Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2013-07-08, Aktenzeichen 16 K 4097/12 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2013:0708.16K4097.12E.00

Tenor:
Die Einkommensteuerfestsetzung 2009 wird dahingehend geändert, dass der Gewinn aus Gewerbebetrieb um 204 Euro gemindert und dementsprechend die Steuer herabgesetzt wird.
Die Berechnung der Steuer wird dem Beklagten übertragen.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

Tatbestand:
Der Kläger wendet sich mit seiner am 9.11.2012 erhobenen Klage gegen den geänderten Einkommensteuerbescheid 2009 vom 3.1.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 2.11.2012.
Streitig ist 1. die Versteuerung des Zuflusses aus einer Rückdeckungsversicherung und 2. die Versteuerung der privaten Kfz.-Nutzung.
1. Der Kläger war alleiniger Gesellschafter und Geschäftsführer der A-GmbH. Von der GmbH hatte er in 1996 eine Pensionszusage erhalten. Die Pensionszusage wurde durch eine Rückdeckungsversicherung bei der B-Versicherung abgesichert und die Ansprüche aus der Versicherung an den Kläger verpfändet. Mit Gesellschafterbeschluss vom 24.9.2003 wurde für das Pensionsversprechen eine „sofortige Unverfallbarkeit eingeräumt“.
Mit Beschluss des Amtsgerichts C vom 26.11.2003 wurde die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der GmbH mangels einer die Verfahrenskosten deckenden Masse abgelehnt und die Gesellschaft schließlich am 31.3.2006 wegen Vermögenslosigkeit von Amts wegen gelöscht.
Später wurde auf Betreiben des Klägers für Zwecke der Umschreibung der Versicherung auf ihn, den Kläger, ein Nachtragsliquidator bestellt. Aus einem Schreiben der B-Versicherung vom 12.10.2009 ergibt sich, dass zum „Umstellungstermin“ 1.1.2009 der Versicherungswert 103.693 Euro betrug. Auszahlungsbeginn der Versicherung ist der 1.7.2015.
2. Der Kläger erzielte gewerbliche Einkünfte aus einer Hausverwaltung. Hierzu machte er tatsächliche Fahrtkosten für zwei Pkw als Betriebsausgaben geltend. Anhand der von ihm geführten Fahrtenbücher ermittelte er einen Nutzungsanteil für privat veranlasste Fahrten von 37 % (5.719 Euro).
Der Beklagte behandelte die Übertragung der Versicherung auf den Kläger zum Versicherungswert von 103.693 Euro als Arbeitslohn, der gem. § 34 EStG begünstigt zu versteuern ist. Die Fahrtenbücher wurden als nicht ordnungsgemäß erachtet und deshalb die private PKW-Nutzung der betrieblichen Fahrzeuge im Schätzungswege angesetzt mit 80 % von 7.043 Euro gleich 5.634 Euro zzgl. Umsatzsteuer von 1.070,54 Euro.
Daran hielt der Beklagte auch im Einspruchsverfahren fest. Auch im Insolvenzfalle stünden dem Arbeitnehmer die unverfallbaren Versorgungsansprüche weiterhin zu. Bei einer Direktzusage des Arbeitgebers nebst Rückdeckungsversicherung und Verpfändung derselben (Verpfändungsmodell) habe der Insolvenzverwalter hierauf, auf die Versicherungsansprüche, gleichwohl ein Zugriffsrecht (Hinweis auf Bundesgerichtshof -BGH- Urteil vom 10.7.1997 IX ZR 161/96, BGHZ 136, 220). Denn das Pfandrecht greife erst dann, wenn der Anspruch des Arbeitnehmers fällig werde (Pfandreife). Der Arbeitnehmer könne von dem Insolvenzverwalter zunächst nur die Sicherstellung seines Anspruchs, z.B. durch Hinterlegung von Geld, verlangen. In der Praxis würde aus Praktikabilitätsgründen in aller Regel die Rückdeckungsversicherung durch eine einfache Erklärung freigegeben. Dadurch fließe dem Arbeitnehmer in diesem Zeitpunkt Arbeitslohn in Gestalt eines geldwerten Vorteils in Höhe des Deckungskapitals der Versicherung zu (Hinweis auf R 40 b.1 Abs. 3 Satz 3 der Lohnsteuerrichtlinien –LStR-: Übertragung des Versicherungsanspruchs auf den Arbeitnehmer).
