Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2017-01-23, Aktenzeichen 15 V 2563/16 U
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2017:0123.15V2563.16U.00

Tenor:
Der Antrag wird abgelehnt.Die Antragstellerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Beschwerde wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist im Rahmen des vorläufigen Rechtsschutzes, ob die für die Streitjahre 2010 bis 2015 an die Antragstellerin (Astin.) berechneten Ferkelverkäufe tatsächlich ausgeführt wurden, bzw. ob im Falle ihrer Ausführung ein Rechtsmissbrauch im Sinne des § 42 der Abgabenordnung (AO) zu bejahen ist.
Alleiniger Gesellschafter der durch Gesellschaftsvertrag vom 18.12.2002, auf den verwiesen wird, gegründeten Astin. war bei ihrer Gründung wie auch in den Streitjahren der T e.V. (e.V.) mit Sitz in I , dessen Mitglieder mit der Schweineproduktion befasste bzw. befasst gewesene Landwirte waren. § 1 Nr. 1 des Gesellschaftsvertrages vom 18.12.2002 bestimmte: „Die Firma lautet: … GmbH“. § 2 Nr. 1 des Gesellschaftsvertrages in der Fassung vom 18.12.2002 lautete: „Gegenstand des Unternehmens ist der Bezug, die Erfassung und die Vermarktung von Schlacht-, Nutz- und Zuchtvieh sowie die damit im mittelbaren und unmittelbaren Zusammenhang stehenden Maßnahmen“. Nach der Beanstandung der Firma durch die Industrie- und Handelskammer … wurde § 1 Abs. 1 Nr. 1 des Gesellschaftsvertrages durch einen Gesellschafterbeschluss am 14.01.2003 wie folgt neu gefasst: „Die Firma lautet: W GmbH“. Die Geschäftsberichte vermerkten zur Geschäftstätigkeit vom 01.04.2003 bis zum 31.12.2003 u.a.: „In der Ferkelerzeuger-Mäster-Direktvermarktung ist der Umsatz etwas rückläufig, da einige Landwirte optieren und damit keine Differenz in der Umsatzsteuer ausweisen.“ und zur Geschäftstätigkeit vom 01.01.2012 bis zum 31.12.2012: „Wie im Vorjahr resultiert der Umsatz hauptsächlich aus den Rechnungen im Erzeuger-Mäster-Direktverkehr.“ und zur Geschäftstätigkeit vom 01.01.2015 bis zum 30.06.2015: „Wie im Vorjahr resultiert der Umsatz hauptsächlich aus den Rechnungen im Erzeuger-Mäster-Direktverkehr“. Für die Streitjahre führte der Kreis I laut seiner Auskunft vom 25.09.2015 die Astin. nicht als Viehhandelsunternehmen im Sinne des § 12 Abs. 1 Satz 1 der Verordnung zum Schutz gegen die Verschleppung von Tierseuchen im Viehverkehr in der Fassung der Bekanntmachung vom 03.03.2010, BGBl I 2010, 203 (ViehVerkV).
Bis einschließlich 2014 reichte die Astin. unter Mitwirkung der … (Buchstelle) erstellte Körperschaftsteuer(KSt)-Erklärungen ein, in denen sie den Unternehmensgegenstand mit „Unterstützung bei der Vermarktung von Ferkeln und Mastschweinen“ angab. In den am 25.02.2011 für 2010 und am 09.03.2012 für 2011 sowie am 19.02.2013 für 2012, ferner am 12.02.2014 für 2013 und am 27.05.2015 für 2014 beim seinerzeit für ihre Besteuerung örtlich zuständigen Finanzamt (FA) I eingereichten, unter Mitwirkung der Buchstelle erstellten Umsatzsteuer (USt)-Erklärungen erklärte die Astin. die Unternehmensart mit „GmbH“. Die Astin. erklärte für 2010 bis 2014 geringfügige Lieferungen und Leistungen zu 19 % und Lieferungen und Leistungen zu 7 % für 2010 von xxx €, darauf entfallende USt von xxx € und Vorsteuerbeträge von xxx €, für 2011 Lieferungen und Leistungen zu 7 % von xxx €, darauf entfallende USt von xxx € und Vorsteuerbeträge von xxx €, für 2012 Lieferungen und Leistungen zu 7 % von xxx €, darauf entfallende USt von xxx € und Vorsteuerbeträge von xxx €, für 2013 Lieferungen und Leistungen zu 7 % von xxx €, darauf entfallende USt von xxx € und Vorsteuerbeträge von xxx €, für 2014 Lieferungen und Leistungen zu 7 % von xxx €, darauf entfallende USt von xxx € und Vorsteuerbeträge von xxx €. Für 2015 liegt keine USt-Jahreserklärung vor. Die Astin. erklärte Vorsteuerüberschüsse für 2010 von xxx €, für 2011 von xxx €, für 2012 von xxx €, für 2013 von xxx € und für 2014 von xxx €.
Beim e.V. fand u.a. für die USt für 1998 bis 2000 eine Außenprüfung (Ap) statt. Das FA für Betriebsprüfung der Land- und Forstwirtschaft Q vermerkte in seinem Bericht vom 17.05.2001, dass der e.V. aus 21 Mitgliedern bestehe (Tz. 3). Der e.V. befasse sich im Wesentlichen mit der Vermarktung von Ferkeln und Mastschweinen für Landwirte aus dem regionalen Raum und befördere die Ferkel und Mastschweine mittels Spediteur von Landwirt zu Landwirt bzw. zu den Schlachtstätten. Die Geschäftsleitung des e.V. befände sich ab 01.01.1999 in gemieteten Räumen in I (Tz.7).
Bei der Astin. fand nach Aktenlage für die Veranlagungszeiträume vor 2010 keine Ap statt. Laut Verfügung (Vfg.) des FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C vom 04.04.2008 war die Astin. auf Grund der Prüfungsvorbereitung für die Jahre 2004 bis 2006 nicht prüfungsbedürftig, weil die Astin. eine gewerbliche Vermittlung von Schweinen und Ferkeln als Eigenhändlergeschäft betreibe. Laut Vfg. des FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C vom 23.02.2011 war die Astin. für die Jahre 2007 bis 2009 nicht prüfungsbedürftig, weil sich keine Schwerpunkte ergeben hätten, die eine Ap rechtfertigten. Auf Grundlage der Prüfungsanordnung vom 10.02.2015 u.a. für die USt für 2010 bis 2013 und der Prüfungserweiterung vom 22.03.2016 u.a. für die USt für 2014 bis 2015 begann am 28.05.2015 das FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C bei der Astin. eine bis heute noch nicht abgeschlossene Ap.
Im Vorgriff auf gemäß den Feststellungen der noch nicht abgeschlossenen Ap zu erlassende USt-Bescheide erließ der zwischenzeitlich für die Besteuerung der Astin. örtlich zuständig gewordene Antragsgegner (Ag.) gegen die Astin. am 16.03.2016 eine Arrestanordnung. Der Ag. setzte einen Arrestbetrag von xxx € für die USt für 2010 bis 2013 und für Zinsen zur USt für 2010 bis 2013 fest: Die in den Züchter-Mäster-Direktverkehr zwischengeschaltete Astin. habe Abrechnungen über an sie ausgeführte Scheinlieferungen von Ferkeln erhalten bzw. Abrechnungen über von ihr ausgeführte Scheinlieferungen von Ferkeln ausgestellt. Die Zwischenschaltung der Astin. stelle auch einen Rechtsmissbrauch im Sinne des § 42 AO dar, da die Zwischenschaltung der Astin. nur darauf abgezielt habe, ungerechtfertigte Steuervorteile zu verschaffen, die die Astin. an die Vertragspartner weitergegeben habe.
Am 19.05.2016 erging ein als „Zwischenbericht“ für die USt 2010 bis 2015 gekennzeich-neter schriftlicher Bericht mit nur die USt betreffenden Feststellungen: Die Astin. habe kein eigenes Anlagevermögen (Tz. 2.2). Prüfungsschwerpunkt sei die Beurteilung der Umsätze und Vorsteuern aus Geschäften, bei denen die Astin. Eingangsumsätze aus dem Erwerb von Ferkeln von durchschnittssatzversteuernden Landwirten gemäß § 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) mit USt-Ausweis zu 10,7 % und zugehörige Ausgangsumsätze an durchschnittssatzversteuernde Landwirte mit USt-Ausweis zu 7 % gebucht und erklärt habe. Die Gegenüberstellung von Eingangs- und Ausgangsumsätzen zeige folgende Auffälligkeiten: Die Astin. erteile ihren angeblichen Lieferanten, den Ferkelerzeugern, Gutschriften über die Lieferung von Ferkeln mit USt-Ausweis von 10,7 %. Taggleich erteile die Astin. ihren angeblichen Abnehmern Ausgangsrechnungen über deren Belieferung mit Ferkeln durch die Astin. mit einem USt-Ausweis von 7 %. Die Astin. habe laut ihrer Buchführung mit Landwirten gehandelt, die miteinander in verwandtschaftlichen Beziehungen (Eheleute, Kinder, „Familiengesellschaften“) ständen, bzw. mit Landwirten, die bereits zum Teil seit Jahren auch für Zeiträume vor Gründung der Astin. dauerhafte Lieferbeziehungen unter einander gepflegt hätten. Die Astin. habe keine zusätzlichen Leistungen, in Form eigener oder in ihrem Auftrag durchgeführter Viehtransporte vom Züchter, dem Lieferanten, zum Mäster, dem Abnehmer, bzw. in Form des Wiegens der Tiere oder deren Impfung erbracht. Der Astin. seien höhere Bruttoeinkaufspreise als die von der Astin. weiterberechneten Bruttoverkaufspreise berechnet worden. Die Ferkelerzeuger hätten den von der Astin. erstellten Gutschriften nicht widersprochen (Tz. 2.4). Das FA für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung C habe festgestellt, dass die laut Buchhaltung erfolgten Umsätze größten Teils nur zum Schein über die Astin. deklariert worden seien, und dass die Astin. keine Verfügungsmacht an den laut den Abrechnungen an sie verkauften Ferkeln erlangt habe. Der Astin. stehe kein Vorsteuerabzug aus den an sie abgerechneten Ferkelverkäufen zu (Tz. 2.5). Die erklärten Vorsteuerbeträge seien für 2010 um xxx €, für 2011 um xxx €, für 2012 um xxx €, für 2013 um xxx € und für 2014 um xxx € und für 2015 um xxx € zu kürzen (Tz. 2.6).
