Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2020-09-30, Aktenzeichen 5 K 235/19
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2020:0930.5K235.19.00

Tenor:
Orientierungssatz
Bei der Verlängerung eines Erbbaurechts ist der Kapitalwert nicht entsprechend § 12 Abs. 3 BewG auf den Zeitpunkt der Verlängerung abzuzinsen.
Verfahrensgang
Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 19.09.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.12.2018 wird insoweit geändert, als die Grunderwerbsteuer auf … EUR herabgesetzt wird.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu 83,7% und der Beklagte zu 16,3% zu tragen.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.
Das Urteil ist hinsichtlich der erstattungsfähigen Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Zwangsvollstreckung durch vorherige Sicherheitsleistung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, sofern nicht die Klägerin zuvor in gleicher Höhe Sicherheit leistet.

Tatbestand:
Wegen eines mit notariellem Vertrag vom 13.08.2018 für die Klägerin verlängerten Erbbaurechts an einem Grundstück Grundbuch A Blatt .., Flur …, Flurstück …, setzte das beklagte Finanzamt mit Bescheid vom 19.09.2018 gegen die Klägerin nach einer Bemessungsgrundlage von … EUR Grunderwerbsteuer in Höhe von … EUR (6 %) fest. Hiergegen erhob die Klägerin am 24.10.2018 Einspruch, mit dem sie eine Herabsetzung der Grunderwerbsteuer nach einer Bemessungsrundlage von … EUR auf … EUR begehrte.
Nach entsprechendem Schriftverkehr mit der Bevollmächtigten der Klägerin hinsichtlich der Bemessungsrundlage begehrte diese eine Herabsetzung der Grunderwerbsteuer auf … EUR. Mit Einspruchsentscheidung vom 21.12.2018, am 04.01.2019 zu Post gegeben und der Bevollmächtigten der Klägerin am 07.01.2019 zugegangen, setzte das Finanzamt die Grunderwerbsteuer auf … EUR herab und wies den Einspruch im Übrigen zurück. Hierbei ging das Finanzamt von einer Bemessungsgrundlage von … EUR aus, die sich aus einer Einmalzahlung von … EUR zuzüglich einem wegen Laufzeitverlängerung von 44 Jahren mit dem Vervielfältiger 16,910 kapitalisierten jährlichen Erbbauzins von … EUR sich ergebenden Kapitalwert von … EUR zusammensetzte.
Mit der am 19.02.2019 erhoben Klage begehrte die Klägerin zunächst die Herabsetzung der Grunderwerbsteuer auf … EUR und beantragte hinsichtlich der Versäumnis der Klagefrist Wiedereinsetzung in den vorigen Stand gemäß § 56 der Finanzgerichtsordnung- FGO -. Mit Zwischenurteil vom 25.09.2019 hat der Senat entschieden, dass die Klage unter zu gewährender Wiedereinsetzung in den vorigen Stand rechtzeitig erhoben wurde.
Die Klägerin begehrt nun die Herabsetzung der Grunderwerbsteuer auf … EUR.
Dem Streitfall liegt folgender Sachverhalt zugrunde:
Die Klägerin ist Berechtigte eines Teilerbbaurechts, mit dem das o.g. Grundstück am B belastet ist. Dieses Teilerbbaurecht ist verbunden mit dem Sondereigentum an dem C. Dem Teilerbbaurecht liegt ein Erbbaurechtsvertrag vom 12.01.1989 (UR-Nr. … K des Notars D, A) zugrunde, der zuletzt mit Urkunde vom 17.05.1994 (UR-Nr. … K des Notars D) neu gefasst wurde. Gemäß Abschnitt II § 2 Ziffer 1 des Vertrages wurde das Teilerbbaurecht für die Dauer bis zum 31.12.2070 bestellt; der jährliche Erbbauzins betrug nach § 7 des Vertrages … DM zuzüglich der jeweils gültigen Umsatzsteuer. Darüber hinaus war die Klägerin gemäß § 9 des Vertrages zur Zahlung eines Entgelts nach Maßgabe bestimmter Umsätze je Geschäftsjahr verpflichtet. Die Belastung des Erbbaurechts mit Grundpfandrechten bedurfte nach § 10 des Vertrages der Zustimmung der Grundstückseigentümerin.
