Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Beschluss vom 2004-09-09, Aktenzeichen 10 V 302/04

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist, ob die Voraussetzungen für eine Zusammenveranlagung nach § 26 Einkommensteuergesetz (EStG) vorliegen, insbesondere ob der Antragsteller und seine Ehefrau einen Wohnsitz in Deutschland haben.
Der Antragsteller bezieht als Versorgungsbezüge gemäß § 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG und wohnt mit seiner Frau in Südafrika. Die Ehefrau hat keine eigenen Einkünfte.
Der Antragsteller beantragte die Zusammenveranlagung gemäß § 26 EStG, die der Antragsgegner (das Finanzamt) mit Einkommensteuerbescheid vom xxx mit der Begründung ablehnte, dass die Ehefrau nicht in einem Mitgliedsstaat der Europäischen Union (EU) bzw. des Europäischen Wirtschaftsraumes (EWR) ansässig sei und daher nicht die Voraussetzungen des § 1 Abs. 3 EStG in Verbindung mit § 1 a Abs. 1 Nr. 2 EStG vorlägen. Der Bescheid wurde nach § 14 Verwaltungszustellungsgesetz in Südafrika zugestellt.
Gegen den Bescheid legte der Antragsteller, vertreten durch den Verfahrensbevollmächtigten, Einspruch ein, über den das Finanzamt noch nicht entschieden hat. Zur Begründung trug er vor, dass er einen Wohnsitz in Deutschland habe. Die Tochter habe in Deutschland ein Haus, in dem ihm und seiner Frau im Obergeschoss ein Wohnraum, ein Schlafzimmer und ein Badezimmer zur ausschließlichen Verfügung stünden. Diese Räume könnten von ihm und seiner Frau bei ihrer Anwesenheit in Deutschland uneingeschränkt genutzt werden. Auch seien Teile ihrer Kleidung für die Besuche dort permanent untergebracht. Diese Anschrift sei seine Heimatanschrift und der Lebensmittelpunkt, wenn er und seine Frau sich in Deutschland aufhielten, deshalb sehe er diese Unterkunft als seinen Lebensmittelpunkt bei seinen Aufenthalten in Deutschland an. Auch sei die Registrierung im Einwohnermeldeamt beabsichtigt. Ebenso werde auch an ihn gerichtete Post, wie z. B. Mitteilungen von Versicherungen und im Versandhandel bestellte Waren an diese Anschrift gesandt und von der Tochter verwahrt. Die Aufenthalte in Deutschland betrügen regelmäßig mehrere Wochen, seine Frau und er hätten sich in den letzten Jahren zu folgenden Zeiten in Deutschland aufgehalten:
xxxx:
13.08.-30.09. (Ehefrau)
18.04.-02.05. (Ehefrau)
09.09.-30.09.(Antragsteller)
19.10.-29.10. (Ehefrau)
14.02.-02.03 (Ehefrau)
01.07.-06.08. (Antragsteller und Ehefrau)
05.06.-19.06. (Ehefrau)
23.09.-07.10. (Ehefrau)
25.08.-25.09. (Antragsteller und Ehefrau)
25.02.-11.03. (Ehefrau)
Der Antragsteller ist der Ansicht, dass mit der Nutzungsmöglichkeit der Räumlichkeiten im Hause der Tochter und der Dauer der Aufenthalte die Voraussetzungen für die Annahme eines Wohnsitzes im Sinne von § 8 Abgabenordnung (AO) erfüllt seien. Die Wohnung müsse weder der Mittelpunkt seiner Lebensinteressen sein, noch müsse er sich in der Wohnung dauernd oder während einer Mindestzeit aufhalten. Der Wohnsitz im Inland begründe eine unbeschränkte Steuerpflicht nach § 1 EStG und die Möglichkeit der Zusammenveranlagung nach § 26 EStG.
Nachdem das Finanzamt den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung abgelehnt hat, hat der Antragsteller bei Gericht die Aussetzung der Vollziehung beantragt.
Der Antragsteller beantragt,
Der Antragsgegner beantragt,
den Antrag abzulehnen.
