Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2002-05-28, Aktenzeichen 13 K 501/97

Tenor:

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Berücksichtigung von Kurkosten als außergewöhnliche Belastungen.
Die Klägerin wird im Wege der Einzelveranlagung zur Einkommensteuer veranlagt. Sie hat einen Sohn aus einer früheren Ehe.
Die Klägerin beantragte im Jahr 1995 bei ihrer Krankenkasse die Bewilligung einer ambulanten Badekur in Österreich. Die Krankenkasse genehmigte die Kurmaßnahme und gewährte einen täglichen Zuschuss für Unterkunft und Verpflegung. Der Medizinische Dienst der Krankenkasse wurde vor der Bewilligung nicht eingeschaltet, da der Krankenkasse das Attest der Hausärztin als Nachweis der medizinischen Notwendigkeit ausreichte. Nach dem Attest der Hausärztin lag ein ausgeprägtes psychovegetatives Überlastungssyndrom vor. Darüber hinaus wurde Trainingsmangel mit hypertoner Kreislaufreaktion bei Belastung, starkem Pulsanstieg und rascher Ermüdbarkeit festgestellt. Nach Auffassung der Ärztin war eine ambulante Badekur dringend indiziert.
Die Kur wurde vom xx. April 1995 bis xx. April 1995 in L./Österreich durchgeführt. In ihrer Einkommensteuererklärung 1995 machte die Klägerin Kurkosten als außergewöhnliche Belastungen geltend, die noch in folgender Höhe streitig sind:
G. L. (Österreich) DM 9.xxx,xx
Abzüglich Kosten der privaten Lebensführung
(Klägerin hat auf den Ansatz während des Klageverfahrens verzichtet) DM 1.xxx,xx
Flug nach Österreich DM 8xx,xx
An- und Rückfahrt Flughafen H. DM 5x,xx
An- und Rückfahrt Flughafen I. DM 7x,xx
Summe DM 9.xxx,xx
Abzüglich Erstattung der B.-kasse DM 2.xxx,xx
Geltend gemacht DM 6.xxx,xx
Mit Einkommensteuerbescheid 1995 vom xx.xx 1997 wurden die Kurkosten nicht anerkannt. Dagegen legte die Klägerin mit am xx.xx 1997 eingegangenem Schreiben Einspruch ein. Mit Einspruchsbescheid vom xx.xx 1997 wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen. Mit am xx.xx 1997 eingegangener Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter.
Die Klägerin führt aus, dass das hausärztliche Attest, das von der Krankenkasse geprüft worden sei, als Nachweis ausreichend sei. Nach der Entscheidung der Spitzenverbände der Krankenkassen entfalle die medizinische Überprüfung je nach Indikation und Personenkreis. Eine Prüfung und Genehmigung durch die Krankenkasse sei vorgenommen worden. In dem Genehmigungsschreiben sei die ärztlich bestätigte Notwendigkeit der Kur herausgestellt worden. Es seien sämtliche möglichen Zuschüsse durch die Krankenkasse bewilligt worden.
Unter Berücksichtigung der zugrunde liegenden Ereignisse sei die Kurbedürftigkeit auch verständlich: Es seien eine Scheidung aus dem Jahr 19xx und anschließende Unterhaltsstreitigkeiten wegen des Sohns zu verarbeiten gewesen, zudem beständen finanzielle Sorgen. Außerdem sei der Sohn schwer an D. erkrankt, was zusätzliche Belastungen der Klägerin verursacht habe.
Die Klägerin beantragt,
unter Aufhebung des Einspruchsbescheides vom xx.xx 1997 den Einkommensteuerbescheid 1995 dahingehend zu ändern, dass weitere DM 6.xxx,-- als außergewöhnliche Belastungen anerkannt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte ist der Ansicht, dass die medizinische Notwendigkeit der ambulanten Kur nicht ausreichend nachgewiesen sei. Es liege weder ein amtsärztliches Attest vor, noch sei der Medizinische Dienst der Krankenkasse eingeschaltet worden. Das Gutachten der Hausärztin sei nicht ausführlich und in der Beschreibung des Krankheitsbildes eher vage. Es sei zu vermuten, dass der Medizinische Dienst nur deshalb nicht eingeschaltet worden sei, weil die von der Krankenkasse zu übernehmenden Kosten für Unterkunft und Verpflegung mit DM 3xx,-- relativ niedrig gewesen seien. Zudem sei die Tatsache, dass im Jahr 1994 zwei Reisen und im Jahr 1995 keine Reise unternommen worden seien, als Indiz zu werten, dass die Kur anstelle einer Erholungsreise durchgeführt worden sei.
Neben den bereits von der Klägerin nicht mehr geltend gemachten Kosten der privaten Lebensführung seien zudem die Kosten für den Kochkurs und das erworbene Herzfrequenzgerät den Kosten der privaten Lebensführung zuzuordnen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen und auf die Einkommensteuerakte unter der Steuernummer xx/xxx/xxxxx sowie auf die Niederschriften vom xx.xx 2002 und vom xx.xx 2002 verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
I. Nach § 33 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) ermäßigt sich die Einkommensteuer, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstandes erwachsen (außergewöhnliche Belastung). Gemäß § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG erwachsen dem Steuerpflichtigen Aufwendungen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann, die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen.
1. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind Krankheitskosten ohne Rücksicht auf die Art und Ursache der Erkrankung als zwangsläufig anzusehen. Dies gilt aber nur für solche Aufwendungen, die zum Zwecke der Heilung oder mit dem Ziel aufgewendet werden, die Krankheit erträglicher zu machen. Vorbeugende Aufwendungen, die der Gesundheit ganz allgemein dienen, wie z.B. Erholungsreisen, gehören deshalb nicht zu den berücksichtigungsfähigen Krankheitskosten. Sie sind den nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abzugsfähigen Kosten der privaten Lebensführung zuzuordnen (BFH-Urteil vom 1. Februar 2001 III R 22/00, BStBl II 2001, 543; BFH-Urteil vom 2. April 1998 III R 67/97, BStBl II 1998, 613; BFH-Urteil vom 29. Oktober 1992 III R 232/90, BFH/NV 1993, 231). Aufwendungen für eine Kur sind nach dieser Rechtsprechung nur dann als Krankheitskosten anzusehen, wenn die Reise zur Heilung oder Linderung nachweislich notwendig ist und eine andere Behandlung nicht oder kaum erfolgversprechend erscheint (BFH-Urteil vom 2. April 1998 III R 67/97, BStBl II 1998, 613; BFH-Urteil vom 30 Juni 1995 III R 52/93, BStBl II 1995, 614; BFH-Urteil vom 12. Juni 1991 III R 102/89, BStBl II 1991, 763).
Zum Nachweis der medizinischen Notwendigkeit der Kur ist es regelmäßig erforderlich, dass der Steuerpflichtige ein vor Antritt der Kur ausgestelltes amtsärztliches oder vergleichbares Attest vorlegt und sich am Zielort einer unter ärztlicher Kontrolle stehenden Heilbehandlung unterzieht (BFH-Urteil vom 2. April 1998 III R 67/97, BStBl II 1998, 613; BFH-Urteil vom 29. Oktober 1992 III R 232/90, BFH/NV 1993, 231; BFH-Urteil vom 14. Februar 1980, BStBl. II 1980, 295). Von diesem strengen Nachweiserfordernis lässt die Rechtsprechung jedoch Ausnahmen zu und erkennt statt des amtsärztlichen Gutachtens die Bescheinigung einer Versicherungsanstalt oder die Bestätigung einer Behörde an, wenn sich aus dieser zweifelsfrei ergibt, dass der Steuerpflichtige krank und der Aufenthalt an einem bestimmten Kurort für einen gewissen Zeitraum medizinisch angezeigt ist (BFH-Urteil vom 29. Oktober 1992 III R 232/90, BFH/NV 1993, 231; BFH-Urteil vom 23. Oktober 1987 III R 64/85, BFH/NV 1988, 149).