Die Klägerin plante, Teile des E unter einem neuen Markennamen zu betreiben und hierfür umfangreiche Umbau- und Renovierungsarbeiten vornehmen zu lassen. Aus diesem Grunde erfolgte mit notariellem Vertrag vom 13.08.2018 (UR-Nr. … des Notars F, A) eine Änderung des Teilerbbaurechtsvertrages, mit dem die Laufzeit des Erbbaurechts um 44 Jahre bis zum 31.12.2114 verlängert und der bisher geschuldete Erbbauzins (durch Wertsicherungsklauseln zuletzt jährlich … EUR) nebst umsatzabhängigem Entgelt ab dem 01.01.2019 durch einen jährlichen Erbbauzins von … EUR ersetzt wurde. Ferner vereinbarten die Erbbaurechtsparteien unter Teil D des Vertrages vom 13.08.2018, dass der Grundstückseigentümer als Gegenleistung für die Löschung der für die Eigentümerin eingetragenen Grundschuld in Blatt …, Abt. III, lfd. Nr. … und … (nach Teil B Ziffer 4.1 des Vertrages vom 13.08.2018 unter anderem wegen des Entfalls der Umsatzabgabe und der Änderung der Erbbauzinsreallast) und für die Erleichterung der Finanzierung durch Änderung der Belastungsgrenze des Teilerbbaurechts (dazu Teil A Ziffer 3 des Vertrages vom 13.08.2018) ein einmalig zu zahlendes Entgelt in Höhe von … EUR erhält.
Die Klägerin ist der Auffassung, dass die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer hinsichtlich der Verlängerung des Erbbaurechts lediglich … EUR betrage. Zum einen gehöre die Einmalzahlung in Höhe von … EUR nicht zur Gegenleistung für die Verlängerung des Erbbaurechts, denn sie sei nicht dafür gewährt worden, dass das Erbbaurecht verlängert worden sei. Diese Zahlung habe ausschließlich der Absicherung der Finanzierung der geplanten Umbau- und Renovierungsarbeiten an dem Gebäude über Grundpfandrechte gedient. Die Berechtigung zur Bestellung von Grundpfandrechten an einem Grundstück sei aber nicht auf eine grunderwerbsteuerbare Übereignung eines Grundstücks gerichtet. Die Einmalzahlung sei wirtschaftlich eine Kompensation dafür, dass die Grundstückseigentümerin auf eine Sicherheit in Gestalt der zu ihren Gunsten eingetragenen Grundschuld - die der Sicherung der bis zur ursprünglichen Laufzeit zu zahlenden Erbbauzinsen und Umsatzabgabe gedient habe – verzichtet habe. Die Löschung der Grundschuld sei kein Rechtsvorgang, der der Grunderwerbsteuer unterliege. Auch fehle es an einer erforderlichen kausalen Verknüpfung zwischen der Einmalzahlung und der Verlängerung des Erbbaurechts. Der Zweck der Zahlung liege in der Erleichterung der Finanzierung der Modernisierungsmaßnahmen. Diese Modernisierungen würden zum 01.01.2071 – wenn die Verlängerung des Erbbaurechts einsetzt – wirtschaftlich längst verbraucht sein. Es sei daher davon auszugehen, dass die Löschung der Grundschuld gegen Einmalzahlung auch ohne Verlängerung des Erbbaurechts vereinbart worden wäre.
Hinsichtlich des Kapitalwerts des Erbbauzinses von … EUR sei dieser mit seinem niedrigeren gemeinen Wert nach § 13 Abs.3 des Bewertungsgesetzes – BewG – zu bewerten und in entsprechender Anwendung des § 12 Abs.3 BewG zusätzlich auf den Zeitpunkt der Vereinbarung der Verlängerung des Erbbaurechts abzuzinsen (vgl. BFH-Urteil vom 24. Februar 1982 II R 4/81, BStBl II 1982, 625; FG München, Urteil vom 23. November 2011 4 K 2267/08, EFG 2012, 110). Die Abzinsung sei geboten, weil andernfalls der nach § 8 Abs.1 des Grunderwerbsteuergesetzes – GrEStG – anzusetzende Wert der Gegenleistung nicht adäquat wegen des Aufschubs der Zahlung des Erbbauzinses erfasst würde. Vorliegend setze die Pflicht zur Erbringung der Erbbauzinsen für den Verlängerungszeitraum erst nach Ablauf der ursprünglichen Laufzeit – hier ab dem 01.01.2071 – ein, so dass zwischen dem Zeitpunkt der Entstehung der Grunderwerbsteuer und der tatsächlichen Fälligkeit der Erbbauzinsverpflichtung ein Zeitraum von 52 Jahren und 140 Tagen liege, um den die Fälligkeit aufgeschoben sei. Der Kapitalwert sei daher mit einem, sich aus den gleichlautenden Ländererlassen vom 10.10.2010 (BStBl I 2010, 810) für Zwecke der Erbschafts- und Schenkungsteuer ergebenden interpolierten Faktor von 0,061 abzuzinsen und betrage nur … EUR. Im Hinblick auf das Erfordernis einer Abzinsung des Kapitalwerts eines Erbbauzinsanspruchs sei es unerheblich, ob die Zinszahlungsverpflichtung Zug um Zug gegen die Einräumung des Erbbaurechts zu erfüllen sei; entscheidend sei allein, dass der für die Bewertung des Erbbauzinsanspruchs maßgebliche Zeitpunkt von dem der Fälligkeit abweiche. Das Urteil des BFH vom 23. November 1982 II R 4/81 sei auch nicht durch aktuellere Rechtsprechung des BFH überholt, insbesondere nicht durch das Urteil vom 18. August 1993 II R 10/90, da sich die dortige Änderung der Rechtsprechung, dass die Verlängerung eines Erbbaurechts grundsätzlich der Grunderwerbsteuer unterliege, nur darauf bezogen und sich dort die Frage der Abzinsung wegen eines Aufschubs von unter einem Jahr nicht gestellt habe.
