Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-10-17, Aktenzeichen 5 K 2010/16

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
1
Die Beteiligten streiten darüber, ob es sich bei der vom Kläger bezogenen Betriebsrente der X um Versorgungsbezüge im Sinne von § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b Einkommensteuergesetz (EStG) handelt.
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Die verheirateten Kläger wurden in den Streitjahren 2013 und 2014 zusammen zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt. Der 1950 geborene Kläger war zuletzt bei der X, einer Körperschaft des öffentlichen Rechts, als ... einer Verwaltungseinheit tätig und als solcher direkt dem Vorstand unterstellt. Er hatte Verantwortung für ca. 60 Mitarbeiter. Nach seiner Ausbildung war er im Jahr 1969 unter Einreihung in die Vergütungsgruppe ... des Tarifvertrags der XA - heute X - ins Angestelltenverhältnis übernommen worden. Mit Vertrag vom 22. November 2007 schloss die XA mit dem Kläger rückwirkend zum 1. Januar 2007 einen außertariflichen Arbeitsvertrag ab (vgl. Bl. 151 ff Rechtsbehelfs-RB-Akte). Nach § 6 dieses Vertrages stand dem Kläger eine betriebliche Altersversorgung ohne Eigenbeteiligung nach einer Anlage... zum XA Tarif in der jeweils gültigen Fassung zu.
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Die Kläger legten einen Ausdruck der „Anlage... - Alters- und Hinterbliebenenversorgung“ der XA - gültig rückwirkend ab 01.01.2004 - vor. In dieser werden die Voraussetzungen geschildert, unter denen „der Angestellte, dessen Beschäftigungsverhältnis bei einer Kasse vor dem 01.01.1977 begann, …Anspruch auf eine Gesamtversorgung“ hat:
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Nach Nr. ... der Anlage tritt der Versorgungsfall u.a. ein, wenn der Angestellte eine Vollrente wegen Alters im Sinne der gesetzlichen Rentenversicherung erhält oder das 65. Lebensjahr vollendet. Die Kasse gewährleistet dem Angestellten als Gesamtruhegeld je nach Dauer der Beschäftigungszeit einen nach Nr. ... ermittelten Vomhundertsatz des nach Nr. ... festgesetzten ruhegeldfähigen Gehalts. Hiernach beträgt das Gesamtruhegeld nach erfüllter Wartezeit je nach Anzahl der Beschäftigungsjahre einen bestimmten Vomhundertsatz, höchstens 75 % des ruhegeldfähigen Gehalts. Wird die Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach einer vorangegangenen Altersteilzeit nach Anlage... vorzeitig in Anspruch genommen, wird der nach Nr. ... ermittelte Versorgungssatz um denselben Vomhundertsatz gekürzt, um den die Rente auf Grund der vorzeitigen Inanspruchnahme gekürzt wird (Nr. ...). Schließlich ist das Gesamtruhegehalt nach Nr. ... der Anlage vom Bruttogehalt (§ ...) des Monats zu berechnen, in dem das Beschäftigungsverhältnis endet (ruhegeldfähiges Gehalt). Abweichend kann der Durchschnittsverdienst der letzten 5 Jahre zugrunde gelegt werden, wenn dies für den Angestellten günstiger ist. Auf das Gesamtruhegehalt werden (u.a.) die Rente aus der gesetzlichen Rentenversicherung und die vergleichbaren Rentenleistungen angerechnet.
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Der Kläger nahm Altersteilzeit in Anspruch und bezieht nach deren Beendigung seit dem 1. September 2010 eine Altersrente sowie eine Betriebsrente der XA. Im August des Streitjahres 2013 vollendete er das 63. Lebensjahr.
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In den elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen für den Zeitraum 1. September bis 31. Dezember 2010 und für das Kalenderjahr 2011 bescheinigte das Lohnbüro der X, dass es sich bei dem Bruttoarbeitslohn des Klägers jeweils um Versorgungsbezüge handele. In der Lohnsteuerbescheinigung für das Jahr 2012 bescheinigte die X hingegen abweichend hierzu keine Versorgungsbezüge.
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Für die Jahre 2010 und 2011 war der Beklagte im Rahmen der ESt-Veranlagungen den Angaben in den Lohnsteuerbescheinigungen gefolgt und hatte die Betriebsrente als Versorgungsbezüge unter Berücksichtigung des Versorgungsfreibetrags berücksichtigt. Auch im Jahr 2012 folgte der Beklagte der elektronischen Lohnsteuerbescheinigung insoweit, als die Betriebsrente ohne Versorgungsfreibetrag, jedoch unter Berücksichtigung des Arbeitnehmerpauschbetrags der Besteuerung unterworfen wurde.
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Gegen den ESt-Bescheid für 2012 legten die Kläger Einspruch wegen Nichtberücksichtigung des Versorgungsfreibetrages nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG ein. Dieser wurde vom Beklagten mit Einspruchsentscheidung vom 31. Juli 2013 zurückgewiesen. Die hiergegen beim Finanzgericht Baden-Württemberg erhobene Klage (Az.: 5 K 2722/13) wies der Senat mit Urteil vom 19. April 2016 ab.
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In den elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen der Streitjahre 2013 und 2014 bescheinigte die X Folgendes: 2013: Versorgungsbezüge22.529,33 EUR Bruttoarbeitslohn46.649,59 EUR2014: Versorgungsbezüge47.832,95 EUR.
In den elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen der Streitjahre 2013 und 2014 bescheinigte die X Folgendes:
2013:
Versorgungsbezüge
22.529,33 EUR
Bruttoarbeitslohn
46.649,59 EUR
2014:
47.832,95 EUR.
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Als Jahr des Beginns der Versorgungsbezüge ist in den elektronischen Lohnsteuerbescheinigungen jeweils das Jahr 2013 ausgewiesen.
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In der am 2. Mai 2014 beim Beklagten eingereichten ESt-Erklärung für 2013 erklärte der Kläger Versorgungsbezüge in Höhe von 46.649 EUR und gab als Jahr des Versorgungsbeginns das Jahr 2010 an. Außerdem erklärte er Renteneinkünfte aus der seit 1. September 2010 bezogenen Rente in Höhe von insgesamt 20.508 EUR. Der Beklagte berücksichtigte im erstmaligen, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (VdN) stehenden ESt-Bescheid für 2013 vom 18. August 2014 den Arbeitnehmer-Pauschbetrag in Höhe von 1.000 EUR sowie den Freibetrag für Versorgungsbezüge einschließlich Zuschlag ausgehend vom Jahr des Versorgungsbeginns 2013 in Höhe von 2.652 EUR (berechnet aus dem Höchstbetrag von 2.040 EUR + Zuschlag 612 EUR) als Werbungskosten bei den nichtselbständigen Einkünften des Klägers. Diesen ESt-Bescheid änderte der Beklagte nach Ergehen des Urteils des Finanzgerichts Baden-Württemberg im Verfahren 5 K 2722/13 (wegen Einkommensteuer 2012) am 19. Mai 2016 dahingehend ab, dass der bisher berücksichtigte Freibetrag für Versorgungsbezüge (einschließlich Zuschlag) auf 5/12 des Jahresbetrages, mithin auf 1.105 EUR gekürzt wurde. Gleichzeitig wurde der VdN aufgehoben.
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In der am 6. März 2015 eingereichten ESt-Erklärung für 2014 gab der Kläger die Bemessungsgrundlage für den Versorgungsfreibetrag mit 46.726 EUR (bei einem Bruttoarbeitslohn in Höhe von insgesamt 47.832 EUR) und das Jahr des Versorgungsbeginns wiederum mit 2010 an. Der Beklagte berücksichtigte im ESt-Bescheid für 2014 vom 2. April 2015, der ebenfalls unter VdN erging, einen Versorgungsfreibetrag auf der Grundlage des Versorgungsbeginns im Jahr 2013 in Höhe von 2.652 EUR. Mit Bescheid vom 19. Mai 2016 hob der Beklagte den VdN auf.
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Die Kläger legten gegen den geänderten ESt-Bescheid für 2013 sowie gegen den Bescheid über die Aufhebung des VdN für 2014, beide vom 19. Mai 2016, jeweils am 17. Juni 2016 Einspruch ein. Mit diesem wendeten sie sich gegen die Nichtanerkennung des Versorgungsfreibetrages nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG. Zur Begründung verwiesen sie im Wesentlichen auf ihre Ausführungen im Einspruchs- und Klageverfahren wegen ESt 2012. Zwischenzeitlich habe das Niedersächsische Finanzgericht mit Urteil vom 6. Mai 2015 (2 K 13/15) in einem vergleichbaren Fall die Versorgungsbezüge als begünstigt angesehen. Da mittlerweile erneut eine Klage beim Finanzgericht Baden-Württemberg zu dieser Frage anhängig sei (Anmerkung: gemeint war die Klage eines anderen Mitarbeiters der X), werde das Ruhen des Verfahrens beantragt.
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Der Beklagte wies die Einsprüche mit Einspruchsentscheidung vom 24. Juni 2016 als unbegründet zurück. Er bezog sich zur Begründung seiner Entscheidung auf die Entscheidungsgründe des Urteils des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 19. April 2016 im Verfahren 5 K 2722/13. Für das Jahr 2013 seien der Versorgungsfreibetrag (2.040 EUR) und der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag (612 EUR) gemäß § 19 Abs. 2 Satz 12 EStG zeitanteilig für die Monate August bis Dezember und damit mit einem Anteil von 5/12 anzusetzen gewesen. In der Zeit von Januar bis Juli 2013 seien entgegen der Auffassung des Klägers keine Versorgungsbezüge im Sinne von § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG gezahlt worden, da der Kläger erst im August 2013 sein 63. Lebensjahr vollendet habe und die Betriebsrente gemäß § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG erst ab diesem Zeitpunkt als Versorgungsbezug gelte.
