Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2006-09-21, Aktenzeichen 5 K 472/02

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist, ob für einen von der Klägerin betriebenen Pferderennstall ein Repräsentationseigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. c) UStG 1980 anzusetzen ist.
Die Klägerin hat sich 1991 zwecks Kauf eines Rennpferdes zu einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) zusammengeschlossen. Durch die Beteiligung an Pferderennen erhielt die Klägerin Rennpreise von mehreren Rennvereinen. Im September 1995 ist zu dem bisherigen Rennpferd "M" ein weiteres Rennpferd namens "K" angeschafft worden. Die Unterbringung, Ausbildung und das Training der Rennpferde erfolgt durch einen Rennstall in D.
Die Klägerin ging von einer unternehmerischen Tätigkeit aus und gab entsprechende Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre ab. Den Umsatzsteuererklärungen 1991 bis 1995 stimmte der Beklagte zu. Die Steuerfestsetzungen standen damit unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, § 168 der Abgabenordnung (AO).
Im Anschluss an eine Außenprüfung gelangte der Beklagte zu der Auffassung, dass die Aufwendungen für die Ausbildung und Pflege der Rennpferde sowie deren Teilnahme an Pferderennen unter das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 Einkommensteuergesetz (EStG) fallen. Dementsprechend unterwarf der Beklagte diese Aufwendungen dem Repräsentationseigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. c) UStG 1980.
Gegen die - nach § 164 Abs. 2 AO - geänderten Umsatzsteuerbescheide wendet sich die Klägerin. Sie nimmt Bezug auf das BMF-Schreiben vom 14.07.2000 (IV D 1 - S 7303a - 5/00, DStR 2000, 1264 - nicht amtlich veröffentlicht). Darin - so die Klägerin - bestätige das BMF zwar grundsätzlich die umsatzsteuerliche Behandlung der Liebhabereifälle (z.B. durch Vermietung - auch eigen genutzter - Freizeitgegenstände wie Wohnmobil, Jacht, Reitpferde). In den Fällen, in denen sich die unternehmerische Tätigkeit jedoch gerade in dem Halten der Renn- und Zuchtpferde erschöpfe, sei es mit dem Sinn und Zweck des § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 nicht vereinbar, den Vorsteuerabzug aus sämtliche Aufwendungen für den Pferderennstall auszuschließen.
Dieser Rechtsgedanke müsse - so die Klägerin - auch bei der Anwendung des Repräsentationseigenverbrauchs nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. c) UStG 1980 Anwendung finden. Jedenfalls für den vorliegenden Fall, wo sich die unternehmerische Tätigkeit in dem Halten der Rennpferde und der Teilnahme an Pferderennen erschöpfe, sei bereits nach dem BMF-Schreiben kein Eigenverbrauch anzusetzen.
Die Klägerin beantragt, die Aufhebung der Umsatzsteuer-Änderungsbescheide 1991 bis 1995 vom 11.04.1997 in Gestalt des Einspruchsbescheides vom 02.08.2002.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen
Der Beklagte begründete seinen Einspruchsbescheid damit, dass das Betreiben eines Pferderennstalls einen "ähnlichen Zweck" im Sinne des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG zum Gegenstand habe. Aus diesem Grunde seien die Voraussetzungen für einen Repräsentationseigenverbrauch im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. c UStG 1980 erfüllt.
Etwas anderes ergäbe sich auch nicht aus dem BMF-Schreiben IV D 1 - S 7303a - 5/00 vom 14.07.2000, das zu der Norm des § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 ergangen sei: Die Ausnahmeregelung des BMF ziele darauf ab, den Vorsteuerabzug lediglich für die Fälle zu sichern, in denen der Pferdezucht und Rennbetrieb die Existenzgrundlage des Unternehmers bilde. Der Ausnahmeregelung liege folglich derselbe Rechtsgedanke zugrunde, wie er sich aus § 4 Abs. 4 S. 2 EStG ergebe. Entsprechend dieser Zielsetzung könne die Klägerin die Ausnahmeregelung nicht für sich in Anspruch nehmen, da keine Gewinnerzielungsabsicht vorliege und der Betrieb für keinen der Beteiligten (Gesellschafter) die Existenzgrundlage darstelle. Dies Ergebnis stünde auch im Einklang mit dem Urteil des BFH vom 23. Januar 1992 (V R 66/85, UR 1992, 202 - Yachtvercharterung durch Fachhochschullehrer).
