Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2021-07-05, Aktenzeichen 7 V 7073/21
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2021:0705.7V7073.21.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Im Rahmen des summarischen Verfahrens des § 69 Abs. 3 S. 1 FGO muss angesichts der fehlenden höchstrichterlichen Klärung, welcher Verschuldensmaßstab für die Versagung des Vorsteuerabzugs zugrunde zu legen ist, von den höchsten in Rechtsprechung bzw. Literatur vertretenen Anforderungen ausgegangen werden.(Rn.49)
2. (Zu OS 1:) Für die Versagung des Vorsteuerabzugs infolge Wissens oder Hätte-Wissen-Könnens einer Beteiligung an Umsätzen, die in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen sind, so dass für die Zwecke der Richtlinie 2006/112/EG der Unternehmer als an dieser Hinterziehung Beteiligter anzusehen wäre, muss von mindestens bedingtem Vorsatz ausgegangen werden (Senatsbeschluss vom 12.09.2019 7 V 7096/19).(Rn.46) (Rn.49)
3. Bei der summarischen Prüfung gem. § 69 Abs. 3 FGO besteht kein Anlass, von einer generellen Verpflichtung von Leistungsempfängern auszugehen, sich bei der Anbahnung von Leistungsbeziehungen zu neu am Markt auftretenden Unternehmen eine Bescheinigung über die erteilte Steuer-Nr. für Umsatzsteuerzwecke bzw. Unternehmereigenschaft vorlegen zu lassen.(Rn.53)
4. Auch wenn Einspruche gegen geänderte Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide noch nicht begründet worden waren, aber erkennbar ist, dass kein Einverständnis mit der Änderung besteht, führt das Einreichen einer Umsatzsteuerjahreserklärung, in der aus Vorsichtsgründen die Verwaltungsauffassung zu Grunde gelegt wird, nicht zur Erledigung der Einsprüche. Vielmehr wird die Umsatzsteuerjahreserklärung zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens gem. § 365 Abs. 3 AO.(Rn.25)
Die Vollziehung des Umsatzsteuerbescheides 2018 vom 12.11.2020 wird mit Wirkung vom Fälligkeitstag bis zum Ablauf eines Monats nachBekanntgabe einer abschließenden Entscheidung über den Einspruch vom 24.11.2021 ausgesetzt.
Im Übrigen wird der Antrag zurückgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden zu 14 % der Antragstellerin und zu 86 % dem Antragsgegner auferlegt.
Die Beschwerde wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darum, ob der Antrag betreffend das Streitjahr 2019 zulässig ist und in der Sache, ob der Antragstellerin ein weiterer Vorsteuerabzug aus Rechnungen über Palettenlieferungen zusteht.
Gegenstand der Antragstellerin, einer im Jahre 2017 gegründeten GmbH, war und ist der Handel von Leergut und Transport. Sie war zunächst in B… ansässig und verlegte im Jahre 2020 ihren Sitz in die Gemeinde C…. Der Schwerpunkt der Tätigkeit bestand und besteht im Handel mit Holzpaletten, die sie von einer großen Zahl an Lieferanten bezog und bezieht. Daneben handelte die Antragstellerin u.a. auch mit Gitterboxen.
Insoweit liegen aus 2018 unter der Bezeichnung „Transporthilfen D…“ Rechnungen eines E… (Bl. 49 ff. Gerichtsakte – GA –; Vorsteuer gesamt: 2.217,07 €) sowie aus 2018 und 2019 einer F…GmbH & Co. KG in G… (Bl. 58 ff. GA; Vorsteuer: 62.855,57 € aus 2018 und 10.217,27 € aus 2019) vor. Wegen der Einzelheiten nimmt das Gericht auf die bei den Akten befindlichen Kopien und Aufstellungen Bezug.
Am 01.04.2018 meldete E… unter der Rechnungsanschrift ein Gewerbe mit dem Gegenstand „Transporthilfen; Kauf und Verkauf von Holzteilen“ bei der Gemeindeverwaltung D… an. Er wurde ausweislich einer Mitteilung des Finanzamts H… vom 01.06.2018 unter der Rechnungsanschrift mit einer Steuer-Nr. …, die auch auf den Rechnungen ausgewiesen wurde, u.a. zur Umsatzsteuer geführt. Die Gewerbeanmeldung und die Mitteilung vom 01.06.2018 lagen der Antragstellerin im Zuge der Lieferbeziehung zu E… vor.
Die F… GmbH & Co. KG, eine ursprünglich mit anderer Firma gegründete Vorratsgesellschaft, wurde am 20.03.2018 unter der o.g. Firma beim Handelsregister des Amtsgerichts G… mit der Geschäftsanschrift I…-Straße in G… und dem Kommanditisten J… eingetragen. Als Komplementärin wurde die K… GmbH eingetragen. Letztere firmierte aufgrund von Beschlüssen vom 19.02.2018 und 14.03.2018 um in F… GmbH & Co. KG, was am 23.04.2018 beim Handelsregister des Amtsgerichts G… mit der Geschäftsanschrift I…-Straße in G… eingetragen wurde. Nach einem Abschlussvermerk des Finanzamts G… vom 19.12.2019 hatte die F… GmbH & Co. KG unter dieser Anschrift einen 20 m² großen Gewerberaum angemietet, war aber dort im Rahmen einer Umsatzsteuer-Nachschau am 08.01.2019 nicht zu ermitteln. Zum gleichen Ergebnis kam eine Ortsbesichtigung am 11.12.2019 durch die Steuerfahndungsstelle des Finanzamts G…. Am 19.02.2018 beschloss die Gesellschafterversammlung der Komplementär-GmbH, Herrn J… zum Geschäftsführer zu bestellen. Am 23.03.2021 wurde beim Handelsregister angemeldet, dass Herr J… seinen Kommanditanteil auf Herrn L… übertragen habe, was am 25.04.2021 im Handelsregister eingetragen wurde. Herr L… erwarb am 23.03.2021 auch die Anteile an der Komplementär-GmbH.
Die Rechnungssummen überwies die Antragstellerin auf die in den Rechnungen benannten Bankkonten bei deutschen Kreditinstituten, die die Rechnungsaussteller jeweils als Kontoinhaber führten (Anlagen AS 18 und AS 19 zur Antragsschrift, Bl. 83 ff. GA). Als Verfügungsberechtigte wurden beim Konto des E… ein M… und beim Konto der F… GmbH & Co. KG ein N… geführt, beim Konto der F… GmbH & Co. KG ferner Herr J… als wirtschaftlich Berechtigter.
