Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2018-06-29, Aktenzeichen 2 V 290/17

Tenor:

Tatbestand:
I. Die Antragsteller wenden sich im Wege des einstweiligen Rechtsschutzes gegen Hinzuschätzungen nach erfolgter Außenprüfung.
Die Antragsteller wurden in den Streitjahren 2012 bis 2014 als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. In den Streitjahren betrieb der Antragsteller einen gewerblichen Handel mit mediterranen Lebensmitteln auf diversen Wochenmärkten in Hamburg und ermittelte den Gewinn durch Einnahme-Überschuss-Rechnung (EÜR) nach § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG). Ein Kassenbuch über seine täglichen Bareinnahmen führte er ebenso wenig wie Kassenberichte oder ähnliche Aufzeichnungen. Er führte lediglich sogenannte Umsatzsteuerhefte gemäß § 22 Abs. 5 des Umsatzsteuergesetzes (UStG), in denen er unter Abschnitt 1 unter dem jeweiligen Tagesdatum den jeweiligen Tagesumsatz in einer Summe notierte. In den Jahren 2012 bis 2014 ermittelte der Antragsteller u. a. jeweils folgenden Umsatz, Wareneinsatz, Gewinn und Rohgewinnaufschlagssatz (RGAS):
2012
2013
2014
Umsatz (erkl.)
... €
Wareneinsatz
Gewinn
RGAS
162%
132%
164%
Diese Umsätze und Gewinne legte der Antragsteller auch seinen Erklärungen zur Gewerbesteuer und Umsatzsteuer sowie - zusammen mit seiner Ehefrau, der Antragstellerin - zur Einkommensteuer zugrunde.
Nach einer Außenprüfung erhöhte der Antragsgegner die erklärten Umsätze um einen Sicherheitszuschlag i. H. v. ca. 5 % zzgl. 7% Umsatzsteuer. Für das Jahr 2013 erhöhte er zudem die erklärten Umsätze um weitere ca. ...,- € zzgl. 7% Umsatzsteuer, um den RGAS an den RGAS in Höhe von ca. 175% der Jahre 2012 und 2014 nach erfolgter Hinzuschätzung des Sicherheitszuschlages in Höhe von ca. 5% anzugleichen. Durch die Hinzuschätzungen - und in den Jahren 2013 und 2014 unter Berücksichtigung hier nicht weiter streitiger anderer Punkte - legte der Antragsgegner u. a. folgende geschätzte Umsätze und Gewinne aus Gewerbebetrieb der Besteuerung zu Grunde:
Hinzuschätzung
USt auf Hinzuschätzung
Gesamt
Gewinn nach BP
175%
177%
Am 4. Oktober 2016 erließ der Antragsgegner entsprechend geänderte Bescheide für die Streitjahre über Einkommen-, Umsatzsteuer sowie über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer 2013 sowie 2014. Die Bescheide für 2013 sind aus hier nicht interessierenden Gründen am 12. Januar 2018 nochmals geändert worden.
Am 9. Oktober 2016 legten die Antragsteller gegen diese Bescheide Einspruch ein. Gleichzeitig beantragten sie Aussetzung der Vollziehung (AdV), welche der Antragsgegner mit zwei Bescheiden vom 21. November 2016 zunächst gewährte.
Mit Einspruchsentscheidungen vom 25. August 2017 wies der Antragsgegner die Einsprüche der Antragsteller bezüglich der Einkommensteuer 2012 bis 2014, sowie des Gewerbesteuermessbetrags 2013 und 2014 und der Umsatzsteuer 2012 bis 2014 als unbegründet zurück.
Nachdem der Antragsgegner die nach Erlass der Einspruchsentscheidungen erneut bei ihm beantragte AdV abgelehnt und auch die hiergegen gerichteten Einsprüche zurückgewiesen hat, haben die Antragsteller am 19. Oktober 2017 einen Antrag auf AdV bei Gericht gestellt, welchen sie unter Hinweis auf die Begründung im Hauptsacheverfahren (Az. 2 K 279/17) wie folgt begründen:
An der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide bestünden ernstliche Zweifel. Der Antragsgegner sei nicht zur Schätzung befugt gewesen, da die Unterlagen zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG nicht unvollständig vorgelegt worden seien. Der Antragsteller führe ein ordnungsgemäßes Umsatzsteuerheft, welches tagesgenau überprüft werden könne. Ein Umsatzsteuerheft sei nicht unsichtbar manipulierbar. Da es täglich im Original vorlegbar sein müsse, sei es zwingend täglich zu führen. Alle Tageseinnahmen seien nach Ablauf des Handelstages unverzüglich einzutragen. Weiterhin sei es durch die Originalausgabe durch die Finanzbehörde nicht austauschbar oder ersetzbar.
