Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2023-10-13, Aktenzeichen 5 K 2508/22
ECLI: ECLI:DE:FGBW:2023:1013.5K2508.22.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts einer natürlichen Person stellt unabhängig davon, ob er zivilrechtlich (endgültig) übertragbar ist, ertragsteuerrechtlich ein Wirtschaftsgut dar. Der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts ist kein bloßes Nutzungsrecht und daher einlagefähig. Vom Einlagewert des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts können Absetzungen für Abnutzung (AfA) vorgenommen werden (vgl. BFH-Urteil vom 12.06.2019 - X R 20/17).(Rn.33)
2. Hiervon abzugrenzen ist der Fall einer sog. "Influencerin", bei der vor Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit im Privatvermögen mangels entsprechender Lizenzverträge kein kommerzialisiertes, als immaterielles Wirtschaftsgut einlagefähiges Namensrecht entstanden war. Das BFH-Urteil vom 12.06.2019 - X R 20/17 ist auf diesen Fall nicht anwendbar; eine Abschreibung auf einen kommerzialisierbaren Teil des Namensrechts scheidet aus.(Rn.34) (Rn.36) (Rn.38)
3. Ein bloßes "Influencer"-Profil zusammen mit den "Followern" (hier: auf der Plattform "Instagram") stellt noch kein (selbständiges) Wirtschaftsgut im steuerlichen Sinne dar.(Rn.38)
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die am XX.XX.XXXX geborene Klägerin erzielte im Streitjahr 2019 Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Influencerin. Der Gewerbebetrieb wurde von ihr zum XX.XX.2018 bei der Gemeinde A angemeldet. Gegenstand des Unternehmens war laut Gewerbeanmeldung „Internetdienstleistungen, Online-Vertriebsunterstützung und Produktwerbung".
Die Klägerin ermittelt ihren Gewinn durch Einnahme-Überschuss-Rechnung gemäß § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG). Im Jahr 2018 standen dem aus dieser Tätigkeit erzielten Umsatz in Höhe von 10.960 € Betriebsausgaben in Höhe von 10.672,71 € gegenüber, so dass letztendlich ein Gewinn in Höhe von 287,29 € verblieb.
Im Streitjahr 2019 beliefen sich die Betriebseinnahmen laut elektronisch übermittelter Einnahmenüberschussrechnung auf 79.815,13 € netto. Zuzüglich der Umsatzsteuer in Höhe von 15.164,87 € ergab sich ein Bruttoumsatz in Höhe von 94.980,00 €. Nach Abzug der erklärten Betriebsausgaben in Höhe von 10.358,12 €, die im Wesentlichen Waren, Übernachtungs- und Fahrtkosten umfassten, verblieb ein Gewinn in Höhe von 84.621,88 €. Im Einkommensteuerbescheid für 2019 vom 29.07.2021 wurde dieser der Besteuerung zunächst wie erklärt zugrunde gelegt.
Gegen diesen Bescheid legte der Prozessbevollmächtigte der Klägerin am XX.XX.XXX Einspruch ein. Zur Begründung trug er vor, dass der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 12.06.2019 (Az. X R 20/17, Bundessteuerblatt [BStBI] II 2020 S. 3) entschieden habe, dass der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts einer natürlichen Person ertragsteuerlich ein einlagefähiges Wirtschaftsgut darstelle, von welchem auch Abschreibungen vorgenommen werden könnten. Die Klägerin erziele als Influencerin Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Ihre Betriebseinnahmen würden zum größten Teil aus ihrem Bekanntheitsgrad resultieren, welcher unweigerlich mit ihrem Namen in Verbindung stehe. Folglich stelle der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts notwendiges Betriebsvermögen dar, welcher im Zeitpunkt der Betriebseröffnung bewertet und eingelegt werden müsse. Der Gewinn aus Gewerbebetrieb sei daher um die Abschreibung des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts zu mindern.
Auf Aufforderung des beklagten Finanzamts legte er mit Schreiben vom XX.XX.XXXX eine detaillierte Berechnung des Einlagewerts des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts in Höhe von 1.493.352,30 € nebst den herangezogenen Statistiken, die in seine Bewertung mit eingeflossen sind, vor. Weiter teilte er mit, dass die Einnahmen-Überschuss-Rechnung (EÜR) 2019 einen Tippfehler enthalten habe. Die Erlöse seien zu hoch ausgewiesen worden. Er reichte deshalb eine entsprechend korrigierte EÜR 2019 ein, in welcher der ermittelte Einlagewert jedoch noch nicht berücksichtigt wurde. Der steuerliche Gewinn betrug hiernach 62.111,88 €.
