Verwaltungsgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2013-06-21, Aktenzeichen 25 K 8825/12
ECLI: ECLI:DE:VGD:2013:0621.25K8825.12.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt eine gewerbliche Zimmervermietung in den Häusern Gstraße 32, 34 und 38, die im Sperrgebiet der Stadt P (Gstraße 17-46) liegen. Sie vermietet Zimmer an Prostituierte zur Ausübung ihres Gewerbes. Die Klägerin wendet sich gegen die Heranziehung zur Vergnügungssteuer durch die Beklagte für „die gezielte Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen in Bars, Sauna-, FKK- und Swingerclubs sowie ähnlichen Einrichtungen“.
Die Vergnügungssteuersatzung der Stadt P vom 12. Juli 2010 (VStS) wurde im Amtsblatt für die Stadt P vom 2. August 2010 amtlich bekannt gemacht. Die Satzung enthält u.a. folgende Bestimmungen:
„§ 1
Steuergegenstand
Der Besteuerung unterliegen die im Gebiet der Stadt P veranstalteten nachfolgenden Vergnügungen (Veranstaltungen)
1. (...)
6. die gezielte Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen in Bars, Sauna-, FKK- und Swingerclubs sowie ähnlichen Einrichtungen;
7. das Angebot sexueller Handlungen gegen Entgelt außerhalb der in Nr. 6 genannten Einrichtungen, zum Beispiel in Beherbergungsbetrieben, Privatwohnungen, Wohnwagen und Kraftfahrzeugen mit Ausnahme von Straßenprostitution in Verrichtungsboxen;
8. (...)
§ 3
Steuerschuldner/in
(1) Steuerschuldner/in ist der/die Unternehmer/in der Veranstaltung (Veranstalter/in). (…)
(2) Steuerschuldner/in ist auch derjenige/diejenige, der/die Räume oder Freiflächen für die Veranstaltung zur Verfügung stellt.
(3) (...)
§ 4
Tanzveranstaltungen, Darbietungen, Vergnügungen in Clubs
(1) Für Veranstaltungen nach § 1 Nr. 1, 2 und 6 wird die Steuer nach der Größe der Veranstaltungsfläche erhoben. Als Veranstaltungsfläche gelten alle für das Publikum zugänglichen Flächen mit Ausnahme der Toiletten- und Garderobenräume. (...)
(2) Die Steuer beträgt je Veranstaltungstag bei (...)
3. Veranstaltungen nach § 1 Nr. 6 für jede angefangenen zehn Quadratmeter Veranstaltungsfläche 3,-- EUR.
§ 8
Prostitution
Bei Veranstaltungen nach § 1 Nr. 7 beträgt die Steuer unabhängig von der tatsächlichen zeitlichen Inanspruchnahme und der Anzahl der sexuellen Handlungen für jede/n Prostituierte/n 6,-- EUR pro Veranstaltungstag. (...)“
Die Beklagte zog die Klägerin zunächst im Jahr 2010 zur Vergnügungssteuer heran, wobei sie sich auf den Steuertatbestand des § 1 Nr. 7 VStS stützte. Die hiergegen erhobene Klage wies die Kammer mit Urteil vom 10. Oktober 2011 – 25 K 7114/10 – ab. Nachdem der 14. Senat des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG NRW) in dem Verfahren der Klägerin auf Zulassung der Berufung in einem Erörterungstermin am 15. Mai 2012 – 14 A 2672/11 – seine Auffassung zum Ausdruck gebracht hatte, „nach geltender Satzungslage (dürften) Bordelle als ähnliche Einrichtungen unter § 1 Nr. 6 der Satzung fallen“, d.h. eine Veranlagung nach § 1 Nr. 7 VStS sei nicht möglich, hob die Beklagte den Steuerbescheid auf.
Mit Schreiben vom 6. Juli 2012 wies die Beklagte die Klägerin darauf hin, dass das von ihr betriebene Bordell als ähnliche Einrichtung der Besteuerung nach § 1 Nr. 6 VStS nach dem Flächenmaßstab unterfalle. Sie bezog sich auf die rechtlichen Hinweise des OVG NRW in dem Erörterungstermin am 15. Mai 2012. Die Klägerin sei als Betreiberin des Bordells die Veranstalterin und damit Steuerschuldnerin im Sinne des § 3 Abs. 1 VStS. Die Beklagte forderte die Klägerin auf, ihr die Größe der Veranstaltungsfläche und die Öffnungszeiten für Veranstaltungen ab dem 3. August 2010, dem Tag nach der Bekanntgabe der VStS, binnen vier Wochen mitzuteilen.
Am 1. Oktober 2012 führten die Beteiligten ein Gespräch mit dem Ziel einer gütlichen Einigung, bei der auch die Frage erörtert wurde, ob die Flächen der Flure in die Besteuerungsgrundlage einzubeziehen sind. Eine Einigung kam nicht zustande.
Die Klägerin legte der Beklagten die mit Schreiben vom 6. Juli 2012 geforderten Angaben nicht vor.
