Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2022-11-23, Aktenzeichen 9 K 1114/17 E,G,U,F
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2022:1123.9K1114.17E.G.U.F.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Die Kläger sind verheiratet und wurden in den Streitjahren zusammen zur Einkommen-steuer veranlagt. Der Kläger ist Inhaber eines Taxiunternehmens in D. Er ermittelte den Gewinn des Taxiunternehmens in den Streitjahren 2009-2014 durch Betriebsvermögensvergleich gem. § 4 Abs. 1 i.V.m. § 5 EStG (Steuernummer in den Streitjahren: 0000/0000/0001). Zu Beginn des Streitzeitraums hatte der Kläger ... Taxikonzession, zum xx.xx.2009 und zum xx.xx.2011 erhielt er jeweils eine weitere Konzession.
Zudem betreibt der Kläger unter der gleichen Anschrift seit dem xx.xx.2009 ein Mietwagenunternehmen, dessen Gewinn er in den Streitjahren durch Einnahmenüberschussrechnung gem. § 4 Abs. 3 EStG ermittelte (Steuernummer in den Streitjahren: 0000/0000/0002).
Für die Streitjahre 2009 bis 2014 erklärte er in den abgegebenen Einkommensteuer- und Gewerbesteuerklärungen (für das Streitjahr 2009 eingereicht im ... 2011) Einkünfte aus Gewerbebetrieb/Gewerbeerträge in folgender Höhe:
Jahr
Taxibetrieb
Mietwagenbetrieb
Schuldzinsen
Mietzinsen
2009
38.861 €
-2.499 €
468 €
0
2010
16.090 €
7.013 €
2011
24.966 €
9.036 €
621 €
2012
23.448 €
2.596 €
7.797,00 €
6.275,00 €
2013
27.834 €
4.234 €
1.499,00 €
6.412,00 €
2014
52.502 €
-15.561 €
4.505,00 €
1.068,00 €
Der Beklagte folgte den Erklärungen in den erlassenen Einkommensteuer- und Gewerbesteuermessbescheiden unter entsprechender gewerbesteuerlicher Hinzurechnung der Schuld- und Mietzinsen für die Streitjahre zunächst. Lediglich die Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Taxiunternehmen im Jahr 2012 erhöhte der Beklagte gem. § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG um 265,93 € von 23.448 € auf 23.713 €.
In den abgegebenen Umsatzsteuererklärungen erklärte der Kläger folgende Werte:
Umsätze 19%
Umsätze 7%
USt
VoSt
Verbl. USt/Überschuss
17.750 €
287.663 €
23.509,08 €
24.422,81 €
... €
31.154 €
350.594 €
30.460,84 €
33.299,82 €
34.731 €
396.083 €
34.324,70 €
38.044,00 €
79.688 €
417.789 €
44.385,95 €
45.545,39 €
60.796 €
416.623 €
40.714,85 €
38.175,84 €
95.027 €
420.630 €
47.499,23 €
47.517,94 €
Den für das Jahr 2009 erklärten Verlust aus dem Betrieb „Mietwagengestellung“ in Höhe von 2.499 €, stellte der Beklagte zum 31.12.2009 durch Bescheid vom 09.06.2011 gesondert fest. Im Veranlagungszeitraum 2010 erfolgte eine Verrechnung dieses Verlustes mit erklärten Gewinnen, so dass der Beklagte den vortragsfähigen Verlust auf den 31.12.2010 mit Bescheid vom 30.12.2011 in Höhe von 0 € gesondert feststellte. Im Veranlagungszeitraum 2014 erklärte der Kläger einen Verlust aus dem Betrieb „Mietwagengestellung“ in Höhe von 15.561 €, den der Beklagte zum 31.12.2014 durch Bescheid vom 31.05.2016 gesondert feststellte.
Am xx.01.2015 ordnete der Beklagte unter der Steuernummer 0000/0000/0001 (Taxiunternehmen) eine steuerliche Außenprüfung wegen Einkommensteuer, Umsatzsteuer und Gewerbesteuer 2009 bis 2011 an, die er am xx.03.2015 auf die Jahre 2012 und 2013 sowie die Umsatzsteuervoranmeldungen 01-12/2014 erweiterte.
Ebenfalls am xx.01.2015 ordnete der Beklagte auch unter der Steuernummer 0000/0000/0002 (Mietwagenunternehmen) eine steuerliche Außenprüfung wegen Einkommensteuer, Umsatzsteuer und Gewerbesteuer 2009 bis 2011 an, mit dem Hinweis, dass die Einkommensteuer und Umsatzsteuer unter der Steuernummer 0000/0000/0001 geprüft werde. Auch insoweit wurde die Prüfung am xx.03.2015 auf die Jahre 2012 und 2013 sowie auf die Umsatzsteuervoranmeldungen 01-12/2014 erweitert.
Am xx.xx.2015 erging ein Zwischenbericht über die Betriebsprüfung betreffend das Taxiunternehmen, der sich jedoch hinsichtlich der Einzelfeststellungen ausschließlich auf die Umsatzsteuer bezog. Der Beklagte folgte diesen Feststellungen im Zwischenbericht und erließ mit Datum vom 14.07.2015 für die Jahre 2009-2013 nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Umsatzsteuerbescheide:
19.550 €
285.661 €
23.710,77 €
19.723,75 €
31.214 €
350.527 €
30.467,55 €
26.558,69 €
35.271 €
395.482 €
34.385,23 €
29.213,26 €
82.177 €
417.320 €
44.826,03 €
35.333,48 €
61.211 €
416.452 €
40.781,73 €
32.468,12 €
Mit Datum vom xx.xx.2017 ergingen zwei separate Betriebsprüfungsberichte für das Taxiunternehmen und das Mietwagenunternehmen. Der Betriebsprüfer versagte dabei wegen des bestehenden wirtschaftlichen und organisatorischen Zusammenhangs die Selbständigkeit des Mietwagenbetriebes (Tz. 2.38 des Bp-Berichts Taxiunternehmen vom xx.xx.2016; Tz. 2.10 des Bp-Berichts des Mietwagenbetriebs). Der Taxibetrieb und der Mietwagenbetrieb seien von der gleichen Betriebsstätte aus geleitet, organisiert und geführt worden. Darüber hinaus seien mit dem Mietwagen auch die Krankenfahrten der Taxen durchgeführt und diese zusammen mit den Taxikrankenfahrten in einer Summe zur Abrechnung durch die X. Taxizentrale (X.) eingereicht worden. Die Erträge seien auf das Bankkonto des Taxiunternehmens überwiesen worden. Die auf den Taxibetrieb entfallenden Betriebseinnahmen und Betriebsausgaben seien teilweise im Mietwagenbetrieb erfasst worden. Gleiches sei auch umgekehrt erfolgt. Verträge über gegenseitige Leistungen seien nicht vorgelegt worden. Die Gewinne und Verluste aus dem Mietwagenbetrieb seien deshalb in die Gewinnermittlung des Taxibetriebes einzubinden (Tz. 2.10 des Bp-Berichts des Mietwagenbetriebs).
Der Betriebsprüfer vertrat im Rahmen der Prüfung ferner die Rechtsauffassung, dass die Buchführung nicht ordnungsgemäß sei, weil die bar vereinnahmten Einnahmen nicht für jede Schicht separat aufgezeichnet worden seien (fehlende Schichtzettel). Wegen der Einzelheiten wird auf Tz. 2.8 ff. des Betriebsprüfungsberichts des Taxiunternehmens vom xx.xx.2016 verwiesen. Der Betriebsprüfer führte daraufhin eine Nachkalkulation der erklärten Einnahmen durch, um die sachliche Richtigkeit der Buchführung zu überprüfen.
Zunächst ermittelte der Prüfer die erklärten Erlöse für über die X. abgerechnete Sonderfahrten und für die Taxifahrten wie folgt:
Erlöse/Jahr
Sonderfahrten Taxi (X.)
66.708,03
79.827,46
71.537,59
90.658,41
85.844,67
107.045,96
Sonderfahrten Mietwagen (X.)
3.556,93
3.976,81
3.370,89
24.159,23
Taxi (Taxameter)
218.459,99
278.769,16
327.965,73
329.211,95
344.296,35
316.799,26
Der Betriebsprüfer las ferner am 06.03.2015 und am 07.09.2015 die Taxameter mit folgenden Ergebnissen aus:
Auslesung am
06.03.2015
07.09.2015
Besetztanteil
36,65%
37,53%
Fahrstreckenlänge
5,02 km
5,21 km
Er bereinigte den ausgelesenen Wert zum Besetztanteil in Höhe von 36,65% um die nicht mit dem Taxameter gefahrenen Sonder-, Werkstatt- und Privatfahrten und ermittelte so einen Besetztanteil in Höhe von 45,3% (Tz. 2.20 des Bp-Berichts Taxiunternehmen). Unter Zugrundelegung einer durchschnittlichen Fahrtlänge von 5 km, eines Besetzanteils von 45,3%, der Taxipreise der Stadt D. und eines Nachtfahrtenanteils von 40% ermittelte er einen Durchschnittsertrag pro km in Höhe von 0,92 € bzw. 1,02 € (Tz. 2.21 des Bp-Berichts und Anlage 18 zum Bp-Bericht Taxiunternehmen).
Der Prüfer ermittelte ferner die Laufleistungen sämtlicher Fahrzeuge zunächst anhand von Werkstattrechnungen und TÜV-Berichten wie folgt:
Gesamtlaufleistung alle Kfz
342.749
447.315
506.151
486.621
441.783
529.688
Abzüglich vermietete km
-
957
2.742
10.452
10.575
Unternehmer km
505.194
483.879
431.331
519.113
Im Rahmen der Auslesung der Taxameter am 06.03.2015 las der Betriebsprüfer auch die Bordinstrumente der Fahrzeuge aus, dabei ergaben sich folgende Durchschnittsverbräuche der Fahrzeuge (Tz. 2.27 des Bp-Berichts Taxiunternehmen):
Kennzeichen
Typ
Verbrauch
DD-AA 100
VW Touran
7,3
DD-BB 200
VW Caddy
7,8
DD-CC 300
VW Passat
8,1
DD-DD 400
7,9
DD-EE 500
DD-FF 600
Fehlt
DD-GG 700
DD-HH 800
Audi A6
11,3
Gesamter Durchschnittsverbrauch
8,36
Den durchschnittlichen Treibstoffverbrauch in den Streitjahren ermittelte der Prüfer anhand der laut Buchführung getankten Treibstoffmengen sowie der ermittelten Laufleistungen wie folgt:
Menge in Liter
29.145,36
37.951,16
41.511,59
46.087,89
47.795,94
49.024,87
Verbrauch pro 100 km
8,5l
8,48l
8,20l
9,47l
10,82l
9,26l
Der Prüfer sah es als nicht erklärbar an, dass der Treibstoffverbrauch in den Jahren ab 2012 wesentlich höher gewesen sein soll als in den Vorjahren und im Vergleich mit den Verbrauchsdaten laut der Bordinstrumente, obwohl die Fahrzeuge immer als Neufahrzeuge im gleichen Typensegment angeschafft worden seien und der Verbrauch daher wegen verbesserter Technik eher hätte sinken müssen. Der Durchschnittsverbrauch der Jahre 2009 bis 2011 betrage 8,40 Liter. Nehme man für die Fahrzeuge DD-FF 600 und DD-GG 700 (wie bei den anderen KfZ des Typ VW Caddy) ebenfalls einen Durchschnittsverbrauch von 8,0 Litern an, so decke sich der Durchschnittsverbrauch der Jahre 2009 bis 2011 laut Tankrechnungen mit dem Durchschnittsverbrauch nach den Bordinstrumenten. Bei Zugrundelegung eines Durchschnittsverbrauchs von 8,40 Litern auch in den Jahren 2012 bis 2014 ergäben sich in den Streitjahren 2012 bis 2014 Mehr-Kilometer in folgender Höhe:
Getankte Liter
Verbrauchsdurchschnitt
8,40
Kalkulierte km
548.904
569.247
583.883
Erklärte km
Mehr-km
65.025
137.916
64.770
Unter Zugrundelegung dieser Mehr-km ergäben sich folgende Laufleistungen als Kalkulationsgrundlagen:
Laufleistung in km
Davon entfielen auf Taxi- und Sonderfahrten:
Laufleistung alle Kfz
Abzügl. Mietwagen km
14.878
40.219
28.412
25.421
28.522
63.259
Zzgl. Krankenfahrten Mietwagen km
7.080
25.667
17.214
13.238
16.771
36.784
Taxi- und Sonderfahrten km
335.042
432.763
493.996
536.790
555.346
556.567
Auf der Basis der während der laufenden Betriebsprüfung vorgelegten Schichtzettel für die Monate März 2015 bis Mai 2015 führte der Betriebsprüfer eine Verprobung durch. Danach wurden folgende Feststellungen getroffen:
Gesamtlaufleistung (einschließlich TÜV- Eichamt, Werkstatt- und Privatfahrten)
92.106,8 km
Bruttoeinnahmen
95.854,00 €
Ergibt Nettoerlöse
89.583,18 €
Ertrag pro km
0,973 €
Unter Berücksichtigung des Umstands, dass der Tarif für die Zeit bis zum 01.07.2014 nur 90,27% des Tarifes im Zeitpunkt des Auswertung der Schichtzettel betragen hatte, ermittelte der Beklagte (durch Interpolation) folgende Netto-Erträge pro km (Tz. 2.31 des Bp Berichts Taxiunternehmen i.V.m. Anlage 24 zum Bp-Bericht):
0,88 €
0,93 €
Unter Zugrundelegung dieser Netto-Erträge und der kalkulierten Laufleistungen kalkulierte der Beklagte die Umsätze wie folgt (Tz. 2.32 des Bp-Berichts Taxiunternehmen):
Laufleistung
Ertrag (netto) pro km
Kalkulierter Umsatz
294.237,74
380.057,69
433.832,68
471.415,04
487.710,93
515.161,73
Nettoerlöse Taxibetrieb (X.)
Nettoerlöse Mietwagen (X.)
Erklärte Einnahmen aus Taxifahrten
Differenz
5.512,79
21.461,07
34.329,36
47.567,87
54.199,02
67.157,28
Unter Zugrundelegung eines Sicherheitszuschlags in Höhe von 5% auf die erklärten Nettoeinnahmen aus Taxifahrten für das Jahr 2009 ergaben sich folgende Mehrergebnisse:
Erlöse mehr
10.900 €
21.461,07 €
34.329,36 €
47.567,87 €
54.199,02 €
67.157,28 €
Zzgl. 7% USt
763,00 €
1.502,27 €
2.403,06 €
3.329,75 €
3.793,93 €
4.701,01 €
PE mehr
11.663,00€
22.963,34 €
36.732,42 €
50.897,62 €
57.992,95 €
71.858,29 €
Wegen der Einzelheiten der Berechnung wird auf die Anlage 25 zum BP-Bericht des Taxiunternehmens verwiesen.
