Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-12-04, Aktenzeichen 14 A 1652/09
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2012:1204.14A1652.09.00

Tenor:
Soweit der Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt worden ist, wird das Verfahren eingestellt. Das angegriffene Urteil ist insoweit wirkungslos.
Soweit das Verfahren noch anhängig ist, wird das Urteil unter Zurückweisung der Berufung im übri¬gen teilweise geändert und wie folgt neu gefasst:
Die Verspätungszuschlagsfestsetzungen in den Bescheiden vom 17. Oktober 2008 in Gestalt der Änderungsbescheide vom 5. Dezember 2008 und vom 30. Oktober 2012, betreffend die Stand¬orte B. Straße , I.----weg , H.-------straße , H1.----straße , I1. Straße , L.-----straße , P.---------straße , S. Straße (S. Stübchen), S. Straße (T. Grill), X. Straße , L1. , C. Straße , werden aufgeho¬ben.
Im übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens bei¬der Rechtszüge zu 10/11, die Beklagte zu 1/11.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Vollstreckungsschuldnerin darf die Vollstreckung durch Sicher¬heitsleistung in Höhe des vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Vollstreckungsgläubigerin vor der Voll¬streckung Sicherheit in Höhe des zu vollstre¬ckenden Betrages leistet.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Die Klägerin hat an verschiedenen Standorten in Dortmund Geldspielgeräte aufgestellt.
Mit Schreiben vom 5. Juni 2007 informierte die Beklagte die Klägerin über eine Änderungssatzung vom 30. März 2007, mit der die Vergnügungssteuersatzung vom 19. Dezember 2005 rückwirkend geändert worden ist. Die Beklagte bat die Klägerin, die Steuererklärung für das Jahr 2006 bis spätestens 5. Juli 2007 einzureichen, sofern dies noch nicht geschehen sein sollte. Für den Fall, dass die Steuererklärung nicht rechtzeitig eingereicht würde, drohte sie an, die Besteuerungsgrundlagen im Schätzungswege nach § 162 der Abgabenordnung AO - zu erfassen.
Mit Schreiben vom 2. November 2007 teilte die Klägerin mit, sie könne die Spieleraufwände für das Jahr 2006 nicht erklären, da alle Unterlagen von der Steuerfahndung beschlagnahmt worden seien.
Mit Schreiben vom 26. August 2008 gab die Beklagte der Klägerin nach § 91 AO Gelegenheit, sich zu einer beabsichtigten Besteuerung im Schätzungswege zu äußern. Es wurde angedroht, einen Verspätungszuschlag in Höhe von 10 % festzusetzen.
Mit Schreiben vom 3. September 2008 wies die Klägerin nochmals auf die erfolgte Beschlagnahme hin.
Mit Schreiben vom 9. September 2008 verlängerte die Beklagte die Frist zur Abgabe der Steuererklärung bis zum 6. Oktober 2008.
Mit Bescheiden vom 17. Oktober 2008 hob die Beklagte vorläufige Festsetzungen nach § 165 AO auf und setzte die Vergnügungssteuer für das Jahr 2006 im Wege der Schätzung sowie einen 10 %-igen Verspätungszuschlag fest. Hierbei ging sie von einem monatlichen Spieleraufwand von 2.000,00 Euro je Apparat aus (Aufstellung an sonstigen Orten). Sie wies bei der Festsetzung des Verspätungszuschlages darauf hin, dass die Aufforderung zur Abgabe der Steuererklärung mehr als 18 Monate unberücksichtigt gelassen worden sei. Zur Höhe des Verspätungszuschlages gab sie an, dass geleistete Zahlungen bei der Berechnung berücksichtigt worden seien. Für die Standorte B. Straße und H.-------straße erfolgte durch Bescheide vom 24. Oktober 2008 eine Verringerung des Verspätungszuschlages. Es ergaben sich folgende Festsetzungen:
Standort Festsetzung Verspätungs-
zuschlag
B. Straße 1.320,00 Euro 83,64 Euro I.---weg 1.320,00 Euro 99,60 Euro
H.-------straße 2.640,00 Euro 199,20 Euro
H1.----straße 1.320,00 Euro 99,60 Euro
I1. Straße 1.320,00 Euro 56,40 Euro
L.-----straße 1.320,00 Euro 99,60 Euro
P.------straße 2.640,00 Euro 199,20 Euro
S. Straße ,
S. Stübchen 1.320,00 Euro 99,60 Euro
T. Grill 1.320,00 Euro 67,20 Euro
X. Straße 2.090.00 Euro 176,60 Euro
L1. 990,00 Euro 99,00 Euro.
Die Klägerin reichte Steueranmeldungen vom 10. November 2008 ein, woraus sich meistens geringere Steuerbeträge ergaben. Eine Steueranmeldung betraf auch den Aufstellort C. Straße in Dortmund.
Die Klägerin hat gegen die Vergnügungssteuerbescheide und die Steueranmeldungen Klage erhoben.
Während des Klageverfahrens hat die Beklagte unter dem 5. Dezember 2008 neue Bescheide erlassen. Hieraus ergeben sich folgende Beträge:
B. Straße
(2 Bescheide) 448,87 Euro 83,64 Euro
I.---weg 220,14 Euro 99,60 Euro
H.-------straße 3.882,19 Euro 199,20 Euro
H1.----straße 1.152,46 Euro 99,60 Euro
I1. Straße 78,36 Euro 56,40 Euro
L.-----straße 819,39 Euro 99,60 Euro
P.---------straße 863,58 Euro 199,20 Euro
S. Stübchen 1.037,64 Euro 99,60 Euro
T. Grill 3.018,16 Euro 67,20 Euro
X. Straße 1.451,52 Euro 176,60 Euro
L1. 580,97 Euro 99,00 Euro
C. Straße 377,33 Euro.
(Januar bis November 2006)
Durch Bescheid vom 6. März 2009 wurde eine Änderungsbetrag für den Standort C. Straße für den Monat Dezember 2006 im Wege der Schätzung auf 110,00 Euro zuzüglich 11,00 Euro Verspätungszuschlag festgesetzt.
Die Klägerin hat diese Bescheide in die Klage einbezogen und insoweit eine Aufhebung begehrt, als sie eine weitere Belastung darstellen.
Die Klägerin hat die Klage insbesondere mit verfassungsrechtlichen Bedenken begründet.
Die Klägerin hat beantragt,
die oben genannten Bescheide aufzuheben.
Die Beklagte hat beantragt,
die Klage abzuweisen.
