Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2023-11-14, Aktenzeichen 4 K 47/19
ECLI: ECLI:DE:FGHH:2023:1114.4K47.19.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. (Zu LS 2) Auch wenn die streitgegenständliche Plane erkennbar die hauptsächliche Zweckbestimmung hat, Schwimm- und Planschbecken abzudecken, handelt es sich dabei nicht um Zubehör für ein Schwimm- und Planschbecken gem. Anmerkung 3 zu Kap 95 KN.(Rn.35) "Zubehör" i.S. der KN setzt das Vorliegen einer auswechselbaren Vorrichtung voraus, die ein Gerät für die Ausführung einer bestimmten Arbeit geeignet macht, seine Verwendungsmöglichkeiten erweitert oder es in die Lage versetzt, eine im Zusammenhang mit seiner Hauptfunktion stehende Sonderarbeit auszuführen (vgl. EuGH-Urteil vom 16.06.2011 C-152/10, Unomedical).(Rn.36)
2. Das erkennende Gericht hält die vom EuGH und BFH vorgenommene Auslegung der KN (hier: bezüglich des Begriffes "Zubehör") für zutreffend und überzeugend und sieht weder Gründe, hiervon abzuweichen, noch Anlass für ein Vorabentscheidungsverfahren.(Rn.37)
3. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: VII B 152/23). Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unbegründet zurückgewiesen (BFH-Beschluss vom 12.12.2024 - VII B 152/23, nicht dokumentiert).
Verfahrensgang

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die zolltarifliche Einreihung einer Abdeckplane für einen Swimmingpool.
Die Klägerin beantragte am 1. August 2017 die Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft (vZTA) für eine "Abdeckplane aus Kunststofffolie mit Drainagelöchern und Befestigungsvorrichtungen" für Pools mit der Handelsbezeichnung "XXX Art. xxx".
Dem vom Beklagten hinzugezogenen Bildungs- und Wissenschaftszentrum der Bundesfinanzverwaltung fiel im Rahmen der Antragsbearbeitung auf, dass zur Einreihung von Abdeckplanen für Pools europaweit unterschiedliche Einreihungsauffassungen vertreten wurden. Die österreichische und die spanische Zollverwaltung hatten vergleichbare Poolabdeckungen unter Anwendung der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN als "Zubehör für Pools und Planschbecken" in die Position 9506 KN eingereiht. Die deutsche Zollverwaltung hingegen hatte solche Waren ebenso wie die britische und die niederländische Zollverwaltung nach ihrer stofflichen Beschaffenheit entweder in die Position 3926 KN oder in die Position 6307 KN eingereiht. Da eine Einigung zwischen den Mitgliedstaaten scheiterte, legte die deutsche Zollverwaltung die Einreihungsfrage dem Ausschuss für den Zollkodex vor und regte an, die Poolabdeckungen nach ihrer stofflichen Beschaffenheit einzureihen. Aufgrund ihrer neutralen Formen könnten die Planen auch zum Abdecken von anderen runden oder eckigen Gegenständen wie z.B. Sandkästen oder Gartenmöbeln verwendet werden. Daher seien sie nicht erkennbar ausschließlich oder hauptsächlich für Pools bestimmt. Eine Einreihung gemäß der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN komme daher nicht in Betracht.
Im Folgenden setzte die Europäische Kommission den Erlass von vZTA-Entscheidungen zu Poolabdeckungen vorübergehend aus. Im Zolltarifausschuss schlossen sich die überwiegenden Mitgliedstaaten der Auffassung der deutschen Zollverwaltung an. In der Folge erließ die Kommission die Durchführungsverordnung (EU) 2018/1531 vom 10. Oktober 2018 zu Einreihung bestimmter Waren in die Kombinierte Nomenklatur (VO 2018/1531), in der eine kreisförmige Luftpolster-Kunststofffolie zur Abdeckung eines Schwimm- oder Planschbeckens nach ihrer stofflichen Beschaffenheit in die Unterposition 3926 9092 KN eingereiht wird.
