Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Rheinland-Pfalz, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2013-04-15, Aktenzeichen 5 K 1967/10
ECLI: ECLI:DE:FGRLP:2013:0415.5K1967.10.0A

Tenor:
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Der Kläger hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:
Streitig ist (u.a.), ob der Kläger im Streitjahr 2005 freiberuflich oder gewerblich tätig war.
Der Kläger begann nach dem Erwerb der allgemeinen Hochschulreife zunächst ein Jurastudium, das er – aus gesundheitlichen Gründen – nicht beendete. Er absolvierte sodann eine Ausbildung zum Netzwerkmanager und ist seit (mindestens) 2001 als Netzwerkmanager/Systemtechniker tätig.
Wie schon für die Jahre 2002, 2003 und 2004 gab er auch für das Streitjahr 2005 keine Steuererklärung ab. Deshalb schätzte der Beklagte die Besteuerungsgrundlagen für 2005 mit – unter dem Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 Abs. 1 AO stehendem - Bescheid über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag vom 18. April 2007 (Gewinn aus Gewerbebetrieb 114.000,00 €, Bl. 27 ff. der Gerichtsakte).
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 24. April 2007 Einspruch ein und machte geltend, die Schätzung halte sich nicht im Rahmen des Möglichen und entbehre jeder Grundlage.
Der Beklagte forderte den Kläger auf, eine Steuererklärung und eine ordnungsgemäße Gewinnermittlung für das Streitjahr nachzureichen. Dieser Aufforderung kam der Kläger nicht nach.
Mit Einspruchsentscheidung vom 17. Juni 2010 wurde der Einspruch des Klägers (gegen den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag für 2005 vom 18. April 2007) als unbegründet zurückgewiesen, der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen. Zur Begründung wurde ausgeführt, der Kläger habe trotz Aufforderung keine Gründe gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides vorgetragen. Die Überprüfung des Bescheides von Amts wegen habe ergeben, dass der Bescheid rechtmäßig sei.
Am 26. Juli 2010 hat der Kläger Klage erhoben.
Er trägt vor, er unterliege nicht der Gewerbesteuer, weil er nach Art und Umfang seiner Ausbildung bezüglich Datenverarbeitung und PC-Netzwerken einem Freiberufler gleichzustellen sei. IT-Berater seien keine Gewerbetreibende, wenn sie Softwareentwicklung und Anwendungsadministration ausüben würden. Er führe administrative Tätigkeiten aus und schreibe auch Scripte für die tägliche Arbeit, sowie Systemsoftwareadministration und Entwicklung. Dafür habe er eine 1-jährige Ausbildung zum Netzwerkmanager gemacht.
Mit Schreiben des Gerichts vom 10. Juni 2011 wurde der Kläger darauf hingewiesen, dass beabsichtigt sei, den Sachverhalt durch Einholung eines Sachverständigengutachtens aufzuklären. Er wurde gebeten, detailliert seinen beruflichen Werdegang zu schildern und durch entsprechende Zeugnisse zu belegen, sämtliche praktischen Arbeiten oder sonstige Unterlagen vorzulegen, aus denen sich ergeben solle, dass er über ingenieurähnliche Kenntnisse verfüge, die ihrer Breite und Tiefe nach denjenigen von einer Fachhochschule oder wissenschaftlichen Hochschule ausgebildeten Ingenieuren oder Diplominformatikern entsprächen.
Daraufhin legte der Kläger mit Schreiben vom 09. Juli 2011 verschiedene Unterlagen vor, auf die wegen der weiteren Einzelheiten verwiesen wird (Bl. 30 – 44 der Gerichtsakte), und machte Ausführungen zu seinem Lebenslauf und zu seinen Tätigkeiten. Mit Schriftsatz vom 11. September 2009 (Bl. 51 ff. der Gerichtsakte) machte er ergänzende Ausführungen. Alle diese Unterlagen übersandte das Gericht Herrn Prof. Dr. S (Fachhochschule .../Fachbereich Informatik), der gemäß Beweisbeschluss des Gerichts vom 11. Oktober 2011 (Blatt 63 f. der Gerichtsakte) mit der Erstellung eines Gutachtens zu der Frage beauftragt worden war, ob der Kläger als selbständiger EDV-Berater einen ingenieurähnlichen Beruf ausübt und über ingenieurähnliche Kenntnisse verfügt, die ihrer Breite und Tiefe nach denjenigen eines an einer Fachhochschule oder wissenschaftlichen Hochschule ausgebildeten Ingenieurs oder Dipl.-Informatikers entsprechen.
Auf entsprechenden Hinweis des Gutachters bat das Gericht den Kläger, dem Gutachter weitere Fragen zu beantworten und Dokumente zur Verfügung zu stellen (Schreiben des Gerichts vom 22. Mai 2012, Blatt 78 f. der Gerichtsakte). Daraufhin legte der Kläger mit Schreiben vom 07. Juli 2012 eine CD vor (Blatt 135 der Gerichtsakte) und nahm zu den aufgeworfenen Fragen Stellung (Bl. 88 ff. der Gerichtsakte). Auch diese Unterlagen wurden dem Gutachter (gegen Rückgabe) übersandt.
Herr Prof. Dr. S übersandte mit Schreiben vom 4. August 2012 sein Gutachten (in Buchform und in der Gerichtsakte hinten eingelegt), in dem er zu dem Ergebnis kommt, dass der Kläger nicht über ein theoretisches Wissen verfüge, dass in seiner Breite und Tiefe demjenigen eines an einer wissenschaftlichen Hochschule ausgebildeten Informatikers entspreche und dass dem Schwerpunkt seiner Arbeit keine klassische, ingenieurmäßige Vorgehensweise zu Grunde liege. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das genannte Gutachten verwiesen.
