Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-11-12, Aktenzeichen 4 K 1393/08 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2010:1112.4K1393.08E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Streitig ist noch die steuerliche Berücksichtigung von Kosten für eine Kleinkläranlage, die zu einem privat genutzten Einfamilienhaus gehört.
Die Kläger sind Eheleute und wurden für das Streitjahr 2006 zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Der im Juli 1940 geborene Kläger bezog seit Mitte des Jahres 2005 Versorgungsbezüge aus einem früheren Dienstverhältnis als xxxx. Die Klägerin erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als xxxx.
Die Kläger sind Eigentümer eines mit einem Einfamilienhaus bebauten Grundstücks. Das Grundstück liegt in I-Stadt in der dünnbesiedelten Gemarkung B. Es ist wegen schwerer topografischer Erreichbarkeit nicht an das kommunale Abwassernetz angeschlossen. Die Beseitigung des häuslichen Abwassers erfolgt daher privat. Bis Mitte des Jahres 2006 leiteten die Kläger ihr Abwasser durch eine Dreikammer-Klärgrube ab. Aufgrund eines - bestandskräftigen - Bescheids des Kreises T-Stadt vom 11.05.2006 wurden die Kläger verpflichtet, die bisherige Grube durch den Einbau einer biologischen Kleinkläranlage zu ersetzen. Die Anschaffungskosten betrugen EUR 9.168,68. Die Stadt I-Stadt zahlte einen Zuschuss von EUR 1.500.
In ihrer Einkommensteuererklärung für 2006 machten die Kläger als außergewöhnliche Belastungen i.S. des § 33 Einkommensteuergesetzes (EStG) zunächst nur Krankheitskosten geltend. Im Nachgang erklärten sie die vorgenannten Kosten für den Einbau der Kleinkläranlage als "außergewöhnliche Belastungen oder Sonderausgaben".
Im Einkommensteuerbescheid für 2006 vom 19.11.2007 anerkannte der Beklagte als außergewöhnliche Belastungen lediglich Krankheitskosten in Höhe von EUR 1.242, die nach Abzug der gesetzlichen zumutbaren Belastung allerdings steuerlich unberücksichtigt blieben. Die Kosten für den Einbau der Kleinkläranlage erkannte der Beklagte nicht als außergewöhnliche Belastungen an, sondern qualifizierte sie als Anschaffungskosten der Immobilie. Eine anteilige steuerliche Berücksichtigung erfolgte im Streitjahr 2006 bei den Werbungskosten der Ehefrau (AfA für das häusliche Arbeitszimmer).
Den Einspruch, der von den Klägern nicht begründet wurde, wies der Beklagte durch Bescheid vom 11.03.2008 zurück.
Mit der am 15.04.2008 erhobenen Klage begehrten die Kläger zunächst sowohl die Berücksichtigung eines Altersentlastungsbetrages bei den Einkünften des Klägers als auch den Abzug der Kosten für den Einbau der Kleinkläranlage nebst pauschaler Betriebskosten in Höhe von EUR 8.368,68 als außergewöhnliche Belastungen oder als Sonderausgaben. In der mündlichen Verhandlung beschränkten die Kläger ihren Antrag auf die steuerliche Anerkennung der Kosten für Einbau und Betrieb der Kleinkläranlage.
Zur Begründung ihrer Klage tragen sie im Wesentlichen vor, die Kosten für den Einbau der Anlage seien außergewöhnlich, da sie nur den wenigen Anwohnern der Gemarkung B auferlegt worden seien. Sie seien aufgrund der Lage der Grundstücke nicht an das öffentliche Abwassernetz der Kommune angeschlossen. Ihnen, den Klägern, sei ein politisches Sonderopfer auferlegt worden, da eine private Kleinkläranlage erworben und unterhalten werden müsste. Den Großteil der deutschen Bevölkerung treffe lediglich die Pflicht, die Kosten der Abwasserbeseitigung pauschal durch die Erhebung von öffentlichen Gebühren zu begleichen. Die sie - die Kläger - treffenden Kosten für den Erwerb und den Betrieb der Kleinkläranlage seien im Jahr ca. EUR 2.500 höher als die durchschnittlichen Kosten der Abwasserbeseitigung.