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Gegen die ablehnende Einspruchsentscheidung erhoben die Kläger am 8. Juli 2016 Klage beim Finanzgericht. Sie begehren weiterhin, den Versorgungsfreibetrag nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG ausgehend von einem Versorgungsbeginn ab 2010 anzuerkennen, sowie außerdem, die Steuerbescheide hinsichtlich der Besteuerung von Leibrenten im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG für die Veranlagungszeiträume ab 2005 vorläufig zu stellen. Sie tragen vor, der Kläger sei bis zu seiner Pensionierung Angestellter der XA bzw. nach der Fusion im Jahr 2010 der X gewesen. Beide Krankenkassen seien bzw. waren Körperschaften des öffentlichen Rechts mit Selbstverwaltung. Er habe von 1966 bis 1979 neben der gesetzlichen Rentenversicherungsanstalt der Versorgungsanstalt des Bundes und der Länder (VBL) angehört. Die Zusatzversorgung zur VBL habe am 31. Dezember 1979 geendet. Im Jahr 1980 habe die XA mit der Gewerkschaft HBV (später Verdi) einen Tarifvertrag abgeschlossen, wonach den Mitarbeitern ein beamtenähnlicher dynamisierter Gesamtversorgungsanspruch zugesagt worden sei (Anlage... XB Tarif, später XA Tarif). Dieser Anspruch sei im Fusionsvertrag mit der X übernommen worden. Seit dem 1. September 2010, nach Beendigung der Altersteilzeit, erhalte er eine betriebliche Altersversorgung nach Anlage... zum XA Tarif in der gültigen Fassung. Im Jahr 2012 habe die Personalstelle, die zwischenzeitlich in Y. ansässig sei, keine Versorgungsbezüge mehr bescheinigt. Bis zum Jahr 2011 habe der Beklagte jedoch keine Zweifel an der Anwendung des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG gehabt. Seine, des Klägers, Sichtweise sei durch die Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 6. Mai 2015 in einem vergleichbaren Fall bestätigt worden. Gegen dieses Urteil sei wegen grundsätzlicher Bedeutung die Revision zugelassen worden. Warum das Finanzgericht Baden-Württemberg gegen das Urteil vom 19. April 2016 die Revision nicht zugelassen habe, sei nicht nachvollziehbar. Der in Bezug genommene BFH-Beschluss habe Streitjahre betroffen, die vor Einführung des Alterseinkünftegesetzes lagen. Mit dem AltEinkG sei die Besteuerung der Alterseinkünfte, also auch der Versorgungsfreibetrag neu geregelt worden. Die Übergangsregelung wirke bis zum Jahr 2040. Beim BFH-Beschluss vom 12. September 2007 VI B 45/07 gehe es seiner Auffassung nach um eine für den Streitgegenstand nicht relevante und rechtlich nicht mehr aktuelle Thematik aus der privaten Wirtschaft, die als Begründung für die Ablehnung der Revision nicht ausreichend erscheine.
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Versorgungsbezüge nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG seien Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen, die als Ruhegehalt oder als gleichartiger Bezug nach beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften des öffentlichen Rechts gewährt werden. Die Leistungen der X erfolgten nach beamtenrechtlichen Grundsätzen. Die Versorgung nach beamtenrechtlichen Grundsätzen erfolge nicht unmittelbar aufgrund eines Gesetzes, gemeint seien vielmehr Bezüge, die sich aus dem öffentlich-rechtlichen Status der Einrichtung ergäben. Erforderlich sei lediglich, dass das Dienstverhältnis eine Versorgung vorsehe, die in Bezug auf den Versorgungszweck und die zugesagte Leistung der Beamtenversorgung entspreche. Diese Voraussetzungen seien erfüllt. Grundlage des Anspruchs sei das letzte ruhefähige Gehalt vor Eintritt des Versicherungs- und Leistungsfalls unter Berücksichtigung der geleisteten Dienstzeit. Nach herrschender Rechtsprechung sei entscheidend für die Einordnung einer Leistung als „gleichartiger Bezug“, dass die Begünstigten zur Erbringung einer Dienstleistung nicht mehr verpflichtet seien.
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Seit Inkrafttreten des AltEinkG finde man keine Hinweise darauf, dass bei der Prüfung, ob ein Versorgungsbezug für Mitarbeiter im öffentlichen Dienst vorliege, nicht nur das Ruhegehalt, sondern auch noch das vorangegangene Dienstverhältnis den beamtenrechtlichen Grundsätzen entsprechen müsse. Auch sei in Ziffer ... nicht von einer Altersgrenze die Rede. Ziffer .. gelte wohl nur für die Privatwirtschaft. Zu den Kernelementen der Beamtenversorgung gehöre als hergebrachter Grundsatz im Sinne von Art. 33 Abs. 5 Grundgesetz (GG), dass das Ruhegehalt aus dem letzten innegehabten Amt zu berechnen sei und sich die Länge der aktiven Dienstzeit in der Höhe der Versorgungsbezüge niederschlage. Die Ruhegehaltsbezüge müssten daher sowohl das zuletzt bezogene Diensteinkommen als auch die Zahl der Dienstjahre wiederspiegeln. Eine Versorgung nach den Grundsätzen der Beamtenversorgung erfordere daher jedenfalls, dass dem Arbeitnehmer bzw. Dienstverpflichteten eine lebenslängliche Alters- oder Dienstunfähigkeits- und Hinterbliebenenversorgung auf der Grundlage des letzten Arbeitsentgelts und der Dauer der Dienstzeit gewährt werde. Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall vor. Die Ruhegehaltszahlungen der X seien Zahlungen, die von einem Prozentsatz des letzten Gehalts in dem begleiteten Amt (in seinem Falle ... der XA) und der Dauer der Dienstzeit berechnet würden. Ziel der Regelung sei zweifelsohne wie bei Beamten die Absicht, dem Pensionär einen nach seinem Dienstrang und der mit seinem Amt verbundenen Verantwortung angemessenen Lebensstandard und angemessenen Lebensunterhalt zu gewähren. Alimentationsprinzipien lägen somit vor.
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Im beiliegenden Informationsblatt der Personalstelle der XA vom Januar 1999 sei den Mitarbeitern Folgendes mitgeteilt worden: „Die XA gehört zu den ersten Institutionen, die ihren Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern eine Alters- und Hinterbliebenenversorgung einräumte, wie sie bis dahin dem Wesen nach nur für Beamte bestand. Abgestellt auf eine bei der XA zurückgelegte gesamtversorgungsfähige Zeit und bemessen nach dem gesamtversorgungsfähigen Entgelt wurde den Mitarbeiterinnen und Mitarbeitern ein tarifvertraglicher Anspruch auf eine beamtenähnliche dynamisierte Gesamtversorgung zugesagt.“
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Außerdem werde auf ein Infoblatt der Gewerkschaft Verdi hingewiesen, in dem von einer Nachbildung der Beamtenversorgung gesprochen werde, d.h. beide Tarifparteien, Gewerkschaft und Arbeitgeber, seien davon ausgegangen, in der Anlage... des XB Tarif/XA Tarif eine Versorgung nach beamtenrechtlichen Grundsätzen abgeschlossen zu haben. Durch Überarbeitung der Tarifverträge im öffentlichen Dienst sei auch entgegen der Auffassung des Beklagten der Familienzuschlag in die Grundvergütung mit eingearbeitet worden. Nach den Rechtswirkungen zurückliegender Tarifverträge habe der Kläger einen Anspruch auf einen nach der Anzahl der Kinder zu bemessenden Familienzuschlag, der auch den Mitarbeitern der XA gewährt worden sei.
