Verwaltungsgericht Minden (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-03-11, Aktenzeichen 5 K 1137/09
ECLI: ECLI:DE:VGMI:2010:0311.5K1137.09.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist nur wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des zu voll-streckenden Betrages abwenden, wenn nicht zuvor der Beklagte Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt im Gebäude C. Straße in C1. eine Spielhalle, in der auch Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit aufgestellt sind. Auf der Grundlage der am 23.09.2008 vom Rat der Stadt beschlossenen und zum 01.01.2009 in Kraft getretenen Vergnügungssteuersatzung (nachfolgend: VStS) meldete die Klägerin dem Beklagten am 16.04.2009 eine Vergnügungssteuer für das erste Quartal 2009 in Höhe von 4.953,11 EUR an. Mit Steuerbescheid vom 07.07.2009 setzte der Beklagte die Vergnügungssteuer in der angemeldeten Höhe gegenüber der Klägerin fest.
Schon am 08.05.2009 hatte die Klägerin Klage erhoben.
Sie trägt vor: Der Vergnügungssteuerbescheid sei insgesamt rechtswidrig. Es fehle bereits an einer wirksamen Rechtsgrundlage, weil die zugrundeliegende Satzung nichtig sei. Die Regelungen über die Steueranmeldung seien nicht hinreichend bestimmt. Für den Steuerpflichtigen sei nicht zu erkennen, wann die Anmeldung bestandskräftig werde. Das amtliche Formblatt, auf das sich der Beklagte berufe, besitze keinen Normcharakter. Die Vergnügungssteuer könne damit auch nicht fällig sein. Die Vergnügungssteuer habe erdrosselnde Wirkung. Bei einem Steuersatz von 10 % könne der Betrieb nicht wirtschaftlich geführt werden. Das ergebe sich auch aus den zu den Akten gereichten Unterlagen. Das Einspielergebnis sei zudem die falsche Bemessungsgrundlage, weil es sich nicht um einen tauglichen Steuermaßstab handele, der dem Charakter der Aufwandsteuer gerecht werde. Der Begriff Einspielergebnis sei zu unbestimmt, weil der Einfluss des ursprünglichen Röhreninhalts unklar bliebe. Da der höchstmögliche Umsatz pro Spiel von der Spielverordnung vorgegeben sei, komme auch eine kalkulatorische Überwälzung auf den Spieler nicht in Betracht. Aus der offensichtlichen Unwirksamkeit des § 7 a VStS folge die Gesamtnichtigkeit der Regelungen für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit. Der Steuerschuldner, der keine Ausdrucke manipulationssicherer elektronischer Zählwerke vorlegen könne, werde für seine illegale Handlungsweise noch dadurch belohnt, dass lediglich eine pauschalierte, nach der Anzahl der betroffenen Spielgeräte bemessene Steuer erhoben werde. Letztlich verstoße die Vergnügungssteuer auch gegen europarechtliche Vorschriften.
Die Klägerin beantragt,
den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 07.07.2009, der das 1. Quartal 2009 betrifft, aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor, die Vergnügungssteuerfestsetzung sei rechtmäßig. Sie beruhe auf einer wirksamen Ermächtigungsgrundlage. Die Steueranmeldung sei in der Satzung richtig bestimmt. Hier sei aber auch - wie es § 11 Abs. 4 VStG vorsehe - ein Steuerbescheid erlassen worden. Von einer erdrosselnden Wirkung der Steuer oder einem Verstoß gegen Art. 12 GG könne keine Rede sein. Insoweit reiche die Möglichkeit der Überwälzung der Steuer auf den Spieler. Auch die gewählte Bemessungsgrundlage sei zutreffend; hier reiche ein lockerer Bezug zwischen Steuermaßstab und Aufwand des Spielers. Die Berechnung der Vergnügungssteuer nach dem Einspielergebnis stehe mit Art. 105 Abs. 2 a GG in Einklang. Das Spielergebnis sei vom Aufsteller beeinflussbar. Die wirtschaftlichen Schwierigkeiten von Spielhallenbetreibern seien durch steigende sonstige Kosten verursacht, nicht aber durch die Vergnügungssteuer. Das Einspielergebnis sei als Maßstab anerkannt; von einem Verstoß gegen Europarecht könne keine Rede sein. Dass die Besteuerung nicht erdrosselnd wirke, werde schon durch die Tatsache deutlich, dass die Klägerin Anfang des Jahres 2010 eine weitere Spielhalle im Stadtgebiet eröffnet habe.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt dieser Gerichtsakte, der Gerichtsakten zu den Verfahren 5 K 1942/09 und 2609/09 sowie den dazu beigezogenen Verwaltungsvorgängen Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 07.07.2009 ist rechtmäßig (vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO). Rechtsgrundlage des angefochtenen Bescheides ist die VStS der Stadt C1. vom 23.09.2008, die zum 01.01.2009 in Kraft getreten ist. Die Satzung ist, soweit sie Gewinnspielgeräte in Spielhallen der einspielergebnisbezogenen Vergnügungssteuer unterwirft, wirksam (a) und deren Tatbestandsvoraussetzungen sind dem Grunde und der Höhe nach erfüllt (b).