Die Antragstellerin machte die Vorsteuer aus den Rechnungen des E… und der F… GmbH & Co. KG in ihren Umsatzsteueranmeldungen geltend. Die Umsatzsteuererklärung 2018 und die Umsatzsteuer-Voranmeldungen Januar bis April 2019 wirkten als Festsetzungen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Vom 07.05.2019 bis 28.10.2020 führte das ursprünglich für die steuerlichen Angelegenheiten der Antragstellerin zuständige Finanzamt O… bei der Antragstellerin eine Umsatzsteuersonderprüfung für die Zeiträume 2018 und Januar bis April 2019 durch, wozu nach dem Wechsel des Orts der Geschäftsleitung in die Gemeinde C… der Antragsgegner seine Zustimmung erteilte. Der Prüfer hielt die Vorsteuer aus den Rechnungen des E… und der F… GmbH & Co. KG nicht für abzugsfähig. E… sei unter der angegebenen Geschäftsadresse nicht auffindbar und eine unternehmerische Tätigkeit für ihn nicht zu verzeichnen. Die F… GmbH & Co. KG sei ein wirtschaftlich inaktives Scheinunternehmen. An den bekannten Anschriften sei keine wirtschaftliche Tätigkeit (keine Lagermöglichkeiten für Paletten) feststellbar. Die F… GmbH & Co. KG habe keinerlei Umsätze angemeldet. Gegenläufig berücksichtigte der Prüfer Vorsteuer in Höhe von 1.403,09 € aus zwei Rechnungen aus 2018, die die Antragstellerin bisher nicht geltend gemacht hatte. Im Stellungnahmeverfahren verwies die Antragstellerin auf Email-Verkehr zwischen E… bzw. der F… GmbH & Co. KG und ihren Mitarbeitern, Lieferscheine des E…, Routenprotokolle von Abholfahrten nach G… und Ausdrucke der Website www. … de.
Den Prüfungsfeststellungen folgend erließ der Antragsgegner am 12.11.2020 einen geänderten Umsatzsteuerbescheid 2018, mit dem er die Umsatzsteuer auf 267.928,84 € heraufsetzte, was zu einer Nachzahlung in Höhe von 63.669,48 € führte. Ferner setzte er mit geänderten Vorauszahlungsbescheiden vom 17.11.2020 die Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für Januar 2019 bis April 2019 wie folgt herauf:
Zeitraum
Festsetzung
Nachzahlung
Januar 2019
176.965,24 €
2.407,00 €
Februar 2019
106.232,64 €
1.345,58 €
März 2019
137.685,29 €
1.035,25 €
April 2019
-2.241,76 €
5.429,44 €
Summe
10.217,27 €
Gegen die vorgenannten Bescheide legte die Antragstellerin am 24.11.2020 Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung.
Am 18.01.2021 reichte die Antragstellerin ihre Umsatzsteuererklärung 2019 beim Antragsgegner ein, mit der sie eine Umsatzsteuer in Höhe von 1.012.430,56 € anmeldete, wobei sie von einem Vorauszahlungssoll in Höhe von 996.044,78 € ausging und eine Abschlusszahlung in Höhe von 16.385,78 € auswies. Zu diesem Zeitpunkt betrug die Summe der festgesetzten Umsatzsteuer-Vorauszahlungen Januar bis Dezember 2019 (einschließlich der Sondervorauszahlung) 996.044,78 €. Dementsprechend forderte der Antragsgegner in seiner Abrechnung vom 27.01.2021 eine Nachzahlung in Höhe von 26.603,05 € an (bestehend aus seit dem 27.11.2020 fälligen 10.217,27 € und zum 18.02.2021 fälligen 16.385,78 €).
Am 22.01.2021 reichte die Antragstellerin einen Schriftsatz vom 21.01.2021 mit einer Begründung ihres Einspruchs zur Umsatzsteuer 2018 und 2019 ein.
Der Antragsgegner lehnte darauf (erneut) den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung für 2018 ab.
Am 05.05.2021 hat die Antragstellerin einen Antrag gemäß § 69 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung -FGO- betreffend das Streitjahr 2018 gestellt. Am 06.05.2021 hat der Antragsgegner die Vollstreckung u.a. wegen rückständiger Umsatzsteuer 2019 in Höhe von 10.217,27 € angekündigt. Darauf hat die Antragstellerin ihren Antrag am 14.05.2021 auf die Umsatzsteuer 2019 erweitert.
Die Antragstellerin macht geltend, für 2019 sei nach § 365 Abs. 3 Abgabenordnung –AO– weiterhin ein Einspruch anhängig bzw. anhängig gewesen. Der Antragsgegner versage zu Unrecht den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen des E… und der F… GmbH & Co. KG. Ihr lägen für sämtliche streitbefangenen Lieferungen Lieferscheine vor. Ferner legt die Antragstellerin beispielhaft Kopien von Abholanweisungen und Routenprotokollen vor, auf die wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird. Die Abholung sei an Lagerstellen erfolgt, an denen sich noch weitere erhebliche Vorräte an Paletten befunden hätten. Das Lager der F… GmbH & Co. KG habe sich gegenüber dem Grundstück P…-Straße in Q… in einem großen Lagerhaus befunden. Beide Lieferanten seien branchenüblich aufgetreten und hätten zahlreiche andere Kunden mit Paletten beliefert, u.a. eine Spedition R… GmbH. Zu den Geschäftskontakten sei es gekommen, nachdem die Antragstellerin über Anzeigen Lieferanten gesucht und sich E… sowie die F… GmbH & Co. KG per Email gemeldet hätten. Schon aus den Überweisungen auf die Geschäftskonten der v.g. Lieferanten ergebe sich, dass diese auch tatsächlich die Lieferungen bewirkt hätten. Anhaltspunkte für steuerliche Unregelmäßigkeiten bei den Lieferanten habe es nicht gegeben. Für E… habe ihr eine Kopie der Mitteilung der Steuer-Nr. und der Gewerbeanmeldung vorgelegen. Die F… GmbH & Co. KG sei im Handelsregister eingetragen gewesen und habe auf ihren Rechnungen eine Steuer-Nr. angegeben. Eine Überprüfung der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer bei inländischen Steuerpflichtigen sei nicht möglich. Auch sonst hätten die Betriebsstättenfinanzämter der Lieferanten aus Gründen des Steuergeheimnisses keine Auskünfte zu den steuerlichen Verhältnissen der Lieferanten erteilt. Für die Abwicklung der streitgegenständlichen Palettenlieferungen bedürfe es keines aufwändigen Bürobetriebs.
Die Antragstellerin beantragt sinngemäß,die Vollziehung des Umsatzsteuerbescheids 2018 vom 12.11.2020 in Höhe von 63.669,48 € auszusetzen,die Vollziehung der aufgrund der von ihr am 18.01.2021 eingereichten Umsatzsteuererklärung 2019 bestehenden Umsatzsteuerfestsetzung 2019 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.06.2021 in Höhe von 10.217,27 € mit Wirkung vom Fälligkeitstag auszusetzen,die Aussetzung der Vollziehung nicht von einer Sicherheitsleistung abhängig zu machen.
Der Antragsgegner beantragt,den Antrag zurückzuweisen.
