Verwaltungsgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-08-13, Aktenzeichen 24 K 7317/12
ECLI: ECLI:DE:VGK:2014:0813.24K7317.12.00

Tenor:
Soweit die Beteiligten den Rechtsstreit übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, wird das Verfahren eingestellt.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe von 110% des vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110% des zu vollstreckenden Betrages leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin, eine „private Limited“ englischen Rechts, welche bis zum 30. Mai 2012 in Deutschland eine Zweigniederlassung unterhielt (Handelsregister des Amtsgerichtes Köln, HRB 00000) und bis einschließlich 2012 im Gemeindegebiet der Beklagten in der U.-----straße 00 eine Spielhalle betrieb, wendet sich gegen ihre Veranlagung zur Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte für das 3. Quartal 2012 durch die Beklagte.
Die Beklagte erhebt unter anderem Vergnügungssteuern für das Halten von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeiten auf der Grundlage der „Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt Kerpen (Vergnügungssteuersatzung) vom 21.04.2008, die in der für das Veranlagungsjahr 2012 geltenden Fassung der 2. Satzung zur Änderung der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt Kerpen vom 20.12.2012 die für den vorliegenden Fall folgenden maßgeblichen Bestimmungen enthält:
§ 1
Steuergegenstand
Der Besteuerung unterliegen die im Gebiet der Kolpingstadt Kerpen veranstalteten nachfolgenden Vergnügungen (Veranstaltungen):
1. (...)
2. Das Halten von Spiel-, Musik- Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder ähnlichen Apparaten ina) Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen,(...)
§ 3 Steuerschuldner
Steuerschuldner ist der Unternehmer der Veranstaltung (Veranstalter). In den Fällen des § 1 Nr. 2 ist der Halter der Apparate (Aufsteller) Veranstalter.
§ 6
Besteuerung nach dem Einspielergebnis bzw. Anzahl der Apparate
(1) Die Steuer für das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder ähnlichen Apparaten bemisst sich bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit nach dem Einspielergebnis, bei Apparaten ohne Gewinnmöglichkeit nach deren Anzahl. Einspielergebnis ist der Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse (Münzgeld- und Geldscheinekasse). Dieser errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse (Münzgeld- und Geldscheinekasse) zzgl. Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag) und Dispenserentnahme, abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld.Der Steuersatz beträgt
1. in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 1 Nr. 2 Buchst. a)Apparate mit Gewinnmöglichkeit 15 v.H. des Einspielergebnisses pro Apparat und Monat
2. (...)
(2) Negative Einspielergebnisse sind mit dem Wert 0,00 € anzusetzen.
(...)
§ 6 Abs. 1 Satz 3 VStS wurde mit der 2. Satzung zur Änderung der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Kolpingstadt Kerpen (Vergnügungssteuersatzung) vom 20. Dezember 2012 rückwirkend zum 1. Dezember 2012 geändert. Die bis dahin geltende Fassung lautete:
Dieser errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zzgl. Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld.
§ 8Steueranmeldung, Festsetzung, Fälligkeit und Entstehung des Steueranspruches
(1) Bis zum 15. Tag nach Ablauf des Kalendervierteljahres ist der Kolpingstadt Kerpen eine Steuererklärung nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck einzureichen. Die Vergnügungssteuer wird mit Steuerbescheid festgesetzt und ist innerhalb von einem Monat nach Bekanntgabe des Steuerbescheides zu entrichten.
(2) Bei der Besteuerung nach dem Einspielergebnis sind den Steuererklärungen lesbare Zählwerksausdrucke (Original oder Zweitausdruck) pro Monat für den jeweiligen Abrechnungszeitraum beizufügen. Diese Zählwerksausdrucke müssen mindestens folgende Angaben enthalten: Hersteller, Gerätename, Geräteart, Gerätetyp, Gerätenummer, Zulassungsnummer, fortlaufende Nummer und Datum des aktuellen und letzten Zählwerkausdruckes, Datum der letzten Kassierung, Anzahl der entgeltpflichtigen Spiele, eingesetzte Spielbeträge (Einwurf), ausgezahlte Gewinne (Auswurf), Veränderungen der Röhreninhalte, Fehlbetrag, die Summe der Hartgeldkasse (Münzgeld) und der Scheinekasse (Geldscheine) und die elektronisch gezählte Kasse. Die Eintragungen in der Vergnügungssteuererklärung sind getrennt nach Aufstellorten und anschließend aufsteigend nach Zulassungsnummern vorzunehmen. Die Zählwerkausdrucke sind entsprechend der Vergnügungssteuererklärung zu sortieren.
(3) Der Vergnügungssteueranspruch entsteht im Falle der Pauschsteuer nach § 6 mit der Aufstellung des Gerätes und im Falle des § 5 mit dem Abschluss der Veranstaltung.
