Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-10-07, Aktenzeichen 4 K 637/09
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2010:1007.4K637.09.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Ein Universitätsstudium ist in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem eine nach dem einschlägigen Ausbildungs- und Prüfungsrecht zur Feststellung des Studienerfolgs vorgesehene Prüfungsentscheidung ergangen ist. Vor Ergehen der Prüfungsentscheidung ist das Studium auch dann nicht abgeschlossen, wenn das Prüfungsrecht dem Prüfungskandidaten die Wahl lässt, sich von der Teilnahme an weiteren Prüfungsabschnitten befreien zu lassen. Dabei ist ausreichend, dass sich das Kind ernsthaft und nachhaltig auf die Abschlussprüfung vorbereitet(Rn.12) .
2. Für die Frage, ob ein Ausbildungsverhältnis vorliegt, ist nicht der Akt der Immatrikulation bzw. Exmatrikulation und der damit einhergehende Status als Student maßgebend, sondern der Wille des Kindes und seiner Eltern, die Ausbildung ordnungsgemäß mit Ablegung der vorgeschriebenen Prüfung abzuschließen(Rn.12) .
3. Ein exmatrikulierter Student kann die Ausbildung trotz Aufnahme einer Vollzeiterwerbstätigkeit und fehlender Eingliederung in den Universitätsbetrieb fortführen; seine in diesem Zeitraum erzielten Einkünfte sind dann im Hinblick auf den Jahresgrenzbetrag anzusetzen(Rn.19) .
Verfahrensgang

Tatbestand:
Die Parteien streiten darüber, wann die Ausbildung des Kindes beendet wurde, wenn es vor Ablegung der letzten Prüfungen exmatrikuliert wurde und einen Vollzeiterwerb aufgenommen hat, und ob bzw. wie die daraus erzielten Einnahmen bei der Grenzbetragsberechnung nach § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) anzusetzen sind.
Der Kläger ist der leibliche Vater des am 5. Mai 1983 geborenen Sohnes S. Dieser absolvierte ab 1. Oktober 2002 ein Studium der Betriebswirtschaftslehre an der Friedrich-Schiller-Universität A-Stadt. Zuvor hatte er für 11 Monate Zivildienst geleistet und war daher gemäß § 32 Abs. 5 EStG auch über das 25. Lebensjahr hinaus kindergeldrechtlich zu berücksichtigen. Kindergeld wurde laufend bis zum voraussichtlichen Studien-Ende im September 2008 gezahlt.
S hat sich zum 31. Juli 2008 exmatrikuliert (Exmatrikulationsbescheinigung der FSU auf Bl. 180 der Kindergeldakte). Im Oktober 2008 hat S die letzte in der Prüfungsordnung vorgesehene mündliche Prüfung abgelegt. Aus dem Diplomzeugnis des S geht hervor, dass dieser am 7. Oktober 2008 die Diplomprüfung für Kaufleute bestanden hat. S war ab dem 1. Juni 2008 bei der Firma X AG befristet zum 31. Mai 2009 beschäftigt. Laut Vertrag betrug die monatliche Vergütung bei einer Beschäftigung von 20 Stunden pro Woche 1.175 €. Ab 1. August 2008 wurde die Beschäftigungsdauer auf 40 Stunden pro Woche und das Gehalt auf 2.800 € brutto angehoben. Aufgrund der Angaben des Klägers errechnete die Familienkasse, dass S bis einschließlich Oktober (Ende der Berufsausbildung) unter Ansatz der zeitanteiligen Arbeitnehmerpauschale in Höhe von 707,89 € (nach Abgleich mit den geltend gemachten Werbungskosten) anzurechnende Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit in Höhe von 6.464,81 € und Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von 999,75 €, Einkünfte insgesamt in Höhe von 7.464,56 € erzielt hatte. Nach Abzug besonderer Ausbildungskosten in Höhe von 721,10 € ergaben sich insgesamt anzurechnende Einnahmen in Höhe von 6.743,46 €, die die zeitanteilige Einkommensgrenze von 6.400 € für die Monate Januar bis Oktober 2008 überschritten.
