Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2013-04-18, Aktenzeichen 4 V 1796/12
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2013:0418.4V1796.12.0A

Tenor:
Die Kosten des Verfahrens werden gegeneinander aufgehoben.

Tatbestand:
Der Antragsteller ist Rechtsanwalt in der Kanzlei der Prozessbevollmächtigten und als Insolvenzverwalter tätig. Mit Beschluss vom 05.10.2010 eröffnete das Amtsgericht Stadt A das Insolvenzverfahren über das Vermögen der x-GmbH (Schuldnerin) und bestellte den Antragsteller zu deren Insolvenzverwalter. Die Steuernummer der Schuldnerin lautete x1x. Auf Grund des Insolvenzverfahrens wurde dem Antragsteller ferner die sog. Massesteuernummer xMassex mitgeteilt.
Der Antragsgegner setzte gegen den Antragsgegner am 01.11.2011 Zwangsgeld zur Erzwingung der Abgabe der Umsatzsteuererklärung 2010 fest. Hiergegen legte der Antragsteller unter Vorlage der Umsatzsteuererklärung 2010 mit der Massesteuernummer xMassex Einspruch ein. In der Umsatzsteuererklärung wurden u. a. Umsätze i.H.v. 0,00 Euro erklärt. Die Umsatzsteuererklärung betraf den Zeitraum ab Eröffnung des Insolvenzverfahrens.
Der Antragsgegner forderte den Antragsteller mit Schreiben vom 15.03.2012 unter der Steuernummer der Schuldnerin x1x auf, Steuererklärungen hinsichtlich Körperschaftsteuer, Umsatzsteuer, Gewerbesteuer und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für den Veranlagungszeitraum 2010 abzugeben, setzte hierfür eine Frist bis 04.04.2012 und drohte jeweils Zwangsgelder an. Das Schreiben war an den Antragsteller „als Verwalter im InsV“ mit der Geschäftsanschrift des Klägers bei der Prozessbevollmächtigten adressiert. An das Adressfeld schloss sich der Text „Aufforderung zur Abgabe der Steuererklärung(en) unter Androhung eines Zwangsgeldes für das InsO-Verfahren über das Vermögen der Firma x-GmbH 0000 Insv 05.10.10“ an. Auf dieses Schreiben teilte der Antragsteller im Schreiben vom 16.04.2012 mit, dass die Umsatzsteuererklärung 2010 bereits am 08.12.2011 eingereicht worden sei und dass der Antragsteller daher die Aufforderung zur Abgabe der Umsatzsteuererklärung 2010 als erledigt ansehe. Darauf teilte der Antragsgegner mit Schreiben vom 20.04.2012 mit, dass es die eingereichte Umsatzsteuererklärung als Steuererklärung für den Zeitraum ab Insolvenzeröffnung am 05.10.2010 ansehe und daher für den Zeitraum 01.01.2010 bis 04.10.2010 die weiteren angeforderten Steuererklärungen – einschließlich der weiteren Umsatzsteuererklärung für 2010 – abzugeben seien. Nachdem diese Steuererklärungen nicht eingegangen waren, setzte der Antragsgegner mit Schreiben vom 26.04.2012 die Zwangsgelder in der zuvor angedrohten Höhe fest, davon 220 Euro zur Erzwingung der Abgabe der weiteren Umsatzsteuererklärung für 2010. Für die drei übrigen Steuererklärungen wurde jeweils ein Zwangsgeld i.H.v. 150 Euro festgesetzt. Die Schreiben vom 20.04.2012 und vom 26.04.2012 erfolgten unter Steuernummer x1x, wurden an den Antragsteller „als Verwalter im InsVerv“ unter seiner Kanzleianschrift adressiert und als „Bescheid über die Zwangsgeldfestsetzung für InsO-Verfahren über das Vermögen der x-GmbH 0000 InsV 05.10.10“ bezeichnet.
