Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-02-14, Aktenzeichen 15 K 33/14 U
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2017:0214.15K33.14U.00

Tenor:
Die Umsatzsteuerbescheide für 2001 bis 2005 vom 6.11.2007 und die Einspruchsentscheidung vom 5.12.2013 werden dahingehend geändert, dass die Umsatzsteuer 2001 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2002 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2003 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2004 auf xxx € und die Umsatzsteuer 2005 auf xxx € festgesetzt wird. Außerdem wird der Beklagte unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 8.4.2013 und der Einspruchsentscheidung vom 11.12.2013 verpflichtet, die Umsatzsteuer 2006 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2007 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2008 auf xxx € und die Umsatzsteuer 2009 auf xxx € festzusetzen.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, soweit nicht der Kläger zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist strittig, ob die gegenüber den Mitgliedern der J eG erbrachten IT-Dienstleistungen unter Berufung auf das Unionsrecht umsatzsteuerfrei sind.
Die J eG, die bis zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens über ihr Vermögen Klägerin dieses Verfahrens war, ist eine Arbeitsgemeinschaft i. S. des § 94 des Sozialgesetzbuchs (SGB) X in der Rechtsform einer eingetragenen Genossenschaft. Nach ihrer Satzung bezweckt sie die wirtschaftliche Förderung und Betreuung ihrer Mitglieder im Bereich der elektronischen Datenverarbeitung. Unternehmensgegenstand ist die Betreuung der Mitglieder mit Datenverarbeitungs- und Organisationsdienstleistungen im Umfeld der von den Mitgliedern eingesetzten Datenverarbeitungssysteme. Mitglieder sind […]Krankenkassen und deren Verbände, andere Krankenkassen und Arbeitsgemeinschaften der gesetzlichen Krankenversicherung und einzelne natürliche Personen, die ein Amt im Vorstand der Klägerin übernommen haben.
Die J eG erbrachte gegenüber den mit ihr mitgliedschaftlich verbundenen Krankenkassen insbesondere folgende Leistungen:
Bereitstellung, Betrieb und Administration von (Fach-)Anwendungen und Infrastruktur
Betreuung von IT- und Kommunikationsinfrastruktur
Fach- und Anwendungsberatung
Anwendungsentwicklung und Integration von Fallmanagementverfahren
Beschaffungsmanagement
Beratung zu IT-Infrastruktur, lT-Sicherheit und Datenschutz
Die J eG betrieb für die Mitgliedskrankenkassen Datenverarbeitung im Auftrag. Sie speicherte im Rahmen ihres Auftrags den gesamten Datenbestand (Beitrags-, Leistungs- und Mitgliederdaten) der Mitgliedskrankenkassen. Die Erhebung und Nutzung der Daten erfolgte durch die Krankenkassen selbst. Neben der J eG waren in den Streitjahren im Bundesgebiet noch … weitere Rechenzentren der […]Krankenkassen auf gleiche Weise für ihre Mitglieder tätig.
Die Festlegung der Preise für ihre Leistungen geschah in den Streitjahren in der Weise, dass die J eG zunächst einen Wirtschaftsplan nach Kostenarten für das jeweilige Folgejahr erstellte. Die sich ergebende Summe der Kosten wurde anschließend nach einem Schlüssel auf die einzelnen Mitglieder verteilt. Für diesen Schlüssel war die Anzahl der Versicherten bei den einzelnen Krankenkassen maßgeblich, so dass sich ein einheitlicher Preis je Versicherten ergab. In den Streitjahren – abgesehen vom Jahr 2003, in dem ein Fehlbetrag von xxx € entstanden war – erzielte die J eG Jahresüberschüsse zwischen xxx € und xxx €. Die J eG nahm bei der Beitragsgestaltung Zuschläge für geplante Investitionen in EDV-technische Anlagen und für finanzielle Risiken, die sich aus dem Betrieb des Rechenzentrums ergaben, vor. Sofern sich im Nachhinein herausstellte, dass die erhobenen Beiträge die entstandenen Kosten überstiegen, beschloss der Vorstand die Rückvergütung des Überschusses an die Mitglieder. So wurden xxx € im Jahr 2001 und xxx € im Jahr 2006 an die Mitglieder zurückgezahlt. Soweit die J eG Leistungen gegenüber Nicht-Mitgliedern oder Sonderleistungen gegenüber Mitgliedern erbrachte, wurden in die Preisgestaltung Gewinnaufschläge einkalkuliert und die Leistungen unter Ausweis von Umsatzsteuer abgerechnet. Die Umsatzbesteuerung der Leistungen an Nicht-Mitglieder und der Sonderleistungen an Mitgliedskrankenkassen ist zwischen den Beteiligten unstrittig.