Die Erlösaufzeichnungen in einem Umsatzsteuerheft hätten daher sogar noch einen höheren Überprüfungsgrad als einzelne, wenn auch durchnummerierte Kassenberichte. Ein ordnungsgemäß geführtes Umsatzsteuerheft habe Urkundencharakter, da ein exakt zu führendes Originaldokument der Finanzbehörde vorliege.
Da der Antragsteller keine Additionen (durch z. B. im Laufe des Handelstages erfolgte Bareinkäufe oder Entnahmen) oder Subtraktionen (z. B. Einlagen) vom täglichen Erlösgeldbestand vornehmen müsse und nur der immer gleiche Anfangsbestand für das Wechselgeld zu berücksichtigen sei, ergebe sich keine höhere Beweiskraft durch Aufzeichnungen in einem zusätzlichen Kassenbericht.
Die nach Abschluss der Auszählung und Feststellung der jeweiligen Tageseinnahmen erfolgte Überführung des kompletten Barbestands (abgesehen vom zurückbehaltenen Wechselgeld) in das Privatvergnügen mache sein, des Antragstellers, angewandtes Ermittlungsverfahren fehlerfrei.
Die vom Antragsgegner zitierte BFH-Rechtsprechung (BFH-Beschluss vom 12. Juli 2017 X B 16/17) mache das durch den Antragsteller angewandte Verfahren nicht falsch. Die Beweiskraft der Aufzeichnungen in einem ordnungsgemäß geführten Umsatzsteuerheft müsse ausreichend sein.
Der Antragsteller habe sich genau an die Vorgaben der von der OFD-Niedersachsen herausgegebenen Anleitung zum Führen des Umsatzsteuerheftes gehalten und sich dies jährlich von der Finanzbehörde bestätigen lassen. Zudem hätten die Finanzbehörden über Jahre hinweg bei ihm und anderen Marktbeschickern die Erfüllung der Aufzeichnungspflichten über ein Umsatzsteuerheft nicht beanstandet. Darauf habe er vertrauen dürfen. Zu keiner Zeit seien von ihm weiterführende Aufzeichnungspflichten verlangt worden.
Zudem seien die Grundsätze der Nachvollziehbarkeit, Nachprüfbarkeit, Vollständigkeit und Unveränderbarkeit erfüllt.
Die ermittelten/ausgezählten Tageserlöse seien vom Antragsteller persönlich sofort nach Arbeitstagsende ausgezählt und tageseinzeln eingetragen worden. Da das Umsatzsteuerheft der Unternehmer zu führen habe, trage er die Verantwortung für die Richtigkeit der eingetragenen Angaben. Das Fordern eines zusätzlichen Beweises auf einem weiteren, losen, separaten Zettel sei überzogen. Der Antragsteller habe durch die tagesgenaue Eintragung der Tageserlöse in das offizielle Dokument der Finanzbehörde "Umsatzsteuerheft" eine Urkunde geschaffen, die alle Tagesumsätze nachvollziehbar mache. Die Verpflichtung zum persönlichen Führen des Umsatzsteuerheftes sei der signierten Bestätigung des Auszählungsergebnisses auf dem Kassenbericht gleichzustellen.
Alle Geschäftsvorfälle des Antragstellers ließen sich in ihrer Entstehung und Abwicklung nachvollziehen. Die Bar- wie auch die Bankzahlungen der Aufwendungen seien einzeln dargestellt. Die Tageseinnahmen seien tagesweise unabänderbar fortlaufend aufgezeichnet.
Da alle Geschäftsvorfälle hinsichtlich des Wareneinkaufes und Warenverkaufes spätestens mit Geschäftsabschluss aufgezeichnet worden sein müssten und damit unabänderbar festgeschrieben seien, sei auch die zeitgerechte Aufzeichnung sichergestellt.
Bezüglich der (zusätzlichen) Hinzuschätzung für das Jahr 2013 sei zu berücksichtigen, dass in diesem Jahr zwei Urlaube (... April 2013 bis ... April 2013 sowie ... September bis ... September 2013) unternommen worden seien. Die Wareneinkäufe erfolgten aber ohne Berücksichtigung von Urlaubstagen, damit die Auslagen voll blieben. Der zu viel eingekaufte Teil der frischen Waren hätte notgedrungen entsorgt werden müssen. Zudem sei im Streitjahr 2013 Ware, die direkt am Schaufenster gelegen habe, bedingt durch die langanhaltende Kälte, erfroren und habe vernichtet und immer wieder durch neue Ware ersetzt werden müssen.