Noch weitergehend hält der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 30. Juni 1995 (III R 52/93, BStBl II 1995, 614) ein Absehen von der Vorlage eines amtsärztlichen Attestes auch dann für gerechtfertigt, wenn feststeht, dass die medizinische Notwendigkeit der Kurmaßnahme von der Krankenversicherung geprüft und bejaht worden ist. Das soll in der Regel der Fall sein, wenn eine gesetzliche Krankenkasse einen Zuschuss zu den im Zusammenhang mit der Kur entstehenden Kosten für Unterkunft, Verpflegung etc. gewährt hat. In diesem Urteil ist der Bundesfinanzhof aber davon ausgegangen, dass die Gewährung eines Zuschusses zu den Kosten für die Durchführung einer Kur nach § 275 Abs. 2 Nr. 1 SGB V von der Überprüfung und Befürwortung der Maßnahme durch den Medizinischen Dienst abhängt. Nur aus diesem Grund hält der Bundesfinanzhof ein Absehen von der Vorlage eines vor Antritt der Kur ausgestellten Attestes in den Fällen der Zuschussgewährung durch eine gesetzliche Krankenkasse für gerechtfertigt. Denn die Überprüfung und Bejahung der medizinischen Notwendigkeit durch den Medizinischen Dienst besitzt eine ähnliche Nachweiskraft, wie ein amtsärztliches Attest.
2. In dem hiesigen Verfahren hat die B.-kasse unstreitig einen Zuschuss zu den Kosten für Unterkunft und Verpflegung bewilligt, ohne dass der Medizinische Dienst eingeschaltet worden ist. Dies war möglich, weil nach § 275 Abs. 2 Nr. 1, 2. Halbsatz SGB V die Spitzenverbände der Krankenkassen gemeinsam und einheitlich Maßnahmen zulassen konnten, wenn Prüfungen nach Indikation und Personenkreis nicht notwendig erscheinen. Nach der Aussage des Zeugen S. unterbreitet in einem solchen Fall der Sachbearbeiter der Krankenkasse dem sog. Leistungsprüfer einen Vorschlag, über den dieser regelmäßig abschließend entscheidet. In seltenen Ausnahmefällen wird noch der Vorgesetzte des Leistungsprüfers eingeschaltet. Es handelt sich sowohl bei dem Sachbearbeiter als auch bei dem Leistungsprüfer regelmäßig nicht um Ärzte sondern um Sozialversicherungsfachangestellte. Nach der Aussage des Zeugen S. ist es praktisch ausgeschlossen, dass in den Fällen, in denen der Medizinische Dienst nicht eingeschaltet wird, über den Bewilligungsantrag eine Person mit einer medizinischen Ausbildung entscheidet.
3. Entgegen der Auffassung der Klägerin reicht die Zuschussgewährung durch die Krankenkasse ohne Überprüfung durch den medizinischen Dienst nicht aus, um die medizinische Notwendigkeit der Kur nachzuweisen.
a) Der Sinn und Zweck der von dem Bundesfinanzhof aufgestellten Nachweisanforderungen besteht darin, dass ein sachkundiger und unabhängiger Arzt die medizinische Notwendigkeit der Maßnahme überprüft und bestätigt hat. Dieses Erfordernis hat der Bundesfinanzhof auch in den Entscheidungen zur Lockerung der Nachweisanforderungen nicht aufgegeben. Der Senat schließt sich dieser Auffassung an, weil nur durch das Urteil eines sachkundigen und unabhängigen Arztes eine objektive Einschätzung der medizinischen Notwendigkeit der Kur erhältlich ist, die eine sachgerechte Abgrenzung zwischen medizinisch indizierten Kuraufenthalten und Erholungsreisen ermöglicht.
b) Danach ist das Attest der Hausärztin für die steuerrechtliche Anerkennung nicht ausreichend, da die objektive Beurteilung der medizinischen Indikation durch den behandelnden Arzt immer mit der Gefahr der Störung des Vertrauensverhältnisses zu seinen Patienten verbunden ist (BFH-Urteil vom 7. Juni 2000 III R 54/98, BStBl II 2001, 94; BFH-Urteil vom 23. Oktober 1987 III R 64/85, BFH/NV 1988, 149). Ebenfalls nicht ausreichend ist die Bewilligung der Kur durch den Sachbearbeiter bzw. den Leistungsprüfer der Krankenkasse. Zwar besaßen diese Personen die erforderliche Neutralität für eine objektive Beurteilung. Ihnen fehlte aber die hinreichende medizinische Sachkunde, um eine qualifizierte medizinische Überprüfung des Gutachtens der Hausärztin vornehmen zu können. Reines Erfahrungswissen auf Grund von jahrelanger Tätigkeit bei einer Krankenkasse reicht insoweit nach Auffassung des Senats nicht aus. Eine für die steuerrechtliche Anerkennung ausreichende Überprüfung der medizinischen Notwendigkeit der Kur muss vielmehr auf der Grundlage fundierter medizinischer Kenntnisse und Erfahrungen stattfinden (BFH-Urteil vom 29. Oktober 1992 III R 232/90, BFH/NV 1993, 231). Deshalb reicht die Bewilligung der Kur durch die Krankenkasse ohne Einschaltung des Medizinischen Dienstes für die steuerrechtliche Anerkennung nicht aus. Ohne Überprüfung durch den medizinischen Dienst erreicht die Überprüfung durch die Krankenkasse nicht die von dem Bundesfinanzhof geforderte Nachweistiefe.
c) Der Senat verkennt nicht, dass in den Fällen der vorliegenden Art die von dem Bundesfinanzhof aufgestellten Nachweisanforderungen gerade bei den Steuerpflichtigen zu Nachweisschwierigkeiten führen, bei denen nach der Einschätzung der Sachbearbeiter der Krankenkasse die medizinische Indikation besonders eindeutig ist. Denn nach den Ausführungen des Zeugen S. wird der medizinische Dienst nur dann nicht eingeschaltet, wenn sich die Notwendigkeit der Kur bereits aus den Akten ergibt. Dass in weniger eindeutigen Fällen der Medizinische Dienst eingeschaltet wird und damit gleichzeitig der steuerrechtlich geforderte Nachweis für die Notwendigkeit der Kur erbracht wird, rechtfertigt es aber nicht, in den "eindeutigen" Fällen auf eine Überprüfung der medizinischen Notwendigkeit durch eine medizinisch sachkundige Person gänzlich zu verzichten. Mit dem Erfordernis einer Überprüfung durch einen sachkundigen und unabhängigen Arzt wird der Klägerin auch kein unzumutbarer Nachweis auferlegt. Die Klägerin hätte die Möglichkeit gehabt, vor Antritt der Kur ein amtsärztliches Attest einzuholen, wie es nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs regelmäßig erforderlich ist, wenn keine Nachweiserleichterung eingreift. Ein derartiges amtsärztliches Attest ist aber nicht beigebracht worden.
d) Der Senat kann sich daher nicht der Auffassung des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz anschließen, wonach die medizinische Notwendigkeit einer Badekur auch dadurch geführt werden kann, dass eine gesetzliche Krankenkasse ohne Einschaltung des medizinischen Dienstes einen Zuschuss für Unterkunft und Verpflegung gewährt (FG Rheinland-Pfalz vom 12. September 1996 5 K 1800/96, DStRE 1997, 674). Diese Auffassung berücksichtigt nicht hinreichend die Erwägungen, mit denen der Bundesfinanzhof den Nachweis mittels Bewilligung durch die Krankenkasse anerkannt hat. Demgegenüber hat das Thüringer Finanzgericht - nach Auffassung des Senats zutreffend - entschieden, dass in den Fällen der Bewilligung der Kur ohne Einschaltung des Medizinischen Dienstes eine steuerrechtliche Anerkennung nur erfolgen kann, wenn die medizinische Notwendigkeit vor Antritt der Kur durch einen unabhängigen Arzt geprüft und bestätigt wurde (Thüringer FG vom 4. November 1999 II 276/98, EFG 2000, 211).
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
III. Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 33 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz
§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 12 Nr. 1 EStG
§ 275 Abs. 2 Nr. 1 SGB V
§ 275 Abs. 2 Nr. 1, 2. Halbsatz SGB V
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2001, 543
BStBl II 1998, 613
BFH/NV 1993, 231
BStBl II 1995, 614
BStBl II 1991, 763
BFH/NV 1988, 149
BStBl II 2001, 94
EFG 2000, 211
01 III R 22/00
98 III R 67/97
92 III R 232/90
95 III R 52/93
91 III R 102/89
87 III R 64/85
III R 52/93
00 III R 54/98
5 K 1800/96
99 II 276/98