Verwaltungsgericht Oldenburg (Oldenburg) (Niedersachsen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-06-22, Aktenzeichen 2 A 3746/02

Tenor:

Tatbestand:
Die Klägerin wendet sich gegen die Heranziehung zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für die Jahre 1996 bis 2001.
Die Rechtsvorgängerin der Klägerin, die D., unterhielt im streitigen Veranlagungszeitraum auf W. einen Bahnhof u.a. mit einer Güterabfertigung sowie einem Fahrkartenverkauf. Sie beförderte Erholungssuchende von H. nach W. Hierfür setzte sie zur Überfahrt Schiffe ein. Auf der Insel selbst betrieb sie vom Anleger bis zu dem ihr gehörenden Bahnhof eine Inselbahn. Seit dem 1. Januar 2002 hat die Klägerin diese Aufgaben übernommen.
Mit Bescheid vom 11. Juli 1996 erließ die Beklagte gegenüber der Rechtsvorgängerin der Klägerin einen Vorausleistungsbescheid für die Monate März bis Dezember 1996 und zog sie damit zu einem Fremdenverkehrsbeitrag in Höhe von 9.567,58 DM heran.
Den dagegen erhobenen Widerspruch wies die Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 31. Mai 2000 zurück.
Die Rechtsvorgängerin der Klägerin erhob hiergegen am 03. Juli 2000 Klage (2 A 2431/00), die die erkennende Kammer mit Urteil vom 12. September 2002 als unzulässig abwies.
Bereits zuvor, nämlich mit Bescheid vom 4. August 2000, veranlagte die Beklagte die Rechtsvorgängerin der Klägerin (endgültig) zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für das Jahr 1996 (Monate März bis Dezember) in Höhe von 9.567,58 DM und für die Jahre 1997 bis 1999 in Höhe von jeweils 11.481,10 DM. Über den hiergegen erhobenen Widerspruch hat die Beklagte (bisher) nicht entschieden. Mit einem weiteren Bescheid vom 12. Januar 2001 zog die Beklagte die Rechtsvorgängerin endgültig zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für 2000 und zu Vorausleistungen zu einem solchen Beitrag für 2001 jeweils in Höhe von 17.356,50 DM heran, die diese gezahlt hat. Gegen den Bescheid vom 12. Januar 2001 erhob die Rechtsvorgängerin der Klägerin Widerspruch, über den die Beklagte ebenfalls noch nicht entschieden hat.
Mit Bescheid vom 23. Januar 2002 rechnete die Beklagte gegenüber der Rechtsvorgängerin der Klägerin den Fremdenverkehrsbeitrag für 2001 endgültig ab und veranlagte diese zu Vorausleistungen auf den Fremdenverkehrsbeitrag für 2002. Die geforderte Vorausleistung wurde gezahlt.
Die D. hat am 5. September 2002 hinsichtlich der Veranlagung zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für 1996 bis 2001 Untätigkeitsklage erhoben, die die Klägerin fortführt.
Zur Begründung macht die Klägerin im Wesentlichen geltend:
Die Satzung sei zu beanstanden. Sowohl die ursprüngliche Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrages vom Januar 1996 als auch die Fortschreibung vom März 2000 basierten hinsichtlich der Beitragskategorie „Lokaler Transport“ nicht auf empirischen Daten, sondern auf nicht überprüfbaren Schätzungen. Diese seien insbesondere auch im Zeitpunkt der jeweiligen Beschlussfassung veraltet gewesen. Was den angeblichen Bescheid vom 23. Januar 2002 angehe, mit dem die Veranlagung hinsichtlich 2001 endgültig abgerechnet worden sei, habe sie diesen nicht erhalten. Die Klage sei daher nicht - mangels Vorliegens eines Rechtsschutzbedürfnisses - unzulässig, soweit sie sich gegen die Heranziehung zu Vorausleistungen für 2001 mit Bescheid vom 12. Januar 2001 wende.
