Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2016-11-16, Aktenzeichen 9 K 264/15

Tenor:

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Bemessungsgrundlage zur Ermittlung der privaten Nutzung eines betrieblichen Kraftfahrzeugs unter Anwendung der sogenannten 1%-Regelung.
Der Kläger erzielte im Streitjahr unter anderem Einkünfte aus Gewerbebetrieb aus dem Betrieb eines Großhandels. Dieser wurde zunächst durch die oHG, deren Gesellschafter der Kläger war, betrieben. Mit Kauf- und Abtretungsvertrag vom 10. Juni 2013 übernahm der Kläger den Betrieb als Gesamtrechtsnachfolger der oHG und führte diesen als Einzelunternehmer fort.
Im Betriebsvermögen des Klägers befand sich ein Kraftfahrzeug der Marke Ford Mustang Shelby GT 500 Coupé, welches mit Vertrag vom 12. Juli 2013 durch den Kläger zu einem Bruttopreis in Höhe von 78.900,00 Euro von der Autohaus GmbH angeschafft worden war. Das Fahrzeug war am 2. Juli 2013 erstmals zugelassen worden. Ausweislich des Kaufvertrages verfügt das Fahrzeug über folgende Sonderausstattung:
SVT Performance PackageSVT Track PackElectronics PackageRecaro Leder SportsitzeEuropa Navigation in DeutschShaker Pro Audio-System
Die Autohaus GmbH hatte ihrerseits das Kraftfahrzeug von dem Importeur mit Rechnung vom 29. Juni 2013 zulassungsfertig und mit 24 Monaten Garantie zum Preis von 75.999 Euro brutto erworben. Ausweislich dieser Rechnung war ein Umbau des Navigationssystems von USA auf Europa erfolgt. Ferner verfügt das Kraftfahrzeug zusätzlich noch über Hohlraum- und Unterbodenschutz.
Die private Nutzung dieses Kraftfahrzeugs ermittelte der Kläger durch Anwendung der sogenannten 1%-Regelung. Ein inländischer Bruttolistenpreis existierte für das Kraftfahrzeug Ford Mustang Shelby GT 500 Coupé nicht. Das Kraftfahrzeug war auch nicht mit einem bau- und typengleichen inländischen Kraftfahrzeug vergleichbar. Der Kläger legte daher den mit Tageswechselkurs vom 30. Juni 2013 in Euro umgerechneten amerikanischen Listenpreis für ein solches Kraftfahrzeug in Höhe von 53.977,00 Euro als Bemessungsgrundlage zugrunde und ermittelte einen Bruttoentnahmewert in Höhe von 3.725,57 Euro sowie eine außerbilanzielle Hinzurechnung zur Versteuerung des geldwerten Vorteils für die Nutzung des Fahrzeugs zwischen Wohnung und Betriebsstätte in Höhe von 420,12 Euro.
Am 10. September 2014 reichte der Kläger zusammen mit seiner Ehefrau die gemeinsame Einkommensteuererklärung für das Kalenderjahr 2013 ein. Darin erklärte er einen Verlust aus dem Einzelunternehmen, in welchem auch der von ihm in vorgenannter Weise ermittelte Bruttoentnahmewert für die private Nutzung des Ford Mustang Shelby GT 500 Coupé enthalten war.
Im Rahmen einer in der Zeit vom 18. Februar bis 26. März 2015 bei dem Kläger durchgeführten Außenprüfung ermittelte der Betriebsprüfer den Bruttoentnahmewert des Ford Mustang Shelby GT 500 Coupé mit 5.453,57 Euro und die außerbilanzielle Hinzurechnung für die Nutzung des Fahrzeugs für Wege zwischen Wohnung und Betriebsstätte in Höhe von 690,12 Euro, indem er den Listenpreis des Fahrzeugs auf die tatsächlichen Anschaffungskosten des Klägers in Höhe von 78.900,00 Euro (brutto) schätzte und als Bemessungsgrundlage für die 1%-Regelung heranzog:
inländischer Bruttolistenpreis geschätzt:
78.900,00 Euro
davon 1%:
789,00 Euro
für 6 Monate:
4.734,00 Euro
Umsatzsteuer (19% auf 4.734 x 80%):
719,57 Euro
Entnahmewert brutto:
5.453,57 Euro
Der Beklagte folgte der Rechtsauffassung des Betriebsprüfers und berücksichtigte diesen Ansatz bei der mit Bescheid vom 6. Mai 2015 erstmalig erfolgten Festsetzung der Einkommensteuer und des Solidaritätszuschlags für das Jahr 2013.
