Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-04-18, Aktenzeichen 6 K 3082/15

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
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Streitig ist der Erlass von Nachzahlungszinsen nach § 233a AO aus sachlichen Billigkeitsgründen.
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Die Kläger sind Ehegatten, die im Streitjahr 2012 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Aufgrund einer Mitteilung über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen des Finanzamts X für 2012 vom 7. April 2014 betreffend die Beteiligung des Klägers an der Y Gesellschaft in Z, die beim Beklagten (Finanzamt --FA--) am 8. April 2014 einging, änderte das FA mit Bescheiden vom 5. Mai 2015 die festgesetzte Einkommensteuer und setzte erstmalig Nachzahlungszinsen zur Einkommensteuer 2012 in Höhe von 305,00 EUR fest.
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Mit Schreiben vom 26. Mai 2015 beantragten die Kläger den Erlass von Zinsen in Höhe von 140,00 EUR. Den gegen den Ablehnungsbescheid vom 1. Juni 2015 gerichteten Einspruch begründeten die Kläger mit der --nach ihrer Auffassung-- überlangen Bearbeitungsdauer. Der Änderungsbescheid sei erst beinahe 13 Monate nach Eingang der Mitteilung beim FA erlassen worden. Soweit eine übliche Bearbeitungsdauer von sechs Monaten überschritten sei, werde der Erlass der daraus resultierenden Zinsen beantragt. Im Übrigen fehle es an einer Gegenleistung durch Kapitalnutzung, da der Anlagezins derzeit unter einem Prozent liege.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 30. September 2015 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück.
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Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis könnten nach § 227 der Abgabenordnung (AO) erlassen werden, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falls unbillig wäre. Die für einen Erlass der Nachzahlungszinsen erforderliche Unbilligkeit der Einziehung der Zinsen liege vor, wenn die Geltendmachung im Einzelfall dem Wortlaut der Vorschrift entspreche, aber nach dem Zweck des zu Grunde liegenden Gesetzes nicht zu rechtfertigen sei und dessen Wertungen zuwiderlaufe.
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Im Streitfall sei eine derartige Unbilligkeit nicht gegeben, da die Festsetzung und die Erhebung der Zinsen dem Willen und den Wertungen des Gesetzgebers entspreche.
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Zweck der Regelungen des § 233a AO sei es, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern bei den einzelnen Steuerbürgern zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig würden. Liquiditätsvorteile, die dem Steuerbürger oder dem Fiskus aus der verspäteten Festsetzung von Steuern bzw. Zinsen typischerweise entstanden seien, sollten mit Hilfe der Vollverzinsung ausgeglichen werden. Der Liquiditätsvorteil werde dabei in typisierender Weise bemessen. Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in ständiger Rechtsprechung klargestellt, dass eine überlange Bearbeitungsdauer (grundsätzlich) keinen (Teil-)Erlass begründen könne, da nach den Wertungen des Gesetzgebers ein Verschulden des Steuerschuldners oder des Steuergläubigers grundsätzlich unbeachtlich sei. Die reine Möglichkeit der Kapitalnutzung bzw. die bloße Verfügbarkeit des Kapitalbetrags sei insoweit ausreichend. Ob Zinsvorteile tatsächlich gezogen worden seien, sei grundsätzlich unbeachtlich. Da die Festsetzung der Zinsen im Streitfall damit den Wertungen des Gesetzgebers entspreche, könne die Bearbeitungsdauer keine Unbilligkeit i.S. des § 227 AO begründen.
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Mit ihrer am 3. November 2015 erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Sie tragen vor, dass die übliche Verfahrensdauer für die Veranlagung drei bis vier Monate betrage. Da im Streitfall das FA für die Änderung der Beteiligungseinkünfte drei- bis viermal so viel Zeit benötigt habe, sei ein Teilerlass der Zinsen gerechtfertigt. Im Übrigen habe das FA sich in seiner Einspruchsentscheidung mit allgemeinen Formulierungen begnügt.
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Die Kläger beantragen (sinngemäß),
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den Ablehnungsbescheid vom 1. Juni 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. September 2015 aufzuheben und das FA zu verpflichten, unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichtes den Antrag auf Teilerlass neu zu bescheiden,
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hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Das FA beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Es verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung.
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In der Rechtssache fand am 11. Februar 2016 ein Erörterungstermin statt, im Rahmen dessen sich die Beteiligten mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärten. Ebenso erklärten sie ihr Einverständnis mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter.
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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze, die vom Beklagten vorgelegten Steuerakten sowie auf die Niederschrift über den Erörterungstermin verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Ablehnungsbescheid vom 1. Juni 2015 und die Einspruchsentscheidung vom 30. September 2015 sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten. Das FA hat den Erlass von Nachzahlungszinsen frei von Ermessensfehlern abgelehnt.
