Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-12-15, Aktenzeichen 3 K 284/01

Tenor:

Tatbestand:
1
Streitig ist, ob die Klägerin Verluste, die sie in den Jahren vor 1992 erlitten hat, bei der Veranlagung zur Körperschaftsteuer 1998 abziehen kann oder ob dies nach § 8 Abs. 4 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) wegen Wegfalls der wirtschaftlichen Identität ausgeschlossen ist.
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Die Klägerin ist eine durch Gesellschaftsvertrag vom 26.10.1988 errichtete Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH), deren Firma zunächst "Y GmbH" lautete. Gegenstand des Unternehmens war der Handel und Vertrieb von Sportartikeln und Sportkleidung jeder Art. Das Stammkapital i.H.v. 50.000 DM hielt in voller Höhe (SW), , die gleichzeitig -- zusammen mit ihrem Ehemann (KW) -- zur Geschäftsführerin der Klägerin bestellt wurde. Deren Geschäftsjahr beginnt nach Ziffer 6 ihrer ursprünglichen Satzung (jetzt § 4 der am 09. Juni 1997 erfolgten Neufassung des Gesellschaftsvertrags) jeweils am 01. März eines Jahres und endet am 28. Februar des darauf folgenden Jahres. Die Klägerin betrieb ihr Unternehmen vom November 1988 bis zum Dezember 1990 zunächst in der WStraße in A.
3
Mit Schreiben vom 04.04.1991 teilte sie dem Finanzamt (FA) mit, dass im Dezember 1990 der letzte Umsatz getätigt worden sei. Die Firma trete nicht mehr nach außen auf. Ob und wann sie liquidiert werde, sei derzeit noch nicht absehbar. Bis zur Einstellung des Geschäftsbetriebs hatte die Klägerin folgende Erlöse bzw. Gewinne/Verluste erzielt:
4
Wj 88/89 Wj 89/90 Wj 90/91 DM DM DM Erlöse 63.272,17 192.325,90 178.087,56 Gewinn/Verlust ./. 44.558,43 ./. 37.197,15 8.620,13
Wj 88/89
Wj 89/90
Wj 90/91
DM
Erlöse
63.272,17
192.325,90
178.087,56
Gewinn/Verlust
./. 44.558,43
./. 37.197,15
8.620,13
5
Nach der Geschäftsaufgabe im Dezember 1990 entwickelte die Klägerin zunächst keinerlei Aktivitäten mehr. Für die folgenden Geschäftsjahre erklärte sie jeweils Verluste, die durch die Abschreibungen auf das verbliebene Anlagevermögen bedingt waren. In ihrer Bilanz zum 28.02.1997 sind auf der Aktivseite neben einem nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag in Höhe von 56.071,09 DM nur die Ladeneinrichtung, die Beleuchtung, die Werbetafel und geringwertige Wirtschaftsgüter jeweils mit dem Erinnerungswert ausgewiesen; dem stehen auf der Passivseite eine Rückstellung in Höhe von 600,-- DM sowie eine Verbindlichkeit aus der Beziehung zur Gesellschafterin SW in Höhe von 55.475,09 DM gegenüber. Den verbleibenden Verlustabzug zur Körperschaftsteuer hat das FA zum 31.12.1997 erklärungsgemäß in Höhe von 111.589 DM gesondert festgestellt.
6
Mit notariellem Vertrag vom 09.06.1997 übertrug SW ihren gesamtem Geschäftsanteil mit notariellem Vertrag vom 09.06.1997 übertrug SW ihren gesamten Geschäftsanteil mit Wirkung zum 28.02.1997 unentgeltlich auf KW. Gleichzeitig wurde der Gesellschaftsvertrag vollständig neu gefasst und die Firma der Klägerin in "X GmbH" geändert. Als Gegenstand des Unternehmens ist nunmehr der Handel mit Sport- und Modeartikeln angegeben. KW veräußerte den Geschäftsanteil mit Vertrag vom 25.02.1999 an SO, der seither auch Alleingeschäftsführer der Klägerin ist.