Dagegen legte der Kläger mit Schreiben vom 11. Mai 2015 Einspruch ein. Während des Einspruchsverfahrens änderte der Beklagte den Einkommensteuerbescheid 2013 nach§ 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO aufgrund eines geänderten Schlussberichts der Außenprüfung. Die Berechnung des Bruttoentnahmewertes für die private Nutzung des Kraftfahrzeugs blieb dabei unverändert. Der am 5. August 2015 ergangene geänderte Bescheid über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag 2013 wurde Gegenstand des Einspruchsverfahrens. Den Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsbescheid vom 11. September 2015 als unbegründet zurück.
Dagegen richtet sich der Kläger mit seiner am 28. September 2015 bei Gericht eingegangenen Klage.
Er ist der Auffassung, der Beklagte sei nicht zur Schätzung des Listenpreises des Fahrzeugs befugt, weil die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 162 Abgabenordnung (AO) nicht vorlägen. Im vorliegenden Fall seien die Besteuerungsgrundlagen ermittelbar, da jedenfalls ein ausländischer Listenneupreis vorliege. Bevor der Beklagte zur Schätzung befugt sei, habe er die Pflicht zur Untersuchung und Aufklärung des Sachverhaltes unter Berücksichtigung der Angaben und Unterlagen des Steuerpflichtigen. Insoweit könne auch die Bemessungsgrundlage für den Zoll im Rahmen des Imports des Fahrzeugs maßgeblich sein. Auch könnten Transportkosten, Zölle und mögliche Aufwendungen für die Umrüstungen des Fahrzeugs für den deutschen Markt keine Berücksichtigung finden, da es sich bei solchen Kosten um tatsächliche Anschaffungskosten handele, welche bei der dogmatisch als Pauschalbewertung einzuordnenden Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) unberücksichtigt bleiben müssten.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuerbescheid 2013 in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 11. September 2015 aufzuheben und bei der Ermittlung der Einkünfte aus Gewerbebetrieb des Klägers als Bemessungsgrundlage zur Ermittlung der privaten Nutzungsentnahme des Fahrzeugs den ausländischen Bruttolistenpreis zum Tageskurs von umgerechnet 53.977,95 Euro anzusetzen und die Einkommensteuer entsprechend herabzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf die Ausführungen im Einspruchsbescheid vom 11. September 2015. Darin meint der Beklagte, der Listenpreis des Fahrzeugs sei zu schätzen, wenn ein inländischer Listenpreis fehle und das Fahrzeug auch nicht mit einem inländischen Kraftfahrzeug bau- und typengleich sei. Denn in einem solchen Fall könnten die Besteuerungsgrundlagen nicht ermittelt oder berechnet werden. Der von dem Kläger zugrunde gelegte amerikanische Listenpreis könne nicht herangezogen werden, da es sich dabei um eine Händlerempfehlung für den amerikanischen Markt handele. In diesem seien auch noch nicht die Kosten für den Transport, Zölle und die Umrüstung des Fahrzeugs für den deutschen Markt enthalten, welche sich in einem inländischen Listenpreis niederschlagen würden.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) auf die Schriftsätze der Beteiligten und die Einkommensteuer- und Betriebsprüfungsakte des Klägers Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig, und insoweit begründet, als der Beklagte die Bemessungsgrundlage der 1%-Regelung mit den endgültigen Anschaffungskosten und nicht mit den durch einen Importeur veranschlagten Anschaffungskosten des Kraftfahrzeugs geschätzt hat. Der mit der Klage angefochtene Bescheid über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag für das Kalenderjahr 2013 ist insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 FGO.
1. Der Beklagte war zur Schätzung des Bruttolistenpreises befugt. Nach § 162 Abs. 1 AO hat die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen, wenn sie diese nicht ermitteln oder berechnen kann. Dies bedeutet, dass Besteuerungsgrundlagen nur dann geschätzt werden dürfen, wenn der Finanzbehörde ihre Ermittlung nicht mit zumutbarem Aufwand möglich ist (Buciek in Beermann/Gosch, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung 1. Aufl. 1995, 126. Lieferung, § 162 AO, Rz. 33).
a) Der Begriff der Besteuerungsgrundlagen umfasst die tatsächlichen und rechtlichen Verhältnisse, welche den Ausspruch im Steuerbescheid tragen (Trzaskalik, Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO, § 162, Rn. 11). Dazu zählt vorliegend auch der in den Einnahmen des Gewerbebetriebs des Klägers enthaltene Wert der Nutzungsentnahme für die private Nutzung des Ford Mustang Shelby GT 500 Coupé.