Die Antragsteller beantragen sinngemäß,die Vollziehung der Bescheide 2012, 2013 und 2014 über Einkommensteuer und Umsatzsteuer sowie die Vollziehung der Bescheide für 2013 und 2014 über den Gewerbesteuermessbetrag vom 4. Oktober 2016 in der Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 25. August 2017 bzw. für das Jahr 2013 in Gestalt der geänderten Bescheide vom 12. Januar 2018 ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.
Der Antragsgegner beantragt,den Antrag abzulehnen.
Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide bestünden nicht. Eine Schätzungsbefugnis sei dem Grunde nach gegeben. Das ausschließliche Führen eines sogenannten Umsatzsteuerheftes unter Verwendung einer offenen Ladenkasse sei nicht ausreichend.
Der Antragsteller habe zwar ein Umsatzsteuerheft im Sinne des § 22 Abs. 5 UStG geführt, Buchführungspflichten, die sich aus anderen Gesetzen herleiten ließen, würden von der Regelung in § 22 Abs. 5 UStG im Übrigen jedoch nicht berührt. Für die Erfüllung der Aufzeichnungspflichten im Zusammenhang mit den Steuern vom Einkommen und Ertrag sei das Umsatzsteuerheft nicht ausreichend. Soweit in den Einzelgesetzen nichts anderes bestimmt sei, gälten für die Erfüllung der Beweiskraft der Buchführung gemäß § 158 der Abgabenordnung (AO) die §§ 145 bis 147 AO. Die Anforderungen an die Aufzeichnungen seien hier wesentlich umfassender und würden durch Eintragungen im Umsatzsteuerheft allein nicht vollumfänglich erfüllt.
Bei einer offenen Ladenkasse oder bei Bareinnahmen, die ähnlich einer offenen Ladenkasse erfasst würden, sei zumindest ein täglicher Kassenbericht erforderlich. Darüber hinaus müssten diese Aufzeichnungen auch jeweils zeitnah erfolgen. Der Antragsteller hätte in seinem Umsatzsteuerheft jedoch lediglich die jeweiligen Tageseinnahmen in einer Summe erfasst, ohne die Überprüfung dieser Summen zu ermöglichen. Erfasse der Steuerpflichtige - wie zulässigerweise der Antragsteller - seine Tageseinnahmen in einer Summe, müsse er das Zustandekommen der Summe (beispielsweise durch einen Kassenbericht) auch nachweisen können.
Die Tageseinnahmen seien in einem retrograden Kassenbericht zu ermitteln. Diesen Anforderungen genüge das Umsatzsteuerheft allein nicht, da sich dort der Rechenweg zur Ermittlung des Tagesergebnisses nicht nachvollziehen lasse.
Dazu trete der Umstand, dass der Rohgewinnaufschlagssatz in den Prüfungsjahren stärker geschwankt habe, ohne dass der Antragsteller dies näher hätte erläutern können. Er, der Antragsgegner, sei allerdings auch bereits ungeachtet dieses Umstandes zur Schätzung dem Grunde nach berechtigt gewesen.
Dem Gericht haben jeweils ein Band Gewerbesteuer-, Umsatzsteuer-, Einkommensteuer-, Rechtsbehelfs-, Betriebsprüfungs- sowie Bp-Arbeitsakten zur Steuernummer .../.../... vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
II. Die Anträge haben keinen Erfolg.
1. Das Gericht legt die Anträge zugunsten der Antragsteller dergestalt aus, dass es davon ausgeht, dass der Antragsteller zu 1) die AdV hinsichtlich der Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2013 und 2014 sowie der Umsatzsteuerbescheide 2012 bis 2014 begehrt und die Antragsteller zu 1) und zu 2) die AdV der Bescheide über die Einkommensteuer 2012 bis 2014 erstreben.
2. Die so verstandenen Anträge sind unbegründet.
a) Nach § 69 Abs. 3 in Verbindung mit Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an dessen Rechtmäßigkeit bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Danach soll seitens des Gerichts eine Aussetzung erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsakts bestehen. Solche sind gegeben, wenn bei summarischer Prüfung neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen und/oder Unklarheiten in der Beurteilung einer Tatfrage bewirken (st. Rspr., vergleiche BFH-Beschlüsse vom 3. Februar 2005 I B 208/ 04, BStBl II 2005, 351; vom 3. Februar 1993 I B 90/92, BStBl II 1993, 426). Die Entscheidung ergeht bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage sowie aufgrund von präsenten Beweismitteln (§ 155 FGO i. V. m. § 294 Abs. 2 der Zivilprozessordnung) ergibt. Es ist Sache der Beteiligten, die entscheidungserheblichen Tatsachen darzulegen und glaubhaft zu machen, soweit ihre Mitwirkungspflicht reicht (BFH-Beschluss vom 20. März 2002 IX S 27/00, BFH/NV 2002, 809 m. w. N.). Die im Hauptsacheverfahren geltenden Regeln zur Feststellungslast gelten auch im Aussetzungsverfahren.
b) Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide bestehen daran gemessen nicht. Nach Würdigung der präsenten Beweismittel und der Aktenlage dürften die Hinzuschätzungen rechtmäßig sein.
aa) Bei summarischer Prüfung geht der Antragsgegner zutreffend davon aus, dass die Aufzeichnungen des Antragstellers derart mangelbehaftet sind, dass bereits wegen formeller Fehler geschätzt werden durfte.
(1) Die Finanzbehörde hat gemäß § 162 Abs. 1, Abs. 2 Satz 2 AO u. a. dann eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen vorzunehmen, wenn die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen der Besteuerung nicht nach § 158 AO zugrunde gelegt werden können, sie also nicht den Vorschriften der §§ 140 bis 148 AO entsprechen oder sonst nach den Umständen des Einzelfalls Anlass besteht, ihre sachliche Richtigkeit zu beanstanden (BFH-Beschluss vom 12. Juli 2017 X B 16/17, BFH/NV 2017, 1204).
Zwar berechtigen formelle Mängel der Aufzeichnungen nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung nur insoweit zur Schätzung, als sie Anlass geben, die sachliche Richtigkeit des Ergebnisses der Gewinnermittlung anzuzweifeln (BFH-Urteil vom 17. November 1981 VIII R 174/77, BStBl II 1982,430). Jedenfalls dann, wenn vorwiegend Bargeschäfte getätigt werden, können Mängel der Kassenführung aber den gesamten Aufzeichnungen die Ordnungsmäßigkeit nehmen (BFH-Urteil vom 14. Dezember 2011 XI R 5/10, BFH/NV 2012, 1921; BFH-Beschluss vom 12. Juli 2017 X B 16/17, BFH/NV 2017, 1204).
(2) Hinsichtlich der laufenden Einnahmen aus dem Verkauf der Waren auf Hamburger Wochenmärkten bestehen derzeit keine ernstlichen Zweifel an einer Schätzungsbefugnis des Antragsgegners. Bei dem in diesem Verfahren zugrunde zu legenden summarischen Prüfungsmaßstab hat der Antragsteller die vom Gesetz und der Rechtsprechung aufgestellten formellen Anforderungen an die in Fällen der EÜR zu führenden Aufzeichnungen von Bareinnahmen verfehlt.
Der Antragsteller führt ausschließlich ein Umsatzsteuerheft, in dem er die Tageserlöse in einer Summe einträgt, ohne weitere Ursprungsaufzeichnungen oder Kassenberichte oder ähnliches zu führen. Dies erfüllt nicht die Anforderungen an die Aufzeichnungspflichten.
Der Antragsteller hat seinen Gewinn durch EÜR ermittelt. Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass er hierzu berechtigt war. § 4 Abs. 3 EStG selbst enthält - mit Ausnahme des hier nicht einschlägigen § 4 Abs. 3 Satz 5 EStG - keine Regelung über den formellen Mindestinhalt der Aufzeichnungen, die bei dieser Gewinnermittlungsart zu führen sind.
Allerdings ist nach § 22 Abs. 1 Satz 1 UStG jeder Unternehmer verpflichtet, zur Feststellung der Umsatzsteuer und der Grundlagen ihrer Berechnung Aufzeichnungen zu machen. Aus den Aufzeichnungen müssen die vereinbarten - bzw. in den Fällen des § 20 UStG die vereinnahmten - Entgelte für die vom Unternehmer ausgeführten Lieferungen und sonstigen Leistungen zu ersehen sein (§ 22 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 und 5 UStG). Die Aufzeichnungen müssen so beschaffen sein, dass es einem sachverständigen Dritten innerhalb einer angemessenen Zeit möglich ist, einen Überblick über die Umsätze des Unternehmers und die abziehbaren Vorsteuern zu erhalten und die Grundlagen für die Steuerberechnung festzustellen (§ 63 Abs. 1 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV)). Dabei darf der Unternehmer das Entgelt und den Steuerbetrag in einer Summe - statt des (Netto-)Entgelts allein - aufzeichnen (§ 63 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStDV). Am Schluss jedes Voranmeldungszeitraums hat der Unternehmer u. a. die Summe der Entgelte zu errechnen und aufzuzeichnen (§ 63 Abs. 3 Satz 3 UStDV).
