Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-06-03, Aktenzeichen 8 K 5275/01 GrE
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2004:0603.8K5275.01GRE.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob die Klägerin (Klin.) aufgrund eines in 1996 abgeschlossenen sogenannten Rahmenvertrages eine grunderwerbsteuerliche Verwertungsbefugnis im Sinne von § 1 Abs. 2 Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) hinsichtlich von Grundstücken, die von einem Dritten erworben worden sind, erlangt hat.
Die Klin. ist die Stadt A (A.). Sie schloss am 10.04.1996 (UR-Nr.: 206/1996 A des Notars X , A ) mit der Y-GmbH (im folgenden GmbH) einen sogenannten Rahmenvertrag. Diesen änderten die Vertragsbeteiligten mit Vertrag vom 30.07.1996 (UR-Nr.: 359/1996 A des Notars X ) in einigen Punkten ab.
Nach § 1 Abs. 1 des Rahmenvertrages sollen bestimmte Grundstücke sowie weitere Wohn- und Gewerbegebiete aus privatem und städtischem Eigentum von der GmbH in Abstimmung und in Zusammenwirken mit der Klin. für Zwecke der Wohnbebauung oder Gewerbeansiedlung sowie als Austausch-/Ersatzflächen erworben, vorgehalten und an Interessenten veräußert werden. Die von dem Rahmenvertrag betroffenen Gebiete sind in § 1 Abs. 2 des Rahmenvertrages aufgeführt. Weitere zur Vorhaltung vorgesehene Gebiete, die sich innerhalb der Vertragslaufzeit ergeben könnten, sollten auf Wunsch der Klin. durch eine Ergänzung zum Bestandteil des Vertrages werden.
Der Umfang der Grundstücksbevorratung sollte zunächst einen Gesamtbetrag von 5.000.000 DM nicht übersteigen und einvernehmlich in Abstimmung mit der Klin. fortgeschrieben werden. Die Bereitstellung der Finanzierungsmittel erfolgte gemäß § 2 Abs. 2 auf einem Objektkonto, unterteilt in Objektkonten zu Kreditbedingungen kommunalverbürgter Konditionen. Die Aufnahme der jeweils notwendigen Darlehen sollte im Einvernehmen mit der Klin. durch die GmbH erfolgen.
Laut § 3 Abs. 3 bildeten die in § 1 Abs. 2 genannten bereits aufgestellten oder noch aufzustellenden Pläne sowie die hierzu ergangenen und noch notwendigen Beschlüsse und Genehmigungen der Klin. die Grundlage für die Tätigkeit der GmbH. Die Vertragschließenden waren sich darüber einig, dass die Entwicklung der Grundstücke zu Bauland zügig durchgeführt werden sollte (§ 3 Abs. 4). Das Zusammenwirken zwischen der Klin. und der GmbH bei der Erschließung sollte in einem gesonderten Erschließungsvertrag geregelt werden (§ 3 Abs. 7).
Nach § 4 Abs. 1 des Rahmenvertrages verpflichtete sich die GmbH, in Abstimmung mit der Klin. tätig zu werden; sie werde von sich aus alle Angelegenheiten von wesentlicher Bedeutung rechtzeitig an die Klin. herantragen.
Laut § 5 oblagen der GmbH folgende Aufgaben:
Nach § 6 Abs. 1 des Rahmenvertrages erstellte die GmbH nach Veräußerung aller Grundstücke, spätestens mit Ablauf des Rahmenvertrages, eine Übersicht über die finanzielle Abwicklung der Maßnahme. Dabei werden die von der GmbH übernommenen Kosten, die im Rahmen der Baureifmachung sowie der Objektbewirtschaftung und Vermarktung entstehen, mit den für die erworbenen Grundstücke erzielten Verkaufserlöse verrechnet. Die wesentlichen Kostenarten sind: Steuern, Grundbesitzabgaben, Planungskosten, Grunderwerbs- und Notarkosten, Vermessungskosten, Erschließungs- und Finanzierungskosten.
Sofern für die Grundstücksvermarktung eine kostenverursachende Beteiligung Dritter in Anspruch genommen werden sollte, bedurfte es einer ausdrücklich schriftlichen Vereinbarung und der Zustimmung der Stadt A..
Gemäß § 6 Abs. 2 des Rahmenvertrages berechnet die GmbH zur Deckung ihres eigenen Aufwands der Klin. einen Verwaltungskostenbeitrag von jährlich 0,75 % p. a. einer definierten Bemessungsgrundlage (Grundstücksankaufspreise zzgl. der dort aufgeführten Erwerbsnebenkosten abzgl. Erlöse aus Flächenverkäufen zu Einstandspreisen), jedoch mindestens 32.000,00 DM jährlich zzgl. MwSt.. Die Bemessungsgrundlage soll jeweils zum 30.11. eines jeden Jahres festgestellt werden. Der Verwaltungskostenbeitrag werde auf der Grundlage der festgestellten Bemessungsgrundlage jeweils zum 20.12. eines jeden Jahres den Objektkonten belastet, die die GmbH führt.
Die GmbH hatte der Stadt A. laut § 7 Abs. 1 halbjährlich und auf Anforderung über den Stand der Maßnahme zu berichten (Grundstückszugänge, -abgänge, Kaufpreis, Unternehmensaufwand, Erlöse). Gemäß § 7 Abs. 2 hat die GmbH der Stadt A. eine Schlussrechnung über die Gesamtkosten der Maßnahme und die erzielten Verkaufserlöse zu erstellen.
Gemäß § 8 Abs. 1 verpflichtete sich die Klin., bei Erwerb der Grundstücke auf Wunsch und in Abstimmung mit der GmbH die notwendigen Verhandlungen mit den Verkäufern bis zur Abschlussreife zu führen. Außerdem verpflichtete sich die Klin., die Baureifmachung der Grundstücke zu betreiben und die dafür notwendigen rechtlichen und tatsächlichen Voraussetzungen zu schaffen (§ 8 Abs. 2). Weiterhin verpflichtete sich die Klin., die GmbH bei der Weiterveräußerung der Grundstücke an Bauwillige zu unterstützen; sie könne dabei auch die Verkaufsverhandlungen für die GmbH übernehmen und im Rahmen einer zu erteilenden Generalvollmacht selbständig notarielle Kaufverträge schließen.
Der Vertrag sollte gemäß § 9 Abs. 1 8 Jahre laufen und am 30.04.2004 enden. Er verlängerte sich jeweils stillschweigend um 1 Jahr, wenn nicht einer der beiden Vertragspartner unter Einhaltung einer Kündigungsfrist von 3 Monaten vor dem jeweiligen Beendigungszeitpunkt gegenüber dem anderen Vertragspartner schriftlich kündigen würde. Die Klin. hat dabei das Recht, innerhalb der Vertragslaufzeit durch Ablösung das Vertragsverhältnis zu beenden. Gemäß § 9 Abs. 2 des Vertrages verpflichtete sich die Klin., auf Verlangen der GmbH Grundstücke - hierzu gehörten auch öffentliche Flächen - die bei Vertragsablauf bzw. -kündigung gemäß Abs. 1 nicht an Dritte verkauft worden seien, zu übernehmen und den Ankaufspreis unter Einbeziehung aller angefallenen Kosten (Aufwendungen gemäß § 6) an die GmbH zu zahlen. Hierfür sei ein Grundstückskaufvertrag abzuschließen, der den Regelungen dieses Rahmenvertrages entsprechen müsse, und über dessen Inhalt sich die Klin. und die GmbH rechtzeitig verständigen würden.
Gemäß § 9 Abs. 3 übernimmt die Klin. ersatzweise gegenüber der Westdeutschen Landesbank Girozentrale oder einem anderen refinanzierenden Kreditinstitut eine Ausfallbürgschaft für die von der GmbH im Hinblick auf die Maßnahme eingegangenen Verpflichtungen, die zum Zeitpunkt der Übernahme der Grundstücke durch die Kommune gemäß Abs. 2 noch bestehen würden.