Beispielhaft auch für die übrigen Jahre des Streitzeitraums wurde der Preis der Leistungen gegenüber Mitgliedskrankenkassen für das Jahr 2002 wie folgt ermittelt: Im September 2001 wurde der Wirtschaftsplan für das Jahr 2002 aufgestellt. Bei dem im Wirtschaftsplan als „Überschuss“ ausgewiesenen Betrag von xxx DM handelte es sich – nach Angaben der J eG – nicht um einen einkalkulierten Gewinn, sondern um einen genossenschaftlichen Aufschlag für Unwägbarkeiten. Falls nach Ablauf des Wirtschaftsjahrs tatsächlich ein Jahresüberschuss verbleibe, werde eine Rückvergütung an die Mitglieder beschlossen. Die Position „Einnahmen“ in Höhe von xxx DM beinhaltete Sonderleistungen, die für die Krankenkassen erbracht wurden. Die sich ergebende Summe der zu erwartenden Kosten von xxx DM teilte die J eG anschließend durch die Anzahl der bei den einzelnen Krankenkassen Versicherten von xxx, so dass sich ein Betrag von gerundet xxx DM je Versicherten ergab. Diesem Betrag wurde die gesetzliche Mehrwertsteuer von 16% hinzuaddiert, so dass im Jahr 2002 der zu zahlende Beitrag xxx DM (= xxx €) je Versicherten betrug.
Die J eG rechnete in den Streitjahren ihre Leistungen gegenüber ihren Mitgliedern – wie vorstehend ausgeführt – in der Weise ab, dass den Mitgliedern am Ende eines Jahres die Berechnungsweise und die Höhe des für das jeweilige Folgejahr zu zahlenden Beitrags in einem Anschreiben mitgeteilt wurde. Auf die zur Akte gereichten beispielhaften Anschreiben für sämtliche Streitjahre wird Bezug genommen. Den in den einzelnen Jahren versandten Anschreiben wurde eine Anlage beigefügt, aus der sich in tabellarischer Form der pro Quartal zu zahlende Beitrag jeder einzelnen Krankenkasse ergab. Etwa einen Monat vor dem vierteljährlichen Fälligkeitstermin wurden die Krankenkassen in einem gesonderten Schreiben über den fällig werdenden Betrag informiert, der dann von der Klägerin von den Bankkonten der Krankenkassen abgebucht wurde. In den Anschreiben folgte nach der Angabe des Beitrags je Mitglied der Zusatz „(einschließlich MwSt)“, „(einschließlich der gesetzlichen Mehrwertsteuer von 19%)“ oder „Der Betrag versteht sich einschließlich der Mehrwertsteuer“. Eine betragsmäßige Angabe der Umsatzsteuer erfolgte in keinem Anschreiben im Streitzeitraum. Die Anschreiben wiesen keine Differenzierung zwischen Netto- und Bruttorechnungsbetrag aus. In der Anlage zu den Anschreiben fehlte jeglicher Hinweis auf die Mehrwertsteuer.
