Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-10-27, Aktenzeichen 2 K 135/13
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2015:1027.2K135.13.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Die Einordnung einer Betriebsfläche als "Unland" i.S. des § 45 Abs. 1 BewG ist zwingend an Hand der natürlichen Ertragsfähigkeit des Bodens auf Grundlage objektiver Kriterien vorzunehmen. Für die Ertraglosigkeit ist nicht auf die mit den Flächen konkret erzielten oder erzielbaren Erlöse abzustellen (Rn.22) (Rn.23) .
2. Daher können Flächen auch dann als forstwirtschaftliche Flächen einzuordnen sein, wenn die Ernte einer vorhandenen Bestockung bei den gegebenen Rahmenbedingungen nach Auffassung des Steuerpflichtigen ökonomisch nicht sinnvoll ist (Rn.23) .
3. Bei Geringstland (§ 44 BewG) ist die Kulturfähigkeit im Gegensatz zum Unland nicht wegen der besonderen Beschaffenheit der Flächen ausgeschlossen (Rn.23) .
4. Der durch § 125 BewG für das Beitrittsgebiet bei der Bewertung eines Forstbetriebs bewirkte Ausschluss der Berücksichtigung konkreter Ertragserschwernisse zur Bestimmung des nachhaltig erzielbaren Reinertrags begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken (Rn.24) (Rn.25) .
5. Revision eingelegt (Az. des BFH: II R 59/15)
Verfahrensgang

Tatbestand:
Streitig ist die Auslegung des Begriffs „Unland“ in § 45 Bewertungsgesetz (BewG).
Der Kläger betreibt in Thüringen einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb, der sich über mehrere Gemeinden erstreckt. Die hier streitigen Flächen des Forstbetriebs liegen insgesamt in dem Naturschutzgebiet „R.“, das sich wiederum in dem Natura-2000 Gebiet „D.“ und in einem Landschaftsschutzgebiet befindet. Die Betriebsflächen sind durch naturnahe Eichenmisch- und Eichentrockenwälder, Trocken- und Halbtrockenrasen, Trockengebüsche und Streuobstwiesen, alte Steinbrüche und vegetationsfreie Aufschlüsse („Badlands“) gekennzeichnet.
Der Kläger ließ auf den Stichtag 01.01.2003 gemäß § 34b EStG i.V.m. § 68 EStDV ein Forstbetriebswerk erstellen, das zum 01.07.2013 fortgeschrieben wurde. Der Forstbetrieb umfasst 98 Flurstücke mit einer Gesamtfläche von 102,40 ha. Nach dem Forstbetriebswerk entfallen 4,91 ha auf Nichtholzboden und 97,29 ha auf Holzbodenfläche, bestehend aus Hochwald in Form von Altersklassenwald mit den Hauptbaumarten Kiefer, Lärche, Fichte, Eiche und Buche. Von der Holzbodenfläche sind 22,20 ha der Intensitätsstufe 0/1 zugeordnet, da sie infolge der standörtlichen Gegebenheiten (Steillagen) in der Bewirtschaftung stark eingeschränkt sind. Ausweislich der Auswertung des Forstbetriebswerks auf den 01.07.2013 sind die streitigen Flächen bestockt.
In der Erklärung zur Ermittlung des Ersatzwirtschaftswertes und zur Festsetzung des Grundsteuermessbetrags auf den 01.01.2002, die der Beklagte wegen des Zukaufs von Flächen angefordert hatte, bezifferte der Kläger die Forstflächen mit 70,49 ha. Den Anteil des Unlandes gab er ohne genaue Bezeichnung der betroffenen Flächen mit 29,17 ha an. Hierbei handelt es sich um Flächen, die in den nachstehenden Flurstücken enthalten sind:
…
Da die vom Antrag des Klägers betroffenen Flächen nur teilweise mit den Grenzen der Flurstücke übereinstimmen, wird auf das Forstbetriebswerk auf Seite 6 bis 78 sowie auf die Anlagen 2 bis 4 … Bezug genommen. Dies gilt ferner für die Topographie der streitigen Flächen, deren Bestockung, deren Alter, den Holzvorrat (Vorratsfestmeter -Vfm/ha-), den jährlichen Zuwachs (Vorratsfestmeter -Vfm/ha/a-) und die vom Kläger beabsichtigte Nutzung (Erntefestmeter -Efm/ha-).
