Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-03-22, Aktenzeichen 14 K 4081/04 G
ECLI: ECLI:DE:FGD:2007:0322.14K4081.04G.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt eine Spedition in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG. Sie ermittelt ihren Gewinn durch Bestandsvergleich. Komplementärin der Klägerin ist die A.-Verwaltungs GmbH, Kommanditisten sind Herr A. sowie Frau A. .
Die Gewerbesteuererklärungen sowie die Erklärungen zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung der Klägerin für die Streitjahre 1999 bis 2001 gingen am 7. September 2000 (für 1999) bzw. 26. Juli 2001 (für 2000) bzw. 2. August 2002 (für 2001) beim Beklagten ein. In den hierzu eingereichten Gewinnermittlungen, in denen die Klägerin die als Betriebsausgaben abgezogenen Zinsaufwendungen in solche für kurz- bzw. langfristige Verbindlichkeiten aufgeteilt hatte, gab die Klägerin dem jeweiligen Bilanzgewinn bzw. -verlust nach § 4 Abs. 4a Einkommensteuergesetz –EStG hinzuzurechnende Schuldzinsen wie folgt an:
- in 1999: 6.000,-- DM
- in 2000: 6.000,-- DM
- in 2001: 0,-- DM.
Die Steuererklärungen und Gewinnermittlungen sind von einem Angehörigen der steuerberatenden Berufe erstellt worden.
Der Beklagte folgte den Angaben der Klägerin und erließ am 14. Februar 2001 (für 1999) bzw. 11. Januar 2002 (für 2000) bzw. 25. September 2002 (für 2001) entsprechende Feststellungsbescheide. Die abschließende Zeichnung durch den zuständigen Beamten erfolgte jeweils am selben Tag.
Die Gewerbesteuermessbescheide 1999 und 2001 fertigte der Beklagte unter dem 14. Februar 2001 (für 1999) bzw. 23. September 2002 (für 2001), sie tragen die Daten vom 14. Februar 2001 und 25. September 2002.
In der am 27. Februar 2004 beim Beklagten eingegangenen Bilanz zum 31.12.2002 gab die Klägerin die dem Bilanzverlust nach § 4 Abs. 4 a EStG hinzuzurechnenden Schuldzinsen mit 21.946 Euro an.
Mit Schreiben vom 3. März 2004 teilte der Beklagte der Klägerin mit, dass die Abziehbarkeit von Schuldzinsen als Betriebsausgaben durch § 4 Abs. 4a EStG in der Fassung des Steuerbereinigungsgesetzes 1999 neu geregelt worden sei. Diese Vorschrift gelte auch bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG. Gemäß § 4 Abs. 4 a Satz 6 EStG (i.d.F. 2001) seien ab dem Jahr 2000 Entnahmen und Einlagen gesondert aufzuzeichnen. Soweit betrieblicher Kreditmittelbedarf durch Entnahmen entstanden sei, sehe die Vorschrift des § 4 Abs. 4a EStG eine pauschale Hinzurechnung i.H.v. 6 % der Überentnahme vor. Schuldzinsen für Darlehen zur Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten von Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens (Investitionszinsen) blieben von der Beschränkung des Schuldzinsenabzuges nach § 4 Abs. 4a EStG unberührt.
Sodann bat der Beklagte die Klägerin, die entsprechenden Angaben auf der beigefügten Anlage zu machen bzw. die Berechnungen zu § 4 Abs. 4a EStG für die Veranlagungszeiträume ab 1999 vorzulegen, soweit dies bisher noch nicht geschehen sei. Dies gelte auch dann, wenn die Jahre 1999 ff. bereits veranlagt seien, da die Über- bzw. Unterentnahmewerte fortgeschrieben werden müssten.
Mit Schreiben vom 11. März 2004 überreichte die Klägerin eine Aufstellung zur Kapitalkontenentwicklung ab dem 1. Januar 1999 und führte aus, die Zinsen für die Inanspruchnahme des laufenden Bankkontos seien in allen Jahren ausschließlich auf den Konten 2110 und 2118 erfasst. Die auf Konto 2120 gebuchten Zinsen beträfen ausschließlich Zinsen für Investitionsdarlehen.
Bezüglich der einzelnen Angaben bat die Klägerin um Lektüre der Bilanzberichte, insbesondere der Erläuterungen zu "Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten" und der Kontennachweise zur Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung. Letztere seien seit dem Berichtsjahr 2001 Bestandteil der "ANLAGEN" und hinter dem "Jahresabschluss zum 31. Dezember JJJJ" zu finden. Angaben zu den genauen Seitenzahlen könnten den Inhaltsverzeichnissen der jeweiligen Jahre entnommen werden. Für die Vorjahre seien diese Angaben ebenfalls in den Berichten nach altem Format enthalten.
