Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-11-19, Aktenzeichen 8 K 1384/09 EZ
ECLI: ECLI:DE:FGD:2009:1119.8K1384.09EZ.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Streitig ist, ob der Kläger einen Anspruch auf Eigenheimzulage für die Jahre 1999 bis 2002 hat.
Der Kläger war in den Streitjahren unbeschränkt einkommensteuerpflichtig gem. § 1 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG). Jeweils im auf den Veranlagungszeitraum folgenden Jahr hatte er die Einkommensteuererklärung eingereicht.
Mit notariell beurkundetem Vertrag vom 16.08.1999 erwarb er gemeinsam mit seiner Ehefrau jeweils zur Hälfte ein in 1988 errichtetes Einfamilienhaus in Vaals in den Niederlanden. Besitz, Nutzen und Lasten gingen ebenfalls am 16.08.1999 über. Die Anschaffungskosten einschließlich Kosten für den Grund und Boden betrugen 178.500 EURO.
Am 22.02.2008 beantragte der Kläger unter Hinweis auf das Urteil des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) vom 17.01.2008 (Rechtssache – Rs.- C-152/05, – Sammlung der Rechtsprechung – Slg. – 2008, I-00039) die Festsetzung von Eigenheimzulage für die Jahre ab 1999.
Der Beklagte setzte mit Bescheid vom 16.05.2008 unter Berücksichtigung des Miteigentumsanteils des Klägers Eigenheimzulage für die Jahre ab 2003 i.H.v. jeweils 1.406,05 EURO fest. Für die Jahre 1999 bis 2000 lehnte er die Festsetzung von Eigenheimzulage wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung ab.
Im Rahmen des hiergegen gerichteten Einspruchsverfahrens setzte der Beklagte mit Bescheid vom 27.10.2008 die Eigenheimzulage für die Jahre ab 2003 unter Berücksichtigung des Miteigentumsanteils der Ehefrau des Klägers i.H.v. jeweils 1.908,14 EURO fest. Im Übrigen blieb der Einspruch erfolglos.
Der Kläger hat am 09.04.2009 die vorliegende Klage erhoben.
Er ist der Ansicht, dass wegen Verletzung der Beratungs- und Auskunftspflichten gem. § 89 Abgabenordnung (AO) sich der Beklagte nicht auf die vierjährige Festsetzungsfrist berufen könne. Auf seine Nachfrage im Jahr 2000, ob ein Anspruch auf Eigenheimzulage bestehe, sei ihm von einem Bediensteten des FA A-Stadt die falsche Rechtsauskunft erteilt worden, er habe keinen Anspruch auf Eigenheimzulage, da sich das Wohnhaus in den Niederlanden befinde. Dadurch sei er davon abgehalten worden, bereits im Jahr 2000 einen Antrag auf Eigenheimzulage zu stellen. Wegen dieses Amtshaftungsanspruchs (Naturalrestitution) sei er so zu stellen, wie er stünde, wenn er eine richtige Auskunft erhalten und fristgemäß einen Antrag gestellt hätte. Hierzu verweise er auf die Urteile des Finanzgerichts (FG) Köln vom 21.04.1992 (3 K 6630/91, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 1993, 4) und des FG des Landes Brandenburg vom 01.06.1999 (3 K 212/97 I, EFG 1999, 915).
Darüber hinaus seien die Voraussetzungen eines gemeinschaftsrechtlichen Haftungsanspruchs gegeben. Aus dem Umstand, dass die Europäische Kommission die Bundesrepublik Deutschland verklagt habe, ergebe sich, dass die Europarechtswidrigkeit des § 2 Eigenheimzulagengesetz (EigZulG) offenkundig gewesen sei. Schadensersatz sei in dem Sinne zu leisten, dass die Rechtslage wieder hergestellt werde, die bestehen würde, wenn es die europarechtswidrige Rechtslage nicht gegeben hätte. Dieser Anspruch führe ebenfalls dazu, dass er so zu stellen sei, als habe er fristgerecht Eigenheimzulage beantragt.
