Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2021-03-09, Aktenzeichen 1 K 2809/19 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2021:0309.1K2809.19E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob eine Änderungsbefugnis gem. § 175 b AO bestand.
Die Klägerin ist geschieden und wurde in den Streitjahren mit Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit und aus Vermietung und Verpachtung einzeln zur Einkommensteuer veranlagt. Aus ihrer im … 2014 geschiedenen Ehe ist ein Sohn, geb. 00.00.2001, hervorgegangen, der im Haushalt der Klägerin lebte. In ihrer Steuererklärung für das Jahr 2017 beantragte die Klägerin die hälftige Berücksichtigung der Freibeträge für den Sohn. Krankenversicherungsbeiträge für den Sohn erklärte sie nicht.
Zur Steuernummer der Klägerin wurden durch die Krankenversicherung H am 25.2.2018 Datensätze elektronisch übermittelt, aus denen sich der Name, die Anschrift, die Steueridentifikationsnummer, das Geburtsdatum des Sohnes sowie die für ihn geleisteten Versicherungsbeiträge i.H.v. xxx EUR ergaben. Enthalten waren weiter der Name und das Geburtsdatum des Kindesvaters sowie die Information, dass er Versicherungsnehmer der Krankenversicherung des Sohnes war. Zur Steuernummer des Kindesvaters wurden entsprechende Datensätze nicht übermittelt.
Der Beklagte veranlagte die Klägerin mit Bescheid vom 24.01.2019 erklärungsgemäß ohne Berücksichtigung der Krankenversicherungsbeiträge für den Sohn.
Mit Bescheid vom 31.05.2019 erließ der Beklagte gegenüber der Klägerin einen Änderungsbescheid, in dem er die bisher erfassten Vermietungseinkünfte in Auswertung einer Mitteilung über gesondert und einheitlich festgestellte Vermietungseinkünfte auf xxx € herabsetzte. Gleichzeitig berücksichtigte er die von der Krankenversicherung H elektronisch übermittelten Krankenversicherungsbeiträge für den Sohn in Höhe von xxx EUR als Sonderausgaben. Mit Bescheid vom 03.06.2019 nahm der Beklagte eine erneute Änderung des Einkommensteuerbescheides dahingehend vor, dass die Versicherungsbeiträge für den Sohn nicht mehr als Sonderausgaben angesetzt wurden.
Ebenfalls unter dem 03.06.2019 erging auf der Grundlage der am 17.05.2019 vom Kindesvater eingereichten Steuererklärung gegenüber diesem ein Einkommensteuerbescheid 2017, in dem wie von ihm beantragt die Krankenversicherungsbeiträge des Sohnes in Höhe von xxx EUR als Sonderausgaben berücksichtigt wurden. Für die Veranlagung der Klägerin und des Kindesvaters war derselbe Sachbearbeiter des Beklagten zuständig.
Dass die Krankenversicherungsbeiträge für den Sohn materiell-rechtlich nicht bei der Klägerin, sondern beim Kindesvater, der die Beiträge wirtschaftlich getragen hat, zutreffend als Sonderausgaben berücksichtigt wurden, ist unter den Beteiligten unstreitig.
Die Klägerin legte gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid 2017 vom 03.06.2019 mit der Begründung Einspruch ein, dass es an einer Änderungsvorschrift fehle.
Am 11.06.2019 änderte der Beklagte den Einkommensteuerbescheid 2017 aus nicht den Streit betreffenden Gründen erneut. Den Einspruch wies er mit Einspruchsentscheidung vom 23.08.2019 als unbegründet zurück.
