Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-03-24, Aktenzeichen 10 K 2849/12 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2015:0324.10K2849.12E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Die Revision wird nicht zugelassen

Tatbestand:
Streitig ist, in welcher Höhe die Kläger aus der Veräußerung von Anteilen an der A …gesellschaft mbH (kurz: A) Einkünfte i.S.d. § 17 EStG erzielt haben.
Die in den Jahren 1931 und 1941 geborenen Kläger haben am 06.02.2009 geheiratet und werden im Streitjahr 2009 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war zu Beginn des Jahres 2009 zu 10 % an der A beteiligt und die Klägerin zu 90 %.
Die Beteiligungsverhältnisse hatten sich in der Vergangenheit wie folgt entwickelt:
Die A wurde nach Aktenlage im Jahr 1955 u.a. von Herrn B gegründet, der in 1956 alleiniger Gesellschafter wurde. Das Stammkapital der Gesellschaft betrug durchgehend 70.000 DM. Mit Vertrag vom 21.07.1977, der nicht notariell beurkundet wurde, machte Herr B dem Kläger das Angebot, sämtliche Geschäftsanteile zum Preis von 140.000 DM zu erwerben, wobei die Anteile stufenweise übergehen sollten (jeweils 10 % zum 01.01. der Jahre 1979 bis 1983 und die restlichen 50 % zum 31.12.1988). Voraussetzung war, dass der auf den Kläger entfallende Jahresgewinn des Vorjahrs ausreicht, um hieraus den Kaufpreis für die Anteile zu bezahlen; ansonsten sollten jeweils nur so viele Geschäftsanteile übertragen werden, wie von dem Kläger bezahlt werden. Der Kläger nahm das Angebot an und wurde zunächst zum Prokuristen und ab dem 01.01.1978 zum Geschäftsführer der A bestellt.
Die für den 01.01.1979 und 01.01.1980 vorgesehenen Anteilsübertragungen wurden aus finanziellen Gründen nicht durchgeführt. Am 17.07.1980 wurde der Vertrag vom 21.07.1977 dahingehend geändert, dass Herr B zwar weiterhin verpflichtet sei, sämtliche Anteile an der A an den Kläger zu verkaufen, die Abtretung jedoch in 10% - Schritten jeweils zum 01.01. erfolgen solle beginnend ab dem Zeitpunkt, „wo die persönliche Haftung von Herrn B für die Schulden der A bei der F Bank … und bei der C A.G. in … erloschen ist.“
Ob bzw. in welcher Höhe bzw. zu welchen Zeitpunkten vor dem 11.03.1992 Geschäftsanteile an den Kläger tatsächlich abgetreten wurden, ist dem Gericht nicht bekannt. Fest steht lediglich, dass Herr B am 11.03.1992 nach dem Abschluss eines unter der UrkNr () beurkundeten „Geschäftsanteilsübertragungsvertrags“, der dem Gericht nicht vorliegt, nur noch im Besitz von 50 % der Geschäftsanteile war, welche er sodann mit einem unter der nachfolgenden UrkNr () beurkundeten, ebenfalls am 11.03.1992 geschlossenen Vertrag zum Nennwert (35.000 DM) an den Kläger verkaufte, wobei der Kaufpreis spätestens zum 14.01.1999 fällig war. Die Abtretung der Geschäftsanteile sollte erst nach der Bezahlung des Kaufpreises erfolgen und wurde schließlich mit notariellem Vertrag vom 17.03.1999 (UrkNr ()) vollzogen. In dieser Urkunde wird der Kläger als „künftiger alleiniger Gesellschafter“ bezeichnet.
Mit notariellem Vertrag vom 31.07.2003 veräußerte der Kläger, der zu diesem Zeitpunkt 100 % der Anteile hielt, Geschäftsanteile i.H.v. 50 % zum Nennwert an die Klägerin, die zum damaligen Zeitpunkt noch den Nachnamen … trug. Mit notariellem Vertrag vom 30.03.2005 übertrug der Kläger sodann weitere 40 % Geschäftsanteile zum Nennwert auf die Klägerin, so dass er nur noch zu 10 % und die Klägerin zu 90 % an der A beteiligt waren.