Der Beklagte folgte zunächst der Erklärung und sah von einer Neuveranlagung ab, weil der sich nach der Erklärung ergebene Ersatzwirtschaftswert die Fortschreibungsgrenzen des § 22 Abs. 1 BewG nicht erreichte. Demgemäß erging der Bescheid über die Grundsteuerzerlegung auf den 1.1.2002 vom 16.07.2004 auf der Grundlage der zum 01.01.2000 getroffenen Feststellungen. Im August 2005 teilte der Kläger dem Beklagten mit, die Flächen hätten sich bis zum 1.1.2005 nicht geändert. Jedoch sei in 2005 eine Fläche von 4,35 ha hinzugekommen. Da die Wertgrenzen wiederum nicht erreicht wurden, kam es auch zum 1.1.2006 zu keiner Neuveranlagung.
Im Zuge einer Betriebsprüfung ergaben sich Abweichungen zwischen den vom Kläger für den gesamten land- und forstwirtschaftlichen Betrieb erklärten und den von ihm tatsächlich genutzten Flächen. Unter anderem wurden die abweichenden Flächenangaben für Holz- bzw. Nichtholzboden in der Steuererklärung und dem Forstbetriebswerk ersichtlich.
Der Kläger gab daraufhin geänderte Erklärungen zur Ermittlung der Ersatzwirtschaftswerte für die Streitjahre ab. Die Angaben zu den Forst- und Unlandflächen behielt er bei. Der Beklagte erließ daraufhin unter Berücksichtigung der nunmehr erklärten Flächen am 20.08.2010 Grundsteuermessbescheide auf den 1.1.2004, 1.1.2006 und 1.1.2009 sowie Mitteilungen über Neuveranlagungsberechnungen und Bescheide über die Grundsteuerzerlegung auf den 1.1.2005, 1.12.2007, 1.1.2008 und 1.1.2010. Anstatt der in den Erklärungen mit 29,17 ha als Unland angegebenen Fläche berücksichtigte der Beklagte nur die im Forstbetriebswerk ausgewiesene Fläche von 4,91 ha. Die Differenz ordnete er der forstwirtschaftlichen Fläche zu.
Die hiergegen gerichteten Einsprüche begründete der Kläger mit der Ertragslosigkeit der betroffenen Flächen auch bei geordneter Wirtschaftsweise. Wegen der besonderen Beschaffenheit sei für diese Flächen von keiner land- und forstwirtschaftlichen Nutzung auszugehen. Die Flächen zeichneten sich durch eine stark hängige Neigung, eine schlechte Bodenbonität (steinig, humusarm) und starker Erosion aus. Eine geordnete Bewirtschaftung der Flächen führe zu keinem Ertrag, da eine Ernte der dort aufstehenden Kiefern vollkommen unwirtschaftlich sei. Ertrag in diesem Sinne sei die Differenz zwischen erzielbaren Erlösen bei einer Bewirtschaftung und den hierbei anfallenden Kosten. Auch sei die Differenzierung in Holzboden- und Nichtholzbodenfläche unerheblich, weil für die Einstufung als Unland vielmehr der erzielte bzw. erzielbare Ertrag maßgebend sei. Unland könne demzufolge auch bei einer Holzbodenfläche vorliegen. Aus diesem Grund könne das Forstbetriebswerk nicht als Grundlage für die Einstufung der Flächen herangezogen werden. Von einer land- und forstwirtschaftlichen Nutzung sei nur auszugehen, wenn Grundbesitz tatsächlich land- und forstwirtschaftlich genutzt werde. Das sei bei einer planmäßigen und nachhaltigen Ausnutzung der natürlichen Kräfte des Grund und Boden zur Gewinnung pflanzlicher oder tierischer Erzeugnisse sowie deren unmittelbarer Verwertung durch Verkauf und/oder Selbstverbrauch der Fall (Bundesfinanzhof -BFH- Urteil vom 18.11.2009 II R 30/08, BFH/NV 2010, 466).