Mit Schreiben vom 08.05.2012 nahm der Antragsgegner die Zwangsgelder zur Erzwingung der Abgabe der Körperschaftsteuererklärung, der Erklärung zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gemäß §§ 27, 28, 38 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) und der Gewerbesteuererklärung zurück, nachdem der Antragsteller bereits mit Schreiben vom 13.04.2012 geltend gemacht hatte, dass der Zeitraum vom 01.01.2010 bis zur Insolvenzeröffnung in den verlängerten Liquidationsbesteuerungszeitraum gemäß §§ 11 KStG, 7 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG), 16 der Gewerbesteuer-Durchführungsver-ordnung (GewStDV) einzubeziehen sei. Das Zwangsgeld zur Erzwingung der weiteren Umsatzsteuererklärungen für 2010 blieb zunächst bestehen.
Im Weiteren gelangte auch die Vollstreckungsstelle des Antragsgegner zu der Ansicht, dass die vorgelegte Umsatzsteuererklärung nur den Zeitraum ab dem 05.10.2010 betreffe und das festgesetzte Zwangsgeld zur Erzwingung der weiteren Umsatzsteuererklärung für 2010 daher zu vollstrecken sei (vgl. Aktenvermerk 06.06.2012 = Rückseite von Bl. 54 der Vollstreckungsakten). Herr, der damalige Steuerberater des Antragstellers, teilte am 13.07.2012 der Vollstreckungsstelle in einem Telefongespräch mit, dass er mit einem weiteren Rechtsanwalt in der Kanzlei der Prozessbevollmächtigten abstimmen werde, ob eine Verpflichtung zur Abgabe der Umsatzsteuererklärung bestehe. Er glaube, dass der BFH anders entschieden habe. Eine weitere Reaktion des Antragstellers erfolgte indes zunächst nicht. Der Antragsgegner erließ daraufhin am 03.08.2012 hinsichtlich des wegen der Umsatzsteuererklärung festgesetzten Zwangsgelds i.H.v. 220 Euro und hinsichtlich Vollstreckungskosten i.H.v. 20 Euro eine Pfändungs- und Einziehungsverfügung gegenüber der Bank A und vollstreckte damit in die dort für den Antragsteller geführten privaten Bankguthaben. Als Vollstreckungsschuldner wurde der Antragsteller unter seiner Wohnanschrift bezeichnet.
Der Antragsteller teilte daraufhin dem Antragsgegner telefonisch am 15.08.02012 oder 16.08.2012 mit, dass er persönlich nicht zur Abgabe der Steuererklärung verpflichtet sei, und verwies dazu auf die Kommentierung im Praxishandbuch Insolvenzsteuerrecht 2011, wovon er mit Telefax vom 16.08.2012 die Seiten 318 und 391 vorlegte. Danach betreffe eine Zwangsgeldfestsetzung nicht das persönliche Vermögen des Insolvenzverwalters, sondern die Insolvenzmasse. Der Antragsteller teilte dem Antragsgegner zudem mit Telefax einer Steuerberatungsgesellschaft vom 16.08.2012 mit, dass dem Antragsteller keine Unterlagen bzw. Belege zur Erstellung der Umsatzsteuererklärungen bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahren vorlägen und das festgesetzte Zwangsgeld und die Kontenpfändung daher umgehend aufzuheben sei. Der Antragsgegner lehnte dies im Schreiben vom 21.08.2012 ab. Dass dem Antragsteller keine Unterlagen vorliegen sollen, sei auf Grund des Insolvenzgutachtens vom 25.09.2010 und der dort genannten Übergabe von zehn Aktenordnern mit Buchhaltungsunterlagen für 2009 und 2010 nicht glaubhaft.
