Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-05-19, Aktenzeichen 14 K 767/00 E,G,U
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2004:0519.14K767.00E.G.U.00

Tenor:
Die Klagen werden abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Es ist zu entscheiden, ob mit Hilfe einer Bargeld-Verkehrsrechnung ein ungeklärter Vermögenszuwachs festgestellt und zu Recht als Einkünfte aus Gewerbebetrieb gewürdigt worden ist (§ 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz Finanzgerichtsordnung - FGO - i. V. m. § 162 Abgabenordnung - AO -).
Die Kläger (Kl.) sind Ehegatten, die zur Einkommensteuer (ESt) zusammenveranlagt werden. Die Klägerin (Klin.) erzielte in den Streitjahren 1990-1992 als selbständige Handelsvertreterin zwar überwiegend aber nicht ausschließlich für die Firma L technik, in n, Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Sie ermittelte ihren Gewinn durch Einnahme-Überschuss-Rechnung nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG). Der Kl. erzielte als Arbeitnehmer der Firma L Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.
Die bei der Klin. für die Streitjahre von dem Beklagten (Bekl.) - das Finanzamt (FA) - durchgeführte Betriebsprüfung (Bp.) stellte folgendes fest: Das Konto der Klin. bei der Stadtsparkasse d Nr. 027 war als betriebliches Bankkonto Gegenstand der betrieblichen Buchführung. Der Kl. führte ein privates Konto bei der Stadtsparkasse d Nr. 611. Obwohl das private Konto des Kl. nicht Gegenstand der betrieblichen Buchführung der Klin. war, wickelte die Klin. betriebliche Zahlungen über dieses Konto ab. Z. B. wurden ihm Jahr 1990 der Firma r in Höhe von 9.011,70 DM und der Firma L in Höhe von 23.144,17 DM, 7.381,50 DM und 11.000 DM und im Jahr 1991 die Zahlungen der Firma L in Höhe von 13.680 DM und der Firma r in Höhe von 22.800 DM zunächst auf dem privaten Konto des Kl. vereinnahmt und später auf das betriebliche Konto der Klin. überwiesen. Da auf Grund dieser Sachlage die Prüferin nicht ausschließen konnte, dass die Klin. weitere Zahlungseingänge über das private Konto des Kl. abgewickelt hatte, bat die Prüferin, alle Auszüge des privaten Kontos des Kl. vorzulegen und die Anlagebeträge zu benennen, aus denen Einkünfte aus Kapitalvermögen (KapV) erzielt worden waren. Die Prüferin sah die vorgelegten Unterlagen durch und stellte weitere Zahlungseingänge fest, deren Herkunft nachgewiesen werden sollte. Die Prüferin erstellte eine Bargeldverkehrsrechnung. Sie zog von der Summe der Barabhebungen von den beiden Konten der Kl. die Bargeldzahlungen für Unterprovisionen und die Bargeldeinzahlungen auf die beiden Konten der Kl. und für Anlagebeträge ab. Sie errechnete folgende Unterdeckungsbeträge:
1990 1991 1992
./. 28.447,68 ./. 50.304,60 179.275,00
Daraufhin teilten die Kl. mit, in den Jahren 1990 und 1991 aus dem Verkauf von Schmuck, Antiquitäten und Gold aus ihrem Privatvermögen an einen arabischen Geschäftsfreund in der Schweiz Bargeldzugänge in Höhe von 35.000 DM jährlich erzielt zu haben. In einer in Fotokopie vorgelegten Bestätigung des (I. A.-S.) vom 04.05.1995 heißt es:
"... In the years 1990-1991 I. bought from (Kläger) antiques and golden in Switzerland for 70.000 DM! The amount was paid in cash to(Kläger) ..."
