Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-06-21, Aktenzeichen 3 K 7554/99 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2002:0621.3K7554.99E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Revision wird zugelassen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Streitig ist, ob Aufwendungen für ein Arbeitszimmer in voller Höhe abzugsfähig sind.
Die Kläger wurden im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt (§§ 26,26 a Einkommensteuergesetz -EStG-).
Der Kläger (Kl.) erzielte als Kirchenmusikdirektor und Lehrer an einer Musikhochschule Einnahmen aus nichtselbständiger Tätigkeit (§ 19 EStG) in Höhe von 96.930 DM. Daneben erklärte er Einkünfte aus einer selbständigen Tätigkeit (§ 18 EStG) als Musiker und Komponist in Höhe von 9.878,83 DM. In der gemäß § 4 Abs. 3 EStG vorgenommenen Ermittlung dieses Gewinns hatte der Kl. unter anderem 11.345,08 DM Kosten für das häusliche Arbeitszimmer als Betriebsausgabe geltend gemacht. Der Beklagte (Bekl.) berücksichtigte unter Hinweis auf § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG nur 2.400 DM, weil seiner Auffassung nach das Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Kl. darstellte. Gegen den Einkommensteuerbescheid vom 28.7.1998 legten die Kläger deswegen und wegen anderer, hier nicht mehr in Streit stehender Punkte Einspruch ein. Dazu trugen sie unter Hinweis auf eine zu den Steuerakten gereichte Bescheinigung der Gemeinde, bei der der Kl. angestellt war, vor, der Kl. habe als angestellter Kirchenmusiker keine Präsenzpflicht und auch keinen Arbeitsplatz in der Gemeinde. Für die Gemeinde habe er typischerweise alle 14 Tage dienstags in der Zeit von 08.00-08.45 h einen Schulgottesdienst, alle 14 Tage mittwochs von 11.00-11.30 h einen Kindergartengottesdienst, wöchentlich donnerstags einen Schulgottesdienst in der Zeit von 08.00-08.45 h sowie einmal monatlich donnerstags einen Gottesdienst im Altenheim durchzuführen. Alle 14 Tage samstags müsse er in der Kirche ca. 1 Stunde für eine Amtshandlung (Taufe, Trauung) zur Verfügung stehen. Außerdem müsse er wöchentlich einen Gottesdienst in der Zeit von 11.00-12.30 h durchführen. Im Jahr veranstalte er 12 Konzerte, davon 9 im Rahmen seiner Tätigkeit für die Gemeinde, drei im Rahmen seiner selbständigen Tätigkeit. Für seinen weiteren Arbeitgeber, das Land "A", müsse er einmal die Woche dienstags von 18.00-20.00 h Unterricht an einer Hochschule durchführen. In seinem Arbeitszimmer bereite er die Unterrichtsstunden vor, führe die Einzelchorproben durch, komponiere und verhandele darin mit Gastchören der Gemeinde. Von der für seine nichtselbständige Tätigkeit aufzubringenden Arbeitszeit von ca. 173 Stunden monatlich entfielen nur 22 Stunden auf außerhalb seines Arbeitszimmers zu erledigende Geschäfte. Letztere seien daher im Verhältnis zu seinem gesamten Arbeitsaufwand nur von untergeordneter Bedeutung.
Der Bekl. wies während des laufenden Einspruchsverfahrens darauf hin, daß die Kläger im Falle der Weiterverfolgung ihres Rechtsbehelfes auch mit einer verbösernden Entscheidung (§ 367 Abs.2 Satz 2 Abgabenordnung -AO-) rechnen müßten, weil der für das Arbeitzimmer berücksichtigungsfähige Betrag in Höhe von 2.400 DM auf die selbständige und die nichtselbständige Tätigkeit des Kl. aufgeteilt werden müßte. Aufteilungsmaßstab sei die Verteilung der Konzerte auf die beiden Einkunftsarten. Da der Kl. bei seinen Einkünften aus § 19 EStG keine Werbungskosten erklärt und nur den Pauschalbetrag in Höhe von 2000 DM (§ 9 a EStG) erhalten habe, würden sich die auf die nichtselbständige Tätigkeit entfallenden Teile der Aufwendungen für das Arbeitszimmer steuerlich nicht auswirken, die Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit wären aber wegen der Kürzung der berücksichtigungsfähigen Betriebsausgaben für das Arbeitszimmer in entsprechendem Umfang zu erhöhen.
