Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-07-09, Aktenzeichen 12 K 73/99

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
1
Streitig ist der Vorsteuerabzug aus der Errichtung einer Werkstatt, die zusammen mit einem aus zwei Wohnungen bestehenden Haus gebaut wurde und bereits im Streitjahr zur umsatzsteuerpflichtigen Vermietung bestimmt gewesen bzw. umsatzsteuerpflichtig vermietet worden sein soll.
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Am 13. November 1987 erteilte der Ehemann (im Folgenden: E) der Klägerin der Firma Y-KG Fertigbau einen Bauauftrag für ein M. Markenhaus.
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Mit Vertrag vom 26. November 1987 kauften die Klägerin und ihr Sohn (Im Folgenden: S) das unbebaute Grundstück ...Str. 11 zu einem Kaufpreis von 103.085,00 DM. Die Klägerin wurde zu 8/10 und S wurde zu 2/10 Eigentümer des Grundstücks.
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E und S beantragten am 7. Dezember 1987 die Baugenehmigung.
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Am 8. Dezember 1987 stellten E und S den Wasserversorgungs- und den Entwässerungsantrag.
6
Am 2. März 1988 unterschrieben E und S die Baulastenübernahmeerklärung („keine Teilung Wohngebäude/Werkstatt“).
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Am 7. März 1988 erteilte das Landratsamt Z Baurechtsamt E und S die Baugenehmigung für das Bauvorhaben „Zweifamilienwohnhaus mit Werkstattgebäude, 3 Garagen, Öllagerung und Entwässerung.“ Die Baugenehmigung nennt als festgestellte Baukosten 604.000,00 DM.
8
In den Unterlagen befinden sich auch an E gerichtete und von diesem unterschriebene Ergänzungsbestätigungen der Firma M. zur jeweils neuen Vertragssumme.
9
Im Streitjahr 1988 wurde eine Vielzahl von Rechnungen wegen der Baumaßnahmen erstellt.
10
Am 19. Oktober 1988 nahm der Architekt eine entsprechende Aufteilung vor, von der die Klägerin im Klageverfahren zunächst nur zwei Seiten als Kopien vorlegte. Der Antrag auf Aufteilung wurde erst am 23. März 1989 bei der Gemeinde gestellt.
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Am 1. November 1988 war das Gebäude mit Ausnahme der Garagen bezugsfertig (s. Einspruchsentscheidung). Das Gebäude wurde in der Folgezeit wie folgt genutzt:
12
Erdgeschosswohnung - eigengenutzt von S Obergeschosswohnung - eigengenutzt von der Klägerin und E
Erdgeschosswohnung - eigengenutzt von S
Obergeschosswohnung - eigengenutzt von der Klägerin und E
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Werkstatt - angeblich vermietet durch die Klägerin durch Mietvertrag vom 5. November 1988 ab 1. Dezember 1988 an E, und zwar für 3000,00 DM pro Monat plus Umsatzsteuer. Die Vermietung soll sich auf die auf dem Grundstück stehende ebenerdige Halle mit einer Zufahrt, 3 Stellplätze und eine Garage erstreckt haben. Die Klägerin und E gingen davon aus, dass das Grundstück ca. 650 qm und die Halle ca. 215 qm groß seien.
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Am 2. März 1989 stellten E, S und die Klägerin selbst den Antrag auf Teilungsgenehmigung an das Bürgermeisteramt der Gemeinde W. Die drei genannten Personen beantragten die Aufteilung des Mehrfamilienhauses mit Werkstätte in zwei getrennte Eigentumswohnungen und ein getrenntes Nutzeigentum für die Werkstätte. Die Klägerin sollte die Eigentümerin des Nutzungseigentums 4, nämlich der Werkstätte werden. Das Grundstück sollte wie folgt aufgeteilt werden:
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1/5 zu Wohnungseigentum 1 (S) 1/5 zu Wohnungseigentum 2 (Klägerin und E) 3/5 zu Nutzungseigentum 4, Werkstätte (Klägerin)
1/5 zu Wohnungseigentum 1 (S)
1/5 zu Wohnungseigentum 2 (Klägerin und E)
3/5 zu Nutzungseigentum 4, Werkstätte (Klägerin)
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Die in den beigelegten Plänen und in der beigefügten Wohnflächenberechnung mit 3 bezeichneten Räume sollten gemeinsam genutzt werden.
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Die Klägerin reichte am 23. März 1989 eine Umsatzsteuervoranmeldung ein, die für die Quartale I bis IV des Jahres 1988 gelten sollte:
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Nettoumsatz 3.000,00 DM Vorsteuerabzug 42.675,44 DM
Nettoumsatz
3.000,00 DM
Vorsteuerabzug
42.675,44 DM
19
Im Umsatzsteuerbescheid für 1988 vom 8. Mai 1989 (Vorbehalt der Nachprüfung) legte der Beklagte die Angaben in der Voranmeldung der Besteuerung zugrunde.
20
Am 21. Juni 1989 erging der Aufteilungsbescheid des Landratsamts Z.
21
Am 14. August 1989 erfolgten die Bauabnahme und die Mängelfeststellung, und zwar durch E und S.
22
Vom 20.12.1989 datiert die Mitteilung von Einschätzungsdaten der Gebäudebrandversicherungsanstalt aufgrund § 29 Abs. 3 BewG. Als Eigentümer sind darin E und S aufgeführt.
23
Mit notariellem Aufteilungsvertrag vom 6. Juli 1990 wurde das Grundstück aufgeteilt, und zwar unter Bezugnahme auf einen dem Vertrag beigefügten Aufteilungsplan vom 3. Dezember 1987, der diesen Akten nicht beiliegt.
24
In der am 25. Juli 1990 eingereichten Umsatzsteuererklärung 1988 machte die Klägerin Vorsteuerbeträge in Höhe von 49.056,12 DM geltend.
25
Im geänderten Umsatzsteuerbescheid 1988 (Vorbehalt der Nachprüfung) vom 5. September 1990 setzte der Beklagte die Vorsteuer erklärungsgemäß mit 49.056,12 DM an.
26
Am 2. September 1991 verstarb S.
27
Am 18. Mai 1992 wurde in Folge des Todes des S ein Erbteilungsvertrag geschlossen.
28
Am 07. September 1992 ordnete das Finanzamt eine Außenprüfung an (Vermietung und Verpachtung 1988 bis 1990; Umsatzsteuer 1988 bis 1990).
29
Am 24. September 1992 legte die Klägerin dagegen Beschwerde ein.
30
Am 13. Oktober 1993 verlangte der Beklagte von der Klägerin die Vorlage von Rechnungen, Urkunden oder sonstigen Beweismitteln und bat um Darlegung der Rechtsbeziehungen zwischen dem Eigentümer des Grund und Bodens und dem Bauherrn.
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Am 28. Januar 1994 hob der Beklagte die Prüfungsanordnung wieder auf, ohne dass die erbetenen Unterlagen vorgelegt worden waren.
32
Am 27. April 1994 forderte der Beklagte die Klägerin wie folgt erneut auf, Unterlagen vorzulegen und entsprechende Angaben zu machen:
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„- Nachweis der umsatzsteuerrechtlichen Leistungsempfänger der Baumaßnahmen (Errichtung des Werkstattgebäudes mit zwei Wohnungen…) anhand geeigneter Unterlagen
34
- Wenn der Eigentümer des Grund und Bodens vom Leistungsempfänger der Baumaßnahmen abweicht, wird um Darlegung der Rechtsbeziehungen zwischen dem Bauherrn und dem Eigentümer des Grund und Bodens gebeten.
35
- Nach Aktenlage liegt eine einheitliche Baumaßnahme vor. Das einheitlich errichtete Gebäude wurde im Rahmen der Teilungserklärung in 2 Wohnungen und 1 Werkstatt aufgeteilt. Um Erläuterung der Zuordnung der Herstellungskosten zu den einzelnen Wirtschaftsgütern sowie um Zusendung einer Baukostenaufstellung bzgl. den der Werkstatt zugeordneten Herstellungskosten wird gebeten (mit Vorlage der zugehörigen Belege).
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- Erläuterungen, welche umsatzsteuerrechtlichen Folgerungen aus der Aufteilung in Wohnungs- bzw. Teileigentum gezogen wurden.
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- Erläuterungen, wie und vom wem die Herstellungskosten des Gebäudes finanziert wurden.“
38
Die Klägerin reagierte hierauf nicht.
39
Am 25. Juli 1994 erfolgte die Schlussabnahme des Gebäudes durch E und S.
40
Daraufhin änderte der Beklagte am 30. Dezember 1994 den Umsatzsteuerbescheid für 1988. Er ließ die Vorsteuerbeträge nicht mehr zum Abzug zu und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf.
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Auf den Inhalt des Einspruchs vom 19. Januar 1995 im Einzelnen wird Bezug genommen. Die Klägerin teilte unter anderem mit, dass der Veranlagungsstelle, nicht der Umsatzsteuerstelle die Rechnungen vorgelegt worden seien.
42
Am 02. Februar 1995 forderte der Beklagte die Klägerin nochmals auf, zu den angesprochenen Rechtsfragen Stellung zu nehmen und die geforderten Unterlagen vorzulegen. Dieser Aufforderung kam die Klägerin nicht nach.
43
Am 08. April 1998 erstellte der Beklagte einen Aktenvermerk, auf dessen Inhalt verwiesen wird. Danach ergaben sich nach der Auflistung der vorhandenen Rechnungen Herstellungskosten in Höhe von 284.049,94 DM. Geltend gemacht worden seien jedoch - so der Beklagte - Herstellungskosten von insgesamt 841.447,50 DM. Der für die Werkstatt errechnete Anteil in Höhe von 333.682,50 DM sei nach Aktenlage weder durch eine Aufstellung noch durch die Vorlage von Belegen nachgewiesen worden. Die vorgelegten Baurechnungen enthielten folgende Adressierungen:
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- Herrn X - E X - S und A.X. - Familie X - Bauherrengemeinschaft E & S X bzw. E und S X - R und S X - Fa. X - ohne Adresse - A.X. - S X
- Herrn X
- E X
- S und A.X.
- Familie X
- Bauherrengemeinschaft E & S X bzw. E und S X
- R und S X
- Fa. X
- ohne Adresse
- A.X.
- S X
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Am 14. April 1998 stellte der Beklagte gegenüber der Klägerin den Sachverhalt nach Aktenlage ausführlich dar. Gleichzeitig erstellte der Beklagte einen Aktenvermerk über die vorliegenden Rechnungen. Der Beklagte forderte die Klägerin auf sämtliche noch fehlenden Rechnungen, Bauaufträge, Angebote und Unterlagen über die Gesamtfinanzierung vorzulegen.
46
Das Finanzamt erinnerte daran am 24. Juli 1998.
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Am 11. August 1998 teilte die Klägerin mit, dass die Begründung bzw. die Nachweise bis Ende September 1998 erbracht werden könnten.
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Dies erfolgte jedoch nicht.