Der Antragsgegner beantragte darauf hin am 23.08.2012 bei dem Gericht, dem Antragsgegner im Wege der einstweiligen Anordnung zu untersagen, die Zwangsvollstreckung gegen den Antragsteller zur Betreibung der Zwangsgelder zur Erzwingung der Körperschaftsteuer-, Umsatzsteuer- und Gewerbesteuersteuer- und Feststellungserklärungen für 2010 fortzuführen. Es liege keine Zwangsgeldfestsetzung gegen den Antragsteller persönlich vor. Es komme nur eine Vollstreckung in das Insolvenzvermögen in Betracht.
Am 03.09.2012 ging beim Antragsgegner die vom Beklagten angeforderte weitere Umsatzsteuererklärung für 2010 ein. Der Antragsgegner stellte daraufhin die Zwangsvollstreckungsmaßnahmen gegen den Antragsteller ein und hob am 05.09.2012 die Pfändungs- und Einziehungsverfügung vom 03.08.2012 auf. Daraufhin erklärten die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt.
Der Antragsteller hält daran fest, dass er persönlich nicht zur Zahlung der festgesetzten Zwangsgelder verpflichtet gewesen sei. Er beantragt, dem Antragsgegner die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen.
Der Antragsgegner beantragt, dem Antragsstellerin die Kosten des Verfahrens aufzuerlegen. Die Zwangsvollstreckung aus der Zwangsgeldsfestsetzung vom 26.04.2012 habe sich zu Recht gegen den Antragsteller persönlich gerichtet.
Dem Gericht lagen 3 Bände Verwaltungsakten vor.

Entscheidungsgründe:
Auf Grund der übereinstimmenden Erledigungserklärungen war nur noch über die Kosten des Verfahrens zu entscheiden. Diese waren nach billigem Ermessen unter Berücksichtigung des bisherigen Sach- und Streitstandes gemäß § 138 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) gegeneinander aufzuheben. Denn bei summarischer Prüfung des bisherigen Sach- und Streitstands (vgl. Ratschow, in: Gräber, FGO 7. Aufl. 2010, § 138 Rz. 38) wäre der Antrag voraussichtlich nicht erfolgreich gewesen (siehe 1. und 2.). Mangels höchstrichterlicher Rechtsprechung erscheint insoweit aber die Kostenaufhebung sachgerecht (siehe 3).
1. Dass der Antrag gegen die Vollstreckung der Zwangsgelder betreffend die Körperschaftsteuer-, Feststellungs- und Gewerbesteuererklärung keine Aussicht auf Erfolg hatte, folgt schon daraus, dass der Antragsgegner vor Eingang des Antrags bei Gericht die entsprechenden Zwangsgelder bereits zurückgenommen hatte, die Pfändungs- und Einziehungsverfügung diese Zwangsgelder nicht beinhaltete und auch sonst keine unmittelbare Vollziehungsmaßnahme hinsichtlich der (aufgehobenen) Zwangsgelder drohte. Insoweit fehlte dem Antrag von vornherein der nach § 114 FGO erforderliche Anordnungsgrund.
2. Dass auch der Antrag gegen die Fortsetzung der Vollstreckung des zur Erzwingung der weiteren Umsatzsteuererklärung für 2010 festgesetzten Zwangsgelds voraussichtlich keinen Erfolg gehabt hätte, ergibt sich daraus, dass nach summarischer Prüfung das Zwangsgeld (nur) in das persönliche Vermögen des Antragstellers vollstreckt werden konnte und bis zur Abgabe der weiteren Umsatzsteuererklärung am 03.09.2012 hinreichend Anlass für Maßnahmen der Zwangsvollstreckung gegen den Antragsteller bestanden, so dass dem Antrag der nach § 114 FGO erforderliche Anordnungsanspruch fehlte.