Durch das angegriffene Urteil hat das Verwaltungsgericht dem Klagebegehren entsprochen und zur Begründung ausgeführt: Die Regelung in § 13 Abs. 5 Satz 5 der Vergnügungssteuersatzung, wonach die unbeanstandete Entgegennahme der Steuererklärung als Steuerfestsetzung gelte, verstoße gegen § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen - KAG - i. V. m. § 168 der Abgabenordnung - AO -. Nach dieser gesetzlichen Regelung liege bereits mit der Steueranmeldung eine echte Steuerfestsetzung vor, auf eine unbeanstandete Entgegennahme komme es nicht an. Die Nichtigkeit des § 13 Abs. 5 Satz 5 der Vergnügungssteuersatzung bezüglich der monatlichen Abrechnung führe dazu, dass die in § 13 Abs. 4 der Satzung vorgesehene - und hier angewendete - Regelung einer jährlichen Festsetzung der Steuer gleichfalls nichtig sei. Dem Umstand, dass eine monatliche Abrechnung durch Steueranmeldung gemäß § 13 Abs. 5 der Satzung von der Beklagten nicht mehr in Anspruch genommen werde, komme hierbei keine Bedeutung zu.
Die Beklagte hat einen Antrag auf Zulassung der Berufung gestellt.
Durch Beschluss vom 22. August 2012 hat der Senat die Berufung zugelassen.
Die Beklagte trägt zur Begründung vor: Mit Ausnahme des Standortes C. Straße sei die Klägerin nach Aufforderung und Anhörung unter Schätzungsandrohung im Wege der Schätzung zu Vergnügungssteuern veranlagt worden. Die Bescheide hätten ihre Rechtsgrundlage in der Vergnügungssteuersatzung der Stadt Dortmund vom 19. Dezember 2005 in der Fassung der Änderungssatzung vom 30. März 2007. Die Satzungsbestimmungen stellten formell und materiell gültiges Recht dar. Die Nichtigkeit des § 13 Abs. 5 der Satzung erstrecke sich nicht auf § 13 Abs. 4 der Satzung.
Während des Berufungsverfahrens hat die Beklagte durch Bescheide vom 30. Oktober 2012 die festgesetzten Verspätungszuschläge für die Standorte ermäßigt. In den Bescheiden ist ausgeführt, unter Berücksichtigung des Zeitraums der verspäteten Abgabe bzw. Nichtabgabe der Steuererklärung erscheine die Erhebung eines Verspätungszuschlages von 5 % als angemessen. Die Frist zur Abgabe der Steuererklärung für das Jahr 2006 habe am 15. Januar 2007 geendet. Unter Berücksichtigung aller in § 152 Abs. 2 AO genannten Merkmale und unter besonderer Würdigung der Dauer der Fristüberschreitung von mehr als 21 Monaten sowie der daraus gezogenen Vorteile, werde für das Kalenderjahr 2006 ein Verspätungszuschlag in Höhe von 5 v. H. festgesetzt. Geleistete Zahlungen seien bei der Berechnung des Verspätungszuschlages berücksichtigt.
Soweit die Verspätungszuschläge reduziert wurden, haben die Parteien den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt.
Die Beklagte beantragt,
das angegriffene Urteil zu ändern und die Klage abzuweisen.
Die Klägerin beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Die Klägerin macht geltend, das Verfahren sei auszusetzen, weil nach dem Vorlagebeschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 21. September 2012 - 3 K 104/11 - dem Europäischen Gerichtshof eine vorgreifliche Rechtsfrage zur Klärung vorliege, nämlich die Frage, ob Mehrwertsteuer und nationale Sonderabgabe (Vergnügungssteuer) nur alternativ und nicht kumulativ erhoben werden dürften. Das Verfahren sei auch wegen anstehender Entscheidungen des Oberverwaltungsgerichts Bautzen auszusetzen. Zur Einsatzbesteuerung würde dort entsprechend den Vorgaben des Bundesverwaltungsgerichts eine Begutachtung erfolgen. Zudem sei die Berufung zurückzuweisen, weil die von der Beklagten vorgenommene Einsatzbesteuerung nicht den Vorgaben des Bundesfinanzhofs in seiner Entscheidung vom 7. Dezember 2011 - II R 51/10 - zur Einsatzbesteuerung in Hamburg entspreche. Die Steuererhebung hier habe auch Erdrosselungswirkung. Die Belastung mit der Vergnügungssteuer liege weit über den Werten, die in dem KPMG-Gutachten zur Belastbarkeit der Automatenaufstellunternehmer mit der Vergnügungssteuer noch als annehmbar angesehen würden. Zur Erdrosselungswirkung sei ein gerichtliches Sachverständigengutachten einzuholen, wozu mehrere Beweisfragen formuliert werden. Auf die Entwicklung der Zahl der Automaten und Spielhallen als Indiz für eine fehlende Erdrosselungswirkung könne nicht abgestellt werden, weil diese Zahl von einer Vielzahl anderer Faktoren, wie z. B. Aussetzungen, Rückzahlungen von Mehrwertsteuer, Neufassung der Spielverordnung 2006, Fortführung des Unternehmens trotz Unwirtschaftlichkeit abhängig sei. Auswirkungen auf den Bestand würden sich dadurch erst mit erheblichen Verzögerungen ergeben.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf den Inhalt der Verfahrensakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Soweit das Verfahren hinsichtlich der Ermäßigung der festgesetzten Verspätungszuschläge für das Jahr 2006 für erledigt erklärt worden ist, war es einzustellen und die Wirkungslosigkeit des erstinstanzlichen Urteils auszusprechen.
Der Senat legt das Verfahren nicht gemäß Art. 267 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union - AEUV -, so wie es das Finanzgericht Hamburg in seinem Vorlagebeschluss vom 21. September 2012 - 3 K 104/11 - gemacht hat, dem Gerichtshof der Europäischen Union (Gerichtshof) zur Klärung von Fragen im Wege der Vorabentscheidung vor. Das Finanzgericht Hamburg hat in dem genannten Vorlagebeschluss unter anderem dem Gerichtshof die Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt (Vorlagefrage 1):
"Ist Art. 401 (in Verbindung mit Art. 135 Abs. 1 Buchst. i) der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem dahingehend auszulegen, dass Mehrwertsteuer und nationale Sonderabgabe auf Glücksspiele nur alternativ, nicht kumulativ erhoben werden dürfen?"
Diese Frage ist auch für das vorliegende Verfahren entscheidungserheblich, da hier die Mehrwertsteuer erhoben wird und - wie sich aus den späteren Ausführungen ergibt - auch die Vergnügungssteuer in rechtmäßiger Weise erhoben werden kann. Dennoch hat der Senat keinen Anlass, dieses Verfahren zur Klärung der von dem Finanzgericht Hamburg formulierten Vorlagefrage ebenfalls dem Gerichtshof vorzulegen. Nach Art. 267 Abs. 1 Satz 1 AEUV entscheidet der Gerichtshof der Europäischen Union im Wege der Vorabentscheidung
a) über die Auslegung der Verträge,
b) über die Gültigkeit und die Auslegung der Handlungen der Organe, Einrichtungen oder sonstigen Stellen der Union.