49
Der Beklagte erließ daraufhin am 27. Januar 1999 die Einspruchsentscheidung. Der Beklagte berief sich auf § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Danach könne der Unternehmer die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden seien, als Vorsteuerbeträge abziehen. Zum Vorsteuerabzug berechtige nur eine Rechnung im Sinne des § 14 UStG, nämlich eine Abrechnung gegenüber dem Leistungsempfänger im Sinne von § 14 Abs. 4 UStG. Leistungsempfänger sei derjenige, der aus dem der Leistung zu Grunde liegenden Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet sei. In Fällen, in denen Eigentümer des Grund und Bodens und der Bauherr des aufstehenden Gebäudes auseinander fielen, fordere die Rechtsprechung klare und eindeutige Vereinbarungen und deren tatsächliche Durchführung. Der Beklagte habe in mehreren Schreiben die Klägerin aufgefordert, die Rechtsbeziehungen im Streitfall nachzuweisen und die erforderlichen Unterlagen wie z. B. sämtliche Baurechnungen, Bauverträge, Finanzierung vorzulegen. Dem sei die Klägerin nicht nachgekommen. Nach den vorliegenden Unterlagen (Baugenehmigung, Mitteilung über Einschätzungsdaten der Gebäudebrandversicherung) sei Bauherr und somit auch Leistungsempfänger der Bauleistungen die Gemeinschaft, bestehend aus E und S. Von den dem Beklagten vorliegenden Rechnungen seien lediglich 5 Rechnungen an diese Gemeinschaft adressiert (vgl. Aktenvermerk vom 08. April 1998). Über die Frage, ob die Gemeinschaft des E, der Klägerin und des S zum Vorsteuerabzug berechtigt sei, sei in diesem Rechtsstreit nicht zu entscheiden.
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Die Klägerin sei weder Bauherr noch Empfänger der Bauleistungen geworden. Ein Vorsteuerabzug aus den Baurechnungen komme somit bereits aus diesem Grunde nicht in Betracht.
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Selbst aus Rechnungen, die an die Klägerin adressiert seien, sei ein Vorsteuerabzug nicht möglich, da davon ausgegangen werden müsse, dass die Klägerin tatsächlich weder Bauherr noch Empfänger der Bauleistungen gewesen sei. Auch die Tatsache, dass die Klägerin das Werkstattgebäude vermietet habe und durch die Vermietungsumsätze als Unternehmerin im Sinne des § 2 UStG anzusehen sei, ändere nichts daran, dass ein Vorsteuerabzug der Klägerin aus den Baurechnungen nicht möglich sei.
52
Das Klageverfahren hatte zunächst diesen Gang genommen:
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- 22.03.2004 Erörterungstermin durch den damals zuständigen Richter - 10.08.2006 Übertragung des Rechtsstreits auf den neu zuständig gewordenen Richter als Einzelrichter gemäß § 6 FGO - 28.11.2007 mündliche Verhandlung mit Ausschlussfristsetzung unter Nennung von Rechtsprechungshinweisen - 25.01.2008 Fortsetzung der unterbrochenen mündlichen Verhandlung - 07.03.2008 Fortsetzung der unterbrochenen mündlichen Verhandlung - 10.03.2008 weitere Ausschlussfristsetzung - 04.04.2008 Fortsetzung der unterbrochenen mündlichen Verhandlung
- 22.03.2004 Erörterungstermin durch den damals zuständigen Richter
- 10.08.2006 Übertragung des Rechtsstreits auf den neu zuständig gewordenen Richter als Einzelrichter gemäß § 6 FGO
- 28.11.2007 mündliche Verhandlung mit Ausschlussfristsetzung unter Nennung von Rechtsprechungshinweisen
- 25.01.2008 Fortsetzung der unterbrochenen mündlichen Verhandlung
- 07.03.2008 Fortsetzung der unterbrochenen mündlichen Verhandlung
- 10.03.2008 weitere Ausschlussfristsetzung
- 04.04.2008 Fortsetzung der unterbrochenen mündlichen Verhandlung
54
Gegenstand des Schriftsatzwechsels, der Ausschlussfristsetzungen und der jeweils unterbrochenen mündlichen Verhandlungen waren u. a. Problemstellungen der Unternehmereigenschaft und der Errichtungsgemeinschaft und u. a. folgende Fragestellungen:
55
- War die Klägerin im Streitjahr 1988 überhaupt Leistungsempfängerin für unternehmerische Zwecke und ggf. inwieweit? - Bereitete die Klägerin im Streitjahr 1988 eine aufzunehmende entgeltliche Umsatztätigkeit vor bzw. übte sie tatsächlich eine solche aus? - Welche der Vielzahl der von der Klägerin vorgelegten Rechnungen wurden nachträglich, ggf. wann und ggf. zu Recht berichtigt? - Welche der zahlreichen empfangenen Leistungen waren in welcher Höhe der Werkstätte zuzurechnen? - Stehen Missbrauchstatbestände einem Vorsteuerabzug der Klägerin entgegen?
- War die Klägerin im Streitjahr 1988 überhaupt Leistungsempfängerin für unternehmerische Zwecke und ggf. inwieweit?
- Bereitete die Klägerin im Streitjahr 1988 eine aufzunehmende entgeltliche Umsatztätigkeit vor bzw. übte sie tatsächlich eine solche aus?
- Welche der Vielzahl der von der Klägerin vorgelegten Rechnungen wurden nachträglich, ggf. wann und ggf. zu Recht berichtigt?
- Welche der zahlreichen empfangenen Leistungen waren in welcher Höhe der Werkstätte zuzurechnen?
- Stehen Missbrauchstatbestände einem Vorsteuerabzug der Klägerin entgegen?
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Insoweit wird wegen der Feststellungen im Einzelnen auf den Inhalt der Akten verwiesen. Zu verweisen ist insoweit auf die zahlreichen bis dahin vorgelegten Schriftsätze der Beteiligten nebst Anlagen (Schriftsätze des Klägerinvertreters: vom 26.02.1999, vom 30.06.1999 nebst Anlagen, vom 13.12.2005 nebst Anlagen, vom 19.09.2006, vom 12.02.2007, vom 03.07.2007, vom 23.11.2007, vom 27.12.2007 nebst Anlagen, vom 16.01.2008, vom 23.01.2008, vom 25.03.2008, vom 28.03.2008 nebst Anlagen, vom 01.04.2008 nebst Anlagen, vom 03.04.2008 und vom 24.04.2008 nebst Anlagen; Schriftsätze des Beklagten: vom 09.09.1999 nebst Anlagen, vom 17.09.2003, vom 19.03.2004, vom 04.11.2005, vom 24.02.2006 nebst Anlagen, vom 09.08.2006, vom 02.11.2006, vom 16.04.2007 nebst Anlagen, vom 14.01.2008 nebst Anlagen, vom 25.03.2008, vom 03.04.2008 und vom 25.04.2008 nebst Anlagen).
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Zu verweisen ist des Weiteren auf den Inhalt der Niederschriften über den Erörterungstermin vom 22.03.2004 und über die bis dahin erfolgten - jeweils unterbrochenen - mündlichen Verhandlungen vom 28.11.2007 mit Rechtsprechungshinweisen, vom 25.01.2008, vom 07.03.2008 und vom 04.04.2008 und auch auf die erfolgten Ausschlussfristsetzungen vom 28.11.2007 und vom 10.03.2008.
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Am 25.04.2008 teilte der Beklagte zur Überraschung des Gerichts mit, dass jetzt Belege und Kontoauszüge - das Streitjahr 1988 etc. betreffend - beim zuständigen Prüfer des Beklagten (Außenprüfung Umsatzsteuer 1988 bei E) aufgefunden worden seien. Die Außenprüfung betreffend das Streitjahr 1988 sei bisher nicht abgeschlossen worden und habe bis zur Entscheidung im vorliegenden Rechtsstreit wegen Umsatzsteuer 1988 ruhen sollen.
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Der Vertreter des Beklagten wies in der darauf anschließenden mündlichen Verhandlung vom 09.05.2008 auch darauf hin, dass diese Außenprüfung auch die Einkünfte der Klägerin aus Vermietung und Verpachtung 1988 umfasse, da der Ausgang dieses Rechtsstreits auch Auswirkungen darauf haben könne.
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Der Vertreter der Klägerin erklärte dazu, dass weder er noch die Klägerin gewusst hätten, dass die seit der letzten mündlichen Verhandlung beim Finanzamt aufgefundenen Originalunterlagen beim Finanzamt vorhanden gewesen seien.
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Bedingt durch die überraschende Vorlage dieser Unterlagen bei Gericht ergaben sich in der Folgezeit weitere Fragestellungen. Die bis dahin bereits aufgeworfenen Fragen, ob und inwieweit die Klägerin im Streitjahr eine aufzunehmende entgeltliche Umsatztätigkeit vorbereitet hatte bzw. tatsächlich ausgeübt hatte, erhielt weitergehende Aufklärungsmöglichkeiten.
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Ausweislich des Aktenstandes hatte sich insoweit bis zum Auftauchen der betreffenden Unterlagen aufgrund des bereits in Bezug genommenen Akteninhalts folgendes feststellen lassen:
63
In der mündlichen Verhandlung vom 28.11.2007 hatte die Klägerin auf die Frage des Gerichts, ob ihr zum Zeitpunkt des Kaufs des Bauplatzes 1987 klar gewesen sei, dass die Werkstätte umsatzsteuerpflichtig an ihren Ehemann vermietet werden solle, erklärt, „dass sie dies nicht sagen könne.“ Das Gericht hatte daraufhin der Klägerin per Ausschlussfristsetzung den Nachweis des Eingangs der Mietzahlungen des Ehemannes der Klägerin für die Werkstätte usw. für Dezember 1988 auf einem Konto der Klägerin aufgegeben. Mit dieser Ausschlussfristsetzung hatte das Gericht der Klägerin zudem aufgegeben, ihre im Streitjahr 1988 vorhanden gewesene Absicht, die Werkstätte usw. umsatzsteuerpflichtig zu vermieten, durch Nennung objektiver Kriterien und durch Vorlage eventuell vorhandener Unterlagen nachzuweisen, und zwar von der Absichtsbildung an. Die bloße Behauptung einer solchen Absicht reiche nicht aus. Nachzuweisen seien in diesem Zusammenhang eventuelle Vereinbarungen zwischen der Klägerin, ihrem Ehemann und dem verstorbenen Sohn, die auch im Hinblick auf die im Streitjahr 1988 bestandenen Eigentumsverhältnisse am Grundstück getroffen worden seien.
64
Die Klägerin hatte daraufhin hinsichtlich der Mietzahlungen mitgeteilt, das Girokonto sei nicht auffindbar. Sie hatte auf Unterlagen des E verwiesen und mitgeteilt: „Der Nachweis der Mietzahlungen kann aber beim Mieter insoweit erbracht werden, als dieser in seiner Einnahmenüberschussrechnung die Miete als Betriebsausgaben aufgeführt hat und dies auch durch die bei ihm durchgeführte Betriebsprüfung bestätigt ist… Als Anlage aus den Akten des Betriebsprüfers die Mietaufwendungen 1988 DM 4380,00 und für Januar und Februar 1989 DM 6182,00 (s. Anlage C 4). Zudem wurde die Miete Dezember 1988 mit der Umsatzsteuervoranmeldung 1988 erklärt, die wohl Anfang 1989 beim Beklagten eingereicht wurde.“
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Zu den vom Gericht verlangten objektiven Kriterien von der angeblichen Absichtsbildung an verwies die Klägerin auf „die tatsächlich steuerpflichtige Vermietung ab der erstmaligen Verwendung“ und auf den Mietvertrag vom November 1988, der die gegebene steuerpflichtige Vermietungsabsicht dokumentiere. Sie, die Klägerin, habe auch eine gewerblich zu nutzende Immobilie erstellen wollen (Grundstückskaufvertrag unter § 8).