a) Die Vergnügungssteuersatzung stellt, soweit sie in § 7 Abs. 1 Gewinnspielgeräte der einspielergebnisbezogenen Vergnügungssteuer unterwirft, eine wirksame Rechtsgrundlage für die streitgegenständliche Steuerveranlagung dar.
aa) Die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung von Gewinnspielgeräten nach § 7 Abs. 1 VStS ist rechtlich nicht zu beanstanden. Nach Art. 105 Abs. 2 a GG ist bei einer Aufwandssteuer wie der Spielautomatensteuer zumindest ein lockerer Bezug zwischen dem verwendeten Steuermaßstab und dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler erforderlich, aber auch ausreichend. Bei der Wahl des konkreten Steuermaßstabs innerhalb dieses Rahmens wird dem Normgeber ein weiter Gestaltungsspielraum zugebilligt. Der gewählte Steuermaßstab muss aber jedenfalls grundsätzlich geeignet sein, den zu besteuernden Vergnügungsaufwand zumindest entfernt abzubilden. Diesen verfassungsrechtlichen Vorgaben genügt der in § 7 VStS enthaltene Steuermaßstab des Einspielergebnisses als Betrag der elektronisch gezählten Brutto-Kasse. Nach § 7 Abs. 1 Satz 3 VStS handelt es sich dabei um die elektronisch gezählte Kasse zuzüglich Röhrenentnahme (sogenannter Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Durch diesen Maßstab wird sichergestellt, dass nur der von den Spielern tatsächlich erbrachte Aufwand der Besteuerung unterliegt.
Der vom Satzungsgeber mit der Steuererhebung offenbar auch verbundene Lenkungszweck der Eindämmung der Spielsucht entspricht bundesrechtlichen Zielsetzungen und ist vom Grundsatz der Verhältnismäßigkeit gedeckt. Nach dem gegenwärtigen Stand der Forschung steht fest, dass Glücksspiele und Wetten zu krankhaftem Suchtverhalten führen können. Die Vermeidung und Abwehr von Suchtgefahren ist ein überragend wichtiges Gemeinwohlziel, da Spielsucht zu schwerwiegenden Folgen nicht nur für die Betroffenen selbst, sondern auch für ihre Familien und für die Gemeinschaft führen kann. Bei weitem die meisten Spieler mit problematischem oder pathologischem Spielverhalten spielen nach derzeitigem Erkenntnisstand gerade an Automaten, die nach der Gewerbeordnung betrieben werden dürfen.
Vgl. BVerfG, Urteil vom 28.03.2006 - 1 BvR 1054/01 -, BVerfGE 115, 276 ff.
Dass die Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte im Satzungsgebiet der Stadt C1. der Höhe nach über das hinausgeht, was der Satzungsgeber zur Erreichung des Lenkungsziels für gerechtfertigt und erforderlich halten durfte, ist nicht ersichtlich.
