Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-09-20, Aktenzeichen 5 K 1616/15 U
ECLI: ECLI:DE:FGD:2017:0920.5K1616.15U.00

Tenor:
Der Umsatzsteuerbescheid für 2007 vom 22.8.2013 wird unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 23.4.2015 dahingehend geändert, dass die Umsatzsteuerbefreiung gewährt wird.
Die Kosten des Verfahrens trägt das beklagte Finanzamt.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Steuerpflicht der von der Klägerin an ihre Gesellschafter erbrachten Dienstleistungen auf dem Gebiet der IT-Dienstleistungen nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der Mehrwertsteuersystemrichtlinie – MWStSystRL -.
Bei der Klägerin handelt es sich um eine Arbeitsgemeinschaft nach § 94 Abs. 1a des Zehnten Sozialgesetzbuches – SGB X – i.V.m. § 219 SGB V in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts – GbR -. Gesellschafter der Klägerin sind ausschließlich gesetzliche Krankenkassen, die ihrerseits gemäß § 4 Abs. 1 SGB V Körperschaften des öffentlichen Rechts sind.
Per Gesellschaftsvertrag schlossen sich diverse gesetzliche Krankenkassen zusammen und gründeten die Klägerin. Zweck des Zusammenschlusses ist gemäß § 2 des Vertrages zum einen
- die Bereitstellung und Optimierung der Informations- und Kommunikationstechnologie zur Erfüllung der den Gesellschaftern als öffentlich-rechtlichen Krankenkassen obliegenden gesetzlichen Aufgaben, insbesondere im Hinblick auf automatische Datenverarbeitung, Datenschutz und Datensicherung;
und zum anderen
- der Betrieb eines Hochverfügbarkeitsrechenzentrums zusammen mit dem Zur-Verfügen-Stellen auch kassenspezifischer Daten und Programme sowie die Bereitstellung entsprechender Infrastruktur (einschließlich Kommunikationsverbindungen und angemessener Arbeitsplatzausstattung) und Serversysteme.
Die nähere Ausgestaltung der gemäß ihrer Aufgabenstellung zu erbringenden Dienste ergibt sich aus der Anl. 1 zum Gesellschaftsvertrag - „Leistungsverzeichnis“.
Nach Darstellung der Klägerin war ihre Gründung eine Reaktion auf die für den laufenden Geschäftsbetrieb der Gesellschafter immer wichtiger werdende Informationstechnologie. Ziel der Gründung war eine Verlagerung der zuvor von internen Abteilungen der einzelnen Gesellschafter wahrgenommenen Aufgaben und eine Bündelung der Informations- und Kommunikationstechnologie bei der Klägerin als zentraler Geschäftseinheit der Gesellschafter.
Um das gesellschaftsvertraglich vereinbarte Leistungsspektrum erbringen zu können, speicherte die Klägerin die gesamten Datenbestände der ihr angehörenden Krankenkassen auf ihren eigenen Servern und hat somit auch uneingeschränkten Zugang zu allen Daten der bei ihren Gesellschaften Krankenversicherten.
Die Klägerin erbrachte die IT-Dienstleistungen ausschließlich an ihre Gesellschafter und rechnete diese ohne Umsatzsteuer ab. Nach eigenem Bekunden dürfe sie diese Leistungen auch nicht an Dritte erbringen, da sie – wie auch ihre Gesellschafter – den Beschränkungen der §§ 30 ff. SGB IV unterworfen sei.
Umgekehrt hätten auf dem freien Markt tätige IT-Unternehmen keine Möglichkeit, dass von der Klägerin vorgehaltene komplette Leistungsspektrum abzudecken, da insoweit die Datenschutzrechte der Krankenversicherten entgegenstünden.
Gemäß § 7 des Gesellschaftsvertrages wird die Klägerin entsprechend ihrer Leistungsinanspruchnahme und nach den Grundsätzen der sparsamen und wirtschaftlichen Mittelverwendung durch ihre Gesellschafter finanziert. Dies bedeute, so die Klägerin, dass jeder Gesellschafter die durch die an ihn erbrachten IT-Dienstleistungen verursachten Kosten trage.
In ihrer am 30.12.2008 eingereichten Umsatzsteuererklärung für 2007 behandelte die Klägerin die von ihr entsprechend dem Gesellschaftsvertrag an die Krankenkassen erbrachten IT-Leistungen als umsatzsteuerfrei gemäß § 4 Nr. 15 Umsatzsteuergesetz - UStG – mit der Begründung, diese Steuerbefreiungsvorschrift sei zwar unstreitig ihrem Wortlaut nach nicht erfüllt, sie sei jedoch gemeinschaftsrechtskonform unter Berücksichtigung von Art. 13 Teil A der Richtlinie 77/388/EWG bzw. nunmehr Art. 132 Abs. 1 und Abs. 2 Richtlinie 2006/12/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeine Mehrwertsteuersystem – im Folgenden: MWStSystRl. - auszulegen.