Mit notariellem Vertrag vom 17.11.2009 verkauften die Kläger sämtliche Anteile an der A an einen Dritten für 550.000 €. In ihrer Einkommensteuer(ESt)-Erklärung für das Jahr 2009 erklärten die Kläger diesen Vorgang wie folgt:
„Der Veräußerungsgewinn wird unter Beachtung der höchstrichterlichen Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs zum Wertansatz von Wirtschaftsgütern bei Kaufkraftveränderungen über längere Zeiträume für die Differenzberechnung angesetzt.
Euro
Verkaufspreis: 550.000,00
Veräußerungskosten: ... -58.056,33
Anschaffungskosten Einsatzbetrag laut BGH -337.553,40
Veräußerungsgewinn 154.390,27
davon 60 % steuerpflichtiger Gewinn aus Gewerbebetrieb 92.634,16
davon 10 % Kläger 9.263,41
davon 90 % Klägerin 83.370,75“
Der Beklagte setzte mit Bescheid vom 04.01.2011, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung ergangen ist, zunächst eine ESt von 64.418 € fest. Dabei berücksichtigte er die Veräußerungsgewinne in erklärter Höhe, forderte die Kläger jedoch zugleich im Erläuterungsteil des Bescheids auf, weitere Unterlagen vorzulegen, insbesondere Nachweise über die Einzahlung der Stammeinlage / Zahlung der Anschaffungskosten i.H.v. 337.553,40 €.
Die Kläger - vertreten durch ihren Prozessbevollmächtigten - erwiderten, dass sie weder die Verträge über den Ankauf der Anteile noch diesbezügliche Zahlungs- und Überweisungsbelege vorlegen könnten. Diese würden aus einer Zeit stammen, für die nach der Abgabenordnung keine Aufbewahrungspflicht mehr bestehe und seien nicht mehr vorhanden. Zu den erklärten Anschaffungskosten erläuterten die Kläger, dass sie die damaligen Anschaffungskosten entsprechend der zu Zugewinnausgleichsansprüchen ergangenen Rechtsprechung des BGH wertbereinigt hätten. Der BGH habe die allein durch die Geldwertänderung eingetretenen nominalen Wertsteigerungen des Anfangsvermögens in ständiger Rechtsprechung als „unechten Zugewinn“ bezeichnet, der nicht auszugleichen sei. Die Werterhöhung sei hier nur „scheinbar“, nämlich Folge davon, dass bei der Differenzberechnung das Anfangsvermögen und das Endvermögen mit einem „äußerlich gleichen“, in Wahrheit aber mit einem unterschiedlichen Maßstab bewertet werde. Diese Rechtsprechung sei auch bei der Ermittlung von Veräußerungsgewinnen anzuwenden, da eine Besteuerung des Kaufkraftschwundes gegen das Gebot der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit im Sinne der Gleichmäßigkeit der Besteuerung verstoße. Die Besteuerung von Scheingewinnen bei Betriebsveräußerungen sei bei Wirtschaftsgütern mit langer Betriebszugehörigkeit nicht mehr mit den Grundrechten zu vereinbaren. Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten der Begründung wird auf den Schriftsatz der Kläger vom 11.07.2011 Bezug genommen.
Ausweislich einer in den Finanzamtsakten befindlichen Gesprächsnotiz sprach der Kläger am 09.02.2012 an Amtsstelle vor und legt vier kopierte Belege vor, die seines Erachtens dazu führen sollten, dass der Veräußerungsgewinn um ca. 200.000 DM gemindert werde. Es soll sich hierbei um zwei Bar-Einzahlungsbelege (130.000 DM und 70.000 DM) aus dem Jahr 1992 bei der D-Bank in der Schweiz gehandelt haben, die als Auftraggeber die A ausgewiesen haben sollen. Auf einem Zusatzbeleg soll der Name „…“, Wohnsitz in …, als Empfänger der Zahlung genannt gewesen sein. Die o.g. Belege befinden sich nicht in den vorgelegten Steuerakten.