Ein Gegenwert für die Kosten liege nicht vor. Bereits durch die alte Dreikammer-Klärgrube seien ausreichende Abwasserwerte erreicht worden. Es sei keine Verbesserung eingetreten. Die Anschaffung der neuen Anlage sei oktroyiert worden. Durch die neue Anlage sei sogar eine Wertminderung des Grundstücks eingetreten, da ein potenzieller Erwerber aufgrund erhöhter Wartungs- und Unterhaltungskosten der Kläranlage nicht bereit sei, den Verkehrswert zu zahlen.
Zudem sei die Übertragung der Abwasserbeseitigungspflicht von der Kommune auf sie - die Kläger - verfassungswidrig. Die Abwasserentsorgung gehöre zu den originären Leistungspflichten der Kommune, die sie nicht auf Dritte und auch nicht auf die Bürger übertragen könne.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird verwiesen auf die Schriftsätze der Kläger vom 15.04.2008, 29.07.2008, 15.09.2009, 02.12.2009, 08.04.2010, 07.11.2010 und 11.11.2010.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid 2006 vom 19.11.2007 und die Einspruchsentscheidung vom 11.03.2008 dahingehend abzuändern, dass Anschaffungs- und Betriebskosten für die Kläranlage in Höhe von EUR 8.368 steuermindernd als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG anerkannt werden, hilfsweise als Sonderausgaben in Abzug gebracht werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung führt er an: Die Kosten der Kleinkläranlage seien nicht als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen. Zum einen hätten die Kläger einen Gegenwert erhalten. Der Einbau der Anlage habe zu einer Wertverbesserung des Objekts am Markt geführt. Entscheidend sei, dass das mit einer Kleinkläranlage versehene - insoweit erschlossene - Objekt einen höheren Wert habe als ein unerschlossenes Objekt. Zum anderen seien die Kosten auch nicht außergewöhnlich i.S. des § 33 EStG. Von der gesetzlichen Verpflichtung zur Errichtung seien nicht nur die Kläger, sondern alle Grundstücksnutzungsberechtigten erfasst, deren Immobilien im Außenbereich von im Zusammenhang bebauter Ortsteile lägen. Von insgesamt 4.600 Grundstücken in I-Stadt seien zur Abwasserbeseitigung 44 mit einer Kleinkläranlage versehen. Deutschlandweit verfügten nach Angaben des Dachverbands der Abwasserverbände ca. 1 Mio. Grundstücke nicht über eine öffentliche Abwasserbeseitigungsanlage.
Kosten des Grundstücksnutzungsberechtigten für die Abwasserbeseitigungsanlage sowie die eigentliche Abwasserbeseitigung und die Nebenkosten seien typische Kosten der privaten Lebensführung. Im Übrigen sei die Erfüllung von bestehenden Umweltbestimmungen nicht außergewöhnlich. Schließlich seien auch die übrigen Anwohner des Ortes mit entsprechenden Verpflichtungen belastet worden.
Ein Sonderausgabenabzug für die Aufwendungen komme ebenfalls nicht in Betracht. Es fehle an einem insoweit einschlägigen gesetzlichen Tatbestand.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze des Beklagten vom 29.05.2008, 10.09.2008, 28.10.2009, 22.12.2009, 26.03.2010 sowie 29.04.2010 verwiesen.
Der Senat hat in dieser Sache am 12.11.2010 mündlich verhandelt. Insofern wird Bezug genommen auf das Sitzungsprotokoll vom selben Tag.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat keinen Erfolg.
1. Die Klage ist zulässig, insbesondere fristgerecht erhoben worden. Zwar endete die einmonatige Klagefrist (§ 47 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) nach Maßgabe der gesetzlichen Bekanntgabefiktion bei der Übermittlung von Verwaltungsakten durch die Post (§ 122 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung - AO -) grundsätzlich am 14.04.2008, da die Einspruchsentscheidung am 11.03.2008 zur Post gegeben wurde. Allerdings haben die Kläger angeführt, die Einspruchsentscheidung erst später - d.h. außerhalb der gesetzlichen Drei-Tages-Frist - erhalten zu haben und hierzu erläutert, dass die Postzustellung in der Gemarkung B zum Teil sehr unregelmäßig erfolge. Der Beklagte hat dies im Wesentlichen bestätigt, so dass der Senat davon ausgeht, dass der Bescheid erst außerhalb der Drei-Tages-Frist des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO tatsächlich zugegangen ist und die Klageerhebung am 15.04.2008 fristgemäß erfolgte.
