Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-02-08, Aktenzeichen 12 K 1476/23
ECLI: ECLI:DE:FGBW:2024:0208.12K1476.23.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Die §§ 233a und 238 AO widersprechen in ihrem Zusammenspiel nicht den unionsrechtlichen Grundsätzen der Äquivalenz und Effektivität.(Rn.55)
2. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: V B 10/24).
Verfahrensgang
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Im Streit steht die Höhe der vom Beklagten (Bekl) festgesetzten Zinsen zur Umsatzsteuer 2019.
Die Klägerin (Kl) reichte am 04.03.2020 in Papierform eine Umsatzsteuererklärung 2019 beim Bekl ein. In dieser erklärte sie Umsätze zum allgemeinen Steuersatz in Höhe von 270 €, steuerfreie Umsätze ohne Vorsteuerabzug nach § 4 Nr. 8 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) in Höhe von 6.000 € und abziehbare Vorsteuerbeträge aus Rechnungen von anderen Unternehmern in Höhe von 2.151,49 €. Daraus errechnete die Kl einen Umsatzsteuer-Erstattungsanspruch in Höhe von 2.100,13 €.
Nachdem die Umsatzsteuererklärung wegen der Prüfung der Frage, ob die Kl Teil einer umsatzsteuerlichen Organschaft mit einem anderen Unternehmen sein könnte, durch die Finanzverwaltung unbearbeitet blieb, mahnte die Kl mit Schriftsätzen vom 20.08.2020 die Bearbeitung der Steuererklärung an und erhob schließlich mit Schreiben vom 05.11.2020 Untätigkeitseinspruch nach § 347 Abs. 1 Satz 2 der Abgabenordnung (AO).
Mit Mitteilung für 2019 über Umsatzsteuer und Bescheid über Zinsen vom 09.08.2022 stimmte der Bekl der von der Kl am 04.03.2020 eingereichten Umsatzsteuererklärung 2019 zu und setzte - antragsgemäß - Umsatzsteuer in Höhe von -2.100,13 € fest. Die Zinsfestsetzung, welcher die Regelung des § 233a AO zugrunde lag, erfolgte zunächst mit 0 € und war gemäß § 165 Abs. 1 S. 4 AO wegen noch offener Fragen zu technischen und organisatorischen Voraussetzungen für die Anwendung der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 08.07.2021 (Az. 1 BVR 2237/14) ausgesetzt. Der Bescheid enthielt entsprechende Hinweise.
Der Bekl holte die Zinsfestsetzung mit Änderungsbescheid vom 13.12.2022 nach und setzte (für den Zeitraum vom 01.10.2021 bis zum 12.08.2022 = 300 Zinstage zu 1,8 % pro Jahr) (Erstattungs-)Zinsen nach § 233a AO in Höhe von 32 € fest.
Zwischenzeitlich hatte die Kl am 01.09.2022 Einspruch gegen den Bescheid über Zinsen zur Umsatzsteuer für 2019 vom 09.08.2022 eingelegt. Zur Begründung hatte sie angeführt, dass die Verzinsung nach der Mehrwertsteuer-EU-Richtlinie 2008/9 EG vom 12. Februar 2008 zur Regelung der Erstattung der Mehrwertsteuer gemäß der Richtlinie 2006/112/EG an nicht im Mitgliedstaat der Erstattung, sondern in einem anderen Mitgliedstaat ansässige Steuerpflichtige (Amtsblatt der Europäischen Union 2008 L 44/23 – nachfolgend EU-Richtlinie 2008/9) zu erfolgen habe. Nach dieser Regelung sei eine Verzinsung bereits ab dem 16.07.2020 durchzuführen, da die Bearbeitungszeit für die am 04.03.2020 abgegebene Umsatzsteuererklärung 4 Monate ab Erklärungseingang bei der Finanzbehörde betrage und dann die Behörde nach Ablauf dieser Zeitspanne nochmals 10 Tage Zeit erhalte, einen etwaigen Erstattungsbetrag an den Steuerpflichtigen auszukehren.
Auf das Schreiben des Bekl vom 16.09.2022, in dem dieser darauf hinwies, dass die EU-Richtlinie 2008/9 EG nur die Erstattung und Verzinsung von Umsatzsteuer in grenzüberschreitenden Sachverhalten regle, erwiderte die Kl, dass sie dies als Benachteiligung inländischer Steuerpflichtiger bei rein inländischen Sachverhalten empfinde. Durch die Nichtanwendung der Richtlinie auf allein inländische Sachverhalte würde der freie Kapitalverkehr im EU-Wirtschaftsraum behindert und es komme zu einer Diskriminierung eines inländischen gegenüber einem ausländischen Steuerzahler.
Auch gegen den Änderungsbescheid zur Zinsfestsetzung vom 13.12.2022 legte die Kl am 10.01.2023 Einspruch ein.
Mit Einspruchsentscheidung vom 20.06.2023 wies der Bekl den Einspruch der Kl gegen die Festsetzung der Zinsen zur Umsatzsteuer 2019 als unbegründet zurück.
