Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-02-16, Aktenzeichen 8 K 2314/02 GrE
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2006:0216.8K2314.02GRE.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Streitig ist Rechtmäßigkeit einer geänderten Grunderwerbsteuerfestsetzung.
Die Klägerin (Klin.) ist eine GmbH & Co KG. Sie gehört zur S-Gruppe, die aus einer Vielzahl verschiedener Kapitalgesellschaften besteht, an denen die Firma L. S & Co. mbH als Obergesellschaft unmittelbar oder mittelbar, vielfach zu 100 % beteiligt ist. Die Klin. wurde mit Gesellschaftsvertrag vom 23.08.1998 bzw. 28.09.1998 gegründet. Gründungsgesellschafter waren die Firma R Grundstücksverwaltungsgesellschaft mbH mit einem Kapitalanteil von DM (6 %) und die Firma C-S Stahl- und Spezialstahl-Großhandel GmbH mit einem Kapitalanteil von DM (94 %). Gegenstand der Gesellschaft sollte der Erwerb von Grundstücken und grundstücksgleichen Rechten, insbesondere in A, deren Bebauung und Vermietung sowie die Vermietung von Immobilien und Mobilien jeglicher Art sein. Die neue Gesellschaft sollte dazu dienen, die Eigenkapitalausstattung der Firma C-S Stahl- und Spezialstahl-Großhandel GmbH durch den Verkauf bei gleichzeitiger Anmietung zu verbessern, um eine angestrebte Zielgröße von 18 % zu erreichen.
Die Klin., die sich im Oktober 1998 noch in der Gründungsphase befand, erwarb mit Vertrag vom 26.10.1998 von der Firma C-S Stahl- und Spezialstahl-Großhandel GmbH verschiedene Grundstücke bzw. grundstücksgleiche Rechte zu einem Kaufpreis von DM zuzüglich 16 % Umsatzsteuer sowie der Hälfte der Grunderwerbsteuer. Dabei wurde das Grundstücksgeschäft durch einen vollmachtslosen Vertreter geschlossen. Die Genehmigung des Vertrages wurde am 13.11.1998 erteilt. Die Eintragung der GmbH & Co. KG ins Handelsregister erfolgte am 27.11.1998. Der Beklagte (Bekl.) setzte daraufhin mit Bescheid vom 27.11.1998 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung Grunderwerbsteuer gegen die Klin. fest, deren Höhe er wie folgt ermittelte: Kaufpreis DM
Umsatzsteuer DM
Gegenleistung DM
anteilige Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 2 GrEStG (94 %) DM
Steuerpflichtige Gegenleistung DM
Grunderwerbsteuer 3,5 % von DM DM
Die Eintragung der Klin. in das Handelsregister erfolgte am 27.11.1998. Mit Vertrag vom 14.12., 15.12. bzw. 16.12.1998 wurde die Firma CAS Gesellschaft für Datenverarbeitung mbH (CAS) weitere Kommanditistin bei der Klin. Die Gesellschaft gehört ebenfalls zur S Gruppe. Alleinige Gesellschafterin ist die Konzernobergesellschaft L. S & Co mbH. Die CAS war nach einer Veräußerung im Kalenderjahr 1994 nicht mehr aktiv tätig und erzielte nur Zinseinkünfte aus der Überlassung von Kapital an die Konzernobergesellschaft. Im Rahmen der in 1994 erfolgten Veräußerung hatte sie eine § 6 b EStG Rücklage in Höhe von 3.750.000 DM gebildet, die ohne Anschaffung von begünstigten Wirtschaftsgütern zum Ende des Kalenderjahres 1998 hätte aufgelöst werden müssen. Die CAS beteiligte sich mit einem Kapitalanteil in Höhe von DM an der Klin. und übertrug die Rücklage auf die hinzuerworbene Beteiligung. Die Eintragung der neuen Beteiligung in das Handelsregister erfolgte am 20.01.1999. Nachdem der Bekl. von der Änderung der Gesellschaftsverhältnisse erfahren hatte, änderte er die bisherige Festsetzung und setzte die Grunderwerbsteuer nunmehr wie folgt fest:
Kaufpreis DM
anteilige Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 2 GrEStG (68,12 %) DM
Der gegen die geänderte Steuerfestsetzung eingelegte Einspruch wurde als unbegründet zurückgewiesen. Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage.
Die Klin. ist der Meinung, dass die Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 2 GrEStG im Änderungsbescheid zu Unrecht gemindert worden sei. Denn bei dem Erwerb des Grundstücks durch die Klin. habe die Änderung der Gesellschaftsverhältnisse überhaupt noch keine Rolle gespielt. Es sei vielmehr so gewesen, dass die Firma CAS im Laufe des Jahres 1998 zunächst ein Grundstück gesucht habe, um es zu erwerben, zu bebauen und dann an das Autohaus N GmbH, das ebenfalls zur C-S Gruppe gehört, zu vermieten. Dieses Vorhaben habe sich insoweit konkretisiert, als gegen Ende des Jahres die Kaufverträge unterschriftsreif gewesen seien. Dann jedoch habe sich die Geschäftsleitung der Firma Autohaus N GmbH anderweitig entschlossen und die in Betracht kommenden Grundstücke mit Kaufverträgen vom 21.12.1998 selber erworben. In dieser Situation habe sich die Geschäftsführung der CAS kurzfristig entschieden, sich an ihr, der Klin., zu beteiligen. Nach der Rechtsprechung des BFH sei daher die vorgenommene Änderung zu Unrecht erfolgt. Denn bei dem Grundstückserwerb habe noch kein gemeinsamer Plan bestanden, dass sich die Firma CAS an der Gesellschaft beteiligt. Ein solcher einheitlicher Plan könne auch nicht aus der Funktion der L. S & Co. mbH abgeleitet werden. Denn die Obergesellschaft sei zwar eine geschäftsleitende Holding. Jedoch gelte hier das Prinzip, dass den einzelnen Gesellschaftern hinsichtlich der Abwicklung ihrer Tagesgeschäfte weitestgehend Selbständigkeit eingeräumt werde. Dass ein sale- und lease-back wie im Zuge der Gründung der Klin. durchgeführt werde, habe zwar der Zustimmung durch den Vorstand der Obergesellschaft bedurft, dies bedeute jedoch nicht, dass die Geschäftsführung der CAS Kenntnis davon gehabt hätte. Doch selbst, wenn das der Fall gewesen wäre, sei dies unbeachtlich, da bei Gründung der Klin. eine Beteiligung der CAS ja nicht geplant gewesen sei. Vielmehr sei es so gewesen, dass erst im Zuge der Überlegung zur Rettung der § 6 b EStG Rücklage beschlossen worden sei, dass die CAS sich an der Klin. beteilige. Des Weiteren sei noch zu erwähnen, dass im Bereich der S-Gruppe erheblicher Grundbesitz vorhanden sei und dieser einem lebhaften Wechsel unterliege. So sei bei dem erwähnten Autohaus N mit fast jedem Erwerb eines anderen Autohauses auch der Erwerb der Betriebsgrundstücke verbunden gewesen. Die Geschäftsführung der CAS habe somit davon ausgehen können, dass sich innerhalb der Gruppe zum Jahresende ein Reinvestitionsobjekt finden lasse, auf das sich im Rahmen der Gründung einer Personengesellschaft die Rücklage übertragen ließe. Erst als sich im Dezember 1998 kurzfristig herausgestellt habe, dass ein anderes Investitionsobjekt nicht vorhanden gewesen sei, habe sich die CAS kurzfristig entschlossen, die Beteiligung an ihr, der Klin., zu erwerben. Belegt werde dieses durch eine Aktennotiz der Fa. L. S vom 6.5.1998 und durch eine (undatierte) Vorlage für die Sitzung des Aufsichtsrates der L. S & Co. GmbH am 15.12.1998. Sowohl aus der Aktennotiz als auch aus der Aufsichtsratsvorlage gehe hervor, dass bei der Planung der Investition durch S eine Beteiligung der CAS als weiterer Gesellschafterin nicht in Erwägung gezogen worden sei. Wegen des fehlenden sachlichen Zusammenhangs der Beteiligung der CAS mit dem zuvor erfolgten Grundstückserwerb sei die Änderung des ursprünglichen Grunderwerbsteuerbescheids zu Unrecht erfolgt.
Die Klin. beantragt ,
den Änderungsbescheid vom 6.11.2000 und die EE vom 22.03.2002 aufzuheben.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er verweist auf die Gründe seiner EE und ist der Auffassung, dass die von der Klin. vorgebrachten Behauptungen wegen der Planungsstrukturen in einem Konzern unwahrscheinlich seien. Auch die von der Klin. eingereichten Unterlagen, die Aktennotiz vom 6.05.1998 und die undatierte Sitzungsvorlage für die Aufsichtsratssitzung am 15.12.1998 seien nicht geeignet, den Beweis des ersten Anscheins für einen sachlichen Zusammenhang zu entkräften. Allein der enge zeitliche Zusammenhang spreche hier für ein durch die Geschäftsleitung gesteuertes planvolles Zusammenwirken im Bezug auf Gesellschaftsgründung, Grundstückskauf und Gesellschafterbeitritt. Dies gelte um so mehr, als gerade die CAS ein Objekt zur Übertragung ihrer § 6 b EStG Rücklage benötigt habe. Das geschilderte spontane und von Zufällen geprägte Handeln erscheine bei einem durchstrukturierten Konzern dagegen eher befremdlich.
Der Senat hat am 16.2.2006 in der Sache mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.
Die Klage ist nicht begründet.
Der Bekl. hat die Steuerbefreiung zu Recht nur in Höhe von 68,12% gewährt.
Gem. § 5 Abs. 2 GrEStG 1983 (in der für das Streitjahr gültigen Fassung) wird die Steuer beim Übergang eines Grundstücks von einem Alleineigentümer auf eine Gesamthand in Höhe des Anteils nicht erhoben, zu dem der Veräußerer am Vermögen der Gesamthand beteiligt ist. Sinn und Zweck der Befreiungsvorschrift des § 5 Abs. 2 GrEStG liegen darin, dass der das Grundstück übertragende Alleineigentümer über seine Gesamthandberechtigung weiter am Wert des Grundstücks beteiligt bleibt. Diesem Erfordernis ist dann nicht genügt, wenn und soweit der einbringende Gesamthänder entsprechend einem vorgefassten Plan in zeitlichem und sachlichem Zusammenhang mit der Grundstücksübertragung auf die Gesamthand seine Gesellschafterstellung auf einen anderen überträgt. Entsprechendes gilt, soweit ein neuer Gesellschafter an der Gesellschaft beteiligt ist und sich dadurch die Gesamthandberechtigung an dem Wert des Grundstücks ändert (vgl. dazu BFH-Urteil vom 24. November 1982 BStBl. II 1983, 429; Beschluss vom 4. August 1999 II B 3/99). In einem solchen Falle würde nämlich der bisherige Alleineigentümer nicht weiter über seine gesamthänderische Berechtigung am Grundstückswert partizipieren. Der sachliche Zusammenhang zwischen Grundstückseinbringung und Änderung der Beteiligungsverhältnisse ergibt sich daraus, dass der das Grundstück Übertragende seine vermögensmäßige Beteiligung in Verwirklichung eines von Anfang an bestehenden Plans tatsächlich verringert hat (vgl. BFH-Urteil vom 16. Juni 1991 BStBl. II 1991, 374,376). Damit wird auf zwei Komponenten abgestellt, nämlich einmal darauf, dass der in § 5 Abs. 2 GrEStG 1983 vorausgesetzte Fortbestand der Beteiligung des bisherigen Alleineigentümers am Grundstückswert fehlt, und zum anderen darauf, dass die Veränderung in der Gesellschafterstellung des bisherigen Alleineigentümers bereits im Zeitpunkt der Grundstücksübertragung zwischen allen an der Gesamthand Beteiligten abgesprochen war.
