Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-07-24, Aktenzeichen 1 K 2144/09
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2014:0724.1K2144.09.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darum, ob die Einkünfte aus der Veräußerung von Gesellschaftsanteilen im Wege der gesonderten und einheitlichen Feststellung auf Ebene der Gesellschaft zu erfassen sind.
Die Klägerin wurde mit Vertrag vom ...1998 gegründet. Gesellschafter waren M, B, D und R.
Nach dem Gesellschaftsvertrag („Poolvertrag“) war Zweck der Gesellschaft die einheitliche Verwaltung von Mitgliedschaftsrechten aus Aktien an der O Aktiengesellschaft (AG). An der O AG waren unter anderem die Gesellschafter der Klägerin wie folgt beteiligt: M mit … Stück sowie B, D und R mit je … Stück. Bei einem Grundkapital der AG von …,- DM entsprach dies einer Beteiligung des M mit …,- DM und der Herren G, D und R mit jeweils …,- DM.
Der Zweck des Pools sollte vor allem darin bestehen, die weitere erfolgreiche wirtschaftliche Entwicklung der AG zu sichern. Die Poolvereinbarung wurde im Vorfeld des Börsenganges der O AG getroffen. Nach § 1 des Poolvertrags sollte der gemeinsame Einfluss der Aktionäre in der AG sichergestellt werden, in dem die Gesellschafter unter anderem ihre Aktien der Gesellschaft übertragen sollten, gegenüber der O AG einheitlich auftreten, das Stimmrecht in der Aktiengesellschaft einheitlich ausüben und dafür Sorge zu tragen hatten, dass ihr Aktienbestand nicht ohne Zustimmung der übrigen Gesellschafter veräußert, belastet oder sonstwie beschränkt wird. Die durch die Gesellschaft vereinnahmten Erträge aus der Beteiligung sollten gemäß Beschluss der Gesellschafterversammlung weiterverteilt werden.
Bei den im Gesellschaftsvermögen der Klägerin befindlichen Aktien an der O AG handelte es sich um einbringungsgeborene Anteile.
Die O AG war mit notariellem Vertrag vom ...1997 durch Umwandlung der in 1995 gegründeten Personenhandelsgesellschaft O GmbH & Co KG in die Kapitalgesellschaft O AG entstanden. Die Umwandlung war per Formwechsel unter Buchwertfortführung und gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten erfolgt. Die Umwandlung war daher nach § 25 des Umwandlungsteuergesetzes a.F. (UmwStG) in entsprechender Anwendung der §§ 20-22 UmwStG a.F. wie die Einbringung in eine Kapitalgesellschaft zu behandeln. Die ausgegebenen Inhaberaktien waren daher als einbringungsgeborene Anteile zu qualifizieren. Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig.
Mit Verträgen vom ...12.1998 wurden Anteile an der GbR, der Klägerin, an die Y GmbH verkauft, wobei zwischen den Beteiligten streitig ist, ob die Gesellschaft oder die einzelnen Gesellschafter die Anteile verkauften. Dabei wurden Beteiligungen der Gesellschafter D, B und R in Höhe von jeweils …,- DM und des Gesellschafters M in Höhe von …,- DM verkauft. Gemäß dem Protokoll der Gesellschafterversammlung vom ...12.1998 stimmten die Gesellschafter zu.
Bei der Y GmbH handelte es sich um eine Kapitalgesellschaft, an der die gleichen Personen im gleichen Verhältnis beteiligt waren wie an der klagenden GbR. Die Veräußerung der Anteile erfolgte ausweislich der Kaufverträge hinsichtlich der Gesellschafter B, D und R für jeweils …,- DM und hinsichtlich des Gesellschafters M für …,- DM.
Mit Vertrag vom ...12.1998 schied die Y GmbH aus der GbR (Klägerin) aus. Laut Vertrag bestand das Vermögen der Klägerin zu diesem Zeitpunkt aus … Aktien im Nennwert von je …,- DM. Zum ...12.1998 sollten auf die Y GmbH … Aktien übertragen werden.