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Der Beklagte hatte bis dahin gemeint, objektive Kriterien, die bereits zu Beginn der Bauphase hätten belegen können, dass eine umsatzsteuerpflichtige Vermietung beabsichtigt gewesen sei, habe die Klägerin nicht vorgelegt. Der Mietvertrag mit Datum vom 05.11.1988 könne auch keine Rückwirkung auf die davor liegenden Monate entfalten.
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Aus den nach alledem überraschend bei der BP aufgefundenen Unterlagen aus dem Streitjahr usw. ergab sich zweifelsfrei, dass der Ehemann der Klägerin im Streitjahr 1988 keinerlei Mietzahlungen geleistet hatte. Die erste Zahlung war vielmehr erst am 3. Februar 1989 mit einem Betrag in Höhe von 6000,00 DM für die Monate Dezember 1988 und Januar 1989 erfolgt. Am 22. März 1989 waren weitere 4260,00 DM überwiesen worden. Am 26. April 1989 hatte der Ehemann der Klägerin an diese weitere 3420,00 DM überwiesen. Die Umsatzsteuervoranmeldung des E für den Dezember 1988 enthält demgemäß auch keine abziehbaren Vorsteuerbeträge.
68
Die Klägerin berief sich auf § 176 Abs. 1 Ziff. 3 AO.
69
Die Klägerin beantragt noch,
70
den Umsatzsteuerbescheid 1988 vom 30.12.1994 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.01.1999 aufzuheben und die Umsatzsteuer 1988 in Höhe von minus 47865,73 DM festzusetzen,
71
die Hinzuziehung des Bevollmächtigten für notwendig zu erklären und hilfsweise die Revision zuzulassen.
72
Der Beklagte beantragt,
73
die Klage abzuweisen.
74
Der Beklagte sieht nunmehr den Nachweis, dass im Streitjahr 1988 eine umsatzsteuerpflichtige Vermietung beabsichtigt oder durchgeführt wurde, als nicht erbracht an. Für die Frage der Absichtsbestimmung anhand von objektiven Umständen sei § 176 Abs. 1 Ziff. 3 AO nicht einschlägig.
75
Auf den weiteren Vortrag der Beteiligten im Einzelnen nach dem überraschenden Auffinden der betreffenden Unterlagen wird Bezug genommen. Im Einzelnen wird dazu verwiesen auf die Schriftsätze des Klägerinvertreters vom 30.04.2008 nebst Anlagen, vom 07.05.2008, vom 21.05.2008 nebst Anlagen, vom 11.06.2008, vom 03.07.2008, vom 04.07.2008 und vom 07.07.2008 und des Beklagten vom 30.04.2008, vom 06.05.2008 nebst Anlagen und vom 07.05.2008.
76
Auf die erneute Ausschlussfristsetzung vom 16.06.2008 wird ebenfalls Bezug genommen.
77
Wegen Nichterscheinens vor Gericht trotz Anordnung des persönlichen Erscheinens wurden der Klägerin am 08.05.2008 und am 16.05.2008 Ordnungsgelder angedroht.
78
Auf den Inhalt der Niederschriften der nach dem überraschenden Auffinden der Unterlagen erfolgten mündlichen Verhandlungen vom 09.05.2008, vom 13.06.2008 und vom 09.07.2008 und auf die gerichtlichen Hinweise vom 07.07.2008 wird ebenfalls verwiesen.
79
Bezug genommen wird auf die dem Gericht vorgelegten Akten des Beklagten:
80
- Allgemeine Akten (gelb; Bl. 1 bis 30) - Allgemeine Akten (Vermietung; Bl. 1 bis 83) - BP-Akten (Bl. 1 bis 16) - Kopien der Bauakten (Bl. 1 bis 84) - Kopien der Akten wegen Teilungserklärung (Bl. 1 bis 64) - Umsatzsteuerakten Vermietung (Bl. 1 bis 102 + Folgejahre bis 1995) - Einkommensteuerakten E (1987 bis 1995, nicht durchgehend blattiert) - Umsatzsteuerakten E (1987 bis 1989, nicht durchgehend blattiert) - Allgemeine Akten E (nicht durchgehend blattiert) - BP-Akten E (1987 bis 1990, nicht durchgehend blattiert) - Gewerbesteuerakten E (1987 bis 1989, nicht durchgehend blattiert) - Einheitswertakten (nicht blattiert) - Einkommensteuerakten S + Ehefrau (1988 bis 1991, nicht durchgehend blattiert) - BP-Akten S (Bl. 1 bis 14)
- Allgemeine Akten (gelb; Bl. 1 bis 30)
- Allgemeine Akten (Vermietung; Bl. 1 bis 83)
- BP-Akten (Bl. 1 bis 16)
- Kopien der Bauakten (Bl. 1 bis 84)
- Kopien der Akten wegen Teilungserklärung (Bl. 1 bis 64)
- Umsatzsteuerakten Vermietung (Bl. 1 bis 102 + Folgejahre bis 1995)
- Einkommensteuerakten E (1987 bis 1995, nicht durchgehend blattiert)
- Umsatzsteuerakten E (1987 bis 1989, nicht durchgehend blattiert)
- Allgemeine Akten E (nicht durchgehend blattiert)
- BP-Akten E (1987 bis 1990, nicht durchgehend blattiert)
- Gewerbesteuerakten E (1987 bis 1989, nicht durchgehend blattiert)
- Einheitswertakten (nicht blattiert)
- Einkommensteuerakten S + Ehefrau (1988 bis 1991, nicht durchgehend blattiert)
- BP-Akten S (Bl. 1 bis 14)
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Die nach dem überraschenden Auffinden bei der BP dem Gericht am 30.04.2008 vorgelegten Akten hatten folgenden Umfang:
82
- Belege 1988 - Belege 1989 - Ordner Ausgaben 1988 - Ordner Ausgaben 1987 - Rechnungen 1987 - Ordner Steuererklärungen - Journal Ausgaben - Journal Einnahmen - Kuvert Kontoauszüge 1987 bis 1988 - 3 Hefter Lohnkonten
- Belege 1988
- Belege 1989
- Ordner Ausgaben 1988
- Ordner Ausgaben 1987
- Rechnungen 1987
- Ordner Steuererklärungen
- Journal Ausgaben
- Journal Einnahmen
- Kuvert Kontoauszüge 1987 bis 1988
- 3 Hefter Lohnkonten

Entscheidungsgründe:
83
Der Rechtsstreit ist durch den Einzelrichter zu entscheiden. Auf dessen Beschluss vom 09. Juli 2008 wird verwiesen.
84
Der Klägerin steht für das Streitjahr 1988 kein Vorsteuerabzug zu.
85
Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG in der für das Streitjahr 1988 geltenden Fassung kann der Unternehmer die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Nach § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen die Steuer für Leistungen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet, wobei Vermietungsumsätze gemäß § 4 Nr. 12 a UStG steuerfrei sind. Der Unternehmer kann jedoch einen Umsatz, der nach § 4 Nr. 12 a UStG steuerfrei ist, als steuerpflichtig behandeln, wenn der Umsatz an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen ausgeführt wird.
86
Gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG sind nur Unternehmer aus bezogenen Leistungen zum Vorsteuerabzug berechtigt, also Leistungsempfänger. Leistungsempfänger ist im Allgemeinen derjenige, der aus dem der Leistung zugrunde liegendem Schuldverhältnis als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist. Eine im Sinne von § 2 UStG unternehmerische (wirtschaftliche) Tätigkeit der Klägerin könnte angenommen werden, wenn die Nutzungsüberlassung selbst gegen Entgelt hat erfolgen sollen bzw. erfolgte.
87
Gemäß § 15 UStG gilt als vorsteuerabzugsberechtigter Unternehmer auch derjenige Leistungsempfänger, der die durch objektive Anhaltspunkte belegte Absicht hat, mit den Investitionsausgaben eine unternehmerische Tätigkeit auszuüben und steuerpflichtige Umsätze zu erzielen, für die der Vorsteuerabzug zugelassen ist. Ihm steht unter den übrigen Voraussetzungen des § 15 UStG der Vorsteuerabzug zu, wenn er zur Zeit des Leistungsbezugs die Erklärung, zu besteuernden Umsätzen führende unternehmerische Tätigkeiten aufnehmen zu wollen, in gutem Glauben abgegeben hat und diese Absicht durch objektive Anhaltspunkte belegt hat. Wird diese Absicht nach Leistungsbezug aufgrund einer Absichtsänderung aufgegeben (z.B. bei Scheitern der Finanzierung) oder erfolgt eine Verwendung für steuerfreie Umsätze, bleibt der Vorsteuerabzug erhalten und kann lediglich für die Zukunft nach § 15 a UStG anteilig berichtigt werden. Wird die Erklärung, die beabsichtigten wirtschaftlichen Tätigkeiten aufnehmen zu wollen, nicht in gutem Glauben abgegeben und nur vorgespiegelt (Fälle des Betrugs oder Missbrauchs) kann die Steuerbehörde rückwirkend die Erstattung der abgezogenen Beträge verlangen, da dieser Abzug aufgrund falscher Erklärungen abgegeben wurde.
88
Das Recht auf Vorsteuerabzug entsteht demnach endgültig, wenn der Anspruch auf die abziehbare Steuer mit der Lieferung eines Gegenstands oder der Ausführung einer Dienstleistung an den vorsteuerabzugsberechtigten Steuerpflichtigen entsteht (Artikel 17 Abs. 1 i.V.m. Artikel 10 Abs. 2 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über die Umsatzsteuern (77/388/EWG - Richtl. 77/388/EWG), sofern die Geltendmachung des Vorsteuerabzugs nicht auf falscher Erklärung in Fällen von Betrug oder Missbrauch beruht. Danach muss die Absicht, die Eingangsleistungen zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze zu verwenden, im Zeitpunkt des Bezugs der Leistungen vorliegen. Wegen der zeitgleichen Entstehung von Steueranspruch und Vorsteuerabzugsanspruch muss sich der Unternehmer sofort entscheiden, für welche Ausgangsumsätze er die empfangenen Eingangsleistungen verwenden will. Ohne die Sofortentscheidung des Unternehmers über die beabsichtigten Verwendungsumsätze kann der Vorsteuerabzugsanspruch dem Grunde und der Höhe nach bei der Steuerfestsetzung für den maßgeblichen Besteuerungszeitraum nicht beurteilt werden.
89
Sowohl die Absicht, mit den Leistungsbezügen entgeltliche Leistungen auszuführen, als auch die Absicht, auf die Steuerfreiheit zu verzichten, muss so konkret sein, dass sie objektiv nachweisbar ist.
90
Zu prüfen ist demnach in Fällen wie dem Streitfall auch, ob objektive Anhaltspunkte für die behauptete Absicht - auch - des Verzichts auf die Steuerbefreiung, also für die Absicht, nach der Option steuerpflichtige Umsätze ausführen zu wollen, vorliegen. Welche objektiven Nachweise zu verlangen sind, kann nicht allgemein, sondern nur unter Berücksichtigung der Umstände des jeweiligen Einzelfalls beantwortet werden. Erklärungen dessen, der den Vorsteuerabzug begehrt, hierfür allein reichen nicht aus. Entspricht die tatsächliche Nutzung nicht der behaupteten ursprünglichen Nutzungsabsicht (Absichtsänderung), so muss der Steuerpflichtige jedenfalls bei zeitlich engem Zusammenhang zwischen Absichtsbekundung und Absichtsverwirklichung diejenigen Umstände darlegen und plausibel machen, die zu der geänderten tatsächlichen Verwendung geführt haben. Ansonsten kann in der Regel vermutet werden, dass die tatsächliche Verwendung auch der Verwendungsabsicht entsprach. Diese Vermutung kann jedoch erschüttert bzw. widerlegt werden.
91
Absichtsänderungen des Steuerpflichtigen wirken nicht auf den Zeitpunkt des Leistungsbezugs zurück und führen deshalb nicht dazu, dass für Eingangsleistungen in Rechnung gestellte Umsatzsteuerbeträge nachträglich als Vorsteuerbeträge abziehbar sind.
92
Die Feststellung, ob eine Absicht zur Ausführung solcher Umsätze bestand oder nicht, ist eine Frage der Tatsachen- und Beweiswürdigung, die nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO dem Finanzgericht obliegt. Hierfür kommen jedoch nicht nur solche Umstände in Betracht, die im Zeitpunkt des Leistungsbezugs erkennbar sind. Vielmehr können auch nachträgliche Umstände mit berücksichtigt werden, sofern sie Rückschlüsse auf die zuvor vorhandenen inneren Absichten des Steuerpflichtigen erlauben. Die spätere tatsächliche Verwendung eines Leistungsbezugs kann ein - wesentliches - Indiz für die bei Leistungsbezug bestehende Verwendungsabsicht des Unternehmers sein, sofern sie jedenfalls noch zeitnah dazu erfolgt (zu alledem: EuGH-Urteil vom 08.06.2000 Rs C 400/98, Breitsohl, Umsatzsteuer-Rundschau-UR2000, 329; BFH-Beschlüsse vom 18.10.2007 V B 36/06 BFH/NV 2008, 254 und vom 10.03.2006 V B 81/05 BFH/NV 2006, 1364; BFH-Urteile vom 02.03.2006 V R 49/05 BStBl II 2006, 729; vom 26.01.2006 V R 74/03 BFH/NV 2006, 1164 und vom 28.11.2002 V R 18/01 BStBl II 2003, 443).
93
Die Feststellungslast für das Vorliegen der den Rechtsanspruch auf Vorsteuerabzug begründenden Tatsachen trägt der den Vorsteuerabzug Begehrende (BFH-Urteil vom 24.07.2002 V B 25/02 BFH/NV 2002, 1407).
94
Im Streitfall hängt der Vorsteuerabzug der Klägerin u. a. davon ab, ob und inwieweit diese als Leistungsempfängerin angesehen werden kann und ob insoweit objektive Anhaltspunkte die Absicht der Klägerin belegen, eine unternehmerische Tätigkeit auszuüben und steuerpflichtige Umsätze zu erzielen bzw. ob die Klägerin eine unternehmerische Tätigkeit ausgeübt hat.
95
Die Gemeinschaft aus der Klägerin, E und S sollte nicht unternehmerisch tätig werden und ist auch nicht unternehmerisch tätig geworden (z.B. als Vermieterin der Werkstatt). Sie scheidet deshalb als umsatzsteuerrechtlich eigenständige Rechtsperson („Unternehmer“ im Sinne von § 2 UStG) aus. Das gilt auch für die Gemeinschaft aus der Klägerin und E und für die Gemeinschaft aus der Klägerin und S und für die Gemeinschaft aus E und S.
96
Kommt einer Personenmehrheit wie im Streitfall keine eigene Rechtspersönlichkeit zu und ist diese Personenmehrheit nicht zum Vorsteuerabzug berechtigt, können die einzelnen Mitglieder der Personenmehrheit bei Vorliegen der weiteren Voraussetzungen des § 15 Abs.1 UStG den Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen. Denn die Leistungen werden in diesem Fall - entsprechend dem Bürgerlichen Recht (§§ 741, 420, 432 BGB) - an die Gemeinschafter ausgeführt. Der Vorsteuerabzug setzt dann aber voraus, dass das jeweilige Mitglied der Personenmehrheit aufgrund seiner Absicht bzw. der von ihm persönlich ausgeübten Tätigkeit zum Vorsteuerabzug berechtigt ist (BFH-Urteil vom 06.09.2007 V R 16/06 unter Hinweis auf EuGH-Urteil vom 21.04.2005 C - 25/03, HE, Slg. 2005, I - 3123, BFH/NV Beilage 2005, 196 Rdnr. 57 zur Miteigentümergemeinschaft und BFH-Urteil vom 03.11.2005 V R 53/03, BFH/NV 2006, 841 zur Gesellschaft bürgerlichen Rechts; BFH-Urteil vom 16.05.2002 V R 15/00 BFH/NV 2002, 1346).
97
Für Ehegatten hat der BFH in seinem Urteil vom 06.10.2005 V R 40/01 BStBl II 2007, 13 auch ausgeführt, dass für die Ausübung des Rechts auf Vorsteuerabzug des unternehmerisch tätigen Ehegatten eine an beide Ehegatten ausgestellte Rechnung ausreicht, auch wenn sie keine Angaben zu den Anteilen der Ehegatten und keine entsprechenden Teilbeträge ausweist, wenn nach den Umständen des Falles keine Gefahr besteht, dass es zu Steuerhinterziehung oder Missbrauch kommt.
98
In diesem Sinne könnte auch die Klägerin als Leistungsempfängerin anzusehen sein, eventuell auch nur anteilig.
99
Der Klägerin könnte unter den oben genannten Voraussetzungen im Streitjahr 1988 ein (anteiliger) Vorsteuerabzug zustehen (BFH-Urteil vom 03.11.2005 V R 53/03 BFH/NV 2006, 841, vom 06.10.2005 V R 40/01 BStBl II 2007, 13, vom 16.05.2002 V R 15/00 BFH/NV 2002, 1346, vom 01.02.2001 V R 79/99 BStBl II 2008, 495 und vom 07.11.2000 V R 49/99 BStBl II 2008, 493 - zu alledem auch BMF-Schreiben vom 09.05.2008 - IV A 5 - S 7300/07/0017 - /2008/0228963 - BStBl I 2008, 675).
100
Der BFH hat im Übrigen entschieden, dass der Leistungsempfänger einen Anspruch auf Vorsteuerabzug nur dann hat, wenn er eine auf seinen Namen lautende Rechnung besitzt (BFH-Beschluss vom 08.11.2006 V B 81/06 NV unter Hinweis auf BFH-Urteil vom 24.06.1999 V R 99/98 BFH/NV 1999, 1648 und BFH-Beschluss vom 20.07.2000 V B 41/00 NV).
101
Inwieweit diese Rechtsgrundsätze zu einem (anteiligen) Vorsteuerabzug führen könnten, bedarf im Streitfall ebenso wenig einer weiteren Untersuchung wie die angesprochenen Fragen, ob die vorgenommenen Rechnungsberichtigungen zulässig waren, inwieweit die in Rechnung gestellten Leistungen in Bezug auf die Vorsteuer aufzuteilen sind (s. dazu Hinweise des Gerichts auf die BFH-Rechtssprechung in der Niederschrift vom 07.03.2008, Seite 15) und ob der Berücksichtigung von Vorsteueransprüchen Missbrauchstatbestände entgegenstehen (s. dazu Hinweise des Gerichts auf die BFH-Rechtsprechung in der Niederschrift vom 04.04.2008, Seite 2).
102
Aufgrund der sehr umfangreichen Akten, aufgrund der zahlreichen jeweils unterbrochenen mündlichen Verhandlungen und aufgrund der Beweisaufnahme steht der Klägerin unabhängig davon, inwieweit diese als (teilweise) Leistungsempfängerin angesehen wird, im Streitjahr 1988 kein Vorsteuerabzug zu.
103
Die Klägerin hat zur Überzeugung des Gerichts nicht durch objektive Anhaltspunkte belegt, dass sie im Zeitpunkt des Bezugs der Leistungen im Jahr 1988 die Absicht hatte, diese zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze zu verwenden, für die der Vorsteuerabzug zugelassen ist, bzw. dass sie selbst 1988 steuerpflichtige Umsätze ausgeführt hat.
104
Die Klägerin hat zwar in der Umsatzsteuervoranmeldung I bis IV. Quartal 1988 einen Nettoumsatz von 3000,00 DM und einen Vorsteuerabzug von 42675,44 DM erklärt. Diese Umsatzsteuervoranmeldung wurde aber erst am 23.03.1989 beim Finanzamt eingereicht.
105
Allein durch diese von der Klägerin im März 1989 eingereichte Umsatzsteuervoranmeldung für die Quartale I bis IV 1988 kann sich an einer beabsichtigten Verwendung der Eingangsumsätze im Jahr 1988 nichts (rückwirkend) geändert haben, sodass diese Umsatzsteuervoranmeldung keinen durch schlagenden Einfluss auf die für 1988 entstandene Umsatzsteuer hat (BFH-Urteil vom 16.05.2002 V R 56/00 BStBl II 2006, 725). Die Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung I bis IV 1989 im März 1989 könnte allenfalls als nachträglicher Umstand anzusehen sein, der Rückschlüsse auf 1988 vorhandene innere Absichten der Klägerin erlaubt. Auch die (spätere) tatsächliche Verwendung des Leistungsbezugs - umsatzsteuerpflichtige Vermietung - könnte ein wesentliches Indiz für die bei Leistungsbezug bestehende Verwendungsabsicht des Unternehmers sein, sofern sie jedenfalls noch zeitnah dazu erfolgt ist. Insoweit sind jedoch auch die übrigen und schlussendlich die gesamten Umstände des Einzelfalles zu würdigen.
106
Demnach ist zu prüfen, ob die Klägerin bei der Inanspruchnahme der Bauleistungen im Jahr 1988 durchgehend die Sofortentscheidung getroffen hatte, diese Bauleistungen zur Ausführung besteuerter Vermietungsumsätze zu verwenden. War dies nicht der Fall, steht ihr ein Vorsteuerabzug wegen Vorbereitungshandlungen im Streitjahr 1988 nicht zu. Die Frage, ob der Vorsteuerabzug ab der ersten Sofortentscheidung möglich ist oder ob eine Sofortentscheidung beispielsweise am 3. November 1988 (Tag des behaupteten Mietvertragsabschlusses) rückwirkend den Vorsteuerabzug ab 1.1.1988 mit sich bringen kann, stellt sich nicht. Dem BFH-Urteil vom 14.03.2002 V B 45/01 BFH/NV 2002, 959 ist nichts anderes zu entnehmen. Dort ist ausgeführt, dass dem Sofortabzug der Steuer für Eingangsleistungen im Besteuerungszeitraum des Leistungsbezugs eine Sofortentscheidung des Unternehmers „in demselben Besteuerungszeitraum“ über die beabsichtigte Verwendung der bezogenen Leistungen zur Ausführung besteuerter Umsätze entsprechen muss. Damit wurde aber nicht entschieden, dass eine Absichtsbildung im November auf das gesamte Kalenderjahr zurückzuwirken vermag. Dies wäre eine rückwirkende Absichtsänderung, die durch die Rechtsprechung gerade ausgeschlossen ist.
107
Der Klägerin könnte der Vorsteuerabzug bei Bezug der Bauleistungen im Zusammenhang mit der Erstellung der Werkstatt ab 01.01.1988 nur zustehen, wenn sie schon zu diesem Zeitpunkt die Absicht gehabt hätte, als Unternehmerin die Werkstatt an E gegen Entgelt unter Verzicht auf die Umsatzsteuerbefreiung zu überlassen. Im Zeitpunkt des jeweiligen Leistungsbezugs müsste sie demnach - nachweisbar - die Absicht gehabt haben, zum Vorsteuerabzug geeignete Ausgangsumsätze auszuführen. Wenn diese Absicht wie im Streitfall von der Wirksamkeit eines Verzichts auf die Steuerbefreiung des beabsichtigten Ausgangsumsatzes abhängt, muss die Absicht der Klägerin auch diese Voraussetzung einschließen. Dabei kann die Absicht, solche nach Option steuerpflichtigen Verwendungsumsätze auszuführen, nicht mit der Begründung als - für das Recht auf Vorsteuerabzug - unbeachtlich behandelt werden, ohne tatsächliche Ausführung des Verwendungsumsatzes sei ein Verzicht auf dessen Steuerfreiheit unzulässig (BFH-Urteil vom 06.06.2002 V R 27/00 BFH/NV 2002, 1621).
