Verwaltungsgericht Hannover (Niedersachsen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-02-02, Aktenzeichen 1 A 9171/14

Tenor:
Der Bescheid der Beklagten vom 02.04.2014 wird aufgehoben.
Die Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Entscheidung ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des vollstreckbaren Betrags abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110 % des zu vollstreckenden Betrags leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin wendet sich gegen die Heranziehung zum Fremdenverkehrsbeitrag. Bei der Klägerin handelt es sich um eine GbR, die in E. eine Zahnarztpraxis betreibt.
Mit Bescheid vom 02.04.2014 setzte die Beklagte gegenüber der Klägerin den Fremdenverkehrsbeitrag für das Jahr 2013 in Höhe von 1.000,00 EUR fest. Der Bescheid stützte sich auf die „Satzung über die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrages für die Stadt E.“ vom 19.12.2012 (im Folgenden: Satzung), nach der die Erhebung erstmalig nicht mehr nach dem Produktionsfaktorenmaßstab (etwa nach der Anzahl der Arbeitskräfte, der Sitzplätze etc.), sondern nach einem umsatz- und gewinnorientierten Maßstab - rückwirkend zum 01.01.2012 - festzusetzen war. Weil die Klägerin auf Nachfrage der Beklagten nicht ihren jährlichen Gesamtumsatz des Vorvorjahres (2011) angab, schätzte die Beklagte den Umsatz auf 500.000,00 EUR und legte diesen Wert bei der in dem Bescheid vom 02.04.2014 erfolgten Berechnung zugrunde. Sie nahm hierbei einen Vorteilssatz von 10 % und einen Gewinnsatz von 25 % an (= 12.500,00 EUR). Der Beitrag in Höhe von 1.000,00 EUR richtete sich nach dem Beitragssatz von 8 % (von 12.500,00 EUR).
Hiergegen hat die Klägerin am 02.05.2014 Klage erhoben. Sie trägt zu Begründung vor: Zwar sei es grundsätzlich zulässig, Fremdenverkehrsbeiträge unter Berücksichtigung eines Gewinn- und Umsatzmaßstabes zu erheben. Allerdings dürfe die verwendete Bemessungsgrundlage nicht völlig außerhalb jeglicher Wahrscheinlichkeit liegen. Es sei nicht nachvollziehbar, weshalb eine Arztpraxis und sonstige Fachärzte mit dem Vorteilssatz von 5 % versehen seien, während eine Zahnarztpraxis bei 10 % eingeordnet sei. Zahnärzte seien ebenfalls Fachärzte. Ein Zahnarzt werde außerdem von Gästen während eines Fremdenverkehrsaufenthaltes regelmäßig nur bei akuten Beschwerden in Anspruch genommen. Tatsächlich bewege sich der Umsatz mit Kurgästen und Urlaubern in einem sehr geringen Rahmen. So seien etwa im Jahr 2011 lediglich 18 (potentielle) Urlauber oder Kurgäste behandelt worden. Dies entspreche etwa 1 % der im Jahr 2011 behandelten Patienten. Hieraus sei ein Umsatz von etwa 1.800,00 EUR erzielt worden. Es handele sich lediglich um 0,3 % des von der Beklagten angenommenen Umsatzes in Höhe von 500.000,00 EUR. Die Höhe des Vorteilssatzes bei Zahnärzten liege deshalb mit Blick auf die tatsächlich erzielbaren Vorteile aus dem Fremdenverkehr fern jeder Wahrscheinlichkeit. Die Annahme des Vorteilssatzes von 10 % sei willkürlich. Es sei auch nicht ersichtlich, dass Zahnärzte diesbezüglich unmittelbar mit Rücksicht auf den Fremdenverkehr Leistungen erbringen würden. Ferner werde auch keine Leistung mit Rücksicht auf den Fremdenverkehr erbracht, die einen mittelbaren Vorteil des Zahnarztes darstelle. Es seien etwa die Leistungen von Steuerberatern oder Architekten geeignet, z.B. den Betrieb eines Hotels zu unterstützen. Es bestehe jedoch kein Zusammenhang zwischen dem Zustand des Gebisses eines Hoteliers mit der an seinen Gästen erbrachten Beherbergungsleistung. Es sei auch nicht durch die Beklagte aufgeschlüsselt worden, wie hoch die unmittelbaren und mittelbaren Vorteile in den Vorteilssatz von 10 % einkalkuliert worden seien. Zudem sei die Belegung einer Arztpraxis mit einer Zusatzqualifikation für Kur-/Badeort-spezifische Heilanzeigen mit einem Vorteilssatz von 20 % deutlich zu niedrig.
