Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-05-13, Aktenzeichen 13 K 2796/06
ECLI: ECLI:DE:FGK:2009:0513.13K2796.06.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt die Klägerin.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Behandlung von Zinsaufwendungen der Klägerin für in der Zeit vom 9. März 2001 bis zum 31. Dezember 2002 in Anspruch genommene Kredite als Dauerschuldzinsen gemäß § 8 Nr. 1 des Gewerbesteuergesetzes in der in den Streitjahren geltenden Fassung – GewStG.
Die Klägerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH) und gehört zum .... B-Konzern. Gegenstand ihres Unternehmens ist das sog. "echte Factoring". Die Klägerin kaufte in den Streitjahren Forderungen meist mittelständischer Unternehmer (im Folgenden: Kunden) gegenüber dritten Personen (im Folgenden: Debitoren) an und zog diese Forderungen auf eigene Rechnung ein; das Delkredererisiko trug sie selbst. Den Debitoren war bei diesen Forderungen ein Zahlungsziel von maximal 90 Tagen eingeräumt.
Der Kaufpreis, den die Klägerin an die Kunden zu entrichten hatte, entsprach dem Nennwert der jeweiligen Forderung der Kunden gegenüber den Debitoren einschließlich Umsatzsteuer nach Abzug der durch die Debitoren geltend gemachten Skonti und Boni. Weiterhin waren vom Nennwert der Forderung Bankgebühren, Factoringgebühren und Entgelte in Form von Zwischenzinsen für die Vorauszahlung des noch nicht fälligen Forderungskaufpreises abzuziehen.
Der so zu ermittelnde Forderungskaufpreis war erst im Zeitpunkt der Zahlung der Debitoren an die Klägerin fällig, spätestens im fiktiven Delkrederefall, 120 Tage nach Fälligkeit der Forderung des Kunden gegenüber dem jeweiligen Debitor. Bereits bei Ankauf der Forderung dagegen hatte die Klägerin eine Anzahlung in Höhe von 90% des Kaufpreises an den Kunden zu leisten.
Aufgrund des den Debitoren eingeräumten Zahlungsziels von maximal 90 Tagen sowie zeitlichen Verzögerungen bei der Beitreibung der Forderungen durch die Klägerin (bspw. durch die Durchführung von gerichtlichen Mahn- und Zwangsvollstreckungsverfahren) einerseits sowie der Fälligkeit der Anzahlung von 90% des Nennwerts der Forderung bereits beim Erwerb der Forderung andererseits, musste die Klägerin in den Streitjahren den Ankauf weiterer Forderungen zumindest teilweise durch Kreditaufnahme finanzieren.
Aus diesem Grunde wurden der Klägerin in den Streitjahren von der B Bank, ..., Kredite zunächst in Höhe von bis zu ... Mio. DM, ab dem 13. Dezember 2001 von bis zu ... Mio. €, zur Verfügung gestellt. Diese Kredite nahm die Klägerin in unterschiedlicher Höhe in Anspruch. Als Verwendungszweck für die Kreditgewährung war die "Refinanzierung der Forderungsankäufe" vereinbart; als Sicherheit diente der Bank eine Patronatserklärung der J B.V., ..., in Höhe des jeweils maximalen Kreditbetrags.
Für die Inanspruchnahme eines eingeräumten Kontokorrentkredits berechnete die B Bank der Klägerin zunächst einen variablen Zinssatz, basierend auf dem arithmetisch gemittelten EONIA (Euro Overnight Index Average = der von der Europäischen Zentralbank offiziell berechnete Tagesgeldzinssatz für den Euro) für den laufenden Monat, ab dem 13. Dezember 2001 einen festen Zins in Höhe von 5,28% p.a.; dabei war die B Bank berechtigt, den Zinssatz an den EONIA-Satz zuzügl. 0,50% p.a. anzupassen.
Daneben wurde der Klägerin die Möglichkeit eingeräumt, kurzfristige Terminkredite in Form von sog. Monatsgeldern in Anspruch zu nehmen. Der Zinssatz für diese Monatsgelder richtet sich nach EURIBOR (European InterBank Offered Rate = Referenzzins für Termingelder mit üblicherweise Laufzeiten von einer Woche bis hin zu zwölf Monaten im Interbankengeschäft), ab dem 13. Dezember 2001 nach EURIBOR zuzügl. 0,25%. Vertragliche Bestimmungen über die Tilgung der Kredite wurden nicht getroffen. Wegen der Einzelheiten wird auf die schriftlichen Kreditangebote der B Bank vom 1. Juli 1999 (Bl. 107 der Gerichtsakte) sowie vom 13. Dezember 2001 (Bl. 111 der Gerichtsakte) Bezug genommen.
Für die Inanspruchnahme des Kontokorrentkredits wurde der Klägerin unter der Konto-Nr.: .... ein Konto eingerichtet (im Sprachgebrauch der Klägerin sowie im Folgenden als "Masterkonto" bezeichnet). Die geleisteten Anzahlungen auf die Forderungsankäufe sowie die abschließenden Zahlungen der Restbeträge wurden im Soll ausschließlich dieses Kontos gebucht. Die täglich eingehenden Zahlungen der Debitoren wurden dagegen nicht unmittelbar im Haben des Masterkontos gebucht. Vielmehr wurden für jeden Kunden ein sog. Kundenbankkonto eingerichtet, im Regelfall ebenfalls bei der B Bank, in Einzelfällen auf Wunsch des jeweiligen Kunden aber auch bei anderen Banken wie der E Bank AG und der W-Bank .... Die Guthabensalden der Kundenbankkonten bei der B Bank wurden im Rahmen des sog. Zero-Balancing-Verfahrens täglich auf das Masterkonto übertragen. Die Guthabensalden der Kundenbankkonten bei der E Bank AG und der W-Bank ... wurden in der Regel ebenfalls täglich auf das Masterkonto übertragen; in den Streitjahren erfolgten allerdings auch Saldoübertragungen unmittelbar auf das ab dem 9. März 2001 eingerichtete sog. Finanzbuchhaltungs-Konto.
Die Anschaffungskosten für die Forderungsankäufe finanzierte die Klägerin zu 10% dadurch, dass die Sollsalden auf dem Masterkonto stehen gelassen wurden, und zu 90% durch die Inanspruchnahme der Monatsgelder, wofür der Klägerin ein sog. Monatskonto (Konto-Nr.: ...) eingerichtet wurde. Die Monatsgelder wurden von dem Monatskonto auf das Masterkonto überwiesen und verminderten so den auf dem Masterkonto bestehenden Schuldsaldo. Bei Fälligkeit der Monatsgelder wurde die Rückzahlung wiederum dem Masterkonto belastet. Sofern dafür kein ausreichendes Guthaben auf dem Masterkonto vorhanden war, entstand bzw. erhöhte sich dadurch ein Schuldsaldo auf dem Masterkonto. Allerdings gewährte die Bank der Klägerin in den Streitjahren bei Fälligkeit der Monatsgelder am gleichen Tag neue Monatsgelder, welche in den meisten Fällen die zur Rückzahlung fälligen Monatsgelder der Höhe nach überstiegen.
