Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Rheinland-Pfalz, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-08-21, Aktenzeichen 6 K 1193/10
ECLI: ECLI:DE:FGRLP:2012:0821.6K1193.10.0A

Tenor:
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.
III. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob Einzahlungen von Mitgliedern einer Genossenschaft in einen wegen der Anschaffung von Maschinen gebildeten „Sonder-Betriebsfonds“ Entgelte für Leistungen der Genossenschaft – nämlich das Anschaffen und Aufstellen der Maschinen an einem vereinbarten Ort – oder nicht steuerbare Zuschüsse sind.
Die Klägerin ist eine landwirtschaftliche Nutzungs- und Verwertungsgenossenschaft, die einen Großhandel mit Obst, Gemüse und Kartoffeln betreibt. Sie ist eine anerkannte Erzeugerorganisation im Sinne der Verordnung der Europäischen Union VO 2200/96 und kann also solche zur Finanzierung operationeller Programme so genannte Betriebsfonds einrichten. Diese Verordnung ermöglicht den Erzeugergenossenschaften auch, dort näher bezeichnete Maschinen mit finanzieller Unterstützung durch die EU zu erwerben.
Die Klägerin hat zur Finanzierung ihrer Investitionen einen Betriebsfonds eingerichtet, in den jedes Mitglied 4,1% des Warenwertes einzahlt. Diese Einzahlungen in den Betriebsfonds hat der Beklagte als nicht steuerbar angesehen.
Die Klägerin schaffte ab 1997 fortlaufend Gemüsewasch-, Aufbereitungs- und Verpackungsmaschinen an, die sie jeweils dezentral einem Mitglied (Betreiber) zur Nutzung überlies. Die Überlassung und Nutzung erfolgte über einen Nutzungs- und Duldungsvertrag (Muster Bl. 38 – 41 Prozessakte).
Die Anschaffungskosten wurden aktiviert und der Vorsteuerabzug in Anspruch genommen.
Die Maschinen wurden aus zusätzlich zu den allgemeinen Zahlungen von 4,1% des Warenwertes erbrachten Beiträgen in den Betriebsfonds – von der Klägerin als „Sonder-Betriebsfondsbeiträge“ bezeichnet – finanziert. Hierzu wurde mit dem Mitglied (Betreiber genannt) eine Duldungsvereinbarung (Muster Bl. 56 – 58 Rb-Akte) abgeschlossen. Dieser Vertrag enthält eine Vereinbarung, nach der das anzuschaffende Wirtschaftsgut auf einem bezeichneten Grundstück aufgestellt wird. Im Zusammenhang damit wurden mit den Betreibern Vereinbarungen über den zusätzlichen Finanzierungsbeitrag (bezeichnet als Sonderbeitrag in den Betriebsfonds) getroffen. Dieser orientierte sich an den Netto-Anschaffungskosten der jeweiligen Investition; 50% dieser Kosten zuzüglich eines Zinsbetrages wurden den Betreibern berechnet, zahlbar in fünf Jahresraten. Die Zahlungen der Mitglieder in den Sonder-Betriebsfonds wurden jeweils nur zur Finanzierung der in der Duldungsvereinbarung bezeichneten Maschine verwendet. Soweit Dritte die Maschine nutzten, hatten sie demjenigen, mit dem die Nutzungsvereinbarung getroffen war, die entstandenen Betriebskosten zu ersetzen.
Der Sonder-Betriebsfonds ist als Treuhandvermögen ausgestaltet; die Zahlungen werden ausschließlich für Zuführungen zum Betriebsfonds zum Zweck der Anschaffung der Maschinen verwendet.
In den Jahren 1999 bis 2003 wurden folgende „Sonderbeiträge“ zum Betriebsfonds geleistet:
1999
2000
2001
2002
2003
1.848.367,00 DM
1.581.314,00 DM
1.521.436,44 DM
945.055,04 €
808.513,01 €
777.898,10 €
884.263,39 €
681.433,73 €
Die Beträge für 1999 wurden erst mit Beschluss vom 25.02.2000 festgelegt.
Die Klägerin buchte diese Beträge jeweils als Ertrag. Eine Umbuchung auf das Betriebsfonds-Konto wurde nicht vorgenommen. Dieses wurde ausschließlich aus Abzügen von den Entgelten der Mitglieder für Warenlieferungen gespeist; somit hatten die Einzahlungen in den „Sonder-Betriebsfonds“ auch keinen Einfluss auf die Höhe der EU-Beihilfen.
Die Beiträge in den „Sonder-Betriebsfonds“ wurden von der Klägerin als nicht umsatzsteuerbare Zuschüsse der Mitglieder behandelt.
Die Umsatzsteuererklärungen der Klägerin für die Streitjahre galten als Festsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
In den Jahren 2005 bis 2007 fand bei der Klägerin eine Betriebsprüfung für die Jahre 1999 bis 2003 statt; die Prüfungsfeststellungen sind im Prüfungsbericht vom 24.04.2007 dargestellt.