Unabhängig davon sei auch die Annahme eines Gewinnsatzes in Höhe von 25 % bei Zahnärzten gegenüber 32 % bei Allgemeinmedizinern deutlich überhöht. Ein Zahnarzt habe einen hohen Materialaufwand, er müsse verschiedene medizinische Geräte vorhalten und spezialisiertes Personal beschäftigen. Dies sei bei Allgemeinmedizinern nicht der Fall.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid vom 02.04.2014 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie verteidigt den angefochtenen Bescheid und führt zur Begründung aus: Die Klägerin verneine eine Fremdenverkehrsbeitragspflicht in der geltend gemachten Höhe mit der Argumentation, sie erziele nur geringe Umsätze im Zusammenhang mit dem Fremdenverkehr. Diese Sichtweise berücksichtige nur die unmittelbaren Vorteile. Unmittelbarer Vorteilsnehmer sei derjenige, der in unmittelbare geschäftliche Beziehung zu dem Fremden - also den Gästen - trete. Für den Fremdenverkehrsbeitrag seien aber auch die mittelbaren Vorteile des Beitragspflichtigen zu berücksichtigen. Der mittelbare Vorteilsnehmer sei auch dann fremdenverkehrsbeitragspflichtig, wenn er in einen geschäftlichen Kontakt zu dem unmittelbaren Vorteilsnehmer trete. Für einen Zahnarzt bedeute dies, dass er auch Vorteile aus der Behandlung etwa eines Gastwirtes oder eines Hoteliers ziehe. Der Vorteilssatz sei auch in der Höhe von 10 % nicht zu beanstanden. Diese gelte für alle Medizinberufe außerhalb des eigentlichen Leistungsspektrums des Kurortes. Der Satzungsgeber verfüge zudem über einen weiten Ermessensspielraum und könne auch gewisse Typisierungen und Vereinheitlichungen vornehmen. In E. sei der Wirtschaftskraftanteil der Fremdenverkehrswirtschaft relativ hoch. Dies rechtfertige im Rahmen einer pauschalisierenden Betrachtungsweise den Vorteilssatz von Zahnärzten in der Höhe von 10 %. Es sei auch zu berücksichtigen, dass sich die in der Satzung genutzte Formulierung des Beitragstatbestandes in § 2 der Satzung mit der Formulierung in Satzungen anderer Städte decke.
In § 2 Abs. 2 Satz 2 der Satzung war zunächst eine Legaldefinition (auch) des Begriffes des mittelbaren Vorteils enthalten. Die Vorschrift lautete: Mittelbare Vorteile erwachsen denjenigen selbständig tätigen Personen und Unternehmen, die mit den Nutznießern unmittelbarer Vorteile im Rahmen der für den Fremdenverkehr erfolgenden Bedarfsdeckung entgeltliche Geschäfte tätigen.
Die Stadt E. hat diese Vorschrift der Satzung nunmehr angepasst und die Legaldefinition in § 2 Abs. 2 Satz 2 rückwirkend zum 01.01.2013 gestrichen. Dies ist durch die „3. Satzung zur Änderung des Satzung über die Erhebung eines Fremdenverkehrsbeitrages für die Stadt E. vom 18.02.2015“ erfolgt.
Wegen des weiteren Sachverhalts wird auf den Inhalt der Gerichtsakten und des beigezogenen Verwaltungsvorgangs Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage hat Erfolg. Der angefochtene Bescheid vom 02.04.2013 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 VwGO). Der Bescheid vom 02.04.2014 ist deshalb aufzuheben.
Die Beklagte ist als Samtgemeinde zutreffend von ihrer Zuständigkeit hinsichtlich der Festsetzung des Fremdenverkehrsbeitrages ausgegangen. Hier ist eine Aufgabendelegation nach § 98 Abs. 5 Satz 1 NKomVG erfolgt. Danach führen die Samtgemeinden die Kassengeschäfte der Mitgliedsgemeinden und veranlagen und erheben für diese die Gemeindeabgaben und die privatrechtlichen Entgelte. Die Beklagte ist auch passivlegitimiert, weil sie als Samtgemeinde die Beiträge als eigene Aufgabe und eigenverantwortlich, jedoch für Rechnung und im Rahmen der materiellen Regelungen der Mitgliedsgemeinden erhebt. Die Klage war gegen die Beklagte und nicht gegen die Stadt E. zu richten (vgl. Nds. OVG, Urteil vom 09.05.1978 – IX A 127/77 – juris). Hierauf hat die Beklagte in dem angefochtenen Bescheid zutreffend hingewiesen.