Das Finanzamt erließ unter dem 10.2.2010 einen von der Erklärung abweichenden Umsatzsteuerbescheid für 2007 und behandelte die Leistungen als steuerpflichtig.
Hiergegen hat die Klägerin fristgemäß Einspruch eingelegt.
Im Rahmen einer bei der Klägerin während des Einspruchsverfahrens für die Jahre 2006 bis 2009 durchgeführten Betriebsprüfung ermittelte der Prüfer in seinem Bericht vom 8. Juli 2013 (Tz. 2.3) bei Annahme einer Steuerpflicht der hier streitigen Umsätze und der damit korrespondierenden erweiterten Vorsteuerabzugsberechtigung eine festzusetzende Umsatzsteuer in Höhe von …€ und bei Annahme der Steuerfreiheit dieser Umsätze eine entsprechend niedrigere Umsatzsteuer in Höhe von … €.
Das beklagte Finanzamt versagte in dem unter dem 22.8.2013 im Anschluss an die Betriebsprüfung ergangenen Umsatzsteueränderungsbescheid für 2007 der Klägerin erneut die Umsatzsteuerfreiheit für die an Ihre Gesellschafter erbrachten IT-Umsätze und behandelte diese als steuerpflichtig.
Den von der Klägerin eingelegten Einspruch hat das Finanzamt durch Einspruchsentscheidung vom 23.4.2015 als unbegründet zurückgewiesen.
Eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 15 UStG komme vorliegend schon vom Wortlaut der Vorschrift her nicht in Betracht, da die Klägerin lediglich ein Zusammenschluss von den nach dieser Vorschrift begünstigten Einrichtungen sei.
Auch unter Berücksichtigung der neueren Rechtsprechung des Finanzgerichts Düsseldorf (Urteil vom 22.11.2006, 5 K 3327/02 U, juris) bzw. der hierzu ergangenen Revisionsentscheidung des Bundesfinanzhofs (- BFH -, Urteil vom 23. April 2009 – V R 5/07 – BFHE 226, 116) könne sich die Klägerin nicht mit Erfolg auf die Umsatzsteuerbefreiung gemäß Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG bzw. Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der nunmehr geltenden MwStSystRL berufen, da die Leistungen der Klägerin nicht für unmittelbare Zwecke der Ausübung der nichtunternehmerischen Tätigkeiten ihrer Gesellschafter erbracht würden: Das Betreiben eines Rechenzentrums sowie das Zurverfügungstellen von Daten- und Telekommunikationsnetzen diene nur mittelbar der Ausführung der begünstigten Leistungen der Gesellschafter und könne daher nicht von der Umsatzsteuer befreit werden. Außerdem führe eine Steuerbefreiung vorliegend im Ergebnis zu einer nicht zulässigen Wettbewerbsverzerrung.
Hiergegen richtet sich die unter dem 27.5.2015 eingegangene Klage, in welcher sich die Klägerin bezüglich der an ihre Gesellschafter erbrachten IT-Umsätze auf die Steuerbefreiung nach europäischem Recht sowie darauf beruft, dass der deutsche Gesetzgeber den hier einschlägigen Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL nicht gemeinschaftsrechtskonform umgesetzt habe.
Die Klägerin stimmt mit dem Finanzamt darin überein, dass eine Steuerbefreiung nach § 4 Nr. 15 UStG vorliegend nicht in Betracht komme, weil es sich bei ihr weder um einen gesetzlichen Träger der Sozialversicherung noch um eine sonstige in dieser Vorschrift genannte Einrichtung handele.
Es stehe ihr jedoch frei, sich hinsichtlich der von ihr an ihre Gesellschafter erbrachten Leistungen unmittelbar auf die Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL zu berufen, welche der deutsche Gesetzgeber bisher ausschließlich für Dienstleistungen im Gesundheitsbereich durch § 4 Nr. 14 Satz 2 (in der im Streitjahr geltenden Fassung) bzw. § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG (seit 1.1.2009) und damit unzureichend umgesetzt habe. Denn Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL enthalte keine Beschränkung auf Leistungen bestimmter Berufsgruppen; vielmehr solle die Steuerbefreiung bei Vorliegen der Voraussetzungen dieser Vorschrift für alle Berufsgruppen gelten. In diesem Zusammenhang weist die Klägerin darauf hin, dass die europäische Kommission ein Klageverfahren gegen die Bundesrepublik Deutschland mit dem Ziel angestrengt habe festzustellen, dass die Bundesrepublik Deutschland dadurch gegen ihre Verpflichtungen aus Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der Richtlinie 2006/112/EG verstoßen habe, dass sie die Mehrwertsteuerbefreiung auf Zusammenschlüsse beschränke, deren Mitglieder entweder Ärzte oder Angehörige arztähnlicher Berufe sowie Krankenhäuser oder krankenhausähnliche Einrichtungen seien. Dieses Verfahren sei derzeit bei dem EuGH unter dem Aktenzeichen Rs. C-616/15 anhängig.
