Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-04-20, Aktenzeichen 1 K 362/14
ECLI: ECLI:DE:FGST:2015:0420.1K362.14.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.
Die Revision zum Bundesfinanzhof wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob der Kläger als Polizeibeamter im Streifeneinsatzdienst der Autobahnpolizei keine regelmäßige Arbeitsstätte hat und daher seine Fahrten zum Revierkommissariat nach Reisekostengrundsätzen sowie Verpflegungsmehraufwendungen zu berücksichtigen sind.
Der Kläger war im Streitjahr nach einer Bestätigung der Polizeidirektion S vom 14. November 2013 als Polizeibeamter im Streifeneinsatzdienst des Revierkommissariats Bundesautobahn (BAB)/Spezialisierte Verkehrsüberwachung (SVÜ) B eingesetzt.
Nach eigenen Angaben suchte der Kläger täglich das Revierkommissariat in B auf, um dort beispielsweise das Dienstfahrzeug zu übernehmen. Zum Ende seines Dienstes kehrte er zur Dienststelle zurück, um das Fahrzeug abzugeben. Der arbeitstägliche Aufenthalt im Revierkommissariat betrug nicht länger als eine Stunde. Allen Polizeibeamten stand dort eine Schreibstube zur Verfügung. Einen eigenen Arbeitsplatz hatte der Kläger nicht. Er konnte aber die Schreibstube nutzen. Dies kam selten vor und betrug weniger als 20 v.H. der Gesamtarbeitszeit. Zum Einsatzgebiet gehörten die Bundesautobahnen AX und Y sowie die Bundesstraße BZ.
In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr beantragte der Kläger die Berücksichtigung von Reisekosten bei beruflich veranlasster Auswärtstätigkeiten von insgesamt 1.948,80 €, ausgehend von der Pauschale von 0.30 € wegen 203 arbeitstäglichen Fahrten von seinem Wohnort zum Revierkommissariat in der C-Straße in B mit einer zurückgelegten Strecke von 32 km.
Er machte zudem Verpflegungsmehraufwendungen bei Auswärtstätigkeit i.H.v. 1.224 € wegen 202 Tage mit einer Abwesenheit von mindestens 8 h und einem Tag mit einer Abwesenheit von mindestens 14 h geltend.
In dem am 19. Dezember 2013 erlassenen Einkommensteuerbescheid 2012 berücksichtigte der Beklagte weder die Reisekosten noch die Verpflegungsmehraufwendungen, da keine Dienstreiseaufträge- bzw. -abrechnungen vorgelegt worden seien. Für die Fahrten von der Wohnung zum Revierkommissariat berücksichtigte der Beklagte Fahrten Wohnung-Arbeitsstätte ausgehend von einer ermittelten einfachen Entfernung von 12 km.
Den am 23. Dezember 2013 eingelegten Einspruch begründete der Kläger damit, dass er keine ständige Arbeitsstelle habe, denn als Beamter der Autobahnpolizei befinde er sich ständig im Fahreinsatz. Am Revierkommissariat werde lediglich das Dienstfahrzeug in Empfang genommen und abgegeben. Die Einsatzaufträge würden mündlich erteilt und die Fahrten in Form eines Journals dokumentiert, welches auf einem mobilen PC geführt werde.
Mit Einspruchsentscheidung vom 7. März 2014 wies der Beklagte den Einspruch zurück. Er führte zur Begründung aus, dass die Polizeidienststelle in B die regelmäßige Arbeitsstätte des Klägers sei, weil er dieser dienstrechtlich zugeordnet sei und dort auch - unabhängig vom Umfang der Tätigkeiten im Innendienst - qualitativ tätig werde. Eine Prognoseentscheidung nach dem zeitlichen Anteil einzelner Tätigkeiten scheide daher aus.
Der Kläger meint, der Mittelpunkt seiner Tätigkeit sei der Streifendienst auf den Autobahnen und nicht die Tätigkeit im Revierkommissariat. Er übe folglich eine Reisetätigkeit aus und die Reisekosten seien zu berücksichtigen.
Nach der geänderten Rechtsprechung (Rspr.) des Bundesfinanzhofs (BFH) sei auf Art, Umfang und Inhalt der Tätigkeit am Betriebssitz abzustellen. Ein Arbeitnehmer, der regelmäßig und dauerhaft eine betriebliche Einrichtung nur deshalb aufsuche, um von dort aus seine berufliche Arbeit an auswärtigen Einsatzstellen anzutreten oder sie dort zu beenden, begründe in dieser Einrichtung keine regelmäßige Arbeitsstätte.
Maßgeblich sei allein, an welchem Ort der Arbeitnehmer seiner eigentlichen beruflichen Tätigkeit nachgehe. Ein Betriebssitz, der lediglich zu Kontrollzwecken aufgesucht werde, sei daher keine regelmäßige Arbeitsstätte (Hinweis auf BFH-Urteil vom 9. Juni 2011 VI R 58/09).
Der Kläger beantragt,den Einkommensteuerbescheid 2012 vom 19. Dezember 2013 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 7. März 2014 dahingehend zu ändern, dass bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Reisekosten als weitere Werbungskosten i.H.v. 1.218 € sowie Verpflegungsmehraufwendungen i.H.v. 1.224 € in Abzug gebracht werden,hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen,
und verweist zur Begründung auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.
Dem Senat haben die Einkommensteuer- und die Rechtsbehelfsakten vorgelegen (zwei Bände).

Entscheidungsgründe:
I. Der streitgegenständliche Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Das Revierkommissariat BAB/SVÜ B, in dessen Streifenbereich der Kläger laut der vorgelegten Bescheinigung vom 14. November 2013 im Streitzeitraum Wechselschichten versah, ist seine regelmäßige Arbeitsstätte i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Einkommensteuergesetz (EStG) in der für das Streitjahr maßgeblichen Fassung.
1. Nach der Rspr. des BFH (beispielhaft Urteil vom 9. Juni 2011 VI R 58/09, BFHE 234, 155, BStBl II 2012, 34, m.w.N.) ist regelmäßige Arbeitsstätte i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG jede ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, das heißt fortdauernd und immer wieder aufsucht. Auf diese mit den immer gleichen Wegen verbundene Arbeitsstätte kann sich der Arbeitnehmer in unterschiedlicher Weise einstellen und so insbesondere auch auf eine Minderung der Wegekosten hinwirken, etwa durch Bildung von Fahrgemeinschaften, Nutzung öffentlicher Verkehrsmittel und ggf. durch entsprechende Wohnsitznahme. Arbeitsstätte in diesem Sinne ist allerdings nicht jeder beliebige Tätigkeitsort, sondern der Ort, an dem der Arbeitnehmer typischerweise seine Arbeitsleistung im Schwerpunkt zu erbringen hat. Dies wird regelmäßig der Betrieb oder eine Betriebsstätte des Arbeitgebers sein. Für die Annahme einer Arbeitsstätte reicht es nicht aus, wenn zahlreiche Tätigkeitsstätten im zeitlichen Abstand immer wieder aufgesucht werden, sondern es ist auch eine gewisse zeitliche Nachhaltigkeit und Dauerhaftigkeit in der Tätigkeit an diesen Orten erforderlich. Für die regelmäßige Arbeitsstätte ist nach der mittlerweile geänderten Rspr. nunmehr entscheidend, wo sich der ortsgebundene Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit eines Arbeitnehmers befindet. Dort liegt die eine regelmäßige Arbeitsstätte, die ein Arbeitnehmer nur haben kann. Dieser Mittelpunkt der dauerhaft angelegten beruflichen Tätigkeit bestimmt sich nach den qualitativen Merkmalen einer wie auch immer gearteten Arbeitsleistung, die der Arbeitnehmer an dieser Arbeitsstätte im Einzelnen wahrnimmt oder wahrzunehmen hat sowie nach dem konkreten Gewicht dieser dort verrichteten Tätigkeit. Angesichts dessen liegt die regelmäßige Arbeitsstätte am Betriebssitz des Arbeitgebers oder an einer sonstigen ortsfesten dauerhaften betrieblichen Einrichtung, welcher der Arbeitnehmer zugeordnet ist, wenn er diesen Ort nicht nur gelegentlich, sondern mit einer gewissen Nachhaltigkeit, d.h. fortdauernd und immer wieder aufsucht und dort schwerpunktmäßig tätig wird. Dagegen genügt allein der Umstand, dass ein Arbeitnehmer den Betriebssitz oder sonstige Einrichtungen des Arbeitgebers mit einer gewissen Nachhaltigkeit aufsucht, für sich betrachtet nicht, um eine regelmäßige Arbeitsstätte zu begründen.
Eine regelmäßige Arbeitsstätte kann aber auch ein größeres, räumlich geschlossenes Gebiet umfassen, wie beispielsweise bei einem Forstamtsmitarbeiter das diesem zugewiesene Waldgebiet (BFH-Urteil vom 27. Mai 1983 VI R 169/79, juris; BFH-Urteil vom 17. Juni 2010 VI R 20/09, BFHE 230, 533, BStBl II 2012, 32) oder das Lotsrevier einer Lotsenbrüderschaft (BFH-Urteil vom 29. April 2014 VIII R 33/10, BFHE 246, 53, BStBl II 2014, 777), wenn es sich um ein zusammenhängendes Gelände handelt, auf dem der Steuerpflichtige auf Dauer und mit einer gewissen Nachhaltigkeit tätig wird (so BFH-Urteil vom 18. Juni 2010 VI R 61/06, BFHE 226, 59, BStBl II 2010, 564) und sich in diesem Gelände jedenfalls eine ortsfeste betriebliche Einrichtung befindet, die nach ihren infrastrukturellen Gegebenheiten mit einem Betriebssitz oder mit einer sonstigen betrieblichen Einrichtung eines Arbeitgebers vergleichbar ist (BFH-Urteil vom 17. Juni 2010 VI R 20/09, BFHE 230, 533, BStBl II 2012, 32).
2. Der Senat ist der Auffassung, dass Sinn und Zweck der Regelung einer Deutung dahingehend entgegensteht, dass ausgehend von der angeführten Rspr. des BFH der Kläger im Revierkommissariat keine regelmäßige Arbeitsstätte hat, weil qualitativ seine Arbeit im Streifendienst überwiegt. Er folgt damit der Rspr. des Niedersächsischen FG (Urteil vom 22. Mai 2014 10 K 109/13, EFG 2014, 1474) und des FG Berlin-Brandenburg (Urteil vom 19. November 2014 3 K 3087/14, EFG 2015, 285).
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG ist eine Ausnahme vom objektiven Nettoprinzip. Übt ein Arbeitnehmer an mehreren betrieblichen Einrichtungen des Arbeitgebers seinen Beruf aus, ist es ihm regelmäßig nicht möglich, die anfallenden Wegekosten durch die oben (unter 1.) aufgeführten Maßnahmen gering zu halten. Die unter Umständen nicht verlässlich vorhersehbare Notwendigkeit, verschiedene Tätigkeitsstätten aufsuchen zu müssen, erlaubt es dem Arbeitnehmer in diesen Fällen nicht, sich immer auf die gleichen Wege und eine kostengünstige Verpflegungssituation einzustellen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 18. Juni 2009 VI R 61/06, BFHE 226, 59, BStBl II 2010, 564). In einem solchen Fall lässt sich die Einschränkung der Steuererheblichkeit von Wegekosten durch die Entfernungspauschale (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG) nicht rechtfertigen.
Die vom BFH aufgestellten Grundsätze sind zutreffend, soweit es sich im Streitfall wie auch in dem vom BFH mit Urteil vom 9. Juni 2011 (VI R 58/09 BFHE 234, 155, BStBl II 2012, 34) entschiedenen Fall um einen Außendienstmitarbeiter handelt, der ursprünglich ständig wechselnde Kunden von der Wohnung aus anfuhr und später bei gleicher Tätigkeit zu reinen Kontrollzwecken einmal täglich die Betriebsstätte aufsuchen musste. Denn dieser ist bei der Planung seiner Besuchsfahrten den sich ständig ändernden äußeren Umständen unterworfen und kann so seine Wegekosten nicht durch entsprechende Maßnahmen minimieren.