Dass der Antragsteller persönlich zur Entrichtung des Zwangsgelds i.H.v. 220 Euro verpflichtet war, ergibt sich daraus, dass er jedenfalls auf Grund der entsprechenden Aufforderung des Finanzamts (vgl. § 149 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung (AO)) persönlich und mangels (beantragter) Aussetzung der Vollziehung der Aufforderung auch vollziehbar zur Abgabe der Umsatzsteuererklärung für den Zeitraum bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens verpflichtet gewesen war, so dass der Antragsgegner dem Antragsteller auch persönlich Zwangsgeld androhen, gegen ihn persönlich Zwangsgeld festsetzen und das festgesetzte Zwangsgeld durch Zwangsvollstreckung in das Privatvermögen des Antragstellers beitreiben durfte. Der Antragsteller konnte und musste auch erkennen, dass die vom Antragsgegner androhten Zwangsmaßnahmen ihn persönlich und sein eigenes Vermögen und nicht nur die Insolvenzmasse betreffen würden.
a) Es entspricht der Steuererklärungspflicht des Insolvenzverwalters aus § 34 Abs. 3 AO in Verbindung mit §§ 34 Abs. 1, 149 Abs. 1 AO und den Einzelsteuergesetzen, dass sich die Zwangsvollstreckung zur Erzwingung der Abgabe von Jahressteuererklärungen gegen den Insolvenzverwalter persönlich und damit im Fall von Zwangsgeld nicht gegen das verwaltete Vermögen, sondern gegen das eigene Vermögen des Insolvenzverwalters richten muss.
Nach § 34 Abs. 3 der Abgabenordnung (AO) sind Insolvenzverwalter verpflichtet, die in § 34 Abs. 1 AO genannten Pflichten des Insolvenzschuldners zu erfüllen, soweit die Verwaltung des Vermögens reicht. Hieraus folgt, dass ein Insolvenzverwalter anstelle des Insolvenzschuldners zur Abgabe ausstehender Steuererklärungen verpflichtet ist. Die Steuererklärungspflicht des Insolvenzverwalters erstreckt sich dabei auch auf Besteuerungszeiträume vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens (Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 23.08.1994 - VII R 143/92, BFHE 175, 309, BStBl II 1995, 194 ).
Da die Abgabe der Steuererklärung durch den Insolvenzverwalter eine nicht vertretbare Handlung ist, richtet sich die Pflicht aus § 34 Abs. 3 AO unmittelbar gegen den persönlich handlungspflichtigen Insolvenzverwalter. Darauf beruht letztlich die Rechtsprechung des BFH, wonach ein Insolvenzverwalter die Abgabe einer Steuererklärung für das verwaltete Vermögen nicht mit der Begründung ablehnen kann, dass die erforderlichen Steuerberaterkosten aus der Insolvenzmasse nicht beglichen werden könnten (BFH-Urteil vom 23.08.1994 - VII R 143/92, BFHE 175, 309, BStBl II 1995, 194 ; BFH-Beschluss vom 19.11.2007 - VII B 104/07, BFH/NV 2008, 334; vgl. Loose, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, § 34 AO Rz. 25; vgl. auch BFH-Urteil vom 06.11.2012 - VII R 72/11, BFHE 239, 15BStBl. II 2013, 141 zur Rechtmäßigkeit eines Zwangsgeld wegen Nichtabgabe von „Null-Erklärungen“).
Soweit der Antragsteller mit Hinweis auf die vorgelegten Kommentarstellen meint, dass Zwangsgeldsfestsetzungen gegen den Insolvenzverwalter nur das verwaltete Vermögen betreffen dürfe, trifft dies nach summarischer Prüfung nicht zu. Denn diese Ansicht lässt sich mit der vorgenannten BFH-Rechtsprechung und den Grundsätzen der Zwangsvollstreckung von nicht in Geld bestehenden Handlungspflichten nicht vereinbaren. Insbesondere hat der BFH angenommen, dass der Insolvenzverwalter – wie jeder andere Steuer(erklärungs)pflichtige – die Steuererklärung notfalls selbst ohne Hinzuziehung eines Steuerberaters erstellen muss, was einem Insolvenzverwalter angesichts der für die Bestellung als Insolvenzverwalter notwendigen betriebswirtschaftlichen und juristischen Kenntnisse regelmäßig auch zumutbar ist. Soweit der BFH im Urteil vom 23.08.1994 - VII R 143/92, BFHE 175, 309, BStBl II 1995, 194 für Ausnahmefälle erwogen hat, dass Zwangsmaßnahmen gegen den Insolvenzverwalter zur Erzwingung der Abgabe der Steuererklärung rechtswidrig sein könnten, betrifft dies die Ermessensausübung beim Erlass des Zwangsgelds und nicht die für den vorliegenden Antrag entscheidungserhebliche Frage, in welches Vermögen ein gegen einen Insolvenzverwalter vollziehbar festgesetztes Zwangsgeld vollstreckt werden kann.
