Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-02-24, Aktenzeichen 7 K 6439/06 B
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2010:0224.7K6439.06B.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Zwar spricht bei Eheleuten die gemeinsame Anwesenheit der Eheleute an einem Ort dafür, dass sich dort der Mittelpunkt der Lebensinteressen befindet (vgl. Literatur), jedoch kommt diesem Umstand keine allein ausschlaggebende Bedeutung zu (Rn.21) .
2. Person i. S. des Art. 16 Abs. 2 Buchst. c DBA Jugoslawien ist der Arbeitgeber (vgl. Urteil des FG München vom 19.02.2001 10 K 309/98; Literatur) (Rn.28) .
3. Der erkennende Senat kann dahingestellt sein lassen, ob der Steuerpflichtige sich zur Befreiung der Vergütung von den innerstaatlichen Steuern auf Art. 13 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften vom 08.04.1965 (BGBl II 1965, 1482) berufen könnte (Rn.32) .

Tatbestand:
Der Kläger erzielt Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit als Jurist. Die Klägerin, mit der der Kläger zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wird, war im Streitjahr nicht berufstätig.
Der Kläger war im Streitjahr sowie in den Vorjahren Beamter des Landes M. Von Ende 2002 bis zum 31.05.2004 war er unter Wegfall der Dienstbezüge beurlaubt. In diesem Zeitraum war er als Rechtsberater bei der Europäischen Polizeimission - EUPM - in Bosnien und Herzegowina tätig. Nachdem er im Jahre 2003 Zuwendungen des Auswärtigen Amts erhalten hatte, schloss er am 30.12.2003/05.01.2004 mit der EUPM einen Arbeitsvertrag über eine Tätigkeit als Rechtsberater in O/Bosnien und Herzegowina. Danach erhielt er ein monatliches Gehalt von 6.000,00 Euro, für dessen Versteuerung er – soweit relevant – allein verantwortlich war.
Während der Tätigkeit in Bosnien und Herzegowina unterhielten die Kläger in O eine Wohnung, in der sie sich seit Juni 2003 auch beide aufhielten. Daneben bestand noch eine weitere Wohnung in N in Deutschland, die vollständig eingerichtet war und jederzeit von den Klägern genutzt werden konnte. Diese Wohnung nutzen die Kläger auch seit ihrer Rückkehr aus Bosnien und Herzegowina.
Seit dem 01.06.2004 erzielt der Kläger wieder Einkünfte aus seinem Beamtenverhältnis.
Im Rahmen ihrer Einkommensteuererklärung 2004 machte der Kläger geltend, die Einkünfte aus seiner Tätigkeit in O seien steuerfrei. Ggfs. seien diesen Werbungskosten für Verpflegungsmehraufwand und anderes gegenüberzustellen.
Der Beklagte folgte der Auffassung der Kläger hinsichtlich der Steuerfreiheit nicht, minderte jedoch die anzusetzenden Einnahmen um Unterbringungskosten und Verpflegungsmehraufwand, so dass er lediglich Einnahmen in Höhe von 13.650,00 Euro bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zusätzlich zu den Beamtenbezügen ansetzte. Davon ausgehend setzte er mit Bescheid vom 04.09.2006 die Einkommensteuer 2004 auf ... Euro fest.
Dagegen legten die Kläger am 09.10.2006 Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 24.11.2006 als unbegründet zurückwies.
Darauf haben die Kläger am 27.12.2006 Klage erhoben.
Zu deren Begründung machen die Kläger geltend, die streitbefangenen Einkünfte aus der Tätigkeit für die EUPM seien steuerfrei zu belassen und lediglich einem Progressionsvorbehalt nach § 32 b Einkommensteuergesetz 2004 -EStG 2004- zu unterwerfen.
Von den beiden Wohnsitzen, die sie in den ersten 5 Monaten des Jahres 2004 unterhalten hätten, habe der Wohnsitz in O wegen der Anwesenheit der Ehefrau den Mittelpunkt der Lebensinteressen gebildet. Daher könne nach Art. 16 Abs. 1 des Doppelbesteuerungsabkommens Deutschland - Jugoslawien – DBA Jugoslawien – die Vergütung der EUPM an den Kläger nur in Bosnien und Herzegowina besteuert werden. Abweichendes ergebe sich nicht aus Art. 16 Abs. 3 Satz 2 DBA Jugoslawien, da die Tätigkeit nicht in Deutschland, sondern in Bosnien und Herzegowina ausgeübt worden sei. Bosnien und Herzegowina habe jedoch auf sein Besteuerungsrecht verzichtet, da es nach einer Vereinbarung mit der EUPM vom 04.12.2002 die Vereinbarung vom 18.04.1961 über diplomatische Beziehungen für die Bediensteten der EUPM für anwendbar erklärt habe. Überdies sei die Vergütung des Klägers nach Art. 13 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften vom 08.04.1965 (Bundesgesetzblatt -BGBl- II 1965, 1482) von den innerstaatlichen Steuern befreit, da der Kläger Bediensteter der Europäischen Gemeinschaften gewesen sei und von dieser direkt vergütet worden sei.