Der Kl. trug daraufhin vor, daß allenfalls 10 % der im häuslichen Arbeitzimmer durchgeführten Tätigkeiten dem Bereich seiner Einkünfte aus § 19 EStG zuzuordnen seien. Mit Einspruchsentscheidung vom 16.11.1999 erhöhte der Bekl. die Einkommensteuer. Den auf die Einkünfte aus § 19 EStG entfallenden Teil der Aufwendungen für das Arbeitszimmer veranschlagte er mit 10 %.
Zur Begründung ihrer Klage tragen die Kl. vor:
Es sei fraglich, ob die Einspruchsentscheidung wirksam sei, da sie lediglich gedruckt mit dem Namen "B", nicht hingegen eigenhändig unterzeichnet worden sei. Im übrigen werde auf das Vorbringen im Einspruchsverfahren Bezug genommen.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid für das Jahr 1997 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.11.1999 zu ändern und die Einkommensteuer mit 33.400 DM festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt er vor:
Die Einspruchsentscheidung sei wirksam, weil es gem. § 119 Abs. 3 AO ausreiche, wenn ein schriftlicher Verwaltungsakt die Unterschrift oder die Namenswiedergabe enthalte. Die Verteilung der Aufwendungen auf die verschiedenen Einkunftsarten sei nach dem vom Kl. genannten Maßstab erfolgt. Der Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit des Kl. sei außerhalb des Arbeitszimmers gewesen, denn die eigentliche, das Berufsbild des Kirchenmusikers prägende Tätigkeit sei die musikalische Begleitung kirchlicher Feiern sowie die Veranstaltung von Konzerten. Im übrigen verweise er auf seine Ausführungen im Einspruchsverfahren.
Mit Beschluß vom 11.4.2000 hat der Senat das Verfahren dem Berichterstatter als Einzelrichter übertragen (vgl. § 6 Abs.1 Finanzgerichtsordnung -FGO-). Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.
Die Klage ist unbegründet.
Der angefochtene Steuerbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs.1 S.1 FGO).
Die Einspruchsentscheidung ist wirksam, obwohl sie am Ende des Textes nur den Namen des Bearbeiters der Rechtsbehelfsstelle in Druckbuchstaben geschrieben aufweist. Es handelt sich um einen schriftlich bekannt zu gebenden Verwaltungsakt (vgl. § 366 S.1 AO), für dessen Wirksamkeit die Namenswiedergabe der im Auftrag der Behörde tätig gewordenen Person ausreicht (vgl. § 119 Abs.3 AO).
Ein unbegrenzter Abzug der Aufwendungen für das Arbeitszimmer kommt nicht in Betracht.
Gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung sind Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer bis zur Höhe von 2.400 DM abziehbar, wenn die betriebliche und berufliche Nutzung des Arbeitszimmers mehr als 50 % der gesamten betrieblichen und beruflichen Nutzung beträgt oder wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. Ob die genannten Tatbestandsmerkmale erfüllt sind, braucht nicht geprüft zu werden, denn der Bekl. hat den Abzug von Aufwendungen in Höhe von 2.400 DM zugelassen. Die Verteilung des genannten Betrages auf die Einkunftsarten selbständige und nichtselbständige Tätigkeit ist nicht zu beanstanden, da sie den vom Kl. genannten Nutzungsanteilen entspricht und er selbst eine Aufteilung in diesem Verhältnis der - allerdings ungekürzten Aufwendungen für das Arbeitszimmer im Rahmen des Einspruchsverfahrens angeregt hat.
Ein Abzug höherer als der berücksichtigten Aufwendungen steht dem Kl. nicht zu, denn gem. § 4 Abs. 5 Nr. 6 b S. 3 EStG ist die Beschränkung auf 2.400 DM nur dann unbeachtlich, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit bildet. Davon ist nicht auszugehen.
Der Begriff "Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit" ist im Gesetz nicht definiert worden und deshalb auszulegen. Nach der überwiegenden Meinung im Schrifttum (Blümich, EStG § 4 Tz.285; Schmidt EStG § 19 Tz. 60, Stichwort Arbeitszimmer; Lademann/Söffing EStG § 4 Tz. 723; Hermann/Heuer/Raupach, EStG § 4 Tz. 1566; Kichhof/SöhnEStG § 4 Rn. Lb 187), der sich auch die Finanzgerichte angeschlossen haben (Urteile des FG Köln vom 26.6.2000 10 K 965/00, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2000,1054 und vom 25.4.2001 2 K 2176/00 EFG 2001,1031; Urteile des FG München vom 8.11.2000 1 K 1066/98 EFG 2001,268 und vom 26.4.2001 13 K 3200/99 EFG 2001,1114; Urteil des FG Rheinland-Pfalz 6 K 1095/99 Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst 2001,676) beinhaltet der Begriff sowohl qualitative als auch quantitative Merkmale. Entscheidend ist danach, welche Verhaltensweisen nach der allgemeinen Verkehrsanschauung gerade das Wesen der beruflichen oder betrieblichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen prägen (qualitatives Element) und ob diese Aktivitäten überwiegend im Arbeitszimmer ausgeübt werden (quantitative Betrachtung).
Unter Zugrundelegung der genannten Maßstäbe bildet das Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt der Tätigkeit des Kl. als angestellter Kirchenmusikdirektor. Prägend dafür ist die Darbietung von Kirchenmusik anläßlich kirchlicher Veranstaltungen oder besonderer Konzerte und damit eine Tätigkeit außerhalb des häuslichen Bereiches. Zwar sind nach dem Vortrag des Kl. für die genannten Auftritte auch Arbeiten im häuslichen Arbeitszimmer notwendig. Hierbei handelt es sich jedoch um Aufgaben, die nicht qualitativ und wesensmäßig das Berufsbild des Kirchenmusikdirektors prägen, denn sie dienen nur der Vorbereitung der der Gemeinde als Arbeitgeberin geschuldeten Musikdarbietungen und sind deshalb gegenüber den Auftritten von untergeordneter Bedeutung.
Das Arbeitszimmer bildet auch nicht den Mittelpunkt der nichtselbständigen Tätigkeit des Kl. als Lehrer an der Musikhochschule. Dieser Beruf ist dadurch bestimmt, daß in der Musikhochschule Unterrichtsstunden erteilt werden. Der Tätigkeitsmittelpunkt liegt daher ebenfalls außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers, auch wenn der Kl. in Heimarbeit seine Unterrichte vorbereitet (vgl. für einen Lehrer Urteil des BFH vom 21.11.1997 VI R 4/97, Bundessteuerblatt -BStBl. II 1998, 351).
Wo der Mittelpunkt der selbständigen Tätigkeit des Kl. liegt, kann nicht festgestellt werden. Für die (selbständig) aufgeführten Konzerte gelten die Ausführungen zu der Tätigkeit als Kirchenmusikdirektor entsprechend. Für die Arbeit als Komponist könnte dagegen der Mittelpunkt im Arbeitszimmer zu sehen sein. Die genaue Zuordnung ist jedoch entbehrlich. Ein erhöhter Abzug der Aufwendungen für das Arbeitszimmer kommt schon deswegen nicht in Betracht, weil dieser Raum jedenfalls für die nichtselbständigen Tätigkeiten nicht als Mittelpunkt anzusehen ist (siehe oben). Die unbegrenzte Berücksichtigung der Kosten für das Arbeitszimmer setzt voraus, daß dieser Raum hinsichtlich aller betrieblichen und beruflichen Tätigkeiten den Mittelpunkt bildet. Trotz verschiedener beruflicher Aktivitäten ist keine Einzelbetrachtung für die jeweilige Tätigkeit vorzunehmen, denn das Gesetz knüpft den unbegrenzten Abzug an den "Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit" (Urteil des BFH vom 23.11.1999 VI R 74/98 BStBl. II 2000,7).
Etwas anderes folgt für den Streitfall auch nicht daraus, daß die Verwaltung bei der Bestimmung des Mittelpunktes der gesamten beruflichen Tätigkeiten solche Aktivitäten außer Acht läßt, die nur von ganz untergeordneter Bedeutung sind (vgl. dazu Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 13.1.1998 IV B 9 - S 2135-34/97 BStBl. I 1998,129 Rz. 8). Die Tätigkeiten als Lehrer und Kirchenmusikdirektor können nämlich schon wegen der nach den Angaben des Kl. dafür aufgewendeten Arbeitszeit nicht als ganz untergeordnet gegenüber der weiteren Berufstätigkeit angesehen werden.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.
Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Entscheidung zugelassen (§ 115 Abs.2 Nr. 1FGO). Die hier relevante Rechtsfrage bedarf höchstrichterlicher Klärung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 26,26 a Einkommensteuergesetz
§ 19 EStG
§ 18 EStG
§ 9 a EStG
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG
§ 367 Abs.2 Satz 2 Abgabenordnung
§ 119 Abs. 3 AO
§ 6 Abs.1 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs.1 S.1 FGO
§ 366 S.1 AO
§ 119 Abs.3 AO
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b S. 3 EStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs.2 Nr. 1FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 2001,1031
EFG 2001,268
EFG 2001,1114
10 K 965/00
2 K 2176/00
1 K 1066/98
13 K 3200/99
6 K 1095/99
97 VI R 4/97
99 VI R 74/98 B