Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-09-14, Aktenzeichen 1 K 318/02

Tenor:

Tatbestand:
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(Überlassen von Datev)
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Streitig ist, ob die Einkommensteuerfestsetzung 1995 wegen neuer Tatsachen zu ändern ist.
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Die Kläger sind Ehegatten, die im Streitjahr zusammen zur Einkommensteuer veranlagt worden sind.
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Der Kläger zu 1) hat mit Kaufvertrag vom 5. Juli 1982 (Blatt 3 der Einheitswertakte) von der Stadt C. ein 3680 qm großes Grundstück zum Preis von 97.402 DM erworben und dieses mit einem Wohn- und Geschäftshaus bebaut. Die betrieblichen Räume nutzte er zunächst im Rahmen eines Einzelunternehmens. Ab dem 1. Januar 1999 vermietete der Kläger zu 1) die gewerblichen Räumlichkeiten an eine Basteltechnik GmbH (im Folgenden GmbH), deren alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer er war, und begründete damit - unstreitig - eine Betriebsaufspaltung. Am 30. September 1995 wurde dieses Mietverhältnis und damit auch die Betriebsaufspaltung beendet.
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Bereits am 7. Juli 1995 hatte der Kläger zu 1) einen öffentlich-bestellten und vereidigten Sachverständigen (Architekt) beauftragt, ein Gutachten über den Verkehrswert des Grundstücks zum 1. Oktober 1995 zu erstellen. Das Gutachten sollte als Entscheidungshilfe bei der Bewertung des Grundstücks dienen (Blatt 42 der Vertragsakte). Im Gutachten vom 6. Februar 1996 (Blatt 41 der Vertragsakte) führte der Sachverständige aus, dass ihm zur Bewertung u.a. eine beglaubigte Grundbuchabschrift zur Verfügung gestanden habe. Eine Grundbucheinsicht sei nicht erfolgt (Blatt 42 der Vertragsakte). Bezüglich der Beschaffenheit des Grundstücks wies der Gutachter darauf hin, dass in Abteilung II keine Eintragungen enthalten seien (Blatt 43 der Vertragsakte). Den Bodenwert bezifferte der Gutachter mit 366.700 DM, den gesamten Verkehrswert des Grundstücks mit 1.210.000 DM.
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Noch vor der Abgabe der Einkommensteuererklärung 1995 stellte die für die Kläger tätige Steuerberatungsgesellschaft (im Folgenden S-GmbH) dem Beklagten das Verkehrswertgutachten zur Verfügung. Die Bewertungsstelle, in deren Akten sich auch der Grundstückskaufvertrag befand, überprüfte das Gutachten und kam dabei zu dem Ergebnis, dass die vom Sachverständigen vorgenommene Aufteilung des Grundstücks in Bauland, Bauerwartungsland sowie Grün- und Gartenland nicht gerechtfertigt sei. Vielmehr sei der Bodenwert mit 965.000 DM und der Verkehrswert des Grundstücks mit 1.800.000 DM anzusetzen. Nach weiterem Schriftwechsel, der in erster Linie die Frage nach der Betriebsaufgabe dem Grunde nach betraf, erklärte sich die zuständige Veranlagungsstelle des Beklagten nach Rücksprache mit der Bewertungsstelle bereit, vom Verkehrswert in Höhe von 1.800.000 DM noch Abschläge wegen Geräuschbelästigung sowie der unorganischen Bebauung des Grundstücks vorzunehmen und bei der Ermittlung des Betriebsaufgabegewinns von einen Gesamtverkehrswert von 1.650.000 DM (Bodenwert: 775.000 DM, Gebäudewert: 874.500 DM) auszugehen. Dazu brachte die S-GmbH vor, dass sich nach Vornahme der Abschläge ein Bodenrichtwert von 200 DM pro qm ergeben müsse. In der am 13. August 1997 beim Beklagten eingereichten Einkommensteuererklärung 1995, an der die S-GmbH mitgewirkt hatte, war dementsprechend ein Betriebsaufgabegewinn in Höhe von 574.806 DM ausgewiesen und der Berechnung ein Grundstückswert von 1.607.000 DM (Bodenwert: 772.000 DM, Gebäudewert: 835.000 DM) zugrunde gelegt worden. Der betriebliche und damit entnommene Grundstücksanteil sollte danach 46,7 Vom Hundert betragen.
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Im Rahmen der Einkommensteuerfestsetzung 1995 wich der Beklagte bei der Ermittlung des Aufgabegewinns insoweit von der Steuererklärung der Kläger ab, als an einem Verkehrswert des Grundstücks - bei einem betrieblichen Anteil von 46,7 vom Hundert - in Höhe von 1.650.000 DM festgehalten und ein Aufgabegewinn in Höhe von 609.737 DM angesetzt wurde. Der entsprechende Einkommensteuerbescheid 1995 ging am 27. Mai 1999 zur Post und wurde bestandskräftig.
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Mit Schreiben vom 3. Mai 2001 beantragten die Kläger den Einkommensteuerbescheid 1995 nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 EStG zu ändern und lediglich einen Aufgabegewinn in Höhe von 182.390 DM anzusetzen, da man bei der Verkehrswertermittlung nicht berücksichtigt habe, dass in der Abteilung II des Grundbuchs zu Lasten des Grundstücks eine Vormerkung für einen bedingten Rückübertragungsanspruch der Stadt C. eingetragen sei. Durch diese Vormerkung werde die in § 3 Nr. 5 und 6 des Kaufvertrages vom 5. Juli 1982 mit der Stadt C. getroffenen Vereinbarung gesichert. Danach bestehe eine Veräußerungsbeschränkung bezüglich der unbebauten Teilfläche des Grundstücks. Bei einem Verstoß gegen diese Bestimmung stehe der Stadt ein durch eine Vormerkung gesichertes Wiederkaufsrecht zu. Der Wiederkaufspreis bemesse sich aus dem im Vertrag festgelegten Bodenwert pro qm, den angefallenen Erschließungskosten sowie den tatsächlichen Gebäudekosten. Deshalb belaufe sich der im Rahmen der Betriebsaufgabe ermittelte Verkehrswert des Grundstücks lediglich auf 752.213 DM.
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Mit Bescheid vom 25. September 2001 lehnte der Beklagte den Änderungsantrag der Kläger ab. Hiergegen wendet sich die Kläger nach erfolglosem Vorverfahren mit vorliegender Klage.
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Die Veräußerungsbeschränkung stelle eine wertbildende Eigenschaft dar, die bei der Ermittlung des Verkehrswert und damit auch bei der Berechnung des Aufgabegewinn aus Unkenntnis nicht berücksichtigt worden sei. Im März 2001 seien die Kläger in anderem Zusammenhang von einem Notar darauf hingewiesen worden, dass auf dem streitgegenständlichen Grundstück ein Rückübertragungsanspruch der Stadt C. laste. Bis dahin sei die Kläger insoweit von der Lastenfreiheit des Grundstücks ausgegangen. Damit liege eine neue Tatsache im Sinne von § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO vor. Ein Verschulden, an dem nachträglichen Bekanntwerden dieser neuen Tatsache treffe die Kläger nicht. Dem Gutachter seien alle bewertungsrechtlich erheblichen Unterlagen zur Verfügung gestellt worden. Damit seien die Kläger ihrer persönlichen Mitwirkungspflicht nachgekommen. Es könne von ihnen nicht verlangt werden, die Handlungen des Sachverständigen zu beaufsichtigen oder nachzuvollziehen. Im Übrigen habe der Gutachter nicht grob fahrlässig gehandelt. Die entsprechenden Regelungen im Kaufvertrag vom 5. Juli 1982, der dem Gutachter nicht vorgelegen habe, seien so schwer verständlich, dass ein Architekt, der notariell nicht informiert gewesen sei, deren bewertungsrechtlichen Gehalt ohnehin nicht habe erfassen können. Aber selbst wenn dem Gutachter ein steuererheblicher Schuldwurf zu machen sei, dürfe sein Fehler den Klägern nicht zugerechnet werden, da er ihnen gegenüber nicht als Bevollmächtigter gehandelt habe. Die Kläger hätten den Gutachter nicht eingeschaltet, damit er für sie eine steuerliche Verpflichtung wahrnehme. Der Gutachter sei für die Kläger gegenüber dem Beklagten weder als gesetzlicher noch gewillkürter Vertreter aufgetreten. Außerdem sei das Ergebnis des Gutachtens nicht in das steuerliche Endergebnis eingeflossen. Vielmehr habe der Beklagte den Wert des Grundstücks selbst ermittelt und dabei die darauf ruhende Last ebenfalls verkannt. Damit habe der Beklagte zumindest insoweit seine Ermittlungspflicht verletzt. Ein eigenes Verschulden treffe die Kläger ebenfalls nicht. Als Laien hätten die Kläger die bewertungsrechtliche Erheblichkeit der Grundbucheintragung ohnehin nicht erkennen können. Die Wiederverkaufsbeschränkung sei in ihrem gesamten Ausmaß nicht aus dem Grundbucheintrag allein ersichtlich. Vielmehr müsse hierfür auch der atypische und komplizierte Kaufvertrag analysiert werden, auf den im Grundbuch kein Bezug genommen werde. Im Übrigen finde sich in § 3 Nr. 7 des Kaufvertrags vom 5. Juli 1982 eine weitere - befristete - Veräußerungsbeschränkung. Diese Frist sei 1995 abgelaufen, so dass es für die Kläger keinen Widerspruch der Feststellung der Lastenfreiheit - insoweit - durch den Gutachter und dem eigenen Glauben an die Lastenfreiheit gab.
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Die Kläger beantragen,
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die Einspruchsentscheidung vom 19. August 2002 aufzuheben und die Einkommensteuerfestsetzung 1995 insoweit abzuändern als der Besteuerung ein Aufgabegewinn in Höhe von 292.294 DM angesetzt wird, hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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Klageabweisung, hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Den Kläger zu 1) treffe ein grobes Verschulden daran, dass das auf dem Grundstück lastende Wiederkaufsrecht der Stadt C. nachträglich bekannt geworden sei. Dass die Feststellung des Gutachters, die Abteilung II des Grundbuchs enthalte keine Eintragungen, unzutreffend sei, hätte dem Kläger zu 1) bei der gebotenen und auch zumutbaren Überprüfung der vom Gutachter zugrundegelegten Grundstückseigenschaften und der damit verbundenen Durchsicht der Grundbuchabschriften "ohne weiteres" auffallen müssen. Bewertungsrechtliche Kenntnisse wären dazu ebenso wenig erforderlich gewesen wie das Wissen, in welchem Umfang das städtische Rückkaufsrecht tatsächlich noch bestand. Dieses Verschulden müsse sich die Klägerin zu 2) zurechnen lassen.
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Der vorstehende Sach- und Streitstand ist den Gerichtsakten und den vom Beklagten vorgelegten Akten (§ 71 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -) entnommen.

Entscheidungsgründe:
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1. Die Klage ist nicht begründet. Der Beklagte hat den Antrag der Kläger, die bestandskräftige Einkommensteuerfestsetzung 1995 nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern, zu Recht abgelehnt.
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Nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ist ein Steuerbescheid aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer niedrigeren Steuer führen und den Steuerpflichtigen kein grobes Verschulden daran trifft, dass die Tatsachen oder Beweismittel erst nachträglich bekannt werden.
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a) Zwar stellt die auf dem Grundstück lastende Eintragung in Abteilung II des Grundbuchs - eine Vormerkung für einen bedingten Rückübertragungsanspruch der Stadt C. - eine wertbegründende Eigenschaft und damit eine Tatsache im Sinne des § 173 AO dar, die dem Beklagten auch nachträglich bekannt geworden ist. Einer Änderung des Einkommensteuerbescheids 1995 steht jedoch der Umstand entgegen, dass die Kläger ein grobes Verschulden am nachträglichen Bekanntwerden dieser Tatsache trifft. Als grobes Verschulden im Sinne von § 173 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO hat der Steuerpflichtige Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit zu vertreten. Grobe Fahrlässigkeit ist anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige die ihm nach seinen persönlichen Fähigkeiten und Verhältnissen zumutbare Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt. Grobes Verschulden kann vorliegen, wenn ein Steuerpflichtiger seiner Mitwirkungspflicht (§ 90 AO) unzureichend nachkommt, indem er beispielsweise besteuerungserhebliche Tatsachen - hier der Eintragung in der Abteilung II des Grundbuchs - nicht vollständig offen legt.
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Ob die Kläger das nachträgliche Bekanntwerden der Eintragung in der Abteilung II des Grundbuchs selbst verschuldet haben, kann dahinstehen, da sie sich das Fehlverhalten ihres Gutachters als eigenes Verschulden zurechnen lassen müssen. Nach § 278 BGB, dessen Rechtsgedanke insoweit anwendbar ist, hat der Steuerpflichtige für das Verhalten der Personen, deren er sich zur Erledigung seiner Mitwirkungspflichten bedient, einzustehen (von Groll, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 173 AO Rdnr. 233, 250, 275 m.w.Nachw.). Das von den Klägern in Auftrag gegebene Gutachten sollte bei der Überführung des steuerlichen Betriebsvermögens in das Privatvermögen als Entscheidungshilfe dienen. Aus diesem Grund wurde es dem Beklagten zur Verfügung gestellt. Damit haben sich die Kläger zur Erfüllung ihrer steuerlichen Mitwirkungspflicht (§ 90 AO) eines Erfüllungsgehilfen bedient. Dieser hat bei der Erstellung des Gutachtens grob fahrlässig gehandelt. Wer feststellt, dass in der Abteilung II des Grundbuchs keine Eintragungen vorhanden sind, obwohl ihm ein Grundbuchauszug vorliegt, der eine entsprechende Eintragung enthält, verletzt die ihm persönlich zuzumutende Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und nicht entschuldbarer Weise. Die Komplexität der durch diese Grundbucheintragung gesicherten zivilrechtlichen Regelung ist unerheblich. Sie steht in keinem Zusammenhang mit dem Fehlverhalten des Gutachters, für das die Kläger einzustehen haben.
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2. Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 173 AO
§ 90 AO
§ 278 BGB
§ 173 Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 173 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 71 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 173 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 AO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO