Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-01-27, Aktenzeichen 8 K 3585/06
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2010:0127.8K3585.06.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Steuerbarkeit der in einem Grundstückskaufvertrag vereinbarten Bindungsentschädigung.
Die Klägerin (Kl’in.) ist eine Grundstücksgemeinschaft, die aus den Erben A und B besteht. Mit notariellem Kaufvertrag vom . .1998, Urkundenrolle-Nr. /1998 der Notarin , veräußerten diese als Erbengemeinschaft das – zu je 50% - in ihrem Eigentum stehende Grundstück in der Gemarkung , an die mit Sitz auf Y. Der Inhalt des Kaufvertrages, soweit hier von Interesse, lautete wie folgt:
§ 1 Vorbemerkungen Die Käuferin beabsichtigt, das nachstehend genau bezeichnete Grundstück mit einem Parkhaus zu bebauen. Gegenwärtig ist das Grundstück jedoch aus öffentlich-rechtlichen Gründen nicht bebaubar. Beide Parteien gehen jedoch davon aus, dass die Bebaubarkeit des Grundstückes kurzfristig hergestellt werden wird. Die Käuferin wird der Stadt K einen Vorhaben- und Erschließungsplan vorlegen und sich gegenüber der Stadt K zur Durchführung des Vorhabens und zur Tragung der Planungs- und Erschließungskosten verpflichten und einen Antrag auf Einleitung eines Bebauungsplanverfahrens nach § 12 BauGB bei der Stadt stellen.
§ 3 Aufschiebend bedingter Verkauf 2. Der Verkauf steht unter der aufschiebenden Bedingung, dass die Stadt K einen rechtskräftigen vorhabenbezogenen Bebauungsplan auf der Grundlage des von der Käuferin vorgelegten Vorhaben- und Erschließungsplans beschließt, der die Zulässigkeit der Bebauung des oben genannten Grundstücks mit einem Parkhaus nicht ausschließt. Die Käuferin verpflichtet sich, die Einleitung eines vorhabenbezogenen Bebauungsplanverfahrens weiter zu fördern und nichts zu tun, was die Einleitung des Verfahrens unterbinden würde.
§ 4 Rücktrittsrecht 1. Die Käuferin ist berechtigt, von dem vorliegenden Kaufvertrag zurückzutreten, wenn die in § 3 Nr. 2 dieses Vertrages genannte aufschiebende Bedingung nicht spätestens 24 Monate nach Abschluss dieses Vertrages eingetreten ist.
§ 5 Bindungsentschädigung 1. Die Käuferin zahlt den Verkäufern ab dem zweiten, auf den Abschluss dieses Vertrages folgenden Monatsersten eine Bindungsentschädigung von monatlich DM ,- für den Abschluss dieses Vertrages.
2. Kommt die Käuferin mit der Zahlung der Bindungsentschädigung auf eine schriftliche Mahnung der Verkäuferin mehr als 14 Tage in Verzug, so sind die Verkäufer zum Rücktritt vom Kaufvertrag berechtigt. …
3. Soweit die Käuferin gem. § 4 dieses Vertrages von diesem Vertrag zurücktritt, behalten die Verkäufer die Bindungsentschädigung. Rückzahlungsansprüche der Käuferin gegen die Verkäufer hinsichtlich der Bindungsentschädigung sind ausgeschlossen. Anderweitige oder darüber hinausgehende gegenseitige Ansprüche aufgrund eines Rücktritts der Käuferin bestehen nicht. Das gleiche gilt für den Fall des Rücktritts der Verkäufer gemäß § 5 Ziffer 2 dieses Vertrages.
§ 6 Kaufpreis 1. Der Kaufpreis beträgt …,-- DM.
2. Der gesamte Kaufpreis ist fällig 10 Tage nachdem die beurkundende Notarin der Käuferin schriftlich bestätigt hat, dass
a) die unter § 3 Ziffer 2 dieses Vertrages genannte Bedingung eingetreten ist.