Mit Schriftsatz vom 19.02.2012 trugen die Kläger - vertreten durch ihren Prozessbevollmächtigten – sodann ergänzend vor, dass der Kläger zusätzlich zu den vertraglichen Anschaffungskosten für den Erwerb der Anteile noch weitere Anschaffungskosten i.H.v. ca. 700.000 € bezahlt habe. Der Vertrag über den Erwerb der Anteile sei am 21.07.1977 abgeschlossen worden. Im Jahr 1980 habe sich eine Sondersituation ergeben, da eine Buchhalterin der Firma, Frau …, einen Betrag von mehr als 1 Mio. DM in dem Unternehmen unterschlagen habe. In dieser Situation habe der Kläger einen hohen Kredit aufnehmen müssen, um die Firma vor dem Konkurs zu retten. Die gesamten Aufwendungen des Klägers für die Rettung des Unternehmens seien den Anschaffungskosten für die Anteile hinzuzurechnen, zumal anderweitig Ersatz des Schadens nicht habe erlangt werden können. Damit verbleibe kein besteuerbarer Veräußerungsgewinn mehr. Zu beachten sei auch, dass der Kläger für die Firma A im Laufe von 35 Jahren Millionen an Steuern an die Finanzverwaltung gezahlt habe. Das Finanzamt möge die Lebensleistung des Klägers anerkennen und sein Lebenswerk nicht durch eine ruinöse Besteuerung der Alterssicherung vernichten.
Mit Änderungsbescheid vom 08.03.2012 setzte der Beklagte die ESt 2009 auf 140.462 € herauf. Dabei berücksichtigte er Veräußerungsgewinne i.H.v. 27.368 € (Ehemann) bzw. 246.322 € (Ehefrau), die er wie folgt ermittelte:
„Ehemann (10%) Ehefrau (90 %)
Veräußerungspreis 55.000,00 495.000,00
Verkaufskosten 5.805,63 52.250,69
Anschaffungskosten 3.580,00 32.211,00
Veräußerungsgewinn § 17 45.614,37 410.538,31
TEV 60 % 27.368,62 246.322,98“
Unter „Erläuterungen“ heißt es in dem Bescheid wie folgt: „Der von Ihnen mit Schreiben vom 19.02.2012 vorgelegte Vertrag aus dem Jahr 1977 ist nicht wirksam, da es zur Abtretung von Geschäftsanteilen einer GmbH gemäß § 15 Abs. 3 GmbHG eines in notarieller Form geschlossenen Vertrages bedarf. Eine Übertragung von Anteilen mit der Folge, dass Anschaffungskosten entstanden sind, liegt nicht vor. Eine Minderung des erzielten Veräußerungspreises kann insoweit nicht erfolgen. Bezüglich der von Ihnen aufgeführten Kosten für die „Rettung“ der A GmbH i.H.v. 700.000 € kann eine Veräußerungspreisminderung nicht erfolgen, da auch hier keinerlei Nachweise und Unterlagen beigebracht wurden.“
Die Kläger legten gegen den Änderungsbescheid Einspruch ein und wiederholten ihren Vortrag aus dem Verwaltungsverfahren. Zu den Kosten für die Rettung des Unternehmens führten sie ergänzend aus, dass es grundsätzlich Aufgabe der Finanzverwaltung sei, den geltend gemachten Steueranspruch nach der Abgabenordnung nachzuweisen. Nur dann, wenn dem Steuerpflichtigen eine Verletzung einer Obliegenheit von Nachweispflichten zur Last gelegt werden könne, weil er Aufbewahrungspflichten verletzt habe, könne eine andere Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen ohne Beachtung des vom Steuerpflichtigen nachzuweisenden Sachverhalts noch durchgeführt werden. Das sei hier aber nicht der Fall. Ihnen - den Klägern - könne wegen des Zeitablaufs von mehr als 30 Jahren keine Verletzung einer Nachweispflicht nach der Abgabenordnung zur Last gelegt werden. Daraus folge, dass die „bereits glaubhaft gemachten“ Kosten von 700.000 € anzuerkennen seien, wenn das Finanzamt nicht den Nachweis des Gegenteils erbringe. Es greife eine Beweislastumkehr.
