Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-09-14, Aktenzeichen 3 K 257/16
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2016:0914.3K257.16.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Ist wegen Schulden einer GbR das Insolvenzfahren über das Vermögen des für die Schulden der GbR haftenden Gesellschafters eröffnet worden und ist nur die GbR, nicht aber der Gesellschafter umsatzsteuerlicher Unternehmer i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG, steht dem Insolvenzschuldner kein Vorsteuerabzug aus der Schlussrechnung des Insolvenzverwalters zu. Die Insolvenz des Gesellschafters ist nicht der Insolvenz der Gesellschaft gleichzusetzen. Es handelt sich um unterschiedliche Insolvenzschuldner und ggf. auch um unterschiedliche Insolvenzgründe (Rn.21) (Rn.23) .
2. Bei Auflösung der GbR geht die Unternehmereigenschaft nicht auf einen bzw. mehrere Gesellschafter über. Zum einen liegt kein Fall einer Gesamtrechtsnachfolge vor, zum anderen erlischt die Unternehmereigenschaft auch bei einer Auflösung der GbR erst dann, wenn alle gemeinsamen Rechtsbeziehungen der Gesellschaft (auch gegenüber dem FA) und unter den Gesellschaftern beseitigt sind (Rn.24) (Rn.25) .

Tatbestand:
Der Kläger wendet sich gegen den Umsatzsteuerbescheid 2014. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob ein Anspruch auf Vorsteuer aus der Schlussrechnung des Insolvenzverwalters an den Insolvenzschuldner besteht.
Der Kläger ist Insolvenzverwalter im Verfahren über das Vermögen des Herrn A. Dieser war persönlich haftender Gesellschafter der A & B GbR. Aufgrund von Zahlungsschwierigkeiten wurde über das Vermögen beider Gesellschafter das Insolvenzverfahren eröffnet. Mit Beschluss vom 05.03.2014 setzte das Amtsgericht Gera eine vorläufige Vergütung des Insolvenzverwalters in Höhe von 19.043,54 EUR fest (Bl. 7 Umsatzsteuerakte). In der Folge erstellte der Kläger am 10.03.2014 eine vorläufige Schlussrechnung über den Betrag von 19.043,54 EUR brutto. Darin enthalten war die Umsatzsteuer in Höhe von 3.040,57 EUR (Bl. 6 Umsatzsteuerakte). Dieser Vorsteueranspruch wurde in der Umsatzsteuererklärung geltend gemacht und am 02.06.2014 durch den Beklagten erstattet. Mit Beschluss vom 12.07.2014 setzte das Amtsgericht Gera die Vergütung des Insolvenzverwalters in Höhe von 20.412,69 EUR fest (Bl. 21f. d. A.). Darin enthalten waren Umsatzsteuerbeträge in Höhe von insgesamt 3.259,17 EUR. Am 13.08.2014 ging eine entsprechend geänderte Umsatzsteuererklärung 2014 bei dem Beklagten ein (Bl. 14ff. Umsatzsteuerakte).
Am 11.09.2014 erließ der Beklagte einen geänderten Umsatzsteuerbescheid (Bl. 16 d. A.). In diesem wurde der Abzug der Vorsteuer rückgängig gemacht, sodass sich eine Zahllast in Höhe der zuvor ausgezahlten Umsatzsteuer ergab. Herr A sei kein Unternehmer im Sinne des § 2 Umsatzsteuergesetz (UStG). Ein Vorsteuerabzug für die Schlussrechnung der Vergütungsfestsetzung komme deshalb nicht in Betracht.
Hiergegen legte der Kläger mit Schreiben vom 19.09.2014 Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung (Bl. 21 Umsatzsteuerakte). Die Unternehmereigenschaft werde durch das Insolvenzverfahren nicht berührt. Es gehe lediglich die Verfügungsbefugnis auf den Insolvenzverwalter über. Der Insolvenzverwalter sei daher berechtigt, gegenüber dem Insolvenzschuldner eine Rechnung mit Umsatzsteuerausweis zu erteilen und hieraus für die Masse die Vorsteuer geltend zu machen (BFH-Urteil vom 20.02.1986 V R 16/81, BStBl II 1986, 579).
Die beantragte Aussetzung der Vollziehung wurde am 25.09.2014 gewährt (Bl. 23 Umsatzsteuerakte). Ebenfalls mit Schreiben vom 25.09.2014 teilte der Beklagte mit, dass die Überprüfung ergeben habe, dass die Steuerfestsetzung der Umsatzsteuer 2014 rechtmäßig sei. Herr A sei derzeit und früher kein Unternehmer. Er sei lediglich Gesellschafter einer GbR gewesen, insoweit jedoch kein Unternehmer. Allein die GbR als Personengesellschaft sei Unternehmer im Sinne des UStG. Das bloße Erwerben, Halten und Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen sei keine unternehmerische Tätigkeit. Der Vorsteuerabzug sei daher nicht möglich.
Hierauf äußerte sich der Kläger mit Schreiben vom 08.10.2014 (Bl. 24f. Umsatzsteuerakte). Im Falle der Insolvenz der GbR selbst wäre der Vorsteuerabzug aus der Schlussrechnung möglich gewesen. Da vorliegend alle Gesellschafter der GbR Insolvenz angemeldet hätten, sei dies mit einer Insolvenz der GbR gleichzusetzen. Die Privatinsolvenz der Gesellschafter resultiere aus der Überschuldung der GbR. Bei dem anderen Gesellschafter B sei der Vorsteuerabzug zugelassen worden. Die Insolvenz erstrecke sich vorwiegend auf Schulden, die im Rahmen der GbR gemacht worden waren. Ohne die GbR wäre keine Insolvenz der Gesellschafter anzumelden gewesen. Aufgrund der persönlichen Haftung der Gesellschafter sei ohnehin ein Durchgriff auf deren Vermögen möglich. Wenn aus deren Vermögen die Befriedigung der Gläubiger nicht möglich sei, könne man von einer Überschuldung der GbR ausgehen und Insolvenz anmelden, was jedoch auch die Privatinsolvenzen der Gesellschafter nach sich ziehen würde. Da insoweit das Schicksal der Gesellschaft durch die Gesellschafter geteilt werde, müsse sich das auch auf die Unternehmereigenschaft beziehen.
Auch nach einem weiteren Hinweis des Beklagten hielt der Kläger seinen Einspruch aufrecht. Mit Einspruchsentscheidung vom 16.03.2016 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück (Bl. 9ff. d. A.). Wegen der Einzelheiten wird hierauf verwiesen.
Mit der Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Er sei als Insolvenzverwalter berechtigt, wegen seiner Tätigkeit dem Insolvenzschuldner eine Rechnung mit Umsatzsteuer-Ausweis zu erteilen und daraus für die Masse den Vorsteuerabzug geltend zu machen (BFH-Urteil vom 20.02.1986 V R 16/81, BStBl II 1986, 579; FG Hamburg, Urteil vom 04.09.1997 II 117/96, EFG 1998, 69). Die Berechtigung zum Vorsteuerabzug ergebe sich daraus, dass Herr A persönlich haftender Gesellschafter der A & B GbR gewesen sei und aus der Gesamtrechtsnachfolge nach der Auflösung der GbR wegen der Insolvenz der Gesellschafter. Die GbR sei Unternehmerin gewesen und als solche vorsteuerabzugsberechtigt. Die Privatinsolvenzen der Gesellschafter seien durch wirtschaftliche Probleme der GbR verursacht worden und wiederum in deren Folge die Auflösung der GbR. Die in den Verfahren angemeldeten Forderungen würden fast ausschließlich die GbR betreffen.
Der Kläger ist der Ansicht, dass die Gesellschafter in unmittelbarer Unternehmensnachfolge in die Rechte und Pflichten der Gesellschaft einträten, wozu auch die Unternehmereigenschaft zähle. Die Auflösung der GbR sei nicht freiwillig erfolgt, sondern nach § 728 BGB wegen der Insolvenzen der Gesellschafter. Es werde kraft Gesetzes eine Auflösung angeordnet, deshalb seien die Grundsätze für den Erbfall anwendbar. Schließlich hätten die Gesellschafter bei einem sogenannten Fremdantrag keinen Einfluss darauf, ob die Insolvenz die Gesellschaft oder die Gesellschafter betreffe.
Dem sei in dem Parallelverfahren des ehemaligen Mitgesellschafters B Rechnung getragen worden. Wegen des Gleichbehandlungsgrundsatzes müsse der vorliegende Fall ebenso behandelt werden. Im Falle der Ungleichbehandlung trete eine Gläubigerbenachteiligung im Verfahren des Herrn A ein.