Das Gericht gab dem Kläger Gelegenheit, zu dem Gutachten und zu der Frage einer weiteren Fortführung des Klageverfahrens Stellung zu nehmen.
Mit Schriftsatz vom 14. Oktober 2012 (Bl. 116 der Gerichtsakte) beantragte der Kläger, den Bescheid des Beklagten aufzuheben. Bei dem Bescheid fehle es an der grundlegenden Berücksichtigung seiner Grund- und Menschenrechte. Er habe in zahlreichen Schreiben das Finanzamt darauf hingewiesen und auch entsprechende Gutachten zur Untermauerung seiner Darstellung vorgebracht. Das Finanzamt habe ohne Grund darauf nicht geantwortet und auch in seinen Bescheiden darauf keinerlei Rücksicht genommen. Die Bescheide seien daher nicht rechtmäßig. Eine weitere Begründung werde noch nachgeliefert.
Mit Schriftsatz vom 21. Februar 2013 - auf den wegen der weiteren Einzelheiten verwiesen wird (Blatt 121 bis 132 der Gerichtsakte) – trägt der Kläger seine Krankheitsgeschichte vor und macht geltend, dass er seine finanziellen Mittel zur Aufrechterhaltung seiner Gesundheit benötigt habe und deshalb aus gesundheitlichen Gründen den Forderungen des Beklagten nicht habe nachkommen können. Anderenfalls hätte sich seine Gesundheit wieder gravierend verschlechtert und er hätte seine Arbeitsfähigkeit verloren. Aus gesundheitlichen Gründen sei er auch nie in der Lage gewesen, eine normale Buchhaltung zu führen. Alle diese Umstände habe der Beklagte ohne Begründung nicht berücksichtigt, was gegen seine Grundrechte verstoße. Der Beklagte habe nur mit Drohungen und völlig überhöhten Schätzungen reagiert, die seiner Situation nicht gerecht würden und von einem Einkommen ausgingen, das selbst für einen normalen gesunden Menschen praktisch nicht zu erreichen sei. Die Forderungen des Beklagten seien teilweise sogar höher als seine Einkommen insgesamt gewesen.
Einwände gegen das Gutachten selbst erhob der Kläger nicht.
Der Kläger beantragt,den Bescheid über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag für 2005 vom 18. April 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. Juni 2010 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er weist darauf hin, dass der Gutachter die Auffassung des Beklagten bestätigt habe, dass der Kläger gewerbliche Einkünfte erzielt habe.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Bericht der Steuerfahndungsprüfung vom 17. Mai 2010 (Bl. 4 – 24 der Sonderakte) verwiesen, der im Rahmen des Steuerstrafverfahrens gegen den Kläger wegen des Verdachts der Hinterziehung von Einkommensteuer (2002 bis 2008), Umsatzsteuer (2003 bis 2009) und Gewerbesteuer (2003 bis 2008) erstellt worden ist .

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Bescheid des Beklagten über den einheitlichen Gewerbesteuermessbetrag für 2005 vom 18. April 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17. Juni 2010 ist – soweit angefochten - nicht zu beanstanden, denn in der Tätigkeit des Klägers ist ein Gewerbebetrieb zu sehen (§ 2 Abs. 1 Gewerbesteuergesetz - GewStG).
Der Gewerbesteuer unterliegt nach § 2 Abs. 1 GewStG jeder stehende Gewerbebetrieb, d.h. ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des EStG. Gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG ist Gewerbebetrieb eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht Gewinn zu erzielen unternommen wird und sich als Betätigung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, sofern die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft, noch als Ausübung eines freien Berufs oder als andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Diese Voraussetzungen liegen vor. Die Betätigung des Klägers im Streitjahr 2005 ist nicht als Ausübung eines freien Berufs oder als eine andere selbständige Arbeit anzusehen.
Freiberufliche Einkünfte erzielt, wer die selbständige Berufstätigkeit der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG genannten sog. Katalogberufe ausübt. Freiberufliche Einkünfte erzielt auch, wer einen den Katalogberufen "ähnlichen Beruf" ausübt. Der Beruf muss einem der in § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG aufgeführten Katalogberufe in seinen wesentlichen Punkten vergleichbar sein, dazu gehört die Vergleichbarkeit der Ausbildung und der beruflichen Tätigkeit. Setzt der Katalogberuf eine qualifizierte Ausbildung voraus, reicht die Vergleichbarkeit der beruflichen Tätigkeit allein nicht aus. Der Steuerpflichtige muss auch über in Tiefe und Breite vergleichbare Kenntnisse verfügen. Wissenschaftliche Kenntnisse setzen dabei nicht unbedingt ein Hochschulstudium voraus, sondern können auch -wie vorliegend- im Selbststudium oder durch die Berufstätigkeit erworben sein. Verfügt der Steuerpflichtige nicht über einen Abschluss als Absolvent einer wissenschaftlichen Hochschule, Fachhochschule oder Fachschule, so muss er eine vergleichbare Tiefe und Breite seiner Vorbildung nachweisen. Daher kann ein Diplom-Informatiker eine dem Ingenieur ähnliche Tätigkeit i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG ausüben. Das Studium der Informatik an einer (Fach-)Hochschule ist dem der traditionellen Ingenieurwissenschaften gleichwertig, auch wenn das Ingenieurstudium im Grundsatz allgemeiner sein kann. Hat der Steuerpflichtige kein Studium der Informatik an einer (Fach-)Hochschule abgeschlossen, so