Rechtsgrundlage für die Erhebung des Fremdenverkehrsbeitrages in dem angefochtenen Bescheid waren §§ 9, 2 NKAG i.V.m. der Satzung der Stadt E. vom 19.12.2012. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 NKAG können Gemeinden, die ganz oder teilweise als Kurorte, Luftkurorte, Erholungsorte oder Küstenbadeorte staatlich anerkannt sind, u.a. zur Deckung ihres Aufwandes etwa für Herstellung, Anschaffung, Erweiterung, Verbesserung, Erneuerung und Unterhaltung ihrer Einrichtungen, die dem Fremdenverkehr dienen, einen Fremdenverkehrsbeitrag erheben. Beitragspflichtig sind alle selbstständig tätigen Personen und alle Unternehmen, denen durch den Fremdenverkehr unmittelbar oder mittelbar besondere wirtschaftliche Vorteile geboten werden; die Beitragspflicht erstreckt sich auch auf solche Personen und Unternehmen, die, ohne in der Gemeinde ihren Wohn- oder Betriebssitz zu haben, vorübergehend dort erwerbstätig sind (§ 9 Abs. 2 NKAG). Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 NKAG dürfen kommunale Abgaben wie z.B. Fremdenverkehrsbeiträge nur aufgrund einer wirksamen Satzung erhoben werden. Die Satzung soll den Kreis der Abgabenschuldner, den die Abgabe begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe sowie die Entstehung und den Zeitpunkt der Fälligkeit der Schuld bestimmen (§ 2 Abs. 1 Satz 2 NKAG).
Die Festsetzung des Fremdenverkehrsbeitrages richtet sich vorliegend maßgeblich nach den Vorschriften in § 2 (Beitragspflichtige), § 3 (Beitragsmaßstab) sowie § 4 (Beitragsermittlung) der Satzung.
Der Fremdenverkehrsbeitrag bemisst sich gemäß § 3 Abs. 1 der Satzung nach dem besonderen wirtschaftlichen Vorteil, welcher dem Beitragspflichtigen durch den Aufwand der Stadt E. nach § 1 Abs. 1 und 2 der Satzung geboten wird. Die besonderen wirtschaftlichen Vorteile aus dem Fremdenverkehr bestehen in der objektiven Möglichkeit, aus der beitragspflichtigen Tätigkeit (§ 2 Abs. 2 der Satzung) Verdienst zu erzielen.
Der Aufwand der Stadt E. wird in § 1 Abs. 2 der Satzung näher bestimmt. Danach zählen hierzu die Kosten für die Sachaufwendungen hinsichtlich der Fremdenverkehrswerbung, 12 % der Aufwendungen für den Kurpark sowie die Personalkosten zuzüglich Gemeinkosten für die genannten Einrichtungen.
Gemäß § 3 Abs. 2 der Satzung richtet sich der Vorteil nach dem steuerbaren Umsatz des Beitragspflichtigen. Maßgebend ist grundsätzlich der Umsatz des vorletzten dem Erhebungsjahr vorausgegangenen Kalenderjahres (Vorvorjahres). Es ist angesichts der weitgehenden Gestaltungsfreiheit des Gesetz- und Satzungsgebers nicht zu beanstanden, dass nunmehr der Umsatz des Beitragspflichtigen zur Bestimmung des besonderen wirtschaftlichen Vorteils maßgeblich ist. Der Umsatz stellt eine in der Verwaltungspraxis gut zu ermittelnde Größe und in Verbindung mit den Komponenten Vorteilssatz und Gewinnsatz eine tragfähige Grundlage für die Ermittlung des Fremdenverkehrsbeitrages dar (so auch VG Lüneburg, Urteil vom 29.06.2015 - 2 A 114/15 - juris). Auch das Abstellen auf die (umsatzsteuerbereinigten) Umsätze des vorvergangenen Jahres ist noch ein hinreichender Indikator für die Gewinn- und Verdienstmöglichkeiten des Beitragspflichtigen im Erhebungszeitraum. Das Abstellen auf die Einnahmen des vorvergangenen Jahres lässt sich aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität rechtfertigen. Die sich aus der Zeitspanne zwischen dem für die Einnahmenermittlung maßgeblichen Jahr und dem Erhebungszeitraum ergebenden Ungenauigkeiten sind auch deswegen hinnehmbar, weil jeder Wahrscheinlichkeitsmaßstab gebotene Vorteile nur mehr oder weniger unzureichend erfassen kann (vgl. Nds. OVG, Urteil vom 23.03.2009 - 9 LC 257/07 - juris). Hieran anknüpfend konnte die Beklagte auch - wie vorliegend geschehen - vor Erlass des angefochtenen Bescheides gemäß § 6 Abs. 2 , 4. Spiegelstrich der Satzung i.V.m. § 11 Abs. 1 Nr. 4 b NKAG, § 162 AO den Umsatz der Klägerin schätzen, weil die Angaben der Klägerin hinsichtlich des maßgeblichen Umsatzes trotz mehrfacher Aufforderung aus Sicht der Beklagten unvollständig waren.
Die Beklagte hat allerdings in rechtswidriger Weise im Rahmen der Bestimmung des Vorteilsatzes in Höhe von 10 % auch mittelbare Vorteile als Umsätze berücksichtigt, die schon allein nach der zum Zeitpunkt der Kalkulation geltenden Satzung nicht hätten berücksichtigt werden dürfen, hingegen in fehlerhafter Weise - sowie unbestritten - auch Teil der Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrags sind.
