Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2000-05-23, Aktenzeichen 15 K 192/97

Tenor:

Tatbestand:
(Überlassen von Datev)
Streitig sind die Höhe der Einkünfte des Klägers (Kl.) aus Vermietung und Verpachtung.
Die Kl. wurden für den Veranlagungszeitraum 1993 (Streitjahr) als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.
Der Kl. erwarb mit notariell beurkundetem Kaufvertrag vom ......... das mit einem Zweifamilienhaus bebaute Grundstück in ............., zu einer Größe von 655 qm. Das im Jahre 1958 errichtete Zweifamilienhaus bestand aus einer Erdgeschosswohnung zu einer Größe von 116 qm und einer Obergeschosswohnung in einer Größe von 103 qm.
Der Kaufpreis für das Grundstück betrug 419.000 DM; an Nebenkosten hatte der Kl. insgesamt 31.015 DM zu zahlen.
Die Kl. bauten das Wohnhaus in der Folgezeit zu einem Einfamilienhaus um, welches sie am 01.11.1994 bezogen. Für die Umbauarbeiten wandten sie im Streitjahr 25.221,74 DM und im Jahre 1994 71.970,37 DM auf. Neben allgemeinen Schönheitsreparaturen wurden insbesondere die Fenster, die Heizung und Sanitäreinrichtungen erneuert, sowie Ausbesserungsarbeiten am Dach des Hauses durchgeführt.
In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 1993 erklärten die Kl. negative Einkünfte in Höhe von ...... DM. Sie erklärten Schuldzinsen in Höhe von ....... DM sowie den im Streitjahr für Umbaumaßnahmen aufgewendeten Betrag in Höhe von ...... DM als Werbungskosten. Das Finanzamt (FA) berücksichtigte in dem unter dem Vorbehalt gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) stehenden Einkommensteuerbescheid vom 22. Februar 1995 die Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung wie erklärt. Am 4. März 1996 erteilte das FA einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid, in dem es negative Einkünfte des Kl. für das Grundstück nur noch in Höhe von ....... DM berücksichtigte. Das FA vertrat die Auffassung, dass die Aufwendungen für die Umbauarbeiten keine sofort als Werbungskosten abzugsfähigen Instandsetzungsaufwendungen, sondern anschaffungsnaher Herstellungsaufwand seien. Die Kl. haben Einspruch eingelegt. Sie haben die Auffassung vertreten, dass anschaffungsnaher Herstellungsaufwand nicht vorliege. Das FA habe den auf das Gebäude entfallenden Kaufpreisanteil zu niedrig bewertet. Es sei zu Unrecht von einem Grundstückswert von 180 DM/qm ausgegangen. Der Grund und Boden sei allenfalls mit 150 DM/qm zu bewerten. Im übrigen liege deshalb kein anschaffungsnaher Herstellungsaufwand vor, weil die Kl. im Zuge der Renovierungsarbeiten auch Aufwendungen für verdeckte, ihnen bis dahin nicht bekannte Mängel hätten machen müssen. Sie hätten insbesondere für die Erneuerung der Heizungsanlage ........ DM aufwenden müssen. Bei Abschluss des Kaufvertrages seien die Kl. davon ausgegangen, dass die Heizungsanlage noch voll gebrauchsfähig gewesen sei. Die Anlage habe aus zwei separaten Heizkreisläufen mit zwei Kesseln bestanden. Es sei geplant gewesen, nach Auszug der Mieter in der Obergeschosswohnung, den besseren der beiden Kessel für die Beheizung des gesamten Hauses zu nutzen. Es habe sich dann jedoch herausgestellt, dass die Heizungsanlage in einem schlechten Zustand gewesen sei. Es seien insbesondere die Heizkörper und die Heizungsrohre von innen verrostet und verkalkt gewesen. Zwar habe die Heizung noch funktioniert, es sei aber absehbar gewesen, dass sie in naher Zukunft hätte erneuert werden müssen. Die Kl. hätten sich deshalb entschlossen, im Zuge der allgemeinen Umbauarbeiten auch die Heizung zu erneuern. Dieser Mangel der Heizungsanlage sei den Kl. bei Abschluss des Kaufvertrages nicht bekannt gewesen. Der Eigentümer des Hauses habe vielmehr Emissionsbescheinigungen des Schornsteinfegers vorgelegt, aus denen sich zufriedenstellende Emissionswerte ergeben hätten. Erst im Nachhinein habe sich herausgestellt, dass der Schornsteinfeger diese Messungen an einer falschen Stelle der Heizungsanlage vorgenommen habe. Im übrigen hätten die Kl. im Vertrauen darauf, dass das ganze gesamte Haus mit Gussheizkörpern ausgestattet gewesen sei, damit gerechnet, dass die Heizung noch für lange Jahre zu nutzen gewesen sei.
Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Das FA vertrat im Einspruchsbescheid die Auffassung, dass der Bodenwert mit 170 DM/qm zu berücksichtigen sei. Bei einer Grundstücksgröße von 655 qm ergebe sich deshalb für den Grund und Boden ein Gesamtwert von 111.350 DM. Von dem Gesamtkaufpreis für das Grundstück entfalle deshalb auf das Gebäude ein anteiliger Wert von 307.650 DM. Unter Berücksichtigung der auf das Gebäude entfallenden Anschaffungsnebenkosten in Höhe von 22.765 DM betrage der Gebäudewert insgesamt 330.415 DM. Die Kl. hätten insgesamt in dem Streitjahr und im nachfolgenden Jahr 84.668 DM netto für Umbauarbeiten aufgewendet. Nach Abschnitt R 157 Abs. 5 der Einkommensteuerrichtlinien - EStR - und der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) sei deshalb von anschaffungsnahen Aufwendungen auszugehen, da die Umbauarbeiten mit Kosten von über 20 v.H. des Kaufpreises durchgeführt worden seien.
Die Kl. haben Klage erhoben, zu deren Begründung sie ihr Vorbringen aus dem Vorverfahren wiederholen.
Die Kl. beantragen,
den geänderten Einkommensteuerbescheid 1993 vom 4. März 1996 unter Aufhebung des dazu ergangenen Einspruchsbescheides vom 18. Februar 1997 die Einkommensteuer 1993 auf .......... DM herabzusetzen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Bekl. hält an seiner im Vorverfahren vertretenen Rechtsauffassung fest und trägt ergänzend vor, dass hinsichtlich der Heizungserneuerung und der Instandsetzung der Dachgauben verdeckte Mängel nicht vorlägen. Denn die Kl. hätten unter Berücksichtigung des Baujahres des Hauses mit normalen Verschleißerscheinungen der Heizungsanlage rechnen müssen. Die von den Kl. vorgetragene Verrostung und Verkalkung sei ein normaler Verschleiß der Heizung, der durch den Wasserfluss verursacht worden sei. Hierin könne ein Mangel der Heizung nicht gesehen werden, zumal diese noch voll funktionstüchtig gewesen sei. Der Umstand, dass die Kl. ursprünglich davon ausgegangen seien, die Heizung könne noch einige Jahre betrieben werden, rechtfertige nicht die Annahme eines Mangels.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
Die von den Kl. im Streitjahr gemachten Aufwendungen für Baumaßnahmen an dem von ihnen erworbenen Wohnhaus können weder als Werbungskosten gem. § 9 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG -bei den Einkünften des Kl. aus Vermietung und Verpachtung nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, noch als Vorkosten nach § 10e Abs. 6 EStG abgezogen werden.
1. Der Abzug der Aufwendungen als Werbungskosten kommt allein deswegen nicht in Betracht, weil die Aufwendungen nicht im Zusammenhang mit erzielten oder künftig zu erzielenden Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung stehen. Denn der Kl. hatte nicht die Absicht, das Wohnhaus zu vermieten, sondern von vornherein die Absicht, das Haus selbst zu nutzen.
2. Auch ein Abzug der streitigen Kosten nach § 10e Abs. 6 EStG kommt nicht in Betracht, denn die für die Baumaßnahmen aufgewendeten Kosten sind als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu beurteilen.
Aufwendungen, die vor der erstmaligen Nutzung einer Wohnung zu eigenen Wohnzwecken entstehen, sind nach § 10e Abs. 6 EStG nur dann als Vorkosten abziehbar, wenn sie nicht zu den Herstellungskosten oder Anschaffungskosten der Wohnung oder zu den Anschaffungskosten des Grund und Bodens gehören. Als Herstellungskosten zu beurteilende anschaffungsnahe Aufwendungen dürfen daher nicht nach § 10e Abs. 6 EStG abgezogen werden (BFH-Urteile vom 23. September 1992 X R 10/92, BStBl II 1993, 338 und vom 16. Dezember 1998 X R 89/95, BFH/NV 1999, 776).