Der Sachverhalt habe sich wie folgt zugetragen: Er – der Kläger – habe nach dem Erwerb der Anteile vom 21.07.1977 erhebliche Aufwendungen unternommen, um die A vor der Insolvenz zu retten. Dabei habe er zuerst die Schuldensituation in der Firma feststellen müssen. Hierdurch habe der Vertrag vom 21.07.1977 geändert werden müssen. Um die Firma fortführen zu können, seien Aufwendungen in Höhe von etwa 1 Million DM erforderlich gewesen. Da er - der Kläger - zu der Zeit des Erwerbs des Unternehmens einen Kredit von mehr als 300.000 DM bei der E-Bank für den Bau eines Einfamilienhauses gehabt habe, habe er keine weiteren Sicherheiten für den Kapitalbedarf für den Erwerb der A beibringen können. Die Kreditzinsen hätten nach damaligen Marktverhältnissen bei 17 % gelegen und seien für ihn nicht finanzierbar gewesen. Um die Firma zu retten, habe Herr B ihm – dem Kläger - angeboten, einen Kredit von der D-Bank in … zu einem Zinssatz von etwa 7 % jährlich zu beschaffen. Außerdem sei Herr B bereit gewesen, für einen Betrag von 700.000 DM eine Bürgschaft zu übernehmen. Hierdurch habe er - der Kläger - den Kredit von der Bank … erhalten und habe das Unternehmen damit weiterführen können. Zu einem späteren Zeitpunkt habe die Berufsgenossenschaft erhebliche Auflagen für den Umweltschutz gemacht. Es habe ein gesonderter Strahlraum mit Absaug- und Filteranlagen installiert werden müssen. Hierzu habe er - der Kläger - einen weiteren Kredit von 300.000 DM benötigt. Zu Beschaffung des Kredits von der F Bank in … habe sich dann Herr B ebenfalls verwendet. Die Absicherung des Kredits sei durch Eintragung einer Grundschuld aus Juli 1981 in das Grundbuch von … für die A erfolgt. Die Grundschuld sei am 16.05.1991 an Herrn B abgetreten worden.
Zu beachten sei zudem, dass – wie bereits vorgetragen - die Buchhalterin Frau ... erhebliche Geldbeträge unterschlagen habe. Mit notariellen Urkunden vom 12.09.1980 und 05.02.1981 habe Frau … anerkannt, der A Beträge von 350.000 DM und 700.000 DM zu schulden. Hieraus ergebe sich eine Gesamtschuld von 1.050.000 DM, die praktisch den Erwerbskosten des Klägers für das Unternehmen hinzuzurechnen sei.
Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 20.07.2012 als unbegründet zurückgewiesen. Der Beklagte wies dabei darauf hin, dass die Frage, in welcher Höhe (ggfs. als nachträgliche Anschaffungskosten zu bewertende) Aufwendungen aus der Beteiligung entstanden seien und wann und von wem diese gezahlt worden seien, einen steuerrechtlich relevanten Sachverhalt aus einer Sphäre betreffe, die ausschließlich dem Steuerpflichtigen zugänglich sei. Demnach obliege es ausschließlich dem Steuerpflichtigen, den Sachverhalt einerseits glaubhaft und vollständig darzustellen (§ 90 AO) und andererseits die vorgetragenen Sachverhalte anhand von Unterlagen nachzuweisen. Dabei könnten die Kläger sich nicht auf eine Beweislastumkehr oder auf bereits abgelaufene Aufbewahrungsfristen für Belege und Unterlagen berufen. Nach § 147 Abs. 1 AO sei ein Steuerpflichtiger verpflichtet, Buchungsbelege sowie sonstige für die Besteuerung bedeutsame Unterlagen geordnet aufzubewahren. Hierzu würden auch die Unterlagen gehören, die die jeweiligen Komponenten für eine Gewinnermittlung im Sinne des § 17 EStG darstellen und somit bei einer künftigen Veräußerung von Bedeutung sein würden. Gemäß § 147 Abs. 3 Satz 3 AO laufe die Aufbewahrungsfrist nicht ab, soweit und solange die Unterlagen für Steuern von Bedeutung seien, für welche die Festsetzungsfrist noch nicht abgelaufen sei. Im vorliegenden Fall sei die Festsetzungsfrist für die ESt 2009 noch nicht abgelaufen.