bb) Der hier maßgebliche Teil der Satzung steht mit dem Gleichbehandlungsgebot des Art. 3 Abs. 1 GG in Einklang. Die Kammer teilt allerdings die Bedenken der Klägerin gegen die Wirksamkeit des § 7 a VStS. Nach dessen Abs. 1 kann bei den Besteuerungstatbeständen nach § 10 eine Besteuerung nach der Zahl der Apparate erfolgen, soweit für Besteuerungszeiträume die Einspielergebnisse nicht durch Ausdrucke manipulationssicherer elektronischer Zählwerke nachgewiesen und belegt werden können. Für die Unwirksamkeit dieser Regelung spricht bereits der offenkundig unsinnige Verweis auf § 10 VStS, der nicht etwa Besteuerungstatbestände, sondern vielmehr die Entstehung des Steueranspruchs regelt. Die Regelung dürfte aber auch allein schon deshalb gegen höherrangiges Recht verstoßen, weil sie in bestimmten Fallgestaltungen zu einer Besteuerung nach dem sogenannten Stückzahlmaßstab führt, der für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit den Anforderungen der Steuergerechtigkeit nicht entspricht und daher ohne Einschränkung ungeeignet ist.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968.
Dies gilt umso mehr, als es in den von der Satzung in § 7 a Abs. 1 vorgesehenen Fällen einer Rückkehr zum Stückzahlmaßstab gar nicht bedarf. Können nämlich - aus welchen Gründen auch immer - die Einspielergebnisse nicht durch Ausdrucke manipulationssicherer elektronischer Zählwerke nachgewiesen und belegt werden, sieht § 12 Abs. 1 Nr. 4 b) KAG NRW i.V.m. § 162 AO eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen zwingend vor.
Die Nichtigkeit der Regelung des § 7 a VStS erstreckt sich allerdings nicht auf die Besteuerung der Geldspielgeräte, die ausschließlich - wie hier - nach dem Einspielergebnis besteuert wurden. Zwar setzt sich die Höhe der Besteuerung der Geldspielgeräte nach dem Wortlaut der Satzung zusammen aus der Besteuerung nach dem Einspielergebnis und nach der Stückzahl bei abweichender Besteuerung. Die Satzung eröffnet dem Unternehmer indessen kein Wahlrecht zwischen zwei unterschiedlichen Besteuerungsformen,
vgl. zu dieser Fallgestaltung OVG NRW, Urteil vom 03.12.2009 - 14 A 377/07 -,
das sich potentiell auf die Höhe der vom Satzungsgeber zu bestimmenden Steuer auswirkt. Denn für die vom Satzungsgeber dort geregelte Fallgestaltung verlangt das Landesrecht - wie oben bereits ausgeführt - zwingend die Schätzung der Besteuerungsgrundlagen. Zudem hält es die Kammer für ausgeschlossen, dass der Satzungsgeber die Regelungen zur Besteuerung von Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeit nach einem Prozentsatz des Einspielergebnisses geändert hätte, hätte er die Nichtigkeit von § 7 a VStS erkannt.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 16.02.2010 - 14 B 1223/09 -.
Der diesbezügliche Einwand der Klägerin, die Nichtigkeit des § 7 a VStS müsse zur Gesamtnichtigkeit der Regelungen über die Besteuerung führen, weil andernfalls die sich gesetzeskonform verhaltenden Spielhallenbetreiber benachteiligt würden, greift nicht durch. Denn gerade durch die Unwirksamkeit des § 7 a VStS tritt die notwendige Gleichbehandlung der Spielhallenbetreiber ein, weil nunmehr insgesamt das Einspielergebnis der anzuwendende Besteuerungsmaßstab ist.
cc) Entgegen dem Vorbringen der Klägerin ist die Satzung nicht deshalb unwirksam, weil aus den Regelungen zur Steueranmeldung in § 11 Abs. 3 VStS weder der Zeitpunkt des Eintritts der Bestandskraft noch die Fälligkeit zu erkennen sei. Zwar ist der Klägerin zuzugestehen, dass die Regelung zur Steueranmeldung mit Blick auf Abs. 4 der genannten Norm, nach der die Steuer mit Steuerbescheid festgesetzt wird, der abgabenrechtlichen Systematik der Steuerfestsetzung widerspricht. Das folgt unmittelbar aus den §§ 167 und 168 AO, die über § 12 Abs. 1 Nr. 4 b) KAG NRW auch für die Vergnügungssteuer gelten und die Steueranmeldung einer Steuerfestsetzung gleichstellen. Hat der Steuerpflichtige demgemäß eine Steueranmeldung abgegeben, die vom Steuergläubiger dem Grunde und der Höhe nach akzeptiert wird, bedarf es einer Festsetzung durch Steuerbescheid nicht mehr. Wird der Erlass eines Steuerbescheides trotz Steueranmeldung - wie hier - zur Regel gemacht, wird die entsprechende Satzungsregelung allerdings nicht unwirksam. Trotz der von der Regelungssystematik zumindest verwirrenden Gestaltung ist nämlich das Interesse des Steuergläubigers zu berücksichtigen, dass der mit der Steueranmeldung verbundene Vorbehalt der Nachprüfung durch die Steuerfestsetzung beendet wird. Zudem ist nicht ersichtlich, dass der Steuerschuldner durch diese Verfahrensweise benachteiligt wird. Im Gegenteil werden gerade die von der Klägerin hier monierten Unsicherheiten hinsichtlich der Fälligkeit und des Eintritts der Bestandskraft ausgeschlossen.