Nach § 233a Abs. 2 S. 1 AO iVm § 36 Abs. 2 des Einführungsgesetzes zur AO (EGAO) beginne der Zinslauf für den Besteuerungszeitraum 2019 am 01.10.2021. Dabei verschiebe die im Rahmen der Sonderregelung aufgrund der Corona-Pandemie getroffene Regelung den Beginn des Zinslaufs für den Besteuerungszeitraum 2019 auf den 01.10.2021. Zudem führe auch die von der Kl beanstandete überlange Bearbeitungsdauer zu keiner anderen Entscheidung. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe hinsichtlich einer überlangen Bearbeitungsdauer - unabhängig von der Frage in wessen Verschulden diese liege – entschieden, dass eine solche unerheblich für die Frage der Zinsfestsetzung sei (BFH-Beschlüsse vom 03.05.2000 II B 124/99, BFH/NV 2000, 1441 und vom 02.02.2001 XI B 91/00, BFH/NV 2001, 1003).
Im Übrigen komme auch die von der Kl begehrte Zinsfestsetzung nach der EU-Richtlinie 2008/9 EG nicht in Betracht. Sie sei auf die Kl nicht anwendbar, denn sie sei weder ein ausländischer Unternehmer, noch habe sie Umsätze ausgeführt, für welche diese Richtlinie gelte. Auch würden die angeführten Formvorschriften (elektronisch gestellter Erstattungsantrag) durch die Kl nicht erfüllt. Die Voraussetzungen einer Zinsfestsetzung nach der Richtlinie seien daher im Streitfall nicht gegeben. Im Übrigen habe der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) bereits mehrfach entschieden, dass für Fälle, welche die Voraussetzungen einer EU-Richtlinie nicht erfüllten, eine Verzinsung entsprechend der innerstaatlichen Regelungen des jeweiligen Mitgliedsstaats zu erfolgen habe (zuletzt EuGH-Urteil vom 13.10.2022 - C 397/21- HUMDA, DStRE 2023, 42).
Die Kl hat am 19.07.2023 beim Finanzgericht Klage eingereicht.
Sie ist weiterhin der Ansicht, dass die EU-Richtlinie 2008/9 EG bezüglich der Verzinsung auf den vorliegenden Fall anwendbar sei. Gemäß dessen Artikel 22 werde eine Erstattung gewährt, die die Finanzbehörden spätestens innerhalb von 10 Arbeitstagen nach Ablauf der Frist des Artikel 19 Absatz 2 (vier Monate), falls weitere Informationen angefordert würden, nach Ablauf der Fristen nach Artikel 21 (zwei Monate nach Eingang der angeforderten Informationen) auszuzahlen hätten. Die Erstattungsbehörde schulde einem Antragsteller somit Zinsen auf den Erstattungsbetrag, falls die Erstattung nach der in Artikel 22 Absatz 1 genannten Zahlungsfrist (vier Monate und 10 Arbeitstage) erfolge. Gemäß Artikel 27 der Richtlinie würden Zinsen für den Zeitraum berechnet, der sich vom Tag ab dem letzten Tag der Frist für die Zahlung der Erstattung gemäß Artikel 22 Absatz 1 bis zum Zeitpunkt der tatsächlichen Zahlung der Erstattung erstrecke.
Was die Höhe der zu erstattenden Zinsen anbelange, gehe der EuGH – nach Ansicht der Kl - in seinem Urteil vom 23.04.2020 (C 13/18 und C 126/18 - Sole-Mizo und Dalmandi Mezögazdasagi, DStRE 2020, 806), davon aus, dass das Unionsrecht, insbesondere die Grundsätze der Effektivität und der steuerlichen Neutralität, dahin auszulegen seien, dass sie der Praxis eines Mitgliedstaates, die darin bestehe, die Zinsen unter Anwendung eines Satzes zu berechnen, entgegenstünden, wenn dieser Satz niedriger sei als der, den ein Steuerpflichtiger zahlen müsste, um ein Darlehen dieses Betrages aufzunehmen. Es sei daher bei der Bemessung des Zinssatzes für von der deutschen Finanzbehörde zu leistende Erstattungszinsen vom Zinssatz auszugehen, den der Steuerpflichtige für die Aufnahme eines ungesicherten Konsumentenkredites hätte aufwenden müssen.
Die Kl bemisst diesen Zinssatz für einen ungesicherten Konsumentenkredit in den Jahren 2020 bis 2022 mit mindestens 5,3 % pro Jahr. Sie begehrt auf dieser Basis für 432 Tage eine Verzinsung ihres Umsatzsteuererstattungsanspruchs in Höhe von 2.100,13 €, was nach eigener Berechnung der Kl zu einem Zinsbetrag in Höhe von 133,56 € führte. Da der Bekl mit Bescheid vom 13.12.2022 - für den Zeitraum vom 01.10.2021 bis zum 12.08.2022 - nur (Erstattungs-)Zinsen nach § 233a AO in Höhe von 32 € festgesetzt habe, fordere sie noch eine zusätzliche Verzinsung in Höhe von 101,56 € (133,56 € -32,00 €).
Da das nationale Recht weder eine Regelung besitze, die eine Frist für die Erstattung eines Vorsteuerüberschusses festlege, noch einen Anspruch des Steuerpflichtigen zur Zahlung von Zinsen vorsehe, wenn die Erstattung eines Mehrwertsteuerüberschusses nach Artikel 183 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie nicht innerhalb einer angemessenen Frist erfolge, hätten sowohl die nationalen Verwaltungsbehörden als auch die nationalen Gerichte für die volle Wirksamkeit der Bestimmungen des Unionsrechts Sorge zu tragen. Insbesondere die Verpflichtung zur unionsrechtskonformen Auslegung des nationalen Rechts verlange, dass die nationalen Gerichte gegebenenfalls das gesamte nationale Recht zu berücksichtigen hätten, um zu beurteilen, inwieweit es so angewandt werden könne, dass kein dem Unionsrecht widersprechendes Ergebnis erzielt werde. Dem Gericht obliege es, alles zu tun, um die volle Wirksamkeit der Unionsbestimmungen durch eine unionsrechtskonforme Auslegung des nationalen Rechts sicherzustellen.
