Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-01-29, Aktenzeichen 12 K 1785/99 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2003:0129.12K1785.99E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die bis zum 01.10.2001 entstandenen Kosten des Verfahrens trägt der Kläger zu 89 v.H. und der Beklagte zu 11 v.H., die danach entstandenen Kosten trägt der Kläger.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsan-spruchs des Klägers abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Zu entscheiden ist noch, ob der Kläger (Kl.) im Kalenderjahr 1993 einen gemäß § 3 Nr. 66 Einkommensteuergesetz (EStG) steuerbegünstigten Sanierungsgewinn oder einen begünstigten Aufgabegewinn erzielt hat.
Bis zum Jahre 1991 unterhielt der Kl. ein Groß- und ein Einzelhandelsunternehmen in der Obst-, Gemüse- und Südfruchtbranche. Als sich im Jahre 1990 die Möglichkeit eröffnete, in den neuen Bundesländern einen Obst- und Gemüsehandel aufzubauen, errichtete er auch dort einen Groß- und Einzelhandel mit Obst, Gemüse und Südfrüchten. Den Großhandel betrieb der Kl. in der Rechtsform einer GmbH unter der Firma C (GmbH). Wegen ungünstiger Geschäftsentwicklung entstand bis zum Frühjahr 1991 in der Einzelfirma ein Verlust von über 1 Mio DM. Die Einzelfirma war nicht mehr in der Lage, die Forderungen der GmbH zu erfüllen. Über das Vermögen der GmbH wurde im Jahre 1991 das Konkursverfahren eröffnet. Der Konkursverwalter machte gegenüber der Einzelfirma Forderungen in Höhe von ca. 650.000 DM geltend. Wie der Kl. in der mündlichen Verhandlung am 29.01.2003 erklärt hat, hat er einen Rechtsstreit gegen den Konkursverwalter angestrengt. In dessen Verlauf schlossen der Kl. und der Konkursverwalter einen Vergleich, worin sich der Kl. verpflichtete, bis zum 31.05.1993 40.000 DM und bis zum 31.12.1994 weitere 30.000 DM an den Konkursverwalter zu zahlen. Mit der Erfüllung des Vergleiches sollten alle Ansprüche zwischen dem Kl. und dem Konkursverwalter erledigt sein. Zum 01.10.1993 erklärte der Kl. die Aufgabe des Betriebes seiner Einzelfirma. Das zum Betriebsvermögen der Einzelfirma gehörende Grundstück W Straße in H übernahm der Kl. in sein Privatvermögen.
Mit der Einkommensteuer (ESt)-Erklärung für das Kalenderjahr 1993 erklärte der Kl. einen Verlust aus seiner Einzelfirma in Höhe von 139.386 DM. Hierbei ging der Kl. von einem Verkehrswert des Grundstückes W Straße in Höhe von 426.932 DM aus. Durch Bescheid vom 02.05.1995 setzte das Finanzamt (FA) die ESt für das Kalenderjahr 1993 auf 0,-- DM unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest. Nach einer Betriebsprüfung kam das FA zu der Auffassung, dass der Wert des in das Privatvermögen übernommenen Grundstücks W Straße zutreffend mit 772.000 DM anzusetzen sei. Darüber hinaus sei durch den Forderungsverzicht des Konkursverwalters eine Mehrung des Betriebsvermögens und damit ein höherer Gewinn in der Einzelfirma in Höhe von 652.507,15 DM entstanden. Gegen Zahlung von 40.000 DM habe der Konkursverwalter auf Forderungen in Höhe von 738.182,65 DM verzichtet. Dementsprechend änderte das FA die ESt-Veranlagung für das Kalenderjahr 1993 durch Bescheid vom 26.11.1997.
Der hiergegen erhobene Einspruch des Kl. blieb erfolglos. In der Einspruchsentscheidung (EE) des FA vom 01.03.1999 ist im Wesentlichen ausgeführt: Der Wegfall der Warenverbindlichkeiten gegenüber der GmbH führe nicht zu einem steuerfreien Sanierungsgewinn gemäß § 3 Nr. 66 EStG. Ein solcher steuerfreier Sanierungsgewinn setze auf Seiten des auf eine Forderung verzichtenden Gläubigers eine Sanierungsabsicht hinsichtlich des Schuldners der Forderung voraus. Die Vergleichsvereinbarungen zwischen dem Kl. und dem Konkursverwalter enthielten jedoch keine Anhaltspunkte dafür, dass der Konkursverwalter den Forderungsverzicht erklärt habe in der Absicht, die Einzelfirma des Kl. zu sanieren. Es gehöre auch nicht zu den Aufgaben des Konkursverwalters, einen Betrieb zu sanieren, dessen Inhaber Schuldner des in Konkurs geratenen Unternehmens sei. Der Konkursverwalter habe hier dafür zu sorgen, dass die Forderungen eingezogen würden, um die Ansprüche der Konkursgläubiger befriedigen zu können. Der Konkursverwalter habe vielmehr offenbar nur in dieser Vereinbarung eine Chance gesehen, wenigstens einen Teil der Forderungen zu realisieren. Der Forderungsverzicht des Konkursverwalters sei auch nicht Teil eines allgemeinen Gläubigerakkords gewesen. Die Hauptgläubigerin, die Volksbank H , habe auch nicht teilweise auf ihre Forderungen von mehr als 1 Mio. DM verzichtet. Es sei nicht erkennbar, dass der Teilerlös des Konkursverwalters mit der sechs Monate zuvor getroffenen Ratenzahlungsvereinbarung der Firma X GmbH abgestimmt gewesen sei.
