Verwaltungsgericht Karlsruhe (Baden-Württemberg, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-04-29, Aktenzeichen 4 K 662/13

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens

Tatbestand:
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Der Kläger wendet sich gegen Gewerbesteuerforderungen der Beklagten. Hierbei begehrt er den Erlass von Nachzahlungszinsen aus Billigkeitsgründen.
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Der Kläger betrieb eine Bäckerei in ... Die Beklagte setzte mit Bescheid vom 17.08.2011 die Gewerbesteuer für die Jahre 2006-2009 nebst Zinsen gemäß § 233a AO gegen den Kläger fest. Die Gewerbesteuer betrug für das Jahr 2006 insgesamt 9079,02 EUR zuzüglich 1810,00 EUR Zinsen; für das Jahr 2007 insgesamt 11.176,26 EUR zuzüglich 1561,00 EUR Zinsen; für das Jahr 2008 insgesamt 12.764,96 EUR zuzüglich 1020,00 EUR Zinsen sowie für das Jahr 2009 insgesamt 11.217,21 EUR plus 224,00 EUR Zinsen.
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Gegen diesen Bescheid erhob der Kläger mit Schriftsatz vom 11.09.2011 Widerspruch. Im Rahmen seiner Widerspruchsbegründung beantragte der Kläger unter dem 23.10.2011 den Erlass der Nachzahlungszinsen für die Jahre 2006 bis 2009 aus Billigkeitsgründen gemäß § 227 AO. In Folge dessen wurde dem Kläger die Verzinsung für den Erhebungszeitraum 2006 i.H.v.1810,00 EUR erlassen. Mit Bescheid vom 25.04.2012 setzte die Beklagte die Zinsen für das Jahr 2006 auf 0,00 EUR fest, lehnte den Erlass der Nachzahlungszinsen im Übrigen jedoch ab. Aufgrund einer Änderung der Bemessungsgrundlage wurden im Bescheid für das Jahr 2009 ferner eine Gewerbesteuererhöhung von 1779,83 EUR und für diesen Erhöhungsbetrag eine Verzinsung i.H.v. 113,00 EUR festgesetzt. Die Gewerbesteuer für das Jahr 2010 wurde erstmalig auf insgesamt 9085,07 EUR zuzüglich Zinsen i.H.v.45,00 EUR festgesetzt. Auch gegen diesen Bescheid erhob der Kläger am 08.05.2012 Widerspruch. Zur Begründung trug er vor, er habe ohne nachvollziehbare Gründe die Gewerbesteuerbescheide erst nach fünf Jahren erhalten. Er habe Anspruch auf Erlass der Nachzahlungszinsen aus Billigkeitsgründen gemäß § 227 AO.
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Mit Widerspruchsbescheid vom 14.02.2013 wies das Landratsamt Rhein-Neckar-Kreis u.a. den Widerspruch des Klägers gegen die Ablehnung des Erlasses der Zinsen für die Jahre 2007 bis 2010 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte das Landratsamt aus, der Grundsatz von Treu und Glauben stehe einer Geltendmachung und Durchsetzung von Nachforderungszinsen nicht entgegen, auch wenn - wie im vorliegenden Fall - der Veranlagungsbeamte die Bearbeitung der Steuererklärung schuldhaft verzögert habe.
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Auch ein Erlass der Zinsen wegen sachlicher Unbilligkeit könne der Kläger nicht beanspruchen. Mit Bescheid vom 25.04.2012 habe die Beklagte die Zinsen für den am längsten zurückliegenden Erhebungszeitraum (2006) i.H.v. 1810,00 EUR erlassen. Für die weiteren Zeiträume habe die Beklagte den Erlass der Verzinsung abgelehnt. Gegen diese Ermessensentscheidung bestünden keine rechtlichen Bedenken. Denn der Kläger sei im Zeitraum 2006-2010 zu keinen Vorauszahlungen herangezogen worden und habe somit einen erheblichen Liquiditätsvorteil erzielen können. Weiterhin seien durch die vom Kläger bemängelte Veranlagungspraxis Gewerbesteueransprüche für den Zeitraum vor 2006 in erheblichem Umfang durch Eintritt der Festsetzungsverjährung „untergegangen“. Es sei daher im Rahmen der Ermessensentscheidung durch die Beklagte als angemessen anzusehen, dass diese für den Zeitraum 2007-2010 auf die Verzinsung in Höhe von insgesamt 2963,00 EUR bestehe. Der Widerspruchsbescheid wurde am 16.02.2013 zugestellt.
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Der Kläger hat am 15.03.2013 Klage erhoben, zu deren Begründung er im Wesentlichen vorträgt: Er habe die Gewerbesteuererklärungen für die Jahre 2006-2010 pünktlich und vollständig ausgefüllt abgegeben, jedoch seien keine Bescheide ergangen und keine Gewerbesteuer und auch keine Vorauszahlungen erhoben worden. Er sei diesbezüglich mehrmals persönlich und telefonisch bei der Beklagten vorstellig geworden. Gegen die mittlerweile festgesetzten Gewerbesteuern für die Jahre 2006-2010 habe er keine Einwendungen vorgebracht, sondern diese pünktlich und anstandslos bezahlt.
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Die von der Beklagten erhobenen Zinsen und Säumniszuschläge seien jedoch rechtswidrig. Es sei zwar richtig, dass im Steuerrecht ein Verschulden bezüglich des Anfalls von Zinsen nicht grundsätzlich die Verzinsung entfallen lasse, jedoch beruhe der vorliegende Sachverhalt auf strafbaren Handlungen. Seines Wissens nach sei der Kämmerer der Beklagten zu einer Freiheitsstrafe verurteilt worden. Gemäß § 227 AO könne ein Anspruch aus dem Steuerschuldverhältnis (Zinsen, Säumniszuschläge etc.) ganz erlassen werden, wenn dessen Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Die Erhebung von Zinsen und Säumniszuschlägen für die zunächst nicht erhobene Gewerbesteuer sei unbillig. Dem stünden auch nicht die erlangten Vorteile durch den Eintritt der Verjährung bezüglich der Gewerbesteuer für den vor dem Jahr 2006 liegenden Zeitraum entgegen. Er habe die nichtbezahlten Gewerbesteuerbeträge nicht als Betriebs- oder Anlagekapital verwenden können, da er entsprechend den zu zahlenden Gewerbesteuerbeträgen Rücklagen gebildet habe. Er habe die Rücklagen bilden müssen, und deshalb sei es grob unbillig, hierfür auch noch Zinsen wegen nicht ordnungsgemäßer Erhebung der Gewerbesteuer zahlen zu müssen. Die Beklagte habe für das Verhalten ihres Erfüllungsgehilfen einzustehen. Es könne nicht sein, dass der gesetzestreue Bürger für infolge von strafbaren Handlungen nicht erhobene Steuern „Strafzoll“ zahlen müsse.
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Der Kläger beantragt,
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den Bescheid der Beklagten vom 25.04.2012 - soweit er entgegensteht - und den Widerspruchsbescheid des Landratsamtes Rhein-Neckar-Kreis vom 14.02.2013 aufzuheben und die Beklagte zu verpflichten, ihm auf seinen Antrag vom 23.10.2011 die im Rahmen der Erhebung der Gewerbesteuer für die Jahre 2007 bis 2010 festgesetzten Zinsen in Höhe von 2.963,00 EUR zu erlassen.
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Die Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Zur Begründung verweist sie auf die Ausführungen im Widerspruchsbescheid des Landratsamtes Rhein-Neckar-Kreis vom 14.02.2013.
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Zur Ergänzung des Sach- und Streitstandes wird auf die einschlägigen Akte der Beklagten (1 Heft), die dem Gericht vorliegt, sowie auf die Schriftsätze der Beteiligten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (vgl. § 113 Abs. 5 VwGO). Ein Anspruch des Klägers auf Erlass der Nachzahlungszinsen für die Jahre 2007 bis 2010 besteht nicht.
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Im hier zu beurteilenden Fall liegen die tatbestandlichen Voraussetzungen für einen Erlass der streitgegenständlichen Nachzahlungszinsen aus Gründen der sachlichen Unbilligkeit nicht vor. Anspruchsgrundlage für einen Erlass aus Billigkeitsgründen ist § 227 AO, der gemäß § 3 Abs. 1 Nr. 5 a) KAG für Kommunalabgaben und damit für Gewerbesteuern (§ 9 KAG) anwendbar ist.
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1. Sachliche Billigkeitsgründe sind nach Auffassung der Rechtsprechung dann gegeben, wenn nach dem erklärten oder mutmaßlichen Willen des Gesetzgebers angenommen werden kann, dass er die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage - hätte er sie geregelt - im Sinne der beabsichtigten Billigkeitsmaßnahme entschieden hätte (BFH, Urteil vom 21.10.2009 - I R 112/08 - BFH/NV 2010, 606). Dass dabei nicht das (in der Regel ohnehin nicht zuverlässig bekannte) subjektive Wollen der am Gesetzgebungsprozess beteiligten Personen, sondern der im Gesetz objektivierte Wille des Gesetzgebers als Institution gemeint ist, versteht sich. Härten, die dem Besteuerungszweck entsprechen und die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung eines Tatbestands bewusst in Kauf genommen hat, können einen Billigkeitserlass dagegen nicht rechtfertigen, sondern sind allenfalls durch eine Gesetzeskorrektur zu beheben (vgl. zum Ganzen BVerfG, Kammerbeschluss vom 13.12.1994 - 2 BvR 89/91 - NVwZ 1995, 989; Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Stand Februar 2015, § 227 Rn. 40). Billigkeitsmaßnahme sollen kurzum ein vom Gesetz gedecktes, aber vom Gesetzgeber nicht gewolltes Ergebnis vermeiden oder - mit anderen Worten - einem Überhang des gesetzlichen Tatbestandes über die mit Sinn und Zweck des Steuergesetzes zu vereinbarende Regelung Rechnung tragen und die steuerliche Belastung auf das vom Gesetzgeber gewollte Maß zurückführen (BVerfG, Beschluss vom 05.04.1978 -1 BVR 117/73 - BStBl 78, 441; Klein, Abgabenordnung, 12. Auflage 2014, § 163 Rn. 32).
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Die Einziehung eines Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis ist grundsätzlich nicht unbillig. Unbilligkeit stellt vielmehr die Ausnahme dar. Darum können Härten, die im Gesetz selbst liegen und jeden Einzelfall gleichermaßen treffen, in der Regel nicht durch Billigkeitsmaßnahmen ausgeglichen werden. Die Frage, ob ein solcher Ausnahmefall vorliegt, muss unter gegenseitiger Abwägung der schutzwürdigen Interessen der öffentlichen Hand und des Steuerpflichtigen getroffen werden (BFH, Urteile vom 13.03.1952 - IV 350/51 U - BStBl 52, 104 und vom 21.02.1991 - V R 105/84 - BStBl 91, 498).
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2. In Anwendung dieser Maßstäbe kann nicht angenommen werden, dass die Erhebung von Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO gegenüber dem Kläger dem der gesetzlichen Regelung zugrunde liegenden Zweck widerspricht. Zweck des § 233a AO ist es, einen Ausgleich dafür zu schaffen, dass die Steuer bei den einzelnen Steuerpflichtigen zu unterschiedlichen Zeitpunkten festgesetzt und fällig werden (BTDrucks. 11/2157, S. 194). Liquiditätsvorteile, die dem Steuerpflichtigen oder dem Fiskus aus dem verspäteten Erlass eines Steuerbescheids typischerweise entstanden sind, sollen mit Hilfe der sog. Vollverzinsung ausgeglichen werden. Hierbei ist es unerheblich, ob und in welchem Umfang der Steuerpflichtige Zins- und Liquiditätsvorteile tatsächlich in Anspruch genommen hat und auf welchen Ursachen sie beruhen (Klein, aaO, § 233a Rn. 2, mwN). Auch ein Verschulden bezüglich der Entstehung von Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO ist grundsätzlich unbeachtlich (BFH, Beschl. v. 04.11.1996 - I B 67/96 - BFH/NV 1997, 458).
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Mit Bescheid vom 17.08.2011 setzte die Beklagte erstmals die vom Kläger für die Jahre 2006 bis 2009 zu zahlende Gewerbesteuer in Höhe von insgesamt 44.237,47 EUR zzgl. 4.615,00 EUR Nachzahlungszinsen fest. Mit weiterem Bescheid vom 25.04.2012 setzte die Beklagte die Gewerbesteuer für das Jahr 2010 gegenüber dem Kläger erstmalig auf 9.085,07 EUR zzgl. 45,00 EUR Nachzahlungszinsen fest, die Gewerbesteuer für das Jahr 2009 wurde um 1.779,83 EUR auf 12.997,04 EUR erhöht, wodurch sich die Nachzahlungszinsen für 2009 um 113,00 EUR auf 337,00 EUR erhöhten. In den Jahren 2006 bis 2010 ist der Kläger zu keinen Vorauszahlungen herangezogen worden. Mithin ist dem Kläger durch die späte Festsetzung der Gewerbesteuer durch die Beklagte in den Jahren 2006 bis 2010 ein erheblicher Liquiditätsvorteil entstanden, und es bestand für ihn zumindest die Möglichkeit, hieraus einen Zinsvorteil zu generieren. Diesen abstrakten Vorteil abzuschöpfen ist gerade der Zweck des § 233a AO. Dem steht auch nicht entgegen, dass der Kläger im vorliegenden Fall nicht die Möglichkeit hatte, durch Leistung von Vorauszahlungen die Entstehung eines Unterschiedsbetrages im Sinne des § 233a Abs. 3 AO zu verhindern bzw. diesen zu minimieren und so Nachzahlungszinsen zu vermeiden. Zwar hat das Unterlassen der Heranziehung zu Vorauszahlungen im vorliegenden Fall zu einem besonders hohen Unterschiedsbetrag geführt, hiermit korrespondiert jedoch auch ein besonders hoher Liquiditätsvorteil auf Seiten des Klägers, der gemäß § 233a AO abzuschöpfen ist.
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Auch der Einwand des Klägers, die Beklagte bzw. der ihr zuzurechnende ehemalige Kämmerer hätten schuldhaft die Entstehung der Nachzahlungszinsen herbeigeführt, greift nicht durch. § 233a AO knüpft bezüglich des Anfalls von Nachzahlungszinsen gerade nicht an ein Verschulden des Steuerschuldners oder des Steuergläubigers an. Eine über den Umweg des Billigkeitserlasses gemäß § 227 AO eingeführte Regelung, welche die Vollverzinsung nach § 233a AO vom Vorliegen eines Verschuldens bei einem der Beteiligten abhängig machen würde, würde dem gesetzlichen Zweck zuwiderlaufen, abstrakt die Vor- und Nachteile auszugleichen, die durch unterschiedliche Steuerfestsetzungszeitpunkte entstehen. Eine (schuldhafte) überlange Bearbeitungsdauer der Finanzbehörde begründet daher keine sachliche Unbilligkeit (BFH, Urteil vom 08.09.1993 - I R 30/93 - BStBl 94, 81; Klein, aaO, § 233a Rn. 52). Insofern rechtfertigt auch die strafrechtliche Verurteilung des früheren Kämmerers der Beklagte keine abweichende Beurteilung.
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Auch die Dauer des Zinslaufes an sich kann im vorliegenden Fall keine sachliche Unbilligkeit der Nachzahlungszinsen begründen. Gemäß § 233a Abs. 2 AO beginnt der Zinslauf 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist, und endet mit dem Ablauf des Tages, an dem die Steuerfestsetzung wirksam wird. Bis zum 29.12.1999 war die Dauer des Zinslaufs auf vier Jahre beschränkt. Die Aufhebung dieser Obergrenze erfolgte im Interesse der Besteuerungsgerechtigkeit und zur Vereinfachung der Zinsberechnung nach § 233a AO. Der Steuerschuldner sollte zum einen nicht mehr durch Verzögerung der Steuerfestsetzung einen Vorteil erlangen können, zum anderen sah der Gesetzgeber auch die Kappung der Verzinsung im Erstattungsfall als ungerecht an (BT-Drucks.14/1514, 48). Der Gesetzgeber hat somit klar zum Ausdruck gebracht, dass er auch einen Zinslauf von über vier Jahren nicht für unbillig erachtet.
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3. Im Übrigen handelt es sich bei der Billigkeitsentscheidung gemäß § 227 AO um eine Ermessensentscheidung der Behörde, bei der Inhalt und Grenzen des pflichtgemäßen Ermessens durch den Rechtsbegriff der Unbilligkeit bestimmt werden (Gemeinsamer Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes, Beschluss vom 19.10.1971 - GmS-OGB 3/30 - BStBl 72, 603). Selbst wenn man annehmen würde, dass die Festsetzung der Nachzahlungszinsen sachlich unbillig gewesen wäre, hätte der Kläger keinen Anspruch auf (weiteren) Erlass dieser Zinsen, nachdem ihm seitens der Beklagten bereits die Nachzahlungszinsen für die Gewerbesteuer aus dem Jahr 2006 in Höhe von 1.810,00 EUR erlassen worden sind.
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In die Ermessenentscheidung über einen teilweisen oder vollständigen Erlass sind alle Umstände des Einzelfalls einzustellen. Hierbei hat die Beklagte keine fehlerhafte Ermessenentscheidung zum Nachteil des Klägers getroffen. Die Beklagte hat dem Kläger bereits 38 % (1.810,00 EUR von 4.728,00 EUR) der gesamten Nachzahlungszinsen erlassen. Zudem sind durch Eintritt der Festsetzungsverjährung Gewerbesteueransprüche der Beklagten gegen den Kläger für den Zeitraum vor 2006 verjährt. Die vom Kläger zu zahlende Gewerbesteuer bewegte sich in den Jahren 2006 bis 2010 zwischen 9.000 EUR und 13.000,00 EUR. Unterstellt man hier eine gewisse Kontinuität zu den vorangegangenen Jahren, dann übersteigt allein die vom Kläger für 2005 eingesparte Gewerbesteuer die von ihm zu zahlenden Nachzahlungszinsen bei Weitem. Mithin hat der Kläger durch die von ihm hier beanstandete verspätete Steuerfestsetzung der Beklagten insgesamt einen finanziellen Vorteil erlangt. Selbst bei Annahme einer sachlichen Unbilligkeit im Rahmen der Festsetzung der Nachzahlungszinsen wäre diese somit seitens der Beklagten durch den erfolgten Teilerlass ausreichend ausgeglichen und ein weiterer Erlass zur Herstellung von Einzelfallgerechtigkeit nicht erforderlich.
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Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.
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Beschluss
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Der Streitwert wird gemäß § 52 Abs. 3 GKG auf EUR 2.963,-- festgesetzt.
27
Hinsichtlich der Beschwerdemöglichkeit gegen die Streitwertfestsetzung wird auf § 68 Abs. 1 Satz 1, 3 und 5 GKG verwiesen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 233a AO
§ 227 AO
§ 9 KAG
§ 113 Abs. 5 VwGO
§ 233a Abs. 3 AO
§ 233a Abs. 2 AO
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 52 Abs. 3 GKG
§ 68 Abs. 1 Satz 1, 3 und 5 GKG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2010, 606
NVwZ 1995, 989
BFH/NV 1997, 458
I R 112/08
2 BvR 89/91
1 BVR 117/73
V R 105/84
I B 67/96
I R 30/93