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1. Nach § 227 AO können Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis, zu denen nach § 3 Abs. 4 AO i.V.m. § 37 Abs. 1 AO auch Nachzahlungszinsen gehören, ganz oder zum Teil erlassen werden, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Die Entscheidung über den Erlass von Nachzahlungszinsen ist eine Ermessensentscheidung des Finanzamtes und unterliegt deshalb gemäß § 102 der Finanzgerichtsordnung (FGO) nur einer eingeschränkten gerichtlichen Kontrolle (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 16. November 2005 X R 3/04, BFHE 211, 30, BStBl II 2006, 155). Das Gericht hat nach § 102 FGO nur zu prüfen, ob der Verwaltungsakt rechtswidrig ist, weil die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten sind oder von dem Ermessen in einer nicht dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise Gebrauch gemacht ist.
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Eine Unbilligkeit im Sinne des § 227 AO kann auf sachlichen oder persönlichen Gründen beruhen. Eine Unbilligkeit aus persönlichen Gründen ist im Streitfall von den Klägern weder geltend gemacht worden noch sonst aus den Akten erkennbar. Eine Unbilligkeit aus sachlichen Gründen ist nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs dann anzunehmen, wenn ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis zwar nach dem gesetzlichen Tatbestand besteht, seine Geltendmachung aber mit dem Zweck des Gesetzes nicht oder nicht mehr zu rechtfertigen ist und dessen Wertungen zuwiderläuft (BFH-Urteil vom 21. Oktober 2009 I R 112/08, BFH/NV 2010, 606 m.w.N.). Das setzt voraus, dass der Gesetzgeber die Grundlagen für die Steuerfestsetzung anders als tatsächlich geschehen geregelt hätte, wenn er die zu beurteilende Frage als regelungsbedürftig erkannt hätte (BFH-Beschluss vom 12. September 2007 X B 18/03, BFH/NV 2008, 102, 105, m.w.N.). Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bewusst angeordnet oder in Kauf genommen hat, rechtfertigt dagegen keine Billigkeitsmaßnahme (BFH-Urteil vom 16. August 2001 V R 72/00, BFH/NV 2002, 545, m.w.N.). Die generelle Geltungsanordnung des Gesetzes darf durch eine Billigkeitsmaßnahme nicht unterlaufen werden (BFH-Urteil vom 16. November 2005 X R 3/04, BFHE 211, 30, BStBl II 2006, 155). Diese Grundsätze gelten auch im Zusammenhang mit der Festsetzung von Zinsen gemäß § 233a AO (BFH-Urteile vom 16. November 2005 X R 3/04, BFHE 211, 30, BStBl II 2006, 155, und vom 21. Oktober 2009 I R 112/08, BFH/NV 2010, 606, jeweils m.w.N).
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2. Führt die Festsetzung der Einkommensteuer zu einer Nachzahlung, so ist diese gemäß § 233a Abs. 1 Satz 1 AO zu verzinsen. Der Zinslauf beginnt 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahrs, in dem die Steuer entstanden ist (§ 233a Abs. 2 Satz 1 AO), für die Einkommensteuer mithin mit Ablauf des jeweiligen Kalenderjahrs (§ 36 Abs. 1 Satz 1 EStG). Bei einer Änderung der Steuerfestsetzung ist für die Zinsfestsetzung der Unterschiedsbetrag zwischen der festgesetzten und der vorher festgesetzten Steuer, jeweils vermindert um die anzurechnenden Steuerabzugsbeträge und die anzurechnende Körperschaftsteuer, maßgeblich (§ 233a Abs. 5 Satz 1 und 2 AO). Die Zinsen betragen für jeden vollen Monat einhalb Prozent; der zu verzinsende Betrag wird auf den nächsten durch 50 EUR teilbaren Betrag abgerundet (§ 238 AO).
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Zweck der Regelungen in § 233a AO ist es, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuern bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden (Begründung zum Gesetzentwurf, BTDrucks 11/2157, 194). Liquiditätsvorteile, die dem Steuerpflichtigen oder dem Fiskus aus dem verspäteten Erlass eines Steuerbescheides objektiv oder typischerweise entstanden sind, sollen mit Hilfe der sog. Vollverzinsung ausgeglichen werden (BFH-Urteil vom 19. März 1997 I R 7/96, BFHE 182, 293, BStBl II 1997, 446). Ob die möglichen Zinsvorteile tatsächlich gezogen worden sind, ist grundsätzlich unbeachtlich (BFH-Urteil vom 16. November 2005 X R 3/04, BFHE 211, 30, BStBl II 2006, 155).
