Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (Mecklenburg-Vorpommern, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-03-14, Aktenzeichen 3 K 407/16

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
Der Streitwert beträgt 91.179,00 €.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Frage, ob die Einziehung einer Forderung eine Veräußerung im Sinne des § 23 EStG ist und entsprechende Gewinne hiernach zu besteuern sind.
Der Kläger war im Streitjahr 2008 Geschäftsführer der A KG (im Folgenden: KG) und erzielte hieraus Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Zudem erzielte er Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Kapitalvermögen sowie Vermietung und Verpachtung.
Die am 28. Dezember 2009 im Finanzamt Rostock eingegangene Einkommensteuererklärung 2008 veranlagte das Finanzamt abweichend von den erklärten Angaben und erteilte den entsprechenden Einkommensteuerbescheid 2008 am 12. Mai 2010. Die Festsetzung erfolgte gemäß § 164 Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Am 25. November 2013 erhielt das Finanzamt eine Kontrollmitteilung vom Finanzamt C. Danach hatte der Kläger aufgrund einer Vereinbarung vom 30.Juni 2008 von der KG eine Forderung gegen die B GmbH (im Folgenden: GmbH) in Höhe von 410.540,94 € zum Kaufpreis von 200.000,00 € erworben. Die Vereinbarung lautet wie folgt:
„Die KG benötigt auf Grund der notwendigen Zwischenfinanzierung für ein laufendes Investitionsvorhaben dringend Liquidität. Die gegenüber der GmbH bestehende Forderung aus 2003 in Höhe von 410.540,94 € zzgl. Zinsen kann auf Grund der aktuellen Expansionsphase der GmbH nicht ausgeglichen werden.
Der alleinige Gesellschafter der GmbH (der Kläger) erwirbt daher diese Forderung in voller Höhe zu einem Betrag von 200.000,00 Euro. Im Gegenzug verzichtet die KG auf die Zinsen.
Mit Zahlung des Betrages von 200.000,00 € geht der Gesamtanspruch in Höhe von 410.540,94 € von der KG auf den Kläger über.“
Der Kläger war an der KG im Streitjahr zu 40 % beteiligt. Weitere Beteiligte an der KG waren im Streitjahr Frau D (20 %), die im Jahr 2010 Ehefrau des Klägers wurde, sowie ein fremder Dritter (40 %). An der GmbH war der Kläger zu 100 % beteiligt.
Am 22. Dezember 2008 bezahlte die GmbH 400.000,00 € an den neuen Gläubiger, den Kläger.
Nach den Feststellungen des Finanzamtes C im Rahmen der Betriebsprüfung bei der KG lag in Höhe der Differenz zwischen dem Kaufpreis der Forderung (200.000,00 €) und dem eingezogenen Betrag (400.000,00 €) ein privates Veräußerungsgeschäft gemäß § 23 Einkommensteuergesetz (EStG) vor.
Aufgrund der Kontrollmitteilung des Finanzamtes C erließ der Beklagte am 30. Januar 2014 einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid, der an den Kläger sowie an seine Ehefrau bekanntgegeben wurde. In diesem Bescheid berücksichtigte das Finanzamt nunmehr Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften als sonstige Einkünfte in Höhe von 200.000,00 €.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger mit Schriftsatz vom 05.Februar 2014 Einspruch ein und trug vor, dass der schlichte Einzug der Forderung keine Veräußerung sei, weil es an einem Rechtsträgerwechsel fehle.
Im Rahmen des Einspruchsverfahrens erließ das Finanzamt am 13. August 2014 einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid, der lediglich an den Kläger und nicht mehr an seine Ehefrau bekanntgegeben wurde. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.
Im Rahmen des Einspruchsverfahrens teilte das für die KG zuständige Finanzamt C dem Beklagten mit, dass im Prüfungszeitraum 2008 bis 2010 bei der KG keine Forderungsabschreibung erfolgt sei. Die Zahlung durch den Kläger in Höhe von 200.000,00 € sei bei der KG gegen laufende Forderungen GmbH (100.589,59 €), gegen zweifelhafte Forderungen GmbH (91.060,00 €), gegen Darlehen GmbH (1,00 €) sowie gegen Ertrag (8.349,41 €) gebucht worden. Insoweit sei bei der KG im Prüfungszeitraum keine Verbuchung von Aufwand aus diesem Sachverhalt (nur Aktivtausch und Ertrag) gebucht worden. Die Aufwandsbuchungen seien bereits in den Vorjahren erfolgt (nach alter Bilanz-Akte wohl bereits im Jahr 2003, möglicherweise gegen GmbH: Forderungsverluste # 6.935 in Höhe von 80.345,94 €, uneinbringliche Darlehen # 6.961 in Höhe von 229.538,65 €).