Der Prüfer sah in den Beiträgen in den „Sonder-Betriebsfonds“ steuerpflichtige Entgelte für einen Leistungsaustausch. Dies führte zu folgenden Bemessungsgrundlagen:
1999+2000
brutto
1.753.568,05 €
netto
1.511.696,59 €
670.601,81 €
762.296,06 €
587.422,87 €
Umsatzsteuer
241.871,46 €
107.296,29 €
121.967,36 €
93.990,86 €
Am 01.04.2008 erließ der Beklagte entsprechend dem Prüfungsbericht geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2000 bis 2003.
Die dagegen gerichteten Einsprüche begründete die Klägerin damit, dass die Beiträge in den „Sonder-Betriebsfonds“ von den einzelnen Mietgliedern ihm Rahmen der Duldungs- und Nutzungsverträge zur Finanzierung der Maschinen erhoben würde, die die Klägerin über den Betriebsfonds nach der Verordnung 2200/96 der EU mit finanzieller Unterstützung der EU angeschafft habe. Die EG Obst- und Gemüse-Durchführungsverordnung des Landes Rheinland-Pfalz erlaube es ausdrücklich, dass die Erzeugerorganisation individuell von ihren Mitgliedern erhobene Beiträge in den Betriebsfonds einstellen dürfe. Damit habe der nationale Gesetzgeber die EU-Ermächtigung umgesetzt mit der Folge, dass auch ein individuell vereinbarter Beitrag stets als Zuschuss und nicht als Entgelt für eine umsatzsteuerpflichtige Leistung anzusehen sei. Dass die Beiträge bei der Klägerin buchungstechnisch fehlerhaft als Erträge aus der Überlassung von Maschinen verbucht worden seien und damit zur Ergebnisverbesserung beigetragen hätten, sei für die umsatzsteuerliche Beurteilung nicht Ausschlag gebend.
Die Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidung vom 12.01.2010 als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung führte der Beklagte aus:
„Eine nach Art. 11 der Verordnung (EG) Nr. 2200 des Rates vom 28. Oktober 1996 anerkannte Erzeugerorganisation kann Betriebsfonds einrichten (Art. 15 der vorgenannten Verordnung). Ein Betriebsfonds wird mit finanziellen Mitteln gespeist, die im Rahmen eines genehmigten operationellen Programms zu verwenden sind (OFD Hannover vom 24.01.2001).
Operationelle Programme können sein
- der integrierte Anbau von Obst und Gemüse,
- die ökologische Produktion von Obst und Gemüse,
- Maßnahmen zur Qualitätssicherung,
- die Errichtung von Kühlanlagen für Lagerung und Transport oder
- die Einführung von Vollpappeverpackungen.
Da ein Betriebsfonds als reine Finanzierungsmasse der Kontrolle der Mittelverwendung dient, ist für jedes genehmigte operationelle Programm ein eigener Betriebsfonds einzurichten. So werden sämtliche Einnahmen und Ausgaben dem jeweiligen Programm zugeordnet.
Betriebsfonds von Erzeugerorganisationen, die mit finanziellen Mitteln zur Verwendung im Rahmen genehmigter operationeller Programme ausgestattet sind, stellen Zweckvermögen i. S. von § 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG (Körperschaftsteuergesetz) dar und werden für Zwecke der Umsatzsteuer als selbständige Einrichtungen angesehen, die selbst jedoch kein Unternehmer sind. Das darin gebundene Vermögen ist der Verfügungsmacht der Erzeugergemeinschaft entzogen. Ein Betriebsfonds finanziert vielmehr lediglich das operationelle Programm oder legt noch nicht benötigte Geldmittel vorübergehend an. Diese Geldverwaltungstätigkeiten sind keine Leistungen im wirtschaftlichen Sinn.
Soweit ein Betriebsfonds finanzielle Beiträge der Mitglieder (hiermit sind gemeint die normalen Mitgliederbeiträge in Form prozentualer Abzüge von den diesen zustehenden Entgelten für Warenlieferungen) und Beihilfen der EU vereinnahmt, liegen deshalb mangels Leistungsaustauschs nicht steuerbare echte Zuschüsse vor.
Zahlungen des Betriebsfonds, sog. Mittelfreigabe, an die Erzeugerorganisation sind ebenfalls nicht steuerbar. Aus den zur Durchführung des operationellen Programms bezogenen Eingangsrechnungen steht der Erzeugergemeinschaft der Vorsteuerabzug zu, da die Leistungen insoweit für deren Unternehmen bezogen wurden.
Grundsätzlich sind innerhalb des Rechtsrahmens zur Errichtung von Betriebsfonds durchaus Beitragserhebungen möglich, die kein Entgelt für eine individuelle Leistung der Genossenschaft an das jeweilige Mitglied sind, sondern einen nicht steuerbaren Finanzierungsbeitrag darstellen.
Allerdings gilt dies nicht für alle Fälle der Betriebsfonds.