Mit streitigem Bescheid vom 13. Mai 2009 wurde die Kindergeldfestsetzung ab Januar 2008 wegen der vorgenannten Überschreitung des Grenzbetrages nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG aufgehoben und die Erstattung von zu Unrecht gezahltem Kindergeld für die Monate Januar bis September 2008 in Höhe von 1.386 € gefordert. Der hiergegen erhobene Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 3. Juli 2009 als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass die Exmatrikulation nicht entscheidungserheblich sei, weil die Ausbildung des Sohnes erst mit der schriftlichen Bekanntgabe des Prüfungsergebnisses im Oktober 2008 geendet habe. Daher seien lediglich die Monate November und Dezember 2008 sog. Kürzungsmonate i. S. des § 32 Abs. 2 Satz 7 EStG.
Zur Begründung seiner dagegen eingelegten Klage trägt der Kläger vor, dass der Bescheid vom 13. Mai 2009 rechtswidrig sei. S habe ein Studium der Betriebswirtschaftslehre in A-Stadt absolviert. Dazu sei er vom 1. Oktober 2002 bis zum 31. Juli 2008 an der FSU eingeschrieben gewesen. Das Prüfungsergebnis sei S mit der Zeugnisübergabe im Oktober 2008 bekannt gegeben worden. Seit dem 1. Juni 2008 sei S im Rahmen einer Teilzeitbeschäftigung und ab 1. August 2008 vollzeitig bei Adidas beschäftigt gewesen. Zur Begründung der zurückweisenden Einspruchsentscheidung sei hinsichtlich des Endes der Ausbildung ausgeführt worden, dass es unerheblich sei, wie lange das Kind immatrikuliert gewesen sei (vorliegend bis zum 31. Juli 2008). Die der Beklagten vorliegende Mitteilung über das Bestehen der Diplomprüfung datiere vom 7. Oktober 2008. Prüfungszeiten gehörten zudem zur Berufsausbildung. Das Kind könne sich auf dem ersten Arbeitsmarkt in der Regel erst dann erfolgreich bewerben, wenn der potentielle Arbeitgeber wisse und sicher feststehe (nachgewiesen werden könne), dass die Prüfung bestanden sei. Eine Abschlussprüfung gelte als in diesem Zeitpunkt als bestanden, in dem das festgestellte Prüfungsergebnis offiziell schriftlich mitgeteilt werde. Vorliegend sei davon auszugehen, dass die schriftliche Bekanntmachung des Prüfungsergebnisses zeitnah, jedenfalls im Oktober 2008 erfolgt sei. Damit seien alle bis Ende Oktober 2008 erzielten Einkünfte mit einzubeziehen. Zu Unrecht habe die Beklagte aber entschieden, die Berufsausbildung des S habe bis zum 7. Oktober 2008 mit der Folge gedauert, dass die Einkünfte und Bezüge für den Zeitraum Januar bis Oktober 2008 den anteiligen Jahresgrenzbetrag überstiegen. Nach § 66 Abs. 2 EStG werde das Kindergeld vom Beginn des Monats an gezahlt, in dem die Anspruchsvoraussetzungen erfüllt seien, bis zum Ende des Monats, in dem die Anspruchsvoraussetzungen wegfielen. Dabei komme es auf den Zeitpunkt des Abschlusses einer Berufsausbildung an. Ein Kind befinde sich grds. in Berufsausbildung, solange es sein Berufsziel noch nicht erreicht habe, sich aber noch ernstlich darauf vorbereite. Ein Hochschulstudium sei regelmäßig erst in dem Zeitpunkt abgeschlossen, in dem ein nach dem einschlägigen Prüfungsrecht zur Feststellung des Studienerfolgs vorgesehene Prüfungsentscheidung ergangen sei. Sofern das Kind aber noch vor der Bekanntgabe der Prüfungsentscheidung eine Vollzeittätigkeit aufnehme, müsse jedoch etwas anderes gelten. Insoweit ende die Berufsausbildung zu diesem früheren Zeitpunkt, da das Kind insoweit bereits jetzt sein Berufsziel erreicht habe. Dies gelte auch im vorliegenden Fall, da S bereits zum 1. August 2008 eine Vollzeittätigkeit aufgenommen habe. Seine Berufsausbildung habe daher zu dem Zeitpunkt geendet, zu dem er sich exmatrikuliert habe, nämlich zum 31. Juli 2008. Nur diese Auslegung der „Ausbildung für einen Beruf“ im Sinne des § 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2a EStG werde der Intention des Gesetzgebers des Kindergeldrechts gerecht, die kindbedingte Minderung der steuerlichen Leistungsfähigkeit während der Ausbildung des Kindes zu berücksichtigen. Die Belastung der Eltern durch den Unterhaltsbedarf des Kindes ende regelmäßig in dem Zeitpunkt, in dem das Kind im Anschluss an die Ausbildung eine Vollzeiterwerbstätigkeit aufnehme, unabhängig davon, ob die Aufnahme der Tätigkeit vor oder nach Bekanntgabe des Prüfungsergebnisses erfolge. Stelle man strikt auf den