In seiner Stellungnahme vom XX.XX.XXXX teilte das beklagte Finanzamt dem Prozessbevollmächtigten mit, dass auf der Plattform „Instagram" je nach „insights" bereits Kooperationen ab 1.000 Followern abgeschlossen werden könnten. Auch aus dem lnstagram-Profil der Klägerin sei ersichtlich, dass bereits seit dem Jahr 2014 Werbung für diverse Produkte und Dienstleistungen gemacht worden sei, unter anderem für Sportmarken (z.B. B), Friseur, Schmuck, C und Hotels. Hier dürfte die Followerzahl noch deutlich niedriger gewesen sein. Einnahmen würden bereits durch die Entgegennahme von zugeschickten Produkten oder Inanspruchnahme von Dienstleistungen (kostenlos) erzielt und seien im Rahmen des geldwerten Vorteils zu versteuern. Da die Produkte und Dienstleistungen zusätzlich auf den Bildern unter der Markierung von Werbung bzw. Anzeige dargestellt würden, sei davon auszugehen, dass bereits zu einem früheren Zeitpunkt bezahlte Kooperationen mit Werbepartnern eingegangen worden seien. Aufgrund dessen sei nicht glaubhaft, dass steuerlich die Betriebsaufnahme erst zum XX.XX.2018 erfolgt sei.
Der Prozessbevollmächtigte erklärte daraufhin mit Schreiben vom XX.XX.XXXX, dass die Klägerin nach ihrer eigenen Aussage im Jahr 2014 begonnen habe, in ihren Beiträgen auch Unternehmen zu verlinken, da es bei bekannten lnfluencern bereits zu Klagen wegen nicht korrekter Kennzeichnung von Werbung gekommen sei. Gegenleistungen wie z. B. Geldzahlungen, Vergünstigungen oder Produktzuwendungen habe die Klägerin für die namentliche Nennung der Unternehmen nicht erhalten. Sie habe durch die Verlinkung vermeiden wollen, dass man ihr „Schleichwerbung“ für die in den Fotos ersichtlichen Produkte unterstelle. Zwischenzeitlich habe der Bundesgerichtshof (BGH) in mehreren Urteilen (AZ: I ZR 90/20, I ZR 125/20 und I ZR 126/20) entschieden, dass ein klar erkennbarer Werbehinweis nur dann gegeben werden müsse, wenn Influencer eine Gegenleistung der Hersteller erhielten. Fehle es an der Gegenleistung, so liege auch keine Werbung vor. Folglich könne im Umkehrschluss von der Verlinkung eines Unternehmens nicht automatisch auf eine erbrachte Werbeleistung geschlossen werden. Als die Klägerin im Jahr 2018 plötzlich Produkte erhalten habe, habe sie sich entschlossen einen Gewerbebetrieb anzumelden.