Ferner versagte der Beklagte den Vorsteuerabzug aus den Tankrechnungen bei der Tankstelle E. F. (Tz. 2.33 des Bp-Berichts). Die Betankungen der Fahrzeuge seien durch den Kläger und seine Angestellten durchgeführt worden. Diese hätten dann jeweils einen Kassenbeleg vom Kassierer erhalten. Aufzeichnungen hinsichtlich der Einzelbetankungen durch die Fahrzeuge der Firma des Klägers habe die Tankstelle nicht geführt. Der Kläger habe am Monatsende den Tankstellenpächter kontaktiert und diesem die Literangaben sowie den Gesamtpreis vorgegeben, der Tankstellenpächter selbst habe keinerlei Überblick über diese Werte. In der vom Tankstellenpächter erstellten Monatsrechnung werde die Lieferung von Treibstoffen an den Kläger angegeben. Dies sei jedoch fehlerhaft, da der Verkauf der Kraftstoffe durch die Firma E. F. im Namen und für Rechnung der G. GmbH in H. erfolge. Dies gehe aus den Einzelbetankungsquittungen hervor. Indem die Firma F. eine Monatsrechnung über die Lieferung von Kraftstoffen ausgestellt habe, ohne auf die Besonderheit der Lieferung in fremden Namen und für fremde Rechnung hinzuweisen, habe sie eine Rechnung über eine Leistung erstellt, die sie nicht selbst ausgeführt habe. Die Voraussetzungen für den Vorsteuerabzug lägen daher nicht vor, es ergäben sich daher folgende Korrekturen:
Vorsteuer weniger
4.699,06
6.741,13
8.830,74
10.211,91
5.707,72
Gewinn mehr
-4.699,06
-6.741,13
-8.830,74
-10.211,91
-5.707,72
Der Betriebsprüfer führte zudem eine Arbeitsstundenkalkulation durch. Die in der Buchführung erfassten Löhne wurden unter Berücksichtigung eines Stundenlohns von 7 € sowie einer durchschnittlichen Fahrgeschwindigkeit von 20,32 km/h auf Plausibilität überprüft. Hierbei ergaben sich Differenzen zwischen den verbuchten Lohnaufwendungen und den kalkulatorisch zu erfassenden Lohnaufwendungen in folgender Höhe.
Betrag
LSt
SolZ
Ev. KiSt
Rk. KiSt
18.714,06
2.619,97
144,10
75,14
108,06
2.346,55
328,52
18,07
9,42
13,55
17.696,69
2.477,54
136,26
71,05
102,19
29.055,13
4.067,72
223,72
116.66
167,77
22.361,13
3.130,59
172,18
89,78
129,12
11.654,17
1.631,58
89,74
46,79
67,29
Summe
101.827,73
14.255,89
784,07
408,84
587,98
Der Betriebsprüfer erfasste im Wege der Hinzuschätzung Betriebsausgaben für die bisher nicht verbuchten Löhne wie folgt gewinnmindernd (siehe Tz. 2.42 des Bp-Berichts):
Betriebsausgaben mehr
18.714 €
2.347 €
17.697 €
29.055 €
22.361 €
11.654 €
Mit Einkommensteuerbescheiden vom 07.09.2016 (ESt für die Jahre 2010, 2012, 2013 und 2014) bzw. 25.11.2016 (ESt für das Jahr 2011) änderte der Beklagte die Einkommensteuerfestsetzungen aufgrund der Feststellungen des Bp-Berichts gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO (Jahre 2009 bis 2013) bzw. § 164 Abs. 2 AO (2014) und setzte die Einkommensteuern in folgender Höhe fest:
Einkünfte aus Gewerbebetrieb
Einkommensteuer
22.991 €
33.444 €
41.103 €
42.399 €
48.589 €
88.537 €
Ferner erließ der Beklagte am 07.09.2016 nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Umsatzsteuerbescheide, in denen er die Umsatzsteuer wie folgt festsetzte:
22.067
293.762
24.756,07
19.723,75
...
40.935
361.177
33.060,04
26.558,69
46.079
417.792
38.000,45
29.213,26
90.720
455.387
49.113,89
35.323,23
71.372
459.352
45.715,32
32.468,12
116.754
463.623
54.535,87
47.517,94
Den Vorbehalt der Nachprüfung hob der Beklagte auf.
Darüber hinaus erließ er mit Datum vom 28.09.2016 unter der Steuernummer 0000/0000/0001 (Taxiunternehmen) gem. § 35b GewStG (Jahre 2009 bis 2013) bzw. § 164 Abs. 2 AO (Jahr 2014) geänderte Gewerbesteuermessbescheide, in denen er den Gewerbesteuermessbetrag in folgender Höhe feststellte:
Gewerbesteuermessbetrag
Zugleich erließ er unter der Steuernummer 0000/0000/0002 (Mietwagenunternehmen) nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Gewerbesteuermessbescheide, in denen er die Gewerbesteuer auf 0 Euro festsetzte und die vorherige Gewerbesteuerfestsetzung aufhob.
Die Bescheide über die Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2009, den 31.12.2010 und den 31.12.2014 hob der Beklagte mit Bescheiden vom 16.09.2016 wegen fehlender Selbständigkeit des Mietwagenbetriebes auf.
Außerdem erließ der Beklagte mit Datum vom 05.07.2018 einen Lohnsteuerhaftungsbescheid gegenüber dem Kläger i.H.v. insgesamt ... €. Der Kläger legte gegen den Haftungsbescheid am 12.07.2018 Einspruch ein. Zugleich beantragte der Kläger, den Haftungsbescheid von der Vollziehung auszusetzen.
Am 20.08.2018 erhob der Kläger gegen den Lohnsteuerhaftungsbescheid eine Nichtigkeitsfeststellungsklage erhoben, die unter dem Aktenzeichen 9 K 2958/18 L beim erkennenden Senat anhängig war. Diese Klage hat der Kläger im Termin zur mündlichen Verhandlung am 16.03.2022 zurückgenommen.
Nachdem der Beklagte den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung abgelehnt hatte, stellte der Kläger einen gerichtlichen AdV-Antrag beim erkennenden Senat. Der Senat gab diesem Antrag mit Beschluss vom 31.01.2019 (9 V 2637/18) teilweise mit der Begründung statt, dass die eigene Arbeitsleistung des Klägers möglicherweise nicht hinreichend berücksichtigt worden sei. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Gründe des Beschlusses verwiesen.
Am 18.01.2021 hat der Kläger gegen den Haftungsbescheid Untätigkeitsklage eingelegt, die unter dem Aktenzeichen 9 K 226/21 L beim erkennenden Senat anhängig gewesen ist. Während des Klageverfahrens hat der Beklagte am 26.10.2022 eine Einspruchsentscheidung erlassen. In der mündlichen Verhandlung am 23.11.2022, in der das Verfahren 9 K 226/21 L mit dem vorliegenden Verfahren zur gemeinsamen Verhandlung verbunden worden war, hat der Beklagte den Haftungsbescheid aufgehoben. Die Beteiligten haben daraufhin den Rechtsstreit übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt erklärt.
Einsprüche hatten die Kläger auch hinsichtlich weiterer aufgrund der Betriebsprüfung ergangener Bescheide eingelegt:
Gegen die Einkommensteuer- und Umsatzsteuerbescheide 2009 bis 2014 vom 07.09.2016 legten die Kläger am 08.09.2016 Einsprüche ein (Bl. 626 der Gerichtsakte). Gegen die Gewerbesteuermessbescheide 2009 bis 2014 (St.Nr. 000/0000/0001) vom 28.09.2016 legte der Kläger am 07.10.2016 Einsprüche ein (Bl. 629 der Gerichtsakte). Gegen die Gewerbesteuermessbescheide 2009 bis 2014 (St.Nr. 000/0000/0002) vom 28.09.2016 legte der Kläger am 07.10.2016 Einsprüche ein (Bl. 631 der Gerichtsakte). Gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes aus den 31.12.2009, 31.12.2010 und auf den 31.12.2014 vom 16.09.2016 legte der Kläger am 10.10.2016 Einsprüche ein (Bl. 633 der Gerichtsakte). Zur Begründung trugen der bzw. die Kläger vor, dass allein die Nichtvorlage von Schichtzetteln der Buchführung nicht die Ordnungsmäßigkeit nehme. Eine Verpflichtung zur Erstellung solcher Schichtzettel ergebe sich nicht aus dem Gesetz. Zudem sei eine Aufbewahrung von Schichtzetteln nicht erforderlich, wenn deren Inhalt unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in das in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen werde. Grundsätzlich sei es damit dem Steuerpflichtigen freigestellt, ob er überhaupt Schichtzettel führen ließe bzw. diese aufbewahre. Eine Kontrollmöglichkeit ergebe sich über die verplombten und manipulationssicheren Taxameter, ein darüber hinausgehendes zweites Kontrollinstrument sei weder aus den Grund-sätzen ordnungsmäßiger Buchführung noch aus § 22 UStG abzuleiten. Selbst wenn eine Verpflichtung zum Führen von Schichtzetteln bestünde, würde ein Aufbewahrungsfehler nicht zur Verwerfung der Buchführung führen, da die Taxameter die Einnahmenerfassung permanent mitschrieben, so dass eine Manipulation der Kasseneinnahmen schlechterdings unmöglich sei. Auch der Höhe nach sei die Nachkalkulation nicht plausibel. Die tatsächlichen Treibstoffverbräuche seien höher. Nach Auffassung der Hersteller seien 20% Mehr-Verbrauch zum Teil normal. Die nicht geeichten Bordinstrumente seien ungenau und würden geschönte Verbräuche angeben. Der gestiegene Benzin- und Dieselverbrauch erkläre sich möglicherweise durch hineingemogelte unzutreffende Tankquittungen durch Mitarbeiter bzw. ein anderes Fahrverhalten der Fahrer (Bleifuß). Sachgerecht sei ein durchschnittlicher Verbrauch von 9 bis 9,5l pro Kilometer. Die Ergebnisse der Auslesung der Taxameter seien nicht auf den gesamten Prüfungszeitraum übertragbar. Zudem seien die Kilometerstrecken mit Abweichungen von bis zu 2% erfasst worden, wobei unbekannt sei, ob das Taxameter vor- oder nachgehe. Dies mache eine Spannweite in der Differenz zu den tatsächlich gefahrenen Kilometern von 4% aus. Im Ergebnis führten diese Messtoleranzabweichungen zu Erlösdifferenzen von rund 6.000 € bis 9.300 € pro Veranlagungszeitraum. Unklar sei ferner, ob die Besetztanteile stets zutreffend eingestellt worden seien bzw. ob nicht auch bei pauschal abzurechnenden Fahrten wie Kranken- oder Schulfahrten, versehentlich das Taxameter als besetzt eingeschaltet worden sei. Lege man die vom Betriebsprüfer zugrunde gelegte durchschnittliche Tourenlänge von 4,81 km und die Gesamttourenlänge von 12,92 km pro Einsatz zugrunde, so ergebe sich eine Besetztquote von 37,23%. Der Ertrag pro Sonderfahrt sei materiell-rechtlich unzutreffend. Die statistische Auswertung der Schichtzettel aus März 2015 habe einen Durchschnittserlös pro gefahrenem Kilometer von 0,81 € ergeben. Der festgestellte Besetztanteil sei falsch. In anderen Gemeinden bzw. Städten seien Besetztanteile von 28%-34% üblich. Es sei daher nicht nachvollziehbar, dass in D. 50% realistisch sein sollten. Zudem ergebe sich aufgrund der Schichtzettelauswertungen für die Monate März 2015 bis Mai 2015 ein deutlich geringerer Besetztanteil als vom Prüfer zugrunde gelegt.
Mit Einspruchsentscheidung vom 27.03.2017 (Bl. 1 der Gerichtsakte) verwarf der Beklagte den Einspruch der Kläger wegen Einkommensteuer 2009 (Steuernummer: 000/0000/0001) wegen fehlender Beschwer als unzulässig.
Mit weiterer Einspruchsentscheidung ebenfalls vom 27.03.2017 (Bl. 3 ff. der Gerichtsakte) wies der Beklagte die Einsprüche der Klägerin in Bezug auf die Einkommensteuer 2010-2014 (Steuernummer: 000/0000/0001) als unbegründet zurück. Es habe eine Schätzungsbefugnis bestanden, da der Kläger keine Aufzeichnungen über die Schichten seiner Fahrer vorgelegt habe. Im Taxigewerbe seien die Grundaufzeichnungen aufzubewahren, aus denen sich eine Überprüfungsmöglichkeit hinsichtlich der Vollständigkeit der erklärten Einnahmen ergebe. Alle Fahraufträge eines Taxiunternehmens müssten in ihrer Entstehung und Abwicklung verfolgbar sei. Das Taxameter allein ermögliche diese Überprüfung nicht, da dieses nicht alle Fahrten aufzeichne, denn Sonderfahrten, Krankenfahrten, Schulfahrten und weitere Rechnungsfahrten würden grundsätzlich außerhalb des Taxameters abgerechnet. Die Schätzung sei auch der Höhe nach nicht zu beanstanden. Der Prüfer habe sich im Wesentlichen an innerbetrieblichen Parametern orientiert. Sofern sich aus diesen Quellen Unsicherheiten – etwa mangels Eichung – ergäben, die zu Ungenauigkeiten in der Schätzung führten, so gehe dies zu Lasten der Kläger. Der Prüfer habe die Jahresfahrleisten anhand der Kilometerstände laut Reparatur- und Wartungsrechnungen sowie TÜV-Protokollen ermittelt und sodann die wahrscheinlichen Umsatzerlöse durch Multiplikation der Jahresfahrleistung mit dem durchschnittlichen Bruttoerlös pro Kilometer geschätzt. Die Plausibilität der Ergebnisse habe der Beklagte durch Verprobung anhand der laut Buchführung getätigten Treibstoffeinkäufe vorgenommen. Dabei sei aufgefallen, dass die Treibstoffmenge ab dem Jahr 2012 angestiegen sei, jedoch nicht parallel zur Laufleistung. Da typengleiche Fahrzeuge verwendet worden seien, ergäbe sich die Schlussfolgerung, dass den überhöhten Kraftstoffeinkäufen nicht erfasste Einnahmen gegenüberstehen müssten.
Mit Einspruchsentscheidung vom 27.03.2017 (Bl. 12 ff. der Gerichtsakte) wies der Beklagte die Einsprüche des Klägers wegen Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2009, 31.12.2010 und 31.12.2014 (Steuernummer: 000/0000/0002) als unbegründet zurück. Mit der Neufassung des § 35b Abs. 2 Satz 2 GewStG werde eine inhaltliche Bindung des Verlustfeststellungsbescheides an den Gewerbesteuermessbescheid erreicht. Einsprüche seien danach nur noch gegen den Gewerbesteuermessbescheid möglich.
Mit weiterer Einspruchsentscheidung vom 27.03.2017 (Bl. 14 ff. der Gerichtsakte) verwarf der Beklagte die Einsprüche des Klägers gegen die Gewerbesteuermessbescheide 2010-2013 (Steuernummer: 000/0000/0002) als unzulässig. Aufgrund der Nullfestsetzung fehle es an der erforderlichen Beschwer.
Mit weiterer Einspruchsentscheidung vom 27.03.2017 (Bl. 16 ff. der Gerichtsakte) wies der Beklagte die Einsprüche wegen Gewerbesteuermessbetrag 2009 und 2014 (Steuernummer: 000/0000/0002) als unbegründet zurück. Der Betriebsprüfer habe dem Mietwagenbetrieb zu Recht die Eigenständigkeit versagt. Der Mietwagenbetrieb und der Taxibetrieb bildeten einen einheitlichen Gewerbebetrieb. Auch wenn die Gewerbesteuermessbescheide für die Jahre 2009 und 2014 einen Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 0 € aufwiesen, sei der Kläger beschwert, da für diese Jahre geänderte Verlustfeststellungsbescheide ergangen seien.