Mit Bescheid vom 11. Dezember 2012 zog die Beklagte die Klägerin auf der Grundlage des § 1 Nr. 6 VStS für den Zeitraum vom 3. August 2010 bis zum 31. Oktober 2012 für die Häuser Gstraße 32, 34 und 38 zur Vergnügungssteuer in Höhe von 171.360,00 Euro heran. Zur Begründung führte sie aus: Gemäß § 3 Abs. 1 VStS sei die Klägerin als Betreiberin der Bordelle als Steuerpflichtige zu veranlagen. Die gezielte Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen sei charakteristisches Merkmal eines Bordells. Durch die entgeltliche Überlassung der Zimmer an Prostituierte, die diese zur Ausübung ihrer Tätigkeit anmieteten, erfülle die Klägerin den Steuertatbestand. Ein Bordell sei eine ähnliche Einrichtung im Sinne des § 1 Nr. 6 VStS. In dem besteuerten Zeitraum seien nahezu kalendertäglich – mit Ausnahme zweier Tage im Jahr, an denen der Betrieb ruhe – vergnügungssteuerpflichtige Veranstaltungen durchgeführt worden. Die Besteuerungsgrundlagen (Veranstaltungsfläche und Belegungsquote) seien geschätzt worden, da die Klägerin trotz Aufforderung keine Angaben zur Veranstaltungsfläche und Vermietungsquote gemacht habe und damit ihrer Mitwirkungspflicht nach § 15 VStS nicht nachgekommen sei. Die geschätzte Fläche gab die Beklagte mit 699 m² an.
Ausweislich eines Vermerks vom 6. Dezember 2012 legte die Beklagte der Schätzung Baupläne zugrunde. Aus diesen wurden die Flächen der vorhandenen Zimmer für jedes der Häuser gesondert ermittelt. Die ermittelten Flächen fasste die Beklagte in einer in dem Verwaltungsvorgang befindlichen Tabelle zusammen. Zudem entnahm die Beklagte den von der Klägerin zur Bestimmung der Steuer nach § 1 Nr. 7 VStS eingereichten Vergnügungssteueranmeldungen, aus denen die Namen der in den Häusern tätigen Damen und die Kalendertage, an denen diese jeweils dort tätig waren, hervorgehen, die Zahl der maximal an einem Kalendertag belegten Zimmer in den einzelnen Häusern. Als Berechnungsgrundlage diente sodann die Gesamtfläche der Zimmer eines Hauses dividiert durch die Gesamtzahl der Zimmer multipliziert mit der Zahl der maximal belegten Zimmer. Der sich daraus ergebenden Fläche rechnete die Beklagte die allgemein zugänglichen Flächen (insbesondere Flurräume) hinzu.
Gegen den Bescheid vom 11. Dezember 2012 hat die Klägerin am 14. Dezember 2012 Klage erhoben.
Zur Begründung macht sie im Wesentlichen geltend:
Die Satzung sei unwirksam, da es an einer ministeriellen Genehmigung nach § 2 Abs. 2 KAG NRW fehle. Auf die Genehmigung der Vergnügungssteuersatzungen der Stadt L könne sich die Beklagte nicht berufen, da die Einbeziehung desjenigen, der die Räume oder Freiflächen für die Veranstaltung zur Verfügung stelle (§ 3 Abs. 2 VStS), über die enger formulierten Regelungen der genehmigten Satzungen hinausgehe.Der Flächenmaßstab sei für die Besteuerung des klägerischen Unternehmens ungeeignet, da die Größe der vermieteten Zimmer keinen Einfluss auf die Veranstaltungszahl habe.Die Satzung verstoße ferner gegen Art. 3 Abs. 1 GG, da in § 1 Nr. 7 VStS die Straßenprostitution in Verrichtungsboxen ausdrücklich ausgenommen werde. Außerdem leide die Satzung an einem strukturellen Vollzugsdefizit. Die Beklagte könne die Satzung rein tatsächlich nicht auf jede Form der Prostitution, insbesondere nicht auf die illegale Prostitution, anwenden.Die Beklagte habe die Satzung auch nicht korrekt angewendet. Die von der Klägerin betriebenen Häuser unterfielen nicht § 1 Nr. 6 VStS. Bordelle seien als wohl typischer Ort sexueller Vergnügungen nicht in dem Tatbestand genannt. Die Aufzählung sei zumindest insoweit abschließend, als typische Einrichtungen genannt seien. Daher könne ein Bordell nicht unter die „ähnlichen Einrichtungen“ gefasst werden.Jedenfalls weise die Klägerin keine hinreichende rechtliche oder wirtschaftliche Beziehung zu dem Steuergegenstand auf. Sie vermiete die Räumlichkeiten lediglich und ziehe keinen unmittelbaren Vorteil aus der Tätigkeit ihrer Mieterinnen.Die Schätzungsgrundlage der Bescheide sei nicht nachvollziehbar. Es sei nicht ersichtlich, welche Flächen die Beklagte berücksichtigt habe. Die Flure seien nicht einzubeziehen, da diese videoüberwacht und damit nicht frei zugänglich seien. Zudem sei es nicht gerechtfertigt, Toiletten- und Garderobenräume von der Veranstaltungsfläche auszunehmen, Flure aber nicht. Es sei auch nicht ersichtlich, ob und auf welcher Grundlage die Beklagte die Belegungsquote berücksichtigt habe. Jedenfalls hätten dabei jeweils nur die kleinsten Zimmer angesetzt werden dürfen.Schließlich unterschieden sich die Bordelle insoweit, als in sogenannten Laufhäusern der Kontakt zwischen Freier und Prostituierter auf den Fluren hergestellt werde, während andere Häuser über Fenster zur Straße (sog. Koberfenster) verfügten, über die die Prostituierten zu den außen vorbeigehenden Freiern in Kontakt träten. Es verstoße gegen Art. 3 Abs. 1 GG, die Flure ungeachtet dieses Unterschieds der Besteuerung zugrunde zu legen.
