Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-05-14, Aktenzeichen 7 K 7337/11
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2014:0514.7K7337.11.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Für eine Änderung des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheids 2009 zur Berücksichtigung gesondert festgestellter verbleibender Verlustvorträge aus privaten Veräußerungsgeschäften besteht keine Rechtsgrundlage(Rn.17) .
2. Festgestellte verbleibende Verlustvorträge aus privaten Veräußerungsgeschäften sind nicht entsprechend § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG zwingend bereits im Zusammenhang mit der Einkommensteuererklärung bzw. im Zeitraum der Veranlagung geltend zu machen. Die erstmalige Ausübung der Antragswahlrechte nach § 32d Abs. 4 Satz 1 und Abs. 6 Satz 1 EStG ist nicht an eine Frist gebunden(Rn.17) (Rn.24) .
3. Revision eingelegt (Az. des BFH: VIII R 27/14).
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden den Klägern auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die als Eheleute zusammen veranlagten Kläger wenden sich gegen die Einkommensteuerfestsetzung 2009, um ihnen gegenüber zum Ende des Vorjahres 2008 jeweils gesondert festgestellte Verluste betreffend ihre Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften
im Wege des Verlustvortrages für das Streitjahr 2009 berücksichtigen lassen zu können.
Am 23. September 2009 erließ der Beklagte gegenüber den Klägern einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2008, mit dem der Beklagte den Verlustvortrag für die Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften auf 99.082 € für den Kläger und auf 97.377,- € für die Klägerin feststellte. Der Bescheid wurde den Klägervertretern bekannt gegeben und von diesen geprüft.
Ihrer am 23. September 2010 eingereichten Einkommensteuererklärung 2009 legten die Kläger neben Vermietungseinkünften unter anderem [u.a.] jeweils auch Einkünfte aus Kapitalvermögen zugrunde. Auf dem amtlichen Erklärungsvordruck zu den Einkünften aus Kapitalvermögen machten sie bei der Zeile 59 der Anlage KAP (Antrag auf Verrechnung von Verlusten nach § 23 EStG) indes keine Angaben/Ankreuzungen.
Der Beklagte veranlagte sie mit Einkommensteuerbescheid 2009 vom 1. Dezember 2010 erklärungsgemäß. Mit dem Vorbehalt der Nachprüfung war die Einkommensteuerfestsetzung 2009 nicht verbunden.
Am gleichen Tag erließ der Beklagte einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2009, mit dem der Beklagte den Verlustvortrag für die Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften auf 135.701,- € für den Kläger und auf 133.994,- € für die Klägerin feststellte. Er wies darauf hin, dass auf einen bis zum Ablauf der Rechtsbehelfsfrist gestellten Antrag die festgestellten Verluste mit Veräußerungsgewinnen aus Kapitalvermögen ausgeglichen werden könnten. Dieser Bescheid wurde ebenfalls den Klägervertretern bekannt gegeben.
Mit Schreiben vom 23. Februar 2011 beantragten die Kläger eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung 2009, um eine Anrechnung ihrer mit Bescheiden vom 23. September 2009 zum 31. Dezember 2008 festgestellten verbleibenden Verlustvorträge aus privaten Veräußerungsgeschäften (sogenannten [sog.] „Alt“-)Verluste bei den Einkünften aus Kapitalvermögen erreichen zu können.
Diesen Antrag lehnte der Beklagte mit Bescheid vom 2. März 2011 ab. Die ohne den Vorbehalt der Nachprüfung ergangene Einkommensteuerfestsetzung 2009 sei bereits bestandskräftig geworden. Die Voraussetzungen derjenigen Vorschriften der Abgabenordnung – AO –, die überhaupt noch eine Änderung einer bestandskräftigen Einkommensteuerfestsetzung zuließen, seien nicht gegeben.