Die J eG reichte für die Streitjahre Umsatzsteuererklärungen ein, in denen sie die Leistungen gegenüber den Mitgliedskrankenkassen als steuerpflichtige Umsätze berücksichtigte. Mit Bescheiden vom 6.11.2007 hob der Beklagte den Vorbehalt der Nachprüfung hinsichtlich der Umsatzsteuerfestsetzungen 2001 bis 2004 jeweils auf. Mit Bescheid vom 6.11.2007 setzte der Beklagte die Umsatzsteuer für 2005 – wegen in diesem Verfahren nicht streitiger Vorgänge – abweichend von der vorherigen Erklärung höher fest und hob den Vorbehalt der Nachprüfung ebenfalls auf. Dagegen legte die J eG Einsprüche ein. Mit Schriftsatz vom 12.2.2013 beantragte die J eG, u.a. die Umsatzsteuerfestsetzungen für 2006 bis 2009 zu ändern und die gegenüber den Mitgliedskrankenkassen erbrachten Leistungen als umsatzsteuerfrei zu behandeln. Den Antrag lehnte der Beklagte mit Bescheid vom 8.4.2013 ab. Auch hiergegen legte die J eG Einspruch ein. Der Beklagte wies mit Einspruchsentscheidungen vom 5.12.2013 und 11.12.2013 die Einsprüche als unbegründet zurück. Zur Begründung führte der Beklagte im Wesentlichen aus, dass sich die J eG nicht auf § 4 Nr. 15 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) berufen könne. Sie, die J eG, gehöre nicht zu den nach dieser Vorschrift begünstigten Einrichtungen. Danach seien nur die Umsätze der gesetzlichen Träger der Sozialversicherung selbst von der Umsatzsteuer befreit, die J eG sei aber kein gesetzlicher Träger der Sozialversicherung, sondern nur eine von Trägern der Sozialversicherung gegründete Gesellschaft. Soweit der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 23.4.2009 V R 5/07 (Sammlung amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFHE – 226, 116) für möglich gehalten habe, dass sich Zusammenschlüsse von Krankenkassen zur Erlangung der Steuerbefreiung auf Unionsrecht berufen könnten, sei die Entscheidung nicht über den Einzelfall hinaus anwendbar.
Dagegen hat die J eG Klage erhoben. Zur Begründung führt sie aus, dass durch das BFH-Urteil vom 23.4.2009 V R 5/07 (BFHE 226, 116) geklärt worden sei, dass sie, die J eG, sich unmittelbar auf die aus Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.5.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern - Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage (Richtlinie 77/388/EWG) bzw. Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL) ergebende Umsatzsteuerfreiheit berufen könne. Sie, die J eG, erfülle diese Voraussetzungen, da sie als selbständiger Zusammenschluss von Personen, die eine nichtsteuerbare Tätigkeit ausüben würden, nämlich als Krankenkassen eine hoheitliche nichtsteuerbare Tätigkeit, Dienstleistungen gegenüber diesen Mitgliedern erbringe und insoweit lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordere. Die Befreiung führe auch nicht zu Wettbewerbsverzerrungen. Private Anbieter könnten gemäß § 80 Abs. 5 Nr. 2 Satz 2 SGB X nicht beauftragt werden, wenn nicht der überwiegende Teil der Speicherung des gesamten Datenbestandes beim Auftraggeber verbleibe. Ihr Auftrag habe aber die Speicherung des gesamten Datenbestands der Mitgliedskrankenkassen umfasst. Eine Wettbewerbssituation zwischen ihr, der J eG, und privaten Anbietern könne daher nicht bestehen.
Während des Klageverfahrens hat der Beklagte aufgrund einer im Dezember 2013 begonnenen Umsatzsteuersonderprüfung einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für 2009 erlassen. Grund und Höhe der Änderung sind zwischen den Beteiligten unstrittig.
