Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-12-08, Aktenzeichen 7 K 1457/12
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2014:1208.7K1457.12.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob im Jahr 2003 entgeltlich abgegebene „Offizielle Kataloge" für von der Klägerin veranstaltete Messen (Messekataloge) bei der Umsatzsteuer dem Regelsteuersatz oder dem ermäßigten Steuersatz unterliegen.
Die Klägerin, die Veranstalterin von Messen unterschiedlicher Produktbereiche ist, gab am 04.04.2007 eine berichtigte Umsatzsteuererklärung 2003 ab, in der sie Lieferungen und sonstige Leistungen zu 16 % in Höhe von ... € und Lieferungen und sonstige Leistungen zu 7 % in Höhe von ... € erklärte.
Zu diesem Zeitpunkt fand bei der Klägerin eine im Oktober 2006 begonnene und bis zum September 2009 dauernde Außenprüfung statt, die u.a. die Umsatzsteuern 2001–2004 umfasste. An dieser Außenprüfung des Finanzamts, die mit dem Bericht vom 05.10.2009 abgeschlossen wurde, war auch das Bundeszentralamt für Steuern (BZSt) beteiligt, das u.a. die Anwendung des zutreffenden Steuersatzes bei der entgeltlichen Abgabe von Messekatalogen prüfte und hierzu einen Teilbericht fertigte (Teilbericht vom 19.08.2009). Das BZSt kam zu dem Ergebnis, dass die Erlöse aus dem Verkauf eines ihm vorliegenden und als exemplarisch angesehenen Messekatalogs unter Berücksichtigung eines BMF-Schreibens (Schreiben vom 05.08.2004, BStBl 2004 I, 638), des Herausgabezwecks und des Sinn und Zwecks der Vorschrift zum ermäßigten Steuersatz dem Regelsteuersatz unterliegen. Da auf den Verkauf der Messekataloge im Streitjahr 2003 ein zwischen den Beteiligten unstreitiger Umsatz in Höhe von ... € entfiel, reduzierte es demzufolge die Umsätze zu 7 % von ... € auf ... €. Gleichzeitig erhöhte es die Umsätze zu 16 % von den erklärten ... € um ... € auf ... €. Der Beklagte erließ daraufhin am 09.11.2009 einen entsprechenden Änderungsbescheid, mit dem er ... € Umsatzsteuer nacherhob. Hiervon entfielen ... € auf den Verkauf von Messekatalogen.
Schon vorher wurde sich unter Vorlage eines Gutachtens der Bevollmächtigten der Klägerin an das Bundesministerium der Finanzen (BMF) gewandt, um dieses dazu zu bewegen, die in einem Schreiben vom 05.05.2009 geäußerte Haltung, wonach Umsätze mit Messekatalogen dem Regelsteuersatz unterliegen, zu überdenken. Es kam daher zu einer erneuten Befassung des BMF und der obersten Finanzbehörden der Länder mit der Frage der umsatzsteuerlichen Behandlung von Messekatalogen. Auf Veranlassung des BMF nahm das Bildungs- und Wissenschaftszentrum (BWZ) der Bundesfinanzverwaltung – Dienstsitz Köln – zur Einreihung von Messekatalogen Stellung. Im seinem Gutachten vom 12.10.2009 vertrat das BWZ, dem ein Musterexemplar vorlag, die Auffassung, Messekataloge seien in die Unterposition 4911 1090 der Kombinierten Nomenklatur (KN) einzureihen (Bl. 37–40 Sonderband RB UST). Da gemäß § 12 Abs. 2 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i.V.m. Nr. 49 der Anlage 2 die Anwendung des ermäßigte Steuersatzes nur bei Waren der Positionen 4901 bis 4905 und 4907 sowie 9705 bis 9706 vorgesehen ist, hielt das BMF, das sich dem BWZ anschloss, mit Schreiben vom 28.12.2009 daran fest, dass Umsätze mit Messekatalogen dem Regelsteuersatz zu unterwerfen seien.
Den gegen den Änderungsbescheid vom 09.11.2009 zwischenzeitlich eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Entscheidung vom 04.06.2012, die am 06.06.2012 zur Post gegeben wurde, zurück, nachdem das Einspruchsverfahren wegen eines Antrags auf Erlass der nacherhobenen Steuer aus Billigkeitsgründen längere Zeit geruht hatte.
