Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-11-07, Aktenzeichen 14 K 9179/21
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2024:1107.14K9179.21.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Die Regelung über die beschränkte Abziehbarkeit von sonstigen Vorsorgeaufwendungen ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden.(Rn.95)
2. Grundsätzlich können auch Ferienwohnungen einen Haushalt im Sinne des § 35a Abs. 2 EStG darstellen. Dies setzt jedoch voraus, dass der Steuerpflichtige dort tatsächlich wohnt und seinen Haushalt führt.(Rn.104)
3. Revision eingelegt (Az. des BFH: X R 4/25).
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Einkommensteuer für das Kalenderjahr 2018.
Der Kläger bezog im Streitjahr neben Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit u. a. eine Witwerrente von der Deutschen Rentenversicherung Bund, nachdem seine Ehefrau im Jahr 1999 verstorben war.
Mit Schreiben vom 19. Juli 2013 teilte der Beklagte auf Anfrage des Klägers u. a. mit, dass der festgeschriebene Freibetrag für die Witwerrente in Höhe von 50% von EUR 7.811 = EUR 3.906 in den Jahren 2010 und 2011 korrekt angesetzt worden sei (Bl. 110 der Gerichtsakte -GA-).
Die Deutsche Rentenversicherung Bund stellte im Jahr 2014 fest, dass sie aufgrund unterbliebener Anrechnung von Einkommen des Klägers zu hohe Beträge an Witwerrente an ihn gezahlt hatte. Sie forderte mit Bescheid vom 4. März 2014 vom Kläger überzahlte Beträge für die Zeit vom 15. Mai 2003 bis 31. März 2014 in Höhe von insgesamt EUR 33.162,46 zurück und berechnete überdies die künftig auszuzahlende Witwerrente neu (Bl. 93 ff. der GA zum Verfahren 9 K 9198/18). Im Rahmen des hiergegen vom Kläger beim Sozialgericht geführten Klageverfahrens nahm die Deutsche Rentenversicherung Bund den Bescheid vom 4. März 2014 u. a. insoweit zurück, als er die Rückerstattung der überzahlten Beträge fordert (Bl. 116 f. der GA zum Verfahren 9 K 9198/18).
Nach den für das Streitjahr von der Deutschen Rentenversicherung Bund an den Beklagten übermittelten Daten betrug der Jahresbetrag der vom Kläger bezogenen Witwerrente EUR 5.642 und der darin enthaltene Anpassungsbetrag EUR 966.
In seiner Einkommensteuererklärung für das Streitjahr erklärte der Kläger einen Witwerrentenbetrag in Höhe von EUR 5.642. Er beantragte einen Abzug von Werbungskosten zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit für Aufwendungen für Therapiefahrten und Arztbesuchsfahrten in Höhe von EUR 3.440; für diese Aufwendungen hatte der Kläger zuvor weder bei seiner Krankenkasse eine Erstattung beantragt noch von dieser eine solche erhalten. Als außergewöhnliche Belastungen erklärte er Aufwendungen in Höhe von EUR 18.352, u. a. für Arzneimittel, Zuzahlungen, Krankenkassenportokosten, Zahnarzthonorare, Zahnersatzzusatzkosten sowie Prozesskosten. Der Kläger erklärte, wegen dieser Belastungen Leistungen in Höhe von EUR 7.036 erhalten zu haben, sodass hiernach eine Belastung in Höhe von EUR 11.321 verbliebe. Zudem erklärte der Kläger neben Beiträgen zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung als weitere sonstige Vorsorgeaufwendungen Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen in Höhe von EUR 3.961. Darin enthalten waren laut Anlage zur Einkommensteuererklärung u. a. Krankenversicherungsbeiträge für die F… Versicherung AG in Höhe von EUR 2.645, Krankenversicherungsbeiträge für die E… Versicherung in Höhe von EUR 704,16 und Pflegeversicherungsbeiträge für die B… AG in Höhe von EUR 286,80. Belege reichte der Kläger zunächst nicht ein.
Der Beklagte forderte beim Kläger eine Aufstellung der geltend gemachten außergewöhnlichen Belastungen sowie der Aufwendungen für Therapiefahrten und Arztbesuchsfahrten samt dazugehöriger Rechnungen an. Daraufhin übersandte der Kläger diverse Belegkopien sowie einen Nachweis der F… Versicherung AG über Versicherungsbeiträge im Kalenderjahr 2018 in Höhe von EUR 2.645.
Der Beklagte erließ am 12. September 2019 einen Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr. Darin stellte er die Witwerrente (EUR 5.642) – nach Berücksichtigung des von dem Rentenversicherungsträger übermittelten Wertes des Anpassungsbetrags (EUR 966) – in Höhe von 50% von (EUR 5.642 abzgl. EUR 966 =) EUR 4.676, mithin EUR 2.338 steuerfrei und berücksichtigte einen steuerpflichtigen Teil in Höhe von EUR 3.304. Die Aufwendungen für Therapiefahrten und Arztbesuchsfahrten berücksichtigte er nicht, weil es sich hierbei nicht um Werbungskosten handele. Der Beklagte erkannte als außergewöhnliche Belastungen Aufwendungen in Höhe von EUR 9.346,51 an und berücksichtigte nach Abzug der erklärten Ersatzleistungen (EUR 7.036) einen Betrag in Höhe von EUR 2.311. Zur Erläuterung führte er hinsichtlich der außergewöhnlichen Belastungen aus, dass die geltend gemachten Kosten teilweise doppelt aufgeführt worden seien oder nicht zu den begünstigten Aufwendungen gehören würden. Die Aufwendungen für den Rechtsstreit über Nachlassangelegenheiten würden keine außergewöhnlichen Belastungen darstellen. Die beantragten weiteren Vorsorgeaufwendungen fanden im Bescheid keine steuerliche Auswirkung. Der Beklagte erläuterte hierzu, dass der Höchstbetrag sonstiger Vorsorgeaufwendungen bereits durch die Berücksichtigung der Beiträge des Klägers zur Krankenversicherung (Basisabsicherung) und zur gesetzlichen Pflegeversicherung ausgeschöpft worden sei; ein darüber hinausgehender Abzug der weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen sei daher nicht möglich.
Hiergegen richtete sich der Kläger mit seinem fristgerecht eingelegten Einspruch. Zur Begründung führte der Kläger u. a. aus, dass der steuerfreie Teil der Witwerrente EUR 3.906 (Stand 2005) betrage. Er verwies auf das Schreiben des Beklagten vom 19. Juli 2023 zum festgeschriebenen Freibetrag von (50% von EUR 7.811 =) EUR 3.906. Als außergewöhnliche Belastungen seien insbesondere die folgenden weiteren Aufwendungen zu berücksichtigen:
1.
Arzneimittel, Gesundheitsmittel, Zuzahlungen, Verwaltungskosten etc. (EUR 1.296,16);
2.
Postwertzeichen für die Krankenkasse (EUR 26,94);
3.
Therapiefahrten und Arztbesuchsfahrten (EUR 3.440);
4.
Reisepass plus Foto für Auslandsreisen (EUR 80);
5.
Prozesskosten betreffend eine Streitigkeit über die Erbschaft von der Schwiegermutter des Klägers – unter Verweis auf Finanzgericht -FG- Münster, Urteil vom 19. Februar 2015 – 12 K 3703/13 E – u. a.:
- Anwaltskosten (EUR 4.190,82 nebst EUR 320,62 Zinsen);
- Gerichtskosten (EUR 120) sowie
6.
Zahnzusatzversicherungen (EUR 1.322,65 und EUR 138,88).
Ersatzleistungen seien von der gesetzlichen Krankenversicherung in Höhe von EUR 419,99 und von der privaten Krankenversicherung in Höhe von EUR 5.161,10 zu berücksichtigen.
Der Kläger wandte sich mit seinem Einspruch überdies dagegen, dass nicht alle erklärten privaten Vorsorgeaufwendungen berücksichtigt worden seien. Er beantragte mit seinem Einspruch erstmals die Berücksichtigung von Kosten für die Endreinigung in von ihm genutzten Ferienwohnungen in Höhe von EUR 210 als haushaltsnahe Dienstleistungen. Im weiteren Einspruchsverfahren reichte der Kläger diverse Rechnungen für Reiseunterkünfte im In- und Ausland ein, welche auch Reinigungsgebühren beinhalteten.
