Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-11-24, Aktenzeichen 1 K 3642/02 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2004:1124.1K3642.02E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits tragen die Kläger.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Streitig ist, ob im Streitfall § 82 b Abs. 1 der Einkommensteuer-Durchführungsvorordnung (EStDV) anzuwenden ist.
Die Kläger (Kl.) werden als Eheleute u. a. mit Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (V+V) zusammen zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt.
Die Klägerin (Klin.) erwarb mit notariellem Vertrag vom 17.06.2000 (UR-Nr. 316 des Notars L in ... ) zum 30.06.2000 von ihrer Mutter im Wege der vorweggenommenen Erbfolge teilweise unentgeltlich das Eigentum an dem mit einem Mietwohnhaus bebauten Grundstück... in ... .
Im Rahmen der ESt-Erklärungen für das Streitjahr 2000 erklärte die Klin. aus diesem Objekt negative Einkünfte i.H.v. 14.147 DM, die i.H.v. 7.167 DM aus größeren Erhaltungsaufwendungen ihrer Mutter resultieren, die deren Verteilung nach § 82 b Abs. 1 EStDV auf 5 Jahre beantragt hatte.
Wegen der Gesamthöhe der Aufwendungen, ihrer zeitlichen Durchführung und der Zahlung wird auf die bei den Steuerakten befindliche Aufstellung sowie die vorliegenden Rechnungskopien Bezug genommen.
Das beklagte Finanzamt (FA) berücksichtigte diese Aufwendungen im ESt-Bescheid für das Jahr 2000 vom 02.11.2001 nicht und vertrat dabei die Auffassung, ab dem 01.01.1999 könnten Erhaltungsaufwendungen nicht mehr auf mehrere Jahre verteilt werden.
Die Kl. legten gegen den ESt-Bescheid am 28.11.2001 Einspruch ein. Sie vertraten dabei die Auffassung, die geltend gemachten Erhaltungsaufwendungen seien vorliegend steuermindernd zu berücksichtigen. Dies ergebe sich daraus, das die Mutter der Klin. die Verteilung des Erhaltungsaufwandes auf 5 Jahre beantragt habe. Dies sei ihr auch gewährt worden. Diese Entscheidung sei auch für die Klin. als Rechtsnachfolgerin bindend.
Der Bekl. wies den Einspruch der Kl. mit Einspruchsentscheidung (EE) vom 05.06.2002 als unbegründet zurück. Er vertrat dabei die Auffassung, § 82 b Abs. 1 EStDV sei letztmalig auf Erhaltungsaufwendungen anzuwenden, die vor dem 01.01.1999 entstanden seien. Sämtliche Erhaltungsaufwendungen im Streitfall seien erst in 1999 gezahlt, dies ist zwischen den Parteien unstreitig, und damit auch erst nach diesem Stichtag entstanden. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die EE Bezug genommen.
Mit der am 04.07.2002 erhobenen Klage verfolgen die Kl. ihr Begehren weiter. Sie vertreten die Auffassung, nach der Übergangsregelung in § 84 Abs. 4 a EStDV reiche es aus, wenn die Arbeiten in 1998 geplant bzw. durchgeführt worden seien. Auf den Zahlungszeitpunkt komme es demgegenüber nicht an. Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die Klageschrift vom 04.07.2002 Bezug genommen.
Die Kl. beantragen sinngemäß,
den ESt-Bescheid 2000 vom 02.11.2002 und die EE vom 05.06.2002 aufzuheben und die ESt anderweitig auf 1.064 DM festzusetzen, hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Parteien haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Der Senat entscheidet nach § 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung.
Die Klage ist nicht begründet.
Die Klin. kann den von ihrer Mutter als Rechtsvorgängerin geleisteten Erhaltungsaufwand nicht anteilig nach § 82 b EStDV bei ihren Einkünften aus Vermietung und Verpachtung steuermindernd ansetzen. Nach dieser Vorschrift kann ein Steuerpflichtiger zwar größere Erhaltungsaufwendungen für die Erhaltung von Gebäuden, die im Zeitpunkt der Leistung des Erhaltungsaufwandes nicht zu einem Betriebsvermögen gehören und überwiegend Wohnzwecken dienen, abweichend von § 11 Abs. 2 EStG auf 2 bis 5 Jahre gleichmäßig verteilen. § 82 b EStDV ist jedoch durch Artikel 2 des Steuerentlastungsgesetzes 1999 ff aufgehoben worden und gilt nach der Übergangsregelung in § 84 Abs. 4 EStDV letztmalig für vor dem 01.01.1999 entstandenen Erhaltungsaufwand.