Die Kläger beantragen sinngemäß, abweichend vom Einkommensteuerbescheid 2004 vom 04.09.2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.11.2006 die Einkommensteuer nach einem zu versteuernden Einkommen von ... Euro und einem Progressionsvorbehalt, ausgehend von steuerfreien Einnahmen in Höhe von 13.650,00 Euro, festzusetzen, die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu erklären, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er ist der Auffassung, dass die streitbefangenen Einkünfte nach Art. 16 Abs. 3 DBA Jugoslawien in Deutschland zu besteuern zu seien. Dem stehe Art. 16 Abs. 3 Satz 2 DBA Jugoslawien sowie die Ausübung der Tätigkeit in Bosnien und Herzegowina nicht entgegen, weil die Kläger schließlich deshalb in Bosnien und Herzegowina ansässig geworden seien, um die Tätigkeit für die EUPM auszuüben.
Dem Gericht hat ein Band der vom Beklagten für die Kläger unter der Steuernr. … geführten Einkommensteuerakten vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Die Kläger werden durch den angefochtenen Bescheid im Sinne des § 100 Abs. 1 FGO in ihren Rechten verletzt. Der Beklagte ist zu Unrecht davon ausgegangen, dass die streitbefangenen Einkünfte dem Besteuerungsrecht der Bundesrepublik Deutschland unterliegen.
Die Beteiligten gehen übereinstimmend zu Recht davon aus, dass die Kläger nach § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG 2004 im gesamten Streitjahr nach § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG 2004 unbeschränkt einkommensteuerpflichtig waren, weil sie einen Wohnsitz im Sinne des § 8 der Abgabenordnung in Deutschland unterhielten. Nach dieser Vorschrift hat jemand einen Wohnsitz dort, wo er eine Wohnung unter Umständen innehat, die darauf schließen lässt, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen wird. Dies ist auch für die ersten fünf Monate des Streitjahres zu bejahen, da die Kläger eine eingerichtete und jederzeit benutzbare Wohnung in N unterhielten, in der sie sowohl vor als auch nach der Tätigkeit des Klägers für die EUPM nach Aktenlage allein wohnhaft waren.
Die Beklagte ist jedoch durch das DBA Jugoslawien gehindert, die von der EUPM bezogenen Vergütungen der deutschen Einkommensteuer zu unterwerfen. Nach der Bekanntmachung über die Fortgeltung der deutsch-jugoslawischen Verträge im Verhältnis zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Bosnien und Herzegowina vom 16.11.1992 (BGBl II 1992, 1196) ist das DBA Jugoslawien auf die Besteuerung der in Bosnien und Herzegowina ausgeübten Tätigkeit des Klägers anzuwenden.
Nach diesem Abkommen gelten die Kläger im gesamten Jahr 2004 als in Deutschland ansässig.
Nach Art. 4 Abs. 1 des DBA Jugoslawien bedeutet der Ausdruck „eine in einem Vertragsstaat ansässige Person“ eine Person, die nach dem Recht dieses Staates dort aufgrund ihres Wohnsitzes … steuerpflichtig ist. Für den Fall, dass – wie im Streitfall – der Steuerpflichtige in beiden Staaten eine Wohnung unterhält, bestimmt Art. 4 Abs. 2 Buchst. a Satz 2 DBA Jugoslawien, dass die Person dann in dem Staat als ansässig gilt, zu dem sie die engeren persönlichen und wirtschaftlichen Beziehungen hat (Mittelpunkt der Lebensinteressen).