Unabhängig von diesem Verfahren vor dem EuGH sei jedoch der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 23. April 2009 – V R 5/07 (BFHE 226, 116) bereits von einer unmittelbaren Anwendbarkeit des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL ausgegangen.
Die sich aus Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL ergebenden Voraussetzungen seien vorliegend hinsichtlich der hier streitigen IT- Dienstleistungen erfüllt:
Die Klägerin erbringe die streitigen Leistungen ausschließlich an ihre Mitglieder und für die unmittelbaren Zwecke der Ausübung von deren nichtunternehmerischer Tätigkeit. Denn die Gesellschafter der Klägerin seien zur Erfüllung ihrer Aufgaben als gesetzliche Krankenkassen auf die Datenverarbeitungsleistungen, welche die Klägerin an Sie erbringe, zwingend angewiesen. Nach dem im Gesellschaftsvertrag vereinbarten umfassenden Leistungsspektrum erbringe die Klägerin alle wesentlichen Aufgaben im Zusammenhang mit der Informations- und Kommunikationstechnologie, welche den Gesellschaftern als öffentlich-rechtlichen Krankenkassen nach gesetzlichen Vorlagen oblägen.
Auch die Voraussetzung, dass der Zusammenschluss von Personen lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordern dürfe, sei vorliegend erfüllt: Die Klägerin werde durch ihre Gesellschafter entsprechend deren Leistungsinanspruchnahme finanziert, wie sich aus § 7 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages ergebe. Jeder Gesellschafter trage deshalb die durch die an ihn erbrachten Leistungen bei der Klägerin verursachten Kosten. Es finde auf der Ebene der Klägerin keine Wertschöpfung statt und sie erbringe ihre Leistungen an die ihr angeschlossenen Krankenkassen ohne Gewinnerzielungsabsicht, so dass die jeweiligen Jahresabschlüsse ausgeglichen seien.
Auch führe eine Steuerbefreiung der hier streitigen Leistungen nicht zu einer Wettbewerbsverzerrung: Eine Wettbewerbsverzerrung könne nur dann eintreten, wenn die von der Klägerin erbrachten IT- Leistungen tatsächlich auch von Wettbewerbern erbracht werden könnten, die eine entsprechende Steuerbefreiung für sich nicht geltend machen können. Dem stehe jedoch § 80 Abs. 5 SGB X entgegen, wonach die Erhebung, Verarbeitung oder Nutzung von Sozialdaten im Auftrag durch nicht-öffentliche Stellen nur zulässig sei, wenn insbesondere der Auftrag nicht die Speicherung des gesamten Datenbestandes des Auftraggebers umfasse. Der überwiegende Teil der Speicherung des gesamten Datenbestandes müsse beim Auftraggeber oder beim Auftragnehmer, der eine öffentliche Stelle ist, und die Daten zur weiteren Datenverarbeitung im Auftrag an nicht-öffentliche Auftragnehmer weitergibt, verbleiben.
Die Klägerin sei eine öffentliche Stelle im Sinne des § 81 Abs. 3 SGB X, so dass für sie die vorgenannten Einschränkungen keine Geltung hätten.
Daher bestehe eine reale Gefahr einer Wettbewerbsverzerrung schon deshalb nicht, da kein anderer Dienstleister am Markt existiere, welcher die streitigen Dienstleistungen ebenso erbringen und sich dabei nicht auf die Steuerbefreiung berufen könne. Denn die Übernahme der Speicherung des gesamten Datenbestandes schließe eine Auftragserteilung an eine nicht-öffentliche Stelle und damit an einen privaten Anbieter aus.
Die Zurverfügungstellung der Daten- und Telefonnetze sowie die Überlassung von Hardware könne nicht als eigenständige Leistung betrachtet werden, welche selbstständig von nichtbegünstigten Wettbewerbern erbracht werden könne. Diese Leistung stehe mit den von der Klägerin erbrachten Datenverarbeitungsleistungen in einem untrennbaren Zusammenhang, so dass es sich insgesamt um eine einheitliche Leistung handele. Im Übrigen scheide die Möglichkeit der separaten Leistungserbringung durch nicht-öffentliche Stellen auch deswegen aus, weil über die von der Klägerin betriebenen Datennetze und Telefonleitungen Sozialdaten ausgetauscht und auf der Hardware Sozialdaten gespeichert würden.
Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid für 2007 vom 22.8.2013 unter Aufhebung der
Einspruchsentscheidung vom 23.4.2015 dahingehend zu ändern, dass die
Umsatzsteuerbefreiung gewährt wird;
hilfsweise, die Revision zuzulassen
Das beklagte Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das beklagte Finanzamt trägt vor:
Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL sei durch den deutschen Gesetzgeber hinreichend durch § 4 Nr. 14 Buchst.d UStG bzw. die zuvor geltende Vorschrift des § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG umgesetzt worden. Aufgrund der systematischen Stellung sei die Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL nur auf die Zusammenschlüsse von Personen anwendbar, die eine dem Gemeinwohl dienende steuerbefreite Tätigkeit ausübten. Eine Prüfung der in dieser gemeinschaftsrechtlichen Befreiungsvorschrift genannten Bedingung des Wettbewerbsvorbehalts sei zulässig durch den deutschen Gesetzgeber vorgenommen worden mit dem Ergebnis, dass gegenwärtig allein bei den in § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG (bzw. § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG alte Fassung) genannten Dienstleistungen – aufgrund der Bedingungen des jeweiligen Marktes – eine Wettbewerbsverzerrung zulasten unabhängiger Anbieter nicht zu befürchten sei. Bei allen anderen nicht in dieser Vorschrift aufgeführten Personenzusammenschlüssen sei der Gesetzgeber zulässigerweise davon ausgegangen, dass eine Steuerbefreiung zu Wettbewerbsverzerrungen und zulasten unabhängiger Anbieter führen könne.
Eine unzulässige Wettbewerbsverzerrung sei vorliegend nicht auszuschließen, da die Zurverfügungstellung der Daten- und Telekommunikationsnetze sowie die Überlassung der Hardware – unabhängig von der Speicherung eines etwaigen Gesamtdatenbestandes – auch durch andere private Anbieter auf dem Markt erbracht werden könne. Es handele sich insoweit – mit Ausnahme der Einrichtung von Datennetzen zwischen den Arbeitsplätzen der Gesellschafter und den Servern der Klägerin – nicht um Nebenleistungen zu den IT-Dienstleistungen, da die Leistungen einen von den IT-Dienstleistungen unabhängigen Nutzen hätten.
Aus den Angaben der Klägerin auf Ihrer Homepage im Internet könne geschlossen werden, dass der Service der Klägerin gegenüber ihren Gesellschaftern nicht alleine auf die reine Abrechnungstätigkeit beschränkt sei, sondern darüber hinaus umfassender Support in allen datenverarbeitungstechnischen Tätigkeiten bis hin zur Bereitstellung des kompletten IT-Service angeboten werde. Dies könne nicht in vollem Umfang unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG fallen und führe, sofern die komplette Tätigkeit der Klägerin umsatzsteuerfrei gestellt werde, zu einer massiven Wettbewerbsverzerrung.
Das Finanzamt hat im Hinblick auf das vor dem Europäischen Gerichtshof – EuGH – anhängige Verfahren Rs. C-616/15, in dem die korrekte Umsetzung von Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL durch § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG geprüft werde, die Aussetzung des Klageverfahrens gemäß § 74 der Finanzgerichtsordnung – FGO –beantragt. Aktuell begründet es diesen Antrag auch mit dem beim BFH anhängigen Revisionsverfahren V R 30/17.
Die Klägerin begehrt eine Entscheidung in der Sache.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist begründet, da die Klägerin durch den angefochtenen Umsatzsteuerbescheid für 2007 in ihren Rechten verletzt ist (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO).
Das Gericht hält die – nur vom Finanzamt beantragte – Aussetzung des Verfahrens gemäß § 74 FGO im Hinblick auf das hierzu angeführte Vertragsverletzungsverfahren vor dem EuGH Rs. C-616/15 und das aktuell beim BFH anhängige Verfahren V R 30/17 nach Ausübung des ihm zustehenden Ermessens nicht für sachgerecht, da die Klägerin dem Antrag bereits mit Schreiben vom 23.12.2016 widersprochen hat und eine Entscheidung in der Sache begehrt.
Unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des BFH in seinem Urteil V R 5/07 vom 23. April 2009 (BFHE 226, 116) und der hierauf folgenden rechtskräftigen Entscheidung des erkennenden Senats im zweiten Rechtszug (Urteil des FG Düsseldorf vom 4. April 2012 – 5 K 3139/09 U, juris), welcher ein vergleichbarer Sachverhalt zu Grunde lag, kann sich die Klägerin zu Recht auf die Steuerfreiheit ihrer an ihre Gesellschafter erbrachten IT-Leistungen nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL berufen.
Nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL (der vom Wortlaut dem bis 2006 geltenden Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG entspricht) sind von der Steuer befreit "die Dienstleistungen, die selbständige Zusammenschlüsse von Personen, die eine Tätigkeit ausüben, die von der Steuer befreit ist, oder für die sie nicht Steuerpflichtige sind, an ihre Mitglieder für unmittelbare Zwecke der Ausübung dieser Tätigkeit erbringen, soweit diese Zusammenschlüsse von ihren Mitgliedern lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordern, vorausgesetzt, dass die Befreiung nicht zu Wettbewerbsverzerrungen führt".