muss er sich das Wissen eines Diplom-Informatikers in vergleichbarer Breite und Tiefe auf andere Weise angeeignet haben. Denn aus Gründen der steuerlichen Belastungsgleichheit kann der Steuerpflichtige den Erwerb vergleichbarer Kenntnisse im Wege der Fortbildung und/oder des Selbststudiums oder ggf. anhand eigener praktischer Arbeiten nachweisen. Auch für diesen Fall ist allerdings -nicht zuletzt wiederum aus Gründen der steuerlichen Gleichbehandlung- vorauszusetzen, dass der Tiefe und der Breite nach das Wissen des Kernbereichs des jeweiligen Fachstudiums nachgewiesen wird. Dabei sind Erfahrungen und Kenntnisse in allen Kernbereichen des Katalogberufs erforderlich. Die Notwendigkeit des Nachweises eines vergleichbar umfänglichen Wissens ist ein sachgerechter und verfassungsrechtlich zulässiger Maßstab für die Abgrenzung gewerblicher und freiberuflicher Tätigkeiten. Denn jedenfalls bei typisierender Betrachtung vermag ein Steuerpflichtiger, der über ein gründliches und umfassendes theoretisches Wissen verfügt, insbesondere seltener in der Praxis auftretende Probleme in einem größeren Zusammenhang zu sehen und damit sicherer zu beurteilen, als jemand, der aufgrund überwiegend praktischer Erfahrung sich ein Spezialwissen angeeignet hat. Daher ist auch verfassungsrechtlich die Qualität und Länge der Berufsausbildung als rechtfertigendes Kriterium für die Freistellung der sog. freien Berufe von der Gewerbesteuer zu betrachten (vgl. BFH-Urteil vom 18. April 2007 - XI R 29/06, BStBl. II 2007, 781). Den Nachweis eines vergleichbar umfänglichen Wissens kann der Steuerpflichtige durch eine Wissensprüfung erbringen, wenn sich aus den vorgetragenen Tatsachen zum Erwerb und Einsatz der Kenntnisse bereits erkennen lässt, dass der Steuerpflichtige über hinreichende Kenntnisse verfügen könnte. Dabei dürfen die Darlegungsanforderungen nicht überspannt werden. Eine Wissensprüfung darf nicht strenger sein als die Prüfung beim Abschluss des jeweiligen Studienganges, so dass mangelnde Kenntnisse in einem einzelnen Prüfungsfach durch ausreichende oder bessere Kenntnisse in anderen Fächern ausgeglichen werden können (vgl. BFH-Urteil vom 16. Dezember 2008 – VIII R 27/07, www.juris.de). Die Wissensprüfung ist im Wege eines Sachverständigengutachtens vorzunehmen, indem der Gutachter den Steuerpflichtigen gewissermaßen examiniert. Eine Wissensprüfung kommt als ergänzendes Beweismittel nur in Betracht, wenn sich aus den vorgetragenen Tatsachen zu den Umständen des Erwerbs der Kenntnisse und der praktischen Anwendung der erworbenen Kenntnisse bereits erkennen lässt, dass der Steuerpflichtige über hinreichende Fachkenntnisse verfügen könnte, aber ein Nachweis anhand praktischer Arbeiten nicht geführt werden kann (vgl. BFH-Urteil vom 18. April 2007 – XI R 34/06, BFH/NV 2007, 1495).
Im vorliegenden Fall hat der Kläger nicht nachweisen können, dass er (im Streitjahr 2005) freiberufliche Einkünfte erzielt hat. Nach den Regeln zur Feststellungslast hat derjenige Beteiligte die Nachteile einer Nichterweislichkeit zu tragen, der sich auf eine für ihn günstige Norm beruft. Grundsätzlich trägt damit der Beklagte die Feststellungslast für die steuerbegründenden und der Steuerpflichtige die Feststellungslast für die steuerbefreienden oder -mindernden Tatsachen. Da auch der freie Beruf grundsätzlich die Merkmale eines Gewerbebetriebs (Nachhaltigkeit, Gewinnerzielungsabsicht, Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr) erfüllt und er der Gewerbesteuerpflicht nur dann nicht unterliegt, wenn er die Merkmale des § 18 EStG aufweist, trägt die Feststellungslast für das Vorliegen eines freien Berufs der Steuerpflichtige (vgl. BFH-Urteile vom 30. März 1994 I R 54/93, BStBl. II 1994, 864, unter II B 1 b m. w. N., sowie vom 04. November 2004 IV R 63/02, BStBl. II 2005, 362, unter 5 b m. w. N.). Da der Kläger somit die Feststellungslast dafür trägt, dass die Voraussetzungen für die Ausübung eines ähnlichen Berufs i.S.d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG vorliegen (vgl. BFH-Urteil vom 04. November 2004 – IV R 63/02, BStBl II 2005, 362), geht der fehlende Nachweis zu Lasten des Klägers.
Der Kläger ist – was unstreitig ist - kein Ingenieur, denn er verfügt nicht über einen entsprechenden Abschluss als Absolvent einer Hochschule, Fachhochschule oder Fachschule. Die vom Kläger ausgeübte Tätigkeit ist der eines Ingenieurs auch nicht ähnlich. Der Kläger hat nicht nachgewiesen, dass er über ein theoretisches Wissen verfügt, dass in seiner Breite und Tiefe demjenigen eines an einer wissenschaftlichen Hochschule ausgebildeten Informatikers entspricht und dass dem Schwerpunkt seiner Arbeit eine klassische, ingenieurmäßige Vorgehensweise zu Grunde liegt. Dies hat der Sachverständige, Herr Professor Dr. S, in seinem Gutachten vom 31. August 2012 festgestellt, denn er kommt zu dem Ergebnis, dass die ingenieurähnlichen Kenntnisse des Klägers in Breite und Tiefe nicht denjenigen eines an einer wissenschaftlichen Hochschule ausgebildeten Informatikers entsprechen und dass der Schwerpunkt seiner Arbeit in der Entwicklung qualifizierter Software besteht, die nicht den „Skill“ und das methodische Rüstzeug erfordert, wie es für den ingenieurtechnischen Bereich kennzeichnend ist.
