Finanzgericht des Saarlandes (Saarland, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-06-25, Aktenzeichen 2 K 1362/12

Tenor:
Die Klage wird als unbegründet abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist die steuerliche Behandlung von Zahlungen aus Luxemburg für Mutterschaftsurlaub und Elternzeit streitig.
Die Kläger sind beide Bankangestellte und wurden im Streitjahr 2010 von dem Beklagten als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger arbeitete in der Bundesrepublik, die Klägerin in Luxemburg. Neben ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit i. H. v. ... EUR brutto bezog die Klägerin im Streitjahr ebenfalls aus Luxemburg von der CNS d' Gesondheetskeess (CNS) für Mutterschaftsurlaub insgesamt ... EUR brutto und von der Caisse nationale des prestation familiales (CNPF) Elterngeld i. H. v. ... EUR - vor Abzug von Sozialversicherungsbeiträgen (Bl. 23 ff. und 28 f. ESt-A).
In der Einkommensteuererklärung für 2010 erklärten die Kläger die Lohneinkünfte der Ehefrau zur Einbeziehung in den Progressionsvorbehalt und teilten ausdrücklich mit, dass Entgeltersatzleistungen und Elterngeld nicht berücksichtigt worden seien (Bl. 12 ESt-A). Der Beklagte bezog im Einkommensteuerbescheid vom 16. März 2012 auch die Zahlungen der CNS und der CNPF in die Berechnung des Steuersatzes für den Progressionsvorbehalt ein. Dagegen legten die Kläger am 3. April 2012 Einspruch ein, den der Beklagte am 4. September 2012 als unbegründet zurückwies (Bl. 17 Rbh-A).
Gegen die Einspruchsentscheidung haben die Kläger am 5. Oktober 2012 Klage erhoben. Sie sind der Ansicht, die in den Progressionsvorbehalt einbezogenen Zahlungen der CNS und der CNPF unterlägen nicht dem Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG. Bei diesen Zahlungen handele es sich nicht um Einkünfte im Sinne von § 2 EStG. Nach dem Urteil des BFH vom 29. April 2009 X R 31/08 (BFH/NV 2009, 1625) komme eine Anwendung des § 32b EStG in Bezug auf ausländische Entgeltersatzleistungen nicht in Betracht (Bl. 2, 20 f.).
Die Kläger beantragen sinngemäß (Bl. 1 f.),den Bescheid über Einkommensteuer für 2010 vom 16. März 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. September 2012 dahingehend zu ändern, dass die Zahlungen der CNS und der CNPF nicht in die Berechnung des Progressionsvorbehalts einbezogen werden.
Der Beklagte beantragt (Bl. 17),die Klage als unbegründet abzuweisen.
Er ist der Ansicht, die Einbeziehung der streitigen Zahlungen in den Progressionsvorbehalt sei nach § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG gerechtfertigt. Die Steuerfreiheit der Leistungen ergebe sich aus Art. 10 bzw. Art. 11 des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Großherzogtum Luxemburg zur Vermeidung der Doppelbesteuerungen und über gegenseitige Amtshilfe auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen sowie der Gewerbesteuern und der Grundsteuern vom 23. November 1959 (DBA-Luxemburg). Aus dem Urteil des BFH (vom 29. April 2009 X R 31/08, BFH/NV 2009, 1625) folge nichts anderes, da die Entscheidung Leistungen einer ausländischen Krankenversicherung betroffen habe (Bl. 18).
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (Bl. 29, 30).
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Einkommensteuerbescheid 2010 ist rechtmäßig.
1. Der Beklagte hat die streitigen Zahlungen zu Recht nach § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG, Art. 20 Abs. 2 Satz 2 DBA Luxemburg in den Progressionsvorbehalt einbezogen hat.
1.1. Nach Art. 20 Abs. 1 Satz 1 DBA-Luxemburg darf der andere Staat Einkünfte nicht besteuern, wenn der Wohnsitzstaat nach den vorhergehenden Artikeln des DBA-Luxemburg das Besteuerungsrecht hat. Ist die Bundesrepublik Deutschland – wie im Fall der Kläger – der Wohnsitzstaat, so nimmt sie nach Art. 20 Abs. 2 Satz 1 DBA-Luxemburg die Einkünfte aus der Bemessungsgrundlage aus, für die Luxemburg das Besteuerungsrecht hat. Allerdings wird die Steuer für die Einkünfte, für die eine inländische Steuerpflicht besteht, nach dem Satz erhoben, der dem Gesamteinkommen der steuerpflichtigen Person entspricht. Solche Einkünfte unterliegen damit dem Progressionsvorbehalt (vgl. auch § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG).
Bezieht eine natürliche Person mit Wohnsitz in Deutschland – wie hier die Klägerin - Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit, so hat insoweit der Tätigkeitsstaat – hier: Luxemburg – das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte (Art. 10 Abs. 1 Satz 2 DBA-Luxemburg). Entsprechendes gilt nach Art. 11 Abs. 1 Satz 1 DBA-Luxemburg für Bezüge aus einer öffentlichen Kasse.
