Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-02-09, Aktenzeichen 5 K 1841/04 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2006:0209.5K1841.04E.00

Tenor:
In Abänderung des ESt-Bescheides 1997 vom 30. Juni 2003 wird die Einkommensteuer auf 53.309,34 Euro (104.264,- DM) festgesetzt.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist zwischen den Beteiligten, ob die Klägerin ihren Weinhandel mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt hat.
Die Kläger sind Eheleute, die in den Streitjahren 1994 bis 1997 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt worden sind. Der Kläger erzielte in den Streitjahren als Geschäftsführer Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit (zwischen 276.900,- und 291.000,- DM). Die Klägerin war bis zu ihrem Umzug nach B im September 1994 als technische Zeichnerin/Konstrukteurin ebenfalls nichtselbständig tätig.
Nach ihrem Umzug betrieb sie einen Weinhandel in dem von ihnen bewohnten Haus. Zum 31.3.2000 stellte sie den Betrieb ein.
In ihrer Einnahme-Überschuss-Rechnung wies die Klägerin u.a. die nachstehenden DM-Beträge aus:
Jahr
Gewinn/ Verlust
Umsatz
EV
Waren-einkauf
Werbe-kosten
Reisen-kosten
AfA
1994
./.190
1995
./.3.492,32
1.357,91
504,35
2.653,23
143,40
1.187,61
694,78
1996
./.3.010,93
2.998,34
4.799,60
188,77
1.189,60
1997
./. 700,73
3.469,21
4.331,08
81,15
84,02
1998
./.5.678,94
4.112,57
518,36
5.609,11
16,40
1.823,29
569,73
1999
./.3.279,52
4.993,93
1.200,-
6.451,08
608,79
1.762,69
2000
./.1.067,57
536,71*
1.107,03
147,00
* ohne Anlagenverkauf der Büroeinrichtung i.H.v. 1.800,- DM
Für 2000 wurde daneben noch ein Übergangsgewinn nach § 4 Abs. 1 EStG von 1.408,98 DM erklärt (u.a. geschätzter Warenendbestand zum 31.3.2000 von 2.132,18 DM), so dass sich für 2000 insgesamt ein Gewinn von 340,- DM ergab.
Für den Weinhandel ergibt sich insgesamt ein Totalverlust in Höhe von 16.012,44 DM.
Der Beklagte berücksichtigte die Verluste aus dem Weinhandel in den Streitjahren zunächst erklärungsgemäß, wobei die ESt-Bescheide diesbezüglich jeweils vorläufig ergingen.
Im Zusammenhang mit der Abgabe der ESt-Erklärung für 1998 bat der Beklagte mit Schreiben vom 11. Juli 1999 die Kläger um Beantwortung von Fragen im Zusammenhang mit dem Weinhandel, u.a. ob vor Aufnahme der Tätigkeit nach einer Untersuchung des Marktes eine Gewinnprognose erarbeitet worden sei, wie lange noch mit weiteren Verlusten zu rechnen sei, in welcher Art und Weise und in welchem Umfang Werbemaßnahmen durchgeführt worden seien, ob der Geschäftssitz mit besonderem Firmenschild nach außen erkennbar sei, welche innerbetrieblichen Strukturmaßnahmen ergriffen worden seien zur Besserung der Ertragslage und in welchem Umfang die Klägerin sich dem Betrieb gewidmet habe (vgl. Bl. 17 f. ESt-A. 1998 – 2000). Die Kläger erwiderten hierauf, dass aufgrund einer im 4. Quartal 1998 bei ihr – der Klägerin - eingetretenen lebensbedrohlichen Erkrankung die für 1998 auf Gewinn erzielende Geschäftsabsicht nicht habe realisiert werden können. Die Erkrankung habe im 1. Halbjahr 1999 angedauert. Aufgrund der eingeschränkten Möglichkeiten der Markt- und Kundenbearbeitung werde sich auch für 1999 ein Verlust ergeben. Die in 1999 verbleibende Zeit werde jedoch genutzt, um insbesondere durch verstärkte Kundenakquirierung die Basis zu schaffen, um im Jahr 2000 ein ausgeglichenes Ergebnis und für die Folgejahre Gewinne zu erwirtschaften.
Nachdem der Beklagte mit Schreiben vom 13. Februar 2003 auf die beabsichtigte Änderung der ESt-Festsetzungen hingewiesen hatte, erließ er am 30. Juni 2003 für die Streitjahre geänderte ESt-Bescheide, in denen er die Verluste aus dem Weinhandel nicht mehr berücksichtigte.
Zur Begründung ihrer Einsprüche trugen die Kläger lediglich vor, dass der Weinhandel nicht aus wirtschaftlichen, sondern aus gesundheitlichen Gründen aufgegeben worden sei.
Mit Einspruchsentscheidung vom 3. März 2004 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, dass nicht ersichtlich und dargelegt worden sei, ob bzw. welche Maßnahmen von der Klägerin ergriffen worden seien, um die Gewinnsituation zu verbessern. Der Lebensunterhalt der Klägerin sei durch die Einkünfte des Klägers aus seiner nichtselbständigen Tätigkeit gesichert gewesen. Hierdurch seien die Kläger in der Lage gewesen, die Verluste aus dem Weinhandel auszugleichen. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
Mit der vorliegenden Klage begehren die Kläger weiterhin die Berücksichtigung der Verluste aus dem Weinhandel.
