Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-03-15, Aktenzeichen 1 K 386/11
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2012:0315.1K386.11.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Ein Schaubergwerk mit seinen Schauhöhlen, seiner angeschlossenen Ausstellung bergbaulicher Exponate und dem Bergbaulehrpfad stellt keine wissenschaftliche Sammlung dar und ist damit kein Museum i.S. des § 4 Nr. 20 Buchst. a UStG 1999. Eine Sammlung ist dann als Museum anzusehen, wenn sie eine geeignete Aufstellung, eine wissenschaftliche Ordnung der Objekte sowie entsprechende Erläuterungen vorweist(Rn.34) .
2. Die Eintrittsgelder für einen Heilstollen, der bei nahezu allergenfreien, keimfreien und staubfreien Verhältnissen, mit leichter natürlicher Radioaktivität und einer Luftfeuchtigkeit zwischen 98% und 99% Inhalationen ermöglicht, die sich nachweislich bei verschiedenen Atemwegserkrankungen für eine Verbesserung des Gesundheitszustandes eignen, unterliegen dem für die Verabreichung von Heilbädern geltenden ermäßigten Steuersatz gem. § 12 Abs. 2 Nr. 9 Satz 1 UStG(Rn.42) .

Tatbestand:
Streitig ist, ob Eintrittsgelder für ein Schaubergwerk steuerfrei zu belassen sind bzw. der ermäßigte Steuersatz anzuwenden ist.
Die Klägerin ist eine Verwaltungsgemeinschaft. Gegenstand eines von ihr in der Form eines Betriebes gewerblicher Art geführten Unternehmens ist ein ehemaliges Bergwerk in A-Stadt, das ungefähr bis zum Jahr 1860 betrieben wurde. Im Jahr 1951 sind die Anlagen von der X auf der Suche nach Uranerzen erkundet worden. Spaltbares Material wurde nicht gefunden und ein Aufschluss und Neubetrieb des Bergwerks unterblieb. Bei der Erkundung hatte man aber festgestellt, dass sich mittlerweile untertage mehrere sehenswerte Grotten mit einer Vielzahl von Tropfsteinen gebildet hatten.
Im Jahr 1993 wurde das Bergwerk als Schaubergwerk für die Öffentlichkeit zugänglich gemacht. Die Anlage umfasst die eigentlichen Bergwerksanlagen (Abbaustollen und natürlich entstandener Grottenteil), eine Ausstellung von bergbaulichen Exponaten im Verwaltungstrakt (sog. Bergbaumuseum, im Streitjahr 2004 140 qm Ausstellungsfläche), einen Bergbau-Lehrpfad im Tagebau Westfeld der ehemaligen Eisenerzgrube A-Stadt sowie den 1996 eröffneten Heilstollen "Y" als Untertagesanatorium. In ihrem Werbematerial weist die Klägerin darauf hin, dass das Schaubergwerk im Jahr 1996 als aufsehenerregende Kombination von Naturschönheit und technischem Denkmal mit Zeugnissen bergbaulicher Tätigkeit von hohem kulturhistorischem Wert in das Guinessbuch der Rekorde eingetragen worden sei. Der Heilstollen ermögliche eine "Medizin ohne Beipackzettel" in einer Tiefe von 62 Metern bei allergen- und keimfreien Verhältnissen mit leichter natürlicher Radioaktivität. Bei Indikationen wie Asthma, Bronchitis, Heuschnupfen, Pseudo-Krupp, Nasennebenhöhlenentzündungen und Neurodermitis würden Inhalationen für Linderung, Heilung und Wohlbefinden sorgen. Durch den Deutschen Heilstollenverband sei dem Stollen "Y ein Drei-Sterne-Diplom zuerkannt worden.
Die Klägerin versteuerte nach eigenen Angaben zunächst das Eintrittsgeld für die Führung der Besucher durch Schauhöhlen und Museumsteil samt Lehrpfad zum vollen Mehrwertsteuersatz. Da aus organisatorischen Gründen das Eintrittsgeld mit dem des Heilstollens vereinheitlicht werden sollte, erkundigte sich die Klägerin im Jahr 1995 beim Beklagten über die Höhe der Steuersätze. Dabei wurde ihr jeweils 7% sowohl für die Eintrittsgelder für das Bergbaumuseum/Schaubergwerk als auch für die Nutzung des Heilstollens genannt. In den Steuererklärungen der Klägerin, die ihre Umsätze nach vereinnahmten Entgelten gem. § 20 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) versteuert, wurden ab 1995 damit die Eintrittsgelder als ermäßigte Umsätze aufgeführt und so vom Finanzamt auch veranlagt.