Der Kläger beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide für 2001 bis 2005 vom 6.11.2007 und die Einspruchsentscheidung 5.12.2013 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer 2001 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2002 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2003 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2004 auf xxx € und die Umsatzsteuer 2005 auf xxx € festgesetzt wird und außerdem der Beklagte unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 8.4.2013 und der Einspruchsentscheidung vom 11.12.2013 verpflichtet wird, die Umsatzsteuer 2006 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2007 auf xxx €, die Umsatzsteuer 2008 auf xxx € und die Umsatzsteuer 2009 auf xxx € festzusetzen,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
Im Rahmen seiner Gegenäußerung führt der Beklagte aus, dass Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL nicht dazu verpflichte, über den Anwendungsbereich des § 4 Nr. 14 Buchst. d) UStG hinaus weitere Dienstleistungen von der Mehrwertsteuer zu befreien. Weder der BFH in seinem Urteil vom 23.4.2009 V R 5/07 (BFHE 226, 116) noch das Finanzgericht (FG) Düsseldorf in seinem Urteil vom 4.4.2012, 5 K 3139/09 U (Mehrwertsteuerrecht – MwStR – 2013, 250) würden in ihren Entscheidungen konkret ausführen, warum die unionsrechtliche Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL mit der nationalen Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchstabe d) UStG nicht hinreichend umgesetzt worden sein solle. Außerdem würde aufgrund ihrer systematischen Stellung die Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL nur auf die Zusammenschlüsse von Personen anwendbar sein, die eine dem Gemeinwohl dienende und nach demselben Absatz steuerbefreite Tätigkeit ausüben würden. Die Prüfung der in dem Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL genannten Bedingung des Wettbewerbsvorbehalts sei zulässigerweise durch den deutschen Gesetzgeber vorgenommen worden. Danach sei gegenwärtig allein bei den in § 4 Nr. 14 Buchst. d) UStG genannten Dienstleistungen – aufgrund der Bedingungen des jeweiligen Marktes – eine Wettbewerbsverzerrung zu Lasten unabhängiger Anbieter nicht zu befürchten. Bei allen anderen von Zusammenschlüssen erbrachten sonstigen Leistungen, bei denen die Anwendung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL in Betracht kommen könnte, sei davon auszugehen, dass eine Steuerbefreiung zu Wettbewerbsverzerrungen und zu Lasten unabhängiger Anbieter führen würde.
Am 6.5.2015 hat der Berichterstatter den Rechtsstreit mit den Beteiligten erörtert. Auf das Protokoll über den Erörterungstermin wird Bezug genommen. Der Vertreter der J eG hat im Erörterungstermin geäußert, dass die J eG in ihren Anträgen die bislang gewährten Vorsteuern anteilig reduziert habe, soweit die Vorsteuern auf die in diesem Verfahren streitigen Leistungen entfallen. Sie, die J eG, habe die Vorsteuern nach Umsätzen aufgeteilt, da eine Aufteilung nach anderen wirtschaftlichen Gesichtspunkten nicht möglich erschien. Der Beklagten-Vertreter äußerte hiergegen keine Einwendungen.
Durch Beschluss des Amtsgerichts N vom 00.00.2016 00 IN 00/16 wurde über das Vermögen der J eG das Insolvenzverfahren eröffnet. Zum Insolvenzverwalter wurde der Kläger bestellt. Mit Schriftsatz vom 2.1.2017 hat der Kläger das Verfahren aufgenommen.
Wegen weiterer Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Gerichtsakte und die vorgelegten Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
I. Der erkennende Senat kann in der Sache entscheiden. Der Rechtsstreit wurde zwar zunächst infolge der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen der J eG gemäß § 155 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. mit § 240 Satz 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) unterbrochen. Die Unterbrechung eines gerichtlichen Verfahrens durch ein Insolvenzverfahren dauert aber nur solange, bis es nach den für das Insolvenzverfahren geltenden Vorschriften aufgenommen oder das Insolvenzverfahren beendet wird. Im Streitfall wurde das Verfahren mit Schriftsatz vom 2.1.2017 durch den Insolvenzverwalter, den nunmehrigen Kläger dieses Verfahrens, aufgenommen.
II. Die Klage ist begründet.
Die Umsatzsteuerbescheide des Beklagten für 2001 bis 2005 vom 6.11.2007 und die Einspruchsentscheidung 5.12.2013 sowie der angefochtene Ablehnungsbescheid vom 8.4.2013 und die Einspruchsentscheidung vom 11.12.2013 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 und 101 Satz 1 FGO. Die von der J eG gegenüber ihren Mitgliedern erbrachten Leistungen sind steuerfrei (1.). Eine Inanspruchnahme folgt auch nicht aus unrichtigem Steuerausweis gemäß §§ 13a Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2, 14c Abs. 1 UStG (2.).
1. Der Kläger kann sich für die von der J eG gegenüber ihren Mitgliedskrankenkassen erbrachten Leistungen unmittelbar auf Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) der Richtlinie 77/388/EWG und Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL berufen.