Die Klägerin beantragt,
den Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom 11. Dezember 2012 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie tritt der Klage im Wesentlichen mit folgenden Erwägungen entgegen:
Es habe keiner ministeriellen Genehmigung bedurft. Eine ministerielle Genehmigung sei bei Einführung eines neuen Steuergegenstandes, aber nicht bei einer etwaigen Modifikation des Kreises der Steuerschuldner erforderlich. Etwaige Abweichungen in § 3 Abs. 2 VStS von den genehmigten Satzungen der Stadt L seien zudem irrelevant, da die Klägerin als Steuerschuldnerin nach § 3 Abs. 1 VStS herangezogen worden sei.Der Flächenmaßstab sei als Wahrscheinlichkeitsmaßstab sachlich gerechtfertigt. Es sei davon auszugehen, dass größere Betriebe höhere Einnahmen erzielten.Es folge kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG daraus, dass die Straßenprostitution in Verrichtungsboxen nicht von der Satzung erfasst werde, da es im Stadtgebiet keine Verrichtungsboxen gebe, so dass eine tatsächliche unterschiedliche Behandlung nicht vorliege. Ein strukturelles Vollzugsdefizit bestehe nicht. Die Beklagte nutze alle zur Verfügung stehenden Möglichkeiten, wie z.B. den kommunalen Ordnungsdienst, Zeitungs- und Internetrecherche, zur Ermittlung steuerrelevanter Sachverhalte. Zudem werde Kontakt zur Kriminalpolizei (Abteilung Rotlicht) gehalten.Die Besteuerungsgrundlagen seien geschätzt worden, da die Klägerin trotz mehrfacher Aufforderungen ihrer Mitwirkungspflicht nach § 15 VStS nicht nachgekommen sei. Der Schätzung seien die aus den Bauakten ermittelten Flächen zugrunde gelegt worden, die dem Publikum an den einzelnen Veranstaltungstagen zugänglich gewesen seien. Dabei seien der voraussichtliche Teil der vermieteten Zimmer und die Flure berücksichtigt worden. Bei der Berechnung der Flächen seien die Flure einbezogen worden, die auch der Kontaktaufnahme zwischen den Prostituierten und den potentiellen Kunden dienten. Dies treffe auf die Toiletten- und Garderobenräume nicht zu. Zugunsten der Klägerin sei der Teil der Räume, der am Veranstaltungstag nicht vermietet gewesen sei, nicht mit Vergnügungssteuer belastet worden. Da die Klägerin auch insoweit keine Angaben gemacht habe, habe die Beklagte auch die Belegungsquote schätzen müssen.Der angefochtene Bescheid sei auch hinsichtlich der Besteuerungsgrundlage ausreichend begründet. Nach der Rechtsprechung des BFH bedürfe es in Schätzungsbescheiden keiner über die Wertangabe hinausgehenden Begründung.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird ergänzend auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Verwaltungsvorgänge der Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist nicht begründet.
Der angefochtenen Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom 11. Dezember 2012 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung – VwGO).
Die Vergnügungssteuersatzung der Stadt P vom 12. Juli 2010, die im Amtsblatt für die Stadt P vom 2. August 2010 amtlich bekannt gemacht wurde, bildet eine wirksame Rechtsgrundlage für den angefochtenen Vergnügungssteuerbescheid.
Die Satzung bedurfte hinsichtlich der neuen Steuertatbestände in § 1 Nr. 6, 7 VStS keiner ministeriellen Genehmigung nach § 2 Abs. 2 des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen (KAG). Hiernach bedarf eine Satzung, mit der eine im Land nicht erhobene Steuer erstmalig oder erneut eingeführt wird, zu ihrer Wirksamkeit der Genehmigung des Innenministeriums und des Finanzministeriums Nordrhein-Westfalen. Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG NRW) hatte in seinem Urteil vom 18. Juni 2009 – 14 A 1577/07 – ausgeführt, die Erhebung einer Vergnügungssteuer auf sexuelle Vergnügungen jeder Art in Bars, Bordellen, Swinger-Clubs oder ähnlichen Einrichtungen bedürfe der Genehmigung nach dieser Vorschrift. Mit Schreiben vom 10. Mai 2010 haben Innen- und Finanzministerium Nordrhein-Westfalen die entsprechenden Vergnügungssteuersatzungen der Städte E und L genehmigt, diese sind daraufhin bekannt gemacht worden. Damit ist die Steuer in Nordrhein-Westfalen eingeführt; einer erneuten Genehmigung bedurfte es nicht.
Vgl. Urteil der Kammer vom 10. Oktober 2011 – 25 K 8111/10 –, juris, Rn. 85.
Es kann offen bleiben, ob ungeachtet dessen eine ministerielle Genehmigung nach § 2 Abs. 2 KAG – wie die Klägerin meint – erforderlich ist, soweit § 3 Abs. 2 VStS vorsieht, dass auch derjenige Steuerschuldner ist, der die Räume oder Freiflächen für die Veranstaltung zur Verfügung stellt, während die genehmigten Vergnügungssteuersatzungen der Stadt L insoweit den Zusatz aufweisen (jeweils § 3 Abs. 2):
„... wenn er im Rahmen der Veranstaltung Speisen oder Getränke verkauft oder an den Einnahmen oder dem Ertrag aus der Veranstaltung beteiligt ist.“
Denn die Vorschrift des § 3 Abs. 2 VStS steht vorliegend nicht in Rede. Die Klägerin ist als Steuerschuldnerin nach § 3 Abs. 1 VStS in Anspruch genommen worden.
