Landgericht Hildesheim (Niedersachsen, Ordentliche Gerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-08-06, Aktenzeichen 25 KLs 4222 Js 21594/08

Tenor:
Der Angeklagte E. wird wegen Steuerhinterziehung in Tateinheit mit Untreue in 13 Fällen, Bestechlichkeit in 12 Fällen sowie wegen Urkundenunterdrückung zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren, deren Vollstreckung zur Bewährung ausgesetzt wird, verurteilt.
Der Verfall eines Geldbetrags von 21.340 € wird gegen den Angeklagten E. angeordnet. Ihm wird nachgelassen, diesen Geldbetrag binnen sechs Monaten nach Rechtskraft dieses Urteils zu zahlen.
Der Angeklagte P. wird wegen Steuerhinterziehung in 13 Fällen und wegen Bestechung in 12 Fällen zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und vier Monaten verurteilt, deren Vollstreckung der Strafe zur Bewährung ausgesetzt wird.
Die Angeklagten haben die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
(abgekürzt gemäß § 267 Abs. 4 StPO)
A. Feststellungen
I. Werdegang und Vermögensverhältnisse der Angeklagten
[hier nur stark verkürzt dargestellt]
Der Angeklagte E. war knapp vierzig Jahre als Finanzbeamter im mittleren Dienst tätig, zuletzt als Steueramtsinspektor. Er ist verheiratet und hat einen erwachsenen Sohn.
Der Angeklagte P. ist technischer Angestellter im öffentlichen Dienst. Er ist in zweiter Ehe verheiratet. Aus seiner ersten - geschiedenen - Ehe sind zwei inzwischen volljährige Töchter hervorgegangen.
II. Zum Tatgeschehen
1. Vorgeschichte; Allgemeines
Die Angeklagten lernten sich etwa 1999 - vor Abschluss des Scheidungsverfahrens des Angeklagten P. - auf einer Familienfeier kennen. Sie verstanden sich von Anfang an gut und duzten sich schnell. Der Angeklagte P. schilderte dem Angeklagten E. seine private Situation und die durch das streitige Scheidungsverfahren angespannte wirtschaftliche Situation.
Der Angeklagte P. tat dem Angeklagten E. leid; er wollte ihm helfen. Zu einem späteren Zeitraum, spätestens Anfang 2001, bot der Angeklagte E. dem Angeklagten P. an, seine Einkommensteuererklärungen auszufüllen.
Er veranlasste, dass die Veranlagung des Angeklagten P. in seinen Steuerbezirk in der Amtsprüfung übertragen wurde; wegen damaliger Nebeneinkünften des Angeklagten P. aus Gewerbebetrieb (...) hätte dessen Veranlagung aber ohnehin durch einen Amtsprüfer und nicht mehr im Rahmen der Arbeitnehmerveranlagung erfolgen müssen. Auch weil er wegen aus seiner Sicht verspäteter Beförderungen frustriert war, entschloss sich der Angeklagte E., P. dadurch in finanzieller Hinsicht zu helfen, dass er durch von ihm selbst ausgedachten falschen Angaben die Erstellung unrichtiger Einkommensteuerbescheide veranlasste, die - wie er wusste und wollte - zu ganz unberechtigten beziehungsweise unberechtigt deutlich überhöhten Steuererstattungen an den Angeklagten P. führten.
a) Vorstellungen und Beweggründe des Angeklagten P.
Der Angeklagte E. erklärte dem Angeklagten P. zunächst, als Finanzbeamter habe er da mehr Tricks auf Lager, er könne bei den Steuererklärungen mehr als andere rausholen. Dem Angeklagten P. war dies wegen seiner finanziellen Lage recht; er sah sich ohnehin nicht in der Lage, seine Steuererklärungen selbst zu verfassen. Bis zur Trennung von seiner ersten Ehefrau hatte sich diese - mit Hilfe aus ihrem Familienkreis - um die gemeinsamen Steuererklärungen gekümmert. Deswegen war der Angeklagte P. damit einverstanden, dass er - wie E. ihm vorschlug - die Einkommensteuer-Erklärungsformulare blanko unterschrieb und - bis zur Einführung des elektronischen Lohnsteueranmeldungsverfahren - mit seinen Lohnsteuerkarten jeweils dem Angeklagten E. zur weiteren Verwendung übergab. Weitere Belege erhielt dieser nicht.
Der Angeklagte E. füllte die Formulare nach seinen Vorstellungen unzutreffend aus, gab die entsprechenden Zahlen in die elektronische Datenverarbeitungsanlage des Finanzamts und die daraufhin elektronisch erzeugten Steuerbescheide mit den unberechtigten Steuererstattungsbeträgen frei. Er setzte insbesondere zu hohe Lohnsteuerabzugsbeträge und überhöhte Werbungskosten bei den Einkünften des Angeklagten P. aus nichtselbstständiger Arbeit, fiktive negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb, Vermietung und Verpachtung, sowie aus Kapitalvermögen, tatsächlich nicht vorhandene Zinsabschlags- und Kapitalertragssteuerabzugsbeträge sowie überhöhte außergewöhnliche Belastungen (Unterhaltszahlungen) an. In Wirklichkeit hatte der Angeklagte P., wie beide Angeklagten wussten, nur Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit mit überschaubaren Werbungskosten, geringe Einkünfte aus der gewerblichen Nebentätigkeit und erst ab Oktober 2005 (Übernahme des Hauses seiner Mutter) Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Nennenswerte Einkünfte aus Kapitalvermögen hatte der Angeklagte P. nie erzielt; dies gab - wie er wusste - seine Vermögenslage auch nicht her.
Der Angeklagte P. war auch damit einverstanden, dass E., wie er im Rahmen seines "Hilfsangebots" erklärte, für diese "Hilfe" einen von diesem bestimmten Anteil der Steuererstattungsbeträge in bar erhalten würde.
Dem Angeklagten P. war von Anfang an bewusst, dass der Angeklagte E. als Finanzbeamter nicht berechtigt war, Steuererklärungen für einen von diesem zu veranlagenden Steuerpflichtigen - noch dazu nach Gutdünken und gegen einen hohen, ihm bar unter Vier-Augen auszuhändigenden, Anteil am Erstattungsbetrag - auszufüllen. Angesichts der Höhe der (ersten) Erstattungsbeträge wurde dem Angeklagten P. auch deutlich, dass es sich bei E. "Hilfe" nicht (nur) um die Anwendung von zulässigen, legalen Steuertricks handeln konnte, sondern um Steuerhinterziehungen - unter Missbrauch der dienstlichen Befugnisse des Angeklagten E. - handeln musste, an deren Ausführung er sich beteiligte und für die er den Angeklagten E. "bezahlte". Hiermit fand sich der Angeklagten P. wegen seiner durch die Erstattungen erheblich verbesserten finanziellen Situation ab. Er nahm es auch hin, dass zu seinen Gunsten der Angeklagte E. für einen Veranlagungszeitraum nach dem Erstbescheid jeweils mehrere Änderungsbescheide mit weiteren Erstattungsbeträgen erließ.
Die Höhe der jeweiligen Erstattungen überließ der Angeklagte P. dem Angeklagten E. Er überblickte auch nicht, wodurch der Angeklagte E. im Einzelnen die Steuererstattungen veranlassen konnte. Ihm war aber stets bewusst, dass die Erstattungen zumindest weit überwiegend zu Unrecht erfolgten.
Seine zweite Ehefrau unterschrieb ab 2003 die ihr von ihm blanko vorgelegten Einkommensteuerformulare mit. Dass dies dem Erlangen unberechtigter Steuererstattungen diente, wusste sie noch nicht einmal ansatzweise. Der Angeklagte informierte sie hierüber nicht; sie überließ ihm die Erledigung der steuerlichen Angelegenheiten.
b) Vorgehensweise und Beweggründe des Angeklagten E.
Der Angeklagte E. wusste genau, was er tat und auch, dass dienstlicher Frust es keinesfalls rechtfertigen konnte, einem befreundeten Steuerpflichtigen unberechtigte Steuererstattungen zuzuwenden.
Zu der Vorgehensweise, für einen Veranlagungszeitraum in größeren Abständen mehrere Bescheide jeweils mit der Festsetzung von Erstattungsbeträgen zu erlassen, hatte er sich entschlossen, damit seine falschen Angaben und die unberechtigten Erstattungen an den Angeklagten P. nicht auffielen.
Bei einer größeren Erstattung in einem Bescheid (ab etwa 25.000 €) hätte der Angeklagte E. den Bescheid nicht selbst erlassen können, sondern einem Vorgesetzten (Sachgebietsleiter) zur Entscheidung vorgelegen müssen. Der Angeklagte E. nutzte diese Grenze bewusst auch nicht ansatzweise aus, weil dem Sachgebietsleiter - und der Finanzkasse - zusätzlich noch sogenannte, von der Datenverarbeitung generierte, Erstattungslisten vorgelegt wurden, in denen die Steuernummern und die jeweiligen Steuererstattungsbeträge verzeichnet waren. Mit den von ihm pro unrichtigem Bescheid veranlassten Erstattungsbeträge von bis zu gut 10.000 € fielen die an den Angeklagten P. fließenden Beträge in diesen Listen nicht (sofort) auf. Eine weitergehende Kontrolle des Handelns des Angeklagten E. etwa in Form eines Vier-Augen-Prinzips beim Erlass von Steuerbescheiden mit Erstattungsbeträgen gab es praktisch nicht; er musste allenfalls mit einer stichprobenartigen Kontrolle durch die Kassenaufsicht rechnen.
Der Angeklagte E. teilte dem Angeklagten P. regelmäßig mit, dass ein Bescheid und eine Erstattungszahlung zu erwarten seien. Dabei gab er auch jeweils vor, welchen Geldbetrag er hierfür erwartete. Der Angeklagte P. folgte diesen Vorgaben und stellte jeweils einen solchen Geldbetrag in bar zusammen, den er dann zeitnah zur Bekanntgabe des Bescheides und der Überweisung des Erstattungsbetrages auf sein Girokonto dem Angeklagten E. unter vier Augen übergab. Teilweise hob P. nach Überweisung des Erstattungsbetrages den von E. zuvor geforderten Geldbetrag bar von seinem Konto ab, teilweise beschaffte er sich anderweitig Bargeld zur Übergabe, die stets in einer Summe erfolgte.
Als seinen Anteil am Erstattungsbetrag setzte der Angeklagte E. bei Änderungsbescheiden jeweils 50% der Erstattungssumme an; bei erstmals für einen Veranlagungszeitraum ergehenden Bescheiden gab er sich mit jeweils 30-40% der Erstattungssumme zufrieden, weil der Angeklagte P. im Einzelfall möglicherweise auch bei zutreffender Veranlagung einen geringen Steuererstattungsbetrag, etwa wegen den Pauschbetrag (§ 9a Nr. 1a EStG) übersteigender Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit, hätte erhalten können. Seinen Anteil rechnete der Angeklagte E. nicht centgenau aus, sondern gab sich mit abgerundeten, glatten Bargeldbeträgen zufrieden. Mehr als 50% der jeweiligen Steuererstattung hat er nie erhalten.