Vielmehr ist hier im Einzelfall nach umsatzsteuerlichen Grundsätzen das Vorliegen eines Leistungsaustauschs zu prüfen. Liegt danach ein dem einzelnen Genossenschaftsmitglied konkret zuordenbarer Leistungsbezug vor, mit dem der entrichtete Betrag in unmittelbarem Zusammenhang steht, ist von einem steuerbaren Umsatz auszugehen. Die umsatzsteuerliche Behandlung von „Sonderbetriebsfondsbeiträgen" richtet sich folglich nach der jeweiligen Ausgestaltung des Sachverhalts. Eine pauschale Feststellung, dass alle von den Mitgliedern zu leistenden Finanzbeiträge umsatzsteuerlich nicht steuerbar sind, kann daher nicht abgeleitet werden.
Im Streitfall wurden die von den Betreibern (Landwirte, die vom der EF angeschaffte Maschinen auf ihrer Hofstelle im Rahmen eines Duldungs- und Nutzungsvertrags gegen Entgelt nutzen) geleisteten Beträge durch die EF immer als Ertrag verbucht (z.B. „Sonderertrag Maschinennutzung").
Eine Umbuchung auf das Betriebsfondskonto erfolgte im Prüfungszeitraum nicht. Die durch die VO 2200/96 vorgeschriebene Prüfung der Einhaltung der entsprechenden Aufzeichnungs- und Nachweispflichten und somit der Verbuchung der Beträge und deren Verwendung durch den Geno-Verband bestätigte ausschließlich die aufgrund des Werts der erfolgten Warenlieferungen einbehaltenen Beträge auf dieses normale Betriebsfondskonto.Die Sonderbetriebsfonds-Einzahlungen wurden nicht hierzu gezählt und hatten somit auch keinerlei Einfluss auf die Höhe der EU-Beihilfe.In diesem Zusammenhang wird auch auf das Protokoll einer Besprechung vom 23.02.1999 zwischen den verschiedenen Vertretern der Erzeugergemeinschaften und des Genossenschaftsverbands hingewiesen, worin genau beschrieben wird, wie Beiträge zum Betriebsfonds im Sinne der Verordnung hätten verbucht werden müssen (Anlage 3). Auch wird in diesem Protokoll klargestellt, dass es sich bei dem Betriebsfonds zum einen um eine von der Genossenschaft verwaltete Vermögensmasse mit Zweckbindung handelt und zum anderen er rechtlich im Eigentum der Erzeuger steht. In der vom Geno-Verband erarbeiteten Darstellung der „Aufzeichnungs- und Nachweispflichten im Zusammenhang mit der Durchführung von Aktionsplänen/Operationellen Programmen (AP/OP) nach der VO (EG) Nr. 2200/96" wird unter B Nr. 1 empfohlen, den Beitragsatz auf den Umsatz der angelieferten Waren so zu bemessen, dass die im Bewilligungsbescheid genehmigten Mittel voll ausgeschöpft werden können. In dieser Höhe wurden die maßgeblichen Prozentsätze dann auch immer jedes Jahr so gewählt, ohne die erheblichen weiteren, hier streitigen Beiträge zum Sonderbetriebsfonds zu berücksichtigen.
Wäre eine Umbuchung der Sonderbetriebsfondbeiträge auf das Konto Betriebsfondbeiträge erfolgt, wären sie klar erkennbar als entsprechende zweckgebundene Vermögensmasse ausgewiesen worden. Dies hätte zur Folge gehabt, dass die erheblichen Überzahlungen des Betriebsfonds zu entsprechenden Vorträgen in die nächsten Jahre, oder aber zu Erstattungen an die übrigen Mitglieder geführt hätten (vgl. B Nr. 3 der o. g. Darstellung). Dies geschah jedoch nicht; diese Beträge dienten lediglich als Mittel zur Ergebnisverbesserung des Abschlusses der EF und nicht zur Finanzierung von operationellen Programmen nach der Verordnung. Mit diesem Willen und in Kenntnis aller Umstände wurden auch die jeweiligen Bilanzen und Abschlüsse durch die entsprechenden Gremien der EF verbindlich beschlossen und die Gelder nicht dieser Vermögensmasse mit Zweckbindung zugeordnet. Diese bewusste Entscheidung der Gremien stellt den wirtschaftlichen Hintergrund der Zahlungen klar heraus.
Dadurch wird auch deutlich, dass nicht von einem einfachen Buchungsfehler ausgegangen werden kann; vielmehr war es ausdrücklicher Wille, diese Gelder so - und nicht anders - zu behandeln.
Unter Beachtung der im o. a. Protokoll dargelegten Auffassung wird deutlich, dass die geleisteten Zahlungen in den sogenannten „Sonderbetriebsfonds" aufgrund der tatsächlichen Behandlung und Verwendung der Gelder durch die Genossenschaft nichts mit dem eigentlichen Betriebsfonds zu tun haben.