Die Klägerin beantragt,
die Abgabenbescheide der Beklagten vom 4. August 2000 und 12. Januar 2001 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie tritt dem Klagebegehren entgegen und macht geltend, der Fremdenverkehrsbeitragssatzung habe in jedem Veranlagungsjahr ein vom Rat zur Kenntnis genommener kalkulierter Fremdenverkehrsbeitrag zugrunde gelegen. Zunächst basiere der Beschluss des Rates vom 31. Januar 1996 auf einer Kalkulation der S. vom Januar 1996. Dort sei die Einnahmeseite kalkuliert. Bezüglich des Aufwandes verweise diese Kalkulation auf einen Beschluss des Rates vom 9. November 1995, mit dem dieser einen beitragsfähigen Aufwand in Höhe von 500.000,-- DM angenommen und hiervon 70 % als umlagefähigen Aufwand vorgegeben habe. Dies sei nicht zu beanstanden. Denn dem Rat sei im Zeitpunkt der Beschlussfassung bekannt gewesen, dass entsprechende Aufwendungen für Fremdenverkehrseinrichtungen und Fremdenverkehrswerbung entstünden. Dem Gemeinderat sei nämlich in seiner Sitzung vom 7. Dezember 1995 die Beitragskalkulation der K. vom September 1995 zur Kenntnis gebracht worden. Vor diesem Hintergrund habe sie im Jahr 1996 über wirksames Satzungsrecht zur Erhebung von Fremdenverkehrsbeiträgen verfügt. Dies gelte auch für die folgenden Jahre. Insoweit sei davon auszugehen, dass es einer weiteren Beschlussfassung über den Kalkulationszeitraum nicht bedurft habe, da das Niedersächsische Kommunalabgabengesetz einen Kalkulationszeitraum von stets drei Jahren vorsehe. Ihre Sichtweise sei auch durch die Rechtsprechung der Kammer bestätigt worden. Sofern die Kammer nunmehr beabsichtige, insoweit ihre Rechtsprechung zu ändern, so könne dies nur mit Wirkung für die Zukunft geschehen. Im Übrigen übersehe die Klägerin, dass für die Heranziehung zum Fremdenverkehrsbeitrag die bloße objektive Möglichkeit erhöhter Gewinne ausreiche und der Möglichkeit erhöhter Gewinne auch die Chance gleich zu achten sei, Verluste aus einem Geschäftsbetrieb zu verringern.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Verwaltungsvorgänge der Beklagten Bezug genommen. Er ist Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig. Dabei steht der Zulässigkeit nicht der Umstand entgegen, dass die D. von Beginn an für das geltend gemachte Begehren nicht aktivlegitimiert war, weil die Klägerin bereits vor Erhebung der (Untätigkeits-) Klage - zu Beginn des Jahres 2002 - die Rechtsnachfolge der D. angetreten hat. Der im Lauf des Verfahrens erfolgte gewillkürte Parteiwechsel auf der Klägerseite ist zulässig. Die insoweit geltenden Voraussetzungen des § 91 Abs. 1 und 2 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) für einen Beteiligtenwechsel sind im konkreten Fall erfüllt. Dies ergibt sich bereits daraus, dass sich die Beklagte i.S. des § 91 Abs. 2 VwGO auf die geänderte Klage eingelassen hat. Der Beitritt der Klägerin erscheint überdies auch sachdienlich (§ 91 Abs.1 Alt. 2 VwGO), da der Streitstoff im Wesentlichen unverändert geblieben ist.
Im Übrigen ist die Klage insgesamt als sogenannte Untätigkeitsklage nach § 75 VwGO auch ohne Durchführung eines Vorverfahrens (§ 68 VwGO) zulässig, da die Beklagte - jedenfalls nach Abschluss des Verfahrens, in dem über die Rechtmäßigkeit des Vorausleistungsbescheides 1996 gestritten wurde (2 A 2431/00) - über die Widersprüche der Rechtsvorgängerin der Klägerin ohne zureichenden Grund in angemessener Frist sachlich nicht entschieden hat.
Die Klage ist auch nicht - mangels Vorliegens eines Rechtsschutzbedürfnisses - unzulässig, soweit sich die Klägerin gegen die Veranlagung zu Vorausleistungen zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für 2001 in Höhe von 17.356,50 DM im Bescheid der Beklagten vom 12. Januar 2001 wendet. Hiergegen spricht nicht der Umstand, dass die Beklagte mit Bescheid vom 23. Januar 2002 den Fremdenverkehrsbeitrag für 2001 endgültig festgesetzt und somit - scheinbar - den Rechtsgrund für das (endgültige) Behaltendürfen des - zunächst vorläufig erbrachten - Fremdenverkehrsbeitrages geschaffen hat (vgl. zur „Ablösung“ des vorausgegangenen vorläufigen Bescheides bzw. Vorausleistungsbescheides durch den endgültigen Heranziehungsbescheid: BVerwG, Beschluss vom 19. Dezember 1997 - 8 B 244.97 -, NVwZ-RR 1998, 577).
Die Beklagte hat nämlich den Bescheid vom 23. Januar 2002 an die D. gerichtet. Es ist weder vorgetragen worden noch sind Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass die Beklagte den in Rede stehenden Bescheid (auch) gegenüber der Klägerin bekannt gegeben hat. Dieser Umstand ist entscheidungserheblich, weil die Klägerin mit Beginn des Jahres 2002 die Rechtsnachfolge der D. hinsichtlich des Schiffsdienstes und der Inselbahn W. angetreten hat und daher nur ihr gegenüber eine Veranlagung wirksam erfolgen konnte. Dass die - in demselben Bescheid festgesetzten - Vorausleistungen für 2002 beglichen worden sind - worauf die Beklagte hinweist -, führt nicht zu einer anderen Entscheidung. Die Zahlung ist für sich gesehen kein Nachweis dafür, dass die Klägerin den Bescheid vom 23. Januar 2002 - in welcher Form auch immer - wahrgenommen hat. Mangels gegenteiliger Anhaltspunkte liegt vielmehr die Annahme näher, dass die Adressatin des Bescheides, die Rechtsvorgängerin der Klägerin, die Zahlung - wie in den davor liegenden Jahren - veranlasst hat.
