Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-10-11, Aktenzeichen 7 K 7106/15

Tenor:
Orientierungssatz
Die Lieferung von Einstreu, welche aus Holzpellets und einem mineralischen Katalysator auf Kalkbasis besteht, unterliegt dem ermäßigten Steuersatz, da der Unterschied zu Brennholzpellets im Wesentlichen in einer veränderten Vermarktung zu anderen Verwendungszwecken besteht, was für die Einreihung ohne Bedeutung ist. Im übrigen sprechen die Mengenverhältnisse dafür, dass die Holzpellets und nicht der Calcium-Katalysator, der für die Förderung der Kompostierung verantwortlich ist, dem Produkt den wesentlichen Charakter verleihen (Rn.33) (Rn.37) (Rn.38) .
Der Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 24.08.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.04.2015 wird dahingehend abgeändert, dass der Festsetzung Umsätze zu 19 % i. H. v. 39.301,00 € und Umsätze zu 7 % i. H. v. 10.893,00 € zugrunde gelegt werden.
Der Umsatzsteuerbescheid 2010 vom 19.12.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.04.2015 wird dahingehend abgeändert, dass der Festsetzung Umsätze zu 19 % i. H. v. 104.500,00 € und Umsätze zu 7 % i. H. v. 32.517,00 € zugrunde gelegt werden.
Der Umsatzsteuerbescheid 2011 vom 19.11.2015 wird dahingehend abgeändert, dass der Festsetzung Umsätze zu 19 % i. H. v. 6.906,00 € und Umsätze zu 7 % i. H. v. 60.232,00 € zugrunde gelegt werden.
Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Streitig ist bei der Umsatzsteuer 2009 bis 2011, ob die von der Klägerin vertriebene Einstreu der Marke B… dem ermäßigten Steuersatz unterliegt.
Die Klägerin ermittelt ihre Gewinne im Wege des Bestandsvergleichs und versteuert ihre Umsätze nach vereinnahmten Entgelten (vgl. Genehmigung Bl. 1 der Umsatzsteuerakte – USt -)
B… besteht aus Holzpellets und einem mineralischen Katalysator auf Kalkbasis (laut Werbung der Klägerin chemisch reiner Kalk, s. Bl. 79 der Gerichtsakte – GA -) und wird von der Klägerin als Einstreu für Pferdeboxen, Lauf- und Offenställe, überdachte Führanlagen und Pferdeanhänger beworben und verkauft (vgl. Homepage der Klägerin www. … .info, vgl. Ausdrucke vom 06.11.2012 und 12.01.2015 in der nicht foliierten Rechtsbehelfsakte – RB – 2007-2009). Der mineralische Katalysator löst laut Werbung der Klägerin einen physikalischen Prozess aus, der für die Förderung der Kompostierung in der Box und auf dem Misthaufen und die Eindämmung der Ammoniak- und Faulgasentstehung verantwortlich ist. Nach einer Untersuchung des Instituts für Düngemittel und Saatgut im Auftrag der Klägerin liegt der Calciumanteil von B… bei 0,164 %, während derjenige von normalen Brennstoffpellets bei 0,107 % liegt (Bl. 83f. GA). Die Klägerin bezieht das bereits mit dem Katalysator behandelte Produkt von anderen Unternehmern, u. a. von der C… GmbH und der D… GmbH. Die Lieferanten wiesen in ihren Rechnungen an die Klägerin 7 % Umsatzsteuer aus (z. B. Rechnung der C… GmbH vom 21.09.2009, Bl. 100 der Akte Arbeitsbogen – AB -, Rechnung der D… GmbH vom 26.10.2011, Bl. 85 GA).
Es gibt auf dem deutschen Markt für Einstreuprodukte weitere Anbieter, welche Holzpellets als Einstreu für Pferdeboxen, -ställe u. ä. verkaufen, die nicht mit einem solchen mineralischen Katalysator auf Kalkbasis oder sonstigen Zusatzstoffen versetzt sind. Auch diese Anbieter werben teilweise damit, dass die Pellets Ammoniak binden, die Geruchsbildung hemmen und kompostierbar sind (z. B. Werbung der Firma E…, Bl. 111 GA; Werbung der Firma F…, Bl. 112 GA).