7
Ebenfalls am 09.06.1997 schloss die Klägerin mit der GmbH & Co. KG -- im Folgenden: W-GmbH & Co. --, die bis dahin unter dem Namen "WSM" in der Sstraße in A ein Einzelhandelsgeschäft für Sportartikel und Sportbekleidung betrieben hatte, einen Pachtvertrag. Danach sollte die Klägerin bereits mit Wirkung ab dem 01.03.1997 den Betrieb der W-GmbH & Co. weiterführen. Das hierfür erforderliche bewegliche Sachanlagevermögen (insbesondere Betriebs- und Geschäftsausstattung, Maschinen und Inventar) pachtete sie von der W-GmbH & Co., die ihr gleichzeitig den Warenbestand mit einem Wert von 506.465 DM zu den eigenen Anschaffungskosten übertrug. Unter Verrechnung auf den Kaufpreis übernahm die Klägerin außerdem die den laufenden Geschäftsbetrieb betreffenden Bankverbindlichkeiten sowie die Kreditoren und Debitoren der W-GmbH & Co.
8
Komplementärin der W-GmbH & Co. Ist die mit Gesellschaftsvertrag vom 09.06.1977 errichtete W Vermögensverwaltungs-GmbH, von deren Stammkapital i.H.v. 50.000 DM KW eine Stammeinlage von 45.000 DM (= 90 %) hält. Geschäftsführer dieser Gesellschaft ist ebenfalls KW: Er ist an der W-GmbH & Co. außerdem als Kommanditist in Höhe von 360.000 DM (= 90 % des Kommanditkapitals) beteiligt.
9
Für das Wirtschaftsjahr 1997/98 erklärte die Klägerin aus dem Betrieb des Einzelhandelsgeschäfts bei Erlösen von 1.984.009,08 DM einen Gewinn von 48.124,35 DM. Mit den Steuererklärungen 1998 beantragte sie, den Gesamtbetrag der Einkünfte um den zum 31.12.1997 verbliebenen Verlustabzug zu mindern und das zu versteuernde Einkommen mit 0 DM anzusetzen.
10
Das FA versagte den Verlustabzug unter Hinweis auf § 8 Abs. 4 KStG und setzte die Körperschaftsteuer 1998 mit Bescheid vom 09.11.2000 auf 21.714 DM fest; dabei ist es von der Einkommensermittlung der Klägerin ausgegangen, hat diese aber um nicht abzugsfähige Betriebsausgaben in Höhe von 130 DM (= 20 % der aus betrieblichem Anlass getragenen Bewirtungskosten) korrigiert. Ebenfalls mit Bescheiden vom 09.11.2000 stellte es den verbleibenden Verlustabzug zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.1998 gesondert auf 0 DM und die Summe der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals zum 28.02.1998 gemäß § 47 Abs. 1 KStG gesondert auf ./. 79.660 DM fest.
11
Den dagegen eingelegten Einspruch wies die Behörde mit Entscheidung vom 18. Juli 2001, auf die wegen aller Einzelheiten Bezug genommen wird, als unbegründet zurück.
12
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage, mit der sich die Klägerin gegen die Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG wendet und zu deren Begründung sie im Schriftsatz ihres Prozessbevollmächtigten vom 28. Juni 2002 zusammengefasst Folgendes vorgetragen hat:
13
Diese Vorschrift erfasse nur die entgeltliche Veräußerung von Anteilen; die im Streitfall gegebene unentgeltliche Anteilsübertragung unter zusammen veranlagten Ehegatten im Wege vorweggenommener Erbfolge falle hingegen von vornherein aus dem Anwendungsbereich des § 8 Abs. 4 KStG heraus.
14
Die Verweigerung des Verlustabzugs unter Berufung auf § 8 Abs. 4 KStG in der Fassung des Gesetzes zur Fortsetzung der Unternehmenssteuerreform vom 29.10.1997 (GFStRef; BStBl. I 1997, 928 ff., 930; im Folgenden § 8 Abs. 4 KStG 1997) sei auch deshalb rechtswidrig, weil das der Neufassung dieser Vorschrift zugrunde liegende Gesetzgebungsverfahren formelle Mängel aufweise, die den BFH in anderem Zusammenhang (zu § 12 Abs. 2 Satz 4 des Umwandlungssteuergesetzes) am 18. Juli 2001 I R 38/99 (BStBl II 2002, 279) zu einem Vorlagebeschluss an das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) veranlasst habe. Für den Fall der Entscheidungserheblichkeit beantragt die Klägerin deshalb, auch das vorliegende Verfahren nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes auszusetzen und eine Entscheidung des BVerfG zur Verfassungsmäßigkeit des § 8 Abs. 4 KStG 1997 einzuholen.