Mit vZTA von 28. November 2018 (DEBTI-XXX/17-1; gültig vom 31. Dezember 2018 bis zum 30. Dezember 2021) reihte der Beklagte die Ware unter Anwendung der allgemeinen Vorschriften (AV) 1, 2 b), 5 b), 6 KN, der Anmerkung 1 Abs. 1 zu Kap. 39 KN und der Anmerkung 10 zu Kap. 39 KN in die Warennummer 3926 9092 90 als andere Ware aus Kunststoffen, andere als in den Positionen 3901 bis 3925 KN und in den Codenummern 3926 1000 00 0 bis 3926 9092 30 0 genannt, ein. Auf die im Vormonat erlassene Einreihungsverordnung stellte der Beklagte dabei nicht ab. Es handele sich - die Beschaffenheit der Plane ist unstreitig - um eine Ware aus Kunststofffolien in Form einer runden Abdeckplane aus miteinander vernähten und an den Rändern verschweißten, dunkelblauen Folien, die aus einem Kunststoff im Sinne der Anmerkung 1 zu Kap. 39 KN hergestellt seien. Die Ware sei rund mit einem Durchmesser von ca. 221 cm und an den Seiten mit einem ca. 30 cm breiten Rand mit einem Tunnelzug und einer durchgezogenen Spinnstoffschnur ausgestattet. Da die Ware zusammengenäht und rund zugeschnitten sei, sei sie weiter als in der Anmerkung 10 zu Kap. 39 KN geregelt bearbeitet und besitze mehrere Drainagelöcher an der Oberseite. An der Seite sei sie mit mehrsprachigen Warnhinweisen sowie dem Firmennamen bedruckt. Sie solle als Abdeckung für einen Swimmingpool zum Schutz vor Verschmutzung und zum Halten der Wärme verwendet werden, könne aber aufgrund der neutralen Form auch zur Abdeckung von anderen Gegenständen eingesetzt werden. Die Ware stelle kein Teil oder Zubehör eines Swimmingpools der Position 9506 KN dar, da sie für die Funktion eines Schwimm- oder Planschbeckens nicht benötigt werde und sie auch die Verwendungsmöglichkeiten nicht erweitere. Der Pool könne mit aufgedeckter Plane nicht verwendet werden.
Am 10. Dezember 2018 legte die Klägerin Einspruch gegen die vZTA ein. Sie kaufe aus Drittländern produktspezifische Poolabdeckungen zu, die für bestimmte Marken und Typen von Aufstellpools passend seien und dazu dienten, das Poolwasser zu erwärmen und es vor Wärmeverlusten und Verunreinigungen zu schützen. Die streitbefangene Plane diene ausschließlich zum Abdecken des Pools XXX Typ xxx mit einem Durchmesser von 221 cm. Sie sei mit Befestigungsschnüren ausgestattet, die exakt auf die Konstruktion dieses Pools abgestimmt seien. Die Schnüre würden die über den Poolwulst gestülpte Abdeckplane spannen und gewährleisteten dadurch, dass die Plane witterungsbedingten Einflüssen standhalte. Durch die Drainagelöcher würden das Überdehnen der Abdeckung durch Regenwasser und mögliche Folgeschäden vermieden. Schwimm- und Planschbecken seien in die Position 9506 KN einzureihen. Nach der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN sei Zubehör, erkennbar ausschließlich oder hauptsächlich für Waren des Kapitels 95 KN bestimmt, ebenfalls wie diese Waren einzureihen. Die VO 2018/1531 sei auf die streitgegenständliche Ware nicht anwendbar, da es sich dort zwar um eine kreisrund zugeschnittene, nicht aber um eine spezielle Abdeckung für einen bestimmten Pool handele und das Erzeugnis auch anderen Verwendungszwecken zugeführt werden könne. Eine solch weitergehende Verwendung sei beim streitgegenständlichen Erzeugnis ausgeschlossen. Als Zubehör eines Schwimm- und Planschbeckens sei die Abdeckplane in die Warennummer 9506 9990 000 einzureihen.
Mit Schreiben vom 19. März 2019 wies der Beklagte darauf hin, dass die Einreihung von Poolabdeckungen nunmehr durch die VO 2018/1531 klargestellt sei. Insbesondere lägen die sich aus der Begründung ergebenden Voraussetzungen für die Einreihung auch bei der streitgegenständlichen Ware vor. Zwar sei diese mit der in der Verordnung beschriebenen Poolabdeckung nicht identisch, aber zumindest sehr ähnlich. Deshalb könne für die vorliegende Abdeckplane die Verordnung analog angewendet werden. Eine Einreihung als Zubehör in die Position 9506 KN sei damit ausgeschlossen. Die Abdeckplane sei nach ihrer stofflichen Beschaffenheit einzureihen.