Das Masterkonto wies in den Streitjahren sowohl Soll- als auch Habensalden auf; auf dem Monatskonto bestand dagegen dauerhaft ein variabler Schuldsaldo. In der Summe der beiden Konten bestand dauerhaft ein Schuldsaldo. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Auflistung der Klägerin "Monatsgeld-KK 1999-2002" vom 28. September 2004 (Hefter 38 ff. der BP-Akte IV), den "freien Ausdr. Buchungen" aus dem Hauptbuch der Klägerin für die Streitjahre (ebenfalls Hefter 38 ff. der BP-Akte IV) sowie auf die Gegenüberstellung der Entwicklung des Bestands des Monatsgelds und des Masterkontos (Hefter 35 ff, 36 ff. der BP-Akte III) Bezug genommen.
Bis zum 9. März 2001 erfolgten von dem Masterkonto auch Zahlungen für den allgemeinen Geschäftsbetrieb der Klägerin (Miete, Löhne, sonstige Geschäftskosten). Ab dem 9. März 2001 wurde für diese Zwecke das gesonderte Finanzbuchhaltungskonto eingerichtet (sog. "FiBu-Konto"; Konto-Nr.: ...). Von dem Masterkonto sowie von den Kundenbankkonten bei der E Bank AG und der W-Bank ... wurden ab dem 9. März 2001 mehrfach Überweisungen auf das FiBu-Konto vorgenommen, zumindest einmal auch eine Rücküberweisung vom FiBu-Konto.
Aufgrund einer Prüfungsanordnung vom 17. August 2004 fand bei der Klägerin vom 20. September 2004 bis zum 22. Dezember 2004 eine Betriebsprüfung durch die Groß- und Konzernbetriebsprüfung L für die Jahre 1999 bis 2002 statt. Die BP behandelte die auf dem Monatskonto (Konto-Nr.: ...) ausgewiesenen Schulden als solche, die der nicht nur vorübergehenden Stärkung des Betriebskapitals dienen (2. Tatbestandsgruppe des § 8 Nr. 1 GewStG). Die auf dem Monatskonto ausgewiesenen Schulden seien keine Verbindlichkeiten des laufenden Geschäftsverkehrs. Die Schulden seien nicht nachweisbar zur Finanzierung des Erwerbs einzelner bestimmter Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens aufgenommen worden. Es fehle bereits an dem unmittelbaren Zusammenhang zwischen dem in Anspruch genommenen jeweiligen Kredit und einem bestimmten Geschäftsvorfall, hier dem einzelnen Forderungsankauf.
Außerdem sei nicht nachgewiesen, dass der jeweilige fragliche Kredit mit dem Erlös des finanzierten Geschäfts unmittelbar nach Abwicklung des Geschäfts getilgt worden sei. Die über das Master- und das Monatskonto erfolgte Kreditaufnahme sei nicht ausschließlich zur Finanzierung der Forderungsankäufe erfolgt und die aus der Verwertung der Forderungen erzielten Erlöse nicht ausnahmslos zur Tilgung dieser Kredite verwandt worden. Das Masterkonto, und damit mittelbar auch das Monatskonto, sei auch in der Zeit nach dem 9. März 2001 (Einrichtung des FiBu-Kontos) zur Finanzierung auch des allgemeinen betrieblichen Aufwands der Klägerin verwendet worden, indem Debetsalden des FiBu-Kontos durch Überweisungen vom Masterkonto ausgeglichen worden seien. Die Kreditaufnahme auf dem Monatskonto zum Ausgleich der Debetsalden auf dem Masterkonto wiederum habe damit gleichzeitig auch dem Ausgleich der Debetsalden auf dem FiBu-Konto und damit der Finanzierung allgemeinen betrieblichen Aufwands gedient. Eine ausschließliche Finanzierung von Umlaufvermögen habe nicht vorgelegen. Die Erlöse aus dem Factoringgeschäft, die über die Kundenbankkonten dem Masterkonto gutgeschrieben worden seien, hätten mit der Überweisung auf das Monatskonto auch der Tilgung von solchen Kreditmitteln gedient, die zur Finanzierung von allgemeinem betrieblichen Aufwand aufgenommen worden seien.
Die BP ermittelte gemäß Abschnitt 45 Abs. 7 GewStR 1999 unter Außerachtlassung der niedrigsten Kontostände an insgesamt sieben Tagen im Jahr in den Jahren 2001 bis 2002 die folgenden Schuldstände auf dem Monatskonto:
acht-niedrigster Kontostand Durchschnittszinssatz Dauerschuldzinsen
2001 ... T € 4,51% ... € = ... TDM
2002 ... T€ 3,60% ... T€
Die Höhe der Dauerschuldzinsen steht zwischen den Beteiligten außer Streit. Wegen der Einzelheiten wird auf den Bericht der Groß- und Konzernbetriebsprüfung L vom 13. Juni 2005 (Bl. 23 ff. der BP-Akte I) sowie auf die Gegenüberstellung der Entwicklung des Bestands des Monatsgelds und des Masterkontos (Hefter 35 ff, 36 ff. der BP-Akte III) Bezug genommen. Aus dieser Gegenüberstellung ergibt sich, dass sich bei einer Saldierung der Salden von Monatskonto und Masterkonto kein geringerer acht-niedrigster Gesamtkontostand ergeben hätte.
Der Beklagte folgte der Rechtsauffassung der BP und änderte mit Bescheiden vom 6. Dezember 2005 die Gewerbesteuermessbetragsfestsetzungen u.a. für die Jahre 2001 bis 2002 dahingehend, dass es die Dauerschuldzinsen dem Gewerbeertrag als Bemessungsgrundlage für den Gewerbesteuermessbetrag gemäß § 8 Nr. 1 GewStG hälftig hinzurechnete.
Gegen die geänderten Bescheide für die Jahre 2001 und 2002 legte die Klägerin am 21. Dezember 2005 Einspruch ein und begehrte, die Zinsaufwendungen für die Kreditaufnahme auf dem Monatskonto nicht als Dauerschuldzinsen im Sinne des § 8 Nr. 1 2. Tatbestandsgruppe GewStG zu behandeln und die hälftige Hinzurechnung zurückzunehmen.
Ab dem Zeitpunkt der Einrichtung des FiBu-Kontos zum 9. März 2001 hätten zwei vollständig getrennte Bankkontenkreisläufe bestanden, für die Finanzierung des Factoringgeschäfts einerseits und für die Finanzierung von allgemeinem betrieblichem Aufwand andererseits. Auf dem FiBu-Konto, von dem die allgemeinen betrieblichen Ausgaben bezahlt würden, sei kein Sollsaldo durch Kreditaufnahme über das Masterkonto oder das Monatskonto finanziert worden. Zwischen den beiden Bankkontenkreisläufen habe nur insoweit eine Verbindung bestanden, als dass ausschließlich Erträge aus dem Factoringgeschäft von dem Factoring-Bankkontenkreislauf in den Bankkontenkreislauf für den allgemeinen Geschäftsbetrieb umgebucht worden seien, soweit diese für die Bezahlung der allgemeinen Geschäftsausgaben benötigt wurden.