Er beantragt,
den Bescheid über Eigenheimzulage ab 2003 vom 27.10.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.03.2009 dahingehend zu ändern, dass ihm ab dem Jahr 1999 Eigenheimzulage i.H.v. 1.908,14 EURO gewährt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Ansicht, dass nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) eine Durchbrechung der Bestandskraft von Steuerbescheiden auch im Hinblick auf die nachträglich ergangene Rechtsprechung des EuGH nicht in Betracht komme, wenn der Steuerpflichtige den Rechtsweg nicht ausgeschöpft habe. Dem Kläger habe es frei gestanden, einen Antrag auf Eigenheimzulage einzureichen und gegen den entsprechenden Ablehnungsbescheid Rechtsmittel einzulegen und damit den Ablauf der Festsetzungsfrist zu hemmen. Auch seien die Beratungs- und Auskunftspflichten nach § 89 AO nicht verletzt worden, da die Auskunft der Finanzbehörde den zu diesem Zeitpunkt gültigen gesetzlichen Vorschriften und der damaligen herrschenden Rechtsansicht entsprochen habe.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Bescheid über Eigenheimzulage ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.
Grundsätzlich liegen die Voraussetzungen für die Gewährung von Eigenheimzulage für das in den Niederlanden belegene Einfamilienhaus vor, da § 2 EigZulG wegen des Anwendungsvorrangs des EG-Rechts normerhaltend i.S. des Urteils des EuGH vom 17.01.2008 (a.a.O.) dahingehend gemeinschaftsrechtskonform auszulegen ist, dass das europarechtswidrige Tatbestandsmerkmal "im Inland belegene" in § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG bei der Rechtsanwendung nicht zu beachten ist (vgl. Urteil des FG Baden-Württemberg 3 K 3441/08, EFG 2009, 1279).
Der Festsetzung einer Eigenheimzulage für die Jahre 1999 bis 2002 steht jedoch der Ablauf der Festsetzungsfrist entgegen.
Nach § 169 Abs. 1 Satz 1 AO ist eine Steuerfestsetzung nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Nach § 155 Abs. 4 AO sind die Vorschriften über die Steuerfestsetzung (§§ 155 bis 178 AO) sinngemäß auf die Festsetzung einer Steuervergütung anzuwenden. Gem. § 15 Abs. 1 Satz 1 EigZulG sind die für Steuervergütungen geltenden Vorschriften der Abgabenordnung entsprechend anzuwenden.
Danach beträgt die Festsetzungsfrist für die Eigenheimzulage vier Jahre. Sie beginnt mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch auf die Zulage entstanden ist (§ 170 Abs. 1 i.V.m. § 155 Abs. 4 AO). Nach § 10 EigZulG entsteht der Anspruch auf Eigenheimzulage mit Beginn der Nutzung der hergestellten oder angeschafften Wohnung zu eigenen Wohnzwecken und für jedes weitere Jahr des Förderzeitraums mit Beginn des Kalenderjahres, für das eine Eigenheimzulage festzusetzen ist.
Die dreijährige Anlaufhemmung des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO ist nicht zu berücksichtigen, da die Voraussetzungen dem Wortlaut nach nicht erfüllt sind (vgl. zur Investitionszulage: Urteil des BFH vom 29.03.2001 III R 1/99, Bundesteuerblatt -BStBl- 2001, 432). Zwar hat der BFH im Urteil vom 15.01.2009 (VI R 23/08, BFH/NV 2009, 755) entschieden, dass unter Berücksichtigung gleichheitsrechtlicher Gesichtspunkte im Rahmen von Antragsveranlagungen nach § 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG die dreijährige Anlaufhemmung nach § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO Anwendung findet. Anders als bei einem Antrag auf Veranlagung ist bei einem Antrag auf Eigenheimzulage eine Gleichbehandlung mit der Pflichtveranlagung zur Einkommensteuer jedoch nicht geboten, da innerhalb der einen Antrag auf Eigenheimzulage stellenden Personengruppe keine Ungleichbehandlung besteht.
Gem. § 11 Abs. 1 Satz 4 EigZulG endet die Festsetzungsfrist für die Eigenheimzulage nicht vor Ablauf der Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer der nach § 5 EigZulG maßgebenden Jahre. Da die Kläger die Einkommensteuererklärung für 1999 im Jahr 2000 beim Finanzamt eingereicht hatten, begann die Festsetzungsfrist für die Einkommensteuer 1999 mit Ablauf des Jahres 2000 (§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO) und endete gem. § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO mit Ablauf des Jahres 2004. Da der Ablauf der Festsetzungsfrist für die Eigenheimzulage für 1999, die grundsätzlich mit Ablauf des Jahres 2003 endete, nach § 11 Abs. 1 Satz 4 EigZulG um ein Jahr hinausgeschoben war, verlängerte sich die Festsetzungsfrist für die folgenden Jahre des Förderzeitraums um die gleiche Zeit (§ 11 Abs. 1 Satz 5 EigZulG). Die grundsätzlich mit Ablauf des Jahres 2006 endende Festsetzungsfrist für 2002 endete danach mit Ablauf des Jahres 2007. Der Antrag wurde am 22.02.2008 gestellt.