Mit weiterer Einspruchsentscheidung vom 27.03.2022 (Bl. 20 der Gerichtsakte) verwarf der Beklagte den Einspruch des Klägers wegen Gewerbesteuermessbetrag 2009 als unzulässig (Steuernummer: 000/0000/0001).
Mit Einspruchsentscheidung vom 27.03.2022 (Bl. 22 der Gerichtsakte) verwarf der Beklagte die Einsprüche des Klägers wegen Umsatzsteuer 2009 bis 2013 (Bescheide vom 07.09.2016) als unzulässig (Steuernummer: 000/0000/0001).
Mit Einspruchsentscheidung vom 27.03.2022 (Bl. 24 der Gerichtsakte) wies der Beklagte die Einsprüche des Klägers wegen Umsatzsteuer 2009 bis 2014 (Bescheide 2009 bis 2013 vom 14.07.2015 in Gestalt der Änderungsbescheide vom 07.09.2016 und Bescheid für 2014 vom 07.09.2016) und wegen Gewerbesteuermessbetrag 2010 bis 2014 (Bescheide vom 28.09.2016) als unbegründet zurück (Steuernummer: 000/0000/0001).
Mit ihrer am 11.04.2017 erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren gerichtlich weiter. Es gebe keine gesetzliche Vorschrift, nach der im Taxigewerbe Schichtzettel durch den Fahrer erstellt werden müssten. Zudem sei nicht nachvollziehbar, warum im Taxigewerbe Schichtzettel vorgelegt werden müssten, nicht aber in anderen Gewerbezweigen wie z.B. bei Friseuren, in der Gastronomie oder im Bau- und Reinigungsgewerbe. Insoweit liege ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG vor. In Anbetracht der Tatsache, dass der Fahrer und nicht der Unternehmer die Schichtzettel ausfüllen müsse, sei nicht plausibel, warum das Fehlen von Schichtzetteln eine Aufzeichnungspflichtverletzung des Unternehmers darstellen solle. Zudem seien alle Daten im Taxameter unveränderbar vorhanden und jederzeit kontrollierbar. Nicht nachvollziehbar sei auch, warum der selbstfahrende Taxifahrer ohne Angestellte – anders als der Taxiunternehmer mit Angestellten – keine Schichtzettel führen müsse. Zudem habe der Kläger zwar keine Schichtzettel aufbewahrt, er habe aber tägliche Kassenberichte erstellt und diese in ein Kassenbuch übertragen. Er habe ferner täglich einen Kassensturz gemacht und den Sollbestand mit den Kassenbucheinträgen abgeglichen. Bei einer offenen Ladenkasse sei es zulässig, die Erfassung der Tageslosungen durch einen Kassenbericht retrograd nach Geschäftsschluss zu erstellen. Es sei auch nicht erkennbar, inwiefern es zu einer Verbesserung der steuerlichen Überprüfbarkeit der Einnahmen des Taxiunternehmers führe, wenn der Fahrer auf einem Schichtzettel nur die einzelnen Umsätze betragsmäßig erfassen würde. Der Kläger weist ferner darauf hin, dass auch käuflich zu erwerbende Schichtzettel (z.B. vom Huss-Verlag) keine Einzelaufzeichnungen der einzelnen Fahrten vorsähen, sondern nur für die Gesamteinnahmen einer ganzen Schicht eines Fahrers. Insgesamt sei weder gesetzlich noch durch die Verwaltung und die Rechtsprechung geklärt, welche Mindest- bzw. Pflichtangaben in Schichtzetteln enthalten sein müssten.
Zu Unrecht habe der Beklagte einen einheitlichen Gewerbebetrieb „Taxiunternehmen“ angenommen. Das Mietwagenunternehmen habe eine eigene Konzession besessen, einen eigenen Namen, ein eigenes Konto, eine eigene Buchführung, eine eigene Einnahmeerfassung und eine eigene Steuernummer gehabt. Es habe keine Vermischung von Personal gegeben und der Mietwagen habe weder ein Taxameter besessen noch sei der Mietwagen als Taxi eingesetzt worden.
In der Anlage 25 zum Bp-Bericht seien fehlerhaft die Krankenfahrten mit den Mietwagen hinzugerechnet worden. Es sei falsch, den Taxi- und den Mietwagenbetrieb zusammenzurechnen, da es sich um getrennte Betriebe handele. Es seien lediglich die Krankenfahrten über die X. abgerechnet worden. Diese Fahrten gehörten zum Mietwagenbereich und seien von den Mietwagen erbracht worden. Die Fahrten hätten lediglich über die X. schneller, einfacher und bequemer abgerechnet werden können. Die Mietwagen führen nicht im Taxameter-Betrieb und seien daher für die Nachkalkulation der Erlöse aus Taxiumsätzen nach Taxameter unbrauchbar und müssten vorher abgezogen werden.
Zudem seien von der Gesamtlaufleistung Fahrten beider Kläger als Taxiunternehmer abzuziehen (30.000 km pro Jahr). In Abzug zu bringen seien ferner Werkstatt-, Reparatur-, Tank- und Reifendienstfahrten in Höhe von 30.000 km pro Jahr sowie ungenehmigte Privatfahrten durch angestellte Fahrer in Höhe von 40.000 km pro Jahr. Auf diese insoweit bereinigte Gesamtlaufleistung sei dann ein Erlös pro km in Höhe von 0,71 € anzuwenden. Eine Gegenkalkulation unter Berücksichtigung eines solchen Erlöses zeige, dass die Schätzung des Prüfers zu 100% überhöht sei. Zudem habe der Kläger die Neufahrzeuge selbst beim Hersteller abgeholt, auch diese Fahrten seien in Abzug zu bringen.
Auch die Kilometerermittlungen auf Basis der Tachostände seien unzutreffend. Die Tachostände seien falsch, weil Tachometer immer 5-10% vorgehen müssten, damit niemand, der sich auf den Tachometer verlasse, zu Unrecht geblitzt werde. Darüber hinaus könne auch die Reifengröße zu erheblichen Abweichungen führen. Insgesamt seien 10% Mehranzeige völlig normal. Zudem ergäben sich auch innerhalb des Bp-Berichts in den einzelnen Textziffern Abweichungen zwischen den angesetzten Kilometern, die nicht nachvollziehbar seien. Bei Besetzung mit einer Doppelschicht könnten zudem nur 70.000 - 90.000 km Laufleistung pro Jahr erreicht werden.
Auch die Hinzuschätzung zusätzlicher Kilometer wegen angeblicher Tachomanipulationen sei nicht sachgerecht. Die Tatsache, dass die Tachos nicht manipuliert worden seien, werde durch die nicht manipulierbaren Taxameter bewiesen. Zudem seien Werksangaben zum Kraftstoffverbrauch nicht verlässlich, da diese unter Idealbedingungen gemessen worden seien und nicht in einem beladenen Fahrzeug mit Zusatzeinbauten, weiteren Ausstattungsmerkmalen etc. Die digitalen Verbrauchsanzeigen in den Bordcomputern von Fahrzeugen seien ebenfalls ungenau, so dass diese nicht als Referenzwert für die Nachkalkulation/Hinzuschätzung herangezogen werden könnten.
Zu Unrecht habe der Prüfer bei den Sonderfahrten lediglich für die An- und Abfahrt pauschal 2 km geschätzt, zutreffend sei aber ein Ansatz von 4,3 km. Es ergäbe sich dann ein durchschnittlicher Erlös von nur 0,82 €. Kurierfahrten zu Festpreisen seien nicht repräsentativ und könnten nicht als durchschnittliche Erlöse im Taxibetrieb angesetzt werden. Nicht plausibel sei, dass der Prüfer bei mehreren Fahrzeugen einen Tachostand ermittelt habe, der niedriger als die gefahrenen Kilometer laut Taxameter gewesen sei. Die X.-Zahlungen betrügen in allen Jahren 80.000 €, der Prüfer habe insoweit unzutreffende Werte erfasst (so zuletzt im Schriftsatz vom 21.11.2022, S. 9 = Bl. 801 der Gerichtsakte).
Die durchschnittliche Fahrtenlänge betrage nicht – wie vom Prüfer angenommen – 5,02 km, sondern 14,22 km. Bei der Strecke von 5,02 km handele es sich nur um die Besetztkilometer und nicht um die Gesamtkilometer.
Der Kläger moniert, dass für ihn die Berechnungen des Prüfers nicht nachvollziehbar und überprüfbar seien und verlangt vor diesem Hintergrund die Offenlegung der einzelnen Berechnungsformeln, die den ausgedruckten Excel-Tabellen zugrunde liegen. Zudem seien die Win IDEA-Verprobungen und sämtliche Makros vorzulegen.
Darüber hinaus sei der Prüfer in seinem Prüfungsbericht zu Unrecht von nur ... Taxikonzessionen ausgegangen, bei der Berechnung der Gesamtkilometer habe der Prüfer – dem widersprechend – dann aber deutlich mehr als ... Fahrzeuge einbezogen. Auch die vom Prüfer behauptete Erhöhung der Taxitarife habe es nicht gegeben. Die zutreffende Abzinsung des Tarifs für die Zeit vor dem 01.07.2014 sei nur näherungsweise mit 90,21% und nicht mit 90,26% erfolgt. Hinsichtlich der Krankenversicherungstarife sei eine noch höhere Abzinsung in Höhe von 76% bis 85,13% vorzunehmen.
Wegen der weiteren Einzelheiten der Klagebegründung wird auf die Schriftsätze der Kläger Bezug genommen.
Die Kläger zu 1. und 2. beantragen,
die verfahrensgegenständlichen Änderungsbescheide wegen Einkommensteuer 2009 bis 2010 und 2012 bis 2014 vom 07.09.2016 und 2011 vom 25.11.2016, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.03.2017 aufzuheben,
hilfsweise, für den Fall des Unterliegens oder Teilunterliegens, die Revision zuzulassen.
Der Kläger zu 1. beantragt,
die verfahrensgegenständlichen Änderungsbescheide wegen Gewerbesteuermessbetrag 2009 bis 2014, jeweils vom 28.09.2016, wegen Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2009, 31.12.2010 und 31.12.2014 vom 16.09.2016, jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung/-entscheidungen vom 27.03.2017 aufzuheben,
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
Der Kraftstoffverbrauch sei nicht geschätzt, sondern exakt durch den Betriebsprüfer aufgrund der Einzelbelege ermittelt worden. Die in der Anlage 25 zum Bp-Bericht angegebenen und versteuerten Werte ergäben sich aus der Buchführung des Klägers. Soweit in den Umsatzsteuererklärungen weitere Umsätze erfasst worden seien, so stünden diese nicht im Zusammenhang mit den nachkalkulierten Erlösen (z.B. Erlöse aus Vermietungen von Fahrzeugen an den Sohn des Klägers) und seien daher bei den erklärten Erlösen nicht aufgeführt worden. In der Anlage 25 zum Betriebsprüfungsbericht werde die Gesamtlaufleistung der im Unternehmen des Klägers eingesetzten Fahrzeuge, sowohl der Taxis als auch der Mietwagen, ermittelt. Da die durch die X. erstatteten Krankenfahrten nicht nur mit den Taxis, sondern auch mit den Mietwagen durchgeführt worden seien, sei eine Hinzurechnung der gefahrenen Kilometer für Krankenfahrten durch die Mietwagen vorzunehmen. Der Kläger habe undifferenzierte pauschale Verschiebungen der Erlöse von der X. in den Mietwagenbereich vorgenommen. Deshalb seien alle Krankenfahrten zuzüglich der Taxifahrten für eine Kalkulation zu verwenden. Der in den Textziffern 2.30 und 2.31 des Bp-Berichts ermittelte Ertrag pro Kilometer berücksichtige bereits nicht mit Erträgen behaftete Fahrten. Den übrig bleibenden „Kilometern Mietwagen“ stünden nur die tatsächlichen Einnahmen gegenüber. In diesen Kilometern seien alle Fahrten, auch Umwegfahrten, Privatfahrten etc. enthalten. Diese seien in der Kalkulation des Prüfers auch nicht berücksichtigt. Die in den Jahren 2009 bis 2011 angefallenen Kraftstoffverbräuche seien durch die Auslesung der vorhandenen Fahrzeuge am 06.03.2015 bestätigt worden. Für 2012 bis 2014 seien wesentlich erhöhte Verbräuche festgestellt worden, obwohl an der Fahrzeugstruktur keine wesentlichen Veränderungen festzustellen gewesen seien. Bei der Ermittlung der Laufleistungen der Neufahrzeuge seien hauptsächlich die Kilometerstände bei der ersten TÜV-Vorstellung zu Grunde gelegt worden, so dass Verbringungsfahrten nicht zu berücksichtigen seien. Für die Kalkulation seien ausschließlich die Kilometer und die Erlöse aus Taxifahrten und Krankenfahrten mit Taxi und Mietwagen verwandt worden. Die originären Mietwagenfahrten (ohne Krankenfahrten) seien außen vor gelassen und nicht nachkalkuliert worden. Zwar habe der Kläger weniger Taxikonzessionen als Fahrzeuge besessen. Es sei nämlich möglich, die Konzession zeitweise (z.B. im Reparaturfall) auf ein anderes Fahrzeug zu übertragen.
Mit Ausschlussfrist vom 09.06.2022 hat der Berichterstatter den Kläger § 79b Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) aufgefordert, dem Gericht gegenüber bis zum 15.07.2022
1. eine Übersicht über alle im Streitzeitraum eingesetzten Fahrzeuge (unterteilt nach Taxis und Mietwagen) vorzulegen, die folgende Angaben enthält:
a) Fahrzeugmodell (Hersteller und Typenbezeichnung)
b) Fahrzeug Identifikationsnummer und amtliches Kennzeichen
c) KW/PS
d) Motorart (Benzin/Diesel)
e) Nutzungsbeginn im Unternehmen des Klägers
f) Nutzungsende im Unternehmen des Klägers
g) Nutzungsart (Taxi/Mietwagen)
h) Verwendetes Taxameter (Hersteller und genaue Typenbezeichnung)
2. alle Ihnen vorliegenden X.-Abrechnungen vorzulegen.
Wegen der hieraufhin eingereichten Unterlagen wird auf den Akteninhalt Bezug genommen.
Mit Beschluss vom 24.03.2022 hat der Senat das Verfahren der Kläger wegen Umsatzsteuer 2009 bis 2014 zur gesonderten Verhandlung und Entscheidung abgetrennt und an den nach dem Geschäftsverteilungsplan zuständigen 15. Senat abgegeben (Kläger: Aktenzeichen 15 K 726/22 U und Klägerin: Aktenzeichen 15 K 1886/22 U).
Mit Beschluss vom 28.07.2022 hat der Senat das Verfahren der Klägerin wegen Gewerbesteuermessbetrag 2009 bis 2014, Feststellung des Gewerbeverlustes auf den 31.12.2009, Feststellung des Gewerbeverlustes auf den 31.12.2010 und Feststellung des Gewerbeverlustes auf den 31.12.2014 zur gesonderten Verhandlung und Entscheidung abgetrennt (Aktenzeichen 9 K 1806/22 G, F). Mit rechtskräftigem Gerichtsbescheid vom 08.08.2022 hat der Senat die Klage der Klägerin insoweit als unzulässig abgewiesen.
Der Senat hat die Akten der Verfahren 9 K 2958/18 L, 9 K 226/21 L und 9 V 2637/18 beigezogen.