Da die Forderungsabschreibung bei der KG bereits in den Jahren vor 2008 erfolgt sei, könne zu den damaligen Gründen keine Angabe gemacht werden. Tatsächlich habe die GmbH jedoch regelmäßig Verluste erwirtschaftet und hätte auch erhebliche Verbindlichkeiten. Demgegenüber stünden an Werten lediglich die Einrichtungen des Shops. Die Liquidität der GmbH sei daher eingeschränkt.
Aufgrund der getroffenen Vereinbarung vom 30. Juni 2008 habe die BP den Verkauf der Forderung an den Kläger nicht als Gestaltungsmissbrauch gesehen. Der Liquiditätsbedarf der KG sowie die fehlende Liquidität der GmbH hätten den Verkauf der Forderung an den Gesellschafter begründet, der deshalb auch nicht als verdeckte Gewinnausschüttung gewertet worden sei. Vielmehr sei davon ausgegangen, dass mit dem späteren Einzug der Forderung durch den Kläger ein privates Veräußerungsgeschäft vorgelegen habe.
Die Zahlung der Forderung nach nicht einmal sechs Monaten sei im Rahmen der BP nicht beanstandet worden. Der Kläger habe erklärt, dass die KG zum Zeitpunkt des Forderungsverkaufes am 30. Juni 2008 aufgrund eines Liquiditätsengpasses dringend Geld gebraucht hätte. Dies sei durch den Verkauf der bereits lange bestehenden und unsicheren Forderung gegenüber der GmbH an den Gesellschafter generiert worden. Eine vGA sei nicht haltbar gewesen, da der Verkauf einer wertgeminderten Forderung durch einen Gesellschafter laut Rechtsprechung in der Regel keinen Gestaltungsmissbrauch darstelle. Es sei jedoch davon ausgegangen, dass der Gesellschafter mit der Einziehung der Forderung ein privates Veräußerungsgeschäft verwirklicht habe, das einkommensteuerrechtlich zu erfassen sei.
Mit Einspruchsentscheidung vom 26. Januar 2016 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, dass auch die Einziehung einer käuflich erworbenen Forderung ein Veräußerungsgeschäft im Sinne des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG sei. Die Einziehung einer Forderung stehe nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes -BFH- (vgl. BFH-Urteil vom 13. Dezember 1961, VI 133/60 U, BStBl III 1962, 127) wirtschaftlich einer Veräußerung gleich. Weil der Begriff „Veräußerung“ nicht eindeutig sei, könne eine Auslegung dieses Begriffes auch gegen seinen Wortlaut erfolgen. Nach wirtschaftlicher Betrachtung sei als Veräußerung nicht nur die Abtretung einer Forderung an einen Dritten, sondern auch ihre Verwertung durch Einziehung anzusehen.
Der Kläger hat am 25. November 2016 Klage erhoben.
Zur Begründung trägt er vor, im Streitfall lägen die Tatbestandsvoraussetzungen des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht vor. Zwar sei mit dem Finanzamt davon auszugehen, dass das Tatbestandsmerkmal der Anschaffung vorliegend gegeben sei, weil der Kläger die Forderung gegen die Firma GmbH durch Vereinbarung vom 30. Juni 2008 erworben habe, das Tatbestandsmerkmal der Veräußerung sei jedoch nicht gegeben. So sei es zumindest zweifelhaft, ob in der Einziehung einer Forderung, die die Forderung zum Erlöschen bringe und somit gerade keinen Wechsel in der Rechtsträgerschaft herbeiführe, eine Veräußerung im Rechtssinne gesehen werden könne.
In Betracht komme daher allenfalls eine analoge Anwendung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG. Dies sei jedoch in Rechtsprechung und Literatur umstritten. Während frühere Entscheidungen des BFH die Anwendung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG bejahen würden (vgl. BFH-Urteil vom 17. Juli 1959 VI 67/58, BStBl III 1959, 346; BFH-Urteil vom 13. Dezember 1961 VI 123/60, BStBl III 1962, 187), ließen spätere Entscheidungen des BFH die Frage der Anwendung des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG auf die Einziehung von Forderungen dahingestellt. Das hessische Finanzgericht habe die Zulässigkeit einer Anwendung des § 23 EStG auf den Fall einer Forderungseinziehung verneint. Auch die neuere steuerrechtliche Literatur verneine die Anwendung des § 23 EStG auf die Einziehung einer Forderung, da es sich um keine Veräußerung handele.