Das Finanzamt ist der Ansicht, dass die Voraussetzungen für die Durchführung der Zusammenveranlagung nicht vorlägen, weil nicht davon auszugehen sei, dass der Antragsteller und seine Ehefrau unbeschränkt steuerpflichtig im Sinne von § 1 EStG seien. Weder der Antragsteller noch die Ehefrau hätten im Inland einen Wohnsitz. Der bisherige Wohnsitz sei mit dem Wegzug ins Ausland aufgegeben, jedoch ein neuer Wohnsitz im Inland mit der Nutzung der Räumlichkeiten im Hause der Tochter nicht begründet worden. Allein der tatsächliche Besitz ohne Gewährung rechtlicher Ansprüche begründe keinen Wohnsitz im einkommensteuerrechtlichen Sinne und daher reiche auch das Vorhalten der Räumlichkeiten zu Übernachtungszwecken während der Besuche nicht aus. Eine rechtliche Verfügungsmacht, z.B. in Form eines Wohnrechts habe der Antragsteller nicht nachgewiesen. Die kurzfristigen Aufenthalte bei der Tochter im Streitjahr seien übliche Familienbesuche und nicht ausreichend, um einen Wohnsitz oder einen gewöhnlichen Aufenthalt im Sinne des § 9 AO zu begründen.
Da die Ehefrau ihren Wohnsitz nicht im Bereich der EU bzw. des EWR habe, könne eine Zusammenveranlagung auch nicht nach § 1 a Abs. 1 Nr. 2 EStG erfolgen.

Entscheidungsgründe:
Der Antrag ist unbegründet.
I. Die Aussetzung der Vollziehung soll gemäß § 69 Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 3 Satz 1 zweiter Halbsatz FGO erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.
1. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes bestehen, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Verwaltungsaktes neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung von Tatsachen bewirken (vgl. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 10. Februar 1984 III B 40/83, BStBl II 1984, 454 und vom 30. Dezember 1996 I B 61/96, BStBl II 1997, 466). Solche Umstände sind im vorliegenden Fall nicht gegeben.
Gemäß § 26 EStG können Ehegatten, die beide unbeschränkt einkommensteuerpflichtig im Sinne des § 1 Abs. 1 oder 2 EStG oder des § 1 a EStG sind, bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen die Zusammenveranlagung (§ 26 b EStG) wählen.
a) Der Antragsteller und seine Ehefrau sind nach Aktenlage nicht unbeschränkt steuerpflichtig. Unbeschränkt einkommensteuerpflichtig sind nach § 1 Abs.1 Satz 1 EStG natürliche Personen, die im Inland einen Wohnsitz oder ihren gewöhnlichen Aufenthalt haben. Das Gericht kann bei der im vorläufigen Verfahren gebotenen summarischer Prüfung nicht feststellen, dass der Antragsteller und seine Frau, die beide unstreitig in Südafrika einen Familienwohnsitz haben, mit den Aufenthalten im Haus der Tochter einen weiteren Wohnsitz im Inland begründet haben. Die Auffassung des Finanzamts, dass die Zimmer im Hinblick auf die sonstigen Lebensumstände des Antragstellers und seiner Frau keine zu deren dauernder Nutzung bestimmte Wohnung im Sinne des § 8 AO sind, sie die Wohnung also nicht unter Umständen innehaben, die darauf schließen lassen, dass sie die Wohnung beibehalten und benutzen werden, begegnet keinen ernstlichen Zweifeln.
