Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2000-12-20, Aktenzeichen 8 K 4633/97 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2000:1220.8K4633.97E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden den Klägern auferlegt.

Tatbestand:
Streitig ist im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung 1995
Die Kläger (Kl.) sind Eheleute und werden für das Streitjahr 1995 zusammen veranlagt. Der Ehemann erzielt als Inhaber einer Pizzeria (01.01.1995 bis 15.02.1996) und eines Gemüseladens (ab 15.10.1995) Einkünfte aus Gewerbebetrieb und ist als Hausmeister nichtselbständig tätig. Die Ehefrau (Klin.) erzielt als Rechtsanwältin und Notarin sowie in geringem Umfang als Schriftstellerin Einkünfte aus selbständiger Arbeit. Außerdem erzielt sie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung.
Mit der Einkommensteuererklärung 1995 legte die Klin. folgende Einnahmenüberschußrechnung hinsichtlich ihrer schriftstellerischen Tätigkeit vor:
Einnahmen
Honorar T incl. USt 85,00 DM
Ausgaben
Weltfrauenkonferenz (30.08.-08.09.95) 4.050,00 DM
USt 1994 414,40 DM
Bürobedarf 284,98 DM
Büroständer 176,00 DM
Bewirtungskosten 219,50 DM
Fachliteratur 53,20 DM
Verlust 1995 - 4.840,98 DM
Das FA kürzte die Betriebsausgaben um die Aufwendungen für die Weltfrauenkonferenz in Höhe von 4.050 DM und um 20 % der Bewirtungsaufwendungen. Der Verlust wurde mit 571 DM angesetzt.
Die Einkommensteuer 1995 wurde mit Bescheid vom 27.11.1996 in Höhe von 105.860 DM festgesetzt.
Gegen diesen Bescheid wenden sich die Kl. mit ihrem Einspruch und tragen zur Begründung vor: Sie seien mit dem Nichtansatz der Reisekosten zur Weltfrauenkonferenz nach Peking als Betriebsausgabe bei den Einkünften aus schriftstellerischer Tätigkeit der Klin. nicht einverstanden. Die Klin. habe als Mitglied des deutschen Juristinnenbundes/Abteilung Europakommission in Peking an den Diskussionen zum Thema Menschenrechte (Drittes Leitthema der Tagung teilgenommen) und zudem mit anderen Mitgliedern des deutschen Juristinnenbundes eine Veranstaltung auf der Konferenz vorbereitet. Sie habe dabei durch Vortragstätigkeit aktiv an der Gestaltung dieser Konferenz mitgewirkt. Im Rahmen der Ausstellung und Vortragsreihe "Weltfrauenkonferenz follow-up" des Bündnisses Frauen aus N habe die Klin. im Jahre 1996 einen Vortrag zum Thema "Gewalt gegen Frauen und Mädchen als Menschenrechtsverletzung. Sexuelle Verstümmelung von Mädchen in Afrika" gehalten und hierfür ein Honorar in Höhe von 300 DM erhalten. Das Referentinnenhonorar sei als wirtschaftlicher Ausfluß der Teilnahme an der Weltfrauenkonferenz in Peking anzusehen.
Nachdem das FA mit Schreiben vom 24.03.1997, auf dessen Inhalt verwiesen wird, die Versagung des Betriebsausgabenabzugs mangels ausreichender beruflicher Veranlassung ausführlich erläutert hatte, vertrat die Klin. die Auffassung, daß die Pekingreise zur Weltfrauenkonferenz mit ihrer selbstständigen Tätigkeit als Rechtsanwältin in Zusammenhang stehe. Sie sei in ihrer Eigenschaft als Anwältin viel vor dem Europäischen Gerichtshof in Luxemburg in Sachen Menschenrechte tätig. Da dies auch ein Leitthema der Weltfrauenkonferenz gewesen sei, habe - unter Einbeziehung der schriftstellerischen Arbeit - ein ausreichender beruflicher Zusammenhang bestanden. Die Klin. legte in diesem Zusammenhang eine Aufstellung hinsichtlich der von ihr vor dem Europäischen Gerichtshof vertretenen Mandanten vor. Es handelt sich zum größten Teil um männliche Mandanten. Desweiteren wurde dem FA das vollständige Programm der Weltfrauenkonferenz sowie die Dokumentation der Ausstellung und Vortragsreihe zur Pekinger Weltfrauenkonferenz seitens des Bündnisses Frauen aus N vorgelegt.
Der Einspruch war erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 03.07.1997). Das FA meinte, die Aufwendungen für die Weltfrauenkonferenz könnten nicht als Betriebs-
ausgaben bei den Einkünften aus schriftstellerischer Arbeit abgezogen werden. Im hier vorliegenden Fall sei die Reise nicht ausschließlich oder zumindest weitaus überwiegend aus beruflichen Gründen unternommen worden. Es werde keinesfalls bestritten, daß die auf der Reise gewonnenen Erkenntnisse Ausfluß auf den gehaltenen Vortrag genommen hätten, dem evtl. noch einige folgen könnten. Dieser im Jahre 1996 gehaltene Vortrag sei jedoch nicht ursächlich für die Teilnahme an der Weltfrauenkonferenz in Peking gewesen. Der private Aspekt, d.h. die Teilnahme der Klin. in ihrer Eigenschaft als Mitglied des deutschen Juristinnenbundes/Kommission Europarecht, habe den überwiegenden Grund für die Reise dargestellt. Der betriebliche/berufliche Anteil sei - im Verhältnis der getätigten Aufwendungen und der Höhe des später erhaltenen Honorars für den Vortrag - nur von untergeordneter Bedeutung gewesen. Da die Reise auch privaten Zwecken gedient habe, die Aufwendungen jedoch nicht leicht und einwandfrei nach objektiven Merkmalen von der beruflichen Veranlassung getrennt werden könnten, greife das Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 EStG. Eine Berücksichtigung der Aufwendungen sei daher nicht möglich.