Die von der Klägerin vereinnahmten Bruttoentgelte für Verkäufe von B… beliefen sich auf (10.893,00 € * 1,07 =) 11.655,51 € in 2009, (31.206,24 € * 1,07 =) 33.390,68 € in 2010 und (60.000,00 € * 1,07 =) 64.200,00 € in 2011 (vgl. Bl. 169f., Bl. 90 GA).
In den Akten (Bl. 103 AB) findet sich eine Ausgangsrechnung (Nr. 2-09) vom 23.09.2009 über eine Lieferung von B… an eine Firma G…, in der die Klägerin 19 % Umsatzsteuer ausgewiesen hat (netto 600,00 €, ausgewiesene Umsatzsteuer 114,00 €). Auf entsprechende Nachfrage des Berichterstatters hat die Klägerin sämtliche Ausgangsrechnungen über B…-Lieferungen in den Streitjahren übersandt (Bl. 171ff. GA). Darunter befinden sich drei weitere Rechnungen mit Ausweis von 19% Umsatzsteuer, nämlich die Rechnungen Nr. 3-09 vom 03.10.2009 (1.800,00 € netto zzgl. 342,00 € Umsatzsteuer), Nr. 4-09 vom 08.10.2009 (400,00 € netto zzgl. 76,00 € Umsatzsteuer) und Nr. 5-09 vom 08.10.2009 (2.000,00 € netto zzgl. 380,00 € Umsatzsteuer). Zu den Rechnungen Nr. 2-09 bis 5-09 liegen jeweils Gutschriften und Korrekturrechnungen mit nur noch 7% Umsatzsteuerausweis (jeweils mit unverändertem Nettorechnungsbetrag und Hinweis auf die Rückzahlung des ursprünglich zu viel gezahlten Betrages) vom 27.10.2009 vor. Die weiteren Rechnungen über B…-Lieferungen weisen jeweils nur 7% Umsatzsteuer aus. Weiter findet sich in den Akten ein Ausdruck der Summen- und Saldenliste Dezember 2009 (Bl. 94 AB), aus der hervorgeht, dass die Klägerin in 2009 „Umsätze B…“ i. H. v. 15.920,21 € mit 7 % Umsatzsteuer (nach den Grundsätzen kaufmännischer Buchführung) gebucht hat.
Die Umsatzsteuer 2009 setzte das seinerzeit für die Klägerin zuständige Finanzamt – FA – H… zunächst durch Schätzungsbescheid vom 09.02.2011 (in der RB-Akte 2007-2009) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung – VdN – auf 883,50 € fest und setzte dabei regelbesteuerte Umsätze i. H. v. 39.834,00 € und ermäßigt besteuerte Umsätze i. H. v. 8.840,00 € an.
Ab dem 30.05.2011 führte das FA H… eine Betriebsprüfung betreffend u. a. die Umsatzsteuer 2009 bei der Klägerin durch.
In ihrer am 18.11.2011 (ohne Unterschrift) eingereichten Umsatzsteuererklärung 2009 (Bl. 25 der Umsatzsteuerakte – USt -) erklärte die Klägerin regelbesteuerte Umsätze i. H. v. 39.301,00 € und ermäßigt besteuerte Umsätze i. H. v. 10.893,00 € und errechnete einen Vorsteuerüberschuss (162,28 €) und einen Erstattungsanspruch (856,30 €). Diese Steuererklärung stand nach Zustimmung des FA H… einer (geänderten) Festsetzung unter dem VdN gleich.
Im Rahmen der Prüfung kam die Prüferin zu der Einschätzung (vgl. Prüfungsbericht vom 15.03.2012), die Lieferungen von B… durch die Klägerin unterlägen dem Regelsteuersatz. Daher seien die ermäßigt besteuerten Umsätze 2009 von 8.840,00 € um 15.920,00 € auf -7.080,00 € zu verringern und die regelbesteuerten Umsätze von 39.834,00 € um 15.920,00 € auf 55.754,00 € zu erhöhen.