Im Streitfall fehle es an der Glaubhaftmachung. So sei weder eindeutig erkennbar, dass die Kläger in ihrer Person Kredite zum Ausgleich von finanziellen Engpässen der GmbH aufgenommen hätten oder ob vielmehr die GmbH Kreditnehmer gewesen sei, noch könne ein Bezug zwischen etwaigen Anschaffungskosten und den geschilderten Unterschlagungen hergestellt werden. Ohnehin sei zu beachten, dass der Vertrag vom 21.07.1977 mangels notarieller Beurkundung nicht wirksam geworden sei. Dementsprechend könnten alle Geschäftsvorfälle, die sich bis zur tatsächlich wirksamen Übertragung am 11.03.1992 vollzogen hätten, keine Rolle bei der Beurteilung des Besteuerungstatbestandes nach § 17 EStG spielen.
Auch könnten die Kläger mit ihrem Begehren, die Rechtsprechung des BGH zu den durch Kaufkraftschwund eingetretenen nominellen Wertsteigerungen auf das Steuerrecht zu übertragen, nicht durchdringen. Entscheidend für die Ermittlung des Veräußerungsgewinns im Rahmen der Vorschrift des § 17 EStG sei der steuerrechtliche Anschaffungskostenbegriff, welcher sich nach § 255 Abs. 1 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) richte. Danach sei für die Ermittlung der Anschaffungskosten der Tag des Erwerbs entscheidend. Wertänderungen bzw. Inflationsbereinigung nach dem Zeitpunkt der Anschaffung würden die Anschaffungskosten nicht berühren.
Die Kläger haben sodann Klage erhoben. Sie halten an ihrem bisherigen Vortrag vollumfänglich fest. Ergänzend tragen sie vor, dass eine verfassungsrechtlich unzulässige Doppelbesteuerung bereits versteuerter Sachverhalt vorliege, da sämtliche Sachverhalte der Wertbildung der Anteile durch Erwirtschaftung von Umsätzen und Gewinnen in der GmbH bereits der vollen Versteuerung im Ertragsteuerrecht unterlegen hätten. Außerdem liege eine verfassungsrechtlich bedenkliche Ungleichbehandlung zwischen der Besteuerung von GmbH-Anteilen und der Besteuerung von im Privatvermögen gehaltenen Wirtschaftsgütern (z.B. Einfamilienhaus, Wertpapiere) vor, da letzteres Vermögen bei einem Verkauf nach 35 Jahren nicht besteuert werde. Das eigentliche steuerliche Problem liege im Streitfall allerdings im Zufluss im Sinn des § 11 EStG. Eine Verteilung des Veräußerungsgewinns zum Zwecke der Besteuerung gleichmäßig bis zum Lebensende würde zu einer deutlich niedrigeren Besteuerung führen.
In der mündlichen Verhandlung führte der Kläger ergänzend aus, dass der Vertrag vom 21.07.1977 aus finanziellen Gründen nicht habe durchgeführt werden können und dass deshalb der Änderungsvertrag vom 17.07.1980 abgeschlossen worden sei. Er sei zu diesem Zeitpunkt zwar Geschäftsführer, nicht aber Gesellschafter der A gewesen.
Die Kläger beantragen,
den ESt-Bescheid 2009 vom 08.03.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20.07.2012 aufzuheben,
hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
Er hält den angefochtenen Bescheid für rechtmäßig und verweist insoweit auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten, die vorgelegten Steuerakten sowie das Protokoll der mündlichen Verhandlung Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig, aber nicht begründet.
Der angefochtene ESt-Bescheid 2009 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat die Veräußerungsgewinne, die die Kläger aus der Veräußerung von Anteilen an der A erzielt haben, zutreffend berechnet.
Gem. § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war. Veräußerungsgewinn ist dabei gem. § 17 Abs. 2 Satz 1 EStG der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt.