Eine Beschränkung der Zwangsgeldfestsetzung auf das verwaltete Vermögen ergibt sich auch nicht daraus, dass bei einer aktiven GmbH ein Zwangsgeld zur Erzwingung von Steuererklärungen sowohl gegen die GmbH selbst (vertreten durch den Geschäftsführer) als auch persönlich gegen den gesetzlichen Vertreter (§ 34 Abs. 1 AO) festgesetzt werden kann (Kruse in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 328 AO Rz. 35), wobei nach der BFH-Rechtsprechung die Zwangsgeldfestsetzung gegen den Geschäftsführer nur in Ausnahmefällen in Betracht kommen soll (vgl. BFH-Beschluss vom 06.05.2008 – I B 14/08, BFH/NV 2008, 1872 mit weiteren Nachweisen). Dass der BFH insoweit bei einer aktiven GmbH Zwangsmittel zur Erzwingung einer geschuldeten Handlung gegen die im eigentlichen Sinne handlungsunfähige GmbH nicht nur zugelassen hat, sondern das Zwangsgeld gegen die GmbH sogar für vorrangig hält, bedeutet nicht, dass im Insolvenzfall nur das vom Insolvenzverwalter verwaltete GmbH-Vermögen Schuldner von Zwangsgeld sein kann. Denn dies wäre mit der Systematik der Zwangsvollstreckung der Steuererklärungspflicht und der Stellung des Insolvenzverwalters als Beteiligter kraft Amtes (vgl. Loose, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, § 251 AO Rz. 36, vgl. zum Begriff auch § 116 Satz 1 Nr. 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) und zu den Vorteilen der Beteiligung kraft Amtes Beschluss des Bundesgerichtshof vom 15.02.2007 I ZB 73/06, ZIP 2007, 887: keine Anwendung des § 116 Abs. 1 Nr. 2 ZPO auf Insolvenzverwalter juristischer Personen) nicht vereinbar. Für eine Zwangshaft, die nur als Ersatzzwangshaft zulässig (§ 334 AO) ist, leuchtet unmittelbar ein, dass diese gegen den Insolvenzverwalter als natürliche Person (vgl. § 334 Abs. 1 Satz 1 AO) in Betracht kommt. Die insoweit im vorgelegten Handbuch auf Seite 319 vertretene Ansicht, dass gegen den Insolvenzverwalter keine Zwangshaft wegen Uneinbringlichkeit des Zwangsgelds zulässig ist, beruht auf der Ansicht, dass das Zwangsgeld und die zugrunde liegende Handlungspflicht nur das verwaltete Vermögen betrifft. Dies trifft aber nicht zu. Denn die Festsetzung gegen einen Insolvenzverwalter als Beteiligter kraft Amtes ist nicht mit der Festsetzung gegen eine aktive und damit selbst beteiligtenfähige juristische Person gleichzustellen. Ohnehin besteht auch bei einer juristischen Person zumindest ausnahmsweise die Möglichkeit, gegen den gesetzlichen Vertreter Zwangsgeld festzusetzen und bei Uneinbringlichkeit die Ersatzzwangshaft anzuordnen (vgl. Kruse in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 328 AO Rz. 35). Diese somit auch bei der Steuererklärungspflicht juristischer Personen grundsätzlich bestehende Möglichkeit von Zwangsgeld und (Ersatz-) Zwangshaft gegen den Vertreter i.S.d. § 34 Abs. 1 AO entspricht der Gesamtsystematik des deutschen Zwangsvollstreckungsrechts, welches beispielsweise