Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-06-09, Aktenzeichen 2 K 75/16
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2016:0609.2K75.16.0A

Tenor:
Orientierungssatz
Die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. j der Richtlinie 2006/112/EG genannte Verpflichtung, von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht von der Steuer zu befreien, ist inhaltlich unbedingt und hinreichend genau und wurde vom deutschen Gesetzgeber nicht bzw. nicht vollständig in innerstaatliches Recht umgesetzt. Umsätze einer selbständigen Sprachlehrerin, die Vorschulkindern und Schulkindern Englischunterricht erteilt, können daher unter unmittelbare Berufung auf Art. 132 Abs. 1 Buchst. j der Richtlinie 2006/112/EG umsatzsteuerfrei sein (vgl. Rechtsprechung) (Rn.13) (Rn.14) .

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darum, ob die Umsätze der Klägerin aus ihrer Tätigkeit als selbständige Englischlehrerin umsatzsteuerfrei sind.
Die Klägerin unterrichtet seit Januar 2005 als selbständige Dozentin Kinder in Kindergärten sowie in Grundschulen der ersten und zweiten Klassenstufen in englischer Sprache. Im Streitjahr führte sie ausschließlich Umsätze aus dieser Tätigkeit aus. Die Klägerin arbeitet im eigenen Namen und auf eigene Rechnung. Sie wird von den Eltern der Kinder beauftragt. Die Unterrichtsräume mietete die Klägerin von den Eigentümern oder sie wurden ihr unentgeltlich zur Verfügung gestellt.
Die Klägerin begann ihren Unterricht im Jahr 2005 zunächst in zwölf Einrichtungen mit insgesamt etwa 190 Kindern. Mittlerweile findet der Unterricht in 24 Einrichtungen mit etwa 480 Schülern statt. Der Unterricht wird als Gruppenunterricht erteilt. Die Gruppengröße beträgt zwischen 6 und 28 Schüler.
Der Unterricht hat zum Ziel, den Kindern spielerisch Vorkenntnisse der englischen Sprache zu vermitteln, um ihnen den Einstieg in den regulären Unterricht ab der 3. Klasse zu erleichtern. Der Englischunterricht der Klägerin erfolgt nach den Feststellungen des Gerichts aufgrund eines sorgfältig von der Klägerin vorbereiten, qualifizierten Lernkonzepts, das die Klägerin dem Gericht und dem Beklagten (das Finanzamt – FA -) durch Vorlage ihres 23-seitigen Exposés gut verständlich veranschaulicht hat. Für die einzelnen Unterrichtsstunden verwendet die Klägerin speziell auf die Qualifikation und die Bedürfnisse der jeweiligen Schüler ausgerichtete, von ihr erstellte Arbeitsbögen, die den Kindern eine visuelle Lernorientierung sowie überdies eine nachträgliche Lernkontrolle ermöglichen. Für das Erstellen ihrer Lehrpläne verwendete die Klägerin Fachliteratur auch bekannter und renommierter Schulbuchverlage sowie für die musikalische Umsetzung - aus Rücksicht auf die Originalaussprache - CD´s mit Herkunft aus Großbritannien. Ausweislich der dem Exposé beispielhaft beigefügten Arbeitsbögen zum Thema „easter and spring“ und den Ausführungen der Klägerin ist für das Gericht gut nachvollziehbar, dass die Unterrichtsstunden logisch aufeinander aufbauen und der Unterricht es den Kindern insgesamt ermöglicht, sich ein gewisses Grundwissen der englischen Sprache aneignen zu können, einschließlich typischer Redewendungen und unter Berücksichtigung einer von Beginn an korrekten Aussprache des Oxford Englisch, insbesondere der Buchstabenkombination „th“. Die Schulleiterin einer Grundschule, die mehrfach Einblick in die Unterrichtstätigkeit der Klägerin hatte, bezeichnete die Klägerin in einer schriftlichen Stellungnahme als „pädagogisch wertvolle Kraft, die in ihrem Unterricht auf spielerische Weise Stoffgebiete einführt und festigt“. Eine Fachlehrerin Englisch einer anderen Grundschule hat der Klägerin bescheinigt, dass sie die “Kinder sehr gut auf das weitere Lernen der [englischen] Fremdsprache vorbereitet. Sie haben Grundkenntnisse wie das Zählen, Begrüßungsformeln und Verständigungsstrukturen in ersten Dialogen sowie die Zuordnung der Farben in englischer Sprache erworben.“ Die Klägerin schaffe es „eindrucksvoll“, dass die Kinder ihren „ständigen Lernfortschritt […] bereitwillig und selbstbewusst vor einem Publikum auf Englisch“ präsentieren. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Exposé der Klägerin sowie auf die schriftlichen Stellungnahmen der Lehrerinnen Bezug genommen.