Der Ag. erließ unter Beifügung des „Zwischenberichts“ vom 19.05.2016 mit Verweis auf die bisherigen Ergebnisse der bei der Astin. noch nicht beendeten Ap am 19.05.2016 als „Zwischenbescheide“ gekennzeichnete, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende USt-Bescheide für 2010 bis 2015, verbunden mit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Zinsbescheide zur USt für 2010 bis 2014. Die USt-Bescheide wichen von den USt-Erklärungen nur insofern ab, als der Ag. die erklärten Vorsteuerbeträge um die in den streitigen Gutschriften mit 10,7 % ausgewiesenen USt-Beträge kürzte. Den Bescheiden war eine Erläuterung beigegeben, dass in den USt-Bescheiden auch USt nach § 14c UStG in Höhe der in den Ausgangsrechnungen zu Unrecht ausgewiesenen USt enthalten sei, die den bisher versteuerten Ausgangsumsätzen zu 7 % entspräche, soweit sie im Zusammenhang mit dem Weiterverkauf von Ferkeln im Sinne von Tz. 2.4 des Zwischenberichts vom 19.05.2016 stände. Die nach § 14c Abs. 2 UStG geschuldete USt könne unter den in § 14c Abs. 2 Sätze 3 ff UStG genannten Vor-aussetzungen korrigiert werden.
Gegen die USt-Bescheide für 2010 bis 2015 und gegen die Zinsbescheide zur USt für 2010 bis 2014 legte die Astin. am 24.05.2016 Einspruch ein, über den der Ag. nach Aktenlage bisher nicht entschieden hat, und beantragte zugleich die Aussetzung der Vollziehung (A.d.V.) der angefochtenen Bescheide. Zur Begründung rügte die Astin. die Verletzung formellen und materiellen Rechts. Mit Verfügung (Vfg.) vom 08.07.2016 lehnte der Ag. die A.d.V. der Bescheide ab: Die mittels Gutschrift an die Astin. abgerechneten Ferkelverkäufe seien nicht an die Astin. ausgeführt worden, weil die Astin. keine Verfügungsmacht an den Ferkeln erlangt habe. Stattdessen hätten unter Ausschluss der Astin. die Lieferanten, die Ferkelerzeuger, die Ferkel an die Abnehmer, die Ferkelmäster, geliefert. Die Ferkel blieben auf der Hofstelle, auf der Erzeuger und Mäster jeweils voneinander getrennte Ställe unterhielten. Laut ihren Abrechnungen und Buchhaltung habe die Astin. die Ferkel erworben und sie anschließend zu einem im Vergleich zum Bruttoeinkaufspreis um circa 2 % verbilligten Bruttoverkaufspreis ohne erkennbaren Transport an die Abnehmer veräußert. Laut ihrer Rechnungsstellung und Buchhaltung habe die Astin. Ferkel erworben, die sie an fremde Betriebe im selben Ort, teilweise an Nachbarhöfe verkauft habe, und die Astin. habe Ferkel erworben, um sie anschließend an scheinbar fremde Betriebe mit Sitz in unterschiedlichen Orten vereinzelt unter Berechnung von Transportkosten weiterzuverkaufen. Die nicht im Sinne des § 12 Abs. 1 Satz 1 ViehVerkV als Viehhändlerin zugelassene Astin. habe weder Ställe für die Tiere noch Transportfahrzeuge für deren Transport vom Erzeuger zum Mäster besessen und in der Regel taggleich über ihren angeblichen Ferkelankauf und ihren angeblichen Ferkelverkauf abgerechnet. Der bei der Astin. ab deren Gründung bis zum Herbst 2015 tätige Geschäftsführer C. sei gegen eine Umlage vom Dachverband … e.G. an die Astin. entsandt worden. Die laut den USt-Erklärungen sich im zweistelligen Millionenbereich bewegenden Umsätze der Astin. habe C. zusammen mit einer ihn unterstützenden, vom e.V. gestellten Aushilfskraft erzielt. Ab Herbst 2015 habe C. Renteneinkünfte bezogen und habe ab diesem Zeitpunkt die Aufgaben als Geschäftsführer als Mini-Job ausgeführt und seinen Arbeitsaufwand als Geschäftsführer mit täglich 2 bis 3 Stunden beziffert. Bei seiner Vernehmung vom 16.03.2016 habe C. ausgesagt, dass er die Lieferungen zwischen den Landwirten nicht habe kontrollieren können. Er habe auf die Richtigkeit der ausgestellten Lieferscheine in Bezug auf Menge, Qualität und Lieferzeitpunkt vertraut und auf die Lieferungen keinen Einfluss genommen. Auf die Nachfrage zum Handel innerhalb derselben Familie habe C. keinen wirtschaftlichen Grund für die Zwischenschaltung der Astin. nennen können. Bei Durchsuchungen bei der Astin. und 37 landwirtschaftlichen Betrieben am 16.03.2016 seien ausschließlich von den Erzeugern und den Mästern, nicht aber von der Astin. abgezeichnete Lieferscheine vorgefunden worden. Die Astin. habe den Landwirten in Blöcken zu jeweils 50 Stück Lieferscheine blanko zur Verfügung gestellt, auf die in der Regel die Anschrift der Astin. aufgedruckt gewesen sei. Die Landwirte hätten auf den Lieferscheinen Lieferzeit, Menge und Gegenstand der Lieferung eingetragen. Zum Teil hätten die Landwirte selbsterstellte mit den von der Astin. ausgegebenen Lieferscheinen inhaltlich identische Lieferscheine verwendet. Auf einigen Lieferscheinen fehle jeder Hinweis auf die Astin. Auf den Lieferscheinen hätten die Landwirte als Verkäufer bzw. als Käufer unterzeichnet. Teilweise sei auf den Lieferscheinen vermerkt worden, dass die Astin. entsprechend den Lieferscheinen abrechnen möge. Laut den Datums- und Uhrzeitangaben der Faxmitteilungen sei die Astin. nahezu ausschließlich erst nach der angeblich an sie durchgeführten Ferkellieferung vom jeweiligen Liefervorgang informiert worden, nachdem sie angeblich zuvor telefonisch von den anstehenden Lieferungen unterrichtet worden sei. Über diese Telefonate seien keine Aufzeichnungen feststellbar. Die Preise und die übrigen Lieferbedingungen hätten die Erzeuger direkt mit den Mästern unter Ausschluss der Astin. ausgehandelt. Die Lieferbeziehungen zwischen Erzeugern und Mästern hätten zum Teil sehr lange bestanden und seien eine Vertrauenssache zwischen Züchter und Mäster gewesen. In der Regel taggleich habe die Astin. die von ihr berechneten Verkaufspreise per Lastschrift vom Konto der Mäster abgebucht und die Erzeuger bezahlt. Im Prüfungszeitraum habe die Buchhaltung der Astin. keinen Zahlungsausfall bezüglich der streitigen Geschäftsvorfälle aufgezeichnet und habe weder eine Kredit- noch eine Forderungsausfallversicherung für die von ihr an Lieferanten bzw. Abnehmer abgerechneten Geschäfte abgeschlossen noch Zahlungsprobleme vorgetragen. Laut den Aussagen der Landwirte habe die Astin. nur als Abrechnungsstelle und Inkassobüro fungiert, um den Landwirten eine zeitnahe Überweisung der Kaufpreise zu ermöglichen. C. sei den Landwirten zum Teil nicht persönlich, sondern nur telefonisch bekannt gewesen. Sollten die abgerechneten Leistungen tatsächlich ausgeführt worden sein, liege ein steuerlicher Missbrauch im Sinne des § 42 AO vor. Außersteuerliche Gründe, die eine Zwischenschaltung der Astin. in den Züchter-Mäster-Direktverkehr erfordert hätten, lägen nicht vor. Das Argument der Sicherstellung der jeweiligen Kaufpreisforderung der Züchter verfange nicht, da die Astin. in keinem Fall in ihrer Buchführung einen Ausfall der an die Mäster abgerechneten Entgelte aufgezeichnet habe. Zu berücksichtigen sei auch die mehrfach angestellte Überlegung, einen Teil des Vereinsvermögens des e.V. an die Mitglieder auszuschütten. Das Beratungskonzept vom 30.09.2014 habe vorgesehen, den Geschäftsführer C. der Astin. in den e.V. aufzunehmen, um auch ihn an der geplanten Ausschüttung partizipieren zu lassen. Beigefügt war der Vfg. eine Aufstellung aller Geschäftsvorfälle, die laut der Ap als Scheingeschäfte abgerechnet worden waren.