Wird eine derartige Frage einem Gericht eines Mitgliedstaats gestellt und hält dieses Gericht eine Entscheidung darüber zum Erlass seines Urteils für erforderlich, so kann es diese Frage dem Gerichtshof zur Entscheidung vorlegen (Art. 267 Abs. 2 AEUV). Eine Verpflichtung zur Vorlage besteht nach Art. 267 Abs. 3 AEUV, wenn die Frage bei einem einzelstaatlichen Gericht gestellt wird, dessen Entscheidungen selbst nicht mehr mit Rechtsmitteln des innerstaatlichen Rechts angefochten werden können.
Danach besteht für den Senat keine Pflicht zur Vorlage, weil er in diesem Berufungsverfahren nicht letztinstanzliches Gericht ist. Der Senat sieht auch von einer fakultativen Vorlage ab. Das ist schon deshalb angezeigt, weil selbst dann, wenn das Gericht letztinstanzliches Gericht ist, keine Vorlagepflicht besteht. Die Frage, ob es europarechtlich zulässig ist, für das Glücksspiel mit Geldspielgeräten neben der Mehrwertsteuer eine weitere Steuer in Form der Vergnügungssteuer zu erheben, kann nämlich, ohne dass es einer Vorlage an den Europäischen Gerichtshof bedarf, ohne weiteres im bejahenden Sinne beantwortet werden. Das ist derart offenkundig, dass für einen vernünftigen Zweifel keinerlei Raum bleibt.
Vgl. Beschluss vom 27. November 2012
- 14 A 2351/12 -, NRWE m. w. N.
Das Verfahren ist auch nicht entsprechend dem Begehren der Klägerin gemäß § 94 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO - auszusetzen. Danach kann das Gericht, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil von dem Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängt, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet, anordnen, dass die Verhandlung bis zur Erledigung des anderen Rechtsstreits auszusetzen ist. Eine solche Aussetzung ist auch denkbar bei einem parallelen Verfahren vor dem Gerichtshof der Europäischen Union. Von dem einem Gericht nach dieser Vorschrift eingeräumten Ermessen macht der Senat in der Weise Gebrauch, dass er das Verfahren nicht aussetzt. Maßgebend hierfür ist die Erwägung, dass die Beantwortung der Vorlagefrage 1 des Finanzgerichts Hamburg eindeutig in dem Sinne ist, dass Mehrwertsteuer und Sonderabgabe kumulativ erhoben werden dürfen. Eine Ermessensreduzierung hinsichtlich der Aussetzung kommt nur in seltenen Fällen in Betracht, wenn eine sachgerechte Entscheidung in dem anhängigen Verfahren nicht möglich ist, etwa wenn es um die Aufrechnung mit rechtswegfremden Forderungen geht oder ein prüfungsrechtlicher Beurteilungsspielraum von der Verwaltung auszufüllen ist.
Vgl. Rudisile, in: Schoch/Schneider/Bier, VwGO, Loseblattsammlung (Stand: Januar 2012), § 94 Rn. 30 ff.; Schmid, in: Sodan/Ziekow, VwGO, 3. Aufl., § 94 Rn. 3; Rennert, in: Eyermann, VwGO, 13. Aufl., § 94 Rn. 7.
Eine engere Auffassung zur Aussetzung vertritt der Bundesfinanzhof. Danach kann eine Aussetzung des Klageverfahrens nach § 74 der Finanzgerichtsordnung - FGO - (entspricht § 94 VwGO) geboten sein, wenn vor dem Bundesverfassungsgericht ein nicht als aussichtslos erscheinendes Musterverfahren gegen eine im Streitfall anzuwendende Norm anhängig ist.
Vgl. BFH, Urteil vom 24. Februar 2005
IV R 23/03 , BStBl. II S. 578 (579).
Auch nach diesem Maßstab kommt hier eine Aussetzung jedenfalls deshalb nicht in Betracht, weil die dem Gerichtshof der Europäischen Union vorgelegte Frage nach der Zulässigkeit der Steuerkumulierung eindeutig im bejahenden Sinne zu beantworten ist.
Soweit die Klägerin eine Aussetzung des Verfahrens im Hinblick auf ausstehende Entscheidungen des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts erstrebt, ist dem Antrag gleichfalls nicht zu entsprechen. Auch wenn das Sächsische Oberverwaltungsgericht nach Zurückweisung von Verfahren durch das Bundesverwaltungsgericht Gutachten zur Einsatzbesteuerung einholen sollte, sind die dort anhängigen Verfahren nicht vorgreiflich im Sinne des § 94 VwGO. Im Übrigen hat der Senat zur Zulässigkeit der Einsatzbesteuerung auch unter Berücksichtigung der Funktionsweise der Punktespeichergeräte entschieden und hierzu eine Auskunft der Physikalisch-Technischen Bundesanstalt eingeholt, die von Prof. Dr. S1. in der mündlichen Verhandlung am 23. Juni 2010 erläutert wurde.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010
- 14 A 597/09 -, NRWE.
Die Steuerbescheide vom 17. Oktober 2008 in der Fassung der Änderungsbescheide vom 5. Dezember 2008 und der Bescheid vom 6. März 2009 sind - soweit in ihnen eine Vergnügungssteuer für das Jahr 2006 festgesetzt wurde - rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
Die Bescheide finden ihre Rechtsgrundlage in der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten vom 19. Dezember 2005, die gemäß ihrem § 17 am 1. Januar 2006 in Kraft getreten ist, in der Fassung der Änderungssatzung vom 30. März 2007 - VS -, die rückwirkend ebenfalls zum 1. Januar in Kraft getreten ist. Die Gültigkeit dieser Satzung, die unverändert auch für das Steuerjahr 2007 galt, hat der Senat in mehreren Urteilen betreffend das Steuerjahr 2007 bejaht. So hat der Senat beispielsweise in seinem Urteil vom 7. April 2011 - 14 A 1632/09 - Ausführungen gemacht, die bis auf die Entscheidungsgründe betreffend die Abgabe der Steuererklärung auch für das vorliegende Verfahren entsprechend gelten. Dort heißt es:
"Nach § 8 Abs. 1 VS bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/sonstigen Ortes des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand) . Die Steuer beträgt 5,5 v.H. des Spieleraufwandes. § 8 a VS enthält eine Vereinfachungsregelung der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen. Danach gilt: Erklärt der Anmeldeverpflichtete für einzelne oder mehrere Apparate im Sinne des § 8 Abs. 1 den Spieleraufwand in der Steueranmeldung nach § 13 Abs. 4 bis 6 nicht, gilt als Spieleraufwand nach § 8 Abs. 1 das Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses. Einspielergebnis ist der Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse. Dieser errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Hat der Anmeldeverpflichtete mindestens einmal den Spieleraufwand in der Steueranmeldung nach § 13 nicht erklärt und nachfolgend in einer Steueranmeldung nach § 13 den Spieleraufwand im Sinne des § 8 Abs. 1 erklärt, ist der Anmeldeverpflichtete ab diesem Zeitpunkt für den gesamten zukünftigen Zeitraum der Aufstellung des Spielgerätes in seinem Aufstellungsunternehmen verpflichtet, den Spieleraufwand zu erklären; eine Ermittlung der Besteuerungsgrundlage nach Satz 1 ist dann dauerhaft ausgeschlossen.