2. Die Klage ist allerdings unbegründet.
Der Beklagte hat es zu Recht abgelehnt, die Anschaffungskosten für die Kleinkläranlage und die Betriebskosten als außergewöhnliche Belastungen oder als Sonderausgaben zu berücksichtigen. Der Einkommensteuerbescheid für 2006 vom 19.11.2007 und die hierauf ergangene Einspruchsentscheidung vom 11.03.2008 sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
a. Die Aufwendungen für den Einbau der Kleinkläranlage in Höhe von EUR 7.668,68 (EUR 9.168,68 ./. Zuschuss der Stadt I-Stadt über EUR 1.500) sind ebenso wenig wie die von den Klägern in der mündlichen Verhandlung pauschal mit EUR 700 angegebenen Betriebskosten als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen.
Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), wird auf Antrag die Einkommensteuer in bestimmtem Umfang ermäßigt (§ 33 Abs. 1 EStG). Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen dann zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG).
Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor.
aa. Zwar sind den Klägern die Kosten zwangsläufig entstanden.
Die Kläger waren zur eigenen Abwasserbeseitigung verpflichtet. Diese Verpflichtung ergibt sich aus § 53 Abs. 1c Satz 1, Abs. 4 und Abs. 7 des Wassergesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen (LWG). Hiernach ist es grundsätzlich Aufgabe der Kommune, die Grundstücke abwassertechnisch zu erschließen und die auf ihrem Gebiet anfallenden Abwässer zu beseitigen. Diese Verpflichtung geht allerdings auf den Grundstücksnutzungsberechtigten über, wenn die Kommune von der Pflicht zur Abwasserbeseitigung für Grundstücke außerhalb im Zusammenhang bebauter Ortsteile freigestellt wird, sofern die kommunale Abwasserbeseitigung wegen eines unverhältnismäßig hohen Aufwands oder technischer Schwierigkeiten nicht angezeigt ist (§ 53 Abs. 4 LWG). In diesem Fall ist der Grundstücksnutzungsberechtigte verpflichtet, eine Abwasserbehandlungsanlage zu errichten, die den allgemein anerkannten Regeln der Technik entspricht.
Im Streitfall war die Stadt I-Stadt von der Verpflichtung zur Abwasserbeseitigung im Bereich der Gemarkung B befreit (vgl. hierzu www.I-Stadt.de). Die Pflicht zur Abwasserbeseitigung auf ihrem Grundstück traf die Kläger (§ 53 Abs. 4 und 7 LWG). Die damit einhergehende Verpflichtung, die Abwasserentsorgung nach den "allgemein anerkannten Regeln der Technik" durchzuführen und hierfür eine biologische Kleinkläranlage anstelle der bisherigen Dreikammer-Klärgrube in Betrieb zu nehmen, wurde durch den bestandskräftigen Verwaltungsakt der Unteren Wasserbehörde des Kreises T-Stadt konkretisiert. Jener Bescheid, der von den Klägern trotz Aufforderung des Gerichts nicht vorgelegt wurde, dessen Existenz und Inhalt zwischen den Beteiligten aber unstreitig ist, hat für die steuerrechtliche Beurteilung Tatbestandswirkung.
bb. Die Kläger waren allerdings nicht in Höhe der Anschaffungskosten der Kleinkläranlage (abzüglich des Zuschusses) wirtschaftlich belastet.
§ 33 EStG setzt voraus, dass der Steuerpflichtige eine außergewöhnliche "Belastung" zu tragen hat. Eine solche liegt nicht vor, wenn er Gegenstände anschafft, die für ihn einen Gegenwert zu den aufgewandten Kosten haben. In diesem Fall handelt es sich um eine bloße Umschichtung von Vermögenswerten, die den Steuerpflichtigen nicht "belastet". Nur soweit Werte aus seinem Vermögen oder seinem laufenden Einkommen endgültig abfließen, liegt bei ihm - anders als bei einer reinen Vermögensumschichtung - eine Belastung vor (BFH-Urteil vom 25.01.2007 III R 7/06, BFH/NV 2007, 1081 m.w.N.). Ein Gegenwert in vorgenanntem Sinne ist gegeben, wenn der Gegenstand nicht nur für den Steuerpflichtigen, sondern auch für andere Personen von Wert sein kann und damit eine gewisse Marktfähigkeit besitzt (vgl. Heger in Blümich, EStG, § 33 Rdnr. 58). Handelt es sich dagegen um verlorenen Aufwand, liegt kein anzurechnender Gegenwert vor. Voraussetzung hierfür ist allerdings, dass die streitigen Aufwendungen auf einem unabwendbaren Ereignis beruhen, so dass nicht von einer Vermögensumschichtung, sondern von einer Wiederherstellung des früheren Zustands auszugehen ist (Heger in Blümich, EStG, § 33 Rdnr. 61).