Die Klägerin widersprach der Rechtsauffassung des Beklagten im Folgenden und hob hervor, dass die Poolplane auf der Oberseite Drainagelöcher besitze. Luftpolster-Kunststofffolien, selbst solche, die - wie in der Einreihungsverordnung - für ein spezielles Schwimm- oder Planschbecken zugeschnitten seien, könnten einer Allgemeinverwendung zugeführt werden. Dies gelte aber nicht für die streitgegenständliche Poolplane. Sie diene ausschließlich als Zubehör für ein bestimmtes Schwimmbecken, konkret zum Abdecken eines bestimmten Schwimm- und Planschbeckentyps. Das österreichische Bundesfinanzgericht habe sich mit der Einreihung einer vergleichbaren Plane beschäftigt und diese Ware in seiner Entscheidung vom 4. Oktober 2017 (RV/7200108/2017) als Zubehör für ein Schwimm- und Planschbecken eingereiht. Das Gericht habe festgestellt, dass solche Planen nach den objektiven Merkmalen und Eigenschaften nur dazu dienen, das Poolwasser zu erwärmen und Wärmeverluste sowie Schmutzeintrag zu verringern. Sie seien nicht mit einer universellen Abdeckplane vergleichbar. Dies verdeutliche, dass die streitgegenständliche Abdeckplane mit derjenigen aus der Einreihungsverordnung ebenfalls nicht vergleichbar sei.
Mit Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2019 (RL(ZT) xxx/18) wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Dabei hielt er an seiner in der angegriffenen vZTA und während des Einspruchsverfahrens geäußerten Rechtsauffassung fest. Hinsichtlich der vom Kläger angeführten Entscheidung des österreichischen Bundesfinanzgerichts wies der Beklagte darauf hin, dass sowohl diese Entscheidung als auch die VO 2018/1531 sog. "Luftnoppenfolien" bzw. "Luftpolster-Kunststofffolien" für Schwimm- und Planschbecken beträfen. Entgegen der Entscheidung des Bundesfinanzgerichts regele die Einreihungsverordnung die Einreihung der in Rede stehenden Folien dahingehend, dass sie nach ihrer stofflichen Beschaffenheit einzureihen seien. Die Verordnung sei zu einem späteren Zeitpunkt ergangen als die Entscheidung des Bundesfinanzgerichts und stelle supranationales Recht dar, sodass die angeführte Entscheidung für die streitgegenständliche Einreihung nicht anwendbar sei.
Die Klägerin hat am 27. Mai 2019 Klage erhoben. Zur Begründung wiederholt sie ihr außergerichtliches Vorbringen und unterstreicht, dass die Abdeckplane den Zweck habe, den Pool vor Verschmutzung zu schützen, eine Verdunstung des Poolwassers zu verzögern und ihn länger warmzuhalten. Die VO 2018/1531 erfasse ein anderes Erzeugnis, das selbst bei einem kreisrunden Zuschnitt allgemein verwendbar sei. Die streitgegenständliche Poolplane besitze demgegenüber einen Tunnelzug mit Befestigungsschnüren und Drainagelöchern und könne keiner weiteren Verwendung zugeordnet werden. Sie könne ausschließlich zur Abdeckung des Pools "XXX Set, Artikel-Nr. xxx" verwendet werden. Die Einreihungsverordnung sei auf die streitgegenständliche Ware damit nicht anwendbar. Die in Rede stehende Abdeckplane werde unmittelbar vom Wortlaut der Unterposition 9506 9990 KN i.V.m. der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN als Zubehör zu einem Schwimm- und Planschbecken erfasst. Hinsichtlich des Begriffs "Zubehör" in der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN sei auf den allgemeinen Sprachgebrauch abzustellen. Die Definition des Zubehörbegriffs durch den EuGH sei nicht überzeugend und korrekturbedürftig. Die Begriffsdefinition zu Zubehör der Position 8473 KN können nicht auf Zubehör in anderen KN-Positionen übertragen werden. Soweit der EuGH dies im Wege der Analogie doch tue, sei dieses Vorgehen unzulässig, da die Voraussetzungen einer Analogie nicht vorlägen. Schließlich müsse auch vermieden werden, dass sich das im Streitfall zu fällende Urteil in Widerspruch zum Urteil des österreichischen Bundesfinanzgerichts vom 4. Oktober 2017 setze. Zur Gewährleistung einer einheitlichen europaweiten Rechtsprechung komme eine Vorlage an den Europäischen Gerichtshof in Betracht.