Der von der Klin. vorgetragene Zusammenhang mit ihren Einkünften aus selbständiger Arbeit als Rechtsanwältin und der damit verbundenen Tätigkeit vor dem Europäischen Gerichtshof sei für eine Anerkennung der Aufwendungen als Betriebsausgaben ebenfalls nicht ausreichend gewesen. Es sei nicht schlüssig vorgetragen worden, inwiefern die Teilnahme an der Weltfrauenkonferenz für die Tätigkeit als Rechtsanwältin verwertet worden sei. Die Klin. vertrete zum überwiegenden Teil männliche Mandanten vor dem Europäischen Gerichtshof. Über die Art und den Inhalt bzgl. der von der Klin. geführten Verfahren sei - trotz ausdrücklicher Aufforderung vom 07.05.1997 - keine Stellung genommen worden. Es könne sich aber, allein im Hinblick auf ihre Mandanten, nicht um Fragen von Menschenrechten i.V.m. Frauenfragen gehandelt haben.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage, mit der die Kl. weiterhin die Berücksichtigung der 4.050 DM als abziehbare Aufwendungen erstreben. Außerdem machen sie Kinderbetreuungskosten in Höhe von 25.512 DM geltend. Sie tragen vor, die Klin. sei berufstätig und habe drei Kinder in ihrem Haushalt. Es handele sich um die Kinder I (E.), geb. am 1982, H E., geb. am 1984 und X E., geb. am 1985. Mit dem Kl. sei die Klin. in zweiter Ehe verheiratet. Die Kinder würden aus der ersten Ehe der Klin. stammen. Um beiden Kl. die Berufstätigkeit ermöglichen zu können, sei eine Betreuung der Kinder erforderlich. Für diese Betreuungskosten hätten die Kl. im Jahr 1995 25.512 DM aufgewendet. Die Betreuungsperson, Herr C B , sei mit einem Angestelltenvertrag versicherungspflichtig bei der Klin. angestellt. Die Aufwendungen seien dem FA auch ordnungsgemäß nachgewiesen worden.
Nachdem im Laufe des Klageverfahrens das FA den Einkommensteueränderungsbescheid 1995 vom 16.04.1999 erlassen hat, haben die Kl. diesen zum Gegenstand des Klageverfahrens gemacht. In diesem Bescheid hat das FA die Steuerfestsetzung hinsichtlich der Abziehbarkeit des Haushaltsfreibetrags und der Berücksichtigung von Kinderbetreuungskosten gemäß § 165 Abs. 1 AO für vorläufig erklärt. Außerdem hat das FA hinsichtlich der vom Kl. betriebenen Pizzeria eine Nettozuschätzung in Höhe von 38.433,81 DM vorgenommen. Gegen diesen Änderungsbescheid, der gemäß § 68 FGO zum Gegenstand des Klageverfahrens geworden ist, wenden sich die Kl. ergänzend mit der Begründung, daß die Hinzuschätzung unbegründet sei. Der Kl. sei iranischer Abstammung. In 1991 sei er als Asylbewerber in die Bundesrepublik Deutschland eingereist. Nach seiner Anerkennung als Asylbewerber habe er sodann Anfang 1995 zwecks Begründung einer wirtschaftlichen Existenz in Deutschland den vorgenannten Gewerbebetrieb übernommen. Die Übernahme habe zu einem Zeitpunkt erfolgt, in dem er - was das kaufmännische Führen von wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben angehe völlig unerfahren gewesen sei. Die Unerfahrenheit betreffe sowohl die sachgerechte Abschätzung des für den laufenden Betriebs erforderlichen Wareneinkaufs als auch den Umgang mit den nach deutschen Gesetzen bestehenden Aufzeichnungspflichten. Sie seien der Auffassung, der nach dem Wareneinkauf zu ermittelnde Verderb sei wesentlich höher anzunehmen. Wegen der dafür maßgeblichen Indizien würden sie auf die Begründung der Einsprüche wegen Umsatzsteuer und zugehörigen Nebenleistungen jeweils für 1996 und 1997 verweisen. Unter Berücksichtigung des im Rahmen der vorgenannten Einspruchsbegründungen erörterten höheren Warenverderbs aus dem vom Kl. 1996 eröffneten Gemüseladen, könne - wegen der Unerfahrenheit des Kl. im kaufmännischen Gebaren gerade zu Beginn seiner wirtschaftlichen Tätigkeit - gerade auch ein erheblich höherer Warenverderb für 1995 im Rahmen des Gewerbebetriebs "Pizzeria" angenommen werden.
