Landgericht Kassel (Hessen, Ordentliche Gerichtsbarkeit)
Urteil vom 2023-01-24, Aktenzeichen 5610 Js 18253/20 3 KLs
ECLI: ECLI:DE:LGKASSE:2023:0124.5610JS18253.20.3K.00

Tenor:
Der Angeklagte ist der Steuerhinterziehung in 12 Fällen schuldig.
Er wird deshalb zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von 2 Jahren und 6 Monaten verurteilt.
Wegen rechtsstaatswidriger Verfahrensverzögerung gelten von der Gesamt-freiheitsstrafe 2 Monate als vollstreckt.
Die Einziehung des Wertes von Taterträgen in Höhe von 728.991,04 Euro wird angeordnet.
Der Angeklagte hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Angewendete Vorschriften:
§§ 370 Abs. 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 3 S.1, S.2 Nr. 1 Var. 1 AO, §§ 53, 54, 73, 73c StGB

Tatbestand:
Der Angeklagte betreibt seit dem Jahr 2012 eine Pizzeria in „…“. Durch Manipulation des Kassensystems gelang es ihm, in den Jahren 2013 bis 2017 die im Restaurant erzielten Einnahmen nicht vollständig in seiner Buchführung zu erfassen. Spiegelbildlich hierzu erfasste der Angeklagte in diesem Zeitraum auch seinen Wareneinkauf nicht in vollem Umfang.
Dementsprechend gab er für diese Jahre wissentlich in den jeweiligen Steuererklärungen zu niedrige Gewinne aus Gewerbebetrieb sowie zu niedrige Umsätze, aber auch zu niedrige Vorsteuern an. Dies führte für die Jahre 2013 bis 2016, wie von ihm beabsichtigt, zu Festsetzungsverkürzungen betreffend die Einkommensteuer, des Solidaritätszuschlags und der Gewerbesteuer sowie für die Jahre 2014 bis 2017 betreffend die Umsatzsteuer.
Aufgrund schwerwiegender Mängel, insbesondere der unzutreffenden Erfassung der Einnahmen und Ausgaben, war die Buchführung einschließlich der Jahresabschlüsse zu verwerfen und eine Schätzung zur Ermittlung der tatsächlichen Besteuerungsgrundlagen vorzunehmen.
Unter Zugrundelegung der geschätzten Umsätze und Gewinne errechnet sich eine Gesamtsumme verkürzter Steuern in Höhe von 759.327,95Euro.

Entscheidungsgründe:
Der Angeklagte wurde am „…“ in „…“ geboren und ist dort aufgewachsen. Im Jahr 1997 kam er nach Deutschland und besitzt seit 2007 neben der „…“ auch die „…“ Staatsangehörigkeit. Zusammen mit seiner Familie bewohnt er das Wohn- und Geschäftshaus in der „…“ in „…“, welches seiner Ehefrau und ihm gehört.
Mit seiner Ehefrau ist er seit 2006 in zweiter Ehe verheiratet und sie haben drei gemeinsame Kinder im Alter zwischen fünf und 13 Jahren.
Nach verschiedenen beruflichen Stationen machte sich der Angeklagte mit seinem auch noch derzeit innegehaltenen Einzelunternehmen „„…“" in „…“ im November 2012 selbständig. Aus diesem Unternehmen erwirtschaftet er einen Gewinn von mindestens 250.000,- €.
Strafrechtlich ist der Angeklagte bislang nicht in Erscheinung getreten.
III.
Die von dem Angeklagten seit dem 02.11.2012 betriebene Pizzeria „„…““ in „…“ umfasste zunächst nur einen Lieferservice. Seit dem 11.07.2014 ist auch ein Verzehr vor Ort möglich, unter anderem in einem Biergarten, der mit 80 Sitzplätzen ausgestattet ist. Die Speisekarte beinhaltet eine große Anzahl an Gerichten und Getränken, die sich nicht auf Pizzen und Pastagerichte beschränken. Neben dem Angeklagten selbst arbeiten seine Ehefrau und einige Angestellte in dem Restaurant.
Durch Manipulation des Kassensystems erfasste der Angeklagte in den Jahren 2013 bis 2017 wissentlich und willentlich die im Restaurantbetrieb erzielten Einnahmen nicht vollständig, sondern löschte diese mithilfe eines Drittprogramms teilweise aus der von ihm verwendeten elektronischen PC-Kasse mit der Software des Kassenherstellers „…“. Da der Angeklagte seinem Steuerberater lediglich die ausgedruckten Tagesabschlussbons, auf denen die von ihm gelöschten Bareinnahmen nicht aufgeführt waren, überließ, fanden die tatsächlich erzielten Umsätze überwiegend keinen Eingang in die Buchführung und die jeweiligen Jahresabschlüsse. Zur Vermeidung einer Aufdeckung reichte der Angeklagte gleichzeitig nicht sämtliche Wareneinkaufsrechnungen an seinen Steuerberater weiter, so dass diese ebenfalls nicht verbucht wurden. Der Einkauf war vor dem Hintergrund der erfolgten Begleichung mit Bargeld auch sonst nicht erkennbar, insbesondere nicht auf den Bankkonten oder in einem Kassenbuch nachvollziehbar. Infolge dessen wiesen die Jahresabschlüsse für die Jahre 2013 bis 2017 lediglich Gewinne zwischen 8.715,77 Euro und 96.041,10 Euro aus, obwohl der Angeklagte in den jeweiligen Jahren tatsächlich Gewinne zwischen 297.040,11 Euro und 473.171,66 Euro erzielte.
Sodann erklärte er in den Einkommen- und Gewerbesteuererklärungen für die Kalenderjahre 2013 bis 2016 und in den Umsatzsteuererklärungen für die Kalenderjahre 2014 bis 2017 die zu geringen Umsätze bzw. Gewinne aus Gewerbebetrieb des Restaurants „„…““ mit dem Ziel, die zu entrichtenden Steuern zu verkürzen.
Im Einzelnen handelt es sich um folgende Fälle:
1. Einkommensteuer
Tat 1 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2013)
Am 26.08.2014 ging die Einkommensteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2013 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 8.715,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 297.040,11 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wäre, bei im Übrigen erklärungsgemäßer Veranlagung, die Einkommensteuer mit Bescheid vom 26.09.2014 nicht mit 0,- Eurо, sondern, wie sich aus der folgenden Berechnung ergibt, mit 67.617,- Euro und der Solidaritätszuschlag mit 3.476,05 Euro festgesetzt worden:
Tat 3 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2014)
Am 15.01.2016 ging die Einkommensteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2014 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 30.795,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 434.562,57 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wäre die Einkommensteuer mit Bescheid vom 14.03.2016 nicht mit 0,- Euro, sondern, bei Übernahme der übrigen Angaben in der Erklärung, mit 105.640,- Euro und der Solidaritätszuschlag mit 5.567,32 Euro festgesetzt worden:
Tat 6 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2015)
Am 30.08.2016 ging die Einkommensteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2015 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 85.263,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 473.171,66 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wären die Einkommensteuer, bei im Übrigen erklärungsgemäßer Veranlagung, mit Bescheid vom 19.10.2016 nicht mit 14.274,- Euro und der Solidaritätszuschlag nicht mit 536,91 Euro, sondern die Einkommensteuer mit 124.844,- Euro und der Solidaritätszuschlag mit 6.618,26 Euro festgesetzt worden:
Tat 9 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2016)
Am 16.10.2017 ging die Einkommensteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2016 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 96.041,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 386.570,25 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wären die Einkommensteuer, bei im Übrigen erklärungsgemäßer Festsetzung, mit Bescheid vom 01.12.2017 nicht mit 17.787,- Euro und der Solidaritätszuschlag nicht mit 727,48 Euro, sondern die Einkommensteuer mit 100.959,- Euro und der Solidaritätszuschlag mit 5.301,94 Euro festgesetzt worden:
Einkommensteuerverkürzungen 2013 bis 2016
Die aus den fehlerhaften Erklärungen resultierenden Einkommensteuerverkürzungen errechnen sich wie folgt:
Taten
Gewinn ausGewerbe-betrieb
Einkünfte Ehefrau
Einkommen-steuer
Solidaritäts-zuschlag
festzusetzender Betrag
abzgl. Abzug vom Lohn Ehefrau
abzgl. festge-setzter Betrag
Verkürzungsbetrag
1 (2013)
297.040,11
67.617,00
3.476,05
71.093,05
-
3 (2014)
434.562,57
105.640,00
5.567,32
111.207,32
6 (2015)
473.171,66
19.684,00
124.844,00
6.618,26
131.462,26
821,72
14.810,91
115.829,63
9 (2016)
386.570,25
24.447,00
100.959,00
5.301,94
106.260,94
265,72
18.514,48
87.480,71
Summe
385.610,71
2. Gewerbesteuer
Tat 2 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2013)
Am 26.08.2014 ging die Gewerbesteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2013 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 8.715,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 297.040,11 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wäre der Gewerbesteuermessbetrag, bei im Übrigen erklärungsgemäßer Veranlagung, mit Bescheid vom 26.09.2014 nicht auf 0,- Euro, sondern auf 9.537,- Euro festgesetzt worden. Die Gewerbesteuer (Hebesatz: 390 %) wäre somit in Höhe von 37.194,30 Euro durch die Stadt „…“ festgesetzt worden.