Der Beklagte bezieht sich darüber hinaus auf zwei Urteile des Finanzgerichts Düsseldorf vom 26.03.2003 - 5 K 201/95 U und 5 K 2741/95 U. Das Finanzgericht Düsseldorf habe in diesen Urteilen einen Repräsentationseigenverbrauch im Zusammenhang für die ohne Gewinnerzielungsabsicht betriebene Haltung von Trabrennpferden bejaht.
Die Beteiligten sind auf das Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 29. April 2005 (5 K 642/00, EFG 2005, 1809) hingewiesen worden.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Durch das Betreiben eines Pferderennstalls hat die Klägerin keinen Repräsentationseigenverbrauch i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. c UStG 1980 verwirklicht.
Nach dieser Vorschrift ist ein Eigenverbrauch dann anzunehmen, wenn ein Unternehmer im Rahmen seines Unternehmens Aufwendungen tätigt, die unter das Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 1 bis 7 oder Abs. 7 oder § 12 Nr. 1 EStG fallen. Die vom Kläger ausgeübte Tätigkeit erfüllt diese Voraussetzungen nicht.
Nach der hier allein in Rede stehenden Vorschrift des § 4 Abs. 5 Nr. 4 EStG geht es um Aufwendungen für Jagd oder Fischerei, für Segeljachten oder Motorjachten sowie für ähnliche Zwecke und für die hiermit zusammenhängenden. Im Streitfall kommen lediglich Aufwendungen für "ähnliche Zwecke" in Betracht. Das Gericht ist im vorliegenden Fall der Auffassung, dass das Betreiben des Pferderennstalls der Klägerin kein ähnlicher Zweck in diesem Sinne ist.
Aufwendungen für "ähnliche Zwecke" müssen einer überdurchschnittlichen Repräsentation, der Unterhaltung von Geschäftsfreunden, der Freizeitgestaltung oder der sportlichen Betätigung des Unternehmers dienen (BFH-Urteil vom 30.07.1980 - I R 111/77, BStBl. II 1981, 58). Die Rechtsprechung hat in der Vergangenheit Einzelfälle entschieden, in denen das Betreiben von Reit- oder Rennställen zu diesen ähnlichen Zwecken gerechnet wurde (BFH-Urteil vom 11.08.1994 - I B 235/93, BFH/NV 1995, 205; Finanzgericht Köln, Urteil vom 27.09.1993 - 13 K 2148-2150/92, 13 K 2148/92, 13 K 2149/92, 13 K 2150/92, EFG 1994, 265; Finanzgericht Düsseldorf, Urteile vom 26.02.2003 - 5 K 201/95 U und 5 K 2741/95 U, n. v.).
Dies führt nach Auffassung des Gerichts gleichwohl nicht zur Annahme eines Repräsentationseigenverbrauchs im vorliegenden Fall. Denn nach der Rechtsprechung des BFH soll die Regelung des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG jedenfalls dann einschränkend ausgelegt werden, wenn weder die Repräsentation noch die Freizeitgestaltung des Steuerpflichtigen bei Ausübung dieser Betätigung im Vordergrund stehen (BFH-Urteil vom 30.07.1980 - I R 111/77; BStBl II 1981, 58; Urteil vom 03.02.1993 - I R 18/92, BStBl. II 1993, 367; Urteil vom 10.05.2001 - IV R 6/00, BStBl. II 2001, 575). Durch die Vorschrift soll lediglich verhindert werden, dass unangemessener betrieblicher Repräsentationsaufwand bei der Einkommensteuer berücksichtigt wird, weil dieser Teil verdeckt privat veranlasst ist (Adamik, in Herrmann/Heuer/Raupach, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, Loseblattsammlung, Stand: 217. Ergänzungslieferung, März 2005, § 4 Anm. 1328; Crezelius in Kirchhof, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, Heidelberg 2001, § 4 Rdnr. 129). Es entspricht also dem Willen des Gesetzgebers, das Abzugsverbot nur für solche Fälle auszusprechen, in denen der mit dem Freizeitgegenstand oder der Freizeittätigkeit verfolgte private oder repräsentative und damit nicht streng geschäftliche Zweck neben dem eigentlichen Betriebsgegenstand liegt.