Nach § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die Entnahme, welche in der privaten Nutzung eines zu mehr als 50% betrieblich genutzten Kraftfahrzeugs zu sehen ist, für jeden Kalendermonat der Nutzung mit 1 Prozent des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattung einschließlich Umsatzsteuer anzusetzen. Diese sogenannte 1%-Regelung ist eine stark typisierende und pauschalierende Bewertungsregelung, sodass individuelle Besonderheiten hinsichtlich Art und Nutzung, nachträglichen Änderungen des Fahrzeugwertes (z.B. durch nachträglichen Einbau von Sonderausstattung), Anschaffung als Gebrauchtwagen oder gewährte Rabatte beim Neuwagenkauf unberücksichtigt bleiben. Bemessungsgrundlage ist auch in solchen Fällen der inländische Bruttolistenpreis (Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 13. Dezember 2012 VI R 51/11 BFHE 240,69, BStBl. II 2013, 385, m.w.N.; vorgehend FG Niedersachsen Urteil vom 14. September 2011 9 K 394/10, EFG 2012, 396). Dabei soll der Vorteil der Nutzungsüberlassung eines betriebsbereiten Kfz bewertet werden. Es sollen dadurch nicht die tatsächlichen Neuanschaffungskosten oder der gegenwärtige Wert des Kfz abgebildet werden, sondern, das was durch die Nutzungsüberlassung erspart wird. Dazu zählen auch die laufenden Kosten (Steuern, Versicherung, Wartungs-/Reparaturkosten, Treibstoffkosten), welche in den tatsächlichen Anschaffungskosten nicht enthalten sind. Damit ist der Bruttolistenpreis eine generalisierende Bemessungsgrundlage, die aus typisierten Neuanschaffungskosten den Nutzungsvorteil insgesamt zu gewinnen sucht (BFH, Urteil vom 13.12.2012 VI R 51/11, BFHE 240,69, BStBl. II 2013, 385, m.w.N.).
Inländischer Listenpreis ist die am Tag der Erstzulassung maßgebende Preisempfehlung des Herstellers, die für den Endverkauf des tatsächlich genutzten Fahrzeugmodells auf dem inländischen Neuwagenmarkt gilt (R 8.1. Abs. 9 Nr. 1 S. 6 LStR; BFH, Urteil vom 16. Februar 2005 VI R 37/04, BFHE 209, 221, BStBl. II 2005, 563; BFH, Urteil vom 13. Oktober 2010 VI R 12/09, BFHE 231, 540, BStBl. II 2011, 361, FG Düsseldorf, Urteil vom 23. Oktober 2015 14 K 2436/14, BB 2016, 2133, Revision eingelegt, Az. des BFH: III R 13/16). Dieser inländische Bruttolistenpreis ist auch bei importierten bzw. reimportierten Kraftfahrzeugen aus dem Ausland maßgeblich. Ist das jeweilige Automodell nicht im Inland erhältlich, so ist der Listenpreis ggf. zu schätzen (Schober in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 271. Ergänzungslieferung, September 2015, § 6 EStG, Rz. 806).
b) Ein solcher inländischer Listenpreis existiert - zwischen den Parteien unstreitig - für das streitgegenständliche Kraftfahrzeug nicht.