Dem Kläger steht nicht wegen eines Verstoßes gegen die Beratungs- und Auskunftspflichten gem. § 89 AO ein Anspruch zu, so gestellt zu werden, wie er stünde, wenn er rechtzeitig vor Ablauf der Festsetzungsfrist einen Antrag auf Eigenheimzulage gestellt hätte. Es kann dahin stehen, ob seinerzeit von dem Sachbearbeiter des Finanzamts A-Stadt dem Kläger die Auskunft erteilt wurde, ein Antrag auf Eigenheimzulage habe keine Erfolgsaussichten, da ein solcher Anspruch allein bei im Inland belegenen Objekten bestehe. Denn eine solche Auskunft im Jahr 2000, unterstellt sie wäre erteilt worden, hätte der damalig bestehenden Rechtslage entsprochen, da erst am 05.04.2005 die Vertragsverletzungsklage gegen die Bundesrepublik Deutschland betreffend die Eigenheimzulage erhoben worden war.
Im Übrigen folgt aus der Verletzung der Pflichten aus § 89 AO kein Anspruch auf Festsetzung der Eigenheimzulage für die Jahre 1999 bis 2002 ohne Rücksicht auf den Eintritt der Festsetzungsverjährung. Denn vorausgesetzt, es hätte ein fehlerhaftes Verwaltungshandeln vorgelegen, kann der Anspruchsberechtigte nur im Rahmen des rechtlich Zulässigen so gestellt werden, als wäre der Verstoß nicht passiert. Ist dies wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist nicht möglich, kann der Verstoß nicht dazu führen, dass Eigenheimzulage festzusetzen ist (vgl. Urteil des BFH vom 19.08.1999 III R 57/98, BStBl II 2000, 330; Beschluss des BFH vom 27.02.2007 III B 158/06, BFH/NV 2007, 1090).
Entgegen der Auffassung des Klägers kommt eine Wiedereinsetzung in den vorigen Stand nach § 110 Abs. 1 Satz 1 AO infolge einer Verletzung der Pflichten aus § 89 AO nicht in Betracht. Die Festsetzungsfristen des § 169 Abs. 2 AO sind nicht wiedereinsetzungsfähig, da sie nach der ständigen höchstrichterlichen Rechtsprechung nicht unter die Fristen des § 110 Abs. 1 AO fallen (Urteile des BFH vom 19.08.1999, a.a.O.; vom 24.01.2008 VII R 3/07, BStBl II 2008, 462; Beschlüsse des BFH vom 27.02.2007, a.a.O.; vom 19.09.2008 IX B 108/08 - nicht amtlich veröffentlicht -). Denn die Verjährungsvorschriften dienen der Rechtssicherheit und dem Rechtsfrieden (Urteil des BFH vom 15.06.1988 I R 68/86, BFH/NV 1990, 128), und zwar in gleicher Weise im Interesse des Steuerpflichtigen als auch im Interesse der Allgemeinheit an einem geordneten Arbeitsablauf bei der Finanzverwaltung. Die von dem Kläger angeführten Urteile des FG Köln vom 21.04.1992 (a.a.O.) und des FG des Landes Brandenburg vom 01.06.1999 (a.a.O.) betrafen hingegen die Wiedereinsetzung in die Einspruchsfrist und in die Antragsfrist für einen Antrag auf Investitionszulage.
Der Kläger kann sich auch nicht mit Erfolg darauf berufen, dass wegen eines qualifizierten Verstoßes durch die Bundesrepublik Deutschland gegen das Gemeinschaftsrecht die Rechtslage herzustellen sei, die bestehen würde, wenn es die europarechtswidrige Rechtslage nicht gegeben hätte. Grundsätzlich erkennt das Gemeinschaftsrecht einen Schadensersatzanspruch wegen eines qualifizierten Verstoßes gegen das Gemeinschaftsrecht unter der Voraussetzung an, dass die Rechtsnorm, gegen die verstoßen worden ist, bezweckt, dem Einzelnen Rechte zu verleihen, der Verstoß hinreichend qualifiziert ist und zwischen dem Verstoß gegen die dem Staat obliegende Verpflichtung und dem dem Geschädigten entstandenen Schaden ein unmittelbarer Kausalzusammenhang besteht (vgl. Urteil des EuGH vom 18.01.2001 Rs. C-150/99, Stockholm Lindöpark, Slg. 2001, I-493). Nach der Rechtsprechung des EuGH ist ein Verstoß als hinreichend qualifiziert anzusehen, wenn ein Mitgliedsstaat der Europäischen Gemeinschaft bei der Ausübung seiner Rechtssetzungsbefugnis deren Grenzen offenkundig und erheblich überschritten hat, oder ein letztinstanzliches Gericht offenkundig gegen geltendes Recht verstoßen hat.