Die Klägerin habe ihren Instagram-Account bis zur Aufnahme ihrer gewerblichen Tätigkeit als reines Hobby betrieben. Davor habe sie ihre Tätigkeit weder gegen Entgelt noch Sachentgelt am Markt angeboten. Bis zur Aufnahme ihrer gewerblichen Tätigkeit habe sie eine Anzahl von über 200.000 Followern gewinnen können. Somit sei über 200.000 Menschen der Name der Klägerin bekannt. Folglich sei der Bekanntheitsgrad und der daraus resultierende einlagefähige Vermögensvorteil sogar genauer messbar als bei anderen bekannten Personen, die über keine Social Media Accounts verfügen. Der Vermögensvorteil resultiere daraus, dass sie aufgrund des großen, im Privatvermögen erschaffenen Bekanntheitsgrades deutlich bessere Preise bei ihrer eigenen Vermarktung erziele. Dies lasse sich im Übrigen auch aus Branchenberichten sehr gut nachvollziehen. Während Influencer mit einer Anzahl von 1K — 5K (K=1000) Followers zwischen 10 und 60 US-Dollar verdienten, betrage die Spanne bei Influencern mit einer Followerzahl zwischen 100K — 1 Million Follower bereits 1.500— 10.500 US-Dollar pro Beitrag. Die Auffassung des beklagten Finanzamts, dass die Entstehung eines Gewerbebetriebs mit seinen steuerlichen Pflichten und die Herausbildung eines Namensrechts „Hand in Hand" gingen, teile er daher nicht. Dass sich das Namensrecht erst mit den ersten vereinnahmten Entgelten zu einem relevanten, bewertbaren Vermögensvorteil entwickeln solle, sei für ihn ebenfalls nicht ersichtlich. Ein Namensrecht sei nicht vergleichbar mit einem Geschäfts- oder Firmenwert, welcher sich erst am Markt herauskristallisiere. Wie auch der BFH in seinem Urteil zutreffend angemerkt habe, könne im Zeitpunkt, in dem der Wert des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts einer bekannten Person sich erstmals am Markt bestätige, regelmäßig nicht einmal annähernd vorhergesagt werden, wie sich dieser Wert entwickeln werde. Neben dem Risiko des Wertverfalls bestehe ebenso die Chance auf eine erhebliche Werterhöhung. Aufgrund dieser Unsicherheit sei davon auszugehen, dass der zu schätzende Einlagewert sich wesentlich von den - erst rückblickend feststehenden - tatsächlichen Erträgen aus der Vermarktung des Namensrechts unterscheiden werde.
Auf entsprechende Nachfrage des beklagten Finanzamts teilte der Prozessbevollmächtigte mit Schreiben vom XX.XX.XXXX unter Vorlage verschiedener Anlagen mit, dass der Klägerin zur Durchführung der Kooperationen die zu präsentierenden Produkte von Seiten der Auftraggeber zur Verfügung gestellt worden seien. Die Zurverfügungstellung sei im Regelfall geschehen, nachdem sich die Vertragspartner auf die Durchführung der Kooperation geeinigt hätten. Der Wert der Zuwendungen sei der Aufstellung zu den Erlösen zu entnehmen. Begleitschreiben hierzu habe es nicht gegeben. Die Sachleistungen zur Durchführung der Kooperationen seien in 2018 nicht in den Erlösen enthalten, da diese zugleich in selber Höhe auch Betriebsausgaben darstellen würden. Einen Kooperationsvertrag habe es in 2018 lediglich mit der Firma D gegeben. Die restlichen Kooperationen seien über E-Mails geschlossen worden.
Aus den vorgelegten Verträgen hat das beklagte Finanzamt entnommen, dass die Klägerin ca. 100 € pro Post erhalten hat. In § 2 der Verträge wurde hinsichtlich der „Rechteübertragung" außerdem vereinbart, dass das innerhalb der Kooperation erstellte Bild- und Videomaterial von D für weitere Werbezwecke während einer zeitlich begrenzten Nutzungsdauer genutzt werden dürfe. Hierfür gelte das Vervielfältigungs- und Verbreitungsrecht, das Datenbankrecht, das Abruf- und Onlinerecht, das Bearbeitungsrecht und das Archivierungsrecht. Hinsichtlich des Namensrechts enthielten die Verträge keinerlei Aussage.
Aus der vorgelegten Einzelaufstellung über die im Jahr 2018 erzielten Einnahmen hat das beklagte Finanzamt gefolgert, dass die Klägerin bereits am 16.01.2018 von der Firma E Einnahmen in Höhe von 550 € zuzüglich (...) im Wert von 50 € erzielt hat. Eine weitere Sachleistung wurde dann erst wieder am 30.09.2018 von der Firma F in Form von (...) im Wert von 50 € erzielt.
Mit Datum vom XX.XX.XXXX hat das beklagte Finanzamt einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 2019 erlassen. Der Gewinn aus Gewerbebetrieb wurde entsprechend der eingereichten korrigierten EÜR 2019 in Höhe von 62.111 € angesetzt. Die daneben beantragte Einlage und Abschreibung auf einen kommerzialisierbaren Anteil am Namensrecht der Klägerin wurde nicht berücksichtigt.
Durch Einspruchsentscheidung vom XX.XX.XXXX wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen.
Hiergegen wendet sich die Klägerin, vertreten durch ihren Prozessbevollmächtigten, mit der vorliegenden Klage.