Vgl. zur Frage der Genehmigungsbedürftigkeit der Erweiterung des Kreises der Steuerpflichtigen OVG NRW, Urteil vom 18. Juni 2009 – 14 A 1577/07 –, juris, Rn. 33; Beschluss vom 2. August 2011 – 14 B 101/11 –, juris, Rn. 10 ff.
Die Vergnügungssteuersatzung der Beklagten ist in einem ordnungsgemäßen Verfahren beschlossen und bekannt gemacht worden; Bedenken insoweit sind weder geltend gemacht noch sonst ersichtlich. Zwar ist die Satzung mit Rückwirkung zum 1. Januar 2009 erlassen worden (§ 17 Abs. 1 VStS). Die Beklagte hat aber dem Umstand, dass das rückwirkende Inkraftsetzen unzulässig war,
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 12. April 2012 – 14 B 1520/11 –, juris, Rn. 4 ff. und Protokoll des Erörterungstermins am 15. Mai 2012 – 14 A 2672/11 –,
Rechnung getragen, indem sie die Klägerin erst ab dem Tag nach der Bekanntgabe der Satzung im Amtsblatt am 2. August 2010 zur Vergnügungssteuer herangezogen hat.
Die Erhebung der Vergnügungssteuer für die gezielte Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen ist auch mit höherrangigem Recht vereinbar.
In der Rechtsprechung ist geklärt, dass Prostitution besteuerbar ist. Ebenfalls ist geklärt, dass die Erhebung der Vergnügungssteuer grundsätzlich mit Art. 105 Abs. 2a GG in Einklang steht.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 16. Juni 2005 – 14 B 143/05 –, juris, Rn. 6.
Die Besteuerung nach der Größe der Veranstaltungsfläche verstößt nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Die Veranstaltungsfläche ist ein tauglicher Steuermaßstab. Das OVG NRW hat diesbezüglich in seinem Beschluss vom 30. August 2012 – 14 A 1753/12 – (juris, Rn. 8 ff.) ausgeführt:
„Das Vorbringen der Klägerin enthält keine Darlegungen, aus denen folgt, dass der von der Beklagten verwendete Steuermaßstab nach der Größe des benutzten Raumes zu beanstanden wäre. Bei der hier in Rede stehenden Sexsteuer handelt es sich um eine Aufwandsteuer, mit dem der Aufwand des sich sexuell Vergnügenden besteuert wird. Da eine konkrete Besteuerung des Aufwandes des sich Vergnügenden, insbesondere des vergnügenden Freiers, praktisch nicht möglich ist,
vgl. Beschluss des Senats vom 12. April 2012 ‑ 14 B 1520/11 -, NRWE Rn. 32; VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 23. Februar 2011 - 2 S 196/10 -, KStZ 2011, 231 (233),
kann die Steuer pauschal bei dem Veranstalter des Vergnügens erhoben werden. Ein solches Recht zur Pauschalierung hat die Beklagte in Anspruch genommen.
In der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist geklärt, dass fehlende technische Möglichkeiten die Wahl eines Besteuerungsmaßstabes rechtfertigen können, mit dem der Vergnügungsaufwand nur pauschal erfasst wird, soweit ein zumindest lockerer Bezug zum individuellen Vergnügungsaufwand besteht.
Vgl. BVerwG, Beschluss vom 13. Juli 2011 ‑ 9 B 78.10 -, http://www.Bundesverwaltungsgericht.de, Rn. 5 m. w. N.
Der Satzungsgeber ist dabei nicht gehalten, die zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung zu wählen. Ihm steht vielmehr ein weiter Gestaltungsspielraum zu, der erst dann überschritten wird, wenn ein einleuchtender Grund für die Gleichbehandlung oder Ungleichbehandlung fehlt und die Steuererhebung daher willkürlich wäre.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 ‑ 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968 (971), Urteil des Senats vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 68.
Es ist plausibel, dass, je mehr Raum für die gezielte Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen zur Verfügung steht, ihn auch desto mehr Personen gleichzeitig nutzen können. Außerdem kann die Größe des zur gezielten Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen zur Verfügung gestellten Raumes auch ein Merkmal großzügig-gehobenerer Ausstattung sein, die sich in einem tendenziell höheren Aufwand zur Erlangung des Vergnügens niederschlägt. Die Größe des genutzten Raums ist deshalb als zulässiger Vergnügungssteuermaßstab seit langem üblich und anerkannt.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 3. März 2004 ‑ 9 C 3.03 -, NVwZ 2004, 1128 (1130).“
Diesen Ausführungen schließt sich die Kammer an.
Die Erhebung der Steuer nach § 1 Nr. 6, 7 VStS verstößt auch nicht dadurch gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz (Art. 3 Abs. 1 GG), dass Vergnügungen in den in § 1 Nr. 6 VStS genannten Einrichtungen besteuert werden, die Straßenprostitution in Verrichtungsboxen aber nicht (§ 1 Nr. 7 VStS am Ende). Insoweit werden nicht wesentlich gleiche Sachverhalte ungleich behandelt.
Der Gleichheitssatz bindet jeden Träger öffentlicher Gewalt in dessen konkretem Zuständigkeitsbereich.
Vgl. Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Beschluss vom 21. Dezember 1966 – 1 BvR 33/64 –, juris, Rn. 35; Beschluss vom 14. Oktober 2008 – 1 BvF 4/05 –, BVerfGE 122, 1 = juris, Rn. 95; OVG NRW, Beschluss vom 15. Dezember 2010 – 14 A 2340/10 –, juris, Rn. 11 ff.