Die Steuerbefreiung soll vermeiden, "dass jemand, der bestimmte Dienstleistungen anbietet, Mehrwertsteuer entrichten muss, wenn er genötigt ist, mit anderen Berufsausübenden im Rahmen einer gemeinsamen Struktur zusammenzuarbeiten, die Tätigkeiten übernimmt, die zur Erbringung dieser Dienstleistungen erforderlich sind" (EuGH-Urteil vom 11. Dezember 2008 C-407/07 Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, BFH/NV 2009, 337, Umsatzsteuer-Rundschau --UR-- 2009, 52, Rdnr. 37).
Eine dieser Vorschrift entsprechende Steuerbefreiungsvorschrift fehlt in den Steuerbefreiungsregelungen des § 4 UStG in der im Streitjahr 2007 geltenden Fassung.
Unstreitig liegen die Voraussetzungen des § 4 Nr. 15 UStG nicht vor, weil diese Vorschrift nicht auf die Klägerin als Arbeitsgemeinschaft i.S.v. § 219 SGB V anwendbar ist (siehe BFH V R 5/07, a.a.O.).
Die Voraussetzungen des § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG in der im Streitjahr geltenden Fassung sind ebenfalls nicht erfüllt, weil die Gesellschafter keine der in Satz 1 dieser Vorschrift bezeichneten heilberuflichen Tätigkeiten ausüben. § 4 Nr. 14 S. 1 und 2 UStG hatten im Jahr 2007 folgenden Wortlaut:
Von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 fallenden Umsätzen sind steuerfrei:
…
14. die Umsätze aus der Tätigkeit als Arzt, Zahnarzt, Heilpraktiker, Physiotherapeut (Krankengymnast), Hebamme oder aus einer ähnlichen heilberuflichen Tätigkeit und aus der Tätigkeit als klinischer Chemiker. 2Steuerfrei sind auch die sonstigen Leistungen von Gemeinschaften, deren Mitglieder Angehörige der in Satz 1 bezeichneten Berufe sind, gegenüber ihren Mitgliedern, soweit diese Leistungen unmittelbar zur Ausführung der nach Satz 1 steuerfreien Umsätze verwendet werden.
Die vom Gesetzgeber erfolgte, lediglich für die in § 4 Nr. 14 Satz 1 UStG 2007 (bzw. § 4 Nr. 14 Buchst. a) UStG) für Zusammenschlüsse von Angehörigen der in Satz 1 bezeichneten Berufsgruppen erfolgte Umsetzung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL (bzw. des bis 2006 geltenden Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) Richtlinie 77/388/EWG) durch § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG 2007 (bzw. seit dem 1.1.2009 durch § 4 Nr. 14 Buchst. d) UStG) verwehrt es der Klägerin jedoch nicht, wie das beklagte Finanzamt meint, sich unmittelbar auf die Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL zu berufen.
Hierzu hat das FG Münster in seinem aktuellen Urteil vom 14. Februar 2017 – 15 K 33/14 U – (juris), welches einen vergleichbaren Sachverhalt betraf, folgende Ausführungen gemacht, denen der Senat auch unter Bezugnahme auf seine frühere Entscheidung (Urteil des FG Düsseldorf vom 04. April 2012 – 5 K 3139/09 U –, juris) vollumfänglich zustimmt:
„Der Kläger kann sich für die von der J eG erbrachten streitigen Leistungen – entgegen der Ansicht des Beklagten – auch auf die vorstehenden Richtlinienvorschriften berufen. Nach der Rechtsprechung des EuGH kann sich ein Steuerpflichtiger vor einem nationalen Gericht auf eine Bestimmung der Richtlinie 77/388/EWG oder der MwStSystRL berufen, wenn die entsprechende Bestimmung inhaltlich unbedingt und hinreichend genau ist und die innerstaatliche Regelung, die die Richtlinienvorgabe umsetzen soll, mit dieser Bestimmung unvereinbar ist. Die ersten beiden Voraussetzungen sind im Hinblick auf die mit Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL inhaltsgleiche Vorschrift des Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f) Richtlinie 77/388/EWG durch den EuGH bereits als erfüllt angesehen worden (implizit EuGH-Urteil vom 11.12.2008 C-407/07, Stichting Centraal Begeleidingsorgaan voor de Intercollegiale Toetsing, HFR 2009, 325). Das Umsatzsteuergesetz ist mit diesen Richtlinienvorgaben auch unvereinbar, da der deutsche Gesetzgeber Art. 132 Abs. 1 Buchst. f) MwStSystRL und Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. b) Richtlinie 77/388 nur in § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG (m.W.v. 1.1.2009: § 4 Nr. 14 Buchst. d) UStG) und nicht allgemein umgesetzt hat (so im Ergebnis auch der BFH, Urteil vom 23.4.2009 V R 5/07, BFHE 226, 116). Eine hinreichende Umsetzung liegt bereits deshalb nicht vor, weil nicht nur in Fällen des § 4 Nr. 14 Satz 2 UStG Wettbewerbsverzerrungen nicht zu befürchten sind, sondern auch in Fällen wie dem vorliegenden. Dem deutschen Gesetzgeber kommt insoweit keine Einschätzungsprärogative zu, sondern er hat für alle Sachverhalte, in denen tatsächlich keine Wettbewerbsverzerrungen vorliegen, die Steuerbefreiung der Richtlinienvorgabe in nationales Recht umzusetzen.“
In diesem Zusammenhang ist auch darauf hinzuweisen, dass auch die Europäische Kommission die Auffassung vertritt, dass die Bundesrepublik Deutschland Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL durch die in § 4 Nr. 14 Buchst. d UStG enthaltenen Einschränkungen auf die dort genannten Personenzusammenschlüsse unzureichend umgesetzt und hierdurch eine Vertragspflichtverletzung begangen habe, deswegen ein Vertragsverletzungsverfahren gegen die Bundesrepublik vor dem EuGH anhängig ist und dass die Auffassung der Kommission mittlerweile auch – mit sehr ausführlicher Begründung - vom Generalanwalt in dessen Schlussantrag vom 5. April 2014 geteilt wird (siehe Schlussanträge des Generalanwalts Melchior Wathelet vom 05.04.2017, C-616/15, Celex-Nr. 62015CC0616, juris).