15
Indessen sei der Klage selbst bei Verfassungsmäßigkeit des § 8 Abs. 4 KStG 1997 und dessen Anwendbarkeit auch auf unentgeltliche Anteilsveräußerungen stattzugeben. Denn unter der die wirtschaftliche Identität ausschließenden Fortführung des Geschäftsbetriebs "mit überwiegend neuem Betriebsvermögen" sei nach der Rechtsprechung des BFH (Hinweis auf das Urteil vom 08.08.2001 I R 29/00, BStBl II 2002, 392) nur die Zuführung neuen Anlagevermögens zu verstehen. Ihr -- der Klägerin -- sei indessen nur Umlaufvermögen zugeführt worden; Anlagegüter habe sie gepachtet.
16
Im Übrigen sei § 8 Abs. 4 KStG als Vorschrift zur Missbrauchsabwehr konzipiert; das Vorliegen eines Missbrauchs sei ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der Norm. Ein solcher Missbrauch, wie er insbesondere im Handel mit Verlustvorträgen gesehen werden könne, liege im Streitfall gerade nicht vor.
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Im Anschluss an den den Beteiligten mit Berichterstatter-Schreiben vom 09.12.2005 erteilten richterlichen Hinweis vertritt die Klägerin überdies die Auffassung, dass mit der auf den 31.12.1997 erfolgten Verlustfeststellung die Beurteilung der Abzugsfähigkeit der aus den Vorjahren herrührenden Verluste im Streitjahr bereits festgelegt sei und nicht mehr aufgrund von Vorgängen in Frage gestellt werden könne, die seinerzeit bereits geschehen waren.
18
Die Klägerin beantragt,
19
die Bescheide über Körperschaftsteuer 1998, den verbleibenden Verlustabzug zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.1998 und die Summe der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals zum 28.02.1998, jeweils vom 09. November 2000, unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. Juli 2001 zu ändern und dabei den geltend gemachten Verlustabzug zu berücksichtigen,
20
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Das FA beantragt,
22
die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Es vertritt die Auffassung, dass die auf den 31.12.1997 erfolgte Verlustfeststellung keine Bindungswirkung hinsichtlich der steuerrechtlichen Beurteilung der Anteilsübertragung und der Zuführung neuen Betriebsvermögens im Sommer 1997 unter dem Gesichtspunkt des § 8 Abs. 4 KStG auslöse; diese Umstände hätten wegen des abweichenden Wirtschaftsjahrs der Klägerin erstmals bei der auf das Ende des betreffenden Wirtschaftsjahres folgenden Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs berücksichtigt werden können.
24
Die Behörde ist außerdem gestützt u. a. auf das BMF-Schreiben vom 16.04.1999 (BStBl I 1999, 455; dort Rz. 04) der Ansicht, dass der Tatbestand des § 8 Abs. 4 KStG auch im Falle der unentgeltlichen Übertragung der Anteile erfüllt werden könne; lediglich der Anteilsübergang durch Erbfall (einschließlich der Erbauseinandersetzung) sei auszunehmen.
25
Dahin stehen könne, ob die § 8 Abs. 4 KStG 1997 verfassungsgemäß zustande gekommen sei. Denn es seien mehr als 75 % der Anteile an der Klägerin übertragen worden, so dass der streitbefangene Verlustabzug auch nach der zuvor geltenden Fassung dieser Vorschrift (§ 8 Abs. 4 KStG in der Fassung vom 22.02.1996, BStBl I 1996, 340 ff.; im Folgenden: KStG 1996) zu versagen sei.
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Dem Einwand der Klägerin, die bloße Zuführung von Umlaufvermögen erfülle die Voraussetzungen des § 8 Abs. 4 KStG nicht, tritt das FA entgegen. Die Frage sei höchstrichterlich nicht abschließend geklärt. Der BFH habe die Kritik an seiner im Urteil vom 08.08.2001 I R 29/00 (BStBl II 2002, 392) diesbezüglich getroffenen Aussage in einem anderen Verfahren durch Beschluss vom 19.12.2001 (BStBl II 2002, 395) zum Anlass genommen, das BMF im Interesse einer Klärung dieser Streitfrage zum Beitritt aufzufordern.