Demgemäß ist die erhobene Vergnügungssteuer im Hinblick auf das Gleichheitsgebot an den Verhältnissen im Satzungsgebiet zu messen.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 18. März 2010 – 14 A 544/09 –, juris, Rn. 12.
Nach den Angaben der Beklagten, welche die Klägerin nicht bestreitet, existieren im Stadtgebiet der Beklagten keine sog. Verrichtungsboxen, so dass der Ausnahme für Straßenprostitution in solchen Verrichtungsboxen keine praktische Bedeutung zukommt.
Es ist auch kein strukturelles Vollzugsdefizit bei der Besteuerung der gezielten Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen im Stadtgebiet der Beklagten festzustellen. Zu dieser bereits in dem vorangegangenen Verfahren von der Klägerin aufgeworfenen Frage hat die Kammer in dem Urteil vom 10. Oktober 2011 – 25 K 7114/10 – ausgeführt:
„Durch die Rechtsprechung ist geklärt, dass der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG für das Steuerrecht verlangt, dass die Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleich belastet werden. Eine durch Vollzugsmängel hervorgerufene Belastungsungleichheit führt zu einer gleichheitswidrigen Benachteiligung, wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist. Ein verfassungsrechtlich bedeutsames strukturelles Vollzugsdefizit ist jenseits eines solchen normativen Erhebungsdefizits nur denkbar, wenn die Besteuerung aus politischen Gründen nicht vollzogen wird oder in einer Anlaufphase erkennbare Umsetzungsprobleme nicht beseitigt werden,
vgl. zum Vorstehenden BFH, Beschluss vom 16. Juni 2011 – XI B 120/10 –.
Ein in diesem Sinne strukturelles Vollzugsdefizit besteht nicht. Es mag zwar für die Bediensteten der Beklagten rein tatsächlich schwierig sein, Umsätze aus sexuellen Dienstleistungen zu besteuern und Kenntnis von steuerrelevanten Sachverhalten zu erlangen. Die empirische Ineffizienz von Rechtsnormen führt jedoch nicht ohne Weiteres zur Gleichheitswidrigkeit. Die Beklagte hat hierzu durch Schriftsatz vom 20. Dezember 2010 ausgeführt, die Gewerblichen Zimmervermieter und Prostituierten seien nach Gewerberecht verpflichtet, ihre Betriebe anzumelden. Der Fachbereich Steuern der Stadt P habe mithin die Möglichkeit, sich über den Bestand sowie Zu- und Abgänge der Gewerbekartei, sortiert nach Branchen, zu informieren. Werbung an Fassaden der Gebäude, durch Zeitungsannoncen oder im Internet seien ferner Ermittlungsansätze. Darüber hinaus ermittle der Außendienst steuerrelevante Sachverhalte. (...); die Beklagte habe von der Kriminalpolizei eine Liste von Wohnungsprostituierten erhalten. Diesen Hinweisen sei das Steueramt nachgegangen. Außendienstmitarbeiter besuchten Wohnungen in dem Bereich um die Gstraße herum, in welchen teilweise Wohnungsprostitution ausgeübt werde. Entsprechende Fälle, die sich bestätigten, würden veranlagt (...) Mithin ist nicht ersichtlich, dass das von der Klägerin gerügte Erhebungs- und Vollzugsdefizit im Gebiet der Stadt P besteht. Dass im Einzelfall bei einem Massenverfahren wie der Erhebung von Kommunalsteuern Vollzugsmängel auftreten können, ist derartigen Verfahren immanent, führt jedoch nicht zur Rechtswidrigkeit der Steuerfestsetzung im Einzelfall.“
Diese Ausführungen gelten unverändert fort. Die Beklagte hat auch im vorliegenden Verfahren vorgetragen, sie nutze alle zur Verfügung stehenden Möglichkeiten, wie z.B. den kommunalen Ordnungsdienst, Zeitungs- und Internetrecherche, zur Ermittlung steuerrelevanter Sachverhalte; zudem werde Kontakt zur Kriminalpolizei (Abteilung Rotlicht) gehalten. Diesen Angaben ist die Klägerin nicht substantiiert entgegen getreten. Es bestehen auch keine Anhaltspunkte dafür, dass die Angaben der Beklagten unzutreffend sind.
Der auf der Grundlage dieser Satzung ergangene Vergnügungssteuerbescheid vom 11. Dezember 2012 ist nicht zu beanstanden.
In formeller Hinsicht kann dahinstehen, ob der angefochtene Bescheid eine den Anforderungen der §§ 12 Abs. 1 Nr. 3 lit. b KAG, 121 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) genügende Begründung enthält. Denn jedenfalls ist ein etwaiger Begründungsmangel durch die Einlassungen der Beklagten – insbesondere zu ihrer Vorgehensweise bei der Schätzung der Besteuerungsgrundlage – in diesem verwaltungsgerichtlichen Verfahren nachgeholt worden und damit unbeachtlich (§ 126 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 AO).
Der angefochtene Vergnügungssteuerbescheid ist auch in materieller Hinsicht rechtmäßig.
Die Beklagte hat das von der Klägerin betriebene Bordell zu Recht als „ähnliche Einrichtung“, in der gezielt die Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen eingeräumt wird, im Sinne des § 1 Nr. 6 VStS besteuert.