Nach Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) der Richtlinie 77/388/EWG und der ab dem 1.1.2007 anwendbaren im Wesentlichen wortlautgleichen Vorschrift des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL sind von der Steuer befreit: „die Dienstleistungen, die die selbständigen Zusammenschlüsse von Personen, die eine Tätigkeit ausüben, die von der Steuer befreit ist, oder für die sie nicht Steuerpflichtige sind, an ihre Mitglieder für unmittelbare Zwecke der Ausübung dieser Tätigkeit erbringen, soweit diese Zusammenschlüsse von ihren Mitgliedern lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordern, vorausgesetzt, dass die Befreiung nicht zu Wettbewerbsverzerrungen führt“.
a) Die Mitglieder der J eG sind Krankenkassen und erbringen im Rahmen ihrer hoheitlichen Tätigkeit nichtsteuerbare Leistungen. Die Mitgliedskrankenkassen der J eG sind damit Personen i. S. der Richtlinienvorschriften, die eine Tätigkeit ausüben, für die sie nicht Steuerpflichtige sind. Die J eG ist als Genossenschaft ein Zusammenschluss dieser Personen (so auch der BFH in seinem Urteil vom 23.4.2009 V R 5/07, BFHE 226, 116).
b) Die J eG erbringt Dienstleistungen – und keine Lieferungen –, nämlich die Bereitstellung, den Betrieb, die Betreuung und die Administration der IT-Infrastruktur, der IT-Sicherheit und des Datenschutzes der Mitgliedskrankenkassen. Die Mitgliedskrankenkassen benötigen diese IT-Dienstleistungen, um ihrer gesetzlich vorgegebenen Aufgabe, die Gesundheit der Versicherten zu erhalten, wiederherzustellen oder ihren Gesundheitszustand zu bessern, nachkommen zu können. Damit werden die von der J eG an ihre Mitglieder erbrachten Tätigkeiten auch für unmittelbare Zwecke der Ausübung der hoheitlichen Tätigkeiten erbracht.
c) Des Weiteren erhielt die J eG von ihren Mitgliedern auch lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten für die erbrachten IT-Dienstleistungen. Nach den durch den Beklagten unbestrittenen Ausführungen der J eG legte diese die Preise für die streitgegenständlichen Leistungen in der Weise fest, dass zunächst einen Wirtschaftsplan nach Kostenarten für das jeweilige Folgejahr erstellt wurde. Die sich daraus ergebende Summe der Kosten wurde anschließend nach einem Schlüssel auf die einzelnen Mitglieder verteilt. Für diesen Schlüssel war die Anzahl der Versicherten bei den einzelnen Krankenkassen maßgeblich, so dass sich ein einheitlicher Preis je Versicherten ergab. Soweit die J eG in den Streitjahren Überschüsse erzielte, beruhten diese auf Zuschläge für geplante Investitionen in EDV-technische Anlagen und für finanzielle Risiken, die sich aus dem Betrieb des Rechenzentrums ergaben. Sofern sich im Nachhinein herausstellte, dass die erhobenen Beiträge die entstandenen Kosten überstiegen, wurde der überbezahlte Betrag rückvergütet. Damit erhielt die J eG in sämtlichen Streitjahren von ihren Mitgliedern lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten.
d) Die Umsatzsteuerbefreiung der in diesem Verfahren streitigen Leistungen führt auch nicht zu Wettbewerbsverzerrungen.
Nach ständiger Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) ist eine schädliche Wettbewerbsverzerrung i. S. dieser Richtlinienvorschriften nur dann anzunehmen, wenn eine reale Gefahr besteht, dass die Befreiung für sich genommen unmittelbar oder in Zukunft zu Wettbewerbsverzerrungen führen kann (EuGH-Urteil vom 20.11.2003 C-8/01, Taksatorringen, Umsatzsteuerrundschau – UR – 2004, 82).