Darüber hinaus ist bereits die vertragliche Gestaltung der Nutzungs- und Duldungsverträge und deren wirtschaftlicher Gehalt eindeutig auf einen Leistungsaustausch ausgerichtet, Ein Leistungsaustausch setzt nämlich voraus, dass Leistender und Leistungsempfänger vorhanden sind, der Leistung eine Gegenleistung (Entgelt) gegenübersteht und Leistung und Gegenleistung in einem wechselseitigen Zusammenhang stehen. Danach kommt ein Leistungsaustausch zu Stande, wenn sich die Leistung auf den Erhalt einer Gegenleistung richtet und damit die gewollte, erwartete oder erwartbare Gegenleistung auslöst, so dass schließlich die wechselseitig erbrachten Leistungen miteinander innerlich verbunden sind. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall gegeben, denn es besteht ein unmittelbarer innerer Zusammenhang zwischen einer konkreten Leistung (Überlassung der jeweiligen Maschine) und der auf den Empfang dieser Leistung gerichteten Zahlung (sog. „Sonderbetriebsfondsbeitrag").“
Zur Begründung ihrer Klage trägt die Klägerin vor, die Beurteilung der Einzahlungen in den Sonder-Betriebsfonds als Entgelte für Leistungen der Klägerin durch den Beklagten sei unzutreffend. Es handele sich dabei vielmehr um nicht steuerbare Zuschüsse.
Ausweislich der zwischen der Klägerin und ihren Mitgliedern getroffenen Duldungsvereinbarungen seien die Maschinen dezentral bei den Mitgliedern aufgestellt worden, weil eine zentrale Nutzung auf dem Gelände der Klägerin nicht wirtschaftlich sinnvoll möglich sei. In den Duldungsvereinbarungen sei daher vorgesehen, dass die Maschinen auf dem Grund und Boden des Mitglieds durch die Klägerin zur Nutzung bereit gestellt würden. Die Duldungsvereinbarungen würden abgeschlossen, um den übrigen Mitgliedern der Klägerin, die dem aufstellenden Mitgliedsbetrieb entsprechende Produkte herstellten, ebenfalls die Nutzung zu ermöglichen. Gemäß § 1 des Vertrages verpflichte sich das Mitglied ausdrücklich, neben der eigenen Nutzungsmöglichkeit jedem weiteren Mitglied der Klägerin die Nutzung zu ermöglichen. Für den Fall, dass das Mitglied andere Nutzungsberechtigte willkürlich von der Nutzung ausschließe, sehe § 3 vor, dass die Klägerin die Maschine sofort auf Kosten des Mitglieds zurückholen dürfe. Nur soweit dem Mitglied durch die Nutzung durch andere Mitglieder tatsächlich Kosten entstünden, sei gemäß § 2 ein Kostenersatz vorgesehen; dies betreffe die Betriebskosten. Dieses Prinzip finde sich auch in § 2 der Nutzungsordnung (Bl. 38 – 41 Prozessakte – PrA –) wieder; dort werde ebenfalls geregelt, dass im Falle einer dezentralen Aufstellung der Maschinen das Mitglied verpflichtet sei, die Nutzung durch die anderen Mitglieder der Klägerin zu dulden; deren Nutzungsberechtigung werde einleitend ausdrücklich festgehalten. In § 5 der Nutzungsordnung finde sich die Regelung für den Fall, dass eine dezentrale Nutzung erfolge, weil eine Nutzung auf dem Gelände der Klägerin wirtschaftlich nicht sinnvoll sei.
Die dezentrale Aufstellung habe auch nicht faktisch den Ausschluss anderer Nutzungsberechtigter zur Folge. Sowohl die vertragliche als auch die tatsächliche Ausgestaltung der Überlassung der Verpackungsanlage an ein Mitglied zum Zweck der dezentralen Nutzung durch alle interessierten Mitglieder der Klägerin sprächen somit gegen das Vorliegen eines bilateralen Leistungsaustauschs.
Auch aus den fehlerhaften Buchungen bei der Klägerin seien keine gegenteiligen Schlüsse zu ziehen. Allein die buchhalterische Verarbeitung eines Vorgangs lasse keine Rückschlüsse auf das tatsächliche Bestehen einer auf Leistungsaustausch gerichteten Beziehung zu. Die Klägerin habe im Übrigen sämtliche Fehlbuchungen und die Jahresabschlüsse korrigiert. Auf die fehlerhaften Buchungen dürfe auch deshalb nicht abgestellt werden, weil der Vertragspartner hierauf keinen Einfluss nehmen könne. Ebenso bedeutungslos sei, ob die Klägerin aufgrund der unzutreffenden Verbuchung Spielräume zur Erlangung weiter gehender EU-Zuschüsse verspielt habe.
Gemäß § 3c der Verordnung zur Durchführung der gemeinsamen Marktorganisation für Obst- und Gemüse des Landes Rheinland-Pfalz sei ausdrücklich von der in Art. 6 Abs. 2 der Verordnung (EG) Nr. 1433/03 mit Durchführungsbestimmungen zu der Verordnung (EG) Nr. 2200/96 enthaltenen Ermächtigung Gebrauch gemacht worden, hinsichtlich der Betriebsfonds, der operationellen Programme und der finanziellen Beihilfen in den Betriebsfonds individuell von den angeschlossenen Erzeugern nach Maßgabe ihrer jeweiligen Satzung ihres Gesellschaftsvertrages oder ihrer jeweiligen Rechtsgrundlage erhobene Beiträge einzustellen. Eine solche Einstellungsvereinbarung sei auf Basis einer sonstigen Rechtsgrundlage im Sinne von § 3c Abs. 2 Nr. 2 der Verordnung getroffen worden.
