Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2023-10-25, Aktenzeichen 3 K 510/20
ECLI: ECLI:DE:FGST:2023:1025.3K510.20.00

Tenor:
1. Soweit sich die Klage auf die Solidaritätszuschläge zur Körperschaftsteuer 2014 bis 2017 richtet, wird das Verfahren eingestellt.
2. Soweit sich die Klage gegen die Körperschaftsteuer 2014 bis 2017 und gegen die Gewerbesteuermessbeträge 2014 bis 2017 richtet, wird die Klage abgewiesen.
3. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob die Klägerin in den Streitjahren 2014 bis 2017 die Voraussetzungen der Körperschaft- und Gewerbesteuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) bzw. § 3 Nr. 6 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) erfüllt.
Die Klägerin ist eine rechtsfähige Stiftung bürgerlichen Rechts, die von B mit Stiftungsgeschäft vom … errichtet wurde. Als Anfangsvermögen sicherte B der Stiftung den Betrag von … € zu. Das Landesverwaltungsamt erkannte die Stiftung mit Urkunde vom … gemäß § 80 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) i.V.m. § 4 Abs. 1 und § 6 des Stiftungsgesetzes Sachsen-Anhalt (StiftG LSA) unter Zugrundelegung des Stiftungsgeschäftes und der Satzung als rechtsfähig an und trug sie unter der Registernummer in das Stiftungsverzeichnis ein.
Nach § 2 der Satzung („Gemeinnütziger Zweck“) verfolgt die Stiftung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützige und mildtätige Zwecke im Sinne des Abschnitts „Steuerbegünstigte Zwecke“ der Abgabenordnung (AO). Zweck der Stiftung ist …. Sofern die Stiftung nicht selbst oder durch eine Hilfsperson tätig wird, kann sie ihre Mittel gemäß § 58 Nr. 1 AO auch anderen, ebenfalls steuerbegünstigten Körperschaften oder Körperschaften des öffentlichen Rechts zur Verwendung zu den vorbezeichneten steuerbegünstigten Zwecken zuwenden. Wegen der weiteren Einzelheiten zum Inhalt der Satzung wird auf die in den vom Beklagten vorgelegten Akten befindliche Kopie der Satzung Bezug genommen.
Seit 2014 ist C die Vorstandsvorsitzende der Klägerin, B ist der Stiftungsrat. Erste Vorstandsvorsitzende und Vorgängerin von C war D.
Mit Gesellschaftsvertrag vom November 2011 errichtete die Klägerin als Alleingesellschafterin die E GmbH . Gegenstand des Unternehmens dieser Gesellschaft mit einem Stammkapital von … € ist laut Handelsregister die Verwaltung eigenen Vermögens, insbesondere Beteiligungen an gewerblich tätigen Unternehmen, Aktien, festverzinsliche Wertpapiere und sonstige Geldanlagen. Eine Kreditfinanzierung von Vermögensanlagen ist erlaubt. Zur Geschäftsführerin wurde F, bestellt. Sie ist nach wie vor Geschäftsführerin.
Nach den im Jahr 2012 erfolgten Handelsregistereintragungen ist die E GmbH an der G GmbH & Co. KG sowie an der H GmbH & Co. KG beteiligt. Wie die E GmbH (Einlage von … €) war auch I (dieser jedoch nur bis Mitte 2015), der Ehemann der B an der G GmbH & Co. KG als Kommanditist beteiligt. Im Wege der Sonderrechtsnachfolge nach I wurde die J GmbH & Co. KG Kommanditistin (Einlage nach Erhöhung im Zusammenhang mit der Rechtsnachfolge …€); Kommanditistin der J GmbH & Co. KG ist B (Einlage … €). Entsprechendes gilt hinsichtlich der an der H GmbH & Co. KG (Einlage der E GmbH … €). Neben weiteren Kommanditisten ist auch D, die erste Vorstandsvorsitzende der Antragstellerin, mit einer Einlage von … € Kommanditistin der H GmbH & Co. KG beteiligt.
Persönlich haftende Gesellschafterin der G GmbH & Co. KG war in den Streitjahren die K GmbH. Deren Geschäftsführer war in den Streitjahren I. Alleingesellschafterin ist, soweit aus dem Handelsregister ersichtlich, seit 2009 B; zuvor war I Alleingesellschafter.
Bei der H GmbH & Co. KG war in den Streitjahren die L GmbH persönlich haftende Gesellschafterin. An dieser Gesellschaft ist u.a. auch B und M, der Ehemann von C mit jeweils 17 v.H. des Stammkapitals (…€) beteiligt. I wurde im Laufe des Jahres 2018 zum Geschäftsführer dieser Gesellschaft bestellt.
Am 2. Dezember 2013 erteilte der Beklagte der Klägerin zur Vorlage bei Kreditinstituten eine Nichtveranlagungsbescheinigung (NV-Bescheinigung), mit der der Klägerin bescheinigt wurde, dass sie eine Körperschaft i.S.v. § 44a Abs. 4 EStG sei. Die Bescheinigung galt für Kapitalerträge, die ihr in der Zeit von 1. Januar 2014 bis 31. Dezember 2016 zuflossen. Am 21. Dezember 2015 widerrief der Beklagte die Bescheinigung, da nach seinen Erkenntnissen Kapitalerträge in einem wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb angefallen seien und deshalb eine Abstandnahme vom Kapitalertragsteuerabzug nicht mehr möglich sei. Gleichzeitig forderte er die Rückgabe der Bescheinigungen. Die Klägerin kam dieser Forderung Anfang des Jahres 2016 nach.
Am 25. Januar 2017 gingen beim Beklagten die Erklärungen der Klägerin zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer von Körperschaften, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, für die Jahre 2014 und 2015 ein.
Den Erklärungen waren die Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2014 und 31. Dezember 2015 beigefügt, denen u.a. Folgendes zu entnehmen ist:
Im Anlagevermögen weist die Klägerin zum 31. Dezember 2014 und zum 31. Dezember 2015 die Beteiligung an der E GmbH mit … € aus.
Als weitere Beteiligung wird zum 31. Dezember 2014 und zum 31. Dezember 2015 eine Beteiligung an der N GmbH & Co. KG in Höhe von … € ausgewiesen. Hierzu wird ausgeführt, die Klägerin habe sich an dieser Gesellschaft mit einem Kommanditanteil von … € beteiligt. Das Gesamtkapital der Gesellschaft betrage … €. Die Gesellschaft habe in Z ein Einkaufscenter erworben, das von ihr vermietet werde. Laut Handelsregister persönlich haftender Gesellschafter dieser Gesellschaft die oben bereits angesprochene K GmbH. Kommanditist der N GmbH & Co. KG ist neben weiteren Personen auch I mit einem Anteil von … €, was 0,22 % entspricht.
Auf der Aktivseite der Bilanzen zum 31. Dezember 2014 und 31. Dezember 2014 werden ein Festgeldkonto (jeweils … €), Genossenschaftsanteile an der Bank O (jeweils … €), aktive Abgrenzung von Zinsansprüchen im Zusammenhang mit dem Festgeldkonto (jeweils … €), Anspruch aus Steuerrückforderung aus den im Jahr 2015 getätigten Aktiengeschäften (31. Dezember … €), sonstige Wertpapiere (31. Dezember 2015 … €) und Guthaben bei diversen Kreditinstituten (31. Dezember 2014 insgesamt … €, 31. Dezember 2015 insgesamt …€) ausgewiesen.