Der Beklagte erließ am 22. November 2021 einen geänderten Einkommensteuerbescheid. Darin erkannte er Aufwendungen in Höhe von EUR 10.704,67 als außergewöhnliche Belastungen an und berücksichtigte nach Abzug der erklärten Ersatzleistungen (EUR 7.036) nunmehr einen Betrag in Höhe von EUR 3.669.
Am 23. November 2021 erließ der Beklagte eine Teil-Einspruchsentscheidung. Offen blieb die streitige Besteuerung der Witwerrente. Das Einspruchsverfahren ruhte insoweit gem. § 363 Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung, weil hinsichtlich der Höhe des steuerfreien Teils der Rente für die Veranlagungszeiträume 2016 und 2017 ein Revisionsverfahren des Klägers beim Bundesfinanzhof -BFH- (Az. X R 22/21) anhängig war, im Anschluss an das beim hiesigen Gericht unter dem Az. 9 K 9198/18 geführte erstinstanzliche Verfahren. Der Beklagte wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Der Beklagte führte u. a. Folgendes aus:
1. Hinsichtlich der weiteren beantragten Arzneimittel, Gesundheitsmittel, Zuzahlungen, Verwaltungskosten etc. erläuterte der Beklagte, dass die Aufwendungen für frei verkäufliche Medikamente bzw. rezeptfreie Mittel nicht zum Abzug zugelassen seien und die weiteren Aufwendungen für Einkäufe, Restaurantbesuche, Telefonkosten etc. entweder nicht außergewöhnlich im Sinne des § 33 Einkommensteuergesetz -EStG- oder als Kosten der privaten Lebensführung nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abzugsfähig seien.
2. Die Aufwendungen für Postwertzeichen für die Krankenkasse seien nicht außergewöhnlich im Sinne des § 33 EStG.
3. Hinsichtlich der Therapiefahrten und Arztbesuchsfahrten erläuterte der Beklagte, dass Kraftfahrzeugkosten als außergewöhnliche Belastungen nur bei Steuerpflichtigen berücksichtigt werden könnten, wenn ein Grad der Behinderung von mindestens 80% vorläge oder bei einem Grad der Behinderung von mindestens 70%, wenn darüber hinaus eine Geh- und Stehbehinderung (Merkzeichen G) vorläge. Bei einem Steuerpflichtigen, der sich wegen seiner Gehbehinderung außerhalb des Hauses nur mit Hilfe eines Kraftfahrzeugs fortbewegen könne (Merkzeichen aG, BI und H), könnten in angemessenem Rahmen sämtliche Kfz-Kosten anerkannt werden. Diese Voraussetzungen lägen im Streitfall nicht vor, da der Grad der Behinderung des Klägers 50% betrage.
Darüber hinaus könnten Aufwendungen für Fahrten im Zusammenhang mit medizinischen Behandlungen nach § 33 EStG berücksichtigt werden, sofern Einzelnachweise über die durchgeführten Fahrten erbracht würden. Den vom Kläger vorgelegten Fahrkarten der C… Verkehrsbetriebe fehle es an einer konkreten Zuordnung zu steuerlich begünstigten Behandlungen.
Soweit der Kläger vortrage, es handele sich bei den Fahrten (Reisen) um therapeutisch durchgeführte Fahrten, verwies der Beklagte auf das Urteil des hiesigen Gerichts vom 17. Dezember 2013 (Az. 9 K 9289/11), wonach die therapeutischen Fahrten des Klägers nur bei Vorlage eines amtsärztlichen Gutachtens oder einer ärztlichen Bescheinigung des medizinischen Dienstes im Rahmen von § 33 EStG berücksichtigt werden könnten. Ein Attest des behandelnden Arztes reiche nicht aus.
4. Die Aufwendungen für den Reisepass plus Foto für Auslandsreisen seien als Kosten der privaten Lebensführung nach § 12 Nr. 1 EStG nicht abzugsfähig.
5. Hinsichtlich der Prozesskosten führte der Beklagte aus, dass Aufwendungen für die Führung eines Testamentsrechtsstreits nach § 33 EStG nicht abziehbar seien. Das vom Kläger zitierte Urteil sei nicht anwendbar, weil diesem die Rechtslage bis einschließlich des Veranlagungszeitraums 2012 zugrunde gelegen habe.
Nach § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG seien Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) ausdrücklich vom Abzug ausgeschlossen, es sei denn, es handele sich um Aufwendungen, ohne die der Steuerpflichtige Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können. § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung sei mit Wirkung vom 30. Juni 2013 in Kraft getreten (Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz -AmtshilfeRLUmsG-, BGBl I 2013, 1809) und erstmals für den Veranlagungszeitraum 2013 anzuwenden gewesen (§ 52 Abs. 1 Satz 1 EStG i. d. F. des AmtshilfeRLUmsG).
Im Streitfall handele es sich um Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits. Die vom Kläger geltend gemachten Aufwendungen würden nicht dem Ausnahmetatbestand des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG unterliegen. Erbrechtsstreitigkeiten würden weder den existenziell wichtigen Bereich noch den Kernbereich menschlichen Lebens berühren und seien daher regelmäßig nicht als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen. In solchen Fällen sei regelmäßig davon auszugehen, dass den Steuerpflichtigen ausreichend andere, nicht streitbefangene Einkünfte zur Bestreitung des Lebensunterhalts zur Verfügung stehen würden und durch eine Ausschlagung der Erbschaft, einen Antrag auf Nachlassverwaltung oder durch einen Antrag auf Nachlassinsolvenzverwaltung erreicht werden könnte, dass durch die Erbauseinandersetzung keine Prozesskosten entstehen würden.
Nach diesen Maßstäben komme eine Berücksichtigung der entstandenen Gerichts- und Anwaltskosten nicht in Betracht. Der Kläger habe nicht dargelegt, dass er ohne Führung des Rechtsstreits Gefahr gelaufen wäre, seine Existenzgrundlage zu verlieren; ferner sei dies auch nicht anzunehmen. Der Beklagte verwies auf die richterlichen Ausführungen in der mündlichen Verhandlung zum Klageverfahren wegen Einkommensteuer 2016 bis 2017 (Az. 9 K 9198/18).
6. Hinsichtlich der Beiträge zu Zahnzusatzversicherungen sowie der beantragten sonstigen Vorsorgeaufwendungen führte der Beklagte Folgendes aus: Beiträge zur privaten Krankenversicherung (inkl. Zahnzusatzversicherung) seien entsprechend der gesetzlichen Systematik als Sonderausgaben nach § 10 EStG und deshalb gemäß § 33 Abs. 2 Satz 2 1. Halbsatz EStG nicht als außergewöhnliche Belastungen abzugsfähig.
Zu den nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG voll abziehbaren Krankenversicherungsbeiträgen würden nur die Beiträge zur Basisabsicherung gehören. Aufwendungen für (weitere) sonstige Vorsorgeaufwendungen seien nur nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG berücksichtigungsfähig und somit lediglich im Rahmen der Höchstbeträge im Sinne des § 10 Abs. 4 EStG.
Vorliegend sei der vom Kläger unter den weiteren sonstigen Vorsorgeaufwendungen erklärte Beitrag zu Kranken- und Pflegeversicherungen in Höhe von EUR 3.961 im Rahmen der Veranlagung gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG berücksichtigt worden. Da der Höchstbetrag für sonstige Vorsorgeaufwendungen in Höhe von EUR 1.900 jedoch bereits durch die Berücksichtigung der Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen ausgeschöpft worden sei, hätten die darüber hinausgehenden Aufwendungen sowie die Aufwendungen für die Zahnzusatzversicherung in Höhe von EUR 1.461,42 steuerlich nicht zum Abzug gebracht werden können.
Die Zuordnung von Krankenversicherungsbeiträgen/Zusatzversicherungen zu den Sonderausgaben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 3a EStG statt zu den außergewöhnlichen Belastungen sei auch dann vorrangig, wenn dem Sonderausgabenabzug Abzugsbeschränkungen entgegenstünden.
7. Hinsichtlich der Aufwendungen des Klägers für die Endreinigung der selbstgenutzten Ferienwohnungen führte der Beklagte aus, dass diese nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen gemäß § 35a EStG abzugsfähig seien. Aufwendungen, die dem Steuerpflichtigen durch eine für Urlaubszwecke angemietete Ferienwohnung entstehen würden, seien mangels Haushaltszugehörigkeit nicht begünstigt.
