Verwaltungsgericht Gelsenkirchen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-12-05, Aktenzeichen 16 K 3699/01
ECLI: ECLI:DE:VGGE:2002:1205.16K3699.01.00

Tenor:
Das Verfahren wird eingestellt, soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben.
Der Zweitwohnungssteuerbescheid des Beklagten vom 20. Juni 2001 für das Jahr 2000 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 16. Juli 2001 sowie der Zweitwohnungssteuerbescheid des Beklagten vom 20. Juni 2001 für das Jahr 2001 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 16. Juli 2001 und des Ermäßigungsbescheides des Beklagten vom 26. September 2001 werden aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand:
Der Kläger wendet sich gegen die Heranziehung zu einer Zweitwohnungssteuer für die Nutzung eines Zimmers im elterlichen Wohnhaus.
Ursprünglich hatte der Rat der Stadt F. in seiner Sitzung am 28. Juni 2000 die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer abgelehnt. Nachdem die Bezirksregierung E. ein Haushaltssicherungskonzept der Stadt F. nicht genehmigt hatte, sah es der Beklagte in Fortsetzung seines Projektes "Einwohnerverluste / Folgewirkungen" zur Verminderung der Abwanderungstendenzen als unbedingt notwendig an, der Stadt F. durch die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer weitere Einnahmemöglichkeiten zu erschließen.
Mit seiner aus diesen Überlegungen heraus formulierten Ratsvorlage vom 4. Oktober 2000 verfolgte der Beklagte zwei Ziele:
1. Erschließung zusätzlicher Steuereinnahmen durch die Zweitwohnungssteuer;
2. soweit die Voraussetzungen vorliegen, Umwandlung von Zweitwohnsitzen in Hauptwohnsitze durch potentiell Steuerpflichtige mit der Folge höherer Schlüsselzuweisungen im kommunalen Finanzausgleich.
3.
Der Beklagte schätzte - unter Zugrundelegung insbesondere der im Rahmen der Erhebung einer Zweitwohnungssteuer durch die Stadt E1. gewonnen Erfahrungen - die Anzahl steuerpflichtiger Zweitwohnungen auf (bereinigt) 7.400 Wohnungen. Daraus ergebe sich ein (näher berechnetes) Zweitwohnungssteueraufkommen von 2.664.000,- DM, welches ab 2001 in einem Umfang von 700.000,- DM realisiert werden könne. Die erwartete Erhöhung von Schlüsselzuweisungen im Rahmen des kommunalen Finanzausgleiches schätzte der Beklagte ebenfalls unter Zugrundelegung der Erfahrungen der Stadt E1. . Bei einer Pro-Kopf-Zuweisung von 1.600,- DM ergebe sich bei ca. 7.000 zusätzlichen Hauptwohnsitzen (davon ca. 4.800 in Hauptwohnsitze umgewandelte Nebenwohnsitze) ab dem Jahr 2003 eine Mehreinnahme von 11.200.000,- DM. Daraus resultiere ab dem Jahr 2003 ein zu erwartendes Gesamtaufkommen in Höhe von 11.900.000,- DM, dem Personal- und Sachkosten in Höhe von 400.000,- DM gegenüberstünden. Die jährlichen Mehreinnahmen dürften sich somit auf 11.500.000,- DM belaufen.
In seiner Sitzung am 25. Oktober 2000 beschloss der Rat der Stadt F. die seitens des Beklagten vorgeschlagene Satzung über die Erhebung der Zweitwohnungssteuer in der Stadt F. . Die öffentliche Bekanntmachung der Satzung erfolgte aufgrund der Bekanntmachungsanordnung des Beklagten vom 25. Oktober 2000 im Amtsblatt der Stadt F. vom 27. Oktober 2000.
Am 21. September 2000 meldete sich der Kläger in F. mit Nebenwohnsitz M. Höhe 122.
Mit am 28. Dezember 2000 beim Beklagten eingegangener Erklärung zur Zweitwohnungssteuer gab der Kläger an, er sei sonstiger Nutzer einer von zwei Personen genutzten Nebenwohnung M. I. 122 in F. . Die Nettokaltmiete betrage bei einer Wohnfläche von 130 m² monatlich 1.300,- DM. Von der Gesamtwohnfläche von 130 m² nutze er 8 m² individuell, 12 m² nutze er gemeinschaftlich.
Mit Zweitwohnungssteuerbescheid vom 20. Juni 2001 setzte der Beklagte die Zweitwohnungssteuer für das Jahr 2000 (1. November 2000 bis 31. Dezember 2000) auf insgesamt 28,- DM, fällig am 23. Juli 2001, fest. Mit weiterem Zweitwohnungssteuerbescheid vom 20. Juni 2001 setzte der Beklagte die Zweitwohnungssteuer für das Jahr 2001 insgesamt auf 168,- DM, fällig ebenfalls am 23. Juli 2001, fest. Zugrundegelegt wurde in beiden Fällen eine Monatsmiete bzw. ortsübliche Miete von 140,- DM.
Gegen beide Zweitwohnungssteuerbescheide legte der Kläger am 29. Juni 2001 Widerspruch ein. Ihm stehe - so der Kläger - im elterlichen Hause sein früheres Jugendzimmer zur Mitbenutzung an Wochenenden zur Verfügung. Der Ansatz einer Miete von 140,- DM für einen ca. 6 - 8 m² großen Raum, der nur zur gelegentlichen Mitbenutzung überlassen werde, sei nicht gerechtfertigt.
Mit Widerspruchsbescheid vom 16. Juli 2001 wies der Beklagte den Widerspruch gegen beide Zweitwohnungssteuerbescheide zurück. Der Kläger sei mit Nebenwohnsitz in F. gemeldet und daher zweitwohnungssteuerpflichtig. Der Ansatz einer - dem Mietspiegel der Stadt F. entsprechenden - Monatsmiete von 140,- DM ergebe sich aus der Fläche des individuell genutzten Raumes (8 m²) sowie der hälftigen Fläche der gemeinsam genutzten Räumlichkeiten (6 m²) und einem Mietzins von 10,- DM/m².
Am 14. August 2001 hat der Kläger die vorliegende Klage erhoben.
Am 6. September 2001 meldete sich der Kläger unter der Anschrift M. I. 122 in F. mit Hauptwohnsitz an.
Daraufhin setzte der Beklagte die Zweitwohnungssteuer für das Jahr 2001 (1. Januar 2001 bis 31. August 2001) mit Bescheid vom 26. September 2001 neu auf insgesamt 112,- DM fest.
Im Termin zur mündlichen Verhandlung am 5. Dezember 2002 haben die Beteiligten bezüglich der Steuerfestsetzung für das Jahr 2001 den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt, soweit der Beklagte die Steuerfestsetzung ermäßigt hat.
Zur Begründung seiner Klage trägt der Kläger vor: Seine Eltern seien unter der Anschrift M. I. 122 wohnhaft. In diesem Hause befinde sich auch das früher von ihm bewohnte Kinderzimmer. Während der Zeit der allein aus postalischen Gründen erfolgten Meldung mit zweitem Wohnsitz sei er aus beruflichen Gründen vorübergehend in L. tätig gewesen. Er habe seine Eltern an höchstens zwei Wochenenden im Monat besucht. Im Übrigen sei das Zimmer von seinen Eltern als Hausarbeits- und Büroraum genutzt worden. Abgesehen davon, dass die Geltendmachung von Zweitwohnungssteuer gegenüber Kindern, die noch am Wohnsitz der Eltern mit zweitem Wohnsitz gemeldet seien, verfassungsrechtlichen Bedenken begegne, sei die Berechnung fehlerhaft. Da seine Eltern die Wohnung M. I. 122 bewohnt hätten, habe sein, des Klägers, Anteil an der gemeinschaftlich genutzten Fläche nur zu einem Drittel berücksichtigt werden dürfen.
Der Kläger beantragt nunmehr,
den Zweitwohnungssteuerbescheid des Beklagten vom 20. Juni 2001 für das Jahr 2000 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 16. Juli 2001 und den Zweitwohnungssteuerbescheid des Beklagten vom 20. Juni 2001 für das Jahr 2001 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 16. Juli 2001 und des Ermäßigungsbescheides des Beklagten vom 26. September 2001 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt der Beklagte im Wesentlichen vor: Die Zweitwohnungssteuersatzung berücksichtige die Vorgabe der höchstrichterlichen Rechtsprechung. Es sei zulässig, die Wohnung als Zweitwohnung anzusehen, die gegenüber der Meldebehörde als Nebenwohnung deklariert werde. Die Nutzungsdauer der Wohnung sei unerheblich. Der besteuerbare Aufwand drücke sich nicht in der tatsächlichen Nutzung, sondern in der frei verfügbaren, einer gewissen Nachhaltigkeit verdeutlichenden Nutzungsdauer aus. Außerdem könne der Kläger jederzeit seine Meldung gegenüber der Meldebehörde richtigstellen, d.h. die Nebenwohnung abmelden und damit die Belastung durch die Zweitwohnungssteuer vermeiden. Der Beklagte sei auch verpflichtet, die Zweitwohnungssteuer generell von allen im Ortsbereich liegenden Zweitwohnsitzen zu erheben, ohne danach unterscheiden zu dürfen, aus welchem Anlass der Zweitwohnsitz begründet werde. Zweitwohnungen, die z.B. aus beruflichen Gründen oder zu Ausbildungszwecken gehalten würden, dürften danach nicht von der Besteuerung ausgenommen werden.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, ist das Verfahren in entsprechender Anwendung des § 92 Abs. 3 der Verwaltungs-gerichtsordnung - VwGO - einzustellen
Die zulässige Klage ist auch begründet.