Beiträge zum Betriebsfonds müssten nicht grundsätzlich von allen Erzeugern/Mitgliedern einer Erzeugerorganisation im Sinne der vorliegend relevanten Verordnungen erhoben werden. Diese dürften vielmehr auch von einer Gruppe bis hin zu einzelnen Mitgliedern erhoben werden. Einer Erzeugerorganisation stehe es damit frei, von einem ihr zustehenden Wahlrecht des Inhalts Gebrauch zu machen, entweder eine auf Leistungsaustausch ausgerichtete Beziehung in Form einer einfachen Nutzungsvereinbarung zu treffen oder eine Vereinbarung zur Erbringung von Finanzbeiträgen in eine treuhänderisch gebundene Vermögensmasse vorzusehen. Die Klägerin habe die letztgenannte Option ausweislich der getroffenen Vereinbarungen eindeutig gewählt.
Die nunmehr durch Umsetzung der Ermächtigung des Art. 6 Abs. 2 der Verordnung (EG) Nr. 1433/03 in § 3c Abs. 2 Satz 2 der Verordnung zur Durchführung der gemeinsamen Marktorganisation für Obst- und Gemüse des Landes Rheinland-Pfalz geschaffene Rechtslage sei im Übrigen auch schon vor 2003 so gesehen und gehandhabt worden. Mit der Umsetzung sei lediglich eine Klarstellung zu einer Auslegung geschaffen worden, die bereits vorher als maßgeblich angesehen worden sei (so auch die Begründung zur VO 1433/03).
Unschädlich sei, dass ein Mitglied einer Erzeugerorganisation möglicherweise stärker gefördert werde als andere Mitglieder. Dies werde vom europäischen wie auch vom nationalen Gesetzgeber ausdrücklich in Kauf genommen und gebilligt, weil auch die Förderung einzelner Mitglieder einer Erzeugerorganisation diese im Ganzen stärke.
Die von der Klägerin angeschafften Verpackungsmaschinen seien nicht für jedes landwirtschaftliche Produkt einsetzbar. Dies gelte auch für eine Vielzahl von anderen Wirtschaftsgütern, die von Erzeugerorganisationen angeschafft würden. Deshalb stelle sich von vornherein die flächendeckende Finanzierung über den Betriebsfonds als die beste Möglichkeit dar. In vielen Fällen – wie auch dem vorliegenden – in denen nur eine kleine Gruppe oder einzelne Erzeuger weiter gehende Nutzungsvorteile erlangten, dränge es sich geradezu auf, von der gesetzlichen Ermächtigung Gebrauch zu machen, d.h. Beiträge in einen Sonder-Betriebsfonds zur gleichmäßigeren Lastenverteilung zu erheben. Diese blieben aber, weil sie im Allgemeininteresse zur Stärkung der Erzeugerorganisation insgesamt eingesetzt würden, Zuschüsse und seien nicht als rein bilaterale auf Leistungsaustausch gerichtete Beziehungen zu qualifizieren. Die Klägerin sei satzungs- und gesetzesmäßig tätig, um Gemeinschaftszwecke für sämtliche Mitglieder zu erfüllen; ihr Auftrag sei, sämtliche Mitglieder zu fördern. Eine solche Förderung könne auch dann im allgemeinen Interesse liegen, wenn ein überwiegender Nutzen zunächst bei einem einzelnen Mitglied festzustellen sei. Die Anschaffung und Nutzung der Verpackungsanlagen habe die Angebotsmacht der Klägerin insgesamt nachhaltig gestärkt.
Um die Förderung durch die EU zu erhalten, sei es nicht zwingend erforderlich, dass nur ein Mitglied die Zahlungen zur Anschaffung einer Maschine leiste; denkbar sei auch, dass mehrere Mitglieder sich zur gemeinsamen Finanzierung einer Maschine zusammen schlössen und sich über den Ort der Aufstellung einigten. Bisher sei eine solche Gestaltung lediglich tatsächlich nicht verwirklicht worden.
Die Klägerin beantragt, die Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 2000 bis 2003 vom 1. April 2008 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 12. Januar 2010 aufzuheben, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Er trägt ergänzend zu seinen Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vor, die Verordnungen zur Marktordnung würden keine verbindlichen Vorgaben für das Umsatzsteuerrecht darstellen. Prüfungsmaßstab seien vielmehr allein die umsatzsteuerrechtlichen Grundsätze. Danach liege ein Leistungsaustausch vor, wenn sich die Zahlung auf den Erhalt einer Gegenleistung richte und die gewollte, erwartete oder erwartbare Gegenleistung auslöse, so dass die wechselseitig erbrachten Leistungen in einem inneren Zusammenhang stünden. Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall vor. Es bestehe ein unmittelbarer innerer Zusammenhang zwischen der Zahlung in den Sonder-Betriebsfonds und der Überlassung der Maschine.