Die Beklagte setzte gegenüber der Klägerin mit Bescheid vom 7. Januar 2011 Vorauszahlungen auf die Vergnügungssteuer für das 4. Quartal 2011 in Höhe von 4.380,00 € fest. Unter dem 10. Januar 2012 gab die Klägerin für das 4. Quartal 2011 unter Vorlage der Zählwerksausdrucke der Geräte eine Steuererklärung ab, in der sie eine Vergnügungssteuerforderung von 7.142,59 € errechnete. Mit Bescheid vom 13. Januar 2012 setzte die Beklagte sodann Vorauszahlungen auf die Vergnügungssteuer für das 1. bis 4. Quartal 2012 in Höhe von jeweils 6.750,00 € jeweils mehrere fest. Im weiteren Verlauf gab die Klägerin für das 1. und 2. Quartal 2012 jeweils mehrere Vergnügungssteuererklärungen ab und errechnete Vergnügungssteuerforderungen in Höhe von 6.497,71 € bzw. 12.092,48 €. Mit Schreiben vom 10. September 2012 teilte die Beklagte der Klägerin mit, sie beabsichtige, für das 4. Quartal 2011 sowie für das 1. und 2. Quartal 2012 eine Nachveranlagung vorzunehmen. Die Überprüfung der vorgelegten Belege (Zählwerksausdrucke) habe ergeben, dass monatlich nach Auslesung der Apparate deren Auszahlvorrat entnommen worden sei. Anschließend sei eine Erstbefüllung mit 50,00 € erfolgt und die Geräte im Wege der Neuaufstellung wieder in Betrieb genommen worden. Die entnommenen Gelder hätten jedoch zur Vergnügungssteuer angemeldet werden müssen. Mit Schreiben vom 17. September 2012 trug die Klägerin hierzu unter anderem vor, sie habe die Steuererklärungen satzungsgemäß erstellt und die Beträge ausgeglichen. Für die beabsichtigte Änderung der Veranlagung bestehe keine satzungsmäßige Grundlage. Eine Neuaufstellung der Geräte beginne immer mit der Erstbefüllung, „Fehlgelder“ seien nur auszuweisen, wenn Gelder während des laufenden Spieles entnommen würden. Die Neuaufstellung der Apparate sei regelmäßig notwendig, um die Spielgeräte gegen Manipulationen zu schützen und den ständigen Platzwechsel innerhalb der Spielstätte ordnungsgemäß zu gestalten.
Mit Bescheiden vom 28. September 2012 erhöhte die Beklagte die Vorauszahlungen für das 3. und 4. Quartal 2012 um jeweils 25.800,00 € und setzte die Vergnügungssteuer für das 4. Quartal 2011 auf 30.773,93 €, für das 1. Quartal 2012 auf 34.357,85 € sowie für das 2. Quartal 2012 auf 24.909,18 € fest. Zur Begründung führte sie im Wesentlichen aus, die Überprüfung der eingereichten Belege habe ergeben, dass der Auszahlvorrat der Geräte monatlich manuell entnommen worden sei. Danach seien die Geräte mittels „Erstbefüllung“ in Höhe von 50,00 € als Neuaufstellung wieder in Betrieb genommen worden. Die Röhren- und Dispenserentnahmen müssten entsprechend § 6 der Vergnügungssteuersatzung zur elektronisch gezählten Kasse hinzugerechnet und versteuert werden. Unter Berücksichtigung der aus den Belegen ersichtlichen Entnahmen hätten sich die festgesetzten Nachveranlagungen ergeben. Die genaue Berechnung ergebe sich aus der Anlage. Die Vorauszahlungen für das 3. und 4. Quartal 2012 hätten entsprechend den neu ermittelten Einspielergebnissen für die vorhergehenden Quartale angepasst werden müssen.
Gegen diese Bescheide hatte die Klägerin Klage erhoben, welche bei dem erkennenden Gericht unter dem Aktenzeichen 24 K 6084/12 anhängig gewesen ist. In der Klagebegründung wurde seinerzeit unter anderem vorgetragen, die Klägerin sei im Gebiet der Beklagten häufig Opfer betrügerischer Manipulationen an den Automaten gewesen, weshalb sie dazu übergegangen sei, die Geräte monatlich vollständig zu entleeren und in den Spielstätten an anderen Orten aufzustellen. Nachdem die Beklagte die Bescheide vom 28. September 2012 wegen eines Formfehlers aufgehoben hatte, haben die Beteiligten das Verfahren in der Hauptsache für erledigt erklärt. Die Beklagte erließ sodann unter dem 2. November 2012 inhaltsgleiche Bescheide. Die hiergegen erhobene Klage ist unter dem Aktenzeichen 24 K 6932/12 bei dem erkennenden Gericht anhängig.