Im Klagefall sei das Finanzamt während des Verfahrens trotz Hinweisen des Steuerpflichtigen auf Artikel 183 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie und auf die entsprechende Rechtsprechung des EuGH diesen Grundsätzen bei seinen Ermittlungen und Entscheidungen pflichtwidrig nicht nachgekommen. Nunmehr obliege es dem Gericht, den Klagefall unionsrechtskonform auszulegen.
Die Kl beantragt,
1.
Den Bescheid über Zinsen für 2019 vom 13.12.2022 aufzuheben.
2.
Den Bescheid so abzuändern, dass die Verzinsung des Erstattungsbetrages gemäß den Regelungen der Mehrwertsteuerrichtlinie 2006/112/EG (Artikel 183) durch Anwendung und Auslegung der entsprechenden nationalen gesetzlichen Regelungen europarechtskonform festgesetzt wird und dabei
- die national anzuwendende angemessene Frist festzustellen, innerhalb der der Mehrwertsteuerüberschuss zu erstatten ist,
- den auf den Steuerfall anzuwendenden Erstattungstermin festzustellen, bis zu dem das Finanzamt den Erstattungsbetrag durch Zahlung flüssiger Mittel an den Steuerpflichtigen zu leisten hat,
- den Tag des Verzinsungsbeginns festzustellen, ab dem der dem Steuerpflichtigen vorenthaltene Erstattungsbetrag vom Finanzamt zu verzinsen ist,
- den anzuwendenden unionsrechtskonformen Zinssatz festzustellen, die der Praxis des Finanzamtes, die darin besteht, die Zinsen unter Anwendung eines Satzes zu berechnen (1,8 Prozent pro Jahr) entgegensteht, wenn dieser Satz niedriger ist als der, den ein Steuerpflichtiger, bei dem es sich nicht um ein Kreditinstitut handelt, zahlen müsste (5,3 Prozent pro Jahr), um ein Darlehen in Höhe dieses Betrages aufzunehmen.
3.
Hilfsweise obigen Bescheid so abzuändern, dass die Verzinsung (angemessene Frist, Erstattungstermin, Verzinsungsbeginn, Zinssatzhöhe) gemäß den Grundsätzen der Mehrwertsteuerrichtlinie 2006/112/EG durch Anwendung und Auslegung der entsprechenden nationalen Bestimmungen gemäß den Grundsätzen bei Untätigkeit der Behörde festgesetzt wird.
4.
Die Kosten des Rechtsstreits dem Finanzamt aufzuerlegen.
Der Bekl beantragt,die Klage als unbegründet zurückzuweisen undder Klägerin die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen.
Er verweist auf die Ausführungen in der von ihm erlassenen Einspruchsentscheidung vom 20.06.2023.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze und die vom Bekl vorgelegten Steuerakten (1 Band Umsatzsteuerakten, 1 Band Rechtsbehelfsakten, 1 Band Körperschaftsteuerakten sowie 1 Band Bilanzakten) Bezug genommen (§ 71 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).

Entscheidungsgründe:
I) Die zulässige Klage ist in der Sache nicht begründet.
Der Bescheid des Bekl vom 13.12.2022 über Zinsen zur Umsatzsteuer 2019 ist rechtmäßig und verletzt die Kl nicht in ihren Rechten. Die Kl hat diesbezüglich keinen Anspruch auf Zahlung weiterer, über den Betrag von 32,00 € hinausgehender, Zinsen - insbesondere nicht in dem von ihr geltend gemachten Umfang von 101,56 €.
1) Nach § 233a Abs. 1 AO ist ein Unterschiedsbetrag nach Abs. 3 der Vorschrift, der durch die Differenz zwischen der festgesetzten Steuer und der anzurechnenden Steuerabzugsbeträge, der anzurechnenden Körperschaftsteuer und der bis zum Beginn des Zinslaufs festgesetzten Vorauszahlungen definiert wird, zu verzinsen. Dies gilt auch für die vorliegend streitige Umsatzsteuer 2019.
Der Zinslauf beginnt für den Besteuerungszeitraum 2019 nach § 233a Abs. 2 S. 1 AO iVm § 36 Abs. 2 EGAO - für Erstattungen des Steuerpflichtigen als auch für von diesem zu entrichtende Steuernachzahlungen - am 01.10.2021. Die Verlängerung von 15 Monaten um 6 Monate auf 21 Monate hat der Gesetzgeber mit der um 6 Monate verlängerten Erklärungsfrist aufgrund der Auswirkungen der Corona-Pandemie als besonderer singulärer Sondersituation begründet (BT-Drucksache 19/25795, S. 6). Der Gesetzgeber hat den um 6 Monate späteren Beginn des Zinslaufs durch Gesetz vom 15.02.2021 (BGBl I 2021, S. 237) mit Wirkung zum 19.02.2021 in Kraft gesetzt.