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Der Kläger sei über 40 Jahre lang tariflich bei der XA angestellt gewesen und habe die Ansprüche nach Anlage... XA Tarif erworben. Die außertariflich Angestellten im öffentlichen Dienst hätten einen zusätzlichen Anspruch auf die Anwendung des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG und verlören diesen nicht durch Abschluss des außertariflichen Vertrages. Auf Grundlage des Altersteilzeitgesetzes seien im öffentlichen Dienst Tarifverträge zur Regelung der Altersteilzeit abgeschlossen worden. Ab dem 60. Lebensjahr hätten die Bundesbeamten Altersteilzeit beantragen können, wenn keine dringenden Belange entgegenstanden. Insoweit sei es sowohl den Mitarbeitern im öffentlichen Dienst als auch den Bundesbeamten möglich gewesen, Altersteilzeit ab dem 60. Lebensjahr zu beanspruchen. Die Behauptung des Beklagten, dass es im Bundesbeamtengesetz keine vergleichbare Regelung geben würde, sei nicht zutreffend.
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Soweit das Finanzgericht Baden-Württemberg in seinem Urteil vom 19. April 2016 in seiner Begründung dargestellt habe, dass bei der Prüfung, ob ein Versorgungsbezug für Mitarbeiter im Öffentlichen Dienst im Sinne des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG vorliege, nicht nur das Ruhegehalt, sondern auch noch das vorangegangene Dienstverhältnis den beamtenrechtlichen Grundsätzen entsprechen müsse, sei dies nicht zutreffend. Die Beamtenbesoldung und das Tarifrecht im Öffentlichen Dienst bildeten unterschiedliche Rechtsgrundlagen und ließen die Schlussfolgerung einer analogen Sichtweise der Beamtenbesoldung für den Tarifbereich des Öffentlichen Dienstes nicht zu. Einkommenszuschläge seien schon vor vielen Jahren auf Betreiben der Gewerkschaft in die Grundvergütung mit eingearbeitet worden. Im Übrigen hätten sich die Vergütungsregelungen im gesamten öffentlichen Dienst verändert und würden sich weiter verändern. So gelte im öffentlichen Dienst seit dem 1. Januar 2005 der TVöD, nach dem keine Familienzuschläge bezahlt würden und es auch keine unbeschränkte Lohnfortzahlung im Krankheitsfall mehr gebe. Die gesetzliche Sozialversicherung umfasse die Kranken-, Arbeitslosen-, Unfall- und die Rentenversicherung. Die XA sei als Träger der Krankenversicherung Teil der Sozialversicherung. Die Beschäftigten seien in der Rentenversicherung versicherungspflichtig. Insofern sei es nachvollziehbar, dass im Tarifvertrag auf die gesetzlichen Regelungen der Rentenversicherung Bezug genommen werde und nicht auf die Beamtenversorgung. All diese Regelungen und die Berechnung des Ruhegeldes nach dem gleichen Prozentsatz des letzten Gehaltes wie bei den Beamten zeigten eine sehr deutliche Nähe zu den Ansprüchen der Beamten. Durch das Versorgungsänderungsgesetz (2001) seien die Ruhegehaltszahlungen der Beamten von höchstens 75 % auf höchstens 71,75 % gekürzt worden. Selbst diese Absenkung im Beamtenbereich sei wirkungsgleich auf den Tarifvertrag der XA übernommen worden. Vergleichbar umfangreiche Regelungen für die Altersversorgung seien in der Privatwirtschaft nicht denkbar und selbst im Bereich der Angestellten des öffentlichen Dienstes nicht zu finden. Die Rechtsauffassung des Beklagten würde die Bestimmung des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG aushebeln. Der vom Finanzgericht erwähnte Beschluss des BVerfG vom 20. März 2007 behandele ausschließlich die Frage des Beamtenrechts, ob die bei der Festsetzung der Versorgungsbezüge zu beachtende Dreijahresfrist des § 5 Abs. 2 Satz 1 HS 1 BeamtVG mit dem Grundgesetz vereinbar sei. Das Finanzgericht verweise darauf, dass es nicht unmöglich sei, dass Ruhegehälter den Anforderungen an einen Versorgungsbezug nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG gerecht würden. Öffentlich-rechtliche Arbeitgeber müssten dazu lediglich in ihrem Statut oder im Tarifvertrag hinsichtlich der Bezüge im aktiven Dienst und des Ruhegehalts auf die Regelungen im Beamtenrecht verweisen. In einem Tarifvertrag würden die Rechte und Pflichten der vertragsschließenden Parteien abschließend geregelt. Keine Gewerkschaft werde jedoch in Tarifverträgen Abhängigkeiten von anderen Tarifverträgen schaffen, die womöglich noch außerhalb ihres Einflussbereichs lägen. Der Senat möge insoweit seine Auffassung belegen. Sollte dies unmöglich sein, liefe die Auslegung des Gerichts ins Leere. Das erwähnte Informationsblatt der XA aber kommentiere die Anlage... zum Tarifvertrag (XA Tarif) ausdrücklich und wiederhole gar die Beziehung zum Beamtenrecht. Insofern werde mit dem Informationsblatt zwar keine tarifliche Grundlage präsentiert, aber immerhin eine öffentliche Aussage des Arbeitgebers gemacht, in der er bei dem Ruhegehalt der XA auf die Regelungen des Beamtenrechts verweise. Nicht unerwähnt sei auch die Tatsache, dass die Beschäftigtengeneration des Klägers bei anderen Krankenkassen, z.B. der Z., in der Regel noch verbeamtet worden sei. Bei den Ersatzkassen sei dies wegen früherem unterschiedlichen Recht nicht möglich gewesen. Die Krankenkassen stünden auch nicht nur bei den Mitgliedern im Wettbewerb, sondern auch bei gutem Personal. Deshalb seien auch viele Arbeitnehmerrechte aus dem Beamtenrecht in den Tarifvertrag aufgenommen worden, z.B. Gehalt nach Altersstufen, Unkündbarkeit, Anrechnung sog. Vordienstzeiten bei Jubiläen und Altersversorgung, Beihilfen im Krankheitsfall, die verlängerte Lohnfortzahlung und die Hinterbliebenenversorgung. Anders wären Abwerbungen von bereits verbeamteten Krankenkassenbediensteten kaum möglich gewesen. Diese Auffassung vertrete schließlich auch das Niedersächsische Finanzgericht, auf dessen Entscheidungsgründe im Urteil vom 6. Mai 2015 (Az. 2 K 13/15) Bezug genommen werde.
