Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-03-24, Aktenzeichen 13 K 13211/12
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2015:0324.13K13211.12.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Gleichwertigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 2005 setzt nicht voraus, dass eine technische und wirtschaftliche Gleichwertigkeit kumulativ vorliegen müssen. Es genügt, wenn ein Wirtschaftgut durch ein in technischer Hinsicht mindestens gleichwertiges neues abnutzbares bewegliches Wirtschaftgut ersetzt wird (vgl. BMF-Schreiben vom 20. Januar 2006 - IV C 3-InvZ 1015-1/06, FMNR038000006, Rn. 53, Bundessteuerblatt -BStBl- I 2006, 119). Der Preis des "Ersatzwirtschaftguts" ist unerheblich (Rn.23) (Rn.24) (Rn.25) .
2. Der Austausch des Wirtschaftsguts hat keinen Einfluss auf die Bemessungsgrundlage. Weder ist die Bemessungsgrundlage um einen Veräußerungserlös zu reduzieren noch tritt eine neue Förderung ein (Rn.31) .
Der Änderungsbescheid zur Investitionszulage für 2006 vom 12. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. August 2012 wird aufgehoben.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin, deren Betriebsgegenstand die Oberflächenveredelung von Kfz-Normteilen (insb. Pkw- und Krad-Felgen) beantragte die Gewährung von Investitionszulage nach § 2 Investitionszulagengesetz -InvZulG- 2005 für das Kalenderjahr 2006. Dabei handelte es sich um folgende Wirtschaftsgüter (mit Anschaffungs-/Herstellungskosten):
Spezial Tauchschleifanlage
363.616 €
Entlackungsanlage KRS
3.613 €
Notebook FSC A 1650
1.498 €
Schraubenkompressor
5.598 €
Nach der Rechnung der B… GmbH vom 28. April 2006 erwarb die Klägerin zwei Stück der Spezial-Tauchschleifanlage -TSA- … mit div. weiteren Peripherie-Geräten, insb. mit einem Prozesswasser-Kreislaufsystem und einer B…-Prozesswasseraufbereitungsanlage ….
Der Beklagte setzte durch Bescheid vom 28. März 2007 die Investitionszulage nach § 2 InvZulG 2005 für das Kalenderjahr 2006 bei einem Zulagensatz von 20% antragsgemäß auf 74.865,00 € fest.
Im Jahre 2010 führte der Beklagte eine Investitionszulage-Sonderprüfung durch, in der die Einhaltung der Bindungsvoraussetzungen u.a. nach § 2 InvZulG 2005 für das Kalenderjahr 2006 geprüft wurden. Dabei kam der Prüfer in seinem Bericht vom 5. November 2010 für das Streitjahr zu dem Ergebnis, dass die Klägerin eine der TSA am 24. Februar 2010 an die B… GmbH zu einem Kaufpreis von 47.600,00 € (brutto) verkauft hatte. Nach Angaben der Klägerin seien dieser Verkauf und der Erwerb einer für die Endbehandlung besser geeigneten Maschine erfolgt, um den durch die dafür ursprünglich angeschaffte TSA nicht mehr erfüllbaren, gestiegenen Kundenanforderungen gerecht werden zu können. Der Prüfer vertrat die Ansicht, da das verkaufte Wirtschaftsgut weder wirtschaftlich verbraucht noch technisch verschlissen gewesen sei, sei der Verkauf zulagenschädlich. Der Verkauf sei überwiegend aus betriebswirtschaftlichen Gründen erfolgt. Auch sei die Maschine, deren ursprünglicher Anschaffungspreis 135.000,00 € betragen habe, nicht durch ein in technischer Hinsicht mindestens gleichwertiges neues abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut ersetzt worden. Vielmehr seien zwei Räderpoliermaschinen des Typs … der C… GmbH mit Anschaffungskosten in Höhe von 5.584,00 € bzw. 6.200,00 € angeschafft worden. Daher sei nur noch eine Bemessungsgrundlage von 239.325,00 € anzunehmen, so dass die Investitionszulage auf 47.865,00 € herabzusetzen sei.
Der Beklagte folgte diesen Feststellungen im Änderungsbescheid vom 12. November 2010 und setzte die Investitionszulage für 2006 gemäß § 175 Abs. 2 Abgabenordnung -AO- auf 47.865,00 € fest.
Dagegen wandte sich die Klägerin mit ihrem Einspruch vom 16. November 2010, zu dessen Begründung sie darauf verwies, dass die ursprüngliche Anlage aus zwei im Wesentlichen baugleichen TSA bestanden habe. Eine Maschine sei zum Schleifen, die andere Maschine sei zum Polieren der Räder eingesetzt gewesen. Seit 2008 seien neuartige Poliermaschinen auf den Markt gekommen, mit denen eine höhere Qualität erzielbar sei. Da die Kunden diese höhere Qualität wünschten, habe sich die Klägerin zur Rückgabe einer TSA an die Fa. B… und zum Erwerb von zwei neuen Poliermaschinen der Fa. C… entschlossen.
Dabei handele es sich um einen für die Erfüllung der Verbleibensvoraussetzungen des § 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 2005 unschädlichen Austausch von Wirtschaftsgütern. Der Gesetzgeber habe den Begriff der Gleichwertigkeit nicht näher definiert. Nach Rz. 53 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen -BMF- vom 20. Januar 2006 sei darunter technische Gleichwertigkeit zu verstehen. Diese sei hier gegeben, da es sich jeweils um Poliermaschinen handele, die nach demselben Prinzip arbeiteten. Wertmäßige Betrachtungen seien insoweit unerheblich. Es handele sich auch nicht um einen Fall des vorzeitigen Ausscheidens eines Wirtschaftsgutes. Rz. 52 des BMF-Schreibens vom 20. Januar 2006 sei hier nicht anwendbar.
Der Beklagte wies den Einspruch in der Einspruchsentscheidung vom 3. August 2012 als unbegründet zurück.
In der Begründung führte der Beklagte aus, nach Rz. 53 des BMF-Schreibens vom 20. Januar 2006 müsse das Ersatzwirtschaftsgut mindestens technisch gleichwertig sein. Das sei hier jedoch nicht feststellbar. Mit dem ausgeschiedenen Wirtschaftsgut seien die Räder geschliffen worden, während nunmehr mit einem anderen Verfahren poliert werde. Auch sei die wirtschaftliche Ungleichwertigkeit nicht außer Acht zu lassen. Angesichts des Aufwandes für die beiden neuen Maschinen hätte die Klägerin mehr als das Doppelte als Investitionszulage erhalten. Das widerspreche den gesetzlichen Wertungen.
Mit der am 6. September 2012 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Aufhebungsbegehren weiter.
Zur Begründung vertieft sie das Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren und führt außerdem aus, die neu angeschafften Poliermaschinen seien in das bisherige Schleif- und Polierzentrum voll integriert worden. Insbesondere nutze die verbliebene TSA zusammen mit den neuen Poliermaschinen die gleiche Wasserkreislaufbehandlungsanlage. Auch sei der technologische Prozess unverändert geblieben.
Der Beklagte übersehe in der Einspruchsentscheidung, dass sie, die Klägerin, wegen des technologischen notwendigen Austauschs und unter Berücksichtigung des von der Fa. B… bei der Rückgabe erhaltenen Betrages lediglich eine Förderung von ca. 25% erhalten habe. Allerdings bestehe kein Anlass, im Falle des - gemäß § 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 2005 unschädlichen - Austauschs von Wirtschaftsgütern eine Wertgrenze zu prüfen.
Auf den Hinweis des vormaligen Berichterstatters, zur Annahme der Gleichwertigkeit sei nachzuweisen, dass der Output der im Jahr 2010 von der Fa. C… angeschafften … Räderpoliermaschinen sowohl qualitativ als auch quantitativ mindestens gleichwertig mit der streitigen TSA der Fa. B… sein müsse, obwohl die Anschaffungskosten der C…-Maschinen weniger als 10 % der Anschaffungskosten der B…-Maschine ausmachten, hat die Klägerin ein Schreiben der Fa. B… zum Technologiewandel bei der Räderbearbeitung sowie Ausschnitte aus den Internet-Auftritten der Firmen B… und C… vorgelegt. Insoweit kann gemäß § 105 Abs. 3 Satz 2 Finanzgerichtsordnung -FGO- auf Bl. 26 bis 33 der Gerichtsakten -GA- Bezug genommen werden. Die Klägerin trägt außerdem vor, dass der Poliervorgang bei der TSA der Fa. B… nach etwa einer Stunde abgeschlossen gewesen sei. Da derselbe Vorgang, der zu einem qualitativ deutlich höheren Erfolg führe, bei der Poliermaschine der Fa. C… erst nach etwa zwei Stunden eintrete, habe sie, die Klägerin, zwei Maschinen erworben, um den Output unverändert zu halten.
Die Klägerin beantragt,den Änderungsbescheid zur Investitionszulage für 2006 vom 12. November 2010 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. August 2012 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er hält an der Auffassung fest, dass die Verbleibensvoraussetzungen des § 2 Abs. 1 InvZulG 2005 nicht eingehalten worden seien. Möge sich auch aus den nunmehr vorgelegten Unterlagen ergeben, dass die neu angeschafften Maschinen zusammen einen ähnlichen Nutzen haben wie die ursprünglich geförderte Maschine, müsse auch die wirtschaftliche Gleichwertigkeit in Betracht gezogen werden. Insoweit sei das BMF-Schreiben vom 20. Januar 2006 lückenhaft.
Dem Senat haben bei der Verhandlung und Entscheidung die bei dem Beklagten für die Klägerin geführten Investitionszulageakten (Band I) vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Anfechtungsklage ist begründet.
Der angegriffene Änderungsbescheid ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2005 sind begünstigte Investitionen die Anschaffung und die Herstellung von neuen abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsgütern des Anlagevermögens, die mindestens fünf Jahre nach ihrer Anschaffung oder Herstellung (Fünfjahreszeitraum) zum Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet gehören (Nr. 1), in einer Betriebsstätte eines Betriebs des verarbeitenden Gewerbes oder eines Betriebs der produktionsnahen Dienstleistungen im Fördergebiet verbleiben (Nr. 2) und in jedem Jahr zu nicht mehr als 10% privat genutzt werden (Nr. 3), soweit es sich um Erstinvestitionen im Sinne des Absatzes 3 handelt. Ersetzt der Anspruchsberechtigte ein begünstigtes bewegliches Wirtschaftsgut vor Ablauf des Fünfjahreszeitraums durch ein mindestens gleichwertiges neues abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut, regelt § 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 2005, dass Satz 1 Nr. 1 bis 3 mit der Maßgabe anzuwenden ist, dass für die verbleibende Zeit des Fünfjahreszeitraums das Ersatzwirtschaftsgut an die Stelle des begünstigten beweglichen Wirtschaftsguts tritt.
Der Begriff der Gleichwertigkeit ist im InvZulG 2005 offen.
Nach Auffassung des BMF in seinem Schreiben vom 20. Januar 2006 (IV C 3-InvZ 1015-1/06, FMNR038000006, Rn. 53, Bundessteuerblatt -BStBl- I 2006, 119) ist das Ausscheiden eines beweglichen Wirtschaftsgutes innerhalb des Zugehörigkeits- und Verbleibenszeitraumes aus dem Anlagevermögen eines Betriebs oder einer Betriebsstätte im Fördergebiet i.S.d. § 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 2005 unschädlich, wenn das Wirtschaftsgut durch ein in technischer Hinsicht mindestens gleichwertiges neues abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut ersetzt wird. Außerdem ist danach ein zeitlicher Zusammenhang notwendig, der gewahrt ist, wenn das Ersatzwirtschaftsgut vor Ablauf von drei Monaten nach dem Ausscheiden des geförderten beweglichen Wirtschaftsguts angeschafft oder hergestellt wird.
Der Beklagte hält die Äußerung des BMF für lückenhaft. Er will den Begriff der Gleichwertigkeit so verstehen, dass technische und wirtschaftliche Gleichwertigkeit kumulativ vorliegen müssen. Dabei wird die wirtschaftliche Gleichwertigkeit nach seiner Ansicht offenkundig allein durch die Anschaffungskosten bestimmt.
Für den Ersatz von Wirtschaftsgütern ist jedoch der Auslegung des BMF zu folgen.