Mit Schätzungsbescheid vom 18.04.2012 (in der nicht foliierten RB-Akte 2010) setzte das FA H… die Umsatzsteuer 2010 unter dem VdN auf 6.975,82 € fest und legte regelbesteuerte Umsätze i. H. v. 52.338,00 € und ermäßigt besteuerte Umsätze i. H. v. 21.880,00 € zu Grunde. Hiergegen legte die Klägerin am 21.05.2012 Einspruch ein (in der RB-Akte 2010)
Mit Änderungsbescheid vom 24.08.2012 (in der RB-Akte 2007-2009) setzte das FA H… die Umsatzsteuer 2009 unter Aufhebung des VdN auf 4.190,64 € fest und setzte die regelbesteuerten (55.754,00 €) und ermäßigt besteuerten Umsätze (-7.080,00 €) wie im Prüfungsbericht vom 15.03.2012 an. Hiergegen legte die Klägerin am 19.09.2012 Einspruch ein (in der RB-Akte 2007-2009).
Am 22.10.2012 reichte die Klägerin die Umsatzsteuererklärung 2010 ein (in der RB-Akte 2010) und erklärte regelbesteuerte Umsätze i. H. v. 104.500,00 € und ermäßigt besteuerte Umsätze i. H. v. 32.517,00 € und errechnete eine verbleibende Umsatzsteuer i. H. v. 10.236,76 € und eine Abschlusszahlung i. H. v. 11.247,09 €. Auf dem Konto 4301 „Erlöse B… 7% USt“ saldieren sich die Buchungen 2010 auf 26.674,00 € (vgl. Kontennachweis Bl. 39 USt). Die Erklärung stand einer Festsetzung unter dem VdN gleich.
Mit Schätzungsbescheid vom 06.12.2012 (in der nicht foliierten RB-Akte 2011) setzte das FA H… die Umsatzsteuer 2011 unter dem VdN auf 11.100,00 € fest und setzte regelbesteuerte Umsätze i. H. v. 100.000,00 € und ermäßigt besteuerte Umsätze i. H. v. 30.000,00 € an. Hiergegen legte die Klägerin am 12.12.2012 Einspruch ein (in der RB-Akte 2011).
Mit Bescheid vom 19.12.2012 (in der RB-Akte 2010) setzte das FA H… die Umsatzsteuer 2010 unter Beibehaltung des VdN geändert auf 13.437,64 € fest und ging dabei von regelbesteuerten Umsätzen i. H. v. 131.174,00 € (+ 26.674,00 € im Vergleich zur Erklärung vom 22.10.2012) und ermäßigt besteuerten Umsätzen i. H. v. 5.843,00 € (- 26.674,00 €) aus.
Am 12.04.2013 reichte die Klägerin die Umsatzsteuererklärung 2011 ein (in der RB-Akte 2011) und erklärte regelbesteuerte Lieferungen und Leistungen i. H. v. 6.906,00 €, ermäßigt besteuerte Lieferungen und Leistungen i. H. v. 60.232,00 €, einen Vorsteuerüberschuss i. H. v. 13.869,74 € und einen Erstattungsanspruch i. H. v. 24.969,74 €. Das FA H… stimmte der Erklärung am 30.04.2013 zu (hinten in der RB-Akte 2011).
Mit Einspruchsentscheidung vom 29.04.2015 (Bl. 5 GA ) setzte das FA H… die Umsatzsteuer 2009 auf 2.256,57 € und die Umsatzsteuer 2011 auf -6.641,90 € fest und wies die Einsprüche gegen die Umsatzsteuerbescheide 2009 bis 2011 im Übrigen als unbegründet zurück. Bei der Umsatzsteuer 2009 setzte es regelbesteuerte Umsätze i. H. v. 50.194,00 € und ermäßigt besteuerte Umsätze i. H. v. 0,00 € an, bei der Umsatzsteuer 2011 regelbesteuerte Umsätze i. H. v. 67.138,00 € und ermäßigt besteuerte Umsätze i. H. v. 0,00 €.