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Inwieweit im vorliegenden Fall eine rechtsmissbräuchliche Gestaltung vorliege, sei für die Anwendung des § 8 Abs. 4 KStG unerheblich. Die Vorschrift stelle darauf nicht ab; sie verdränge in ihrem Anwendungsbereich als speziellere Norm die Regelung des § 42 der Abgabenordnung (AO).

Entscheidungsgründe:
28
Die Klage ist zulässig und auch begründet.
29
Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten. Sie beruhen auf einer Verkennung der Bindungswirkung des auf den 31.12.1997 ergangenen Bescheids über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Körperschaftsteuer. Aufgrund der darin erfolgten Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs durfte das FA den Abzug der festgestellten Verlustbeträge im Rahmen der Körperschaftsteuer-Veranlagung des Jahres 1998 nicht mehr aufgrund von Tatsachen versagen, die bereits im Jahr 1997 zum Wegfall der wirtschaftlichen Identität der Klägerin geführt haben sollen. Ob die unentgeltliche Übertragung der Anteile an der Klägerin von SW an KW am 09.06.1997 und die am gleichen Tag erfolgte Zuführung neuen Umlaufvermögens bei der Klägerin zu einem Verlust ihrer wirtschaftlichen Identität geführt hat, ist deshalb für die Entscheidung des Streitfalls nicht erheblich.
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1. Im Rahmen der Körperschaftsteuer-Veranlagung der Klägerin für 1998 war zwar ein Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von 48.254 DM zu berücksichtigen. Die Klägerin hat in ihrem zum 28.02.1998 erstellten Jahresabschluss für das Wirtschaftsjahr 1997/98 einen Gewinn in Höhe von 48.124 DM ausgewiesen. Dieser gilt nach § 7 Abs. 4 Satz 2 KStG (in vollem Umfang) als im Kalenderjahr 1998 bezogen. Diesem Gewinn waren -- insoweit unstreitig -- nicht abzugsfähige Betriebsausgaben in Höhe von 130 DM, darüber hinaus aber keine weiteren Beträge hinzuzurechnen.
31
2. Zur Ermittlung des Einkommens war dieser Gesamtbetrag der Einkünfte jedoch um den Verlustabzug nach § 10 d EStG zu vermindern (§ 8 Abs. 1 KStG i. V. m. §§ 2 Abs. 4, 10 d Abs. 2 EStG). Die Klägerin hat ihr Einkommen und das zu versteuernde Einkommen für 1998 deshalb unter Berücksichtigung der in den Vorjahren erlittenen -- höheren -- Verluste mit 0 DM erklärt. Dem ist ungeachtet der vom FA hiergegen vorgetragenen Einwendungen beizupflichten.
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a) Das FA hat in einem Bescheid vom 26. November 1999 den auf den 31.12.1997 verbleibenden Verlustabzug auf der verfahrensrechtlichen Grundlage des § 10 d Abs. 3 EStG 1997 mit 111.589 DM gesondert festgestellt; dieser Bescheid blieb in der Folgezeit unangefochten und wurde bestandskräftig. Damit hat die Behörde auf den genannten Feststellungszeitpunkt nicht nur über die Höhe des steuerlich noch nicht verrechneten Verlusts, sondern auch über dessen künftige Abzugsfähigkeit dem Grunde nach entschieden; da es sich bei der Klägerin um eine Körperschaft handelt, schloss das auch eine Beurteilung der in § 8 Abs. 4 KStG geregelten Frage ein, ob die Verlustabzugsberechtigung deshalb entfallen ist, weil die Klägerin nicht mehr mit d e r Körperschaft identisch ist, die die -- ggf. zum künftigen Abzug verbleibenden -- Verluste erlitten hat. Wegen der Bindungswirkung (§ 182 Abs. 1 AO) der auf den 31.12.1997 erfolgten Verlustfeststellung hat eine auf Verhältnisse des Jahres 1997 und vorangegangener Jahre bezogene Prüfung der Abzugsfähigkeit dieses Verlusts in einem späteren Abzugsjahr jedenfalls dann zu unterbleiben, wenn sich der rechtliche Maßstab für eine solche Prüfung nicht geändert hat (vgl. dazu das BFH-Urteil vom 22. Oktober 2003 I R 18/02, BFHE 204, 273, BStBl II 2004, 468 zu der vergleichbaren Vorschrift des § 10 a Satz 2 des GewStG; ferner H 41 KStH 2005 und neuerdings die Verfügung der Oberfinanzdirektion Hannover vom 15. November 2005 - S 2745 - 20 - StO 241 in Der Betrieb 2005, 2662). Ein anderweitiges Verständnis, wonach lediglich der absolute Betrag der Verlustvorträge festzustellen wäre, würde -- so der BFH -- dem Regelungssinn des § 10 d Abs. 3 Satz 2 EStG nicht gerecht, nämlich eine abgeschichtete (Grundlagen-) Entscheidung über den Verlustabzug zu ermöglichen und die Steuerfestsetzung in den Folgejahren -- jedenfalls bei gleich bleibender Gesetzeslage -- mit dieser Entscheidung nicht mehr zu belasten.