Durch eine Änderung der Kombinierten Nomenklatur ist die Unterposition 3926 9092 KN zum Ablauf des Jahres 2019 aufgehoben worden. Die streitgegenständliche vZTA hat dadurch bereits zu diesem Zeitpunkt ihre Gültigkeit verloren.
Die Klägerin beantragt,den Beklagten unter Aufhebung der vZTA Nr. DEBTI-XXX/17-1 vom 28. November 2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2019 (RL(ZT) xxx/18) zu verpflichten, ihr eine vZTA zu erteilen, mit der die Ware "XXX, Art. xxx" für den Zeitraum vom 31. Dezember 2018 bis zum 31. Dezember 2019 in die Unterposition 9506 9990 KN eingereiht wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist der Beklagte auf die Gründe der angegriffenen Bescheide. Die Definition des Begriffs "Zubehör" sei durch die Rechtsprechung des EuGH hinreichend geklärt.
Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter einverstanden erklärt und auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die Sachakte des Beklagten und das Protokoll des Erörterungstermins vom 10. Oktober 2023 verwiesen.

Entscheidungsgründe:
I. Die Entscheidung ergeht im schriftlichen Verfahren durch den Berichterstatter anstelle des Senats, da die Beteiligten hiermit ihr Einverständnis erklärt haben (§§ 79a Abs. 3, Abs. 4, 90 Abs. 2 FGO).
II. Die Klage hat keinen Erfolg.
1. Sie ist zulässig, obwohl die streitgegenständliche vZTA wegen einer Änderung der Kombinierten Nomenklatur bereits zum Ablauf des 31. Dezembers 2019 gem. Art. 34 Abs. 1 Buchst. a UZK ungültig geworden ist. Nach ständiger Rechtsprechung des Senats bleibt eine Verpflichtungsklage auf Neuerteilung einer vZTA in einem solchen Fall dennoch für den Gültigkeitszeitraum der ursprünglichen vZTA zulässig (FG Hamburg, Urteil vom 24. November 2017, 4 K 75/15, juris; FG Hamburg, Urteil vom 6. November 2020, 4 K 22/18, juris). Da die Klägerin bei der österreichischen Zollverwaltung nach wie vor Beschwerdeverfahren gegen Einfuhrabgabenbescheide anhängig hat, die auf Einfuhren der in Rede stehenden Poolplane während des Gültigkeitszeitraums der streitgegenständlichen vZTA beruhen und für die die Rechtmäßigkeit der angegriffenen vZTA maßgeblich ist, besteht auch ihr Rechtsschutzinteresse fort.
2. Die Klage ist aber unbegründet.
Die Klägerin hat keinen Anspruch auf die Erteilung einer vZTA, in der die Poolplane als Zubehör zu einem Schwimm- oder Planschbecken in die Unterposition 9506 9990 KN eingereiht wird. Die Einreihung der Ware nach ihrer stofflichen Beschaffenheit ist rechtmäßig (§ 101 S. 1 FGO).
Die Beteiligten gehen zu Recht davon aus, dass für die Einreihung der Poolplane während des Gültigkeitszeitraums der vZTA lediglich die Unterposition 9506 9990 KN als Zubehör zu einem Schwimm- und Planschbecken i.V.m. der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN oder die Unterposition 3926 9092 KN i.V.m. der Anmerkung 2 y) zu Kap. 39 KN als eine aus Folien hergestellte andere Ware aus Kunststoffen in Betracht kommen.