Gemäß § 238 Abs. 1a AO betragen die Zinsen ab dem 01.01.2019 für jeden Monat 0,15 %, das heißt 1,8 % für jedes Jahr, und nach Abs. 2 ist für die Berechnung der Zinsen der zu verzinsende Betrag jeder Steuerart auf den nächsten durch 50 € teilbaren Betrag abzurunden. Schließlich ordnet § 239 Abs. 2 AO an, dass der Zinsbetrag zum Vorteil des Steuerpflichtigen auf volle Euro (auf)gerundet wird.
Unter Anwendung dieser Grundsätze der AO hat der Bekl die Zinsen zur Umsatzsteuer 2019 durch Bescheid vom 13.12.2022 in der Höhe zutreffend mit 32,00 € festgesetzt. Dies bestreitet auch die Kl nicht.
Im Übrigen weist der erkennende Senat darauf hin, dass nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs eine durch die Finanzbehörde verzögerte Veranlagung und Steuerfestsetzung keine Auswirkung auf die Zinsfestsetzung nach § 233a AO bzw. den Erlass von Zinsen hat (BFH-Urteil vom 19.03.1997 I R 7/96, BFHE 182, 293, BStBl II 1997, 446 - verspätete Festsetzung der Steuer auf einer durch das FA verzögerten Veranlagung -dort ca. 20 Monate nach Erklärungsabgabe; BFH-Beschlüsse vom 03.05.2000 II B 124/99, BFH/NV 2000, 1441, und vom 02.02.2001 XI B 91/00, BFH/NV 2001, 1003). Diese Auffassung entspricht dem allgemein anerkannten Zweck des § 233a AO, den Zinsvorteil des Steuerpflichtigen bzw. den Zinsnachteil des Steuergläubigers aufgrund der verspätet bezahlten Steuerschuld auszugleichen (vgl. Gesetzesbegründung BT-Drucksache 11/2157, S. 194). Die Zinsen nach § 233a AO sind daher weder Sanktions- noch Druckmittel oder Strafe, sondern laufzeitabhängige Gegenleistung für eine mögliche Kapitalnutzung (BFH-Urteil vom 25.11.1997 IX R 28/96, BFHE 185, 94, BStBl II 1998, 550). Vor diesem gesetzlichen Hintergrund ist es nicht entscheidend, ob der - typisierend vom Gesetz unterstellte - Zinsvorteil des Steuerpflichtigen auf einer verzögerten Einreichung der Steuererklärung durch den Steuerpflichtigen oder einer verzögerten Bearbeitung durch das FA beruht (BFH-Beschlüsse vom 03.05.2000 II B 124/99, BFH/NV 2000, 1441, und vom 02.02.2001 XI B 91/00, BFH/NV 2001, 1003).
Diese von der höchstrichterlichen Rechtsprechung aufgestellten Grundsätze gelten für die Verzinsung sowohl von Steuererstattungen als auch von Steuernachforderungen des Fiskus und somit auch für die hier zu beurteilende Umsatzsteuerfestsetzung 2019, die die Kl durch Abgabe der Umsatzsteuererklärung 2019 am 04.03.2020 eingeleitet und der Bekl durch die Mitteilung für 2019 über Umsatzsteuer am 09.08.2022 - etwas mehr als 29 Monate später - vollendet hat.
2) Die Kl ist jedoch der Ansicht, dass ihr aus Unionsrecht eine für sie günstigere Verzinsung als die des § 233a iVm §§ 238, 239 AO zu gewähren sei.
a) Sie beruft sich diesbezüglich auf die EU-Richtlinie 2008/9 EG vom 12.02.2008. In dieser ist in Artikel 22 iVm Artikel 19 geregelt, dass im Falle einer Erstattung durch den Fiskus der jeweilige Mitgliedstaat den erstattungsfähigen Betrag spätestens nach Ablauf von 4 Monaten und 10 Arbeitstagen an den Steuerpflichtigen auszuzahlen hat, und nach Ablauf dieser Zahlungsfrist gemäß Artikel 26 eine Verzinsung des Erstattungsanspruchs mit den geltenden Zinssätzen für die Erstattung von Mehrwertsteuer an im Mitgliedstaat der Erstattung ansässige Steuerpflichtige nach dem nationalen Recht (s. Artikel 27) zu erfolgen hat.
Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor. Die Kl verkennt insofern, dass für sie der Anwendungsbereich der EU-Richtlinie 2008/9 EG vom 12.02.2008 nicht eröffnet ist. Gemäß ihres Artikels 1 ist die Richtlinie nur auf nicht im Mitgliedstaat der Erstattung ansässige Steuerpflichtige, die zusätzlich noch die Voraussetzungen des Artikel 3 erfüllen müssen, anzuwenden. Die Kl ist jedoch im Mitgliedstaat der Erstattung ansässig, so dass es sich vorliegend nicht um einen grenzüberschreitenden Sachverhalt, auf den EU-Richtlinien grundsätzlich anwendbar sind, handelt, sondern um einen rein nationalen Sachverhalt.
b) Daneben meint die Kl, dass sich - zu ihren Gunsten - aus Artikel 183 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie im vorliegenden Fall in Verbindung mit der Rechtsprechung des EuGH (EuGH-Urteil vom 23.04.2020 - C 13/18 und C 126/18 - Sole-Mizo und Dalmandi Mezögazdasagi, DStRE 2020, 806), ableiten lasse, dass ihr ein höherer Zinssatz und zudem ein früherer Beginn des Zinslaufs für die Verzinsung der Umsatzsteuererstattung 2019 zustehe, als der in §§ 233a, 238 AO vorgesehene.