Zur Einhaltung der Bedingungen des Rahmenvertrages vereinbarten die Vertragsbeteiligten außerdem die Eintragung folgender Rückauflassungsvormerkung:
Gleichzeitig ist zur Urkundenrolle des amtierenden Notars 207/96 A ein Kaufvertrag geschlossen worden, mit dem Grund und Boden der Stadt A. an die GmbH für etwa 2,2 Millionen veräußert worden ist.
In diesem Vertrag ist in § 11 eine Rückauflassungsvormerkung zur Einhaltung der Bedingungen des vorerwähnten Rahmenvertrages (UR-Nr.: 206/96 A) vereinbart. Die Parteien ergänzen den schuldrechtlichen Rahmen für die Rückauflassungsvormerkung wie folgt:
Die Rückauflassungsvormerkung soll auch jegliche Aufwendungen absichern, die auf die Stadt A. für etwa gemäß §§ 2 Abs. 2, 9 Abs. 3 des Rahmenvertrages UR-Nr.: 206/96 A des amtierenden Notars eingegangene Ausfallbürgschaften gegenüber der Westdeutschen Landesbank oder dritter finanzierender Stellen zukommen. Die Parteien bewilligen und beantragen auch insoweit die Eintragung einer Rückauflassungsvormerkung zugunsten der Stadt A.
...
Ebenfalls am 10.04.1996 schlossen die Vertragsparteien einen notariellen Kaufvertrag (UR-Nr. 207/1996 A des Notars X ), mit dem die Klin. mehrere dort aufgeführte und zum Vertragsgebiet lt. Rahmenvertrag gehörende Grundstücke an die GmbH zu einem Kaufpreis in Höhe von ca. 2,16 Mio. DM verkaufte.
Lt. § 11 dieses Vertrages waren sich die Vertragsparteien darüber einig, dass die GmbH in der Verwendung des mit diesem Vertrag veräußerten Grundbesitzes an die Regelungen des geschlossenen Rahmenvertrages (UR-Nr. 206/1996 A des Notars X ) gebunden sei. Verstoße die GmbH gegen den Rahmenvertrag, sei sie verpflichtet, gegen Erstattung des Kaufpreises und der anteiligen Kosten den jeweiligen Grundbesitz an die Klin. zurück zu übereignen. Zur Absicherung dieser Verpflichtungen bewilligten und beantragten die Vertragsbeteiligten die Eintragung einer Rückauflassungsvormerkung zugunsten der Klin.
Laut § 14 trug die GmbH alle durch die Beurkundung und Durchführung des Vertrages entstehenden Kosten einschließlich der Vermessungskosten und der GrESt zu Lasten der Objektkonten.
Die Laufzeit des gem. § 9 Abs. 1 am 30.04.2004 endenden Rahmenvertrages wurde um ein Jahr verlängert.
Den Verwaltungskostenbeitrag gem. § 6 Abs. 2 des Rahmenvertrages berechnete die GmbH aus Vereinfachungsgründen pauschal in Höhe von jährlich jeweils 32.000,00 DM zzgl. USt.
Eine generelle Ausarbeitung der rechtlichen und wirtschaftlichen Grundsätze, zu denen die Grundstücke im Einvernehmen mit der Klin. an Dritte zu veräußern waren
(§ 5 Nr. 6 des Rahmenvertrages) ist nach Angaben der Klin. nicht erfolgt. Vielmehr habe die GmbH bei jedem Projekt Kostenkalkulationen vorgenommen, anhand derer die Verkaufspreise festgelegt worden seien.
Auf der Grundlage des o. a. Rahmenvertrages erwarb die GmbH u. a. beginnend am 25.09.1996 bis zum 07.02.2000 Grundstücke zu Kaufpreisen in Höhe von insgesamt 6.003.346 DM. Die GmbH kaufte u. a. mit notariellem Vertrag vom 19.12.1996 (UR-Nr.: 560/1996 des Notars Z , A ) vom Landwirt L ein Grundstück zu einem Kaufpreis in Höhe von 13.500 DM. Die GmbH wurde dabei als vollmachtloser Vertreter durch Herrn M (Bevollmächtigter und Mitarbeiter der Klin.) vertreten.
Der Beklagte (das Finanzamt -FA-) setzte aufgrund dieses Vertrages gegenüber der GmbH mit Bescheid vom 16.01.1997 Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG fest. Ferner setzte das FA gegenüber der Klin. mit Bescheid vom 13.12.2000 Grunderwerbsteuer (GrESt) nach § 1 Abs. 2 GrEStG in Höhe von 316 DM (2 % von 15.825 DM) fest, wobei es bei der Bemessungsgrundlage neben dem Kaufpreis GrESt i. H. v. 303,00 DM und Notarkosten i. H. v. 200,00 DM zugrunde legte. Zur Begründung führte es, laut Rahmenvertrag vom 10.04.1996 habe die Klin. die Verwertungsbefugnis an dem genannten Grundstück erworben. Nur in Abstimmung und Zusammenwirken mit der Klin. könne die GmbH das Grundstück ankaufen, verwalten und veräußern. Die von der Klin. vorgeschlagenen Bewerber seien vorrangig zu berücksichtigen. Bei den Kaufverträgen sei die Klin. vertreten, wobei ihr Bevollmächtigter gleichzeitig der Bevollmächtigte der GmbH sei. Die GmbH erhalte für ihre Tätigkeit einen Verwaltungskostenbeitrag. Verluste aus den Grundstücksverkäufen würden von der Stadt getragen.
Dieser Sachverhalt entspreche dem Sachverhalt, der dem Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 20.03.1997 IV R 327/96 EFG 1998, 1537 zu Grunde liege. Diese Rechtsauffassung sei durch das BFH-Urteil vom 26.07.2000 II R 33/98 BFH/NV 2001, 206 bestätigt worden.
Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das FA als unbegründet zurück (Einspruchsentscheidung -EE- vom 24.08.2001).
Das FA meinte, die Klin. habe durch den Abschluss des Rahmenvertrages mit der GmbH an dem von der GmbH erworbenen Grundstück eine Verwertungsbefugnis im Sinne von § 1 Abs. 2 GrEStG erlangt. Nach § 1 Abs. 2 GrEStG würde der Grunderwerbsteuer auch Rechtsvorgänge unterliegen, die es ohne Begründung eines Anspruchs auf Übereignung einem anderen rechtlich oder wirtschaftlich ermöglichen würden, ein inländisches Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten.
Die Klin. habe hier eine derartige Einflussmöglichkeit durch den Abschluss des Rahmenvertrages (Geschäftsbesorgungsvertrages) erlangt. Durch einen Geschäftsbesorgungsvertrag im Sinne von § 675 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB), der sich auf den Erwerb eines Grundstücks durch den Verpflichteten im eigenen Namen richte, erlange der Geschäftsherr - wie generell beim sogenannten Auftragserwerb - die Rechtsmacht, von dem Beauftragten die Auflassung des Grundstücks (§ 925 BGB) zu verlangen (§ 667 BGB i. V. m. § 675 BGB) oder es - bei entsprechender Ausge-
staltung des Vertrages - durch andere Maßnahmen der Substanz nach auf eigene Rechnung zu verwerten. Diese Rechtsmacht begründe eine Verwertungsbefugnis im Sinne von § 1 Abs. 2 GrEStG.
Im vorliegenden Fall habe die GmbH zwar im eigenen Namen, im Innenverhältnis aber im Auftrag und für Rechnung der Klin. Grundbesitz für städtebauliche Vorhaben (z. B. Schaffung von Gewerbe- und/oder Wohnungsbaugebieten) erworben. Vertragliche Grundlage dieser Auftragserwerbe sei der zuvor geschlossene Geschäftsbesorgungsvertrag (hier als Rahmenvertrag bezeichnet) gewesen, durch den der Klin. von der GmbH im Innenverhältnis so weitgehende Einflussmöglichkeiten eingeräumt worden seien, dass die Klin. und nicht mehr die GmbH über die Verwertung der Grundstücke habe entscheiden können. Im Gegenzug trage die Klin. allein das wirtschaftliche Risiko des Geschäfts. Die GmbH habe lediglich Anspruch auf eine an der wirtschaftlichen Größenordnung ausgerichteten prozentualen Verwaltungskostenentschädigung, jedoch mindestens 32.000 DM jährlich zzgl. Mehrwertsteuer.
