Oberverwaltungsgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2017-03-23, Aktenzeichen 4 L 102/16
ECLI: ECLI:DE:OVGST:2017:0323.4L102.16.0A

Tenor:

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Der Antrag auf Zulassung der Berufung, mit dem der Kläger seine in erster Instanz erfolglose Klage weiterverfolgt, den Gewerbesteuerbescheid 2008 der Beklagten vom 28. Oktober 2013 aufzuheben, ist zulässig, aber unbegründet.
Die geltend gemachten Zulassungsgründe greifen nicht durch. Die Berufung ist weder wegen ernstlicher Zweifel an der Richtigkeit des angefochtenen Urteils (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) noch wegen besonderer tatsächlicher oder rechtlicher Schwierigkeiten (§ 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO) oder grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) oder wegen Divergenz (§ 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO) zuzulassen.
1. Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit der Entscheidung des Verwaltungsgerichts bestünden nur dann, wenn der Kläger im Zulassungsverfahren einen einzelnen tragenden Rechtssatz oder eine einzelne erhebliche Tatsachenfeststellung mit schlüssigen Gegenargumenten infrage gestellt hätte (vgl. BVerfGE 110, 77 <83>). Dies ist hier jedoch nicht der Fall.
a) Das Verwaltungsgericht hat zur Begründung seiner Entscheidung ausgeführt, die Gewerbesteuerfestsetzung für das Jahr 2008 sei nicht festsetzungsverjährt. Die vierjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Nr. 2 AO habe hier unstreitig frühestens mit Ablauf des 31. Dezembers 2009 begonnen und sei demzufolge frühestens mit Ablauf des 31. Dezembers 2013 geendet, womit der Gewerbesteuerbescheid der Beklagten vom 28. Oktober 2013 fristgemäß ergangen sei. Nichts anderes folge aus § 171 Abs. 10 AO. Entgegen der Ansicht des Klägers ergebe sich aus dieser Norm keine separate zweijährige Verjährungsfrist des Folgebescheids (Gewerbesteuerbescheids) nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids (Gewerbesteuermessbescheid). § 171 AO regele die Hemmung der Festsetzungsverjährung, nicht separate Verjährungsfristen. Schon gar nicht bezwecke die Regelung die Verkürzung der regelmäßigen Verjährungsfristen des § 169 AO. § 171 AO schiebe bei Vorliegen einschlägiger Sachverhalte deren planmäßigen Eintritt über den andernfalls eintretenden Ablauf der regulären Festsetzungsfrist hinaus. Dem vom Kläger herangezogenen Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Januar 2005 (X R 14/04) lasse sich abweichendes nicht entnehmen.
b) Die dagegen im Zulassungsverfahren vorgebrachten Einwände des Klägers greifen nicht durch.
Der Kläger macht geltend, die Feststellung des Verwaltungsgerichts, durch das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Januar 2005 werde eine Verkürzung der regulären Festsetzungsverjährung nicht postuliert, sei unrichtig. In dem Urteil des Bundesfinanzhofs heiße es, „die Festsetzungsfrist für die Folgesteuer wird gehemmt, soweit und solange noch ein Grundlagenbescheid zulässig ergehen kann.“ Danach führe der Bundesfinanzhof ausdrücklich aus, „ist aber ein Grundlagenbescheid ergangen, ist gemäß § 171 Abs. 10 Satz 1 AO 1977 nur eine maximale Auswertungsfrist von 2 Jahren nach Wirksamwerden des ergangenen Grundlagenbescheids gegeben.“ Diese Rechtsauffassung des Bundesfinanzhofs werde durch weitere Aussagen in den Urteilsgründen gestützt. Weiterhin werde auf einen Beschluss des Bundesfinanzhofes vom 12. Oktober 2012 (IX-B-87/12) sowie auf die "Literatur GStB Gestaltende Steuerberatung vom 01.04.2007" Bezug genommen.
Damit zeigt der Kläger keine Umstände auf, die ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des angefochtenen Urteils begründen. Nach richtiger Ansicht des Verwaltungsgerichts regelt § 171 AO Fälle der Ablaufhemmung, also die Verlängerung der Festsetzungsverjährung infolge bestimmter während der laufenden Festsetzungsfrist eintretender Ereignisse. § 171 AO schiebt den Eintritt der Verjährung über den regulären Zeitpunkt hinaus (vgl. BFH, Beschluss vom 14. September 2007 - VIII B 20/07 -, juris, Rn. 10; Rüsken, in: Klein, AO, 13. Aufl. 2016, § 171 Rn. 1; Balmes, in: Kühn/von Wedelstädt, AO/FGO, 20. Aufl. 2011, § 171 AO Rn. 1). Die Regelung verlängert damit die Festsetzungsfrist, kann sie aber nicht verkürzen (vgl. Paetsch, in: Beermann/Gosch, AO/FGO, § 171 AO Rn. 3 <01.06.2015>). § 171 Abs. 10 AO ermöglicht, dass die Regelungen eines Grundlagenbescheids in den von ihm abhängigen Folgebescheid umgesetzt werden können, selbst wenn die für diesen laufende Festsetzungsfrist schon abgelaufen ist. Die Regelung bewirkt, dass - unbeschadet des Ablaufs der Festsetzungsfrist für die in einem Folgebescheid festzusetzende Steuer im Übrigen - der Ablauf der Festsetzungsfrist insoweit gehemmt ist, als die Steuerfestsetzung auf einem Grundlagenbescheid beruht oder beruhen kann. Soweit und solange die Feststellungsfrist für einen Feststellungsbescheid noch nicht abgelaufen ist, ist auch der Ablauf der Festsetzungsfrist für die Folgesteuer im Ausmaß der Bindungswirkung des Grundlagenbescheides gehemmt. Diese Hemmung endet erst nach Ablauf von zwei Jahren nach Bekanntgabe des Grundlagenbescheids (vgl. Rüsken, in: Klein, AO, 13. Aufl. 2016, § 171 Rn. 96). Die Ablaufhemmung des § 171 Abs. 10 AO ergänzt die Korrekturvorschrift des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO und dient dazu, der Finanzbehörde ausreichend Zeit zur Umsetzung eines Grundlagenbescheids in Folgebescheide einzuräumen (vgl. BFH, Beschluss vom 26. Oktober 2011 - VII R 64/10 -, juris, Rn. 15; Drüen, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, § 171 AO Rn. 86 m.w.N. <10.2013>).
Danach kann die Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 10 AO nur zu einer Verlängerung der Festsetzungsfrist führen, dagegen nicht - wie der Kläger meint - zu deren Verkürzung, sofern der Grundlagenbescheid - wie hier - früher als zwei Jahre vor Ablauf der vierjährigen Festsetzungsfrist ergangen ist. Die Zweijahresfrist gemäß § 171 Abs. 10 AO wirkt sich nicht aus, wenn die ungehemmte oder nach anderen Vorschriften gehemmte Festsetzungsfrist für den Folgebescheid bei Ergehen des Grundlagenbescheids noch länger als zwei Jahre läuft; in diesem Fall verbleibt der Finanzbehörde für die Auswertung des Grundlagenbescheids ein entsprechend längerer Zeitraum (vgl. Paetsch, in: Beermann/Gosch, AO/FGO, § 171 AO Rn. 169 m.w.N. <01.06.2015>) Nichts anderes folgt aus dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Januar 2005. Der Kläger verkennt, dass in dem zugrunde liegenden Sachverhalt die reguläre Festsetzungsfrist vor dem 1. Januar 2003 abgelaufen wäre, dieser Fristablauf jedoch durch einen Grundlagenbescheid vom 11. Mai 2001 bis zum Ablauf von zwei Jahren nach dessen Bekanntgabe gehemmt war. Bis zu diesem (nach Ablauf der regulären Festsetzungsfrist liegenden!) Zeitpunkt hätten die Festsetzungsbescheide ergehen müssen, was jedoch nicht der Fall gewesen ist (vgl. BFH, Urteil vom 19. Januar 2005 - X R 14/04 -, juris, Rn. 8). Der Bundesfinanzhof hatte deshalb über die Frage zu entscheiden, ob die Anfechtung des Grundlagenbescheids nicht nur die für die Feststellung der Besteuerungsgrundlagen geltende Feststellungsfrist, sondern auch die für die Festsetzung der Folgesteuern maßgebende Festsetzungsfrist bis zur Unanfechtbarkeit dieser (geänderten) Feststellungsbescheide hemmt, und hat diese Frage - mit den vom Kläger wiedergegebenen Erwägungen - verneint (vgl. BFH, Urteil vom 19. Januar 2005 - X R 14/04 -, juris, Rn. 9 ff.). Die Urteilsgründe müssen - worauf schon das Verwaltungsgericht hingewiesen hat - im Lichte des zugrunde liegenden Sachverhaltes bewertet werden. Danach besteht kein Anhaltspunkt, dass der Bundesfinanzhof die Auffassung vertritt, die reguläre Festsetzungsfrist könne sich durch den Eintritt der Ablaufhemmung verkürzen. Gleiches gilt für die vom Kläger herangezogene weitere Rechtsprechung und Literatur, soweit darin auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Januar 2005 Bezug genommen wird.
2. Die Berufung ist auch nicht wegen der vom Kläger geltend gemachten besonderen rechtlichen Schwierigkeiten im Sinne von § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO zuzulassen. Dieser Zulassungsgrund wäre nur dann ordnungsgemäß dargelegt (§ 124a Abs. 4 Satz 4, Abs. 5 Satz 2 VwGO), wenn der Kläger unter substantieller Auseinandersetzung mit dem verwaltungsgerichtlichen Urteil deutlich gemacht hätte, dass die Rechtssache in tatsächlicher oder rechtlicher Hinsicht größere, das heißt überdurchschnittliche, das normale Maß nicht unerheblich überschreitende Schwierigkeiten verursacht (vgl. OVG LSA, Beschluss vom 4. November 2016 - 3 L 162/16 -, juris, Rn. 75 m.w.N.; Seibert, in Sodan/Ziekow, VwGO, 4. Aufl. 2014, § 124a Rn. 210).
Diesen Anforderungen genügt das Zulassungsvorbringen nicht. Es fehlt an Ausführungen, weshalb die Rechtssache größere, also das normale Maß nicht unerheblich überschreitende Schwierigkeiten verursachen und damit signifikant vom Spektrum der in verwaltungsgerichtlichen Verfahren zu entscheidenden Streitsachen abweichen soll. Auch aus dem Begründungsaufwand des angefochtenen Urteiles ergibt sich nicht, dass die Sache in tatsächlicher oder rechtlicher Hinsicht besonders schwierig ist.
3. Der weiter angeführte Zulassungsgrund der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) wird ebenfalls nicht den Anforderungen des § 124a Abs. 4 Satz 4, Abs. 5 Satz 2 VwGO entsprechend dargelegt.
Die Darlegung dieses Zulassungsgrundes erfordert, dass der Rechtsmittelführer eine für die erstrebte Berufungsentscheidung erhebliche konkrete Tatsachen- oder Rechtsfrage formuliert und aufzeigt, weshalb diese Frage entscheidungserheblich und klärungsbedürftig ist und der Frage eine allgemeine, über den Einzelfall hinausgehende Bedeutung zukommt. Hierfür ist erforderlich, dass sich der Zulassungsantrag mit den Erwägungen des angefochtenen Urteils, auf die sich die aufgeworfene Frage von angeblich grundsätzlicher Bedeutung bezieht, substantiiert, d.h. in einer Weise auseinandersetzt, die verdeutlicht, dass die Entscheidung des Verwaltungsgerichts dem Klärungsbedarf nicht gerecht wird (vgl. Seibert, in Sodan/Ziekow, VwGO, 4. Aufl. 2014, § 124a Rn. 211 ff.).
Diese Voraussetzungen sind nicht erfüllt. Der Kläger formuliert und erläutert keine konkrete, entscheidungserhebliche und klärungsbedürftige Tatsachen- oder Rechtsfrage, sondern behauptet lediglich, „die Rechtsauslegung habe grundsätzliche Bedeutung“.
4. Auch eine Divergenz (§ 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO) ist nicht dargelegt. Erforderlich ist insoweit die Darlegung, mit welchem Rechtssatz das Verwaltungsgericht von einem in der Rechtsprechung der in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO genannten Gerichte aufgestellten Rechtssatz abgewichen sein soll. Daran fehlt es. Der Kläger bezeichnet schon keinen abstrakten Rechtssatz, mit dem das Verwaltungsgericht von einem abstrakten Rechtssatz im Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Januar 2015 (oder in einem anderen Urteil) abgewichen sein soll; im Übrigen zählt der Bundesfinanzhof nicht zu den in § 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO genannten Gerichten.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO.
Die Festsetzung des Streitwertes folgt aus § 52 Abs. 3 Satz 1 GKG.
Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO, § 68 Abs. 1 Satz 5 i.V.m. § 66 Abs. 3 Satz 3 GKG).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 171 AO
§ 169 AO
§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 4 VwGO
§ 169 Abs. 2 Nr. 2 AO
§ 171 Abs. 10 AO
§ 171 Abs. 10 Satz 1 AO 1977
§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 124a Abs. 4 Satz 4, Abs. 5 Satz 2 VwGO
§ 154 Abs. 2 VwGO
§ 52 Abs. 3 Satz 1 GKG
§ 152 Abs. 1 VwGO
§ 66 Abs. 3 Satz 3 GKG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 110, 77
X R 14/04
VIII B 20/07
VII R 64/10
3 L 162/16