aa) Es ist zwar zutreffend, dass der EuGH (EuGH-Urteil vom 23.04.2020 - C 13/18 und C 126/18 - Sole-Mizo und Dalmandi Mezögazdasagi, DStRE 2020, 806) gestützt auf Artikel 183 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie entschieden hat, dass das Recht auf Erstattung von Abgaben, die ein Mitgliedstaat unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhoben hat, eine Folge und eine Ergänzung der Rechte darstellt, die den Einzelnen aus dem Unionsrecht in seiner Auslegung durch den Gerichtshof erwachsen. Die Mitgliedstaaten sind also grundsätzlich verpflichtet, unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhobene Abgaben zu erstatten (EuGH-Urteil vom 19.07.2012, - C 591/10 - Littlewoods Retail, UR 2012, 772) und in diesem Fall die Erstattung zu verzinsen.
Diese Erstattungs- und Verzinsungspflicht hat der EuGH dann in seinem Urteil vom 13.10.2022 (C 397/21 - HUMDA, DStRE 2023, 42) auch auf eine weitere Fallgruppe ausgeweitet, in denen Steuerbeträge nicht unter Verstoß gegen Unionsrechts erhoben worden sind.
Artikel 183 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie ist im Licht des Grundsatzes der Neutralität der Mehrwertsteuer dahin auszulegen, dass in dem Fall, dass ein Steuerpflichtiger, dem ein anderer Steuerpflichtiger eine Dienstleistung erbracht hat, die Erstattung der Mehrwertsteuer, die dieser Dienstleistungserbringer ihm zu Unrecht in Rechnung gestellt und an den Fiskus abgeführt hat, unmittelbar von der Steuerverwaltung verlangen kann, die Steuerverwaltung verpflichtet ist, Zinsen auf den fraglichen Betrag zu zahlen, wenn sie diese Erstattung nicht innerhalb angemessener Frist nach entsprechender Aufforderung vorgenommen hat (EuGH-Urteil vom 13.10.2022 C 397/21 - HUMDA, Rz 45, DStRE 2023, 42).
In Ermangelung einer Regelung der Union kommt der innerstaatlichen Rechtsordnung der einzelnen Mitgliedstaaten die Aufgabe zu, die Bedingungen für die Zahlung solcher Zinsen, insbesondere den Zinssatz und die Berechnungsmethode für die Zinsen (einfache Verzinsung oder Zahlung von Zinseszinsen), festzulegen. Diese Bedingungen müssen den Grundsätzen der Äquivalenz und der Effektivität entsprechen, d. h. sie dürfen nicht ungünstiger sein als bei ähnlichen Forderungen, die auf Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts gestützt sind, und sie dürfen nicht so ausgestaltet sein, dass sie die Ausübung der Rechte, die die Unionsrechtsordnung einräumt, praktisch unmöglich machen (EuGH-Urteil vom 19.07.2012 - C 591/10 - Littlewoods Retail, Rz 27, UR 2012, 772, EuGH-Urteil vom 13.10.2022 - C 397/21 - HUMDA, Rz 33, DStRE 2023, 42).
Was den Grundsatz der Effektivität anbelangt, verlangt dieser, dass nationale Vorschriften nicht dazu führen, dass dem Steuerpflichtigen eine angemessene Entschädigung für die Einbußen vorenthalten wird, die durch eine nicht innerhalb einer angemessenen Frist erfolgende Erstattung der Mehrwertsteuer entstanden sind. Es ist Sache des nationalen Gerichts, festzustellen, ob dies unter Berücksichtigung aller Umstände des jeweiligen Klageverfahrens der Fall ist.
Insoweit ist darauf hinzuweisen, dass nach ständiger Rechtsprechung des EuGH sowohl die nationalen Verwaltungsbehörden als auch die nationalen Gerichte, die im Rahmen ihrer jeweiligen Zuständigkeiten die Bestimmungen des Unionsrechts anzuwenden haben, gehalten sind, für die volle Wirksamkeit dieser Bestimmungen Sorge zu tragen, und zwar gegebenenfalls durch eine unionsrechtskonforme Auslegung des nationalen Rechts (EuGH-Urteil vom 12.05.2021 - C 844/19 - technoRent International, Rz 52, DStRE 2021, 873; EuGH-Urteil vom 13.10.2022 - C 397/21 - HUMDA, Rz. 41, DStRE 2023, 42).
Nach der Verpflichtung zur unionsrechtskonformen Auslegung des nationalen Rechts obliegt es dem nationalen Gericht, das gesamte nationale Recht zu berücksichtigen, um zu beurteilen, inwieweit es so angewandt werden kann, dass kein dem Unionsrecht widersprechendes Ergebnis erzielt wird. Allerdings bestehen für den Grundsatz der unionsrechtskonformen Auslegung des nationalen Rechts bestimmte Grenzen. Die Verpflichtung eines nationalen Gerichts, bei der Auslegung und Anwendung der einschlägigen Vorschriften des nationalen Rechts den Inhalt des Unionsrechts heranzuziehen, ist nämlich durch die allgemeinen Rechtsgrundsätze - zu denen auch der Grundsatz der Rechtssicherheit gehört - begrenzt und darf nicht als Grundlage für eine Auslegung contra legem des nationalen Rechts dienen (EuGH-Urteil vom 12.05.2021 - C 844/19 - technoRent International, Rz 53f, DStRE 2021, 873; EuGH-Urteil vom 13.10.2022 - C 397/21 - HUMDA, Rz. 43f, DStRE 2023, 42).