108
Die Klägerin selbst wurde zu Ihren Absichten im Streitjahr 1988 vom Gericht wiederholt befragt. Aufgrund ihrer Antworten und aufgrund anderer noch herauszustellender Umstände ist der von der Klägerin begehrte Vorsteuerabzug wegen Vorbereitungshandlungen ausgeschlossen. Es ist nicht davon auszugehen, dass die Klägerin eine solche Absicht im Streitjahr hatte. Die Klägerin hat zwar die Frage des Gerichts, ob ihr zum Zeitpunkt des Verkaufs des Bauplatzes am 16.11.1987 klar gewesen sei, dass auf dem betreffenden Grundstück ein Wohnhaus mit zwei Wohnungen und eine Werkhalle errichtet werden solle, bejaht. Sie hat auch hinzugefügt, dass die Werkstatt von ihr an E habe vermietet werden sollen, und zwar deshalb, damit sie später einmal eine Einnahme habe. Die Klägerin hat jedoch die weitere Frage des Gerichts, ob ihr zu diesem Zeitpunkt klar gewesen sei, dass die Werkstätte umsatzsteuerpflichtig an E vermietet werden solle, dahingehend beantwortet, dass sie dies nicht sagen könne (Niederschrift vom 28.11.2007, Seite 2). Am 07.03.2008 nochmals vom Gericht befragt, hat die Klägerin geantwortet, sie habe von Anfang an die Absicht gehabt, die Werkstatt nach Fertigstellung an E zu vermieten. Auf die Frage jedoch, ob sie vorgehabt habe, die Werkstatt umsatzsteuerpflichtig zu vermieten, hat sie erklärt, dazu dürfe sie nicht befragt werden. Das wisse sie nicht. Denn dies habe E gemacht (Niederschrift vom 07.03.2008, Seite 14). E kann dazu nicht mehr befragt werden, da er nach der Erklärung der Klägerin und ihres Beraters nicht in der Lage ist, Angaben als Zeuge zu machen.
109
Die Klägerin selbst hat auch auf eine Vielzahl weiterer Fragen des Gerichts überhaupt keine Antworten geben können. Das Gericht hat aufgrund dessen im Laufe der mehrfachen Anhörungen der Klägerin den Eindruck gewonnen, dass diese eingesetzt war und den wirtschaftlichen und tatsächlichen Gehalt der verschiedenen Maßnahmen ganz offensichtlich nicht oder - soweit überhaupt - nur teilweise nachzuvollziehen in der Lage war.
110
Die Klägerin konnte nicht einmal sagen, wer neben ihr die restlichen 2/10 des betreffenden Grundstücks erworben hatte. Die Klägerin erklärte zur Baulastübernahmeerklärung vom 02.03.1988, dass sie damit nichts anfangen könne. Die Klägerin konnte nicht erklären, wie es eigentlich dazu gekommen ist, dass die zahlreichen Bauaufträge und die zahlreichen erteilten Rechnungen so unterschiedlich waren, was die Auftragserteiler und die Rechnungsempfänger anbelange. Sie konnte selbst nicht einmal sagen, ob sie selbst Bauaufträge erteilt oder ob sie selbst Rechnungen bekommen hatte (Niederschrift vom 09.07.2008, Seite 12). Die Klägerin konnte auch zu den Falscheintragungen in dem Antrag auf Teilungsgenehmigung nichts aussagen. Sie konnte nicht erklären, warum darin fälschlich E und S als Eigentümer eingetragen waren und warum dies nicht zutreffend war. Den Zweck des Antrags auf Teilungsgenehmigung vom 23.03.1989 konnte sie nicht nennen. Sie konnte auch nicht sagen, ob dieser Antrag vor oder nach Fertigstellung des Gebäudes gestellt worden war und warum dieser Antrag erst nach dem vorgelegten angeblichen Mietvertrag vom November 1988 gestellt worden war. Die Klägerin konnte auch keine Angaben dazu machen, wann der Gedanke der Eigentumsaufteilung durch wen aufgekommen ist. Schließlich meinte sie dazu doch eine Antwort zu haben (Niederschrift vom 25.01.2008, Seite 2 und vom 07.03.2008, Seite 14). Die Klägerin vermochte auch zu Fragen der Finanzierung des Objekts keine ausreichenden Erklärungen zu geben. Auch zu eventuellen Beteiligungen daran durch E und S konnte sie keine Angaben machen (s. Niederschrift vom 04.04.2008, Seiten 3, 4). Die Klägerin hat zwar behauptet, immer wieder einmal in die Geschäftsunterlagen ihres Mannes Einsicht genommen zu haben oder mit ihm über das Geschäft gesprochen zu haben. Konkrete Angaben konnte sie auch dazu nicht machen. Zu der Frage des Gerichts, in welche Unterlagen des Geschäfts ihres Mannes sie Einsicht genommen habe, konnte sie „im Augenblick im Detail“ nichts sagen. Die Klägerin konnte sich nicht daran erinnern, einmal die Umsatzsteuererklärung bzw. -Voranmeldung ihres Mannes in die Hände bekommen zu haben. Zur Einnahmeüberschussrechnung ihres Mannes in der streitigen Zeit konnte sie keine Angaben machen. Sie hatte jedoch die beiden roten Hefte mit dem Eintrag „Ab 1985 Ausgaben“ und „ Einnahmen ab 1986“ „schon gesehen“. Mit der ihr seitens des Gerichts vorgelegten Umsatzsteuervoranmeldung I bis IV 1988 konnte sie nichts anfangen. Sie erklärte vielmehr, dass dies alles ihr Mann gemacht habe (Niederschrift vom 13.06.2008, Seiten 3,4).
111
Entsprechend der Regelung des § 164 Abs. 1 BGB ist bei einem Handeln im Namen des Vertretenen grundsätzlich auch umsatzsteuerrechtlich Leistender bzw. Leistungsempfänger der Vertretene. Bezieht ein Treuhänder im Namen und für Rechnung seines Auftraggebers Leistungen, so ist, wenn die übrigen Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG vorliegen, der Vertretene zum Vorsteuerabzug berechtigt (BFH-Urteil vom 21.06.2001 V R 33/99 BFH/NV 2001, 1619).
112
Selbst wenn man auch hinsichtlich der Absichtsbildung eine Vertretung zulassen würde, käme im Streitfall allenfalls E oder S als „Absichtsbilder“ der Klägerin in Betracht. Dass E oder S für die Klägerin eine solche Absicht gebildet haben könnten, behauptet nicht einmal die Klägerin. Die Klägerin selbst hat die Vorgänge weder verstanden noch in Erinnerung. E ist vernehmungsunfähig und S ist verstorben.
113
Dafür, dass E Vollmacht der Klägerin hatte, für diese jegliche Handlungen oder bestimmte Handlungen zu übernehmen, ja deren Absichten zu bilden und sie zu vertreten, und entsprechend agiert hat, ist weder substantiiert vorgetragen noch ist eine solche Vollmacht belegt noch kann E dies bestätigen. Die bloße Erklärung der Klägerin, ihr Mann habe das gemacht, reicht nicht aus, um objektive Anhaltspunkte festzumachen, die die Bildung der Absicht der Klägerin durch E belegt, eine unternehmerische Tätigkeit auszuüben und steuerpflichtige Umsätze zu erzielen. Die Klägerin hatte E beispielsweise nicht soweit bevollmächtigt, dass dieser von ihren Konten jederzeit hätte Geld abheben können. Die Klägerin vermochte auch nicht zu sagen, ob E auf diesen Konten Vollmacht gehabt habe. Der Vertreter der Klägerin hat vorgetragen, dass E auch für das Sparbuch keine Vollmacht gehabt habe. Eine Vollmacht habe sich darauf beschränkt, Zahlungen für das Bauvorhaben vorzunehmen (Niederschrift vom 04.04.2008, Seite 6). Hinzutreten müssten neben Erklärungen der Klägerin ohnehin entsprechende objektive Anhaltspunkte für eine solche Absichtsbildung ab 01.01.1988. Solche objektiven Anhaltspunkte sind nicht erkennbar.
114
Der bewusst chronologisch gehaltene Tatbestand deutet auf keine solche Absichtsbildung der Klägerin hin. Der Grundstückskauf (auch) durch die Klägerin ist insoweit ohne Aussage. Dies gilt auch für die Ereignisse wie den Antrag auf Baugenehmigung, den Wasserversorgungs- und Entwässerungsantrag, die Baulastenübernahmeerklärung und die Baugenehmigung. Dem Antrag auf Aufteilung vom 19.10.1988, der erst am 23.03.1989 bei der Gemeinde gestellt wurde, lässt sich eine entsprechende Absicht der Klägerin ebenfalls nicht entnehmen. Die zahlreichen Belege (Rechnungen u. a.), die ohne erkennbaren wirtschaftlichen Sinn mal an diese und jene Person gerichtet wurden, lassen durchgängig nicht erkennen, dass dem Haus- und Werkstättenbau ein bestimmtes Konzept zugrunde lag der Gestalt, dass die Klägerin die besagte Absicht hatte oder dass jemand stellvertretend für die Klägerin eine solche Absicht hätte bilden und weiterverfolgen wollen. Selbst die Verhandlungen mit Banken über eine Erstellung eines Gebäudes und die Vermietung von geplanten Geschäftsräumen können nach der Rechtsprechung des BFH Zweifel daran hervorrufen, ob ein Unternehmer während dieses Zeitraums beabsichtigt hatte, die für die Errichtung beanspruchten Planungsleistungen für ausschließlich steuerpflichtige Vermietungsumsätze zu verwenden. Im Falle der Klägerin gilt dies ebenfalls.
115
Dem Klägerinvertreter wurde in der ersten mündlichen Verhandlung am 28.11.2007 per Ausschlussfristsetzung bis 27.12.2007 aufgegeben, eine im Streitjahr 1988 vorhanden gewesene Absicht der Klägerin, die Werkstätte usw. umsatzsteuerpflichtig zu vermieten, durch Nennung objektiver Kriterien und durch Vorlage eventuell vorhandener Unterlagen nachzuweisen, und zwar von der Absichtsbildung an (siehe Ziff. 5 und 8, 11). Die Beweisanträge des Klägerinvertreters in der mündlichen Verhandlung am 13.06.2008, teilweise präzisiert im nachfolgenden Schriftsatz des Klägerinvertreters vom 07.07.2008, Seite 2 unter c) zu Seite 3 Ziff. 1, selbst als Zeuge zu den in der Niederschrift vom 13.06.2008, Seite 2 unter a) und b) aufgestellten Behauptungen vernommen zu werden, hat dieser in der mündlichen Verhandlung nicht wiederholt. Sie waren verspätet erhoben. Dem Klägerinvertreter wurde bereits am 28.11.2007 eine Ausschlussfrist gesetzt, eine im Streitjahr 1988 vorhanden gewesene Absicht der Klägerin, die Werkstätte usw. umsatzsteuerpflichtig zu vermieten, durch Nennung objektiver Kriterien nachzuweisen, und zwar von der Absichtbildung an. Dazu hätte auch die Benennung von eigenen Beobachtungen und die Benennung von sich selbst als Zeugen dazu gehört. Diese Benennung ist innerhalb der Ausschlussfrist, die am 27.12.2007 abgelaufen ist, nicht erfolgt. Die entsprechenden Beweisanträge vom 13.06.2008 sind zu spät gestellt worden. Es entsprach der auch dem Klägerinvertreter obliegenden Prozessförderungspflicht nicht annähernd, dass er zu diesem zentralen tatsächlichen rechtlichen Problem, auf das das Gericht bereits in der ersten mündlichen Verhandlung am 28.11.2007 hingewiesen hat, die folgenden mündlichen Verhandlungen vom 25.01.2008, vom 07.03.2008, vom 04.04.2008 und vom 09.05.2008 hat verstreichen lassen, um schließlich erst am 13.06.2008 die betreffenden Beweisanträge zu stellen. Dem Klägerinvertreter können nicht erst am 13.06.2008 seine eigenen Beobachtungen eingefallen sein, die er durch seine erst am 13.06.2008 gestellten Beweisanträge unter Beweis stellen wollte.