Nach einer im August 2010 durchgeführten Umsatzsteuerprüfung für die Jahre 2004 bis 2008 vertrat das Finanzamt die Auffassung, dass die Anwendung eines ermäßigten Steuersatzes nach § 12 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) nicht in Betracht käme. Die Eintrittsgelder sowohl für das Schaubergwerk als auch für den Heilstollen seien mit dem Regelsteuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG zu versteuern.
Im Streitjahr 2004 hatte die Klägerin die Einnahmen aus dem Heilstollen in Höhe von ... Euro als steuerfrei behandelt. Sie waren nicht in ihrer Jahreserklärung als solche aufgeführt. Die Prüferin rechnete aus diesen vereinnahmten Entgelten die Mehrwertsteuer mit 16% heraus und schlug den Nettobetrag von ... Euro den mit dem Regelsatz zu versteuernden Umsätzen zu. Ebenso verfuhr sie bei den bisher mit 7% ermäßigt besteuerten Eintrittsgeldern von brutto ... Euro und erhöhte die Nettoumsätze zu 16% um ... Euro.
Im Einspruchsverfahren gegen die entsprechend geänderten Umsatzsteuerbescheide berief sich die Klägerin auf die im Jahr 1995 vom Beklagten gegebene Rechtsauskunft zu den Steuersätzen, die nach dem Grundsatz von Treu und Glauben für die Finanzverwaltung Bindungswirkung erzeugt habe. Im Vertrauen darauf habe die Gemeinde andere Dispositionen (Eintrittsgelderhöhung, Rechnungsanpassung) unterlassen.
Bei dem Unternehmensteil Schaubergwerk/Bergbaumuseum überwiege der museale Charakter der Anlage, weswegen von einem Museum im Sinne des § 12 Abs. 2 Nr. 7 Buchst. a UStG auszugehen und der ermäßigte Steuersatz anzuwenden sei.
Der mit drei Sternen im Jahr 2009 nach dem Qualitätsstandard für Heilstollen qualifizierte Heilstollen "Y" ermögliche Inhalationen jeder Art. Die gesundheitlich unumstrittenen Heil- und Vorbeugewirkungen erfüllten die Kriterien, die nach A 171 Abs. 3 der Umsatzsteuerrichtlinien (UStR 2005) und damit des § 12 Abs. 2 Nr. 9 UStG für den steuerlichen Status als Heilbad erforderlich seien.
Seine ablehnende Einspruchsentscheidung vom 11. April 2011, in der der Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) bestehen blieb, begründete der Beklagte im Wesentlichen damit, dass es sich bei dem Schaubergwerk XY nicht um ein Museum, sondern um ein nicht begünstigtes Naturdenkmal handele. Museen seien wissenschaftliche Sammlungen und Kunstsammlungen, also eine Anzahl von aufbewahrten und gezielt zusammengestellten Gegenständen. Das Schaubergwerk dagegen sei eine Einzelschöpfung der Natur. Dass im Museumsteil auch Fotos, Bücher, Stammbäume und weiterführende Literatur besichtigt werden könne, sei für den Museumsbegriff im umsatzsteuerlichen Sinne unerheblich, da dies insgesamt von untergeordneter Bedeutung sei und nicht im wirtschaftlichen Vordergrund stehe. Hauptattraktion und Ziel des Besuchers bleibe das Schaubergwerk als solches mit den von der Natur geschaffenen Tropfstein- und Sinterbildungen in der Höhle.
Beim Heilstollen "Y" käme der ermäßigte Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 9 UStG nicht in Betracht, da kein allgemeiner Heilzweck im Sinne des A 171 Abs. 3 UStR vorliege. Es stehe vielmehr die Entspannung und Erholung in einer außergewöhnlichen Atmosphäre im Vordergrund.