Mit ihrem A.d.V.-Antrag vom 10.08.2016 verfolgt die Astin. ihr Ziel der Rückgängigmachung der Vorsteuerkürzungen weiter: Die Zwischenbescheide vom 19.05.2016 seien keine Steuerbescheide im Sinne des § 155 AO und deshalb nichtig. Die Bescheide enthielten keine hinreichende Darlegung, wie der Ag. die streitigen Steuerbeträge ermittelt habe, so dass eine hinreichende Begründung fehle. Zumindest der für die USt für 2010 erlassene Bescheid vom 19.05.2016 sei in verjährter Zeit ergangen. Die Bescheide verstießen gegen den Grundsatz von Treu und Glauben. Die Astin. habe ihr Geschäftsmodell dem vom e.V. praktizierten Geschäftsmodell entlehnt und sei damit in den Streitjahren erfolgreich unternehmerisch tätig gewesen. Das Geschäftsmodell sei der Finanzverwaltung seit Jahren bekannt gewesen, wie die Schreiben der Staatsanwaltschaft an die Landwirte belegten, in denen eine Einstellung des gegen sie eingeleiteten Strafverfahrens nach § 153a der Strafprozessordnung (StPO) u.a. mit dem Hinweis angeboten worden sei, dass das von ihnen praktizierte Modell seit Jahren bekannt gewesen sei. Die für die Vorjahre vorgelegten Ap-Akten seien unvollständig. Die für die Vorjahre bei der Astin. geplanten Ap’en seien abgesetzt worden, nachdem C. in mehrfachen Gesprächen unter Vorlage angeforderter Unterlagen wahrheitsgemäß Auskunft über die Geschäftspraxis der Astin. erteilt habe und die Prüfer darauf hin keine Anhaltspunkte für Scheingeschäfte gesehen hätten, zumal im Ap-Bericht vom 17.05.2001 über die Ap beim e.V. keine für Scheingeschäfte sprechenden Gesichtspunkte festgestellt worden seien. Dieser Befund ergebe sich bezüglich der nicht geprüften Vorjahre aus den Prüferhandakten, deren Beiziehung beantragt werde. Scheingeschäfte lägen nicht vor, wie insbesondere die eidesstattliche Versicherung des C. vom 15.09.2016 belege. Die zutreffende Feststellung der Ap, dass die Astin. weder Ställe noch eigene Transportfahrzeuge besessen habe, rechtfertigte nicht die Annahme von Scheingeschäften. Die Vorhaltung eigener Ställe und Transportfahrzeuge wäre wirtschaftlicher Unfug gewesen, weil sie nicht betriebsnotwendig gewesen seien. Steuerunschädlich sei, dass die Astin. nicht nach § 12 Abs. 1 Satz 1 ViehVerkV gelistet gewesen sei. Eine solche Listung sei nur erforderlich, wenn die Astin. eigene Ställe und eigene Transportfahrzeuge vorgehalten hätte. Die Astin. sei aber bei der Tierseuchenkasse gelistet gewesen. Das vorgebrachte Indiz fehlender Geschäftsräume sei falsch. Bis etwa September 2015 habe sich die Geschäftsstelle der Astin. in einem etwa 75 qm großen gemieteten Büroraum A-Str., I, befunden. Seitdem sei sie in circa 100 qm großen gemieteten Büroräumen B-Str. 000, L, tätig, die sich neben der Privatwohnung ihres Geschäftsführers C. B-Str. 001, L, befänden. Nicht nachvollziehbar sei die Begründung des Ag. für die Annahme von Scheingeschäften, dass die Vertragspartner der Astin. auf derselben Hofstelle separate Betriebe unterhielten oder weil die Erzeuger und Mäster schon vor Gründung der Astin. Geschäftsbeziehungen zu einander unterhalten hätten. Die Aussagen der Landwirte belegten, dass sie am Verkauf an die Astin. aus Eigennutz, ihrem Interesse an einer pünktlichen Bezahlung ihrer Kaufpreisforderungen interessiert gewesen seien, weil sie die Astin. als solvent angesehen hätten, so dass sie das mit dem Ferkelverkauf grundsätzlich bestehende Risiko des Ausfalls ihrer Kaufpreisforderungen hätten umgehen können. Die Erzeuger hätten nicht mit einer Vielzahl von Vertragspartnern (Mästern), sondern nur mit einem einzigen Vertragspartner, der GmbH, paktieren müssen. Die von den Erzeugern an die Astin. und von der Astin. an die Mäster verkauften Ferkel hätten die Züchter mit Zustimmung der Astin. im Rahmen eines Reihengeschäftes im Wege abgekürzter Lieferung direkt zu den Mästern verbracht. Auf Grund der gewachsenen Beziehungen zwischen den Beteiligten sei sehr häufig von vorneherein klar gewesen, welcher Erzeuger seine Tiere im Rahmen des vereinbarten Reihengeschäfts über die Astin. an welchen Abnehmer liefere., was steuerlich nicht zu beanstanden sei. Die Vertragspartner hätten die aus der Buchführung der Astin. ersichtlichen Rechtsgeschäfte tatsächlich abgeschlossen und tatsächlich erfüllt. Dass mit den Geschäften ein steuerlicher Vorteil in Form jährlicher Vorsteuerüberschüsse verbunden sei, beruhe auf der Systematik des UStG. Die erwirtschaftete Liquidität sei der Astin. belassen worden, so dass sie ihre Kaufpreisverbindlichkeiten aus eigenem Vermögen habe tilgen können. Hätten Scheingeschäfte vorgelegen, wäre die Liquidität jährlich an den e.V. ausgeschüttet worden. Das Geschäftsmodell der Astin. stelle keinen Rechtsmissbrauch dar, wie für einen gleichgelagerten Fall das FG Baden-Württemberg im Urteil vom 11.03.2016 9 K 1572/13 (juris) entschieden habe.
Die Astin. beantragt,
mündlich zu verhandeln,
und in der Sache selbst,
die Vollziehung der USt-Bescheide und zwar für 2010 in Höhe von xxx €, für 2011 in Höhe von xxx €, für 2012 in Höhe von xxx €, für 2013 in Höhe von xxx €, für 2014 in Höhe von xxx €, für 2015 in Höhe von xxx €,
und die Vollziehung der Zinsbescheide zur USt, und zwar für 2010 in Höhe von xxx €, für 2011 in Höhe von xxx €, für 2012 in Höhe von xxx €, für 2013 in Höhe von xxx € und für 2014 in Höhe von xxx € auszusetzen,
hilfsweise, die Beschwerde zuzulassen.
Der Ag. beantragt,
den Antrag abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf seine Verwaltungsentscheidungen und trägt ergänzend vor: Am 07.09.2016 sei die in den Streitjahren für die Astin. tätige Aushilfskraft H R (R.) vor dem Hintergrund vernommen worden, dass bei der Auswertung der beschlagnahmten Unterlagen in Tabellenform geführte Unterlagen gefunden worden seien, die den Verdacht erhärtet hätten, dass die Erzeuger und Mäster unter Ausschluss der Astin. untereinander Preiszuschläge vereinbart und diese anschließend für Abrechnungszwecke der Astin. mitgeteilt hätten. R. habe u.a. ausgesagt: „Die Landwirte haben zunächst untereinander die Abrechnungsunterlagen wie oben erwähnt ausgehandelt, daneben wurde auch ausgehandelt, nach welcher Notierung abgerechnet wurde, regelmäßig wurde nach der EGF oder der AuF-Notierung abgerechnet. Dass haben sie uns dann mitgeteilt. Herr C. hat diese Abrechnungsunterlagen früher in handschriftlichen Aufzeichnungen erfasst, die dann in das EDV-Abrechnungsprogramm übernommen wurden. Diese Abrechnungsunterlagen wurden von den Landwirten bei Beginn der Geschäftsbeziehung schriftlich an Herrn C. übermittelt. Es kam aber auch schon mal vor, dass ein Änderungswusch innerhalb der Lieferbeziehungen mitgeteilt wurde.“ Der Hinweis der Astin. auf die Tierseuchenkasse sei unvollständig. Mitgeteilt habe die Astin. der Tierseuchenkasse, dass sie keine Transporte durchführe und deshalb von Beitragspflichten befreit werden müsse, und dass sie die Vollmacht besitze, die Viehtransporte der in München ansässigen HIT (Herkunftssicherung- und Informationssystem Tiere) Datenbank zu melden. Dem Urteil des FG Baden-Württemberg vom 11.03.2016 9 K 1572/13 (juris) liege ein anderer Sachverhalt zugrunde. Im vom FG Baden-Württemberg entschiedenen Fall habe die zwischengeschaltete Vermarktungsgesellschaft die tatsächliche Möglichkeit gehabt, auf Grund ihrer originären Entscheidung die von den Erzeugern gekauften Ferkel an einen von ihr bestimmten Abnehmer verkaufen zu können, ohne dass die Ferkelerzeuger bzw. die Abnehmer auf diese Entscheidung hätten Einfluss nehmen können. Im Streitfall hätten aber Erzeuger und Mäster sich im Voraus unter Ausschluss der Astin. darüber geeinigt, an welchen Abnehmer die Ferkel geliefert werden sollten. Die Astin. habe diese Einigung nur noch buchhalterisch nachvollziehen können.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Gerichtsakte und auf die beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Der Senat konnte nach § 90 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) in Verbindung mit § 113 Abs. 1 FGO über den A.d.V.-Antrag ohne mündliche Verhandlung entscheiden, auch wenn die Astin. um mündliche Verhandlung gebeten hat, weil das Gericht an einen solchen Antrag nicht gebunden ist (vgl. dazu BFH, Beschluss vom 06.05.1999 XI S 2/99, BFH/NV 1999, 1369). Zwar kann unter besonderen Umständen etwa zur Aufklärung des Sachverhalts, eine mündliche Verhandlung in Beschlusssachen geboten sein (vgl. BFH, Beschlüsse vom 15.04.2010 IV B 105/09, BFHE 229, 199, BStBl II 2010, 971; vom 22.11.1994 VII B 144/94, BFH/NV 1995, 71). Solche Umstände sind im Streitfall aber nicht ersichtlich. Insbesondere vermag der Senat nicht zu erkennen, welche Umstände nur mündlich, nicht aber schriftsätzlich vorgetragen werden konnten. Nachdem die Astin. am 31.10.2016 Akteneinsicht genommen hat, war ihr bekannt, aufgrund welcher vorliegenden Unterlagen und (präsenter) Beweismittel der Senat zu entscheiden hat. Aus diesen Gründen war auch nicht gemäß dem Antrag der Astin. im Schriftsatz vom 16.01.2017 ein Erörterungstermin durchzuführen.
Der A.d.V.-Antrag ist nicht begründet.