1.2. Im Ergebnis kann dahingestellt bleiben, ob die Leistungen der CNS und der CNPF als Lohnersatzleistungen unter Art. 10 DBA Luxemburg oder als Zahlungen aus öffentlichen Kassen unter Art. 11 DBA Luxemburg fallen. Denn für die Anwendung des Progressionsvorbehalts nach § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG reicht es aus, dass es sich um Einkünfte handelt, die nach dem Doppelbesteuerungsabkommen von der Besteuerung im Inland freigestellt sind und die Anwendung des Progressionsvorbehalts im DBA jedenfalls nicht ausdrücklich ausgeschlossen ist (vgl. Wagner in Blümich, EStG/KStG/GewStG, 121. Aufl. 2014, § 32b EStG Rn. 62). Wenngleich Art. 11 DBA-Luxemburg als lex specialis gegenüber Art. 10 DBA-Luxemburg anzusehen ist und es sich bei der CNS und der CNPF jeweils um nationale Einrichtungen handelt, sind andererseits Entschädigungen für den Wegfall von Einnahmen abkommensrechtlich grundsätzlich wie die Einnahmen selbst zu behandeln, so dass danach Art. 10 DBA-Luxemburg einschlägig wäre (vgl. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Art. 21 MA Rn. 22; Seegers in Wassermeyer, Doppelbesteuerung, Schlussprotokoll zum DBA-Luxemburg zu Art. 10 Rn. 40 f.).
Die Zahlungen der beiden Einrichtungen stellen jedenfalls Einkünfte im Sinne des DBA-Luxemburg und § 2 Abs. 1 EStG dar.
Die Klägerin hat das Mutterschaftsgeld von der CNS anstelle des Arbeitslohns erhalten, den sie ohne die Mutterschaft von ihrem Arbeitgeber bezogen hätte. Dies wird auch dadurch deutlich, dass die CNS von den Bruttobeträgen nicht nur Beiträge zur Kranken–, Renten– und Arbeitslosenversicherung einbehalten, sondern sogar Steuern abgezogen hat (Bl. 23 ff. ESt-A).
Auch die von der CNPF gezahlte Elternurlaubsentschädigung ist in die Berechnung des Progressionsvorbehalts einzubeziehen. Denn auch sie wird anstelle der Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit gezahlt, die der Klägerin ohne den Elternurlaub zugeflossen wären, auch wenn von diesen Zahlungen nur Krankenkassen- und Pflegeversicherungsbeiträge einbehalten worden sind (Bl. 28 ESt-A).
1.3. Die Einbeziehung ist auch nicht deshalb ausgeschlossen, weil die Zahlungen unter einen Befreiungstatbestand des § 3 EStG fielen (vgl. dazu Wagner in Blümich, EStG/KStG/GewStG, 121. Aufl. 2014, § 32b EStG, Rn 63 m. w. N.).
Denn bei den Zahlungen der CNS handelt es sich zwar nach der Bezeichnung um Mutterschaftsgeld. Dabei handelt es sich jedoch nicht um Mutterschaftsgeld im Sinne von § 3 Nr. 1 Buchst. d EStG. Nach § 3 Nr. 1 Buchst. d EStG sind nur das Mutterschaftsgeld und andere Zahlungen nach genau bestimmten, im Einzelnen genannten Rechtsvorschriften steuerfrei, die nicht für die hier streitigen Leistungen gelten. Darüber hinaus sind genau diese – nach § 3 Nr. 1 Buchst. d EStG steuerbefreiten Zahlungen – nach § 32b Abs. 1 Satz Nr. 1 Buchst. b bzw. Buchst. c EStG in den Progressionsvorbehalt einzubeziehen.
Ebenso wenig ist das von der CNPF gezahlte Elterngeld befreit, da § 3 Nr. 67 EStG nur Elterngeld nach dem Bundeselterngeld- und Elternzeitgesetz erfasst. Aber auch diese steuerfreien Zahlungen unterlägen gemäß § 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Buchst. j EStG ebenfalls dem Progressionsvorbehalt.
Das gilt unabhängig von den Ausführungen des BFH im Urteil vom 29. April 2009 (X R 31/08, BFH/NV 2009, 1625). Der Entscheidung des BFH lag ein anderer Sachverhalt zu Grunde. Das dort gezahlte Mutterschaftsgeld beruhte auf einem nicht obligatorischen Kollektiv-Versicherungsvertrag der Arbeitgeberin mit einem Versicherungsunternehmen. Dies hatte zur Folge, dass bereits die Beitragsleistungen der Arbeitgeberin als – steuerpflichtiger - Arbeitslohn einzustufen waren und dementsprechend die Leistungen der Versicherung an die Arbeitnehmerin nicht – noch einmal – als Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit qualifiziert werden konnten.
2. Die Kostenentscheidung ergeht nach § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen, da über die Einbeziehung der Leistungen der CNS und der CNPF in den Progressionsvorbehalt noch nicht höchstrichterlich entschieden worden ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 2 EStG
§ 32b EStG
§ 3 EStG
§ 32b Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 EStG
§ 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG
§ 2 Abs. 1 EStG
§ 3 Nr. 67 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
Art. 20 Abs. 1 Satz 1 DBA-Luxemburg
Art. 20 Abs. 2 Satz 1 DBA-Luxemburg
Art. 10 Abs. 1 Satz 2 DBA-Luxemburg
Art. 11 Abs. 1 Satz 1 DBA-Luxemburg
Art. 11 DBA-Luxemburg
Art. 10 DBA-Luxemburg

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2009, 1625
09 X R 31/08
X R 31/08