Zur Begründung führt der Gutachter Folgendes aus:
Ziel des Gutachtens sei die Klärung der Frage, ob der Kläger als selbständiger Berater einen einem Ingenieur ähnlichen Beruf ausübe und über Kenntnisse verfüge, die denen eines Ingenieurs vergleichbar seien. Insbesondere sei zu klären, ob die in Selbststudium oder durch die Berufsausbildung erworbenen Kenntnisse dem Niveau eines (Fach-) Hochschulabsolventen des Vergleichsberufes entsprächen und ob der Schwerpunkt der Arbeit in der Entwicklung qualifizierter Software – Systemsoftware oder Anwendungssoftware – bestehe und dabei eine klassische, ingenieurmäßige Vorgehensweise benutzt werde. Zur Klärung seien die vom Kläger vorgelegten Dokumente berücksichtigt worden, und zwar das Zeugnis der allgemeinen Hochschulreife, den Ausbildungsnachweis zum Netzwerksmanager inklusive der in diesem Rahmen erworbenen Novell-Microsoftzertifikate, das Arbeitszeugnis des Polizeipräsidiums Mainz, die Tätigkeitsbeschreibungen im Rahmen diverser seit 1999 durchgeführter Projekte inklusive der Auflistung benutzter Software, Tools und angewandter Methoden, die Schreiben des Klägers vom 11. September 2011 und 07. Juli 2012.
Des Weiteren seien die Rahmenempfehlung der Gesellschaft für Informatik (GI) für die Hochschulausbildung in angewandter Informatik, der Ausbildungsrahmenplan für die Berufsausbildung zum Fachinformatiker der IHK ... und der Studienverlaufsplan des Bachelorstudienganges angewandte Informatik der FH ... stellvertretend für gleichlautende Studiengänge anderer Hochschulen berücksichtigt worden. Zur Klärung einiger spezieller Fragen zur Aus-/Weiterbildung zum „praktischen Betriebswirt Fachrichtung Industrie“ sei am 10. August 2012 ein Telefonat mit dem Träger dieser Maßnahme, der „...er Akademie“ geführt worden.
Die aufgrund der vorgelegten Dokumente anzunehmenden Kenntnisse des Klägers würden auf die Hauptausbildungsbereiche des Studienganges der „angewandten Informatik“ abgebildet. Ziel sei die Bestimmung des Abdeckungsgrades, um zu klären, ob die Tätigkeit des Klägers auch bei Anlegung eines strengen Maßstabes besonders anspruchsvoll sei und sowohl der Tiefe als auch der Breite nach zumindest das Wissen eines Kernbereichs eines Fachstudiums voraussetze. Darüber hinaus dienten die mitgelieferten Arbeitsproben der Beantwortung der Frage, inwieweit der Schwerpunkt der Arbeit in der Entwicklung qualifizierter Software bestehe und dabei eine klassische, ingenieurmäßige Vorgehensweise benutzt werde.
Die Tätigkeiten des Klägers beträfen Anwendungen, die auf natürliche Weise unter den Begriff „Angewandte Informatik“ zu fassen seien. Ausgehend vom Studiengang „Angewandte Informatik“ der FH ... würden folgende Schwerpunkte zugrunde gelegt, die sich aus den GI-Empfehlungen ergeben. Als Schwerpunkte kämen demnach folgende Fächer in Betracht:
Grundlagen der Informatik, Programmiertechniken I und II, Algorithmen und Datenstrukturen, Datenbanken, Kommunikationsnetze, Internetprogrammierung, Software Engineering, Sicherheit von IT-Systemen, Rechnerarchitektur, Betriebssysteme, Usability Engineering, Projektmanagement. Hinzu kämen mathematische und naturwissenschaftlich technische, sowie sonstige fachübergreifende Grundlagen, und zwar Grundlagen der Mathematik, Analysis, Wahrscheinlichkeitsrechnung und Statistik, lineare Algebra und Geometrie, Information und Kodierung, rechtliche und betriebswirtschaftliche Grundlagen.
Der Kläger habe nach dem Erwerb der allgemeinen Hochschulreife zunächst ein Jurastudium begonnen, dann aber (aus gesundheitlichen Gründen) eine Ausbildung zum Netzwerkmanager absolviert, in der der Erwerb zweier Zertifikate („Certified Novell Engineer“ und „Microsoft Certified Professional“) integriert gewesen sei. Dieser Kurs vermittle im Schwerpunkt Kenntnisse über Netzwerktechniken anhand spezieller Novell-Produkte. Hinzu seien Lehrmodule über verschiedene Systemplattformen und deren Betriebssysteme gekommen, ergänzt um den Themenbereich der objektorientierten Programmierung anhand der Programmiersprache Z. Kurse dieses Typs würden nach Änderung der Förderpolitik der Agentur für Arbeit Mitte des letzten Jahrzehnts heute nicht mehr angeboten. Nach telefonischer Rücksprache mit einem Vertreter der „...er Akademie“, dem Träger der damaligen Maßnahme, habe ein solcher Kurs Ausbildungscharakter gehabt (und nicht den Charakter einer „Weiterbildungs-„ Maßnahme im engeren Sinne, wie er heutzutage von den Arbeitsagenturen noch gefördert werde). Auch wenn ihm, dem Gutachter, damit keine genaueren Schulungsunterlagen mehr vorliegen würden, könne davon ausgegangen werden, dass die Schulung zum Netzwerkmanager ein solides Basiswissen in den hierin genannten Themengebieten vermittelt habe. Betrachte man die Kerngebiete des o.g. Informatikstudium, ließen sich damit folgende Zuordnungen treffen:
„Programmiertechniken I“ könne vom Inhalt und Umfang durch das Thema „C/C-+-Programmierung“ der Schulungsmaßnahme als abgedeckt betrachtet werden. Die im Zertifikat für dieses Thema genannten 5 Wochen lägen zumindest in der Größenordnung in dem Bereich der „Programmiertechniken I“ des Informatik-Curriculums.