Dem Schreiben beigefügt war eine Tabelle Kapitalkontenentwicklung gemäß § 4 Abs. 4 a EStG, auf die Bezug genommen wird.
Unter Berücksichtigung dieser Angaben ermittelte der Beklagte folgende den Bilanzgewinnen bzw. -verlusten nach § 4 Abs. 4 a EStG hinzuzurechnende Beträge:
- für 1999: 16.711,75 DM
- für 2000: 34.142,19 DM
- für 2001: 30.128,44 DM.
Der Beklagte erließ daraufhin am 13. April 2004 entsprechende auf die Vorschrift des § 35b Abs. 1 Gewerbesteuergesetz –GewStG gestützte Änderungsbescheide für 1999 bis 2001 über den Gewerbesteuermessbetrag sowie am 16. April bzw. 19. April 2004 entsprechende auf die Vorschrift des § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung –AO gestützte Änderungsbescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1999 bis 2001.
Gegen die geänderten Feststellungsbescheide sowie die geänderten Gewerbesteuermessbescheide 1999 und 2001 legte die Klägerin mit Schreiben vom 21. April 2004 Einspruch ein. Zur Begründung machte sie geltend:
Die Vorschrift des § 4 Abs. 4a EStG sei keine nachträglich bekannt gewordene Gesetzesvorschrift.
Die Zinsen würden sich aus den dem Beklagten eingereichten Bilanzberichten zu den jeweiligen Abschlussstichtagen ergeben. Dass dabei nach den Angaben des Beklagten angeblich die Investitionszinsen nicht eindeutig von den übrigen Schuldzinsen abgegrenzt worden seien, zeige, dass dem Beklagten der angeblich unbekannte Sachverhalt wohl doch offensichtlich gewesen sei.
Die nachträgliche Sachverhaltsermittlung nach Bestandskraft der ursprünglichen Feststellungsbescheide begründe keine neue Tatsache i.S.d. § 173 AO.
Im Rahmen der Amtsermittlungspflicht hätte der Beklagte bereits bei den Veranlagungsarbeiten für die Streitjahre weitere Erläuterungen zum § 4 Abs. 4 a EStG anfordern können.
Mit Schreiben vom 10. Mai 2004 führte der Beklagte aus:
Richtig sei, dass die Vorschrift des § 4 Abs. 4a EStG nicht nachträglich bekannt geworden sei, dass das Finanzamt bei Durchführung der Veranlagungsarbeiten 1999 bis 2001 weitere Erläuterungen zu § 4 Abs. 4 a EStG hätte anfordern können und dass eine Sachverhaltsermittlung nach Bestandskraft eines Bescheides für sich genommen keine neue Tatsache im Sinne von § 173 AO begründe. Das alles hindere aber die durchgeführte Änderung der Bescheide nicht.
Nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO seien Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit dem Finanzamt Tatsachen nachträglich bekannt würden, die zu einer höheren Steuer führten. Eine nach dieser Vorschrift vorzunehmende Änderung komme jedoch nach dem Grundsatz von Treu und GIauben nicht in Betracht, wenn der Steuerpflichtige die ihm obliegenden Mitwirkungspflichten in zumutbarer Weise erfüllt habe und die spätere Kenntnis der Tatsache auf einer Verletzung der dem Finanzamt obliegenden Ermittlungspflicht beruhe (Bundesfinanzhof BFH-, Urteil vom 13.11.1985, Bundessteuerblatt BStBI ll 1986, 241).
Tatsache im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO seien vorliegend alle für die Anwendung des § 4 Abs. 4 a EStG maßgeblichen Umstände, also die Höhe des Gewinns oder Verlustes, die Höhe der Entnahmen und Einlagen, die Höhe der Schuldzinsen und der Anteil der Investitionszinsen an den Schuldzinsen. Diese letzte Tatsache, nämlich der Anteil der (für die Kürzung des Schuldzinsenabzugs nach § 4 Abs. 4a EStG unschädlichen) Investitionszinsen an den insgesamt angefallenen Schuldzinsen, sei dem Finanzamt bei abschließender Zeichnung der Feststellungsbescheide und der Gewerbesteuermessbescheide 1999 bis 2001 nicht bekannt gewesen; sie sei ihm vielmehr erst durch das Schreiben vom 11. März 2004 und damit nachträglich im Sinne von § 173 Abs. 1 AO bekannt geworden.
Die somit nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zwingend vorzunehmende Änderung der Feststellungsbescheide und der Gewerbesteuermessbescheide 1999 bis 2001 hätte nur unterbleiben dürfen, wenn die Klägerin die ihr obliegenden Mitwirkungspflichten in zumutbarer Weise erfüllt und das Finanzamt die ihm obliegenden Ermittlungspflichten verletzt hätte.