Auf der Passivseite der Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2014 und 31. Dezember 2015 findet sich als Teil des Eigenkapitals das Stiftungsvermögen in Höhe von … €, das sich zusammensetzt aus dem Grundstockvermögen von … € und der Aufstockung mit den Jahresergebnissen 2011 und 2012 (insgesamt … €) „gemäß § 5 der Satzung“. Die Jahresüberschüsse betragen 2014 … € und 2015 … €. Der Jahresüberschuss des Jahres 2013 von …€ wurde jeweils auf neue Rechnung vorgetragen, zum 31. Dezember 2015 kam hier der Jahresüberschuss 2014 hinzu. Als weitere Bilanzpositionen werden Rückstellungen (31. Dezember 2014 … €, 31. Dezember 2015 … €), Verbindlichkeiten gegenüber Kreditinstituten (jeweils … €, davon ein Darlehen von … € gegenüber der Bank O, das als Festgeld angelegt wurde), Verbindlichkeiten aus Lieferungen und Leistungen (jeweils … €) und sonstige Verbindlichkeiten (31. Dezember 2015 … €) ausgewiesen.
Aus den Gewinn- und Verlustrechnungen der Jahre 2014 und 2015 ergibt sich, dass sich die Einnahmen der Klägerin im Wesentlichen zusammensetzen aus Beteiligungserträgen, Zinserträgen und Dividenden. Die größten Positionen sind dabei die Zinsen aus der Festgeldanlage (ca. … € p.a.) und im Jahr 2015 Dividenden im Zusammenhang mit den Aktiengeschäften (ca. … €). Außerdem erzielte die Klägerin Erträge aus Beteiligungen. Auf der Ausgabenseite finden sich sonstige betrieblichen Aufwendungen, Rechts- und Beratungskosten, Abschluss- und Prüfungskosten, Buchführungskosten und Nebenkosten des Geldverkehrs (insgesamt … € in 2014 und … € in 2015). Weiter werden Zinsaufwendungen für das Darlehen der Bank O von … € p.a. berücksichtigt. Im Jahr 2015 kommen im Zusammenhang mit den kreditfinanzierten Aktiengeschäften „Verluste Wertpapiere“ in Höhe von ca. … € als Aufwendungen hinzu. In beiden Jahren sind den Gewinn- und Verlustrechnungen Aufwendungen für „Zuwendungen, Spenden mildtätige Zwecke“ zu entnehmen: Im Jahr 2014 wird eine Unterstützung der Stiftung Pin Höhe von …€ angegeben, im Jahr 2015 eine Unterstützung der Q Stiftungen in Höhe von … €.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die in den Akten des Beklagten befindlichen Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 2014 und zum 31. Dezember 2015 Bezug genommen.
Den Erklärungen war des Weiteren ein Schreiben des Rechtsanwalts und Steuerberaters R an den Beklagten vom 9. Dezember 2016 beigefügt, in dem dieser den Sachverhalt und seine rechtliche Bewertung von im Jahr 2015 durchgeführten Aktiengeschäften darstellt. So habe die Klägerin auf der Suche nach alternativen Anlagemöglichkeiten im Januar 2014 ein sogenanntes Investment Management Agreement mit einem in Großbritannien ansässigen Investmentmanager namens S LLP abgeschlossen. Der Vertrag war in englischer Sprache dem Schreiben beigefügt. Zusätzlich sei am 1. Dezember 2014 mit I, einem ehemaligen Bankkaufmann, ein Geschäftsbesorgungsvertrag abgeschlossen worden (Anlage 2 zu dem Schreiben vom 9. Dezember 2016). Gegenstand des Geschäftsbesorgungsvertrages als auch des Investment Management Agreement seien insbesondere Anlagen in Aktien oder ähnliche Wertpapiere und der Abschluss dazugehöriger Absicherungsgeschäfte über derivative Instrumente gewesen. Die Klägerin habe im Jahr 2015 im Rahmen ihrer Vermögensverwaltung auf (telefonische oder schriftliche) Empfehlung der externen Investmentberater (S LLP und I) diverse Aktiengeschäfte getätigt. Es habe sich um den Kauf und Verkauf von deutschen börsennotierten Aktien gehandelt. Die Aktienpositionen seien partiell durch den An- und Verkauf von Termingeschäften abgesichert worden. Die Korrespondenz mit den Handelspartnern sei von den externen Finanzberatern übernommen worden. Die Transaktionen seien von der Klägerin, die kein eigenes Büro für Aktiengeschäfte betreibe, lediglich bestätigt worden. In dem Schreiben vom 9. Dezember 2016 ist tabellarisch dargestellt, welche Aktiengeschäfte im Jahr 2015 durchgeführt wurden. Der Kauf der Aktien sei jeweils vor oder spätestens am Hauptversammlungstag (Dividendenstichtag) erfolgt. Die Aktien seien im Anschluss nach dem Hauptversammlungstag wieder verkauft worden, wobei die Haltedauer der Aktien unterschiedlich lang war. Die Klägerin habe jeweils Dividenden(kompensations)zahlungen in Höhe der ausgeschütteten Dividende multipliziert mit der Anzahl der gehaltenen Aktien erhalten. Die einzelnen Dividendenzahlungen sind in den Schreiben tabellarisch dargestellt. Das Risiko aus dem Erwerb von … Aktien der T AG sei durch den An- und Verkauf von gattungsgleichen Futures (Terminkontrakten) abgesichert worden. Die Aktien- und Absicherungsgeschäfte seien fremdfinanziert worden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Schreiben des Rechtsanwalts Steuerberaters R vom 9. Dezember 2016 Bezug genommen.
Die Erklärung zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer von Körperschaften, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, für das Kalenderjahr 2016 ging am 9. Dezember 2017 beim Beklagten ein. In dem beigefügten Jahresabschluss zum 31. Dezember 2016 werden nunmehr höhere bzw. weitere Beteiligungen ausgewiesen: … € E GmbH, … € N GmbH & Co. KG, … € U GmbH & Co. KG. Letztere verfügte zum 31. Dezember 2017 über ein Kommanditkapital i.H.v. … €. Hieran sind neben der Klägerin mit … € (20 %) auch I mit .. € (7,2 %), B mit … € (6,8 %) und M mit … € (20 %) beteiligt. Das Stiftungsvermögen der Klägerin wird auf … € beziffert (Grundstockvermögen … € zuzüglich Aufstockung … €). Der Gewinnvortrag vor Verwendung beläuft sich auf … €, der Vortrag auf neue Rechnung auf …€. Die weiteren Bilanzpositionen entsprechen in ihren Größenordnungen denen der Vorjahre.
Die Gewinn- und Verlustrechnung gibt einen Jahresüberschuss von … € an. Wie in den Jahren 2014 und 2015 bestehen die Einnahmen hauptsächlich aus Zinserträgen. Spendeneinnahmen werden mit … € angegeben. Die größte Ausgabenposition sind die Zinsaufwendungen für das Darlehen der Bank O. Spendenaufwendungen werden wie im Vorjahr mit …€ angesetzt. Erstmals tauchen bei den Ausgaben Verlustanteile aus Mitunternehmerschaften mit … € auf. Die übrigen Ausgabenpositionen sind im Wesentlichen mit denen der Vorjahre vergleichbar. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Jahresabschluss zum 31. Dezember 2016 verwiesen.
