Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2001-05-17, Aktenzeichen 5 K 134/96

Tenor:

Tatbestand:
(Überlassen von Datev)
Die Klägerin ist eine Grundstücksgemeinschaft. Gegenstand ihres Unternehmens ist die Vermietung von Wohnungen. In 1984 erweiterte sie ihr Unternehmen, indem sie sich an dem im Rahmen eines sogenannten Bauherrenmodells errichteten Apparthotel M in B beteiligte. Das Appartement wird seit Bezugsfertigkeit 1985 umsatzsteuerpflichtig an die Betriebsgesellschaften G.d.b.R der Appartement-Eigentümer des M I bzw. nach Zusammenschluss der G.d.b.R der Appartement-Eigentümer des M I und II (Alt-Betriebsgesellschaft) sowie Betriebsgesellschaft M Hotelanlage G.d.b.R (Neu-Betriebsgesellschaft) vermietet.
In ihrer am 9. Juli 1985 beim Beklagten eingegangenen Umsatzsteuererklärung erklärte die Klägerin einen Vorsteuerüberhang in Höhe von ... DM. Mit Bescheid vom 17.09.1986 stimmte der Beklagte der Umsatzsteuererklärung zu. Mit Änderungsbescheid vom 19. Juni 1987 setzte der Beklagte eine höhere negative Umsatzsteuer fest.
Im Anschluss an eine Betriebsprüfung des Betriebs-Finanzamtes vom 13. Oktober 1992 bis 7. November 1994 machte der Beklagte als Eigentümer-Finanzamt die Vorsteuern und Umsatzsteuern 1984 aus dem Erwerb und der Vermietung des Appartements M in B rückgängig, da er eine Unternehmereigenschaft der Klägerin hinsichtlich dieses Objektes nicht anerkannte. Darüber hinaus ging er von einer Steuerhinterziehung mittels Scheinmietverträgen aus. Gegen den Änderungsbescheid, der das Datum 1. November 1995 trägt, legte die Klägerin mit Schriftsatz vom 3. Dezember 1995 Einspruch ein. Der Einspruch ist mit einem Eingangsstempel des Beklagten vom 5. Dezember 1995 versehen. Der Beklagte sah den Einspruch als verspätet an und verwarf ihn als unzulässig. Hiergegen richtet sich die Klage.
Die Klägerin behauptet, sie habe den Einspruch rechtzeitig innerhalb der Rechtsbehelfsfrist eingelegt. Der Gesellschafter ... könne bezeugen, dass das Einspruchsschreiben entgegen den Angaben des Beklagten bereits am 4. Dezember 1995 von ihm in den Postkasten des Beklagten eingesteckt worden sei. Letztlich komme es darauf aber nicht an, da der Beklagte bereits nicht nachweisen könne, dass der Umsatzsteuerbescheid am 1. November 1995 zur Post gegeben worden sei. Tatsächlich sei dieser zu einem späteren Zeitpunkt zur Post gegeben worden. Hinsichtlich ihrer Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Apparthotel M sei sie Unternehmerin gewesen, weil sie das Appartement in Einnahmeerzielungsabsicht erworben und tatsächlich umsatzsteuerliche Leistungen erbracht habe. Deshalb liege auch keine Steuerhinterziehung vor, so dass der Beklagte die ursprünglichen Steuerbescheide aufgrund der eingetretenen Festsetzungsverjährung nicht habe ändern dürfen.
Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid 1984 vom 1. November 1995 und den Einspruchsbescheid vom 8. März 1996 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte erkennt mittlerweile die Unternehmereigenschaft der Klägerin hinsichtlich ihrer Tätigkeit im Rahmen des Apparthotels M und die damit in Zusammenhang stehenden Vorsteuern an. Er meint jedoch, der Einspruch der Klägerin sei verspätet.
Das Gericht hat Beweis erhoben über das Absendeverfahren des Umsatzsteuerbescheides beim Beklagten durch Vernehmung der Zeugin S und des Verwaltungsarbeiters Sch als Zeugen. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Protokoll vom 17.05.2001 verwiesen.
Wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Finanzgerichtsakte verwiesen. Dem Gericht haben die Steuerakten zu Steuer-Nr. ... vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Die Klägerin hat den Umsatzsteuerbescheid 1984 rechtzeitig innerhalb der Rechtsbehelfsfrist angefochten. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid ist rechtswidrig, weil er nach Ablauf der Festsetzungsverjährungsfrist ergangen ist. Die Klägerin ist hinsichtlich ihrer Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Apparthotel M Unternehmerin gewesen, so dass ihr der beantragte Vorsteuerabzug zusteht und die von ihr erzielten Umsätze der Umsatzsteuer unterliegen.