Am 28.05.2015 hat die Klägerin Klage erhoben.
Die Klägerin ist der Auffassung, ihre Lieferungen von B… unterlägen nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz – UStG - i. V. m. Anlage 2 Nr. 48 Buchst. b) dem ermäßigten Steuersatz. Es komme nicht auf eine vornehmliche Nutzung als Brennstoff an. Der Zusatz des Katalysators entspreche qualitativ einer Bearbeitung durch Trocknen, Ankohlen, Grundieren oder Färben, welche auch nach Auffassung der Finanzverwaltung unschädlich sei. Die Änderung des Calciumgehalts um gerade einmal 0,057 Prozentpunkte gegenüber herkömmlichen Pellets sei unerheblich. Außerdem würden Konkurrenten, welche gleichartige Produkte vertrieben, mit dem ermäßigten Steuersatz besteuert, sodass die Klägerin einen Anspruch auf Gleichbehandlung habe.
Mit Bescheid vom 19.11.2015 (Bl. 128 GA) hat das FA H… die Umsatzsteuer 2011 im Anschluss an eine Außenprüfung unter Aufhebung des VdN aus nicht streitigen Gründen geändert auf -6.173,09 € festgesetzt.
Zum 01.01.2016 ist im Zuge einer Neuorganisation der Berliner Finanzämter der Beklagte (FA I…) für die Klägerin zuständig geworden.
Die Klägerin beantragt,den Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 24.08.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.04.2015 dahingehend abzuändern, dass der Festsetzung Umsätze zu 19 % i. H. v. 39.301,00 € und Umsätze zu 7 % i. H. v. 10.893,00 € zugrunde gelegt werden;den Umsatzsteuerbescheid 2010 vom 19.12.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.04.2015 dahingehend abzuändern, dass der Festsetzung Umsätze zu 19 % i. H. v. 104.500,00 € und Umsätze zu 7 % i. H. v. 32.517,00 € zugrunde gelegt werden;den Umsatzsteuerbescheid 2011 vom 19.11.2015 dahingehend abzuändern, dass der Festsetzung Umsätze zu 19 % i. H. v. 6.906,00 € und Umsätze zu 7 % i. H. v. 60.232,00 € zugrunde gelegt werdendie Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären;hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor, Nr. 48 Buchst. b) der Anlage 2 zum UStG verweise auf Unterposition 4401 30 des Zolltarifs. Dieser umfasse Holzabfälle und Holzausschuss nur, soweit sich deren Bearbeitung auf das Pressen zu ähnlichen Formen wie die dort ausdrücklich genannten beschränke. Jede andere Bearbeitung, selbst ein grobes Zerkleinern, stehe der Einordnung in die genannte Zolltarifposition entgegen. Der Gerichtshof der Europäischen Union – EuGH – fordere eine Tarifierung auf Grundlage der objektiven Merkmale und Eigenschaften der Ware. Zu Kapitel 44 des früheren gemeinsamen Zolltarifs habe der EuGH entschieden, dass eine über die zugelassene Behandlung hinausgehende, sie nicht nur ergänzende Bearbeitung zu einer anderen zolltariflichen Einordnung führe. Ein Ankohlen, Trocknen, Grundieren oder Imprägnieren sei nur unschädlich, soweit es zum Konservieren des Holzes notwendig sei. Im Fall von B… stelle die Beimischung des Katalysators eine nicht den im Zolltarif aufgeführten Behandlungen ähnliche Behandlung dar. Der Calciumgehalt sei immerhin um 57,23 % gegenüber herkömmlichen Holzpellets erhöht, und der Calciumzusatz sei auch deshalb nicht unerheblich, weil die Wirkungen des Produkts (Kompostierungsförderung, Fäulnishemmung) gerade davon abhingen. Soweit die Klägerin sich auf die Besteuerung von Konkurrenten beziehe, so sei deren Werbeaussagen zu entnehmen, dass ihre Einstreuprodukte ohne Zusätze hergestellt würden. Die Klägerin biete B… auch zu erheblich höheren Preisen an als die Konkurrenten ihre Einstreuprodukte anböten. Die Preise der Klägerin für B… lägen auch deutlich oberhalb der Marktpreise für Brennstoffpellets. Die Besteuerung der D… GmbH entfalte für die Besteuerung der Klägerin keine Bindungswirkung.