Aber selbst wenn die Klägerin - gfls. zufällig - von dem Inhalt des Bescheides vom 23. Januar 2002 Kenntnis genommen und die Vorausleistungen für 2002 gezahlt haben sollte, stützte dieser Umstand nicht die Auffassung der Beklagten. Der in Rede stehende Bescheid hat auch in diesem Fall gegenüber der Klägerin keine rechtliche Relevanz, da er ihr nicht wirksam bekannt gegeben worden ist. Nach § 11 Abs. 1 Ziffer 3 b) Niedersächsisches Kommunalabgabengesetz - NKAG - i.V.m. § 122 Abs. 1 Abgabenordnung - AO - ist ein Verwaltungsakt demjenigen Beteiligten bekannt zu geben, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird. Dabei ist erforderlich, dass ein die Behörde repräsentierender Amtsträger den Willen zur Bekanntgabe hat (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Kommentar, Stand: März 2004, § 122 Rdnr. 4 m.w.N.). Dieser Wille kann grundsätzlich nur hinsichtlich der im (Abgaben-)Bescheid genannten Adressaten angenommen werden. Das Vorliegen eines solchen Bekanntgabewillens wird dagegen in der Regel zu verneinen sein, wenn der Bescheid - aus welchen Gründen auch immer - an den nicht im Bescheid genannten Abgabenpflichtigen gelangt.
Bei einer solchen Konstellation kommt auch nicht der Rechtsgedanke des § 8 Verwaltungszustellungsgesetz - VwZG - zur Geltung. Danach gilt ein Schriftstück in dem Zeitpunkt als zugestellt, in dem es der Empfangsberechtigte, wenn auch unter Verletzung von Zustellungsvorschriften, nachweislich tatsächlich erhalten hat. Dieser Grundsatz hat nur bei der Beantwortung der Frage Bedeutung, ob eine Bekanntgabe des Bescheides an den im Bescheid aufgeführten Adressaten (= Empfangsberechtigten) anzunehmen ist. Der Rechtsgedanke des § 8 VwZG kann dagegen keine Berücksichtigung in den Fällen finden, in denen es um die Bekanntgabe des Bescheides an einen nicht Empfangsberechtigten geht.
Die Klage ist begründet.
Die Abgabenbescheide der Beklagten vom 4. August 2000 und 12. Januar 2001 sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
Die Beitragsbescheide finden ihre Rechtsgrundlage in den Bestimmungen der Fremdenverkehrsbeitragssatzung - FVBS - der Beklagten vom 31. Januar 1996 (Amtsblatt für den Regierungsbezirk Weser-Ems Nr. 7 vom 16. Februar 1996) und hinsichtlich der Veranlagung für das Jahr 2000 in der Fassung der Änderungssatzung vom 30. März 2000 - FVBS 2000 - (Amtsblatt für den Regierungsbezirk Weser-Ems Nr. 17 vom 28. April 2000). Die Satzungen sind ihrerseits auf Grund der §§ 2 und 9 des Niedersächsischen Kommunalabgabengesetzes - NKAG - erlassen worden.
Die Veranlagung der Rechtsvorgängerin der Klägerin zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für die Jahre 1996 bis 1999 einerseits und für 2000 andererseits ist zu beanstanden, weil sowohl die FVBS der Beklagten vom 31. Januar 1996 als auch die Änderungssatzung vom 30. März 2000, die rückwirkend zum 1. Januar 2000 in Kraft getreten ist (Art. II der Änderungssatzung), jeweils aus den gleichen Gründen keine wirksame Rechtsgrundlage für die Veranlagung zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für die Jahre 1996 bis 1999 sowie 2000 und 2001 darstellt. Die in § 4 Abs. 1 Satz 2 FVBS und FVBS 2000 festgesetzten Beitragssätze sind nicht wirksam, weil die Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrages von Januar 1996 und die Fortschreibung der Kalkulation für die Zeit ab 2000 nicht den an sie zu stellenden Anforderungen genügen.
Was die Kalkulation im Allgemeinen angeht, ist von Folgendem auszugehen:
In das Verfahren der Bestimmung des Abgabesatzes fließen beim Fremdenverkehrsbeitrag nicht nur Elemente der Beitragskalkulation ein, weil die Beitragspflicht durch einen abstrakt umschriebenen Vorteil ausgelöst wird, sondern die vorzunehmende Kalkulation ähnelt auch dem bei der Bestimmung des Satzes für Benutzungsgebühren nach § 5 NKAG einzuhaltenden Verfahren, weil der Fremdenverkehrsbeitrag nicht einmalig für eine bestimmte Investition, sondern fortlaufend erhoben wird (vgl. Nds.OVG, Urteil vom 13. November 1990 - 9 L 156/89 -, NVwZ-RR 1992, 45, 47). Ein gültiger Beitragssatz kann nur auf der Grundlage einer Beitragskalkulation, die eine geeignete Entscheidungsgrundlage bildet, beschlossen werden. Denn nur eine die grundlegenden - rechtmäßigen - Entscheidungen widerspiegelnde Kalkulation versetzt das kommunale Rechtsetzungsorgan in die Lage, die Höhe des Beitragssatzes sachgerecht festzulegen. Dabei ist für die Kalkulation des Beitragssatzes zunächst entscheidend, für welchen Zeitraum diese Kalkulation gelten soll. Der nach § 9 Abs. 1 Satz 3 NKAG entsprechend anwendbare § 5 Abs. 1 Satz 2 NKAG lässt einen Kalkulationszeitraum von bis zu 3 Jahren zu.