Diese Regelungen der Vergnügungssteuersatzung verstoßen nicht gegen höherrangiges Recht.
Diese Regelungen sind sowohl mit europäischem Gemeinschaftsrecht als auch mit Art. 105 Abs. 2 a GG vereinbar.
Vgl. zu einer vergleichbaren Satzungsregelung, Urteil des Senats vom 23. Juni 2010 14 A 597/09 - (juris, Rn. 29 bis 48).
Dabei ist ohne Bedeutung, dass die Steuer nicht alle Vergnügungen im Gemeindegebiet erfasst. Dies ändert nichts daran, dass die hier erhobene Vergnügungssteuer eine Aufwandsteuer im Sinne des Art. 105 Abs. 2 a GG ist.
Gegen den in der Satzung für die Besteuerung der Geldspielgeräte gewählten Steuermaßstab und die Höhe des Steuersatzes bestehen nicht deshalb Bedenken, weil der Rat sie ermessensfehlerhaft bestimmt hätte. Es gibt keine einfach-gesetzliche oder verfassungsrechtliche Bestimmung, die es gebietet, bei der Festlegung eines Steuersatzes Datenmaterial zu sammeln und in einem Abwägungsprozess zu gewichten.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 49 f.
Es wird auch nicht unzulässig der Halter anstatt des Spielers besteuert. Eine solche Annahme verkennt den Unterschied zwischen Steuerpflichtigem und Steuerträger: Der Geräteaufsteller darf der Vergnügungssteuerpflicht unterworfen werden, maßgebend ist alleine, dass die Steuer auf den Steuerträger, den sich vergnügenden Spieler, abgewälzt werden kann.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 23. September 2010 - 14a A 1400/10 , NRWE Rn. 15.
Das ist, wie später ausgeführt werden wird, der Fall.
Die Erhebung der Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte in Dortmund verstößt nicht deshalb gegen den Gleichheitsgrundsatz aus Art. 3 Abs. 1 GG, weil entsprechende Geräte, die in der Spielbank I2. aufgestellt sind, nicht der Vergnügungssteuer unterliegen. Die Benutzung von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit einerseits außerhalb von und andererseits in Spielbanken ist nicht wesentlich gleich, so dass sie vergnügungssteuerrechtlich unterschiedlich behandelt werden dürfen.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 52 bis 59.
Der Hinweis auf neuere Entscheidungen des Europäischen Gerichtshofs zum deutschen Glückspielmonopol,
vgl. Urteile vom 8. September 2010 - C-46/08 -, NVwZ 2010, 1422 ff. und - C-316/07 u. a. -, NVwZ 2010, 1409 ff.,
lässt sich nichts Gegenteiliges entnehmen. Diese Urteile befassen sich mit dem Glückspielmonopol in einem Mitgliedstaat, sie enthalten aber keine Aussage zur vergnügungssteuerrechtlichen Behandlung von Geldspielgeräten, die in Spielhallen und Spielbanken aufgestellt sind.
Der in der Vergnügungssteuersatzung der Stadt Dortmund verwendete Besteuerungsmaßstab sowohl hinsichtlich des Spieleraufwandes als auch des Ersatzmaßstabes ist verfassungsrechtlich unbedenklich, weil er eine hinreichende Wirklichkeitsnähe zum Vergnügungsaufwand aufweist.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 60 - 64.
In verfassungsrechtlicher Hinsicht ist der Satzungsgeber dabei nicht gehalten, die zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung zu wählen. Ihm steht vielmehr ein weiter Gestaltungsspielraum zu, der erst dann überschritten wird, wenn ein einleuchtender Grund für eine Ungleichbehandlung fehlt und die Steuererhebung daher willkürlich wäre. Bezüglich der Besteuerung des Spieleraufwandes hat der Senat hierzu in seinem Urteil vom 23. Juni 2010, a. a. O., Ausführungen gemacht, auf die in vollem Umfang verwiesen werden kann (Juris, Rn. 68 bis 80)."
Soweit die Klägerin unter Hinweis auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofs,
vgl. Urteil vom 7. Dezember 2011 - II R 51/10 -, juris,
meint, die Besteuerung hier erfolge nicht nach dem Einsatzbegriff, so wie ihn der Bundesfinanzhof definiert habe, trifft dies nicht zu. Der Senat geht von demselben Einsatzbegriff wie der Bundesfinanzhof aus, insbesondere auch davon, dass gewonnene und zum Weiterspielen verwendete Punkte dem Einsatz zuzurechnen sind und durch Einwurf generierte, aber in zurückgegebenes Geld umgewandelte Punkte nicht dem Einsatz zuzurechnen sind. Der Senat hat entschieden, dass der Besteuerungsmaßstab des Spieleraufwands (Einsatzmaßstab) im Hinblick auf die vom Bundesfinanzhof angesprochenen Unschärfen (Geldwechselfunktion und nicht ausgezahlte, zum Weiterspielen verwendete Gewinne) gerade nicht durch den Auslesestreifen, soweit er nach der Spielverordnung vorgeschrieben ist, dokumentiert werden muss.
Vgl. im einzelnen OVG NRW, Urteil vom
23. Juni 2010 a. a. O. Rn. 76 ff.
Der Senat ist jedoch der Auffassung, dass der Umstand, dass die nach der Spielverordnung vorgeschriebenen Auslesestreifen die genannten Unschärfen nicht erfassen, die Zulässigkeit des Maßstabs nicht in Frage stellt, denn es ist nicht Sache des Steuernormgebers, Besteuerungsmaßstäbe zu wählen, die auch von den eingesetzten Spielgeräten in jeder Hinsicht zuverlässig und unmittelbar dokumentiert werden.
Ebenso BFH, Urteil vom 7. Dezember 2011 - II R 51/10 - a. a. O. Rn., 50, 62, der sich insoweit ausdrücklich der Auffassung des Senats anschließt.
Dem Umstand, dass nach dem Vorbringen der Klägerin den Geräten weitere Werte entnommen werden können, die für die Einsatzbesteuerung von Bedeutung sein sollen, kommt keine Bedeutung zu. Auch ein mit Unschärfen in der Dokumentation behafteter Einsatzmaßstab ist ein verfassungsrechtlich zulässiger Maßstab. Im Übrigen sind nicht ohne weiteres ersichtliche, nur durch Rechenoperation zu gewinnende Daten nicht geeignet, in steuerlichen Massenverfahren Besteuerungsgrundlagen zu bilden.