4. Die Verkäufer erhalten den Kaufpreis sowie etwaige Bindungsentschädigungen und Zinsen je zur Hälfte.
6. Die Notarin wird angewiesen, die Eintragung des Eigentumswechsels erst zu veranlassen, wenn die unter § 3 Ziffer 2 dieses Vertrages geregelte Bedingung eingetreten ist und ihr die Zahlung des Kaufpreises nachgewiesen ist.
§ 7 Besitz, Nutzen, Lasten 1. Der Besitz, Nutzen und die Lasten, einschließlich aller Verpflichtungen aus den den Grundbesitz betreffenden Versicherungen sowie die allgemeinen Verkehrssicherungspflichten gehen an dem auf die vollständige Kaufpreiszahlung folgenden Monatsersten auf die Käuferin über.
In den Streitjahren wurden …,-- und …,-- DM Bindungsentschädigung je zur Hälfte an die beiden Gemeinschafter gezahlt. Mit Schreiben vom . .2000 teilte die Notarin mit, dass die aufschiebende Bedingung des § 3 Ziffer 2 eingetreten war, so dass die Zahlung des Kaufpreises i.H.v. …,-- DM im November 2000 erfolgte. Bis zu diesem Monat zahlte die Käuferin auch weiterhin die vereinbarte monatliche Bindungsentschädigung.
Die Käuferin nutzte das Grundstück spätestens ab 1999 zur Vermietung von Parkplätzen und erzielte hieraus in den Streitjahren Einnahmen i.H.v. …,-- und …,-- DM. Sie ging gleichwohl davon aus, dass Besitz, Nutzen und Lasten (entsprechend § 7 Ziffer 1 des Vertrages) noch bei den Verkäufern lag.
Das beklagte Finanzamt (Bekl.) qualifizierte die Bindungsentschädigung als Einkünfte aus Leistungen gemäß § 22 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und erließ am ...2002 erstmalige Feststellungsbescheide. Dabei setzte das Finanzamt – bei der Höhe nach unstreitigen Werbungskosten – die Einnahmen auf Basis der eingereichten Überschussermittlungen nur jeweils zur Hälfte an. Nachdem es seinen Fehler bemerkt hatte, erließ es am ...2002 nach § 129 der Abgabenordnung (AO) berichtigte Feststellungsbescheide, deren Einkünfte zwischen den Beteiligten deren Höhe nach unstreitig sind.
Mit den rechtzeitigen Einsprüchen machte der Prozessbevollmächtigte geltend, dass die monatlichen Zahlungen – wie der Verkauf des Grundstückes selbst – dem Vermögensbereich zuzuordnen seien. Denn die vereinbarte Bindungsentschädigung sei ein Teil des Kaufpreises. Darüber hinaus verwies er auf diverse höchstrichterliche Rechtsprechung.
Mit Entscheidung vom . .2002 wies der Bekl. die Einsprüche als unbegründet zurück. Die ursprünglichen Bescheide seien zu berichtigen gewesen, da es sich um einen bloßen Eingabefehler gehandelt habe. Die Einordnung nach § 22 Nr. 3 EStG sei zutreffend erfolgt. Denn die Leistung der Erbengemeinschaft bestehe darin, dass sie der Käuferin die Möglichkeit verschafft habe, die Rechtslage nach ihren wirtschaftlichen Bedürfnissen zu gestalten. Diese habe während der Bindungszeit die Möglichkeit gehabt, bei der Stadt K auf den Beschluss eines für den Bau eines Parkhauses vorhabenbezogenen Bebauungsplans hinzuwirken. Es sei das Stillhalten der Erbengemeinschaft vergütet worden, da diese das Grundstück während der Bindungszeit keinen anderen Interessenten habe anbieten dürfen. Die Bindungsentschädigung stelle keinen Teil des Kaufpreises dar. Zum einen sei sie nicht auf den Kaufpreis anzurechnen. Zum anderen sei sie auch nicht zu erstatten gewesen, falls die aufschiebende Bedingung nicht eingetreten wäre.