Gemäß § 2 Abs. 2 Satz 1 der Satzung sind beitragspflichtig die in der Spalte 1 der Anlage 1, die Bestandteil der Satzung ist, genannten und sonstige selbständig tätige Personen und Unternehmen, soweit Ihnen nach der Ausgestaltung ihrer Tätigkeit typischerweise unmittelbar oder mittelbar besondere wirtschaftliche Vorteile aus dem Fremdenverkehr geboten werden. Die Klägerin, die eine Zahnarztpraxis betreibt, fällt hiernach unter die Kategorie „EA 10 - Zahnarztpraxis“ der Anlage 1 zur Satzung. Für diese Kategorie gibt die Anlage 1 einen Vorteilssatz in Höhe von 10 % und einen Gewinnsatz in Höhe von 25 % vor.
§ 2 Abs. 2 Satz 2 der Satzung enthielt zum Zeitpunkt des Erlasses des angefochtenen Bescheides eine Legaldefinition der unmittelbaren und mittelbaren Vorteile: Unmittelbare Vorteile haben danach selbständig tätige Personen und Unternehmen, soweit sie mit den Gästen selbst entgeltliche Rechtsgeschäfte abschließen; mittelbare Vorteile erwachsen denjenigen selbständig tätigen Personen und Unternehmen, die mit den Nutznießern unmittelbarer Vorteile im Rahmen der für den Fremdenverkehr erfolgenden Bedarfsdeckung entgeltliche Geschäfte tätigen.
Die Klägerin hat in diesem Sinne unmittelbare Vorteile durch die Behandlungsmöglichkeit von Gästen. Die durch den Fremdenverkehr ermöglichte Steigerung des Umsatzes bzw. Gewinns muss nicht genau anhand eines Wirklichkeitsmaßstabs, sondern nur nach einem an der Wahrscheinlichkeit orientierten Maßstab festgestellt werden können. Dabei genügt eine angenäherte Verhältnismäßigkeit, die einer sich aus der Lebenserfahrung ergebenden pauschalierten Wahrscheinlichkeit Rechnung trägt (vgl. Nds. OVG, Beschluss vom 27.05.2015 - 9 LA 268/13 - juris, Rn. 20). Es kommt demnach nicht auf eine Einzelfallbetrachtung der konkreten Vorteile eines Beitragspflichtigen - also etwa die Anzahl der im konkreten Fall behandelten „touristischen“ Patienten und den nur insoweit erzielten (geringen) Umsatz - an (vgl. aber zu entsprechenden Regelungen etwa in Bayern: Gottschaller, BayVBl 2015, S. 77 (83)). Das Entstehen von Vorteilen aus dem Fremdenverkehr ist auch dann anzunehmen, wenn ein Abgabepflichtiger im Einzelfall tatsächlich keine Vorteile aus dem Fremdenverkehr erzielt. Nicht zu einer Beitragspflicht führen hingegen die besseren Verdienst- und Gewinnmöglichkeiten, die sich daraus ergeben, dass der Fremdenverkehr die Wirtschaftskraft in einer Gemeinde allgemein anhebt und die Zahl der Einwohner steigen lässt. Nicht berücksichtigungsfähig sind daher die Gewinnchancen, die keinen konkreten Zusammenhang zum Fremdenverkehr aufweisen. Anzunehmen ist das etwa bei Geschäftsbeziehungen mit nicht vom Fremdenverkehr unmittelbar, sondern nur mittelbar bevorteilten Ortsansässigen (Nds. OVG, Urteil vom 22.11.2010 - 9 LC 393/08 - juris, Rn. 49). Der zu entgeltende Vorteil besteht letztlich aber in der Gewinnchance oder in der erhöhten Verdienstmöglichkeit, die sich aus dem Fremdenverkehr ergibt. Ob der einzelne Pflichtige die ihm gebotenen Vorteile nutzt, ist unerheblich. Die Möglichkeit, Vorteile aus dem Fremdenverkehr zu erzielen, muss aber nach der von dem Pflichtigen ausgeübten Tätigkeit gegeben sein (Nds. OVG, Beschluss vom 27.05.2015 - 9 LA 268/13 - juris, Rn. 15; OVG Schl.-Holst., Urteil vom 17.3.2008 - 2 LB 40/07 - juris, Rn. 33). Dies ist hier der Fall. Es ist betriebswirtschaftlich durchaus denkbar und tatsächlich auch nicht unmöglich, durch spezielle Angebote gerade auch überörtliche Gäste dazu zu bewegen, eine zahnärztliche Behandlung in Anspruch zu nehmen und bei dieser Gelegenheit E. oder dessen Umgebung zu besuchen.
