Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-09-01, Aktenzeichen 10 K 1913/09
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2010:0901.10K1913.09.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Klägerin steuerliche Verluste aus einem Gewerbebetrieb „Holzhandel und Vermittlung von Holzhandelsgeschäften“ geltend machen kann.
Die Klägerin erklärte mit ihrer Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2004 neben Einkünften aus … zugleich Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Neben Einkünften aus gewerblichen Beteiligungen machte sie daneben - nur mit der Angabe „wird nachgereicht“ - Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Einzelunternehmerin „Z“ (Blatt 15 Einkommensteuerakten) geltend. Der Beklagte berücksichtigte diese bei der Veranlagung deshalb nicht und erließ den Einkommensteuerbescheid 2004 vom ...2006, gegen den die Klägerin Einspruch einlegte. Zur Begründung fügte sie nunmehr unter anderem eine Gewinnermittlung für das Einzelunternehmen bei, mit der sie einen Verlust von …€ aus einem Rundholz-Kaufvertrag geltend machte (Blatt 126 Einkommensteuerakten).
Dem liegt folgender Sachverhalt zu Grunde: Die Klägerin schloss am ….2004 über einen Vermittler einen Rundholz-Kaufvertrag mit der Z AG (im folgenden Z) in A ab (Blatt 187 f. Einkommensteuerakten). Die Klägerin erwarb durch diesen Vertrag Festmeter Teakholz. Festmeter sollen im Jahr 2014 und die restlichen Festmeter im Jahr 2019 im Hafen X geliefert werden. Der Kaufpreis von … war zum … 2004 voll anzuzahlen. Der Betrag floss auf ein Treuhandkonto, über das Z nur unter bestimmten Voraussetzungen verfügen durfte. Zur Absicherung dieses Geschäftes übereignete Z der Klägerin in einem weiteren Vertrag gleichzeitig das Sicherungseigentum an bestimmten Teakbaum-Beständen in … . Hierfür zahlte die Klägerin eine einmalige Vergütung von .. € an Z (Blatt 189 f. Einkommensteuerakten). Beide Verträge wurden von Z am .2004 genehmigt. Ergänzend wird auf das Prospekt der Z „Z …“ vom … .2003 Bezug genommen (den Einkommensteuerakten 2004 vorliegend). Mit Schreiben vom .2004 bestätigte Z der Klägerin den Zahlungseingang (Blatt 40 Vorheftung Einkommensteuerakten).
Am .2004 unterschrieb die Klägerin einen Antrag auf Lohnsteuerermäßigung, mit dem sie einen Verlust aus Gewerbebetrieb von …€ geltend machte (Blatt 1 f. Einkommensteuerakten). Zum 2004 meldete sie außerdem bei der Stadt … ein Gewerbe „Holzhandel und Vermittlung von Holzhandelsgeschäften“ an (Blatt 10 Einkommensteuerakten). Der Beklagte nahm die Gewerbeanmeldung zum Anlass, der Klägerin einen Fragebogen zur steuerlichen Erfassung des Gewerbebetriebs zu übersenden. Dieser ging am .2004 bei dem Beklagten unausgefüllt mit dem Vermerk „lediglich Beteiligung Z AG“ (Blatt 6 Einkommensteuerakten) ein.
Im Einspruchsverfahren erließ der Beklagte am .2009 einen geänderten Einkommensteuerbescheid 2004 (Blatt 54 f. Finanzgerichtsakten), mit dem er andere Punkte des Einspruchsverfahrens erledigte. Im Übrigen folgte der Beklagte nicht der Auffassung der Klägerin, dass sie einen Gewerbebetrieb unterhalte. Mit Einspruchsentscheidung vom ...2009 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück (Blatt 216 ff. Einkommensteuerakten). Er verneinte die Voraussetzungen für das Vorliegen eines Gewerbebetriebs im Sinne des § 15 Einkommensteuergesetz (EStG). Der Klägerin fehle die erforderliche Selbstständigkeit. Die Klägerin entfalte keine Unternehmerinitiative und trage kein Unternehmerrisiko. Ihre Initiative sei auf die Hingabe des Kaufpreises beschränkt, der auf ein Treuhandkonto bei der Z geflossen sei. Aufwendungen entstünden der Klägerin nur in geringerem Umfang. Eindeutige unternehmerische Aktivitäten für einen Holzhandel ließen sich nicht feststellen. Weiterhin fehle dem Handeln der Klägerin die Nachhaltigkeit. Bisher sei lediglich die Zahlung des Kaufpreises erfolgt. Eine auf Wiederholung gerichtete Tätigkeit lasse sich nicht feststellen. Im Übrigen fehle auch die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr. Es gebe keine objektiven Tatsachen, aus denen erkennbar sei, dass sich die Klägerin in irgendeiner Form am Holzmarkt beteilige. Einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb besitze die Klägerin nicht. Zur Vermarktung des Holzes verweise sie lediglich auf das Internet, ohne darzulegen, wie sie das übernommene Holz an einen Abnehmer weiterliefern wolle. Schließlich besitze die Klägerin auch nicht die für den Rundholzhandel erforderlichen Kenntnisse und Erfahrungen.
Dagegen wendet sich die Klägerin mit ihrer Klage vom ….2009. Sie weist darauf hin, dass sie einen (Rundholz-) Kaufvertrag in Form eines Sachkaufes abgeschlossen habe. Ergänzend verweist sie auf den Beschluss des Finanzgerichts Sachsen-Anhalt vom 21.07.2008 3 V 728/08 (Blatt 27 ff. Finanzgerichtsakten). Im Übrigen seien die Voraussetzungen für die Annahme eines Gewerbebetriebs im Sinne des § 15 EStG gegeben.
Die Klägerin betätige sich mit Gewinnerzielungsabsicht nachhaltig am wirtschaftlichen Verkehr. Dafür genüge auch die Einschaltung eines Dritten, wenn dieser sich in Wirklichkeit erkennbar an den allgemeinen Markt wende. Die Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr sei darin zu sehen, dass die Klägerin von Anfang an die bestimmungsgemäße Veräußerung der Ware „Rundholz“ bei Erntereife beabsichtige. Eine Veräußerungsabsicht bestehe somit von Anfang an. Wegen des langsamen Heranwachsens der Ware genüge eine Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr erst im Zeitpunkt der Erntereife. Die Einschaltung eines branchenerfahrenen Zwischenhändlers sei dabei üblich, so dass Geschäftslokal, Lagerplatz und Personal gar nicht erforderlich seien. Hochwertige Holzstämme würden den Säge- und Furnierwerken direkt angeboten. Deren Anfragen gingen zum Teil direkt an die Plantagenverwaltungen.
Zur Frage der Nachhaltigkeit sei darauf hinzuweisen, dass bei erkennbarer Wiederholungsabsicht bereits eine einmalige Tätigkeit genügen könne. Man müsse jedoch das von der Rechtsprechung entwickelte Kriterium der unbedingten Veräußerungsabsicht berücksichtigen. Die Klägerin verweist in diesem Zusammenhang auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) zu den Ein-Objekt-Gesellschaften, wonach auch bei Erwerb lediglich eines Objekts eine gewerbliche Tätigkeit gegeben ist, wenn im Rahmen eines einheitlichen Geschäftskonzepts bereits bei Erwerb des Wirtschaftguts eine unbedingte Veräußerungsabsicht vor Ablauf der Nutzungsdauer besteht. Die Klägerin habe sich bereits mit Abschluss des Kaufvertrages auf bestimmte Erntezeitpunkte festgelegt und verfolge eine unbedingte Veräußerungsabsicht vor Ablauf der Nutzungsdauer. Nicht die Fruchtziehung als solche, sondern erst mehrere fest einkalkulierte Verkäufe führten hier zur Rendite.
Eine Nachhaltigkeit der Beteiligung folge schon aus der langen Wuchsperiode des Holzes, während der nur Nebenleistungen zu erbringen seien. Die Tätigkeit der Klägerin stelle keine private Vermögensverwaltung dar. Die von vornherein geplante Veräußerung von Wirtschaftsgütern sei immer auf die Umschichtung von Vermögenswerten gerichtet gewesen.
Ergänzend verweist die Klägerin auf ein Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 22.04.2009 6 K 2821/02, Juris (zur Umsatzsteuer; danach ist eine Gesellschaft, die Pkw zum Zweck der Realisierung von Wertsteigerungen erwirbt, im konkreten Fall als Unternehmerin anzusehen).
Die Klägerin beantragt,
den Einkommensteuerbescheid 2004 vom …2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … 2009 dahingehend abzuändern, dass bei den Einkünften der Klägerin aus Gewerbebetrieb zusätzlich ein Verlust in Höhe von …€ berücksichtigt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Nach Auffassung des Beklagten hat die Klägerin nicht dargelegt, dass sie tatsächlich einen Gewerbebetrieb unterhält. Es sei vielmehr von einer Kapitalanlage auszugehen. Ergänzend nimmt der Beklagte auf die Einspruchsentscheidung vom .2009 Bezug.
Dem Gericht lagen bei seiner Entscheidung ein Band Einkommensteuerakten 2004 sowie ein Prospekt der Z in der Fassung vom .2003 vor. Diese Unterlagen waren Gegenstand der mündlichen Verhandlung.
Ergänzend wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 01.09.2010 Bezug genommen (Blatt 56 ff. Finanzgerichtsakten).

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der Beklagte hat zu Recht für das Streitjahr 2004 keinen Verlust aus Gewerbetrieb anerkannt. Die geltend gemachten Aufwendungen aus dem Rundholz-Kaufvertrag sind nicht als Betriebsausgaben im Rahmen einer Einnahmen-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 EStG zu berücksichtigen.
Die Klägerin unterhielt im Streitjahr steuerlich keinen Gewerbetrieb „Holzhandel und Vermittlung von Holzhandelsgeschäften“ als Einzelgewerbetreibende, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG, für den sie zumindest gemäß § 4 Abs. 3 EStG einen Gewinn zu ermitteln hatte.
Nach § 15 Abs. 2 EStG setzt ein Gewerbebetrieb eine selbständige und nachhaltige Betätigung voraus, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird, sich als Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Ungeschriebenes negatives Tatbestandsmerkmal ist im Übrigen, dass es sich bei der Tätigkeit nicht um private Vermögensverwaltung handelt (vgl. aus der Rechtsprechung des BFH zuletzt etwa Urteil vom 26.06.2007 IV R 49/04, BStBl II 2009, 289; Urteil vom 17.03.2010 IV R 25/08, BFH/NV 2010, 1335; Urteil vom 22.07.2010 IV R 62/07, juris). Dabei sind rein formale Handlungen wie etwa eine Gewerbeanmeldung für die steuerliche Einordnung als Gewerbebetrieb ebenso wenig maßgeblich wie die subjektive Einordnung der Tätigkeit durch den Steuerpflichtigen (BFH, Beschluss vom 16.09.2008 X B 158/07, BFH/NV 2008, 2024; Urteil vom 18.08.2009 X R 25/06, BStBl II 2009, 965).
Die Tätigkeit der Klägerin erfüllt die Merkmale für einen Gewerbebetrieb nicht. Dabei kann der Senat offen lassen, ob es sich um eine selbständige, mit Gewinnerzielungsabsicht unternommene Betätigung handelt, mit der die Klägerin am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teilnimmt. Die Tätigkeit der Klägerin ist jedenfalls nicht nachhaltig und als private Vermögensverwaltung zu qualifizieren.
Eine Tätigkeit ist grundsätzlich nachhaltig, wenn sie auf Wiederholung angelegt ist, also eine Wiederholungsabsicht in der Weise besteht, dass weitere Geschäfte geplant sind. Ausnahmsweise kann eine Nachhaltigkeit auch dann zu bejahen sein, wenn der Steuerpflichtige nur ein einziges Geschäft oder einen einzigen Vertrag abschließt und sich keine Wiederholungsabsicht feststellen lässt, die Erfüllung dieses Geschäftes oder Vertrages aber eine Vielzahl von zahlreichen und unterschiedlichen Einzeltätigkeiten erfordert, die in ihrer Gesamtheit die Würdigung der Tätigkeit als nachhaltig rechtfertigen (BFH, Urteil vom 09.12.2002 VIII R 40/01, BStBl II 2003, 294; Urteil vom 22.07.2010
IV R 62/07, juris).
Die Tätigkeit der Klägerin ist nicht auf Wiederholung ausgelegt. Sie hat einmalig einen Rundholz-Kaufvertrag mit der Z abgeschlossen. Weitere Verträge oder Geschäfte im Bereich Holzhandel hat sie nicht vorgetragen oder sogar nachgewiesen. Eine Wiederholungsabsicht ist somit nicht feststellbar. Die Klägerin selbst hat im Fragebogen zur steuerlichen Erfassung erklären lassen, dass es sich lediglich um eine Beteiligung an der Z handele. Alle anderen für einen Gewerbebetrieb aussagekräftigen Fragen blieben unbeantwortet. Auch der im Lohnsteuer-Ermäßigungsantrag genau mit € bezifferte Verlust aus Holzhandel indiziert, dass die Tätigkeit der Klägerin letztlich auf keine weiteren Geschäfte abzielte.
Der Hinweis der Klägerin auf die Rechtsprechung zum sog. Ein-Objekt-Fall und auf ihre unbedingte Veräußerungsabsicht bei Erntereife des Holzes genügt ebenfalls nicht, um die Tätigkeit der Klägerin als nachhaltig zu qualifizieren. Die Tätigkeit der Klägerin erschöpft sich in dem Abschluss des Kaufvertrages, dem zehn- bzw. fünfzehnjährigen Zuwarten in der Hoffnung auf steigende Preise bei Edelhölzern und dem zweimaligen Verkauf der Edelhölzer in den Jahren 2014 und 2019. Darin ist jedoch keine Vielzahl von Einzelaktivitäten im Rahmen eines Gesamtkonzepts zur Verwirklichung eines (gewichtigen) Einzelvorhabens zu sehen. Die Klägerin ist mit diesem einen Geschäft nicht in einer Weise tätig geworden, wie es dem Bild eines Gewerbetreibenden, insbesondere eines Holzhändlers, entspricht.
Im Übrigen handelt es sich bei dem Rundholz-Kaufvertrag um eine private Vermögensanlage. Die Tätigkeit der Klägerin ist der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen.
Die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb wird überschritten, wenn nach dem Gesamtbild der Betätigung und unter Berücksichtigung der Verkehrsauffassung die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung der Vermögenswerte im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt. In Zweifelsfällen ist dabei die gerichtsbekannte und nicht beweisbedürftige Auffassung darüber maßgebend, ob die Tätigkeit, soll sie in den gewerblichen Bereich fallen, dem Bild entspricht, das nach der Verkehrsanschauung einen Gewerbebetrieb ausmacht und einer privaten Vermögensverwaltung fremd ist (BFH, BStBl II 2009, 289 ; Urteil vom 02.09.2008 X R 14/07, BFH/NV 2008, 2012).
Zu den typischen gewerblichen Tätigkeiten zählt der Handel. Dessen Bild ist gekennzeichnet durch die wiederholte Anschaffung und Veräußerung von Wirtschaftsgütern im Sinne eines marktmäßigen Umschlags von Sachwerten (BFH, Urteil vom 21.07.2009, BFH/NV 2010, 184 ). Nach diesen Kriterien hat sich die Klägerin nicht wie ein (Holz-)Händler betätigt. Es fehlt der auf Dauer angelegte Güterumschlag. Die Klägerin hat einmalig eine festgelegte Menge Festmeter an Rundholz erworben mit der Absicht, das Holz in zwei Partien nach 10 und 15 Jahren, nach Lieferung bei Erntereife, möglichst gewinnbringend zu veräußern. Eine weitere Betätigung der Klägerin gibt es nicht. Wie bereits zur Frage der Nachhaltigkeit ausgeführt erschöpft sich ihre Tätigkeit in der Zahlung des Kaufpreises und in der Verkaufstätigkeit, bei Inanspruchnahme des Vermittlungsangebots von Z (vgl. Seite 8; 35 des Prospekts) letztlich in der Vereinnahmung des Verkaufspreises. Dem einmaligen Handeln der Klägerin liegt folglich auch kein einheitliches Geschäftskonzept zugrunde. Im Übrigen besitzt die Klägerin keinerlei Kenntnisse und Erfahrungen im Holzhandel.