In der Sache haben am 16.03.2022 und (nach Vertagung des Rechtsstreits) am 23.11.2022 Termine zur mündlichen Verhandlung vor dem Senat stattgefunden, auf die Sitzungsniederschriften wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
I. Der Senat konnte in der im Rubrum angegebenen geschäftsplanmäßigen Besetzung entscheiden.
1. Soweit die Kläger in den am Abend vor der mündlichen Verhandlung beim Finanzgericht eingegangenen Schriftsätzen des Klägervertreters vom 22.11.2022 (eingegangen um 19:23 Uhr) Zweifel an der Neutralität des Berichterstatters wegen dessen unkritischer Haltung gegenüber den Berechnungen des Beklagten geäußert haben (Bl. 922 f. der Gerichtsakte) sowie an anderer Stelle rügen, dass vermeintliche Fehler dem Gericht bzw. dem Berichterstatter bislang nicht aufgefallen seien und sie vor diesem Hintergrund eine dienstliche Äußerung des Berichterstatters erbitten (weiterer Schriftsatz vom 21.11.2022, eingegangen beim Finanzgericht am 22.11.2022 um 19:05 Uhr, Bl. 808 der Gerichtsakte), so hat der anwaltliche Vertreter der Kläger insoweit nach Auffassung des Senates bereits keinen Befangenheitsantrag gestellt. Vielmehr deutet der Klägervertreter verteilt über mehrere am Vorabend der mündlichen Verhandlung eingegangene Schriftsätze (insgesamt drei Schriftsätze eingegangen um 19:05 Uhr, 19:23 Uhr und 20:54 Uhr samt Anlagen mit mehr als 100 Seiten) eine Befangenheit des Gerichts bzw. Berichterstatters lediglich an, ohne einen solchen Befangenheitsantrag ausdrücklich und unmissverständlich zu stellen. Bereits zuvor hatte der Klägervertreter im Parallelverfahren 9 K 226/21 L eine mögliche Befangenheit des Berichterstatters lediglich angedeutet (Bl. 137 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L), auf die ausdrückliche Nachfrage des Berichterstatters, ob der Klägervertreter einen Befangenheitsantrag stellen wolle (Bl. 141 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L), jedoch nicht geantwortet. Ein Ablehnungsgesuch kann jedoch nicht schon daraus entnommen werden, dass ein Prozessbeteiligter lediglich Bedenken gegen die Unabhängigkeit und Unbefangenheit eines Richters geäußert hat. Ein Ablehnungsgesuch muss als Prozesshandlung eindeutig erklärt werden (BFH-Beschluss vom 12.08.1998 III B 23/98, BFH/NV 1999, 476; Leipold in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 51 FGO Rz. 120). Daran fehlt es im Streitfall, zumal die Kläger durch ihre Prozessbevollmächtigten vertreten werden und von einem Steuerberater bzw. Rechtsanwalt erwartet werden kann, dass er sich eindeutig äußert, ob er einen Befangenheitsantrag stellen möchte oder nicht.
2. Selbst wenn man in den unklaren Äußerungen des Klägervertreters in den Schriftsätzen des Vorabends zur mündlichen Verhandlung (oder in früheren Schriftsätzen) einen wirksam gestellten und darüber hinaus zulässigen Befangenheitsantrag sehen würde, so hätten die Kläger insoweit ihr Ablehnungsrecht verloren. Nach § 51 Abs. 1 Satz 1 FGO i.V.m. § 43 Zivilprozessordnung (ZPO) kann ein Beteiligter einen Richter wegen Besorgnis der Befangenheit nicht mehr ablehnen, wenn er sich bei ihm, ohne den ihn bekannten Ablehnungsgrund geltend zu machen, in eine Verhandlung eingelassen oder Anträge gestellt hat. Ein „Einlassen“ in eine Verhandlung bedeutet jedes prozessuale und der Erledigung eines Streitpunktes dienende Handeln unter Mitwirkung des Richters. Hierzu gehört insbesondere das Stellen von Sachanträgen in einer mündlichen Verhandlung. Auch wenn entgegen älteren Entscheidungen des BFH (vgl. BFH, Beschluss vom 06.08.1999 X B 18/99, BFH/NV 2000, 73, Rz. 11) davon auszugehen ist, dass ein Verlust des Ablehnungsrechts nicht allein deshalb eintritt, weil sich ein Beteiligter nach Ablehnung des Richters auf die weitere Verhandlung einlässt und Anträge stellt (vgl. Bundesgerichtshof, Beschluss vom 26.04.2016 VIII B 47/15, NJW-RR 2016, 887; Bundessozialgericht – BSG -, Beschluss vom 22.12.2021 B 9 SB 42/21 B, juris, Rz. 26; Schoenfeld in Gosch, AO/FGO, § 51 FGO Rz. 87.1), ist es nach Auffassung des Senats zumindest bei nicht völlig zweifelsfrei und ausdrücklich gestellten Befangenheitsgesuchen erforderlich, dass ein Beteiligter sich zur Klarstellung, ob ein Befangenheitsantrag gestellt werden sollte, in der mündlichen Verhandlung ausdrücklich nochmals auf den seiner Ansicht nach gestellten und noch nicht beschiedene Befangenheitsantrag beruft. Daran fehlt es im Streitfall.
Der im Verlauf der mündlichen Verhandlung gestellte Befangenheitsantrag gegen den Berichterstatter, den der Senat durch Beschluss als unzulässig abgelehnt hat, stützte sich auf neue Aspekte, die im Zeitpunkt des Eingangs der Schriftsätze noch nicht bekannt waren (unzureichende Darstellung der Rechtsauffassung der Kläger im mündlichen Sachvortrag des Berichterstatters). Wegen der Begründung wird insoweit auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 23.11.2022 verwiesen.
II. Die Klage ist unbegründet.
Die angefochtenen Bescheide sind nicht rechtswidrig und verletzen die Kläger bzw. den Kläger nicht in ihren bzw. seinen Rechten, vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO.
1. Zu Recht hat der Beklagte die ursprünglichen (vor Durchführung der Betriebsprüfung ergangenen) Gewerbesteuerbescheide und Verlustfeststellungsbescheide des Mietwagenunternehmens (StNr 0000/0000/0002) aufgehoben. Der Senat folgt der Auffassung des Beklagten dahingehend, dass das Taxiunternehmen und das Mietwagenunternehmen einen einheitlichen Gewerbebetrieb darstellen.
Steuerschuldner der Gewerbesteuer ist nach § 5 Abs. 1 GewStG der Unternehmer des gewerblichen Betriebs. Gegenstand der Gewerbesteuer ist jedoch nach § 2 Abs. 1GewStG der gewerbliche Betrieb als solcher. Aus dem in dieser Vorschrift wurzelnden Objektsteuerprinzip folgt, dass jeder Betrieb für sich zur Gewerbesteuer heranzuziehen ist, wenn sich mehrere selbständige Betriebe in der Hand desselben Unternehmers befinden (BFH, Urt. vom 25.04.1989 – VIII R 294/84, BFH/NV 1990, 261).
Ob die gewerblichen Betätigungen eines Steuerpflichtigen als selbständige Gewerbebetriebe oder als ein einheitlicher Gewerbebetrieb anzusehen sind, muss nach der Rechtsprechung des BFH, der der Senat folgt, im Einzelfall aufgrund der Würdigung der Gesamtumstände entschieden werden. Relevante Merkmale, die für einen einheitlichen Gewerbebetrieb sprechen, sind vor allem die Gleichartigkeit der Betätigung, die Möglichkeit, dass sich die verschiedenen Tätigkeiten ergänzen, sowie die räumliche Nähe der Betriebe. Ebenfalls zu berücksichtigen ist, ob eine gesonderte Verwaltung, eine selbständige Organisation, ein eigenes Rechnungswesen, eigenes Personal, eigenes Anlagevermögen u.ä. gegeben sind (BFH, Urt. vom 15.09.2010 – X R 21/08, BFH/NV 2011, 235). Selbst bei ungleichartigen Tätigkeiten kann ein einheitlicher Gewerbebetrieb anzunehmen sein, wenn diese in finanzieller, organisatorischer und wirtschaftlicher Hinsicht zusammenhängen (BFH, Urt. vom 25.04.1989 – VIII R 294/84, BFH/NV 1990, 261).
Im Streitfall stellen der Taxi- und der Mietwagenbetrieb gleichartige Tätigkeiten dar, die von der gleichen Betriebsstätte (... in D.) aus geleitet, organisiert und geführt werden. Auch in finanzieller/wirtschaftlicher Hinsicht hängen die Betriebe zusammen, da mit dem Mietwagen auch Krankenfahrten durchgeführt und diese zusammen mit den Taxikrankenfahrten bzw. sonstigen mit den Taxis durchgeführten Sonderfahrten in einer Summe bei der X. Taxizentrale (X.) abgerechnet (siehe exemplarisch X.-Abrechnungen 2014, Bl. 356 ff. der Gerichtsakte, weitere X.-Abrechnungen, Bl. 464 ff. der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L sowie die elektronische Buchführung CD1 und CD2 unter Kontobuchungen) und auf das Bankkonto des Taxiunternehmens überwiesen worden sind (siehe exemplarisch die Buchführung des Taxiunternehmens für 2014 , Bl. 491 ff. der Gerichtsakte). Für Zwecke der Gewinnermittlung hat der Kläger dann die Erlöse zu 19% mittels Verrechnungskonto teilweise dem Mietwagenunternehmen zugeordnet (Bl. 492 und 496 der Gerichtsakte). Die Frage, ob diese Zuordnung/Aufteilung zutreffend ist, kann der Senat – ebenso wenig wie der Betriebsprüfer bzw. der Beklagte – mangels nachvollziehbarer Aufzeichnungen und Vereinbarungen hierzu nicht nachvollziehen. Zudem hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung am 23.11.2022 ausgeführt, dass man als Mietwagenunternehmen eigentlich nicht gegenüber der X. habe abrechnen dürfen. Die Abrechnung der Mietwagenfahrten gegenüber der X. konnte daher nur deshalb erfolgen, weil der Kläger zugleich den Taxibetrieb führte und die Rechnungen und Zahlungen insgesamt über den Taxibetrieb abgewickelt wurden. Dies unterstreicht nach Auffassung des Senates das Bestehen eines einheitlichen Gewerbebetriebes.
Soweit die Kläger durch Vernehmung diverser Zeugen unter Beweis stellen, dass das Mietwagenunternehmen eine eigene Konzession, einen eigenen Namen, ein eigenes Konto, eine eigene Buchführung, eine eigene Einnahmeerfassung und eine eigene Steuernummer hatte, es keine Vermischung von Personal gab und das Mietwagenunternehmen kein Taxameter besaß/nicht als Taxi eingesetzt wurde (Beweisantrag Nr. 14 im Schreiben vom 13.03.2022, Bl. 341 der Gerichtsakte), so können diese tatsächlichen Umstände als wahr unterstellt werden, wobei allerdings die unstreitig feststehende Abrechnung der X.-Einnahmen des Mietwagenbetriebs über den Taxibetrieb unberührt bleibt. Ungeachtet der (im Übrigen) als wahr unterstellten Tatsachen geht der Senat aufgrund der zuvor genannten Umstände, insbesondere der nicht getrennt vorgenommenen Abrechnungen mit der X. im Außenverhältnis und der im vorliegenden Verfahren unklar gebliebenen Ermittlungsgrundlagen/Berechnungen für die nachfolgende interne Umbuchung der einzelnen Teilbeträge vom Taxibetrieb zum Mietwarenbetrieb, von einem einheitlichen Gewerbebetrieb aus.
2. Der Beklagte war nach § 162 Abs. 1, 2 AO dem Grunde nach berechtigt, die Betriebseinnahmen des Klägers bezüglich des einheitlichen Taxi- und Mietwagenunternehmens zu schätzen.
a) Gemäß § 162 Abs. 1 Satz 1 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, wenn sie diese nicht ermitteln kann. Zu schätzen ist insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige über seine Angaben keine ausreichenden Aufklärungen zu geben vermag oder die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können (§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO). Die §§ 158, 160, 162 AO gelten sinngemäß auch im gerichtlichen Verfahren (§ 96 Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz FGO). Grundsätzlich ist dabei zu bedenken, dass Unsicherheiten zu Lasten des Steuerpflichtigen gehen, dessen Aufzeichnungen ungenügend sind. Gibt es eine Bandbreite, innerhalb derer die geschätzte Größe sich realistischerweise bewegt, so ist regelmäßig zu Ungunsten eine Schätzung im oberen Bereich der Bandbreite vorzunehmen. Denn derjenige, der seine Buchführungspflichten nicht erfüllt, darf aus seinem Verhalten keinen Vorteil ziehen (FG Hamburg, Urteil vom 29.08.2017 - 2 K 238/16, juris, m.w.N., die nachgehende Nichtzulassungsbeschwerde wurde durch BFH, Beschluss vom 06.08.2018 - X B 142/17 als unbegründet zurückgewiesen, juris-Information; FG Nürnberg, Urteil vom 30.01.2019 – 3 K 1419/17, EFG 2019, 1729).
Im Rahmen einer ordnungsgemäßen Buchführung sind die Aufzeichnung der Betriebseinnahmen und deren Nachweis durch Belege geboten. Dabei ergibt sich eine Pflicht zur Einzelaufzeichnung für Unternehmen aus § 22 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) i.V.m. §§ 63 bis 68 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV). Diese Aufzeichnungspflicht gilt auch für andere Steuergesetze, also auch für das EStG (BFH, Urteil vom 26.02.2004 - XI R 25/02, BStBl. II 2004, 599). Der Umstand der sofortigen Bezahlung einer Leistung rechtfertigt es nicht, die jeweiligen Geschäftsvorfälle nicht auch einzeln aufzuzeichnen. Zwar sind bestimmte Berufsgruppen (wie z.B. Einzelhändler) aus Gründen der Zumutbarkeit und Praktikabilität von der Pflicht zur Einzelaufzeichnung entbunden, doch gilt dies nicht für die Betreiber von Taxiunternehmen (BFH, Urteil vom 26.02.2004 - XI R 25/02, BStBl. II 2004, 599; FG Köln, Beschluss vom 27.08.2013 - 3 V 3747/12, EFG 2014, 5). Indes genügen im Bereich des Taxigewerbes die sog. Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen, den sich aus der Einzelaufzeichnungspflicht ergebenden Mindestanforderungen; damit wird den branchenspezifischen Besonderheiten dieses Gewerbes hinreichend Rechnung getragen (BFH, Urteile vom 26.02.2004 - XI R 25/02, BStBl. II 2004, 599; vom 18.03.2015 – III B 43/14, BFH/NV 2015, 978). Die Taxiunternehmen sind verpflichtet, für die Erstellung dieser Schichtzettel zu sorgen und – sofern deren Inhalt nicht unmittelbar nach Auszählung der Tageskasse in ein in Form aneinandergereihter Tageskassenberichte geführte Kassenbuch übertragen wird – diese aufzubewahren (BFH, Urt. vom 26.02.2004 - XI R 25/02, BStBl. II 2004, 599). Welche Angaben die Schichtzettel im Einzelnen enthalten müssen, mag allerdings noch nicht vollständig geklärt sein. Der vorgenannten BFH-Entscheidung lagen offenbar Schichtzettel zugrunde, die Angaben zum jeweiligen Fahrer, dem Datum der Schicht, dem Schichtbeginn- und –ende, den „Total- und Besetztkilometern“, den Touren, den Fahrpreisen, den Tachoständen, den Fahrten ohne Uhr, den Gesamteinnahmen, den Lohnabzügen, den sonstigen Abzügen, den verbliebenen Resteinnahmen und den an den Unternehmer abgelieferten Beträgen enthielten. In den Entscheidungsgründen ist der BFH dort jedoch nicht im Einzelnen auf die für eine ordnungsgemäße Aufzeichnung erforderlichen Angaben eingegangen. In nachfolgenden finanzgerichtlichen Entscheidungen wurden die vorgenannten Angaben anscheinend sämtlich als verpflichtend angesehen (vgl. etwa FG Hamburg, Urteile vom 03.06.2009 - 5 K 140/07, juris, unter I.1., und vom 18.11.2009 - 6 K 90/08, juris, unter 1.a.; FG Köln vom 27.08.2013 - 3 V 3747/12, EFG 2014, 5; wohl auch FG Düsseldorf, Urteil vom 07.06.2016 - 13 K 2502/14, juris). Der erkennende Senat zählt zu den erforderlichen Angaben zumindest auch die Tachometerstände, die Gesamteinnahmen in der jeweiligen Schicht und die an den Unternehmer abgelieferten Beträge. Der Senat teilt jedenfalls nicht die Rechtsauffassung der Kläger, dass die Schichtzettel weggeworfen werden dürften, sofern aus diesen ausschließlich der vereinnahmte Betrag in einen täglichen Kassenbericht übernommen wird, denn eine tägliche Aufzeichnung der Gesamteinnahmen genügt angesichts der grundsätzlich bestehenden Pflicht zur Einzelaufzeichnung der Betriebseinnahmen gerade nicht (vgl. BFH, Beschluss vom 25.10.2012 X B 133/11, BFH/NV 2013, 341, Rz. 8 ff.).