Die Klägerin erwarb ihre Englischkenntnisse seit Beginn ihrer Gymnasialzeit im Jahr 1990. Es handelte sich um ein sprachlich ausgerichtetes Gymnasium, das sie auf Anraten von Sprachlehrern ausgewählt hatte. Der Unterricht wurde teilweise von Muttersprachlern durchgeführt. Im Rahmen des Englischunterrichts wurde beispielsweise ein Theaterstück in englischer Sprache einstudiert, an dessen Aufführung die Klägerin mitwirkte. Ihre Englischkenntnisse vertiefte die Klägerin sodann im Rahmen ihrer Ausbildung zur Reiseverkehrsfrau und während ihrer anschließenden beruflichen Tätigkeit als solche. So führte sie Flug- und Hotelbuchungen stets über ein englischsprachiges Buchungssystem durch und übernahm die Organisation internationaler Reisen, wozu sie die englische Sprache anwendete. Außerdem absolvierte die Klägerin bei einem zu einer bekannten Marke gehörenden Geschäftsreisebüro erfolgreich einen Einstellungstest, welcher aus der Anwendung des englischsprachigen Buchungssystems und englischer Konversation bestand. Kontakte zu Hotels und Fluggesellschaften im Ausland oder zu ausländischen Geschäftspartnern ihrer Kunden, etwa wegen kurzfristiger Umbuchungen, erfolgten grundsätzlich in englischer Sprache. Zur weiteren Vertiefung ihrer Englischkenntnisse trugen mehrere berufliche Reisen nach London bei, um die Arbeit am Flughafen und in Hotels und die Arbeit von Reiseleitern näher kennen zu lernen. Die Klägerin erzieht ihre Tochter zweisprachig (deutsch und englisch). Ihr wurde eine Stelle als Fremdsprachensekretärin für die englische Sprache angeboten, die sie aus familiären Gründen ablehnte.
Die Klägerin erzielte im Streitjahr Umsätze i.H.v. 49.271 €, die ausschließlich aus der Erteilung des Englischunterrichts stammen. In ihrer nicht zustimmungsbedürftigen Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr (2009) vom 04.02.2011 behandelte die Klägerin die Umsätze zunächst als steuerpflichtig. Mit Schreiben vom 28.11.2013 beantragte die Klägerin, die Umsatzsteuer auf 0 € festzusetzen, da es sich bei ihrer Tätigkeit um von einem Privatlehrer erteilten Schulunterricht handele, der gem. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j der Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie (MwStSystRL) steuerbefreit sei. Der Beklagte lehnte den Änderungsantrag mit Bescheid vom 30.12.2013 ab. Den hiergegen gerichteten Einspruch der Klägerin vom 31.01.2013 wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 22.12.2015 ebenfalls zurück. Die Tätigkeit der Klägerin falle - unstreitig - nicht unter die Steuerbefreiung des § 4 Nr. 21 Buchst. b Doppelbuchst. bb Umsatzsteuergesetz (UStG), da die Klägerin nicht über eine nach dieser Vorschrift erforderliche Bescheinigung der zuständigen Landesbehörde verfügt. Die Klägerin könne sich nicht unmittelbar auf die Befreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL, der eine solche Bescheinigung nicht verlangt, berufen. Die Regelung sei den Mitgliedstaaten vorbehalten. Außerdem liege keine Verwaltungsanweisung zur Anwendung der Vorschrift vor.
Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage beruft sich die Klägerin weiter auf die unmittelbare Anwendung der - unstreitig - nicht vollständig in nationales Recht umgesetzten Steuerbefreiung des Art. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL für von Privatlehrern erteilten Schulunterricht.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,1. den Ablehnungsbescheid des Beklagten vom 30.12.2013 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 22.12.2015 aufzuheben und den Beklagten in Abänderung der Steueranmeldung vom 04.02.2011 zu verpflichten, die Umsatzsteuer für 2009 auf 0 € festzusetzen,2. die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,1. die Klage abzuweisen,2. hilfsweise, für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.
Nach Ansicht des FA falle der von der Klägerin erteilte Englischunterricht zwar unter die Tatbestandsvoraussetzungen des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL. Das FA sei jedoch aufgrund einer Anweisung überhaupt an einer unmittelbaren Anwendung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL gehindert.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Die Ablehnung des Antrags, die Umsatzsteuer auf 0 € festzusetzen, ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 101 der Finanzgerichtsordnung - FGO -). Die von der Klägerin im Streitjahr einzig ausgeführten Umsätze aus der Tätigkeit als selbständige Englischlehrerin sind gemäß Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL vollumfänglich steuerfrei, sodass die Umsatzsteuer auf 0 € herabzusetzen war.
1. Die Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung ist gem. § 164 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. § 167 Satz 1 Abgabenordnung (AO) verfahrensrechtlich möglich. Der reguläre Ablauf der vierjährigen Festsetzungsfrist wurde durch den Antrag auf Änderung der Steuerfestsetzung, über den noch nicht unanfechtbar entschieden wurde, gehemmt (§ 169 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 2, § 170 Abs. 2 Nr. 1, § 171 Abs. 3 AO).
2. Die Klägerin kann sich für die Steuerbefreiung ihrer Umsätze unmittelbar auf die Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL berufen. Nach dieser Vorschrift befreien die Mitgliedstaaten von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht als eine dem Gemeinwohl dienende Tätigkeit (so die Überschrift vor Art. 132 MwStSystRL) von der Steuer. Zwar ist eine Richtlinie nach Art. 288 Abs. 3 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) grundsätzlich nur gegenüber den Mitgliedstaaten, an die sie gerichtet ist, hinsichtlich des zu erreichenden Ziels verbindlich. Nach ständiger Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) kann sich der Einzelne in allen Fällen, in denen die Bestimmungen einer Richtlinie inhaltlich unbedingt und hinreichend genau sind, vor den nationalen Gerichten gegenüber dem Staat auf diese Bestimmungen berufen, wenn dieser die Richtlinie nicht fristgemäß oder nicht ordnungsgemäß in nationales Recht umgesetzt hat, sog. Anwendungsvorrang (z.B. EuGH, Urt. v. 15.05.2014 C-337/13 - Almos Agrarkülkereskedelmi-, UR 2014, 900 Rz. 31 f. mit weiteren Nachweisen). Da die in Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL genannte Verpflichtung, von Privatlehrern erteilten Schul- und Hochschulunterricht von der Steuer zu befreien, inhaltlich unbedingt und hinreichend genau ist und vom deutschen Gesetzgeber nicht bzw. nicht vollständig in innerstaatliches Recht umgesetzt wurde, können sich die - wie die Klägerin - dem deutschen Umsatzsteuergesetz unterliegenden Steuerpflichtigen (Unternehmer) unmittelbar auf die Steuerbefreiung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. MwStSystRL berufen (z.B. EuGH-Urteil v. 14.06.2007 Rs. C-445/05, Haderer, Slg. 2007, I-4841 Rz. 38 = UR 2007, 592; BFH-Urteile vom 27.09.2007 V R 75/03, BStBl II 2008, 323, unter II 5; vom 05.06.2014 V R 19/13, UR 2014, 735 Rz. 15 ff.; FG Schleswig-Holstein 4 K 19/15, EFG 2015, 1576 Rz. 21). Angesichts der amtlichen Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 27.09.2007 V R 75/03 im BStBl II 2008, 323 ist für das erkennende Gericht nicht verständlich, warum sich die Finanzverwaltung im Streitfall gegen eine unmittelbare Anwendung des Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL dem Grunde nach sträubt.
3. Bei dem von der Klägerin an Vorschul- und Schulkinder erteilten Englischunterricht handelt es sich um „Schulunterricht“ i.S.d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL. Schulunterricht in diesem Sinne ist nicht unmittelbar nur Schulunterricht, sondern auch (damit zusammenhängender) Unterricht, der sich auf Schulunterricht bezieht, insbesondere darauf vorbereitet. Er ist nicht auf Unterricht beschränkt, der zu einer Abschlussprüfung zur Erlangung einer Qualifikation führt oder eine Ausbildung im Hinblick auf die Ausübung einer Berufstätigkeit vermittelt. Er schließt vielmehr andere Tätigkeiten ein, bei denen die Tätigkeit in Schulen erteilt wird, um die Kenntnisse und Fähigkeiten der Schüler weiter zu entwickeln, sofern diese Tätigkeiten nicht bloßen Freizeitcharakter haben (EuGH-Urteile vom 14.06.2007 C-445/05 „Haderer“, Slg. 2007, I-4841 Rz. 26; vom 28.01.2010 C-473/08 „Eulitz“, Slg.- 2010, I-907 Rz. 27; BFH-Urteile vom 27.09.2007 V R 75/03, BStBl II 2008, 323; vom 05.062014 V R 19/13, BFH/NV 2014, 1687).
Der von der Klägerin erteilte Englischunterricht hatte zum Gegenstand, den Kindern Grundkenntnisse der englischen Sprache zu vermitteln. Er diente zur Vorbereitung auf den sich ab der 3. Klasse anschließenden, obligatorischen, eigentlichen Schulunterricht im klassischen Schulfach Englisch, bezog sich also auf diesen. Das gilt gleichermaßen für den gegenüber den Vorschulkindern erteilten Englischunterricht. Anhaltspunkte dafür, dass es sich bei dem Englischunterricht um eine Veranstaltung mit bloßem Freizeitcharakter handelt, sind nach den Feststellungen des Gerichts nicht einmal ansatzweise erkennbar.
4. Die Klägerin erteilte ihren Englischunterricht als „Privatlehrer“ i.S.d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL. Privatlehrer sind solche Unterrichtenden bzw. Lehrkräfte, die für eigene Rechnung und in eigener Verantwortung handeln (EuGH-Urteil vom 14.06.2007 C-445/05 „Haderer“, Slg. 2007, I-4841 = UR 2007, 592 Rz. 38) bzw. eine befreite Unterrichtstätigkeit „privat“ ausüben (BFH-Beschluss vom 18.11.2015 XI B 61/15, BFH/NV 2016, 435 Rz. 22 mit weiteren Nachweisen - m.w.N. -). Der Unterrichtende muss lediglich bestimmte Mindestqualifikationen vorweisen; nicht erforderlich ist, dass er ein Hochschulstudium absolviert oder die Befähigung zum Lehramt erworben hat (FG Schleswig-Holstein, Urteil vom 15.06.2015 4 K 19/15, EFG 2015, 1576 Rz. 19 m.w.N.). Er kann seine Kenntnisse auch auf anderen Wegen erworben haben.
Das Gericht ist nach dem Gesamtbild der Verhältnisse davon überzeugt, dass die Klägerin im Streitjahr (2009) über die erforderliche Mindestqualifikation verfügt, um ihren Englischunterricht als Schulunterricht i.S.d. Art. 132 Abs. 1 Buchst. j MwStSystRL zu erteilen. Dies folgt insbesondere aus den unbestrittenen, glaubhaften Angaben der Klägerin zu ihrer 1990 begonnenen, kontinuierlichen Beschäftigung mit und ihrem dauerhaften Interesse an der englischen Sprache, ihrem Abitur mit Schwerpunkt Englisch, ihrer Englischprüfung für den Beruf der Reisekauffrau, ihrer jahrelangen beruflichen und privaten Beschäftigung mit der englischen Sprache, ihrer jahrelangen Lehrtätigkeit, den Schilderungen des Lehrplans und des Ablaufs des Unterrichts, den in den Unterrichtsstunden eingesetzten, qualitativ überzeugenden Arbeitsblättern, dem in der mündlichen Verhandlung hinterlassenen persönlichen Eindruck, ihrem kontinuierlichen Engagement in ihrem Fach sowie den lobenden Stellungnahmen der Schulleiterin und der Fachlehrerin für Englisch. Schließlich spricht für die Qualität des Unterrichts der sehr hohe Zuspruch durch die Teilnehmer, deren Zahl sich von Beginn der Tätigkeit bis heute auf hohem Niveau mehr als verdoppelt hat.
5. Die Steuer ist auf 0 € festzusetzen. Die festgestellte Steuerfreiheit erstreckt sich auf sämtliche Umsätze der Klägerin, die ausschließlich in der Erteilung des streitgegenständlichen Englischunterrichts bestanden. Da sämtliche Ausgangsumsätze der Klägerin steuerbefreit sind, scheidet auch ein Vorsteuerabzug gänzlich aus (§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG), sodass dieser ebenfalls rückgängig zu machen ist. Mangels Vorsteuerabzugs ist auch die Besteuerung der unentgeltlichen Wertabgaben i.S.d. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG rückgängig zu machen, da diese eine Berechtigung zum Vorsteuerabzug voraussetzt.
6. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, wonach der unterlegene Beklagte die Kosten zu tragen hat.
Die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren war im Hinblick auf die Schwierigkeit der Sach- und Rechtslage gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
Revisionsgründe des § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Die streitgegenständlichen Rechtsfragen sind höchstrichterlich hinlänglich geklärt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 101 der Finanzgerichtsordnung
§ 167 Satz 1 Abgabenordnung
§ 171 Abs. 3 AO
§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 151 Abs. 1 und 3 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2008, 323
EFG 2015, 1576
BFH/NV 2014, 1687
BFH/NV 2016, 435
07 V R 75/03
14 V R 19/13
4 K 19/15
15 XI B 61/15
4 K 19/15