Tat 4 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2014)
Am 15.01.2016 ging die Gewerbesteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2014 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 30.795,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 434.562,57 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wäre der Gewerbesteuermessbetrag, bei im Übrigen erklärungsgemäßer Veranlagung, mit Bescheid vom 14.03.2016 nicht auf 217,- Euro, sondern auf 14.350,- Euro festgelegt worden. Die Gewerbesteuer (Hebesatz: 400 %) wäre somit in Höhe von 57.400,- Euro statt in Höhe von 868,- Euro durch die Stadt „…“ festgesetzt worden.
Tat 7 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2015)
Am 30.08.2016 ging die Gewerbesteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2015 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 85.263,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 473.171,66 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wäre der Gewerbesteuermessbetrag, bei im Übrigen erklärungsgemäßer Veranlagung, mit Bescheid vom 19.10.2016 nicht auf 2.124,- Euro, sondern auf 15.701,- Euro festgelegt worden. Die Gewerbesteuer (Hebesatz: 400 %) wäre somit in Höhe von 62.804,- Euro statt in Höhe von 8.496,- Euro durch die Stadt „…“ festgesetzt worden.
Tat 10 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2016)
Am 16.10.2017 ging die Gewerbesteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2016 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser war ein Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 96.041,- Euro angegeben, obwohl der Angeklagte tatsächlich einen Gewinn in Höhe von 386.570,25 Euro erwirtschaftet hatte. Hätte er den Gewinn in zutreffender Höhe angegeben, wäre der Gewerbesteuermessbetrag, mit Bescheid vom 01.12.2017 nicht auf 2.502,- Euro, sondern auf 12.670,- Euro festgelegt worden. Die Gewerbesteuer (Hebesatz: 400 %) wäre somit in Höhe von 50.680,- Euro statt in Höhe von 10.008,- Euro durch die Stadt „…“ festgesetzt worden.
Gewerbesteuerverkürzungen 2013 bis 2017
Die aus den fehlerhaften Erklärungen resultierenden Gewerbesteuerverkürzungen errechnen sich wie folgt:
Gewinn ausGewerbebetrieb
Gewerbesteuermessbetrag
Hebesatz in %
abzgl. festgesetzter Betrag
2 (2013)
9.537,00
390,00
37.194,30
4 (2014)
14.350,00
400,00
57.400,00
868,00
56.532,00
7 (2015)
15.701,00
62.804,00
8.496,00
54.308,00
10 (2016)
12.670,00
50.680,00
10.008,00
40.672,00
188.706,30
3. Umsatzsteuer
Tat 5 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2014)
Am 15.01.2016 ging die Umsatzsteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2014 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser waren Umsätze zu 19 % mit 22.625,- Euro und Umsätze zu 7 % mit 291.178,- Euro angegeben. Auf der Grundlage der eingereichten Umsatzsteuererklärung errechnete sich unter Berücksichtigung von geltend gemachten Vorsteuerbeträgen in Höhe von 42.188,42 Euro ein Vorsteuerüberschuss von 16.273,99 Euro. Der erklärungsgemäßen Festsetzung stimmte der zuständige Sachbearbeiter des Finanzamts am 23.02.2016 zu. Hätte der Angeklagte wahrheitsgemäß Umsätze zu 19 % mit 335.726,- Euro und Umsätze zu 7 % mit 459.771,- Euro angegeben, hätte sich unter Anrechnung von Vorsteuerbeträgen in Höhe von 54.372,35 Euro sowie unter Zugrundelegung der erklärten Beträge betreffend die unentgeltlichen Wertabgaben, eine zu entrichtende Umsatzsteuer in Höhe von 42.832,78 Euro ergeben:
Tat 8 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2015)
Am 30.08.2016 ging die Umsatzsteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2015 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser waren Umsätze zu 19 % mit 58.808,- Euro erklärt, obwohl diese 356.144,-Euro betragen hatten. Umsätze zu 7 % waren mit 363.230,- Euro angegeben, obwohl diese 523.334,-Euro betragen hatten. Unter Anrechnung von Vorsteuerbeträgen in Höhe von 46.659,09 Euro sowie unter Zugrundelegung der erklärten Beträge betreffend die unentgeltlichen Wertabgaben, hätte sich hieraus eine zu entrichtende Umsatzsteuer in Höhe von 58.887,07 Euro statt, wie durch den Angeklagten erklärt, in Höhe von 2.243,83 Euro ergeben:
Tat 11 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2016)
Am 16.10.2017 ging die Umsatzsteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2016 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser waren Umsätze zu 19 % mit 65.176,- Euro angegeben, obwohl diese 284.621,- Euro betragen hatten. Umsätze zu 7 % waren mit 368.673,- Euro angegeben, obwohl diese 486.836,-Euro betragen hatten. Unter Anrechnung von Vorsteuerbeträgen in Höhe von 42.285,70 Euro sowie unter Zugrundelegung der erklärten Beträge betreffend die unentgeltlichen Wertabgaben, hätte sich hieraus ein zu entrichtender Betrag in Höhe von 47.569,05 Euro statt, wie durch den Angeklagten erklärt, in Höhe von 5.530,72 Euro ergeben.
Tat 12 der Anklageschrift (Kalenderjahr 2017)
Am 30.10.2018 ging die Umsatzsteuererklärung des Angeklagten für das Kalenderjahr 2017 beim Finanzamt „…“ ein. In dieser waren Umsätze zu 19 % mit 62.757,- Euro angegeben, obwohl diese 209.808,-Euro betragen hatten. Umsätze zu 7 % waren mit 414.077,- Euro angegeben, obwohl diese 493.258,-Euro betragen hatten. Unter Anrechnung von Vorsteuerbeträgen in Höhe von 45.942,10 Euro sowie unter Zugrundelegung der erklärten Beträge betreffend die unentgeltlichen Wertabgaben, hätte sich hieraus ein zu entrichtender Betrag in Höhe von 30.080,58 Euro statt, wie durch den Angeklagten erklärt, in Höhe von 2.857,98 Euro ergeben.
Umsatzsteuerverkürzungen 2014 bis 2017
Die aus den fehlerhaften Erklärungen resultierenden Umsatzsteuerverkürzungen errechnen sich wie folgt:
Umsätze zu 19%
Umsätze zu 7%
Summe der Steuer
abzgl. Vorsteuerbeträge
verbleibender Betrag
5 (2014)
335.726,00
459.771,00
97.205,13
54.372,35
42.832,78
-16.273,99
59.106,77
8 (2015)
356.144,00
523.334,00
105.546,16
46.659,09
58.887,07
2.243,83
56.643,24
11 (2016)
284.621,00
486.836,00
89.854,75
42.285,70
47.569,05
5.530,72
42.038,33
12 (2017)
209.808,00
493.258,00
76.022,68
45.942,10
30.080,58
2.857,98
27.222,60
185.010,94
4. Zusammenfassung
Zusammenfassend sind somit folgende Steuerbeträge durch die bewusst unrichtigen Angaben des Angeklagten, entsprechend dessen Absicht, verkürzt worden:
Jahre
Umsatzsteuer
Einkommensteuer inkl. Solidaritätszuschlag
Gewerbesteuer
Jahressumme
2013
108.287,35
2014
226.846,09
2015
226.780,87
2016
170.191,04
2017
Gesamtsumme
759.327,95
Eine Zahlung auf diese Steuerverkürzungen ist auf die Einkommensteuer für das Jahr 2013 in Höhe von 30.336,91 Euro durch erfolgte Umbuchung seitens der Finanzbehörde erfolgt. Die seitens der Finanzbehörde erlassenen, geänderten Steuerbescheide sind nicht rechtskräftig.
IV.