Soweit die Klägerin darauf hinweist, dass es sich bei dem zweimaligen Verkauf der Hölzer nicht mehr um Fruchtziehung im Sinn der Rechtsprechung des BFH handele, greift dieses Argument nicht. Die Klägerin hat einmalig in einen Sachwert, den Rohstoff Holz, investiert, um ihn möglichst gewinnbringend in zwei Partien zu verkaufen. Damit handelt sie aber nicht anders als ein Anleger, der Aktien oder andere Wertpapiere erwirbt und diese bei einem höheren Kurs als dem Einkaufskurs in verschiedenen Tranchen veräußert. Für diesen Fall der Wertpapierkäufe hat der BFH entschieden, dass die Fruchtziehung nicht notwendigerweise im Zufluss von Dividenden und Bezugsrechten besteht, sondern sich wirtschaftlich die Ertragserwartung des Anlegers auch aus der Kursentwicklung ergeben kann (BFH, Urteil vom 20.12.2000 X R 1/97, BStBl II 2001, 706). Diese Überlegung gilt sinngemäß auch für die Klägerin. Die Klägerin hat letztlich eine private Geldanlage getätigt. Sie hat einmalig eine bestimmte Menge Edelholz erworben und „spekuliert“ auf steigende Preise. Sie übt damit keine andere Tätigkeit aus als der Anleger, der den Holzkauf als rein privates Geschäft deklariert und von der Steuerfreiheit eines in den späteren Jahren erzielten Veräußerungsgewinns ausgeht. Das belegt auch die Tatsache, dass es laut Prospekt der Z (zumindest zum damaligen Zeitpunkt) für die als gewerblich angesehene und für die private Geldanlage in Edelhölzer nur ein einheitliches Vertragsmuster gab. Das hat der Prozessbevollmächtigte der Klägerin in der mündlichen Verhandlung auf Nachfrage bestätigt. Der einzige Unterschied besteht damit nur in der formalen Anmeldung eines Gewerbes, worauf es bei der Beurteilung der Frage, ob steuerlich ein Gewerbebetrieb gemäß § 15 EStG vorliegt, gerade nicht ankommt.
Auf die Entscheidung des Hessischen Finanzgerichts in der Sache 6 K 2821/02 kann sich die Klägerin nicht berufen. Diese Entscheidung ist zum Umsatzsteuerrecht ergangen. Die Frage, ob jemand Unternehmer im Sinn des Umsatzsteuergesetzes ist oder ob er ein Gewerbe im Sinn des EStG betreibt, ist nach unterschiedlichen Kriterien zu beurteilen. Nicht jeder umsatzsteuerliche Unternehmer ist automatisch auch Gewerbetreibender, der § 15 EStG unterfällt. Außerdem sind die Sachverhalte nicht vergleichbar.
Die Aufwendungen der Klägerin können auch nicht unter anderen Gesichtspunkten steuermindernd berücksichtigt werden. Insbesondere handelt es sich nicht um Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen nach § 20 EStG. Aufwendungen zum Erwerb einer Kapitalanlage betreffen nur den steuerlich irrelevanten Vermögensbereich und zählen nicht zu den Werbungskosten (BFH, Urteil vom 16.09.2004 X R 19/03, BStBl II 2006, 238; Urteil vom 27.03.2007 VIII R 62/05, BStBl II 2010, 159).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 15 Einkommensteuergesetz
§ 15 EStG
§ 20 EStG
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG
§ 15 Abs. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2009, 289
BFH/NV 2010, 1335
BFH/NV 2008, 2024
BStBl II 2009, 965
BStBl II 2003, 294
BFH/NV 2008, 2012
BFH/NV 2010, 184
BStBl II 2001, 706
BStBl II 2006, 238
BStBl II 2010, 159
3 V 728/08
6 K 2821/02
07 IV R 49/04
10 IV R 25/08
10 IV R 62/07
08 X B 158/07
09 X R 25/06
02 VIII R 40/01
IV R 62/07
08 X R 14/07
00 X R 1/97
04 X R 19/03
07 VIII R 62/05