Bei summarischer Prüfung erweisen sich die angefochtenen Bescheide frei von ernsthaften Zweifeln an ihrer Rechtmäßigkeit, bzw. stellt deren Vollziehung für die Astin. keine unbillige Härte dar.
Die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes soll gemäß § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 1. Alt. FGO auf Antrag ausgesetzt oder aufgehoben werden, soweit ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen, oder wenn im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 2. Alt. FGO die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte.
Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen, wenn bei summarischer Prüfung anhand des aktenkundigen Sachverhalts neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen, gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen könnte (BFH, Beschluss vom 28.05.2015 V B 15/15, BFH/NV 2015, 1117). Die Entscheidung ergeht bei der im A.d.V.-Verfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt, wobei nur präsente Beweismittel zu berücksichtigen sind. Die A.d.V. setzt nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (BFH, Beschluss vom 25.11.2005 V B 75/05, BFHE 212, 176, BStBl. II 2006, 484). Es genügt vielmehr die nicht fern liegende und ernsthafte Möglichkeit, dass die Astin. im Hauptsacheverfahren mit ihrem Begehren obsiegt (BFH, Beschlüsse vom 23.05.2016 V B 20/16, BFH/NV 2016, 1308; vom 26.06.2003 X S 4/03, BFH/NV 2003, 1217).
Die USt-Bescheide für 2010 bis 2015 und die zugehörigen Zinsbescheide zur USt für 2010 bis 2014 sind bei summarischer Prüfung entgegen der letztmalig von der Astin. im Schriftsatz vom 16.01.2017 vertretenen Auffassung nicht nichtig.
Gemäß § 125 Abs. 1 Satz 1 AO ist ein Verwaltungsakt und ist damit auch ein Steuerbescheid im Sinne des § 155 AO nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommender Umstände offenkundig ist. Bei summarischer Prüfung konnte der Senat keine Anhaltspunkte dafür feststellen, dass einer der in § 125 Abs. 2 AO aufgeführten Fallgestaltungen bzw. einer der von § 125 Abs. 1 AO erfassten Fallgruppen einschlägig ist. Ein Verstoß gegen das materielle Steuerrecht begründet in der Regel keine Nichtigkeit eines Steuerbescheids. Auch die Häufung materieller Fehler macht einen Steuerbescheid nicht nichtig (BFH, Urteile vom 15.07.2014 X R 42/12, BFH/NV 2015, 145; vom 11.08.1993 III R 83/89, BFH/NV 1994, 263; Beschluss vom 01.10.1981 IV B 13/81, BFHE 134, 233, BStBl II 1982, 133). Gleiches gilt, wenn für den Verwaltungsakt keine gesetzliche Grundlage oder Begründung gefunden werden kann (Klein/Brockmeyer, Kommentar zur AO, § 125 Rdn. 7). Bei summarischer Prüfung beruhen, wie nachstehend ausgeführt, die USt-Bescheide für 2010 bis 2015 und die Zinsbescheide zur USt für 2010 bis 2014, jeweils vom 19.05.2016, auf einer gesetzlichen Rechtsgrundlage.
Der Erlass von Zwischenbescheiden für die USt für 2010 bis 2015 anstatt erst nach Beendigung der Prüfungstätigkeit alle Feststellungen auswertender Bescheide für die USt für 2010 bis 2015 begründet bei summarischer Prüfung keine ernsthaften Zweifel an deren Rechtmäßigkeit. Zwischenbescheide sind Steuerbescheide im Sinne des § 155 AO, wenn sie die von der Rechtsprechung gestellten formellen Anforderungen erfüllen. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 30.03.2011 I R 41/10, BFH/NV 2011, 1285) kann die Finanzbehörde einen Steuerbescheid erlassen, selbst wenn die dem Steuerbescheid zugrunde liegende Ap mit dem Erlass des Bescheides nicht abgeschlossen ist und fortgesetzt wird, sofern der Bescheid als Zwischenbescheid gekennzeichnet ist und im Bescheid bzw. in dem ihm zu Grunde liegenden Zwischenbericht ausdrücklich darauf hingewiesen wird, dass die Ap nicht beendet ist, sondern fortgesetzt wird. Zudem darf der Vorbehalt der Nachprüfung im Zwischenbescheid nicht aufgehoben werden. Bei summarischer Prüfung sind diese Voraussetzungen erfüllt. Die USt-Bescheide und Zinsbescheide zu den USt-Bescheiden jeweils vom 19.05.2016 ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung und weisen ausdrücklich darauf hin, dass der Festsetzung die bisherigen Ergebnisse der bei der Astin. durchgeführten, aber noch nicht beendeten Ap zu Grunde liegen, und dass die Ap fortgesetzt wird. Beigefügt war den Bescheiden der Zwischenbericht vom 19.05.2016 mit den in den Bescheiden ausgewerteten Feststellungen.
Sollten die Bescheide vom 19.05.2016 entsprechend der Rüge der Astin. einen Begründungsmangel enthalten, als Tz. 2.6 des Zwischenberichts vom 19.05.2016 mit dem summarischen Zahlenwerk die vom Ag. beanstandeten Geschäftsvorfälle nicht jeweils einzeln aufführt, führt dieser Umstand bei summarischer Prüfung nicht zu ernsthaften Zweifeln an deren Rechtmäßigkeit. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 23.08.1988 VII R 66/85, BFH/NV 1989, 273) können Begründungsmängel im Sinne des § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO während des Besteuerungsverfahrens nachträglich bereinigt werden. Der Ag. hat bei summarischer Prüfung seine eventuelle Pflicht zur Ergänzung der Begründung der streitigen Bescheide dadurch hinreichend erfüllt, dass er der Vfg. vom 08.07.2016 eine Auflistung aller von ihm als Scheingeschäft angesehenen Geschäftsvorfälle mit der auf den jeweiligen Vorgang entfallenden umsatzsteuerlichen Auswirkung beifügte.
Die Bescheide vom 19.05.2016 sind bei summarischer Prüfung in nicht verjährter Zeit ergangen. Zwar endete im Grundsatz für das Streitjahr 2010 die Festsetzungsfrist mit Ablauf des 31.12.2015, weil die Astin. die USt-Erklärung für 2010 am 25.02.2011 beim FA I einreichte, und endete im Grundsatz für das Streitjahr 2011 die Festsetzungsfrist mit dem Ablauf des 31.12.2016 und für die nachfolgenden Streitjahre entsprechend später, § 169 Abs. 1 Satz 1 AO in Verbindung mit § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO und § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO. Nach der Rechtsprechung des BFH (Beschluss vom 14.07.2015 XI B 41/15, BFH/NV 2015, 1445) beträgt die Festsetzungsfrist für die USt nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG vier Jahre. Bei summarischer Prüfung ist im Streitfall aber zu beachten, dass am 28.05.2015 auf Grund der Prüfungsanordnung vom 10.02.2015 u.a. für die USt für 2010 bis 2013 und auf Grund der Prüfungserweiterung vom 22.03.2016 u.a. für die USt für 2014 und für 2015 die derzeit noch nicht abgeschlossene Ap mit der Rechtsfolge begann, dass nach § 171 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 4 Satz 1 AO die Festsetzungsfrist abweichend von der vorgenannten Grundregel für alle Streitjahre nicht ablaufen wird, bevor die Steuerbescheide unanfechtbar geworden sind, die als Abschluss der Ap auf Grund der Gesamtauswertung aller in der Ap getroffenen Feststellungen ergehen werden (vgl. BFH, Urteil vom 30.03.2011 I R 41/10, BFH/NV 2011, 1285). Unanfechtbare, alle Feststellungen einer für die USt 2010 bis 2015 abgeschlossenen Ap auswertende Steuerbescheide für die USt 2010 bis 2015 bzw. entsprechende Zinsbescheide zur USt für 2010 bis 2014 liegen bei summarischer Prüfung nicht vor.
Der Ag. war bei summarischer Prüfung befugt, die einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstehende USt-Jahreserklärung der Astin. für die USt für 2010 bis 2014 nach § 164 Abs. 2 Satz 1 in Verbindung mit Abs.4 Satz 1 AO zu ändern, ohne dass er hierzu einer weiteren Rechtsgrundlage bedurfte (vgl. BFH, Urteile vom 01.07.2010 IV R 34/07, BFH/NV 2010, 2246; vom 28.04.1998 IX R 24/94, BFH/NV 1998, 1192), da bei summarischer Prüfung die Bescheide vom 19.05.2016 in nicht verjährter Zeit ergingen.
Treu und Glauben stehen bei summarischer Prüfung dem Erlass der streitigen Bescheide für die USt für 2010 bis 2015 sowie der Zinsbescheide zur USt für 2010 bis 2014 jeweils vom 19.05.2016 nicht entgegen.