Weiter machte die Klin. geltend, dass sie und der Kl. im Jahr 1982 eine Eigentumswohnung in P (ETW) gekauft haben. In dem in Fotokopie vorgelegten handschriftlichen "Kaufvertrag" zwischen dem Kl. und (C. S.), Irland vom 10.09.1982 heißt es:
"... Die Eheleute. und kaufen die Eigentumswohnung in P. tstr. . Als stiller Teilhaber erwirbt H. S einen Anteil von 55 % zuzügl. der späteren Investsummen. Als Anzahlung wurden in bar 20.000 DM am 10.09.82 gezahlt. Die anfallenden Restbeträge werden nach noch zu vereinbarenden Terminen gezahlt. Spätestens bis 1994 sind alle Beträge kompl. zu zahlen. Es sollte folgendes Zahlungsziel eingehalten werden: (Barzahlung)
15.000 DM
15.000 DM 20.000 DM 10.000 DM 190.000 DM
Restsummen 1993 und 1994. Bei einem späteren Verkauf werden evtl. Gewinne oder Verluste wie folgt geteilt:
55 % C. S,
45 %(Kläger)..."
Nach der Schlussbesprechung trugen die Kl. vor, dass C. S. seine Verpflichtung aus der Vereinbarung vom 10.09.1982 lediglich bis 1984 erfüllt habe. Danach sei (D. S.) - quasi als Unterbeteiligter - in die Verpflichtung eingetreten. Der C. S. zustehende Veräußerungserlös aus der ETW soll diesem am 08.11.1994 überwiesen worden sein. Aus diesem Anteil soll dann auch D. S. befriedigt worden sein.
Unter Berücksichtigung dieser Beträge ergaben sich für die Kl. keine wesentlichen Unterdeckungen mehr. Die Kl. wiesen die von ihnen behaupteten Zahlungen nicht nach. Die Bp. gelangte zu der Ansicht, dass die Klin. ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht bei Auslandssachverhalten nach § 90 Abs. 2 AO nicht nachgekommen sei. Die Bp. hielt es für möglich, dass die Klin. höhere Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielt hatte als sie erklärt hatte. Nach Auffassung der Bp. war es ohne Bedeutung, dass diese Einnahmen auf dem Konto des Kl. eingingen, da die Kl. das betriebliche Konto der Klin. und das private Konto des Kl. nachweislich nicht streng getrennt geführt hatten. Die Bp. erhöhte die Einkünfte der Klin. aus Gewerbebetrieb um folgende Beträge:
Gewinn 35.000,00 10.000,00 190.000,00
Umsatzsteuer (USt) 4.298,25 1.228,07 23.333,33
Da die Klin. die Herkunft einer Kapitalanlage in Höhe von 40.000 DM im Streitjahr 1992 nicht nachgewiesen hatte, erhöhte die Bp. die Einkünfte der Klin. aus Gewerbebetrieb in diesem Streitjahr in Höhe dieses Betrages und die USt in Höhe von 4.912,28 DM (wegen der Einzelheiten s. Tz. 11, 12, Anlagen 1-5 des Bp.-Berichts vom 05.01.1998).
Die Bp. erließ die jeweils nach § 164 Abs. 2 AO entsprechend ihrer Feststellungen geänderten ESt-Bescheide für 1990-1992 jeweils vom 13.01.1998, die jeweils nach § 164 Abs. 2 AO entsprechend ihrer Feststellungen geänderten Gewerbesteuer(GewSt)-Messbescheide für 1990-1992 jeweils vom 26.01.1998 und die jeweils nach § 164 Abs. 2 AO entsprechend ihrer Feststellungen geänderten USt-Bescheide für 1990-1992 jeweils vom 10.02.1998. Die Bp. hob in allen geänderten Bescheiden den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Die Einsprüche blieben erfolglos.