Der Beklagte äußerte sich in der Einspruchsentscheidung nicht zu den im Rahmen der außergewöhnlichen Belastungen berücksichtigten bzw. im Einspruchsverfahren geringeren beantragten Ersatzleistungen.
Der Kläger hat fristgerecht Klage erhoben und mit Schriftsatz vom 13. Februar 2022 die Berücksichtigung der folgenden Beträge beantragt:
Kosten für Arzneimittel mit Rezepten in Höhe von EUR 1.296,16 (Nr. 3 Buchst. a) des Schriftsatzes) sowie Zuzahlungen von der Krankenkasse für KG in Höhe von EUR 61,98 und EUR 22,11 sowie für Arznei in Höhe von EUR 47,16 (Nr. 3 Buchst. c) des Schriftsatzes);
Kosten für Postwertzeichen für Sendungen an die Krankenkasse in Höhe von EUR 26,94 (Nr. 3 Buchst. d) des Schriftsatzes);
Kosten für Therapiefahrten in Höhe von EUR 3.440 (Nr. 3 Buchst. b) des Schriftsatzes);
Kosten für die Reisepasserneuerung in Höhe von EUR 80 (Nr. 3 Buchst. b) des Schriftsatzes);
Prozesskosten in Form von Anwaltskosten in Höhe von EUR 4.190,82 und Gerichtskosten in Höhe von EUR 120 (Nr. 2 des Schriftsatzes);
Beiträge zu Zahnzusatzversicherung in Höhe von EUR 1.461,52 (Nr. 1 2. Antrag des Schriftsatzes) sowie Versicherungsbeiträge für die F… Versicherung AG in Höhe von EUR 2.645,28 (Nr. 1 1. Antrag des Schriftsatzes);
7.
Reinigungskosten von genutzten Ferienwohnungen in Höhe von EUR 210 (Nr. 4 des Schriftsatzes).
Am 16. Juni 2022 hat der Kläger eine Klageerweiterung eingereicht (Bl. 65 GA). Er hat zur Begründung vorgetragen, dass im Steuerbescheid vom 19. September 2019 Werbungskosten nur in Höhe von EUR 373 berücksichtigt worden seien. Dem Kläger stehe nach § 9a Abs. 1 EStG jedoch ein Pauschbetrag von EUR 1.000 zu.
Am 30. März 2023 hat ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes stattgefunden (Bl. 78 GA). Die Beklagtenvertreterin hat erklärt, die Anträge aus dem Schriftsatz vom 13. Februar 2022 zur Textziffer 3 Buchst. c) (Zuzahlungen von der Krankenkasse für KG in Höhe von EUR 61,98 und EUR 22,11 sowie für Arznei in Höhe von EUR 47,16) sowie zur Textziffer 3 Buchst. d) (Kosten für Postwertzeichen für Sendungen an die Krankenkasse in Höhe von EUR 26,94) ohne weitere Prüfung anzuerkennen. Der Kläger hat erklärt, an der Klageerweiterung betreffend den Werbungskostenpauschbetrag nicht mehr festzuhalten.
Der Kläger hat im Erörterungstermin einen Schriftsatz überreicht mit dem Inhalt einer weiteren Klageerweiterung wegen der Höhe des Freibetrags bei der Witwerrente (Bl. 83 GA).
Am 13. April 2023 hat der Beklagte einen geänderten Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr erlassen und zusätzliche Aufwendungen in Höhe von EUR 131,25 als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt. Dies entspricht dem im Schriftsatz vom 13. Februar 2022 unter Textziffer 3 Buchst. c) beantragten Betrag für Zuzahlungen von der Krankenkasse für KG sowie für Arznei. Entgegen seiner Ankündigung im Erörterungstermin hat der Beklagte die im Schriftsatz vom 13. Februar 2022 unter Textziffer 3 Buchst. d) beantragten Aufwendungen für Postwertzeichen in Höhe von EUR 26,94 noch nicht berücksichtigt.
Ebenfalls am 13. April 2023 hat der Beklagte den Einspruch vom 30. September 2019, soweit dieser (hinsichtlich der Witwerrente) noch offen war, als unbegründet zurückgewiesen. Der BFH hatte die Revision des Klägers (Az. X R 22/21) als unzulässig verworfen, weil der Kläger die Frist zur Begründung der Revision nach § 120 Abs. 2 Satz 1 1. Halbsatz Finanzgerichtsordnung -FGO- nicht gewahrt hatte. Zur Begründung seiner Einspruchsentscheidung führte der Beklagte aus, dass der ursprünglich mit dem Rentenbezug ermittelte steuerfreie Teil der Rente in Höhe von EUR 3.906 – wie bereits in den Vorjahren – wegen des veränderten Jahresbetrags der Rente im Streitjahr nicht unverändert fortzuführen gewesen sei. Die jährliche Neuberechnung einer (Witwen-) Rente aufgrund von vorzunehmenden Einkommensanrechnungen führe jeweils zu einer Neuberechnung des steuerfreien Teils der Rente (§ 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 6 EStG). Es handele sich insofern nicht um eine regelmäßige Rentenanpassung im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 7 EStG. Der Beklagte verwies auf das Urteil des hiesigen Gerichts zum Klageverfahren betreffend die Besteuerung der Witwerrente des Klägers für die Jahre 2016 und 2017 (Az. 9 K 9198/18) sowie auf weitere finanzgerichtliche Rechtsprechung und die Kommentarliteratur.
Am 11. Mai 2023 hat der Kläger Klage wegen der Einspruchsentscheidung vom 13. April 2023 erhoben.
Mit am 15. Mai 2023 eingegangenem Schriftsatz hat der Kläger gegenüber dem Gericht erklärt, an dem Klageantrag aus seinem Schriftsatz vom 13. Februar 2022 zu Textziffer 3 Buchst. a) (Kosten für Arzneimittel) nicht mehr festzuhalten (Bl. 128 GA).
In der mündlichen Verhandlung vom 7. November 2024 hat der Beklagtenvertreter erklärt, dass er die Portokosten in Höhe von EUR 26,94 – entsprechend der Zusage im Erörterungstermin vom 30. März 2023 – noch in einem Änderungsbescheid berücksichtigen werde, sofern dies noch nicht erfolgt sein sollte.
Der Kläger trägt zur Begründung seiner Klage Folgendes vor:
1. Bei der Berechnung des steuerfreien Teils der Witwerrente würden nach § 22 Buchst. a) Doppelbucht. aa) Satz 7 EStG regelmäßige Anpassungen des Jahresbetrags der Rente nicht zu einer Neuberechnung führen und bei der Neuberechnung außer Betracht bleiben.
2. Hinsichtlich der Therapiefahrten hat der Kläger eine ärztliche Bescheinigung von D…, Arzt für Neurologie und Psychiatrie, vom 12. Januar 2012 eingereicht, wonach es aufgrund der psychiatrischen Erkrankung des Klägers notwendig sei, dass dieser therapeutische Fahrten innerhalb und außerhalb C… unternehme. Der Kläger trägt vor, dass § 64 Abs. 1 Einkommensteuer-Durchführungs-verordnung -EStDV- sowie das Urteil des BFH vom 26. Juni 2014 (Bundessteuerblatt -BStBl- II 2015, 9) Anwendung fänden. Da in der Psychiatrie wissenschaftlich anerkannte Maßnahmen durchaus üblich seien – wie im Fall des Klägers – und ein ärztliches Attest durch einen Facharzt für Psychiatrie ausreiche, sowie die Krankenkasse diese Maßnahmen aus vermutlichen Kostengründen abgelehnt hätte, könne der Beklagte diese ärztliche Maßnahme nicht ablehnen mit Verweis auf ein amtsärztliches Gutachten. Hierzu hätte der Beklagte eine gutachterliche Stellungnahme vor seiner Entscheidung selbst erbringen müssen.
3. Zu den Kosten für die Reisepasserneuerung hat der Kläger nichts Ergänzendes vorgetragen.
4. Die Prozesskosten seien steuerlich zu berücksichtigen, da die Entscheidung über die Erbstreitigkeit fehlerhaft ergangen sei. Darin liege eine außergewöhnliche Belastung für ihn.
