Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-04-27, Aktenzeichen 10 K 1703/05
ECLI: ECLI:DE:FGK:2006:0427.10K1703.05.00

Tenor:
Der Aufhebungsbescheid vom 27. April 2006 wird aufgehoben.
Der Einkommensteuerbescheid 2001 vom 26. Oktober 2004 wird unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 23. März 2005 dahin geändert, dass die Einkommensteuer gemäß der im Klageverfahren eingereichten Einkommensteuererklärung festgesetzt wird. Die Berechnung der danach festgesetzten Einkommensteuer wird dem Beklagten aufgegeben.
Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Klägerin bezieht Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit als Angestellte der ... über das LBV. Daneben meldete sie am 20. November 2003 rückwirkend ab 1. Januar 1999 ein Gewerbe bei der Stadt ... an (mobiler Vertrieb und Handel mit Waren aller Art, sofern diese keiner besonderen Genehmigung bedürfen).
Der Beklagte hatte die Besteuerungsgrundlagen Ende Oktober 2004 auch für die dem Streitjahr 2001 vorangegangenen Jahre geschätzt, weil die Klägerin trotz Aufforderung vom 8. September 2004 keine Steuererklärungen abgegeben hatte. In den im Einspruchsverfahren eingegangenen Einkommensteuererklärungen erklärte die Klägerin für das Jahr 1999 gewerbliche Einkünfte von 1.160 DM bzw. von 1.240 DM für das Jahr 2000. Die gewerblichen Einkünfte wurden in den entsprechenden Änderungsbescheiden erklärungsgemäß berücksichtigt.
Ebenfalls mit Schätzungsbescheid vom 26. Oktober 2004 wurden die gewerblichen Einkünfte für das Streitjahr 2001 mit 12.000 DM und die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit mit 25.000 DM geschätzt. Die Einkommensteuer wurde darin auf 1.970 EUR festgesetzt. Die erst im Klageverfahren eingegangene Steuererklärung für das Streitjahr 2001 beinhaltet keine gewerblichen Einkünfte; eine Gewinnermittlung für das Streitjahr 2001 wurde nicht abgegeben. Die Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit betrugen nach der vorgelegten besonderen Lohnsteuerbescheinigung für das Streitjahr 42.243 DM. Nachdem der Beklagte zu Beginn des Klageverfahrens noch auf die fehlende Gewinnermittlung hinsichtlich der gewerblichen Einkünfte hingewiesen hatte, gehen die Beteiligten inzwischen unstreitig davon aus, dass die Klägerin im Streitjahr keine gewerblichen Einkünfte mehr erzielt hat.
Im Verlauf des Klageverfahrens wies der Berichterstatter den Rechtsbehelfsstellen-Bearbeiter und den zuständigen Sachgebietsleiter wiederholt auf seine Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Einkommensteuerbescheids vor dem Hintergrund der eingegangenen Steuererklärung hin. Außerdem wies der Berichterstatter in diesen Gesprächen darauf hin, dass er die Vorschrift des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG im Streitfall für nicht einschlägig halte, weil eine Veranlagung - wenn auch im Schätzungswege - durchgeführt worden sei. Werde fristgerecht Einspruch gegen einen Schätzungsbescheid eingelegt, könnten im Einspruchsverfahren bzw. im anschließenden Klageverfahren alle Einwendungen vorgebracht werden, mit denen der Steuerpflichtige nicht nach Spezialvorschriften (§ 364b AO 1977 bzw. § 79b FGO) präkludiert sei. Diese Hinweise wurden in der mündlichen Verhandlung vom 10. Februar 2006 (Einzelrichtersitzung) wiederholt. Auch in diesem Termin hielt der Beklagte jedoch nach wie vor am Schätzungsbescheid fest. Die Sache wurde deshalb wegen der verfahrensrechtlichen Schwierigkeiten auf den Senat zurückübertragen.
Im Senatstermin vom 27. April 2006 überreichte der Beklagte dem Bevollmächtigten nach Erörterung der Streitsache einen Bescheid vom 27. April 2006 über die Aufhebung des angefochtenen Einkommensteuerbescheids von 26. Oktober 2004 und der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 23. März 2005. Der Prozessbevollmächtigte stimmte der Aufhebung des angefochtenen Bescheids nicht zu. Wegen der Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift verwiesen.
Die Klägerin beantragt, den Aufhebungsbescheid von 27. April 2006 aufzuheben und den Einkommensteuerbescheid 2001 vom 26. Oktober 2004 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 23. März 2005 dahin zu ändern, dass die Einkommensteuer gemäß der im Klageverfahren eingereichten Einkommensteuererklärung festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt, die Klage gegen den Aufhebungsbescheid von 27. April 2006 abzuweisen, hilfsweise die Aussetzung des Verfahrens bis zum Abschluss des beim BFH anhängigen Revisionsverfahrens VI R 15/05, äußerst hilfsweise die Klage auf erklärungsgemäße Änderung des Einkommensteuerbescheids 2001 vom
26. Oktober 2004 abzuweisen, hilfsweise die Zulassung der Revision.
Der Beklagte ist der Ansicht, eine erklärungsgemäße Festsetzung der Einkommen-
steuer sei ausgeschlossen, weil die Einkommensteuererklärung erst nach Ablauf der Ausschlussfrist gemäß § 46 Abs. 2 Nr. 8 S. 2 EStG eingegangen sei.

