Verwaltungsgericht Lüneburg (Niedersachsen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-07-29, Aktenzeichen 5 A 107/01

Tenor:

Tatbestand:
Die Klägerin wendet sich gegen die Heranziehung zu Vergnügungssteuern.
Die Klägerin ist als gewerbliche Automatenaufstellerin tätig. Im Gebiet der Beklagten hat sie Geldspielgeräte, Unterhaltungsspielgeräte und Musikautomaten aufgestellt. Die Beklagte zog die Klägerin mit den folgenden Bescheiden zu Vergnügungssteuern heran:
Bescheid vom 28.07.1997 für 1997 35.770,00 DM
Bescheid vom 20.01.1998 für 1998 61.320,00 DM
Bescheid vom 12.10.1998 für 1998 Abgang 540,00 DM
Zugang 120,00 DM
Bescheid vom 25.01.1999 für 1999 58.560,00 DM
Bescheid vom 20.01.2000 für 2000 58.560,00 DM
Bescheid vom 12.01.2001 für 2001 58.560,00 DM
Bescheid vom 08.03.2001 für 2001 Abgang 3.520,00 DM
Zugang 6.480,00 DM.
Mit den von der Klägerin dagegen eingelegten Widersprüchen hat sie geltend gemacht, die Heranziehung zur Vergnügungssteuer sei rechtswidrig. Die der Heranziehung zugrunde liegende Vergnügungssteuersatzung entspreche nicht mehr verfassungsrechtlichen Grundsätzen, weil die in ihr festgelegte Pauschalbesteuerung von Spielgeräten verfassungswidrig sei. Der der Besteuerung zugrunde liegende tatsächliche Vergnügungsaufwand sei durch die in den Geräten vorhandenen Datenerfassungseinrichtungen feststellbar. Andere Gerichte hätten bereits in diesem Sinne entschieden.
Die Beklagte wies mit Widerspruchsbescheid vom 20. April 2001 die Widersprüche als unbegründet zurück.
Mit der am 3. Mai 2001 erhobenen Klage macht die Klägerin geltend, die von der Beklagten erhobene Vergnügungssteuer in pauschaler Form verstoße gegen den Gleichheitssatz des Grundgesetzes und sei auch aus anderen Gründen verfassungswidrig. Die Vergnügungssteuer müsse nach einem Wirklichkeitsmaßstab, also nach der Leistungsfähigkeit, wie bei allen anderen Steuern auch, erhoben werden. Für die Höhe der Vergnügungssteuer sei maßgeblich auf die von den Automaten im Einzelnen erwirtschafteten Einnahmen abzustellen. In der obergerichtlichen Rechtsprechung bestehe Konsens, dass bei einer größeren Schwankungsbreite zwischen den Automaten eine an den erwirtschafteten Einnahmen orientierte und Einzelfall bezogene Besteuerung erforderlich und geboten sei. Der Hinweis auf eine lockere Beziehung zwischen dem Pauschalmaßstab und den konkreten Einspielergebnissen könne nur hingenommen werden, wenn in etwa gleich hohe Einnahmen erzielt würden. Es sei auch nicht einleuchtend, warum für einen Automaten in einer Spielstätte in einer 1a-Lage ebenso viel Vergnügungssteuer gezahlt werden müsse wie für einen in einer abseits gelegenen Spielstätte. Das gelte auch für die anderen unterschiedlichen Aufstellorte, in denen erheblich unterschiedliche Einnahmen erzielt würden. Das Bundesverfassungsgericht habe die Pauschalsteuer nur ganz ausnahmsweise für zulässig erachtet.
Die Klägerin beantragt,
die Vergnügungssteuerbescheide der Beklagten vom 28. Juli 1997, 20. Januar 1998, 12. Oktober 1998, 25. Januar 1999, 20. Januar 2000, 12. Januar 2001 und 8. März 2001 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 20. April 2001 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie erwidert, über die von der Klägerin aufgeworfenen Fragen sei von den niedersächsischen Verwaltungsgerichten bereits abschließend entschieden worden. Das Niedersächsische Oberverwaltungsgericht habe ausgeführt, eine Ausrichtung der Besteuerung nach den unterschiedlichen Umsatz- bzw. Gewinnerwartungen komme erst in Betracht, wenn tatsächlich erhebliche Unterschiede feststellbar wären und der Steuerschuldner dazu die von ihm erzielten Umsätze im Einzelnen darlege. Solange dies nicht der Fall sei, habe die Behörde keine Veranlassung, über eine Differenzierung der Pauschalsätze nachzudenken. Weil die Klägerin hierzu nichts vorgetragen habe, sei es nicht erforderlich, im Bereich des niedersächsischen Landesrechtes darüber zu entscheiden, ob bei signifikant unterschiedlichen Umsatzmöglichkeiten die Steuerbehörde verpflichtet sei, tatsächlich die Steuersätze zu differenzieren.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und auf die Verwaltungsvorgänge der Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet. Die von der Klägerin angefochtenen Vergnügungssteuerbescheide der Beklagten sind rechtmäßig.
Die Klage gegen die Bescheide der Beklagten vom 12. Oktober 1998 und 8. März 2001 ist nur zulässig, soweit die Klägerin durch die Bescheide belastet und sie damit geltend machen kann, in ihren Rechten gem. § 42 Abs. 2 VwGO verletzt zu werden. Mit dem Bescheid vom 12. Oktober 1998 ist wegen der Veränderung der Zahl der aufgestellten Automaten die für die Klägerin vorher festgesetzte Jahressteuer um 540,- DM ermäßigt worden. Durch diese Festsetzung ist die von der Klägerin zu zahlende Vergnügungssteuer verringert worden, so dass die Klägerin dadurch nicht belastetet wird und sie nicht geltend machen kann, durch diese Festsetzung in ihren Rechten verletzt zu sein. Soweit allerdings gleichzeitig eine neue Vergnügungssteuer in Höhe von 120,00 DM gegen sie festgesetzt worden ist, kann sie geltend machen, durch diesen Bescheid insoweit in ihren Rechten verletzt zu sein, sodass die Klage insoweit zulässig ist. Das gilt auch für den Bescheid vom 8. März 2001. Die Klage gegen die mit diesem Bescheid verfügte Reduzierung der Jahressteuer um 3.520, - DM ist aus den genannten Gründen unzulässig. Dagegen ist sie gegen die gleichzeitig neu festgesetzte Vergnügungssteuer für das Jahr 2000 in Höhe von 6.480,00 DM zulässig.
Die Klage ist jedoch unbegründet. Die mit den angefochtenen Bescheiden aufgrund der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten erhobene Vergnügungssteuer ist rechtlich nicht zu beanstanden. Die in der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten vorgesehene und von der Klägerin beanstandete pauschale Besteuerung der von ihr aufgestellten Spiel-, Geschicklichkeits- und Unterhaltungsapparate und -automaten ohne Unterscheidung nach den tatsächlichen Einspielergebnissen verstößt weder gegen Verfassungsrecht noch gegen sonstiges höherrangiges Recht. Die 3. Kammer des Verwaltungsgerichts Lüneburg hat sich in ihrem rechtskräftigem Urteil vom 19. September 2001 (Az: 3 A 208/99) bereits ausführlich mit den von der Klägerin gegen die pauschale Festsetzung der Vergnügungssteuer geltend gemachten Gründen auseinander gesetzt und dazu folgendes ausgeführt:.