Zeitraum der Bekanntgabe der Prüfungsentscheidung ab, d. h. auch bei Aufnahme einer Vollzeiterwerbstätigkeit in dem angestrebten oder in einem anderen Beruf, würden die während dieses Zeitraums erzielten Einkünfte regelmäßig - so auch im vorliegenden Fall - zum Überschreiten des anteiligen Jahresgrenzbetrages nach § 32 Abs. 4 S. 6 und 7 EStG führen. Dies hätte dann aber eben nicht nur zur Folge, dass der Anspruch auf Kindergeld für den Zeitraum wegfalle, in dem das Kind voll erwerbstätig gewesen sei, sondern auch für den Zeitraum, in dem das Kind noch von der Unterstützung durch die Eltern - hier bis zum 31. Juli 2008 - abhängig gewesen sei. Daher sei im vorliegenden Fall für die Berechnung des Jahresgrenzbetrags für den Zeitpunkt des Endes der Berufsausbildung des Sohnes des Klägers nicht formell auf die Bekanntgabe der Prüfungsentscheidung, sondern auf den Zeitpunkt des Antritts der Vollzeiterwerbstätigkeit abzustellen. Zutreffend möge zunächst sein, dass S am 7. Oktober 2008 die Diplomprüfung für Kaufleute mit der letzten mündlichen Prüfung bestanden habe. Bei diesem Datum handele es sich um die offizielle Bekanntgabe des Prüfungsergebnisses für alle Absolventen zum damaligen Zeitpunkt; das Zeugnis sei am 31. November 2008 überreicht worden. Zum besseren Verständnis werde kurz auf die Prüfungsordnung und den Prüfungsablauf für den Diplomstudiengang Betriebswirtschaftslehre an der FSU A-Stadt eingegangen. Nach Beendigung des Hauptstudiums bestehe die Diplomprüfung gemäß § 18 Abs. 1 der Prüfungsordnung (Amtsblatt des Thüringer Kultusministeriums und des Thüringer Ministeriums für Wissenschaft, Forschung und Kultur NI. 6/1999) aus 3 Teilen. In einem ersten Teil müssten zunächst studienbegleitend Prüfungsleistungen in den 5 Pflichtfächern absolviert werden, vgl. § 18 Abs. 2 der Prüfungsordnung. Gemäß § 18 Abs. 3 der Prüfungsordnung bestehe der zweite Teil sodann aus der Diplomarbeit. Gemäß § 18 Abs. 4 der Prüfungsordnung bestehe der dritte Teil aus der abschließenden Examensprüfung mit Klausuren und mündlicher Prüfung in den zwei speziellen Betriebswirtschaftslehren, in denen studienbegleitende Leistungen erbracht worden seien. Da die Diplomprüfungen der verschiedenen Schwerpunkte „Spezielle BWL I und II" allgemein zu unterschiedlichen Zeiten in einem vordefinierten Prüfungszeitraum stattfänden, sei vom Prüfungsamt der 7. Oktober 2008 als Termin zur offiziellen Zeugnisübergabe gewählt worden, um so gewährleisten zu können, dass alle Diplomprüfungen des Jahrgangs bis zu diesem Zeitpunkt beendet und die entsprechenden Zeugnisse ausgestellt worden seien. Vorliegend habe S aber eine Vollzeiterwerbstätigkeit vor der Bekanntgabe der Prüfungsentscheidung aufgenommen. Insoweit sei entgegen der Auffassung der Beklagten nochmals auf die Entscheidung des BFH vom 24. Mai 2000 zu verweisen. Zwar ende die Berufsausbildung eines Kindes spätestens mit der Bekanntgabe des Prüfungsergebnisses. Eine vorherige Beendigung der Ausbildung sei dadurch allerdings nicht ausgeschlossen. Dies müsse auch im vorliegenden Fall gelten. Die Berufsausbildung des S habe zu dem Zeitpunkt geendet, zu dem er sich exmatrikuliert habe, zum 31. Juli 2008. Auch wenn der Arbeitsvertrag des S dessen Tätigkeit als „Aushilfe" qualifiziere, so ändere dies nichts daran, dass bei Adidas eine Tätigkeit als „Project Manager" ausgeübt worden sei, die in direktem Zusammenhang mit dem Studium und den dort gewählten Studienschwerpunkten gestanden habe. Gemäß § 32 Abs. 4 Nr. 2a EStG werde als Kind berücksichtigt, wer für einen Beruf ausgebildet werde. Von dem Begriff der Berufsausbildung werde auch das Studium an einer deutschen Hochschule mit umfasst. Mithin würden auch Studenten als Kinder im Sinne von § 32 EStG berücksichtigt. Student sei allerdings nur, wer an einer deutschen Hochschule ordentlich eingeschrieben - immatrikuliert - sei. Mit der Exmatrikulation gehe der Verlust des Status "Student" einher. In der Folge liege auch Voraussetzung des § 32 Abs. 4 Nr. 2a EStG nicht mehr vor, weil eine Berufsausbildung in Form eines Hochschulstudiums schlechterdings nicht gegeben sein könne, wenn der Betreffende nicht eingeschrieben sei. Unwesentlich sei in diesem Zusammenhang, dass noch unwesentliche Teile der Prüfung abgenommen würden.