Im Klageverfahren verfolgen die Kl. ihr Begehren weiter. Sie legten den Kaufvertrag vom 05.10.1982 zwischen ML und ihnen bezüglich der ETW (UR-Nr. 1650/1982 des Notars Dr. A, in P), den Nachtrag vom 29.10.1982 zum Kaufvertrag vom 05.10.1982 (UR-Nr. 2098/1982 des Notars Dr. Friedrich Schwarz, in Garmisch-Partenkirchen), den Kaufvertrag vom 26.08.1994 zwischen ihnen und den Eheleuten Prof. Dr. Charles-Klaus Beyer-Machule bezüglich der ETW (UR-Nr. 1753R/1994 des Notars Dr. Helmut Reiner, in Garmisch-Partenkirchen) und den Kaufvertrag vom 18.10.1994 zwischen ihnen und den Eheleuten Dr. Hans-Josef Khun bezüglich der zu der ETW gehörenden Garage (UR-Nr. 2045A/1994 des Notars Dr. Peter Aumüller, in Garmischen-Partenkirchen) vor. Weiter reichten die Kl. in Fotokopie eine Bestätigung des D. S. vom 20.10.2000 ein. Darin heißt es:
"... Ich bestätige, dass ich in die Vereinbarung mit H. Henkel und Scott eingestiegen bin. Ich habe H. Manfred Henkel im Jahre 1984: 190.000 DM in bar und in den Jahren 1990-92: 85.000 DM übergeben. Den späteren Gesamtbetrag in Höhe von 500.000 DM habe ich in 1994 erhalten ..."
Die Kl. sind der Ansicht, dass Vermögen ungeklärt lediglich in ihrem privaten Bereich zugeflossen sei. In ihrem privaten Bereich könne der Bekl. aber keinen lückenlosen Vermögensnachweis fordern.
Die Kl. beantragen sinngemäß,
unter Aufhebung der angefochtenen ESt-Bescheide für 1990-1992 jeweils vom 13.01.1998, der angefochtenen GewSt-Messbescheide für 1990-1992 jeweils vom 26.01.1998 und der angefochtenen USt-Bescheide für 1990-1992 jeweils vom 10.02.1998 in Gestalt der Einspruchsentscheidungen (EEen) jeweils vom 05.01.2000 die Hinzurechnungen zum Gewinn der Klin. aus Gewerbebetrieb und zu ihrem Umsatz nach Maßgabe der Tzn. 11 und 12 des Bp.-Berichts vom 05.01.1998 rückgängig zu machen,
hilfsweise für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen,
hilfsweise, den Rechtsstreit nach § 6 Abs. 3 FGO auf den Senat zurückzu-übertragen.
Der Bekl. beantragt,
die Klagen abzuweisen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze und die Steuerakten verwiesen.
Der Senat hat mit Beschluss vom 16.03.2000 die Verfahren 14 K 767/00 E wegen ESt 1990-1992 und 14 K 793/00 G, U wegen GewSt-Messbetrag 1990-1992 und USt 1990-2992 zu gemeinsamer Verhandlung und Entscheidung verbunden.
Der Senat hat mit Beschluss vom 15.05.2000 die Entscheidung des Rechtsstreits dem Einzelrichter übertragen (§ 6 FGO).
Im Auftrag des erkennenden Richters hat die gerichtseigene Prüferin ihren Bericht vom 08.12.2003 erstellt.
Der erkennende Richter hat in dieser Sache am 19.05.2004 verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klagen sind nicht begründet.
Der Bekl. hat zu Recht die Gewinne der Klin. aus Gewerbebetrieb in den Streitjahren 1990-1992 um Beträge in Höhe von 35.000 DM, 10.000 DM und 230.000 DM und die USt um die darauf entfallenden Beträge in Höhe von 4.298,25 DM, 1.228,07 DM und 28.245,61 DM erhöht.
Das Finanzgericht hat nach § 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO i. V. m. § 162 AO eine eigene Schätzungsbefugnis. Eine Schätzung setzt voraus, dass die Besteuerungsgrundlagen nicht ermittelt oder nicht berechnet werden können. Das ist hier der Fall. Die Frage, woher die Mittel für die streitigen Einlagen stammen, können letztlich nur die Kl. beantworten. Ihre Mitwirkung hat keine Aufklärung gebracht.