116
Auch der jüngste Beweisantrag vom 03.07.2008, den ehemaligen Filialleiter der ....Bank W, Herrn M., als Zeugen für die benannten Beweisthemen zu vernehmen, ist in der mündlichen Verhandlung vom 09.07.2008 nicht aufrechterhalten worden. Auch dieser Antrag ist verspätet gestellt. Dies gilt auch für die vom Klägerinvertreter in der mündlichen Verhandlung vom 07.03.2008 angetretenen Beweise für die Unternehmereigenschaft der Klägerin, ganz abgesehen davon, dass der Klägerinvertreter auch in dieser mündlichen Verhandlung auf die entsprechende Rechtslage hingewiesen wurde (siehe Niederschrift, Seite 2 unten). Die unter dem Eindruck der Beweisanträge des Klägerinvertreters vom 13.06.2008 gesetzte Ausschlussfrist schloss erneut aus, dass der Klägerinvertreter wie am 13.06.2008 geschehen, die mündliche Verhandlung am 09.07.2008 mit erneuten Beweisanträgen belastete, die er hätte längst stellen können, über die dann aber wieder zu befinden gewesen wäre. In der Ausschlussfristsetzung vom 13.06.2008 ist ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die im bisherigen Verfahren gesetzten Ausschlussfristen davon unberührt bleiben.
117
Das Gericht ist aufgrund der äußerst umfangreichen Akten, aufgrund der mündlichen Verhandlungen und aufgrund der Beweisaufnahme auch nicht davon überzeugt, dass der Mietvertrag tatsächlich am 05.11.1988 unterschrieben wurde. Es ist aufgrund der gesamten bekannt gewordenen Umstände nicht auszuschließen, dass der Mietvertrag erst 1989 von der Klägerin und E unterschrieben wurde. Das Unterschriftsdatum 05.11.1988 wird durch zahlreiche Zweifel in Frage gestellt. Ausreichende Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin ab 05.11.1988 besagte Absicht gehabt haben könnte, lassen sich objektiv nicht festmachen. Dies gilt eingedenk dessen, dass die Werkstatt unstreitig ab 01.12.1988 von E genutzt wurde.
118
Der Eingang des Vertrags mit dem Datum vom 05.11.1988 beim Finanzamt ließ sich nicht aufklären. Es mutet merkwürdig an, dass ein Wirtschaftsprüfer und Steuerberater mit seinen Mandanten einen Mietvertrag vorbesprochen haben will und hernach in seiner Kanzlei einen Entwurf dazu hat schreiben lassen wollen. Den Angaben des Klägerinvertreters bei seiner antragsgemäßen Vernehmung als Zeuge in der mündlichen Verhandlung am 09.07.2008 begegnen Zweifel, ob diese Aussagen - 20 Jahre nach den Ereignisabläufen - zutreffend wiedergegeben wurden und wiedergegeben sein können.
119
Zum einen bestehen diese Zweifel schon deshalb, weil die Frage, ob der Mietvertrag rückdatiert wurde, bereits in der mündlichen Verhandlung vom 07.03.2008 durch den Vertreter des Beklagten aufgeworfen wurde und auch von diesem in den Folgeverhandlungen weiter verfolgt wurde. Der Klägerinvertreter hätte - auch in Verfolgung seiner prozessualen Mitwirkungspflicht - viel früher im Verfahren mitteilen können, was er in seiner Aussage als Zeuge angegeben hat. Dies hat er jedoch unterlassen. In seinem Schriftsatz vom 11.06.2008 hat der Klägerinvertreter behauptet, er könne auch als Zeuge bestätigen, „dass die Zweifel der Beklagen hinsichtlich des Mietvertragsdatums absolut unberechtigt sind“. Kurze Zeit danach, nämlich bei seiner Vernehmung als Zeuge am 09.07.2008, hat er das Gegenteil bezeugt, nämlich, dass er keine Angaben derart machen könnte, dass am 05.11.1988 der Mietvertrag unterschrieben worden sei.
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Die Klägerin selbst konnte nicht sagen, wann sie und ihr Mann den Mietvertrag unterschrieben hatten. Sie selbst konnte sich auch nicht mehr daran erinnern, wann und von wem sie selbst oder ihr Ehemann den Mietvertragsentwurf ausgehändigt bekommen hatten. Sie wusste auch nicht mehr, wo dies gewesen ist. Der Klägerinvertreter hat erst in der mündlichen Verhandlung vom 13.06.2008 den Beweisantrag insoweit gestellt, ihn dazu als Zeugen zu vernehmen, dass die schriftliche Abfassung des Mietvertrags am 05.11.1988 stattfand. Zu diesem Zeitpunkt hatte er die Befürchtung, dass das Gericht der Klägerin die Absicht nicht abnehmen würde. Der Klägerinvertreter hatte seinen Beweisantrag selbst in der mündlichen Verhandlung vom 13.06.2008 zum Zwecke der Protokollierung gestellt und damit den Eindruck erweckt, er könne bezeugen, dass der Mietvertrag am 05.11.1988 abgeschlossen worden sei. Durch das Gericht vernommen kam es dazu jedoch nicht. Er wusste nur zu bezeugen, dass der Mietvertragsentwurf am 05.11.1988 erstellt worden sei. Selbst daran bestehen jedoch ebenfalls erhebliche Zweifel. Der Mietvertrag trägt zwar das Datum 05.11.1988. Damit ist jedoch nicht bewiesen, dass der zugrunde liegende Mietvertragsentwurf an diesem Tag tatsächlich im Büro des Klägerinvertreters geschrieben und an die Klägerin und an E ausgehändigt worden ist. Der Klägerinvertreter hat dies zwar behauptet. Die Lebenserfahrung zwingt jedoch zu zweifeln, ob jemand nach 20 Jahren noch wissen kann, dass an einem bestimmten Tag (05.11.1988) in seinem Büro ein Vertragsentwurf geschrieben worden ist. Soweit sich der Klägerinvertreter insoweit auf seine Bürogepflogenheiten beruft, dass Vertragsentwürfe das Fertigstellungsdatum als (vorläufiges) Vertragsdatum erhalten hätten, ist dies nicht nachprüfbar und mutet merkwürdig an, wenn es sich um einen Entwurf handelt, bei dem angeblich alles vorbesprochen ist und die Vertragsparteien in der Kanzlei aber nicht unterschreiben, sondern den Entwurf mitnehmen und später - zu einem nicht feststellbar gewesenen Zeitpunkt - unterschreiben.
121
Im Streitfall schlägt als Unsicherheitsmoment zu Buche, ob der angeblich zwischen dem Klägerinvertreter, der Klägerin und E vorbesprochene Mietvertragsentwurf im Büro des Klägerinvertreters nach der angeblichen Besprechung am 05.11.1988 von der Klägerin und E unterschrieben wurde. Das scheint bei der Abfassung des Entwurfs am 05.11.1988 überhaupt nicht vorgesehen gewesen zu sein. Andernfalls hätte es nahegelegen, neben dem Datum 05.11.1988 nicht den Wohnort der Klägerin und des E („W“), sondern den Kanzleisitz des Klägerinvertreters („Q“) einzutragen. Bestand aber von vornherein keine Absicht der Mietvertragsunterzeichnung durch die Klägerin und E in der Kanzlei des Klägerinvertreters, und hat dieser den Mietvertragsentwurf an diesem Tag „an den Mieter und an die Vermieterin“ weitergegeben, so sind Zweifel daran angebracht, ob die KIägerin und E diesen Mietvertragsentwurf noch am 05.11.1988 in „W“ unterschrieben haben, ja wann sie diesen überhaupt unterschrieben haben. Da die Klägerin selbst erklärt hat, bei ihnen hätte ein heilloses Durcheinander geherrscht (Niederschrift vom 13.06.2008) kann der Mietvertragsentwurf zunächst ebenso in dieses Durcheinander Eingang gefunden haben, ohne dass er zunächst unterschrieben worden ist und ohne dass überhaupt eine Einigung vorlag, dass er so unterschrieben würde. Weder der Klägerinvertreter noch die Klägerin konnten das Unterschriftsdatum nennen. Die Klägerin selbst hat in der mündlichen Verhandlung vom 25.01.2008 erklärt, dass sie nicht mehr sagen könne, in welchem Jahr und in welchem Monat sie die Werkstatt an ihren Mann vermietet habe. Sie habe das damals ihrem Mann überlassen. E als Vertragspartei ist vernehmungsunfähig. Die Angabe der Klägerin, der Mietvertrag sei nicht rückdatiert worden (Niederschrift vom 09.07.2008) mag zutreffen. Möglicherweise hatten aber sowohl die Klägerin als auch E den Mietvertragsentwurf 1989 (wieder) entdeckt und diesen mit Datum versehenen Entwurf nach einer entsprechenden Einigung einfach unterschrieben.
122
Zweifel an den Angaben des Klägerinvertreters, der Mietvertragsentwurf vom 05.11.1988 sei 1-2 Wochen zuvor vorbesprochen worden, sind ebenfalls angebracht. Nach 20 Jahren dürfte sich kaum jemand daran erinnern, wann eine solche Vorbesprechung stattgefunden hat.
123
In dieser Vorbesprechung ist es ohnehin - nach der Aussage des Klägerinvertreters - darum gegangen, wann das Mietobjekt zur Verwendung fertig gestellt sein würde (Niederschrift vom 09.07.2008, Seite 9). Andererseits sollen alle Modalitäten des Mietvertrags geklärt gewesen sein, was der Klägerinvertreter einschränkte dahingehend, dass die wichtigsten Modalitäten klar gewesen seien. Waren jedoch (lediglich) die wichtigsten Modalitäten - was immer das heißen mag - klar, so kann die Unklarheit der übrigen Modalitäten zu einem wesentlichen Aufschub der Einigung und der Unterschriftsleistung bis ins Jahr 1989 geführt haben. Die Erklärung des Klägerinvertreters, wie er habe feststellen können, dass der Mietvertrag in seinem Büro geschrieben worden sei, überzeugt so nicht und führt zu Zweifeln, ob das Behauptete zutreffen kann. Es ist zweifelhaft, ob ein Berater wie der Klägerinvertreter 20 Jahre nach der angeblichen Erstellung eines Vertragsentwurfs „sehen“ kann, dass der Vertragsentwurf in seinem Büro geschrieben worden sei. Und die Angabe des Zeugen, er habe in seinen Handakten noch ein nicht unterschriebenes Exemplar davon gefunden, belegt nichts. Wann und aufgrund welcher Ereignisse dieser Entwurf in die Handakten Eingang gefunden hat ist unklar. Die Behauptung des Klägerinvertreters, er wisse noch heute, dass dieser Vertrag in seinem Büro geschrieben worden sei, ist mit Skepsis zu belegen. Außerdem sagt ein Vertragsentwurf nichts darüber aus, was die Vertragspartner zum Zeitpunkt der Herstellung des Entwurfs wirklich gewollt haben. Alle diese Zweifel erhalten erhebliche Berechtigung durch die erst nach der mündlichen Verhandlung vom 04.04.2008 beim Beklagten aufgefundenen Originalunterlagen der Klägerin und die daraus erkennbaren Vorgänge.
