Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-09-25, Aktenzeichen 8 K 3212/15
ECLI: ECLI:DE:FGK:2018:0925.8K3212.15.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Berechtigung der Klägerin, in den Streitjahren 2009 bis 2012 Vorsteuern aus dem Einkauf sogenannter „Leads“ abzuziehen. Insoweit ist insbesondere streitig, ob die von der Klägerin vorgenommenen Weiterlieferungen der Leads steuerpflichtig oder gemäß § 4 Nr. 11 UStG steuerfrei sind.
Die Klägerin ist eine im Jahre 2007 gegründete Aktiengesellschaft. Gegenstand der Geschäftstätigkeit ist lt. Handelsregister die Vermittlung von Versicherungen und die Durchführung der damit verbundenen Hilfsgeschäfte.
Sie arbeitete in den Streitjahren über Kooperationsverträge mit Versicherungsmaklern zusammen (z.B. Kooperationsvertrag mit Herrn A vom 7.9.2009, Vertragsakte, Kooperationsvertrag mit Herrn B vom 3.11.2008, Bl. 183-196 der Prozessakte sowie Kooperationsvertrag mit Herrn C, vom 11.12.2009, Bl. 197-206 der Prozessakte) Auf die Kooperationsverträge nebst Anlagen wird Bezug genommen. Im Rahmen dieser Kooperationsverträge bzw. ergänzenden Bestimmungen dazu gab die Klägerin den Kooperationspartnern („KP“) die – hier streitgegenständliche – Möglichkeit, über sie Datensätze über am Abschluss von Krankenversicherungen interessierter Personen (sog. Leads) zu beziehen. In den aus dem Streitjahr 2009 stammenden Kooperationsverträgen war insoweit folgende Regelung enthalten:
„§ 4 Aufgaben, Pflichten und Befugnisse des KP […]
3. Handhabe von Datensätzen
Die über die D AG bezogenen Datensätze sind im Erfolgsfall grundsätzlich inkl. Antragsdeckblatt über die Antragsabteilung der D AG einzureichen. […]“
Das Finanzamt für Groß- und Konzernprüfung (GKBP) E führte u.a. für die Umsatzsteuer 2008 bis 2012 eine Betriebsprüfung durch. Die Feststellungen hielt sie im Prüfungsbericht vom 9.1.2015 fest, auf den Bezug genommen wird. Hierin machte sie – soweit hier relevant – folgende Feststellungen:
„2.2.1 Umsatzsteuerfreie Veräußerung von Datensätzen
Die Bfa ist als Versicherungsmakler im Segment der privaten Krankenversicherung tätig. Für die Bfa sind zahlreiche Untermakler tätig. Im Prüfungszeitraum hat die Bfa Adressen- und Kontaktdaten (Ieads) potentieller Krankenversicherungskunden von diversen Adressenhändlern gekauft und diese teilweise an ihre Untermakler weiterveräußert. Die potentiellen Krankenversicherungskunden nutzen im Internet auf besonderen Plattformen einen Vergleichsrechner für private Krankenversicherungen und lassen sich dort mit ihren Kontaktdaten registrieren. Die Weiterveräußerung der Ieads wurde als umsatzsteuerpflichtiger Verkauf erklärt, für die damit in Zusammenhang stehenden Datensatzankäufe wurde die Vorsteuer abgezogen.
Steuerliche Würdigung:
Bei der Weiterveräußerung der Ieads an die Untermakler handelt es sich um eine umsatzsteuerfreie Leistung im Sinne der "Zuführungsprovision" im BFH- Urteil vom 28.5.2009 (BStBI 2010 S. 80)- UStAE 4.8.1 Satz 4, da der potentielle Kunde mit dem Versicherer zusammengeführt wird und dies zum Kerngeschäft des Versicherungsmaklers zählt. Nach Ansicht des BFH steht der Steuerfreiheit nicht entgegen, dass die Leistungen nicht gegenüber dem Versicherer erbracht werden. Denn für die erforderliche Verbindung zwischen dem Versicherungsvermittler und den Vertragsparteien genügt nach der jüngeren Rechtsprechung des EuGH (Urteil J.C .M. Beheer in BFH/NV Beilage 2008, 216), der sich der BFH angeschlossen hat (Urteil in BFH/NV 2009 , 330), dass der Versicherungsvertreter zu dem Versicherungsunternehmen eine mittelbare Verbindung über einen anderen Steuerpflichtigen unterhält, der selbst in unmittelbarer Verbindung zu einer dieser Parteien steht.
Auch die Entscheidung des FG München vom 19.5.2010 3 K 134/07 stellt klar, dass der Verkauf von Ieads an einen Versicherer (unabhängig vom Vertragsabschluss der Versicherung) gegen Fixkostenbeteiligung ebenfalls in Steuerfreiheit fällt. Unerheblich ist hierbei, dass die Bfa die Adressdaten nicht selber generiert, sondern erworben hat. Wenn schon der Betreiber der Internetplattform, der die Kontaktdaten generiert, in die Steuerfreiheit mit einbezogen wird, so erst recht die Bfa als weiterer Vermittler in der Kette.
