Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (Mecklenburg-Vorpommern, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-03-17, Aktenzeichen 3 K 108/06

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
Der Streitwert beträgt 1.000,00 €.

Tatbestand:
Streitig ist der Ansatz von Pauschbeträgen für unentgeltliche Wertabgaben zu 16 v. H. für die Jahre 2002 bis 2004.
Der Kläger zu 1. betreibt einen Fleischereibetrieb in der Rechtsform eines Einzelunternehmens. In seinem Haushalt leben neben seiner Ehefrau, der Klägerin zu 2.), die Kinder (geboren am 12. Januar 1989) und das Kind (geboren am 27. November 2000). Der am 13. April 1986 geborene Sohn lebte bis September 2002 im Haushalt des Klägers.
Der Kläger hat den Kundenraum vor dem Verkaufstresen zur Mitbenutzung an den Bäcker vermietet. In dem Verkaufsraum unterhält der Bäcker 3 Stehbistrotische und der Kläger 2 Bistrotische. Der Kläger betreibt im Fleischereibetrieb eine sog. Heißtheke. An dieser Heißtheke werden täglich 3 Gerichte angeboten (wechselnder Mittagstisch, Suppe mit Wurst, Suppe ohne Wurst, Bouletten). Die Gerichte können vor Ort verzehrt oder außer Haus mitgenommen werden.
Am 10. März 2004, 07. Dezember 2004 sowie am 18. Juli 2005 erließ der Beklagte Einkommensteuerbescheide sowie Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für die Streitjahre 2002 bis 2004.
Im Zeitraum vom 26. Juli 2005 bis 27. Juli 2005 führte der Beklagte eine Betriebsprüfung durch. Diese umfasste u. a. die Prüfung der Einkommensteuer, Gewerbesteuer und Umsatzsteuer der Kalenderjahre 2002 - 2004.
Im Rahmen der Betriebsprüfung stellte die Prüferin unter anderem fest, dass den erklärten unentgeltlichen Wertabgaben in Bezug auf die in dieser Position enthaltenen Warenentnahmen, Warenentnahmen zum ermäßigtem Steuersatz i. H. v. 2.400,00 € (2002), 2.532,00 € (2003), 2.478,00 € (2004) sowie zum vollen Steuersatz (16 v. H.) i. H. v. 510,96 € (2002), 510,98 € (2003) und 516,72 € zugrunde gelegt worden waren. Die Höhe der Warenentnahmen zum vollen Steuersatz entsprach in etwa dem Jahreswert der Richtsatzsammlung für eine Person. Mit Ausnahme der Klägerin zu 2. wurde der Verzehrabzug für die übrigen Arbeitnehmer mit monatlich 44,00 € (Vollzeit) bzw. 30,00 € (Teilzeit) zu 16 v. H. umsatzversteuert. Einzelaufzeichnungen über erfolgte Warenentnahmen wurden seitens des Klägers zu 1. nicht geführt. Da neben den Klägern im gesamten Prüfungszeitraum auch die Kinder und und zudem bis einschließlich September 2002 auch der Sohn zum Haushalt gehört hatten, ermittelte die Prüferin die unentgeltlichen Wertabgaben entsprechend der Anzahl der zum Haushalt gehörigen Personen unter Berücksichtigung der Pauschbeträge lt. Richtsatz-Sammlung der entsprechenden Kalenderjahre wie folgt:
2002 in €
2003 in €
2004 in €
Personen Kläger zu 1. Klägerin zu 2. , 13.04.1986 bis 09/2002 12.01.1989 27.11.2000 Gesamtpersonenzahl
1,0 1,0 0,75 1,0 0 3,75
1,0 1,0 0 1,0 0,5 3,5
Jahreswert pro Person lt. Richtsatz-Sammlung Waren 7 v. H. Umsatzsteuer Waren 16 v. H. Umsatzsteuer
672,00 504,00
708,00 528,00
Gesamtpersonenzahl * Jahreswert pro Person = zu berücksichtigende unentgeltliche Wertabgabe 7 v. H. darauf entfallende Umsatzsteuer
2.520,00 176,40
2.352,00 164,64
2.478,00 173,46
16. v. H. darauf entfallende Umsatzsteuer
1.890,00 302,40
1.764,00 282,24
1848,00 295,68
abzüglich vor Betriebsprüfung berücksichtigte Warenentnahmen zu 7 v. H. darauf entfallende Umsatzsteuer zu 16 v. H. darauf entfallende Umsatzsteuer
2.400,00 168,00 510,96 81,75
2.352,00 164,64 510,98 81,76
2.478,00 173,46 516,72 82,68
Differenzen Warenentnahmen zu 7 v. H. netto darauf entfallende Umsatzsteuer Warenentnahmen zu 16 v. H. darauf entfallende Umsatzsteuer Differenz Umsatzsteuer gesamt Differenz Entnahme Bruttowert
120,00 8,40 1.379,04 220,65 229,05 1.728,09
0,00 0,00 1.253,02 200,48 200,48 1.453,50
0,00 0,00 1.331,28 213,00 213,00 1.544,28
und erhöhte die Entnahmewerte um die vorstehend ermittelten Differenzen der Bruttoentnahmewerte.