Der Antrag sei betreffend 2019 unzulässig, da insoweit kein Rechtsbehelfsverfahren mehr anhängig sei. Aufgrund der die Prüfungsfeststellungen umsetzenden Umsatzsteuererklärung 2019, die als Festsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung wirke, habe sich der gegen die Vorauszahlungsfestsetzungen eingelegte Einspruch erledigt. Im Übrigen sei der Antrag unbegründet. Bei dem angeblichen Betriebssitz des E… habe es sich um ein verlassenes Objekt mit erhöhtem Reparaturstau sowie einem Briefkasten mit 14 Namen von Personen polnischer und arabischer Herkunft gehandelt, von denen bei einer Vorortbesichtigung niemand angetroffen worden sei. Nach Auskunft des Pförtners sei dieses Grundstück lediglich für das Abladen und Abholen von Paletten genutzt worden, ohne das klar gewesen sei durch wen. E… habe keine Umsätze angemeldet und versteuert. Es sei zu vermuten, dass es sich bei ihm um einen Strohmann für die tatsächlichen Lieferanten gehandelt habe. Die Unterschriften auf vorgelegten Lieferscheinen seien nicht mit denen auf der Gewerbeanmeldung identisch. Unter der Geschäftsanschrift der F… GmbH & Co. KG in der I…-Straße habe sich in einem Wohn- und Geschäftshaus ohne Lagerflächen ein Gewerberaum von 20 m² Größe befunden, wobei sich bei einer Umsatzsteuer-Nachschau am 08.01.2019 dort kein Geschäftsbetrieb der F… GmbH & Co. KG habe feststellen lassen, so dass die Erfassung als umsatzsteuerlicher Unternehmer und die Vergabe einer Umsatzsteuer-Identifikationsnummer abgelehnt worden sei. Unter der von der Antragstellerin angegebenen Anschrift für das Lager habe sich ein Bürogebäude befunden. Unter dieser Anschrift habe es keinerlei Hinweise auf die Firma oder eine Lageradresse in der Nähe gegeben. Der von der Antragstellerin angegebene Ansprechpartner Herr S… sei nicht in erkennbarer Weise zur Vertretung der F… GmbH & Co. KG befugt gewesen. Unter diesen Umständen sei der Vorsteuerabzug zu versagen. Es sei zweifelhaft, dass die Antragstellerin in Geschäftsbeziehungen zu E… und zur F… GmbH & Co. KG gestanden habe. Ferner fehle es an der Angabe einer Anschrift der Rechnungsaussteller, unter der diese wirtschaftliche Aktivitäten entfaltet hätten. Ob die Rechnungsaussteller unter den genannten Anschriften erreichbar gewesen seien, sei zweifelhaft, da die Kontakte zur Antragstellerin offenbar telefonisch oder digital erfolgt seien. Jedenfalls lägen objektive Umstände vor, aufgrund derer die Verantwortlichen der Antragstellerin hätten wissen können/müssen, dass die Antragstellerin sich an einem Umsatz beteiligte, der in eine vom Lieferer oder von einem anderen Wirtschaftsteilnehmer auf einer vorhergehenden Umsatzstufe der Lieferkette begangenen Steuerhinterziehung einbezogen war. Identitätsprüfungen durch die Antragstellerin seien nicht erkennbar. Wegen der Abweichung zwischen den Unterschriften des E… auf der Gewerbeanmeldung und den Lieferscheinen sowie wegen des erstmaligen Auftretens der F… GmbH & Co. KG hätte die Antragstellerin Anlass gehabt, weitere Auskünfte, wie z.B. die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer oder eine Auskunft in Steuersachen oder eine Bescheinigung über die Unternehmereigenschaft, einzuholen.
Am 10.06.2021 hat der Antragsgegner die Einsprüche vom 24.11.2020 „gegen die Bescheide über die Festsetzung von Umsatzsteuer-Vorauszahlungen für die Monate Januar – April 2019 vom 17.11.2020 in der Fassung der Umsatzsteuer-Festsetzung für das Kalenderjahr 2019 entsprechend der Jahreserklärung vom 18.01.2021“ als unzulässig verworfen. Dagegen hat die Antragstellerin am 25.06.2021 Klage erhoben, die beim erkennenden Senat unter dem Az. 7 K 7102/21 anhängig ist.
Dem Gericht haben je ein Band Körperschaftsteuer-, Betriebs-, Betriebsprüfungs- und Vertragsakten vorgelegen, die der Antragsgegner für die Antragstellerin unter der Steuer-Nr. … führt.

Entscheidungsgründe:
1. Da die Antragstellerin keine Aufhebung der Vollziehung beantragt hat, legt das Gericht ihren Antrag dahingehend aus, dass die Antragstellerin für 2018 nur die Aussetzung der Vollziehung in Höhe der insoweit mit Bescheid vom 12.11.2020 angeforderte Nachzahlung begehrt.
2. Der Antrag ist zulässig.
a) Entgegen der Auffassung des Antragsgegners ist auch für 2019 keine Bestandskraft eingetreten.
Die Antragstellerin ist zutreffend der Auffassung, dass eine Umsatzsteuer-Jahreserklärung, die während eines Einspruchsverfahrens gegen einen Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheid des gleichen Veranlagungszeitraums abgegeben wird und nach § 168 Satz 1 AO als Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung wirkt, dazu führt, dass die Jahresfestsetzung gemäß § 365 Abs. 3 AO zum Gegenstand des Einspruchsverfahrens wird (Bundesfinanzhof – BFH –, Urteile vom 04.11.1999 – V R 35/98, Bundessteuerblatt –BStBl.– II 2000, 454; vom 03.11.2011 – V R 32/10, BStBl. II 2012, 525; Senatsurteil vom 13.05.2015 – 7 K 7323/13, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2015, 1484, für gegenstandslos erklärt nach Abhilfe durch BFH, Beschluss vom 13.11.2018 – XI R 14/15 [nicht veröffentlicht; vgl. den Vermerk in der juris-Datenbank zum Verfahren 7 K 7323/13]). Auch der XI. Senat des BFH ist der vom erkennenden Senat in seinem Urteil vom 13.05.2015 – 7 K 7323/13 (EFG 2015, 1484) geäußerten Auffassung, dass die aufgrund einer die streitige Rechtsauffassung des Finanzamts nachvollziehenden Umsatzsteuerjahreserklärung erfolgte Festsetzung gemäß § 168 AO gemäß § 68 FGO zum Gegenstand des Verfahrens geworden ist, gefolgt. Dies ergibt sich daraus, dass er mit Beschluss vom 23.02.2017 – XI R 14/15 (nicht veröffentlicht) das Ruhen des Verfahrens bis zur Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union –EuGH– im Verfahren C-462/16 angeordnet und in dem nach Ergehen eines Abhilfebescheids ergangenen Beschluss vom 13.11.2018 – XI R 14/15 (nicht veröffentlicht; vgl. den Vermerk in der juris-Datenbank zum Verfahren 7 K 7323/13) die Kosten nach § 138 Abs. 2 Satz 1 FGO dem Finanzamt auferlegt hat. Wäre die Auffassung des Antragsgegners zutreffend, hätte der BFH, ohne den Ausgang des Verfahrens C-462/16 abzuwarten, die Revision verwerfen können, da dann die Jahresfestsetzung, die Gegenstand des Senatsurteils vom 13.05.2015 – 7 K 7323/13 (EFG 2015, 1484) war, nicht streitbefangen gewesen wäre. Ferner wären ausgehend von der Auffassung des Antragsgegners die Kosten des Verfahrens der Klägerin des Verfahrens 7 K 7323/13 nach § 138 Abs. 1 FGO aufzuerlegen gewesen, weil § 138 Abs. 2 FGO nicht anwendbar ist, wenn die Klage unzulässig war (Gräber/Ratschow, FGO, 9. Aufl. 2019, § 138 Rn. 53 m.w.N.). Unbeachtlich ist, dass die Antragstellerin am 18.01.2021 ihren Einspruch noch nicht näher begründet hatte. Aus der Vorkorrespondenz im Stellungnahmeverfahren war erkennbar, dass die Antragstellerin mit den Prüfungsfeststellungen nicht einverstanden war. Dass Steuerpflichtige ungeachtet dessen ihren Jahreserklärungen aus Vorsichtsgründen die Verwaltungsauffassung zugrunde legen, ist nicht ungewöhnlich (vgl. den Sachverhalt, der dem Senatsurteil vom 13.05.2015 – 7 K 7323/13, EFG 2015, 1484 zugrunde lag).