Die streitbefangenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 der VwGO. Dieser Befund ergibt sich aus der Unwirksamkeit der Ermächtigungsgrundlage.
Ermächtigungsgrundlage zur Festsetzung der Zweitwohnungssteuer ist § 10 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 1 der Satzung über die Erhebung der Zweitwohnungsteuer in der Stadt F. - ZwStS -. Danach setzt die Stadt F. die Zweitwohnungssteuer für das Innehaben einer Zweitwohnung im Stadtgebiet F. für den jeweiligen Besteuerungszeitraum durch Bescheid fest.
Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. ist zwar mit europarechtlichen Vorschriften (1) sowie mit den Vorschriften des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen - KAG - (2) vereinbar, verstößt aber gegen die in Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes - GG -, wonach alle Menschen vor dem Gesetz gleich sind, verbürgte Steuergerechtigkeit (3).
(1) Die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer als örtliche Aufwandsteuer verstößt nach höchstrichterlicher Rechtsprechung, von der abzuweichen die Kammer keinen Anlass hat, nicht gegen europarechtliche Regelungen zur Freizügigkeit und zur Niederlassungsfreiheit.
Vgl. Bundesverwaltungsgericht - BVerwG -, Beschluss vom 5. März 1996 - 8 B 2.96 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 11.
(2) Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. ist auch mit den Regelungen des Kommunalabgabenrechts vereinbar. Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG können die Gemeinden Steuern erheben. Dies muss - wie hier - auf Grund einer Satzung erfolgen, § 2 Abs. 1 Satz 1 KAG. Das ist hier geschehen. Bedenken, die sich aus dem Satzungsverfahren gegen die Wirksamkeit der Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. ergeben könnten, sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich. Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. bedurfte zur ihrer Wirksamkeit insbesondere keiner Genehmigung im Sinne von § 2 Abs. 2 KAG. Danach bedarf eine Satzung, mit der eine im Land nicht erhobene Steuer erstmalig oder erneut eingeführt werden soll, zu ihrer Wirksamkeit der Genehmigung des Innenministeriums und des Finanzministeriums. Zwar wurde für das Gebiet der Stadt F. erstmalig mit der Zweitwohnungssteuersatzung vom 25. Oktober 2000 eine Zweitwohnungssteuer eingeführt, doch wird im Lande Nordrhein- Westfalen - wenn auch nicht aufgrund Landesgesetzes - eine Zweitwohnungssteuer von einer Reihe von Gemeinden teilweise schon seit Jahren erhoben.
Vgl. Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen - OVG NRW -, Urteil vom 29. November 1995 - 22 A 210/95 -, OVG MüLü 45, S. 151 ff. (S. 153 f.) m.w.N.
Weiterhin gibt die Satzung den Kreis der Steuerschuldner, den die Steuer begründenden Tatbestand, den Maßstab und den Satz der Abgabe sowie den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit an, § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG. Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. bestimmt in § 3 Abs. 1 ZwStS (Persönliche Steuerpflicht) den Kreis der Steuerpflichtigen, in § 1 ZwStS (Steuergegenstand) den die Steuer begründenden Tatbestand, in § 5 ZwStS (Bemessungsgrundlage) den Maßstab sowie schließlich in § 6 ZwStS (Steuersatz) den Steuersatz.
Diese den Steuergegenstand und den Steuermaßstab regelnden satzungsrechtlichen Normen erweisen sich auch als hinreichend bestimmt. Die dem Steuergesetzgeber zukommende weitgehende Gestaltungsfreiheit bei der Erschließung von Steuerquellen und deren inhaltlicher Ausgestaltung findet eine Grenze in dem aus dem Rechtsstaatsprinzip abgeleiteten Bestimmtheitsgebot. Danach müssen steuerbegründende Tatbestände einschließlich der Bemessungsgrundlage nach Inhalt, Gegenstand, Zweck und Ausmaß so bestimmt gefasst und begrenzt sein, dass die Steuerlast voraussehbar und für den Steuerpflichtigen mess- und berechenbar ist.
Vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ- RR 1994, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N.
Soweit durch § 1 ZwStS sowie § 3 Abs. 1 ZwStS das "Innehaben" einer Zweitwohnung - ohne nähere Legaldefinition - der Steuer unterworfen wird, verstößt die Satzung nicht gegen das Bestimmtheitsgebot. Der Begriff des Innehabens einer Zweitwohnung lässt sich durch Auslegung hinreichend klar bestimmen. Allein die Auslegungsbedürftigkeit einer ortsgesetzlichen Begriffsbestimmung nimmt ihr noch nicht die rechtsstaatlich gebotene Bestimmtheit.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1; OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N.
Gleiches gilt für den Begriff der Zweitwohnung. Der Begriff der Wohnung ist gemäß § 2 Abs. 3 ZwStS definiert als jeder umschlossene Raum, der zum Wohnen oder Schlafen benutzt wird. Dieser Begriff ist mit Hilfe einer am Besteuerungszweck orientierten näheren Auslegung der Anwendung im Einzelfall zugänglich. Der "Zweitcharakter" der Wohnung bestimmt sich in verfassungsrechtlich unbedenklicher Weise
vgl. Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 5. März 1997 - II R 41/95 -, NVwZ-RR 1998, S. 331 zum gleichlautenden Zweitwohnungssteuergesetz der Freien und Hansestadt Hamburg vom 23. Dezember 1992; ebenso Finanzgericht - FG - Bremen, Urteil vom 1. Februar 2000 - 299283 K 2 -, NVwZ-RR 2001, S. 56 ff. (S. 57),
gemäß § 2 Abs. 1 Buchst. a) und b) und Abs. 4 Satz 1 ZwStS danach, ob die betreffende Person dort mit Nebenwohnung gemeldet ist. Dies lässt sich unschwer an Hand des Melderegisters feststellen. Auch § 2 Abs- 1 Buchst. a) und b) und Abs. 4 Satz 2 ZwStS, wonach in den Fällen, in denen eine Wohnung von einer Person bewohnt wird, die mit dieser Wohnung nicht gemeldet ist, diese Wohnung als Nebenwohnung im Sinne des Melderechts dient, wenn sich die Person wegen dieser Wohnung mit Nebenwohnung zu melden hätte, ist hinreichend bestimmt. Gemäß § 12 Abs. 1 Satz 1 des Melderechtsrahmengesetzes - MRRG - (ebenso § 16 Abs. 1 des Meldegesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen - MG NRW -) ist in den Fällen, in denen ein Einwohner mehrere Wohnungen im Inland hat, eine dieser Wohnungen die Hauptwohnung. Die Hauptwohnung ist die vorwiegend benutzte Wohnung des Einwohners, § 12 Abs. 2 Satz 1 MRRG (= § 16 Abs. 2 Satz 1 MG NRW). Die vorwiegende Benutzung einer von mehreren Wohnungen ist dort anzunehmen, wo sich der Einwohner am häufigsten aufhält. Dieser Aufenthalt bestimmt sich nicht nach dem Aufenthalt in der Wohnung selbst, sondern nach dem Aufenthalt an dem Ort, in dem sich die Wohnung befindet, da zwischen Aufenthalt am Ort und der Wohnungsbenutzung ein unmittelbarer Zusammenhang besteht. Zur Ermittlung der vorwiegenden Benutzung einer von mehreren Wohnungen ist eine rein quantitative Berechnung durch Gegenüberstellung der Nutzungszeiten geboten, die auf einzelne Aufenthaltszeiten gewichtende Aspekte zu verzichten hat.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 15. Oktober 1991 - 1 C 24/90 -, BVerwG 89, S. 110 ff. (S. 115) m.w.N.
Dass eine solche rein quantitative Berechnungsweise dem Erfordernis hinreichender Bestimmtheit genügt, liegt auf der Hand.
Auch die dritte Definition in § 2 Abs. 1 Buchst. c), wonach auch die Wohnung eine Zweitwohnung ist, die jemand neben seiner Hauptwohnung zu Zwecken des eigenen persönlichen Lebensbedarfs oder des persönlichen Lebensbedarfs seiner Familie innehat, ist hinreichend bestimmt, da er sich ersichtlich der die Begrifflichkeit des Melderecht bedient.
Ferner ist der Steuermaßstab in § 5 ZwStS so hinreichend bestimmt gefasst, dass die Zweitwohnungssteuer für die Steuerpflichtigen berechenbar ist. Gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 ZwStS bemisst sich die Steuer nach der auf Grund des Mietvertrages im Besteuerungszeitraum geschuldeten Nettokaltmiete. Als im Besteuerungszeitraum geschuldete Nettokaltmiete ist die für den ersten vollen Monat des Ermittlungszeitraums geschuldete Nettokaltmiete, multipliziert mit der Zahl der in den Besteuerungszeitraum fallenden Monate, anzusetzen. In den Fällen fehlender Mietvereinbarung gilt als Nettokaltmiete die Miete, die dem jeweils gültigen Mietspiegel der Stadt F. zu Beginn des Ermittlungszeitraumes zu entnehmende Miete, § 5 Abs. 3 ZwStS. Ebenfalls maßgeblich ist die dem Mietspiegel der Stadt F. zu entnehmende Miete in den Fällen, in denen die Wohnung unterhalb der ortsüblichen Miete überlassen wird, § 5 Abs. 3 ZwStS. Der Begriff der Nettokaltmiete ist im Mietrecht gebräuchlich als Bezeichnung der Miete ohne Betriebskosten.