Die Klägerin entgegnet, ein Abstellen auf die Wirkungen des Produkts sei unzulässig, weil es sich dabei um einen subjektiven Maßstab handeln würde, maßgeblich aber die objektiven Eigenschaften des Produkts seien.
In der mündlichen Verhandlung hat der Beklagte ergänzend vorgetragen, ihm liege ein Beitrag aus einem Internetforum vor, nach dem ein Nutzer von B… aus preislichen Gründen auf andere Ware ausgewichen sei und angegeben habe, nunmehr die Mikroorganismen gesondert beizufügen. Daraus schließe er, dass der Ware B… nicht nur Kalk, sondern auch andere Bestandteile beigefügt würden.
Darauf hat die Klägerin noch einmal bekräftigt, dass der Katalysator aus reinem Naturkalk bestehe, der lediglich bestrahlt werde.
Dem Gericht haben 6 Bände Steuerakten zur Steuernummer … (drei Bände Rechtsbehelfsakten, je ein Band Umsatzsteuer, Betriebsprüfungsberichte und Arbeitsbogen), die der Beklagte für die Klägerin führt, sowie zwei Bände Betriebsprüfungsakten zur Steuernummer …, die das FA H… für die Klägerin geführt hat, vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
I. Das FA I… ist im Wege des gesetzlichen Beteiligtenwechsels anstelle des FA H… in die Beklagtenstellung eingerückt, weil sich die Zuständigkeit durch Organisationsakt geändert hat (Herbert in Gräber, Finanzgerichtsordnung – FGO -, 8. Aufl. 2015, § 63 FGO, Rn. 21 m. w. N.).
II. Die Klage ist begründet. Die angefochtenen Umsatzsteuerfestsetzungen sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
1. Die Lieferungen von B… durch die Klägerin in den Streitjahren sind mit dem ermäßigten Steuersatz zu besteuern.
Nach § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 % u. a. für die Lieferungen der in der Anlage 2 genannten Gegenstände. Zu diesen Gegenständen zählt nach Nr. 48 der Anlage 2 zum UStG auch Holz, und zwar a) Brennholz in Form von Rundlingen, Scheiten, Zweigen, Reisigbündeln oder ähnlichen Formen (Unterposition 4401 10 00 des Zolltarifs), und b) Sägespäne, Holzabfälle und Holzausschuss, auch zu Pellets, Briketts, Scheiten oder ähnlichen Formen zusammengepresst (Unterposition 4401 30 des Zolltarifs). Dies beruht auf Art. 98 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem – MwStSystRL -, wonach die Mitgliedstaaten einen oder zwei ermäßigte Mehrwertsteuersätze anwenden und die betreffenden Kategorien von Gegenständen, deren Lieferung ermäßigt besteuert werden soll, anhand der Kombinierten Nomenklatur – KN - genau abgrenzen dürfen. Die KN nennt in Unterposition 4401 10 00 ebenfalls „Brennholz in Form von Rundlingen, Scheiten, Zweigen, Reisigbündeln oder ähnlichen Formen“ und in Unterpostion 4401 30 „Sägespäne, Holzabfälle und Holzausschuss, zu Pellets, Briketts, Scheiten oder ähnlichen Formen zusammengepresst“.