Ihren am 6. April 2011 erhobenen Einspruch begründeten die Kläger damit, bei § 32d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes in der für das Streitjahr 2009 geltenden Fassung – EStG 2009 – handele es sich um ein außerhalb der eigentlichen Steuerveranlagung stehendes Wahlrecht. Werde es ausgeübt, sei ein vorangegangener Steuerbescheid gegebenenfalls [ggf.] infolge Vorliegens einer neuen Tatsache jedenfalls innerhalb der Grenzen der Festsetzungsverjährung zu ändern. Bis zum Ablauf des Jahres 2013 treffe einen Steuerpflichtigen hinsichtlich einer (bisherigen) Nichtausübung dieses Wahlrechts auch kein Verschulden im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO. Denn erst nach Ablauf dieses Zeitraums könne ein Steuerpflichtiger eine sachgerechte Entscheidung über die Ausübung des Wahlrechts nach § 32d Abs. 4 EStG 2009 treffen.
Mit Einspruchsentscheidung vom 26. September 2011 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Mit § 32d Abs. 4 EStG 2009 verbinde sich keine Regelung zur Möglichkeit der Änderung einer bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerfestsetzung. Eine solche Änderungsmöglichkeit ergebe sich für die Kläger auch nicht nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO. Denn in der Ausübung des Wahlrechts im Sinne von § 32d Abs. 4 EStG 2009 liege eine bloße Verfahrenshandlung, nicht aber eine neue Tatsache. Im Übrigen müssten sich die Kläger daran festhalten lassen, trotz des Hinweises im Einkommensteuererklärungsvordruck auf die Möglichkeit der Beantragung der Verrechnung von sog. Altverlusten beziehungsweise [bzw.] erneut auf die Erläuterung im Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31. Dezember 2009, dass unterlassene Anträge zur Verlustverrechnung nur bis zum Ablauf der Rechtsbehelfsfrist nachgeholt werden könnten, nichts Derartiges veranlasst zu haben.
Mit ihrer am 31. Oktober 2011 erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Anliegen aus dem Vorverfahren weiter. Für einen Antrag nach § 32d Abs. 4 EStG, mit dem die Steuerpflichtigen mit ihrer Einkommensteuererklärung u.a. die Berücksichtigung eines Verlustvortrags nach § 20 Abs. 6 EStG (Verrechnung positiver Kapitalvermögenseinkünfte zunächst mit Verlusten aus privaten Veräußerungsgeschäften) geltend machen könnten, bestehe abweichend etwa von § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG keine gesetzliche Befristung. Eine entsprechende Frist lasse sich auch nicht daraus herleiten, dass der Antrag nach § 32d Abs. 4 EStG mit der Einkommensteuererklärung verbunden werden könne. Eine solche Fristenregelung habe auch ansonsten nicht nahe gelegen, da laut § 52a Abs. 11 EStG die gesamte Regelung zur Anrechnung von sog. Altverlusten aus privaten Veräußerungsgeschäften letztmals für den Veranlagungszeitraum 2013 zum Tragen kommen könne. Für weitere Befristungen bestehe daher von vornherein keine Veranlassung. Im Gegenteil gebiete es im Rahmen einer verfassungskonformen Auslegung von § 32d Abs. 4 EStG der Umstand, dass ein Steuerpflichtiger erst nach dem Ablauf des Jahres 2013 sachgerecht über die wirtschaftliche Vorteilhaftigkeit eines entsprechenden Anrechnungsantrages entscheiden könne, bis zu diesem Zeitpunkt auf eine bestimmte Antragsfrist zu verzichten.
Mit weiterem Klageschriftsatz vom 13. Mai 2014 machen die Kläger darüber hinaus geltend, es zeichne sich beklagtenseitig eine Änderung ihrer Einkommensteuerfestsetzung 2009 deswegen ab, weil sie fälschlicherweise bereits am 30. Dezember 2008 von Seiten ihrer Mieter gutgeschriebene Mietzinszahlungen für den Monat Januar 2009 nicht (erst) für das Streitjahr 2009, sondern (schon) für das Streitjahr 2008 in Ansatz gebracht hätten. Im Rahmen dieses Änderungsverfahrens müsse der Beklagte ihr Wahlrecht nach § 32d Abs. 4 EStG 2009 mitberücksichtigen.