Eine Kleinkläranlage, die - wie im Streitfall - dem gesetzlich geforderten Stand der Technik entspricht, ist marktfähig, hat also einen Gegenwert. Insofern bedarf es keiner Feststellungen, ob und wenn ja in welcher Höhe der Wert des Grundstücks der Kläger durch den Einbau der Kleinkläranlage gestiegen ist. Der Senat ist davon überzeugt, dass sich ein potenzieller Erwerber des Grundstücks die Existenz der neuen Kläranlage etwas kosten ließe. Diese entsprach den allgemein anerkannten Regeln der Technik und berechtigte zur häuslichen Abwasserbeseitigung. Ein potenzieller Erwerber des Grundstücks könnte und würde diese Anlage daher für sich selbst nutzen. Er hätte auch ein Interesse daran, dass die private Abwasserbeseitigung den gesetzlichen Anforderungen entspräche. Andernfalls könnte die - grundstücksbezogene - wasserrechtliche Erlaubnis zur Einleitung des häuslichen Abwassers in die öffentlichen Gewässer (§§ 7, 7a des Wasserhaushaltsgesetzes - WHG -) widerrufen werden (§ 52 Abs. 2 LWG i.V.m. §§ 4, 5 WHG). Dies hätte zur Folge, dass das Grundstück abwassertechnisch als unerschlossen gelten würde und die Einleitung des häuslichen Abwassers als Ordnungswidrigkeit geahndet werden könnte (§ 41 Abs. 1 Nr. 1 WHG). Wäre das Grundstück der Kläger nicht mit einer biologischen Kleinkläranlage ausgestattet, wäre ein potenzieller Erwerber selbst verpflichtet, auf eigene Kosten eine den aktuellen technischen Anforderungen entsprechende Anlage in Betrieb zu nehmen. Bei der Ermittlung eines (potenziellen) Verkaufspreises wäre dies ein wertbildender Faktor.
Der Erwerb der Kleinkläranlage stellt keinen verlorenen Aufwand dar. Die Verpflichtung zum Einbau der Anlage beruhte nicht auf einem unabwendbaren Ereignis, durch das lediglich der ursprüngliche Zustand wiederhergestellt wurde (so z.B. durch Reparatur von Sturmschäden), sondern auf einer durch Verwaltungsakt konkretisierten gesetzlichen Verpflichtung, die private Abwasserbeseitigung auf Grundlage der allgemein anerkannten Regeln der Technik durchzuführen. Dass die Kläger diese Verpflichtung selbst für sinnlos erachten, ist für die steuerrechtliche Beurteilung der Kosten unbeachtlich. Maßgeblich ist ausschließlich der Umstand, dass durch den Einbau der Kleinkläranlage ein Zustand geschaffen wurde, der den wasserrechtlichen Vorschriften entspricht und daher gegenüber dem ursprünglichen Zustand ein "Mehr" bedeutet. Unerheblich ist zudem, dass die neue Anlage - wie von den Klägern behauptet - höhere Betriebskosten verursacht als die vorherige Dreikammer-Klärgrube. Das Vorliegen eines Gegenwerts wird nicht durch etwaige Folgeaufwendungen in Frage gestellt, sondern orientiert sich nur an der Marktfähigkeit der Investition selbst.
cc. Darüber hinaus - hierauf weist der Senat nur ergänzend hin - sind die Einbau- und Betriebskosten der Kleinkläranlage auch nicht "außergewöhnlich".