Unter Zugrundelegung dieses Maßstabs ist der erkennende Senat der Überzeugung, dass eine reale Gefahr einer Wettbewerbsverzerrung nicht besteht. Vom Beklagten wurde weder vorgetragen, geschweige denn nachgewiesen noch ist dies für das Gericht ersichtlich, dass private Unternehmer in dem von der J eG abgedeckten Marktsegment vergleichbare Leistungen anbieten würden oder könnten. Mit den fehlenden Wettbewerbern auf der Anbieterseite korrespondiert die fehlende Nachfrage seitens der Krankenkassen nach externen privaten Unternehmern, die derartige IT-Dienstleistungen anbieten könnten. Die Tätigkeiten setzen den uneingeschränkten Zugriff auf sämtliche Sozialdaten der Mitgliedskrankenkassen voraus. Die Leistungserbringung durch private Unternehmer wird in einem solchen Fall aber gerade durch § 80 Abs. 5 Nr. 2 Satz 2 SGB X ausgeschlossen. Danach ist die Erhebung, Verarbeitung oder Nutzung von Sozialdaten im Auftrag durch nicht-öffentliche Stellen nur zulässig, wenn der überwiegende Teil der Speicherung des gesamten Datenbestandes beim Auftraggeber oder einer auftragnehmenden öffentlich-rechtlichen Stelle verbleibt. Die Vergabe des Auftrags zur Erbringung der hier streitigen IT-Dienstleitungen an externe private Dienstleister scheidet daher aus. Soweit es noch … weitere Rechenzentren der Krankenkassen gibt, ist eine Wettbewerbssituation bzw. -verzerrung ebenfalls nicht gegeben. Zum einen bieten diese ihre Leistungen auch nur ihren Mitgliedskrankenkassen an, zum anderen würde für sie die gleiche Umsatzsteuerbefreiung gelten. Insgesamt lässt sich deshalb weder auf Anbieter- noch auf Nachfragerseite eine unmittelbare oder auch nur zukünftige Wettbewerbssituation feststellen.
e) Soweit die J eG im Streitfall nicht nur aus institutionellen Gesellschaftern, d.h. den Krankenkassen, sondern auch aus natürlichen Personen besteht – damit diese als Organ der Genossenschaft tätig werden können – ist dies für die Gewährung der Steuerbefreiung unerheblich. Nach der Rechtsprechung des EuGH, der sich der erkennende Senat anschließt, ist Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) der Richtlinie 77/388/EWG dahin auszulegen, dass die von selbständigen Zusammenschlüssen gegenüber ihren Mitgliedern erbrachten Dienstleistungen auch dann von der Steuer befreit sind, wenn diese Dienstleistungen nur an ein Mitglied oder gegenüber mehreren Mitgliedern erbracht werden (EuGH-Urteil vom 11.12.2008 C-407/07, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung – HFR – 2009, 325). Die zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) ergangene Rechtsprechung ist aufgrund der Wortgleichheit auch auf den ab dem 1.1.2007 geltenden Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) der MwStSystRL zu übertragen. Die Mitgliedschaft von natürlichen Personen, die keine Leistungen empfangen, hat daher keinen Einfluss auf die Steuerfreiheit der gegenüber den anderen Mitgliedskrankenkassen erbrachten Leistungen.
Ebenso unerheblich ist, dass die J eG nicht nur an ihre Mitgliedskrankenkassen, sondern auch an Dritte Dienstleistungen – unter Einbezug eines Gewinnaufschlags – erbringt. Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL und Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) der Richtlinie 77/388/EWG stellen sachliche, d. h. leistungsbezogene, Steuerbefreiungen dar. Die vorstehenden Richtlinienvorschriften machen keine Vorgaben für den Unternehmer, sich nicht noch auf andere Weise steuerbar und steuerpflichtig zu betätigen.