Mit ihrer Klage, beschränkt für das Jahr 2004, verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie trägt über ihr Vorbringen im Einspruchsverfahren hinaus vor, dass im Streitjahr 2004 ein bedeutsamer, prägender und nach wissenschaftlichen Gesichtspunkten geordneter Museumsteil auf einer Fläche von ca. 140 qm vorhanden gewesen sei, der zum festen Bestandteil der Führungen durch das gesamte Bergwerksmuseum gehört habe. Dieser Museumsteil sei ab 2008 erheblich verkleinert worden, weil der Schwerpunkt des Unternehmens aus Gründen der Defizitminderung auf den Gesundheitsbereich in Verbindung mit dem Heilstollen "Y" gerichtet werden sollte und die vorhandenen Räume dafür benötigt worden seien.
Neben diesem kulturhistorischen Museumsteil habe im Streitjahr der zweite Teil des Bergbaumuseums "XY" in Form der Schauabbaustollen mit Darstellung der Abbaueinrichtungen, Werkzeugen, geologischen Informationsbeschreibungen sowie eines Alaun-Bergbaupfades nach Art eines Industriemuseums bestanden. Dabei sei auch auf das zwei Kilometer entfernte Tagebau-Gelände "XX", ein geologisch geschütztes montan-historisches Übertage-Bergbaugelände, hingewiesen worden. Die Eintrittsgebühren hätten auch die Besichtigung des "XX" beinhaltet.
Die gesamten so beschriebenen Museumsteile seien nicht nur nach wissenschaftlichen Gesichtspunkten aufgebaut gewesen, sondern seien auch von Anfang an wissenschaftlich durch Fachleute begleitet worden.
Zur weiteren Erläuterung hat die Klägerin eine Inventarliste des vormaligen historischen Museumsteils mit Beschreibung der Exponate und weiteres Bildmaterial vorgelegt, auf das wegen der Einzelheiten verwiesen wird (Bl. 83 ff der Rechtsbehelfsakte).
Die Klägerin vertritt daher die Auffassung, dass sie als Gemeindeverband im Streitjahr 2004 mit den drei beschriebenen Teilen Exponate/Dokumentationen, Stollenteil und Lehrpfad mit Tagebaugelände "XX" ein Museum betrieben habe, wobei die damit erzielten Umsätze nach § 4 Nr. 20 a UStG von der Umsatzsteuer befreit seien. Dass daneben auch noch ein natürlich entstandener sehenswerter Grottenteil bestand und besteht, rechtfertige es nicht, der gesamten Anlage die Museumseigenschaft abzusprechen, Schwerpunkt der Anlagen sei stets die Dokumentation des in der Zeit von 1693 bis 1860 betriebenen Bergbaus, seiner geologischen Voraussetzung und die kulturelle und wirtschaftliche Bedeutung dieses Industriezweiges für die Region gewesen. Dass bei der Erkundung durch die X im Jahr 1951 auch die Naturschönheiten der Grotten wieder entdeckt worden seien, ändere nichts an der Existenz eines nach wissenschaftlichen Gesichtspunkten organisierten und betriebenen Bergbaumuseums, sondern habe die Attraktion des Museums lediglich gefördert.
Hinsichtlich des Heilstollens "Y" trägt die Klägerin ergänzend vor, dass hier nicht mit salzhaltiger Luft therapiert werde, sondern mit Alaun-Schiefer-Aerosolen. Diese Therapie habe in keiner Weise eine mit Salzstöcken vergleichbare medizinische Grundlage. Die Inhalationen beruhten im Wesentlichen auf einer in Wassertröpfchen gebundenen Spuren-Elementenpalette, die wiederum ca. 50% der im Periodensystem der Elemente enthaltenen Mineralstoffe beinhalte und dem Körper zu Heilzwecken zugeführt werde.
Die Klägerin beantragt,den Umsatzsteuerbescheid 2004 vom 12. Oktober 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. April 2011 dahingehend zu ändern, dass die Einnahmen aus dem Heilstollen „Y“ von brutto ... Euro mit 7 v. H. versteuert werden. Die Einnahmen aus den Eintrittsgeldern des Schaubergwerks in Höhe von ... brutto Euro sind steuerfrei zu belassen. Zugleich sind die abziehbaren Vorsteuern auf ... Euro zu vermindern.
