Europäischer Gerichtshof (Europäische Union, )
Urteil vom 2023-02-09, Aktenzeichen C-80/23
ECLI: ECLI:EU:C:2023:80

Tenor:
URTEIL DES GERICHTSHOFS (Siebte Kammer)
9. Februar 2023(*)
„Vorlage zur Vorabentscheidung – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem – Richtlinie 2006/112/EG – Art. 2 Abs. 1 Buchst. c – Begriff ‚Dienstleistungen gegen Entgelt‘ – Einheitliche Leistung, die aus der Unterbringung und dem Training von Pferden sowie ihrer Turnierteilnahme besteht – Vergütung durch hälftige Abtretung des Anspruchs auf die mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgelder“
In der Rechtssache C‑713/21
betreffend ein Vorabentscheidungsersuchen nach Art. 267 AEUV, eingereicht vom Bundesfinanzhof (Deutschland) mit Entscheidung vom 27. Juli 2021, beim Gerichtshof eingegangen am 25. November 2021, in dem Verfahren
A
gegen
Finanzamt X
erlässt
DER GERICHTSHOF (Siebte Kammer)
unter Mitwirkung der Kammerpräsidentin M. L. Arastey Sahún (Berichterstatterin) sowie der Richter N. Wahl und J. Passer,
Generalanwältin: L. Medina,
Kanzler: A. Calot Escobar,
aufgrund des schriftlichen Verfahrens,
unter Berücksichtigung der Erklärungen
– von A, vertreten durch Rechtsanwalt H. Nieskens,
– der deutschen Regierung, vertreten durch J. Möller und A. Hoesch als Bevollmächtigte,
– der Europäischen Kommission, vertreten durch A. Armenia und L. Hohenecker als Bevollmächtigte,
aufgrund des nach Anhörung der Generalanwältin ergangenen Beschlusses, ohne Schlussanträge über die Rechtssache zu entscheiden,
folgendes
Urteil
1 Das Vorabentscheidungsersuchen betrifft die Auslegung von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. 2006, L 347, S. 1, im Folgenden: Mehrwertsteuerrichtlinie).
2 Es ergeht im Rahmen eines Rechtsstreits zwischen A, dem Inhaber eines Ausbildungsstalls für Turnierpferde, und dem Finanzamt X (Deutschland) über die Umsatzsteuerpflichtigkeit der vom Kläger erbrachten Leistungen, die durch hälftige Abtretung des Anspruchs auf die mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgelder vergütet wurden.
Rechtlicher Rahmen
Unionsrecht
3 Art. 1 Abs. 2 Unterabs. 2 der Mehrwertsteuerrichtlinie lautet:
„Bei allen Umsätzen wird die Mehrwertsteuer, die nach dem auf den Gegenstand oder die Dienstleistung anwendbaren Steuersatz auf den Preis des Gegenstands oder der Dienstleistung errechnet wird, abzüglich des Mehrwertsteuerbetrags geschuldet, der die verschiedenen Kostenelemente unmittelbar belastet hat.“
4 Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie bestimmt:
„Der Mehrwertsteuer unterliegen folgende Umsätze:
…
c) Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Gebiet eines Mitgliedstaats gegen Entgelt erbringt“.