Der Einspruch blieb erfolglos. In der Einspruchsentscheidung vom 18.01.2013 führte der Beklagte aus: Die 29,17 ha seien zu Recht als forstwirtschaftliche Fläche erfasst worden. Unter Land- und Forstwirtschaft verstehe man die planmäßige und nachhaltige Ausnutzung der natürlichen Kräfte des Grund und Bodens zur Gewinnung pflanzlicher oder tierischer Erzeugnisse sowie deren unmittelbare Verwertung durch Verkauf und/oder Selbstverbrauch. Die Forstwirtschaft weise jedoch Besonderheiten auf. Während nämlich bei der Landwirtschaft die planmäßige Nutzung des Grund und Bodens durch Fruchtziehung in der Regel Jahr für Jahr der Jahreszeit entsprechende Arbeiten erfordere und jedes Jahr Erträge erwirtschaftet werden könnten, lägen die Verhältnisse bei der Forstwirtschaft insofern grundsätzlich anders, als zwischen der Aufforstung einer Waldfläche und der Holzernte je nach Umtriebszeit und Holzart mehrere Jahrzehnte vergehen könnten. Insbesondere bei Waldungen, deren Bestände nur aus einer oder aus wenigen Altersklassen bestünden, könne sich der Bogen von der Anpflanzung bis zur Ernte über einen langen Zeitraum erstrecken, ohne dass zwischenzeitlich eine nachhaltige Bestandspflege oder ein Holzeinschlag stattfände. Die Flächen seien auch dann Forstbetrieb in der Hand des Eigentümers oder Nutzers, der die Waldflächen in dieser Zeit zwischen Aufforstung und Ernte erwerbe und wieder veräußere bzw. das Nutzungsrecht an diesen Waldungen erlangte und wieder verliere, weil er bereits durch den natürlichen Baumwuchs schon in der Gegenwart etwa durch den Veräußerungserlös an der künftigen Fruchtziehung partizipiere (vgl. BFH-Urteil vom 18.11.2009 II R 30/08, BFH/NV 2010, 466). Unland i. S. des § 45 Abs. 1 BewG seien solche Flächen, die selbst bei einer geordneten Wirtschaftsweise keinen Ertrag abwerfen könnten. Dabei sei auf den objektiven Charakter einer Betriebsfläche abzustellen. Bei Unland handele es sich um Flächen, die nicht kulturfähig seien. Zum Unland gehörten vor allem ertraglose Böschungen, Felsköpfe, ausgebeutete Kiesgruben und dergleichen. Unland sei dem land- und forstwirtschaftlichen Vermögen zuzuordnen. Inhaltlich stelle der Begriff Unland (Flächen, die auch bei geordneter Wirtschaftsweise keinen Ertrag abwerfen) darauf ab, dass als Ertrag nicht der monetäre Erlös, sondern das Naturalprodukt gemeint sei.