Vgl. z.B. Palandt-Weidenkaff, Bürgerliches Gesetzbuch, 61. Auflage, München 2002, § 535 Rn 91.
Der Begriff der Ortsüblichkeit seinerseits ist ebenfalls hinreichend bestimmt. Er knüpft an die ins Einzelne gehenden gesetzlichen Regelungen zur Feststellung der ortsüblichen Miete in § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 sowie Abs. 2 Satz 2 des Gesetzes zur Regelung der Miethöhe (in Kraft bis zum 31. August 2001, seither geregelt in §§ 558 Abs. 2, 558c, 558d des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB -) an und führen für das Gebiet der Stadt F. in erster Linie zur Anwendbarkeit des für das Stadtgebiet F. erstellten Mietspiegels. Angesichts dessen ist der Steuermaßstab für die Zweitwohnungssteuer insofern berechenbar. Schließlich erweist sich die Regelung in § 5 Abs. 1 Satz 2 ZwStS nicht als zu unbestimmt. Sollte - so diese Regelung - im Mietvertrag zwischen den Parteien eine Miete vereinbart worden sein, in der einige oder alle Nebenkosten oder Aufwendungen für die Möblierung der Wohnung enthalten sind, sind zur Ermittlung der Nettokaltmiete angemessene Kürzungen vorzunehmen. Der Begriff der Angemessenheit ist angesichts des Zwecks der Regelung - Ermittlung einer Nettokaltmiete - auslegungsfähig und demgemäß auch hinreichend bestimmt.
Auch die Bezeichnung des Steuerschuldners ist hinreichend bestimmt. Insbesondere ergibt sich aus dem Charakter der Zweitwohnungssteuer als Aufwandsteuer (dazu näher unten), dass Steuerschuldner nur eine natürliche Person sein soll.
(2) Die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer als örtliche Aufwandsteuer stehen auch weder Art. 105 Abs. 2a GG (a) noch der Grundsatz der Verhältnismäßigkeit (b) entgegen. Rechtlichen Bedenken begegnen allerdings die mit der Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. verbundenen Lenkungswirkungen (c), unvereinbar ist diese Satzung mit den grundgesetzlichen Anforderungen an die Steuergerechtigkeit (d).
(a) Örtliche Aufwandsteuern sind im Grundgesetz vorausgesetzt, vgl. Art. 105 Abs. 2a, wonach die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung u.a. über die örtlichen Aufwandsteuern haben, solange und soweit die Aufwandsteuern nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Gemäß Art. 106 Abs. 6 Satz 1 GG steht den Gemeinden oder nach Maßgabe der Landesgesetzgebung den Gemeindeverbänden u.a. das Aufkommen an den örtlichen Aufwandsteuern zu.
Der verfassungsrechtliche Begriff der Aufwandsteuer umfasst auch die Besteuerung für das Innehaben einer oder mehrerer über die Hauptwohnung hinausgehenden weiteren Wohnungen. Aufwandsteuern sind Steuern auf die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit. Maßgebend für den Charakter einer Steuer als Aufwandsteuer ist es also, dass die in der Einkommensverwendung zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit getroffen werden soll. Die Aufwandsteuern knüpfen an das Halten eines Gegenstandes oder an einen tatsächlichen oder rechtlichen Zustand an. Ausgeschlossen ist damit die Besteuerung von weiteren Wohnungen, sofern diese als Kapitalanlage dienen. Der Kapitalanlage dienende Wohnungen sind nicht Ausdruck besonderer wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit, sondern Mittel zum Gelderwerb.
St.R., vgl. z.B. BVerwG, Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1.
Das Merkmal der Einkommensverwendung ist nicht auf die Verwendung von Einkommen im steuerrechtlichen oder finanzwissenschaftlichen Sinn beschränkt, sondern umfasst die Verwendung jeglicher finanzieller Mittel. Es dient in erster Linie zur Abgrenzung der Aufwandsteuer als Einkommensverwendungssteuer von den Einkommensentstehungssteuern. Am Zweck der Aufwandsteuern, anlässlich der Vermögens- und Einkommensverwendung mittelbar die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Konsumenten zu erfassen, ändert sich dadurch nichts.
Die Aufwandsteuer soll die in der Einkommensverwendung zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit treffen. In dieser Absicht des Gesetzgebers liegt das wesentliche Merkmal des Begriffs der Aufwandsteuer. Angesichts der Vielfalt der wirtschaftlichen Vorgänge und rechtlichen Gestaltungsmöglichkeiten wäre die Erhebung einer Steuer, die nicht an die Entstehung des Einkommens, sondern an dessen Verwendung anknüpft, nicht praktikabel, wenn in jedem Fall die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen festgestellt werden müsste. Ausschlaggebendes Merkmal ist der Konsum in Form eines äußerlich erkennbaren Zustandes, für den finanzielle Mittel verwendet werden. Der Aufwand im Sinne von Konsum ist typischerweise Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, ohne dass es darauf ankäme, von wem und mit welchen Mitteln dieser finanziert wird und welchen Zwecken er des Näheren dient. Im Konsum äußert sich in der Regel die Leistungsfähigkeit. Ob der Aufwand im Einzelfall die Leistungsfähigkeit überschreitet, ist für die Steuerpflicht unerheblich.
Vgl. Bundesverfassungsgericht - BVerfG -, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 346 ff.); BVerwG, Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1; OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 44).
Diesen Kriterien wird die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. gerecht. Das Innehaben einer Zweitwohnung, vgl. § 1 ZwStS, neben der Hauptwohnung ist ein Zustand, der gewöhnlich die Verwendung von finanziellen Mitteln erfordert und in der Regel wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zum Ausdruck bringt. Diese wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zu besteuern, ist die erkennbare Absicht des Satzungsgebers, wie sich z.B. aus § 2 ZwStS und aus § 5 ZwStS ergibt. § 2 Abs. 1 Buchst. a) und b) ZwStS knüpfen zur Bestimmung der Zweitwohnung an das Eigentum bzw. den Mietvertrag an, § 5 Abs. 1 Satz 1 ZwStS bestimmt die Bemessungsgrundlage in erster Linie anhand der auf Grund des Mietvertrages im Besteuerungszeitraum geschuldeten Nettokaltmiete. Dass auch die unentgeltliche Nutzung einer Zweitwohnung eine Aufwandsteuer auslöst, vgl. § 2 Abs. 1 Buchst. b) und c) ZwStS, steht dem nicht entgegen. Der Begriff der Aufwandsteuer lässt es zu, sowohl für den, der die Wohnung unentgeltlich überlässt, wie auch für den, dem sie überlassen wird, eine Steuerpflicht zu begründen. Wer eine Wohnung einem anderen, sei es einem Angehörigen oder einem sonstigen Dritten, unentgeltlich zur Nutzung überlässt, betreibt selbst Aufwand in diesem Sinne. Er kann auch Inhaber der Wohnung im Sinne der Zweitwohnungssteuersatzung bleiben, soweit er die Wohnung weiterhin hält und sich der Verfügungsmacht über sie nicht begibt. Auch derjenige, dem die Wohnung unentgeltlich überlassen wird, kann zu versteuernden Aufwand betreiben.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 349).
Weiterhin handelt es sich bei der durch die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. erhobenen Steuer um eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2a, 106 Abs. 6 Satz 1 GG. Örtliche Steuern sind nur solche Abgaben, die an örtliche Gegebenheiten, vor allem an die Belegenheit einer Sache oder an einen Vorgang im Gebiet der steuererhebenden Gemeinde anknüpfen und wegen der Begrenzung ihrer unmittelbaren Wirkungen auf das Gemeindegebiet nicht zu einem die Wirtschaftseinheit berührenden Steuergefälle führen können. Die örtliche Verwurzelung der Steuer muss sich aus der normativen Gestaltung des Steuertatbestandes ergeben.
Auch diesen Anforderungen wird die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. gerecht. Der örtliche Bezug wird durch § 1 ZwStS ausdrücklich hergestellt ("Zweitwohnung im Stadtgebiet."). Unmittelbare Wirkungen der Zweitwohnungssteuer über das Stadtgebiet von F. hinaus sind nicht erkennbar.
Die Zweitwohnungssteuer ist schließlich nicht einer bundesgesetzlich geregelten Steuer gleichartig im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG. Ausgangspunkt für die Prüfung der Gleichartigkeit ist der Vergleich der steuerbegründenden Tatbestände. Dabei ist neben anderen Gesichtspunkten wie Steuergegenstand, Steuermaßstab, Art der Erhebungstechnik, wirtschaftliche Auswirkungen, insbesondere darauf abzustellen, ob die eine Steuer dieselbe Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ausschöpft wie die andere. Die Zweitwohnungssteuer ist mit den bundesgesetzlich geregelten Einkommenssteuern und Grundsteuern, dies sind die beiden hier vor allem in Betracht kommenden Fälle, nicht gleichartig. Die Einkommenssteuer schöpft als Einkommenserzielungssteuer eine andere Quelle wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit aus als die Zweitwohnungssteuer als Einkommensverwendungssteuer. Die Grundsteuer betrifft einen anderen Steuergegenstand, da nicht die Einkommensverwendung, sondern die Ertragsfähigkeit des Grundbesitzes als einer möglichen Einnahmequelle besteuert wird.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 351 ff.); BVerwG, Urteil vom 26. Juli 1979 - 7 C 53.77 -, Buchholz 401.61 Zweitwohnungssteuer Nr. 1; BVerwG, Beschluss vom 12. Januar 1989 - 8 B 86/88 -, NVwZ 1989, S. 565 f.; BFH, Urteil vom 5. März 1997 - II R 28/95 -, BStBl. II 1997 S. 469 ff. (S. 471); OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 44).