"a) Die Spielautomatensteuer in der vorliegenden Form verstößt nicht gegen Art. 33 der 6. EG-Richtlinie zur Harmonisierung der Umsatzsteuer und ist mit Art. 105 Abs. 2 a GG vereinbar. Dies ist in der bisher vorliegenden Rechtsprechung bis hin zum Bundesverwaltungsgericht und Bundesverfassungsgericht hinreichend abgehandelt worden, so dass die Kammer auf diese Rechtsprechung verweist (vgl. etwa BVerfG, Beschl. v.1.3.1997 - 2 BvR 1599/89 u.a. -; NVwZ 1997, 573; BVerwG, Urt. v. 22.12.1999 - 11 CN 3.99 -, DVBl. 2000, 913; Nds. OVG, Beschl. v. 9.9.1997 - 13 L 4051/94 und 4050/904 -; NSt-N 1997, 285; FG Hamburg, Urt. v. 19.5.1998 - VII 164/95 -). Daher kommt auch die von der Klägerin schriftsätzlich beantragte Vorlage an den EuGH zur Klärung dieser Frage nicht in Betracht.
b) Die Pauschalbesteuerung nach Stückzahl der Spielgeräte ist weiterhin zulässig.
Die Vergnügungssteuer in der Form der Spielautomatensteuer ist eine indirekte örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2 a GG. Sie besteuert die gewerbliche Veranstaltung von Vergnügungen im Zusammenhang mit Geld- und Unterhaltungsspielen an Automaten. Steuerschuldner ist der Veranstalter des Vergnügens, obwohl eigentliches Steuergut das Vergnügen des einzelnen Spielers als Indiz seiner wirtschaftlichen Leistungskraft ist. Der Steuermaßstab ist deshalb am Vergnügungsaufwand auszurichten. Speziell bei der Spielautomatensteuer gilt herkömmlicher weise auch ein pauschaler Maßstab als sachgerecht, solange die Erfassung des Vergnügungsaufwandes wenigstens wahrscheinlich bleibt. Die Erhebung der Spielgerätesteuer in Form einer Pauschalsteuer gehört zum traditionellen Bestand dieser Steuer (BVerwG, Urt. v. 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, DVBl. 2000, 910; FG Hamburg, Urt. v. 19.5.1998 - VII 164/95 -S. 8 f des Urteilsabdruckes - UA -).
Dass der technische Fortschritt die Erfassung der Einspielergebnisse der einzelnen Geräte inzwischen erleichtert, ist für die Zulässigkeit der Pauschalierung nicht von Bedeutung. Diese Frage ist überdies auch nach der Rechtsprechung etwa des OVG Schleswig (vgl. das - vom BVerwG inzwischen aber geänderte - Urt. v. 22.4.1998 - 2 K 3/95 -, NVwZ 1999, 1371; darüber hinaus siehe weiter etwa VG Sigmaringen, Urt. v. 28.9.1998 - 5 K 2188/97 -, nicht rechtskräftig) auch nur für die Veranlagungsjahre ab einschließlich 1997 von Relevanz, so dass diese Frage für die Veranlagungsjahre 1995 bis einschließlich 1996 ohnehin ohne Bedeutung ist.
Der Kasseninhalt war von jeher, notfalls durch manuelles Auszählen, feststellbar und musste für umsatz- und ertragssteuerliche Zwecke auch ermittelt werden. Der traditionelle Charakter der Spielautomatensteuer verändert sich nicht dadurch, dass unter den jetzigen technischen Bedingungen mit Hilfe elektronischer Datenerfassung die Feststellung der exakten Einspielergebnisse der Spielautomaten erleichtert ist (BVerwG, Urt. v. 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, DVBl. 2000, 910, 911; FG Hamburg, Urt. v. 19.5.1998, S. 9 UA).
Auch wenn man davon ausgehen wollte, dass "der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand zweifellos der sachgerechteste Maßstab für eine Vergnügungssteuer" ist (so das BVerfG, Teilurt. V. 10.5.1962 - 1 BvL31/58 -, BVerfGE 14,76,93), so wird doch der Vergnügungsaufwand der einzelnen Spieler auch durch den Kasseninhalt nicht exakt erfasst. Die Anknüpfung der Spielautomatensteuer an den Vergnügungsaufwand des Spielers bliebe auch dann pauschal, wenn das Einspielergebnis der Geräte als Bemessungsgrundlage der Steuer gewählt würde. Denn der Kasseninhalt besteht aus den Einnahmen abzüglich des ausgeschütteten Gewinns und lässt deshalb nur eingeschränkt einen Rückschluss auf (Roh-) Einnahmen, die Häufigkeit der Benutzung und das individuelle Vergnügen der Spieler zu. Schon die indirekte Erhebung dieser Vergnügungssteuer rechtfertigt somit unverändert ihre Pauschalierung nach herkömmlicher Art (BVerwG, Urt. v. 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, DVBl. 2000, 910, 911).
Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (Urt. v. 22.12.1999 - 11 CN 1.99 -, DVBl. 2000, 910, 911) und des Bundesverfassungsgerichts (Teilurt. v. 10.5.1962, a. a. O., BVerfGE 14,76,95) ist ein Steuermaßstab nicht willkürlich, bei dem "ein wenigstens lockerer Bezug" zu dem Vergnügungsaufwand noch als gewahrt angesehen werden kann. Diese lockere Beziehung zwischen dem Stückzahlmaßstab und dem Vergnügungsaufwand ist - unabhängig von abweichenden Einspielergebnissen gleich welcher Art - weiterhin gegeben. Auch wenn man die Unterschiede der Einspielergebnisse in der von der Klägerin dargelegten Größenordnung zugrunde legt, bleibt der erforderliche lockere Bezug erhalten.
Unabhängig davon ist in diesem Zusammenhang darauf hinzuweisen, dass sich die Unterschiede in den Einspielergebnissen der einzelnen Geräte über einen längeren Zeitraum betrachtet relativieren. Es trifft zu, dass Geräte in einzelnen Monaten höhere Einnahmen haben als in anderen Monaten. Auch hat die Klägerin des Parallelverfahrens 3 A 136/97 (Duke) durch die überreichten Übersichten darauf hingewiesen, dass die Gesamteinnahmen aller Geräte im Januar 2000 höher waren als im August (knapp 44.000 DM zu rd. 26.000 DM - nur Geräte mit Gewinnmöglichkeit). Diese Einspielergebnisse sind zum Gegenstand der mündlichen Verhandlung gemacht worden. Neben diesen gerätebezogenen und jahreszeitlichen Schwankungen (so ist etwa auch bei Fußballweltmeisterschaften ein erheblicher Einnahmerückgang zu verzeichnen) wird es Unterschiede in der Einnahmesituation etwa bei Spielsalons in "I a-Lagen" und "I b-Lagen" geben. Jedoch ist zu berücksichtigen, dass sich die gerätebezogenen und jahreszeitlichen Ungleichmäßigkeiten im Einzelfall zu Lasten wie zu Gunsten des Steuerpflichtigen auswirken können und dadurch über eine längere Zeitspanne weitgehend ausgeglichen werden. Im Zusammenhang mit den möglicherweise unterschiedlich hohen Einspielergebnissen in "I a-Lagen" und "I b-Lagen" darf nicht unberücksichtigt bleiben, dass das Steuerrecht - auch das Recht der Vergnügungssteuer - Massenvorgänge des Wirtschaftslebens umfasst; daher muss es typisieren und damit in weiterem Umfange die Besonderheiten nicht nur des einzelnen Falles, sondern auch ganzer Gruppen vernachlässigen. Dies ist nach der Rechtsprechung auch des Bundesverfassungsgerichtes (Urt. v. 20.12.1966 - 1 BvR 320/57, 70/63 -, BVerfGE 21, 12, 27) zulässig, eine gewisse ungleiche wirtschaftliche Auswirkung auf die einzelnen Steuerschuldner und ihre Wettbewerbslage ist daher unvermeidbar und hinzunehmen. Eine Steuer, die in jeder Hinsicht völlig wettbewerbsneutral wäre, gibt es nicht und ist auch kaum denkbar.
Auch Praktikabilitätserwägungen stützen weiterhin die Verwendung des Stückzahlmaßstabes. Der Einwand der Klägerin, die Beklagte könne nach §§ 31, 111 AO die Amtshilfe der Finanzverwaltung in Anspruch nehmen, führt zu keinem anderen Ergebnis. Auch in diesem Fall bliebe ein nicht unerheblicher Mehraufwand auf Seiten der Kommunen zu leisten. Der Verwaltungsaufwand im Falle eines Maßstabes anhand der Einspielergebnisse wäre ungleich größer, wobei dieser Aufwand um so höher ist, je kürzer die Besteuerungszeiträume sind. Zudem müsste die Steuerbehörde erwägen, ob es zulässig ist, für alle Spielgeräte zusammen eine Gesamtsteuer festzusetzen, oder ob es aus Konkretisierungsgründen erforderlich ist, die Steuer für jeden einzelnen Automaten gesondert anzusetzen. Dieser Aufwand ließe sich durch die Amtshilfe der Steuerbehörden nicht erheblich verringern.
Aus dem Beschluss des Bundesverwaltungsgerichtes vom 25. Januar 1995 (- 8 N 2.93 -, NVwZ 1995, 710) kann die Klägerin nichts Gegenteiliges herleiten. Denn in dieser Entscheidung hat das Bundesverwaltungsgericht lediglich gefordert, dass der Steuergesetzgeber den Unterschied zwischen der Aufstellung von Spielgeräten in Gaststätten einerseits und in Spielhallen andererseits bei der Festlegung der Steuersätze zu berücksichtigen hat, wenn der Gesetzgeber sich für die Bemessung nach der Anzahl der Spielgeräte entscheidet. Die im vorliegenden Verfahren entscheidungserhebliche Frage betrifft aber nicht die Höhe der Steuersätze, sondern die Wahl des Steuermaßstabes."
Die erkennende Kammer folgt ausdrücklich diesen Gründen und legt sie ihrer Entscheidung zugrunde:
Das Niedersächsische Oberverwaltungsgericht hat den von der Klägerin gegen das zitierte Urteil eingelegten Antrag auf Zulassung der Berufung durch Beschluss vom 23. Januar 2001 (Az: 13 L 4018/00) abgelehnt.
Darüber hinaus hat sich das Niedersächsische Oberverwaltungsgericht erneut mit Beschluss vom 14. November 2001 (13 LA 3425/01; NST-N 2002, 55; Nds. Rechtspflege 2002, 88) mit den von der Klägerin in diesem Verfahren aufgeworfenen Fragen befasst und ausdrücklich an der Rechtsprechung festgehalten, dass die pauschalierte Besteuerung von Spielautomaten nach dem Stückzahlmaßstab weiterhin als tauglicher Steuermaßstab anzusehen sei. Wegen des für die steuererhebende Gemeinde entstehenden unzumutbaren Verwaltungsaufwandes sei es nicht erforderlich, der Besteuerung die von den Automaten tatsächlich erwirtschafteten Einnahmen zugrunde zu legen.
Die Kammer sieht keinen Anlass, in diesem Verfahren von dieser Rechtsprechung abzuweichen. Aus den oben genannten Gründen bestehen auch weiterhin keine rechtlichen Bedenken an dem von der Beklagten in ihrer Satzung gewählten Maßstab für die Berechnung der jährlichen Vergnügungssteuer für die von der Klägerin aufgestellten Automaten. Die Klägerin hat in diesem Verfahren keine konkreten Anhaltspunkte dafür vorgetragen oder glaubhaft gemacht, dass und in welchem Umfang die von ihr oder von anderen Automatenaufstellern im Bereich der Beklagten aufgestellten Spiel- und Vergnügungsautomaten unterschiedliche Einnahmen erwirtschaftet haben. Es ist auch nicht erkennbar geworden, welche Schwankungsbreite zwischen den Einnahmen der im Satzungsgebiet der Beklagten von der Klägerin aufgestellten Automaten besteht, so dass die Kammer auch nicht weiter der Frage nachgehen kann, ob die pauschale Besteuerung als Steuermaßstab untauglich und welcher Grad von Verwaltungsaufwand ggf. erforderlich wäre, die unterschiedlichen Einnahme- und Umsatzerlöse verlässlich festzustellen. Die Gericht ist entgegen der von der Klägerin vertretenen Auffassung auch nicht verpflichtet, von sich aus die tatsächlichen Grundlagen zu ermitteln, aus denen die Klägerin meint schließen zu können, dass die pauschalen Steuersätze für die erhobenen Vergnügungssteuer verfassungswidrig seien. Wenn die Klägerin meint, die tatsächlichen Einnahmen der Automaten im Bereich der Beklagten seien so unterschiedlich, dass eine einheitliche Automatensteuer entsprechend den Aufstellorten gegen höherrangiges Recht verstößt, muss die Klägerin zunächst im Einzelnen darlegen und glaubhaft machen, auf welche Erkenntnisse und tatsächliche Feststellungen sie diesen Vortrag stützt. Das Gericht ist auch im Rahmen der Amtsermittlungsmaxime des § 86 Abs. 1 VwGO nicht verpflichtet, von sich aus den von der Klägerin aufgestellten Behauptungen nachzugehen und die Gründe zu ermitteln, die nach Meinung der Klägerin für die Verfassungswidrigkeit der maßgeblichen Bestimmung der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten sprechen könnten.
Die Kammer folgt im Übrigen der im genannten Urteil des Bundesverwaltungsgerichts vertretenen Auffassung, dass die an der Apparatestückzahl orientierte Pauschalsteuer nur einen gelockerten Bezug zwischen dem Steuermaßstab und dem Vergnügungsaufwand erfordert und die offenbar schon seit längerem für die Besteuerung der Einnahmen mögliche Erfassung der Einspielergebnisse keine Auswirkungen auf den Steuermaßstab für die Vergnügungssteuer haben muss. Selbst wenn mit der Klägerin die nachweisbaren Einnahmen der im Gebiet der Beklagten aufgestellten Apparate eine nicht unerhebliche Schwankungsbreite aufweisen würden, zwängen die naheliegenden und rechtlich beachtlichen Erwägungen über den erheblichen Verwaltungsaufwand für die Erhebung und die Festsetzung der für jeden Apparat maßgeblichen Vergnügungssteuer dazu, zu Lasten der Einzelfallgerechtigkeit am Pauschalmaßstab festzuhalten. Schließlich können die Gemeinden gem. § 3 Abs. 1 NKAG aufgrund ihres Steuerfindungsrechtes die Vergnügungssteuer auch für Apparate mit Gewinnmöglichkeiten erheben, selbst wenn damit die Nähe zu Glücksspielen gegeben ist. Ein gesetzlicher oder anderweitiger Ausschluss für das Recht zur Steuererhebung für diese Geräte ist nicht erkennbar. Auch die unterschiedlichen öffentlich rechtlichen Abgabepflichten der Klägerin gegenüber denen der Spielkasinos führt nicht zu einer verfassungsrechtlich bedeutsamen Ungleichbehandlung, weil insoweit erheblich unterschiedliche tatsächliche Verhältnisse vorliegen.
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 154 Abs. 1 VwGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 167 Abs. 1 VwGO i.V.m. § 708 Nr. 11 ZPO.
Gründe für die Zulassung der Berufung gem. § 124 a Abs. 1 Satz 1 VwGO liegen nicht vor.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 31, 111 AO
§ 42 Abs. 2 VwGO
§ 86 Abs. 1 VwGO
§ 3 Abs. 1 NKAG
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 167 Abs. 1 VwGO
§ 708 Nr. 11 ZPO
§ 124 a Abs. 1 Satz 1 VwGO
Art. 105 Abs. 2 a GG

Zitierte Entscheidungen: NVwZ 1997, 573
NVwZ 1999, 1371
BVerfGE 14,76,93
BVerfGE 14,76,95
BVerfGE 21, 12, 27
NVwZ 1995, 710
3 A 208/99
2 BvR 1599/89
11 CN 3.99
13 L 4051/94
11 CN 1.99
2 K 3/95
5 K 2188/97
3 A 136/97
1 BvR 320/57
8 N 2.93
13 L 4018/00
13 LA 3425/01