Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2006-01-26, Aktenzeichen 5 K 273/01

Tenor:

Tatbestand:
(Überlassen von Datev)
Streitig sind die Voraussetzungen einer umsatzsteuerlichen Organschaft
Im Oktober 1989 gründeten Dieter B. und sein Sohn Olaf B. die B.-KG (KG). Dieter B. brachte sein bestehendes Einzelunternehmen in die neu gegründete KG ein. Dieter B. ist als Komplementär beteiligt. Sein Sohn trat mit einem Festkapital von 25.000 DM als Kommanditist in die Gesellschaft ein. Der Gewinn und Verlust der KG wurde im Verhältnis von 75 v.H. zu 25 v.H. zwischen dem Komplementär und dem Kommanditisten aufgeteilt. Bei Auflösung der Gesellschaft erhält Dieter B. die von ihm mit der Gesellschaftsgründung erbrachte Sacheinlage zurück.
Im November 1993 gründeten Dieter und Olaf B. die Firma B.-GmbH (GmbH). Das Stammkapital der Gesellschaft beträgt 50.000 DM, wovon die Gesellschafter jeweils 50 v.H. (25.000 DM) halten. Gesellschaftsbeschlüsse werden grundsätzlich mit der einfachen Mehrheit der abgegebenen Stimmen gefasst. Geschäftsführer der GmbH war Olaf B. Herr Dieter B. war als kaufmännischer Leiter, Kundenbetreuer und im Außendienst für die Gesellschaft tätig.
Die KG errichtete auf dem Grundstück L-Straße 5 ein Gebäude, das sie am 1. Dezember 1995 an die GmbH vermietete. Zugleich mietete die GmbH den Maschinenpark (u.a. diverse Druckmaschinen) von der KG.
Die Klägerin ging bei der Anfertigung der Umsatzsteuerjahreserklärungen für die Streitjahre davon aus, dass zwischen der KG und der GmbH Organschaft besteht und berücksichtigte die Umsätze bzw. Vorsteuern dementsprechend in ihren Erklärungen. Der Beklagte veranlagte sie im Wesentlichen antragsgemäß. Gegen die Umsatzsteuerbescheide für 1997 und 1998 vom 26.07.2000 wendete sich die Klägerin dann im Einspruchsverfahren mit der Begründung, dass keine Organschaft vorliege.
Eine Organschaft nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG liege nur dann vor, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein Unternehmen eingegliedert sei. Diese Voraussetzungen müssten zusammen vorliegen, wenn auch nicht gleichermaßen stark ausgeprägt. Eine Organschaft könne nicht angenommen werden, wenn die Eingliederung nur in Beziehung auf zwei oder drei Merkmale bestehe.
Die Klägerin meint, dass die Voraussetzungen der finanziellen und organisatorischen Eingliederung im Streitfall nicht erfüllt seien.
Finanziell sei eine Organgesellschaft eingegliedert, wenn der Organträger an ihr so beteiligt sei, dass er seinen Willen durchsetzen könne. Nach ständiger Rechtsprechung reiche eine mittelbare Beteiligung einer Personengesellschaft an einer Kapitalgesellschaft zu deren finanzieller Eingliederung grundsätzlich aus. Eine finanzielle Eingliederung bei mittelbarer Beteiligung liege vor, wenn die Mehrheit der Anteile oder Stimmrechte an der Organgesellschaft von den Gesellschaftern der Organträgergesellschaft gehalten würden, so dass in beiden Gesellschaften dieselben Gesellschafter zusammen über die Mehrheit der Anteile oder Stimmrechte verfügten und damit der Organträger unmittelbar seinen Willen in der Organgesellschaft durchsetzen könne.
Eine finanzielle Eingliederung durch mittelbare Beteiligung über eine Gesellschafterbeteiligung könne nur dann angenommen werden, wenn ein Gesellschafter die Stimmenmehrheit sowohl in der Organträgergesellschaft als auch in der Organgesellschaft halte.
Im Streitfall hielten die beteiligten Gesellschafter zwar in beiden Gesellschaften zusammengerechnet 100 v.H. der Anteile, es fehle aber die Mehrheit der Stimmrechte eines Gesellschafters in beiden Gesellschaften:
In dem Kommanditgesellschaftsvertrag (der Klägerin) sei keine besondere Geschäftsführungsabrede enthalten. § 164 HGB bestimme, die "Kommanditisten sind von der Führung der Geschäfte der Gesellschaft ausgeschlossen, sie können einer Handlung der persönlich haftenden Gesellschafter nicht widersprechen, es sei denn, dass die Handlung über den gewöhnlichen Betrieb des Handelsgewerbes der Gesellschaft hinausgeht." Bezüglich gewöhnlicher Geschäfte sei Olaf B. als Kommanditist mithin von der Geschäftsführung ausgeschlossen (§ 170 HGB). Nach § 116 Abs. 2 HGB i.V.m. § 161 Abs. 2 HGB bedürften nur außergewöhnliche Rechtsgeschäfte eines Gesellschafterbeschlusses.
Bei der GmbH sei Olaf B. Geschäftsführer. Aufgrund der gleichen Stimmrechtsanteile (jeweils 50 v.H.) könne es zu einer gegenseitigen Blockade bei Gesellschafterbeschlüssen kommen. Durch diese Beteiligungs- und Stimmrechtsverhältnisse werde eine beherrschende Stellung von einem der Gesellschafter gerade ausgeschlossen. Im Ergebnis fehle damit das entscheidende Merkmal für die finanzielle Eingliederung, nämlich die Möglichkeit eines der Gesellschafter, mittels einer Stimmenmehrheit in der Organgesellschaft im Konfliktfall seinen Willen durchzusetzen.
Darüber hinaus fehle es an der organisatorischen Eingliederung. Eine organisatorische Eingliederung liege vor, wenn der Organträger durch organisatorische Maßnahmen sichergestellt habe, dass sein Wille in der Organgesellschaft tatsächlich ausgeführt werde. Hierbei komme es entscheidend auf die Möglichkeit der Einflussnahme auf die Geschäftsführung der Organgesellschaft als Mittel der Durchsetzung des Willens des Organträgers an. Dies sei z.B. durch Personalunion der Geschäftsführer in beiden Gesellschaften der Fall. Im Streitfall sei die Geschäftsführung der Organgesellschaft und des Organträgers zu keiner Zeit identisch gewesen.
Mit Schriftsatz des (zusätzlichen) Prozessbevollmächtigten vom 4. Januar 2006 wies die Klägerin unter Bezugnahme auf das Urteil des BFH vom 19.05.2005 (V R 31/03, BStBl II 2005, 671) darauf hin, dass nicht jeder Fall der mittelbaren Beteiligung ein Organschaftsverhältnis begründe.
Schließlich führte die Klägerin an, dass es Interessensgegensätze über die Art und Weise der Geschäftsführung in der GmbH gegeben habe. Dieter B. sei mit vielen Entscheidungen seines Sohnes als Geschäftsführer der GmbH nicht einverstanden gewesen. Vor diesem Hintergrund könne ein - für die mittelbare Beteiligung typischer - einheitlicher Wille der Gesellschafter vorliegend nicht unterstellt werden.
Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid 1997 und 1998 vom 26.07.2000 in der Gestalt des Einspruchsbescheides vom 27.04.2001 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 1997 auf 55.285,60 DM und die Umsatzsteuer für 1998 auf 53.263,00 DM herabgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor, dass die Voraussetzungen für eine finanzielle Eingliederung gegeben seien. Nach dem Urteil des BFH vom 20. Januar 1999 (BFH/NV 1999, 1136) liege eine finanzielle Eingliederung bei mittelbarer Beteiligung vor, wenn die Mehrheit der Anteile oder Stimmrechte an der Organgesellschaft von den Gesellschaftern der Organträgergesellschaft gehalten werde, so dass in beiden Gesellschaften dieselben Gesellschafter zusammen über die Mehrheit der Anteile oder Stimmrechte verfügten und damit der Organträger unmittelbar seinen Willen auch in der Organgesellschaft durchsetzen könne.
Es sei insofern - entgegen der Auffassung der Klägerin - nicht erforderlich, dass ein Gesellschafter in beiden Gesellschaften die Mehrheit der Stimmrechte innehabe. Ausreichend sei vielmehr, dass beide Gesellschafter gemeinsam die Mehrheit der Anteile bzw. Stimmrechte besäßen. Dies sei vorliegend der Fall.
Der Einwand der Klägerin, dass nur einer der beiden Gesellschafter der KG Komplementär und somit zur Geschäftsführung befugt sei, führe zu keinem anderen steuerlichen Ergebnis. Ein Kommanditist sei zwar im Regelfall von der Geschäftsführung selbst ausgeschlossen. Er habe jedoch allein schon durch seine finanzielle Beteiligung mehr Einfluss auf die interne Willensbildung der Gesellschaft als ein Außenstehender an einem Einzelunternehmen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die Voraussetzungen für eine Organschaft sind im Streitfall gegeben.
Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG ist Unternehmer, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit wird nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist (Organschaft). Aus § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG folgt, dass die von der sog. Organgesellschaft bewirkten Umsätze an Dritte dem Organträger zuzurechnen sind (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 21.06.2001 V R 68/00, BStBl II 2002, 255, unter II. 5. A).
Für die Annahme einer Organschaft ist nicht erforderlich, dass alle drei in § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG genannten Merkmale einer Eingliederung sich gleichermaßen deutlich festmachen lassen; nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse kann die Selbständigkeit auch dann fehlen, wenn die Eingliederung auf einem der drei Gebiete nicht vollkommen ist. Allerdings reicht es nicht aus, dass eine Eingliederung nur in Bezug auf zwei oder drei Merkmale besteht (vgl. BFH-Urteil vom 25.06.1998 V R 76/97, BFH/NV 1998, 1534; BFH-Beschluss vom 24.02.2003 V B 84/01, BFH/NV 2003, 949).
1. Eine finanzielle Eingliederung liegt vor, wenn der Organträger in der Weise an der Organgesellschaft beteiligt ist, dass er seinen Willen (durch Mehrheitsbeschlüsse) durchsetzen kann. Erforderlich ist also die Mehrheit der Stimmen, also mehr als 50 v.H. der Stimmen an der Organgesellschaft, sofern - wie vorliegend - keine höhere qualifizierte Mehrheit für Beschlüsse der Organgesellschaft erforderlich ist (BFH-Urteil vom 19.05.2005 V R 31/03, BStBl II 2005, 671).
Die Stimmenmehrheit des Organträgers für Beschlüsse in der Organgesellschaft kann auch durch eine mittelbare Beteiligung erreicht werden. Eine mittelbare Beteiligung ist vorhanden, wenn die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft über eine Beteiligung (als Gesellschafter) an einer Gesellschaft erreicht wird, die unmittelbar mit Stimmenmehrheit an der Organgesellschaft beteiligt ist, oder wenn die Mehrheit der Stimmrechte an der Organgesellschaft von den Gesellschaftern der Organträgergesellschaft gehalten wird, z.B. dadurch, dass der Mehrheitsgesellschafter des Organträgers auch über die Stimmenmehrheit in der Organgesellschaft verfügt (BFH-Urteil vom 19.05.2005 V R 31/03, BStBl II 2005, 671 unter Bezugnahme auf BFH-Urteil vom 22.11.2001 V R 50/00 BStBl II 2002, 167). Erforderlich ist, dass in beiden Gesellschaften dieselben Gesellschafter zusammen über die Mehrheit der Anteile oder Stimmrechte verfügen (BFH-Urteil vom 19.05.2005 V R 31/03, BStBl II 2005, 671 unter Bezugnahme auf BFH-Urteil vom 20.01.1999 XI R 69/97, BStBl II 1999, 514, unter II.2.).
Nach der herrschenden Meinung in der Judikatur und im Schrifttum, die auf die Rechtsprechung des Reichsfinanzhofs zurückgeht (vgl. RFH-Urteil vom 30.11.1934 V A 687/33, RStBl 1935, 669), kann jedenfalls für den Fall der - hier vorliegenden - Betriebsaufspaltung unterstellt werden, dass die Gesellschafter als Gruppe in beiden Gesellschaften stets einheitlich abstimmen, sofern nicht die Beteiligungsverhältnisse extrem entgegengesetzt sind. Bei dieser Sachverhaltskonstellation ist davon auszugehen, dass beide Gesellschaften in beiden Gesellschaften stets gleichgerichtete Interessen verfolgen und entsprechend abstimmen (vgl. BFH-Beschluss vom 25.04.2002 V B 128/01, BFH/NV 2002, 1058 - aufgrund der gleich hohen Beteiligung seien beide Gesellschafter "auf einander angewiesen"; ebenso Stadie, in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 2 Rz. 687.1 und 689; a.A. Scharpenberg, in: Hartmann/Metzenmacher, UStG, § 2 Rz. 387 ff., demzufolge die Anteile der Gesellschafter des Organträgers nicht addiert werden dürften).
Unter Anwendung dieser Rechtsgrundsätze ist der Beklagte zu Recht von einer finanziellen Eingliederung ausgegangen. Dabei kommt es nicht darauf an, dass keiner der beiden Gesellschafter seinen Willen in beiden Gesellschaften allein durchsetzen kann. Entscheidend ist allein, dass beide Gesellschafter zusammen - als Personengruppe - sowohl über die Mehrheit der Anteile und Stimmrechte an der KG als auch über die Mehrheit der Anteile und Stimmrechte an der GmbH verfügen. Insofern können beide Gesellschafter als Personengruppe einen einheitlichen (gemeinsamen) Willen beim Organträger (KG) bilden und diesen auch in der GmbH durchsetzen. Dies gilt zumal die Beteiligungsverhältnisse mit 75% zu 25 % zugunsten des Dieter B. bei der KG bzw. mit 50% zu 50% bei der GmbH nicht als extrem gegensätzlich zu bezeichnen sind.
Konkrete Anhaltspunkte dafür, dass im Streitfall ausnahmsweise keine gleichgerichteten Interessen zwischen den Gesellschaftern vorgelegen haben könnten, sind nicht ersichtlich. Zwar hat Dieter B. in der mündlichen Verhandlung erklärt, dass es Differenzen zwischen ihm und seinem Sohn hinsichtlich der Geschäftsführung der GmbH gegeben habe. Schriftliche Vermerke hierüber (z.B. Protokolle der Gesellschafterversammlungen) existierten allerdings nicht. Hieraus zieht der Senat den Schluss, dass es sich bei den genannten Differenzen lediglich um gesellschaftsrechtlich übliche und nicht ungewöhnliche Meinungsunterschiede zwischen Gesellschaftern gehandelt hat.
Das von der Klägerin zitierte Urteil des BFH vom 19.05.2005 (V R 31/03 BStBl II 2005, 671) betraf einen Sonderfall, wo die Organgesellschaft zu 99,72 v.H. an der Organträgergesellschaft beteiligt war. Hier hat der BFH zu Recht eine mittelbare Beteiligung abgelehnt, weil die KG beteiligungsmäßig nicht über sondern unter der GmbH stand. Ein Bezug zum Streitfall in dem von der Klägerin behaupteten Sinne ist für den Senat nicht zu erkennen.
2. An der wirtschaftlichen Eingliederung bestehen im Streitfall keine Zweifel. Wirtschaftlich ist eine Organgesellschaft umsatzsteuerlich in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert, wenn zwischen der Organgesellschaft und dem Unternehmen des Organträgers ein vernünftiger wirtschaftlicher Zusammenhang im Sinne einer wirtschaftlichen Einheit, Kooperation oder Verflechtung vorhanden ist. Die Tätigkeiten von Organträger und Organgesellschaft müssen aufeinander abgestimmt sein. Sie müssen sich fördern und ergänzen (BFH-Urteil vom 25.06.1998 V R 76/97, BFH/NV 1998, 1534).
Die KG vermietete die Geschäftsräume und die Maschinen an die GmbH. Die eigentliche gewerbliche Tätigkeit, die Druckerei selbst, wird von der GmbH betrieben. Die Betriebseinnahmen der KG setzen sich im Wesentlichen aus den Mietzahlungen der GmbH an die KG zusammen. Eine wirtschaftliche Eingliederung ist somit gegeben.
3. Die GmbH ist auch organisatorisch in die KG eingegliedert. Eine organisatorische Eingliederung liegt vor, wenn sichergestellt ist, dass in der finanziell beherrschten Gesellschaft der Wille des beherrschenden Gesellschafters in der laufenden Geschäftsführung auch tatsächlich durchgeführt wird (vgl. BFH-Urteil vom 20.02.1992 V R 80/85, BFH/NV 1993, 133, 134).
Aus der finanziellen Eingliederung folgt regelmäßig die organisatorische Eingliederung. Denn es entspricht der Lebenserfahrung, dass die Geschäftsführungsorgane der finanziell beherrschten Gesellschaft im Regelfall den mutmaßlichen Willen des beherrschenden Gesellschafters ausführen werden, da dieser auf Grund seiner Mehrheitsbeteiligung die personelle Besetzung der Geschäftsführungsorgane bestimmt (Stadie, in: Rau/Dürrwächter, UStG, § 2 Rz. 697 f.).
Im Streitfall besteht die Besonderheit, dass nicht ein Gesellschafter allein sondern beide Gesellschafter zusammen - als Personengruppe - sowohl über die Mehrheit der Anteile und Stimmrechte an der KG als auch Mehrheit der Anteile und Stimmrechte an der GmbH verfügen und damit ihren (gemeinsamen) Willen in der Organgesellschaft (GmbH) durchsetzen können. Der Umstand, dass "nur" Olaf B. zum Geschäftsführer bestellt worden ist, steht dem nicht entgegen. Außerdem war Dieter B. als kaufmännischer Leiter, Kundenbetreuer und im Außendienst für die GmbH tätig. Er hat damit eine geschäftsführungsähnliche leitende Position im Unternehmen innegehabt. Als ehemaliger Inhaber des in die KG eingebrachten Einzelunternehmens verfügte er auch über das notwendige Wissen und die Fähigkeit, um den Druckereibetrieb - zusammen mit seinem Sohn - zu leiten.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Der Senat hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 164 HGB
§ 170 HGB
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG
§ 116 Abs. 2 HGB
§ 161 Abs. 2 HGB
§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2005, 671
BFH/NV 1999, 1136
BStBl II 2002, 255
BFH/NV 1998, 1534
BFH/NV 2003, 949
BStBl II 2002, 167
BStBl II 1999, 514
BFH/NV 2002, 1058
BFH/NV 1993, 133, 134
V R 31/03
01 V R 68/00
98 V R 76/97
03 V B 84/01
05 V R 31/03
01 V R 50/00 B
99 XI R 69/97
34 V A 687/33
02 V B 128/01
V R 31/03 B
92 V R 80/85