Der Warenkatalog der Anlage 2 UStG enthält eine erschöpfende Aufzählung der Gegenstände, deren Lieferung dem ermäßigten Steuersatz unterliegt. Ist auf den Zolltarif verwiesen und werden Begriffe der KN verwendet, gelten ausschließlich die Auslegungsregeln der KN (Schmölz in BeckOK UStG, 12. Ed. 15.02.2017, § 12 Nr. 1 UStG, Rn. 18; Bundesfinanzhof – BFH -, Urteil vom 09.02.2006 V R 49/04, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2006, 694, II. 2. c) der Gründe m. w. N.). Auf die Art und Weise der Herstellung kommt es nur an, wenn die betreffende Tarifposition dies ausdrücklich vorschreibt (BFH, Urteil vom 18.12.2008 V R 55/06, BFH/NV 2009, 673, II. 3. e) der Gründe m. w. N.). Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH ist das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein vielmehr in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen der KN und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln rechtsverbindlich festgelegt sind. Dazu gibt es nach dem Übereinkommen zum Harmonisierten System Erläuterungen (ErlHS) und Einreihungsavise (Tarifavise), die ebenso wie die Erläuterungen zur KN ein wichtiges, wenn auch nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen darstellen (BFH, Urteil vom 05.05.2015 VII R 10/13, BFH/NV 2015, 1449, II. 1. a) der Gründe m. w. N.).
Nach Ziff. 3 Buchst. a) der Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur – AV - werden Mischungen, Waren, die aus verschiedenen Stoffen oder Bestandteilen bestehen, und für den Einzelverkauf aufgemachte Warenzusammenstellungen nach dem Stoff oder Bestandteil eingereiht, der ihnen ihren wesentlichen Charakter verleiht, wenn dieser Stoff oder Bestandteil ermittelt werden kann.
Nach ErlHS 07.1 zu Kapitel 44 der KN wird die Einreihung von Holz in die Nomenklatur im Allgemeinen nicht beeinflusst durch notwendige Konservierungsbehandlungen wie Trocknen (Entsaften), Ankohlen, Grundieren oder Imprägnieren mit Kreosot oder anderen Holzschutzmitteln (z. B. Carbolineum, Pentachlorphenol (ISO), Chromat-Kupfersalz-Arsenat-Gemische (CKA) oder ammoniakalisches Kupferarsenat); die Einreihung wird danach auch nicht beeinflusst durch Anstreichen, Beizen oder Lackieren.
Nicht dem ermäßigten Steuersatz unterliegen dagegen bestimmte weiterverarbeitete Holzabfälle, z. B. solche mit Harzüberzug, die als Feueranzünder aufgemacht sind (Langer in Hartmann/Metzenmacher, UStG, Lfg. 4/10 – VI/10, E § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG, Rn. 111).
Zu welchen Zwecken die Sägespäne, die Holzabfälle und der Holzausschuss verwendet werden, ist bei Unterposition 4401 30 ohne Bedeutung (Schmölz in BeckOK UStG, 12. Ed. 15.02.2017, § 12 Nr. 1 UStG, Rn. 18). Daher werden z. B. auch Holzabfälle von Unterposition 4401 30 erfasst, die (ohne zu diesem Zweck durch Sieben, Reinigen oder Zerkleinern besonders aufgearbeitet worden zu sein) als Faserholz zum Herstellen von Papierhalbstoff, Holzfaserplatten oder als Brennholz verwendet werden (Bundesministerium der Finanzen – BMF -, Schreiben vom 05.08.2004 IV B 7 – S 7220 – 46/04, BStBl I 2004, 638, Rn. 150; Oberfinanzdirektion – OFD – Koblenz, Schreiben vom 10.04.2012 S 7221 A-St 44 3/St 44 5, BeckVerw 262375; Langer in Hartmann/Metzenmacher, UStG, Lfg. 4/10 – VI/10, E § 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG, Rn. 110; Rondorf in Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, Dokumentenstand 180. Lfg. 5/2015, § 12 Abs. 2 Nr. 1, Rn. 641).