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Ein Ruhegehalt und ein dem Ruhegehalt gleichartiger Bezug diene dem gleichen Versorgungszweck. Der Unterschied bestehe lediglich darin, dass der Anspruch auf Ruhegehalt durch gesetzliche oder tarifliche Vorschriften geregelt werde und ein dem Ruhegehalt gleichartiger Bezug ohne Altersgrenze gewährt werde. Folgte man der Auffassung des Beklagten und würde man eine Altersgrenze unterstellen, würde dies zu einer Ungleichbehandlung führen. Zwischenzeitlich sei in diversen Urteilen bestätigt worden, dass ein dem Ruhegehalt gleichartiger Bezug nur voraussetze, das er einem Versorgungszweck diene, dem Bezug also die Funktion eines vorgezogenen Ruhegehalts zukomme. Für die Beurteilung maßgeblich sei die öffentlich-rechtliche Einordnung durch das insoweit vorgreifliche Dienstrecht (BFH-Urteil vom 21. März 2013 VI R 5/12). Auch in vorangegangenen Entscheidungen sei als entscheidendes Merkmal immer der Rechtsgrund der Entbindung aufgeführt, beim Ruhegehalt eine Entbindung wegen Erreichens der Altersregelung. Ausdrücklich werde vom BFH die Entscheidung zur „Achtundfünfzigerregelung“ als Sonderfall bezeichnet (BFH-Urteil vom 12. Februar 2009 VI R 50/07). Unter Berücksichtigung dessen habe das Finanzgericht Niedersachsen die hier streitige Frage eindeutig bejaht.
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Die Kläger beantragen,die angefochtenen ESt-Bescheide für 2013 und 2014 dahingehend zu ändern, dass der Versorgungsfreibetrag sowie der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag ausgehend von einem Versorgungsbeginn im Jahr 2010 berücksichtigt werden, und, dass die Bescheide hinsichtlich der Besteuerung von Leibrenten im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG vorläufig ergehen, sowiehilfsweise, die Revision zuzulassen.
24
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
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Er nimmt auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung bzw. die Entscheidungsgründe des Urteils des Finanzgerichts vom 19. April 2016 Bezug. Weiter trägt er vor, die Gesetzesbegründung zur Einführung des Versorgungsfreibetrages spreche für eine enge Auslegung des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG, wie sich aus dem schriftlichen Bericht des Finanzausschusses zu BT-Drucks. IV/3189, S. 8 ergebe. Die Vollendung des 62. Lebensjahres sei hiernach der Zeitpunkt gewesen, zu dem nach beamtenrechtlichen Grundsätzen die Versetzung in den Ruhestand ohne Angabe von Gründen beantragt werden konnte. Eine solche Begrenzung sei für die im öffentlichen Dienst gezahlten Pensionen nach Ansicht des Gesetzgebers nicht erforderlich, da die Voraussetzungen für die aus Altersgründen im öffentlichen Dienst gezahlten Pensionen gesetzlich genau festgelegt seien und nicht, wie in der Privatwirtschaft, zum Gegenstand einer der freien Vertragsgestaltung unterliegenden Vereinbarung gemacht werden könnten. Der Gesetzgeber sei also davon ausgegangen, dass auch die Versorgungsbezüge im öffentlichen Dienst in der Regel erst ab Vollendung des 62. Lebensjahres (heute des 63. Lebensjahres) gezahlt würden. In den Vorschriften des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a und b EStG habe der Gesetzgeber demnach gerade deswegen auf eine Altersgrenze verzichtet, weil eine solche bereits in den beamtenrechtlichen Vorschriften selbst enthalten gewesen sei. Insofern müssten die Bezüge, die nicht nach den beamtenrechtlichen Vorschriften gezahlt würden, zumindest auch bezüglich der Altersgrenze den beamtenrechtlichen Vorschriften entsprechen, damit diese als Bezüge nach beamtenrechtlichen Grundsätzen im Sinne des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG qualifiziert werden könnten. Die Revision sei nicht zuzulassen, da es sich bei § 19 Abs. 2 EStG insgesamt um auslaufendes Recht handele. Denn der Gesetzgeber habe aufgrund der Verpflichtung durch das Bundesverfassungsgericht (Urteil vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BStBl II 2002, 618) ab dem 1. Januar 2005 eine Neuregelung geschaffen, nach der der Versorgungsfreibetrag insgesamt schrittweise abgeschafft werde.