b) Zwar schließt nicht schon die Tatsache, dass ein Familienwohnsitz in Südafrika vorhanden ist, die Möglichkeit eines weiteren Wohnsitzes in Deutschland aus. Voraussetzung für einen solchen weiteren Wohnsitz ist aber zunächst das Innehaben einer Wohnung. Unter einer Wohnung sind Räumlichkeiten zu verstehen, die eine selbstständige Lebensführung ermöglichen, also eine dauerhafte Bleibe bieten; eine Schlafstelle bei Verwandten ist deshalb keine Wohnung (vgl. Schmidt-Heinicke EStG § 1 Rz. 21; Klein-Gersch AO § 8 Rz. 2). Das Innehaben der Wohnung bezeichnet die tatsächliche beliebige Verfügungsmöglichkeit (Schmidt-Heinicke EStG § 1 Rz. 22). Es mag sein, dass die Räume im Haus der Tochter diese Voraussetzungen erfüllen und tatsächlich zum ausschließlichen, auch längerfristigen Bewohnen durch den Antragsteller und seine Frau bestimmt und geeignet sind und der Antragsteller und seine Frau die tatsächliche Verfügungsmöglichkeit über die Räume besitzen. Das Gericht kann diese Feststellungen im Verfahren der Aussetzung der Vollziehung nicht treffen, hierzu sind vom Antragsteller eingehendere Ausführungen und Nachweise erforderlich.
c) Selbst wenn aber diese Voraussetzungen vorlägen, sprächen bei Berücksichtigung der Gesamtumstände noch immer keine gewichtigen Gründe gegen die Annahme des Finanzamts, dass der Antragsteller und seine Ehefrau im Inland keinen Wohnsitz hatten. Für die Annahme eines Wohnsitzes ist auch erforderlich, dass objektive Umstände vorliegen, die darauf schließen lassen, dass die Wohnung beibehalten und benutzt oder mit einer gewissen Regelmäßigkeit aufgesucht werden soll, allein die dahingehende Absicht des Steuerpflichtigen ist nicht ausreichend (Klein-Gersch AO § 8 Rz. 5, Schmidt-Heinicke EStG § 1 Rz. 23; BFH-Urteil vom 23. November 2000 VI R 165/99, BStBl II 2001, 279). Daher ist allein die Absicht des Antragstellers, seinen Lebensmittelpunkt in den Räumlichkeiten im Hause der Tochter begründen zu wollen, nicht ausreichend. Vielmehr ist anhand der tatsächlichen Umstände zu ermitteln, dass die Wohnung nicht nur, wie z.B. eine Ferienwohnung, zu vorübergehenden Wohnzwecken bestimmt ist. Ein nur gelegentliches Verweilen während unregelmäßig aufeinander folgender kurzer Zeiträume zu Erholungszwecken reicht nicht aus (Schmidt-Heinicke EStG § 1 Rz. 23; Klein-Gersch AO § 8 Rz. 3; BFH-Urteil VI R 165/99, a.a.O.). Deshalb fehlt es an diesem Erfordernis in der Regel bereits, wenn sich ein Steuerpflichtiger in den Räumlichkeiten lediglich zu Übernachtungs- oder Besuchszwecken aufhält, da es insofern an einer hinreichend intensiven Verknüpfung des Lebens des Steuerpflichtigen mit der Wohnung fehlt (BFH-Urteil vom 24. Oktober 1969 IV 290/64, BStBl II 1970, 109). Wenn ein Steuerpflichtiger, der bereits einen festen Familienwohnsitz hat, an einem anderen Ort, an dem er nicht ständig anwesend bleibt, einen weiteren Wohnsitz begründen will, dann müssen an dessen Vorliegen, anders als bei der Beibehaltung eines Wohnsitzes und insbesondere zur Abgrenzung von reinen - einem Hotelaufenthalt ähnlichen - Besuchsaufenthalten, strenge Anforderungen gestellt werden (vgl. BFH-Urteil IV 290/64, a.a.O.). Es kann vorliegend dahingestellt bleiben, ob in Anlehnung an die Rechtsprechung zur Bestimmung des Zeitmoments eine Orientierung an der Sechsmonatsfrist des § 9 Satz 2 EStG sinnvoll erscheint (vgl. BFH-Urteile vom 28. Januar 2004 I R 56/02 n.v.; 30. August 1989 I R 215/85, BStBl II 1989, 956; Klein-Gersch AO § 8 Rz. 5 a.E.), da auch bei Berücksichtigung einer geringeren Zeitspanne die Anwesenheit des Antragstellers und seiner Frau in Deutschland nach Ansicht des Senats nicht ausreicht, um die Begründung eines weiteren Wohnsitzes annehmen zu können.