Die Klin. sollte durch die im Vertrag getroffenen Regelungen im Innenverhältnis so gestellt werden, als sei sie Eigentümerin des von der GmbH zu erwerbenden Grundstücks. Die für die öffentliche Nutzung bestimmten Grundstücksteile seien zudem nach § 5 des Vertrages an die Klin. zu übertragen. Die GmbH sei in Bezug auf Verfügungen über das Grundstück von der Zustimmung der Klin. abhängig. Dies werde auch dadurch dokumentiert, dass die Klin. bei Abschluss des Kaufvertrages die GmbH vertrete.
Die Erlangung einer solchen Einflussmöglichkeit durch die Klin. unterliege als Erwerb der Verwertungsbefugnis der Grunderwerbsteuer.
Der Einwand der Klin., dass es ihr nicht möglich gewesen sei, das von der GmbH erworbene Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten, weil die GmbH nicht für ihre, der Klin., Rechnung gehandelt habe, gehe fehl. Das Handeln der GmbH auf Rechnung der Klin. ergebe sich, auch ohne dass dies ausdrücklich hervorgehoben werden müsse, schon daraus, dass die GmbH sowohl zur Herausgabe des aus der Geschäftsbesorgung Erlangten verpflichtet gewesen sei (§ 667 BGB) als auch Ersatz ihrer zur Ausführung des Auftrags gemachten Aufwendungen habe verlangen können (§ 670 BGB).
Dafür spreche auch, dass die GmbH verpflichtet sei, der Klin. nach Veräußerung der Grundstücke eine Schlussrechnung über die Gesamtkosten der Maßnahme und die erzielten Verkaufserlöse zu erstellen. Auch sei nicht entscheidend, dass im Vertrag eine Überschussregelung nicht ausdrücklich angesprochen worden sei, da die Klin. wegen der beabsichtigten Subventionierung der Baugrundstücke davon ausgehe, dass sich Fehlbeträge ergeben würden.
Entgegen der Ansicht der Klin. komme es nicht darauf an, dass der Vertrag vom 10.04.1996 nicht als Geschäftsbesorgungsvertrag bezeichnet worden sei und in ihm nicht die BGB-Vorschriften ausdrücklich enthalten seien. Denn die Regelungen im Rahmenvertrag würden dem Inhalt der §§ 667 und 670 BGB entsprechen.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage, mit der die Klin. die Aufhebung des Grunderwerbsteuerbescheides vom 13.12.2000 und der Einspruchsentscheidung (EE) vom 24.08.2001 erstrebt.
Sie meint, sie habe keine Verwertungsbefugnis an dem von der GmbH erworbenen Grundstück erworben.
Die entscheidende Fragestellung laute, ob sie durch den Rahmenvertrag die Möglichkeit erhalten habe, dass fragliche Grundstück auf eigene Rechnung zu veräußern.
Der nach § 1 Abs. 2 GrEStG steuerpflichtige Erwerb der Verwertungsbefugnis "auf eigene Rechnung" durch sie würde zum Einen erfordern, dass ihr das wirtschaftliche Ergebnis einer Verwertung des Grundstücks zustehen solle und zum Anderen, dass sie die Verwertung auch selbst herbeiführen könne, d. h. von der GmbH die Veräußerung an bestimmte Personen verlangen könne. Nur wenn beide Merkmale vorliegen würden und es tatsächlich zum Verkauf auf Weisung komme, sei der Tatbestand des § 1 Abs. 2 GrEStG erfüllt (Hinweis auf BFH-Urteil vom 10.03.1999, II R 35/97, BStBl. II 1999, 491).
Unter § 1 Abs. 2 GrEStG falle auch der (treuhänderische) Auftragserwerb und der Erwerb auf Grundlage eines Geschäftsbesorgungsvertrages im Sinne des § 675 BGB. Das FA vertrete die Auffassung, der Rahmenvertrag zwischen ihr und der GmbH sei als ein solcher Geschäftsbesorgungsvertrag einzustufen. Dies sei unzutreffend. Der Rahmenvertrag entspreche weder dem Wortlaut noch dem Wesen nach einem Geschäftsbesorgungsvertrag.
Die entgeltliche Geschäftsbesorgung sei dadurch gekennzeichnet, dass sich der Geschäftsbesorger gegenüber dem Geschäftsherrn dazu verpflichte, eine selbständige Tätigkeit wirtschaftlicher Art zu Wahrnehmung fremder Vermögensinteressen auszuführen. Fehle diese Wahrnehmung fremder Vermögensinteressen, sei eine entgeltliche Geschäftsbesorgung nicht gegeben und im Gefolge auch nicht der gesetzlich begründete Übereignungsanspruch gemäß § 667 i. V. m. § 675 BGB.
Zwar übernehme die GmbH mit dem Erwerb und Verkauf der Grundstücke für Wohnbebauung oder Gewerbeansiedlung Aufgaben, die in ihrem, der Klin., Interesse liegen würden. Ihre Vermögenssphäre sei jedoch nicht betroffen, da die GmbH die Grundstücke nach § 5 Abs. 3 des Rahmenvertrages für eigene Rechnung erwerbe. Ein der Regelung des § 667 BGB vergleichbarer Übereignungsanspruch sei nicht vereinbart worden und könne auch nicht unterstellt werden, da sonst ihre Verpflichtung nach § 9 Abs. 2 des Rahmenvertrages, auf Verlangen der GmbH die bei Vertragsbeendigung noch nicht verkauften Grundstücke zu übernehmen, keinen Sinn machen würde.
Die für die Annahme einer Geschäftsbesorgung erforderliche Fremdnützigkeit beinhalte, dass die Tätigkeit des Geschäftsbesorgers im Schwerpunkt im Fremdinteresse erfolge. Dies korrespondiere damit, dass eine Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG nur vorliegen würde, wenn ihr das wirtschaftliche Ergebnis einer Verwertung des Grundstücks zustehen würde. Die Tätigkeit der GmbH erfolge jedoch schwerpunktmäßig in deren eigenem Interesse. Dies zeige sich insbesondere darin, dass öffentliche Flächen von der GmbH an sie nicht unentgeltlich herausgegeben würden, sondern an sie zu einem einvernehmlichen Preis zu veräußern seien, eine Veräußerung durch die GmbH auch ohne ihre, der Klin., Zustimmung möglich sei, und keine Regelung für die Abführung eines Überschusses der Erlöse über die Aufwendungen von der GmbH an sie vereinbart worden sei. Nach der vertraglichen Regelung habe die GmbH somit die Chance, Wertsteigerungen der erworbenen Grundstücke zu vereinnahmen. Dies entspreche auch der ausdrücklichen Regelung in § 5 Abs. 3 des Rahmenvertrages, nach der die GmbH die Grundstücke auf eigene Rechnung erwerbe.
Das FA sei der Ansicht, dass das Fehlen einer Überschussregelung unerheblich sei, weil sie, die Klin., davon ausgehe, dass sich Fehlbeträge ergeben würden. Das sei nicht der Fall, da die Erzielung von Preisen, die mindestens die Kosten decken würden, angestrebt würde und teilweise auch Überschüsse erzielt worden seien. Selbst wenn dies der Fall wäre, wäre die rechtliche Folgerung unzutreffend. Die Beteiligung an möglichen Veräußerungsgewinnen sei ein entscheidendes Merkmal der Verwertungsbefugnis. Da eine solche Beteiligung der Klin. - unabhängig von der Wahrscheinlichkeit einer solchen Gewinnerzielung - von vornherein nicht zustehen würde, könne der Tatbestand des § 1 Abs. 2 GrEStG nicht erfüllt sein. Aus Sicht der GmbH seien die Ergebnisse aus ihrer Tätigkeit in wirtschaftlicher Hinsicht auch von der GmbH getragen worden. Entsprechend seien der Kauf und der Verkauf der Grundstücke für die GmbH Geschäfte auf eigene Rechnung gewesen. Die GmbH sei durch die Berechtigung, von der Klin. die Übernahme der nicht veräußerten Grundstücke zu übernehmen, nur vor Wertverlusten der Grundstücke geschützt worden. Sie habe jedoch die Chance, nicht nur den Verwaltungskostenbeitrag zu vereinnahmen, sondern eine Wertsteigerung der Grundstücke selbst zu vereinnahmen.