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Eine verzögerte Bearbeitung des Steuerfalles durch das Finanzamt stellt nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs regelmäßig keinen sachlichen Billigkeitsgrund dar (z.B. BFH-Urteile vom 21. Oktober 2009 I R 112/08, BFH/NV 2010, 606; vom 19. März 1997 I R 7/96, BFHE 182, 293, BStBl II 1997, 446, und vom 20. September 1995 X R 86/94, BFHE 178, 555, BStBl II 1996, 53). Die generelle Geltungsanordnung eines Gesetzes darf durch eine Billigkeitsmaßnahme nicht unterlaufen werden (BFH-Urteil vom 16. November 2005 X R 3/04, BStBl II 2006, 155). Weder die fehlende Einwirkungsmöglichkeit des Steuerpflichtigen auf den Zeitpunkt der Steuerfestsetzung noch eine allein vom Finanzamt zu vertretende Verzögerung bei der Veranlagung begründen eine sachliche Unbilligkeit. Die Zinsen nach § 233a AO sind eine laufzeitabhängige Gegenleistung für eine mögliche Kapitalnutzung (BFH-Beschluss vom 2. Februar 2001 XI B 91/00, BFH/NV 2001, 1003), so dass die Ursache für die überdurchschnittliche Bearbeitungsdauer und ein Verschulden --unabhängig davon, wem dies zur Last fällt-- grundsätzlich irrelevant ist (BFH-Beschluss vom 26. Juli 2006 VI B 134/05, BFH/NV 2006, 2029). Die sog. Vollverzinsung nach § 233a AO ist sowohl für Steuernachzahlungen als auch für Erstattungen bewusst verschuldensunabhängig ausgestaltet worden, um Streitigkeiten über die Ursachen einer späten Steuerfestsetzung zu vermeiden. Deshalb ist es unerheblich, ob der vom Gesetz typisierend unterstellte Zinsvorteil des Steuerpflichtigen auf einer verzögerten Abgabe der Steuererklärung oder einer verzögerten Bearbeitung durch das Finanzamt beruht (BFH-Beschluss vom 26. Juli 2006 VI B 134/05, BFH/NV 2006, 2029). Nach alldem führt auch eine lange Verfahrensdauer grundsätzlich nicht zur sachlichen Unbilligkeit (BFH-Urteile vom 20. September 1995 X R 86/94, BFHE 178, 555, BStBl II 1996, 53, und vom 5. Juni 1996 X R 234/93, BFHE 180, 240, BStBl II 1996, 503).
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3. Nach diesen Grundsätzen hat das FA den Erlass der Nachzahlungszinsen im Streitfall frei von Ermessensfehlern abgelehnt.
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Für den Streitfall kann dabei dahinstehen, ob bzw. unter welchen näheren Voraussetzungen eine unangemessene, überlange Verfahrensdauer vorliegen mag, die im Einzelfall gleichwohl ausnahmsweise zur sachlichen Unbilligkeit führen kann. Denn diese Grenze ist bei einer Bearbeitungsdauer für die Auswertung einer ESt 4 B-Mitteilung von 13 Monaten zur Überzeugung des Gerichts jedenfalls noch nicht überschritten. Denn die gesetzliche Frist des § 233a Abs. 2 Satz 1 AO von 15 Monaten zeigt den Rahmen, innerhalb dessen eine Bearbeitungszeit von vornherein nicht als unangemessen angesehen werden kann (BFH-Urteile vom 20. September 1995 X R 86/94, BFHE 178, 555, BStBl II 1996, 53, und vom 5. Juni 1996 X R 234/93, BFHE 180, 240, BStBl II 1996, 503). Innerhalb dieser Frist kann von einer unangemessenen, überlangen Verfahrensdauer, die ausnahmsweise zur sachlichen Unbilligkeit führen kann, von vornherein nicht die Rede sein (vgl. BFH-Urteil vom 20. September 1995 X R 86/94, BFHE 178, 555, BStBl II 1996, 53).
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Die Einspruchsentscheidung des FA vom 30. September 2015 ist rechtlich nicht zu beanstanden. Das FA hat unter Verweis auf die einschlägige Rechtsprechung des BFH zum Erlass von Nachzahlungszinsen zutreffend ausgeführt, dass die Bearbeitungsdauer im Streitfall keine Unbilligkeit i.S. des § 227 begründen könne, da die Festsetzung der Zinsen den Wertungen des Gesetzgebers entspreche. Nach den Wertungen des Gesetzgebers sei nämlich ein Verschulden der Finanzbehörde und damit eine verzögerte Bearbeitungsdauer grundsätzlich unbeachtlich. Ebenso hat das FA zutreffend ausgeführt, dass es nach der Vorstellung des Gesetzgebers nicht darauf ankomme, ob die möglichen Zinsvorteile tatsächlich gezogen worden sind.
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4. Soweit sich die Kläger im Rahmen ihres Erlassantrages (sinngemäß) auch gegen die Höhe des angewendeten gesetzlichen Zinssatzes wenden, können sie dies nicht im vorliegenden Verfahren geltend machen. Diese Frage betrifft die Rechtmäßigkeit der Zinsfestsetzung einschließlich der Verfassungsmäßigkeit der einfach-rechtlichen Grundlagen. Sie ist damit vorrangig im Rechtsbehelfsverfahren gegen die Zinsfestsetzung und nicht im Erlassverfahren geltend zu machen, da sich die Frage nicht allein in wenigen atypischen Einzelfällen, sondern bei nahezu jeder Festsetzung von Nachforderungszinsen stellt (BFH-Beschlüsse vom 19. Mai 2011 X B 184/10, BFH/NV 2011, 1659, und vom 30. September 2015 I B 62/14, BFH/NV 2016, 369, a.A. offenbar Finanzgericht (FG) Thüringen, Urteil vom 22. April 2015 3 K 889/13, juris, Rev. I R 77/15). Im Streitfall ist die Zinsfestsetzung in Bestandskraft erwachsen. Eine rechtlich unzutreffende, aber bestandskräftige Festsetzung von Steuern oder steuerlichen Nebenleistungen kann nach ständiger BFH-Rechtsprechung grundsätzlich nicht durch einen Billigkeitserweis aus sachlichen Gründen nachträglich korrigiert werden (z.B. BFH-Urteile vom 11. August 1987 VII R 121/84, BFHE 150, 502, BStBl II 1988, 512; vom 13. Januar 2005 V R 35/03, BFHE 208, 398, BStBl II 2005, 450). Dass im Streitfall der Ausnahmefall einer offensichtlich und eindeutig unrichtigen Zinsfestsetzung vorliegt und Rechtsbehelfe nicht oder nicht in zumutbarer Weise eingelegt werden konnten (dazu BFH-Urteile vom 11. August 1987 VII R 121/84, BFHE 150, 502, BStBl II 1988, 512; vom 13. Januar 2005 V R 35/03, BFHE 208, 398, BStBl II 2005, 450), ist weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.
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5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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6. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht gegeben sind. Insbesondere war die Zulassung der Revision nicht zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO im Hinblick auf das Urteil des FG Thüringen vom 22. April 2015 (3 K 889/13, juris, Rev. I R 77/15) geboten, da das Gericht im Hinblick auf die Frage der Berücksichtigung von Einwendungen gegen die Höhe des Zinssatzes im Erlassverfahren zwar offensichtlich von diesem Urteil abweicht, aber die hiesige Auffassung des Gerichts --wie oben unter 4. dargestellt-- der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entspricht (vgl. BFH-Beschluss vom 12. Mai 2009 VII B 210/08, juris).
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7. Die Zuständigkeit des Berichterstatters als konsentierter Einzelrichter ergibt sich aus § 79a Abs. 3 i.V. mit Abs. 4 FGO. Der Einzelrichter erachtete es im Hinblick auf den unstreitigen Tatsachenstoff und den umfassenden Austausch der rechtlichen Argumente als sachgerecht, gemäß § 90 Abs. 2 FGO mit Zustimmung der Prozessbeteiligten ohne mündliche Verhandlung zu entscheiden.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 233a AO
§ 227 AO
§ 102 FGO
§ 238 AO
§ 227 der Abgabenordnung
§ 3 Abs. 4 AO
§ 37 Abs. 1 AO
§ 102 der Finanzgerichtsordnung
§ 233a Abs. 1 Satz 1 AO
§ 233a Abs. 2 Satz 1 AO
§ 36 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 233a Abs. 5 Satz 1 und 2 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 79a Abs. 3 i.V. mit Abs. 4 FGO
§ 90 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 211, 30
BStBl II 2006, 155
BFH/NV 2010, 606
BFH/NV 2008, 102, 105
BFH/NV 2002, 545
BFHE 182, 293
BStBl II 1997, 446
BFHE 178, 555
BStBl II 1996, 53
BFH/NV 2001, 1003
BFH/NV 2006, 2029
BFHE 180, 240
BStBl II 1996, 503
BFH/NV 2011, 1659
BFH/NV 2016, 369
BFHE 150, 502
BStBl II 1988, 512
BFHE 208, 398
BStBl II 2005, 450
05 X R 3/04
09 I R 112/08
07 X B 18/03
01 V R 72/00
97 I R 7/96
95 X R 86/94
01 XI B 91/00
06 VI B 134/05
96 X R 234/93
11 X B 184/10
15 I B 62/14
3 K 889/13
I R 77/15
87 VII R 121/84
05 V R 35/03
09 VII B 210/08