Hilfsweise wird beantragtdie Einnahmen in Höhe von brutto ... Euro mit dem ermäßigten Steuersatz von 7 v. H. zu versteuern.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er ist im Wesentlichen der Meinung, dass die von der Klägerin auf der vorgelegten Inventarliste ersichtlichen Ausstellungsstücke in Auswahl, Zusammenstellung und Präsentation nicht auf wissenschaftlichen Gesichtspunkten beruhe, wie es der Museumsbegriff erfordere. In umsatzsteuerlicher Hinsicht werde nur wertvoller Kunst- oder Kulturbesitz, insbesondere kulturgeschichtlicher, kunstgeschichtlicher oder naturwissenschaftlicher Art, welcher der Allgemeinheit erhalten und zugänglich gemacht werden soll, als Museum erfasst. Es handele sich um eine bloße Ausstellung bergbautypischer Exponate, für deren Beschriftung aber keine wissenschaftliche Arbeit vonnöten wäre.
Der Grottenteil sei kein Museum, weil es dort an einer wissenschaftlichen Sammlung fehle.
Der Stollen "Y" sei eine Wellness- und Gesundheitseinrichtung, in der das Prinzip der Speläotherapie angewendet werde. Die Zusammensetzung der Aerosole könne dabei nicht ausschlaggebend sein, weil dies in verschiedenen untertägigen Stollen ebenso verschieden sei. Heilbäder müssten allgemeinen Heilzwecken dienen. Darunter sei die nachhaltige Beeinflussung und Verbesserung des Körperlichen Zustandes zu verstehen. Bei der Höhlen- oder Speläotherapie könne ein solcher Heilzweck nicht belegt werden. Sie sei bei den gesetzlichen Krankenkassen nicht verordnungsfähig, da der therapeutische Nutzen nicht nachgewiesen sei.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage hat nur zu einem geringen Teil Erfolg. Soweit der Beklagte die Einnahmen aus den Eintrittsgeldern für das Schaubergwerk mit dem im Streitjahr geltenden Regelsteuersatz von 16 % versteuert hat, ist der Bescheid rechtmäßig.
Die Versteuerung der Einnahmen aus dem Heilstollen "Y" mit dem Regelsteuersatz ist jedoch rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die dort zugrunde liegenden Leistungen unterliegen dem ermäßigten Steuersatz von 7 % gem. § 12 Abs. 2 Nr. 9 UStG als Umsätze für die Verabreichung von Heilbädern. Der Umsatzsteuerbescheid ist daher gem. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO entsprechend zu ändern.
1. Der Beklagte war nach den Grundsätzen von Treu und Glauben nicht gehindert, die unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende Steuerfestsetzung des Streitjahres 2004 nach § 164 Abs. 2 AO zu ändern. Die im Jahr 1995 vom Finanzamt erteilte telefonische Auskunft, für die Eintrittsgelder des Schaubergwerks „XY“ und des Heilstollens „Y“ sei der ermäßigte Steuersatz anzuwenden sowie die nachfolgend unbeanstandet übernommenen Umsatzsteuer-Jahreserklärungen der Folgejahre führten nicht zu einer Bindung der Verwaltung an die Sach- und Rechtsbehandlung früherer Veranlagungszeiträume.
Nach § 85 AO haben die Finanzbehörden die Steuern nach Maßgabe der Gesetze gleichmäßig festzusetzen und zu erheben. Nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung sind daher die Grundlagen der Besteuerung bei jeder Veranlagung ohne Rücksicht auf die Behandlung desselben Sachverhalts in Vorjahren selbstständig festzustellen und die Rechtslage neu zu beurteilen. Etwas anderes gilt nur dann, wenn dem Steuerpflichtigen eine bestimmte Behandlung zugesagt worden ist oder die Behörde durch ihr früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen hat. Daran fehlt es im Streitfall.
Die vom Finanzamt im Jahr 1995 erteilte telefonische Auskunft zu den Steuersätzen für die Eintrittsgelder hatte nicht den Charakter einer verbindlichen Auskunft. Das Institut einer verbindlichen Auskunft war im Jahr 1995 noch nicht gesetzlich geregelt und wurde in der Abgabenordnung erst mit Inkrafttreten des § 89 Abs. 2 AO am 12. September 2006 gesetzlich verankert. Bis dahin wurde von der Finanzverwaltung das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 24. Juni 1987 angewendet (Bundesteuerblatt Teil I - BStBl I - 1987, 474), abgelöst durch BMF-Schreiben vom 29. Dezember 2003 (BStBl I 2003, 742). Die darin genannten Kriterien für eine verbindliche Auskunft sind im Streitfall jedoch nicht erfüllt. Es lag weder ein schriftlicher Antrag mit umfassender Darstellung eines ernsthaft geplanten Sachverhalts vor noch eine ausführliche Darlegung des Rechtsproblems mit eingehender Begründung des eigenen Rechtsstandpunktes.