Unter Berücksichtigung des Leiturteils des Bundesgerichtshofs -BGH- vom 18. November 2015 hätten ihm, dem Kläger, keine Kosten entstehen dürfen, weil er nach den Grundätzen des BGH nicht zur Tragung der Kosten des Verfahrens verpflichtet gewesen wäre. Das Oberlandesgericht -OLG- Braunschweig habe sich in seinem Beschluss vom 9. August 2018 (Az. 1 W 47/18) – fehlerhaft – nicht nach dem Leiturteil des BGH gerichtet und eine Nichtzulassungsbeschwerde beim BGH sei dem Kläger nicht möglich gewesen. Die deshalb bei ihm, dem Kläger, entstandenen Anwalts- und Gerichtskosten seien zwingend steuerlich abzusetzen (FG Münster, Urteil vom 19. Februar 2015 – 12 K 3703/13 E). Ähnlich gelte § 33 EStG auch bei einem Vermögensschaden aufgrund einer Straftat, wenn der Schaden nicht ersetzt werde.
5. Die Kosten für die Zahnzusatzversicherung seien außergewöhnliche Belastungen. Da zahlreiche Kosten der medizinischen Grundversorgung, wie z. B. Brillen und Zahnersatz, nicht mehr oder nur zum Teil durch die Krankenkassen ersetzt werden würden, seien Zusatzversicherungen notwendig, um das Existenzminimum zu sichern. Der Kläger hat unter der Überschrift Zahnzusatzversicherung Nachweise für die E… Krankenversicherung über einen Monatsbeitrag von EUR 57,20 (mithin EUR 686,40 jährlich) und für die G… Pflegeversicherung über einen Monatsbeitrag von EUR 20,60 (mithin EUR 247,20 jährlich) eingereicht. Der Beitrag für die E… Krankenversicherung beinhaltet hiernach stationäre Zusatzleistungen für gesetzlich Versicherte, weitere Zusatzleistungen und Krankenhaustagegeld.
Die an die F… Versicherung AG geleisteten Krankenversicherungsbeiträge seien zusätzlich zu den bereits berücksichtigten Krankenversicherungsbeiträgen steuerlich zu berücksichtigen, auch wenn die damit im Zusammenhang stehenden Leistungen die Basisleistungen übersteigen würden. Es werde von den Menschen erwartet, dass diese sich zusätzlich versicherten.
6. Reinigungsleistungen in einer gemieteten Ferienwohnung seien haushaltsnahe Dienstleistungen im Sinne von § 35a EStG, da die Reinigung der Ferienwohnung wie in der eigenen Mietwohnung durch einen Dienstleister stattgefunden habe. Der vorübergehende Aufenthalt außerhalb der ständigen Wohnung sei gleichwertig anzusehen zu einem Aufenthalt in einer gemieteten Ferienwohnung (siehe Anwendungsschreiben des Bundesministeriums der Finanzen -BMF- vom 10. Januar 2014 zu § 35a EStG u. a. Rn. 19 (Wohnungswechsel sowie Beginn und Ende eines Mietverhältnisses) und Rn. 28 (Mieter)). Die Norm gelte auch für erbrachte Leistung innerhalb der EU und des EWR-Raums.
Der Kläger beantragt,
die Einkommensteuerfestsetzung 2018 vom 12. September 2019, zuletzt geändert am 13. April 2023, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. April 2023 insoweit zu ändern, dass zusätzlich die folgenden Beträge berücksichtigt werden:
als weiterer steuerfreier Teil der Witwerrente ein Betrag von EUR 1.568;
Kosten für Therapiefahrten i. H. v. EUR 3.440;
Reisepasskosten i. H. v. EUR 80;
Prozesskosten i. H. v. EUR 4.311; die Kosten von 2. bis 4. jeweils als außergewöhnliche Belastungen;
Beiträge zur Zahnzusatzversicherung i. H. v. EUR 1.461,52 und weitere Versicherungsbeiträge i. H. v. EUR 2.645,28 sowie
haushaltsnahe Dienstleistungen i. H. v. EUR 210;
hilfsweise, für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist der Beklagte im Wesentlichen auf die Einspruchsentscheidungen.
Darüber hinaus trägt er hinsichtlich der für die E… Krankenversicherung eingereichten Nachweise vor, dass insoweit ein Abzug nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a) EStG nicht in Betracht komme. Zu den nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a) EStG zu berücksichtigenden Krankenversicherungsbeiträgen würden nur diejenigen Beiträge gehören, mit denen der Steuerpflichtige einen Versicherungsschutz auf Sozialhilfeniveau erwerbe (Basiskrankenversicherung). Diese Basiskrankenversicherung entspreche vom Leistungsspektrum den Leistungen der gesetzlichen Krankenversicherung.
Schließe ein in der gesetzlichen Krankenversicherung versicherter Steuerpflichtiger zur Erhöhung seines Absicherungsniveaus eine Zusatzversicherung ab, seien die auf diesen Versicherungstarif entfallenden Beiträge – unabhängig von den abgesicherten Leistungen – insgesamt nicht der Basisabsicherung zuzurechnen. Demzufolge gehören Beitragsanteile für Wahlleistungen (z. B. Chefarztbehandlung, Einbettzimmer), Zahnzusatzversicherung, Krankenhaustagegeld oder Krankentagegeld nicht zur Basisabsicherung im Sinne des Gesetzes.
Sofern es sich bei den Beitragszahlungen für die G… Pflegeversicherung um Beiträge zur freiwilligen Pflegeversicherung handele (Nachweise bzw. der Versicherungsschein seien nicht vorgelegt worden), könnten sich diese nach aktueller Rechtslage nicht über den Höchstbetrag hinaus auswirken.
Hinsichtlich der Prozesskosten trägt der Beklagte vor, dass diese auch in dem Falle, dass der Kläger sie zu Unrecht habe tragen müssen, nicht nach § 33 EStG zu berücksichtigen seien. Die vom Kläger zitierte BGH-Rechtsprechung sei für die einkommensteuerliche Beurteilung der außergewöhnlichen Belastung nicht einschlägig.
Dem Gericht haben zur Beratung und Entscheidung ein Band Lohnsteuer-Arbeitnehmerakten des Beklagten sowie die Gerichtsakte zum Verfahren 9 K 9198/18 vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
I. Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Kläger wird durch die Nichtberücksichtigung der mit seiner Klage begehrten Freibeträge und Aufwendungen in der Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr nicht im Sinne des § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO in seinen Rechten verletzt.
Die vom Kläger in seinem Klageantrag genannten Beträge sind in der Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr nicht zu berücksichtigen.
1. Die Berechnung des steuerfreien Teils der Witwerrente durch den Beklagten in Höhe von EUR 2.338 ist zutreffend. Der darüber hinaus vom Kläger beantragte steuerfreie Betrag von (EUR 3.906 abzgl. EUR 2.338 =) EUR 1.568 ist nicht zu berücksichtigen.
a) Gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 1 EStG zählen zu den sonstigen Einkünften u. a. Leibrenten aus den gesetzlichen Rentenversicherungen, soweit sie der Besteuerung unterliegen. Bemessungsgrundlage für den der Besteuerung unterliegenden Anteil ist nach Satz 2 der Norm der Jahresbetrag der Rente. Der der Besteuerung unterliegende Anteil beträgt gemäß Satz 3 der Norm bei einem Rentenbeginn – wie im Streitfall – bis zum Jahr 2005 50%. Der Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresbetrag der Rente und dem der Besteuerung unterliegenden Anteil der Rente ist nach Satz 4 der Norm der steuerfreie Teil der Rente. Gemäß Satz 5 der Norm gilt der steuerfreie Teil der Rente grundsätzlich ab dem Jahr, das dem Jahr des Rentenbeginns folgt, für die gesamte Laufzeit des Rentenbezugs. Abweichend von der Festschreibung des steuerfreien Teils der Rente nach Satz 5 der Norm ist gemäß deren Satz 6 der steuerfreie Teil der Rente bei einer Veränderung des Jahresbetrags der Rente in dem Verhältnis anzupassen, in dem der veränderte Jahresbetrag der Rente zum Jahresbetrag der Rente steht, der der Ermittlung des steuerfreien Teils der Rente zugrunde liegt. Nach Satz 7 der Norm führen regelmäßige Anpassungen des Jahresbetrags der Rente nicht zu einer Neuberechnung und bleiben bei einer Neuberechnung außer Betracht. Reguläre Rentenerhöhungen führen somit gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 7 EStG nicht zur Erhöhung des steuerfreien Teils der Rente und sind somit in voller Höhe steuerpflichtig (vgl. BFH, Beschluss vom 6. März 2013 – X B 113/11, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFH/NV- 2013, 929 m. w. N.).