Als Erträge aus dem Factoringgeschäft seien die vereinnahmten Factoringgebühren sowie die Zinseinnahmen aus der Bevorschussung des Kaufpreises, soweit diese die eigenen Refinanzierungskosten übersteigen, zu verstehen. Diese Zinseinnahmen würden in der Regel mehr als das Doppelte der eigenen Refinanzierungsaufwendungen betragen. Die Umbuchung dieser Erträge aber sei unschädlich. Es seien nicht alle dieser Erträge auf das FiBu-Konto umgebucht worden; zum Teil seien diese auf dem Masterkonto verblieben und hätten damit den weiteren Refinanzierungsbedarf reduziert.
Zum Zeitpunkt der Überweisung auf das FiBu-Konto hätten auf diesem zum Teil Habensalden bestanden, so dass auch aus diesem Grund nicht von einer Refinanzierung eines Schuldsaldos durch das Master- und Monatskonto gesprochen werden könne. Außerdem hätten die Umbuchungen auf das FiBu-Konto immer auch in dem Zeitpunkt vorgenommen werden können, bevor die Zahlungen vom FiBu-Konto abgeflossen wären, so dass es überhaupt nicht zu Sollsalden auf dem FiBu-Konto gekommen wäre. Von welchem Konto des Factoring-Bankkontenkreislaufes die Erträge auf das FiBu-Konto überwiesen worden seien, sei unerheblich. Denn es sei unstreitig, dass die Erträge aus dem Factoringgeschäft – und damit die Erlöse des Unternehmens – nicht dauerhaft im Factoring-Bankkontenkreislauf thesauriert werden müssten. Vielmehr könnten diese Erträge auch zur Abdeckung des betrieblichen Aufwands herangezogen werden. Außerdem müssten nicht alle Erträge zur Tilgung der Kredite verwendet werden, weil die Forderungsankäufe nicht zu 100%, sondern nur zu 90% finanziert worden seien.
Bei den Sollsalden auf dem Monatskonto handele es sich um laufende Verbindlichkeiten im Sinne der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH). Die Klägerin habe die Kredite auf dem Monatskonto zum Erwerb bestimmter Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens aufgenommen. Es sei insoweit unschädlich, dass die einzelnen Kredite des laufenden Geschäftsverkehrs in ein Kontokorrentverhältnis eingestellt worden seien. In diesem Falle reiche eine nachweisbare Beziehung zu den laufenden Geschäften aus. Die Auflösung eines einheitlich gewährten Kredits in einzelne, steuerlich für sich zu beurteilende Kreditgeschäfte sei zulässig, wenn ein enger wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Kreditgewährungen, den einzelnen Warengeschäften und deren Abwicklung festgestellt werden könne. Dies sei dann der Fall, wenn vertraglich vereinbart und tatsächlich durchgeführt wird, dass die aufgenommenen Kredite zur Finanzierung des Kaufs bestimmter Wirtschaftsgüter des Umlaufvermögens dienen, die aufgenommenen Kredite während des Kreditverhältnisses nur für diese bestimmten Wirtschaftsgüter verwendet werden dürfen (Objektbezogenheit) und die Erlöse aus dem Verkauf der Wirtschaftsgüter zur Tilgung der Kredite verwendet werden. Alle diese Voraussetzungen seien erfüllt. Ziehe man das Urteil des Urteils des BFH vom 3. August 1993 - VIII R 40/92, BStBl II 1994, 664 heran, so müsse man vorliegend die Monatsgelder als laufende Geschäftsverbindlichkeiten beurteilen.
Im Einspruchsverfahren legte die Klägerin zur Bekräftigung ihrer Rechtsauffassung eine verbindliche Auskunft des Finanzamts N für Körperschaften vom 19. Januar 2005 gegenüber der Firma D AG, ..., sowie den zugrunde liegenden Antrag vor. Das Finanzamt N für Körperschaften hat danach verbindlich die Rechtsauskunft gegeben, dass die Refinanzierungskosten der Antragstellerin keine Dauerschuldzinsen im Sinne des § 8 Nr. 1 GewStG darstellen. Die Klägerin vertrat im Einspruchsverfahren die Auffassung, dass sich der Lebenssachverhalt hinsichtlich der Refinanzierung der Forderungsankäufe der D AG demjenigen der Klägerin entspreche.
Der Beklagte wies die Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 7. Juni 2006 als unbegründet zurück und berief sich auf die Rechtsauffassung der BP, der er sich anschloss. Daneben seien seiner Auffassung nach die Voraussetzungen für eine Auflösung des einheitlichen Kontokorrents in selbstständig zu beurteilende Kreditverhältnisse nicht erfüllt und damit das Urteil des BFH vom 3. August 1993 (a.a.O.) nicht anwendbar. Die aufgenommenen Monatsgelder seien nicht nur für die Refinanzierung der Forderungsankäufe verwendet worden, so dass es am Merkmal der Objektbezogenheit der Kreditmittel fehle. Debetsalden des FiBu-Kontos seien durch Überweisungen vom Masterkonto ausgeglichen worden. Das FiBu-Konto sei in den Streitjahren durchgängig durch das Masterkonto gespeist worden. Ob dadurch Debetsalden ausgeglichen oder aber Habensalden erhöht worden seien, sei unerheblich. Dementsprechend habe sich durch die Einrichtung des FiBu-Kontos an der vorherigen Situation, wonach die allgemeinen betrieblichen Aufwendungen unmittelbar aus dem Masterkonto bestritten wurden, nichts geändert. Die gewerbesteuerrechtliche Frage der Dauerschuldzinsen würde sich nur dann nicht stellen, wenn die Monatsgelder ausschließlich zur Abwicklung des Factoringgeschäfts verwendet worden seien. Dies aber sei aufgrund der Überweisungen vom Masterkonto auf das FiBu-Konto nicht der Fall.
Der verbindlichen Auskunft des Finanzamts N für Körperschaften vom 19. Januar 2005 gegenüber der Firma D AG, ..., könne für das Besteuerungsverfahren der Klägerin keine Bedeutung zukommen.
Gegen die Einspruchsentscheidung hat die Klägerin am 5. Juli 2006 Klage erhoben.
Sie hält an ihrer Ansicht, dass es sich um zwei getrennte Bankkontenkreisläufe handele und daher die Schulden auf dem Monatskonto laufende Verbindlichkeiten des Geschäftsbetriebs seien, fest und verweist auf ihr bisheriges Vorbringen. Es seien nie Sollsalden auf dem FiBu-Konto durch Kreditaufnahme über das Master- oder das Monatskonto finanziert worden. Es seien lediglich Erträge aus dem Factoringgeschäft, also Factoringgebühren sowie eigene Refinanzierungsaufwendungen übersteigende Zinseinnahmen, auf das FiBu-Konto überwiesen worden, was unschädlich sei. Die so verstanden Erträge aus dem Factoringgeschäft könnten dem Factoring-Bankkontenkreislauf entnommen werden, ohne die Objektgebundenheit der Kreditmittel des Factoring-Bankkontenkreislaufes an die refinanzierten Forderungsankäufe zu berühren.