(b) Die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer erweist sich bei näherer Betrachtung auch nicht als unverhältnismäßig.
Verfassungsrechtlich unbedenklich ist es zunächst, dass die Zweitwohnungssteuersatzung bei der näheren Ausgestaltung des Steuergegenstandes keine Mindestzeit des Innehabens der Zweitwohnung bestimmt. Im Rahmen seiner Gestaltungsfreiheit kann der Satzungsgeber bestimmen, ab welchem Zeitraum ein Aufwand der Steuer unterliegt. Auch ein kurzzeitiger Gebrauch einer Zweitwohnung für einen nicht völlig unerheblichen Zeitraum des Jahres kann der Steuer unterworfen werden. Es ist Sache des Satzungsgebers, im Hinblick auf das rechte Verhältnis zwischen Verwaltungsaufwand und Steuerertrag sowie auf die Steuergerechtigkeit die zeitlichen Voraussetzungen der Steuerpflicht festzulegen.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 348).
Diesen Anforderungen genügt die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. insbesondere durch ihre Regelungen über den Besteuerungszeitraum und Ermittlungszeitraum, § 4 ZwStS.
Die Auferlegung einer Steuer durch einen Steuerbescheid begründet auf der Rechtsfolgenseite eine Geldleistungspflicht und berührt damit die wirtschaftliche Betätigung als Ausfluss der durch Art. 2 Abs. 1 GG geschützten allgemeinen Handlungsfreiheit. Die Handlungsfreiheit auf wirtschaftlichem Gebiet ist allerdings nur in den Schranken des zweiten Halbsatzes des Art. 2 Abs. 1 GG gewährleistet. Die Pflicht zur Zahlung der Steuer verletzt dann nicht den durch Art. 2 Abs. 1 GG geschützten Bereich, wenn dem Betroffenen ein angemessener Spielraum verbleibt, sich wirtschaftlich frei zu entfalten. Dieser Spielraum ist gegeben, soweit die Steuerbelastung verhältnismäßig ist.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 29. Juni 1995 - 1 BvR 1800/94 - u.a., NVwZ 1996, S. 57 f. (S. 58) m.w.N.
Weiter ist zu berücksichtigen, dass Steuergesetze in die allgemeine Handlungsfreiheit gerade in deren Ausprägung als persönliche Entfaltung im vermögensrechtlichen und im beruflichen Bereich (Art. 14 Abs. 1, Art. 12 Abs. 1 GG) eingreifen. Dies bedeutet, dass ein Steuergesetz keine "erdrosselnde Wirkung" haben darf: Das geschützte Freiheitsrecht darf nur so weit beschränkt werden, dass dem Grundrechtsträger (Steuerpflichtigen) ein Kernbestand des Erfolges eigener Betätigung im wirtschaftlichen Bereich in Gestalt der grundsätzlichen Privatnützlichkeit des Erworbenen und der grundsätzlichen Verfügungsbefugnis über die geschaffenen vermögenswerten Rechtspositionen erhalten bleibt.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 25. September 1992 - 2 BvL 5, 8, 14/91 -, BVerfGE 87, S. 153 ff. (S. 169).
Die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. muss zur Umsetzung dieser verfassungsrechtlichen Vorgaben keine Regelungen enthalten, die über die bisher getroffenen und insbesondere zum Steuermaßstab (der nur einen Teil des Aufwandes erfasst) und zum Steuersatz auch verhältnismäßigen Regelungen hinausgehen. Die Zweitwohnungssteuer ist eine Aufwandsteuer und orientiert sich daher am Aufwand im Sinne des Konsumes, der typischerweise Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit ist.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 347).
Bestimmt der Normgeber - wie hier - einen Steuergegenstand, der schon typischerweise Ausdruck wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ist, stellt sich die Frage, dem Steuerpflichtigen einen Kernbestand des Erfolges eigener Betätigung im wirtschaftlichen Bereich erhalten zu müssen, typischerweise gerade nicht.
Davon unberührt ist die Frage, ob durch die Besteuerung im Einzelfall gegebenenfalls der mit der Aufwandsteuer verfolgte Zweck gerade deshalb verfehlt wird, weil der konkrete Aufwand nicht Ausdruck wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit ist und sich der durch die Geldleistungspflicht begründete Eingriff in grundrechtlich geschützte Positionen aufgrunddessen als unverhältnismäßig darstellt. Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 4 b) KAG i.V.m. § 163 Abs. 1 Satz 1 AO können Steuern niedriger festgesetzt werden, wenn die Erhebung der Steuer nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 5 a) KAG i.V.m. § 227 Abs. 1 AO können Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen werden, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Ein Billigkeitserlass nach diesen Regelungen kann um der Belastungsgleichheit willen geboten sein, wenn ein Gesetz, das in seinen generalisierenden Wirkungen verfassungsgemäß ist, im Einzelfall zu Ergebnissen führt, die dem Belastungsgrund des Gesetzgebers zuwiderlaufen. Ein solcher Überhang des gesetzlichen Tatbestandes, der über den gesetzlichen Belastungsgrund hinausgreift, ist aus Gründen der Besteuerungsgleichheit zu vermeiden, wenn die Anwendung des Gesetzes zu sachwidrigen Härten führt. Ein Erlass aus Gründen der - sachlichen - Billigkeit kommt in Betracht, wenn nach dem Willen des Gesetzgebers angenommen werden kann, dass der Gesetzgeber die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage - hätte er sie geregelt - im Sinne der beabsichtigten Billigkeitsmaßnahme entschieden hätte. Härten, die dem Besteuerungszweck entsprechen und die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung eines Tatbestandes bewusst in Kauf genommen hat, können einen Billigkeitserlass dagegen nicht rechtfertigen.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 13. Dezember 1994 - 2 BvR 89/91 -, NVwZ 1995, S. 989 f. (S. 990) m.w.N.
Die Prüfung dieser Voraussetzungen muss jedoch im Rahmen der jeweils einzelfälligen Anwendung der Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. erfolgen.
(c) Ob sich verfassungsrechtliche Bedenken daraus herleiten lassen, dass die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. Lenkungsfunktion im Hinblick auf die Gemeindefinanzierung hat, kann in Ergebnis dahinstehen. Lenkungsnormen sollen durch eine gezielte Steuerbelastung ein bestimmtes Gemeinwohlverhalten des Steuerpflichtigen stimulieren.
Vgl. Tipke/Lang, Steuerrecht, 17. Auflage Köln 2002, § 4 Rn 21.
Der Lenkungscharakter der Zweitwohnungssteuer in der Stadt F. ergibt sich u.a. aus der dem Satzungsbeschluss vom 25. Oktober 2000 zu Grunde liegenden Verwaltungsvorlage vom 4. Oktober 2000. Die Verwaltung rechnete durch Einführung der Zweitwohnungssteuer mit der Umwandlung von 4.800 Nebenwohnsitzen in Hauptwohnsitze. Zusätzlich wurde im Rahmen von Neuanmeldungen damit gerechnet, dass 2.200 Neuanmeldungen nicht mit Neben-, sondern mit Hauptwohnsitz erfolgten. Damit erhöhten sich die Schlüsselzuweisungen im kommunalen Finanzausgleich ab dem Haushaltsjahr 2003 um 11.200.000,- DM. Dieser Summe kommt schon vor dem Hintergrund einer Einnahme von nur 700.000,- DM aus der Zweitwohnungssteuer selbst besondere Bedeutung zu. Um die Schlüsselzuweisungen möglichst frühzeitig realisieren zu können, sollte die Zweitwohnungssteuer schon ab dem 1. November 2000 eingeführt werden. Damit verfolgte die Verwaltung ausdrücklich das Ziel, Zweitwohnsitze in Hauptwohnsitze zugunsten der Stadt F. umzuwandeln und führt daher gezielt melderechtlich und damit landesgesetzlich relevante Vorgänge herbei.
Der Gesetzgeber darf seine Steuergesetzgebungskompetenz grundsätzlich auch zu dem Zweck ausüben, Lenkungswirkungen zu erzielen. Der moderne Staat verwaltet nicht nur durch rechtsverbindliche Weisung, sondern ebenso durch mittelbare Verhaltenssteuerung. Im Rahmen eines auf Mitwirkung angelegten Verwaltens kann ein Steuergesetz verhaltensbeeinflussende Wirkungen erzielen. Eine steuerrechtliche Regelung, die Lenkungswirkungen in einem nicht steuerlichen Kompetenzbereich entfaltet, setzt keine zur Steuergesetzgebungskompetenz hinzutretende Sachkompetenz voraus. Das Grundgesetz trennt die Steuer- und die Sachgesetzgebungskompetenz als jeweils eigenständige Regelungsbereiche und erweist auch die Lenkungssteuer wegen ihres verbleibenden Finanzierungszwecks und der ausschließlichen Verbindlichkeit ihrer Steuerrechtsfolgen in die Zuständigkeit des Steuergesetzgebers. Der Steuergesetzgeber ist deshalb zur Regelung von Lenkungssteuern zuständig, mag die Lenkung Haupt- oder Nebenzweck sein.
Vgl. BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998 - 2 BvR 1991, 2004/95 -, BVerfGE 98, S. 106 ff. (S. 117 f.).