Mit ihrer rechtzeitig erhobenen Klage wendet sich die Kl’in. weiterhin gegen die Steuerbarkeit der Bindungsentschädigung. Aus der Rechtsprechung und Literatur ergebe sich, dass Entschädigungen für die Aufgabe eines Rechtes nicht steuerbar seien. Hier sei die Bindungsentschädigung ein Surrogat dafür gewesen, dass den Verkäufern der Kaufpreis – bedingt durch von ihnen nicht zu beeinflussende Umstände – erst zu einem späteren Zeitpunkt zufließen würde. Die Bindungsentschädigung habe damit den Charakter eines zusätzlichen Kaufpreises und teile daher dessen steuerfreies Schicksal. Mit dieser Vereinbarung sei nichts anderes erreicht worden als wenn der Kaufpreis gestaffelt um …,-- DM monatlich nach dem Zeitpunkt der Besitzübertragung vereinbart worden wäre. Der Vermögenswert Grundstück sei von der Käuferseite endgültig aufgegeben worden; dafür seien Bindungsentschädigung und Kaufpreis gezahlt worden. Darüber hinaus verweist der Prozessbevollmächtigte auf eine Reihe von Urteilen zur Behandlung unterschiedlicher Sachverhalte. Er behauptet zudem, die Erwerberin habe sich auch schon als wirtschaftliche Eigentümerin des Grundstücks angesehen.
Die Klägerin beantragt,
die Feststellungsbescheide vom ... und ...2002 sowie die Einspruchsentscheidung vom ...2002 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er wiederholt hierzu sein Vorbringen aus der Einspruchsentscheidung. Ergänzend meint er, dass ein Staffelkaufpreis weder vereinbart worden noch im Interesse der Verkäufer gewesen sei. Eine Abhängigkeit von der rechtlichen Beurteilung bei der Käuferin bestehe nicht. Diese sei – entgegen der klägerischen Behauptung – auch nicht vorzeitig wirtschaftlicher Eigentümer des Grundstückes geworden, wie sich aus dem vorliegenden Schriftverkehr ergebe. Die von der Kl’in. zitierten Urteile seien auf den Streitfall mangels Vergleichbarkeit nicht anwendbar. Insbesondere handele es sich nicht um einen Veräußerungsvorgang oder veräußerungsähnlichen Vorgang. Ein Vermögensgegenstand werde in seiner Substanz dann nicht endgültig aufgegeben, wenn – wie hier – die Rechtszuständigkeit im Sinne des § 39 AO unverändert bleibe. Vielmehr sei der Streitfall mit der Entscheidung des Bundesfinanzhofes – BFH – in BStBl. II 1977, 631 vergleichbar. Dort habe der BFH bei einem zeitlich befristeten Kaufangebot gegen Entgelt Einkünfte gemäß § 22 Nr. 3 EStG angenommen.
Dem Gericht lagen die Akten des Streitfalles einschließlich der Einkommensteuerakten des Gemeinschafters A vor.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat keinen Erfolg.
Der Bekl. hat die von den Mitgliedern der Kl’in. vereinnahmten Bindungsentschädigungen zu Recht als Gegenleistung für eine nach § 22 Nr. 3 EStG steuerbare Leistung erfasst.
1. Eine (sonstige) Leistung i.S.d. § 22 Nr. 3 ist jedes Tun, Dulden oder Unterlassen, das Gegenstand eines entgeltlichen Vertrages sein kann und eine Gegenleistung auslöst.
Allerdings führt nicht jede Einnahme, der eine Tätigkeit gegenübersteht, zu Einkünften gemäß § 22 Nr. 3 EStG. Die Vorschrift erfasst zur Ergänzung der übrigen Einkunftsarten das Ergebnis einer Erwerbstätigkeit oder Vermögensnutzung; sie setzt dementsprechend die allgemeinen Merkmale des Erzielens von Einkünften gemäß § 2 EStG voraus. Nicht erfasst werden danach Veräußerungsvorgänge oder veräußerungsähnliche Vorgänge im privaten Bereich, durch die ein Vermögenswert in seiner Substanz endgültig aufgegeben wird. Dabei ist für die Abgrenzung im Einzelfall der wirtschaftliche Gehalt der zu Grunde liegenden Vereinbarung maßgebend. Entscheidend ist nicht, wie die Parteien diese Leistungen benannt, sondern was sie nach dem Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse wirklich gewollt und tatsächlich bewirkt haben (BFH-Urteile vom 24.08.2006 IX R 32/04, BStBl. II 2007, 44 und vom 29.05.2008 IX R 97/07, BFH/NV 2009, 9). Um eine nicht steuerbare Entschädigung für die Aufgabe eines Vermögenswertes im Bereich der Vermögensumschichtung handelt es sich demnach, wenn die wirtschaftliche Gesamtbeurteilung ergibt, dass der Vorgang dem Bild des Ausgleichs für eine Minderung des Vermögenswertes in seiner Substanz entspricht (BFH-Urteil vom 14.09.1999 IX R 89/95, BFH/NV 2000, 423).
a. Unter Zugrundelegung dieser Maßstäbe, die der erkennende Senat für zutreffend erachtet, sind die bis zum Eintritt der aufschiebenden Bedingung empfangenen periodischen Zahlungen ihrem wirtschaftlichen Gehalt nach keine – steuerfreien – Kaufpreisraten, sondern vielmehr Gegenleistung für die mindestens zweijährige Bindung der Verkäufer.
Das veräußerte Grundstück war, wie sich aus der Vorbemerkung zum Kaufvertrag ergibt, zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses aus öffentlich-rechtlichen Gründen nicht nach den Vorstellungen der Käuferin mit einem Parkhaus bebaubar. Die Parteien gingen jedoch davon aus, dass die entsprechende Bebaubarkeit kurzfristig würde hergestellt werden können. Daher banden sich die Verkäufer, um der Erwerberin die Möglichkeit einzuräumen, bei der Stadt K als Baugenehmigungsbehörde die Aufstellung eines vorhabenbezogenen Bebauungsplans zu erwirken und somit die Wirksamkeit des Kaufvertrages herbeizuführen. Damit haben sie der Käuferin die Möglichkeit verschafft, die Rechtslage nach ihren eigenen wirtschaftlichen Bedürfnissen zu gestalten. Diese „Schaffung einer Rechtslage“ ist, worauf der Bekl. zu Recht hingewiesen hat, ein von der Veräußerung losgelöstes steuerbares „Tun“. Durch das Herbeiführen einer Rechtslage mit dem erwähnten Inhalt wird der Vermögenswert „Grundstück“ weder veräußert noch in seiner Substanz gemindert; denn das Eigentumsrecht und der Gegenstand, auf den es sich bezieht, blieben bis zum Eintritt der aufschiebenden Bedingung gemäß § 158 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches unverändert bestehen. Ob im Falle des vorherigen Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums eine andere Beurteilung geboten ist, muss nicht entschieden werden, da jenes schon infolge von § 7 Nr. 1 des Kaufvertrages bei den Verkäufern verblieb und ihnen alleine durch die widerrechtliche Nutzung der Erwerberin nicht entzogen werden konnte.
Für die selbständige wirtschaftliche Bedeutung der Bindungsentschädigung spricht entscheidend, dass jene im Fall des späteren Eintritts der aufschiebenden Bedingung nicht auf den dann zahlbaren Kaufpreis von …,-- DM anzurechnen war. Diese Würdigung wird dadurch gestützt, dass den Verkäufern die Entschädigungen nach § 5 Nr. 3 Satz 1 des Kaufvertrages auch dann verblieben, wenn die Erwerberin nach § 4 Nr. 1 zurücktrat, weil es ihr nicht gelang, die Aufstellung eines ihr genehmen Bebauungsplans zu erwirken. Darüber hinaus waren den Verkäufern die gezahlten Beträge auch im Falle ihres eigenen Rücktritts vom Vertrag infolge Zahlungsverzuges der Käuferin zu belassen, § 5 Nr. 3 Satz 3 i.V.m. Nr. 2 des Kaufvertrages. Letztlich werden die Verkäufer über die gezahlte Bindungsentschädigung wirtschaftlich so gestellt, als hätten sie den Kaufpreis sofort mit Vertragsschluss erhalten und dann nach seinerzeit marktüblichen Konditionen verzinslich angelegt. Denn die Entschädigungen von …,-- DM monatlich entsprechen bei einer Kaufsumme von …,-- DM einer Verzinsung von etwa 6% jährlich. Auch dieser erzielte wirtschaftliche Vorteil zeigt, dass die Bindungsentschädigung nicht als Ausgleich für eine – zu besorgende – Minderung des Grundstücks in seiner Substanz zu zahlen war.
Nach der Ansicht des Senats ist der aufschiebend bedingte Kaufvertrag des Streitfalles mit der Unterbreitung eines zeitlich begrenzt bindenden Kaufangebotes vergleichbar, welche der BFH bereits in seiner vom Bekl. zitierten Entscheidung in BStBl. II 1977, Seite 631 als steuerbare sonstige Leistung qualifiziert hat. Hier wie dort wird der verkaufte Vermögenswert schon mangels wirksamen Kaufvertrages in seiner Substanz nicht tangiert. Die einseitige, zeitlich befristete bzw. aufschiebend bedingte Bindung des Verkäufers, auf die der Prozessbevollmächtigte in der mündlichen Verhandlung abgehoben hat, vermag daran alleine nichts zu ändern.
b. Gegenüber dieser Würdigung kann sich die Kl’in. nicht mit Erfolg auf das Urteil des BFH in BStBl. II 2007, Seite 44 und die dortige Einordnung des Reuegeldes als nicht steuerbare Zahlung berufen. Nach dem – verobjektivierten – Willen der Vertragsparteien sollte das Reuegeld einen späteren Mindererlös in der Vermögenssphäre ersetzen, welchen die Veräußerer im Falle des Rücktritts bei einer erneuten Veräußerung gewärtigen mussten, weil sie dann die für den Verkauf von Gewerbegrundstücken günstige Zeitspanne unmittelbar nach der Wiedervereinigung nicht mehr würden nützen können (vgl. insoweit ausdrücklich die Entscheidung der Vorinstanz: Urteil FG Niedersachsen vom 02.06.2004 4 K 212/98, EFG 2004, 1527). Damit aber entspricht die Zahlung des Reugeldes – als bloße Folgevereinbarung des bereits voll wirksamen Kaufvertrages – wirtschaftlich einem Ausgleich für die Minderung des Grundstückswertes in seiner Substanz. Anhaltspunkte dafür, dass die Bindungsentschädigung als Entschädigung für einen Minderwert des Grundstücks gezahlt wurde, fehlen im Streitfall.
c. Ob die hypothetische Vereinbarung eines um …,-- DM monatlich ansteigenden Staffelkaufpreises der Klage zum Erfolg verholfen hätte, muss vom Senat nicht entschieden werden. Er weist jedoch darauf hin, dass eine solche Vereinbarung nach den oben dargestellten Grundsätzen nicht nach ihrer Bezeichnung „(Staffel-)Kaufpreis“, sondern vielmehr danach zu beurteilen wäre, was die Parteien nach dem Gesamtbild der wirtschaftlichen Verhältnisse wirklich gewollt und tatsächlich bewirkt haben. Bei im Übrigen gleichlautenden Vereinbarungen wären die monatlichen Erhöhungen damit wohl ebenfalls als sonstige Leistung zu besteuern gewesen. Insofern kann dem Prozessbevollmächtigten allenfalls zugegeben werden, dass diese über ihre Bezeichnung versteckte sonstige Leistung vom Bekl. schwieriger zu erkennen gewesen wäre.
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.
3. Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor, da die rechtlichen Anforderungen an die sonstige Leistung höchstrichterlich geklärt sind.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 12 BauGB
§ 39 AO
§ 2 EStG
§ 129 der Abgabenordnung
§ 22 Nr. 3 EStG
§ 158 Abs. 1 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 22 Nr. 3 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2009, 9
BFH/NV 2000, 423
EFG 2004, 1527
06 IX R 32/04
08 IX R 97/07
99 IX R 89/95
4 K 212/98