Der Kläger stellt den Antrag, den Bescheid vom 13. Mai 2009 über die Aufhebung der Kindergeldfestsetzung und über die Erstattung von Kindergeld für den Zeitraum Januar bis September 2008, in Gestalt des Einspruchsbescheids vom 3. Juli 2009, mit der Maßgabe aufzuheben, dass dem Kind S für die Monate Januar bis Juli 2008 Kindergeld gewährt und nur Kindergeld für die Monate August bis September 2009 zurückgefordert wird;
Die Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Zur Begründung ihres Antrages verweist sie auf die Einspruchsentscheidung.
Im Übrigen wird auf den Inhalt der Gerichts- und Behördenakten und auf die Schriftsätze der Parteien wegen weiterer Einzelheiten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der angegriffene Verwaltungsakt ist nicht rechtswidrig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Der Kläger hat keinen Anspruch auf das streitige Kindergeld für S für die Monate Januar bis Juli 2008. Die Einkünfte von S übersteigen für den Ausbildungszeitraum Januar bis Oktober im Streitjahr 2008 den anteiligen Grenzbetrag aus § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG.
Für ein über 18 Jahre altes Kind, das - wie S in 2008 - wegen der Ableistung des 11-monatigen Zivildienstes gemäß § 32 Abs. 5 EStG auch über das 25. Lebensjahr hinaus im streitigen Zeitraum bei der Kindergeldfestsetzung berücksichtigt werden konnte, besteht nach § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2, § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG Anspruch auf Kindergeld u. a. dann, wenn es für einen Beruf ausgebildet wird (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) und seine zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmten oder geeigneten Einkünfte und Bezüge 7.680 € im Kalenderjahr nicht übersteigen. Für jeden Kalendermonat, in dem die Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG an keinem Tag vorliegen, ermäßigt sich der Betrag nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG um ein Zwölftel; Einkünfte und Bezüge des Kindes, die auf diese Kalendermonate entfallen, bleiben außer Ansatz (§ 32 Abs. 4 Sätze 7 und 8 EStG).