2. Aufdeckung der Straftaten; Zahlungen der Angeklagten an die Finanzkasse
a) Nachdem der Angeklagte E. noch im Februar 2008 einen unzutreffenden erstmaligen Steuerbescheid für die Eheleute P. für den Veranlagungszeitraum 2007 erlassen hatte (Fall 16 der Anklage) erfuhr er, dass die Innenrevision der vorgesetzten Oberfinanzdirektion die Geschäfte des Finanzamts vor Ort überprüfte. Daraufhin ließ er sich den von ihm schon auf 4.000 € bezifferten Anteil des dem Angeklagten P. aufgrund dieses Bescheides zugeflossenen Erstattungsbetrages nicht mehr aushändigen. Vielmehr veranlasste er den Angeklagten P., schriftlich eine Überprüfung dieses Steuerbescheides zu beantragen, die zu einer teilweisen Rückforderung der unberechtigten Erstattungsbeträge führte.
Der Revisionsbeamte forderte die Vorlage der Steuerakten P., weil ihm auffiel, dass es über Jahre insgesamt nennenswerte Erstattungsbeträge gegeben hatte. Anhand der (noch) vorhandenen Steuerakten, der in der EDV dauerhaft gespeicherten Steuerbescheide der Vorjahre mit unplausiblen Daten, nicht beachteten Prüfhinweisen sowie dort dokumentierter Änderungen des Angeklagten E. in dem die Stammdaten der Steuerpflichtigen (Steuernummern, persönliche Verhältnisse, Anschrift) betreffenden sogenannten Grundinformationsdienst verständigte er die Steuerfahndung, die Durchsuchungsbeschlüsse für die Wohnungen der beiden Angeklagten erwirkte. Der Angeklagte P. ließ sich in seiner anschließenden ersten Vernehmung sofort umfassend geständig ein; der Angeklagte E. auch noch am Durchsuchungstag.
b) Aufgrund der Einlassungen der Angeklagten und der weiteren Erkenntnisse der Innenrevision und der Steuerfahndung wurden die von dem Angeklagten E. veranlassten Steuerbescheide aufgehoben beziehungsweise abgeändert.
Noch vor Ergehen der Bescheide zahlte der Angeklagte P. als Abschlagszahlung 100.000 € an die Finanzkasse; zunächst hat er im April 2008 eine Abschlagszahlung von 10.000 € entrichtet und nach Auszahlung des bereits erwähnten Darlehens im Mai 2008 weitere 90.000 €. Nach Erlass weiterer Änderungsbescheide für frühere Veranlagungszeiträume - auch für die strafrechtlichen verjährte Vorgänge - zahlte er weitere 40.000 €.
Nur hinsichtlich eines Betrages von 2.107,53 € wegen Hinterziehungszinsen (§ 235 AO) erging am 24. September 2008 ein Haftungsbescheid an den Angeklagten E., der diesen Betrag am 24. Oktober fristgerecht an die Finanzkasse überwies.
c) Der Angeklagte E. hat ferner in drei Raten á 4.000 € im April und Mai 2008 Zahlungen an die Finanzkasse geleistet. Die von ihm erhaltenen Anteile an den unberechtigten Steuererstattungen des Angeklagten P. hatte er in seinen eigenen Steuererklärungen der Jahre 2001 bis 2006 nicht angegeben, obwohl er wusste, dass diese Zahlungen nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs als sonstige Einkünfte nach § 22 Nr. 3 EStG einkommensteuerpflichtig waren. Insgesamt hat er so 9.800 € Einkommensteuer hinterzogen; der gezahlte Betrag von 12.000 € errechnet sich unter Berücksichtigung von Solidaritätszuschlägen und Nachzahlungszinsen (§ 233a AO). Für 2007 hatte er zum Zeitpunkt der Aufdeckung der Taten noch keine eigene Steuererklärung abgegeben.
Ferner hat er knapp 1.800 € festgesetzte Hinterziehungszinsen für diese Beträge gezahlt.
d) Die Finanzkasse hat keine Forderungen an die Angeklagten mehr.
3. Feststellungen im Einzelnen
Im Einzelnen hat die Kammer folgende Feststellungen getroffen:
[Hier nur verkürzt dargestellt]
a) Neuveranlagung für 1999
aa) Für den Veranlagungszeitraum 1999 war der nach § 1 Abs. 1 EStG unbeschränkt steuerpflichtige Angeklagte P. gemeinsam mit seiner ersten Ehefrau zunächst mit Steuerbescheid vom 10. April 2000 unter einer Arbeitnehmer-Steuernummer erklärungsgemäß veranlagt worden (§§ 25, 26 Abs. 1 EStG). ...
bb) Nachdem - wie dargestellt - die Zuständigkeit für die Veranlagung des Angeklagten P. im Hinblick auf dessen gewerbliche Nebeneinkünfte zum Angeklagten E. in die Amtsprüfung gekommen war, wurde dem Angeklagten P. eine neue Steuernummer zugeteilt. Im Grundinformationsdienst des Finanzamts war ausgewiesen, dass diese Steuernummer ab dem Veranlagungszeitraum 2000 zu verwenden sei, ferner fand sich ein Hinweis auf die bisherige Steuernummer.
Am 5. August 2003 wies der Angeklagte E. im Grundinformationsdienst der neuen Steuernummer Gültigkeit schon für den Veranlagungszeitraum 1999 zu. Später löschte er den Hinweis auf die alte Steuernummer des Angeklagten P. und seiner ersten Ehefrau.
cc) Am 25. August 2003 erließ der Angeklagte E. unter der neuen Steuernummer einen Steuerbescheid für den Angeklagten P. und seine zweite Ehefrau, mit der dieser erst 2003 die Ehe schloss, für den Veranlagungszeitraum 1999.
... insgesamt wurden in Folge dieses Bescheids 8.074,53 € - zuzüglich einer Erstattung von Solidaritätszuschlag in Höhe von 239,38 € - zu Unrecht an den Angeklagten P. überwiesen ( Fall 1 der Anklage ).
Um zu der niedrigen Einkommensteuer zu kommen, setzte der Angeklagte E. in dem Bescheid zu Unrecht negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb (...) an und reduzierte den Bruttoarbeitslohn unzutreffend um ... Unter Berücksichtigung der nunmehr für die zweite statt für die erste Ehefrau ausgewiesenen Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit ... ergab sich ein deutlich zu niedriger Gesamtbetrag der Einkünfte von … , von dem noch überhöhte beschränkt abziehbare Sonderausgaben (…) und unberechtigte außergewöhnliche Belastungen (§ 33 EStG) … abgesetzt wurden…
dd) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 1 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 8.313,91 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen des Bescheides vom 25. August 2003, 4.150 € von diesem in bar ( Fall 17 der Anklage ).
b) Veranlagungszeitraum 2002
aa) Am 20. Februar 2003, etwas mehr als fünf Jahre vor Aufdeckung der Taten, veranlagte der Angeklagte E. den Angeklagten P. (allein) zur Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2002 mit einer Steuerfestsetzung in Höhe von 322 € auf Grundlage eines viel zu niedrig angesetzten Einkommens von ... €.
bb) Am 27. November 2003 erließ der Angeklagte E. einen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2002, der zu einer in Gänze unberechtigten Einkommensteuererstattung von 6.327 € sowie von 330,28 € Solidaritätszuschlag an den Angeklagten P. führte ( Fall 4 der Anklage ).
Dieser Betrag ergibt sich aus der nunmehrigen Festsetzung der Einkommensteuer auf 0 €, der zur Erstattung der zuvor festgesetzten ... € führte und der Berücksichtigung tatsächlich nicht angefallener Zinsabschlagsteuer (§ 43a Abs. 1 Nr. 4 EStG a. F.) ..., sowie eines ebenfalls nicht erfolgten (weiteren) Steuerabzugs vom Kapitalertrag in Höhe ... (§ 43a Abs. 1 Nr. 1, 3 EStG a. F.).
Grundlage der Steuerfestsetzung auf 0 € war die weitere Reduzierung des zu versteuernden Einkommens ... durch den Ansatz negativer, vorgeblich gesondert festgestellter, Einkünfte aus Gewerbebetrieb ... bei einem Ansatz von tatsächlich nicht erzielten Einkünften aus Kapitalvermögen ... mit der zwangsläufigen Folge der Erhöhung der nach § 33 Abs. 3 EStG abzugsfähigen außergewöhnlichen Belastungen ...
cc) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 4 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 6.657,28 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen des Bescheides vom 27. November 2003, 3.320 € von diesem in bar ( Fall 18 der Anklage ).
c) Veranlagungszeitraum 2003
aa) Am 1. April 2004 veranlagte der Angeklagte E. den Angeklagten P. und seine nunmehrige Ehefrau zur Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2003 mit einer Steuerfestsetzung in Höhe von 0 €. Wegen Ansatzes von Steuerabzugsbeträgen (Lohnsteuer in Höhe von 10.685 € und - tatsächlich nicht vorhandener - Kapitalertragsteuer in Höhe von 480 €) erfolgte eine Einkommensteuererstattung in Höhe von 11.165 € sowie von 497,12 € Solidaritätszuschlag.
...
Bei zutreffender Veranlagung hätte die Einkommensteuer aus einem zu versteuernden Einkommen ... hätte die Steuer für die Eheleute P. auf 9.308 € festgesetzt werden müssen, so dass unter Berücksichtigung des tatsächlichen Lohnsteuerabzuges wegen der gewerblichen Einkünfte des Angeklagten P. eine Nachzahlung in Höhe von 623 € und keine Steuererstattung hätte erfolgen müssen.
Mithin floss dem Angeklagten P. insgesamt ein unberechtigter Einkommensteuervorteil in Höhe von 11.788 € zu ( Fall 5 der Anklage ).
bb) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 5 überwiesenen Betrag von insgesamt 11.662,12 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen des Bescheides vom 1. April 2004, zumindest 4.000 € von diesem in bar ( Fall 22 der Anklage ).
d) Weitere Änderungsbescheide für die Veranlagungszeiträume 1999 und 2000
aa) Der erste von dem Angeklagten E. gemäß der dargestellten Abrede der Angeklagten verfasste Steuerbescheid erging am 8. Februar 2001. Er betraf die erstmalige Einkommensteuer-Veranlagung des Angeklagten P. (allein) für den Veranlagungszeitraum 2000 -.
bb) Diesen schon unzutreffenden Steuerbescheid änderte der Angeklagte E. - ebenfalls in rechtsverjährter Zeit - am 13. Juni 2002 dahin gehend ab, dass er das zu versteuernde Einkommen weiter reduzierte und dadurch die Einkommensteuer auf 0 DM festzusetzen war.
cc) Am 16. September 2004 erließ der Angeklagte E. nochmals einen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2000, der zu einer weiteren unberechtigten Einkommensteuererstattung von 1.949,55 € sowie von 276 € Zinsen (§ 233a AO) und 107,26 € Solidaritätszuschlag an den Angeklagten P. führte.
Der Angeklagte E. hatte einfach noch einen - tatsächlich nicht erfolgten - Steuerabzug vom Kapitalertrag in Höhe von 3.813 DM (=1.949,55 €) angesetzt, der zu einer entsprechenden Erstattung führte ( Fall 3 der Anklage ).
Zugleich erließ der Angeklagte E. noch einen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 1999 für die Eheleute P., der zu einer weiteren unberechtigten Erstattung von 3.500,81 € Einkommensteuer sowie von 718 € Zinsen und 192,75 € Solidaritätszuschlag führte.
Auch hier hatte der Angeklagte E. den - schon im Fall 1 unberechtigt angesetzten - Steuerabzug vom Kapitalertrag um weitere 6.847 DM = 3.500,81 € erhöht ( Fall 2 der Anklage ).
dd) Im Hinblick auf die dem Angeklagten P. in den Fällen 2 und 3 zugeflossenen Erstattungsbeträge von insgesamt 6.744,37 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen der Bescheide, zumindest 3.360 € von diesem in einer Summe in bar ( Fälle 19 und 20 der Anklage ).
e) Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2003
aa) Am 7. Oktober 2004 erließ der Angeklagte E. einen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2003, der zu einer weiteren unberechtigten Einkommensteuererstattung in Höhe von 3.510 € sowie von 186,75 € Solidaritätszuschlag an den Angeklagten P. führte ( Fall 6 der Anklage ).