Einer Einreihung als Zubehör zu einem Schwimm- und Planschbecken steht zwar nicht die VO 2018/1531 entgegen (a.). Die Voraussetzungen der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN und des durch die Rechtsprechung des EuGH geprägten Zubehörbegriffs sind aber nicht erfüllt, obwohl die Plane erkennbar jedenfalls hauptsächlich zur Abdeckung von Schwimm- und Planschbecken bestimmt ist (b.). Daher ist sie nach ihrer stofflichen Beschaffenheit in die Unterposition 3926 9092 KN einzureihen (c.).
a. Die Einreihung der streitgegenständlichen Plane richtet sich weder unmittelbar (aa.) noch in entsprechender Anwendung (bb.) nach der VO 2018/1531.
aa. Die Einreihungsverordnung ist, wovon auch die Beteiligten ausgehen, nicht unmittelbar anwendbar, da die in Rede stehende Plane und die in der Verordnung beschriebene "Luftpolster-Kunststofffolie" nicht identisch sind, sondern unterschiedliche Beschaffenheitsmerkmale aufweisen.
bb. Die Verordnung ist auch nicht entsprechend anwendbar. Nach der Rechtsprechung des EuGH sind Tarifierungsverordnungen aufgrund ihres Normcharakters nicht nur auf identische, sondern auch auf solche Produkte anzuwenden, die denjenigen entsprechen, die von der Tarifierungsverordnung erfasst werden. Dies gewährleistet eine kohärente Auslegung der Kombinierten Nomenklatur und eine Gleichbehandlung der Wirtschaftsteilnehmer (EuGH, Urteil vom 22. März 2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, juris, Rn. 37; Urteil vom 22. September 2016, Kawasaki Motors Europe, C-91/15, juris, Rn. 39). Voraussetzung hierfür ist, dass sich die einzureihenden und die in der Einreihungsverordnung bezeichneten Waren einander hinreichend ähnlich sind (EuGH, Urteil vom 22. März 2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, juris, Rn. 38). Die Warenbeschreibung muss in ihren wesentlichen Punkten mit derjenigen der einzureihenden Ware übereinstimmen (BFH, Urteil vom 12. April 2011, VII R 20/07, juris, Rn. 13). Maßgeblich sind nur die einreihungsrelevanten Merkmale (EuGH, Urteil vom 13. Juli 2006, Anagram International, C-14/05, juris, Rn. 33). Die Begründung der Verordnung ist insoweit zu berücksichtigen (EuGH, Urteil vom 22. März 2017, Grofa, C-435/15 und C-666/15, juris, Rn. 38).
Nach diesen Grundsätzen sind die streitgegenständliche Plane und die in der Einreihungsverordnung beschriebene Ware nicht hinreichend ähnlich.
In der Einreihungsverordnung ist von einer flachen, biegsame Ware die Rede, bestehend aus einer Luftpolster-Kunststofffolie, die kreisförmig ist und einen Durchmesser von etwa 305 cm besitzt. Die streitgegenständliche Ware ist zwar ebenfalls flach, biegsam, kreisförmig mit einem Durchmesser von ca. 221 cm und besteht ebenfalls aus Kunststofffolien. Diese sind miteinander vernäht und an den Rändern verschweißt. Die Kunststofffolie aus der Einreihungsverordnung ist als Abdeckung für ein Schwimm- oder Planschbecken aufgemacht und dient dazu, das Wasser bei optimaler Temperatur und das Becken sauber zu halten. Die streitgegenständliche Abdeckplane ist ebenfalls eine Poolabdeckung, die bezweckt, den Pool vor Verschmutzungen zu schützen, eine Verdunstung des Wassers zu verzögern und ihn länger warmzuhalten.
Die zwischen den Waren bestehenden Unterschiede sind aber von solchem Gewicht, dass sich die zwei Poolabdeckungen nicht mehr hinreichend ähnlich sind.
Die streitgegenständliche Plane besitzt an den Seiten einen ca. 30 cm breiten Rand mit einem Tunnelzug, in dem eine durchgezogene Spinnstoffschnur verläuft. Dadurch kann die Abdeckung am Pool befestigt werden und liegt nicht nur auf der Wasseroberfläche auf. Überdies besitzt sie mehrere Drainagelöcher an der Oberseite. Diese Löcher verhindern, dass sich zu viel Regenwasser auf der Plane sammelt und durch dessen Gewicht gegebenenfalls der Pool oder die Plane selbst beschädigt werden. Schließlich verfügt sie über keine Luftpolster in der Kunststofffolie.
Diese Abweichungen betreffen - insbesondere mit Blick auf die zu berücksichtigende Begründung der Verordnung - wesentliche, einreihungsrelevante Merkmale. Nach der Begründung der Verordnung ist eine Einreihung der Abdeckplane in die Position 9506 KN als Zubehör eines Schwimm- oder Planschbeckens ausgeschlossen, da die Ware nicht erkennbar ausschließlich oder hauptsächlich für solche Becken i.S.d. Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN bestimmt ist. Dies trifft auf die streitgegenständliche Ware nicht zu. Sie ist erkennbar jedenfalls hauptsächlich zur Abdeckung von Schwimm- oder Planschbecken bestimmt.