Am 7. November 2018 reichte die Klägerin ihre Erklärung zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer von Körperschaften, die gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen, für das Kalenderjahr 2017 ein. Im Jahresabschluss zum 31. Dezember 2017 wird eine weitere Beteiligung an der V GmbH & Co. KG mit … € ausgewiesen. Außerdem wird dieser Gesellschaft gegenüber eine Darlehensforderung von … € ausgewiesen. Weiterhin waren am Kapital dieser GmbH & Co.KG i.H.v. … € I mit … € (5,88 %) und C mit … € (17,65 %) beteiligt. Das Stiftungsvermögen der Klägerin wird nunmehr nur noch in Höhe des Grundstockvermögens von … € angegeben. Erstmals beinhaltet der Jahresabschluss eine freie Rücklage in Höhe von … €, der Gewinnvortrag vor Verwendung wird auf … € beziffert, der Jahresüberschuss auf … € und der Vortrag auf neue Rechnung auf … €. Die Zusammensetzung der Einnahmen- und Ausgaben entspricht ungefähr der des Vorjahres. Die „Zuwendung, Spenden für mildtätige Zwecke“ betragen wieder … €. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Jahresabschluss zum 31. Dezember 2017 verwiesen.
In den vom Beklagten vorgelegten Akten befinden sich u.a. Tätigkeitsberichte der Klägerin für die Streitjahre. Hieraus ergibt sich u.a. Folgendes hinsichtlich der Ertrags- und Vermögenssituation sowie der Verfolgung des satzungsgemäßen Zwecks der Klägerin:
Im Jahr 2014 wurden Zinsen aus einem bestehenden Zinsdifferenzgeschäft vereinnahmt. Des Weiteren erzielte die Klägerin Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Es wurde die Stiftung P mit einer Zuwendung von … € unterstützt.
Im Jahr 2015 wurden Zinsen aus einem bestehenden Zinsdifferenzgeschäft vereinnahmt, sowie aus einem neu abgeschlossenen Zinsdifferenzgeschäft, das von einem Geschäftspartner, S LLP angeboten und vermittelt wurde. Des Weiteren erzielte die Klägerin Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Es wurde die Stiftung P mit einer Zuwendung von … € unterstützt.
Im Jahr 2016 wurde beschlossen, dass das Kapital der 2011 gegründeten E GmbH auf bis zu … € erhöht werden kann. Des Weiteren erfolgte eine Beteiligung in Höhe von … € an der U GmbH & Co. KG. Aus dem Jahresergebnis des Berichtsjahrs 2013 wurden … € und aus dem Jahresergebnis des Berichtsjahrs 2014 wurden … € in die freie Rücklage eingestellt. Es wurden … € Zinsen aus bestehenden Zinsdifferenzgeschäften vereinnahmt. Des Weiteren erzielte die Klägerin … € Erträge aus Beteiligungen. Die Q Stiftung mit Sitz in Y wurde mit einer Zuwendung von … € unterstützt.
Ausweislich des Handelsregisters war in den Streitjahren die schon oben genannte K GmbH persönlich haftende Gesellschafterin der U GmbH & Co. KG. Kommanditisten waren u.a. I, B und M.
Im Jahr 2017 wurde beschlossen, dass eine Beteiligung an der V GmbH & Co. KG in Höhe von … € eingegangen wird. Aus dem Jahresergebnis des Berichtsjahres 2015 wurden … € in die freie Rücklage eingestellt. Es wurden … € Zinsen aus bestehenden Zinsdifferenzgeschäften vereinnahmt. Des Weiteren erzielte die Klägerin … € Erträge aus Beteiligungen. Im Berichtsjahr wurden … € für mildtätige Zwecke verwendet. Der Empfänger ist im Tätigkeitsbericht nicht namentlich benannt.
Auch bei der im Tätigkeitsbericht 2017 angesprochenen V GmbH & Co. KG war in den Streitjahren die K GmbH persönlich haftende Gesellschafterin. Kommanditist war I. Nach den Streitjahren trat u.a. C als Kommanditistin ein.
Wegen der weiteren Einzelheiten zu den Tätigkeitsberichten wird auf die in Kopie in den Akten des Beklagten befindlichen, von der Vorstandsvorsitzenden C unterzeichneten Berichte Bezug genommen.
Der Beklagte erließ unter dem Datum 14. März 2019 Bescheide für 2014, 2015, 2016 und 2017 über Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag zur Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbeträge.
Für das Jahr 2014 setzte der Beklagte ausgehend von einem Steuerbilanzgewinn von … € die Körperschaftsteuer auf … € und den Solidaritätszuschlag auf … € fest. In den Erläuterungen zu den Festsetzungen führt der Beklagte aus, dass unter Zugrundelegung der Grundsätze der §§ 55 und 56 AO die tatsächliche Geschäftsführung der Klägerin weder selbstlos noch ausschließlich auf die Erfüllung gemeinnütziger Zwecke gerichtet sei. Vielmehr verfolge die Klägerin mit der Ausführung des Aktiengeschäfts in erster Linie eigennützige gewerbliche Zwecke, so dass sie nicht als steuerbegünstigte Körperschaft im Sinne des § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG anzusehen sei. Die Gemeinnützigkeit werde hiermit aberkannt. Bereits der Umfang des Aktientransfers in Millionenhöhe zeige, dass die Tätigkeit vorrangig auf den professionellen Wertpapierhandel unter Vermeidung des Kapitalertragsteuerabzugs gerichtet sei. Der Umstand, dass für diese Finanzgeschäfte keine vorhandenen Vermögenswerte genutzt wurden, sondern ein hohes Darlehen aufgenommen worden sei, sei ein wesentliches Indiz dafür, dass der Aktientransfer den Hauptzweck der Betätigung der Klägerin bilde. Sie habe Einkünfte in Form von sonstigen Bezügen nach § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) erzielt. Nach den dem Beklagten vorliegenden Erkanntnissen habe die Klägerin die Aktien mit Dividendenanspruch erworben, aber ohne Dividendenanspruch erhalten, so dass der Tatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG erfüllt sei. Die Dividendenerträge würden sowohl der Körperschaftsteuer als auch der Gewerbesteuer unterliegen. Entsprechende Erläuterungen enthalten auch die Festsetzungen zu den Veranlagungszeiträumen 2015, 2016 und 2017.
Bei den Festsetzungen von Körperschaftsteuer 2015 (… €) und Solidaritätszuschlag hierzu (… €) legte der Beklagte einen Steuerbilanzgewinn von … € zugrunde.
Hinsichtlich des Veranlagungszeitraums 2016 wurde die Körperschaftsteuer auf … € und der Solidaritätszuschlag auf … € festgesetzt. Grundlage dieser Festsetzungen ist ein Jahresüberschuss von … €.
Für das Jahr 2017 setzte der Beklagte ausgehend von einem Jahresüberschuss von … € die Körperschaftsteuer auf … € und den Solidaritätszuschlag auf … € fest.
Die Gewerbesteuermessbeträge wurden wie folgt festgesetzt: für 2014 … €, für 2015 … €, für 2016 … € und für 2017 … €.
Den hiergegen eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2020 als unbegründet zurück. Bei der Begründung seiner Einspruchsentscheidung orientierte der Beklagte sich den Entscheidungsgründen des Beschlusses vom 31. März 2020 in der Sache 3 V 472/19. Mit diesem Beschluss hatte der Senat einen vorab von der Klägerin gestellten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung der streitigen Bescheide abgelehnt. Der Beklagte führte aus: Die Klägerin verfolge zwar nach ihrer Satzung mildtätige Zwecke i.S.v. § 53 Nr. 1 AO. Allerdings würde dieser Zweck im Rahmen der tatsächlichen Geschäftsführung weder selbstlos i.S.v. § 55 Abs. 1 Satz 1 AO noch ausschließlich i.S.v. § 56 AO verfolgt.