Die Kläger beantragen,den Beklagten unter Aufhebung des (Ablehnungs-)Bescheides vom 2. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. September 2011 zu verpflichten, die Einkommensteuerfestsetzung 2009 vom 1. Dezember 2010 zu ändern und abweichend von ihr im Wege der Berücksichtigung des Verlustvortrages nur um 50.542,- € niedrigere Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften in Ansatz zu bringen und die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu er- klären.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er stützt seine Rechtsverteidigung wiederholend und vertiefend auf die Begründung seiner Einspruchsentscheidung vom 26. September 2011, an der er festhält.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die zwischen den Beteiligten ausgetauschten Schriftsätze nebst deren Anlagen sowie auf die von dem Beklagten vorgelegten Steuerakten (1 Band Einkommensteuerakten) zur St.-Nr. … Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der (Ablehnungs-)Bescheid vom 2. März 2011 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. September 2011, der den Klägern eine auf die Berücksichtigung ihrer festgestellten verbleibenden Verlustvorträge aus privaten Veräußerungsgeschäften angelegte Änderung ihrer bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerfestsetzung 2009 vom 1. Dezember 2010 abschlägt, ist rechtmäßig und verletzt die Kläger daher nicht in deren Rechten. Ihrem Anliegen lässt sich zwar nicht von vornherein entgegenhalten, dass sie die festgestellten verbleibenden Verlustvorträge zwingend bereits im Zusammenhang mit ihrer Einkommensteuererklärung-veranlagung 2009 hätten geltend machen müssen (hierzu folgend: A.); jedoch steht ihnen keine geeignete Rechtsgrundlage zur Seite, eine Änderung ihrer ihnen gegenüber bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerfestsetzung 2009 zu beanspruchen zu können (hierzu folgend: B.); § 101 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –).
A.
Die Kläger müssten mit ihrem Klageziel von vornherein scheitern, wäre die von ihnen beanspruchte Berücksichtigung der ihnen gegenüber mit Bescheid vom 23. September 2009 festgestellten verbleibenden Verlustvorträge zu privaten Veräußerungsgeschäften bereits zwingend mit ihrer Einkommensteuererklärung 2009, jedenfalls aber im Rahmen ihrer Einkommensteuerveranlagung 2009 in Ansatz zu bringen gewesen. Ließen sich die festgestellten verbleibenden Verlustvorträge für einen bestimmten Veranlagungszeitraum nur dann berücksichtigen, wenn sie zusammen mit der Einkommensteuererklärung bzw. jedenfalls im Rahmen der Veranlagung für diesen Besteuerungszeitraum geltend gemacht worden sein sollten, bestünde mithin eine damit korrespondierende Antragsfrist, schiede eine spätere, das heißt [d.h.] im nachhinein zur bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerveranlagung – hier: für 2009 – erfolgende Berücksichtigung aus.
Im Rahmen der Regelungen über den gesonderten Steuertarif für Einkünfte aus Kapitalvermögen sieht § 32d Abs. 1 Satz 1 EStG 2009 vor, dass die Einkommensteuer für solche Einkünfte im Grundsatz 25 vom Hundert [v.H.] beträgt. Gilt § 32d Abs. 1 EStG 2009 u.a. in den in § 32 d Abs. 1 Abs. 2 Nr. 3 EStG 2009 aufgeführten Fällen auf entsprechenden Antrag des Steuerpflichtigen nicht, hat der Steuerpflichtige einen dahin gehenden Antrag laut § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG spätestens mit seiner Einkommensteuererklärung für den jeweiligen Veranlagungszeitraum zu stellen.
Gemäß § 32d Abs. 4 EStG 2009 kann ein Steuerpflichtiger mit der Einkommensteuererklärung für Kapitalerträge, die der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, eine Steuerfestsetzung entsprechend (§ 32d) Absatz 3 Satz 2 (EStG 2009) insbesondere in Fällen eines Verlustvortrags nach § 20 Absatz 6 (EStG) dem Grund oder der Höhe nach beantragen.
§ 32d Absatz 3 Satz 2 EStG lautet dabei dahin, dass sich für solche Kapitalerträge die tarifliche Einkommensteuer um den nach (§ 32d) Abs. 1 (EStG 2009) ermittelten Betrag er-höht. Eine nähere Fristenbestimmung für einen solchen Antrag – etwa entsprechend
§ 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG 2009 – ist § 32d Abs. 3 EStG nicht eigen.
