Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-12-12, Aktenzeichen 13 K 5352/01 F
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2006:1212.13K5352.01F.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen sind nicht erstattungsfähig.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist die Ausgleichs- und Abzugsfähigkeit im Sonderbetriebsvermögen eingetretener Verluste.
Die Klägerin ist eine zum Y.-Konzern gehörende Publikums-KG, die in Spanien ein Hotel mit einem zusätzlichen Apartmenthaus betreibt. Sitz und Geschäftsleitungsbetriebstätte der Klägerin befinden sich in Deutschland. Andere Betriebstätten hat die Klägerin nicht.
An der Klägerin ist u. a. die Beigeladene mitunternehmerisch beteiligt; die Z. GmbH hält Kommanditanteile an der Klägerin treuhänderisch für die Beigeladene.
Die Beigeladene und andere Gesellschafter der Klägerin haben dieser verzinsliche Darlehen gewährt. Die Darlehens- und Zinsansprüche der Beigeladenen wurden in ihrer Sonderbilanz bei der Klägerin aktiviert. Nach Abzug von Refinanzierungsaufwendungen als Sonderbetriebsausgaben ergaben sich aus den Sondervergütungen für die Jahre 1991 bis 1996 folgende Sondergewinne der Beigeladenen:
1991 ............ DM
1992 ............ DM
1993 ............ DM
1994 ............ DM
1995 ............ DM
1996 ............ DM.
Die Sondergewinne aus den Zinsansprüchen wurden als steuerpflichtige Gewinne in den Bescheiden über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte für die Jahre 1991 - 1996 behandelt und der Beigeladenen zugerechnet.
Zu Zinszahlungen oder Darlehensrückzahlungen kam es nicht, da die Klägerin hierzu wirtschaftlich nicht in der Lage war.
Mit ihrer Klage vom 16.10.1997 wegen einheitlicher und gesonderter Feststellung von Einkünften für 1991 und 1992 und Einheitsbewertung des Betriebsvermögens auf den 01.01.1992 und 1993 (14 K 3713/97 F, 14 K 3714/97 EW) hatte sich die Klägerin gegen eine Behandlung der Zinserträge als steuerpflichtige Sondergewinne gewandt. Sie hat die Klage u. a. damit begründet, dass die Zinseinkünfte der ausländischen Betriebstätte zuzuordnen seien. Nach dem Abkommen zur Vermeidung von Doppelbesteuerungen zwischen Spanien und Deutschland (DBA-Spanien) stehe das Besteuerungsrecht Spanien zu.
Die Klage hatte keinen Erfolg. Der 14. Senat des Finanzgerichts Münster ist in der Urteilsbegründung davon ausgegangen, dass Deutschland das Besteuerungsrecht hinsichtlich der Zinsen nach Artikel 11 Abs. 1 DBA-Spanien zustehe. Das Finanzgericht hielt den Betriebstättenvorbehalt des Artikels 11 Abs. 5 DBA-Spanien unter Verweis auf das BFH-Urteil vom 27. Februar 1991 I R 15/89, BStBl. II 1991, 444 nicht für einschlägig, da die Darlehensforderung nicht "tatsächlich" zur ausländischen Betriebstätte gehört habe. Der erkennende Senat hat die Prozessakten des Verfahrens 14 K 3713/97 F, 14 K 3714/97 EW beigezogen.
Zum 31.12.1996 beliefen sich die Darlehens- und Zinsforderungen der Beigeladenen gegenüber der Klägerin auf ............. DM. Die Beigeladene veräußerte diese Forderungen zu einem – unstreitig dem Wert angemessenen - Preis von ............... DM (= .... %) an die Y. Hotel GmbH; hieraus ergab sich demnach ein – dem Grund und der Höhe nach unstreitiger – Verlust der Beigeladenen in Höhe von ............. DM. Nach Ausgleich mit dem Sondergewinn in Höhe von .......... DM aus den Zinserträgen von ............ DM nach Abzug der Refinanzierungszinsen von ............ DM ergab sich damit ein Verlust von ............. DM, den der Beklagte nach einer Betriebsprüfung unter Hinweis auf § 2 a Abs. 1 Nr. 2 EStG als nicht ausgleichsfähigen Verlust behandelte und den Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Einkünften der Klägerin vom 31.01.2000 nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) entsprechend änderte.
Der Einspruch der Klägerin vom 24.02.2000 hatte keinen Erfolg.
Auf den Bp-Bericht vom 09.02.1999, die Einspruchsbegründung vom 28.03.2000 und vom 24.07.2000 sowie auf die Einspruchsentscheidung vom 03.09.2001 wird Bezug genommen.
Mit ihrer Klage begehrt die Klägerin, den Verlust aus dem Forderungsverkauf als unbeschränkt ausgleichs- und abzugsfähigen Verlust festzustellen. Es könne nicht angehen, die Zinsansprüche in Deutschland als steuerpflichtige Einkünfte zu behandeln, den Forderungsausfall demgegenüber unberücksichtigt zu lassen.
Zwar habe der BFH mit Urteil vom 27. Februar 1991 I R 15/89, BStBl. II 1991, 444 entschieden, dass sich das Besteuerungsrecht des Wohnsitzstaates für Zinsen nach Artikel 11 OECD – MA richte, auch wenn es sich um Sondervergütungen handele. Es sei aber fraglich, ob ein einheitliches unternehmerisches Engagement im Ausland dadurch aufgebrochen werden dürfe, dass man die Finanzierung künstlich von dem übrigen unternehmerischen Betrieb trenne. Anders als der BFH nehme auch die Finanzverwaltung bei den als Sondervergütungen zu qualifizierenden Zinsen abkommensrechtlich Gewinne aus Unternehmen an. Die Klägerin verweist insoweit auf das BMF-Schreiben vom 24.12.2004.
§ 2a EStG stehe einem unbeschränkten Verlustausgleich und –abzug nicht entgegen. Danach komme es darauf an, ob die Verluste sich als negative Einkünfte aus einer in einem ausländischen Staat belegenen gewerblichen Betriebstätte darstellten. Das sei hier nicht der Fall. Das BFH-Urteil in BStBl. II 2000, 605 sei nicht einschlägig, da in dem Revisionsfall das Darlehen von einem einzelnen Gesellschafter einer ausländischen Personengesellschaft gewährt worden sei. Demgegenüber sei die Darlehensgewährung im Streitfall von einer Obergesellschaft erfolgt. Diese verfüge über eine eigene Geschäftsleitungsbetriebstätte. Ein weiterer Unterschied bestehe darin, dass im Streitfall auch die Darlehensnehmerin im Inland über eine Geschäftsleitungsbetriebstätte verfügt habe.
Wolle man die Darlehensforderung nicht als Dotationskapital beurteilen, müsse man sie der inländischen Betriebstätte zuordnen, die sie verwalte, in der die mit der Darlehensgewährung zusammenhängenden Finanzierungsentscheidungen getroffen würden. Die persönlich haftende Gesellschafterin der Klägerin – die ........-GmbH – habe ihre Geschäftsleitung als unbeschränkt steuerpflichtige Person ebenfalls im Inland gehabt. Für die Klägerin seien insbesondere die juristische Beratung, die steuerliche Beratung, die Finanzen, das Rechnungswesen und die Verhandlungen vom Inland aus erledigt worden. Verantwortlich sei der Geschäftsführer der persönlich haftenden Gesellschafterin der Klägerin, C., gewesen. Dieser habe sich von 360 Tagen im Jahr rund 340 Tage im Inland und nur an 10-15 Tagen in Spanien aufgehalten.
Aus dem Urteil des Hessischen Finanzgerichts vom 11. Dezember 1997, 10 K 2440/96, EFG 1998, 1310 sei in Verbindung mit dem BFH-Urteil vom 17. November 1999 I R 7/99, BStBl. II 2000, 605 der Schluss zu ziehen, dass zumindest die Verluste aus der Veräußerung der Zinsforderungen Betriebsausgaben in Deutschland darstellten. Außerdem verweist die Klägerin auf das BFH-Urteil vom 09. August 2006 II R 59/05, BFH/NV 2006, 2326 und das Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 21. Juni 2006 7 K 228/02, EFG 2006, 1809.
Hinsichtlich der gemeinschaftsrechtlichen Beurteilung verweist die Klägerin u.a. auf die EuGH-Urteile vom 13. Dezember 2005 Rs. C – 446/03 (Marks & Spencer), BB 2006, 23, vom 21. Februar 2006 Rs. C-152/03 (Ritter-Coulais), BB 2006, 525, Urteil des Finanzgerichts Baden-Württemberg vom 30. Juni 2004 1 K 312/03, EFG 2004, 1694, Urteil des Finanzgerichts Düsseldorf vom 14. September 2004, 6 K 3796/01 K, F, EFG 2005, 538, Beschluss des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 14. Oktober 2004 6 V 655/04, EFG 2005, 286 sowie auf den Gerichtsbescheid des BFH vom 25. Januar 2006, I R 84/04.
Die Entscheidungen würden zusammen genommen bedeuten, dass Verluste jedenfalls soweit im Stammhaus Berücksichtigung finden müssten, als die aktuellen Möglichkeiten der Verlustzurechnung im Betriebstättenstaat ausgeschöpft seien. Die Klägerin legte ein Schreiben der .................. Wirtschaftsprüfungsgesellschaft vom 30.05.2006 vor, in dem ausgeführt wird, dass die Beigeladene den Verlust aus der Veräußerung des Sonderbetriebsvermögens in Spanien nicht geltend machen kann.
Aus dem Urteil des Finanzgerichts Münster vom 10. Februar 2000 (14 K 3713/97 F, 14 K 3714/97 EW) ergebe sich eine vertretbare Entweder/Oder-Situation. Entweder erfolge die Versteuerung der Zinsen in Spanien, dann ergebe sich kein Wertverlust in Deutschland oder die Versteuerung der Zinsen erfolge in Deutschland, dann müsse dort auch der Wertverlust der Darlehensforderung berücksichtigt werden.
Wegen des weiteren Vortrags der Klägerin wird auf ihre Schriftsätze vom 21. Dezember 2001, 20. April 2006, 29. Mai 2006 nebst Anlagen (Gutachten D. vom 17. Mai 2006), vom 21. Juni 2006 und vom 06. Dezember 2006 sowie auf die diesem Schriftsatz beigefügte Erklärung des C., die die Klägerin zum Gegenstand ihres Vortrags gemacht hat, verwiesen.
Die Klägerin und die Beigeladene beantragen,
unter Änderung des Bescheides über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für 1996 vom 31.01.2000 und unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 03.09.2001 einen zusätzlichen unbeschränkt ausgleichs- und abzugsfähigen Verlust aus Gewerbebetrieb i. H. von ............ DM zu berücksichtigen und der Beigeladenen zuzurechnen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung nimmt der Beklagte auf die Einspruchsentscheidung vom 03. September 2001 Bezug.
Der Senat hat am 12. Dezember 2006 in der Sache mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
I. Rechtslage nach deutschem Recht
Der nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Bescheid über die einheitliche und gesonderte Gewinnfeststellung der Klägerin vom 31. Januar 2000 und die Einspruchsentscheidung vom 03. September 2001 sind – unter Berücksichtigung der Rechtslage nach deutschem Recht – rechtmäßig. Das Finanzamt hat den aus dem Forderungsverkauf entstandenen Verlust (............. DM) - unter Anwendung deutschen Rechts - zutreffend nur mit dem Sondergewinn (.......... DM) aus den in Deutschland zu besteuernden Zinserträgen ausgeglichen und den darüber hinausgehenden Verlust (.......... DM) nicht in der Gewinnfestellung nach § 180 Abs. 1 Nr. 2a AO erfasst.
1. Die Klägerin bezog aus dem Betreiben des Hotels und des Apartmenthauses gewerbliche Einkünfte nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG. Aufgrund der Mitunternehmerstellung der Beigeladenen stellten deren Zinsansprüche aus der Darlehensgewährung Sondervergütungen im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG dar, die nach Abzug von Refinanzierungszinsen in Höhe von ............ DM als Sonderbetriebsausgaben zu einem Sondergewinn der Beigeladenen in Höhe von .......... DM geführt haben. Dem steht der - insoweit ausgleichsfähige - Verlust gegenüber, den die Beigeladene aus der Veräußerung ihrer Darlehens- und Zinsansprüche erlitten hat. Da die Veräußerung zu einem – unstreitig angemessenen – Kaufpreis von ............ DM erfolgt ist, ergab sich im Sonderbetriebsvermögen der Beigeladenen eine Verlustrealisierung von ............. DM. Unter Berücksichtigung des Sondergewinns aus den Zinserträgen von .......... DM belief sich der Sonderverlust der Beigeladenen im Rahmen der Mitunternehmerschaft der Klägerin – unstreitig – auf .......... DM.
2. Hinsichtlich dieser Einkünfte steht abkommensrechtlich Deutschland das Besteuerungsrecht zu. Dies betrifft sowohl die Zinsansprüche als auch den Veräußerungsverlust.
a) In Bezug auf die Zinsen ergibt sich das Besteuerungsrecht aus Artikel 11 Abs. 1 DBA-Spanien; der Betriebstättenvorbehalt des Artikel 11 Abs. 5 DBA-Spanien greift nicht.
Der BFH hat bereits mehrfach entschieden, dass Zinseinkünfte von Mitunternehmern aus Darlehen, die sie der Personengesellschaft gewährt haben, abkommensrechtlich aus dem gewerblichen Gewinn herauszulösen und nach dem Zinsartikel zu behandeln sind. Wegen des Vorrangs der im DBA enthaltenen Abgrenzung der Einkunftsarten kommt es nach der BFH-Rechtsprechung nicht darauf an, dass die Zinsen nach deutschem Steuerrecht als Sondervergütung nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG zu beurteilen sind (BFH-Urteil vom 27. Februar 1991 I R 15/89, BStBl. II 1991, 444; vom 16. Oktober 2002 I R 17/01, BStBl. II 2003, 631; vom 09. August 2006 II R 59/05, BFH/NV 2006, 2326 mit Hinweisen auf abweichende Literaturmeinungen). Der erkennende Senat schließt sich dieser Auffassung – im Anwendungsbereich des BDA-Spanien - an. Das gleiche gilt für die vom BFH vertretene Rechtsauffassung, wonach für die Beurteilung, ob das Darlehn eines Gesellschafters an eine Personengesellschaft "tatsächlich" zur ausländischen Betriebstätte gehört – wie Artikel 11 Abs. 5 DBA Spanien dies fordert – nicht nach der Mittelverwendung zu beurteilen ist. Entscheidend ist, ob die Darlehnsforderung als solche zur Betriebstätte gehört (BFH-Urteil vom 27. Februar 1991 I R 15/89, BStBl. II 1991, 444; vom 9. August 2006 II R 59/05, BFH/NV 2006, 2326). Dies ist bezüglich der Ansprüche der Beigeladenen – unstreitig – nicht der Fall.
Eine andere Beurteilung könnte allenfalls dann vorgenommen werden, wenn das Darlehen den Charakter von Dotationskapital hätte; dann könnte eine Zuordnung zur Darlehensnehmerbetriebstätte geboten sein (vgl. D., IStR 2006, 273). Der Senat geht im Streitfall aber nicht davon aus, dass die von der Beigeladenen zur Verfügung gestellten Darlehensmittel als Dotationskapital der ausländischen Betriebstätte anzusehen sind, da die Klägerin keine Umstände für den kapitalersetzenden Charakter der Darlehen vorgetragen hat. Die Klägerin hatte das Vorliegen von Dotationskapital zwar schriftsätzlich in Erwägung gezogen, diesen Aspekt aber nach Hinweis des Vorsitzenden auf die fehlende Substantiierung als Klagebegründung ausdrücklich fallen gelassen. Der Senat sieht deshalb keinen Anlass für eine weitere Sachverhaltsaufklärung.
b) Das Besteuerungsrecht Deutschlands bezieht sich auch auf die Berücksichtigung der Verluste aus der Veräußerung der Zins- und Darlehensansprüche. Hinsichtlich der Darlehensansprüche greift Artikel 13 Abs. 3 DBA-Spanien ein. Soweit der Verlust die Zinsansprüche betrifft, kann dahinstehen, ob Artikel 11 oder Artikel 13 des DBA-Spanien anwendbar ist, weil sich aus beiden Regelungen ein Besteuerungsrecht für Deutschland ergeben würde. Dabei geht der Senat davon aus, dass der Betriebstättenvorbehalt des Artikels 13 Abs. 2 DBA-Spanien im Streitfall nicht eingreift, da insoweit auf die tatsächliche Zugehörigkeit des Veräußerungsgegenstandes zur Betriebstätte abzustellen ist (vgl. Wassermeyer in Debatin/Wassermeyer, DBA, Artikel 13 MA Rz. 81). Die veräußerten Ansprüch waren im Streitfall – wie ausgeführt – abkommensrechtlich nicht der ausländischen Betriebstätte zuzuordnen.
3. Danach wäre eine unbeschränkte steuerliche Berücksichtigung der Verluste in Deutschland – anders als bei Anwendung des Betriebstättenvorbehalts – zwar abkommensrechtlich möglich; dem von der Klägerin und der Beigeladenen begehrten unbeschränkten Verlustausgleich und –abzug steht aber § 2a Abs. 1 Nr. 2 EStG entgegen.
Nach dieser Regelung dürfen negative Einkünfte aus einer in einem ausländischen Staat belegenen gewerblichen Betriebstätte nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art aus demselben Staat ausgeglichen werden; sie dürfen auch nicht nach § 10d EStG abgezogen werden. Die Voraussetzungen des § 2a Abs. 1 Nr. 2 EStG liegen im Streitfall vor; der Ausnahmetatbestand des § 2a Abs. 2 EStG greift nicht ein, da die Einkünfte aus der ausländischen Betriebstätte aus Leistungen stammen, die in der Errichtung oder dem Betrieb von Anlagen bestehen, welche dem Fremdenverkehr dienen.
a) Den im Sonderbetriebsvermögen der Beigeladenen eingetretenen Verlust hat sie aus ihrer in Spanien belegenen Betriebstätte erzielt. Da die Klägerin in Spanien mit dem Hotel und Apartmenthaus eine gewerbliche Betriebstätte unterhielt und die Beigeladene mitunternehmerisch an der Klägerin beteiligt ist, gilt die Betriebstätte auch als solche der Beigeladenen; sie erzielte damit anteilig Einkünfte aus dieser Betriebstätte, mit der die Zins- und Darlehensansprüche und ihr Verlust im wirtschaftlichen Zusammenhang standen.
Diese auf den Gesellschafter durchgreifende Betrachtungsweise hat der BFH im Urteil vom 17. November 1999 I R 7/99, BStBl II 2000, 605 vorgenommen; der erkennende Senat folgt dem. Der Klägerin ist zuzugestehen, dass sich der vom BFH entschiedene Fall insofern vom Streitfall unterscheidet, als es im Revisionsfall um eine natürliche Person als Gesellschafter einer ausländischen Personengesellschaft mit einer im Ausland unterhaltenen Betriebstätte ging. Demgegenüber handelt es sich bei der Klägerin um eine inländische Personengesellschaft; außerdem ist Gesellschafterin (Beigeladene) eine Kapitalgesellschaft. Die Klägerin weist auch zutreffend darauf hin, dass aus diesem Grund – anders als im Revisionsfall – auch inländische Betriebstätten vorhanden sind, nämlich die Geschäftsleitungsbetriebstätte der Klägerin und ihrer persönlich haftenden Gesellschafterin sowie der Beigeladenen als Obergesellschaft. Diese Unterschiede rechtfertigen nach Auffassung des Senats aber keine andere Betrachtungsweise, als sie dem BFH-Urteil vom 17. November 1999 I R 7/99, BStBl. II 2000, 605 zugrunde lag. Dies gilt sowohl für die Zurechnung der ausländischen Betriebstätte auf die Beigeladene als Mitunternehmerin der Klägerin als auch für die Zuordnung der Verluste zur Betriebstätte.
Dass die Klägerin und die Beigeladene eigene – inländische - Geschäftsleitungsbetriebstätten haben, steht nicht der Annahme entgegen, den Gesellschaftern der Klägerin, mithin auch der Beigeladenen, im Hinblick auf ihre Mitunternehmerstellung auch die ausländische Betriebstätte zuzurechnen, weil eine Gesellschaft bzw. ihr Gesellschafter mehrere Betriebstätten haben kann. Auch kann nach Ansicht des Senats für die Zurechnung nicht entscheidend sein, ob es sich um eine inländische oder ausländische Personengesellschaft handelt. Sind – wie im Streitfall – inländische und ausländische Betriebstätten vorhanden, bedarf es allerdings einer Entscheidung, welcher von diesen Betriebstätten der Verlust zuzurechnen ist. Der BFH hat im Urteil vom 17. November 1999 I R 7/99, in BStBl. II 2000, 605 ausgeführt, die Frage, ob ein Wirtschaftsgut zum Betriebsvermögen einer Betriebstätte im Sinne des § 2a EStG gehöre, richte sich – anders als abkommensrechtlich - nach dessen wirtschaftlicher Zugehörigkeit. Der jeweiligen Betriebstätte seien die persönlichen und sachlichen Mittel zuzurechnen, die mit der Betriebstätte in einem wirtschaftlichen Veranlassungszusammenhang stünden. Maßgeblich sind demnach der Finanzierungszweck der Darlehensgewährung sowie der wirtschaftliche Grund des Forderungsausfalls.
Im Streitfall dienten die Darlehen ausschließlich der Finanzierung des Hotelbetriebs und des Apartmenthauses in Spanien. Zu diesem Zweck wurden die von der Klägerin darlehensweise überlassenen Mittel verwandt. Dies ergibt sich aus dem eigenen Vortrag der Klägerin im Verfahren 14 K 3713/97 F, 14 K 3714/97 EW. Die Klägerin hat dort (Schriftsatz vom 24.06.1997) unter Bezugnahme auf die Einspruchsbegründung vom 16.01.1997 ausgeführt, dass die Zinserträge durch Zinsaufwendungen der spanischen Betriebstätte in korrespondierender Höhe verursacht worden seien.
Dementsprechend ist auch der 14. Senat des Finanzgerichts Münster im Urteil vom 10.02.2000 in seinem Tatbestand davon ausgegangen, dass die Darlehensgewährung der Finanzierung der in der spanischen Betriebstätte ("Hotels") erforderlichen Investitionen gedient hat und die Zinsen deshalb dort als Betriebsausgabe berücksichtigt worden sind. Ein diese Feststellungen in Frage stellender gegenteiliger Sachvortrag ist im Streitverfahren nicht erfolgt. Er ergibt sich insbesondere nicht daraus, dass die Klägerin – unstreitig – auch eine Geschäftsleitungsbetriebstätte im Inland hatte. Sofern die Klägerin damit vortragen will, dass sich auch auf Grund der Kosten verursachenden Geschäftsleitung ein – inländischer – Finanzierungsbedarf ergeben hat, ist daraus nicht erkennbar, dass die Darlehensgewährung durch die Gesellschafter auch zu diesem Zweck erfolgt ist; der Vortrag im Verfahren 14 K 3713/97 F, 14 K 3714/97 EW spricht eindeutig dagegen.
Soweit die Klägerin eine Zuordnung zur inländischen Betriebstätte auf die Begründung stützt, dass dort die mit der Darlehensgewährung zusammenhängenden Finanzierungsentscheidungen getroffen werden, vermag der Senat dem nicht zu folgen. Denn maßgeblich ist für die Zuordnung, wo der Finanzierungszweck verwirklicht und nicht wo die Finanzierungsentscheidung getroffen wird. Der Finanzierungsbedarf ergab sich im Streitfall aber ausschließlich aus der ausländischen Betriebstätte. Ihr wurden die Darlehensmittel zugeführt; ausschließlich diesem Zweck diente die Darlehensgewährung.
Es ist auch kein anderer Grund für den Veräußerungsverlust erkennbar als der Umstand, dass sich die zur Werteinbuße der Zins- und Darlehensansprüche führenden wirtschaftlichen Schwierigkeiten der Klägerin aus dem Betrieb des Hotels bzw. des Apartmenthauses ergeben haben.
b) Mit der Annahme ausländischer Einkünfte im Sinne des § 2 a EStG setzt sich der Senat nicht in Widerspruch zur Feststellung des deutschen Besteuerungsrechts nach Artikel 11 Abs. 1, Artikel 13 Abs. 3 DBA-Spanien unter Nichtanwendung des Betriebstättenvorbehalts nach Artikel 11 Abs. 5, Artikel 13 Abs. 2 DBA-Spanien. Denn die abkommensrechtlichen Grundsätze zur "tatsächlichen" Zugehörigkeit der Zins- und Darlehnsforderung im Sinne des Betriebstättenvorbehalts gelten im Rahmen des § 2 a Abs. 1 Nr. 2 EStG nicht. Dies kann dazu führen, dass abkommensrechtlich eine Darlehensforderung nicht "tatsächlich" der ausländischen Betriebstätte zuzurechnen ist mit der Folge des deutschen Besteuerungsrechts nach Art. 11 Abs. 1 DBA-Spanien und ein Darlehensverlust – wegen wirtschaftlichen Zusammenhangs der Mittelverwendung mit der ausländischen Betriebstätte – als ausländischer Verlust im Sinne des § 2a Abs. 1 Nr. 2 EStG zu qualifizieren ist. Der BFH hat diese Rechtsauffassung in seinem Urteil vom 17. November 1999 I R 7/99, BStB. II 2000, 605 vertreten und ausführlich begründet; der erkennende Senat folgt dem und nimmt hierauf Bezug. Das Gleiche gilt für die Rechtsprechung des BFH, wonach § 2a Abs. 1 EStG auch Verluste aus ausländischen Betriebstätten erfasst, die – wie im Streitfall – in anderen Veranlagungszeiträumen Gewinne aufweisen (BFH-Urteil vom 26. März 1991 IX R 162/85, BStBl II 1991, 704; vom 17. November 1999 I R 7/99, BStBl II 2000, 605; vgl. auch BVerfG, Beschluss vom 27. März 1998 2 BvR 220/92, IStR 1998, 344 und 2 BvR 2058/92, IStR 1998, 376).
c) Ausgleichsfähig sind Verluste nach § 2a Abs. 1 Nr. 2 EStG nur mit positiven Einkünften der jeweils selben Art aus demselben Staat. Dementsprechend hat der Beklagte den Verlust aus den Darlehens- und Zinsansprüchen in Höhe von ............. DM mit dem Sondergewinn aus den im Streitjahr erzielten Zinserträgen in Höhe von ....... DM ausgeglichen. Ein darüber hinausgehender Ausgleich kommt nach § 2a EStG nicht in Betracht.
II. Vereinbarkeit mit Gemeinschaftsrecht
1. Der Senat hat erhebliche Zweifel daran, ob die unter I. dargelegte rechtliche Beurteilung des Streitfalls unter Zugrundelegung deutschen Rechts mit dem Gemeinschaftsrecht konform geht. Möglicherweise verstößt die steuerliche Handhabung nach deutschem Recht gegen die in Art. 43 und 56 des Vertrages von Amsterdam zur Änderung des Vertrages über die Europäische Union, die Verträge zur Gründung der Europäischen Gemeinschaften – EG - sowie einigen damit zusammenhängenden Rechtsakten (Amtsblatt der EG – ABlEG – 1997 Nr. C–340/1) garantierten Grundfreiheiten, deren Auslegung dem EuGH vorbehalten ist.
In diesem Zusammenhang wird auf den Vorlagebeschluss des FG Köln vom 15.07.2004 13 K 1908/00, EFG 2004, 1609 (Az. EuGH: C-347/04) zu § 2a Abs.1 Nr. 3a, Abs. 2 EStG Bezug genommen. Die Bedenken wiegen im Streitfall umso schwerer, als es unter Anwendung deutschen Rechts zur Versteuerung der positiven Zinseinkünfte kommt, auch wenn diese noch nicht zugeflossen sind, andererseits aber ein Forderungsausfall wegen § 2 a EStG nicht zu einem unbeschränkt ausgleichs- und abzugsfähigen Verlust führt, was im Inlandsfall anders wäre.
2. Der Senat geht nicht davon aus, dass sich aus der Entscheidung des EuGH vom 21.02.2006 Rs C 152/03 (Ritter – Coulais), BB 2006, 525, die sich auf den Ausschluss des Progressionsvorbehalts bei Verlusten aus der Eigennutzung einer im Ausland belegenen Immobilie bezog – die Berechtigung des Senats ergibt, von einer Anwendung des § 2 a EStG im Streitfall ohne eigene Vorlage abzusehen. Der Senat lässt offen, ob die gemeinschaftsrechtlichen Bedenken eine Vorlage an den EUGH nach Art. 234 EGV rechtfertigen würden oder eine Aussetzung des Verfahrens im Hinblick auf bereits ergangene Vorlagebeschlüsse angeordnet werden könnte. Denn das Finanzgericht ist nach Art. 234 EGV zur Vorlage an den EuGH berechtigt, aber nicht verpflichtet. Ebenso liegt eine Aussetzung des Verfahrens nach § 74 FGO im Ermessen des Gerichts. Der Senat hält es für zweckmäßig, in der Sache ohne Aussetzung des Verfahrens und ohne Vorlage - unter Zulassung der Revision - zu entscheiden. Dem BFH soll damit die Möglichkeit eröffnet werden, zunächst über die Vorfrage zu entscheiden, ob die Rechtsausführungen im BFH-Urteil vom 17. November 1999 I R 7/99, BStBl. II 2000, 605 (dort unter 3 b) zur Zuordnung der Betrieb-stätte und der Verluste im Sinne des § 2a EStG auch gelten, wenn die Darlehensgeberin und die Darlehensnehmerin inländische Gesellschaften mit jeweils eigener Geschäftsleitungsbetriebstätte sind und welche Zuordnungskriterien maßgeblich sein sollen. Der Klärung dieser Rechtsfrage kommt grundsätzliche Bedeutung zu (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Sollte sich der BFH insoweit der klägerischen Argumentation anschließen und den Verlust nicht der ausländischen Betriebstätte zuordnen, würde ein uneingeschränkter Verlustausgleich und -abzug möglich sein, ohne dass es einer Vorlage an den EuGH bedürfte und ohne dass ein Aussetzen des Verfahrens erforderlich wäre.
III. Kostenentscheidung
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO. Der Beigeladenen waren keine Kosten aufzuerlegen, da sie sich auf den bloßen Sachantrag beschränkt hat. Andererseits sind die außergerichtlichen Kosten nicht erstattungsfähig (§ 139 Abs. 4 FGO); Billigkeitsgründe für eine Erstattung liegen im Streitfall nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 2a EStG
§ 10d EStG
§
2a EStG
§ 2 a EStG
§ 74 FGO
§ 135 FGO
§ 2 a Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 164 Abs. 2 AO
§ 180 Abs. 1 Nr. 2a AO
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 2a Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 2a Abs. 2 EStG
§ 2a Abs. 1 EStG
§ 2a Abs.1 Nr. 3a, Abs. 2 EStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 139 Abs. 4 FGO
Art.
234 EGV
Art. 234 EGV

Zitierte Entscheidungen: EFG 1998,
1310
BFH/NV 2006, 2326
EFG 2006, 1809
BB 2006, 23
BB 2006, 525
EFG 2004, 1694
EFG 2005, 538
EFG 2005, 286
BStBl II 2000, 605
BStBl II 1991, 704
EFG 2004, 1609
14 K 3713/97
14 K 3714/97
91 I R 15/89
10 K 2440/96
99 I R 7/99
06 II R 59/05
7 K 228/02
1 K 312/03
6 K 3796/01 K
6 V 655/04
I R 84/04
14 K 3714/97
02 I R 17/01
14
K 3714/97
91 IX R 162/85
2 BvR 220/92
2 BvR 2058/92
13 K 1908/00
06 Rs C 152/03