Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-11-14, Aktenzeichen 15 K 2704/15 AO
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2017:1114.15K2704.15AO.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob das beklagte Finanzamt (Bekl.) zu Recht den Antrag der Klägerin (Klin.) auf Verzicht der für den Umsatzsteuer(USt)-Voranmeldungszeitraum (VZ) 10/2011 festgesetzten Stundungszinsen abgelehnt hat.
Die Klin. reichte am 12.12.2011 beim Bekl. für den VZ 10/2011 ihre USt-Voranmeldung ein und beantragte gleichzeitig unter Vorlage einer auf amtlichen Vordruck erstellten Abtretungsanzeige vom 12.12.2011 zu der in der USt-Voranmeldung ausgewiesenen Zahllast eine zinslose Verrechnungsstundung mit der Begründung, dass sie gegen die Zahllast einen der Q Sarl, Luxemburg (Sarl), in gleicher Höhe zustehenden Vorsteuererstattungsanspruch verrechne, den die Sarl bei ihrem Betriebsstättenfinanzamt T geltend gemacht habe. Laut der Abtretungserklärung war die Sarl in der … geschäftsansässig. Die Zahllast der Klin. wie der erklärte Vorsteuerüberhang der Sarl beruhten laut dem Stundungsantrag auf Warenlieferungen der Klin. an die Sarl. Da der von Sarl erklärte Erstattungsanspruch Gegenstand einer USt-Sonderprüfung (Sp) des Finanzamtes T war, bewilligte der Bekl. mit Verfügung vom 28.12.2011 eine bis zum 15.03.2012 befristete Stundung der für den VZ 10/2011 von der Klin. in Höhe von xxx € geschuldeten USt. Angesichts der noch nicht beendeten Sp verlängerte der Bekl. mit Verfügung vom 22.03.2012 die Stundung zunächst bis zum 15.05.2012 und angesichts von Verzögerungen bei der Sp mit Verfügung vom 18.05.2012 bis zum 30.08.2012. In den Stundungsverfügungen, gegen die die Klin. nach Aktenlage keinen Einspruch einlegte, fehlte eine ausdrückliche Bestimmung, dass die Stundungen zinslos gewährt wurden. Zu den Stundungsbescheiden ergingen auch keine gesonderten Bescheide, in denen der Bekl. auf die Festsetzung von Stundungszinsen verzichtete.
Laut seines Aktenvermerks teilte der Bekl. am 30.05.2012 der Klin. telefonisch mit, dass eine Verlängerung der Verrechnungsstundung über den 30.08.2012 hinaus nicht in Betracht komme, und dass der Bekl. von dem Widerrufsvorbehalt in der Stundungsverfügung Gebrauch machen müsse, wenn das Finanzamt T zu neuen Erkenntnissen gelange, die die Freigabe des von der Sarl erklärten USt-Guthabens unwahrscheinlich mache. Laut Aktenvermerk erklärte die Gesprächspartnerin auf Seiten der Klin., dass die Klin. „in der Sache in T Druck“ machen werde. Das Finanzamt T teilte am 18.06.2012 dem Bekl. telefonisch mit, dass nach den bisherigen Feststellungen der noch nicht abgeschlossenen Sp die Sarl ihren eigentlichen Sitz in der Schweiz unterhalte. Bei der Anschrift in Luxemburg handele es sich um eine vorsteuerabzugsschädliche Briefkastenadresse. Unter Bezug auf den der Stundungsverfügung vom 18.05.2012 beigegebenen Widerrufsvorbehalt widerrief der Bekl. mit Verfügung vom 27.06.2012 gemäß § 131 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) die Stundungsverfügung vom 18.05.2012, die sie an die Prozessbevollmächtigte der Klin. als deren Empfangsbevollmächtigte adressierte: Laut der Auskunft des Finanzamtes T sei es zweifelhaft, ob angesichts der in der laufenden Sp getroffenen Feststellungen das von der Sarl an die Klin. für den VZ 10/2011 abgetretene USt-Guthaben von xxx € tatsächlich in Kürze zur Verrechnung zur Verfügung stehe. Hinsichtlich zur Verrechnung abgetretener Ansprüche seien erhöhte Anforderungen an die Prüfung der Frage zu stellen, ob der abgetretene Anspruch mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit als verrechenbarer Gegenanspruch zur Verfügung stehe. Die Klärung dieser Frage obliege ausschließlich dem Abtretenden im Verhältnis zu seinem Betriebsstättenfinanzamt (Hinweis auf BFH, Urteil vom 30.05.1990 I R 115/86, BFH/NV 1990, 757). Die Sarl sei offenkundig nicht in der Lage gewesen, Zweifel des Finanzamtes T an der Existenz des von der Sarl erklärten Steuerüberschusses zu beseitigen. Die Klin. legte gegen die Widerrufsverfügung vom 27.06.2012 Einspruch ein, den sie mit Schreiben vom 13.12.2012 zurücknahm.
Mit Bescheid vom 27.06.2012 setzte der Bekl. für einen zu verzinsenden Zeitraum vom 12.12.2011 bis zum 06.07.2012 nach einer Bemessungsgrundlage von xxx € nach den §§ 234, 238, 239 AO Stundungszinsen von xxx € fest. Gegen den Bescheid legte die Klin. Einspruch ein und beantragte mit Schriftsatz vom 05.07.2012, nach § 234 Abs. 2 AO auf die Stundungszinsen zu verzichten. Der Bekl. erließ am 16.10.2012 eine abschlägige Einspruchsentscheidung (EE), die sich dem Rubrum nach nur gegen den Festsetzungsbescheid vom 27.06.2012 richtete. Gegen die EE erhob die Klin. am 16.11.2012 die unter dem Aktenzeichen Finanzgericht (FG) Münster 15 K 3970/12 U geführte Klage und beantragte im Schriftsatz vom 12.04.2013, den Bekl. unter Aufhebung des Zinsbescheids vom 27.06.2012 und der EE vom 16.10.2012 gemäß § 234 Abs. 2 AO zum Verzicht auf die festgesetzten Stundungszinsen von xxx € zu verpflichten. Am 29.01.2014 fand im Verfahren FG Münster 15 K 3970/12 AO ein Erörterungstermin mit folgendem Ergebnis statt:
„Der BE schlug vor, das Erlassverfahren auf eine gesicherte verfahrensrechtliche Grundlage zu stellen und zwar wie folgt:
1.) Die Beteiligten sind sich einig, dass der Antrag auf Erlass nach § 234 Abs. 2 AO vom 5.7.2012 nicht durch die EE vom 16.10.2012 beschieden worden ist.
2.) Das FA verpflichtet sich, unverzüglich den Antrag zu bescheiden. ..
3.) Die Beteiligten erklären den vorliegenden Rechtsstreit übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt. …
Die Beteiligten stimmten zu.“
Das Verfahren FG Münster 15 K 3970/12 AO endete mit einem vom Berichterstatter am 29.01.2014 erlassenen Kostenbeschluss.
Mit Bescheid vom 10.09.2014 lehnte der Bekl. den Antrag auf Verzicht der Stundungszinsen ab, da weder sachliche bzw. persönliche Billigkeitsgründe vorlägen. Die Zinsfestsetzung verletze nicht den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Gegen den Bescheid legte die Klin. Einspruch ein: Entgegen der Annahme des Bekl. habe im Zeitpunkt des Erlasses jeder Stundungsverfügung die Rechtmäßigkeit des von der Sarl erklärten Vorsteuerüberhangs nicht in Zweifel gestanden, so dass die Voraussetzungen für die gewährte Verrechnungsstundung vorgelegen hätten. Die Finanzbehörde treffe hinsichtlich ihrer Entscheidung über einen Antrag auf Verrechnungsstundung eine erhöhte Ermittlungspflicht (Hinweis auf BFH, Urteil vom 12.11.1997 XI R 22/97, BFH/NV 1998, 418). Der Bekl. hätte auf Grund der ihm obliegenden Prüfung zu dem Ergebnis kommen müssen, dass der Vorsteuererstattungsanspruch der Sarl bestanden habe. Deshalb hätte der Bekl. den Widerruf der gewährten Stundung nicht mit Zweifeln des Finanzamtes T begründen dürfen. Mit dem versagten Verzicht auf die Stundungszinsen verstoße der Bekl. gegen den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Auf Grund des Widerrufs der Verrechnungsstundung habe die Klin. die ihr zustehende USt vorfinanzieren müssen. Der Bekl. habe einen Vertrauenstatbestand geschaffen, der ihn zum Verzicht auf die Stundungszinsen zwinge. Im Schreiben vom 12.12.2011 habe die Klin. ausdrücklich eine zinslose Stundung der Zahllast aus ihrer USt-Voranmeldung für den VZ 10/2011 beantragt und den Antrag als Antrag auf Verrechnungsstundung gekennzeichnet. Das Layout der mehrfachen Stundungsverfügungen lasse den Schluss zu, dass der Bekl. eine zinslose Verrechnungsstundung gewährt habe, da die Stundungsverfügung ohne Rechtsmittelbelehrung ergangen sei, was in Fällen der Gewährung einer verzinslichen Stundung so nicht gehandhabt werde. Zudem sei der Ausgang in dem derzeit vor dem FG […] anhängigen Klageverfahren der Sarl gegen das Finanzamt T auf Anerkennung des Vorsteuerabzugs aus den Lieferungen der Klin. an die Sarl abzuwarten. Seit dem 13.01.2014 war unter dem Aktenzeichen 1 K 1012/14 beim FG Saarland eine Klage der Sarl mit dem Ziel anhängig, die erfolgten Vorsteuerkürzungen aus den Rechnungen der Klin. an die Sarl von xxx € rückgängig zu machen.