Im Schriftsatz vom 28.07.2016 trägt der Kläger schließlich vor, die im Insolvenzverfahren geltend gemachten Forderungen beträfen ausschließlich Forderungen gegen die GbR.
Der Kläger beantragt,1. den mit Bescheid vom 11.09.2014 festgesetzten Rückzahlungsbetrag von 3.040,57 EUR zur Umsatzsteuer 2014 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 16.03.2016 auf 0,00 EUR festzusetzen;2. die Vorsteuer für die Schlussrechnung in Höhe von 3.259,17 EUR dem Verfahren zu erstatten;3. die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist vollumfänglich auf die Einspruchsentscheidung. Zusätzlich trägt er unter anderem vor: Herr A habe als persönlich haftender Gesellschafter der A & B GbR zwar gewerbliche Einkünfte erzielt, sei aber nicht Unternehmer im umsatzsteuerlichen Sinne gewesen. Unternehmer sei die GbR gewesen. Das bloße Erwerben, Halten oder Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen stelle keine unternehmerische Tätigkeit dar. Eine unternehmerische Tätigkeit sei erst dann gegeben, wenn die Beteiligung nicht um ihrer selbst willen gehalten werde, sondern der Förderung einer bestehenden oder beabsichtigten unternehmerischen Tätigkeit diene. Das sei bislang weder vorgetragen noch erkennbar.
Es handele sich bei der Auflösung der GbR auch nicht um einen typischen Fall der Unternehmensnachfolge. Die Gesellschaft sei nicht als Unternehmensgebilde auf die Gesellschafter übergegangen. Die Rechte und Pflichten der GbR seien nicht übertragen worden, sondern untergegangen. Mit der abgeschlossenen Auflösung der GbR sei kein Unternehmer mehr vorhanden. Die Unternehmereigenschaft sei nicht auf die Gesellschafter übertragen worden.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung der mündlichen Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe:
Der Senat konnte gemäß § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne Durchführung einer mündlichen Verhandlung entscheiden, nachdem die Beteiligten übereinstimmend hierauf verzichtet hatten.
Die zulässige Klage ist unbegründet. Der geänderte Umsatzsteuerbescheid 2014 vom 11.09.2014 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.03.2016 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 FGO. Der Beklagte hat zutreffend den Vorsteuerabzug verneint, weil der Insolvenzschuldner kein Unternehmer ist.
Nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) kann der Unternehmer die gesetzlich geschuldete Steuer für Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Ausgeschlossen ist der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG für Leistungen, die der Unternehmer für steuerfreie Umsätze verwendet.
Unternehmer im Sinne des § 2 UStG ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Als gewerblich oder beruflich ist dabei jede nachhaltige Tätigkeit anzusehen, die zur Erzielung von Einnahmen dient. Im vorliegenden Fall war der Insolvenzschuldner vor der Insolvenz an einer GbR beteiligt und erzielte mit dieser Beteiligung Einkünfte. Das bloße Erwerben, Halten oder Veräußern von gesellschaftsrechtlichen Beteiligungen ist jedoch keine unternehmerische Tätigkeit (vgl. EuGH-Urteile vom 14.11.2000 C-142/99, EuGHE I S. 9567; vom 27.09.2001 C-16/00, EuGHE I S. 6663 und vom 29.04.2004 C-77/01, EugHE I S. 4295). Es wird zwar eine Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen ausgeübt, allerdings sind Dividenden oder andere Gewinnbeteiligungen aus dem Gesellschaftsverhältnis nicht als umsatzsteuerrechtliches Entgelt im Rahmen eines Leistungsaustausches zu sehen. Das Erwerben, Halten oder Veräußern einer gesellschaftsrechtlichen Beteiligung stellt nur dann eine unternehmerische Tätigkeit dar, wenn unter anderem die Beteiligung nicht um ihrer selbst willen gehalten wird, sondern der Förderung einer bestehenden oder beabsichtigten unternehmerischen Tätigkeit dient.
Dem Kläger ist insoweit zuzustimmen, dass er als Insolvenzverwalter berechtigt ist, über die von ihm für das Unternehmen eines Gemeinschuldners erbrachte Leistung eine Rechnung mit gesondertem Steuerausweis zu erteilen und daraus für die Masse den Vorsteuerabzug geltend zu machen (BFH-Urteile vom 02.12.2015 V R 15/15, BFHE 252, 472, BStBl II 2016, 486; vom 20.02.1986 V R 16/81, BFHE 146, 287, BStBl II 1986, 579). Auch in diesem Fall könnte Vorsteuer allerdings nur entsprechend dem Anteil der dem Unternehmen zuzuordnenden Verbindlichkeiten am Gesamtbestand der Insolvenzforderungen abziehbar sein (BFH-Urteil vom 21.10.2015 XI R 28/14, BFH/NV 2016, 873).
Unter Anwendung dieser oben dargestellten Grundsätze ist der Insolvenzschuldner im vorliegenden Fall jedoch kein Unternehmer.
Unternehmerisch tätig war die A & B GbR. Sie hätte daher als Unternehmerin auch den Anspruch auf den Vorsteuerabzug gehabt, beträfe das Insolvenzverfahren die GbR. Die Insolvenz betrifft jedoch vorliegend nicht die GbR, sondern das Privatvermögen des Insolvenzschuldners. Die Insolvenz des Gesellschafters ist auch nicht der Insolvenz der Gesellschaft gleichzusetzen, wie der Kläger meint. Es handelt sich um unterschiedliche Insolvenzschuldner und ggf. auch um unterschiedliche Insolvenzgründe. Schließlich ist nach dem eigenen Vortrag des Klägers nicht ersichtlich, dass der Insolvenzschuldner selbst unternehmerisch tätig ist.
Anders als der Kläger meint, ist die Unternehmereigenschaft der GbR bei deren Auflösung nicht auf den Insolvenzschuldner übergegangen. Es liegt kein Fall der Gesamtrechtsnachfolge vor. Eine solche Gesamtrechtsnachfolge kommt im Zusammenhang mit einer Personengesellschaft z. B. bei Verschmelzung oder beim Ausscheiden eines Gesellschafters und der Anwachsung der Gesamthandsanteile bei nur einem verbleibenden (ehemaligen) Gesellschafter vor (BFH-Urteile vom 13.10.2005 IV R 55/04, BFHE 211, 387, BStBl II 2006, 404; vom 18.11.2008 VIII R 40/07, BFH/NV 2009, 705; Finanzgericht des Landes Brandenburg, Beschluss vom 20.08.1996 1 V 779/96 U, EFG 1997, 43). Diese Fälle sind vorliegend nicht gegeben.
Im Übrigen beendet die Auflösung der GbR noch nicht die Unternehmereigenschaft. Bei einer Personengesellschaft erlischt die Unternehmereigenschaft erst dann, wenn alle gemeinsamen Rechtsbeziehungen der Gesellschaft (auch gegenüber dem Finanzamt) und unter den Gesellschaftern beseitigt sind (BFH-Beschluss vom 01.09.2010 XI S 6/10, BFH/NV 2010, 2140).
Soweit sich der Insolvenzschuldner auf die steuerliche Behandlung des ehemaligen Mitgesellschafters B beruft, kann er hieraus keine Rechte herleiten. Der konkrete Sachverhalt ist hier nicht bekannt. Letztlich käme es hierauf nicht an, weil der Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) keinen Anspruch auf Anwendung einer rechtswidrigen Verwaltungspraxis und damit auf "Gleichheit im Unrecht" vermittelt (BFH-Beschlüsse vom 13.02.2007 II B 32/06, BFH/NV 2007, 966; vom 26.09.2007 V B 8/06, BFHE 219, 245, BStBl II 2008, 405).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision war nicht zuzulassen, § 115 Abs. 2 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 2 Umsatzsteuergesetz
§ 728 BGB
§ 2 UStG
§ 2 Abs. 1 UStG
§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 15 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes
Art. 3 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1986, 579
EFG 1998, 69
BFHE 252, 472
BStBl II 2016, 486
BFHE 146, 287
BFH/NV 2016, 873
BFHE 211, 387
BStBl II 2006, 404
BFH/NV 2009, 705
EFG 1997, 43
BFH/NV 2010, 2140
BFH/NV 2007, 966
BFHE 219, 245
BStBl II 2008, 405
86 V R 16/81
97 II 117/96
15 V R 15/15
15 XI R 28/14
05 IV R 55/04
08 VIII R 40/07
1 V 779/96
10 XI S 6/10
07 II B 32/06
07 V B 8/06