In die Kalkulation sind zum einen die beitragsfähigen Kosten einzustellen, die der Gemeinde während des Kalkulationszeitraums voraussichtlich entstehen und die sie auf den Kreis der Abgabenschuldner umlegen will. Die beitragsfähigen Maßnahmen sind im Gesetz (vgl. § 9 NKAG) im Einzelnen nicht aufgeführt. Bereits deshalb ist es unerlässlich, dass in der Kalkulation dargestellt wird, welche beitragsfähigen Kosten zur Förderung des Fremdenverkehrs der Gemeinde im Kalkulationszeitraum im Einzelnen voraussichtlich entstehen werden. Hinzu kommt, dass beitragsfähige Maßnahmen, etwa die Bereitstellung von Infrastruktureinrichtungen für den Fremdenverkehr oder die Durchführung von Veranstaltungen für ortsfremde Gäste, sowohl aus Mitteln des Fremdenverkehrsbeitrags als auch über sonstige Abgaben (Benutzungsgebühren, Kurbeiträge, privatrechtliche Entgelte) finanziert werden können. Um eine Doppelfinanzierung auszuschließen muss deshalb in der Kalkulation dargestellt werden, mit welchen Finanzierungsinstrumenten die beitragsfähigen Kosten im Einzelnen umgelegt werden (vgl. VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 11. Dezember 1997 - 2 S 3247/96 -, KStZ 1998, 196 m.w.H.).
Den beitragsfähigen Kosten ist in der Kalkulation außerdem das Aufkommen gegenüberzustellen, das die Gemeinde unter Anwendung des satzungsrechtlichen Verteilungsmaßstabs voraussichtlich erzielen wird. Dies setzt die (möglichst) vollständige Erfassung derjenigen natürlichen und juristischen Personen voraus, die nach der eigenen satzungsrechtlichen Regelung als Abgabenschuldner in Betracht kommen. Nur durch eine solche Gegenüberstellung der beitragsfähigen Kosten einerseits und des voraussichtlichen Beitragsaufkommens andererseits ist für den Ortsgesetzgeber erkennbar, ob das Kostenüberschreitungsverbot gewahrt ist und zu welchem Kostendeckungsgrad der von ihm beschlossene Beitragssatz führt.
Die Kalkulation hat also aus der Ermittlung der umlagefähigen Aufwendungen unter Berücksichtigung des öffentlichen Anteils und der einzelnen Refinanzierungsanteile sowie der Ermittlung aller Maßstabseinheiten zu bestehen. Das Kalkulationsergebnis der Aufwandseite ist schließlich durch die Summe der Maßstabseinheiten zu teilen und ergibt so den Beitragssatz (vgl. Nds.OVG, Urteil vom 13. November 1990 - 9 L 156/89 -, NSt-N 1991, 48). Die notwendigen Ermittlungen dürfen sich dabei nicht nur auf einige Gewerbebetriebe beschränken, sondern müssen sich auf die durch den Fremdenverkehr gebotenen Gewinnmöglichkeiten aller Gruppen von Beitragspflichtigen erstrecken (Nds.OVG, Urteil vom 13. November 1990, - 9 L 156/89 -, a.a.O.). Sofern der Beitragssatz für einen zukünftigen Veranlagungszeitraum festgesetzt werden soll, ist die Gemeinde bei der Kalkulation weitgehend auf Schätzungen angewiesen, für die hier auch ein gerichtlich nicht überprüfbarer Einschätzungsspielraum zugebilligt wird, weil insoweit die Kalkulation auf einer Vielzahl unsicherer Daten beruht. Sie können, solange sie vertretbar und sachgerecht sind, gerichtlich nicht beanstandet werden (VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 11. Dezember 1997 - 2 S 3247/96 -, KStZ 1998, 196).