Entgegen der Auffassung der Kläger befand sich dieser Mittelpunkt der Lebensinteressen auch in den ersten fünf Monaten des Jahres 2004 in Deutschland. Zwar spricht bei Eheleuten die gemeinsame Anwesenheit der Eheleute an einem Ort dafür, dass sich dort der Mittelpunkt der Lebensinteressen befindet (vgl. die zur doppelten Haushaltsführung ergangene Rechtsprechung, nachgewiesen bei Schmidt/Drenseck, EStG, 28. Aufl. 2009, § 9 Rz 141), jedoch kommt diesem Umstand keine allein ausschlaggebende Bedeutung zu. Insbesondere ist im Streitfall zu berücksichtigen, dass die Tätigkeit des Klägers von vornherein befristet war, wie sich aus dem Fortbestehen des Beamtenverhältnisses sowie der Beibehaltung und jederzeitigen Verfügbarkeit der Wohnung in N, dem Inhalt des Anstellungsvertrages mit der EUPM, deren befristeten Auftrag und der tatsächlichen Rückkehr der Kläger ergibt. Ferner ist nach Aktenlage davon auszugehen, dass keinerlei verwandtschaftliche Beziehungen zwischen den Klägern und Bewohnern der Republik Bosnien und Herzegowina bestanden, während davon auszugehen ist, dass jedenfalls der Kläger verwandtschaftliche Beziehungen in Deutschland unterhielt. Die Kläger haben auch nichts dafür vorgetragen, dass über die Kontakte zu den Kollegen des Klägers im dienstlichen Rahmen hinaus und abgesehen von den Kontakten zwischen den Klägern selbst weitere persönliche Beziehungen zu Personen, die in Bosnien und Herzegowina ansässig waren, bestanden (vgl. auch Finanzgericht Düsseldorf, Urteil vom 31.01.2006 3 K 846/03 E, EFG 2006, 970, Revision zurückgewiesen durch BFH, Urteil vom 07.03.2007 I R 17/06, BFH/NV 2007, 1638; Finanzgericht Baden-Württemberg, Beschluss vom 25.10.2006 3 V 23/05, juris).
Gleichwohl sind die streitbefangenen Vergütungen der EUPM nach Art. 16 Abs. 1 und 2 DBA Jugoslawien in Bosnien und Herzegowina und nicht in Deutschland zu versteuern.
Nach Art. 16 Abs. 1 Satz 1 DBA Jugoslawien können Gehälter u. ä. Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person aus unselbständiger Arbeit bezieht, nur in diesem Staat besteuert werden, es sei denn, die Arbeit wird im anderen Vertragsstaat ausgeübt. Im Streitfall war der Kläger zwar in Deutschland ansässig, jedoch hat er seine Arbeit im anderen Vertragsstaat (Bosnien und Herzegowina) ausgeübt. Daher können nach Art. 16 Abs. 1 Satz 2 DBA Jugoslawien die Vergütungen des Klägers grundsätzlich in Bosnien und Herzegowina besteuert werden.
Dem steht Art. 16 Abs. 2 DBA Jugoslawien im Streitfall nicht entgegen. Danach können Vergütungen, die eine in einem Vertragsstaat ansässige Person für eine im anderen Vertragsstaat ausgeübte unselbständige Arbeit bezieht, nur im erstgenannten Staat besteuert werden, wenn
a) der Empfänger sich im anderen Staat insgesamt nicht länger als 183 Tage während des betreffenden Kalenderjahres aufhält und
b) die Vergütungen von einer Person oder für eine Person gezahlt werden, die nicht im anderen Staat ansässig ist und
c) die Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, welche die Person im anderen Staat hat.
Zwar war der Kläger i. S. dieser Vorschrift eine in einem Vertragsstaat ansässige Person, weil der Mittelpunkt seiner Lebensinteressen während des gesamten Jahres 2004 in Deutschland war. Er erfüllte auch die Voraussetzungen des Art. 16 Abs. 2 Buchst. a DBA Jugoslawien, weil er sich im Streitjahr nicht länger als 183 Tage in Bosnien und Herzegowina aufhielt.
Es kann dahingestellt bleiben, ob der Kläger die Voraussetzungen des Art. 16 Abs. 2 Buchst. b DBA Jugoslawien erfüllt, ob für die Ansässigkeit des Arbeitgebers, der die Vergütung gezahlt hat, auf den Sitz der Europäischen Gemeinschaft (Brüssel) oder auf den Sitz der EUPM, deren Hauptquartier sich in Sarajevo befand (Art. 3 Buchst. a der Gemeinsamen Aktion des Rates vom 11.03.2002 über die Polizeimission der Europäischen Union, Ratsdokument 2002/210/GASP, Amtsblatt der Europäischen Union L 70 vom 13.03.2002, S. 1) abzustellen ist.
Jedenfalls erfüllte der Kläger nicht die Voraussetzungen des Art. 16 Abs. 2 Buchst. c DBA Jugoslawien, wonach die Zuweisung des Besteuerungsrechts an den Ansässigkeitsstaat voraussetzt, dass die Vergütungen nicht von einer Betriebsstätte oder einer festen Einrichtung getragen werden, welche die Person im anderen Staat hat. Person i. S. dieser Vorschrift ist der Arbeitgeber (vgl. Finanzgericht München, Urteil vom 19.02.2001 10 K 309/98, juris; Raber in Debatin/Wassermeyer, DBA, DBA Jugoslawien Rz 17).
Für die Frage, ob eine Vergütung von einer festen Einrichtung getragen wurde, kann es nicht darauf ankommen, wer im juristischen Sinne Arbeitgeber oder Vertragspartner des Klägers war, da andernfalls Art. 16 Abs. 2 Buchst. c DBA Jugoslawien gegenüber Art. 16 Abs. 2 Buchst. b DBA Jugoslawien keine selbständige Bedeutung hätte. Vielmehr ist zu prüfen, welcher festen Einrichtung unter Kostenzurechnungsgesichtspunkten die Vergütung zuzuordnen ist. Da der Kläger seinen Arbeitsvertrag mit der EUPM, die über ein Hauptquartier in Sarajevo und verschiedene andere Dienststellen in Bosnien und Herzegowina verfügte, geschlossen hatte und von dieser die streitbefangene Vergütung zugesprochen bekam sowie für diese seine Dienste leistete, wurden die Vergütungen im abkommensrechtlichen Sinne von einer festen Einrichtung in Bosnien und Herzegowina getragen. Daher bleibt es bei der Besteuerung im Tätigkeitsstaat nach Art. 16 Abs. 1 Satz 2 DBA Jugoslawien, die zur Folge hat, dass die Bundesrepublik Deutschland die Einkünfte von der Bemessungsgrundlage der deutschen Einkommensteuer ausnimmt und lediglich einem Progressionsvorbehalt unterwirft (Art. 24 Abs. 1 Buchst. a DBA Jugoslawien).
Abweichendes ergibt sich nicht aus Art. 16 Abs. 3 DBA Jugoslawien, der zwar Art. 16 Abs. 1 und 2 DBA Jugoslawien vorgeht (BFH, Urteil vom 20.08.2008 I R 35/08, BFH/NV 2009, 26), jedoch im Streitfall nicht einschlägig ist. Denn Voraussetzung für die Zuweisung des Besteuerungsrechts an Deutschland wäre, dass der Kläger eine Vergütung bezogen hätte, die ein Vertragsstaat oder eine seiner Gebietskörperschaften ihm gezahlt hätte. Im Streitjahr hat der Kläger jedoch (anders als im Jahr 2003 und anders als in dem vom BFH im Urteil vom 20.08.2008 I R 35/08, a.a.O. entschiedenen Fall) keine Vergütung aus deutschen öffentlichen Kassen für seine Tätigkeit in Bosnien und Herzegowina erhalten.
Schließlich steht auch § 50d Abs. 8 Satz 1 EStG 2004 der Steuerfreistellung nicht entgegen, da Bosnien und Herzegowina durch die Vereinbarung mit der EUPM vom 04.12.2002 (Bl. 18 ff. der Gerichtsakte) auf die Besteuerung der vom Kläger bezogenen Gehälter verzichtet hat, indem es die Vereinbarung vom 18.04.1961 über diplomatische Beziehungen für die Bediensteten der EUPM für anwendbar erklärt hat.
Davon ausgehend kann das Gericht dahingestellt sein lassen, ob der Kläger sich auf Art. 13 des Protokolls über die Vorrechte und Befreiungen der Europäischen Gemeinschaften vom 08.04.1965 (BGBl II 1965, 1482; vgl. dazu Gerichtshof der Europäischen Gemeinschaften - EuGH -, Urteil vom 08.09.2005 C-288/04 – AB, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 2005, 1127) berufen könnte.
Wie zwischen den Beteiligten unstreitig ist, führt die Steuerfreistellung der streitigen Bezüge dazu, dass sie dem Progressionsvorbehalt gemäß § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG 2004 unterliegen.
Die Kostenentscheidungen folgen aus §§ 135 Abs. 1, 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit und die Abwendungsbefugnis folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO analog.
Für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO sieht das Gericht keinen Anlass, weil für die Entscheidung des Streitfalls keine Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung, sondern die Würdigung der Verhältnisse im Einzelfall maßgeblich sind.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 32 b Einkommensteuergesetz
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 1 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 8 der Abgabenordnung
§ 50d Abs. 8 Satz 1 EStG
§ 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG
§ 135 Abs. 1, 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 2006, 970
BFH/NV 2007, 1638
BFH/NV 2009, 26
10 K 309/98
3 K 846/03
07 I R 17/06
3 V 23/05
10 K 309/98
08 I R 35/08