Der inländische Bruttolistenpreis ist auch nicht anhand der durch den Kläger vorgelegten amerikanischen Herstellerpreisempfehlung durch Währungsumrechnung ermittelbar. Denn wenn auch für reimportierte Fahrzeuge der inländische Bruttolistenpreis maßgeblich ist, bleiben insbesondere Preisunterschiede zwischen dem Land des Herstellers und Deutschland als Absatzmarkt unberücksichtigt. Die von dem Kläger vorgelegte Herstellerempfehlung richtet sich jedoch an Endabnehmer auf dem amerikanischen Markt und damit nicht an Käufer auf dem deutschen Neuwagenmarkt und spiegelt damit allein das Preisgefüge für den amerikanischen Neuwagenmarkt wider. Diese kann jedoch nach Ansicht des Senates nicht als Bemessungsgrundlage für einen daraus abzuleitenden inländischen Bruttolistenpreis sein. Denn wenn mit der 1%-Regelung auf Basis des inländischen Bruttolistenpreises das besteuert werden soll, was durch die Nutzungsüberlassung im Inland erspart wird, spricht dies dafür, einen Preis zugrunde zu legen, der sich an dem deutschen Absatzmarkt orientiert, um auf diesem Wege eine Gleichbehandlung der Steuerpflichtigen bei der Besteuerung des Nutzungsvorteils des Kraftfahrzeugs zu erreichen. Würde man ansonsten in vergleichbaren Fällen bei einem nicht verfügbaren inländischen Bruttolistenpreis auf den jeweils für das Fahrzeug durch den Hersteller im Land des Herstellers geltenden Listenpreis abstellen, würde dadurch die Nutzungsersparnis in Deutschland nicht realitätsgerecht und vergleichbar mit Steuerpflichtigen, die einen Nutzungsvorteil für ein Kraftfahrzeug mit inländischem Bruttolistenpreis versteuern, abgebildet werden.
Vor diesem Hintergrund war der Beklagte dem Grunde nach zur Schätzung befugt.
2. Das Ergebnis der Schätzung des Beklagten begegnet jedoch der Höhe nach Bedenken.
a) Ziel der Schätzung ist es, bezogen auf den jeweils festgestellten Sachverhalt, die zahlenmäßigen Auswirkungen durch Wahrscheinlichkeitsüberlegungen so zu bestimmen, dass sie der Wirklichkeit möglichst nahe kommen. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für ein solches Verfahren von Bedeutung sein können (BFH, Urteil vom 18. Dezember 1984 VIII R 195/82, BFHE 142, 558, BStBl. II 1986, 226,).
b) Unter Berücksichtigung des Sinns und Zwecks der 1%-Regelung, den Vorteil der Nutzungsüberlassung eines betriebsbereiten Kfz zu bewerten, ist die Auffassung des Beklagten, in einem inländischen Listenpreis eines importierten Kraftfahrzeugs müssten sich auch Importabgaben, TÜV-Gebühren und Kosten der Umrüstung eines Fahrzeugs für den deutschen Markt widerspiegeln, nicht lebensfremd. Denn der zu schätzende Listenpreis muss ein inländischer Listenpreis sein und sich somit an den deutschen Neuwagenmarkt richten.
Die Schätzung des Listenpreises mit den Anschaffungskosten eines importierten Kraftfahrzeugs in Deutschland begegnet keinen Bedenken (so auch das FG München mit Urteil vom 6. März 2008 15 K 4626/05, EFG 2008, 1448 zu einer dort nicht streitigen Schätzung des inländischen Listenpreises für einen US Pick-up Truck mit dem für das Neufahrzeug entrichteten Kaufpreis).
Das Argument des Klägers, wenn für reimportierte Fahrzeuge ebenfalls der Bruttolistenpreis gelte, müssten Überführungskosten unberücksichtigt bleiben, greift nach Ansicht des Senates nicht durch. Denn der Kläger verkennt, dass reimportierte Fahrzeuge auch seitens der Hersteller in Deutschland vertrieben werden und somit in solchen Fällen ein Bruttolistenpreis verfügbar ist, in welchem auch bereits das Preisgefüge berücksichtigt werden konnte, welches sich an den deutschen Absatzmarkt richtet. Wird das jeweilige Fahrzeug - wie vorliegend - indes durch den Hersteller gar nicht in Deutschland vertrieben, und ist damit ein Import des Fahrzeuges nach Deutschland erforderlich, um es hier überhaupt erwerben und nutzen zu können, dann schlagen sich nach Ansicht des Senates auch die Kosten des Imports und einer ggf. erforderlichen Umrüstung des Fahrzeugs für den deutschen Markt in den Kosten nieder, welche aufgewendet werden müssen, um ein in Deutschland betriebsbereites Kraftfahrzeug zu erhalten. Insoweit geben nach Auffassung des Senates die Anschaffungskosten eines importierten Kraftfahrzeuges, für welches kein inländischer Bruttolistenpreis verfügbar ist, die Bemessungsgrundlage für den individuellen Vorteil der privaten Kraftfahrzeugnutzung realitätsnäher wieder (vergleichbar auch das FG Düsseldorf zu einer gesonderten Preisliste des Herstellers für Taxen als realitätsnähere Bemessungsgrundlage für den Bruttolistenpreis, Urteil vom 23. Oktober 2015 14 K 2436/14, BB 2016, 2133, Revision eingelegt, Az. des BFH: III R 13/16).