1. Feststellungen zum Lebenslauf und zu den persönlichen Verhältnissen
Die Feststellungen zum Lebenslauf beruhen auf den diesbezüglich glaubhaften Angaben des Angeklagten und der verlesenen Auskunft des Bundesamtes der Justiz vom 18.05.2020. Hinsichtlich der aktuellen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnisse des Angeklagten hat die Kammer ebenfalls dessen Einlassung, ergänzt durch die den Einkommensteuererklärungen zu entnehmenden Daten sowie die sich aus den hier verfahrensgegenständlichen Erkenntnissen zu den Gewinnen aus der Pizzeria den Feststellungen zugrunde gelegt.
2. Feststellungen zum Tatvorwurf
Die weiteren Feststellungen hat die Kammer aufgrund der im Rahmen der Beweisaufnahme gewonnenen Überzeugung getroffen. Dabei wurden die ausweislich des Hauptverhandlungsprotokolls erhobenen Beweise wie auch in Teilen die Einlassung des Angeklagten der Überzeugungsbildung zugrunde gelegt.
a) Einlassung des Angeklagten
Der Angeklagte hat sich in der Hauptverhandlung durch eine Erklärung seines Verteidigers, die er sich ausdrücklich zu eigen gemacht hat, wie folgt eingelassen:
…
Es stimmt, dass wir im Restaurantbereich eine größere Anzahl an Tischen und in der warmen Jahreszeit auch den Biergarten geöffnet haben. Schon seit jeher macht jedoch der Außerhausverkauf und das Liefergeschäft – hier arbeiten wir auch mit Servicefirmen wie etwa „„…“" etc. zusammen – den Hauptumsatz aus, das Geschäft im Restaurant läuft eher schleppend. Als mich kürzlich etwa mein Verteidiger zur Mittagszeit im Betrieb besuchte, um sich einen Überblick über die Verhältnisse vor Ort zu verschaffen, war im Restaurant nur ein Tisch besetzt. Da die Immobilie unser Eigentum ist, macht es indes keinen Sinn, den Restaurantbereich oder den Biergarten zu verkleinern.
Die gegen mich erhobenen strafrechtlichen Vorwürfe weise ich zurück. Ich habe zu keinem Zeitpunkt „schwarz" eingekauft, um nachfolgend Umsätze nicht buchhalterisch zu erfassen. Auch habe ich mein Kassensystem nicht dahingehend manipuliert, dass Umsätze gelöscht würden. Ich bin hierzu gar nicht in der Lage.
Die von mir hergestellten Produkte sind eine Kombination verschiedener Grundnahrungs- und sonstiger Lebensmittel. Ich habe neben den hier untersuchten Zulieferern noch eine Vielzahl anderer. Auch kaufe ich selbst für mein Geschäft ein, etwa bei der „…“. Nach der Betriebsprüfung und den strafrechtlichen Ermittlungsmaßnahmen habe ich daher seinen diesbezüglichen Wareneinkauf, wie er in meiner Buchhaltung in den hier betreffenden Jahren erfasst war, mit den Daten der Zulieferer, die ich von dort erbeten hatte (Jahreskontoauszüge), abgeglichen. Das stimmte alles genau mit Ausnahme der hier diskutierten Zulieferer.
Zu denen kann ich folgendes sagen:
Hinsichtlich der Firma „„…“" habe ich meinen Steuerberater noch einmal um Überprüfung gebeten. Dabei hat sich herausgestellt, dass er bei der Betriebsprüfung im Wesentlichen nur Auskunft hinsichtlich der dort eingekauften Lebensmittel und Getränke gegeben hat. Tatsächlich habe ich dort aber auch andere Dinge, etwa geringwertige Wirtschaftsgüter für das Büro, die Betriebsfahrzeuge und gelegentlich Artikel für den privaten Bedarf erworben. Nach den aktuellen Auskünften meines Steuerbüros, die ich hier als Anlage 1 beifüge, ergeben sich keine wesentlichen Diskrepanzen mehr.
Von der Firma „„…“" habe ich im von der Anklage umfassten Zeitraum bei Anlieferung lediglich die Rechnungen ohne Quittungsvermerk erhalten. Das habe ich erst geändert, nachdem die Unregelmäßigkeiten im Rahmen der Betriebsprüfung offenkundig geworden waren. Lieferscheine habe ich nie gesehen.
Ich denke, dass die bisherige Beweisaufnahme bereits Bedenken hinsichtlich des ordnungsgemäßen Ablaufs bei diesem Betrieb ergeben hat. Ich möchte über die Hintergründe nicht spekulieren, aber nach Diskussion mit meinen Verteidigern könnte man sich natürlich schon vorstellen, dass meine Firma als scheinbare Rechnungsempfängerin missbraucht wurde, um „Schwarzverkäufe" an andere oder Geldwäsche abzudecken.
Bei der „„…“" war es immer so, dass der Fahrer bei Anlieferung eine Originalrechnung sowie eine Rechnungskopie dabei hatte und die Barzahlung durch mich auf beiden Exemplaren mit seiner Originalunterschrift quittiert hat. Da gab es keine Ausnahmen. Soweit dort also Rechnungskopien vorhanden seien, die nicht die Originalunterschrift des jeweiligen Auslieferers ausweisen, sondern lediglich Vermerke wie „bezahlt bei ... ", liegen diesen Dokumenten keine realen Lieferungen an mich zugrunde.
Das Kassensystem (Software) schließlich habe ich so, wie es heute ist, von meinem Vorgänger übernommen. Es gibt nur zwei Unterkassen, nämlich für das Restaurant einerseits und den Außerhausverkauf und den Lieferservice andererseits, und zwar wegen der unterschiedlichen Umsatzsteuersätze. Demgemäß gibt es täglich auch nur zwei Z-Bons, die ich stets ausdrucke und in Papier zu meiner Buchhaltung nehme.
Das Löschen einzelner Umsätze ist – entgegen einem Storno – gar nicht möglich, wie mir der Hersteller bestätigt hat (Anlage 2). Eine Schadsoftware, die etwa selbständig Umsätze löscht, habe ich nie aufgespielt. Ich weiß nicht, wie das gehen soll. Eine solche hatte weder ich noch meine Frau je auf dem Handy.
Im letzten Wort hat der Angeklagte seine Einlassung dahingehend erweitert, dass auf den Rechnungskopien der „…“ nicht nur der jeweilige Fahrer, sondern immer auch er selbst oder seine Ehefrau unterschrieben hätten.
b) Beweisaufnahme
Diese Einlassung wird in weiten Teilen durch das Ergebnis der Beweisaufnahme widerlegt, welches vielmehr die abweichend von der Einlassung getroffenen Feststellungen zur vollen Überzeugung der Kammer stützt.
aa) gelöschte Umsätze
Der als Zeuge vernommene Betriebsprüfer B., der u.a. für die Auswertung der Buchhaltung des Angeklagten und die IT-Asservate zuständig war, hat geschildert, dass die von dem Angeklagten verwendete Kassensoftware „„…““ keinen hinreichenden Schutz vor Manipulationen biete, sondern die Möglichkeit eröffne, Teile der zunächst erfassten Tageseinnahmen dergestalt zu löschen, dass diese zwar noch in der Umsatzdatenbank der Kassensoftware vorhanden seien, aber nicht auf den ausgedruckten Tagesabschlussbons erscheinen würden. Dies sei, was eine Auswertung der bei der Durchsuchung vorgefundenen elektronischen Kassendaten und deren Abgleich mit der Buchführung sowie einzelnen Tagesabschlussbons des Angeklagten ergeben habe, vorliegend auch in großem Umfang geschehen. Aus dem sichergestellten Datenbestand ergebe sich, dass ca. 35% der gelöschten Umsätze solche zu 7% und ca. 65% solche zu 19% seien.
Die von dem Zeugen beschriebene softwarebedingte Manipulationsmöglichkeit der verwendeten Kassensoftware in Bezug auf die Möglichkeit, Teile der zunächst erfassten Tageseinnahmen zu löschen, hat zudem der als Zeuge vernommene Programmierer der Software, Herr R. bestätigt. Danach hätten die Kunden bis 2016 freien Zugang zu den Dateien sowie die Möglichkeit der Umsatzlöschung gehabt. Dies sei durch ein Update im Jahr 2016 zwar geändert worden, ein Löschen der Umsätze sei jedoch weiterhin mit Hilfe eines Drittprogramms möglich gewesen.