Auf Antrag des Steuerpflichtigen werden anstelle der Anwendung der Absätze 1, 3 und 4 (von § 32d EStG 2009) die nach § 20 ermittelten Kapitaleinkünfte den Einkünften im Sinne des § 2 (EStG 2009) hinzugerechnet und der tariflichen Einkommensteuer unterworfen, wenn dies zu einer niedrigeren Einkommensteuer führt (Günstigerprüfung), § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG. Wiederum steht die Geltendmachung dieser sog. Günstigerprüfung nach dem Gesetzeswortlaut von § 32d Abs. 6 EStG unter keinem genaueren Fristenvorbehalt etwa in Entsprechung zu § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG 2009.
Machen die Kläger hier auf der Grundlage von § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 dieMöglichkeit der Berücksichtigung eines festgestellten verbleibenden Verlustvortrages aus privaten Veräußerungsgeschäften geltend, sind sie dem entsprechend hieran zunächst durch keine bestimmte Fristenregelung gehindert. Mit § 32d Abs. 4 EStG verbindet sich keine genauere Antragsfrist, insbesondere ist dort nicht auf § 32d Abs. 2 Satz 4 EStGBezug genommen.
Eine Antragsfrist lässt sich mit der nötigen Bestimmtheit, d.h. mit einer für einen vernünftig und besonnen handelnden Steuerpflichtigen erkennbaren Klarheit, auch nicht daraus ableiten, dass er den Antrag nach § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 „mit der Einkommensteuererklärung“ stellen „kann“. Vielmehr darf er diese Regelung im Lichte von § 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG, welche Vorschrift ebenfalls an die Einkommensteuererklärung eines bestimmten Veranlagungszeitraum anknüpft, dahin auffassen, dass insofern nur eine (zeitlich) erste, nicht aber eine „letzte“ („spätestens“) Möglichkeit der Geltendmachung eines Verlustvortrages angesprochen sein sollte.
Eine mit den Worten „mit der Einkommensteuererklärung“ einhergehende Fristenregelung ist auch nicht den Gesetzgebungsmaterialien zu § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG im Entwurf eines Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 (Bundestags-Drucksache – BT-Drs – 16/4841) zu entnehmen. Zur Begründung heißt es dort lediglich, Absatz 4 (Satz 1) gewähre dem Steuerpflichtigen für Kapitaleinkünfte, die der Kapitalertragsteuer unterlegen haben, das Wahlrecht, diese im Rahmen seiner Veranlagung geltend zu machen, um die in diesem Absatz angeführten Tatbestände, die beim Kapitalertragsteuerabzug nicht berücksichtigt werden können, wie zum Beispiel [z.B.] einen Verlustvortrag nach § 20 Abs. 6, steuermindernd geltend zu machen (BT-Drs 16/4841, S. 61).
Nichts Anderes gilt für die Erläuterungen zu § 32d Abs. 6 EStG. Hierdurch solle dem Steuerpflichtigen die Wahlmöglichkeit eröffnet sein, seine Einkünfte aus Kapitalvermögen abweichend von § 32d den allgemeinen einkommensteuerrechtlichen Regelungen zur Ermittlung der tariflichen Einkommensteuer zu unterwerfen. Damit werde für Steuerpflichtige, deren persönlicher Steuersatz niedriger als der Abgeltungssteuersatz sei, die Möglichkeit geschaffen, dass ihre Einkünfte aus Kapitalvermögen diesem niedrigeren Steuersatz unterworfen werden. Der Steuerpflichtige habe diese Wahlmöglichkeit im Rahmen seiner Veranlagung geltend zu machen (BT-Drs 16/4841, S. 62).