c) Vorliegend veranschlagte der Importeur des Kraftfahrzeuges den Preis mit 75.999 Euro brutto. Darin waren bereits die vorhandene Sonderausstattung und die Umrüstung des werksseitig vorhandenen Navigationssystems von USA auf Europa enthalten. Diese Ausstattung war somit bereits im Zeitpunkt der Erstzulassung am 2. Juli 2013 vorhanden und ist somit als Sonderausstattung bei der Schätzung des Bruttolistenpreises zu berücksichtigen (BFH, Urteil vom 13. Oktober 2010 VI R 12/09, BFHE 231,540, BStBl. II 2011, 361; BFH, Urteil vom 16. Februar 2005 VI R 37/04, BFHE 209, 221, BStBl. II 2005, 563). Vor dem Hintergrund, dass danach von dem tatsächlich gezahlten Endpreis in Höhe von 78.900 Euro für das Autohaus 2.901 Euro als Händleraufschlag entfallen, erscheint der Preis von 75.999 Euro brutto als Bemessungsgrundlage im Rahmen der Schätzung angemessen. Denn zu diesem Preis wäre das Kraftfahrzeug erstmals nach seinem Import für den deutschen Markt verfügbar und in Deutschland betriebsbereit gewesen.
Für diesen Wert spricht unter dem Gesichtspunkt der für eine Schätzung maßgeblichen Wahrscheinlichkeitsüberlegungen auch, dass nach Ermittlungen des Senats der Ford Mustang Shelby GT 500 Coupé bei deutschen Händlern zu einem Grundpreis von 71.900 Euro gehandelt wird (vgl. http://www.autozeitung.de/faszination-auto/ford-shelby-gt500-2013-muscle-car-supersportler; http://www.autobild.de/artikel/ford-mustang-shelby-gt-500-fahrbericht-4277001.html, jeweils abgerufen am 7. September 2016). Für das Modell 2007 beträgt der Grundpreis in der Coupé Variante ausweislich eines Hausprospekts des Händlers Heimann & Thiel GbR (www.uscars24.de, abgerufen am 7. September 2016) 77.500 Euro.
Andererseits sind bereits bei Neuwagenkäufen übliche Rabatte, welche den Bruttolistenpreis nicht mindern (BFH, Urteil vom 13. Dezember 2012 VI R 51/11, BFHE 240,69, BStBl. II 2013, 385), in den Neuanschaffungskosten berücksichtigt, sodass insoweit die Schätzung des Bruttolistenpreises mit den Anschaffungskosten auch zugunsten des Klägers erfolgte.
3. Dem Beklagten wird die Berechnung der neu festzusetzenden Einkommensteuer gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO übertragen.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 S. 3 FGO.
5. Die Entscheidung der vorläufigen Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 708 Nr. 10 und § 711 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 151 Abs. 1 und 3 FGO.
6. Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen worden. Soweit ersichtlich hat der BFH bisher noch nicht zu der Frage, ob als Bemessungsgrundlage der 1%-Regelung bei einem Kraftfahrzeug, welches nicht in Deutschland seitens des Herstellers vertrieben wird und für welches kein inländischer Bruttolistenpreis besteht, der Verkaufspreis des deutschen Importeurs zugrunde gelegt werden kann, entschieden. In der heutigen Zeit der Globalisierung und des weltweiten Handels mit Waren erscheint dies jedoch eine Rechtsfrage, welche das abstrakte Interesse der Allgemeinheit an der einheitlichen Entwicklung und Handhabung des Rechts berührt.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 162 Abgabenordnung
§ 162 AO
§ 6 EStG
§ 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 Einkommensteuergesetz
§ 105 Abs. 3 Satz 2 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO
§ 162 Abs. 1 AO
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG
§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 136 Abs. 1 S. 3 FGO
§ 711 der Zivilprozessordnung
§ 151 Abs. 1 und 3 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 240,69
EFG 2012, 396
BFHE 209, 221
BFHE 231, 540
BB 2016, 2133
BFHE 142, 558
EFG 2008, 1448
BFHE 231,540
12 VI R 51/11 B
9 K 394/10
12 VI R 51/11
05 VI R 37/04
10 VI R 12/09
14 K 2436/14
III R 13/16
84 VIII R 195/82
15 K 4626/05