Entstanden ist Erhaltungsaufwand i.S. dieser Vorschrift nach Auffassung des Senates im Zeitpunkt der Zahlung der Aufwendungen (so auch Schmidt/Drenseck, EStG, § 21, Rdz. 80; Littmann/von Reden, EStG § 21, Rdz. 318). Entgegen der Auffassung der Klägerin kommt es für den Entstehungszeitpunkt der Aufwendungen auf den Abschluss der Arbeiten – ggf. in Teilleistungen – entscheidungserheblich nicht an (so z.B. Risthaus, Der Betrieb 1999, S. 1037; Blümich/Stuhrmann, EStG § 21, Rdz. 156).
Für das Abstellen auf den Zahlungszeitpunkt spricht zum Einen die Rechtssystematik der Vorschrift des § 82 b EStDV, deren Anwendung die Übergangsregelung regelt. Nach § 82 b EStDV kann ein Steuerpflichtiger für das Jahr des Abflusses der Aufwendungen wählen, ob er nach der Grundregel des § 11 Abs. 2 EStG verfahren oder die Aufwendungen verteilen will. Eine Verteilung ist darüber hinaus nur dann möglich, wenn das Gebäude, für das die Erhaltungsaufwendungen getätigt worden sind, im Zeitpunkt der Leistung des Erhaltungsaufwandes nicht zu einem Betriebsvermögen gehört. Die Verteilungsregelung an sich stellt damit hinsichtlich der Behandlung des größeren Erhaltungsaufwandes in mehrfacher Hinsicht auf den Zahlungszeitpunkt ab. Nach Auffassung des Gerichts erscheint es zwingend geboten, auch in der Übergangsregelung schon deswegen auf den Zahlungszeitpunkt abzustellen um eine Gleichmäßigkeit in der Durchführung der Besteuerung zu gewährleisten. Würde man in der Übergangsregelung, wie dies die Klin. tut, auf den Durchführungszeitpunkt der Arbeiten, die zu dem Erhaltungsaufwand geführt haben, abstellen, wären möglicherweise Aufwendungen abzugsfähig, ohne dass z.B. das negative Tatbestandsmerkmal des § 82 b EStDV der Zugehörigkeit zu einem Betriebsvermögen zwingend vorliegt. Bei Erhaltungsarbeiten, die sich über einen Bilanzstichtag erstreckten, muss nämlich nicht notwendigerweise die Zugehörigkeit zu einem Betriebsvermögen in beiden Gewinnermittlungszeiträumen gegeben sein.
Für diese Auslegung spricht zum anderen auch die gesetzgeberische Zielsetzung, wie sie sich auf Grund der Entstehungsgeschichte des § 82 b EStDV ergibt.
Bereits nach der Rechtsprechung des Rechtsfinanzhofs (RFH) hatte der Steuerpflichtige die Möglichkeit, größeren Erhaltungsaufwand sofort abzuziehen oder auf mehrere Jahre zu verteilen (RFH – Urteile vom 28. Mai 1927 VI A 154/27, RFHE 21, 201, RStBl. 1927, 188, und vom 14. März 1931 VI A 136/33, RStBl. 1933, 634). Dem entsprach auch die Verwaltungsanweisung in Abschn. 157 Abs. 2 der Einkommensteuerrichtlinien (EStR) 1955. Danach konnte einem Steuerpflichtigen auf Antrag gestattet werden, größere Erhaltungsaufwendungen auf 2 oder 3 Jahre gleichmäßig zu verteilen. Zwar hat der BFH diese Richtlinienregelung mit Urteil vom 28. November 1958 VI 293/56 U (BFHE 1968, 237, BStBl. III 1959, 94) als nicht Rechtens beurteilt. Der Gesetzgeber hat jedoch im Anschluss an diese Entscheidung im Steueränderungsgesetz 1960 vom 30. Juli 1960 (BGBl. I 1960, 616, BStBl. I 1960, 514) die Verbindung mit der Verordnung zur Änderung der EStDV vom 06. April 1961 (BGBl. I 1961, 373, BStBl. I 1961, 90) und der Vorschrift des § 82 b EStDV eine der bisherigen Verwaltungspraxis entsprechende Regelung geschaffen, da besonders im Interesse des kleineren Hausbesitzes ein Bedürfnis für ein solches Verteilungsverfahren bestand (Begründung zum Entwurf des Steuerrechtsänderungsgesetzes 1960, Bundestagsdrucksache III/1811, S. 13). Damit sollte die Möglichkeit geschaffen werden, Erhaltungsaufwand, der sich im Jahr seiner Entstehung steuerlich überhaupt nicht oder nicht in vollem Umfang auswirken konnte (z.B. mangels entsprechender Einnahmen) nach Maßgabe des § 82b EStDV noch in späteren Jahren abziehen zu können (vgl. BFH in BFHE 123, 489, BStBl. II 1978, 96; Baumdieker, Betriebsberater – BB – 1978, 907; Schellenberger, Deutsche Steuer-Zeitung, Ausgabe A – EStZ/A – 1978, 317).