Am 11.07.2012 erhob die Klägerin Klage und legte die Kataloge der Messen A,B und C aus dem Jahr 2003 vor. Die für jede einzelne Messe herausgegebenen Kataloge seien im Aufbau und Aussehen im Wesentlichen miteinander vergleichbar.
Alle drei vorgelegten Kataloge umfassen folgende neun Teile:
– Der Umschlagseite, einem Deckblatt und dem Inhaltsverzeichnis folgen als Teil 1 die Kontaktdaten des Objektteams der betreffenden Messe, der Auslandsvertretungen der Klägerin und der Verbände der Konsumgütermessen;
– in Teil 2 wird auf Sonderschauen, die während der betreffenden Messe stattfinden, hingewiesen;
– die Teile 3 und 4 listen nach Ländern bzw. dem Alphabet geordnet die ausländischen Aussteller auf, wobei die alphabetische Liste die vollständige Anschrift und die Telefonnummer sowie die E-Mail- und die Internetadresse enthält. Angegeben ist zudem jeweils der Messestandort;
– Teil 5 führt diejenigen Aussteller auf, die über ein Firmenzeichen (Trademark) verfügen;
– Teil 6 listet die Aussteller mit einer Lizenz unter Angabe der Lizenzbezeichnung auf;
– Teil 7 enthält jeweils eine alphabetische Liste der ausgestellten Produkte unter Angabe des Messestandorts und eine zweite Liste mit der alphabetischen Zuordnung von Ausstellern zu einem bestimmten Produktbereich;
– Teil 8 ist das Verzeichnis der Inserenten, die Werbeanzeigen geschaltet haben, und
– in Teil 9 werden die Gelände- und Hallenpläne unter Hervorhebung der einzelnen Produktbereiche dargestellt.
Die Klägerin beruft sich zur Begründung ihrer Auffassung, auf Erlöse aus dem Verkauf von Messekatalogen sei der ermäßigte Steuersatz anzuwenden, auf § 12 Abs. 2 Satz 1 UStG i.V.m. Anlage 2 Nr. 49 Buchst. a oder b. Als nicht überwiegend Werbezwecken dienende Druckerzeugnisse fielen die Messekataloge unter die Position 4901 KN. Zwar dienten die Messekataloge auch Werbezwecken. Es sei aber festzustellen, dass diese nicht überwögen. Die Kataloge enthielten vereinzelt Werbung für den Veranstalter und für die Messeaussteller und andere Unternehmen, jedoch überwögen die in den Katalogen bereitgestellten Sachinformationen für die Messebesucher. Der Teil 1 der Kataloge enthalte objektive Informationen des Veranstalters ohne irgendeine ersichtliche Veranlassung zum Kauf einer Messedienstleistung oder eines Produkts eines Ausstellers. Die Kataloge fungierten insoweit vielmehr lediglich als Nachschlagewerk für den Messebesucher und unterschieden sich aus Sicht eines Durchschnittsbetrachters nicht von Adress- oder Fernsprechbüchern. Auch Teil 2 stelle eine reine Sachinformation dar. Die Nennung von Anschriften und Kontaktdaten in den Teilen 3–6 sei ebenfalls objektive Information des Veranstalters. Die Förderung des Verkaufs von Dienstleistungen oder Produkten werde nicht erkennbar beabsichtigt. Auch bei Teil 7 liege keine Werbung vor. Bei der Nennung der Produktgruppen fehlten jegliche darstellenden und beschreibenden Elemente. Adjektive zur Kaufanimation der Messebesucher finde man nicht. Die Auflistung solle dem Besucher vielmehr mitteilen, wo sich das ausgestellte Produkt auf der Messe befindet. Bei dem Inserentenverzeichnis des Teils 8 handele es sich nicht um Werbung, weil es im Gegensatz zu den Verkaufsanzeigen selbst keinen über die reine Information hinausgehenden Zweck verfolge. Teil 9 schließlich diene allein der leichteren Auffindbarkeit der Messestände, woraus sich in keinster Weise die Bewerbung irgendwelcher Dienstleistungen oder Produkte ergebe.
Für die Klägerin als Messeveranstalterin enthielten die Kataloge nur in geringem Umfang Werbung. So handele es sich bei der Aufzählung der einzelnen von ihr veranstalteten Messen um Messeanzeigen, die bei dem Katalogerwerber den Entschluss zum Besuch der beworbenen Messe wecken solle. Keine Werbung für den Messeveranstalter hingegen sei die Nennung der vielen Aussteller in den Teilen 3–7, weil eine irgendwie erkennbare positive Darstellung des Messeveranstalters fehle. Auch sei der Messekatalog für den potentiellen Erwerber im Vorfeld der Messe kein Entscheidungskriterium zum Besuch der Messe, weil Messekataloge regelmäßig erst mit dem Erwerb der Eintrittskarte erworben würden.
Werbung für einzelne Aussteller oder andere Unternehmer enthielten Messekataloge in geringem Umfang, überwiegend in Form von ganzseitigen Anzeigen.
Soweit die Kataloge Werbezwecken dienten, geschehe dies nicht überwiegend. Das Merkmal „überwiegend" sei dabei gemeinschaftsrechtskonform dahin gehend auszulegen, dass das Druckerzeugnis vollständig oder im wesentlichen Werbezwecken dienen müsse. Das folge aus Art. 12 Abs. 3 i.V.m. Anhang H der 6. Mehrwertsteuerrichtlinie. Gewertet nach Raumverhältnis, Aufmachung, Inhalt und erkennbarem Herausgabezweck dienten Messekataloge nicht überwiegend Werbezwecken. Maßgebend für die Frage, unter welchen Voraussetzungen eine Druckschrift überwiegend Werbezwecken dient, seien umsatzsteuerrechtliche Gesichtspunkte, weshalb es sich verbiete, auf Begriffsdefinitionen des Wettbewerbsrechts zurückzugreifen. Entscheidend seien daher ausschließlich der Inhalt, die Aufmachung und der erkennbare Herausgabezweck des Messekatalogs, nicht aber beispielsweise der Vertriebsweg, der Adressatenkreis oder der Preis des Druckerzeugnisses.
Hinsichtlich des erkennbaren Herausgabezwecks führt die Klägerin aus, dass Messekataloge nicht vergleichbar seien mit Veranstaltungskalendern, Hotel- und Gaststättenverzeichnissen, Handelskatalogen etc. Solche Druckerzeugnisse verfolgten das erkennbare Ziel, den Entschluss zum Besuch einer Veranstaltung zu wecken bzw. einen Gegenstand zu erwerben oder eine Dienstleistung zu beanspruchen. Diesbezüglich transportierten diese Druckerzeugnisse auch in versteckter Weise Werbebotschaften und dienten primär der Absatzsteigerung von Produkten und Dienstleistungen. Sie würden daher in zeitlicher Hinsicht im Vorfeld des beabsichtigten Verkaufs verteilt, um einen größtmöglichen Umsatzeffekt zu erzielen. Messekataloge würden hingegen überwiegend während der stattfindenden Messeveranstaltung verkauft. Verbreitungsgrad, der werbende Charakter der Veranstaltung, der Rechtsgrund und die Höhe des Verkaufspreises des Druckerzeugnisses seien für die Frage, ob ein Druckerzeugnis überwiegend Werbezwecken dient, unerheblich. Nicht hilfreich für diese Frage sei schließlich der Sinn und Zweck der Steuerermäßigung für bestimmte Druckerzeugnisse, da zu den nichtbegünstigten Zwecken des Kultur- und Bildungsbereichs Druckschriften gehörten, die überwiegend Werbung enthielten.
Die Klägerin weist schließlich darauf hin, dass die Eintragung der Aussteller in den einzelnen Verzeichnissen der Kataloge obligatorisch sei. Mit der Anmeldung zu einer Messe werde die Eintragung in den Verzeichnissen des betreffenden Katalogs für den Aussteller verbindlich.
