Oberlandesgericht Celle (Niedersachsen, )
Beschluss vom 2016-04-06, Aktenzeichen 2 Ss 15/16

Tenor:
Das angefochtene Urteil wird im Rechtsfolgenausspruch dahingehend geändert, dass gegen den Angeklagten wegen leichtfertiger Steuerverkürzung in drei Fällen Geldbußen von 400 €, 750 € und 1.150 € verhängt werden.
Die weitergehende Revision wird verworfen.
Der Angeklagte hat die Kosten des Revisionsverfahrens zu tragen.

Tatbestand:
Das Amtsgericht Verden hat den Angeklagten am 8. Dezember 2014 wegen leichtfertiger Steuerverkürzung in drei Fällen zu einer „Geldbuße von insgesamt 2.300,00 €“ verurteilt.
Vorangegangen ist ein Bußgeldbescheid des Finanzamtes für Fahndung und Strafsachen Lüneburg, welcher dem Angeklagten leichtfertige Steuerverkürzung in vier Fällen bei Abgabe der Einkommensteuererklärungen für die Steuerjahre 2004 bis 2007 zur Last legte. Das Amtsgericht Verden hat nach Einspruch des Angeklagten gegen ihn wegen der im Bußgeldbescheid unter Nr. 1 aufgeführten Tat (Steuerjahr 2004) eine Geldbuße wegen leichtfertiger Steuerverkürzung verhängt. Im Übrigen hat es das Verfahren ausgesetzt und darauf hingewiesen, dass hinsichtlich der übrigen Taten auch eine Strafbarkeit wegen vorsätzlicher Steuerhinterziehung in Betracht komme.
In der nachfolgenden Hauptverhandlung vor der Strafrichterin hat diese den Angeklagten wegen der verbliebenen Tatvorwürfe zu der genannten Geldbuße wegen leichtfertiger Steuerverkürzung in drei Fällen verurteilt. Hiergegen hat der Angeklagte „Rechtsbeschwerde, hilfsweise Berufung“ erhoben. Der Senat - Einzelrichter - hat sich für die Entscheidung über das als Berufung anzusehende Rechtsmittel für nicht zuständig erklärt und die Sache an das Landgericht Verden verwiesen.
Das Landgericht Verden hat die Berufung des Angeklagten gegen das Urteil des Amtsgerichts Verden am 19. Oktober 2015 verworfen. Hiergegen richtet sich die fristgerecht erhobene und begründete Revision des Angeklagten, mit der er einen Freispruch anstrebt. Er rügt die Verletzung sachlichen Rechts.
Die Generalstaatsanwaltschaft hat beantragt, die Revision mit der Maßgabe zu verwerfen, dass gegen den Angeklagten Geldbußen von 400 €, 750 € und 1.150 € verhängt werden.

Entscheidungsgründe:
Das Landgericht hat im Wesentlichen folgende Feststellungen und Wertungen getroffen:
1. Der Angeklagte war seit 2003 alleiniger Gesellschafter der Dr. B. v. d. R.-C. Vermögens-Verwaltungs-Gesellschaft mbH (nachfolgend „GmbH“). 2004 gewährte er der GmbH fünf Darlehen über insgesamt 105.000 €, die jeweils mit sechs Prozent zu verzinsen waren. Am 1. Januar 2005 räumte er der GmbH zusätzlich einen Kontokorrentkredit bis zum Höchstbetrag von 200.000 € ein. Am 1. Januar 2006 wurde dieser Höchstbetrag auf 350.000 € heraufgesetzt. Der Zinssatz für den Kontokorrentkredit betrug 3,25 Prozent.
Die Abrechnung der Zinsen sollte kalenderjährlich erfolgen, der Zinsanspruch mit Erteilung der Abrechnung fällig werden. Dem Angeklagten standen 2005 Zinsen von 6.187 €, 2006 von 7.195 € und 2007 von 9.884 € zu. Diese Zinsen wurden nicht an den Angeklagten ausgezahlt, sondern thesaurierend fortgeschrieben und verblieben so im Vermögen der GmbH.