Sie begründen ihre Klage dahingehend, dass für die Streitjahre die Ergebnisses der Folgejahre bis zur Betriebsaufgabe nicht entscheidend seien. Der Beklagte stelle fehlerhaft pauschal aus der Summenbildung der Jahre 1994 bis 2000 fest, dass aufgrund eines Totalverlustes Liebhaberei vorliege. Der Beklagte habe sich weder mit der Entwicklung der Umsätze noch mit den Betriebsausgaben auseinandergesetzt. Auch habe er sich weder mit dem Problem Anlaufverluste auseinandergesetzt noch berücksichtigt, dass der Gewerbebetrieb aus gesundheitlichen Gründen aufgegeben worden sei. Die persönliche Situation habe den Zeitraum für die Totalgewinnprognose schlagartig verkürzt. Als sie – die Klägerin – in 2000 erkannt habe, dass sie mit ihren gesundheitlichen Einschränkungen den Betrieb nicht mehr erweitern könne, habe sie die Konsequenz der Betriebsaufgabe gezogen. Hierdurch habe sie die Verlustquelle der Vorjahre beseitigt und eindeutig dokumentiert, dass sie keine weiteren Verluste habe hinnehmen wollen.
Im Erörterungstermin am 16. Februar 2005 haben die Kläger ergänzend vorgetragen, dass seinerzeit vor Aufnahme des Weinhandels bereits Beziehungen zu der Firma S in H bestanden hätten. Sie – die Klägerin - habe mit der Kellerei eine mündliche Vereinbarung über Bezugskonditionen getroffen und man habe ihr einen Händlerrabatt von 15 v.H. eingeräumt sowie ab einer Abnahme von 120 Flaschen die frachtfreie Lieferung an einen von ihr bestimmten Ort. Zudem habe man ihr die offizielle Gebietsvertretung für Nordrhein-Westfalen in Aussicht gestellt, wenn das Geschäft gut anliefe.
Es sei vereinbart gewesen, dass sie auf eigene Rechnung kaufe und verkaufe; eine Mindestabnahmeverpflichtung gegenüber der Kellerei habe nicht bestanden.
Es habe zu diesem Zeitpunkt bereits einen offiziellen Gebietsvertreter der Kellerei in NRW gegeben, aber seine Geschäfte seien schlecht gelaufen.
Im September 1994 sei die Familie nach B umgezogen in ein gemietetes Haus und sie habe mit dem Weinhandel begonnen. Zu diesem Zeitpunkt hätten bereits 2 Weinhäuser in B existiert.
Es sei geplant gewesen, durch Werbung mittels Zeitungsannoncen den Wein an Privatpersonen zu verkaufen und in geringen Mengen auch kleine Gastronomiebetriebe zu beliefern, die von dem offiziellen Gebietsvertreter der Kellerei vernachlässigt worden seien. Hinsichtlich der Belieferung der Gastronomiebetriebe sollte bei Abnahme von größeren Mengen (z.B. 120 Flaschen) eine Direktlieferung zwischen der Kellerei und dem Gastronom erfolgen. Die Klägerin hätte hierfür eine Provision in Höhe von 10 v.H. des Verkaufspreises erhalten.
Die Weinflaschen seien im Kellerraum des gemieteten Wohnhauses gelagert worden. Einziger Lieferant sei die o.g. Kellerei gewesen. Das Sortiment habe aus ca. 20 verschiedenen Rotweinen, ca. 20 verschiedenen Weißweinen, 3 Sorten Sekt sowie verschiedenen Weinbränden bestanden. In den Jahren 1995 bis 1997 seien Zeitungsanzeigen geschaltet worden: "Schwäbischer Wein fürs Sauerland, beste Qualität". In den Anzeigen sei eine Telefonnummer (der Klägerin) angegeben gewesen. Neben der in der Anzeige genannten Telefonnummer seien noch zwei weitere geheime Privatnummern vorhanden gewesen. Alle drei Nummern seien auf ein Telefon geschaltet gewesen. Im Telefonbuch sei der "Weinhandel T " mit entsprechender Nummer – ohne optische Hervorhebung - verzeichnet gewesen. Eintragungen des Weinhandels in Branchenbüchern (z.B. Gelbe Seiten) seien nicht erfolgt.
Es sei kein Firmenschild oder sonstiger Hinweis auf den Weinhandel am Haus angebracht worden. Er – der Kläger – habe dies im Hinblick auf seine berufliche Stellung nicht gewollt. Personen, die sich auf die Anzeigen gemeldet und ihr Interesse bekundet hätten, sei der Preis genannt worden. Bei Bestellung von Wein sei die Lieferung frei Haus (unabhängig von der Abnahmemenge) erfolgt.
Die Preisliste sei – auch auf Anfrage hin – nicht verschickt worden. Insgesamt sei die Resonanz auf die Anzeigen schwach gewesen.
Weinverkostungen zu Hause im Wohnzimmer hätten selten stattgefunden (max. 5 Mal im Jahr, in manchen Jahren auch gar nicht). Es hätte sich hierbei um Verkostungen mit einzelnen Personen gehandelt nach telefonischer Absprache.