Gemäß § 146 Abs. 1 AO in der im Streitjahr noch geltenden Fassung (vor den Änderungen durch das Gesetz vom 22. Dezember 2016, BGBl I 2016, 3152) sind die erforderlichen Aufzeichnungen vollständig, richtig, zeitgerecht und geordnet vorzunehmen. Kasseneinnahmen und Kassenausgaben sollen "täglich" festgehalten werden.
Der BFH hat bereits entschieden, dass sich in Fällen der Gewinnermittlung durch EÜR auch aus den Vorschriften des § 22 UStG und des § 63 UStDV keine Pflicht zur Führung eines Kassenbuchs ergibt. Bei dieser Gewinnermittlungsart gibt es keine Bestandskonten und somit auch kein Kassenkonto. Vereinnahmtes Geld wird sofort Privatvermögen. Die Feststellung eines Kassenbestands, für den bei einer Gewinnermittlung durch Bestandsvergleich ein Kassenbuch erforderlich ist, kommt nicht in Betracht (ausführlich zum Ganzen BFH-Beschluss vom 16. Februar 2006 X B 57/05, BFH/NV 2006, 940, m. w. N.).
Nach Ansicht des BFH bestehen die folgenden drei Möglichkeiten für eine ordnungsmäßige Aufzeichnung von Bareinnahmen in Fällen der EÜR bei Sachverhalten, in denen die Führung von Einzelaufzeichnungen nach den von der höchstrichterlichen Rechtsprechung aufgestellten Grundsätzen nicht ohnehin als zwingend anzusehen ist:- eine geordnete Belegablage mit Einzelaufzeichnungen der Erlöse;- Verzicht sowohl auf Einzelaufzeichnungen als auch auf ein tägliches Auszählen des Kassenbestands, aber Aufbewahrung der Ursprungsaufzeichnungen und Abgleich von Soll- und Ist-Bestand der Kasse "in gewissen Abständen" (insbesondere bei der Nutzung von Registrierkassen);- Verzicht sowohl auf Einzelaufzeichnungen als auch auf die Aufbewahrung von Ursprungsbelegen, aber tägliches tatsächliches Auszählen der Kasse, das in fortlaufenden Kassenberichten dokumentiert wird (BFH-Beschluss vom 12. Juli 2017 X B 16/17, BFH/NV 2017, 1204).
Demgegenüber genügt das bloße Aufschreiben des täglichen (Gesamt-)Umsatzes ohne Aufbewahrung weiterer Belege den Anforderungen nicht (BFH-Beschluss vom 12. Juli 2017 X B 16/17, BFH/NV 2017, 1204).
Daran gemessen hat der Antragsteller bei summarischer Prüfung seine Bareinnahmen durch die Führung eines Umsatzsteuerheftes, in dem er die Tageseinnahmen in einer Summe eingetragen hat, nicht ordnungsgemäß aufgezeichnet, da er die Voraussetzungen keiner der vorstehend aufgezählten drei Möglichkeiten zur ordnungsgemäßen Aufzeichnung von Bareinnahmen erfüllt hat.
Ihm ist zwar zuzugestehen, dass er als Händler auf Wochenmärkten, der vorwiegend Barumsätze von geringem Wert mit einer Vielzahl unbestimmter Personen erzielt, nicht zur Aufzeichnung eines jeden einzelnen Umsatzes verpflichtet war. Auch konnte er für Umsatzsteuerzwecke seine Barumsätze täglich lediglich in einer Summe erfassen und diese in das von ihm gemäß § 20 Abs. 5 UStG geführte Umsatzsteuerheft übertragen. Wie diese Tagesummen zustande gekommen sind, ist den Unterlagen und auch den Erläuterungen des Antragstellers nicht zu entnehmen. Da er - nach eigenem Vortrag - keine weiteren Ursprungsaufzeichnungen geführt hat, hätte er dann aber nach den oben dargestellten Grundsätzen, die Tageseinnahmen durch tägliches tatsächliches Auszählen ermitteln und dies in einem Kassenbericht dokumentieren müssen. Dies ist nicht geschehen, so dass die Aufzeichnungen in Bezug auf die erzielten Erlöse formell nicht ordnungsgemäß sind.
Unabhängig davon, ob die drei vom BFH aufgezeigten Möglichkeiten abschließend zu verstehen sind, geht das Gericht davon aus, dass Grundgedanke aller vom BFH aufgezeigten Möglichkeiten zur ordnungsgemäßen Erfassung von Bareinnahmen ist, dass aufgrund der Aufzeichnungen eine Überprüfung der täglichen Erlöse zumindest in einem gewissen Maße möglich sein muss. Diese Voraussetzung ist bei der Erfassung allein der Gesamtsumme der Tageseinnahmen im Umsatzsteuerheft nicht gegeben.