Die entgegenstehende Auffassung einiger Finanzgerichte verkenne den rechtlichen Inhalt der Leistungspflichten und den Zeitpunkt der Leistungserbringung im Zusammenhang mit der Bestellung von Erbbaurechten und beriefe sich zu Unrecht auf die BFH-Rechtsprechung zur Abzinsung von Kaufpreisforderungen. Sowohl nach streng zivilrechtlicher als auch nach grunderwerbsteuerlicher Betrachtungsweise gehe der Grundstückseigentümer mit der Verlängerung des Erbbaurechts in Vorleistung, so dass auch nach der genannten BFH-Rechtsprechung (Urteile vom 18. Januar 1989 II R 103/85; vom 12. Oktober 1994 II R 4/91) eine Abzinsung im Streitfall geboten sei. Nach streng zivilrechtlicher Betrachtungsweise handele es sich bei der Verlängerung eines Erbbaurechts lediglich um die inhaltliche Veränderung eines bereits bestellten, mithin bestehenden Erbbaurechts. Die Verlängerung bewirke nur das Hinausschieben des Erlöschens des Erbbaurechts durch Zeitablauf (vgl. BFH-Urteil vom 23. Juni 1982 II R 33/80). Der Grundstückeigentümer habe mit der Bestellung oder Verlängerung des Erbbaurechts seine Hauptleistungspflichten bereits erfüllt und erlange bei Ablauf der ursprünglichen Laufzeit – auch nicht für eine juristische Sekunde – Eigentum oder Besitz an dem auf dem Erbbaurecht errichteten Gebäude zurück. Die Annahme, dass Grundstückseigentümer und Erbbauberechtigter bei Beginn des Verlängerungszeitraumes Leistungen Zug um Zug austauschen würden, entbehre daher einer zivilrechtlichen Grundlage. Vielmehr sei dem Erbbaurecht rechtlich inhärent, dass der Grundstückseigentümer durch die Bestellung des Erbbaurechts in Vorleistung gehe, wenn die Parteien eine wiederkehrende Gegenleistung in Gestalt des Erbbauzinses vereinbarten. Dasselbe gelte, wenn man die Verlängerung des Erbbaurechts der Bestellung des Erbbaurechts gleichstelle, da der Grundstückseigentümer auch dann mit der Vereinbarung der Verlängerung (und deren Eintragung im Grundbuch) seine Leistungspflicht bereits erfüllt habe. Ein Leistungsaustausch finde auch in diesem Fall mit Beginn des Verlängerungszeitraums nicht statt. Das Recht zur weiteren Inbesitznahme des Bauwerks durch den Erbbauberechtigten ab dem Beginn des Verlängerungszeitraums folge unmittelbar aus der grunderwerbsteuerlich fingierten und bereits erfolgten Bestellung des Erbbaurechts. Der Grundstückseigentümer habe dem Erbbauberechtigten bei Beginn des Verlängerungszeitraums weder tatsächlich noch fiktiv den Besitz am Grundstück/ Bauwerk zu verschaffen; der Erbbauberechtigte habe ab dem Verlängerungszeitpunkt ipso jure den Besitz und könne seine Besitzschutzrechte geltend machen. Der Grundstückseigentümer sei daher bereits zum Zeitpunkt der Vereinbarung der Verlängerung in Vorleistung getreten, wohingegen die Erbbauzinsverpflichtung des Erbbauberechtigten erst mit Beginn des Verlängerungszeitraumes fällig werde. Bei konsequenter und folgerichtiger Anwendung der BFH-Rechtsprechung sei daher auch in diesen Fällen der Erbbaurechtsverlängerungen eine Abzinsung des kapitalisierten Erbbauzinses nach Maßgabe der §§ 12, 13 BewG geboten.