Vgl. Beschluss des Senats vom 22. Juni 2012
- 14 A 1313/12 -.
In seinem Urteil vom 7. April 2011 -14 A 1632/09- hat der Senat weiter ausgeführt:
"Die Vereinfachungsregelung für die Besteuerung gemäß § 8 a VS ist ebenfalls nicht zu beanstanden. Geldspielgeräte können grundsätzlich nach dem Maßstab des Einspielergebnisses besteuert werden.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968 (973); BVerwG, Urteil vom 10. Dezember 2009 - 9 C 13.08 -, Juris, Rn. 24; Urteil des Senats vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, KStZ 2007, 94.
Der Multiplikator des Dreieinhalbfachen des Einspielergebnisses als bei der Steuererhebung zu berücksichtigender Spieleraufwand hält sich im Rahmen der verfassungsrechtlichen Vorgaben. Allerdings wird darauf hingewiesen, dass insbesondere Geräte moderner Bauart Auszahlungsquoten von 80 oder 90 % hätten und bei einer Besteuerung nach dem Spieleraufwand direkt sich eine erheblich höhere Belastung ergeben würde als bei einer Ermittlung des Spieleraufwandes nach dem Ersatzmaßstab. Aber auch hieraus ergeben sich keine verfassungsrechtlichen Bedenken. Auch für Geräte, die nach der seit dem 1. Januar 2006 geltenden Spielverordnung (vgl. Bekanntmachung der Neufassung der Spielverordnung von 27. Januar 2006, BGBl. I 280) zugelassen sind, ist eine fest einzuhaltende Auszahlungsquote, die Abweichungen nicht zulässt, nicht vorgeschrieben. Aus der Spielverordnung folgt auch keine Minimalauszahlungsquote, da sich aus dem durchschnittlichen Maximalkasseninhalt pro Stunde von 33,00 Euro gemäß § 12 Abs. 2 Buchst. a der Spielverordnung erst im Zusammenspiel mit dem jeweiligen Spielprogramm eine Auszahlungsquote ergibt. Außerdem wird von den Geräteherstellern im Regelfall ein geringerer Durchschnittskassenbestand gewählt.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 83.
Somit kann, wenn der Ersatzmaßstab "Einspielergebnis" zu einer der Bemessungsgrundlage "Spieleraufwand" möglichst angenäherten Steuer führen soll, der Multiplikator für das Einspielergebnis nur auf der Basis einer Schätzung der durchschnittlichen Auszahlungsquote festgelegt werden, für die dem Satzungsgeber ein breiter Spielraum zur Verfügung steht.
Hier kommt hinzu, dass der Satzungsgeber den Ersatzmaßstab nach dem Einspielergebnis festlegen musste, weil Geräte, die nach der vor 2006 gültigen Spielverordnung zugelassen wurden und die noch bis 2013 aufgestellt werden dürfen, nicht notwendigerweise den Einsatz für steuerliche Zwecke dokumentierten, während dies heute § 12 Abs. 2 Buchst. d der Spielverordnung vorschreibt. Der Satzungsgeber musste damit die Ersatzmaßstabsregelung auf notwendigerweise ungewisser tatsächlicher Grundlage und somit gewissermaßen experimentell treffen. Unter diesen Umständen erweist sich der gewählte Multiplikator von 3,5 für den hier in Rede stehenden Besteuerungszeitraum erst recht als unbedenklich. Allerdings besteht eine Pflicht des Satzungsgebers zur Überprüfung einer getroffenen Regelung, wenn neues Erfahrungsmaterial für eine sachgerechtere Lösung einer bislang nur grob typisierenden und generalisierenden, in gewisser Weise "experimentellen" Regelung vorliegt.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 84 bis 88 m. w. N.
Es ist zuzugeben, dass bei einer hohen Auszahlungsquote eine Besteuerung nach dem Ersatzmaßstab zu deutlich geringeren Vergnügungssteuern führt als eine Besteuerung ausschließlich nach dem Spieleraufwand. Eine unzulässige Ungleichbehandlung ist hierin allerdings nicht zu sehen, weil kein Aufsteller verpflichtet ist, Geräte mit einer besonders hohen Auszahlungsquote aufzustellen. Zudem erlaubt § 8 a VS jedem Aufsteller, unabhängig davon, ob er Geräte aufgestellt hat, die nach der alten oder der neuen Spielverordnung zugelassen worden sind, von der Vereinfachungsregelung Gebrauch zu machen. Die Einräumung eines solchen Wahlrechtes ist dem Steuerrecht nicht fremd.
Durch die Optionsmöglichkeit wird auch nicht deshalb ein unzulässiges Wahlrecht eingeräumt, weil es durch Ausübung des Wahlrechts zur ungleichen Zuteilung steuerlicher Lasten kommen könnte. Im Hinblick auf die Einschränkungen bei der Wahl einer Besteuerung nach dem Einspielergebnis ist ein Hin-und-Herspringen zwischen beiden Berechnungsarten ausgeschlossen.
Die in der Vergnügungssteuersatzung der Stadt Dortmund vorgenommene Besteuerung der Geldspielgeräte ist auch nicht deshalb verfassungsrechtlich bedenklich, weil bei der Berechnung der Vergnügungssteuer an den gesamten Spieleinsatz und nicht an den Spieleinsatz abzüglich der Steuer angeknüpft wird. Hierbei handelt es sich um eine Frage der Berechnung der Steuer. Ein verfassungsrechtlicher Grundsatz, dass eine Steuer gesondert nur nach dem Nettobetrag erhoben werden kann, besteht nicht.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 91 f., unter Hinweis auf Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs.
Die Höhe der Steuer von 5,5 % des Spieleraufwandes verstößt (auch hinsichtlich des Ersatzmaßstabes) nicht gegen Art. 12 Abs. 1 GG. Eine Steuer stellt dann einen grundsätzlich unzulässigen Eingriff in die Berufsfreiheit dar, wenn sie dazu führt, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 93 f. m. w. N.