98 v.H. des Wareneinkaufs sei Wein gewesen. Der durchschnittliche Nettoeinkaufspreis pro Flasche habe bei ca. 4 – 5 DM gelegen.
Die Firma S habe eine Händlerpreisliste und eine Privatkundenpreisliste gehabt. Sie – die Klägerin - habe die Ware zur Händlerpreisliste erworben und versucht, sie zur offiziellen Privatkundenverkaufsliste der Firma S zu verkaufen (= Mindestpreis). Bei Normalverkauf (ohne kostenlose Zugaben) sei ihr mindestens ein Rohertrag von 10 v.H. geblieben.
Hauptabnehmer seien Bekannte sowie durch den Bekanntenkreis vermittelte Privatkundschaft gewesen. Die Abnehmer hätten sich auf den B er Raum beschränkt.
Mit Schriftsatz vom 5. und 7. Februar 2006 haben die Kläger erstmals hilfsweise – soweit die Änderung reicht – beantragt, die angefochtenen ESt-Bescheide für vorläufig zu erklären bezüglich der Abziehbarkeit von Beiträgen zur Rentenversicherung als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften i.S. des § 22 Nr. 1 S. 3 Buchst. a EStG, der Berücksichtigung pauschaler Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages und – unter Bezugnahme auf den Vorlagebeschluss des BFH vom 14.12.2005 X R 20/04 an das BVerfG - der Beschränkung des Sonderausgabenabzuges von Krankenversicherungsbeiträgen.
Die Kläger beantragen,
die angefochtenen ESt-Bescheide 1994 bis 1997 vom 30. Juni 2003 dahingehend zu ändern, dass die erklärten Verluste aus dem Weinhandel berücksichtigt werden,
hilfsweise soweit die Änderung (Nichtanerkennung der Verlust aus Weinhandel) reicht, die in 1997 gezahlten Steuerberatungskosten in Höhe von 396,98 DM für die Anfertigung der steuerlichen Gewinnermittlung (Weinhandel) und der Umsatzsteuererklärung als Sonderausgaben anzusetzen, die Beiträge aus den Rentenversicherungen als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a EStG abzuziehen sowie pauschale Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages zu berücksichtigen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen soweit die Kläger über die Berücksichtigung von Steuerberatungskosten i.H.v. 396,98 DM in 1997 hinaus eine Änderung der angefochtenen Steuerfestsetzungen begehren.
Zur Begründung verweist er auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass die Eröffnung eines Weinhandels nicht von langer Hand geplant gewesen sei, da sich die Klägerin nach ihrem Umzug von Waiblingen nach B zunächst nach einer nichtselbständigen Tätigkeit umgesehen habe. Erst als dies nicht gelungen sei, sei man als privater Weinkenner aufgrund der schon bestehenden Kontakte zu der Weinkellerei auf die Idee gekommen, einen Weinhandel zu eröffnen, obwohl bereits zwei Weinhandlungen mit breitem Angebot vor Ort ansässig gewesen seien und zusätzlich die Kaufhäuser und Getränkemärkte vor Ort den allgemeinen Verbraucherbereich bereits abgedeckt hätten. In diesem neuen Wohn- und Geschäftsumfeld habe die Klägerin nun ein Unternehmen aufbauen, einen speziellen Wein einführen, dafür Absatzmärkte erschließen, Konkurrenz verdrängen und die Kellereieigene Gebietsvertretung umgehen müssen. Nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen bedürfe die Einführung eines Produkte i.d.R. einer längeren Marktvorbereitung und massiver Werbung, um beim potenziellen Konsumenten die Aufmerksamkeit und Aufnahmebereitschaft zu erzeugen. Gerade beim Kläger als Geschäftsführer eines Großbetriebes müsse das Wissen um solche Notwendigkeiten und Gesetzmäßigkeiten vorausgesetzt werden. Tatsächlich habe die Klägerin in den Streitjahren 1995 bis 1997 jeweils nur eine Annonce im Jahr in den beiden regionalen Tageszeitungen geschaltet, jeweils in Form von Kleinanzeigen. Ferner seien weder Haushalts- noch Handzettelwerbung betrieben worden, keine Flyer in Gaststätten und Vereinen ausgelegt, kein Weinstand bei lokalen Festen betrieben, keine Beteiligung an Weinfesten erfolgt, die es am Ort und der Umgebung gebe, keine Anzeigen in örtlichen Kundenzeitschriften, keine Handzettel in den üblichen Verbrauchergeschäften, keine Anzeigen und Berichte in Werbezeitungen, die kostenlos an alle Haushalte verteilt würden, erfolgt. Nicht einmal am Ort des Unternehmens sei ein entsprechender Hinweis angebracht worden. Die Telefonnummer sei im Telefonbuch diskret und unauffällig gewesen und daher nicht aufgefallen; im Branchenverzeichnis sei das Unternehmen nicht aufgeführt gewesen.
