Landgericht Hamburg (Hamburg, Ordentliche Gerichtsbarkeit)
Urteil vom 2025-03-05, Aktenzeichen 330 O 3/21
ECLI: ECLI:DE:LGHH:2025:0305.330O3.21.00

Tenor:
1. Der Anspruch der Klägerin zu 3) in Bezug auf den Antrag zu I.1. sowie der Klägerin zu 1) in Bezug auf den Antrag zu IV.1.a) gegen die Beklagte zu 1) besteht dem Grunde nach.
2. Im Hinblick auf die Beklagten zu 2), 4) und 5) wird die Klage vollständig und im Hinblick auf die Beklagte zu 1) in Bezug auf den Antrag zu II.1., die Anträge zu III., den Antrag zu IV.1.a) soweit Ansprüche durch die Klägerin zu 2) geltend gemacht werden, den Antrag zu IV.1.b) und den Antrag zu IV.3. abgewiesen.
3. Die außergerichtlichen Kosten der Beklagten zu 2) hat die Klägerin zu 3) zu tragen. Von den außergerichtlichen Kosten der Beklagten zu 4) und 5) haben die Klägerinnen zu 1) und 2) je 39 % und die Klägerin zu 3) 22 % zu tragen. Im Übrigen bleibt die Kostenentscheidung der Schlussentscheidung vorbehalten.
4. Das Urteil ist für die Beklagten zu 2), 4) und 5) gegen Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des jeweils zu vollstreckenden Betrags vorläufig vollstreckbar.
5. Der Streitwert wird auf 30.000.000,00 € festgesetzt.

Tatbestand:
Die Parteien streiten um Gesamtschuldnerausgleichsansprüche für potentielle Steuer-, Steuerhaftungs- und/oder Einziehungsverbindlichkeiten der Klägerinnen aus Aktiengeschäften um den Dividendenstichtag, bei denen die Aktien vor dem Dividendenstichtag mit (cum) Dividendenanspruch erworben und nach dem Dividendenstichtag ohne (ex) Dividendenanspruch geliefert wurden (sog. „Cum/Ex-Transaktionen“).
1. Die Parteien
Die Klägerin zu 2) ist ein sog. CRR-Kreditinstitut.
Die Klägerin zu 1) ist eine Beteiligungsgesellschaft und Inhaberin sämtlicher Aktien an der Klägerin zu 2). Die Klägerin zu 2) schloss mit der Klägerin zu 1) als herrschendem Unternehmen am 5. Dezember 2007 einen Beherrschungs- und Ergebnisabführungsvertrag. Die Klägerin zu 1) und die Klägerin zu 2) bilden dementsprechend ununterbrochen seit dem steuerlichen Veranlagungszeitraum 2007 eine körperschaftsteuerliche Organschaft im Sinne des § 14 KStG. Aufgrund der körperschaftsteuerlichen Organschaft wurde und wird das steuerliche Einkommen der Klägerin zu 2) der Klägerin zu 1) zugerechnet. Steuern auf Einkünfte der Klägerin zu 2) entrichtete und entrichtet deshalb die Klägerin zu 1).
Die Klägerin zu 3) ist eine Kapitalverwaltungsgesellschaft im Sinne des Kapitalanlagegesetzbuches (KAGB). Zuvor, bis zum Inkrafttreten des KAGB und insbesondere in den Jahren 2009 und 2010, war sie eine Kapitalanlagegesellschaft im Sinne des Investmentgesetzes (InvG) und verwaltete zum Bilanzstichtag 31.12.2009 89 und zum Bilanzstichtag 31.12.2010 92 nach Maßgabe des InvG errichtete Sondervermögen.
Die Beklagte zu 1) ist ein Unternehmen der T. I1 plc-Gruppe, einer der weltweit größten sog. Interdealer-Broker. Interdealer-Broker wie die Beklagte zu 1) sind Finanzintermediäre, deren Geschäft grundsätzlich darin besteht, Transaktionen zwischen anderen professionellen Marktteilnehmern (Banken, Brokern etc.) zu vermitteln und zu erleichtern.
Die Beklagte zu 2) ist ebenfalls ein Interdealer-Broker der T. I1 plc-Gruppe.
Die Beklagte zu 3), der gegenüber die Klage zwischenzeitlich aufgrund eines mit den Klägerinnen geschlossenen außergerichtlichen Vergleichs zurückgenommen wurde, ist ein CRR-Kreditinstitut und die größte deutsche Bank.
Der Beklagte zu 4) ist deutscher Rechtsanwalt und Steuerberater. Er lebte bis zu einer Durchsuchung der Kanzleiräume der B., S1 & K. Rechtsanwalts- und Steuerberatungsgesellschaft mbH im Jahr 2013 in... S.- E. / H.. Anlässlich der Durchsuchung zog er in die S.. Seine Ehefrau und Tochter lebten jedenfalls bis zur Erhebung der hiesigen Klage (auch) in dem Eigenheim in S.- E.. Zwischenzeitlich ist der Beklagte zu 4) wegen Steuerhinterziehung in Zusammenhang mit den streitgegenständlichen Transaktionen rechtskräftig verurteilt worden und in Deutschland inhaftiert.
Der Beklagte zu 5) ist deutscher Rechtsanwalt und war, wie der Beklagte zu 4), für die D. B1 LLP bzw. die D. & L2 LLP und anschließend die B., S1 & K. Rechtsanwalts- und Steuerberatungsgesellschaft mbH tätig. Er lebt inzwischen ebenfalls in der S..
2. Cum-Ex-Transaktionen im Allgemeinen
Die Bezeichnung Cum/Ex-Geschäft beschreibt den Handel mit Aktien rund um den Dividendenstichtag, wobei die betreffenden Aktien schuldrechtlich noch mit („cum“) Dividendenanspruch veräußert werden, die sachenrechtliche Übertragung der veräußerten Aktien jedoch erst zu einem Zeitpunkt erfolgt, zu dem der Dividendenkupon bereits getrennt („ex“) ist. Tatsächlich erfolgt die Kupontrennung beim Sammelverwahrer regelmäßig mit Ablauf des Tages, an dem die Hauptversammlung der betreffenden Gesellschaft den die Gewinnverteilung (und damit den die Dividendenzahlung) betreffenden Beschluss gefasst hat. Ab diesem Moment, also ab dem Tag nach der Hauptversammlung (auch: „Ex-Tag“), können Aktien unabhängig von den schuldrechtlichen Vereinbarungen der Vertragspartner sachenrechtlich nur noch ohne Kupon und damit nur noch ohne Anspruch auf Zahlung der Dividende übertragen werden.
Grundsätzlich sind Cum/Ex-Geschäfte in zeitlicher Nähe zum Hauptversammlungstag zunächst nichts Ungewöhnliches. Da über die Börse abgeschlossene Aktienkäufe nach den dort geltenden Bedingungen regelmäßig erst zwei Börsenarbeitstage nach dem Vertragsschluss („t+2“) sachenrechtlich beliefert werden, kommt es immer dann, wenn an der Börse ein Aktienkaufgeschäft am Tag vor oder am Tag der Hauptversammlung der betreffenden Gesellschaft selbst abgeschlossen wird, zu einer Cum/Ex-Konstellation. Bei der Lieferpflicht des Verkäufers handelt es sich um eine Gattungsschuld im Sinne des § 243 Abs. 1 BGB. Der konkrete Inhalt der Lieferpflicht bestimmt sich nach den Verhältnissen am Tag des Geschäftsabschlusses. Zu liefern und zu bezahlen sind also Aktien mit („cum“) Dividendenanspruch. Der Erwerber erhält in solchen Fällen allerdings regelmäßig „mangelhafte“ Aktien, weil er tatsächlich Aktien ohne („ex“) Dividendenanspruch übertragen bekommt. Die ihm übertragenen Aktien haben - unabhängig von der Kursentwicklung in der Zwischenzeit - mithin einen geringeren wirtschaftlichen Wert, der Minderwert entspricht der Höhe der Bruttodividende. Zum Ausgleich erhält der Erwerber dafür eine Zahlung. Hat der Veräußerer die verkauften Aktien tatsächlich in seinem Bestand, handelt es sich um einen sog. Inhaberverkauf. In einem solchen Fall leitet die C1 Banking AG mit Sitz in F., die in Deutschland im Wesentlichen die Sammelverwahrung von Wertpapieren und auch die Abwicklung von Wertpapiergeschäften („settlement“) wahrnimmt, regelmäßig bereits die Nettodividende an den Erwerber weiter. Die Kompensation besteht in diesen Fällen also aus der „Original-Nettodividende“.
Möglich sind daneben aber auch Cum/Ex-Geschäfte, bei denen der Veräußerer bei Abschluss des schuldrechtlichen Geschäftes die veräußerten Aktien selbst gar nicht in seinem Bestand hat, sogenannte Leerverkäufe. Hier muss er sich die zur Erfüllung seiner Lieferpflicht erforderlichen Stücke innerhalb der mit seinem Abnehmer vereinbarten Lieferfrist selbst noch besorgen. Regelmäßig geschieht dies durch ein Eindeckungsgeschäft, bei dem eine kürzere Lieferfrist vereinbart wird. Hat der Leerverkäufer mit dem Leerkäufer z.B. die Lieferfrist t+2 vereinbart, muss er sich selbst mit einer Lieferfrist kleiner/gleich t+2 eindecken. Der Leerkäufer erhält sodann Ex-Aktien ohne Dividendenanspruch. Die ihm auch in Cum/Ex-Leerverkaufsfällen zustehende Kompensation dafür, dass die ihm gelieferten Stücke keinen Dividendenanspruch mehr enthalten, erhält der Leerkäufer in Gestalt einer Dividendenkompensationszahlung (auch: „manufactured dividend“), die wirtschaftlich der in der Cum-Aktie noch enthaltenen Bruttodividende entsprechen muss.
Auch solche Geschäfte sind nicht per se steuerrechtlich problematisch, solange auch von der Dividendenkompensationszahlung Kapitalertragssteuer nebst Solidaritätszuschlag abgeführt wurde. Bis 2007 gab es im Hinblick auf die Frage, ob auch Dividendenkompensationszahlungen zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören und mithin Kapitalertragssteuer nebst Solidaritätszuschlag abgeführt werden muss, jedoch keine eindeutige gesetzliche Regelung. Dies wurde für missbräuchliche Gestaltungen ausgenutzt. So wurde massenhafter Cum/Ex-Handel unter Einschaltung von Leerverkäufern betrieben, bei dem von der Dividendenkompensationszahlung ein Steuereinbehalt nicht vorgenommen, jedoch eine Steuerbescheinigung ausgestellt wurde. Mit der Bescheinigung wurde sodann die Erstattung oder Anrechnung von vermeintlich gezahlter Kapitalertragssteuer geltend gemacht. Es kam zur Erstattung von nie gezahlten Steuern. Über Absicherungsgeschäfte waren die Transaktionen so ausgestaltet, dass sie im Hinblick auf Marktrisiken neutral waren. Der Gewinn durch die Erstattung nicht gezahlter Steuern wurde zwischen den verschiedenen Akteuren über die Bepreisung der Absicherungsgeschäfte verteilt. Dabei lag der Anteil, den der Käufer erhielt, deutlich über dem Betrag, der im Rahmen eines legalen Dividendenstrippings – bei dem der Umstand, dass ausgeschüttete Dividenden bei Steuerinländern anders besteuert werden als bei Steuerausländern genutzt wurde – erzielt werden konnte (in den Jahren zwischen 2007 und 2011 betrug der Anteil, den ein Steuerinländer als Aktienerwerber bei einem solchen Geschäft erhielt, zwischen 2 und 3 % der Bruttodividende = Dividendenlevel von 97-98 %).
Ab dem Jahr 2007 wurden verschiedene Versuche unternommen, missbräuchliche Cum/Ex-Gestaltungen zu unterbinden:
Durch das Jahressteuergesetz 2007 wurde § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG eingeführt, mit dem klargestellt wurde, dass auch Dividendenkompensationszahlungen mit Wirkung ab dem 01.01.2007 zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gehören und der Steuerpflicht nach § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG [VZ 2007-2011] unterfallen.
Nach dem am 05.05.2009 veröffentlichten Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen hatten die Leerkäufer, die eine Anrechnung bzw. eine Erstattung begehrten, den Finanzbehörden jeweils eine Bescheinigung darüber vorzulegen, dass den betreffenden Geschäften keine Absprachen zu Grunde lagen (sog. „Berufsträgerbescheinigung“). Die Bescheinigung musste von einem zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung befugten Berufsträger im Sinne der §§ 3, 3a des Steuerberatungsgesetzes oder von einer behördlich anerkannten Wirtschaftsprüfungsstelle ausgestellt sein und bestätigen, dass keine Absprachen festgestellt werden konnten, die die „Steuerpflichtigen im Hinblick auf den über den Dividendenstichtag vollzogenen Erwerb der Aktien im Sinne der Steuerbescheinigung sowie entsprechende Leerverkäufe, bei denen § 44 Abs. 1 Satz 3 i. V. mit § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG keine Anwendung gefunden hat,“ getroffen haben könnten.
Trotz dieser Regelungen wurden Wege gefunden, Kapitalertragssteueranrechnungen bzw. -erstattungen zu erhalten, ohne zuvor Steuern abgeführt zu haben.
3. Die streitgegenständlichen Transaktionen
In den hier streitgegenständlichen Jahren 2007 bis 2011 kam es zur Durchführung von Cum/Ex-Transaktionen unter Beteiligung der Klägerinnen. Die Klägerin zu 2) führte in den Jahren 2007 bis 2011 – nach ihrer Behauptung auf Initiative und Vorschlag der Beklagten zu 4) und 5) – selbst als Käuferin Cum/Ex-Transaktionen durch (nachfolgend der „Eigenhandel“). In den Jahren 2009 und 2010 legte die Klägerin zu 3) – nach der Behauptung der Klägerinnen ebenfalls auf Initiative und Vorschlag der Beklagten zu 4) und 5) und auf Basis der von diesen vorgelegten Gutachten – zwei Investmentfonds auf, die als Anlagestrategie die Durchführung von Cum/Ex-Transaktionen hatte. Dabei handelte es sich um den B. C. G. E. S. Fund (nachfolgend „B3“) und den B. C. G. H. Fund (nachfolgend „B4“). Dazu im Einzelnen:
a) Eigenhandel
Die Klägerin zu 2) führte in den Jahren 2007 bis 2011 Cum/Ex-Transaktionen im Eigenhandel durch. Die eigentlichen Handelsgeschäfte stellte im Jahr 2007 und Anfang des Jahres 2008 überwiegend Herr P. M1 – seinerzeit Angestellter der B. H.- und V. AG (H1) – bzw. dessen Mitarbeiter, M. S2, zusammen. Im Anschluss bis in das Jahr 2011 wurden P. M1 und M. S2 im Rahmen der von ihnen gegründeten Ballance-Gruppe tätig, mit der die Klägerin zu 2) ein Investment Partnership Agreement abschloss, das „W.- B2 P.“. Die Händler der Klägerin zu 2), insbesondere Herr M. H., führten aus, was P. M1 und/oder seine Mitarbeiter, darunter auch N. D., vorgaben. Im Jahr 2008 wurden zusätzlich sechs (von insgesamt 17) Transaktionen von der M. G. L., S., A., („M2 Bank“) zusammengestellt. Sämtliche Transaktionen im Eigenhandel wurden über die Beklagte zu 1) als Interdealer Broker abgewickelt. Die Beklagte zu 1) wickelte die Transaktionen in 75 von 79 Fällen über die Beklagte zu 3) ab. In vier Fällen über die B. o. N. Y. M. („B.“). Die konkrete Rolle der Beklagten zu 1) ist zwischen den Parteien streitig.
Die Klägerin zu 2) führte insgesamt 79 Transaktionen durch. Die Dividendenlevel der Transaktionen betrugen dabei im Jahr 2007 94,61 %, im Jahr 2008 83,79%, im Jahr 2009 79,64 %, im Jahr 2010 78,88 % und im Jahr 2011 78,87 %.
Für die erhaltenen Dividendenkompensationszahlungen beanspruchte die Klägerin zu 1) als steuerlicher Organträger der Klägerin zu 2) in ihren Steuererklärungen jeweils die Anrechnung von Kapitalertragssteuer. Das zuständige Finanzamt in H. gewährte die Anrechnungen zunächst. Es handelte sich insgesamt um einen Betrag in Höhe von 168.986.352,79 €.
b) B3
Der Investmentfond B3 wurde am 17.04.2009 als Spezialinvestmentvermögen durch die Klägerin zu 3) aufgelegt. Am 08.12.2009 wurde er durch Rückgabe aller verbliebenen Anteile aufgelöst. Unmittelbare Anlegerin war die M3 Limited. Mittelbar hatte der Fonds sechs Anleger, die über partiarische Darlehen insgesamt 39,1 Mio € zur Verfügung stellten. Die Beklagte zu 3) stellte als Prime Broker Darlehen in Höhe von 742,9 Mio € zur Verfügung.
Es wurden 23 Aktientransaktionen um den Dividendenstichtag mit einem Bruttodividendenvolumen von rund 228 Mio € durchgeführt. Die Aktientransaktionen wurden über einen Interdealer Broker ausgeführt. Vertragspartner waren die Beklagte zu 1), die Beklagte zu 2) und E. AG (in Auflösung). Auch insoweit ist die konkrete Rolle der Beklagten zu 1) und 2) zwischen den Parteien streitig.