Die Klägerin stellt den Antrag,
unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 06.06.2012 den Umsatzsteueränderungsbescheid 2003 vom 09.11.2009 dahin gehend zu ändern, dass die Steuer um ... € herabgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Seines Erachtens enthalten Messekataloge überwiegend Werbung. Die Werbung sowohl für die Messeveranstaltung als auch für die Aussteller werde nicht nur durch Produktanzeigen und Hinweise auf Messe-Sonderveranstaltungen erreicht, sondern auch durch den sachlichen Inhalt im Zusammenhang mit der jeweiligen Messeveranstaltung. Zum Begriff der Werbung verweist er auf Definitionen im Gesetz gegen den unlauteren Wettbewerb und die Richtlinie zu irreführender und vergleichender Werbung (RL 2006/114/EG). Danach sei der Begriff weit auszulegen. Werbung beinhalte auch vertrauensweckende und sachliche Elemente, welche zur Steigerung des Bekanntheitsgrads und mittelbar auch zur Absatzerhöhung beitrügen.
Sachliche Informationen schlössen Werbung nicht aus. Werbung werde im Gegenteil durch sie gestützt. Auch könne nicht jeder Teil eines Katalogs für sich betrachtet werden, um über die Frage zu entscheiden, ob der Katalog Werbezwecken diene. Abgesehen davon sei Teil 2 der Messekataloge Werbung, weil er zur Steigerung des Bekanntheitsgrads des Veranstalters führe. In den Teilen 3–7 würden die einzelnen Aussteller und deren Tätigkeiten bzw. Produkte durch Auflistung auf verschiedene Arten beworben. Für sich betrachtet mögen sie nur reine Sachinformationen sein. Jedoch müsse berücksichtigt werden, auf welchem Vertriebsweg und in welchem Rahmen Messekataloge verkauft würden, nämlich im Rahmen einer Veranstaltung. Eine Messe sei im wirtschaftlichen Sinn eine zeitlich begrenzte, wiederkehrende Marketing-Veranstaltung, die es Herstellern oder Verkäufern ermögliche, die Waren oder Dienstleistungen zur Schau zu stellen, zu erläutern und zu verkaufen. Messekataloge unterstützten den Werbeeffekt einer Messe. Allein die Anzahl der Aussteller in den Verzeichnissen werbe bereits für den Veranstalter, die Messe und die Aussteller, da Besucher ein Interesse hätten, sich möglichst umfangreich über neue Produkte und Dienstleistungen verschiedener Firmen zu informieren. Dass ein Messekatalog dem Fachpublikum auch als Nachschlagewerk diene, stehe dem werbenden Charakter ebenso wenig entgegen wie der Umstand, dass ein Messekatalog auch Orientierungszwecken dient. Die entsprechenden Informationen würden indessen auch durch kostenlose Wegeleit- und Informationssysteme auf dem Messegelände bereitgestellt.
Der Unterschied zwischen Messekatalogen und den „gelben Seiten“ bestehe allein schon darin, dass die „gelben Seiten“ jeder Person kostenfrei aufgrund eines Gesetzes zur Verfügung gestellt würden und nicht lediglich für ein Fachpublikum gemacht und bestimmt seien. Messekataloge würden zudem auch noch nach einer Messe an Interessenten verkauft. Auch nach einer Messe bestehe für den Katalogerwerber die Möglichkeit, Lieferanten oder Dienstleister über den Katalog zu finden. Der Katalog werbe daher über den Zeitraum der Messe hinaus für die Aussteller.
Nach Raumverhältnis, Aufmachung, Inhalt und erkennbarem Herausgabezweck dienten Messekataloge überwiegend Werbezwecken. Allein der Katalogeintrag reiche aus, um durch die Aufmachung einen Werbezweck zu erzielen. Auch die Aufmachung müsse im Zusammenhang mit der jeweiligen Messeveranstaltung gesehen werden. Für den werbenden Charakter des Katalogs spreche auch, dass die Aussteller für den Eintrag ein hohes Entgelt zahlen müssten. Wegen der schlichten Darstellung könne dieses Entgelt nur ein Entgelt für eine Werbeleistung sein. Die Ermöglichung der Kontaktaufnahme des Besuchers mit dem Messeaussteller sei gerade ein wesentliches Argument für die Werbewirksamkeit des Messekatalogs, da insbesondere die Generierung von neuen Kontakten eines der wichtigsten Interessen für den Aussteller darstelle.
Durch die unterschiedliche Sortierung nach Name, Produktgruppe etc. werde es dem Fachpublikum ermöglicht, noch genauer einen entsprechenden Produzenten oder Dienstleister aufzufinden, wodurch der Aussteller eine höhere Präsenz auf der Messe erreiche und mehr neue Kontakte knüpfen bzw. bestehende Geschäftsbeziehungen pflegen könne.