Auch Fragen der „Rechnerarchitektur“, so müsse angenommen werden, seien in den Themen „MVS Grundlagen“, „AS/400 Grundlagen“ notwendig behandelt worden. Im Studiengang „Angewandte Informatik“ seien hierfür zwar 8 Semesterwochenstunden angesetzt, was über den in der Schulungsmaßnahme vermittelten Stoff hinaus gehe. Da die Empfehlungen der GI hier aber auch einen geringeren Umfang zulassen würden, werde man eine hinreichende Entsprechung hierin nicht versagen können.
Die „Betriebssysteme“ hätten in der Schulung eine dem Studium ebenfalls vergleichbare Berücksichtigung erfahren. In der Addition fielen insgesamt ca. 10 Wochen der Schulungsmaßnahme unter das Thema „Betriebssysteme“, dies liege sogar etwas über den im Studium vorgesehenen 6 Semesterwochenstunden.
Den größten Umfang in der Schulungsmaßnahme nehme der Bereich der Netzwerktechnologie mit insgesamt 15 Schulungswochen ein. Quantitativ übertreffe dies die 6 Semesterwochenstunden der im Studium vorgesehenen „Kommunikationsnetze“. Natürlich seien hier die besondere Fokussierung auf die Novell-Produkte und der stärker anwendungsorientierte Bezug in Form der Administration und des Supports solcher Projekte einzukalkulieren. Aber auch hier fänden sich Teilthemen wie „TCP/IP Transport“ und „Design und Implementation“, in denen notwendiger Weise auch theoretische Grundlagen vermittelt worden sein müssten. Er - der Gutachter - sehe deshalb auch die Abdeckung des Fachs „Kommunikationsnetze“ als gegeben an.
Im Querschnitt werde man damit auch die „Grundlagen der Informatik“ abgedeckt sehen. Der Aspekt der Datenbanken werde demgegenüber in der Schulungsmaßnahme selbst nur rudimentär in Form der „AS/400 DB Tools“ behandelt und finde an dieser Stelle deshalb keine Berücksichtigung.
Aus dem Jurastudium werde der Kläger sowohl methodische Kenntnisse wissenschaftlichen Arbeitens als auch fachliche Kenntnisse im Umfang dessen erworben haben, was in den „rechtlichen Grundlagen“ eines Informatikstudiums vorgesehen sei. Da er im Besitz eines Vollabiturs sei, in dem er das Fach Mathematik mit befriedigendem Erfolg abgeschlossen habe, müsse davon ausgegangen werden, dass die im Informatikbereich benötigten Basiskenntnisse der Analysis, Wahrscheinlichkeitsrechnung und linearen Algebra vorhanden seien und prüfungstechnisch mit „ausreichend“ bewertet werden könnten. Berücksichtige man darüber hinaus die Tatsache, dass er in der 12. Klasse in der gymnasialen Oberstufe das Fach „Informatik“ belegt habe, erscheine es angemessen, auch den Punkt „Information und Codierung“ des Informatikstudiums im Kern als ausreichend erfasst zu betrachten.
In einem ersten Resümee sei deshalb festzuhalten, dass hinreichende Kenntnisse aus dem Bereich „mathematische und naturwissenschaftlich technische sowie sonstige fachübergreifende Grundlagen“ eines Informatikstudiums insgesamt als gegeben betrachtet werden könnten.
Von den bereits genannten Schwerpunktfächern seien somit folgende Themengebiete (noch) nicht (hinreichen) abgedeckt: Programmiertechniken II, Algorithmen und Datenstrukturen, Datenbanken, Internetprogrammierung, Softwareengineering, Sicherheit von IT-Systemen, Usability Engineering, Projektmanagement. Auf eine zusätzliche Abdeckung dieser Bereiche seien also die vom Kläger durchgeführten Projekte zu untersuchen. Diese Projekte ließen sich zwanglos nach den folgenden Inhalten klassifizieren:
Administration, Konfiguration, Installation
Support, Consulting
Programmierung.
Nach dieser Klassifikation ließen sich von den 18 aufgeführten Projekten jeweils 1/3 den Inhalten “Administration, Konfiguration, Installation” und “Programmierung” zuordnen. Etwa 2/3 fielen unter „Support, Consulting“. Die explizit genannten Inhalte könnten den Bereichen „Programmiertechniken II“ und „Internetprogrammierung“ der „Angewandten Informatik“ zugeordnet werden. Darüber hinaus dürfe angenommen werden, dass auf gewisse Aspekte des „Usability Engineering“ in den Projekten mit umfangreicher GUI-Programmierung (Oberflächenprogrammierung) behandelt worden seien. Die dankenswerter Weise nachgelieferten Arbeitsproben beinhalteten umfangreiche Java-Programme, die sauber strukturiert seien und dem „Stand der Kunst“ entsprächen. In seinem (Begleit-) Schreiben vom 07. Juli 2012 beschreibe der Kläger die in diesem Zusammenhang benutzten Sprach- und Programmierkonzepte. Er tue dies auf eine stimmige Art und Weise, so dass es keinen Grund gebe, am Programmierskill des Klägers zu zweifeln. Auf die weiteren, dem Kläger gestellten Fragen, gebe er zur Antwort bzw. lasse sich aus den Antworten folgern:
-
Eine Teamleitung habe nur in einem der 18 Projekte stattgefunden. Dies sei in einem Projekt des 1st/2nd Level Support geschehen, in dem erfahrungsgemäß der Schwerpunkt auf der Fehleranalyse und Fehlerbehebung in der Benutzung von Anwendungssoftware beruhe.
Zu Modellierungssprachen wie UML lägen (nur) passive Kenntnisse vor.
Ein selbständiges Design respektive Entwicklung von Datenbanken, als zentraler Bestandteil komplexer Informationssysteme, habe in den Projekten nicht stattgefunden. Die Arbeiten beinhalteten Anpassungen schon vorhandener Datenbankstrukturen bzw. die Zusammenstellung vorhandener Daten zu nutzerspezifischen Reports, also das Arbeiten mit schon fertig designten und implementierten Datenbanken.
Vor diesem Hintergrund seien nun folgende Fragen zu beantworten:
1.
Verfügt der Kläger über ingenieurähnliche Kenntnisse, die – in Breite und Tiefe – einem akademisch ausgebildeten Informatiker entsprechen?
2.
Liegt dem Schwerpunkt seiner Arbeit eine klassische, ingenieurmäßige Vorgehensweise zu Grunde?
Zur ersten Frage:
In folgenden Schwerpunkten des Informatikstudiums würden mehr oder weniger umfangreiche Lücken gesehen, die für sich weder in der Ausbildung noch im Projektgeschehen abgedeckt würden:
Algorithmen und Datenstrukturen, Datenbanken, Softwareengineering und Projektmanagement. Dabei stelle sich die Frage, wie schwerwiegend diese Lücken zu gewichten seien.
Algorithmen und Datenstrukturen erforderten die formalanalytische und algorithmische Kompetenz eines akademischen Informatikers, zu dem der Gutachter in einem früheren Gutachten (Az.: 4 K 2681/05 und 4 K 2786/05) schon einmal Folgendes ausgeführt habe:
„Es gehört zur Grundausbildung des Informatikers, zwischen der Nutzersichtweise (dem „Was“) und der Implementierungssichtweise (dem „Wie“) hin und her wechseln zu können. Der Bereich „Algorithmen und Datenstrukturen“ beschäftigt sich mit der Frage, wie man gewünschte Operationen effizient realisiere. Es gibt zwar eine schier unüberschaubare Vielfalt der Algorithmen in den verschiedensten Anwendungen, es finden sich in ihnen jedoch immer wieder dieselben Ideen und Methoden, um Korrektheit und Effizienz zu gewährleisten. Paradebeispiele sind die unterschiedlichen Such- und Sortieralgorithmen. Solche Algorithmen können eine Rolle spielen in der Verarbeitung umfangreicher Datenmengen, wie sie in großen Datenbanken vorliegen.“
Die vom Kläger durchgeführten Projekte beinhalteten (wie in den Arbeitsproben sichtbar werde) umfangreiche modularisierte (Teil-) Algorithmen mit einer hohen Vernetzung. Die Algorithmen selbst wiesen jedoch einen maximal mittleren Komplexitätsgrad auf, der mit der Komplexität der in den Lehrveranstaltungen „Algorithmen und Datenstrukturen“ behandelten Algorithmen nicht zu vergleichen sei. Diese Lücke werde als schwerwiegend angesehen, werde aber für sich allein (noch) nicht als entscheidend betrachtet.
In Bezug auf den Schwerpunkt des Informatikstudiums „Datenbanken“ gelte Folgendes:
Direkte Erfahrungen mit dem Entwurfsprozess (inklusive der Entwurfsphasen vor dem Hintergrund von Anforderungsanalysen und der Nutzung der Relationentheorie zur Normalisierung von Datenbanken wie auch die Entity-Relationship-Modellierung) ließen sich aus den Projektbeschreibungen nicht entnehmen und lägen nach eigenem Bekunden des Klägers auch nicht vor. Auch diese fehlenden Erfahrungen sehe er, der Gutachter, als schwerwiegend an. Neben den theoretischen Lücken seien es vor allem auch Lücken in denjenigen Gebieten der Planung und Organisation komplexer Informationssysteme, in denen sich das ingenieurtechnische Vorgehen in besonderer Weise wiederspiegele.