Der Einwand des Antragstellers, dass mit den Eintragungen der Tageserlöse im Umsatzsteuerheft eine Urkunde geschaffen werde, für deren Richtigkeit der Unternehmer einzustehen habe, führt zu keinem anderen Ergebnis. Zur wahrheitsgemäßen Offenlegung aller für die Besteuerung erheblichen Tatsachen ist jeder Steuerpflichtige schon gem. § 90 Abs. 1 Satz 2 AO verpflichtet. Für das Gericht ist daher entscheidend, ob die Aufzeichnungen eine verlässliche Nachprüfbarkeit der Angaben des Steuerpflichtigen zulassen. Dies ist - wie oben ausgeführt - im Falle der Eintragung lediglich eines Tagesergebnisses nicht der Fall.
Zumindest bei summarischer Prüfung ist soweit von formellen Mängeln bei der Ermittlung der Einkünfte auszugehen. Materielle Mängel der Erfassung der Einnahmen hat der Antragsgegner hingegen bisher nicht konkret dargelegt. Das Gewicht der formellen Mängel ist indes so erheblich, dass sie allein eine Schätzungsbefugnis begründen. Ohne die Vorlage der erforderlichen Kassenberichte ist nicht erkennbar oder nachvollziehbar, wie die jeweils in das Umsatzsteuerheft eingetragenen Tagessummen ermittelt worden sind.
(3) Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Schätzungsbescheide ergeben sich auch nicht aus den Grundsätzen von Treu und Glauben oder des Vertrauensschutzes.
Die Verdrängung gesetzten Rechts durch den Grundsatz von Treu und Glauben kann nur in besonders liegenden Fällen in Betracht kommen, in denen das Vertrauen des Steuerpflichtigen in ein bestimmtes Verhalten der Verwaltung nach allgemeinem Rechtsgefühl in einem so hohen Maße schutzwürdig ist, dass demgegenüber die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung zurücktreten müssen (z. B. BFH-Urteile vom 5. Februar 1980 VII R 101/77; vom 31. Oktober 1990 I R 3/86, BStBl II 1991, 610). Ein Vertrauenstatbestand ergibt sich dabei regelmäßig nicht bereits aus einem "Verwaltungsunterlassen". Es reicht nicht aus, dass die Finanzbehörden im Rahmen des Erlasses von Steuerbescheiden oder von Außenprüfungen bestimmte Vorgänge in der Vergangenheit nicht beanstandet haben. Denn nach den Grundsätzen der Abschnittsbesteuerung ergibt sich allein aus der früheren, auch aufgrund von Außenprüfungen vorgenommenen Beurteilung eines Sachverhalts keine Bindung für die Zukunft. Die Finanzbehörden haben vielmehr in jedem Veranlagungszeitraum die einschlägigen Besteuerungsgrundlagen erneut zu prüfen und rechtlich zu würdigen. Eine als falsch erkannte Rechtsauffassung müssen sie zum frühestmöglichen Zeitpunkt aufgeben, auch wenn der Steuerpflichtige auf diese Rechtsauffassung vertraut haben sollte (vgl. BFH-Urteile vom 13. April 1967 V 235/64, BStBl III 1967, 442, m. w. N.; vom 28. Februar 1990 I R 120/86, BStBl II 1990, 553; BFH-Beschlüsse vom 29. Mai 2007 III B 37/06, BFH/NV 2007, 1865; vom 12. Juli 2006 IV B 9/05, BFH/NV 2006, 2028, m. w. N.). Dies gilt sogar dann, wenn die Auffassung im Prüfungsbericht niedergelegt wurde (BFH-Urteil vom 16. Juli 1964 V 92/61 S, BStBl III 1964, 634) oder wenn die Finanzbehörden über eine längere Zeitspanne eine rechtsirrige, für den Steuerpflichtigen günstige Auffassung vertreten hatten (BFH-Urteil vom 22. Juni 1971 VIII 23/65, BStBl II 1971, 749).
Vor diesem Hintergrund kann sich der Antragsteller allein aufgrund der Tatsache, dass der Antragsgegner im Rahmen der Steuerfestsetzung seine Steuererklärungen und implizit seine Buchführung nicht beanstandet und in den gesetzlich vorgegebenen Zeitabständen dessen Umsatzsteuerheft mit einem Vorlagevermerk versehen hat, nicht auf Grundsätze des Vertrauensschutzes berufen.