Es sei davon auszugehen, dass die alte Rechtsprechung des BFH aus dem Jahre 1959 sowie 1962 überholt sei. Die entscheidende Begründung der alten Rechtsprechung, die auf die wirtschaftliche Gleichartigkeit von Einziehung und Veräußerung abstelle, vermöge nicht zu überzeugen. Bei der Einziehung gehe das Wirtschaftsgut unter, im Fall der Veräußerung hingegen bleibe es bestehen und könne damit unverändert Gegenstand steuerrechtlich bedeutsamer Vorgänge sein.
Der Kläger beantragt,abweichend von dem geänderten Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2008 vom 13. August 2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Oktober 2016 keine Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften in Höhe von 200.000,00 € zu berücksichtigen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung bezieht er sich auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, es bleibe festzustellen, dass BFH-Rechtsprechung, wonach die Einziehung einer Forderung keine Veräußerung im Sinne des § 23 EStG sei, nicht existiere. Vielmehr habe der BFH in späteren Entscheidungen (z. B. Urteil vom 18. Oktober 2006, IX R 7/04 sowie vom 11. Oktober 2012, IV R 32/10) die Klärung der hier zu beurteilenden Rechtsfrage, ob die Einziehung einer käuflich erworbenen Forderung ein Veräußerungsgeschäft im Sinne des § 23 EStG sei, ausdrücklich offen gelassen.
Auf Nachfrage des Gerichtes erklärte der Kläger in der mündlichen Verhandlung, dass sich die „Forderung“ der KG über 410.540,94 € aus einer Forderung über Lieferungen und Leistungen der KG sowie aus Darlehen der KG an die GmbH zusammensetzt. Auf die Frage des Gerichtes, aus welchen Gründen die GmbH nach nur sechs Monaten die Forderung zum vollen Nennwert habe zurückzahlen können, erklärte der Kläger, dass es sich bei dem Geschäft der GmbH um ein Saisongeschäft handele. Die GmbH habe im Streitjahr 32 Coffeeshops in Einkaufszentren in ganz Deutschland betrieben. Im „Winterhalbjahr“ würden die Coffeeshops deutlich höhere Umsätze erzielen als im Sommerhalbjahr, da sich im Winterhalbjahr mehr Kunden in den Einkaufszentren aufhalten würden. Zudem habe GmbH Ende des Jahres 2008 Fördergelder erhalten. Die KG habe im Sommer 2008 finanzielle Mittel benötigt, aus diesem Grund habe die KG auch die notleidende Forderung zum Preis von 200.000,00 € verkauft.
Dem Gericht lagen zur Entscheidung je ein Band Einkommensteuerakten sowie Rechtsbehelfsakten vor.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
Der Einkommensteuerbescheid 2008 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten. Die Einziehung der Forderung, die von der KG unter Nennwert entgeltlich erworben wurde, steht einer Veräußerung im Sinne des § 23 EStG gleich.
Nach § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG i. d. F. des Streitjahres 2008 unterliegen private Veräußerungsgeschäfte bei anderen Wirtschaftsgütern als den in Nr. 1 der Vorschrift genannten Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten als sonstige Einkünfte der Einkommensteuer, wenn der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung nicht mehr als ein Jahr beträgt. Anschaffung ist der entgeltliche Erwerb eines bereits vorhandenen Wirtschaftsguts von einem Dritten, Veräußerung die entgeltliche Übertragung auf einen Dritten (so z. B. BFH-Urteil vom 21. Januar 2014 IX R 11/13, BStBl II 2014, 385; BFH-Urteil vom 30. November 2010 VIII R 58/07, BStBl II 2011, 491).
Gegenstand eines privaten Veräußerungsgeschäftes i.S. d. § 23 EStG konnten - zumindest bis zum Veranlagungszeitraum 2008 - auch Kapitalforderungen sein. Ab 01.Januar 2009 ist dann die Zuordnung zu § 20 Abs. 2 EStG in der Fassung durch das Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 vorrangig.
Die Tatbestandsvoraussetzungen des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG i. d. F. des Streitjahres 2008 sind erfüllt. Ein Anschaffungsvorgang i. S. d. § 23 EStG ist gegeben. Der Kläger hat von der KG Forderungen aus Lieferungen und Leistungen sowie Darlehen gegenüber der GmbH mit Vertrag vom 30. Juni 2008 entgeltlich erworben. Die Rückzahlung der Verbindlichkeit durch die GmbH erfolgte innerhalb eines Jahres, so dass auch die Jahresfrist des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG gewahrt ist.