Hiervon ausgehend genügen die Kalkulationen des Fremdenverkehrsbeitragssatzes von Januar 1996 und März 2000 nicht den an sie zu stellenden Anforderungen, soweit es um die Darstellung des beitragsfähigen Aufwandes geht. Im Einzelnen:
Voraussetzung für eine rechtmäßige Festlegung des Beitragssatzes ist, dass die zugrunde liegende Kalkulation dem Rat bei der Entscheidung über die Satzung vorgelegen hat. Das zuständige kommunale Rechtsetzungsorgan muss - zusammenfassend und wiederholend ausgeführt - einen Beitragssatz in Satzungsform beschließen und dabei die maßgebliche Kalkulation kennen , weil diese die Grundlage für die Entscheidung über den Beitragssatz bildet und das Rechtsetzungsorgan das ihm bei der Festlegung des Beitragssatzes zustehende Ermessen nur fehlerfrei ausüben kann, wenn es die Gründe für die Festlegung der Beitragssatzobergrenze kennt (vgl. Nds. OVG, Urteil vom 20. Januar 2000 - 9 K 2148/99 -, NVwZ-RR 2001, 124 zur Kalkulation einer Benutzungsgebühr). Dabei gehört zu einer ermessensfehlerfreien Festlegung des Beitragssatzes auch, dass dem Rat die Einzelheiten des beitragsfähigen Aufwandes bekannt sind. Denn nur der Rat hat darüber zu entscheiden, in welchem Umfang beitragsfähiger Aufwand durch Beiträge zu decken ist. Außerdem wird die Notwendigkeit einer detaillierten Darstellung des beitragsfähigen Aufwandes durch die Erwägung gestützt, dass die Kalkulation vielfach Schätzungen, Prognosen und Wertungen voraussetzt, die für die Höhe des beitragsfähigen Aufwandes maßgeblich sind. Auch solche Schätzungen, Prognosen und Wertungen müssen allein dem Rat überlassen bleiben (vgl. zum Vorstehenden Nds. OVG, Urteil vom 13. November 1990 - 9 K 11/89 -, NVwZ-RR 1992, 40). Dies muss insbesondere vor dem Hintergrund gelten, dass nicht alle Aufwendungen für sämtliche öffentliche Einrichtungen der Gemeinde, die in irgendeiner Weise auch dem Fremdenverkehr dienen, beitragsfähig sein sollen. Es sollen nur Aufwendungen für solche Einrichtungen berücksichtigungsfähig sein, die in erster Linie dem Fremdenverkehr zu dienen bestimmt sind. Damit scheiden Kosten von Einrichtungen aus, die nur zu einem geringen Teil auch von Kurgästen in Anspruch genommen werden. Auch Aufwendungen für Einrichtungen, die zur allgemeinen Daseinsvorsorge zu zählen sind, sind nicht beitragsfähig (Nds. OVG, Urteil vom 13. November 1990, a.a.O.).
Bei Beantwortung der Frage nach dem Umfang der Darlegung des beitragsfähigen Aufwandes ist in den Blick zu nehmen, dass es bei der Forderung nach einer Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrages auch um die Beachtung des Kostendeckungsgrundsatzes geht. Von daher ergibt sich, welche Anforderungen an die Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrags zu stellen sind. Die Besonderheit des Fremdenverkehrsbeitrags - in seiner Vergleichbarkeit mit der Gebühr - lässt einen Entscheidungsspielraum, soweit das Kostenüberschreitungsverbot nicht berührt wird. Steht etwa fest, dass eine Deckungsgleichheit von beitragsfähigen Aufwendungen und dem möglichen Abgabeaufkommen in dem Kalkulationszeitraum nicht angestrebt ist - oder auch nicht erreichbar ist -, so wird mit Blick auf den Kostendeckungsgrundsatz eine alle Kostenfaktoren uneingeschränkt einbeziehende Kalkulation nicht gefordert werden können (VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 4. Dezember 2003 - 2 S 2669/02 -, Juris mit Veröffentlichungshinweis auf NVwZ-RR 2004, 293 m.w.H.), auch wenn dies aus Gründen der Transparenz und Nachvollziehbarkeit angezeigt sein könnte. So ist eine überschlägige Ermittlung der Kosten als ausreichend zu beurteilen, wenn sich auch auf Grund ihrer „gröberen" Darstellung vom Rat der Gemeinde mit Sicherheit feststellen lässt, dass es sich um beitragsfähige Kosten handelt und das Verbot der Doppelfinanzierung von vornherein beachtet ist (VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 4. Dezember 2003 a.a.O.).
An diesen Grundsätzen gemessen ist die in den Kalkulationen des Fremdenverkehrsbeitragssatzes von Januar 1996 und März 2000 enthaltene Darstellung des beitragsfähigen Aufwandes nicht ausreichend. Hiervon ist auch dann auszugehen, wenn man dem Hinweis der Beklagten in der mündlichen Verhandlung folgen sollte und die in der Kalkulation der K. vom 5. September 1995 für die Jahre 1994 bis 1996 ausgewiesene jährliche Unterdeckung von durchschnittlich 1.949.300 DM in die Überlegungen einbezöge. Im Einzelnen:
In der Kalkulation der S. vom Januar 1996 sind die umlagefähigen Kosten nicht dargestellt worden. Insoweit haben sich die Gutachter auf den Hinweis beschränkt, nach Beschluss des Gemeinderates der Beklagten vom 9. November 1995 seien durch den Fremdenverkehrsbeitrag Aufwendungen für die Fremdenverkehrswerbung in Höhe von 175.000,00 DM und für die Errichtung und den Betrieb der Fremdenverkehrsanlagen und Einrichtungen ebenfalls in Höhe von 175.000,00 DM zu finanzieren. In der Sitzung des Rates der Beklagten am 9. November 1995 wurde - ausweislich des Ratsprotokolls - lediglich über die Summe des beitragsfähigen Aufwandes ein Beschluss gefasst. Die Mitglieder des Rates stimmten darüber ab, ob „für die neue Fremdenverkehrsbeitragskalkulation ein beitragsfähiger Aufwand in Höhe von 500.000,-- DM ./. eines Eigenanteils in Höhe von 30 % angesetzt werden“ solle. Im Übrigen enthält das Protokoll der Ratssitzung keine Hinweise, wie sich im Einzelnen der beitragsfähige Aufwand zusammensetzt. In diesem Zusammenhang hat die Beklagte - trotz Aufforderung des Berichterstatters der Kammer mit Verfügung vom 18. Mai 2006 - auch keine Beschlussvorlage der Ratssitzung vorgelegt, aus der sich möglicherweise eine nähere Darlegung des beitragsfähigen Aufwandes hätte ergeben können.