Die Klägerin beantragt, den Bescheid für 2001 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 6. Dezember 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. Juni 2006 aufzuheben und den Gewerbesteuermessbetrag für 2001 auf ... € (= ... DM) festzustellen sowie den Bescheid für 2002 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 6. Dezember 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 7. Juni 2006 aufzuheben und den Gewerbesteuermessbetrag für 2002 auf ... € festzustellen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er tritt der Klage unter Hinweis auf den Bericht der Groß- und Konzernbetriebsprüfung vom 13. Juni 2005 sowie seine Begründung in der Einspruchsentscheidung entgegen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die angegriffenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Der Beklagte hat die auf dem Monatskonto ausgewiesenen Verbindlichkeiten gegenüber der B Bank in Höhe von ... € im Jahr 2001 und in Höhe von ... € im Jahr 2002 zu Recht als Dauerschulden im Sinne des § 8 Nr. 1 2. Tatbestandsgruppe GewStG in der für das Streitjahr gültigen Fassung qualifiziert und die Hälfte der auf diese Schulden entfallenden Zinsen als Dauerschuldzinsen dem Gewerbeertrag der Klägerin hinzugerechnet.
Gemäß § 8 Nr. 1 GewStG wird dem Gewinn aus Gewerbebetrieb u.a. die Hälfte der bei seiner Ermittlung abgezogenen Entgelte für diejenigen Schulden hinzugerechnet, die der nicht nur vorübergehenden Verstärkung des Betriebskapitals dienen. Unter welchen Voraussetzungen eine Schuld im Sinne dieser Vorschrift als sog. Dauerschuld das Betriebskapital des Steuerpflichtigen nicht nur vorübergehend verstärkt, ist gesetzlich nicht geregelt. Die Rechtsprechung zieht zur Bestimmung von Dauerschulden, ausgehend von den konkreten wirtschaftlichen Verhältnissen des betroffenen Geschäftsbetriebs, den Charakter der jeweiligen Schuld heran (BFH-Urteile vom 13. Dezember 2006 – VIII R 51/04, BStBl II 2008, 137; vom 18. Dezember 1986 – I R 293/82, BStBl II 1987, 446; vgl. weitere Nachweise bei Glanegger/Güroff, Gewerbesteuergesetz, Kommentar, 6. Auflage, § 8 Nr. 1 Rn. 23).
Dient ein Kredit der Beschaffung des eigentlichen Dauerbetriebskapitals, das dem Betrieb nach seiner Eigenart, seiner besonderen Anlage und seiner Gestaltung ständig zur Verfügung stehen muss, so handelt es sich im Zweifel um eine Dauerschuld im Sinne des § 8 Nr. 1 GewStG (BFH-Urteil vom 18. April 1991 – IV R 6/90, BStBl II 1991, 548). Dies sind vor allem Kredite mit einer Laufzeit von mehr als einem Jahr. Schulden dienen der nicht nur vorübergehenden Verstärkung des Betriebskapitals, wenn der Gegenwert der Schulden aufgrund der tatsächlichen Laufzeit des Kredits das Betriebskapital für längere Zeit, d.h. im Allgemeinen mehr als ein Jahr, verstärkt (BFH-Urteile vom 16. Dezember 2008 – I R 82/07, juris-Dokument; vom 15. Mai 2008 – IV R 77/05, BStBl II 2008, 767). Sie sind dann Dauerschulden bereits aufgrund ihrer Laufzeit (BFH-Urteil vom 31. März 2005 – I R 73/03, BStBl II 2006, 134).
Den Gegensatz zu Dauerschulden i.S.d. § 8 Nr. 1 GewStG bilden die sog. laufenden Verbindlichkeiten. Dies sind Verbindlichkeiten, die im gewöhnlichen Geschäftsverkehr eines Unternehmens anfallen und nachweisbar in wirtschaftlichem Zusammenhang mit laufenden Geschäftsvorfällen stehen, soweit sie in der nach Art des Geschäftsvorfalls üblichen Frist getilgt werden (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. BFH-Urteil vom 31. März 2005, I R 73/03, a.a.O.; BFH-Urteil vom 19. September 2002, X R 68/00, BFH/NV 2003, 891). Laufende Verbindlichkeiten sind auch bei einer Laufzeit von mehr als einem Jahr keine Dauerschulden im Sinne des § 8 Nr. 1 GewStG. Es handelt es sich insbesondere um solche Verbindlichkeiten, die ein Unternehmen zur Finanzierung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines bestimmten Wirtschaftsguts des Umlaufvermögens eingeht und die aus dem bei der Veräußerung dieses Wirtschaftsguts erzielten Erlös zu tilgen sind (BFH-Urteile vom 7. August 1990 VIII R 40/87, BStBl II 1990, 1077, und vom 18. April 1991 IV R 6/90, BStBl II 1991, 584). Ihnen gleichgestellt werden Verbindlichkeiten zur Finanzierung von Gegenständen, die einen Grenzfall zwischen Anlage- und Umlaufvermögen darstellen und deren Anschaffung bzw. Herstellung zu den immer wiederkehrenden, den Gegenstand des Unternehmens ausmachenden üblichen Geschäftsvorfällen gehört (BFH-Urteil vom 9. April 1981 – IV R 24/78, BStBl II 1981, 481).
Kontokorrentschulden sind regelmäßig Verbindlichkeiten des laufenden Geschäftsverkehrs, denn in der Regel werden über diese Art von Konten Zahlungen für die nach Art des Betriebes immer wiederkehrenden Geschäftsvorfälle abgewickelt und die Schuld- sowie Guthabensalden wechseln sich im Lauf der Zeit ab (vgl. Köster in Lenski/Steinberg, Gewerbesteuergesetz, Kommentar, § 8 Nr. 1 Rn. 187f. m.w.N.). Verbindlichkeiten können auch dann Dauerschulden sein, wenn sie in ein Kontokorrentverhältnis im Sinne des § 355 des Handelsgesetzbuches – HGB – eingestellt werden. Dies ist dann der Fall, wenn aus den Gesamtumständen der Kreditgewährung und Kreditabwicklung gefolgert werden muss, dass trotz der gewählten äußeren Form eines Kontokorrentverhältnisses dem Unternehmen ein bestimmter Mindestkredit dauerhaft gewidmet werden soll. Stehen dem Betrieb in der Höhe eines solchen Mindestbetrags Fremdmittel nicht nur für kurze Zeit, sondern auf Dauer zur Verfügung, dient dieser Mindestbetrag ebenfalls der dauernden Verstärkung des Betriebskapitals im Sinne des § 8 Nr. 1 GewStG (z.B. BFH-Urteile vom 3. Juli 1997 – IV R 2/97, BStBl II 1997, 742; vom 20. Juni 1990 – I R 127/86, BStBl II 1990, 915; vom 8. Februar 1984 – I R 15/80, BStBl II 379, jeweils m.w.N.). Auch im Rahmen eines Kontokorrentverhältnisses oder eines kontokorrentähnlichen Verhältnisses ist eine Verbindlichkeit in diesem Fall nur bei einer nachweisbaren engen wirtschaftlichen Beziehung zu den einzelnen finanzierten Geschäften nicht als Dauerschuld anzusehen (BFH-Urteile vom 23. Februar 1967 – IV 344/65, BStBl III 1967, 322; vom 8. Februar 1984 – I R 15/80, BStBl II 1984, 379; vom 7. August 1990 – VIII R 30/89, BStBl II 1990, 1081; vom 7. August 1990 – VIII R 40/87, BStBl II 1990, 1077; Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., Rn. 110, 188).