Unter dem 25. September bzw. 9. Oktober 2012 gab die Klägerin unter Beifügung der jeweiligen Zählwerksausdrucke der Geldspielgeräte Steuererklärungen für die Spielhalle in der U.-----straße für das 3. Quartal 2012 ab, in der sie die zu entrichtende Vergnügungssteuer mit 5.427,77 € bzw. weiteren 1.457,10 € berechnete.
Mit Bescheid vom 23. November 2012 setzte die Beklagte die Vergnügungssteuer für das 3. Quartal 2012 in Höhe von 27.545,94 € fest. Dem Bescheid war eine Anlage beigefügt, in der die Berechnung der Einspielergebnisse anhand der von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucke für die einzelnen Geldspielgeräte im Einzelnen dargestellt ist.
Gegen diesen Bescheid hat die Klägerin am 21. Dezember 2012 die vorliegende Klage erhoben, zu deren Begründung sie zunächst vorträgt, sie habe keine Entnahmen aus den Röhren- oder Dispenserbeständen getätigt. Entnahmen würden in den Zählwerksausdrucken als „Fehlbeträge“ ausgewiesen, was vorliegend jedoch nicht der Fall sei. Im Übrigen unterwerfe die Beklagte, wie sich aus der Anlage des angefochtenen Bescheides ergebe, den Dispenserinhalt der Spielgeräte der Vergnügungssteuer, ohne dass hierfür eine Ermächtigungsgrundlage vorhanden sei. § 6 der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten bestimme als Bemessungsgrundlage den auf den Zählwerksausdrucken abgebildeten Saldo 2. Außerdem seien nach dem hier maßgeblichen Wortlaut der Regelung als Beträge, welche der elektronisch gezählten Kasse hinzuzurechnen seien, nur die Entnahmen aus den Röhren und nicht aus den Dispensern erwähnt. Selbst wenn nach der Satzung auch Entnahmen aus den Dispensern hinzuzurechnen seien, sei dies unzulässig und rechtswidrig, da bei Hinzurechnung des Dispenserinhaltes ohne Abzug der Erstbefüllung und Auffüllung der Dispenser durch den Geräteaufsteller Beträge der Vergnügungssteuer unterworfen würden, welche aus den Eigenmitteln des Aufstellers stammten.
Zudem sei die Vergnügungssteuersatzung - jedenfalls so wie die Beklagte diese anwende - rechtswidrig, da negative Einspielergebnisse nicht für den einzelnen Monat, sondern nur innerhalb eines Quartals mit positiven Einspielergebnissen saldiert werden könnten. Lediglich ein insgesamt negatives Einspielergebnis am Ende eines Quartals könne bzw. müsse mit 0,00 € angesetzt werden. Ansonsten hänge das Einspielergebnis eines Quartals von der Zufälligkeit ab, wie oft ein Gerät während eines Quartals mit der entsprechenden Anzahl von Zählwerksausdrucken kassiert werde.
Letztlich verstoße die Vergnügungssteuersatzung der Beklagten gegen Europarecht, denn die Beklagte wende als Besteuerungsgrundlage den Saldo 1 an. Dieser sei jedoch auch Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer, so dass die von der Beklagten erhobene Vergnügungssteuer den Charakter einer zweiten Umsatzsteuer habe.
Darüber hinaus werde der Behauptung der Beklagten, die Klägerin manipuliere die Zählwerksausdrucke, entgegen getreten. Auf den vorgelegten Zählwerksausdrucken seien sämtliche Daten und Geldbestände ohne Möglichkeit einer Manipulation zu ermitteln. Ob und inwiefern die Klägerin Gelder aus den Geräten entnehme, sei völlig ohne Belang, denn einerseits lasse sich jede Geldentnahme anhand der Zählwerks-Ausdrucke feststellen und andererseits sei die Entnahme von Geldern aus erzielten Gerätegewinnen gerade Sinn des Aufstellens von Geldspielgeräten.
Schließlich werde die Klägerin völlig willkürlich und unter Verstoß gegen das Rechtsstaatsprinzip in Anspruch genommen, denn bei allen übrigen Vergnügungssteuerpflichtigen blieben die Veränderungen der Röhren- und Dispenserbestände unbesteuert.
In der mündlichen Verhandlung haben die Vertreterinnen der Beklagten den streitgegenständlichen Vergnügungssteuerbescheid insoweit aufgehoben, als die Klägerin darin auch hinsichtlich der Fehlbeträge zur Vergnügungssteuer veranlagt wurde, die in den vorgelegten Zählwerksausdrucken ausgewiesen waren (Spalte 5 der Anlage des Bescheides). Die Beteiligten haben den Rechtsstreit im Umfang dieser Aufhebung übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt erklärt.