dd) Die Rechtsprechung des Sächsischen Oberverwaltungsgerichts,
vgl. Urteile vom 08.10.2008 - 5 A 237 und 265/08 -,
nach der der Spieleinsatz als Steuermaßstab für die Aufwandsteuer untauglich sei, weil die Bemessungsgrundlage auf den gesamten eingesetzten Geldbetrag bezogen sei, ohne dass der Steueranteil vom Spielkapital ausgesondert werde, und es an der Abwälzbarkeit der Steuer auf den Spielgerätebenutzer fehle, steht der Wirksamkeit der Satzung der Stadt C1. nicht entgegen. Das Einspielergebnis, wie es in § 7 Abs. 1 Sätze 2 und 3 VStS definiert wird, ist ohne weiteres tauglich, den Aufwand des Spielers abzubilden. Insoweit reicht ein lockerer Bezug zwischen dem Steuermaßstab und dem Aufwand aus; auch die Abwälzbarkeit der Steuer ist gewährleistet.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 11.03.2009 - 14 B 63/09 -; BVerfG, Beschluss vom 3.09.2009 - 1 BvR 2384/08 -; BVerwG, Urteile vom 10.12.2009 - 9 C 12 und 13.08 -, mit denen die Entscheidungen des Sächs.OVG aufgehoben worden sind.
ee) Die Höhe des Steuersatzes von 10 v.H. des in § 7 Abs. 1 VStS definierten Einspielergebnisses ist rechtlich nicht zu beanstanden. Dieser hat keine erdrosselnde Wirkung. Ein unzulässiger Eingriff in die von Art. 12 Abs. 1 GG garantierte Berufsfreiheit wäre nur dann anzunehmen, wenn die Besteuerung es in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen unmöglich werden ließe, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen, wobei insoweit ein durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet als Maßstab zu nehmen ist, da Art. 12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleistet.
Vgl. BVerwG, Urteile vom 22.12.1999 - 11 CN 3.99 -, NVwZ 2000, 933, 934, und vom 13.04.2005 - 10 C 5.04 -, NVwZ 2005, 1316 m.w.N.
Die Lage des konkreten Aufstellers - wie hier der Klägerin - an einem bestimmten Standort oder gar nur hinsichtlich eines bestimmten Spielapparats ist hingegen nicht entscheidend.
Vgl. BVerwG, Beschluss vom 07.01.1998 - 8 B 228.97 -, Buchholz 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 32.
Eine in diesem Sinne erdrosselnde Wirkung der im Gebiet der Stadt C1. erhobenen Vergnügungssteuer ist nicht feststellbar. Dafür, dass der in C1. einheitlich geltende Steuersatz für in Spielhallen und anderen Spielstätten betriebene Apparate mit Gewinnmöglichkeit Automatenaufsteller in aller Regel in den wirtschaftlichen Ruin führt, gibt es keine hinreichenden Anhaltspunkte. Im Gegenteil zeigt das Verhalten der Klägerin, die im Stadtgebiet zwischenzeitlich eine weitere Spielhalle eröffnet hat, dass ihr Geschäftsmodell aus Unternehmersicht wirtschaftlich betrieben werden kann. Belegt wird diese Ansicht noch durch die von der Klägerin zu den Akten gereichten betrieblichen Kostenrechnung, in der für das Jahr 2009 in C1. ein Betriebsergebnis vor Steuern von gut 40.000 EUR ausgewiesen ist. Selbst wenn noch weitere Kosten abzuziehen sein sollten - so der Geschäftsführer in der mündlichen Verhandlung -, verbliebe es bei einem positiven Betriebsergebnis von deutlich über 20.000 EUR im Jahr, so dass von einer erdrosselnden Wirkung der Vergnügungssteuer keine Rede sein kann.