Die Steuerfreiheit veräußerter Ieads für alle Makler in der Kette bejaht auch Dr. Oliver Zugmaier, München (Fachanwalt für Steuerrecht in der auf Umsatzsteuer spezialisierten Kanzlei Küffner, Maunz, Langer, Zugmaier) in NWB 47/2011 Seite 3913: Umsatzsteuerfreiheit selbst dann, wenn mehrere Vermittler in der Kette Ieads veräußern. Es werden die am Abschluss einer Versicherung interessierten Personen ausfindig gemacht und mit dem Versicherer zusammengeführt. Vor dem Hintergrund des EuGH Urteils Ludwig (EuGH, Urteil vom 21.6.2007- Rs. C‑453/05, DStR 2007 S. 1160 ff m. Anm . Maunz/ Zugmaier), das zur Untervermittlung von Krediten ergangen ist, ist der Umstand, dass ein Steuerpflichtiger zu keiner der Parteien eines Kreditvertrags, zu dessen Abschluss er beigetragen hat, in einem Vertragsverhältnis steht und mit einer der Parteien nicht unmittelbar in Kontakt tritt, für die Steuerbefreiung unschädlich.
In konsequenter Fortsetzung der bisherigen Rechtsprechung hat der BFH mit Entscheidung vom 24.7.2014, V R 9/13 bestätigt, dass ein Unternehmen, das in eine Verkaufskette von Deckungskarten als mittleres Glied eingebunden war, in die Steuerfreiheit nach § 4 Nr. 11 UStG mit einzubeziehen ist: "Dass die Klägerin die Deckungskarten nicht unmittelbar von den Versicherungsunternehmen, sondern von anderen Unternehmern erworben hat, steht dabei der Annahme einer Tätigkeit als Versicherungsmakler ebenso wenig entgegen, wie der nur mittelbare Kontakt der Klägerin zu den Versicherungsunternehmen im Falle des Verkaufs von Deckungskarten an fremde Prägestellen." So verhält es sich auch bei der Bfa.
2.2.2 Weitere umsatzsteuerfreie Umsätze
Aus der beigefügten Anlage 2 des Bp-Berichts sind die von der steuerlichen Beratung erklärten umsatzsteuerfreien und umsatzsteuerpflichtigen Umsätze vor Bp ersichtlich. Bei den bisher als umsatzsteuerpflichtig erklärten Umsätzen handelt es sich ausnahmslos um umsatzsteuerfreie Umsätze (Hinweis auf Spalte "Anm. Bp" mit Angabe des Sachverhalts und der Befreiungsvorschrift).
2.2.3 Umsatzsteuer § 14c Abs. 1 UStG
Die Bfa hat in ihren Rechnungen für die steuerfreien Umsätze der Tz 2.2.1 und Tz 2.2.2 Umsatzsteuern gesondert ausgewiesen. Nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG schuldet die Bfa die zu hoch ausgewiesenen Umsatzsteuern. Nach § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG kann die Bfa ihre Rechnungen gegenüber den Leistungsempfängern berichtigen. Die Berichtigung ist für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in welchem dem Leistungsempfänger die berichtigte Rechnung erteilt wird (UStAE 14c Abs . 5 Satz 3).
2.2.4 Vorsteuern § 15 UStG
Die bisher geltend gemachten Vorsteuern aus dem Ankauf von Adressen, den Lizenzgebühren und den sonstigen Verwaltungskosten sind nach § 15 Abs. 2 UStG nicht abziehbar, da diese in unmittelbarem Zusammenhang mit steuerfreien Umsätzen stehen.
Weniger VoSt lt. BP:
Ohne sich der Auffassung der GKBP anzuschließen, korrigierte die Klägerin daraufhin ihre Ausgangsrechnungen der betroffenen Jahre, in denen sie die Umsatzsteuer gesondert ausgewiesen hatte, um eine – nach Auffassung der GKBP – entstandene Umsatzsteuer gemäß § 14c Abs.1 UStG. Das vereinbarte Gesamtentgelt der einzelnen geänderten Rechnungen veränderte sie dabei nicht. Die Änderung der Bemessungsgrundlagen der Jahre 2009 bis 2012 im Sinne des § 17 UStG i.V.m. § 14c Abs. 1 UStG machte die Klägerin i.H.v. 1.069.954,60 € im Rahmen ihrer Umsatzsteuervoranmeldung des 1. Quartals 2015 geltend.