Reparatur- und Modernisierungsaufwendungen, die in zeitlicher Nähe zur Anschaffung - regelmäßig innerhalb von drei Jahren - anfallen und im Verhältnis zum Kaufpreis hoch sind, bilden nach ständiger Rechtsprechung des BFH Herstellungsaufwand. Dies begründet sich nach der neueren Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 9. Mai 1995 IX R 116/92, BStBl II 1996, 632 und vom 9. Mai 1995 IX R 5/93, BStBl II 1996, 588) damit, dass es sich bei den sog. anschaffungsnahen Aufwendungen um nachträglichen Herstellungsaufwand handelt, der nach § 255 Abs. 2 des Handelsgesetzbuches zu beurteilen ist. Nach dieser Vorschrift sind auch Aufwendungen als Herstellungskosten zu beurteilen, wenn sie einen Vermögensgegenstand über seinen ursprünglichen Zustand hinaus wesentlich verbessern. Dies kann regelmäßig bei hohen Aufwendungen im unmittelbaren Anschluss an die Anschaffung eines Gebäudes angenommen werden, denn hieraus ergibt sich, dass das Gebäude bereits zum Erwerbszeitpunkt instandsetzungs- und modernisierungsbedürftig war.
Nach diesen Grundsätzen sind die von den Kl. im Streitjahr und im Jahre 1994 aufgewendeten Baukosten als anschaffungsnaher Herstellungsaufwand zu beurteilen. Die Kl. haben in beiden Jahren für die Baumaßnahmen netto etwa 84.000 DM aufgewendet. Die Anschaffungskosten des Gebäudes haben rd. 450.000 DM (einschl. Anschaffungsnebenkosten) ausgemacht. Hiervon entfallen rd. 98.000 DM auf den Grund und Boden. Hierbei ist der Senat zugunsten der Kl. davon ausgegangen, dass der Grundstückswert nur 150 DM/qm, und nicht wie vom FA im Klageverfahren angenommen 170 DM/qm ausmacht. Auf das Gebäude entfallen daher Anschaffungskosten in Höhe von 351.000 DM. Die für die Modernisierungsarbeiten gemachten Aufwendungen machen somit 24 v.H. der Anschaffungskosten des Gebäudes aus. Bei dieser Sachlage geht der Senat von im Verhältnis zu den Anschaffungskosten des Gebäudes hohen Aufwendungen für Instandsetzung aus, die zu einer wesentlichen Verbesserung des Gebäudes führen.
Die Kl. können sich auch nicht darauf berufen, dass ein Teil der aufgewendeten Modernisierungsarbeiten in Höhe von 26.300 DM für die Beseitigung versteckter Mängel an der Heizungsanlage des Hauses aufgewendet worden seien. Nach der Rechtsprechung des BFH sind Aufwendungen zur Beseitigung versteckter Mängel nicht als anschaffungsnahe Herstellungskosten zu beurteilen (Urteil vom 9. Mai 1995 IX R 63/94 BFH/NV 1996, 116 und vom 28. Februar 1996 X R 65/93, BStBl II 1996, 566; offengelassen im Urteil vom 16. Dezember 1998 X R 89/95 a.a.O.).
Ein verdeckter Mangel der Heizungsanlage des Hauses liegt indes nicht vor. Die Heizungsanlage war - wie die Kl. selbst vortragen - bei Erwerb des Hauses noch voll funktionstüchtig. Den Kl. war außerdem bekannt, dass die Heizung im Zeitpunkt der Anschaffung des Hauses 35 Jahre alt war. Die von den Kl. geltend gemachten Mängel wie Rost und Kalkablagerungen in den Heizungsrohren sind unter Berücksichtigung des Alters der Heizungsanlage nicht als Mangel, sondern als normaler Verschleiß anzusehen. Unter den gegebenen Umständen mussten die Kl. bei objektiver Betrachtungsweise mit derartigen Verschleißerscheinungen an der Heizungsanlage rechnen.
Für einen verdeckten Mangel spricht insbesondere nicht, dass die Kl. offensichtlich zunächst einmal die Erneuerung der Heizung nicht geplant hatten. Der im Rahmen der Umbaumaßnahmen gefasste Entschluss, auch die Heizungsanlage zu erneuern, mag auf der Erwägung beruht haben, dass bei einer derart alten Anlage in naher Zukunft Schäden eintreten könnten, deren Beseitigung wiederum erhebliche Arbeiten an dem neu renovierten Haus erforderlich machen könnten und deshalb auch der Austausch der alten aber noch funktionstüchtigen Heizungsanlage angezeigt sei.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung
§ 164 Abs. 2 AO
§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 10e Abs. 6 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 9 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes
§ 255 Abs. 2 des Handelsgesetzbuches

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1993, 338
BFH/NV 1999, 776
BStBl II 1996, 632
BStBl II 1996, 588
BFH/NV 1996, 116
BStBl II 1996, 566
92 X R 10/92
98 X R 89/95
95 IX R 116/92
95 IX R 5/93
95 IX R 63/94 B
96 X R 65/93