Vorliegend fehle es bereits an einer Erfüllung der der Klägerin obliegenden Mitwirkungspflicht in zumutbarer Weise. Die Mitwirkungspflicht besage, dass der Steuerpflichtige den steuerlich relevanten Sachverhalt richtig, vollständig und deutlich darstellen müsse (BFH vom 13.11.1985, a.a.O.). Mache der Steuerpflichtige falsche oder unvollständige Angaben, verstoße die Änderung des Bescheides nicht gegen Treu und Glauben (BFH vom 11.11.1987, BStBl lI 1988, 115). Falsch gewesen sei in allen betroffenen Jahren die Höhe der als Betriebsausgaben abgezogenen Schuldzinsen.
Dagegen habe das Finanzamt die ihm obliegenden Ermittlungspflichten nicht verletzt. Die Angaben in den Steuererklärungen und den diesen beigefügten Jahresabschlüssen seien in sich schlüssig und widerspruchsfrei gewesen und ließen - ihre Richtigkeit unterstellt - die begehrte Rechtsfolge (keine Kürzung des Schuldzinsenabzugs nach § 4 Abs. 4 a EStG) eintreten, ohne dass weitere Ermittlungen erforderlich gewesen wären. Es wäre nämlich möglich gewesen, dass Investitionszinsen in einer Höhe vorgelegen hätten, dass keine Kürzung des Schuldzinsenabzugs vorzunehmen gewesen wäre.
Von einem solchen Sachverhalt habe das Finanzamt auf Grund der Steuererklärungen ausgehen dürfen. Die Finanzbehörden bräuchten eindeutigen Steuerklärungen und vorgelegten Jahresabschlüssen nämlich nicht mit Misstrauen zu begegnen; sie könnten vielmehr regelmäßig von deren Richtigkeit und Vollständigkeit ausgehen, ohne besondere Ermittlungen anstellen zu müssen (BFH vom 11.11.1987, a. a. O.). Demzufolge verletze das Finanzamt seine Ermittlungspflicht grundsätzlich nur dann, wenn es ersichtlichen Unklarheiten oder Zweifelsfragen, die sich bei einer Prüfung der Steuererklärung sowie den eingereichten Unterlagen ohne weiteres aufdrängen mussten, nicht nachgehe (BFH vom 20.12.1988, BStBl lI 1989, 585). Das gelte insbesondere bei einer unter Mitwirkung eines Steuerberaters angefertigten Steuererklärung (BFH vom 28.04.1987, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofes BFH/NV 1988, 151).
Aber selbst wenn man die Auffassung vertrete, dass das Finanzamt von sich aus weitere Ermittlungen hätte anstellen müssen, führe dies zu keiner anderen Beurteilung: Hätten nämlich sowohl der Steuerpflichtige als auch das Finanzamt es versäumt, den für den Erlass eines Steuerbescheids maßgebenden Sachverhalt aufzuklären, stünden die Grundsätze von Treu und Glauben nur dann dem Erlass eines Änderungsbescheids entgegen, wenn der Pflichtverstoß des Finanzamts deutlich überwiege (BFH vom 20.12.1988, a.a.O.).
Mit Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2004 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück.
Mit der am 13. Juli 2004 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren bezüglich der Gewerbesteuermessbescheide 1999 und 2001 weiter.
Zur Begründung macht sie ergänzend geltend, sämtliche für die Hinzurechnung nach § 4 Abs. 4a EStG erforderlichen Angaben hätten sich lückenlos aus den eingereichten Erklärungen und den vollständig vorgelegten Abschlüssen für die Streitjahre ergeben.
Sie habe auf die Bitte des Beklagten im Schreiben vom 3. März 2004 nochmals die für § 4 Abs. 4a EStG erforderlichen Kapitalkontenentwicklungen vorgelegt, obwohl sich diese Angaben bereits aus den ursprünglich eingereichten Erklärungen und Abschlüssen vollständig ergeben hätten.