Diese Angaben wurden auch durch den sachverständigen Zeugen H., der die sichergestellte Kassensoftware untersucht hat, bestätigt. Danach habe er ein solches Drittprogramm zwar nicht auf dem PC des Angeklagten gefunden, dieses könne jedoch auch auf einem USB-Stick oder andere Geräten, beispielsweise Handys, gewesen sein. Wenn ein solches Programm vor der Erstellung des Tagesabschlussbons verwendet werde, könne man beliebig viele Umsätze „löschen“. Dies sei auch für einen Laien innerhalb weniger Minuten unproblematisch möglich. Die so bearbeiteten Umsätze würden nicht auf dem jeweiligen Tagesabschlussbon der Kasse auftauchen d.h. weder in die Tagesendsumme eingehen, noch dort als gelöschte Positionen aufgeführt werden. Allerdings seien diese in der Datenbank weiter vorhanden und würden dort mit einem Sternchen markiert.
Die Angaben der Zeugen waren in sich stimmig und ergänzten sich zwanglos. Auch konnte die Kammer die Angaben anhand der verlesenen und in Augenschein genommenen Unterlagen – jedenfalls für einzelne Tage bzw. Umsätze – überprüfen, so dass letztlich kein Anhaltspunkt gegeben war, der Zweifel hinsichtlich der Glaubhaftigkeit dieser Angaben hätte rechtfertigen können. Der Zeuge H. hat zudem die Löschungsmöglichkeit anhand der auf seinem PC befindlichen Kassensoftware mit dem Stand der Durchsuchung und eines Beamers in der Hauptverhandlung nachvollziehbar vorgeführt.
Da keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich sind, dass außer dem Angeklagten weitere Personen Zugriff auf das Kassensystem hatten und der Zeuge H. kein – beispielsweise von dem Vorbesitzer – installiertes Drittprogramm vorgefunden hat, dass ohne die Kenntnis des Angeklagten automatisch Umsätze hätte löschen können, ist die Kammer davon überzeugt, dass der Angeklagte die Umsätze aus der Umsatzdatenbank des Kassensystems gelöscht hat. Auf die Frage, ob sich hierzu ein Drittprogramm auf einem USB-Stick, auf dem Handy des Angeklagten oder einem sonstigen Speichermedium befunden hat und zu welchen Zeitpunkten genau die Löschung erfolgt ist, kommt es nicht an. Auch die Behauptung des Angeklagten, er sei zu einer Löschung der Umsätze nicht in der Lage, stellt sich nach den überzeugenden und nachvollziehbaren Angaben der Zeugen H. und R., wonach dies auch für einen Laien innerhalb weniger Minuten möglich sei, als nicht glaubhaft dar. Hinzu kommt, dass das Löschen der Umsätze zu einer erheblichen Diskrepanz zwischen dem tatsächlichen Kassenbestand und dem vermeintlichen Kassenbestand laut Tagesabschlussbon führt. Eine Manipulation durch Dritte ohne Wissen des Angeklagten wäre mithin allenfalls wenige Tage möglich gewesen.
bb) „Schwarzeinkäufe“
Die als Zeugin vernommene Fahndungsprüferin Bl. und der Zeuge B. haben übereinstimmend dargelegt, dass der Angeklagte auch die Wareneinkäufe nicht vollständig erfasst habe, mithin von „Schwarzeinkäufen“ auszugehen sei. So habe ein Abgleich der von den angeschriebenen Hauptlieferanten „…“ und „…“ übersandten Debitorenkonten betreffend das Unternehmen des Angeklagten mit den seitens des Angeklagten erfassten Rechnungen dieser Lieferanten dergestalt nicht übereingestimmt, als dass eine Vielzahl von Rechnungen dieser Lieferanten nicht verbucht worden seien.
Auch diesen Ausführungen und Einschätzungen der Zeugen schließt sich die Kammer vollumfänglich an. Diese haben unter detaillierter Auswertung der von ihnen überprüften Unterlagen nachvollziehbar dargelegt, dass die von dem Angeklagten erfassten Einkäufe nicht zutreffend sind, sondern durch „Schwarzeinkäufe“ ergänzt wurden.
Dass die an die Finanzbehörde übermittelten Debitorenkonten der Lieferanten die tatsächlich durch den Angeklagten getätigten Einkäufe widerspiegeln, ergibt sich aus den Aussagen des Zeugen M. und H. Y. von dem Lieferanten „…“, des Geschäftsführers des Lieferanten „…“, Herrn W. sowie des kaufmännischen Leiters der „…“, Herrn He.. Danach würden die Bestellungen der Kunden bei beiden Lieferanten telefonisch entgegengenommen, direkt auf dem jeweiligen Kundenkonto verbucht und sodann an diese ausgeliefert.
Anhaltspunkte dafür, dass die Kundenkonten des Angeklagten bei beiden Lieferanten manipuliert wurden, um „Schwarzverkäufe an andere oder Geldwäsche abzudecken“ sind nicht ersichtlich. Vielmehr haben die Schilderungen der Abläufe in den jeweiligen Unternehmen ergeben, dass der Missbrauch eines Kundenkontos nur durch kollusives Zusammenwirken mit mehreren Mitarbeitern des jeweiligen Lieferanten möglich und ein solches System beispielsweise durch krankheitsbedingte Abwesenheit eines „eingeweihten“ Mitarbeiters sehr fehleranfällig wäre. Hinzu tritt, dass der Lieferant davon, dass er Verkäufe auf einem unzutreffenden Debitorenkonto erfasst, keinen wirtschaftlichen Vorteil hat, da es sich gerade nicht um „Schwarzverkäufe“ handelt, mithin er hierdurch keine Steuervorteile erzielt.
Zwar enthalten die in der Akte befindlichen Rechnungen z.T. keine Unterschriften der jeweiligen Fahrer oder des Angeklagten bzw. seiner Ehefrau und es ist darüber hinaus auch davon auszugehen, dass die Rechnungen über die den Buchungen auf dem, den Angeklagten betreffenden Debitorenkonto der Lieferanten zugrundeliegenden Bestell- und Liefervorgängen, teilweise nicht von dem Auslieferfahrer und/oder nicht von dem Angeklagten bzw. seiner Ehefrau quittiert sind. Dies spricht hingegen nicht gegen eine dennoch erfolgte Bestellung und Lieferung der Ware an den Angeklagten.
So war nach den überzeugenden und nachvollziehbaren Darlegungen der Zeugen M. Y., W. und He. eine Quittierung der erfolgten Warenanlieferung entbehrlich, da bei Barzahlern, wie es der Angeklagte bei beiden Lieferanten stets gewesen sei, immer des Prinzip „Ware gegen Geld“ gegolten habe und hierdurch eine ausreichende Absicherung des Lieferanten, auch ohne Nachweis der erfolgten Lieferung, gewährleistet gewesen sei. Die Quittierung der erfolgten Barzahlung habe – so die Zeugen übereinstimmend weiter – allein im Interesse des Kunden gelegen und sei von ihnen auf den für die eigene Buchführung bestimmten Belegen den Fahrern nicht abverlangt worden.
Diese Angaben sind wirtschaftlich nachvollziehbar und plausibel. Hinsichtlich des Lieferanten „…“ wurden sie zudem von dem Angeklagten bestätigt.
Hinsichtlich des Lieferanten „…“ haben die Zeugen Ha. und L., die im Tatzeitraum als Fahrer für die „…“ tätig waren und den Angeklagten beliefert haben, bestätigt, dass es möglich sei, dass die Warenlieferung und die Barzahlung nicht bei jeder Lieferung an den Angeklagten quittiert worden seien, die Lieferung aber stets an den Angeklagten oder dessen Ehefrau erfolgt sei. Eine weitere Lieferanschrift für an den Angeklagten bzw. dessen Pizzeria adressierte Waren habe es nicht gegeben. Somit ist auch die Behauptung des Angeklagten, er habe nur die Waren geliefert bekommen, auf deren Rechnungskopie der Fahrer der „…“ sowie er bzw. seine Ehefrau unterschrieben hätten, widerlegt. Darüber hinaus hat der Zeuge Ha. angegeben, häufig nur „bezahlt bei „…““ auf der Rechnung notiert zu haben. Eine Unterschrift im eigentlichen Sinn habe er in diesen Fällen nicht geleistet.