Im Falle der Qualifizierung der Beiträge in den Sonder-Betriebsfonds als nicht steuerbare Zuwendungen müsse der Vorsteuerabzug aus der Anschaffung der Maschinen versagt werden (EuGH Urteil vom 12.02.2009 Rs. C-515/07 VNLTO).
Das Gericht hat einen Erörterungstermin durchgeführt. Auf das Protokoll vom 28.06.2012 (Bl. 95 – 97 Prozessakte) wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
Die Klägerin ist eine Erzeugerorganisation i.S. des Titels II der VO EG 2200/96. Sie hat einen Betriebsfonds gemäß Art. 15 dieser VO eingerichtet. Sie hat außerdem von der gemäß § 3c Abs. 2 Nr. 2 der EG-ObstGemüseDV 1997 eingeräumten Möglichkeit Gebrauch gemacht, zusätzlich in den Betriebsfonds individuell von den angeschlossenen Erzeugern erhobene Beiträge einzustellen (Sonder-Betriebsfonds).
Nach der nicht bestrittenen Darstellung der Klägerin trägt das Mitglied, bei dem die Maschine aufgestellt wird, durch die Einzahlung in den Sonder-Betriebsfonds 50% der Anschaffungskosten; die anderen Nutzer zahlen lediglich die Betriebskosten ohne Einschaltung der Klägerin direkt an dieses Mitglied. Der Sonder-Betriebsfonds wird als Treuhandvermögen geführt; die Einzahlungen werden in den Betriebsfonds eingelegt und ausschließlich zur Anschaffung der Maschinen verwendet, für die sie bestimmt sind.
Über die Verpflichtung zur Leistung von Einzahlungen durch den „Betreiber“ in den Betriebsfonds, die Anschaffung und den Ort der Aufstellung des jeweiligen Wirtschaftsguts, sowie die Verpflichtung des Betreibers, anderen Mitgliedern die Nutzung gegen Erstattung der Betriebskosten zu ermöglichen, werden zwischen der Klägerin und den Betreibern Vereinbarungen getroffen (Muster Bl. 56 – 58 Rb-Akte und Bl. 38 – 41 PA).
In der Anschaffung und Aufstellung der Maschine beim Mitglied (Betreiber) durch die Klägerin einerseits und der Zahlung von 50% der Anschaffungskosten in den Sonder-Betriebsfonds durch das Mitglied andererseits ist ein steuerbarer Leistungsaustausch gegen Entgelt zu sehen.
1.
Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfordert die Steuerbarkeit eines Vorgangs, dass eine Lieferung oder sonstige Leistung der Klägerin gegen Entgelt vorliegt.
Im Streitfall kommt eine sonstige Leistung – Anschaffung und Aufstellung einer Maschine beim „Betreiber“ – in Betracht.
Eine steuerbare Leistung gegen Entgelt liegt stets dann vor, wenn zwischen einer Leistung und einem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang besteht und sich dieser Zusammenhang aus einem zwischen dem leistenden und dem Leistungsempfänger bestehenden Rechtsverhältnis ergibt (z.B. BFH Urteil vom 29.10.2008 – V R 59/07; EuGH Urteil vom 21.03.2002 Rs. C-174/00 Kennemer Golf & Country Club).
Keine Leistung gegen Entgelt ist gegeben im Falle eines echten Zuschusses. Ein solcher liegt insbesondere dann vor, wenn durch die Zahlung lediglich eine aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemein politischen Gründen erwünschte Tätigkeit des Zahlungsempfängers gefördert werden soll. Soll der Zahlungsempfänger mit dem Zuschuss nur unterstützt werden, damit er seine unternehmerische Tätigkeit überhaupt ausüben kann, dann fehlt es an der erforderlichen Verknüpfung zwischen einer Leistung an den Zahlenden und der Zahlung. Echte Zuschüsse liegen deshalb insbesondere dann vor, wenn die mit dem Zuschuss zu fördernde Tätigkeit des Zahlungsempfängers sich nicht als konkretisierbarer Vorteil an einen individualisierbaren Leistungsempfänger darstellt (Meyer in Offerhaus/Söhn/Lange § 1 UStG, Rz. 121 m.w.N.).
Maßgeblich für die Abgrenzung von nicht steuerbaren echten Zuschüssen zu solchen Zahlungen, denen ein Leistungsaustausch zugrunde liegt – unechte Zuschüsse – ist die für den Einzelfall zu treffende Feststellung, ob zwischen einer Leistung des Zahlungsempfängers und der Zahlung ein unmittelbarer Zusammenhang in der Weise besteht, dass die Vergütung den Gegenwert für die Leistung bildet. Der die Zahlung leistende muss als Leistungsempfänger anzusehen sein, also aufgrund der Tätigkeit des Zahlungsempfängers einen individualisierbaren Vorteil erhalten. Dass mit der Tätigkeit des Leistenden zugleich die Allgemeinheit gefördert wird, steht der Annahme eines Leistungsaustauschs nicht entgegen (Meyer a.a.O., Rz. 123 m.w.N.). Der Zweck, den der Zahlende mit der Zahlung verfolgt, kann dabei ein wichtiges Indiz für die Beurteilung darstellen, ob eine Leistung gegen Entgelt anzunehmen ist (Meyer a.a.O., Rz. 124).