Die Satzung differenziert mit den beiden Steuertatbeständen in § 1 Nr. 6 und 7 VStS nicht nach prostitutionsbezogenen und nichtprostitutionsbezogenen Steuergegenständen, sondern schafft in § 1 Nr. 6 VStS einen einrichtungsbezogenen und in § 1 Nr. 7 VStS einen einrichtungslosgelösten personenbezogenen Steuergegenstand zur Besteuerung des Aufwands für sexuelle Vergnügungen.
Vgl. zu mit § 1 Nr. 6 und 7 VStS wortgleichen Steuertatbeständen OVG NRW, Beschluss vom 21. August 2012 – 14 B 835/12 –, juris, Rn. 14; ferner bereits Beschluss vom 12. April 2012 – 14 B 1520/11 –, juris, Rn. 26 ff.
§ 1 Nr. 6 VStS erfasst das Steuergut, den Konsumaufwand des sich sexuell Vergnügenden, soweit das sexuelle Vergnügen in einer dafür bestimmten Einrichtung stattfindet. § 1 Nr. 7 VStS erfasst den Konsumaufwand des sich sexuell Vergnügenden, soweit das sexuelle Vergnügen auf einem Angebot sexueller Handlungen gegen Entgelt beruht und es nicht in den vorgenannten Einrichtungen, also einrichtungslosgelöst stattfindet (abgesehen von der steuerlichen Privilegierung der Straßenprostitution in Verrichtungsboxen). Die nur beispielhaft genannten Räumlichkeiten in § 1 Nr. 7 VStS zeichnen sich alle dadurch aus, dass sie nicht schon von ihrer Eigenart zur Veranstaltung sexueller Vergnügungen bestimmt sind. In einem Beherbergungsbetrieb nach gewöhnlichem Sprachgebrauch mag auch Prostitution stattfinden (Hotelprostitution), aber die Prostituierten haben dort in der Regel kein Zimmer angemietet, um ihre Leistungen anzubieten. Besondere Räumlichkeiten zu einer Anbahnung der sexuellen Kontakte finden sich dort typischerweise nicht. Eine Infrastruktur zur Ausübung der Prostitution ist nicht vorhanden. In einem Bordell wird hingegen Prostitution erwartet, das Bordell dient von seiner Eigenart her der Ausübung der Prostitution, während die in § 1 Nr. 7 VStS namentlich bezeichneten Einrichtungen gerade eine solche Zweckbestimmung nicht haben.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 21. August 2012 – 14 B 835/12 –, juris, Rn. 16 ff. unter Bezugnahme auf Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 1. Juni 2011 – 1 K 2723/10 U –, juris, Rn. 24.
Der Vorsitzende des 14. Senats des OVG NRW führte im Einklang mit diesen systematischen Überlegungen in dem Erörterungstermin am 15. Mai 2012 – 14 A 2672/11 – in Bezug auf die von der Klägerin betriebenen Häuser aus:
„Somit dürften nach geltender Satzungslage Bordelle als ähnliche Einrichtungen unter § 1 Nr. 6 der Satzung fallen.“
Vgl. Protokoll, S. 2 unten.
Dieser Einordung von Bordellen als „ähnliche Einrichtungen“ kann die Klägerin nicht mit Erfolg entgegenhalten, die Aufzählung der Einrichtungen in § 1 Nr. 6 VStS sei jedenfalls insoweit abschließend als darin typische Orte sexueller Vergnügungen genannt seien. Zwar mag es erstaunen, dass Bordelle in dem Tatbestand nicht explizit aufgeführt sind. Die Vorschrift ist aber durch den Zusatz „sowie ähnlichen Einrichtungen“ eindeutig offen formuliert. Die in der Vorschrift enthaltene Aufzählung hat somit beispielhaften, keinen abschließenden Charakter.
Die Klägerin ist als Unternehmerin der Veranstaltung (Veranstalterin) auch Steuerschuldnerin (§ 3 Abs. 1 Satz 1 VStS). Sie räumt als Betreiberin der Bordelle im Sinne des § 1 Nr. 6 VStS gezielt die Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen ein, indem sie in den im Sperrbezirk der Stadt P gelegenen Häusern Zimmer an Prostituierte vermietet.
Vgl. OVG NRW, Erörterungstermin am 15. Mai 2012 – 14 A 2672/11 –, Protokoll, S. 3 oben; Urteil der Kammer vom 10. Oktober 2011 – 25 K 8111/10 –, juris, Rn. 108.
Dem kann nicht entgegen gehalten werden, die Klägerin weise keine hinreichende rechtliche oder wirtschaftliche Beziehung zu dem Steuergegenstand auf; sie vermiete die Räumlichkeiten lediglich und ziehe keinen unmittelbaren Vorteil aus der Tätigkeit ihrer Mieterinnen. Im Unterschied zu dem Steuertatbestand des § 1 Nr. 7 VStS knüpft Nr. 6 der Vorschrift nicht an die Tätigkeit der Prostituierten, sondern an „die gezielte Einräumung der Gelegenheit sexueller Vergnügungen“ an. Unternehmerin im Sinne des § 3 Abs. 1 VStS ist daher – wie dargelegt – die Klägerin selbst, während im Fall des § 1 Nr. 7 VStS die Prostituierte Unternehmerin (§ 3 Abs. 1 VStS) ist und sich im Anschluss daran die Frage stellt, ob der Vermieter der Räumlichkeiten neben dieser Steuerschuldner nach § 3 Abs. 2 VStS ist. Da es vorliegend auf die Tätigkeit der Klägerin selbst ankommt, setzt ihre Inanspruchnahme als Steuerschuldnerin nicht voraus, dass ihr aus der Tätigkeit ihrer Mieterinnen unmittelbare Vorteile zufließen.