Damit sollten sämtliche Ansprüche der GmbH erfüllt sein.
Mit Vertrag vom ...09.2000 wurde der Poolvertrag dahingehend geändert, dass die verbliebenen Aktien nunmehr im Sondereigentum der jeweiligen Poolbeteiligten bleiben sollten. Eigentum zur gesamten Hand oder Miteigentum sollte nicht begründet werden.
Für das Streitjahr 1998 gab die Klägerin keine Feststellungserklärung ab. Auch die Gesellschafter erklärten die Erlöse aus der Veräußerung der Anteile in ihren jeweiligen Einkommensteuererklärungen nicht.
Nachdem das dafür zuständige Finanzamt … -Amtsbetriebsprüfungsstelle- eine Außenprüfung für den Zeitraum 1998 bis 2001 durchgeführt hatte, erließ der Beklagte, das Finanzamt (nachfolgend FA) nach Ergehen eines Zwischenberichts der Betriebsprüfungsstelle erstmals am 22.03.2004 einen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1998. Darin stellte es Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus Veräußerungs-gewinnen in Höhe von …,- DM fest. Die Verteilung erfolgte nach Bruchteilen, so dass auf die Gesellschafter B, D und R jeweils 30/100 (…,- DM) entfielen und auf den Gesellschafter M 10/100 (…,- DM). Da die Betriebsprüfung noch nicht abgeschlossen war, erging der Bescheid unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Mit Schreiben vom 19.04.2004 stellte die Klägerin beim FA einen Antrag auf schlichte Änderung gemäß § 172 Abs. 1 Nr. 2a der Abgabenordnung (AO) und beantragte, den Gewinn 1998 mit 0,- DM festzustellen. Begründet wurde der Antrag damit, dass jeweils ein Anteil an der X GbR veräußert worden sei, jedoch kein Anteil an einer Mitunternehmerschaft, da die Klägerin lediglich eine vermögensverwaltende Personengesellschaft darstelle. Gleichzeitig legte sie Einspruch gegen den Vorbehalt der Nachprüfung ein.
Im Betriebsprüfungsbericht vom 18.07.2005 hielt die Betriebsprüfung an den im Zwischenbericht getroffenen Feststellungen fest.
Mit Bescheid vom 10.08.2005 wurde der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben. Mit Schreiben vom 30.05.2006 teilte das FA mit, dass es den Antrag auf schlichte Änderung in einen Antrag nach § 164 Abs. 2 AO umdeute und das Schreiben des Bevollmächtigten der Klägerin vom 29.08.2005 als Einspruch gegen den Änderungsbescheid vom 10.08.2005 ansehe. Mit Schreiben vom 12.09.2008 bat der Bevollmächtigte, sein Schreiben vom 30.08.2005 als Erneuerung seines Antrags auf schliche Änderung zu werten. Gleichzeitig trug er erstmals vor, dass die Einkünfte bei einer Beteiligungsveräußerung durch eine vermögensverwaltende Personengesellschaft nicht Gegenstand eines Feststellungsverfahrens seien. Am 10.03.2009 lehnte das FA diesen Änderungsantrag unter Hinweis auf die Bitte des Bevollmächtigten der Klägerin, den Rechtsbehelf nicht als Einspruch, sondern als erneuten Antrag auf schlichte Änderung gemäß § 172 AO zu behandeln, ab. Der Bescheid war mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen. Zur Begründung führte das FA aus, die Veräußerung der Gesellschaftsanteile der X GbR sei eine Veräußerung im Sinne des § 16 des Einkommensteuergesetzes (EStG) gewesen. Würden nach § 21 Abs. 1 UmwStG a.F. Anteile an einer Kapitalgesellschaft veräußert, die der Veräußerer oder bei unentgeltlichem Erwerb der Anteile der Rechtsvorgänger durch eine Sacheinlage unter Teilwert erworben habe (einbringungsgeborene Anteile), gelte der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteige, als Veräußerungsgewinn im Sinne des § 16 EStG. Hier hätten die Gesellschafter M, B, D und R einbringungsgeborene Anteile entgeltlich veräußert, so dass die Veräußerung gem. § 21 Abs. 1 UmwStG a.F. als Veräußerung im Sinne des § 16 EStG gelte.