Von einer sich aus den Worten „mit der Einkommensteuererklärung“ in § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 ableitenden Antragsfrist wird auch ansonsten überwiegend nicht ausgegangen. So verwies das Bundesministerium für Finanzen – BMF – auf eine parlamentarische Anfrage zu einer etwaigen Fristgebundenheit der Antragswahlrechte nach § 32d Abs. 4 und 6 EStG am 15. April 2011 darauf, dass die Antragswahlrechte zwar nicht fristgebunden seien und daher grundsätzlich bis zum Ablauf der Festsetzungsfrist ausgeübt werden könnten, gegebenenfalls aber die Bestandskraft der betroffenen Steuerbescheide zu Beschränkungen führe. Nachträglich lasse sich das Wahlrecht somit nur noch dann (erstmals) ausüben, soweit die Steuerfestsetzung nach der Abgabenordnung – AO – bzw. entsprechender Regelungen der Einzelsteuergesetze noch änderbar sei (BT-Drs. 17/
5568, Seite 10 f.; ähnlich: Korn/Koss, EStG, Stand: 1. Mai 2012, § 32d EStG Rn. 87; anderer Auffassung: Baumgärtel/Lang, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, Lfg. 239 Januar 2010, § 32d EStG Rn. 67).
Eine fehlende generelle Fristgebundenheit für den Antrag auf die sog. Günstigerprüfung im Sinne von § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG 2009 entspricht auch ansonsten der dazu bisher vorliegenden Rechtsprechung (Niedersächsisches Finanzgericht – FG –, nicht rechtskräftiges Urteil vom 23. Mai 2012 – 2 K 250/11 – Deutsches Steuerrecht Entscheidungsdienst – DStRE – 2013, 857, 858, Revision anhängig beim Bundesfinanzhof – BFH – unter dem Aktenzeichen [Az.] VIII R 14/13; offenlassend: FG Münster, rechtskräftiges Urteil vom 22. März 2013 – 4 K 3386/12 E – Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2013, 940, 941). Warum im Ansatz für § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 insofern sollte Anderes gelten können/müssen, ist nicht zu erkennen.
B.
Gemäß § 172 Abs. 1 Satz 1 AO darf ein Steuerbescheid, d.h. ein Steuerverwaltungsakt, der – wie hier die gegenüber den Klägern ergangene, bestandskräftig gewordene Einkom-mensteuerfestsetzung 2009 vom 1. Dezember 2010 – Steuern festsetzt (§ 155 Abs. 1 Satz 1 AO), von anderen hier nicht einschlägigen Tatbestandsvoraussetzungen von Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 und 2 Buchstabe a) bis c) genannter Vorschrift abgesehen nur aufgehoben oder geändert werden, soweit dies (über die ausdrücklich ausgenommenen Bestimmungen der §§ 130, 131 AO) sonst gesetzlich zugelassen ist (§ 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchstabe d) AO). Auf eine solche gesetzliche Änderungsmöglichkeit vermögen sich die Kläger hier aber nicht mit Erfolg zu berufen.
1.
Eine allgemeine, die Voraussetzungen insbesondere von § 173 AO („Aufhebung oder Änderung von Steuerbescheiden wegen neuer Tatsachen oder Beweismittel“) überspielende Änderungsmöglichkeit der ihnen gegenüber bestandskräftig gewordenen Einkommensteuerfestsetzung 2009 vermögen die Kläger dabei an erster Stelle nicht auf der Grundlage von § 32d Abs. 4 EStG zu reklamieren. So zieht die Bejahung einer fehlenden Fristgebundenheit der (erstmaligen) Ausübung der Antragswahlrechte nach § 32d Abs. 4 Satz 1 (und Abs. 6 Satz 1) EStG 2009 es nach der Überzeugung des erkennenden Senats nicht nach sich, dass dadurch zugleich auch eine für den fraglichen Veranlagungszeitraum bereits ergangene bestandskräftige Steuerfestsetzung ohne Weiteres überspielt werden könnte (so allerdings aber wohl: Sikorski, NWB 2011, 1064, 1067/1068; Hechtner, NWB 2011, 1769, 1770 f.). Denn weder § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 noch § 32d Abs. 6 Satz 1 EStG 2009 lauten dahin, dass ihnen für sich genommen der Charakter einer Änderungsbestimmung für eine bestandskräftig gewordene Steuerfestsetzung zukommen sollte (ebenso offenbar auch: FG Münster, rechtskräftiges Urteil vom 22. März 2013 – 4 K 3386/12 E – aaO. S. 941; hiervon ausgehend zudem: Niedersächsisches FG, nicht rechtskräftiges Urteil vom 23. Mai 2012 – 2 K 250/11 – aaO. S. 858).
Das Anliegen der Kläger trägt in dieser Beziehung auch nicht ihr Vorbringen in der mündlichen Verhandlung vom 14. Mai 2014, sie dürften nicht anders als im Rahmen einer nachträglichen Ausübung der Zusammen- oder Getrenntveranlagungswahlrechte von Eheleuten im Sinne von § 26 EStG 2009 gestellt werden. Denn auch hier gilt, dass sich entsprechende Wahlrechte nur in den Grenzen der Festsetzungsverjährung und bis zum Eintritt der Bestandskraft der Zusammenveranlagungsbescheide oder – bei getrennter Veranlagung bzw. besonderer Veranlagung nach § 26c EStG 2009 – beider Bescheide ausüben bzw. geändert wahrnehmen lassen. Dies galt auch vor Inkrafttreten von § 26 Abs. 2 Satz 4 EStG 2013 (Ettlich, in: Blümich, EStG, 122. Ergänzungs-Lfg. März 2014,
§ 26 EStG Rn. 107 ff.).
2.
Gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Tatsachen sind in diesem Zusammenhang alle einzelnen Merkmale und Voraussetzungen eines (gesetzlichen) Steuertatbestandes, die im Unterschied zu bloßen Wertungen und Schlussfolgerungen einer beweismäßigen Nachprüfung zugänglich sind.
In dieser Beziehung kommt eine spätere Berücksichtigung der Ausübung eines Wahlrechts u.a. auf der Grundlage von § 32d Abs. 4 EStG 2009 auch nach zwischenzeitlichem Eintritt der Bestandskraft einer Einkommensteuerfestsetzung in Betracht, wenn die Finanzbehörde von sich aus eine Änderung gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO herbeigeführt hat. In solchen Fällen bricht die Finanzbehörde durch ihre eigene Änderungsfestsetzung das „(Bestandskraft-)Tor“ zur nachträglichen Ausübung der Antragswahlrechte nach § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 wieder auf (zu einer solchen Fallgestaltung betreffend die sog. Günstigerprüfung im Sinne von § 32d Abs. 6 EStG: FG Münster, rechtskräftiges Urteil vom 22. März 2013 – 4 K 3386/12 E – aaO. S. 941).
Eine derartige Änderung der Einkommensteuerfestsetzung 2009 ist seitens des Beklagten jedoch zugunsten der Kläger hier nicht bewirkt worden. Die Kläger haben eine derartige Änderung auch ansonsten nicht zu beanspruchen. Ihr Vorbringen, Mietzinszahlungen ih-rer Mieter C… und D… für den Zeitraum Januar 2009 seien infolge vorfristiger Zahlungen schon im abgelaufenen Veranlagungszeitraum 2008 bereits in diesem, nicht aber im Lichte von § 11 Abs. 1 EStG 2009 zutreffend im Streitjahr 2009 berücksichtigt worden, zeigt keine neue Tatsache im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO auf, die für das Streitjahr 2009 zwingend zu einer höheren Steuer führen müsste und deshalb dem Beklagten Grund und Veranlassung geben sollte, zu einer geänderten Steuerfestsetzung zu schreiten. So liegen dem erkennenden Senat keine nachprüfbaren Unterlagen dafür vor, dass die jeweils am 30. Dezember 2008 eingegangenen Mietzinszahlungen (für den Monat Januar 2009) tatsächlich steuerlich unzutreffend bereits für den Veranlagungszeitraum 2008 in Ansatz gebracht worden sein sollten. Dies liegt nicht nahe. Denn die Kläger waren seinerzeit durch ihre jetzigen Prozessbevollmächtigten steuerlich fachkundig vertreten; an ihrer am 13. August 2009 eingereichten Einkommensteuererklärung 2008 wirkten ihre Bevollmächtigten mit. Unter diesen Umständen lässt sich für den Senat nicht annehmen, dass die Kläger von der von ihnen mit der Führung ihrer steuerlichen Angelegenheiten betrauten Sozietät ihrer Prozessbevollmächtigten unzutreffend beraten worden sein sollten. Im Übrigen steht auch nicht fest, dass sich ein solcher Rechtsanwendungsfehler nicht durch die Handhabung Ende des Streitjahres 2009/Anfang 2010 sollte dadurch ausgeglichen haben, dass – bei unterstellt gleichgebliebener Miethöhe – wiederum vorfristig zur Anweisung gebrachte, an sich für (erst) Januar 2010 bestimmte Mietzinszahlungen schon im Streitjahr 2009 zum Ansatz gekommen sind. Denn Tatsache im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO wäre im Streitfall die Summe der in 2009 unter Beachtung des § 11 Abs. 1 Satz 2 EStG 2009 vereinnahmten Mieten, wie sie im Rahmen der Einkommensteuererklärung 2009 angegebenen wurden (siehe Blatt [Bl.] 147, 151 der Einkommensteuerakte). Dazu aber lassen die Kläger gerade die erforderlichen Angaben (Behandlung der „Jahresendzahlen 2009“) vermissen.