Nach diesen Grundsätzen wird ein Leistungsaustausch regelmäßig angenommen, wenn eine Gemeinde eigene Aufgaben z.B. auf eine von ihr gegründete GmbH überträgt und Zahlungen leistet, damit die GmbH diese Aufgaben erfüllen kann (Meyer a.a.O., Rz. 125 m.w.N.).
Keine Leistung gegen Entgelt liegt auch dann vor, wenn die Gesellschafter oder Mitglieder eines Vereins Zuwendungen ausschließlich zu dem Zweck leisten, dass die Gesellschaft, bzw. der Verein allgemein seine satzungsmäßigen Aufgaben erfüllen kann.
Mitgliedsbeiträge an eine Personenvereinigung können Entgelt für eine Leistung darstellen. Das Vorliegen eines Leistungsaustauschs ist nicht beschränkt auf Fälle bilateraler Beziehungen (z.B. BFH Urteil vom 05.12.2007 – V R 60/05).
Auch wenn eine Personenvereinigung ausschließlich gegenüber ihren Mitgliedern tätig wird, kann sie als Unternehmer anzusehen sein (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG).
Ob in der Tätigkeit der Personenvereinigung eine Leistungserbringung an die Mitglieder zu sehen ist, richtet sich allein nach den allgemeinen Grundsätzen des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG (Meyer a.a.O., Rz. 165). Es kommt also darauf an, ob eine konkrete Leistung vorliegt, deren Nutzen dem einzelnen Mitglied zugute kommt; unschädlich für die Annahme des Leistungsbezuges ist dabei, dass sie auch für die übrigen Mitglieder von Nutzen ist (BFH Urteil vom 05.12.2007 – V R 60/05).
Unzweifelhaft sind diese Voraussetzungen erfüllt, wenn eine Leistung im Sonderinteresse eines Mitgliedes erbracht wird und dafür zusätzlich zum Mitgliedsbeitrag ein Sonderentgelt entrichtet wird. Dieser Fall liegt hier aber nicht vor.
Jedoch können auch die Mitgliedsbeiträge als Entgelt für Leistungen der Personenvereinigung an die Mitglieder anzusehen sein. Entscheidend ist, ob das Beitragsaufkommen in erster Linie dafür verwendet wird, den Mitgliedern einen wirtschaftlichen Vorteil zuzuwenden, aufgrund dessen sie als Empfänger von Dienstleistungen angesehen werden können (Meyer a.a.O., Rz. 169).
Dem entsprechend stellen die von Sportvereinen erhobenen Mitgliedsbeiträge Entgelte für die Leistungen des Vereins an die Mitglieder dar, wobei es nicht darauf ankommt, in welchem Umfang die Mitglieder die Leistungen tatsächlich in Anspruch nehmen (EuGH Urteil vom 21.03.2002 Rs. C-174/00 Kennemer Golf & Country Club; BFH Urteil vom 11.10.2007 – V R 69/06).
Auch Finanzzuschüsse einer Kirche an einen Verein, dessen Zweck die Förderung der kirchlichen Medienarbeit ist, stellen danach Leistungsentgelte dar (BFH Urteil vom 27.11.2008 – V R 8/07). Das Gleiche gilt für die Entwicklung und Pflege eines Vergütungssystems durch eine GmbH im Interesse ihrer Gesellschafter, auch wenn diese nur Aufwendungsersatz leisten (BFH Urteil vom 05.07.2007 – V R 60/05).
Ein Leistungsaustausch liegt auch dann vor, wenn z.B. von Mitgliedsunternehmen Zahlungen an eine Forschungseinrichtung geleistet werden, wenn die Mitglieder von der Forschung profitieren (FG Düsseldorf Urteil vom 16.06.1999, EFG 1999, S. 1101).
Art und Höhe der Beitragsbemessung sind grundsätzlich irrelevant für die Frage, ob ein Leistungsaustausch vorliegt. Der Entgeltcharakter kann daher nicht allein deswegen verneint werden, weil die Höhe der Zahlungen sich nicht am Umfang der tatsächlichen Inanspruchnahme der Leistungen der Personenvereinigung orientiert (Meyer a.a.O., Rz. 173 m.w.N.). Eine Beitragsstaffelung stellt allerdings ein gewichtiges Indiz für einen Leistungsaustausch dar.
Soweit die Gegenleistung nur Aufwendungsersatz darstellt, steht dies der Annahme eines Leistungsaustauschs nicht entgegen (z.B. BFH Urteil vom 05.12.2007 – V R 60/05).
Soweit die Personenvereinigung neben der Erbringung von den Individualinteressen der Mitglieder dienenden Leistungen weitere Tätigkeiten entfaltet, sind die Mitgliedsbeiträge – ggf. im Schätzungswege – aufzuteilen in sog. echte, nicht steuerbare Mitgliedsbeiträge und steuerbare Leistungsentgelte (Meyer a.a.O., Rz. 174 m.w.N.).