Die Klägerin habe mit ihren Beteiligungen gegen § 55 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 AO verstoßen. Die Abwägung des von ihr bewirkten steuerbegünstigten Nutzens mit den von ihr selbst und ihren Organen bzw. diesen nahestehenden Personen verfolgten eigenwirtschaftlichen Interessen führe zu dem Ergebnis, dass die objektiv bewirkte steuerbegünstigte Tätigkeit die eigenwirtschaftlichen Vorteile ihrer Organe bzw. diesen nahestehenden Personen und der ihnen nahestehenden Gesellschaften nicht überwiege, sondern die eigenwirtschaftlichen Vorteile zumindest mitentscheidend für die Errichtung und die Tätigkeit der Klägerin waren. Zwar fördere sie in den Jahren 2014 bis 2017 durch Zuwendungen an steuerbegünstigte Empfänger auch steuerbegünstigte Zwecke, jedoch habe es in den Vorjahren derartige Zuwendungen nicht gegeben. Auch sei den Tätigkeitsberichten nicht zu entnehmen, dass die Klägerin zur Erreichung ihres Satzungszweckes eigene Aktivitäten entfaltet hätte. Es seien lediglich im Jahresabschluss für 2016 Spendeneinnahmen i.H.v. …€ ausgewiesen worden.
Die Aktivität der Klägerin stelle sich nicht anders dar, als bei einem Körperschaftsteuerpflichtigen, der eine Zuwendung erbringe, für die der Abzug nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG in Betracht komme.
Die Klägerin sei außerdem in nicht unerheblichem Umfang eingesetzt worden, gewerblich tätige Personen- und Kapitalgesellschaften mit Kapital auszustatten, die mit Personen in unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang stehen, die Organe der Klägerin sind bzw. Organen der Klägerin angehörten. Die Summe der Bilanzwerte für die Beteiligungen an den Gesellschaften betrage nach dem Jahresabschluss zum 31. Dezember 2017 …€. Hinzu komme, dass die Klägerin der V GmbH & Co.KG in 2017 ein Darlehen gewährt habe, das zum 31. Dezember 2017 noch einen Stand von … € gehabt habe. Demgegenüber hätten die Zuwendungen an andere steuerbegünstigte Stiftungen im Zeitraum seit Errichtung der Klägerin … € betragen, also deutlich weniger als die Aufwendungen im Zusammenhang mit den Beteiligungen.
Das Gesamtbild, dass es bei der Tätigkeit der Klägerin um die Erlangung eigenwirtschaftlicher Vorteile ging, werde auch dadurch bestärkt, dass I derjenige war, der aufgrund des Geschäftsbesorgungsvertrages die Entscheidungen im Zusammenhang mit dem Aktiengeschäft traf.
Auch habe die Klägerin mit ihren nicht unerheblichen Kapitalzuführungen an die genannten Gesellschaften Personen begünstigt, die mit dem Zweck der Klägerin nichts zu tun hatten, wodurch es außerdem an der notwendigen Ausschließlichkeit fehle.
Da die Steuerbefreiung damit nicht zu gewähren sei, sei es unerheblich, ob die Durchführung der Aktiengeschäfte einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb darstelle, der den Rahmen einer Vermögensverwaltung überschreitet.
Die hiergegen erhobene Klage begründet die Klägerin sinngemäß wie folgt:
Der Beklagte habe mit der Einspruchsentscheidung das Recht der Klägerin auf rechtliches Gehör gemäß § 91 Abs. 1 Satz 1 AO verletzt. Der Beklagte habe zur Ablehnung des Einspruchs auf die Gründe des Beschlusses im Verfahren 3 V 472/19 vom 31. März 2020 abgestellt, die bis dahin im Einspruchsverfahren nicht diskutiert worden seien. Die Klägerin habe hierzu keine Stellung nehmen können. Auf die bis dahin ausgetauschten Rechtsauffassungen sei der Beklagte in der Einspruchsentscheidung demgegenüber gar nicht mehr eingegangen.
Die Klägerin verfolge keine eigenwirtschaftlichen Zwecke. Die Beteiligung an den Personen- und Kapitalgesellschaften stelle lediglich eine Vermögensverwaltung, nicht aber (in Negativabgrenzung nach § 14 Satz 1 AO) einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb dar.
Die Klägerin sei zwar alleinige Gesellschafterin der Kapitalgesellschaft E GmbH, sie habe aber keinen Einfluss auf deren Geschäftsführung. Geschäftsführerin sei F. Diese sei weder im Vorstand noch im Stiftungsrat der Klägerin. Sofern der Beklagte meine, allein der Umstand sei ausreichend, dass F die Tochter der Vorstandsvorsitzenden B ist, sei auf die Rechtsprechung zum gleichgerichteten wirtschaftlichen Interesse von Ehegatten oder Verwandten verwiesen (BVerfG-Beschluss vom 12. März 1985 BStBl. II 1985, 475).
Die Personengesellschaften N GmbH & Co.KG, U GmbH & Co.KG und V GmbH & Co.KG erzielten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Sie seien weder originär gewerblich tätige Mitunternehmerschaften i.S.v. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) noch gewerblich geprägte Personengesellschaften i.S.v. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG. Es handele sich um den typischen Beispielsfall nach § 14 Satz 3 AO. Gründe diese Vermietung und Verpachtung nicht als Vermögensverwaltung einzuordnen seien nicht ersichtlich. Selbst wenn eine gewerblich geprägte Personengesellschaft vorliegen sollte, die keine originär gewerblichen Einkünfte erziele, sondern nur aufgrund der Fiktion des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG einen Gewerbebetrieb unterhält, nehme selbst der BFH keinen wirtschaftlichen Gewerbebetrieb i.S.v. § 14 AO an (BFH-Urteil vom 25. Mai 2011 I R 60/10 BStBl. II 2011, 858).
Eigenwirtschaftliche Interessen verfolgten weder die Stiftung noch die Organmitglieder noch diesen nahestehende Personen.
Die Klägerin statte entgegen der Darstellung des Beklagten nicht gewerblich tätige Gesellschaften mit Kapital aus. Lediglich die GmbH sei gewerblich tätig. Die Personengesellschaften seien nicht gewerblich tätig, sondern vermietend.
Die Beteiligungen dienten im Rahmen der Vermögensverwaltung der Einnahmeerzielung. Die „Kapitalausstattung“ sei keine einseitige Zuwendung. Die Klägerin habe Anteile an den Gesellschaften und damit Gewinnansprüche erhalten. Die Gegenüberstellung der Vermögensanlage i.H.v. … € mit den Zuwendungen i.H.v. … € sei insoweit irrelevant und irreführend. Die Zuwendungen seien tatsächlich „verbraucht“, die Beteiligungserwerbe stellten lediglich eine Vermögensumschichtung in eine andere Anlageform dar.
Nach neuerer Rechtsprechung dürfe eine begünstigte Körperschaft zur Finanzierung ihrer Tätigkeiten in nicht unerheblichem Umfang wirtschaftliche oder vermögensverwaltende Tätigkeiten ausüben (BFH-Urteil vom 15. Juli 1998 I R 156/94 BStBl. II 2002, 162; BFH-Urteil vom 4. April 2007 I R 76/05 BStBl. II 2007, 631). Gewinnorientierte Tätigkeiten seien erlaubt, soweit sie keinen Hauptzweck darstellen und die Erlöse für begünstigte Zwecke verwendet werden. Eine erhebliche Tätigkeit im vermögensverwaltenden Bereich könne also ungeachtet der Ausgaben im ideellen Bereich nicht zur Versagung der Selbstlosigkeit führen.
Es sei außerdem nicht ersichtlich, woraus sich ein wirtschaftlicher Vorteil für die an den Gesellschaften beteiligten Organmitglieder bzw. der diesen nahestehenden Personen ergeben solle.
F erhalte für ihre Geschäftsführertätigkeit bei der GmbH keine Vergütung. Sämtliche Gewinne der GmbH stünden der Klägerin als einziger Gesellschafterin für deren begünstigte Tätigkeiten zu.