Der relativ hohe Verkaufspreis eines Messekatalogs stehe dem Werbezweck nicht entgegen. Bei einem Messekatalog handele sich um sog. direkte Werbung, d.h., der Empfänger der Werbebotschaft werde durch das Werbemedium direkt angesprochen. Messen richteten sich grundsätzlich an ein Fachpublikum, welches bereits wisse, welche Produkte es sich auf einer Messe anschauen möchte, und welches bereit sei, einen höheren Preis für die benötigten Detailinformationen zu zahlen, umso schneller zum jeweiligen Messestand zu gelangen oder um überhaupt festzustellen, ob entsprechende Aussteller auf der Messe vorhanden sind.
Wegen des weiteren Vortrags der Beteiligten wird auf die Gerichtsakte verwiesen. Dem Gericht lagen neben den Katalogen der Messen A, B und C die die Klägerin betreffende Umsatzsteuerakte 2003, ein Sonderband Rechtsbehelfe Umsatzsteuer und ein Sonderband für Betriebsprüfungsberichte vor.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Soweit er angefochten wurde, nämlich i.H.v. ... €, ist der Umsatzsteueränderungsbescheid 2003 vom 09.11.2009 rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Gemäß § 100 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) hatte die beantragte Änderung des Bescheids daher zu unterbleiben.
1. Gemäß § 12 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG i.V.m. Anlage 2 Nr. 49 Buchst. a-e in der 2003 geltenden Fassung ermäßigt sich die Steuer auf 7 % nur für Bücher, Zeitungen und andere Erzeugnisse des graphischen Gewerbes einer der Positionen 4901-4905 sowie 9705 und 9706KN.
Nach Auffassung des Senats sind Messekataloge der dem Gericht vorgelegten Art in die Position 4911KN in Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23.07.1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den gemeinsamen Zolltarif (ABl. EG Nr. L 256, S. 1) in der durch die Verordnung (EG) Nr. 1832/2002 der Kommission vom 01.08.2002 (ABl. EG Nr. L 290, S. 1) geänderten Fassung und somit nicht in eine der genannten Positionen einzureihen.
a) Nach ständiger Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) und des Bundesfinanzhofs (BFH) ist das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der kombinierten Nomenklatur festgelegt sind (vgl. die Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der kombinierten Nomenklatur [AV]). Die Erläuterungen des Rates für die Zusammenarbeit auf dem Gebiet des Zollwesens zum Harmonisierten System (ErlHS) und die Erläuterungen der Kommission zur kombinierten Nomenklatur (ErlKN) stellen wichtige, wenn auch nicht verbindliche Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen dar (vgl. z.B. EuGH, Urt. v. 29.10.2009 Rs. C-522/07 [ Dinter] Slg. 2009 I-10333, Rdnrn. 29 f.; BFH, Urt. v. 10.06.2008 VII R 22/07, ZfZ 2008, 268 [269]. Gleiches gilt für Avise der Weltzollorganisation (WZO) über die Einreihung einer Ware in das harmonisierte System (vgl. EuGH, Urt. v. 19.01.2005 Rs. C-206/03 [ Smithkline Beecham ] Slg. 2005 I-415, Rdnr. 24).
b) Die streitgegenständlichen Messekataloge sind danach der Position 4911KN zuzuordnen, weil es sich bei ihnen um Veröffentlichungen handelt, die überwiegend Werbezwecken dienen, und solche Veröffentlichungen gemäß der Anmerkung 5 zu Kapitel 49 zur Position 4911 gehören.