S befand sich entgegen der Auffassung des Klägers bis Oktober 2008 in Ausbildung. In Berufsausbildung befindet sich, wer sein Berufsziel noch nicht erreicht hat, sich aber ernsthaft und nachhaltig darauf vorbereitet. Dieser Vorbereitung dienen alle Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlagen für die Ausübung des angestrebten Berufs geeignet sind (Urteile des BFH vom 2. April 2009 III R 85/08, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 224, 546, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2010, 298, und vom 24. Februar 2010 III R 3/08, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2010, 1262). Die Ausbildungsmaßnahme braucht Zeit und Arbeitskraft des Kindes nicht überwiegend in Anspruch zu nehmen. Maßgebend für diese weite Auslegung des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG ist die Erwägung, dass die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eltern in der Regel nach der für die die Entscheidung über diese Frage maßgeblichen typisierenden Betrachtungsweise auch dann gemindert ist, wenn sich ihr Kind unabhängig von vorgeschriebenen Ausbildungsgängen in Ausbildung befindet und von ihnen unterhalten wird. Schließt die Berufsausbildung mit einer Prüfung ab, ist das Berufsziel erst mit dem Bestehen der Prüfung, spätestens mit der Bekanntgabe des Prüfungsergebnisses erreicht (Urteil des BFH vom 24. Mai 2000 VI R 143/99, BFHE 191, 557, BStBl II 2000, 473, und in BStBl II 2000, 298). Ein Universitätsstudium ist nach dem Beschluss des BFH vom 21. Januar 1999 VII B 214/98, BFHE 187, 170, BStBl II 1999, 141) in dem Zeitpunkt "abgeschlossen", in dem eine nach dem einschlägigen Ausbildungs- und Prüfungsrecht zur Feststellung des Studienerfolges vorgesehene Prüfungsentscheidung ergangen ist. Vor Ergehen der Prüfungsentscheidung ist das Studium auch dann nicht abgeschlossen, wenn das Prüfungsrecht dem Prüfungskandidaten die Wahl lässt, sich von der Teilnahme an weiteren Prüfungsabschnitten befreien zu lassen. Dabei reicht es nach Auffassung des hier entscheidenden Senats aus, dass sich das Kind ernsthaft und nachhaltig auf die Abschlussprüfung vorbereitet. In dem von S betriebenen Diplomstudium der Betriebswirtschaftslehre musste - das ist wohl unstreitig und wurde auch von der zuständigen Mitarbeiterin des Prüfungsamtes der FSU telefonisch bestätigt - laut Prüfungsordnung am Ende der Ausbildung eine schriftliche Prüfung abgelegt, eine Diplomarbeit erstellt und abgegeben und ganz am Ende eine mündliche Prüfung (es kommt hier nicht auf die vom Prozessbevollmächtigten aufgeworfene Streitfrage an, ob diese Prüfung in mehreren Teilbereichen bzw. in mehreren Prüfungen oder nur in einer abschließenden Prüfung abgelegt werden musste und auch wurde) abgeleistet werden. Danach war die universitäre Ausbildung des S nach der Studienordnung, aber auch nach dem Willen des S und seiner Eltern, mit Ablegung der letzten vorgeschriebenen Prüfung und der Mitteilung des Prüfungsergebnisses im Anschluss an diese Prüfung im Oktober 2008 abgeschlossen. An diesem Ergebnis änderte auch der Umstand, dass S sich zum 31. Juli 2008 exmatrikuliert hat, nichts. Maßgeblich für die Frage, ob noch ein Ausbildungsverhältnis vorliegt, ist bei der vorherrschenden subjektiven Betrachtungsweise nicht der rein formale und verwaltungstechnische Akt der Immatrikulierung bzw. Exmatrikulierung und der damit einhergehende Status als Student, sondern der Wille des Kindes und seiner Eltern, die Ausbildung ordnungsgemäß mit Ablegung der vorgeschriebenen Prüfungen abzuschließen. Diesen Willen zur Fortsetzung und zum Abschluss der Ausbildung auch nach Exmatrikulierung hat S durch das erfolgreiche Ablegen der mündlichen Prüfung im Oktober 2008 klar dokumentiert. Vorliegend wurde - so die Aussage der zuständigen Mitarbeiterin des Prüfungsamtes der FSU - wegen einer besonderen Vereinbarung zwischen den Studenten, den Professoren und der FSU, die die letzte mündliche Prüfung im Fach Betriebswirtschaftlehre erst nach Ablauf des Semesters zulässt und nach der es auf eine aktuelle Immatrikulation für das Semester, in dem die mündliche Prüfung stattfindet, nicht ankommt, S nicht von der Ableistung der letzten mündlichen Prüfung rein formal ausgeschlossen, sodass er auch nach der Exmatrikulation seine Ausbildung an der FSU abschließen konnte und durfte. Auf den Umfang und auf die Intensität der Vorbereitung auf diese Prüfung neben der Vollzeiterwerbstätigkeit kommt es auch nicht an. Allein der Umstand, dass die Prüfung abgelegt wurde, führt bei dem streitigen Sachverhalt dazu, dass das von S ernsthaft betriebene Studium der Betriebswirtschaftslehre, eine Ausbildung im Sinne des Kindergeldrechtes, erst im Oktober 2008 beendet wurde.
Auch der Einwand des Klägers, dass S nach den schriftlichen Prüfungen und der Diplomarbeit die Ausbildung bereits bestanden habe und er sich deshalb habe exmatrikulieren können, die Ausbildung deshalb bereits im Juli beendet gewesen sei, führt zu keinem anderen Ergebnis. Ziel einer durch Ausbildungsordnung geregelten Ausbildung ist neben dem Erwerb möglichst umfassender Kenntnisse in dem angestrebten Berufsfeld auch das Erreichen eines möglichst guten Prüfungsergebnisses. Solange noch Prüfungen, die dieses Prüfungsergebnis beeinflussen können, stattfinden, dauerte damit die Ausbildung unabhängig vom Aufwand zur Vorbereitung auf diese Prüfungen fort. S hat bis Oktober 2008 das Studium der Betriebswirtschaftlehre ernsthaft und nachhaltig im Sinne des Kindergeldrechts betrieben.
Der Tatbestand des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG wird nicht dadurch ausgeschlossen, dass S ab 1. August 2008 einer Vollzeiterwerbstätigkeit nachging. Eine Vollzeiterwerbstätigkeit neben einem ernsthaft und nachhaltig betriebenen Studium konnte schon nach der bisherigen Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 21. Januar 2010 III R 62/08, BFH/NV 2010, 871, und vom 22. Oktober 2009 III R 29/08, BFH/NV 2010, 627) die Berücksichtigung als Kind in der Berufsausbildung und damit die Kindergeldberechtigung nicht ausschließen. Nach der bisherigen Rechtsprechung des BFH wurde ein Kind nur ausgeschlossen, wenn es die Vollzeiterwerbstätigkeit in einer Übergangszeit i. S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG oder während des Wartens auf einen Ausbildungsplatz i. S. des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c EStG ausübte (z. B. Urteile des BFH vom 19. Oktober 2001 VI R 39/00, BFHE 197, 92, BStBl II 2002, 481, und vom 16. November 2006 III R 15/06, BFHE 216, 74, BStBl II 2008, 56). In einer brandneuen, nach den Erkenntnissen des Senats noch nicht in den Steuerfachzeitschriften veröffentlichten Entscheidung (Urteil des BFH vom 17. Juni 2010 III R 34/09, zitiert nach Haufe Steuer Office Professional bzw. auf der Homepage des BFH) berücksichtigt der BFH jetzt auch in einer Übergangszeit bzw. während des Wartens auf einen Ausbildungsplatz Kinder mit einer Vollzeiterwerbstätigkeit als Kinder im Sinne von § 32 Abs. 4 EStG mit der Folge, dass für all diese Zeiten die Einkünfte und Bezüge in die Berechnung des Grenzwertes nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG einzubeziehen sind. Zur Begründung der auch im hier zu entscheidenden Fall maßgeblichen Streitfragen führt er folgende Argumente aus, denen sich der Senat anschließt:
„aa) Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) ist es verfassungsrechtlich geboten, der durch Unterhaltsleistungen für Kinder geminderten Leistungsfähigkeit der Eltern Rechnung zu tragen (vgl. hierzu BVerfG-Beschluss vom 29. Mai 1990 1 BvL 20/84, 1 BvL 26/84, 1 BvL 4/86, BVerfGE 82, 60, BStBl II 1990, 653). Deshalb werden Kinder unter den Voraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG auch nach Volljährigkeit noch berücksichtigt. Der Gesetzgeber geht davon aus, dass den Eltern typischerweise Unterhaltsaufwendungen entstehen, wenn das Kind z.B. noch für einen Beruf ausgebildet wird, sich zwischen zwei Ausbildungsabschnitten befindet oder auf einen Ausbildungsplatz wartet (vgl. § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a bis c EStG). Eine typische Unterhaltssituation ist aber kein ungeschriebenes Tatbestandsmerkmal der einzelnen Berücksichtigungstatbestände. Ob ein Kind wegen eigener Einkünfte typischerweise nicht auf Unterhaltsleistungen der Eltern angewiesen und deshalb nicht als Kind zu berücksichtigen ist, ist nach der gesetzlichen Regelung nicht bei der Prüfung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG zu ermitteln, sondern erst auf einer zweiten Stufe bei der Prüfung nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, ob die Einkünfte und Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag überschreiten. Der Gesetzgeber unterstellt typisierend, dass Eltern nicht (mehr) mit Unterhaltsaufwendungen für das Kind belastet sind und ihre Leistungsfähigkeit damit derjenigen kinderloser Steuerpflichtiger entspricht (z.B. BFH-Urteile in BFHE 199, 111, BStBl II 2002, 523, und vom 16. April 2002 VIII R 96/01, BFH/NV 2002, 1027), wenn die Einkünfte und Bezüge des Kindes den maßgebenden Grenzbetrag übersteigen. Ob Unterhaltsverpflichtungen der Eltern typischerweise vorliegen, hängt nach der gesetzlichen Regelung nicht von der Situation in den einzelnen Monaten ab, in denen die Kinder einen Tatbestand nach § 32 Abs. 4 Satz 1 EStG erfüllen, sondern von der Höhe der Einkünfte und Bezüge des Kindes in dem gesamten Zeitraum, in dem sie die Voraussetzungen eines Berücksichtigungstatbestands des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG erfüllen.
bb) Diese Regelung verstößt nicht gegen das verfassungsrechtliche Gebot, das Existenzminimum einer Familie steuerfrei zu belassen. Es ist in der Rechtsprechung des BFH geklärt, dass insbesondere der Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG selbst, der in etwa dem steuerfreien Existenzminimum entspricht, verfassungsrechtlich unbedenklich ist. Nicht zu beanstanden ist auch, dass der Gesetzgeber sich insoweit für einen Jahres- und nicht für einen Monatsgrenzbetrag entschieden hat. Er durfte typisierend davon ausgehen, dass ein Kind, das in einem Kalenderjahr Einkünfte und Bezüge in einer bestimmten Höhe erzielt, während des ganzen Jahres nicht unterhaltsbedürftig ist. § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ist eine typisierende Regelung, die der Vereinfachung der Rechtsanwendung dienen und in vertretbarem Umfang Verwaltungsmehraufwand vermeiden soll. Ein Monatsgrenzbetrag würde gegenüber dem Jahresgrenzbetrag aber zu erheblichem Verwaltungsmehraufwand führen, da die Familienkassen gezwungen wären, die Einkünfte und Bezüge für dem Grunde nach zu berücksichtigende Kinder monatlich festzustellen (z.B. BFH-Urteil vom 13. Juli 2004 VIII R 20/02, BFH/NV 2005, 36).
cc) Nach diesen Rechtsgrundsätzen schließt eine Vollzeiterwerbstätigkeit neben einer ernsthaft und nachhaltig betriebenen Ausbildung die Berücksichtigung als Kind in der Berufsausbildung (§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a EStG) nicht aus; ebenso wenig kommt es für die Beurteilung einer Maßnahme als Berufsausbildung darauf an, ob diese im Rahmen eines den vollen Lebensunterhalt des Kindes sicherstellenden Dienstverhältnisses erfolgt. Der Tatbestand der Berufsausbildung wird nicht für die Monate ausgeschlossen, in denen das Kind über Einkünfte und Bezüge in einer solchen Höhe verfügt, dass es auf Unterhaltsleistungen der Eltern nicht angewiesen ist (z.B. BFH-Urteile in BFH/NV 2005, 860; vom 14. Dezember 2004 VIII R 44/04, BFH/NV 2005, 1039; Senatsbeschluss vom 31. Juli 2008 III B 64/07, BFHE 222, 471; Senatsurteile vom 22. Oktober 2009 III R 29/08, BFH/NV 2010, 627; vom 21. Januar 2010 III R 62/08, BFH/NV 2010, 871, und III R 68/08, BFH/NV 2010, 872; vom 24. Februar 2010 III R 3/08, BFH/NV 2010, 1262).
dd) Gleiches gilt für die Berücksichtigungstatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b und c EStG. Auch hier hängt die Erfüllung des jeweiligen Berücksichtigungstatbestands nicht davon ab, dass in jedem Monat eine typische Unterhaltssituation gegeben ist, die vermuten lässt, dass die Eltern mit Unterhaltsaufwendungen belastet waren. Vielmehr entscheidet sich erst bei der Prüfung, ob Einkünfte und Bezüge des Kindes den (ggf. anteiligen) Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überschreiten, ob den Eltern typischerweise Unterhaltsaufwendungen entstanden sind. Bei der Grenzbetragsprüfung kommt es weder auf die Herkunft der Einkünfte und Bezüge an noch darauf, in welchen Monaten innerhalb des Berücksichtigungszeitraums sie zugeflossen sind. Dass danach im Einzelfall der Kindergeldanspruch nicht nur für die Monate entfällt, in denen das Kind vollzeiterwerbstätig ist, sondern auch für die Zeiträume eines Jahres, in denen die steuerliche Leistungsfähigkeit der Eltern durch die Ausbildung des Kindes gemindert ist, beruht auf dem Jahresprinzip des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG. Sind im Fall des Überschreitens des Jahresgrenzbetrags die Einkünfte und Bezüge eines Kindes in den einzelnen Berücksichtigungsmonaten unterschiedlich hoch, so ist es nach dem Jahresprinzip ausgeschlossen, Kindergeld für einzelne Monate, in denen keine oder nur geringe Einkünfte oder Bezüge zugeflossen sind, zu gewähren (z.B. Senatsbeschlüsse in BFHE 222, 471, und vom 19. September 2008 III B 102/07, BFH/NV 2009, 16; vgl. ferner Senatsurteile in BFH/NV 2010, 627, und in BFH/NV 2010, 1262).“
Gemessen an diesen Grundsätzen ist für die gesamte Ausbildungszeit des S im Jahr 2008, die, wie oben ausführlich dargestellt wurde, von Januar bis Oktober 2008 gedauert hat, zu ermitteln, ob S mit seinen Einkünften und Bezügen den in 2009 geltenden anteiligen Grenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in Höhe von 7.680 € : 12 x 10 = 6.400 € überschritten hat. Wegen der Regelungen in § 32 Abs. 4 Sätze 6 bis 8 EStG sind nur die Einkünfte und Bezüge für die Ausbildungsmonate Januar bis Oktober 2008 dem zeitanteiligen Grenzbetrag für diesen Zeitraum von 10 Monaten gegenüberzustellen. Der Beklagte hat für diesen Zeitraum Gesamteinnahmen in Höhe von 6.743,46 € ermittelt (Bl. 177 ff der Kindergeldakte), die den anteiligen Grenzbetrag von 6.400 € überschreiten. Der Senat kann nicht erkennen, dass die Ermittlung dieser Einnahmen nicht richtig ist, und auch der Kläger beanstandet diese ihm vorliegende Berechnung nicht. Weil S die Grenze des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG durch die Einkünfte aus seiner Vollzeiterwerbstätigkeit ab August 2008 übertroffen hat, war die Kindergeldfestsetzung wegen des oben vom BFH im Urteil vom 17. Juni 2010 dargestellten Jahresprinzips rückwirkend zu 1. Januar 2008 aufzuheben und das von Januar bis September 2008 wegen der Aufhebung ohne Rechtsgrund gezahlte Kindergeld gemäß § 37 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) in Höhe von 1.386 € zurückzufordern. Die Klage kann demgemäß keinen Erfolg haben.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 32 EStG
§ 32 Abs. 5 EStG
§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG
§ 32 Abs. 2 Satz 7 EStG
§ 66 Abs. 2 EStG
§ 32 Abs. 4 S. 1 Nr. 2a EStG
§ 32 Abs. 4 S. 6 und 7 EStG
§ 32 Abs. 4 Nr. 2a EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 32 Abs. 4 EStG
§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nrn. 1 und 2 EStG
§ 32 Abs. 4 Satz 1 EStG
§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 oder 2 EStG
§ 37 Abs. 2 der Abgabenordnung
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes
§ 18 Abs. 1 der Prüfungsordnung
§ 18 Abs. 2 der Prüfungsordnung
§ 18 Abs. 3 der Prüfungsordnung
§ 18 Abs. 4 der Prüfungsordnung

Zitierte Entscheidungen: BFHE 191, 557
BStBl II 2000, 473
BStBl II 2000, 298
BFHE 187, 170
BStBl II 1999, 141
BFH/NV 2010, 871
BFH/NV 2010, 627
BFHE 197, 92
BStBl II 2002, 481
BFHE 216, 74
BStBl II 2008, 56
BVerfGE 82, 60
BStBl II 1990, 653
BFHE 199, 111
BStBl II 2002, 523
BFH/NV 2002, 1027
BFH/NV 2005, 36
BFH/NV 2005, 860
BFH/NV 2005, 1039
BFHE 222, 471
BFH/NV 2010, 872
BFH/NV 2010, 1262
BFH/NV 2009, 16
III B 191/10
09 III R 85/08
10 III R 3/08
00 VI R 143/99
99 VII B 214/98
10 III R 62/08
09 III R 29/08
01 VI R 39/00
06 III R 15/06
10 III R 34/09
1 BvL 20/84
1 BvL 26/84
1 BvL 4/86
02 VIII R 96/01
04 VIII R 20/02
04 VIII R 44/04
08 III B 64/07
III R 68/08
08 III B 102/07