5 Art. 73 der Mehrwertsteuerrichtlinie sieht vor:
„Bei der Lieferung von Gegenständen und Dienstleistungen, die nicht unter die Artikel 74 bis 77 fallen, umfasst die Steuerbemessungsgrundlage alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Lieferer oder Dienstleistungserbringer für diese Umsätze vom Erwerber oder Dienstleistungsempfänger oder einem Dritten erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen.“
Deutsches Recht
6 Das Umsatzsteuergesetz vom 21. Februar 2005 (BGBl. 2005 I S. 386) in seiner auf den Ausgangsrechtsstreit anwendbaren Fassung bestimmt in § 1 Abs. 1 Nr. 1:
„Der Umsatzsteuer unterliegen die folgenden Umsätze:
1. die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. …“
7 In § 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes heißt es:
„Der Umsatz wird bei Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1) … nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer. Zum Entgelt gehört auch, was ein anderer als der Leistungsempfänger dem Unternehmer für die Leistung gewährt. …“
8 Die Finanzgerichtsordnung vom 28. März 2001 (BGBl. 2001 I S. 442, 2262; 2002 I S. 679) in der auf den Ausgangsrechtsstreit anwendbaren Fassung sieht in § 118 Abs. 2 vor:
„Der Bundesfinanzhof ist an die in dem angefochtenen Urteil getroffenen tatsächlichen Feststellungen gebunden, es sei denn, dass in Bezug auf diese Feststellungen zulässige und begründete Revisionsgründe vorgebracht sind.“
Ausgangsrechtsstreit und Vorlagefrage
9 Der Kläger des Ausgangsverfahrens betrieb in den Jahren 2007 bis 2012 einen Ausbildungsstall für Turnierpferde.
10 Er schloss mit Pferdeeigentümern, die in Deutschland wohnten, Verträge, nach denen diese ihm ihre Pferde zur Verfügung stellten. Diese Pferde wurden in diesem Stall untergestellt und gepflegt. Sie wurden dort ausgebildet und nahmen in Deutschland und im Ausland an Turnieren teil.
11 Nach diesen Verträgen hatten die Eigentümer die Kosten für den Unterhalt, die Turnierteilnahme, den Transport, den Hufschmied und den Tierarzt der Pferde zu tragen, während der Kläger des Ausgangsverfahrens die Kosten für seine eigene Teilnahme als Reiter an den Turnieren, d. h. Reisekosten, Hotelkosten und Spesen, zu übernehmen hatte.
12 Vor dem Hintergrund, dass die bei Pferdeturnieren gewonnenen Preisgelder allein dem Eigentümer der Pferde zustanden, sahen die genannten Verträge vor, dass der Kläger des Ausgangsverfahrens 50 % aller Geld- und Sachpreise (im Folgenden zusammen: Preisgelder) erhalten sollte. Hierzu trat der Eigentümer bereits beim Abschluss des Überlassungsvertrags dem Kläger die künftigen Ansprüche hierauf zur Hälfte ab. Der Kläger des Ausgangsverfahrens durfte etwaige Forderungen eines Eigentümers ihm gegenüber mit etwaigen eigenen Forderungen gegenüber dem betreffenden Eigentümer verrechnen.
13 Im Rahmen einer Steuerprüfung wurde davon ausgegangen, dass die Turniererlöse mit fremden Pferden dem Regelsteuersatz der Umsatzsteuer unterliegen.
14 Daher erließ die Steuerverwaltung X am 8. Oktober 2015 geänderte Umsatzsteuerbescheide. Der Kläger des Ausgangsverfahrens legte gegen diese Bescheide Einsprüche ein, die mit Entscheidung der Steuerverwaltung vom 6. Juli 2017 als unbegründet zurückgewiesen wurden.
15 Das Finanzgericht (Deutschland) wies die gegen diese Entscheidung gerichtete Klage des Klägers des Ausgangsverfahrens ab. Gestützt auf das Urteil vom 10. November 2016, Baštová (C‑432/15, im Folgenden: Urteil Baštová, EU:C:2016:855), sowie auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs entschied es, dass die durch die Teilnahme an Turnieren mit fremden Pferden gewonnenen Preisgelder ein Entgelt für umsatzsteuerpflichtige Leistungen seien.
16 Nach den Feststellungen des Finanzgerichts hatte der Kläger des Ausgangsverfahrens auf der Grundlage der mit den Pferdeeigentümern geschlossenen Verträge eine einheitliche Leistung erbracht, die die Unterbringung, das Training und die Turnierteilnahme der Pferde umfasste. Ebenfalls nach diesen Feststellungen erhielt er als Entgelt für diese einheitliche Leistung von den Pferdeeigentümern zum einen den Ersatz der Kosten des Unterhalts, der Turnierteilnahme, des Transports, des Hufschmieds und der tierärztlichen Versorgung und zum anderen eine hälftige Beteiligung an den mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgeldern. Nach Ansicht des Finanzgerichts erbrachte der Kläger des Ausgangsverfahrens somit auch eine Leistung gegen Abtretung eines Teils dieser den Pferdeeigentümern zustehenden Preisgelder.