Zur Begründung wird vorgetragen, dass durch die große Anzahl an Followern der Name der Klägerin einen großen Bekanntheitsgrad erlangt habe, dessen Einlage als kommerzialisierbarer Teil des Namensrechts vom Finanzamt anzuerkennen sei. Der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts einer natürlichen Person stelle ein abnutzbares immaterielles Wirtschaftsgut dar, das gemäß § 4 Abs. 1 S. 8 EStG in ein Betriebsvermögen eingelegt werden könne. Der sich aus dem Bekanntheitsgrad herausbildende kommerzielle Teil des Namensrechts sei, entgegen der Auffassung des beklagten Finanzamts, getrennt von der Aufnahme einer gewerblichen Tätigkeit zu betrachten. Dass die Entstehung eines Gewerbebetriebs und die Herausbildung eines Namensrechts „Hand in Hand" gingen sei dadurch zu verneinen, da es dem Namensrechtsinhaber freistehe, die Fruchtziehung aus dem kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts zu betreiben. Eine gesetzliche Pflicht zur Rechteverwertung gebe es nicht. Würde man dem Beklagten folgen, so könnte sich im Privatvermögen gar kein einlagefähiges immaterielles Wirtschaftsgut in Form eines kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts entwickeln, da hierfür per se ein Gewerbebetrieb notwendig wäre und somit konsequenterweise das Aktivierungsverbot von selbst geschaffenen immateriellen Wirtschaftsgütern nach § 5 Abs. 2 EStG immer greifen würde. Der BFH habe in seinem Urteil vom 12. Juni 2019 (X R 20/17) über die Einlagefähigkeit entschieden, dass das Vorliegen eines Gewerbebetriebs eben keine elementare Voraussetzung für die Entstehung und somit die Bildung im Privatvermögen möglich sei. Dies zeige auch die Aufnahme der Einlagefähigkeit unter EStH 4.3 Abs. 1 i.V.m. EStH 5.5 Stichwort „Namensrechte“ in den Einkommensteuerrichtlinien, die sonst hätte unterbleiben können. Unabhängig vom Berufsbild sei damit festzuhalten, dass ein einlagefähiges immaterielles Wirtschaftsgut in Form eines Namensrechts im Privatvermögen geschaffen werden könne.
Zu den Einlassungen des beklagten Finanzamts, wonach der Gewerbebetrieb der Klägerin bereits viel früher entstanden sein müsse, da bereits aus ihrem Profil Werbeleistungen seit 2014 ersichtlich seien, sei anzumerken, dass die Klägerin in ihren Posts jeweils Schlagwörter, sogenannte „Hashtags“ verwendet habe. Ein Hashtag stelle aber lediglich ein Schlagwort dar, um Nachrichten mit bestimmten Inhalten oder zu bestimmten Themen in sozialen Netzwerken auffindbar zu machen. Die Verschlagwortung eines Beitrags könne nicht als Grundlage zur Beurteilung von Produktwerbungen herangezogen werden. Ein Hashtag stelle keinen klar erkennbaren Werbehinweis dar. Er wäre allerdings bei einer bezahlten Produktbewerbung erforderlich gewesen. Im Übrigen werde auf die BGH-Urteile vom 09. September 2021 (I ZR 90/20, I ZR 125/20 und 1 ZR 126/20) verwiesen, wonach ein klar erkennbarer Werbehinweis nur dann gegeben werden müsse, sofern Influencer eine Gegenleistung der Hersteller erhalten hätten. Bei der Klägerin habe zunächst keine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorgelegen. Sie habe lediglich in Ausübung ihres Hobbies Bilder sowie Neuigkeiten (Posts) auf Instagram geteilt, um Ihre Fangemeinde zu unterhalten. Dies sei freiwillig und ohne Gewinnerzielungsabsicht erfolgt, weshalb vor der Gewerbeanmeldung keine gewerbliche Tätigkeit seitens der Klägerin vorgelegen habe.