Beim Kläger hingegen verhält es sich anders. Der Kläger fährt arbeitstäglich zu seiner Dienststelle, der er zumindest nach dem vorgelegten Schreiben des Revierkommissariats BAB/SÜV B/Polizeidirektion S vom 14. November 2013 zugeordnet worden ist. Er erhält dort seinen Dienstwagen, ggf. erste Einsatzbefehle und ihm stehen für notwendige Schreibarbeiten entsprechende sachliche Mittel dort zur Verfügung. Folglich kann der Kläger sich auf die immer gleichen Wege und eine kostengünstige Verpflegungssituation einstellen.
3. Der Senat ist zudem der Auffassung, dass es sich vorliegend um einen Fall einer weiträumigen Arbeitsstätte handelt.
Der Kläger war im streitigen Zeitraum in einem abgegrenzten Bereich des öffentlichen Verkehrswegenetzes tätig, nämlich auf den Bundesautobahnen AX und Y und der Bundesstraße Z und dort wiederum im zugewiesenen Zuständigkeitsbereich. Dabei handelt es sich um ein zusammenhängendes Gelände. Die BZ führt zur AY und diese wiederum zur AX. An B wiederum führt die BZ vorbei, so dass vermittels der öffentlichen Verkehrswege das Revierkommissariat mit diesem Gelände verbunden ist.
Die Tätigkeit des Klägers lässt sich mit der eines Lotsen oder eines anderen, mit der Überwachung eines bestimmten Bereichs betrauten Arbeitnehmer oder Selbständigen vergleichen. Der Lotse hat (nach der zitierten Rspr. des BFH in BFHE 246, 53, BStBl II 2014, 777) die Aufgabe, innerhalb eines festgelegten Gebietes Schiffe sicher zu lotsen. Die Lotsenstation wiederum ist als ortsfeste Einrichtung für die Durchführung der von der Lotsenbrüderschaft in ihrer gesamthänderischen Verbundenheit zu leistende Lotsendienste wesentlicher Teil zur Organisation und Steuerung der Lotseneinsätze. Der Kläger wiederum ist als Polizeibeamter für Ordnung und Sicherheit in seinem Zuständigkeitsbereich verantwortlich. Ausgehend vom Revierkommissariat wird der Kläger bei seinem Einsatz unterstützt, hier erfolgt die Organisation der Verkehrsüberwachung und die Steuerung der Einsätze. Es ist kein nachvollziehbarer Grund ersichtlich, bei vergleichbaren Tätigkeiten und Sachverhalten unterschiedliche steuerliche Regelungen zur Anwendung gelangen zu lassen.
Im Übrigen erschließt sich dem Senat bereits auch aus Gründen der Gleichbehandlung nicht, wieso Polizeibeamte, die vorwiegend im Innendienst arbeiten, für ihre Fahrten zum Revierkommissariat nur die Entfernungspauschale erhalten, deren Kollegen, die ganz überwiegend in einem abgegrenzten Gebiet im Außendienst tätig sind, für die gleichen Fahrten aber nach Reisekostengrundsätzen abrechnen können sollen. Das Kriterium des qualitativen Schwerpunkts der Arbeitsleistung erscheint damit in Fällen wie dem vorliegenden nicht sachgerecht.
4. Verpflegungsmehraufwendungen (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG) können nicht geltend gemacht werden, weil der Kläger nicht vorübergehend von seiner Wohnung und dem Mittelpunkt seiner dauerhaft angelegten betrieblichen Tätigkeit entfernt betrieblich tätig war. Er wurde innerhalb eines umgrenzten und überschaubaren Gebietes, nämlich auf zwei Bundesautobahnen und einer Bundesstraße innerhalb des Zuständigkeitsbereichs tätig. Damit konnte er sich wie seine überwiegend im Innendienst tätigen Kollegen auch auf eine kostengünstige Verpflegungssituation einstellen.
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 Einkommensteuergesetz
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 234, 155
BStBl II 2012, 34
BFHE 230, 533
BStBl II 2012, 32
BFHE 246, 53
BStBl II 2014, 777
BFHE 226, 59
BStBl II 2010, 564
EFG 2014, 1474
EFG 2015, 285
11 VI R 58/09
83 VI R 169/79
10 VI R 20/09
14 VIII R 33/10
10 VI R 61/06
10 K 109/13
3 K 3087/14
09 VI R 61/06
VI R 58/09 B