Gegen die Einspruchsentscheidung hat der Kläger am 21.02.2013 Klage erhoben. Erstmals in der Klagebegründung hat er die von seinem Antrag betroffenen Flurstücke konkretisiert. Sinngemäß führt er aus: Bei seinen Angaben in den Steuererklärungen habe er sich an den von der Finanzverwaltung herausgegebenen Erklärungsvordrucken und den Erläuterungen orientiert. So könnten nicht nur im Kataster ausgewiesene, sondern auch solche Flächen Unland sein, die auch bei geordneter Wirtschaftsweise keinen Ertrag abwerfen würden. In diesem Sinne verstehe er unter Ertrag die Differenz zwischen erzielbaren Erlösen bei einer Bewirtschaftung und den hierbei anfallenden Kosten. Folglich seien Flächen Unland im Sinne von § 45 Abs. 1 BewG, wenn sie nicht rentabel zu bewirtschaften seien. Entgegen der Auffassung des Beklagten sei hierzu eine ertragsbezogene Sichtweise einzunehmen. Es sei nicht allein auf die Kulturfähigkeit abzustellen. Dies belegten auch die Bewertungsrichtlinien, die Gesichtspunkte für die Ertragsbedingungen nach den tatsächlichen Verhältnissen enthielten und für die Charakterisierung der Flächen als maßgeblich statuierten. Beispielsweise stelle Abschnitt 4.09 der Bewertungsrichtlinien im Rahmen der Ertragsbedingungen nach tatsächlichen Verhältnissen für die Bewertung der forstwirtschaftlichen Nutzung mit den Kriterien Waldzustand und die Verkehrslage auf die tatsächlichen Verhältnisse ab. Abschnitt 4.16 der Bewertungsrichtlinien erkläre besondere Standortmerkmale und insoweit natürliche Ertragsbedingungen des Standorts, die die Ertragsfähigkeit der forstwirtschaftlichen Nutzung nicht unwesentlich beeinflussten, für maßgeblich. Insoweit sehe Abschnitt 4.16 Abs. 3 Nr. 2 der Bewertungsrichtlinien Schwierigkeitszuschläge wegen Anlage und ungünstiger Bodenbeschaffenheit vor. Folglich sei die Auffassung, wonach es für die Annahme von Unland darauf ankomme, dass die Fläche überhaupt nicht kulturfähig sei, nicht vertretbar. Es sei vielmehr auf die konkreten Standortverhältnisse und deren Auswirkungen auf die Bewirtschaftung der Flächen abzustellen. Entsprechendes ergäbe sich auch aus weiteren Abschnitten der Bewertungsrichtlinien wie 4.2 Abs. 2 Nr. 2 und 4.27. Handele es sich sonach bei Fragen der Flächenbeschaffenheit, wie Bodenqualität, Hangneigung, Schwierigkeiten bei der Bearbeitung etc. um wesentliche Bewertungskriterien, verbiete sich eine Sichtweise, wonach allein auf die Kulturfähigkeit einer Fläche abzustellen sei. Die Bewertungsrichtlinien zeigten, dass Ertragsgesichtspunkte für die Definition des Unlandes maßgeblich und insoweit konkrete Flächenbeschaffenheit und deren Bewirtschaftbarkeit zu berücksichtigen seien. Die in Streit stehenden Flächen wiesen die Eigenschaften auf, die nach den Bewertungsrichtlinien eine besondere Betrachtung des Ertrages bzw. der Ertragsfähigkeit gebieten würden: starke Hangneigung, Steilhangflächen, vereinzelter Bewuchs, schlechte Bodenbonität, extrem erschwerte Arbeitsbedingungen. Auch die Erläuterungen zum Ausfüllen des Erklärungsvordrucks enthielten keine Anhaltspunkte für die vom Beklagten in der Einspruchsentscheidung eingenommene Sichtweise, wonach lediglich nicht kulturfähige Flächen Unland sei.
Weiter ist er der Auffassung, die Möglichkeit einer geordneten Wirtschaftsweise und die fehlende Kulturfähigkeit der Flächen schlössen sich gegenseitig aus. Denn, wenn es sich bei Unland ausschließlich um nicht kulturfähige Flächen handele, wäre in Ermangelung einer Kulturfähigkeit nicht darauf abzustellen, ob eine geordnete Wirtschaftsweise in Betracht kommen könne bzw. ob eine solche zu einem Ertrag führe. Ferner sei die Differenzierung zwischen sog. Holzbodenfläche und Nichtholzbodenfläche für die Zuordnung der Flächen unerheblich. Maßgeblich sei ausschließlich eine am erzielten bzw. erzielbaren Ertrag ausgerichtete Sichtweise. Eine Definition dergestalt, dass allein bei sog. Nichtholzbodenfläche Unland vorliegen könne, wohingegen dies bei Holzbodenfläche ausgeschlossen sei, gäbe es nicht. Unland könne bei einer am Ertrag ausgerichteten Sichtweise vielmehr auch bei sog. Holzbodenfläche vorliegen. Bei Beachtung der gebotenen ertragsbezogenen Sichtweise könne ebenso wenig das Forstbetriebswerk Grundlage für die Einstufung der Flächen in Geringst- oder Unland sein. Dies gelte gleichermaßen für das vom Beklagten zitierte Waldgesetz. Das Waldgesetz enthalte Definitionen, die mit dem Bewertungsgesetz nicht gleichgesetzt werden könnten. Beide Gesetze regelten vollkommen unabhängige und nicht vergleichbare Rechtsmaterien. Soweit der Beklagte den Schluss ziehe, dass es sich bei den streitbefangenen Flächen um Wald im Sinne des Thüringer Waldgesetzes handele, lasse sich daraus deshalb nicht der Schluss ziehen, dass im Streitfall kein Unland gegeben sei. Nach der systematischen Einordnung des § 45 BewG gehe die vom Beklagten vorgenommene Differenzierung an der vom Bewertungsgesetz vorgegebenen Systematik vorbei.