Zunächst sprechen die Mengenverhältnisse dafür, dass i. S. d. Ziff. 3 Buchst. a) AV die Holzpellets und nicht der Calcium-Katalysator dem Produkt B… den wesentlichen Charakter verleihen. Im Übrigen kommt es aus den vorstehend dargestellten Gründen darauf an, ob die Holzpellets durch den Zusatz des Katalysators veränderte objektive Merkmale und Eigenschaften erhalten haben (maßgeblich) oder ob die Unterschiede zu Brennholzpellets im Wesentlichen in einer veränderten Vermarktung zu anderen Verwendungszwecken bestehen (unmaßgeblich). Letzteres ist der Fall. Denn ausgehend von den Werbeaussagen der Klägerin und ihrer Wettbewerber und der vorgelegten Analyse des Instituts für Düngemittel und Saatgut liegen die Eigenschaften von B… auch bei nicht mit dem Calcium-Katalysator behandelten Holzpellets vor und werden durch die Zugabe des Katalysators allenfalls graduell verstärkt. Auch unbehandelte Holzpellets enthalten Calcium (wenn auch in etwas geringerer Konzentration als bei B…), hemmen die Bildung von Ammoniak und Gerüchen und sind kompostierbar. Dass B… in diesen Belangen unbehandelten Holzpellets tatsächlich objektiv überlegen wäre, ist zwar eine anpreisende Werbebehauptung der Klägerin; objektive Beweismittel, welche dies stützen würden, liegen dem Gericht allerdings nicht vor. Aber selbst wenn B… die Ammoniakbildung und störende Gerüche tatsächlich stärker hemmen würde oder beschleunigt verrotten würde, wäre dies ein nur gradueller Unterschied.
Soweit der Beklagte in der mündlichen Verhandlung vorgetragen hat, es sei davon auszugehen, dass der Katalysator neben Kalk noch weitere Bestandteile habe, beruht dieser neue Vortrag auf einem Eintrag einer Person in einem Internetforum, von der weder bekannt ist, um wen es sich genau handelt, noch, woher diese Person überhaupt etwas über die Inhaltsstoffe der Produkte der Klägerin wissen sollte. Von daher hat das Gericht keinen Anlass, an der Aussage der Klägerin zu zweifeln, dass der Katalysator aus chemisch reinem Kalk besteht.
Dass B… nicht als Brennholz, sondern als Pferdeboxeneinstreu verwendet und zu diesem Zweck beworben wird, ist unschädlich, weil es – wie ausgeführt – nicht auf die Verwendung ankommt. Der Beurteilung des streitgegenständlichen Produkts als ermäßigt zu besteuernde Holzpellets steht auch nicht entgegen, dass die Klägerin Inhaberin der eingetragenen Marke B… ist, weil die Eintragung einer Marke nicht mit qualitativen Anforderungen an die unter der Marke vertriebenen Produkte verbunden ist (vgl. § 3 Abs. 1 Markengesetz – MarkenG -). Ebenfalls steht dieser Beurteilung nicht entgegen, dass die Klägerin B… für einen Preis anbietet, der erheblich oberhalb der Angebotspreise von Konkurrenten und dem Marktpreis für Brennholzpellets liegt. Denn der Preis einer Ware gehört nicht zu den objektiven, ihr selbst anhaftenden Eigenschaften einer Ware (so auch die ständige Rechtsprechung der Zivilgerichte zu § 119 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs – BGB -, Nachweise bei Armbrüster in Münchener Kommentar zum BGB, 7. Aufl. 2015, § 119 BGB, Rn. 131), sondern ergibt sich aus einer Vielzahl preisbildender Faktoren, zu denen auch erfolgreiche Werbemaßnahmen gehören. Dass B… als Brennholz ungeeignet wäre, behauptet im Übrigen auch der Beklagte nicht.