3.
Schließlich vermögen die Kläger mit ihrem Änderungsanliegen auch nicht auf der Grundlage von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO Erfolg zu haben. Hiernach sind Steuerbescheide zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden.
Keine Tatsache im Sinne von § 173 Abs. 1 AO bildet allerdings für sich genommen die Ausübung eines (steuerlichen) Wahlrechts; insoweit ist lediglich die Vornahme einer Verfahrenshandlung angesprochen (BFH, Urteil vom 28. September 1984 – VI R 48/82 – Amtliche Sammlung der Entscheidungen des BFH – BFHE – 141, 532, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1985, 117, 118; BFHE 214, 154, BStBl II 2006, 806, 807, DStRE 2006, 1204). Erst derjenige Sachverhalt, für den die Steuervergünstigung begehrt wird und der der Ausübung des Wahlrechts zugrunde liegt, macht gegebenenfalls [ggf.] eine "Tatsache" aus, die bei Vorliegen der sonstigen Tatbestandsvoraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO für sich gesehen zu einer niedrigeren Steuer führen könnte. Diese Tatsache wäre dann auch rechtserheblich, weil die Ausübung der Antragstellung nach § 32d Abs. 4 Satz 1 EStG 2009 nicht fristgebunden ist.
An diesem Maßstab steht dem klägerischen Änderungsanliegen bereits entgegen, dass außer dem Umstand der Geltendmachung/der Beantragung der Berücksichtigung der ih-nen gegenüber mit Bescheid (bereits) vom 23. September 2009 festgestellten verbleibenden Verlustvorträge nichts erkennbar ist, was sich im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO als neue, d.h. erst nachträglich bekannt gewordene Tatsache sollte berücksichtigen lassen können; die fraglichen Verlustvorträge waren ihnen gegenüber bereits seit längerer Zeit (vor der Einkommensteuerveranlagung 2009) dem Grunde wie der Höhe nach unverändert festgestellt. Die Kläger haben auch ansonsten nichts Konkretes angeben können, welche äußeren Geschehnisse es gewesen sein sollten, dass es ihnen erst im Februar 2011 wirtschaftlich geraten erschien, die Berücksichtigung der ihnen gegenüber festgestellten verbleibenden Verlustvorträge geltend zu machen.
Im Übrigen wäre den Klägern diesbezüglich ein grobes Verschulden im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO vorzuhalten. Als grobes Verschulden muss der Steuerpflichtige ein vorsätzliches und auch ein grob fahrlässiges Verhalten gegen sich gelten lassen. Grobe Fahrlässigkeit in diesem Sinne ist anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem, nicht entschuldbarem Maße verletzt (BFH, Urteile vom 22. Mai 1992 – VI R 17/91 – BFHE 168, 221, BStBl II 1993, 80, 81, und vom 9. November 2011 – X R 53/09 – Sammlung nicht amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2012, 545, 546 Rn. 15).
Der Steuerpflichtige handelt in aller Regel grob schuldhaft im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO, wenn er die Steuererklärungsformulare nicht sorgfältig liest und ausfüllt. Ggf. hat er diesbezügliche Zweifelsfragen durch eine Rückfrage bei der Finanzbehörde zu klären (Rüsken, in: Klein, AO, 11. Aufl. 2012, § 173 AO Rn. 113).
