Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-07-13, Aktenzeichen 6 K 3238/02 H
ECLI: ECLI:DE:FGD:2004:0713.6K3238.02H.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Streitig ist die Rechtmäßigkeit eines Haftungsbescheides betreffend im Jahr 1991 entstandener Kapitalertragsteuer.
Unternehmensgegenstand der Klägerin ist der Verkauf und die Vermietung von elektronischen Produkten. Alleingesellschafterin der Klägerin ist eine Firma "J" Co. Ltd., "U-Stadt (Japan)"; die Klägerin hat ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr vom 01.04. bis zum 31.03. Gegenstand von Prüfungen des Finanzamts für Groß-Betriebsprüfung "N-Stadt" waren auch Verrechnungspreise im Verhältnis der Klägerin zu ihrer Muttergesellschaft. Hier sollten - was nicht streitig ist - verdeckte Gewinnausschüttungen angesetzt werden.
Nach der Prüfungsanordnung vom 13.08.1993 bezog sich eine erste Prüfung des Finanzamts für Groß-Betriebsprüfung "N-Stadt" auf die Veranlagungssteuern 1988 bis 1991 und auf die "Kapitalertragsteuer 1988 - 1991". Im Rahmen dieser Prüfung erging ein Schreiben des Beklagten vom 28.12.1994 an die Klägerin (als Zustellungsbevollmächtigte ihrer Muttergesellschaft), mit dem ein "Hinweis gemäß § 171 Abs. 6 der deutschen Abgabenordnung (AO) über Ermittlungshandlungen im Sinne des § 92 AO" erteilt wurde. Gleichzeitig wurde "die Steuerfestsetzung bezüglich der Kapitalertragsteuer für die Jahre 1990 und 1991" nach "§§ 165 Abs. 1 Satz 4 und 171 Abs. 8 AO" ausgesetzt (für Einzelheiten wird auf das Schreiben verwiesen). In Textziffer 44 des Außenprüfungsberichts vom 15.10.1996 wird die verdeckte Gewinnausschüttung für den Zeitraum 01.04.1990 bis 31.03.1991 mit 500.000 DM beziffert und die Kapitalertragsteuer mit 166.666 DM ermittelt (für Einzelheiten wird auf den Außenprüfungsbericht verwiesen). Unter dem 16.01.1997 erließ der Beklagte einen Haftungsbescheid ("Kapitalertragsteuer 1990 bzw. 1991"), in dem unter Hinweis auf den "Betriebsprüfungsbericht vom 15.10.96, Tz. 44" als "Kapitalertragsteuer 1991" ein Betrag von 166.666 DM ausgewiesen ist. Der Bescheid trägt den Zusatz, dass die Festsetzung der Kapitalertragsteuer 1991 vorläufig im Sinne § 165 Abs. 1 AO sei (für Einzelheiten wird auf den Haftungsbescheid Bezug genommen).
Im Zuge einer Prüfung der folgenden Wirtschaftsjahre - die Prüfungsanordnung vom 10.07.1996 verweist auch auf "Kapitalertragsteuer 1992 - 1994" - wurde eine "tatsächliche Verständigung" über die Höhe von anzusetzenden verdeckten Gewinnausschüttungen getroffen. Nach Tz. 35 des Außenprüfungsberichts vom 22.12.1997 und dem Protokoll über die tatsächliche Verständigung vom 10.09.1998 sollte auf das Wirtschaftsjahr 1991/1992 ein Betrag von 1.500.000 DM entfallen, wobei dabei eine zeitanteilige Aufteilung für die Kapitalertragsteuer vereinbart wurde (für 1991 damit 9/12 des Betrages, damit 1.125.000 DM). Auf dieser Grundlage erließ der Beklagte unter dem 08.12.1998 einen Haftungsbescheid zur Kapitalertragsteuer, in dem er einen Betrag "Kapitalertragsteuer 1991 (01.04. bis 31.12.)" in Höhe von 281.250 DM berücksichtigte. In diesem Bescheid wurde die Kapitalertragsteuer 1994 "nach § 165 Abs. 1 AO vorläufig gesetzt, weil der Sachverhalt lediglich bezüglich des Zeitraumes 01.01.1994 bis 31.03.1994 geprüft werden konnte". Im Übrigen wurde der Haftungsbescheid vom 16.01.1997, soweit er bisher "vorläufig" war (Kapitalertragsteuer 1991), gemäß § 165 Abs. 2 AO für endgültig erklärt (für Einzelheiten wird auf den Haftungsbescheid Bezug genommen).
Das Einspruchsverfahren der Klägerin gegen den Haftungsbescheid vom 08.12.1998 blieb erfolglos (Einspruchsentscheidung vom 16.05.2002).
Mit der dagegen erhobenen Klage macht die Klägerin insbesondere geltend, dass der Haftungsbescheid vom 08.12.1998 wegen Eintritts der Festsetzungsverjährung für die Kapitalertragsteuer 1991 nicht mehr habe ergehen dürfen. Der Haftungsbescheid vom 08.12.1998 sei auch rechtswidrig, da der Haftungsbescheid vom 16.01.1997 bestandskräftig geworden und eine Berichtigung dieses Bescheides nicht mehr möglich sei.
In der mündlichen Verhandlung wurde die Frage der inhaltlichen Bestimmtheit eines Haftungsbescheids auf der Grundlage des Urteils des Bundesfinanzhofs - BFH - VII R 194/83 vom 12.03.1985, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 1986, 317 erörtert.
Die Klägerin beantragt,
den Haftungsbescheid über Kapitalertragsteuer vom 08.12.1998 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16.05.2002 hinsichtlich der Inanspruchnahme der Klägerin als Haftungsschuldnerin für Kapitalertragsteuer 1991 aufzuheben,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist im Wesentlichen auf seine Einspruchsentscheidung vom 16.05.2002. Es sei im Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheides weder Verjährung eingetreten noch hindere der bestandskräftige Haftungsbescheid vom 16.01.1997 den Erlass des hier streitigen Haftungsbescheides.
Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der angefochtene Haftungsbescheid ist rechtmäßig.
Die Inanspruchnahme der Klägerin durch den Erlass des angefochtenen Haftungsbescheides (im Sinne des § 44 Abs. 5 Satz 1 Einkommensteuergesetz 1990 -EStG-) war mit Blick auf die beschränkte Steuerpflicht ihrer Muttergesellschaft als Gläubigerin der Kapitalerträge und die Abgeltungswirkung der Kapitalertragsteuer (§ 50 Abs. 1 Nr. 2 Körperschaftsteuergesetz 1991) ermessensgerecht (zu einer vergleichbaren Fallkonstellation siehe Bundesfinanzhof -BFH- I R 195/91 vom 04.07.1984, Bundessteuerblatt - BStBl- II 1984, 842). Dem Erlass des Haftungsbescheides stand die Regelung des § 191 Abs. 5 Nr. 1 AO, die die Haftung ausschließt, wenn im Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheides die Steuer gegen den Steuerschuldner nicht festgesetzt worden ist und wegen Ablaufs der Festsetzungsfrist auch nicht mehr festgesetzt werden kann, nicht entgegen. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs tritt auf der Grundlage des § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO eine Anlaufhemmung auch gegenüber dem Steuerschuldner (hier: dem Gläubiger der Kapitalerträge) ein, wenn der Entrichtungsschuldner (hier: der Schuldner der Kapitalerträge) eine Steueranmeldung (§ 45a Abs. 1 EStG begründet eine gesetzliche Pflicht zur Abgabe) nicht abgegeben hat (BFH I R 10/02 vom 29.01.2003, BStBl II 2003, 687 unter Bestätigung von BFH I R 82/95 vom 17.04.1996, BStBl II 1996, 608; siehe auch - betreffend die Verjährung für den Anmeldenden als sog. Entrichtungssteuerschuldner - BFH I B 151/98 vom 14.07.1999, BStBl II 2001, 556; anderer Ansicht z.B. Hessisches Finanzgericht 4 K 2023/92 vom 31.10.1995, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 1996, 164, rechtskräftig; Herzberg, Deutsches Steuerrecht 1999, 530, 531 mit Nachweisen). Der erkennende Senat folgt der Auffassung des Bundesfinanzhofs und nimmt dabei auf die Gründe im Verfahren I R 10/02 Bezug. Da auf dieser Grundlage und wegen fehlender Abgabe einer Anmeldung zur Kapitalertragsteuer durch die Klägerin ein Fristenlauf bis zum 31.12.1998 zu berechnen ist (Beginn der vierjährigen Frist [§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO] mit Ablauf des 31.12.1994), konnte der Haftungsbescheid im Dezember 1998 noch ergehen (auch eine Verjährung des Haftungsanspruchs war damit nach § 191 Abs. 3 Satz 4 AO nicht eingetreten). Daraus folgt, dass die von den Beteiligten erörterten Fragen im Zusammenhang mit dem "Hinweis gemäß § 171 Abs. 6 ..." AO bzw. mit der "Aussetzung der Steuerfestsetzung" gem. §§ 165, 171 Abs. 8 AO nicht entscheidungserheblich sind.
Entgegen der Auffassung der Klägerin stand dem Erlass des angefochtenen Haftungsbescheids der bereits bestandskräftige Haftungsbescheid vom 16.01.1997 nicht entgegen. Denn nach der Überzeugung des Senats ist der Haftungsbescheid vom 16.01.1997 insoweit inhaltlich hinreichend bestimmt, als er durch die Bezugnahme auf Tz. 44 des Außenprüfungsberichts (der Betrag von 166.666 DM wird dort - siehe zu 2.) - mit dem Zeitraum "1.4.1990-31.3.1991" verbunden) nur die Haftung für Kapitalertragsteuer vom 01.01. bis 31.03.1991 betraf und nicht den Zeitraum bis 31.12.1991. Dass sich zur Frage der inhaltlichen Bestimmtheit eines Haftungsbescheids die erforderlichen Angaben auch aus der Begründung des Bescheids und aus Anlagen (auf die Bezug genommen wurde) ableiten lassen, entspricht ständiger Rechtsprechung (siehe z.B. BFH VI R 28/79 vom 01.08.1985, BStBl II 1985, 664; BFH VII R 194/83 vom 12.03.1985, BFH/NV 1986, 317; siehe auch Kruse in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 191 AO Tz. 95 und Boeker in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 191 AO Tz. 57 f. - je mit weiteren Nachweisen). Dieser Konkretisierung des Zeitraums im Haftungsbescheid auf das erste Quartal 1991 steht nicht entgegen, dass der Beklagte in anderen Verfügungen durch den Hinweis auf "Kapitalertragsteuer 1991" gegebenenfalls den Gesamtzeitraum des Jahres 1991 gemeint haben könnte. Ebenfalls ist nach der Überzeugung des Senats unbeachtlich, dass sich der Beklagte durch die Nebenbestimmung des § 165 Abs. 1 AO eine (evtl. zusätzliche) Möglichkeit zur ergänzenden Festsetzung bzw. Haftungsinanspruchnahme schaffen wollte. Der angefochtene Haftungsbescheid vom 08.12.1998 stellt auf dieser Grundlage einen "Erstbescheid" dar (nicht einen Berichtigungsbescheid zum Haftungsbescheid vom 16.01.1997); der angefochtene Bescheid bezeichnet ausdrücklich einen Zeitraum, der sich nicht mit dem Zeitraum des Haftungsbescheides vom 16.01.1997 überschneidet. Aus dem angefochtenen Haftungsbescheid wird ausreichend deutlich, dass hier ein anderer Lebenssachverhalt als im Bescheid vom 16.01.1997 Grundlage für die Festsetzung des Haftungsbetrages gewesen ist, es geht letztlich um einen anderen Haftungsanspruch. Auch wenn die Abgabe von Kapitalertragsteueranmeldungen monatsbezogen erfolgt (§§ 44a Abs. 1 Satz 4, 45a Abs. 1 Satz 1 EStG) und sich damit nicht ausdrücklich auf einen einzelnen Lebenssachverhalt bezieht (Gegenstand ist die "innerhalb eines Kalendermonats einbehaltene Steuer", siehe § 44a Abs. 1 Satz 4 EStG), ergibt sich jedenfalls bei einer - wie hier - möglichen zeitlichen Zuordnung von Lebenssachverhalten (verdeckte Gewinnausschüttung im ersten Quartal 1991; verdeckte Gewinnausschüttung im zweiten bis vierten Quartal 1991) kein Erfordernis, die Haftungsschuld bezogen auf die Kapitalertragsteuer vom 01.01. bis 31.12. eines Jahres in einem einheitlichen Haftungsbescheid zu erfassen (so auch zu der insoweit vergleichbaren Lage für die Haftung für die Umsatzsteuer verschiedener Voranmeldungszeiträume: Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht IV 236/80 vom 15.11.1983, EFG 1984, 421, rechtskräftig laut EFG 1986, 2).
Der Senat sieht entgegen der Ansicht der Klägerin ("Verwirkung des Prüfungsanspruchs") auch kein Hindernis für die Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids darin, dass während der ersten Außenprüfung Prüfungshandlungen betr. "Kapitalertragsteuer 1991" für den Zeitraum ab April unterblieben sind und die den Zeitraum ab April betreffenden Prüfungshandlungen für die Körperschaftsteuer 1992 (der zweiten Außenprüfung) letztlich zu Erkenntnissen geführt haben, die auch für die Festsetzung der Kapitalertragsteuer ab April bis Dezember 1991 von Bedeutung sind. Diese Erkenntnisse konnten unabhängig von einer auf "Kapitalertragsteuer 04.-12.1991" bezogenen Prüfungsanordnung durch erstmalige (und vor dem Eintritt der Verjährung wirksam werdende) Haftungsinanspruchnahme verwertet werden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-.
Die Revision wird nicht zugelassen. Da die Entscheidung im Wesentlichen auf der Auslegung eines einzelfallbezogenen Haftungsbescheides beruht, liegt eine "grundsätzliche Bedeutung der Rechtssache" im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO nicht vor. Auch ist eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs zur Fortbildung des Rechts oder der Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung im Sinne des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO nicht erforderlich.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 165 Abs. 1 Satz 4 und 171 Abs. 8 AO
§§ 165, 171 Abs. 8 AO
§§ 44a Abs. 1 Satz 4, 45a Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 92 AO
§ 191 AO
§ 171 Abs. 6 der deutschen Abgabenordnung
§ 165 Abs. 1 AO
§ 165 Abs. 2 AO
§ 44 Abs. 5 Satz 1 Einkommensteuergesetz
§ 50 Abs. 1 Nr. 2 Körperschaftsteuergesetz
§ 191 Abs. 5 Nr. 1 AO
§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 45a Abs. 1 EStG
§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 191 Abs. 3 Satz 4 AO
§ 44a Abs. 1 Satz 4 EStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2003, 687
BStBl II 1996, 608
BStBl II 2001, 556
BStBl II 1985, 664
BFH/NV 1986, 317
EFG 1984, 421
EFG 1986, 2
VII R 194/83
I R 195/91
I R 10/02
I R 82/95
I B 151/98
4 K 2023/92
I R 10/02 B
VI R 28/79