Des Weiteren sei zu beachten, dass eine Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG auch voraussetzen würde, dass die Klin. die Verwertung selbst herbeiführen könne, d. h. von der GmbH die Veräußerung an bestimmte Personen verlangen könne. Dies sei jedoch nicht der Fall. Das mit dem Vertrag vom 19.12.1996 erworbene Grundstück werde wie die anderen Grundstücke von der GmbH selbst (teilweise) an einen Kaufinteressenten veräußert. Die GmbH nehme die Auswahl der Käufer zwar in Abstimmung und im Zusammenwirken mit der Klin. vor, dies führe jedoch nicht dazu, dass die Klin. die Veräußerung selbst herbeiführen könne. Auch der Umstand, dass die von der Klin. vorgeschlagenen potenziellen Käufer vorrangig zu berücksichtigen seien, ändere nichts an der grundsätzlichen Entscheidungsfreiheit der GmbH. Unerheblich sei insoweit auch, dass die Klin. die GmbH bei der Weiterveräußerung der Grundstücke unterstütze, zumal die Klin. diese Unterstützungsfunktion allein auf Wunsch und in Abstimmung mit der GmbH ausführe.
Unabhängig von der zivilrechtlichen Einstufung des Rahmenvertrages sei auch nach allgemeinen Grundsätzen die Tatbestandsvoraussetzungen des § 1 Abs. 2 GrEStG nicht erfüllt. Der Rahmenvertrag ermögliche der Klin. nicht, sich den Wert des von der GmbH erworbenen Grundstücks für eigene Rechnung nutzbar zu machen. Der Klin. stehe weder das wirtschaftliche Ergebnis einer Verwertung des Grundstücks zu noch könne sie von der GmbH die Veräußerung an bestimmte Personen verlangen. Diese Gestaltung des Rahmenvertrages sei für die Klin. aus außersteuerlichen Gründen von entscheidender Bedeutung gewesen. Denn die haushaltsrechtlichen Einschränkungen, die aus einem Treuhandverhältnis resultiert hätten, sollten vermieden werden. Die aus diesem Grund gewollten rechtlichen und wirtschaftlichen Unterschiede des Rahmenvertrages im Vergleich zu einem Treuhandvertrag seien auch der grunderwerbsteuerlichen Behandlung zu Grunde zu legen.
Das FA vertrete die Auffassung, durch die Auflassungsvormerkung zugunsten der Klin. wäre sichergestellt gewesen, dass sie bestimmen könnte, an wen das Grundstück veräußert würde. Daraus würde eine Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG folgen. Diese Annahme gehe fehl. Das FA lasse außer Acht, dass die in § 5 des Kaufvertrages enthaltene Auflassungsvormerkung zweckgebunden sei. Nach ausdrücklicher vertraglicher Bestimmung "diene (sie) zur Absicherung der von der Stadt A. gewährten Finanzierungsbürgschaft". Die Aufnahme dieser Regelung entspreche dem Rahmenvertrag (§ 9 Abs. 3 in der geänderten Fassung vom 30.07.1996).
Es sei somit nicht zutreffend, dass die GmbH in Bezug auf jegliche Verfügung über das Grundstück von der Zustimmung der Klin. abhängig sei. Vielmehr habe die GmbH über das Grundstück verfügen können, solange sie ihren Verpflichtungen aus dem Rahmenvertrag nachgekommen sei und durch eine Veräußerung nicht das Risiko einer Inanspruchnahme der Klin. aus der Finanzierungsbürgschaft begründet worden sei. In diesem Regelfall habe sich aus den vertraglichen Vereinbarungen zwischen der Klin. und der GmbH ein Anspruch der GmbH auf Löschung der Auflassungsvormerkung ergeben. Dies sei auch anlässlich des Verkaufs dieses Grundstücks erfolgt. Eine solche Auflassungsvormerkung zur Absicherung der Erfüllung von vertraglichen Verpflichtungen sei nicht unüblich. Diese bedingte Möglichkeit eines Erwerbs des Grundstücks führe nicht zu einer Verfügungsmacht im Sinne des
§ 1 Abs. 2 GrEStG. Entscheidend sei für § 1 Abs. 2 GrEStG gerade nicht die rechtliche Möglichkeit im Außenverhältnis - sonst würde ein Treuhandvertrag niemals zu einer Verwertungsbefugnis des Treugebers führen - sondern immer die rechtlichen Möglichkeiten im Innenverhältnis. Nur wenn durch diese der rechtliche Eigentümer das Grundstück für Rechnung einer anderen Person verwerten müsse, liege ein Fall des § 1 Abs. 2 GrEStG vor. Die GmbH habe das Grundstück hingegen auf eigene Rechnung erworben. Sie habe zwar bei der Veräußerung des Grundstücks bestimmten vertraglichen Einschränkungen aus dem Rahmenvertrag unterlegen, ein Überschuss aus deren Tätigkeit habe jedoch der GmbH zugestanden. Die Klin. habe aufgrund der nur sicherungshalber bestellten Auflassungsvormerkung keine Möglichkeit gehabt, eine Veräußerung des Grundstücks zu verhindern, weil sie im Innenverhältnis verpflichtet gewesen sei, einer Löschung der Auflassungsvormerkung zuzustimmen, wenn die GmbH die Verpflichtung aus dem Rahmenvertrag erfüllt habe und somit der Sicherungszweck einer Löschung nicht entgegen gestanden habe. Eine solche Verpflichtung zur Löschung der Auflassungsvormerkung im Innenverhältnis sei im Streitfall gegeben gewesen, weil die GmbH den Veräußerungserlös zur Rückführung des für den Erwerb aufgenommenen Kredits verwendet habe. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Klin. vom 24.09.2001, 03.12.2001, 05.12.2001, 14.03.2002 und vom 26.05.2004 und den jeweils beigefügten Anlagen verwiesen.
Die Klin. beantragt,
den Grunderwerbsteuerbescheid vom 13.12.2000 und die EE vom 24.08.2001 aufzuheben
und hilfsweise die Revision zuzulassen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es beruft sich auf die EE vom 24.08.2001 und weist ergänzend darauf hin, aus § 5 des Kaufvertrages vom 19.12.1996, den die GmbH mit Herrn L geschlossen habe, ergebe sich, dass zugunsten der Klin. eine Auflassungsvormerkung bestellt worden sei. Hierdurch sei für die Klin. sichergestellt gewesen, dass sie letztendlich habe bestimmen können, an wen das Grundstück veräußert würde. Die GmbH sei in Bezug auf jegliche Verfügung über das Grundstück von der Zustimmung der Klin. abhängig gewesen. Entgegen der Behauptung der Klin. fehle der GmbH somit die Rechtsmacht, über das Grundstück frei zu verfügen. Dies sei für die Anwendung des § 1 Abs. 2 GrEStG ausreichend (BFH-Urteil vom 17.09.1986 II R 105/85 BFH/NV 1987, 808).
Auf Aufforderung des Gerichtes legte die Klin. mit Schriftsatz vom 26.05.2004 u. a. die in § 8 Nr. 4 des Rahmenvertrages vereinbarte Generalvollmacht vor. In dieser notariell erteilten Vollmacht vom 03.07.1996 erteilten die Vertretungsberechtigten der GmbH den drei Angestellten der Klin., den Herren M , O und P , und zwar jedem einzelnen für sich Vollmacht, alle Erklärungen abzugeben und Verträge zu schließen, die erforderlich sind, um in der Stadt A. gelegene und im Eigentum der GmbH befindliche Grundstücke zu veräußern. Die Bevollmächtigten sind danach auch berechtigt, Grundstücke zu veräußern, Verträge für die Grundstücksveräußerungen anzunehmen, Auflassungen zu erklären und Eintragungen aller Art in das Grundbuch zu bewilligen und zu beantragen Rangrücktritte zu erklären und zu bewilligen. Die Bevollmächtigten sind auch befugt, Anträge jeglicher Art beim zuständigen Katasteramt zu stellen.