Zubehör ist dann erkennbar ausschließlich oder hauptsächlich für konkrete (Haupt-)Waren einer KN-Position bestimmt, wenn die Beschaffenheit der (Zubehör-)Ware den entsprechenden abstrakten ausschließlichen oder hauptsächlichen Verwendungszweck erkennen lässt. Dieses Kriterium deckt sich mit den seitens der Rechtsprechung des EuGH erarbeiteten Anforderungen, wonach es für ein Tarifierungsmerkmal, das auf einer besonderen Verwendung der betreffenden Waren beruht, nicht erforderlich ist, dass die alleinige oder ausschließliche Zweckbestimmung des einzureihenden Erzeugnisses dieser Verwendung entspricht, sondern dass es ausreicht, wenn die in der fraglichen Position genannte Verwendung die wesentliche Zweckbestimmung dieses Erzeugnisses darstellt. Allein die tatsächliche (konkrete) Verwendung der streitgegenständlichen Ware ohne Berücksichtigung ihrer objektiven Beschaffenheit ist für die Einreihung demgegenüber nicht relevant. Die Warenbeschaffenheit muss vielmehr den Rückschluss auf die genannte Zweckbestimmung zulassen. Eine solche hauptsächliche bzw. wesentliche Zweckbestimmung ist nur dann erfüllt, wenn die aus den objektiven Wareneigenschaften erkennbare Zweckbestimmung der betreffenden (Zubehör-)Ware die Verwendung im Wesentlichen für eine konkrete (Haupt-)Ware ist. Dies ist dann nicht der Fall, wenn aus den objektiven Wareneigenschaften auch eine erhebliche, praktisch relevante Verwendung an Waren anderer Positionen ersichtlich ist (BFH, Urteil vom 28. Februar 2023, VII R 21/20, juris, m.N. zur Rspr. des EuGH).
Aus der objektiven Beschaffenheit der streitgegenständlichen Plane kann der Rückschluss gezogen werden, dass es ihr jedenfalls hauptsächlicher Zweck ist, als Poolabdeckung verwendet zu werden.
Die runde Form der miteinander vernähten und an den Rändern verschweißten dunkelblauen Folien, der seitliche 30 cm breite Rand, der über einen Tunnelzug mit einer Spinnstoffschnur verfügt, verdeutlichen, dass die Abdeckplane dazu bestimmt ist, über den Rand eines großen runden "Behälters" gestülpt zu werden, dessen äußerer Durchmesser etwas geringer als 221 cm ist. Anschließend wird die Abdeckplane mithilfe der Spinnstoffschnur an diesem "Behälter" festgeschnürt. Von besonderer Bedeutung für die wesentliche Zweckbestimmung der Plane sind nun die Drainagelöcher. Sie zeigen zunächst, dass der runde "Behälter" im Freien steht und Regenwasser ausgesetzt ist. Von Relevanz ist weiter die Position dieser Entwässerungs- bzw. Drainagelöcher. In der Mitte der kreisförmigen Plane befinden sich ca. 10 Löcher. Weitere sind kreisrund zwischen der Mitte der Plane und dem Beginn des Planenrandes angeordnet. Die mittig positionierten Löcher bewirken, dass, wenn die Plane über einen "Behälter" oder Becken gespannt ist und es zu regnen beginnt, sich der Regen nicht auf der Plane sammelt, sondern in den "Behälter" fließt. Dies hat zur Folge, dass kein Gewicht auf der Plane und - mittelbar - auf dem "Behälter" lastet, was zu Schäden führen könnte. Die kreisförmig weiter außen angebrachten Drainagelöcher zeigen schließlich, dass es sich bei dem abgedeckten "Behälter" um ein wasserdichtes Becken handeln muss. Könnte das Regenwasser über die mittigen Entwässerungslöcher ins Gefäß tropfen und dort weiter ablaufen, z.B. wie bei einem Sandkasten im Boden versickern, dann hätten die außenliegenden Entwässerungslöcher keine Funktion. Eine solche kommt ihnen erst dann zu, wenn so viel Regenwasser in den Behälter geflossen ist, dass der Wasserpegel im Becken bereits oberhalb der mittigen Drainagelöcher liegt, die Plane mittig also bereits von Wasser bedeckt ist. Das oberhalb dieser Drainagelöcher stehende Wasser drückt in diesem Fall die Plane aufgrund seines Gewichts nach unten. Würde es die äußeren Entwässerungslöcher nicht geben, dann würde bei einem weiteren Ansteigen des Wasserpegels auch das Gewicht zunehmen, das auf die Plane bzw. auf den "Behälter" einwirkt. Die weiter außen auf der Planenoberfläche positionierten Drainagelöcher verhindern dies bzw. nehmen jedenfalls in einem gewissen Maße den Druck von der Plane und insbesondere vom Rand des "Behälters", auf den das Gewicht des auf der Plane gesammelten Regenwassers im Wesentlichen lastet. Bei einer Gesamtschau dieser objektiven Beschaffenheitsmerkmale der streitgegenständlichen Plane, die sich erheblich von den Merkmalen sog. universeller Abdeckplanen unterscheiden, ergibt sich folglich ihr Hauptverwendungszweck, ein kleines rundes, im Freien stehendes Schwimm- bzw. Planschbecken abzudecken.