Nach diesen Grundsätzen sind die von der Klägerin in den Streitjahren in Anspruch genommenen sogenannten Monatsgelder in Höhe von ... € im Jahr 2001 und in Höhe von ... € im Jahr 2002 Dauerschulden im Sinne des § 8 Nr. 1 GewStG. In dieser Höhe war der Klägerin nach den Gesamtumständen der Kreditgewährung und Kreditabwicklung in den Streitjahren ein Mindestbetrag an Fremdkapital gewidmet, welcher ihr Betriebskapital dauerhaft verstärkte.
Dabei sind die auf dem Monatskonto verbuchten einzelnen Terminkredite, die für sich betrachtet jeweils eine Laufzeit von lediglich 30 Tagen hatten, wegen der vertraglichen und wirtschaftlichen Verknüpfung mit dem auf dem Masterkonto verbuchten Kontokorrentkredit zusammen mit dem Kontokorrentkredit als einheitliche Kreditgewährung zu beurteilen.
Grundsätzlich muss zwar bei der Prüfung der Frage, ob die Voraussetzungen des § 8 Nr. 1 GewStG vorliegen, jedes einzelne Schuldverhältnis für sich beurteilt werden. Dies ergibt sich bereits aus dem Grundsatz der Einzelbewertung im Bilanzsteuerrecht, § 6 des Einkommensteuergesetzes – EStG. Mehrere Verbindlichkeiten sind danach nur ausnahmsweise als eine einheitliche Schuld zu werten, nämlich dann, wenn die einzelnen Schuldverhältnisse wirtschaftlich zusammenhängen und es dem Zweck des § 8 Nr. 1 GewStG – die objektive Wirtschaftskraft des Gewerbebetriebs zu erfassen – widerspräche, diesen Zusammenhang unberücksichtigt zu lassen (vgl. BFH-Urteile vom 29. März 2007 – IV R 55/05, BStBl II 2007, 655; vom 19. Februar 1991 – VIII R 422/83, BStBl II 1991, 765; vom 20. Juni 1990 – I R 127/86, BStBl II 1990, 915; vom 5. November 1980 – I R 132/77, BStBl II 1981, 219, m.w.N.; Glanegger/Güroff, a.a.O., § 8 Nr. 1 Rn. 21). Werden aber von ein und derselben Bank einem Gewerbetreibenden sowohl Kontokorrentkredite als auch Wechselkredite gewährt, so sind diese nach der Rechtssprechung des BFH als Einheit anzusehen, wenn die Gewährung des Wechselkredits jeweils zur Minderung der Kontokorrentverbindlichkeit geführt hat und die Wechselverbindlichkeit wiederum aus Mitteln des Kontokorrentkredits abgedeckt wurde (BFH-Urteil vom 6. Juni 1973 – I R 257/70, BStBl II 1973, 670; Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., Rn. 110, 200). Selbst Verbindlichkeiten gegenüber verschiedenen Kreditgebern können ausnahmsweise als eine Schuld i.S.d. § 8 Nr. 1 GewStG zu beurteilen sein, wenn sie wirtschaftlich eng zusammenhängen und durch Vereinbarungen zwischen den Kreditgebern und zwischen ihnen und dem Kreditnehmer derart miteinander verknüpft sind, dass gerade die Verknüpfung dem Kreditnehmer die längerfristige Nutzung von Kreditmitteln sichert (vgl. BFH-Beschluss vom 26. März 2008 – I B 155/07, BFH/NV 2008, 1198; BFH-Urteile vom 4. Juni 2003 – I R 89/02, BStBl II 2004, 517; vom 20. Juni 1990 – I R 172/86, BStBl II 1990, 915 für den Fall eines gewährten Kontokorrentkredits und zusätzlicher Eurokredite).
Diese Voraussetzungen für die Beurteilung der einzelnen Monatsgelder als einheitliche Kreditschuld liegen zur Überzeugung des Senats im Streitfall vor. Nach den vorliegenden schriftlichen Kreditangeboten der B Bank vom 1. Juli 1999 und vom 13. Dezember 2001 wurde der Klägerin von einem einzigen Kreditgläubiger neben der Gewährung eines Kontokorrentkredits im Rahmen eines einheitlichen Vertragswerks auch die Gewährung der Monatsgelder zugesagt. Die Obergrenze der zur Verfügung gestellten Kreditmittel bezog sich auf die in Anspruch genommenen Kreditmittel in ihrer Gesamtheit, unabhängig davon, ob die Kreditgewährung in Form des Kontokorrentkredits oder in Form von einem oder mehreren kurzfristig zu tilgenden Terminkrediten erfolgte. Die der Sicherheit der Bank dienenden jeweiligen Patronatserklärungen der J B.V. erstreckten sich ebenfalls jeweils auf die gesamte Kreditsumme. Nach dem Gesamtbild der vertraglichen Vereinbarungen ersetzten bzw. ergänzten die Monatsgelder den Kontokorrentkredit. Sie erfüllten den gleichen Zweck wie der Kontokorrentkredit und wurden nicht zur Deckung eines kurzfristigen, besonderen Kapitalbedarfs verwendet.
Auch die tatsächliche Durchführung der Abwicklung der kurzfristigen Terminkredite spricht für eine einheitlich zu beurteilende Kreditgewährung. In den Streitjahren wurde jeweils am Fälligkeitstag des vorhergehenden Monatsgeldes ein neues Monatsgeld an die Klägerin ausgezahlt. Auf diese Weise konnte die Inanspruchnahme des – zu schlechteren Zinskonditionen vereinbarten – Kontokorrentkredits der Höhe nach eingeschränkt werden. Wirtschaftlich betrachtet waren Monatsgelder und Kontokorrent so miteinander verknüpft, dass der Klägerin die langfristige Nutzung auch der zinsgünstigeren Monatsgelder dauerhaft gesichert war.
Diese einheitlich zu betrachtende, der Höhe nach wechselnde Kreditschuld, ist insgesamt als Kontokorrentschuld zu behandeln. Die auf dem Monatskonto ausgewiesenen Beträge stellen wirtschaftlich betrachtet eine Erweiterung des Kontokorrentkreditrahmens und keine eigenständige Kreditgewährung dar. Die Monatsgelder sind bei Gewährung unmittelbar auf dem Masterkonto verbucht und bei Fälligkeit unmittelbar dem Masterkonto wieder belastet worden. Die Klägerin hatte keinen erkennbaren Zugriff auf die Monatsgelder außerhalb des Kontokorrentverhältnisses. Es erscheint daher sachgerecht, bei der gebotenen Betrachtung des wirtschaftlichen Charakters der Schuld insgesamt von einer Kontokorrentschuld auszugehen.