in § 888 ZPO für die Vollstreckung unvertretbarer Handlungen davon ausgeht, dass sich bei handlungsunfähigen juristischen Personen zumindest die Zwangshaft gegen den gesetzlichen Vertreter richtet (vgl. Walker in Schuchke/Walker, Vollstreckung und vorläufiger Rechtsschutz, 4. Aufl. 2008, § 888 ZPO Rz. 35 und Fn. 100). Da eine ersatzweise Zwangshaft bei Vertretern juristischen Personen nicht per se ausscheidet, wenn die Handlung nicht vom juristischen Vermögensträger, sondern vom handlungsfähigen gesetzlichen Vertreter zu erbringen ist, scheiden bei einem Insolvenzverwalter, der nicht nur als Vertreter, sondern kraft Amtes am Besteuerungsverfahren beteiligt ist (vgl. § 78 Nr. 2 AO), gegen ihn persönlich gerichtete Zwangsmittel erst nicht aus. Zwar hat der Insolvenzverwalter gemäß § 34 Abs. 3 AO die in § 34 Abs. 1 AO genannten steuerlichen Pflichten des Steuerschuldners nur zu erfüllen, soweit die Verwaltung reicht. Zwangsgeld und Zwangshaft sind indes keine von dieser Beschränkung erfasste Pflicht aus dem Steuerschuldverhältnis, sondern die Folge davon, dass der Insolvenzverwalter eine sich aus der Verwaltung ergebende persönliche (Handlungs-) Pflicht – hier die Steuererklärungspflicht – nicht erfüllt. Insoweit ist auch nach Sinn und Zweck der Zwangsvollstreckung nur die persönliche Betroffenheit des Insolvenzverwalters durch das Zwangsgeld geeignet, die Pflicht zur Abgabe der Jahressteuererklärungen zu erzwingen. Zudem beruht die Steuererklärungspflicht des Insolvenzverwalters letztlich auch auf dem allgemeinen Interesse an einem geordneten Insolvenzverfahren, weshalb es sachgerecht ist, dass die Finanzbehörden die Abgabe der Steuererklärungen ohne Umweg über das verwaltete Vermögen erzwingen kann. Denn ist es regelmäßig nicht davon auszugehen, dass Insolvenzverwalter, der bereits seine vollstreckbaren steuerlichen Pflichten nicht erfüllt, dem verwalteten Vermögen von sich aus freiwillig das von ihm verursachte Zwangsgeld ersetzt. Die vom Antragsteller und in der vorgelegten Kommentierung vertretene Beschränkung der Zwangsvollstreckung auf das verwaltete Vermögen ist deshalb typischerweise nicht hinreichend geeignet, den Willen eines Insolvenzverwalters zu beugen, und daher im Ergebnis nicht zutreffend. Vielmehr müssen sich Zwangsmittel zur Durchsetzung der Steuererklärungspflicht gegen den Insolenzverwalter persönlich richten.
b) Nach diesen Grundsätzen war der Antragsgegner berechtigt, die Pflicht des Antragstellers zur Abgabe der Umsatzsteuererklärung für die Umsätze der Schuldnerin im Zeitraum vom 01.01.2010 bis zum 04.10.2000 durch gegen den Antragsteller persönlich gerichtete Zwangsvollstreckungsmaßnahmen zu verfolgen, so dass der Antragssteller vor der Erledigung am 03.09.2012 keinen für einen einstweilige Anordnung nach § 114 FGO notwendiger Anordnungsanspruch (vgl. Koch, in: Gräber, FGO 7. Aufl. 2010, § 114 Tz. 35 f., 39 ff.) hatte.