Hilfsweise für den Fall, dass angenommen werde, dass die Klägerin bereits zu einem früheren Zeitpunkt Sachentgelte erhalten habe, so müsse dann zunächst festgestellt werden, ob es sich dabei überhaupt um Betriebseinnahmen gehandelt habe. Sachleistungen und Geschenke, für die der Zuwendende von der Möglichkeit der Pauschalierung nach § 37b EStG Gebrauch gemacht und dies dem Empfänger mitgeteilt habe, seien nicht als Betriebseinnahmen zu erfassen. Handele es sich bei den Sachentgelten um steuerrelevante Betriebseinnahmen im Sinne von § 6 Abs. 4 EStG, so stelle auch deren betriebliche Verwendung eine Betriebsausgabe in gleicher Höhe dar, die letzten Endes nur dann zu einer Gewinnauswirkung führe, wenn das erhaltene Produkt in das Privatvermögen überführt werde. Die Entnahme sei dann nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG mit dem Teilwert anzusetzen. Der Teilwert von gebrauchter Kleidung, Schuhe oder auch Modeschmuck müsste in diesem Fall über den Second-Hand-Markt zu bestimmen sein. Der Teilwert dürfte dann schätzungsweise im Bereich von 10 - 20 % des ursprünglichen Einstandspreises liegen. Bei bereits verwendeten Nahrungs(-ergänzungs)mitteln, sei der Teilwert mit Null zu bewerten. Unter Berücksichtigung weiterer Betriebsausgaben, die mit einem Gewerbebetrieb einhergingen (Telefon und Internetkosten, Reisekosten, Arbeitszimmer, Beiträge zur IHK und GEZ, Anschaffung diverser Hard- und Software, etc.), scheitere das Vorliegen einer gewerblichen Tätigkeit an einer Totalüberschussprognose. Die Konsequenz hieraus sei die Annahme von Liebhaberei. Folglich lägen keine der Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte gem. § 2 Abs. 1 EStG vor.
Im Hinblick auf die Bewertung des Einlagewertes des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts sei auf die Ausführungen des BFH in seinem Urteil vom 12. Juni 2019 (X R 20/17) hinzuweisen, wonach sich die Entwicklung des Werts im Zeitpunkt des erstmaligen Abschlusses von Verträgen nicht einmal annähernd vorhersagen lasse. Da sowohl das Risiko eines Wertverfalls als auch die Chance einer erheblichen Wertsteigerung durch eine steigende Popularität der Namensträgerin bestehe, könne die Wertentwicklung der Erlöse nicht genau festgestellt werden. Der Einlagewert stelle somit einen Schätzwert dar, der im Zeitpunkt der Betriebseröffnung ermittelt werden müsse. Die vorgelegte Berechnung zur Ermittlung des Einlagewerts basiere auf dem Ansatz, dass sowohl die Chance einer Wertsteigerung als auch das Risiko des Wertverfalls in einer Berechnung darstellbar sei und dass die Schätzung gemäß den Ausführungen des BFH in einem vernünftigen und nachvollziehbaren Rahmen erfolge. Hierbei werde von einem Best-Case-Szenario und einem Worst-CaseSzenario ausgegangen. Das Best-Case-Szenario basiere dabei auf Branchenkennzahlen. Hierbei gehe die Klägerseite von einer bestmöglichen Vermarktung aus und zeige die Chance einer möglichen Wertsteigerung. Das Worst-Case-Szenario zeige im Gegensatz dazu das Risiko des Wertverfalls. Die Klägerseite stimme dem beklagten Finanzamt insoweit zu, dass der Mindestwert auch niedriger ausfallen und grundsätzlich sogar 0 € betragen könne. Der durch die Klägerseite ermittelte Teilwert sei ein Mittelwert und basiere dabei auf einem ausgeglichenen Chancen-/Risikoverhältnis. Gründe, die für ein erhöhtes Risiko sprächen, seien nicht ersichtlich. Ebenfalls erwarte die Klägerseite nicht, dass die maximale Wertsteigerung monetarisiert werden könne. Selbst bei einer Herabsetzung des Mindestwertes auf 0 €, ergäbe dies ein Teilwertergebnis des kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts in Höhe von 1.255.857 €. Der Ansicht des beklagten Finanzamts, dass im Falle der Einlagefähigkeit der Einlagewert recht gering ausfallen dürfte, da die Klägerin im Jahr der Betriebseröffnung lediglich geringe Einkünfte in Höhe von 287 € erzielt habe, widerspreche der Sichtweise des BFH, da das beklagte Finanzamt die Chance einer entsprechenden Wertsteigerung ignoriere und sich letztlich nur auf IstZahlen berufe. Dass die Klägerin ihren Marktwert zur damaligen Zeit nicht gekannt habe und dadurch Kooperationen zu schlechten Konditionen abgeschlossen habe, werde von Seiten des beklagten Finanzamts nicht in Betracht gezogen. Hätte sich die Klägerin durch eine professionelle Agentur vertreten lassen, wären nämlich bereits in 2018 deutlich höhere Einkünfte erzielbar gewesen.