Außerdem legte die Klin. einen Auszug aus dem Protokoll des Hauptausschusses vom 22.01.1996 zum Punkt "Bevorratung von Bauerwartungsland, Wohnbauland und Gewerbeflächen sowie Planung und Erschließung durch eine Finanzierungsgesellschaft" vor.
Gegenstand der Beratungen waren u. a. die den Ausschussmitgliedern vor Beginn der Beratungen übergebenden Kopien der Vertragsentwürfe der GmbH sowie einer weiteren Gesellschaft.
In dem Protokoll heißt es u. a.:
"Über den vorstehenden Flächen soll mit einer Anlagegesellschaft ein Rahmenvertrag abgeschlossen werden. Die Stadt A. strebt eine Grundstücksvollmacht zur Übertragung und zum Verkauf aus dem Bestand der Anlagegesellschaft an, um auch letztlich, wie bei der Abwicklung über den Städtischen Haushalt, ständig die Kostenentwicklung und den Markt beobachten zu können. Diese Überwachung ist dringend erforderlich, da Vertragslaufzeiten bis längstens 8 Jahre vorgesehen sind und zu diesem Zeitpunkt entweder eine Vertragsverlängerung erfolgt, oder die Stadt A. die Grundstücke zu den aufgelaufenen Kosten zurückerwerben muss."
An einer anderen Stelle des Protokolls ist von dem bei der Anlagegesellschaft "geparkten" Grundstücksbestand die Rede.
Bei einer Hauptausschusssitzung am 29.04.1996 ist unter Punkt 4 eine "Information über die Grundstücksbevorratung bei der GmbH" erteilt worden.
Außerdem hat die Klin. betreffend eines Wohngebietes den Erschließungsvertrag vom 27./30.10.1997 über die von der GmbH durchzuführende Erschließung vorgelegt. In der Präambel heißt es u. a., dass der nachfolgende Vertrag die Durchführung der Erschließung für die Zeit bis zum Verkauf der erschlossenen Grundstücke an Dritte bzw. bis zur Übernahme der nicht verkauften Grundstücke durch die Stadt A. regele.
Laut § 11 war unter dem Punkt "Kostennachweis und Kostenanteil der Stadt" geregelt, dass die GmbH für das Vorhaben ein eigenes Objektkonto führt, in das alle mit der Projektdurchführung entstehenden Kosten eingestellt werden.
In § 11 Abs. 2 war u. a. geregelt:
"Die Stadt verpflichtet sich, die Erschließungskosten gemäß § 133 Abs. 3 Satz 5 BBauGB durch die Bestimmung einer Ablösung vor der Festsetzung des Kaufpreises zu ermitteln. Der Grundstückskaufpreis bestehend aus den Kosten des Grundstückserwerbs, der Grundstücksentwicklung, den Erschließungskosten und evtl. einen überschreitenden Restbetrag wird einvernehmlich mit der Stadt festgelegt ..."
§ 11 Abs. 3 lautet:
"Die GmbH hat der Stadt spätestens sechs Monate nach endgültiger Fertigstellung der in § 2 genannten Anlagen die Kosten einschließlich der bis dahin entstandenen Finanzierungskosten und -gebühren für diese Anlagen durch Vorlage der Schlussrechnung und der Zahlungsbelege nachzuweisen."
In § 11 Abs. 4 heißt es:
"Die in das Objektkonto gemäß Abs. 1 eingestellten Aufwendungen gehören zu den Aufwendungen gemäß § 6 des Rahmenvertrages. Sie werden wie alle übrigen Kosten auf die Netto-Baulandfläche umgelegt. Sofern eine Kostenumlage auf die Nettobaulandfläche nicht oder nicht vollständig möglich ist, werden diese Aufwendungen der GmbH durch die Stadt erstattet."
Das FA hat mit Schriftsatz vom 25.05.2004 drei notarielle Verträge vorgelegt, in denen die GmbH drei Grundstücke aus dem Vertragsgebiet für gewerbliche Zwecke an Interessenten veräußert hat, und zwar
In allen drei Verträgen war die Klin. als Vertragspartei (auf der Veräußererseite, ohne direkt als "Verkäufer" bezeichnet zu werden) aufgeführt.
Die GmbH wurde darin unter Berufung auf die Generalvollmacht entweder von Herrn P oder vom Kämmerer O vertreten. Der Kaufpreis war jeweils auf ein angegebenes Konto der GmbH bei der WestLB unter Angabe der jeweiligen Projektnummer und unter Angabe des jeweiligen Gewerbegebietes zu zahlen.
Die Erwerber verpflichteten sich jeweils, die erworbenen Grundstücke innerhalb einer bestimmten Frist mit bestimmten Gebäuden zu bebauen. Falls der Erwerber hiergegen verstoßen würde, verpflichtete er sich, die Grundstücke lasten- und kostenfrei und gegen zinslose Erstattung gezahlter Beträge für Kaufpreis und Erschließungskosten an die Stadt A. zurückzuübereignen. Teilweise verpflichteten sich die Erwerber zusätzlich, den jeweiligen Betrieb in der Stadt A. steuerlich zu führen.
Zur Sicherung des Auflassungsanspruches bewilligten und beantragten die Vertragsschließenden die Eintragung einer Auflassungsvormerkung zugunsten der Stadt A. in das Grundbuch.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die vorgelegten Steuerakten sowie auf das Protokoll über die mündliche Verhandlung am 03.06.2004 verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
Das FA hat gegenüber der Klin. zu Recht im Grunderwerbsteuerbescheid vom 13.12.2000 Grunderwerbsteuer festgesetzt. Die Klin. hat durch den am 10.04.1996 mit der GmbH geschlossenen notariellen Rahmenvertrag (in der durch Vertrag vom 30.07.1996 geänderten Fassung) die Verwertungsbefugnis im Sinne des § 1 Abs. 2 GrEStG u. a. auch an dem durch die GmbH mit notariellem Kaufvertrag vom 19.12.1996 vom Landwirt L. erworbenen Grundstück erlangt.
Der Grunderwerbsteuer unterliegen gemäß § 1 Abs. 2 GrEStG auch solche Rechtsvorgänge, die es ohne Begründung eines Anspruchs auf Übereignung einem anderem rechtlich oder wirtschaftlich ermöglichen, ein Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten. Durch diese Vorschrift sollen Sachverhalte erfasst werden, bei denen es zwar nicht - wie in den Fällen des § 1 Abs. 1 GrEStG - zu einem Rechtsträgerwechsel, d. h. zu einer Änderung der Rechtszuständigkeit im Außenverhältnis kommt, bei denen jedoch der Berechtigte einem anderen im Innenverhältnis so weitgehende Einflussmöglichkeiten hinsichtlich des Grundstücks einräumt, die den in § 1 Abs. 1 GrEStG beschriebenen Tatbeständen so nahe kommen, das letztlich dieser und nicht mehr der Eigentümer über die Verwertung des Grundstücks entscheiden kann und der andere damit sich den Wert des Grundstücks auf eigene Rechnung nutzbar machen kann (vgl. BFH-Urteile vom 26.07.2000 II R 33/98 a. a. O. und vom 27.07.1994 II R 67/91 BFH/NV 1995, 269).
Demgemäß ist es zur Erfüllung des Tatbestandes des § 1 Abs. 2 GrEStG nicht erforderlich, dass der Berechtigte wie ein Eigentümer über das Grundstück verfügen, d. h. es besitzen, verwalten, nutzen, belasten und schließlich veräußern kann. Es genügt wenn er die Verwertungsbefugnis über das Grundstück erlangt hat, auch wenn das eine oder andere der genannten Rechte ihm nicht eingeräumt worden ist oder ihm nicht zusteht (vgl. BFH-Urteil vom 27.07.1994 a. a. O.). Für den Erwerber einer Verwertungsbefugnis ergeben sich, ebenso wie beim Eigentümer, zwei Möglichkeiten der Verwertung, nämlich die Nutzung und die Veräußerung. Diese Gegenüberstellung einer Verwertungsmöglichkeit durch Veräußerung und einer Verwertungsmöglichkeit durch Nutzung und Substanzbeteiligung schließt aber nicht aus, dass die rechtliche oder wirtschaftliche Möglichkeit, ein Grundstück auf eigene Rechnung zu verwerten, durch Umstände begründet wird, die teils dem einen, teils dem anderen Bereich zugehören. Ob die einzelnen Elemente der Rechtsmacht eines anderen je für sich allein die Besteuerung (nach § 1 Abs. 2 GrEStG) auslösen können, ist unerheblich. Entscheidend ist, ob die Gesamtheit der mit dem Grundstückseigentümern getroffenen Vereinbarungen eine Verwertungsbefugnis in dem dargelegten Sinne begründet (BFH-Urteil vom 03.10.1984 II R 109/82 BStBl. II 1985, 97 und Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 07.12.2000 IV 354/98 juris-Rechtsprechung Nr. DN 104 844).
Eine Verwertungsbefugnis in diesem Sinne wurde zugunsten der Klin. an den von der GmbH erworbenen Grundstücken durch den Rahmenvertrag vom 10.04./30.07.1996 begründet. Nach diesem Vertrag verpflichtete sich die GmbH die in der Anlage des Vertrages aufgeführten Grundstücke sowie weitere Wohn- und Gewerbegebiete aus privatem und städtischem Eigentum (sogenanntes Vertragsgebiet) in Abstimmung und Zusammenwirken mit der Klin. für Zwecke der Wohnbebauung/Gewerbeansiedlung sowie als Austausch/Ersatzflächen zu erwerben, vorzuhalten und an Interessenten zu veräußern.
Die Ausarbeitung der rechtlichen und wirtschaftlichen Grundsätze, zu denen die Grundstücke im Einvernehmen mit der Klin. an Dritte zu veräußern sind, oblag der GmbH, wobei ausdrücklich geregelt war, dass, da die Verkaufspreise, nur im Einvernehmen mit der Klin. festgelegt werden könnten, eine Unterdeckung von der Klin. zu genehmigen sei (§ 5 Abs. 1 Nr. 6 des Rahmenvertrages).
Die GmbH war nach dem Rahmenvertrag verpflichtet, die Baugrundstücke oder Austausch- /Ersatzflächen an Bauwillige entsprechend den mit der Klin. in diesem Vertrag getroffenen Vereinbarungen zu veräußern und dabei die von der Klin. vorgeschlagenen Bewerber vorrangig zu berücksichtigen. Der von den Vertragsbeteiligten angestrebte Verkaufspreis sollte mindestens die Kosten decken. Der Verkaufspreis für die Baugrundstücke war danach gegenüber den Bauinteressenten bereits durch den Rahmenvertrag im Wesentlichen festgelegt. Er bestimmte sich nach dem Einkaufspreis der Grundstücke und den sonstigen in § 6 Abs. 1 des Rahmenvertrages aufgeführten bei der GmbH im Rahmen der Baureifmachung, Objektbewirtschaftung und Vermarktung entstandenen Kosten (Steuern, Grundbesitzabgaben, Planungskosten, Grunderwerbs- und Notarkosten, Vermessungskosten, Erschließungs- und Finanzierungskosten). Außerdem war gemäß § 6 Abs. 2 des Rahmenvertrages eine Bearbeitungsgebühr der GmbH zu berücksichtigen.
Diese auf den Objektkonten zu berücksichtigenden Kosten waren gemäß § 6 Abs. 1 des Rahmenvertrages mit den für die erworbenen Grundstücke erzielten Verkaufserlöse zu verrechnen.
Aus den genannten Regelungen ergibt sich, dass die Klin. den Verkauf der durch die GmbH erworbenen Grundstücke an Dritte jedenfalls dann von einer eigenen ausdrücklichen Zustimmung abhängig machte, wenn sich eine Unterdeckung ergeben sollte. Im Übrigen war in § 5 Abs. 1 Nr. 6 des Rahmenvertrages geregelt, dass die Grundstücke im Einvernehmen mit der Klin. nach bestimmten rechtlichen und wirtschaftlichen Grundsätzen an Dritte zu veräußern waren, wobei die Grundsätze schriftlich niedergelegt werden sollten. Insoweit war die GmbH bei der Verwertung der von ihr im Vertragsgebiet erworbenen Grundstücke generell von der Zustimmung der Klin. abhängig.
Wenn nun die Klin. im Klageverfahren behauptet, eine schriftliche Ausarbeitung dieser Grundsätze sei nicht erfolgt, so geht der Senat jedoch davon aus, dass sich die Vertragsbeteiligten zumindest mündlich über diese Grundsätze geeinigt haben. Zu diesen Grundsätzen gehört, dass die GmbH bei jedem Projekt Kostenkalkulationen vorgenommen hat, anhand derer die Verkaufspreise zwischen den Vertragsbeteiligten einvernehmlich festgelegt worden sind. Dies ergibt sich ebenso aus dem Vorbringen der Klin. wie die Absicht, dass Preise angestrebt worden seien, die mindestens die Kosten decken sollten. Dieser Kostendeckungsgesichtspunkt bezog sich - wie sich aus den für die einzelnen Objekte vorgelegten Abrechnungen ergibt - nicht jeweils auf das einzelne Objekt. Denn insoweit konnten und haben sich bei den einzelnen Objekten zum Teil Überschüsse zum Teil Unterdeckungen ergeben. Er bezog sich offensichtlich auf alle Objekte in der gesamten Vertragslaufzeit des Rahmenvertrages, dessen Laufzeit inzwischen über den 30.04.2004 hinaus um ein Jahr verlängert worden ist.
Laut Angaben der Klin. im außergerichtlichen Verfahren müsste sie einen negativen Saldo ausgleichen (Aktenvermerk des FA vom 23.11.2000 - Bl. 30 der GrESt-Akte). Die Übertragung der für die öffentliche Nutzung bestimmten Grundstücke auf die Klin. sollte gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 8 zu einvernehmlichen Preisen erfolgen. Wie sich aus § 9 Abs. 2 des Rahmenvertrages ergibt, sollte es sich auch dabei um kostendeckende Preise handeln. Gemäß § 9 Abs. 2 des Rahmenvertrages hatte die Klin. die bei dem zunächst zum 30.04.2004 vorgesehenen Vertragsende (mit Verlängerungsmöglichkeit) noch nicht an Dritte verkauften Grundstücke - hierzu gehörten auch die öffentlichen Flächen - unter Abschluss entsprechender Kaufverträge zu übernehmen und den Ankaufspreis unter Einbeziehung aller angefallenen Kosten (Aufwendungen gemäß § 6 Abs. 1) an die GmbH zu zahlen.
Die GmbH war gemäß § 4 Abs. 1 des Rahmenvertrages verpflichtet, in Abstimmung mit der Klin. tätig zu werden und alle Angelegenheiten von wesentlicher Bedeutung rechtzeitig an die Klin. heranzutragen. Gemäß § 7 Abs. 1 musste sie die Klin. halbjährlich und auf Anforderung über den Stand der Maßnahme unterrichten (Grundstückszugänge, -abgänge, Kaufpreis, Unternehmensaufwand, Erlöse).
Nach § 7 Abs. 2 hat die GmbH der Klin. eine Schlussrechnung über die Gesamtkosten der Maßnahme und die erzielten Verkaufserlöse zu erstellen.
Eine derartige Regelung macht im Zusammenhang mit den anderen Regelungen des Rahmenvertrages (u. a. § 5 Abs. 1 Nr. 6 und § 6 Abs. 1) nur Sinn, wenn sich hieraus auch für die Klin. die Verpflichtung ergab, der GmbH den bei dieser Abrechnung verbleibenden Unterdeckungsbetrag zu erstatten, wobei ihr im Gegenzug ein nach vollständiger Verwertung und Abrechnung verbleibender Überschuss zustand. Dementsprechend hat die Klin. auf Seite 2 (unten) des Einspruchsschreibens vom 09.01.2001 auch nicht bestritten, dass sie das wirtschaftliche Risiko übernommen habe.