Die durch Bescheid vom 26.04.2012 erfolgte Festsetzung von Zwangsgeld i.H.v. 220 Euro zur Erzwingung der Umsatzsteuererklärungen war ein gemäß § 251 Abs. 1 Satz 1 AO vollstreckbarer Verwaltungsakt dar. Dieser beruhte wiederum auf der mit der Androhung des Zwangsgelds verbundenen Aufforderung vom 15.03.2012 zur Abgabe der weiteren Umsatzsteuererklärung 2010 (vgl. § 149 Abs. 1 Satz 2), welche sich nicht nur wegen der entsprechenden Erläuterungen des Antragsgegners vom 20.04.2012, sondern bereits wegen der Bezeichnung der „alten“ Steuernummer der Schuldnerin von Anfang erkennbar auf den sog. „vorinsolvenzlichen Unternehmensteil“ der Schuldnerin (vgl. BFH-Urteil vom 9. 12 . 2010 V R 22/10, BFHE 232, 301, BStBl. II 2011, 996) bezog und daher bis zum 03.09.2012 nicht erfüllt worden war. Ob die Aufforderung zur Abgabe der weiteren Umsatzsteuererklärung und die damit verbundene Androhung des Zwangsgelds rechtmäßig war, kann dahinstehen, weil der Antragsteller selbst davon ausgeht, dass es der weiteren Umsatzsteuererklärungen für 2010 bedurfte und ohnehin auch rechtswidrige Verwaltungsakte gemäß § 251 Abs. 1 Satz 1 AO (hier die mit der Androhung des Zwangsgeld verbundenen Aufforderung zur Abgabe der Steuererklärungen) vollstreckbar sind. Etwas anderes gilt im Rahmen des einstweiligen Rechtsschutzes gegen Zwangsvollstreckungsmaßnahmen nur, wenn – woran es hier fehlt – entweder die Vollziehung des Verwaltungsaktes gehemmt oder ausgesetzt ist oder zumindest die Aussetzung der Vollziehung des Verwaltungsaktes beantragt wurde.
Soweit der Antragsteller meint, dass sich die Aufforderung zur Abgabe der Umsatzsteuererklärung vom 15.03.2012 und der Zwangsgeldbescheid vom 26. 4. 2012 nach ihrem dem Antragsteller bekanntgegebenen Inhalt nur gegen die Insolvenzmasse der Schuldner gerichtet hätten und daher – ungeachtet der in Ziffer a) dargestellten gesetzlichen Regelung – der Zwangsgeldbescheid zumindest nach seinem dem Antragsteller bekannt gegebenen Inhalt kein tauglicher Titel für die Zwangsvollstreckung in das Privatvermögen des Antragstellers war, trifft auch dies bei summarischer Prüfung nicht zu. Denn die Hinweise auf die Stellung als Insolvenzverwalter und auf das Insolvenzverfahren waren letztlich nur eine andere Art der Adressierung und Individualisierung des namentlich genannten Antragstellers als (zutreffender) Inhalts- und Bekanntgabeadressat der Androhung und der Festsetzung des Zwangsgelds. Diese Angaben waren zudem notwendig, damit der Antragsteller erkennen konnte, für welches von ihm verwaltete Insolvenzvermögen die Abgabe der Steuererklärungen erzwungen werden sollte. Ferner hatte der Antragsgegner den Antragsteller im Schreiben vom 20.04.2012 darauf hingewiesen, dass er auch für den Zeitraum vor der Insolvenzeröffnung zur Abgabe der Steuererklärungen verpflichtet sei. Damit hatte der Antragsgegner in erkennbarer Weise zum Ausdruck, dass es von einer entsprechenden mit Zwangsgeld erzwingbaren Pflicht des Insolvenzverwalters ausgehe, was auch der in Ziffer a) dargestellten Rechtslage entspricht. Es war auch nicht erforderlich, klarzustellen, dass