Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2005-02-02, Aktenzeichen 2 K 193/03

Tenor:

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob dem Kläger wegen Überlassung eines Firmenfahrzeuges ein Sachbezug gem. § 8 Abs. 2 EStG zuzurechnen ist und in diesem Zusammenhang, ob der Kläger das Fahrzeug auch für private Fahrten und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzte.
Der Kläger war von September 1998 bis Ende Oktober 2000 bei der Firma Z-Sanitärtechnik GmbH (im Folgenden Z-GmbH) als Gas-Wasser-Installateur-Meister angestellt. Er hielt zudem 1% der Anteile an der Firma Z-GmbH. Die Klägerin war Zahnarzthelferin und bezog von Mai 1999 bis Dezember 2000 steuerfreien Lohn aufgrund einer Tätigkeit in Hamburg. Der Arbeitgeber des Klägers stellte diesem einen PKW (Marke Polo; Neuanschaffungspreis ca. 29.000) zur Nutzung zur Verfügung. Ein Fahrtenbuch führte der Kläger nicht. Die Kläger verfügten über einen weiteren, ihnen gehörenden PKW, nämlich einen (viertürigen) Golf III. Der Kläger beendete das Arbeitsverhältnis zum 31.10.2000. Ende Oktober 2000 übergab er das Fahrzeug nebst Fahrzeugpapieren, Fahrzeugschlüsseln und sonstigen herauszugebenden Gegenständen an seinen früheren Arbeitgeber.
Zunächst veranlagte das Finanzamt den Kläger antragsgemäß ohne Ansatz eines Nutzungswertes für eine private PKW-Nutzung. Das Finanzamt änderte nach einer Lohnsteueraußenprüfung den Einkommensteuerbescheid gem. § 173 AO. Es vertrat die Auffassung, der Kläger habe den PKW von der Firma Z-GmbH auch privat genutzt und setzte für die Privatnutzung einen geldwerten Vorteil in Höhe von 1% vom Listenpreis und für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte zusätzlich 0,03% vom Listenpreis je Monat für 10 Monate (Januar - Oktober 2000) an, also insgesamt:
1% x 29.000 DM = 290 DM; 290 DM x 10 = 2.900
zzgl.0,03% x 29.000 DM = 8,70 DM; 8,70 DM x 10 Monate x 25 km = 2.175 DM
Gesamt: 5.075 DM
Die Kläger sind der Auffassung, ein Nutzungsvorteil für den vom Arbeitgeber zur Verfügung gestellten Polo sei nicht anzusetzen. Der Kläger habe das Fahrzeug ausschließlich beruflich, nicht aber für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte oder privat genutzt. Nach den mündlichen Abreden mit der Firma Z-GmbH sei eine private Nutzung ausgeschlossen gewesen. Der Polo sei zudem für eine private Nutzung - insbesondere aufgrund seiner geringen Größe, des Umbaus und der Ausstattung mit Werkzeugkisten - nicht geeignet gewesen. Im hinteren Bereich des Polo habe sich regelmäßig Werkzeug befunden. Hierfür seien die Rücksitze des Fahrzeugs zurückgeklappt gewesen. Auch die Klägerin habe das Fahrzeug nicht genutzt. Sie sei vielmehr mit der Bahn zu ihrer Arbeit nach Hamburg gefahren. Im Übrigen verdeutliche auch die Auseinandersetzung mit dem früheren Arbeitgeber, dass der Kläger kein Interesse an einer privaten Nutzung des PKW gehabt habe. Insbesondere habe der Kläger seinen früheren Arbeitgeber durch seinen Anwalt mit Schreiben vom 27.10.2000 zur Abholung des - vor seiner Haustür stehenden -- PKW aufgefordert und gleichzeitig die Übergabe der Schlüssel, Fahrzeugpapiere und des ihm überlassenen Handys durch seinen Verfahrensbevollmächtigten angeboten.
Die Kläger beantragen,
den Änderungsbescheid vom 28. November 2002 in der Fassung der Einspruchentscheidung aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist weiterhin der Auffassung, für die Privatfahren sowie die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sei ein Nutzungswert i.H.v. 1 Prozent des Listenpreises zuzüglich 0,03 Prozent des Listenpreises für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anzusetzen. Der Kläger habe nicht substantiiert dargelegt, dass eine private Nutzung des Fahrzeugs ausgeschlossen worden sei.
Das Gericht hat Beweis erhoben zu der Frage, ob der PKW auch privat und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt wurde, durch Vernehmung der Zeugen Z, Y und O. Wegen der Ergebnisse der Beweisaufnahme wird auf das Sitzungsprotokoll vom 02.02.2005 verwiesen. Zu den weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Schriftsätze der Beteiligten (insbesondere Schriftsatz vom 28.03.2003, GA Bl. 1ff.; Schriftsatz vom 04.04.2003, GA Bl. 13; Schriftsatz vom 11.06.2003 , GA Bl. 22ff.; Schriftsatz vom 24.06.2003, GA Bl. 26ff.; Schriftsatz vom 15.10.2003, GA Bl. 34ff.; Schriftsatz 20.01.2004, GA Bl. 40ff.; Schriftsatz vom 12.12.2004, GA Bl. 45; Schriftsatz vom 17.03.2004, GA Bl. 54; Schriftsatz vom 26.08.2004, GA Bl. 64ff.) sowie das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Das Finanzamt hat den privaten Nutzungsanteil zu Recht mit 1% vom Listenpreis sowie die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit 0,03% des Anschaffungspreises besteuert und den Ausgangsbescheid gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert.
1. Das Finanzamt war dazu berechtigt, den Steuerbescheid gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO zu ändern. Nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO kann ein Steuerbescheid geändert werden, wenn nachträglich neue Tatsachen bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Dem Finanzamt ist nachträglich, nach Erlass des Einkommensteuerbescheides, bekannt geworden, dass der Kläger das ihm von seinem Arbeitgeber überlassene Fahrzeug auch privat und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte genutzt hat. Diese Erkenntnis stellt eine neue Tatsache dar, die aufgrund der Anwendung der sog. 1%-Regelung (vgl. § 8 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG) zu einer höheren Steuer führt.
2. Der Kläger konnte das von seinem Arbeitgeber zur Verfügung gestellt Fahrzeug privat sowie für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nutzen. Für den Regelfall bestimmt sich die Bewertung des geldwerten Vorteils der Privatnutzung eines betrieblichen Pkw gem. § 8 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG nach der sogenannten 1%-Regelung. Dabei gilt ein Anscheinsbeweis dafür, dass das überlassene Fahrzeug auch privat genutzt wird (vgl. BFH in BFH/NV 1999, 1330, 1331). Entsprechendes gilt für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, für die gem. § 8 Abs. 2 Satz 3 EStG für jeden Kalendermonat 0,03 v.H. des Listenpreises für jeden Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte anzusetzen sind. Dieser Anscheinsbeweis ist nur dann widerlegt, wenn die private Nutzung durch ein Fahrtenbuch oder sonstige Umstände ausgeschlossen ist. Dies ist hier indes nicht der Fall. Die Regeln des Anscheinsbeweises gelten nämlich nach Auffassung des erkennenden Senats nicht nur dann, wenn "feststeht, dass ein entsprechende Verbot nach dem übereinstimmenden Willen der Beteiligten nur zum Schein ausgesprochen wurde" (so aber Niedersächsisches FG, Urteil vom 25.01.2003, 1 K 191/02; ähnlich bei gesellschaftsvertraglichem Verbot Sächsisches FG, Urteil vom 28.08.2002, 3 K 2099/01, noch nicht veröffentlicht, Juris Dok. Nr. STRE 200371495). Vielmehr muss - um den Anscheinsbeweis der privaten Mitbenutzung zu widerlegen - über ein bloße Nutzungsverbot hinaus durch organisatorische Maßnahmen sichergestellt worden sein, dass der Arbeitnehmer das Fahrzeug nicht für private Fahrten genutzt hat (vgl. auch FG Münster, Urteil vom 14. November 2001, 5 K 5433/00 L, DStRE 2002, 860 und FG Köln vom 22. September 2000, 12 K 4477/98, EFG 2000, 1375).
a) Der Arbeitgeber des Klägers hat eine private Mitbenutzung des PKW nicht mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit durch effektive Kontrollmaßnahmen ausgeschlossen. Im Gegenteil hatte der Kläger als leitender Angestellter und Meister keine oder so gut wie keine Kontrollen durch seinen Arbeitgeber zu befürchten. Damit bestand die theoretische und praktische Möglichkeit zur privaten Nutzung des überlassenen PKW. Dies bestätigte die Aussage des Zeugen Z, des früheren Geschäftsführers des damaligen Arbeitgebers (Z-GmbH), in der Beweisaufnahme. Die Einhaltung des gegenüber dem Kläger ausgesprochenen Verbots sei, so Z, nicht überwacht worden, sondern habe auf Vertrauen basiert. Der Aushang einer Betriebsordnung, welche ein privates Nutzungsverbot enthielt, in dem Pausenraum für Gesellen, reichte für eine effektive Kontrolle des Klägers dagegen nicht aus. Der Kläger hatte alleinigen Zugriff auf das Fahrzeug und verfügte ständig über die entsprechenden Schlüssel, um das Fahrzeug nutzen zu können. Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme, insbesondere der Aussage des Zeugen Y, stand der Polo nämlich die ganze Woche unkontrolliert dem Kläger zur Nutzung zur Verfügung. Unstreitig ist zudem kein Fahrtenbuch geführt worden. Nach der in der Beweisaufnahme gewonnenen Überzeugung des Senats hatte der Zeuge Z dem Kläger eine gegenüber den übrigen Arbeitnehmern herausgehobene Stellung im Unternehmen eingeräumt. Der Kläger war - jedenfalls in seinem Bereich (Gas-Wasser-Installationen) - der einzige Meister; insoweit mischte sich der Zeuge Z auch nicht ein und gewährte dem Kläger "freie Hand". Diese Stellung beinhaltete (auch) eine nahezu unkontrollierte Zugriffs- und Nutzungsmöglichkeit des Klägers auf den Pkw.
Auch die sonstigen organisatorischen Maßnahmen reichten nicht aus, um durch konkrete Maßnahmen oder durch Kontrollen die private Nutzung des betrieblichen Pkws mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit auszuschließen. Insbesondere hat der Arbeitgeber den Benzinverbrauch oder den Kilometerstand nicht durch nachvollziehbare Kontrollen überwacht.
Überdies hat der Arbeitgeber ein Nutzungsverbot nicht schriftlich dokumentiert, sondern allenfalls mündlich ausgesprochen. Die Kläger sind unter Fristsetzung gem. § 79b Abs. 2 FGO dazu aufgefordert worden, den Arbeitsvertrag vorzulegen. Dies haben sie indes nicht getan. Der Zeuge Z hat in der Beweisaufnahme zudem ausgesagt, er könne sich nicht mehr erinnern, ob er ein Nutzungsverbot schriftlich fixiert habe. Dies spricht nach Auffassung des Senats für ein allenfalls mündlich ausgesprochenes Nutzungsverbot. Bei einem nur mündlich ausgesprochenen Nutzungsverbot müssen aber erhöhte Darlegungspflichten eingehalten werden, wenn die Regeln des Anscheinsbeweises nicht gelten sollen und eine effektiven Umsetzung des behaupteten Nutzungsverbots behauptet wird.
Der Zurechnung eines geldwerten Nutzungsvorteils als Arbeitslohn stehen schließlich auch die mit Werkzeugkästen beladenen Rückbänke des überlassenen PKW nicht entgegen. Die Werkzeugkästen hätten ausgeladen werden können. Die Kläger hätten das Fahrzeug zudem aber auch dann für private Fahrten nutzen können, wenn die Werkzeugkästen vor dem jeweiligen Fahrtantritt nicht ausgeladen worden wären.
b) Überdies ist der Senat aufgrund des Gesamteindrucks in der Beweisaufnahme zu dem Ergebnis gekommen, dass das Nutzungsverbot nicht ernsthaft ausgesprochen und damit der Besteuerung nicht zugrunde zu legen ist (§ 41 AO, § 117 BGB). Dafür spricht die herausgehobene Stellung des Klägers im früheren Betrieb des Zeugen Z, aber auch die Zeugenaussage des Y, des Onkels des Klägers. Nach dem Ergebnis der Beweisaufnahme bestehen keine Anhaltspunkte, aufgrund derer die Aussage des Zeugen Y unglaubhaft sein könnte. Y hat vielmehr glaubhaft bestätigt, Z habe ihm gegenüber den hohen privaten Nutzungsanteil bzw. die hohen Benzinrechnungen des Klägers bemängelt. Er (Z) habe den Kläger dazu aufgefordert, ein Fahrtenbuch zu führen. Zwar fungiert der Zeuge Y insoweit lediglich als sog. "Zeuge vom Hörensagen". Der Zeuge Y hat indes nach dem Eindruck des Senats nicht wahrheitswidrig und einseitig zu Lasten des Klägers ausgesagt. Der Zeuge Z konnte zudem nicht sicher ausschließen, den Kläger zum Führen eines Fahrtenbuches aufgefordert zu haben.
3. Der Senat konnte auch in der Sache entscheiden. Die Sache war nicht zu vertagen. Das Beweisangebot der Kläger, die Zeugin Klein (Schwester der Klägerin) zu der Frage zu hören, ob die Kläger das Fahrzeug auch privat genutzt haben, kann unter Zugrundelegung der Rechtsauffassung des Senats unter keinem Gesichtspunkt zu einem abweichenden Ergebnis führen. Denn in dem Fall, dass ohne Vorlage eines ordnungsgemäßen Fahrtenbuches die Nichtgeltung der 1%-Regelung beansprucht wird, muss der Arbeitgeber zwingend durch organisatorische Maßnahmen eine private Nutzungsmöglichkeit ausgeschlossen haben. Fehlt es daran - wie im Streitfall -, ist die 1%-Regelung anzuwenden. Es widerspräche auch gerade dem Sinn und Zweck der Pauschalierung in § 8 Abs. 2 Satz 2 - 4 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG, wenn die Finanzgerichte bei Streit darüber, ob ein Fahrzeug privat genutzt wurde, bei entsprechenden Beweisantritten aus der Sphäre des Arbeitnehmers insoweit stets Beweis darüber erheben müsste, ohne dass gleichzeitig eine private Nutzung durch effektive Kontrollmaßnahmen sichergestellt ist. Eine solche Verpflichtung würde nicht nur einem möglichen Missbrauch Tür und Tor öffnen. Sie würde vielmehr de facto zu einer Umgehung der gesetzgeberischen Wertung in § 8 Abs. 2 Satz 2 - 4 EStG und § 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG führen. Der Steuerpflichtige hat nach der Vorgabe des Gesetzgebers jedoch bereits die Möglichkeit, ein Fahrtenbuch zu führen (§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG). Ausnahmsweise kann er den Nachweis der ausschließlich beruflichen Nutzung auch dann führen, wenn der Arbeitgeber durch wirksame Kontrollmaßnahmen eine private Nutzung ausgeschlossen hat. Über diese Fälle hinaus ist ein Nachweis der ausschließlich beruflichen Nutzung grundsätzlich ausgeschlossen. Ob daneben in Sonderfällen (z.B. bei nachweisbarer längerfristiger Erkrankung oder bei Urlaub), bei denen eine private Mitbenutzung mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit für einzelne Monate ausgeschlossen werden kann, ein solcher Nachweis möglich ist, kann im Streitfall dahin stehen, da hier ein solche - atypische - Konstellation nicht vorliegt.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO. In Anbetracht der abweichenden Auffassung des 1. Senats des erkennenden Gerichts (1 K 191/02, Revision zugelassen) war die Revision ebenfalls zuzulassen. Der BFH hat noch nicht darüber entschieden, ob auch bei einem mündlich ausgesprochenem arbeitsvertraglichen Nutzungsverbot ein Anscheinsbeweis für eine private Nutzung spricht und ob und unter welchen Voraussetzungen der Steuerpflichtige den Anscheinsbeweis auch widerlegen kann, wenn er weder ein Fahrtenbuch geführt hat und der Arbeitgeber nicht durch organisatorische Maßnahmen die Einhaltung des Nutzungsverbots sichergestellt hat.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 173 AO
§ 41 AO
§ 117 BGB
§ 135 FGO
§ 8 Abs. 2 EStG
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 EStG
§ 8 Abs. 2 Satz 3 EStG
§ 79b Abs. 2 FGO
§ 8 Abs. 2 Satz 4 EStG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1999, 1330, 1331
EFG 2000, 1375
1 K 191/02
3 K 2099/01
5 K 5433/00
12 K 4477/98