Die Klägerin legte gegen den Bescheid über die Ablehnung des Antrags auf schlichte Änderung Einspruch ein mit der Begründung, es sei eine einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung für Tatbestände getroffen worden, welche dieser Methode nicht zugänglich seien.
Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 30.07.2009 als unbegründet zurück. Es begründete seine Auffassung damit, dass nach § 1 des Poolvertrags geregelt worden sei, es könne über die Entnahme von Aktien aus dem Depot nur durch alle Gesellschafter verfügt werden und die durch die X GbR vereinnahmten Erträge aus der Beteiligung sollten gemäß Beschluss der Gesellschafterversammlung verteilt werden. Daher sei Gesamthandsvermögen gemäß § 718 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) begründet worden. Folglich seien die Einkünfte der von der X GbR verwalteten Aktien gemäß § 179 Abs. 2 S. 2, § 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 2a AO einheitlich und gesondert festzustellen.
Dass die Teilverkäufe durch vier einzelne Kaufverträge erfolgt seien, stünde der Einkünfteerzielung durch die Gesellschaft nicht entgegen.
Mit der erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie vertritt die Auffassung, der Bescheid sei formell rechtswidrig. Da es sich aufgrund der vier abgeschlossenen Kaufverträge um vier individuelle Rechtsgeschäfte gehandelt habe, seien diese auf der Ebene der jeweiligen Gesellschafter steuerlich zu würdigen. Es handele sich nicht um gemeinschaftliche Einkünfte, welche im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung gemäß § 180 AO zu erfassen seien. Es handele sich auch nicht um Einkünfte, welche von der GbR selbst erzielt worden seien. Auch der Bundesfinanzhof (BFH) habe dies in einem vergleichbaren Fall entsprechend entschieden (BFH-Urteil vom 21.01.2014 IX R 9/13, BFHE 244, 225, BFH/NV 2014, 745 ).
Im Übrigen sei der Bescheid auch materiell rechtswidrig, da es im Besteuerungszeitraum 1998 keine Vorschrift gegeben habe, welche die Veräußerung von Anteilen an einer GbR, die ausschließlich vermögensverwaltend tätig gewesen sei, der Besteuerung unterworfen habe.
Da auch keine Anteile in eine Kapitalgesellschaft eingebracht worden seien, sei § 21 UmwStG a.F. nicht anwendbar. Vielmehr habe hier gerade die Kapitalgesellschaft Anteile an einer GbR erworben, was von § 21 UmwStG a.F. nicht erfasst sei.
Gegenstände der Veräußerungsgeschäfte seien nicht die Beteiligungen gewesen, die im Gesamthandsvermögen gebunden gewesen seien, sondern Teile der individuell gehaltenen Beteiligungen an der GbR durch die einzelnen Gesellschafter. Es seien Teile der Beteiligung an der X GbR veräußert worden, nicht jedoch Aktien an der O AG. Insofern gehe es nicht um die Frage, ob es sich um einbringungsgeborene Anteile gehandelt habe, da dies unstreitig sei.
Nach Ansicht der Klägerin sind der Antrag auf schlichte Änderung gemäß § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO und nachfolgend die erhobene Verpflichtungsklage das geeignete prozessuale Mittel, um das von ihr erstrebte Ziel der Feststellung, dass auf Ebene der Klägerin kein Veräußerungsgewinn angefallen ist, zu erreichen. Daher habe sie bewusst nicht den Rechtsbehelf des Einspruchs gewählt. Dies sei auch von der Finanzverwaltung während des gesamten Verfahrens so verstanden worden.