Die Einspruchsentscheidung vom Donnerstag, dem 10.06.2021, ist unbeachtlich, da die Antragstellerin dagegen am 25.06.2021 unter dem Az. 7 K 7102/21 Klage erhoben hat.
b) Schließlich: Hätte sich der Einspruch gegen die Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide entgegen der hier vertretenen Auffassung erledigt, hätte die Antragstellerin mit ihrer ausdrücklich auch die Umsatzsteuer 2019 betreffenden Einspruchsbegründung vom 22.01.2021 nach den Grundsätzen rechtschutzfördernder Auslegung Einspruch gegen die aufgrund der Umsatzsteuererklärung bestehende Festsetzung eingelegt.
c) Dem Antrag steht auch § 69 Abs. 3 Satz 4, Abs. 2 Satz 8 FGO nicht entgegen. Nach dieser Vorschrift ist die Aussetzung oder Aufhebung der Vollziehung nur insoweit möglich, wie die Steuer die festgesetzten Vorauszahlungen übersteigt. Die festgesetzte Umsatzsteuer 2019 übersteigt die Summe der festgesetzten Vorauszahlungen um 16.385,78 €. Das Antragsbegehren für 2019 in Höhe von 10.217,27 € bleibt dahinter zurück.
3. Der Antrag ist begründet, soweit er das Streitjahr 2018 betrifft.
a) Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V. mit Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheides neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des BFH vom 10.02.1967 – III B 9/66, BStBl. III 1967, 182; Beschluss vom 21.07.2016 – V B 37/16, BStBl. II 2017, 28). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (BFH, Beschluss vom 24.05.2016 – V B 123/15, BFH/NV 2016, 1253 m.w.N.). Zur Gewährung der Aussetzung der Vollziehung ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (BFH, Beschlüsse vom 07.09.2011 – I B 157/10, BStBl. II 2012, 590; vom 24.05.2016 – V B 123/15, BFH/NV 2016, 1253). Wie im Hauptsacheverfahren gelten auch im Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO grundsätzlich die Regeln über die objektive Feststellungslast mit der Folge, dass die Beteiligten entscheidungserhebliche Einwendungen im Rahmen ihrer Mitwirkungspflichten darlegen und ggf. glaubhaft machen müssen (BFH, Beschlüsse vom 26.08.2004 – V B 243/03, BFH/NV 2005, 255; vom 27.11.2009 – II B 75/09, BFH/NV 2010, 692). Dabei können nur präsente Beweismittel (im Wesentlichen: Urkunden oder Kopien davon und eidesstattliche Versicherungen) berücksichtigt werden (BFH, Beschluss vom 07.10.2004 – VII B 46/04, BFH/NV 2005, 827; Gräber/Stapperfend, FGO, 9. Aufl. 2019, § 69 Rn. 196 m.w.N.).
b) Ausgehend davon erscheint ernstlich zweifelhaft, dass der Antragsgegner der Antragstellerin den Vorsteuerabzug für 2018 zu Recht verwehrt, während es für 2019 nach summarischer Prüfung an ordnungsgemäßen Rechnungen fehlt.
aa) (1) Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz – UStG – kann ein Unternehmer Vorsteuerbeträge abziehen, die auf Lieferungen und sonstige Leistungen entfallen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind. Dies setzt u.a. voraus, dass tatsächlich Leistungen an den Leistungsempfänger erbracht wurden, da die nur aus § 14c UStG geschuldete Vorsteuer keinen Vorsteuerabzug vermittelt (Bunjes/Heidner, UStG, 19. Aufl. 2020, § 15 Rn. 158 m.w.N.). Soweit zweifelhaft ist, ob die abgerechneten Leistungen tatsächlich ausgeführt worden sind, trägt dafür der Kläger die Feststellungslast. Denn auch der EuGH ist der Auffassung, dass derjenige, der den Vorsteuerabzug geltend macht, nachweisen muss, dass die Voraussetzungen dafür erfüllt sind. Zu diesen Voraussetzungen zählt auch der EuGH die tatsächliche Bewirkung von Leistungen (EuGH, Urteil vom 27.06.2018 – C-459/17 und C-460/17 – SGI und Valériane SNC, Mehrwertsteuerrecht – MwStR – 2018, 712, Rn 39 f.; Grube, MwStR 2018, 715). Abweichendes ergibt sich nicht aus dem Tenor des Urteils, wonach die Verwaltung nur nachweisen müsse, dass die der Rechnung entsprechenden Umsätze tatsächlich nicht bewirkt worden seien. Denn dieser zielt auf die Vorlagefrage, mit dem das vorlegende Gericht gefragt hatte, ob dem Steuerpflichtigen ferner nachgewiesen werden müsse, dass er wusste oder hätte wissen müssen, dass der Umsatz in eine Hinterziehung von Mehrwertsteuer einbezogen gewesen sei (was der EuGH im o.g. Urteil verneint hat; Senatsurteil vom 15.11.2018 – 7 K 7196/15, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2019, 211, Revision zurückgewiesen durch BFH, Urteil vom 11.03.2020 – XI R 38/18, Deutsches Steuerrecht – DStR – 2020, 1850).