Dass der Veräußerungspreis insgesamt 550.000 € und die Veräußerungskosten insgesamt 58.056,33 € betragen haben, ist unstreitig. Auch besteht kein Streit darüber, dass der Kläger bzw. die Klägerin ihre Anteile jeweils zum Nennwert erworben haben. Streitig ist vielmehr, ob die ursprünglichen Anschaffungskosten wertzubereinigen sind sowie ob nachträgliche Anschaffungskosten zu berücksichtigen sind. Dies ist beides zu verneinen.
1. Die ursprünglichen Anschaffungskosten sind nicht um den Kaufkraftverlust wertzubereinigen, und zwar schon deshalb nicht, weil eine entsprechende gesetzliche Regelung fehlt.
Anschaffungskosten sind nach § 255 Abs. 1 Satz 1 des Handelsgesetzbuchs (HGB) Aufwendungen, die geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben. Eine Regelung dergestalt, dass diese Aufwendungen im Wege eines Kaufkraftausgleichs an die aktuellen Marktverhältnisse anzupassen sind, findet sich weder im HGB noch im EStG noch in sonstigen für das Steuerrecht relevanten Gesetzen. Auch ist die von den Klägern zitierte Rechtsprechung des BGH im Streitfall schon deshalb nicht einschlägig, weil sie nicht das öffentlich-rechtliche Besteuerungsverhältnis, sondern die Berechnung von zivilrechtlichen Zugewinnausgleichsansprüchen betrifft.
Anhaltspunkte dafür, dass die Vornahme eines Kaufkraftausgleichs bei der Besteuerung verfassungsrechtlich zwingend geboten wäre, bestehen entgegen der Auffassung der Kläger nicht. Die Rechtsprechung hat sich mit der einkommensteuerrechtlichen Nichtberücksichtigung des Kaufkraftverlusts bereits mehrfach auseinandergesetzt und diesbezüglich keinen Grundrechtsverstoß festgestellt (vgl. BFH, Vorlagebeschluss vom 16.12.2003 – IX R 46/02, BStBl II 2004, 284, unter B IV Nr. 1 m.w.N.) U.a. hat das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) bereits mit Beschluss vom 16.08.1977 (1 BvR 836/76, HFR 1977 Nr 546) zu § 23 EStG entschieden, dass es verfassungsrechtlich nicht geboten sei, bei der Ermittlung der Anschaffungskosten einen Kaufkraftverlust zu berücksichtigen, wenn der Veräußerer an den früheren Eigentümer dafür keinen Ausgleich gezahlt habe. Dass für § 17 EStG etwas anderes gilt, ist nicht ersichtlich.
2. Auch sind keine weiteren Anschaffungskosten zu berücksichtigen.
Zu den Anschaffungskosten gehören nach § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB auch nachträgliche Anschaffungskosten. Zu den nachträglichen Anschaffungskosten einer Beteiligung zählen neben (verdeckten) Einlagen auch nachträgliche Aufwendungen auf die Beteiligung, wenn sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst sind und weder Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen noch Veräußerungs- oder Auflösungskosten sind (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil vom 20.08.2013 – IX R 1/13, BFH/NV 2014, 310 m.w.N.).
Der Kläger begehrt die Berücksichtigung von Geldmitteln, die er der A in Zusammenhang mit der Unterschlagung von Geldern durch die Buchhalterin bzw. in Zusammenhang mit der Einrichtung des Strahlraums zur Verfügung gestellt haben will und die zusammen (1.050.000 DM + 300.000 DM =) 1.350.000 DM bzw. ca. 700.000 € betragen haben sollen.
Eine Berücksichtigung dieser Aufwendungen scheitert bereits daran, dass die zugrundeliegenden Sachverhalte weder substantiiert dargelegt noch glaubhaft gemacht worden sind. Weder ist ersichtlich, wann genau der Kläger bei welcher Bank ein Darlehen in welcher Höhe aufgenommen hat, noch ist ersichtlich, dass bzw. wann der Kläger der A etwaige Darlehensmittel hat zukommen lassen und welche vertraglichen Vereinbarungen insoweit zwischen dem Kläger und der A geschlossen wurden.