Auch das Tatbestandsmerkmal der „Veräußerung“ war nach Auffassung des Senates durch die Einziehung der Forderung erfüllt.Veräußerung bedeutet das entgeltliche Übertragen des - zumindest wirtschaftlichen - Eigentums an einem Wirtschaftsgut auf einen Dritten (vgl. BFH-Urteile vom 12. Mai 2015 IX R 57/13, BFH/NV 2015, 1364 und vom 02. Mai 2000 IX R 73/98, BStBl II 2000, 614).
Die gegenwärtig wohl herrschende Meinung in der Literatur und auch teilweise in der (neueren) finanzgerichtlichen Rechtsprechung sieht die Einziehung einer Forderung, die von einem Dritten unter dem Nennwert entgeltlich erworben wurde, nicht als Veräußerung i. S. d. § 23 EStG an, da die Einziehung weder einen entgeltlichen Vorgang darstellt noch einen Rechtsträgerwechsel zur Folge hat (vgl. Gerichtsbescheid des Hessischen Finanzgerichtes vom 01. Oktober 2014, 10 K 2040/13, EFG 2015, 128; Weber-Grellet, in Schmidt, 35. Aufl., § 23 EStG Rz. 54; Musil, in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 23 EStG, Rz. 142 -Einziehung von Forderungen-, Lfg. 276, September 2016; Ratschow in Blümich, EStG, KStG, GewStG, § 23 EStG Rz. 125, EL 136 April 2017; Wernsmann, in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz Kommentar, § 23 Rdnr. B 202 -Forderungen-, 247. Aktualisierung April 2014; Bachem, in Bordewin/Brandt, Einkommensteuergesetz, § 23 Rz. 134, 352. Aktualisierung Mai 2013; Meyer-Scharenberg, DStR 2006, 1437, 1439).
Bei der Einziehung einer Forderung liegt eine Veräußerung im engeren Sinne nicht vor, denn bei der Tilgung geht die Forderung unter, während diese bei einer Veräußerung auf ein anderes Steuersubjekt übergeht.
Allerdings vertritt der Senat die Auffassung, dass der Begriff der Veräußerung i. S. d. § 23 EStG in der Fassung des Streitjahres 2008 in einem weiteren Sinne auszulegen ist (vgl. auch Lindberg in Frotscher, EStG, § 23, Rz. 99, 148. Lfg 1/2009). Zwar fehlt es unstreitig bei der Einziehung einer Forderung an dem für eine Veräußerung im engeren Sinne notwendigen Rechtsträgerwechsel. Die Einziehung einer fälligen Forderung ist damit keine Veräußerung im eigentlichen Sinne, sie ist aber eine Verwertung der Forderung, die einer Veräußerung gleichsteht. Die Gewinne aus der Einziehung einer Forderung sind einkommensteuerrechtlich nicht anders zu beurteilen als die Gewinne, die ein Steuerpflichtiger durch Veräußerung von Wertpapieren erzielt. Der Senat schließt sich damit der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes an, der die Einziehung einer unter Nennwert erworbenen Forderung als veräußerungsähnlichen Vorgang beurteilt hat (so insbesondere BFH, Urteil vom 17. Juli 1959 VI 67/58 U, BStBl III 1959, 346; Urteil vom 13. Dezember 1961 VI 133/60 U, BStBl III 1962, 127; Urteil vom 01. Dezember 1967 VI R 202/66, BStBl II 1968, 267; ebenso Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 10. August 1984 VII 14/84, EFG 1985, 125; Finanzgericht München, Urteil vom 18. Juli 1996 10 K 843/92, EFG 1997, 343; Nds. Finanzgericht, Urteil vom 29. April 2009 9 K 242/06, EFG 2009, 1379).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Absatz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-.
Die Revision war gemäß § 115 Absatz 2 Nummer 2 FGO zuzulassen.
Den Streitwert hat das Gericht gemäß §§ 52, 63 Gerichtskostengesetz -GKG- festgesetzt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 52, 63 Gerichtskostengesetz
§ 23 EStG
§ 164 Abgabenordnung
§ 23 Einkommensteuergesetz
§ 164 Abs. 2 AO
§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 20 Abs. 2 EStG
§ 135 Absatz 1 Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2014, 385
BStBl II 2011, 491
BFH/NV 2015, 1364
BStBl II 2000, 614
EFG 2015, 128
BStBl II 1968, 267
EFG 1985, 125
EFG 1997, 343
EFG 2009, 1379
59 VI 67/58
61 VI 123/60
IX R 7/04
IV R 32/10
14 IX R 11/13
10 VIII R 58/07
15 IX R 57/13
00 IX R 73/98
10 K 2040/13
61 VI 133/60
67 VI R 202/66
84 VII 14/84
10 K 843/92
9 K 242/06