33
b) War aber hinsichtlich der in den Jahren bis einschließlich 1997 erlittenen Verluste deren (künftige) Abzugsfähigkeit auf den 31.12.1997 verbindlich festgestellt, dann durfte das FA die Abzugsfähigkeit dieser Verluste bei der Besteuerung der Klägerin für 1998 nur noch aufgrund von im Jahr 1998 eingetretenen tatsächlichen oder rechtlichen Entwicklungen in Frage stellen. Im Jahr 1998 sind jedoch weder Ereignisse eingetreten, die eine Änderung der wirtschaftlichen Identität der Klägerin zur Folge gehabt hätten (vgl. dazu aa), noch hat sich in diesem Jahr der Maßstab für die Beurteilung der wirtschaftlichen Identität in einer Weise geändert, dass nunmehr -- im Gegensatz zur vorherigen Rechtslage -- eine bereits in früheren Jahren herbeigeführte Änderung der wirtschaftlichen Verhältnisse der Klägerin erstmals als Wegfall ihrer wirtschaftlichen Identität gewürdigt werden konnte (vgl. dazu bb).
34
aa) Die Klägerin war im gesamtem Jahr 1998 -- auch am 28.02. und am 31.12. -- mit der Körperschaft nicht nur rechtlich, sondern auch wirtschaftlich identisch, für die am 31.12.1997 ein abzugsfähiger Verlust festgestellt worden ist. Die Auffassung des FA, dass in der zum 31.12.1997 erfolgten Verlustfeststellung die im Wirtschaftsjahr 1997/98 -- also nach dem 28.02.1997 -- eingetretenen Ereignisse noch keine Berücksichtigung finden konnten, teilt der Senat nicht.
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aaa) § 10 d Abs. 3 EStG (in der für 1997 geltenden Fassung), auf den § 8 Abs. 4 Satz 1 KStG Bezug nimmt, ordnet in seinem Satz 1 an, dass der zum Schluss eines Veranlagungszeitraums verbleibende Verlustabzug gesondert festzustellen ist. Veranlagungszeitraum im Sinne dieser Vorschrift ist der Zeitraum, für den das FA die Veranlagung des Steuerpflichtigen im Rahmen eines förmlichen Steuerfestsetzungs- und Erhebungsverfahrens durchführt (§ 49 Abs. 1 KStG 1996 -- jetzt § 31 Abs. 1 KStG i. d. F. des Steuersenkungsgesetzes vom 23.10.2000 -- i.V.m. § 25 Abs. 1 EStG). Er betrifft stets ein bestimmtes Kalenderjahr (§ 7 Abs. 3 Sätze 1 und 2 KStG), und zwar auch dann, wenn sich der Einkommensermittlungszeitraum wegen eines sog. abweichenden Wirtschaftsjahres (§ 7 Abs. 4 Satz 2 KStG) über mehrere Kalenderjahre erstreckt. Der Schluss eines Veranlagungszeitraums ist also stets der 31.12. eines Jahres.