Auf dieser Grundlage sind in 2009 die regelbesteuerten Umsätze antragsgemäß um 10.893,00 € zu verringern und die ermäßigt zu besteuernden Umsätze um den gleichen Betrag zu erhöhen, was zu einer Minderung der Umsatzsteuer 2009 um 10.893,00 € * 0,19 – 10.893,00 € * 0,07 = 1.307,16 € führt. In 2010 sind die Bemessungsgrundlagen antragsgemäß um jeweils 26.674,00 € zu ändern, und die Steuer ist um 26.674,00 € * 0,19 – 26.674,00 € * 0,07 = 3.200,88 € zu verringern. In 2011 sind die Bemessungsgrundlagen antragsgemäß um jeweils 60.232,00 € zu ändern, und die Steuer ist um 60.232,00 € * 0,19 – 60.232,00 € * 0,07 = 7.227,84 € zu verringern.
2. Im Übrigen sind die angefochtenen Bescheide jedenfalls insoweit auch methodisch fehlerhaft, als der Beklagte die Umsätze zu 19 % (netto) um den gleichen Betrag erhöht hat, um den er die von der Klägerin als dem ermäßigten Steuersatz unterliegend angesehenen Umsätze verringert hat. Auch auf Grundlage der Rechtsansicht des Beklagten methodisch zutreffend wäre eine Erhöhung der Umsätze zu 19 % um nur 10.893,00 € * 1,07 / 1,19 = 9.794,00 € gewesen. Daraus ergäbe sich eine Minderung der in der Einspruchsentscheidung angesetzten regelbesteuerten Umsätze 2009 um 10.893,00 € - (10.893,00 € * 1,07 / 1,19) = 1.099,00 € (entspräche einer Umsatzsteuerminderung um 208,71 €). In 2010 wären die regelbesteuerten Umsätze (Umsatzsteuer) entsprechend um 26.674,00 € - (26.674,00 € * 1,07 / 1,19) = 2.690,00 € (511,06 €) zu mindern und in 2011 um 60.232,00 € - (60.232,00 € * 1,07 / 1,19) = 6.074,00 € (1.154,02 €).
3. Die Klägerin schuldete auf Grundlage der Senatsauffassung, dass der ermäßigte Steuersatz greift, zunächst die in den Ausgangsrechnungen 2-09 bis 5-09 zu hoch ausgewiesene Umsatzsteuer nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG. Die vorgelegten Gutschriften und Korrekturrechnungen lassen erkennen, dass die Klägerin nur die Nettorechnungsbeträge zzgl. 7% Umsatzsteuer vereinnahmt hat bzw. zu viel vereinnahmte Beträge noch in 2009 zurückerstattet hat. Materiell zutreffend wäre auf dieser Grundlage bei der Klägerin als Ist-Versteuererin bei einem Gesamtrechnungsbetrag (netto) von 4.800,00 € eine Umsatzsteuer von 4.800 € * 0,07 = 336,00 €. Nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG geschuldet waren demgegenüber die in den Rechnungen ausgewiesenen Steuerbeträge i. H. v. 912,00 €. Allerdings hat die Klägerin die Rechnungen noch in 2009 korrigiert und bereits erfolgte Mehrzahlungen erstattet. Dementsprechend ist die nach § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG entstandene Steuer noch in 2009 nach §§ 14c Abs. 1 Satz 2, 17 Abs. 1 Satz 1, Satz 7 UStG zu berichtigen.
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Feststellung der Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.
Ein Revisionszulassungsgrund nach § 115 FGO besteht nicht. Das Gericht hat lediglich die Umstände des Einzelfalls auf Grundlage der Grundsätze der höchstrichterlichen Rechtsprechung gewürdigt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 63 FGO
§ 119 BGB
§ 151 FGO
§ 115 FGO
§ 12 Abs. 2 Nr. 1 Umsatzsteuergesetz
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 12 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 12 Nr. 1 UStG
§ 3 Abs. 1 Markengesetz
§ 119 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuchs
§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 14c Abs. 1 Satz 2, 17 Abs. 1 Satz 1, Satz 7 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2009, 673
BFH/NV 2015, 1449
BStBl I 2004, 638
06 V R 49/04
08 V R 55/06
15 VII R 10/13