Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-11-13, Aktenzeichen 3 K 176/23
ECLI: ECLI:DE:FGHH:2024:1113.3K176.23.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Es kann offenbleiben, ob die Berechnung des für die Besteuerung maßgeblichen "Grundsteuerwerts" nach einem wirtschaftlichen Wert (z.B. dem gemeinen Wert gemäß § 9 Abs. 2 BewG) zu den typusbildenden Merkmalen der Grundsteuer gehört.(Rn.65)
2. Revision eingelegt (Az. des BFH: II R 15/25)

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Verfassungsmäßigkeit des Hamburgischen Grundsteuergesetzes vom 24.08.2021 in der am Tag der mündlichen Verhandlung (13.11.2025) geltenden Fassung (HmbGVBl. 2024, S. 554 - HmbGrStG -).
I.
Der hamburgische Gesetzgeber hat unter Bezugnahme auf die Kompetenzvorschrift in Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 des Grundgesetzes (GG) durch das Hamburgische Grundsteuergesetz Abweichungen zum Grundsteuergesetz vom 07.08.1973 (BGBl. I 1973, 965 - GrStG -), das zuletzt durch Artikel 32 des Gesetzes vom 02.12.2024 (BGBl. I 2024. 387) geändert worden ist, normiert.
Das Hamburgische Grundsteuergesetz ist keine grundsteuerrechtliche Vollregelung, sondern knüpft an das Grundsteuergesetz des Bundes an und modifiziert es partiell. Hinsichtlich der Grundsteuer A für Grundstücke von Betrieben der Land- und Forstwirtschaft sieht das Hamburgische Grundsteuergesetz nur in Einzelpunkten abweichende Regelungen vor. Für - im vorliegenden Fall nicht betroffene - unbebaute, baureife Grundstücke gilt die Grundsteuer C.
Für das (übrige) Grundvermögen wird die sogenannte Grundsteuer B erhoben. Verfahrensrechtlich folgt das Hamburgische Grundsteuergesetz der Dreistufigkeit des Grundsteuergesetzes des Bundes. Im Grundsteuerwertfeststellungsverfahren ergeht der - im vorliegenden Verfahren streitgegenständliche - Grundsteuerwertbescheid (erste Verfahrensstufe). Es folgt ein Grundsteuermessbescheid (zweite Verfahrensstufe) und den Abschluss bildet das Grundsteuerfestsetzungsverfahren (dritte Verfahrensstufe); die festzusetzende Grundsteuer ergibt sich durch eine Multiplikation des Grundsteuermessbetrags mit dem Hebesatz.
Materiell-rechtlich unterscheidet sich die Grundsteuer B in Hamburg wesentlich von der des Grundsteuergesetzes des Bundes. Die Bemessungsgrundlage für die wirtschaftlichen Einheiten des Grundvermögens ("Grundstücke") ist ein allein an der Grundstücks- und Gebäudefläche orientierter Grundsteuerwert. Es werden die Flächen des Grund und Bodens sowie die Wohn- und Nutzflächen der Gebäude jeweils mit sog. Äquivalenzzahlen - für Grund und Boden grundsätzlich 0,04 €/m² und für Gebäude stets 0,50 €/m² - multipliziert, § 3 HmbGrStG. Die einzelnen Produkte heißen nach der Diktion des Hamburgischen Grundsteuergesetzes "Äquivalenzbeträge", die als "Grundsteuerwert" festgesetzt werden. Der wirtschaftliche Wert des Grundstücks ist ohne Bedeutung für den Grundsteuerwert ("wertunabhängig").
Die Grundsteuermesszahl von 100% des Äquivalenzbetrags wird für Wohnflächen auf 70% ermäßigt, § 4 Abs. 1 HmbGrStG, und es wird sodann zwischen einer "normalen Lage" und einer "guten Lage" unterschieden - daher die auch von der Finanzverwaltung Hamburgs verwendete Bezeichnung des Grundsteuermodells als "Wohnlagemodell". Für die normale Lage gibt es eine weitere Ermäßigung der Grundsteuermesszahl um 25% (§ 4 Abs. 2 Satz 1 HmbGrStG). Die Abgrenzung zwischen beiden Lagen erfolgt gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 HmbGrStG durch eine Rechtsverordnung des Senats. Weitere Ermäßigungen von jeweils 25% gibt es für geförderten Wohnraum und für Denkmäler. Vorbehaltlich des § 7 HmbGrStG gelten für das Grundsteuermessbetragsverfahren im Übrigen die §§ 17 ff. GrStG.
II.
Die Klägerin ist Eigentümerin einer Eigentumswohnung in ... Hamburg. Die Klägerin hat dort auch ihren Wohnsitz.
1. Der Beklagte erließ am ... 2022 auf der Grundlage des Hamburgischen Grundsteuergesetzes einen Bescheid über die Grundsteuerwerte, Hauptfeststellung auf den 01.01.2022. In diesem Bescheid wurde die Eigentumswohnung als wirtschaftliche Einheit der Klägerin zugerechnet. Außerdem wurden die nachfolgend angegebenen Flächen und Äquivalenzbeträge festgestellt:
Flächen
Äquivalenzzahl
Äquivalenzbetrag
Wohnfläche
x m²
0,50 €/m²
... €
Nutzfläche
0 m²
Fläche Grund und Boden
y m²
0,04 €/m²
Der Bescheid entspricht der Steuererklärung der Klägerin.
2. Die Klägerin hat mit Schriftsatz vom ... 2023, beim Beklagten eingegangen am ... 2023, Einspruch eingelegt.
Zur Begründung des Einspruchs aufgefordert, beantragte die Klägerin das Ruhen des Verfahrens. Es könne derzeit nicht ermittelt werden, welche steuerlichen Konsequenzen der angefochtene Bescheid haben werde. Es sei unmöglich zu beurteilen, ob die auf Grundlage des angefochtenen Bescheides zukünftig festzusetzende Grundsteuer erdrosselnd und damit verfassungswidrig sein werde.
3. Der Beklagte kam dem Antrag der Klägerin auf Ruhen des Verfahrens nicht nach und wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom ... 2023 als unbegründet zurück. Das Hamburgische Grundsteuergesetz verstoße nicht gegen verfassungsrechtliche Vorgaben. Belastungsgrund für die hamburgische Grundsteuer sei die "Äquivalenz" im Sinne eines allgemeinen Ausgleichs für die Nutzungen und die Kosten der öffentlichen Infrastruktur, die nicht durch Beiträge und Gebühren abgedeckt seien. Als Anknüpfungspunkt des Äquivalenzprinzips und Maßstab der Lastenverteilung biete sich die Fläche des Grundbesitzes an. Je größer das zu besteuernde Grundstück sei, desto mehr allgemeine Nutzungsmöglichkeiten und somit auch mehr Kosten bestimmter lokaler öffentlicher Angebote und Leistungen könnten ihm zugeordnet werden. Sofern es in speziellen, atypisch gelagerten Einzelfällen punktuell zu einer übermäßig hohen Besteuerung einzelner Steuerpflichtiger kommen sollte, bestehe die Möglichkeit eines Billigkeitserlasses nach § 227 der Abgabenordnung (AO). Wegen der Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
III.
Die Klägerin hat am ... 2023 Klage erhoben.
Die Klägerin stellt klar, dass der angefochtene Bescheid inhaltlich ihrer Grundsteuererklärung entspricht. Mit ihrer Klage macht die Klägerin - ausschließlich - die Verfassungswidrigkeit des Hamburgischen Grundsteuergesetzes geltend. Da der angefochtene Bescheid ein nach Meinung der Klägerin verfassungswidriges Gesetz umsetze, werde sie in ihren subjektiven Rechten verletzt.
Da die hamburgische Grundsteuer ausweislich der Gesetzesbegründung als Kostenäquivalent für bereitgestellte öffentliche Güter erhoben werde, handele es sich bei ihr tatsächlich nicht um eine Steuer im finanzverfassungsrechtlichen Sinne, sondern um eine Gebühr oder einen Beitrag. Für die hamburgische Grundsteuer ergebe sich deshalb keine Gesetzgebungskompetenz aus Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG.
Die hamburgische Grundsteuer genüge im Übrigen auch nicht den für Steuergesetze zu beachtenden verfassungsrechtlichen Vorgaben, insbesondere sei die gesetzgeberische Belastungsentscheidung nicht erkennbar und es würden das Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit und das Gebot der Folgerichtigkeit verletzt.
Der für Folgerichtigkeit maßgebende Belastungsgrund der hamburgischen Grundsteuer sei unklar. Möglicherweise solle das Innehaben von Grundbesitz belastet werden. Die Grundsteuer habe allerdings grundsätzlich und auch im Rahmen des Hamburgischen Grundsteuergesetzes nach den maßgeblichen Vorstellungen des Bundesgesetzgebers als sogenannte Sollertragsteuer dem Leistungsfähigkeitsprinzip zu folgen. Demgemäß komme es für die Besteuerung auf die potentielle Nutzenziehung der Immobilie an, nicht aber auf den tatsächlich gezogenen Nutzen. Diesem Prinzip widerspreche es, dass die Grundsteuer bei vermietetem Grundbesitz nach der Betriebskostenverordnung auf den Mieter umgelegt werden könne. Mit der Möglichkeit der Überwälzung der Steuer werde der Steuerpflichtige von der Steuer entlastet und der Mieter werde zum wirtschaftlichen Steuerträger, obwohl der Steuerpflichtige selbst nicht nur den Soll-, sondern sogar einen Ist-Ertrag erziele. Nach dem Verständnis der Klägerin könnte dies dafürsprechen, dass Belastungsgrund nicht (nur) das Innehaben von Grundstücken sei, sondern deren tatsächliche Nutzung, z.B. durch den Mieter. Jedenfalls sei die hamburgische Grundsteuer letztlich nicht folgerichtig an einem Belastungsgrund ausgerichtet bzw. sei dieser so diffus definiert, dass eine folgerichtige Ausgestaltung der Grundsteuer nicht ohne weiteres möglich sei.
Die Klägerin meint, es werde das Gebot der Besteuerung nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit verletzt. Da die Grundsteuer als Sollertragsteuer dem Leistungsfähigkeitsprinzip zu folgen habe, sei die Ausrichtung der Bemessungsgrundlage allein an der Fläche und an der Wohnlage nicht ausreichend differenziert. Abgesehen von Baudenkmälern und Grundstücken, die der Wohnraumförderung unterliegen, werde bei allen anderen Grundstücken neben der Größe nur noch nach "guter" oder "normaler" Wohnlage unterschieden. Eine Unterteilung bloß in "gute" und "normale" Wohnlagen sei zu grob und die Ermäßigung von 25% für "normale" Wohnlagen werde der tatsächlichen Situation am Immobilienmarkt nicht gerecht; für Eigentumswohnungen werde beispielsweise abhängig von der Lage ein bis zum Achtfachen höherer Quadratmeterpreis gezahlt. Dass dieser Preisunterschied durch die Wohnlagenermäßigung nicht annähernd berücksichtigt werde, verstoße gegen den Gleichheitssatz. Der Rückgriff auf Kaufpreise sei auch sachgerecht. Denn aus höheren Preisen, die in der Regel ihren Grund in einer besseren Lage hätten, ergäben sich regelmäßig auch höhere Mieten und damit ein höherer Sollertrag.
Die Klägerin meint, es sei verfassungswidrig, Grundsteuer unabhängig von dem Wert des Grundbesitzes zu erheben.
Die Klägerin trägt vor, aus der Gesetzesbegründung ergebe sich, dass den Grundstückseigentümern Kosten der bereitgestellten Güter realitätsgerecht angelastet werden sollen. Sie hält diesen Belastungsgrund nicht für verfassungskonform, denn in der realen Welt sei eine Abhängigkeit zwischen Grundstücks- bzw. Gebäudegröße und der Beanspruchung der öffentlichen Infrastruktur zumindest nicht unmittelbar feststellbar. Öffentliche Infrastruktur werde nicht von Grundstücken und Gebäuden beansprucht, sondern allenfalls von den darin lebenden Menschen. Es gebe höchstens eine mittelbare Beziehung, sofern denn ein proportionaler Zusammenhang zwischen Wohnflächen und der Zahl der dort wohnenden Menschen bestehe. Bei unbebauten Grundstücksflächen bzw. Freiflächen bestehe jedenfalls kein derartiger Zusammenhang, weswegen sie nach dem genannten Belastungsgrund generell unbelastet bleiben müssten.
Einfamilienhäuser mit besonders großen Grundstücken - wie sie z.B. im Hamburger Westen vorkämen -, aber auch mit normal großen Grundstücken würden gegenüber gleichgroßen Häusern und Wohnungen, die sich in ähnlich guter Wohnlage, aber in der Innenstadt befänden, wo die Gärten bzw. Freiflächen typischerweise kleiner seien, systematisch benachteiligt. Übergroße Gebäudegrundstücke würden gemessen an der Beanspruchung von Infrastruktur übermäßig besteuert. Die in § 3 HmbGrStG vorgesehenen Ermäßigungen seien unzureichend, zumal sie typischerweise leerliefen. Bei einer Villa etwa mit einer Wohnfläche von 250 m², die nur von wenigen Menschen bewohnt werde, sei eine Ermäßigung der Grundsteuer erst bei - relativ seltenen - Grundstücksflächen ab 2.500 m² vorgesehen.
Unter Bezugnahme auf den im Verfahren des einstweiligen Rechtsschutzes zum Bundesmodell ergangenen Beschluss des BFH vom 27.05.2024 (II B 78/23, HFR 2024, 826) meint die Klägerin, auch dem Hamburgischen Grundsteuergesetz fehle eine sog. Escape-Regelung. Den Steuerpflichtigen müsse die Möglichkeit eröffnet werden, eine niedrigere Äquivalenzzahl nachzuweisen, wenn und soweit im Einzelfall die gesetzlich vorgegebenen Äquivalenzzahlen einschließlich der Ermäßigungsvorschriften bzw. die aus ihr resultierende Grundsteuer zu einer Übermaßbesteuerung, gemessen an dem Besteuerungsgrund (Inanspruchnahme der öffentlichen Infrastruktur), führen würde - wie beispielhaft bei Einfamilienhäusern mit normalen oder großen Gärten bzw. Freiflächen.
Die Klägerin beantragt,den Bescheid über die Grundsteuerwerte, Hauptfeststellung auf den 01.01.2022, vom ... 2022 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... 2023 ersatzlos aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte meint, das Hamburgische Grundsteuergesetz sei verfassungsgemäß.
Der Hamburger Gesetzgeber sei berechtigt, die Grundsteuer für Hamburg abweichend vom Bundesmodell zu regeln. Ihm stehe ein weiter Gestaltungsspielraum zu, der auch die konkret getroffene Belastungsentscheidung umfasse. Belastungsgrund der hamburgischen Grundsteuer sei im Sinne des Äquivalenzprinzips die Teilhabe an der nicht durch Beiträge und Gebühren abgedeckten Infrastruktur. Dass das Äquivalenzprinzip als sachlicher Rechtfertigungsgrund einer Steuer herangezogen werden könne, habe das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) im Zusammenhang mit der Gewerbesteuer wiederholt entschieden (BVerfG, Beschluss vom 15.02.2016, 1 BvL 8/12, DStR 2016, 862; Beschluss vom 15.01.2008, 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1) und das FG Nürnberg für die Grundsteuer (Beschluss vom 08.08.2023, 8 V 300/23, DStRE 2023, 1477).
Der Beklagte meint, die von der Klägerin geltend gemachten Wertunterschiede von Immobilien seien irrelevant. Für den Belastungsgrund der Äquivalenz seien die jeweiligen Verkehrswerte bzw. realisierbaren Immobilienpreise der wirtschaftlichen Einheiten gerade nicht maßgeblich. Der Grundsteuerwert sei dementsprechend ein rein mathematischer Wert.
Das Hamburgische Grundsteuergesetz verstoße nicht gegen den aus Art. 3 Abs. 1 GG folgenden Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung. Es entspreche dem Belastungsgrund der Äquivalenz, dass die Steuerpflichtigen aufgrund der Bemessung nach der Fläche des Grundbesitzes unter Verwendung eines linearen Steuersatzes verhältnismäßig gleich stark belastet würden. Die Höhe der Steuer unterscheide sich bei gleichen Flächen lediglich in den Fällen, für die Ermäßigungen (bspw. wegen eines bestehenden Denkmalschutzes) geregelt seien. Die sich insoweit ergebenden Belastungsunterschiede seien im Hinblick auf Art. 3 Abs. 1 GG nicht zu beanstanden, da in diesen Fällen der Grundbesitz von unterschiedlicher Art sei und somit Ungleiches zulässigerweise ungleich behandelt werde.
Eine unzulässige Ungleichbehandlung der Besteuerung ergebe sich nicht daraus, dass es Grundbesitzern, die ihren Grundbesitz vermieten, durch eine entsprechende Vereinbarung im Mietvertrag möglich sei, den Mieter mit der Grundsteuer zu belasten. Dabei handele es sich gegebenenfalls um einen zivilrechtlichen, der Besteuerung nachgelagerten Vorgang. Es sei die private Entscheidung eines jeglichen Grundbesitzers, ob er seine Flächen vermiete und sich dabei in wirtschaftlicher Hinsicht von der von ihm zu entrichtenden Grundsteuer entlaste.
Die von der Klägerin angesprochene Regelung zur Berücksichtigung der Wohnlage sei nicht zu beanstanden. Durch das Merkmal der Wohnlage, das sich aus einer Vielzahl von Parametern ergebe (wie z.B. die Erreichbarkeit von öffentlichem Personennahverkehr - ÖPNV -, Grünflächenanteile, Entfernung zum Einzelhandel, Statusindex, Bodenrichtwert), würden auf der Ebene der Feststellung der Grundsteuermesszahlen Stadtentwicklungsgesichtspunkte berücksichtigt. Das Hamburgische Grundsteuergesetz eröffne dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit, gegebenenfalls eine andere Wohnlage nachzuweisen.
IV.
Dem Gericht lag die Grundsteuerwertakte des Beklagten für die Klägerin vor.
Im Übrigen wird auf die Schriftsätze nebst Anlagen Bezug genommen und auf die Niederschriften des Erörterungstermins am 27.08.2024 und der mündlichen Verhandlung am 13.11.2024.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat keinen Erfolg.
Der Finanzrechtsweg ist nach § 5 Abs. 1 des Hamburgischen Gesetzes zur Ausführung der Finanzgerichtsordnung (vom 17.12.1965 - FGOAG -, HmbGVBl. 1965, 225, zuletzt geändert durch Gesetz vom 16.01.1989, HmbGVBl. 1989, 5) in Verbindung mit § 33 Abs. 1 Nr. 4 Finanzgerichtsordnung (FGO) eröffnet.
Die Klage ist zulässig (I), aber unbegründet (II).
Die Klage ist zulässig, auch wenn mit dem streitgegenständlichen Grundsteuerwertbescheid noch keine Steuer festgesetzt worden ist.
1. Voraussetzung für die Zulässigkeit einer Klage ist gemäß § 40 Abs. 2 FGO, dass von Klägerseite geltend gemacht wird, durch einen Verwaltungsakt oder durch die Ablehnung oder Unterlassung eines Verwaltungsakts oder einer anderen Leistung in ihren Rechten verletzt worden zu sein. Nach der aus Art. 2 Abs. 1 GG abgeleiteten Adressatentheorie (vgl. BVerwG, Beschluss vom 19. Juli 2010, 6 B 20.10, Buchholz 402.45 VereinsG Nr. 54, Rn. 16) reicht bei dem Adressaten eines belastenden Verwaltungsakts die Möglichkeit einer Rechtsverletzung (BVerfG, Beschluss vom 02.12.1997, 2 BvL 55/92, BVerfGE 97, 49-67, Rn. 60) und ist eine Klage (nur) dann unzulässig, wenn das von der Klägerseite behauptete Recht offensichtlich und eindeutig nach keiner Betrachtungsweise bestehen oder ihm zustehen kann (vgl. BFH, Urteil vom 21.10.1970, I R 81, 82, 92 bis 94/68, BStBl. II 1971, 30, Rn. 14).
2. In Anwendung dieser Grundsätze ist die Klage zulässig. Die Klägerin hat die Möglichkeit aufgezeigt, dass der Grundsteuerwertbescheid rechtswidrig ist. Unter der - nicht allein - von der Klägerin vertretenen Prämisse, dass eine "wertunabhängige" Grundsteuer per se verfassungsrechtlich außerhalb des Gestaltungsspielraums des Gesetzgebers liegt, wären die grundlegenden Regeln des Hamburgischen Grundsteuergesetzes verfassungswidrig. Mit der Rechtswidrigkeit seiner Rechtsgrundlage wäre auch der gegenüber der Klägerin erlassene Grundsteuerwertbescheid rechtswidrig.
Der Grundsteuerwertbescheid ist nach Ansicht des erkennenden Senats ein belastender Verwaltungsakt, auch wenn mit ihm der Grundsteuerwert erklärungsgemäß festgestellt wird. Zwar setzt der Grundsteuerwertbescheid noch keine Steuer fest. Er ist jedoch Grundlage für den Grundsteuermessbescheid und mittelbar auch für den Grundsteuerbescheid und die mit ihm zu verbindende Zahlungsaufforderung. Er ist jedenfalls insoweit belastend, als durch seinen Erlass der Adressat des Bescheids zu einem Beteiligten des Grundsteuerverfahrens gemacht wird. Sofern die Rechtmäßigkeit des Steuergesetzes an sich in Frage gestellt ist, darf der Adressat zulässigerweise Rechtsmittel auch schon auf der ersten Verfahrensstufe einlegen.
Die Klage ist unbegründet.
Der Grundsteuerwertbescheid verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Der angefochtene Bescheid ist in einfachrechtlicher Hinsicht nicht zu beanstanden. Der angefochtene Grundsteuerwertbescheid stellt den Grundsteuerwert der streitgegenständlichen wirtschaftlichen Einheit zum 01.01.2022 in zutreffender Höhe fest. Der Grundsteuerwert wurde auf der Grundlage der eingereichten Steuererklärung und entsprechend den Regelungen des Hamburgischen Grundsteuergesetzes fehlerfrei ermittelt. Dass im vorliegenden Fall der Grundsteuerwert entsprechend den Regeln des Hamburgischen Grundsteuergesetzes bestimmt ist, wird auch von der Klägerseite nicht in Abrede genommen.
Da die Gerichte geltende Gesetze und damit der erkennende Senat das Hamburgische Grundsteuergesetz grundsätzlich uneingeschränkt anzuwenden haben, kann die Klage keinen Erfolg haben. Ein Gericht kann von der Anwendung eines formellen Gesetzes lediglich dann - einstweilen - absehen, wenn es ein Gesetz bzw. eine gesetzliche Bestimmung als Ergebnis einer umfassenden Prüfung zweifelsfrei für verfassungswidrig hält. Nur dann kann ein Gericht das Gesetz in einem konkreten Normenkontrollverfahren gemäß Art. 100 GG, § 80 des Bundesverfassungsgerichtsgesetzes (BVerfGG) dem Bundesverfassungsgericht unter Darlegung seiner Überzeugung von der Verfassungswidrigkeit zur Überprüfung vorlegen. Diese Voraussetzung ist vorliegend nicht gegeben, zumal der bzw. die Grundsteuergesetzgeber über einen weiten und vom Bundesverfassungsgericht nur begrenzt überprüfbaren Spielraum zur Bestimmung des Steuergegenstandes und des Steuersatzes verfügen (BVerfG, Urteil vom 10.04.2018, 1 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147, Rn. 168).
Der Senat teilt nach Prüfung die Meinung der Klägerin nicht, dass das Hamburgische Grundsteuergesetz in Gänze oder in einem für den streitgegenständlichen Grundsteuerwertbescheid anzuwendenden Teil wegen Verfassungswidrigkeit nicht anzuwenden ist.
1. Das Hamburgische Grundsteuergesetz ist formell rechtmäßig zustande gekommen.
Die Gesetzgebungskompetenz des Bundeslandes Hamburg für die Grundsteuer ergibt sich aus Art. 105 Abs. 2 Satz 1 i.V. mit Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG in der Fassung des Gesetzes zur Änderung des Grundgesetzes vom 15.11.2019 (BGBl. I 2019, 1546). Nach dieser Vorschrift können Bundesländer Regelungen über die Grundsteuer treffen, die von denen des Bundes abweichen.
Der Gesetzgeber Hamburgs, die Hamburgische Bürgerschaft, hat von der Abweichungsbefugnis - weitreichend - Gebrauch gemacht. Dabei hat er im Rahmen seiner Gesetzgebungskompetenz gehandelt, insbesondere ist die im Hamburgischen Grundsteuergesetz modifiziert geregelte Abgabe eine Steuer im Sinne der Finanzverfassung (a) und auch als Grundsteuer (b) zu qualifizieren.
a) Die hamburgische Grundsteuer ist eine Steuer im finanzverfassungsrechtlichen Sinne.
aa) Das Grundgesetz kennt keine Legaldefinition der Steuer. Das Bundesverfassungsgericht geht allerdings seit jeher davon aus, dass der Begriff der "Steuer" an die Definition in § 3 Abs. 1 AO (seinerzeit § 1 der Reichsabgabenordnung - RAO -) anknüpft (siehe etwa BVerfG, Beschluss vom 22.03.2022, 1 BvR 2868/15, BVerfGE 161, 1, Rn. 78 m.w.N.). Danach sind Steuern "Geldleistungen, die nicht eine Gegenleistung für eine besondere Leistung darstellen und von einem öffentlich-rechtlichen Gemeinwesen zur Erzielung von Einnahmen allen auferlegt werden, bei denen der Tatbestand zutrifft, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft". Kennzeichnend für eine Steuer ist somit, dass sie ohne individuelle Gegenleistung und unabhängig von einem bestimmten Zweck ("voraussetzungslos") zur Deckung des allgemeinen Finanzbedarfs eines öffentlichen Gemeinwesens erhoben wird. Ihre Höhe ist nicht durch die mit ihr finanzierten staatlichen Aufgaben begrenzt. Zweckbindungen des Aufkommens aus einer Steuer sind allerdings grundsätzlich zulässig, es handelt sich dann um sogenannte Zwecksteuern. Die Erfüllung der öffentlichen Aufgaben, zu deren Finanzierung Zwecksteuern dienen, hat aber nicht den Charakter einer Gegenleistung der Abgabeberechtigten zugunsten der Abgabepflichtigen; die Zweckbindung beruht auf einer gleichzeitigen Entscheidung des Haushaltsgesetzgebers über die Verwendung des Steueraufkommens. Der Kreis der Abgabepflichtigen knüpft darum bei den Zwecksteuern nicht an solche Personen an, die einen wirtschaftlichen Vorteil aus dem öffentlichen Vorhaben ziehen.
Nichtsteuerliche Abgaben sind insbesondere Beiträge und Gebühren, die als sogenannte Vorzugslasten nach dem Prinzip der Individualäquivalenz als Gegenleistung für eine besondere Leistung der Verwaltung beim Nutznießer erhoben werden. Bei gegenleistungsabhängigen Sonderabgaben, die einen Vorteil ausgleichen, den der Staat einer bestimmten Gruppe von Abgabepflichtigen gewährt, und ebenfalls keine Steuer sind, genügt hingegen eine Gruppenäquivalenz (vgl. Drüen in: Tipke/Kruse, 179. Lfg. 1/2024, AO/FGO, § 3 AO, Rn. 19, 31, m.w.N.).
bb) Demnach ist die im Hamburgischen Grundsteuergesetz geregelte Abgabe eine Steuer im Sinne des Grundgesetzes. Sie begründet eine Gemeinlast, die jedem auferlegt wird, der den steuerlichen Tatbestand erfüllt. Sie erbringt einen Ertrag zur Finanzierung der öffentlichen Aufgaben und wird unabhängig von einer individuellen Gegenleistung erhoben (vgl. zur insoweit vergleichbaren Grundsteuer Bayerns Schmidt, DStR 2020, 249, 250,).
Der Qualifizierung als Steuer steht nicht entgegen, dass ihre Erhebung in der Gesetzesbegründung mit der Erbringung öffentlicher Leistungen der Freien und Hansestadt Hamburg für die Daseinsvorsorge bzw. die öffentliche Infrastruktur verknüpft wird (Bürgerschaftsdrucksache 22/3583, S. 8). Der damit angesprochene Teil der Gesamtheit öffentlicher Aufgaben ist zu groß und zu unspezifisch, um ein äquivalentes Leistungs-/Gegenleistungsverhältnis wie bei den Vorzugslasten oder Sonderabgaben zu begründen.
Dass auch aus Sicht des Hamburgischen Gesetzgebers durch die Grundsteuer keine Gegenleistung für kommunale Leistungen erhoben werden soll, ergibt sich aus der Gesetzesbegründung:
"Bei einer Steuer, die an den Grundbesitz anknüpft, ergibt sich zwischen den öffentlichen Leistungen der Freien und Hansestadt Hamburg für die Daseinsvorsorge und dem Steueraufkommen ein enger Zusammenhang, auch wenn im Einzelfall kein eindeutiges Verhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung besteht. Zwar werden bestimmte, den jeweiligen Begünstigten direkt und individuell zuordenbare Leistungen durch Gebühren und Beiträge abgegolten; letztlich kommen aber alle Verbesserungen der öffentlichen Infrastruktur allen Grundstücken zugute. Da für die Gesamtheit dieser Leistungen - häufig allein schon auf Grund ihrer Eigenschaft als öffentliche Güter - Gebühren und Beiträge nicht oder nicht kostendeckend erhoben werden können, stellt die Grundsteuer B eine gruppenäquivalente Finanzierungsquelle hierfür dar. Eine konkrete Gegenleistung ist nicht Grundlage und kann mit Blick auf den verfassungsrechtlichen Begriff der Steuer auch nicht gefordert werden." (Bürgerschaftsdrucksache 22/3583, S. 8)
Der erkennende Senat hält diese Feststellungen für zutreffend und macht sie sich zu eigen. Sie entsprechen der in Art. 28 Abs. 2 Satz 3 GG garantierten Finanzhoheit der Gemeinden, zu der unter anderem die Steuer- und Abgabenhoheit gehört und die es den Gemeinden erlaubt, ihre Einwohner aus eigenem Recht zu den aus der Aufgabenerfüllung resultierenden Lasten heranzuziehen (BVerfG, Beschluss vom 27.01.2010, 2 BvR 2185/04, BVerfGE 125, 141, Rn. 67). Der Senat sieht in den zitierten Ausführungen der Gesetzesbegründung im Wesentlichen einen Hinweis auf diese Rechtslage und nicht eine verfassungsrechtlich bedenkliche Verquickung zwischen öffentlichen Leistungen und Zahlungspflichten der Bürger. Folgende Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts zur Gewerbesteuer, die wie die Grundsteuer eine Objektsteuer ist, sind insoweit auf die Grundsteuer zu übertragen:
"Zwar bedarf es der Äquivalenztheorie nach der ausdrücklichen Verankerung der Gewerbesteuer in Art. 106 Abs. 6 GG nicht für deren finanzverfassungsrechtliche Rechtfertigung. Aus der beschriebenen Entwicklung folgt jedoch nicht, dass der Ausgleichsgedanke jegliche finanzrechtliche Bedeutung verloren hätte. Als allgemeiner Ausgangspunkt für die innere Rechtfertigung der Gewerbesteuer hat der Gedanke, dass die Gewerbesteuer einen pauschalen Ausgleich für die besonderen Infrastrukturlasten bietet, die durch die Ansiedlung von Gewerbebetrieben verursacht werden, nach wie vor Bestand." (BVerfG, Beschluss vom 15.1.2008, 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1, 39, Rn. 101).
b) Die hamburgische Grundsteuer ist auch als Grundsteuer im finanzverfassungsrechtlichen Sinn zu qualifizieren.
aa) Für die in Art. 105 und Art. 106 GG aufgeführten Steuern und Steuerarten verwendet das Grundgesetz Typusbegriffe. Als "Typusbegriff" ist allgemeiner Meinung nach - trotz vieler Unterschiede im Detail (vgl. etwa Drüen, ZfZ 2012, 309, 313) - ein unbestimmter Rechtsbegriff zu verstehen, der abzugrenzen ist vom sogenannten abstrakten Rechtsbegriff, auch als Klassenbegriff bezeichnet, von dem er sich durch eine gewisse Offenheit unterscheidet. Während ein Klassenbegriff abstrakt durch Begriffsmerkmale definiert ist und ein Sachverhalt ihn nur erfüllt, wenn bei ihm alle Begriffsmerkmale gegeben sind, kann unter einen Typus nicht subsumiert werden. Der Typusbegriff verweist auf ein mehr oder minder konkretes "Bild". Bei der im Einzelfall vorzunehmenden Prüfung eines Sachverhalts ist zu ermitteln, ob dieser dem typischen Bild entspricht (FG Hamburg, Beschluss vom 29.01.2013, 4 K 270/11, EnWZ 2013, 422, m.w.N.; vgl. auch BFH, Urteil vom 05.10.1984, III R 192/83, BFHE 142, 505, BStBl II 1985, 151).
Zur Feststellung der Merkmale, die den betreffenden Typus kennzeichnen, ist auf den jeweiligen Normal- oder Durchschnittsfall abzustellen; Merkmale, die sich als bloße Einzelfallerscheinungen darstellen, sind bei der Typusbildung auszuscheiden. Es ist zudem nicht erforderlich, dass stets sämtliche den Typus kennzeichnende Merkmale vorliegen. Diese können vielmehr in unterschiedlichem Maße und verschiedener Intensität gegeben sein; je für sich genommen haben sie nur die Bedeutung von Anzeichen oder Indizien. Maßgeblich ist das durch eine wertende Betrachtung gewonnene Gesamtbild (BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, 2 BvL 6/13, BVerfGE 145, 171, Rn. 65). Bei den Einzelsteuerbegriffen der Art. 105 und Art. 106 GG kommt es für die Typusbildung auf die Sicht des traditionellen deutschen Steuerrechts an. Es sind diejenigen Merkmale zu ermitteln, die eine Steuer oder Steuerart nach dem herkömmlichen Verständnis typischerweise aufweist und - mit Blick auf die abgrenzende Funktion der in der Finanzverfassung verwendeten Einzelsteuerbegriffe - zu ihrer Unterscheidung von anderen Steuern oder Steuerarten notwendig sind (BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, 2 BvL 6/13, BVerfGE 145, 171, Rn. 66).
Neue Steuern sind gegebenenfalls auf ihre Kongruenz mit den aus hergebrachter Sicht typusprägenden Merkmalen der Einzelsteuerbegriffe der Art. 105 und Art. 106 GG zu prüfen. Entsprechen sie nicht allen Typusmerkmalen einer Einzelsteuer, sind Bedeutung und Gewicht der einzelnen Merkmale sowie der Grad an Abweichung zu bestimmen und danach in eine Gesamtwertung einzubeziehen; auf dieser Grundlage ist zu entscheiden, ob im Ergebnis eine Übereinstimmung mit dem Typus anzunehmen ist (BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, 2 BvL 6/13, BVerfGE 145, 171, Rn. 67).
bb) Auch der Begriff der seit alters her erhobenen Grundsteuer wird im Grundgesetz nicht definiert. Zunächst kam die Grundsteuer im Grundgesetz namentlich gar nicht vor, war aber nach allgemeiner Ansicht in dem verwendeten Begriff der "Realsteuer" - neben der Gewerbesteuer - erfasst, deren Ertragszuständigkeit in Art. 106 Abs. 2 GG a.F. geregelt war. Seit einer insoweit klarstellenden Grundgesetzänderung im Jahr 1997 (Krumm/Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 92) ist die Grundsteuer in Art. 106 Abs. 6 GG jedenfalls ausdrücklich genannt
cc) Für den Typus der Grundsteuer ist zunächst entscheidend, dass die Steuererhebung an ein Grundstück anknüpft (Krumm/Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 74). Wesentliches Merkmal der Grundsteuer ist sodann, dass sie als Real - bzw. Objektsteuer ohne Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse des Grundbesitzers erhoben wird (BVerfG, Beschluss vom 18.02.2009, 1 BvR 1334/07, DB 2009, 773, 774; vgl. BVerfG, Beschluss vom 25.10.1977, 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, Rn. 27).
dd) Diese Merkmale sind bei der hamburgischen Grundsteuer gegeben. Der Senat erkennt in ihr deswegen eine dem finanzverfassungsrechtlichen Typus entsprechende Grundsteuer.
ee) Es kann offenbleiben, ob die Berechnung des für die Besteuerung maßgeblichen "Grundsteuerwerts" nach einem wirtschaftlichen Wert (z.B. dem gemeinen Wert gemäß § 9 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes - BewG -) zu den typusbildenden Merkmalen der Grundsteuer gehört, etwa weil der Einheitswert beim Inkrafttreten des Grundgesetzes Besteuerungsmaßstab der Grundsteuer war.
Ob der Gesetzgeber sich mit dem Erlass eines Steuergesetzes im Rahmen der verfassungsrechtlichen Kompetenzgrundlage hält, hängt allein vom Charakter der geschaffenen Steuer ab. Dieser wird zwar auch durch den vom Gesetzgeber gewählten Steuermaßstab mitbestimmt. Von Einfluss auf die kompetenzielle Einordnung einer Steuer ist der Besteuerungsmaßstab indessen nur, soweit er deren Typus prägt (BVerfG, Beschluss vom 22.03.2022, 1 BvR 2868/15, BVerfGE 161, 1, m.w.N.; Beschluss vom 04.02.2009, 1 BvL 8/05, 17, BVerfGE 123, 1; vgl. aber auch bereits BVerfG, Urteil vom 10.05.1962, 1 BvL 31/58, BVerfGE 14, 76, 91). Gegebenenfalls wäre die wertabhängige Erhebung nach Ansicht des Senats kein derart prägendes Merkmal, dass eine an den Grundbesitz anknüpfenden Objektsteuer die Eigenschaft als Grundsteuer verlöre, wenn sie "wertunabhängig" nach einem rein numerischen, aus den Grundbesitzflächen abgeleiteten Wert erhoben wird. Will der Gesetzgeber eine Steuer nach einer bestimmten Steuerart ausgestalten, die ihren Merkmalen nach einer solchen entsprechen kann, verliert der Gesetzgeber die Kompetenz zu ihrem Erlass im Übrigen nicht, falls sich einzelne Regelungselemente - wie hier die wertunabhängige Bemessung - als verfassungswidrig erweisen sollten. Fragen der materiellen Verfassungsmäßigkeit der Steuer, insbesondere ihrer Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz oder den Freiheitsgrundrechten, sind ohne Einfluss auf die Beurteilung der Gesetzgebungskompetenz, denn die Kompetenznormen des Grundgesetzes enthalten grundsätzlich keine Aussage zu diesen materiellen Fragen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009, 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1). Es liefe der auf Formenklarheit und Formenbindung angelegten und angewiesenen Finanzverfassung zuwider, wenn Abgaben dadurch ganz oder teilweise ihre Kompetenzgrundlage verlören, dass sie untauglich bemessen werden (BVerfG, Urteil vom 18.07.2018, 1 BvR 1675/16, BVerfGE 149, 222; Beschluss vom 04.02.2009, 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1; Urteil vom 19.03.2003, 2 BvL 9-12/98, BVerfGE 108, 1, Rn. 57). Deswegen wird die Einreihung einer Steuer in einen Steuertypus nicht dadurch in Frage gestellt, dass ihr Steuermaßstab untauglich oder zweifelhaft ist (OVG Schleswig-Holstein, Urteil vom 09.10.2024, 6 LB 6/24, NordÖR 2024, 619, Rn. 75), wie es von der Klägerin gegen die hamburgische Grundsteuer geltend gemacht wird.
Der Begriff der Grundsteuer dürfte auch deshalb nicht auf das bisher bekannte, wertabhängige Modell der Grundsteuer reduziert werden, weil dann die in Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG geregelte Abweichungsbefugnis weitgehend ins Leere laufen würde (Krumm/Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 74).
2. Auch in materieller Hinsicht hält der Senat das Hamburgische Grundsteuergesetz nicht für verfassungswidrig.
Der erkennende Senat kommt im Rahmen seiner Prüfung zu dem Ergebnis, dass die Erhebung von Grundsteuer auf der Grundlage eines wertunabhängigen Flächenmodells - jedenfalls in einem Stadtstaat wie der Freien und Hansestadt Hamburg - nicht verfassungswidrig ist.
a) Allerdings hat sich der erkennende Senat bei seiner Prüfung auf die für den Erlass des streitgegenständlichen Bescheids über die Grundsteuerwerte tatsächlich zur Anwendung gekommenen Vorschriften zu beschränken gehabt, weil sie allein im Sinne von Art. 100 GG, § 80 BVerfGG entscheidungserheblich sind und nur sie aufgrund dessen gegebenenfalls vom Senat dem Bundesverfassungsgericht BVerfG zur Überprüfung vorgelegt werden könnten.
aa) Zu prüfen waren demnach die Regelungen, nach denen für die Grundsteuer B Grundstücks-, Gebäudewohn- und Gebäudenutzflächen einem Steuerpflichtigen zugerechnet werden und ihr Flächenmaß mit den gesetzlich bestimmten Äquivalenzzahlen (0,04 für Grundstücks- und 0,5 für Gebäudeflächen) multipliziert als Grundsteuerwert erfasst werden. Nach Ansicht des Senats ist bei einer Überprüfung des Grundsteuerwertbescheids in diesem Rahmen allerdings auch zu untersuchen, ob das der Berechnung zugrundeliegende Besteuerungsmodell überhaupt verfassungsgemäß ist.
bb) Nicht Gegenstand der Prüfung des vorliegenden Verfahrens - und damit gegebenenfalls Anlass für eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht - konnten hingegen die weiteren Regelungen des Gesetzes sein, so wie diejenigen zur Festsetzung des Grundsteuermessbetrags, nach denen auf den Grundsteuerwert ein Nachlass, z.B. für bestimmte Nutzungsarten und -umstände, zu gewähren ist. Diese Vorschriften werden auf der zweiten Verfahrensstufe angewendet und sind erst für dort erlassene Verwaltungsakte entscheidungserheblich.
Es entspricht auch der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts zur Überprüfung der Steuergesetzgebung, dass Bewertungs- und Verschonungsebene voneinander abgegrenzt werden. Die Bewertung - im vorliegenden Fall also die Ermittlung des Grundsteuerwerts i.S.v. § 1 Abs. 3 HmbGrStG - hat zunächst an einheitlichen Maßstäben zu erfolgen; Förderungs- und Lenkungsziele zu verfolgen ist sodann auf einer getrennten Ebene möglich (BVerfG, Beschluss vom 07.11.2006, 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1). Das Hamburgische Grundsteuergesetz folgt diesem Konzept, indem zunächst die Grundentscheidung einer einheitlichen Äquivalenzzahl für jede Art von Grundbesitzflächen getroffen wird (Bewertungsebene) und getrennt davon anschließend die Begünstigungen, z.B. für eine Wohnnutzung, bei der Bestimmung der Grundsteuermesszahl (Verschonungsebene) gewährt wird (vgl. Mandler, DStR 2024, 921, 923).
Für die Rechtmäßigkeit des - hier streitgegenständlichen - Grundsteuerwertbescheids kommt es demnach auf die Ausgestaltung der Begünstigungstatbestände im Einzelnen (noch) nicht an (so auch Krumm/Paeßens, GrStG, 1. Aufl. 2022, Grundlagen, Rn. 123), zumal - was allerdings für das vorliegende Urteil nicht entscheidungserheblich ist - die hamburgische Grundsteuer erst ab 01.01.2025 erhoben werden wird und damit nach Ergehen der vorliegenden Entscheidung und vor Erlass der Folgebescheide noch Änderungen der Begünstigungstatbestände möglich sind.
b) Die Wahl eines wertunabhängigen Grundsteuermodells ist nicht durch höherrangiges Recht ausgeschlossen.
aa) Das Grundgesetz selbst enthält, wie bereits erwähnt, keine Definition der Grundsteuer und daher auch keine Regelung, nach welcher Art von Grundsteuermodell die Grundsteuer zu erheben ist.
bb) Das Grundsteuergesetz des Bundes bindet den Landesgesetzgeber, der von der Gesetzgebungskompetenz aus Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG Gebrauch macht, nicht.
Hinsichtlich der inhaltlichen Ausgestaltung von Abweichungen ist der Landesgesetzgeber - abgesehen von der Pflicht zur Beachtung allgemeiner verfassungs-, völker- oder europarechtlicher Vorgaben - grundsätzlich frei und kann demgemäß abweichend von der Konzeption des Bundesgesetzgebers eine eigene Konzeption in Bezug auf die Fachmaterie verfolgen (BayVerfGH, Beschluss vom 29.05.2017, Vf. 8-VII-16, NVwZ-RR 2017, 673, Rn. 30, m.w.N.; Krumm/Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 74).
cc) Der Umstand, dass die Grundsteuer bisher nach dem Einheitswert und damit wertabhängig bestimmt wurde, schließt die Erhebung nach anderen Grundsteuermodellen nicht aus. Es kann nicht erkannt werden, dass der Grundsteuerbegriff des Grundgesetzes insoweit einen "abweichungsfesten Kern" hat (Schmidt, DStR 2020, 249, 250f).
Der Senat berücksichtigt dabei, dass der Gesetzgeber im Rahmen der durch Art. 105 und Art. 106 GG vorgegebenen Steuern und Steuerarten eine sehr weitreichende Gestaltungsfreiheit hat (BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, 2 BvL 6/13, BVerfGE 145, 171, Rn. 98; vgl. BVerfG, Urteil vom 10.04.2018, 1 BvL 11/14, 1 BvL 12/[1]4, 1 BvL 1/15, 1 BvR 639/11, 1 BvR 889/12, BVerfGE 148, 147, Rn. 168, m.w.N.; BFH, Beschluss vom 27.05.2024, II B 78/23 (AdV), DStR 2024, 1355) und es ihm innerhalb der durch Art. 105 und Art. 106 GG vorgegebenen Typusbegriffe sogar offen steht, neue Steuern zu "erfinden" (BVerfG, Beschluss vom 13.04.2017, 2 BvL 6/13, BVerfGE 145, 171, Rn. 68). Die dem Steuergesetzgeber zustehende Gestaltungsfreiheit umfasst die Befugnis, neue Regeln einzuführen, ohne durch die Grundsätze der Folgerichtigkeit an frühere Belastungsentscheidungen gebunden zu sein (BVerfG, Beschluss vom 07.12.2022, 2 BvR 988/16, BVerfGE 164, 347, Rn. 145; Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, BVerfGE 122, 210). Auf diese Weise kann der Gesetzgeber die Maßstabsfunktion der (bisherigen) Belastungsgrundentscheidung aufheben und sich von den gleichheitsrechtlichen Bindungen befreien (BVerfG, Beschluss vom 28.11.2023, 2 BvL 8/13, BVerfGE 168, 1, Rn. 145, m.w.N.). Dies muss erst recht gelten, wenn ein Landesgesetzgeber erstmals tätig wird.
dd) Von diesen Grundsätzen hat die Rechtsprechung auch für die Grundsteuer ersichtlich bisher noch keine Ausnahme gemacht. Insbesondere geht der erkennende Senat nicht davon aus, dass das Bundesverfassungsgericht den Gestaltungspielraum für die Grundsteuer auf wertabhängige Grundsteuermodelle beschränkt hat.
Zwar findet sich in der die gesetzliche Neuregelung der Grundsteuer auslösenden Entscheidung vom 10.04.2018 folgender Satz:
"Dem Gesetzgeber stehen hier vielfältige Möglichkeiten zur Schaffung eines verfassungsgemäßen Zustandes zur Verfügung, die von der Reparatur der beanstandeten Regelungen zur Einheitsbewertung bis zur völligen Neugestaltung der Bewertungsvorschriften für eine im Grundgesetz als solcher vorgesehenen Grundsteuer (Art. 106 Abs. 6 GG) reichen." (BVerfG, Urteil vom 10.4.2018, 1 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147, Rn. 166)Es wäre wohl denkbar, diesen Satz seinem Wortlaut nach so auszulegen, dass - erstens - die "vielfältigen Möglichkeiten" innerhalb einer im zweiten Halbsatz vorgegebenen Bandbreite liegen müssen und dass - zweitens - für die gesamte Bandbreite eine Anwendung von "Bewertungsvorschriften" der Art vorausgesetzt wird, dass durch sie dem zu bewertenden Gegenstand ein Vermögens- bzw. wirtschaftlicher Wert zugewiesen wird, weil dies für das Bewertungsgesetz als Sammlung der Bewertungsvorschriften charakteristisch ist.
Allerdings hält der erkennende Senat eine solche Deutung der Ausführungen des Bundesverfassungsgerichts nicht für naheliegend und zumindest - worauf es im Rahmen eines konkreten Normenkontrollverfahrens ankäme - nicht für zwingend.
Zunächst einmal ist der Begriff der Bewertungsvorschrift seinem Sinngehalt nicht auf solche des Bewertungsgesetzes beschränkt. "Bewerten" bedeutet zunächst einmal nicht mehr, als Gütern im Hinblick auf ein bestimmtes Ziel Geldeinheiten zuzuordnen (Seer in: Tipke/Lang, Steuerrecht, 25. Auflage 2024, Kapitel 15, Rn. 15.54, m.w.N.). Im Steuerrecht besteht das Ziel der Bewertung darin, Wirtschaftsgütern zum Zwecke der Steuerbemessung einen bestimmten Geldwert zuzuweisen. Dementsprechend hat sich der Bewertungsmaßstab an dem jeweiligen Besteuerungsgut zu orientieren (Seer in: Tipke/Lang, Steuerrecht, 25. Auflage 2024, Kapitel 15, Rn. 15.54, m.w.N.). und setzt somit keinen wirtschaftlichen Bewertungsmaßstab voraus. Demzufolge sind auch die Regeln eines Flächenmodells, wie die des Hamburgischen Grundsteuergesetzes, als Bewertungsvorschriften zu qualifizieren. Denn durch ihre Anwendung wird dem jeweiligen Grundbesitz ein bestimmtes Maß an Geldeinheiten, der Äquivalenzbetrag, zugeordnet.
Außerdem darf nach der Einschätzung des erkennenden Senats davon ausgegangen werden, dass das BVerfG, wenn es den Gestaltungsraum des Gesetzgebers auf wirtschaftliche Bewertungsvorschriften hätte begrenzen wollen, dies in einer deutlichen oder jedenfalls deutlicheren Formulierung als in dem zitierten Satz zum Ausdruck gebracht hätte - zumal wertunabhängige Flächenmodelle in der bereits lange vor Erlass des Urteils durch Fachliteratur und Politik geführten Diskussion über die anstehende Reform der Grundsteuer ein wesentlicher Gegenstand waren. Soweit ersichtlich wurde der am Anfang dieses Absatzes aus dem Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 10.04.2018 (1 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147) zitierte Satz in der steuerrechtswissenschaftlichen Diskussion nicht - selbst von Kritikern des Flächenmodells nicht - in einem den Gestaltungspielraum der Gesetzgeber einschränkenden Sinn verstanden.
c) Der weite Gestaltungsspielraum des Gesetzgebers ist indes nicht uferlos, sondern wird insbesondere durch das Gleichheitsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG dahingehend begrenzt, dass er die Auswahl der Sachverhalte, an die er dieselben Rechtsfolgen knüpft und die er so als rechtlich gleich qualifiziert, sachgerecht zu treffen hat (BVerfG, Beschluss vom 15.10.2024, 2 BvL 6/19, FamRZ 2025, 19, Rn. 29f; Beschluss vom 28.06.2022, 2 BvL 9/14, BVerfGE 162, 277, Rn. 69; Beschluss vom 08.12.2021, 2 BvL 1/13, BVerfGE 160, 41).
Genauere Maßstäbe und Kriterien dafür, unter welchen Voraussetzungen der Gesetzgeber den Gleichheitssatz verletzt, lassen sich nicht abstrakt und allgemein, sondern nur in Bezug auf die jeweils betroffenen unterschiedlichen Sach- und Regelungsbereiche bestimmen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, Beschluss vom 28.06.2022, 2 BvL 9/14, BVerfGE 162, 277, Rn. 69; Beschluss vom 08.12.2021, 2 BvL 1/13, BVerfGE 160, 41). Je nach Regelungsgegenstand und Differenzierungsmerkmalen ergeben sich aus dem allgemeinen Gleichheitssatz im Sinne eines stufenlosen, am Grundsatz der Verhältnismäßigkeit orientierten Prüfungsmaßstabs unterschiedliche Grenzen für den Gesetzgeber, die vom bloßen Willkürverbot bis zu einer strengen Bindung an Verhältnismäßigkeitserfordernisse reichen (ständige Rechtsprechung des BVerfG, Beschluss vom 28.06.2022, 2 BvL 9/14, BVerfGE 162, 277, Rn. 69; Beschluss vom 08.12.2021, 2 BvL 1/13, BVerfGE 160, 41).
Bei den Anforderungen, die an Rechtfertigungsgründe für gesetzliche Differenzierungen zu stellen sind, kommt es wesentlich darauf an, in welchem Maß sich die Ungleichbehandlung von Personen oder Sachverhalten auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten nachteilig auswirken kann (BVerfG, Beschluss vom 11.01.2005, 2 BvR 167/02, BVerfGE 112, 164, Rn. 32). Dabei wird der Maßstab für die Identifizierung von rechtfertigungsbedürftigen Abweichungen durch die grundsätzliche Entscheidung des Gesetzgebers für einen Belastungsgrund geprägt. Der Belastungsgrund erklärt, warum auf einen Steuergegenstand zugegriffen wird und welche Bemessungsgrundlage deshalb mit welcher Erhebungstechnik und welchen Auswirkungen gewählt wird (G. Kirchhof, DB 2023, 1116, 1117).
Um beurteilen zu können, ob die gesetzlichen Bemessungsregeln eine in der Relation realitätsgerechte Bewertung der erfassten Güter und damit die Vergleichbarkeit der Bewertungsergebnisse im Einzelfall sicherstellen, muss das Gesetz deshalb das für den steuerlichen Belastungsgrund als maßgeblich erachtete Bemessungsziel erkennen lassen (BVerfG, Urteil vom 10.04.2018, 1 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147, Rn. 97). Ausgehend von diesen Vorgaben hat der Gesetzgeber für die Wahl der Bemessungsgrundlage und die Ausgestaltung der Regeln ihrer Ermittlung einen großen Spielraum, solange sie nur prinzipiell geeignet sind, den Belastungsgrund der Steuer zu erfassen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 23.06.2015, 1 BvL 13/11, BVerfGE 139, 285, Rn. 73; Beschluss vom 04.02.2009, 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1, Rn. 59).
Der Gesetzgeber (nicht nur der Bundesgesetzgeber, sondern auch der Landesgesetzgeber, vgl. BVerfG, Kammerbeschluss vom 18.07.2019, 1 BvR 807/12, Hessische Städte- und Gemeindezeitung - HGZ - 2020, 22; Beschluss vom 04.02.2009, 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1) darf sich bei der Wahl des geeigneten Maßstabs auch von Praktikabilitätserwägungen leiten lassen, die je nach der Zahl der zu erfassenden Bewertungsvorgänge an Bedeutung gewinnen und so auch in größerem Umfang Typisierungen und Pauschalierungen rechtfertigen können. Der Gleichheitssatz fordert nicht eine immer mehr individualisierende und spezialisierende Steuergesetzgebung, sondern die Regelung eines allgemein verständlichen und möglichst unausweichlichen Belastungsgrundes. Deshalb darf der Gesetzgeber einen steuererheblichen Vorgang um der materiellen Gleichheit willen im typischen Lebensvorgang erfassen und individuell gestaltbare Besonderheiten unberücksichtigt lassen (BVerfG, Beschluss vom 10.04.1997, 2 BvL 77/92, BVerfGE 96, 1, Leitsatz, Rn. 25). Bei der Ordnung von Massenerscheinungen ist der Gesetzgeber berechtigt, die Vielzahl der Einzelfälle in dem Gesamtbild zu erfassen, das nach den ihm vorliegenden Erfahrungen die regelungsbedürftigen Sachverhalte zutreffend wiedergibt (BVerfG, Kammerbeschluss vom 28.07.2023, 2 BvL 22/17, DStR 2023, 2051, Rn. 65; Beschluss vom 28.06.2022, 2 BvL 9/14 u.a., BVerfGE 162, 277, Rn. 73; Urteil vom 09.12.2008, 2 BvL 1/07, BVerfGE 122, 210; Beschluss vom 28.06.1960, 2 BvL 19/59, BVerfGE 11, 245), solange eine in der Relation realitäts- und damit gleichheitsgerechte Bemessung des steuerlichen Belastungsgrundes sichergestellt ist (BVerfG, Urteil vom 10.04.2018, 1 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147).
d) In Anwendung dieser Grundsätze hat der Senat keine Zweifel daran, dass die auf den Grundstücks- und Gebäudeflächen basierende wertunabhängige Bemessungsgrundlage innerhalb des großen Spielraums des Gesetzgebers liegt.
Die dem Besteuerungsmodell des Hamburgischen Grundsteuergesetzes zur Grundsteuer B zugrundeliegende Typisierung gibt dem Senat keinen Anlass für durchgreifende verfassungsrechtliche Bedenken.
Dabei berücksichtigt der Senat, dass die Besteuerung des Grundbesitzes ein Massenverfahren im Sinne der zitierten Verfassungsrechtsprechung ist und deswegen grundsätzlich eine stärkere Typisierung und Pauschalisierung gerechtfertigt ist. Der Senat geht weiterhin davon aus, dass sich die infolge der Typisierung und Pauschalisierung ergebenden Ungleichbehandlungen bzw. undifferenzierten Gleichbehandlungen der Grundbesitzer nicht in einem größeren Maß auf die Ausübung grundrechtlich geschützter Freiheiten auswirken wird. Es kann daher von einer eher weniger strengen Bindung an die Verhältnismäßigkeitserfordernisse bei der Grundsteuergesetzgebung ausgegangen werden.
Vor diesem Hintergrund kann der Senat nicht erkennen, dass die für die hamburgische Grundsteuer B gewählte Bemessungsgrundlage, das im Gesetz als "Grundsteuerwert" bezeichnete Produkt aus entweder Grundstücksfläche und Äquivalenzzahl 0,04 oder Gebäudefläche und Äquivalenzzahl 0,5, grundsätzlich ungeeignet ist, den Belastungsgrund der Steuer zu erfassen.
Dabei kann es nach Ansicht des Senats unentschieden bleiben, ob der vom Gesetzgeber bestimmte Belastungsgrund (aa) das Innehaben von Grundbesitz selbst ist (bb) oder der Belastungsgrund die durch den Grundbesitz vermittelte Teilhabe an den öffentlichen Leistungen der Stadt Hamburg ist, insbesondere die Möglichkeit zur Nutzung der öffentlichen Infrastruktur (cc).
aa) Der Belastungsgrund einer Steuer ist dem Gesetz durch Auslegung zu entnehmen.
Maßgebend für die Auslegung von Gesetzen ist der in der Norm zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers. Der Erfassung des objektiven Willens des Gesetzgebers dienen die anerkannten Methoden der Gesetzesauslegung aus dem Wortlaut der Norm, der Systematik, ihrem Sinn und Zweck sowie aus den Gesetzesmaterialien und der Entstehungsgeschichte, die einander nicht ausschließen, sondern sich gegenseitig ergänzen. Unter ihnen hat keine einen unbedingten Vorrang vor einer anderen. Ausgangspunkt der Auslegung ist der Wortlaut der Vorschrift. Er gibt allerdings nicht immer hinreichende Hinweise auf den Willen des Gesetzgebers. Unter Umständen wird erst im Zusammenhang mit Sinn und Zweck des Gesetzes oder anderen Auslegungsgesichtspunkten die im Wortlaut ausgedrückte, vom Gesetzgeber verfolgte Regelungskonzeption deutlich, der sich das Gericht nicht entgegenstellen darf (ständige Rechtsprechung, vgl. BVerfG, Beschluss vom 28.11.2023, 2 BvL 8/13, BVerfGE 168, 1, Rn. 118, m.w.N.).
bb) Davon ausgehend hält der Senat dafür, dass Belastungsgrund der Hamburgischen Grundsteuer (bereits) das Innehaben des Grundbesitzes - als Grund und Boden oder in Form von Wohn- oder Nutzfläche in einem Gebäude - ist (1) und sieht ihn verfassungskonform umgesetzt (2).
(1) Der Senat geht im Ausgangspunkt seiner Auslegung davon aus, dass - jedenfalls bei einer traditionellen Objektsteuer - schon das Innehaben des Objekts, hier also des von der Grundsteuer erfassten Grundbesitzes, einen hinreichenden Belastungsgrund bieten kann (vgl. BVerfG, Beschluss vom 15.01.200[8], 1 BvL 2/04, BVerfGE 120,1, 39).
(a) Der Hamburgische Gesetzgeber hat in § 1 Abs. 1 Satz 1 HmbGrStG für seine Belastungsentscheidung im Hinblick auf die für den vorliegenden Fall zu betrachtende Grundsteuer B Grundstücke als wirtschaftliche Einheiten des Grundvermögens als Steuergegenstand gewählt. Grundbesitz ist grundsätzlich eine Quelle steuerlicher Leistungsfähigkeit und damit tauglicher Belastungsgrund für eine Steuer (vgl. G. Kirchhof, DStR 2020, 1073, 1077, 1078).
Nach Ansicht des Senats spricht zumindest der erste Anschein dafür, dass der gewählte Steuergegenstand - der Grundbesitz - bereits dem Belastungsgrund entspricht bzw. ihn wesentlich prägt (zum Zusammenhang von Belastungsentscheidung und Steuergegenstand vgl. BVerfG, Beschluss vom 10.04.1997, 2 BvL 77/92, BVerfGE 96, 1, Rn. 25; Beschluss vom 22.06.1995, 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, Rn. 46).
Der Senat hält es bei der Auslegung des Belastungsgrunds für nicht bedeutsam, dass in § 1 Abs. 1 Satz 1 HmbGrStG im Hinblick auf den Steuergegenstand von "wirtschaftlichen" Einheiten des Grundvermögens gesprochen wird. Dieser Begriff dürfte auf § 2 Nr. 2 GrStG i.V.m. § 244 Abs. 1, § 2 Abs. 1 BewG zurückgehen, wo bestimmt ist, dass jede wirtschaftliche Einheit für sich zu bewerten ist und nach den Anschauungen des Verkehrs zu entscheiden ist, was als wirtschaftliche Einheit zu gelten hat. Eine Belastungsentscheidung für eine "wirtschaftliche" im Sinne von wertabhängige Besteuerung ist damit nicht indiziert.
(b) Dass, wie die Klägerin und der Beklagte mit der überwiegenden Ansicht meinen, der Belastungsgrund nicht in dem Innehaben von Grundbesitz, sondern in dem Nutzen liegt, den der einzelne Grundbesitzer aus der öffentlichen Infrastruktur zieht bzw. ziehen kann, ist nach Auffassung des Senats dem Gesetz selbst nicht zu entnehmen.
Zwar wird in der zur Auslegung heranzuziehenden Gesetzesbegründung auf die öffentliche Infrastruktur Bezug genommen. Der Senat versteht die in der Gesetzesbegründung angesprochene Beziehung zwischen der hamburgischen Grundsteuer und den öffentlichen Leistungen jedoch eher nicht als Ausdruck einer den Besteuerungsmaßstab prägenden Belastungsentscheidung. Wenn dort ausgeführt wird, das Gesetz verfolge für die Frage der Lastenverteilung den Gedanken der besonderen Verwurzelung mit dem örtlichen Gemeinwesen im Sinne des Äquivalenzgedankens, spricht dies nach dem Verständnis des Senats vielmehr dafür, dass es an dieser Stelle der Begründung um Steuerrechtfertigung geht. Eine starke Betonung der gemeindlichen Infrastruktur, soweit nicht durch Beiträge und Gebühren abgegolten, findet ihre Erklärung darin, dass das Verhältnis des Steuergläubigers (hier: des Stadtstaats) und des Steuerschuldners (Eigentümer von Grundbesitz im Stadtgebiet) im Vordergrund steht und der "Äquivalenzrahmen" bei der Grundsteuer "enger" ausgeprägt ist als bei einer bundesweit erhobenen Steuer (vgl. Krumm/ Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 18 für die Gesetzesbegründung des Bundesmodells, BT-Drs. 19/11085, 84). Die in der Gesetzesbegründung zu findenden äquivalenztheoretischen Rechtfertigungsansätze gehen nach Ansicht des Senats nicht über den für alle Steuern geltenden Gedanken einer globalen Äquivalenz hinaus. Weil es dann weiter - nur - heißt, "im Sinne des Äquivalenzprinzips bietet sich die Fläche als Anknüpfungspunkt und Maßstab der Lastenverteilung an", sieht der Senat in diesen Ausführungen keine Bestimmung des Belastungsgrunds. Er dürfte sich daher auf das durch den Steuergegenstand indizierte Innehaben von Grundbesitz beschränken.
(2) Der Senat vermag nicht zu erkennen, dass dieser Belastungsgrund nicht verfassungskonform, insbesondere dem Gleichbehandlungsgebot entsprechend folgerichtig und relationsgerecht umgesetzt ist.
(a) Die Relation verschiedener Grundbesitzeinheiten zueinander wird durch das Flächenmaß grundsätzlich realitätsgerecht abgebildet.
Wenn das Bundesverfassungsgericht für eine verkehrswertbezogene Bemessungsgrundlage aus Art. 3 Abs. 1 GG das Gebot der realitätsgerechten Wertrelation folgert und in der Literatur daraus für eine nutzungsorientierte Bemessungsgrundlage das Gebot der realitätsgerechten Nutzenrelation abgeleitet wird (Seer, DB 2018, 1488, 1493), braucht es nach Ansicht des Senats für ein am Besitz orientierte Bemessungsgrundlage eine realitätsgerechte Abbildung des Besitzes.
Diese ist durch die Flächenzahl gegeben. Die physische, zweidimensionale Ausdehnung eines Grundstücks, also seine Fläche, ist das übliche Maß für seine Quantität. Entsprechendes gilt auch für Gebäude. Die im Hamburgischen Grundsteuergesetz vorgegebenen Bestimmungen, wie die Wohn- und Nutzflächen ermittelt werden, erscheinen unter dem Aspekt der Realitätsgerechtigkeit als unproblematisch.
(b) Unter dem Aspekt der Gleichbehandlung ist auch die im Hamburgischen Grundsteuergesetz vorgenommene Differenzierung zwischen Flächen des Grund und Bodens einerseits und den Wohn- und Nutzflächen andererseits durch die Verwendung unterschiedlicher Äquivalenzzahlen weder dem Grunde noch dem Umfang nach zu beanstanden.
Dabei lässt der Senat außer Betracht, dass es sich möglicherweise bereits um zwei verschiedene Grundsteuern - eine für Grund und Boden und eine für Gebäude - handeln könnte, die zwar in einem Gesetz geregelt und dadurch verbunden, aber nicht eins sind (vgl. Krumm/Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 122); gegebenenfalls würde sich die Frage der Unzulässigkeit einer Ungleichbehandlung der beiden unterschiedlichen Steuergegenstände schon gar nicht stellen.
Es bedarf nach Ansicht des Senats keiner Begründung, sondern ist offensichtlich, das zwischen Grundstücks- und Gebäudeflächen wesentliche Unterschiede bestehen und diese daher grundsteuerlich nicht gleichbehandelt werden müssen (vgl. Freund, FR 2019, 931, 940). In steuerlicher Hinsicht kann im Übrigen darauf verwiesen werden, dass sich die beiden Steuergegenstände typischerweise im Hinblick auf die durch sie vermittelte Leistungsfähigkeit (s. dazu unten im nächsten Absatz) unterscheiden. Die Leistungsfähigkeit ist ein für die Steuererhebung grundsätzlich zulässiges Differenzierungsmerkmal und kann eine steuerliche Ungleichbehandlung rechtfertigen, auch wenn eine Objektsteuer wie die Grundsteuer grundsätzlich nicht nach der individuellen Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen erhoben wird (BVerfG, Beschluss vom 18.02.2009, 1 BvR 1334/07, DB 2009, 773, 774; vgl. BVerfG, Beschluss vom 25.10.1977, 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, Rn. 27).
Auch dass der Gesetzgeber durch die Äquivalenzzahlen (0,04 und 0,5) die erfassten Arten des Grundbesitzes in ein Verhältnis von 1 zu 12,5 gesetzt hat, ist vor dem Hintergrund seiner Typisierungsbefugnis nicht zu beanstanden.
Typisierung bedeutet, bestimmte in wesentlichen Elementen gleich geartete Lebenssachverhalte normativ zusammenzufassen. Besonderheiten, die im Tatsächlichen durchaus bekannt sind, können generalisierend vernachlässigt werden. Der Gesetzgeber darf sich grundsätzlich am Regelfall orientieren und ist nicht gehalten, allen Besonderheiten jeweils durch Sonderregelungen Rechnung zu tragen. Die gesetzlichen Verallgemeinerungen müssen allerdings von einer möglichst breiten, alle betroffenen Gruppen und Regelungsgegenstände einschließenden Beobachtung ausgehen. Die Vorteile der Typisierung müssen in einem angemessenen Verhältnis zu der mit ihr notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen. Typisierung setzt voraus, dass die durch sie eintretenden Härten und Ungerechtigkeiten nur unter Schwierigkeiten vermeidbar wären, lediglich eine verhältnismäßig kleine Zahl von Personen betreffen und das Ausmaß der Ungleichbehandlung gering ist (BVerfG, Beschluss vom 15.10.2024, 2 BvL 6/19, FamRZ 2025, 19, Rn. 37; Beschluss vom 19.11.2019, 2 BvL 22/14, BVerfGE 152, 274, Rn. 103; Beschluss vom 29.03.2017, 2 BvL 6/11, BVerfGE 145, 106).
Der Senat geht insoweit davon aus, dass die zweifelsfrei bestehenden Unterschiede zwischen den Grundstücksarten nicht anders als grob pauschalisierend quantifiziert werden können. Im Übrigen dürften die gewählten Äquivalenzzahlen auch Ausdruck der vom Gesetzgeber im Rahmen seines weiten Gestaltungsspielraums getroffenen Belastungsentscheidung sein (Mandler, DStR 2024, 921, 923). Dass die Relation der Grundbesitzarten zueinander durch die Äquivalenzzahlen in einer Weise abgebildet ist, die mit der Realität im Widerspruch steht, vermag der Senat nicht positiv festzustellen. Den teilweise erhobenen Vorwurf der Willkür (z.B. von Löhr, BB 2022, 87, 91; Degen, DStR 2023, 2314) hält der Senat für unzutreffend (vgl. zum Begriff der Willkür in der Gesetzgebung etwa BVerfG, Beschluss vom 28.11.2023, 2 BvL 8/13, BVerfGE 168, 1, Rn. 141).
(c) Der Senat sieht die im Steuerrecht etablierten Rechtsgrundsätze zu Art. 3 Abs. 1 GG auch im Übrigen, insbesondere im Hinblick auf das Prinzip der finanziellen Leistungsfähigkeit nicht verletzt.
(aa) Die Belastung mit Finanzzwecksteuern ist an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Steuerpflichtigen auszurichten (vgl. BVerfG, Urteil vom 05.11.2014, 1 BvF 3/11, BVerfGE 137, 350, Rn. 43, m.w.N.). Die Gleichheit aller Menschen vor dem Gesetz (Art. 3 Abs. 1 GG) fordert allerdings nicht einen gleichen Beitrag von jeder und jedem Steuerpflichtigen zur Finanzierung der Gemeinlasten, sondern verlangt, dass sie jeweils nach ihrer finanziellen Leistungsfähigkeit gleichmäßig zur Finanzierung der allgemeinen Staatsaufgaben herangezogen werden (vgl. BVerfG, Beschluss vom 07.11.2006, 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1, Rn. 30 f., 96, m.w.N.). Danach muss im Interesse verfassungsrechtlich gebotener steuerlicher Lastengleichheit darauf abgezielt werden, Steuerpflichtige bei gleicher Leistungsfähigkeit auch gleich hoch zu besteuern (vgl. BVerfG, Beschluss vom 21.06.2006, 2 BvL 2/99, BVerfGE 116, 164, Rn. 70).
(bb) Dem so verstandenen Leistungsfähigkeitsprinzip dürfte die hamburgische Grundsteuer unter Berücksichtigung der Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers (s.o.) gerecht werden.
Das dem Hamburgischen Grundsteuergesetz zugrunde gelegte Flächenmodell beschränkt sich auf der grundlegenden Bewertungsebene auf eine quantitative Erfassung des Grundbesitzes.
Nach Ansicht des erkennenden Senats kann typischerweise davon ausgegangen werden, dass ein Mehr an Grundbesitzfläche eine größere Leistungsfähigkeit vermittelt. Dass für eine Grundsteuer die ertragsrelevanten Kenngrößen von Grundbesitz, wie etwa der erzielte oder der zu erzielende Ertrag, ein Verkehrswert oder die Lage eines Grundstücks, auf der Bewertungsebene insgesamt unberücksichtigt bleiben, ist nach Ansicht des Senats nicht zu beanstanden, sofern - wie bei der Hamburgischen Grundsteuer - die Ertragskraft des Grundbesitzes nicht Belastungsgrund bzw. Teil des Belastungsgrundes für die Grundsteuer ist. Je nach konkretem Belastungsgrund nimmt die realitätsgerechte Abbildung des jeweiligen Belastungsgrundes konsequenterweise eine im Detail abweichende Ausprägung an (vgl. Meyering/ Hintzen/ Doedt, DStR 2020, 1705, 1707, 1710).
In diesem Zusammenhang hat der Senat auch bedacht, dass erhebliche steuersystematische Unterschiede zwischen Ertragsteuern und Objektsteuern bestehen. Das Objektsteuerprinzip besagt: Das Steuerobjekt selbst (bei der Gewerbesteuer: der Gewerbebetrieb; bei der Grundsteuer: der Grundbesitz) soll ohne Rücksicht auf die persönlichen Verhältnisse der Beteiligten und ihre persönliche Beziehung zum Steuerobjekt erfasst werden. Es wird deshalb, anders als etwa beim Einkommensteuerrecht, nicht auf die persönliche Leistungsfähigkeit abgestellt, d.h. der Grundsatz der Besteuerung nach der Leistungsfähigkeit tritt insoweit zurück (BFH, Beschluss vom 18.12.2019, III R 33/17, BFH/NV 2020, 781, Rn. 19). Beim Einkommensteuerrecht hingegen wird den persönlichen Verhältnissen des Steuerpflichtigen durch vielfältige Regelungen, wie z. B. den Grundfreibetrag, das Ehegattensplitting, die Steuerermäßigungen für Kinder und wegen außergewöhnlicher Belastungen, Rechnung getragen (BVerfG, Beschluss vom 25.10.1977, 1 BvR 15/75, BVerfGE 46, 224, Rn. 27).
(cc) Den von der Klägerin konkret monierten Besteuerungseffekten, wie die behauptete Besserstellung von Grundstücken mit weniger Grund und Boden, ist nicht weiter nachzugehen, weil sie gegebenenfalls den weiten Rahmen der zulässigen Typisierung nicht überschreiten.
cc) Im Übrigen hätte der Senat auch dann keine hinreichenden Zweifel daran, dass die hamburgische Grundsteuer verfassungsgemäß ist und ihren Belastungsgrund gleichheitskonform abbildet, wenn dieser in der "Teilhabe an der öffentlichen Infrastruktur" läge, was die überwiegende Ansicht annimmt (vgl. Krumm/Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 18, m.w.N; G. Kirchhof, DStR 2020, 1073, 1078).
(1) Der Senat teilt nicht die Ansicht derer, die den so oder ähnlich verstandenen Belastungsgrund der Flächenmodelle generell (vgl. exemplarisch Seer, DB 2018, 1488, 1493ff) für ungeeignet halten oder jedenfalls ohne eine - in Hamburg nicht vorgesehene - Berücksichtigung des wirtschaftlichen Grundbesitzwertes durch lagebezogene Differenzierung (Lagefaktoren, vgl. z.B. Winkler, Die Verfassungsmäßigkeit der Grundsteuerreform, 2024, S. 293).
(a) Kritisiert wird, es lasse sich selbst unter Anerkennung eines weiten Typisierungsspielraums zwischen den kommunalen Kosten oder den gezogenen/ziehbaren Vorteilen kein der Relationsvorgabe des Bundesverfassungsgerichts genügender Bezug zur Grundstücks- und Gebäudefläche und den für die Bemessung der Steuer gewählten Faktoren herstellen.
Eine direkte Zurechenbarkeit von Kosten oder Vorteilen sei den Gebühren und Beiträgen vorbehalten. Nicht mehr direkt zurechenbare Kosten oder Vorteile könnten der Besteuerung nicht nach dem Prinzip der Gruppenäquivalenz zugrunde gelegt werden, weil sich ein rationaler Zusammenhang zwischen der Grundstücks- und Gebäudefläche einerseits und den gemeindlichen Kosten bzw. der Inanspruchnahme gemeindlicher Leistungen, insbesondere der öffentlichen Infrastruktur, andererseits derart pauschal nicht begründen lasse.
Eine folgerichtige Ausgestaltung des Nutzenprinzips sei ohne eine wertbezogene Betrachtungsweise nicht möglich. Denn es sei nachweisbar, dass sich die Infrastrukturleistungen und der mit ihnen verbundene Nutzen in unterschiedlichen Grundstückswerten widerspiegele. Es sei offensichtlich, dass der Nutzen von Grund und Boden in Ballungszentren eines Grundsteuererhebungsgebietes um ein Vielfaches höher liege als in schlecht erschlossenen Randgebieten. Es entspreche der Alltagserfahrung, dass die kleineren (weil teureren) Grundstücke in Innenstadtnähe tendenziell mehr Infrastrukturnutzen (z.B. Kulturangebote) vermittelten als die mit zunehmender Entfernung von der Innenstadt tendenziell größeren Grundstücke. Schon angesichts dessen könne man nicht davon sprechen, dass der Äquivalenzgedanke in der Bemessungsgrundlage irgendwie sichtbar werde.
Das Flächenmodell belaste größeren Grundbesitz aber allein wegen der Fläche und damit im Widerspruch zum eigenen Belastungsgrund höher.
Die den Flächenmodellen zugrundeliegende Annahme, mit zunehmender Größe der Immobilie erfolge eine intensivere Nutzung der kommunalen Infrastruktur, sei für Flächen des Grund und Bodens unzutreffend. Die Größe der Grundstücksfläche sei nur im Zusammenhang mit der technischen Infrastruktur des Grundstücks ausnahmsweise relevant. Entsprechendes gelte für Wohnflächen. Für die Annahme, durch eine größere Wohnfläche werde eine größere Anzahl von Bewohnern und damit Nutzern der Infrastruktur indiziert, gebe es weder einen Nachweis noch einen Erfahrungssatz. Die Wohnraumbelegung hänge vielmehr mit den persönlichen Verhältnissen (z.B. Alter, Familiensituation) und der jeweiligen Grundstückslage (z.B. verdichtetes Ballungszentrum oder Peripherie bzw. ländlicher Bereich) zusammen. Der fehlende Wertbezug führe dazu, dass flächengleicher, aber wertverschiedener Grundbesitz einer identischen Grundsteuerbelastung unterliege, wodurch gegen das Gebot verstoßen werde, Ungleiches auch ungleich zu behandeln.
Im Übrigen wird bemängelt, dass die Leistungsfähigkeit als zentrales Kriterium gerechter Steuerlastverteilung bei den Flächenmodellen unberücksichtigt bleibe und unklar bleibe, was mit den Äquivalenzzahlen gemessen werden soll. Für die angesetzten Werte von 0,04 bzw. 0,50 €/m² fehle es an jeglicher Erklärung, sie seien willkürlich.
(b) Den Senat überzeugen die Argumente der Kritiker nicht. Er geht davon aus, dass zwischen den Grundbesitzflächen und dem Umfang der den Grundbesitzern zur Verfügung gestellten kommunalen Infrastruktur bzw. der durch sie vermittelten Möglichkeit der Teilhabe ein hinreichender Zusammenhang gesehen werden kann, dass also das sogenannte Äquivalenzprinzip dem Gebot einer realitätsgerechten Nutzenrelation entsprechen kann.
Dabei geht der Senat zunächst einmal von der Prämisse aus, dass es einen Zusammenhang gibt zwischen der gesamten Fläche eines Grundsteuererhebungsgebiets und der Gesamtheit der kommunalen Infrastrukturleistungen und den mit ihnen verbundenen Nutzungsmöglichkeiten. Grundsätzlich nimmt der Umfang der öffentlichen Infrastruktur mit der flächenmäßigen Ausdehnung der Gebietskörperschaft zu, die im Wesentlichen durch die Gesamtheit des in ihrem Gebiet belegenen Grund und Bodens bestimmt wird. Außerdem steigt der Umfang der öffentlichen Infrastruktur bei typisierender Betrachtung zugleich mit der Intensität der Nutzung der Grundstücksflächen, die sich im Wesentlichen in ihrer Bebauung zeigt und insoweit auch mit den Wohn- und Nutzflächen der Gebäude korreliert.
Pauschalierend lässt sich diese Betrachtung für die gesamte Gebietskörperschaft auf die einzelnen Einheiten des Grundbesitzes herunterbrechen mit der Folge, dass sich die Teilhabe an der kommunalen Infrastruktur grundsätzlich realitätsgerecht über die Fläche des Grundbesitzes abbilden lässt (vgl. Fuest/Meier/Neumeier, Die Grundsteuer in Deutschland: Finanzwissenschaftliche Analyse und Reformoptionen, 2018, S. 8), ohne dass es dafür zwingend einer Berücksichtigung wertabhängiger Grundbesitzwerte bedarf. Eines im Einzelnen nachweisbaren Zusammenhangs zwischen Grundbesitzfläche und Nutzen bzw. Nutzungsmöglichkeit gemeindlicher Infrastruktur bedarf es nicht.
Das Argument der Kritiker von Flächenmodellen, dass der Nutzen von Grund und Boden in Ballungszentren eines Grundsteuererhebungsgebietes je Flächeneinheit um ein Vielfaches höher ist als in schlecht erschlossenen Randgebieten, verfängt für Hamburg bereits deswegen nicht, weil der Stadtstaat Hamburg als solcher bereits insgesamt ein (Ballungs-) Zentrum ist, nämlich als Kern der sich über drei weitere (Flächen-) Bundesländer erstreckenden "Metropolregion Hamburg".
Öffentliche Einrichtungen wie beispielsweise Schulen, Kindergärten, Polizei- und Feuerwachen und Ähnliches werden in Hamburg dezentral und auf die gesamte Stadtfläche verteilt betrieben; der Senat kann nicht erkennen, dass bzw. warum wertvollerer Grundbesitz im Hinblick hierauf umfangreichere Nutzungsmöglichkeiten pro Quadratmeter Fläche haben soll. Soweit es allerdings auch in Hamburg einige wenige ländlich anmutende Bereiche mit signifikant unterdurchschnittlicher Infrastrukturdichte gibt, haben diese einen geringen Anteil am Gesamtgebiet Hamburgs und können im Rahmen der zulässigen Typisierung für die Frage der Verfassungsmäßigkeit des Grundsteuermodells vernachlässigt werden.
Große und solitäre Infrastruktureinrichtungen - wie beispielsweise der Flughafen, der Seehafen und die Binnenhäfen, die Elbphilharmonie -, die durch die Stadt Hamburg (mit-) finanziert werden, sowie die Maßnahmen zu ihrer verkehrstechnischen Anbindung kommen zum einen grundsätzlich allen Nutzern von in Hamburg belegenem Grundbesitz zugute. Zum anderen kann nicht festgestellt werden, dass sie zu besonderen Wertsteigerungen bestimmter Lagen führen.
Im Hinblick darauf, dass ein erheblicher Teil der öffentlichen Infrastruktur Hamburgs in der Bereitstellung von Straßen und öffentlichen Verkehrsmitteln liegt, ist auch anzumerken, dass diese den in den der Peripherie Ansässigen ebenso zu Gute kommen dürften wie den in den zentralen und damit grundsätzlich "teuren" Innenstadtlagen Ansässigen, denn sie sind auf diese Verkehrswege angewiesen, um an den in der Innenstadt konzentrierten Angeboten (Handel, Arbeitsplätze, Kultur etc.) zu partizipieren (vgl. G. Kirchhof, DStR 2018, 2661, 2667).
(c) Der Senat bezweifelt im Übrigen, dass der öffentliche Infrastrukturnutzen den Vermögenswert von Grundbesitz determiniert, jedenfalls in einem solchen Maß, dass die Nichtberücksichtigung des Vermögenswerts das Gleichheitsgebot verletzen würde. Grundstückswerte sind als Indikator dafür, wer von öffentlichen Leistungen in welchem Maße profitiert, wenig geeignet, denn sie werden von vielen Faktoren beeinflusst (Fuest/Meier/Neumeier, Die Grundsteuer in Deutschland: Finanzwissenschaftliche Analyse und Reformoptionen, 2018, S. 8). Der Nutzen kommunaler Struktur ist nur einer von mehreren bedeutsamen Faktoren (vgl. G. Kirchhof, DStR 2018, 2661, 2669) neben insbesondere geografischen Lagefaktoren, nicht öffentlicher Infrastruktur wie z.B. das Angebot an Handelswaren, Arbeitsplätzen, Dienstleistungen, Wohnraum, privaten Kulturangeboten, sowie tradierter Beliebtheit bestimmter Ortsteile. Besonders teure Wohnlagen sind häufig dadurch geprägt, dass sie landschaftlich attraktiv gelegen sind, z.B. mit Elbblick, wobei es sich typischerweise nicht um von der öffentlichen Hand geschaffene oder unterhaltene öffentliche Infrastruktur handelt. Grundsteuerpflichtige mit Grundbesitz in Bestlage beanspruchen aber nicht strukturell mehr Leistungen der Gemeinde (G. Kirchhof, DStR 2018, 2661, 2667, 2669). Kommunale Infrastrukturkosten fallen unabhängig vom Wert der Grundstücke und der darauf errichteten Gebäude an (G. Kirchhof, DStR 2018, 2661, 2667; Freund, FR 2019, 931, 937). Ob zwischen ihnen ein Zusammenhang besteht, ist nach Ansicht des Senats jedenfalls zweifelhaft.
(d) Der Senat hält die Forderung für überzogen, dass eine Grundsteuer, die als Äquivalent für die Bereitstellung kommunaler Leistungen bzw. Nutzungsmöglichkeiten erhoben wird, voraussetzt, dass die Nutzen- oder Kostenwerte der kommunalen Leistungen gemessen, entsprechend gewichtet und in einem Geldbetrag ausgedrückt werden können, um die Vergleichbarkeit der Grundstücke untereinander zu ermöglichen (vgl. Winkler, Die Verfassungsmäßigkeit der Grundsteuerreform, 2024, S. 81f). Er geht davon aus, dass es jedenfalls in einem Massenverfahren überhaupt nicht möglich sein dürfte, Werte für den konkreten Nutzen des Grundbesitzes an öffentlicher Infrastruktur zu messen oder zu ermitteln. Schon deshalb steht es dem Gesetzgeber, der diesen Belastungsgrund wählt, im Rahmen seines Gestaltungsspielraums frei, für die Grundsteuer eine andere, möglicherweise weniger präzise, aber tatsächlich verfügbare und grundsätzlich geeignete Bemessungsgrundlage wie die Grundbesitzflächen zu wählen.
Aus demselben Grund sind in diesem Fall auch die gesetzlich bestimmten Äquivalenzzahlen verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden. Da der Nutzen von Infrastruktur grundsätzlich über den nutzenden Menschen vermittelt wird, erscheint es dem Senat plausibel, den Gebäuden, in denen sich Menschen in Nordeuropa überwiegend aufhalten, eine vielfach höhere Nutzungsmöglichkeit zuzumessen als den Grundstücksflächen und dafür im Wege der pauschalierenden Typisierung (vgl. Blut, DStR 2023, 2756, 2761) numerische Werte in Form der Äquivalenzzahlen zu bestimmen. Auch insoweit können die Äquivalenzzahlen als Ausdruck der vom Gesetzgeber getroffenen Belastungsentscheidung erkannt werden. Dass Gebäudeflächen demnach gegenüber Grundstücksflächen mit dem 12,5-fachen zur Grundsteuer herangezogen werden sollen, ist Ausdruck der Grundannahme, dass jedenfalls die Nutzungsmöglichkeiten kommunaler Infrastruktur der Grundstücksnutzer durch eine Bebauung ganz erheblich steigen, jedenfalls im städtischen Bereich, wo eine intensivere Bebauung typischerweise die Schaffung weiterer kommunaler Infrastrukturaufwendungen nötig macht und nach sich zieht (z.B. Verkehrsflächen und ÖPNV).
(2) Die von der Klägerin zum angeblichen Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip vorgebrachten Argumente begründen für den Senat somit auch dann keine Verfassungswidrigkeit, wenn der Belastungsgrund statt des Innehabens von Grundbesitz in der Möglichkeit zur Nutzung der Infrastruktur liegen sollte. Die Klägerin misst die hamburgische Grundsteuer in unzutreffender Weise am Belastungsgrund des Grundsteuergesetzes des Bundes und überdehnt außerdem die Bedeutung des Leistungsfähigkeitsprinzips für die Grundsteuer.
dd) Aus dem unter den Gliederungspunkten bb) und cc) Ausgeführten ergibt sich, dass auch dann, wenn das Gesetz so ausgelegt würde, dass mit der hamburgischen Grundsteuer beide geprüften Belastungsgründe nebeneinander verwirklichen werden sollten, kein Anlass zu verfassungsrechtlichen Bedenken besteht.
Zwar kann die grundsätzlich zulässige Heranziehung von zwei unterschiedlichen Belastungsgründen dann nicht den Anforderungen des Bundesverfassungsgerichts genügen, wenn sie dergestalt "vermischt" werden, dass sich am Ende die Bemessungsgrundlage nicht mehr ausreichend rational auf diese Belastungsgründe zurückführen lässt. Wenn aber mehrere Belastungsgründe im gleichen Bemessungsziel münden, dann gibt es hiergegen verfassungsrechtlich nichts zu erinnern (Krumm/Paeßens, GrStG, 1. Aufl. 2022, Grundlagen, Rn. 116). So läge der Fall beim Hamburgischen Grundsteuergesetz.
e) Die Klägerin kann nicht mit ihrer Rüge durchdringen, es fehle dem Hamburgischen Grundsteuergesetz an einer Regelung, die dem Steuerpflichtigen die Möglichkeit gewährt, eine niedrigere Äquivalenzzahl nachzuweisen. Die Äquivalenzzahlen des Flächenmodells sind vom Gesetzgeber vorgegebene und grundsätzlich nicht zu beanstandende (s.o.) Rechengrößen ohne realen Wertbezug (Freund, FR 2019, 931, 938), nicht aber Funktionen tatsächlicher Umstände, wie z.B. der Verkehrswerte. Da es sich nicht um tatsachenbasierte Größen handelt, kann es bei ihnen auch keine Diskrepanz zwischen ihnen und tatsächlichen Umständen geben, die - etwa wie bei den Bedarfswerten nach §§ 151 ff BewG - durch einen Tatsachenbeweis oder -gegenbeweis be- oder entkräftet werden könnten.
f) Eine etwaige Übermaßbesteuerung im Einzelfall - die die Klägerin allerdings für ihren konkreten Fall schon nicht dargelegt hat - wäre nicht auf der hier streitgegenständlichen Bewertungsebene zu prüfen, sondern erst nachgelagert auf der Ebene der Grundsteuerfestsetzung bzw. der Verschonungsebene.
Der Senat kann im Übrigen die Möglichkeit zwar nicht ausschließen, dass sich wegen der Wertunabhängigkeit der hamburgischen Grundsteuer für ein geringwertiges Grundstück in einem besonders gelagerten Einzelfall ein Messbetrag errechnet, der zu einer im Verhältnis zum Verkehrswert erheblichen und den Steuerpflichtigen in seinem Grundrecht auf Eigentum, Art. 14 GG, verletzenden Grundsteuer führen würde (vgl. insofern Krumm/Paeßens, GrStG, Grundlagen, Rn. 131; Schmidt, DStR 2020, 249, 254).
Der Senat sieht jedoch nicht, dass etwaige Übermaßbesteuerungen nicht durch Anwendung aller in Betracht kommenden Erlass- und sonstigen Vorschriften, nötigenfalls im Wege einer verfassungskonformen Auslegung (vgl. insoweit den von der Klägerin in Bezug genommenen BFH-Beschluss vom 27.05.2024, II B 78/23, HFR 2024, 826) vermieden werden können; dabei wird es auf die Rechtslage im Zeitpunkt der - erst ab 01.01.2025 erfolgenden - Steuerfestsetzung ankommen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache zugelassen (§ 115 Abs. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 17 ff. GrStG
§§ 151 ff BewG
§ 3 HmbGrStG
§ 7 HmbGrStG
§ 3 AO
§ 80 BVerfGG
§ 9 Abs. 2 BewG
§ 4 Abs. 1 HmbGrStG
§ 4 Abs. 2 Satz 1 HmbGrStG
§ 4 Abs. 2 Satz 2 HmbGrStG
§ 227 der Abgabenordnung
§ 33 Abs. 1 Nr. 4 Finanzgerichtsordnung
§ 40 Abs. 2 FGO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 3 Abs. 1 AO
§ 1 der Reichsabgabenordnung
§ 1 Abs. 3 HmbGrStG
§ 1 Abs. 1 Satz 1 HmbGrStG
§ 2 Nr. 2 GrStG
§ 2 Abs. 1 BewG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 5 Abs. 1 des Hamburgischen Gesetzes zur Ausführung der Finanzgerichtsordnung
§ 80 des Bundesverfassungsgerichtsgesetzes
§ 9 Abs. 2 des Bewertungsgesetzes
Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7 GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 2 Abs. 1 GG
Art. 100 GG
Art. 28 Abs. 2 Satz 3 GG
Art. 106 Abs. 6 GG
Art. 106 GG
Art. 106 Abs. 2 GG
Art. 14 GG

Zitierte Entscheidungen: HFR 2024, 826
BVerfGE 120, 1
BVerfGE 97, 49
BVerfGE 148, 147
BVerfGE 161, 1
BVerfGE 125, 141
BVerfGE 120, 1, 39
BFHE 142, 505
BStBl II 1985, 151
BVerfGE 145, 171
DB 2009, 773, 774
BVerfGE 46, 224
BVerfGE 123, 1
BVerfGE 14, 76, 91
BVerfGE 149, 222
BVerfGE 108, 1
NordÖR 2024, 619
BVerfGE 117, 1
NVwZ-RR 2017, 673
BVerfGE 164, 347
BVerfGE 122, 210
BVerfGE 168, 1
FamRZ 2025, 19
BVerfGE 162, 277
BVerfGE 160, 41
BVerfGE 112, 164
DB 2023, 1116, 1117
BVerfGE 139, 285
BVerfGE 96, 1
BVerfGE 11, 245
BVerfGE 120,1, 39
BVerfGE 93, 121
DB 2018, 1488, 1493
BVerfGE 152, 274
BVerfGE 145, 106
BB 2022, 87, 91
BVerfGE 137, 350
BVerfGE 116, 164
BFH/NV 2020, 781
II R 15/25
II B 78/23
1 BvL 8/12
1 BvL 2/04
8 V 300/23
6 B 20.10
2 BvL 55/92
1 BvL 11/14
1 BvR 2868/15
2 BvR 2185/04
4 K 270/11
III R 192/83
2 BvL 6/13
1 BvR 1334/07
1 BvR 15/75
1 BvL 8/05
1 BvL 31/58
1 BvR 1675/16
6 LB 6/24
1 BvL 10/02
1 BvL 1/15
1 BvR 639/11
1 BvR 889/12
2 BvR 988/16
2 BvL 1/07
2 BvL 8/13
2 BvL 6/19
2 BvL 9/14
2 BvL 1/13
2 BvR 167/02
1 BvL 13/11
1 BvR 807/12
2 BvL 77/92
2 BvL 22/17
2 BvL 19/59
2 BvL 37/91
2 BvL 22/14
2 BvL 6/11
1 BvF 3/11
2 BvL 2/99
III R 33/17