Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-11-12, Aktenzeichen 11 K 2330/03 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2004:1112.11K2330.03E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

Tatbestand:
Streitig ist, ob dem Kläger (Kl.) eine Freistellungsbescheinigung nach Art. 13 Abs. 5 des deutsch-französischen Abkommens vom 21.07.1959 zur Vermeidung der Doppelbesteuerung (BGBl II 1961, 398), zuletzt geändert durch das Zusatzabkommen vom 28.09.1989, BGBl II 1990, 772 (DBA-Frankreich) zu erteilen ist.
Der im französischen Grenzgebiet in XXX wohnende Kl. ist deutscher Staatsangehöriger und arbeitet seit dem 01.02.1992 in dem Knappschafts-Krankenhaus in Z. als Krankenpfleger. Das Krankenhaus ist ein Eigenbetrieb der Bundesknappschaft, welche ihren Sitz in C. hat. Die Bundesknappschaft zahlt auch den Arbeitslohn des Kl. aus.
In den Jahren ab 1992 hat der Kl. beim Beklagten (Bekl.) mehrere vergebliche Anträge auf Erteilung einer Freistellungsbescheinigung für Arbeitseinkünfte französischer Grenzgänger nach Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich gestellt. Für das Kalenderjahr 2002 beantrage er am 31.10.2001 zunächst die Erteilung einer Bescheinigung für den Lohnsteuerabzug, welche ihm der Bekl. wegen "erweiterter unbeschränkter Einkommensteuerpflicht nach § 1 Abs. 2 i.V.m. § 39 c Abs. 3 EStG" ausstellte.
Am 04.09.2002 beantragte der Kl. zudem die Erteilung einer Freistellungsbescheinigung nach Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich für die nach dem 01.09.2002 bezogenen Einkünfte. Dies lehnte der Bekl. mit der Begründung ab, dass es sich bei dem von der Bundesknappschaft gezahlten Arbeitslohn um Einkünfte aus einer inländischen öffentlichen Kasse handele. Diese würden nicht unter Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich fallen, sondern seien gemäß Art. 14 DBA-Frankreich im Tätigkeitsstaat, d.h. in der Bundesrepublik Deutschland, zu versteuern. Gemäß § 1 Abs. 2 EStG i.V.m. Art. 14 Abs. 1 DBA-Frankreich unterliege der Kl. seit 1992 der erweiterten unbeschränkten Einkommensteuerpflicht.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hat der Kl. Klage erhoben. Er ist weiterhin der Ansicht, dass er als Grenzgänger im Sinne des Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich einzustufen sei. Art. 14 DBA-Frankreich sei auf ihn nicht anwendbar, da diese Vorschrift nur für Tätigkeiten "in der Verwaltung" gelte. Bei der Auslegung dieses Begriffs sei nicht auf den Arbeitgeber, sondern auf die jeweils individuell auszuführende Tätigkeit abzustellen. Er - der Kl. - sei als Krankenpfleger tätig und übe somit keine verwaltungsmäßige Tätigkeit aus.
Der Kl. beantragt sinngemäß,
den Ablehnungsbescheid vom 29.10.2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.03.2003 aufzuheben und den Bekl. zu verpflichten, ihm eine Freistellungsbescheinigung nach Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich mit Wirkung ab dem 01.09.2002 auszustellen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Ansicht, dass sich der Begriff "in der Verwaltung" nicht auf die Art der Tätigkeit des einzelnen Arbeitnehmers beziehe, sondern darauf, ob der Arbeitgeber eine Verwaltungseinrichtung des öffentlichen Dienstes sei.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze der Beteiligten und die Finanzamtsakten verwiesen.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO - ).

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
1. Der Kl. kann für den von der Bundesknappschaft gezahlten Arbeitslohn keine Freistellungsbescheinigung nach § 39 b Abs. 6 EStG i.V.m. Art. 13 Abs. 5 DBA-Frankreich beanspruchen. Das Besteuerungsrecht für diese Einkünfte steht gemäß Art. 14 Abs. 1, 3 DBA-Frankreich der Bundesrepublik Deutschland zu.
Nach Art. 14 Abs. 1 DBA-Frankreich können u.a. Gehälter, die einer der Vertragsstaaten, ein Land oder eine juristische Person des öffentlichen Rechtes dieses Staates oder Landes an eine in dem anderen Staat ansässige natürliche Person für gegenwärtige oder frühere Dienstleistungen in der Verwaltung oder in den Streitkräften zahlt, nur in dem erstgenannten Staate besteuert werden, es sei denn der Empfänger ist nicht Staatsangehöriger des erstgenannten Staates. Absatz 1 findet gemäß Art. 14 Abs. 3 DBA-Frankreich keine Anwendung auf Zahlungen für Dienstleistungen, die im Zusammenhang mit einer auf Gewinn gerichteten gewerblichen Tätigkeit eines der beiden Vertragsstaaten, eines Landes oder einer juristischen Person des öffentlichen Rechtes dieses Staates oder Landes stehen.
Bei der Bundesknappschaft handelt es sich gemäß § 7 des Gesetzes zur Errichtung der Bundesknappschaft (- BKnEG -, BGBl I 1969, 974) um eine Körperschaft des öffentlichen Rechts. Diese hat Gehälter für eine gegenwärtige Dienstleistung an den in Frankreich ansässigen und die deutsche Staatsangehörigkeit besitzenden Kl. gezahlt.
Auch erbringt der Kl. die Dienstleistungen, für die er sein Gehalt bezieht, "in der Verwaltung". Denn anders als vom Kl. angenommen kommt es im Rahmen des Art. 14 Abs. 1 DBA-Frankreich nicht darauf an, ob die konkret ausgeübte Tätigkeit nach herkömmlichen Sprachgebrauch eine verwaltende Tätigkeit ist. Der Begriff "Verwaltung" dient hier nicht dazu, eine Unterscheidung zwischen bestimmten Tätigkeitsbereichen wie Einkauf, Vertrieb, Buchhaltung, Produktion, Geschäftsführung o.ä. zu treffen. Für eine derartige ungleiche Besteuerung der Beschäftigten gäbe es auch keinen sachlichen Grund. Zielsetzung des Art. 14 Abs. 1 DBA-Frankreich ist es vielmehr, dem Gedanken Rechnung zu tragen, dass einem Vertragsstaat für die Lohnaufwendungen, die er zur Erfüllung seiner öffentlich-rechtlichen Aufgaben aufbringen muss, auch das Besteuerungsrecht zustehen soll. Eine Tätigkeit "in der Verwaltung" im Sinne des Art. 14 Abs. 1 DBA-Frankreich liegt daher dann vor, wenn der Beschäftigte im Zusammenhang mit den der juristischen Person des öffentlichen Rechts übertragenen öffentlich-rechtlichen Aufgaben tätig wird (FG Baden-Würtemberg, Urteil vom 02.10.2003 - 10 K 309/98, EFG 2004, 122, bestätigt durch BFH, Beschluss vom 07.04.2004 - I B 196/03, BFH/NV 2004, 1377; vgl. auch Kramer in: Debutin/Wassermeyer, DBA Frankreich Art. 14 Rn. 1). So ist nach der Rechtsprechung des BFH z.B. eine Angestellte einer Ersatzkrankenkasse "in der Verwaltung" i.S.d. Art. 14 Abs. 1 Satz 1 DBA-Frankreich tätig, denn sie verrichtet ihre Dienste im Rahmen des der Ersatzkasse obliegenden Aufgabenbereichs innerhalb der gesetzlichen Krankenversicherung und damit eines der öffentlichen Hand zugeordneten Verwaltungsbereichs (Urteil vom 05.09.2001 - I R 88/00, BFH/NV 2002, 623). Auch eine bei einem öffentlich-rechtlichen Rundfunksender beschäftigte Redaktionsassistentin ist "in der Verwaltung" tätig, sofern sie ihre Dienste nicht im Bereich Werbung erbringt, sondern im Rahmen des dem Sender obliegenden Aufgabenbereichs der Gestaltung und Erbringung von Programmbeiträgen innerhalb des gebührenfinanzierten öffentlich-rechtlich strukturierten Rundfunks (BFH, Beschluss vom 07.04.2004 - I B 196/03, BFH/NV 2004, 1377).
Im Streitfall erbringt der Kläger seine Leistung ebenfalls innerhalb eines der öffentlichen Hand zuordbaren Verwaltungsbereichs. Die Bundesknappschaft ist ein Träger der Sozialversicherung, zu deren Aufgaben u.a. die gesetzliche Krankenversicherung gehört (vgl. § 20 Abs. 1 Bundesknappschafts-Errichtungsgesetz -BKnEG-, §§ 4, 167 SGB V). Welche Aufgaben hierzu im Einzelnen gehören, richtet sich nach den öffentlich-rechtlichen Bestimmungen des SGB V. Den Krankenkassen ist es innerhalb der Grenzen des § 140 Abs. 1 SGB V insbesondere erlaubt, Eigeneinrichtungen zur Behandlung ihrer Versicherten zu betreiben. Nach dieser Vorschrift dürfen die Eigeneinrichtungen einer Krankenkasse, die der Versorgung der Versicherten dienen und am 01.01.1989 bereits bestanden, weiterbetrieben werden, während die Errichtung neuer Eigeneinrichtungen nur unter engen Voraussetzungen zulässig ist. Zweck dieser Vorschrift ist es, private Anbieter vor unnötiger Konkurrenz der Krankenkassen im Bereich der Gesundheitsvorsorge zu schützen (OLG Hamm, Urteil vom 13.01.1994 - 4 U 207/93, juris).
Bei dem Knappschafts-Krankenhaus Z., welches der Versorgung der Knappschafts-Versicherten dient und schon vor dem 01.01.1989 bestand, handelt es sich um eine derartige Eigeneinrichtung i.S.d. § 140 Abs. 1 SGB V, mit deren Hilfe die Bundesknappschaft im Bereich der Gesundheitsvorsorge tätig wird. Die Gesundheitsvorsorge gehört gem. § 23 SGB V zu den öffentlich-rechtlichen Aufgaben der Krankenkassen und damit auch zu den Aufgaben der Bundesknappschaft. Bedient sich diese zur Wahrnehmung der Gesundheitsvorsorge zulässigerweise einer Eigeneinrichtung i.S.d. § 140 SBG V - hier eines Krankenhauses -, dann vollzieht sich der Betrieb des Krankenhauses ebenfalls im öffentlich-rechtlichen Aufgabenbereich. Es handelt sich bei dem Krankenhausbetrieb auch nicht um eine auf Gewinn gerichtete gewerbliche Tätigkeit i.S.d. Art. 14 Abs. 3 DBA-Frankreich, da der Betrieb lediglich auf Kostendeckung ausgerichtet ist. Die in dieser Eigeneinrichtung beschäftigten Personen verrichten ihre Dienste mithin im Rahmen eines der öffentlichen Hand zugeordneten Verwaltungsbereichs und sind damit "in der Verwaltung" tätig i.S.d. Art. 14 Abs. 1 DBA-Frankreich.
2. Ergänzend wird darauf hingewiesen, dass der Senat Zweifel daran hat, dass der Kl. - wie bisher vom Bekl. angenommen - der erweiterten unbeschränkten Steuerpflicht nach § 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Satz 2 EStG unterliegt. Diese setzt u.a. voraus, dass die betreffende natürliche Person in dem Vertragsstaat, in dem sie ihren Wohnsitz hat, "lediglich in einem der beschränkten Einkommensteuerpflicht ähnlichen Umfang zu einer Steuer vom Einkommen herangezogen" wird. So verhält es sich im Streitfall jedoch nicht, denn aufgrund seines in Frankreich gelegenen Wohnsitzes ist der Kl. nach dem insoweit maßgeblichen französischen Steuerrecht unbeschränkt einkommensteuerpflichtig, d.h. er unterliegt grundsätzlich mit sämtlichen inländischen und ausländischen Einkünften der französischen Einkommensteuer. Dass nach dem DBA-Frankreich der Bundesrepublik Deutschland das ausschließliche Besteuerungsrecht für die von der Bundesknappschaft gezahlten Lohneinkünfte zusteht, ändert den Status des Kl. nicht, denn das Doppelbesteuerungsabkommen begrenzt nicht die persönliche Steuerpflicht, sondern schränkt lediglich den sachlichen Umfang der Besteuerung ein. Die Zuweisung des Besteuerungsrechts aufgrund eines DBA vermag somit nicht dazu zu führen, dass der Steuerpflichtige in seinem Wohnsitzstaat lediglich in einem der beschränkten Steuerpflicht ähnlichem Umfang zur Einkommensteuer herangezogen wird (vgl. BFH, Urteil vom 05.09.2001 - I R 88/00, BFH/NV 2002, 623 m.w.N.).
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 4, 167 SGB V
§ 23 SGB V
§ 140 SBG
§ 39 c Abs. 3 EStG
§ 1 Abs. 2 EStG
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 39 b Abs. 6 EStG
§ 140 Abs. 1 SGB V
§ 1 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 i.V.m. Satz 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 2004, 122
BFH/NV 2004, 1377
BFH/NV 2002, 623
10 K 309/98
I B 196/03
I R 88/00
4 U 207/93