Die von der Beklagten dem angefochtenen Bescheid zugrunde gelegte Schätzung begegnet keinen rechtlichen Bedenken.
Die Beklagte war gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 4 lit. b KAG i.V.m. § 162 Abs. 1 Satz 1 AO berechtigt, die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen. Nach den genannten Bestimmungen hat die Steuerbehörde die Berechnungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie sie nicht ermitteln oder berechnen kann. Schätzungsanlass kann nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 lit. b KAG i.V.m. § 162 Abs. 2 AO namentlich die Nichtabgabe einer Steuererklärung sein.
Vgl. zur Verletzung der Steuererklärungspflicht als Schätzungsanlass OVG NRW, Beschluss vom 19. März 2012 – 14 A 435/12 –, juris, Rn. 13 ff.
Ein Schätzungsanlass lag vor. Die Klägerin ist als Veranstalterin (§ 3 Abs. 1 VStS) gemäß § 15 VStS verpflichtet, der Beklagten auf Verlangen Auskünfte zu erteilen. Sie kam der Aufforderung der Beklagten mit Schreiben vom 6. Juli 2012, ihr die Veranstaltungsfläche mitzuteilen, die nach Angaben der Beklagten mehrfach mündlich wiederholt wurde, nicht nach.
Die Beklagte hat die Schätzung auch in rechtmäßiger Weise vorgenommen.
Die Schätzung ist ein Verfahren, Besteuerungsgrundlagen mit Hilfe von Wahrscheinlichkeitsüberlegungen zu ermitteln, wenn eine sichere Feststellung nicht möglich ist. Gesetzmäßigkeit und Gleichmäßigkeit der Besteuerung prägen die Anforderungen an eine Schätzung dahingehend, dass sie zu einem möglichst zutreffenden Besteuerungsergebnis führen muss. Ziel der Schätzung ist der Ansatz derjenigen Besteuerungsgrundlagen, die die größtmögliche Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit für sich haben, der Wirklichkeit am nächsten kommen dürften. Schätzungen, die der Wirklichkeit möglichst nahe kommen sollen, müssen insgesamt in sich schlüssig, ihre Ergebnisse wirtschaftlich möglich und vernünftig sein.
Vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Kommentar, 2006, § 162 Rn. 29 unter Hinweis auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH).
Geschätzt werden dürfen dabei nur Tatsachen (Besteuerungsgrundlagen), nicht aber die komplexe steuerliche Bemessungsgrundlage selbst oder gar die Steuer selbst.
Vgl. Rüsken, in: Klein, Abgabenordnung, Kommentar, 10. Aufl. 2009, § 162 Rn. 10.
Deshalb sind alle tatsächlichen Anhaltspunkte zu berücksichtigen und alle Möglichkeiten auszuschöpfen, im Rahmen des Zumutbaren die Besteuerungsgrundlagen wenigstens teilweise zu ermitteln und den mit angemessenem zeitlichen und sachlichen Aufwand nicht aufklärbaren Rest ggf. durch eine Teilschätzung bzw. Unsicherheitszuschläge festzulegen und dadurch den für die Steuerfestsetzung erforderlichen Sachverhalt zu ergänzen. Je differenzierter die Schätzung angelegt wird, desto eher wird sie zu zutreffenden Ergebnissen führen.
vgl. Rüsken, a.a.O., § 162 Rn. 37, 37a.
Diesen Anforderungen genügt die vorgenommene Schätzung. Wie aus einem Vermerk vom 6. Dezember 2012 hervorgeht, hat die Beklagte die Veranstaltungsfläche aus ihr vorliegenden Bauplänen ermittelt. Die Flächen der einzelnen einbezogenen Räume ergeben sich aus einer im Verwaltungsvorgang befindlichen Tabelle. Diese Maße wurden zutreffend aus den Plänen übernommen.
Die Beklagte hat die Veranstaltungsfläche in Übereinstimmung mit § 4 Abs. 1 Satz 2 VStS bestimmt. Nach der Vorschrift gelten alle für das Publikum zugänglichen Flächen als Veranstaltungsfläche – mit Ausnahme von Toiletten- und Garderobenräumen. Entgegen der Auffassung der Klägerin zählen dazu nicht nur die von den Prostituierten genutzten Zimmer, sondern auch die sonstigen Räume, die der Anbahnung der sexuellen Kontakte dienen.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 20. Juni 2012 – 14 B 552/12 –, juris, Rn. 13; Beschluss vom 30. August 2012 – 14 A 1753/12 –, juris, Rn. 22; Verwaltungsgerichtshof Baden-Württemberg (VGH BW), Urteil vom 23. Februar 2011 – 2 S 196/10 –, juris, Rn. 75 ff.
Zu erfassen ist die gesamte Fläche, die bei typisierender Betrachtung das Bordell in seiner Gesamtheit ausmacht. Eine Aufspaltung der Fläche verbietet sich. Würde man ausschließlich auf die Flächen abstellen, die sexuellen Handlungen dienen, müsste man auch innerhalb der Zimmer zwischen dem Bett und den übrigen Flächen differenzieren. Eine solche Vorgehensweise kann nicht ernstlich in Betracht kommen.
Vgl. VGH BW, Urteil vom 23. Februar 2011 – 2 S 196/10 –, juris, Rn. 77.