aa) Entgegen der Auffassung der Klägerin enthalten die vorgelegten Messekataloge nicht lediglich – soweit sie Anzeigen enthalten und ihnen Werbesprospekte beigelegt sind – auch Werbung. Vielmehr sind auch die einzelnen Teile der Kataloge Werbung, weil sie eine Äußerung bei der Ausübung eines Handels, Gewerbes, Handwerks oder freien Berufs mit dem Ziel darstellen, den Absatz von Waren oder die Erbringung von Dienstleistungen zu fördern (vgl. die Definition des Begriffs Werbungen in Art. 2 Buchst. a der Richtlinie 2006/114/EG des Parlaments und des Rates vom 12.12.2006 (ABl. EG Nr. L 376, S. 21). Denn bloße Nennung eines Ausstellers in einem der Verzeichnisse (Teile 3-8 der Kataloge) beinhaltet nicht nur die Aussage über die Teilnahme dieses Ausstellers an der betreffenden Messe, sondern fördert den Bekanntheitsgrad des Ausstellers und damit den Absatz der von diesem Aussteller hergestellten oder vertriebenen Waren oder erbrachten Dienstleistungen. Die Teile 3 und 4 erhöhen zusätzlich die Erreichbarkeit und Auffindbarkeit eines Ausstellers durch Angabe der Kontaktdaten (Anschrift, Telefonnummer, E-mail- und Internetadresse) und des Messestandorts und Teil 7 ordnet die Aussteller einem bestimmten Produktbereich zu, was ebenfalls deren Absatzchancen förderlich ist. Zusammen mit Teil 7 erleichtert Teil 9 die Auffindbarkeit der Aussteller und dient damit ebenfalls Werbezwecken. Die Teile 1 und 2 schließlich unterstreichen die Bedeutung der jeweiligen Messe als solcher und der Klägerin als Veranstalterin derartiger Messen, weshalb sie eine Werbung für die Klägerin selbst und die von ihr veranstalteten Messen sind. Nach Auffassung des Senats sind die Kataloge und ihre einzelnen Teile zudem nicht nur für sich zu betrachten, sondern im Zusammenhang mit der jeweiligen Messe zu sehen. Messen der von der Klägerin veranstalteten Art ermöglichen den Ausstellern, ihre Produkte den Besuchern zu präsentieren, ihren Bekanntheitsgrad zu erhöhen und Werbematerialien an eine Vielzahl potentieller Kunden zu verteilen sowie Kontakte zu diesen zu knüpfen. Derartige Messen stellen daher Werbeveranstaltungen für die jeweilige Branche dar, in deren Rahmen die Kataloge ein Hilfsmittel für die Besucher zur Orientierung auf der Messe sind. Darüber hinaus stehen die Kataloge ihren Erwerbern als Nachschlagewerk auch noch nach dem Ende der Messe zur Verfügung, so dass sich ein interessierter Erwerber auch noch zu einem späteren Zeitpunkt mit einem Unternehmen, das auf der Messe präsent war, in Verbindung setzen kann. Auch nach dem Ende einer Messe kommt den Katalogen, worauf der Beklagte zu Recht hinweist, daher eine Werbewirkung zu.
bb) Der Senat hält die Heranziehung der Definition des Begriffs Werbung in der Richtlinie 2006/114/EG– Vorgängerin war die Richtlinie 84/450/EWG vom 10.09.1984 (ABl. EG Nr. L 250, S. 17), die bereits dieselbe Definition enthielt – zur Auslegung der Anmerkung 5 zu Kapitel 49 KN für zulässig, weil es sich bei beiden Normen um Unionsrecht handelt und der Werbungsbegriff in der Kombinierten Nomenklatur allein durch den Zweck dieser Nomenklatur, nämlich die Bezeichnung und Codierung von Waren beschränkt ist. Ein Rückgriff auf einzelstaatliche Normen verbietet sich ebenso wie eine Beschränkung auf Zwecke eines bestimmten Rechtsgebiets wie hier etwa des Umsatzsteuerrechts (vgl. z.B. EuGH, Urt. v. 29.04.2004 Rs. C-222/01 [ British American Tobacco ], Slg. 2004 I-4683 = ZfZ 2004, 228 Rdnr. 69, dem zu entnehmen ist, das ein Rückgriff auf nationale Vorschriften und Rechtsgrundsätze zur Auslegung von Unionsrecht nicht in Betracht kommt). Zwar sind die Richtlinien 2006/114/EG und 84/450/EWG über irreführende und vergleichende Werbung dem Wettbewerbsrecht zuzuordnende Regelwerke, sie definieren jedoch „Werbung“ zunächst als Grundbegriff in einem weiten, allein durch den Zweck des reibungslosen Funktionierens des Binnenmarkts bestimmten Sinn (Erwägungsgründe 2 und 20 der RL 2006/114/EG). Der Begriff „Werbung“ wird im allgemeinen Sprachgebrauch zwar auch in anderen als waren- und dienstleistungsbezogenen Zusammenhängen verwendet (z.B. in der Politik [„Wahlwerbung“], im Sport [„Nachwuchswerbung“] und in der Biologie [„Brautwerbung“]), jedoch sind solche anderen Zusammenhänge, wie sich aus Beispielen in dem Klammerzusatz der Anmerkung 5 zu Kapitel 49, aber auch den ErlHS zu Pos. 4901 („ausgenommen Werbematerial“ und „Schriften, die die Aufmerksamkeit auf Erzeugnisse und Dienstleistungen … lenken“) ergibt, bei der Auslegung der Anmerkung 5 zu Kapitel 49 unbeachtlich.