Der Beklagte hat auch nicht durch die unbeanstandet übernommenen Umsatzsteuer-Jahreserklärungen einen Vertrauenstatbestand geschaffen, der ihn an einer geänderten Steuerfestsetzung gehindert hätte. Dagegen steht der Grundsatz der Abschnittsbesteuerung, der es nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) gebietet, in jedem Veranlagungszeitraum die Besteuerungsgrundlagen erneut zu prüfen und rechtlich zu würdigen. Erkannte falsche Rechtsauffassungen sind danach vom Finanzamt zum frühest möglichen Zeitpunkt aufzugeben, auch wenn der Steuerpflichtige darauf vertraut haben mag (BFH-Urteil vom 5. September 1990 X R 100/89, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 1991, 217 m. w. N.).
Die Umsatzsteuer-Jahreserklärung des Streitjahres 2004 ist am 23. Februar 2006 beim Finanzamt eingegangen und stand gem. § 168 Satz 1 AO einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich. In einem solchen Fall muss der Steuerpflichtige damit rechnen, dass bis zum Ablauf der normalen Festsetzungsfrist von vier Jahren gem. § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO die bisherige Steuerfestsetzung einer Überprüfung und eventuellen Korrektur unterzogen wird. Dies ist mit dem Änderungsbescheid vom 12. Oktober 2010 erfolgt und nicht zu beanstanden.
2. Der Beklagte hat auch die Eintrittsgelder für das Schaubergwerk "XY" mit Museumsteil und Lehrpfad mit dem Regelsteuersatz von 16 % nach § 12 Abs. 1 in der für das Streitjahr maßgebenden Fassung des UStG zutreffend besteuert. Die Voraussetzungen einer Steuerermäßigung oder einer Steuerbefreiung liegen nicht vor.
a. Die Steuerermäßigungsvorschrift des § 12 Abs. 2 Nr. 7 a UStG für Eintrittsberechtigungen für Museen kommt im Streitfall nicht zur Anwendung. Die Klägerin als Betreiberin der Anlage ist eine Verwaltungsgemeinschaft - also ein Gemeindeverband - und ist im Rahmen eines Betriebes gewerblicher Art gem. § 2 Abs. 3 UStG als Unternehmer tätig. In diesem Fall richtet sich eine Steuervergünstigung der Eintrittsgelder ausschließlich nach § 4 Nr. 20 a Satz 1 UStG.
b. Nach dieser Vorschrift sind die Umsätze diverser Einrichtungen des Bundes, der Länder, der Gemeinden oder der Gemeindeverbände, insbesondere auch ihrer Museen, von der Umsatzsteuer befreit. Museen sind nach Satz 3 des § 4 Nr. 20 a UStG wissenschaftliche Sammlungen und Kunstsammlungen.
Das Schaubergwerk "XY" mit seinen Schauhöhlen, seiner angeschlossenen Ausstellung bergbaulicher Exponate und dem Bergbaulehrpfad stellt keine wissenschaftliche Sammlung dar und ist damit kein Museum im Sinne des § 4 Nr. 20 a UStG.
Eine Sammlung ist dann als Museum anzusehen, wenn sie eine geeignete Aufstellung, eine wissenschaftliche Ordnung der Objekte sowie entsprechende Erläuterungen vorweist. Durch das Kriterium der Wissenschaftlichkeit wird klargestellt, dass nicht jede Sammlung erfasst sein soll, sondern dass ein bestimmter Qualitätsmaßstab der Sammlung sichergestellt sein soll. Ob eine Sammlung das maßgebliche Kriterium der "Wissenschaftlichkeit erfüllt, richtet sich nach dem Gesamtbild der Umstände (Urteil des Bundesverwaltungsgerichts - BVerwG- vom 11. Oktober 2006 10 C 7.05, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 2007, 711; BFH-Urteil vom 19. Mai 1993 V R 110/88, Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 172, 163).