Die Klin. hat im Rahmen ihrer erhöhten Mitwirkungspflicht nicht nachgewiesen, dass die von der Bp. in deren Bericht vom 05.01.1998 ermittelten Unterdeckungsbeträge
./. 28.447,68 ./. 50.304,60 ./. 179.275,00
durch Einlagen der Kl. aus dem Erlös aus privaten Schmuck-, Antiquitäten- und Goldverkäufen und aus der Veräußerung der privaten ETW ausgeglichen worden sind. Zwar muss ein Steuerpflichtiger (Stpfl.) für seine privaten Sparkonten weder eine Buchführung einrichten noch einen Nämlichkeitsnachweis führen. Ihn trifft nicht die Verpflichtung, einen in sich geschlossenen Nachweis über die Herkunft seines Privatvermögens zu führen (BFH, Urteil vom 01.07.1987 - I R 284-286/83 - BFH/NV 1988, 12; BFH, Urteil vom 28.05.1986 - I R 265/83 - BStBl. II 1986, 732).
Aber bei einer von dem Stpfl. selbst hergestellten Verbindung zwischen Privat- und Betriebsvermögen ist er bei der Prüfung, ob Einlagen gegeben sind, bzw. wo die Mittel herkommen, verstärkt zur Mitwirkung verpflichtet. Bei Verletzung dieser Pflicht kann das Gericht von weiterer Sachaufklärung absehen und den Sachverhalt dahin würdigen, dass unaufgeklärte Kapitalzuführungen auf nicht versteuerten Einnahmen beruhen (BFH, Beschluss vom 04.12.2001- III B 76/01 - BFH/NV 2002, 476; BFH, Urteil vom 15.02.1989 - X R 16/86 - BStBl. II 1989, 462). So liegen die Dinge im Streitfall.
Die gerichtseigene Prüferin hat in ihrem Bericht vom 08.12.2003 mit Hilfe einer Ausgaben-Deckungsrechnung in Gestalt einer sog. Bargeld-Verkehrsrechnung die von dem Bekl. ermittelten ungeklärten Vermögenszuwächse der Kl. bestätigt. Diese Rechnung ist eine anerkannte Methode zur Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen. Bei ihr werden die tatsächlich geleisteten Barausgaben den Beträgen gegenübergestellt, die den Kl. durch Barabhebungen zur Begleichung dieser Ausgaben zur Verfügung standen. Es sind allein die baren Mittel sowie deren Anfangs- und Endbestand von Bedeutung. Die Lebenshaltungskosten sind - wenn bessere Erkenntnisse nicht vorhanden sind - nach statistischen Durchschnittswerten zu ermitteln (BFH, Urteil vom 25.07.1991 -XI R 27/89 - BFH/NV 1991, 796). Das Gericht folgt der gerichtseigenen Prüferin in ihrem Bericht vom 08.12.2003, den Bargeldanfangsbestand der Kl. zum 01.01.1990 auf einen Betrag in Höhe von 5.000 DM und den Bargeldendbestand der Kl. zum 31.12.1992 auf einen Betrag in Höhe von 0,00 DM zu schätzen. Da die Kl. zur Herkunft und Höhe des Bargeldanfangs- und -endbestands keine Angaben gemacht und keine Belege eingereicht haben, hat die gerichtseigene Prüferin ihrer Schätzung zu Recht zu Grunde gelegt, dass ein Anfangsbestand von 5.000 DM die privaten Lebenshaltungskosten und beruflichen Barausgaben der Kl. bis zum Zeitpunkt der ersten Barabhebung am 23.01.1990 in Höhe von 15.000 DM abgedeckt hat und dass ein Endbestand unter Beachtung der Barabhebung vom 29.10.1992 in Höhe von 20.000 DM und der Festgeldanlagen vom 10.11.1992 und 12.11.1992 in Höhe von 40.000 DM und 50.000 DM nicht vorhanden war. Die von der gerichtseigenen Prüferin in den Streitjahren mit Beträgen in Höhe von 18.000 DM, 19.200 DM und 20.400 DM geschätzten Lebenshaltungskosten der Kl. auf der Grundlage des Haushaltstyps 3 im Statistischen Jahrbuch 1993 sind schlüssig, wirtschaftlich vernünftig und möglich.