Der Gesetzgeber darf allerdings aufgrund einer Steuerkompetenz nur insoweit lenkend und damit mittelbar gestaltend in den Kompetenzbereich eines Sachgesetzgebers übergreifen, als die Lenkung weder der Gesamtkonzeption der sachlichen Regelung noch konkreten Einzelregelungen zuwiderläuft. Diese Gesichtspunkte begründen zugleich Schranken der Kompetenzausübung. Der Steuergesetzgeber darf die vom Sachgesetzgeber getroffenen Entscheidungen nicht durch Lenkungsregelungen verfälschen, deren verhaltensbestimmende Wirkungen dem Regelungskonzept des Sachgesetzgebers zuwiderlaufen. Sobald der Sachgesetzgeber für einen Sachgegenstand Regelungen trifft, muss der Gesetzgeber diese bei steuerlichen Lenkungen beachten.
Vgl. BVerfG, Urteil vom 7. Mai 1998 - 2 BvR 1991, 2004/95 -, BVerfGE 98, S. 106 ff. (S. 118 f.).
Anhaltspunkte dafür, dass die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. in diesem Sinne widersprüchliche Wirkungen in Bezug auf die landesgesetzlichen Vorschriften des Melderechts entfaltet, ergeben sich aus den im Rahmen der unten näher erläuterten Auswirkungen der Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. auf das Meldeverhalten Steuerpflichtiger. In den Blick zu rücken sind dabei namentlich eine fehlerhafte Meldung mit Hauptwohnsitz und der gänzliche Verzicht auf eine vorgeschriebene Meldung mit Nebenwohnsitz, beides Fälle, die melderechtswidrig sind, dem Meldepflichtigen nach der in der Stadt F. geübten Praxis aber die Entrichtung einer Zweitwohnungssteuer ersparen. Einer abschließenden Beurteilung von Lenkungswirkungen bedarf es aber nicht, da die Satzung schon aus anderen Gründen nichtig ist.
(d) Den Anforderungen der Steuergerechtigkeit wird die Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. jedenfalls nicht gerecht.
Dabei schließt es das Wesen der Aufwandsteuer von Vornherein aus, für die Steuerpflicht auf eine wertende Berücksichtigung der Absichten und verfolgten ferneren Zwecke, die dem Aufwand zu Grunde liegen, abzustellen. Maßgeblich darf allein der isolierte Vorgang des Konsums als Ausdruck und Indikator der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit sein. Die unterscheidende Berücksichtigung der Gründe für den Aufenthalt zum Zwecke der Abgrenzung des Kreises der Steuerpflichtigen ist damit im Rahmen der Aufwandsteuer ein sachfremdes Kriterium und hat vor Art. 3 Abs. 1 GG keinen Bestand.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 357); BVerwG, Urteil vom 12. April 2000 - 11 C 12.99 -, BVerwGE 111, S. 122 ff. (S. 126 sog. Erwerbszweitwohnungen); BFH, Urteil vom 5. März 1997 - II R 28/95 -, BStBl. II 1997, S. 469 ff. (S. 471).
Das hindert aber nicht, unabhängig von der Bestimmung des Kreises der Steuerpflichtigen die Satzung unter Beachtung des Gleichheitssatzes Ermäßigungs- bzw. Befreiungsregelungen vorzusehen.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, BVerfGE 65, S. 325 ff. (S. 357).
Angesichts dieser gestuften Vorgaben ist die als Befreiungsregelung in diesem Sinne aufzufassende Vorschrift des § 2 Abs. 5 ZwStS gerechtfertigt. Nach dieser Vorschrift sind keine Zweitwohnungen Wohnungen, die von freien Trägern der Wohlfahrtspflege aus therapeutischen Gründen entgeltlich oder unentgeltlich zur Verfügung gestellt werden und solche, die von Trägern der öffentlichen und freien Jugendhilfe entgeltlich oder unentgeltlich zur Verfügung gestellt werden und Erziehungszwecken dienen. Die dergestalt beschriebenen Wohnungen sind typischerweise solche, deren Innehabung nicht Ausdruck einer besonderen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit sind, und zwar weder des Trägers der Wohnung noch des Bewohners.
Die Besteuerung juristischer Personen mit einer Zweitwohnungssteuer ist hingegen ausgeschlossen. Eine juristische Person kann nicht wohnen. Anders als eine natürliche Person hat sie keinen Wohnsitz, sondern nur einen Firmensitz, an dem sich ihre Geschäfts- sowie Betriebsräume befinden. Wenn sie an einem anderen Ort über eine Wohnung verfügt, hat sie dort ebenso wenig einen Wohnsitz. Der Aufwand für diese Wohnung dient bei der juristischen Person mangels einer Privatsphäre deren Geschäftstätigkeit und damit der Einkommenserzielung. Sie kann deshalb mit der Zweitwohnungssteuer als einer Aufwandsteuer für Einkommensverwendung auf den persönlichen Lebensbedarf durch Vorhalten einer zweiten Wohnung nicht belastet werden.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 27. September 2000 - 11 C 4.00 -, ZKF 2001, S. 11 f. (S. 11).
Ein Verstoß gegen den Gleichheitssatz lässt sich ferner unter dem Blickwinkel der Verwaltungspraktikabilität und Typengerechtigkeit nicht daraus herleiten, dass sich gemäß § 5 Abs. 1 Satz 1 ZwStS die Steuer nach der im Besteuerungszeitraum geschuldeten Nettokaltmiete bzw. gemäß § 5 Abs. 3 ZwStS bei Fehlen einer solchen nach dem jeweils gültigen Mietspiegel der Stadt F. zu Beginn des Ermittlungszeitraums richtet. Es ist zum Einen zulässig, dass der Satzungsgeber die steuerlich wirksame Bemessungsgröße aus Gründen der Praktikabilität auf einen Teil des Gesamtaufwandes begrenzt, der typischerweise dem Inhaber einer Zweitwohnung entsteht. Zum anderen sprechen keine Anhaltspunkte dafür, dass sich der Aufwand, den der Eigentümer bzw. Mieter für das Vorhalten einer Zweitwohnung zu tragen hat, in einem solchem Maß unterscheidet, dass die undifferenzierte Anwendung des Maßstabes der Nettokaltmiete bzw. des Mietspiegels auf Eigentümer und Mieter aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität nicht gerechtfertigt wäre.
Vgl. zur Bestimmung des Mietwertes auf der Grundlage des Bewertungsgesetzes OVG NRW, Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 45) m.w.N.
Die Zweitwohnungssteuer erweist sich aber unter dem Gesichtspunkt tatsächlich ungleicher Besteuerung als verfassungswidrig. Der Gleichheitssatz verlangt für das Steuerrecht, dass die Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleich belastet werden. Wird die Gleichheit im Belastungserfolg durch die rechtliche Gestaltung des Erhebungsverfahrens prinzipiell verfehlt, so kann dies die Verfassungswidrigkeit der gesetzlichen Besteuerungsgrundlage nach sich ziehen und die Steuerpflichtigen in ihrem Grundrecht auf Besteuerungsgleichheit verletzten. Die Steuer ist eine Gemeinlast, die alle trifft; sie werden zur Finanzierung der allgemeinen Staatsaufgaben herangezogen. Der Staat greift dabei ohne individuelle Gegenleistung auf das Vermögen des Einzelnen zu, indem er ihm die Pflicht auferlegt, von dem Seinigen etwas abzugeben. Der darin liegende Eingriff in die Vermögens- und Rechtssphäre des Steuerpflichtigen gewinnt seine Rechtfertigung daher auch und gerade aus der Gleichheit der Lastenzuteilung. Dadurch unterscheiden sich Gemeinlasten von anderen staatlichen Eingriffen. Im Steuerrecht müssen von Verfassungs wegen sowohl die steuerbegründenden Vorschriften als auch die Regelungen ihrer Anwendung dem Prinzip einer möglichst gleichmäßigen Belastung der Steuerpflichtigen besonders sorgfältig Rechnung tragen. Die Besteuerungsgleichheit hat als ihre Komponenten die Gleichheit der normativen Steuerpflicht ebenso wie die Gleichheit bei deren Durchsetzung in der Steuererhebung. Im Rahmen einer gewaltenteilenden Verfassungsordnung regelt der Gesetzgeber den Maßstab der gleichen Lastenzuteilung und verpflichtet die mit dem Vollzug dieses Gesetzes beauftragte Finanzverwaltung, diese Besteuerungsvorgaben in strikter Legalität umzusetzen und so Belastungsgleichheit zu gewährleisten. Der Gleichheitssatz ist verletzt durch eine Regelung der Steuererhebung, welche die Gleichheit des Belastungserfolgs prinzipiell verfehlt. Daraus folgt, dass das materielle Steuergesetz in ein normatives Umfeld eingebettet sein muss, welches die Gleichheit der Belastung auch hinsichtlich des tatsächlichen Erfolges prinzipiell gewährleistet. Das Steuergesetz muss die Gewähr seiner regelmäßigen Durchsetzbarkeit so weit wie möglich in sich selbst tragen. Der Gesetzgeber hat demgemäß die Besteuerungstatbestände und die ihnen entsprechenden Erhebungsregelungen aufeinander abzustimmen. Führen Erhebungsregelungen dazu, dass ein gleichmäßiger Belastungserfolg prinzipiell verfehlt wird, kann die materielle Steuernorm nicht mehr gewährleisten, dass die Steuerpflichtigen nach Maßgabe gleicher Lastenzuteilung belastet werden; sie wäre dann gerade umgekehrt Anknüpfungspunkt für eine gleichheitswidrige Lastenverteilung. Das ist allerdings nicht schon bei einer Belastungsungleichheit der Fall, die durch Vollzugsmängel bei der Steuererhebung hervorgerufen wird, wie sie immer wieder vorkommen können und sich auch tatsächlich ereignen. Wirkt sich indes eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig aus, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und ist dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen, so führt die dadurch bewirkte Gleichheitswidrigkeit zur Verfassungswidrigkeit der materiellen Norm. Zuzurechnen ist dem Gesetzgeber eine im Erhebungsverfahren angelegte, in der dargestellten Weise erhebliche Ungleichheit im Belastungserfolg nicht nur dann, wenn sie ihre Ursache in gesetzlichen Regelungen des Erhebungsverfahrens hat, sondern auch, wenn sie auf Verwaltungsvorschriften beruht, die der Gesetzgeber bewusst oder gewollt bei seiner Regelung hingenommen hat. Die Zurechnung setzt weiter voraus, dass sich dem Gesetzgeber - sei es auch nachträglich - die Erkenntnis aufdrängen musste, dass für die in Frage stehende Steuer mit Blick auf die Erhebungsart sowie die nähere Regelung des Erhebungsverfahrens das von Verfassungs wegen vorgegebene Ziel der Gleichheit im Belastungserfolg prinzipiell nicht zu erreichen ist und er sich dieser Erkenntnis daher nicht verschließen durfte. Drängt sich ein struktureller Erhebungsmangel dem Gesetzgeber erst nachträglich auf, so trifft ihn die verfassungsrechtliche Pflicht, diesen Mangel binnen angemessener Frist zu beseitigen.