Der EuGH hat bereits im Urteil vom 28.02.2018 (C 387/16 - Nidera, Rz 36, DStRE 2018, 1315) festgestellt, dass die Mitgliedstaaten berechtigt sind, zur Sicherstellung eines Ausgleichs durch Vorschriften, die von der Steuerverwaltung einfach gehandhabt und kontrolliert werden können, pauschalierte Verzugszinsen vorzusehen. Der Schadenersatz in Form von Zinsen könne in konkreten Fällen höher oder niedriger ausfallen.
Zudem hat der EuGH in seinem Urteil vom 23.04.2020 (C 13/18 und C 126/18 - Sole-Mizo und Dalmandi Mezögazdasagi, DStRE 2020, 806) entschieden, dass der in Ungarn geltende unterschiedliche Zinssatz für Erstattungs- und Verzugszinsen zur Umsatzsteuer - einerseits Zinsen auf die zu erstattende Steuer in Höhe des Basiszinssatzes der Zentralbank (§ 124/C der ungarischen Besteuerungsordnung); andererseits Verzugszinssatz in Höhe des Zweifachen Basiszinssatzes der Zentralbank (§ 165 der ungarischen Besteuerungsordnung) - in den Fällen, in denen Steuerbeträge unter Verstoß gegen das Unionsrecht erhoben wurden, nicht mit Artikel 183 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie vereinbar sei.
Eine nationale Praxis, wonach im Fall einer auf Antrag des Steuerpflichtigen erfolgenden Erstattung eines unter Verstoß gegen das Unionsrecht einbehaltenen Betrags eines Überschusses abzugsfähiger Mehrwertsteuer die auf diesen Betrag angewandten Zinsen zum einen zu einem niedrigeren Satz berechnet werden als dem, den ein Steuerpflichtiger, bei dem es sich nicht um ein Kreditinstitut handelt, zahlen müsste, um ein Darlehen in Höhe dieses Betrags aufzunehmen, und zum anderen für einen bestimmten Erklärungszeitraum laufen, ohne dass Zinsen angewandt würden, um dem Steuerpflichtigen einen Ausgleich für die Geldentwertung zu bieten, die auf dem Ablauf der Zeit nach diesem Erklärungszeitraum bis zur tatsächlichen Zahlung dieser Zinsen beruht, sei geeignet, dem Steuerpflichtigen einen angemessenen Ausgleich für den Verlust vorzuenthalten, der durch die Nichtverfügbarkeit der betreffenden Beträge entstanden ist, so dass damit der Effektivitätsgrundsatz missachtet werde. Außerdem sei eine solche Praxis nicht geeignet, die wirtschaftliche Belastung durch die unter Verstoß gegen den Grundsatz der steuerlichen Neutralität einbehaltenen Steuerbeträge auszugleichen (EuGH-Urteil vom 23.04.2020 - C 13/18 und C 126/18 - Sole-Mizo und Dalmandi Mezögazdasagi, Rz 49 DStRE 2020, 806).
bb) Vorliegend ist somit zu überprüfen, ob das Zusammenspiel der nationalen Regelungen zur Verzinsung, sprich §§ 233a und 238 AO, den unionsrechtlichen Grundsätzen der Äquivalenz und der Effektivität entspricht. Die Normen dürfen nicht ungünstiger sein als bei ähnlichen Forderungen, die auf Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts gestützt sind, und sie dürfen nicht so ausgestaltet sein, dass sie die Ausübung der Rechte, die die Unionsrechtsordnung einräumt, praktisch unmöglich machen (EuGH-Urteil vom 19.07.2012 - C 591/10 - Littlewoods Retail, Rz 27, UR 2012, 772, EuGH-Urteil vom 13.10.2022 - C 397/21 - HUMDA, Rz 33, DStRE 2023, 42).
§ 233a AO liegt das Prinzip der Vollverzinsung zugrunde. Steuernachforderungen und Steuererstattungen werden, was den Beginn des Zinslaufs sowie die Zinshöhe nach § 238 AO anbelangt, gleich behandelt; der Zinssatz wird pauschal bemessen.
Dies ist - wie das EuGH-Urteil vom 28.02.2018 (C 387/16 - Nidera, Rz 36, DStRE 2018, 1315) zeigt - unionsrechtlich nicht zu beanstanden.
Auch das EuGH-Urteil vom 23.04.2020, (C 13/18 und C 126/18 - Sole-Mizo und Dalmandi Mezögazdasagi, DStRE 2020, 806) steht dem deutschen Konzept der Vollverzinsung nicht entgegen. Ihm lag zum einen eine andere gesetzliche Konstellation in Ungarn zugrunde - unterschiedliche Zinssätze für Nachforderungs- und Erstattungszinsen - und zum anderen ein Verstoß gegen das Unionsrecht, sprich eine Unvereinbarkeit einer nationalen Regelung mit der Mehrwertsteuersystemrichtlinie. Vorliegend beruht die Umsatzsteuerfestsetzung 2019 der Kl jedoch nicht auf einem Verstoß gegen Unionsrecht, sondern allein auf einer längeren Bearbeitungsdauer des Falles durch den Bekl, der aber schließlich die Umsatzsteuerfestsetzung wie von der Kl beantragt vorgenommen hat.