17 Der Kläger des Ausgangsverfahrens legte gegen die Entscheidung des Finanzgerichts beim vorlegenden Gericht, dem Bundesfinanzhof, Revision ein. Der Bundesfinanzhof führt aus, dass die in Rn. 16 des vorliegenden Urteils angeführten Feststellungen des Finanzgerichts mangels hiergegen gerichteter Revisionsrügen für ihn gemäß § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung bindend seien. Ferner entsprächen diese Feststellungen den Rechtsgrundsätzen zur Abgrenzung einer einheitlichen Leistung von einer Mehrheit von Leistungen, die der Gerichtshof z. B. im Urteil vom 4. September 2019, KPC Herning (C‑71/18, EU:C:2019:660), aufgestellt habe.
18 Das vorlegende Gericht führt aus, dass im Ausgangsverfahren nur die Frage streitig sei, ob der Kläger des Ausgangsverfahrens gegenüber den Pferdeeigentümern Dienstleistungen erbracht habe, die durch die hälftige Abtretung der mit diesen Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgelder vergütet worden seien.
19 Insoweit weist das vorlegende Gericht erstens darauf hin, dass der Gerichtshof im Urteil Baštová (Rn. 40) festgestellt habe, dass die Überlassung eines Pferdes durch seinen Eigentümer, der mehrwertsteuerpflichtig sei, an den Veranstalter eines Pferderennens zwecks Teilnahme des Pferdes an diesem Rennen keine gegen Entgelt erbrachte Dienstleistung im Sinne von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie darstelle, wenn für sie weder ein Antrittsgeld noch eine andere unmittelbare Vergütung gezahlt werde und nur die Eigentümer der Pferde mit einer erfolgreichen Platzierung in dem Rennen ein – sei es auch ein im Voraus festgelegtes – Preisgeld erhielten. Dagegen habe der Gerichtshof befunden, dass die Überlassung eines Pferdes eine Dienstleistung gegen Entgelt darstelle, wenn der Veranstalter für sie eine von der Platzierung des Pferdes in dem Rennen unabhängige Vergütung zahle.
20 Zweitens weist das vorlegende Gericht darauf hin, dass es mit seinem Urteil vom 10. Juni 2020 (XI R 25/18, DE:BFH:2020:U.100620.XIR25.18.0, Rn. 45) die sich aus dem Urteil Baštová ergebende Auslegung von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie entsprechend auf das Verhältnis zwischen dem Eigentümer eines Pferdes und dem Inhaber eines Ausbildungsstalls für Turnierpferde übertragen habe, wenn Ersterer die bei den entsprechenden Turnieren gewonnenen Preisgelder zur Hälfte an Letzteren abtrete. Insbesondere weist es darauf hin, dass es entschieden habe, dass in einem solchen Fall die Zahlung für das Wettbewerbsergebnis des Inhabers des Ausbildungsstalls erfolge, obwohl diese Zahlung rechtlich durch einen Dritten, nämlich den Pferdeeigentümer, und nicht durch den Turnierveranstalter selbst erfolge. Daher sei die Auszahlung der gewonnenen Preisgelder keine Zahlung für andere Leistungen, die der Inhaber des Ausbildungsstalls erbracht habe, und gehöre mithin nicht zu dem Entgelt, das er für diese Leistungen erhalte.
21 Drittens weist das vorlegende Gericht in Bezug auf den Ausgangsrechtsstreit darauf hin, dass der Kläger des Ausgangsverfahrens keinen eigenen Anspruch gegenüber den Turnierveranstaltern auf Erhalt der gewonnenen Preisgelder habe geltend machen können. Er habe nur deshalb einen Anspruch darauf erlangt, weil die Pferdeeigentümer ihm diese Preisgeldansprüche, die ihnen gegenüber den Turnierveranstaltern zugestanden hätten, zur Hälfte abgetreten hätten. Im Hinblick auf sein – in Rn. 20 des vorliegenden Urteils angeführtes – Urteil vom 10. Juni 2020 könnte davon auszugehen sein, dass die vom Gerichtshof im Urteil Baštová vorgenommene Beurteilung auf die vorliegende Fallgestaltung zu übertragen sei, in der die Pferdeeigentümer einen Teil der im Turnier gewonnenen Preisgelder dem Kläger des Ausgangsverfahrens für die von ihm erbrachte einheitliche Leistung zugewandt hätten. Daher könnten diese Preisgelder, die von der Platzierung der Pferde abhingen, keine Vergütung für die genannte einheitliche Leistung darstellen, da zwischen ihr und den Preisgeldern kein unmittelbarer Zusammenhang bestehe.
22 Das vorlegende Gericht hat jedoch Zweifel, ob es möglich ist, die im Urteil Baštová vorgenommene Auslegung von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie auf den Ausgangsrechtsstreit zu übertragen, da sich jenem Urteil nicht mit hinreichender Klarheit entnehmen lasse, ob der Gerichtshof seine Beurteilung mit dem Fehlen eines Entgelts oder mit dem Fehlen einer Leistung begründet habe. Nach Ansicht des vorlegenden Gerichts ist die Begründung in den Rn. 36 ff. des Urteils Baštová ambivalent.
23 Im Urteil Baštová habe der Gerichtshof nämlich festgestellt, dass für die Überlassung eines Pferdes keine tatsächliche Gegenleistung vorliege, wenn der Eigentümer nur bei einer erfolgreichen Platzierung im Rennen ein Preisgeld erhalte. Dies deute somit darauf hin, dass der Gerichtshof bei seiner im Urteil Baštová vorgenommenen Auslegung von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie auf das Fehlen eines Entgelts abstelle.
24 Nach Ansicht des vorlegenden Gerichts sprechen jedoch andere Argumente dafür, dass bei dieser Auslegung auf das Fehlen einer Dienstleistung abzustellen sei. Insoweit weist es zum einen darauf hin, dass der Gerichtshof im Urteil Baštová befunden habe, dass das Preisgeld nicht für die Überlassung des Pferdes, sondern für die Erzielung eines bestimmten Ergebnisses, nämlich die erfolgreiche Platzierung des Pferdes im Wettbewerb, gezahlt werde und daher gewissen Unwägbarkeiten unterliege. Zum anderen habe der Gerichtshof befunden, dass die Einstufung der Überlassung eines Pferdes als steuerpflichtiger Umsatz in Abhängigkeit von dem Ergebnis, das das Pferd in dem Rennen erziele, im Widerspruch zu seiner ständigen Rechtsprechung stehe, nach der der Begriff „Dienstleistung“ objektiven Charakter habe und unabhängig von Zweck und Ergebnis der betreffenden Umsätze anwendbar sei.
25 Wenn bei der im Urteil Baštová vorgenommenen Auslegung von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie das Fehlen eines Entgelts maßgeblich sein sollte, dann wäre die rechtliche Beurteilung durch das Finanzgericht entsprechend dem – in Rn. 20 des vorliegenden Urteils angeführten – Urteil des Bundesfinanzhofs vom 10. Juni 2020 unzutreffend.
26 Wenn es bei dieser Auslegung demgegenüber auf das Fehlen einer Leistung ankomme, dann würde sich das Urteil des Finanzgerichts als zutreffend erweisen. Denn im Gegensatz zu der Rechtssache, in der das Urteil Baštová ergangen sei, handele es sich im vorliegenden Fall um eine einheitliche Gesamtleistung, bestehend aus Unterbringung, Training und Turnierteilnahme von Pferden. Diese Leistung sei in ihrer Gesamtheit frei von Unwägbarkeiten, da diese nur den in der Turnierteilnahme bestehenden Teilbereich dieser Leistung beträfen. Somit hänge die hälftige Preisgeldabtretung nicht mit der Erzielung eines bestimmten Wettbewerbsergebnisses zusammen, sondern mit dieser einheitlichen Leistung, die der Kläger des Ausgangsverfahrens unabhängig von den Wettbewerbsergebnissen erbringe. Daher liege eine Dienstleistung vor, die – wie von der Rechtsprechung des Gerichtshofs gefordert – objektiven Charakter habe. Die hälftige Abtretung der Preisgelder stelle eine Bedingung dar, von der der Inhaber des Stalls die Erbringung seiner einheitlichen Leistung abhängig mache, und sie weise daher den erforderlichen unmittelbaren Zusammenhang mit dieser Leistung auf.
27 Für diese Analyse spreche auch die Berücksichtigung der wirtschaftlichen und geschäftlichen Realität, die ein grundlegendes Kriterium für die Anwendung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems darstelle. Insoweit führt das vorlegende Gericht aus, dass die hälftige Abtretung der bei Turnieren gewonnenen Preisgelder darauf abgezielt habe, die einheitliche Leistung des Klägers des Ausgangsverfahrens zu vergüten, und dass die Parteien der diese Abtretung vorsehenden Verträge grundsätzlich davon ausgegangen seien, dass am Ende der Wettkämpfe nachhaltig Preisgelder erzielt würden.
28 Unter diesen Umständen hat der Bundesfinanzhof beschlossen, das Verfahren auszusetzen und dem Gerichtshof folgende Frage zur Vorabentscheidung vorzulegen:
Zur Bedeutung von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie in der Auslegung durch den Gerichtshof im Urteil Baštová:
Erbringt der Inhaber eines Ausbildungsstalls für Turnierpferde an den Pferdeeigentümer eine einheitliche Leistung, die aus Unterbringung, Training und Turnierteilnahme von Pferden besteht, auch insoweit gegen Entgelt, als der Pferdeeigentümer diese Leistung durch hälftige Abtretung des ihm bei einer erfolgreichen Turnierteilnahme zustehenden Anspruchs auf Preisgeld vergütet?
Zur Vorlagefrage
29 Mit seiner Frage möchte das vorlegende Gericht im Wesentlichen wissen, ob Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen ist, dass die einheitliche Leistung des Inhabers eines Ausbildungsstalls für Turnierpferde, die aus Unterbringung, Training und Turnierteilnahme von Pferden besteht, eine Dienstleistung gegen Entgelt im Sinne dieser Bestimmung darstellt, wenn der Eigentümer der Pferde diese Leistung durch hälftige Abtretung des ihm bei einer erfolgreichen Turnierteilnahme seiner Pferde zustehenden Anspruchs auf die gewonnenen Preisgelder vergütet.
30 Insoweit ist zunächst darauf hinzuweisen, dass nach Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie, der den Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer definiert, Dienstleistungen, die ein Steuerpflichtiger als solcher im Gebiet eines Mitgliedstaats gegen Entgelt erbringt, der Mehrwertsteuer unterliegen.
31 Eine Dienstleistung wird nur dann „gegen Entgelt“ im Sinne dieser Bestimmung erbracht, wenn zwischen dem Leistenden und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen ausgetauscht werden, wobei die vom Leistenden empfangene Vergütung den tatsächlichen Gegenwert für eine dem Leistungsempfänger erbrachte bestimmbare Dienstleistung bildet. Dies ist dann der Fall, wenn zwischen der erbrachten Dienstleistung und dem erhaltenen Gegenwert ein unmittelbarer Zusammenhang besteht (Urteil vom 20. Januar 2022, Apcoa Parking Danmark, C‑90/20, EU:C:2022:37, Rn. 27 und die dort angeführte Rechtsprechung).