Eine Steuerbelastung, die nahezu allein auf der Erklärungsbereitschaft des Steuerpflichtigen beruht, weil die Erhebungsregelungen Kontrollen der Steuererklärungen weitgehend ausschließen, trifft nicht mehr alle und verfehlt damit die steuerliche Lastengleichheit. Eine solche Weise der Besteuerung wirkt im Ergebnis so, als hätte die Steuer ihren Belastungsgrund letztlich nur in der Bereitschaft, Steuern zu zahlen. Bei einer für die Allgemeinheit bedeutsamen und für den Einzelnen belastenden Gemeinschaftspflicht lässt indes der Gleichheitssatz keine gesetzliche Regelung zu, die jemanden von der an sich gesetzlich begründeten Pflicht schon dann freistellt, wenn er erklärt, der Pflicht nicht nachkommen zu wollen. Der Gesetzgeber würde mit einer solchen Regelung Verletzungen einer Gemeinschaftspflicht in gleichheitswidriger Weise hinnehmen. Entsprechendes gilt, wenn die eine Gemeinlast begründende Regelung den sich verschweigenden Pflichtigen in aller Regel belastungsfrei bleiben lässt. Regelungen, die die Durchsetzung des Steueranspruchs sichern und Steuerverkürzungen verhindern sollen, müssen auf die Eigenart des konkreten Lebensbereichs und des jeweiligen Steuertatbestands ausgerichtet werden.
Wird eine Steuer nicht an der Quelle erhoben, hängt ihre Festsetzung vielmehr von der Erklärung des Steuerschuldners ab, werden erhöhte Anforderungen an die Steuerehrlichkeit dem Steuerpflichtigen gestellt. Der Gesetzgeber muss die Steuerehrlichkeit deshalb durch hinreichende, die steuerliche Belastungsgleichheit gewährleistende Kontrollmöglichkeiten abstützen. Im Veranlagungsverfahren bedarf das Deklarationsprinzip der Ergänzung durch das Verifikationsprinzip.
BVerfG, Beschluss vom 27. Juni 1991 - 2 BvR 1492/89 -, BVerfGE 84, S. 239 ff. (S. 280 f.).
Die konkrete Zweitwohnungssteuererhebung in F. findet ihre Grundlage in der nach § 9 ZwStS vorgesehenen Steuererklärung. Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 ZwStS hat der Steuerpflichtige - also nach § 3 Abs. 1 ZwStG der Inhaber einer Zweitwohnung - für jeden Ermittlungszeitraum jeweils bis zum 31. Mai des Jahres, für das die Besteuerungsgrundlage ermittelt werden, eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenen Vordruck abzugeben. Diese Erklärungspflicht trifft alle Zweitwohnungsinhaber unabhängig von ihrem melderechtlichen Status, also:
(1) Zweitwohnungsinhaber, die mit der Zweitwohnung als Nebenwohnsitz gemeldet sind;
(2) Zweitwohnungsinhaber, die mit der Zweitwohnung fehlerhaft als Hauptwohnsitz gemeldet sind;
(3) Zweitwohnungsinhaber, die trotz Meldepflicht mit der Zweitwohnung nicht gemeldet sind.
(4) Zweitwohnungsinhaber, die ohne Meldepflicht nicht gemeldet sind (vgl. § 13 Abs. 1 Satz 2 MG NRW).
Diese Steuererhebung aufgrund des Deklarationsprinzips wird durch ein in zweifacher Hinsicht unzureichendes Verifikationsprinzip ergänzt:
(a) Die Zweitwohnungssteuersatzung enthält im Wesentlichen drei Kontrollmöglichkeiten. § 9 Abs. 4 ZwStS sieht vor, dass der Beklagte jeden zur Abgabe einer Steuererklärung auffordern kann, der in der Stadt F. mit Nebenwohnung gemeldet ist oder ohne mit Nebenwohnung gemeldet zu sein, eine meldepflichtige Nebenwohnung im Sinne des Meldegesetzes hat. Angemerkt sei dazu, dass Regelungen zur Ermittlung der letztgenannten Personengruppe fehlen. Die Kontrolle wird ergänzt durch die auf § 31 Abs. 1 Satz 1 MG NRW gestützte Regelung in § 14 ZwStS. Gemäß § 14 Abs. 1 Satz 1 ZwStS übermittelt das Einwohneramt der Stadt F. dem Stadtsteueramt zur Sicherung des gleichmäßigen Vollzuges der Zweitwohnungssteuersatzung bei Einzug eines Einwohners, der sich mit einer Nebenwohnung meldet, in der Vorschrift näher bezeichnete personenbezogene Daten des Einwohners. Darüber hinaus normiert § 12 ZwStS Mitwirkungspflichten des Grundstücks- oder Wohnungseigentümers für die Fälle eines Nichterfüllung der Steuererklärungspflicht nach § 9 ZwStS und setzt damit die anderweitig erworbene Kenntnis des Beklagten von einem potentiellen Steuerfall schon voraus.
Angesichts dessen hat der Beklagte - in Gestalt des Stadtsteueramtes - eine satzungsmäßige Verifikationsmöglichkeit allein hinsichtlich der Zweitwohnungsinhaber der Gruppe (1), also der Zweitwohnungsinhaber, die mit der Zweitwohnung als Nebenwohnsitz gemeldet sind. Die Zweitwohnungsinhaber der Gruppen (2) bis (4), also die mit Hauptwohnsitz bzw. gar nicht gemeldeten Zweitwohnungsinhaber, erreicht er nicht.
Das führt zu der Konsequenz, dass die Zweitwohnungsinhaber der Gruppen (2) bis (4) in aller Regel belastungsfrei bleiben. Damit trifft die Zweitwohnungssteuererhebung in F. schon deshalb weitgehend nicht mehr alle materiell Steuerpflichtigen und verfehlt damit die steuerliche Lastengleichheit.
Die melderechtliche Kontrollmöglichkeit als ausreichend erachtend VGH BW, Urteil vom 19. Februar 1998 - 2 S 27/96 -, Juris-Dokument, wobei allerdings - anders als in Nordrhein-Westfalen - § 19 des Meldegesetzes Baden-Württemberg eine Meldepflicht des Wohnungsgebers konstitutiert.
Diesem Befund lässt sich nicht entgegenhalten, es handele sich im Vergleich zu den tatsächlich zur Zweitwohnungssteuer Herangezogenen bei den Gruppen (2) bis (4) um eine vernachlässigbare Größe. Angesichts der Zahl derzeit erfolgter Veranlagungen (1.819 Fälle) und selbst unterstellt, sämtliche derzeit noch offenen Fälle (547) würden veranlagt (Gesamtzahl: 2.366 Fälle) liegt es auf der Hand, dass bei einer Gesamteinwohnerzahl (Hauptwohnsitze) von ca. 500.000 Personen in F. schon eine im Verhältnis zur Gesamteinwohnerzahl geringe Anzahl unrichtiger Meldungen mit Hauptwohnsitz sich im Verhältnis zur Zahl der bisher erfassten Steuerfälle gravierend auswirkt.