Der Hinweis der Beklagten, dem Rat seien die entsprechenden Aufwendungen für die Fremdenverkehrseinrichtungen und die Fremdenverkehrswerbung im Zeitpunkt des Beschlusses bekannt gewesen, da dieser in seiner Sitzung vom 7. Dezember 1995 unter dem Tagesordnungspunkt 4 die Kalkulation der K. vom 5. September 1995 behandelt habe, führt zu keiner anderen Bewertung. Dabei kann offen bleiben, ob dieser Gesichtspunkt bereits deswegen zu vernachlässigen ist, weil es unter diesem Tagesordnungspunkt ausweislich des Protokolls der Ratssitzung vom 7. Dezember 1995 um die Kurbeitrags- und nicht um die Fremdenverkehrsbeitragskalkulation ging. Aber selbst wenn man davon ausginge, dass die fragliche Kalkulation der K. in Zusammenhang mit der Erstellung einer Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrages für die Zeit ab 1996 Bedeutung (gehabt) habe, wäre die „Darstellung“ des beitragsfähigen Aufwandes - trotz der für die Jahre 1994 bis 1996 ausgewiesenen jährlichen Unterdeckung von durchschnittlich 1.949.300 DM - zu beanstanden. Die Abhandlung der K. enthält nämlich keine überschlägige Ermittlung der Kosten. Insbesondere handelt es sich bei der Auflistung der Aufwendungen auf Seite 10 der Kalkulation nicht um eine „gröbere" Darstellung, aus der sich mit Sicherheit feststellen lässt, dass die aufgeführten Positionen als fremdenverkehrsbeitragsfähige Kosten anzusehen sind. Insoweit werden nämlich pauschal Aufwendungen ohne jeglichen Bezug zu irgendwelchen Fremdenverkehrseinrichtungen („Material“, „Personal“, „Abschreibungen“, „Sonstige“, „Zinsen für Fremdkapital“, „Zinsen für Eigenkapital“) aufgelistet. Aus der Kalkulation lässt sich nicht ableiten, welche Fremdenverkehrseinrichtungen in den gutachtlichen Überlegungen Berücksichtigung fanden, insbesondere auf welche Einrichtungen sich die Abschreibungen und Zinsen beziehen. Darüber hinaus ist das Fehlen einer näheren Aufschlüsselung der Personalkosten - in dieser Kalkulation ist ein durchschnittlicher jährlicher Aufwand (1994 bis 1996) von ca. 3.377.700,-- DM genannt - zu bemängeln. Personalkosten der Gemeinde sind nämlich nur dann beitragsfähige Aufwendungen, wenn sie im unmittelbaren Zusammenhang mit der Fremdenverkehrswerbung und der Herstellung, Anschaffung, Erweiterung usw. ihrer Fremdenverkehrseinrichtungen stehen. Kosten für das Personal, die aus anderen Gründen entstehen, sei es auch im Zusammenhang mit Fördermaßnahmen für den Fremdenverkehr, sind nach dem Wortlaut des § 9 Abs. 1 NKAG nicht beitragsfähig. Des Weiteren vermisst die Kammer in der Kalkulation eine Erläuterung, welche Aufwendungen sich unter den Positionen „Sonstige“ und „Material“ verbergen, zumal insoweit jeweils ein nicht unerheblicher durchschnittlicher jährlicher Aufwand (1994 bis 1996) von ca. 773.000,00 DM („Sonstige“) bzw. 1.368.600,-- DM („Material“) aufgeführt wird. Eine zumindest grobe Aufschlüsselung der Positionen erfordert im besonderen Maße der Gesichtspunkt, dass die Ansatzfähigkeit von nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen ermittelten Kosten und Aufwendungen in der Wahrung des abgabenrechtlichen Erforderlichkeitsprinzips eine Grenze findet . Dieses Prinzip beruht auf der Überlegung, dass eine sparsame und wirtschaftliche Haushaltsführung (§ 82 Abs. 2 Niedersächsische Gemeindeordnung - NGO -) besonders dort geboten ist, wo das kommunale Handeln Gebühren- oder Beitragspflichten auslöst. Der Erforderlichkeitsgrundsatz betrifft nicht nur die Angemessenheit der entstandenen Kosten (kostenbezogene Erforderlichkeit), sondern auch die Erforderlichkeit der gebühren- bzw. beitragsfähigen öffentlichen Einrichtung schlechthin und die Art und Weise ihres Betriebs (einrichtungsbezogene Erforderlichkeit). Insbesondere wegen der korrespondierenden Abgabenbelastung verpflichtet das Gebot der Sparsamkeit, die Ausgaben so niedrig wie möglich zu halten und auf den zur Erfüllung der Aufgaben unbedingt notwendigen Umfang zu beschränken (VGH Mannheim, Urteil vom 22. Oktober 1998 - 2 S 399/97 -, juris mit Veröffentlichungshinweis auf KStZ 1999, 168 ). Das dargestellte - hier zu berücksichtigende - kostenmäßige Erforderlichkeitsprinzip wird auch vom Nds.OVG in ständiger Rechtsprechung als Begrenzung für den Ansatz von Kosten angesehen (u. a. Urteil vom 20. Januar 2000 - 9 K 2148/99 -, NVwZ-RR 2001, 124, 126 ).