Die Klägerin beantragt,
den Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom 23. November 2012 in Gestalt der Änderung vom 13. August 2014 (Festsetzung der Vergnügungssteuer für das 3. Quartal 2012 zum Kassenzeichen 000000-0000-0, Spielhalle U.-----straße ) aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie tritt dem Vorbringen der Klägerin entgegen und führt aus, entgegen der Auffassung der Klägerin lege die Vergnügungssteuersatzung der Beklagten als Bemessungsgrundlage nicht Saldo 2 fest. Vielmehr sei das Einspielergebnis in der Satzung definiert als elektronisch gezählte Bruttokasse, zuzüglich Entnahmen aus den Röhren oder Diespensern, abzüglich Auffüllungen, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Diese Regelung sei bei der streitgegenständlichen Steuerfestsetzung auch angewendet worden. Der Auszahlvorrat werde automatisch von Saldo 1 abgezogen und somit nicht besteuert. Zwar wiesen die von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucke in der Regel unter der Position „Entnahme“ 0,00 € aus. Anhand der Zählwerksausdrucke lasse sich aber belegen, dass die Klägerin gleichwohl Entnahmen aus dem Auszahlvorrat getätigt habe. Dies ergebe sich aus der Nummerierung der Ausdrucke sowie dem Umstand, dass zwischen dem „Hopperinhalt alt“ und „Hopperinhalt neu“ (= Erstbefüllung) der aufeinanderfolgenden Belege eine Differenz bestehe. Der sich daraus ergebende Betrag sei abzüglich der neuen Erstbefüllung in Höhe von regelmäßig 50,00 € dem Betrag, der im Saldo 2 ausgewiesen sei, hinzugerechnet worden. Die konkreten Berechnungen seien in der Anlage des Bescheides dargestellt. Eine willkürliche Behandlung der Klägerin liege nicht vor, da auch bei allen anderen Steuerpflichtigen Entnahmen aus den Geräten besteuert würden.
Wegen des weiteren Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtakten im vorliegenden Verfahren, in den Verfahren 24 K 6084/12, 24 K 6932/12 und 24 K 7316/12 sowie den Inhalt der jeweiligen beigezogenen Verwaltungsvorgänge der Beklagten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, ist das Verfahren in entsprechender Anwendung von § 92 Abs. 3 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) einzustellen.
Im Übrigen ist die Klage zulässig, aber nicht begründet. Der Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom 23. November 2012 in Gestalt der Änderung vom 13. August 2014 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
Rechtsgrundlage für die Veranlagung der Klägerin zur Vergnügungssteuer für das 3. Quartal 2012 ist die „Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt Kerpen (Vergnügungssteuersatzung) vom 21.04.2008 in der Fassung der 2. Satzung zur Änderung der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt Kerpen vom 20.12.2012 (im Folgenden: Vergnügungssteuersatzung -VStS), soweit diese bis zum 31. Dezember 2012 Anwendung findet.
Die für den vorliegenden Fall maßgeblichen Bestimmungen der Satzung begegnen keinen rechtlichen Bedenken.
Entgegen der Auffassung der Klägerin ist zunächst § 6 Abs. 1 Sätze 1 bis 3 VStS rechtswirksam.
Der von der Beklagten gewählte Steuermaßstab ist rechtlich nicht zu beanstanden. Die Besteuerung auf der Grundlage des Einspielergebnisses, welches im Wesentlichen dadurch gekennzeichnet ist, dass die ausgezahlten Gewinne von den eingeworfenen Spieleinsätzen abgezogen werden, ist zulässig,
vgl. zur Zulässigkeit des Steuermaßstabes „Einspielergebnis“: Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Beschluss vom 4. Februar 2009 – 1 BvL 8/05 -, juris, Rn. 57 ff.; Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 10. Dezember 2009 - 9 C 13.08 -, juris, Rn. 24.
Durch die Bezugnahme auf den Betrag der „elektronisch gezählte Bruttokasse (Münzgeld- und Geldscheinekasse) ist zudem geregelt, dass die in das Gerät eingeworfenen Gelder nicht der Vergnügungssteuer unterworfen werden, solange sie sich im Auszahlvorrat (Röhren, Hopper und Dispenser) befinden, sondern erst, wenn diese in die Kasse gelangen bzw. der Kasse entnommen werden. Da diese Gelder aber auch direkt aus dem Auszahlvorrat entnommen werden können, ohne dass sie in die Kasse gelangen, z.B. um das Gerät vor einem Abbau oder einer Reparatur vollständig zu entleeren, bestimmt § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS zudem, dass Entnahmen der elektronisch gezählten Kasse hinzuzurechnen sind. Hingegen sind Auffüllungen, welche z.B. für den Fall erfolgen, dass in dem Auszahlvorrat nicht mehr genügend Geld vorhanden ist, um die Gewinne auszuzahlen, bei der Berechnung des Einspielergebnisses abzuziehen. Ebenso Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Hierdurch wird sichergestellt, dass Gelder, die keinen Aufwand des Spielers zur Erlangung des Spielvergnügens darstellen, nicht der Vergnügungssteuer unterworfen werden.