Bei summarischer Prüfung fehlt eine wirksame verbindliche Zusage der Finanzbehörden an die Astin. Zwar ist die Finanzbehörde nach Treu und Glauben gebunden, wenn sie einem Steuerpflichtigen verbindlich zusichert, einen konkreten Sachverhalt, dessen steuerliche Behandlung zweifelhaft erscheint und für den Steuerpflichtigen wirtschaftlich bedeutsam ist, in einem bestimmten Sinne zu beurteilen. Voraussetzung für die Bindung ist aber, dass der für die spätere Entscheidung im Veranlagungsverfahren zuständige Beamte die Auskunft erteilt und zuvor der Steuerpflichtige den Sachverhalt in allen wesentlichen Punkten richtig dargestellt hat und offensichtlich ist, dass von der Auskunft gewichtige wirtschaftliche Entscheidungen abhängen (vgl. BFH, Beschluss vom 12.10.2000 V B 66/00, BFH/NV 2001, 296). Der Senat kann bei summarischer Prüfung keine verbindliche Auskunft durch einen entscheidungsbefugten Amtsträger des früher für die Besteuerung der Astin. zuständigen FA I bzw. des Ag. feststellen. Ob während der Prüfungsvorbereitung für frühere Veranlagungszeiträume Besprechungen zwischen der Astin. und den Vertretern des mit der Prüfung beauftragten FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C stattgefunden haben, kann bei summarischer Prüfung dahinstehen, weil das FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C zu keinem Zeitpunkt für die Besteuerung der Astin. örtlich und sachlich zuständig war. Unerheblich ist bei summarischer Prüfung, ob die Astin. und ggfs. welchen Vertreter (Prüfer, Sachgebietsleiter?) des FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C zur Erteilung einer verbindlichen Zusage für befugt hielt. Ein Steuerpflichtiger kann sich hinsichtlich der Entscheidungskompetenz seines Gesprächspartners nicht auf guten Glauben berufen, vielmehr muss er sich zu Beginn des Gesprächs darüber vergewissern, dass sein Gesprächspartner über die abschließende Entscheidungskompetenz verfügt (vgl. BFH, Urteile vom 21.08.2012 VIII R 33/09, BFHE 239, 38, BStBl II 2013, 71; vom 14.07.1992 IX R 116/88, BFH/NV 1993, 99). Angesichts dieser Rechtslage bedarf es bei summarischer Prüfung keiner weiteren Sachverhaltsaufklärung zur Frage nach dem Inhalt der Gespräche zwischen den Vertretern des FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung C und der Astin. etwa – wie zuletzt im Schriftsatz vom 16.01.2017 beantragt - durch Beiziehung eventuell für die Jahre von 2002 bis 2009 vorhandener - weiterer – Betriebsprüferhandakten.
Treu und Glauben stehen bei summarischer Prüfung auch deshalb den angefochtenen Bescheiden nicht entgegen, weil die Finanzbehörde grundsätzlich berechtigt und verpflichtet ist, in jedem Besteuerungsabschnitt den Besteuerungstatbestand neu zu beurteilen und gegebenenfalls von einer Beurteilung in früheren Veranlagungszeiträumen abzuweichen (BFH, Urteile vom 07.09.2016 I R 23/15, DB 2016, 2875; vom 21.08.2012 VIII R 11/11, BFHE 239, 195, BStBl II 2013, 117). Dieser Grundsatz gilt selbst dann, wenn die Finanzbehörde die als unzutreffend erkannte Rechtsansicht in einem Ap-Bericht niedergelegt oder wenn sie über eine längere Zeitspanne eine fehlerhafte, für den Steuerpflichtigen günstige Auffassung vertreten und der Steuerpflichtige im Vertrauen darauf disponiert hat (vgl. BFH, Urteil vom 07.09.2016 I R 23/15, DB 2016, 2875).
Die Astin. kann bei summarischer Prüfung keinen Vertrauensschutz daraus herleiten, dass die USt-Änderungsbescheide für 2010 bis 2014 erst im Jahre 2016 ergingen. Langjährige Untätigkeit der Finanzbehörde allein bewirkt noch keine Verwirkung des Steueranspruches. Hinzukommen muss vielmehr ein bestimmtes Verhalten der Finanzbehörde in Hinblick auf die steuerliche Behandlung der Umsätze des Steuerpflichtigen, das den Steuerpflichtigen zu der Annahme berechtigen durfte, dass keine von den Steuererklärungen abweichenden Bescheide erlassen werden (vgl. BFH, Urteil vom 07.09.2016 I R 23/15, DB 2016, 2875). Ein solches Verhalten des FA I bzw. des Ag. ist bei summarischer Prüfung nicht feststellbar. Im Gegenteil dürften das FA I bzw. der Ag. dadurch, dass sie die den Erklärungen für die USt für 2010 bis 2014 inne wohnenden Vorbehalt der Nachprüfung, § 168 Satz 1 AO, nicht (umgehend) aufhoben, zu erkennen gegeben haben, dass sie sich eine abschließende Überprüfung der USt-Erklärungen 2010 bis 2014 vorbehielten, somit die Steueranmeldungen noch keine endgültige Entscheidung enthielten, vielmehr die Steuerfälle noch offen bleiben sollten (vgl. BFH, Urteil vom 05.09.2000 IX R 33/97, BFHE 192, 559, BStBl II 2000, 676). Bei dieser Rechtslage kann die Astin. bei summarischer Prüfung auch keinen Vertrauensschutz angesichts der Höhe der in den Bescheiden vom 19.05.2016 festgesetzten Nachforderungen geltend machen. Ob insoweit gegebenenfalls Billigkeitsmaßnahmen geboten sein könnten, ist nicht Gegenstand des hiesigen Verfahrens. Bei summarischer Prüfung kann die Astin. einen Vertrauensschutz auch nicht aus dem Umstand herleiten, dass die beim e.V. durchgeführte Ap keine Feststellungen über vom e.V. getätigte Scheingeschäfte getroffen hat. Es ist nicht auszuschließen, dass der Besteuerung des e.V. ein vom hiesigen Sachverhalt abweichender Sachverhalt zu Grunde lag. Laut dem Ap-Bericht vom 17.05.2001 führte der e.V. auf eigene Rechnung auch die Ferkeltransporte zum Mäster oder zum Schlachtbetrieb durch. Den von der Astin. mit Hinweis auf die Besteuerung des e.V. begründeten Einwendungen gegen ihre Besteuerung dürfte ferner entgegenstehen, dass ein Steuerpflichtiger gegen die Steuerfestsetzung sich nicht auf Drittverhältnisse berufen kann (vgl. BFH, Beschluss vom 12.10.2000 V B 66/00, BFH/NV 2001, 296).
Bei summarischer Prüfung bestehen keine ernsthaften materiell-rechtliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der streitigen Bescheide.
Zu den besteuerten Ausgangsumsätzen kann bei summarischer Prüfung dahinstehen, ob die Astin. die an die Abnehmer berechnete USt nach § 13a Abs. 1 Nr. 1 1. Alt. UStG in Verbindung mit § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG schuldet, weil sie die von ihr abgerechneten Ausgangsleistungen - Ferkelverkauf an die Mäster - entsprechend ihrem Vortrag tatsächlich ausgeführt hat, oder ob sie die in ihren Ausgangsrechnungen ausgewiesene USt nach § 13a Abs. 1 Nr. 5 UStG in Verbindung mit § 14c Abs. 2 UStG schuldet, weil sie nach Auffassung des Ag. unter Ausweis von USt Rechnungen über von ihr nicht ausgeführte Leistungen in den Rechtsverkehr gebracht hat. Wie die Astin. einräumt, sind in beiden Fällen gleichhohe USt-Beträge festzusetzen und ist in den USt-Beschei-den nur in erklärter Höhe Ausgangsteuer festgesetzt worden.
Es bestehen keine ernsthaften Zweifel an der Rechtmäßigkeit der streitigen Vorsteuerkürzungen.
Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen im Sinne der §§ 14,14a UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.
Nach der Rechtsprechung des BFH (Beschlüsse vom 26.08.2004 V B 243/03, BFH/NV 2005, 255; vom 17.03.1994 XI B 81/93, BFH/NV 1995, 171) trägt auch im A.d.V.-Ver-fahren die Feststellungslast zu der Frage, ob die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG erfüllt sind, der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer. Angesichts dieses Grundsatzes bestehen keine ernsthafte Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Versagung eines begehrten Vorsteuerabzugs, wenn der Unternehmer der ihm obliegen-den Feststellungslast nicht hinreichend nachkommt, d.h. nicht hinreichend die Erfüllung der Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG dargelegt und glaubhaft gemacht hat.
Ausgehend von diesen Maßstäben ist der erkennende Senat jedenfalls im Streitfall auf Grund des Gesamtbilds der Verhältnisse unter Berücksichtigung und Gewichtung aller Tatsachen und Indizien einschließlich des Vorbringens der Beteiligten - auch des Vorbringens der Astin. im Schriftsatz vom 16.01.2017 - bei summarischer Prüfung nicht zu dem Ergebnis gelangt, dass das mit der eidesstattlichen Versicherung des C. vom 15.09.2016 untermauerte Vorbringen der Astin. die Feststellung rechtfertigt, dass die streitigen Gutschriften über tatsächlich ausgeführte Ferkelverkäufe der Erzeuger an die Astin. abrechnen. Selbst wenn die Aussagen der Landwirte in dem gegen sie geführten Steuerstrafverfahren in Form einer Rechtsbehauptung den Abschluss von Vereinbarungen zwischen den Ferkelerzeugern und den Ferkelmästern mit der Astin. bestätigen sollten, wecken die tatsächliche Abwicklung der streitigen Geschäfte - soweit sie im hiesigen Verfahren feststellbar war - und das übrige Verhalten der Astin. im Rechtsverkehr, insbesondere gegenüber den Landwirten und gegenüber den Finanzbehörden, in für den begehrten Vorsteuerabzug schädlichen Weise Zweifel an der Richtigkeit dieser Angaben.
Lieferungen sind nach der gesetzlichen Definition des § 3 Abs. 1 UStG Leistungen, durch die ein Unternehmer oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, in eigenem Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht). § 3 Abs. 1 UStG setzt Art. 14 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG – Mehrwertsteuersystemrichtlinie (MwStSystRL) – in nationales Recht um. Der unionsrechtliche Begriff „Lieferung von Gegenständen“ bezieht sich nicht auf die Eigentumsübertragung in den durch das nationale Recht vorgesehenen Formen. Er umfasst vielmehr jede Übertragung eines körperlichen Gegenstandes durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über den Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie der Eigentümer. Zu übertragen sind Substanz, Wert und Ertrag. Ob im vorgenannten Sinne Verfügungsmacht übertragen wird, richtet sich nach dem Gesamtbild der Verhältnisse im Einzelfall, d.h. nach den konkreten vertraglichen Vereinbarungen und deren tatsächlicher Durchführung unter Berücksichtigung der Interessenlage der Beteiligten (vgl. zum Ganzen BFH, Urteil vom 09.09.2015 XI R 21/13, BFH/NV 2016, 597).