Entscheidungsgründe:
1. Der Klageantrag auf Aufhebung des Aufhebungsbescheids von 27. April 2006 ist auch ohne Vorverfahren zulässig.
a) Nach § 68 FGO wird der neue Verwaltungsakt Gegenstand des Verfahrens, wenn der angefochtene Verwaltungsakt nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung geändert oder ersetzt wird.
b) Der erkennende Senat hält diese Regelung trotz ihres Wortlauts auch für den Fall der Aufhebung eines angefochtenen Einkommensteuerbescheids für einschlägig. Die Regelung des § 68 FGO soll verhindern, dass der Kläger durch die Änderung oder Ersetzung des angefochtenen Verwaltungsakts nach Klageerhebung gegen seinen Willen aus dem anhängigen finanzgerichtlichen Verfahren hinausgedrängt wird; ihm soll der Fortgang des gerichtlichen Verfahrens ermöglicht werden, ohne dass die Verwaltung ihn in ein erneutes außergerichtliches Vorverfahren zwingen kann (BFH-Urteile vom 24. Mai 1991 III R 105/89, BFHE 165, 345 , BStBl II 1992, 123, vom 7. Dezember 1999 VIII R 26/94, BFHE 191, 1, BStBl II 2000, 300; Gräber/von Groll, FGO, § 68 Rz 1, 40). Dies muss auch gelten, wenn die Verwaltung den Kläger durch die Aufhebung des angefochtenen Verwaltungsakts aus dem Verfahren drängen und ihm so die Möglichkeit nehmen will, sein Klageziel zu erreichen. Jede andere Auslegung der Vorschrift würde zu einer Aussetzung des Verfahrens zwingen und die Klägerin in ein erneutes Einspruchsverfahren gegen den Aufhebungsbescheid treiben. Dies liefe auf eine bloße Förmelei hinaus und kann nicht Sinn eines geordneten Rechtsschutzverfahrens sein (vgl. BFH-Urteil vom 26. Juli 1984 IV R 13/84, BFHE 142, 96, BStBl II 1985, 3).
2. Der Klageantrag auf Aufhebung des Aufhebungsbescheids von 27. April 2006 ist auch begründet, weil der Aufhebungsbescheid rechtswidrig ist und die Klägerin in ihren Rechten verletzt.
a) Einkommensteuerbescheide dürfen nur nach Maßgabe der §§ 172 ff. AO 1977 aufgehoben oder geändert werden. Im Streitfall kommt für die Aufhebung als Ermächtigungsgrundlage allein § 172 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO 1977 in Betracht. Danach darf ein Einkommensteuerbescheid, soweit er nicht vorläufig oder unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen ist, nur aufgehoben oder geändert werden, soweit der Steuerpflichtige zustimmt oder seinem Antrag der Sache nach entsprochen wird.
b) Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor. Die Klägerin hat ihre Zustimmung zur Aufhebung ausdrücklich versagt. Ihrem Antrag ist auch der Sache nach nicht entsprochen worden. Denn durch die Aufhebung des angefochtenen Einkommensteuerbescheids wird nicht bezweckt, dass die Klägerin von der durch diesen Bescheid eingetretenen Beschwer befreit wird, sondern im Gegenteil, dass das Klageziel, nämlich die antragsgemäße Änderung der Einkommensteuerveranlagung, endgültig vereitelt wird. Daher kann keine Rede davon sein, dass durch den Aufhebungsbescheid im Streitfall dem Antrag der Klägerin "der Sache nach entsprochen wird".
c) Damit lebt der durch den Aufhebungsbescheid in seiner Wirkung suspendierte angefochtene Einkommensteuerbescheid 2001 wieder auf.
3. Eine Aussetzung des Verfahrens bis zum Abschluss des beim BFH anhängigen Revisionsverfahrens VI R 15/05 kommt nicht in Betracht.
a) Nach § 74 FGO kann das Gericht, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist, anordnen, dass die Verhandlung bis zur Erledigung des anderen Rechtsstreits oder bis zur Entscheidung der Verwaltungsbehörde auszusetzen sei.
b) In dem beim BFH anhängigen Revisionsverfahren VI R 15/05 geht es um die Frage, ob eine Wiedereinsetzung in die versäumte Antragsveranlagungsfrist zu gewähren ist, wenn das FA innerhalb der Zweijahresfrist zur Abgabe der Steuererklärung auffordert, wegen deren Nichtabgabe die Besteuerungsgrundlagen schätzt, im Einspruchsverfahren und nach Abgabe der Steuererklärung den Schätzungsbescheid aufhebt und die ESt auf 0 DM festsetzt. Diese Sachverhalts-Konstellation ist dem Streitfall nach Ansicht des Gerichts nicht vergleichbar. Denn der Beklagte hat sich bis ins Klageverfahren hinein auch nach Abgabe der Steuererklärung trotz wiederholter Hinweise des Gerichts gegenüber dem zuständigen Bearbeiter des Beklagten und gegenüber dem Sachgebietsleiter immer wieder geweigert, den angefochtenen Bescheid aufzuheben.