Der Angeklagte E. hatte den - tatsächlich nicht erfolgten - Steuerabzug vom Kapitalertrag um 855 € auf 1.335 € erhöht und zudem - ebenfalls nicht angefallene - Zinsabschlagsteuer in Höhe von 2.530 € und anrechenbare Körperschaftsteuer (§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG, § 8b Abs. 6 KStG) in Höhe von 125 € angesetzt, was zu einer entsprechenden Erstattung führte.
bb) Im Hinblick auf die dem Angeklagten P. im Fall 6 zugeflossenen Erstattungsbeträge von insgesamt 3.696,75 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen der Bescheids, 1.840 € von diesem in bar ( Fall 21 der Anklage ).
f) Veranlagungszeitraum 2004
aa) Am 4. April 2005 veranlagte der Angeklagte E. den Angeklagten P. und seine Ehefrau zur Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2004 mit einer Steuerfestsetzung in Höhe von 1.665 €. Wegen Ansatzes von Steuerabzugsbeträgen (Lohnsteuer) in Höhe von 10.558 € erfolgte eine Einkommensteuererstattung in Höhe von 8.893 € sowie von 521,92 € Solidaritätszuschlag.
..
Bei zutreffender Veranlagung hätte die Einkommensteuer aus einem zu versteuernden Einkommen von - € hätte die Steuer für die Eheleute P. auf 8.350 € festgesetzt werden müssen, so dass unter Berücksichtigung des tatsächlichen Lohnsteuerabzuges und wegen der gewerblichen Einkünfte des Angeklagten P. eine Nachzahlung in Höhe von 1.330 € und keine Steuererstattung hätte erfolgen müssen. Mithin erlangte der Angeklagte P. einen unberechtigten Einkommensteuervorteil in Höhe von 10.223 € ( Fall 7 der Anklage ).
bb) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 7 überwiesenen Erstattungsbetrag von insgesamt 9.414,92 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen des Bescheides vom 4. April 2005, zumindest 3.300 € von diesem in bar ( Fall 23 der Anklage ).
cc) Am 13. Mai 2005 erließ der Angeklagte E. einen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2004, der zu einer weiteren unberechtigten Einkommensteuererstattung von 2.981 € sowie von 127,88 € Solidaritätszuschlag an den Angeklagten P. führte ( Fall 8 der Anklage ).
Der Angeklagte E. hatte einen - tatsächlich nicht erfolgten - Steuerabzug vom Kapitalertrag von 525 € angesetzt und zudem - ebenfalls nicht angefallene - Zinsabschlagsteuer in Höhe von 1.800 € angesetzt.
Die um 656 € höhere Einkommensteuer-Erstattungssumme erklärt sich daraus, dass der Angeklagte E. zudem fiktive negative Einkünfte des Angeklagten P. aus Vermietung und Verpachtung ansetzte...
dd) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 8 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 3.108,88 € erhielt der Angeklagte E. 1.550 € von diesem in bar ( Fall 24 der Anklage ).
g) Veranlagungszeitraum 2005
aa) Am 16. März 2006 veranlagte der Angeklagte E. den Angeklagten P. und seine Ehefrau zur Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2005 mit einer Steuerfestsetzung in Höhe von 4.466 €.
Wegen Ansatzes von Steuerabzugsbeträgen (Lohnsteuern in Höhe von 6.786 € sowie Kapitalertragssteuer in Höhe von 3.960 €) erfolgte eine Einkommensteuererstattung in Höhe von 6.280 € sowie von 231,92 € Solidaritätszuschlag.
Bei zutreffender Veranlagung aus einem zu versteuernden Einkommen von ... € hätte die Steuer unter Berücksichtigung des geringen Progressionsvorbehalts für das von der Ehefrau bezogene Arbeitslosengeld auf ... € festgesetzt werden müssen; unter Berücksichtigung der tatsächlichen Steuerabzugsbeträge hätte den Eheleuten P. eine Steuererstattung in Höhe von 1.458 € sowie von 192,14 € Solidaritätszuschlag zugestanden und nicht von 6.280 € nebst 231,92 € Solidaritätszuschlag zugestanden.
Mithin sind dem Angeklagten P. Erstattungsbeträge in Höhe von 4.822 € Einkommensteuer und 39,78 € Solidaritätszuschlag zu Unrecht zugeflossen ( Fall 9 der Anklage ).
bb) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 9 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 6.511,92 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen des Bescheides vom 4. April 2005, zumindest 2.200 € von diesem in bar ( Fall 25 der Anklage ).
cc) Schon am 30. März 2006 erließ der Angeklagte E. einen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2005, der zu einer weiteren unberechtigten Einkommensteuererstattung von 4.424 € sowie von 164,01 € Solidaritätszuschlag an den Angeklagten P. führte, weil Einkommensteuer nur noch in Höhe von 42 € statt bisher 4.446 € festgesetzt wurde. Zudem erhielt der Angeklagte P. wegen der - zutreffenden - Berücksichtigung seines Anspruchs auf Arbeitnehmer-Sparzulage (§ 13 5. VermBG) weitere 43 € überwiesen ( Fall 10 der Anklage ).
Der Angeklagte E. hatte nunmehr negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ... angesetzt, …
dd) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 10 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 4.630,01 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach dem Erlass des Bescheides, 2.310 € von diesem in bar ( Fall 26 der Anklage ).
ee) Am 21. September 2006 erließ der Angeklagte E. einen weiteren Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2005, der zu einer weiteren unberechtigten Einkommensteuererstattung von 1.877 € sowie von 108,75 € Solidaritätszuschlag an den Angeklagten P. führte. Der Angeklagte E. hatte tatsächlich nicht angefallene - Zinsabschlagsteuer in Höhe von 1.965 € angesetzt ( Fall 11 der Anklage ).
Die um 88 € geringere Einkommensteuer-Erstattungssumme erklärt sich daraus, dass der Angeklagte E. zudem die fiktiven Einkünfte der Eheleute P. aus Kapitalvermögen ... erhöhte und ... negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung durch angebliche Einkünfte der Ehefrau aus Grundstücksgemeinschaften ... ansetzte, sodass der Gesamtbetrag der Einkünfte leicht ... sank. Zudem setzte der Angeklagte E. nur noch ... € für Unterhaltsaufwendungen an, so dass das zu versteuernde Einkommen der Eheleute P. ... stieg. Unter Berücksichtigung der angeblichen haushaltsnahen Dienstleistungen wurde daher Einkommensteuer von nunmehr 130 € - 88 € mehr als im Bescheid vom 30. März 2006 - festgesetzt.
ff) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 11 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 1.985,75 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Erlass des weiteren Änderungsbescheides, 990 € von diesem in bar ( Fall 27 der Anklage ).
h) Veranlagungszeitraum 2006
aa) Am 15. März 2007 veranlagte der Angeklagte E. den Angeklagten P. und seine Ehefrau zur Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2006 mit einer Steuerfestsetzung in Höhe von 7.309 €. Wegen Ansatzes von Steuerabzugsbeträgen (Lohnsteuer in Höhe von 5.012 € sowie Zinsabschlagsteuer in Höhe von 10.009 €) erfolgte eine Einkommensteuererstattung in Höhe von 7.712 € sowie von 20,24 € Solidaritätszuschlag.
Bei zutreffender Veranlagung hätte die Einkommensteuer aus einem zu versteuernden Einkommen von ... € hätte die Steuer auf 4.842 € - ohne Ermäßigung - festgesetzt werden müssen; den Eheleuten P. hätte unter Berücksichtigung des Lohnsteuerabzugs nur eine Steuererstattung in Höhe von 170 € zugestanden und nicht von 7.712 €, so dass dem Angeklagten P. 7.542 € Einkommensteuer zu Unrecht zuflossen ( Fall 13 der Anklage ).
bb) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 9 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 7.732,24 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach Ergehen des Bescheides vom 15. März 2007, zumindest 2.700 € von diesem in bar ( Fall 29 der Anklage ).
cc) Am 23. April 2007 erließ der Angeklagte E. einen Änderungsbescheid für den Veranlagungszeitraum 2006, der zu einer weiteren unberechtigten Einkommensteuererstattung von 6.942 € sowie von 310,80 € Solidaritätszuschlag an den Angeklagten P. führte, weil Einkommensteuer nur noch in Höhe von 367 € statt bisher 7.309 € festgesetzt wurde ( Fall 14 der Anklage ).
Der Angeklagte E. hatte nunmehr statt positiver negative Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung ... angesetzt, ...
dd) Im Hinblick auf den dem Angeklagten P. im Fall 14 zugeflossenen Erstattungsbetrag von insgesamt 7.252,80 € erhielt der Angeklagte E., wohl kurz nach dem Erlass des Änderungsbescheides, 3.620 € von diesem in bar ( Fall 30 der Anklage ).
i) Vernichtung der Einkommensteuerakte P.
Zu einem nicht näher bestimmbaren Zeitpunkt Ende 2007 nahm der Angeklagte E. - ohne Wissen des Angeklagten P. - die Einkommensteuerakte der Eheleute P. mit den Einkommensteuererklärungen 1999 bis 2006 aus dem Finanzamt in seine Eigentumswohnung nach Bad … mit und vernichtete sie dort in einem Schredder.
Der Angeklagte E. hatte zunehmend Angst, entdeckt zu werden, wollte seine Spuren vernichten und damit auch verhindern, dass die von ihm in den Fällen 1 bis 15 erlassenen unzutreffenden Steuerbescheide anhand der Steuerakten überprüft und zugunsten des Landes Niedersachsen korrigiert werden könnten ( Fall 32 der Anklage ).
j) Veranlagungszeitraum 2007
aa) Am 14. Februar 2008 veranlagte der Angeklagte E. den Angeklagten P. und seine Ehefrau zur Einkommensteuer für den Veranlagungszeitraum 2008 mit einer Steuerfestsetzung in Höhe von 0 €. Wegen Ansatzes von Steuerabzugsbeträgen (Lohnsteuer in Höhe von 4.464 € sowie Kapitalertragsteuer in Höhe von 5.042 €) erfolgte eine Einkommensteuererstattung in Höhe von 9.506 € sowie von 273,15 € Solidaritätszuschlag.
…
Bei zutreffender Veranlagung hätte aus einem zu versteuernden Einkommen von ... € die Steuer auf 5.612 € festgesetzt werden müssen; die Eheleute P. hätte daher unter Berücksichtigung des Lohnsteuerabzugs 1.148 € Einkommensteuer nachzahlen müssen und nicht eine Erstattung in Höhe von 9.506 € erhalten dürfen, so dass dem Angeklagten P. (zunächst) ein unberechtigter Einkommen-Steuervorteil in Höhe von 10.654 € gewährt wurde ( Fall 16 der Anklage ).
bb) Der Angeklagte E. hatte den Angeklagten P. etwa zeitgleich zum Erlass des Steuerbescheides in gewohnter Weise aufgefordert, ihm hiervon 4.000 € in bar zukommen zu lassen; der Angeklagte P. hatte sich auch bereits Bargeld in entsprechender Höhe verschafft.