Da eine dem Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL entsprechende nationale Befreiungsvorschrift im Streitjahr 2007 fehlte (und, folgt man der Auffassung der Kommission und des Generalanwalts im anhängigen Verfahren Rs. C-616/15 vor dem EuGH, bis heute fehlt), kann sich die Klägerin unmittelbar auf diese Vorschrift berufen (u.a. BFH, Urteile V R 5/07 vom 23. April 2009, a.a.O. und vom 18. August 2005 – V R 71/03 –, BFHE 211, 543, BStBl II 2006, 143).
Die von der Klägerin an ihre Gesellschafter entsprechend dem Gesellschaftsvertrag erbrachten und abgerechneten Leistungen erfüllen nach der Überzeugung des Senats die Voraussetzungen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f 2. Alt. der MwStSystRL:
Die Klägerin ist als Arbeitsgemeinschaft gemäß § 94 Abs. 1a SGB X i.V.m. § 219 SGB V in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts organisiert und bei ihren Gesellschaftern handelt es sich ausschließlich um Krankenkassen der gesetzlichen Krankenversicherung und damit nach § 4 Abs. 1 und 2 SGB V um Körperschaften des öffentlichen Rechts. Als solche unterliegen die Krankenkassen § 2 Abs. 3 UStG 2007 und Art. 13 Abs. 1 der MwStSystRL (früher: Art. 4 Abs. 5 der Richtlinie 77/388/EWG) und handeln im Anwendungsbereich dieser Regelungen nicht als Unternehmer (BFH-Urteil V R 5/07, a.a.O. und BFH-Beschluss vom 31. Juli 2007 V B 44/06, BFH/NV 2007, 2365, unter II.1.c).
Die Klägerin erbringt – entgegen der Auffassung des beklagten Finanzamts - ihre im Gesellschaftsvertrag definierten Leistungen ausschließlich an ihre Mitglieder für unmittelbare Zwecke dieser begünstigten Tätigkeiten.
Den gesetzlichen Krankenkassen obliegt allgemein die Aufgabe, die Gesundheit der Versicherten zu erhalten, wiederherzustellen oder ihren Gesundheitszustand zu bessern (§ 1 Satz 1 SGB V).
Die den Kassen im Rahmen dieses gesetzlichen Auftrags obliegenden Leistungen ergeben sich aus § 2 SGB V sowie dem dritten Kapitel des SGB V (§§ 11 - 68 SGB V).
Die Leistungen der Klägerin an ihre Gesellschafter im Hinblick auf die automatische Datenverarbeitung, den Datenschutz und die Datensicherung dienen diesen gesetzlichen Aufgaben ihrer Gesellschafter unmittelbar, denn sie sind unabdingbare Voraussetzung dafür, dass die Krankenkassen ihren Leistungspflichten gegenüber den Versicherten überhaupt nachkommen können. Hinzuweisen ist in diesem Zusammenhang insbesondere auf das zehnte Kapitel des SGB V (§§ 284 – 305 b SGB V: - Versicherungs- und Leistungsdaten, Datenschutz, Datentransparenz -), welches einen umfangreichen Katalog an Vorschriften betreffend die Erhebung, Speicherung, Verarbeitung und Löschung sowie den Schutz von Daten im Rahmen der den gesetzlichen Krankenkassen übertragenen Aufgaben enthält, der folglich sowohl von der Klägerin als auch von den ihr angeschlossenen Krankenkassen beachtet werden muss. Die Mitgliedskrankenkassen benötigen diese IT-Dienstleistungen, um ihrer gesetzlich vorgegebenen Aufgabe, die Gesundheit der Versicherten zu erhalten, wiederherzustellen oder ihren Gesundheitszustand zu bessern, überhaupt nachkommen zu können (siehe auch FG Münster in Urteil vom 14. Februar 2017 – 15 K 33/14 U –, juris).