Unzulässig ist hingegen die von der Beklagten angenommene Berücksichtigung derjenigen Vorteile, die sich nach ihrer Auffassung dem Beitragspflichtigen mittelbar ergeben. Der mittelbare Vorteil wurde zum Zeitpunkt der Erstellung der Kalkulation in der Satzung definiert (§ 2 Abs. 2 Satz 2). Maßgeblich war hierbei, dass mit den Nutznießern unmittelbarer Vorteile - also z.B. den Hoteliers oder den Betreibern von Gaststätten - im Rahmen der für den Fremdenverkehr erfolgenden Bedarfsdeckung entgeltliche Geschäfte getätigt werden.
Nicht ausreichend ist diesbezüglich allein die Erzielung einer „Binnengerechtigkeit“ zwischen den verschiedenen Beitragspflichtigen und deren zu leistenden Beiträgen. Nötig ist - trotz der Möglichkeiten der Pauschalisierung - vielmehr, hinsichtlich der einzelnen Berufsgruppe den Vorteilssatz plausibilisieren zu können. Es ist hingegen unplausibel, wenn die Beklagte davon ausgeht, dass etwa durch die zahnärztliche Behandlung des Hoteliers oder des Gastwirtes ein Zahnarzt ein „Geschäft“ tätigt, welches im Rahmen der für den Fremdenverkehr erfolgenden Bedarfsdeckung erfolgt. Der Zahn- und Gebisszustand eines Hoteliers hat keinerlei Beziehung zu dessen Gewerbe. Eine zahnärztliche Behandlung erfolgt allenfalls aus privaten Gründen des Hoteliers, hingegen aber nicht im Rahmen der für den Fremdenverkehr erfolgenden Bedarfsdeckung. Anders ausgedrückt: Die zahnärztliche Behandlung hat keinen Bezug zu dem Betrieb eines Hotels. Der rein private Hintergrund einer Dienstleistung ist demnach im Rahmen der Bemessung des Fremdenverkehrsbeitrages nicht zu berücksichtigen. Es fehlt an einem hinreichend konkreten Zusammenhang zum Fremdenverkehr. Anders ist dies z.B. bei Getränkehändlern, Blumenhändlern oder Wäschereien zu sehen. Diese Gewerbe werden in der Regel z.B. für den Betrieb eine Hotels oder einer Gaststätte in Anspruch genommen und dienen dann auch der im Rahmen der für den Fremdenverkehr erfolgenden Bedarfsdeckung im Sinne des § 2 Abs. 2 Satz 2 der Satzung der Beklagten.
Nach Auffassung der Kammer entspricht diese rechtliche Einordnung der aktuellen Rechtsprechung des Niedersächsischen Oberverwaltungsgerichts (vgl. hierzu Nds. OVG, Beschluss vom 27.05.2015 - 9 LA 268/13 - juris, Rn. 12 sowie Rn. 52; Urteil vom 22.11.2010 - 9 LC 393/08 - juris, Rn. 49). Dieses ist in seiner Entscheidung vom 03.03.2006 zwar noch davon ausgegangen, dass einem Zahnarzt unmittelbare und mittelbare Vorteile dadurch entstehen, dass ihn Gäste und im Fremdenverkehr tätige Personen zur Behandlung aufsuchen (vgl. Nds. OVG, Urteil vom 03.03.2006 - 9 KN 327/03 - juris, Rn. 23). Hingegen hat das Nds. Oberverwaltungsgericht in seinem Urteil vom 22.11.2010 ebenfalls die mittelbaren Vorteile im Rahmen des Fremdenverkehrs thematisiert und dabei ausdrücklich alle Freischaffenden als mittelbar Bevorteile angesehen, sofern sie gegenüber den unmittelbar Bevorteilten mit Rücksicht auf den Fremdenverkehr Dienstleistungen erbringen, wie etwa Steuerberater, Notare, Banken und Sparkassen (vgl. Nds. OVG, Urteil vom 22.11.2010 - 9 LC 393/08 - juris, Rn. 49). Das Oberverwaltungsgericht hat an dieser Stelle seines Urteils eine Vielzahl von Rechtsprechungsnachweisen angegeben, hingegen die bereits angesprochene Entscheidung zu den mittelbaren Vorteilen von Zahnärzten aus dem Jahr 2006 nicht erwähnt. Systematisch bedeutet die Entscheidung aus dem Jahr 2010 jedoch eine beträchtliche Einschränkung derjenigen aus dem Jahr 2006 hinsichtlich der mittelbaren Vorteile. Die Einschränkung wird durch die Relevanz allein derjenigen Vorteile herbeigeführt, die mit Rücksicht auf den Fremdenverkehr erzielt wurden. Zudem war es für das Gericht in der Entscheidung aus dem Jahr 2010 auch nicht zwingend, explizit Ausführungen zu den mittelbaren Vorteilen bei den Zahnärzten zu machen, denn es kam für die damalige Entscheidung nicht speziell auf die Berufsgruppe der Zahnärzte an. Allerdings hat das Oberverwaltungsgericht schließlich