Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Gerichtsbescheid vom 2015-04-28, Aktenzeichen 4 K 1366/14
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2015:0428.4K1366.14.0A

Tenor:
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob 5 % des anteiligen Veräußerungsgewinns aus dem Verkauf eines inländischen Kapitalgesellschaftsanteils für eine ausländische Anteilseignerin, die im Inland keine Betriebsstätte hat, wegen § 8 b Abs. 3 Satz 1 Körperschaftsteuergesetzt (KStG) steuerpflichtig sind.
Die Klägerin ist eine Kapitalgesellschaft mit Sitz und Geschäftsleitung auf den Bermudas. Sie besitzt im Inland keine Betriebsstätte. Als Gesellschafterin der X mit Sitz auf den Bermudas erzielte sie im Veranlagungszeitraum 2006 mittelbar Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an der Y, Stadt A. Der auf die Klägerin entfallende Gewinnanteil aus der Veräußerung betrug entsprechend ihrer mittelbaren Beteiligungsquote von 10,95 % 290.706,58 EUR. Nach Vorlage einer Körperschaftsteuererklärung 2006 für beschränkt Steuerpflichtige, in welcher der Veräußerungsgewinn i.H.v. 14.535,33 EUR (5 % von 290.706,58 EUR) erklärt wurde, berücksichtigte das Finanzamt in seinem Körperschaftsteuerbescheid vom 08.03.2010 erklärungsgemäß steuerbare inländische Einkünfte gemäß §§ 2 Nr. 1; 8 Abs. 1 Satz 1 KStG i.V.m § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe e, aa. und § 17 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) und setzte einen Verspätungszuschlag für 2006 i.H.v. 360,-- EUR wegen verspäteter Abgabe der Steuererklärungen fest. Die körperschaftsteuerliche Bemessungsgrundlage ergibt sich dabei aus der Anwendung von § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG. Das Finanzamt ermittelte den Veräußerungsgewinn nach § 17 Abs. 2 EStG und stellte diesen nach § 8 b Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 6 Satz 1 KStG steuerfrei. Nach § 8 b Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 6 Satz 1 KStG rechnete es 5 % des Veräußerungsgewinns als fiktive nicht abzugsfähige Betriebsausgaben hinzu.
Gegen diesen Bescheid wandte sich die Klägerin mit dem Einspruch, mit dem sie die Steuerfestsetzung mit 0,-- EUR und eine Aufhebung des Verspätungszuschlags begehrte. Den Einspruch wies das Finanzamt durch Einspruchsentscheidung vom 08.08.2014 zurück. Dagegen richtet sich die vorliegende Klage.
Die Klägerin ist der Ansicht für die Besteuerung des anteiligen Veräußerungsgewinns im Inland fehle es an einer innerstaatlichen Rechtsgrundlage. Im Fall der beschränkten Steuerpflicht gemäß §§2 Nr. 1 und 8 Abs. 1 KStG i.V.m. § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe e, aa und § 17 Abs. 1 EStG fehle es an einem inländischen Anknüpfungspunkt für eine Hinzurechnung nach § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG. Zwar lägen in den Fällen des § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe e, aa i.V.m. § 17 Abs. 1 EStG Einkünfte aus Gewerbebetrieb vor, sodass es grundsätzlich zu einem Abzug von Betriebsausgaben kommen könnte. Allerdings seien die im Zusammenhang mit der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft zu berücksichtigenden Betriebsausgaben bereits im Rahmen der Anwendung von § 17 Abs. 2 Satz 1 EStG bzw. § 8 b Abs. 2 Satz 2 KStG bei der Ermittlung des Veräußerungsgewinns in Abzug zu bringen. Durch die anschließende Steuerfreistellung gemäß § 8 b Abs. 2 Satz 1 KStG entfalteten die im Rahmen der Ermittlung des Veräußerungsgewinns abgezogenen Betriebsausgaben keine Steuerwirkung im Inland. § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG greife daher mangels theoretisch möglicher Betriebsausgaben nicht ein. Eine Anwendbarkeit des § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG sei in Fällen der beschränkten Steuerpflicht daher nur bei einem inländischen Betrieb oder einer inländischen Betriebsstätte denkbar. Eine Besteuerung fiktiver Betriebsausgaben komme nicht in Betracht, da es keine gesetzliche Regelung gebe, wonach der fiktive Betrag nach § 8 b Abs. 3 KStG der beschränkten Steuerpflicht unterliege.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid über Körperschaftsteuer, Verspätungszuschlag und Solidaritätszuschlag für 2006 vom 08.03.2010 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 08.08.2014, geändert durch Bescheid vom 25.08.2014, aufzuheben,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er verweist darauf, dass der Wortlaut des § 8 Abs. 2 Satz 1 KStG den Veräußerungsgewinn nach § 17 EStG mit einbeziehe und § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG an diesen Gewinn für Zwecke der Besteuerung anknüpfe. Eine Differenzierung zwischen unbeschränkter und beschränkter Steuerpflicht enthalte die Vorschrift nicht, sodass der 5 %ige Gewinnanteil nach § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG der beschränkten Steuerpflicht unterliege. Da es sich bei den Einkünften gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 e, aa EStG i.V.m. § 17 EStG um gewerbliche Einkünfte handele, sei auch der Ansatz nicht abzugsfähiger Betriebsausgaben theoretisch möglich.