Rein vorsorglich rege sie an, den Antrag in einen Einspruch umzudeuten, da für den Fall, dass mit dem Antrag auf schlichte Änderung das begehrte Ziel nicht zu erreichen sei, Einspruch eingelegt werden sollte. Nach Ergehen einer Einspruchsentscheidung könne diese zum Gegenstand des Verfahrens gemacht werden.
Die Klägerin beantragt,
den Beklagten unter Aufhebung des ablehnenden Bescheides vom 10.03.2009 und der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2009 zu verpflichten, einen geänderten Bescheid für 1998 über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zu erlassen, in dem die Einkünfte aus Gewerbebetrieb auf 0,-- EUR festgestellt werden; hilfsweise den Beklagten unter Aufhebung des ablehnenden Bescheides vom 10.03.2009 und der Einspruchsentscheidung vom 30.07.2009 zu verpflichten, den Bescheid für 1998 über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 22.03.2004 in Gestalt des Änderungsbescheides vom 10.08.2005 ersatzlos aufzuheben, höchsthilfsweise im Unterliegensfalle die Revision zuzulassen;
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es wiederholt und vertieft seine im Einspruchsverfahren vertretene Auffassung und trägt weiterhin vor, die Gesellschaft sei nicht lediglich zum Zwecke der Poolung von Mitgliedschaftsrechten gegründet worden. Vielmehr gehe aus den in § 1 des Poolvertrags getroffenen Regelungen hervor, dass Gesamthandsvermögen gemäß § 718 BGB begründet worden sei. Somit handele es sich bei den Einkünften aus den an die Klägerin übertragenen und von ihr verwalteten Aktien um gemeinsame Einkünfte, welche gemäß § 179 Abs. 2 S. 2, § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2a AO gesondert und einheitlich festzustellen seien. Die materiellen Rechtsvorschriften des § 16 EStG und § 21 UmwStG a.F. gälten auch für Anteilseigner, die ihre einbringungsgeborenen Gesellschaftsanteile (Aktien) im Rahmen einer GbR hielten und verwalteten.
Die einschlägigen Verwaltungsvorgänge (1 Band Feststellungsakten, 1 Sonderband I Rechtsbehelfe, 1 Sonderband II Änderungsantrag, 6 Ordner Fallheft der Betriebsprüfung) waren beigezogen und Gegenstand der Beratung und Entscheidung.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
1. Die Klägerin kann mit der von ihr erhobenen Verpflichtungsklage das von ihr angestrebte Ziel, nämlich die Feststellung des Veräußerungsgewinns auf 0,00 EUR, nicht erreichen. Dafür müssten zunächst die Voraussetzungen für eine gesonderte und einheitliche Feststellung der Besteuerungsgrundlagen vorliegen.
Die Klägerin hat im Verwaltungsverfahren einen Antrag auf schlichte Änderung des Bescheides nach § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO und Feststellung des Veräußerungsgewinns auf 0,00 DM gestellt. Diesen Antrag hat sie auch nach Änderung des Bescheides durch das FA vom 10.08.2005, in welchem der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wurde, wiederholt.
a) Die Veräußerung der Anteile an der Klägerin durch die einzelnen Gesellschafter ist vorliegend jedoch nicht im Rahmen der einheitlichen und gesonderten Gewinnfeststellung der GbR zu erfassen.