Als der Angeklagte E. kurz darauf erfuhr, dass sich die Innenrevision für den Steuerfall P. interessierte, sah er aus Angst vor Entdeckung davon ab, die 4.000 € in Empfang zu nehmen und bat den Angeklagten P. stattdessen ein an seinen Abwesenheitsvertreter adressiertes Schreiben aufzusetzen, in dem um Überprüfung des Steuerbescheides 2007 anhand der eingereichten Unterlagen gebeten wurde; die Rückzahlungssumme erscheine doch zu hoch.
cc) Das Schreiben, das einen möglicherweise so nicht zutreffenden Eingangsstempel vom 15. Februar 2008 trägt, ließ sich der Angeklagte E. aushändigen und erließ - wenige Tage vor dem Zugriff der Steuerfahndung - einen Änderungsbescheid, in dem er den Steuerabzug vom Kapitalertrag um 4.991 € auf 51 € reduzierte, so dass der Angeklagte P. zur Rückzahlung von 4.991 € zuvor erstatteter Einkommensteuer aufgefordert wurde und dieser Aufforderung auch umgehend folgte.
Im Ergebnis verblieb dem Angeklagten P. im Fall 16 der Anklage so ein unberechtigter Einkommensteuervorteil von 5.663 €.
4. Gesamtschaden und Verwendung der erlangten Beträge
Insgesamt hat der Angeklagte P. durch die von dem Angeklagten E. erlassenen unzutreffenden Steuerbescheide unberechtigte Einkommensteuererstattungen in Höhe von 77.107,89 € (einschließlich Erstattungszinsen) erlangt; von denen der Angeklagte E absprachegemäß insgesamt mindestens 33.340 € in bar erhielt.
Der Angeklagte P. nutzte die erhaltenen Beträge zur Verbesserung seiner durch das Scheidungsverfahren angespannten wirtschaftlichen Lage, namentlich für seine Lebenshaltung und für die zwischenzeitlich nicht unbeträchtlichen Unterstützungszahlungen an seine Töchter. So zahlte er das Schulgeld für die Ausbildung der einen Tochter (325 DM monatlich) und finanzierte Lebensunterhalt, Studiengebühren und Wohnungskosten der anderen Tochter.
Der Angeklagte E. hat die erhaltenen Beträge für die Renovierung seiner Eigentumswohnung und im Rahmen der allgemeinen Lebenshaltung verbraucht. Nötig hatte er dieses Zusatzeinkommen nicht; seine Ehefrau und er kamen mit seinem Gehalt und ihren Nebeneinkünften gut aus.
5. Verfahrensbeschränkungen
Soweit es die Steuerhinterziehungen durch die Nichtversteuerung der erhaltenen Bestechungsgelder betrifft, hat die Staatsanwaltschaft im Hinblick auf die angeklagten Vorwürfe von der weiteren Verfolgung des Angeklagten E. abgesehen.
Zudem hat die Staatsanwaltschaft in den Fällen 1 bis 16 die tateinheitliche Hinterziehung von Solidaritätszuschlag nach § 154a Abs. 1 StPO aus der Verfolgung der beiden Angeklagten herausgenommen.
Die Kammer hat mit Beschluss vom 6. August 2009 mit Zustimmung der Staatsanwaltschaft in den Fällen 1 bis 16 der Anklage nach § 154a Abs. 2 StPO bei dem Angeklagten P. den - so nicht angeklagten - Vorwurf der tateinheitlichen Beihilfe zu Untreuehandlungen des Angeklagten E. zum Nachteil des Landes Niedersachsen (§§ 266 Abs. 1, 27 StGB) aus seiner Verfolgung herausgenommen.
Ferner hat die Kammer hinsichtlich der Anklagevorwürfe 12 und 15 sowie 28 und 31 das Verfahren mit Beschluss vom 6. August 2008 nach § 154 Abs. 2 StPO vorläufig eingestellt, weil diese Vorwürfe nicht erheblich ins Gewicht fallen.
B. Grundlage der Feststellungen
Die Feststellungen zur Unbestraftheit der Angeklagten ergeben sich aus den in der Hauptverhandlung verlesenen Bundeszentralregisterauszügen.
Im Übrigen beruhen die Feststellungen in erster Linie auf den umfassenden, glaubhaften Geständnissen der Angeklagten. Sie haben die Anklagevorwürfe in tatsächlicher Hinsicht umfassend eingeräumt und ihre Tatmotive so wie festgestellt geschildert.
Die Kammer hat die von dem Angeklagten E. zugunsten des Angeklagten P.erlassenen Steuerbescheide im Selbstleseverfahren (§ 249 Abs. 2 StPO) eingeführt. Ebenso hat die Kammer die ursprünglichen Steuerbescheide für das Kalenderjahr 1999 und die für die Kalenderjahre 2000, 2002 bis 2007 nach Durchführung der Fahndungsprüfung erlassenen, auch im Hinblick auf die Besteuerungsgrundlagen nach Angaben beider Angeklagten zutreffenden, Bescheide eingeführt. Anhand des Abgleichs dieser Bescheide und ihrer Erörterung mit dem Angeklagten E.hat die Kammer im Einzelnen feststellen können, welche einzelnen steuerlich relevanten Daten der Angeklagte E. unzutreffend verändert hat.
Ergänzend hat die Kammer die Steuerfahndungsbeamtin F. zum Aussageverhalten der Angeklagten im Ermittlungsverfahren, zu den von ihnen geleisteten Steuer(nach-)zahlungen und zu der nachträglichen Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen für die Nachveranlagung beider Angeklagter vernommen.
Frau F. hat auch bestätigt, dass die Angeklagten alle Zahlungsansprüche der Finanzkasse erfüllt haben, ihr Aussageverhalten die Arbeit der Steuerfahndung insgesamt erheblich erleichtert hat und deswegen auch die Vernichtung der Steuerakte praktisch keine Auswirkungen hatte.
C. Rechtliche Bewertung der Feststellungen
I. Steuerhinterziehung und Untreue (Fälle 1-16)
1. Die Angeklagten haben in diesen Fällen mittäterschaftlich den Straftatbestand der Steuerhinterziehung (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, 25 Abs. Abs. 2 StGB) verwirklicht .
a) Sie haben gegenüber den Finanzbehörden unrichtige Angaben gemacht. Der Angeklagte E. füllte die ihm von dem Angeklagten P. blanko unterschriebenen und ihm übergebenen Einkommensteuererklärungen nach Gutdünken aus und gab diese Daten, zum Teil auch ohne vorheriges Ausfüllen von Erklärungsformularen von ihm ausgedachte Besteuerungsgrundlagen und Steueranrechnungsbeträge, in die elektronische Datenverarbeitungsanlage des Finanzamts ein.
Dass der Angeklagte E. der für die Veranlagung des Angeklagten P. zuständige Beamte des Finanzamts war, steht dem nicht entgegen. Wenn ein Finanzbeamter erfundene oder unzutreffende steuerlich relevante Umstände (Besteuerungsgrundlagen, Steueranrechnungsbeträge nach § 36 EStG) in die Datenverarbeitungsanlage "seiner" Finanzbehörde eingibt, so dass entsprechende Steuerbescheide ergehen und sodann zu Unrecht Steuererstattungen erfolgen, macht er falsche Angaben gegenüber Finanzbehörden im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO, weil es anders als beim Betrug auf eine Täuschung des zuständigen Sachbearbeiters nicht ankommt (vgl. BGHSt 51, 356, 361f. m. w. N.).
Die sodann aufgrund E's Eingaben generierten unzutreffenden Steuerbescheide führten zu unberechtigten Steuererstattungen, die auf das Konto des Angeklagten P. flossen. Diese Erstattungen stellen jedenfalls zur Tatbestandsverwirklichung ausreichende unberechtigte Steuervorteile im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 2. Var. AO dar, ohne dass es auf die Wirksamkeit der Steuerfestsetzung ankäme (BGHSt 51, 356, 358 m. w. N.).
Die Höhe dieses unberechtigten Steuervorteils ergibt sich aus der Differenz zwischen dem Betrag, der dem Angeklagten P. bei zutreffender Besteuerung als (Lohnsteuer-)Erstattung zugestanden beziehungsweise den er noch - wegen seiner Einkünfte aus Gewerbebetrieb oder Vermietung und Verpachtung - an Einkommensteuer hätte nachzahlen müssen, und dem Betrag, der ihm aufgrund der unzutreffenden Bescheide von der Finanzkasse jeweils überwiesen wurde.
b) Auch der Angeklagte E. war tauglicher Täter der Steuerhinterziehung.
Die Steuerhinterziehung durch aktives Tun - wie hier durch die Eingabe erfundener besteuerungsrelevanter Angaben in die finanzamtliche Datenverarbeitungsanlage - ist kein eigenhändiges Delikt. Täter der Steuerhinterziehung in dieser Tatbestandsvariante kann nicht nur der Steuerschuldner, sondern auch jeder Dritte sein, sofern er die tatbestandlichen Voraussetzungen erfüllt (BGHSt 23, 319, 322; BGHSt 51, 356, 359; Gast de Haan in: Klein, AO, 9. Aufl., Rn. 17 zu § 370 AO).
c) Die beiden Angeklagten haben auch mittäterschaftlich gehandelt (§ 25 Abs. 2 StGB).
Auch wenn der Angeklagte E. die eigentliche Tat ausführte und der Angeklagte P.eine nahezu passive Rolle hatte (in Empfangnehmen der Erstattungen, deren Höhe E. festgelegt hatte, Blankounterschrift auf Steuererklärungsformularen), ist er nicht nur Gehilfe des Angeklagten E. Trotz dieses geringen Tatbeitrags des Angeklagten P.handelten die Angeklagten aufgrund eines gemeinsamen, zuvor gefassten, Tatplans und teilten sich nach einem vorher vereinbarten Schlüssel die erlangten Steuererstattungen.
Für die Straftaten waren P's Tatbeiträge auch wichtig: Mit den unterschriebenen Steuererklärungen wurde zumindest der erste Anschein dafür gewahrt, dass dieser durch E. erklärungsgemäß zur Einkommensteuer veranlagt worden sei, und durch die Überweisung der Erstattungsbeträge auf das Konto des steuerpflichtigen Angeklagten P. floss zunächst diesem die jeweilige Tatbeute zu.
d) Dem Angeklagten E. war als Finanzbeamten in der Amtsprüfung auch bekannt, durch welche falschen Angaben er welche unzutreffenden Steuererstattungen erreichen konnte.
Hingegen hatte der Angeklagte P. diese genaue Kenntnis nicht. Er wusste nicht im Einzelnen, welche steuerlichen "Stellschrauben" der Angeklagte E. veränderte, um ihm hohe Steuererstattungsbeträge zukommen zu lassen.
Er wusste aber, dass er aufgrund seiner Einkommensverhältnisse und im Hinblick auf seine Haupteinnahmequelle, seine Einkünfte aus nicht selbstständiger Beschäftigung, allenfalls mit geringen Steuererstattungsbeträgen rechnen konnte und es keinen Anlass für Änderungsbescheide - mit weiteren Erstattungsbeträgen - gab. Ihm war bewusst, dass der Angeklagte E. - unter Missbrauch seiner Stellung als Finanzbeamter - falsche Bescheide zu seinen Gunsten erstellte. Der Angeklagte P. hielt es für konkret möglich, dass alle ihm aufgrund E's Handeln zugeflossenen Steuererstattungen zu Unrecht erfolgten. Dies war ihm zur Verbesserung seiner angespannten wirtschaftlichen Lage recht.