Im Übrigen sind die Normen der §§ 233a, 238 AO nicht so ausgestaltet, dass sie grenzüberschreitende Sachverhalte ungünstiger behandeln als solche, die auf Bestimmungen des innerstaatlichen Rechts gestützt sind.
Somit bleibt im Rahmen der unionsrechtlichen Prüfung, ob die Regelungen der §§ 233a, 238 AO den Grundsätzen der Äquivalenz und der Effektivität entsprechen, nach Ansicht des erkennenden Senats allein die Frage zu klären, ob die deutschen Verzinsungsregeln die Ausübung der Rechte, die die Unionsrechtsordnung einräumt, praktisch unmöglich machen (vgl die ständige EuGH-Rechtsprechung, z.B. EuGH-Urteil vom 19.07.2012 - C 591/10, Littlewoods Retail, Rz 27, UR 2012, 772, EuGH-Urteil vom 13.10.2022 - C 397/21 - HUMDA, Rz 33, DStRE 2023, 42).
In diesem Zusammenhang ist insbesondere auch der zur Vollverzinsung ergangene Beschluss des BVerfG vom 08.07.2021 (1 BvR 2237/14 und 1 BvR 2422/17, BVerfGE 158, 282) in den Blick zu nehmen. Das BVerfG hat die Unvereinbarkeit der (alten) Regelung zur Vollverzinsung (§§ 233a, 238 AO aF) mit einem monatlichen Zinssatz von 0,5 % pro Monat (= 6 % pro Jahr) für Zeiträume ab dem 01.01.2014 mit Artikel 3 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) ausgesprochen. Daraufhin hat der Gesetzgeber durch das Zweite Gesetz zur Änderung der Abgabenordnung und des Einführungsgesetzes zur Abgabenordnung vom 08.07.2022 (BGBl I 2022, 1142; s. dazu auch BT-Drucksache 20/1633 und BT- Drucksache 20/2387) - gezwungenermaßen - den monatlichen Zinssatz der Vollverzinsung abgesenkt, auf 0,15 % pro Monat (=1,8 % pro Jahr).
Als Eckwerte dieses Zinssatzes von 1,8 % pro Jahr dienten dem Gesetzgeber im Jahr 2022 - ausweislich der BT-Drucksache 20/1633, S. 10 - entsprechende Daten der Deutschen Bundesbank, auf der einen Seite die Habenzinsen (aktuell rund 0 % pro Jahr) und auf der anderen Seite Darlehenszinsen für Konsumentenkredite (aktuell zwischen rund 2,4 % pro Jahr − besichert − und 5,3 % pro Jahr − unbesichert −). Die Angemessenheit des weiterhin festen Zinssatzes solle künftig mindestens alle drei Jahre mit Wirkung für nachfolgende Verzinsungszeiträume evaluiert werden, erstmals zum 1. Januar 2026. Damit werde den Forderungen des Bundesverfassungsgerichts Rechnung getragen (BT-Drucksache 20/1633, S. 10).
Das BVerfG hat in seinem Beschluss vom 08.07.2021 (1 BvR 2237/14 und 1 BvR 2422/17, BVerfGE 158, 282) das Prinzip der Vollverzinsung mit einem starren, gleichen Zinssatz für Erstattungs- und Nachzahlungszinsen als verfassungsgemäß erachtet. Soweit die Vollverzinsung allerdings an den Zinssatz von monatlich 0,5 % (= 6 % pro Jahr) anknüpfe, sei sie für in das Jahr 2014 fallende Veranlagungszeiträume nicht mehr erforderlich, da sie insoweit die Grenzen zulässiger Typisierung überschreite (BVerfGE 158, 282 [333 (Rz 122) und 343 (Rz 148)].
Für die Bestimmung des in § 238 AO typisierten Zinsvorteils habe sich der Gesetzgeber in nicht zu beanstandender Weise ausweislich der verschiedenen Gesetzgebungsverfahren an einem Mix aus durchschnittlichen Guthaben- und Kreditzinsen (Sparkonten, Festgeldanlagen versus Dispositions-, Kontokorrent- und Festzinskredite) orientiert (BVerfGE 158, 282 [352 (Rz 170) ]). Daher werde ein vorrangiges Abstellen auf Kreditzinsen dem Erfordernis einer realitätsnahen Typisierung nicht mehr gerecht, weil die gesetzliche Verallgemeinerung dann nicht mehr von einer möglichst breiten, alle betroffenen Gruppen und Regelungsgegenstände einschließenden Betrachtung ausgehe (BVerfGE 158, 282 [362] (Rz 191)).
Auch dass der Beginn des Zinslaufs nach § 233a Abs. 2 AO vom Gesetzgeber an den Ablauf einer Karenzzeit geknüpft wird, hat das BVerfG als sachgerecht erachtet (BVerfG-Beschluss vom 08.07.2021 1 BvR 2237/14 und 1 BvR 2422/17, BVerfGE 158, 282 [338 (Rz 135)]). Mit der zinsfreien Zeit von grundsätzlich 15 Monaten werde der Zeitbedarf für die Abgabe der Steuererklärung durch die Steuerpflichtigen und die anschließende Steuerfestsetzung durch die zuständige Behörde typisiert bestimmt (vgl. ebenso Hey, FR 2016, S. 485 [490]). Die Karenzzeit orientiere sich an der längstmöglichen allgemeinen Verlängerung der Fristen zur Abgabe von Steuererklärungen und sorge so dafür, dass die Erfüllung der Erklärungspflichten durch die Steuerpflichtigen und ihre Berater sowie die während dieser Zeit durchgeführten Veranlagungen durch die Finanzämter von der Verzinsung verschont blieben (vgl. BT-Drucks 11/2157, S. 195).
cc) Nach diesen Maßstäben erachtet der erkennende Senat die Bemessung des Zinssatzes im Jahr 2019 für die Umsatzsteuerfestsetzung und –erstattung der Kl mit 1,8 % pro Jahr als nicht nur verfassungsgemäß, sondern auch als mit dem unionsrechtlichen Grundsatz der Äquivalenz und Effektivität vereinbar. Denn die Zinsen betrugen für das Hauptrefinanzierungsgeschäft der Europäischen Zentralbank im Zeitraum von März 2016 bis Juli 2022 0 % (https://de.statista.com/statistik/daten/studie/1054735/umfrage/ezb-zinssatz-fuer-das-hauptrefinanzierungsgeschaeft-und-die-einlagefazilitaet/ - Abruf am 09.02.2024) und der Zins für Spareinlagen in Deutschland im Zeitraum von 2019 bis 2021 0,1 % (https://de.statista.com/statistik/daten/studie/202295/umfrage/entwicklung-des-zinssatzes-fuer-spareinlagen-in-deutschland/ - Abruf am 09.02.2024). Die deutsche Norm zur Zinshöhe ist nach Ansicht des erkennenden Senats nicht in der Lage, die Ausübung der Rechte, die die Unionsrechtsordnung einräumt, praktisch unmöglich zu machen (vgl die ständige EuGH-Rechtsprechung, z.B. EuGH-Urteil vom 19.07.2012 - C 591/10 - Littlewoods Retail, Rz 27, UR 2012, 772, EuGH-Urteil vom 13.10.2022 - C 397/21 - HUMDA, Rz 33, DStRE 2023, 42).
Dies gilt nach Auffassung des Senats ebenso für die im Streitfall 21-monatige Karenzzeit des § 233a Abs. 2 AO. Die Verlängerung von 15 Monaten um 6 Monate auf 21 Monate hat der Gesetzgeber mit der um 6 Monate verlängerten Erklärungsfrist aufgrund der Auswirkungen der Corona-Pandemie als besonderer singulärer Sondersituation begründet (BT-Drucksache 19/25795, S. 6) und durch Gesetz vom 15.02.2021 (BGBl I 2021, S. 237) mit Wirkung zum 19.02.2021 in Kraft gesetzt. Dies ist nach Ansicht des erkennenden Senats aufgrund des Gleichlaufs der verlängerten Karenzzeit mit den verlängerten Steuererklärungsfristen in der gesellschaftlichen Krisenlage der Corona-Pandemie nicht zu beanstanden. Im Übrigen lag auch für diesen Zeitraum der og. Zins der Europäischen Zentralbank für das Hauptrefinanzierungsgeschäft bei 0 % und der durchschnittliche Zins für Spareinlagen in Deutschland bei 0,1 %, so dass rein rechnerisch auch eine Verlängerung der Karenzzeit um 6 Monate keine relevante Auswirkung auf den „Misch-Zinssatz“ des § 238 AO in Höhe von 1,8 % pro Jahr mit sich bringen würde.
Nach alledem war die Klage abzuweisen.
Der Bescheid des Bekl vom 13.12.2022 über Zinsen zur Umsatzsteuer 2019 ist rechtmäßig - sowohl in Bezug auf die nationalen Vorschriften als auch die Vorgaben des Unionsrechts. Er steht nach Ansicht des erkennenden Senats im Einklang mit der Rechtsprechung des EuGH.
II) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
III) Da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO normierten Revisionszulassungsgründe ersichtlich ist, lässt das Gericht gegen das Urteil die Revision zum BFH nicht zu.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 233a und 238 AO
§§ 238, 239 AO
§§ 233a, 238 AO
§ 233a AO
§ 238 AO
§ 347 Abs. 1 Satz 2 der Abgabenordnung
§ 165 Abs. 1 S. 4 AO
§ 233a Abs. 2 S. 1 AO
§ 71 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 233a Abs. 1 AO
§ 36 Abs. 2 EGAO
§ 238 Abs. 1a AO
§ 239 Abs. 2 AO
§ 233a Abs. 2 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 4 Nr. 8 des Umsatzsteuergesetzes
§ 36 Abs. 2 des Einführungsgesetzes
§ 124/C der ungarischen Besteuerungsordnung
§ 165 der ungarischen Besteuerungsordnung

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2000, 1441
BFH/NV 2001, 1003
BFHE 182, 293
BStBl II 1997, 446
BFHE 185, 94
BStBl II 1998, 550
BVerfGE 158, 282
V B 10/24
08 L 44/23
00 II B 124/99
01 XI B 91/00
97 I R 7/96
97 IX R 28/96
9 EG vom 12.02
22 C 397/21
1 BvR 2237/14
1 BvR 2422/17