Im Übrigen habe der BFH im Urteil vom 23. Oktober 2002 II R 81/00, BStBl II 2003, 199, entschieden, dass die Abzinsung des kapitalisierten Erbbauzinses auf den Zeitpunkt der Bestellung des Erbbaurechts bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage geboten sei, wenn der Erbbauzins bereits bei der Bestellung betragsmäßig feststehend zu einem bestimmten Zeitpunkt erhöht werden solle. Wenn aber eine betragsmäßig gestaffelte Erbbauzinsverpflichtung bei der Bestellung abzuzinsen ist, müsse dies erst recht auch für den Kapitalwert der Erbbauzinsverpflichtung für die Verlängerung des Erbbaurechts vom Beginn der Verlängerung auf deren Vereinbarung gelten. Sachliche Gründe für eine unterschiedliche Behandlung einer gestaffelten Erbbauzinserhöhungsvereinbarung bei Erbbaurechtsbestellung und der nachträglichen Verlängerung eines Erbbaurechts seien nicht gegeben. In beiden Fällen gehe es um die Bewertung der Gegenleistung für die Bestellung eines Erbbaurechts.
Auch sei nicht die Ansicht zu teilen, dass § 12 Abs.3 BewG im Bereich der Grunderwerbsteuer nur solche Fälle erfasse, in denen der Grundstücksverkäufer seine Verpflichtung aus dem Kaufvertrag erfüllt habe und trotzdem vereinbarungsgemäß die Kaufpreiszahlung des Käufers zinslos hinausgeschoben sei (vgl. BFH-Urteil vom 12. Oktober 1994 II R 4/91, BStBl II 1995, 69). Die Grunderwerbsteuer bemesse sich nach dem Wert der Gegenleistung; Ausgangspunkt und entscheidend für die Wertfindung sei der Bewertungsstichtag, der Tag, an dem die Steuer gemäß § 38 der Abgabenordnung – AO – entstanden sei. Die Bewertung erfolge gemäß § 1 Abs.1 BewG nach Maßgabe der allgemeinen Bewertungsvorschriften der §§ 2 bis 16 BewG. Nach diesen Grundsätzen sei für die Frage der Bewertung und ggfs. Abzinsung der Gegenleistung alleine entscheidend, ob der Bewertungsstichtag vom Zeitpunkt der Fälligkeit dieser Gegenleistung erheblich abweiche. Hingegen sei für die grunderwerbsteuerliche Bewertung der Gegenleistung ohne Bedeutung, ob die Parteien des Grundstückskaufvertrages ihre Leistungen Zug um Zug austauschen oder eine Partei in Vorleistung gehe. Denn ob Leistung und Gegenleistung ausgewogen seien, sei grunderwerbsteuerlich unerheblich; die Grunderwerbsteuer sei auch dann nach dem Wert der Gegenleistung zu bemessen, wenn diese erheblich hinter dem tatsächlichen Wert des Grundstücks zurückbleibe. Insoweit sei den Ausführungen des FG München im Urteil vom 23. November 2011 (4 K 2267/08, EFG 2012, 869) zu folgen.
Die Klägerin beantragt,
den Grunderwerbsteuerbescheid vom 19.09.2018 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21.12.2018 dahingehend abzuändern, als die Grunderwerbsteuer auf … EUR herabgesetzt wird.
Antrag nach § 139 Abs.3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung – FGO – ist gestellt.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte ist unter Berufung auf die Urteile des FG Baden-Württemberg vom 19. Januar 2011 (2 K 2697/08), des FG Niedersachsen vom 02. Oktober 2019 (7 K 75/19) sowie des FG Münster vom 10. April 2014 (8 K 3046/11 GE) der Auffassung, dass keine Abzinsung des auf den Verlängerungszeitraum entfallenden Erbbauzinsanspruchs nach § 12 Abs.3 BewG vorzunehmen sei. Die Qualifizierung der Verlängerung des Erbbaurechts als eigenständiges Rechtsgeschäft seit dem Urteil des BFH vom 18. August 1993 (II R 10/90) führe dazu, dass das verlängerte Recht im Umfang der Verlängerung eine neue grundstücksgleiche Belastung des Grundstücks sei. Die entsprechende Übereignung und Übergabe könne durch den Grundstückseigentümer erst mit dem Beginn der Verlängerung erfüllt werden; auch der Erwerber könne erst ab diesem Zeitpunkt die Herrschaft über das Grundstück ausüben und sei erst ab diesem Zeitpunkt verpflichtet, den Erbbauzins für die Verlängerung zu zahlen. Insoweit komme es zu einer zukünftigen Leistungspflichterfüllung Zug um Zug, ohne dass eine Vorleistungspflicht bestehe. Die Rechtsprechung zur Vereinbarung eines Staffelerbbauzinses führe nicht zur Abzinsung des Kapitalwerts für den Verlängerungszeitraum mit gleichbleibenden Erbbauzins.
Auch die Einmalzahlung von … EUR als Gegenleistung für die Löschung der Grundschuld der Grundstückseigentümerin und der Erleichterung der Finanzierung durch Änderung der Belastungsgrenze des Teilerbbaurechts sei kausale Gegenleistung für die Erbbaurechtsverlängerung. Sei der Erwerber eines Grundstücks auch entscheidend daran interessiert, dass die auf dem Grundstück lastenden Grundschulden gelöscht werden, gehöre die für die Löschung geleistete Zahlung zur Gegenleistung (vgl. BFH-Urteil vom 13. Dezember 2006 II R 22/05). Vorliegend sei der für die Bestimmung der Bemessungsgrundlage maßgebende Zustand der Verlängerung des Erbbaurechts das Erbbaurecht in seinem unbelasteten Zustand. Die Zahlung habe der Entlastung der Erbbaurechtsposition um die Grundschuld gedient. Der Klägerin sein unbedingt daran gelegen gewesen, das Erbbaurecht dergestalt zu erwerben, dass dieses künftig durch sie erneut belastet werden könne. Nach dem Gesamtbild der Verhältnisse sei davon auszugehen, dass die Klägerin eine Erbbaurechtsverlängerung mit auf dem Recht lastender Grundschulden nicht vereinbart hätte und durch die Löschung der von ihr gewollte Grundstückszustand herbeigeführt worden sei.
Wegen des weiteren Vorbringens wird auf die gewechselten Schriftsätze in der Akte verwiesen.
Dem Gericht lag die beim Beklagten geführte Grunderwerbsteuerakte nebst Einspruchsverfahren vor. Diese war Gegenstand des Verfahrens.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig, insbesondere - wie durch Zwischenurteil ausgeurteilt - fristgerecht erhoben worden.
Die Klage ist teilweise begründet, im Übrigen unbegründet.
1.
Der Vertrag vom 13.08.2018, mit dem das bestehende Teilerbbaurecht um 44 Jahre bis 31.12.2114 verlängert worden ist, unterliegt nach § 1 Abs.1 Nr.1 i.V.m. § 2 Abs.2 Nr.1 GrEStG der Grunderwerbsteuer. Die Verlängerung eines bestehenden Erbbaurechts als grundstücksgleichem Recht steht ebenso wie die Übertragung eines bestehenden Erbbaurechts oder die Bestellung eines solchen der Übereignung gleich (vgl. BFH, Urteil vom 18. August 1993 II R 10/90, BStBl II 1993 766, unter Änderung der Rechtsprechung). Die Grunderwerbsteuer entsteht in dem Zeitpunkt, in dem das Rechtsgeschäft über die Verlängerung des Erbbaurechts abgeschlossen worden ist (§ 38 AO; vgl. BFH, ebenda).
2.
Die im Streitfall festgesetzte Grunderwerbsteuer erweist sich insofern als unzutreffend, als das beklagte Finanzamt auch die Einmalzahlung von … EUR in die Bemessungsgrundlage einbezogen hat.
Die Steuer bemisst sich nach § 8 Abs.1 GrEStG nach dem Wert der Gegenleistung. Für die Bestimmung der Gegenleistung ist nicht maßgebend, was die Vertragschließenden im Vertrag als Entgelt bezeichnen, sondern was nach dem Vertragsinhalt als Entgelt im weiteren Sinne zu erbringen ist (vgl. BFH, Urteil vom 13. Mai 1993 II R 82/89, BFH/NV 1994, 574; Urteil vom 26. Oktober 1994 II R 2/92, BFH/NV 1995, 638). Es gehören alle Leistungen zur grunderwerbsteuerlichen Bemessungsgrundlage, die der Erwerber als Entgelt für den Erwerb eines Grundstücks gewährt oder die der Veräußerer als Entgelt für die Veräußerung des Grundstücks empfängt (vgl. BFH, Urteil vom 13. Dezember 2006 II R 22/05, BFH/NV 2007, 1183, m.w.N.). Der Erwerb des Grundstücks (bzw. grundstücksgleichen Rechts) und die Gegenleistung müssen kausal verknüpft sein (vgl. BFH, Urteil vom 13. Dezember 2006 II R 22/05, a.a.O.); zur Gegenleistung gehören deshalb nur Leistungen, die gewährt werden für das Grundstück im grunderwerbsteuerlichen Sinne (vgl. BFH, Urteil vom 16. Februar 1994 II R 114/90, BFH/NV 1995, 65).
Gegenleistung ist nach § 9 Abs.1 Nr.1 GrEStG bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen.
a.)