Man habe demzufolge nahezu alles unterlassen, was geeignet gewesen wäre, den Betrieb regional bekannt zu machen, zu fördern und erfolgreich zu gestalten. Die hierzu erfolgten Einlassungen des Klägers, seine gesellschaftliche und berufliche Stellung als Geschäftsführer eines Großbetriebes habe eine Werbung der zuvor dargestellten Art nicht zugelassen, sei nicht bewiesen und könne auch nicht überzeugen. Denn im Weiteren habe er ausgeführt, dass gerade seine beruflichen und gesellschaftlichen Kontakte dazu dienen sollten, das Unternehmen der Klägerin bekannt zu machen und Kunden zu akquirieren. Doch sei auch dieser Weg nicht konsequent gegangen worden. So sei keine Kundenkartei geführt worden und eine aktive Kontaktaufnahme mit belieferten Kunden unterblieben, d.h. die persönliche Kundenpflege habe nicht stattgefunden. Preislisten seien nicht verschickt worden, lediglich auf Nachfrage seien Preise telefonisch mitgeteilt worden. Eine offizielle Verkostung habe ganz selten, eine Einzelverkostung nur nach telefonischer Absprache stattgefunden. Trotz Ausrichtung dieses Betriebes als Weinhandel ohne Abnahmeverpflichtung seien nur Verluste entstanden, ohne dass die Klägerin das Unternehmenskonzept neu ausgerichtet hätte. Im Gegenteil sei die öffentliche Werbung ganz eingestellt worden.
In der Sache hat am 16. Februar 2005 ein Erörterungstermin stattgefunden und ist am 9. Februar 2006 mündlich verhandelt worden. Der Beklagte hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, dass die angefochtenen ESt-Bescheide im Hinblick auf den Vorlagebeschluss des BFH vom 14.12.2005 X R 20/04, soweit die Änderung (Nichtanerkennung der Verluste aus Weinhandel) reicht, gem. § 165 Abs. 1 AO wegen der begrenzten Abzugsfähigkeit von Aufwendungen für Krankenversicherungen gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2a i.V.m. § 10 Abs. 3 EStG für vorläufig erklärt werden.
Der Klägervertreter hat daraufhin erklärt, dass damit seinem Rechtsbehelfsbegehren hinsichtlich der hilfsweise beantragten Vorläufigkeit in diesem Punkt (Punkt 4 seines Schriftsatzes vom 5.2.2006) Genüge getan ist.
Auf die Sitzungsniederschriften wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat nur für 1997 hinsichtlich der Berücksichtigung der Steuerberatungskosten Erfolg. Im Übrigen ist sie unbegründet.
I. Der Beklagte hat es zu Recht abgelehnt, die geltend gemachten Verluste aus dem Weinhandel der Klägerin bei der ESt-Festsetzung zu berücksichtigen.
Der von der Klägerin betriebene Weinhandel ist in den Streitjahren keine gewerbliche Tätigkeit i.S. des § 2 Abs. 1 S. 2 und § 15 Abs. 1 Nr. 1 und Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) in der für die Streitjahre maßgeblichen Fassung.
Nach § 15 Abs. 2 EStG ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist.
Gewinnerzielungsabsicht ist das Bestreben, das Betriebsvermögen zu mehren und auf Dauer einen Totalgewinn zu erzielen.
Eine einkommensteuerlich relevante Betätigung ist nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) nur gegeben, wenn die Absicht besteht, auf Dauer gesehen nachhaltig Gewinne bzw. Überschüsse zu erzielen. Das ist dann der Fall, wenn ein betrieblicher Totalgewinn erstrebt wird (z.B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25.6.1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984,751), d.h. das Handeln auf die Mehrung des Betriebsvermögens in Gestalt eines Totalgewinns zwischen der Gründung und der Beendigung des gewerblichen Unternehmens gerichtet ist. Abzustellen ist auf die gesamte voraussichtliche Betriebsdauer. Die Betriebsvermögensmehrung umfasst auch - steuerpflichtige - Gewinne aus der Veräußerung von Anlagevermögen (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25.6.1984, GrS 4/82, BStBl II 1984, 751, sowie u.a. BFH-Urteile vom 30.10.1986, IV R 175/84, BStBl II 1987, 89, und vom 2.6.1999, X R 149/95, BFH/NV 2000, 23 ).
Ob eine Gewinnerzielungsabsicht gegeben ist, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalles. Es handelt sich um ein subjektives Tatbestandsmerkmal, das nicht nach den Absichtserklärungen eines Steuerpflichtigen, sondern nach äußeren Merkmalen zu beurteilen ist. Es muss aus objektiven Umständen auf das Vorliegen oder Fehlen der Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden (ständige Rechtsprechung, z.B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25.6.1984, GrS 4/82, a.a.O., und BFH-Urteil vom 25.6.1996, VIII R 28/94, BStBl II 1997, 202 jeweils m.w.N.). Zu den äußeren Kriterien, an denen die Gewinnerzielungsabsicht zu messen ist, gehören nicht nur der geschäftliche Erfolg, sondern auch die Art der auf diesen Erfolg hin ausgerichteten Tätigkeit. Dazu bedarf es einer in die Zukunft gerichteten, langfristigen Prognose, für welche die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraums wichtige Anhaltspunkte bieten können. Anzeichen für das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht kann eine Betriebsführung sein, bei welcher der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt ist, mit Gewinn zu arbeiten. Schlüsse können auch daraus gezogen werden, wie der Steuerpflichtige darauf reagiert, dass er längere Zeit hindurch Verluste erwirtschaftet hat (z.B. BFH-Urteile vom 17.6.1998, XI R 64/97, BStBl II 1998, 727, und vom 7.8.1991, X R 10/88, BFH/NV 1992, 108 jeweils m.w.N.). Dabei ist auch zu bedenken, dass bei einer Tätigkeit Gewinnerzielungsabsicht später einsetzen oder wegfallen kann mit der Folge, dass eine einkommensteuerrechtlich relevante Tätigkeit entsprechend später beginnt oder wegfällt.