b) Nach der Rechtsprechung der Finanzgerichte führen Veränderungen des Jahresbetrags einer Witwer- oder Witwenrente aufgrund von Einkommensanrechnungen zu einer Neuberechnung des steuerfreien Teils der Rente gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. a) Satz 6 EStG (vgl. Urteile des FG München vom 2. Oktober 2018 – 2 K 494/17, juris; des FG Schleswig-Holstein vom 13. Dezember 2017 – 5 K 126/16, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2018, 369, Revision zugelassen; des FG Köln vom 7. April 2017 – 8 K 1489/15, Deutsches Steuerrecht - Entscheidungsdienst 2018, 908, Revision zurückgenommen; des FG Düsseldorf vom 22. Juni 2016 – 15 K 1989/13 E, EFG 2016, 1255, Revision zugelassen, und des FG Köln, Urteil vom 23. Oktober 2013 – 4 K 2322/10, EFG 2014, 192, Revision aus anderen Gründen zurückgewiesen). Diese Auffassung teilen auch das BMF (Schreiben vom 19. August 2013, BStBl I 2013, 1087, Rn. 232) sowie die Kommentarliteratur (u. a. Schüler-Täsch in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 327. Lieferung, 8/2024, § 22 EStG Rn. 180; Wernsmann/Neudenberger in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, 346. Lieferung, 11/2024, § 22 Rn. B 206; Weber-Grellet in: Schmidt, EStG, 43. Aufl. 2024, § 22 Rn. 93). Der 9. Senat des hiesigen Gerichts hat sich dieser Ansicht in seinem am 20. August 2021 gegenüber dem Kläger ergangenen Urteil zum steuerfreien Teil seiner, des Klägers, in den Jahren 2016 und 2017 bezogenen Witwerrente angeschlossen (gerichtliches Az. 9 K 9198/18).
Auch der entscheidende Senat folgt der Auffassung, dass im Falle der Veränderung des Jahresbetrags einer Witwer- oder Witwenrente aufgrund von Einkommensanrechnungen eine Neuberechnung des steuerfreien Teils der Rente zu erfolgen hat.
Hierfür spricht insbesondere, dass der Gesetzgeber die Einkommensanrechnung ausdrücklich als Grund für eine Neuberechnung des steuerfreien Teils einer Rente angeführt hat (Bundestagsdrucksache 15/3004, 19 vom 29. April 2004). Dies ist sachgerecht, weil andernfalls etwa ein vorübergehend fehlendes anzurechnendes Einkommen des Rentenempfängers zu Beginn der Rentenzahlung zu einem dauerhaft (zu) hohen Steuerfreibetrag führen würde, während ein sehr hohes anzurechnendes Einkommen des Rentenempfängers zu Beginn der Rentenzahlung ggf. zu gar keinem steuerfreien Rentenbezug führen würde.
c) Im Streitfall war hiernach der steuerfreie Anteil der vom Kläger bezogenen Witwerrente gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 6 EStG neu zu berechnen, weil sich der Jahresbetrag der Witwerrente im Streitjahr wie bereits in den Vorjahren aufgrund der Anrechnung anderen Einkommens des Klägers im Vergleich zu dem für die Festschreibung des steuerfreien Teils der Rente maßgebenden Jahres verändert hatte.
Der gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Sätze 2 bis 5 EStG festgeschriebene steuerfreie Teil der Rente beträgt EUR 3.906. Dieser beruht auf dem maßgebenden Jahresbetrag der Rente (im Jahr 2005) von EUR 7.811 (vgl. Schreiben des Beklagten an den Kläger vom 19. Juli 2013). Für Bestandsrenten, die vor dem 1. Januar 2005 begonnen haben, erfolgte die Festschreibung des steuerfreien Teils der Rente entgegen dem Wortlaut von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 5 EStG im Veranlagungszeitraum 2005 (Schüler-Täsch in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 327. Lieferung, 8/2024, § 22 EStG Rn. 177 m. V. a. BMF, Schreiben vom 19. August 2013, BStBl I 2013, 1087, Rn. 230 und BFH, Beschluss vom 6. März 2013 – X B 113/11, BFH/NV 2013, 929). Der Besteuerungsanteil betrug nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 3 EStG 50%; hieraus errechnet sich der festgeschriebene steuerfreie Teil der Witwerrente des Klägers von (50% von EUR 7.811 =) EUR 3.906.
Im Streitjahr betrug der Jahresbetrag der Rente nach Anrechnung anderen Einkommens des Klägers noch EUR 5.642. Darin enthalten war bereits ein Anpassungsbetrag von EUR 966, welcher gemäß § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 7 EStG bei einer Neuberechnung außer Betracht bleibt. Nach Abzug des Anpassungsbetrags gemäß Satz 7 der Norm verbleibt im Streitjahr ein Jahresbetrag der Rente von (EUR 5.642 abzgl. EUR 966 =) EUR 4.676. Die Differenz zwischen diesem Betrag und dem Jahresbetrag der Rente im Jahr 2005 beruht auf der Anrechnung anderen Einkommens des Klägers im Vergleich zum Jahr 2005. Deshalb ist der steuerfreie Teil der Rente gemäß Satz 6 der Norm aufgrund der Veränderung des Jahresbetrags der Rente in dem Verhältnis anzupassen, in dem der veränderte Jahresbetrag der Rente (im Streitjahr) zum Jahresbetrag der Rente steht, der der Ermittlung des steuerfreien Teils der Rente zugrunde liegt (aus dem Jahr 2005):
Jahresbetrag der Rente im Streitjahr nach Abzug der Anpassungen:
EUR 4.676
Jahresrente der Rente 2005:
EUR 7.811
steuerfreier Teil der Rente 2005:
EUR 3.906
steuerfreier Teil der Rente im Streitjahr: (EUR 4.676/EUR 7.811) x EUR 3.906 =
EUR 2.338
Der Beklagte hat somit zu Recht und in zutreffender Höhe eine Neuberechnung des steuerfreien Teils der Witwerente des Klägers im Streitjahr vorgenommen.
2. Die beantragten Aufwendungen des Klägers für Therapiefahrten in Höhe von insgesamt EUR 3440 können mangels eines hinreichenden Nachweises gemäß § 33 Abs. 4 EStG i. V. m. § 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) bzw. f) EStDV nicht als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG berücksichtigt werden.
a) Erwachsen einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands (außergewöhnliche Belastung), so wird auf Antrag die Einkommensteuer dadurch ermäßigt, dass der Teil der Aufwendungen, der die dem Steuerpflichtigen zumutbare Belastung übersteigt, vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen wird (§ 33 Abs. 1 EStG). Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen (§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG). Ziel des § 33 EStG ist es, zwangsläufige Mehraufwendungen für den existenznotwendigen Grundbedarf zu berücksichtigen, die sich wegen ihrer Außergewöhnlichkeit einer pauschalen Erfassung in allgemeinen Freibeträgen entziehen. Aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen sind dagegen die üblichen Aufwendungen der Lebensführung, die in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten sind (vgl. BFH, Urteil vom 29. September 1989 – III R 129/86, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFHE- 158, 380, BStBl II 1990, 418).
In ständiger Rechtsprechung geht der BFH davon aus, dass Krankheitskosten – ohne Rücksicht auf die Art und die Ursache der Erkrankung – dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Allerdings werden nur solche Aufwendungen als Krankheitskosten berücksichtigt, die zum Zwecke der Heilung einer Krankheit (bspw. Medikamente, Operationen) oder mit dem Ziel getätigt werden, die Krankheit erträglich zu machen (BFH, Urteil vom 17. Juli 1981 – VI R 77/78, BFHE 133, 545, BStBl II 1981, 711).