Ferner erfordere das Gesetz eine Gleichbehandlung aller Flächen unabhängig von der Belegenheit der land- und forstwirtschaftlichen Betriebe im Bundesgebiet. Dies gelte bereits wegen der ausdrücklichen Bezugnahme in § 125 Abs. 4 Satz 1 BewG auf § 36 BewG. Darüber hinaus enthielten die Bewertungsrichtlinien keine Bereichsausnahmen. Folglich fänden die Bewertungsrichtlinien nicht nur für die im § 125 Abs. 4 Bezug genommenen Vorschriften Anwendung. Auch hiernach gelte die Notwendigkeit einer ertragsbezogenen Sichtweise. Es komme nicht darauf an, ob die Verweigerung von Zu- und Abschlägen auf die Flächen, wie sie in den alten Bundesländern möglich seien, für die streitbefangenen Flächen ausgeschlossen sein könnten. Hierin läge zudem ein Verstoß gegen den in Art. 3 GG enthaltenen Gleichbehandlungsgrundsatz. Das vom Beklagten in Bezug genommene Forstbetriebswerk lasse die Flächen erkennen, die auch bei geordneter Wirtschaftsweise keinen Ertrag abwerfen könnten. Für 22,2 ha sei eine Einordnung im Forstbetriebswerk in die Intensitätsstufe 0/1 erfolgt. Danach handelte sich um solche Flächen, deren Bewirtschaftung durch Steillagen stark eingeschränkt sei. Diese Flächen stünden außer regelmäßigem Betrieb. Ein Wirtschaftswald außer regelmäßigem Betrieb sei ein Wald, der eine Holzbodenfläche umfasse, die nicht regelmäßig bewirtschaftet werden könne oder deren nachhaltige Nutzungsmöglichkeit für absehbare Zeit unter einem Erntefestholzmeter Derbholz je Jahr und Hektar liege. Auf derartigen Flächen könne kein Betrag erwirtschaftet werden. Hingegen fielen die Kosten ständig an. Es handelt sich daher bei diesen Flächen nach der Definition des Bewertungsgesetzes um Unland.
Der Kläger beantragt,die am 20.08.2010 ergangenen Grundsteuermessbescheide auf den 01.01.2004, 01.01.2005, 01.01.2006, und 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009 und 01.01.2010, in Gestalt der gemeinsamen Einspruchsentscheidung vom 18.01.2003, dahingehend zu ändern, dass bei der Festsetzung für 29,14 ha Unland die Bewertung unterbleibt.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er verweist zur Begründung im Wesentlichen auf die Einspruchsentscheidung. Ergänzend führt er aus, bei der Einstufung als Unland handele es sich nicht um die Bewertung eines Ertrags in Form seines positiven Reinertrages aus der vom Kläger beabsichtigten Holznutzung. Die Bewertung der Holzqualität und ggf. erhöhter Aufwendungen für die Holzernte blieben unberücksichtigt. Auf den Flächen sei ein Ertrag in der Form eines Naturalertrags bzw. Holzvorrat vorhanden, der sich künftig sukzessive durch den jährlichen Holzzuwachs erhöhen werde.
Der Beklagte hat die streitigen Flächen während des Klageverfahrens im Rahmen einer Ortsbesichtigung mit den dazu im Betriebswerk (01.07.2013) gemachten Angaben zur Bestockung verglichen. Wegen der bei der Begehung getroffenen Feststellungen wird auf … Bezug genommen.