(b) Die Schwäche der satzungsmäßigen Verifikation beruht darüber hinaus darauf, dass die Grundlage der gesamten Zweitwohnungssteuererhebung, d.h. die Kenntnis des Beklagten davon, dass eine Person ist im Stadtgebiet F. Inhaber einer Zweitwohnung ist, nach der Satzung allein auf der Erklärung dieser Person beruht. Hinsichtlich der unmittelbaren Anzeigepflichten in § 8 Abs. 1 und 2 ZwStS und der Erklärungspflicht nach § 9 ZwStS ergibt sich dieser Befund aus dem Wortlaut der Vorschriften. Für den Rückgriff auf das Melderegister ergibt sich dieser Befund aus Folgendem: Das Melderegister hängt von der Erfüllung der Meldepflicht ab. Meldepflichtig ist gemäß § 13 Abs. 1 Satz 1 MG NRW (nur), wer eine Wohnung bezieht. Subsidiäre Meldepflichten Dritter sind nicht vorgesehen. Erfolgt der Bezug einer weiteren Wohnung innerhalb derselben Gemeinde, entfällt eine Meldepflicht, § 13 Abs. 1 Satz 2 MG NRW. Diese Umstände führen zu der Erkenntnis, dass die Zweitwohnungssteuererhebung in der Stadt F. zur Verifikation der Steuerdeklaration ein System nutzt, welches seinerseits nur auf Deklaration beruht. Dass die melderechtliche Deklaration aufgrund der Zweitwohnungssteuer in F. von der Überlegung mitgeprägt sein wird, mit einer Meldung als Nebenwohnung steuerpflichtig zu werden, kann schon deshalb unterstellt werden, weil bei der Meldung mit Nebenwohnsitz meldebehördlich der Hinweis auf eine Zweitwohnungssteuerpflicht erfolgt (vgl. Beiakte Heft 2 Bl. 7). Melderechtliche Kontrollmöglichkeiten, das Unterlassen einer Meldung mit Nebenwohnsitz zu überprüfen, oder die Anmeldung eines Hauptwohnsitzes in F. mit gleichzeitiger Ummeldung eines Hauptwohnsitzes in einen Nebenwohnsitz in einer Gemeinde, die keine Zweitwohnungssteuer erhebt, zu überprüfen, sind nicht ersichtlich.
Vgl. N. Meier, Zur Rechtmäßigkeit der Erhebung der Zweitwohnungsteuer bei Studenten, ZKF 2002, S. 31 ff. (S. 32): "In der Praxis werden die Meldebehörden aufgrund des Massenbetriebs jedoch kaum die persönlichen Verhältnisse und Absichten der Einwohner im Einzelfall überprüfen können, und sich daher vielmehr bei der Prüfung darauf beschränken, ob ihr die Angaben des Einwohners plausibel erscheinen und sich dabei auf Erfahrungstatsachen über die Benutzungsgewohnheiten bestimmter Personengruppen stützen. ..."; vgl. dazu auch Verwaltungsgerichtshof - VGH - Kassel, Urteil vom 13. November 1990 - 11 UE 4950/88 -, NVwZ-RR 1991, S. 357 ff. (S. 358).
Kontrollen seitens des Stadtsteueramtes des Beklagten finden nicht statt (Gerichtsakte Bl. 32). Das Stadtsteueramt hält - wie in der mündlichen Verhandlung deutlich geworden ist - seine Rolle im Verhältnis zum Meldeamt vielmehr derjenigen für vergleichbar, die ihm bei der Erhebung einer Realsteuer im Verhältnis zum Finanzamt zukommt. Diese Auffassung verkennt sowohl das Wesen der Realsteuer- als auch das der Aufwandsteuererhebung.
Dass die Zweitwohnungssteuersatzung nach alledem die Gleichheit im Belastungserfolg von Vornherein verfehlt, muss sich der Satzungsgeber auch zurechnen lassen. Ihm musste sich die Erkenntnis aufdrängen, dass für die nähere Regelung des Erhebungsverfahrens zur Erzielung der Zweitwohnungssteuer die Gleichheit im Belastungserfolg prinzipiell nicht zu erreichen ist. Dieser sich ihm audrängenden Erkenntnis durfte er sich nicht verschließen.
Nach den Gesamtumständen der Zweitwohnungssteuererhebung in F. ist sogar davon auszugehen, dass der Satzungsgeber die prinzipielle Ungleichheit im Belastungserfolg hinnehmen wollte: Sein wesentliches Ziel der Zweitwohnungssteuererhebung ist die Erzielung von Einnahmen aus dem kommunalen Finanzausgleich. Allein der Zahlenvergleich der für das Jahr 2003 erwarteten Mehreinnahmen (700.000,- DM aus der Zweitwohnungssteuer gegenüber 11.200.000,- DM aus dem kommunalen Finanzausgleich) belegt dies, denn die erwarteten Mehreinnahmen aus dem kommunalen Finanzausgleich belaufen sich auf das 16fache der erwarteten Zweitwohnungssteuereinnahmen. Um die Mehreinnahmen aus dem kommunalen Finanzausgleich "möglichst schnell zu realisieren", hat der Satzungsgeber mehrere Maßnahmen ins Auge gefasst: Die Satzung soll bereits zum 1. November 2000 in Kraft treten, da für die Zuweisungen im kommunalen Finanzausgleich die Anzahl der Hauptwohnsitze zum 31. Dezember eines jeden Jahres maßgeblich sei; vor dem 31. Dezember 2000 in Hauptwohnsitze umgewandelte Nebenwohnsitze sollen steuerbefreit bleiben (vgl. zu diesem Lockmittel zügiger Ummeldung § 16 ZwStS); bei Neuanmeldungen mit Nebenwohnsitz werden die Bürger gebeten, ihre Anmeldung den tatsächlichen Verhältnissen entsprechend vorzunehmen, gleichzeitig wird aber auf die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer hingewiesen (Beiakte Heft 2 Bl. 7). Der letztgenannte Hinweis mag zwar - losgelöst von seinem konkreten Zusammenhang - als fair erscheinen, gewinnt aber in seinem Kontext als Maßnahme, schnell Zuweisungen im kommunalen Finanzausgleich zu erlangen, die nicht zu übersehende Tendenz, eine Meldung mit Hauptwohnsitz herbeizuführen.
Dabei ging der Satzungsgeber offenbar von der duch die Satzungsvorlage (Beiakte Heft 2, Blatt 3) geprägten Einschätzung aus, "dass das Meldegesetz als Haupt- oder Nebenwohnsitz objektive Kriterien enthält, die jedoch in der Praxis so gut wie nicht zu prüfen sind". Die Satzungsregelungen selbst schließen sodann eine Verifikation von Zweitwohnungen, die sich hinter der Meldung von Hauptwohnsitzen verbergen, so gut wie ganz aus (s.o.). Diese hauptsächlich auf den - für die Stadt auch im Hinblick auf Sach- und Personalkosten sehr günstigen - Zuwachs von Hauptwohnsitzen gerichtete Tendenz wird auch daran deutlich, dass die Satzung auf die Ermittlung überhaupt nicht gemeldeter Zweitwohnungsinhaber und damit auf zusätzliche Sach- und Personalkosten zur Herstellung der Steuergleichheit von Vornherein verzichtet. Demgegenüber hätte als satzungsmäßige Verifikation z.B. die Möglichkeit einer originär steuerrechtlichen Meldepflicht von Wohnungsgebern bestanden.
Vgl. dazu Kammerurteil vom 5. Dezember 2002 - 16 K 1649/00 - .
Diese Tendenz zugunsten der Hauptwohnsitze wird durch die Steuererhebungspraxis in F. bestätigt. Sowohl bei der Ummeldung eines Neben- in einen Hauptwohnsitz als auch bei der Abmeldung eines Nebenwohnsitzes werden grundsätzlich keine Kontrollen durchgeführt. Auch im Rahmen der Steuerhebung führt das Stadtsteueramt - wie erwähnt - keine Kontrollen durch.
Steuerrechtlich relevante Verifikationsmöglichkeiten außerhalb der Zweitwohnungssteuersatzung rechtfertigen in Bezug auf die Zweitwohnungsteuererhebung in F. kein anderes Ergebnis: Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 3 a) KAG findet auf Kommunalabgaben der insofern einzig in Betracht kommende § 93 der Abgabenordnung - AO - Anwendung. Nach § 93 Abs. 1 Satz 1 AO haben - neben den Beteiligten - auch andere Personen steuererhebenden Körperschaft die zur Feststellung eines für die Besteuerung erheblichen Sachverhaltes erforderlichen Auskünfte zu erteilen. Diese Pflicht trifft auch nicht rechtsfähige Vereinigungen, Vermögensmassen, Behörden und Betriebe gewerblicher Art der Körperschaften des öffentlichen Rechts, § 93 Abs. 1 Satz 2 AO. § 93 AO belastet also im Interesse einer zutreffenden Besteuerung, die nicht den Steuerunehrlichen zu Lasten der Steuerehrlichen begünstigt, auch jeden Dritten mit einer im Wesentlichen uneingeschränkten Auskunftspflicht. Der Gesetzgeber hat damit deutlich gemacht, dass er das Interesse der Allgemeinheit an einer möglichst lückenlosen Verhinderung von Steuerverkürzungen im Grundsatz höher wertet als das Interesse des unbeteiligten Dritten, unbehelligt von staatlichen Eingriffen zu bleiben.
Vgl. BFH, Urteil vom 24. März 1987 - VII R 30/86 -, BStBl. II 1987, S. 484 ff. (S. 486) m.w.N.
Diese Regelung ermöglicht es grundsätzlich der steuererhebenden Gemeinde, wenn sie im Rahmen ihrer Prognoseentscheidung im Wege vorweggenommener Beweiswürdigung nach pflichtgemäßem Ermessen zum Ergebnis gelangt, die Auskunft vermöge zu steuererheblichen Tatsachen zu führen, sowohl Einzelfall- als auch Sammelauskünfte zu verlangen.
Vgl. BFH, Urteil vom 24. März 1987 - VII R 30/86 -, BStBl. II 1987, S. 484 ff. (S. 486).