26
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung -FGO-).

Entscheidungsgründe:
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Die zulässige Klage ist nicht begründet.
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I. Die angefochtenen ESt-Bescheide sind rechtmäßig und verletzen die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO). Der Beklagte hat in den Streitjahren zu Recht den Versorgungsfreibetrag und den Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG ab dem Zeitpunkt der Vollendung des 63. Lebensjahres des Klägers berechnet und gewährt.
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1. Gemäß § 19 Abs. 2 Satz 1 EStG bleiben von Versorgungsbezügen ein nach einem Prozentsatz ermittelter, auf einen Höchstbetrag begrenzter Betrag (Versorgungsfreibetrag) und ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag steuerfrei. Der maßgebliche Prozentsatz, der Höchstbetrag und die Höhe des Zuschlags ergeben sich aus der tabellarischen Aufstellung des § 19 Abs. 2 Satz 3 EStG. Sie variieren nach dem Jahr des Versorgungsbeginns, wobei der Versorgungsfreibetrag sowie der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag von Jahr zu Jahr geringer werden, so dass sie für ab dem Jahr 2040 gezahlte Versorgungsbezüge nicht mehr zu gewähren sind. Versorgungsbezüge, für die ein Versorgungsfreibetrag sowie ein Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag gewährt werden, sind nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 das Ruhegehalt, Witwen- oder Waisengeld, der Unterhaltsbeitrag oder ein gleichartiger Bezug auf Grund beamtenrechtlicher oder entsprechender gesetzlicher Vorschriften (Buchst. a) oder nach den beamtenrechtlichen Grundsätzen von Körperschaften, Anstalten oder Stiftungen des öffentlichen Rechts oder öffentlich-rechtlichen Verbänden von Körperschaften (Buchst. b) oder nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG in anderen Fällen Bezüge und Vorteile aus früheren Dienstleistungen wegen Erreichens einer Altersgrenze, verminderter Erwerbsfähigkeit oder Hinterbliebenenbezüge. Bezüge wegen Erreichens einer Altersgrenze gelten erst dann als Versorgungsbezüge, wenn der Steuerpflichtige das 63. Lebensjahr oder, wenn er schwerbehindert ist, das 60. Lebensjahr vollendet hat.
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2. Die Voraussetzungen für einen Versorgungsbezug nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Bucht. b EStG liegen im Streitfall entgegen der Auffassung der Kläger nicht vor.
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a) Die Kläger begehren die Gewährung eines Versorgungsfreibetrages sowie eines Zuschlags zum Versorgungsfreibetrag für die Betriebsrente des Klägers ausgehend vom Jahr des Versorgungsbeginns 2010 (2.400 EUR + 720 EUR) und somit nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG.
32
aa) Eine Versorgung nach beamtenrechtlichen Grundsätzen erfolgt nicht unmittelbar aufgrund eines Gesetzes, sondern aufgrund des Statuts der öffentlich-rechtlichen Körperschaft, welche im Regelfall auf die gesetzlichen Grundsätze der Beamtenversorgung Bezug nimmt (Pflüger in Herrmann/Heuer/Raupach EStG § 19 Rn. 516). Inhaltlich muss das Dienstverhältnis eine Versorgung vorsehen, die in Bezug auf den Versorgungszweck und die zugesagte Leistung der Beamtenversorgung entspricht (Breinersdorfer in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff EStG § 19, C 31).
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Grundsatz der Beamtenversorgung ist das Alimentationsprinzip. Es verpflichtet den Dienstherrn, den Beamten und seine Familie lebenslang angemessen zu alimentieren, ihm also nach seinem Dienstrang, der mit seinem Amt verbundenen Verantwortung und nach Maßgabe der Bedeutung des Berufsbeamtentums für die Allgemeinheit entsprechend der Entwicklung der allgemeinen wirtschaftlichen und finanziellen Verhältnisse und des allgemeinen Lebensstandards einen angemessenen Lebensunterhalt zu gewähren (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts -BVerfG- vom 12. Februar 2003 2 BvL 3/00, Entscheidungen des BVerfG -BVerfGE- 107, 2018). Hierbei kommt auch der Größe der Familie und dem damit verbundenen höheren Unterhalt für die Familie eine Bedeutung zu, so dass den Beamten ein - wie auch immer gearteter- Familienzuschlag zusteht (vgl. BVerfG-Beschluss vom 30. März 1977 2 BvR 1039 und 1045/75, BVerfGE 44, 249). Der Besoldungs- und Versorgungsanspruch besteht nur nach Maßgabe eines Gesetzes, ist also nicht zwischen dem Beamten und dem Dienstherrn frei vereinbar.
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bb) Aus dem Alimentationsprinzip folgt weiter, dass dem kranken Beamten eine Fortzahlung seiner Bezüge ohne feste zeitliche Begrenzung zusteht, denn die Besoldung ist, wie dargelegt, keine Entlohnung für konkrete Dienste, sondern soll dem Beamten einen angemessenen Lebensunterhalt gewähren. Für die Berechnung der Versorgung des Beamten und seiner Hinterbliebenen ist das letzte vom Beamten bekleidete Amt zugrunde zu legen. Die Versorgung ist daher die Fortsetzung der Besoldung (vgl. Burghart in Leibholz/Rinck Grundgesetz -GG-, Art. 33, Rn. 381 mit Verweis auf den BVerfG-Beschluss vom 20. März 2007 2 BvL 11/04, BVerfGE 117/372). Insofern muss bei der Prüfung, ob ein Versorgungsbezug im Sinne von § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG vorliegt, nicht nur das Ruhegehalt, sondern auch das vorangegangene Dienstverhältnis den beamtenrechtlichen Grundsätzen entsprechen. Hiervon ging auch das Niedersächsische Finanzgericht in seinem Urteil vom 5. Dezember 1995 XV 288/93 (Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 1996, 374) aus.
