Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-01-20, Aktenzeichen 6 K 676/08
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2012:0120.6K676.08.0A

Tenor:
Der Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 18.11.2011 wird dahingehend geändert, dass die festgesetzte Steuer von ./. 589.477 € um 74.331,04 € auf ./. 663.808,04 € herabgesetzt wird.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu 16 v.H. und der Beklagte zu 84 v.H. zu tragen.
Das Urteil ist hinsichtlich der erstattungsfähigen Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in dieser Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Steuerfreiheit mehrerer Fahrzeuglieferungen.
Die Klägerin betreibt einen Handel mit hochwertigen Kraftfahrzeugen. Im Streitjahr erfolgten durch sie ausweislich der vorliegenden Rechnungen u.a. fünf Fahrzeuglieferungen, welche von ihr als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen nach Österreich, Spanien und Italien behandelt wurden, deren Steuerfreiheit der Beklagte (das Finanzamt, FA) jedoch nicht anerkannte.
Mit Datum vom 01.02.2006 und 20.02.2006 stellte die Klägerin der A-Automobile (nachfolgend: A), in XX (Österreich) jeweils die Lieferung eines Ferrari F430F1 zum Preis von 159.000 € in Rechnung. Die Rechnungen enthielten keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferungen. Ihnen beigefügt war je ein mit „Anlage zur Rechnung“ überschriebenes Dokument, auf dem die Übergabe am 01. bzw. 20.02.2006 in XXX vom Abnehmer C bestätigt sowie von diesem versichert worden war, das Fahrzeug nach Österreich zu befördern.
Auf einem weiteren Dokument, das zusammen mit den vorgenannten in der Buchführung der Klägerin aufbewahrt wurde, hatte Herr C unter der Überschrift „Verbringungsnachweiß“ mit seiner Unterschrift bestätigt, dass ein umsatzsteuerfreies innergemeinschaftliches Warengeschäft getätigt worden sei, und sich zugleich verpflichtet, die näher bezeichnete Ware nach Österreich zu verbringen und dort der Mehrwertsteuer zuzuführen. Auf allen Dokumenten ist die Adresse der A in XX angegeben.
Des Weiteren liegen zu den beiden genannten Lieferungen Auskünfte des Bundeszentralamtes für Steuern im Bestätigungsverfahren gemäß § 18e Nr. 1 UStG, Übernahmeprotokolle, die Kopie eines Gewerberegisterauszugs vom 08.08.2005 sowie Kopien des Deutschen Bundespersonalausweises von Herrn C vor. Unter den Ausweiskopien hatte dieser jeweils mit seiner Unterschrift bestätigt, als Bevollmächtigter der A zu handeln und am 01. bzw. 20.02.2006 einen Betrag von 159.000 € in bar an die Klägerin bezahlt zu haben. Wegen des übrigen Inhalts aller genannten Dokumente wird auf Bl. 9 bis 27 der Klageakten verwiesen.
In einer schriftlichen Äußerung im Rahmen des gegen ihn eingeleiteten Steuerstrafverfahrens machte Herr C u.a. auch Angaben zu den beiden Fahrzeuglieferungen der Klägerin an ihn. Bei Abholung habe er Verbringungsbescheinigungen für die gekauften Fahrzeuge unterschrieben. Tatsächlich nach Österreich verbracht habe er diese nicht, was Herrn B jedoch nicht bekannt gewesen sei. Die von ihm zur Überführung an den Fahrzeugen angebrachten roten Kennzeichen seien von der Fa. D gewesen. Die Anbringung der Kennzeichen hätten sowohl Herr B senior als auch Herr B junior gesehen. Auf deren Frage nach der Herkunft der Kennzeichen habe er geantwortet, diese seien von einem befreundeten Fahrzeughändler. Wegen der übrigen von Herrn C gemachten Angaben wird auf Bl. 50 bis 55 der Klageakten verwiesen.
Mit Datum vom 21.04.2006 stellte die Klägerin der E. (nachfolgend: E), in X (Spanien) die Lieferung eines Mercedes-Benz ML 280 CDI zum Preis von 51.000 € in Rechnung. Nach einer durch das Gericht eingeholten Auskunft aus der zentralen Datenbank von Mercedes-Benz handelte sich um ein Neufahrzeug, das am 09.05.2006 erstmalig zugelassen wurde.
Die Rechnung enthielt keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung. Ihr beigefügt war ein mit „Anlage zur Rechnung“ überschriebenes Dokument, auf dem die Übergabe am 21.04.2006 in XXX mit einem Stempel der E und einer Unterschrift bestätigt sowie versichert worden war, das Fahrzeug nach Spanien zu befördern. Auf dem verwendeten Stempel der E ist als Adresse X in Spanien angegeben.
Auf einem weiteren Dokument, das zusammen mit den vorgenannten in der Buchführung der Klägerin aufbewahrt wurde, war mit o.g. Stempel der E und Unterschrift bestätigt worden, dass ein umsatzsteuerfreies innergemeinschaftliches Warengeschäft getätigt, die näher bezeichnete Ware nach Spanien verbracht und dort der Mehrwertsteuer zugeführt werde. Während auf allen übrigen Dokumenten die Adresse der E in X angegeben ist, stimmt die Adresse auf der Vollmacht mit der Adresse auf dem Stempel der E in XX überein.
Des Weiteren liegt zu der Lieferung eine Auskunft des Bundeszentralamtes für Steuern im Bestätigungsverfahren gemäß § 18e Nr. 1 UStG, ein CMR-Frachtbrief, eine Kopie der Gründungsurkunde der E, ein Auftrag der E an die Spedition F sowie eine mit o.g. Stempel der E und Unterschrift bestätigte Vollmacht für die Spedition zur Abholung und Überführung des Fahrzeugs nach Spanien vor. Auf einer Kopie des spanischen Personalausweises des Geschäftsführers, Herrn G, ist dessen Unterschrift zu erkennen. Auf dem vorliegenden CMR-Frachtbrief ist als Absender die Klägerin und als Empfänger „G in X“ genannt. In dem Feld 3 mit dem Auslieferungsort wird mit einer eingekreisten „2“ auf das Feld 2 mit der Angabe des Empfängers verwiesen. Demgegenüber ist in dem Auftrag der E an die Spedition F ausdrücklich „TÜV Rheinland XXX“ mit seiner Adresse als Lieferungsort benannt. Wegen des übrigen Inhalts aller genannten Dokumente wird auf Bl. 119 bis 131 der Klageakten verwiesen.
In einer Antwort auf ein Auskunftsersuchen des Bundeszentralamts für Steuern teilten die spanischen Behörden mit Datum vom 25.08.2008 mit, die E sei am 26.04.1995 gegründet worden und habe sich ab November 2005 ausschließlich dem Handel mit Gebrauchtwagen gewidmet, die sie in anderen EU-Mitgliedstaaten angekauft habe. Ihr Profil gleiche daher einem sogenannten „missing trader“. 2006 habe die E innergemeinschaftliche Erwerbe über 1.277.666,99 € angemeldet, davon ganz überwiegend solche aus Deutschland, jedoch keinen bezüglich der Umsatzsteuer-Identifikationsnummer DE 226536853. Diese war der Klägerin zugeteilt. Umsatzsteuererklärungen habe die E keine eingereicht.
Das laut Rechnung der Klägerin an die E gelieferte Fahrzeug sei am 09.05.2006 auf die spanische Fa. H und in der Folge am 10.05. und 23.05.2006 auf andere spanische Unternehmen zugelassen worden. Alle drei hätten über spanische Umsatzsteuer-Identifikationsnummern verfügt. Geschäftsführer der E sei Herr G, der aber erklärt habe, dass die Gesellschaft zwar auf seinen Namen laufe, er jedoch im Zusammenhang mit ihr keinerlei Einkünfte habe und ihr derzeitiger „Manager“ Herr I sei. Die gegenüber den Finanzbehörden angegebene Adresse der E sei die Wohnanschrift von Herrn G, an der eine Geschäftsausstattung für den Handel mit Fahrzeugen nicht vorhanden sei. Wegen weiterer Einzelheit wird auf Bl. 283 bis 289 der Klageakten verwiesen.
Mit Datum vom 27.07.2006 stellte die Klägerin der J (nachfolgend: J), in Rom die Lieferung eines Porsche 997 S 4 Cabrio zum Preis von 101.000 € in Rechnung.
Die Rechnung enthielt keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung. Ihr beigefügt war ein mit „Anlage zur Rechnung“ überschriebenes Dokument, auf dem die Übergabe am 27.07.2006 in XXX mit einem Stempel der J und einem handschriftlichen Namenszug „K“ bestätigt sowie versichert worden war, das Fahrzeug nach Italien zu befördern.
Auf einem weiteren Dokument, das zusammen mit den vorgenannten in der Buchführung der Klägerin aufbewahrt wurde, war unter der Überschrift „Verbringungsnachweiß“ mit Stempel der J und Unterschrift bestätigt worden, dass ein umsatzsteuerfreies innergemeinschaftliches Warengeschäft getätigt, die näher bezeichnete Ware nach Italien verbracht und dort der Mehrwertsteuer zugeführt werde. Auf allen Dokumenten ist die Adresse der J in Rom angegeben.
Des Weiteren liegen zu der genannten Lieferung eine Auskunft des Bundeszentralamtes für Steuern im Bestätigungsverfahren gemäß § 18e Nr. 1 UStG, ein CMR-Frachtbrief, eine mit Stempel der J und Unterschrift bestätigte Vollmacht für die Spedition L vom 03.08.2006 zur Überführung des Fahrzeugs nach Italien und ein Kontoauszug der Klägerin vom 27.07.2006 vor, auf welchem u.a. der Zahlungseingang von 101.000,00 € und als Auftraggeber der Überweisung „K“ verzeichnet ist. Auf dem vorliegenden CMR-Frachtbrief ist als Absender die Klägerin, als Empfänger die J mit ihrer Anschrift in Rom und als Auslieferungsort Treviso eingetragen. Demgegenüber wurde die L durch die Vollmacht ausdrücklich ermächtigt, das Fahrzeug nach „Rom/Italien“ zu überführen. Wegen des übrigen Inhalts aller genannten Dokumente wird auf Bl. 132 bis 139 der Klageakten verwiesen.
Im Rahmen des innergemeinschaftlichen Informationsaustauschs baten die italienischen Behörden beim Bundeszentralamt für Steuern mit Datum vom 21.07.2008 wegen der streitgegenständliche Fahrzeuglieferung um Einzelheiten über Lieferung, Rechnungstellung und Bezahlung. Als Grund für die Anfrage wurde angegeben, dass die Klägerin lt. MIAS eine innergemeinschaftliche Lieferung an die J getätigt, diese den Erwerb ihrerseits aber nicht erklärt habe. Die J finde keine Belege für die Lieferung. Die italienischen Behörden vermuteten deshalb, dass das Fahrzeug an eine andere Person oder einen anderen Händler in Italien geliefert worden sei. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf Bl. 290 bis 296 der Klageakten verwiesen.
Schließlich stellte die Klägerin mit Datum vom 14.09.2006 der M GmbH (nachfolgend: M), in XXX (Österreich) die Lieferung eines Ferrari F430F1 Coupe zum Preis von 169.900 € in Rechnung.
Die Rechnung enthielt keinen Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung. Ihr beigefügt war ein mit „Anlage zur Rechnung“ überschriebenes Dokument, auf dem die Übergabe bzw. Abholung am 15.09.2006 in Neu-Isenburg mit einem Stempel der M und Unterschrift bestätigt sowie versichert wurde, das Fahrzeug nach Österreich zu befördern.
Auf einem weiteren Dokument, das zusammen mit den vorgenannten in der Buchführung der Klägerin aufbewahrt wurde, war unter der Überschrift „Verbringungsnachweiß“ mit Stempel und Unterschrift bestätigt worden, dass ein umsatzsteuerfreies innergemeinschaftliches Warengeschäft getätigt, die näher bezeichnete Ware nach Österreich verbracht und dort der Mehrwertsteuer zugeführt werde. Auf allen Dokumenten ist die Adresse der M angegeben.
Des Weiteren liegen zu der genannten Lieferung eine Auskunft des Bundeszentralamtes für Steuern im Bestätigungsverfahren gemäß § 18e Nr. 1 UStG, ein Übernahmeprotokoll, ein Auszug aus dem Firmenbuch von Österreich vom 27.12.2004 und ein Kontoauszug der Klägerin vom 15.09.2006 vor, auf welchem u.a. der Zahlungseingang von 170.000,00 € und die M als Auftraggeber in der Überweisung verzeichnet ist. Auf einer Kopie des italienischen Personalausweises des Geschäftsführers der M, Herrn N, ist dessen Unterschrift zu erkennen. Auf dem vorliegenden CMR-Frachtbrief ist als Absender die Klägerin, als Empfänger die M, als Auslieferungsort XXXX und als Frachtführer ebenfalls die Klägerin genannt. Wegen des übrigen Inhalts aller genannten Dokumente wird auf Bl. 228 bis 244 der Klageakten verwiesen.
Im Rahmen eines Auskunftsersuchens des Bundeszentralamtes für Steuern teilten die österreichischen Behörden mit, dass sie die M als Gesellschaft ohne wirtschaftliche Tätigkeit identifiziert hätten. Sie habe ihren Sitz bei ihrem Steuerberater, tätige vor allem innergemeinschaftliche Erwerbe aus Deutschland und innergemeinschaftliche Lieferungen nach Italien. Im Jahr 2006 seien innergemeinschaftliche Erwerbe für 21,7 Mio. € erfolgt. Bis auf eine kleine angemietete Lagerhalle zur Zwischenlagerung, Empfangnahme und Auslieferung von Fahrzeugen sowie einem „Büro“ in einer abgelegenen Wohnung verfüge die M nicht über die für einen Händler exklusiver Fahrzeuge übliche Infrastruktur. Der Geschäftsführer Herr N spreche kein Deutsch und lasse sich von einem gewissen Herrn O vertreten. Zahlreiche Ausgangsrechnungen seien vor den entsprechenden Eingangsrechnungen datiert gewesen. Fahrzeuge seien unterpreisig verkauft worden und erst wenn die Kunden der M bezahlt hätten, seien auch deren Lieferanten bezahlt worden. Einer der Hauptabnehmer in Italien sei als sogenannter „missing trader“ identifiziert worden. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf Bl. 297 bis 304 der Klageakten verwiesen.
Am 05.03.2008 hat die Klägerin beim Hessischen Finanzgericht Klage erhoben. Zu deren Begründung führt sie aus, bezüglich der Lieferungen an die A seien die Voraussetzungen für den Vertrauensschutz erfüllt.
Aus der deutschen Staatsangehörigkeit von Herrn C könne weder geschlossen werden, dass er zum Zeitpunkt der Lieferungen nicht auch über einen österreichischen Wohnsitz verfügt habe, noch, dass er keine Geschäfte durch ein in Österreich ansässiges Unternehmen tätigen könne, wie er es bei Übernahme der Fahrzeuge schriftlich bestätigt habe. Wegen der räumlichen Nähe zwischen Österreich und Deutschland, der sprachlichen Übereinstimmung sowie des attraktiven unternehmerischen Umfelds stelle die gewerbliche Tätigkeit eines deutschen Unternehmers in Österreich keinen Umstand dar, der im Geschäftsverkehr Misstrauen hervorrufen müsse.
Dass die von Herrn C verwendeten roten Kennzeichen von der Zulassungsstelle an die Fa. D ausgegeben worden seien, sei der Klägerin nicht bekannt gewesen, da ein Gespräch zur Herkunft der Kennzeichen nicht stattgefunden habe. Überhaupt hätten weder der Geschäftsführer der Klägerin noch Herr B senior die roten Kennzeichen gesehen bzw. darüber mit Herrn C gesprochen. Es werde unterstellt, dass dessen diesbezügliche Angaben gegenüber der Steuerfahndungsstelle auch mit der Absicht gemacht worden seien, die Klägerin zu belasten und ihr die Steuerlast aufzuerlegen, um selbst nicht gemäß § 6a Abs. 4 Satz 2 UStG in Anspruch genommen zu werden. Selbst wenn aber einer der Herren B – wie tatsächlich nicht geschehen – von der Verwendung der roten Kennzeichen Kenntnis erlangt und darüber mit Herrn C gesprochen hätte, wäre hierdurch keine weitere Nachforschungspflicht der Klägerin begründet worden. Zumindest bis zur Änderung der Fahrzeug-Zulassungsverordnung ab dem 01.03.2007 sei der Verleih von roten Kennzeichen üblich und erlaubt gewesen, weshalb sich durch diesen Umstand weder ein Verdacht noch eine Recherchepflicht hätten aufdrängen müssen.
Soweit das FA den Belegnachweis für nicht erbracht ansehe, wenn auf einem CMR-Frachtbrief im Feld 24 der Abnehmer nicht unterschrieben habe, so stehe dem die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) entgegen.
Dass der Geschäftsführer der E, Herr G gegenüber den spanischen Behörden behauptet habe, sein Name sei für die Geschäfte verwendet worden, sei nicht nachvollziehbar. Vielmehr deute die Identität der Unterschrift auf der vorliegenden Kopie eines spanischen Personalausweises mit den Unterschriften auf diversen Dokumenten im Zusammenhang mit der Lieferung darauf hin, dass er immer selbst und persönlich als Geschäftsführer der Abnehmerin gehandelt habe.
Darauf, dass als Bestimmungsort für die Lieferung an die J einmal Rom und ein anderes Mal Treviso angegeben worden sei, komme es im Ergebnis nicht an. Dem sei auch in dem BMF-Schreiben vom 05.05.2010, Az. IV D 3-S 7141/08/10001 (2010/0334195) unter Tz. 28 Rechnung getragen worden. Danach sei es nicht zu beanstanden, wenn der Bestimmungsort nicht den Angaben des Abnehmers entspreche, wenn es sich bei dem tatsächlichen Bestimmungsort um einen Ort im übrigen Gemeinschaftsgebiet handele.
Wenn das FA bezüglich der Lieferung an die J bemängele, dass sich nicht zweifelsfrei feststellen lasse, wer verschiedene Dokumente mit dem Namenszug „K“ unterschrieben habe, weil eine Ausweiskopie des Geschäftsführers zum Vergleich der Unterschriften nicht vorgelegt worden sei, so übersteige dies die Anforderungen des BFH und sogar die des einschlägigen BMF-Schreibens. Gründe für Zweifel an der Identität des Abnehmers hätten für die Klägerin auch deshalb nicht bestanden, weil ausweislich des vorgelegten Kontoauszugs als Zahlungsanweisender „K“ angegeben sei.
Die Lieferung an die M sei ursprünglich als Abholung durch die Abnehmerin geplant gewesen. Kurzfristig habe man jedoch umdisponiert und eine Beförderung durch die Klägerin vorgenommen. Mögliche Unterschiede bei einem Vergleich der vorliegenden Unterschriften seien im Ergebnis nicht hinreichend, um die Identität von Passinhaber und Unterzeichner in Abrede zu stellen.
Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 18.11.2011 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer von ./. 589.477,00 € um 88.262,00 € auf ./. 677.739,00 € herabgesetzt wird, hilfsweise die Revision zuzulassen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Hierzu trägt es als Begründung vor, der Buch- und Belegnachweis sei für die Lieferungen nicht erbracht worden und schon in Folge dessen fehle es an einer Voraussetzung für die Geltendmachung des Gutglaubensschutzes.
Bezogen auf die Lieferungen an die A fehle es an der Angabe des konkreten Bestimmungsortes. Bei der Beförderung durch den Abnehmer habe dieser die Beförderung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu bestätigen und dabei gemäß § 17c Abs. 2 Nr. 9 UStDV den konkreten Bestimmungsort zu benennen. Demgegenüber sei vorliegend lediglich bestätigt worden, das Fahrzeug „ins Ausland (Österreich)“ zu verbringen, ohne dass der genaue Bestimmungsort mit Anschrift benannt worden sei. Die weiter unten auf den Dokumenten angebrachte Adresse sei nicht geeignet, die fehlende Angabe zu ersetzen.
Außerdem hätte der Geschäftsführer der Klägerin die Unrichtigkeit der vorgebrachten Nachweise des vorgeblichen Abnehmers bei Beachtung der erforderlichen Sorgalt eines ordentlichen Kaufmann erkennen müssen und können. Zweifel an der tatsächlichen Verbringung nach Österreich hätten jedem verständigen Dritten aufgrund der nachforschungswürdigen Tatsachen kommen müssen, dass erstens Herr C, der Geschäftsführer der vorgeblichen Abnehmerin, deutscher Staatsbürger sei, er zweitens bei Abholung der Pkw angegeben habe, rote Kennzeichen von dritten „befreundeten Händlerkollegen“ zu verwenden und drittens die verwendeten Kennzeichen von der Zulassungsstelle X an die Karosseriebaufirma D ausgegeben worden seien, was leichter Hand erforschbar gewesen wäre. Aus den Bestimmungen der StVZO zum Umgang mit roten Kennzeichen folge, dass diese nicht verleihbar seien, weshalb die ausweichende Antwort von Herrn C einen verständigen Dritten hätten stutzig werden lassen und zu weiteren Nachforschungen Anlass geben müssen.
Bezüglich der Lieferung an die E stünden die Voraussetzungen für eine Steuerfreiheit wegen der Auskünfte der spanischen Finanzbehörden nicht zweifelsfrei fest. Das FA habe nämlich erhebliche Zweifel daran, dass die E wirtschaftlich tätig und damit tatsächliche Abnehmerin der in Rede stehenden Lieferung gewesen sei. Zudem erscheine es zweifelhaft, dass ein Transport an den Firmensitz der E erfolgt sei, da es sich hierbei um die private Wohnanschrift des vermeintlichen Geschäftsführers gehandelt habe. Ein Gutglaubensschutz komme ebenso wenig in Betracht, weil die Klägerin ihren Nachweispflichten bislang nicht ordnungsgemäß nachgekommen sei.
Auch hinsichtlich der Lieferung an die J sei die Steuerfreiheit zu versagen, da die Tatbestandsvoraussetzungen hierfür nicht zweifelsfrei vorlägen.
Soweit seitens der Klägerin für die Lieferung an die M vorgetragen worden sei, deren Geschäftsführer habe das Fahrzeug in XXXX übernommen, entgegen ursprünglicher Planungen sei es dann durch die Klägerin nach Österreich transportiert worden, wo es wiederum der Geschäftsführer der M in Empfang genommen habe, so widerspreche dies jeglicher Lebenserfahrung. Da die Unterschrift auf der vorliegenden Passkopie von anderen im Zusammenhang im der Lieferung angeblich vom Geschäftsführer der M geleisteten Unterschriften abweiche, bestünden erhebliche Zweifel daran, ob die Lieferung überhaupt der M zugerechnet werden könne.
Im Verlauf des Termins zur mündlichen Verhandlung am 20.01.2012 hat die Klägerin dem Gericht für jede der streitgegenständlichen Lieferungen eine berichtigte Rechnung mit Datum vom 16.01.2012 vorgelegt. Die Rechnungen waren ergänzt worden um den Zusatz: „Die Lieferung ist steuerbefreit nach § 4 Nr. 1b UStG.“ sowie den Vermerk „Korrigierte Rechnung“.
Des Weiteren hat die Klägern die Kopie eines Kontoauszugs überreicht, aus dem der Zahlungseingang von 50.983,50 € am 21.04.2006 auf einem ihrer Konten hervorgeht. Als Auftraggeber der Überweisung ist „E“ angegeben.
In dem Termin zur mündlichen Verhandlung hat sich der Geschäftsführer der Klägerin im Zusammenhang mit der Lieferung an die M zu den Umständen des Transports des gelieferten Fahrzeugs nach XXX eingelassen. Wegen Einzelheiten hierzu wird auf das Sitzungsprotokoll (Bl. 316 bis 319 der Klageakten) verwiesen.
Ergänzend wird auf die vorgelegten Steuerakten (1 Band Umsatzsteuerakten und 1 Sonderband für Betriebsprüfungsberichte) verwiesen. Sie waren Gegenstand des Verfahrens. Mit Beschluss vom 09.09.2011 hat der 6. Senat des Hessischen Finanzgerichts den Rechtsstreit dem Einzelrichter zur Entscheidung übertragen.

Entscheidungsgründe:
1. Die zulässige Klage ist überwiegend begründet.
Der Umsatzsteuerbescheid 2006 vom 18.11.2011 ist insoweit rechtswidrig und verletzt die Klägerin daher in ihren Rechten, als darin Umsatzsteuer in Höhe von 74.331,04 € festgesetzt ist. Zu Unrecht hat das FA Umsätze zum allgemeinen Steuersatz in Höhe von 464.568,96 € der Besteuerung unterworfen, indem es vier der streitgegenständlichen Lieferungen fälschlicherweise als steuerpflichtig behandelt hat.
a) Eine gemäß § 4 Nr. 1 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung liegt nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG vor, wenn der Unternehmer oder sein Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet, wenn der Abnehmer Unternehmer ist, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat, und wenn der Erwerb des Gegenstands der Lieferung beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedsstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt. Handelt es sich bei dem gelieferten Gegenstand um ein neues Fahrzeug, so muss der Empfänger nicht Unternehmer sein (Nr. 2 Buchst. c). Ein (Land-) Fahrzeug ist in diesem Sinne „neu“, wenn es nicht mehr als 6000 km zurückgelegt hat oder wenn seine erste Inbetriebnahme im Zeitpunkt des Erwerbs nicht mehr als sechs Monate zurückliegt (§ 1b Abs. 3 Nr. 1 UStG).
Nachgewiesen werden müssen diese Voraussetzungen nach § 6a Abs. 3 Satz 1 UStG durch den Unternehmer. Gemäß § 17a Abs. 1 der Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung (UStDV) hat er hierzu Belege vorzulegen, aus denen sich eindeutig und leicht nachprüfbar ergibt, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat (Belegnachweis). Bei Beförderung des Liefergegenstandes durch den Unternehmer oder Abnehmer soll der Belegnachweis erbracht werden durch Vorlage des Doppels der Rechnung i.S.d. §§ 14, 14a UStG, eines den Bestimmungsort ausweisenden handelsüblichen Belegs (insbesondere des Lieferscheins), einer Empfangsbestätigung des Abnehmers oder seines Beauftragten sowie – bei Beförderung des Gegenstandes durch den Abnehmer – einer Versicherung des Abnehmers oder dessen Beauftragten, den Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern (§ 17a Abs. 2 Nr. 1 bis 4 UStDV). Die Vorlage einer schriftlichen, auf den Beauftragten des Abnehmers lautenden Vollmacht zum Nachweis der Abholberechtigung ist nicht erforderlich (BFH vom 12.05.2009, V R 65/06, BStBl II 2010, 511). Wird seitens des Abnehmers oder dessen Beauftragten lediglich versichert, den Liefergegenstand in ein zum übrigen Gemeinschaftsgebiet zählendes Land zu verbringen, ist es für die Erbringung des Belegnachweises nicht zu beanstanden, wenn sich der genaue Bestimmungsort aus der auf der Rechnung ausgewiesenen Anschrift des Abnehmers ergibt (BFH vom 07.12.2006, V R 52/03, BStBl II 2007, 450).
Der Belegnachweis nach § 17a UStDV kann bis zum Schluss der letzten mündlichen Verhandlung im finanzgerichtlichen Verfahren nachgeholt werden (BFH vom 30.03.2006, V R 47/03, BStBl II 2006, 634). Belege zum Nachweis der Beförderung oder Versendung i.S.d. § 17a UStDV müssen entweder selbst oder in Verbindung mit anderen Unterlagen den Namen und die Anschrift ihres Ausstellers erkennen lassen (BFH vom 07.12.2006, V R 52/03, BStBl II 2007, 420). Fehlt es hieran, weil z.B. Angaben zur Person des Ausstellers fehlen und die auf dem Beleg aufgebrachte Unterschrift nicht eindeutig zuordenbar ist (auch nicht z.B. durch Abgleich mit der aus einen fotokopierten Ausweisdokument ersichtlichen Unterschrift des angeblichen Ausstellers), fehlt es an der leichten und eindeutigen Nachprüfbarkeit des Beleginhaltes i.S.d. § 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV. Ein solcher Beleg hat keinen Beweiswert.
Darüber hinaus müssen nach § 17c Abs. 1 UStDV die Voraussetzungen der Steuerbefreiung einschließlich Umsatzsteuer-Identifikationsnummer des Abnehmers eindeutig und leicht nachprüfbar aus der Buchführung des Unternehmers zu ersehen sein (Buchnachweis). Hierzu sollen regelmäßig der Name und die Anschrift des Abnehmers (und gegebenenfalls zusätzlich der Name und die Anschrift des Beauftragten des Abnehmers, wenn die Lieferung im Einzelhandel oder in einer für den Einzelhandel gebräuchlichen Art und Weise erfolgt), den Gewerbezweig oder Beruf des Abnehmers, die handelsübliche Bezeichnung und Menge des Liefergegenstandes, den Tag der Lieferung, das vereinbarte bzw. vereinnahmte Entgelt und den Tag der Vereinnahmung, die Beförderung oder Versendung in das übrige Gemeinschaftsgebiet und den Bestimmungsort im übrigen Gemeinschaftsgebiet (§ 17c Abs. 2 Nr. 1 bis 9 UStDV). Für die Lieferung neuer Fahrzeuge i.S.d. § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 lit. b UStG i.V.m. § 1b Abs. 2 u. 3 UStG an Abnehmer ohne Umsatzsteuer-Identifikationsnummer gelten entsprechend modifizierte Aufzeichnungspflichten (§ 17c Abs. 4 UStDV). Unter einem Buchnachweis ist ein Nachweis durch Bücher oder Aufzeichnungen in Verbindung mit Belegen zu verstehen. Der Buchnachweis verlangt deshalb stets mehr als den bloßen Nachweis durch Aufzeichnungen oder Belege. Belege werden durch die entsprechenden und erforderlichen Hinweise und Bezugnahmen in den stets notwendigen Aufzeichnungen Bestandteil der Buchführung und damit des Buchnachweises, so dass beide eine Einheit bilden (BFH vom 07.12.2006, V R 52/03, BStBl II 2007, 420 und vom 10.02.2005, V R 59/03, BStBl II 2005, 537, m.w.N.).
Kommt der Unternehmer den Nachweisobliegenheiten der §§ 17a, 17c UStDV nach, kann er die Lieferung als steuerfrei behandeln. Die Finanzverwaltung ist allerdings ihrerseits berechtigt, die Richtigkeit des Buch- und Belegnachweises zu überprüfen und die entsprechenden Angaben mit allen geeigneten Beweismitteln in Zweifel zu ziehen, wobei zumindest konkrete Anhaltspunkte für die Unrichtigkeit des Beleg- und Buchnachweises zu fordern sind (BFH vom 31.07.2008, V R 21/06, BFH/NV 2009, 95).
Kommt der Unternehmer seinen Nachweispflichten nicht oder nur unvollständig nach bzw. erweisen sich die erbrachten Nachweise als unzutreffend oder bestehen zumindest berechtigte Zweifel an der inhaltlichen Richtigkeit der Angaben, steht all dies einer Steuerbefreiung nicht entgegen, wenn aufgrund der objektiven Beweislage feststeht, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG vorliegen (BFH vom 06.12.2007, V R 59/03, BStBl II 2009, 57 und vom 12.05.2009, V R 65/06, BFH/NV 2009, 1555). Hierbei sind an die Nachweisobliegenheiten des Steuerpflichtigen besonders dann hohe Anforderungen zu stellen, wenn umfangreiche Leistungen oder hochwertige Gegenstände in bar abgewickelt werden (BFH vom 15.07.2004, V R 1/04, BFH/NV 2005, 81 und vom 26.08.2004, V B 243/03, BFH/NV 2005, 255).
Materielle Voraussetzungen für die Befreiung der innergemeinschaftlichen Lieferungen von der Umsatzsteuer sind die Nachweispflichten damit nicht, vielmehr bestimmen sie lediglich, dass und wie der Unternehmer die Nachweise zu erbringen hat (BFH vom 06.12.2007, V R 59/03, BStBl II 2009, 57 und vom 08.11.2007, V R 72/05, BStBl II 2009, 55 im Nachgang zu EuGH vom 29.07.2007, C-146/05, Slg. 2007, I-7861, DStR 2007, 1811). Ihnen kommt damit im Wesentlichen der Charakter eines durch die Finanzverwaltung widerlegbaren Anscheinsbeweises zu (Wäger DStR 2009, 1621).
Schließlich ist eine Lieferung nach § 6a Abs. 4 UStG auch dann als steuerfrei anzusehen, wenn zwar die Tatbestandsvoraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, der Unternehmer die Lieferung aber als steuerfrei behandelt hat, die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. Allerdings stellt sich die Frage des Vertrauensschutzes erst, wenn der Unternehmer seinen Nachweispflichten gemäß §§ 17a ff. UStDV vollständig nachgekommen ist (BFH vom 12.05.2009, V R 65/06, BStBl II 2010, 511; vom 15.07.2004, V R 1/04, BFH/NV 2005, 81 und vom 18.07.2002, V R 3/02, BFH/NV 2002, 1405).
b) Unter Berücksichtigung der genannten Grundsätze erfüllen die beiden Lieferungen an die A ebenso wie die Lieferungen an die E und die M die Voraussetzungen der Steuerfreiheit als innergemeinschaftliche Lieferungen.
aa) Bezüglich der beiden Lieferungen an die A am 01. und 20.02.2006 folgt die Steuerfreiheit im Ergebnis aus der Vertrauensschutzregelung des § 6a Abs. 4 Satz 1 UStG.
(1) Legt man die Angaben, welche Herr C gegenüber der Klägerin gemacht hat, zu Grunde, wären sämtliche materiellrechtlichen Voraussetzungen für innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 6a Abs. 1 Satz 1 UStG erfüllt und i.S.v. § 6a Abs. 3 UStG durch die Klägerin nachgewiesen, indem sie den Buch- und Belegnachweis erbracht hat. Letzterer soll vorliegend die in § 17a Abs. 2 UStDV genannten Belege umfassen, da Herr C die Fahrzeuge persönlich bei der Klägerin abgeholt hat, es sich also um einen Fall handelte, in dem im Sinne der Vorschrift „der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert“.
Insbesondere hat die Klägerin, obwohl sie für keine der beiden Lieferungen den in § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV genannten handelsüblichen Beleg, aus dem sich der Bestimmungsort ergibt, vorlegen konnte, nach Ansicht des Gerichts den geforderten Belegnachweis dadurch vollständig erbracht, dass Herr C auf den Rechnungen der Klägerin versichert hat, das gelieferte Fahrzeug nach Österreich zu verbringen und sich aus der Rechnungsanschrift der genaue Bestimmungsort, nämlich der Unternehmenssitz in XX (Österreich) ergibt. In Abholfällen kann es für den belegmäßigen Nachweis des Bestimmungsortes als ausreichend angesehen werden, wenn sich dieser mit einiger Sicherheit aus der auf der Rechnung ausgewiesenen Anschrift des Abnehmers ergibt (vgl. BFH vom 07.12.2006, V R 52/03, BStBl II 2007, 420). Nach den Ausführungen des BFH, welche sich das Gericht zu eigen macht, ist hinsichtlich der Anforderungen an den Belegnachweis nach § 17a Abs. 2 UStDV einerseits zu berücksichtigen, dass es sich um eine Sollvorschrift handelt und das Fehlen einer der genannten Voraussetzungen nicht zwangsläufig dazu führt, den Belegnachweis als nicht erbracht anzusehen – naturgemäß liegt in Abholfällen der geforderte handelsübliche Beleg nach § 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV in der Regel nicht vor. Andererseits erfordere sowohl der Gesetzeszweck des § 6a UStG als auch der des Art. 28c Teil A Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG, dass der Bestimmungsort nachgewiesen werde, weil nur damit sichergestellt sei, dass der Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet worden sei.
Auch scheitert der ordnungsgemäße Buch- und Belegnachweis nicht daran, dass die ursprünglichen vom 01. und 20.02.2006 datierenden Rechnungen zumindest auf den eigentlichen Rechnungsdokumenten keine Hinweise auf die Steuerfreiheit der Lieferungen enthielten. Zwar erfüllten die Rechnungen damit nicht die formalen Anforderungen an den Rechnungsinhalt gemäß § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG, der einen entsprechenden Hinweis fordert, wenn für eine Lieferung eine Steuerbefreiung gilt, und waren sie deshalb zur Führung des Belegnachweises ungeeignet (vgl. BFH vom 12.05.2011, V R 46/10, BStBl II 2011, 957 und vom 30.06.2006, V R 47/03, BStBl II 2006, 988). Jedoch wurde dieser Mangel mit den korrigierten Rechnungen vom 16.01.2012 behoben und der zunächst fehlende Belegnachweis durch Ergänzung der Rechnungen um einen entsprechenden Hinweis zulässigerweise nachgeholt. Bei innergemeinschaftlichen Lieferungen kann der erforderliche Belegnachweis bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht nachgeholt werden, wenn der Steuerpflichtige den Buchnachweis rechtzeitig geführt hat (BFH vom 30.06.2006, V R 47/03, BStBl II 2006, 988 m.w.N.). Die korrigierten Rechnungen wurden dem Gericht in dem Termin zur mündlichen Verhandlung am 20.01.2012 vorgelegt, womit ihre Richtigstellung jedenfalls vor Schluss der mündlichen Verhandlung erfolgte.
Zudem geht das Gericht in Ermangelung gegenteiliger Erkenntnisse davon aus, dass die Klägerin den Buchnachweis rechtzeitig geführt hat. Im Rahmen der Umsatzsteuersonderprüfung war diesbezüglich lediglich beanstandet worden, dass die Klägerin die Umsatzsteuer-Identifikationsnummer der A aufgezeichnet, es sich bei dieser mangels einer unternehmerischen Tätigkeit aber nicht um die tatsächliche Abnehmerin gehandelt habe. Dem ist schon deshalb nicht zu folgen, weil der Abnehmer einer Lieferung nach den Grundsätzen des Zivilrechts zu bestimmen ist und es Herr C war, der mit der Klägerin entsprechende Kaufverträge über die beiden Ferraris geschlossen hat. Ob die Fahrzeuge von Herr C im Auftrag Dritter gekauft und an diese unmittelbar nach ihrer Abholung bei der Klägerin weitergegeben wurden, ist in diesem Zusammenhang ohne Bedeutung.
Im Ergebnis kann damit dahingestellt bleiben, ob der Hinweis auf die Steuerfreiheit der Lieferung auf dem zusammen mit der Rechnung in der Buchführung der Klägerin aufbewahrten sogenannten „Verbringungsnachweiß“ auch ohne eine Rechnungskorrektur den formalen Rechnungsanforderungen genügt hätte. Allerdings spricht hiergegen, dass sein Bezug zur Rechnung nicht erkennbar, er insbesondere weder ausdrücklich als „Anlage zur Rechnung“ bezeichnet ist – anders als das Dokument „Bestätigung innergemeinschaftlicher Lieferung“– noch im eigentlichen Rechnungsdokument auf ihn verwiesen wird.
(2) An der Richtigkeit der durch Herrn C gemachten Angaben bestehen insofern begründete Zweifel, als er im Rahmen des gegen ihn eingeleiteten Steuerstrafverfahrens eingeräumt hat, die beiden von der Klägerin an ihn gelieferten Fahrzeuge nicht nach Österreich und auch nicht in einen anderen Mitgliedsstaat verbracht zu haben.
(3) Gleichwohl sind die erfolgten Lieferungen als steuerfrei anzusehen, weil die Klägerin die mögliche Unrichtigkeit der von Herrn C gemachten Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. Hierfür spricht, dass die Klägerin – soweit es für das Gericht ersichtlich ist – nur zwei streitgegenständliche Lieferung innerhalb eines Monats an die A getätigt und sich durch eine qualifizierte Bestätigungsanfrage nach § 18e UStG überdies der Gültigkeit der angegebenen österreichischen Umsatzsteueridentifikationsnummer versichert hat.
Demgegenüber wird eine Versagung des Vertrauensschutzes – entgegen der Ansicht des FA – nicht durch den Umstand begründet, dass Herr C zur Abholung der Fahrzeuge bei der Klägerin rote Fahrzeugkennzeichen, die von der Kraftfahrzeugzulassungsstelle des Landkreises X ausgegeben worden waren, verwandt hat. Es kann dabei dahinstehen, ob der Geschäftsführer der Klägerin oder ein anderer ihrer Mitarbeiter gesehen hat, wie Herr C die Kennzeichen an die abzuholenden Fahrzeuge montiert und ob mit Herrn C ein Gespräch über die Herkunft der Kennzeichen stattgefunden hat. Auch wenn seitens der Klägerin bekannt gewesen wäre, dass Herr C rote Fahrzeugkennzeichen, die er sich von einem befreundeten Händler ausgeliehen haben will, zur Überführung der Fahrzeuge verwandte, würde das mitnichten die Annahme rechtfertigen, bei der Lieferung sei die Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns missachtet worden. Selbst wenn es sich bei der Nutzung roter Kennzeichen eines anderen Autohändlers ersichtlich um eine Ordnungswidrigkeit gehandelt haben sollte, musste ein ordentlicher Kaufmann allein deshalb nicht die von Herrn C bezüglich der streitigen Lieferungen gemachten Angaben in Zweifel ziehen. Nach Kenntnis des Gerichts war es zum damaligen Zeitpunkt zwar nicht zulässig, jedoch innerhalb der Kraftfahrzeugbranche allgemein üblich, rote Fahrzeugkennzeichen zu verleihen. Ein solches branchenübliches Verhalten muss aber kein grundlegendes Misstrauen gegenüber einem Händler begründen.
bb) Hinsichtlich der Lieferung an die E vom 21.04.2006 steht nach Überzeugung des Gerichts objektiv fest, dass die tatbestandlichen Voraussetzungen der Steuerbefreiung vorliegen, ungeachtet der Erfüllung oder Nichterfüllung des Buch- und Belegnachweises.
(1) Der Abnehmer hat im Sinne von § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG das Fahrzeug Mercedes-Benz ML 280 CDI in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet. Zunächst ist das Gericht davon überzeugt, dass das Fahrzeug tatsächlich nach Spanien gelangt ist. Nach den von den spanischen Behörden an das Bundeszentralamt für Steuern weitergegebenen Informationen wurde das Fahrzeug nämlich am 09.05.2006 in Spanien zugelassen.
Das Gericht ist weiter davon überzeugt, dass es der Abnehmer der Lieferung war, der den Transport des Fahrzeugs nach Spanien durch eine Spedition veranlasst hat. Wer genau Abnehmerin bzw. Abnehmer der Lieferung war, kann demgegenüber dahingestellt bleiben, zumal eine Identifizierung aufgrund der vorliegenden Belege einerseits und der mitgeteilten Informationen der spanischen Behörden andererseits im Ergebnis nicht möglich ist. Auf dem „Verbringungsnachweiß“, der „Bestätigung innergemeinschaftliche Lieferung“, dem Auftrag an die Spedition F sowie der für diese erteilten Vollmacht finden sich Namenszüge, welche nach Überzeugung des Gerichts von ein und derselben Person stammen, die u.a. durch den Gebrauch des Stempels der E deutlich gemacht hat, im Namen dieser Gesellschaft tätig werden zu wollen. Außerdem ist nach der Einlassung der Klägerin, wegen der vorgelegten Kopie eines Personalausweises und der Adressierung der Rechnung zunächst davon auszugehen, dass es sich bei der Person um Herrn G, den Geschäftsführer der E, gehandelt hat. Dass die Überweisung des Kaufpreises an die Klägerin nach dem vorliegenden Kontoauszug im Auftrag der E erfolgt ist, spricht ebenfalls hierfür. Demgegenüber bestritt Herr G gegenüber den spanischen Behörden, im Zusammenhang mit der E geschäftlich aktiv gewesen zu sein, und ein Vergleich seiner Unterschrift auf der Kopie des Personalausweises mit dem Namenszug auf den verschiedenen im Zusammenhang mit der streitgegenständlichen Lieferung unterzeichneten Dokumenten lässt zwar eine gewisse Ähnlichkeit erkennen, dass sie von derselben Person stammen, erscheint jedoch keineswegs als sicher.
Die von § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG geforderte Identität zwischen Abnehmer und Versender wird davon jedoch im Ergebnis nicht berührt. Unabhängig davon, ob die handelnde Person die E wirksam vertreten konnte oder sie ohne die erforderliche Vertretungsmacht letztlich selbst berechtigt und verpflichtet war, steht mit dem einheitlichen Tätigwerden der Person sowohl im Zusammenhang mit dem Kauf des Fahrzeugs als auch mit der Versendung nach Spanien fest, dass entweder sie persönlich oder aber die von ihr gegebenenfalls wirksam vertretene E als Abnehmerin zugleich auch die Versendung in einen anderen Mitgliedsstaat veranlasst hat.
(2) Ob tatsächlicher Abnehmer im Ergebnis die E oder aber eine namentlich nicht bekannte Person war, die im Namen der E, aber ohne Vertretungsmacht aufgetreten ist, kann im Hinblick auf § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG dahingestellt bleiben. Um die tatbestandlichen Voraussetzungen der Steuerfreiheit zu erfüllen, müsste der Abnehmer nicht zwangsläufig ein Unternehmer gewesen sein. Nach § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. c) UStG kann bei der Lieferung eines neuen Fahrzeugs auch jeder andere Erbwerber der Abnehmer sein. Der vorliegend gelieferte Mercedes-Benz ML 280 CDI war ein Neufahrzeug im Sinne von § 1b Abs. 3 Nr. 1 UStG. Nach einer Auskunft aus der zentralen Fahrzeugdatenbank des Herstellers handelte es sich bei ihm um ein zum Lieferzeitpunkt fabrikneues Fahrzeug, das erstmalig am 09.05.2006 für den Straßenverkehr zugelassen wurde.
(3) Schließlich unterliegt der innergemeinschaftliche Erwerb des Fahrzeugs im Sinne von § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG nach Art. 28 Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) in Spanien auch den Vorschriften der Umsatzsteuer.
cc) Auch im Hinblick auf die Lieferung an die M vom 14.09.2006 steht
nach Überzeugung des Gerichts objektiv fest, dass die tatbestandlichen Voraussetzungen der Steuerbefreiung vorliegen, ungeachtet der Erfüllung oder Nichterfüllung des Buch- und Belegnachweises.
(1) Die Klägerin selbst hat das Fahrzeug Ferrari F430F1 Coupe nach XXX in Österreich und damit in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert. Das Gericht sieht insoweit keinen Anlass, an der Einlassung des Geschäftsführers der Klägerin zu zweifeln, welcher den Transport durchgeführt hat. Dessen nähere Umstände hat der Geschäftsführer detailliert und auch auf Nachfrage durch das Gericht widerspruchsfrei geschildert, insbesondere, wo und wie das Fahrzeug am Unternehmenssitz der Abnehmerin abgeladen und wohin es anschließend verbracht wurde. Zudem steht der Vortrag, wonach zunächst eine Abholung durch die Abnehmerin vorgesehen war, letztlich aber der Geschäftsführer der Klägerin das gelieferte Fahrzeug auf einem Anhänger nach XXX brachte, im Einklang mit den vorliegenden Belegen. Diese widersprechen sich untereinander zwar insoweit, als auf der Anlage zur Rechnung bestätigt wird „Der gekaufte Gegenstand wurde heute, am 15.09.2006 in XXXX übergeben/abgeholt“, während nach einem CMR-Frachtbrief ein Transport durch die Klägerin als Frachtführerin stattgefunden haben soll, im Hinblick auf den durch die Klägerin vorgetragenen tatsächlichen Geschehensablauf sind diese Widersprüche aber erklärlich.
Die Zweifel des FA daran, ob die Lieferung überhaupt der M zugerechnet werden könne, werden seitens des Gerichtes nicht geteilt. Insbesondere weisen die Unterschriften auf der vorliegenden Passkopie einerseits und auf anderen im Zusammenhang mit der Lieferung stehenden Dokumenten, die mit einem Stempel der M und einem Namenszug versehen sind, eine Ähnlichkeit auf, welche mit der Einlassung des Geschäftsführers der Klägerin, Herr N habe als Geschäftsführer der M das gelieferte Fahrzeug selber in XXXX besichtigt und übernommen, im Einklang stehen. Die Unterschiede der Namenszüge lassen sich nach Überzeugung des Gerichts mit dem geringen Platz erklären, welcher auf dem Reisepass für eine Unterschrift zur Verfügung stand und welcher eine abgeflachte Schreibweise notwendig machte. Wäre im vorliegenden Fall außerdem versucht worden, die Unterschrift auf der Passkopie nachzuahmen, wäre die besondere Schreibweise vermutlich kopiert worden, während Herr N die übrigen Dokumente mit der für ihn üblichen Unterschrift abzeichnete ohne Rücksicht auf dem ersten Anschein nach bestehende Unterschiede.
(2) Bei der M als Abnehmerin handelte es sich um eine Unternehmerin, welche das gelieferte Fahrzeug für ihr Unternehmen erworben hat. Unternehmer ist nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt.
Zwar haben die österreichischen Behörden die M als „Gesellschaft ohne wirtschaftliche Tätigkeit identifiziert“, im Hinblick auf die von ihnen im Übrigen getroffenen Feststellungen erschließt sich dem Gericht freilich nicht, worauf diese zusammenfassende Einschätzung beruht bzw. wie sie zu verstehen ist. Weder die Angaben zu den ausgeführten Umsätzen noch die zur Geschäftsausstattung lassen daran zweifeln, dass die M eine gewerbliche Tätigkeit selbständig ausgeübt hat. So soll die M im Streitjahr innergemeinschaftliche Erwerbe für 21,7 Mio. € und innergemeinschaftliche Lieferungen für mindestens 10 Mio. € getätigt haben. Dass sie lediglich über eine kleine nicht einsehbare Halle zur Zwischenlagerung, Empfangnahme und Auslieferung von Fahrzeugen sowie über ein „Büro“ in einer abgelegenen Wohnung verfügt haben soll, ist für einen Zwischenhändler von Fahrzeugen nach Kenntnis des Gerichtes nicht ungewöhnlich. Wenn die österreichischen Behörden insoweit zu dem Schluss kommen, es mangele der M an einer für einen Händler exklusiver Fahrzeuge üblichen Infrastruktur, so wurde offenbar ein typischer Vertragshändler mit Werkstatt und großem Schauraum als Maßstab gewählt, ohne dass der M deshalb die Unternehmereigenschaft abzusprechen wäre. Zweifel an dieser ergeben sich im Hinblick auf ihre tatsächlichen wirtschaftlichen Aktivitäten auch nicht aus dem Umstand, dass sie selbst bzw. Lieferanten oder Abnehmer von ihr möglicherweise in Steuerstraftaten verwickelt sind bzw. bereits als sogenannte „missing trader“ identifiziert wurden.
(3) Schließlich unterliegt der innergemeinschaftliche Erwerb des Fahrzeugs im Sinne von § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG nach Art. 28 Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) in Österreich auch den Vorschriften der Umsatzsteuer.
c) Die Lieferung an die J vom 27.07.2006 schließlich wurde unter Berücksichtigung der o.g. Grundsätze zu Recht durch das FA nicht als innergemeinschaftliche Lieferung anerkannt.
(1) Es mangelt zunächst an einem ordnungsgemäßen Buch- und Belegnachweis. Dahingestellt bleiben kann insoweit, ob der CMR-Frachtbrief schon deshalb als Belegnachweis ungeeignet ist, weil in seinem Feld 1 nicht der zutreffende „Absender“ angegeben wurde (vgl. FG München vom 09.11.2011, 3 K 2748/09, veröffentlich in juris) und dem entsprechend im Feld 22 auch nicht dessen Stempel und Unterschrift angebracht wurden. Unter dem „Absender“ ist nach dem CMR-Übereinkommen der Vertragspartner des Frachtführers zu verstehen. Während dieser jedoch unstreitig durch die J beauftragt wurde, ist als Absender die Klägerin eingetragen.
Jedenfalls entspricht der Belegnachweis deshalb nicht den Anforderungen des § 17a Abs. 1 UStDV, weil sich aus den vorhandenen Belegen nicht eindeutig und leicht nachprüfbar ergibt, dass der Unternehmer oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat. Während in der Vollmacht der J für die von ihr beauftragte Spedition L diese ermächtigt wurde, das gelieferte Fahrzeug Porsche 997 4s Cabrio nach „Rom/Italien“ zu überführen, ist in dem CMR-Frachtbrief als Auslieferungsort „Treviso (I)“ genannt. Zudem ist in dem Frachtbrief die J als Empfänger benannt und nicht beispielsweise ein Dritter, an den diese das Fahrzeug weiterverkauft und der seinen Sitz in Treviso hat. Weshalb die J mit ihrem Unternehmenssitz in Rom aber auch im davon 560 km entfernten Treviso Empfängerin des Fahrzeugs sein soll, ist nicht erkennbar. Dass die o.g. Vollmacht vom 03.08.2006 datiert und bei zutreffender Datumsangabe erst eine Woche, nachdem die Spedition das Fahrzeug bei der Klägerin abgeholt hat, ausgestellt wurde, ist ein weiterer offensichtlicher Widerspruch. Wäre die Vollmacht vor der Lieferung ausgestellt worden, hätte der abweichende Bestimmungsort auf dem CMR-Frachtbrief zumindest mit einer kurzfristigen Änderung z.B. wegen eines Weiterverkaufs des Fahrzeugs erklärt werden können.
Gegen die inhaltlichen Widersprüche der vorhandenen Belege und die sich daraus ergebende Mangelhaftigkeit des Belegnachweises kann auch nicht eingewandt werden, die Verbringung nach Italien und damit in das übrige Gemeinschaftsgebiet stehe unabhängig von dem genauen Bestimmungsort der Lieferung fest und diese Voraussetzung für eine steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung sei daher erfüllt. Die aufgezeigten Widersprüche hinsichtlich des Bestimmungsortes und in diesem Zusammenhang auch hinsichtlich des tatsächlichen Empfängers stehen insbesondere einer leichten Überprüfbarkeit des Umstandes entgegen, ob das gelieferte Fahrzeug tatsächlich in das übrige Gemeinschaftsgebiet versendet wurde. Zwar mag es für die Annahme einer innergemeinschaftlichen Lieferung ausreichen, wenn nach der objektiven Beweislage keine Zweifel an der Verbringung in das übrige Gemeinschaftsgebiet bestehen, auch ohne Kenntnis davon, in welche Stadt oder Gemeinde die Lieferung genau erfolgt ist, an das Vorliegen eines ordnungsgemäßen Buch- und Belegnachweises sind aber insoweit höhere Anforderungen zu stellen, als der genaue Bestimmungsort der Lieferung ebenfalls feststehen muss. Diesbezüglich hat der Bundesfinanzhof festgestellt, dass sowohl der Gesetzeszweck des § 6a UStG als auch der des Art. 28c Teil A Buchst. a der Richtlinie 77/388/EWG es erfordere, dass der Bestimmungsort nachgewiesen werde, weil nur damit sichergestellt sei, dass der Gegenstand in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet worden sei, wo der Erwerb gemäß § 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG in dem "anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt" (BFH vom 07.12.2006, V R 52/03, BStBl II 2007, 420). Ist aber die Bezeichnung des genauen Bestimmungsortes überhaupt erforderlich, kann diese nicht beliebig sein, solange der Ort nur im übrigen Gemeinschaftsgebiet liegt, sondern sie muss eindeutig und widerspruchsfrei erfolgen. Nur so rechtfertigt es der Buch- und Belegnachweis als eine Art Anscheinsbeweis vom Vorliegen der tatbestandlichen Voraussetzungen einer innergemeinschaftlichen Lieferung auszugehen, auch ohne dass diese Voraussetzungen im Einzelnen objektiv nachgewiesen sind.
Soweit in dem BMF-Schreiben vom 05.05.2010, Az. IV D 3-S 7141/08/10001 (2010/0334195), unter Tz. 28 ausgeführt wird, dass nicht zu beanstanden sei, wenn der Bestimmungsort nicht den Angaben des Abnehmers entspreche, wenn es sich bei dem tatsächlichen Bestimmungsort um einen Ort im übrigen Gemeinschaftsgebiet handele, so betrifft das nicht die vorliegende Frage, ob der Buch- und Belegnachweis als ordnungsgemäß geführt anzusehen ist, wenn inhaltliche Widersprüche zwischen unterschiedlichen Belegen in der Buchführung des leistenden Unternehmers bestehen. Das zeigt sich schon daran, dass nach der Prämisse des BMF-Schreibens die Belegangaben vom „tatsächlichen Bestimmungsort“ abweichen. Ein solcher kann für die Lieferung der Klägerin an die J aber nicht als Maßstab herangezogen werden, da hierfür nach objektiven Beweismaßstäben erst einmal feststehen müsste, wohin das Fahrzeug tatsächlich verbracht wurde.
(2) Selbst wenn der Buch- und Belegnachweis nicht materiell-rechtliche Voraussetzung einer innergemeinschaftlichen Lieferung ist, es vielmehr ausreicht, wenn aufgrund der objektiven Beweislage das Vorliegen der Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 UStG feststeht, so kann doch auch unter diesem Gesichtspunkt nicht von der Steuerfreiheit der Lieferung an die J ausgegangen werden. Dass das Fahrzeug tatsächlich in das übrige Gemeinschaftsgebiet verbracht wurde, steht nach der objektiven Beweislage nicht fest. Weder die entsprechenden Absichtsbekundungen der Abnehmerin auf diversen Unterlagen wie dem „Verbringungsnachweiß“ oder der Anlage zur Rechnung noch die anscheinend erfolgte Übernahme des Fahrzeugs durch einen italienischen Frachtführer geben letzte Gewissheit über den tatsächlichen Verbleib des Fahrzeugs. Hinzu kommt, dass der Geschäftsführer der J gegenüber den italienischen Behörden erklärt haben soll, er finde keine Unterlagen über die Transaktion. Die bloße Vermutung der italienischen Behörden, das Fahrzeug sei zu einem anderen Abnehmer in Italien gelangt, vermag das Gericht ohne entsprechende objektive Anhaltspunkte dafür ebenfalls nicht von einer tatsächlichen Verbringung nach Italien zu überzeugen.
(3) Schließlich ist die Lieferung auch nicht unter dem Gesichtspunkt des Vertrauensschutzes als steuerfrei anzusehen. Voraussetzung hierfür wäre ein ordnungsgemäßer Buch- und Belegnachweis, an dem es im vorliegenden Fall aber mangelt.
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO, wonach die Kosten gegeneinander aufzuheben oder verhältnismäßig zu teilen sind, wenn ein Beteiligter teils obsiegt und teils unterliegt. Die Aufteilung der Kosten entspricht dem Verhältnis des Obsiegens bzw. Unterliegens der Beteiligten.
Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit der erstattungsfähigen Kosten folgt aus § 151 FGO.
Die Revision war nach § 115 Abs. 2 FGO nicht zuzulassen, da die Rechtssache keine grundsätzliche Bedeutung hat und zur Fortbildung des Rechts und zur Sicherung der einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs nicht erforderlich ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 14, 14a UStG
§§ 17a, 17c UStDV
§§ 17a ff. UStDV
§ 17a UStDV
§ 6a UStG
§ 18e UStG
§ 151 FGO
§ 18e Nr. 1 UStG
§ 6a Abs. 4 Satz 2 UStG
§ 17c Abs. 2 Nr. 9 UStDV
§ 4 Nr. 1b UStG
§ 6a Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 1b Abs. 3 Nr. 1 UStG
§ 6a Abs. 3 Satz 1 UStG
§ 17a Abs. 2 Nr. 1 bis 4 UStDV
§ 17a Abs. 1 Satz 2 UStDV
§ 17c Abs. 1 UStDV
§ 17c Abs. 2 Nr. 1 bis 9 UStDV
§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 lit. b UStG
§ 1b Abs. 2 u. 3 UStG
§ 17c Abs. 4 UStDV
§ 6a Abs. 1 UStG
§ 6a Abs. 4 UStG
§ 6a Abs. 4 Satz 1 UStG
§ 6a Abs. 3 UStG
§ 17a Abs. 2 UStDV
§ 17a Abs. 2 Nr. 2 UStDV
§ 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 8 UStG
§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG
§ 6a Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 17a Abs. 1 UStDV
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 4 Nr. 1 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2010, 511
BStBl II 2007, 450
BStBl II 2006, 634
BStBl II 2007, 420
BStBl II 2005, 537
BFH/NV 2009, 95
BStBl II 2009, 57
BFH/NV 2009, 1555
BFH/NV 2005, 81
BFH/NV 2005, 255
BStBl II 2009, 55
BFH/NV 2002, 1405
BStBl II 2011, 957
BStBl II 2006, 988
V R 65/06
V R 52/03
V R 47/03
V R 59/03
V R 21/06
V R 1/04
V B 243/03
V R 72/05
V R 3/02
V R 46/10
3 K 2748/09