Die Außergewöhnlichkeit setzt voraus, dass es sich um Aufwendungen handelt, die in den besonderen Verhältnissen des einzelnen Steuerpflichtigen oder einer kleinen Minderheit von Steuerpflichtigen begründet sind (BFH-Urteil vom 22.08.1980 VI R 196/77, BStBl II 1981, 25). Soweit die Kläger darauf abstellen, dass sie im Vergleich zu Steuerpflichtigen, deren Grundstücke an das kommunale Abwassernetz angeschlossen sind, zu einer zahlenmäßig verschwindend geringen Gruppe "privater Abwasserbeseitiger" gehören, kann dies die Außergewöhnlichkeit nicht begründen. Zwar sind nach öffentlichen Angaben der Stadt I-Stadt (www.I-Stadt.de) die Grundstücke von 99 % der dort lebenden Bevölkerung an das öffentliche Abwassernetz angeschlossen. Allerdings genügt allein die Zugehörigkeit zu einer kleinen Minderheit von Steuerpflichtigen, die bestimmte Aufwendungen zu tragen haben, nicht, um diese Aufwendungen als außergewöhnlich zu qualifizieren. Hinzu kommen muss, dass das die Aufwendungen auslösende Ereignis "außergewöhnlich" ist (vgl. Loschelder in Schmidt, EStG, 29. Aufl., § 33 Rdnr. 15 m.w.N.). Handelt es sich dagegen um typische Vorgänge der Lebensführung, sind die hiermit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen durch das steuerfrei gestellte Existenzminimum abgedeckt und eben nicht außergewöhnlich i.S. des § 33 EStG. Im Streitfall sind die Kosten der Kläger - soweit nicht ein geringfügig beruflicher Anteil in Betracht zu ziehen ist (häusliches Arbeitszimmer) - durch das private Bedürfnis des Wohnens veranlasst. Die freie Auswahlentscheidung, ein Grundstück außerhalb im Zusammenhang bebauter Ortsteile zu erwerben, nimmt den Kosten, die die abwassertechnische Erschließung durch den Betrieb einer biologischen Kleinkläranlage sicherstellen, die Außergewöhnlichkeit (vgl. insoweit auch Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 15.02.2000 VI 121/99, EFG 2000, 628, rkr. - zur Frage der Abzugsfähigkeit von Sielbaukosten als außergewöhnliche Belastungen). Betroffen sind sowohl die Anschaffungskosten der Anlage selbst als auch die von den Klägern hervorgehobenen hohen Betriebskosten und weiteren Gebühren. Zudem ist im Streitfall im Rahmen der Prüfung des Merkmals der Außergewöhnlichkeit kompensierend zu berücksichtigen, dass mit der Genehmigung des Betriebs einer privaten Kleinkläranlage zugleich der - kostenpflichtige - Anschluss- und Benutzungszwang an das kommunale Abwassernetz entfiel.
Der Senat muss sich im vorliegenden Verfahren auch nicht mit der Frage auseinandersetzen, ob die Übertragung der Abwasserbeseitigungspflicht von der Kommune auf die Kläger gemäß § 53 Abs. 4 LWG verfassungsgemäß ist. Entscheidend für die steuerrechtliche Beurteilung der streitigen Kosten ist allein, dass die behördliche Verpflichtung der Kläger zur Umstellung der häuslichen Abwasserbeseitigung von einer Dreikammer-Klärgrube auf eine biologische Kleinkläranlage - unstreitig - bestandskräftig ist und daher Tatbestandswirkung entfaltet.
b. Die Kosten können auch nicht als Sonderausgaben anerkannt werden. Es fehlt an einem gesetzlichen Tatbestand i.S. der §§ 10 ff. EStG, der einen Abzug der Kosten zuließe.
c. Der Beklagte hat die Aufwendungen zu Recht als Anschaffungskosten der Immobilie qualifiziert und eine Minderung der steuerlichen Bemessungsgrundlage lediglich in dem Umfang zugelassen, in dem die Immobilie im Streitjahr zur Erzielung von steuerpflichtigen Einnahmen eingesetzt wurde. Daher waren die Kosten - wie vom Beklagten vorgenommen - nur im Wege der AfA bei einer zwanzigjährigen Laufzeit bei den Werbungskosten der Klägerin bei ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (häusliches Arbeitszimmer) anteilig zu berücksichtigen. Ein ebenfalls anteiliger (5,35 % Anteil Fläche Arbeitszimmer) Abzug von pauschalen Betriebskosten konnte bei den Werbungskosten ohne substantiierte Darlegung des Kostengrundes und der Kostenhöhe nicht erfolgen.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
4. Revisionszulassungsgründe i.S. des § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 7, 7a des Wasserhaushaltsgesetzes - WHG
§§ 4, 5 WHG
§§ 10 ff. EStG
§ 33 EStG
§ 47 der Finanzgerichtsordnung
§ 122 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung
§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 33 Abs. 1 EStG
§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 53 Abs. 4 LWG
§ 53 Abs. 4 und 7 LWG
§ 52 Abs. 2 LWG
§ 41 Abs. 1 Nr. 1 WHG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 53 Abs. 1c Satz 1, Abs. 4 und Abs. 7 des Wassergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2007, 1081
BStBl II 1981, 25
EFG 2000, 628
07 III R 7/06
80 VI R 196/77
00 VI 121/99