Im Übrigen wird ergänzend auf die gewechselten Schriftsätze verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Der Beklagte hat zu Recht die streitigen Flächen der forstwirtschaftlichen Nutzung zugeordnet. Die vom Kläger begehrte Auslegung des § 45 BewG zugrundeliegenden Begriffs „Unland“ findet im Gesetz keine Grundlage.
Nach § 33 Abs. 1 BewG gehören zum land- und forstwirtschaftlich Vermögen alle Wirtschaftsgüter, die einem Betrieb der Land- und Forstwirtschaft dauernd zu dienen bestimmt sind. Betrieb der Land- und Forstwirtschaft ist die wirtschaftliche Einheit des land- und forstwirtschaftlich Vermögens. Gemäß § 34 Abs. 2 BewG gehören u.a. Geringstland (§ 44 BewG) und Unland (§ 45 BewG) ebenfalls zum land- und forstwirtschaftlich Betrieb, auch wenn die Flächen auf bestimmte oder unbestimmte Zeit nicht land- und forstwirtschaftlich genutzt werden. Gemäß der gesetzlichen Definition in § 45 Abs. 1 BewG zählen zum „Unland“ Betriebsflächen, die auch bei geordneter Wirtschaftsweise keinen Ertrag abwerfen können. Den Begriff erläutert Abschnitt 1.19 Abs. 2 der Bewertungsrichtlinien (BewRL) in der Weise, dass er land- und forstwirtschaftlichen Flächen erfasst, die aufgrund der natürlichen Gegebenheiten nicht bewirtschaftet, d.h. in Kultur genommen werden können und keinerlei Ertrag abwerfen. Inhaltlich greift die Regelung § 15 Abs. 2 der Durchführungsverordnung zum Reichbewertungsgesetz vom 2. Februar 1935 auf (-RBewDV- Reichsgesetzblatt I 1935, 189). Bereits nach dieser Vorschrift galt als „Unland“ alles Land, das durch keinerlei Nutzung einen Ertrag abwirft und das auch bei geordneter, verständiger Wirtschaftsweise nicht in Kultur genommen werden kann. Entsprechendes ergibt sich auch aus der allgemeinen Wortbedeutung „Unland“, die für nicht benutzbares Land steht (vgl. http://www.duden.de/rechtschreibung/Unland). Wie sich den Gesetzesmaterialien zu § 45 BewG und der inhaltlich in die Vorschrift aufgenommenen Vorläuferregelung des § 15 RBewDV ergibt, ist unter Beachtung allgemeiner bewertungsrechtlicher Prinzipien für die Auslegung der objektive Charakter der Flächen unter Berücksichtigung der Ergebnisse der Bodenschätzung abzustellen (vgl. Bericht des Finanzausschusses zu BT Drucksache IV/3508, Seite 3). Die Einordnung als Unland folgt der natürlichen Ertragsfähigkeit des Bodens (vgl. Glier in Viskorf/Glier/Knobel, Bewertungsgesetz 4. Aufl. 1998, § 45 BewG). Insoweit setzt die Ertragsfähigkeit die Kulturfähigkeit des Bodens voraus (Eisele in Rössler/Troll, Bewertungsgesetz, § 44 BewG Rd. 2). Diese erfordert bestimmte physikalische und chemische Eigenschaften, die wesentlich für die Bodenfunktion sind, da er ansonsten nicht als Lebensraum für Bodenorganismen, Standort für natürliche Vegetation, für Kulturpflanzen sowie als Filter und Puffer für Schadstoffe dienen kann. Fehlt die Kulturfähigkeit des Bodens und wird er auch bei geordneter Wirtschaftsweise keinen Ertrag abwerfen können, handelt es sich bei den betroffenen Flächen um Unland, was im allgemeinen Sprachgebrauch mit „nicht nutzbarem Land“ gleichbedeutend ist. In diesem Sinn wird der Begriff „Unland“ als Kategorie der Flächenerhebung in der deutschen amtlichen Statistik (Flächenerhebung nach Art der tatsächlichen Nutzung, EVAS-Nr. 33111, Statistisches Bundesamt A 102/11102000-EVAS, Stand 25.6.2015) verstanden. Nach der mit dem BewG inhaltlich übereinstimmenden Begriffsbestimmung handelt es sich bei Unland um „unbebaute Flächen, die nicht geordnet genutzt werden“. Hierzu zählen typischerweise ertraglose Böschungen, Felsgelände, Steinriegel, ausgebeutete Kies- und Sandgruben, stillgelegte Steinbrüche, Dünen, stillgelegtes und nicht rekultiviertes Abbauland, Badlands usw.