das namentlich an den Antragsteller gerichtete Zwangsgeld inhaltlich sein eigenes Vermögen betreffen würde. Der Antragsteller ist insoweit nicht schutzwürdig. Darauf, dass das festgesetzte Zwangsgeld ihn finanziell nicht persönlich treffen würden, durfte der Insolvenzverwalter schon deshalb nicht vertrauen, weil er angesichts der Nichterfüllung seiner Pflichten auch nach seiner (unzutreffenden) Ansicht, wonach sich die Zwangsgeldfestsetzung auf das verwaltete Vermögen beschränke, mit einer zumindest latenten Pflicht, das Zwangsgeld an die Insolvenzmasse zu erstatten, rechnen musste. Soweit der Antragsteller gegenüber dem Antragsgegner behauptet hat, dass die für die Steuererklärungen erforderlichen Unterlagen fehlten, könnte dies zwar gegen eine Pflichtverletzung im Verhältnis zum verwalteten Vermögen sprechen. Indes ist diese Einlassung nicht glaubhaft, weil sie den Angaben im Insolvenzgutachten des Antragstellers vom 25.09.2010 widerspricht.
Da auch keine anderen Anhaltspunkte dafür ersichtlich sind, dass die Zwangsvollstreckung aus dem festgesetzten Zwangsgeld i.H.v. 220 Euro in rechtswidriger Weise erfolgte, konnte der Antragsteller erst nach Abgabe der weiteren Umsatzsteuererklärung am 03.09.2012 verlangen, die Zwangsvollstreckung gemäß § 335 AO einzustellen, was der Antragsgegner auch unverzüglich getan hat und wodurch sich der Rechtsstreit zunächst materiell und sodann auf Grund der übereinstimmenden Erledigungserklärungen auch formell in der Hauptsache erledigt hat. Bis zum 03.09.2012 war der Antrag hingegen wegen der Rechtmäßigkeit der Vollstreckungsmaßnahmen und wegen des deshalb fehlenden Anordnungsanspruchs unbegründet gewesen.
3. Da indes weder aus der in Ziffer 2a) zitierten Rechtsprechung noch – soweit ersichtlich – anderweitig aus der Rechtsprechung des BFH und der Finanzgerichte eine eindeutige Aussage zur etwaigen Beschränkung von Zwangsgeldfestsetzungen auf das vom Insolvenzverwalter verwaltete Vermögen hervorgeht, entsprach es – unter Berücksichtigung des nach Ziffer 1 offensichtlich unbegründeten Teils des Antrags – billigem Ermessen, trotz der nach summarischer Prüfung fehlenden Erfolgsaussichten des Antrags die Kosten des Verfahrens nicht vollständig dem Antragsteller aufzuerlegen, sondern gegeneinander aufzuheben.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 11 KStG
§ 114 FGO
§ 34 AO
§ 328 AO
§ 251 AO
§ 334 AO
§ 888 ZPO
§ 335 AO
§ 138 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 149 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung
§ 34 Abs. 3 AO
§ 34 Abs. 1, 149 Abs. 1 AO
§ 34 Abs. 3 der Abgabenordnung
§ 34 Abs. 1 AO
§ 116 Satz 1 Nr. 1 der Zivilprozessordnung
§ 116 Abs. 1 Nr. 2 ZPO
§ 334 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 78 Nr. 2 AO
§ 251 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 27, 28, 38 des Körperschaftsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 175, 309
BStBl II 1995, 194
BFH/NV 2008, 334
BFHE 239, 15
BFH/NV 2008, 1872
ZIP 2007, 887
BFHE 232, 301
00 Insv 05.10
00 InsV 05.10
VII R 143/92
VII B 104/07
VII R 72/11
I B 14/08
07 I ZB 73/06
10 V R 22/10