Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-06-30, Aktenzeichen 3 K 3747/04 Erb
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2005:0630.3K3747.04ERB.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Kläger.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die Parteien streiten, ob ein Schenkungsteuerbescheid gem. § 165 Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung (AO) geändert werden durfte.
Durch notariellen Vertrag vom 26.11.1997 übertrug der Vater des Kläger (Kl.) diesem mit Wirkung zum 27.06.1997 seinen Geschäftsanteil von nominell X DM an der T Gesellschaft mbH (GmbH) im Wege der Schenkung. Zu den Einzelheiten wird auf die Kopie des Vertrages (Bl. 2-7 der Schenkungsteuerakte) Bezug genommen.
Durch Steuerbescheid vom 19.03.1999 setzte der Beklagte (Bekl.) die Schenkungsteuer auf X DM unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest. Zu den Einzelheiten der Festsetzung wird auf den Schenkungsteuerbescheid (Bl. 59- 61 der Schenkungsteuerakte) Bezug genommen. Bei der Steuerfestsetzung folgte der Bekl. der vom Kl. eingereichten Schenkungsteuererklärung. Den Wert des Erwerbs hatte dieser mit X DM angegeben. Das ist der Wert, der sich zum 31.12.1996 für die Anteile nach dem Stuttgarter Verfahren ergab. Zu den Einzelheiten wird auf die Schenkungsteuererklärung (Bl. 19-29 der Schenkungsteuerakte) hingewiesen.
Durch Änderungsbescheid vom 25.06.1999 setzte der Bekl. die Schenkungsteuer auf den Einspruch des Kl. zur Berücksichtigung des Freibetrages gem. § 13 a Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) auf 0 DM fest. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Wegen einer anstehenden Prüfung der GmbH durch die Groß-Bp erging der Bescheid vorläufig gem. § 165 Abs. 1 AO. Der in die Anlage zum Schenkungsteuerbescheid aufgenommene Vorläufigkeitsvermerk lautet (vgl. Bl. 95 der Schenkungsteuerakte):
„Die Festsetzung ist nach § 165 Abs. 1 Abgabenordnung vorläufig hinsichtlich der Zusammensetzung, des Umfangs und der wertbildenden Eigenschaften der Anteile an der Kapitalgesellschaft T Gesellschaft mbH. Die Vorläufigkeit bleibt bis zur Überprüfung durch das zuständige Finanzamt bestehen.“
Nach den Feststellungen der Groß-Bp betrug der gemeine Wert der Anteile an der GmbH zum 31.12.1996 90 DM je 100 DM des Nennkapitals und zum 31.12.1997 188 DM je 100 DM des Nennkapitals.
Durch gem. § 165 Abs. 2 Satz 2 AO geänderten Schenkungsteuerbescheid vom 13.02.2003 setzte der Bekl. die Schenkungsteuer auf X DM bei einem Wert des Erwerbs von X DM fest. Den Wert von 139 DM für 100 DM des Nennkapitals ermittelte der Bekl. dabei im Wege der Interpolation der Anteilswerte auf den 31.12.1996 und den 31.12.1997. Zu den Einzelheiten der Berechnung wird auf das Anhörungsschreiben des Bekl. vom 03.12.2002 (Bl. 118 der Schenkungsteuerakte) Bezug genommen. Die Steuerfestsetzung erfolgte ohne Berücksichtigung des Freibetrages gem. § 13 a ErbStG, da nach einer Mitteilung des Kl. die Anteile zwischenzeitlich veräußert worden waren.
Mit seinem Einspruch vom 24.02.2003 vertrat der Kl. die Auffassung, eine Änderung des Steuerbescheides gem. § 165 Abs. 2 Satz 2 AO zur Berücksichtigung des Anteilswertes lt. Groß-Bp habe nicht erfolgen dürfen, da insoweit keine neuen Tatsachen bekannt geworden seien, sondern lediglich der Bekl. die Bewertungsmethode geändert habe. Zudem habe es dem Bekl. freigestanden, bei der ursprünglichen Veranlagung eine Erklärung zur Anteilsbewertung auf den 31.12.1997 anzufordern und so bereits bei der ursprünglichen Festsetzung einen interpolierten Wert zu berücksichtigen.
Durch Einspruchsentscheidung (EE) vom 25.06.2004 setzte der Bekl. die Schenkungsteuer auf X DM herab. Dabei berücksichtigte er die durch Bescheid vom 02.03.2004 rechtskräftig festgestellten Anteilswerte zum 31.12.1996 mit 84,83 DM und zum 31.12.1997 von 170,52 DM. Er hielt an seiner Auffassung fest, dass der Schenkungsteuerbescheid gem. § 165 Abs. 2 Satz 2 AO habe geändert werden können. So habe der Bekl. im Interesse einer zeitnahen Steuerfestsetzung den Wert der Schenkung zum Schenkungstichtag 27.06.1997 zunächst mit dem vom Kl. erklärten Wert i.H.v. X DM geschätzt und wegen der anstehenden Bp den Änderungsbescheid vom 25.06.1999 für vorläufig erklärt. Bis zur Durchführung der Bp habe eine Ungewissheit über die tatsächliche Höhe des Wertes der Anteile bestanden. Im Übrigen sei es zulässig, bei der steuerlichen Bewertung des Tatsachenkomplexes im vorläufigen Bescheid unterlaufene Rechtsfehler zu korrigieren.
In seiner Klage vom 15.07.2004 vertritt der Kl. weiter die Auffassung, die Änderung des Bescheides gem. § 165 Abs. 2 Satz 2 AO sei unzulässig gewesen.
Der Kl. beantragt,
den Änderungsbescheid zur Schenkungsteuer in Gestalt der EE vom 25.06.2004 aufzuheben,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung bezieht er sich auf seine EE.
Die Beteiligten haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Die zulässige Klage ist nicht begründet.
Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kl. nicht in seinen Rechten. Der Bekl. hat zu Recht bei der Ermittlung des Wertes der übertragenen GmbH-Anteile die durch die Groß-Bp auf den 31.12.1996 und den 31.12.1997 festgestellten Werte zugrunde gelegt und diese auf den Schenkungsstichtag interpoliert.
Sind Gegenstand der schenkweisen Übertragung Anteile an einer Kapitalgesellschaft, deren gemeiner Wert unter Berücksichtigung des Vermögens und der Ertragsaussichten zu schätzen ist (§ 11 Abs. 2 Satz 2 Bewertungsgesetz), wird das Vermögen mit dem Wert im Zeitpunkt der Entstehung der Steuer angesetzt, § 12 Abs. 2 Satz 1 ErbStG. Gem. § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG entsteht die Steuer bei einer Schenkung unter Lebenden mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung. Das ist der Zeitpunkt, in dem der Beschenkte im Verhältnis zum Schenker über das Zugewendete frei verfügen kann.
Gem. § 15 Abs. 3 GmbH-Gesetz bedarf die Übertragung eines GmbH-Anteils der notariellen Beurkundung. Mit der Beurkundung ist die Schenkung ausgeführt. Die notarielle Beurkundung war hier am 26.11.1997. Demgegenüber sind die Parteien einverständlich davon ausgegangen, dass die Übertragung bereits mit Wirkung zum 27.06.1997 erfolgt ist. Ob eine derartige Rückbeziehung des Schenkungszeitpunktes und damit des Entstehungszeitpunktes der Steuer zulässig ist, braucht vorliegend nicht entschieden zu werden. Wäre nämlich der 26.11.1997 als Tag der Schenkung anzusehen, käme es zu einer dem Gericht aufgrund des Verböserungsverbots verwehrten Erhöhung der Schenkungsteuer.
Entgegen der Auffassung des Kl. durfte der Bekl. den Bescheid vom 25.06.1999 durch den angefochtenen Bescheid vom 13.02.2003 gem. § 165 Abs. 2 Satz 2 AO ändern. Gem. § 165 Abs. 2 Satz 2 AO ist eine vorläufige Steuerfestsetzung zu ändern, wenn die Ungewissheit über Tatsachen beseitigt ist. Voraussetzung ist, dass die zu ändernde Steuerfestsetzung mit einem wirksamen Vorläufigkeitsvermerk versehen ist. Gem. § 165 Abs. 1 AO kann eine Steuer vorläufig festgesetzt werden, soweit ungewiss ist, ob die Voraussetzungen für ihre Entstehung vorliegen. Dabei muss sich die „Ungewissheit“ auf Tatsachen beziehen, die bei Erlass des Bescheides vorübergehend nicht ermittelt werden können; eine Unsicherheit in der steuerrechtlichen Beurteilung eines feststehenden Sachverhalts ist dagegen kein hinreichender Grund für die Anordnung einer Vorläufigkeit (st. Rspr., vgl. BFH-Bechluss vom 08.07.1998 I B 111/97, BStBl. II 1998, 702 m.w.Nw. zur Rechtsprechung).
Der Bekl. hatte den Bescheid vom 25.06.1999 für vorläufig erklärt und im Vorläufigkeitsvermerk angegeben, dass sich dieser u.a. auch auf die wertbildenden Eigenschaften der Anteile an der GmbH beziehe. Die Vorläufigkeit war zudem ausdrücklich auf die Überprüfung durch das zuständige FA (das ist das Großbetriebsprüfungsfinanzamt (Groß-Bp-FA)) bezogen. Aus diesem Vorläufigkeitsvermerk konnte der Kl. entnehmen, dass es hinsichtlich des Wertansatzes für die übertragenen GmbH-Anteile zu einer weiteren Überprüfung kommen würde. Bei der Frage, mit welchem Wert die übertragenen GmbH – Anteile anzusetzen sind, handelt es sich um eine Ungewissheit über Tatsachen.
Entgegen der Auffassung des Kl. hat der Bekl. auch nicht seine Ermittlungspflicht dadurch verletzt, dass er den Anteilswert zum Schenkungsstichtag zunächst aus der Steuererklärung des Kl. übernommen hat. Aufgrund der anstehenden Überprüfung durch das Groß-Bp-FA konnte der Bekl. von einer eigenen Wertermittlung absehen. Mit der Übernahme des Wertes aus der Steuererklärung hat sich der Bekl. auch nicht auf eine bestimmte Wertermittlungsmethode und dadurch auf eine bestimmte rechtliche Beurteilung des Sachverhaltes festgelegt. Vielmehr ist nach Auffassung des Senats die Wertermittlungsmethode vom Vorläufigkeitsvermerk, der sich auf die wertbildenden Eigenschaften der Anteile der GmbH bezieht, mit umfasst. Es handelt sich insoweit um eng mit der ungewissen Sachverhaltsfrage verknüpfte Aspekte.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.
Die Revision war nicht zuzulassen, da es sich weder um einen Fall von grundsätzlicher Bedeutung handelt noch eine höchstrichterliche Entscheidung zur Rechtsfortbildung erforderlich ist (§ 115 Abs. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 13 a Erbschaftsteuergesetz
§ 13 a ErbStG
§ 165 Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung
§ 165 Abs. 1 AO
§ 165 Abs. 1 Abgabenordnung
§ 165 Abs. 2 Satz 2 AO
§ 11 Abs. 2 Satz 2 Bewertungsgesetz
§ 12 Abs. 2 Satz 1 ErbStG
§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG
§ 15 Abs. 3 GmbH-Gesetz
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: 98 I B 111/97