Anhaltspunkte dafür, dass die Angaben der Zeugen nicht der Wahrheit entsprechen, sind nicht ersichtlich. Vielmehr waren die Zeugen, trotz der bis zu zehn Jahre zurückliegenden Geschehnisse, ersichtlich um wahrheitsgemäße Angaben bemüht und haben Gedächtnislücken ohne Umschweife eingeräumt. Zwar haben die Zeugen L. und Ha. zunächst das allgemeine Prozedere bei einer Auslieferung dergestalt geschildert, dass sie selbst und der Kunde auf der für den Kunden bestimmten Rechnung sowie auf der für die „…“ bestimmten Rechnungskopie unterschreiben würden. Auf entsprechende Nachfrage des Gerichts sowie Vorhalte von in der Akte befindlichen Rechnungskopien haben beide Zeugen jedoch angegeben, dass sie von diesem vorgesehenen Prozedere in der Praxis gelegentlich abweichen würden. Dies ist für die Kammer auch nachvollziehbar und überzeugend, da die Unterschriften für den Fahrer, sobald er das Bargeld von dem Kunden erhalten hat, aus den o.g. Gründen nicht von Belang sind. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass auch ihr Vorgesetzter, der Zeuge W., ausweislich seiner eigenen Aussage bei Barzahlern nicht auf die Einholung bzw. Abgabe von Unterschriften bestanden hat.
Hinzu kommt, dass die Behauptung des Angeklagten, zwei unabhängig voneinander agierende Lieferanten hätten seine dortigen Kundenkonten im selben Zeitraum und auf vergleichbare Art und Weise zur Lieferung von Ware an unbekannte Dritte missbraucht, zwar denktheoretisch möglich ist, von der Kammer nach der durchgeführten Beweisaufnahme, insbesondere den von den Zeugen geschilderten Bestell- und Lieferabläufen, jedoch als derart unwahrscheinlich angesehen wird, dass sie ausgeschlossen werden kann. Zudem ist nicht ersichtlich, wie der Angeklagte die tatsächlich erzielten Umsätze allein mit den gebuchten Wareneinkäufen hätte erwirtschaften sollen.
Hinsichtlich des in der Anklage ebenfalls aufgeführten Lieferanten „…“ hat sich die Einlassung des Angeklagten, er habe dort auch Artikel bezogen, welche nicht dem Wareneinkauf zuzuordnen seien, nach einer Überprüfung durch den Zeugen B., der die Buchhaltung des Angeklagten ausgewertet hat, hingegen bestätigt, so dass nicht von „Schwarzeinkäufen“ bei diesem Lieferanten auszugehen ist. Eine entsprechende Überprüfung der Buchhaltung des Angeklagten betreffend die Lieferanten „…“ und „…“ hat hingegen lediglich zu einer geringfügigen Minderung des durch den Zeugen B. für die Jahre 2013 bis 2017 ermittelten „Schwarzeinkaufs“ von 499.119,60 Euro um 1.874,13 € (= 0,38%) geführt.
3. Schätzung der Erlöse
a) Berechtigung zur Schätzung
Die Berechtigung zur Schätzung ergibt sich bereits aus den oben geschilderten inhaltlichen Mängeln der Kassenbuchführung und der unzutreffenden Erfassung des Wareneinkaufs.
Hinzu kommen weitere Anhaltspunkte dafür, dass die Buchführung des Angeklagten nicht ordnungsgemäß war. So hat der Zeuge B. geschildert, das die elektronischen Kassendaten im Steuerbüro des Angeklagten nicht vorgelegen hätten und der Angeklagte auf entsprechende Nachfrage mitgeteilt habe, dass er über keine elektronischen Kassendaten verfüge. Bei der Durchsuchung seien diese jedoch, wenn auch nicht vollständig, aufgefunden worden. Darüber hinaus sei die Aufteilung der Umsätze zu 7% und 19% insofern auffällig gewesen, dass sie nicht zu den vorgefundenen Verhältnissen von Ort gepasst habe. So verfüge das Restaurant über viele Tische und einen großen Biergarten. Auch werde dort Fassbier ausgeschenkt und bei der Durchsuchung seien eine Vielzahl angebrochener Weinflaschen vorgefunden worden. Dies spreche erfahrungsgemäß dafür, dass auch im Restaurant eine nennenswerte Anzahl an Gästen bewirtet werde und mithin auch in größerem Umfang Umsätze, die der Umsatzbesteuerung mit 19% unterliegen, erwirtschaftet werden.
Damit steht zur Überzeugung der Kammer fest, dass die seitens des Angeklagten erstellte Buchführung insgesamt nicht ordnungsgemäß war und somit nicht der Ermittlung von Besteuerungsgrundlagen zugrunde gelegt werden kann. Zudem steht fest, dass der Angeklagte Erlöse erwirtschaftet hat, die über die gegenüber dem zuständigen Finanzamt erklärten Gewinne und Umsätze hinausgehen und hierdurch letztlich Steuern verkürzt hat.
Eine Ermittlung der tatsächlichen Erlöse und damit der zutreffenden Gewinne bzw. Umsätze anhand der bei dem Angeklagten vorgefundenen elektronischen Kassendaten kam hingegen nicht in Betracht, da diese nach den Angaben des Zeugen B. lediglich den Zeitraum 25.07.2014 bis 13.04.2016 (Theke/Tisch) bzw. 06.02. bis 27.03.2016 (außer Haus) betreffen und der Datenbestand somit als zu unvollständig anzusehen ist, als dass er sich für eine Berechnung eignen würde.
Daher sind die tatsächlich erzielten Erlöse im Wege einer Schätzung zu ermitteln.
b) Schätzungsmethode
Diese Schätzung hat die Kammer mittels eines internen Betriebsvergleichs durchgeführt, indem sie die gebuchten Wareneinkäufe sowie die „Schwarzeinkäufe“, welche durch einen Abgleich der von den Lieferanten „…“ und „…“ übersandten Debitorenkonten mit der Buchführung des Angeklagten ermittelt wurden, mit den von dem Zeugen B. erläuterten, durchschnittlichen Rohgewinnaufschlagsätzen aus der Finanzbuchhaltung des Angeklagten hochgerechnet hat. Diese betrugen in den Jahren 2013 und 2014 252%, im Jahr 2015 263%, im Jahr 2016 279% und im Jahr 2017 244%.
Ein Vergleich mit der Richtsatzsammlung für Pizzerien, aus der sich für das Jahr 2013 ein Rohgewinnaufschlagsatz zwischen 203% und 426% (Ø 285%) und in den Jahren 2014 bis 2017 ein Rohgewinnaufschlagsatz zwischen 203% und 400% (Ø 270%) ergibt, zeigt, dass diese Vorgehensweise zu Ergebnissen führt, die den durchschnittlich zu erwartenden Ergebnissen entspricht und der Angeklagte gegenüber einer Schätzung anhand der Richtsatzsammlung nicht benachteiligt wird. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass der Angeklagte im Anklagezeitraum keine gehobene Gastronomie mit einem entsprechend hohen Wareneinsatz angeboten hat, so dass die von ihm betriebene Pizzeria auch nach steuerstrafrechtlichen Grundsätzen mindestens im Bereich des Durchschnitts des genannten Richtsatzrahmens einzuordnen wäre.
Daher kann der Umstand, dass in den der Berechnung des tatsächlichen Wareneinkaufs zugrunde gelegten Buchungen auf den Debitorenkonten der Lieferanten „…“ und „…“ möglicherweise auch Einkäufe enthalten sind, die nicht dem Wareneinsatz zuzuordnen sind, vorliegend vernachlässigt werden, da diese von völlig untergeordneter Bedeutung und damit ohne Auswirkung auf die Richtigkeit der Schätzung sind. Die von dem Zeugen B. auf die Einlassung des Angeklagten hin vorgenommene, erneute Auswertung der Buchhaltung hat ergeben, dass sich der Anteil dieser Einkäufe bei den von dem Angeklagten gebuchten Rechnungen in Höhe von insgesamt 297.719,54 Euro lediglich auf 1.874,13 Euro (= 0,63%) beläuft.
Die Verteilung der Hinzuschätzung nach Steuersätzen erfolgte anhand des Verhältnisses der gelöschten Umsätze nach Steuersätzen. Aus dem sichergestellten Datenbestand ergibt sich, dass ca. 35% der gelöschten Umsätze solche zu 7% und ca. 65% solche zu 19% sind.