Das Dividendenlevel der Transaktionen betrug 94,09 %.
Der B3 erhielt die im Sammelerstattungsverfahren geltend gemachte Kapitalertragssteuer von seiner Depotbank (die B4 A. S3 GmbH) erstattet. Dabei handelte es sich um insgesamt 60.856.488,13 €.
c) B4
Der B4 wurde am 30.04.2010 als Publikumsinvestmentvermögen aufgelegt. Am 28.02.2011 wurde er nach Rückgabe aller Anteilsscheine aufgelöst. Zwischen Anfang Mai 2010 und Mitte Juni 2010 wurden 14 Cum/Ex-Transaktionen durchgeführt. Während der Durchführung der Transaktionen hatte der B4 drei Anleger.
Das Dividendenlevel der Transaktionen betrug 94,18 %.
Der B4 erhielt Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag in Höhe von 48.800.012,06 € über die Depotbank erstattet. Depotbank war die D1 A1- und Ä. (nachfolgend die „A.-Bank“). Die A.-Bank zahlte die Steuerbeträge an den B4 aus und beantragte die Erstattung der gezahlten Beträge bei dem für die zuständigen Finanzamt Düsseldorf-Altstadt. Das Finanzamt nahm die Erstattung gegenüber der A.-Bank vor.
4. Steuer- und strafrechtliche Aufarbeitung
Sämtliche der im Eigenhandel bzw. durch die Fonds B3 und B4 durchgeführten Cum/Ex-Aktiengeschäfte waren bereits Gegenstand einer umfangreichen strafrechtlichen- und steuerrechtlichen Aufarbeitung.
a) Strafrechtliche Aufarbeitung
Das Landgericht B. verurteilte mehrere Personen im Zusammenhang mit den streitgegenständlichen Transaktionen wegen Steuerhinterziehung bzw. Beihilfe zur Steuerhinterziehung. Es kam zu dem Ergebnis, das sämtlichen Transaktionen Leerverkaufs-Konstellationen zugrunde lagen und die Erstattung von Kapitalertragssteuer geltend gemacht worden war, ohne dass zuvor Steuern abgeführt worden waren.
Mit Urteil vom 18.03.2020 (... ) verurteilte es M. S2 und N. D. u.a. wegen Steuerhinterziehung. Es stellte fest (Urt. v. 16.03.2020 –... – S. 25, Anlage AO7):
„Die hier abgeurteilten Fälle betreffen ausschließlich CumEx-Geschäfte mit Leerverkäufen. Diese waren von den Beteiligten zudem in allen Fällen so aufgesetzt, dass der in § 44 Abs. 1 Satz 3 EStG [VZ 2007-2011] vorgesehene Steuerabzug unterblieb: Da diese Regelung nur inländische Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitute zur Vornahme des Steuerabzuges verpflichtet, kam es dann, wenn mit der Ausführung des Verkaufsauftrages ein ausländisches Kredit- oder Finanzdienstleistungsinstitut betraut wurde (das in gleicher Weise in der Lage war, die entsprechenden Settlementprozesse bei CBF zu nutzen), nicht zu einem Steuerabzug. Ein Steuerabzug unterblieb daneben auch in den Fällen, in denen in die Abwicklung zwar ein inländisches Kreditinstitut eingeschaltet war, dieses sich aber nicht als die „den Verkaufsauftrag ausführende Stelle“ im Sinne des § 44 Abs. 1 Satz 3 EStG [VZ 2007-2011] ansah und deshalb oder aus anderen Gründen den Steuerabzug unterließ.
Die mit dem Jahressteuergesetz 2007 eingeführten Regelungen, mit denen die den Finanzbehörden schon damals bekannten Missbrauchsmöglichkeiten bei CumEx-Geschäften unterbunden werden sollten, waren damit wirkungslos.
Auch das am 05.05.2009 veröffentlichte Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen erreichte sein Ziel, missbräuchliche CumEx-Gestaltungen auszuschließen, nicht. Danach hatten die Leerkäufer, die eine Anrechnung bzw. eine Erstattung begehrten, den Finanzbehörden jeweils eine Bescheinigung darüber vorzulegen, dass den betreffenden Geschäften keine Absprachen zu Grunde lagen (sog. „Berufsträgerbescheinigung“). Die Bescheinigung musste von einem zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung befugten Berufsträger im Sinne der §§ 3, 3a des Steuerberatungsgesetzes oder von einer behördlich anerkannten Wirtschaftsprüfungsstelle ausgestellt sein und bestätigen, dass keine Absprachen festgestellt werden konnten, die die „Steuerpflichtigen im Hinblick auf den über den Dividendenstichtag vollzogenen Erwerb der Aktien im Sinne der Steuerbescheinigung sowie entsprechende Leerverkäufe, bei denen § 44 Abs. 1 Satz 3 i. V. mit § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG keine Anwendung gefunden hat,“ getroffen haben könnten.
Die Leerkäufer erreichten in allen hier abgeurteilten Fällen, dass eine Steueranrechnung oder -erstattung stattfand, obwohl zuvor gerade keine Kapitalertragsteuer nebst Solidaritätszuschlag an den Fiskus geflossen war. Dies wurde dadurch möglich, dass die Depotbanken der Leerkäufer die für die Anrechnung erforderlichen Steuerbescheinigungen ausstellten (Eigenhandelsfälle) bzw. die Erstattung beantragten oder durchführten (Fondsfälle). In den abgeurteilten Fällen, die in den zeitlichen Anwendungsbereich des BMF-Schreiben von Mai 2009 fallen und bei denen es Absprachen gab, die vom Sinngehalt dieses Schreibens erfasst waren, wurden gleichwohl entsprechende Berufsträgerbescheinigungen ausgestellt.“
Es ordnete gegenüber der Klägerin zu 1) wegen der zu Unrecht erstatteten Kapitalertragssteuer im Zusammenhang mit dem Eigenhandel der Klägerin zu 2) die Einziehung von Taterträgen nach § 73 StGB in Höhe von 176.574.603 € an. Wegen der weiteren Einzelheiten des Urteils wird auf die Anlagen K40 sowie A&O7 Bezug genommen. Das Urteil ist rechtskräftig (siehe BGH, Urt. v. 28.07.2021 – 1 StR 519/20).
Mit Urteil vom 01.06.2021 (... ) verurteilte das Landgericht B. den damaligen Generalbevollmächtigten der Klägerin zu 2), C. S4, wegen Steuerhinterziehung zu einer Freiheitsstrafe von 5 Jahren und 6 Monaten.
Mit Urteil vom 09.02.2022 (... ) verurteilte das Landgericht B. den damaligen Geschäftsführer der Klägerin zu 3) wegen Steuerhinterziehung zu einer Freiheitsstrafe von 3 Jahren und 6 Monaten.
Mit Urteil vom 13.12.2022 (... ) verurteilte das Landgericht B. den Beklagten zu 4) wegen Steuerhinterziehung zu 8 Jahren Haft. Auch dieses Urteil ist rechtskräftig (siehe BGH, Beschl. v. 20.09.2023 –... ).
Das Strafverfahren gegen den Beklagten zu 5) ist noch nicht abgeschlossen.
b) Steuerrechtliche Aufarbeitung
Im Rahmen der steuerrechtlichen Aufarbeitung kam es zur Rückforderung von aus Sicht der Steuerbehörden zu Unrecht angerechneter Kapitalertragssteuer:
(1) Eigenhandel
In den Jahren 2017, 2018 und 2020 machte das Finanzamt H. die der Klägerin zu 1) wegen des Eigenhandels der Klägerin zu 2) gewährten Steueranrechnungen durch geänderte Bescheide rückgängig:
Bescheid-datum
Veranlagungs-jahr
Körperschafts-steuer
Solidaritäts-zuschlag
Summe(EUR)
1.
15.04.2020
2007
35.409.090,00
1.947.500,00
37.356.590,00
2.
2008
36.182.210,00
1.990.022,00
38.172.232,00
3.
2009
44.340.709,00
2.438.739,00
46.779.448,00
4.
11.12.2017
2010
40.453.378,00
2.222.935,81
42.676.313,81
5.
05.12.2018
2011
3.791.250,00
208.518,75
3.999.768,75
Wegen der Einzelheiten der Bescheide wird auf die Anlagen K7 bis K11 verwiesen.
Darauf zahlte die Klägerin zu 1) insgesamt 185.929.049,65 € und zwar 41.917.701,29 € auf Körperschaftssteuer und Solidaritätszuschlag für die Jahre 2010 bis 2011, 13.340.267,00 € auf Verspätungszinsen für die Körperschaftssteuer und den Solidaritätszuschlag für die Jahre 2010 bis 2011, 119.884.481,36 € auf Körperschaftssteuer und Solidaritätszuschlag für die Jahre 2007 bis 2009 und 10.786.600,00 € auf Verspätungszinsen für die Körperschaftssteuer und den Solidaritätszuschlag für die Jahre 2007 bis 2009.
Gegen die geänderten Bescheide wurde Einspruch eingelegt. Mit Urteil vom 09.11.2023 wies das Finanzgericht Hamburg (6 K 228/20) die Klage als unbegründet ab. Die Revision ließ es nicht zu. Eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs über die dagegen eingelegte Nichtzulassungsbeschwerde (VIII B 17/24) lag bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung nicht vor.
(2) B3
Mit Haftungsbescheid vom 04.11.2020 (Anlage K15) nahm das Bundeszentralamt für Steuern die Klägerin zu 3) – neben weiteren Personen, wie der T. B. o. N. Y. M. S.A./N.V. (Rechtsnachfolgerin der B3 A. S3 GmbH) und dem Beklagten zu 5) – für die an den B3 erstattete Kapitalertragssteuer in Höhe von 60.856.488,12 € als Haftungsschuldnerin nach §§ 69, 35 AO in Anspruch. Der Betrag ist zwischenzeitlich vollständig beglichen worden. Dabei zahlte die Klägerin zu 3) einen Betrag in Höhe von 38.455.732,50 €, die T. B. o. N. Y. M. S.A./N.V. einen Betrag in Höhe von 11.164.567,50 € und der Beklagte zu 5) einen Betrag in Höhe von 11.000.000,00 €.
(3) B4
Wegen des B4 wurde die A.-Bank mit Nachforderungsbescheid vom 17.12.2020 auf Rückzahlung der erstatteten KESt in Anspruch genommen. Unter dem 15.01.2021 legte die A.-Bank Einspruch gegen den Nachforderungsbescheid ein, über den bisher noch nicht entschieden wurde (Stand 30.04.2024). Das Finanzamt zog den Betrag der KESt im März 2021 durch Lastschrift ein. Anschließend nahm die A.-Bank die Klägerinnen und weitere Personen in Anspruch. Am 17./18./22.01.2024 schlossen die Klägerinnen, weitere Personen und die A.-Bank einen Vergleich (Anlage K116), wonach zur Abgeltung sämtlicher Ansprüche im Zusammenhang mit dem Fonds B4 ein Betrag in Höhe von 16.000.000,00 € gezahlt werden soll. Der Betrag ist durch die Klägerin zu 3) gezahlt worden.
Diese an die Steuerbehörden bzw. die A.-Bank gezahlten Beträge verlangen die Klägerinnen von den Beklagten zurück. Nachdem sie ihre Klage zunächst noch mit der Behauptung, von Leerverkäufen nichts gewusst zu haben und davon ausgegangen zu sein, wirtschaftlicher Hintergrund der Transaktionen sei der Ausgleich der unionsrechtswidrigen Benachteiligung von Steuerausländern bei der steuerlichen Behandlung von Dividenden, auf § 826 BGB gestützt hatten, nehmen sie die Beklagten nunmehr nur noch im Wege des Gesamtschuldnerinnenausgleichs in Anspruch.
Die Klägerinnen sind der Ansicht, ihnen stehe ein Anspruch auf Erstattung der an die Steuerbehörden bzw. die A.-Bank geleisteten Zahlungen gegen die Beklagten unter dem Gesichtspunkt einer steuerlichen Gesamtschuld zu.
Sie behaupten insoweit, die Initiative zur Durchführung von Cum/Ex-Transaktionen sei von dem Beklagten zu 4) ausgegangen. Dieser sei erstmals im Jahr 2005 auf Cum/Ex-Leerverkaufstransaktionen aufmerksam geworden. Damals habe die M2 Bank ihn um ein Zweitgutachten zu einem Gutachten von Dr. U. J., seinerzeit Partner der internationalen Rechtsanwaltskanzlei Kanzlei F. B5 D2 LLP („F.“), gebeten. Die M2 Bank habe unter anderem wissen wollen, ob ein Anspruch auf Erstattung von Kapitalertragsteuer bei Cum/Ex-Transaktionen auch bestehe, wenn diesen Leerverkäufe zugrunde lagen. Der Beklagte zu 4) habe das Ergebnis des Gutachtens von F. zunächst kritisch gesehen, die Berechtigung des Aktienkäufers zur Anrechnung bzw. Erstattung von Kapitalertragsteuer aber nach weiterer Prüfung für gegeben gehalten. Er habe dann die hohen Ertragsmöglichkeiten aus Cum/Ex-Leerverkaufstransaktionen erkannt und beschlossen, sich selbst mit Hilfe dieses Geschäftsmodells erhebliche Ertragsquellen zu erschließen. Aufgrund des für entsprechende Transaktionen hohen erforderlichen Kapitals – über das er seinerzeit nicht verfügt habe – habe er Investoren mit viel Kapital benötigt, die ihn an den Erträgen partizipieren ließen. Der Beklagte zu 4) habe sich in einem ersten Schritt an extrem vermögende Privatpersonen gewendet, die er steuerlich beraten habe, u.a. an R. R., einen zwischenzeitlich verstorbenen sehr vermögenden Unternehmer aus Berlin. Er habe ihm die Durchführung von Cum/Ex-Aktientransaktionen vorgeschlagen. Nachdem R. R. die Bereitschaft zur Investition signalisiert gehabt habe, habe sich der Beklagte zu 5) an einen ihm bekannten Betreuer für vermögende Privatkunden bei der H1 gewandt, damit dieser einen kompetenten Kontakt herstellte. Der Privatkundenbetreuer habe den Kontakt zu P. M1 hergestellt.Um P. M1 davon zu überzeugen, für R. R. tätig zu werden, habe der Beklagte zu 4) P. M1 in Aussicht gestellt, weitere geschäftliche Kontakte zu den Klägerinnen herzustellen. P. M1 habe sodann eingewilligt. Mit einer durch die Beklagten zu 4) und zu 5) für Herrn R. R. gegründeten GmbH, die R. R. F2 E1 GmbH, seien sodann ab dem Jahr 2006 Cum/Ex-Transaktionen ausgeführt worden.
Anschließend seien den Klägerinnen Cum/Ex-Transaktionen vorgeschlagen und es sei der Kontakt zu P. M1 hergestellt worden. Dieser habe wiederum die Verbindung zu den Beklagten zu 1) und zu 2) hergestellt, mit denen sämtliche Transaktionen der Klägerin zu 2) und fast alle Transaktionen der Klägerin zu 3) – insoweit unstreitig – abgeschlossen worden seien. P. M1 und später die Ballance-Gruppe hätten über beste Kontakte zur Beklagten zu 3) verfügt, weshalb diese als Prime Broker des von der Klägerin zu 3) verwalteten Fonds B3 agiert habe. Dessen Gründung sei Anfang des Jahres 2008 von P. M1 und den Beklagten zu 4) und zu 5) initiiert worden. Die Investoren seien von den Beklagten zu 4) und 5) aus ihrem Mandantenkreis akquiriert worden. Anschließend sei der B3 aufgelegt worden. Anfang des Jahres 2010 hätten die Bemühungen der Beklagten zu 4) und zu 5) begonnen, gemeinsam mit P. M1 über die Klägerin zu 3) als Kapitalanlagegesellschaft einen Nachfolgefonds aufzusetzen. Dies sei schließlich durch den B4 erfolgt. Die Investoren seien durch die Beklagten zu 4) und zu 5) – ebenfalls gemeinsam mit P. M1 und M. S2 von der Ballance-Gruppe – gesucht worden.
Im Hinblick auf den Eigenhandel sei die Klägerin zu 1) gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG, § 44 Abs. 1 Satz 1 EStG Schuldnerin der von dem Finanzamt für Großunternehmen zurückgenommenen Anrechnung und (teilweise durch Verrechnung) auch zurückgezahlten Kapitalertragsteuer in Höhe von 168.984.352,79 €. Die Klägerin zu 2) hafte für die Steuerbeträge gemäß § 73 AO. Die Beklagten zu 1), 4) und 5) hafteten ebenfalls mit den Klägerinnen zu 1) und 2) als Gesamtschuldner.