Die Gesamtheit der o. a. Regelungen ergibt nicht nur, dass der Einkauf und die Verwertung der Grundstücke durch die GmbH auf Rechnung der Klin. erfolgt ist. Der Klin. waren auch so weitgehende Einwirkungsmöglichkeiten eingeräumt, dass ihr das Verwertungsrecht an den von der GmbH erworbenen Grundstücken zustand.
Der Klin. war zwar wegen eines Verkaufs der Grundstücke durch die GmbH im Rahmenvertrag kein striktes Weisungsrecht ausdrücklich eingeräumt worden. Jedoch ist die GmbH nach § 1 Abs. 1 des Rahmenvertrages verpflichtet, die Baugrundstücke an bauwillige Interessenten zu veräußern. Die Klin. hat dabei das Recht, Käufer zu benennen, die von der GmbH "vorrangig zu berücksichtigen" sind. Dieses Recht der Klin., verbunden mit der vertraglichen Verpflichtung der GmbH, die von der Klin. benannten Käufer bevorzugt zu berücksichtigen, gibt ihr jedoch wegen des Verkaufs der Grundstücke eine Einflussmöglichkeit, die einem Weisungsrecht weitgehend gleichkommt. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund der sonstigen Regelungen des Rahmenvertrages, vornehmlich der konkludent vereinbarten Übernahme eines nach Gesamtabrechnung verbleibenden Verlustes durch die Klin. bzw. der Auskehrung eines Überschusses an sie und der Festlegung der Verkaufspreise, die nur im Einvernehmen mit der Klin. erfolgen konnte. Über das Recht zur Benennung von bevorzugt zu berücksichtigenden Käufern konnte die Klin. den Grundstücksverkauf in ihrem Sinne steuern. Wie weit sie von dieser Möglichkeit tatsächlich Gebrauch machte oder ob sie die Anwerbung von Bauwilligen ausschließlich der GmbH überließ, ist dabei nicht maßgebend. Es kommt vielmehr auf die dargelegten vertraglichen Einwirkungsmöglichkeiten der Klin. an.
Auch über die mit ihrem Einvernehmen festzulegenden Grundstückspreise (jedenfalls bei einer aufgrund der Kostenkalkulation zu erwartenden Unterdeckung) hatte die Klin. hier ebenfalls maßgeblichen Einfluss auf die Verwertung der Grundstücke.
Als weitere Einwirkungsmöglichkeit der Klin. ist hier zu berücksichtigen, dass sie sich gemäß § 8 Abs. 1 des Rahmenvertrages verpflichtet hatte, bei Erwerb der Grundstücke auf Wunsch und in Abstimmung mit der GmbH die notwendigen Verhandlungen mit den Verkäufern bis zur Abschlussreife zu führen. Von dieser Regelung ist offensichtlich Gebrauch gemacht worden. Dies zeigt beispielhaft der im vorliegenden Fall abgeschlossene Grundstückskaufvertrag vom 19.12.1996, bei dem der städtische Bedienstete M beim Grundstückserwerb für die GmbH als Vertreter aufgetreten ist. Wie sich aus Seite 2 unten des Einspruchsschreibens vom 09.01.2001 ergibt, ist die Klin. ebenfalls bei den Verkaufsverhandlungen für die GmbH tätig geworden.
Dies wird auch bestätigt durch die vom FA mit Schriftsatz vom 25.05.2004 vorgelegten drei Kaufverträge über die Weiterveräußerung von Grundstücksflächen.
Eine weitere Einflussmöglichkeit hatte die Klin. aufgrund der gemäß § 9 Abs. 3 b des Rahmenvertrages in jeden Ankaufsvertrag aufzunehmenden Auflassungsvormerkung zu ihren Gunsten. Daraus ergibt sich ebenfalls, dass die GmbH nicht ohne weiteres rechtlich ohne vorherige Freigabe der Auflassungsvormerkung durch die Klin. über die Grundstücke frei verfügen konnte.
Wegen der umfassenden Einflussmöglichkeiten der Klin. nach dem Rahmenvertrag, die nicht nur den An- und Verkauf der Grundstücke betreffen, sondern auch die Preisbildung durch die Klin., die Übernahme eines verbleibenden Defizits durch sie und die Auskehrung eines Überschusses ist der Senat der Auffassung, dass die Befugnis, die Veräußerung der Grundstücke herbeizuführen, zwar formal bei der GmbH liegt, dass aber gewährleistet ist, dass die GmbH als Dritte im Interesse der Klin. tätig wird, der das wirtschaftliche Ergebnis der Grundstücksveräußerung zukommt. Die GmbH ist aufgrund der Vereinbarungen im Rahmenvertrag als beauftragte Hilfsperson der aus der Grundstücksverwertung begünstigten Klin. anzusehen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 10.03.1999 II R 35/97 BStBl. II 1999, 491).
Dass hier die GmbH lediglich einen entgeltlichen Dienstvertrag im Sinne eines Geschäftsbesorgungsvertrages gemäß § 675 BGB durchführen und keine eigenen Grundstücksgeschäfte mit den damit einhergehenden Gewinn- und Verlustmöglichkeiten tätigen wollte, ergibt sich auch aus der Entgeltsregelung in § 6 Abs. 2 des Rahmenvertrages. Danach berechnet die GmbH zur Deckung ihres eigenen Aufwandes einen Verwaltungskostenbeitrag (zzgl. jeweils gültiger Mehrwertsteuer) von jährlich 0,75 % der Bemessungsgrundlage, jedoch mindestens 32.000 DM jährlich (zzgl. der gesetzlichen Mehrwertsteuer). Als Bemessungsgrundlage für den Verwaltungskostenbeitrag wurden dabei die Grundstücksankaufspreise zzgl. der grundstücksbezogenen Nebenerwerbskosten wie Notarkosten, Grunderwerbsteuer, Vermessungskosten, Gerichtsgebühren, abzgl. der Erlöse aus Flächenverkäufen zu den Einstandspreisen zu Grunde gelegt. Eine derartige Regelung wäre überflüssig gewesen, wenn die GmbH mit den von ihr erworbenen Grundstücken selbst hätte Gewinne machen wollen.
Aus der Verrechnungs-Regelung in § 6 Abs. 1 des Rahmenvertrages ergibt sich, dass nach Auffassung der Vertragsbeteiligten rechtlich der jeweils erzielte Verkaufserlös der Klin. zustehen sollte. Denn wenn ihr nicht rechtlich dieser Anspruch als Gegenanspruch zustehen sollte, hätte sie diesen Anspruch nicht mit den Kostenerstattungsanspruch der GmbH verrechnen, d. h. gem. §§ 387 ff. BGB aufrechnen können.
Wegen der umfassenden Einflussmöglichkeiten der Klin. nach dem Rahmenvertrag steht der vom FA angenommenen Verwertungsbefugnis nicht entgegen, dass die Übertragung der bei Vertragsende noch nicht verkauften Grundstücke an die Klin. in dem Vertrag nicht als Herausgabeanspruch für sie formuliert ist, sondern als Verpflichtung der Klin., auf Verlangen diese Grundstücke zum festgelegten Verkaufspreis zu erwerben. Denn auch ohne ausdrücklich formulierten Herausgabeanspruch bewirkt die Regelung in jedem Fall eine Verwertung der Restgrundstücke ausschließlich auf Rechnung und entsprechend dem Interesse der Klin. Soweit nach Ablauf der vereinbarten Vertragslaufzeit die Erwerbspflicht der Klin. für die nicht verkauften Grundstücke zum Tragen kommt, erhält sie die von der GmbH angekauften Grundstücke. Dafür, dass die GmbH nach Ablauf der vereinbarten Zeit der Klin. gegenüber diese Ankaufsverpflichtung geltend macht, spricht insbesondere, dass sie nur so ihre Eigen- oder Fremdfinanzierungskosten über den vereinbarten Kaufpreis ersetzt bekommt.