Ebenso wie eine Hochrechnung anhand der bei der Durchsuchung aufgefundenen Kassendaten, kam auch eine „Ausbeutekalkulation“ mangels entsprechender Datenbasis nicht in Betracht. Angesichts der vorgenommenen Manipulationen sind die Aufzeichnungen des Angeklagten über den Wareneinkauf nicht belastbar und können damit nicht zugrunde gelegt werden. Unter Berücksichtigung des gleichzeitig betriebenen Restaurants und Liefergeschäfts ist zudem das Verhältnis von verzehrten Speisen zu Getränken nicht mit anderen Gaststättenbetrieben vergleichbar. Zudem wies das Speiseangebot des Angeklagten, wie der Zeuge B. dargestellt hat, eine erhebliche Breite auf, die sich keinesfalls auf Pizzen und Pastagerichte beschränkt hat. Portionsgrößen, Anzahl der ausgegebenen Speisen und Anteile der jeweiligen Gerichte am Gesamtumsatz waren, nach überzeugender Auskunft des Zeugen B., ebenfalls nicht bekannt und nicht ermittelbar.
c) Konkrete Schätzung/Berechnung
Entsprechend der obigen Darstellung erfolgte die Schätzung ausgehend von dem durch Addition des erfassten und des anhand der Angaben der Hauptlieferanten ermittelten, nicht erfassten Wareneinkaufs des Angeklagten. Dieser tatsächliche Wareneinkauf war mit dem durchschnittlichen Rohgewinnaufschlagsatz, ermittelt aus der Finanzbuchhaltung des Angeklagten, hochzurechnen.
Nach Abzug des gebuchten Umsatzes von dem so geschätzten Gesamtumsatz ergab sich eine Zuschätzung. Da der Angeklagten seinen Gewinn durch Einnahme-Überschussrechnung ermittelte, war zudem die auf die zusätzlich erzielten Einnahmen entfallende Umsatzsteuer als Einnahme hinzuzurechnen.
Demgegenüber waren der zusätzliche Einkauf und die hierauf entfallende Vorsteuer, welche ebenfalls anhand der Angaben der Hauptlieferanten ermittelt wurde, als Abzugsposten in die Gewinnermittlung einzustellen.
Umsatzermittlung
Wareneinkauf lt. Buchführung
54.791,29
88.959,58
116.105,70
114.434,06
152.006,65
"Schwarzeinkauf" lt. Mitteilung Lieferanten
96.798,51
137.033,99
126.175,03
89.116,85
48.121,09
Wareneinkauf gesamt
151.589,80
225.993,57
242.280,73
203.550,91
200.127,74
zzgl. ROGAS berechnet aus FIBU in %
252
263
279
244
geschätzter Umsätze
533.596,10
795.497,37
879.479,05
771.457,95
688.439,43
abzgl. gebuchte Umsätze
194.056,17
313.803,23
422.038,97
433.850,26
462.206,75
Zuschätzung
339.539,93
481.694,14
457.440,08
337.607,69
226.232,68
Verteilung der Zuschätzung nach Steuersätzen
35% Umsätze zu 7%
118.838,97
168.592,95
160.104,03
118.162,69
79.181,44
65% Umsätze zu 19%
220.700,95
313.101,19
297.336,05
219.445,00
147.051,24
Umsatzsteuer aus der Zuschätzung
7% Ust./Vorsteuer
8.318,73
11.801,51
11.207,28
8.271,39
5.542,70
zzgl. 19% Ust./Vorsteuer
41.933,18
59.489,23
56.493,85
41.694,55
27.939,74
50.251,91
71.290,73
67.701,13
49.965,94
33.482,44
Vorsteuer aus "Schwarzeinkauf"
Vorsteuer lt. Lieferanten
7.211,81
16.881,63
17.844,23
15.161,39
12.646,40
abzgl. gebuchte Vorsteuer
2.542,82
4.697,70
6.786,35
7.233,76
6.386,78
Differenz
4.668,99
12.183,93
11.057,88
7.927,63
6.259,62
Gewinnermittlung
zzgl. Umsatzsteuer aus Zuschätzung
abzgl. "Schwarzeinkauf"
abzgl. Vorsteuer aus "Schwarzeinkauf"
288.324,34
403.766,95
387.908,30
290.529,15
205.334,40
zzgl. erklärter Gewinn
8.715,77
30.795,62
85.263,36
96.041,10
91.603,34
tatsächlicher Gewinn
296.937,74
4. Steuerliche Auswirkungen
Das Datum der Abgabe sowie die Inhalte der jeweiligen Erklärungen über Einkommen- und Gewerbesteuer des Angeklagten für die Kalenderjahre 2013 bis 2016 sowie Umsatzsteuer des Angeklagten für die Kalenderjahre 2014 bis 2017 ergeben sich aus den im Selbstleseverfahren eingeführten Steuererklärungen. Die daraufhin erfolgten Festsetzungen der Einkommensteuer, des Solidaritätszuschlags und des Gewerbesteuermessbetrages für die Kalenderjahre 2013 bis 2016 durch die Finanzbehörde sowie die dabei erfolgte Übernahme der Angaben in den Steuererklärungen ergeben sich aus den ebenfalls im Selbstleseverfahren eingeführten Steuerbescheiden, welchen sich auch die festgestellten Daten der Festsetzung entnehmen lassen. Hinsichtlich der Umsatzsteuer für das Jahr 2014, in welchem sich ein Erstattungsbetrag infolge Überzahlung durch Vorauszahlungen ergab, folgt die Feststellung, dass die Finanzbehörde auf eine insoweit allgemein erteilte Zustimmung abgestellt hat, aus der im Selbstleseverfahren eingeführten Hinweismitteilung des Finanzamts „…“ vom 20.01.2016.
Ebenso folgt aus diesen Urkunden und den im Selbstleseverfahren eingeführten Einnahmenüberschussrechnungen für die Kalenderjahre 2013 bis 2016 sowie der Bilanz für das Kalenderjahr 2017, dass die seitens des Angeklagten ermittelten Umsätze und Gewinne nicht mit den im Wege der Schätzung ermittelten, tatsächlich erzielten Umsätzen und Gewinnen übereinstimmen, sondern zu niedrig angesetzt wurden.
V.
Der Angeklagte hat sich, indem er in den Einkommen- und Gewerbesteuererklärungen für die Kalenderjahre 2013 bis 2016 die Gewinne sowie in den Umsatzsteuer-erklärungen für die Kalenderjahre 2014 bis 2017 die Umsätze zu niedrig angegeben hat, der Steuerhinterziehung gem. § 370 AO in 12 Fällen schuldig gemacht.
Die Angaben in den Einkommen- und Gewerbesteuererklärungen für die Kalenderjahre 2013 bis einschließlich 2016 enthielten unrichtige Angaben über die in den jeweiligen Kalenderjahren erzielten Gewinne aus dem Betrieb des Restaurants. Hierbei handelt es sich um steuerlich erhebliche Tatsachen, da der Gewinn aus Gewerbebetrieb nicht nur gemäß §§ 6, 7 GewStG die Grundlage für die Bemessung der Gewerbesteuer darstellt, sondern auch gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 Nr. 1 EStG der Einkommensteuer unterliegt.
Anhand dieser falschen Angaben hat das zuständige Finanzamt „…“ die Einkommensteuer festgesetzt, was zu einer Steuerverkürzung in Höhe des Differenzbetrages zwischen festgesetzter und tatsächlich entstandener Einkommensteuer unter Zugrungelegung des erzielten Gewinns führte. Hinzu tritt die Verkürzung des Solidaritätszuschlages, der als Ergänzungsabgabe dem Steuerbegriff des § 3 Abs. 1 AO unterfällt (vgl. Klein/Gersch, 16. Auflage 2022, AO § 3 Rn. 3) und für seine Berechnung gemäß § 3 SolzG an die Einkommensteuer anknüpft.
Hinsichtlich der Einkommensteuer für die Kalenderjahre 2013 (Fall 1), 2014 (Fall 3), 2015 (Fall 6) und 2016 (Fall 9) übersteigt die Festsetzungsverkürzung jeweils einen Betrag von 50.000,- Euro, so dass in diesen Fällen zudem das Regelbeispiel des § 370 Abs. 3 Nr. 1 AO erfüllt ist.
Auch den Gewerbesteuermessbetrag setzte die Finanzbehörde infolge der unrichtigen Angaben des Angeklagten jeweils zu niedrig fest, wodurch der Angeklagte nicht gerechtfertigte Steuervorteile i.S.d. § 370 Abs. 1 AO erlangt hat (vgl. BGH, Beschluss vom 12.07.2016 – 1 StR 132/16). Diese Vorteile sind wirtschaftlich zu bewerten, wobei maßgeblich auf die wahrscheinliche steuerliche Auswirkung abzustellen ist (Rolletschke, NZWiSt 2012, 18 (21 f.)). Vorliegend ist deshalb auf die Differenz zwischen der durch die Stadt „…“ auf der Grundlage des unzutreffenden Gewerbesteuermessbescheides ermittelten Gewerbesteuer und der bei zutreffender Ermittlung des Gewerbesteuermessbetrages anfallenden Gewerbesteuer abzustellen.
Hinsichtlich der Gewerbesteuer für die Kalenderjahre 2014 (Fall 4) und 2015 (Fall 7) übersteigen die Festsetzungsverkürzung jeweils einen Betrag von 50.000,- Euro, so dass in diesen Fällen zudem das Regelbeispiel des § 370 Abs. 3 Nr. 1 AO erfüllt ist.
Die Angaben des Angeklagten in seinen Umsatzsteuerjahreserklärungen im Sinne des § 18 Abs. 3 UStG für die Kalenderjahre 2014 bis 2017 stellen sich hinsichtlich der darin angegebenen Umsätze zu 7% und zu 19% (§ 12 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 UStG) als unrichtig dar, da er tatsächlich die oben unter Ziffer III. im Einzelnen aufgeführten Umsätze erzielte. Bei den erzielten Umsätzen handelt sich um steuerlich erhebliche Tatsachen, da diese gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG der Umsatzsteuer unterliegen und damit unmittelbare Grundlage der in der Jahreserklärung selbst zu berechnenden Höhe der jeweils zu entrichtenden Steuern darstellen.
Die Umsatzsteuererklärungen sind Steueranmeldungen (§ 18 Abs. 3 UStG, § 150 Abs. 1 S. 3 AO), welche gemäß § 168 S. 1 AO einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstehen. Die nach § 168 S. 2 AO erforderliche Zustimmung für das Jahr 2014 wurde ausweislich der im Selbstleseverfahren eingeführten Hinweismitteilung des Finanzamts „…“ vom 20.01.2016 am 23.02.2016 erteilt. Dementsprechend führten die unrichtigen Angaben in den Steueranmeldungen jeweils unmittelbar zu einer Steuerverkürzung durch den Angeklagten.
Hinsichtlich der Umsatzsteuer für die Jahre 2014 (Fall 5) und 2015 (Fall 8) übersteigt die Festsetzungsverkürzung jeweils einen Betrag von 50.000,- Euro, so dass in diesen Fällen zudem das Regelbeispiel des § 370 Abs. 3 Nr. 1 AO erfüllt ist.
4. Vorsatz, Rechtswidrigkeit und Schuld
Der Angeklagte handelte auch mit dem notwendigen Vorsatz, da er bewusst und gezielt Kassendaten löschte und Rechnungen nicht erfasste, um Steuern zu verkürzen.
Rechtfertigungs- oder Entschuldigungsgründe sind nicht ersichtlich.
5. Konkurrenzen
Die 12 Steuerhinterziehungstaten stehen zueinander im Verhältnis der Tatmehrheit i.S.d. § 53 StGB.
Regelmäßig beziehen sich die steuerlich erheblichen Tatsachen allein auf einen bestimmten Veranlagungszeitraum und eine Steuerart, soweit nicht – wie etwa beim Solidaritätszuschlag bezüglich der Einkommensteuer – eine Erklärung und Festsetzung zusammen mit der Hauptsteuer erfolgt. Bei mehreren Steuererklärungen über mehrere Steuerarten und unterschiedliche Veranlagungszeiträume ist deshalb grundsätzlich von Tatmehrheit auszugehen, auch wenn die Erklärungen durch einen äußeren Akt, etwa das gemeinsame Versenden in einem Brief, übermittelt werden (BGH, Beschluss vom 24.07.2019 – 1 StR 59/19).
So liegt der Fall hier. Auch soweit die jeweiligen Jahreserklärungen nicht ausschließ-bar zeitgleich übermittelt wurden, liegt keine tateinheitliche Begehungsweise vor, da mehrere Steuerarten (Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer) betroffen sind und diese nicht in einem Abhängigkeitsverhältnis zueinanderstehen.
VI.
Bei der Strafzumessung hat die Kammer zunächst für die von dem Angeklagten begangenen Straftaten Einzelstrafen zu verhängen, bevor danach gemäß §§ 53, 54 StGB jeweils auf eine Gesamtstrafe zu erkennen ist.
Zur Bemessung der Einzelstrafen sind, ausgehend von der jeweiligen Schuld des Angeklagten und unter Berücksichtigung der zu erwartenden Wirkungen der verhängten Strafe auf dessen weiteres Leben, alle für und gegen ihn sprechenden Umstände gegeneinander abzuwägen, um innerhalb des jeweiligen, gesetzlichen Strafrahmens die angemessene Strafhöhe zu bestimmen.
Ausgangspunkt für die Fälle 2, 10, 11 und 12 ist der Strafrahmen des § 370 Abs. 1 AO, der Freiheitsstrafe bis zu 5 Jahren oder Geldstrafe vorsieht.
Soweit der Angeklagte in den Fällen 1, 3, 4, 5, 6, 7, 8 und 9 in großem Ausmaß Steuern verkürzt hat, ist grundsätzlich der Strafrahmen des § 370 Abs. 3 AO, der Freiheitsstrafe von 6 Monaten bis zu zehn Jahren vorsieht, eröffnet. Nach Abwägung aller für und gegen den Angeklagten sprechenden Umstände kann – mit Ausnahme des Falles 1, in welchem der Angeklagte eine Teilschadenswiedergutmachung i.H.v. 30.336,91 Euro geleistet hat und der verbleibende Schaden damit letztlich unter der Grenze von 50.000,- Euro liegt – nicht von der Anwendung des Regelbeispiels abgesehen werden.
So ist zwar zugunsten des Angeklagten zu werten, dass er nicht vorbestraft ist, die Taten lange Zeit zurückliegen, das Verfahren mit fast vier Jahren eine lange Zeit gedauert hat und dem Angeklagten eine Gewerbeuntersagung gemäß § 35 GeWO droht. Demgegenüber war strafschärfend die hohe kriminelle Energie, die durch die langjährige, gezielte und planmäßige Manipulation der Buchhaltung zum Ausdruck kommt, zu berücksichtigten. Hiernach ist, mit Ausnahme des Falls 1, im Rahmen der vorzunehmenden Gesamtwürdigung die Indizwirkung des Regelbeispiels weder durch ein Abweichen von dem der gesetzlichen Regelung zugrundeliegenden Normalfall widerlegt noch durch andere Strafzumessungsfaktoren kompensiert.
Innerhalb der so eröffneten Strafrahmen hat die Kammer im Rahmen einer Gesamtabwägung insbesondere die bereits genannten, für und gegen den Angeklagten sprechenden Erwägungen zur Bemessung der jeweils tat- und schuldangemessenen Einzelstrafen angestellt. Dabei war auch die Höhe der jeweils verursachten Festsetzungsverkürzung zu berücksichtigen, wobei die Kammer nicht verkennt, dass die Höhe der Steuerverkürzung in den Fällen 3, 4, 5, 6, 7, 8 und 9 bereits die Anwendung des Regelbeispiels eröffnet und deshalb nur noch eingeschränkt zu gewichten ist. Zudem hat die Kammer erneut die teilweise Schadenswiedergutmachung zugunsten des Angeklagten berücksichtigt.
Nach Abwägung aller für und gegen den Angeklagten sprechenden Umstände erachtet die Kammer folgende Einzelstrafen als tat- und schuldangemessen:
Tat 12 der Anklage: 120 Tagessätze Geldstrafe
(27.222,60 €)
Taten 1, 2, 10 und 11 der Anklage: je 150 Tagessätze Geldstrafe
(71.093,05 € abzgl. 30.336,91 €, 37.194,30 €, 40.672,- €, 42.038,33 €)
Taten 4, 5, 7 und 8 der Anklage: je 8 Monate Freiheitsstrafe
(56.532,- €, 59.106,77 €, 54.308,- €, 56.643,24 €)
Tat 9 der Anklage: 10 Monate Freiheitsstrafe
(87.480,71 €)
Taten 3 und 6 der Anklage: je 1 Jahr Freiheitsstrafe
(111.207,32 €, 115.829,63 €)
Die Tagessatzhöhe bemisst die Kammer entsprechend der wirtschaftlichen und persönlichen Verhältnisses des Angeklagten mit 200,- Euro.
Aus den vorgenannten Einzelstrafen ist gemäß §§ 53 Abs. 1, 54 StGB eine Gesamtfreiheitsstrafe zu bilden. Dies hat durch die Erhöhung der höchsten verwirkten Einzelstrafe von 1 Jahr zu erfolgen, wobei die Summe der Einzelstrafen von 7 Jahren und 6 Monaten nicht erreicht werden darf.