Für die Annahme des Vorsatzes zur Steuerhinterziehung reicht das vorgenannte Wissen und Wollen des Angeklagten P. aus (zu diesen Anforderungen an den Hinterziehungsvorsatz vgl. nur Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, Loseblattkommentar, Rn. 242 zu § 370 AO).
e) Soweit dem Angeklagten P. in den Fällen 1 bis 3 auch zu Unrecht Erstattungszinsen (§ 233a AO) zuflossen, stellen auch diese - neben den jeweiligen unberechtigten Einkommensteuer-Erstattungsbeträgen - unberechtigte Steuervorteile im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 2. Var. AO dar, auch wenn abgabenrechtlich (Erstattungs-)Zinsen keinen Steuern sondern steuerliche Nebenleistungen sind (vgl. BGHSt 51, 356, 359f.).
2. Untreue
Durch die Steuerhinterziehungen hat der Angeklagte E. zugleich den Straftatbestand der Untreue (§ 266 Abs. 1 StGB) verwirklicht.
Als Finanzbeamter in der Amtsprüfung, der jedenfalls bis zu Erstattungsbeträgen von 25.000 € im Einzelfall, ohne jede Kontrolle eigenständig die Einkommensteuerveranlagung durchführte, hatte er gegenüber seinem Dienstherren, dem Land Niedersachsen, eine qualifizierte Vermögensbetreuungspflicht kraft behördlichen Auftrags (vgl. BGH BGHSt 51, 356, 362f.; wistra 1998, 64, 65 zur tateinheitlichen Untreue eines Finanzbeamten bei Steuerhinterziehung). Es ist nicht nur eine Sorgfalts- und Rücksichtnahmepflicht, sondern die dienstliche Hauptpflicht (§§ 33 Abs. 1, 34 BeamtStG) eines veranlagenden Finanzbeamten, den staatlichen Steueranspruch gemäß den Steuergesetzen durchzusetzen und damit die Vermögensinteressen des Landes wahrzunehmen. Diese Pflicht hat der Angeklagte E. durch die bewusst unzutreffende Veranlagung des Angeklagten P., die zu hohen, unberechtigten Steuererstattungen führte, verletzt.
II. Bestechung und Bestechlichkeit (Fälle 17 bis 30 der Anklage)
1. Der Angeklagte E. hat sich in diesen Fällen der Bestechlichkeit strafbar gemacht (§ 332 Abs. 1 StGB).
Er war, wie er wusste, als Finanzbeamter Amtsträger im Sinne des § 11 Abs. 1 Nr. 2 a) StGB und hat - bewusst - pflichtwidrige Diensthandlungen durch den Erlass der unzutreffenden Steuerbescheide in den Fälle 1 bis 16 vorgenommen; er hat Veranlagungen nach Gutdünken und nicht unter pflichtgemäßer Anwendung der Steuergesetze (vor allem des EStG) durchgeführt.
Als Gegenleistung für die Vornahme dieser pflichtwidrigen Diensthandlungen hat er von dem Angeklagten P. jeweils dadurch einen konkreten Vorteil gefordert und erhalten, dass dieser ihm den von E. selbst errechneten "Anteil" an dem jeweiligen Steuererstattungsbetrag in bar, zeitnah zum Erlass des jeweiligen Bescheides und der Überweisung der unberechtigten Steuererstattungsbeträge, zukommen ließ.
Der Annahme dieser Vorteilsgewährung steht nicht entgegen, dass dieses Bargeld jedenfalls teilweise aus der Vortat stammte, an der der Angeklagte E. selbst beteiligt war.
Der Bundesgerichtshof hat im Anschluss an die Rechtsprechung des Reichsgerichts Grundsätze entwickelt, aus denen sich ergibt, wann die Bestechungstatbestände anzuwenden sind, sofern der Amtsträger durch eine pflichtwidrige Diensthandlung an einer Vermögensstraftat mitwirkt und an deren Erlös beteiligt wird. Danach kommt es ent-scheidend darauf an, ob der Amtsträger sich den Vorteil selbst verschafft oder ob er ihn von anderer Seite als Gegenleistung für seine Pflichtwidrigkeit erhält. Ein mit der pflichtwidrigen Dienstleistung verbundener Nutzen scheidet nur dann als Vorteil aus, wenn er dem Amtsträger als unmittelbare Frucht von selbst und ohne weiteres Zutun zufällt. Dagegen ist der Nutzen, den der Amtsträger später erst dadurch erhält, dass er sich durch eine vorangegangene pflichtwidrige Diensthandlung an einer Gewinn versprechenden Straftat beteiligt, ein Vorteil im Sinne der §§ 331ff. StGB (vgl. BGH NStZ 1987, 326ff.; 94, 488; wistra 1990, 306f.; Fischer, StGB, 56. Aufl., Rn. 3 zu § 332 StGB).
So liegt der Fall hier:
Der Angeklagte E. hat in allen Fällen seinen Anteil aus dem Taterlös nicht unmittelbar als Folge seiner pflichtwidrigen Diensthandlung erhalten. Vielmehr musste der Angeklagte P. erst den für E. bestimmten Anteil in bar von seinem Girokonto, auf das die unberechtigten Steuererstattungen geflossen waren, abheben oder sich unabhängig von einer solchen Barabhebung anderweitig beschaffen und es sodann dem Angeklagten E. unter konspirativen Umständen übergeben. Ohne P's Tätigwerden hätte der Angeklagte E. kein Bargeld erhalten.
Auch die zur Tatbestandsverwirklichung erforderliche Unrechtsvereinbarung liegt offensichtlich vor. Der Angeklagte E. wollte zwar auch dem Angeklagten P. aus dessen schwieriger wirtschaftlicher Situation helfen. Er hat sich aber auch jeweils deswegen dienstpflichtwidrig verhalten, um - von ihm vorgegebene - Anteile der von ihm veranlassten unberechtigten Steuererstattungen zu erhalten. Die relative Höhe dieser Anteile hatten die Angeklagten zuvor festgelegt.
Der Angeklagte E. ist für seine dienstpflichtwidrigen Handlungen bezahlt worden.
2. Dementsprechend hat sich der Angeklagte P. in den Fällen 17 bis 29 der Anklage jeweils der Bestechung (§ 334 Abs. 1 S. 1 StGB) strafbar gemacht.
Er wusste, dass der Angeklagte E. als Finanzbeamter weder für einen Steuerpflichtigen die Steuererklärungen ausfüllen noch diesen nach Gutdünken mit mehreren grundlosen Änderungsbescheiden zur Einkommensteuer veranlagen durfte und mithin E's Handlungen pflichtwidrige Diensthandlungen darstellten. Als Gegenleistung für die Vornahme dieser pflichtwidrigen Diensthandlung hat der Angeklagte P. dem Angeklagten E. jeweils den von diesem geforderten Vorteil dafür gewährt, dass E. ihm die jeweilige unberechtigte Steuererstattung verschafft hatte und bereit war, auch künftig unberechtigte Steuerveranlagungen zu seinen Gunsten durchzuführen.
III. Urkundenunterdrückung (Fall 32 der Anklage)
Durch das Vernichten der Steuerakte der Eheleute P. hat sich der Angeklagte E. der Urkundenunterdrückung (§ 274 Abs. 1 Nr. 1 StGB) strafbar gemacht.
Die jedenfalls aus den eingereichten Steuererklärungen und Lohnsteuerkarten bestehende Steuerakte stellt eine (zusammengesetzte) Urkunde dar; die in ihr abgelegten Unterlagen sind ersichtlich Gedankenerklärungen, die zum Beweis im Rechtsverkehr, nämlich zum Nachweis der Erklärung über die Besteuerungsgrundlagen für die Eheleute P., dienten.
Beim Vernichten dieser Akte, deren Urkundeneigenschaft der Angeklagte E. kannte, handelte er auch in der zur Tatbestandsverwirklichung erforderlichen Absicht, einem anderen Nachteil zuzufügen . Mit dem Vernichten der Steuerakte wollte er die Spuren seiner Steuerstraftaten verwischen und damit auch verhindern, dass das Land Niedersachsen als Steuergläubiger mit Hilfe dieser Akte die von E. vorgenommenen Steuerfestsetzungen noch zu seinen, des Landes Gunsten abändern konnte. Die streitige Frage, ob das Vereiteln(wollen) des staatlichen Strafanspruches (allein) zur Tatbestandsverwirklichung genügt (so AG Elmshorn, NJW 1989, 3295; a. A. BGHR StGB § 274 Nachteil 2; BayObLGSt 1988, 105; OLG Düsseldorf, MDR 1990, 73) kann die Kammer daher offen lassen.
IV. Konkurrenzen
1. Bei dem Angeklagten E.
a) Die einzelne Steuerhinterziehung und die jeweilige Untreue zum Nachteil seines Dienstherren hat der Angeklagte E. jeweils durch dieselbe Handlung begangen (natürliche Handlungseinheit, § 52 Abs. 1 StGB; vgl. BGHSt 51, 356, 362f.; wistra 1998, 64, 65.); die Untreue ist auch nicht gegenüber der Steuerhinterziehung subsidiär.
Mehrere Steuerhinterziehungen, die sich auf unterschiedliche Veranlagungszeiträume beziehen, sind hingegen grundsätzlich nicht zu einer Tat im Rechtssinne zusammenzufassen (vgl. Fischer, a. a. O., Rn. 23a Vor § 52). Auch soweit der Angeklagte E. mehrmals unrichtige Steuerbescheide für denselben Veranlagungszeitraum erließ, stehen diese Taten im Verhältnis der Tatmehrheit (§ 53 Abs. 1 StGB) zueinander. Auch wenn der Angeklagte mit dem Mitangeklagten generell vereinbart hatte, eine unbestimmte Anzahl von Steuerstraftaten zu begehen, bedurfte es der Konkretisierung dieser generellen Vereinbarung zum Tatenschluss und zur Tatbestandsverwirklichung im Einzelfall.
Nur in den Fällen 2 und 3 geht die Kammer zu seinen Gunsten von einer Tat im Rechtssinne aus. Der Angeklagte hat sich glaubhaft eingelassen, dass er die beiden (Änderungs-)Bescheide "hintereinander weg" verfasst habe, so dass diese Taten nicht nur in ihren Ausführungshandlungen zusammenfielen (vgl. zur Bedeutung dieses Merkmals für die Frage der Tateinheit BGHSt 47, 22, 26f. m. w. N.), sondern auch auf einem gemeinsamen Tatentschluss beruhten. Es war offenbar nur eine "technische" Besonderheit, den an diesem Tag erstrebten unberechtigten Steuervorteil durch die zeitgleiche Abänderung von zwei unterschiedlichen Bescheiden zu erreichen, die zur Annahme tateinheitlichen Handelns führt (vgl. hierzu LG Cottbus, Urteil v. 14. November 2008, 22 KLs 40/08, juris).
b) Zwischen Bestechlichkeit und den Straftatbeständen, die die dienstpflichtwidrige Handlung des bestochenen Amtsträgers selbst darstellt, ist grundsätzlich Tatmehrheit anzunehmen (vgl. BGHSt 47, 22, 25; NStZ 1987, 326, 327; Fischer, a. a. O., Rn. 19 zu § 332 StGB).
Eine Ausnahme von diesem Grundsatz ist hier nicht ersichtlich. Auch wenn der Angeklagte E. den von ihm geforderten Anteil an den Erstattungsbeträgen schon bei dem Begehen der jeweiligen Steuerhinterziehung errechnete und in einem engen zeitlichen Zusammenhang dazu anforderte, lag doch eine deutliche zeitliche Zäsur zwischen der jeweiligen Tathandlung der Steuerhinterziehung (Erlass des unrichtigen Steuerbescheides) und dem Empfang des diesbezüglichen Beuteanteils in bar; die Ausführungshandlungen dieser Taten fielen nicht zusammen.
Hinsichtlich der Bestechlichkeit stellt dementsprechend jede Geldübergabe eine gesonderte Straftat dar; so dass die eine Übergabe eines Gesamtbetrages in den Fällen 19 und 20 der Anklage nur eine Straftat darstellt.
c) Auch die Urkundenunterdrückung steht zu den anderen Straftaten im Verhältnis der Tatmehrheit.
Der Angeklagte E. hatte sich irgendwann Ende 2007 gesondert entschlossen, durch das Schreddern der Steuerakte seine Spuren zu verwischen, und führte diese Tat auch nicht im Finanzamt , sondern im Keller seiner Eigentumswohnung in Bad … aus.
d) Es errechnen sich mithin insgesamt 13 Fälle der Steuerhinterziehung in Tateinheit mit Untreue (Fälle 1, 2 und 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 13, 14, 16) sowie 12 Fälle der Bestechlichkeit (Fälle 17, 18, 19 und 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 29, 30) und ein Fall der Urkundenunterdrückung (Fall 32).
2. Bei dem Angeklagten P.
Die Steuerhinterziehungen und die Bestechungen stehen jeweils im Verhältnis der Tatmehrheit zueinander (§ 53 Abs. 1 StGB), weil diese Tatbestände - wie bei der Einordnung der korrespondieren Straftaten des Angeklagten E. bereits ausgeführt - nicht durch die dieselbe Handlung verwirklicht wurden.
Es errechnen sich mithin insgesamt 13 Fälle der Steuerhinterziehung (Fälle 1, 2 und 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 13, 14, 16) und 12 Fälle der Bestechung (Fälle 17, 18, 19 und 20, 21, 22, 23, 24, 25, 26, 27, 29, 30).
E. Strafzumessung
I. Strafrahmen
1. Steuerhinterziehung
Soweit sich die Angeklagten der Steuerhinterziehung strafbar gemacht haben, haben sie jeweils ein Regelbeispiel für einen besonders schweren Fall (§ 370 Abs. 3 AO) verwirklicht. Der Angeklagte E. missbrauchte jeweils seine Befugnisse als Amtsträger (§ 370 Abs. 3 Nr. 2 AO); der Angeklagte P. handelte durch E's maßgebliche Beteiligung dementsprechend unter Mitwirkung eines Amtsträgers, der seine Befugnisse missbrauchte (§ 370 Abs. 3 Nr. 3 AO).
Hingegen haben die Angeklagten nicht das im Tatzeitraum novellierte Regelbeispiel des § 370 Abs. 3 Nr. 1 AO (Verkürzen von Steuern im großen Ausmaß) verwirklicht. Der von den Angeklagten insgesamt verwirklichte Steuerschaden mag im Hinblick auf den hierfür als Untergrenze teilweise angenommenen Betrag von 50.000 € (LG Cottbus, a. a. O.; Saarländisches OLG wistra 2006, 117 zu § 370a AO a. F.; BGHSt 48, 360, 361 zu dem "großen Ausmaß" i. S. v. § 263 Abs. 3 S. 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB) noch als Verkürzung im großen Ausmaß angesehen werden können, aber eine solche Gesamtbetrachtung ist nicht zulässig. Es ist vielmehr bei der Prüfung dieses Merkmals auf den Verkürzungserfolg im Einzelfall abzustellen (BGH wistra 2004, 185, 186; NJW 2005, 374, 375; Saarländisches OLG, a. a. O, LG Cottbus a. a. O.); der höchste Steuerschaden im Einzelfall hat aber weniger als 12.000 € betragen.
Die Indizwirkung dieser jeweils verwirklichten Regelbeispiele ist aber erschüttert , so dass die Kammer - entsprechend dem Schlussantrag der Staatsanwaltschaft - bei beiden Angeklagten den Regelstrafrahmen des § 370 Abs. 1 AO (Geldstrafe oder Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren ) und nicht den durch das Vorliegen der Regelbeispiele eröffneten Ausnahmestrafrahmen des § 370 Abs. 3 AO (Freiheitsstrafe von sechs Monaten bis zu zehn Jahren) angewandt hat.
a) Bei dem Angeklagten E. folgt die Erschütterung der Indizwirkung des Regelbeispiels aus einer Vielzahl von Umständen, die im Rahmen der bei der Strafrahmenwahl gebotenen Gesamtabwägung seine Taten in einem deutlich milderen Licht erscheinen lassen, als es die jeweilige Verwirklichung des Regelbeispieles indiziert.
Der nicht vorbestrafte Angeklagte hat zwar durch diese Taten den Kernbereich seiner Dienstpflichten (vgl. §§ 33 Abs. 1, 34 BeamtStG) verletzt.
Alle Ansprüche der Finanzkasse gegen die Angeklagten sind aber - wenn auch in erster Linie durch den Angeklagten P. - erfüllt worden, so dass - was auch dem Angeklagten E. zu Gute kommt (vgl. § 44 Abs. 2 AO) - der von den Angeklagten angerichtete Steuerschaden ausgeglichen ist. Der Angeklagte E. hat zudem - schon bei seiner ersten Vernehmung - ein umfassendes Geständnis abgelegt und mit der Steuerfahndung umfassend kooperiert. Vor allem hat er es auch durch sein Einlassungsverhalten in der Hauptverhandlung ermöglicht, dass die Kammer nach einer ausgesprochen kurzen Verhandlung umfassende Feststellungen treffen konnte; manches hätte dem Angeklagten ohne seine eigene Einlassung wohl gar nicht nachgewiesen werden können. Zudem darf nicht übersehen werden, dass der Angeklagte gut dreißig Jahre seinen Beamtenpflichten beanstandungsfrei nachgekommen ist, nunmehr am Tage der Rechtskraft dieses Urteils zwangsläufig seine Beamtenrechte und - wenige Jahre vor dem Erreichen des Ruhestandsalters - seine Pensionsansprüche verlieren wird (§ 24 Abs. 1 BeamtStG), erst im vorgerückten Alter straffällig geworden ist und altersbedingt auch gesteigert haftempfindlich ist.
Letztlich ausschlaggebend für die Anwendung des Regelstrafrahmens ist, wie die Staatsanwaltschaft überzeugend ausgeführt hat, der Umstand, dass der Angeklagte E. sich - sogar ohne Zuraten seines damaligen Verteidigers - entschlossen hat, der von ihm durch seine Taten geschädigten Allgemeinheit dadurch einen Dienst zu erweisen , dass er unentgeltlich im Umfang einer vollschichtigen Tätigkeit Demenzkranke in einem Pflegeheim umfangreich betreut und er dieser Tätigkeit seit nunmehr über anderthalb Jahren nachgeht. Dies belegt nicht nur Reue und Einsicht des Angeklagten E., sondern stellt ein ausgesprochen ungewöhnliches und intensives Bemühen um Schuldausgleich, Wiedergutmachung dar. Dies ist deutlich strafmildernd zu werten, auch wenn dies nicht zur Anwendung der vertypten Strafmilderung nach § 46a Nr. 1 StGB führt. Diese Regelung zur Strafmilderung bei ideellem Schadensausgleich ist auf Steuerstraftaten nicht anwendbar (BGH wistra 2001, 22, 23f.).
b) Soweit im Hinblick auf die von dem Angeklagten E. zugleich verwirklichten Straftaten der Untreue ebenfalls besonders schwere Fälle (gewerbsmäßiges Handeln nach § 266 Abs. 2 i. V. m. § 263 Abs. 3 Nr. 1 StGB) in Betracht kamen, gelten die oben genannten Erwägungen entsprechend.
Es kommt hinzu, dass nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs der Unrechtsgehalt der tateinheitlichen Untreue bei Steuerhinterziehungen durch einen Finanzbeamten durch die Bejahung des Regelbeispiels des § 370 Abs. 3 Nr. 2 AO bereits hinreichend berücksichtigt ist (vgl. BGH wistra 1998, 64, 65). Es kann nichts anderes gelten, wenn - wie hier - aufgrund besonderer Umstände im Einzelfall trotz Vorliegens eines Regelbeispiels der Regelstrafrahmen angewandt wird. Der so bejahte geringere Unrechtsgehalt der Steuerstraftat des Finanzbeamten muss dann regelmäßig auch für die tateinheitlich von ihm verwirklichte Untreue gelten.
c) Bei dem Angeklagten P. folgt die Erschütterung der Indizwirkung des Regelbeispiels eines besonders schweren Falls der Steuerhinterziehung schon daraus, dass der Angeklagte den von ihm (mit)verursachten Steuerschaden im Wesentlichen allein und umgehend unter Aufnahme von umfangreichen, von ihm monatlich zu bedienenden, Darlehen ausgeglichen hat.
Damit hat er Schadenswiedergutmachung nach § 46a Nr. 2 StGB geleistet, was der Kammer ohne Vorliegen eines besonders schweren Falles ermöglicht hätte, den Regelstrafrahmen nach Maßgabe des § 49 Abs. 1 StGB zu mildern, und demzufolge bei Vorliegen eines Regelbeispiels zum Absehen von der Anwendung des schärferen Ausnahmestrafrahmens führt.
Entgegen einer teilweise vertretenen Auffassung (Nachweise b. Fischer, a. a. O., Rn. 8 zu § 46a StGB) ist § 46a Nr. 2 StGB auch auf Steuerstraftaten anwendbar. Anders als die nach ihrem Wortlaut ("Täter-Opfer-Ausgleich") auf Straftaten mit individuellen Opfern beschränkte Regelung des § 46a Nr. 1 StGB ist die Regelung des § 46a Nr. 2 StGB, die dem materiellen Ausgleich des durch die Tat angerichteten Schadens dient, auch auf Delikte zum Nachteil der Allgemeinheit anwendbar (Fischer a. a. O.). Ein genereller Ausschluss der Anwendung dieser Regelung auf Steuerstraftaten ist mit dem Gesetzeswortlaut nicht vereinbar; der Gesetzgeber hat auch nicht etwa eine diesbezügliche Sonderregelung in der AO getroffen. Zwar ist jedenfalls die bloße Bereitschaft, hinterzogene Steuern nachzuzahlen, für die Anwendung des § 46a Nr. 2 StGB nicht ausreichend (vgl. BGH wistra 2001, 22, 23f.); der Täter muss einen über die rein rechnerische Kompensation hinaus gehenden Beitrag erbringen (BGH wistra 2000, 95f.; wistra 2001, 22, 23f.).
Der Angeklagte P. hat sich nicht nur bereit erklärt, Steuern nachzuzahlen. Er hat die hinterzogenen Steuern in kurzer Zeit, überwiegend noch vor Ergehen der diesbezüglichen Steuerbescheide und der ihm dort gesetzten Fristen, vollständig einschließlich Nachzahlungszinsen gezahlt und dazu - wie es § 46a Nr. 2 StGB über den "bloßen" Schadensausgleich hinaus auch fordert - persönlichen Verzicht durch die Begründung erheblicher Darlehensverbindlichkeiten - bis an die Beleihungsgrenze seiner Grundstücke - mit den entsprechenden monatlichen Belastungen üben müssen.
2. Bestechung und Bestechlichkeit
Auch soweit sich die Angeklagten der Bestechlichkeit beziehungsweise der Bestechung schuldig gemacht haben, hat die Kammer - entsprechend dem Schlussantrag der Staatsanwaltschaft - die in § 332 Abs. 1 S. 1, § 334 Abs. 1 S. 1 StGB bestimmten Regelstrafrahmen angewandt, die Freiheitsstrafe von jeweils sechs Monaten (Bestechlichkeit) beziehungsweise drei Monaten (Bestechung) bis zu fünf Jahren vorsehen.
a) Soweit das Handeln des Angeklagten E. als fortgesetztes Annehmen von Vorteilen im Sinne des § 335 Abs. 2 Nr. 2 StGB angesehen werden könnte, geht die Kammer davon aus, dass dieses rechtspolitisch verfehlte und in seiner Begrifflichkeit recht unklare (vgl. hierzu Fischer, a. a. O., Rn. 7ff. zu § 335 StGB) Regelbeispiel eines besonders schweren Falles der Bestechlichkeit durch das Vorliegen des engeren, trennschärferen Regelbeispiels des § 335 Abs. 2 Nr. 3 1. Var. StGB (gewerbsmäßiges Handeln) verdrängt wird (vgl. Urteil der Kammer v. 6. April 2009, 25 KLs 4242 Js 69156/05).
Der Angeklagte E. handelte jeweils gewerbsmäßig , weil er die von ihm geforderten und sodann erhaltenen "Beuteanteile" zur Renovierung seiner Wohnung und zum Lebensunterhalt verwendete, sich also entsprechende Aufwendungen aus legalen Mitteln ersparte und sich damit insgesamt aus Straftaten eine mehrjährige Einnahmequelle von einigem Umfang verschaffte. Der Angeklagte P. handelte gleichfalls gewerbsmäßig, weil er nur durch das Gewähren der von E. geforderten Tatanteile sicherstellen konnte, dass dieser auch künftig für Steuererstattungen zu P's Gunsten sorgen würde, die er immer wieder zur Verbesserung seiner angespannten wirtschaftlichen Lage einsetzte.
Trotz des Vorliegens dieser letztgenannten Regelbeispiele hat die Kammer von der Anwendung des so für beide Angeklagten eröffneten Ausnahmestrafrahmens des § 335 StGB von einem Jahr bis zu zehn Jahren Freiheitsstrafe abgesehen. Die Indizwirkung ist bei der gebotenen wertenden Gesamtbetrachtung erschüttert:
b) Bei dem Angeklagten E. gelten die in Bezug auf die Strafrahmenwahl bei den Steuerhinterziehungen dargestellten Erwägungen in gleicher Weise für die Straftaten der Bestechlichkeit.
Seine unentgeltliche Tätigkeit im Altenheim ist gerade bei diesen opferlosen Straftaten, deren Rechtsgut die Lauterkeit des öffentlichen Dienstes ist, besonders zu würdigen. Er hat sich auf diese Weise bemüht, das von ihm durch seine Straftaten erschütterte Vertrauen der Allgemeinheit in die Lauterkeit des öffentlichen Dienstes durch diesen Dienst an der Allgemeinheit zumindest ein wenig wieder herzustellen.
c) Bei dem Angeklagten P. führt gleichfalls die Summe der mildernden Tatumstände zur Erschütterung der Indizwirkung des Regelbeispiels.
Auch der gleichfalls nicht vorbestrafte Angeklagte P. hat ein frühes, umfassendes Geständnis abgelegt und mit den Ermittlungsbehörden umfassend kooperiert. Auch ihm wäre manches, insbesondere die Höhe der an E. übergebenen Bargeldbeträge, bei einem anderen Einlassungsverhalten wohl nicht nachweisbar gewesen.
Gerade bei den Bestechungsdelikten hatte der Angeklagte P. eine eher passive Rolle an der Grenze der Tatbestandsverwirklichung: Der Angeklagte E. gab ihm vor, wann und welche Geldbeträge er diesem zu übergeben hatte. Die Geldübergaben an den Mitangeklagten waren für den Angeklagten P. von einer gewissen Zwangsläufigkeit. Ohne diese Beuteanteile hätte er nicht damit rechnen können, dass ihn E. - wenngleich mit illegalen Methoden - weiterhin in seiner angespannten wirtschaftlichen Lage unterstützte und seine Steuererklärungen verfasste.
Durch seine schnellen und umfangreichen Zahlungen an die Finanzkasse hat der Angeklagte P. bei wirtschaftlicher Betrachtung zudem mehr (zurück)gezahlt, als er unter Berücksichtigung der jeweils an E. übergebenen Beuteanteile von dessen pflichtwidrigen Diensthandlungen erlangt hatte.
3. Urkundenunterdrückung
Die im Fall 32 tat- und schuldangemessene Strafe für den Angeklagten E. war dem Strafrahmen des § 274 StGB zu entnehmen, der Geldstrafe oder Freiheitsstrafe bis zu fünf Jahren vorsieht.
II. Strafzumessung im Einzelnen
1. generelle Erwägungen
Bei der Strafzumessung im Einzelfall hat sich die Kammer in den Fällen 1 bis 30 maßgeblich an der Höhe der jeweils hinterzogenen Einkommensteuer beziehungsweise der Höhe des jeweiligen "Schmiergeldes" für den Angeklagten E. orientiert.
Strafschärfend musste sich jeweils das doch recht bedenkenlose, von erheblicher krimineller Energie getragene Handeln der Angeklagten über einen langen Zeitraum auswirken. Dies gilt insbesondere für den Angeklagten E., der der Initiator der Straftaten war, maßgeblich über ihren Umfang entschied und sich auch anders als P. nicht in einer wirtschaftlich angespannten Lage befand.
Hingegen musste sich - wie gleichfalls die Staatsanwaltschaft in ihrem Schlussvortrag hervorgehoben hat - auch bei der Anwendung der Normalstrafrahmen zu Gunsten beider Angeklagter strafmildernd auswirken, dass organisatorische Mängel in der Finanzverwaltung die Tatbegehung erleichtert haben. Der Angeklagte E. - Angehöriger des mittleren Dienstes - konnte sich letztlich problemlos die Zuständigkeit für die Veranlagung des Angeklagten P. in der Amtsprüfung verschaffen, in der doch eher gewichtigere Steuerfälle, nicht die regelmäßig wegen des Lohnsteuerabzugs eher unbedeutenden Arbeitnehmerfälle, bearbeitet werden. Zudem konnte er bis zu dem erheblichen Betrag von 25.000 € im Einzelfall jahrelang ohne jede Prüfung durch Vorgesetzte Steuererstattungen bewilligen und auch Änderungsbescheide ohne Vorliegen einer der detailliert geregelten Tatbestände der §§ 172ff. AO erlassen. Auch wenn die Kammer großes Verständnis für das Erfordernis der zügigen Bearbeitung einer Vielzahl von Steuerfällen mit eher wenig Personal hat, ist es ihr unverständlich, dass unterhalb von 25.000 € Erstattungssumme keinerlei Kontrolle eines Sachbearbeiters stattfindet, selbst wenn dieser von der finanzamtlichen EDV generierte Prüfhinweise ignoriert und die auf mehrere Bescheide für ein Kalenderjahr aufgeteilte Erstattungssumme für die Kontrolle durch Vorgesetzte nicht zusammen gefasst wird.
Bei dem Angeklagten P. kommt im Hinblick auf die Fälle 1 bis 16 strafmildernd hinzu, dass er geständig und nicht vorbestraft ist und eine insgesamt passivere Rolle eingenommen hat. Diese Strafmilderungsgründe sind - anders als bei dem Angeklagten E. insgesamt und bei dem Angeklagten P. in den Fällen 17ff. - nicht dadurch "verbraucht", dass sie die Kammer für die Erschütterung der Indizwirkung der jeweils verwirklichten Regelbeispiele herangezogen hat. Bei den Fällen 1 bis 16 hat die Kammer bei dem Angeklagten P. allein durch die Anwendung des § 46a Nr. 2 StGB von der Anwendung des Ausnahmestrafrahmens für besonders schwere Fälle abgesehen.
2. Als tat- und schuldangemessen hat die Kammer daher bei den beiden Angeklagten unter Berücksichtigung der jeweiligen Strafrahmen folgende Einzelstrafen festgesetzt :
Fall
E.
P.
1
8 Monate Freiheitsstrafe
7 Monate Freiheitsstrafe
2 und 3
6 Monate Freiheitsstrafe
160 Tagessätze Geldstrafe
4
5
10 Monate Freiheitsstrafe
9 Monate Freiheitsstrafe
6
140 Tagessätze Geldstrafe
120 Tagessätze Geldstrafe
7
8
100 Tagessätze Geldstrafe
9
10
11
80 Tagessätze Geldstrafe
13
14
16
5 Monate Freiheitsstrafe
17
11 Monate Freiheitsstrafe
18
19 und 20
21
4 Monate Freiheitsstrafe
22
23
24
25
26
27
3 Monate Freiheitsstrafe
29
30
32
---
3. Soweit die Kammer auf Geldstrafe erkannt hat, beträgt die Höhe eines Tagessatzes bei dem Angeklagten E. 10 € und bei dem Angeklagten P. 40 €.
Die Höhe eines Tagessatzes bemisst sich nach den persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen des jeweiligen Angeklagten (§ 40 Abs. 2 StGB), insbesondere unter angemessener Berücksichtigung der Unterhalts- und Kreditverpflichtungen (vgl. Fischer, a. a. O., Rn. 14ff. zu § 40 StGB). Bei dem Angeklagten E. hat die Kammer die Höhe der Einzel-Geldstrafen nach dem auf einen Tag umgerechneten monatlichen Regelsatz der Leistungen nach dem SGB II bestimmt. Die bisherigen Einkommensverhältnisse des Angeklagten waren nicht zu berücksichtigen; bei Rechtskraft dieses Urteils verliert er - wie bereits ausgeführt - seine Beamtenrechte und die entsprechenden Bezüge, so dass er zumindest vorübergehend auf Sozialleistungen nach dem SGB II angewiesen sein wird. Sicher in Zukunft wegfallende Einkommensquellen sind nicht zu berücksichtigen (vgl. Fischer, a. a. O., Rn. 6 a. E. m. w. N.).
4. Verhängung kurzer Freiheitsstrafen
Im Fall 16 der Anklage hat die Kammer bei dem Angeklagten P. eine kurze Freiheitsstrafe nach § 47 Abs. 1 StGB zur Verteidigung der Rechtsordnung für geboten erachtet. Dieser zeitlich letzte Fall einer Mehrzahl von Steuerstraftaten muss zur Kennzeichnung des Seriencharakters der Taten und unter Berücksichtigung des Umstands, dass der Angeklagte P. hier besonders früh nach dem Ende des Veranlagungszeitraums von dem Angeklagten E. zur Einkommensteuer veranlagt wurde, mit einer Freiheitsstrafe geahndet werden.
Gleichfalls hat die Kammer nach Maßgabe des § 47 Abs. 2 StGB auch in den Fällen 21 und 24 bis 29 davon abgesehen, statt der von § 334 StGB allein angedrohten Freiheitsstrafe Geldstrafen zu verhängen, soweit eine Freiheitsstrafe von weniger als sechs Monaten tat- und schuldangemessen war.
5. Strafzumessung für die Urkundenunterdrückung
Im Fall 32 hat die Kammer für den Angeklagten E. eine Geldstrafe von 120 Tagessätzen zu je 10 € als tat- und schuldangemessen angesehen.
Im Hinblick auf die in der finanzamtlichen EDV gespeicherten Daten der steuerpflichtigen Eheleute und das Einlassungsverhalten der Angeklagten im Ermittlungsverfahren hatte diese Tat im Ergebnis praktisch keine Auswirkungen, was erheblich strafmildernd zu berücksichtigen war. Strafschärfend fiel hingegen ins Gewicht, dass der Angeklagte P. mit dem Schreddern der Akte eine Vielzahl von (Einzel-)Urkunden vernichtete, zu denen er rein dienstlich Zugang hatte.
III. Gesamtstrafenbildung und Strafaussetzung zur Bewährung
1. Nach Maßgabe des § 54 StGB hat die Kammer unter nochmaliger Abwägung der für und gegen die Angeklagten sprechenden Umstände und unter besonderer Berücksichtigung des Seriencharakters der Taten eine insgesamt maßvolle Erhöhung der jeweils höchsten Einzelstrafe von elf Monaten (E.) beziehungsweise neun Monaten (P.) für geboten erachtet.
Die Kammer hat daher - entsprechend den übereinstimmenden Schlussanträgen von Staatsanwaltschaft und Verteidigung - bei dem Angeklagten E. auf eine Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren erkannt sowie bei dem Angeklagten P. auf eine Gesamtfreiheitsstrafe von einem Jahr und vier Monaten.
2. Die Vollstreckung der der jeweiligen Gesamtfreiheitsstrafen konnte bei beiden Angeklagten zur Bewährung ausgesetzt werden.
Die Kammer ist davon überzeugt, dass sich die nicht vorbestraften, sozial integrierten, geständigen Angeklagten das Verfahren, die mit der Aufdeckung ihrer Straftaten verbundenen fühlbaren wirtschaftlichen Folgen ihrer Taten und die Verurteilung als Warnung dienen lassen und sie in Zukunft nicht erneut straffällig werden (§ 56 Abs. 1 StGB).
Darüber hinaus liegen nach der Gesamtwürdigung der Persönlichkeit der Angeklagten und ihrer Taten auch besondere Umstände vor (§ 56 Abs. 2 StGB), die auch eine Aussetzung der jeweils über einjährigen Gesamtfreiheitsstrafe ermöglichen. Insoweit maßgebend ist hierfür die Summe der bereits angeführten Strafmilderungsgründe. Hinzu kommt bei dem Angeklagten E. , dass er der - wie auszuführen ist - gegen ihn zu verhängenden Verfallsanordnung am Ehesten wird Folge leisten können, wenn er die Möglichkeit zu einem beruflichen Neuanfang in Freiheit hat. Bei dem Angeklagten P. kommt hinzu, dass er bei einer Strafaussetzung zur Bewährung seinen Arbeitsplatz behalten und dann seinen umfangreichen Zahlungsverpflichtungen weiter nachkommen kann.
Die Vollstreckung der Gesamtfreiheitsstrafen ist auch nicht zur Verteidigung der Rechtsordnung geboten (§ 56 Abs. 3 StGB). Der mit dieser Regelung beabsichtigten Generalprävention ist mit den bereits dargelegten erheblichen wirtschaftlichen Folgen für beide Angeklagten Genüge getan. Trotz ihrer nicht unerheblichen Straftaten sind diese jedenfalls unter Berücksichtigung ihres jeweiligen Nachtatverhaltens auch nicht von solcher (außergewöhnlicher) Intensität, dass die Strafaussetzung zur Bewährung das allgemeine Vertrauen in die Unverbrüchlichkeit des Rechts gefährden würde.
IV. Wertersatzverfall
1. Der Angeklagte E. hat in den Fällen 17 bis 30 der Anklage durch die entsprechenden Geldübergaben durch Straftaten Vermögenswerte erlangt. Eine dem erlangten (Bargeld-)Betrag entsprechende Geldsumme war daher nach Maßgabe der §§ 73 Abs. 1 S. 1, 73a S. 1 StGB für verfallen zu erklären. Das, was ein Amtsträger durch Bestechung erlangt, unterliegt regelmäßig in voller Höhe dem (Wertersatz-)Verfall; das entsprechende "Schmiergeld" hat er aus diesen Taten erlangt und (auch) der Dienstherr ist nicht Verletzter dieser Taten, so dass er keine dem Verfall nach § 73 Abs. 1 S. 2 StGB entgegenstehenden Ansprüche haben kann (vgl. BGHSt 30, 46ff).
Der Höhe nach war von dem Betrag des insgesamt erlangten (Bargeld-)Betrages von 33.340 € auszugehen. Hiervon war jedoch unter dem Gesichtspunkt einer unzumutbaren Härte (§ 73c Abs. 1 S. 1 StGB) eine Summe von 12.000 € abzusetzen, so dass der Wertersatzverfall in Höhe von 21.340 € anzusetzen war.
12.000 € hat der Angeklagte im April und Mai 2008 als Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag auf das erlangte, nach § 22 Nr. 3 EStG steuerpflichtige "Schmiergeld" nachentrichtet, so dass eine Abschöpfung auch dieses Betrages gegen das verfassungsrechtliche Übermaßverbot verstoßen würde (vgl. BGH a. a. O., BGHSt 47, 260ff.; wistra 1989, 17f.; 2002, 225ff.). Aus Vereinfachungsgründen hat die Kammer nicht im Einzelnen festgestellt, ob und welche Teilbeträge dieser Zahlungen auf verjährte und daher nicht mehr dem Verfall unterliegende Taten aus der Zeit vor März 2003 erfolgt sind und inwieweit es sich hierbei um Zahlungen auf Nachzahlungszinsen (§ 233 AO) handelt.
Hingegen waren die beiden weiteren Zahlungen des Angeklagten an die Finanzkasse nicht zu berücksichtigen.
Soweit er für steuerliche Nebenforderungen (Hinterziehungszinsen) gegen den Angeklagten P. in Haftung genommen worden ist, handelt es sich nicht um Steuerzahlungen, die wegen der von ihm in den Fällen 17 bis 30 der Anklage erlangten "Schmiergeldbeträge" erhoben worden sind. Vielmehr ist der Angeklagte hier als Steuerhinterzieher (§ 71 AO) für sein Handeln zu P's Gunsten in den Fällen 1 bis 16 in Anspruch genommen worden.
Soweit der Angeklagte E. gesondert festgesetzte Hinterziehungszinsen auf die von ihm zunächst nicht versteuerten "Schmiergelder" geleistet hat, gebietet das Übermaßverbot die Absetzung dieser Zahlungen nicht. Zwar steht diese Zahlung steuerlicher Nebenforderungen in einem engen Zusammenhang zu den in den Fällen 1 bis 16 erhaltenen "Schmiergeldern". Der Zweck der Erhebung von Hinterziehungszinsen (§ 235 AO) ist aber die Abschöpfung der mit der Nichtversteuerung verbundenen Zinsvorteile (vgl. Rüsken in Klein, AO, 9. Aufl., Rn. 1 zu § 235 AO). Diese Zinsvorteile sind bei der Bestimmung der Höhe des Erlangten und des Wertersatzverfalls nicht berücksichtigt worden und müssen daher auch nicht unter dem Gesichtspunkt einer unbilligen Härte (zusätzlich) abgesetzt werden.
Der Angeklagte E. verfügt unter Berücksichtigung seines hälftigen Anteils an der für 160.000 DM vor etwa 17 Jahren erworbenen und noch mit 40.000 € belasteten Eigentumswohnung auch über hinreichendes Vermögen, den festgesetzten Verfallsbetrag zu zahlen, so dass für die Kammer kein Anlass bestand, einen geringeren Betrag festzusetzen. Im Hinblick auf die Lage der Eigentumswohnung und die zwischenzeitliche Geldentwertung geht die Kammer davon aus, dass der Kaufpreis weitgehend noch dem aktuellen Verkehrswert der Wohnung entspricht.
Nach §§ 73c Abs. 2, 42 StGB war dem Angeklagten jedoch eine sechsmonatige Zahlungsfrist zu bewilligen; die Kammer geht davon aus, dass er in dieser Zeit den Eigentumsanteil zur Zahlung des Verfallbetrages veräußern oder beleihen kann.
2. Die - erfüllten - Steueransprüche des durch die Steuerstraftaten der Angeklagten verletzten Landes Niedersachsen stehen einer Verfallsanordnung gegen den Angeklagten P. entgegen (§ 73 Abs. 1 S. 2 StGB).
F. Kosten
Die Kostenentscheidung folgt aus § 465 Abs. 1 Satz 1 StPO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 25, 26 Abs. 1 EStG
§§ 266 Abs. 1, 27 StGB
§§ 33 Abs. 1, 34 BeamtStG
§§ 331ff. StGB
§§ 172ff. AO
§§ 73 Abs. 1 S. 1, 73a S. 1 StGB
§§ 73c Abs. 2, 42 StGB
§ 235 AO
§ 233a AO
§ 33 EStG
§ 36 EStG
§ 370 AO
§ 332 StGB
§ 370a AO
§ 46a StGB
§ 335 StGB
§ 274 StGB
§ 40 StGB
§ 334 StGB
§ 54 StGB
§ 233 AO
§ 71 AO
§ 267 Abs. 4 StPO
§ 9a Nr. 1a EStG
§ 22 Nr. 3 EStG
§ 1 Abs. 1 EStG
§ 43a Abs. 1 Nr. 4 EStG
§ 43a Abs. 1 Nr. 1, 3 EStG
§ 33 Abs. 3 EStG
§ 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG
§ 8b Abs. 6 KStG
§ 13 5. VermBG
§ 154a Abs. 1 StPO
§ 154a Abs. 2 StPO
§ 154 Abs. 2 StPO
§ 249 Abs. 2 StPO
§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 25 Abs. 2 StGB
§ 266 Abs. 1 StGB
§ 332 Abs. 1 StGB
§ 334 Abs. 1 S. 1 StGB
§ 274 Abs. 1 Nr. 1 StGB
§ 52 Abs. 1 StGB
§ 53 Abs. 1 StGB
§ 370 Abs. 3 AO
§ 370 Abs. 3 Nr. 2 AO
§ 370 Abs. 3 Nr. 3 AO
§ 370 Abs. 3 Nr. 1 AO
§ 263 Abs. 3 S. 2 Nr. 2 Alt. 1 StGB
§ 370 Abs. 1 AO
§ 44 Abs. 2 AO
§ 24 Abs. 1 BeamtStG
§ 46a Nr. 1 StGB
§ 263 Abs. 3 Nr. 1 StGB
§ 46a Nr. 2 StGB
§ 49 Abs. 1 StGB
§ 335 Abs. 2 Nr. 2 StGB
§ 40 Abs. 2 StGB
§ 47 Abs. 1 StGB
§ 47 Abs. 2 StGB
§ 56 Abs. 1 StGB
§ 56 Abs. 2 StGB
§ 56 Abs. 3 StGB
§ 73 Abs. 1 S. 2 StGB
§ 73c Abs. 1 S. 1 StGB
§ 465 Abs. 1 Satz 1 StPO

Zitierte Entscheidungen: BGHSt 51, 356, 361
BGHSt 51, 356, 358
BGHSt 23, 319, 322
BGHSt 51, 356, 359
BGHSt 51, 356, 362
wistra 1998, 64, 65
NStZ 1987, 326
wistra 1990, 306
NJW 1989, 3295
MDR 1990, 73
BGHSt 47, 22, 26
BGHSt 47, 22, 25
NStZ 1987, 326, 327
wistra 2006, 117
BGHSt 48, 360, 361
wistra 2004, 185, 186
NJW 2005, 374, 375
wistra 2001, 22, 23
wistra 2000, 95
BGHSt 30, 46
BGHSt 47, 260
wistra 1989, 17
22 KLs 40/08
42 Js 69156/05