Sollte dagegen die GmbH wegen besonderer Umstände nach Ablauf der festgelegten Vertragslaufzeit auf eine Übertragung der Restgrundstücke an die Klin. verzichten - etwa wegen eines bei einem Verkauf an Bauinteressenten zu erzielenden höheren Preises -, käme auch ein auf diese Weise von der GmbH erzielter Mehrerlös ausschließlich der Klin. über eine bei der Gesamtabrechnung höhere Überschussauskehrung oder eine geringere auszugleichende Unterdeckung zu Gute. In beiden Fällen - sowohl bei Rückübertragung der Restgrundstücke auf die Klin. als auch bei einem Weiterverkauf durch die GmbH selbst - erfolgt die Verwertung dieser Restgrundstücke ausschließlich auf Rechnung und entsprechend dem wirtschaftlichen Interesse der Klin., wobei sie nach wie vor durch Benennung von Käufern auch auf die Personen und damit den Kreis der Erwerber Einfluss nehmen kann. Selbst wenn die Rückübertragung bzw. die Auskehrung des Erlöses von Restgrundstücken an die Klin. erst nach Ablauf mehrerer Jahre nach Ablauf der im Vertrag genannten Laufzeit erfolgt, steht dies der Annahme einer Verwertungsbefugnis nicht entgegen. Denn bei einem Auftragserwerb wird die Grunderwerbsteuerpflicht nach § 1 Abs. 2 GrEStG nicht dadurch gehindert, dass der Beauftragte erst nach Eintritt bestimmter Voraussetzungen, deren Herbeiführung nicht vom Willen des Anspruchsberechtigten abhängig sind, zur Herausgabe des durch den Auftrag erlangten Grundstücks verpflichtet ist (vgl. BFH-Urteile vom 17.09.1986 II R 105/85 BFH/NV 1987, 808 und vom 25.11.1992 II R 122/89 BFH/NV 1993, 688 und Urteil des Finanzgerichts Nürnberg vom 07.12.2000 a. a. O.).
Die Klin. kann sich nicht mit Erfolg darauf berufen, nach der vertraglichen Regelung im Rahmenvertrag habe die GmbH die Chance, Wertsteigerungen der erworbenen Grundstücke zu vereinnahmen. Die Klin. beruft sich hierbei zu Unrecht darauf, dass keine Regelung für die Abführung eines Überschusses der Erlöse über die Aufwendungen von der GmbH an sie vereinbart sei. Es ist zwar zutreffend, dass eine Regelung nach dem Wortlaut des Rahmenvertrages nicht in ihm enthalten ist. Der Senat ist aber der Auffassung, dass sich eine derartige Vereinbarung konkludent aus den verschiedenen Regelungen im Rahmenvertrag, insbesondere aus der Rechnungslegungspflicht der GmbH gemäß § 7 Abs. 2 i. V. m. der Kostentragungspflicht der Klin. und der Verrechnung mit den Verkaufserlösen gemäß § 6 Abs 1 des Rahmenvertrages ergibt (vgl. oben).
An diesem Ergebnis ändert auch die ausdrückliche Regelung in § 5 Abs. 3 des Rahmenvertrages nichts, nach der die GmbH die Grundstücke auf eigene Rechnung erwirbt. Es kann sein, dass damit die Vertragsparteien fälschlicherweise gemeint haben, dass der Erwerb unter Einsatz von Darlehensverbindlichkeiten, die die GmbH selbst eingegangen ist, als Erwerb "auf eigene Rechnung" einzustufen ist. Letztlich kann dies dahinstehen. Dieser Regelung kommt keine entscheidende Bedeutung zu. Sie steht im nicht zu vereinbarenden Gegensatz zu den übrigen Regelungen im Rahmenvertrag. Die Auslegung dieser übrigen Regelungen und deren Handhabung durch die Vertragsparteien ergibt, dass die GmbH die Grundstücke auf Kosten der Klin. erworben hat. Wie oben ausgeführt ist, ist der An- und Verkauf der durch die GmbH erworbenen Grundstücke auf Rechnung der Klin. erfolgt, weil diese nicht nur die Kosten, sondern auch das mit diesen Grundstücksgeschäften verbundene wirtschaftliche Risiko zu tragen hatte. Aus diesem Grund ist es auch verständlich, dass die Klin. in dem Änderungsvertrag vom 30.07.1996 zum Rahmenvertrag ausdrücklich eine ergänzende Regelung in § 5 Abs. 1 Nr. 6 hat aufnehmen lassen, wonach bei der Festlegung von Verkaufspreisen die Verkaufspreise bei einer Unterdeckung von der Klin. zu genehmigen sind. Dies diente eindeutig der Minimierung ihres wirtschaftlichen Risikos.
Im Übrigen zeigt sich auch in den Rückübereignungsregelungen, die bei Nichterfüllung bestimmter Verpflichtungen der Erwerber in den vom FA mit Schriftsatz vom 25.05.2004 vorgelegten drei Weiterveräußerungsverträgen enthalten sind, dass sowohl nach Auffassung der GmbH, die als Veräußerin aufgeführt war, als auch nach Auffassung der Klin., die ebenfalls als Vertragsbeteiligte aufgeführt war, dass an den von der GmbH angekauften und jetzt durch die GmbH weiterverkauften Grundstücke die wirtschaftliche Verwertungsbefugnis der Klin. zustand. Denn es wäre ansonsten nicht verständlich, dass sich der Erwerber bei Nichteinhaltung von darin zugunsten der Klin. geregelten Verpflichtungen zur Rückübereignung an die Klin. und nicht an die GmbH verpflichtete, von der er das Eigentum am Grundstück formal erwarb.
Außerdem wurde durch die Regelung der Kaufpreiszahlung in den Weiterveräußerungsverträgen in Verbindung mit der Verrechnungsregelung in § 6 Abs. 1 des Rahmenvertrages sichergestellt, dass die Kaufpreise auch auf den von der GmbH zu führenden Objektkonten ankamen und damit zugunsten der Klin. für eine Aufrechnung zur Verfügung standen.
Dass die GmbH von der Klin. als beauftragte Hilfsperson angesehen wurde, ergibt sich auch aus dem Protokoll der Hauptausschusssitzung vom 22.01.1996 zum Punkt "Bevorratung von Bauerwartungsland, Wohnbauland und Gewerbeflächen sowie Planung und Erschließung durch eine Finanzierungsgesellschaft". Nach diesem Protokoll strebte die Klin. an, mit der GmbH die dann später erteilte Grundstück-Generalvollmacht zu vereinbaren. Diese Überwachung sei - so im Protokoll - dringend erforderlich, da Vertragslaufzeiten bis längstens acht Jahre vorgesehen seien und zu diesem Zeitpunkt entweder eine Vertragsverlängerung erfolge oder die Stadt A. die Grundstücke zu den aufgelaufenen Kosten zurückerwerben müsse.
Daraus ergibt sich, dass sich die Klin. als die Geschäftsherrin ansah, die auch insgesamt das wirtschaftliche Risiko zu tragen hatte. Dementsprechend ist an einer anderen Stelle des Protokolls von dem bei der Anlagegesellschaft "geparkten" Grundstücksbestand die Rede.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen, weil keine der in § 115 Abs. 2 FGO genannten Voraussetzungen hierfür vorliegen. Es handelt sich um die Entscheidung eines Einzelfalls auf der Grundlage der feststehenden Rechtsgrundsätze der BFH-Rechtsprechung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 667 und 670 BGB
§§ 387 ff. BGB
§ 925 BGB
§ 667 BGB
§ 675 BGB
§ 670 BGB
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
§ 1 Abs. 2 GrEStG
§ 675 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 133 Abs. 3 Satz 5 BBauGB
§ 1 Abs. 1 GrEStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 1998, 1537
BFH/NV 2001, 206
BFH/NV 1987, 808
BFH/NV 1995, 269
BFH/NV 1993, 688
97 IV R 327/96
00 II R 33/98 B
II R 35/97
86 II R 105/85 B
00 II R 33/98
94 II R 67/91 B
84 II R 109/82 B
00 IV 354/98
99 II R 35/97 B
92 II R 122/89 B