Gegenleistung für die Verlängerung des Teilerbbaurechts um 44 Jahre war der vereinbarte Erbbauzins. Die Wertermittlung erfolgt gemäß § 1 Abs.1 BewG grundsätzlich nach den allgemeinen Bewertungsvorschriften (§§ 2 bis 16 BewG). Das Recht auf Erbbauzinsen ist als wiederkehrende Leistung eigener Art den Rechten auf Renten und anderen wiederkehrenden Nutzungen und Leistungen zuzuordnen und deshalb nach § 13 Abs.1 und 3 BewG zu bewerten (vgl. BFH, Urteil vom 27. Mai 1992 II R 33/89, BStBl II 1992,990; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 19. Januar 2011 2 K 2697/08, EFG 2011, 1181). Maßgeblicher Wert der Gegenleistung für die Verlängerung eines Erbbaurechts ist daher der danach kapitalisierte Erbbauzins (vgl. BFH, Urteil vom 18. August 1993 II R 10/90, a.a.O.) Dieser ist nach § 13 Abs.1 BewG i.V.m. Anlage 9a BewG (Jahreswert x Vervielfältiger) zu bemessen (vgl. BFH, Urteil vom 23. Oktober 2002 II R 81/00, BStBl II 2003, 199). Im Streitfall belief sich der Jahreswert des neu vereinbarten Erbbauzinses auf … EUR. Der maßgebende Vervielfältiger für 44 Jahre belief sich auf 16,910, so dass sich ein kapitalisierter Erbbauzins von … EUR als Gegenleistung für die Verlängerung des Erbbaurechts ergab.
aa.)
Entgegen der Auffassung der Klägerin war der genannte Kapitalwert nicht entsprechend § 12 Abs.3 BewG auf den Zeitpunkt der Verlängerung des Erbbaurechts abzuzinsen. Der Senat schließt sich insoweit der entsprechenden Rechtsauffassung verschiedener Finanzgerichte (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 19. Januar 2011 2 K 2697/08, EFG 2011, 1181; FG Münster, Urteil vom 10. April 2014 8 K 3046/11 GrE, EFG 2014, 1220; FG Niedersachsen, Urteil vom 2. Oktober 2019 7 K 75/19, juris; a.A. FG München, Urteil vom 23. November 2011 4 K 2267/08, EFG 2012, 869, für den Fall eines vertraglich vorgesehenen Fälligkeitsaufschubs) und diverser Literaturauffassungen (Viskorf in Boruttau, GrEStG, 19. Aufl., § 2, Rdnr.189; Hofmann, GrEStG, 11. Aufl., 2017, § 9, Rdnr.60; Pahlke, GrEStG, 6. Aufl., 2018, § 9, Rdnr.172; Weilbach, GrEStG, 2018, § 9, Rdnr.14c) an. Gemäß § 12 Abs.3 BewG ist der Nennwert des Kaufpreises abzuzinsen, wenn dieser erst mehr als ein Jahr nach vertraglicher Erfüllung der Pflichten des Verkäufers aus dem Kaufvertrag zu entrichten ist. Entsprechendes gilt für Renten auf Zeit, die erst später einsetzen. Eine Abweichung vom Kapitalwert der Erbbauzinsverpflichtung kommt aber dann nicht in Betracht, wenn nicht nur die Pflicht zur Erbbauzinsentrichtung, sondern die beiderseitigen Hauptleistungspflichten erst in der Zukunft, dann aber wieder Zug um Zug, zu erfüllen sind (vgl. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 19. Januar 2011 2 K 2697/08, a.a.O.); in diesem Fall entfällt die Rechtfertigung für eine Abzinsung mangels Vorleistungspflicht (vgl. BFH, Urteil vom 12. Oktober 1994 II R 4/91, BStBl II 1995, 69). Zurecht weist die Klägerin zwar darauf hin, dass aus zivilrechtlicher Sicht der Grundstückseigentümer bereits mit der Verlängerungsvereinbarung und der entsprechenden Grundbucheintragung seine Leistungspflicht erfüllt habe. Dies stellt sich jedoch bei gebotener grunderwerbsteuerlicher Betrachtung nicht als eine Vorleistung der Grundstückseigentümerin dar. Das Erbbaurecht ist aus der Sicht des Grundstückseigentümers ein beschränktes dingliches Recht, weil es einen Teil der aus dem Eigentum fließenden Rechte vom Eigentum selbst abspaltet und einem Anderen zuordnet, während es aus der Sicht des Erbbauberechtigten ein nahezu vollkommenes dingliches, dem Eigentum angenähertes Recht darstellt (vgl. Grundmann in Schreiber, Handbuch Immobilienrecht, 3. Aufl., 2011, C. Wesen