Mit ihrer am 17.09.2019 erhobenen Klage wendet die Klägerin sich weiterhin gegen die Änderung des Bescheides vom 31.05.2019 und die Nichtberücksichtigung der Krankenversicherungsbeiträge für den Sohn. Sie vertritt die Auffassung, dass keine Änderungsvorschrift eingreife. Insbesondere die Voraussetzungen der Änderungsvorschrift des § 175 b AO seien nicht erfüllt, weil die Daten über die Krankenversicherungsbeiträge für den Sohn nicht zur Identifikationsnummer der Klägerin oder des Vaters des Kindes, sondern zu der des Kindes übermittelt worden seien. Aus der Mitteilung selbst ergebe sich daher nicht, bei wem die Krankenversicherungsbeiträge zu berücksichtigen seien. § 175 b AO erlaube nur dann eine Änderung, wenn Daten betroffen seien, die eben zu diesem Steuerpflichtigen übermittelt worden seien. Hieran fehle es im Streitfall, da hier Daten des Kindes übermittelt worden seien. Für diese Rechtsauffassung spreche der Wortlaut des § 93 c Abs. 1 AO, der die Pflicht zur Übermittlung von Daten „eines“ Steuerpflichtigen der jeweiligen Stelle auferlege. § 175 b AO spreche von „der“ mitteilungspflichtigen Stelle und nicht von „einer“ mitteilungspflichtigen Stelle. Die mitteilungspflichtige Stelle im Sinne des § 93 c Abs. 1 i. V. m. § 175 b AO sei daher immer nur die des betreffenden Steuerpflichtigen.
Außerdem regele § 175 b AO nur den Fall, dass die elektronisch übermittelten „Daten als solche“ nicht zutreffend berücksichtigt worden seien. Im vorliegenden Fall fehle es hieran, da die übermittelten Daten als „solche“ zutreffend, jedoch beim falschen Steuerpflichtigen berücksichtigt worden seien. Die Vorschrift wolle aber nur Änderungen bzgl. der Inhalte, die sich aus der Ermittlung selbst ergeben, ermöglichen. Ziel der Regelung sei es nicht, unbeschränkte Änderungsmöglichkeiten zu eröffnen, nur weil eine elektronische Übermittlung von Daten stattgefunden habe. Nur wenn sich aus der Übermittlung alles Notwendige für die Berücksichtigung ergebe und das Finanzamt aus welchen Gründen auch immer diese elektronische Mitteilung nicht richtig verwertet habe, bestehe eine Änderungsbefugnis gem. § 175 b AO. Im vorliegenden Fall ergebe sich aus der elektronischen Übermittlung aber gerade nicht, bei wem die mitgeteilten Krankenversicherungsbeiträge zu berücksichtigten seien.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
den Einkommensteuerbescheid 2017 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 23.08.2019 dahingehend abzuändern, dass bei den Sonderausgaben zusätzlich Krankenversicherungsbeiträge in Höhe von xxx € berücksichtigt werden,
hilfsweise, für den Fall des Unterliegens,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er vertritt die Auffassung, dass die Tatbestandsvoraussetzungen der Änderungsvorschrift des § 175 b AO vorliegen.
Der Wortlaut der Vorschrift lasse keinen Raum für die Annahme, dass die elektronisch übermittelten Daten als „solche“ nicht zutreffend berücksichtigt worden sein müssten. Im Übrigen seien im vorliegenden Fall gerade die übermittelten Daten als „solche“ falsch berücksichtigt worden. Die für den Sohn geleisteten Versicherungsbeiträge und die Person des Versicherungsnehmers seien der Finanzbehörde gem. § 93 c AO i.V.m. § 10 Abs. 2a EStG von der Krankenversicherung als mitteilungspflichtiger Stelle elektronisch übermittelt worden und genau diese Daten seien nicht zutreffend berücksichtigt worden, indem sie bei der Klägerin in Ansatz gebracht wurden.
Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe:
Der Senat entscheidet im Einverständnis der Beteiligten gemäß § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne mündliche Verhandlung.
Die zulässige Klage ist unbegründet.