Es kann dahin stehen, ob ein solcher Verstoß vorliegt, da der Kläger den nach nationalem Recht möglichen Rechtsweg nicht ausgeschöpft hat (vgl. Urteil des BFH vom 29.05.2008 V R 45/06, BFH/NV 2008, 1889). Voraussetzung wäre gewesen, dass der Kläger zunächst nach Ablehnung eines seinerzeit gestellten Antrags auf Eigenheimzulage und anlehnender Einspruchsentscheidung Klage beim Finanzgericht erhoben hätte. Dies hatte der Kläger versäumt. Allein, dass bei dem Kläger möglicherweise erst nach Erhebung der Vertragsverletzungsklage der Europäischen Kommission am 05.04.2005 oder sogar erst nach Ergehen des Urteils des EuGH am 17.01.2008 (a.a.O.) das Bewusstsein für einen Verstoß des § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG gegen EGRecht aufgekommen ist, kann zu keiner anderen Entscheidung führen.
Ferner lässt sich aus dem Urteil des EuGH vom 25.07.1991 (Rs. C–208/90, Emmott, Slg. 1991, I-04269) nicht herleiten, dass der Ablauf der Festsetzungsfrist unerheblich ist. Der EuGH hatte dort entschieden, dass sich ein Mitgliedsstaat der Europäischen Gemeinschaft nicht auf nationale Regelungen über Klagefristen bei der Entscheidung über eine Klage berufen könne, die ein Bürger zum Schutz seiner ihm in einer EGRichtlinie verliehenen Rechte erhoben hat, solange die Richtlinie noch nicht in vollem Umfang in nationales Recht umgesetzt worden ist. Der EuGH hat jedoch mittlerweile wiederholt klargestellt, dass diese großzügige Betrachtung durch die besonderen Umstände des dortigen Falles gerechtfertigt war, in dem der Klägerin durch den Ablauf der Klagefrist jede Möglichkeit genommen war, ihren Anspruch geltend zu machen (vgl. z.B. Urteil des EuGH vom 02.12.1997 C-188/95, Fantask, Slg. 1997, I-06783, Rn. 51). Daraus folgt, dass der EuGH den im Verfahren Emmott entwickelten Rechtsgrundsatz auf Fallkonstellationen der dort gegebenen Art beschränkt wissen will (Urteil des BFH vom 23.11.2006 V R 67/05, BStBl II 2007, 436).
Vorliegend sind die Voraussetzungen, an die der EuGH die sog. emmottsche Fristenhemmung knüpft, nicht gegeben. Die Entscheidung des EuGH vom 17.01.2008 (a.a.O.) hatte einen Verstoß gegen die sich aus Art. 18 Vertrag zur Gründung der Europäischen Gemeinschaft (EG), 39 EG und 43 EG für die Mitgliedsstaaten ergebenden Verpflichtungen zum Gegenstand. Eine emmottsche Fristenhemmung kommt hingegen nur im Fall der nicht ordnungsgemäßen Umsetzung einer Richtlinie in Betracht (Urteil des BFH vom 21.03.1996 XI R 36/95, BStBl II 1996, 399). Im Übrigen ist es nicht treuwidrig, dem Kläger die Versäumung der Verjährungsfrist entgegenzuhalten, da er nicht daran gehindert war, den Antrag auf Eigenheimzulage für die Jahre ab 1999 rechtzeitig vor Ablauf der Festsetzungsfrist zu stellen und sich auf die Europarechtswidrigkeit der Regelung des § 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG zu berufen.