Auch die weitere Voraussetzung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL, wonach der Zusammenschluss von seinen Mitgliedern lediglich die genaue Erstattung des jeweiligen Anteils an den gemeinsamen Kosten fordern darf, ist vorliegend eindeutig erfüllt: In § 7 Abs. 1 des Gesellschaftsvertrages ist geregelt, dass die Klägerin nach den Grundsätzen der sparsamen und wirtschaftlichen Mittelverwendung durch die Gesellschaft entsprechend ihrer Leistungsinanspruchnahme finanziert wird. Entsprechend dieser gesellschaftsvertraglichen Grundlage trägt jede Krankenkasse die durch die an sie erbrachten Leistungen bei der Klägerin verursachten Kosten, d.h., es findet eine verursachungsgerechte anteilige Umlage der Kosten, welche der Klägerin im Rahmen der ihr übertragenen Aufgaben entstehen, statt. In diesem Zusammenhang hat die Klägerin unwidersprochen vorgetragen, dass auf ihrer Ebene keine Wertschöpfung stattfindet, sie ohne Gewinnerzielungsabsicht handelt und sich aus ihren Jahresabschlüssen entsprechend ein jeweils ausgeglichenes Ergebnis ergibt.
Schließlich ist die Steuerfreiheit der hier streitigen Leistungen der Klägerin auch nicht deshalb zu versagen, weil - wie das Finanzamt meint – diese Befreiung zu Wettbewerbsverzerrungen im Verhältnis zu privaten Anbietern führen würde.
Das Gericht verweist insoweit auf seine frühere Entscheidung 5 K 3139/09 U vom 4. April 2012 (juris), in welcher der Senat zur Frage der Wettbewerbsverzerrung bei einem vergleichbar ausgestalteten Sachverhalt wie folgt ausgeführt hat (Rdnrn. 42 – 44):
„Im Streitfall ist die nach dem Urteil des EuGH vom 20. November 2003 Rs. C - 8/01 (Taksatorringen), a. a. O., maßgebliche „reale“ Gefahr einer Wettbewerbsverzerrung schon deshalb - neben den bereits im I. Rechtszug getroffenen weiteren Feststellungen - auszuschließen, weil eine Auftragsvergabe an nicht-öffentliche Stellen (private Anbieter) nach § 80 Abs. 5 Nr. 2 SGB X nach den konkreten Umständen des Streitfalls ausscheidet. Eine Wettbewerbssituation zwischen der Klägerin und anderen (möglichen) Leistungsanbietern, bei denen es sich nicht um öffentliche Stellen handelt, ist auf dieser Grundlage zu verneinen.
Nicht-öffentliche Stellen können nach § 80 Abs. 5 Nr. 2 SGB X Sozialdaten verarbeiten, wenn die übertragenen Arbeiten beim Auftragnehmer erheblich kostengünstiger besorgt werden können und der Auftrag nicht die Speicherung des gesamten Datenbestandes des Auftraggebers umfasst. Umgekehrt schließt daher eine Übernahme der Speicherung des gesamten Datenbestandes eine Auftragserteilung an eine nicht-öffentliche Stelle aus.
Im Streitfall beinhaltete die auftragsgemäße Tätigkeit der Klägerin nach den getroffenen Vereinbarungen zwischen den Vertragsparteien und nach der tatsächlichen Durchführung der Verträge jedoch eine Kontenspeicherung und eine vollständige Speicherung des gesamten Datenbestandes der Auftraggeber (der Krankenkassen).“
Auch bei dem hier zu beurteilenden Sachverhalt bedingte der der Klägerin, einer „öffentlichen Stelle“ i.S. des § 81 Abs. 3 SGB X, von ihren Mitgliedern erteilte Auftrag – wie von der Klägerin unwidersprochen vorgetragen wird - die Speicherung des gesamten Datenbestandes der Mitgliedskrankenkassen, sodass zumindest insoweit eine Übertragung der Aufgaben an einen nicht-öffentlichen Auftragnehmer gemäß § 80 Abs. 5 SGB X unzulässig wäre.
Soweit nach dieser Vorschrift überhaupt noch eine Übertragung von Teilbereichen der von der Klägerin erbrachten Leistungen auf Drittanbieter zulässig wäre, dürfte durch das dann entstehende Nebeneinander von Klägerin und gewinnorientiertem Drittanbietern und das hiermit verbundene Vorhalten der notwendigen Infrastruktur aus Hard- und Software bei mehreren Stellen und darüber hinaus die Einhaltung des Datenschutzes und die Überwachung der sonstigen Vorgaben des § 80 Abs. 2 SGB X bei unterschiedlichen Auftragnehmern unweigerlich zu einer erheblichen Kostensteigerung bei den einzelnen Krankenkassen führen und den Zweck der Übertragung des IT-Bereichs von den einzelnen Krankenkassen auf die Klägerin konterkarieren.