Die Beklagte zu 1) hafte im Sinne des § 44 AO für die von der Klägerin zu 1) geschuldete bzw. zurückgezahlte Kapitalertragsteuer gemäß § 70 AO in Höhe ihres Ertragsanteils. Sie habe mit ausdrücklicher Billigung ihrer Direktoren Leerverkaufsgeschäfte über den Dividendenstichtag durchgeführt. Durch ihre Billigung sowie die Durchführung der Leerverkaufsgeschäfte in Kenntnis der absehbaren Erstattung nicht gezahlter Kapitalertragsteuer hätten die Direktoren und Mitarbeiter der Beklagten zu 1) als Personen im Sinne der §§ 34, 35 AO zumindest zu der vom Landgericht B. festgestellten und vom Bundesgerichtshof bestätigten Steuerverkürzung Beihilfe geleistet. G. S5 – unstreitig vom 18. Februar 2000 bis zum 10. Oktober 2014 Direktor der Beklagten zu 1) – habe die grundsätzliche Genehmigung zur Durchführung von Cum/Ex-Transaktionen erteilt. S. M3 habe als Leiter der „S. P. Group“ die Transaktionen geplant und genehmigt. J. J1 habe als Trader die jeweiligen Transaktionen durchgeführt. Allen sei aufgrund der als Anlagen K46-48 eingereichten Product Reviews, aus denen sich ergebe, dass Transaktionen dieser Art bei der Beklagten zu 1) auch bereits im Jahr 2004 durchgeführt worden seien, bekannt gewesen, dass es um die Anrechnung oder Erstattung nicht gezahlter Steuern gegangen sei. Es sei völlig fernliegend, dass Mitarbeiter der Beklagten zu 1), die in erheblichem Umfang Cum/Ex-Transaktionen ausgeführt hätten, die hausinternen Anweisungen zu diesen Geschäften nicht gekannt haben sollen. Das Risiko der Transaktionen sei allen Beteiligten bei der Beklagten zu 1) auch aufgrund des Gutachtens von C. C1, das in der Anlage K47 erwähnt werde, bekannt gewesen. Dies reiche für eine strafbare Beihilfe aus. Bei S. M3 und J. J1 handele es sich auch um Verfügungsberechtigte im Sinne des § 35 AO. J. J1 und S. M3 seien berechtigt gewesen, für die Beklagte zu 1) die Transaktionen im Namen der Beklagten zu 1) durchzuführen und seien gegenüber der Klägerin dementsprechend nach außen im Rechtsverkehr aufgetreten. Sie hätten die Durchführung der Transaktionen veranlasst und deswegen offensichtlich über entsprechende Vollmachten für die Beklagte zu 1) verfügt.
Die Beklagte zu 1) hafte in Höhe ihres Ertragsanteils. Aus der entsprechenden Aufteilung der im Zusammenhang mit den Eigenhandelstransaktionen der Klägerin zu 2) in den Jahren 2007 bis 2011 nachfolgend erstatteten Kapitalertragsteuer in Höhe von 168.984.352,79 € habe die Beklagte zu 1) als Verkäuferin Bruttoerträge in Höhe von 56.624.001,58 € erzielt. Etwaige der Beklagten zu 1) nachgelagerte Handelsstufen seien unerheblich.
Die Beklagten zu 4) und 5) hafteten wegen der von ihnen begangenen Steuerhinterziehungen nach § 71 AO. Sie bildeten eine Haftungseinheit. Die Klägerinnen behaupten, die Beklagten zu 4) und 5) hätten von den Bruttoerträgen der Klägerin zu 2) als Vermittler der Geschäfte mittelbar über die von ihnen zwischengeschaltete Bank S6 und die von ihnen aufgesetzten Auslandsgesellschaften O. AM und O. C Provisionen in Höhe von 17.473.000,00 € erhalten.
Die Klägerin zu 3) ist der Ansicht, im Hinblick auf den Fonds B3 hafteten die Beklagten zu 1), 2), 4) und 5) zusammen mit ihr als Haftungsschuldnerin.
Die Beklagte zu 1) hafte im Sinne des § 44 AO für die von der Klägerin zu 3) geschuldete bzw. zurückgezahlte Kapitalertragsteuer gemäß § 70 AO in Höhe ihres Ertragsanteils bzw. ihres und des Ertragsanteils der Beklagten zu 2). Sie bilde mit der Beklagten zu 2) eine Haftungseinheit. Auch die Beklagte zu 2) hafte nach § 70 AO. Insoweit habe jedenfalls ihr gesetzlicher Vertreter, M. Y., die Trades in Kenntnis ihrer Funktionsweise genehmigt. Dies ergebe sich aus der Anlage K46. Die Traderin Y. B6 der Beklagten zu 2) habe die Trades durchgeführt. Es sei davon auszugehen, dass sie durch M. Y. über die Funktionsweise der Transaktionen informiert worden sei. Sie sei auch Verfügungsberechtigte im Sinne des § 35 AO gewesen. Die Beklagte zu 1) habe aus den Geschäften einen Bruttoertrag in Höhe von 4.696.086,26 € und die Beklagte zu 2) in Höhe von 38.755.231,50 € erzielt. Insgesamt belaufe sich ihr Ertragsanteil dementsprechend auf 43.451.317,76 €.
Die Beklagten zu 4) und 5) hafteten wegen der von ihnen begangenen Steuerhinterziehungen nach § 71 AO. Sie bildeten eine Haftungseinheit. Die Klägerin zu 3) behauptet, die Beklagten zu 4) und 5) hätten über die Balance-Gruppe 8.595.250,00 € erhalten.
In Bezug auf den Fonds B4 ist die Klägerin zu 3) der Ansicht, es bestehe ein Anspruch gegen die Beklagte zu 1) sowie die Beklagten zu 4) und 5) wegen ihrer Inanspruchnahme durch die A.-Bank. Auch insoweit hafte die Beklagte zu 1) aus § 70, 34, 35 AO sowie die Beklagten zu 4) und 5) aus § 71 AO entsprechend der Höhe ihrer Ertragsanteile. Sie behauptet insoweit, die Beklagte zu 1) habe aus den Handelsgeschäften 35.281.847,60 € erhalten. Die Beklagten zu 4) und 5) hätten 8.922.824,00 € erhalten.
Verjährung sei – auch in Bezug auf einen Anspruch aus § 426 Abs. 1 BGB – nicht eingetreten. Auch die Verjährung des einheitlichen Ausgleichs- und Mitwirkungsanspruchs aus § 426 Abs. 1 S. 1 BGB beginne erst mit dem Entstehen des Anspruchs, § 199 Abs. 1 BGB. Dies setze die Fälligkeit des Anspruchs voraus (BGH, Urt. v. 18.06.2009 – VII ZR 167/08, BGHZ 181, 310-317, juris Rn. 19). Der Anspruch aus § 426 Abs. 1 BGB werde aber frühestens fällig, wenn auch der Gläubigeranspruch fällig werde. Der Schuldner könne nicht von einem Mitschuldner zur Mitwirkung an der Befriedigung des Gläubigers gezwungen werden, wenn die Gläubigerforderung nur erfüllbar, aber noch nicht fällig sei. Die Fälligkeit der gegen die Klägerin zu 1) gerichteten Ansprüche des Finanzamts auf Rückzahlung übererstatteter Körperschaftsteuer gemäß § 220 Abs. 2 Satz 2 AO sei erst mit den geänderten Festsetzungen und Anrechnungsverfügungen in den Jahren 2017 bis 2020 eingetreten. Die Fälligkeit der Haftungsschuld der Klägerin zu 3) sei erst mit dem Erlass des Haftungsbescheids im Jahr 2020 eingetreten.
Die Klägerinnen sind zudem der Ansicht, die Beklagten zu 1) und 2) hafteten für ihnen gegenüber festgesetzte steuerliche Zinsen aus § 280 Abs. 1 BGB wegen der Verletzung ihrer Pflichten aus dem Gesamtschuldverhältnis.
Schließlich sind die Klägerinnen zu 1) und 2) der Ansicht, eine Gesamtschuld bestehe auch im Hinblick auf die Einziehungsanordnung des Landgerichts B. aus dem Urteil vom 18.03.2020 (..., Anlage AO7). Die Beklagten zu 1), zu 4) und zu 5) seien im Rahmen der angeordneten Einziehung ebenfalls Gesamtschuldner. Da die Klägerin zu 1) den Anspruch des Fiskus erfüllt habe, sei die Anordnung einer Einziehung gegen die Beklagten zu 1), zu 4) und zu 5) inzwischen gemäß § 73e Abs. 1 S.1 StGB ausgeschlossen. Insoweit könne aber die Klägerin zu 1) von den Beklagten zu 1), zu 4) und zu 5) Ausgleich im Innenverhältnis verlangen.
Die Klägerinnen haben im Laufe des Verfahrens ihre Klage mehrmals teilweise zurückgenommen. Sie haben sodann im Hinblick auf weitere im Zusammenhang mit dem B3 geleistete Zahlungen die mit dem Antrag zu I.1. geltend gemachten Ansprüche in Höhe von 6.256.438,13 € und die mit dem Antrag zu I.2. geltend gemachten Ansprüche in Höhe von 11.000.000,00 € für erledigt erklärt. Die Beklagte zu 1) und 2) sowie der Beklagte zu 5) haben sich der Erledigungserklärung angeschlossen. Der Beklagte zu 4) hat der Erledigungserklärung widersprochen.
Die Klägerinnen beantragen zuletzt,
I. [Anträge B3]
1. die Beklagten zu 1) und zu 2) als Gesamtschuldner zu verurteilen, an die Klägerin zu 3) 25.161.207,27 € zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 15. September 2022 zu zahlen;
2. die Beklagten zu 4) und zu 5) als Gesamtschuldner zu verurteilen, an die Klägerin zu 3) 8.173.603,81 € zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 15. September 2022 zu zahlen;
II. [Anträge B4]
1. die Beklagte zu 1) zu verurteilen, an die Klägerin zu 3) 11.309.921,49 € zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 1. Februar 2024 zu zahlen;
2. die Beklagten zu 4) und zu 5) als Gesamtschuldner zu verurteilen, an die Klägerin zu 3) 5.479.742,45 € (davon 2.860.293,46 € als Gesamtschuldner mit der Beklagten zu 1)) zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 1. Februar 2024 zu zahlen;
III. [Feststellungsanträge B3 und B4]
1. festzustellen, dass die Beklagten zu 1), 2), 4) und 5) als Gesamtschuldner verpflichtet sind, die Klägerin zu 3) anteilig entsprechend ihrer sich aus dem vorstehenden Klageantrag zu I. ergebenden Anteile an der Gesamtschuld von jeder anderen (steuerlichen) Inanspruchnahme (einschließlich etwaig auf diese Beträge noch festzusetzender Hinterziehungszinsen gem. § 235 AO) im Zusammenhang mit dem durch die von der Klägerin zu 3) aufgelegten Fonds B3 freizustellen;
2. festzustellen, dass die Beklagten zu 1), 4) und 5) als Gesamtschuldner verpflichtet sind, die Klägerin zu 3) anteilig entsprechend ihrer sich aus dem vorstehenden Klageantrag zu II. ergebenden Anteile an der Gesamtschuld von jeder anderen (steuerlichen) Inanspruchnahme (einschließlich etwaig auf diese Beträge noch festzusetzenden Hinterziehungszinsen gem. § 235 AO) im Zusammenhang mit dem durch die von der Klägerin zu 3) aufgelegten Fonds B4 freizustellen;
IV. [Anträge Eigenhandel]
1. die Beklagte zu 1) zu verurteilen,
a) an die Klägerinnen zu 1) und 2) als Gesamtgläubiger 56.624.001,58 € zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit Rechtshängigkeit zu zahlen, Zug-um-Zug gegen Abtretung etwaiger Rückzahlungsansprüche in entsprechender Höhe, die den Klägerinnen zu 1) und zu 2) aufgrund ihrer Zahlung auf die von ihr angefochtenen Steuerbescheide des Finanzamts für Großunternehmen zur Steuernummer... vom 15. April 2020 in Gestalt der Teileinspruchsentscheidung vom 18. November 2020 (für die Jahre 2007, 2008 und 2009), vom 11. Dezember 2017 (für das Jahr 2010) und vom 5. Dezember 2018 (für das Jahr 2011) zustehen;
b) an die Klägerinnen zu 1) und 2) als Gesamtgläubiger steuerliche Zinsen in Höhe weiterer 32.639.080,50 € zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 8. Juni 2022 zu zahlen, Zug-um-Zug gegen Abtretung etwaiger Rückzahlungsansprüche in entsprechender Höhe, die den Klägerinnen zu 1) und zu 2) aufgrund ihrer Zahlung auf die von ihr angefochtenen Zinsbescheide des Finanzamts für Großunternehmen zur Steuernummer... vom 15. April 2020 in Gestalt der Teileinspruchsentscheidung vom 18. November 2020 und der Änderungsbescheide vom 17. Februar 2023 (für die Jahre 2007, 2008 und 2009), vom 17. Dezember 2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. März 2022 und des Änderungsbescheids vom 27 Juni 2023 (Hinterziehungszinsen für die Jahre 2007 bis 2009), vom 11. Dezember 2017 (Nachzahlungszinsen für das Jahr 2010), vom 5. Dezember 2018 (Nachzahlungszinsen für das Jahr 2011) und vom 5. März 2024 (jeweils Hinterziehungszinsen für die Jahre 2010 und 2011) zustehen;
2. die Beklagten zu 4) und 5) als Gesamtschuldner zu verurteilen,
a) an die Klägerinnen zu 1) und 2) als Gesamtgläubiger 17.473.000,00 € zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit Rechtshängigkeit zu zahlen, Zug-um-Zug gegen Abtretung etwaiger Rückzahlungsansprüche in entsprechender Höhe, die den Klägerinnen zu 1) und zu 2) aufgrund ihrer Zahlung auf die von ihr angefochtenen Steuerbescheide des Finanzamts für Großunternehmen zur Steuernummer... vom 15. April 2020 in Gestalt der Teileinspruchsentscheidung vom 18. November 2020 (für die Jahre 2007, 2008 und 2009), vom 11. Dezember 2017 (für das Jahr 2010) und vom 5. Dezember 2018 (für das Jahr 2011) zustehen;
b) an die Klägerinnen zu 1) und 2) als Gesamtgläubiger steuerliche Zinsen in Höhe weiterer 8.828.400,00 € zuzüglich Zinsen in Höhe von fünf Prozentpunkten über dem jeweiligen Basiszinssatz seit dem 8. Juni 2022 zu zahlen, Zug-um-Zug gegen Abtretung etwaiger Rückzahlungsansprüche in entsprechender Höhe, die den Klägerinnen zu 1) und zu 2) aufgrund ihrer Zahlung auf die von ihr angefochtenen Zinsbescheide des Finanzamts für Großunternehmen zur Steuernummer... vom 15. April 2020 in Gestalt der Teileinspruchsentscheidung vom 18. November 2020 und der Änderungsbescheide vom 17. Februar 2023 (für die Jahre 2007, 2008 und 2009), vom 17. Dezember 2021 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 1. März 2022 und des Änderungsbescheids vom 27 Juni 2023 (Hinterziehungszinsen für die Jahre 2007 bis 2009), vom 11. Dezember 2017 (Nachzahlungszinsen für das Jahr 2010), vom 5. Dezember 2018 (Nachzahlungszinsen für das Jahr 2011) und vom 5. März 2024 (jeweils Hinterziehungszinsen für die Jahre 2010 und 2011) zustehen;
3. die Beklagten zu 1), 4) und 5), letztere als Gesamtschuldner, zu verurteilen, die Klägerin zu 1) von Zahlungspflichten aufgrund der Anordnung der Einziehung in dem Strafverfahren gegen die Herren M. S2 und N. D. vor dem Landgericht B. (Urteil vom 18. März 2020, Az.... ) in Höhe der vorstehend in den Klageanträgen IV.1. und 2. angegebenen Höhe (ohne Verspätungszinsen) freizustellen.
Die Beklagten zu 1) und 2) beantragen,
die Klage abzuweisen.
Sie sind der Ansicht, Ansprüche der Klägerinnen bestünden nicht. Insoweit behaupten sie, bei den streitgegenständlichen Geschäften keine über die eines Interdealer Brokers hinausgehende Stellung innegehabt zu haben. Ihre Rolle sei darauf beschränkt gewesen, Käufer und Verkäufer mit den jeweils besten passenden Angeboten zu finden und zusammenzuführen. Dabei seien sie durch die Klägerinnen zur Verschleierung der Handelsmuster instrumentalisiert worden. Ob es bei den streitgegenständlichen Trades tatsächlich zu Leerverkäufen gekommen sei, sei ihnen als Broker nicht bekannt.
Sie sind der Ansicht, weder bei S. M3, noch den Tradern J. J1 und Y. B6 handele es sich um Verfügungsberechtigte im Sinne des § 35 AO. Es mangele insoweit sowohl an einer ausreichenden Verfügungsbefugnis, als auch an einem Auftreten nach außen. Auch ein Bezug zur Erfüllung steuerlicher Pflichten der Beklagten zu 1) und 2) sei nicht gegeben. Anhaltspunkte für eine Beihilfe zur Steuerhinterziehung gebe es zudem weder bei diesen Personen, noch bei den Vertretungsberechtigten G. S5 und M. Y.. Bei den Product Reviews German Stock Trade handele es sich um eine rein interne Unterlage der damaligen Muttergesellschaft der Beklagten zu 1). Eine Verbindung zu den streitgegenständlichen Trades gebe es nicht. Das Dokument enthalte nichts außer allgemeiner Anmerkungen zu einer bestimmten Handelsstruktur.