Längere Verlustperioden reichen für sich allein gesehen nicht aus, um eine Betätigung als Liebhaberei anzusehen und dem Bereich der privaten Lebensführung zuzuordnen. Bei längeren Verlustperioden muss aus weiteren Anzeichen die Feststellung möglich sein, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen oder Neigungen ausübt (z.B. BFH-Urteile vom 13.12.1984, VIII R 59/82, BStBl II 1985, 455, vom 22.4.1998, XI R 10/97, BStBl II 1998, 663, und vom 11.12.1997, IV R 86/95, BFH/NV 1998, 950; BFH Beschluss vom 15.5.2002, X B 169/01, BFH/NV 2002, 1428; BFH-Urteil vom 12.9.2002 IV R 60/01, BFH/NV 2003, 107). Hierzu gehört auch die Absicht, Steuern zu sparen (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25.6.1984, GrS 4/82, a.a.O., sowie BFH Urteile vom 21.8.1990, VIII R 25/86, BStBl II 1991, 564, und vom 11.12.1997, IV R 86/95, BFH/NV 1998, 950, und vom 2.6.1999, X R 149/95, BFH/NV 2000, 23; BFH-Beschluss vom 15.5.2002, X B 169/01, BFH/NV 2002, 1428 ).
Unter Zugrundelegung dieser Grundsätze hat die Klägerin, die insoweit die Darlegungs- und Beweislast trägt, ihre Gewinnerzielungsabsicht nicht zur Überzeugung des Senates dargetan.
Im Streitfall spricht bereits der Gegenstand des Unternehmens nicht zwingend für eine Gewinnerzielungsabsicht der Klägerin, denn anders als z.B. bei einem Einzelhandel mit Seidenblumen, der typischerweise nicht dazu bestimmt und geeignet ist, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkommenssphäre zu dienen (vgl. BFH-Urteil 2. Juni 1999 X R 149/95, a.a.O.), spielen im Streitfall persönliche Neigungen eine entscheidende Rolle. So hat die Klägerin ihren Handel einzig und allein mit den Weinen und im geringen Umfang Sekt einer einzigen Weinkellerei betrieben, zu der sie schon lange privaten Kontakt hatte und deren Wein die Kläger selbst zuvor für ihren privaten Verbrauch bereits bezogen hatten. Auch erlangten sie gegenüber der Kellerei einen Vorteil, indem sie den Wein zum Händlereinkaufspreis erwerben konnten und nicht zum Privatkundenpreis.
Auch war die Betriebsführung von Anfang an nicht geeignet, nach der Art der Bewirtschaftung auf Dauer gesehen mit Gewinn zu arbeiten. So hat die Klägerin von Anfang an so gut wie keine Werbung für sich gemacht, abgesehen von jeweils einer Kleinanzeige pro Jahr in den beiden regionalen Zeitungen, obwohl sie neu am Ort war und der von ihr betriebene Wein dort nicht hinreichend bekannt war. Vor dem Hintergrund, dass bereits zwei Weinhandlungen, mit einem weitaus differenzierteren Angebot vor Ort waren, hat die Klägerin in den Streitjahren keine erkennbaren Anstrengungen unternommen, um ihren Weinhandel bekannt zu machen. Besondere Bedeutung kommt im diesen Zusammenhang dem Umstand zu, dass – wie dargelegt – so gut wie keine Werbung gemacht worden ist und daneben nicht einmal ein Schild am Unternehmenssitz (= Wohnhaus der Kläger) auf den Weinhandel aufmerksam gemacht hat. Damit war von vornherein ausgeschlossen, dass sog. Laufkundschaft vorbeikam bzw. an dem Unternehmenssitz vorbeigehende oder -fahrende Personen überhaupt von der Existenz des Weinhandels Kenntnis erlangen konnten. Abgesehen von den wenigen Anzeigen in den Streitjahren, auf die jeweils – nach dem eigenen Vorbringen der Kläger - auch keine große Resonanz erfolgte, konnte sich die Existenz des Weinhandels daher nur unter den Freunden und Bekannten der Kläger herumsprechen. Der Kundenkreis war daher von Anfang an relativ klein, was aufgrund der geringen Werbung - und der schwachen Resonanz hierauf, die gerade nicht zu verstärkten Werbemaßnahmen führte - von der Klägerin offensichtlich auch so gewollt war. Eine nachhaltige Kundenakquise ist von Anfang an nicht einmal in Ansätzen erkennbar. So sind auch keine Preislisten verschickt worden und nur in ganz geringem Umfang Weinverkostungen durchgeführt worden, um neue Kunden zu gewinnen. Örtlich ist die Klägerin bis auf die ganz wenigen Anzeigen und einer nicht besonders hervorgehobenen Aufführung des Weinhandels unter ihrem Namen im Telefonbuch vor Ort nicht erkennbar