Diese Voraussetzungen liegen hier nicht vor. Dies ergibt sich aus der Bestandsentwicklung von Spielgeräten und Spielhallen seit dem Jahr 2002. Auf Anfrage des Senats hat die Beklagte Angaben zur Zahl der Spielhallen, der Geldspielgeräte in Spielhallen und Geldspielgeräte an sonstigen Orten gemacht. Danach stellt sich die Entwicklung wie folgt dar:
Jahr
Spielhallen
Geldspielgeräte in Spielhallen
Geldspielgeräte an sonstigen Orten
2002
130
1230
936
2003
147
1135
872
2004
154
1165
813
2005
153
1277
681
2006
152
1396
653
2007
1457
621
2008
148
1432
Keine Angabe
2009
149
1428
2010
156
1520
10/2010
166
1634
Diese Entwicklung ist dadurch gekennzeichnet, dass ausgehend vom letzten Jahr, in dem das Vergnügungssteuergesetz für das Land Nordrhein-Westfalen noch galt, also 2002, die Zahl der Spielhallen mit kleineren Schwankungen von 130 auf 166 im Oktober 2010 gestiegen ist. Die Zahl der Geldspielgeräte in Spielhallen ist mehr oder weniger kontinuierlich von 1230 im Jahr 2002 auf 1634 im Oktober 2010 gestiegen. Angesichts dieser Entwicklung ist die Annahme einer Erdrosselungswirkung der Steuer völlig fernliegend. Es ist noch nicht einmal eine legitime Lenkungswirkung der Steuer feststellbar. Der zu verzeichnende Rückgang von an anderen Orten, also im wesentlichen Gaststätten, aufgestellten Geldspielgeräten steht dem vorbezeichneten Befund fehlender Erdrosselungswirkung nicht entgegen. Ein Rückgang der vornehmlich in Gaststätten aufgestellten Geldspielgeräte hat zum einen Gründe außerhalb des Steuerrechts, zum anderen kommt es für die Erdrosselungswirkung auch nur auf die Geräteaufstellerbranche in Dortmund insgesamt ohne Differenzierung nach Aufstellorten an.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 101 bis 103 und 116 ff."
Entgegen dem Vorbringen der Klägerin stellt die Entwicklung der Spielhallen und der dort aufgestellten Geldspielgeräte ein schlüssiges Indiz für die fehlende Erdrosselungswirkung der Steuer dar. Der allgemeine und weitgehend spekulative Vortrag der Klägerin zu weiteren Faktoren, die im Einzelfall die Bestandszahl von Spielhallen und Spielgeräten beeinflussen können, ohne Ausdruck einer vorhandenen oder nicht vorhandenen Erdrosselungswirkung der Steuer zu sein, erschüttert nicht den Befund fehlender Erdrosselungswirkung der Steuer im vorliegenden Fall. Deshalb bedarf es auch keiner weiteren tatsächlicher Aufklärung durch Sachverständigengutachten, wie die Klägerin schriftsätzlich beantragt.
Vgl. zu einer darauf bezogenen Aufklärungsrüge BVerwG, Beschluss vom 28. Dezember 2011
9 B 53.11 -, Rn. 2 ff., ebenfalls zu einem Verfahren der Klägerin.
Auch das von der Klägerin eingereichte Gutachten des Wirtschaftsprüfungsunternehmens L2. gibt keinen Anlass, der Frage der Erdrosselungswirkung der Vergnügungssteuer erneut nachzugehen. Dies gilt schon deshalb, weil die vorgelegte Begutachtung für Dortmund keine Aussagen trifft. In dem Gutachten ist angegeben, dass bundesweit ca. 6.000 Fragebögen versandt wurden, von denen 394 als verwertbare Bögen zurückgesandt wurden. Die aufgrund einer Umfrage erfolgten Angaben in dem Gutachten zur durchschnittlichen Kosten- und Erlössituation durchschnittlicher Automatenaufstellunternehmer und die als noch tragbar erachtete Vergnügungssteuerbelastung von 8,82 % auf den Bruttoumsatz stehen auch in Anbetracht des Umstandes, dass die Steuerbelastung in Dortmund deutlich höher ist, dem Befund, dass die Steuer hier keine erdrosselnde Wirkung entfaltet, nicht entgegen. Angesichts der Bestandszahlen der Geldspielgeräte in Spielhallen ist nämlich kein Ansatz für eine Erdrosselungswirkung erkennbar.
Vgl. Beschluss des Senats vom 13. März 2012 14 A 319/12 -.
Weiter heißt es in dem Urteil vom 7. April 2011 - 14 A 1632/09 - :
"Da eine erdrosselnde Wirkung der Steuer nicht festgestellt werden kann, ist auch von ihrer Abwälzbarkeit auszugehen. Das Erfordernis, dass der Unternehmer die abzuführende Steuer anhand langfristiger Erfahrungs- und Durchschnittswerte verlässlich kalkulieren kann, ist auch bei der Einsatzbesteuerung gewährleistet.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010, a. a. O., Rn. 122 - 132.
Das Vorbringen der Klägerin, dass ein Betreiber, der sich neu auf dem Markt etablieren will, über solche Daten nicht verfügt, stellt den vorstehenden Befund nicht in Frage. Jeder, der sich auf einem Markt neu betätigt, muss sich mit den Gegebenheiten vertraut machen und ist vor Probleme gestellt. Für die Rechtmäßigkeit einer Steuererhebung ist dies ohne Belang.
Die Vergnügungssteuersatzung ist auch nicht deshalb eine ungeeignete Grundlage für den strittigen Steuerbescheid, weil § 13 Abs. 5 Satz 5 VS nichtig ist. § 13 Abs. 5 VS regelt eine monatliche Abrechnung der Vergnügungssteuer auf Verlangen der Stadt oder auf Verlangen des Steuerpflichtigen mit Zustimmung der Stadt. In diesen Fällen ist gemäß § 13 Abs. 5 Satz 4 VS der Stadt bis zum 15. Tag nach Ablauf eines Kalendermonats eine Steueranmeldung auf amtlichem Vordruck einzureichen und die errechnete Steuer an die Stadtkasse zu entrichten. Die unbeanstandete Entgegennahme der Steuererklärung gilt als Steuerfestsetzung (§ 13 Abs. 5 Satz 5 VS). Nach Satz 6 dieser Regelung ist ein Steuerbescheid nur dann zu erteilen, wenn der Steuerpflichtige eine Steueranmeldung nicht abgibt oder die Steuerschuld abweichend von der Anmeldung festzusetzen ist. Die Regelung in § 13 Abs. 5 Satz 5 VS, dass die unbeanstandete Entgegennahme der Steueranmeldung als Steuerfestsetzung gilt, ist nichtig. Diese Regelung widerspricht § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i. V. m. § 168 Satz 1 AO. Danach steht eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Es handelt sich somit bei der Steueranmeldung entgegen der Satzung weder um eine vorbehaltlose Steuerfestsetzung, noch hängt deren Charakter als Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung davon ab, ob sie unbeanstandet entgegengenommen wird. Die Nichtigkeit des § 13 Abs. 5 Satz 5 VS führt allerdings nur zu einer Teilnichtigkeit der Satzung. Die Unwirksamkeit der genannten Satzungsregelung belässt es nämlich bei einer sinnvollen Restregelung des Verfahrens der Erhebung der Spielgerätesteuer.