(2) (a) Ferner setzt die Ausübung des Vorsteuerabzugs nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG voraus, dass der Unternehmer eine nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Dem liegt Art. 168 Buchst. a) der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem – MwStSystRL – zugrunde, wonach der Steuerpflichtige, soweit Gegenstände und Dienstleistungen für die Zwecke seiner besteuerten Umsätze verwendet werden, berechtigt ist, in dem Mitgliedstaat, in dem er diese Umsätze bewirkt, vom Betrag der von ihm geschuldeten Steuer die in diesem Mitgliedstaat geschuldete oder entrichtete Mehrwertsteuer für die Gegenstände und Dienstleistungen, die ihm von einem anderen Steuerpflichtigen geliefert bzw. erbracht wurden oder werden, abzuziehen. Die Ausübung des Vorsteuerabzugs setzt nach Art. 178 Buchst. a) MwStSystRL ferner den Besitz einer nach Titel XI Kapitel 3 Abschnitte 3 bis 6 MwStSystRL ausgestellten Rechnung voraus. Zwar hat der EuGH mit Urteil vom 15.09.2016 (C-516/14 – Barlis 06, DStR 2016, 2216) entschieden, dass das Recht auf Vorsteuerabzug nicht allein deshalb verweigert werden darf, weil die Rechnung, die der Steuerpflichtige besitzt, nicht die Voraussetzungen von Art. 226 Nr. 6 und 7 MwStSystRL erfüllt, obwohl die Finanzbehörden über alle notwendigen Informationen verfügen, um zu prüfen, ob die materiellen Voraussetzungen für die Ausübung des Vorsteuerabzugsrechts vorliegen. Der EuGH hat auch in seinem Urteil vom 21.11.2018 – C-664/16 – Vadan (DStR 2018, 2524, Rn. 42) ausgeführt, dass die strikte Anwendung des formellen Erfordernisses, Rechnungen vorzulegen, gegen die Grundsätze der Neutralität und der Verhältnismäßigkeit verstoße. Daran, dass der Besitz einer Rechnung Voraussetzung des Vorsteuerabzugs ist, ist aber ungeachtet der Urteile in Sachen Barlis 06 und Vadan festzuhalten (EuGH, Urteil vom 04.05.2017 – C-274/15 – Kommission/Luxemburg, MwStR 2017, 362, Rn. 67; Schlussanträge der Generalanwältin Kokott vom 22.04.2021 – C-80/20 – Wilo Salmson France, juris, Rn. 70 ff.; BFH, Urteile vom 31.05.2017 – XI R 40/14, DStR 2017, 1923, Rn. 37 f.; vom 15.10.2019 – V R 14/18, BStBl. II 2020, 596; vom 12.03.2020 – V R 48/17, BStBl. II 2020, 604). Dies ergibt sich aus den zuvor zitierten Vorschriften und ihrem Zweck, den Finanzbehörden eine effektive Kontrolle des Vorsteuerabzugs, auch der tatsächlichen Durchführung der abgerechneten Leistungen, zu ermöglichen.
(b) Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG i.V. mit § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG muss eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung u.a. den vollständigen Namen und die vollständige Anschrift des leistenden Unternehmers enthalten. Daraus folgt, dass der als Rechnungsaussteller erscheinende Unternehmer und der leistende Unternehmer identisch sein müssen (BFH, Beschluss vom 10.09.2015 – V R 17/14, BFH/NV 2016, 80; Urteile vom 14.02.2019 – V R 47/16, BStBl. II 2020, 424; vom 15.10.2019 – V R 29/19 (V R 44/16), DStR 2020, 40). Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst ausführt oder durch einen Beauftragten ausführen lässt. Leistender kann auch ein sog. Strohmann sein. Tritt jemand im Rechtsverkehr im eigenen Namen, aber für Rechnung eines anderen auf, der – aus welchen Gründen auch immer – nicht selbst als berechtigter oder verpflichteter Vertragspartner in Erscheinung treten will (sog. Hintermann), ist zivilrechtlich grundsätzlich nur der "Strohmann" aus dem Rechtsgeschäft berechtigt und verpflichtet. Unbeachtlich ist das "vorgeschobene" Strohmanngeschäft nach § 41 Abs. 2 AO aber, wenn es nur zum Schein abgeschlossen wird, d.h. wenn die Vertragsparteien – der "Strohmann" und der Leistungsempfänger – einverständlich oder stillschweigend davon ausgehen, dass die Rechtswirkungen des Geschäfts gerade nicht zwischen ihnen, sondern zwischen dem Leistungsempfänger und dem "Hintermann" eintreten sollen. Letzteres ist insbesondere dann zu bejahen, wenn der Leistungsempfänger weiß oder davon ausgehen muss, dass der "Strohmann" keine eigene Verpflichtung aus dem Rechtsgeschäft übernehmen will und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen versteuern will (BFH, Urteil vom 11.03.2020 – XI R 38/18, DStR 2020, 1850 m.w.N.). Auch insoweit trägt der Steuerpflichtige grundsätzlich die Feststellungslast, insbesondere, falls er an der Aufklärung des Sachverhalts durch Offenbarung der in seiner Sphäre liegenden Umstände nicht mitwirken sollte (Madauß, Neue Zeitschrift für Wirtschafts-, Steuer- und Unternehmensstrafrecht – NZWiSt – 2016, 29).
Ferner sind für Zwecke des Vorsteuerabzugs die §§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG richtlinienkonform dahingehend auszulegen, dass eine zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung nicht voraussetzt, dass die wirtschaftliche Tätigkeit des leistenden Unternehmers unter der Anschrift ausgeübt wird, die in der von ihm ausgestellten Rechnung angegeben ist. Vielmehr ist jede Art von Anschrift ausreichend, aber auch erforderlich, einschließlich einer Briefkastenanschrift, sofern der Unternehmer unter dieser Anschrift erreichbar ist (BFH, Urteile vom 21.06.2018 – V R 25/15, BStBl. II 2018, 809; vom 05.12.2018 – XI R 22/14, BStBl. II 2020, 418 m.w.N.). Auch insoweit trägt der Unternehmer, der den Vorsteuerabzug geltend macht, die Feststellungslast (BFH, Urteil vom 05.12.2018 – XI R 22/14, BStBl. II 2020, 418; FG Baden-Württemberg, Urteil vom 04.06.2020 – 1 K 2492/19, EFG 2020, 1795, Revision anhängig unter dem Az. XI R 19/20, jeweils m.w.N.), jedenfalls, wenn das Finanzamt die Richtigkeit der Rechnungsangaben begründet erschüttert (Bunjes/Korn, UStG, 20. Aufl. 2020, § 14 Rn. 63 a.E.; Weymüller, MwStR 2019, 283 [284]; für eine Unerheblichkeit für den Vorsteuerabzug jedoch Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, Stand: 190. Lieferung 10.2020, § 15 Rn. 306.1 f.; Weymüller, MwStR 2019, 283 [284]).
(c) Ein etwaiger Gutglaubensschutz für die nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG i.V. mit § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG zu erfüllenden Voraussetzungen wäre nicht im hiesigen Festsetzungsverfahren, sondern in einem gesonderten Billigkeitsverfahren zu gewähren (BFH, Urteile vom 14.02.2019 – V R 47/16, BStBl. II 2020, 424; vom 15.10.2019 – V R 29/19 (V R 44/16), DStR 2020, 40).
bb) (a) Nach summarischer Prüfung ist glaubhaft, dass E… und die F… GmbH & Co. KG die streitbefangenen Lieferungen ausgeführt haben.
Dass die Antragstellerin tatsächlich die in Rechnung gestellten Paletten und Gitterboxen bezogen hat, bezweifelt nach dem Verständnis des erkennenden Gerichts auch der Antragsgegner nicht. Entgegen der von ihm vertretenen Auffassung besteht jedoch auch kein Anlass daran zu zweifeln, dass diese Lieferungen dem E… und der F… GmbH & Co. KG zuzurechnen sind.