Angesichts des Vortrages der Astin. sind bei summarischer Prüfung schriftliche Verträge und sei es nur in Form von Rahmenverträgen zwischen den Beteiligten nicht feststellbar, die Rückschlüsse auf die Art und den Umfang von Vertragsbeziehungen zwischen der Astin. und den Ferkelerzeugern bzw. den Ferkelmästern und auf eine vertragsgemäße Abwicklung der angeblich vereinbarten Ferkelankäufe und Ferkelverkäufe erlauben. Bei summarischer Prüfung steht den behaupteten mündlichen bzw. stillschweigenden Vereinbarungen zwischen der Astin. und den Ferkelerzeugern einerseits und der Astin. und den Ferkelmästern andererseits entgegen, dass die Astin. nicht in die Vertragsverhandlungen mit den Ferkelerzeugern bzw. den Ferkelmästern eingebunden war. Angesichts der Aussagen der Landwirte und der R. über den tatsächlichen Geschehensablauf ist bei summarischer Prüfung vielmehr davon auszugehen, dass die Vertragsverhandlungen zu Menge und Qualität der zu liefernden Ferkel, zu Lieferterminen und Preisen, soweit nicht stillschweigend zum Beispiel die im landwirtschaftlichen Wochenblatt veröffentlichten Marktpreise zu Grunde gelegt wurden, und zu Art und Anzahl der gegebenenfalls erforderlich werdenden Tiertransporte vom Erzeuger zum Mäster einschließlich der Vertragsabschlüsse unter Ausschluss der Astin. direkt zwischen den Erzeugern und den Mästern stattfanden. Bezeichnenderweise räumt die Astin. im Schriftsatz vom 16.01.2017 ein, dass es zu direkter Absprachen zwischen den Erzeugern und den Mästern unter Ausschluss der Astin. gekommen ist. Die bei Übernahme der Tiere von den Erzeugern als Verkäufer und den Mästern als Käufer unterzeichneten Lieferscheine übersandten die Erzeuger erst anschließend per Fax an die Astin, wie die im Schriftsatz des Ag. vom 14.12.2016 zitierten Aussagen verschiedener, in das Modell des Erzeuger-Mäster-Direktverkehrs einbezogener Landwirte belegen. Auch der Aussage der R. ist bei summarischer Prüfung zu entnehmen, dass die beteiligten Landwirte keine Notwendigkeit sahen, die Astin. in die Vertragsverhandlungen und die tatsächliche Abwicklung der Verbringung der Ferkel vom Erzeuger zum Mäster einzubeziehen. Die Aussage der R.: „Die Landwirte haben zunächst untereinander die Abrechnungsunterlagen wie oben erwähnt ausgehandelt, daneben wurde auch ausgehandelt, nach welcher Notierung abgerechnet wurde, regelmäßig wurde nach der EGF oder der AuF-Notierung abgerechnet. Dass haben sie uns dann mitgeteilt.“ kann bei summarischer Prüfung nur so verstanden werden, dass die Ferkelerzeuger der Astin. es gerade nicht ermöglichen wollten, dass die Astin. faktisch wie ein Eigentümer über die Ferkel verfügen und auf Grund dieser Verfügungsmöglichkeit etwa an einen anderen Abnehmer als an dem im Lieferschein benannten „Käufer“ Substanz, Wert und Ertrag an den Ferkeln zuwenden konnte. Ferkelerzeuger und Mäster gingen vielmehr stillschweigend davon aus, dass die Funktion der Astin. sich darauf beschränkte, die Vorgaben aus den Lieferscheinen buchhalterisch nachzuvollziehen. Dafür spricht bei summarischer Prüfung, dass die Astin. auf keinem der vorgefundenen Lieferscheine als Käuferin bzw. Verkäuferin unterzeichnete, sondern in den Lieferscheinen sich die Erzeuger als Verkäufer und die Mäster als Käufer bezeichneten und in den Lieferscheinen entsprechend ihrem Selbstverständnis von den Geschäftsbeziehungen und deren Abwicklung vermerkten, dass entsprechend den Lieferscheinen abgerechnet werden möge. Bei summarischer Prüfung beschränkte sich die Funktion der Lieferscheine darauf, die Astin. im nach hinein über das geschlossene Geschäft und dessen bereits erfolgte Abwicklung durch unmittelbare körperliche Übergabe der Ferkel vom Erzeuger an den Mäster unter Ausschluss der Astin. zu unterrichten und der Astin. die für die zahlungsmäßige Abrechnung an die Ferkelerzeuger wie auch an die Ferkelmäster notwendigen Daten zu übermitteln. Dass die Astin. laut ihrem Vortrag vorab telefonisch von der bevorstehenden Verladung von Tieren informiert worden sein will, steht bei summarischer Prüfung der vorstehenden Bewertung der Vorgänge nicht entgegen. Abgesehen davon, dass die Astin. für diesen Vortrag keine objektiv nachvollziehbaren präsenten Beweismittel, etwa in Form von Aktenvermerken über diese Telefonate, vorgelegt hat, zwingt die behauptete telefonische Vorabbenachrichtigung über die bevorstehende Verladung der Tiere gerade nicht zu dem Schluss, dass der Erzeuger auf diese Weise der Astin. Verfügungsmacht über die Tiere zuwenden wollte. Eine solche Nachricht kann auch dahin verstanden werden, dass die Astin. als für die Abwicklung des Zahlungsverkehrs zwischen Erzeuger und Mäster zuständige Zahlstelle über den Vollzug des unter Ausschluss der Astin. zwischen Erzeuger und Mäster getroffenen Vereinbarung unterrichtet wurde. Für die Richtigkeit dieser Bewertung spricht auch, dass die Astin. im Schriftsatz vom 16.01.2017 eingeräumt hat, dass die Astin. von den Ferkellieferungen erst durch den ihr zur Verfügung gestellten Lieferschein erfahren hat. Soweit sie diesen Umstand für steuerlich irrelevant hält, vermag der Senat dem nicht zu folgen Auch die Aussage des Geschäftsführers C. in seiner Vernehmung vom 16.03.2016: „Ich bin nicht dabei, wenn die Lieferscheine ausgefüllt werden.“ und auf die Frage nach dem Gewicht und der Stückzahl: „Die werden dort gewogen, meistens im Ferkelerzeugerbetrieb. …. Beim Ausfüllen des Vordrucks bin ich nicht dabei. Die einzelnen Lieferungen kann ich nicht kontrollieren. Der Mäster kontrolliert mit.“ und auf die Frage: „Wie kontrollieren Sie das mündlich abgeschlossene Geschäft, wenn der Lieferschein erst Tage später kommt?“ „Wenn der Mäster sich nicht meldet, gehen wir davon aus, dass das Geschäft korrekt gelaufen ist, so wie es auf dem Lieferschein steht. Wir gehen von ehrlichen Landwirten aus. Warum sollten die mich betrügen? Es gibt keine Reklamationen hinsichtlich des Gewichts und der Anzahl.“ spricht eher dafür, dass die Funktion der Lieferscheine sich auf die einer Belegunterlage für die nachfolgende buchhalterische Bearbeitung des abgewickelten Geschäftsvorfalls durch die Astin. beschränkte, wofür auch spricht, dass die Astin. in den Lieferscheinen nicht als Käuferin zeichnete. Ein mit einem Vertragsabschluss auch Gefahren und Haftungsrisiken übernehmender Unternehmer, der wie die Astin. laut ihren USt-Erklärungen jährlich Umsätze im Millionenbetrag tätigt, prüft im Zeitpunkt des Gefahrenübergangs, d.h. bezogen auf den Streitfall im Zeitpunkt der Verladung der Tiere, die Zahl und die Qualität von ihm erworbener Tiere, um durch Zurückweisung nicht gesunder oder nicht der vereinbarten Qualität entsprechender Tiere die den Erwerber nach Gefahrübergang treffenden Risiken nach Möglichkeit auszuschließen oder zumindest auf ein nicht vermeidbares Mindestmaß zu reduzieren. Dass die Astin. laut der Aussage des C. vom 16.03.2016 auf jedwede Eingangskontrolle zu Zahl und Qualität der angeblich von ihr erworbenen Tiere und auf jegliche Kontrolle der Lieferscheine auf Richtigkeit und Vollständigkeit verzichtete, lässt bei summarischer Prüfung nur den Schluss zu, dass die Astin. davon ausging, im Beziehungsgeflecht mit Erzeugern und Mästern keinerlei Risiken zu tragen, weil sie gerade nicht auf Grund einer vertraglichen Vereinbarung in Beziehungen mit Erzeugern und Mästern einbezogen war. Bei summarischer Prüfung blieb die Astin. eine schlüssige Erklärung für dieses Verhalten schuldig, abgesehen davon, dass die Astin. keine Vorgänge namhaft gemacht hat, in denen sie auf Grund angeblich vertraglich übernommener Risiken Verluste gleich welcher Art hinnehmen musste. Zudem konnte die Astin. bei summarischer