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§ 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG ist nach Auffassung des Senats insoweit eng auszulegen. Hierfür spricht die Gesetzesbegründung zur Einführung des Versorgungsfreibetrages (vgl. schriftlicher Bericht des Finanzausschusses zu BT-Drs. IV/3189, S. 8). Danach war die Einführung der Altersgrenze von damals 62 Jahren für wegen Erreichens der Altersgrenze gezahlte Werkspensionen in der Privatwirtschaft der maßgebliche Grund für die Unterscheidung von Versorgungsbezügen im öffentlichen und privaten Dienst. Die Vollendung des 62. Lebensjahres war - so die Gesetzesbegründung - der Zeitpunkt, zu dem nach beamtenrechtlichen Grundsätzen die Versetzung in den Ruhestand ohne Angabe von Gründen beantragt werden konnte. Eine solche Begrenzung sei für die im öffentlichen Dienst gezahlten Pensionen nach Ansicht des Gesetzgebers nicht erforderlich, da die Voraussetzungen für die aus Altersgründen im öffentlichen Dienst gezahlten Pensionen gesetzlich genau festgelegt seien und nicht, wie in der Privatwirtschaft, zum Gegenstand einer der freien Vertragsgestaltung unterliegenden Vereinbarung gemacht werden könnten. Der Gesetzgeber ging somit ersichtlich davon aus, dass auch die Versorgungsbezüge im öffentlichen Dienst in der Regel erst ab Vollendung des 62. Lebensjahres (heute des 63. Lebensjahres) gezahlt werden.
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An diesem Verständnis der Vorschrift des § 19 Abs. 2 Satz 2 EStG hat sich entgegen der Darstellung des Klägers durch die Änderung des Wortlauts durch das Alterseinkünftegesetz nichts geändert. Denn diese betrifft, wie in der Gesetzesbegründung ausgewiesen, lediglich redaktionelle Anpassungen an die Änderungen durch das Gesetz zur Reform der Renten wegen verminderter Erwerbsfähigkeit vom 20. Dezember 2000 (vgl. Bundestags-Drucksache -BT-Drs.- 15/2150, S. 37). Eine inhaltliche Änderung ging damit nicht einher.
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b) Ausgehend von den vorgenannten Grundsätzen handelt es sich bei den Bezügen des Klägers von der X nicht um ein Ruhegehalt nach beamtenrechtlichen Grundsätzen im Sinne von § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1b EStG.
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Die Bezüge des Klägers entsprachen bereits im aktiven Dienst nicht beamtenrechtlichen Grundsätzen. Hiergegen spricht schon der Umstand, dass der Kläger ab 2007 im Rahmen eines außertariflichen Arbeitsvertrages angestellt gewesen ist, der ihm den Anspruch auf die streitgegenständliche Betriebsrente vermittelte. Zwar mag der Kläger in früheren Jahren einen Familienzuschlag erhalten haben. Dieser bestand jedoch nach den eigenen Angaben des Klägers nicht das gesamte Dienstverhältnis über fort. Der Kläger hat auch keine unbeschränkte Lohnfortzahlung im Krankheitsfall erhalten.
39
Darüber hinaus entsprechen aber auch die Regelungen des Ruhegehalts nicht durchgängig den beamtenrechtlichen Grundsätzen. Der Eintritt des Versorgungsfalls wird in Nr. ... der Anlage... zum Tarifvertrag der XA in erster Linie nach den Regelungen der gesetzlichen Rentenversicherung bestimmt. Der Versorgungsfall tritt hiernach ein, wenn der Angestellte das 65. Lebensjahr vollendet hat oder aber eine Rente wegen Alters oder wegen verminderter Erwerbsfähigkeit im Sinne der gesetzlichen Rentenversicherung erhält. Es wird also ausdrücklich auf die Regelungen der gesetzlichen Rentenversicherung verwiesen. Diese entsprechen aber nicht unbedingt und durchgängig den beamtenrechtlichen Regelungen. So war es im Fall des Klägers gemäß § 33 Abs. 2 Nr. 5 i.V.m. § 237 Sozialgesetzbuch Sechstes Buch -SGB VI- möglich, dass dieser bereits mit Vollendung des 60. Lebensjahres einen Anspruch auf Altersrente im Anschluss an eine Altersteilzeit hatte. Eine vergleichbare Regelung gab es, entgegen der Auffassung des Klägers, im Bundesbeamtengesetz nicht. Zwar konnte auch hier der Beamte Altersteilzeit in Anspruch nehmen. Selbst dann konnte dieser aber gemäß § 42 Abs. 4 Nr. 2 BBG a.F. frühestens mit Vollendung des 63. Lebensjahres auf seinen Antrag hin in den Ruhestand versetzt werden.
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c) Etwas anderes ergibt sich nicht aus der von den Klägern zitierten Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 6. Mai 2015 (Az. 2 K 13/15; EFG 2015, 1366). Da der konkrete Wortlaut der dort genannten Anlage... zum Tarifvertrag nicht dargestellt ist, ist ein Vergleich des Streitfalles mit dem vom Niedersächsischen Finanzgericht entschiedenen Sachverhalt nicht möglich.
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d) Soweit die Kläger bemängeln, dass die Vorschrift des § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG bei einer solch engen Auslegung praktisch leerliefe, kann der Senat dem nicht folgen. Es ist nicht unmöglich, dass Ruhegehälter den dargestellten Anforderungen an einen Versorgungsbezug nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. b EStG gerecht werden. Öffentlich-rechtliche Arbeitgeber müssten dazu lediglich in ihrem Statut oder im Tarifvertrag hinsichtlich der Bezüge im aktiven Dienst und des Ruhegehalts auf die Regelungen im Beamtenrecht verweisen. Beispiele hierzu finden sich in Literatur (vgl. Pflüger in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG-Kommentar, Rz. 516 zu § 19) und Rechtsprechung (z.B. BFH-Urteile vom 23. Februar 2017 X R 24/15, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2017, 833; vom 22. November 2006 X R 29/05, BStBl II 2007, 402). Dem steht auch der Einwand des Klägers nicht entgegen, dass eine Gewerkschaft sich nicht auf Abhängigkeiten einlassen würde, die außerhalb ihres Einflussbereichs lägen, so dass eine solche Verweisung im geforderten Umfang kaum erfolgen würde. Dies mag einen Grund für die Nichterfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen darstellen, ist aber ggf. Folge entsprechender Abwägungen der Tarifvertragsparteien und macht die Erfüllung der gesetzlichen Voraussetzungen nicht per se unmöglich. Umgekehrt würde vielmehr der Anwendungsbereich des § 19 Abs. 2 Satz 2 EStG, folgte man der Argumentation des Klägers, so weit ausgedehnt werden, dass der Sinn der gesetzlichen Anknüpfung an die beamtenrechtlichen Grundsätze - etwa im Gegensatz zum Bezug von einer Körperschaft öffentlichen Rechts ganz allgemein - in Frage gestellt wäre.
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3.) Da die Voraussetzungen nach § 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG unstreitig nicht vorliegen, ging der Beklagte im Streitfall zu Recht von Bezügen im Sinne von § 19 Abs. 2 Nr. 2 EStG aus, so dass ein Versorgungsbezug, für den ein Versorgungsfreibetrag sowie ein Zuschlag zu gewähren ist, erst mit Vollendung des 63. Lebensjahres vorliegt. Zutreffend kürzte der Beklagte den Versorgungsfreibetrag sowie den Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag im Streitjahr 2013 gemäß § 19 Abs. 2 Satz 12 EStG insoweit zeitanteilig, als der Kläger erst im August 2013 das 63. Lebensjahr vollendete.
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4.) Die Klage hat auch insoweit keinen Erfolg, als die Kläger begehren, die angefochtenen Bescheide die Steuerbescheide hinsichtlich der Besteuerung von Leibrenten im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. aa EStG für die Veranlagungszeiträume ab 2005 vorläufig zu stellen. Die angefochtenen Bescheide sind hinsichtlich der Frage der Nichtabziehbarkeit von Beiträgen zur Rentenversicherung als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchstabe a EStG vorläufig ergangen. Weitere Verfahren zur Frage der Rentenbesteuerung nach dem Alterseinkünftegesetz sind bei den Bundesgerichten nicht mehr anhängig. Der Bundesfinanzhof entschied zuletzt mit Beschluss vom 27. Mai 2015 X B 168/14 (BFH/NV 2015, 1369), dass in der Rechtsprechung geklärt sei, unter welchen Voraussetzungen die Rentenbesteuerung nach dem Alterseinkünftegesetz mit dem Verbot der Doppelbesteuerung vereinbar ist. Die hiergegen gerichtete Verfassungsbeschwerde wurde nicht zur Entscheidung angenommen (BVerfG-Beschluss vom 27. September 2017 2 BvR 1449/15). Das Bundesverfassungsgericht nahm überdies mit Beschlüssen vom 14. Juni 2016 Verfassungsbeschwerden gegen die Nichtanerkennung von Altersvorsorgeaufwendungen als vorweggenommene Werbungskosten nicht zur Entscheidung an.
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II.) Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
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III.) Die Revision war nicht zuzulassen, da die Gründe des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen. Insbesondere hat die Streitfrage keine grundsätzliche Bedeutung im Sinne von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Zwar ist es zutreffend, dass der Beschluss des BFH vom 12. September 2007 VI B 45/07 (BFH/NV 2008, 60) die Gesetzesfassung vor Einführung des Alterseinkünftegesetzes betraf, allerdings hat diese, wie dargelegt, keine wesentliche inhaltliche Änderung erfahren. Zudem hat sich der BFH bereits damals ausdrücklich auch auf die sukzessive Abschaffung des Versorgungsfreibetrages bezogen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 237 Sozialgesetzbuch Sechstes Buch
§ 19 Abs. 2 Satz 12 EStG
§ 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG
§ 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 b EStG
§ 19 Abs. 2 EStG
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 19 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 19 Abs. 2 Satz 3 EStG
§ 19 Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 19 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1b EStG
§ 42 Abs. 4 Nr. 2 BBG
§ 19 Abs. 2 Nr. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
Art. 33 Abs. 5 Grundgesetz

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2002, 618
BVerfGE 44, 249
EFG 2015, 1366
BStBl II 2007, 402
BFH/NV 2015, 1369
BFH/NV 2008, 60
5 K 2722/13
2 K 13/15
07 VI B 45/07
13 VI R 5/12
09 VI R 50/07
2 BvL 17/99
2 BvL 3/00
2 BvL 11/04
95 XV 288/93
17 X R 24/15
06 X R 29/05
15 X B 168/14
2 BvR 1449/15