124
Auf die vom Gericht in der ersten mündlichen Verhandlung am 28.11.2007 dem Klägerinvertreter bis 27.12.2007 gesetzte Ausschlussfrist, den Eingang der Mietzahlung des E für die Werkstatt usw. für Dezember 1988 auf einem Konto der Klägerin nachzuweisen, teilte der Klägerinvertreter in seinem Schriftsatz vom 27.12.2007, Seite 8 unter 4 d) mit, dass das Girokonto nicht auffindbar sei. Der Nachweis der Mietzahlung könne aber bei E insoweit erbracht werden, als dieser in seiner Einnahmeüberschussrechnung die Miete als Betriebsausgaben aufgeführt habe und dies auch durch die bei ihm durchgeführte Betriebsprüfung bestätigt sei. Der Klägerinvertreter verwies auf die Akten des Betriebsprüfers, aus denen sich die Mietaufwendungen 1988 in Höhe von 4380,00 DM und für Januar und Februar 1989 in Höhe von 6182,00 DM ergäben (Hinweis auf dessen Anlage 4). Bei der Anlage handelt es sich um angebliche Summen laut Einnahmen- bzw. Ausgabenbuch. Die unterschriebene Anlage enthält eine handschriftliche Eintragung, nach der Bestandteil des Betrages in Höhe von 4380,00 DM ein Betrag in Höhe von 3000,00 DM ist („...str. 11 Dezember“). Während der Klägerinvertreter auf Frage des Gerichts am 07.03.2008 erklärte, dass weder die Inrechnungstellung noch der Eingang der Miete plus Umsatzsteuer auf ein Konto nachgewiesen werden könne, dass es auch nur auf die tatsächliche Verwendung ab Dezember 1988 ankomme, und dass die Miete zeitgerecht in die Umsatzsteuervoranmeldung eingeflossen sei (Niederschrift, Seite 13), wären die erfragten Daten den aufgefundenen Originalunterlagen aus dem Jahr 1988 zu entnehmen gewesen. Es lässt sich schwer vorstellen, dass der Klägerinvertreter und die Klägerin diese Unterlagen der Finanzbehörde vor vielen Jahren ausgehändigt haben, ohne dass insoweit eine Notiz zu der Übergabe gemacht worden wäre. Dies umso mehr, als sowohl das Veranlagungsverfahren als auch die Außenprüfung noch nicht abgeschlossen waren und auch bis heute nicht sind. Der Vertreter der Klägerin hat dennoch bekundet, dass ihnen nicht bekannt gewesen sei, dass die erst nach Durchführung der jeweils vielstündigen mündlichen Verhandlungen vom 28.11.2007, 25.01.2008, 07.03.2008 und vom 04.04.2008 bei der Außenprüfung des Beklagten zu Tage getretenen umfangreichen 20 Jahre alten Originalunterlagen dort lagerten.
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In diesem Zusammenhang ist bemerkenswert, dass der Klägerinvertreter in seinem Schriftsatz vom 03.04.2008 behauptet hat, der Ehemann der Klägerin habe seit Dezember 1988 durchgehend die Mietzahlungen an die Klägerin erbracht. In der mündlichen Verhandlung vom 07.03.2008 hat er hinzugefügt, dass der Eingang der Miete + USt auf ein Konto nicht nachgewiesen werden könne. Diese Behauptungen treffen nicht zu. Die nach der mündlichen Verhandlung vom 04.04.2008 beim Beklagten aufgefundenen Unterlagen, die dem Gericht in der mündlichen Verhandlung am 09.05.2008 vorlagen, belegen, dass die diesbezüglichen Angaben des Klägerinvertreters nicht stimmen. Merkwürdigerweise hat der Klägerinvertreter in diesem Zusammenhang in der mündlichen Verhandlung vom 04.04.2008 auch zugesichert feststellen zu wollen, ob ein Kontobeleg über die Mietzahlung für Dezember 1988 auffindbar sei, obwohl er zuvor in der mündlichen Verhandlung vom 07.03.2008 erklärt hatte, dass er nicht mehr Unterlagen habe vorlegen können, da es solche nicht gebe.
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Entgegen der Behauptung des Klägerinvertreters ist eine Miete des E für die Werkstatt für den Monat Dezember 1988 nicht im Dezember 1988 an die Klägerin abgeflossen.
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Den angeblich verschollenen, aber dann doch aufgefundenen Unterlagen ist vielmehr zu entnehmen, was in der Niederschrift vom 09.05.2008 Seite 4 festgehalten ist. Danach ist die Miete für die Werkstatt für den Dezember 1988 in Höhe von 3000,00 DM erst am 03.02.1989, und zwar ohne Umsatzsteuer, überwiesen worden. Merkwürdigerweise ist auch die Miete für den Januar 1989 erst am 03.02.1989 ebenfalls in Höhe von 3000,00 DM und ebenfalls ohne Umsatzsteuer überwiesen worden. Diesen Originalunterlagen ist auch zu entnehmen, dass am 22.03.1989 von E an die Klägerin 4260,00 DM überwiesen wurden. Dieser Überweisungsbetrag deutet darauf hin, dass er die Miete für den Februar 1989 (3000,00 DM) plus die Umsatzsteuer für die Monate Dezember 1988 bis Februar 1989 (dreimal 420,00 DM = jeweils 14 % Umsatzsteuer aus 3000,00 DM) umfasst. Diese Feststellungen stützen die vom Vertreter des Beklagten erneut in der mündlichen Verhandlung vom 09.05.2008 formulierten Zweifel, ob der Mietvertrag am 05.11.1988 bereits existiert hat. Schuldet der Mieter die Miete für Dezember 1988 inklusive Umsatzsteuer, dann wird er diese Beträge vertragsgemäß im Dezember 1988 überweisen, und zwar beide, und in einer Summe. Die Überweisung zunächst der Miete für den Dezember 1988 am 03.02.1989 ohne Umsatzsteuer und schließlich der Umsatzsteuer in Höhe von 420,00 DM am 22.03.1989 erscheint ungewöhnlich und könnte darauf zurückzuführen sein, dass eine umsatzsteuerpflichtige Vermietung im Dezember 1988 erst nach Ablauf des Streitjahres 1988 „geschaffen“ werden sollte. Diese Umstände rechtfertigen jedenfalls mindestens Zweifel daran, ob der Mietvertrag tatsächlich bereits im Jahr 1988 existiert hat. Wäre die Überweisung der Miete plus Umsatzsteuer für Dezember 1988 versehentlich unterblieben gewesen, dann hätte es nahegelegen, Miete und Umsatzsteuer (3420,00 DM) zusammen nachträglich, wenn auch erst 1989, zu überweisen. Dies gilt auch für die Januarmiete nebst Umsatzsteuer (3420,00 DM). Dass stattdessen für den Dezember 1988 und für den Januar 1989 jeweils lediglich 3000,00 DM jeweils ohne Umsatzsteuer überwiesen wurden und die Umsatzsteuer erst mit der Miete für Februar 1989 am 22.03.1989 mit überwiesen wurde, nähert den Verdacht des Vertreters des Beklagten, dass der Mietvertrag vom 05.11.1988 rückdatiert wurde, weil erst im Jahr 1989 der Wille einer umsatzsteuerpflichtigen Vermietung gebildet wurde und dies rückwirkend für Dezember 1988 „möglich“ gemacht werden sollte. An dieser Betrachtungsweise ändert die Behauptung der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vom 13.06.2008 nichts, dass bei ihnen ein heilloses Durcheinander geherrscht habe. Ein solches Durcheinander steht dem geäußerten Verdacht nicht entgegen und erklärt nicht, warum die Dezember- und Januarmiete jeweils am gleichen Tag und jeweils ohne Umsatzsteuer verspätet bezahlt wurde und warum die Februarmiete mit der Umsatzsteuer für Dezember 1988, Januar 1989 und Februar 1989 verspätet bezahlt wurde. Die Klägerin konnte dies demgemäß auch nicht erklären und meinte zunächst, dies habe ihr Mann veranlasst. Auf Vorhalt der Durchschrift der entsprechenden Überweisungsaufträge räumte die Klägerin ein, dass sie selbst solche Aufträge unterschrieben hat (Niederschrift, Seite 4). An dieser Betrachtungsweise vermag der Hinweis des Klägerinvertreters nichts zu ändern, dass nicht alle Eintragungen des Überweisungsauftrags vom 03.02.1989 von der Klägerin oder E stammten. Es ist schwer vorstellbar, dass ein Überweisungsauftrag vom 02.01.1989 bei der Bank herum liegt und erst am 03.02.1989 einen Eingangsstempel erhält. Es kann nicht ausgeschlossen werden, dass mit der Rückdatierung des Mietvertrags ein Versehen repariert werden sollte und deshalb zeitgleich die Überweisung zurecht gerückt werden sollte. Dass die Klägerin ihrem Ehemann die Miete für den Monat Dezember 1988 in Rechnung gestellt hat, etwa noch 1988, ist auszuschließen. Die Klägerin hat dies selbst angegeben. Zu den Eingängen der Miete und der Umsatzsteuer bei ihr konnte sie keine Angaben machen (siehe Niederschrift vom 13.06.2008, Seite 4).
128
Der Beklagtenvertreter hat auch zu Recht darauf hingewiesen, dass die Buchungen im Ausgabenheft ab 1988 die Miete und die Umsatzsteuer betreffend durchgehend falsch sind, was die Monate Dezember 1988 ff. angehe. Die dortigen Eintragungen, die eher den Eindruck machen, als seien sie an einem Stück vorgenommen worden, könnten vorgenommen worden sein, um eine rechtzeitige Miet- und Umsatzsteuerzahlung zu „dokumentieren“. Der Klägerinvertreter wollte diesen Umstand dadurch beseitigen, dass er erklärte, dass die Bezeichnung der Eintragungen im Ausgabenheft als falsch umsatzsteuerrechtlich unzutreffend bezeichnet sei und dass es für die Vorsteuerabzugsberechtigung keinesfalls auf die Bezahlung ankomme. Diese Erläuterung der Falscheintragung im „Ausgaben“ - Buch begegnen Bedenken. Der Streitfall weist die Besonderheit auf, dass sich die Klägerin, die vom Gericht vielfach befragt wurde, nicht auskannte und nicht auskennt, E nicht vernehmungsfähig ist, S verstorben ist und der Prozessbevollmächtigte der Klägerin, der im Streitjahr 1988 die steuerlichen Belange der Klägerin und des E regelte, in den mündlichen Verhandlungen vielfach versucht hat, den Vorsteuerabzug zugunsten der Klägerin durch eigene - auch nicht zutreffende - Erklärungen rechtlicher und tatsächlicher Art und durch Beeinflussung der Klägerin durch vom Gericht mehrfach beanstandete Suggestivfragen zu erreichen. Der Klägerinvertreter musste insoweit wiederholt auf seine Beraterrolle verwiesen werden. Die Auffassung des Vertreters der Klägerin, dass eine tatsächliche erstmalige Verwendung rückwirkend für die Beurteilung der Absicht maßgeblich sei, „dass also die Absicht durch die Rückwirkung dokumentiert“ werde, vermag der Klage der Klägerin nicht zum Erfolg zu verhelfen. Der Klägerinvertreter wurde in den mündlichen Verhandlungen wiederholt auf die einschlägige Rechtsprechung des BFH (s. o.) hingewiesen.
