Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2012-01-19, Aktenzeichen 3 V 1001/11
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2012:0119.3V1001.11.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Die Verfassungsmäßigkeit des § 8c Abs. 1 KStG 2002 i.d.F. vom 14.08.2007 ist ernstlich zweifelhaft i.S.v. § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO (Rn.17) .
2. Gleichwohl kann die beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) abzulehnen sein, wenn der Antragsteller kein besonderes berechtigtes Interesse an der Gewährung der AdV glaubhaft gemacht hat (Rn.18) .
3. Beschwerde eingelegt (Az. des BFH: I B 18/12).
Verfahrensgang

Tatbestand:
I. Streitig ist, ob wegen verfassungsrechtlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit des § 8 c des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) eine Aussetzung der Vollziehung (AdV) gerechtfertigt ist. Dabei ist fraglich, ob die Antragstellerin ein besonderes Interesse an der Gewährung der AdV wie z.B. existenzbedrohliche Nachteile darzulegen hat.
Die Antragstellerin ist eine Kapitalgesellschaft in Form einer GmbH. Sie beschäftigt sich als Bauträgerin mit dem Ankauf von Immobilien, deren Sanierung und Verkauf. Im streitigen Veranlagungszeitraum 2009 veräußerte die damalige Gesellschafterin Frau A-Mann an Frau B-Mann mit Geschäftsanteils- und Abtretungsvertrag vom 30.04.2009 50% ihrer Anteile. Frau B-Mann veräußerte die Anteile mit Wirkung zum 10. Juni 2009 an Herrn XY-Mann. Der Antragsgegner kürzte im Rahmen der Veranlagung die Verluste entsprechend § 8c KStG i.V.m. § 10a Satz 10 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG). Der zu berücksichtigende Verlust zur Körperschaftsteuer minderte sich nach dem Vortrag der Antragstellerin um 156.052 Euro auf 52.021 Euro. Das zu versteuernde Einkommen wurde mit 313.600 Euro festgestellt. Der Gewerbeverlust für Zwecke der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags minderte sich um 148.572 Euro auf 49.425 Euro. Hieraus ergab sich ein Gewerbeertrag i.H.v. 316.000 Euro. Die Antragstellerin legte form- und fristgerecht Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung. Sie beantragte das Ruhen des Verfahrens im Hinblick darauf, dass beim Bundesverfassungsgericht unter dem Az.: 2 BvL 6/11 wegen der Verfassungswidrigkeit des § 8c KStG ein Verfahren anhängig ist. Dem Ruhensantrag wurde am 28.07.2011 zwar entsprochen, die beantragte Aussetzung der Vollziehung (AdV) aber abgelehnt. Gegen diese Ablehnung legte die Antragstellerin Einsprüche ein, die am 21.10.2011 als unbegründet zurückgewiesen wurden.
Die Antragstellerin trägt vor, die Frage, ob § 8c KStG verfassungsgemäß sei, sei vor dem Bundesverfassungsgericht anhängig. Das Finanzgericht Hamburg habe hierzu in der Sache zutreffende Ausführungen gemacht (Beschluss vom 04.04.2011, 2 K 33/10, EFG 2011, 1460). Die Vorlage des Finanzgerichts Hamburg sei durch das Bundesverfassungsgericht mit Beschluss vom 21.06.2011 unter dem Aktenzeichen 2 BvL 6/11 zur Entscheidung angenommen worden. Bereits die Annahme allein spreche für eine Zweifelhaftigkeit der genannten Vorschrift. Mithin sei eine Aussetzung der Vollziehung gerechtfertigt.
Die Antragstellerin beantragt,
1. die Vollziehung der Bescheide für 2009 über Körperschaftsteuer, Solidaritätszuschlag, Gewerbesteuermessbetrag vom 01.06.2011 sowie die Bescheide über gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrages zur Körperschaftsteuer zum 31.12.2009 und über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2009 vom 01.06.2011 bis einen Monat nach Zustellung der Einspruchsentscheidung in Höhe von 25.143,45 Euro ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.
2. Der Antragsgegner trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Hilfsweise: Die Beschwerde wird zugelassen.
Der Antragsgegner beantragt, den Antrag abzuweisen.
Er meint, in dem Verfahren über vorläufigen Rechtsschutz sei zu beachten, dass regelmäßig keine weitergehende Entscheidung getroffen werden dürfe, als vom Bundesverfassungsgericht zu erwarten sei. Es sei nicht die Nichtigkeit des gesamten Gesetzes, sondern allenfalls dessen Unvereinbarkeit mit der Verfassung zu erwarten, eine rückwirkende Nichtigkeitserklärung halte er nicht für wahrscheinlich. Auch komme eine befristete Fortgeltung in Betracht. Zudem habe der Gesetzgeber mehrere Möglichkeiten, den verfassungswidrigen Zustand zu beseitigen. Eine mögliche Gleichheitswidrigkeit zwinge nicht zu bestimmten Folgerungen. Darüber hinaus handele es sich nicht um eine Vorlage des Bundesfinanzhofs selbst, sondern um die Vorlage eines Finanzgerichtes.
Insbesondere überwiege das öffentliche Vollzugsinteresse das persönliche Aussetzungsinteresse. Der Geltungsanspruch eines formell ordnungsgemäß zustande gekommenen Gesetzes habe Vorrang.
Der Berichterstatter wies die Antragstellerin unter Bezugnahme auf den BFH-Beschluss vom 01.04.2010 (II B 168/09, BFHE 228, 149, BStBl II 2010,558) am 20.12.2011 schriftlich und unter Bezugnahme auf den Beschluss des FG Münster vom 01.08.2011 (9 V 357/11 K,G, DStR 2011, 1507) am 11.01.2012 telefonisch darauf hin, dass bisher kein besonderes berechtigtes Interesse dargelegt worden sei.
Sie hat sich hierauf nicht geäußert.

Entscheidungsgründe:
II.
Der Antrag ist unbegründet.
1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sind gegeben, wenn bei summarischer Prüfung neben für die Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheiten in der Beurteilung der Tatfragen bewirken (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 3.6.2009 IV B 48/09, BFH/NV 2009, 1641, unter II.1.a). Es ist nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe überwiegen (vgl. etwa BFH-Beschluss in BFH/NV 2009, 1641, unter II.1.a). Eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte liegt vor, wenn dem Steuerpflichtigen durch die Vollziehung des angefochtenen Verwaltungsakts wirtschaftliche Nachteile drohen, die durch eine etwaige spätere Rückzahlung der eingezogenen Beträge nicht ausgeglichen oder nur schwer gutzumachen sind, oder wenn die Vollziehung zu einer Gefährdung seiner wirtschaftlichen Existenz führen würde (vgl. etwa BFH-Beschluss vom 2.4.2009 II B 157/08, BFH/NV 2009, 1146, unter II.4.a). Der Antrag kann gem. § 69 Abs. 3 Satz 2 FGO auch schon vor Erhebung der Klage gestellt werden.
2. Im Streitfall bestehen zunächst ernstliche rechtliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Steuerbescheide.
a. Das Sächsische Finanzgericht hat zwar am 16.03.2011 (2 K 1869/10) zu § 8c KStG i.d.F. des Unternehmensteuerreformgesetzes vom 14.8.2007 bei einer Übertragung von mehr als 50 v.H. der Gesellschaftsanteile entschieden, dieser sei nicht verfassungswidrig. Es erscheine gerade unter dem Gesichtspunkt, den Handel mit Verlusten bei Mantelkaufverträgen zu erschweren, als noch sachgerecht und nicht verfassungswidrig, wenn der Identitätswechsel infolge einer Übertragung von "mehr als 50%" der Anteile der Körperschaft dazu führt, dass die "neue" Gesellschaft ähnlich wie im Fall der Verlustvorträge eines Erblassers auf die neuen Gewinne nicht die alten Verluste verrechnen kann. Ein Verstoß gegen Art. 14 GG liege nicht vor.
b. Indes ist gegen dieses Urteil Revision anhängig (I R 31/11). Die zu entscheidende Rechtsfrage lautet, ob die Regelung des § 8c KStG i.d.F. des Unternehmenssteuerreformgesetzes 2008 wegen Verstoßes gegen das sog. objektive Nettoprinzip verfassungswidrig ist, wenn mehr als 50 % der Gesellschaftsanteile, die im Privatvermögen gehalten werden, übertragen werden. Dieses BFH-Verfahren ist wiederum durch Beschluss vom 28.10.2011 bis zur Entscheidung des BVerfG in dem Verfahren 2 BvL 6/11 ausgesetzt. Dies zeigt, dass auch der BFH die Entscheidung des BVerfG zur Frage der Verfassungsmäßigkeit des § 8c KStG abwarten will. Eine Aussetzung gem. § 74 FGO kommt in Betracht, wenn ein nicht offensichtlich aussichtslos erscheinendes Musterverfahren beim BVerfG anhängig ist, dessen Gegenstand die Verfassungsmäßigkeit einer im Streitfall entscheidungserheblichen gesetzlichen Regelung ist.
Zudem sind ernstliche Zweifel regelmäßig zu bejahen, wenn einzelne Finanzgerichte ein Normenkontrollverfahren gem. Art. 100 GG in Gang gebracht haben, jedenfalls solange, bis der BFH die Verfassungsmäßigkeit bestätigt hat (vgl. Gräber/Koch, Komm. zur FGO § 69 Rz 90 m.w.N aus der Rspr.).
Für ernstliche Zweifel spricht im Streitfall deutlich die ausführliche Begründung des FG Hamburg im Vorlagebeschluss vom 04.04.2011, 2 K 33/10. Das FG holt hierin eine Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts darüber ein, ob § 8c Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes in der Fassung des Unternehmensteuerreformgesetzes 2008 vom 14.08.2007 (Bundesgesetzblatt I 2007, 1912) mit Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes insoweit vereinbar ist, als bei der unmittelbaren Übertragung innerhalb von fünf Jahren von mehr als 25 Prozent des gezeichneten Kapitals an einer Körperschaft an einen Erwerber (schädlicher Beteiligungserwerb) insoweit die bis zum schädlichen Beteiligungserwerb nicht ausgeglichenen oder abgezogenen negativen Einkünfte (nicht genutzte Verluste) nicht mehr abziehbar sind. Das FG Hamburg führt aus, dass § 8c Satz 1 KStG den verfassungsrechtlichen Vorgaben an eine folgerichtige Umsetzung der steuerlichen Belastungsentscheidungen nicht gerecht wird und damit das objektive Nettoprinzip verletzt (Az. des BVerfG: 2 BvL 6/11). Da der Beschluss den Beteiligten bekannt ist, verweist der Senat wegen der Begründung im Einzelnen auf die Ausführungen des FG Hamburg.
Auch das FG Münster hat am 01.08.2011 (9 V 357/11 K,G) beschlossen, dass die Begründung des FG Hamburg in dem Vorlagebeschluss vom 04.04.2011 2 K 33/10 hinreichend tragfähig ist, um davon auszugehen, dass die Verfassungsmäßigkeit des § 8c Abs. 1 KStG ernstlich zweifelhaft i.S.v. § 69 Abs. 3 S. 1 i.V.m. Abs. 2 S. 2 1 Fall FGO ist. Ernstliche Zweifel sind also zu bejahen.
3. Der Gewährung einer AdV aufgrund der vorstehenden Erwägungen steht im Streitfall aber entgegen, dass der BFH in seiner bisherigen Rechtsprechung in mehreren Entscheidungen ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit einer streitentscheidenden gesetzlichen Regelung nicht bereits für sich genommen für eine AdV hat genügen lassen, sondern darüber hinaus "ein (besonderes) berechtigtes Interesse" an der Gewährung der AdV verlangt hat (vgl. zuletzt etwa BFH-Beschluss vom 01.04.2010 II B 168/09, BStBl II 2010, 558 unter II.1 der Entscheidungsgründe m.w.N. aus der Rechtsprechung des BFH). Der Senat folgt dieser Einschränkung.
Der BFH geht davon aus, dass dem Geltungsanspruch jedes formell verfassungsgemäß zustande gekommenen Gesetzes bis zu einer gegenteiligen Entscheidung des BVerfG dann der Vorrang einzuräumen ist, wenn die Gewährung von AdV im Ergebnis zur vorläufigen Nichtanwendung eines ganzen Gesetzes führen würde, die Bedeutung und die Schwere des durch die Vollziehung des angefochtenen Bescheids im Einzelfall eintretenden Eingriffs beim Steuerpflichtigen eher als gering einzustufen sind und der Eingriff keine dauerhaft nachteiligen Wirkungen hat (vgl. BFH-Beschluss in BStBl II 2010, 558, unter II.3.).
Der BFH hat in Fällen, in denen die ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts auf Bedenken gegen die Verfassungsmäßigkeit einer dem Verwaltungsakt zugrunde liegenden Gesetzesvorschrift beruhen, in verschiedenen Fallgruppen dem Aussetzungsinteresse des Steuerpflichtigen den Vorrang vor den öffentlichen Interessen eingeräumt, und zwar wenn dem Steuerpflichtigen durch den sofortigen Vollzug irreparable Nachteile drohen (BFH-Beschlüsse in BFH/NV 1994, 324, und in BFH/NV 1995, 143), wenn das zu versteuernde Einkommen abzüglich der darauf zu entrichtenden Einkommensteuer unter dem sozialhilferechtlich garantierten Existenzminimum liegt (BFH-Beschlüsse vom 25. Juli 1991 III B 555/90, BFHE 164, 570, BStBl II 1991, 876, und vom 29. Oktober 1991 III B 83/91, BFH/NV 1992, 246), wenn das BVerfG eine ähnliche Vorschrift für nichtig erklärt hatte (BFH-Beschluss vom 15. Dezember 2000 IX B 128/99, BFHE 194, 157, BStBl II 2001, 411), wenn "der BFH" die vom Kläger als verfassungswidrig angesehene Vorschrift bereits dem BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG zur Prüfung der Verfassungsmäßigkeit vorgelegt hatte (BFH-Beschlüsse vom 11. Juni 2003 IX B 16/03, BFHE 202, 53, BStBl II 2003, 663; vom 22. Dezember 2003 IX B 177/02, BFHE 204, 39, BStBl II 2004, 367; vom 30. November 2004 IX B 120/04, BFHE 208, 213, BStBl II 2005, 287, und vom 31. Januar 2007 VIII B 219/06, BFH/NV 2007, 914), wenn ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Beschränkung des bisher zulässigen Abzugs von laufenden erwerbsbedingten Aufwendungen als Werbungskosten bestehen (BFH-Beschlüsse vom 23. August 2007 VI B 42/07, BFHE 218, 558, BStBl II 2007, 799, zu den Aufwendungen für Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, und in BFHE 226, 85, BStBl II 2009, 826, zu den Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer) oder wenn es um das aus verfassungsrechtlichen Gründen schutzwürdige Vertrauen auf die Beibehaltung der bisherigen Rechtslage (BFH-Beschluss vom 5. März 2001 IX B 90/00, BFHE 195, 205, BStBl II 2001, 405) oder um ausgelaufenes Recht geht (BFH-Beschlüsse in BFH/NV 2007, 914, und vom 2. August 2007 IX B 92/07, BFH/NV 2007, 2270).
Aufgrund der vorhandenen verfassungsrechtlichen Zweifel an der Regelung könnte dem Aussetzungsinteresse des Steuerpflichtigen dann der Vorrang einzuräumen sein, wenn diesem durch die vorläufige Vollziehung irreparable Nachteile drohen, die einen späteren Rechtsschutz in der Hauptsache hinfällig machen würden (vgl. hierzu BFH-Beschluss in BStBl II 2010, 558, unter II.2; siehe auch die entsprechenden Vorbehalte in den BFH-Beschlüssen vom 9.11.1992 X B 137/92, BFH/NV 1994, 324; vom 19.8.1994 X B 318, 319/93, BFH/NV 1995, 143, sowie im Kammerbeschluss des BVerfG vom 3.4.1992 2 BvR 283/92, HFR 1992, 726).
Auch das FG Münster hat in seinem Aussetzungsbeschluss vom 01.08.2011 (9 V 357/11 K,G) darauf abgestellt, dass im dortigen Streitfall irreparable Nachteile drohten, so dass die Aussetzung - aber nur zeitlich befristet - gewährt wurde. Diese Befristung macht aber nur Sinn, wenn der Vortrag des dortigen Antragstellers, es drohe ein schwerer und nicht wieder gut zu machender Schaden ursächlich für die Aussetzung war. Die Gewährung der AdV beruhte entscheidend auf den entsprechenden Angaben zum drohenden irreparablen Schaden (FG Münster unter II.2.e der Gründe).
Der Senat kann im Streitfall aber - zumindest derzeit - mangels Sachvortrags der Antragstellerin nicht davon ausgehen, dass ohne die Gewährung der AdV der Fortbestand bzw. die wirtschaftliche Existenz der Antragstellerin gefährdet sein könnte und die hierdurch drohenden Schäden im Falle einer der Antragstellerin günstigen Entscheidung des BVerfG bzw. durch eine spätere Rückzahlung bzw. Änderung der Steuerfestsetzung nicht mehr rückgängig zu machen wären.
Die Antragstellerin hat hierzu trotz richterlicher Hinweise nichts vorgetragen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
4. Da die Frage, ob neben der erheblichen rechtlichen Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit der Streit entscheidenden Norm und der Vorlage eines Senates eines Finanzgerichts statt des Bundesfinanzhofs an das BVerfG sowie dem Umstand, dass der BFH ein bei ihm anhängiges Klageverfahren ausgesetzt hat, stets zusätzlich dargelegt werden muss, dass im konkreten Einzelfall die wirtschaftliche Existenz gefährdet wäre oder dass irreparable Nachteile drohen noch nicht eindeutig entschieden ist, lässt der Senat die Beschwerde zu, zumal die Vorschrift des § 8c KStG in einer Vielzahl von Fällen Anwendung findet. Es könnte damit geklärt werden, ob "ein besonderes berechtigtes Interesse" an der Aussetzung der Vollziehung angesichts der jüngeren Entscheidungen (z.B. wegen der Abschaffung der Pendlerpauschale, BFH-Beschluss vom 23.08.2007, VI B 42/07, BFHE 218, 558, BStBl II 2007, 799 sowie vom 25.08.2009 VI B 69/09, BFHE 226, 85, BStBl II 2009, 826 zum häuslichen Arbeitszimmer) überhaupt noch glaubhaft zu machen ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 8c KStG
§ 74 FGO
§ 8c Abs. 1 KStG
§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 69 Abs. 3 Satz 2 FGO
§ 8c Satz 1 KStG
§ 135 Abs.  1 FGO
§ 8 c des Körperschaftsteuergesetzes
§ 10a Satz 10 des Gewerbesteuergesetzes
§ 8c Satz 1 des Körperschaftsteuergesetzes
Art. 14 GG
Art. 100 GG
Art. 100 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: EFG 2011, 1460
BFHE 228, 149
BStBl II 2010,558
BFH/NV 2009, 1641
BFH/NV 2009, 1146
BStBl II 2010, 558
BFH/NV 1994, 324
BFH/NV 1995, 143
BFHE 164, 570
BStBl II 1991, 876
BFH/NV 1992, 246
BFHE 194, 157
BStBl II 2001, 411
BFHE 202, 53
BStBl II 2003, 663
BFHE 204, 39
BStBl II 2004, 367
BFHE 208, 213
BStBl II 2005, 287
BFH/NV 2007, 914
BFHE 218, 558
BStBl II 2007, 799
BFHE 226, 85
BStBl II 2009, 826
BFHE 195, 205
BStBl II 2001, 405
BFH/NV 2007, 2270
HFR 1992, 726
I B 18/12
52 Euro auf 52.02
72 Euro auf 49.42
2 BvL 6/11
2 K 33/10
II B 168/09
9 V 357/11 K
09 IV B 48/09
09 II B 157/08
2 K 1869/10
I R 31/11
10 II B 168/09
91 III B 555/90
91 III B 83/91
00 IX B 128/99
03 IX B 16/03
03 IX B 177/02
04 IX B 120/04
07 VIII B 219/06
07 VI B 42/07
01 IX B 90/00
07 IX B 92/07
92 X B 137/92
2 BvR 283/92
VI B 42/07
09 VI B 69/09