Eine erhebliche, praktisch relevante Verwendung der Plane an Waren anderer Positionen ist nicht gegeben. Es ist bereits nicht ersichtlich, welche anderen mit Wasser gefüllten und im Freien stehende "Behälter" oder Becken entsprechender Größe neben Schwimmbecken existieren, die alternativ mit der Plane abgedeckt werden könnten. Soweit der Beklagte die Abdeckung von Gartenmöbeln anführt, stellt dies nach der Überzeugung des Gerichts keine praktisch relevante Verwendung der streitgegenständlichen Ware dar. Aufgrund der vorhandenen Löcher würden die Gartenmöbel bereits nicht vor Feuchtigkeit geschützt werden, worauf es bei einer Abdeckung von Gartenmöbeln aber ankommt.
b. Trotz der erkennbar jedenfalls hauptsächlichen Zweckbestimmung der Plane, Schwimm- und Planschbecken abzudecken, kann sie nicht nach der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN als Zubehör eines Schwimm- und Planschbeckens wie die Hauptware in die Unterposition 9506 9990 KN eingereiht werden. Selbst die ausschließliche Bestimmung einer Ware für eine andere (Haupt-)Ware führt nicht dazu, dass die Ware (automatisch) als Zubehör der (Haupt-)Ware zu qualifizieren wäre. Nach der Rechtsprechung des EuGH ist dies nicht einmal ein "relevanter Aspekt" für die Qualifizierung als Zubehör (EuGH, Urteil vom 19. Juli 2012, C-336/11, Rn. 39). Letzteres ist vielmehr, was das österreichischen Bundesfinanzgericht im Urteil vom 4. Oktober 2017 zu einer sog. "Solarabdeckplane" unterlassen hat, selbständig zu prüfen. Vorliegend stellt die Abdeckplane kein "Zubehör" im Sinne der Kombinierten Nomenklatur dar.
Zur Gewährleistung einer einheitlichen Anwendung des Zubehörbegriffs im Zolltarif wendet der EuGH die Zubehördefinition aus den Erläuterungen zur Position 8473 HS (EZT-Nr. 03.0) in der gesamten Kombinierten Nomenklatur an. Danach setzt "Zubehör" das Vorliegen einer auswechselbaren Vorrichtung voraus, die ein Gerät für die Ausführung einer bestimmten Arbeit geeignet macht, seine Verwendungsmöglichkeiten erweitert oder es in die Lage versetzt, eine im Zusammenhang mit seiner Hauptfunktion stehende Sonderarbeit auszuführen (EuGH, Urteil vom 16. Juni 2011, C-152/10, Unomedical, juris, Rn. 29). Diese Voraussetzungen erfüllt die streitgegenständliche Abdeckplane nicht. Verwendungszweck eines Schwimm- oder Planschbeckens ist das Schwimmen bzw. Planschen. In den Gründen der VO 2018/1531 wird zutreffend darauf hingewiesen, dass das Becken gar nicht verwendet werden kann, wenn es abgedeckt ist. Von einer Erweiterung der Verwendungsmöglichkeiten, der Ausführung einer Sonderarbeit oder dazu, das Becken zur Ausführung einer bestimmten Arbeit geeignet zu machen, kann daher keine Rede sein. Soweit die Klägerin eine Erweiterung der Verwendungsmöglichkeiten darin sieht, dass die Abdeckplane den Pool vor Wärmeverlusten schützt und er in zeitlicher Hinsicht daher länger genutzt werden könne, folgt das Gericht dieser Argumentation nicht. Die "Erweiterung der Verwendungsmöglichkeiten" in der o.g. Zubehördefinition ist nicht zeitlich, sondern funktionell zu verstehen. Die Plane müsste also dazu führen, neben dem Schwimmen und Planschen eine weitere Verwendungsmöglichkeit des Pools zu eröffnen. Dies ist aber nicht der Fall. Die Plane führt lediglich dazu, dass die Reinigungsarbeiten am Pool geringer ausfallen und dass, wie der Beklagte zutreffend vorgetragen hat, der Komfort des Pools erhöht wird.