2. Der Angeklagte gab bei den von ihm am 5. Januar 2007 (Steuerjahr 2005), 20. Dezember 2007 (Steuerjahr 2006) und 27. Mai 2009 (Steuerjahr 2007) abgegebenen Einkommensteuererklärungen Einkünfte aus Kapitalvermögen von 459 € (2005) bzw. 410 € (2006) an. Bei der Steuererklärung 2007 erklärte er keine Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die Zinsen aus den Gesellschafterdarlehen erklärte er jeweils nicht, sodass das Finanzamt die vom Angeklagten zu entrichtende Einkommensteuer nebst Solidaritätszuschlag zunächst in Unkenntnis dieser Zinseinkünfte festsetzte.
Nach Erhalt einer Mitteilung des für die Besteuerung der GmbH zuständigen Finanzamtes über die dortige Geltendmachung der Zinslast als Betriebsausgabe änderte das Finanzamt die Steuerfestsetzung für die genannten Steuerjahre, wobei es die Zinsen als Einkünfte aus Kapitalvermögen berücksichtigte. Einspruch und Klage des Angeklagten gegen die Änderung der Steuerfestsetzung blieben erfolglos.
Im Einzelnen sind aufgrund der Erklärungen des Angeklagten folgende Beträge festgesetzt bzw. verkürzt worden:
Steuerjahr
FestgesetzteEinkommen-steuer
FestgesetzterSolidaritäts-zuschlag
TatsächlicheEinkommen-steuer
TatsächlicherSolidaritäts-zuschlag
Verkürzungs-beträge
2005
14.244 €
732 €
16.332 €
847 €
a) 2.088 ESt.b) 115 € Soli.
2006
32.046 €
1.762 €
35.068 €
1.928 €
a) 3.022 € ESt.b) 166 € Soli.
2007
65.710 €
3.614 €
69.862 €
3.842 €
a) 4.152 € ESt.b) 228 € Soli.
2011 verkaufte der Angeklagte seine Anteile an der GmbH. Auf die Zins- und Darlehensrückzahlungsansprüche verzichtete er.
3. Der Angeklagte hat den Sachverhalt eingeräumt. Er hat sich dabei dahingehend eingelassen, dass er für seine Zinsforderungen einen Rangrücktritt erklärt habe, da die GmbH ansonsten insolvent gewesen wäre. Diese habe auch nicht über ausreichende liquide Mittel verfügt, um die Zinsen auszuzahlen. Der GmbH habe er revolvierende Darlehen gegeben, welche von der GmbH in unterschiedlicher Höhe in Anspruch genommen worden seien. Die höchstrichterliche Rechtsprechung zum Zufluss von Vermögensvorteilen bei beherrschenden Gesellschaftern sei ihm bei Anfertigung der Steuererklärungen bekannt gewesen. Er sei aber der Ansicht gewesen, dass ihm die Zinsen nicht zugeflossen seien und er sie daher nicht habe erklären müssen.
4. Das Landgericht hat die Abgabe der Steuererklärungen unter Verschweigen der Zinseinkünfte jeweils als leichtfertige Steuerverkürzung nach § 378 AO gewertet.
Bei den Zinsen handele es sich um Einkünfte aus Kapitalvermögen, welche der Angeklagte in seinen Steuererklärungen hätte erklären müssen. Ihm sei der zu versteuernde Vermögensvorteil bereits zum Zeitpunkt der Fälligkeit der Zinsen zugeflossen. Diese Zuflussregel gelte jedenfalls dann, wenn der fragliche Anspruch eindeutig, unbestritten sowie fällig sei und sich gegen eine zahlungsfähige Gesellschaft richte, was hier der Fall gewesen sei. Soweit Ansprüche aus dem Kontokorrentkredit erst mit Abrechnung fällig werden sollten, eine Abrechnung aber nicht erteilt worden sein soll, sei dies unerheblich, weil es dem Angeklagten jederzeit möglich gewesen sei, die Fälligkeitsvoraussetzungen herbeizuführen. Die Zinsen seien auch fällig gestellt worden, weil die GmbH diese ihrerseits als Betriebsausgaben gewinnmindernd geltend gemacht habe.