Der Forderungsverzicht des Konkursverwalters habe auch nicht zu einer Erhöhung des Aufgabegewinnes geführt. Voraussetzung für eine derartige steuerliche Würdigung sei, dass die Verbindlichkeit im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe noch bestanden habe. Der Forderungsverzicht sei nach der vorgelegten Vereinbarung jedoch schon am 07.05.1993 und damit vor der Betriebsaufgabe geschlossen worden. Darüber hinaus seien bei einer Betriebsaufgabe nur die Gewinne begünstigt, die auch bei der Veräußerung des Betriebes begünstigt wären. Die während und nach der Aufgabe anfallenden normalen Geschäfte und ihre Abwicklung berührten nicht den begünstigten Aufgabegewinn. Die Verbindlichkeiten der Einzelfirma gegenüber der GmbH seien vornehmlich aus Warengeschäften und damit aus der Abwicklung normaler Geschäftsvorfälle mit einem Lieferanten entstanden.
Gegen diese EE hat der Kl. Klage erhoben. Hiermit macht er weiterhin geltend, in Höhe des Erlasses der Verbindlichkeiten der Einzelfirma durch den Konkursverwalter der GmbH liege ein gemäß § 3 Nr. 66 EStG steuerfreier Sanierungsgewinn vor. Der Erlass habe den Zusammenbruch der Einzelfirma C und seinen persönlichen Konkurs verhindert. Darüber hinaus habe die Firma X auf Forderungen in Höhe von 90.000 DM verzichtet. Der Konkursverwalter habe die Sanierung des Kl. gewollt und gefördert. Durch den Erlass der Verbindlichkeiten habe der Konkursverwalter einen Betrag von 70.000 DM erhalten können. Eine Verbindlichkeit, die bei Betriebsaufgabe im Betriebsvermögen verbleibe und später erlassen werde, könne rückwirkend den Aufgabegewinn erhöhen. Der Vergleich sei erst mit der letzten Zahlung am 02.01.1995 rechtswirksam geworden.
Der Kl. beantragt sinngemäß,
die ESt für das Kalenderjahr 1993 auf 0,-- DM festzusetzen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es nimmt Bezug auf die Gründe der EE vom 01.03.1999.
Wegen der Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die EE und die Steuerakten verwiesen. Durch Bescheid vom 01.10.2001 hat das FA die bisherige ESt-Veranlagung für das Kalenderjahr 1993 geändert und hierbei den einvernehmlich angenommenen Entnahmewert des Grundstückes W Straße in H angesetzt.
Die zulässige Klage ist nicht begründet.
Das FA hat zu Recht in Höhe des Erlasses der Verbindlichkeiten der Einzelfirma gegenüber der GmbH einen gemäß § 3 Nr. 66 EStG steuerfreien Sanierungsgewinn verneint. Nach dieser Bestimmung sind steuerfrei Erhöhungen des Betriebsvermögens, die dadurch entstehen, dass Schulden zum Zwecke der Sanierung ganz oder teilweise erlassen werden. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) setzt die Steuerfreiheit des Sanierungsgewinns im Sinne des § 3 Nr. 66 EStG im Einzelnen voraus, dass das Unternehmen sanierungsbedürftig ist, dass die Schuld oder die Schulden ganz oder teilweise erlassen werden, dass die Gläubiger in der Absicht handeln, die geschäftliche und finanzielle Gesundung des Schuldners herbeizuführen, und dass der Schuldenerlass geeignet ist, das sanierungsbedürftige Unternehmen vor dem Zusammenbruch zu bewahren und wieder ertragsfähig zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 22.04.1998 XI R 48/95, BFH/NV 1998, 1214). Für das Merkmal Sanierungseignung reicht es dabei aus, wenn es der Forderungserlass dem Einzelunternehmer ermöglicht, das von ihm betriebene Unternehmen aufzugeben, ohne von weiter bestehenden Schulden beeinträchtigt zu sein (vgl. BFH-Urteil vom 14.03.1990 I R 64/85, BStBl. II 1990, 810). Die vom BFH verlangte Sanierungsabsicht ist zu bejahen, wenn die Forderung zum Zwecke der Sanierung erlassen wird. Dabei werden regelmäßig eigennützige Motive des Gläubigers mitentscheidend sein, wie etwa die Rettung eines Teiles der Restforderung oder der Erhalt von Geschäftsverbindungen. Solche Erwägungen sind unschädlich, sofern die Sanierungsabsicht mitentscheidend war (vgl. BFH-Urteile vom 19.03.1993 III R 79/91, BFH/NV 1993, 536 und vom 16.05.2002 IV R 11/01, BStBl II 2002, 854). Sprechen sämtliche Gläubiger durch einen allgemeinen Akkord einen Erlass oder Teilerlass der Schulden aus, wird im Allgemeinen davon ausgegangen werden können, dass die Maßnahmen zum Zwecke der Sanierung des Unternehmens getroffen werden und dass die Gläubiger in Sanierungsabsicht handeln. Werden Schulden nur von einzelnen oder gar nur von einem Gläubiger erlassen, ist näher zu prüfen, ob der Erlass in Sanierungsabsicht erfolgt ist. Nach diesen Grundsätzen sind die Voraussetzungen für die Annahme eines steuerfreien Sanierungsgewinnes nicht erfüllt.