Die von der Klägerin vorgetragenen generellen Bedenken gegen die Auslegung des Zubehörbegriffs durch den EuGH in der Kombinierten Nomenklatur teilt das Gericht nicht. Die Kombinierte Nomenklatur verwendet den Begriff "Zubehör" in vielen Anmerkungen und Positionen, ohne ihn jedoch zu definieren. Der EuGH hat sich insoweit an die Zubehördefinition in den Erläuterungen zur Position 8473 HS (EZT-Nr. 03.0) angelehnt und wendet diese nicht nur auf Zubehör der Position 8473 KN an, sondern innerhalb der gesamten Kombinierten Nomenklatur. Anders als die Klägerin meint, liegt hierin keine unzulässige Analogiebildung. Der EuGH legt vielmehr einen unbestimmten Rechtsbegriff aus. Es ist bereits deshalb überzeugend, den Zubehörbegriff in der gesamten Kombinierten Nomenklatur so auszulegen wie es in der Position 8473 KN der Fall ist, da nichts dafürspricht, dass die Kombinierte Nomenklatur dem einheitlich verwendeten Begriff "Zubehör" in den verschiedenen Kapiteln der KN eine unterschiedliche Bedeutung beimisst. Insoweit hat der EuGH auch zu Recht darauf hingewiesen, dass aus der Anmerkung 2 a) zu Kap. 90 KN bereits der Schluss gezogen werden kann, dass der Zubehörbegriff in den Kapiteln 84, 85, 90 und 91 der KN dieselbe Bedeutung haben muss. Gründe, warum dies im Kap. 95 KN anders sein sollte, sind nicht ersichtlich. Solche sieht auch der Bundesfinanzhof nicht, der ausdrücklich die Zubehördefinition zur Position 8473 KN auf Zubehör nach der Anmerkung 3 zu Kap. 95 KN überträgt (BFH, Beschluss vom 10. Februar 2014, VII R 39/12, juris, Rn. 22) und auch im Übrigen insoweit der Rechtsprechung des EuGH zur Gewährleistung einer kohärenten Auslegung der KN folgt (BFH, Urteil vom 23. Oktober 2018, VII R 19/17, juris, Rn. 13). Das erkennende Gericht hält die vom EuGH und BFH insoweit vorgenommene Auslegung der KN für zutreffend und überzeugend und sieht weder Gründe, hiervon abzuweichen, noch Anlass für das von der Klägerin angeregte Vorabentscheidungsverfahren.
c. Daher ist die Abdeckplane nach ihrer stofflichen Beschaffenheit einzureihen. Während des Geltungszeitraums der vZTA unterfiel sie als andere Ware aus Kunststoffen der Position 3926 KN und, da sie aus Folien hergestellt ist, der Unterposition 3926 9092 KN. Insoweit wird auf die zutreffenden Begründungen der vZTA vom 28. November 2018 und der Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2019 gemäß § 105 Abs. 5 FGO Bezug genommen, denen das Gericht folgt.
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Gründe, die Revision zuzulassen (§ 115 Abs. 2 FGO), sind nicht gegeben.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 79a Abs. 3, Abs. 4, 90 Abs. 2 FGO
§ 101 S. 1 FGO
§ 105 Abs. 5 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: VII B 152/23
4 K 75/15
4 K 22/18
VII R 20/07
VII R 21/20
VII R 39/12
VII R 19/17