Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2023-05-05, Aktenzeichen 4 K 62/20
ECLI: ECLI:DE:FGHH:2023:0505.4K62.20.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Dem Begriff "Bauelement", wie er in der deutschen Fassung der KN verwendet wird, ist kein enges technisches Verständnis als (unteilbares) Bauelement zugrunde zu legen. "Bauelement" ist -- wie unter Heranziehung der anderen Sprachfassungen der KN und der ErlHS ersichtlich wird -- als "Gerät" zu verstehen.(Rn.48) (Rn.49)
2. Die hier streitgegenständliche Ware, die neben einem Fotovoltaikmodul aus einem in der Anschlussbox des Fotovoltaikmoduls verschalteten Überwachungssensor besteht, ist in Pos. 8541 KN, hierunter in UPos 8541 40 90 KN einzureihen.(Rn.39) (Rn.51) Das Fotovoltaikmodul und der Überwachungssensor arbeiten zusammen und bilden ein Ganzes.(Rn.54) Sie sind dauerhaft fest miteinander verbunden.(Rn.55) Welcher Position der Kap. 85 oder Kap. 90 KN der Überwachungssensor unterfällt, konnte dahinstehen, weil die Haupttätigkeit der kombinierten Maschine die Umwandlung von Sonnenlicht in elektrische Energie ist, sodass sie jedenfalls der Pos. 8541 KN unterfällt.(Rn.57) Die Kombination von Fotovoltaikmodul und Überwachungssensor erfüllt nicht den Wortlaut der Pos. 8501 KN als Stromgenerator, weil sie mangels einer Steuerungselektronik bzw. Leistungselektronik nicht direkt zur Stromversorgung von Verbrauchsgeräten geeignet ist.(Rn.74) (Rn.75)
3. Ob für die Einreihung als Generator der Pos. 8501 KN schon Vorrichtungen ausreichen würden, die eine verwertbare Stromleistung lediglich fördern, aber noch nicht ermöglichen, kann vorliegend dahinstehen.(Rn.76)

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die zolltarifrechtliche Einreihung von Fotovoltaikmodulen, die mit einem Überwachungssensor ausgerüstet sind.
Die Klägerin ist ein Entwicklungsunternehmen auf dem Gebiet der erneuerbaren Energien und hat sich auf die Steigerung der Effizienz von Solaranlagen spezialisiert.
Solarzellen wandeln Licht in elektrische Energie um. Aus Solarzellen und weiteren Bauteilen wie z.B. Aluminiumrahmen und Solargläsern zusammengesetzte Fotovoltaik- bzw. Solarmodule erzeugen so aus einfallendem Sonnenlicht Gleichstrom auf Modulebene. Der Gleichstrom wird in aller Regel mittels eines nachgeschalteten Gleichrichters geregelt oder eines Wechselrichters in (geregelten) Wechselstrom umgewandelt. Als geregelter Gleich- oder Wechselstrom kann die elektrische Energie u.a. in Verbrauchsgeräten umgesetzt oder in Stromnetze eingespeist werden. Regelmäßig ist an Solarmodulen rückseitig eine Anschlussbox verbaut, mittels derer etwa der erzeugte Strom weitergeleitet wird.
Die Klägerin beantragte am 29. März 2019 eine verbindliche Zolltarifauskunft für eine Ware, die sie - unstreitig zutreffend - wie folgt beschrieb: Fotovoltaikmodule, bestehend aus 60 oder 72 polykristallinen Solarzellen in einem abgeschlossenen Gehäuse aus Aluminium (blockiert) mit Glasplatten (3,2 mm gehärtet), auf der Rückseite mit einer Anschlussbox. Die Anschlussbox ist neben elektronischen Kontakten mit einem Sensor ausgestattet. Dieser Sensor wird als "A" bezeichnet und nimmt am Modul Messungen vor. Diese Daten werden über die Stromleitungen an externe Server gesendet, dort gesammelt und schließlich in einem externen Webportal ausgewertet und aufbereitet. Der Sensor (A) dient ausschließlich dazu, Spannung und Temperatur zu messen. Der A dient weder der Stromerzeugung noch werden elektrische Signale in Strom gewandelt.
Über die Warenbeschreibung hinaus hat das Gericht folgende Wareneigenschaften festgestellt. Das Fotovoltaikmodul misst ca. 993 mm x 1652 mm und weist damit praktisch ein Standardmaß auf. Die Anschlussbox ist auf der Rückseite aufgeklebt; die Verbindung überdauert, außer bei Defekten, die gesamte Lebensdauer des Moduls. In der Anschlussbox sind neben dem Busbar, also der Steckverbindung für die im Solarmodul verbauten Strings, Stromanschlüsse für das mit Anschlusssteckern versehene, ebenfalls verbundene Gleichstromkabel, drei Bypass-Dioden und der Überwachungssensor (A) verschaltet. Der Überwachungssensor ist in Form einer Baugruppe konstruiert, die aus einer kleinen gedruckten Schaltung auf einer Platine mit insgesamt 19 Bauteilen besteht. Sie ist mit aktiven (u.a. einer monolithischen integrierten Schaltung, Micro Controller Unit, MCU) und passiven Bauelementen bestückt, nämlich mehreren Transistoren, einem Halbleiterbauelement sowie weiteren passiven Bauelementen in Form von Widerständen. Die Platine wird in der Anschlussbox mittels Steckverbindern und zwei kleinen Stromkabeln mit der sehr geringen Betriebsenergie versorgt, die der Leistung des Fotovoltaikmoduls entnommen wird, und läuft deshalb nur bei Lichteinfall. Mittels des Sensors werden ausschließlich die Funktionsfähigkeit und Effizienz des Fotovoltaikmoduls überwacht, und zwar durch die Überwachung von Spannung und Temperatur des jeweiligen Solarmoduls. Die MCU misst hierzu alle 30 Sekunden innerhalb von einer Millisekunde die am Busbar anliegende Spannung und ihre eigene Temperatur. Mittels der aufgespielten Firmware werden die ermittelten Werte zusammen mit der Modul-Seriennummer als Signal mit einer Frequenz von 10 kHz codiert und auf die Gleichstromleitung übermittelt. Die Datenblöcke werden von einer Auswerteeinheit am Ende des Strings, dem sog. String-Reader, empfangen und an das sog. A-B weiter übermittelt. Das B übermittelt die Daten über das Internet an einen Webserver zur Aufbereitung, Analyse und Visualisierung im Webportal der Klägerin. Daraus wird die Funktionsfähigkeit und Effizienz des Fotovoltaikmoduls abgeleitet. Die im Fotovoltaikmodul erzeugte Stromstärke und dem entsprechend auch die Leistung werden durch den Überwachungssensor weder ermittelt noch beeinflusst, etwa moduliert. String Reader, B und Portal sind nicht Gegenstand der Einreihung. Streitbefangen sind ausschließlich die Kombination aus dem Fotovoltaikmodul und dem in der Anschlussbox eingebauten Überwachungssensor. Die einzureihende Ware kann keine geregelte Gleichstromzufuhr gewährleisten, sodass direkt an die Ware angeschlossene, auch einfachste Verbrauchsgeräte nicht funktionieren und einem sehr hohen Risiko von Schäden unterliegen würden.