in Erscheinung getreten. Weder im Branchenverzeichnis noch bei örtlichen Festivitäten, z.B. Weinfesten, hat die Klägerin versucht, den Bekanntheitsgrad ihres Unternehmens spürbar zu steigern. Vor diesem Hintergrund kommt auch der Aussage des Klägers im Erörterungstermin, dass er im Hinblick auf seine berufliche Stellung kein Firmenschild oder sonstige Hinweise auf den Weinhandel am Haus gewollt habe, besondere Bedeutung zu. Sie verdeutlicht nämlich, dass von Anfang an ein größtmöglicher Umsatz bzw. Gewinn gar nicht angestrebt war. Hinzu kommt, dass die Klägerin jeweils nicht kurzfristig den von den Kunden bestellten Wein bei der Weinkellerei geordert hat, sondern dass sie, obwohl Laufkundschaft aufgrund der häuslichen Gegebenheiten ausgeschlossen war, jeweils eine Lagerhaltung betrieben hat. Der Wareneinkauf überstieg dabei in allen Jahren, nicht nur den Streitjahren, jeweils den Umsatz, so dass – selbst ohne Berücksichtigung weiterer Kosten – ein Gewinn bereits aus diesem Grund nicht zu erzielen war. Strukturell war danach der Weinhandel von Anfang an auf Verlust angelegt. Obwohl kaum Verkostungen im Haus der Kläger stattgefunden haben - in manchen Streitjahren fanden zudem überhaupt keine Verkostungen statt – und auch Laufkundschaft aufgrund der Gegebenheiten (fehlendes Firmenschild, keine Hervorhebung im Telefonbuch, keine Eintragung in Branchenbüchern) ausgeschlossen war, hat die Klägerin gemessen am Umsatz eine umfangreiche Lagerhaltung vorgenommen, obwohl sie keine Mindestabnahmeverpflichtung gegenüber der Kellerei hatte und bereits ab einer Abnahme von 120 Flaschen die frachtfreie Lieferung von Seiten der Kellerei zugesagt worden war. Insgesamt lassen die Gesamtumstände und die anhaltenden Verluste in den Streitjahren nur den Schluss zu, dass die Klägerin die verlustbringende Tätigkeit von Anfang an nur aus im Bereich ihrer Lebensführung liegenden persönlichen Gründen und Neigungen ausgeübt hat.
Es handelt sich – entgegen der von den Klägern vertretenen Auffassung – auch nicht um sog. Anlaufverluste, auf die die Klägerin letztendlich durch Einstellung des Weinhandels reagiert hat.
Da eine Betriebsführung, bei der der Betrieb nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen dazu geeignet und bestimmt ist, mit Gewinn zu arbeiten, ein starkes Beweisanzeichen für das Vorliegen von Gewinnerzielungsabsicht darstellt – BFH in BStBl II 1984, 751, unter C.IV.3.c bb (1) -kann aus der Vornahme betriebswirtschaftlich sinnvoller Umstrukturierungen bzw. dem Bemühen um eine Betriebsbeendigung nach Erkennen der fehlenden Eignung des Betriebes zur Erzielung eines Totalgewinns auf das Vorhandensein von Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden (BFH-Urteile in BFH/NV 1995, 866, unter 2.b cc; vom 29. Juni 1995 VIII R 68/93, BStBl II 1995, 722, unter II.1.b cc, und vom 29. April 1999 III R 38/97, BFH/NV 1999, 1510, unter II.2., m.w.N.; vgl. auch § 2 Abs. 1 Nr. 6 der österreichischen Liebhabereiverordnung, öBGBl II 1993 Nr. 33 S. 650).
Ob im umgekehrten Fall, wenn jegliche Reaktionen auf bereits eingetretene hohe Verluste unterbleiben und das verlustbringende Geschäftskonzept über einen erheblichen Zeitraum hinweg unverändert beibehalten wird, im Hinblick auf das darin liegende fehlende marktgerechte Verhalten auch ohne Feststellung besonderer privater Motive auf das Fehlen von Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden kann (dies verneinend BFH-Urteil in BStBl II 2003, 85, unter 1.d), braucht der Senat in diesem Verfahren angesichts des gegenwärtigen Sachstands nicht zu entscheiden.
Hat der Steuerpflichtige während des Verlustzeitraums eine betriebswirtschaftliche Kalkulation oder Ergebnisprognose erstellt bzw. erstellen lassen, die aus der damaligen Sicht nachvollziehbar zu der Annahme berechtigte, der Betrieb werde innerhalb eines überschaubaren Zeitraums die Gewinnzone erreichen, ist damit im Regelfall ein gewichtiges Indiz für das Vorhandensein von Gewinnerzielungsabsicht im jeweiligen Veranlagungszeitraum erbracht.