Softwareengineering und Projektmanagement gehören zu den „Königsdisziplinen“ der Informatik, da hier eine besondere Kompetenz gefordert werde, um vorgegebene aber noch nicht strukturierte Problembereiche gedanklich und organisatorisch professionell so zu gliedern, dass sinnvolle (Teil-) Aktivitäten identifiziert und angegangen werden könnten. Programmierskill sei hierfür nicht hinreichend („der Informatiker ist kein Edelprogrammierer, sondern muss gelernt haben, mit abstrakten Konzepten umzugehen“ oder wie es ein anderer Kollege einmal formuliert habe: „Genau wie ein exzellenter Dirigent nicht zwangsläufig alle Instrumente seines Orchesters (perfekt) spielen muss, so ist es doch die Kenntnis der Besonderheiten der jeweiligen „Werkzeuge“, die ihn auszeichnen.“). Die GI (Rahmenempfehlung der Gesellschaft für Informatik für die Hochschulausbildung in Angewandter Informatik) drücke dies folgendermaßen aus:
„Unabhängig von im Einzelnen noch zu beschreibenden Kompetenzen steht im Vordergrund einer Informatikausbildung die Erziehung zu informatischen Denkweisen, dies bedeutet u.a. das Denken in Algorithmen, in Modellen, in nebenläufigen Prozessen, in Schichten und Architekturen. Dabei wird in der Modellierung und in vielen anderen Bereichen „strukturelles“ anstelle von „prozeduralem“ Denken verlangt. „Prozedurales“ Denken ist eindimensional, es betrachtet eine Zeitfolge von Zustandsänderungen. „Strukturelles“ Denken dagegen ist mehrdimensional, es erfordert die gleichzeitige Erfassung mehrerer Entitäten mit ihren strukturellen und Verhaltens-Beziehungen.“
Der Nachweis solcher Kompetenzen geschehe in der erfolgeichen Systemanalyse im Rahmen des Softwareengineeringprozesses und der erfolgreichen Projektleitung in umfangreicheren Projekten. Auch und besonders das Fehlen dieser Erfahrungen werde als schwerwiegend erachtet.
Insgesamt komme er – der Gutachter - also zu dem Schluss, dass man bei den doch vorliegenden schwerwiegenden Lücken von „ingenieurähnlichen Kenntnissen, die (in Breite und Tiefe) einem an einer wissenschaftlichen Hochschule ausgebildeten Informatikers entsprechen“ nicht mehr sprechen könne.
Die zweite Frage („liegt dem Schwerpunkt der Arbeit des Klägers eine klassische, ingenieurmäßige Vorgehensweise zu Grunde?“) sei wie folgt zu beantworten:
Zweifelsohne erstelle der Kläger nicht nur funktionierende, sondern auch sauber strukturierte und die heutigen Möglichkeiten moderner Programmiersprachen ausnutzende Software, die einen hohen programmiertechnischen Skill voraussetze. Dies gehöre sicherlich zu einem klassischen, ingenieurmäßigem Vorgehen dazu. Dies allein fülle aber das Wesen ingenieurmäßigem Vorgehens, wie im letzten Abschnitt dargelegt, nicht aus.
Dem Kläger sei zuzugestehen, dass, wie er in seinem Schreiben vom 09.07.2001 ausführe, „der Name vom Novell-Zertifikat (nämlich Certified Novell Engineer) auf eine ingenieurähnliche Tätigkeit hindeutet“. Zu bedenken sei hierbei jedoch, dass diese Tätigkeit nur einen (sehr) schmalen Ausschnitt von dem ausmache, was einen Ingenieur kennzeichne, und dass darüber hinaus „der Begriff Engineer in den meisten englischsprachigen Staaten kein geschützter Begriff ist und für verschiedenste Berufsbezeichnungen verwandt wird.“ (Wikipedia)
Obgleich der Schwerpunkt der Arbeit in der Entwicklung qualifizierter Software bestehe, erfordere die Erstellung dieser Software nicht den Skill und das methodische Rüstzeug, wie es für den ingenieurtechnischen Bereich kennzeichnend sei. Dies bedeute nicht, dass die Arbeiten von minderer Qualität seien. Im Gegenteil, die Qualität sei gut.
Zusätzliche Betrachtungen:
Der Ausbildungsrahmenplan „Fachinformatiker“ der IHK ...
Obwohl dem Kläger nach den vorliegenden Untersuchungen nicht der Status eines „Ingenieurs“ attestiert werden könne, so müsse ihm doch eine erfolgreiche selbständige Berufstätigkeit zugestanden werden, so dass sich automatisch die Frage stelle, ob und inwieweit es nicht akademische Ausbildungsberufe gebe, die den Kenntnissen des Klägers mehr entsprächen. Die Ausbildungsgänge zum Fachinformatiker böten sich hier auf natürliche Weise für einen Vergleich an. Im Anhang finde sich für diesen Zweck der „Ausbildungsrahmenplan für die Berufsausbildung zum Fachinformatiker/zur Fachinformatikerin“ der IHK .... Die Kenntnisse des Klägers könnten hier zwanglos und vollständig eingeordnet werden. (Hier komme vor allem der Schwerpunkt „Systemintegration“ in Frage.) So fielen die in der vom Kläger besuchten Schulungsmaßnahme behandelten Themengebiete „Systemplattformen“, „Netzwerke“, „Betriebssysteme“ und „Programmierung“ unter die im IHK-Rahmenplan aufgeführten Teile „informations- und telekommunikationstechnische Produkte und Märkte“ (lfd. Nr. 4 des Rahmenplans), „Systemintegration“ (lfd. Nr. 8 der gleichnamigen Fachrichtung Systemintegration), „Systemarchitektur“, „Hardware und Betriebssysteme“ (lfd. Nr. 4.2) und „Programmiertechniken“ (lfd. Nr. 5.2). Auch die in den Projekten schwerpunktmäßig durchgeführten Tätigkeiten fänden sich als Lernziel in dem IHK-Rahmenplan wieder, insbesondere unter den lfd. Nrn. 5.3 – 5.5 für die Bereiche „Administration, Konfiguration, Installation“ sowie unter der lfd. Nr. 9 für die Bereiche „Support, Consulting“. (Der Bereich „Programmierung“ sei schon erfasst.) Zusammenfassend lasse sich also festhalten, dass Kenntnisse und Arbeitsweise professionell seien, aber dem Berufsbild des Fachinformatikers und nicht dem Berufsbild eines akademischen Informatikers entsprächen.
