Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-01-24, Aktenzeichen 4 K 823/15

Tenor:
Orientierungssatz
1. Mit der Auflösung einer GbR durch Ausschluss des vorletzten Gesellschafters wächst das Gesamthandsvermögen dem verbleibenden Gesellschafter an. Soweit Grundvermögen betroffen ist, handelt es sich um einen Vorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG (Rn.30) (Rn.31) .
2. Der Übergang des Gesellschaftsvermögens einer Personengesellschaft in das Alleineigentum des verbleibenden Gesellschafters unterliegt der Anzeigepflicht nach § 19 Abs. 1 S. 2 GrEStG. Die Anzeige muss sich nach ihrem Inhalt eindeutig an die Grunderwerbsteuerstelle des zuständigen FA richten und ist nicht durch den Notar zu erfüllen. Auf den Umstand, dass es keine amtlichen Vordrucke gibt, kommt es nicht an. In § 19 Abs. 5 Satz 2 GrEStG ist hinsichtlich Inhalt und Form für die Grunderwerbsteuer dargelegt, dass die Anzeige schriftlich zu erfolgen hat (Rn.36) (Rn.38) .
3. Der Hinweis auf eine Betriebsprüfung für das Übergangsjahr, in der die Rückstellung für noch festzusetzende Grunderwerbsteuer erläutert worden sei, kann nicht als schriftliche Anzeige (§ 19 Abs. 5 S. 2 GrEStG) nach § 20 GrEStG angesehen werden (Rn.37) .
4. Ausführungen zur hinreichenden Bestimmtheit eines Grunderwerbsteuerbescheides, mit dem der durch Anwachsung (§ 738 BGB) bewirkte Übergang der Grundstücke aus dem Gesamthandsvermögen der GbR in das Alleineigentum des Steuerpflichtigen der Grunderwerbsteuer unterworfen werden sollte sowie zur Berechnung der Festsetzungsfrist (Rn.32) (Rn.33) (Rn.35) .

Tatbestand:
Umstritten ist, ob ein grunderwerbsteuerbarer Vorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) vorliegt und wenn ja, ob bei Erlass des Grunderwerbsteuerbescheides bereits die Festsetzungsfrist abgelaufen war. Ferner ist streitig, mit welchem Wert die Bemessungsgrundlage anzusetzen ist.
Die Klägerin ist seit 2014 (Verschmelzungsvertrag vom 29. März 2014) Rechtsnachfolgerin der A-GmbH). Die A-GmbH war mit 10 v. H. an der B-GbR (folgend: GbR) beteiligt. Den weiteren Anteil von 90 v. H. hielt die C-AG mit Sitz in D. Im Grundbuch des Amtsgerichts E sind die A-GmbH und die C-AG als Eigentümer zur gesamten Hand in der Form der GbR eingetragen. Auf den Grundbuchauszug wird verwiesen.
Die Rechtsverhältnisse der GbR sind in einem schriftlichem Gesellschaftsvertrag – „Projektgemeinschaftsvertrag“ - vom 7. Juli 1999 geregelt, auf den Bezug genommen wird. Nach § 3 des Gesellschaftsvertrags (Beteiligung, Gewinnverteilung und Haftung) gilt das Beteiligungsverhältnis der Gesellschafter und ihrer Anteile an allen Rechten und Pflichten, insbesondere an Gewinn und Verlust, Haftung und Gewährleistung. Nach § 14 des Gesellschaftervertrags (Folgen des Ausscheidens und Auseinandersetzung) übernimmt der verbleibende Gesellschafter die Anteile des ausscheidenden Gesellschafters mit dinglicher Wirkung. Er führt die Geschäfte der Gesellschaft mit allen Rechten und Pflichten zu Ende.
§ 13 dieses Gesellschaftsvertrages enthält u. a. Bestimmungen über das Ausscheiden eines Gesellschafters. Ziffer 3 a dieser Vorschrift lautet:
„Ein Gesellschafter kann durch schriftliche Erklärung des anderen Gesellschafters ausgeschlossen werden, wenn:
a. Der auszuschließende Gesellschafter seine Zahlungen einstellt, über sein Vermögen das Konkurs- oder Vergleichsverfahren beantragt worden ist oder er seinen Gläubigern einen außergerichtlichen Vergleichsvorschlag unterbreitet“.
b. Nach Ziffer 5 Buchstabe b gilt als Zeitpunkt des Ausscheidens im Fall der Ziffer 3 a der Tag, an dem die Erklärung über den Ausschluss dem auszuschließenden Gesellschafter zugegangen ist.“
Die C-AG beantragte beim Amtsgericht F – Insolvenzgericht – am 5. März 2003 die Eröffnung des Insolvenzverfahrens über ihr Vermögen. Das Amtsgericht F ernannte Herrn Rechtsanwalt G zum Insolvenzverwalter.
Mit Einschreiben-Rückschein vom 31. März 2003 schloss die A-GmbH die Mitgesellschafterin C-AG nach § 13 Ziffer 2 Buchst. a, Ziffer 5 Buchstabe b des Gesellschaftervertrags aus.
Die A-GmbH ließ mit Auftragsdatum vom 12. November 2004 ein Verkehrswertgutachten zur Ermittlung des Verkehrswertes zur Ermittlung der Grunderwerbsteuer zum Stichtag 1. April 2003 erstellen. Der von der IHK E öffentlich bestellte und vereidigte Immobiliensachverständige H kam in seinem Gutachten vom 2. Dezember 2004 zum Stichtag 1. April 2003 auf einen Verkehrswert von 2.590.000 Euro, auf das verwiesen wird.
Die A-GmbH stellte mit notariell beglaubigter Unterschrift vom 29. Februar 2008 und 28. August 2008 einen Grundbuchberichtigungsantrag mit Zustimmungserklärung bzw. Bewilligung des Insolvenzverwalter G (28. August 2008) der C-AG. In dem Grundbuchberichtigungsantrag wird unter Ziffer 4 ausgeführt, dass mit Einschreiben-Rückschein vom 31. März 2003 die A-GmbH die Mitgesellschafterin nach dem Gesellschaftervertrag ausgeschlossen habe. Dadurch sei die C-AG aus der GbR ausgeschieden und ihr Anteil am Gesellschaftsvermögen sei der A-GmbH nach § 738 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) angewachsen. Die GbR sei erloschen und das Gesellschaftsvermögen dem verbliebenden Gesellschafter angewachsen. Dadurch sei das Grundbuch unrichtig geworden. Das Grundbuch des Amtsgerichts E sei dahingehend zu berichtigen, dass anstelle der GbR die A-GmbH als Alleineigentümerin eingetragen werde. Wegen des weiteren Inhalts wird auf den Grundbuchberichtigungsantrag Bezug genommen.
Beim Finanzamt E ging am 30. Oktober 2008 eine Kopie des Grundstücksberichtigungsantrags ein.
Der Notar zeigte mit Veräußerungsanzeige vom 9. September 2009 den Rechtsvorgang „Anwachsung infolge Auflösung der GbR“ gegenüber dem Beklagten an.
Das vormals für die Grunderwerbsteuer zuständige Finanzamt E (bis 31. Dezember 2008) forderte am 30. Oktober 2008 die Bewertungsstelle auf, die Feststellung des Grundbesitzwertes für Zwecke der Grunderwerbsteuer gemäß §§ 138 ff des Bewertungsgesetzes (BewG) wegen des Grundbuchberichtigungsvertrages vom 28. August 2008 mit dem Feststellungszeitpunkt zum 31. März 2003 durchzuführen.
Das Finanzamt E (Lagefinanzamt) stellte mit Bescheid vom 22. Juli 2009 über die gesonderte Feststellung des Grundbesitzes auf den 31. März 2003 für Zwecke der Grunderwerbsteuer den Grundbesitzwert mit 2.590.000 Euro fest.
Der Beklagte setzte mit Bescheid vom 16. September 2009 gegenüber der A-GmbH die Grunderwerbsteuer mit 81.585 Euro (3,5 %) fest. Er bemaß die Grunderwerbsteuer entsprechend der Bedarfsbewertung von 2.590.000 Euro (Feststellungsbescheid des Finanzamtes E vom 22. Juli 2009) abzüglich des steuerfreien Teiles nach § 6 Abs. 3 des Grunderwerbsteuergesetzes (GrEStG) von 259.000 Euro (10 v. H.) mit 2.331.000 Euro. Zum Sachverhalt führte der Beklagte aus, dass die A-GmbH infolge Anwachsung (Auflösung der GbR), Notarvertrag vom 28. August 2008 den Grundbesitz zu 1/1 von der GbR erworben habe. Der Erwerbsvorgang unterliege nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG der Grunderwerbsteuer.
Mit dem Einspruch dagegen machte die A-GmbH u. a. geltend, dass der Festsetzung die Anwachsung des GbR-Vermögens zum 1. April 2003 zugrunde gelegen und bei Erlass der Grunderwerbsteuerbescheides am 21. September 2009 bereits die Festsetzungsfrist abgelaufen gewesen sei. Mit Einschreibebrief vom 31. März 2003 sei die C-AG aus der GbR ausgeschlossen worden, weil über das Vermögen der AG das Insolvenzverfahren eröffnet worden sei. Mit Zugang am 1. April 2003 sei der Ausschluss wirksam geworden. Dies sei im Grundbuchberichtigungsantrag unter Ziffer 4 ausdrücklich bestätigt worden. Der Grundbuchberichtigungsantrag sei kein Rechtsgeschäft zur Vermögensübertragung, sondern lediglich eine Korrektur des Grundbuches. Das Rechtsgeschäft, das die Grunderwerbsteuer auslöse, könne nur der Ausschluss des Mitgesellschafters gewesen sein, welcher am 31. März 2003 ausgesprochen und am 1. April 2003 beim Insolvenzverwalter zugegangen und wirksam geworden sei. Dass der Grundbuchberichtigungsantrag einen langen Zeitraum in Anspruch genommen habe, habe an der desolaten finanziellen Verfassung der GbR gelegen. Unter Hinweis auf die Ausführungen in Boruttau, Kommentar zum Grunderwerbsteuergesetz, 16. Auflage 2007, Tz. 18, 19 ff zu § 19 GrEStG, habe keine Anzeigepflicht gegenüber dem Finanzamt bestanden. Ungeachtet dessen habe man den Sachverhalt der Anwachsung, deren Hintergründe und die damit zusammenhängenden Einzelheiten in vielen verschiedenen Zusammenhängen ausführlich und mehrfach gegenüber dem Finanzamt E dargelegt. Besonders gelte dies auch für die Betriebsprüfung des Übergangsjahres 2003. Sogar die Rückstellungsbildung für noch festzusetzende Grunderwerbsteuer sei erläutert worden. Es sei daher nicht gegen gesetzliche Anzeigepflichten verstoßen worden. Die Festsetzungsfrist habe mit Ablauf des 31. Dezember 2003 zu laufen begonnen und ende mit Ablauf des 31. Dezember 2007. Sie war demzufolge am 21. September 2009 bereits abgelaufen. Sofern man dem nicht folgen wolle, sei die Grunderwerbsteuer aus Gründen der sachlichen und persönlichen Unbilligkeit zu erlassen. Durch die Schuldübernahme sei man selbst in der Existenz bedroht.
Ungeachtet dessen, dass eine Anzeigepflicht bestanden haben könnte, sei bei der Berechnung der Bemessungsgrundlage zu berücksichtigen, dass sie zu 100 % die GbR übernommen habe und somit die Auseinandersetzungsquote zwangsweise aufgrund der Insolvenz von der eigentlichen Beteiligungsquote von 10 % abweiche. Nach § 6 Abs. 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 GrEStG sei die vom Beteiligungsverhältnis abweichende Auseinandersetzungsquote maßgebend. Der Ausnahmetatbestand des § 6 Abs. 4 Satz 2 GrEStG liege nicht vor, da diese Vorschrift nur soweit anzuwenden wäre, wie eine abweichende Auseinandersetzungsquote innerhalb der letzten 5 Jahre vereinbart worden sei. Im vorliegenden Fall liege jedoch aufgrund der Insolvenz eine nicht abwendbare, zwangsweise eingetretene abweichende Auseinandersetzungsquote vor.
Der Beklagte wies mit Einspruchsentscheidung vom 18. November 2010 den Einspruch als unbegründet zurück. Der Vorgang der Anwachsung im Jahr 2003 sei nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG steuerbar. Entgegen der Auffassung der Einspruchsführerin sei die Festsetzungsfrist am 21. September 2009 noch nicht abgelaufen gewesen. Gemäß § 170 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) beginne die vierjährige Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 Nr. 2 AO) mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist. Abweichend hiervon bestimme § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO u.a. für Fälle, in denen eine Anzeige zu erstatten ist, dass die Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Kalenderjahres beginne, in dem die Anzeige eingereicht werde, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten auf die Steuerentstehung folgenden Kalenderjahres. Nach § 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG hätten Steuerschuldner alle Erwerbsvorgänge anzuzeigen, über die ein Gericht, eine Behörde oder ein Notar eine Anzeige nach § 18 GrEStG nicht zu erstatten haben. Dieser Anzeigepflicht unterliege auch der Übergang des Gesellschaftsvermögens einer Personengesellschaft in das Alleineigentum des verbleibenden Gesellschafters (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH - vom 29. Oktober 2009 II R 9/08, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen – BFH/NV 2009, 1832). Die Anzeige sei gemäß § 19 Abs. 4 Satz 1 GrEStG an das für die Besteuerung zuständige Finanzamt zu richten. Nach § 19 Abs. 5 GrEStG sei die Anzeige eine Steuererklärung im Sinne der AO; sie könne jedoch formlos abgegeben werden. Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 21. Juni 1995 II R 11/92, Bundessteuerblatt – BStBl – Teil II 1995, 802; vom 1. Dezember 2004 II R 10/02, BFH/NV 2005, 1365; vom 11. Juni 2008 II R 55/06, BFH/NV 2008, 1876) werde die Anzeigepflicht nur durch Übermittlung der Anzeige an die Grunderwerbsteuerstelle des zuständigen Finanzamts erfüllt. Diese Rechtsprechung rechtfertige sich aus dem mit §§ 18, 19 GrEStG verfolgten Zweck, der zuständigen Finanzbehörde die Ermittlung grunderwerbsteuerrechtlich relevanter Erwerbsvorgänge zu ermöglichen. Dies setze eine positive Kenntnis der zuständigen Finanzbehörde von dem Rechtsvorgang voraus, wobei die Kenntnis bei der für die Verwaltung der Grunderwerbsteuer zuständigen Organisationseinheit der zuständigen Finanzbehörde vorhanden sein müsse. Eine Information, die lediglich potentiell die Möglichkeit für ein Grunderwerbsteuer-Festsetzungsverfahren eröffne, konkret aber nicht dazu führen könne, da sie lediglich einer anderen Stelle der zuständigen Finanzbehörde vorliege, die deren grunderwerbsteuerrechtliche Relevanz aber nicht erkenne, sei kein positives Wissen in diesem Sinne. Der Hinweis der Einspruchsführerin, sie habe den Sachverhalt der Anwachsung gegenüber der Betriebsprüfungsstelle des Finanzamtes E geäußert, führe nicht dazu, die Verletzung der Anzeigepflicht zu verneinen. Die Festsetzungsfrist habe damit erst mit Ablauf des 31. Dezember 2010 geendet, sodass der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid vom 21. September 2009 noch innerhalb der Festsetzungsfrist ergangen sei.
Entgegen der Auffassung der Einspruchsführerin sei der Erwerbsvorgang nur in Höhe von 10 v. H. nach § 6 Abs. 1 Satz 1 GrEStG von der Grunderwerbsteuer befreit. Im Streitfall sei keine andere Auseinandersetzungsquote im Sinne von § 6 Abs. 1 Satz 2 i. V. m. § 6 Abs. 3 GrEStG vereinbart worden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
Mit der Klage macht die Klägerin über ihr Vorbringen im Vorverfahren hinaus im Wesentlichen geltend, dass sie nach § 14 Nr. 1 des Gesellschaftervertrages die Anteile des ausscheidenden Gesellschafters, mithin 90 v. H. der Anteile mit dinglicher Wirkung übernommen habe. Infolge der Übernahme der Anteile sei die GbR erloschen und das Gesellschaftsvermögen und die Gesellschaftsschulden bei ihr angewachsen. Der Grundbesitz hätte zum Übernahmestichtag einen Verkehrswert von 2.590.000 Euro gehabt. Auf das vorgelegte Gutachten des öffentlich bestellten und vereidigten Immobiliensachverständigen H vom 2. Dezember 2004 zum Stichtag 1. April 2003 wird verwiesen. Der Verkehrswert sei auch Grundlage für die Feststellung des Grundbesitzwerts auf den 31. März 2003 in gleicher Höhe gewesen. Ferner legte die Klägerin die Schlussbilanz der GbR zum 1. April 2003 sowie eine Dokumentation des Schuldenüberhangs der GbR von 1.967.174,47 Euro vor, auf die verwiesen wird.
Sie, die Klägerin, sei der Auffassung, dass der Grunderwerbsteuerbescheid nach Ablauf der Festsetzungsfrist ergangen sei, weil keine Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG bestanden habe. Dies ergebe sich aus den folgenden Überlegungen: Der Anwachsung der Schulden und des Vermögens der GbR gehe notwendigerweise zunächst der Erwerb der Gesellschafteranteile voraus, ohne die es nicht zu einer Anwachsung gekommen wäre. Wie im Gesellschaftervertrag ausgeführt, führe der verbleibende Gesellschafter die Anteile des ausgeschlossenen Gesellschafters mit dinglicher Wirkung fort. Der Erwerb von Gesellschaftsanteilen sei jedoch kein Fall des § 1 Abs. 1 GrEStG, der Erwerbsvorgänge betreffe, soweit sie sich auf inländische Grundstücke beziehe. Ein Fall von § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG liege nicht vor. Insofern ergebe sich auch keine Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG. Es liege auch kein Fall von § 1 Abs. 2a GrEStG vor. Weder handele es sich vorliegend um neue Gesellschafter noch sei die Grenze von 95 % erreicht oder überschritten worden. Insofern liege auch keine Anzeigepflicht vor.
Selbst wenn eine Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG bestanden hätte, so wäre diese gesetzliche Anforderung gar nicht erfüllbar gewesen. Nach § 19 Abs. 5 GrEStG seien die Anzeigen Steuererklärungen im Sinne der Abgabenordnung. Sie würden nicht als Steuererklärung gelten, sondern seien Steuererklärungen im Sinne der Abgabenordnung. Sie seien schriftlich abzugeben. Damit sei eine mündliche Abgabe ausgeschlossen. Nach § 150 Abs. 1 AO seien Steuererklärungen nach amtlich vorgeschriebenem Vordruck abzugeben, soweit nicht eine mündliche Steuererklärung zugelassen sei. Letzteres sei jedoch im Grunderwerbsteuergesetz nicht geregelt, so dass hier der Regelfall gelte, wonach amtlich vorgeschriebene Vordrucke zu verwenden seien. Derartige Vordrucke seien jedoch nach ihrer Recherche bis heute nicht verfügbar. Im Gegensatz zu der Anzeige nach § 18 GrEStG sei damit eine Grundvoraussetzung für die Erfüllung der Anzeigepflicht nach § 19 GrEStG gar nicht gegeben. Bei einer derart komplizierten Rechtsmaterie wie dem Grunderwerbsteuergesetz, bei dem einzelne Vorschriften offenbar nur für Spezialisten vollumfänglich verständlich seien, sei die Vorlage eines amtlich vorgeschriebenen Vordruckes schon deshalb notwendig, weil durch diese Vordrucke die Sachverhalte erkennbar würden, an die das Gesetz die Steuerpflicht bzw. die Anzeigepflicht knüpfe. Hinzu komme, dass die Abgabenordnung ausdrücklich den amtlichen Vordruck vorschreibe. Es habe daher keine Anzeigepflicht bestanden.
Ergänzend macht die Klägerin hilfsweise geltend, dass sie als verbleibende Gesellschafterin die Gesellschaft fortgeführt habe. Mit dem Grundbesitz untrennbar verbunden seien die dinglich gesicherten Schulden, die den Wert des Grundbesitzes bei weitem überschritten hätten. Diesen Schulden hätte sie sich nicht entziehen können, selbst dann nicht, wenn sie keinen Ausschluss des Mitgesellschafters vorgenommen hätte. Spätestens mit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens wäre sie als letzte Gesellschafterin der GbR verblieben. Aufgrund der Insolvenz habe der ausgeschiedene Gesellschafter seinen eigentlichen Anteil von dem Schuldenüberhang von 1.770.457,02 Euro nicht ausgeglichen. Insofern sei es tatsächlich zu einer von der allgemeinen Beteiligungsquote abweichenden Auseinandersetzungsquote gekommen, bei dem sie 100,6 % des gesamten Schuldenüberhangs tatsächlich getragen habe. Somit habe das tatsächliche Liquidationsverhältnis 100 % zu 0 % betragen. Sie habe ab dem Zeitpunkt der Schuldenübernahme selbst mit der eigenen Überschuldung nachhaltig und jahrelang zu kämpfen gehabt. Sie sei auf das Wohlwollen der finanzierenden Banken angewiesen gewesen und habe faktisch nur die Verwaltungsfunktion inne gehabt. Die rechtliche und tatsächliche Dominanz der Bank habe letztlich dazu geführt, dass im Jahr 2010 der Grundbesitz auf Veranlassung der Bank habe veräußert werden müssen.