Der Beklagte übernahm die Prüfungsfeststellungen und setzte die Umsatzsteuer 2009 bis 2012 mit nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Bescheiden vom 29.4.2015 um die im Prüfungsbericht aufgeführten Vorsteuerkürzungen erhöht auf
2009: 203.656,44€,
2010: 366.206,38 €,
2011: 324.439,44 € und
2012: 175.652,34 €
fest (insgesamt 1.069.954,60 €). Die Vorbehalte der Nachprüfung hob er auf.
Mit denselben Bescheiden setzte der Beklagte Zinsen
zur Umsatzsteuer 2009 i.H.v. 51.499,00 €,
zur Umsatzsteuer 2010 i.H.v. 71.715,00 €,
zur Umsatzsteuer 2011 i.H.v. 40.681,00 € und
zur Umsatzsteuer 2012 i.H.v. 12.083,00 € fest, die nicht Gegenstand dieses Verfahrens sind. Die entsprechenden Einspruchsverfahren ruhen im Hinblick auf den Ausgang dieses Verfahrens.
Der Beklagte verrechnete die sich für die Streitjahre ergebenden Nachzahlungen auf Antrag der Klägerin mit dem Erstattungsanspruch aus der Berichtigung in der Umsatzsteuervoranmeldung für das 1. Quartal 2015.
Gegen die Umsatzsteuerbescheide 2009 bis 2012 vom 29.4.2015 legte die Klägerin mit Schreiben vom 26.5.2015 Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 2.11.2015 als unbegründet zurückwies.
Zur Begründung führte er aus, die Weiterveräußerung der Leads an die Untermakler stelle eine nach § 4 Nr. 11 UStG steuerfreie Leistung dar. Die damit in Zusammenhang stehenden Vorsteuern aus den Eingangsrechnungen seien nach § 15 Abs. 2 UStG vom Abzug ausgeschlossen. Gemäß § 4 Nr. 11 UStG seien die Umsätze aus der Tätigkeit u.a. als Versicherungsmakler umsatzsteuerfrei. Die Klägerin sei in den Streitjahren unstreitig als Versicherungsmaklerin tätig gewesen. Die Umsatzsteuerbefreiung erstrecke sich auf alle Leistungen, die in Ausübung der begünstigten Tätigkeit erbracht würden. Der Wortlaut der Vorschrift „aus der Tätigkeit als“ erfordere, dass die Umsätze des Berufsangehörigen für seinen Beruf charakteristisch, d.h. berufstypisch seien. Das Ausfindigmachen von an Krankenversicherungsverträgen interessierten Personen und das Zusammenbringen der Personen mit dem Versicherer sei ein unter § 4 Nr. 11 UStG fallendes Kerngeschäft des Versicherungsvermittlers.
Die Voraussetzungen für das Vorliegen von Vermittlungsleistungen seien im Einzelnen in Abschnitt 4.8.1 UStAE geregelt. Zusammengefasst sei der wesentliche Inhalt der Tätigkeit, potentielle Kunden zu suchen und diese mit dem Versicherer zusammen zu bringen. So liege der Fall der Klägerin.
Der Bundesfinanzhof habe in seinem Urteil vom 24.7.2014 (V R 9/13) in einem vergleichbaren Fall entschieden, dass es wesentlich vom Inhalt seiner Tätigkeit abhänge, ob jemand Versicherungsmakler sei. Im Urteilsfall habe die Klägerin ihre Umsätze aus dem Verkauf von Deckungskarten als steuerfrei angesehen. Das beklagte Finanzamt habe den Verkauf als steuerpflichtig beurteilt, weil die Klägerin nicht mit den Endabnehmern in Kontakt getreten sei und keinen Einfluss auf deren Auswahl vorgenommen habe. Der BFH hingegen habe ausgeführt, es genüge, wenn der Versicherungsvermittler zu dem Versicherungsunternehmen eine mittelbare Verbindung über einen anderen Steuerpflichtigen unterhalte, der selbst in unmittelbarer Verbindung zu einer dieser Parteien stehe (Urt. Rn. 13); die Vermittlungstätigkeit sei durch eine Nachweis- und Kontaktaufnahmetätigkeit gekennzeichnet (Urt. Rn.14); dabei spiele es keine Rolle, dass die dortige Klägerin die Deckungskarten von anderen Unternehmen erworben und nur mittelbaren Kontakt zu den Versicherungsnehmern gehabt habe (Urt. Rn.15).
Ausgehend von dieser Rechtsprechung sei es unerheblich, dass die Klägerin die Leads nicht selbst generiert und dann an sog. Untermakler weiterveräußert habe, die dann ihrerseits direkten Kundenkontakt gesucht hätten. Die „Nachweistätigkeit“ der Klägerin bestehe in dem Ankauf der Adressdaten potentieller Krankenversicherungskunden und deren Weitergabe. Die „Kontaktaufnahmetätigkeit“ sei in dem Verkauf dieser Leads an die sog. Untermakler zu sehen, die diese Daten als Grundlage für die Kontaktaufnahme mit den potentiellen Krankenversicherungssuchenden nutzten, mit dem Ziel des Vertragsabschlusses mit Krankenversicherungsanbietern. Damit handele es sich bei der Tätigkeit der Klägerin um Kernaufgaben der steuerbefreiten Tätigkeit, nämlich an einer Krankenversicherung interessierte Personen ausfindig zu machen und mit dem Versicherer zusammenzuführen. Das von der Klägerin angeführte Urteil des BGH vom 26.6.2014 (VII ZR 247/13) sei in Unkenntnis des BFH-Urteils vom 24.7.2014 gefällt worden. Außerdem habe der BGH nicht über die steuerrechtliche Frage des § 4 Nr. 11 UStG zu entscheiden gehabt.
Hiergegen wendet sich die Klägerin mit ihrer fristgerecht erhobenen Klage.
Sie trägt vor, ihre Lieferungen der Adressdaten seien als selbständige Leistungen zu charakterisieren, die steuerpflichtig und nicht unter § 4 Nr. 11 UStG zu subsumieren seien.
Sie unterstütze die ihr angeschlossenen Makler lediglich insofern, als dass sie auf Grund der Umsatzmengen die Adressdaten deutlich günstiger erwerben könne, als die Makler selbst. Sie gebe die Adressdaten teilweise zum Einkaufspreis, teilweise unter geringem Aufschlag weiter und sondere vorher im sogenannten „Backoffice“ schon nicht verwertbare Adressdaten aus. Damit erbringe sie nicht steuerbefreite Umsätze. Sie erhalte kein erfolgsabhängiges Entgelt, sondern ein festes Entgelt für die Lieferung der Datensätze. Ein Vertragsabschluss sei nicht Voraussetzung für die Zahlung eines Entgeltes; es handele sich also um eine erfolgsunabhängige Entgeltvereinbarung. Zudem generiere sie die Datensätze nicht selbst, sondern erwerbe sie. Jeder Untermakler könne laut Maklervereinbarung entscheiden, ob er Datensätze von ihr erwerbe oder nicht. Nachweislich täten dies nicht alle. Der Erwerb von Datensätzen sei nicht Voraussetzung für die geschäftliche Verbindung der Makler zu ihr. Weder zum Zeitpunkt des Ankaufes des Interessentendatensatzes, noch zum Zeitpunkt des Verkaufes an angebundene Kooperationspartner stünden Bedarfslage oder Anforderungen an den späteren Versicherungsschutz fest. Inwieweit der Interessent einen Premium- oder Basisschutz wünsche, oder ob sogar bestimmte Versicherungsgesellschaften bevorzugt würden, werde erst im Dialog mit dem Berater erarbeitet. Im Zeitpunkt der Veräußerung der Interessentendatensatze an den Kooperationspartner weise ihr unternehmerisches Handeln nicht den geforderten Bezug zum einzelnen zu vermittelnden Geschäft auf. Sie erbringe auch keine nachgeordnete Maklertätigkeit durch die Zuführung der Leads. In der von der GKBP zitierten Urteilsanmerkung von Dr. Oliver Zugmeier (NWB 47/2011) werde ausdrücklich erwähnt und bildlich dargestellt, dass der bei ihr vorliegende Fall nicht vom Urteil des FG München zu klären gewesen und auch nicht geklärt worden sei.
Auch das Urteil des BFH vom 27.7.2014 (V R 9/13) beruhe auf den aufgestellten Grundsätzen, die jene Leistungen von der Steuerbefreiung ausnähmen, die allenfalls dazu dienten, als Subunternehmer den Versicherer bei den ihm selbst obliegenden Aufgaben zu unterstützen, ohne Vertragsbeziehungen zu den Versicherten zu unterhalten. Im Übrigen machten die streitigen Umsätze bei ihr nicht den Großteil ihrer Umsätze aus und erbringe sie Backoffice-Leistungen.
Der BGH würdige in seinem Urteil vom 26.6.2014 (VII ZR 247/13) die Reichweite des § 4 Nr.11 UStG bei arbeitsteilig organisiertem Vertrieb – wie bei ihr – und besage im letzten Satz, dass dies nicht abschließend geklärt sei. Dabei habe der BGH die ergangene Rechtsprechung des BFH zu dieser Problematik gewürdigt und sich als selbständige oberste Zivilgerichtsbarkeit auf ein Urteil des BFH als selbständige oberste Finanzgerichtsbarkeit gestützt, nämlich auf das Urteil des BFH vom 6.9.2007 (V R 50/05). Beide oberste Gerichtsbarkeiten erachteten den Sachverhalt im vorliegenden Fall als nicht geklärt. Es gebe keine BFH-Rechtsprechung zu genau dem vorliegenden Fall; auch nicht das vom Beklagten dazu angeführte BFH Urteil vom 27.7.2014 (V R 9/13).
Zwischenzeitlich habe das Bundesministerium der Finanzen (BMF) mit Schreiben vom 8.12.2015 (BStBl I 2015, 1066) Abschnitt 4.8.1 UStAE neu gefasst und um 3 weitere Sätze ergänzt, die sich aus dem Urteil des BFH vom 28.5.2009 (V R 7/08) ergäben. Die Grundsätze dieses Schreibens seien grundsätzlich in allen offenen Fällen anzuwenden. Ausdrücklich werde allerdings festgelegt, dass es für Umsatze, die vor dem 31.12.2015 erbracht würden, nicht beanstandet werde, wenn der Unternehmer seine Leistungen abweichend von dem neuem BMF-Schreiben vom 8.12.2015 als umsatzsteuerpflichtig behandele. Damit bestätige das BMF die bis zum Erlass des BMF-Schreibens nicht abschließend geklärte Rechtssituation im Bereich des § 4 Nr. 11 UStG. Mithin bestätige das BMF ihre, der Klägerin, Rechtsauffassung und die Richtigkeit der Behandlung der entsprechenden Umsätze als steuerpflichtig, mit der Folge des Vorsteuerabzugs.
Die Klägerin beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide 2009 bis 2012 vom 29.4.2015 sowie die Einspruchsentscheidung vom 2.11.2015 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen
und hilfsweise, für den Fall des Unterliegens,
die Revision zuzulassen.
Er beruft sich auf die in der Einspruchsentscheidung dargelegten Gründe und trägt darüber hinausgehend vor, Art. 135 Abs. 1 Buchst. a MwStSystRL schließe nicht aus, dass die Vermittlungsleistung in verschiedene einzelne Dienstleistungen zerfalle, die dann unter den Begriff der Vermittlung im Sinne dieser Bestimmungen fallen könnten und denen die dort vorgesehene Befreiung zugutekommen könne. Dies folge aus dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität, der es Wirtschaftsteilnehmern ermögliche, das Organisationsmodell zu wählen, das ihren wirtschaftlichen Bedürfnissen am ehesten entspreche, ohne Gefahr zu laufen, die Steuerbefreiung zu verlieren.
Die Leistung der Klägerin gegenüber ihren Untervermittlern stelle ein Kernelement der Maklertätigkeit, nämlich das Suchen potentieller Krankenversicherungskunden, dar. Die Tätigkeit eines Maklers erfordere es insoweit, zielgerichtet solche Kunden zu ermitteln, die das zu vermittelnde Produkt benötigten und potentiell auch erwerben würden. Die von der Klägerin erworbenen Kontaktdaten zeichneten sich dadurch aus, dass sie von Vergleichsportalen für private Krankenversicherungen stammten. Es handele sich also nicht um beliebige Kontaktdaten von Personen, bei denen unklar sei, ob sie überhaupt eine private Krankenversicherung benötigten. Vielmehr handele es sich gerade um qualifizierte Kontaktdaten von Personen, bei denen ein Bedarf nach einer privaten Krankenversicherung bestehe.
Weil es sich bei der Suche nach potentiellen Kunden um ein Kernelement der Maklertätigkeit handele, könne im Verkauf der Daten an die Untervermittler keine unabhängige Nebenleistung liegen. Dass beim Verkauf der Daten an die Untervermittler, ggf. die Bedarfslage und die Anforderungen an den Versicherungsschutz der einzelnen Kunden noch nicht feststünden, stehe dem nicht entgegen. Die Klägerin habe bewusst ein arbeitsteiliges Organisationsmodell gewählt, in dessen Rahmen sie es ihren Untermaklern überlasse, die Kunden zu beraten und ihren konkreten Bedarf zu ermitteln. Auch ein „alleine arbeitender" Versicherungsmakler müsse zunächst Kunden ausfindig machen die potentiell an einer Krankenversicherung interessiert seien und könne erst im Beratungsgespräch den konkreten Bedarf ermitteln.
Auch der Einwand der Klägerin, dass sie die Daten nicht selber generiere sondern ankaufe, könne an der Steuerfreiheit der Umsätze nichts ändern. Art. 135 Abs. 1 Buchstabe a MwStSystRL und § 4 Nr. 11 UStG knüpften für die Frage nach der Steuerbefreiung alleine an die ausgeübte Tätigkeit an. Aus demselben Grund könne es entgegen der Ansicht der Klägerin nicht darauf ankommen, ob sie für die Weitergabe der Daten an die Untermakler eine erfolgsabhängige Vergütung oder einen Festpreis erhalte. Erfolgsabhängige Provisionen seien im Bereich der Vermittlung von Versicherungen zwar üblich, für die Tätigkeit als Vermittler aber nicht konstitutiv. Vielmehr stehe es den Parteien frei, die Vergütung so zu gestalten, wie es ihren Interessen entspreche.