des Erbbaurechts). Hieraus folgt die gesetzgeberische Grundentscheidung in § 2 Abs.2 Nr.1 GrEStG, Erbbaurechte als grundstücksgleiche Rechte grunderwerbsteuerlich wie Grundstücke selbst zu behandeln. Die das Erbbaurecht charakterisierende eigentumsähnliche Form der Herrschaft an der Grundstücksfläche wird bei der Verlängerung des Erbbaurechts für einen weiteren Zeitraum übertragen und damit für diesen Zeitraum (erstmals) begründet (vgl. BFH, Urteil vom 18. August 1993 II R 10/90, a.a.O.). Die Vermittlung der (weiteren) Herrschaft an der Grundstücksfläche ist daher aus grunderwerbsteuerlicher Sicht die maßgebliche Leistungspflicht des Grundstückseigentümers bei der Erbbaurechtsbestellung oder –verlängerung. Nach § 1 Abs.1 Nr.1 GrEStG wird lediglich die Verwirklichung des steuerlichen Tatbestandes (§ 38 AO) bereits auf den Zeitpunkt des Vertragsschlusses, der diesen Anspruch auf Grundstücksherrschaft begründet, vorverlegt. Da aber die Verlängerung eines Erbbaurechts – gleich einer Neubestellung – einen, von der ursprünglichen Bestellung losgelösten eigenen Grunderwerbsteuertatbestand darstellt (vgl. BFH, ebenda), wird für die Verlängerung des Erbbaurechts die grunderwerbsteuerlich maßgebliche Herrschaftsverschaffung für den – allein maßgeblichen – Verlängerungszeitraum im Streitfall erst mit dessen Beginn zum 01.01.2071 vermittelt (vgl. i.E. auch FG Baden-Württemberg, Urteil vom 19. Januar 2011 2 K 2697/08, a.a.O.). Zu diesem Zeitpunkt sind dann aber auch die jährlichen Erbbauzinszahlungen für den Verlängerungszeitraum zu leisten, so dass keine weitere Abzinsung des kapitalisierten Erbbauzinswerts nach § 12 Abs.3 BewG zu erfolgen hat. Dem steht zur Überzeugung des Senats auch das Urteil des BFH vom 24. Februar 1982 II R 4/81, BStBl II 1982, 625, nicht entgegen. Dieses Urteil ist vor der Rechtsprechungsänderung des BFH im Urteil vom 18. August 1993 II R 10/90 ergangen und sah in der Erbbaurechtsverlängerung selbst keinen grunderwerbsteuerbaren Vorgang. Die dort für notwendig befundene Abzinsung des Kapitalwerts beruhte vielmehr darauf, dass nach den damaligen landesgesetzlichen Regelungen die später erfolgte vorzeitige Erbbaurechtsverlängerung als nachträgliche Entgeltserhöhung für die ursprüngliche Erbbaurechtsbestellung gewertet wurde, was bei dieser Betrachtung durchaus folgerichtig zu einem zinslosen Aufschub der „Entgeltserhöhung“ geführt hat. Diese Überlegungen haben aber mit der inzwischen gefestigten Behandlung der Erbbaurechtsverlängerung als eigene Neubegründung für den Verlängerungszeitraum ihre Grundlage verloren.
Die Klägerin vermag sich auch nicht mit Erfolg auf das BFH-Urteil vom 23. Oktober 2002 II R 81/00 (BStBl II 2003, 199) zu berufen. Diesem Urteil lag die Bewertung einer gestaffelten Erbbauzinsverpflichtung zugrunde. Um eine solche geht es im Streitfall aber nicht.
bb.)
Eine Abzinsung des kapitalisierten Erbbauzinses auf den Zeitpunkt des Abschlusses des Verlängerungsvertrags kann auch nicht auf § 13 Abs.3 BewG gestützt werden. Nach dieser Vorschrift sind wiederkehrende Nutzungen und Leistungen mit ihrem gemeinen Wert anzusetzen, wenn dieser nachweislich geringer oder höher ist als der nach § 13 Abs.1 BewG ermittelte Kapitalwert. Zwar kann sich ein geringerer gemeiner Wert auch aus einem zeitlichen Aufschub von Zahlungen ergeben. Bei der Bewertung einer Gegenleistung für Zwecke der Grunderwerbsteuer sind jedoch die obigen Überlegungen zur grunderwerbsteuerlichen Herrschaftsverschaffung zur Anwendung des § 12 Abs.3 BewG (siehe oben unter 2.a.)aa.)) zu übertragen (vgl. auch FG Münster, Urteil vom 10. April 2014 8 K 3046/11 GrE, a.a.O. – Maßgeblichkeit des Grundstücksumsatzes).
b.)
Zurecht wendet sich die Klägerin aber gegen die Einbeziehung der Einmalzahlung von ... EUR in die Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer auf die Verlängerung des Erbbaurechts. Die Einmalzahlung erfolgte nicht kausal für die Verlängerung des Erbbaurechts (dem grunderwerbsteuerpflichtigen Vorgang), sondern nach der insoweit eindeutigen vertraglichen Regelung für die Löschung der für die Eigentümerin eingetragenen Grundschuld in Blatt …, Abt. III, lfd. Nr. … und … (nach Teil B Ziffer 4.1 des Vertrages vom 13.08.2018 unter anderem wegen des Entfalls der Umsatzabgabe und der Änderung der Erbbauzinsreallast) und für die Erleichterung der Finanzierung durch Änderung der Belastungsgrenze des Teilerbbaurechts (dazu Teil A Ziffer 3 des Vertrages vom 13.08.2018). Im Hinblick auf den ersichtlichen wirtschaftlichen Gehalt der Rechtsverzichte und der Erhöhung der Belastungsgrenze zur Finanzierung der Baumaßnahmen auch für die Grundstückseigentümerin ergeben sich keine Anhaltspunkte, dass im Gegenzug zur Bemessung der Einmalzahlung eine Minderung des (verlängerten und erhöhten) Erbbauzinses erfolgt sein könnte. Die Löschung der Grundschulden erfolgte im Hinblick auf die Anhebung des Erbbauzinses unter Wegfall der Umsatzabgabe. Die Ermöglichung der weitergehenden Belastung des Erbbaurechts war ausschließlich der Finanzierung des Bauvorhabens geschuldet. Beides stellen grunderwerbsteuerlich unbeachtliche Inhaltsänderungen des bereits bestehenden Erbbaurechts dar, auch wenn die Klägerin im Hinblick auf das Bauvorhaben nicht nur an diesen Änderungen, sondern auch an einer Erbbaurechtsverlängerung Interesse gehabt hat. Soweit sich das Finanzamt auf das BFH-Urteil vom 13. Dezember 2006 II R 22/05 (BFH/NV 2007, 1183) beruft, wonach die zur Löschung einer Grundschuld auf dem zu erwerbenden Grundstück geleistete Zahlung (an den Grundschuldgläubiger) zur Gegenleistung gehört, betraf dies einen anderen Sachverhalt, da dort eine quasi schuldbefreiende Übernahme der Verbindlichkeit des Veräußerers seitens des Erwerbers gegenüber dem Grundschuldgläubiger vorlag. Dass die Klägerin ohne die Gesamtneugestaltung des Erbbaurechts ihr Bauvorhaben nicht verwirklicht hätte oder hätte können, führt aber allein nicht zu einer kausalen Gegenleistung der Einmalzahlung für die Erbbaurechtsverlängerung.
c.)
Mithin belief sich die Bemessungsgrundlage für die Verlängerung des Erbbaurechts auf … EUR. Die Grunderwerbsteuer beläuft sich auf 6 v.H. der Bemessungsgrundlage, mithin auf … EUR. Soweit der angewendete Steuersatz von 6 v.H. von dem in § 11 Abs.1 GrEStG genannten abweicht, beruht dies auf dem Gesetz zur Änderung des Gesetzes über die Festsetzung des Steuersatzes für die Grunderwerbsteuer (GVBl Hessen 2014, 179) i.V.m. Art. 105 Abs.2a Satz 2 des Grundgesetzes - GG -, wonach die Länder die Befugnis zur Bestimmung des Steuersatzes für die Grunderwerbsteuer haben.
Auf die Klage hin war der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid daher insoweit zu ändern, als die Grunderwerbsteuer auf … EUR herabzusetzen war. Im Übrigen war die Klage abzuweisen.
3.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs.1 FGO.
4.
Die Entscheidung über die Notwendigkeit der Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren beruht auf § 139 Abs.3 Satz 3 FGO.
5.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der erstattungsfähigen Kosten beruht auf § 151 Abs.1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr.10, 711 der Zivilprozessordnung - ZPO -.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 12, 13 BewG
§§ 2 bis 16 BewG
§§ 708 Nr.10, 711 der Zivilprozessordnung - ZPO
§ 38 AO
§ 12 Abs. 3 BewG
§ 12 Abs.3 BewG
§ 8 Abs.1 des Grunderwerbsteuergesetzes
§ 38 der Abgabenordnung
§ 1 Abs.1 BewG
§ 139 Abs.3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung
§ 2 Abs.2 Nr.1 GrEStG
§ 8 Abs.1 GrEStG
§ 9 Abs.1 Nr.1 GrEStG
§ 13 Abs.1 und 3 BewG
§ 13 Abs.1 BewG
§ 1 Abs.1 Nr.1 GrEStG
§ 13 Abs.3 BewG
§ 11 Abs.1 GrEStG
§ 136 Abs.1 FGO
§ 139 Abs.3 Satz 3 FGO
§ 151 Abs.1 und 3 FGO
§ 13 Abs.3 des Bewertungsgesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1982, 625
EFG 2012, 110
BStBl I 2010, 810
BStBl II 2003, 199
BStBl II 1995, 69
EFG 2012, 869
BFH/NV 1994, 574
BFH/NV 1995, 638
BFH/NV 2007, 1183
BFH/NV 1995, 65
BStBl II 1992,990
EFG 2011, 1181
EFG 2014, 1220
II B 72/20
II R 3/22
82 II R 4/81
4 K 2267/08
93 II R 10/90
89 II R 103/85
94 II R 4/91
82 II R 33/80
02 II R 81/00
2 K 2697/08
7 K 75/19
8 K 3046/11
II R 10/90
06 II R 22/05
44 Jahre bis 31.12
93 II R 82/89
94 II R 2/92
94 II R 114/90
92 II R 33/89