in seiner Entscheidung aus dem Jahr 2015 (a.a.O. Rn. 14) eine weitere Ausschärfung seiner Rechtsprechung vorgenommen. Das Gericht hat betont, dass der Vorteilssatz für Rechtsanwaltskanzleien zutreffend mit Rücksicht auf den größeren Anteil der auf privaten Gründen beruhenden Mandate um einen Prozentpunkt niedriger anzusetzen ist, als dies bei andere beratenden Berufsgruppen der Fall ist. Hierdurch wird deutlich, dass nicht jedes Geschäft eines Rechtsanwalts oder auch - wie vorliegend - eines Zahnarztes - mit einer unmittelbar durch den Fremdenverkehr bevorteilten Person einen mittelbaren Vorteil generieren kann. Soweit es sich um rein private Geschäfte handelt, „reißt“ die Vorteilskette. Es geht dabei nicht um einen Teil der Wertschöpfungskette des Fremdenverkehrs. Solche entfernten Vorteile können nicht im Rahmen der Bestimmung des Vorteilssatzes berücksichtigt werden. Sie stellen keine mittelbaren besonderen wirtschaftlichen Vorteile i.S.d. § 9 Abs. 2 Satz 1 NKAG dar, sondern beruhen lediglich auf einer Teilhabe an der allgemeinen wirtschaftlichen Entwicklung der Gemeinde.
An dem durch das Oberverwaltungsgericht angelegten strengeren Maßstab bei der Berücksichtigung des Fremdenverkehrsbezuges (Geschäfte „mit Rücksicht auf den Fremdenverkehr“) ändert auch die nunmehr von der Stadt E. rückwirkend vorgenommene Streichung der Legaldefinition in § 2 Abs. 2 Satz 2 der Satzung nichts. Es ist auch nach der Satzungsänderung unter Berücksichtigung der erwähnten Rechtsprechung kein mittelbarer Vorteil der Klägerin erkennbar.
Hiervon ausgehend steht für die Kammer fest, dass das in diesem gerichtlichen Verfahren zum Ausdruck kommende Verständnis der Klägerin hinsichtlich der Satzungsregelungen auch Basis der Beitragskalkulation war. Der Satzungsgeber hat danach auch die nicht berücksichtigungsfähigen - vermeintlichen - mittelbaren Vorteile in die Kalkulation einbezogen. Auch aus der Drucksache S 12/2012 der Beklagten (Kalkulation Fremdenverkehrsbeitrag für das Jahr 2013) ergibt sich nicht, dass ein von der Regelung in § 2 Abs. 2 Satz 2 der Satzung abweichender Vorteilsbegriff zugrunde gelegt wurde. Im Rahmen des gerichtlichen Verfahrens hat die Beklagte auch nicht in Abrede gestellt, dass die mittelbaren Vorteile kalkulatorisch berücksichtigt wurden, sondern sie ausdrücklich zur Rechtfertigung des Vorteilssatzes von 10 % herangezogen. Die bereits erwähnte Streichung der Legaldefinition ändert an der vorgenommenen Kalkulation nichts, denn diese wurde nicht neu erstellt.
Hieran ändert auch nichts der Verweis der Beklagten auf die Rechtsprechung des Verwaltungsgerichtshofs Mannheim (vgl. VGH B-W, Urteil vom 22.08.2012 - 2 S 2925/11 - juris, Rn. 50). Zwar mag der Verwaltungsgerichtshof mittelbare Vorteile eines Zahnarztes auch in der Behandlung von im Fremdenverkehr tätigen Personen gesehen haben. Es wurde indessen bereits ausgeführt, dass dies für den vorliegenden Fall angesichts der erwähnten Rechtsprechung des Niedersächsischen Oberverwaltungsgerichts nicht zutreffend ist. Aus der Entscheidung des Verwaltungsgerichtshofs ist im Übrigen aber auch ersichtlich, dass in dem dortigen Verfahren - unter Berücksichtigung der mittelbaren Vorteile - ein Vorteilssatz von mehr als 10 % bezüglich einer Zahnarztpraxis als zu hoch eingestuft wurde. Selbst wenn man insoweit dieser Rechtsprechung folgen würde, so wäre auch dann der Vorteilssatz von 10 % hinsichtlich einer Zahnarztpraxis in der Satzung der Stadt E. als rechtswidrig anzusehen und die Klage hätte ebenfalls Erfolg, weil die mittelbaren Vorteile - wie bereits ausgeführt wurde - gerade nicht zu berücksichtigen waren.
Dies alles führt dazu, dass bei dem Vorteilssatz von 10 % auch zahnärztliche Behandlungen - und damit Umsätze - berücksichtigt wurden, die nicht hätten berücksichtigt werden dürfen. Der Vorteilssatz ist deshalb fehlerhaft bemessen und unwirksam. Dies allein begründet bereits die Rechtswidrigkeit des angefochtenen Bescheides.