Diese Auskunftsmöglichkeiten müssen hier außer Betracht bleiben. Eine Auskunftspraxis, die auch zur Feststellung von Zweitwohnungsinhabern der Gruppen (2) bis (4) führen könnte, widerspricht offenkundig der Interessenlage des Satzungsgebers, denn die Überprüfung der gemeldeten Hauptwohnsitze birgt das Risiko in sich, lukrative Einnahmen aus dem kommunalen Finanzausgleich zu Gunsten einer im Vergleich dazu eher geringen Zweitwohnungssteuer einzubüßen. Diese Interessenlage setzt das Stadtsteueramt durch bloße Übernahme der seitens des Meldeamtes gewonnen Nebenwohnsitzdaten und durch den Verzicht auf Kontrollen im Rahmen der Steuererhebung um. Die Steuerehrlichkeit abstützende Maßnahmen außerhalb der Zweitwohnungssteuersatzung sind im Rahmen der Zweitwohnungssteuererhebung der Stadt F. ersichtlich nicht gewünscht.
Fehlt es nach alledem an einer wirksamen Ermächtigungsgrundlage, sind die angefochtenen Bescheide rechtswidrig und verletzen den Kläger wegen des mit ihnen verbundenen Eingriffs u.a. in die nach Art. 2 Abs. 1 GG geschützte allgemeine Handlungsfreiheit auch in seinen Rechten.
Darüber hinaus weist die Kammer angesichts der Möglichkeit der Stadt F. , eine den Anforderungen der Steuergerechtigkeit genügende Zweitwohnungssteuersatzung zu erlassen, und im Hinblick auf die bisher bekannte weitere Erhebungspraxis auf Folgendes hin:
Zur Begründung der Steuerpflicht ist eine Zweitwohnung "innezuhaben". Nach allgemeinem Sprachgebrauch ist Inhaber derjenige, der die tatsächliche Verfügungsgewalt über eine Sache hat. Die inhaltliche Bedeutung, die nach allgemeinem Sprachgebrauch dem Begriff des Innehabens beigemessen wird, entspricht jedenfalls im Hinblick auf das Erfordernis der tatsächlichen Verfügungsmacht dem Sinngehalt, der auch im Steuerrecht dem Innehaben einer Wohnung zukommt. Danach hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lassen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Das Innehaben einer Wohnung in diesem Sinne erfordert ebenfalls zumindest die tatsächliche Verfügungsmacht bzw. Verfügungsgewalt des Inhabers. Allein die tatsächliche Verfügungsgewalt über eine Wohnung ist jedoch zur Erfüllung des Tatbestandsmerkmals Innehaben einer Zweitwohnung nicht ausreichend. Die Zweitwohnungssteuer als Aufwandsteuer knüpft an den persönlichen Lebensbedarf des Steuerpflichtigen an. Das Innehaben einer Wohnung zu diesem bestimmten Zweck setzt voraus, dass der Wohnungsinhaber nicht nur die tatsächliche Verfügungsgewalt hat, sondern ihm darüber hinaus auch ein Verfügungsrecht zusteht. Denn allein die tatsächliche Verfügungsgewalt ermöglicht dem Wohnungsinhaber noch nicht, über die Wohnung zweckbestimmt - für den persönlichen Lebensbedarf - verfügen zu können. Vielmehr bedarf er dazu auch einer rechtlichen Verfügungsbefugnis. Voraussetzung für das steuerpflichtige Innehaben einer Zweitwohnung ist mithin, dass der (Zweit- )Wohnungsinhaber im Erhebungszeitraum die tatsächliche Verfügungsgewalt über die Wohnung hat und ihm eine Verfügungsrecht zusteht.
Vgl. OVG NRW in st.R., z.B., Urteil vom 23. April 1993 - 22 A 3850/92 -, NVwZ-RR 1994, S. 43 ff. (S. 45 f.)
Angesichts dessen verlangt die Inhaberschaft im Sinne der Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. die tatsächliche Verfügungsmacht und die rechtliche Verfügungsbefugnis über die Wohnung (und gegebenenfalls die zur steuerrechtlich erforderlichen Mindestausstattung der Wohnung gehörenden Einrichtungsgegenstände).
Zur Beurteilung dieser Voraussetzungen neigt die Kammer zu der Auffassung, dass jedenfalls Kinder, die sich noch in der Berufsausbildung befinden, auch wenn sie volljährig geworden sind, typischerweise in der elterlichen Wohnung kein Zimmer im Rechtssinne "innehaben". Die Situation dieses Personenkreises ist in der und Bezug auf die elterliche Wohnung wesentlich geprägt von der sachenrechtlichen Zuordnung der Wohnung. Grundlegend ist hierfür in erster Linie die Beurteilung der Besitzverhältnisse, insbesondere unter Berücksichtigung des § 855 BGB. Übt danach jemand die tatsächliche Gewalt über eine Sache für einen anderen in dessen Haus aus, vermöge dessen er den sich auf die Sache beziehenden Weisungen des anderen Folge zu leisten hat, so ist nur der andere Besitzer. In den in unserer Gesellschaft häufig anzutreffenden Fällen, in denen inzwischen erwachsene Kinder, die sich in der Berufsausbildung befinden, in der elterlichen Wohnung - wenn auch mit eigener Haushaltsführung - in den ihnen zugewiesenen Zimmern weiterhin wohnen geblieben sind und die Einrichtungen des Haushaltes wie Küche und Bad mitbenutzen, ändert sich bei dem Zusammenwohnen von Eltern und Kindern an den Besitzverhältnissen allein mit der Volljährigkeit der Kinder nichts. Es liegt kein zwingender Grund für die Annahme vor, dass die Kinder, wenn sie erwachsen werden, nun nicht mehr nur als Besitzdiener im Sinne von § 855 BGB, sondern plötzlich als Mit- oder Teilbesitzer mit voller tatsächlicher Sachherrschaft an der Wohnung oder Teilen derselben zu gelten haben. In der elterlichen Wohnung weiterhin wohnende erwachsene Kinder, die sich noch in der Schulausbildung oder in der Berufsausbildung befinden, stehen in einem sozialen Abhängigkeitsverhältnis zu den Eltern, solange sie ganz oder teilweise auf den Unterhalt der Eltern angewiesen sind. Gerade deswegen bleiben sie vielfach weiterhin in der elterlichen Wohnung wohnen. Diesen Kindern wird weiterhin Unterkunft im elterlichen Haushalt als Unterhaltsleistung gewährt. Sie haben nach sozialer Anschauung keine volle tatsächliche Sachherrschaft bezüglich der elterlichen Wohnung oder Teilen derselben und sind unter Umständen auch insoweit von Weisungen der Eltern abhängig.
Hanseatisches Oberlandesgericht Hamburg, Beschluss vom 6. Dezember 1990 - 6 W 73/90 -, ZMR 1991, S. 143.
Diese dem Eltern-Kind-Verhältnis angemessenen Sichtweise, die selbst die Ausübung des Besitzschutzes der erwachsenen Kinder gegenüber den Eltern ausschließt, vgl. § 860 BGB, ist nach Auffassung der Kammer auch zur näheren Bestimmung der rechtlichen Verfügungsbefugnis im Sinne des Zweitwohnungssteuerrechts heranzuziehen. Solange die auch erwachsenen Kinder sich noch in der Berufsausbildung befinden, haben sie in der elterlichen Wohnung typischerweise und damit im Regelfall keinen Wohnraum im Sinne des Zweitwohnungssteuerrechts inne.
In den Fällen, in denen die erwachsenen Kinder auch nach abgeschlossener Berufsausbildung weiter im elterlichen Haushalt z.B. bis zur endgültigen Arbeitsaufnahme mit Nebenwohnsitz wohnen, mag die vom Hanseatischen Oberlandesgericht beschriebene Situation gegebenenfalls nach wie vor zutreffen. Dies dürfte aber nicht mehr den typischen Fall darstellen und bedarf daher der Feststellung in jedem gesonderten Einzelfall.
Der Klage ist - soweit sie nicht erledigt ist - nach alledem mit der Kostenfolge aus § 154 Abs. 1 VwGO zu entsprechen. Hinsichtlich des erledigten Teiles trägt der Beklagte gemäß § 161 Abs. 2 VwGO ebenfalls die Kosten des Verfahrens, da auch insoweit die Klage Erfolg wegen der Nichtigkeit der Zweitwohnungssteuersatzung der Stadt F. gehabt hätte. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung
§ 93 AO
§ 855 BGB
§ 860 BGB
§ 167 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 der VwGO
§ 3 Abs. 1 Satz 1 KAG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 KAG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 KAG
§ 12 Abs. 2 Satz 1 MRRG
§ 16 Abs. 2 Satz 1 MG NRW
§ 163 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 227 Abs. 1 AO
§ 3 Abs. 1 ZwStG
§ 31 Abs. 1 Satz 1 MG NRW
§ 13 Abs. 1 Satz 1 MG NRW
§
13 Abs. 1 Satz 2 MG NRW
§ 93 der Abgabenordnung
§ 93 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 93 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 161 Abs. 2 VwGO
§
12 Abs. 1 Satz 1 des Melderechtsrahmengesetzes
§ 16 Abs. 1
des Meldegesetzes
§ 19 des
Meldegesetzes
Art. 105 Abs. 2a GG
Art. 106 Abs. 6 Satz 1
GG
Art. 105
Abs. 2a, 106 Abs. 6 Satz 1 GG
Art. 2 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 GG
Art. 3 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: 8 B 2.96
22 A 210/95
22 A 3850/92
7 C 53.77
II R 41/95
1 C 24/90
2 BvR 1275/79
22 A
3850/92
7
C 53.77
8 B 86/88
II R 28/95
1 BvR 1800/94
2 BvR 89/91
11
C 12.99
11 C 4.00
2 BvR 1492/89
2 S 27/96
11 UE 4950/88
16 K 1649/00
VII R 30/86
6 W 73/90