Weitere Anhaltspunkte, aus denen eine zumindest „gröbere“ Darstellung der Aufwendungen für die Fremdenverkehrseinrichtungen und die Fremdenverkehrswerbung für die Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrages für die Zeit ab 1996 abzuleiten sind, sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.
Aus den gleichen Gründen ist auch die Fortschreibung der Fremdenverkehrsbeitragskalkulation vom März 2000 zu beanstanden. Die von der S. erstellte Kalkulation vom März 2000 enthält ebenfalls keine den Anforderungen genügende Darstellung des fremdenverkehrsbedingten Aufwandes. Auch insoweit enthält die Kalkulation lediglich den Hinweis, es sei von einer politischen Vorgabe auszugehen, jährlich 350.000,00 DM zu veranlagen. Eine nähere Erläuterung des Aufwandes findet sich weder in der Kalkulation, noch in dem Protokoll der maßgeblichen Ratsitzung vom 29. März 2000.
Die Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrages für die Zeit ab 1996 und die Fortschreibung ab 2000 ist des Weiteren - selbst tragend - aus anderen Gründen zu beanstanden. Dem Rat war bei der jeweiligen Beschlussfassung nicht der Kalkulationszeitraum bekannt, da sich weder aus der Kalkulation selbst noch aus den der Kammer vorliegenden Protokollen der Ratssitzungen und Beschlussvorlagen eine Festlegung des Kalkulationszeitraumes entnehmen lässt. Dieser Umstand führt ebenfalls zur Beanstandung der Kalkulation. Dies beruht auf folgenden Erwägungen:
Für die Kalkulation des Beitragssatzes ist entscheidend, für welchen Zeitraum diese Kalkulation gelten soll. Vor diesem Hintergrund muss dem Rat der Kalkulationszeitraum bekannt sein, für den der Beitragssatz gelten soll, wobei dieser bis zu drei Jahren umfassen kann (s. § 9 Abs. 1 Satz 3 NKAG i.V.m. § 5 Abs. 1 Satz 2 NKAG). In der Begründung des Gesetzes zur Änderung des NKAG vom 17. Dezember 1991 (Nds. GVBl. S. 363), mit dem die Vorgabe eines solchen Kalkulationszeitraums eingefügt wurde, wurde hierzu ausgeführt (LT-Drs. 12/2275 S. 12, zitiert nach Rosenzweig/Freese, Praxis der Kommunalverwaltung, Kommentar des NKAG, § 5 Rdnr. 76), dass das bisher für den betriebswirtschaftlichen Kostenbegriff geltende Jahresprinzip gelockert und den Kommunen die Möglichkeit eingeräumt werden solle, der Gebührenkalkulation einen (Kalkulations-)Zeitraum von bis zu drei Jahren zu Grunde zu legen. Das bedeutet, dass sowohl die nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen zu ermittelnden Kosten als auch die diesen zur Ermittlung der Gebühr bzw. des Fremdenverkehrsbeitrags gegenüberzustellenden Leistungs- bzw. Maßstabseinheiten auf die jeweils gewählte Kalkulationsperiode zu beziehen sind. Der für eine bestimmte Periode kalkulierte Abgabesatz muss mithin grundsätzlich für diesen Zeitraum unverändert beibehalten bleiben (Lichtenfeld in: Driehaus, Kommunalabgabenrecht, Kommentar, Stand: September 2005, § 6 Rdnr. 726c). Bei Wahl eines - beispielweise - dreijährigen Kalkulationszeitraums ist die Kommune damit berechtigt, prognostisch die voraussichtlichen Kosten dieses Zeitraumes durch die Summe der zu erwartenden Maßstabseinheiten dieses Zeitraumes zu dividieren und dann einen einheitlichen Abgabesatz für drei Jahre zu ermitteln. Wenn bei der Veranlagung im ersten Jahr des dreijährigen Kalkulationszeitraums auch solche Kosten anteilig auf die Abgabenschuldner umgelegt werden, die erst für die folgenden beiden Jahre der Kalkulationsperiode veranschlagt worden sind, so handelt es sich hierbei um eine zwingende Konsequenz der vom Gesetzgeber in § 5 Abs. 2 Satz 2 NKAG mit dem Ziel eröffneten mehrjährigen Kalkulation, Abgaben über mehrere Jahre konstant zu halten (vgl. VGH Mannheim, Urteil vom 27. Januar 2000 - 2 S 1621/97 -, NVwZ-RR 2000, 710, 712 zur Kalkulation einer Abwassergebühr). Mithin kann nur dann von einer ermessensfehlerfreien Festsetzung des Beitragssatzes gesprochen werden, wenn der Rat über den Zeitraum der Kalkulation in Kenntnis gesetzt ist