Die Klägerin hat gegen den auf den 1. November 1995 datierten Umsatzsteuerbescheid 1984 rechtzeitig Einspruch eingelegt. Es kann dahingestellt bleiben, ob die Klägerin den Einspruch bereits am 4. Dezember 1995 in den Briefkasten des Beklagten eingeworfen hat. Denn die Rechtsmittelfrist war bei Eingang des Einspruchsschreibens der Klägerin spätestens am 5. Dezember 1995 noch nicht abgelaufen.
Nach den Bekanntgabevorschriften der Abgabenordnung (AO) gilt ein mit einfachem Brief zur Post gegebener Steuerbescheid gemäß § 122 Abs. 2 AO am 3. Tage nach Aufgabe zur Post als bekanntgegeben. Der am 1. November 1995 mit einfachem Brief zur Post gegebene Umsatzsteuerbescheid 1984 der Klägerin würde danach am 4. November 1995 als bekanntgegeben gelten, mit der Folge, dass die Rechtsbehelfsfrist mit dem 5. November 1995 begonnen und mit Ablauf des 4. Dezember 1995 geendet hätte (§ 108 Abs. 1 AO, §§ 187 Abs. 1 und 188 Abs. 2 BGB). Danach wäre der nach der Behauptung des Beklagten erst am 5. Dezember 1995 bei ihm eingegangene Einspruch verspätet.
Der Beklagte kann sich jedoch nicht auf diese Bekanntgabefiktion berufen, da er nicht nachgewiesen hat, dass der Bescheid vom 1. November 1995 gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO an diesem Tag zur Post gegeben wurde. Für diesen Nachweis ist der Beklagte darlegungs- und beweispflichtig.
Der erforderliche Nachweis wird grundsätzlich durch einen Absendevermerk auf der in den Steuerakten des Beklagten befindlichen Ausfertigung des Umsatzsteuerbescheides erbracht. Hierfür ist auf der Rückseite des Bescheides ausdrücklich eine entsprechende Bearbeiterzeile vorgesehen. Auf dem in Streit befindlichen Steuerbescheid der Klägerin befindet sich ein solcher Absendevermerk nicht. Er wird auch nicht durch das Datum des Bescheides ersetzt (vgl. FG München, Urteil vom 08.04.1987 I 50/84 E, U, EFG 1987, 438; Hessisches FG, Urteil vom 30.11.1984 1 K 961/84, EFG 1985, 215), das auf den 1. November 1995 datiert ist; denn dieses ist vom Rechenzentrum vorgegeben und gibt lediglich an, wann der Bescheid abgesandt werden soll, nicht aber, wann er tatsächlich abgesandt wurde.
Das Datum des Bescheides begründet nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs auch keinen Anscheinsbeweis zugunsten des Beklagten. In seinem Urteil vom 28. September 2000 (Az.: III R 43/97, BStBl II 2001, 211 (215)) hat der Bundesfinanzhof zu § 169 Abs. 1 Satz 3 AO entschieden, das Finanzamt könne den ihm obliegenden Nachweis, der Bescheid habe den Behördenbereich verlassen, nicht nach den Regeln des Anscheinsbeweises führen, wenn die Absendung des Bescheides nicht in einem Absendevermerk festgehalten sei. Diese Grundsätze finden - wie im Streitfall - auch in dem vergleichbaren Fall der Aufgabe zur Post gemäß § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO Anwendung.
Der Anscheinsbeweis beruht auf der Erfahrung, dass gewisse typische Sachverhalte bestimmte Folgen auslösen oder dass umgekehrt bestimmte Folgen auf einen typischen Geschehensablauf hindeuten. Er enthält folglich eine Anwendung von Erfahrungsregeln auf einen bestimmten Geschehensablauf in dem Sinne, dass bei einem feststehenden typischen Geschehensablauf nach Erfahrungen des Lebens auf eine bestimmte Ursache oder einen bestimmten Kausalverlauf geschlossen werden kann (vgl. eingehend Urteil des BFH vom 14. März 1989 VII R 75/85, BFHE 156, 66, BStBl II 1989, 534). Der Beweis des ersten Anscheins müsste daher ohne weiteren Nachweis die volle Überzeugung des Gerichts begründen, dass der Bescheid vom 1. November 1995 den Bereich des Finanzamts verlassen hat.
Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme steht zwar zur Überzeugung des Gerichts fest, dass der Umsatzsteuerbescheid 1984 von der VVSt ordnungsgemäß bearbeitet und in einen Absendekasten mit dem Absendetermin 01.11.1995 eingelegt wurde. Der Beklagte hat aber nicht bewiesen, dass der Bescheid vom 1. November 1995 den Bereich des Finanzamts verlassen hat.
Die Zeugin S hat die Bearbeitung der Umsatzsteuerbescheide in der VVSt in einer klaren Aussage glaubwürdig geschildert. Danach ist der angefochtene Umsatzsteuerbescheid zunächst vom Rechenzentrum zentral bearbeitet worden. Rechentermin war der 18. Oktober 1995. Der Steuerbescheid ist mit anderen Steuerbescheiden, jeweils dazugehörigen Durchschriften und einer Hinweisliste an das Finanzamt ca. 2 Wochen vor dem auf dem Bescheid ausgedruckten Bescheiddatum zurückgegangen. Im Finanzamt ist er von der VVSt als erster Bearbeitungsstelle bearbeitet worden. Bei Eingang in der VVSt hat die zuständige Bearbeiterin, Frau F, die Hinweisliste mit dem Vermerk "Abs. 1.11.1995" versehen, um kenntlich zu machen, dass die in der Liste aufgeführten Bescheide am 1. November 1995 zur Post gegeben werden müssen.
Anschließend wurden die einzelnen Arbeitsschritte routinemäßig abgearbeitet. Die zuständigen Bearbeiterinnen der VVSt, Frau F und die Zeugin S, verglichen die ausgedruckten Bescheide mit dem Eingabewertbogen. Wenn nach ihrer Meinung alles in Ordnung war, tüteten sie den Bescheid, der für den jeweiligen Steuerpflichtigen bestimmt war, ein und legten ihn in einen Kasten, auf dem der Absendetag stand. Soweit der Fall mit einem Bearbeitungshinweis versehen war und sie nicht wussten, was der Hinweis bedeutete, vermerkten sie den Bearbeiter mit der Zahl seines Dienstpostens auf der Hinweisliste und gaben den Fall zur Bearbeitung an ihn ab. Ebenso verfuhren sie, wenn der Bearbeiter verfügt hatte, dass ihm der Fall noch einmal vorgelegt werde sollte. Wenn die Fälle vom Bearbeiter zurückkamen und absendefertig waren, hakte die Bearbeiterin hinter der Sachbearbeiternummer auf der Hinweisliste wie im Fall der Klägerin den betreffenden Bescheid ab. Der Haken hat die Bedeutung, dass der Fall eingetütet und in den Kasten für das Absendedatum eingelegt worden war. Wenn ein Bescheid nicht abgeschickt werden konnte, z.B. weil er nicht rechtzeitig vom Bearbeiter zurückgekommen war, wurde das in der Hinweisliste vermerkt. Ebenso wurden die weiteren Fälle, in denen ein Bescheid nicht absendefähig war, auf der Liste vermerkt.
Dieser Verfahrensablauf wurde konkret auch bei der Hinweisliste der Organisationseinheit 200 vom 18. Oktober 1995, auf die Bezug genommen wird, eingehalten, in der auch der in Streit stehende Umsatzsteuerbescheid 1984 aufgeführt ist. Dies hat die Zeugin S glaubhaft bekundet. Das Gericht hat keine Zweifel an der Richtigkeit dieser Zeugenaussage. Die Schilderung des Verfahrensablaufs durch die Zeugin S war ausgesprochen klar, in sich widerspruchsfrei, überzeugend und auf Vollständigkeit bedacht. Alle Einzelheiten der Angaben der Zeugin S deckten sich darüber hinaus mit den Vermerken in der vorgelegten Hinweisliste. Zur Überzeugung des Gerichts hat der Beklagte aufgrund der Aussage der Zeugin S der vorgelegten Hinweisliste damit einen Strengbeweis dahingehend erbracht, dass der Umsatzsteuerbescheid 1984 von der VVSt ordnungsgemäß bearbeitet und in einen Absendekasten mit dem Absendetermin 01.11.1995 eingelegt wurde.
Demgegenüber sieht das Gericht den Beweis für den weiteren Verfahrensgang hinsichtlich der Aufgabe zur Post nicht als erbracht an. Der Zeuge Sch bekundete ebenfalls glaubhaft, dass er regelmäßig die Kästen mit der abzusendenden Post einen Tag vor dem Absendetermin aus der VVSt abgeholt, anschließend frankiert und am Absendetermin bei der Post abgeliefert habe. Dass dies in dem konkreten Fall des angefochtenen Steuerbescheides auch der Fall war, konnte er naturgemäß nicht bestätigen. Seine Aussage wurde von der Zeugin S insofern bestätigt, dass der Kasten mit der abzusendenden Post jeweils einen Tag vor dem angegebenen Absendetermin vormittags oder nachmittags von einem Bediensteten der Poststelle abgeholt wurde und man auf die Abholung geachtet habe.