Eine Haftung der Beklagten nach § 426 BGB sei zudem deswegen ausgeschlossen, weil ihnen gegenüber unstreitig kein Haftungsbescheid ergangen sei. Eine Gesamtschuld sei deswegen ausgeschlossen. Im Hinblick auf den Eigenhandel sei die Klägerin zu 1) zudem als Steuerschuldnerin in Anspruch genommen worden. Für den Ausgleich im Innenverhältnis gelte die vorrangige Haftung des Steuerschuldners vor etwaigen Haftungsschuldnern.
Soweit sich die Transaktionen aufklären ließen, hätten die Beklagten zu 1) und 2) zudem nur Provisionen, aber keinen Anteil an den Steuererstattungen erhalten. Ein Anspruch bestehe damit auch unter diesem Gesichtspunkt nicht bzw. jedenfalls nicht in der geltend gemachten Höhe.
Etwaige Ansprüche seien zudem bereits verjährt.
Ihre zwischenzeitlich erhobene Widerklage, gerichtet auf die Feststellung, dass die Klägerinnen verpflichtet sind, die Beklagten von jeglichen Ansprüchen Dritter freizustellen, die im Zusammenhang mit den streitgegenständlichen Aktientransaktionen stehen, haben die Beklagten zu 1) und 2) nach Hinweis des Gerichts und mit Zustimmung der Klägerinnen zurückgenommen.
Der Beklagte zu 4) rügt die internationale bzw. örtliche Zuständigkeit und beantragt,
Er ist der Ansicht, seinen Wohnsitz im Sinne der Zuständigkeitsregelungen in der S. zu haben. Eine Zuständigkeit ergebe sich auch nicht aus Art. 5 Nr. 3 des Übereinkommens über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen, geschlossen in Lugano am 30. Oktober 2007 (LugÜ; ABl. EU 2009 Nr. L 147, S. 5). Dieses sei in Bezug auf Ansprüche aus § 426 Abs. 2 BGB bereits nicht anwendbar. Denn insoweit handele es sich nicht um eine Zivil- oder Handels-, sondern um eine Steuersache. Im Übrigen begründe der Gesamtschuldnerausgleich keinen deliktischen Gerichtsstand. Insoweit mangele es an einer ursprünglich deliktischen oder deliktsähnlichen Außenhaftung.
Etwaige Ansprüche seien zudem verjährt.
Der Beklagte zu 5) rügt ebenfalls die internationale und örtliche Zuständigkeit und beantragt,
Er ist ebenfalls der Ansicht, eine Zuständigkeit ergebe sich nicht aus Art. 5 Nr. 3 LugÜ. Dieses sei in Bezug auf Ansprüche aus § 426 Abs. 2 BGB bereits nicht anwendbar. Denn insoweit handele es sich nicht um eine Zivil- oder Handels-, sondern um eine Steuersache. Auch im Hinblick auf die Ansprüche betreffend die gegen die Klägerin zu 1) angeordnete strafrechtliche Einziehung handele es sich nicht um eine Zivil- oder Handelssache.
Er ist weiter der Ansicht, die Klage sei jedenfalls unbegründet. Er habe keine Steuerhinterziehung begangen. Die Erfüllung des subjektiven Tatbestandes werde in Bezug auf ihn durch die Klägerinnen nicht einmal behauptet. Im Hinblick auf die Einziehungsanordnung könne die Klägerin zu 1) ihn schon deswegen nicht in Anspruch nehmen, weil ihm gegenüber die Einziehung nicht angeordnet worden sei.
Im Übrigen seien sämtliche Ansprüche verjährt.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf die gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen und auf die Protokolle der mündlichen Verhandlungen verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist teilweise unzulässig. Sie ist dem Grunde nach – soweit sie zulässig ist – nur gegenüber der Beklagten zu 1) in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet und im Übrigen unbegründet.
I.
Die Kammer konnte durch Grund- und Teilendurteil entscheiden.
1. Entscheidung durch Grundurteil
Ein Grundurteil darf gemäß § 304 Abs. 1 ZPO nur ergehen, wenn ein Anspruch nach Grund und Höhe streitig ist, grundsätzlich alle Fragen, die zum Grund des Anspruchs gehören, erledigt sind und nach dem Sach- und Streitstand zumindest wahrscheinlich ist, dass der Anspruch in irgendeiner Höhe besteht (LG Düsseldorf, Urt. v. 07.08.2020 – 6 O 317/15 –, Rn. 26, juris unter Verweis auf vgl. BGH, Urt. v. 25.10.2013 - V ZR 230/12 und OLG Hamm, Urt. v. 08.02.2018 - 21 U 95/15). Weitere Voraussetzung ist zudem, dass der Erlass eines Grundurteils zweckmäßig ist.
Diese Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt. Soweit durch Grundurteil über die Klage entschieden wurde, sind die Ansprüche der Klägerinnen zu 1) und 3) nach Grund und Höhe streitig. Die Kammer hält in Bezug auf die Beklagte zu 1) Ansprüche dem Grunde nach für gegeben. Es ist auch wahrscheinlich, dass Ansprüche der Klägerinnen zu 1) und 3) in irgendeiner Höhe, nämlich zumindest in der Höhe, in der die Beklagte zu 1) von den streitgegenständlichen Transaktionen durch Provisionen profitiert hat, bestehen. Dies gilt auch insoweit, wie Gesamtschuldnerausgleichsansprüche durch die als Steuerschuldnerin in Anspruch genommene Klägerin zu 1) geltend gemacht werden. Im Rahmen des Gesamtschuldnerausgleichs besteht keine vorrangige Haftung des Steuerschuldners im Verhältnis zum Haftungsschuldner (siehe BGH, Urt. v. 22.10.1992 – IX ZR 244/91 –, BGHZ 120, 50-60).
In welcher Höhe die Beklagte zu 1) von den Transaktionen im Einzelnen ggfs. sogar als Leerverkäuferin profitiert hat, wird weiter aufzuklären sein und bleibt ggfs. dem Betragsverfahren vorbehalten. Die Kammer rechnet mit einem erheblichen Aufklärungsaufwand und hält vor diesem Hintergrund den Erlass eines Grundurteils für zweckmäßig.
2. Entscheidung durch Teilurteil
Soweit die Kammer die Klage im Übrigen durch Teilurteil abgewiesen hat, war ein Teilurteil zulässig.
Ein Teilurteil darf auch bei grundsätzlicher Teilbarkeit eines Streitgegenstands nur ergehen, wenn die (auch nur theoretische) Gefahr einander widersprechender Entscheidungen, auch infolge abweichender Beurteilung durch das Rechtsmittelgericht, ausgeschlossen ist. Eine Gefahr sich widersprechender Entscheidungen ist namentlich dann gegeben, wenn in einem Teilurteil eine Frage entschieden wird, die sich dem Gericht im weiteren Verfahren über andere Ansprüche oder Anspruchsteile noch einmal stellt oder stellen kann. Eine solche Gefahr besteht namentlich bei einer Mehrheit selbständiger prozessualer Ansprüche, wenn zwischen den prozessual selbständigen Ansprüchen eine materiell-rechtliche Verzahnung besteht oder die Ansprüche prozessual in ein Abhängigkeitsverhältnis gestellt sind. Eine materiell-rechtliche Verzahnung kann etwa bei objektiver Häufung inhaltlich zusammenhängender Anträge aber auch bei Klagen gegen mehrere Personen (subjektive Klagehäufung) auftreten. Ein Teilurteil über die Klage gegen einen von mehreren einfachen Streitgenossen (§ 59 ZPO) ist daher in der Regel unzulässig, wenn die Möglichkeit besteht, dass es in demselben Rechtsstreit, auch im Instanzenzug, zu einander widersprechenden Entscheidungen kommt. Zwar muss gegenüber einfachen Streitgenossen grundsätzlich keine einheitliche Entscheidung getroffen werden. Eine Teilentscheidung ist aber grundsätzlich nur dann zulässig, wenn sie unabhängig von der Entscheidung über den restlichen Verfahrensgegenstand ist. Unabhängigkeit im vorbezeichneten Sinne liegt etwa vor, wenn das Teilurteil nur auf Gründen beruht, die ausschließlich diesen Streitgenossen berühren. Dagegen besteht die Gefahr einander widersprechender Entscheidungen, soweit mehrere aus demselben tatsächlichen Geschehen hergeleitete prozessuale Ansprüche im Klagegrund übereinstimmen und nach denselben Rechtsnormen und hierzu entwickelten Grundsätzen zu beurteilen sind. Unter der genannten Prämisse gilt auch für den Fall der subjektiven Klagehäufung, dass der Erlass eines Teilurteils nur gegen einen oder einzelne Streitgenossen die Gefahr hervorruft, dass das Gericht bei einem späteren Urteil – sei es auf Grund neuen Vortrags, sei es auf Grund einer geänderten Rechtsauffassung – hierzu abweichend entscheidet (vgl. OLG Düsseldorf, Urt. v. 08.05.2019 - U (Kart) 12/18, BeckRS 2019, 30802).
Gemessen daran verstößt die Entscheidung durch Teilendurteil vorliegend nicht gegen § 301 ZPO. Eine Gefahr sich widersprechender Entscheidungen besteht nicht. Die Kammer weist die Klage gegen die Beklagten zu 2), 4) und 5) vollständig und gegen die Beklagte zu 1) teilweise ab und erlässt gegen die Beklagte zu 1) im Übrigen ein sie belastendes Grundurteil. Offen ist damit allein die Entscheidung über die Höhe des Anspruches gegen die dem Grunde nach verurteilte Beklagte zu 1). Damit besteht die Gefahr eines Widerspruches zwischen Schlussurteil und ergangenem Urteil nicht. Wenn sich zur Höhe ergeben sollte, dass die dem Grunde nach verurteilte Beklagte nichts schuldet, würde auch die gegen sie gerichtete Klage abgewiesen werden. Daraus ergäbe sich kein Widerspruch zur Klageabweisung gegenüber den Beklagten, die schon dem Grunde nach nicht für verpflichtet gehalten worden sind (vgl. dazu auch Brandenburgisches Oberlandesgericht, Urt. v. 25.09.2024 – 7 U 121/23 –, Rn. 34, juris).
II.
Die Klage ist teilweise bereits unzulässig (dazu unter 1.). Soweit sie zulässig ist, ist sie in Bezug auf die Beklagte zu 1) teilweise dem Grunde nach begründet und in Bezug auf die Beklagte zu 2) unbegründet (dazu unter 2.).
1. Zulässigkeit
Die Klage ist teilweise bereits unzulässig. In Bezug auf die Beklagten zu 4) und 5) mangelt es an der internationalen Zuständigkeit deutscher Gerichte bzw. jedenfalls an der örtlichen Zuständigkeit des Landgerichts Hamburg (dazu unter a)). In Bezug auf die Anträge zu III.1. und 2. mangelt es der Klage am Feststellungsinteresse (dazu unter b)) und in Bezug auf den Antrag zu IV.3. am Rechtsschutzbedürfnis (dazu unter c)).
a) Fehlende internationale bzw. örtliche Zuständigkeit
(1) Beklagter zu 5)
Das Landgericht Hamburg ist für die Klage gegen den Beklagten zu 5) nicht zuständig (dazu unter (a)). Der Beklagte zu 5) hat die Zuständigkeit rechtzeitig gerügt (dazu unter (b)).
(a) Internationale Zuständigkeit
Der Beklagte zu 5) hat seinen Wohnsitz in der S.. Die internationale Zuständigkeit bestimmt sich insoweit nach den Regelungen des Übereinkommens über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen, geschlossen in Lugano am 30. Oktober 2007 (LugÜ; ABl. EU 2009 Nr. L 147, S. 5). Gemäß Art. 63 Abs. 1 LugÜ sind die Vorschriften dieses – für die Europäische Gemeinschaft am 1. Januar 2010 in Kraft getretenen, s. BGBl. I 2009 S. 2862 – Übereinkommens auf Klagen anzuwenden, die – wie hier – erhoben worden sind, nachdem dieses Übereinkommen im Ursprungsstaat in Kraft getreten ist. Das Übereinkommen findet gemäß Art. 64 Abs. 2 Buchst. a LugÜ mit Vorrang vor dem nationalen Prozessrecht Anwendung. Die im Übereinkommen verwendeten Begriffe sind grundsätzlich autonom, d.h. ohne Rückgriff auf die lex fori oder lex causae auszulegen, wobei in erster Linie die Systematik und die Zielsetzung des Übereinkommens zu berücksichtigen sind, um die einheitliche Anwendung des Übereinkommens in allen Vertragsstaaten zu gewährleisten (siehe BGH, Versäumnisurt. v. 24.06.2014 – VI ZR 347/12, IPrax 2015, 423, m.w.N.). Für die Auslegung des Übereinkommens gelten danach im Wesentlichen dieselben Auslegungsgrundsätze wie für die Auslegung der Verordnung (EG) Nr. 44/2001 des Rates vom 22. Dezember 2000 über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen (EuGVVO) und die ihr nachfolgende Verordnung (EU) Nr. 1215/2012 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 12. Dezember 2012 über die gerichtliche Zuständigkeit und die Anerkennung und Vollstreckung von Entscheidungen in Zivil- und Handelssachen (EuGVVO n.F.) (BGH, Urt. v. 18.10.2016 – VI ZR 618/15, VersR 2017, 570; zur Auslegung des LugÜ etwa EuGH, Urt. v. 20.12.2017 – C-467/16, IHR 2018, 173, Rn. 46).
Nach Art. 5 Nr. 3 LugÜ kann eine Person – als Ausnahme vom grundsätzlichen Beklagtenwohnsitzprinzip in Art. 2 LugÜ –, wenn eine unerlaubte Handlung oder eine Handlung, die einer unerlaubten Handlung gleichgestellt ist, oder wenn Ansprüche aus einer solchen Handlung den Gegenstand des Verfahrens bilden, vor dem Gericht des Ortes, an dem das schädigende Ereignis eingetreten ist oder einzutreten droht verklagt werden. Danach ist eine internationale Zuständigkeit deutscher Gerichte begründet, wenn der Kläger die erforderlichen Tatsachen für eine im Inland begangene unerlaubte oder dieser gleichgestellten Handlung des Beklagten im Sinne der autonom auszulegenden Vorschrift des Art. 5 Nr. 3 LugÜ schlüssig behauptet (vgl. BGH, Urt. v. 18.10.2016 – VI ZR 618/15, VersR 2017, 570).
Dies ist vorliegend nicht der Fall.
Es werden keine originär deliktsrechtlichen Ansprüche, sondern Ansprüche aus § 426 Abs. 1 BGB bzw. § 426 Abs. 2 BGB in Verbindung mit §§ 44, 71 AO aus Gesamtschuldnerausgleich geltend gemacht. Die Anwendbarkeit von Art. 5 Nr. 3 LugÜ ist allerdings auch auf den Gesamtschuldnerausgleich schon bejaht worden (siehe OLG Celle, Urt. v. 22.03.1990 - 5 U 129/88). Voraussetzung ist dann aber, dass der Innenregress wegen einer ursprünglich deliktischen oder deliktsähnlichen Außenhaftung erfolgen soll (OLG Frankfurt a.M., Urt. v. 02.07.2020 – 1 U 111/18 –, Rn. 90, juris unter Verweis auf MünchKomm-ZPO-Gottwald, 5. Aufl., Brüssel Ia-VO Art. 7, Rdn. 49 mit Hinweis auf OLG Stuttgart, Beschl. v. 01.12.2005 – 5 U 71/05 – NJW-RR 2006, 1362). Denn von der Regelung in Art. 5 Nr. 3 LugÜ werden nur Ansprüche aus Schadenshaftung (siehe auch OLG Frankfurt a.M., Urt. v. 02.07.2020 – 1 U 111/18 –, Rn. 90, juris) erfasst. Eine andere Auslegung wäre mit dem Wortlaut der Regelung in Art. 5 Nr. 3 LugÜ, wonach unerlaubte Handlungen zumindest den „Gegenstand des Verfahrens“ bilden müssen, nicht vereinbar. Eine solche deliktische oder deliktsähnliche Außenhaftung ist vorliegend nicht gegeben. Hintergrund des Gesamtschuldnerausgleichs ist die steuerliche Gesamtschuld aus der Heranziehung von Personen als Steuer- oder Haftungsschuldner. Eine Steuerhinterziehung als solche begründet jedoch keinen deliktischen Anspruch aus § 823 Abs. 1 BGB. Das BFH (Urt. v. 19.08.2008 – VII R 6/07 –, BFHE 222, 199, BStBl II 2008, 947, Rn. 8) hat insoweit zum Begriff der Forderung aus einer vorsätzlich begangenen unerlaubten Handlung – dort allerdings im Sinne von § 302 Nr. 1 InsO – entschieden, dass Steuer- und Haftungsansprüche eigenständige, dem öffentlichen Recht zugehörige Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 Abs. 1 AO) sind, die sowohl nach ihrer Entstehung als auch nach ihrem Inhalt und ihrer Durchsetzung eigenen, von den zivilrechtlichen Deliktsansprüchen unterschiedlichen Regeln unterliegen und deshalb keine Schadensersatzansprüche aus unerlaubter Handlung darstellen. Selbst wenn der Steueranspruch auf eine vorsätzliche Nichtentrichtung der Steuer bzw. auf eine Steuerhinterziehung nach § 370 AO zurückzuführen sein sollte, beruht er danach nicht auf einer unerlaubten Handlung des Steuerschuldners, sondern auf der Verwirklichung eines steuerrechtlichen Tatbestandes, an den das Gesetz eine Zahlungspflicht knüpft (§ 38 AO). Der Bundesfinanzhof hat insoweit ausdrücklich darauf hingewiesen, dass der Umstand, dass Steuerhinterziehung nicht erlaubt und insbesondere aus Präventions- und Sanktionsgründen mit Strafe bedroht ist, an der rechtlichen Qualifizierung des Steueranspruchs als solchem nichts zu ändern vermag.