Dass die Kläger entsprechende Nachweise zum heutigen Zeitpunkt nicht mehr erbringen können, geht zu ihren Lasten. Die Kläger irren in ihrer Ansicht, dass das Finanzamt die Feststellungslast (objektive Beweislast) für das Vorliegen eines Veräußerungsgewinns zu tragen habe. Vielmehr obliegt dem Beklagten nach allgemeinen Beweislastgrundsätzen lediglich die Feststellungslast für steuererhöhende Tatsachen (z.B. Höhe des Veräußerungspreises), während den Steuerpflichtigen die Feststellungslast für steuerermäßigende Tatsachen trifft. Zu Letzteren gehören im Rahmen der Gewinnermittlung des § 17 EStG die Veräußerungskosten und die Anschaffungskosten, deren Glaubhaftmachung mithin den Klägern obliegt.
Die Kläger können sich auch nicht darauf berufen, dass sie keine nach der Abgabenordnung bestehende Aufbewahrungspflicht verletzt hätten. Denn selbst wenn dieser Vortrag richtig wäre und tatsächlich keine Aufbewahrungspflicht verletzt worden wäre, würde dies an der o.g. Beweislastverteilung nichts ändern. Das Finanzamt ist entgegen der Auffassung der Kläger nicht verpflichtet, eine vom Steuerpflichtigen lediglich behauptete Tatsache, für die der Steuerpflichtige beweispflichtig ist, allein deshalb im Wege einer Beweislastumkehr als gegeben anzuerkennen, weil Nachweise aufgrund Zeitablaufs nicht mehr vorgelegt werden können.
Aber selbst dann, wenn dem Kläger der Nachweis seiner Aufwendungen gelungen wäre, wären voraussichtlich keine nachträglichen Anschaffungskosten zu berücksichtigen gewesen. Denn der bisherige Vortrag des Klägers lässt vermuten, dass er die geltenden gemachten Aufwendungen Ende der 70iger bzw. Anfang der 80iger Jahre getätigt hat. Zu diesem Zeitpunkt war er – jedenfalls nach Aktenlage – jedoch noch nicht an der A beteiligt gewesen. Dass die nach dem Vertrag vom 21.07.1977 vorgesehenen Anteilsübertragungen nicht wie vereinbart durchgeführt worden sind, hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung eingeräumt. Deshalb sei der Änderungsvertrag vom 17.07.1980 geschlossen worden. Nach diesem Änderungsvertrag war der Beginn der Anteilsübertragungen jedoch von einem zukünftigen Ereignis, nämlich der Haftungsbefreiung des Herrn B, abhängig. Dafür, dass es aufgrund dieses Änderungsvertrags, der ebenso wie der ursprüngliche Vertrag vom 21.07.1977 mangels der nach § 15 Abs. 3 GmbHG vorgeschriebenen notariellen Beurkundung ohnehin unwirksam war, schon vor 1992 zu Anteilsübertragungen gekommen ist, ist nichts ersichtlich. Vielmehr scheint der Kläger erst durch die notariellen Verträge vom 11.03.1992 mit den UrkNr 506/1992 und 507/1992 Gesellschafter geworden zu sein.
Ist der Kläger jedoch erst im Jahr 1992 Gesellschafter geworden, dann können etwaige Ende der 70iger bzw. Anfang der 80iger Jahre getätigte Aufwendungen schon rein begrifflich keine „nachträglichen“ Anschaffungskosten auf die Gesellschaftsbeteiligung sein. Zwar kann auch vorgezogener Erwerbsaufwand in bestimmten Fällen zu den Anschaffungskosten zählen. Voraussetzung hierfür ist jedoch u.a., dass die Aufwendungen – z.B. aufgrund der zeitlichen Nähe – in einem hinreichend konkreten Zusammenhang mit dem Erwerb der Beteiligung stehen (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 05.07.2012 – 11 K 4602/10 F, EFG 2012, 1839 m.w.N.). Davon kann im Streitfall aufgrund des mehrjährigen Abstands zwischen dem Anfall etwaiger Aufwendungen und dem Erwerb des ersten Gesellschaftsanteils keine Rede sein.