Durch EE vom 03.08.2015 wies der Bekl. den Einspruch gegen den Ablehnungsbescheid vom 10.09.2014 als unbegründet zurück: Nach § 222 AO i.V.m. § 234 AO seien Stundungen zinspflichtig. Zwar erhöbe die Finanzverwaltung keine Stundungszinsen, wenn es zu einer Verrechnung mit anderen Forderungen komme. Im Streitfall sei aber keine Verrechnungsstundung erfolgt. Das fragliche USt-Guthaben der Sarl sei nicht zur Tilgung der Zahllast der Klin. verwendet worden, sondern die Klin. habe nach Widerruf der Stundung die fällige Zahllast nicht mit dem abgetretenen Guthaben bedient. Der Bekl. habe keinen Vertrauenstatbestand zu Gunsten der Klin. geschaffen. Zu keinem Zeitpunkt habe er ausdrücklich eine zinslose Stundung bewilligt. Folglich sei er vom gesetzlichen Regeltatbestand der Zinspflicht der gewährten Stundung ausgegangen. Persönliche Billigkeitsgründe lägen nicht vor. Die Zahllast für den USt-VZ 10/2011 habe die Existenz der Klin. nicht gefährdet. Dem Antrag auf Ruhen des Einspruchsverfahrens sei nicht zu entsprechen, da im Zeitpunkt der Ablehnung des Stundungsantrags kein unstreitiger Gegenanspruch bestanden habe.
Hiergegen erhob die Klin. am 25.08.2015 die vorliegende Klage mit dem Ziel, den Bekl. zum Verzicht auf die Stundungszinsen zu verpflichten. Durch rechtskräftig gewordenes Urteil vom 18.05.2016 FG Saarland 1 K 1012/14 verurteilte das FG Saarland das Finanzamt T zum Erlass eines geänderten USt-Bescheides für 2011, in dem u.a. die in den Rechnungen der Klin. ausgewiesenen USt-Beträge zu Gunsten der Sarl zum Vorsteuerabzug zugelassen werden.
Die Klin. trägt unter Bezugnahme auf ihr vorgerichtliches Vorbringen ergänzend vor: Es liege der Fall der Ermessensreduktion auf Null vor. Für die Frage, ob die Entscheidung des Bekl. ermessensfehlerfrei sei, sei auf die Verhältnisse bei Schluss der mündlichen Verhandlung vor dem FG abzustellen. Somit sei bei der Ermessenabwägung zu berücksichtigen, dass laut des Urteils des FG Saarland vom 18.05.2016 1 K 1012/14 der Sarl bereits im Zeitpunkt der Einreichung ihrer USt-Voranmeldung für den VZ 10/2011 ein abtretungsfähiger Vorsteuererstattungsanspruch in Höhe der in der USt-Voranmel-dung der Klin. ausgewiesenen Zahllast zugestanden habe, so dass die gegenüber der Klin. festgesetzten Stundungszinsen zu erlassen seien.
Die Klin. beantragt,
unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 10.09.2014 und
der EE vom 03.08.2015 den Bekl. zum Verzicht auf die mit Bescheid
vom 27.06.2012 festgesetzten Stundungszinsen zu verpflichten,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er nimmt Bezug auf seine Verwaltungsentscheidungen und trägt ergänzend vor: Trotz des Urteils des FG Saarland vom 18.05.2016 1 K 1012/14 sei ein Zinsverzicht nicht geboten. Für die Beurteilung seiner Verwaltungsentscheidungen sei der Zeitpunkt des Erlasses der EE vom 03.08.2015 maßgeblich, so dass das Urteil des FG Saarland vom 18.05.2016 1 K 1012/14 sich nicht auf den Streitfall auswirke.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Gerichtsakte, bei beigezogene Gerichtsakte FG Münster 15 K 3970/12 AO sowie das vorliegende Urteil des FG Saarland vom 18.05.2016 1 K 1012/14 sowie auf die hinzugezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
Zu Recht hat der Bekl. den Verzicht auf die für den USt-VZ 10/2011 festgesetzten Stundungszinsen abgelehnt. Der Ablehnungsbescheid vom 10.09.2014 und die EE vom 03.08.2015 enthalten keine Ermessensfehler, §§ 101 Satz 1, 102 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO), weil weder sachliche oder persönliche Billigkeitsgründe vorliegen, die einen Verzicht auf die Stundungszinsen gebieten könnten.
Nach § 234 Abs. 2 AO kann die Finanzbehörde ganz oder teilweise auf Stundungszinsen verzichten, wenn deren Erhebung nach Lage des Einzelfalls unbillig wäre. § 234 Abs. 2 AO ist lex specialis zur Regelung des § 227 AO über den Erlass von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis. Die Voraussetzungen beider Vorschriften - Verzicht aus Billigkeitsgründen bzw. Erlass aus Billigkeitsgründen – stimmen inhaltlich überein (vgl. BFH, Urteil vom 18.04.1996 V R 55/95, BFHE 180, 516, BStBl II 1996, 51).
Die Entscheidung der Finanzbehörde über ein Erlassbegehren ist eine Ermessensentscheidung, die nur nach Maßgabe des § 102 FGO der gerichtlichen Überprüfung unterliegt. Die Finanzgerichte dürfen die Ermessensentscheidung nur daraufhin überprüfen, ob die Finanzbehörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat oder ob die Finanzbehörde die verfassungsmäßigen Schranken der Ermessensbetätigung, also insbesondere den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz missachtet hat (vgl. BFH, Urteil vom 26.06.2014 IV R 17/14, BFH/NV 2014, 1507; Urteil des erkennenden Senats vom 14.02.2017 15 K 2862/14 AO, EFG 2017, 620). Nur wenn der Ermessensspielraum der Finanzbehörde im konkreten Fall derart eingeengt ist, dass als einzige ermessensgerechte Entscheidung nur ein Erlass in Betracht kommt, kann das Finanzgericht die die Billigkeitsmaßnahme ablehnenden Verwaltungsentscheidungen aufheben und die Finanzbehörde zum Erlass verpflichten (- sog. Ermessensreduktion auf Null -, vgl. BFH, Urteil vom 24.04.2014 V R 52/13, BFHE 245, 105, BStBl II 2015, 106). Liegt der Fall nicht vor, dass nur ein Erlass die einzige ermessensgerechte Entscheidung ist, und erweist sich aber die Ablehnung einer Billigkeitsmaßnahme wegen Überschreitung der gesetzlichen Grenzen des Ermessens oder wegen eines Gebrauchs von dem eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise als rechtswidrig, so darf das Finanzgericht nur die Verpflichtung aussprechen, den Antragsteller unter Beachtung der Rechtsauffassung des Gerichts neu zu bescheiden. Für die gerichtliche Kontrolle der von der Finanzbehörde getroffenen Ermessensentscheidung ist auf die Sach- und Rechtslage im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung, d.h. regelmäßig auf den Zeitpunkt des Erlasses der EE abzustellen (vgl. BFH, Urteile vom 12.06.2015 II R 17/14, BFHE 253, 505, BStBl II 2016, 822; vom 26.06.2014 IV R 17/14, BFH/NV 2014, 1507), es sei denn, dass ein Fall der Ermessensreduktion auf Null vorliegt. In diesem Fall kann möglicherweise auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der letzten mündlichen Verhandlung vor dem Finanzgericht abzustellen sein (vgl. dazu BFH, Urteil vom 14.03.2012, XI R 33/09, BFHE 236, 283, BStBl II 2012, 477).
Der Bekl. hat zu Recht erkannt, dass die Voraussetzungen für einen Billigkeitserlass nicht vorliegen.
Eine sachliche Unbilligkeit im Sinne des § 227 AO wie im Sinne des § 234 Abs. 2 AO liegt vor, wenn die Geltendmachung des Anspruchs aus dem Steuerschuldverhältnis zwar dem Wortlaut der Vorschrift entspricht, nach dem Zweck des zugrunde liegenden Gesetzes jedoch nicht zu rechtfertigen ist und dessen Wertungen zuwider läuft (- sog. Gesetzesüberhang -, vgl. BFH, Urteile vom 24.04.2014 V R 52/13, BFHE 245, 105, BStBl II 2015, 106; vom 20.05.2010 V R 42/08, BFHE 229, 83, BStBl II 2010, 955). Eine für den Steuerpflichtigen ungünstige Rechtsfolge, die der Gesetzgeber bei der Ausgestaltung des gesetzlichen Tatbestandes allerdings bewusst in Kauf genommen hat, steht einem Verzicht entgegen, weil die Billigkeitsmaßnahme die generelle Geltung des Gesetzes, d.h. der den Zinsanspruch begründenden AO nicht unterlaufen darf. Die Erwägungen für die zu treffende Billigkeitsentscheidung dürfen sich aber nicht in Überlegungen zur richtigen Rechtsanwendung erschöpfen, da dann ein aus sachlichen Billigkeitsgründen gewährter Erlass nach § 234 Abs. 2 AO niemals möglich wäre (BFH, Urteile vom 07.11.2013 X R 23/11, BFH/NV 2014, 660; vom 07.11.2013 X R 22/11, juris; vom 26.08.2010 III R 80/07, BFH/NV 2011, 401; zum Erlass von Säumniszuschlägen vgl. BFH, Urteil vom 10.03.2016 III R 2/15, BFHE 253, 12, BStBl II 2016, 508).
Die im Erlassverfahren erhobenen materiellrechtlichen Einwendungen gegen den Bescheid über Stundungszinsen vom 27.06.2012 begründen keine sachlichen Billigkeitsgründe. Nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 21.01.2015 X R 40/12, BFHE 248, 485, BStBl II 2016, 117; Beschlüsse vom 08.10.2014 X B 24/14, BFH/NV 2015, 153; vom 08.11.2013 X B 58/13, BFH/NV 2014, 361; vom 11.03.2011 V B 45/10, BFH/NV 2011, 999) können Versäumnisse des Steuerpflichtigen während des Festsetzungs- einschließlich des Rechtsbehelfsverfahrens grundsätzlich nicht im Billigkeitswege zu seinen Gunsten korrigiert werden. Bestandskräftig festgesetzte Abgaben können nur dann im Billigkeitsverfahren nachgeprüft werden, wenn die Abgabenfestsetzung offensichtlich und eindeutig unrichtig ist, und wenn zudem dem Steuerpflichtigen es nicht möglich und nicht zumutbar war, sich gegen die Fehlerhaftigkeit der Abgabenfestsetzung zu wehren. Mangelnde Zumutbarkeit in diesem Sinne liegt nicht schon dann vor, wenn die Einlegung von Rechtsbehelfen etwa wegen entschuldbarer Rechtsunkenntnis unterblieben ist. Angesichts dieser Grundsätze kann dahinstehen, warum der Bekl. abweichend von dem Antrag der Klin. Stundungsbescheide erlassen hat, in denen er nicht zugleich ausdrücklich von der Festsetzung von Stundungszinsen absah. Diese Frage hätte ebenso wie die Frage, ob der Bekl. etwa aus Gründen des Vertrauensschutzes zum Erlass von Stundungsverfügungen verpflichtet war, in denen er zugleich im Sinne des § 234 Abs. 1 AO auf die Festsetzung von Stundungszinsen verzichtete, in dem Veranlagungsverfahren betreffend die Festsetzung der Stundungszinsen geklärt werden müssen. Es sind keine Gründe dafür ersichtlich, dass die seinerzeit rechtskundig vertretene Klin. im die Stundung der USt für den VZ 10/2011 betreffenden Veranlagungsverfahren außerstande war, eine Entscheidung des Bekl. zu erstreiten, in der der Bekl. von der Festsetzung von Stundungszinsen für die gestundete USt für den VZ 10/2011 absah. Dafür sprechende Umstände hat die Klin. nicht vorgetragen. Gleiches gilt für die Frage, ob der Bekl. als Vorstufe zu der Festsetzung der Stundungszinsen zu Recht die zuvor gewährte Stundung mit der Verfügung vom 27.06.2012 widerrufen hat. Ob Widerrufsgründe vorlagen, und insbesondere, ob der Bekl. seinen Widerruf auf die Feststellungen der bei der Sarl durchgeführten Sp stützen konnte, und ob die Klin. eine Stundung der USt für den VZ 10/2011 über den 27.06.2012 hinaus unter Verweis auf den ihr von der Sarl abgetretenen Steuererstattungsanspruch beanspruchen konnte, hätte die seinerzeit rechtskundig vertretene Klin. im Festsetzungsverfahren betreffend die Stundung klären müssen und mangels entgegenstehender Anhaltspunkte auch klären können.
Das Argument eines angeblichen Verstoßes des Bekl. gegen den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung stellt im Streitfall keinen im Rahmen der Ermessensentscheidung zu berücksichtigenden sachlichen Erlassgrund dar.
Zweck der Erhebung von Stundungszinsen ist es, einen Ausgleich für den auf Grund der Stundung dem Steuerpflichtigen erwachsenen Vorteil der ihm weiterhin verbleibenden Kapitalnutzung herbeizuführen, der mit der durch die Stundung bewirkten Verschiebung der Fälligkeit der Steuerforderung verbunden ist (vgl. BFH, Urteil vom 18.04.1996 V R 55/95, BFHE 180, 516, BStBl II 1996, 561; FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 18.02.2015 4 K 49/14, EFG 2015, 962). Dieser Vorteil wird auf der Grundlage eines typisierten Entgelts für die Dauer der Fälligkeitsverschiebung bemessen; auf den Eintritt eines tatsächlichen Vorteils kommt es nicht an. § 234 Abs. 1 AO regelt eine Sollverzinsung nach der Dauer der gewährten Stundung unabhängig davon, wann der Betrag gezahlt worden ist. Die Vorschrift entspricht insoweit der Regelung für Nachzahlungszinsen nach § 233a AO, für die ebenfalls die Sollverzinsung gilt. Die mit der Sollverzinsung verbundenen typisierenden Grundannahmen des Gesetzgebers bilden den Maßstab für die Beurteilung, ob besondere Umstände vorliegen, die im Einzelfall die Erhebung der Stundungszinsen als sachlich unbillig im Sinne des § 234 Abs. 2 AO erscheinen lassen (vgl. zu Nachzahlungszinsen nach § 233a AO BFH, Urteile vom 07.11.2013 X R 23/11, BFH/NV 2014, 660; vom 07.11.2013 X R 22/11, BFH/NV 2014, 817; FG München, Urteil vom 21. 7. 2017 7 K 1506/16, EFG 2017, 1716 mit. Anmerkung Dr. Wackerbeck). Angesichts dieser Zielsetzung des § 234 Abs. 1 AO ist die Erhebung von Stundungszinsen grundsätzlich nicht schon deshalb sachlich unbillig, weil ein sachlicher Grund für eine Stundung, etwa in der Sonderform der Verrechnungsstundung, vorliegt. Liegt ein die Stundung der fälligen Steuerforderung rechtfertigender sachlicher Grund vor, trägt die Finanzbehörde diesem Umstand bereits durch die Tatsache der Stundung der fälligen Steuerforderung als solcher hinreichend Rechnung. Angesichts dieser gesetzlichen Leitentscheidung gebietet allein der Umstand, dass der Bekl. die fällige USt für den VZ 10/2011 zeitweilig gestundet hat, wie vom Bekl. zu Recht erkannt, keinen Verzicht auf die festgesetzten Stundungszinsen und zwar ohne Rücksicht darauf, ob und in welcher Form die Klin. von der ihr eröffneten Möglichkeit der befristet anderweitigen Nutzung der für den VZ 10/2011 geschuldeten USt von xxx € Gebrauch gemacht hat.
Unter Berücksichtigung der gesetzlichen Leitentscheidung zu Stundungszinsen kann sich die unbillige Härte im Sinne des § 234 Abs. 2 AO aber aus den Umständen ergeben, die für die Gewährung einer Stundung bestimmend waren. Ein Zinsverzicht aus sachlichen Billigkeitsgründen kann dann zu gewähren sein, wenn der Steuerschuldner demnächst mit einer Steuererstattung in Höhe des gestundeten Betrags rechnen kann, ohne dass auf Grund der Regelung in § 226 Abs. 3 AO bereits die Möglichkeit einer Aufrechnung bestand - sog. Verrechnungsstundung –. Die Verrechnungsstundung kann davon abhängig gemacht werden, dass der Gegenanspruch zur Zeit der Steuereinziehung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit besteht, in absehbarer Zeit fällig und nach Grund und Höhe rechtlich wie tatsächlich schlüssig belegt wird, d.h. der Gegenanspruch muss durch Vorlage von Unterlagen und durch anderweitige Glaubhaftmachung mit der erforderlichen Sicherheit nachgewiesen werden (vgl. BFH, Urteil vom 12.06.1996 II R 71/94, BFH/NV 1996, 873). Der sachliche Stundungsgrund kann nicht nur im Falle eigener Gegenansprüche, sondern auch in dem Falle bestehen, dass konkretisierte abgetretene Erstattungsansprüche Dritter geltend gemacht werden, sofern der abgetretene Erstattungsanspruch rechtlich wie tatsächlich schlüssig belegt ist und die formellen Voraussetzungen des § 46 AO erfüllt sind (vgl. BFH, Urteil vom 30.05.1990 I R 115/86, BFH/NV 1990, 757). Stundet die Finanzbehörde fällige Steuern in der Erwartung, dass bei der bevorstehenden Veranlagung sich eine deckende Erstattung ergibt, stellt sich aber diese Annahme später als unrichtig heraus, so kann wegen der Pflicht der Finanzbehörde zur wenigstens überschlägigen Prüfung der Stundungsvoraussetzungen ein Verzicht auf die Stundungszinsen naheliegen (vgl. Schwarz, Kommentar zur AO, § 234 Rdn. 13).
Unter Anwendung dieser Grundsätze hat der Bekl. ermessensfehlerfrei die Voraussetzung für den begehrten Verzicht auf die Stundungszinsen verneint. Der Streitfall zeichnet sich durch die Besonderheit aus, dass der von der Klin. zur Verrechnung gestellte Gegenanspruch gerade nicht der Überprüfungspflicht des Bekl. unterlag. Vielmehr oblag es allein der Klin., tatsächlich wie rechtlich schlüssig zu belegen, dass der zur Verrechnung gestellte Gegenanspruch der Dritten, d.h. hier der Sarl mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit in absehbarer Zeit die die Steuerschulden der Klin. für den VZ 10/2011 deckende Erstattung ergab. Ein Steuerpflichtiger, der wie im Streitfall die Klin. eine ihm abgetretene, aber noch nicht von der Finanzverwaltung anerkannte Steuererstattungsforderung eines Dritten gegen seine eigene fällige Steuerschuld verrechnet, hat nach der Rechtsprechung des BFH (Beschluss vom 02.02.1984 VII B 3-4/84, juris) kein Recht darauf, dass vor Zahlung seiner Steuerschuld das für seine Besteuerung zuständige Finanzamt Rechtsfragen klärt, die das Verhältnis zwischen dem Abtretenden und dem für seine Besteuerung zuständigen Finanzamt betreffen. Denn der Abtretende hat nur seinen Zahlungsanspruch, nicht aber seine steuerliche Rechtsstellung in Gänze abgetreten. Bei dieser Rechtslage konnte der Bekl. sich im Ablehnungsbescheid vom 10.09.2014 wie auch in der EE vom 03.08.2015 auf die Feststellung beschränken, dass das Finanzamt T den an den Bekl. abgetretenen Gegenanspruch bestritten hatte, und dass im Zeitpunkt der EE am 03.08.2015 der weiterhin streitige Gegenanspruch Gegenstand eines Rechtsstreits vor dem Finanzgericht […] war. Laut des Aktenvermerks des Bekl. über das mit der Klin. am 30.05.2012 geführte Telefonat hatte sie die Klin. auf die sich im Streitfall auf Grund der Abtretung eines von einem Dritten geltend gemachten Erstattungsanspruchs ergebende Problematik hingewiesen. Mit ihrer Antwort, „in T Druck machen zu wollen“, pflichtete die Klin. der Rechtsauffassung des Bekl. bei, dass nicht der Bekl., sondern die Klin. dafür zu sorgen hatte, dass der an den Bekl. abgetretene Erstattungsanspruch vom Finanzamt T alsbald anerkannt wurde. Trotz großzügig bemessener Fristsetzung hatte die Klin. dieses Ziel bis zum Erlass der EE vom 03.08.2015 gerade nicht erreicht. Entgegen der Annahme der Klin. hat der Bekl. in der EE vom 03.08.2015 ermessensfehlerfrei entschieden, dass er mit seiner Entscheidung über den Verzichtsantrag nicht bis zum Erlass einer Entscheidung im zwischen der Sarl und dem Finanzamt T vor dem Finanzgericht […] anhängigen Klageverfahren zuwarten musste. Von Rechts wegen muss es die Finanzbehörde nicht hinnehmen, sich an Stelle ihres unbestrittenen Steueranspruchs eine bestrittene Forderung andienen lassen zu müssen, ohne sich dagegen wehren zu können (vgl. BFH, Beschluss vom 02.02.1984 VII B 3-4/84, juris). Diese Auslegung entspricht der aus § 226 Abs. 3 AO abzuleitenden gesetzlichen Leitentscheidung, wonach die Geltendmachung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis nicht durch die Aufrechnung mit ungewissen, einer längeren Aufklärung und Feststellung bedürftigen Gegenforderungen aufgehalten wird bzw. aufgehalten werden kann (vgl. dazu BFH, Beschluss vom 06.08.1985 VII B 3/05, BFHE 144, 207; BStBl II 1985, 672; Tipke-Kruse, Kommentar zur AO und FGO § 226 AO Tz. 39). Liegen wie im Streitfall keine den Verzicht erzwingende Billigkeitsgründe vor, ist es auch nicht zu beanstanden, dass die Finanzbehörde für ihre Ermessensentscheidung auf die Verhältnisse im Zeitpunkt der letzten Verwaltungsentscheidung, d.h. auf den Zeitpunkt des Erlasses der EE am 03.08.2015 abgestellt hat.
Der Klage war auch nicht unter Verweis auf den Grundsatz der umsatzsteuerlichen Neutralität stattzugeben. Aus dem Grundsatz der umsatzsteuerlichen Neutralität folgt (nur), dass Wirtschaftsteilnehmer, die gleichartige Umsätze tätigen, bei der Erhebung der Mehrwertsteuer nicht unterschiedlich behandelt werden dürfen (vgl. EuGH, Urteil vom 03.03.2005 C-472/03 „Arthur Andersen“ Slg. 2005, I-1719; BFH/NV 2005, Beilage 3, 188; zum Prinzip der umsatzsteuerlichen Neutralität vgl. auch BFH, Urteil vom 27.10.2009 VII R 4/08; BFHE 227, 318, BStBl II 2010, 257). Im Gegenteil verstieße ein Erlass der Stundungszinsen im Streitfall gerade gegen den Grundsatz der umsatzsteuerrechtlichen Neutralität Dieser Grundsatz gebietet es gerade nicht, Stundungszinsen zu erlassen, die darauf beruhen, dass bei Antragstellung entgegen dem Vortrag des Antragstellers kein auf einem anderen Steuerschuldverhältnis beruhender Erstattungsanspruch vorhanden war, der kurzfristig die Steuerschuld des Antragstellers abdeckt. Der Verzicht auf die Stundungszinsen führte vielmehr dazu, dass gleichartige Vorgänge unterschiedlich behandelt werden, weil die Verrechnung mit einem im Zeitpunkt des Antrags bestrittenen Anspruchs es nicht gebietet, auf angefallene Stundungszinsen zu verzichten.
Die Klin. hat auch keine persönlichen Billigkeitsgründe vorgetragen, die einen Zinsverzicht rechtfertigen könnten. Insbesondere hat die Klin. keine Anhaltspunkte geltend gemacht, dass sie durch die Entrichtung der für den VZ 10/2011 vorangemeldeten USt-Abschlusszahlung zumindest temporär in ihrer Existenz bedroht war.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 234, 238, 239 AO
§§ 101 Satz 1, 102 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 222 AO
§ 234 AO
§ 227 AO
§ 102 FGO
§ 233a AO
§ 46 AO
§ 226 AO
§ 131 Abs. 2 Nr. 1 der Abgabenordnung
§ 234 Abs. 2 AO
§ 234 Abs. 1 AO
§ 226 Abs. 3 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1990, 757
BFH/NV 1998, 418
BFHE 180, 516
BStBl II 1996, 51
BFH/NV 2014, 1507
EFG 2017, 620
BFHE 245, 105
BStBl II 2015, 106
BFHE 253, 505
BStBl II 2016, 822
BFHE 236, 283
BStBl II 2012, 477
BFHE 229, 83
BStBl II 2010, 955
BFH/NV 2014, 660
BFH/NV 2011, 401
BFHE 253, 12
BStBl II 2016, 508
BFHE 248, 485
BStBl II 2016, 117
BFH/NV 2015, 153
BFH/NV 2014, 361
BFH/NV 2011, 999
BStBl II 1996, 561
EFG 2015, 962
BFH/NV 2014, 817
EFG 2017, 1716
BFH/NV 1996, 873
BFHE 144, 207
BStBl II 1985, 672
BFHE 227, 318
BStBl II 2010, 257
90 I R 115/86
15 K 3970/12
97 XI R 22/97
1 K 1012/14
96 V R 55/95
14 IV R 17/14
15 K 2862/14
14 V R 52/13
15 II R 17/14
XI R 33/09
10 V R 42/08
13 X R 23/11
13 X R 22/11
10 III R 80/07
16 III R 2/15
15 X R 40/12
14 X B 24/14
13 X B 58/13
11 V B 45/10
4 K 49/14
7 K 1506/16
96 II R 71/94
85 VII B 3/05
09 VII R 4/08