Auch unter Berücksichtigung des BMF-Schreibens vom 8.12.2015 komme eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen nicht in Betracht. Der Umsatzsteueranwendungserlass sei damit um Zitierungen des BFH-Urteils vom 28.5.2009 (V R 7/08) ergänzt worden, das bereits im Jahr 2010 im Bundessteuerblatt veröffentlicht worden und bereits seitdem durch die Finanzverwaltung anzuwenden sei. Das BMF-Schreiben regle die umsatzsteuerliche Behandlung des An- und Verkaufs von Blanko-Deckungskarten und dessen zeitliche Anwendung durch die Finanzverwaltung. Die hieraus resultierende Nichtbeanstandungsregel beziehe sich auf diesen beschriebenen Sachverhalt und sei nicht erweiterbar auf andere, möglicherweise in Teilaspekten hierzu ähnliche Sachverhalte.
Der ursprünglich zuständige 14. Senat hat das Verfahren mit Beschluss vom 10.12.2015 zuständigkeitshalber an den 8. Senat verwiesen.
Der Berichterstatter hat die Klägerin mit Schreiben vom 9.5.2018 (Bl. 117-118 der Prozessakte) gebeten, diverse Unterlagen und Informationen vorzubringen. Die Klägerin hat daraufhin mit Schriftsatz vom 8.6.2018 Unterlagen eingereicht und vorgetragen, typischerweise beinhalte ein Lead Angaben zu Geschlecht, Name, Vorname, Anschrift, Geburtsdatum, Berufsstand, Email-Adresse, Telefonnummer(n). Ggf. würden diese Angaben noch ergänzt durch Leistungswünsche und Angaben zur Einkommenssituation. Nicht verwertbare Adressdaten seien anhand der Rückmeldungen der Bearbeiter ausgesondert und beim Lieferanten als nicht für den Abschluss einer privaten Krankenversicherung verwertbar reklamiert worden. Die Zuordnung zu den Erwerbern erfolge anhand der Kriterien: Bestellstatus (wurde bestellt?), Sparte (i.d.R. private Krankenvollversicherung), bestellter PLZ-Bereich. Sie selbst habe die Leads nicht weiter genutzt; weder habe sie diese per Newsletter o.ä. bespielt, noch erneut verkauft. Auf den Schriftsatz vom 8.6.2018 nebst Anlagen wird Bezug genommen (Bl. 124-262 der Prozessakte).
Der Senat hat die Prüferhandakte der GKBP zum Verfahren beigezogen.
Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 25.9.2018 wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2009 bis 2012 vom 29.4.2015 sowie die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 2.11.2015 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO –).
Der Beklagte hat zu Recht den Vorsteuerabzug aus dem Erwerb der Leads abgelehnt (dazu unter 1.) sowie die durch den offenen Ausweis der Umsatzsteuer in den Ausgangsrechnungen über die umsatzsteuerbefreite Weiterveräußerung entstandene Umsatzsteuer gemäß § 14c Abs. 1 UStG in dem angefochtenen Umsatzsteuerbescheid berücksichtigt (dazu unter 2.).
1. Gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) ist vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen die Steuer für die Lieferungen, die Einfuhr und den innergemeinschaftlichen Erwerb von Gegenständen sowie für die sonstigen Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreie Umsätze verwendet. Gemäß § 4 Nr. 11 UStG sind die Umsätze aus der Tätigkeit als Bausparkassenvertreter, Versicherungsvertreter und Versicherungsmakler steuerfrei. § 4 Nr. 11 UStG dient der Umsetzung von Art. 135 Abs. 1 Buchst. a der Richtlinie des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem 2006/112/EG vom 28.11.2006 (MwStSytRL). Danach befreien die Mitgliedstaaten Versicherungs- und Rückversicherungsumsätze einschließlich der dazu gehörenden Dienstleistungen, die von Versicherungsmaklern und -vertretern erbracht werden. Ob jemand Versicherungsmakler ist, hängt vom Inhalt seiner Tätigkeit ab (EuGH-Urteil vom 3.4.2008, C-124/07, J.C.M. Beheer, UR 2008, 389; EuGH-Urteil vom 3.3.2005, C-472/03, Arthur Andersen, UR 2005, 201). In richtlinienkonformer Auslegung befreit § 4 Nr. 11 UStG Umsätze aus einer „Versicherungsvermittlungstätigkeit“. Dafür ist wesentlich, Kunden zu suchen und diese mit dem Versicherer zusammenzubringen (EuGH-Urteil vom 3.3.2005, C-472/03, Arthur Andersen, UR 2005, 