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Soweit nicht das Gesetz eine hiervon abweichende Regelung trifft, sind bei der Feststellung eines verbleibenden Verlustabzugs auf diesen Stichtag alle Sachverhalte zu berücksichtigen, die bis zu diesem Stichtag verwirklicht worden sind (Rechtsgedanke des § 38 AO); dazu gehören auch Umstände, die die wirtschaftliche Identität einer Körperschaft und damit deren Berechtigung, einen zuvor erlittenen Verlust in künftigen Besteuerungsperioden abziehen zu dürfen, beeinflussen. Eine Regelung, die eine Berücksichtigung solcher Umstände erst zum Ende des Veranlagungszeitraums geböte, in dem der in der gewandelten wirtschaftlichen Identität erzielte Gewinn zu versteuern ist, gibt es indessen nicht.
37
bbb) Insbesondere bietet hierfür entgegen der Auffassung des FA § 7 Abs. 4 Satz 2 KStG keine Rechtsgrundlage. Diese Vorschrift regelt (nur), in welchem Zeitraum eine Körperschaft, deren Wirtschaftsjahr vom Kalenderjahr abweicht, ihren Gewinn aus Gewerbebetrieb zu versteuern hat. Anders als in § 4 a Abs. 2 Nr. 1 EStG im Hinblick auf das abweichende Wirtschaftsjahr bei Land- und Forstwirten, bei denen der Gewinn den durch seine Erzielung betroffenen Veranlagungszeiträumen zeitanteilig zuzurechnen ist, hat der Gesetzgeber bei Körperschaften -- insoweit im Einklang der in § 4 a Abs. 2 Nr. 2 EStG für Gewerbetreibende getroffenen Regelung -- einen Bezug des gesamten Gewinns (erst) in dem Jahr fingiert, in dem das Wirtschaftsjahr endet. Eine Körperschaft, deren Geschäftsjahr -- wie das der Klägerin -- vom 01.03.1997 bis 28.02.1998 währt, muss deshalb das im Verlauf der Monate März bis Dezember 1997 wesentlich mitgeprägte Ergebnis des Wirtschaftsjahres 1997/98 nicht -- auch nicht anteilig -- bei der Veranlagung zur Körperschaftsteuer 1997 versteuern. Darauf beschränkt sich indessen der Regelungsinhalt des § 7 Abs. 4 Satz 2 KStG. Aus dieser Vorschrift lässt sich nicht entnehmen, dass auch andere während des Verlaufs des abweichenden Wirtschaftsjahres eingetretenen Umstände erst bei dessen Beendigung steuerlich bedeutsam wären.
38
Gegen die hiervon abweichende Rechtsauffassung des FA spricht zunächst, dass der Gesetzgeber in § 10 d Abs. 3 Satz 1 EStG ausdrücklich den Schluss des Veranlagungszeitraums zum zeitlichen Bezugspunkt für die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs gewählt und weder im dortigen Regelungszusammenhang noch bei § 4 a EStG oder § 8 Abs. 4 KStG eine ausdrückliche Sonderregelung für Steuerpflichtige mit abweichendem Wirtschaftsjahr getroffen hat. Hätte er für die Verlustfeststellung bei Steuerpflichtigen mit abweichendem Wirtschaftsjahr dessen Ablauf als den maßgebenden Zeitpunkt betrachtet, dann hätte er dies regeln können; dass stichtagsbezogene Feststellungen von Besteuerungsgrundlagen nicht stets zum 31.12. eines Jahres erfolgen müssen, zeigen etwa die Regelungen zur Feststellung des verwendbaren Eigenkapitals (§ 47 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. §§ 29 Abs. 2, 30 Abs. 1 Satz 1 KStG 1996).
39
ccc) Der Gesetzgeber hat auch an anderer Stelle deutlich gemacht, dass nicht alle steuererheblichen Umstände auf das Ende eines Wirtschaftsjahres einer Kapitalgesellschaft bezogen werden müssen. Dies gilt auch und gerade hinsichtlich der Rechtsfolgen des Verlusts der wirtschaftlichen Identität. Der zeitliche Bezugspunkt für deren verbindliche Festlegung muss nicht auf das Ende eines Wirtschaftsjahres fallen; er kann auch davor liegen.