Soweit die Klägerinnen mit Schriftsatz vom 14.02.2025 vorgetragen haben, eine Steuerhinterziehung erfülle zugleich den Tatbestand des Betruges und § 263 StGB sei wiederum ein Schutzgesetz im Sinne des § 823 Abs. 2 BGB, dessen Verletzung die Zuständigkeit nach Art. 5 Nr. 3 LugÜ begründe, ergibt sich daraus vorliegend nichts Anderes. Denn solche Ansprüche bilden vorliegend ausdrücklich nicht den Gegenstand des Verfahrens. Geltend gemacht werden keine Schadensersatzansprüche der Klägerinnen gegen die Beklagten wegen Betruges. Geltend gemachten werden Ausgleichsansprüche wegen einer nach Ansicht der Klägerinnen bestehenden steuerlichen Gesamtschuld. Soweit die Klägerinnen ursprünglich ihre Klage auf § 826 BGB gestützt hatten, haben sie dies im Prozessverlauf ausdrücklich nicht weiter aufrechterhalten und ihre Klage auf Ansprüche aus Gesamtschuldnerausgleich zwischen Steuer- und Haftungsschuldnern bzw. mehreren Haftungsschuldnern beschränkt.
Eine erweiterte Auslegung der Zuständigkeitsregelung dahingehend, dass auch bei einem Gesamtschuldnerausgleich zwischen mehreren Steuer- und Haftungsschuldnern – letztlich Mittätern bzw. Gehilfen einer Steuerhinterziehung – das Gericht des Ortes, an dem die Steuerhinterziehung eingetreten ist, zuständig sein soll, ist nicht angezeigt. Zwar mag das hiesige Landgericht Hamburg eine größere Sachnähe als ein Gericht in der Schweiz aufweisen, die ratio legis der in Art. 5 Nr. 3 LugÜ getroffenen Regelung ist aber darüber hinaus (bzw. ausschließlich, so jedenfalls Geimer in: Zöller, Zivilprozessordnung, 35. Auflage 2024, Art. 7 EUV 1215/​2012, Rn. 53), dass dort, wo Unrecht getan wurde, Abhilfe begehrt werden darf. Den Klägerinnen ist aber nach dem von ihnen vorgetragenen Sachverhalt kein Unrecht getan worden.
Die Ansicht der Klägerinnen, dass jeder Anspruch entweder unter Art. 5 Nr. 1 LugÜ oder unter Art. 5 Nr. 3 LugÜ falle, kann ebenfalls nicht gefolgt werden. Dies zugrunde gelegt bestünde stets ein besonderer Gerichtsstand, was dem Ausnahmecharakter der Regelung nicht gerecht werden würde. Überdies wird beispielsweise für Ansprüche aus Bereicherungsrecht angenommen, dass diese weder unter Nr. 1, noch unter Nr. 2 fallen (jedenfalls wenn es sich um solche Ansprüche handelt, die nicht mit der Rückabwicklung von Verträgen zusammenhängen).
Für Ansprüche, die im Zusammenhang mit dem Fonds B4 stehen, wäre das Landgericht Hamburg zudem – die internationale Zuständigkeit unterstellt – auch örtlich nicht zuständig. Denn weder der Handlungs- noch der Erfolgsort der Steuerhinterziehung – auf die abzustellen ist – liegen insoweit in H.. Dass der Beklagte zu 5) maßgebliche Beratungsleistungen von H. aus erbrachte, ist bereits nicht vorgetragen. Die Bekanntgabe des Steuerbescheids erfolgte – anders als die Klägerinnen meinen – nicht gegenüber den Klägerinnen bzw. dem Sondervermögen, das seinen Sitz in H. hatte, sondern gegenüber der A.-Bank mit Sitz in D.. Ab 2010 erfolgte die Erstattung der Kapitalertragssteuer dergestalt, dass die A.-Bank Zahlungen an den Investmentfonds leistete, die der Höhe einer Kapitalertragsteuer auf die vereinbarte Ersatzleistung entsprachen. Die Grundlage ihrer Zahlung sah sie in dem Erstattungsverfahren nach § 11 Abs. 2 S. 1 InvStG a.F. Als Konsequenz dieser Zahlung behauptete sie, einen Anspruch gegen das Finanzamt nach § 11 Abs. 2 S. 2 InvStG a.F. auf Rückerstattung zu haben. Dieser behauptete Anspruch wurde durch sie geltend gemacht, indem sie nach § 44b Abs. 6 S. 3 EStG in ihrer monatlichen Kapitalertragsteueranmeldung den Zahlungsbetrag offen von ihrer eigenen Kapitalertragsteuerschuld absetzte (siehe dazu u.a. DStR 2017, 1958, beck-online). Das ist im Übrigen der Grund, weswegen in Bezug auf den Fonds B4 die A.-Bank vorrangig durch die Steuerbehörde als Steuerschuldner in Anspruch genommen wurde.
(b) Rechtzeitige Zuständigkeitsrüge
Der Beklagte zu 5) hat die Zuständigkeit des Landgerichts Hamburg auch rechtzeitig gerügt. Er hat die Rüge innerhalb der verlängerten Frist zur Klageerwiderung erhoben.
Soweit die Klägerinnen die Ansicht vertreten, die Rüge des Beklagten zu 5) sei nach § 296 Abs. 3 iVm § 282 Abs. 3 ZPO verspätet, da sie nicht innerhalb der Klageerwiderungsfrist erhoben wurde, kann dem nicht gefolgt werden. Die Rüge ist noch innerhalb der laufenden Klageerwiderungsfrist erhoben worden. Dem Fristverlängerungsantrag vom 04.11.2021 wurde konkludent entsprochen. Soweit in der Kommentierung von Zöller (Feskorn in: Zöller, Zivilprozessordnung, 35. Auflage 2024, § 225 ZPO, Rn. 4) ausgeführt wird, die Fristverlängerung müsse ausdrücklich und könne nicht stillschweigend erfolgen, meint das ganz offensichtlich den Fall, dass gar keine Verfügung erlassen wurde. So war es vorliegend nicht. Es ist eine Verfügung (Bl. 596 d.A.) erlassen worden. Diese bezog sich ausdrücklich zwar nur auf den danach gestellten Fristverlängerungsantrag, ist aber dahingehend auszulegen, dass auch der davor gestellte Fristverlängerungsantrag vom 04.11.2024 beschieden werden sollte. Dies ergibt sich schon daraus, dass – worauf die Klägerinnen richtig hingewiesen haben – ein Fristverlängerungsantrag, der erst nach Fristablauf eingeht, nicht berücksichtigungsfähig ist.
(2) Beklagter zu 4)
Auch in Bezug auf den Beklagten zu 4) ist das Landgericht Hamburg nicht zuständig.
Zwar erscheint zweifelhaft, ob der Beklagte zu 4) seinen Wohnsitz im Jahr 2013 anlässlich der Durchsuchung seiner Kanzleiräume in die S. verlegt hat. Denn Voraussetzung dafür wäre, dass er seinen Wohnsitz in S.- E. aufgegeben hätte, wofür insbesondere ein Wohnsitzaufgabewille notwendig ist. Eine Wohnsitzaufgabe liegt nicht vor, wenn ein Flüchtling seinen Wohnsitz verlässt, aber mit der Rückkehr rechnet, ggfs. sein Vermögen zurücklässt und keine festen Bindungen an einem anderen Ort bis zum Ende der Verfolgung eingeht. Dann behält er seinen Wohnsitz (Staudinger/​Kannowski (2024) BGB § 7, Rn. 21). Der Beklagte zu 4) ist kein Flüchtling in dem Sinne und es ist davon auszugehen, dass er in der Schweiz durchaus auch über feste Bindungen verfügt bzw. jedenfalls vor seiner Inhaftierung verfügte. In Anbetracht der Tatsache, dass seine Familie – jedenfalls zum Zeitpunkt der Klageerhebung – nach dem unstreitig gebliebenen Vortrag der Klägerinnen noch in dem Haus des Beklagten zu 4) in S.- E. lebte und deren Firmen dort ansässig waren, erscheint jedoch ein Wille, den Wohnsitz komplett aufzugeben, eher fernliegend.
Letztlich kann aber offenbleiben, wo der Beklagte zu 4) bei Klageerhebung wohnhaft war. Denn auch aus § 32 ZPO ergäbe sich keine Zuständigkeit des Landgerichts Hamburg. Nach § 32 ZPO ist für Klagen aus unerlaubten Handlungen das Gericht zuständig, in dessen Bezirk die Handlung begangen ist. Bei der vorliegenden Klage handelt es sich jedoch nicht um eine „Klage aus unerlaubter Handlung“. Soweit teilweise die Ansicht vertreten wird, § 32 ZPO sei auch auf Klagen anwendbar, mit denen ein deliktischer Gesamtschuldnerregress geltend gemacht wird (so Schultzky in: Zöller, Zivilprozessordnung, 35. Auflage 2024, § 32 ZPO, Rn. 14; a.A. Musielak/Voit/Heinrich, 21. Aufl. 2024, ZPO § 32 Rn. 9, beck-online), ergibt sich daraus vorliegend nichts Anderes. Denn in Rede stehen vorliegend nicht Ansprüche aus einem deliktischen Gesamtschuldnerregress. Der Gesamtschuldnerregress unter Steuer- und Haftungsschuldnern wird nicht dadurch zu einem deliktischen Regress, dass die Haftung auf einer Steuerhinterziehung beruht. Insoweit wird auf die obigen Ausführungen verwiesen.
b) Fehlendes Feststellungsinteresse in Bezug auf die Anträge zu III.1. und III.2.
In Bezug auf die Anträge zu III.1. und III.2., gerichtet auf die Feststellung, dass die Beklagten zu 1) und 2) (Antrag zu III.1.) bzw. die Beklagte zu 1) (Antrag zu III.2.) verpflichtet sind bzw. ist, die Klägerin zu 3) von jeder anderen steuerlichen Inanspruchnahme einschließlich Hinterziehungszinsen nach § 235 AO in Bezug auf den Fonds B3 bzw. B4 freizustellen, mangelt es der Klage am Feststellungsinteresse. Denn es ist nicht ersichtlich, dass überhaupt noch irgendeine Inanspruchnahme drohen würde.
Die Ansprüche der Steuerbehörde in Bezug auf beide Fonds sind erfüllt. In Bezug auf den Fonds B4 ist die A.-Bank als Steuerschuldnerin in Anspruch genommen worden. Zu Unrecht erstattete Kapitalertragssteuer ist von ihr zurückgeführt worden. Entsprechendes gilt in Bezug auf den Fonds B3. Ausweislich des Schriftsatzes der Klägerinnen vom 23.01.2025 ist der gegen die Klägerin zu 3) festgesetzte Betrag vollständig beglichen worden. Soweit noch Hinterziehungszinsen gegen die Klägerin zu 3) festgesetzt werden könnten, ist die Klage insoweit jedenfalls unbegründet. Insoweit besteht keine Gesamtschuld. Denn eine etwaige Haftung der Beklagten zu 1) und 2) nach § 70 AO umfasst keine Hinterziehungszinsen (Koenig/Kratzsch, 5. Aufl. 2024, AO § 70 Rn. 15, beck-online).
c) Fehlendes Rechtsschutzbedürfnis in Bezug auf den Antrag zu IV.3.
In Bezug auf den Antrag zu IV.3. auf Freistellung der Klägerin zu 1) von den Zahlungspflichten aufgrund der Anordnung der Einziehung in dem Strafverfahren gegen M. S2 und N. D. vor dem Landgericht B. (Urteil vom 18.03.2020 –... ) mangelt es der Klage am Rechtsschutzbedürfnis.
Die Einziehungsanordnung kann der Klägerin zu 1) gegenüber nicht mehr vollstreckt werden, nachdem diese die Steuerforderung vollständig beglichen hat. Die Klägerinnen haben selbst vorgetragen, dass eine Einziehungsanordnung den Beklagten zu 1), 4) und 5) gegenüber wegen § 73e StGB nicht mehr ergehen kann, weil die Ansprüche des Fiskus durch die Zahlung auf den geänderten Steuerbescheid erloschen sind. In diesem Fall kann nach § 459g Abs. 4 StPO, der das Äquivalent zu § 73e StGB bei Erlöschen nach erfolgter Anordnung darstellt, aber auch der Klägerin zu 1) gegenüber die Einziehungsanordnung nicht mehr vollstreckt werden. Dazu bedarf es zwar einer entsprechenden gerichtlichen Anordnung des Ausschlusses der Vollstreckung der Einziehung. Diese hat die Klägerin zu 1) aber bereits erwirkt (siehe OLG Köln, Beschl. v. 03.07.2024, 3 Ws 58/23, BeckRS 2024, 16672 Rn. 7).
Der Umstand, dass die erlassenen Änderungsbescheide noch nicht bestandskräftig sind (FG Hamburg Urt. v. 09.11.2023 – 6 K 228/20; Nichtzulassungsbeschwerde ist eingelegt worden), ändert daran nichts. Selbst wenn die Bescheide zugunsten der Klägerin zu 1) geändert werden würden und die Klägerin zu 1) Beträge durch den Steuerfiskus zurückerstattet erhalten würde, wäre eine Einziehung nicht möglich. Dies ergibt sich bereits aus dem Sinn und Zweck der Einziehungsregelung, der darin besteht, eine interessengerechte Gewinnabschöpfung sicherzustellen (BeckOK StGB/Heuchemer, 64. Ed. 1.2.2025, StGB § 73b Rn. 2, beck-online). Nur in der Höhe, in der etwas erlangt wurde, soll eine Abschöpfung möglich sein. Die Einziehungsordnung in dem Urteil des Landgerichts B. bezieht sich auf die von der Klägerin zu 1) zu Unrecht erlangten Steuervorteile. Nur insoweit hat sie etwas erlangt und soll eine Abschöpfung möglich sein. Wie ein nachträglicher Widerspruch zwischen einer Einziehungsanordnung auf der einen und einem Steuerbescheid auf der anderen Seite zu lösen ist, ist – soweit ersichtlich – noch nicht Gegenstand einer gerichtlichen Entscheidung gewesen. Aus Sicht der Kammer steht der Einziehungsanordnung – soweit sich nachträglich die angeordnete Einziehung aufgrund eines bestandskräftigen Steuerbescheids als zu hoch erweist – weiterhin ein Vollstreckungshindernis entgegen. Denn ein „Erlöschen“ im Sinne des § 73e StGB (und mithin im Sinne des § 459g Abs. 4 StPO) liegt auch vor, wenn es aus verfahrens- oder prozessrechtlichen Gründen nicht mehr möglich ist, die Steuerforderung zu verwirklichen (BGH, Urt. v. 17.09.2020 – 1 StR 576/18), was aus Sicht der Kammer auch im Falle eines rechtskräftigen Finanzgerichtsurteils der Fall ist (siehe dazu auch Schnabelrauch, NZWiSt 2022, 473, beck-online).
2. Begründetheit
Soweit die Klage zulässig ist, ist sie in Bezug auf die Beklagte zu 1) im Hinblick auf die Klageanträge zu I.1. und IV.1.a) (jedenfalls in Bezug auf die Klägerin zu 1)) dem Grunde nach begründet und im Hinblick auf die Klageanträge zu II.1., III. und IV.1.b) unbegründet (dazu unter a)). In Bezug auf die Beklagte zu 2) ist die Klage insgesamt unbegründet (dazu unter b)).
a) Ansprüche gegen die Beklagte zu 1)
(1) Antrag zu I.1. – Fonds B3
Der Klägerin zu 3) steht dem Grunde nach wegen ihrer Heranziehung als Haftungsschuldnerin im Zusammenhang mit dem Fonds B3 ein Anspruch gegen die Beklagte zu 1) aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 44, 70 AO zu.
Ein Anspruch aus Gesamtschuldnerausgleich setzt voraus, dass die Klägerin zu 3) zusammen mit der Beklagten zu 1) als Gesamtschuldnerin haftet. Dies ist vorliegend der Fall. Die Klägerin zu 3) (dazu unter (aa)) und die Beklagte zu 1) (dazu unter (bb)) sind steuerrechtliche Haftungsschuldnerinnen.
Der Anspruch ist auch nicht verjährt (dazu unter (cc)).
(aa) Haftung der Klägerin zu 3)
Die Klägerin zu 3) ist Haftungsschuldnerin. Davon ist aufgrund des gegen sie am 04.11.2020 ergangenen Haftungsbescheids des Bundeszentralamts für Steuern (Anlage K15) auszugehen, mit dem die Klägerin zu 3) für die in Bezug auf den Fonds B3 erstattete Kapitalertragssteuer in Höhe von 60.856.488,12 € als Haftungsschuldnerin in Anspruch genommen wurde. Die Kammer ist an diese Entscheidung gebunden. Sie darf die Voraussetzungen der Inanspruchnahme der Klägerin zu 3) als Haftungsschuldnerin jedenfalls nach der Inanspruchnahme durch die Steuerbehörde nicht eigenständig prüfen. Das Entscheidungsrecht über die Rechtmäßigkeit der Besteuerung liegt nach dem System der Abgabenordnung ausschließlich bei den Finanzbehörden. Nur diese treffen eine verbindliche Entscheidung über das Bestehen der Steuerpflicht. Meinungsunterschiede über die Rechtmäßigkeit eines Steuerbescheids sind zwischen dem Steuerschuldner und dem Steuergläubiger zu klären. Das Zivilgericht würde die durch Gesetz gebotenen Grenzen seiner Zuständigkeit überschreiten und in unzulässiger Weise in das Gebiet des Steuerrechts und der Steuerbehörden hinübergreifen, wollte es sich in seiner Entscheidung grundsätzlich auch mit dem öffentlich-rechtlichen fiskalischen Steueranspruch als solchem befassen sowie zur Frage des Bestehens der Steuerschuld, ihrer Höhe und ihrer Entrichtungsweise näher Stellung nehmen. (vgl. BGH, Urt. v. 17.07. 2001 – X ZR 13/99 –, Rn. 14, juris)
(bb) Haftung der Beklagten zu 1)
Auch die Beklagte zu 1) ist Haftungsschuldnerin.
Soweit ihr gegenüber kein Bescheid ergangen ist, ändert dies an der Möglichkeit der Inanspruchnahme als Gesamtschuldner nichts. Die Eigenschaft als Haftungsschuldner ist nicht davon abhängig, dass eine Person durch die Steuerbehörde auch tatsächlich in Anspruch genommen wurde.
Die Kammer ist befugt, die steuerrechtliche Frage, ob es sich bei der Beklagten zu 1) um einen Haftungsschuldner handelt, zu beantworten. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofes sind die steuerrechtlichen Vorfragen grundsätzlich von den Zivilgerichten selbständig zu beantworten. Die angerufenen Gerichte haben über den Streitgegenstand regelmäßig eine einheitliche und endgültige Entscheidung zu treffen und die sich hierbei stellenden Vorfragen unabhängig davon zu klären, welchem Rechtsgebiet diese zuzuordnen sind. (vgl. BGH, Urt. v. 02.11.2001 – V ZR 224/00 –, Rn. 12, juris)
Dies ist vorliegend auch ohne weiteres möglich, da letztlich nur die Frage einer Haftung nach § 70 AO zu beantworten ist. Nach § 70 Abs. 1 AO haftet ein Vertretener, soweit er nicht Steuerschuldner ist, wenn einer seiner Vertretungs- oder Verfügungsberechtigten im Sinne der §§ 34, 35 AO bei Ausübung ihrer Obliegenheiten eine Steuerhinterziehung oder eine leichtfertige Steuerverkürzung begeht oder an einer Steuerhinterziehung teilnimmt und hierdurch Steuerschuldner oder Haftender wird, für die durch die Tat verkürzten Steuern und die zu Unrecht gewährten Steuervorteile.
Dies war vorliegend der Fall. Jedenfalls S. M3 hat Beilhilfe zur Steuerhinterziehung des B3 geleistet (dazu unter (i)). Er ist Verfügungsberechtigter der Beklagten zu 1) im Sinne von § 35 AO (dazu unter (ii)).
(i) Beihilfe zur Steuerhinterziehung von S. M3
Aus Sicht der Kammer liegen hinreichende Indizien für die Annahme vor, dass S. M3 Beihilfe zu einer Steuerhinterziehung geleistet hat.
Strafbare Beihilfe ist die vorsätzliche Hilfeleistung zu einer vorsätzlich begangenen Straftat eines anderen (§ 27 Abs. 1 StGB).
Steuerhinterziehung – Vorliegen von Leerverkäufen
Die Kammer ist davon überzeugt – ohne dass es dazu einer näheren Beweiserhebung bedürfte –, dass den streitgegenständlichen Transaktionen Leerverkäufe zugrunde lagen. Wenngleich das Gericht an die Feststellungen in den dazu ergangenen Urteilen des Landgerichts B. (bestätigt durch den BGH) nicht gebunden ist, ist dort ausführlich und aus Sicht der Kammer überzeugend dargelegt worden, woraus sich das Vorliegen von Leerverkäufen ergibt:
Das Landgericht B. hat zunächst maßgeblich darauf abgestellt, dass es überhaupt zur Organisation einer „Ex-Eindeckung“, also einer Eindeckung mit Ex-Aktien gekommen ist. Es stellte fest, dass wenn jedem vom Angeklagten S2 oder von seinen Kollegen geplanten und abgeurteilten Kauf ein Verkauf gegenüberstand, für den eine nach Volumen, Fälligkeit und Preis passende Belieferung mit Ex-Aktien arrangiert war und vollzogen wurde, daraus zwangsläufig folge, dass es sich bei dem Verkäufer um einen Leerverkäufer gehandelt habe. Denn ein Inhaber-Verkäufer hätte für eine solche Ex-Eindeckung keinen Bedarf gehabt. Da die Geschäfte entweder bereits mit den Brokern oder aber mit den Handelspartnern so abgestimmt waren, dass ein zufälliger Eintritt Dritter ausgeschlossen war, bestehe kein Zweifel, dass sämtlichen abgeurteilten Fällen abgesprochene Leerverkäufe zu Grunde gelegen hätten.
Es hat sodann auf die Konditionen der streitgegenständlichen Transaktionen abgestellt und festgestellt, dass vor dem Hintergrund der für die Jahre 2007 bis 2011 vereinbarten Dividendenlevel von 90, 85 oder 80 sicher auszuschließen sei, dass es sich bei dem zu Grunde liegenden Aktiengeschäft etwa um ein irrtümlich verspätet beliefertes CumCum-Geschäft, also um einen Inhaberverkauf, gehandelt habe. Es habe in den verfahrensgegenständlichen Jahren schlichtweg keinen Grund für einen Inhaber-Verkäufer gegeben, zu für ihn derart ungünstigen Konditionen abzuschließen.
Auch die hohen Volumina seien ein Indiz für das Vorliegen von Leerverkäufen. Denn da Leerverkäufer Aktien verkaufen würden, die sie nicht in ihrem Bestand hätten, müssten sie zuvor, anders als Inhaber von physischen Aktien, keine eigene Liquidität für längere Zeit binden, um die physischen Stücke zu erwerben und zu halten. Ihnen sei damit im Grundsatz ein Handelsvolumen eröffnet, dessen Größe nicht von ihrer längerfristigen Kapitalausstattung abhängig sei.
Auch die aufgesetzte Handelsstruktur, wonach standardmäßig eine im Vergleich zu Börsen-Kassageschäften verlängerte Lieferfrist von t+4 vorgesehen gewesen sei, spreche für Leerverkäufe. Denn es habe für einen Inhaber-Verkäufer keinen plausiblen Anreiz gegeben, zwei Tage länger als nötig auf den Kaufpreis zu warten.
Die Kammer schließt sich diesen Ausführungen an.
Hilfeleisten
Hilfeleistung in diesem Sinn stellt jede Handlung dar, die die Herbeiführung des Taterfolgs des Haupttäters objektiv fördert, ohne dass sie für den Erfolg selbst ursächlich sein muss (st. Rspr.; vgl. BGH Urt. v. 01.08.2000 – 5 StR 624/99, BGHSt 46, 107, 109 mwN). Unter Zugrundelegung dieses weiten Maßstabs stellt sich auch die Ermöglichung der Durchführung der streitgegenständlichen Transaktion im Zusammenhang mit dem Fonds B3 als Hilfeleisten dar. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die Durchführung von Transaktionen für sich genommen berufstypisch ist. Zwar ist anerkannt, dass nicht jede Handlung, die sich im Ergebnis tatfördernd auswirkt, als (strafbare) Beihilfe gewertet werden kann. Vielmehr bedarf es in Fällen, die sogenannte neutrale Handlungen betreffen, einer bewertenden Betrachtung im Einzelfall (vgl. BGH Urt. v. 08.03.2001 – 4 StR 453/00, BGHR StGB § 27 Abs. 1 Hilfeleisten 22). Diese erfolgt jedoch auf Ebene des subjektiven Tatbestands (dazu sogleich).
Gehilfenvorsatz
Gehilfenvorsatz liegt vor, wenn der Gehilfe die Haupttat in ihren wesentlichen Merkmalen kennt und in dem Bewusstsein handelt, durch sein Verhalten das Vorhaben des Haupttäters zu fördern, wobei er Einzelheiten der Haupttat nicht zu kennen braucht. Ob der Gehilfe den Erfolg der Haupttat wünscht oder ihn lieber vermeiden würde, ist nicht entscheidend. Es reicht, dass die Hilfe an sich geeignet ist, die fremde Haupttat zu fördern oder zu erleichtern, und der Hilfeleistende dies weiß (BGH a.a.O. m.w.N.). Bei sogenannten neutralen Handlungen kommt es zudem darauf an, ob das Handeln des Haupttäters ausschließlich darauf abzielt, eine strafbare Handlung zu begehen, und der Hilfeleistende dies weiß. In diesem Fall ist sein Tatbeitrag als Beihilfehandlung zu werten, denn sein Tun verliert den „Alltagscharakter“; es ist als „Solidarisierung“ mit dem Täter zu deuten und dann auch nicht mehr als sozialadäquat anzusehen (vgl. BGH Beschl. v. 21.12.2016 – 1 StR 112/16, NStZ 2017, 337, 338 mAnm Kudlich; Urt. v. 22.01.2014 – 5 StR 468/12, wistra 2014, 176 und v. 01.08.2000 – 5 StR 624/99, BGHSt 46, 107, 112 ff.; Beschl. v. 20.09.1999 – 5 StR 729/98, BGHR StGB § 27 Abs. 1 Hilfeleisten 20).
Nach Maßgabe dieser Grundsätze war die Ausführung der Trades bzw. deren Genehmigung durch S. M3 keine rein neutrale Handlung. Er wusste, um was für Trades es sich handelte. Er kannte das Geschäftsmodell, das sich dahinter verbarg und war sich bewusst, dass die Durchführung der Trades die Hinterziehung von Steuern durch den Fonds B3 ermöglichte. Dazu im Einzelnen:
S. M3 war Leiter der „S. P. G.“. Bei den streitgegenständlichen Trades handelte es sich um ein „Produkt“, das zu seinem Geschäftsbereich gehörte. Er setzte das „Produkt“ „German Stock Trade“ bei der Beklagten zu 1) auf, erstellte dazu die Product Reviews German Stock Trade (Anlagen K46-K48) (mit), setzte sich mit den wirtschaftlichen Chancen und rechtlichen Risiken auseinander. Es ist jedenfalls ab dem Zeitraum April 2008 davon auszugehen, dass ihm klar war, dass es um die Geltendmachung einer Steuergutschrift ging, der kein entsprechender Steuereinbehalt gegenüberstand. Aus den als Anlagen K46 bis K48 eingereichten Dokumenten „Product Review German Stock Trade“, die S. M3 mit als „Sponsor“ ausweisen, geht die grundsätzliche – jedoch durchaus komplexe – Funktionsweise der Transaktionen hervor. An mehreren Stellen werden rechtliche Risiken für die Beklagte zu 1) beleuchtet. Bereits in dem Product Review vom 03.04.2008 (Anlage K48) wird unter der Rubrik „Headline Risks“ und „Tax/Legal“ die Frage thematisiert, ob für die Beklagte zu 1) aus den Transaktionen ein Risiko resultiert und zwar insbesondere dann, wenn der Käufer „tax motivated“ in dem Sinne ist, dass er die Steuergutschrift geltend macht. Dies allein mag eine Person, die die Struktur der Transaktionen nicht durchdrungen hat, noch nicht bösgläubig werden lassen. S. M3 aber waren die Zusammenhänge bekannt. Ihm war klar, dass ein Steuereinbehalt von keiner Seite würde vorgenommen werden und zwar schon allein deswegen, weil das Geschäft für den „Purchaser“ anderenfalls wirtschaftlich sinnlos gewesen wäre. Gerade das Thema Steuerhinterziehung und Beihilfe der Beklagten zu 1) zu einer etwaigen Steuerhinterziehung wurde noch vor Erstellung des ersten Products Reviews vom 03.04.2008 mit den Beratern von C. C1 diskutiert, wie der als Anlage K164 eingereichte Email-Verlauf vom 02.04.2008 zeigt. S. M3 sollte danach noch am 02.04.2008 – also nur einen Tag vor Fertigstellung des ersten Product Reviews – an einem dringenden Telefonat mit den Beratern von C. C1 zu eben diesem Thema teilnehmen. Aus allen drei Product Reviews ergibt sich jedenfalls für einen aufmerksamen und verständigen, die Struktur durchdringenden Leser, dass es wirtschaftlich gerade darum ging, Steuergutschriften „zu Geld“ zu machen und von ihnen zu profitieren. Das zeigt bereits der Umstand, dass für die Ermittlung des Kaufpreises im Rahmen des Future-Geschäfts an einen Prozentsatz der Bruttodividende angeknüpft wurde. Auch aus dem Product Review vom 05.01.2009 geht dies hervor. Denn dort wird unter „P+L Generation and maximum downside risk in 2009“ dazu ausgeführt, dass aufgrund der Erhöhung der Kapitalertragssteuer mehr „juice in the trade“ und der Gewinn damit zukünftig höher sei. Auch die Höhe des Gewinns, der ausweislich der Anlagen K46-K48 mit der Durchführung von cum/ex-Transaktionen durch die Beklagte zu 1) verdient wurde, ließ jedenfalls für eine Person, die sich mit Dividendenstripping auskannte, darauf schließen, dass es sich nicht um normales legales Dividendenstripping handelte. Wie die Beklagten zu 1) und 2) selbst in ihrer Klageerwiderung vom 07.04.2022 vortragen, war beim gewöhnlichen Dividendenstripping für den Investor eine Provision von 1 bis 3 % der Bruttodividende zu verdienen. Ausweislich der Anlagen K46 bis K48 lag der Gewinn der Beklagten zu 1) bei 4 bis 8 %.
Selbst wenn die Beklagte zu 1) nicht in die konkreten Pläne der Klägerinnen zusammen mit M. S2 und P. M1 eingeweiht gewesen sein sollte, wäre für S. M3 dennoch erkennbar gewesen, dass es sich bei den streitgegenständlichen für die Klägerinnen mindestens abgewickelten Transaktionen um cum/ex-Transaktionen handelte. Ihm war aufgrund der Preisgestaltung der Future-Geschäfte das Dividendenlevel – selbst wenn die Konditionen „durchgereicht“ wurden und der Gewinn (bis auf eine „normale“ Provision) nicht bei der Beklagten zu 1) verblieben sein sollte – und damit der Umstand bekannt, dass es sich auch bei den streitgegenständlichen Transaktionen nicht um normales Dividendenstripping handeln konnte.
Davon abgesehen spricht aber auch die persönliche Nähe von S. M3 zu den verurteilten M. S2 und P. M1 dafür, dass er über die Idee hinter den letztlich massenhaft durchgeführten Transaktionen Bescheid wusste. Es ist naheliegend, dass es Austausch über diese Geschäfte gab.
(ii) S. M3 als Verfügungsberechtigter im Sinne des § 35 AO
S. M3 war als Leiter der S. P. G. Verfügungsberechtigter im Sinne des § 35 AO.
Nach § 35 AO hat eine Person, die als Verfügungsberechtigter im eigenen oder fremden Namen auftritt, die Pflichten eines gesetzlichen Vertreters (§ 34 Absatz 1), soweit sie sie rechtlich und tatsächlich erfüllen kann. Die Vorschrift beruht auf der Überlegung, dass in der Verfügung über die Mittel eines anderen eine herausragende, tatsächlich wahrgenommene Machtbefugnis zu erblicken ist, die es rechtfertigt, dies als eigenständiges Kriterium für den Übergang der Verpflichtung zur Erfüllung der steuerlichen Pflichten zu wählen und die verfügende Person dem gesetzlichen Vertreter gleichzustellen (Klein/Rüsken, 18. Aufl. 2024, AO § 35 Rn. 1, beck-online unter Verweis auf BFH 27.11.1990 – VII R 20/89, BStBl. II 1991, 284). Verfügungsberechtigter im Sinne des § 35 ist dementsprechend nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs jeder, der nach dem Gesamtbild der Verhältnisse rechtlich und tatsächlich (wirtschaftlich) über die einem anderen (Dritten) zuzurechnenden Wirtschaftsgüter, Mittel, Sachen oder Rechte verfügen kann und nach außen als solcher auftritt (BeckOK AO/Rosenke, 29. Ed. 24.7.2024, AO § 35 Rn. 35, beck-online unter Verweis auf BFH 08.12.2010 − VII B 102/10, BFH/NV 2011, 740; BFH 5.8.2010 − V R 13/09, BFH/NV 2011, 81; siehe auch BGH 9.4.2013 − 1 StR 586/12, BGHSt 58, 218). Zu den Verfügungsberechtigten zählen danach insbesondere Alleingesellschafter einer GmbH nach dem Ausscheiden des bisherigen Geschäftsführers (vgl. BFH 27.11.1990 − VII R 20/89, BStBl. II 1991, 284), faktische Geschäftsführer (BFH 10.5.1989 – I R 121/85, BFH/NV 1990, 7; FG Hamburg 29.3.2017 – 3 K 183/15, EFG 2017, 1225) und Generalbevollmächtigte (BFH 11.3.1986 – VII R 124/81, BFH/NV 1987, 69).
Ob S. M3 über derart weitreichende Befugnisse verfügte, erscheint zweifelhaft. Er war zwar Leiter der S. P. G., damit aber eben nur für diesen Teilbereich des Unternehmens verantwortlich.
Auch für Personen mit einem eingeschränkteren Verantwortungsbereich ist jedoch die Stellung als Verfügungsberechtigter im Sinne des § 35 AO bereits bejaht worden, so beispielsweise im Falle eines Lohnbuchhalters mit Kontovollmacht zur Lohnzahlung (BFH 08.03.1988 – VII R 6/87, BStBl. II 1988, 480). Dabei wurde danach differenziert, ob und inwieweit der potenziell Verfügungsberechtigte durch seine Stellung in der Lage war, steuerliche Pflichten des Vertretenen zu erfüllen. Für die Frage einer Haftung des Verfügungsberechtigten nach §§ 69, 35 AO für die Steuerschulden des Vertretenen macht diese Anknüpfung Sinn.
§ 70 AO liegt eine gänzlich andere Konstellation und damit auch Zielrichtung zugrunde, die eine Anknüpfung an die Möglichkeit zur Erfüllung steuerlicher Pflichten des Vertretenen bei der Einordnung einer Person als Verfügungsberechtigten zweifelhaft erscheinen lässt. Denn im Rahmen des § 70 AO geht es um die Haftung des Vertretene, der nicht Steuerschuldner ist, für durch seine vertretungs- bzw. verfügungsbefugten Personen bei Ausübung ihrer Obliegenheiten begangene Steuerhinterziehungen bzw. Teilnahmen dazu. Es geht mithin nicht um die Heranziehung von Handelnden für Steuerschulden des Vertretenen, sondern darum Vertretene, die sonst nicht haften würden für die Steuerschulden anderer heranzuziehen. Vor diesem Hintergrund ist eine Vielzahl von Konstellationen denkbar, in denen eine Beihilfehandlung eines Mitarbeiters keinen Bezug zu der Erfüllung steuerlicher Pflichten des Vertretenen aufweist. Auch im vorliegenden Fall erscheint die Verletzung (mittelbarer) steuerlicher Pflichten durch die maßgebliche Beihilfehandlung eher zweifelhaft. So traf die Beklagte zu 1) keine Pflicht, Kapitalertragssteuer einzubehalten. Durch die Durchführung der Transaktionen ist auch sonst keine mittelbare steuerliche Pflicht im Sinne eines Verstoßes gegen Buchführungs- oder Aufzeichnungspflichten verletzt worden.
Die Frage, ob im Rahmen des § 70 AO eine Person, die keine einem Vertretungsberechtigten vergleichbare Kompetenzen hat, nur dann als Verfügungsberechtigter anzusehen ist, wenn ihre Befugnisse jedenfalls einen mittelbaren Bezug zu steuerlichen Verpflichtungen des Vertretenen aufweisen, ist bislang weder in der Rechtsprechung, noch in der Literatur konkret beleuchtet worden. In den wenigen Fällen, in denen es um die Frage einer Haftung des Vertretenen nach § 70 AO ging, lag stets ein mittelbarer steuerlicher Bezug vor (FG Urt. v. 18.02.2010 – 8 K 4290/06 H –, juris – Transfer von Kundengeldern ins Ausland ohne Legitimationsprüfung; FG Hessen Beschl. v. 26.05.2011 – 7 V 2951/10, BeckRS 2011, 95842, beck-online – unzutreffende Anmeldung für die Milchmengengarantiemengenabgabe; FG Münster, Urt. v. 10.12.2013 – 2 K 4490/12 –, juris – Rechnungssplitting).
Die Kammer hält einen solchen Bezug zu der Erfüllung steuerlichen Pflichten des Vertretenen für nicht erforderlich. Zunächst enthält § 70 AO seinem Wortlaut nach keinerlei Einschränkung dahingehend, dass es sich bei der maßgeblichen strafrechtlich relevanten Handlung um eine solche mit einem steuerlichen Bezug handeln muss. Vor allem aber der Hintergrund der in § 70 AO getroffenen Regelung spricht gegen ein solches Erfordernis. Die Begründung für die Haftung nach § 70 AO ist die, dass der Vertretene, der nicht selbst Steuerschuldner ist, aus dem unehrlichen oder sonst pflichtwidrigen Verhalten seines Vertreters keine steuerlichen Vorteile ziehen soll. Er soll somit nicht nur die Vorteile der Vertretung und seiner arbeitsteiligen Organisation, sondern auch die Nachteile des Tuns dieser Personen zu tragen haben (vgl. Bruschke, BB 2020, 1693). Es soll zudem ein solventer (Haftungs-)Schuldner zur Verfügung stehen.
Vor diesem Hintergrund muss es nach Überzeugung der Kammer im Rahmen des § 70 AO für die Einordnung einer Person als Verfügungsberechtigtem genügen, dass die betreffende Person über eigene Entscheidungsbefugnisse verfügt und gerade aufgrund der ihr eingeräumten Befugnisse in der Lage war, die strafbaren Handlungen zu begehen. Denn der Vertretene hat es in der Hand, welche Personen er im Rahmen seines Geschäftsbetriebs einsetzt und mit welchen Befugnissen er sie ausstattet. Eröffnet er ihnen dadurch die Möglichkeit, Steuerhinterziehungen zu begehen oder an Steuerhinterziehungen anderer teilzunehmen, realisiert sich damit ein durch ihn gesetztes Risiko. Wenn sich die Handlungen – wenngleich sie sich als neutral und berufstypisch darstellen – aufgrund der subjektiv damit verfolgten Zwecke strafrechtlich als Steuerhinterziehung oder Beihilfe zur Steuerhinterziehung eines Dritten darstellen, reicht dies aus. Dies gilt erst Recht, wenn der Vertretene – wie vorliegend die Beklagte zu 1) jedenfalls durch die an sie geflossenen Provisionen – von den Handlungen wirtschaftlich profitiert hat.
Diese Voraussetzungen sind vorliegend erfüllt. S. M3 hatte in Bezug auf den Bereich der „S. Products“ eigene Entscheidungsbefugnisse. Er war für diesen Bereich verantwortlich und trat insbesondere auch gegenüber den rechtlichen Beratern von C. C1 (siehe Emailverkehr vom 01./02.04.2008, Anlage K164) entsprechend auf. Er setzte das „Produkt“ „German Stock Trade“ bei der Beklagten zu 1) auf, erstellte die Product Reviews (mit) und setzte sich mit den wirtschaftlichen Chancen und rechtlichen Risiken auseinander. Er war derjenige, der veranlasste, dass die Beklagte zu 1) im Rahmen von derartigen Transaktionen mitwirkte – sei es als Broker, sei es als Leerverkäuferin – und damit Steuerhinterziehungen ermöglichte.
Auf die Frage, ob auch G. S5, der im maßgeblichen Zeitraum Director und damit Vertretungsberechtigter im Sinne des § 34 AO bei der Beklagten zu 1) war, Beihilfe zu einer Steuerhinterziehung geleistet hat, kommt es danach nicht mehr an. Allerdings geht die Kammer davon aus, dass G. S5 das „Produkt“ „German Stock Trade“ und dessen Funktionsweise kannte und die Beteiligung der Beklagten zu 1) bei derartigen Transaktionen jedenfalls duldete. Die Kammer geht davon aus, dass ihm bewusst war, dass es bei diesen Geschäften um die Geltendmachung von Steuererstattungen ging, denen kein entsprechender Einbehalt gegenüberstand. Es ist nicht nur davon auszugehen, dass G. S5 die von S. M3 (mit)erstellten Product Reviews erhalten hat, sondern auch davon, dass er in deren Entstehungsprozess, insbesondere was die Frage der steuerrechtlichen Risiken anbelangt, aktiv mit eingebunden war. Auch insofern spielt die mit den Beratern von C. C1 zwei bzw. einen Tag vor Fertigstellung des ersten Product Reviews geführte Korrespondenz (Anlage K164) aus Sicht der Kammer eine entscheidende Rolle. Am 01.04.2008 bat T. S7 – zu diesem Zeitpunkt bei der Beklagten zu 1) für den Bereich „Tax“ verantwortlicher Mitarbeiter – den zuständigen Rechtsanwalt bei C. C1, O. M4, mit einer als „Importance: High“ versendeten Email um die telefonische Beantwortung einer dringenden Frage zum Thema „Beihilfestrafbarkeit“. Diese Email erhielt auch G. S5. Mit der Email vom 02.04.2008 übersandte O. M4 eine abgeänderte rechtliche Einschätzung zu den steuerrechtlichen Risiken der Transaktionen. Diese Email wurde auch direkt an G. S5 gerichtet. Dass er von ihrem Inhalt keine Kenntnis nahm und nicht wusste, worum es ging, ist vor dem Hintergrund der zuvor von T. S7 versendeten Email fernliegend. Im Gegenteil ist naheliegend, dass G. S5 selbst an dem Gespräch mit O. M4 teilgenommen hat.
(cc) Keine Verjährung des Anspruchs aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 44, 70 AO
Die Beklagte zu 1) hat sich auf die Einrede der Verjährung berufen. Ansprüche aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 44, 70 AO sind aber noch nicht verjährt.
Die Verjährung des Anspruchs richtet sich nach den steuerlichen Festsetzungsfristen. Der gesetzliche Forderungsübergang nach § 426 Abs. 2 S. 1 BGB lässt den übergegangenen Anspruch unverändert. Der übergegangene Anspruch behält grundsätzlich seine materiell-rechtlichen und prozessualen Besonderheiten. Der Übergang vermag auch die Rechtsnatur der übergegangenen Forderung nicht zu ändern. Dies gilt auch für die Verjährung (Staudinger/Looschelders (2022), BGB § 426 Rn. 140). Die Länge der Verjährungsfrist richtet sich daher nach dem Recht der Forderung. Der Übergang einer Forderung auf einen neuen Gläubiger hat grundsätzlich keinen Einfluss auf den Ablauf der Verjährungsfrist. Ist der Verjährungsbeginn kenntnisabhängig, kommt es für Beginn und Lauf der Verjährung im Fall des Gläubigerwechsels – gleich aus welchem Rechtsgrund – zunächst auf den Kenntnisstand des ursprünglichen Gläubigers an (BGH NJW 2014, 2492 Rn. 13 mwN; NJW 2015, 2190 Rn. 22). BGH, Urt. v. 17.03.2022 – IX ZR 216/20
Die Festsetzungsfrist begann Ende des Jahres 2009 – dem Jahr, in dem die Kapitalertragssteuererstattung im Sammelerstattungsverfahren geltend gemacht und der jeweilige Steuerbescheid bekannt gegeben wurde – zu laufen, § 191 Abs. 3 S. 3 AO. Die Frist beträgt nach § 191 Abs. 3 S. 2 Alt. 2 AO 10 Jahre. Ohne Hemmungstatbestände wäre sie damit Ende 2019 abgelaufen. Allerdings gilt nach § 191 Abs. 3 S. 4 Hs. 1 AO, dass – wenn die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt ist – die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist endet. Eine geänderte Steuerfestsetzung ist nicht erfolgt. Denn der B3 als eigentlicher Steuerschuldner wurde bereits am 08.12.2009 aufgelöst und stand als Steuerschuldner nicht mehr zur Verfügung. Auch die Festsetzungsfrist für die Steuer begann 2009 und endete – ohne Hemmungstatbestände – Ende 2019. Aus dem am 04.11.2020 gegenüber der Klägerin zu 3) ergangenen Haftungsbescheid (Anlage K15) ergibt sich, dass die Festsetzungsfrist für den Steuerbescheid Anfang November 2020 aufgrund verschiedener Hemmungstatbestände noch nicht abgelaufen war. Das Gericht geht deswegen davon aus und legt dies vorliegend zugrunde, dass die Frist zur Steuerfestsetzung auch bei Einreichung der Klage Ende Dezember 2020 noch nicht abgelaufen war, mithin auch gegen die Beklagte zu 1) noch ein Haftungsbescheid hätte ergehen können. Gegenteiliger Vortrag ist auch nach Hinweis des Gerichts nicht erfolgt.
(2) Antrag zu IV.1.a) – Eigenhandel
Der Klägerin zu 1) steht dem Grunde nach wegen ihrer Heranziehung als Steuerschuldnerin im Zusammenhang mit dem Komplex Eigenhandel ein Anspruch gegen die Beklagte zu 1) aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 44, 70 AO zu (dazu unter (aa)). Der Klägerin zu 2) steht ein Anspruch nicht zu (dazu unter (bb)).
(aa) Anspruch der Klägerin zu 1)
Der Klägerin zu 1) steht ein Anspruch gegen die Beklagte zu 1) aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 44, 70 AO zu. Ein solcher Anspruch setzt voraus, dass die Klägerin zu 1) zusammen mit der Beklagten zu 1) als Gesamtschuldnerin haftet. Dies ist vorliegend der Fall. Die Klägerin zu 1) ist Steuerschuldnerin (dazu unter (i)). Die Beklagte zu 1) ist steuerrechtliche Haftungsschuldnerin (dazu unter (ii)).
Der Anspruch ist auch nicht verjährt (dazu unter (iii)).
(i) Haftung der Klägerin zu 1)
Die Klägerin zu 1) ist Steuerschuldnerin und als solche zur Rückzahlung zu Unrecht angerechneter Kapitalertragssteuer in Höhe von 168.948.352,79 € verpflichtet. Davon ist aufgrund der gegen sie für die Veranlagungsjahre 2007 bis 2011 ergangenen Änderungsbescheide vom 11.12.2017, 05.12.2018 und 15.04.2020 auszugehen. Die Kammer ist an diese Entscheidung gebunden. Sie darf die Voraussetzungen der Inanspruchnahme der Klägerin zu 1) als Steuerschuldnerin jedenfalls nach der Inanspruchnahme durch die Steuerbehörde nicht eigenständig prüfen. Es wird insoweit auf die obigen Ausführungen verwiesen.
(ii) Haftung der Beklagten zu 1)
Die Beklagte zu 1) ist auch im Hinblick auf den Komplex Eigenhandel Haftungsschuldnerin.
Die Kammer ist befugt, die steuerrechtliche Frage, ob es sich bei der Beklagten zu 1) um einen Haftungsschuldner handelt, zu beantworten. Die Voraussetzungen liegen jedenfalls für den Zeitraum ab April 2008 vor. Auch insoweit wird auf die obigen Ausführungen verwiesen.
(iii) Keine Verjährung von Ansprüchen aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 70, 44 AO
Die Beklagte zu 1) hat sich auf die Einrede der Verjährung berufen. Ansprüche aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. §§ 44, 70 AO sind aber noch nicht verjährt. Es gelten die steuerlichen Festsetzungsfristen (s.o.).
Die Steuererklärung, in der die das Jahr 2007 betreffenden Kapitalertragssteueranrechnungen vorgenommen wurden, ist im Jahr 2009 übermittelt worden. Noch im gleichen Jahr ist erklärungsgemäß ein Steuerbescheid ergangen. Die Festsetzungsfrist hat dementsprechend im Jahr 2009 zu laufen begonnen, § 191 Ab. 3 S. 3 AO, und wäre ohne Hemmungstatbestände Ende 2019 abgelaufen, § 191 Abs. 3 S. 2 Alt. 2 AO. Allerdings gilt nach § 191 Abs. 3 S. 4 Hs. 1 AO, dass – wenn die Steuer, für die gehaftet wird, noch nicht festgesetzt ist – die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf der für die Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist endet. Der geänderte Steuerbescheid betreffend den Eigenhandel im Jahr 2007 ist am 15.04.2020 ergangen. Zu diesem Zeitpunkt war die Frist für die Steuerfestsetzung aufgrund der im Verhältnis zu den Klägerinnen einschlägigen Hemmungstatbestände noch nicht abgelaufen (siehe FG Hamburg, Urt. v. 09.11.2023 – 6 K 228/20). Nach § 191 Abs. 3 S. 4 Hs. 2 i.V.m. § 171 Abs. 10 AO endet die Festsetzungsfrist für den Haftungsbescheid nicht vor Ablauf von 2 Jahren nach Bekanntgabe des (geänderten) Steuerbescheids. Zum Zeitpunkt der Klageerhebung hätte mithin ein Haftungsbescheid – ohne dass es auf weitere Hemmungstatbestände ankäme – gegen die Beklagte zu 1) noch ergehen können.
Die Steuererklärungen für die Jahre 2008 bis 2011 sind so übermittelt worden, dass bei Klageerhebung die Festsetzungsfrist von 10 Jahren – auch ohne Hemmungstatbestände – noch nicht abgelaufen war.
(bb) Anspruch der Klägerin zu 2)
Ein Anspruch der Klägerin zu 2) aus Gesamtschuldnerausgleich besteht dagegen nicht. Dies bereits deswegen nicht, weil die Klägerin zu 2) keinerlei Zahlungen an die Steuerbehörde geleistet hat.
(3) Antrag zu IV.1.b) – Zinsen Eigenhandel
Ein Anspruch auf die Erstattung der mit dem Antrag zu IV.1.b) geltend gemachten Zinsen besteht dagegen nicht. Dem Vortrag der Klägerinnen, die Beklagte zu 1) habe gegen ihre Freistellungsverpflichtung verstoßen, da sie die Klägerinnen „vorsätzlich und pflichtwidrig“ von den Forderungen nicht freigestellt habe, folgt die Kammer nicht. Wenn überhaupt bestünde eine Pflichtverletzung allenfalls dann, wenn die Beklagte zu 1) auf eine Freistellungsaufforderung der Klägerin zu 1) nicht reagiert hätte. Einen kausalen Schaden würden dann auch nur die Zinsen darstellen, die anschließend aufgrund der Nichtreaktion der Beklagten zu 1) entstanden wären. Dies ist weder für die Nachzahlungs- noch für die Hinterziehungszinsen der Fall, denn soweit bekannt, gab es vor Zahlung der Steuerschuld durch die Klägerin zu 1) keine Freistellungsaufforderung an die Beklagte zu 1). Eine Haftung ergibt sich auch nicht unter Gesichtspunkten des Gesamtschuldnerausgleichs, denn die Beklagte zu 1) haftet als juristische Person nicht für steuerliche Nebenleistungen.
(4) Antrag zu II.1. – Fonds B4
Ansprüche der Klägerin zu 3) gegen die Beklagte zu 1) im Zusammenhang mit dem Fonds B4 und der Inanspruchnahme der Klägerin zu 3) durch die A. Bank bestehen unter keinem rechtlichen Gesichtspunkt.
(a) Kein Anspruch aus § 426 Abs. 1 BGB
Ein Anspruch besteht zunächst nicht aus § 426 Abs. 1 BGB. Insoweit mangelt es an einem Gesamtschuldverhältnis zwischen der Klägerin zu 3) und der Beklagten zu 1) im Verhältnis zur A. Bank. Dazu im Einzelnen:
Voraussetzung eines Anspruchs aus § 426 Abs. 1 BGB ist, dass ein Gesamtschuldner, den Gläubiger ganz oder zum Teil befriedigt und mehr als den nach dem Innenverhältnis auf ihn entfallenden Teil bezahlt hat (MüKoBGB/Heinemeyer, 9. Aufl. 2022, BGB § 426 Rn. 24).
Wegen des Handels in Bezug auf den Fonds B4 ist nicht die Klägerin zu 3), sondern die A.-Bank durch die Finanzverwaltung als Steuerschuldnerin in Anspruch genommen worden. Sie war diejenige, die die Kapitalsteuererstattungen durch die Berücksichtigung im Rahmen ihrer eigenen Steuererklärung gegenüber der Finanzverwaltung geltend gemacht hat (siehe dazu bereits oben die Ausführungen zur örtlichen Zuständigkeit). Die A.-Bank hat die Klägerin zu 3) jedoch nach ihrer Inanspruchnahme durch die Finanzverwaltung in Regress genommen. Im Januar 2024 wurde ein Vergleich geschlossen, wonach die Klägerin zu 3) zur Abgeltung sämtlicher Ansprüche der A.-Bank gegen die Klägerinnen (und die weiteren am Vergleich beteiligten Personen, die nicht Parteien des hiesigen Rechtsstreits sind) 16.000.000,00 € an die A.-Bank zu zahlen hatte. Dies ist erfolgt. Wegen dieser Zahlung verlangt die Klägerin zu 3) nun ihrerseits im Wege des Gesamtschuldnerausgleichs Regress von der Beklagten zu 1).
Voraussetzung eines solchen Anspruchs der Klägerin zu 3) ist, dass die Klägerin zu 3) und die Beklagte zu 1) im Verhältnis zur A.-Bank Gesamtschuldner sind (Gesamtschuld in der Gesamtschuld). Die Klägerin zu 3) ist von der A.-Bank im Wege des Gesamtschuldnerausgleichs in Anspruch genommen worden. Die A.-Bank konnte die Klägerin zu 3) nur in Höhe ihres Verursachungsbeitrags in Anspruch nehmen. Aus der Inanspruchnahme durch die A.-Bank kann sich damit nur dann ein Anspruch aus § 426 Abs. 1 BGB ergeben, wenn die Klägerin zu 3) mit der Beklagten zu 1) eine Haftungseinheit bildet. Der Ausgleich innerhalb einer Haftungsgemeinschaft richtet sich nach den allgemeinen Regeln eines Gesamtschuldnerausgleichs (Staudinger/Looschelders (2022) BGB § 426, Rn. 111). Anhaltspunkte dafür, dass zwischen der Klägerin zu 3) und der Beklagten zu 1) im Verhältnis zur A.-Bank eine Haftungseinheit bestand, sind nicht ersichtlich. Auch nach Hinweis des Gerichts ist insoweit kein weiterer Vortrag erfolgt.
(b) Kein Anspruch aus § 426 Abs. 2 BGB
Auch Ansprüche aus §§ 426 Abs. 2 i.V.m. 426 Abs. 1 BGB bzw. aus § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. § 426 Abs. 2 BGB i.V.m. § 44, 70 AO scheitert an einem Gesamtschuldverhältnis zwischen der Klägerin zu 3) und der Beklagte zu 1) im Verhältnis zur A.-Bank.
(c) Kein Anspruch aus Geschäftsführung ohne Auftrag
Ein Anspruch aus berechtigter (§§ 683 S. 1, 670 BGB) oder unberechtigter (§§ 684, 812 Abs. 1 S. 1 Alt. 2 BGB) GoA wegen der Zahlung auf eine fremde Schuld scheitert jedenfalls am Fremdtilgungswillen.
Aus dem Vergleich (Präambel) geht hervor, dass die A.-Bank und die Klägerinnen mit dem Vergleich die zwischen ihnen schwebenden Ansprüche beenden wollten. Die Klägerin hat auf ihre Verpflichtung aus dem Vergleich geleistet, nicht auf eine fremde Schuld.
b) Ansprüche gegen die Beklagte zu 2) in Bezug auf den Fonds B3
Ansprüche der Klägerin zu 3) gegen die Beklagte zu 2) aus Gesamtschuldnerausgleich in Bezug auf den Fonds B3 bestehen nicht. Insoweit hat die Klägerin zu 3) – trotz eines entsprechenden Hinweises – nicht hinreichend substantiiert zu der Stellung der Beklagten zu 2) als steuerlicher Gesamtschuldnerin vorgetragen. Dazu im Einzelnen:
Voraussetzung eines Anspruchs aus Gesamtschuldnerausgleich gegen die Beklagte zu 2) wegen einer steuerlichen Gesamtschuld ist, dass diese Haftungsschuldnerin im steuerrechtlichen Sinne ist. Eine Haftung nach § 70 AO setzt – wie oben bereits ausgeführt – voraus, dass eine Person nach den §§ 34, 35 AO bei Ausübung ihrer Obliegenheiten eine Steuerhinterziehung begeht oder an einer solchen teilnimmt.
An hinreichendem Vortrag dazu, dass vertretungs- oder verfügungsberechtigte Personen bei der Beklagten zu 2) Beihilfe geleistet haben, mangelt es. Die Klägerin zu 3) hat insoweit vorgetragen, bei der Beklagten zu 2) seien M. Y. sowie die Traderin Y. B6 involviert und informiert gewesen. M. Y. sei im Zeitraum von April 2008 bis zum 17. September 2010 Direktor und damit gesetzlicher Vertreter der Beklagten zu 2) gewesen. Er habe die grundsätzliche Genehmigung zur Durchführung der Transaktionen erteilt. Ihm sei die Funktionsweise der Trades bekannt gewesen, da er die als Anlagen K46-K48 eingereichten Product Reviews erhalten habe. Die Traderin Y. B6 sei berechtigt gewesen, Transaktionen für die Beklagte zu 2) durchzuführen. Auch ihr sei die Wirkungsweise der Transaktionen bekannt gewesen.
Dieser Vortrag genügt nicht.
Bei der Traderin Y. B6 handelt es sich bereits nicht um eine Vertretungs- oder Verfügungsberechtigte im Sinne der §§ 34, 35 AO. Sie war auch nach dem Vortrag der Klägerin zu 3) lediglich Traderin. Anhaltspunkte dafür, dass sie tatsächlich über eigene Entscheidungsmacht verfügte, bestehen nicht. Es ist davon auszugehen, dass es sich bei ihr um eine ausführende Person ohne eigene Entscheidungsmacht im Sinne eines Boten handelt (dahingehend differenzierend FG Hessen Beschl. v. 26.05.2011 – 7 V 2951/10, BeckRS 2011, 95842, beck-online). Davon abgesehen bestehen ebenfalls keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass ihr die Funktionsweise der Transaktionen tatsächlich bekannt war.
Bei M. Y. handelt es sich zwar um einen Vertretungsberechtigten im Sinne des § 34 AO. Die Behauptung der Klägerin zu 3), ihm sei die Funktionsweise der Transaktionen bekannt gewesen, stellt sich jedoch als reine Behauptung ins Blaue hinein dar, der nicht weiter nachzugehen war. Denn zu konkreten Anhaltspunkten dafür hat sie nichts vorgetragen. Allein aus dem Umstand, dass sich der Name „M. Y.“ auf der jeweils letzten Seite der Product Reviews (Anlagen K46-48) befindet, kann noch nicht darauf geschlossen werden, dass im die – nicht unkomplizierte – Wirkungsweise der Transaktionen tatsächlich bekannt war. Zwar mag es sein, dass M. Y. die Product Reviews erhalten hat. Es ist aber weder bekannt, ob er diese Dokumente tatsächlich gelesen hat, noch bestehen irgendwelche Anhaltspunkte dafür, dass er sie – selbst wenn er sie gelesen hätte – auch tatsächlich verstanden hat. Es kann nicht ohne Weiteres davon ausgegangen werden, dass ihm – was für einen doppelten Gehilfenvorsatz notwendig wäre – bewusst war, dass es um die Geltendmachung von Steuererstattungen ging, denen kein entsprechender Einbehalt gegenüberstand. Anders als bei S. M3 und G. S5 taucht M. Y. insbesondere nicht in der Kommunikation mit den rechtlichen Beratern von C. C1 auf. Es gibt keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass er in den Entstehungsprozess der Product Reviews eingebunden war und wusste, worum genau es ging. Es bestehen schließlich auch keine Anhaltspunkte dafür, dass er wusste, dass Geschäfte der Art, um die es in den Product Reviews ging, auch bei der Beklagten zu 2) durchgeführt wurden. Denn die Product Reviews stammten nicht von Mitarbeitern der Beklagten zu 2), sondern von verantwortlichen Mitarbeitern der Beklagten zu 1). Auch sämtliche Ausführungen darin beziehen sich auf Geschäfte der Beklagten zu 1). Die Beklagte zu 2) war zudem auch deutlich eingeschränkter als die Beklagte zu 1) – nämlich nur in Bezug auf den Fonds B3 – in Transaktionen der streitgegenständlichen Art involviert.
III.
Soweit die Klagen gegen die Beklagten zu 2), 4) und 5) abgewiesen worden sind, konnte über die außergerichtlichen Kosten entschieden werden (vgl. LG Cottbus, Urt. v. 11.07.2023 – 6 O 59/18 –, Rn. 162, juris unter Verweis auf BGH, Beschl. v. 25.01.2001 - V ZR 22/00, juris sowie BGH, Urt. v. 25.11.1959 - V ZR 82/58 -, juris).
Die Kostenentscheidung in Bezug auf die Beklagte zu 2) beruht auf §§ 91 Abs. 1, 269 Abs. 3 S. 2, 92 Abs. 2 Nr. 1 ZPO analog. Soweit die Beklagte zu 2) ihre Widerklage zurückgenommen hat, hat sie ihre außergerichtlichen Kosten nicht selbst zu tragen, da ihr Unterliegen verhältnismäßig geringfügig ist und keine höheren Kosten verursacht hat. Die Klägerin zu 3) hat die außergerichtlichen Kosten des Beklagten zu 2) im Verhältnis zu den Klägerinnen zu 1) und 2) vollständig zu tragen. Die von den Klägerinnen zu 1) und 2) gegen die Beklagte zu 2) geltend gemachten Ansprüche waren im Verhältnis zu der von der Klägerin zu 3) gegen die Beklagte zu 2) geltend gemachten Ansprüchen verhältnismäßig geringfügig.
In Bezug auf den Beklagten zu 5) beruht die Kostenentscheidung auf §§ 91 Abs. 1, 100 Abs. 1, 91a ZPO und in Bezug auf den Beklagten zu 4) auf §§ 91 Abs. 1, 100 Abs. 1 ZPO. Sie berücksichtigt die der Höhe nach unterschiedlichen von den jeweiligen Klägerinnen gegen die Beklagten erhobenen Ansprüche.
Im Übrigen musste die Kostenentscheidung der Schlussentscheidung vorbehalten bleiben.
Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 709 S.1 und 2 ZPO.
Im Hinblick auf den Streitwert war in keinem Rechtsverhältnis der Parteien zueinander die Höchstgrenze aus § 39 Abs. 2 GKG in Höhe von 30.000.000,00 € unterschritten.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 69, 35 AO
§§ 34, 35 AO
§§ 44, 71 AO
§§ 44, 70 AO
§§ 70, 44 AO
§ 14 KStG
§ 73 StGB
§ 826 BGB
§ 73 AO
§ 44 AO
§ 70 AO
§ 35 AO
§ 71 AO
§ 235 AO
§ 426 BGB
§ 59 ZPO
§ 301 ZPO
§ 370 AO
§ 38 AO
§ 263 StGB
§ 225 ZPO
§ 32 ZPO
§ 73e StGB
§ 34 AO
§ 243 Abs. 1 BGB
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG
§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 44 Abs. 1 Satz 3 EStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KStG
§ 44 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 426 Abs. 1 BGB
§ 426 Abs. 1 S. 1 BGB
§ 199 Abs. 1 BGB
§ 220 Abs. 2 Satz 2 AO
§ 280 Abs. 1 BGB
§ 73e Abs. 1 S.1 StGB
§ 426 Abs. 2 BGB
§ 304 Abs. 1 ZPO
§ 823 Abs. 1 BGB
§ 302 Nr. 1 InsO
§ 37 Abs. 1 AO
§ 823 Abs. 2 BGB
§ 11 Abs. 2 S. 1 InvStG
§ 11 Abs. 2 S. 2 InvStG
§ 44b Abs. 6 S. 3 EStG
§ 282 Abs. 3 ZPO
§ 459g Abs. 4 StPO
§ 70 Abs. 1 AO
§ 27 Abs. 1 StGB
§ 426 Abs. 2 S. 1 BGB
§ 191 Abs. 3 S. 3 AO
§ 191 Abs. 3 S. 2 Alt. 2 AO
§ 171 Abs. 10 AO
§ 426 Abs. 2 i.V.m. 426 Abs. 1 BGB
§ 683 S. 1, 670 BGB
§ 91 Abs. 1, 269 Abs. 3 S. 2, 92 Abs. 2 Nr. 1 ZPO
§ 91 Abs. 1, 100 Abs. 1, 91a ZPO
§ 91 Abs. 1, 100 Abs. 1 ZPO
§ 709 S.1 und 2 ZPO
§ 39 Abs. 2 GKG
§ 3, 3a des Steuerberatungsgesetzes
Art. 7 EUV

Zitierte Entscheidungen: BGHZ 181, 310
BGHZ 120, 50
VersR 2017, 570
NJW-RR 2006, 1362
BFHE 222, 199
BStBl II 2008, 947
NZWiSt 2022, 473
BGHSt 46, 107, 109
NStZ 2017, 337, 338
wistra 2014, 176
BGHSt 46, 107, 112
BFH/NV 2011, 740
BFH/NV 2011, 81
BGHSt 58, 218
BFH/NV 1990, 7
EFG 2017, 1225
BFH/NV 1987, 69
BB 2020, 1693
NJW 2014, 2492
NJW 2015, 2190
1 StR 519/20
6 K 228/20
VIII B 17/24
VII ZR 167/08
6 O 317/15
V ZR 230/12
21 U 95/15
IX ZR 244/91
7 U 121/23
VI ZR 347/12
VI ZR 618/15
5 U 129/88
1 U 111/18
5 U 71/05
VII R 6/07
3 Ws 58/23
1 StR 576/18
X ZR 13/99
V ZR 224/00
5 StR 624/99
4 StR 453/00
1 StR 112/16
5 StR 468/12
5 StR 729/98
VII R 20/89
VII B 102/10
V R 13/09
1 StR 586/12
I R 121/85
3 K 183/15
VII R 124/81
VII R 6/87
8 K 4290/06
7 V 2951/10
2 K 4490/12
IX ZR 216/20
6 O 59/18
V ZR 22/00
V ZR 82/58