Dies schließt es jedoch nicht aus, solchen Steuerpflichtigen, die - gerade als Einzelunternehmer - ihren Betrieb nicht begleitet durch betriebswirtschaftliches Controlling, sondern eher aufgrund ihrer unternehmerischen Intuition führen, die Darlegung ihrer Gewinnerzielungsabsicht auf anderem Wege zu ermöglichen. Dazu kann etwa der Vortrag dienen, der Steuerpflichtige habe auf die bereits eingetretenen Verluste mit geeigneten Umstrukturierungsmaßnahmen reagiert. In diesem Zusammenhang sind Umstrukturierungsmaßnahmen als "geeignet" anzusehen, wenn nach dem damaligen Erkenntnishorizont aus der Sicht eines wirtschaftlich vernünftig denkenden Gewerbetreibenden eine hinreichende Wahrscheinlichkeit dafür bestand, dass die Maßnahmen innerhalb eines überschaubaren Zeitraums zum Erreichen der Gewinnzone führen würden (vgl. BFH-Urteil vom 21. Juli 2004 X R 33/03, BFH/NV 2004, 1710 m.w.N.).
Vorliegend hat die Klägerin weder zu Beginn ihrer Tätigkeit noch während des Verlustzeitraums eine betriebswirtschaftliche Kalkulation oder Ergebnisprognose erstellt bzw. erstellen lassen, die aus der damaligen Sicht nachvollziehbar zu der Annahme berechtigte, der Weinhandel werde innerhalb eines überschaubaren Zeitraums die Gewinnzone erreichen. Auch hat sie ihre Gewinnerzielungsabsicht nicht auf anderem Wege hinreichend dargelegt. So sind keinerlei Umstrukturierungsmaßnahmen z.B. in Form deutlich erhöhter Werbemaßnahmen ersichtlich, die erkennen lassen, dass sie auf die bereits eingetretenen Verluste reagiert hat. Zwar hat sie auf das Schreiben des Beklagten vom 11. Juli 1999 ausgeführt, dass sie aufgrund einer im 4. Quartal 1998 eingetretenen Erkrankung, die bis ins 1. Halbjahr 1999 angedauert habe, nur eingeschränkt habe tätig werden können. Auch hat die Klägerin vorgetragen, dass die Betriebseinstellung in 2000 krankheitsbedingt erfolgt sei. Dies klägerische Vorbringen reicht jedoch für die steuerliche Anerkennung der Verluste nicht aus.
Für die Klägerin war bereits in den ersten beiden Jahren erkennbar, dass sie aufgrund der schwachen Resonanz auf die ganz wenigen von ihr geschalteten Anzeigen ihren Umsatz nur dann würde erheblich steigern können, wenn sie weitaus präsenter am Markt auftreten würde. Dies ist aber während der gesamten Zeit nicht geschehen. Zu keinem Zeitpunkt ist eine deutliche Verhaltensänderung gerade im Bezug auf ihr Auftreten nach außen hin erkennbar. Des Weiteren hat sie ihren Wareneinkauf nicht auf den Warenverkauf abgestimmt, sondern in jedem Jahr deutlich mehr Wein eingekauft, als sie verkauft hat, obwohl sie gegenüber der Kellerei keinerlei Mindestabnahmeverpflichtung hatte.
Im Streitfall ist insgesamt ein Totalverlust mit dem Weinhandel erzielt worden ist. Der Betrieb war zudem - wie vorstehend ausgeführt – nach seiner Wesensart und insbesondere der Art seiner Bewirtschaftung auf Dauer gesehen objektiv nicht geeignet, mit Gewinn zu arbeiten. Die Klägerin hat nach Auffassung des Senates die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich der Lebensführung liegenden persönlichen Gründen und Neigungen ausgeübt. Hierzu gehört zum einen der Umstand, dass die Kläger bereits vor Eröffnung des Weinhandels Kontakte zur der Weinkellerei hatten, ihren Wein von dort bezogen haben und Weinliebhaber waren. Zum anderen haben sie mit der Eröffnung des Weinhandels erreicht, dass sie für den Weinbezug nur den Händlerpreis zahlen mussten, der unter dem Preis für Privatkunden lag.
II. Nur soweit die Kläger hilfsweise die Berücksichtigung der im Zusammenhang mit dem Weinhandel in 1997 gezahlten Steuerberatungskosten geltend macht, hat die Klage Erfolg.
Diese Aufwendungen sind in Höhe von 398,98 DM in 1997 als Sonderausgaben nach § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG zu berücksichtigen. Da die Verluste der Klägerin aus dem Weinhandel nicht den gewerblichen Einkünften zuzurechnen sind, sind die damit zusammenhängenden Steuerberatungskosten auch keine Aufwendungen zur Erzielung von Einkünften; sie sind vielmehr dem einkommensteuerrechtlich irrelevanten Bereich der Einkommensverwendung zuzurechnen (vgl. BFH-Urteil vom 22. Mai 1987 III R 220/83, BStBl II 1987, 711). Sie fallen grundsätzlich unter das Abzugsverbot des § 12 EStG, sind jedoch aufgrund der Ausnahmeregelung in § 10 Abs. 1 Nr. 6 EStG abziehbar.
III. Die hilfsweise bis zur Höhe des Änderungsrahmens geltend gemachte Berücksichtigung von Rentenversicherungsbeiträge als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften i.S. des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchtst. a EStG kommt nicht in Betracht. Die vom Kläger unstreitig geleisteten Beträge zur gesetzlichen Rentenversicherung sind nicht als Werbungskosten bei seinen (künftigen) Einkünften aus § 22 EStG abzugsfähig. Zur Vermeidung von Wiederholungen nimmt der Senat insoweit Bezug auf die Ausführungen in dem Urteil des BFH vom 21. Juli 2004 (X R 72/01, BFH/NV 2005, 513), dessen Auffassung sich der Senat vollinhaltlich anschließt.