Die GmbH sei zahlungsfähig gewesen. Eine Zahlungsunfähigkeit vor dem wirtschaftlichen Zusammenbruch sei zu verneinen, solange kein Insolvenzantrag gestellt werde, was hier nicht geschehen sei. Die GmbH habe ihre Geschäftstätigkeit im gesamten Zeitraum aufrechterhalten. Ob sie tatsächlich über ausreichende Mittel verfügt habe, sei nicht von Bedeutung. Durch den erklärten Rangrücktritt habe der Angeklagte den Zufluss der Zinsforderung nicht ungeschehen machen können.
Der Angeklagte habe leichtfertig gehandelt, da ihm die höchstrichterliche Rechtsprechung und die dadurch geprägte Verwaltungspraxis zum Zufluss von Einkünften bei beherrschenden Gesellschaftern bekannt gewesen sei. Von dieser sei er bei seinen Steuererklärungen abgewichen, ohne dies in den Erklärungen kenntlich zu machen.
5. Im Rahmen der Rechtsfolgenentscheidung hat die Kammer für die Taten Einzelgeldbußen von 400 €, 750 € und 1.150 € festgesetzt und „daher“ auf eine Geldbuße von 2.300 € erkannt.
III.
Die zulässige Revision führt zu einer Änderung des Rechtsfolgenausspruchs dergestalt, dass gegen den Angeklagten Geldbußen wegen jeder einzelnen Tat der leichtfertigen Steuerverkürzung festzusetzen waren. Im Übrigen erweist sich die Revision als unbegründet.
1. Die Sachrüge deckt hinsichtlich des Schuldspruchs keinen Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten auf. Der Senat verwirft die Revision daher insoweit auf Antrag der Generalstaatsanwaltschaft nach § 349 Abs. 2 StPO.
a) Die Feststellungen des Landgerichts tragen den Schuldspruch wegen leichtfertiger Steuerverkürzung in drei Fällen. Der Angeklagte hat gegenüber dem Finanzamt jeweils unvollständige Angaben im Sinne des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO gemacht, indem er die Zinsforderungen bei seinen Einkommensteuererklärungen nicht als Einkünfte aus Kapitalvermögen (§§ 2 Abs. 1 Nr. 5, 20 EStG) erklärte. Der Angeklagte hätte die Zinsen angeben müssen, da ihm diese bereits mit der Fälligkeit des Anspruchs im Sinne von § 11 EStG zugeflossen waren. Einem beherrschenden Gesellschafter fließt ein Vermögensvorteil, den er von der beherrschten Gesellschaft erlangt, nicht erst bei Gutschrift auf seinem Konto, sondern bereits im Zeitpunkt der Fälligkeit der Forderung zu, da er es regelmäßig in der Hand hat, sich ihm geschuldete Beträge von der Gesellschaft auszahlen zu lassen. Dies ist ständige Rechtsprechung der Finanzgerichtsbarkeit (vgl. nur BFH, Urteil vom 8. Mai 2007 - VIII R 13/06 = BFH/NV 2007, 2249).
b) Soweit die Revision beanstandet, dass das Landgericht zur Liquiditätslage der GmbH keine eigenen Feststellungen getroffen habe, greift dies nicht durch.
Nach § 267 Abs. 1 S. 1 StPO müssen die Urteilsgründe die für erwiesen erachteten Tatsachen mitteilen, in denen die gesetzlichen Merkmale der Straftat gefunden werden. Bei der Steuerhinterziehung, bei der die Strafvorschrift des § 370 AO durch die im Einzelfall anzuwendenden steuerrechtlichen Vorschriften materiell-rechtlich ausgefüllt wird, müssen die jeweiligen Umstände festgestellt werden, aus denen sich ergibt, welches steuerlich erhebliche Verhalten im Rahmen der jeweiligen Abgabenart zu einer Steuerverkürzung geführt hat (vgl. BGH, Beschluss vom 13. Juli 2011 - 1 StR 154/11; Urteil vom 12. Mai 2009 - 1 StR 718/08 = NJW 2009, 2546). Ob und in welchem Umfang eine Steuerverkürzung eingetreten ist, ergibt sich aus dem Vergleich zwischen der Steuer, die aufgrund der unwahren Angaben festgesetzt wurde, und der Steuer, die zu erheben gewesen wäre, wenn an Stelle der unrichtigen die der Wahrheit entsprechenden Angaben zugrunde gelegt werden (vgl. BGH, Urteil vom 30. Juli 1985 - 1 StR 284/85 = NStZ 1986, 79).
Diesen Anforderungen genügen die vom Landgericht getroffenen Feststellungen, und zwar auch, soweit es festgestellt hat, dass der Zinsanspruch des Angeklagten nicht aufgrund fehlender Zahlungsfähigkeit der GmbH nicht zu realisieren gewesen wäre. Das Landgericht hat sich diese Überzeugung anhand der von ihm gewürdigten Indizien gebildet, die auch im finanzgerichtlichen Verfahren für die Feststellung vorhandener Zahlungsfähigkeit angeführt worden sind. Bei diesen Indizien handelte es sich allesamt um Umstände, die sich auf die Fortführung des Geschäftsbetriebs der GmbH im Tatzeitraum über mehrere Jahre bezogen, ohne dass ein Insolvenzantrag gestellt wurde. Diese Beweisanzeichen sind in der Gesamtschau hinreichend aussagekräftig, nicht zuletzt, weil sie auch für die Feststellung von Zahlungsunfähigkeit als Tatbestandsmerkmal der Bankrotttatbestände (§§ 283 ff. StGB) anhand der sogenannten wirtschaftskriminalistischen Methode (vgl. BGH, Urteil vom 20. Juli 1999 - 1 StR 668/98, NJW 2000, 154, (156)) geeignet wären.
Darüber hinausgehende Feststellungen, insbesondere solche zur konkreten Liquiditätslage der GmbH, musste das Landgericht damit nicht treffen. Im Übrigen ergibt sich aus dem Zusammenhang der Urteilsgründe, dass die Kreditlinie, die der Angeklagte der GmbH eingeräumt hatte, im Tatzeitraum zu keinem Zeitpunkt vollständig ausgeschöpft worden ist. Nach der Einlassung des Angeklagten, die das Landgericht seiner Entscheidung zugrunde gelegt hat, hatte der Angeklagte der GmbH neben fünf Darlehen über insgesamt 105.000 € einen Kontokorrentkredit von anfangs 200.000 €, ab 2006 über 350.000 € eingeräumt. Diese „revolvierenden Darlehen“ sind danach von der GmbH in unterschiedlicher Höhe in Anspruch genommen worden. Daraus folgt, dass die GmbH weitere Darlehensmittel hätte abrufen können, um hiervon die Zinsschuld zu tilgen.
c) Die Urteilsfeststellungen tragen auch die Wertung des Landgerichts, dass der Angeklagte leichtfertig gehandelt hat. Leichtfertig im Sinne des § 378 AO handelt, wer die Sorgfalt außer Acht lässt, zu der er nach den besonderen Umständen des Einzelfalls und seinen persönlichen Fähigkeiten und Kenntnissen verpflichtet und imstande ist, obwohl sich ihm aufdrängen musste, dass dadurch eine Steuerverkürzung eintreten wird (vgl. BGH, Urteil vom 16. Dezember 2009 - 1 StR 491/09 (Rn. 40) = HFR 2010, 866; Urteil vom 8. September 2011 - 1 StR 38/11 (RdNr. 17) = wistra 2011, 465). Die Feststellungen belegen, dass dem Angeklagten die Rechtsprechung zum Zufluss von Vermögensvorteilen eines beherrschenden Gesellschafters bekannt war und er trotz dieser Kenntnis die Zinsen nicht in seinen Einkommensteuererklärungen angab, was ihm ohne weiteres möglich gewesen wäre.
Ob sich aus den Feststellungen auch ein bedingter Vorsatz herleiten ließe, wodurch sich die unrichtige Erklärung als Straftat nach § 370 AO darstellen würde, kann dahingestellt bleiben.
2. Der Rechtsfolgenausspruch war hingegen zu korrigieren, da bei der Zusammenrechnung der drei Geldbußen zu einem Gesamtbetrag im erstinstanzlichen Urteil § 20 OWiG nicht beachtet wurde.
a) Der Angeklagte wurde wegen dreier tatmehrheitlich begangener Taten verurteilt. Werden durch mehrere Handlungen Bußgeldvorschriften verletzt und bilden diese weder eine natürliche noch eine rechtliche Handlungseinheit, so sind die Geldbußen gesondert festzusetzen, auch wenn diese mehreren Handlungen gleichzeitig geahndet werden (vgl. Göhler, OWiG, 16. Aufl. (2012), § 20 RdNr. 2 mit Hinweisen auf die Rechtsprechung). So liegt der Fall hier. Es besteht weder eine natürliche noch eine rechtliche Handlungseinheit zwischen den abgegebenen Steuererklärungen. Die Abgabe jeder einzelnen unrichtigen Steuererklärung ist grundsätzlich als selbständige Tat im Sinne von § 53 StGB zu werten, was insbesondere dann gilt, wenn die abgegebenen Steuererklärungen verschiedene Besteuerungszeiträume betreffen. Tateinheit liegt nur dann vor, wenn die Hinterziehungen durch dieselbe Erklärung bewirkt werden oder wenn mehrere Steuererklärungen durch eine körperliche Handlung gleichzeitig abgegeben werden (vgl. BGH, Urteil vom 27. Oktober 2015 - 1 StR 373/15 = NJW 2016, 965). Letzteres ist hier nicht der Fall.
Mehrere Geldbußen können zwar gemeinsam festgesetzt werden, sind aber getrennt anzugeben und auch nicht - wie hier geschehen - zusammenzuziehen (vgl. OLG Koblenz, Beschluss vom 3. Januar 2007 - 1 Ss 289/06, juris; OLG Rostock, Beschluss vom 23. November 2011- 2 Ss (OWi) 187/11 I 208/11, juris; OLG Hamm, Beschluss vom 26. November 2001 - 2 Ss OWi 985/01, juris). Dies hat das Landgericht nicht beachtet, was aber nicht zu einer Zurückverweisung der Sache führt. Der Senat konnte den Rechtsfolgenausspruch auf Antrag der Generalstaatsanwaltschaft nach § 354 Abs. 1b, Abs. 1a StPO dahin korrigieren, dass für die festgestellten Fälle der leichtfertigen Steuerverkürzung Geldbußen von 400 €, 750 € und 1.150 € festgesetzt werden.
b) Die Bemessung der einzelnen Geldbußen begegnet im Übrigen keinen rechtlichen Bedenken. Das Landgericht hat diese unter Berücksichtigung der wirtschaftlichen Verhältnisse des Angeklagten (§ 17 Abs. 2 OWiG) ohne Rechtsfehler festgesetzt.
IV.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 473 Abs. 1 StPO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 2 Abs. 1 Nr. 5, 20 EStG
§§ 283 ff. StGB
§ 378 AO
§ 11 EStG
§ 370 AO
§ 20 OWiG
§ 53 StGB
§ 349 Abs. 2 StPO
§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 267 Abs. 1 S. 1 StPO
§ 354 Abs. 1b, Abs. 1a StPO
§ 17 Abs. 2 OWiG
§ 473 Abs. 1 StPO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2007, 2249
NJW 2009, 2546
NStZ 1986, 79
NJW 2000, 154
HFR 2010, 866
wistra 2011, 465
NJW 2016, 965
VIII R 13/06
1 StR 154/11
1 StR 718/08
1 StR 284/85
1 StR 668/98
1 StR 491/09
1 StR 38/11
1 StR 373/15
1 Ss 289/06
2 Ss (OWi) 187/11
2 Ss OWi 985/01