Die Antragstellerin verfügt über Kopien über die Mitteilung der Steuer-Nr. und der Gewerbeanmeldung des E…. Dass sie daran ohne Wissen und Wollen des E… gelangt ist, erscheint fernliegend. Ferner sind die Rechnungsbeträge auf ein für E… geführtes Konto überwiesen worden. Dafür war ausweislich der Auskunft der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht – BaFin – zwar auch ein M… verfügungsbefugt. Anhaltspunkte dafür, dass das Konto wirtschaftlich letzterem zuzurechnen war, hat der Antragsgegner jedoch nicht vorgetragen. Das Gericht versteht die Auskunft der BaFin auch nicht dahin, dass ausschließlich Herr M… verfügungsbefugt war, sondern dahin, dass er neben dem Kontoinhaber verfügungsbefugt war. Daher geht das Gericht davon aus, dass dem E… die durch die Überweisungen der Antragstellerin ausgelösten Kontobewegungen bekannt waren und von ihm gebilligt wurden. Indem E… sein Konto zur Verfügung stellte, hätte er ggf. jedenfalls im Wege der Duldungs- oder Anscheinsvollmacht gebilligt, wenn die den streitbefangenen Lieferungen zugrundeliegenden zivilrechtlichen Vereinbarungen von Dritten in seinem Namen abgeschlossen worden wären.
Ob E… sich im wirtschaftlichen Interesse Dritter in die Leistungsbeziehung zur Antragstellerin einbeziehen ließ, kann dahinstehen, da – wie ausgeführt – auch der sog. Strohmann Unternehmer und Lieferant/Teilnehmer an der Leistungsbeziehung sein kann, wenn nicht der Hintermann und der Empfänger der Lieferungen einvernehmlich davon ausgehen, dass in Wahrheit die Leistungsbeziehungen zum Hintermann bestehen sollen. Für die letztgenannte Konstellation bestehen im Streitfall keine Anhaltspunkte.
Hinsichtlich der F… GmbH & Co. KG hat die Antragstellerin im Verwaltungsverfahren Auszüge von Emails vorgelegt, die unter der Bezeichnung „…“ versandt bzw. empfangen wurden, jeweils von Email-Adressen mit der Endung „@ … .de“. Ferner hat die Antragstellerin im Verwaltungsverfahren Ausdrucke einer Website www. … .de vorgelegt, die ein Impressum beinhaltete, in dem die F… GmbH & Co. KG gesellschaftsrechtlich korrekt bezeichnet wurde und die auch in professionell wirkender Weise das Lieferangebot eines Palettenhändlers wiederspiegelte. Schließlich sind auch hinsichtlich der F… GmbH & Co. KG die Rechnungsbeträge auf ein für diese geführtes Konto überwiesen worden. Die Ausführungen zum Konto des E… gelten entsprechend mit der Maßgabe, dass nichts dafür spricht, dass Herr J… als Geschäftsführer der Komplementär-GmbH nicht für das Konto verfügungsbefugt war und keine Kenntnis von den Kontobewegungen hatte. Unbeachtlich ist, dass die Antragstellerin die Paletten nicht an der Rechnungsanschrift abgeholt hat, da eine Trennung von Geschäftssitz und Lagerflächen, insbesondere bei Gütern mit erhöhtem Platzbedarf, wie sie Paletten usw. darstellen, weit verbreitet ist. Der Vortrag der Antragstellerin, dass sich gegenüber der in den Abholanweisungen genannten Anschrift P…-Straße in dem staats- und verwaltungsrechtlich zur Stadt T… gehörenden Q… ein großes Lagerhaus befand, wird durch eine entsprechende google-maps-Recherche bestätigt.
(b) Allerdings kann das Gericht bei der gebotenen summarischen Prüfung nur davon ausgehen, dass die streitbefangenen Rechnungen für 2018 Anschriften ausweisen, an denen E… und die F… GmbH & Co. KG im Zeitpunkt der Rechnungserteilung postalisch erreichbar waren, während es dies für 2019 (betreffend die F… GmbH & Co. KG) nicht feststellen kann.
(aa) Die Antragstellerin hat ein an die Rechnungsanschrift des E… adressiertes Schreiben des Finanzamts H… vorgelegt, was dafür spricht, dass dieses Schreiben E… unter dieser Anschrift auf dem Postweg erreicht hat. Weitere Anforderungen sind ausgehend von der oben zitierten Rechtsprechung nicht zu stellen.
Im zeitlichen Umfeld von Handelsregistereintragungen geht von den im Handelsregister eingetragenen Geschäftsanschriften eine gewisse Indizwirkung dafür aus, dass die eingetragene Gesellschaft unter dieser Anschrift postalisch erreichbar ist, da mit Handelsregistereintragungen ein gewisser Postverkehr, z.B. auch über Gebührenrechnungen, einhergeht. Dies spricht dafür, dass die F… GmbH & Co. KG zunächst unter der Anschrift I…-Straße in G… postalisch erreichbar war, zumal das dortige Finanzamt die Anmietung eines Geschäftsraums unter dieser Anschrift festgestellt hat. Allerdings hat dasselbe Finanzamt im Rahmen einer Umsatzsteuer-Nachschau im Januar 2019 dort keinen Hinweis auf die F… GmbH & Co. KG mehr gefunden. Die Antragstellerin hat nichts dafür vorgetragen, weshalb diese Feststellung falsch gewesen sein soll. Den Finanzbehörden war und ist nach Aktenlage auch nicht bekannt, wie die F… GmbH & Co. KG postalisch erreichbar ist bzw. im Jahre 2019 erreichbar war. Auch der Aufenthaltsort des Geschäftsführers der Komplementär-GmbH in den Jahren 2019 ff. ist nach Aktenlage nicht bekannt.
Auf Gutglaubensschutz kann sich die Antragstellerin, wie ausgeführt, im hiesigen Verfahren nicht berufen. Sollte die Antragstellerin diesen begehren können, kann sie ein gesondertes Billigkeitsverfahren durchführen. In Anbetracht der Höhe der von der Antragstellerin ausgeführten Umsätze im Verhältnis zu den für 2019 streitigen Vorsteuerbeträgen erscheint ausgeschlossen, dass damit verbundene Nachteile bei der Erlangung einstweiligen Rechtsschutzes Auswirkungen auf die grundlegende wirtschaftliche Lage der Antragstellerin haben könnten.
cc) Entgegen der Auffassung des Antragsgegners steht dem Vorsteuerabzug keine Sorgfaltspflichtverletzung der Antragstellerin entgegen. Es erscheint ernstlich zweifelhaft, dass der Vorsteuerabzug deshalb ausscheidet, weil die Verantwortlichen der Antragstellerin wussten oder hätte wissen können, dass die Antragstellerin sich mit ihren Erwerben an Umsätzen beteiligte, die in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen sind, so dass sie für die Zwecke der MwStSystRL als an dieser Hinterziehung Beteiligter anzusehen wäre.
Zwar hat das nationale Gericht den Vorteil des Rechts auf Vorsteuerabzug zu verweigern, wenn aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Steuerpflichtige wusste oder hätte wissen können, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war (EuGH, Urteile vom 06.07.2006 – C-439, 440/04 – Kittel/Recolta Recycling, Umsatzsteuer-Rundschau -UR- 2006, 594, Rn. 56, 59 f.; vom 18.12.2014 – C-131/13, C-163/13 und C-164/13 – Italmoda, DStR 2015, 573, Rn. 48 ff. zur Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern -6. EG-Richtlinie-; EuGH, Beschluss vom 14.04.2021 – C-108/20 – Finanzamt Wilmersdorf, UR 2021, 433 zur MwStSyStRL; dem folgend BFH, Urteile vom 19.04.2007 – V R 48/04, BStBl. II 2009, 315; vom 12.08.2009 – XI R 48/07, BFH/NV 2010, 259; vom 19.05.2010 – XI R 78/07, BFH/NV 2010, 2132; vom 22.07.2015 – V R 23/14, BStBl. II 2015, 914, Rn 36; vom 11.03.2020 – XI R 38/18, DStR 2020, 1850, Rn. 36; Senatsurteil vom 24.11.2010 – 7 K 2356/06, EFG 2011, 918). Ferner muss der Steuerpflichtige nicht alle ihm zur Verfügung stehenden zumutbaren Maßnahmen ergriffen haben, um seine Beteiligung an diesem Steuerbetrug zu verhindern (BFH, Urteil vom 11.03.2020 – XI R 38/18, DStR 2020, 1850, Rn. 38 m.w.N.).
Höchstrichterlich ist aber ungeklärt, welcher Verschuldensmaßstab für die Frage, ob ein Unternehmen hätte wissen können, dass er sich mit seinem Erwerb an einem Umsatz beteiligte, der in eine Mehrwertsteuerhinterziehung einbezogen war, zugrunde zu legen ist. In Betracht kommt, dass insoweit jegliche Form von Fahrlässigkeit ausreicht (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 04.06.2020 – 1 K 2492/19, EFG 2020, 1795, Rn. 117 f.; Revision anhängig unter dem Az. XI R 19/20; davon geht auch das Senatsurteil vom 24.11.2010 – 7 K 2356/06, EFG 2011, 918, aus), aber auch Leichtfertigkeit, grobe Fahrlässigkeit (dafür Kemper, UR 2017, 449 [453]) oder bedingter Vorsatz (vgl. Treiber, MwStR 2015, 626 [635, Fußn. 103], der die Frage offen lässt). Im Beschluss vom 14.04.2021 – C-108/20 – Finanzamt Wilmersdorf, UR 2021, 433, äußert sich der EuGH zu einer Konstellation, in der der Steuerpflichtige positive Kenntnis von der Steuerhinterziehung auf der Vorstufe hatte. Für das „Kennenmüssen“ im Rahmen des § 25d UStG hat der BFH die Frage nicht ausdrücklich beantwortet (Urteil vom 10.08.2017 – V R 2/17, DStR 2017, 2664), aber auch nicht erkennen lassen, dass nicht alle Fahrlässigkeitsformen zur Tatbestandsverwirklichung führen können. Vielmehr hat er relativ hohe Anforderungen daran gestellt, dass der mögliche Haftungsschuldner von einer vorgefassten Hinterziehungsabsicht seines Geschäftspartners ausgehen musste.
Im Rahmen des hiesigen summarischen Verfahrens muss nach den unter II. 3. a) erörterten Kriterien angesichts der fehlenden höchstrichterlichen Klärung, welcher Verschuldensmaßstab bei der Versagung des Vorsteuerabzugs zugrunde gelegt werden muss, von den höchsten in Rechtsprechung in Literatur vertretenen Anforderungen, also dem Vorliegen mindestens bedingten Vorsatzes ausgegangen werden (Senatsbeschluss vom 12.09.2019 – 7 V 7096/19, Zeitschrift für das gesamte Recht der Energiewirtschaft – EnWZ – 2019, 477), d. h., dass die Verantwortlichen der Antragstellerin die Verkürzung der von E… und der F… GmbH & Co. KG geschuldeten Umsatzsteuer als möglich und nicht ganz fernliegend erkannt und damit in der Weise einverstanden waren, dass sie die Tatbestandsverwirklichung billigend in Kauf genommen oder sich um des erstrebten Zieles willen wenigstens mit ihr abgefunden haben, mag ihnen auch der Erfolgseintritt an sich unerwünscht sein (Kammergericht, Beschluss vom 14.12.2016 – (4) 121 Ss 175/16 (205/16), NZWiSt 2017, 355).
dd) Davon ausgehend kann das Gericht bei der gebotenen summarischen Prüfung nicht feststellen, dass die Verantwortlichen der Antragstellerin die Umsatzsteuerverkürzung durch E… und die F… GmbH & Co. KG bedingt vorsätzlich hingenommen haben.
Dem Antragsgegner ist zwar einzuräumen, dass nach Aktenlage E… und die Verantwortlichen der F… GmbH & Co. KG die Umsatzsteuer auf die Lieferungen an die Antragstellerin hinterzogen haben, indem sie sie nicht bei den für sie zuständigen Finanzämtern angemeldet haben. Es ist jedoch nicht ersichtlich, dass die Verantwortlichen der Antragstellerin dies i.S. der zuvor dargestellten Rechtsgrundsätze wussten oder hätten wissen können.
Hinsichtlich des E… vertritt der Antragsgegner die Auffassung, dass die Antragstellerin aufgrund abweichender Unterschriften auf den Lieferscheinen einerseits und der Gewerbeanmeldung andererseits weitere Aufklärungsmaßnahmen hätte ergreifen müssen. Dem vermag das erkennende Gericht nicht zu folgen, da der Einsatz von Angestellten oder Dienstleistern, insbesondere für einfache, manuelle Tätigkeiten, wie es die Herausgabe von Ware an Lagerplätzen darstellt, üblich ist. Dementsprechend ist es unüblich, die Bevollmächtigung von Personen, die im Rahmen einer vertragskonformen Abwicklung von Geschäftsvorfällen auf Seiten eines Geschäftspartners auftreten, in Frage zu stellen. Zudem hat die Antragstellerin durch die Begleichung der Rechnungsbeträge per Banküberweisung sichergestellt, dass etwaige Hinterziehungshandlungen für die Strafverfolgungsbehörden relativ leicht aufzuklären waren, was auch dem Rechnungsersteller bekannt war.