Der Beklagte folgte den Feststellungen der Prüferin und erließ am 23. November 2005 entsprechend geänderte Einkommensteuerbescheide, Umsatzsteuerbescheide sowie Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2002 bis 2004.
Mit Einsprüchen vom 30. November 2005 wandten sich die Kläger gegen die abweichende Berücksichtigung der unentgeltlichen Wertabgaben zum vollen Umsatzsteuersteuersatz von 16 v. H., da Entnahmen von Waren zum Steuersatz von 16 v. H. tatsächlich nicht vorkämen.
Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 06. Februar 2006 zurück. Auf die Gründe der Einspruchsentscheidung wird verwiesen.
Am 09. März 2006 haben die Kläger Klage erhoben.
Zur Begründung tragen sie vor, die Klage richte sich ausschließlich gegen den Ansatz von Warenentnahmen zum vollen Umsatzsteuersatz von 16 %.
Es seien keine Warenentnahmen zum allgemeinen Steuersatz vorgekommen.
Für den Ansatz unentgeltlicher Warenentnahme zum vollen Steuersatz i. H. v. 16 % bedürfe es selbstverständlich auch des betrieblichen Erwerbes entsprechender Wareneinkäufe zum vollen Steuersatz. Der betriebliche Warenerwerb zum vollen Steuersatz beziehe sich einzig auf den Erwerb bestimmter Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe, wie z. B. Scherbeneis, Pökelsalz, Blut, Wurst, Emulgatoren, Reifemittel und solche Wareneinkäufe, die direkt für die Lieferung von Präsentkörben eingekauft werden. Es sei wenig wahrscheinlich, dass die Kläger für private Zwecke Blutkonserven oder Därme aus dem Betriebsvermögen entnommen hätten.
Der private Verzehr fertiger Gerichte komme weder vor Ort noch außerhalb des Betriebes vor. Die Entnahme von Lebensmitteln beschränke sich darauf, dass ein oder zwei vom Bäcker käuflich erworbene Brötchen mit einer Wurstscheibe aus der Theke belegt würden. Das Frühstück fände grundsätzlich vor Antritt der Arbeit im Hause statt, ebenso fänden die Mittagspausen mit den Kindern im Hause der Kläger statt. Somit verbleibe kein Raum den Klägern das Essen in der Imbissecke im Angesicht der Kundschaft zu unterstellen.
Der Beklagte halte ihnen - den Klägern - vor, Aufzeichnungen über Einnahmen von Waren nicht geführt zu haben. Solche Aufzeichnungen seien nicht geführt worden, da entsprechende Geschäftsvorfälle nicht vorgekommen seien. Grundsätzlich hätten die Kläger ihren privaten Einkauf getrennt vom betrieblichen Einkauf getätigt. Auch der betriebliche Einkauf werde aus Kostengründen zum großen Teil bei den Ketten Netto und Aldi getätigt. Einkäufe für private Zwecke würden gesondert auf das Band gelegt und erhielten so einen Einzelbeleg. Diese Kassenquittungen seien private Belege, die weder aufbewahrt worden noch in die Buchführung eingeflossen seien. Der Ansatz der Pauschbeträge für Warenentnahmen zum vollen Steuersatz sei ermessensfehlerhaft. Die Richtsatz-Sammlung sei durch die Finanzbehörde keinesfalls verbindlich anzuwenden. Die tatsächlichen wirtschaftlichen Verhältnisse und die besonderen Umstände des Einzelfalles seien durch die Finanzbehörden zur Festsetzung einer zutreffenden Besteuerung zu würdigen.
Die Kläger zu 1.) und 2.) beantragen, abweichend von den Einkommensteuerbescheiden 2002 bis 2004 vom 23. November 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06. Februar 2006 die Einkommensteuer 2002 auf 4.275,00 €, die Einkommensteuer 2003 auf 388,00 € und die Einkommensteuer 2004 auf 146,00 € festzusetzen.
Der Kläger zu 1.) beantragt, abweichend von den Bescheiden über den Gewerbesteuermessbetrag 2002 und 2003 vom 23. November 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06. Februar 2006 den Gewerbesteuermessbetrag für 2002 auf 218,00 € und den Gewerbesteuermessbetrag für 2003 auf 2,00 € festzusetzen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass es für den Ansatz unentgeltlicher Warenentnahmen zum Steuersatz von 16 % v. H. nicht auf den betrieblichen Erwerb entsprechender Wareneinkäufe ankomme. Gemäß § 12 Abs. 1 UStG betrage die Umsatzsteuer für jeden nicht unter § 12 Abs. 2 UStG fallenden Umsatz 16 v. H. der Bemessungsgrundlage. Aus dem Regelungsgehalt des § 3 Abs. 9 Satz 4 UStG ergebe sich, dass die Abgabe von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle eine sonstige Leistung darstelle. Aufgrund dieser Zuordnung unterlägen die Abgaben von Speisen und Getränken zum Verzehr an Ort und Stelle dem allgemeinen Steuersatz von 16 v. H.. Für die Beurteilung, welchen Steuersatz die Ausgangsumsätze unterlägen, komme es mithin nicht darauf an, welchem Steuersatz die diesen Umsätzen zugrundeliegenden Wareneinkäufe unterlegen hätten.
Der Klägervertreter habe in seinem Schriftsatz vom 07. März 2006 bestätigt, dass keine Aufzeichnungen über Warenentnahmen, auch nicht über Warenentnahmen zum ermäßigten Steuersatz von 7 v. H. geführt worden seien. Nach dem Vorbringen des Klägervertreters im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren (Schreiben vom 23. Dezember 2005, Seite 2, Anlage 1) sei die Entnahme von Waren zum Verzehr an Ort und Stelle seitens der Kläger jedoch nicht auszuschließen. In welchem Umfang derartige Warenentnahmen in den Streitjahren erfolgt seien, habe sich im Rahmen der Betriebsprüfung nicht feststellen lassen. Infolge fehlender Einzelaufzeichnungen müssten sich die Kläger die sich aus der Anwendung der in der Richtsatz-Sammlung ermittelten Erfahrungswerte und hiermit ggf. einhergehende Ungenauigkeiten zurechnen lassen.
In der mündlichen Verhandlung hat der Prozessbevollmächtigte der Kläger mitgeteilt, dass der Ansatz von unentgeltlichen Wertabgaben zu 16 v. H. in den Gewinnermittlungen des Klägers auf einem Versehen des Steuerbüros beruhe.
Der Senat hat das Verfahren wegen Umsatzsteuer 2002 bis 2004 mit Beschluss von 15. Februar 2010 gemäß § 73 Abs. 1 Satz 2 FGO abgetrennt.
Dem Gericht lagen zur Entscheidung 1 Band Einkommensteuerakten, 1 Band Umsatzsteuerakten, 1 Band Gewerbesteuerakten, 1 Band Bilanzakten, 1 Band Betriebsprüfungsakte sowie 1 Band Betriebsprüfungshandakten vor.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage hat in der Sache keinen Erfolg.
Die angefochtenen Verwaltungsakte sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Der Beklagte hat zu Recht die Einkommensteuer sowie den Gewerbeertrag unter Berücksichtigung der Pauschbeträge für unentgeltliche Wertabgaben gemäß der vom Bundesministerium der Finanzen (BMF) herausgegebenen Richtsatz-Sammlung festgesetzt. Es ist nicht zu beanstanden, dass er dabei auch unentgeltliche Wertabgaben zum vollen Umsatzsteuersatz von 16 v. H. in den Streitjahren 2002 bis 2004 angesetzt hat.
Gemäß § 4 Abs. 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz - EStG - sind alle Entnahmen dem Gewinn zuzurechnen, die der Steuerpflichtige im Laufe des Wirtschaftsjahres für betriebsfremde Zwecke entnommen hat. Im Betrieb angefallene Aufwendungen, die nicht betrieblich veranlasst sind, sind keine Betriebsausgaben i. S. des § 4 Abs. 4 EStG und können deshalb nicht gewinnmindernd berücksichtigt werden. Entnahmen des Steuerpflichtigen für sich, für seinen Haushalt oder für andere betriebsfremde Zwecke sind mit dem Teilwert anzusetzen (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG).
Da in bestimmten Branchen - wie Fleischereien - Einzelaufzeichnungen über die unentgeltlichen Wertabgaben (Sachentnahmen) aufwendig sind, erfolgt die Bewertung der Warenentnahmen in diesen Fällen nach Pauschsätzen, die von der Finanzverwaltung festgesetzt und mit der Richtsatzsammlung Jahr für Jahr fortgeschrieben werden. Die Pauschsätze sind nicht bindend. Der Einzelnachweis bleibt vorbehalten, hierfür sind dann allerdings Aufzeichnungen erforderlich.
Die Aufzeichnungen über die Entnahme von Gegenständen durch den Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, sind gemäß § 22 Abs. 2 Nr. 3, Nr. 1 Satz 2 und § 3 Abs. 1 b Nr. 1 Umsatzsteuergesetz - UStG - in der Fassung der Streitjahre getrennt nach Steuersätzen vorzunehmen. Die Aufzeichnungsverpflichtung aus dem Umsatzsteuergesetz wirkt unmittelbar auch für Zwecke der Einkommensbesteuerung (vgl. BFH-Urteil vom 02. März 1982 VIII R 225/80, BStBl II 1984, 504 und BFH-Beschluss vom 19. März 2007 X B 191/06, BFH/NV 2007, 1134).
Der Kläger ist seinen Aufzeichnungspflichten im Streitjahr nicht nachgekommen. Der Beklagte war deshalb nach § 162 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung - AO - befugt, die Sachentnahmen zu schätzen (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO). Dabei ist mangels besserer Anhaltspunkte von den auf Erfahrungssätzen der einzelnen Branchen beruhenden Richtsätzen und Pauschalen auszugehen. Die Pauschbeträge dienen der Vereinfachung und lassen keine Zu- und Abschläge wegen individueller Ess- oder Trinkgewohnheiten zu. Auch Krankheit oder Urlaub rechtfertigen keine Änderung der Pauschbeträge. Die Pauschbeträge sind Jahreswerte für eine Person. Sie betrugen in den Kalenderjahren 2002 bis 2004 für eine Fleischerei (vgl. BMF, BStBl I 2003, 359; BMF, BStBl I 2004, 1028; BMF, BStBl I 2005, 678):
Jahr
Ermäßigter Steuersatz
Voller Steuersatz
insgesamt
2002
672,00 €
504,00 €
1.176,00 €
2003
.176,00 €
2004
708,00 €
528,00 €
1.236,00 €.
Die Richtsatzsammlungen des BMF gehen - wie sich aus der vorstehenden Tabelle ergibt - bei Fleischereien grundsätzlich davon aus, dass dort unentgeltliche Wertabgaben zum ermäßigten und zum vollen Steuersatz stattfinden. Es wird nicht danach differenziert, ob Fleischereien Speisen und Getränke zum Verzehr an Ort und Stelle anbieten und somit sonstige Leistung erbringen, die dem allgemeinen Steuersatz von 16 v. H. unterliegen (vgl. § 3 Abs. 9 Sätze 4 und 5 UStG i. d. F. der Streitjahre).
Somit rechtfertigt der Einwand der Kläger, der Ansatz der Pauschbeträge zu 16 v. H. führe in ihrem Fall zu unzutreffenden Ergebnissen, weil die Familie in der Fleischerei kein warmes Mittagessen zu sich genommen habe, keine andere Entscheidung in der Sache. Denn selbst dann, wenn eine Fleischerei keine Speisen zum Verzehr an Ort und Stelle anbietet, sind mangels Aufzeichnungen unentgeltliche Wertabgaben zum vollen Steuersatz anzusetzen.
Auch der weitere Einwand der Kläger, dass es für den Ansatz von unentgeltlichen Warenentnahmen zum vollen Steuersatz i. H. v. 16 % auch des betrieblichen Erwerbs entsprechender Wareneinkäufe zum vollen Steuersatz bedürfe, ist nicht erheblich.
Die Pauschbeträge der Richtsatzsammlungen gehen bei Fleischereien ungeachtet dessen, dass bei einer Fleischerei im Wesentlichen Wareneinkäufe zum ermäßigten Steuersatz vorkommen, neben unentgeltlichen Wertabgaben zum ermäßigten Steuersatz ebenfalls von unentgeltlichen Wertabgaben zum vollen Steuersatz aus.
Der Ansatz der Pauschsätze für unentgeltliche Wertabgaben mangels Führens entsprechender Aufzeichnungen kann schließlich nicht durch den Vortrag umgangen werden, unentgeltliche Wertabgaben zum vollen Steuersatz hätten nicht stattgefunden, weil sämtliche Lebensmittel bei Discountern eingekauft worden seien. Die Pauschbeträge für unentgeltliche Wertabgaben dienen der Vereinfachung und lassen keine Zu- und Abschläge wegen individueller persönlicher Ess- und Einkaufsgewohnheiten zu. Bei Anwendung der Pauschbeträge ist es unerheblich, ob das eine Familienmitglied mehr oder weniger konsumiert. Denn der Vereinfachungsgedanke gebietet es, dass die Pauschbeträge nicht durch Zu- und Abschläge jeweils den individuellen Verhältnissen angepasst werden. Aus Sinn und Zweck des Ansatzes der Pauschbeträge ergibt sich, dass ebensowenig das private Einkaufsverhalten bezüglich der Lebensmittel zu berücksichtigen ist.
Ohne Führung von Aufzeichnungen sind ungeachtet der individuellen Verhältnisse die Pauschbeträge des Bundesministeriums der Finanzen sowohl hinsichtlich des ermäßigten als auch des vollen Steuersatzes anzuwenden.
Der Senat hält es zudem nicht für zulässig, lediglich im Bereich der Anwendung des ermäßigten Steuersatzes mangels Führens von Aufzeichnungen die Anwendung der Pauschbeträge zu wählen, hingegen im Bereich der Wertabgaben zum vollen Steuersatz die Berücksichtigung der jeweiligen individuellen Verhältnisse zu verlangen.
Die teilweise Inanspruchnahme der Pauschbeträge und die teilweise Berücksichtigung der konkreten Umstände des Einzelfalles entzieht der Pauschalierung insgesamt die Grundlage und führt zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen, die gegen § 162 Abs. 1 Satz 2 AO verstoßen würden. Bei fehlenden Aufzeichnungen sind somit die Pauschbeträge insgesamt anzuwenden, individuelle Besonderheiten kommen nicht zum Tragen.
Zur Vermeidung der Schätzung der Entnahmen hätte der Kläger Aufzeichnungen nach § 22 Abs. 2 Nr. 3, Nr. 1 Satz 2 und § 3 Abs. 1 b Nr. 1 UStG führen müssen.
Der Kläger hatte es somit in der Hand, durch konkrete Aufzeichnungen nachzuweisen, dass seine Sachentnahmen nicht den Erfahrungssätzen in Fleischereibetrieben entsprechen. Ist er jedoch diesen Aufzeichnungspflichten nicht nachgekommen, sondern hat die von der Finanzverwaltung aus Vereinfachungsgründen in der Richtsatzsammlung aufgestellten Pauschalregelungen zur Ermittlung der Sachentnahmen im Schätzungswege angewandt, muss er sich auch die Ungenauigkeiten, die sich aus der Anwendung dieser Erfahrungssätze ergeben können, gefallen lassen (vgl. FG Berlin, Urteil vom 30. April 1985 VII 481/84, EFG 1985, 581 und FG Saarland, Urteil vom 14. Februar 1991 2 K 222/86, EFG 1991, 772).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz (GKG).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 12 Abs. 1 UStG
§ 12 Abs. 2 UStG
§ 3 Abs. 9 Satz 4 UStG
§ 73 Abs. 1 Satz 2 FGO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 4 Abs. 1 Satz 2 Einkommensteuergesetz
§ 4 Abs. 4 EStG
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 EStG
§ 3 Abs. 1 b Nr. 1 Umsatzsteuergesetz
§ 162 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung
§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 162 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 3 Abs. 1 b Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1984, 504
BFH/NV 2007, 1134
BStBl I 2003, 359
BStBl I 2004, 1028
BStBl I 2005, 678
EFG 1985, 581
EFG 1991, 772
82 VIII R 225/80
07 X B 191/06
85 VII 481/84
2 K 222/86