Soweit der Prozessbevollmächtigte der Klägerin in der mündlichen Verhandlung geltend gemacht hat, § 6 Abs. 1 VStS in der hier zu Grunde gelegten Fassung, welche rückwirkend zum 1. Dezember 2012 in Kraft getreten ist, sei wegen Verstoßes gegen das Rückwirkungsverbot nichtig, weil durch die Einfügung der Worte „und Dispenserentnahmen“ in Satz 3 der Regelung erstmals nicht nur Entnahmen aus den Röhren der Geldspielgeräte, sondern auch Entnahmen aus den Dispensern der Besteuerung unterworfen würden, ist dem nicht zu folgen.
Mit der Einfügung dieser Worte hat die Beklagte keinen neuen Steuertatbestand geschaffen, denn bereits nach der bis zu dieser Änderung geltenden Fassung des § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS waren Entnahmen aus dem Auszahlvorrat unabhängig davon, in welcher technischen Einrichtung sich die Gelder befunden haben, zu versteuern. Mit dem Begriff „Röhrenentnahmen“ in der bis dahin geltenden Fassung wurde in § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS der seinerzeit aufgrund der technischen Gegebenheiten der Geldspielgeräte gebräuchliche Begriff für die Behälter, in denen sich der Auszahlvorrat befindet, verwendet. Da ursprünglich Geldspielgeräte nur mit Geldmünzen betrieben wurden, befand sich der Auszahlvorrat in so genannten „Röhren“, so dass als Bezeichnung für den Auszahlvorrat in den Zählwerksausdrucken der Begriff „Röhreninhalt“ allgemein gebräuchlich war und teilweise noch ist,
vgl. z.B. „Datenausdruck GGSG Neue Spiel-Verordnung“, der Gauselmann GmbH, veröffentlicht unter: www.forum-gewerberecht.de.
Im Zuge der technischen Entwicklung wurde zum einen ein weiteres Behältnis zur Aufbewahrung von Münzen in den Geldspielgeräten entwickelt, welches als „Hopper“ bezeichnet wird,
vgl. z.B. Betriebsanleitung 06/08 Playmont Gaming Systems, veröffentlicht unter www.Playmont.de, Seite 15 ff.
Zum anderen können für das Spielen an den Apparaten nunmehr auch Geldscheine eingesetzt werden, welche in dem so genannten „Dispenser“ bevorratet werden. Dementsprechend wird in den Zählwerksausdrucken überwiegend nicht mehr der Begriff „Röhreninhalt“, sondern „Auszahlvorrat“ verwendet, so auch in den von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucken für das 3. Quartal 2012. Indem der Satzungsgeber in § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS die Worte „und Dispenserentnahme“ eingefügt hat, hat er lediglich den Wortlaut der Regelung dieser technischen Entwicklung im Sinne einer sprachlichen Klarstellung angepasst.
Ebenso wenig werden - wie die Klägerin meint - durch § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS Auffüllungen des Auszahlvorrates in den Dispensern der Vergnügungssteuer unterworfen, weil in diesem Zusammenhang die Formulierung: „abzüglich Röhrenauffüllungen“ verwendet wird und nicht zusätzlich der Begriff „Dispenserauffüllungen“. Denn auch der Begriff „Röhrenauffüllung“ wird erkennbar als Synonym für alle Auf- bzw. Nachfüllungen des Auszahlvorrates verwendet, unabhängig davon, in welcher technischen Einrichtung (Röhre, Hopper oder Dispenser) sich die Gelder befinden. Dementsprechend zieht die Beklagte in der Praxis diese, in den Zählwerksausdrucken als „Nachfüllung“ bezeichneten Beträge insgesamt von der Bemessungsgrundlage ab. So auch im vorliegenden Fall. Gleiches gilt für die Beträge, mit denen die Geldspielgeräte bei einer Neuaufstellung durch den Aufsteller bestückt werden und die in den Zählwerksausdrucken unter dem Begriff „Erstbefüllung“ aufgeführt sind.