Dabei fanden erneut die bereits bei der Bildung der Einzelstrafen zugunsten und zuungunsten des Angeklagten angeführten Umstände Berücksichtigung, insbesondere die Festsetzungsverkürzung von insgesamt 759.327,95 Euro sowie die erhebliche kriminelle Energie, die durch die gezielte Manipulation der Kassensoftware und das Nichterfassen einer Vielzahl von Rechnungen zu Tage getreten ist. Zu seinen Gunsten war hingegen der enge sachliche, situative und motivatorische Zusammenhang der Taten in die Strafzumessung einzubeziehen.
Unter Abwägung aller für und gegen den Angeklagten sprechenden Gesichtspunkte ist danach eine Gesamtfreiheitsstrafe von
2 Jahren und 6 Monaten
tat- und schuldangemessen.
Zwar liegt die Gesamtsteuerverkürzung unter der durch die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs bestätigten Grenze von einer Million Euro, deren Überschreitung der Verhängung bewährungsfähiger Strafen grundsätzlich entgegensteht (vgl. BGH, Urteil vom 07.02.2012 – 1 StR 525/11). Hierbei handelt es sich aber weder um eine Fixgrenze, noch um einen Automatismus. Zudem ist der Richtwert von einer Million Euro Steuerschaden jedenfalls nicht so auszulegen, als dass bei darunterliegenden Beträgen stets eine noch bewährungsfähige Strafe zu verhängen wäre (vgl. BGH, Beschluss vom 26.09.2012 – 1 StR 423/12). Vielmehr ist unter Berücksichtigung der in §§ 46, 54 Abs. 1 S. 2 StGB normierten Strafzumessungsgesichtspunkte auf die jeweiligen Umstände des Einzelfalls abzustellen, wobei zunächst die tat- und schuldangemessene Strafe zu ermitteln und die Frage der Strafaussetzung zur Bewährung sich erst sodann in einem zweiten Schritt stellt (vgl. BGH, Urteil vom 07.02.2012 – 1 StR 525/11).
VII.
Von dieser Gesamtfreiheitsstrafe sind zwei Monate als Kompensation für eine rechtsstaatswidrige Verfahrensverzögerung als vollstreckt zu erklären.
Ein Beschuldigter hat nach Art. 6 Abs. 1 EMRK das Recht auf eine Behandlung seiner Sache binnen angemessener Frist. Eine konventionswidrige und damit rechtsstaatswidrige Verfahrensverzögerung hat das Gericht neben dem Strafzumessungsgrund der langen Verfahrensdauer selbstständig zu berücksichtigen und angemessen zu kompensieren. Daher hat das Gericht bei einer rechtsstaatswidrigen Verfahrensverzögerung zunächst die schuldangemessene Strafe ohne Berücksichtigung des Koventionsverstoßes, aber unter Berücksichtigung des Umstands der besonders langen Verfahrensdauer zu bestimmen. Anschließend hat es zu prüfen, ob zur Kompensation der Verfahrensverzögerung ihre ausdrückliche Feststellung genügt. Reicht diese Feststellung als Entschädigung allerdings nicht aus, ist die Kompensation in entsprechender Anwendung des § 51 Abs. 1 StGB vorzunehmen, indem in der Urteilsformel auszusprechen ist, dass ein zu beziffernder Teil der Strafe als vollstreckt gilt. Das Maß des für vollstreckbar zu erklärenden Teils der Strafe richtet sich nach den Umständen des Einzelfalles, wobei insbesondere der Umfang der staatlich zu verantwortenden Verzögerung, das Maß des Fehlverhaltens der Strafverfolgungsorgane sowie die konkreten Auswirkungen auf den Angeklagten zu berücksichtigen sind (vgl. zum Ganzen: Fischer, StGB, 68. Auflage 2021, § 46 Rn.
128 ff. m.w.N.).
Danach hat die Kammer angesichts einer übermäßig langen Gesamtdauer des Strafverfahrens eine rechtsstaatswidrige Verfahrensverzögerung von zwei Jahrenfestgestellt, die ihre Ursache ausschließlich im Bereich der Strafverfolgungsbehörden und des Gerichts hat.
Der Verfahrensgang stellt sich im Wesentlichen wie folgt dar:
Auslöser und Beginn der Ermittlungen war eine Verdachtsmitteilung des Finanzamtes „…“ vom 27.02.2019, welche zur formalen Einleitung eines Steuerstrafverfahrens am selben Tag und dem Erlass von Durchsuchungsbeschlüssen am 08.03.2019 führte, welche am 12.03.2019 vollstreckt wurden. Seinen Abschluss fand das Ermittlungsverfahren mit Erhebung der Anklage am 19.07.2021 bei dem Landgericht Kassel. Das sich anschließende Zwischenverfahren nahm knapp 15 Monate in Anspruch und führte zur Eröffnung des Hauptverfahrens durch Beschluss der Kammer vom 13.10.2022. Das Hauptverfahren wiederum dauerte bis zum Urteilsspruch am 24.01.2023 ca. dreieinhalb Monate.
Die Gesamtverfahrensdauer von fast vier Jahren ist, auch unter Berücksichtigung der zwischenzeitlichen, pandemiebedingten Einschränkungen der Möglichkeit Ermittlungshandlungen und Gerichtsverhandlungen durchzuführen, nicht durch den Umfang und die Schwierigkeit des Verfahrens gerechtfertigt. Insbesondere im gerichtlichen Verfahren sind die eingetretenen, staatlich zu vertretenden Verzögerungen erheblich und führten letztlich zu einer Gesamtverzögerung, deren Dauer auf zwei Jahre zu bemessen ist.
Diese stellt sich als so schwerwiegend dar, dass sie als rechtsstaatswidrig anzusehen ist und auch die bloße Feststellung ihres Eintritts im Urteilstenor nicht als ausreichende Kompensationsmaßnahme zu erachten war.
VIII.
Gemäß §§ 73, 73c StGB war die Einziehung von Wertersatz hinsichtlich der hinterzogenen Einkommen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer i.H.v. insgesamt 759.327,95 Euro abzüglich des auf die Einkommensteuer für das Kalenderjahr 2013 gezahlten Betrages i.H.v. 30.336,91 Euro, mithin eines Betrages i.H.v. 728.991,04 Euro anzuordnen.
Art. 316h EGStGB ordnet an, dass wegen einer Tat, die vor dem 01.07.2017 begangen worden ist, abweichend von § 2 Abs. 5 StGB die §§ 73 bis 73c, 75 Abs. 1 und 3 StGB sowie die §§ 73d, 73e, 76, 76a, 76b und 78 Abs. 1 S. 2 StGB in der aktuellen Fassung des Gesetzes anzuwenden sind. Da es sich überwiegend um Verfahrensrecht handelt und im Übrigen die Nebenfolgen keinen Strafcharakter haben, steht insoweit Art. 103 Abs. 2 GG nicht entgegen.
Der Einziehung steht auch nicht entgegen, dass die Finanzbehörde geänderte Steuerbescheide erlassen hat, da diese bislang nicht rechtskräftig sind und seitens des Angeklagten – mit Ausnahme des o.g. Betrages – auch keine Zahlung auf die aus den hier gegenständlichen Taten resultierenden Steuerverkürzungen erfolgt ist.
IX.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 465 Abs. 1 StPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 53, 54, 73, 73c StGB
§§ 6, 7 GewStG
§§ 53, 54 StGB
§§ 73, 73c StGB
§ 370 AO
§ 3 SolzG
§ 53 StGB
§ 35 GeWO
§ 2 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 2 Nr. 1 EStG
§ 3 Abs. 1 AO
§ 370 Abs. 3 Nr. 1 AO
§ 370 Abs. 1 AO
§ 18 Abs. 3 UStG
§ 12 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 150 Abs. 1 S. 3 AO
§ 168 S. 1 AO
§ 168 S. 2 AO
§ 370 Abs. 3 AO
§ 53 Abs. 1, 54 StGB
§ 51 Abs. 1 StGB
§ 2 Abs. 5 StGB
§ 73 bis 73c, 75 Abs. 1 und 3 StGB
§ 465 Abs. 1 StPO
Art. 316h EGStGB
Art. 103 Abs. 2 GG

Zitierte Entscheidungen: NZWiSt 2012, 18
77 Euro und 96.04
11 Euro und 473.17
60 Euro um 1.87
1 StR 132/16
1 StR 59/19
1 StR 525/11
1 StR 423/12