Die Abholung des Postkastens wurde nach den übereinstimmenden Zeugenaussagen jedoch nicht vermerkt. Damit ist der Beklagte einen Strengbeweis hinsichtlich der Abholung des konkreten, den Bescheid der Klägerin beinhaltenden Kastens einen Tag vor dem Datum des Bescheides, schuldig geblieben. Der vom Beklagten insofern erbrachte Anscheinsbeweis ist ohne weitere Nachweise nicht geeignet, die volle Überzeugung des Gerichts davon zu begründen, dass der Bescheid vom 1. November 1995 den Bereich des Finanzamtes verlassen hat. Insofern schließt sich der erkennende Senat der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs in seinem Urteil vom 28. September 2000 (Az.: III R 43/97, BStBl II 2001, 211) an. Unter Bezugnahme auf die Rechtsprechung des BFH bei fristwahrenden Schriftsätzen (BFH, Urteil vom 7. Dezember 1982 VIII R 77/79, BFHE 137, 221, BStBl II 1983, 229; Urteil vom 26. August 1997 VII R 11/96, BFH/NV 1998, 70) ist der 3. Senat des BFH davon ausgegangen, dass es bei Fertigung des Absendevermerks im Veranlagungsbezirk statt in der Poststelle nicht ausgeschlossen sei, dass ein zur Versendung bestimmtes Schriftstück die Poststelle nicht erreicht hat. Im Grundsatz kann nichts anderes gelten, wenn das Schriftstück wie im vorliegenden Fall von einer anderen Stelle als dem Veranlagungsbezirk der Poststelle zugeleitet wird.
Der Senat ist sich zwar darüber im klaren, dass aufgrund der bisherigen Praxis des Absendeverfahrens in den Finanzämtern es diesen damit nicht mehr möglich ist, im Falle des Bestreitens die Aufgabe zur Post zu beweisen. Als praktische Konsequenz hat damit auch die Zugangsvermutung des § 122 Abs. 2 AO keine Bedeutung mehr. Es gibt jedoch keinen sachlichen Grund, die Frage der Beweislast und damit der Risikoverteilung einseitig zugunsten der Finanzämter zu entscheiden. Allein der Hinweis auf die von dem Beklagten durchzuführenden Masseverfahren rechtfertigt nicht eine Beweislast- und damit Risikoverlagerung einseitig zugunsten der Steuerpflichtigen.
Dem steht die neuere Rechtsprechung des Bundesgerichtshof - BGH - nicht entgegen. Dieser hat zwar in einer Entscheidung vom 11. Januar 2001 (Az.: III ZR 148/00, NJW 2001, 1577ff.) hinsichtlich des Erfordernisses einer Ausgangskontrolle bei fristwahrenden Schriftsätzen in einem Verfahren wegen Wiedereinsetzung in den vorigen Stand als genügend angesehen, wenn ein Rechtsanwalt den von ihm unterzeichneten und kuvertierten Schriftsatz in einer "Poststelle" seiner Kanzlei ablegt und aufgrund allgemeiner organisatorischer Anweisungen gewährleistet ist, dass dort lagernde Briefe ohne weitere Zwischenschritte noch am selben Tag frankiert und zur Post gegeben werden. Im Unterschied zu dem vom BGH entschiedenen Fall waren dagegen im vorliegenden Verfahren noch Zwischenschritte, nämlich die Abholung der Post aus der VVSt, erforderlich. Damit war vom Beklagten gerade nicht sichergestellt gewesen, dass die abzusendenden Briefe tatsächlich an dem vorgegebenen Tag die Poststelle erreichten und damit an dem Datum des Bescheides zur Post gegeben werden konnten.
Der Änderungsbescheid vom 1. November 1995 ist rechtswidrig, da er nach Ablauf der vierjährigen Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO ergangen ist. Gründe für eine verlängerte Festsetzungsfrist liegen nicht vor und werden vom Beklagten auch nicht mehr geltend gemacht. Hinsichtlich ihrer Tätigkeit im Zusammenhang mit dem Apparthotel M ist die Klägerin Unternehmerin gewesen, so dass ihr der beantragte Vorsteuerabzug zusteht und die von ihr erzielten Umsätze der Umsatzsteuer unterliegen. Auch hiergegen wendet sich der Beklagte nicht mehr.
...
Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 187 Abs. 1 und 188 Abs. 2 BGB
§ 122 Abs. 2 AO
§ 108 Abs. 1 AO
§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO
§ 169 Abs. 1 Satz 3 AO
§ 169 Abs. 2 Nr. 2 AO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 1987, 438
EFG 1985, 215
BStBl II 2001, 211
BFHE 156, 66
BStBl II 1989, 534
BFHE 137, 221
BStBl II 1983, 229
BFH/NV 1998, 70
NJW 2001, 1577
87 I 50/84
1 K 961/84
III R 43/97
89 VII R 75/85
82 VIII R 77/79
97 VII R 11/96
III ZR 148/00