Unter dem 27. November 2019 erteilte der Beklagte eine vZTA (DEBTI XXX-1), mit der die Ware in UPos 8501 31 00 KN eingereiht wurde. Die Ware sei als Gleichstromgenerator mit einer Leistung von 750 W oder weniger einzureihen, weil sie mit einer Überwachungselektronik im Sinne der ErlHS zu Pos. 8501 (EZT-Online Rz. 23.0 f.) ausgestattet sei.
Den Einspruch der Klägerin vom 12. Dezember 2019 wies der Beklagte mit seiner Einspruchsentscheidung vom 26. Mai 2020 (RL (ZT) xxx/19) zurück. Die Klägerin hat am 16. Juni 2020 Klage erhoben, die sie im Wesentlichen wie folgt begründet:
Die streitbefangene Ware sei in UPos 8541 40 90 KN als "lichtempfindliche Halbleiterbauelemente (einschließlich Fotoelemente, auch zu Modulen zusammengesetzt oder in Form von Tafeln)" einzureihen.
Die Einreihung in Pos. 8501 KN widerspreche dem Positionswortlaut. Das mit dem Überwachungssensor ausgerüstete Fotovoltaikmodul sei kein elektrischer Generator. Zwar könne das streitbefangene Fotovoltaikmodul aus Sonnenstrahlung elektrische Energie erzeugen. Dies reiche jedoch für sich genommen für eine Einreihung als elektrischer Generator im Sinne der Pos. 8501 KN nicht aus.
Nach den ErlHS zu Pos. 8501 (EZT-Online Rz. 19.0) sei eine Einreihung in Pos. 8501 KN nur möglich, wenn die Maschine nicht in einer anderen Pos. der Nomenklatur genauer erfasst sei. Das Fotovoltaikmodul sei jedoch in Pos. 8541 KN als lichtempfindliches Halbleiterbauelement und damit genauer erfasst. Die streitbefangene Ware bestehe aus einem Fotovoltaikmodul mit Anbauteilen. Zwar diene jedes Fotovoltaikmodul im Verbau einer kompletten Solaranlage letztendlich der Erzeugung elektrischer Energie. Das Fotovoltaikmodul für sich genommen sei jedoch noch kein elektrischer Generator. Kein Fotovoltaikmodul könne ohne die erforderlichen und wesentlichen Zusatzteile elektrische Energie generieren. Der vorliegenden Ware fehle es zur Aufwertung zum elektrischen Generator insbesondere an einem erforderlichen Gleich- oder Wechselrichter. Der Überwachungssensor könne den im Fotovoltaikmodul erzeugten Gleichstrom nicht regeln und auch nicht in Wechselstrom umwandeln, direkt angeschlossene Verbrauchsgeräte würden unweigerlich zerstört.
Das vorliegende Fotovoltaikmodul unterscheide sich nur dahingehend von Modulen ohne Anbauteile, dass in der Anschlussbox der Überwachungssensor verbaut sei. Dieser stehe jedoch in keinem Zusammenhang mit der Energieerzeugung einer Solaranlage. Er sei äußerlich nicht sichtbar und diene lediglich der Überwachung der technischen Unversehrtheit des Fotovoltaikmoduls.
Der Überwachungssensor stelle für sich genommen keine Überwachungselektronik im Sinne der ErlHS zu Pos. 8501 (EZT-Online Rz. 23.0) dar. Beispielhaft seien dort Spannungsregler und Wechselrichter aufgeführt. Ein Spannungsregler diene zur Gewährleistung einer konstanten Betriebsspannung, die nahezu stets für eine elektronische Schaltung erforderlich sei, sowie meist zur Strombegrenzung oder Abschaltung der Ausgangsspannung. Mit einem Wechselrichter werde Gleichstrom zu Wechselstrom gerichtet. Beide Geräte würden den Strom unmittelbar regeln oder wandeln. Der Überwachungssensor sei weder unmittelbar im elektrischen Gerät verbaut, noch regele er den Strom. Er messe und übermittle lediglich die Spannung und Temperatur und melde diese Daten an andere - nicht von der Tarifierung umfasste - Geräte weiter. Hiervon unabhängig verlangten die Erläuterungen nicht nur nach einer Überwachungselektronik, sondern ausdrücklich kumulativ nach einer "Speicherbatterie und Überwachungselektronik".
Die EuGH-Rechtsprechung zum sog. Optokoppler sei dahingehend auf den vorliegenden Fall anzuwenden, dass - so wie eine Verstärkerschaltung - jedenfalls auch eine Überwachungselektronik nicht zur Abkehr von der Pos. 8541 KN führen könne.
Für den Fall einer Kollision der Pos. 8501 KN bzw. 8541 KN regele Anm. 2 zu Kap. 85 KN den Vorrang der Pos. 8541 KN. Es handele sich bei der Ware auch nicht um einen unfertigen elektrischen Generator im Sinne der AV 2a KN.
Der Beklagte stütze seine Einreihungsauffassung offenbar auf den Umstand, dass die Ware mit ihrem Bestandteil Fotovoltaikmodul die Voraussetzung dafür schaffe, Sonnenenergie in elektrische Energie umzuwandeln. Dann müsse aber jedes Fotovoltaikmodul in Pos. 8501 KN eingereiht werden. Dies widerspreche dem Wortlaut der Pos. 8541, wonach auch zu Modulen zusammengefügte Fotoelemente der Pos. 8541 KN unterfallen.
Mit den vZTAs DEBTI XXX-2 vom 27. September 2017, DEBTI XXX-3 vom 21 Februar 2019, DEBTI XXX-4 vom 6. Juni 2019, DEBTI XXX-5 vom 25. Juni 2019, DEBTI XXX-6 vom 13. Januar 2020, DEBTI XXX-7 vom 16. Juli 2020 habe die Zollverwaltung vergleichbare Waren in Pos. 8541 KN eingereiht. Sämtliche vZTAs würden Fotovoltaikmoduls betreffen, die mit zusätzlichen Vorrichtungen ausgestattet seien. Sämtliche eingereihten Fotovoltaikmodule stellten also keinen Generator dar, ebenso wie die streitbefangene Ware.
Angesichts der Kosten des Überwachungssensors von ca. einem € und der Höhe des Zollsatzes rechne sich die Einfuhr unter Zugrundelegung der Einreihungsauffassung des Beklagten nicht. Deshalb sei die Ware während des Gültigkeitszeitraums der vZTA nicht eingeführt worden. Sobald die Klägerin eine Einreihung in Pos. 8541 KN zu Grunde legen könne, werde sie umgehend Bestellungen für Einfuhren der Ware tätigen.
Die Klägerin beantragt, festzustellen, dass die vZTA vom 27. November 2019 (DEBTI XXX-1) in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Mai 2020 (RL xxx/19) mit dem Gültigkeitszeitraum vom 2. Dezember 2019 bis zum 1. Dezember 2022 rechtswidrig war.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Die Ware sei nach den AV 1 und 6 als Gleichstromgenerator (Solargenerator), mit einer Leistung von 750 W oder weniger in Pos. 8501 KN, darunter in UPos 8501 31 00 KN einzureihen.
Das einzureihende Fotovoltaikmodul wandele aufgrund des fotovoltaischen Effektes Sonnenlicht in elektrische Energie um. Es handele sich somit um einen Generator zum Erzeugen von elektrischer Energie. Eine Regelung oder Umwandlung der erzeugten elektrischen Energie sei nicht erforderlich. Nur für Fälle von Fotovoltaikmodulen, die über Bypass-Dioden hinaus keine weiteren Anbauteile enthalten würden, sei zusätzlich der Wortlaut der Pos. 8541 erfüllt. Nur dann sei eine Ware nach Anm. 2 zu Kap. 85 KN vorrangig in Pos. 8541 KN einzureihen. Dies folge aus ErlKN zu UPos. 8541 40 90 KN (Rz 01.0 f.). Da die vorliegende Ware mit dem Überwachungssensor ein in diesem Sinne schädliches anderes Anbauteil als eine Bypass-Diode aufweise, dürfe sie nicht in Pos. 8541 KN eingereiht werden.
Nach der ersten Alternative der ErlHS zu Pos. 8501 (EZT-Online Rz 23.0) seien Tafeln aus Fotoelementen (Solarzellen), die mit anderen Vorrichtungen, z.B. Speicherbatterien und Überwachungselektronik (Spannungsregler, Wechselrichter usw.), verbunden sind in Pos. 8501 KN einzureihen. Für das Vorliegen eines fotovoltaischen Generators müssten daher lediglich "andere Vorrichtungen" verbaut sein. Die Art der Vorrichtungen werde in den Erläuterungen zum Harmonisierten System nur beispielhaft aufgezählt.
Anders als die Klägerin meine, sei für eine Einreihung in Pos. 8501 KN nicht erforderlich, dass die Ware im Sinne der zweiten Alternative der ErlHS zu Pos. 8501 (EZT-Online Rz. 23.0) oder der ErlHS zu Pos. 8541 (EZT-Online Rz. 38.0) direkt zur Stromversorgung z.B. eines Motors oder Elektrolysegeräts geeignet sei. Nicht erforderlich sei deshalb auch die Ausstattung mit einem Wechsel- oder Gleichrichter.
Die streitbefangenen Module seien mit einer speziellen Form der Überwachungselektronik ausgestattet. Der Überwachungssensor sei explizit dafür ausgelegt, die Spannung und die Temperatur des Fotovoltaikmoduls zu messen, um die Funktionsfähigkeit des Moduls zu überwachen. Unerheblich sei, ob der Überwachungssensor die Spannung oder die Stromstärke überwache. Der A sei eine Überwachungselektronik im Sinne eines Messgeräts nach Kap. 90 KN; die Überwachungselektronik werde mithin nicht vom Wortlaut der Pos. 8541 erfasst.
Da bereits das Vorliegen einer sogenannten Sperrdiode zu Einreihung in Pos. 8501 KN führe, könne für die vorliegende umfangreiche elektronische Schaltung nichts Anderes gelten.
Die Ware könne aus systematischen Gründen nicht nach der Anm. 3 zu Abschn. XVI KN als kombinierte Maschine eingereiht werden. Pos. 8541 KN spreche nicht eine Funktion oder Tätigkeit einer Maschine an, sondern allein die Warenbeschaffenheit als Bauelement aus Halbleitern. Vergleichbar mit der Avise zu Pos. 8504 betreffend IGBT-Transformatoren (EZT-Online Rz. 03.0 f.) sei eine Einreihung nach der Funktion nur in Pos. 8501 KN als Generator möglich.
Die von der Klägerin zitierte vZTA DEBTI XXX-8 reihe eine mit der streitbefangenen vergleichbare Ware in Pos. 8501 KN ein.
Auf die Rechtsbehelfsakte des Beklagten (RL(ZT) xxx/19, die dem Gericht vorgelegen hat, wird ebenso Bezug genommen wie auf das Protokoll des Erörterungstermins vom 14. April 2023.
Die Beteiligten haben der Entscheidung durch den Berichterstatter ohne mündliche Verhandlung zugestimmt.

Entscheidungsgründe:
I.
Die Entscheidung ergeht im Einverständnis mit den Beteiligten ohne mündliche Verhandlung durch den Berichterstatter (§ 79a Abs. 3, 4, § 90 Abs. 2 FGO).
II.
Die Klage führt zum Erfolg. Sie ist als Fortsetzungsfeststellungsklage zulässig (hierzu unter 1.) und in der Sache begründet (hierzu unter 2.).
1. Die Klage ist als Fortsetzungsfeststellungsklage zulässig.
Die Fortsetzungsfeststellungsklage i.S.d. § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO (analog) ist angesichts dessen statthaft, dass die Gültigkeit der vZTA abgelaufen ist und die Klägerin die streitbefangene Ware während des Gültigkeitszeitraums nicht eingeführt hat (vgl. BFH, Urteil vom 19. November 2019, VII R 12/18, BFH/NV 2020, Rn. 20, siehe auch FG Hamburg, Urteile vom 24. November 2017, 4 K 75/15; vom 13. September 2018, 4 K 130/15; vom 6. November 2020, 4 K 22/18, vom 23. April 2021, 4 K 7/17, jeweils in juris). Seinem Wortlaut nach gilt § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO nur für die Anfechtungsklage. Er wird aber entsprechend auch auf die Verpflichtungsklage angewendet, da das Verpflichtungsbegehren stets auch ein Anfechtungsbegehren enthält (Schmidt-Troje in Gosch, AO/FGO, § 100 FGO, Rn. 37, Stand Februar 2023).
Die Klage ist auch im Übrigen zulässig. Insbesondere hat die Klägerin ein berechtigtes Interesse an der Feststellung der Rechtswidrigkeit der vom Beklagten erteilten vZTA, weil der Beklagte an seiner für die Klägerin ungünstigen Einreihungsauffassung auch im Erörterungstermin festgehalten hat. Die Klägerin muss mithin damit rechnen, dass der Beklagte bei einer Neubeantragung einer vZTA die Ware auch weiterhin nicht in die UPos 8541 KN einreihen wird. Nach der für den Streitfall einschlägigen Fassung der Kombinierten Nomenklatur nach dem Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif vom 23. Juli 1987 (ABl. L 256, 1) in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 2018/1602 der Kommission vom 11. Oktober 2018 (ABl. L 273, 1; Kombinierte Nomenklatur, KN) galt für Gleichstromgeneratoren mit einer Leistung von 750 W oder weniger der UPos. 8501 31 00 ein Zollsatz von 2,7 %. Auch nach der im Zeitpunkt der Gerichtsentscheidung gültigen Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 2022/1998 der Kommission vom 20. September 2022 (ABl. L 282, 1; KN 2023) gilt für fotovoltaische Gleichstromgeneratoren der UPos. 8501 71 00 oder 8501 72 00 ein Zollsatz von 2,7 %. Dagegen galt für zu Modulen zusammengesetzte lichtempfindliche Halbleiterbauelemente im Sinne der UPos. 8541 40 90 KN und gilt für solche der UPos. 8541 43 00 KN 2023 der Zollsatz "frei".
2. Die Klage ist auch begründet.
Die vZTA vom 27. November 2019 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Mai 2020 war rechtswidrig und verletzte die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO).
Der Beklagte war verpflichtet der Klägerin eine vZTA zu erteilen, mit der die streitbefangene Ware in die UPos 8541 KN eingereiht wird.
Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH und des BFH ist im Interesse der Rechtssicherheit und der leichten Nachprüfbarkeit das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen sowie in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der Kombinierten Nomenklatur festgelegt sind (vgl. die AV 1 und 6; EuGH, Urteile vom 18. Juni 2020, C-340/19, Hydro Energo, Rn. 34; vom 6. September 2018, C-471/17, Kreyenhop & Kluge, Rn. 36; vom 20. November 2014, C-666/13, Rohm Semiconductor, Rn. 24; vom 17. Juli 2014, C-480/13, Sysmex, Rn. 29 m.w.N.; BFH, Beschluss vom 28. April 2014, VII R 48/13, BFH/NV 2014, 1794, juris, Rn. 29; Urteil vom 30. Juni 2020, VII R 40/18, BFH/NV 2021, 203, juris, Rn. 11). Darüber hinaus sind insbesondere die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur und die Erläuterungen zum Harmonisierten System maßgebende, wenn auch nicht rechtsverbindliche Hilfsmittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen (EuGH, Urteile vom 9. Juni 2016, C-288/15, MIS, Rn. 23; vom 20. November 2014, C-666/13, Rohm Semiconductor, Rn. 25; vom 17. Juli 2014, C-480/13, Sysmex, Rn. 30 m.w.N.; Beschluss vom 19. Januar 2005, C-206/03, SmithKline Beecham, Rn. 26; BFH, Urteile 4. November 2003, VII R 58/02, BFH/NV 2004, 454, juris, Rn. 9; vom 30. Juli 2003, VII R 40/01, BFH/NV 2004, 835, juris, Rn. 12; FG Hamburg, Urteil vom 5. Mai 2021, 4 K 40/17, juris).
Nach diesen Maßgaben war die Ware in Pos. 8541 KN, hierunter in UPos 8541 40 90 KN einzureihen.
Die Ware stellt nämlich eine kombinierte Maschine i. S. d. Anmerkung 3 zu Abschn. XVI KN dar, deren Hauptfunktion die Umwandlung von Licht in (ungeregelte) elektrische Energie in zu einem Modul zusammengesetzten lichtempfindlichen Halbleiterbauelementen der Pos. 8541 KN ist.
Gemäß Anm. 3 zu Abschn. XVI KN sind kombinierte Maschinen aus zwei oder mehr Maschinen verschiedener Art, die zusammenarbeiten sollen und ein Ganzes bilden, nach der das Ganze kennzeichnenden Haupttätigkeit (Hauptfunktion) einzureihen, soweit nichts Anderes bestimmt ist. Kombinierte Maschinen bestehen aus einem einzigen Maschinenkörper (einem Ganzen), der (das) von zwei oder mehreren, in verschiedenen Positionen des Abschn. XVI erfassten Maschinen oder Apparaten gebildet wird, die nacheinander oder gleichzeitig verschiedene, in der Regel sich ergänzende Tätigkeiten ausüben.
Gemäß Anm. 5 zu Abschn. XVI umfasst der Begriff "Maschinen" bei der Anwendung der Anmerkungen des Abschn. XVI alle Maschinen, Apparate, Geräte und Vorrichtungen der in den Positionen des Kapitels 84 oder 85 genannten Art.
Bei der einzureihenden Ware handelt es sich in diesem Sinne um eine kombinierte Maschine. Sie besteht aus einem Fotovoltaikmodul, also einem Apparat bestehend aus zu einem Modul zusammengesetzten lichtempfindlichen Halbleiterbauelementen der Position 8541 KN (unter a) und einem in der Anschlussbox des Fotovoltaikmoduls verschalteten Überwachungssensor, also einem anderen Apparat des Kap. 85 oder des Kap. 90 KN (unter b), die im Sinne der Anm. 3 zu Abschn. XVI (ggf. i.V.m. der Anm. 3 zu Kap. 90 KN) zusammenarbeiten und ein Ganzes bilden (unter c). Welcher Position der Kap. 85 oder Kap. 90 KN der Überwachungssensor unterfällt, mag dahinstehen, weil die Haupttätigkeit der kombinierten Maschine die Umwandlung von Sonnenlicht in elektrische Energie ist, sodass sie jedenfalls der Pos. 8541 KN unterfällt (unter d). Die Einreihung nach Anm. 3 zu Abschn. XVI ist auch nicht wegen der Einschlägigkeit einer besonderen Tarifposition, insbesondere der Pos. 8501, ausgeschlossen (unter e). Anm. 4 zu Abschn. XVI KN ist nicht einschlägig (unter f). Die AV 3 KN ist nicht anwendbar (unter g). Andere vZTAs betreffend andere Fabrikate von Fotovoltaikmodulen, ggf. mit Anbauteilen versehen, binden das erkennende Gericht nicht (unter h).
a) Das Fotovoltaikmodul für sich betrachtet, würde man sich den Überwachungssensor wegdenken, stellt einen Apparat bestehend aus zu einem Modul zusammengesetzten lichtempfindlichen Halbleiterbauelementen der Position 8541 KN dar. Darunter ist UPos. 8541 40 90 KN einschlägig.