Prüfung nicht den Widerspruch aufklären, dass einerseits nach ihrem eigenen Vortrag der Ferkelverkauf Vertrauenssache zwischen Erzeuger und Mäster war und andererseits sie als außenstehende Dritte, obwohl ihr Geschäftsführer C. vielen Landwirten nach den unwiderlegten Feststellungen der Ag. nicht persönlich bekannt war, in dieses Vertrauensverhältnis als Vertragspartner eingebunden werden musste. In einer Vielzahl der streitigen Vorgänge standen nach dem Vortrag der Astin. Erzeuger und Mäster bereits vor Gründung der Astin. in langjähriger vertrauensvoller Geschäftsbeziehung zu einander und übersandten, wie die Astin. einräumen musste, erst nachträglich die Abrechnungsunterlagen an die Astin. Angesichts dieser Sachlage ist bei summarischer Prüfung nicht verständlich, weshalb eine diese vertrauensvolle offenbar reibungslos funktionierende Beziehung aufbrechende Zwischenschaltung der Astin. als An- und Verkäufer von Ferkeln geboten war. Dass die Funktion der Lieferscheine ausschließlich auf die eines Buchhaltungsbelegs für die der Astin. obliegenden Zahlungsabwicklung beschränkt war, belegen bei summarischer Prüfung auch folgende Umstände: Abweichend von den üblichen Usancen des Geschäftsverkehrs teilte die Astin. noch in Unkenntnis der angeblich von ihr erst noch abzuschließende Geschäfte von ihr erstellte Lieferscheine blanko an die beteiligten Landwirte aus und akzeptierte als Grundlage für den von ihr abzuwickelnden Zahlungsverkehr auch alle Belege, in denen die Mäster als Käufer zeichneten bzw. in denen die Astin. nicht einmal namentlich aufgeführt wurde. Dass die Astin. die Belege trotz des fehlenden Hinweises auf ihren Status als Ferkelkäufer nicht zurückwies, spricht bei summarischer Prüfung eher dafür, dass aus der Sicht der Beteiligten, insbesondere auch aus der Sicht der Astin. die Lieferscheine gerade keinen Beleg für die behaupteten Vertragsbeziehungen darstellten, d.h. die darin beurkundeten Vorgänge im wahrsten Sinne des Wortes nur „auf dem Papier“ standen. Ein als Käufer in eine Vertragsbeziehung eingebundener Unternehmer hätte auf der Vorlage ordnungsmäßiger, ihn als Käufer ausweisender Dokumente bestanden. Dass in einigen Abrechnungen der Astin. auch geringe Transport- und Impfkosten aufgeführt wurden, ist kein hinreichendes Indiz für den von der Astin. behaupteten Geschäftsgang. Summarisch betrachtet ist nicht auszuschließen, dass diese Kosten, für die bei summarischer Prüfung die Astin. keine mit ihr getroffenen Vertragsabschlüsse belegt hat, über die Astin. auf Grund ihrer Funktion als Abrechnungs- und Zahlstelle mit abgerechnet wurden, um den beteiligten Landwirten zusätzliche Abrechnungsvorgänge zu ersparen. Die Aussage des C. vom 16.03.2016, die Astin. habe Verfügungsmacht über die Ferkel erlangt, sobald diese verladen worden seien, wie auch die eidesstattliche Versicherung des C. vom 15.09.2016, dass die Erzeuger der Astin. Verfügungsmacht an den Ferkeln verschafft hätten, beinhaltet keinen Tatsachenvortrag, sondern stellt bei summarischer Prüfung eine Rechtsbehauptung dar. Eine solche Rechtsbehauptung ist angesichts der vorstehenden Darlegungen nicht als ein geeignetes präsentes Beweismittel für den der Astin. obliegenden Nachweis der tatsächlichen Erfüllung der Voraussetzungen für den begehrten Vorsteuerabzug anzusehen. Bei summarischer Prüfung war zu Lasten der Astin. des Weiteren zu berücksichtigen, dass sie nach eigenem Vortrag über keine Zulassung nach § 12 Abs. 1 Satz 1 ViehVerkV verfügte. Nach dem einer abweichenden Auslegung unzugänglichen eindeutigen Wortlaut dieser Vorschrift bedarf ein Betrieb, der darauf gerichtet ist, Schweine gewerbsmäßig unmittelbar oder über Dritte zu kaufen und innerhalb von 30 Tagen nach dem Kauf wieder zu verkaufen (Viehhandelsunternehmen) der Zulassung durch die zuständige Behörde. Nach § 12 Abs. 1 Satz 2 ViehVerkV ist eine Zulassung nur dann nicht erforderlich, wenn die in Satz 1 bezeichneten Tiere lediglich zwischen Käufer und Verkäufer vermittelt werden. Als Viehhandelsunternehmen ist nur der Unternehmer zulassungsfähig, der über die Anlagen gemäß der Anlage 1 zu § 12 Abs. 2 Satz 1 ViehVerkV verfügt und auch die Belege laut der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Satz 1 ViehVerkV führt. Aus der fehlenden Zulassung der Astin. als Viehhandelsunternehmen kann der Senat bei summarischer Prüfung nur schließen, dass die Geschäftstätigkeit der Astin. angesichts ihres Vortrags, sich gesetzestreu verhalten zu haben, sich nur auf die Vermittlung von Schweinen zwischen Käufer und Verkäufer beschränkte, da die Astin. nach eigenem Vorbringen über keine Anlagen gemäß der Anlage 1 zu § 12 Abs. 2 Satz 1 ViehVerkV verfügte und auch keine Belege für die Erfüllung der in der Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Satz 1 ViehVerkV formulierten Anforderungen vorlegte. Übereinstimmend mit diesem Verhalten hat die Astin. eine Befreiung von der Beitragspflicht zur Tierseuchenkasse beantragt, woraus zu schließen sein dürfte, dass die Astin. gerade keinen beitragspflichtigen Tierhandel betrieb. Bei summarischer Prüfung wird eine solche Bewertung durch die Angaben in den wenn auch nur unvollständig vorliegenden Geschäftsberichten der Astin. gestützt, wonach vom 01.04.2003 bis zum 31.12.2003 der Umsatz in der Ferkelerzeuger-Mäster-Direktvermarktung etwas rückläufig war, da einige Landwirte optierten und damit keine Differenz in der Umsatzsteuer auswiesen, bzw. wonach in 2011 und 2012, ferner in 2014 sowie im ersten Halbjahr 2015 die Umsätze „hauptsächlich aus den Rechnungen im Erzeuger-Mäster-Direktverkehr“ stammten. Kein Geschäftsbericht enthält den ausdrückliche Vermerk, dass die Umsätze der Astin. daraus resultierten, dass die Astin. von den Erzeugern Ferkel ankaufte und umgehend an allein von ihr und nicht von den Züchtern bestimmte Mäster weiterverkaufte. Die nach dem Empfängerhorizont auszulegende Formulierung „Erzeuger-Mäster-Direktverkehr“ lässt bei summarischer Prüfung gerade nicht erkennen, dass die Astin. in den „Direktverkehr“ als Käufer und Verkäufer von Ferkeln eingebunden war. Gegen die Einschaltung der Astin. als Zwischenhändler spricht auch die Firmenbezeichnung der Astin. „W GmbH“ und die Angabe des Unternehmensgegenstands mit „Unterstützung bei der Vermarktung von Ferkeln und Mastschweinen“ in den jeweils zeitnah eingereichten KSt-Erklärungen, während in den zeitgleich eingereichten USt-Erklärungen der Unternehmensgegenstand nichtssagend mit „GmbH“ angegeben wurde. Da diese Angaben nach Aktenlage bis heute nicht in Erfüllung der in § 153 Abs. 1 AO niedergelegten Berichtigungspflicht berichtigt wurden, muss der Senat von der Richtigkeit der Unternehmensbeschreibung in den KSt-Erklärungen ausgehen. Dies gilt umso mehr, als nach § 2 Abs. 1 ihres Gesellschaftsvertrags Gesellschaftszweck der Astin. u.a. die Vermarktung, d.h. die Vermittlung von Schlacht-, Nutz- und Zuchtvieh war. Bei summarischer Prüfung verfängt auch nicht das Argument der Astin. die fehlende Ausschüttung der von ihr erzielten Überschüsse spreche für die tatsachliche Durchführung der behaupteten Geschäfte. Dem ist bei summarischer Prüfung entgegen zu halten, dass zum einen Ausschüttungen geplant waren und zum anderen es nicht auszuschließen ist, dass die Ausschüttungen nur deshalb unterblieben, um nicht ein Prüfungsinteresse der Finanzbehörden zu erzeugen.
Da sich bei summarischer Prüfung die USt-Bescheide für 2010 bis 2014 als frei von Zweifel an deren Rechtmäßigkeit erweisen, bestehen bei summarischer Prüfung auch keine Zweifel an der Rechtmäßigkeit der auf der Grundlage der vorgenannten USt-Bescheide erlassenen Zinsbescheide zur USt für 2010 bis 2014.