An der E GmbH sei keine Person beteiligt, die mit dem Zweck der Klägerin „nichts zu tun hat“, so dass keine Begünstigung vorliege. Aus den Beteiligungsverhältnissen an den GmbH & Co. KGs werde ersichtlich, dass neben Organen der Klägerin bzw. deren Angehörigen auch fremde Dritte mit erheblichen Anteilen beteiligt seien. Der Beklagte habe nicht dargelegt, wie konkret die Organe bzw. deren Angehörige begünstigt worden seien. Eine Begünstigung könne nur vorliegen, wenn die Kapitalzuführungen ohne Gegenleistung erfolgt seien. Die Klägerin habe jedoch Gegenleistungen in Form von Anteilen erhalten.
Eine Abwägung zwischen etwaigen eigenwirtschaftlichen Vorteilen (die nicht vorlägen, da die Klägerin keine wirtschaftlichen Tätigkeiten, sondern ausschließlich vermögensverwaltende Tätigkeiten ausübe) und der Förderung der Allgemeinheit nehme der Beklagte nicht vor. Hierfür wäre es nötig, dass der Beklagte die wirtschaftliche Betätigung benennt, die die Klägerin „in erster Linie“ verfolgt. Der Beklagte habe die konkreten Vorteile der Beteiligten zu benennen und zu beziffern und sodann mit den gemeinnützigen Zuwendungen zu vergleichen. Es wäre beispielsweise auszuführen, welche „Ausgabeersparnis“ oder „Steuerersparnis“ konkret vorliegt. Das Abwägungsergebnis des Beklagten fuße darauf, dass die Summe der im Bereich der Vermögensverwaltung investierten Beträge höher ist, als die Summe der Zuwendungen an andere steuerbegünstigte Stiftungen.
Allein aus Erträgen und Gewinnen der Finanzgeschäfte ließen sich keinerlei Rückschlüsse auf die Selbstlosigkeit der Stiftung ziehen. Es komme ausschließlich auf die Mittelverwendung an, nicht jedoch auf deren Quellen oder deren Höhe. Die Klägerin habe die Mittel ausschließlich gespendet oder zukünftige Spenden oder Investitionen einbehalten. Die Zahlungen an den Ehemann der Stiftungsgründerin seien keine Mittelverwendung, sondern angemessene Gegenleistungen im Rahmen eines Geschäftsbesorgungsvertrags. Dieser Vertrag sei im Voraus schriftlich, klar und eindeutig vereinbart worden. Den Zahlungen stünden konkrete Gegenleistungen gegenüber. Das Geschäftsbesorgungsentgelt stelle einen Aufwand und keine Gewinnverwendung i.S.v. § 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 AO dar. Auch die Behauptung, Kapitalertragsteuer solle gespart werden, sei haltlos. Die Zahlungen seien unabhängig von einer möglichen Kapitalertragssteuerbelastung erfolgt und der Vertrag sei unabhängig davon geschlossen worden, ob die Stiftung der Kapitalertragsteuer unterliegt oder nicht. Weitere Zahlungen an nahestehende Personen seien nicht erfolgt.
Im Rahmen des Einspruchsverfahrens hatte die Klägerin außerdem vorgetragen, dass es sich bei dem Aktiengeschäft, das als Hauptgrund für die Aberkennung der Gemeinnützigkeit angeführt werde, um eine einmalige Transaktion im Jahr 2015 gehandelt habe. Die Gemeinnützigkeit auch für 2014 sowie für 2016 und 2017 sei damit zu Unrecht aberkannt worden. Bei einem einmaligen Aktiengeschäft könne auch nicht von einer nachhaltigen Tätigkeit ausgegangen werden.
Was die Selbstlosigkeit (§ 55 AO) angehe, so habe die Klägerin in der gesamten Zeit ihres Bestehens keine Gewinnanteile oder anderweitige Entnahmen an Mitglieder bzw. Stiftungsorgane oder sonstige satzungswidrige Zuwendungen an Dritte ausgeschüttet. Die Mittel seien ausschließlich satzungsgemäß verwendet worden. Soweit Überschüsse nach Abzug der Verwaltungsaufwendungen und der geleisteten Zuwendungen entstanden seien, seien diese im Vermögen der Klägerin verblieben und stünden für eine satzungsgemäße Verwendung vollständig zur Verfügung. Eine Verletzung der § 55 Abs. 1 Nrn. 2, 3 und 4 AO liege ebenfalls nicht vor. Nach § 55 Abs. 1 Nr. 5 AO müssten die Mittel „grundsätzlich“ zeitnah, d.h. in den auf den Zufluss folgenden zwei Wirtschaftsjahren verwendet werden. Zumindest für den Jahresüberschuss 2015 sei dies nicht der Fall. Allerdings müsse beachtet werden, dass nicht die Ansammlung von Vermögen oder die Erzielung von Einnahmen und Gewinnen den eigenwirtschaftlichen Vorteil bewirken, sondern erst die Mittelverwendung zu nicht satzungsgemäßen Zwecken. Unter Berücksichtigung dieses Rechtsgedankens sei die Selbstlosigkeit gegeben.
Auch die Voraussetzungen der Ausschließlichkeit (§ 56 AO) seien zu bejahen. Die Klägerin erziele zur Erreichung ihrer satzungsgemäßen Zwecke Einnahmen aus Vermögensverwaltung (aus diversen Beteiligungen, einer Festgeldanlage sowie im Jahr 2015 aus dem einmaligen Aktiengeschäft). Grundsätzlich sei jede Vermögensanlage, die Erträge erwarten lässt, für das Vorliegen der Gemeinnützigkeit unschädlich. Auch wenn sie die Klägerin vollständig aus Mitteln der Vermögensverwaltung finanziere, sei das Ausschließlichkeitsgebot erfüllt.
Die tatsächliche Geschäftsführung der Klägerin in Person des Stiftungsvorstands C sei nicht wesentlich in die Durchführung des Aktiengeschäftes involviert gewesen. Die Transaktion sei im Rahmen des Investitionsverwaltungsvertrages zwischen der Klägerin und der S LLP durch den Investitionsverwalter W abgeschlossen worden. Seitens der Klägerin habe I diesen Vertrag unterzeichnet. Hierzu sei er aufgrund des zwischen der Klägerin und ihm abgeschlossenen Geschäftsbesorgungsvertrages befugt gewesen.
Die Klägerin beantragt,die Bescheide für 2014 bis 2017 über Körperschaftsteuer und die Bescheide für 2014 bis 2017 über den Gewerbesteuermessbetrag, jeweils vom 14. März 2019, und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2020 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er zunächst auf seine Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2020.
Ergänzend führt er aus, dass eine Verletzung rechtlichen Gehörs nicht vorliege. Die Finanzbehörde sei nicht verpflichtet, die vorgebrachten Tatsachen mit dem Beteiligten zu erörtern oder das Vorbringen in irgendeiner Form zu verbescheiden. Sie müsse dem Beteiligten lediglich ausreichende Gelegenheit geben, sich zu äußern und diese Äußerung entgegennehmen, prüfen und werten. Die Klägerin habe ausreichend Gelegenheit zur Äußerung gehabt.