Der Kontokorrentkredit diente in Höhe des Mindestbetrags der nicht nur vorübergehenden Stärkung des Betriebskapitals der Klägerin. Dieser Mindestbetrag stand der Klägerin nicht nur für kurze Zeit, sondern länger als ein Jahr und damit dauerhaft zu Verfügung.
Auch für Kontokorrentschulden gilt, dass die Laufzeit mehr als ein Jahr ausmachen muss, damit sie Dauerschulden darstellen (vgl. BFH-Urteile vom 4. August 1977 – IV 57/74, BStBl II 1977, 843; vom 20. November 1980 – IV R 81/77, BStBl II 1981, 223; vom 28. Juli 1976 I R 91/74, BStBl II 1976, 789). Eine Dauerschuld liegt daher stets vor, wenn es dem Schuldner nicht innerhalb eines Jahres gelingt, die Schuld voll auszugleichen (BFH-Urteil vom 3. Juli 1997 – IV R 2/97, BStBl II 1997, 742; Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., Rn. 190). Besteht das Guthaben innerhalb des Jahreszeitraums dabei nur an einigen wenigen Tagen, so steht dies allein der Annahme einer Dauerschuld noch nicht entgegen (BFH-Urteil vom 15. Mai 1986 – IV R 14/85, BFH/NV 1987, 324; Glanegger/Güroff, a.a.O., § 8 Nr. 1 Anm. 63; a.A. Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Anm. 188 m.w.N.).
Die Klägerin hat während der gesamten Streitjahre zu keinem Zeitpunkt die bei der B Bank bestehende Schuld vollständig beglichen. Dies gilt zunächst bei isolierter Betrachtung der auf dem Monatskonto ausgewiesenen kurzfristigen Kredite. Denn bei Fälligkeit eines solchen Kredits schloss sich unmittelbar eine weitere Kreditgewährung an, so dass das Monatskonto in den Streitjahren dauerhaft einen Schuldsaldo auswies.
Nicht entscheidungserheblich ist aber auch, dass das Masterkonto dagegen an einigen Tagen ein Guthabensaldo auswies. Selbst wenn man aufgrund des oben dargestellten engen wirtschaftlichen Zusammenhangs zwischen den Monatsgeldern und dem Kontokorrentkredit die Salden des Monatskontos und des Masterkontos addiert und damit den Gesamtsaldo betrachtet, so ergibt sich in der Summe dauerhaft ein Sollsaldo. Der auf dem Monatskonto bestehende Sollsaldo überstieg der Höhe nach in den Streitjahren zu jeder Zeit ein auf dem Masterkonto bestehendes Guthaben.
Die vom Beklagten ermittelte Höhe des der Klägerin dauerhaft zur Verfügung stehenden Mindestkredits ist von der Klägerin nicht angegriffen worden und im Ergebnis nicht zu beanstanden. Der Beklagte hat zutreffend den Mindestbetrag der Schuld durch Außerachtlassen der niedrigsten Kontostände an insgesamt sieben Tagen im jeweiligen Jahr ermittelt. Dabei hat der Beklagte zwar nur die Kontostände auf dem Monatskonto berücksichtigt, obwohl – wie bereits dargestellt – eine Gesamtbetrachtung des Masterkontos und des Monatskontos geboten gewesen wäre. Ein geringerer Mindestkredit hätte sich aber auch dann nicht ergeben, wenn man die Kontostände von Monats- und Masterkonto saldiert hätte. Die Gesamtschuld war zu keinem Zeitpunkt geringer als die auf dem Monatskonto ausgewiesene Schuld. Denn an den Tagen, an denen auf dem Masterkonto ein Guthabensaldo bestand, wies das Monatskonto ein Schuldsaldo in solcher Höhe auf, dass auch die Summe der Salden beider Konten nicht unter dem geringsten auf dem Monatskonto ausgewiesenen Schuldsaldo lag. Ob sich unter der gebotenen Zusammenfassung der beiden Konten dagegen in den Streitjahren höhere Mindestbeträge ergeben, konnte der Senat offen lassen, da dies gemäß § 96 Abs. 1 Satz 2 FGO nicht zu berücksichtigen ist.
Der in Form der Monatsgelder gewährte Mindestkredit ist bereits aufgrund der Dauer der Kreditgewährung als Dauerschuld anzusehen. Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin stellt er keine Verbindlichkeit des laufenden Geschäftsbetriebs dar.
Die Voraussetzungen für die Annahme von laufenden Verbindlichkeiten sind durch die Rechtsprechung des BFH (vgl. z.B. BFH-Urteile vom 31. Oktober 1990 – I R 77/86, BStBl II 1991, 471; vom 3. August 1993 – VIII R 40/92, BStBl II 1994, 664; vom 29. Januar 2003 – I R 50/02, BStBl II 2003, 768; vgl. auch Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., Rn. 188) geklärt. Der Begriff "Verbindlichkeit des laufenden Geschäftsverkehrs" bzw. "laufende Verbindlichkeit" ist ein Typusbegriff, der sich nicht definieren lässt, sondern nur durch Angabe der Merkmale, die die vom Begriff umfassten Sachverhalte in der Regel kennzeichnen, beschrieben werden kann. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH, der der erkennende Senat folgt, sind folgende Merkmale in der Regel kennzeichnend für eine Verbindlichkeit des laufenden Geschäftsverkehrs:
Gemessen an diesen Vorgaben handelt es sich bei den hier streitigen Kreditverbindlichkeiten nicht um Schulden des laufenden Geschäftsverkehrs. Es fehlt zur Überzeugung des Senats daran, dass ein vertraglich vereinbarter und nachweisbarer, enger wirtschaftlicher Zusammenhang zu einzelnen Geschäftsvorfällen begründet und über den gesamten Zeitraum der Kreditgewährung hinweg bis zur Abwicklung gewahrt wurde.
Der erforderliche enge wirtschaftliche Zusammenhang zwischen dem einzelnen Kreditgeschäft und den konkreten Geschäftsvorfällen wurde bereits im Zeitpunkt der Kreditgewährung nicht nachweisbar hergestellt.
Als Verwendungszweck für die Gesamtkreditgewährung haben die Klägerin und die B Bank zwar "die Finanzierung der Forderungsankäufe" vereinbart. Diese allgemeine Zweckvereinbarung reicht aber nicht aus, um die erforderliche enge Verknüpfung mit konkreten Geschäftsvorfällen herzustellen. Merkmal eines engen Zusammenhangs zwischen der Kreditgewährung und einem konkreten Geschäftsvorfall im Zeitpunkt der Kreditaufnahme ist die Abhängigkeit der Höhe der tatsächlichen Kreditgewährung von den für den konkreten Geschäftsvorfall erforderlichen Mitteln (vgl. BFH-Urteil vom 3. August 1993 – VIII R 40/92, BStBl II 1994, 664; Beschluss vom 7. Februar 1997 – I B 86/96, BFH/NV 1997, 612). Wird ein Kredit eben in der für ein konkretes Geschäft erforderlichen Höhe gewährt, so ist zumindest im Zeitpunkt der Kreditgewährung der Zusammenhang zwischen dem Kredit und dem konkreten finanzierten Geschäft hergestellt. Ist die Höhe der Kreditgewährung dagegen von der für das einzelne zu finanzierende Geschäft erforderlichen Höhe unabhängig, so wird der Kredit nicht – nur – zur Finanzierung eines konkreten Geschäfts gewährt, sondern es handelt sich um einen allgemeinen Geschäfts- oder Globalkredit.