Es ist weder von dem Antragsteller vorgetragen noch aus den vorliegenden Akten ersichtlich, dass eine inhaltliche Prüfung bei Vorlage des Umsatzsteuerheftes durch den Antragsgegner stattgefunden hat. Vielmehr dürfte aus Sicht des Antragstellers ersichtlich gewesen sein, dass sich die Prüfung des Antragsgegners auf das Vorliegen eines Umsatzsteuerheftes und die Vornahme von Eintragungen in diesem erschöpft haben dürfte, denn eine inhaltliche Prüfung in dem Sinne, ob die Höhe der eingetragenen Tagesumsätze richtig ist, kann anhand allein des Umsatzsteuerheftes gar nicht erfolgen.
(bb) Die Schätzung ist bei summarischer Prüfung auch der Höhe nach nicht zu beanstanden. Das Gericht hat im Rahmen der summarischen Prüfung keine ernsthaften Zweifel an der Rechtmäßigkeit der hinzugeschätzten Einnahmen. Es folgt im Rahmen seiner eigenen Schätzungsbefugnis (§ 96 Abs. 1 FGO i. V. m. § 162 AO) der Hinzuschätzung des Antragsgegners und sieht sie als maßvoll und sachgerecht an.
(1) Die Wahl der Schätzungsmethode steht im pflichtgemäßen Ermessen der Finanzbehörde und des Finanzgerichts, wenn es - wie hier - seine eigene Schätzungsbefugnis aus § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. § 162 AO ausübt. Es ist eine Schätzungsmethode zu wählen, die die größte Gewähr dafür bietet, mit einem zumutbaren Aufwand das wahrscheinlichste Ergebnis zu erzielen (vgl. Seer in Tipke/ Kruse, AO/ FGO, § 162 AO Rn. 52 m. w. N.). Die Wahl der Schätzungsmethode richtet sich nach den jeweiligen Umständen des Einzelfalles (vgl. z. B. FG Bremen, Urteil vom 17. Januar 2007 2 K 229/04, EFG 2008, 8). Ziel jeder Schätzung muss es sein, Besteuerungsgrundlagen so zu ermitteln, dass sie der Wirklichkeit möglichst nahe kommen. Schätzergebnisse müssen darüber hinaus wirtschaftlich vernünftig und möglich sein (vgl. BFH-Urteil vom 18. Dezember 1984 VIII R 195/82, BStBl II 1986, 226). Es liegt in der Natur der Sache, dass das Ergebnis einer Schätzung von den tatsächlichen Verhältnissen abweichen kann. Solche Abweichungen sind notwendig mit einer Schätzung verbunden, die in Unkenntnis der wahren Gegebenheiten erfolgt. Die Schätzung muss sich allerdings in dem durch die Umstände des Falles gezogenen Schätzungsrahmen halten (vgl. BFH-Urteil vom 1. Oktober 1992 IV R 34/90, BStBl II 1993, 259).
(2) Der Senat folgt im Rahmen seiner eigenen Schätzungsbefugnis der Schätzung des Antragsgegners mit einem griffweisen Sicherheitszuschlag zu den erklärten Einnahmen in Höhe von 5% der erklärten Umsätze netto pro Jahr. Dies erscheint auch angemessen mit Blick auf die sich nach der Hinzuschätzung ergebenden RGAS und ist von dem Antragsteller letztlich auch nicht angegriffen worden.
(3) Die zusätzliche Hinzuschätzung für das Streitjahr 2013 zur Angleichung des RGAS für alle streitigen Jahre auf ca. 175% begegnet im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung ebenso keinen Bedenken.
Dem Antragsteller ist zwar zuzugestehen, dass es keinen gesicherten Erfahrungssatz gibt, wonach eine RGAS über mehrere Jahre konstant bleiben müsse.
Das Vorbringen des Antragstellers bezüglich des in 2013 erhöhten Wareneinsatzes bzw. der Reduzierung des RGAS im Vergleich zu 2012 und 2014 um ca. 30% - nämlich einerseits dass im Jahre 2013 durch langanhaltende Kälte die Ware, die direkt am Schaufenster gelegen habe, erfroren, vernichtet und immer wieder durch neue Ware hätte ersetzt worden müssen und andererseits die Antragsteller zudem im Jahre 2013 zweimal in Urlaub gefahren seien - stellt im Rahmen der gebotenen summarischen Überprüfung keine ausreichende Erklärung für den Rückgang des RGAS' in der vorliegenden Höhe dar.