Der demnach auf einer wirksamen Satzungsgrundlage ergangene Steuerbescheid vom 23. November 2012 in der Gestalt der Änderung vom 13. August 2014 ist rechtmäßig. Die Beklagte hat die Vergnügungssteuer für das 3. Quartal 2012 in Übereinstimmung mit der für diesen Veranlagungszeitraum geltenden Bestimmungen der Vergnügungssteuersatzung der Stadt Kerpen festgesetzt.
Wie sich aus der Anlage des Bescheides ergibt, hat die Beklagte entsprechend § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS zunächst als Einspielergebnis den Saldo 2 der Zählwerksausdrucke für die einzelnen Geldspielgeräte zu Grunde gelegt, welcher sich aus dem Einwurf abzüglich des Auswurfes minus der Nachfüllungen des Auszahlvorrates zusammensetzt. Sodann hat sie die festgestellten Entnahmen aus dem Auszahlvorrat der Geräte abzüglich der jeweiligen Erstbefüllung dem Saldo 2 hinzugerechnet und den sich daraus ergebenden Betrag als Bemessungsgrundlage herangezogen. Diese Vorgehensweise begegnet keinen Bedenken.
Zur Überzeugung des erkennenden Gerichtes steht fest, dass im streitbefangenen Zeitraum bei allen Geräten regelmäßig der Auszahlvorrat entnommen wurde.
Anhand der Ausdrucknummern der Geräte lässt sich zunächst erkennen, dass nach jeder Kassierung eine „Neuaufstellung“ der Geräte erfolgte, denn jede „Neuaufstellung“ wird mit fortlaufenden Buchstaben des Alphabetes gekennzeichnet,
siehe z.B. Erläuterung auf dem Datenausdruck GGSG der Gauselmann GmbH, a.a.O.
So lässt sich z.B. aus dem von der Beklagten im Gerichtsverfahren mit Schriftsatz vom 16. Juli 2014 als Beispiel für die Vorgehensweise der Klägerin herangezogenen Zählwerksausdruck vom 31. August 2012 des Gerätes „NSUPER XI“ mit der Zulassungsnummer 000000000 (Bl. 88 – 90 der Gerichtsakte) durch die Buchstaben- und Ziffernkombination B 001 entnehmen, dass es sich um den ersten Zählwerksausdruck der 2. „Neuaufstellung“ des Gerätes handelt. Der auf diesen Ausdruck folgende bzw. von der Klägerin vorgelegte Ausdruck vom 01.10.2012 (Bl. 91 – 93 der Gerichtsakte) enthält die Buchstaben- und Ziffernkombination C 001, woraus sich ergibt, dass das Gerät erneut neu aufgestellt wurde. Den vorgelegten Zählwerksausdrucken lässt sich entnehmen, dass alle Geräte nach jeder Kassierung neu aufgestellt wurden. Zudem enthalten alle Zählwerksausdrucke die Information „Erstbefüllung: 50,00“, was impliziert, dass die Geräte vorher entleert wurden.
Dies wird von der Klägerin auch nicht in Abrede gestellt. So hat sie bzw. ihr gesetzlicher Vertreter sowohl anlässlich der Anhörung der Beklagten zu der beabsichtigten Nachveranlagung für das 4. Quartal 2011 sowie das 1. und 2. Quartal 2012 als auch in der Begründung der Klage gegen die Bescheide der Beklagten vom 28. September 2012 eingeräumt, dass die Geräte in der Spielhalle regelmäßig neu aufgestellt werden und vorgetragen, die Klägerin sei im Gebiet der Beklagten häufig Opfer betrügerischer Manipulationen an den Automaten gewesen, weshalb sie dazu übergegangen sei, die Geräte monatlich vollständig zu entleeren und in den Spielstätten an anderen Orten aufzustellen.
Weiterhin ergibt sich aus einem Vergleich der Aufzeichnungen des Auszahlvorrates in den vorgelegten Zählwerksausdrucken, dass in dem hier streitgegenständlichen Veranlagungszeitraum Gelder aus dem Auszahlvorrat entnommen wurden. Auch die konkrete Höhe der Entnahmen lässt sich dadurch feststellen. Bei jeder Kassierung eines Gerätes wird in den Zählwerksausdrucken der alte und der neuen Stand des Auszahlvorrates dokumentiert, so dass der unter der Position „NEU“ des vorhergehenden Ausdruckes genannte Geldbetrag mit dem unter der Position „ALT“ im nachfolgenden Ausdruck genannten Geldbetrag übereinstimmen muss. Dies ist bei den von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucken jedoch nicht der Fall. So weist z.B. der bereits erwähnte Ausdruck B 001 des Gerätes „NSUPER XI“, vom 31. August 2012 unter der Position „Auszahlvorrat“ einen neuen Hopperinhalt von 1.442,00 € aus. In dem nachfolgenden Ausdruck C 001 wird der Hopperinhalt „ALT“ mit 50,00 € angegeben. Diese Differenz lässt sich nur dadurch erklären, dass der Auszahlvorrat in Höhe von 1.442,00 € aus dem Hopper entnommen und das Gerät mit 50,00 € neu befüllt wurde. Von dieser Entnahme hat die Beklagte die Erstbefüllung in Höhe von 50,00 € abgezogen (siehe Spalte 7 der Anlage mit der Überschrift „zzgl. Röhrenentnahme“) und den sich daraus ergebenden Betrag von 1.392,00 € der elektronisch gezählten Kasse (Spalte 4 der Anlage mit der Überschrift „Einspielergebnis“), hinzugerechnet. Dass das so ermittelte Einspielergebnis rechnerisch dem Saldo 1 der Zählwerksausdrucke entspricht, ist rechtlich ohne Belang.