Im Streitfall wurden in den Streitjahren die Betriebseinnahmen weder einzeln aufgezeichnet noch die Bareinnahmen aus den Schichten gesondert aufgezeichnet und dazu entsprechende Schichtzettel vorgelegt. Bereits aufgrund dieser Umstände ist dem Grunde nach von einer Schätzungsbefugnis des Beklagten auszugehen, die sich nicht nur auf die Betriebseinnahmen bezieht, sondern auch auf etwaige damit verbundene Betriebsausgaben.
Sofern die Kläger die Angaben in den Schichtzetteln durch Zeugenaussagen ersetzen wollen, so folgt der Senat dem nicht. Zeugenaussagen können die erforderlichen Ursprungsaufzeichnungen schon grundsätzlich nicht ersetzen. Hinzu kommt im Streitfall, dass sich die Zeugenbeweisantritte nicht darauf beziehen, welche konkreten Angaben in den einzelnen Schichtzetteln aller Fahrer und in allen Streitjahren enthalten waren (vgl. auch BFH, Beschluss vom 19.03.2014 – XI B 144/13, BFH/NV 2014, 1064, zur Frage eines Zeugenbeweises betreffend eine rekonstruierte Gewinnermittlung).
Auch die beantragte Auslesung der Taxameterdaten ist für die Frage der Schätzungsbefugnis unerheblich, da hierdurch nicht nachträglich die fehlenden Schichtzettel erzeugt werden könnten. Schichtzettel konnten vielmehr erst ab dem Jahr 2015 und mithin nach Ende des Streitzeitraums erzeugt werden.
Der Senat teilt insbesondere nicht die als Beweisanträge bezeichneten Rechts-ansichten der Kläger unter Ziff. 1 und 2. des Schreibens vom 14.03.2022 (Bl. 317 der Gerichtsakte), wonach die Schichtzettel im Streitfall keine (zusätzlichen) Erkenntnisse über die Erlöse bringen. Aus dem Taxameter lassen sich – anders als die Kläger meinen – nicht gleichermaßen sämtliche Erkenntnisse erzielen. Dies betrifft etwa die Frage, ob und ggf. welche Fahrten mit welchen Einnahmen ohne Einschaltung des Taxameters durchgeführt worden sind. Davon geht im Ergebnis auch die vorstehend zitierte BFH-Rechtsprechung aus, wenn sie auf die „sog. Schichtzettel in Verbindung mit den Angaben, die sich auf dem Kilometerzähler und dem Taxameter des einzelnen Taxis ablesen lassen“ [Hervorhebung in kursiv hier eingefügt] abstellt (BFH, Urt. vom 26.02.2004 - XI R 25/02, BStBl. II 2004, 599, Rn. 33).
Insbesondere lassen sich des Weiteren die Tachometerstände nicht durch Auslesung der Taxameter feststellen, da - wie die Auslegung der Taxameter gezeigt hat - die gefahrenen Kilometer laut Tacho von den vom Taxameter erfassten Kilometern abweichen. Dies ist nach Auffassung des Senates auch nicht verwunderlich, da sich Taxameter abschalten, in ein anderes Fahrzeug umbauen lassen und offenbar – wie vom Kläger im Verfahren 9 K 226/21 L selbst vorgetragen (Bl. 447 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L) – nach 100.000 km automatisch wieder auf null gestellt werden. Zu der Frage der Höhe der Kilometerstände der einzelnen Fahrzeuge zu Beginn und zu Ende der jeweiligen einzelnen Schicht ist auch kein Zeugenbeweis angeboten worden. Im Übrigen ist es auch völlig lebensfern, dass sich hieran ein Zeuge nach vielen Jahren noch erinnern könnte.
Sofern die Kläger darüber hinaus schriftsätzlich unter Zeugenbeweis stellen, dass die Taxameter stets nach Schichtende ausgelesen und der vereinnahmte Betrag an den Kläger ausgezahlt wurde (Beweisantrag Nr. 3 im Schriftsatz vom 13.03.2022, Bl. 318 der Gerichtsakte), erscheint dies bei wörtlicher Auslegung des Beweisantrags bereits nicht lebensnah, da dies voraussetzen würde, dass mit den Taxen keine Rechnungsfahrten (außerhalb der X.-Abrechnungen) und keine (Fern-)Fahrten ohne Taxameter durchgeführt worden wären und die Fahrer aus den vereinnahmten Beträgen keine Betriebsausgaben (wie etwa für eine Betankung der Fahrzeuge) durchgeführt hätten. Gerade Letzteres wird jedoch durch die Vielzahl vorliegender Tankstellen-Einzelbelege mit ausgewiesenen Barverkäufen belegt. Entscheidend kommt hinzu, dass die unter Beweis gestellte pauschale Behauptung keinen Nachweis über den an jedem einzelnen Tag konkret im Kassenbuch zu erfassenden Betrag erbringt und damit nicht geeignet ist, die Richtigkeit der Eintragungen im Kassenbuch zu überprüfen. Insoweit führt auch der Beweisantrag Nr. 4 im Schriftsatz vom 13.02.2022 (Bl. 318 der Gerichtsakte) nicht weiter, denn der Inhalt des Kassenbuchs als solches ist nicht streitig. Entscheidend ist vielmehr, dass im Streitfall weder Aufzeichnungen betreffend die einzelnen Einnahmen geführt worden sind noch Schichtzettel erstellt worden sind die entweder aufbewahrt worden wären oder deren Inhalt im Einzelnen in das Kassenbuch übernommen worden wäre. Eine Vorgehensweise i.S. einer dieser drei Alternativen wäre aber nach der Rechtsprechung des BFH, der der Senat folgt, erforderlich gewesen, weil die Vorlage der Schichtzettel nur einen Ersatz für die Vorlage von Einzelaufzeichnungen darstellt.
3. Der Senat folgt in Ausübung seiner eigenen Schätzungsbefugnis der Hinzuschätzung des Beklagten auch der Höhe nach.
a) Der Senat sieht den vom Betriebsprüfer seiner Kalkulation zugrunde gelegten Nettoertrag pro gefahrenen Kilometer in Höhe von 0,88 € (2009-2013) bzw. 0,93 € (2014) als plausibel und jedenfalls nicht zu hoch an.
aa) Der Prüfer hat im Jahr 2015 aufgrund der ihm während der Prüfung vorgelegten aktuellen Schichtzettel einen Ertrag pro gefahrenen Kilometer in Höhe von 0,973 € netto ermittelt (Tz. 2.30 des Bp-Berichts). Diesen Betrag hat er anhand der angepassten Taxitarife (Tariferhöhungen im Sommer 2014 und 2015) auf die Streitjahre heruntergerechnet und ist in seiner Kalkulation von Nettoerträgen in Höhe von 0,88 € (2009-2013) bzw. 0,93 € (2014) pro Kilometer ausgegangen. Da in den Streitjahren keine im Vergleich zum Jahr 2015 wesentlich anderen tatsächlichen Verhältnisse ersichtlich sind, ist diese Methode aus Sicht des Senates nicht (auch nicht rechnerisch) zu beanstanden.
Soweit die Kläger vorgetragen haben, dass im Zeitraum März bis Mai 2015 insgesamt eine Strecke von 136.443,90 km zurückgelegt worden sei (Schriftsatz vom 16.11.2022, Bl. 656 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L), so mag dies zutreffen. Möglicherweise hat der Prüfer insoweit nur einen Teil der gesamten Schichtzettel ausgewertet. Allerdings führt dies nicht dazu, dass die Ermittlung des Kilometersatzes durch den Prüfer unzutreffend und die Kalkulation insoweit zu verwerfen ist. Denn nach der vom Kläger vorgelegten Kalkulation aller Schichtzettel des vorgenannten Zeitraums sind für die gefahrenen 136.443,90 km Einnahmen in Höhe von 140.558 € brutto erzielt worden, so dass sich insoweit ein Kilometersatz von 1,03 € brutto bzw. 0,9628 € netto und damit nur ein geringfügig abweichender Kilometersatz ergibt (Schriftsatz vom 04.11.2022, Bl. 729, 747 der Gerichtsakte). Somit ist der vom Prüfer ermittelte Kilometersatz auch nach der Aufstellung des Klägers bzw. der Kläger für den Senat plausibel.
bb) Soweit der Prüfer im Rahmen seiner Berechnungen auf einen Besetztanteil i.H.v. 45,30 % abgestellt hat, diente dies ausschließlich der Anpassung seiner für das Jahr 2015 anhand der ausgewerteten Schichtzettel ermittelten Daten an die abweichenden Beförderungspreise in den Vorjahren. Während der Prüfer für das Jahr 2015 von einem aus den Schichtzetteln abgeleiteten Nettoerlös von 0,973 €/km ausging, minderte er diesen Wert auf 90,26 % für die Zeiträume vor der seit Mitte des Jahres 2014 geltenden Tariferhöhung, d.h. auf 0,88 €/km für die Streitjahre bis einschließlich 2013 und auf 0,93 €/km für das Jahr 2014. Der Senat sieht eine derartige Anpassung an die abweichenden Beförderungspreise dem Grunde nach ebenfalls als zwingend geboten an. Die Höhe der vorgenommenen Anpassung ist nicht zu beanstanden.
Im Rahmen dieser Anpassungsrechnung ist der Prüfer nachvollziehbar von einer durchschnittlichen Fahrtlänge von 5 km ausgegangen. Eine derartige Fahrtstreckenlänge hatten auch die Auslesungen im Jahr 2015 ergeben (siehe Ziff. 2.15 des Bp-Berichts).
Die vom Betriebsprüfer für Zwecke dieser Anpassungsrechnung zugrunde gelegte Besetztquote von 45,3% und die Abweichung von der Besetztquote laut Taxameterauslesung von rd. 36,7 % hat der Prüfer damit erläutert, dass die Besetztquote laut Taxameterauslesung sich auf die Total-km (Gesamtlaufleistung) beziehe, einschließlich der TÜV-, Eichamt-, Werkstatt und Privatfahrten (Tz. 2.15, Tz. 2.30 des Bp-Berichts), während er bei der Anpassung an die vorhergehenden Taxitarife auf einen bereinigten Besetztanteil von 45,3 % abgestellt habe, d.h. ohne Berücksichtigung der nicht mit dem Taxameter gefahrenen Sonderfahrten, sowie Werkstatt- und Privatfahrten (s. Tz. 2.20, Tz. 2.31 des Bp-Berichts).
Ob für die Tarifanpassung auf die vom Prüfer ermittelte bereinigte Besetztquote bezogen auf eine abweichend ermittelte Kilometerleistung abzustellen ist oder auf die Besetztquote, die im Gutachten der Firma J. für die Stadt D. mit durchschnittlich 43,7% für professionelle Betriebe mit 4-8 Fahrzeugen ermittelt worden ist (Gutachten gem. § 13 Abs. 4 PBefG über die Funktionsfähigkeit des Taxigewerbes in der Stadt D. Juni 2016, Seite 43 = Bl. 242 ff., 284 der Gerichtsakte, nachfolgend bezeichnet als Taxigutachten D.) oder auf die sich aus den ausgewerteten Schichtzetteln des Jahres 2015 ergebende Besetztquote von rd. 36,7 % (rd. 36,65 % bzw. 37,53 % lt. Prüfer, rd. 36,74 % lt. Kläger) kommt es letztlich nicht entscheidend an. Denn selbst wenn die Tarife ausgehend von einer Besetztquote von 36,7 % miteinander verglichen würden, ergäbe sich gleichermaßen eine Differenz zwischen den Tarifen von rd. 10 %:
Vergleichsrechnung mit Besetztquote 37,6%
Taganteil 60%
Grundpreis
01.08.2008
01.08.2011
01.07.2014
5,8
1. km
incl. 2 km
incl. 1,5 km
weitere km
1,6
1,7
Fahrtlänge
5
37,6%
100 km Fahrtstrecke
79,712
88,360
Nettoertrag/km
0,74 €
0,83 €
Nachtanteil (40%)
6,1
1,8
37,6 %
84,224
93,248
0,79 €
0,87€
Durchschnitt
0,76 €
0,85 €
Soweit die Kläger Beweis durch Zeugenvernehmung darüber erheben wollen, dass im Jahr 2015 alle Fahrzeuge dem Prüfer zur Auslesung im Jahr 2015 vorgeführt worden sind und die Daten ausgelesen und verwertet werden konnten, so brauchte der Senat diesem Beweisantrag bzw. -anträgen nicht nachzugehen (Beweisanträge 6 bis 8 im Schreiben vom 13.03.2022, Bl. 335 der Gerichtsakte). Der Senat unterstellt dies als wahr, der Prüfer hat diese Daten seiner Kalkulation zugrunde gelegt. Außerdem führte die Auslesung der Taxameter durch den Prüfer und durch die Kläger zu einer annähernd gleich hohen Besetztquote bezogen auf die Gesamtkilometer (rd. 36,65 % bzw. 37,53 % lt. Prüfer, rd. 36,74 % lt. Kläger).
Soweit die Kläger insoweit die Anlage 14 zum Bp-Bericht im Schriftsatz vom 13.03.2022 monieren und bemängeln, dass der ab dem 02.06.2022 neu angeschaffte Caddy nicht am 06.03.2015 habe ausgelesen werden können („Beweisantrag“ Nr. 18, Bl. 344 der Gerichtsakte), so ist die Behauptung bereits nicht zutreffend, da in der Anlage 14 nicht nur die Auslesung der Betriebsprüfung vom 06.03.2015, sondern auch die „Auslesungen StB“ vom 07.09.2015 ausgewiesen sind. Die ausgelesene Besetztquote des neuen Caddy in Höhe von 39,42% ist in die Auslesung Steuerberater vom 07.09.2022 eingegangen. Soweit die Kläger darüber hinaus monieren, dass die Auslesung des Key Systems im Jahr 2015 nicht möglich gewesen sei, weil das erste Key System erst ab August 2016 eingerichtet gewesen sei unter dies durch die Zeugenvernehmung der Geschäftsführer der Firma K. GmbH unter Beweis stellt („Beweisantrag“ Nr. 18, Bl. 344 der Gerichtsakte), so ist dieser Beweisantrag unerheblich. Denn selbst wenn man diese Tatsachenbehauptung als wahr unterstellte und die Auslesungen „Key-System“ außer Acht lassen würde, so würde sich dies nur geringfügig auf die ausgelesenen durchschnittlichen Besetztquoten auswirken.
Soweit die Kläger in diesem Zusammenhang monieren (Schreiben vom 04.11.2022, Bl. 725 der Gerichtsakte), dass der Prüfer in der Anlage nur die durchschnittlichen Besetztanteile der Fahrzeuge berechnet habe, ohne danach zu differenzieren, ob es sich dabei um Taxen oder Mietwagen handele, so weist der Senat darauf hin, dass die Anlage 14 allein die Taxameterauslesungen zusammenfasst. Da Mietwagen über kein Taxameter verfügen und auch nicht in der Anlage 14 auftauchen, konnte ein Besetztanteil für die Mietwagen nicht durch Taxameterauslesungen ermittelt werden. Im Übrigen wirken sich – wie dargestellt – die unterschiedlichen Auffassungen zur Höhe der Besetztanteile auf die Höhe der erforderlichen Korrekturen wegen der veränderten Taxitarife allenfalls geringfügig aus.
cc) Der vom Prüfer zugrunde gelegte Erlös (netto) pro Kilometer von 0,88 €/km (2009-2013) bzw. 0,93 €/km (2014) und – nur als Ausgangspunkt seiner Kalkulation – von 0,97 €/km für das Jahr 2015 liegt ferner deutlich unterhalb der im Taxigutachten D. ermittelten Erlöse pro Kilometer für professionelle Taxibetriebe, die dort auf S. 47 (= Bl. 288 der Gerichtsakte) wie folgt beziffert werden:
Gesamt
Betriebe mit 4-8 Fahrzeugen
2015
1,05 €
1,06 €
1,00 €
1,04 €
0,96 €
0,98 €
2002-2005
0,75 €
Bei den vorgenannten Umsätzen/km laut Taxigutachten D. handelt es sich (ebenfalls) um Nettobeträge (vgl. Seite 9 des Taxigutachtens D. „… Nettoerlös pro Kilomenter. In D. lag der Erlös … 2015 bei 1,05 €“ = Bl. 250 der Gerichtsakte). Der Erlös pro km bezieht sich dabei auf die jährliche Fahrleistung pro Fahrzeug, d.h. auf die jährliche Gesamtfahrleistung (vgl. S. 41 des Gutachtens = Bl. 282 der Gerichtsakte). Dies wird auch dadurch bestätigt, dass andernfalls (d.h. bei einer Kalkulation ausgehend von der Gesamtkilometerleistung abzüglich der „unproduktiven“ Fahrten wie z.B. Werkstattfahrten und Privatfahrten), etwaige Privatfahrten - anders als im Gutachten auf S. 47 (= Bl. 288 der Gerichtsakte) angenommen - keinen Einfluss auf den Erlös/km haben würden.
Des Weiteren ergeben sich ausgehend von der im Taxigutachten D. ermittelten Besetztquote von durchschnittlich 43,7% für professionelle Betriebe mit 4-8 Fahrzeugen (dort Seite 43 = Bl. 284 der Gerichtsakte) bezogen auf den Streitfall durchschnittliche Nettoerträge/km von 0,89 €/km bis zum 30.06.2014 und ab dem 01.07.2014 von 0,98 €/km (Mittelwert für 2014 danach 0,935 €/km), die damit die vom Prüfer angesetzten Nettoerträge von 0,88 €/km (bis 2013) bzw. 0,93 €/km (für 2014) noch leicht übersteigen.
Vergleichsrechnung mit Besetztquote 43,7%
43,70%
92,644
102,695
0,87 €
97,888
108,376
0,91 €
1,01 €
0,89 €
Sowohl der interne wie auch der externe Betriebsvergleich sprechen mithin dafür, dass der vom Prüfer ermittelte Nettoertrag pro Kilometer plausibel ist. Den vom Prüfer im Streitfall ermittelten Erlös pro Kilometer sieht der Senat deshalb wegen der Absicherung durch mehrere Berechnungsmethoden als besonders valide an.
dd) Soweit der Beklagte die obengenannten Kilometerpreise im Rahmen seiner Nachkalkulation auch auf die Sonderfahrten (X.-Fahrten) angewendet hat, so ist dieser Preis jedenfalls nicht zu hoch. Insoweit verweist der Senat auf die Ermittlung des Preises pro km für Sonderfahrten in Höhe von 1,32 € pro km (Tz. 2.17 und Anlage 16 zum Bp-Bericht), den der Prüfer exemplarisch für das Jahr 2015 ermittelt hat. Der Prüfer hat dabei in der Anlage 16 die einzelnen Standorte benannt und ausgeführt, er habe bereits zu Gunsten des Klägers (selbst bei vielfach kürzesten Anfahrtstrecken innerhalb der ... Innenstadt von nur 1 km und Anfahrten von teilweise nur 500m) eine An- und Abfahrtstrecke von jeweils 2 km zugrunde gelegt. Soweit der Kläger statt dessen - ohne Erläuterung der Berechnung - eine Anfahrtstrecke und eine Abfahrtstrecke von jeweils 4,3 km unter Berufung auf die Auslesung der Taxameter sowie einen Kilometerpreis von nur 0,71 € als zutreffend ansieht, so folgt der Senat dem auch deshalb nicht, da die Sonderfahrten gerade nicht unter Einsatz des Taxameters durchgeführt worden sind und auch zu einem größerem Maße im Voraus planbar sind (insbesondere Schul- und Kranken- und Materialbeförderungsfahrten), wodurch sich An- und Abfahrtswege verkürzen lassen. Für derart kurze Touren erscheint dem Senat eine längere (unbezahlte) An- und Abfahrt auch nicht wirtschaftlich plausibel. Die Kläger sind dieser - nach Auffassung des Senates großzügigen - Schätzung der An- und Abfahrtskilometer durch den Prüfer unter Berücksichtigung der dem Prüfer bekannten Standorte auch nicht durch eine tatsächliche konkrete Berechnung der An- und Abfahrtswege der einzelnen Touren im Rahmen der ihn treffenden Mitwirkungspflicht entgegengetreten. Soweit die Kläger hierzu vielmehr die Einholung eines Sachverständigengutachtens beantragen (Beweisantrag Nr. 15 im Schreiben vom 13.03.2022, Bl. 341 der Gerichtsakte) so ist der Beweisantrag bereits zu unsubstantiiert, da unklar ist, welche genaue Feststellung der Sachverständige treffen soll. Ferner wäre ein solches Gutachten als Beweis untauglich, da ein Sachverständiger ohne genaue Kenntnis des konkreten Verlaufs aller Einzelfahrten sowie der vorangehenden und nachfolgenden Fahrten den Lehrfahrtanteil – ebenso wenig wie der Prüfer, die Kläger und das Gericht exakt ermitteln kann. Denn auch die Kläger haben die Leerfahrtanteil von 4,3 bzw. 8,6 Kilometer nur geschätzt, ohne aber hierfür die entsprechenden Grundlagen darzulegen. Im Übrigen ergibt sich bei der Berechnung des Prüfers unter Zugrundlegung einer An- und Abfahrt von insgesamt 4 km eine Besetztquote von 49,72% (919 Besetztkilometer/1.848 Gesamtkilometer). Legte man demgegenüber – wie von den Klägern ohne substantiierte Begründung angenommen – in der Berechnung laut Anlage 16 zum Bp-Bericht statt einer An- und Abfahrt von jeweils 2 km eine An- und Abfahrt von jeweils 4,3 km (insgesamt 8,6 km) zugrunde, so ergäbe sich eine deutlich niedrigere Besetztquote als im Taxameterbereich (32,20%). Auch bei Zugrundelegung einer Besetztquote von 43,7%, die sich aus dem Gutachten der Firma J. für das Taxigewerbe ergibt, (und damit einer Unterstellung weiterer Anfahrtswege als vom Prüfer ermittelt) ergäbe sich noch ein Kilometerpreis für die Sonderfahrten, der deutlich oberhalb der vom Prüfer zugrunde gelegten Preise pro Kilometer liegt: Denn bei einer solchen Besetztquote wäre von einer Gesamtstrecke von 2.102 km auszugehen (Besetzt-km lt. Anlage 16 zum Bp-Bericht von 919 km : 43,7 x 100), so dass sich ausgehend von den Bruttoerlösen lt. Anlage 16 zum Bp-Bericht i.H.v. 2.605,05 € (= netto 2.434,63 € bei 7 % USt) ein Kilometerpreis von 1,16 € netto für die Sonderfahrten ergäbe.
ee) Soweit die Kläger einen Erlös pro km in Höhe von 0,716 € nicht nur für die X.-Fahrten, sondern auch für die Taxameterfahrten als zutreffend ansehen (Schriftsatz vom 21.11.2022, Bl. 800 der Gerichtsakte), so ist dies zudem bereits deshalb unplausibel, weil die Kalkulation der Kläger mit diesem Kilometersatz (ausgehend von den vom Prüfer angenommen Gesamtkilometerleistungen) zu deutlich unterhalb der selbst vom Kläger erklärten Erlöse führt:
Kalkulation Kläger (0,71€/km)
163.220,79€
219.880,74€
269.775,91€
256705,33€
215.271,84€
254.189,31€
Erklärte Erlöse
285.168,02€
358.596,63€
399.503,32€
419.870,36€
430.141,02€
423.845,22€
Weniger als erklärt
121.947,23 €
138.715,89 €
129.727,41 €
163.165,03 €
214.869,18 €
169.655,91 €
Insgesamt ergeben sich über alle Streitjahren hinweg damit nach der Berechnung der Kläger kalkulatorische Erlöse, die um 938.080,65 € unterhalb der vom Kläger selbst erklärten Erlöse liegen. Dies führt nach Auffassung des Senates dazu, dass der von den Klägern angenommene Erlös von 0,71 € pro km in keiner Weise die tatsächlichen Verhältnisse widerspiegelt. Zwar haben die Kläger in der mündlichen Verhandlung erklärt, die Jahreskilometerleistung sei unverändert streitig. Aber die von den Klägern im Schriftsatz vom 22.11.2022 (Bl. 934 der Gerichtsakte) angenommene Gesamtfahrleistung (z.B. für die Jahre 2013 und 2014 von jeweils 385.440 km anstelle der Prüfer-Werte von 441.783 km bzw. 529.688 km) würde die Differenz zu den vom Kläger selbst erklärten Werten nur noch weiter vergrößern.
In einer weiteren Kalkulation im Schriftsatz vom 22.11.2022 (Bl. 934 der Gerichtsakte) geht der Kläger von der von ihm geltend gemachten Fahrleistung aus, kürzt diese zunächst um – sinngemäß – nicht zu kalkulierende Leerfahrten (zwischen 66.633 km und 85.149 km/Jahr), setzt bezogen auf die danach verbleibenden zu kalkulierenden km die Taxifahrten mit 0,73 €/km und die weiteren Fahrten mit 0,50 €/km an und gelangt so zu kalkulierten Gesamteinnahmen im Streitzeitraum 2009 bis 2014 in Höhe von 1.419.222,66 €, die um 870.159 € unter den erklärten Erlösen liegen.
Diese Widersprüche, auf die der Senat den Kläger in der mündlichen Verhandlung am 23.11.2022 ausdrücklich hingewiesen hat, haben die Kläger bzw. der Kläger auch nicht aufklären können.
b) Auch die vom Prüfer seiner Hinzuschätzung in Tz. 2.32 i.V.m. der Anlage 25 zum Bp-Bericht Taxiunternehmen zugrunde gelegten Laufleistungen der Fahrzeuge sind nach Auffassung des Senates zutreffend. Der Prüfer hat die Laufleistungen anhand der Werkstatt- und TÜV-Rechnungen für den Senat nachvollziehbar ermittelt (siehe Anlagen 19 und 20 zum Bp-Bericht). Die Ermittlungsweise wurde mit den Beteiligten in der mündlichen Verhandlung am 16.03.2022 auch intensiv erörtert. Insoweit hat der Kläger gegen diese ausführliche und nachvollziehbare Ermittlung der Laufleistungen auch keine substantiierten/konkreten Einwendungen erhoben. Soweit der Kläger anführt, dass aufgrund der Reifengröße oder der Tachoprogrammierung möglicherweise tatsächlich niedrigere Laufleistungen zugrunde zu legen seien, so handelt es sich insoweit um Spekulationen und Vermutungen. Im Übrigen sind Unschärfen einer Schätzung immanent und von den Klägern, die durch die Nichtvorlage der Schichtzettel die Ursache für die Nichtaufklärbarkeit und damit die Schätzungsbefugnis gesetzt haben, hinzunehmen (vgl. BFH, Urt. vom 13.11.2008 - V R 24/06, HFR 2009, 817).
Soweit die Kläger darüber hinaus im Protokoll zur mündlichen Verhandlung vom 23.11.2022 die Zeugenvernehmung des Prüfers L. zu der Tatsache beantragt haben, dass der Prüfer bei der Kilometerhinzuschätzung keinen internen Betriebsvergleich zu den Folgejahren vorgenommen hat, um die geschätzte Laufleistung zu verproben, so kann diese Tatsache als wahr unterstellt werden. Eine solche zusätzliche Verprobung hat nach Kenntnis des Senates nicht stattgefunden. Die Tatsache, dass noch weitere Verprobungen möglicherweise hätten stattfinden können, ändert jedoch nichts daran, dass die vom Prüfer durchgeführten Verprobungen nach Auffassung des Senates zutreffend, nachvollziehbar und hinreichend sind.
Zu Recht hat der Beklagte mehr Fahrzeuge bei der Ermittlung der Gesamtlaufleistung einberechnet als der Kläger Konzessionen besaß. Der Beklagte weist zutreffend darauf hin, dass eine Konzession zeitweise (z.B. im Reparaturfall) auf ein anderes Fahrzeug übertragbar ist. Zudem hat der Kläger auch Fahrzeuge vermietet. Die von den Mietern gefahrenen Kilometer hat der Beklagte richtigerweise bereits im Rahmen seiner Kalkulation der Umsätze des Klägers abgezogen.
Soweit der Betriebsprüfer auch die Kilometer der Krankenfahrten mit den Mietwagen in seine Kalkulation mit einbezogen hat, ist dies ebenfalls nicht zu beanstanden, da der Kläger diese Fahrten - zusammen mit den Taxisonderfahrten - einheitlich gegenüber der X. abgerechnet hat. Soweit der Klägervertreter vorträgt (Schreiben vom 15.07.2022, Bl. 530 der Gerichtsakte), dass nur die Krankenfahrten mit den Mietwagen über die X. abgerechnet worden seien und alle diese Fahrten dem Mietwagenbereich zuzurechnen seien, so steht das bereits im Widerspruch zur Buchführung des Klägers, da nur ein Teil der über das Taxiunternehmen abgerechneten X.-Fahrten über das Verrechnungskonto dem Mietwagenbereich zugerechnet worden ist (vgl. exemplarisch für das Jahr 2014 Bl. 492 und 496 der Gerichtsakte). Zu Recht hat der Beklagte des Weiteren ausgeführt, dass der Kläger nicht nachvollziehbar und nachprüfbar dargelegt hat, wie sich die vorgenommene Aufteilung der Umsätze begründet. Auch der Kläger selbst hat in der mündlichen Verhandlung am 23.11.2022 auf Nachfrage des Senats dargelegt, dass auch Taxifahrten über die X. durchgeführt worden sind.
b) Soweit der Prüfer in den Streitjahren 2012-2014 weitere Kilometer hinzugeschätzt hat, so ist dies nach Auffassung des Senates im Rahmen der bestehenden Schätzungsbefugnis erfolgt. Der Senat schließt sich dieser Schätzung des Beklagten in Ausübung seiner eigenen Schätzungsbefugnis an. Der Senat brauchte insoweit auch nicht ein von den Klägern beantragtes mathematisches Sachverständigengutachten einzuholen. Die Ermittlung eines gewichteten Durchschnitts war aus Sicht des Senates nicht erforderlich, da keine Anhaltspunkte dafür bestehen, dass sich das Verhältnis der gefahrenen Kilometer der einzelnen Fahrzeuge zueinander in den Streitjahren maßgeblich verändert hätte. Die Kläger haben eine solche Verschiebung auch nicht dargelegt. Hinzu kommt, dass sich die Verbräuche der einzelnen Taxis (anders der einzelne Mietwagen) nicht wesentlich unterscheiden.
Die Kläger haben keine plausible und nachvollziehbare Erklärung dafür gegeben, warum der durchschnittliche Kraftstoffverbrauch, den der Prüfer auf Basis des exakt anhand der Tankrechnungen bestimmten Gesamtkraftstoffverbrauches (im Einzelnen siehe hierzu Bl. 416 ff. der Gerichtsakte) sowie der nach Auffassung des Senates zutreffend ermittelten gefahrenen Kilometer ermittelt hat, bei im Wesentlichen gleichbleibender Flotte erheblich gestiegen ist. Die Auslesung der Bordcomputer im Jahr 2015 hat den nach der Buchführung des Klägers rechnerisch gestiegenen durchschnittlichen Kraftstoffverbrauch ebenfalls nicht bestätigt. Vielmehr bewegt sich der Kraftstoffverbrauch nach den Daten der ausgelesenen Bordcomputer im Jahr 2015 weiterhin auf dem Niveau der Jahre 2009-2011, obwohl die Fahrzeugflotte im Auslesejahr 2015 im Wesentlichen unverändert im Vergleich zu den Abweichungsjahren 2012 bis 2014 geblieben ist (vgl. Bl. 287 ff. der Akte im Verfahren 9 K 226/21 L). Insbesondere ist der Kraftstoffverbrauchsanstieg in den Jahren 2012 bis 2014 auch deshalb nicht zu erklären, weil die Fahrzeugflotte laufend erneuert worden ist und der Kraftstoffverbrauch durch neue Technik eher sinkt. Die unsubstantiierten und nicht belegten Einlassungen/Spekulationen des Klägers hierzu, die Fahrer hätten möglicherweise Tankquittungen hinzugemogelt bzw. seien in den Jahren 2012-2014 schneller/sportlicher gefahren (Bleifuß) als in der Vergangenheit sieht der Senat als Schutzbehauptungen an. Soweit die Kläger rügen, dass der tatsächliche Verbrauch von Werksangaben abweiche und dies durch Einholung eines Sachverständigengutachtens unter Beweis stellen, muss diesem Beweisantrag schon deshalb nicht nachgegangen werden, da die Kilometerhinzuschätzung nicht – wie die Kläger offenbar meinen – aufgrund von Abweichungen zum werksseitig angegebenen Verbrauch erfolgt ist, sondern aufgrund unerklärlicher Abweichungen im Vergleich zum tatsächlichen Verbrauch der Vorjahre und zum tatsächlichen Verbrauch bei Auslesung der Bordcomputer.
Soweit die Kläger einen Abgleich der gefahrenen Kilometer ausgehend von den Tachoständen und ausgehend von den Taxametern verlangen, weil auch die Taxameter alle gefahrenen Kilometer vollständig aufgezeichnet hätten und sich aus einem derartigen Abgleich die Unrichtigkeit der vom Prüfer angenommenen Kilometerlaufleistung ergebe, musste der Senat einem dahingehenden Beweisantrag gerichtet auf Einholung eines Sachverständigengutachtens (vgl. z.B. Beweisantrag Nr. 11, 12 im Schreiben vom 13.03.2022, Bl. 340 der Gerichtsakte) nicht nachgehen bzw. von Amts wegen keine weiteren Ermittlungen durchführen. Denn die Kläger haben innerhalb der gesetzten Ausschlussfrist dem Gericht im vorliegenden Verfahren nicht mitgeteilt, welche Taxameter in den einzelnen Fahrzeugen in welchen Zeiträumen verbaut waren. Hierauf hatte der Beklagte auch im Schreiben vom 22.07.2022 (Bl. 583 der Gerichtsakte) zu Recht hingewiesen. Darüber hinaus lassen sich gängige Taxameter nach Kenntnis des Senates durchaus manuell ausschalten (siehe Seite 30 des Taxameters Microtax-06 von Hale, Bl. 689 der Gerichtsakte). Auch in den Klägerfahrzeugen waren möglicherweise zumindest teilweise Hale-Taxameter verbaut, da die Kläger schriftsätzlich die Verlesung der Hale-Bedienungsanleitung beantragt haben (Bl. 330 der Gerichtsakte) und der Kläger im Verfahren 9 K 226/21 L durch seinen dortigen Prozessbevollmächtigten in anderem Zusammenhang vorgetragen hat, dass das Taxameter Microtax 05 von Hale verwendet worden sei (Bl. 447 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L). Unklar bleibt aber, ob dieser Taxametertyp während des gesamten Streitzeitraums und in allen Fahrzeugen verbaut war. Zudem können Taxameter auch von einem Fahrzeug in ein anderes Fahrzeug umgebaut werden, so dass die Laufleistungen laut Tacho und die im Taxameter gespeicherten Kilometer bereits aus diesem Grund nicht übereinstimmen müssen. Darüber hinaus hat der Kläger im Verfahren 9 K 226/21 L durch seinen dortigen Prozessbevollmächtigten eingeräumt, dass die Taxameter nur über einen peripheren Speicher verfügt hätten, der bei Überschreiten der 100.000 km Grenze wieder von vorn begonnen habe (Bl. 447 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L). Auf die dadurch erforderlichen Korrekturen ist der Prüfer bereits in der Anlage 14 zum Bp-Bericht eingegangen, um die Abweichungen zwischen den vom ihm anhand der Taxameterauslesung berücksichtigten Gesamtkilometern und der vom Steuerberater anhand der Taxameterauslesung berücksichtigten Gesamtkilometer (die sich jeweils nicht auf den gesamten Streitzeitraum bezogen) zu verdeutlichen.
Soweit die Kläger die zeugenschaftliche Vernehmung des Prüfers, Herrn L., zur Laufleistung beantragen (siehe Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 23.11.2022), um dessen vermutete Motive/Absichten („Stimmigmachen“ der Kalkulation) zu erfragen, so ist dieser Beweis auch im Hinblick auf die geschätzten Zusatzkilometer unerheblich. Denn ungeachtet etwaiger subjektiver Motive des Prüfers ist der Senat in Ausübung seiner eigenen Schätzungsbefugnis der Auffassung, dass die Hinzuschätzung objektiv nachvollziehbar und widerspruchsfrei erfolgt ist. Insbesondere ist die vom Prüfer ermittelte Gesamtlaufleistung auch nicht unrealistisch hoch. Die Kläger haben selbst vorgetragen (Schriftsatz vom 22.11.2022, Bl. 932 der Gerichtsakte), dass bei einer Doppelschichtbesetzung eine jährliche Laufleistung von 70.000-90.000 km für ein Fahrzeug realistisch sei. Auch das Gutachten der Firma J. geht von einer durchschnittlichen Fahrleistung von 70.000 km aus (Seite 41 des Gutachtens, Bl. 282 der Gerichtsakte). Die vom Prüfer ermittelte Laufleistung liegt damit nicht außerhalb des Rahmens für 4/5 Taxikonzessionen im Jahr 2009, 5 Taxikonzessionen im Jahr 2010, 5/6 Taxikonzessionen im Jahr 2011 und 6 Taxikonzessionen ab dem Jahr 2012 und einer seit der zweiten Jahreshälfte 2009 daneben besehenden Mietwagenkonzession.
c) Soweit die Kläger der Auffassung sind, dass weitere/zusätzliche Rüst-, Tank-, Wartungs-, Reinigungs-, Reparatur-, Reifenwechsel-, Eich- und Abholfahrten sowie Privatfahrten der Fahrer bei der Bemessung des Besetztanteils in Abzug gebracht werden müssen, so folgt der Senat dem nicht. Derartige Fahrten fallen im üblichen Umfang regelmäßig und grundsätzlich bei allen Taxiunternehmen an und wurden – wie bereits dargelegt - auch im Gutachten der Firma J., die für das Jahr 2015 einen Kilometererlös von 1,06 € (2014: 1,04 € und 2013 0,98 €) für professionelle Taxibetriebe in D. ermittelt hatte (S. 47 des Gutachtens der Firma J. = Bl. 288 der Gerichtsakte), nicht gesondert berücksichtigt. Zudem hat der Prüfer die TÜV-, Eichamt-, Werkstatt- und Privatfahrten im Rahmen der Ermittlung des (internen) Ertrags pro Kilometer bei der Gesamtleistung mittelbar dadurch berücksichtigt, dass er die sich aus den Schichtzetteln ergebenden Nettoerlöse auf die Gesamtfahrleistung (d.h. auf alle gefahrenen Kilometer, einschließlich der TÜV-, Eichamt-, Werkstatt- und Privatfahrten) bezogen hat (vgl. Tz. 2.30 des Bp-Berichts des Taxiunternehmens letzter Absatz). Hätte er die TÜV-, Eichamt-, Werkstatt- und Privatfahrten zuvor abgezogen, hätte sich ein entsprechend höherer Ertrag bezogen auf die Restkilometer ergeben und damit letztlich auf einem anderen Rechenweg dasselbe Ergebnis. Die Kläger haben auch nicht substantiiert dargelegt, dass bzw. inwiefern sich die Verhältnisse im Jahr 2015 von den Verhältnissen in den Streitjahren unterschieden haben. Vielmehr ändert sich der Umfang solcher Fahrten im Allgemeinen nach der Lebenserfahrung nicht wesentlich. Ebenso wenig haben die Kläger substantiiert dargelegt, inwiefern sich die Verhältnisse des klägerischen Unternehmens von den Verhältnissen der anderen professionellen Taxiunternehmen in D. unterscheiden. Dies gilt auch für die von den Klägern geltend gemachten ungenehmigten Privatfahren der Fahrer von 5.400 km pro Fahrzeug pro Jahr (Schriftsatz vom 21.11.2022, S. 3, = Bl. 795 der Gerichtsakte) bzw. für alle Jahre von jeweils 40.000 km für die Fahrer und eventuell – was in der mündlichen Verhandlung am 23.11.2022 bezogen auf die für beide Kläger geltend gemachten 30.000 km nicht geklärt werden konnte – von weiteren 15.000 km für Privatfahrten der Ehefrau (Schriftsatz 21.11.2022, S. 5, Tabelle S. 8 = Bl, 797, 800 der Gerichtsakte, das hieße zwischen 8.888 km oder 10.000 km bezogen auf jede der 4,5 Taxen im Jahr 2009 und 6.666 km oder 7.500 km bezogen auf jede der späteren sechs Taxen), denn die Kläger gehen selbst davon aus, dass dies „der allgemeinen Lebenserfahrung“ entspreche. Unabhängig davon, ob der erkennende Senat dem in dieser Größenordnung folgen könnte, sind insoweit von Klägerseite jedenfalls keine betriebsinternen Abweichungen zwischen dem Auswertungszeitraum der Schichtzettel im Jahr 2015 und den Vorjahren vorgebracht worden.
Vor diesem Hintergrund brauchte der Senat den zahlreichen schriftsätzlichen Beweisanträgen der Kläger zu den behaupteten TÜV-, Eichamt-, Werkstatt- und Privatfahrten etc. (vgl. Schriftsatz vom 21.11.2022, Bl. 793 ff. der Gerichtsakte) nicht nachzugehen, selbst wenn man diese überhaupt als wirksam gestellt ansehen wollte.
Unabhängig davon waren auch die Kläger nicht in der Lage, den Umfang dieser (zusätzlichen) „unbesetzten“ Fahrten exakt anzugeben. Vielmehr haben sie diese lediglich – teils mit wechselnden Beträgen - geschätzt. Verbleibende Unschärfen sind einer Schätzung immanent und von den Klägern, die durch die Nichtvorlage der Schichtzettel die Ursache für die Nichtaufklärbarkeit und damit die Schätzungsbefugnis gesetzt haben, hinzunehmen (vgl. BFH, Urt. vom 13.11.2008 - V R 24/06, HFR 2009, 817).
d) Soweit der Betriebsprüfer in seinem Bericht teilweise von der endgültigen Berechnung in Tz. 2.32 i.V.m. der Anlage 25 zum Bp-Bericht Taxiunternehmen abweichende (höhere) Kilometerzahlen aufgeführt hat, so beruht dies auf einem Übertragungsfehler im Jahr 2011 sowie auf dem Umstand, dass der Prüfer bei der Hinzuschätzung der Kilometer zunächst - zu Lasten des Klägers - bei der Ermittlung des Durchschnittsverbrauchs und damit der Kilometerhinzuschätzungen nur die Laufleistung abzüglich der Fremdvermietungen zugrunde gelegt hatte. Der Senat ist jedoch bei Ausübung seiner eigenen Schätzungsbefugnis der Auffassung, dass die nachfolgende wiederholend dargestellte Kalkulation des Prüfers (Anlage 25 zum Bp-Bericht), die letztlich der Besteuerung zugrunde gelegt worden ist, zutreffend ist:
e) Zur Ermittlung der Höhe der Hinzuschätzungen (vgl. Anlage 25 des Bp-Berichts) waren den kalkulierten Umsätzen nicht sämtliche erklärten Umsätze gegenüberzustellen. Dies beruht darauf, dass in den erklärten Umsätzen weitere Umsätze enthalten sind, die nicht Gegenstand der Kalkulation waren, wie z.B. Fahrzeugvermietungsumsätze an Dritte (Anlage 21 des Bp-Berichts), Fahrzeugvermietungsumsätze an den Sohn des Kläger M. B. bzw. dessen Firmen N. und O. (BMW Z4, Range Rover, siehe Band 3 der Bp-Akte „Trennblätter M. B. und N.) nicht kalkulierte (d.h. nicht über die X. abgerechnete) Mietwagenumsätze sowie Sachanlagenverkäufe (siehe Bilanzakte). Im Einzelnen wird insoweit auf die nach Auffassung des Senates zutreffenden Detailberechnungen des Beklagten Bezug genommen (Bl. 715 der Gerichtsakte), denen die Kläger auch nicht substantiiert entgegengetreten sind. Der Senat ist der Auffassung, dass der Beklagte, die in der Sitzung am 16.03.2022 thematisierten Unklarheiten (vgl. Anlage 2 zum Protokoll der Senatssitzung vom 16.03.2022) nunmehr vollständig aufgeklärt hat.
f) Soweit die Kläger einwenden, dass die X.-Erlöse vom Prüfer in der falschen Höhe angesetzt worden seien und sich insoweit exemplarisch auf die Zahlen des Jahres 2014 (Erlöse nach seiner Darstellung: 180.709,68 € statt der vom Prüfer in der Anlage 25 zum Bp-Bericht enthaltenen X.-Erlöse i.H.v. netto 107.045,96 € zzgl. 24.159,23 €) berufen hat (Bl. 355 ff. der Gerichtsakte), so folgt der Senat dem nicht. Der Prüfer hat die X.-Erlöse in allen Streitjahren der (elektronischen) Buchführung des Klägers entnommen (Anlage 15 zum Bp-Bericht). Der Kläger hat nicht (substantiiert) dargelegt, warum die Zahlen seiner eigenen Buchführung unzutreffend sein sollen. Insbesondere hat der Kläger in seiner Aufstellung für das Jahr 2014 (Bl. 355 ff. der Gerichtsakte) zu Unrecht die X.-Erlöse Mietwagen in Höhe von 24.159,23 € hinzugerechnet, obwohl diese in den insgesamt gegenüber der X. abgerechneten Erlösen (Gutschriften) enthalten sind. Die vom Kläger in seiner Aufstellung aufgeführte Position UG 41177 fehlt zudem in der Buchführung des Klägers für das Jahr 2014 gänzlich.