Gemäß der Anlage 1 zum Prüfungsbericht lege das FA einen mittlere Netto-Rohgewinnaufschlagsatz laut Richtsatzsammlung in Höhe von 270 % zugrunde. Nach der Richtsatzsammlung sei der vorgenannte Aufschlagsatz von 270 % gegeben, wenn Pizzerien mit einem wirtschaftlichen Umsatz bis 350.000 DM als Gast- und Speisewirtschaften geführt würden. Tatsächlich habe es sich bei der vom Kl. betriebenen Pizzeria hauptsächlich um einen "Auslieferungsbetrieb" gehandelt. Der wesentliche Teil der gelieferten Pizzen sei von den Kunden per Telefon oder persönlich (vor-) bestellt und sodann in Pizzeria abgeholt worden. Nach dieser Kundenstruktur habe der Kl. in seinem Lokal - abgesehen von einigen Stehtischen - Vorrichtungen für einen Verzehr der Pizzen vor Ort nicht bereitgehalten. Deshalb könne - was für die Anwendung des o.g. Rohgewinnaufschlagsatzes von 270 % von entscheidender Bedeutung sei - ein erheblicher Getränkeverzehr im Lokal nicht angenommen werden. In Gast- und Speisewirtschaften, die Vorrichtungen für den Verzehr von Speisen und Getränken vor Ort bereithalten würden, werde ein wesentlicher Teil der Gewinnmarge jedoch über den Verkauf von Getränken erzielt. Deswegen komme hier der Ansatz eines Netto-Rohgewinnaufschlagsatzes von 270 % nicht in Betracht. Dem vorgetragenen Sachverhalt, daß der weitaus überwiegende Teil der produzierten Pizzen "außer Haus" geliefert worden sei, sei die Finanzverwaltung auch im Rahmen der Betriebsprüfung im Ergebnis gefolgt, da 80 % der Umsätze dem ermäßigten Steuersatz von 7 % unterworfen seien. Dieser sei nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) in der für den Prüfungszeitraum geltenden Fassung nur dann anzuwenden, wenn die Lieferung von Speisen und Getränken nicht zum Verzehr an Ort und Stelle erfolgt sei.
Desweiteren könne hinsichtlich des Gewerbebetriebs "Pizzeria" entgegen den Ausführungen in Tz. 8 des Ap-Berichtes eine Buchführungspflicht nicht angenommen werden. Vielmehr sei der Kl. lediglich als Kleingewerbetreibender im Sinne des § 4 Handelsgesetzbuch (HGB) zu behandeln. Nach dieser Vorschrift seien keine Handelsbücher zu führen, so daß auch eine Buchführungspflicht über § 5 Abs. 1 EStG nicht begründet werden könne. Somit seien an die Aufzeichnungspflichten erheblich geringere Anforderungen zu stellen.
Hinsichtlich des Haushaltsfreibetrages und der Berücksichtigung der Kinderbetreuungskosten tragen die Kl. ergänzend vor, insbesondere werde noch gerügt, daß der Haushaltsfreibetrag, der in den Jahren 1992 und 1993 gewährt worden sei, weil die Klin. alleinerziehend gewesen sei, nach der Verheiratung mit dem neuen Ehemann weggefallen sei. Der Kl., der nicht Vater der Kinder sei, erbringe auch keinerlei Unterhaltsleistungen für die Kinder. Der Wegfall des Haushaltsfreibetrages sei aus diesem Grunde auf keinen Fall gerechtfertigt. Zumindest müßten jedoch die vollen Kinderbetreuungskosten des Haushaltsangestellten berücksichtigt werden.
Die Kl. beantragen,
bei der Festsetzung der Einkommensteuer 1995
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Hinsichtlich der Aufwendungen in Höhe von 4.050 DM für die Teilnahme der Klin. an der Weltfrauenkonferenz in Peking verweist es auf die Gründe in der Einspruchsentscheidung.