Der Fortbestand der Teilhabe des bisherigen Alleineigentümers am Grundstückswert fehlt demnach auch dann, wenn die Grundstücksübertragung einerseits und die Veränderung in der Gesellschafterstellung andererseits auf voneinander unabhängigen Vereinbarungen zwischen allen Beteiligten beruhen. Da ferner das Erfordernis eines bereits im Zeitpunkt der Grundstücksübertragung bestehenden Plans lediglich die Funktion hat, die tatsächliche Veränderung in der Gesellschafterstellung des bisherigen Alleineigentümers auf den Zeitpunkt der Grundstücksübertragung zurückzubeziehen (vgl. BFH-Urteil in‚ BFHE 181, 344, BStBl II 1997, 87), müssen die Grundstücksübertragung und die Veränderung in der Gesellschafterstellung des bisherigen Alleineigentümers nicht Teile eines einzigen, in seinen einzelnen Elementen aufeinander abgestimmten Plans sein. Es reicht vielmehr aus, dass die Grundstücksübertragung zu einem Zeitpunkt erfolgt, zu dem die Veränderung der Gesellschafterstellung des bisherigen Alleineigentümers bereits abgesprochen bzw. allen Beteiligten klar ist. Grundstücksübertragung und Veränderung in der Gesellschafterstellung brauchen deswegen nicht aufeinander bezogen zu sein (BFH a. a. O.).
Der am 26.10.1998 abgeschlossene und am 13.11.1998 genehmigte Kaufvertrag, der auf den Namen des erst zukünftig existenten Rechtsträgers ( = GmbH & Co KG) lautete, war zunächst schwebend unwirksam. Die Steuerbarkeit nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG trat jedoch nicht schon mit der Genehmigung des Kaufvertrages ein, sondern erst zum Zeitpunkt der Eintragung der KG in das Handelregister. Denn da die GmbH & Co KG kein Grundhandelsgewerbe betreibt, entstand die KG erst mit der Eintragung in das Handelsregister (vgl. Boruttau/Fischer GrEStG § 1 Rz 258). Soweit also vor dem 27.11.1998 die Beteiligung der CAS an der Klin. geplant war bzw. über diesen Punkt Einigkeit bestand, kommt wegen der Minderung des Anteils der C-S GmbH an der Klin. nur eine Steuerbefreiung in Höhe von 68,12% in Betracht.
Unter Anwendung der Grundsätze auf den Streitfall ist mithin für die Frage einer möglicherweise zum Grundstücksübertragungszeitpunkt bereits geplanten Änderung der Beteiligungsverhältnisse die Zeitspanne von Freitag, den 27.11.1998, dem Tag der Eintragung in das HR, bis zum Montag, den 14.12.1998, dem Tag der ersten Unterschrift unter dem Aufnahmevertrag zu beleuchten.
Auf die mit der Grundstückseinbringung verfolgten anderen wirtschaftlichen Ziele oder die sonstigen Absichten, insbesondere darauf, ob der Einbringungsvorgang und das zeitnahe Eintreten des weiteren Gesamthänders nach den subjektiven Vorstellungen der Beteiligten wirtschaftlich einem Gesamtplan entsprechen, mit dem die Beteiligten auf die Erlangung der Steuervergünstigung abzielen, kommt es nicht an. Dem tatsächlichen Vollzug eines solchen Plans, d.h. der tatsächlichen Verringerung der Beteiligung des grundstücksveräußernden Gesellschafters kommt keine eigene tatbestandsbegründende Bedeutung zu (BFH-Urteil vom 10.07.1996 II R 33/94, BStBl II 1996, 533). Nach dem Veräußerungsvorgang eintretende Ereignisse haben allerdings indizielle Bedeutung für die Vorstellungen und Absichten (den Plan) der Beteiligten im Übertragungszeitpunkt. Gibt der grundstückseinbringende Gesamthänder nach wirksamer Grundstücksübertragung unter Zurücklassen des Grundstücks in der Gesamthand innerhalb eines Zeitraums, in dem die mit dem Grundeigentum verbundenen wirtschaftlichen Risiken und Chancen regelmäßig weder verwirklicht noch üblicherweise von den Beteiligten auch nur wertmäßig ermittelt werden, seine Beteiligung auf bzw. verringert sich diese innerhalb eines solchen Zeitraums, besteht eine tatsächliche (widerlegbare) Vermutung, dass das Ausscheiden bzw. die Verringerung der Beteiligung auf einem bereits im Übertragungszeitpunkt vorhandenen Plan im o. g. Sinne beruhte. Diese Vermutung kann der Steuerpflichtige allerdings dadurch widerlegen, dass er Tatsachen nachweist, die einen anderen Geschehensablauf möglich erscheinen lassen.
Daran fehlt es hier:
Die Klin. hat zwar behauptet, die CAS habe sich erst im Dezember 1998 entschlossen, der Klin. als Kommanditistin beizutreten. Diese bloße Behauptung reicht angesichts der komplexen Strukturen im Streitfall nicht aus. Denn es erscheint im Gegenteil bereits wenig nachvollziehbar, dass in einem derartigen Konzern eine entsprechende Übertragung nicht Gegenstand einer langfristigen Planung gewesen sein soll. Daher obliegt es der Klin. nachzuweisen, dass die CAS erst frühestens seit dem 27.11.1998 (Übertragungszeitpunkt) die Absicht hatte, sich an der Klin. zu beteiligen. Die von der Klin. genannte Aktennotiz der Fa. L. S vom 6.5.1998 spricht nicht für, sondern eher gegen die Klin., nämlich dafür, dass eine Beteiligung schon früher feststand (vgl.Hinweis in der Aktennotiz der Steuerabteilung der C-S GmbH (Seite 2 unter III. (1) vom 6.5.1998): Denn dort ist hinsichtlich der Objekt-KG-Gründung von einem "ersten Schritt" die Rede. Weiter indiziert insbesondere die vertragliche Vereinbarung vom 14.12.1998 eine ausgereifte längerfristige Planung: Denn eine - wegen der Auswirkungen im Hinblick auf die § 6 b EStG – Rücklage i.H.v. DM - bedeutende Umstrukturierung im Konzern bedarf zahlreicher Abstimmungsarbeiten unter den Beteiligten und der Obergesellschaft (Konzernmutter) sowie Abstimmungen mit der Steuerabteilung. So sind für die Preisfindung und die Feststellung der Höhe der Beteiligung genaue Berechnungen erforderlich; § 5 Abs.2 GrESt ist zu berücksichtigen, ferner die Frage, ob die § 6 b EStG– Rücklage in vollem Umfang ausgeschöpft werden soll oder ob eine Teilgewinnrealisierung im konkreten Fall steuerlich günstiger erscheint (z.B. Ausschöpfen von Verlustvorträgen, Verrechnung mit laufenden Verlusten). Es entspricht daher nicht den üblichen Abläufen, dass eine derartig komplexe Umstrukturierung "Hals über Kopf" innerhalb von 2 Wochen gewissermaßen spontan erfolgt und dass ein mit exaktem Zahlenwerk versehener Vertrag, der noch zwischen den beteiligten Gesellschaften, der Obergesellschaft und der Steuerabteilung abgestimmt werden muss, mit allen Details und Wechselwirkungen in kürzester Zeit geprüft, genehmigt und fertiggestellt wird. Das wird auch darin deutlich, dass allein für die Unterschriften auf dem Vertrag drei Tage benötigt wurden.
Angesichts dieser Besonderheiten überzeugt die Behauptung nicht, man habe noch im Dezember einen anderen Grundstückserwerb vorgehabt und sich erst kurzfristig zu der Beteiligung entschlossen. Dazu haben die Kl.-Vertr. im Termin angegeben, dass eine weitere Aufklärung des Sachverhalts (z.B. Aussagen der Geschäftsführer der beteiligten Gesellschaften/Vorlage von entsprechenden Vertragsentwürfen o.ä.) nicht möglich sei. Die Klin. hat damit ihre Behauptungen anhand geeigneter Unterlagen weder nachgewiesen noch überhaupt plausibel dargelegt, zu welchem Zeitpunkt genau die frühere Planung aufgegeben wurde.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs.1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 6 b EStG
§ 5 Abs. 2 GrEStG
§ 5 Abs. 2 GrEStG 1983
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
§ 135 Abs.1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 181, 344
BStBl II 1997, 87
BStBl II 1996, 533
99 II B 3/99
96 II R 33/94