Gesamtwürdigung
Die durchgeführten Analysen ließen ihn - den Gutachter - zu dem Schluss kommen, dass der Kläger als selbständiger Berater keinen einem Ingenieur ähnlichen Beruf ausübe und nicht über Kenntnisse verfüge, die denen eines Ingenieurs vergleichbar seien.
Der Senat schließt sich dem Ergebnis des Sachverständigen an, das überzeugend und schlüssig begründet ist. Der Kläger hat auch keine Einwände gegen das Gutachten vorgebracht.
In seinem Schriftsatz vom 21. Februar 2013 hat der Kläger allerdings seine Krankheitsgeschichte vorgetragen und geltend gemacht, dass er seine finanziellen Mittel zur Aufrechterhaltung seiner Gesundheit benötigt habe und dass er deshalb aus gesundheitlichen Gründen den Forderungen des Beklagten nicht habe nachkommen können. Anderenfalls – so der Kläger - hätte sich seine Gesundheit wieder gravierend verschlechtert und er hätte seine Arbeitsfähigkeit verloren. Aus gesundheitlichen Gründen sei er auch nie in der Lage gewesen, eine normale Buchhaltung zu führen. Alle diese Umstände habe der Beklagte ohne Begründung nicht berücksichtigt, was gegen seine Grundrechte verstoße. Der Beklagte habe nur mit Drohungen und völlig überhöhten Schätzungen reagiert, die seiner Situation nicht gerecht würden und von einem Einkommen ausgingen, das selbst für einen normalen gesunden Menschen praktisch nicht zu erreichen sei. Die Forderungen des Beklagten seien teilweise sogar höher als seine Einkommen insgesamt gewesen.
Soweit der Kläger geltend macht, er habe aus gesundheitlichen Gründen den Forderungen des Beklagten nicht nachkommen bzw. keine Steuern zahlen können, ist dieser Einwand im vorliegenden Verfahren irrelevant, denn der Steueranspruch entsteht kraft Gesetzes. Ob und ggf. wie sich diese Einwände des Klägers im Erhebungsverfahren auswirken, ist nicht Gegenstand dieses Klageverfahrens.
Auch die Einwände des Klägers, er sei aus gesundheitlichen Gründen nicht zur Buchführung in der Lage gewesen und dass deshalb die Schätzung des Beklagten zu Unrecht erfolgt und zudem völlig überhöht sei, greifen nicht durch.
Nach § 162 Abs. 2 Sätze 1 und 2 AO ist insbesondere (u.a.) dann zu schätzen, wenn die Buchführung oder die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können.
Für das Streitjahr 2005 liegt unstreitig weder eine Buchführung noch eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG vor. Für die Streitjahre gibt es mithin weder eine Buchführung noch sonstige Aufzeichnungen, die der Besteuerung zu Grunde gelegt werden könnten. Der Kläger kann sich nicht darauf berufen, dass er aus gesundheitlichen Gründen nicht zur Buchführung in der Lage gewesen sei. Denn er hat auch keine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG (Einnahme-Überschuss-Rechnung) erstellt und sich auch nicht – wozu er verpflichtet gewesen wäre - zur Erfüllung seiner steuerlichen Pflicht eines Dritten bedient. Die Schätzungsbefugnis ist daher dem Grunde nach offensichtlich gegeben.
Die Schätzung des Beklagten ist auch der Höhe nach nicht zu beanstanden.
Regelmäßig lässt sich der Umfang der Hinzuschätzung dem Sachverhalt entnehmen, aus dem die Verkürzung dem Grunde nach hergeleitet wird (BFH-Beschluss vom 1. Dezember 1998 III B 78/97, a.a.O.). Dieser Sachverhalt gibt im Allgemeinen ausreichende zahlenmäßige Anhaltspunkte für das Ausmaß der nicht erklärten Betriebseinnahmen (ebenda).
Im vorliegenden Fall hat die Steuerfahndungsprüfung (Bericht vom 17. Mai 2010, Bl. 4 – 24 der Sonderakte) festgestellt, dass die nachweisbaren Jahresumsätze des Klägers in den Jahren 2002 bis 2009 ohne ersichtlichen Grund erheblichen Schwankungen unterliegen. Der Schätzungsrahmen reicht deshalb vom niedrigsten nachgewiesenen Jahresumsatz bis zum höchsten nachgewiesenen Jahresumsatz. Letzterer kann Anhaltspunkte für das Ausmaß der nicht erklärten Betriebseinnahmen liefern. Im vorliegenden Fall konnte die Steuerfahndungsprüfung (Bericht vom 17. Mai 2010, Bl. 4 – 24 der Sonderakte) für das Jahr 2006 keine zweifelsfreien Feststellungen treffen, so dass der Senat von einem niedrigsten nachgewiesenen Jahresumsatz von 0 € ausgeht. Den höchsten nachgewiesenen Jahresumsatz erzielte der Kläger im Jahr 2008, und zwar (216.156,00 € + MwSt 41.069,64 € =) 257.225,64 € brutto. Vor diesem Hintergrund ist der vom Beklagten für das Streitjahr 2005 geschätzte Jahresumsatz in Höhe von (103.448,00 € + MwSt 16.651,00 € =) 120.000,00 € brutto nicht zu beanstanden. Er liegt nur im mittleren Bereich des Schätzungsrahmens und ist daher vertretbar und angemessen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision ist nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 18 EStG
§ 158 AO
§ 164 Abs. 1 AO
§ 2 Abs. 1 Gewerbesteuergesetz
§ 2 Abs. 1 GewStG
§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2007, 1495
BStBl II 2005, 362
XI R 29/06
VIII R 27/07
XI R 34/06
94 I R 54/93
04 IV R 63/02
IV R 63/02
4 K 2681/05
4 K 2786/05
98 III B 78/97