Für die Fiktion der nicht abziehbaren Betriebsausgaben nach § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG komme es nicht darauf an, ob tatsächlich Betriebsausgaben entstanden seien. Anknüpfungspunkt für die Steuerbarkeit der fiktiven nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben sei dabei die Qualifizierung des Veräußerungsgewinns aus Einkünfte aus Gewerbebetrieb nach § 49 Abs. 1 Nr. 2 e, aa EStG i.V.m. § 17 EStG. Durch die Steuerfreistellung und Hinzurechnung von nicht abziehbaren Betriebsausgaben in einem zweiten Schritt ändere sich nichts an den inländischen Besteuerungsanknüpfungspunkten.
Dem Gericht haben die Körperschaftsteuerakten für das Streitjahr 2010 vorgelegen. Sie waren Gegenstand des Verfahrens.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet. Das Finanzamt hat den 5 %igen Anteil am Veräußerung sgewinn über § 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG zutreffend der Körperschaftsbesteuerung unterworfen.
Als beschränkt Steuerpflichtige unterliegt die Klägerin mit ihren Einkünften aus der Veräußerung von Beteiligungen an inländischen Kapitalgesellschaften nach §§ 2 Nr. 1 EStG, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2 e aa, 17 Abs. 2 EStG der Körperschaftsteuerpflicht. Da ein Doppelbesteuerungsabkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Bermudas nicht existiert, bestehen insoweit auch keine Beschränkungen der deutschen Besteuerung.
Dieser der inländischen Besteuerung unterliegende Veräußerungsgewinn ist zwar nach § 8b Abs. 2 Satz 1 KStG, der nach nahezu einhelliger Ansicht auch für beschränkt Steuerpflichtige gilt, steuerfrei. Nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG gilt jedoch ein 5 %iger Anteil des Veräußerungsgewinns als nicht abzugsfähige Betriebsausgabe. Die Norm knüpft insoweit nach ihrem Wortlaut ausdrücklich an den Veräußerungsgewinn nach § 8b Abs. 2 KStG an. Dabei greift die Rechtsfolge des § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG unabhängig davon ein, ob und in welcher Höhe tatsächlich Betriebsausgaben entstanden sind. Es handelt sich um eine Typisierung des Gesetzgebers, die im Rahmen seines weiten gesetzgeberischen Gestaltungspielraums liegt (vgl. Watermeyer in Herrmann/Heuer/ Raupach, Kommentar zum EStG/KStG § 8b KStG Rn. 103; Bundesverfassungsgericht-Beschluss vom 12.10.2010 1 BvL 12/07, BVerGE 127, 224 ff.). Die Definition des nicht der Steuerbefreiung unterliegenden Gewinnanteils als nichtabzugsfähige Betriebsausgabe ist dabei Teil der Fiktion der Norm. Da es sich bei den inländischen Einkünften der Klägerin nach § 49 Abs. 1 Nr. 2e aa. EStG um gewerbliche Einkünfte handelt, ist der Ansatz von nichtabzugsfähigen Betriebsausgaben zulässig; darauf, dass tatsächlich Betriebsausgaben vorliegen, kommt es für die Anwendung der Rechtsfolge der Norm nicht an(Punk in Dötsch/Jost/Punk/Bitt, Kommentar zum KStG, § 8b KStG Rz. 178 m.w.N.).