Nach der Rechtsprechung des BFH sind Kapitalbeteiligungen einer Personengesellschaft, die keine Gewinneinkünfte bezieht (vermögensverwaltende Personengesellschaft), den Gesellschaftern für Zwecke der Besteuerung der Veräußerung anteilig zuzurechnen und können damit auch nicht Gegenstand einer einheitlichen und gesonderten Feststellung nach § 179 AO sein (BFH-Urteile vom 09.05.2000 VIII R 41/99, BFHE 192, 273, BStBl II 2000, 686 und vom 13.07.1999 VIII R 72/98, BFHE 190, 87, BStBl II 1999, 820 ). Vielmehr sind die Veräußerung der zum Gesamthandsvermögen gehörenden Anteile als auch die den Veräußerungsgewinn bestimmenden Umstände (Veräußerungspreis, Anschaffungs- und Veräußerungskosten) den Gesellschaftern nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO so zuzurechnen, als ob sie an den (Kapital-)Anteilsrechten zu Bruchteilen beteiligt wären (sog. Bruchteilsbetrachtung -BFH-Urteil vom 09.05.2000 VIII R 41/99, BFHE 192, 273, BStBl II 2000, 686 m.w.N.-). Aus der Bruchteilsbetrachtung ergibt sich ferner, dass sowohl die Veräußerung des Anteils an der vermögensverwaltenden Personengesellschaft als auch die entgeltliche Übertragung der Anteilsrechte durch die Gesamthand ertragssteuerlich als anteilige Veräußerung der Beteiligung an der Kapitalgesellschaft durch die Gesellschafter der Personengesellschaft zu werten sind (BFH-Urteil vom 13.07.1999 VIII R 72/98, BFHE 190, 87, BStBl II 1999, 820 ).
b) Entgegen der Auffassung der Klägerin ist somit die Feststellung des Veräußerungsgewinns auf 0,- EUR nicht möglich. Der Bescheid über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung ist Grundlagenbescheid für die Besteuerung bei einzelnen Gesellschaftern. Nach § 182 Abs. 1 AO ist dieser Steuerbescheid für den Einkommensteuerbescheid als Folgebescheid bindend. Somit stünde ein solcher Bescheid der möglicherweise zu erfolgenden Erfassung der Veräußerungserlöse im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung der einzelnen Gesellschafter entgegen.
2. Auch der hilfsweise gestellte Antrag der Klägerin auf Aufhebung des Bescheides kann keinen Erfolg haben. Zwar ist nach § 172 Abs. 1 Nr. 2a AO auch ein Antrag auf Aufhebung des Bescheides möglich.
Der Antrag auf schlichte Änderung muss jedoch zu seiner Wirksamkeit nicht nur fristgerecht gestellt, sondern auch ausreichend konkretisiert sein, dabei kann die nicht fristgebundene Begründung nachgereicht werden (FG Köln,
Urteil vom 14.06.2000 11 K 3573/99, EFG 2000, 1044). Der Änderungs- oder Aufhebungsrahmen muss sich jedoch aus dem Antrag ergeben (BFH-Urteil vom 27.10.1993 XI R 17/93, BFHE 172, 493; BStBl II 1994, 439 ). Der fristgerechte Antrag muss inhaltlich zumindest insoweit konkretisiert sein, dass das FA erkennen kann, inwiefern der Steuerpflichtige den Bescheide für fehlerhaft hält (BFH-Urteil vom 27.10.1993 XI R 17/93, BFHE 172, 493; BStBl II 1994, 439 ). Das Begehren auf Herabsetzung der Steuer auf 0,- DM bestimmt konkret den Änderungsrahmen (so auch FG Köln, Urteil vom 14.06.2000 11 K 3573/99, EFG 2000, 1044). Dies entspricht sowohl dem Gesetzeswortlaut des § 172 Abs. 1 Nr. 2 AO, als auch seiner systematischen Stellung im Gesetz und dem Gesetzeszweck. So soll durch den Antrag auf schlichte Änderung der Behörde nicht ermöglicht werden, den gesamten Fall wieder aufzurollen. Vielmehr soll lediglich eine punktuelle Überprüfung des Bescheides vorgenommen werden (BFH-Urteile vom 27.10.1993 XI R 17/93, BFHE 172, 493; BStBl II 1994, 439 und vom 20.12.2006 X R 30/05, BFHE 216, 31, BStBl II 2007, 503 ). Denn dieses Verfahren ist darauf gerichtet, zügig, einfach und ohne strengen Formzwang zu einer punktuellen Korrektur des Ausgangsbescheides zu gelangen.