IV. Auch die Berücksichtigung weiterer Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben in Höhe der steuerfreien Aufwandsentschädigung nach § 12 des Gesetzes über die Rechtsverhältnisse der Mitglieder des Deutschen Bundestages – AbgG - kommt nicht in Betracht. Der Beklagte hat zu Recht nur die vom Kläger erklärten und nachgewiesenen Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt. Ein pauschaler weiterer Werbungskostenabzug – im Streitfall bis zur Höhe des Änderungsrahmens – kommt schon deshalb nicht in Betracht, da das EStG einen entsprechenden pauschalen Werbungskostenabzug für Steuerpflichtige, die nicht Mitglied des Bundestages sind, nicht vorsieht. Die Kläger bzw. der Kläger kann auch bei unterstellter Verfassungswidrigkeit der Steuerfreiheit von Aufwandspauschalen für Bundestagsabgeordnete keinen Anspruch auf Einbeziehung in den begünstigten Personenkreis und Gewährung einer vergleichbaren Steuervergünstigung erreichen. Das Bundesverfassungsgericht – BVerfG - hat zu dieser Problematik bereits in seinem Beschluss vom 20. Juni 1978 (2 BvR 314/77, BStBl II 1979, 92) ausgeführt, dass es nicht ausreiche, lediglich eine Ungleichbehandlung verschiedener Vergleichspaare darzulegen, sondern es müsse vielmehr auch dargelegt werden, dass im Fall der Bestätigung der Rechtsansicht eines Beschwerdeführers durch das BVerfG mit der Folge der Nichtigerklärung der beanstandeten Gesetzesvorschrift eine Besserstellung des Beschwerdeführers erfolgen würde. Das BVerfG hat weiter ausgeführt, dass eine Änderung der entsprechenden Vorschrift des AbgG einen Dritten, der nicht Mitglied des Bundestages ist, nicht betrifft und eine Gesetzesänderung zu seinen Gunsten offensichtlich ausscheidet. Ungeachtet einer etwaigen Verfassungswidrigkeit der Regelung der steuerfreien Aufwandsentschädigungen von Abgeordneten kann nicht davon ausgegangen werden, dass das BVerfG die Ungleichbehandlung – soweit sie überhaupt besteht und nicht sachgerechte Gründe diese Ungleichbehandlung rechtfertigen (die Ungleichbehandlung verneint der 10. Senat des FG Münster im Urteil vom 23. Januar 2006 10 K 2114/04 E) – zwischen den Abgeordneten und den Klägern in der Weise behebt, dass es den Gesetzgeber verpflichtet, die übrigen Steuerpflichtigen durch entsprechende Ausgestaltung der Werbungskostenpauschbeträge oder der Betriebsausgabenpauschbeträge mit den Abgeordneten gleichzustellen.
Da der Gesetzgeber bei Beachtung des Art. 3 GG andere Personen als Abgeordnete nicht in die Begünstigungsregelung mit einbeziehen wollte, ist nicht erkennbar, dass die Kläger über den Weg des sog. verfassungswidrigen Unterlassens des Gesetzgebers einen Anspruch auf Einbeziehung in die steuerliche Befreiung der Aufwandsentschädigung von Abgeordneten durch die vergleichbare Gewährung eines Steuerabzugsbetrages erreichen kann.
V. Unter Berücksichtigung weiterer Sonderausgaben in Höhe von 398,98 DM ergibt sich danach für 1997 folgende Einkommensteuer lt. Urteil:
DM ESt (DM)
z.v.E. lt. Bescheid vom 30.6.2003 280.151,- 104.437,-
./. weitere Sonderausgaben lt. Urteil 397,-
= z.v.E. lt. Urteil 279.754,-
Progressionsvorbehalt nach § 32 b EStG in Höhe von 10.770,- DM
Unter Berücksichtigung des Progressionsvorbehaltes ergibt sich ein Steuersatz von 37,2745 %. Wendet man diesen Steuersatz auf das z.v.E. lt. Urteil in Höhe von 279.720,- DM an, ergibt sich eine festzusetzende Einkommensteuer lt. Urteil in Höhe von 104.264,- DM bzw. 53.309,34 €.
Auch soweit die Kläger in geringem Umfang mit ihrer Klage Erfolg hatten, waren ihnen die gesamten Kosten des Verfahrens aufzuerlegen, da sie den Antrag auf Berücksichtigung der Steuerberatungskosten als Sonderausgaben und den Antrag auf Vorläufigkeitserklärung bezüglich der Berücksichtigung von Krankenversicherungsbeiträgen erstmals im Klageverfahren gestellt haben (Rechtsgedanke des § 137 FGO).
VI. Die Revision wird im Hinblick darauf zugelassen, dass gegen das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 10. April 2003 (14 K 14/02, EFG 2004, 886) und das Urteil des Hessischen FG vom 14. Juni 2004 (5 K 1500/049) der BFH jeweils auf die Nichtzulassungsbeschwerde hin die Revision zugelassen hat und gegen das Urteil des FG Münster vom 23. Januar 2006 (10 K 2114/04 E) Revision eingelegt worden ist.

Rechtsmittelbelehrung: