Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2022-11-09, Aktenzeichen 12 K 3098/19
ECLI: ECLI:DE:FGBW:2022:1109.12K3098.19.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Die Aufteilung des Pauschalentgelts für sog. Spar-Menüs in zwei Entgeltbestandteile kann nach der sog. "Food-and-Paper"-Methode erfolgen. Dies gilt insbesondere, wenn die seitens des Unternehmers vorgenommene Aufteilung - unabhängig vom Umfang der erforderlichen Daten und der Anzahl notwendiger Rechenschritte - zutreffend maschinell durch "einfache Rechenleistung", quasi "auf Knopfdruck" erfolgt und nicht zu ungerechtfertigten Vorteilen führt.(Rn.29) (Rn.30)
2. Der BFH hat die Revision zugelassen (BFH-Beschluss vom 27.06.2023 - XI B 9/23). Die Revision wird unter dem Aktenzeichen XI R 19/23 geführt.
Verfahrensgang
1. Der Umsatzsteuerbescheid für 2014 in Gestalt des Änderungsbescheides vom XX.XX....X und der Einspruchsentscheidung vom XX.XX....X wird dahingehend geändert, dass die dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze um ... Euro gemindert und die dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsätze um ... Euro erhöht werden.
2. Der Umsatzsteuerbescheid für 2015 in Gestalt des Änderungsbescheides vom XX.XX....X und der Einspruchsentscheidung vom XX.XX....X wird dahingehend geändert, dass die dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze um ... Euro gemindert und die dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsätze um ... Euro erhöht werden.
3. Der Umsatzsteuerbescheid für 2016 in Gestalt des Änderungsbescheides vom XX.XX....X und der Einspruchsentscheidung vom XX.XX....X wird dahingehend geändert, dass die dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze um ... Euro gemindert und die dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsätze um ... Euro erhöht werden.
4. Die Berechnung der jeweiligen Umsatzsteuer für 2014 bis 2016 wird dem Beklagten übertragen.
5. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, hat der Kläger in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruches Sicherheit zu leisten. Bei einem vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruch bis zur Höhe von 1.500 EUR kann der Beklagte der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn der Kläger nicht zuvor in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit geleistet hat, §§ 151 FGO i.V.m. 708 Nr. 11, 709, 711 ZPO.
6. Die Zuziehung des Bevollmächtigten zum Vorverfahren wird für notwendig erklärt.
7. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die umsatzsteuerrechtliche Behandlung von sog. Spar-Menüs.
Der Kläger ist Organträger der A GmbH und der B GmbH, die in den Streitjahren 2014 bis 2016 als Franchisenehmerinnen C Restaurants betrieben. In den Restaurants wurden u.a. sog. Spar-Menüs zum Verzehr außer Haus angeboten, d.h. Menüs bestehend aus Getränken und Speisen zu einem einheitlichen Gesamtpreis. Die Aufteilung des Entgelts für die Teile, die dem ermäßigten Steuersatz unterlagen, und den übrigen mit allgemeinem Steuersatz erfolgte ab dem III. Quartal 2014 nach der sog. „Food-and-Paper“-Methode, d.h. nach dem Wareneinsatz. In einem vom Kläger im Klageverfahren vorgelegten „FAQ zu Steuerprüfungen in C Restaurants Version X vom XX.XX.XXXX“ der Firma D heißt es hierzu (...):
„Das D Kassensystem XY (eingesetzt u.a. in den C Restaurants in Deutschland) berechnet ab der Version X.XX.X.X. die USt.-Anteile im Falle der zusammengesetzten Mahlzeiten nach der Wareneinsatzmethode (Verhältnis der Wareneinsatzanteile). Diese Methode ist laut dem Schreiben des BFH vom 3.4.2013 (V B 125/12, BStBl II S. XXX), zusätzlich erklärt im angehängten Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 28.11.2013 (GZ: IV D 2 — S 7200/13/10004, Dok. 2013/1093635), ausdrücklich zulässig. Die angewandte Berechnung ist, wie im folgenden Text ausgeführt, vergleichbar einfach nachvollziehbar und führt zu sachgerechten Ergebnissen.