Derartige Entnahmen lassen sich anhand der vorgelegten Zählwerksausdrucke bei allen Geldspielgeräten feststellen. Insoweit trägt die Klägerin zu Recht vor, dass sich für den Kassierungszeitraum anhand der vorgelegten Zählwerksausdrucke jede Geldentnahme feststellen lässt.
Die einzelnen Berechnungen hat die Beklagte für jedes Geldspielgerät in der Anlage des angefochtenen Bescheides dargestellt, deren Richtigkeit von der Klägerin nicht in Frage gestellt wird. Die Anlage entspricht in Aufbau und Darstellung der einzelnen Positionen der Anlage des streitgegenständlichen Bescheides im Verfahren 24 K 7316/12 (Veranlagung 3. Quartal 2012 für die Geldspielgeräte in der Spielhalle Stiftstraße), welches zur mündlichen Verhandlung mit dem vorliegenden Verfahren verbunden worden war. Der Inhalt dieser Anlage wurde mit dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin ausführlich erörtert.
Soweit die Klägerin unter Bezugnahme auf den in § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS verwendeten Klammerzusatz „sog. Fehlbetrag“ geltend macht, die Entnahmen könnten nicht hinzugerechnet werden, weil die Beklagte in der Vergnügungssteuersatzung eine Entnahme als „Fehlbetrag“ bezeichne und die Zählwerksausdrucke (überwiegend) einen Fehlbetrag von 0,00 € auswiesen, kann dem nicht gefolgt werden. Denn aus dieser Formulierung ergibt sich, dass der Begriff „Fehlbetrag“ nur beispielhaft als Synonym für Entnahmen aus dem Auszahlvorrat genannt wird.
Die Beklagte hat auch nicht entgegen § 6 Abs. 1 Satz 3 VStS den Inhalt der Dispenser besteuert. Soweit die Spalte 9 der Anlage des angefochtenen Bescheides die Überschrift „zzgl. Dispenserinhalt“ enthält, ist - was sich anhand der in der Spalte ausgewiesenen Summen jeweils nachvollziehen lässt - damit ersichtlich die jeweils errechnete Entnahme aus den Dispensern gemeint.
Ebenso wenig ist ersichtlich, dass die Beklagte Entnahmen aus dem Auszahlvorrat nur bei der Klägerin der Vergnügungssteuer unterwirft, so dass eine willkürliche bzw. gleichheitswidrige Sachbehandlung nicht vorliegt.
Entgegen der Auffassung der Klägerin ist ferner die Regelung des § 6 Abs. 2 VStS, wonach negative Einspielergebnisse mit dem Wert 0,00 € anzusetzen sind, wirksam. Aus dem Gesamtzusammenhang des § 6 VStS ergibt sich - wovon auch die Klägerin ausgeht -, dass sich die Regelung auf den jeweiligen Veranlagungsmonat bezieht. Die Klägerin ist jedoch der Auffassung, nur ein insgesamt negatives Einspielergebnis am Ende eines Quartals könne bzw. müsse mit 0,00 € angesetzt werden. Dem ist jedoch entgegen zu halten, dass die Vergnügungssteuer gemäß § 6 Abs. 1 Satz 4 VStS pro Apparat und Monat erhoben wird und nicht quartalsweise. Etwas anderes ergibt sich nicht daraus, dass nach des § 8 Abs. 1 VStS, die Steuererklärungen (nur) quartalsweise abzugeben sind und die Steuer pro Quartal festgesetzt wird, denn diese Regelung dient lediglich der Vereinfachung des Erhebungsverfahrens. In diesem Zusammenhang kann die Klägerin ebenfalls nicht mit ihrem Einwand durchdringen, ohne eine quartalsweise Saldierung käme es zu einer willkürlichen Besteuerung, weil das Einspielergebnis unterschiedlich ausfalle, je nachdem wie oft ein Geräte während eines Quartals kassiert werde. Denn zum einen sind gemäß § 8 Abs. 2 Satz 1 VStS mit den Steuererklärungen Zählwerksausdrucke pro Monat für den jeweiligen Abrechnungszeitraum (Quartal) vorzulegen. Zum anderen müssen die so genannten „Langausdrucke“ vorgelegt werden (§ 8 Abs. 2 Satz 1 VStS), welche unter der Bezeichnung „Tagesjournal“ für jeden einzelnen Tag den Saldo 1 (Spieleinsätze minus ausgezahlte Gewinne) ausweisen, so dass auch bei Kassierungen, die nicht monatsgenau erfolgen, das Monatsergebnis den Zählwerksausdrucken entnommen und erklärt werden kann. So auch den von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucken für das 3. Quartal 2012.