3. Die weiteren von den Klägern angeführten Gesichtspunkte verhelfen der Klage ebenfalls nicht zum Erfolg.
Soweit die Kläger das Zuflussprinzip des § 11 EStG beanstanden, verkennen sie, dass die Gewinnermittlung nach § 17 Abs. 2 EStG nicht nach dem Zuflussprinzip des § 11 EStG, sondern nach ständiger Rechtsprechung des BFH nach einer Stichtagsbewertung auf den Zeitpunkt der Entstehung des Gewinns oder Verlusts vorzunehmen ist (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21.09.1982 VIII R 140/79, BFHE 137, 407, BStBl II 1983, 289). An dem Umstand, dass der Gewinn gebündelt in einem Jahr anfällt, ändert diese Unterscheidung zwar nichts. Die Entscheidung des Gesetzgebers, Veräußerungsgewinne i.S.d. § 17 EStG nicht in den Katalog der außerordentlichen Einkünfte des § 34 Abs. 2 EStG aufzunehmen, ist jedoch verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (vgl. hierzu BFH, Urteil vom 20.10.2010 – IX R 56/09, BStBl II 2011, 409), zumal gem. § 3 Nr. 40 Buchstabe c EStG ohnehin nur 60 % des Veräußerungspreises steuerpflichtig sind und die Einkünfte aus § 17 EStG bereits insoweit begünstigt sind.
Ebenso wenig bestehen Zweifel an der generellen Verfassungsmäßigkeit des § 17 EStG. Das BVerfG hat bereits mehrfach entschieden, dass der Gesetzgeber ohne Systembruch bestimmen durfte, dass Veräußerungsgewinne unter bestimmten Voraussetzungen zum gewerblichen Einkommen gehören (z.B. BVerfG, Beschluss vom 07.10.1969 - 2 BvL 3/66, 2 BvR 701/64, BStBl II 1970, 160).
Das Argument, dass den Klägern ihre Alterssicherung weggenommen werde oder das Lebenswerk des Klägers zerstört werde, verhilft der Klage ebenfalls nicht zum Erfolg. Der diesbezügliche Vortrag ist bereits unsachlich, da den Klägern von dem Veräußerungspreis von insgesamt 550.000 € nach Abzug der Veräußerungskosten (rd. 58.000 €) und Steuern (max. 150.000 €) noch ein nicht unbeachtlicher Restbetrag von 342.000 € zur freien Verfügung verbleibt. Die Kläger lassen zudem außer Acht, dass der Kläger schon in den Jahren 2003 und 2005 90 % seiner Gesellschaftsanteile verkauft hat und sich des Großteils seines „Lebenswerks“ mithin bereits in diesen Jahren entledigt hat.
Auch kommt es nicht zu der von den Klägern behaupteten Doppelbesteuerung. Es mag zwar zutreffen, dass die GmbH im Laufe ihrer Geschäftstätigkeit Steuern in erheblicher Höhe gezahlt haben mag. Diese Steuern entfallen jedoch auf Besteuerungstatbestände, die durch die GmbH selbst verwirklicht worden sind. Mit dem hier verwirklichten Steuertatbestand des § 17 EStG hat dies nichts zu tun.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wurde nicht zugelassen, da kein Zulassungsgrund i.S.d. § 115 Abs. 2 FGO vorlag.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 17 EStG
§ 90 AO
§ 17 EStG
§ 11 EStG
§ 23 EStG
§ 15 Abs. 3 GmbHG
§ 147 Abs. 1 AO
§ 147 Abs. 3 Satz 3 AO
§ 17 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 255 Abs. 1 Satz 2 HGB
§ 17 Abs. 2 EStG
§ 34 Abs. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2004, 284
BFH/NV 2014, 310
EFG 2012, 1839
BFHE 137, 407
BStBl II 1983, 289
BStBl II 2011, 409
BStBl II 1970, 160
IX R 46/02
1 BvR 836/76
IX R 1/13
11 K 4602/10
82 VIII R 140/79
IX R 56/09
2 BvL 3/66
2 BvR 701/64