Die Klägerin beantragt,
1. die zuletzt mit Bescheid vom XX.XX.XXXX festgesetzte Einkommensteuer 2019 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom XX.XX.XXXX und Ansatz einer Abschreibung auf den kommerzialisierbaren Teils des Namensrechts auf 0,- Euro herabzusetzen,
2. die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären,
3. hilfsweise die Revision zuzulassen.
Das beklagte Finanzamt beantragt,
1. die Klage abzuweisen,
2. hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der dem Schreiben des Klägervertreters vom XX.XX.XXXX beigefügten Aufstellung für das Jahr 2018 zufolge habe die Klägerin bereits vor der Gewerbeanmeldung zum XX.XX.2018 nicht nur Sachleistungen, sondern zumindest ein Honorar am 16.01.2018 in Höhe von 550 € bezogen. Konkrete Erläuterungen und Nachweise, wann und in welchem Umfang sie erstmals Sach- oder auch Barleistungen von Unternehmen erhalten habe und wann der Kontakt zu den Unternehmen, die sie als Werbepartnerin gewinnen wollten oder für die sie als Werbepartnerin arbeiten wollte, erstmals zustande gekommen sei, seien trotz Aufforderung - bis auf wenige Ausnahmen - bis heute jedoch nicht erbracht worden. Es sei daher weiterhin nicht ersichtlich, zu welchem Zeitpunkt die Aufnahme einer gewerblichen Tätigkeit tatsächlich erfolgt sei. Bei Annahme eines früheren Beginns der gewerblichen Tätigkeit könne des Weiteren nicht davon ausgegangen werden, dass lediglich eine steuerlich unbeachtliche Liebhaberei anzunehmen sei. Selbst wenn Verluste entstanden sein sollten, wären diese ggf. als Anlaufverluste anzusehen.
Allerdings könne dahingestellt bleiben, zu welchem konkreten Zeitpunkt die gewerbliche Tätigkeit begonnen habe. Denn erst wenn im Rechtsverkehr tatsächlich ein Entgelt für die Überlassung des kommerziell verwertbaren Teils des Namensrechts gezahlt werde, zeige sich daran nach dem Urteil des BFH vom 12. Juni 2019 (Az. X R 20/17, BStBl II 2020, 3) die selbständige Bewertbarkeit dieses Rechts. Ein Wirtschaftsgut entstehe folglich frühestens zu dem Zeitpunkt, in dem das Namensrecht tatsächlich kommerziell verwertet werde, also erst mit Abschluss eines entsprechenden (Lizenz-)Vertrages. Erst zu diesem Zeitpunkt könne der am Markt bestätigte kommerzialisierbare bzw. kommerzialisierte Teil des Namensrechts als Wirtschaftsgut gegebenenfalls auch Gegenstand einer Einlage sein. Auf die Anmerkung der Autoren Klenk, Labus, Lindner und Orth zum BFH-Urteil vom 12.06.2019 (X R 20/17) in Deutsches Steuerrecht (DStR) 1-2/2023, S. 7-13 werde insofern verwiesen.
