Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2007-03-27, Aktenzeichen 5 V 4521/06 A(U)
ECLI: ECLI:DE:FGD:2007:0327.5V4521.06A.U.00

Tenor:
Die Umsatzsteuer-Voranmeldung II/2006 vom 10.08.2006 wird in Höhe
eines Teilbetrages von 20.225,78 EUR von der Vollziehung ausgesetzt.
Der Antragsgegner trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Beschwerde wird zugelassen.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Streitig ist im Rahmen des vorliegenden Verfahrens wegen Aussetzung der Vollziehung die Umsatzsteuerfreiheit der Umsätze aus dem Betrieb von Geldspielautomaten.
Die Antragstellerin betreibt eine Spielhalle. Mit ihrer Umsatzsteuer-Voranmeldung II/2006 vom 10.08.2006 unterwarf sie die Umsätze aus Geldspielgeräten ab dem 07.05.2006 (Inkrafttreten der Neufassung des § 4 Nr. 9 Buchst.b Umsatzsteuergesetz -UStG- am 06.05.2006) der Steuerpflicht (Zahllast 20.252,81 EUR).
Gleichzeitig erhob sie gegen diese Voranmeldung Einspruch und beantragte unter Berücksichtigung der beigefügten berichtigten Umsatzsteuer-Voranmeldung II/2006 (Zahllast 27,03 EUR) die Umsätze aus Geldspielgeräten in Höhe von netto 343.375,00 EUR ohne Vorsteuerabzug steuerfrei zu stellen. In Höhe des Differenzbetrages von (20.252,81 EUR ./. 27,03 EUR =) 20.225,78 EUR begehrte sie Aussetzung der Vollziehung.
Den Aussetzungsantrag lehnte der Antragsgegner mit Verfügung vom 24.08.2006 ab. Hiergegen erhob die Antragstellerin ebenfalls Einspruch.
Mit Einspruchsentscheidungen vom 19.10.2006 wies der Antragsgegner beide Einsprüche als unbegründet zurück.
Gegen die Einspruchsentscheidung betreffend die Umsatzsteuer-Voranmeldung II/2006 hat die Antragstellerin Klage (5 K 4520/06 U) erhoben, über die der Senat noch nicht entschieden hat.
Gleichzeitig hat sie den vorliegenden Antrag auf Aussetzung der Vollziehung an das Gericht gestellt, mit dem sie vorträgt:
Die Umsätze aus Glücksspielen mit Geldeinsatz seien nach Art. 13 Teil B Buchst.f der Richtlinie 77/388/EWG (6. EG-RL) in vollem Umfang steuerfrei. Die Richtlinienbestimmung gehe nationalen Rechtsvorschriften vor. Wortwahl, Aufbau und Stellung der Richtlinienvorschrift sprächen dafür, dass eine Besteuerung der Glücksspielumsätze untersagt sei. Der Zusatz "unter den Bedingungen und Beschränkungen, die von jedem Mitgliedsstaat festgelegt werden", beziehe sich nicht auf die Steuerbefreiung, sondern auf gewerberechtliche Voraussetzungen zur Ausübung der Tätigkeit. Das heiße, wenn in einem Mitgliedsstaat das sonstige Glücksspiel mit Geldeinsatz erlaubt sei, seien diese Leistungen von der Umsatzsteuer zu befreien.
Im Gesetzgebungsverfahren habe jedenfalls zunächst auch der Bundesrat gemeinschaftsrechtliche Bedenken gegen § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG n.F. gehabt.
Das vom Antragsgegner angeführte Urteil des Europäischen Gerichtshofes (EuGH) vom 12.05.2005, Rs. C-452/03, (RAL (Channel Islands) u.a.), Umsatzsteuer-Rundschau (UR) 2005, 443 sei hier nicht einschlägig, da der EuGH zum einen nur über den Ort der Leistung zu befinden gehabt habe und zum anderen Vermietungs- und nicht Umsätze aus dem Betrieb von Geldspielgeräten durch Endverbraucher Gegenstand des Rechtsstreits gewesen seien.
Die Antragstellerin beantragt,
die Vollziehung der Umsatzsteuer-Voranmeldung II/2006 vom 10.08.2006 auszusetzen.
Der Antragsgegner beantragt,
den Antrag abzuweisen.
Er hält daran fest, dass der Gesetzgeber mit der durch § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG n.F. erlaubten (generellen) Besteuerung von sonstigen Glücksspielumsätzen (einschließlich solcher aus dem Betrieb von Geldspielgeräten) den ihm durch den o.g. Zusatz in Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL eingeräumten Gestaltungsspielraum nicht überschritten habe.
Der Bundesrat habe seine ursprüngliche abweichende Rechtsauffassung nicht aufrecht erhalten. Auch der EuGH habe im Urteil vom 12.05.2005, Rs. C-452/03 (RAL), a.a.O., die Steuerpflicht von Spielhallenumsätzen mit Geldspielgeräten nicht in Frage gestellt.
Der Antrag ist begründet.
Der Senat legt den Antrag unter Berücksichtigung der Begründung zunächst dahin aus, dass die Antragstellerin nur Aussetzung der Vollziehung in Höhe eines Teilbetrages von 20.225,78 EUR (= Differenz zwischen ursprünglicher und berichtigter Voranmeldung) begehrt.
Die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes soll auf Antrag u.a. ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Bescheides bestehen (§ 69 Abs. 2 und 3 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Ernstliche Zweifel bestehen, wenn bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung der Sach- und Rechtslage auf Grund präsenter Beweismittel und des unstreitigen Sachverhalts erkennbar wird, dass aus gewichtigen Gründen Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen besteht und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen könnte (vgl. z.B. Beschlüsse des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 13.07.1994, I B 53/94, Bundessteuerblatt -BStBl- II 1996, 65; vom 22.09.1993, V B 113/93, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1994, 281 und vom 04.04.1996, V S 1/96, V B 6/96, BFH/NV 1996, 795 m.w.N.).
Dabei ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (BFH, Beschlüsse vom 30.06.1967, III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 10.10.1988, VIII S 25/83, BFH/NV 1989, 314).
Derartige Umstände, die Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtslage bewirken, sind im Streitfall vorhanden.
Die in dem angefochtenen Bescheid besteuerten Geldspielautomatenumsätze sind zwar nicht nach § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG n.F. steuerfrei, weil sie nicht unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen.
Ernstlich zweifelhaft ist aber, ob sich die Antragstellerin für die Steuerbefreiung der Umsätze nicht unmittelbar auf Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL berufen kann.
Für den Fall, dass § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG n.F. mit Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL unvereinbar ist, könnte sich die Antragstellerin unmittelbar auf die Richtlinienbestimmung in dem Sinne berufen, dass § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG keine Anwendung findet (BFH, Urteil vom 12.05.2005, V R 7/02, BStBl. II 2005, 617 im Anschluss an EuGH, Urteil vom 17.02.2005, Rs. C-453/02 und Rs. C-462/02 (Linneweber, Akritidis), Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2005, 194).
Nach Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL befreien die Mitgliedstaaten unbeschadet sonstiger Gemeinschaftsvorschriften unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, von der Steuer (Buchst.f) Wetten, Lotterien und sonstige Glücksspiele mit Geldeinsatz unter den Bedingungen und Beschränkungen, die von jedem Mitgliedsstaat festgelegt werden.
Es ist rechtlich ungeklärt und begegnet zumindest ernsthaften rechtlichen Bedenken, ob die in dieser Vorschrift den Mitgliedsstaaten eingeräumte Befugnis zur Festlegung von Bedingungen und Beschränkungen es erlaubt, sonstige Glücksspiele mit Geldeinsatz, zu denen auch Geldspielautomaten gehören, insgesamt - wie durch die Neufassung des § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG geschehen - von der Steuerbefreiung auszunehmen.
Bedenken ergeben sich daraus, dass die Richtlinienvorschrift neben Wetten und Lotterien auch sonstige Glücksspiele mit Geldeinsatz grundsätzlich von der Umsatzsteuer befreit. Nach § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG verbleibt dagegen keine Umsatzsteuerbefreiung der sonstigen Glücksspiele mit Geldeinsatz mehr. Damit könnte das den Mitgliedsstaaten durch Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL eingeräumte Ermessen, wonach lediglich die Bedingungen und Grenzen dieser Befreiung festgelegt werden dürfen, überschritten sein. Denn dadurch wird die Mehrzahl der Glücksspiele mit Geldeinsatz, zu denen auch Wetten und Lotterien zählen, der Umsatzbesteuerung unterworfen. D.h. die Steuerbefreiung ist nicht mehr die Regel sondern die Ausnahme.
Gegen die vom deutschen Gesetzgeber angenommene weitestgehende Befugnis, - in den Grenzen des Neutralitätsgrundsatzes - Art und Umfang der Steuerbefreiung für die erfassten Glücksspiele eigenständig zu bestimmen und danach sämtliche sonstigen Glücksspiele mit Geldeinsatz mit Ausnahme der Wetten und Lotterien, die unter das Rennwett- und Lotteriegesetz fallen, als festgelegte Formen des Glücksspiels mit Umsatzsteuer belegen zu können (vgl. Begründung der Bundesregierung zur Änderung des § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG, Bundestagsdrucksache 16/634), könnten auch die Ausführungen des Generalanwalts Jacobs beim Europäischen Gerichtshof (EuGH) in seinen Schlussanträgen vom 03.03.1994 in der Rechtssache Glawe, Rs. C-38/93, (Sammlung der Rechtsprechung 1994, Seite I-01679), dort Randnummer 10, und der Generalanwältin Stix-Hackl in ihren Schlussanträgen vom 08.07.2004 in den Rechtssachen Linneweber und Akritidis, Rs. C-453/02, Rs. C-462/02, (Sammlung der Rechtsprechung 2005, Seite I-01131), dort Randnummer 42 ff. sprechen. Danach ist den Mitgliedsstaaten (lediglich) das Ermessen zugewiesen, bestimmte Formen des Glücksspiels mit Umsatzsteuer zu belegen. Als Formen des Glücksspiels bezeichnet die Generalanwältin Stix-Hackl in Randnummer 44 "etwa Kartenspiele, Roulettespiele und Glücksspielautomaten", also lediglich Teilmengen der "sonstigen Glücksspiele mit Geldeinsatz". In ihren Schlussanträgen vom 27.09.2001 in der Rechtssache Town & County, Rs. C-498/99, (Sammlung der Rechtsprechung 2002, Seite I-07173), dort Randnummer 69, grenzt die Generalanwältin insoweit ein , als sie ausführt, dass es den Mitgliedsstaaten möglich sei, bestimmte Formen des Glücksspiels, die sich dafür von ihrer Struktur her eignen, doch mit der Mehrwertsteuer zu belegen. Diese Aussagen könnten so zu verstehen sein, dass die Gesamtheit der "sonstigen Glücksspiele mit Geldeinsatz" keine "Form des Glücksspiels" darstellt, die insgesamt der Umsatzsteuer unterworfen werden darf.
Diese rechtlichen Bedenken wurden bereits im Gesetzgebungsverfahren vom Bundesrat (Stellungnahme des Bundesrates vom 17.06.2005, BR-Drucksache 326/05) unter Bezugnahme auf o.g. Schlussanträge der Generalanwälte formuliert. Thill/Puls, Umsatzsteuerberater (UStB) 2006, 166 greifen in ihrem Beitrag diese Bedenken auf mit dem Ergebnis, dass dem grundsätzlichen Ausschluss von Glücksspielen mit Geldeinsatz von jeglicher Steuerbefreiung zweifelsohne eine überschießende Tendenz innewohne, die weder vom Wortlaut noch von der Zielsetzung der 6. EG-RL gedeckt sei. Weymüller in Hartmann-Metzenmacher, Kommentar zum UStG, E § 4 Nr. 9 RdNr. 211 ff. hält die Neufassung des § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG auf Grund ähnlicher Erwägungen ebenfalls für gemeinschaftsrechtswidrig und kommt zu dem Schluss, dass die Rechtsfrage wohl letztlich vom EuGH entschieden werden müsse.
In der übrigen Kommentarliteratur wird, soweit sie sich überhaupt schon mit der Neufassung der Vorschrift befasst und soweit ersichtlich, im wesentlichen nur der (geänderte) Regelungsgehalt der Vorschrift beschrieben, ohne die Frage der (möglichen) Gemeinschaftsrechtswidrigkeit der neugefassten Vorschrift weiter zu thematisieren (Hünnekens in Peter/Burhoff/Stöcker, Kommentar zum UStG, § 4 Nr. 9 RdNr. 85; Mößlang in Sölch-Ringleb, Kommentar zum UStG, § 4 Nr. 9 RdNr. 31). Soweit ersichtlich halten bisher nur Huschens in Vogel/Schwarz, Kommentar zum UStG, § 4 Nr. 9 RdNr. 14 und Dziadkowski, UStB 2007, 16, die Einbeziehung sämtlicher sonstiger Glücksspiele mit Geldeinsatz in die Umsatzsteuerpflicht mit Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL für vereinbar.
Der Senat verkennt andererseits nicht, dass sich auch für die Auffassung des deutschen Gesetzgebers und der Verwaltung gute Gründe anführen lassen, die nicht schlechterdings zurückzuweisen sind.
Für eine Gemeinschaftsrechtskonformität des § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG n.F. ließe sich etwa anführen, dass der Umfang der Glücksspielformen, die ausgeschlossen werden können, in Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL nicht ausdrücklich begrenzt ist. Begreift man dann den Begriff "Glücksspiele mit Geldeinsatz" als Obergriff mit den Formen "Wetten", "Lotterien" und "sonstige" Glücksspiele, so wäre eine Erhebung von Mehrwertsteuer auf sämtliche sonstigen Glücksspiele und teilweise auch auf Wetten und Lotterien jedenfalls vom Wortlaut der Richtlinienvorschrift gedeckt. Für eine derartige weite Befugnis zur Beschränkung der Steuerbefreiung könnte - im Umkehrschluss - der Grundsatz herangezogen werden, dass Steuerbefreiungsvorschriften grundsätzlich eng auszulegen sind und deshalb einer besonderen Rechtfertigung bedürfen. Zu beachten ist auch, dass nach der bisherigen Rechtsprechung des EuGH eine Befugnis der Mitgliedsstaaten zur Besteuerung jedenfalls der Umsätze aus Geldspielautomaten abgeleitet werden kann (vgl. zuletzt EuGH, Urteil vom 12.05.2005, Rs. C-452/03, (RAL (Channel Islands) u.a.), UR 2005, 443). Andererseits betrifft dieses Urteil das Vereinigte Königreich Großbritannien und damit die dortige nationale Rechtsvorschrift. Die sich hier stellende Rechtsfrage war auch nicht Gegenstand der bisherigen Entscheidungen des EuGH zu § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG a.F., der im übrigen durch die Einbeziehung der öffentlichen Spielbanken in die Steuerbefreiung eine deutlich geringere Beschränkung der Steuerfreiheit der Glücksspielumsätze vorsah.
Insgesamt hält der Senat die entscheidungserhebliche Rechtsfrage für ungeklärt und offen in der Weise, dass sie sich weder in die eine noch in die andere Richtung eindeutig beantworten lässt.
Die aufgezeigten Zweifel hinsichtlich der Frage der Vereinbarkeit von § 4 Nr. 9 Buchst.b UStG n.F. mit Art. 13 Teil B Buchst.f der 6. EG-RL, die unterschiedliche Beantwortung dieser Rechtsfrage in der Literatur, das Fehlen gerichtlicher oder gar höchstrichterlicher Entscheidungen zu dieser Rechtsfrage und der Umstand, dass ggf. der EuGH diese Rechtsfrage zu entscheiden haben wird, rechtfertigen deshalb nach Auffassung des Senats eine Aussetzung der Vollziehung. Das vorliegende Verfahren über den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist auch nicht geeignet, diese grundlegende und weitreichende Rechtsfrage endgültig zu klären.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Beschwerde wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen, § 128 Abs. 3 i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 69 Abs. 2 und 3 der Finanzgerichtsordnung
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1996, 795
BFH/NV 1989, 314
5 K 4520/06
I B 53/94
V B 113/93
V S 1/96
V B 6/96
III B 21/66
VIII S 25/83
V R 7/02