Selbst wenn der Senat zu Gunsten der Astin. davon auszugehen hätte, dass die abgerechneten Ferkellieferungen an die Astin. ausgeführt worden wären, steht bei summarischer Prüfung der Astin. dennoch kein Vorsteuerabzug aus den Gutschriften als Beleg über die Vorbezüge zu. Bei summarischer Prüfung ist die Zwischenschaltung der Astin. in den Züchter-Mäster-Direktverkehr eine rechtsmissbräuchliche Gestaltung. Nach § 42 Satz 1 AO kann das Steuergesetz durch Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten nicht umgangen werden. Liegt ein Missbrauch vor, so entsteht gemäß § 42 Satz 2 AO der Steueranspruch so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen Gestaltung entsteht. Die Vorschrift des § 42 AO ist nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 16.06.2015 XI R 17/13, BFHE 250, 470, BStBl II 2015, 1024) auch im Rahmen des Umsatzsteuerrechts anzuwenden. § 42 AO stellt keine Sondermaßnahme im Sinne des Art. 395 der MwStSystRL dar. Nach der Rechtsprechung des EuGH (Urteile vom 18.12.2014 C-131/13, UR 2015, 106; vom 22.12.2010 C-103/09 „Weald Leasing“, Slg 2010, I-13589, BFH/NV 2011, 397; vom 21.02.2006 C-255/02 „Halifax“, Slg 2006, I-1609, BFH/NV 2006, Beilage 3, S. 260) und des BFH (Urteile vom 16.06.2015 XI R 17/13, BFHE 250, 470, BStBl II 2015, 1024; vom 09.09.2015 XI R 21/13, BFH/NV 2016, 597; vgl. auch Urteil des erkennenden Senats vom 03.11.2015 15 K 1252/14 U, EFG 2016, 152) geht nach Art. 395 der MwStSystRL die Anwendung des Unionsrechts nicht so weit, dass das Unionsrecht von den Wirtschaftsteilnehmern begangene missbräuchliche Praktiken deckt. Umsätze, die nicht als normale Handelsgeschäfte, sondern nur zu dem Zweck getätigt werden, missbräuchlich in den Genuss von im Unionsrecht vorgesehenen Vorteilen zu gelangen, sind durch die MwStSystRL nicht gedeckt. Die Feststellung einer missbräuchlichen Praxis auf dem Gebiet der Mehrwertsteuer setzt zum einen voraus, dass die fraglichen Umsätze trotz formaler Erfüllung der einschlägigen Bestimmungen der MwStSystRL und des zu ihrer Umsetzung erlassenen nationalen Rechts einen Steuervorteil zum Ergebnis haben, dessen Gewährung mit dem mit diesen Be-stimmungen verfolgten Zweck zuwiderläuft, und dass zum anderen aufgrund einer Reihe objektiver Anhaltspunkte ersichtlich ist, dass mit den fraglichen Umsätzen im Wesentlichen ein Steuervorteil bezweckt wird. Nicht einschlägig ist das Missbrauchsverbot, wenn die fraglichen Umsätze eine andere Erklärung als nur die Erlangung von Steuervorteilen haben können, wobei der Steuerpflichtige grundsätzlich das Recht hat, seine Tätigkeit so zu gestalten, dass er seine Steuerschuld in Grenzen hält. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 09.07.1998 V R 68/96, BFHE 1186, 161, BStBl II 1998, 637) ist es rechtsmissbräuchlich, wenn ein Händler und ein Landwirt die Umsätze des Landwirts durch Verkauf und Rückkauf von Tieren ohne Rücksicht auf den wirtschaftlichen Gehalt der vom Landwirt erbrachten Leistungen künstlich zu erhöhen versuchen und hierdurch der Händler in den Genuss eines erhöhten Vorsteuerabzugs zu gelangen versucht. Das FG München hat im Urteil vom 01.07.2015 3 K 2165/12 (juris) auf der Grundlage dieser BFH-Entscheidung es als rechtsmissbräuchlich angesehen, wenn der Verkauf und der Rückkauf von Vieh unter Beteiligung miteinander verwandter Landwirte lediglich den doppelten Genuss eines Vorsteuerüberhangs bezweckte. Bei summarischer Prüfung ist jedenfalls für den Streitfall unter Anwendung dieser Grundsätze festzustellen, dass die formale Zwischenschaltung der Astin. in den Züchter-Mäster-Direkt-verkehr eine Umgehung des UStG darstellt, um der Astin. einen Vorsteuerabzug zu verschaffen, der nicht durch wirtschaftliche oder sonstige außersteuerliche Gründe zu rechtfertigen ist. Die Abrechnungen über Ferkellieferungen berechtigten die Astin. formal zum Vorsteuerabzug der ihr gegenüber ausgewiesenen USt von 10,7 % und die umgehende Weiterlieferung der Tiere durch die Astin. löste Ausgangsteuer formal zum ermäßigten Steuersatz von 7 % aus, so dass der Astin. regelmäßig ein Vorsteuerüberschuss zuwuchs, dem bei ihren nach § 24 Abs. 1 in Verbindung mit Abs. 2 UStG durchschnittssatzversteuernden Geschäftspartnern keine Zahllast gegenüber stand. Der formal zulässige Vorsteuerabzug bei der Astin. als Abnehmerin landwirtschaftlicher Produkte wirkte wie eine staatliche Subvention, die ihr zur Weiterleitung an die Landwirte ausgezahlt wurde und die sie bei summarischer Prüfung ausgezahlt hat bzw. auszahlen wollte, nämlich in Form der Ferkellieferung an die Mäster zum ermäßigten Bruttoverkaufspreis und in Form der geplanten Gewinnausschüttung an die Gesellschafter der Astin. einschließlich des zuvor in den e.V. aufzunehmenden C., die aus den formal von der Astin. erzielten Vorsteuerüberschüssen finanziert werden konnte. Dies entspricht bei summarischer Prüfung weder dem Zweck des § 24 UStG noch den Vorgaben in den Art. 295 bis 305 der MwStSystRL. Als Rechtfertigung der Astin. für ihre Zwischenschaltung reicht bei summarischer Prüfung ihr Verweis auf die Entlastung der Landwirte von ihren Kaufpreisrisiken nicht aus. Ausweislich der Buchführung bestanden solche Risiken bei summarischer Prüfung gerade nicht. Gleiches gilt für den Hinweis, dass die Landwirte lieber nur mit der Astin. als einzigen Abnehmerin als mit einer Vielzahl von Mästern Vereinbarungen getroffen hätten. Angesichts der von den Landwirten mit einer Vielzahl von Vertragspartnern bereits schon vor und auch nach der Gründung der Astin. gepflogenen Geschäftsbeziehungen überzeugt bei summarischer Prüfung dieses Argument nicht den Senat. Ob wie im Schriftsatz vom 16.01.2017 vorgetragen, die Astin. gegründet wurde, um den e.V. von Haftungsrisiken aller Art zu entlasten, kann dahinstehen. Motive sind für die Beurteilung von steuerliche Folgen auslösenden Handlungen ohne Bedeutung. Dass das FG Baden-Württemberg in dem im Schriftsatz der Astin. vom 16.01.2017 angezogenen Urteil vom 11.03.2016 9 K 1572/13 (juris) die Erfüllung der Tatbestandsvoraussetzungen des § 42 AO verneint hat, steht der hiesigen Entscheidung nicht entgegen. Denn das FG Baden-Württemberg hat unter Anwendung der vorgenannten Grundsätze seine Entscheidung damit begründet, dass seine Bewertung ausschließlich auf den besonderen Umständen des ihm zur Entscheidung vorgelegten Falls beruhte.
Die A.d.V. der streitigen USt-Bescheide und Zinsbescheide ist auch nicht wegen unbilliger Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 2. Alt. FGO zu verfügen. Nach der Rechtsprechung des BFH (Beschluss vom 24.05.2016 V B 123/15, BFH/NV 2016, 1253) setzt eine A.d.V. wegen unbilliger Härte u.a. voraus, dass Zweifel an der Rechtmäßigkeit der auszusetzenden Bescheide bestehen. Sind derartige Zweifel ausgeschlossen oder fast ausgeschlossen, kommt selbst dann nicht eine A.d.V. nach § 69 Abs. 2 Satz 2 2. Alt. FGO in Betracht, wenn die Vollziehung der einspruchsbefangenen Bescheide für die Astin. eine unbillige Härte zur Folge haben kann. Bezogen auf den Streitfall folgt aus diesen Grundsätzen, dass im Streitfall eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 2. Alt. FGO zu verneinen ist, weil der Senat aus den vorstehenden Gründen davon ausgehen muss, dass ernsthafte Zweifel an der Rechtmäßigkeit der streitigen Bescheide als fast ausgeschlossen anzusehen sind.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Gründe für die Zulassung der Beschwerde nach § 128 Abs. 3 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 14,14a UStG
§ 42 AO
§ 14c UStG
§ 155 AO
§ 24 UStG
§ 42 der Abgabenordnung
§ 14c Abs. 2 UStG
§ 12 Abs. 1 Satz 1 ViehVerkV
§ 153a der Strafprozessordnung
§ 12 Abs. 1 Satz 1 ViehVerkV
§ 90 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 113 Abs. 1 FGO
§ 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 1. Alt. FGO
§ 69 Abs. 2 Satz 2 2. Alt. FGO
§ 125 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 125 Abs. 2 AO
§ 125 Abs. 1 AO
§ 126 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 169 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 170 Abs. 2 Nr. 1 AO
§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG
§ 168 Satz 1 AO
§ 13a Abs. 1 Nr. 1 1. Alt. UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 13a Abs. 1 Nr. 5 UStG
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 3 Abs. 1 UStG
§ 12 Abs. 1 Satz 2 ViehVerkV
§ 12 Abs. 2 Satz 1 ViehVerkV
§ 153 Abs. 1 AO
§ 42 Satz 1 AO
§ 42 Satz 2 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 128 Abs. 3 FGO
§ 12 Abs. 1 Satz 1 der Verordnung
§ 24 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1999, 1369
BFHE 229, 199
BStBl II 2010, 971
BFH/NV 1995, 71
BFH/NV 2015, 1117
BFHE 212, 176
BFH/NV 2016, 1308
BFH/NV 2003, 1217
BFH/NV 2015, 145
BFH/NV 1994, 263
BFHE 134, 233
BStBl II 1982, 133
BFH/NV 2011, 1285
BFH/NV 1989, 273
BFH/NV 2015, 1445
BFH/NV 2010, 2246
BFH/NV 1998, 1192
BFH/NV 2001, 296
BFHE 239, 38
BStBl II 2013, 71
BFH/NV 1993, 99
DB 2016, 2875
BFHE 239, 195
BStBl II 2013, 117
BFHE 192, 559
BStBl II 2000, 676
BFH/NV 2005, 255
BFH/NV 1995, 171
BFH/NV 2016, 597
BFHE 250, 470
BStBl II 2015, 1024
BFH/NV 2011, 397
EFG 2016, 152
BFHE 1186, 161
BStBl II 1998, 637
BFH/NV 2016, 1253
9 K 1572/13
99 XI S 2/99
10 IV B 105/09
94 VII B 144/94
15 V B 15/15
05 V B 75/05
16 V B 20/16
03 X S 4/03
14 X R 42/12
93 III R 83/89
81 IV B 13/81
11 I R 41/10
88 VII R 66/85
15 XI B 41/15
10 IV R 34/07
98 IX R 24/94
00 V B 66/00
12 VIII R 33/09
92 IX R 116/88
16 I R 23/15
12 VIII R 11/11
00 IX R 33/97
04 V B 243/03
94 XI B 81/93
15 XI R 21/13
15 XI R 17/13
15 K 1252/14
98 V R 68/96
3 K 2165/12
16 V B 123/15