Dass dem Rat bei der Beschlussfassung über den Beitragssatz ein Kalkulationszeitraum bekannt sein muss, ergibt sich darüber hinaus aus den vom Gesetz vorgesehenen Möglichkeiten, in welcher Weise mit Kostenüberdeckungen und Kostenunterdeckungen umzugehen ist. Der in diesem Zusammenhang einschlägige § 5 Abs. 2 Satz 3 NKAG hat folgenden Wortlaut: „Weichen am Ende eines Kalkulationszeitraums (Hervorhebung durch die Kammer) die tatsächlichen von den kalkulierten Kosten ab, so sind Kostenüberdeckungen innerhalb der nächsten drei Jahre auszugleichen; Kostenunterdeckungen sollen innerhalb dieses Zeitraums ausgeglichen werden.“ Diese Regelung zeigt die Notwendigkeit auf, dass dem Beschluss über den Abgabesatz ein eindeutiger Kalkulationszeitraum zugrunde liegen muss. Anderenfalls ist für das beschließende Organ der Gemeinde insbesondere nicht klar, zu welchem Zeitpunkt eine Abrechnung zur Feststellung einer möglichen Kostenüberdeckung oder Kostenunterdeckung zu erfolgen hat und die Zeit, in der Kostenüberdeckungen und Kostenunterdeckungen auszugleichen sind, zu laufen beginnt.
Der sinngemäß geäußerte Einwand der Beklagten, die Kammer habe in der Vergangenheit die Kalkulation nicht beanstandet - insoweit hat die Beklagte offenbar das Urteil der Kammer vom 24. Februar 2000 im Verfahren 2 A 2772/97 in den Blick genommen - mit der Folge, dass die neue Rechtsprechung - gfls. mit einer Übergangsfrist - nur für die Zukunft gelten dürfe, greift nicht durch. Dem steht bereits entgegen, dass die maßgebliche, in diesem Verfahren streitige Kalkulation eine geraume Zeit vor der Entscheidungsfindung im Verfahren 2 A 2772/97 erstellt wurde, die Beklagte also die Kalkulation des Fremdenverkehrsbeitrages nicht im Vertrauen auf die Rechtsprechung der Kammer erstellt und hierüber beschlossen hat.
Angesichts der dargelegten - nicht unerheblichen - Mängel ist die Kalkulation bereits zu beanstanden. Vor diesem Hintergrund sieht die Kammer davon ab, den weiteren Einwänden der Klägerin gegen die Rechtmäßigkeit der Kalkulation nachzugehen.
Stellen die FVBS der Beklagten vom 31. Januar 1996 und die Änderungssatzung vom 30. März 2000 jeweils aus den gleichen Gründen keine wirksame Rechtsgrundlage für die Veranlagung zu einem Fremdenverkehrsbeitrag für die Jahre 1996 bis 1999 sowie 2000 und 2001 dar, kommt es für den Ausgang des Rechtsstreits nicht auf die Beantwortung der weiteren zwischen den Beteiligten kontrovers diskutierten Fragen an.
Nach alledem war der Klage stattzugeben.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 2 und 9 des Niedersächsischen Kommunalabgabengesetzes - NKAG
§ 75 VwGO
§ 68 VwGO
§ 8 Verwaltungszustellungsgesetz
§ 8 VwZG
§ 5 NKAG
§ 9 NKAG
§ 91 Abs. 1 und 2 Verwaltungsgerichtsordnung
§ 91 Abs. 2 VwGO
§ 91 Abs.1 Alt. 2 VwGO
§ 122 Abs. 1 Abgabenordnung
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 9 Abs. 1 Satz 3 NKAG
§ 5 Abs. 1 Satz 2 NKAG
§ 9 Abs. 1 NKAG
§ 5 Abs. 2 Satz 2 NKAG
§ 5 Abs. 2 Satz 3 NKAG

Zitierte Entscheidungen: NVwZ-RR 1998, 577
NVwZ-RR 1992, 45, 47
NVwZ-RR 2001, 124
NVwZ-RR 1992, 40
NVwZ-RR 2004, 293
NVwZ-RR 2001, 124, 126
NVwZ-RR 2000, 710, 712
2 A 2431/00
8 B 244.97
9 L 156/89
2 S 3247/96
9 K 2148/99
9 K 11/89
2 S 2669/02
2 S 399/97
2 S 1621/97
2 A 2772/97