Messekataloge sind zwar keine Handelskataloge oder andere in dem Klammerzusatz der Anmerkung 5 zu Kapitel 49 aufgeführten Druckerzeugnisse, jedoch ist diese Aufzählung beispielhaft und schließt daher andere Veröffentlichungen, die überwiegend Werbezwecken dienen, nicht aus. Die von der Klägerin herangezogene Nr. 6 in Anhang H der Sechsten Mehrwertsteuerrichtlinie (RL 77/388/EWG) ändert nichts an dem Werbecharakter der Messekataloge, da diese Vorschrift nicht selbst eine – von derjenigen der RL 2006/114/EG etwa abweichende – Definition des Begriffs „Werbung“ enthält. Abgesehen davon stellte Anhang H lediglich eine Ermächtigung dar, aufgrund derer die Mitgliedstaaten berechtigt waren, auf die aufgeführten Gegenstände und Dienstleistungen die ermäßigten Steuersätze anzuwenden. Die Mitgliedstaaten konnten daher richtlinienkonform auf die aufgeführten Gegenstände und Dienstleistungen auch die Anwendung des Regelsteuersatzes vorsehen. Hinzu kommt, dass auch Anhang H auf die Kombinierte Nomenklatur Bezug nahm, indem er die Befugnis der Mitgliedstaaten vorsah, „den genauen Geltungsbereich der betreffenden Kategorien anhand der Kombinierten Nomenklatur“ abzugrenzen. Hiervon machte Deutschland insofern Gebrauch, als es die Anwendung des ermäßigten Steuersatzes auf Waren u.a. der Positionen 4901–4905 beschränkte.
cc) Auch der BFH hat in seiner bisherigen Rechtsprechung zur Auslegung der zolltariflichen Wendung „die überwiegend Werbezwecken dienen“ einen weiten, auch nicht geschäftliche private Werbung umfassenden Werbungsbegriff zugrunde gelegt (vgl. BFH, Urt. v. 17.08.1993 VII R 34/93, BFH/NV 1994, 433 [434] m.w.N.). Allerdings hat er bei der Beurteilung eines Anzeigenblattes nur Verkaufsanzeigen, nicht aber Suchanzeigen als Werbung angesehen und zur Abgrenzung darauf abgestellt, ob darauf abgezielt wird, den Werbeadressaten zur Inanspruchnahme von entgeltlichen Waren oder Dienstleistungen zu veranlassen (a.a.O.). Zöge man dieses Abgrenzungskriterium auch zur Bestimmung des Begriffs Werbung allgemein heran, so läge bei Messekatalogen ganz überwiegend keine Werbung vor, weil mit der bloßen Nennung der Aussteller in den Verzeichnissen der Kataloge keine Waren- oder Dienstleistungen angepriesen werden und die Verzeichnisse demnach nicht bezwecken, die Leser zum Kauf bestimmter Produkte oder zur Inanspruchnahme bestimmter Dienstleistungen zu veranlassen (vgl. FG Düsseldorf, Urt. v. 15.05.2013 4 K 3849/11 U, EFG 2014, 1912 [1913]). Sowohl nach der Definition von Werbung in der RL 2006/114/EG als auch dem heute allgemein verbreiteten Verständnis ist Werbung weitergehend und umfasst die Verbreitung von Informationen in der Öffentlichkeit oder an ausgesuchte Personengruppen zwecks Bekanntmachung, Verkaufsförderung oder Imagepflege von meist gewinnorientierten Unternehmen. Sie dient sowohl der gezielten und bewussten als auch der indirekten und unbewussten Beeinflussung des Menschen zu meist kommerziellen Zwecken (Wikipedia). Daher wird auch die bloße Nennung eines Unternehmens – ohne Angabe irgendeines Produktes – in Medien oder mittels anderer geeigneter Werbemittel wie z.B. an Gebäudeflächen, in Sportstätten („Bandenwerbung“) oder an Verkehrsmitteln als Werbung angesehen, wenn sie nach der Aufmachung des Werbeträgers – z.B. in dem für den Hersteller typischen Schriftzug (Logo) der Absatzförderung dient. Das ist bei den Verzeichnissen in Messekatalogen wegen deren engen Zusammenhangs mit der betreffenden Messe – länderbezogene, alphabetische und produktbezogene Auflistung der Aufsteller – der Fall. Auch sie dienen letzten Endes – neben der rein sachlichen Orientierung für die Besucher – der Absatzförderung und -Sicherung der aufgelisteten Unternehmen. Daran ändert der Umstand nichts, dass ihre nichts desto trotz entgeltliche Eintragung in den Katalogen für die Aussteller obligatorisch ist.