Vorliegend sind diese Voraussetzungen nicht erfüllt. Der Betrieb der Klägerin ist ausschließlich auf das Halten von Rennpferden und deren Beteiligung an Pferderennen und deshalb nicht auf einen neben dem Betriebsgegenstand liegenden repräsentativen (privaten) Zweck ausgerichtet. Mithin fallen die hiermit im Zusammenhang stehenden Aufwendungen ausschließlich für solche Zwecke an, die gerade dem Ziel der unternehmerischen Betätigung entsprechen. Hinzu kommt, dass der Kläger die Rennpferde für seine persönliche sportliche Betätigung gar nicht nutzen kann. Es ist allgemein bekannt, dass Rennpferde lediglich von Jockeys aufgrund ihrer besonderen fachlichen Eignung und körperlichen Konstitution, Körpergröße und Gewicht geritten werden können.
Dies bestätigt die Finanzverwaltung im Übrigen auch selbst in ihrem BMF-Schreiben vom 14.07.2000 (IV D 1 - S 7303a - 5/00, DStR 2000, 1264): Danach ist es in den Fällen, in denen sich die unternehmerische Tätigkeit in der Pferdezucht und der Teilnahme an Pferderennen erschöpft, nicht mit dem Sinn und Zweck des § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG vereinbar, den Vorsteuerabzug aus sämtlichen Vorbezügen für das Halten von Renn- und Zuchtpferden auszuschließen (ebenso im Ergebnis: Wagner, in: Sölch/Ringleb, UStG, § 15 Rdnr. 512; Stadie, Umsatzsteuerrecht, Rdnr. 15.122 - S. 528 - m.w.N.).
Diese Grundsätze lassen sich entsprechend auf die Regelung des § 1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. c) UStG 1980. anwenden. Denn die Neuregelung des § 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG 1999 wandelt lediglich steuertechnisch das mittelbare Vorsteuerabzugsverbot durch § 1 Abs. 1 Nr. 2 S. 2 Buchst. c) UStG 1980 in ein unmittelbares Vorsteuerabzugsverbot um (Wagner, in: Sölch/Ringleb, UStG, § 15 Rdnr. 453). Folglich sind beide Normen von Sinn und Zweck her vergleichbar, so dass auch nach Ansicht des BMF in dem vorliegenden Fall kein Repräsentationseigenverbrauch anzunehmen ist.
Der Ansicht des Beklagten, die Ausnahme nach dem BMF-Schreiben vom 14.7.2000 greife nicht, weil die Beteiligten der Klägerin (Gesellschafter) noch weitere Unternehmen betrieben, folgt das Gericht nicht: Die Klägerin ist als Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR) umsatzsteuerlich selbständig (eigenständiges Steuersubjekt), so dass allenfalls auf eine mögliche - im Streitfall nicht vorliegende - weitere unternehmerische Tätigkeit der Klägerin als GbR abzustellen wäre. Eine unternehmerische Betätigung der Gesellschafter ist in diesem Zusammenhang unbeachtlich.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 155 FGO. Der Senat hat die Revision gegen dieses Urteil nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung i.V.m. § 155 FGO. Der Senat hat die Revision gegen dieses Urteil nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 168 der Abgabenordnung
§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 Einkommensteuergesetz
§ 164 Abs. 2 AO
§ 15 Abs. 1a Nr. 1 UStG
§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 4 EStG
§ 4 Abs. 4 S. 2 EStG
§ 12 Nr. 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 4 EStG
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: EFG 2005, 1809
BFH/NV 1995, 205
EFG 1994, 265
BStBl II 1981, 58
V R 66/85
5 K 201/95
5 K 2741/95
5 K 642/00
I R 111/77
I B 235/93
13 K 2148/92
13 K 2149/92
13 K 2150/92
I R 18/92
IV R 6/00