Im übrigen wertet das Gericht die vom Beklagten hervorgehobenen Teilbereiche, die das Finanzamt unter dem Gesichtspunkt „Wettbewerbsverzerrung“ anführt, also u.a. das Vorhalten von Hard- und Software, das Zurverfügungstellen von Datennetzen und Telefonleitungen als unselbständige Nebenleistungen zu den der Klägerin gemäß § 3 des „Vertrages über die Errichtung der Arbeitsgemeinschaft“ übertragenen Aufgaben.
Darüber hinaus hat die Klägerin vorgetragen, dass sie neben den IT-Dienstleistungen an ihre Mitglieder erbrachte Leistungen (z.B. Lieferung von Hardware und Standardsoftware) regulär der Umsatzbesteuerung unterworfen habe und diese Leistungen nicht Gegenstand der Klage seien. Diese Aussage wird bestätigt durch die Berechnung der Groß- und Konzernbetriebsprüferin in ihrem Bericht vom 4.7.2013, wonach die Klägerin neben den von ihr als steuerfrei behandelten IT-Umsätzen auch steuerpflichtige Umsätze zum Regelsteuersatz erklärt hat.
Im Hinblick auf die Frage der Wettbewerbsverzerrung ist schließlich darauf hinzuweisen, dass auch die Klägerin im Rahmen ihres vertraglich vorgesehenen Leistungsspektrums auf die Dienste von Drittanbietern, bei denen es sich um private Anbieter und damit nicht-öffentliche Stellen handelt, zulässigerweise (siehe Wortlaut § 80 Abs. 5 Nr. 2 Satz 2: „Der überwiegende Teil der Speicherung des gesamten Datenbestandes muss beim Auftraggeber oder beim Auftragnehmer, der eine öffentliche Stelle ist, und die Daten zur weiteren Datenverarbeitung im Auftrag an nicht-öffentliche Auftragnehmer weitergibt, verbleiben“) zurückgreift. Damit werden durch Zentrierung der den einzelnen Kassen obliegenden IT-Aufgaben auf die Klägerin und deren steuerliche Begünstigung private Drittanbieter nicht wettbewerbsverzerrend ausgeschlossen, sondern es findet lediglich eine Bündelung und Verlagerung der Auftragsvergaben von den einzelnen Krankenkassen auf eine zentrale öffentliche Stelle, nämlich die Klägerin statt, was sowohl erheblich kostengünstiger sein dürfte als auch durch die Zentralisierung des vorgehaltenen Know-how und der Anwendung einheitlicher Hard- und Software zu einer wesentlichen Qualitätssteigerung beitragen dürfte.
Da zwischen den Beteiligten die betragsmäßigen Auswirkungen (unter Berücksichtigung der mit einer Steuerbefreiung der Leistungen der Klägerin korrespondierenden Vorsteuerkürzungsbeträge) der Steuerbefreiung nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL unstreitig sind, die Auswirkungen insoweit vom Betriebsprüfer in Tz. 2.3 seines Berichts vom 4.7.2013 jeweils berechnet wurden, war der Klage vollumfänglich mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO stattzugeben.
Gründe für die Zulassung der Revision sind im Hinblick auf die mittlerweile ständige Rechtsprechung des BFH, wonach sich ein Steuerpflichtiger unmittelbar auf eine für ihn günstigere Regelunge der MWStSystRl berufen kann, wenn eine nationale Befreiungsvorschrift fehlt, nicht ersichtlich (siehe explizit zu Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchst. f der Richtlinie 77/388/EWG - inhaltsgleich mit Art. 132 Abs. 1 Buchst. f der MwStSystRL: BFH Urteil V R 5/07, a.a.O., allgemein zu dieser Frage u.a. Urteile des BFH vom 31. Mai 2017 – V R 31/16 –, juris und vom 18. August 2005 – V R 71/03 –, BFHE 211, 543, BStBl II 2006, 143).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 30 ff. SGB IV
§§ 11 - 68 SGB V
§ 219 SGB V
§ 74 FGO
§ 4 UStG
§ 2 SGB V
§ 4 Abs. 1 SGB V
§ 4 Nr. 15 Umsatzsteuergesetz
§ 4 Nr. 15 UStG
§ 80 Abs. 5 SGB X
§ 81 Abs. 3 SGB X
§ 4 Nr. 14 Satz 2 UStG
§ 74 der Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO
§ 4 Nr. 14 S. 1 und 2 UStG
§ 4 Nr. 14 Satz 1 UStG
§ 94 Abs. 1a SGB X
§ 4 Abs. 1 und 2 SGB V
§ 2 Abs. 3 UStG
§ 1 Satz 1 SGB V
§ 80 Abs. 5 Nr. 2 SGB X
§ 80 Abs. 2 SGB X
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 226, 116
BFH/NV 2009, 337
HFR 2009, 325
BFHE 211, 543
BStBl II 2006, 143
BFH/NV 2007, 2365
5 K 3327/02
V R 5/07
V R 30/17
5 K 3139/09
15 K 33/14
09 V R 5/07
V R 71/03
07 V B 44/06
V R 31/16