Sofern die Kläger im weiteren Verlauf des Verfahrens vom vorherigen Vortrag abweichend darlegen, dass die X.-Erlöse in allen Jahren 80.000 € betragen hätten (Schriftsatz vom 21.11.2022, Bl. 801 der Gerichtsakte) so widerspricht dies sowohl der Buchführung des Klägers als auch den eingereichten X.-Abrechnungen.
Es kann dahinstehen, ob – wie von den Klägern vorgetragen und unter Beweis gestellt (Beweisantrag Nr. 10 im Schreiben vom 13.03.2022, Bl. 339 der Gerichtsakte) – die X.-Erlöse tatsächlich höher sind, als der Prüfer angenommen hat. Denn entweder wären dann (weitere) Erlöse vom Kläger nicht versteuert worden, das Finanzgericht wäre jedoch insoweit an einer Verböserung der angefochtenen Bescheide gehindert. Alternativ bestünde nur die Möglichkeit, dass die darüber hinausgehenden X.-Umsätze – anders als die übrigen X.-Umsätze ohne Kennzeichnung – in den Taxiumsätzen (Anlage 16 zum Bp-Bericht) mitverbucht worden wären. Dies wäre jedoch ohne Auswirkung auf die Kalkulation, da der Prüfer auch hinsichtlich der X.-Erlöse zu Recht von einem Kilometersatz in Höhe (mindestens) der Taxiumsätze ausgegangen ist (siehe dazu oben unter Ziff. 3 a) ee). Der Kläger selbst hat in der mündlichen Verhandlung am 23.11.2022 – obwohl die X.-Erlöse und deren Erfassung bereits in der ersten mündlichen Verhandlung am 16.03.2022 thematisiert worden waren – auch nicht aufklären können, wie weitere X.-Erlöse verbucht worden sind.
Soweit der Klägervertreter im Verfahren 9 K 226/21 L Abweichungen/Differenzen zwischen den versteuerten X.-Erlösen-Taxibetrieb laut Anlage 25 und den Erlösen laut Konto 8300 moniert hatte (Bl. 464 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L), so übersieht dieser, dass zusätzlich X.-Erlöse (zu 19%) auf dem Konto 8400 gebucht (Anlage 15 zum Bp-Bericht) und vom Prüfer im Rahmen der Anlage 25 berücksichtigt worden sind. Der Betriebsprüfer des Beklagten hat dies der Klägerseite und dem Senat in der mündlichen Verhandlung am 23.11.2022 auch anschaulich anhand der Anlage 15 zum Bp-Bericht erläutert.
g) Soweit die Kläger beantragt haben, die vollständigen elektronischen Auswertungen, Makros, Dateien in elektronischer Form beizuziehen und ihren Prozessbevollmächtigten zwecks Prüfung und Stellungnahme in elektronischer Form zu überlassen, so brauchte der Senat diesem Antrag nicht nachzugehen.
Für den Senat war die Berechnung des Kilometersatzes sowie die Berechnung gem. Anlage 25 rechnerisch leicht und ohne Anforderung etwaig vorliegender elektronischer Berechnungen des Prüfers nachzuvollziehen/nachzurechnen, da der Prüfer alle Berechnungsgrundlagen mitgeteilt hatte. Für den Senat bestand daher kein Anlass etwaige elektronische Dokumente beizuziehen. Soweit die Kläger einen derartigen Anspruch gegen den Beklagten geltend machen wollen, bedürfte es insoweit eines eigenständigen Antrags, der beim Beklagten zu stellen wäre. Bei Ablehnung eines solchen Antrags kommt ggf. eine Verpflichtungsklage in Betracht. Der Senat weist jedoch darauf hin, dass jedenfalls Art. 15 DSGVO nach seiner Auffassung keine Vorlagepflicht des Finanzamts über Ergebnisse einer Verarbeitung personenbezogener Daten begründet (FG Münster, Urteil vom 11.05.2022 – 9 K 848/20, EFG 2022, 1509 mit Anm. Oellerich).
h) Auch den zahlreichen weiteren nicht einzeln zu Protokoll erklärten Beweisanträgen in den Schriftsätzen des Klägervertreters – auf die der Senat nicht bereits in den oben stehenden Ausführungen im Einzelnen näher eingegangen ist – brauchte der Senat nicht nachzugehen.
Der Senat folgt nicht der Auffassung der Kläger, dass diverse Unterlagen, die sich in den Akten befinden, formell in Augenschein genommen (und verlesen) werden müssten bzw. die gesamte Kalkulation bzw. zahlreiche Rechenschritte durch einen Sachverständigen zu prüfen sei. Der Senat hat die Akten gelesen und den Inhalt seiner Entscheidung zugrunde gelegt. Die Zuziehung eines Sachverständigen steht im Ermessen des Gerichts und die Plausibilität von Hinzuschätzungen kann das Gericht aufgrund eigener Sachkunde sowie gestützt auf allgemeine Branchenuntersuchungen darlegen (vgl. BFH, Beschluss vom 14.01.2021 – X B 25/20, BFH/NV 2021, 680). Im Streitfall hat der Senat die Kalkulation des Prüfers einschließlich der Berechnungsgrundlagen selbst nachvollziehen und deren Plausibilität unter Berücksichtigung des Taxigutachtens D. selbst beurteilen können. Zudem sind die weiteren Beweisanträge unsubstantiiert, da nicht angegeben wird, welche konkrete Tatsache nachgewiesen werden soll bzw. das voraussichtliche Ergebnis in Bezug auf einzelne konkrete Tatsachen nicht genau angegeben wird. Einige der in den Schriftsätzen (zu Unrecht) als Beweisanträge bezeichnete Punkte erhalten zudem ausschließlich rechtliche Ausführungen.
Im Hinblick darauf kann der Senat dahingestellt lassen, ob eine Beweisantragstellung in Form einer zu Protokoll erklärten, lediglich pauschale Bezugnahme auf sämtliche schriftsätzlich gestellten Beweisanträge bereits als nicht prozessordnungsgemäß anzusehen ist (BSG, Beschluss vom 02.02.2022 – B 9 SB 47/21, juris).
i) Der Senat ist des Weiteren davon überzeugt, dass die Buchführung nicht nur formell nicht ordnungsgemäß, sondern auch materiell unzutreffend ist. Dies folgt nach Auffassung des Senates bereits aus den erheblichen Abweichungen zwischen den erklärten und den im Wege der Nachkalkulation ermittelten Einnahmen aus Taxifahrten in allen Jahren. Darüber hinaus liegen die vom Kläger erklärten Reingewinne in den Jahren 2010, 2012 und 2013 sogar unterhalb der untersten Reingewinnsätze laut Richtsatzsammlung, wie sich aus der nachstehenden Tabelle ergibt. Als „Umsatz“ wurden dabei zugunsten der Kläger nur die erklärten Umsätze aus den Taxi- und Mietwagenfahrten berücksichtigt (entsprechend der Anlage 1 zum Schriftsatz des Beklagten vom 13.09.2022). Der „erklärte Gewinn“ ergibt sich nachstehend als Summe aus den erklärten Gewinnen für den Taxibetrieb und den Mietwagenbetrieb. Dabei wurde (nach Einschätzung des Senats zugunsten der Kläger) keine gewinnmindernden Korrekturen um die Erlöse aus den PKW-Vermietungen, Werbung und der Mietwagenveräußerungen vorgenommen.
Reingewinnsätze lt. Richtsatz- sammlung
Reingewinnsätze
lt. Richtsatz-
sammlung
7-16-29
8-19-34
Umsatz in €
288.724,95
358.596,62
399.503,32
424.824,76
433.511,91
448.004,45
Erklärter Gewinn in €
36.362,00
23.103,00
34.002,00
26.044,00
32.068,00
36.941
Unterster Reingewinn in €
2.545
25.101,76
31.960,27
33.985,98
34.680,95
35.840,35
Ferner gehen sämtliche Richtsatzsammlungen der Streitjahre davon aus, dass nur der Betriebsinhaber selbst unentgeltlich im Betrieb mitgearbeitet hat. Die Kläger haben jedoch vorgetragen, dass beide Kläger als Taxifahrer tätig gewesen seien (Schriftsatz vom 21.11.2022, Bl. 800 der Gerichtsakte, Tabelle 2, Zeile 15 sowie Schriftsatz vom 16.11.2022, Bl. 659 der Gerichtsakte im Verfahren 9 K 226/21 L). Die Kläger haben angegeben, jeweils selbst 160 Stunden im Monat als Fahrer gearbeitet zu haben (Schriftsatz vom 04.11.2022, Bl. 749 der Gerichtsakte). Der Kläger hat zwar in einzelnen Streitjahren Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit erklärt (Bruttolohn i.H.v. 8.000 € im Jahr 2013, i.H.v. 2.400 € im Jahr 2014), doch schließt dies die behauptete Tätigkeit im eigenen Unternehmen im vorgenannten Umfang nicht aus. D.h. der Kläger als Betriebsinhaber hat im Streitfall selbst unentgeltlich in seinem Betrieb gearbeitet. Die Klägerin hat zwar Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit erzielt (Bruttoarbeitslohn i.H.v. 0 € im Jahr 2009, 4.540 € im Jahr 2010, 7.200 € im Jahr 2011, 7.200 € im Jahr 2012, 6.740 € im Jahr 2013, 7.200 € im Jahr 2014). Die vorgenannten Beträge waren jedoch keine fremdübliche Vergütung für die behaupteten Fahrzeiten von 160 Stunden im Monat. Für Zwecke des Vergleichs mit der Richtsatzsammlung ist deshalb mindestens ein zusätzlicher Lohnaufwand (Bruttolohn zzgl. Sozialversicherungsbeiträge) i.H.v. 10.000 € zu berücksichtigen. D.h. die erklärten Gewinne sind für den Vergleich mit der Richtssatzsammlung in jedem Jahr zumindest um 10.000 € zu mindern. Damit hat die Klägerin mit Ausnahme des Jahres 2009 in allen Jahren anderen Streitjahren (2010 bis 2014) wirtschaftlich lediglich Gewinne erzielt, die deutlich unter dem niedrigsten Reingewinnsatz laut Richtsatzsammlung lagen.
h) Die Frage, ob der Beklagte statt der kalkulierten Differenz in Höhe von 5.512,79 € zu Unrecht für das Jahr 2009 einen darüber hinausgehenden Sicherheitszuschlag in Höhe von 10.900 € (=5% der erklärten Nettoeinnahmen aus Taxifahrten in Höhe von 218.459,99 €) hinzugeschätzt hat oder – wie vom Kläger vorgetragen (Punkt 19 des Schreibens vom 13.03.2022) – eine „unzulässige Doppelverwertung“ vorliegt, kann dahinstehen, da der Beklagte im Jahr 2009 im Umfang von 18.714 € zu Unrecht einen Betriebsausgabenabzug für Schwarzlöhne gewährt hat und daher in Höhe der Differenz zwischen Sicherheitszuschlag und Kalkulationsdifferenz (10.900 € - 5.512,79 € = 5.387,21 €) jedenfalls zu saldieren wäre.
Im Einzelnen hat der Beklagte in den angefochtenen Steuerbescheiden in den Streitjahren Betriebsausgaben für Schwarzlöhne in folgender Höhe zu Unrecht berücksichtigt:
Fehlbetrag Löhne laut FA
Der Senat folgt insoweit der Auffassung des Klägers im Verfahren 9 K 226/21 L, dass in den Streitjahren keine Schwarzlöhne angefallen sind. Der Beklagte ist dem nicht entgegengetreten und hat die Lohnsteuerhaftungsbescheide im Verfahren 9 K 226/21 L in der mündlichen Verhandlung aufgehoben.
In allen Streitjahren scheitert eine Verböserung der angefochtenen Bescheide durch das Gericht wegen tatsächlich geringerer zu berücksichtigender Betriebsausgaben am im finanzgerichtlichen Verfahren geltenden Verböserungsverbot.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
5. Gründe für die Zulassung der Revision gem. § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die Entscheidung folgt den Grundsätzen der höchstrichterlichen Rechtsprechung und beruht im Übrigen auf den Umständen und Feststellungen des Einzelfalles.
... ... ...

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 158, 160, 162 AO
§ 5 EStG
§ 35b GewStG
§ 22 UStG
§ 51 FGO
§ 43 Zivilprozessordnung
§ 158 AO
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG
§ 164 Abs. 2 AO
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 35b Abs. 2 Satz 2 GewStG
§ 79b Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 51 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 5 Abs. 1 GewStG
§ 2 Abs. 1GewStG
§ 162 Abs. 1, 2 AO
§ 162 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 162 Abs. 2 Satz 2 AO
§ 96 Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz FGO
§ 13 Abs. 4 PBefG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 22 des Umsatzsteuergesetzes
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 15 DSGVO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1999, 476
BFH/NV 2000, 73
NJW-RR 2016, 887
BFH/NV 1990, 261
BFH/NV 2011, 235
EFG 2019, 1729
EFG 2014, 5
BFH/NV 2015, 978
BFH/NV 2013, 341
BFH/NV 2014, 1064
HFR 2009, 817
EFG 2022, 1509
BFH/NV 2021, 680
9 K 2958/18
9 V 2637/18
9 K 226/21
15 K 726/22
15 K 1886/22
9 K 1806/22
98 III B 23/98
99 X B 18/99
16 VIII B 47/15
B 9 SB 42/21 B
VIII R 294/84
X R 21/08
2 K 238/16
X B 142/17
3 K 1419/17
XI R 25/02
3 V 3747/12
III B 43/14
5 K 140/07
6 K 90/08
13 K 2502/14
12 X B 133/11
XI B 144/13
V R 24/06
9 K 848/20
X B 25/20
B 9 SB 47/21