Im Klageverfahren hat der Beklagte bezüglich der Versicherung ergänzend auf das Urteil des Finanzgerichts (FG) Baden-Württemberg Urteil vom 7.12.2011 7 K 3446/08, Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2012, 1394, verwiesen.
Hinsichtlich des privaten Nutzungsanteils der PKW-Nutzung haben sich die Beteiligten in der mündlichen Verhandlung am 8.7.2013 dahingehend verständigt, dass von einem Privatanteil von 6.500 Euro brutto auszugehen ist. Das diesbezügliche Protokolldiktat „zzgl. Umsatzsteuer“ beruht auf einem Versehen.
Dem hält der Kläger entgegen,
die Zwangssituation des Arbeitgebers habe er nicht verursacht. Der Sachverhalt sei nicht mit dem dem Urteil des FG Baden-Württemberg (s.o.) zugrundliegenden Sachverhalt vergleichbar. Er verweise auf § 3 Nr. 65 EStG in Verbindung mit § 4 Abs. 4 BetrAVG. Auf diese Vorschriften sei er seinerzeit von keiner Seite hingewiesen worden. Hätte er hiervon Kenntnis gehabt, wäre die Umschreibung nicht erfolgt.
Der Kläger beantragt,
die angefochtene Einkommensteuerfestsetzung für das Jahr 2009 dahingehend zu ändern, dass die gefundene Einigung bezüglich der PKW-Nutzung in einem geänderten Bescheid umgesetzt wird, sowie der Arbeitslohn um 103.693 Euro (Versicherungswert der B-Versicherung) gemindert wird und dementsprechend die Steuer herabgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nur zu einem geringen Teil begründet.
1. Die Betriebseinnahmen und damit der Gewinn des Klägers sind um 204 Euro zu kürzen. Die Kürzung ergibt sich aus der Differenz zwischen dem bisher angesetzten Betrag von 6.704 Euro (5.634 Euro zzgl. Umsatzsteuer 1.070 Euro) und dem Betrag von 6.500 Euro, über den sich die Beteiligten verständigt haben. Das Gericht hält diesen im Schätzungswege ermittelten Betrag für zutreffend.
2. Der Beklagte hat zu Recht als Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit im Streitjahr 2009 den Betrag von 103.693 Euro abzgl. des Arbeitnehmer-Pauschbetrages von 920 Euro, mithin 102.773 Euro, bei der Ermittlung des Einkommens berücksichtigt.
Die Abtretung von Ansprüchen aus einer Rückdeckungsversicherung an den (hier ehemaligen) Arbeitnehmer hat zur Folge, dass dieser gegenüber der Versicherung in die Gläubigerstellung einrückt und ihm damit zugleich der sog. Übertragungswert zusteht und als Arbeitslohn zu erfassen ist (vgl. FG Baden-Württemberg Urteil vom 7.12.2011 7 K 3446/08, EFG 2012, 1394 m.w.N.). Im Falle des Klägers erfolgte die „Umschreibung“ zum 1.1.2009. Dadurch wurde der Kläger nicht nur Gläubiger hinsichtlich der Forderung aus dem Versicherungsvertrag, sondern darüberhinaus, anders als bei einer bloßen Abtretung, auch (neue) Vertragspartei des Versicherungsunternehmens (vgl. Bundesfinanzhof –BFH- Urteil vom 5.7.2012 VI R 11/11, Bundessteuerblatt –BStBl- II 2013, 190, unter II.1.c)aa). Unabhängig von den für solche Fälle geltenden Versicherungsbedingungen erfolgte die Übertragung, da die betroffenen Beteiligten, nämlich die Versicherungsgesellschaft, die GmbH vertreten durch den Nachtragsliquidator und der Kläger, darüber einig waren, jedenfalls wirksam. Zu diesem Zeitpunkt sind dem Kläger das Deckungskapital und die Überschüsse aus der Rückdeckungsversicherung („Versicherungswert“) gem. § 11 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) zugeflossen.