Die Teilnichtigkeit führt dazu, dass diese nur entscheidungserheblich ist, wenn eine Steueranmeldung angefochten wird, der die nichtige Norm unbestimmt und fehlerhaft die Rechtsqualität einer vorbehaltlosen Steuerfestsetzung beimisst. Demgegenüber ist die Teilnichtigkeit entscheidungsunerheblich für einen erlassenen Steuerbescheid, mit dem die Steuer nach erfolgter Steueranmeldung festgesetzt wurde. Mit einer solchen Festsetzung gibt die Behörde zu erkennen, dass sie das Steuerrechtsverhältnis in Bezug auf Steuerfestsetzung und Leistungsgebot - bei erfolgter Steueranmeldung unter deren Ersetzung - nur durch den Steuerbescheid geregelt wissen will.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 23. September 2010 - 14a A 1400/10 -, NRWE Rn. 4 ff.
Hier ist kein Steuerbescheid nach einer auf einen Monat bezogenen Steueranmeldung gemäß § 13 Abs. 5 Satz 6 VS ergangen. Vielmehr ist im vorliegenden Fall ein Jahressteuerbescheid entsprechend § 13 Abs. 4 Satz 1 VS ergangen, mit dem die Vergnügungssteuer gemäß § 8 Abs. 1 VS nach Ablauf des Kalenderjahres festgesetzt wurde. Die Regelungen in § 13 Abs. 4 VS zum Erlass eines Jahressteuerbescheides werden von der Nichtigkeit der Bestimmung des § 13 Abs. 5 Satz 5 VS nicht erfasst. Die Frage, ob eine Teil- oder Gesamtnichtigkeit der Satzung vorliegt, bemisst sich unter Anwendung des Rechtsgedankens des § 139 des Bürgerlichen Gesetzbuches danach, ob - erstens - die Beschränkung der Nichtigkeit eine mit höherrangigem Recht vereinbare sinnvolle (Rest-)Regelung des Lebenssachverhalts belässt und ob - zweitens - hinreichend sicher ein entsprechender hypothetischer Wille des Normgebers angenommen werden kann.
Vgl. BVerwG, Beschluss vom 28. August 2008 9 B 40.08 , NVwZ 2009, 255 (257).
Die Bestimmungen in der Satzung zum Erlass eines Jahressteuerbescheides sind (völlig) unabhängig von den Bestimmungen in § 13 Abs. 5 VS betreffend eine monatliche Abrechnung. Die "Restregelungen" zur Steuerabrechnung sind damit ausreichend und sinnvoll für eine Steuererhebung. Angesichts der nebeneinander - und unabhängig voneinander - in der Satzung zur Verfügung stehenden Heranziehungsmöglichkeiten ist die Annahme, der Satzungsgeber hätte bei Teilnichtigkeit einer Regelung die andere Regelung nicht erlassen, fernliegend. Vielmehr kann hinreichend sicher ein hypothetischer Wille des Satzungsgebers angenommen werden, dass die hier erfolgte Jahressteuerfestsetzung in jedem Fall durchgeführt werden soll. Da der Satzungsgeber auch diese Art der Steuererhebung für die Geldspielgeräte ermöglichen wollte, ist ausgeschlossen, dass bei Annahme einer bloßen Teilnichtigkeit der Satzung sein Wille verfälscht würde."
Gegen die Steuererhebung bestehen hier auch nicht deshalb Bedenken, weil für die Abgabe der Steuererklärung keine befolgbare Frist in der Satzung eingeräumt worden ist. Die Vergnügungssteuersatzung vom 19. Dezember 2005 sieht für die Besteuerung von Apparaten mit Gewinnmöglichkeit nach § 8 Abs. 1 VS in § 13 Abs. 4 Satz 2 VS die Einreichung einer Steueranmeldung auf amtlichem Vordruck bis zum 15. Tag nach Ablauf eines Kalenderjahres vor. Dies ist hier der 15. Januar 2007. Allerdings wurde durch die Änderungssatzung vom 30. März 2007 die Definition des Spielerlaufwandes geändert. § 8 Abs. 1 Satz 3 VS in der Ursprungsfassung vom 19. Dezember 2005 bestimmte, dass sich der Spieleraufwand errechnet aus der Anzahl der bezahlten Spiele, multipliziert mit dem Preis pro Spiel. Diese Bestimmung ist durch die Änderungssatzung zur Vergnügungssteuersatzung vom 30. März 2007 dahin geändert worden, dass die Definition des Spieleraufwandes ersatzlos gestrichen wurde. Ferner wurde in § 8 a eine Vereinfachung der Ermittlungen der Besteuerungsgrundlagen auf der Grundlage des Dreieinhalbfachen des Einspielergebnisses vorgesehen. Eine neue Erklärungsfrist zur Abgabe der Steueranmeldung/Steuererklärung wurde in der Änderungssatzung hingegen nicht bestimmt. Nach den Vordrucken der Beklagten für die Einreichung der Steuererklärung war damit eine Frist für den Gerätetyp 1 (bezahlte Spiele mal Preis pro Spiel) in der Satzung mit dem 19. Dezember 2005 geregelt. Keine Frist war geregelt für den Gerätetyp 2 (Bruttoeinspielergebnis mal 3,5) und den Gerätetyp 3 (Spieleraufwand unmittelbar aus dem Auslesestreifen, Geräte nach der Spielverordnung 2006). Daraus folgt aber nicht, dass § 13 Abs. 4 Satz 2 VS etwas tatsächlich Unmögliches, nämlich die Abgabe einer Erklärung in der Vergangenheit, verlangt. Denn dieser Vorschrift war keine Rückwirkung beigemessen.
Bedenken gegen die Satzung bestehen auch nicht deshalb, weil für die Geräte des Types 2 und 3 keine satzungsrechtliche Frist zur Abgabe der Steuererklärung bestimmt war. Das ist nämlich nicht erforderlich. Aus § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KAG i. V. m. § 149 Abs. 2 Satz 2 AO ergibt sich für den Fall fehlender satzungsrechtlicher Fristbestimmung, dass für Steuererklärungen, die sich auf ein Kalenderjahr beziehen, eine gesetzliche Frist eingreift. Da für die Gerätetypen 2 und 3 bis zum Ablauf der Frist am 15. Januar 2007 zur Abgabe einer Steuererklärung für den Gerätetyp 1 nichts in der Satzung bestimmt war, lief die Frist zur Abgabe einer Steuererklärung nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KAG i. V. m. § 149 Abs. 2 Satz 2 AO bis zum 31. Mai 2007. Dieser Termin war erfüllbar. Hier hat die Beklagte darüber hinaus durch Schreiben vom 5. Juni 2007 an die Aufstellunternehmer eine weitere Frist zur Abgabe der Steuererklärung bis zum 5. Juli 2007 gesetzt. Zu dieser Fristsetzung war die Beklagte gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KAG i. V. m. § 109 Abs. 1 Satz 1 AO befugt.