129
Aufgrund der aufgefundenen Unterlagen steht auch fest, dass die Erklärung der Mieteinkünfte im Rahmen der Einkommensteuererklärung 1988 durch die Klägerin unzutreffend war, da der Klägerin im Streitjahr 1988 keine solche Miete zugeflossen ist. An der Erstellung dieser Einkommensteuererklärung hatte der Vertreter der Klägerin mitgewirkt. Der Klägerinvertreter hat sich demnach in seinem Schriftsatz vom 03.04.2008 auch auf Angaben der Klägerin berufen, die unzutreffend waren.
130
In diesem Zusammenhang bleibt zu bemerken, dass der Klägerinvertreter in der mündlichen Verhandlung vom 04.04.2008 die Einnahmeüberschussrechnung des E dafür angeführt hat, dass bei E im Dezember 1988 die Mietzahlung an die Klägerin als Betriebsausgabe abgeflossen sei. Die Behauptung des Klägerinvertreters, dass der Prüfer die Einnahmeüberschussrechnung geprüft und deren Richtigkeit festgestellt habe, kann jedenfalls nicht dafür herhalten, dass im Dezember 1988 Miete für den Dezember 1988 geflossen ist. Das Gegenteil ist richtig, da es den später aufgefundenen Unterlagen entnommen werden kann.
131
Die Umsatzsteuervoranmeldung des E für Dezember 1988 enthält auch keine abziehbaren Vorsteuerbeträge.
132
Dem Beweisantrag, den Klägerinvertreter als Zeuge dafür zu vernehmen, dass ein Mietverhältnis bereits im Dezember 1987 beabsichtigt war, ist nicht entsprochen worden. Der Klägerinvertreter hat dies in der mündlichen Verhandlung am 09.07.2008 nicht gerügt. Diese Aussage hat die Klägerin zudem ohnehin vom Beklagten unwidersprochen gemacht (siehe Niederschrift vom 07.03.2008, Seite 14) und kann als wahr unterstellt werden.
133
Dem Klägerinvertreter musste zudem in der mündlichen Verhandlung am 25.01.2008 (Niederschrift, Seite 4) bedeutet werden, dass seine Ausführungen im Schriftsatz v. 29.06.1999 (FG-Akten Bl. 8) letzter Absatz nicht zutreffen, da festgestellt worden war, dass der Antrag auf Teilungsgenehmigung entgegen seiner Darstellung nicht am 19.10.1988 gestellt worden war, sondern erst am 23.03.1989.
134
Es mutet merkwürdig an, dass der Klägerinvertreter in seinem Schriftsatz vom 11.06.2008, Seite 3 unten E als Zeugen dafür benannt hat, dass eine steuerpflichtige Verwendung, d. h. eine Vermietung mit Umsatzsteuer, bereits im Verwendungszeitraum vereinbart war und dass er angeregt hat, E schriftlich zu vernehmen. Denn die Klägerin hatte bereits in der mündlichen Verhandlung vom 25.01.2008 im Beisein des Klägerinvertreters zu Protokoll gegeben, dass E aufgrund seines Schlaganfalls unmöglich als Zeuge vernommen werden könne. Eingedenk dessen, dass die Klägerin dazu in der mündlichen Verhandlung am 13.06.2008 befragt, erklärt hat, dass E seit drei Jahren einen Text nicht selbst schreiben, sondern nur einen ihm vorgeschriebenen Text nachschreiben könne (Niederschrift, Seite 6) kommt der Gedanke auf, was einer schriftlichen Zeugenanhörung hätte voraus gehen und was eine solche zu bedeuten gehabt haben könnte, auch im Hinblick darauf, dass die Klägerin angegeben hatte, dass E manchmal klare Vorstellungen, manchmal nicht habe und dass er auch Lichtblicke habe. Dass dem Klägerinvertreter der von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung am 13.06.2008 dargelegte Zustand des E am 11.06.2008, also zwei Tage vorher, nicht bekannt gewesen sein könnte und er deshalb die schriftliche Vernehmung des E für möglich gehalten haben könnte, erscheint zumindest fraglich, insbesondere auch deshalb, weil die Klägerin in der mündlichen Verhandlung am 13.06.2008 auch vorgetragen hat, dass der eine Vernehmung als Zeuge ausschließende Zustand ihres Mannes seit 3 Jahre bestehe.
135
Es mutet auch merkwürdig an, dass der Klägerinvertreter am 13.06.2008 erklärt hat, der Überweisungsvordruck, der von der Klägerin am 03.02.1989 in Höhe von 6000,00 DM unterschrieben worden sei, sei auf Anweisung ihres Mannes von der Bank entsprechend vorbereitet gewesen und die Klägerin habe unterschrieben (Niederschrift, Seite 6). Dass ein Wirtschaftsprüfer und Steuerberater ein derartiges Detailwissen über einen einzelnen Überweisungsvorgang seiner Mandantin verfügt, der zwei Jahrzehnte zurückliegt, erscheint nicht glaubhaft und zeigt, dass dessen Angaben unter Vorbehalt zu begegnen ist. Die Klägerin selbst hatte sich an diesen Vorgang - selbstverständlich - nicht erinnert und konnte auf Vorhalt der Durchschrift des Überweisungsauftrags letztlich nur Ihre Unterschrift bestätigen (Niederschrift, Seiten 4, 5). Dass E der Informant des Klägerinvertreters war erscheint ebenso ausgeschlossen wie die Annahme, dass die ....Bank eine solche Auskunft gegeben haben könnte.
136
Der Investitionsrechnung und der Rentabilitätsvorschau vom Dezember 1987 lässt sich eine Absicht der umsatzsteuerpflichtigen Vermietung im Jahr 1988 ebenso wenig entnehmen wie die umsatzsteuerpflichtige Vermietung selbst. Dass der Prozessbevollmächtigte der Klägerin diese Berechnung persönlich erstellt hat, kann als wahr unterstellt werden.
137
Dem Klägerinvertreter ist auch nicht darin zu folgen, dass sich die Absicht, zur Umsatzsteuer zu optieren, bereits aus der Absicht, an einen gewerblichen Unternehmer zu vermieten, ergibt. Dieser Auffassung steht die Rechtsprechung zu der Frage, unter welchen Voraussetzungen von einer entsprechenden Absicht auszugehen ist, entgegen (s. o.). Eine Aussage des Klägerinvertreters könnte daran nichts ändern.
138
Nach alledem sieht das Gericht unter Berücksichtigung des gesamten Sachvortrags der Klägerin keine ausreichenden objektiven Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin im Streitjahr 1988 die Absicht hatte, die Eingangsleistungen bei deren Bezug für den Bau der Werkstatt zur Ausführung steuerpflichtiger Umsätze zu verwenden und das Gericht hat erhebliche Zweifel, dass der Mietvertrag im Jahr 1988 abgeschlossen wurde. Die Beweislast dafür lag bei der Klägerin. Ein Vorsteuerabzug der Klägerin in 1988 kommt daher nicht in Betracht.
139
§ 176 Abs. 1 Nr. 3 AO steht dem gefundenen Ergebnis nicht entgegen.
140
Durch die Änderung des Steuerbescheides vom 05.09.1990 wurde nicht zu Ungunsten der Klägerin berücksichtigt, dass sich die Rechtsprechung des BFH geändert hat, die bei der bisherigen Steuerfestsetzung vom Beklagten angewandt worden ist.
141
§ 176 Abs. 1 Nr. 3 AO schützt das Vertrauen in die Bestandskraft der Steuerfestsetzung und nicht das Vertrauen in die höchstrichterliche Rechtsprechung (vgl. Tipke/Kruse, AO, § 176 Anmerkung 1).
142
Das Finanzamt hatte im Umsatzsteuerbescheid für 1988 vom 08.05.1989 (VdN) die Angaben in der Voranmeldung I bis IV 1988 der Besteuerung zugrunde gelegt (Nettoumsatz 3000,00 DM, Vorsteuerabzug 42675,44 DM). In der am 25.07.1990 eingereichten Umsatzsteuererklärung 1988 (Umsatzsteuerakten, 9) machte die Klägerin Vorsteuerbeträge in Höhe von 49056,12 DM geltend. Im geänderten Umsatzsteuerbescheid 1988 (VdN) vom 05.09.1990 setzte der Beklagte die Vorsteuer erklärungsgemäß mit 49056,12 DM an. Am 30.12.1994 änderte der Beklagte den Umsatzsteuerbescheid für 1988 (Umsatzsteuerakten, 20). Er ließ die Vorsteuerbeträge nicht mehr zum Abzug zu und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Am 27.01.1999 erging die ablehnende Einspruchsentscheidung.
143
Der angefochtene Umsatzsteueränderungsbescheid für 1998 vom 30.12.1994, in dem die Vorsteuerbeträge nicht mehr zum Abzug zugelassen wurden und durch den der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben wurde, hat keinen bestandskräftigen Steuerbescheid geändert.
144
Die Klage war demnach abzuweisen.
145
Die Revision wird nicht zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1-3 FGO). Ob die Absicht bestand, Bauleistungen zur Errichtung einer Werkstatt für eine umsatzsteuerpflichtige Vermietung derselben zu verwenden, ist nur für den jeweiligen Einzelfall klärbar und rechtfertigt keine Zulassung der Revision (vgl. BFH-Beschluss vom 15.10.2002 V B 187/01 NV). Für die Frage der Vermietung ab 01.12.1988 gilt dies entsprechend.
146
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 741, 420, 432 BGB
§ 14 UStG
§ 2 UStG
§ 6 FGO
§ 15 UStG
§ 15 a UStG
§ 29 Abs. 3 BewG
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 14 Abs. 4 UStG
§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 4 Nr. 12 a UStG
§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 15 Abs.1 UStG
§ 164 Abs. 1 BGB
§ 176 Abs. 1 Nr. 3 AO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2008, 254
BFH/NV 2006, 1364
BStBl II 2006, 729
BFH/NV 2006, 1164
BStBl II 2003, 443
BFH/NV 2002, 1407
BFH/NV 2006, 841
BFH/NV 2002, 1346
BStBl II 2007, 13
BStBl II 2008, 495
BStBl II 2008, 493
BStBl I 2008, 675
BFH/NV 1999, 1648
BStBl II 2006, 725
BFH/NV 2002, 959
BFH/NV 2002, 1621
BFH/NV 2001, 1619
00 Rs C 400/98
07 V B 36/06 B
06 V B 81/05 B
06 V R 49/05 B
06 V R 74/03 B
02 V R 18/01 B
02 V B 25/02 B
07 V R 16/06
05 V R 53/03
02 V R 15/00 B
05 V R 40/01 B
05 V R 53/03 B
01 V R 79/99 B
00 V R 49/99 B
06 V B 81/06
99 V R 99/98 B
00 V B 41/00
02 V R 56/00 B
02 V B 45/01 B
02 V R 27/00 B
01 V R 33/99 B
02 V B 187/01