Der Antragsteller hat sich im Jahr x gar nicht und in den anderen Jahren lediglich einmal für jeweils ungefähr einen Monat in Deutschland aufgehalten. Dieser Zeitraum, der üblicherweise einem längeren Urlaubs- oder Kuraufenthalt entspricht, ist nach Ansicht des Senats im Hinblick auf den dauerhaft angelegten Auslandsaufenthalt nicht ausreichend, um die Begründung eines weiteren, neuen Wohnsitzes im Inland annehmen zu können. Auch die Aufenthalte der Ehefrau, die sich mit Ausnahme des Jahres x in der Regel zweimal im Jahr für ca. 2 bis 4 Wochen in Deutschland aufgehalten hat, reichen für die Begründung eines weiteren Inlandwohnsitzes nicht aus, da keine weiteren Anhaltspunkte vorliegen, die trotz der zeitlich geringen Aufenthalte im Inland auf die Begründung eines Wohnsitzes bei der Tochter hindeuten. Die Besuche des Antragstellers und seiner Frau bei der Tochter haben bei Würdigung der nach Aktenlage bekannten Umstände lediglich Besuchscharakter, sie unterschieden sich nicht von den Fallkonstellationen, in denen ein Steuerpflichtiger Verwandte an einem entfernten Ort besucht und während seines Besuchs in einem Hotelzimmer übernachtet oder in denen für die Urlaubszeit ein Ferienhaus angemietet wird. So wie entfernt wohnende Verwandte am Ort der besuchten Familienmitglieder oder Urlauber am Urlaubsort regelmäßig keinen Wohnsitz begründen, haben der Antragsteller und seine Frau durch die Besuchsaufenthalte bei der Tochter keinen Wohnsitz am Wohnort der Tochter begründet.
Soweit der Antragsteller zur Begründung seiner Auffassung auf die Rechtsprechung des BFH verweist, ist diese nach Ansicht des Senats auf den vorliegenden Sachverhalt nicht anwendbar, da sich die Sachverhalte in wesentlichen Punkten unterscheiden. Der dem Urteil vom 19. März 1997 (I R 69/96, BStBl II 1997, 447) zu Grunde liegende Sachverhalt unterscheidet sich insofern, als dort über die Beibehaltung eines bereits bestehenden Wohnsitzes bei einer befristeten Abordnung ins Ausland zu entscheiden war. Wie der Senat bereits ausgeführt hat, unterliegt die Annahme der Beibehaltung eines bestehenden Wohnsitzes weniger strengen Anforderungen als die Begründung eines Zweitwohnsitzes im Inland nach Verlegung des Hauptwohnsitzes ins Ausland, weil im ersten Fall durch die frühere Nutzung die Eignung der beibehaltenen Wohnung zur dauernden eigenen Nutzung und durch die befristete Abwesenheit deren Verknüpfung mit dem Leben der Steuerpflichtigen in der Regel hinreichend dokumentiert ist. In einem solchen Fall ist es dann auch ausreichend, wenn der Steuerpflichtige die zuvor ständig bewohnte Wohnung nur einige Wochen im Jahr aufsucht. Auch die vom BFH in den Urteilen vom 23. November 1988 und vom 26. Februar 1986 (II R 139/87, BStBl II 1989, 182 und II R 200/82, BFH/NV 1987, 301) entschiedenen Sachverhalte unterscheiden sich insofern vom Streitfall, dass die Steuerpflichtigen regelmäßig zu bestimmten Jahreszeiten mehrere Wochen bzw. über mehrere Monate eine in ihrem Eigentum befindliche Doppelhaushälfte bewohnt haben. Bereits das Bewohnen einer eigenen, regelmäßig oder längerfristig aufgesuchten Wohnung ist ein stärkeres Indiz für die Begründung eines Wohnsitzes als der unregelmäßige, kurzfristige Aufenthalt im Haus eines Familienangehörigen, wie im Streitfall der Aufenthalt des Antragstellers bzw. seiner Frau im Haus der Tochter.