Schließlich verstößt die Satzung bzw. die Vorgehensweise der Beklagten nicht gegen europarechtliche Regelungen, weil - wie die Klägerin geltend macht - als Besteuerungsgrundlage Saldo 1 angewendet wird, der nach dem Vortrag der Klägerin ebenfalls die Bemessungsgrundlage für die Umsatzsteuer darstellt, so dass die von der Beklagten erhobene Steuer den Charakter einer zweiten Umsatzsteuer hätte. Die Klägerin macht damit sinngemäß einen Verstoß gegen Art. 401 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie2006/112/EG geltend, wonach die Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran hindert, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren beizubehalten oder einzuführen, wenn diese nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben. Unabhängig davon, dass die Beklagte ausweislich des Wortlautes des § 6 Abs. 1 VStS grundsätzlich nicht den Saldo 1 als Bemessungsgrundlage für die Vergnügungssteuer zu Grunde legt, ist in der Rechtsprechung geklärt, dass die Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte der Umsatzsteuer nicht gleichartig ist, weil sie sich in wesentlichen Punkten von dieser unterscheidet,
vgl. zuletzt Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Beschluss vom 24.09.2013 - 14 A 1782/13-, juris, Rn. 8 ff.
Dort heißt es:
„Die Spielgerätesteuer hat nicht den Charakter von Umsatzsteuern im Sinne des Art. 401 der Mehrwertsteuersystemrichtlinie, denn sie erfüllt die erforderlichen Merkmale der Umsatzsteuer nicht: Sie muss ganz allgemein für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte gelten, sie muss, unabhängig von der Anzahl der getätigten Geschäfte, proportional zum Preis dieser Gegenstände und Dienstleistungen sein, sie muss auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebes erhoben werden, und sie muss sich schließlich auf den Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen beziehen, d. h., die bei einem Geschäft fällige Steuer wird unter Abzug der Steuer berechnet, die bei dem vorhergehenden Geschäft schon entrichtet worden ist.
Diese Merkmale liegen fast alle nicht vor: Die Vergnügungssteuer wird nicht allgemein, sondern nur für Spielgeräte und sonstige Vergnügungen, örtlich unterschiedlich und nicht flächendeckend im gesamten Bundesgebiet erhoben. Die Vergnügungssteuer wird ferner nicht auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebes erhoben. Besteuert wird vielmehr nur der Aufwand für die Benutzung durch den jeweiligen Spieler. Zudem bezieht sich die hier in Rede stehende Steuer nicht auf den Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen. Die Steuer wird nicht nur zufällig, sondern von ihrem Konzept her nur einmal erhoben. Sie ist strukturell nicht auf einen Vorsteuerabzug angelegt.“
Nichts anderes würde gelten, wenn die Satzung der Beklagten den Saldo 1 der Zählwerksausdrucke als Bemessungsgrundlage bestimmen würde.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1, § 161 Abs. 2 Satz 1 VwGO. Soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, entspricht es billigem Ermessen, die Kosten der Klägerin aufzuerlegen, da die Beklagte insoweit nur zu einem geringen Teil unterlegen ist (vgl. § 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO). Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 167 VwGO i.V.m. § 708 Nr. 11 und § 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).
Anlass, die Berufung zuzulassen, bestand nicht, weil die Voraussetzungen des § 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 124 Abs. 2 Nr. 3 oder 4 VwGO nicht erfüllt sind.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 167 VwGO
§ 92 Abs. 3 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 161 Abs. 2 Satz 1 VwGO
§ 711 der Zivilprozessordnung
§ 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 3 oder 4 VwGO

Zitierte Entscheidungen: 24 K 6084/12
24 K 6932/12
24 K 6084/12
24 K 6932/12
24 K 7316/12
1 BvL 8/05
9 C 13.08
14 A 1782/13