Mit Ablauf der Einspruchsfrist tritt regelmäßig die Bestandskraft des ursprünglichen Steuerbescheides ein, soweit die Steuerfestsetzung nicht im Hinblick auf die Anwendbarkeit einer Korrekturvorschrift offengeblieben ist. Das Gesetz geht mithin im Grundsatz davon aus, dass generell die Bestandskraft nur insoweit durchbrochen bzw. die Steuerfestsetzung nur insoweit offengehalten werden kann, als in der Sache eine Änderungsmöglichkeit besteht (BFH-Urteil vom 20.12.2006 X R 30/05, BFHE 216, 31, BStBl II 2007, 503 ).
Anders als der Einspruch führt der Antrag auf schlichte Änderung gerade nicht dazu, dass die Sache in vollem Umfang erneut geprüft wird (vgl. BFH-Urteil vom 27.10.1993 XI R 17/93, BFHE 172, 493, BStBl II 1994, 439 ; Loose in Tipke/Kruse, Kommentar zur AO, 128. Lfg Januar 2012, § 172, Rn. 31 m.w.N.). So verhindert der Antrag auf schlichte Änderung anders als der Einspruch auch nicht, dass der Bescheid mit Ablauf der Einspruchsfrist unanfechtbar wird (Loose in Tipke/Kruse, Kommentar zur AO, 128. Lfg Januar 2012, § 172, Rn. 30).
Der Antrag, der innerhalb der Einspruchsfrist gestellt sein muss, kann nach Fristablauf nicht mehr erweitert werden (BFH-Urteil vom 20.12.2006 X R 30/05, BFHE 216, 31, BStBl II 2007, 503 ; FG Niedersachsen, Urteil vom 28.08.2009 13 K 144/09, EFG 2009, 1811). Eine umfassende Überprüfung des Steuerfalls ist dagegen nach der Systematik der Änderungsvorschriften dem Einspruchsverfahren vorbehalten (BFH-Urteil vom 20.12.2006 X R 30/05, BFHE 216, 31, BStBl II 2007, 503 ).
Unter Zugrundelegung dieser Grundsätze hat die Klägerin nach Auffassung des Senats eine Aufhebung des Bescheides innerhalb der Frist nicht begehrt. Sie hat dies weder beantragt, noch den Sachverhalt entsprechend dargestellt. Vielmehr hat ihr Bevollmächtigter wiederholt vorgetragen, der Verkauf der Anteile sei ein nicht steuerbarer Vorgang. Somit hat die Klägerin innerhalb der Rechtsbehelfsfrist ihr Begehren, den Bescheid aufzuheben, nicht deutlich gemacht. Vielmehr hat sie stets argumentiert, dass aufgrund der Nichtsteuerbarkeit des Veräußerungsvorgangs der Gewinn auf 0,00 DM festgestellt werden müsse. Der Bevollmächtigte hat erstmals in seinem Schriftsatz vom 12.09.2008 vorgetragen, dass die erzielten Einkünfte bei einer Beteiligungsveräußerung durch eine vermögensverwaltende Personengesellschaft nicht Gegenstand eines Feststellungsverfahrens seien. Zu diesem Zeitpunkt war indes hinsichtlich des streitigen Bescheides bereits Bestandskraft eingetreten. Lediglich die Frage der Höhe des festzustellenden Gewinns war aufgrund des Antrags der Klägerin noch offen und ihr Bevollmächtigter wiederholte in diesem Schriftsatz das Begehren, diesen mit 0,- DM für alle Beteiligten festzustellen.