Soweit der Antragsteller zur weiteren Begründung vorträgt, dass auch seine Post an die Anschrift der Tochter gesandt worden ist, vermag der Senat hierin keinen gewichtigen Aspekt für die Begründung eines Wohnsitzes erkennen. Abgesehen davon, dass unklar ist, in welchem Umfang an ihn gerichtete Briefsendungen und Pakete an die Anschrift der Tochter und in welchem Umfang an seine Anschrift in Südafrika gesandt worden sind, ist auch nicht erkennbar, welche Wichtigkeit die Postanschrift der Tochter für an den Antragsteller gerichtete Postsendungen hatte. Die Verwendung der Anschrift für Versandhausbestellungen ist nach Ansicht des Senats ohne Relevanz, da die Angabe auch ausschließlich aus Kostengründen erfolgt sein kann. Das Gericht geht zudem davon aus, dass Briefe mit bedeutendem Inhalt vielmehr an die Anschrift des Antragstellers in Südafrika gesandt worden sind, da der Antragsteller in der Steuererklärung seine Anschrift in Südafrika und nicht die Anschrift in Deutschland angegeben hat und der Steuerbescheid entsprechend an seine Anschrift in Südafrika zugestellt worden ist.
b) Die Aufenthalte sind nach Ansicht des Senats lediglich zu Besuchszwecken erfolgt, deshalb ist auch nicht davon auszugehen, dass der Antragsteller und seine Frau ihren gewöhnlichen Aufenthalt im Inland hatten (§ 9 Satz 3 AO).
c) Da weder der Antragsteller noch seine Ehefrau ihren (zweiten) Wohnsitz in Deutschland haben und die Ehefrau ihren Wohnsitz auch nicht im Gebiet der EU oder des EWR hat, kann auch keine Zusammenveranlagung nach § 1 Abs. 3 EStG in Verbindung mit § 1 a Abs. 1 Nr. 2 EStG erfolgen.
d) Der Antragsteller ist auch nicht nach § 1 Abs. 2 EStG unbeschränkt steuerpflichtig, weil er Versorgungsbezüge erhält und die Empfänger von Versorgungsbezügen nicht zu dem von dieser Vorschrift umfassten Personenkreis gehören (Schmidt-Heinicke EStG § 1 Rz. 35).
4. Ebenso wenig ist die Aussetzung geboten, weil die Vollziehung des angefochtenen Bescheides für den Antragsteller eine unbillige Härte zur Folge hätte. Die Vollziehung eines - noch nicht bestandskräftigen - Steuerbescheides ist für den Steuerpflichtigen unbillig hart, wenn ihm dadurch wirtschaftliche Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und die nicht oder nur sehr schwer wiedergutzumachen wären, oder wenn sogar die wirtschaftliche Existenz gefährdet wäre (vgl. Beschluss des BFH vom 24. März 1994 IV S 1/94, BStBl II 1994, 398). Solche Gründe sind weder aus den Akten ersichtlich, noch hat sie der Antragsteller substantiiert vorgetragen.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 26 Einkommensteuergesetz
§ 26 EStG
§ 14 Verwaltungszustellungsgesetz
§ 8 Abgabenordnung
§ 1 EStG
§ 9 AO
§ 1 a EStG
§ 26 b EStG
§ 8 AO
§ 19 Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 1 Abs. 3 EStG
§ 1 a Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 1 Abs. 1 oder 2 EStG
§ 1 Abs.1 Satz 1 EStG
§ 9 Satz 2 EStG
§ 9 Satz 3 AO
§ 1 Abs. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1984, 454
BStBl II 1997, 466
BStBl II 2001, 279
BStBl II 1970, 109
BStBl II 1989, 956
BStBl II 1997, 447
BStBl II 1989, 182
BFH/NV 1987, 301
BStBl II 1994, 398
84 III B 40/83
96 I B 61/96
00 VI R 165/99
VI R 165/99
69 IV 290/64
04 I R 56/02
89 I R 215/85
I R 69/96
II R 139/87
II R 200/82
94 IV S 1/94