Bestätigt wird die zwingende Einordnung an Hand der natürlichen Ertragsfähigkeit des Bodens nach Auffassung des Senats ferner auch durch die Abgrenzung zum Geringstland, § 44 BewG. Der Begriff erfasst kulturfähige Flächen, deren Ertragsfähigkeit jedoch so gering ist, dass sie in ihrem derzeitigen Zustand nicht regelmäßig land- und forstwirtschaftlich genutzt werden können und für die die Wiederherstellung des Kulturzustandes in einem Missverhältnis zu der Ertragsfähigkeit steht (Eisele in Rössler/Troll, Bewertungsgesetz, § 44 BewG Rd. 2). Bei Geringstland ist die Kulturfähigkeit im Gegensatz zum Unland nicht wegen der besonderen Beschaffenheit der Flächen ausgeschlossen.
Die vorstehenden Kriterien der objektiven Ertraglosigkeit erfüllen die im Streit stehenden Flächen entgegen der Darstellung des Klägers nicht. Der von ihm begehrten Auslegung stehen die tatsächlichen Gegebenheiten im Streitfall entgegen. Denn die streitigen Flächen bringen trotz der vom Kläger angeführten und unstreitig gegebenen Erschwernisse einen natürlichen Ertrag hervor. So stockt nach dem Betriebswerk auf den streitigen Flurstücken … ein Holzvorrat von insgesamt 5.658 Vfm, die einen jährlicher Holzzuwachs von ca. 102 Vfm erwarten lassen. Für die Geltungsdauer des Betriebswerks ist eine Holznutzung von 668 Efm geplant. Insoweit fehlt es bereits an der für die Einordnung erforderlichen objektiven Ertragslosigkeit, für die beispielhaft die zuvor aufgeführten Flächen (Felsgelände usw.) stehen. Die streitigen Flächen sind objektiv nicht so beschaffen, dass ihre Nutzung im Sinne von § 45 Abs. 1 BewG ausgeschlossen ist oder deren regelmäßige forstwirtschaftliche Nutzung i.S. des § 44 BewG ausgeschlossen wäre. Dass die Ernte der dort vorhandenen Bestockung bei den gegebenen Rahmenbedingungen nach Auffassung des Klägers ökonomisch nicht sinnvoll ist, ist für die an Hand objektiver Kriterien gebotene Einordnung unerheblich. Das Argument, wonach für die Ertragslosigkeit auf die mit den streitigen Flächen konkret erzielten oder erzielbaren Erlöse abzustellen sei, geht fehl. Ihm ist zwar zuzugeben, dass sich auch die Auslegung des Begriffs „Unland“ grundsätzlich an den gesetzlich vorgegebenen Bewertungsgrundlagen der §§ 36 ff BewG und damit an den natürlichen Ertragsbedingungen orientiert, wie sie allgemein in dem vergleichenden Verfahren zur Ermittlung des betriebstypischen Ertragswerts gemäß §§ 37 ff. BewG niedergelegt sind. Im Hinblick auf die objektive Ertragsfähigkeit als Bewertungskriterium, kommt es aber nicht auf die in den einzelnen Betrieben tatsächlich erzielten Einnahmen und entstandenen Ausgaben an (Bruschke in Gürsching/Stenger, Bewertungsgesetz, § 37 BewG Rd. 12). Insoweit übersieht der Kläger, dass für die Bewertung nur auf einen vergleichenden, betriebstypischen, objektiv nachhaltig erzielbaren Reinertrag und nicht auf einen individuell aus der konkreten Fläche abgeleiteten Reinertrag abgestellt wird.