Ein Apparat ist nach seiner Wortbedeutung ein aus mehreren Bauelementen zusammengesetztes technisches Gerät, das bestimmte Funktionen erfüllt (FG Hamburg, Urteil vom 28. Januar 2022, 4 K 155/18, Rn. 38, juris). Der Wortlaut der Pos. 8541 KN umfasst ausdrücklich "lichtempfindliche Halbleiterbauelemente (einschließlich Fotoelemente, auch zu Modulen zusammengesetzt oder in Form von Tafeln)" (so auch ErlHS zu Pos. 8541 KN, EZT-Online Rz. 60.0). Lichtempfindliche Halbleiterbauelemente sind solche, in denen sichtbare Strahlen, Infrarotstrahlen oder ultraviolette Strahlen durch inneren Fotoeffekt eine elektromotorische Kraft erzeugen, ErlHS zu Pos. 8541 KN (EZT-Online Rz. 52.0). Die elektromotorische Kraft (EMK) und - in gleicher Bedeutung - die Urspannung sind historisch gewachsene Bezeichnungen für die Quellenspannung einer elektrischen Spannungsquelle (Wikipedia - Elektromotorische Kraft, Abruf 11. April 2023).
Das Fotovoltaikmodul (ohne den Überwachungssensor) ist nach diesen Maßgaben u.a. aus einem Aluminiumgehäuse, einem Solarglas, Solarzellen - den lichtempfindlichen Halbleiterbauelementen -, einem Gleichstromkabel nebst Anschlusssteckern, einer fest verklebten Anschlussdose und drei Bypass-Dioden zusammengesetzt. Es entspricht im Wesentlichen der Konfiguration der in der Avise zu Pos. 8541 43 HS (EZT-Online Rz. 13.1) und der ErlKN zu Pos. 8541 40 90 (EZT-Online Rz. 01.0 f.) genannten Solarmodule.
Gegen diese - insoweit unstreitige und unzweifelhafte - Einreihung spricht auch nicht die in der deutschen Fassung der KN verwendete Terminologie "Bauelement". Zwar wird als elektrisches Bauelement in der Elektrotechnik ein wesentlicher Bestandteil einer elektrischen Schaltung bezeichnet, der physisch nicht weiter unterteilt werden kann, ohne seine Funktion zu verlieren. Das elektrische Bauelement kann aus Bauteilen zusammengesetzt sein. Wichtige elektrische Bauelemente sind danach Spannungsquelle, Widerstand, Kondensator, Spule, Diode, Transistor und integrierte Schaltung (Wikipedia, Bauelement, Abruf 12. April 2023). Das Fotovoltaikmodul könnte zwar in diesem Sinne in verschiedene Bauelemente zerlegt werden (unabhängig von der Wirtschaftlichkeit eines solchen Vorgehens). Zum einen umfasst aber der Wortlaut von Pos. 8541, wie bereits ausgeführt, ausdrücklich auch lichtempfindliche Halbleiterbauelemente, die zu Modulen zusammengesetzt sind, und nach der genannten Avise und ErlKN auch Module, in denen Bypass-Dioden verschaltet sind.
Zum anderen ist die deutsche Übersetzung "Bauelement" nicht in diesem engen Sinne zu verstehen, denn die anderen Sprachfassungen der KN und der ErlHS weichen insoweit ab.
Die englische Fassung der Kombinierten Nomenklatur spricht in den Positionen und Unterpositionen von "devices", was mit dem weiter gefassten "Gerät", aber auch mit den Begriffen "Bauteil", "Bauelement" oder "Baugruppe" übersetzt werden kann. Ein spezifisch eng zu verstehendes "elektronisches Bauelement" dürfte dagegen eher mit "electronic component" zu übersetzen sein. Die Verwendung des Begriffs "devices" auch in Anm. 4 zu Abschn. XVI spricht zudem gegen ein enges technisches Verständnis als (unteilbares) Bauelement und für die Übersetzung als "Gerät". Die französische Fassung spricht von "dispositifs", was wohl nicht als "Bauelement", sondern als "Gerät" zu übersetzen sein dürfte. Die italienische von "dispositivi", was mit "Vorrichtungen" oder "Geräte", indes nicht mit "Bauelemente" im engeren Sinne übersetzt wird. Das "elektronische Bauelement" wird im Französischen mit "composant électronique" bzw. im Italienischen mit "Componento elettronico" übersetzt (Übersetzungen mittels www.leo.org). Da diese Begrifflichkeiten sich auch in den englischen und französischen Fassungen der ErlHS finden, misst das erkennende Gericht den englischen und französischen Sprachfassungen der Tarifpositionen besondere Bedeutung zu.
Weichen die Sprachfassungen unionsrechtlicher Vorschriften voneinander ab, muss die fragliche Bestimmung nach der EuGH-Rechtsprechung anhand der allgemeinen Systematik und des Zwecks der Regelung ausgelegt werden, zu der sie gehört (EuGH, Urteil vom 24. Oktober 1996, C-72/95, Kraaijeveld, Rn. 28; Böhne/Mendel/Möller/Mutscheller/Schumann, Zolltarif und Nomenklatur, 3. Auflage, 2020, S. 28). Die Erläuterungen zum HS sind zwar nur Hilfsmittel zur Auslegung der Kombinierten Nomenklatur, allerdings kommt den englischen und französischen Sprachfassungen der Erläuterungen bei der Auslegung des HS und damit folgerichtig auch bei der Auslegung der KN eine besondere Bedeutung zu. Gemäß Art. 1 Abs. 2 lit. a) der VO EWG Nr. 2658/87 umfasst die Kombinierte Nomenklatur die Nomenklatur des Harmonisierten Systems. Gemäß Erwägung Abs. (3) muss die Kombinierte Nomenklatur auf der Grundlage des Harmonisierten Systems beruhen, weil die Gemeinschaft Unterzeichner des Harmonisierten Systems ist. Deutsch ist keine Vertragssprache des HS-Übereinkommens. Die Erläuterungen sind ausschließlich in den Vertragssprachen Englisch und Französisch authentisch. Bei Abweichungen ist die deutsche Übersetzung unmaßgeblich (FG Hamburg, Urteile vom 13. September 2018, 4 K 130/15, juris; vom 22. Juni 2020, 4 K 144/17, juris, Rn. 44; vom 9. Mai 2022, 4 K 98/16, juris, Rn. 28; Bender in Wäger, UStG, 2. Auflage 2022, Anlage 2, Rn. 90, 91 ff.; Bender, ZfZ 2016, 30, 31).
b) Neben dem Fotovoltaikmodul besteht die einzureihende Ware aus einem in der Anschlussbox des Fotovoltaikmoduls verschalteten Überwachungssensor und damit einem Apparat des Kap. 85 oder des Kap. 90 KN.
Der Überwachungssensor ist - unstreitig und unzweifelhaft - ein Apparat des Kap. 85 oder des Kap. 90 KN, denn er besteht aus unterschiedlichen elektrischen Bauteilen, die auf einer Platine verschaltet sind und zusammen eine Funktion ausüben.
Der Überwachungssensor greift - unstreitig und unzweifelhaft - nicht in die Funktion des Fotovoltaikmoduls ein, Licht in elektrische Energie bzw. in ungeregelten Gleichstrom umzuwandeln. Er stellt also keine Steuerungselektronik dar. Er misst und übermittelt lediglich die anliegende Spannung und seine eigene Temperatur, misst also auch nicht die Stromstärke oder die Leistung des Moduls. Schließlich enthält er auch keine dem Stromoutput dienende Leistungselektronik, beispielsweise zur Regelung des Gleichstroms oder zur Wandlung in Wechselstrom.
c) Das Fotovoltaikmodul und der Überwachungssensor arbeiten im Sinne der Anm. 3 zu Abschn. XVI (ggf. i.V.m. der Anm. 3 zu Kap. 90 KN) zusammen und bilden ein Ganzes.
Einen einzigen Maschinenkörper, also "ein Ganzes" bilden Maschinen verschiedener Art u. a. dann, wenn sie auf einem gemeinsamen Gestell oder einer gemeinsamen Grundplatte montiert oder in einem gemeinsamen Gehäuse untergebracht sind. Maschinen bilden einen einzigen Maschinenkörper (ein Ganzes), wenn sie dazu bestimmt sind, dauernd aneinander oder am gemeinsamen Element (Sockel, Gestell, Gehäuse usw.) befestigt zu werden (ErlHS zu Abschn. XVI, EZT-Online Rz. 59.1 ff.; vgl. auch FG HH, Urteil vom 24. November 2017, 4 K 75/15, Rn. 28). Das Fotovoltaikmodul und der in der Anschlussbox verschaltete Überwachungssensor sind dauerhaft aneinander befestigt. Die Verklebung der Anschlussbox und der Bestand der Steckverbindung ist auf die gesamte Lebensdauer der Ware angelegt.
Anders als der Beklagte meint, arbeiten die Apparate auch zusammen. Nach ErlHS zu Abschn. XVI (EZT-Online Rz. 59.1) müssen die Apparate gleichzeitig verschiedene, in der Regel sich ergänzende Tätigkeiten ausüben. Das Fotovoltaikmodul arbeitet, indem es Licht in ungeregelten Gleichstrom umwandelt und ein elektrisches Potenzial an der angeschlossenen Gleichstromleitung erzeugt. Der Überwachungssensor arbeitet ausschließlich bei Lichteinfall und insoweit gleichzeitig, als er alle 30 Sekunden Spannung und Temperatur des Moduls misst, codiert und an die Gleichstromleitung meldet, damit die Funktionsfähigkeit des Moduls abgeleitet werden kann. Der Überwachungssensor ergänzt die Funktion des Fotovoltaikmoduls um eine eigene Funktion der Diagnose betreffend Funktionsstörungen.
d) Welcher Position der Kap. 85 oder Kap. 90 KN der Überwachungssensor unterfällt, mag dahinstehen, weil die Haupttätigkeit der kombinierten Maschine die Umwandlung von Sonnenlicht in elektrische Energie ist, sodass sie jedenfalls der Pos. 8541 KN unterfällt.
Das Fotovoltaikmodul würde auch ohne den Überwachungssensor seine Funktion erfüllen, ein Potenzial an der Gleichstromleitung zu erzeugen. Der Überwachungssensor würde ohne das Fotovoltaikmodul nicht funktionieren, da er nicht über die erforderliche Betriebsenergie verfügen würde und kein Messobjekt hätte.
Das Gericht folgt der systematischen Erwägung des Beklagten nicht, eine Einreihung nach der Hauptfunktion i.S.d. Anm. 3 zu Abschn. XVI KN sei für die Pos. 8541 ausgeschlossen, weil Pos. 8541 KN gar nicht auf Funktionen, sondern ausschließlich auf die Warenbeschaffenheit abstelle. In den ErlHS zu Pos. 8541 werden die betroffenen Waren zum einen nach ihrer Konstruktion und stofflichen Zusammensetzung beschrieben. Zum anderen beschreiben die ErlHS aber sehr wohl die Funktionsweise und die Funktionen der entsprechenden Bauelemente. So etwa: "Die Funktionsweise der Bauelemente dieser Gruppe beruht auf den elektronischen Eigenschaften bestimmter Halbleitermaterialien oder - bei halbleiterbasierten Transducern - auf deren Halbleitereigenschaften einschließlich physikalischer (z. B. mechanischer, thermischer), elektrischer, optischer und chemischen Eigenschaften" (EZT-Online Rz. 03.2). Die Funktion von Fotoelementen wird beschrieben als "Fotoelemente, die das Licht direkt in elektrische Energie umwandeln, ohne dass es hierzu einer äußeren Stromquelle bedarf" (EZT-Online 57.0). Die Konstruktionsweise und Funktion von Solarzellen wird beschrieben: "Das sind Silicium-Fotoelemente, die das Sonnenlicht direkt in elektrische Energie umwandeln" (EZT-Online Rz. 59.0).
Gestützt wird das Einreihungsergebnis durch ErlHS zu Abschn. XVI (EZT-Online Rz. 53.0). Danach sind Hilfsapparate, Hilfsgeräte und Hilfsvorrichtungen (u.a. andere Mess- oder Prüfinstrumente - wie vorliegend der Überwachungssensor -), die mit dem Apparat, zu dem sie üblicherweise gehören, gestellt werden, wie der Apparat einzureihen, wenn sie u.a. zum Messen oder Prüfen eines bestimmten Apparates (auch einer kombinierten Maschine) bestimmt sind. Dieser Fall ist vorliegend, wie bereits ausgeführt, für den Überwachungssensor gegeben, der zur Überwachung der Funktionsfähigkeit des Fotovoltaikmoduls Spannung und Temperatur misst, sodass die Ware auch nach dieser Erläuterung in Pos. 8541 KN einzureihen wäre.
Wegen dieser Erläuterung wurde auch die Auffassung des Beklagten zu keinem anderen Einreihungsergebnis führen, dass eine dienende Hilfsfunktion des Überwachungssensors keine sich ergänzende Funktion einer kombinierten Maschine darstellen würde, weil die in ErlHS zu Abschn. XVI beispielhaft genannten Maschinen unmittelbar seriell nacheinander auf produzierte Waren einwirken würden. Das Gericht hält diese Auffassung zudem, wie bereits ausgeführt, für unrichtig.
Das Ergebnis wird zudem durch die EuGH-Rechtsprechung gestützt, insbesondere für den Fall, dass man die Anwendung der Anm. 3 zu Abschn. XVI ablehnen würde.
In seinem Urteil vom 2. Oktober 2008 befasste sich der EuGH mit der Tarifierung von Optokopplern, die lichtempfindliche Halbleiterbauelemente sind, welche in ein und demselben Kunststoffgehäuse eine Verstärkerschaltung aufwiesen, die für sich betrachtet kein optisches Bauelement ist. Der EuGH konstatierte, die Tarifierung von Optokopplern könne nicht unterschiedlich sein, je nachdem, ob eine integrierte Verstärkerschaltung vorhanden sei oder nicht. Unbestritten sei die Einfügung einer solchen Schaltung in Optokoppler eine sehr verbreitete Technik, die nur dazu diene, eine gute Signalübertragung zu gewährleisten. Das Vorhandensein dieser Schaltung ändere daher die Merkmale und Eigenschaften des Optokopplers als lichtempfindliches Halbleiterbauelement nicht wesentlich (C-411/07, Rn. 23).
Wendet man diese Rechtsprechung auf das einzureihende Fotovoltaikmodul an, ist die einzureihende Ware ebenfalls in Position 8541 KN einzureihen. Die vorliegende Ware ist zunächst einmal ein Modul aus lichtempfindlichen Halbleiterbauelementen. Sie ist mit einer Schaltung verbunden, welche (lediglich) dazu dient, die Funktionsfähigkeit des Moduls zu überwachen, nicht aber die Eigenschaften des erzeugten Stroms zu verändern. Das Vorhandensein dieser Schaltung ändert die Merkmale und Eigenschaften des Fotovoltaikmoduls als Modul aus lichtempfindlichen Halbleiterbauelementen, das Licht in ungeregelten Gleichstrom umwandelt, nicht wesentlich. Die dem Optokoppler hinzugefügte Verstärkerschaltung modifizierte das elektrische Signal des Optokopplers sogar; gleichwohl konstatierte der EuGH, dass sich die Merkmale und Eigenschaften des Optokopplers als lichtempfindliches Halbleiterbauelement nicht wesentlich veränderten.
Zu keinem anderen Ergebnis führt auch das vom Beklagten herangezogene BFH-Urteil vom 15. Januar 2019, VII R 16/17. Der BFH hat sein Urteil unter Rn. 23 darauf gestützt, dass der dort relevante Positionswortlaut sich nicht auf zu Modulen zusammengesetzte Waren beziehe - anders als der hier maßgebliche Positionswortlaut. Auch im Sinne dieser Rechtsprechung ändert sich der Charakter als Fotovoltaikmodul durch die Ausrüstung mit einem Überwachungssensor nicht.
Schließlich führt auch das EuGH-Urteil vom 8. Dezember 2016 (C-600/15, Lemnis Lighting) zu keinem anderen Ergebnis. Anders als im vorliegenden Fall hat der EuGH in seinem Urteil entscheidend darauf abgestellt, dass die dort streitbefangenen LED-Lampen ohne die "zahlreichen anderen Komponenten, die für ihre Funktion erforderlich sind, wie einem Glaskolben, einem PCB und einer Fassung" nicht funktionieren würden, anders als das vorliegende Fotovoltaikmodul.
e) Die Einreihung nach Anm. 3 zu Abschn. XVI KN ist auch nicht wegen der Einschlägigkeit einer besonderen Tarifposition, insbesondere der Pos. 8501 KN, ausgeschlossen.
Die Anwendung der Anmerkung 3 zu Abschn. XVI KN erübrigt sich, wenn die Maschinenkombination als solche in einer besonderen Position erfasst ist, was z. B. bei bestimmten Klimageräten der Pos. 8415 KN der Fall ist (ErlHS zu Abschn. XVI, EZT-Online Rz. 65.0). Dies ist für die vorliegende Kombination von Fotovoltaikmodul und Überwachungssensor nicht der Fall.
Entgegen der Auffassung des Beklagten erfüllt die Kombination nicht den Wortlaut der Pos. 8501 KN als Stromgenerator.
Die Erläuterungen zum HS grenzen Apparate der Pos. 8541 und 8501 KN voneinander durch Definitionen ab. Zu Position 8501 gehören nach der ErlHS zu Pos. 8501 (EZT-Online Rz. 23.0) auch fotovoltaische Generatoren (Solargeneratoren), bestehend aus Tafeln aus Fotoelementen (Solarzellen), die mit anderen Vorrichtungen, z. B. Speicherbatterien und Überwachungselektronik (Spannungsregler, Wechselrichter usw.), verbunden sind sowie direkt zur Stromversorgung, z. B. eines Motors oder eines Elektrolysegeräts, verwendbare Solarzellentafeln oder -module, auch wenn sie zu diesem Zweck nur mit einfachen Vorrichtungen (z. B. Dioden zum Steuern der Stromrichtung) ausgestattet sind. Bei diesen Generatoren wird elektrische Energie mit Hilfe von Solarzellen erzeugt, die die Sonnenenergie direkt in elektrische Energie umwandeln (fotovoltaische Energieumsetzung).
Bei der Auslegung der Positionswortlaute anhand dieser Erläuterungen ist wiederum zu beachten, dass die Erläuterungen zum HS nur in englischer und französischer Sprache authentisch sind (s.o. Textziffer 1. m.w.N.). Die deutsche Fassung ist vorliegend unmaßgeblich, weil die Übersetzung der maßgeblichen englischen und französischen Fassungen an einer wichtigen Stelle misslungen ist. Anders als der Beklagte meint, kommt es nicht darauf an, dass der Überwachungssensor eine Überwachungselektronik darstellen dürfte, die in der deutschen Übersetzung der Rz. 23.0 des EZT-Online erwähnt wird.
Die englische Fassung spricht nämlich von "photovoltaic generators consisting of panels of photocells combined with other apparatus, e.g., storage batteries and electronic controls (voltage regulator, inverter, etc.)", also von "electronic controls" im Sinne einer Leistungselektronik, was die genannten Beispiele des Spannungsreglers und Wechselrichters zeigen. Die französische Fassung spricht von "générateurs photovoltaïques, qui consistent en panneaux de cellules photovoltaïques associés à d'autres dispositifs tels que accumulateurs de stockage, électronique de gestion (régulateur de tension, onduleur, etc.)", also von "électronique de gestion" im Sinne von Steuerelektronik. Beide Formulierungen betreffen also Komponenten, welche den Stromoutput so beeinflussen, dass er verwertbar wird. Von einer insoweit gerade unterschiedlichen "Überwachungselektronik" spricht also - fälschlicherweise - nur die unmaßgebliche deutsche Übersetzung, wobei sie als Beispiele für eine Überwachungselektronik die Spannungsregler und Wechselrichter benennt. Dies ist in sich unlogisch. Die Hauptfunktion dieser Apparate ist nämlich keinesfalls die Überwachung der Funktionsfähigkeit der Solarmodule - wenn sie dies überhaupt leisten können -, sondern die Spannungsregelung und Stromrichtung, die eine Verwertung des Stromoutputs in Akkus, Verbrauchsgeräten oder die Einspeisung in das Wechselstromnetz ermöglichen.
Die erste Alternative der ErlHS (Rz. 23.0) verlangt also, ebenso wie die zweite Alternative nach Vorrichtungen, die den Output des Fotovoltaikmoduls verwertbar machen, etwa im Sinne einer Stromleistung an Verbrauchsgeräte. Sie verlangt also nach einer insoweit über die Konfiguration des in der Avise zu UPos. 8541 43 KN behandelten Fotovoltaikmoduls hinausgehenden Ausstattung. Weiter verdeutlicht wird dies durch ErlHS zu Pos. 8501 (Rz. 26.0 und 33.0). Danach gehören nicht zu dieser Position Solarzellen, auch zu Modulen zusammengesetzt oder in Form von Tafeln aber ohne Elemente, auch sehr einfache, die den Strom direkt, z. B. einem Motor, einem Elektrolyten zuführen (Pos. 8541). Entsprechend regelt ErlHS zu Pos. 8541 KN (EZT-Online Rz. 60.0): "Direkt zur Stromversorgung, z. B. eines Motors oder Elektrolysegeräts verwendbare Module oder Tafeln, sind von der Position 8541 KN ausgenommen, auch wenn sie zu diesem Zweck nur mit einfachen Vorrichtungen (z. B. Dioden zum Steuern der Stromrichtung) ausgestattet sind (Pos. 8501)."
Für eine Einreihung als Generator sind mitnichten jegliche andere elektrische Bauteile ausreichend, sondern diese müssen als Elemente qualifizieren, welche Fotovoltaikmodule zur Stromversorgung von Verbrauchsgeräten - wenn auch nur durch einfache Vorrichtungen - ertüchtigen.
Die Kombination von Fotovoltaikmodul und Überwachungssensor entspricht also gemäß den genannten Erläuterungen zum HS in den maßgeblichen Sprachfassungen nicht dem Wortlaut der Pos. 8501 KN. Sie ist unstreitig und unzweifelhaft nicht direkt zur Stromversorgung geeignet, da sie (gar) keine Steuerungs- bzw. Leistungselektronik enthält. Würde man das vorliegende Modul unter Lichteinfall direkt an bspw. ein Verbrauchsgerät anschließen, bestünde eine an Sicherheit grenzende Wahrscheinlichkeit, dass das Verbrauchsgerät (je nach dessen Leistungsdaten) nicht funktionieren oder in kurzer Zeit beschädigt würde.
Ob für die Einreihung als Generator der Pos. 8501 KN schon Vorrichtungen ausreichen würden, die eine verwertbare Stromleistung lediglich fördern, aber noch nicht ermöglichen, kann dahinstehen. Denn die einzige über die Konfiguration des Fotovoltaikmoduls der Avise zu UPos 8541 43 und die ErlKN zu UPos 8541 43 90 hinausgehende Ausrüstung ist der Überwachungssensor, der keine auf die Verwertbarkeit des Strom-Outputs gerichtete Funktion aufweist.
Der Hinweis des Beklagten auf die Avise zu Pos. 8504 für IGBT-Module, wonach IGBT-Module als Stromrichter der Pos. 8504 und nicht als Halbleiterbauelement der Pos. 8541 einzureihen sind, geht fehl. Der Hintergrund für diese Avise dürfte nicht darin liegen, dass eine Einreihung in Pos. 8541 als kombinierte Maschine ausgeschlossen wäre, sondern kann auch daraus resultieren, dass zwar auch hier eine kombinierte Maschine aus verschiedenen Geräten vorliegen kann, deren Funktion aber mit der Pos. 8504 KN als "Stromrichter" genauer beschrieben wird als mit der Funktion "Transistor" der Pos. 8541 KN.
f) Anm. 4 zu Abschn. XVI KN ist nicht einschlägig.
Hiernach gilt: Besteht eine Maschine oder eine Kombination aus Maschinen aus entweder voneinander getrennten oder durch Leitungen, Übertragungsvorrichtungen, elektrischen Kabeln oder anderen Vorrichtungen miteinander verbundenen Einzelkomponenten, die gemeinsam eine genau bestimmte, in einer der Positionen des Kapitels 84 oder 85 erfasste Funktion ausüben, so ist das Ganze in die Position einzureihen, die diese Funktion erfasst.
Die Ware stellt keine funktionelle Einheit in diesem Sinne dar, weil die beiden Maschinen ein Ganzes bilden, also dauerhaft fest miteinander verbunden sind (vgl. dazu das Urteil des BFH vom 28. April 2010, VII B 92/09, das mehrere an verschiedenen Stellen eines Schiffs installierte und mit Kabeln untereinander verbundene Komponenten als solche funktionelle Einheit einordnet, die eine über die Einzelfunktionen der Komponenten hinausgehende Gesamtfunktionalität aufweist).
g) Die AV 3 KN ist zum einen nicht anwendbar, weil ausschließlich der Wortlaut der Position 8541 KN erfüllt ist, nicht dagegen der Wortlaut der Position 8501 KN. Darüber hinaus wäre anderenfalls Anm. 2 zu Kap. 85 vorrangig anwendbar.
h) Andere vZTAs betreffend andere Fabrikate von Fotovoltaikmodulen, ggf. mit Anbauteilen versehen, binden das erkennende Gericht nicht.
III.
Die Nebenentscheidungen folgen aus § 135 Abs. 1 FGO, §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Satz 1 ZPO sowie § 115 Abs. 2 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 100 FGO
§ 90 Abs. 2 FGO
§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Satz 1 ZPO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2014, 1794
BFH/NV 2021, 203
BFH/NV 2004, 454
BFH/NV 2004, 835
VII R 12/18
4 K 75/15
4 K 130/15
4 K 22/18
4 K 7/17
VII R 48/13
VII R 40/18
VII R 58/02
VII R 40/01
4 K 40/17
4 K 155/18
4 K 144/17
4 K 98/16
VII R 16/17
VII B 92/09