4. Die Steuer war im Streitfall erklärungsgemäß festzusetzen.
a) Die Schätzungsveranlagung im Streitfall, gegen die die Klägerin rechtzeitig Einspruch bzw. Klage erhoben hat, war materiell unrichtig. Dies ergibt sich aus der im Klageverfahren eingereichten Einkommensteuererklärung, deren materielle Richtigkeit (Höhe der Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit, Arbeitnehmer-Pauschbetrag, Sonderausgaben, keine gewerblichen Einkünfte) zwischen den Beteiligten unstreitig ist.
b) Nach einer teilweise vertretenen Ansicht ist jedoch eine erklärungsgemäße Veranlagung durch die Vorschrift des § 46 Abs. 2 Nr. 8 S. 2 EStG bei Eingang der Steuererklärung nach Ablauf der 2-Jahres-Frist auch dann ausgeschlossen, wenn ein Schätzungsbescheid ergangen ist, den der Steuerpflichtige rechtzeitig mit dem Einspruch angefochten hat, und im Zuge des anschließenden Rechtsbehelfs- bzw. Klageverfahrens in die Einkommensteuererklärung eingeht (FG Hamburg, Urteil vom 16. Juni 1999 VII 138/98 und FG Köln, Urteil vom 10. Juni 1999 7 K 448/96, EFG 1999, 1020, ohne allerdings auf die verfahrensrechtliche Problematik und die Bedenken des Senats hinsichtlich des begrenzten Anwendungsbereichs des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG einzugehen). Danach ist eine Antragsveranlagung nur noch mit der Verpflichtungsklage und nur innerhalb der Frist des § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG durchzusetzen, wenn das FA auf den Einspruch des Steuerpflichtigen den vorangegangenen Schätzungsbescheid ersatzlos aufgehoben hat.
c) Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung nicht an. Der Anwendungsbereich der zumindest nicht unbedenklichen Vorschrift § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG (vgl. dazu das beim BFH anhängige Revisionsverfahren VI R 52/04) kann nach Auffassung des erkennenden Senats jedenfalls nicht über ihren unmittelbaren Wortlaut hinaus erweitert werden. Dieser sieht vor, dass "eine Veranlagung nur durchgeführt" wird, wenn diese innerhalb der Frist der Nr. 8 beantragt wird. Deshalb ist der Anwendungsbereich der Vorschrift nicht berührt, wenn ein Schätzungsbescheid ergangen ist, weil in diesem Fall eine Veranlagung durchgeführt worden ist. Wird fristgerecht Einspruch gegen den Schätzungsbescheid eingelegt, können im Einspruchsverfahren bzw. im anschließenden Klageverfahren alle Einwendungen vorgebracht werden, mit denen der Steuerpflichtige nicht nach Spezialvorschriften (§ 364b AO 1977 bzw. § 79b FGO) präkludiert ist. Die Voraussetzungen dieser Vorschriften liegen im Streitfall unstreitig nicht vor, sodass auch die nachgereichte Steuererklärung zu berücksichtigen ist.
5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 151 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
6. Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Frage zuzulassen, ob eine erklärungsgemäße Veranlagung durch die Vorschrift des § 46 Abs. 2 Nr. 8 S. 2 EStG bei Eingang der Steuererklärung nach Ablauf der 2-Jahres-Frist auch dann ausgeschlossen ist, wenn ein Schätzungsbescheid ergangen ist, den der Steuerpflichtige rechtzeitig mit dem Einspruch angefochten hat, und im Zuge des anschließenden Rechtsbehelfs- bzw. Klageverfahrens die Einkommensteuererklärung eingeht.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 172 ff. AO 1977 aufgehoben oder geändert werden. Im Streitfall kommt für die Aufhebung als Ermächtigungsgrundlage allein § 172 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO 1977
§§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 364b AO 1977
§ 79b FGO
§ 68 FGO
§ 74 FGO
§ 151 FGO
§ 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG
§ 46 Abs. 2 Nr. 8 S. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 165, 345
BStBl II 1992, 123
BFHE 191, 1
BStBl II 2000, 300
BFHE 142, 96
BStBl II 1985, 3
EFG 1999, 1020
VI R 15/05
91 III R 105/89
99 VIII R 26/94
84 IV R 13/84
99 VII 138/98
7 K 448/96
VI R 52/04