2.
Nach diesen Grundsätzen sind die Beiträge in den Sonder-Betriebsfonds als Entgelte für eine Leistung der Klägerin – die Anschaffung einer Maschine und deren Zur-Verfügung-Stellen zur Nutzung auf dem Gelände des Betreibers – zu qualifizieren.
Zwar wird die Klägerin mit der Anschaffung der Aufbereitungs- und Verpackungsmaschinen auch im allgemeinen Interesse ihrer Mitglieder tätig. Darüber hinaus liegt es jedoch auf der Hand, dass die Maschinen auch besonders den individuellen Interessen der jeweiligen „Betreiber“ dienen und damit ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Aufstellung der Maschine bei diesem und den über fünf Jahre verteilten Zahlungen in den Sonder-Betriebsfonds gegeben ist.
Dass die Maschinen auf dem Gelände des jeweiligen Betreibers aufgestellt werden, ist für diesen ein konkreter Vorteil gegenüber den übrigen Mitgliedern, die die Maschinen ebenfalls nutzen dürfen. Für diesen Vorteil gegenüber den übrigen Mitgliedern ist der Betreiber bereit, zusätzliche Zahlungen zu erbringen.
Die Leistung der Klägerin dient damit (auch) dem konkreten Individualinteresse des Betreibers.
Der zwischen den Beiträgen in den Sonder-Betriebsfonds und der Anschaffung und Aufstellung bestimmter Maschinen bestehende innere Zusammenhang tritt offen zutage. Es besteht durch die Duldungsvereinbarung eine vertragliche Vereinbarung zwischen der Klägerin und dem Betreiber, die gegenseitige Rechte und Pflichten festlegt. Aus der Duldungsvereinbarung ergibt sich auch der Zusammenhang zwischen dem Aufstellen eines Wirtschaftsgutes an dem dort vereinbarten Ort und den Zahlungen durch den Betreiber. Die Höhe der Beiträge orientiert sich an den Anschaffungskosten. Das Mitglied zahlt die Beiträge auch eindeutig, um die Nutzungsmöglichkeit auf dem eigenen Gelände zu erlangen. Zweckbestimmung der Zahlungen in den Sonder-Betriebsfonds ist ausschließlich die Anschaffung der bei den Betreibern und Zahlenden aufzustellenden Wirtschaftsgüter.
Unerheblich ist für den Zusammenhang zwischen Leistung und Zahlung, dass auch andere Mitglieder eine Nutzungsmöglichkeit erhalten und damit von der Leistung der Klägerin profitieren (BFH Urteil vom 05.12.2007 – V R 60/05).
Die Zahlungen erfolgen auf vertraglicher – bilateraler – Rechtsgrundlage (Duldungsvereinbarung, Muster Bl. 56 – 58 Rb-Akte). Jedoch auch wenn die Duldungsvereinbarungen als Konkretisierung einer satzungsmäßigen Verpflichtung der jeweiligen „Betreiber“ zur Leistung zusätzlicher Mitgliedsbeiträge anzusehen sein sollten, würde dies an der Qualifizierung als Leistungsaustausch nach den unter 1. dargestellten Grundsätzen nichts ändern.
Dass die Zahlungen nur einen (teilweisen) Aufwendungsersatz darstellen, hindert die Annahme des Leistungsaustauschs nicht.
Dass die Zahlungen zunächst in ein bei der Klägerin eingerichtetes Treuhandvermögen geleistet werden, steht der Annahme der Entgeltlichkeit nicht entgegen. Es handelt sich nach den vertraglichen Gestaltungen um Zahlungen auf ein Konto der Klägerin. Das Geld fließt also aus dem Vermögen des Mitglieds ab. Es wird von der Klägerin insoweit treuhänderisch verwaltet, als durch die Separation sicher gestellt wird, dass es auch tatsächlich nur zur Anschaffung des Wirtschaftsgutes verwendet wird, für das es bestimmt ist. Da die Zahlungen zur Anschaffung der Maschinen durch die Klägerin bestimmt sind und letztendlich auch tatsächlich ausschließlich dafür verwendet werden, liegt Entgeltlichkeit ungeachtet der Ausgestaltung der Sonder-Betriebsfonds als Treuhandvermögen vor.
Damit liegt ein steuerbarer – und steuerpflichtiger – Leistungsaustausch gegen Entgelt vor.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wurde nicht zugelassen, da das Urteil auf der rechtlichen Würdigung der speziellen Sachverhaltsgestaltung beruht und diese im Einklang mit der unter 1. dargestellten Rechtsprechung von EuGH und BFH erfolgte.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 1 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 5 KStG
§ 3c Abs. 2 Nr. 2 der EG-ObstGemüseDV
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 2 der Nutzungsordnung
§ 5 der Nutzungsordnung
§ 3c der Verordnung
§ 3c Abs. 2 Nr. 2 der Verordnung
§ 3c Abs. 2 Satz 2  der Verordnung
Art. 15 dieser VO

Zitierte Entscheidungen: V R 59/07
V R 60/05
V R 69/06
V R 8/07