Da die Aufforderungsschreiben vom 5. Juni 2007 allgemein an die Aufstellunternehmen ergangen sind, ist sichergestellt, dass das Besteuerungsverfahren hier zu einem gleichmäßigen Belastungserfolg führt. Ein Steuererhebungsverfahren, das allein auf der Erklärungsbereitschaft des Steuerpflichtigen beruht, würde nämlich keine rechtliche und tatsächlich gleiche Steuerbelastung garantieren.
Vgl. BVerfG, Urteil vom 27. Juni 1991
2 BvR 1493/89 -, BVerfGE 84, 239 (271).
Hier gewährleistet das gewählte Verfahren einen gleichmäßigen Belastungserfolg.
Vgl. Beschluss des Senats vom 28. März 2011 14 B 349/11 .
Da die Klägerin für den Monat Dezember 2006 für den Standort C. Straße keine Spieleraufwände oder Einspielergebnisse mitgeteilt hat, war die Beklagte gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i. V. m. § 162 Abs. 1 Satz 1 AO berechtigt, die Besteuerungsgrundlagen insoweit zu schätzen. Nach der genannten Bestimmung hat die Steuerbehörde die Berechnungsgrundlagen zu schätzen, soweit sie sie nicht ermitteln oder berechnen kann. Schätzungsanlass kann nach § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i. V. m. § 162 Abs. 2 AO namentlich die Nichtabgabe einer Steuererklärung sein. Hier ist ein Schätzungsbescheid, der den Anforderungen des § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i. V. m. § 162 Abs. 1 AO genügt, ergangen. Die Klägerin ist zu der Möglichkeit, einen Schätzungsbescheid zu erlassen, in ausreichender Weise gehört worden.
Vgl. zum grundsätzlichen Anhörungserfordernis bei einer Schätzung, Rüsken in: Klein, Abgabenordnung, 10. Aufl., § 162, AO, Rn. 39.
Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a KAG i. V. m. § 91 Abs. 1 AO soll, bevor ein Verwaltungsakt erlassen wird, der in Rechte eines Beteiligten eingreift, diesem Gelegenheit gegeben werden, sich zu den für die Entscheidung erheblichen Tatsachen zu äußern. Hier ist die Klägerin wiederholt, beispielsweise mit Schreiben vom 5. Juni 2007, auf die Möglichkeit einer Schätzung hingewiesen worden und verschiedentlich ausdrücklich nach § 91 AO zur Schätzung der Besteuerungsgrundlagen angehört worden.
Im Hinblick auf die unterlassene Abgabe einer Steuererklärung für den Monat Dezember 2006 für den Standort C. Straße genügte, dass die Beklagte in dem Schätzungsbescheid die geschätzte Wertangabe angegeben hat.
Vgl. BFH, Urteil vom 11. Februar 1999
- 5 R 40/98 -, BStBl. II 1999, 382 (383).
Anhaltspunkte dafür, dass die von der Beklagten angenommene Wertangabe überhöht und realitätsfremd ist, bestehen nicht. Substanziierte Einwendungen in dieser Hinsicht hat die Klägerin nicht geltend gemacht.
Die Berufung der Beklagten hat allerdings keinen Erfolg, soweit in den Bescheiden Verspätungszuschläge festgesetzt worden sind. Diese Festsetzungen sind ermessensfehlerhaft erfolgt (vgl. § 114 Satz 1 VwGO). Gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. a KAG i. V. m. § 152 Abs. 1 AO kann gegen denjenigen, der seiner Verpflichtung zur Abgabe einer Steuererklärung nicht oder nicht fristgemäß nachkommt, ein Verspätungszuschlag festgesetzt werden. Nach Abs. 2 dieser Bestimmung darf der Verspätungszuschlag 10 Prozent der festgesetzten Steuer nicht übersteigen. Bei der Bemessung des Verspätungszuschlags sind neben seinem Zweck, den Steuerpflichtigen zur rechtzeitigen Abgabe der Steuererklärung anzuhalten, die Dauer der Fristüberschreitung, die Höhe des sich aus der Steuerfestsetzung ergebenden Zahlungsanspruchs, die aus der verspäteten Abgabe der Steuererklärung gezogenen Vorteile sowie das Verschulden und die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen. Die in den Bescheiden vom 17. Oktober 2008, 24. Oktober 2008, 5. Dezember 2008 und 6. März 2009 festgesetzten Verspätungszuschläge, geändert durch Bescheide vom 30. Oktober 2012, leiden an einem Ermessensfehler, weil bei ihren Festsetzungen von einem falschen Sachverhalt ausgegangen wurde. In diesen Bescheiden einschließlich der Änderungsbescheide vom 30. Oktober 2012 ging die Beklagte davon aus, dass die Frist zur Abgabe der Steuererklärung für das Jahr 2006 am 15. Januar 2007 endete. Die Dauer der Fristüberschreitung wurde in den Bescheiden vom 30. Oktober 2012 mit mehr als 21 Monate angegeben. Diese Annahme ist - wie oben ausgeführt wurde - insofern falsch, als die Klägerin im Hinblick auf die Änderungen durch die Satzung vom 30. März 2007 nicht für alle bei ihr aufgestellten Geldspielgeräte die Steuererklärung zum 15. Januar 2007 abgeben musste. Im Hinblick auf die durch die Satzung vom 30. März 2007 erfolgten Änderungen in der Vergnügungssteuersatzung hat die Beklagte auch durch Schreiben vom 5. Juni 2007 eine verlängerte Frist zur Abgabe der Steuererklärung bis zum 5. Juli 2007 eingeräumt. Unabhängig von den von der Klägerin angegebenen Gründe für die Nichtabgabe der Steuererklärung, sind die festgesetzten Verspätungszuschläge daher aufzuheben.
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 155 Abs. 1, 161 Abs. 2 Satz 1 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 167 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
Die Revision ist nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 132 Abs. 2 VwGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 91 AO
§ 165 AO
§ 94 VwGO
§ 162 der Abgabenordnung
§ 168 der Abgabenordnung
§ 152 Abs. 2 AO
§ 94 der Verwaltungsgerichtsordnung
§ 74 der Finanzgerichtsordnung
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b des Kommunalabgabengesetzes
§ 12 Abs. 2 Buchst. a der Spielverordnung
§ 12 Abs. 2 Buchst. d der Spielverordnung
§ 8 a VS jedem Aufsteller, unabhängig davon, ob er Geräte aufgestellt hat, die nach der alten oder der neuen Spielverordnung
Art. 267 Abs. 1 Satz 1 AEUV
Art. 267 Abs. 2 AEUV
Art. 267 Abs. 3 AEUV
Art. 105 Abs. 2 a GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: NVwZ 2010, 1422
NVwZ 2010, 1409
NVwZ 2009, 968
3 K 104/11
II R 51/10
14 A 2351/12
IV R 23/03
14 A 597/09
14 A 1632/09
14 A 597/09
14a A 1400/10
14 A 1313/12
1 BvL 8/05
9 C 13.08
14 A 608/05