Nach diesen Grundsätzen gehören auch die Flure zur Veranstaltungsfläche, soweit diese für das Publikum zugänglich sind. Wie die Klägerin selbst vorträgt, dienen die Flure jedenfalls in einem Teil der von § 1 Nr. 6 VStS erfassten Einrichtungen der Kontaktaufnahme zwischen Prostituierten und Kunden und damit der gezielten Einräumung der Gelegenheit zu sexuellen Vergnügungen. Darin unterscheiden sich die Flure von Toiletten- und Garderobenräumen, die nach der Satzung nicht zur Veranstaltungsfläche gehören. Soweit die Flure nach der Gestaltung der jeweiligen Einrichtung im Einzelfall nicht zur Kontaktaufnahme dienen mögen, verstößt die Einbeziehung der Flurflächen nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG, sondern wahrt die Grenzen der im Steuerrecht zulässigen und gebotenen Typisierung. Der Einbeziehung steht – entgegen der Auffassung der Klägerin – auch nicht entgegen, dass die Flure videoüberwacht sind. Ungeachtet dieser Sicherheitsmaßnahme sind diese Flächen für das Publikum zugänglich.
Anhaltspunkte dafür, dass die von der Beklagten zugrunde gelegte Veranstaltungsfläche überhöht und realitätsfremd ist, ergeben sich nicht. Die Beklagte hat zugunsten der Klägerin aus den in der Vergangenheit eingereichten Angaben zu der Anzahl der Vermietungstage der einzelnen Zimmer pro Monat eine Belegungsquote ermittelt, indem sie die maximale Zahl der an einem Tag vermieteten Zimmer ins Verhältnis gesetzt hat zur Gesamtzahl der Zimmer und die Fläche der Zimmer nur in diesem Verhältnis berücksichtigt hat. Der sich ergebenden Fläche hat die Beklagte die Flurflächen hinzugerechnet.
Die Berücksichtigung nur tatsächlich belegter Zimmer ist rechtlich nicht geboten. Es reicht aus, dass Räume zu sexuellen Vergnügungen zur Verfügung stehen, auch wenn sie nur gelegentlich oder selten genutzt werden.
Vgl. Urteil der Kammer vom 10. Oktober 2011 – 25 K 8111/10 –, juris, Rn. 144.
Der VGH BW hat in seinem Urteil vom 23. Februar 2011 – 2 S 196/10 – (juris, Rn. 63) diesbezüglich ausgeführt:
„Eine solche „Einschränkung“ des Flächenmaßstabs würde im Gegenteil einer gleichmäßigen Besteuerung der in § (...) genannten Betriebe zuwiderlaufen. Die darin genannten Bars, Sauna-, FKK- und Swingerclubs, Bordelle sowie die vergleichbaren Einrichtungen weisen verschiedene Organisationsformen auf und lassen sich insbesondere die Teilnahme an den sexuellen Vergnügungen unterschiedlich entgelten; teilweise haben die Besucher das Entgelt gegenüber der Prostituierten zu entrichten, teilweise ist ein Eintrittsgeld bzw. sind erhöhte Getränke- und Verzehrpreise zu bezahlen. Vor diesem tatsächlichen Hintergrund wird ein Maßstab, der darauf abstellt, in welchem Umfang die Veranstaltungsfläche des jeweiligen Betriebs tatsächlich in Anspruch genommen wird, den Gegebenheiten der jeweiligen Betriebe von vornherein nicht gerecht. Im Übrigen gilt auch in diesem Zusammenhang, dass die Klärung der Frage, in welchen Zeiträumen die Zimmer im Betrieb der Klägerin von Prostituierten belegt sind, verwaltungsaufwändig ist und insbesondere die Nachprüfung der von diesen als Steuerschuldner abgegebenen Erklärungen auf schwer überwindliche Schwierigkeiten stieße.“
Die Beklagte hat schließlich in nicht zu beanstandender Weise die geschätzte Veranstaltungsfläche in Anwendung des § 4 Abs. 2 Nr. 3 VStS mit 3,00 Euro für jede angefangenen zehn Quadratmeter je Veranstaltungstag multipliziert. Sie ist davon ausgegangen, dass der Betrieb der Klägerin mit Ausnahme von zwei Tagen im Jahr kalendertäglich geöffnet ist. Dem ist die Klägerin nicht entgegen getreten.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 167 VwGO, §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 167 VwGO
§ 2 Abs. 2 KAG NRW
§ 113 Abs. 1 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung
§ 2 Abs. 2 KAG
§ 12 Abs. 1 Nr. 3 lit. b KAG
§ 126 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 AO
§ 12 Abs. 1 Nr. 4 lit. b KAG
§ 162 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 162 Abs. 2 AO
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung
§ 1 Nr. 6, 7 VStS keiner ministeriellen Genehmigung nach § 2 Abs. 2 des Kommunalabgabengesetzes
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 105 Abs. 2a GG
Art. 3 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: NVwZ 2009, 968
NVwZ 2004, 1128
BVerfGE 122, 1
25 K 7114/10
14 A 2672/11
14 A 1577/07
25 K 8111/10
14 B 101/11
14 B 1520/11
14 B 143/05
14 A 1753/12
2 S 196/10
9 B 78.10
1 BvL 8/05
14 A 597/09
9 C 3.03
1 BvR 33/64
1 BvF 4/05
14 A 2340/10
14 A 544/09
XI B 120/10
14 B 835/12
14 B 1520/11
1 K 2723/10
14 A 435/12
14 B 552/12