201; BFH-Urteil vom 28.5.2009, V R 7/08, BStBl II 2010, 80). Die Vermittlung kann in einer Nachweis-, einer Kontaktaufnahme- oder in einer Verhandlungstätigkeit bestehen, wobei sich die Tätigkeit auf ein einzelnes Geschäft, das vermittelt werden soll, beziehen muss. Nicht steuerfrei sind hingegen Leistungen, die keinen spezifischen und wesentlichen Bezug zu einzelnen Vermittlungsgeschäften aufweisen, sondern allenfalls dazu dienen, als Subunternehmer den Versicherer bei den ihm selbst obliegenden Aufgaben zu unterstützen, ohne Vertragsbeziehungen zu den Versicherten zu unterhalten (BFH-Urteil vom 28.5.2009, V R 7/08, BStBl II 2010, 80). Der Begriff „dazugehörige Dienstleistungen, die von Versicherungsmaklern und -vertretern erbracht werden“ in Art. 135 Abs. 1 Buchst. a MwStSytRL umfasst Dienstleistungen der Berufsausübenden, die zugleich mit dem Versicherer und dem Versicherten in Verbindung stehen (EuGH-Urteil vom 3.4.2008, C-124/07, J.C.M. Beheer, UR 2008, 389 m.w.N.). Dabei muss diese Verbindung nicht unmittelbar bestehen. Es genügt, wenn der Versicherungsvermittler zu dem Versicherungsunternehmen eine mittelbare Verbindung über einen anderen Steuerpflichtigen unterhält, der selbst in unmittelbarer Verbindung zu einer dieser Parteien steht (EuGH-Urteil vom 3.4.2008, C-124/07, J.C.M. Beheer, UR 2008, 389; BFH-Urteil vom 28.5.2009, V R 7/08, BStBl II 2010, 80). Das folgt aus dem Grundsatz der steuerlichen Neutralität, wonach die Wirtschaftsteilnehmer befugt sind, das Organisationsmodell zu wählen, das ihren wirtschaftlichen Bedürfnissen am ehesten entspricht, ohne Gefahr zu laufen, eine Steuerbefreiung zu verlieren. Hierzu gehört auch die Befugnis, die Dienstleistungen eines Versicherungsvertreters i.S. des Art. 135 Abs. 1 Buchst. a MwStSytRL in verschiedene Dienstleistungen aufzuteilen, die ihrerseits steuerfrei sind, wenn es sich bei der einzelnen Leistung um ein im Großen und Ganzen eigenständiges Ganzes handelt, das die spezifischen und wesentlichen Funktionen der Vermittlung erfüllt (EuGH-Urteil vom 3.4.2008, C-124/07, J.C.M. Beheer, UR 2008, 389; EuGH-Urteil vom 21.6.2007, C-453/05, Ludwig, UR 2007, 617 zur Kreditvermittlung; BFH-Urteil vom 24.7.2014, V R 9/13, BFH/NV 2014, 1783 m.w.N.)
Die Klägerin hat die erworbenen Leads ausschließlich für Umsätze verwendet, die den Vorsteuerabzug gemäß § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG ausschließen. Die Tätigkeit der Klägerin ist sowohl insgesamt, als auch allein im Hinblick auf die Datensätze diejenige eines Versicherungsmaklers und damit gemäß § 4 Nr. 11 UStG steuerbefreit.
Die Klägerin sucht potentielle Versicherungskunden, indem sie über das Internet generierte Datensätze ankauft. Die Datensätze haben einen konkreten Bezug zu am Abschluss einer privaten Krankenversicherung interessierten Personen. Nach den Ausführungen ihrer Vorstandsmitglieder in der mündlichen Verhandlung handelt es sich ausschließlich um Leads mit Angaben von Personen, die ein Interesse an dem Abschluss einer privaten Krankenversicherung geäußert haben. Leads in Bezug auf andere Versicherungssparten erwirbt die Klägerin nicht.
Bereits die Verschaffung dieser Datensätze für sich genommen stellt nach Überzeugung des Senats einen hinreichenden Beitrag zur Vermittlung eines Vertrags über eine private Krankenversicherung dar, der die Voraussetzungen von § 4 Nr. 11 UStG erfüllt.
Die Klägerin wird zudem über den Erwerb und die Weiterleitung der Leads an ihre Untermakler auch noch weitergehend bei der Vermittlung derselben Krankenversicherungsverträge tätig. Nach den vertraglichen Vereinbarungen in den Kooperationsverträgen bzw. den Zusätzen dazu sind die Untermakler jeweils dazu verpflichtet, sämtliche sich aufgrund der Leads ergebenden Versicherungsanträge über die Klägerin bei den jeweiligen Krankenversicherungen einzureichen. Damit hat die Klägerin sichergestellt, dass über die Leads generierte Versicherungsverträge ausschließlich über ihre Vermittlung abgeschlossen werden.