Eine Ausstellung bergbautypischer Exponate mit entsprechenden Beschriftungen stellt nach Ansicht des Senates grundsätzlich noch keine Sammlung dar, die nach wissenschaftlichen Gesichtpunkten zusammengestellt und geordnet ist. Doch auch wenn die im Museumsteil ausgestellten Exponate im Streitjahr 2004 nach wissenschaftlichen Gesichtspunkten zusammengestellt worden sein sollten, führt das nicht dazu, das Schaubergwerk "XY" insgesamt als Museum zu qualifizieren. Aus der Sicht eines Besuchers kann sich eine Anlage, für die er das Eintrittsgeld entrichtet, nur dann als Museum darstellen, wenn der museale Charakter überwiegt. Dies ist jedoch - auch im Streitjahr 2004 - nicht der Fall. Die Ausstellung gehört zum Bestandteil der Führungen durch das gesamte Schaubergwerk. Als Teil der Gesamtanlage ist sie in diese integriert ohne besonders hervorzutreten oder prägend auf sie zu wirken.
Nach den von der Klägerin selbst veröffentlichten Informationsmaterialien erwartet den Besucher des Schaubergwerks eine Kombination von Naturschönheit und technischem Denkmal mit Tropfstein- und Sinterbildungen sowie Zeugnissen bergbaulicher Tätigkeit von kulturhistorischem Wert. Das Eintrittsgeld für das Schaubergwerk berechtigt den Besucher zur Teilnahme an Führung und Besichtigung sowohl der Schau-Abbaustollen mit Darstellung von Abbaueinrichtungen, Werkzeugen und geologischen Informationsbeschreibungen, des Grottenteils mit Tropfstein- und Sinterbildungen als auch des Lehrpfades im Tagebaugelände "Westfeld".
Der Stollenteil als ehemalige Bergwerksanlage stellt ein von Menschenhand geschaffenes Industriedenkmal dar, das ihm noch keinen musealen Charakter in Gestalt einer wissenschaftlichen Sammlung verleiht. Eine ehemalige Industrieanlage mag zwar als Denkmal schützenwert sein. Die Eigenschaft als Denkmal verleiht ihm aber noch nicht die Eigenschaft eines Museums.
Der Grottenteil hat seine Tropfstein- und Sinterbildungen auf Grund der besonderen geologischen Verhältnisse auf natürliche Weise im Laufe der Jahrhunderte erhalten und ist als Naturdenkmal zu beurteilen. Mangels einer wissenschaftlichen Sammlung fehlt auch ihm die Eigenschaft eines Museums (so auch Finanzgericht Münster im Urteil vom 28. September 2000 5 K 1499/98, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2001, 466).
Lehrpfade sind per se keine Museen, sondern zeigen lediglich bereits Vorhandenes als natürliche Gegebenheiten oder wie hier in Verbindung mit dem von Menschenhand geschaffenen ehemaligen Tagebaugelände.
Das Eintrittsgeld der Besucher ist Entgelt für eine von der Klägerin erbrachte einheitliche sonstige Leistung, nämlich der Besichtigungsmöglichkeit für das Schaubergwerk mit Lehrpfad insgesamt. Der Ausstellungsteil mit seinen bergbaulichen Exponaten stellt sich dabei lediglich als Teil des "Gesamtpaketes" dar. Es ist Ergänzung und Erläuterung zu dem im Stollen- und Grottenteil Gezeigten. Dieser museale Teil steht nicht im Vordergrund des Interesses des Besuchers und ist für die Gesamtanlage nicht prägend. Wie die Klägerin in ihrer Werbung selbst herausstellt, ist Hauptattraktion und Ziel des Besuchers das Schaubergwerk als solches mit den von der Natur geschaffenen Tropfstein- und Sinterbildungen, die nicht den Charakter eines Museums im Sinne des § 20 Nr. 4 a UStG beinhalten.
3. Die Klage ist jedoch begründet hinsichtlich der Eintrittsgelder für den Heilstollen "Y". Die Klägerin ermöglicht in diesem Stollen bei nahezu allergen-, keim- und staubfreien Verhältnissen, mit leichter natürlicher Radioaktivität und einer Luftfeuchtigkeit zwischen 98% und 99% Inhalationen, die sich nachweislich bei verschiedenen Atemwegserkrankungen für eine Verbesserung des Gesundheitszustandes der Besucher eignen. Diese sonstige Leistung der Klägerin stellt sich als Verabreichung von Heilbädern gem. § 12 Abs. 2 Nr. 9 Satz 1 UStG dar, welche mit dem ermäßigten Steuersatz von 7% zu versteuern ist.
Nach Abschnitt 171 Abs. 3 Sätze 1 und 2 UStR 2005, jetzt Abschnitt 12.11 Umsatzsteuer-Anwendungserlass (UStAE 2010), gelten als Heilbäder solche aus anerkannten, natürlichen Heilquellen, darunter Gasquellen, die auch als Inhalationen angegeben werden (Abschn. 171 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStR 2005). Ebenso gelten als Heilbäder Saunabäder, Dampf- und Heißluftraumbäder, Lichtbäder sowie die Behandlung in pneumatischen und Klima-Kammern (Abschn. 171 Abs. 3 Nr. 3 UStR 2005). Bei der Verabreichung von Heilbädern, die ihrer Art nach allgemeinen Heilzwecken dienen, z. B. Saunabädern, ist nicht erforderlich, dass im Einzelfall ein bestimmter Heilzweck nachgewiesen wird. Insbesondere bedarf es nicht einer ärztlichen Verordnung des Heilbades (Abschn. 171 Abs. 3 Sätze 2 und 3 UStR 2005).
Nach diesen Kriterien, die der Senat im Wesentlichen für zutreffend hält, ist die von der Klägerin im Heilstollen angebotenen Heilstollen- oder auch Speläotherapie als Heilbad im Sinne des § 12 Abs. Nr. 9 Satz 1 UStG zu beurteilen. Dem Sedimentgestein der Höhle entströmt infolge der Zerfallsreihe des Edelgases Radon leichte natürliche Radioaktivität und wirkt als gesundheitsfördernder Parameter bei der Inhalation der Alau-Schiefer-Aerosole. Auch wenn krankenkassenrechtlich keine Anerkennung vorliegt, so ist im Gegensatz zu den als Heilbädern anerkannten Saunabädern nicht nur ein allgemeiner, sondern ein bestimmter Heilzweck bei den indizierten Atemwegserkrankungen wie Asthma, Bronchitis, Heuschnupfen, Pseudo-Krupp, Nasennebenhöhlenentzündungen und Neurodermitis zumindest in Form einer Linderung von Beschwerden nachgewiesen. Es ist daher kein Grund ersichtlich, die von der Klägerin angebotenen Inhalationen steuerlich anders als Saunabäder zu behandeln und ihnen die Eigenschaft als Heilbad abzusprechen.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Finanzgerichtordnung (FGO). Die Klägerin hatte beantragt, die festgesetzte Umsatzsteuer für die Heilstollenumsätze und die Eintrittsgelder für das Schaubergwerk um ... Euro zu mindern und gleichzeitig Vorsteuern in Höhe von ...Euro zu kürzen. Die Steuerfestsetzung hätte sich dadurch insgesamt um ... Euro vermindert. Die Klage hat lediglich in Höhe von ... Euro Erfolg, so dass die Klägerin in Höhe von 94 v. H. die Kosten zu tragen hat.
5. Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im außergerichtlichen Vorverfahren war wegen der besonderen rechtlichen Schwierigkeiten der zu entscheidenden Fragen gem. § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären.
6. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit findet ihre Grundlage in den §§ 151 Abs. 1 und 3 FGO, 708 Nr. 10, 711 Satz 1 Zivilprozessordnung (ZPO).
7. Die Entscheidung beruht auf Gesamtumständen des Streitfalles. Für die Zulassung der Revision sieht der Senat keinen Anlass (§ 115 Abs. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 85 AO
§ 12 Abs. 2 Nr. 9 Satz 1 UStG
§ 12 Abs. 1 UStG
§ 12 Abs. 2 Nr. 9 UStG
§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung
§ 4 Nr. 20 a UStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 164 Abs. 2 AO
§ 89 Abs. 2 AO
§ 168 Satz 1 AO
§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 12 Abs. 2 Nr. 7 a UStG
§ 2 Abs. 3 UStG
§ 4 Nr. 20 a Satz 1 UStG
§ 20 Nr. 4 a UStG
§ 12 Abs. Nr. 9 Satz 1 UStG
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 151 Abs. 1 und 3 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 20 des Umsatzsteuergesetzes
§ 12 Abs. 2 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl I 2003, 742
90 X R 100/89
10 C 7.05
93 V R 110/88
5 K 1499/98