Soweit § 8b Abs. 1 Satz 1 KStG an den Veräußerungsgewinn anknüpft, der bereits nach Abs. 2 Satz 1 der Norm in vollem Umfang steuerfrei gestellt wird, handelt es sich um eine Einschränkung der Steuerfreiheit auf 95 % des Veräußerungsgewinns. Die doppelte Berücksichtigung ein und derselben Kosten, der tatsächliche Abzug der Veräußerungskosten bei der Ermittlung des betreffenden Veräußerungsgewinns und das pauschale Abzugsverbot fiktiver Betriebsausgaben nach § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG mag zwar in systematischer Hinsicht nicht vollkommen zu überzeugen, ist aber nach dem Regelungswortlaut eindeutig, der sich im Rahmen des hinnehmbaren gesetzgeberischen Gestaltungsspielraums hält (BFH-Urteil vom 09.04.2014 I R 52/12, BStBl II 2014, 851). Dem Gesetzgeber bleibt es unbenommen, die Freistellung von Veräußerungsgewinnen im Veräußerungsfall typisierend durch einen zusätzlichen pauschalen Nichtabzugsposten rückgängig zu machen (BFH-Urteil vom 09.04.2014 a.a.O. m.w.N.). Das objektive Nettoprinzip als Ausdruck des Leistungsfähigkeitsprinzips wird dadurch nicht in unverhältnismäßiger Weise verletzt.
Für eine teleologische Reduktion der Norm besteht keine Veranlassung, zumal das pauschale Betriebsausgabenabzugsverbot in § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG, wie die Entstehungsgeschichte der Vorschrift und ihre objektive Funktionsweise belegen, neben der Vereinfachung und der Vereinheitlichung bei der Besteuerung in- und ausländischer Bezüge, der Abwehr unerwünschter steuerlicher Gestaltungen dient (BVerfG vom 12.10.2010, 1 BvL 12/07, BVerfGE 127, 224, ; Rn. 72).
Auch wird in den Gesetzesmaterialien ausdrücklich daraufhingewiesen, dass das pauschale Abzugsgebot auf jeden Gewinn im Sinne des § 8 Abs. 2 Satz 1 und 3 KStG anzuwenden ist (BT-Drs. 15/1518, S. 10, S. 15). Darüber hinaus gebietet insbesondere die Gleichbehandlung des ausländischen Anteilseigners, dessen Veräußerungsgewinn nach der gesetzlichen Grundentscheidung in § 49 Abs. 1 Nr. 2 e aa. EStG der inländischen Besteuerung unterliegt, mit einer beteiligten inländischen Körperschaft eine Anwendung der Regelung des § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG.
Die Klage war daher abzuweisen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war zuzulassen, da die Rechtsfrage, ob § 8b Abs. 3 Satz 1 KStG auch auf inländische Veräußerungsgewinne ausländischer Körperschaften, die im Inland keine Betriebsstätte haben, anwendbar ist, in der Literatur umstritten und noch nicht höchstrichterlich entschieden ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 8b KStG
§ 2 Nr. 1; 8 Abs. 1 Satz 1 KStG
§ 17 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz
§ 8 b Abs. 3 Satz 1 KStG
§ 17 Abs. 2 EStG
§ 8 b Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 6 Satz 1 KStG
§ 8 b Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 6 Satz 1 KStG
§ 17 Abs. 1 EStG
§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 8 b Abs. 2 Satz 2 KStG
§ 8 b Abs. 2 Satz 1 KStG
§ 8 b Abs. 3 KStG
§ 8 Abs. 2 Satz 1 KStG
§ 49 Abs. 1 Nr. 2 e, aa EStG
§ 2 Nr. 1 EStG
§ 49 Abs. 1 Nr. 2 e aa, 17 Abs. 2 EStG
§ 8b Abs. 2 Satz 1 KStG
§ 8b Abs. 3 Satz 1 KStG
§ 8b Abs. 2 KStG
§ 49 Abs. 1 Nr. 2e aa. EStG
§ 8b Abs. 1 Satz 1 KStG
§ 8 Abs. 2 Satz 1 und 3 KStG
§ 49 Abs. 1 Nr. 2 e aa. EStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2014, 851
BVerfGE 127, 224
I R 37/15
1 BvL 12/07
14 I R 52/12