Dabei erfasst das BMF mit seiner Auslegung die in Rede stehende Situation vollständig. Eine Lücke weist Tz. 53 des BMF-Schreibens vom 20. Januar 2006 entgegen der Ansicht des Beklagten nicht. Das ergibt sich schon aus dem systematischen Blick auf Tz. 52 dieses Schreibens. Für den Fall des ersatzlosen Ausscheidens eines Wirtschaftsgutes zieht das BMF ausdrücklich den wirtschaftlichen Verbrauch als Kriterium heran. Dass die Heranziehung wirtschaftlicher Kriterien auf den Fall des Ausscheidens eines Wirtschaftsgutes bei gleichzeitigem Ersatz nicht erfolgt ist, ist offenkundig bewusst erfolgt. Die wirtschaftlichen Bewertungen werden dem Investor überlassen, wie sich aus Tz. 53 Satz 5 ergibt.
Der Einwand des Beklagten, die Klägerin habe nur sehr wenig Geld für die neuen Maschinen aufgewendet, aber eine hohe Förderung erhalten, betrifft nicht die Frage der Gleichwertigkeit, sondern die Frage, ob ein Austausch von Wirtschaftsgütern zur Änderung der Bemessungsgrundlage führen kann oder muss.
Außerdem ist darauf hinzuweisen, dass der Gesetzgeber die Auslegung des BMF ausdrücklich in die Fortentwicklung des InvZulG aufgenommen hat. So regelt § 2 Abs. 1 Satz 6 InvZulG 2007: „Ersetzt der Anspruchsberechtigte ein begünstigtes bewegliches Wirtschaftsgut wegen rascher technischer Veränderungen vor Ablauf des jeweils maßgebenden Bindungszeitraums durch ein neues abnutzbares bewegliches Wirtschaftsgut, ist Satz 1 Nr. 2 mit der Maßgabe anzuwenden, dass für die verbleibende Zeit des jeweils maßgebenden Bindungszeitraums das Ersatzwirtschaftsgut an die Stelle des begünstigten beweglichen Wirtschaftsguts tritt.“ Dazu heißt es in der Bundestags-Drucksache -BT-Drs- vom 9. Mai 2006, S 12: „Die Bindungsfrist steht dem Ersatz geförderter Wirtschaftsgüter nicht entgegen, die während der betreffenden Fünf- oder Dreijahresfrist wegen rascher technischer Veränderungen veralten. Dem Anspruchsberechtigten wird daher in Satz 5 die Möglichkeit eingeräumt, ein gefördertes bewegliches Wirtschaftsgut vor Ablauf des maßgebenden Bindungszeitraums durch ein neues Wirtschaftsgut zu ersetzen und damit die beweglichen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens auf dem erforderlichen neuesten technischen Stand zu halten, ohne die Investitionszulage für vorzeitig ausgeschiedene bewegliche Wirtschaftsgüter zurückzahlen zu müssen. Das Ersatzwirtschaftsgut muss in der verbleibenden Zeit des Fünf- oder Dreijahreszeitraums die Zugehörigkeits-, Verbleibens- und Verwendungsvoraussetzungen anstelle des ersetzten Wirtschaftsguts erfüllen. Ein ausreichender zeitlicher Zusammenhang ist gewahrt, wenn das Ersatzwirtschaftsgut vor Ablauf von drei Monaten nach dem Ausscheiden des geförderten beweglichen Wirtschaftsguts angeschafft oder hergestellt wird. Für das Ersatzwirtschaftsgut kommt eine Investitionszulage nicht in Betracht.“ Damit hat der Gesetzgeber deutlich gemacht, dass diese Sicht auf die Voraussetzungen des Austauschs von Wirtschaftsgütern den Förderzweck trifft. Darin liegt indessen keine Neuregelung, aus der sich ergibt, dass zuvor ein anderer Begriff der Gleichwertigkeit für die Fälle des Austauschs von Wirtschaftsgütern gelten sollte. Der Förderzweck ist insoweit unverändert geblieben.
Die beiden Poliermaschinen der Fa. C… sind nach den dem Senat vorliegenden Unterlagen in technischer Hinsicht mindestens gleichwertig zu der an die Fa. B… zurückgegebenen TSA. Das Vorbringen der Klägerin, insbesondere die Schilderung des Produktionsablaufs ist schlüssig und nachvollziehbar. Erhebliche Einwendungen dagegen hat auch der Beklagte nicht vorgebracht.