Die angeführte Begründung des Gesetzgebers insoweit macht deutlich, dass er bei der Regelung in § 82 b EStDV die Rechtsbegriffe Entstehung von Erhaltungsaufwand mit der Zahlung bzw. Leistung gleichgesetzt hat. Es ist demgegenüber nichts dafür ersichtlich, dass der Gesetzgeber bei der Übergangsregelung in § 84 Abs. 4 a EStDV von dieser einmal gewählten Begriffsystematik Abstand nehmen wollte.
Bei einem Abstellen auf den Durchführungszeitpunkt wären darüber hinaus, hierauf weist das Gericht hilfsweise hin, allenfalls rund 15.500 DM an Aufwendungen verteilungsfähig. Nur insoweit sind ausweislich der vorliegenden Rechnungskopien die Arbeiten vor dem 01.01.1999 durchgeführt worden. Dieser Aufwand wäre durch den Verteilungsantrag der Mutter der Klin. verbraucht. Eine Verteilung des Gesamtaufwandes käme daher auch unter diesem Gesichtspunkt in keinem Fall in Betracht.
Der Klage ist auch nicht deswegen zu entsprechen, weil das zuständige Finanzamt der Mutter der Klin. bei deren Einkommensteuerfestsetzung des Kalenderjahres 1999 dem Grunde nach von einer Möglichkeit der Verteilung des streitbefangenen Erhaltungsaufwandes ausgegangen ist. Diese Entscheidung hat lediglich zur Folge, dass die Steuerfestsetzung dieses Jahres grundsätzlich nicht mehr geändert und eine anteilige Berücksichtigung der Aufwendungen gem. § 82 b EStDV für dieses Jahr nicht rückgängig gemacht werden kann. Eine Bindung für die Folgejahre, insbesondere für einen Rechtsnachfolger, ergibt sich hieraus jedoch nicht (vgl. BFH - Urteil vom 15.10.1996 Az.: IX R 49/94, BFH/NV 1997, 390, nicht amtlich veröffentlicht; Urteil vom 27.10.1992, IX R 66/91, BFHE 170, 214, BStBl. II 1991, 591).
Bei diesem Ergebnis braucht der Senat nicht zu entscheiden, ob die Übertragung des Gebäudes Henrichenburger Straße 186 in ... im Wege der vorweggenommenen Erbfolge möglicherweise als teilentgeltliches Veräußerungsgeschäft i.S.v. § 82 b EStDV anzusehen ist, und damit ein Abzug der nach § 82 b EStDV verteilungsfähigen Aufwendungen schon nach § 82b Abs. 2 EStDV insoweit ausscheidet, als von einem entgeltlichen Veräußerungsgeschäft auszugehen wäre.
Nach alledem war die Klage abzuweisen.
Die Zulassung der Revision erfolgt nach § 115 Abs. 2, Nr. 1 FGO.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 82 b EStDV
§ 82b EStDV
§ 82 b Abs. 1 EStDV
§ 84 Abs. 4 a EStDV
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 11 Abs. 2 EStG
§ 84 Abs. 4 EStDV
§ 11 Abs. 2 EStG
§ 82b Abs. 2 EStDV
§ 115 Abs. 2, Nr. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 1968, 237
BFHE 123, 489
BFH/NV 1997, 390
BFHE 170, 214
27 VI A 154/27
31 VI A 136/33
58 VI 293/56
IX R 49/94
IX R 66/91