dd) Die ErlHS zu Position 4901 und zu Position 4911 sprechen nicht gegen eine Einreihung der Messekataloge in die Position 4911KN. Gemäß Rz. 13.1 der ErlHS zu Pos. 4901 gehören nicht zu dieser Position Waren, die überwiegend Werbezwecken dienen, und Veröffentlichungen mit indirekter oder versteckter Werbung. (Auch) Veröffentlichungen, die in erster Linie zu Werbezwecken herausgegeben werden, die jedoch durch ihre Aufmachung den Eindruck erwecken, dass die Werbung nicht der beabsichtigte Zweck für die Veröffentlichung darstellt, gehören danach nicht zur Pos. 4901. Es kann folglich offen bleiben, ob die Messekataloge als Veröffentlichungen mit (lediglich) indirekter Werbung angesehen werden könnten, da sie nach dieser Erläuterung als Veröffentlichungen, die – i.S.d. der Anm. 5 zu Kap. 49KN – überwiegend Werbezwecken dienen, zu qualifizieren wären.
Es kann ferner dahin stehen, ob bei Orientierung an dem oben dargestellten Werbungsbegriff auch die sog. gelben Seiten überwiegend Werbezwecken dienen und demzufolge nicht der Position 4901, sondern der Position 4911 zuzuweisen wären. Der Umstand, dass sie nach Rz. 02.2 zu Position 4901 gehören sollen, dürfte darauf zurückzuführen sein, dass sie als Telefonbüchern zugehörig angesehen werden („einschließlich ‚gelber Seiten‘“) und diese wiederum in die Position 4901 einzureihende Adressbücher sind. In dem Avis zu 2. (Rz. 03.0) der WZO zur Unterposition 490199 HS werden „gelbe Seiten“ als hauptsächlicher Teil von Veröffentlichungen für die Teilnehmer einer Telefongesellschaft angesehen und möglicherweise aus diesem Grund der Position 4901 zugeordnet. Jedenfalls fällt den „gelben Seiten“ der Bezug zu einer Werbeveranstaltung, wie das bei Messekatalogen der Fall ist.
ee) Bei den vorgelegten Messekatalogen handelt es sich nicht um Zeitungen oder anderen periodische Druckschriften, weshalb die in der Anmerkung 5 vorbehaltene Anmerkung 3 zu Kapitel 49 nicht einschlägig ist.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Der Senat misst der Einreihung von Messekatalogen wegen der seit vielen Jahren unterschiedlichen Auffassungen der obersten Finanzbehörden einerseits und der Messeveranstalter andererseits grundsätzliche Bedeutung zu. Messekataloge mögen hinsichtlich ihres Aufbaus in Details voneinander abweichen, sind sich aber typischerweise insofern ähnlich, als sie neben einem allgemeinen Teil zumindest alphabetische und produktbezogene Verzeichnisse der Aussteller enthalten (Hinweis auf den dem Urteil des FG Düsseldorf vom 15.05.2013 4 K 3849/11 U– a.a.O. – zugrundeliegenden Sachverhalt. Die Revision war daher jedenfalls gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 12 Abs. 2 Satz 1 UStG
§ 100 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 12 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 12 Abs. 2 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1994, 433
EFG 2014, 1912
08 VII R 22/07
93 VII R 34/93
4 K 3849/11