Arbeitslohn der, wie im Streitfall, nicht als laufender Arbeitslohn gezahlt wird, wird in dem Kalenderjahr bezogen, in dem er dem Arbeitnehmer zufließt (§ 11 Abs. 1 EStG). Ein Zufluss erfolgt dann, wenn der Arbeitnehmer die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat. Das bloße Innehaben von Ansprüchen oder Rechten führt den Zufluss der Einnahmen regelmäßig noch nicht herbei. Der Zufluss ist grundsätzlich erst mit Erfüllung des Anspruchs gegeben (Eintritt des Leistungserfolges). Vor Eintritt des Leistungserfolges kann ein Zufluss nur angenommen werden, wenn die Verwirklichung des Leistungserfolges in so greifbare Nähe gerückt ist, dass dies wirtschaftlich dem Eintritt des Leistungserfolges gleichzustellen ist (Schmidt/Krüger Kommentar zum EStG § 11 Rz. 15). Der Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht richtet sich nach den Umständen des Einzelfalles (vgl. BFH-Urteil vom 12.4.2007 VI R 89/04, BStBl II 2007, 719). Danach verfügte der Kläger erst nach Herbeiführung des Leistungserfolges durch die „Umschreibung“ über den Versicherungswert.
Der vorliegende Sachverhalt weist diesbezüglich die Besonderheit auf, dass der Kläger durch das ihm eingeräumte Pfandrecht geschützt war und als Alleingesellschafter der GmbH jederzeit, also auch zu einem früheren Zeitpunkt, die Umschreibung hätte betreiben können. Gleichwohl rechtfertigt dies nicht, einen Zufluss bereits in einem der vorangegangenen Veranlagungszeiträume anzunehmen. Denn allein die gesicherte Rechtsposition des Klägers ist der Herbeiführung des Leistungserfolges nicht gleichzustellen. Dies gilt schon deshalb, weil es dem Kläger nicht möglich war, ohne weiteres Zutun des Nachtragsliquidators und der Versicherungsgesellschaft auf die Versicherung Zugriff zu nehmen. Auch, wenn der Nachtragsliquidator nach Ablehnung der Eröffnung des Insolvenzverfahrens und eingetretener Vermögenslosigkeit der GmbH keinen Anlass gehabt haben dürfte, die Übertragung zu verweigern, ebensowenig wie die Versicherungsgesellschaft, würde es die wirtschaftliche Betrachtung überspannen, daraus auf einen Übergang der wirtschaftlichen Verfügungsmacht zu schließen. Vielmehr würde damit ein hypothetischer Sachverhalt einer Besteuerung zugrundegelegt werden.
Damit hatte es der Kläger letztlich in der Hand, den Zuflusszeitpunkt zu bestimmen. Da er für eine Umschreibung im Streitjahr gesorgt hatte, hat er die steuerlichen Konsequenzen zu tragen. Trotz der Liquidation der GmbH hätte der Kläger seine Altersversorgung aus der Rückdeckungsversicherung erhalten, so dass für ihn keine Zwangslage bestand, wegen der Liquidation der GmbH seine Ansprüche auf die ihm zugesagte Altersversorgung zu verlieren. Somit war er nicht gezwungen, wegen der Liquidation der GmbH die ihm zugesagte Altersversorgung als Bezugsberechtigter zu übernehmen. Der Kläger hätte beispielsweise auch die GmbH zur Abwicklung der zugesagten Versorgungsansprüche mit ruhendem Geschäftsbetrieb weiterführen können (vgl. FG München Urteil vom 24.10.2001 - 1 K 2685/00, EFG 2002, 196).
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135, 136 Abs. 1 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 135, 136 Abs. 1 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung
§ 34 EStG
§ 3 Nr. 65 EStG
§ 4 Abs. 4 BetrAVG
§ 11 Abs. 1 EStG
§ 11 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BGHZ 136, 220
EFG 2012, 1394
BStBl II 2007, 719
EFG 2002, 196
43 Euro gleich 5.63
97 IX ZR 161/96
7 K 3446/08
12 VI R 11/11
07 VI R 89/04
1 K 2685/00