Ergänzend meint es, die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen im Rahmen der Betriebsprüfung sei zu Recht erfolgt. Zunächst sei anzuführen, daß in dem Prüfungsbericht keineswegs geäußert worden sei, daß für die Pizzeria eine Buchführungspflicht bestehe. Vielmehr sei in Tz. 8 des Ap-Berichtes erläutert worden, daß für den Kl. die Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 in Verbindung mit § 5 Abs. 1 EStG erfolgt sei. Das sei eine reine Sachverhaltsfeststellung. Wenn der Kl. freiwillig bilanziere und Bücher führe, so würden für ihn auch die entsprechenden Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten gelten. Während der Betriebsprüfung sei festgestellt worden, daß die Kassenführung der Pizzeria nicht ordnungsgemäß sei, da Tagesendsummenbons, Registrierstreifen, Kassenzettel o.ä. nicht aufbewahrt worden seien. Es sei lediglich ein Datev-Kassenbuch geführt worden. Tägliche Kassenbestände seien nicht ermittelt worden. Eine Auszählung des täglichen Kassenbestandes sei ebenfalls nicht ersichtlich. Die Überprüfung der Vollständigkeit der Einnahmen sei deshalb im Rahmen der Betriebsprüfung nicht möglich gewesen. Soweit die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen nicht ermitteln oder berechnen könne, habe sie diese zu schätzen (§ 162 AO). Die Richtsätze würden bei Fehlen geeigneter Unterlagen Anhaltspunkte für diese Schätzung geben. Dabei falle die Steh-Pizzeria sehr wohl in den Bereich "Gast- und Speisewirtschaften" der Richtsatzsammlung. Der Aufschlagsatz von 270 % sei dabei keinesfalls überhöht. Unter der Berücksichtigung der Tatsache, daß der Betrieb erst in 1995 eröffnet worden sei, sei bei der Schätzung lediglich der mittlere Richtsatz als Netto-Rohgewinnaufschlagsatz angenommen worden. Aus den Prüfungserfahrungen bei Steh-Pizzerien ergebe sich, daß bei dem Verkauf der Pizzen sogar häufig noch höhere Aufschläge bis weit über 300 % angesetzt würden. Eine Minderung des Aufschlagsatzes wegen eines geringen Getränkeverkaufs komme daher nicht in Betracht, da der Aufschlagsatz von 270 % allein schon durch den Verkauf der Pizzen gerechtfertigt sei. Desweiteren sei das FA der Ansicht, daß dem Warenverderb mit einem Abschlag von 10 % ausreichend Rechnung getragen worden sei. Dem Verweis auf die Begründung der Einsprüche wegen Umsatzsteuer 1996 und 1997 könne nicht gefolgt werden, da der Kl. in diesen Jahren einen Gemüseladen geführt habe. Das Warensortiment der Pizzeria sei mit dem Warensortiment des Gemüseladens nicht vergleichbar. Bei einer Pizzeria gebe es viele Lebensmittel, die nicht so schnell verderben (z.B. Mehl, Salz, Tomaten aus der Dose, Dosenpilze, Thunfisch aus der Dose, Käse, Salami etc). Hierbei sei auch zu berücksichtigen, daß der Abschlag von 10 % zugunsten des Kl. von dem gesamten Warensortiment vorgenommen worden sei.
Hinsichtlich der Kinderbetreuungskosten (§ 33 c Abs. 1-4 EStG) und des Haushaltsfreibetrages (§ 32 Abs. 3 und 4 EStG 1983 sowie § 32 Abs. 7 EStG 1986 ff) habe das Bundesverfassungsgericht zwar entschieden, daß diese Regelungen mit Artikel 6 Abs. 1 und 2 Grundgesetz unvereinbar seien, soweit sie die in ehelicher Gemeinschaft lebenden, unbeschränkt steuerpflichtigen Eltern vom Abzug der Kinderbetreuungskosten wegen Erwerbstätigkeit bzw. von der Gewährung des Haushaltsfreibetrages ausschließen würden. Es habe jedoch gleichzeitig beschlossen, daß die für verfassungswidrig erklärten Vorschriften in Bezug auf die Kinderbetreuungskosten bis zum 31.12.1999 und in Bezug auf den Haushaltsfreibetrag bis zum 31.12.2001 weiterhin anwendbar bleiben würden und den Gesetzgeber verpflichtet, für die nach diesen Zeitpunkten liegenden Veranlagungszeiträume Neuregelungen zu treffen.
Die Berücksichtigung von Kinderbetreuungskosten und/oder eines Haushaltsfreibetrages über die für den jeweiligen Veranlagungszeitraum gültigen gesetzlichen Regelungen hinaus komme daher nicht in Betracht.
Im Laufe des Klageverfahrens hat das FA außerdem nach Überprüfung aufgrund des § 53 EStG zur Steuerfreistellung des Existenzminimums von Kindern den Einkommensteueränderungsbescheid 1995 vom 29.09.2000 erlassen. Es hat darin eine Einkommensteuer in Höhe von 104.200 DM festgesetzt. Diesen Bescheid haben die Kl. durch ihren Antrag gemäß § 68 FGO ebenfalls zum Gegenstand des Klageverfahrens gemacht.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhaltes wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze sowie auf die vom FA vorgelegten Steuerakten verwiesen.
Auf den Ap-Bericht vom 05.10.1998 wird Bezug genommen.
Der Senat hat in dem Rechtsstreit am 20.12.2000 mündlich verhandelt. Auf die Niederschrift hierüber wird verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
1.
Das FA hat zu Recht die Aufwendungen der Klin. in Höhe von 4.050 DM für die Teilnahme der Klin. an der Weltfrauenkonferenz in Peking (3. Leitthema "Menschenrechte") weder als Betriebsausgaben bei ihrer schriftstellerischen Tätigkeit oder bei ihrer Vortragstätigkeit noch bei ihrer selbständigen Tätigkeit als Rechtsanwältin berücksichtigt.
Betriebsausgaben sind gemäß § 4 Abs. 4 EStG die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlaßt sind.