Die Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO hätten nicht vorgelegen. Tatsache sei hier das Vorliegen von Überentnahmen, die zur Kürzung des Schuldzinsenabzuges im Rahmen des § 4 Abs. 4a EStG geführt hätten. Diese Tatsache sei dem Beklagten bereits durch die eingereichten Erklärungen und beigefügten Jahresabschlüsse vollständig bekannt geworden. Der Beklagte sei aufgrund der vorgelegten Unterlagen in der Lage gewesen, die richtigen steuerrechtlichen Folgerungen zu ziehen und die Hinzurechnungsbeträge nach § 4 Abs. 4a EStG – abweichend von den Erklärungen – zutreffend zu berechnen. Die erneute rechtliche Würdigung des bekannten Sachverhalts sei keine nachträglich bekannt gewordene Tatsache und schließe mithin eine Änderung nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO aus. Insbesondere sei dem Beklagten die Tatsache nicht erst mit ihrem Schriftsatz vom 11. März 2004 bekannt geworden. Die Aussage in der Einspruchsentscheidung, dass sie "erstmals" die erforderlichen Angaben gemacht haben solle, sei nicht zutreffend. Vielmehr seien sämtliche für die Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG erforderlichen Angaben in den Erklärungen bzw. Jahresabschlüssen gemacht worden. Wären diese Angaben unvollständig gewesen, hätte der Beklagte sicherlich keine endgültigen Bescheide erlassen oder hätte zuvor noch erforderliche Ermittlungen angestellt. Der Beklagte habe in den ursprünglichen Feststellungsbescheiden für die Streitjahre die falschen rechtlichen Schlüsse gezogen und die erklärten Hinzurechnungsbeträge übernommen. Erst die im Jahre 2004 vorgenommene (erneute) Prüfung des § 4 Abs. 4a EStG durch den Beklagten habe die Rechtsfehlerhaftigkeit der ursprünglichen Bescheide aufgedeckt. Dabei könne jedoch nicht von neuen Tatsachen die Rede sein.
Auch die anfängliche Rechtsunsicherheit in der Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG könne es nicht rechtfertigen, nunmehr die Bestandskraft der ursprünglichen Feststellungsbescheide nach § 173 Abs.1 Nr. 1 AO zu ihren Ungunsten zu durchbrechen.
Die Klägerin beantragt,
die Gewerbesteuermessbescheide 1999 und 2001 vom 13. April 2004 und die Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2004 aufzuheben,
hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Ergänzend macht er geltend, entgegen den Ausführungen in der Klagebegründung seien in den für die Streitjahre eingereichten Gewinnermittlungen und den dazugehörigen weiteren Erläuterungen Berechnungen der Hinzurechnungsbeträge gemäß § 4 Abs. 4a EStG nicht dargelegt gewesen.
Die im Streitfall entscheidungserhebliche neue Tatsache sei die Höhe der bei der Anwendung des § 4 Abs. 4a EStG zu berücksichtigenden Investitionszinsen bzw. deren Anteil an den insgesamt angefallenen Schuldzinsen. Die Höhe der Investitionszinsen sei dem Finanzamt erstmals mit Schriftsatz vom 11. März 2004 mitgeteilt worden.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte sowie der beigezogenen Verwaltungsvorgänge, die Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen sind, Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die Gewerbesteuermessbescheide 1999 und 2001 vom 13. April 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2004 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung –FGO). Der Beklagte hat zu Recht den geänderten Gewinn der Klägerin aus Gewerbebetrieb für die Jahre 1999 und 2001 berücksichtigt und entsprechend den für die Jahre 1999 und 2001 geänderten Feststellungsbescheiden auch geänderte Gewerbesteuermessbescheide erlassen.
Gemäß § 35b Abs. 1 Satz 1GewStG ist der Gewerbesteuermessbescheid von Amts wegen zu ändern, wenn ein Feststellungsbescheid geändert wird und die Änderung den Gewinn aus Gewerbebetrieb berührt. Die Änderung des Gewinns aus Gewerbebetrieb ist dabei insoweit zu berücksichtigen, als sie die Höhe des Gewerbeertrages, des vortragsfähigen Gewerbeverlustes oder des Gewerbekapitals beeinflusst (§ 35b Abs. 1 Satz 2 GewStG).
Da der Beklagte mit Feststellungsbescheiden vom 16. April 2004 (für 1999) bzw. 19. April 2004 (für 2001) in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15. Juli 2005 den geänderten Gewinn aus Gewerbebetrieb berücksichtigt hat und auch berücksichtigen durfte, konnte er in Folge dessen ebenfalls die zugehörigen Gewerbesteuermessbescheide gemäß § 35b Abs. 1 GewStG ändern.
Hinsichtlich der Rechtmäßigkeit der vorgenannten Feststellungsbescheide für die Streitjahre 1999 und 2001 wird zur Vermeidung von Wiederholungen auf das Urteil vom 22. März 2007 im zugehörigen Verfahren 14 K 4079/04 F Bezug genommen.
Die Kostenentscheidung der abzuweisenden Klage folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen, da die Rechtssache weder grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) noch die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordern (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 173 AO
§ 4 Abs. 4a Einkommensteuergesetz
§ 4 Abs. 4 a EStG
§ 4 Abs. 4a EStG
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 4 Abs. 4 a Satz 6 EStG
§ 4 Abs. 4 a EStG
§ 35b Abs. 1 Gewerbesteuergesetz
§ 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung
§ 4 Abs. 4 a EStG
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 173 Abs. 1 AO
§ 173 Abs.1 Nr. 1 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 35b Abs. 1 Satz 1GewStG
§ 35b Abs. 1 Satz 2 GewStG
§ 35b Abs. 1 GewStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1988, 151
14 K 4079/04