Wie schon in der Einspruchsentscheidung wegen Einkommensteuer 2019 vom XX.XX.XXXX ausgeführt, könne das BFH-Urteil X R 20/17 dementsprechend zu keiner anderen Beurteilung führen. Vielmehr betreffe dieses einen anderen, vom Streitfall abweichenden Sachverhalt und sei deshalb nicht übertragbar. In dem vom BFH entschiedenen Fall habe die Klägerin bereits mit ihrer Arbeitgeberin einen Lizenzvertrag abgeschlossen, in dem sie diesem gegen eine gesonderte Vergütung das ausschließliche Recht gewährt habe, Produkte mit ihrem Namen zu versehen und Marken eintragen zu lassen, zu deren Bestandteilen auch ihr Name gehört habe. Später sei die Klägerin nicht mehr als Arbeitnehmerin, sondern als selbständige Beraterin tätig gewesen, wobei der Lizenzvertrag nun im Rahmen einer gewerblichen Tätigkeit fortgeführt worden sei. Nach dessen Aufhebung habe sie ebenfalls im Rahmen ihres Gewerbebetriebs durch Markenkauf- und Übertragungsvertrag gegen eine Vergütung das ausschließliche Nutzungsrecht an ihrem Namen gewährt. Die Betätigungen der Klägerin seien somit schwerpunktmäßig auf die Vermarktung ihres Namens gerichtet gewesen. Im Gegensatz zu dem hier vorliegenden Streitfall sei in dem vom BFH entschiedenen Sachverhalt das Wirtschaftsgut „Namensrecht“ somit bereits im Rahmen der nichtselbständigen Tätigkeit der Klägerin - also im Privatvermögen - durch den Abschluss eines entsprechenden Vertrags entstanden und sei bei Eröffnung des Gewerbebetriebs zum notwendigen Betriebsvermögen geworden. Hinzu komme, dass die Verträge im Streitfall (soweit vorgelegt und ersichtlich) im Gegensatz zum Sachverhalt im BFH-Urteil keinerlei Vereinbarung zur Überlassung des Namensrechts oder zum Nutzungsrecht am Namen der Klägerin enthielten. Diese hätten vielmehr ausschließlich Werbedienstleistungen zum Gegenstand, die sich auf einen verhältnismäßig kurzen Zeitraum bezögen. Vorliegend könne der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts als Wirtschaftsgut infolgedessen frühestens durch Abschluss entsprechender Verträge und somit erstmals im Betriebsvermögen entstehen. Während des Bestehens eines Gewerbebetriebes selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter seien jedoch weder einlagefähig noch abschreibbar, sondern unterlägen gemäß § 5 Abs. 2 EStG einem Aktivierungsverbot.
Nur hilfsweise werde darauf hingewiesen, dass selbst bei Annahme eines im Privatvermögen geschaffenen immateriellen Wirtschaftsguts dem vom Prozessbevollmächtigten der Klägerin ermittelten Einlagewert in keiner Weise gefolgt werden könne. Dieser dürfte vielmehr aufgrund des frühen Zeitpunktes relativ gering ausfallen, so dass kein erhebliches Abschreibungspotential gegeben wäre.
Der vorstehende Sach- und Streitstand ist der Gerichtsakte, dem Inhalt der mündlichen Verhandlung sowie den vom beklagten Finanzamt nach § 71 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) vorgelegten Akten (1 Band Rechtsbehelfsakten, 1 Band Einkommensteuerakten) entnommen. Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf den Inhalt des streitgegenständlichen Einkommensteuerbescheids, der Einspruchsentscheidung, der im Verwaltungs- und Einspruchsverfahren gewechselten Schriftsätze, den weiteren Inhalt der zitierten Akten sowie das Protokoll zur mündlichen Verhandlung.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der Bescheid des beklagten Finanzamts, zuletzt vom XX.XX.XXXX, in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom XX.XX.XXXX verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).
Zu Recht hat das beklagte Finanzamt bei der Klägerin kein einlagefähiges Wirtschaftsgut und damit kein AfA-Volumen zum Ansatz gebracht.
Zwar hat der BFH mit Urteil vom 12.06.2019 X R 20/17, a.a.O. entschieden, dass der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts einer natürlichen Person ertragsteuerlich ein Wirtschaftsgut und kein bloßes Nutzungsrecht darstelle und vom Einlagewert daher AfA vorgenommen werden können.
Nach Ansicht des erkennenden Senats ist dieses Urteil jedoch auf den vorliegenden Fall nicht übertragbar, da anders als im vom BFH entschiedenen Fall im Privatvermögen der Klägerin noch kein Wirtschaftsgut entstanden war. Ein solches konnte erst mit dem Abschluss entsprechender (Lizenz)Verträge entstehen.
In dem vom BFH entschiedenen Fall bezog die Klägerin bereits während ihrer nichtselbständigen Tätigkeit Einkünfte aus einem Lizenzvertrag, worin sie gegen gesonderte Vergütung ihrem Arbeitgeber das ausschließliche Recht gewährte, Produkte mit ihrem Namen zu versehen und entsprechende Marken eintragen zu lassen. Nach Aufgabe ihrer nichtselbständigen Tätigkeit wurde der Lizenzvertrag zunächst fortgesetzt, dann aufgehoben und die eingetragenen Marken auf die Klägerin unentgeltlich übertragen. Zeitgleich erfolgte durch einen Markenkauf- und Übertragungsvertrag eine Überlassung und die Gewährung des ausschließlichen Nutzungsrechts am eigenen Namen an ein anderes Unternehmen.
Hieraus wird deutlich, dass bei der Klägerin in dem vom BFH entschiedenen Fall bereits ein kommerzialisiertes Namensrecht entstanden war, das als immaterielles Wirtschaftsgut einlagefähig war. Bei der Klägerin im vorliegenden Fall konnte demgegenüber ein entsprechendes Wirtschaftsgut frühestens im Rahmen ihrer gewerblichen Tätigkeit entstehen, so dass einer Einlage § 5 Abs. 2 EStG entgegensteht.
Der steuerrechtliche Begriff des Wirtschaftsguts ist weit zu fassen und auf der Grundlage einer wirtschaftlichen Betrachtungsweise auszulegen (BFH-Urteil vom 12.03.2020 IV R 9/17, BStBl II 2021, 226). Er umfasst neben Sachen und Rechte im Sinne des BGB auch tatsächliche Zustände und konkrete Möglichkeiten, d.h. sämtliche vermögenswerten Vorteile, deren Erlangung sich der Steuerpflichtige etwas kosten lässt (BFH-Urteil vom 21.09.2004 IX R 36/01, BStBl II 2006, 12 m.w.N) und die einer selbständigen Bewertung zugänglich sind (BFH-Urteil vom 29.06.2004 IX R 26/03, BStBl II 2004, 995). Das Merkmal der selbständigen Bewertbarkeit wird üblicherweise weiter dahingehend konkretisiert, dass ein Erwerber des gesamten Betriebs in dem Vorteil einen greifbaren Wert sehen würde, für den er im Rahmen des Gesamtpreises ein ins Gewicht fallendes besonderes Entgelt ansetzen würde (BFH-Urteil vom 12.03.2020 IV R 9/17, BStBl II 2021, 226).
Nach diesen Grundsätzen, denen sich der Senat anschließt, ist der kommerziell nutzbare Teil ihres Namens in den Streitjahren mangels entsprechender Lizenzverträge noch kein Wirtschaftsgut. Für einen fremden Dritten wäre das bloße Influencerprofil der Klägerin jedenfalls vor Aufnahme der gewerblichen Tätigkeit und dem Abschluss entsprechender Verträge wertlos gewesen, da für die Follower die Person der Klägerin maßgeblich ist, d.h. ohne Beiträge der Klägerin würden diese sich unverzüglich verflüchtigen und zu anderen Kanälen abwandern. Das bloße Influencerprofil zusammen mit den Followern (ohne Lizenzverträge o.Ä.) stellt noch kein (selbständiges) Wirtschaftsgut im steuerlichen Sinne dar.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Unterliegt die Klägerin – wie im Streitfall – im finanzgerichtlichen Verfahren und werden ihr die Kosten des Klageverfahrens auferlegt, so sind auch die Aufwendungen ihres Bevollmächtigten im Vorverfahren nicht erstattungsfähig. Daher erübrigt es sich für das Gericht, auf den Antrag, die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären, einzugehen (BFH-Beschluss vom 13.07.2006 IV E 1/06, BFH/NV 2006, 1874).
Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen. Soweit ersichtlich liegt bislang keine höchstrichterliche Rechtsprechung im Hinblick auf die Anwendbarkeit des BFH-Urteils X R 20/17 vom 12.06.2019, a.a.O. für die Berufsgruppe der Influencer vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 37b EStG
§ 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 4 Abs. 1 S. 8 EStG
§ 5 Abs. 2 EStG
§ 6 Abs. 4 EStG
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG
§ 2 Abs. 1 EStG
§ 71 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2020, 3
BStBl II 2021, 226
BStBl II 2006, 12
BStBl II 2004, 995
BFH/NV 2006, 1874
X R 20/17
I ZR 90/20
I ZR 125/20
I ZR 126/20
1 ZR 126/20
19 X R 20/17
20 IV R 9/17
04 IX R 36/01
04 IX R 26/03
06 IV E 1/06