Es kann dahinstehen, ob die Aufwendungen für die Teilnahme der Klin. an der Weltfrauenkonferenz in Peking durch ihre schriftstellerische Tätigkeit bzw. ihre Vortragstätigkeit oder durch ihre selbständige Tätigkeit als Rechtsanwältin veranlaßt sind. Dagegen könnte sprechen, daß die Einnahmen aus schriftstellerischer Tätigkeit (Honorar T ) in Höhe von 85 DM und das Honorar in Höhe von 300 DM, daß die Klin. nach der Weltfrauenkonferenz wegen eines Vortrags beim Bündnis Frauen aus N zum Thema "Gewalt gegen Frauen und Mädchen als Menschenrechtsverletzung. Sexuelle Verstümmelung von Mädchen in Afrika" im Rahmen der Ausstellung und Vortragsreihe Weltfrauenkonferenz "Follow Up" erhalten hat, so gering sind, daß es zweifelhaft erscheint, ob die Aufwendungen überhaupt in dem notwendigen Veranlassungszusammenhang zu diesen Einnahmen zu sehen sind. Auch hinsichtlich der Einnahme der Klin. mit ihren Einkünften aus selbständiger Tätigkeit als Rechtsanwältin ist der Veranlassungszusammenhang sehr zweifelhaft. Das FA weist insoweit zutreffend darauf hin, daß die Klin. nicht schlüssig vorgetragen hat, inwiefern die Teilnahme an der Weltfrauenkonferenz für ihre Tätigkeit als Rechtsanwältin verwendet worden ist. Der von ihr behauptete Zusammenhang mit Verfahren vor dem Europäischen Gerichtshof der Menschenrechte in Straßburg erscheint schon deshalb sehr zweifelhaft, weil sich aus der von ihr vorgelegten Mandantenliste ergibt, daß sie überwiegend männliche Mandanten vor dem Europäischen Gerichtshof für Menschenrechte vertritt. Insoweit weist das FA zutreffend darauf hin, daß es sich bei deren Vertretung nicht um Fragen von Menschenrechte in Verbindung mit Frauenfragen gehandelt habe.
Letztlich kann dies alles dahinstehen, weil ein Abzug der streitigen Aufwendungen bereits wegen § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht möglich ist. Danach können Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, nicht abgezogen werden, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen.
Die hier streitigen Aufwendungen stellen Aufwendungen für die Lebensführung der Klin. in diesem Sinne dar. Die Klin. hat die Reise vor allem aus privaten Gründen, nämlich wegen ihres persönlichen Interesses an Frauenfragen und aufgrund ihrer Mitgliedschaft in dem Deutschen Juristinnenbund gemacht. Als Mitglied des Deutschen Juristinnenbundes (Abteilung Europakommission) hat sie nach ihrem Vorbringen in Peking an den Diskussionen zum Thema Menschenrechte (3. Leitthema der Tagung) teilgenommen und eine Veranstaltung auf der Konferenz vorbereitet und durch Vortragstätigkeit aktiv an der Konferenz mitgewirkt. Die Mitgliedschaft im Deutschen Juristinnenbund und das Engagment als Mitglied dieses Bundes bei der Weltfrauenkonferenz sind aber private Angelegenheiten im Rahmen der Lebensführung der Klin.. Beides ist für ihre Tätigkeit als Rechtsanwältin nicht erforderlich. Daß sie mit ihrer Mitgliedschaft im Deutschen Juristinnenbund und mit ihrer Teilnahme an der Weltfrauenkonferenz in Peking auch ihren Beruf als Rechtsanwältin fördert, wird vom Senat nicht bezweifelt. Dies ist jedoch nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht ausreichend für eine steuerliche Berücksichtigung der Aufwendungen.
2.
Das FA hat es ebenfalls zu Recht abgelehnt, die von den Kl. geltend gemachten Kinderbetreuungskosten entweder nach § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG (Sonderausgaben) oder nach § 33 c EStG (Kinderbetreuungskosten) zu berücksichtigen.
Die Voraussetzungen gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG liegen bereits deshalb nicht vor, weil zum Haushalt der Kl. nicht zwei Kinder gehören, die zu Beginn des Kalenderjahres 1995 das 10. Lebensjahr noch nicht vollendet haben. Zu Beginn des Kalenderjahres 1995 hatte nur eines der drei Kinder der Klin., nämlich der am 30.07.1985 geborene Sohn X das 10. Lebensjahr noch nicht vollendet.
Ein Abzug der von den Kl. aufgewendeten Kinderbetreuungskosten in Höhe von 25.512 DM gemäß § 33 c EStG ist ebenfalls nicht möglich, weil nach dieser Vorschrift die Kinderbetreuungskosten nur Alleinstehende im Sinne des § 33 c Abs. 2 EStG geltend machen können. Dazu gehören die Kl. als Verheiratete nicht. Die Klin. kann auch keinen Erfolg mit ihrem Vorbringen haben, daß der Haushaltsfreibetrag, der ihr in den Jahren 1992 und 1993 gewährt worden sei, weil sie alleinerziehend gewesen sei, nach der Verheiratung mit dem neuen Ehemann zu Unrecht weggefallen sei.
Hinsichtlich der Kinderbetreuungskosten (§ 33 c Abs. 1 - 4 EStG) und des Haushaltsfreibetrages (§ 32 Abs. 3 und 4 EStG 1983 sowie § 32 Abs. 7 EStG 1986 ff) hat das Bundesverfassungsgericht zwar entschieden, daß diese Regelungen mit Artikel 6 Abs. 1 und 2 Grundgesetz unvereinbar sind, soweit sie die in ehelicher Gemeinschaft lebenden, unbeschränkt steuerpflichtigen Eltern vom Abzug der Kinderbetreuungskosten wegen Erwerbstätigkeit bzw. von der Gewährung des Haushaltsfreibetrages ausschließen. Es hat jedoch gleichzeitig beschlossen, daß die für verfassungswidrig erklärten Vorschriften in Bezug auf die Kinderbetreuungskosten bis zum 31.12.1999 und in Bezug auf den Haushaltsfreibetrag bis zum 31.12.2001 weiterhin anwendbar bleiben und den Gesetzgeber verpflichtet, für die nach diesem Zeitpunkt liegenden Veranlagungszeiträume Neuregelungen zu treffen (Beschluß des 2. Senats des Bundesverfassungsgerichts vom 10.11.1998 - 2 BvR 1057/91 - 2 BvR 1226/91
- 2 BvR 980/91 BStBl. II 1999, 182, 192). Die Berücksichtigung von Kinderbetreuungskosten und/oder eines Haushaltsfreibetrages über die für den jeweiligen Veranlagungszeitraum gültigen gesetzlichen Regelungen hinaus kommt daher nicht in Betracht.
3.
Die Anträge der Kl. zu 3. konnten ebenfalls keinen Erfolg haben.
Das FA hat zutreffend beim vom Kl. im Streitjahr 1995 betriebenen Pizzabetrieb einen Nettobetrag in Höhe von 38.433,81 DM dem Umsatz und Gewinn hinzugeschätzt. Das FA war zu dieser Schätzung gemäß § 162 AO dem Grunde nach berechtigt. Nach dieser Vorschrift hat das FA die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, soweit es diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Das gleiche gilt für die Schätzungsbefugnis des Gerichtes (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Gemäß § 162 Abs. 2 AO ist insbesondere zu schätzen, wenn Bücher oder Aufzeichnungen, die der Steuerpflichtiger nach den Steuergesetzen zu führen hat, nicht nach § 158 AO zugrundegelegt werden. Das ist hier der Fall. Nach § 158 AO sind die Buchführung und die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen, die den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen, der Besteuerung zugrundezulegen, insoweit nach den Umständen des Einzelfalles kein Anlaß ist, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden.
Die vom Kl. vorgenommene Kassenführung ist nicht ordnungsgemäß. Er hat ein Datev-Kassenbuch geführt, in dem er zwar Einnahmen und Ausgaben erfaßt hat. Die Kassenführung ist aber formell fehlerhaft.
Kassenaufzeichnungen (§ 146 Abs. 1 Nr. 2 AO) müssen so geschaffen sein, daß ein Buchsachverständiger jederzeit in der Lage ist, den Sollbestand laut Aufzeichnungen mit dem Ist-Bestand der Geschäftskasse zu vergleichen (vgl. BFH-Urteil vom 17.11.1981 8 R 174/77 BStBl. II 1982, 430, 432 r.Sp. m.w.N.).Diese sogenannte Kassensturzfähigkeit war in dem Betrieb des Kl. nicht gewährleistet. Der Kl. hat es unterlassen, die täglichen Kassenbestände zu ermitteln. Eine Auszählung des täglichen Kassenbestandes ist nicht ersichtlich. Tagesendsummenbons, Registrierstreifen, Kassenzettel o.ä. hat der Kl. nicht aufbewahrt (vgl. § 147 Abs. 1 und 3 AO). Zwar kann hiervon für den Fall abgesehen werden, daß anstelle eines Kassenbuches ein fortlaufender Kassenbericht geführt wird, indem die Einnahmen und Ausgaben mit dem Anfangs- und Endbestand der Kasse abgestimmt werden. Der Kl. hat jedoch keine Kassenberichte erstellt. Das Zustandekommen der im Kassenbuch festgehaltenen Summen mußte also durch die Ursprungsaufzeichnungen nachgewiesen werden (vgl. dazu Urteil des Finanzgerichts Hamburg vom 04.12.1990 II 104/88 EFG 1991, 507).
Eine Überprüfung der Vollständigkeit der Einnahmen ist deshalb nicht möglich. Bei der Struktur des vom Kl. betriebenen Pizza-Betriebes (vornehmlich Bargeschäfte) ergreift die fehlende Ordnungsmäßigkeit der Kassenprüfung die gesamte Buchführung (BFH-Urteil vom 20.09.1989 X R 39/87 BStBl II 1990, 109).
Der Kl. kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, daß, da die Gewinnermittlung für seinen Betrieb gemäß § 4 Abs. 3 EStG erfolgt sei, er im Sinne des § 158 AO als Kleingewerbebetreibender lediglich dazu verpflichtet sei, Wareneinkäufe, Betriebseinnahmen und den Eigenverbrauch aufzuzeichnen.
Wie sich aus den vorgelegten Steuerakten ergibt, hat der Kl. seinen Gewinn für das Streitjahr 1995 entgegen seinem Vorbringen gemäß § 4 Abs. 1 i.V.m. § 5 EStG ermittelt. Gemäß § 146 Abs. 6 AO gelten die Ordnungsvorschriften auch dann, wenn der Unternehmer Bücher und Aufzeichnungen führt, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, ohne hierzu verpflichtet zu sein.
Unabhängig hiervon hätte der Kl. auch dann, wenn er die Gewinne in seinem Pizza-Betrieb gemäß § 4 Abs. 3 EStG ermittelt hätte, alle vereinnahmten Entgelte aufzeichnen müssen. Er hatte zwar bei der Art seines Betriebes nicht die Verpflichtung gehabt, die baren Betriebseinnahmen einzeln aufzuzeichnen. Die tägliche Erfassung des Barzahlungsverkehrs in einem Kassenbericht reicht aus. Jedoch müssen auch in diesen Fällen grundsätzlich die angefallenen Registrierkassenstreifen, Kassenzettel, Bons und sonstige Belege aufbewahrt werden, soweit nicht der Aufbewahrungszweck auf andere Weise gesichert und die Gewähr der Vollständigkeit der von Registrierkassenstreifen übertragenen Aufzeichnungen nach den tatsächlichen Verhältnissen gegeben ist (vgl. BFH-Urteil vom 05.05.1966 IV 252/60 BStBl III 1966, 370, 373 r.Sp. m.w.N.)
Einen fortlaufenden Kassenbericht, in dem die Einnahmen und Ausgaben mit dem Anfangs- und Endbestand der Kasse abgestimmt worden ist, hat der Kl. jedoch nicht geführt. Registrierkassenstreifen, Tagesendsummenbons, Kassenzettel o.ä. hat der Kl. ebenfalls nicht aufbewahrt.
Der Kl. kann sich auch nicht mit Erfolg darauf berufen, daß er 1995 - was das kaufmännische Führen von wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben angehe - völlig unerfahren gewesen sei. Dies betreffe den Umgang mit den nach deutschen Gesetzen bestehenden Aufzeichnungspflichten.
Ein Mangel an den erforderlichen Buchführungskenntnissen hindert die bürgerlich- öffentlich- und steuerrechtliche Verantwortung des Verpflichteten nicht. Dieser muß dann einen sachverständigen Gehilfen oder Dritten mit der Buchführung beauftragen und in Auswahl und Überwachung die erforderliche Sorgfalt walten lassen (vgl. Tipke/Kruse AO - Kommentar, 72. Ergänzungslieferung, Stand April 1994, vor 140 Rdn. 4 m.w.N.).
Die vom FA vorgenommene Hinzuschätzung hält der Senat für zutreffend.
Die aufgeführten schwerwiegenden Buchführungsmängel rechtfertigen ein verhältnismäßig grobes Schätzungsverfahren. Es begegnet deshalb keinen Bedenken, daß das FA in Ermangelung anderer Orientierungsmaßstäbe den Grundsätzen des äußeren Betriebsvergleichs gefolgt ist und es sich von den amtlichen Richtsätzen hat leiten lassen. Die Richtsätze sind zwar keine Rechtsnormen, jedoch ein anerkanntes Hilfsmittel bei der Verprobung und Schätzung der Umsätze und Gewinne. Sie beruhen auf finanzamtlichen Prüfungen solcher Betriebe, die nach Art und Größe und unter Berücksichtigung regionaler Unterschiede solchen Betrieben entsprechen, auf die sie angewendet werden sollen (vgl. Urteil des Finanzgericht Hamburg vom 04.12.1990 a.a.O. S. 508 r.Sp. n.w.N.).
Der Senat hält den vom FA seiner Schätzung zugrundegelegten Rohgewinnaufschlagssatz i.H.v. 270 % für zutreffend. Er entspricht dem mittleren Rohgewinnaufschlagssatz der Richtsatz-Sammlung für Gewerbetreibende für das Kalenderjahr 1995 für Gast- und Speisewirtschaften in Form von Pizzerien mit einem wirtschaftlichen Umsatz bis 350.000 DM.
Entgegen dem Vorbringen der Kl. besteht kein Anhaltspunkt für die Annahme, daß Betriebe nach der Art des Pizzabetriebes des Kl. nicht bei den Richtsatzprüfungen berücksichtigt worden sind. Es handelt sich um einen Pizzabetrieb, wie er sehr häufig vorkommt (kleiner Stehimbiß mit 1-2 Stehtischen, in dem Pizzen über die Ladentheke an Passanten verkauft werden). Der Senat sieht deshalb keine Veranlassung, diese Frage durch weitere Ermittlungen zu überprüfen. Die von den Kl. insoweit beantragte Auskunft des Bundesministeriums der Finanzen zu der herausgegebenen Richtsatz-Sammlung zielt ohnehin in eine falsche Richtung, weil vom FA die von der OFD Köln herausgegebene Richtsatz-Sammlung für die OFD Bezirke Düsseldorf, Köln und Münster (Gruppe West) zugrundegelegt worden ist.
Es kann dahinstehen, ob die Behauptung des FA zutreffend ist, aus den Prüfungserfahrungen bei Steh-Pizzerien ergebe sich, daß bei dem Verkauf der Pizzen sogar häufig noch höhere Aufschläge bis weit über 300 % angesetzt werden. Jedenfalls hat das FA bei der Zugrundelegung des mittleren Rohgewinnaufschlagssatzes i.H.von 270 % (bei Rohgewinnaufschlagssätzen laut Richtsatz-Sammlung zwischen 203 % und 376 %) im genügenden Umfang die Tatsache berücksichtigt, daß der Kl. den Betrieb erst 1995 eröffnet hat. Ebenso ist damit in genügendem Umfange die Behauptung des Kl. berücksichtigt worden, daß hier eine Minderung des Aufschlagsatzes wegen eines gegenüber anderen Pizzerien geringeren Getränkeverkaufs erforderlich sei. Der Senat läßt dabei dahinstehen, ob diese Behauptung überhaupt zutreffend ist.
Im übrigen geht der Senat davon aus, daß der Kl. - auch wenn er auf dem Gebiet des Betreibens einer Pizzeria unerfahren war - sehr wohl in der Lage war, die Pizza-Preise anhand der Pizza-Preise in anderen Pizzerien zu kalkulieren. Daß sich der Kl. - wie er behauptet - an der V Straße wegen der Vielzahl von vergleichbaren Stehimbissen in Bahnhofsnähe in sehr großer Konkurrenzsituation befand, ist mit Zugrundelegung des mittleren Rohgewinnaufschlagsatzes ebenfalls genügend berücksichtigt. Die verbleibende Schätzungsunsicherheit muß der Kl., der den Anlaß für die Schätzung gegeben hat, gegen sich gelten lassen.
Das FA hat auch den vom Kl. behaupteten Warenverderb mit einem Abschlag i.H. v. 10 % genügend Rechnung getragen. Das FA hat zutreffend darauf hingewiesen, dem Verweis der Kl. auf die Begründung der Einsprüche wegen USt 1996 und 1997 könne nicht gefolgt werden, da der Kl. in jenen Jahren einen Gemüseladen geführt habe. Das Warensortiment sei mit dem Warensortiment des Gemüseladens nicht vergleichbar. Bei einer Pizzeria gebe es viele Lebensmittel, die nicht so schnell verderben (z.B. Mehl, Salz, Tomaten aus der Dose, Dosenpilze, Tunfisch aus der Dose, Käse, Salami etc.). Hierbei sei auch zu berücksichtigen, daß der Abschlag von 10 % zugunsten des Kl. von dem gesamten Warensortiment vorgenommen worden sei.
Die Kl. behaupten insoweit in ihrem Schriftsatz vom 18.12.2000: Auch hier sei mangels geschäftlicher Erfahrung des Kl. von einem pozentual höheren Warenverderb von mindestens 20 % auszugehen, da gerade bei frischen Pizzazutaten schon grundsätzlich ein hoher Warenverderb gegeben sei. Dies sei nämlich schon allein deshalb der Fall, da ein Warenverderb nicht nur hinsichtlich der gelagerten Vorräte stattfinde, sondern vielmehr auch hinsichtlich der an dem jeweiligen Geschäftstag frisch für die Verarbeitung vorbereitete Zutaten z.B. Tunfisch, Käse, Paprikastreifen, Zwiebeln etc.. All diese am Ende des Geschäftstages nicht verarbeiteten Zutaten müßten dann nämlich schon aufgrund der einschlägigen lebensmittelrechtlichen Vorschriften ohne Ausnahme weggeworfen werden. In dem Geschäftsbetrieb des Kl.würden aber aufgrund der mangelnden Geschäftskenntnisse (z.B. Einschätzung der täglichen Verkaufszahl) zumeist viel zu viele Zutaten vorbereitet, die dann zwangsläufig weggeworfen werden müßten. Zum Beweis berufen sich die Kl. insoweit auf das Zeugnis der Herren S , T und K .
Der Senat hat davon abgesehen, die benannten Zeugen zu vernehmen. Bei diesen Beweisanträgen handelt es sich um unzulässige Ausforschungsbeweisanträge. Die Tatsache, daß der Kl. Zutaten am Ende des Tages weggeworfen hat, ist unstreitig. Sie ist vom FA und vom Finanzgericht in der Weise berücksichtigt worden, daß 10 % des wirtschaftlichen Wareneinsatzes als Verderb bei der Berechnung des Umsatzes abgezogen worden sind. Dies entspricht einem Betrag i.H.v. 6.869,76 DM im Jahr 1995. Bei unterstellten 365 Verkaufstagen im Jahr entspräche das einem Betrag i.H.v. 18,82 DM täglich bei den Zutaten zu Einkaufspreisen. Der Senat sieht dies bereits als einen hohen Betrag pro Tag an. Wenn der Kl. darüberhinaus einen noch höheren Abschlag erreichen will, hätte es an ihm gelegen, substantiiert zu behaupten, in welchem Umfang jeweils (unter Angabe der genauen Zutat, der Menge und des hierauf entfallenden Einkaufsbetrages) an jedem Tag des Jahres 1995 Zutaten weggeworfen sind. Erst bei einer derart substantiierten Behauptung hätte der Senat Veranlassung gehabt, die angegebenen Zeugen jeweils zu den aufgestellten Behauptungen zu vernehmen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 140 bis 148 AO
§ 33 c EStG
§ 68 FGO
§ 4 Handelsgesetzbuch
§ 162 AO
§ 53 EStG
§ 158 AO
§ 5 EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 8 Einkommensteuergesetz
§ 12 Nr. 1 EStG
§ 165 Abs. 1 AO
§ 12 Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz
§ 5 Abs. 1 EStG
§ 32 Abs. 3 und 4 EStG
§ 32 Abs. 7 EStG
§ 4 Abs. 4 EStG
§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 8 EStG
§ 33 c Abs. 2 EStG
§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 162 Abs. 2 AO
§ 146 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 147 Abs. 1 und 3 AO
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 146 Abs. 6 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
Artikel 6 Abs. 1 und 2 Grundgesetz

Zitierte Entscheidungen: EFG 1991, 507
BStBl II 1990, 109
2 BvR 1057/91
2 BvR 1226/91
2 BvR 980/91 B
8 R 174/77 B
90 II 104/88
89 X R 39/87 B
66 IV 252/60 B