I. Der Einkommensteuerbescheid 2017 vom 03.06.2019 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 11.06.2019 und die Einspruchsentscheidung vom 23.08.2019 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
1. Der Beklagte war befugt, den Einkommensteuerbescheid 2017 vom 31.05.2019 gem. § 175 b Abs. 1 AO zu ändern.
Ein Steuerbescheid ist gem. § 175 b Abs. 1 AO aufzuheben oder zu ändern, soweit von der mitteilungspflichtigen Stelle an die Finanzbehörden übermittelte Daten im Sinne des § 93c AO bei der Steuerfestsetzung nicht oder nicht zutreffend berücksichtigt wurden.
a) § 175 b AO, der durch das SteuermodernisierungsG v. 18.07.2016 (BGBl. I 2016, 1679; BStBl. I 2016, 694) neu eingefügt wurde, soll die Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden ermöglichen, die aufgrund fehlerhafter Auswertung übermittelter Daten ergangen sind. Die Norm löst den Prinzipienwiderspruch zwischen Rechtsrichtigkeit und Rechtssicherheit zugunsten der Rechtsrichtigkeit, indem sie die Aufhebung oder Änderung rechtswidriger, also materiell fehlerhafter Steuerbescheide ermöglicht (vgl. Loose in Tipke/Kruse § 175 b AO).
Die Regelung wurde im Hinblick auf die im Massenverfahren eingesetzte und in § 93 c AO geregelte elektronische Datenübermittlung durch Dritte geschaffen, um Fehler bei der Mitteilung der Daten oder ihrer Auswertung im Sinne der materiell-rechtlichen Richtigkeit korrigieren zu können. Die Regelung des § 93 c AO betrifft steuerliche Daten eines Steuerpflichtigen, die von Dritten auf der Grundlage gesetzlicher Vorschriften verpflichtend (mitteilungspflichtige Stelle) an die Finanzbehörde zu übermitteln sind.
Im Gegensatz zu § 173 a AO und § 129 AO kann der Steuerbescheid nach § 175 b AO auch dann geändert werden, wenn der fehlerhafte Bescheid auf einer falschen Tatsachenwürdigung oder Rechtsanwendung oder auf einem Ermittlungsfehler der Finanzbehörde und nicht auf einem Schreib-, Rechen- oder sonstigen mechanischen Fehler bei der Übermittlung der Daten beruht. Gerade diese weitgehende Änderungsbefugnis war vom Gesetzgeber beabsichtigt und wurde in der Gesetzesbegründung ausdrücklich dargelegt (BT-Drucks. 18/7457, 88; so auch Loose in: Tipke/Kruse, AO/FGO, § 175 b AO, Tz. 3).
b) Die Voraussetzungen des § 175 b AO sind im Streitfall erfüllt.
(1) Bei der H Versicherung handelt es sich um eine mitteilungspflichtige Stelle gem. § 93 c AO, die auf der Grundlage des § 10 Abs. 2b EStG dem Beklagten die Krankenversicherungsbeiträge des Sohnes als steuerliche Daten eines Steuerpflichtigen elektronisch übermittelt hat.
Gem. § 10 Abs. 2b EStG hat das jeweilige Versicherungsunternehmen als mitteilungspflichtige Stelle unter Angabe der Vertrags- oder der Versicherungsdaten die Höhe der im jeweiligen Beitragsjahr geleisteten und erstatteten Krankenversicherungsbeiträge (§ 10 Abs.1 Nr. 3 a) EStG) sowie den Familiennamen, den Vornamen, das Geburtsdatum die Anschrift und die Steueridentifikationsnummer des Steuerpflichtigen mit der Maßgabe mitzuteilen, dass insoweit als Steuerpflichtiger die versicherte Person gilt. Sind Versicherungsnehmer und versicherte Person nicht identisch, sind zusätzlich die Identifikationsnummer und der Tag der Geburt des Versicherungsnehmers anzugeben.
Der in den Verwaltungsakten des Beklagten befindliche Ausdruck der elektronischen Datenübermittlung enthielt die oben genannten Daten, die die Kranversicherungsbeiträge des Sohnes betrafen. Hierbei gilt der Sohn der Klägerin, für den die Krankenversicherungsbeiträge mitgeteilt wurden, als Steuerpflichtiger im Sinne des § 93 c AO, da nicht er, sondern sein Vater Versicherungsnehmer war.
Der Einwand der Klägerin, es handele sich bei den übermittelten Daten nicht um steuerliche Daten „der“ mitteilungspflichtigen Stelle „der“ Steuerpflichtigen, d.h. der Klägerin, greift nicht. Die Anwendung des § 175 b AO hängt nicht davon ab, zu welchem Steuerfall die Daten mitgeteilt werden, denn § 93 c AO regelt nicht, dass die Daten „zu einem Steuerfall“ mitzuteilen sind, sondern, dass steuerliche Daten „eines“ Steuerpflichtigen an die Finanzbehörde zu übermitteln sind. In diesem Fall gilt der Sohn der Klägerin als Steuerpflichtiger (§ 10 Abs. 2b EStG). Die Zuordnung der Daten zu dem Steuerpflichtigen, bei dem die mitgeteilten Daten sich steuerlich auswirken, ist die Frage der materiell-rechtlich zutreffenden Auswertung der mitgeteilten Daten, die nicht durch die mitteilungspflichtige Stelle vorgegeben oder vorgenommen wird.
Dementsprechend ergibt sich auch keine Einschränkung der Änderungsbefugnis danach, zu welcher Steueridentifikationsnummer die auszuwertenden Daten der Finanzverwaltung mitgeteilt wurden.
(2) Der Beklagte hat die mitgeteilten Daten ‑ Krankenversicherungsbeiträge für den Sohn, Versicherungsnehmer der Kindesvater ‑ unzutreffend ausgewertet, mit der Folge, dass die steuerrechtliche Behandlung materiell-rechtlich falsch war.
Worauf die unzutreffende Auswertung beruht, ob auf einem Verlesen oder Übersehen der Information über den Versicherungsnehmer oder darauf, dass dem Beklagten ein Rechtsanwendungsfehler unterlaufen ist, oder auf einer unterbliebenen weiteren Sachverhaltsaufklärung hinsichtlich der Frage, wer die Versicherungsbeiträge tatsächlich wirtschaftlich getragen hat, kommt es nicht an. Für eine Änderungsbefugnis gem. § 175 b AO ist entscheidend, dass das Ergebnis der Auswertung materiell-rechtlich unzutreffend ist. Im Gegensatz zu den Änderungsvorschriften des § 129 AO und des § 173 a AO ist die Änderungsbefugnis des § 175 b AO eben nicht auf Schreib-, Rechen- oder sonstige mechanische Fehler beschränkt. Dass vorliegend die unzutreffende Berücksichtigung der Krankenversicherungsbeiträge bei der Klägerin möglicherweise auf der falschen rechtlichen Würdigung beruht, dass die Krankenkassenbeiträge bei dem Elternteil zu berücksichtigen seien, der das Kind in seinen Haushalt aufgenommen hat, und daher §129 AO ausscheidet, schließt § 175 b AO nicht aus. Ebenso wenig hindert eine etwaig unterbliebene Sachverhaltsermittlung hinsichtlich der Frage, wer die Krankenkassenbeiträge wirtschaftlich tatsächlich getragen hat, die Anwendung der Vorschrift.
Der Einwand der Klägerin, die unzutreffende Auswertung müsse die Daten „als solche“ betreffen, überzeugt nicht. Der Senat versteht den Einwand dahin, dass nach Auffassung der Klägerin § 175 b AO nur eingreifen soll, wenn ein im Datensatz mitgeteilter Wert, wie zum Beispiel die Höhe eines mitgeteilten Betrages, das Geburtsdatum oder der Name unzutreffend übertragen wurde. Ein solches Verständnis der Vorschrift würde dazu führen, dass sie überflüssig wäre, weil diese Fälle von § 129 AO und § 173 a AO erfasst würden. Vielmehr ist § 175 b AO vor dem Hintergrund eingeführt worden, dass im Ergebnis eine dem § 175 Abs. 1 Nr. 1 AO entsprechende Rechtsfolge für elektronisch übermittelte Daten erreicht werden sollte. Die Regelung war erforderlich, weil Datensätze, die die zur Übermittlung verpflichteten Dritten übersenden, keine Grundlagenbescheide darstellen und folglich die auf ihnen beruhenden Steuerbescheide nicht nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO automatisch aufzuheben oder zu ändern sind, wenn neue (korrigierte) Datensätze übermittelt werden oder sich im Nachhinein herausstellt, dass die übermittelten Daten fehlerhaft ausgewertet worden sind (von Wedelstädt in Gosch, § 175 b Rz. 3; Loose in Tipke/Kruse AO/FGO § 175 b AO, Tz. 2). Ziel des Gesetzgebers war es, der materiell-rechtlichen Rechtmäßigkeit den Vorrang vor der formell-rechtlichen Bestandskraft zu geben.
Im Übrigen stellt auch die Berücksichtigung der mitgeteilten Daten bei der Veranlagung der falschen Person eine unzutreffende Auswertung der Daten als solcher dar. Ein Teil einer Datenauswertung besteht darin, zu entscheiden, bei wem die Daten zu verarbeiten sind, ein weiterer darin, welche Daten zu berücksichtigen sind und schließlich die ausgewählten Daten zu übernehmen. Ein Fehler bei der Datenauswertung kann bei jedem dieser Schritte unterlaufen. Daher stellt auch die Zuordnung der Daten zu dem Steuerpflichtigen, bei dem die mitgeteilten Daten auszuwerten sind, eine Auswertung der mitgeteilten Daten dar, bei der Fehler im Sinne des § 175 b AO unterlaufen können.
Der Einwand der Klägerin, § 175 b AO greife nur ein, wenn sich aus der Übermittlung alles Notwendige für die steuerliche Berücksichtigung ergebe, überzeugt ebenfalls nicht. Anhaltpunkte für ein solches Verständnis der Norm ergeben sich aus dem Wortlaut nicht. Die von Dritten mitgeteilten Daten dienen lediglich der Unterstützung der Finanzbehörde bei der Ermittlung der festzusetzenden Steuer. Sie sind bei der steuerlichen Sachverhaltsermittlung gem. § 88 AO wie die Auskunft eines Dritten nach § 93 Abs. 1 AO zu berücksichtigen. Die von einem Dritten übermittelten Daten entfalten daher rechtlich keine Bindungswirkung, sondern unterliegen ‑ wie Zeugenauskünfte ‑ den allgemeinen Grundsätzen der Beweiswürdigung (vgl. BT-Drucksache 18/7457). Das heißt, es handelt sich um Auskünfte, die einer rechtlichen Beurteilung bedürfen. Entsprechende Auskünfte enthalten im Regelfall nicht alle Informationen für die steuerliche Berücksichtigung, sondern sind im Zusammenhang mit den weiteren Sachverhaltsinformationen des Steuerfalls auszuwerten. Auch die Zuordnung der Daten zu dem Steuerpflichtigen, bei dem die mitgeteilten Daten sich steuerlich auswirken, stellt eine Auswertung der mitgeteilten Daten dar.
2. Die vorgenommene Änderung des Einkommensteuerbescheides ist auch materiell rechtmäßig. Der Beklagte hat die Krankenkassenbeiträge für den Sohn der Klägerin zu Recht nicht bei den Sonderausgaben der Klägerin berücksichtigt.
Gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG können Beiträge zur Krankenversicherung eines Kindes des Steuerpflichtigen nur dann bei diesem als Sonderausgaben berücksichtigt werden, wenn er die Beiträge durch Leistungen in Form von Bar- oder Sachunterhalt wirtschaftlich getragen hat.
Hieran fehlt es im Streitfall, da die Krankenversicherungsbeiträge unstreitig vom Vater des Kindes getragen wurden.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.
III. Die Revision war gem. § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 175 b AO
§ 175 b AO
§ 93 c AO
§ 93c AO
§ 173 a AO
§ 129 AO
§ 175 b AO
§ 129 AO
§ 173 a AO
§ 88 AO
§ 135 FGO
§ 93 c Abs. 1 AO
§ 10 Abs. 2a EStG
§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 175 b Abs. 1 AO
§ 175 b Abs. 1 AO
§ 10 Abs. 2b EStG
§ 175 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 93 Abs. 1 AO
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 2 EStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO