Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2011-09-21, Aktenzeichen 5 K 332/06

Tenor:

Tatbestand:
Da der Kläger für das Streitjahr 2004 zunächst keine Einkommensteuererklärung abgab, schätzte das Finanzamt (FA) mit Einkommensteuerbescheid vom 16.03.2006 die Besteuerungsgrundlagen. Gegen diesen Bescheid hat der Kläger nach erfolglos gebliebenen Einspruchsverfahren mit Schriftsatz vom 24.10.2006 Klage erhoben. Im Klageverfahren hat er die Einkommensteuererklärung für das Streitjahr nachgereicht. Es blieben insbesondere die Einkünfte des Klägers aus Vermietung und Verpachtung zwischen den Beteiligten streitig.
Das FA führte im Jahre 2010 bei dem Kläger eine Außenprüfung durch. In Auswertung deren Feststellungen erteilte das FA am 23.06.2011 einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 2004. Über die Besteuerungsgrundlagen besteht zwischen den Beteiligten nur noch hinsichtlich der Höhe der Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen Streit. In dem angefochtenen Bescheid hat das FA die Einnahmen des Klägers aus Kapitalvermögen auf 78.214 € festgesetzt. Hierin sind 14.485,00 € Zinsen enthalten, die das FA dem Kläger im Jahre 2004 als Erstattungszinsen nach § 233 a der Abgabenordnung (AO) u.a. zur Einkommensteuer 2000 und 2001 gezahlt hat. In dem Betrag von 14.485,00 € sind Zinsen in Höhe von 2.474,00 € (2000) und 255,00 € (2001) enthalten, die der Kläger zuvor seinerseits als Nachzahlungszinsen an das Finanzamt gezahlt hatte.
Der Kläger ist der Auffassung, dass nach Maßgabe des Urteils des Bundesfinanzhofs (BFH)-Urteils 15.06.2010 (VIII R 33/07) die Erstattungszinsen nicht als Einnahmen aus Kapitalvermögen erfasst werden dürften. § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG, der mit Gesetz vom 08.12.2010 in das Einkommensteuergesetz (EStG) eingefügt worden sei und nach § 52 a Abs. 8 Satz 2 EStG auf alle noch offenen Einkommensteuerveranlagungen anzuwenden sei, sei im Streitfall nicht anzuwenden, weil hierin eine unzulässige Rückwirkung liege.
Der Kläger beantragt, den geänderten Einkommensteuerbescheid 2004 vom 23.06.2011 dahingehend abzuändern, dass die Einkünfte aus Kapitalvermögen auf 37.943 € herabgesetzt werden.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Der Beklagte ist der Auffassung, dass nach der geltenden Gesetzeslage die Erstattungszinsen auf die Einkommensteuer nach § 233 a AO als Einnahmen aus Kapitalvermögen zu erfassen seien.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist teilweise begründet.
1.
Das FA hat grundsätzlich zu Recht die Erstattungszinsen nach § 233 a AO, auch soweit sie auf die Einkommensteuer entfallen, als Einnahmen aus Kapitalvermögen angesetzt. Zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen gehören nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG Erträge aus sonstigen Kapitalforderungen jeder Art, wenn die Rückzahlung des Kapitalvermögens oder ein Entgelt für die Überlassung des Kapitalvermögens zur Nutzung zugesagt oder geleistet worden ist. Nach Satz 3 gehören hierzu auch Erstattungszinsen im Sinne des § 233 a AO. Der durch das Jahressteuergesetz 2010 vom 08.12.2010 eingefügte Satz 3 in § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG ist gem. § 52 a Abs. 8 Satz 2 EStG in allen Fällen anzuwenden, in denen die Steuer noch nicht rechtskräftig festgesetzt ist. Die Gesetzesänderung ist gem. Art. 32 Abs. 1 Jahressteuergesetz 2010 am Tag nach der Verkündung, am 14.12.2010 in Kraft getreten. Diese gesetzliche Neuregelung ist deshalb auch im Streitfall für den Veranlagungszeitraum 2004 anzuwenden.
Verfassungsrechtliche Bedenken hiergegen bestehen nicht. Insbesondere liegt hierin kein Verstoß gegen das sich aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) ergebenden Rückwirkungsverbot.
Die am 14.12.2010 in Kraft getretene Gesetzesänderung soll auf alle noch offenen Verfahren angewendet werden und damit auch auf bereits abgeschlossene Veranlagungszeiträume, wie im Streitfall auch den Veranlagungszeitraum 2004. Es ist daher eine echte Rückwirkung angeordnet worden. Eine solche liegt vor, wenn die Rechtsfolge eines belastenden Gesetzes schon für einen vor dem Zeitpunkt der Verkündung der Norm liegenden Zeitpunkt eintreten soll (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 14.05.1986 2 BvL 2/83, BStBl II 1986, 628).
Eine echte Rückwirkung ist nach der Rechtsprechung des BVerfG (z. B. 2 BvR 882/97, BVerfGE 97, 67) an sich nicht zulässig. Die Verfassung erlaubt nur ein belastendes Gesetz, dessen Rechtsfolge für einen frühestens mit der Verkündung beginnenden Zeitraum eintritt. Eine Anordnung, eine Rechtsfolge solle schon für einen vor dem Zeitpunkt der Verkündung der Norm liegenden Zeitraum eintreten ist danach grundsätzlich aus Gründen des Vertrauensschutzes unzulässig.
Von diesem Grundsatz gibt es Ausnahmen, wenn sich ein schutzwürdiges Vertrauen des Steuerpflichtigen in den ungeschmälerten Fortbestand des geltenden Rechts nicht bilden konnte. Es sind insbesondere rückwirkende Gesetzesänderungen erlaubt, durch die eine alte Rechtslage nach zwischenzeitlich erfolgter Änderung der höchstrichterlichen Rechtsprechung wieder hergestellt wird (Beschluss BVerfG 1 BvR 1138/06, HFR 2009, 187).
Im Streitfall liegt eine derartige Ausnahme, unter der die rückwirkende Änderung des Gesetzes zulässig ist, vor.
Nach der überkommenen ständigen Rechtsprechung des BFH waren Erstattungszinsen nach § 233 a AO „sonstige Kapitalforderungen jeder Art“ im Sinne von § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG, weil der Steuerpflichtige den Fiskus – unfreiwillig – Kapital zur Nutzung überlassen hat, zu dessen Leistung er letztlich nicht verpflichtet war (BFH-Urteile vom 18.02.1975 VIII R 104/70, BStBl II 1975, 568, vom 08.11.2005 VIII R 105/03, BFH/NV 2006, 527).
Diese Rechtsprechung hat der BFH mit seinem Urteil vom 15.06.2010 (VIII R 33/07, BStBl II 2011, 503) teilweise geändert. Er hat in dieser Entscheidung die Auffassung vertreten, dass Zinsen im Sinne von § 233 a AO, die das FA an den Steuerpflichtigen zahlt keine Einnahmen aus Kapitalvermögen darstellen, soweit sie auf Steuern entfallen, die nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar sind.
Bei dieser Sachlage konnte sich bei dem Kläger für das Streitjahr 2004 kein Vertrauenstatbestand bilden, der durch die im Jahressteuergesetz 2010 angeordnete Rückwirkung hätte enttäuscht werden können. Denn durch die Gesetzesänderung ist lediglich die Gesetzeslage geschaffen wurden, die nach der ständigen Rechtsprechung des BFH vor dem Ergehen des Urteils vom 15.06.2010 bestanden hat.
Ob die nach derzeitiger Rechtslage bestehende Asymmetrie zwischen der Besteuerung von Erstattungszinsen als Kapitaleinkünfte nach § 20 EStG und der nach § 12 Nr. 3 EStG nicht gegebenen Abzugsfähigkeit von Nachzahlungszinsen mit dem Grundgesetz vereinbar ist, ist nach Auffassung des Senats nicht in diesem Verfahren sondern im Rahmen des § 12 Nr. 3 EStG zu prüfen (so auch Kanzler in FR 2010, 1045).
2.
Nicht zu den Einnahmen aus Kapitalvermögen nach § 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG gehören die Beträge, die der Kläger zuvor an das Finanzamt als Nachzahlungszinsen gezahlt hat und die ihm das Finanzamt mit Änderung der Einkommensteuerbescheide 2000 und 2001 ausgezahlt hat. Denn insoweit sind die Zinsen nicht das Entgelt für eine, wenn auch erzwungene Überlassung von Kapital. Die Zahlung diente vielmehr der kassenmäßigen Abrechnung der von dem Kläger zuvor gezahlten Zinsbeträge.
3.
Der Senat hat in der Sache entschieden, obwohl beim Bundesfinanzhof ein Verfahren wegen der hier streitigen Rechtsfrage anhängig ist. Dies erscheint deshalb sachgerecht, weil in diesem Verfahren auch zu beurteilen ist, ob auch die Beträge als Einnahmen aus Kapitalvermögen zu erfassen sind, die der Kläger zuvor als Nachzahlungszinsen an das Finanzamt entrichtet hat.
Die Berechnung der Einkommensteuer wird gemäß § 100 Abs.2 Satz 2 FGO dem Beklagten übertragen.
Die Kostenentscheidung beruht, soweit der Kläger unterlegen ist auf § 136 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf §§ 151 Abs 1 und 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.
Der Senat hat die Revision gegen dieses Urteil nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Sache zugelassen.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 151 Abs 1 und 3, 155 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung
§ 233 a AO
§ 233 a AO
§ 20 EStG
§ 233 a der Abgabenordnung
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 3 EStG
§ 52 a Abs. 8 Satz 2 EStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 Satz 1 EStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
§ 52 a Abs. 8 Satz 2 EStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
§ 12 Nr. 3 EStG
§ 12 Nr. 3 EStG
§ 100 Abs.2 Satz 2 FGO
§ 136 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
Art. 20 Abs. 3 GG

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1986, 628
BVerfGE 97, 67
HFR 2009, 187
BStBl II 1975, 568
BFH/NV 2006, 527
BStBl II 2011, 503
VIII R 33/07
2 BvL 2/83
2 BvR 882/97
1 BvR 1138/06
75 VIII R 104/70
05 VIII R 105/03
VIII R 33/07