Aufwendungen zur Heilung oder Linderung einer Krankheit werden typisierend als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG an sich gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit des Grundes und der Höhe nach bedarf (vgl. BFH, Urteile vom 1. Februar 2001 – III R 22/00, BFHE 195, 144, BStBl II 2001, 543; vom 3. Dezember 1998 – III R 5/98, BFHE 187, 503, BStBl II 1999, 227). Eine derart typisierende Behandlung der Krankheitskosten ist zur Vermeidung eines unzumutbaren Eindringens in die Privatsphäre geboten (vgl. BFH, Urteil vom 1. Februar 2001 – III R 22/00, BFHE 195, 144, BStBl II 2001, 543). Dies gilt aber nur dann, wenn die Aufwendungen nach den Erkenntnissen und Erfahrungen der Heilkunde und nach den Grundsätzen eines gewissenhaften Arztes zur Heilung oder Linderung der Krankheit angezeigt (vertretbar) sind und vorgenommen werden (vgl. BFH, Urteil vom 18. Juni 1997 – III R 84/96, BFHE 183, 476, BStBl II 1997, 805), also medizinisch indiziert sind.
b) Allerdings hat der Steuerpflichtige die Zwangsläufigkeit von Aufwendungen im Krankheitsfall in einer Reihe von Fällen formalisiert nachzuweisen. Bei Aufwendungen für Maßnahmen, die ihrer Art nach nicht eindeutig nur der Heilung oder Linderung einer Krankheit dienen können und deren medizinische Indikation deshalb schwer zu beurteilen ist, verlangt § 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStDV ein vor Beginn der Heilmaßnahme oder dem Erwerb des medizinischen Hilfsmittels ausgestelltes amtsärztliches Gutachten oder eine vorherige ärztliche Bescheinigung eines Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung (§ 275 des Fünften Sozialgesetzbuchs -SGB V-).
Ein solch qualifizierter Nachweis ist auch bei krankheitsbedingten Aufwendungen für Bad- und Heilkuren (§ 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) EStDV; vgl. auch BFH, Urteil vom 19. April 2012, VI R 74/10, BFHE 237, 156, BStBl II 2012, 577) oder für wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsmethoden, wie z. B. Frisch- und Trockenzellenbehandlungen, Sauerstoff-, Chelat- und Eigenbluttherapie, zu erbringen (§ 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. f) EStDV). Wissenschaftlich anerkannt ist eine Behandlungsmethode, wenn Qualität und Wirksamkeit dem allgemein anerkannten Stand der medizinischen Erkenntnisse entsprechen. Dies wird angenommen, wenn die große Mehrheit der einschlägigen Fachleute (Ärzte, Wissenschaftler) die Behandlungsmethode befürwortet und über die Zweckmäßigkeit der Therapie Konsens besteht. Dies setzt im Regelfall voraus, dass über Qualität und Wirksamkeit der Methode zuverlässige, wissenschaftlich nachprüfbare Aussagen gemacht werden können. Der Erfolg muss sich aus wissenschaftlich einwandfrei durchgeführten Studien über die Zahl der behandelten Fälle und die Wirksamkeit der Methode ablesen lassen. Die Therapie muss in einer für die sichere Beurteilung ausreichenden Zahl von Behandlungsfällen erfolgreich gewesen sein. Ob eine Behandlungsmethode als wissenschaftlich anerkannt anzusehen ist, hat das FG aufgrund der ihm obliegenden Würdigung der Umstände des Einzelfalls festzustellen (BFH, Urteil vom 18. Juni 2015 – VI R 68/14, BFHE 250, 166, BStBl II 2015, 803, Rn. 14).
Nur, wenn der entsprechende Nachweis vorliegt, sind die aufgrund der bescheinigten Maßnahme erbrachten Aufwendungen als außergewöhnliche Belastungen abziehbar. Wird der Nachweis nicht erbracht, sei es, dass der Steuerpflichtige nicht um die Verordnung oder die Bescheinigung nachgesucht hat, oder, dass diese abgelehnt wurde, fehlt es an der Zwangsläufigkeit der entsprechenden Aufwendungen. Dem Nachweis kommt dabei Tatbestandswirkung zu, d. h. das zuständige Finanzamt bzw. das FG sind daran gebunden. Weitere Beweiserhebungen sind unzulässig (Kanzler in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 327. Lieferung, 8/2024, § 33 EStG Rn. 243). Verfassungsrechtliche Bedenken gegenüber dem durch § 64 EStDV eingeführten formalisierten Nachweisverlangen bestehen nicht (vgl. bspw. BFH, Beschluss vom 21. Februar 2018 – VI R 11/16, BFHE 260, 507, BStBl II 2018, 469 m. w. N.).
c) Unter Zugrundelegung dieser Rechtsgrundsätze hat der Kläger für die beantragten Therapiefahrten den erforderlichen Nachweis gemäß § 33 Abs. 1, 4 EStG i. V. m. § 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) bzw. f) EStDV nicht in hinreichender Weise geführt.
Der Kläger unternahm nach eigenem Vorbringen aufgrund einer psychiatrischen Erkrankung im Streitjahr diverse Fahrten (Reisen) im In- und Ausland. Insoweit wären vor Beginn der Maßnahme ausgestellte amtsärztliche Gutachten oder Bescheinigungen eines medizinischen Dienstes der Krankenversicherung im Sinne des § 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) oder jedenfalls f) EStDV notwendig gewesen. Es kann dahinstehen, ob es sich bei einzelnen Fahrten um eine Bad- oder Heilkur im Sinne des § 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) EStDV gehandelt hat, weil die Fahrten jedenfalls wissenschaftlich nicht anerkannte Behandlungsmethoden im Sinne des § 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. f) EStDV darstellen. Einfache ein- oder mehrtägige Fahrten – bzw. Reisen – an verschiedene Orte im In- und Ausland sind keine von der Wissenschaft als wirksam und zweckmäßig anerkannte Therapieform. Sie können vielmehr allgemein, auch bei gesunden Menschen, die keine medizinische Behandlung benötigen, der Erholung dienen.
Der Senat stellt nicht in Abrede, dass der Kläger in der Vergangenheit neurologisch-psychiatrisch erkrankt war und die Fahrten jedenfalls auch den Zweck verfolgten, mögliche Symptome zu lindern. Allerdings hat der Kläger den nach § 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) bzw. f) EStDV erforderlichen formalisierten Nachweis nicht geführt. Die vom Kläger eingereichte ärztliche Bescheinigung aus dem Jahr 2012 erfüllt nicht die streng formalisierten Nachweisanforderungen.
Da § 64 EStDV das Gericht dahingehend bindet, dass auf die dort vorgesehenen Nachweise nicht verzichtet werden kann und sie nicht durch andere Unterlagen ersetzt werden können (vgl. hierzu BFH, Urteil vom 15. Januar 2015 – VI R 85/13, BFHE 249, 114, BStBl II 2015, 586; ebenso Hessisches FG, Urteil vom 24. Juni 2021 – 6 K 1784/19, juris; Loschelder in: Schmidt, EStG, 43. Aufl. 2024, § 33 Rn. 76 f.), sind sämtliche Aufwendungen des Klägers, die im Streitjahr durch seine Fahrten entstanden sind, nach § 33 EStG nicht berücksichtigungsfähig.
3. Die Kosten für den Reisepass in Höhe von EUR 80 sind nicht als außergewöhnliche Belastungen nach § 33 EStG abziehbar, weil es an der Zwangsläufigkeit im Sinne des § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG (siehe hierzu auch oben 2.a)) fehlt. Es sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass sich der Kläger aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen der Anschaffung des neuen Reisepasses nicht entziehen konnte. Die Zwangsläufigkeit ergibt sich insbesondere auch nicht aufgrund der Therapiefahrten in das Ausland, weil für die Therapiefahrten bereits keine Zwangsläufigkeit nachgewiesen ist (siehe oben unter 3.c)).
4. Die vom Kläger als außergewöhnliche Belastungen geltend gemachten Kosten im Zusammenhang mit einem Erbrechtsstreit in Höhe von EUR 4.311 können nicht berücksichtigt werden; einem Abzug steht jedenfalls das Abzugsverbot für Aufwendungen für die Führung eines Rechtsstreits (Prozesskosten) nach § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG entgegen.