Er hat vielmehr ausgeführt, es möge sich aus den vorgelegten Unterlagen und den Darlegungen der Klägerin ergeben, dass die neu angeschafften Maschinen einen „ähnlichen betrieblichen Nutzen“ haben.
Der Austausch der Wirtschaftsgüter hat keinen Einfluss auf die Bemessungsgrundlage. Zunächst ist die Bemessungsgrundlage nicht um den Veräußerungserlös zu reduzieren. Der Ersatz des ursprünglich geförderten Wirtschaftsgutes wird nur auf das Wirtschaftsgut selbst bezogen, nicht auf den damit verbundenen Aufwand. Das BMF hält zur Neuregelung im InvZulG 2007 die Höhe des Veräußerungserlöses zutreffend für unerheblich (vgl. BMF-Schreiben vom 8. Mai 2008 (IV C 3-InvZ 1015/07/0001, FMNR411000008, Rn. 76, BStBl I 2008, 590). Wollte man sie berücksichtigen, wären andererseits die Anschaffungs-/Herstellungskosten für das Ersatz-Wirtschaftsgut ebenfalls zu berücksichtigen. Das Wirtschaftsgut tritt aber nicht „neu“ in die Förderung ein, sondern nur in die bereits laufende Förderung. Für das Ersatzwirtschaftsgut kommt eine Investitionszulage nicht in Betracht. Nur wenn das Wirtschaftsgut seinerseits einen Begünstigungstatbestand erfüllt, kann der Anspruchsberechtigte wählen, ob er es als Ersatzwirtschaftsgut behandeln will (vgl. BMF-Schreiben vom 8. Mai 2008, IV C 3-InvZ 1015/07/0001, FMNR411000008, Rn. 76, BStBl I 2008, 590). Er kann dann auch die für das ursprüngliche Wirtschaftsgut erhaltene Investitionszulage zurückzahlen und die Investitionszulage für das neue Wirtschaftsgut beantragen (vgl. Heß/Martin, InvZulG 2010 § 2 Rn. 213).
Auch für den Fall, dass die Anschaffungs-/Herstellungskosten des Ersatz-Wirtschaftsgut niedriger sind, gilt, dass das Tatbestandsmerkmal „an die Stelle treten“ sich nur auf das Ersatz-Wirtschaftsgut, nicht auf dessen Anschaffungs-/Herstellungskosten bezieht, so dass auch in diesem Fall die ursprüngliche Bemessungsgrundlage unberührt bleibt (vgl. Blümich/Selder, InvZulG 2010 § 2 Rn. 38).
Eine Zulassung der Revision kommt nicht in Betracht, obwohl es zu § 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG 2005 keine - veröffentlichte - Rechtsprechung gibt.
Grundsätzliche Bedeutung i.S.d. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO hat eine Rechtssache nur dann, wenn ihre höchstrichterliche Entscheidung für die Zukunft richtungweisend sein kann. Daran fehlt es im Regelfall, wenn die zu klärende Rechtsfrage ausgelaufenes oder auslaufendes Recht betrifft. Nur ausnahmsweise kann auch bei auslaufendem Recht Klärungsbedarf bestehen. Das kann der Fall sein, wenn sich die gleiche Rechtsfrage bei einer Nachfolgeregelung stellt (vgl. Gräber/Ruban FGO § 115 Rn. 35 m.w.N.). Wie bereits ausgeführt, sind die Regelungen in den nachfolgenden InvZulG 2007 und 2010 anders gefasst, indem die Gleichwertigkeit als nur auf die Technik bezogen definiert wird. Auch ist nicht ersichtlich, dass sich die Rechtsfrage in nicht absehbarer Zukunft weiterhin bei einer nicht ganz unerheblichen Zahl noch anhängiger Verfahren stellen wird (vgl. Gräber/Ruban FGO § 115 Rn. 35 m.w.N.).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 2 InvZulG
§ 151 FGO
§ 2 Abs. 1 Satz 4 InvZulG
§ 175 Abs. 2 Abgabenordnung
§ 105 Abs. 3 Satz 2 Finanzgerichtsordnung
§ 2 Abs. 1 InvZulG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG
§ 2 Abs. 1 Satz 6 InvZulG
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung

Zitierte Entscheidungen: BStBl I 2008, 590