Zwar kann der Antrag innerhalb der Rechtsbehelfsfrist ergänzt werden und es muss nicht an einem zunächst zahlenmäßig bestimmten Antrag festgehalten werden. Die Aufhebung eines Bescheides stellt jedoch gegenüber einer Feststellung des Gewinns auf 0,- EUR ein aliud dar und hätte daher innerhalb der Rechtsbehelfsfrist begehrt werden müssen. Anderenfalls würde der Anwendungsbereich des § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO systemwidrig dahingehend erweitert werden, dass der Unterschied zum Einspruchsverfahren nicht mehr erkennbar wäre und ein Steuerpflichtiger unter Ausschluss des Risikos der vollen Überprüfung eines Steuerbescheides durch die Finanzbehörde nachträglich die Aufhebung des Bescheides erreichen könnte, wenn er nur fristgerecht einen betragsmäßig begrenzten Änderungsantrag gestellt hat.
Im Übrigen muss unterschieden werden, ob mehrere Personen „gemeinsam“ den Tatbestand der Einkünfteerzielung im Sinne von § 180 Abs. 1 Nr. 2 a) AO verwirklichen und somit die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 179 AO gesondert festzustellen sind und in welcher Höhe die Einkünfte festzustellen sind (vgl. BFH-Urteil vom 21.01.2014 IX R 9/13, BFHE 244, 225, BFH/NV 2014, 745, m.w.N.). Innerbalb der Rechtsbehelfsfrist hat die Klägerin hier lediglich die Höhe der Einkünfte angegriffen, indem sie ihr Begehren darauf richtete, dass der Veräußerungsgewinn mit 0,- DM festgestellt werden sollte.
3. Der Antrag auf schlichte Änderung kann auch nicht -wie von der Klägerin im Klageverfahren vorgetragen- nachträglich in einen Einspruch umgedeutet werden.
Der Bevollmächtigte der Klägerin hat auch auf Nachfrage durch das FA stets betont, an dem Antrag auf schlichte Änderung festhalten zu wollen. Einen Einspruch hat er ausdrücklich nicht einlegen wollen.
Hätte er hingegen neben dem Antrag auf schlichte Änderung Einspruch eingelegt, so hätte dieser den Änderungsantrag überlagert, weil er die Rechte des Steuerpflichtigen umfassender und wirkungsvoller wahrt als der Antrag auf schlichte Änderung (BFH-Urteil vom 27.09.1994 VII R 36/89, BFHE 176, 289 ; BStBl II 1995, 353 ).
Für eine Umdeutung des von der Klägerin gestellten Antrags auf schlichte Änderung in einen Einspruch ist indes kein Raum, da damit -wie bereits unter 2. ausgeführt- die Systematik der unterschiedlichen Rechtsbehelfe ausgehöhlt würde.
4. Die Kostenentscheidung richtet sich nach § 135 Abs. 1 FGO.
5. Die Revision ist zur Fortbildung des Rechts zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 20-22 UmwStG
§ 172 AO
§ 16 EStG
§ 180 AO
§ 21 UmwStG
§ 718 BGB
§ 179 AO
§ 172 Abs. 1 Nr. 2a der Abgabenordnung
§ 164 Abs. 2 AO
§ 21 Abs. 1 UmwStG
§ 718 des Bürgerlichen Gesetzbuchs
§ 180 Abs. 1 S. 1 Nr. 2a AO
§ 172 Abs. 1 Nr. 2a AO
§ 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2a AO
§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO
§ 182 Abs. 1 AO
§ 172 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 25 des Umwandlungsteuergesetzes
§ 16 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 244, 225
BFH/NV 2014, 745
BFHE 192, 273
BStBl II 2000, 686
BFHE 190, 87
BStBl II 1999, 820
EFG 2000, 1044
BFHE 172, 493
BStBl II 1994, 439
BFHE 216, 31
BStBl II 2007, 503
EFG 2009, 1811
BFHE 176, 289
BStBl II 1995, 353
14 IX R 9/13
00 VIII R 41/99
99 VIII R 72/98
11 K 3573/99
93 XI R 17/93
06 X R 30/05
13 K 144/09
94 VII R 36/89