Nach dem BFH-Urteil vom 14.03.1990 I R 64/85 fehlt es schon an der Sanierungseignung des Forderungserlasses durch den Konkursverwalter. Hiernach ist eine Maßnahme nur dann zur Sanierung geeignet, wenn sie es dem Einzelunternehmer ermöglicht, das von ihm betriebene Unternehmen aufzugeben, ohne von weiter bestehenden Schulden beeinträchtigt zu sein. Unter den Beteiligten ist unstreitig, dass der Hauptgläubiger des Kl., die Volksbank H , ihre Forderungen in Höhe von mehr als 1 Mio DM auch nicht teilweise erlassen hat. Der Erlass durch den Konkursverwalter führte daher nicht zur Entschuldung des Kl..
Der Konkursverwalter hat die Forderungen der GmbH auch nicht in Sanierungsabsicht erlassen. Eine solche Sanierungsabsicht kann nicht vermutet werden, da nicht sämtliche Gläubiger der Einzelfirma - wie zuvor erwähnt - einen Erlass oder Teilerlass ausgesprochen haben. Die Annahme einer Sanierungsabsicht des Konkursverwalters scheitert schon an dessen Stellung im Konkursverfahren. Seine Aufgabe besteht darin, das Vermögen der Schuldnerin an sich zu ziehen und an die Gläubiger der Schuldnerin zu verteilen. Mit dieser Aufgabe verträgt es sich nicht, wenn der Konkursverwalter einzelne Schuldner der GmbH zu Lasten der Gläubiger der GmbH bevorzugt. Der Erlass der Forderung durch den Konkursverwalter kann daher nur in der Absicht geschehen sein, wenigstens einen Teilbetrag der Forderung der GmbH schnell und einfach für deren Gläubiger zu realisieren. Da der Erlass der im Verlauf des Rechtsstreits des Kl. gegen den Konkursverwalter vereinbart wurde, diente er dem Konkursverwalter auch dazu, diesen Rechtsstreit zu beenden.
Auch soweit der Kl. hilfsweise begehrt, in Höhe des Forderungserlasses die Steuervergünstigung gemäß §§ 16, 34 EStG zu erlangen, kann seine Klage keinen Erfolg haben. Nicht alle Geschäfte im Zusammenhang mit einer Betriebsaufgabe führen zu einem steuerbegünstigten Aufgabegewinn. Sofern der Gewerbetreibende während und nach dem Betriebsaufgabevorgang noch gewerbliche Gewinne erzielt, weil er seine bisherige Tätigkeit fortführt bzw. Gewinne aus der Abwicklung der üblichen Geschäfte erwirtschaftet, sind diese gewerblichen Gewinne nicht tarifbegünstigt. Das Gesetz will vielmehr nur außerordentliche Gewinne wie z.B. bei Veräußerung der Anlagegüter begünstigen (vgl. BFH-Urteile vom 25.06.1970 IV 350/64, BStBl. II 1970, 719 und vom 25.01.1995 X R 76-77/92, BStBl. II 1995, 388). Da die hier erlassenen Forderungen im Wesentlichen aus Warenlieferungen der GmbH an die Einzelfirma entstanden sind, kann ein bei Abwicklung dieser üblichen Geschäfte der GmbH entstandener Gewinn nicht zu einer Tarifbegünstigung gemäß § 34 EStG führen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit wegen der Kosten auf § 151 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung i.V.m. § 708 Nr. 10 Zivilprozessordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 16, 34 EStG
§ 34 EStG
§ 3 Nr. 66 Einkommensteuergesetz
§ 3 Nr. 66 EStG
§ 136 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 151 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung
§ 708 Nr. 10 Zivilprozessordnung

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1998, 1214
BFH/NV 1993, 536
BStBl II 2002, 854
98 XI R 48/95
90 I R 64/85
93 III R 79/91
02 IV R 11/01
70 IV 350/64