Darüber hinaus verstößt es weder gegen den Grundsatz der Effektivität noch der Gleichwertigkeit des Gemeinschaftsrechts, dass die nationale Rechtordnung die Festsetzung der Eigenheimzulage wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung für solche Jahre versagt, für die zum Zeitpunkt der Antragstellung nach den Vorschriften der § 169 ff. AO bereits Festsetzungsverjährung eingetreten ist (vgl. Urteile des BFH vom 23.11.2006 V R 28/05, BFH/NV 2007, 872; vom 23.11.2006 V R 51/05, BStBl II 2007, 433; vom 23.11.2006 V R 67/05, a.a.O.). In ständiger Rechtsprechung des EuGH richtet sich das Verfahren zur Geltendmachung subjektiver Gemeinschaftsrechte grundsätzlich nach den nationalen Verfahrensvorschriften. Dabei dürfen diese Bedingungen nicht ungünstiger sein als diejenigen nur nationales Recht betreffenden Klagen (Grundsatz der Gleichwertigkeit) und sie dürfen nicht so gestaltet sein, dass sie die Ausübung der Rechte, die die nationalen Gerichte zu schützen verpflichtet sind, praktisch unmöglich machen (Grundsatz der Effektivität) (Urteil des Niedersächsischen FG vom 09.11.2005 5 K 249/05, EFG 2006, 295).
Die Festsetzung angemessener Fristen in Form von Ausschlussfristen hat der EuGH als mit dem Grundsatz der Effektivität für vereinbar angesehen, weil sie ein Anwendungsfall des grundlegenden Prinzips der Rechtssicherheit ist (Urteil des EuGH vom 28.11.2000 Rs. C–88/99, Roquette Frères, Slg. 2000, I-10465, Rn. 22; vgl. Urteil des BFH vom 23.11.2006 V R 67/05, a.a.O.). Eine nationale Frist, die mindestens vier Jahre und höchstens fünf Jahre vor das Jahr zurückreicht, in dem die Gerichtsentscheidung verkündet worden ist, mit der die Unvereinbarkeit der der Abgabenerhebung zugrunde liegenden Rechtsvorschrift mit einer höherrangigen Rechtsvorschrift festgestellt wird, sieht der EuGH als angemessen an. Auch wenn es in bestimmten Fällen zur vollständigen Abweisung des Antrages kommen kann, ist nach Ansicht des EuGH der Grundsatz gewahrt, dass die Ausübung der durch die Gemeinschaftsrechtsordnung verliehenen Rechte weder praktisch unmöglich gemacht noch übermäßig erschwert werden darf (Urteil des EuGH vom 28.11.2000, a.a.O., Rn. 25).
Auch sind die Bedingungen für Anträge, bei denen die Festsetzung von Eigenheimzulage auf einen Verstoß gegen Gemeinschaftsrecht gestützt wird, nicht ungünstiger als für die auf innerstaatliches Recht gestützten Anträge. Das nach Ablauf der Festsetzungsfrist eintretende Festsetzungsverbot der deutschen Abgabenordnung gilt immer dann, wenn sich nachträglich eine bessere Rechtserkenntnis durch Ergehen einer Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts, durch eine Änderung der Rechtsprechung des BFH oder durch Bekanntwerden einer der seitherigen Rechtsanwendung zuwider laufenden Erkenntnis des EuGH ergibt (vgl. Urteil des Niedersächsisches FG vom 09.11.2005, a.a.O.).
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 155 bis 178 AO
§ 89 Abgabenordnung
§ 89 AO
§ 2 EigZulG
§ 10 EigZulG
§ 5 EigZulG
§ 1 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 2 Abs. 1 Satz 1 EigZulG
§ 169 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 155 Abs. 4 AO
§ 15 Abs. 1 Satz 1 EigZulG
§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 46 Abs. 2 Nr. 8 EStG
§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 11 Abs. 1 Satz 4 EigZulG
§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 11 Abs. 1 Satz 5 EigZulG
§ 110 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 169 Abs. 2 AO
§ 110 Abs. 1 AO
§ 169 ff. AO
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: EFG 1999, 915
EFG 2009, 1279
BFH/NV 2009, 755
BStBl II 2000, 330
BFH/NV 2007, 1090
BStBl II 2008, 462
BFH/NV 1990, 128
BFH/NV 2008, 1889
BStBl II 2007, 436
BStBl II 1996, 399
BFH/NV 2007, 872
BStBl II 2007, 433
EFG 2006, 295
3 K 6630/91
3 K 212/97
3 K 3441/08
01 III R 1/99
VI R 23/08
99 III R 57/98
07 III B 158/06
08 VII R 3/07
08 IX B 108/08
88 I R 68/86
08 V R 45/06
06 V R 67/05
96 XI R 36/95
06 V R 28/05
06 V R 51/05
5 K 249/05