Weiter widerspricht die vom Kläger begehrte Auslegung des § 45 BewG im Ergebnis der gesetzlichen Systematik der Bewertung forstwirtschaftlichen Vermögens im Beitrittsgebiet. Denn für das Beitrittsgebiet besteht die Besonderheit, dass der Vereinigungsvertrag in § 125 Abs. 4 BewG die Ermittlung von Ersatzwirtschaftswerten nur unter sinngemäßer Anwendung der in §§ 35 ff. BewG enthaltenen Bewertungsgrundsätze vorsieht. So ist die Anwendung der § 41 BewG (Abschläge und Zuschläge) und § 55 BewG (Ermittlung des Vergleichswertes) ausdrücklich ausgeschlossen. Weiter erfährt das Bewertungsverfahren speziell für die forstwirtschaftliche Nutzung durch § 125 Abs. 7 Nr. 1 BewG gegenüber der landwirtschaftlichen weinbaulichen und gärtnerischen Nutzung eine weitere Limitierung. Denn das Gesetz sieht für diese Nutzungsart keine Vergleichszahlen vor, sondern bestimmt unmittelbar einen einheitlichen Ersatzvergleichswert. Dieser beträgt ohne die ansonsten nach dem Bewertungsgesetz für die Bestimmung des Ertragswertes zu machende Unterscheidung zwischen Hoch- Mittel- und Niederwald, Holzarten, Alters- und Ertragsklassen unterschiedslos 125 DM je Hektar. Die Festlegung des Ersatzvergleichswertes hat abgeltende Wirkung. Auswirkungen von Nutzungsteilen, Holzarten, Altersklassen, Bestockungsgrad Waldzustand sowie andere Ertragsbedingungen sind mit ihm abgegolten (Bruschke in Gürsching/Stenger, Bewertungsgesetz, § 125 BewG Rd. 166). Die Berücksichtigung konkreter Ertragserschwernisse zur Bestimmung des nachhaltig erzielbaren Reinertrags wie sie der Kläger für die Bewertung seines Forstbetriebs begehrt, ist folglich nach dem Gesetz für das Beitrittsgebiet ausgeschlossen.
Die verfassungsrechtlichen Bedenken des Klägers gegen die Wirksamkeit des § 125 BewG teilt der Senat nicht. Die bei der Bewertung von Grundvermögen (II R 14/13, II R 16/13 und II R 37/14) vom Bundesfinanzhof in seinen Vorlagebeschlüssen gerügte gleichheitswidrige Wertverzerrung sowie den durch Zeitablauf eingetreten Verlust eines einheitlichen, am gemeinen Wert ausgerichteten Bewertungsmaßstabes, besteht in dieser Ausprägung bei der Bewertung forstwirtschaftlichen Vermögens in den neuen Bundesländern nicht. Denn der hier gesetzlich unterschiedslos vorgegebene Wertansatz wirkt sich regelmäßig begünstigend aus, weil er noch unter dem für die alten Bundesländer geltenden Wertansatz für Hochwald liegt (vgl. Eisele in Rössler/Troll, Bewertungsgesetz, § 125 Rd. 36).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Der Senat lässt die Revision zu, da zur Auslegung des Begriffs „Unland“ bislang noch keine höchstrichterliche Rechtsprechung vorliegt, § 115 Abs. 2 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 36 ff BewG
§§ 37 ff. BewG
§§ 35 ff. BewG
§ 44 BewG
§ 125 BewG
§ 45 Bewertungsgesetz
§ 34b EStG
§ 68 EStDV
§ 45 BewG
§ 36 BewG
§ 15 RBewDV
§ 37 BewG
§ 41 BewG
§ 55 BewG
§ 45 Abs. 1 BewG
§ 22 Abs. 1 BewG
§ 125 Abs. 4 Satz 1 BewG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 33 Abs. 1 BewG
§ 34 Abs. 2 BewG
§ 125 Abs. 4 BewG
§ 125 Abs. 7 Nr. 1 BewG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 15 Abs. 2 der Durchführungsverordnung
Art. 3 GG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2010, 466
II R 59/15
09 II R 30/08
09 II R 30/08
II R 14/13
II R 16/13
II R 37/14