ff) Vor diesem Hintergrund steht zudem fest, dass die Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer auf den Spieler abgewälzt werden kann. Zu den die Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer kennzeichnenden Merkmalen gehört insbesondere, dass sie auf den Benutzer der Veranstaltung abwälzbar sein muss.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 03.05.2001 - 1 BvR 624/00 -, NVwZ 2001, 1264.
Insoweit genügt aber die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt. Vgl. BVerfG, Urteil vom 20.04.2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR 905/00 - , DVBl. 2004, 705 (708) und OVG NRW, Urteil vom 6.03.2007 - 14 A 608/05 -, KStZ 2007, 94.
Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind einem Aufsteller zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend, sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, NVwZ 2009, 968; OVG NRW, Urteil vom 05.06.2007 - 14 A 527/05 - und Beschluss vom 27.08.2009 - 14 A 3332/08 -.
gg) Schließlich verstoßen die angegriffenen Satzungsbestimmungen auch nicht gegen Art. 3 Abs. 3 Unterabs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG vom 25. Februar 1992 (Amtsblatt L 076 vom 23. März 1992, S. 1-13; im Folgenden: RL 92/12/EWG). Dabei bedarf die Frage, ob die streitgegenständliche Vergnügungssteuer überhaupt in den Anwendungsbereich dieser Richtlinie fällt, keiner weiteren Vertiefung. Denn jedenfalls handelt es sich bei der streitgegenständlichen Vergnügungssteuer nicht um eine umsatzbezogene Steuer i.S.d. Art. 3 Abs. 3 Unterabs. 2 RL 92/12/EWG. Diesbezüglich hält das Gericht an seiner bisherigen Rechtsprechung fest,
vgl. etwa Urteil vom 30.11.2009 - 5 K 557/09 - sowie Beschluss vom 23.07.2009 - 5 L 268/09 -,
die ihrerseits der ständigen Rechtsprechung des Oberverwaltungsgerichts für das Land Nordrhein-Westfalen entspricht.
Vgl. zuletzt Beschlüsse vom 16.02.2010 - 14 B 1223/09 - und vom 19.01.2010 - 14 B 1206/09 -.
b) Ist nach alledem die Vergnügungssteuersatzung für den streitgegenständlichen Zeitraum wirksam, so erweist sich auch die entsprechende Vergnügungssteuerveranlagung ihrerseits als rechtmäßig. Die Tatbestandsvoraussetzungen der VStS sind dem Grunde und der Höhe nach erfüllt. Der Beklagte hat sich - wie es §§ 7 und 11 VStS vorsehen - die Einpielergebnisse pro Apparat melden lassen, darauf den maßgeblichen Steuersatz angewandt und anschließend die Steuer durch Bescheid festgesetzt. Bedenken gegen den danach festgesetzten Steuerbetrag sind von der Klägerin nicht geltend gemacht und auch nicht ersichtlich.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht nach § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711, 713 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 167 und 168 AO
§§ 708 Nr. 11, 711, 713 ZPO
§ 162 AO
§ 167 VwGO
§ 11 Abs. 4 VStG
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 154 Abs. 1 VwGO
Art. 12 GG
Art. 105 Abs. 2 a GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 115, 276
NVwZ 2009, 968
NVwZ 2000, 933, 934
NVwZ 2005, 1316
NVwZ 2001, 1264
5 K 1942/09
1 BvR 1054/01
1 BvL 8/05
14 A 377/07
14 B 1223/09
14 B 63/09
1 BvR 2384/08
11 CN 3.99
10 C 5.04
8 B 228.97
1 BvR 624/00
1 BvR 1748/99
1 BvR 905/00
14 A 608/05
14 A 527/05
14 A 3332/08
2 RL 92/12
5 K 557/09
5 L 268/09
14 B 1206/09