f) Der Kläger kann sich für die von der J eG erbrachten streitigen Leistungen – entgegen der Ansicht des Beklagten – auch auf die vorstehenden Richtlinienvorschriften berufen. Nach der Rechtsprechung des EuGH kann sich ein Steuerpflichtiger vor einem nationalen Gericht auf eine Bestimmung der Richtlinie 77/388/EWG oder der MwStSystRL berufen, wenn die entsprechende Bestimmung inhaltlich unbedingt und hinreichend genau ist und die innerstaatliche Regelung, die die Richtlinienvorgabe umsetzen soll, mit dieser Bestimmung unvereinbar ist. Die ersten beiden Voraussetzungen sind im Hinblick auf die mit Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL inhaltsgleiche Vorschrift des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) Richtlinie 77/388/EWG durch den EuGH bereits als erfüllt angesehen worden (implizit EuGH-Urteil vom 11.12.2008 C-407/07, Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, HFR 2009, 325). Das Umsatzsteuergesetz ist mit diesen Richtlinienvorgaben auch unvereinbar, da der deutsche Gesetzgeber Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL und Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b) Richtlinie 77/388 nur in § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG (m.W.v. 1.1.2009: § 4 Nr. 14 Buchst. d) UStG) und nicht allgemein umgesetzt hat (so im Ergebnis auch der BFH, Urteil vom 23.4.2009 V R 5/07, BFHE 226, 116). Eine hinreichende Umsetzung liegt bereits deshalb nicht vor, weil nicht nur in Fällen des § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG Wettbewerbsverzerrungen nicht zu befürchten sind, sondern auch in Fällen wie dem vorliegenden. Dem deutschen Gesetzgeber kommt insoweit keine Einschätzungsprärogative zu, sondern er hat für alle Sachverhalte, in denen tatsächlich keine Wettbewerbsverzerrungen vorliegen, die Steuerbefreiung der Richtlinienvorgabe in nationales Recht umzusetzen.
2. Schließlich schuldet der Kläger die streitige Umsatzsteuer auch nicht nach § 14 Abs. 2 Satz 1 UStG bzw. § 14c Abs. 1 UStG (betreffend die Streitjahre ab 2005). Nach ständiger Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteil vom 19.11.2014 V R 29/14 Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2015, 706 m. w. N.), der sich der erkennende Senat anschließt, kommt einem Dokument nur dann Rechnungsqualität i. S. des § 14 Abs. 2 bzw. § 14c UStG zu, wenn Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen ist. Ein unrichtiger Steuerausweis ohne zahlenmäßige Darstellung von Preis und Steuer ist nicht möglich. Keines der während des Klageverfahrens eingereichten Dokumente enthält einen gesondert ausgewiesenen Steuerbetrag. Die eingereichten Anschreiben an die Mitgliedskrankenkassen enthalten lediglich die schriftliche Äußerung, dass die Mitgliedsbeiträge rechnerisch die Umsatzsteuer umfassen. Dies genügt für einen gesonderten Steuerausweis nicht.
3. Die von der J eG der Höhe nach berechneten steuerfreien Umsätze und die Aufteilung der Vorsteuern im Verhältnis der steuerfreien und steuerpflichtigen Umsätze zueinander begegnen keine Bedenken. Es wurde vom Beklagten weder vorgetragen, geschweige denn nachgewiesen, noch ist dies für das Gericht ersichtlich, dass die Höhe der Umsätze unzutreffend berechnet wurden noch dass ein wirtschaftlicher Aufteilungsmaßstab i. S. des § 15 Abs. 4 Satz 3 UStG (für Streitjahre ab 2004) für die Aufteilung der Vorsteuern gegeben wäre, der eine präzisere Zuordnung der Eingangsbezüge zu den steuerpflichtigen bzw. steuerfreien Ausgangsumsätzen ermöglichen würde.
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist nicht zuzulassen. Die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 14c UStG
§ 94 des Sozialgesetzbuchs
§ 80 Abs. 5 Nr. 2 Satz 2 SGB X
§ 155 der Finanzgerichtsordnung
§ 240 Satz 1 der Zivilprozessordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 und 101 Satz 1 FGO
§ 13a Abs. 1 Nr. 1 Alt. 2, 14c Abs. 1 UStG
§ 4 Nr. 14 Satz 2 UStG
§ 14 Abs. 2 Satz 1 UStG
§ 14c Abs. 1 UStG
§ 15 Abs. 4 Satz 3 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 4 Nr. 15 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 226, 116
HFR 2009, 325
09 V R 5/07
5 K 3139/09
00 IN 00/16
14 V R 29/14 S