Hinsichtlich der F… GmbH & Co. KG ist dem Antragsgegner einzuräumen, dass dann, wenn die Antragstellerin von der F… GmbH & Co. KG vor Aufnahme der Geschäftsbeziehung die Vorlage einer Bescheinigung über die ihr erteilte Steuer-Nr. für Umsatzsteuerzwecke bzw. ihre Unternehmereigenschaft verlangt hätte, die F… GmbH & Co. KG eine solche Bescheinigung nicht hätte vorlegen können, was wiederum ein Indiz dafür gewesen wäre, dass die Verantwortlichen der F… GmbH & Co. KG nicht beabsichtigten, die Umsatzsteuer aus den Lieferungen an die Antragstellerin anzumelden. Die Antragstellerin weist jedoch zu Recht daraufhin, dass nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH die Steuerverwaltung von den Steuerpflichtigen nicht generell verlangen kann, zum einen zu prüfen, ob der Aussteller der Rechnung über die Gegenstände und Dienstleistungen, für die dieses Recht geltend gemacht wird, über die fraglichen Gegenstände verfügte und sie liefern konnte und seinen Verpflichtungen hinsichtlich der Erklärung und Abführung der Mehrwertsteuer nachgekommen ist, um sich zu vergewissern, dass auf der Ebene der Wirtschaftsteilnehmer einer vorhergehenden Umsatzstufe keine Unregelmäßigkeiten und Steuerhinterziehung vorliegen, oder zum anderen entsprechende Unterlagen vorzulegen (EuGH, Urteil vom 22.10.2015 – C-277/14 – PPUH Stehcemp, UR 2015, 917, Rn. 52 m.w.N.). Dies spricht gegen eine generelle Verpflichtung von Leistungsempfängern, vor der Aufnahme von Leistungsbeziehungen, die o.g. Dokumente anzufordern. Das erkennende Gericht sieht bei der gebotenen summarischen Prüfung auch keinen Anlass, dies bei der Anbahnung von Leistungsbeziehungen zu neu am Markt auftretenden Unternehmen anders zu sehen. Dagegen spricht insbesondere, dass die für das Umsatzsteuerrecht zuständigen Gesetzgeber bisher keinen Anlass gesehen haben, eine entsprechende Verpflichtung zu kodifizieren und nicht einmal – anders als nach § 18e UStG für die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer ausländischer Unternehmer – ein mit geringem Aufwand für den Steuerpflichtigen nutzbares Instrument zur Überprüfung der Erfassung als Unternehmer i.S. des § 2 Abs. 1 UStG bzw. zur Gültigkeit der Steuer-Nr. installiert haben. Die Antragstellerin weist zu Recht daraufhin, dass sich nicht einmal die Umsatzsteuer-Identifikationsnummern inländischer Steuerpflichtiger mit dem gemäß § 18e UStG eingerichteten Portal überprüfen lassen. Ferner erkennt auch die Steuerverwaltung an, dass Steuer-Nummern für Dritte grundsätzlich nicht überprüfbar sind, indem sie insoweit im Rahmen einer allgemeinen Billigkeitsregelung Vertrauensschutz gewährt (Abschn. 15.2a Abs. 6 Sätze 4 und 5 Umsatzsteuer-Anwendungserlass).
Der Antragsgegner hat nach summarischer Prüfung auch keine besonderen Umstände dargelegt, die im Streitfall Anlass zu eingehenderen Überprüfungen gegeben hätten. Der Umstand, dass im Rahmen der Abwicklung der streitbefangenen Lieferungen nicht der Geschäftsführer der Komplementär-GmbH der F… GmbH & Co. KG in Erscheinung trat, musste keinen Anlass zu weitergehenden Überprüfungen geben, da der Einsatz von Angestellten, insbesondere bei Unternehmen, die die Umsatzgrenze für Kleinunternehmer überschreiten, üblich ist. Im Hinblick auf die Regelungen der §§ 54 ff. Handelsgesetzbuch –HGB– bzw. die davon abgeleiteten Grundsätze der Anscheins- und Duldungsvollmacht ist ein besonderer Vollmachtsnachweis insoweit weder üblich, noch zivilrechtlich erforderlich. Die betreffenden Personen sind im Email-Verkehr i.V. mit der für die F… GmbH & Co. KG eingerichteten Website in erwartbarer Weise gegenüber der Antragstellerin aufgetreten. Zwar fehlte es am Ende der Emails im Namen der F… GmbH & Co. KG an einer – inzwischen weit verbreiteten – Signatur (Angaben gemäß § 37a HGB), jedoch erlaubt ein darin womöglich liegender Verstoß gegen § 37a HGB noch keinen Rückschluss auf eine steuerliche Unzuverlässigkeit. Auch das Auseinanderfallen von Rechnungsanschrift und Abholort ist, insbesondere bei Waren mit größerem Platzbedarf, wie es Paletten usw. sind, weit verbreitet und daher kein Anlass für Zweifel an der steuerlichen Zuverlässigkeit. Zudem hat die Antragstellerin durch die Begleichung der Rechnungsbeträge per Banküberweisung sichergestellt, dass etwaige Hinterziehungshandlungen für die Strafverfolgungsbehörden relativ leicht aufzuklären waren, was auch dem Rechnungsersteller bekannt war.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.
5. Das Gericht hat die Beschwerde nach § 128 Abs. 3 FGO i.V. mit § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, weil es nicht als abschließend höchstrichterlich geklärt ansieht, welche Sorgfaltspflichten einen Unternehmer treffen, wenn er erstmalig mit neu am Markt auftretenden Unternehmern Leistungsbeziehungen aufnimmt, und welche Folgen ein „Abtauchen“ eines Leistenden während einer laufenden Geschäftsbeziehung für den Vorsteuerabzug des Leistungsempfängers hat.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 14, 14a UStG
§§ 54 ff. Handelsgesetzbuch
§ 168 AO
§ 68 FGO
§ 14c UStG
§ 25d UStG
§ 18e UStG
§ 37a HGB
§ 69 Abs. 3 S. 1 FGO
§ 69 Abs. 3 FGO
§ 365 Abs. 3 AO
§ 69 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung
§ 365 Abs. 3 Abgabenordnung
§ 168 Satz 1 AO
§ 138 Abs. 2 Satz 1 FGO
§ 138 Abs. 1 FGO
§ 138 Abs. 2 FGO
§ 69 Abs. 3 Satz 4, Abs. 2 Satz 8 FGO
§ 69 Abs. 3 Satz 1 FGO
§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V. mit Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 UStG
§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 41 Abs. 2 AO
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 2 Abs. 1 UStG
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 128 Abs. 3 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 2015, 1484
BFH/NV 2016, 1253
BFH/NV 2005, 255
BFH/NV 2010, 692
BFH/NV 2005, 827
BFH/NV 2016, 80
EFG 2020, 1795
BFH/NV 2010, 259
BFH/NV 2010, 2132
EFG 2011, 918
NZWiSt 2017, 355
7 V 7096/19
7 K 7102/21
V R 35/98
V R 32/10
7 K 7323/13
XI R 14/15
7 K 7323/13
7 K 7323/13
7 K 7102/21 K
III B 9/66
V B 37/16
V B 123/15
I B 157/10
V B 243/03
II B 75/09
VII B 46/04
7 K 7196/15
XI R 38/18
XI R 40/14
V R 14/18
V R 48/17
V R 17/14
V R 47/16
V R 29/19
V R 44/16
XI R 38/18
V R 25/15
XI R 22/14
1 K 2492/19
XI R 19/20
V R 29/19
V R 48/04
XI R 48/07
XI R 78/07
V R 23/14
7 K 2356/06
7 K 2356/06
V R 2/17
21 Ss 175/16