40
So ist in § 8 Abs. 4 Satz 4 KStG im Anschluss an die allgemeinen Regelungen zur Beschränkung des Verlustabzugs festgelegt, dass für Verluste, die im laufenden Wirtschaftsjahr vor der Anteilsübertragung entstanden sind, "Entsprechendes" gelte. Daraus folgt, dass solche Verluste eines Teils eines Wirtschaftsjahres nach einer Änderung der wirtschaftlichen Identität nicht mehr abzugsfähig sind; nach Auffassung von Roser (vgl. bei Gosch, KStG, Rz. 1474 zu § 8) soll dies in entsprechenden Fällen einen Bescheid erforderlich machen, dem Grundlagenfunktion für den KSt-Bescheid des betreffenden Veranlagungszeitraums zukommen soll.
41
Auch bei der Regelung des Vertrauensschutzes im Rahmen der erstmaligen Anwendbarkeit der in Art. 2 des GFStRef vom 29.10.1997 (BStBl. I 1997, 928 ff., 930) normierten Neufassung des § 8 Abs. 4 KStG 1996 hat der Gesetzgeber nicht etwa an das Ende eines Wirtschaftsjahres angeknüpft, sondern mit dem 06. August 1997 hierfür einen anderen Zeitpunkt gewählt (vgl. § 54 Abs. 6 Satz 2 KStG in der Fassung des Art. 3 des Gesetzes zur Finanzierung eines zusätzlichen Bundeszuschusses zur gesetzlichen Rentenversicherung vom 19.12.1997 -- BStBl I 1998, 7 --).
42
bb) Haben sich aber die für die wirtschaftliche Identität der Klägerin bestimmenden Verhältnisse im Verlauf des Kalenderjahres 1998 nicht geändert, dann konnte die Bindungswirkung des Verlustfeststellungsbescheids auf den 31.12.1997 allenfalls dann entfallen, wenn eine erstmals für den Veranlagungszeitraum 1998 anwendbare Regelung eine geänderte Beurteilung von Vorgängen erforderlich machte, die in vorausgegangenen Jahren die wirtschaftliche Identität der Klägerin berührten (so etwa Roser in Gosch, KStG, § 8 Rz. 1476 im Anschluss an Bacmeister in DStR 2004, 841). Das ist indessen nicht der Fall. Denn der Einfluss der Verträge vom 09. Juni 1997 (Anteilsübertragung und Zuführung neuen Betriebsvermögens) auf die wirtschaftliche Identität der Klägerin blieb durch die Neuregelung des § 8 Abs. 4 KStG unberührt. Wenn diese Vorgänge den Tatbestand des in § 8 Abs. 4 Satz 2 KStG geregelten Hauptanwendungsfalls für den Verlust der wirtschaftlichen Identität erfüllten -- was das FA behauptet, die Klägerin aber bestreitet -- , dann gilt das unabhängig davon, ob sie an § 8 Abs. 4 KStG 1996 in der ursprünglichen (KStG 1996 a.F.) oder in der durch das GFStRef geänderten (KStG 1996 n. F.) Fassung zu messen sind; die beiden Fassungen dieser Vorschrift weisen hinsichtlich der zwischen den Beteiligten streitigen Rechtsfragen keine Differenzen auf.
43
Der Tatbestand des § 8 Abs. 4 Satz 2 setzt sowohl in der ursprünglichen als auch in der geänderten Fassung des KStG 1996 die Übertragung von Anteilen voraus, wobei nach der ursprünglichen Fassung noch die Übertragung von mehr als 75 % der Anteile erforderlich war, wohingegen die Neufassung der Vorschrift einen Wechsel von mehr als 50 % der Anteile genügen lässt. Da SW sämtliche Anteile an der Klägerin auf ihren Ehemann KW übertragen hat, ist dieses Tatbestandsmerkmal im Streitfall im Juni 1997 erfüllt worden, wenn dies nicht -- wie die Klägerin meint -- eine entgeltliche Übertragung der Anteile voraussetzte.
44
Mit der gleichzeitig erfolgten Übertragung des Warenbestands im Wert von rd. 500.000 DM seitens der W-GmbH & Co wurde der Klägerin auch neues Aktivvermögen zugeführt, das den Wert der seinerzeit in ihrem Betriebsvermögen befindlichen -- auf den Erinnerungswert abgeschriebenen -- Gegenstände des Anlagevermögens weit überstieg. Unabhängig davon, dass höchstrichterlich noch nicht abschließend geklärt ist, ob auch die Zuführung neuen Umlaufvermögens geeignet ist, die in § 8 Abs. 4 KStG geregelte Verlustabzugsbeschränkung auszulösen (wieder offen gelassen etwa im BFH-Urteil vom 26. Mai 2004 I R 112/03, BFHE 206, 533, BStBl II 2004, 1085), ergab sich auch in dieser Frage keine Abweichung zwischen der neuen und der alten Fassung des § 8 Abs. 4 KStG.
45
Und schließlich hatte die Klägerin ihren Betrieb von Dezember 1990 bis Mai 1997 für die Dauer von mehr als 6 Jahren eingestellt gehabt, bevor sie ihn nach Anteilsübertragung und Zuführung neuen Umlaufvermögens im Sommer 1997 wieder aufnahm. Auch waren die tatbestandlichen Voraussetzungen für die Einschränkung des Verlustabzugs bereits auf der Grundlage des § 8 Abs. 4 KStG 1996 a.F. und nicht erst auf der Basis der Neufassung dieser Bestimmung durch das GFStRef gegeben. Auch die Voraussetzungen der diesen Tatbestand einschränkenden Sanierungsklausel (§ 8 Abs. 4 Satz 3 KStG 1996 n.F.) waren nicht erfüllt.
46
3. Hiervon ausgehend war die Körperschaftsteuer der Klägerin für 1998 antragsgemäß auf 0 DM herabzusetzen und der verbleibende Verlustabzug zur Körperschaftsteuer auf den 31.12.1998 nunmehr in Höhe von (111.589 ./. 48.254 DM =) 63.335 DM gesondert festzustellen. Entsprechende Änderungen aus der Abzugsberechtigung bezüglich des zum 31.12.1997 verbliebenen Verlusts ergeben sich für die Feststellung der Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals zum 28.02.1998; deren Berechnung wird gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) dem FA übertragen.
47
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
48
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit im Kostenpunkt beruht auf den §§ 708 Nr. 11, 709, 711 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 151 Abs. 3 FGO.
49
Da der Senat der Frage, ob der im Laufe eines vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahres eintretende Verlust der wirtschaftlichen Identität einer Körperschaft bereits bei der Verlustfeststellung zum 31.12. diesen Jahres oder erst zum Ende des auf den Schluss des Wirtschaftsjahres folgenden Kalenderjahres zu berücksichtigen ist, rechtsgrundsätzliche Bedeutung beimisst, hat er die Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 2 Abs. 4, 10 d Abs. 2 EStG
§§ 29 Abs. 2, 30 Abs. 1 Satz 1 KStG
§§ 708 Nr. 11, 709, 711 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 151 Abs. 3 FGO
§ 10 d EStG
§ 38 AO
§ 4 a EStG
§ 8 Abs. 4 KStG
§ 47 Abs. 1 KStG
§ 42 der Abgabenordnung
§ 7 Abs. 4 Satz 2 KStG
§ 8 Abs. 1 KStG
§ 10 d Abs. 3 EStG
§ 182 Abs. 1 AO
§ 10 a Satz 2 des GewStG
§ 10 d Abs. 3 Satz 2 EStG
§ 8 Abs. 4 Satz 1 KStG
§ 49 Abs. 1 KStG
§ 31 Abs. 1 KStG
§ 25 Abs. 1 EStG
§ 4 a Abs. 2 Nr. 1 EStG
§ 4 a Abs. 2 Nr. 2 EStG
§ 10 d Abs. 3 Satz 1 EStG
§ 8 Abs. 4 Satz 4 KStG
§ 54 Abs. 6 Satz 2 KStG
§ 8 Abs. 4 Satz 2 KStG
§ 8 Abs. 4 Satz 3 KStG
§ 100 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 8 Abs. 4 des Körperschaftsteuergesetzes
§ 12 Abs. 2 Satz 4 des Umwandlungssteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2002, 279
BStBl II 2002, 392
BStBl I 1999, 455
BStBl I 1996, 340
BStBl II 2002, 395
BFHE 204, 273
BStBl II 2004, 468
BStBl I 1998, 7
BFHE 206, 533
BStBl II 2004, 1085
01 I R 38/99
01 I R 29/00
03 I R 18/02
04 I R 112/03