Es kann somit dahinstehen, ob die vom Kläger geltend gemachten Kosten im Zusammenhang mit dem Erbrechtsstreit die Voraussetzungen eines Abzugs als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 EStG (siehe hierzu oben unter 3 a)) erfüllen. Denn vorliegend greift jedenfalls das Abzugsverbot für Prozesskosten gemäß § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG; die Ausnahme vom Abzugsverbot findet keine Anwendung.
a) Bei den geltend gemachten Anwalts- und Gerichtskosten handelt es sich unstreitig um Prozesskosten im Sinne des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG.
b) Die Voraussetzungen, nach denen Prozesskosten ausnahmsweise doch zum Abzug zuzulassen sind, liegen nicht vor. Es sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass es sich bei den Prozesskosten um Aufwendungen handelt, ohne die der Kläger Gefahr liefe, seine Existenzgrundlage zu verlieren und seine lebensnotwendigen Bedürfnisse in dem üblichen Rahmen nicht mehr befriedigen zu können.
aa) Als Existenzgrundlage im Sinne des § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG ist die materielle Lebensgrundlage des Steuerpflichtigen zu verstehen. Hintergrund ist unter anderem, dass es verfassungsrechtlich geboten ist, das Existenzminimum steuerfrei zu stellen. Das einkommensteuerrechtlich maßgebliche Existenzminimum richtet sich nach dem im Sozialhilferecht niedergelegten Leistungsniveau. Zu diesem einkommensteuerrechtlich zu verschonenden Existenzminimum gehören Prozesskosten grundsätzlich nicht. Soweit Prozesse zur Sicherung des Existenzminimums notwendig sind, trägt § 33 Abs. 2 Satz 4 EStG dem Rechnung, indem Prozesskosten ausnahmsweise zum Abzug als außergewöhnliche Belastungen zugelassen werden, falls die Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre, würde er sich nicht auf einen Prozess einlassen (BFH, Urteile vom 13. August 2020 – VI R 27/18, BFHE 270, 330, BStBl II 2021, 86; vom 18. Mai 2017 – VI R 9/16, BFHE 258, 142, BStBl II 2017, 988; FG Münster, Urteil vom 18. September 2024 – 1 K 494/18 E, juris).
bb) Der Kläger hat weder gegenüber dem Beklagten noch gegenüber dem Gericht ausreichend vorgetragen, dass ohne die Führung des Erbrechtsstreits seine Existenzgrundlage gefährdet gewesen wäre. Es handelt sich um einen Erbrechtsstreit, in dessen Folge der Kläger im Falle des Obsiegens zwar zusätzliches Vermögen im Wege der Erbschaft erhalten hätte. Es liegen jedoch keine Anhaltspunkte dafür vor, dass ohne dieses zusätzliche Vermögen das Existenzminimum des Klägers gefährdet gewesen wäre.
5. Die Beiträge zur Zahnzusatzversicherung sowie zu weiteren privaten Kranken- und Pflegeversicherungen sind – bei einem Nachweis der entsprechenden Beiträge – zwar möglicherweise Beiträge zu sonstigen Versicherungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG. Sie wirken sich im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung des Klägers jedoch nicht aus, weil die Höchstbeträge für Vorsorgeaufwendungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 3a EStG bereits durch die Beiträge des Klägers zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung (im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG) ausgeschöpft sind. Ein Abzug von sonstigen Versicherungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG scheidet vorliegend deshalb gemäß § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG aus.
a) Die vom Kläger geltend gemachten Beiträge sind keine unbeschränkt abziehbaren Beiträge im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG.
aa) § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG ist nach seiner Systematik, der Entstehungsgeschichte und dem Normzweck dahingehend auszulegen, dass entscheidendes Kriterium für die Abziehbarkeit von Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung ihre Erforderlichkeit für die Erlangung eines sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus ist. Das Merkmal der Erforderlichkeit ist objektiv zu verstehen (Beschluss vom 29. August 2019 – X B 56/19, BFH/NV 2020, 20; FG Nürnberg, Urteil vom 20. Juli 2023 – 8 K 431/22, EFG 2024, 291).
Ist ein Steuerpflichtiger in der gesetzlichen Krankenkasse pflichtversichert, beruhen sowohl die ihm gewährten Leistungen als auch die Höhe der von ihm zu zahlenden Beiträge auf einer gesetzlichen Anordnung, nämlich den Regelungen des SGB V. Diesem Gesetzesbefehl kann sich ein pflichtversicherter Steuerpflichtiger nicht entziehen. Seine diesbezüglichen Beiträge sind damit zur Erlangung des Basisversicherungsschutzes sowohl unvermeidbar als auch erforderlich. Demgegenüber ist der Abschluss einer weiteren Krankenversicherung unter diesen Umständen nicht notwendig und damit freiwillig (BFH, Urteil vom 29. November 2017 – X R 5/17, BFHE 260, 148, BStBl II 2018, 230, Rn. 20; FG Nürnberg, Urteil vom 20. Juli 2023 – 8 K 431/22, EFG 2024, 291).
bb) Der Kläger hat im Laufe des Einspruchs- und Klageverfahrens die Berücksichtigung von Versicherungsbeiträgen für eine Zahnzusatzversicherung sowie private Pflege- und Krankenversicherungen (u. a. für stationäre Zusatzleistungen für gesetzlich Versicherte, weitere Zusatzleistungen und Krankenhaustagegeld) beantragt. Nach den zuvor dargestellten Grundsätzen des BFH zur alleinigen Abziehbarkeit der Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung (von in der gesetzlichen Versicherung Pflichtversicherten) sowie der Beiträge zur gesetzlichen Pflegeversicherung nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG, denen sich der Senat anschließt, können die über die Beiträge zu gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung hinaus vom Kläger geltend gemachten Versicherungsbeiträge nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG berücksichtigt werden, sondern allenfalls nach § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG. Dabei geht der Senat davon aus, dass der Kläger als Rentner in der gesetzlichen Krankenversicherung pflichtversichert ist.
b) Es kann dahinstehen, ob es sich bei den Beiträgen des Klägers um solche im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG handelt, da sich jegliche Beiträge des Klägers im Sinne der Nr. 3a im Streitjahr gemäß § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG nicht steuerlich auswirken würden.
aa) Gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG können Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu berücksichtigen sind, in den Grenzen des § 10 Abs. 4 EStG steuerlich berücksichtigt werden. Übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG die nach § 10 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 EStG zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, sind diese abzuziehen und ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG scheidet aus (§ 10 Abs. 4 Satz 4 EStG).
Nach § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG sind die unter § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a) EStG fallenden Basiskrankenversicherungsbeiträge und die unter § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. b) EStG fallenden Beiträge zu den gesetzlichen Pflegeversicherungen also ohne Höchstbetragsbegrenzung in voller Höhe abzugsfähig. Wenn allerdings bereits die Basiskrankenversicherungs- und Pflegeversicherungsbeiträge im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG den jeweils geltenden Höchstbetrag ausschöpfen oder darüber hinausgehen, bleibt für den zusätzlichen Abzug von Versicherungsbeiträgen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG kein Raum.
Die Regelung über die beschränkte Abziehbarkeit von sonstigen Vorsorgeaufwendungen (§ 10 Abs. 1 Nr. 3a i. V. m. § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG i. d. F. des Gesetzes zur verbesserten steuerlichen Berücksichtigung von Vorsorgeaufwendungen vom 16.07.2009 (BGBl I 2009, 1959) ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden (vgl. (BFH, Urteil vom 9. September 2015 – X R 5/13, BFHE 251, 18, BStBl II 2015, 1043; Verfassungsbeschwerde nicht zur Entscheidung angenommen, vgl. Bundesverfassungsgericht, Beschluss vom 21. September 2017 – 2 BvR 2445/15, StEd 2018, 164).
bb) Nach diesen Grundsätzen scheidet im Streitfall ein Sonderausgabenabzug der – neben den Beiträgen zur gesetzlichen Kranken- und Pflegeversicherung – geltend gemachten Beiträge zur Zahnzusatzversicherung sowie zu weiteren privaten Kranken- und Pflegeversicherungen insgesamt aus. Die Basiskrankenversicherungs- und Pflegeversicherungsbeiträge im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG in Höhe von insgesamt EUR 6.852 schöpfen den vorliegend geltenden Höchstbetrag nach § 10 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 EStG bereits aus und übersteigen diesen sogar. Deshalb bleibt für den zusätzlichen Abzug von Versicherungsbeiträgen im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG kein Raum (§ 10 Abs. 4 Satz 4 EStG).
c) Ein Abzug der vom Kläger geltend gemachten Beiträge zur Zahnzusatzversicherung sowie zu weiteren privaten Kranken- und Pflegeversicherungen als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG scheidet gemäß § 33 Abs. 2 Satz 2 EStG aus, weil es sich bei diesen Beiträgen ihrer Natur nach allenfalls um Sonderausgaben im Sinne des § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG handelt. Das Abzugsverbot gilt absolut, so dass auch solche Aufwendungen, die ihrer Natur nach zu den Sonderausgaben gehören, aber nicht oder nur beschränkt abziehbar sind, von der Berücksichtigung als außergewöhnliche Belastung ausgeschlossen werden (Kanzler in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 327. Lieferung, 8/2024, § 33 EStG Rn. 202 m. V. a. die ständige Rechtsprechung und die herrschende Ansicht im Schrifttum).
6. Die Kosten für die Reinigung der Ferienwohnungen sind nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen im Sinne des § 35a Abs. 2 EStG zu berücksichtigen.
a) Nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen, auf Antrag um 20 %, höchstens 4.000 €, der Aufwendungen des Steuerpflichtigen für die Inanspruchnahme von haushaltsnahen Dienstleistungen, die nicht Dienstleistungen nach § 35a Abs. 3 EStG sind und in einem in der Europäischen Union oder dem Europäischen Wirtschaftsraum liegenden Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden (§ 35a Abs. 4 Satz 1 EStG).
Der Begriff der haushaltsnahen Dienstleistung ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Nach der Rechtsprechung des BFH müssen die Leistungen eine hinreichende Nähe zur Haushaltsführung aufweisen bzw. damit im Zusammenhang stehen. Dazu gehören hauswirtschaftliche Verrichtungen, die gewöhnlich durch Mitglieder des privaten Haushalts oder entsprechend Beschäftigte erledigt werden und in regelmäßigen Abständen anfallen (BFH, Urteil vom 20. März 2014 – VI R 55/12, BFHE 245, 45, BStBl II 2014, 880, Rn. 10).
Die Steuerermäßigung nach § 35a Abs. 2 Satz 1 EStG ist jedoch nur zu gewähren, wenn die haushaltsnahen Dienstleistungen in einem Haushalt des Steuerpflichtigen erbracht werden. Unter einem Haushalt im Sinne dieser Vorschrift ist die Wirtschaftsführung mehrerer (in einer Familie) zusammenlebender Personen oder einer einzelnen Person zu verstehen, wobei die Wohnung der räumliche Bereich ist, in dem sich der Haushalt entfaltet (BFH, Urteil vom 20. März 2014 – VI R 55/12, BFHE 245, 45, BStBl II 2014, 880, Rn. 11 f.). Maßgeblich ist, dass der Steuerpflichtige den ggf. gemeinschaftlichen Besitz über diesen Bereich ausübt und für Dritte dieser Bereich nach der Verkehrsanschauung als der Ort, an dem der Steuerpflichtige seinen Haushalt betreibt, anzusehen ist. Dabei können auch mehrere, räumlich voneinander getrennte Orte dem Haushalt des Steuerpflichtigen zuzuordnen sein. Dies gilt insbesondere für eine vom Steuerpflichtigen tatsächlich zu eigenen Wohnzwecken genutzte Zweit-, Wochenend- oder Ferienwohnung (BMF, Schreiben vom 9. November 2016, IV C 8-S 2296-b/07/10003:008, FMNR524000016).
b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze sind die Kosten für die Reinigung der Ferienwohnungen nicht als haushaltsnahe Dienstleistungen im Sinne des § 35a Abs. 2 EStG abzuziehen, weil es sich bei den Unterkünften nicht um einen Haushalt im Sinne der Norm handelt.
In den für wenige Tage oder Wochen gemieteten Ferienunterkünften erfolgt keine häusliche Wirtschaftsführung durch den Kläger. Diese Räume sind weder mit Gegenständen des Klägers für sein alltägliches Leben bestückt, noch führt er von hier aus sein alltägliches Leben. Die Unterkünfte sind vielmehr nur für einen kurzen Zeitraum zu Zwecken der Erholung oder der Freizeitgestaltung gemietet. Dritte betrachten die kurzfristig gemieteten Ferienunterkünfte mithin nicht als Ort, an dem der Steuerpflichtige seinen Haushalt betreibt.
Zwar können – wie vom Kläger vorgetragen – grundsätzlich auch Ferienwohnungen einen Haushalt im Sinne des § 35a Abs. 2 EStG darstellen. Dies setzt jedoch voraus, dass der Steuerpflichtige dort tatsächlich wohnt und seinen Haushalt führt. Hieran fehlt es aber gerade bei den für kurze Zeit vom Kläger gemieteten Ferienwohnungen.
7. Soweit der Kläger zwischenzeitlich die Berücksichtigung des Arbeitnehmer- Pauschbetrags gemäß § 9a Satz 1 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) EStG in Höhe von EUR 1.000 begehrt hat, hat der Beklagte rechtmäßig gehandelt, indem er nur die tatsächlichen Werbungskosten in Höhe von EUR 373 berücksichtigt hat. Der Kläger hätte ohne den konkreten (höheren) Werbungskostenabzug nur einen Anspruch auf den Abzug des Pauschbetrags in Höhe von EUR 102 gemäß § 9a Satz 1 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. b) EStG gehabt, weil es sich bei den von ihm bezogenen Einnahmen um Versorgungsbezüge im Sinne des § 19 Absatz 2 handelt.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
III. Die Revision wird zur Rechtsfortbildung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 1 FGO zugelassen, da bislang keine (höchstrichterlichen) Entscheidungen zu der Frage vorliegen, ob die Änderung des Jahresbetrags der Rente aufgrund der Anrechnung anderen Einkommens eine regelmäßige Rentenanpassung im Sinne des § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a) Doppelbuchst. aa) Satz 7 EStG darstellt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 33 Einkommensteuergesetz
§ 33 EStG
§ 35a EStG
§ 22 EStG
§ 64 EStDV
§ 35a Abs. 2 EStG
§ 363 Abs. 2 Satz 2 Abgabenordnung
§ 12 Nr. 1 EStG
§ 33 Abs. 2 Satz 4 EStG
§ 52 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 33 Abs. 2 Satz 2 1. Halbsatz EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG
§ 10 Abs. 4 EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 und Nr. 3a EStG
§ 9a Abs. 1 EStG
§ 120 Abs. 2 Satz 1 1.  Halbsatz Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 33 Abs. 4 EStG
§ 33 Abs. 1 EStG
§ 33 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 64 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStDV
§ 33 Abs. 1, 4 EStG
§ 33 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 10 Abs. 4 Satz 4 EStG
§ 33 Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 35a Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 35a Abs. 3 EStG
§ 35a Abs. 4 Satz 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 2016, 1255
EFG 2014, 192
BStBl I 2013, 1087
BFH/NV 2013, 929
BStBl II 1990, 418
BFHE 133, 545
BStBl II 1981, 711
BFHE 195, 144
BStBl II 2001, 543
BFHE 187, 503
BStBl II 1999, 227
BFHE 183, 476
BStBl II 1997, 805
BFHE 237, 156
BStBl II 2012, 577
BFHE 250, 166
BStBl II 2015, 803
BFHE 260, 507
BStBl II 2018, 469
BFHE 249, 114
BStBl II 2015, 586
BFHE 270, 330
BStBl II 2021, 86
BFHE 258, 142
BStBl II 2017, 988
BFH/NV 2020, 20
EFG 2024, 291
BFHE 260, 148
BStBl II 2018, 230
BFHE 251, 18
BStBl II 2015, 1043
BFHE 245, 45
BStBl II 2014, 880
BStBl II 2014, 880
X R 4/25
9 K 9198/18
12 K 3703/13
X R 22/21
9 K 9289/11
9 K 9198/18
1 W 47/18
12 K 3703/13
X B 113/11
2 K 494/17
5 K 126/16
8 K 1489/15
15 K 1989/13
4 K 2322/10
III R 129/86
VI R 77/78
III R 22/00
III R 5/98
III R 84/96
VI R 74/10
VI R 68/14
VI R 11/16
VI R 85/13
6 K 1784/19
VI R 27/18
VI R 9/16
1 K 494/18
X B 56/19
8 K 431/22
X R 5/17
X R 5/13
2 BvR 2445/15
VI R 55/12