Ohne dass es für die Entscheidung des vorliegenden Klageverfahrens noch darauf ankommt, weist die Kammer zur Vermeidung künftiger Rechtsstreitigkeiten auf das Folgende hin:
Die fehlerhafte Festlegung des Vorteilssatzes wirkt sich insbesondere auch auf die übrigen unter der Bezeichnung „EA“ in der Anlage zur Satzung angeführten Dienstleistungen und Berufsgruppen aus dem Gesundheitswesen aus. Insoweit ist der Vorteilssatz ebenfalls fehlerhaft bemessen, weil die Kalkulation einheitlich - unter Einschluss des fehlerhaften Vorteilssatzes - auch für die übrigen Berufsgruppen erstellt wurde.
Allerdings sind die von der Beklagten vorgenommenen unterschiedlichen Binnenabstufungen hinsichtlich des Vorteilssatzes - also z.B. ein Unterschied von 5 Prozentpunkten bei Zahnärzten und Allgemeinmedizinern (10 % Vorteilssatz) sowie Fachärzten (5 % Vorteilssatz) grundsätzlich nicht zu beanstanden.
Einer Gemeinde steht bei der Bestimmung des Vorteilssatzes ein weitgehendes Ermessen hinsichtlich der Beurteilung zu, welche Vorteile den zu Beitragsgruppen zusammengefassten Personengruppen bei pauschalierender Betrachtungsweise zuzurechnen sind. Dieses Ermessen ist gerichtlich nur eingeschränkt überprüfbar. Ein Verstoß gegen das Gebot der Abgabengerechtigkeit liegt dann vor, wenn die Vorteilslage der typisierend zusammengefassten Gruppen unter keinem Gesichtspunkt mehr als im Wesentlichen gleich angesehen werden kann. Nur dann besteht die Notwendigkeit, diesem Umstand durch die Bildung weiterer Gruppen von Beitragspflichtigen oder durch Unterschiede innerhalb der Beitragsgruppen Rechnung zu tragen (vgl. Nds. OVG, Beschluss vom 27.05.2015 - 9 LA 268/13 - juris, Rn. 9 mwN). Gleiches gilt auch für die Zusammenlegung und damit Gleichbehandlung bestimmter Gruppen.
Anhand dieses Maßstabes ist es nicht willkürlich, wenn der Vorteilssatz bei Fachärzten 5 Prozentpunkte unter demjenigen bei Zahnarztpraxen und Allgemeinmedizinern liegt. Hierbei kann unterstellt werden, dass - wie die Klägerin vorträgt - ein Zahnarzt ebenfalls ein Facharzt ist. Allerdings ändert dies nichts an der vorgenommenen Differenzierung. Dies erscheint nicht willkürlich, denn ein Aufsuchen eines Zahnarztes - wie auch eines Allgemeinmediziners - dürfte für einen Kurgast oder einen Urlauber nicht gänzlich unwahrscheinlich sein. Hingegen ist die Inanspruchnahme der Dienste eines Facharztes - z.B. eines Augenarztes oder eines Internisten - zwar immer noch möglich, kommt aber voraussichtlich noch seltener vor, wie dies bei einem Zahnarzt oder Allgemeinmediziner der Fall sein dürfte.
Auch die Differenzierung bei den Kurärzten betreffend den Vorteilssatz in Höhe von 20 % erscheint nicht - wie die Klägerin meint - willkürlich zu niedrig bemessen. Immerhin ist der Vorteilssatz mit 20 % doppelt so hoch, wie er etwa bei Zahnärzten oder Allgemeinmedizinern in der Satzung vorgesehen ist. Hierdurch wird der besonderen Nähe zum Kurbetrieb - und damit dem Fremdenverkehr - Rechnung getragen. Durchgreifende Anhaltspunkte dafür, dass der Vorteilssatz deutlich höher bemessen werden müsste, sind von der Klägerin nicht vorgetragen worden und im Übrigen auch nicht ersichtlich.
Gleiches gilt für die unterschiedlichen Gewinnsätze bei Allgemeinmedizinern und Zahnärzten. Dieser liegt bei einer Zahnarztpraxis bei 25 % und bei einem Allgemeinmediziner bei 32 %. Die Klägerin hat gerügt, es müsse bei einer Zahnarztpraxis ein deutlich niedriger Gewinnsatz angenommen werden.
Wenn eine Gemeinde auf der Grundlage von Marktanalysen und verfügbaren Statistiken - etwa der Gewinnsätze aus der Richtsatzsammlung des Bundesministeriums für Finanzen für die Oberfinanzdirektionen des Bundesgebietes - Vergleiche zwischen den zu erzielenden Umsätzen und fremdenverkehrsbedingten Gewinnen in den einzelnen Branchen anstellt und die errechneten Multiplikatoren ohne erkennbare systematische Fehler zur Festlegung der Beitragsmaßstäbe verwendet, kann der Beitragspflichtige nicht mit dem Einwand durchdringen, eine einzelne Maßstabskomponente hätte höher oder niedriger angesetzt werden müssen (vgl. Nds. OVG, Urteil vom 26.03.2003 - 9 KN 352/02 - juris). Auf die Richtsatzsammlung konnte allerdings bei der Bestimmung des hier nicht maßgeblichen Gewinnsatzes nicht zurückgegriffen werden, weil dort keine Angaben zu den Berufsgruppen der Allgemeinmediziner oder Zahnärzte enthalten sind. Jedoch hat der Satzungsgeber nach dem Vortrag der Beklagten in der mündlichen Verhandlung zu dem Parallelverfahren 1 A 7713/13 bei der Erstellung der Kalkulation auf Daten der „DATEV“ zurückgegriffen. Der Rückgriff auf die Durchschnittsgewinnsätze in den Betriebsvergleichsstatistiken der DATEV (vgl. www.datev.de) stellt grundsätzlich einen möglichen Weg zur Bestimmung des Gewinnsatzes dar (vgl. hierzu VG Arnsberg, Urteil vom 07.09.2009 - 13 K 2166/08 - juris, Rn. 76). Hingegen wäre allein ein bloßes „Abschreiben“ der verschiedenen Gewinnsätze aus Fremdenverkehrsbeitragssatzungen anderer Gemeinden unzulässig. Zur Vermeidung künftiger Rechtsstreitigkeiten könnte die Beklagte die Verwendung entsprechenden Datenmaterials gegenüber den Beitragspflichtigen offenlegen, um die Akzeptanz der Beitragserhebung zu verbessern. Zudem ist das Datenmaterial im Rahmen künftiger Beitragskalkulationen nachvollziehbar einzubeziehen, um so eine Überprüfbarkeit der Kalkulation hinsichtlich dieses Aspektes zu erreichen. Zudem ist es unerlässlich, dass gerade auch den Mitgliedern des Rates der Stadt E. die wesentlichen Daten nicht vorenthalten bleiben und jedem Ratsmitglied klar ist, auf welcher Basis eine entsprechende Kalkulation bzw. die Bestimmung der Gewinnsätze vorgenommen wird. Im Rahmen des vorliegenden Rechtsstreits wäre ein frühzeitiger Hinweis der Beklagten auf die Verwendung des DATEV-Materials zielführend und wünschenswert gewesen, um dem Gericht die Einsicht in dieses Datenmaterial zu ermöglichen. Eine entsprechende Prüfung ist jedoch für die Entscheidung dieses Rechtsstreits letztlich nicht erforderlich, weil der angefochtene Bescheid schon wegen des fehlerhaften Vorteilssatzes rechtswidrig ist.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO in Verbindung mit § 708 Nr. 11 und § 711 Satz 1 und 2 ZPO.
Die Kammer hat keine Veranlassung, die Berufung zuzulassen. Es liegt insbesondere kein Fall der Divergenz (§ 124 Abs. 1 und 2 Nr. 4 VwGO) vor, weil die Entscheidung nach Auffassung der Kammer im Einklang mit der hierzu vorliegenden Rechtsprechung des Niedersächsischen Oberverwaltungsgerichts (s.o.) steht. Auch eine Zulassung der Berufung wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 124 Abs. 1 und 2 Nr. 3 VwGO) scheidet aus. Es ist nicht zu erkennen, dass eine Vielzahl niedersächsischer Gemeinden, welche Fremdenverkehrsbeiträge erheben, tatsächlich von den hier angesprochen Rechtsfragen betroffen sind, zumal diese Rechtsfragen - wie ausgeführt wurde - schon in die Rechtsprechung des Niedersächsischen Oberverwaltungsgerichts Eingang gefunden haben.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 9, 2 NKAG i.V.m. der Satzung der Stadt E. vom 19.12.2012. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 NKAG
§ 162 AO
§ 167 VwGO
§ 113 Abs. 1 VwGO
§ 98 Abs. 5 Satz 1 NKomVG
§ 9 Abs. 2 NKAG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 NKAG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 NKAG
§ 11 Abs. 1 Nr. 4 b NKAG
§ 9 Abs. 2 Satz 1 NKAG
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 711 Satz 1 und 2 ZPO
§ 124 Abs. 1 und 2 Nr. 4 VwGO
§ 124 Abs. 1 und 2 Nr. 3 VwGO

Zitierte Entscheidungen: IX A 127/77
2 A 114/15
9 LC 257/07
9 LA 268/13
9 LC 393/08
2 LB 40/07
9 KN 327/03
2 S 2925/11
9 KN 352/02
1 A 7713/13
13 K 2166/08