Als eigenes Verschulden treffen den Steuerpflichtigen zudem nicht nur Versäumnisse sei-ner gesetzlichen Vertreter (§ 34 Abs. 1 AO), sondern er muss ggf. auch für grobe Pflichtverletzungen seiner steuerlichen Berater, an die unter Umständen gar erhöhte Anforderungen hinsichtlich der von ihnen zu erwartenden Sorgfalt zu stellen sind, eintreten (BFH, Urteile vom 28. Juni 1983 – VII R 37/81 – BFHE 139, 8, BStBl II 1984, 2, 3/4, und vom 17. November 2005 – III R 44/04 – BFHE 211, 401, BStBl II 2006, 412, 414).
In diesem Sinne kehrt es sich gegen die Kläger, in ihrer am 23. September 2010 eingereichten Einkommensteuererklärung 2009 – hierbei zudem durch die Sozietät ihrer Prozessbevollmächtigen fachkundig unterstützt – auf dem amtlichen Erklärungsvordruck zu den Einkünften aus Kapitalvermögen bei der Zeile 59 der Anlage KAP (Antrag auf Verrechnung von Verlusten nach § 23 EStG) keine Angaben/Ankreuzungen gemacht/machen lassen zu haben. Seinerzeit mussten ihnen die mit vorangegangenem Bescheid vom 23. September 2009 festgestellten verbleibenden Verlustvorträge aus privaten Veräußerungsgeschäften bekannt sein. Was sie im Übrigen aus guten Gründen heraus bewogen haben sollte, davon einstweilen abzusehen, sie damals schon in Ansatz zu bringen, vermochten sie auch in der mündlichen Verhandlung vom 14. Mai 2014 nicht näher darzutun.
C.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
D.
Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Es ist bisher höchstrichterlich nicht geklärt und es liegen auch ansonsten weder eine einheitliche erstinstanzliche Rechtsprechung noch übereinstimmende Kommentierungen zur Frage vor, ob die Geltendmachung eines (Veranlagungs-)Wahlrechts auf der Basis von § 32d Abs. 4 EStG 2009 zwingend etwa mit der Einkommensteuererklärung für denselben Veranlagungszeitraum bzw. jedenfalls im Rahmen des Steuerverfahrens für diesen Besteuerungszeitraum geltend zu machen ist, und – sollte auch eine spätere Wahlrechtsausübung grundsätzlich möglich sein – es § 32d Abs. 4 EStG 2009 für sich genommenen nach zieht, eine bereits bestandskräftig gewordene Einkommensteuerfestsetzung zwecks Realisierung der Ausübung dieses Wahlrechts ändern zu können.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 130, 131 AO
§ 23 EStG
§ 32d EStG
§ 173 AO
§ 26 EStG
§ 26c EStG
§ 32d Abs. 2 Nr. 3 Satz 4 EStG
§ 32d Abs. 4 Satz 1 und Abs. 6 Satz 1 EStG
§ 173 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 32d Abs. 4 EStG
§ 20 Abs. 6 EStG
§ 52a Abs. 11 EStG
§ 101 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 32d Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 32d Abs. 1 EStG
§ 32 d Abs. 1 Abs. 2 Nr. 3 EStG
§ 32d Absatz 3 Satz 2 EStG
§ 32d Abs. 3 EStG
§ 32d Abs. 6 Satz 1 EStG
§ 32d Abs. 6 EStG
§ 32d Abs. 4 Satz 1 EStG
§ 32d Abs. 2 Satz 4 EStG
§ 32d Abs. 4 und 6 EStG
§ 172 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 155 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 26 Abs. 2 Satz 4 EStG
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 11 Abs. 1 EStG
§ 11 Abs. 1 Satz 2 EStG
§ 173 Abs. 1 AO
§ 34 Abs. 1 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 32d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 214, 154
BStBl II 2006, 806, 807
BFHE 168, 221
BStBl II 1993, 80, 81
BFHE 139, 8
BStBl II 1984, 2, 3
BFHE 211, 401
BStBl II 2006, 412, 414
VIII R 27/14
2 K 250/11
VIII R 14/13
4 K 3386/12
VI R 48/82
VI R 17/91
X R 53/09
VII R 37/81
III R 44/04