Der Bekl. hat die unaufgeklärten Kapitalzuführungen der Kl. zu Recht dahin gewürdigt, dass sie auf nicht versteuerten Einnahmen beruhen. Die Kl. haben ihre verstärkte Pflicht zur Mitwirkung bei der Prüfung, ob Einlagen gegeben sind bzw. wo die Mittel herkommen, verletzt. Sie haben einerseits ihr Privat- und ihr Betriebsvermögen dadurch verbunden, dass betriebliche Zahlungen zunächst auf dem privaten Konto des Kl. bei der Stadtsparkasse Dortmund Nr. 332 027 611 vereinnahmt und später auf das betriebliche Konto der Klin. bei der Stadtsparkasse Dortmund Nr. 332 030 027 überwiesen wurden. Sie haben andererseits nicht nachgewiesen, dass die von der Bp. festgestellten Unterdeckungsbeträge durch Einlagen aus dem privaten Verkauf von Schmuck, Antiquitäten und Gold und aus der Beteiligung des C. S. und des D. S. an dem Kauf der ETW in Garmisch-Partenkirchen ausgeglichen wurden. Nach § 90 Abs. 2 AO haben die Beteiligten - und nicht das Finanzgericht - den Sachverhalt aufzuklären und die erforderlichen Beweismittel zu beschaffen, wenn sich derselbe auf Vorgänge außerhalb des Geltungsbereichs der AO bezieht.
Der in Fotokopie vorgelegte handschriftliche "Kaufvertrag" zwischen dem Kl. und C. S. vom 10.09.1982, die in Fotokopie vorgelegte Bestätigung des I. A.-S. vom 04.05.1995 und die in Fotokopie vorgelegte Bestätigung des D. S. vom 20.10.2000 weisen zur Überzeugung des erkennenden Richters nicht nach, dass die Kl. die festgestellten Unterdeckungsbeträge durch Einlagen ausgeglichen haben. Vielmehr waren die Kl. verpflichtet, C. S., D. S. und I. A.-S. als Zeugen vor dem Finanzgericht zu stellen. Das Finanzgericht musste seinerseits C. S., D. S. und I. A.-S. nur vernehmen, wenn die Kl. die Vernehmung in dieser Weise angeboten und damit das erforderliche Beweismittel beschafft hätten (ständige Rechtsprechung; BFH, Beschluss vom 14.11.2003 - VIII B 70/02 - BFH/NV 2004, 513 m. w. N.). Darauf wurden die Kl. in der Verfügung vom 09.12.2002 hingewiesen. Die Kl. haben die Vernehmung des C. S., des D. S. und des I. A.-S. als Zeugen nicht angeboten. Der bloße Beweisantrag in den Schriftsätzen genügt den Anforderungen des § 90 Abs. 2 Satz 1 AO nicht.
Nach den selben Grundsätzen hat der Bekl. zu Recht die von den Kl. nicht aufgeklärte Herkunft der Kapitalanlage in Höhe von 40.000 DM im Streitjahr 1992 als Einkünfte der Klin. aus Gewerbebetrieb gewürdigt.
Die Revision ist nicht zuzulassen. Die Sache hat keine grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung erfordern keine Entscheidung des BFH (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).
Der Rechtsstreit ist nicht auf den Senat zurückzuübertragen. Die Sache hat keine grundsätzliche Bedeutung und weist keine besonderen Schwierigkeiten tatsächlicher oder rechtlicher Art auf (§ 6 Abs. 3 FGO).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 und 5 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 162 Abgabenordnung
§ 6 FGO
§ 162 AO
§ 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz Finanzgerichtsordnung
§ 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 90 Abs. 2 AO
§ 164 Abs. 2 AO
§ 6 Abs. 3 FGO
§ 96 Abs. 1 Satz 1 2. Halbsatz FGO
§ 90 Abs. 2 Satz 1 AO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 135 Abs. 1 und 5 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1988, 12
BFH/NV 2002, 476
BFH/NV 1991, 796
BFH/NV 2004, 513
14 K 767/00
14 K 793/00
I R 265/83
III B 76/01
X R 16/86
XI R 27/89
VIII B 70/02