Inhaltlich ergänzt der Beklagte, dass der ganz überwiegende Teil der tatsächlichen Geschäftsführung der Klägerin darauf gerichtet war, Finanzgeschäfte auszuführen und Kapitalertragsteuer zu sparen. In 2014 habe sie Zinserträge i.H.v. … € erzielt und Gewinne aus Finanzgeschäften i.H.v. … € erwirtschaftet, wovon sie … € an andere gemeinnützige Institutionen weitergeleitet habe. Der Ehemann der Stiftungsgründerin habe für die Durchführung der Finanzgeschäfte eine Vergütung i.H.v. … € erhalten, was ca. zwei Dritteln der Aufwendung entspreche, die für die satzungsmäßigen Zwecke verwendet wurden. Das eigene Vermögen der Klägerin habe sich um … € erhöht. In 2015 habe sie Erträge aus dem Kauf und Verkauf von Wertpapieren i.H.v. … € erzielt, worin Steuererstattungsansprüche i.H.v. … € enthalten gewesen seien. Demgegenüber seien Verluste aus Aktiengeschäften i.H.v. … € entstanden. Von dem entstandenen Gewinn aus Finanzgeschäften i.H.v. … € sei ein Betrag i.H.v. … € an eine gemeinnützige Körperschaft überwiesen worden. Der Ehemann der Stiftungsgründerin habe eine Vergütung i.H.v. … € erhalten, etwa die Hälfte der Aufwendungen für mildtätige Zwecke. Das freie Vermögen der Klägerin habe sich auf … € belaufen. Im Jahr 2016 habe die Klägerin Finanzerträge i.H.v. … € erzielt, aus denen sich ein Gewinn i.H.v. … € ergeben hätte, von dem wiederum … € an eine gemeinnützige Körperschaft überwiesen worden sei. Der Betrag, den der Ehemann der Stiftungsgründerin erhalten habe, entspreche mit … € etwa die Hälfte dieser Zuwendungen. Das freie Vermögen habe sich auf … € belaufen. 2017 seien Finanzerträge i.H.v. … € erzielt worden. Vom Gewinn von … € seien … € an eine gemeinnützige Körperschaft weitergeleitet worden. Die Zuwendung an den Ehemann der Stiftungsgründerin habe sich auf … € und damit erneut auf ca. 50 % des gespendeten Betrages belaufen. Das freie Vermögen habe … € betragen.
Von den gesamten Gewinnen der Klägerin in den Streitjahren i.H.v. insgesamt … € seien lediglich insgesamt … €, also weniger als 25 % gemeinnützigen Zwecken zugekommen. Ca. 15 % seien an den Ehemann der Stiftungsgründerin gezahlt worden. Kapitalertragsteuer sollte i.H.v. ….. € gespart werden. Ein Opferwille zugunsten anderer sei damit nicht erkennbar, vielmehr stehe der Eigennutz im Vordergrund.
Im Rahmen der mündlichen Verhandlung vom 25. Oktober 2023 hat der Prozessbevollmächtigte der Klägerin Rücknahme der Klage erklärt, soweit sie sich gegen die Festsetzung des Solidaritätszuschlags richtete.
Dem Senat haben die den Streitfall betreffenden Akten des Beklagten vorgelegen (ein Band Körperschaftsteuer, ein Bilanzband, eine Rechtsbehelfsakte, ein Band mit Schriftverkehr und eine Akte betreffend die Satzung der Klägerin).

Entscheidungsgründe:
1. Hinsichtlich des festgesetzten Solidaritätszuschlages zur Körperschaftsteuer 2014 bis 2017 ist die Klage zurückgenommen worden. Das Verfahren war deshalb insoweit einzustellen (§ 72 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO –).
2. Im Übrigen ist die Klage unbegründet. Die Bescheide für 2014 bis 2017 über Körperschaftsteuer und die Bescheide für 2014 bis 2017 über den Gewerbesteuermessbetrag, jeweils vom 14. März 2019, und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 18. Mai 2020 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat die Anerkennung der Klägerin als steuerbegünstigte Stiftung und damit die Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG bzw. § 3 Nr. 6 Gewerbesteuergesetz (GewStG) zu Recht versagt. Damit unterliegt die Klägerin mit den in den Streitjahren erzielten Jahresüberschüssen bzw. Gewinnen aus ihrer gesamten Tätigkeit der Körperschaft- und Gewerbesteuerpflicht.
a) Nach § 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG bzw. § 3 Nr. 6 Satz 1 GewStG sind Körperschaften, Personenvereinigungen und Vermögensmassen, die nach der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung und nach der tatsächlichen Geschäftsführung ausschließlich und unmittelbar gemeinnützigen, mildtätigen oder kirchlichen Zwecken dienen (§§ 51 bis 68 AO) von der Körperschaftsteuer bzw. Gewerbesteuer befreit.
aa) Nach § 52 Abs. 1 AO verfolgt eine Körperschaft gemeinnützige Zwecke, wenn ihre Tätigkeit darauf gerichtet ist, die Allgemeinheit auf materiellem, geistigem oder sittlichem Gebiet selbstlos zu fördern. Unter welchen Voraussetzungen eine Körperschaft mildtätige Zwecke verfolgt, ist in § 53 AO geregelt. U.a. ist dies der Fall, wenn die Tätigkeit darauf gerichtet ist, Personen selbstlos zu unterstützen, die infolge ihres körperlichen, geistigen oder seelischen Zustands auf die Hilfe anderer angewiesen sind (§ 53 Nr. 1 AO).
Gemäß § 59 AO wird die Steuervergünstigung gewährt, wenn sich aus der Satzung, dem Stiftungsgeschäft oder der sonstigen Verfassung (Satzung im Sinne dieser Vorschriften) ergibt, welchen Zweck die Körperschaft verfolgt, dass dieser Zweck den Anforderungen der §§ 52 bis 55 AO entspricht und dass er ausschließlich und unmittelbar verfolgt wird; die tatsächliche Geschäftsführung muss diesen Satzungsbestimmungen entsprechen.
Die Steuervergünstigung wird nach § 58 Nr. 1 AO nicht dadurch ausgeschlossen, dass eine Körperschaft Mittel für die Verwirklichung der steuerbegünstigten Zwecke einer anderen Körperschaft oder für die Verwirklichung steuerbegünstigter Zwecke durch eine juristische Person des öffentlichen Rechts beschafft; die Beschaffung von Mitteln für eine unbeschränkt steuerpflichtige Körperschaft des privaten Rechts setzt voraus, dass diese selbst steuerbegünstigt ist.
Die Körperschaft, die eine Steuerbefreiung oder Steuerermäßigung wegen Verfolgung steuerbegünstigter Zwecke begehrt, trägt die Feststellungslast für die Tatsachen, aus denen sich ergibt, dass sie die Voraussetzungen der Steuerbefreiung oder Steuerermäßigung erfüllt (BFH-Urteil vom 22. August 2019 V R 67/16, BStBl II 2020,40; BFH-Urteil vom 23. Februar 2017 V R 51/15, BFH/NV 2017, 882; BFH-Beschluss vom 28. Oktober 2004 I B 95/04, BFH/NV 2005, 160).
bb) Im Streitfall ist ausweislich des § 2 der Satzung konkreter Zweck der Antragstellerin die selbstlose Unterstützung von Personen, die in Folge ihres körperlichen, geistigen oder seelischen Zustandes auf die Hilfe anderer angewiesen sind. …. Damit verfolgt die Antragstellerin nach ihrer Satzung mildtätige Zwecke i.S.v. § 53 Nr. 1 AO. Die nach § 58 Nr. 1 AO als unschädlich vorgesehene Möglichkeit der Beschaffung von Mitteln und Zuwendung dieser an andere, ebenfalls steuerbegünstigte Körperschaften oder Körperschaften des öffentlichen Rechts „zur Verwendung zu den vorbezeichneten, steuerbegünstigten Zwecken“, hat die Antragstellerin in § 2 Abs. 4 ihrer Satzung Eingang finden lassen.
b) Dieser in der Satzung aufgeführte mildtätige Zweck wird jedoch im Rahmen der tatsächlichen Geschäftsführung der Antragstellerin weder selbstlos (§ 55 Abs. 1 Satz 1 AO) noch ausschließlich (§ 56 AO) verfolgt.
aa) Die Förderung steuerbegünstigter Zwecke geschieht selbstlos, wenn dadurch nicht in erster Linie eigenwirtschaftliche Zwecke – zum Beispiel gewerbliche Zwecke oder sonstige Erwerbszwecke – verfolgt werden („Selbstlosigkeit im engeren Sinne“) und darüber hinaus die gesetzlichen Vorgaben für die Mittel- und Vermögensverwendung eingehalten werden. Selbst einer objektiv im gemeinnützigen Sinn tätigen Körperschaft kann nach diesen Maßstäben im Einzelfall die Steuerbefreiung versagt werden, wenn die Mitglieder, der Stifter oder die Gesellschafter in erster Linie eigenwirtschaftliche Interessen verfolgen (BFH-Urteil vom 22. August 2019 V R 67/16, BStBl II 2020, 40).
(1) „Eigenwirtschaftliche Zwecke“ werden nicht nur verfolgt, wenn es um die wirtschaftlichen Interessen und Vorteile der Körperschaft selbst geht (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 26. April 1989 I R 209/85, BStBl II 1989, 670); eine Körperschaft handelt auch dann nicht selbstlos, wenn sie in erster Linie unmittelbar oder mittelbar die wirtschaftlichen Interessen ihrer Mitglieder (BFH-Urteile vom 13. Dezember 1978 I R 39/78, BStBl II 1979, 482; in BFHE 157, 132, BStBl II 1989, 670, sowie vom 23. Oktober 1991 I R 19/91, BStBl II 1992, 62) oder die Interessen der den Mitgliedern nahestehenden Personen wahrnimmt (BFH-Urteil vom 22. August 2019 V R 67/16, BStBl II 2020, 40, m.w.N.).
Eine Körperschaft verfolgt „in erster Linie“ eigenwirtschaftliche Zwecke, wenn sie vorrangig und somit nicht nur nebenbei ihre eigenen wirtschaftlichen Interessen oder (mittelbar) die ihrer Mitglieder fördert (BFH-Urteil vom 22. August 2019 V R 67/16, BStBl II 2020, 40; BFH-Beschluss vom 27. April 2005 I R 90/04, BStBl II 2006, 198, unter II.1.a, Rz 25; BFH-Urteil in BStBl II 1992, 62; Seer in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 55 AO Rz 4). An der Selbstlosigkeit fehlt es nicht nur dann, wenn der Eigennutz der Mitglieder in den Vordergrund tritt (BFH-Urteil in BStBl II 1979, 482), Selbstlosigkeit i.S. von § 55 AO ist im Regelfall auch dann zu verneinen, wenn das Entstehen von eigenwirtschaftlichen Vorteilen für alle Beteiligten oder wenigstens für einen wesentlichen Teil der Beteiligten mitentscheidend gewesen ist. Eigenwirtschaftliche Zwecke der Mitglieder werden somit „in erster Linie“ verfolgt, wenn die bewirkte Förderung der Allgemeinheit im Vergleich zu den eigenwirtschaftlichen Vorteilen der Mitglieder oder ihnen nahestehenden Personen nicht überwiegt (BFH-Urteil vom 22. August 2019 V R 67/16, BStBl II 2020, 40).
Die Feststellung der fehlenden Selbstlosigkeit erfordert eine Abwägung zwischen den eigenwirtschaftlichen Vorteilen und der Förderung der Allgemeinheit. Dabei sind Art und Ausmaß des eigenwirtschaftlichen Vorteils des einzelnen Mitglieds ebenso zu berücksichtigen wie die Anzahl der wirtschaftlich geförderten Mitglieder im Verhältnis zur Gesamtzahl der Mitglieder und der geförderten Personen insgesamt (BFH-Urteil vom 22. August 2019 V R 67/16, BStBl II 2020, 40, m.w.N.).
Der Selbstlosigkeitsgrundsatz ist nicht auf wirtschaftliche Vorteile der Mitglieder in ihrer Erwerbssphäre beschränkt; schädlich sind überdies wirtschaftliche Vorteile im privaten Bereich, also auch ersparte Aufwendungen. Erstreben die Mitglieder einer Körperschaft durch ihre Beteiligung an der Gründung in erster Linie eine „Ausgabenersparnis“, fehlt es daher an der Selbstlosigkeit (BFH-Urteil vom 22. August 2019 V R 67/16, BStBl II 2020, 40, m.w.N.). Eine (schädliche) Ausgabenersparnis tritt auch dann ein, wenn wirtschaftliche Vorteile in Gestalt der Steuerersparnis erlangt werden sollen (vgl. hierzu Finanzgericht Köln, Urteil vom 10. Oktober 2002 13 K 1465/00, EFG 2003, 422 zur Inanspruchnahme des ermäßigten Steuersatzes durch Gründung eines Luftsportvereins).
(2) Nach diesen Maßstäben hat der Beklagte in den Streitjahren im Ergebnis zu Recht die Selbstlosigkeit verneint. Die Klägerin hat mit ihren Beteiligungen an der E GmbH, der N GmbH & Co. KG, der U GmbH & Co. KG und der V GmbH & Co. KG gegen § 55 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 AO verstoßen. Die Abwägung des von ihr bewirkten steuerbegünstigten Nutzens mit den von ihr selbst und ihren Organen bzw. diesen nahestehenden Personen verfolgten eigenwirtschaftlichen Interessen führt zu dem Ergebnis, dass die objektiv bewirkte steuerbegünstigte Tätigkeit die eigenwirtschaftlichen Vorteile ihrer Organe bzw. diesen nahestehenden Personen und der ihnen nahestehenden Gesellschaften nicht überwiegt, sondern die eigenwirtschaftlichen Vorteile zumindest mitentscheidend für die Errichtung und die Tätigkeit der Antragstellerin waren.
(a) So ist die Klägerin die (einzige) Gesellschafterin der E GmbH. Diese wiederum ist als Kommanditistin an der G GmbH & Co.KG und an der H GmbH & Co.KG beteiligt. An diesen beiden Personengesellschaften war bis Mitte 2015 auch I, eine der Stiftungsgründerin nahestehende Person, beteiligt. An seiner Nachfolgerin in der Beteiligung, der J GmbH & Co.KG war wiederum B, die Stiftungsgründerin selbst beteiligt. An der H GmbH & Co.KG war darüber hinaus auch die erste Vorstandsvorsitzende der Klägerin, D beteiligt. An den persönlich haftenden Gesellschafterinnen dieser Personengesellschaften (der K GmbH und der L GmbH) waren wiederum B bzw. B und M beteiligt. I war (jedenfalls zeitweise) Geschäftsführer. Insoweit kann der (mittelbare) Beteiligungserwerb der Klägerin an diesen Personengesellschaften nicht nur als Maßnahme zur Einnahmeerzielung im Rahmen reiner Vermögensverwaltung angesehen werden. Tatsächlich wurden durch die Beteiligungen den Gesellschaften finanzielle Mittel zur Verfügung gestellt, die zum einen nicht von den übrigen Gesellschaftern aufgebracht werden mussten und wovon zum anderen jedenfalls mittelbar auch die Organe der Klägerin bzw. diesen nahestehende Personen im Rahmen von deren eigenen Beteiligungen profitierten. Dabei ist auch klar, dass gerade die Personengesellschaften nicht lediglich vermögensverwaltend tätig sind bzw. waren. Vielmehr stellen sich die Gesellschaften G und H als Teil eines großen Unternehmensgebildes (laut Handelsregister gibt es weit über 100 dieser Gesellschaften) dar, dessen einzelne Glieder in jedenfalls nicht unerheblichem Maß auf dem Gebiet der (alternativen) Energieerzeugung und somit eigenwirtschaftlich, wenn nicht gar – ohne dass es darauf ankäme – gewerblich tätig sind.