Die Version des eingesetzten Kassensystems ist für jeden einzelnen Kassenbon in der Spalte „Kassenversion" der Tabelle „ElektronischesKassenjournal" auf dem Datenträger feststellbar [...]". Die nach GoBD eingereichten Daten aus dem Kassensystem dokumentieren grundsätzlich mit jedem relevanten Detail die tatsächlich stattgefunden Transaktionen und Berechnungen (wie z.B. Preisanteile) oder alle für weitere Berechnungen notwendigen Grundlagen (wie z.B. USt.-Sätze, Wareneinsatzwerte).
Sollten im Kassensystem unerwartet inkorrekte Einstellungen vorgenommen werden, die zu Abweichungen von den erforderlichen Grundsätzen der Wareneinsatzmethode führen sollten, wird dieses in den eingereichten tatsächlichen Transaktionen mit allen relevanten Details sichtbar.“
Auf dieser Grundlage meldete der Kläger am XX.XX.2015 für 2014 Umsatzsteuer in Höhe von XXX Euro an und erklärte dem Regelsteuersatz unterliegende Umsätze in Höhe von XXX Euro sowie dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Umsätze in Höhe vom XXX Euro. Am XX.XX.2016 ging sodann die Umsatzsteuererklärung für 2015 über XXX Euro ein, in der der Kläger dem Regelsteuersatz unterliegende Umsätze in Höhe von XXX Euro und dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Umsätze in Höhe von XXX Euro angab. Die Umsatzsteuerjahreserklärung für 2016, mit der der Kläger Umsatzsteuer in Höhe von XXX Euro anmeldete, ging am XX.XX.2017 ein und enthielt dem Regelsteuersatz unterliegende Umsätze in Höhe von XXX Euro und dem ermäßigten Steuersatz unterliegende Umsätze in Höhe von XXX Euro. Die Umsatzsteuererklärungen waren jeweils nicht zustimmungsbedürftig bzw. unterlagen der sog. allgemeinen Zustimmung. Am XX.XX.2015 erging aus nicht streitgegenständlichen Gründen ein geänderter Umsatzsteuerbescheid für 2014, in dem Umsatzsteuer in Höhe von XXX Euro festgesetzt wurde.
Im Jahr 2018 fand beim Kläger und den Organgesellschaften eine Außenprüfung statt, die u.a. die Umsatzsteuer der Streitjahre betraf. Der Prüfer gelangte zu dem Ergebnis, dass die Bemessungsgrundlage für den Verkauf der Sparmenüs außer Haus entsprechend dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 28. November 2013 ab dem 1. Juli 2014 (Bundessteuerblatt -BStBl.- I 2013, 973) nunmehr Abschn. 10.1. Abs. 11 des Umsatzsteueranwendungserlasses (UStAE) nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise zu erfolgen habe, da die bei den Organgesellschaften angewandte Aufteilung nach dem Wareneinsatz nicht gleich einfach sei und nicht zu sachgerechteren Ergebnissen führen würde. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf den Bericht vom XX.XX.2018 Bezug genommen (...).
Im Rahmen der Prüfung wurden die Daten des Warenwirtschafts-/Kassensystems des Klägers eingesehen. Diese Daten enthielten die Kassenumsätze, die genauen Rezepturen der einzelnen verkauften Produkte und die taggenauen Einkaufspreise der Waren bzw. Zutaten. Daraus ermittelte der Prüfer den Wareneinsatz der einzelnen Produkte. Zudem wurden die Einkaufspreise stichprobenartig mit Einkaufsrechnungen abgeglichen. Zur Erläuterung, wie die Änderungen im Einzelnen berechnet wurden, reichte der Beklagte eine Beispielsrechnung des Prüfers ein, auf die Bezug genommen wird (...). Danach berechnete der Prüfer folgende Beträge:
Kürzungen der Umsätze zu 7 v.H.:
2014
2015
2016
A GmbH
-XXX Euro
B GmbH
Summe:
Erhöhungen der Umsätze zu 19 v.H.:
XXX Euro
Der Beklagte schloss sich der Auffassung des Prüfers an und setzte - unter Berücksichtigung weiterer nicht streitgegenständlicher Feststellungen in 2014 - mit Änderungsbescheiden vom XX.XX.XXXX Umsatzsteuer für 2014 in Höhe von XXX Euro, für 2015 in Höhe von XXX Euro sowie für 2016 in Höhe von XXX Euro fest und hob zugleich den Vorbehalt der Nachprüfung auf.
Hiergegen wandte sich der Kläger mit Einspruch vom XX.XX.XXXX und beantragte, die Umsatzsteuerbemessungsgrundlage wie bisher nach dem Verhältnis der Einkaufspreise aufzuteilen. Mit Einspruchsentscheidung vom XX.XX.XXXX wies der Beklagte den Einspruch mit Verweis auf den Beschluss des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 3. April 2013 – V B 125/12 (BStBl. II 2013, 973) und Abschn. 10.1. Abs. 11 UStAE als unbegründet zurück.
Mit seiner Klage vom XX.XX.2019 verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Die angewandte Berechnung nach der sogenannten Food-and-Paper Methode sei einfach nachvollziehbar und führe zu sachgerechten Ergebnissen. Der Beschluss des BFH vom 3. April 2013 - V B 125/12 (BStBl. II 2013, 973) könne nicht auf den Streitfall angewendet werden. Anders als im Streitfall sei dort der Unterschiedsbetrag zwischen der Summe der Einzelpreise und dem Preis des "Sparmenüs" ("Rabatt") ausschließlich bei dem dem Regelsteuersatz unterliegenden Getränk berücksichtigt worden. Vorliegend sei demgegenüber eine Aufteilung nach dem Wareneinsatz vorgenommen worden. Dies stelle eine sachgerechtere und mindestens ebenso einfache Methode dar wie die in Abschn. 10.1 Abs. 11 UStAE bzw. im Schreiben des BMF vom 28. November 2013 (BStBl. I 2013, 1594) vorgesehene Methode. Allein die Tatsache, dass die Verkaufspreise bereits den Personaleinsatz sowie Gesamtwareneinsatz, das Verpackungsmaterial etc. berücksichtigen, könne nicht zu der Beurteilung führen, dass diese Methode die „einfachere und sachgerechte" wäre. Denn um den Gesichtspunkt des Sachgerechten zu berücksichtigen, müsse auch hier die Berechnung des Verkaufspreises ausgehend vom Wareneinsatz im Grunde nachvollzogen werden. Es könne keinen Unterschied machen, ob dies vor oder nach Feststellung der Bemessungsgrundlage für umsatzsteuerliche Zwecke geschehe. Zumal die Bemessungsgrundlage anhand der Auswertungen („Daily Report" oder „Ideal Paper Costs") nachvollzogen werden könne. Insbesondere führten hier noch weitere wertbildende Faktoren zu dem endgültigen Verkaufspreis, die es im Rahmen der „einfachen" Food-and-Paper-Methode nicht zu berücksichtigen gelte. Lediglich die für die Produkte benötigten Waren zuzüglich unmittelbar mit den Waren verbundenem Verpackungsmaterial würden hier addiert und in ein Verhältnis zueinander gesetzt. Zudem würden bei der Aufteilung nach der Verkaufspreis-Methode teilweise fiktive Verkaufspreise herangezogen, wenn es das Produkt im Einzelverkauf nicht gebe. Die Berechnung eines fiktiven Preises sei weder „einfacher", noch „sachgerechter" im Vergleich zu bereits vorhandenen, nachvollziehbaren Preisen im Einkauf.
Im Übrigen verkenne die Methode der Aufteilung nach Warenverkaufspreisen, dass es unterschiedliche Verkaufspreise pro Produkt geben könne, so bspw. das Produkt X im Menü, als Einzelpreis oder gegen Coupon. Die Waren seien bundeseinheitlich im Zentraleinkauf erworben worden, die Wareneinkaufspreise seien grundsätzlich gleichbleibend und hielten einem Drittvergleich stand, nachdem sie mit vom Franchisegeber C direkt mit den jeweiligen Lieferanten verhandelt worden seien. Die Preise bestimmten sich unabhängig von den bestellten Mengen, es gebe keinen „Mengenrabatt". Die Verkaufspreise könnten hingegen zeitgleich divergieren.
Der Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) komme in seinem Urteil vom 22. Oktober 1998 C-308/96, C-94/97 Madgett und Baldwin (Umsatzsteuerrundschau -UR- 1999, 38) ebenfalls zu dem Ergebnis, es sei nicht immer sachgerecht auf den Marktwert als Kriterium abzustellen. Für die Methode des Marktwerts spreche, dass sie einfach sei, insbesondere, wenn sie zum selben Betrag führe, was vorliegend gerade nicht der Fall sei. Damit stelle die Aufteilung nach der Wareneinsatzmethode eine einheitlichere und allgemeingültige Bemessungsgrundlage dar. Der Aufteilungsmaßstab nach der Wareneinsatz-Methode führe zu sachgerechteren und einheitlicheren Ergebnissen und sei im Grunde mindestens ebenso einfach, nachdem weniger wertbildende Zusatzkosten zu berücksichtigen seien als bei den Verkaufspreisen; lediglich der schlichte Wareneinsatz zuzüglich der unmittelbaren Verpackung werde in die Berechnung einbezogen.
Bereits der Stellungnahme des Betriebsprüfers (...) sei zu entnehmen, dass im Zeitpunkt der Betriebsprüfung über die rechtliche Problematik diskutiert worden, aber im Unterschied zu einem anderen streitigen Fall, die Ermittlung des Wareneinsatzes möglich sei. Die Methode sei nur deshalb geändert worden, weil es wohl eine interne Anweisung gegeben habe, die Aufteilung beim Verkauf von Sparmenüs außer Haus grundsätzlich im Verhältnis der Einzelverkaufspreise zu ermitteln. Die Berechnungsgrundlage stehe dem Beklagten detailliert aufgrund des Transaktionsprotokolls aus dem Kassensystem zur Verfügung. Dadurch sei es dem Finanzamt, wie der Prüfer ausführe, möglich, die Berechnung nachzuvollziehen. Das BMF lasse nach Abschn. 10.1. Abs. 11 Satz 4 UStAE ausdrücklich auch andere Aufteilungsmethoden wie das Verhältnis des Wareneinsatzes zu, sofern diese gleich einfach sind und zu sachgerechten Ergebnissen führen.
Der Kläger beantragt,den Umsatzsteuerbescheid für 2014 dahingehend zu ändern, dass die dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze um XXX Euro gemindert und die dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsätze um XXX Euro erhöht werden,den Umsatzsteuerbescheid für 2015 dahingehend zu ändern, dass die dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze um XXX Euro gemindert und die dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsätze um XXX Euro erhöht werden,den Umsatzsteuerbescheid für 2014 dahingehend zu ändern, dass die dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze um XXX Euro gemindert und die dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsätze um XXX Euro erhöht werden,unddie Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Klageverfahren und für das Vorverfahren für notwendig zu erklärensowiehilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er verweist im Wesentlichen auf seine Einspruchsentscheidung. Ergänzend führt er aus, dass die Aufteilungsmethode nach dem Verhältnis des Wareneinsatzes nicht gleich einfach sei wie nach Verkaufspreisen, da die Kosten für den Wareneinkauf unterjährig schwankten und zu einer komplexen Berechnung zwingen würden. Auch wenn diese EDV-technisch möglich und nachvollziehbar sei, sei diese Berechnungsmethode aufwendiger als die Berechnung nach feststehenden Verkaufspreisen. Allein schon aus diesem Grund scheide diese Methode aus. Dies sei bereits im Beschluss des BFH vom 3. April 2013 - V B 125/12 (BStBl. II 2013, 973) höchstrichterlich bestätigt worden.
Darüber hinaus reichte der Beklagte eine Stellungnahme des Prüfers ein (...). Danach habe es bei der Betriebsprüfung E zum Zeitpunkt der Prüfung einen Fall mit derselben rechtlichen Problematik gegeben. Es sei Rücksprache mit dem zuständigen Prüfer und seiner Kontaktperson bei der Oberfinanzdirektion (OFD) F gehalten worden. Im anderen Fall (kein Fall aus dem C Franchise) sei insbesondere problematisiert worden, dass die Ermittlung des Wareneinsatzes nicht / nur aufwendig nachvollziehbar gewesen sei. Im vorliegenden Fall sei dies jedoch möglich gewesen. Es seien daher am XX.06.2018 Besprechungsbögen mit den Feststellungen der Betriebsprüfung an den steuerlichen Berater abgeschickt worden, die keine Änderung hinsichtlich der Aufteilung der Umsatzsteuer beim Verkauf von Sparmenüs außer Haus enthalten hätten. Am XX.07.2018 sei eine interne Anweisung veröffentlicht worden, dass die Aufteilung beim Verkauf von Sparmenüs außer Haus im Verhältnis der Einzelverkaufspreise zu erfolgen habe. Daraufhin sei dem steuerlichen Berater telefonisch mitgeteilt worden, dass die Besprechungsbögen vom XX.06.2018 hinfällig seien und geänderte Besprechungsbögen mit entsprechenden Änderungen bei der Aufteilung der Umsatzsteuer bei Verkäufen von Sparmenüs außer Haus erstellt würden.
Weiter teilte der Prüfer in einer E-Mail an den Beklagten (...) mit, dass die von der Firma gelieferten Daten sehr umfangreich gewesen seien. Von den genauen Einkaufspreisen am Tag des Einkaufs (heruntergerechnet auf z.B. eine einzelne Scheibe Käse) über die Rezeptliste der einzelnen angebotenen Produkte (benötigte Zutatenmenge für das Produkt) bis hin zu der Zusammenstellung einzelner Menüs inkl. zeitlich begrenzter Sonderpreise etc. wäre eine manuelle Ermittlung (mit Stift und Papier) zwar sehr aufwendig und nicht einfach. Es sei jedoch nachvollziehbar gewesen, wie sich die Werte und die Preise ermittelt hätten:
„einfach gesprochen: ·
für Produkt X brauche ich laut aktuell gültigem Rezept:
o Zutat 1 in Menge Y, diese Zutat 1 hat laut Datenbank am relevanten Tag den Preis Z im Einkauf, daraus ergibt sich der (Y x Z) der Wert der Zutat 1 im Produkt X
o Zutat 2 in Menge...
o Zutat 3 in Menge…
Die Summe daraus ergibt dann der Gesamtpreis des Produkts. Dieser muss dann ins Verhältnis der übrigen Produkte im Menü gesetzt werden (wobei wiederum jedes Produkt "aufwendig" nach der o.g. Methode ermittelt werden muss).“
Nach Rücksprache der damaligen Sachgebietsleiterin sei der Begriff "einfach" eher im Sinne von "nachvollziehbar" gedeutet worden. Die "aufwendige" Ermittlung und Berechnung der Preise laufe maschinell und sei daher mittels "einfacher" Rechenleistung von Computern ermittelbar, da sich hinter der Ermittlung grundsätzlich "einfache" Rechenwege verbergen würden. Komplex sei dagegen die Zusammenführung der einzelnen Daten aus verschiedenen Datenbanken und die reine Anzahl der notwendigen Rechenschritte um einen Menüpreis entsprechend aufzuteilen (im Vergleich zur Aufteilung nach den Einzelverkaufspreisen der Produkte im Menü).
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die im Klageverfahren gewechselten Schrift-sätze, auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung und die vom Beklagten vorgelegten Steuerakten (1 Band Umsatzsteuerakten, 1 Band Rechtsbehelfsakten, 1 Band Betriebsprüfungsakte und 1 Band Betriebsprüfungshandakte) Bezug genommen (§ 71 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung – FGO).

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist begründet.
1. Die Umsatzsteuerbescheide für 2014 bis 2016 vom XX.XX.XXXX in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom XX.XX.XXXX sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten, soweit darin im tenorierten Umfang die dem Regelsteuersatz unterliegenden Umsätze zu hoch und die dem ermäßigten Steuersatz unterliegenden Umsätze zu niedrig festgesetzt worden sind, § 100 Abs. 1 Satz 1 der FGO.
a) Mit der Ausgabe der Sparmenüs hat der Kläger mindestens zwei selbständige Lieferungen, die des Getränks und die der Speise bzw. der Speisen, ausgeführt (vgl. hierzu z.B. BFH-Beschluss vom 3. April 2013 - V B 125/12, BStBl. II 2013, 973; Niedersächsisches Finanzgericht, Beschluss vom 5. Oktober 2020 – 11 V 112/20, DStRE 2021, 871). Hierbei unterliegt die Lieferung der Speisen dem ermäßigten Steuersatz nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes in der in den Streitjahren jeweils geltenden Fassung (UStG) i. V. m. Anlage 2 zu § 12 Abs. 2 Nr. 1, 2, 13 und 14 UStG unterliegen, während die Lieferungen der Getränke dem allgemeinen Steuersatz nach § 12 Abs. 1 UStG zu unterwerfen sind. Dies ist zwischen den Beteiligten auch nicht streitig.
b) Zur Ermittlung der zutreffenden Steuer ist somit der einheitliche Preis für die Spar-Menüs in zwei Entgeltbestandteile aufzuteilen. Hierbei ist die "einfachstmögliche Berechnungs- oder Bewertungsmethode" zu verwenden (vgl. EuGH-Urteil vom 25. Februar 1999 C-349/96, CPP, Slg. 1999, I-973; BFH-Beschluss vom 3. April 2013 - V B 125/12, BStBl. II 2013, 973; vgl. auch BFH-Urteile vom 31. Mai 2001 - V R 97/98, BStBl II 2001, 658; vom 7. Oktober 2010 - V R 12/10, BStBl II 2011, 303; vom 21. Oktober 2015 – XI R 22/13, BStBl II 2018, 612). Bestehen mehrere sachgerechte, gleich einfache Aufteilungsmethoden, kann der Unternehmer zischen diesen Methoden frei wählen (Abschn. 10.1. Abs. 11 Satz 3 UStAE). Nach Auffassung der Finanzverwaltung soll dabei grundsätzlich nach dem Verhältnis der Einzelverkaufspreise aufzuteilen sein, wenn der Unternehmer die im Rahmen des Gesamtverkaufspreises erbrachten Leistungen auch einzeln anbietet. Daneben sind auch andere Aufteilungsmethoden wie das Verhältnis des Wareneinsatzes zulässig, sofern diese gleich einfach sind und zu sachgerechten Ergebnissen führen (Abschn. 10.1. Abs. 11 Satz 4 f. UStAE).
Nach diesen Maßstäben und unter Würdigung der besonderen Umstände des Einzelfalls sieht der Senat die vom Kläger verwendete sogenannte Food-and-Paper-Methode als sachgerechten Aufteilungsmaßstab an. Nach den Feststellungen des Betriebsprüfers, an deren Richtigkeit der Senat keinerlei Zweifel hat, ist die durch den Kläger vorgenommene Aufteilung des Gesamtpreises der Spar-Menüs gut nachvollziehbar und basiert auf tagesaktuellen, in Datenbanken bereitgestellten Einkaufspreisen (bezogen auf den Wareneingang). Die Berechnung erfolgt dabei maschinell, d.h. mittels "einfacher" Rechenleistung von Computern. Angesichts der erfolgten Programmierung der notwendigen Software und der vom Franchisegeber zentral ausgehandelten Einkaufspreise, die dem Kläger in ständig aktualisierter Form tagesaktuell in Datenbanken zur Verfügung stehen, stellt diese Methode für den Kläger die einfachstmögliche Aufteilungsmethode dar, da quasi „auf Knopfdruck“ eine Aufteilung der Menüpreise erfolgen kann. Deren Nachprüfbarkeit hat der Betriebsprüfer nachvollziehbar dargelegt. Dass diese Aufteilung zu ungerechtfertigten Steuervorteilen des Klägers führt, hat der Beklagte weder dargetan, noch sind den Akten hierfür Anhaltspunkte zu entnehmen.
Entgegen der Auffassung des Beklagten führt allein der Umfang der erforderlichen Daten und die Anzahl der notwendigen Rechenschritte im Streitfall nicht dazu, dass die Aufteilungsmethode des Klägers als nicht sachgerecht und gegenüber der vom Beklagten favorisierten Methode der Aufteilung nach den Einzelverkaufspreisen als komplizierter einzustufen ist. Zum einen wird auch bei einer Aufteilung nach Einzelverkaufspreisen umfangreiches Zahlenmaterial zu den jeweiligen Verkaufspreisen benötigt, die aufgrund von Preisänderungen ebenfalls Schwankungen unterliegen können. Zum anderen ist nach Auffassung des Senats nicht die Sicht der Verwaltung maßgeblich, sondern die konkrete Ausgestaltung beim Steuerpflichtigen. So hat der EuGH im Urteil vom 22. Oktober 1998 in den Rechtssachen C-308/96 und C-94/97, Madgett und Baldwin (UR 1999, 38, Rn. 44 f.) bereits betont, dass es „auch nicht immer sachgerecht [ist], auf den Marktwert … als Kriterium abzustellen“. Für die Heranziehung der Methode sprach im dortigen Fall, „dass die Methode der tatsächlichen Kosten der Eigenleistungen eine Reihe komplexer Aufschlüsselungsvorgänge erfordert und somit für den Wirtschaftsteilnehmer mit einem beträchtlichen Mehraufwand verbunden ist“. Im vorliegenden Streitfall fehlt es jedoch gerade an einem Mehraufwand für den Kläger bei der Ermittlung der Einkaufspreise der jeweiligen Produkte. Der Senat sieht es daher nicht als sachgerecht an, den Kläger auf eine Aufteilung nach den Verkaufspreisen zu verweisen (kritisch zur Methode der Aufteilung nach den Verkaufspreisen auch Niedersächsisches Finanzgericht, Beschluss vom 5. Oktober 2020 – 11 V 112/20, DStRE 2021, 871).
2. Die Entscheidung über die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren folgt aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO. Aufgrund der rechtlichen und tatsächlichen Komplexität des Falles war die Tätigkeit eines Bevollmächtigten im Vorverfahren zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung notwendig.
3. Die Revision wird nicht zugelassen, da keine Revisionsgründe i.S.v. § 115 Abs. 2 FGO vorliegen. Insbesondere hat der Fall keine grundsätzliche Bedeutung. Bei der Frage, ob der Kläger bei der Kaufpreisaufteilung im konkreten Einzelfall die "einfachstmögliche Berechnungs- oder Bewertungsmethode" verwendet hat, handelt es sich nach Auffassung des Senats um eine Frage der tatsächlichen Würdigung und nicht um eine Rechtsfrage.
4. Die Entscheidung über die Kosten beruht auf § 135 Abs. FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3, § 155 FGO i. V. m. § 708 Nr. 10, § 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 151 FGO
§ 155 FGO
§ 71 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der FGO
§ 12 Abs. 2 Nr. 1, 2, 13 und 14 UStG
§ 12 Abs. 1 UStG
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 135 Abs. FGO
§ 711 der Zivilprozessordnung
§ 12 Abs. 2 Nr. 1 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2001, 658
BStBl II 2011, 303
BStBl II 2018, 612
XI B 9/23
XI R 19/23
V B 125/12
11 V 112/20
V R 97/98
V R 12/10
XI R 22/13