Diese Abhängigkeit der Höhe der Kreditgewährung von dem konkreten Finanzierungsbedarf ist im Streitfall bereits nicht erkennbar. Die Höhe des der Klägerin insgesamt gewährten Kredits richtete sich nicht ausschließlich nach der Höhe des für den Erwerb der Forderungen erforderlichen Finanzierungsaufwands, sondern auch nach dem allgemeinen Finanzbedarf der Klägerin. Denn tatsächlich hat die Klägerin in den Streitjahren den Kontokorrentkredit nicht nur zur Finanzierung der Forderungsankäufe in Anspruch genommen. Sie hat vielmehr mehrfach Beträge vom Masterkonto auf das FiBu-Konto, von welchem der allgemeine betriebliche Aufwand geleistet wurde, überwiesen und dadurch den auf dem Master- und Monatskonto bestehenden Gesamtschuldsaldo erhöht.
Dabei ist es unerheblich, ob, wie die Klägerin vorträgt, durch diese Überweisungen keine Schuldsalden auf dem FiBu-Konto ausgeglichen wurden, weil zu den jeweiligen Überweisungszeitpunkten auf dem FiBu-Konto kein Schuldsaldo bestanden habe oder aber das Entstehen von Schuldsalden durch die Wahl anderer Überweisungszeitpunkte hätte verhindert werden können. Unabhängig von der Frage, wofür genau die Kreditmittel verwendet wurden, bedeutet jede andere Verwendung als für die Finanzierung des Erwerbs neuer Forderungen, dass die Höhe der Inanspruchnahme der Kredite nicht mehr allein von konkreten laufenden Geschäften abhängt.
Es kommt ebenfalls nicht darauf an, ob es sich bei den überwiesenen Beträgen zumindest rechnerisch ausschließlich um die Erlöse aus den jeweiligen finanzierten Geschäften handelte. Die Klägerin hat eine nachvollziehbare Zuordnung der in Anspruch genommenen Kreditmittel zu bestimmten und unterscheidbaren Geschäftsvorfällen, den einzelnen gekauften Forderungen, nicht vorgenommen. Dementsprechend kann nicht nachgeprüft werden, ob die Kredite tatsächlich ausschließlich zur Refinanzierung des Forderungserwerbs verwendet oder aber durch Überweisungen auf das FiBu-Konto auch für allgemeine Geschäftsausgaben genutzt wurden. Es ist nicht ermittelbar, ob in Höhe der Überweisungen auf das FiBu-Konto zum jeweiligen Zeitpunkt der Überweisung auch ausreichend Erlöse in dem von der Klägerin vorgetragenen Sinn auf dem Masterkonto verbucht waren. Durch die Verbuchung sämtlicher Ein- und Ausgaben auf dem Masterkonto kann keine Aussage darüber getroffen werden, in welcher Höhe durch die Verwertung einer einzelnen Forderung überhaupt ein den Finanzierungsaufwand übersteigender Erlös erwirtschaftet wurde oder ob es bspw. zum (Teil-)Ausfall von Forderungen gekommen ist. Denn es ist zu beachten, dass die Klägerin das Risiko des Forderungsausfalls trug. Aus der Höhe der Kreditgewährung und einer globalen Betrachtung sämtlicher Factoringgeschäfte lässt sich dementsprechend ein hinreichend enger Zusammenhang zwischen der Kreditgewährung und den einzelnen finanzierten Forderungskäufen nicht herleiten.
Darüber hinaus ist der erforderliche Zusammenhang zwischen Kreditgewährung und finanziertem Geschäft insbesondere bei der Tilgung der Kredite nicht erkennbar. Eine enge wirtschaftliche Verknüpfung zwischen Kredit und finanziertem Geschäft kann nur dann angenommen werden, wenn vertraglich vereinbart und nachprüfbar sichergestellt ist, dass der sich aus der Abwicklung des einzelnen Geschäfts ergebende Erlös dem Kredit gebenden Gläubiger zusteht, zur Abwicklung des einzelnen Kreditgeschäfts verwendet wird und damit der freien Verfügung des Schuldners entzogen ist (BFH-Urteil vom 17. Juni 1993 – IV R 10/92, BStBl II 1993, 843; BFH-Urteil vom 19. August 1998 – XI R 9/97, BStBl II 1999, 33; Köster in Lenski/Steinberg, a.a.O., § 8 Nr. 1 Rn. 73).
Diese Voraussetzung ist vorliegend schon deshalb nicht erfüllt, weil überhaupt keine vertragliche Verknüpfung zwischen den Vertriebserlösen der Klägerin und der Verpflichtung zur Rückzahlung der Darlehen vorgenommen wurde. Keiner der hier betroffenen Verträge enthielt eine Vereinbarung, wonach die Klägerin verpflichtet war, in einem bestimmten zeitlichen Rahmen und in bestimmter Höhe aus den Vertriebserlösen die Darlehen bei der B Bank zu tilgen. Dabei kann es offen bleiben, ob die Klägerin – wie sie selbst vorträgt – ausschließlich die Erträge aus dem Factoringgeschäft in Form von Zwischenzinsen und Factoringgebühren dem Factoringbankenkreislauf entzogen und dementsprechend im Übrigen die Kredite vollständig durch die Zahlungen der Debitoren auf die Forderungen getilgt hat. Denn diese Form der Tilgung war ihr von der B Bank vertraglich nicht zur Auflage gemacht worden. Die Einstellung der Zahlungen der Debitoren in das Kontokorrent stellt eine Verfügung der Klägerin über die von ihr erzielten Erlöse aus der Einziehung der Forderungen dar. Es ist nicht erkennbar, dass der Klägerin die freie Verfügungsbefugnis über die Zahlungseingänge der Debitoren zugunsten der Bank entzogen war, wie es für die Annahme eines hinreichend engen wirtschaftlichen Zusammenhangs zwischen der Kreditgewährung und den Forderungskäufen erforderlich gewesen wäre.
Tatsächlich hat die Klägerin auch nicht nachgewiesen, dass sie die Zahlungseingänge in Höhe der Finanzierung unmittelbar zur Tilgung der Kredite und nur die in ihrem Sinne verstandenen Erlöse für allgemeine Ausgaben verwendet hat. Indem sämtliche Zahlungseingänge über die Kundenbankkonten auf dem Masterkonto verbucht wurden und ein Zusammenhang zwischen den gekauften Forderungen, den jeweiligen Darlehen und den Zahlungseingängen nicht hergestellt wurde, lässt sich nicht nachprüfen, ob tatsächlich nur Erträge auf das FiBu-Konto geflossen und die Forderungsbeträge im übrigen zur Darlehenstilgung verwendet worden sind. Außerdem wurden von denjenigen Kundenbankkonten, die nicht bei der B Bank geführt wurden, auch vollständige Guthabensalden auf das FiBu-Konto überwiesen und damit für allgemeine Ausgaben verwendet. Zumindest die Zahlungseingänge, die auf diesen Kundenkonten verbucht wurden, hat die Klägerin überhaupt nicht zur Schuldentilgung eingesetzt.
Die Klägerin hat zwar Recht, wenn sie ausführt, dass die Erlöse nicht dauerhaft auf dem Masterkonto thesauriert werden müssen. Wenn aber Erlöse aus finanzierten Geschäften nicht zur Tilgung der Finanzierung verwendet werden sollen, dann muss der Gewerbetreibende eine hinreichend klare und nachprüfbare Verknüpfung von Geschäftsvorfall, Darlehensforderung und Erlös schaffen. Dies mag, wie die Klägerin vorträgt, in ihrem Tätigkeitsbereich des Factoring aufgrund der Vielzahl von einzelnen Geschäftsvorfällen schwieriger sein, als in dem vom BFH entschiedenen Fall des Handels mit gebrauchten PKW (BFH vom 3. August 1993 – VIII R 40/92, BStBl II 1994, 664). Das führt aber nicht dazu, dass von dem Erfordernis eines engen wirtschaftlichen Zusammenhangs zwischen dem einzelnen Kredit und dem jeweiligen einzelnen Geschäftsvorfall verzichtet werden könnte. Die Behandlung von längerfristigen Verbindlichkeiten als laufende Verbindlichkeiten und damit nicht als Dauerschuld im Sinne des § 8 Nr. 1 GewStG stellt einen Ausnahmefall dar. Nur ausnahmsweise wird Fremdkapital, obwohl es dem Betrieb dauerhaft zur Verfügung steht, nicht als Dauerschuld behandelt, weil es aufgrund des Zusammenhangs mit bestimmten Geschäftsvorfällen die objektive Wirtschaftskraft des Betriebs nicht allgemein erhöht. Der Ausnahmecharakter dieser Rechtsprechung führt dazu, dass auch in den Fällen, in denen der enge wirtschaftliche Zusammenhang zwischen der Kreditgewährung und den einzelnen Geschäftsvorfällen wegen der großen Anzahl der insgesamt abgewickelten Geschäftsvorfälle nur mit erhöhtem Aufwand hergestellt werden kann, dieser Zusammenhang unentbehrlich ist. Der Senat sieht sich insoweit in Übereinstimmung mit der bisherigen Rechtsprechung, wonach auch bei der Finanzierung von nicht individualisierbaren Waren eine konkrete Zuordnung zu erfolgen hat (BFH-Beschlüsse vom 21. Oktober 2002 – VIII B 118/01, BFH/NV 2003, 343; vom 7. Februar 1997 – I B 86/96, BFH/NV 1997, 612; FG Hamburg, Urteil vom 28. November 2007 – 6 K 350/04, DStRE 2008, 945).
Auch nach dem Gesamteindruck des vorliegenden Kreditverhältnisses zwischen der Klägerin und der B Bank haben die Verbindlichkeiten ihrer wirtschaftlichen Funktion nach einen betriebskapitalähnlichen Charakter. Das von der Klägerin praktizierte Geschäftsmodell erfordert eine erhebliche Menge an Betriebskapital. Dieses wurde ihr von der B Bank zur Verfügung gestellt, nicht um einzelne Geschäftsvorfälle zu finanzieren, sondern um der Klägerin ihren Geschäftsbetrieb in seiner Gesamtheit zu ermöglichen. Für die B Bank war nicht die Abwicklung des einzelnen finanzierten Forderungskaufs entscheidend, sondern die Rückführung der insgesamt gewährten Kreditsumme durch dauerhafte Zahlungseingänge aufgrund des Geschäftsbetriebs der Klägerin. Der Kontokorrentkredit war zwar durch den finanzierten Ankauf immer neuer Forderungen und die Zahlungseingänge der Debitoren ständig in Bewegung. In Höhe des Mindestkredits war die Klägerin allerdings dauerhaft auf Fremdkapital angewiesen. Es handelt sich um Kapital, welches dem Betrieb der Klägerin nach der Eigenart und Ausgestaltung des Betriebs dauerhaft zur Verfügung stehen musste.
Aus der verbindlichen Auskunft des Finanzamts N für Körperschaften gegen über der Firma D AG kann die Klägerin keine Rechte herleiten. Eine verbindliche Auskunft entfaltet Bindungswirkung ausschließlich demjenigen Steuerpflichtigen gegenüber, der den Antrag auf Erteilung der verbindlichen Auskunft gestellt hat (Seer in: Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, Kommentar, § 89 AO Rn. 52).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen, da keine Zulassungsgründe gemäß § 115 Abs. 2 FGO vorliegen. Die Entscheidung beruht auf der Anwendung gesicherter höchstrichterlicher Rechtsprechung auf einen Einzelfall.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 89 AO
§ 8 Nr. 1 GewStG
§ 8 Nr. 1 GewStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 8 Nr. 1 GewStG
§ 8 Nr. 1 GewStG
§ 96 Abs. 1 Satz 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 8 Nr. 1 des Gewerbesteuergesetzes
§ 355 des Handelsgesetzbuches
§ 6 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1994, 664
BStBl II 2008, 137
BStBl II 1987, 446
BStBl II 1991, 548
BStBl II 2008, 767
BStBl II 2006, 134
BFH/NV 2003, 891
BStBl II 1990, 1077
BStBl II 1991, 584
BStBl II 1981, 481
BStBl II 1997, 742
BStBl II 1990, 915
BStBl II 1984, 379
BStBl II 1990, 1081
BStBl II 2007, 655
BStBl II 1991, 765
BStBl II 1981, 219
BStBl II 1973, 670
BFH/NV 2008, 1198
BStBl II 2004, 517
BStBl II 1977, 843
BStBl II 1981, 223
BStBl II 1976, 789
BFH/NV 1987, 324
BStBl II 1991, 471
BStBl II 2003, 768
BFH/NV 1997, 612
BStBl II 1993, 843
BStBl II 1999, 33
BFH/NV 2003, 343
VIII R 40/92
VIII R 51/04
I R 293/82
IV R 6/90
I R 82/07
IV R 77/05
I R 73/03
X R 68/00
90 VIII R 40/87
91 IV R 6/90
IV R 24/78
IV R 2/97
I R 127/86
I R 15/80
VIII R 30/89
VIII R 40/87
IV R 55/05
VIII R 422/83
I R 132/77
I R 257/70
I B 155/07
I R 89/02
I R 172/86
IV R 81/77
76 I R 91/74
IV R 14/85
I R 77/86
I R 50/02
I B 86/96
IV R 10/92
XI R 9/97
VIII B 118/01
6 K 350/04