Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-02-21, Aktenzeichen 14 A 684/10
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2011:0221.14A684.10.00

Tenor:
Die Berufung wird zurückgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Berufungsver-fahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig voll-streckbar. Die Vollstreckungsschuldnerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Vollstreckungsgläubigerin vor der Voll¬streckung Sicherheit in Höhe des jeweils zu voll¬streckenden Betrages leistet.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt in dem Gebäude I. -Straße in J. eine Spielhalle.
Entsprechend der Vergnügungssteuersatzung vom 18. Dezember 2002, die verschiedentlich geändert worden war, unter anderem durch Satzung vom 17. Februar 2009 rückwirkend zum 1. Januar 2008, meldete die Klägerin für das 2. Quartal 2009 Vergnügungssteuern in Höhe von 7.714,69 Euro an.
Durch Vergnügungssteuerbescheid vom 16. Juli 2009 setzte die Beklagte gegen die Klägerin für das 2. Quartal 2009 eine Vergnügungssteuer in Höhe von 9.579,53 Euro fest. Zur Begründung führte sie aus, ein Minusbetrag bei einem Gerät müsse mit 0 Euro in Ansatz gebracht werden. Außerdem seien Übertragungsfehler entstanden. Die Addition der Salden ergebe ein Einspielergebnis von 73.586,70 Euro. Bei einem Steuersatz von 13 v. H. des Einspielergebnisses ergebe sich der festgesetzte Betrag.
Die Klägerin hat Klage erhoben und geltend gemacht, für die Erhebung der Vergnügungssteuer fehle eine Rechtsgrundlage, da § 13 Abs. 3 Satz 3 der Vergnügungssteuersatzung mit § 168 der Abgabenordnung - AO - nicht vereinbar sei. In der Satzung sei bestimmt, die unbeanstandete Entgegennahme der Steueranmeldung gelte als Steuerfestsetzung. Gemäß § 168 AO werde mit der Steueranmeldung die Steuer jedoch zeitgleich festgesetzt. Nach der Vergnügungssteuersatzung sei somit unbestimmt, in welchem Zeitrahmen eine mögliche Beanstandung stattfinde und wann demzufolge eine Steuer als festgesetzt gelte. Für den Fall, dass keine Beanstandung stattfinde, fehle es auch an einer Fälligkeitsregelung. Rechtliche Bedenken gegen die Satzung ergäben sich auch daraus, dass nach § 13 Abs. 7 der Satzung die Vorlage der Zählwerkausdrucke im Original verlangt werde. Die Satzung verstoße gegen Art. 3 des Grundgesetzes, da für Geldspielgeräte, die in Spielbanken aufgestellt seien, keine Steuer erhoben werde. Die Besteuerung der Geldspielgeräte verstoße zudem gegen Gemeinschaftsrecht.
Die Klägerin hat beantragt,
den Vergnügungssteuerbescheid vom 16. Juli 2009 aufzuheben.
Die Beklagte hat beantragt,
die Klage abzuweisen.
Durch das angegriffene Urteil hat das Verwaltungsgericht die Klage abgewiesen. Auf Antrag der Klägerin hat der Senat durch Beschluss vom 14. Juli 2010 die Berufung zugelassen.
Die Beklagte hat am 13. Juli 2010 eine 9. Satzung zur Änderung der Vergnügungssteuersatzung beschlossen. Diese Änderungssatzung regelt in Art. 2 Nr. 1, dass § 13 Abs. 3 Satz 3, der bestimmt, dass die unbeanstandete Entgegennahme der Steueranmeldung als Steuerfestsetzung gilt, aufgehoben wird. Gemäß Art. 3 der Änderungssatzung tritt diese Reglung rückwirkend zum 1. Januar 2008 in Kraft.
Die Klägerin trägt zur Begründung ihrer Berufung vor: Zwar habe die Beklagte die beanstandete Satzungsregelung in § 13 Abs. 3 der Vergnügungssteuersatzung rückwirkend aufgehoben. Dies bedeute jedoch nicht, dass die Erhebung der Steuer nun rechtmäßig sei. Art. 3 der Änderungssatzung verstoße nämlich gegen die Vorschriften der Abgabenordnung über die Festsetzungsverjährung. Gemäß § 3 AO handele es sich bei der Vergnügungssteuer um eine Verbrauchsteuer. Die Festsetzungsfrist betrage hierfür gemäß § 169 Abs. 2 Nr. 1 AO ein Jahr. Die Festsetzungsfrist für das 1. und 2. Quartal 2009 sei somit bereits abgelaufen. Es bestünden weiterhin grundsätzliche Bedenken gegen die Erhebung der Vergnügungssteuer.
Die Klägerin beantragt,
das angegriffene Urteil zu ändern und nach dem Klageantrag erster Instanz zu erkennen.
Die Beklagte beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Sie macht geltend, die Heranziehung der Klägerin werde auf die geänderte Satzung gestützt und sei nunmehr nicht zu beanstanden. Bei der Erhebung der Vergnügungssteuer handele es sich nicht um eine Verbrauch-, sondern um eine Aufwandsteuer. Die Festsetzungsfrist hierfür betrage vier Jahre.
In der mündlichen Verhandlung vor dem Senat am 14. Dezember 2010 haben die Parteien einen Widerrufsvergleich geschlossen. Für den Fall des Widerrufs haben sie sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung durch den Berichterstatter einverstanden erklärt. Die Klägerin hat den Vergleich widerrufen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf den Inhalt der Verfahrensakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Der Berichterstatter entscheidet über die Berufung im erklärten Einverständnis der Parteien ohne mündliche Verhandlung (vgl. § 125 Abs. 1 Satz 1 i. V. m. §§ 87a Abs. 2, 101 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO -).
Die zulässige Berufung hat keinen Erfolg.
Der Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom 16. Juli 2009 für das 2. Quartal 2009 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. §113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
Der Bescheid hat seine Rechtsgrundlage in Art. 2 der am 20. Dezember 2005 beschlossenen Vergnügungssteuersatzung in der Fassung der späteren, für das Jahr 2009 geltenden Änderungen bis zur Änderungssatzung vom 14. Juli 2010 (VS). Nach § 8 Abs. 1 VS bemisst sich die Steuer für das Halten bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit nach dem Einspielergebnis. Einspielergebnis ist der Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse; diese errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme (sogenannter Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Die Steuer beträgt bei einer Aufstellung in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen für die Geldspielgeräte 13 v. H. des Einspielergebnisses je Kalendermonat und Apparat.
Diese Regelungen der Vergnügungssteuersatzung für die Erhebung der Aufwandsteuer (nicht Verbrauchsteuer - wie die Klägerin meint -) verstoßen nicht gegen höherrangiges Recht.
Diese Regelungen sind sowohl mit europäischem Gemeinschaftsrecht als auch mit Art. 105 Abs. 2 a GG vereinbar.
Vgl. zu einer vergleichbaren Satzungsregelung, Urteil des Senats vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 - (Juris, Rdnr. 29 - 48).
Die Erhebung der Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte in J. verstößt nicht deshalb gegen den Gleichheitsgrundsatz aus Art. 3 Abs. 1 GG, weil entsprechende Geräte, die in einer Spielbank aufgestellt sind, nicht der Vergnügungssteuer unterliegen. In J. befindet sich keine Spielbank, so dass bei Beachtung der hier wegen der Örtlichkeit der Steuer für die Würdigung des Gleichheitsgrundsatzes maßgebenden örtlichen Verhältnisse ein Gleichheitsverstoß ausscheidet
vgl. BVerwG, Beschluss vom 21. März 1997
- 8 B 51.97 -, Buchholz 401.68, Vergnügungssteuer Nr. 30.
Im Übrigen ist die Benutzung von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit einerseits außerhalb von und andererseits in Spielbanken nicht wesentlich gleich, so dass die Vergnügungssteuern rechtlich unterschiedlich behandelt werden dürfen.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juni 2010,
a. a. O., Rdnr. 52 - 59.
Gegen den in der Satzung für die Besteuerung der Geldspielgeräte gewählten Steuermaßstabes und die Höhe des Steuersatzes bestehen auch sonst keine Bedenken. Insbesondere verstößt die Höhe der Steuer von 13 % des Einspielergebnisses je Kalendermonat und Apparat bei einer Aufstellung in Spielhallen nicht gegen Art. 12 Abs. 1 GG. Eine Steuer stellt dann einen unzulässigen Eingriff in die Berufsfreiheit dar, wenn sie dazu führt, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage sind, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage der Lebensführung zu machen.
a . a. O., Rdnr. 97 m. w. N.
Diese Voraussetzungen liegen hier nicht vor. Dies ergibt sich aus einer Bestandsentwicklung von Spielgeräten und Spielhallen seit dem Jahr 2002. Auf Anfrage des Senats hat die Beklagte Angaben zur Zahl der Spielhallen, der Geldspielgeräte in Spielhallen und Geldspielgeräte an sonstigen Orten gemacht. Danach stellt sich die Entwicklung wie folgt dar:
Jahr
Anzahl der Spielhallen
Geldspielgeräte in Spielhallen
Geldspielgeräte an anderen Orten
2002
19
170
120
2003
20
159
119
2004
157
108
2005
17
142
105
2006
156
96
2007
16
87
2008
18
200
91
2009
204
83
2010 (31.10.)
199
84
Diese Entwicklung ist dadurch gekennzeichnet, dass ausgehend vom letzten Jahr, in dem das Vergnügungssteuergesetz für das Land Nordrhein-Westfalen noch galt, also 2002, die Zahl der Spielhallen sich nicht oder nur wenig verändert hat. Nach einem Tiefstand von 16 Spielhallen im Jahr 2007 ist die Zahl im Jahr 2010 wieder auf 18 angestiegen. Die Zahl der Geldspielgeräte in Spielhallen ist von 170 zunächst auf einen niedrigsten Stand im Jahr 2005 von 142 gesunken, um dann wieder ab dem Jahr 2008 auf einen Stand von rund 200 Geräten anzusteigen. Angesichts dieser Entwicklung ist die Annahme einer Erdrosselungswirkung der Steuer völlig fernliegend. Es ist noch nicht einmal eine legitime Lenkungswirkung der Steuer feststellbar. Der zu verzeichnende Rückgang von an anderen Orten, also im wesentlichen Gaststätten, aufgestellten Geldspielgeräten steht dem vorbezeichneten Befund fehlender Erdrosselungswirkung nicht entgegen. Ein Rückgang der vornehmlich in Gaststätten aufgestellten Geldspielgeräte hat zum einen Gründe außerhalb des Steuerrechts, zum anderen kommt es für die Erdrosselungswirkung - ungeachtet, dass die Klägerin eine Spielhalle betreibt - nur auf die Geräteaufstellerbranche in J. insgesamt ohne Differenzierung nach Aufstellorten an.
Vgl. Urteil des Senats vom 23. Juli 2010,
a. a. O., Rdnr. 101 bis 103 und 116 ff.
Die in der Vergnügungssteuersatzung in § 13 Abs. 3 Satz 3 bestimmte Regelung zur Steueranmeldung war allerdings vor Ergehen der Änderungssatzung vom 14. Juli 2010 unwirksam. Diese Bestimmung regelt, dass die unbeanstandete Entgegennahme der Steueranmeldung als Steuerfestsetzung gilt. Diese Regelung widerspricht § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen (KAG) i. V. m. § 168 Satz 1 AO. Danach steht eine Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung gleich. Es handelt sich somit bei Steueranmeldungen entgegen der Satzung weder um vorbehaltlose Steuerfestsetzungen, noch hängt deren Charakter als Steuerfestsetzungen unter Vorbehalt der Nachprüfung davon ab, ob sie unbeanstandet entgegen genommen werden. Die Nichtigkeit des § 13 Abs. 3 Satz 3 VS vor Erlass der Änderungssatzung vom 14. Juli 2010 führte allerdings nur zu einer Teilnichtigkeit der Satzung. Die Unwirksamkeit der genannten Satzungsregelung belässt es nämlich bei einer sinnvollen Restregelung des Verfahrens der Erhebung der Spielgerätesteuer
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 23. September 2010 - 14a A 1400/10 -, NRWE Rdnr. 4 ff.
Die Teilnichtigkeit führt dazu, dass diese nur entscheidungserheblich ist, wenn eine Steueranmeldung angefochten wird, der die nichtige Norm unbestimmt und fehlerhaft die Rechtsqualität einer vorbehaltlosen Steuerfestsetzung beimisst. Demgegenüber ist die Teilnichtigkeit entscheidungsunerheblich für einen - wie hier - erlassenen Steuerbescheid, mit dem die Steuer nach erfolgter Steueranmeldung festgesetzt wurde. Mit einer solchen Festsetzung gibt die Behörde zu erkennen, dass sie das Steuerrechtsverhältnis in Bezug auf Steuerfestsetzung und Leistungsgebot - bei erfolgter Steueranmeldung unter deren Ersetzung - nur durch den Steuerbescheid geregelt wissen will.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 23. September 2010 a. a. O.
Es ist nicht zu entscheiden, ob die von der Klägerin beanstandete Verpflichtung zur Vorlage von Zählwerkausdrucken in § 13 Abs. 5 VS mit höherrangigem Recht in Einklang steht. Sollte dies nicht der Fall sein, würde allenfalls eine Teilnichtigkeit der Satzung vorliegen; das materielle Steuerrecht würde hingegen nicht berührt.
Vgl. auch Urteil des Senats vom 26. Oktober 2010 14 A 1409/08 -, kein Verspätungszuschlag bei Nichteinreichen der Ausdrucke.
Der Einwand, es fehle in dem Falle, dass keine Beanstandung stattfinde und kein neuer Vergnügungssteuerbescheid erteilt werde, an einer Fälligkeitsregelung greift nicht durch. § 13 Abs. 3 Satz 2 VS sieht auch im Falle einer Steueranmeldung eine Fälligkeit für die Zahlung vor. Wenn angenommen wird, diese Fälligkeitsregelung werde von der Teilnichtigkeit des Besteuerungsverfahrens durch die Steueranmeldung erfasst, so wirkt sich dies nicht auf die Steuererhebung hier aus.
Hier ist die Steuer durch Bescheid vom 16. Juli 2009 (abweichend von der Anmeldung) festgesetzt worden. Für diesen Fall sieht § 13 Abs. 4 S. 2 VS eine Fälligkeit der Steuer innerhalb von 14 Tagen nach der Bekanntgabe des Steuerbescheides vor. Dem entspricht das in dem angefochtenen Bescheid ausgesprochene Leistungsgebot, dass allerdings auf einen Teilbetrag beschränkt ist.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 167 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
Die Revision ist nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 132 Abs. 2 VwGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 168 AO
§ 3 AO
§ 168 der Abgabenordnung
§ 169 Abs. 2 Nr. 1 AO
§ 87a Abs. 2, 101 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung
Art. 105 Abs. 2 a GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: 14 A 597/09
8 B 51.97