Das Gericht hat auf übereinstimmenden Antrag der Beteiligten mit Beschluss vom 14. November 2011 das Ruhen des Verfahrens bis zur Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) zu den Aktenzeichen 1 BvL 13/11 und 1 BvL 14/11 angeordnet.
Die Klägerin beantragt, den Bescheid über Grunderwerbsteuer vom 21. September 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. November 2010 aufzuheben,hilfsweise, den Bescheid über Grunderwerbsteuer vom 21. September 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. November 2010 dahingehend zu ändern, dass bei der Berechnung der Grunderwerbsteuer der mit dem Grundstück untrennbar verbundene dinglich gesicherte Schuldenüberhang von 1.672.997 Euro bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage mindernd berücksichtigt wird.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er verweist auf seine Einspruchsentscheidung und führt darüber hinaus aus, dass der Vorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG steuerbar und die Festsetzungsfrist mangels Anzeige nach § 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG bei Erlass des Grunderwerbsteuerbescheides nicht abgelaufen gewesen sei. Die Bemessungsgrundlage sei zutreffend angesetzt worden. Nach § 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG seien bei Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage die Werte nach § 138 Abs. 2 oder 3 BewG anzusetzen. Eine Berücksichtigung der von der Klägerin übernommenen Schulden komme daher nicht in Betracht.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Zu Recht hat der Beklagte den durch Anwachsung bewirkten Übergang der Grundstücke aus dem Gesamthandsvermögen der GbR in das Alleineigentum der Klägerin der Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG unterworfen und als Bemessungsgrundlage den Grundbesitzwert gemindert um 10 v. H. angesetzt. Die Festsetzungsfrist war bei Erlass des Bescheides nicht abgelaufen und der Bescheid hinreichend bestimmt.
1. Der Erwerbsvorgang ist nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG steuerbar.
Im Streitfall unterliegt der durch Anwachsung (§ 738 BGB) bewirkte Übergang der Grundstücke aus dem Gesamthandsvermögen der GbR am 31. März 2003 bzw. 1. April 2003 in das Alleineigentum der Klägerin der Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG, da kein den Anspruch auf Übereignung begründendes Rechtsgeschäft vorausgegangen ist und es auch keiner Auflassung bedurfte (zum Ganzen: BFH-Urteile vom 26 Oktober 2006 II R 32/05, BStBl II 2007, 323; und vom 29. Oktober 2008 II R 9/08, BFH/NV 2009, 1823; Pahlke, Grunderwerbsteuergesetz, 6. Aufl. 2018, § 1 Rz. 178; Fischer in Boruttau, Grunderwerbsteuergesetz, 18. Aufl. 2016, § 1 Rz. 553; Hofmann, Grunderwerbsteuergesetz, 11. Aufl. 2017, § 1 Rz. 56). Scheidet aus einer aus zwei Personen bestehenden Personengesellschaft - wie hier der GbR - eine Person aus und übernimmt die andere vereinbarungsgemäß das Geschäft ohne Liquidation mit Aktiva und Passiva, um diese fortzuführen, geht bei gleichzeitigem Erlöschen der GbR das Eigentum an dem Gesamthandsvermögen als Ganzes (Urteil des Bundesgerichtshofs vom 6. Mai 1993 IX ZR 73/92, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 1993, 1917) einschließlich der Grundstücke in einem einheitlichen Akt im Wege der Anwachsung (§ 738 BGB) auf den übernehmenden Gesellschafter als Nachfolger in das Sondervermögen über. Die Grundstücke gehen außerhalb des Grundbuchs ohne besonderen Übertragungsakt über; eine Auflassung ist nicht erforderlich. Eine Liquidation der GbR findet nicht statt. Das Grundbuch muss lediglich berichtigt werden (§ 894 BGB). Die Anteile an der GbR gehen unter. Die Gesellschaft ist voll beendet (Zum Ganzen: Fischer in Boruttau, a. a. O., § 1 Rz. 553, mit Nachweisen der Rechtsprechung). So ist es auch hier. Nach § 14 des Gesellschaftervertrags (Folgen des Ausscheidens und Auseinandersetzung) übernimmt der verbleibende Gesellschafter die Anteile des ausscheidenden Gesellschafters mit dinglicher Wirkung. Mit Einschreiben-Rückschein vom 31. März 2003 hat die Klägerin die Mitgesellschafterin, hier die C-AG, nach dem Gesellschaftervertrag ausgeschlossen. Dadurch ist die C-AG aus der GbR ausgeschieden und ihr Anteil am Gesellschaftsvermögen einschließlich der Grundstücke auf die verbleibende Gesellschafterin, hier die Klägerin, im Wege der Anwachsung nach § 738 BGB übergegangen. Damit liegt, entgegen der Auffassung der Klägerin, ein steuerbarer Erwerbsvorgang nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG vor. Der Beklagte hat entgegen deren Auffassung keinen Fall der Übertragung von Gesellschaftsanteilen nach § 1 Abs. 2a GrEStG besteuert oder besteuern wollen, sondern, wie oben ausgeführt, die Anwachsung der Grundstücke nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG (§ 738 BGB). Auf den zutreffenden Vortrag der Klägerin, dass hier kein Fall des § 1 Abs. 2a GrEStG vorliege, kommt es hier nicht an.
2. Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 16. September 2009 ist auch hinreichend bestimmt.
Nach dem Inhalt des Grunderwerbsteuerbescheides vom 16. September 2009 hat der Beklagte Grunderwerbsteuer wegen des Erwerbs durch Anwachsung (§ 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG) durch die Klägerin festgesetzt und nicht einen Grundbuchberichtigungsantrag (§ 894 BGB) der Besteuerung unterworfen. Nach der Rechtsprechung des BFH müssen Steuerbescheide die festgesetzte Steuer nach Art und Betrag bezeichnen und angeben, wer die Steuer schuldet (§ 157 Abs. 1 Satz 2 AO). Danach muss der Regelungsinhalt aus dem Verwaltungsakt eindeutig entnommen werden können. Hierzu gehört auch, dass angeführt wird, welcher Sachverhalt besteuert wird. Dabei kann der gesamte Inhalt des Verwaltungsaktes, einschließlich seiner Begründung, zur Auslegung herangezogen werden. Eine Heilung mit der Einspruchsentscheidung ist nicht möglich (vgl. BFH-Urteil vom 21. Mai 2001 II R 55/99, BFH/NV 2001, 1377, m. w. N.; Pahlke, a. a. O., Vorb. zu § 15 Rz. 2 ff, mit Nachweisen der Rechtsprechung). Im Streitfall lässt sich dem angefochtenen Bescheid unzweifelhaft entnehmen, dass hier der durch Anwachsung (§ 738 BGB) bewirkte Übergang der Grundstücke aus dem Gesamthandsvermögen der GbR am 31. März 2003 bzw. 1. April 2003 in das Alleineigentum der Klägerin der Grunderwerbsteuer unterworfen werden sollte. Aus dem gesamten Inhalt kann hier aufgrund des Bezugs auf den „notariellen Vertrag vom 28. August 2008“, dessen Inhalt und den Hinweis auf die „Anwachsung“ sowie § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG eindeutig entnommen werden, dass hier die Anwachsung und nicht der Grundbuchberichtigungsantrag als Erwerbsvorgang besteuert werden sollte. Für die Bezeichnung des jeweiligen Lebenssachverhalts ist es in der Regel auch unschädlich, wenn sich dieser an einem anderen als in dem Steuerbescheid genannten Tag ereignet hat (vgl. BFH-Beschluss vom 17. März 2006 II B 157/05, BFH/NV 2006, 1341). Letztlich führt die Klägerin auch selbst aus, dass hier die Anwachsung der Besteuerung in 2003 zugrunde gelegen habe. Für den Adressaten, hier die Klägerin, war der Steuerbescheid demzufolge auch ausreichend bezeichnet, da er ihn nachvollziehen konnte. Soweit die Klägerin auf die Entscheidung des Finanzgerichts (FG) Münster vom 16. Juni 2016 - 8 K 2656/13 GrE (Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2016, 1282) hinweist, ist der Senat wie oben ausgeführt, anders als das FG Münster in seiner Entscheidung vom 16. Juni 2016, zu der Überzeugung gelangt, dass der Beklagte den Lebenssachverhalt, welcher besteuert werden sollte, hinreichend im angefochtenen Grunderwerbsteuerbescheid bestimmt hat.
3. Die Festsetzungsfrist war bei Erlass des Grunderwerbsteuerbescheides am 16. September 2009 noch nicht abgelaufen.
Gemäß § 170 Abs. 1 AO beginnt die vierjährige Festsetzungsfrist (§ 169 Abs. 2 Nr. 2 AO) mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist. Abweichend hiervon bestimmt § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO u.a. für Fälle, in denen eine Anzeige zu erstatten ist, dass die Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Anzeige eingereicht wird, spätestens jedoch mit Ablauf des dritten auf die Steuerentstehung folgenden Kalenderjahres. So ist es auch hier.
Nach § 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG haben Steuerschuldner alle Erwerbsvorgänge anzuzeigen, über die ein Gericht, eine Behörde oder ein Notar eine Anzeige nach § 18 GrEStG nicht zu erstatten hat. Dieser Anzeigepflicht unterliegt auch der Übergang des Gesellschaftsvermögens einer Personengesellschaft in das Alleineigentum des verbleibenden Gesellschafters (vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 2008 II R 9/08, BFH/NV 2009, 1823; Pahlke, a. a. O., § 19 Rz. 8; Hofmann, a. a. O., § 19 Rz. 11). Die Anzeige ist gemäß § 19 Abs. 4 Satz 1 GrEStG an das für die Besteuerung zuständige Finanzamt zu richten. Nach § 19 Abs. 5 GrEStG ist die Anzeige eine Steuererklärung im Sinne der AO; sie kann jedoch formlos abgegeben werden (BFH-Urteil vom 29. Oktober 2008 II R 9/08, a. a. O.). Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH (Urteile vom 21. Juni 1995 II R 11/92, BStBl II 1995, 802; vom 1. Dezember 2004 II R 10/02, BFH/NV 2005, 1365; vom 11. Juni 2008 II R 55/06, BFH/NV 2008, 1876) wird die Anzeigepflicht nur durch Übermittlung der Anzeige an die Grunderwerbsteuerstelle des zuständigen Finanzamts erfüllt. Diese Rechtsprechung rechtfertigt sich aus dem mit §§ 18, 19 GrEStG verfolgten Zweck, der zuständigen Finanzbehörde die Ermittlung grunderwerbsteuerrechtlich relevanter Erwerbsvorgänge zu ermöglichen. Dies setzt eine positive Kenntnis der zuständigen Finanzbehörde von dem Rechtsvorgang voraus, wobei die Kenntnis bei der für die Verwaltung der Grunderwerbsteuer zuständigen Organisationseinheit der zuständigen Finanzbehörde vorhanden sein muss. Eine Information, die lediglich potentiell die Möglichkeit für ein Grunderwerbsteuer-Festsetzungsverfahren eröffnet, konkret aber nicht dazu führen kann, da sie lediglich einer anderen Stelle der zuständigen Finanzbehörde vorliegt, die deren grunderwerbsteuerrechtliche Relevanz aber nicht erkennt, ist kein positives Wissen in diesem Sinne (BFH-Urteil vom 11. Juni 2008 II R 55/06, a. a. O.). Den Anforderungen einer ordnungsgemäßen Anzeige genügt auch eine zwar nicht ausdrücklich an die Grunderwerbsteuerstelle des zuständigen Finanzamts adressierte Anzeige, die sich aber nach ihrem Inhalt eindeutig an die Grunderwerbsteuerstelle des zuständigen Finanzamts richtet. Dazu ist erforderlich, dass die Anzeige als eine solche nach dem GrEStG gekennzeichnet ist und ihrem Inhalt nach ohne weitere Sachprüfung - insbesondere ohne dass es insoweit einer näheren Aufklärung über den Anlass der Anzeige und ihre grunderwerbsteuerrechtliche Relevanz bedürfte - an die Grunderwerbsteuerstelle weiterzuleiten ist (BFH-Urteil vom 29. Oktober 2008 II R 9/08, BFH/NV 2009, 1823). Daran fehlt es hier.
Im Streitfall ist die Anzeige weder innerhalb der Frist von zwei Wochen (§ 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG) noch später gegenüber dem damals zuständigen Finanzamt E gemacht worden. Der Hinweis auf eine Betriebsprüfung für das Übergangsjahr 2003, in der die Rückstellung für noch festzusetzende Grunderwerbsteuer erläutert worden sei, kann nicht als schriftliche Anzeige (§ 19 Abs. 5 Satz 2 GrEStG) nach § 20 GrEStG angesehen werden. Darüber hinaus hat nach dem Vorbringen des Beklagten die Betriebsprüfung auch erst im Jahr 2006 stattgefunden. Sofern man also eine Anzeige zu diesem Zeitpunkt unterstellen würde, hätte die vierjährige Festsetzungsfrist erst mit Ablauf des Kalenderjahres 2006 zu laufen begonnen. Der Bescheid vom 16. September 2009 wäre dann auch noch innerhalb der vierjährigen Festsetzungsfrist erlassen worden.
Entgegen der Auffassung der Klägerin bestand auch eine Anzeigepflicht der Klägerin nach § 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG. Für den Erwerbsvorgang „Anwachsung“ (2003) war der Notar nicht anzeigepflichtig. Nur für Anträge auf Berichtigung des Grundbuchs, die beurkundet oder beglaubigt wurden, ist der Notar anzeigepflichtig (§ 18 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG). Aus § 20 GrEStG ergibt sich auch, welchen konkreten Inhalt die Anzeigen enthalten müssen. Ein amtlicher Vordruck gilt nur für die Anzeigen nach § 18 GrEStG. Die Anzeigepflichten sind objektiver Natur. Daher treten auch bei einer etwaigen Unkenntnis der Anzeigepflicht die mit ihrer Verletzung verbundenen Rechtsfolgen - insbesondere die Hemmung des Anlaufs der Festsetzungsfrist gemäß § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO ein (Pahlke, a. a. O., § 19 Rz. 13) - ein. Auf den Umstand, dass es keine amtlichen Vordrucke gibt, kommt es nicht an. In § 19 Abs. 5 Satz 2 GrEStG ist hinsichtlich Inhalt und Form für die Grunderwerbsteuer dargelegt, dass die Anzeige schriftlich zu erfolgen hat. Der Verwendung eines amtlich vorgeschriebenen Vordrucks bedarf es, wie oben dargelegt, anders als nach § 18 Abs. 1 Satz 1 GrEStG oder auch § 150 Abs. 1 Satz 1 AO nicht. § 20 GrEStG kann auch entnommen werden, welchen Inhalt die Anzeigen haben müssen. Wie oben dargelegt sind die Anzeigepflichten objektiver Natur. Auf steuerliche Kenntnisse des Einzelnen kommt es nicht an. Letztlich sind auch solche Vorgänge anzuzeigen, wenn der Vorgang von der Besteuerung ausgenommen ist (§ 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG). In diesem Zusammenhang ist auch darauf hinzuweisen, dass die Klägerin bereits im Dezember 2004 ein Gutachten wegen der Ermittlung der Grunderwerbsteuer in Auftrag geben hat. Daraus kann geschlossen werden, dass die Klägerin auch Kenntnis über die Entstehung der Grunderwerbsteuer und eine Anzeigepflicht haben musste. Eine Anzeige des Vorgangs hat sie aber trotzdem unterlassen. Insoweit könnte auch die fünf- bzw. zehnjährige Festsetzungsfrist nach § 169 Abs. 2 Satz 2 AO in Betracht gezogen werden, da die Nichterfüllung der Anzeigepflicht den Tatbestand einer Steuerstraftat nach §§ 369 ff AO erfüllen kann (Pahlke, a. a. O., § 19 Rz. 16). Dies kann jedoch dahingestellt bleiben. Da die Klägerin ihrer Anzeigepflicht nicht nachgekommen ist, begann der Lauf der Festsetzungsfrist nach § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO erst mit Ablauf des Jahres 2006 und endete mit Ablauf des 31. Dezember 2010, sodass der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid vom 21. September 2009 noch innerhalb der Festsetzungsfrist ergangen ist.
4. Zutreffend hat der Beklagte bei der Bemessung der Grunderwerbsteuer den Grundbesitzwert nach § 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG gemindert um 10 v. H. nach § 6 Abs. 2 GrEStG angesetzt.
Nach der Entscheidung des BVerfG vom 23. Juni 2015 - 1 BvL 13/11, 1 BvL 14/11 (BStBl II 2015, 871) ist das bisherige Recht zu § 8 Abs. 2 GrEStG auf die bis zum 31. Dezember 2008 getätigten grunderwerbsteuerpflichtigen Erwerbsvorgänge weiterhin anwendbar. Im Streitfall ist daher nach § 8 Abs. 2 Nr. 2 3. Alt. GrEStG der Grundbesitzwert anzusetzen, da ein Erwerbsvorgang auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage vorliegt (BFH-Urteil vom 13. September 2006 II R 37/05, BStBl II 2007, 59). Eine mindernde Berücksichtigung des mit dem Grundstück verbundenen dinglich gesicherten Schuldenüberhangs kommt daher nicht in Betracht.
Zutreffend hat der Beklagte bei der Bemessung der Grunderwerbsteuer den Grundbesitzwert auch nur um 10 v. H. gemindert. Nach § 6 Abs. 2 Satz 1 GrEStG wird die Steuer in Höhe des Anteils nicht erhoben, zu dem der Erwerber am Vermögen der Gesamthand beteiligt ist. Im Streitfall war die Klägerin zuvor nur mit 10 v. H. an der GbR beteiligt. § 6 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 GrEStG ist nicht einschlägig, da die Beteiligten für den Fall der Auflösung keine vom Beteiligungsverhältnis abweichende Auseinandersetzungsquote vereinbart haben.
5. Der Hilfsantrag der Klägerin war ebenfalls abzulehnen, da wie oben ausgeführt, der Grundbesitzwert nach § 8 Abs. 2 Nr. 2 3. Alt. GrEStG anzusetzen ist und daher der Schuldenüberhang von 1.672.997 Euro nicht mindernd bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage berücksichtigt werden darf.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung. Für eine Zulassung der Revision sieht der Senat keinen Grund (§ 115 Abs. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 18, 19 GrEStG
§§ 369 ff AO
§ 20 GrEStG
§ 738 BGB
§ 19 GrEStG
§ 18 GrEStG
§ 894 BGB
§ 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG
§ 19 Abs. 1 S. 2 GrEStG
§ 19 Abs. 5 Satz 2 GrEStG
§ 19 Abs. 5 S. 2 GrEStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 des Grunderwerbsteuergesetzes
§ 738 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 6 Abs. 3 des Grunderwerbsteuergesetzes
§ 6 Abs. 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 GrEStG
§ 6 Abs. 4 Satz 2 GrEStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 GrEStG
§ 170 Abs. 1 der Abgabenordnung
§ 169 Abs. 2 Nr. 2 AO
§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 19 Abs. 1 Satz 2 GrEStG
§ 19 Abs. 4 Satz 1 GrEStG
§ 19 Abs. 5 GrEStG
§ 6 Abs. 1 Satz 1 GrEStG
§ 6 Abs. 3 GrEStG
§ 1 Abs. 1 GrEStG
§ 1 Abs. 2a GrEStG
§ 150 Abs. 1 AO
§ 8 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 GrEStG
§ 138 Abs. 2 oder  3 BewG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 157 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 170 Abs. 1 AO
§ 19 Abs. 3 Satz 1 GrEStG
§ 18 Abs. 1 Nr. 2 GrEStG
§ 170 Abs. 2 Nr. 1 AO
§ 18 Abs. 1 Satz 1 GrEStG
§ 150 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 169 Abs. 2 Satz 2 AO
§ 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG
§ 6 Abs. 2 GrEStG
§ 8 Abs. 2 GrEStG
§ 8 Abs. 2 Nr. 2 3. Alt. GrEStG
§ 6 Abs. 2 Satz 1 GrEStG
§ 6 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 GrEStG
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 138 ff des Bewertungsgesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2009, 1832
BFH/NV 2005, 1365
BFH/NV 2008, 1876
BStBl II 2007, 323
BFH/NV 2009, 1823
BFH/NV 2001, 1377
BFH/NV 2006, 1341
BStBl II 1995, 802
BStBl II 2015, 871
BStBl II 2007, 59
09 II R 9/08
95 II R 11/92
04 II R 10/02
08 II R 55/06
1 BvL 13/11
1 BvL 14/11
06 II R 32/05
08 II R 9/08
93 IX ZR 73/92
01 II R 55/99
06 II B 157/05
8 K 2656/13
06 II R 37/05