Hinsichtlich der Beteiligungen an den weiteren Personengesellschaften N GmbH & Co.KG, U GmbH & Co.KG und V GmbH & Co.KG gilt Entsprechendes: Neben der Klägerin waren an diesen Personengesellschaften – teilweise auch über die K GmbH – I und B sowie M und C beteiligt, so dass die Kapitalzufuhr durch den Beteiligungserwerb der Klägerin ebenfalls, jedenfalls mittelbar, diesen Personen bzw. deren Gewinnaussichten zugutekam.
Die Summe der Bilanzwerte für die Beteiligungen an den fraglichen Gesellschaften, wie sie sich aus dem Jahresabschluss zum 31. Dezember 2017 ergibt, beträgt … €. Hinzu kommt, dass die Antragstellerin der V GmbH & Co. KG im Jahr 2017 ein Darlehen gewährte, das zum 31. Dezember 2017 noch einen Stand von … € hatte. Demgegenüber betragen die Zuwendungen an andere (steuerbegünstigte) Stiftungen in dem Zeitraum seit Errichtung der Antragstellerin nach Aktenlage … €, also deutlich weniger als die Aufwendungen im Zusammenhang mit den Beteiligungen.
(b) Diese Beteiligungen haben damit einen derartigen Umfang erreicht, dass dies nicht mehr nur als bloßer „Nebenzweck“ angesehen werden kann, so dass die von der Klägerin bewirkte Förderung der Allgemeinheit im Vergleich hierzu jedenfalls nicht mehr überwiegt.
Zwar ist es durchaus so, dass die Antragstellerin steuerbegünstigte Zwecke objektiv dadurch gefördert hat, dass sie in den Streitjahren Zuwendungen an steuerbegünstigte Empfänger tätigte. Sie unterstützte in den Jahren 2014 und 2015 die Stiftung P mit Beträgen von … € bzw. … € und in den Jahren 2016 und 2017 die Q Stiftung“ mit jeweils … €. Allerdings ergibt sich aus den vom Antragsgegner vorgelegten Akten (Tätigkeitsberichte vor 2014 und Vorjahreswerte aus den Jahresabschluss zum 31. Dezember 2014), dass es seit Errichtung der Antragstellerin bis Ende des Jahres 2013 entsprechende Zuwendungen nicht gab. Auch ist den vorliegenden Tätigkeitsberichten nicht zu entnehmen, dass die Antragstellerin zur Erreichung ihres Satzungszwecks eigene Aktivitäten entfaltet hätte. Dies dürfte seinen Niederschlag auch darin gefunden haben, dass nach den Jahresabschlüssen für die Streitjahre lediglich im Jahr 2016 Spendeneinnahmen ausgewiesen werden und zwar in Höhe von lediglich … €. Unterstellt, die nicht bestrittene Darstellung des Prozessbevollmächtigten der Klägerin im Rahmen der mündlichen Verhandlung trifft zu, I habe Spenden in der Art und Weise akquiriert, dass er bei passender Gelegenheit Geschäftspartner gebeten habe, direkt an die Q Stiftungen oder X zu spenden, stellt sich die Frage nach dem zusätzlichen Nutzen der Klägerin. Die Gründung, der Aufbau und die Verwaltung einer Stiftung erscheint bei einer derartigen Handhabung jedenfalls im Hinblick auf die eventuell bessere Möglichkeit der Spendeneinwerbung als unnötig.
(c) Im Ergebnis stellt sich bei einer Gesamtbetrachtung die Aktivität der Antragstellerin in den Streitjahren nicht anders dar als bei einem Körperschaftsteuerpflichtigen, der eine Zuwendung (Spenden und Mitgliedsbeiträge) zur Förderung steuerbegünstigter Zwecke erbringt, für die der Abzug nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG in Betracht kommt.
bb) Eine Körperschaft dient gemäß § 56 AO ausschließlich steuerbegünstigten Zwecken, wenn sie nur ihre steuerbegünstigten satzungsmäßigen Zwecke verfolgt. Grundsätzlich verstößt es sowohl gegen das Gebot der Ausschließlichkeit – wie auch der Selbstlosigkeit –, wenn Personen, die dem Zweck der Körperschaft fremd sind, begünstigt werden (BFH-Urteil vom 21. Januar 1998 II R 16/95, BStBl II 1998, 758).
Wie oben zur Selbstlosigkeit dargestellt ist der Senat zu der Überzeugung gelangt, dass die Klägerin mit ihren nicht unerheblichen Kapitalzuführungen an die genannten Gesellschaften Personen begünstigt, die mit dem Zweck der Antragstellerin nichts zu tun haben. Mithin fehlt es in den Streitjahren auch an der Voraussetzung der Ausschließlichkeit für die begehrten Steuerbefreiungen.
c) Da die von der Klägerin beanspruchten Steuerbefreiungen aus vorstehenden Gründen nicht zu gewähren sind, brauchte der Senat nicht darauf einzugehen, ob die Durchführung der Aktiengeschäfte etwa einen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieb darstellt, der den Rahmen einer Vermögensverwaltung überschreitet. Auch musste nicht auf die Frage eingegangen werden, ob die Vorschriften zur Mittelverwendung eingehalten wurde.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) soweit es die Körperschaftsteuer und Gewerbesteuermessbeträge der Streitjahre betrifft und auf § 136 Abs. 2 FGO soweit es die Solidaritätszuschläge zur Körperschaftsteuer der Streitjahre betrifft.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 55 und 56 AO
§§ 51 bis 68 AO
§§ 52 bis 55 AO
§ 56 AO
§ 14 AO
§ 55 AO
§ 53 AO
§ 59 AO
§ 80 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 58 Nr. 1 AO
§ 44a Abs. 4 EStG
§ 5 Abs. 1 Nr. 9 KStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG
§ 53 Nr. 1 AO
§ 55 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 55 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 AO
§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KStG
§ 91 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 14 Satz 1 AO
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Einkommensteuergesetz
§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG
§ 14 Satz 3 AO
§ 55 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 AO
§ 55 Abs. 1 Nrn. 2, 3 und 4 AO
§ 55 Abs. 1 Nr. 5 AO
§ 72 Abs. 2 Satz 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 3 Nr. 6 Gewerbesteuergesetz
§ 5 Abs. 1 Nr. 9 Satz 1 KStG
§ 3 Nr. 6 Satz 1 GewStG
§ 52 Abs. 1 AO
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 136 Abs. 2 FGO
§ 5 Abs. 1 Nr. 9 des Körperschaftsteuergesetzes
§ 3 Nr. 6 des Gewerbesteuergesetzes
§ 4 Abs. 1 und § 6 des Stiftungsgesetzes
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2020,40
BFH/NV 2017, 882
BFH/NV 2005, 160
BStBl II 2020, 40
BStBl II 1989, 670
BStBl II 1979, 482
BFHE 157, 132
BStBl II 1992, 62
BStBl II 2006, 198
EFG 2003, 422
BStBl II 1998, 758
3 V 472/19
11 I R 60/10 B
98 I R 156/94 B
07 I R 76/05 B
19 V R 67/16
17 V R 51/15
04 I B 95/04
89 I R 209/85
78 I R 39/78
91 I R 19/91
05 I R 90/04
13 K 1465/00
98 II R 16/95