Die Leistung der Klägerin hat auch einen spezifischen und wesentlichen Bezug zu den einzelnen Vermittlungsgeschäften. Aus dem in der Vertragsakte enthaltenen (zweiten) Kooperationsvertrag mit Herrn A geht hervor, dass sich die Klägerin vorbehält, über sie eingereichte Verträge im Einzelfall auch zurückzuweisen. Sie behält sich also die Prüfung – durch ihre Vertragsabteilung – vor und hat die Möglichkeit zur Prüfung im Einzelfall (vergl. BFH-Urteil vom 30.10.2008, V R 44/07, BStBl II 2009, 554). Sie ist also insbesondere nicht nur im „Backoffice“ unterstützend tätig (in Abgrenzung zum EuGH-Urteil vom 3.3.2005, C-472/03, Arthur Andersen, UR 2005, 201 und BFH-Urteil vom 28.5.2009, V R 7/08, BStBl II 2010, 80). Die Klägerin steht über ihre Untermakler mittelbar mit den Versicherten und – als diejenige, über deren Nummer die Verträge eingereicht werden – unmittelbar mit der jeweiligen Versicherung in Verbindung.
Es ist für die Steuerbefreiung unschädlich, dass die Untermakler mit den Leads selbst noch den konkreten Versicherungsbedarf der interessierten Personen ermitteln müssen. Es ist ebenso unschädlich, dass die Klägerin auch Leads an die Untermakler weiter gibt, aus denen die Untermakler keinen Vertragsabschluss generieren können. Die Absicht, aus dem jeweiligen Lead im Ergebnis eine steuerfreie Versicherungsmaklerleistung zu erbringen, reicht insoweit aus (vergl. Heidner in Bunjes, UStG, 107. Auflage 2018, § 15 Rn. 302 m.w.N.).
Dass die Klägerin den Untermaklern im Übrigen die Möglichkeit einräumt, ohne Inanspruchnahme der Leads generierte Versicherungsanträge selbst bei Versicherungsunternehmen einzureichen, ändert an der Beurteilung der – hier allein entscheidenden – über die Leads generierten Umsätze nichts.
Soweit die Klägerin eine Billigkeitsregelung der Finanzverwaltung im Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 8.12.2015 (BStBl I 2015, 1066) anführt, betrifft diese jedenfalls nicht das hier allein streitige Festsetzungsverfahren.
2. Hat der Unternehmer in einer Rechnung für eine Lieferung oder sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag, als er nach dem Umsatzsteuergesetz für den Umsatz schuldet, gesondert ausgewiesen (unrichtiger Steuerausweis), schuldet er gemäß § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG auch den Mehrbetrag. Hiervon erfasst werden insbesondere die Fälle, in denen ein Unternehmer Umsatzsteuer für steuerfreie Umsätze gesondert ausweist (vergl. BFH-Urteil vom 16.5.2018, XI R 28/16, BFH/NV 2018, 1048 m.w.N.). Berichtigt er den Steuerbetrag gegenüber dem Leistungsempfänger, ist § 17 Abs. 1 UStG gemäß § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG entsprechend anzuwenden. Die Rechnungsberichtigung nach § 14c Abs. 1 Satz 2 UStG hat keine Rückwirkung auf den Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnung (BFH-Beschluss vom 31.5.2017, V B 5/17, BFH/NV 2017, 1202 m.w.N.).
Die Klägerin schuldet danach die in ihren in den Streitjahren ausgegebenen Ausgangsrechnungen offen ausgewiesene Umsatzsteuer gemäß § 14c Abs. 1 UStG in der vom Beklagten angenommenen und von der Klägerin nicht angegriffenen Höhe.
Die im ersten Quartal 2015 vorgenommene Berichtigung der ausgegebenen Rechnungen hat keine Rückwirkung auf die Streitjahre, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
4. Die Revision war nicht zuzulassen. Die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO sind nicht erfüllt. Der Rechtsstreit hat weder grundsätzliche Bedeutung noch ist eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs zur Fortbildung des Rechts oder zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung erforderlich. Die für den Streitfall entscheidenden Fragen sind jedenfalls bereits durch die Rechtsprechung geklärt. Soweit die Klägerin sich auf die Aussage des Bundesgerichtshofs in seinem Urteil vom 26.6.2014 (VII ZR 247/13, MwStR 2014, 669) stützt, trifft das nicht den hier zu entscheidenden Fall.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 15 UStG
§ 17 UStG
§ 4 Nr. 11 UStG
§ 14c Abs. 1 UStG
§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 14c Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 15 Abs. 2 UStG
§ 14c Abs.1 UStG
§ 14c Abs. 1 UStG
§ 164 Abs. 2 AO
§ 4 Nr.11 UStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 4 Nr. 11 UStG
§ 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 17 Abs. 1 UStG
§ 14c Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl I 2015, 1066
BStBl II 2010, 80
BFH/NV 2014, 1783
BStBl II 2009, 554
BFH/NV 2018, 1048
BFH/NV 2017, 1202
3 K 134/07
V R 9/13
VII ZR 247/13
V R 50/05
V R 7/08
V R 44/07
XI R 28/16
V B 5/17