Die Behauptung bzgl. der im Winter 2013 erlittenen Frostschäden an der Ware ist nicht näher erläutert oder anhand konkreter Zahlen belegt worden, so ist z. B. nicht weiter dargelegt worden, um welche Monate des Jahres 2013 es sich gehandelt haben soll, welche konkreten Mehreinkäufe sich daraus ergeben haben und warum die Ware nicht besser geschützt worden ist.
Auch die behauptete Vernichtung von Waren im Zusammenhang mit den im April und September 2013 angetretenen Urlaube stellt im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung keine ausreichende Erklärung für den Einbruch des RGAS' um ca. 30% in diesem Jahr dar.
So fällt etwa auf, dass der Monat April 2013 mit einem Wareneinsatz von ...,- € der Monat mit dem niedrigsten Wareneinsatz des Jahres ist. Und auch der Wareneinsatz im Monat September 2013 liegt mit ...,- € unter dem Mittel der Monate Januar bis November in Höhe von ...,- €.
Auffällig ist auch, dass in den Folgemonaten (Juni - August 2013) der Wareneinkauf (Juni: ...,- €, Juli: ...,- € und August: ...,- €) nicht in linearem Verhältnis zu den in diesen Monaten erzielten Erlösen (Juni: ...,- €, Juli: ...,- € und August: ...,- €) steht. Aus den Schwankungen bzgl. des Verhältnisses von Wareneinsatz zu erzielten Erlösen zwischen 28,61% im Juni 2013 und 59,29% im April 2013 sowie vor allem aus dem mit ...,- € vergleichsweise hohen Erlös im Monat August bei verhältnismäßig geringem Wareneinsatz in Höhe von ...,- € lässt sich schließen, dass die Ware nicht immer erst zeitlich sehr kurz vor dem Verkauf der Ware angeschafft wurde bzw. bei einer Urlaubsunterbrechung die gesamte vorhandene Ware entsorgt werden musste.
Schließlich hat der Antragsteller auch keine Nachweise über die Entsorgung des Warenbestandes vor Beginn der jeweiligen Urlaube vorgelegt. Solche Nachweise sind auch nicht aus den vorliegenden Akten ersichtlich.
Danach geht das Gericht im Rahmen der gebotenen summarischen Prüfung davon aus, dass ein erhöhter Wareneinsatz auch zu höheren Umsätzen und zu einem höheren Gewinn hätte führen müssen. Die Hinzuschätzung für das Jahr 2013 zur Angleichung des RGAS an das Jahr 2012 und 2014 wird daher als sachgerecht erachtet.
c) Die angefochtenen Bescheide sind auch nicht deshalb auszusetzen, weil die Vollziehung für die Antragsteller eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO zur Folge hätte. Die Antragsteller haben Gründe für das Vorliegen einer unbilligen Härte nicht dargelegt. Auch aus den Akten ergeben sich hierfür keine Anhaltspunkte.
3. Die Antragsteller haben gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens zu tragen. Gründe für die Zulassung der Beschwerde nach § 128 Abs. 3 i. V. m. § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 145 bis 147 AO
§§ 140 bis 148 AO
§ 155 FGO
§ 158 AO
§ 20 UStG
§ 22 UStG
§ 63 UStDV
§ 162 AO
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 22 Abs. 5 UStG
§ 158 der Abgabenordnung
§ 294 Abs. 2 der Zivilprozessordnung
§ 162 Abs. 1, Abs. 2 Satz 2 AO
§ 4 Abs. 3 Satz 5 EStG
§ 22 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 22 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 und 5 UStG
§ 63 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 UStDV
§ 63 Abs. 3 Satz 3 UStDV
§ 146 Abs. 1 AO
§ 20 Abs. 5 UStG
§ 90 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 96 Abs. 1 FGO
§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes
§ 22 Abs. 5 des Umsatzsteuergesetzes
§ 69 Abs. 3 in Verbindung mit Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2005, 351
BStBl II 1993, 426
BFH/NV 2002, 809
BFH/NV 2017, 1204
BStBl II 1982,430
BFH/NV 2012, 1921
BFH/NV 2006, 940
BStBl II 1991, 610
BStBl II 1990, 553
BFH/NV 2007, 1865
BFH/NV 2006, 2028
BStBl II 1971, 749
EFG 2008, 8
BStBl II 1986, 226
BStBl II 1993, 259
2 K 279/17
17 X B 16/17
93 I B 90/92
02 IX S 27/00
81 VIII R 174/77
11 XI R 5/10
06 X B 57/05
80 VII R 101/77
90 I R 3/86
67 V 235/64
90 I R 120/86
07 III B 37/06
06 IV B 9/05
64 V 92/61 S
71 VIII 23/65
2 K 229/04
84 VIII R 195/82
92 IV R 34/90