32 Sodann geht aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs hervor, dass die Ungewissheit einer Vergütung geeignet ist, den unmittelbaren Zusammenhang zwischen der dem Leistungsempfänger erbrachten Dienstleistung und der gegebenenfalls erhaltenen Vergütung aufzuheben (Urteil Baštová, Rn. 29 und die dort angeführte Rechtsprechung).
33 Schließlich können sportliche Aktivitäten und vor allem die Teilnahme an Sportwettbewerben mit der Erbringung einer Reihe verschiedener, jedoch eng miteinander verknüpfter Dienstleistungen einhergehen (Urteil Baštová, Rn. 31 und die dort angeführte Rechtsprechung).
34 Im vorliegenden Fall ist für die Beurteilung, ob im Ausgangsrechtsstreit eine Dienstleistung gegen Entgelt im Sinne von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie vorliegt, als Erstes die vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachte Dienstleistung zu ermitteln.
35 In seiner Vorlageentscheidung geht das vorlegende Gericht von der Prämisse aus, dass es sich bei der vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachten Leistung um eine einheitliche Leistung handelt, die in der Unterbringung, dem Training und der Turnierteilnahme von Pferden besteht. Wie aus Rn. 17 des vorliegenden Urteils hervorgeht, weist es insoweit ausdrücklich darauf hin, dass es zum einen nach nationalem Recht an die entsprechenden tatsächlichen Feststellungen des Finanzgerichts gebunden sei und dass zum anderen diese Feststellungen den vom Gerichtshof aufgestellten Rechtsgrundsätzen zur Abgrenzung einer einheitlichen Leistung von einer Mehrheit von Leistungen entsprächen, wobei es auf das Urteil vom 4. September 2019, KPC Herning (C‑71/18, EU:C:2019:660), verweist.
36 Diese Grundsätze stimmen im Wesentlichen mit denen überein, die in den Rn. 68 bis 71 des Urteils Baštová genannt werden, in denen der Gerichtshof darauf hingewiesen hat, dass im Hinblick auf die Mehrwertsteuer jede Leistung zwar in der Regel als eigene und selbständige Leistung zu betrachten ist, wie sich aus Art. 1 Abs. 2 Unterabs. 2 der Mehrwertsteuerrichtlinie ergibt, dass aus der Rechtsprechung des Gerichtshofs aber gleichwohl hervorgeht, dass unter bestimmten Umständen mehrere Leistungen als einheitlicher Umsatz anzusehen sind. Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn zwei oder mehr vom Steuerpflichtigen erbrachte Elemente oder Handlungen so eng verbunden sind, dass sie objektiv eine einzige untrennbare wirtschaftliche Leistung bilden. Dies ist auch dann der Fall, wenn eine oder mehrere Leistungen als Hauptleistung anzusehen sind, während umgekehrt die andere(n) Leistung(en) als Nebenleistung(en) angesehen werden müssen, die das steuerliche Schicksal der Hauptleistung teilen.
37 In seinen schriftlichen Erklärungen stützt sich der Kläger des Ausgangsverfahrens gerade auf die genannten Rn. 68 bis 71 des Urteils Baštová, um zu bestreiten, dass hier eine einheitliche Leistung vorliege, indem er geltend macht, dass seine Tätigkeit zum einen eine Grundleistung umfasse, die er als „Pensionspferde-Dienstleistung“ bezeichnet, die alle von ihm betreuten Pferde betreffe und deren Kosten mit einer monatlichen Pauschale abgegolten würden, und zum anderen eine selbständige Leistung, nämlich die Turnierteilnahme bestimmter Pferde.
38 In einem Verfahren nach Art. 267 AEUV, das auf einer klaren Aufgabentrennung zwischen den nationalen Gerichten und dem Gerichtshof beruht, fällt jedoch jede Beurteilung des Sachverhalts in die Zuständigkeit des vorlegenden Gerichts (Urteil vom 10. Februar 2022, HR Rail, C‑485/20, EU:C:2022:85, Rn. 46).
39 Somit ist es im Rahmen der mit Art. 267 AEUV errichteten Zusammenarbeit Sache des vorlegenden Gerichts, die Bestandteile einer komplexen einheitlichen Leistung im Rahmen einer Gesamtbetrachtung mit Rücksicht auf die qualitative und nicht nur quantitative Bedeutung der maßgebenden Bestandteile zu beurteilen (vgl. in diesem Sinne Urteil Baštová, Rn. 73).
40 In Anbetracht der vom vorlegenden Gericht angeführten und in Rn. 35 des vorliegenden Urteils wiedergegebenen Gesichtspunkte ist daher von der vom vorlegenden Gericht zugrunde gelegten Prämisse auszugehen, dass es sich bei der im Ausgangsverfahren in Rede stehenden Dienstleistung um eine einheitliche Leistung handelt, die in der Unterbringung, dem Training und der Turnierteilnahme von Pferden besteht.
41 Als Zweites ist zur Beurteilung der Frage, ob diese Dienstleistung „gegen Entgelt“ im Sinne von Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie erbracht wird, zu prüfen, ob die zugunsten des Inhabers eines Stalls vorgenommene hälftige Abtretung des dem Pferdeeigentümer bei einer erfolgreichen Turnierteilnahme seiner Pferde zustehenden Anspruchs auf die Preisgelder eine Vergütung ist, die den tatsächlichen Gegenwert für diese einheitliche Leistung bildet, so dass zwischen dieser Leistung und dieser Vergütung ein unmittelbarer Zusammenhang im Sinne der in den Rn. 31 und 32 des vorliegenden Urteils angeführten Rechtsprechung besteht.
42 Insoweit geht aus der Vorlageentscheidung hervor, dass der Kläger des Ausgangsverfahrens als Gegenleistung für die von ihm erbrachte einheitliche Leistung zum einen die Erstattung der Kosten für den Unterhalt, die Turnierteilnahme, den Transport, den Hufschmied und die tierärztliche Versorgung der Pferde und zum anderen eine Beteiligung an den mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgeldern erhielt, wobei diese Beteiligung durch eine hälftige Abtretung des den Pferdeeigentümern gegenüber den Turnierveranstaltern zustehenden Anspruchs auf die Preisgelder an den Kläger des Ausgangsverfahrens sichergestellt wurde.
43 Aus diesen Feststellungen wie auch aus dem Wortlaut der Vorlagefrage ergibt sich, dass die Gesamtheit der vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachten Leistungen, nämlich die Leistungen der Unterbringung, des Trainings und der Turnierteilnahme der Pferde, nur durch die hälftige Beteiligung des Klägers des Ausgangsverfahrens am Anspruch auf die mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgelder vergütet wurde. Denn in dem – vom vorlegenden Gericht zu verifizierenden – Fall, dass die von den Pferdeeigentümern vorgenommene Zahlung der Kosten des Unterhalts, der Turnierteilnahme, des Transports, des Hufschmieds und der tierärztlichen Versorgung der Pferde eine bloße Erstattung der dem Kläger des Ausgangsverfahrens im Rahmen des Betriebs seines Stalls entstandenen Kosten darstellt, stellt eine solche Erstattung keine Vergütung der von ihm erbrachten genannten Leistungen dar.
44 Unter diesen Umständen ist festzustellen, dass ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen den genannten Leistungen und der hälftigen Abtretung des Anspruchs auf die mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgelder besteht.
45 Zunächst ist nämlich festzustellen, dass die zwischen dem Kläger des Ausgangsverfahrens und den Pferdeeigentümern geschlossenen Verträge ein Rechtsverhältnis begründet haben, in dessen Rahmen gegenseitige Leistungen im Sinne der in Rn. 31 des vorliegenden Urteils angeführten Rechtsprechung des Gerichtshofs ausgetauscht wurden, wobei die Vergütung, die der Kläger des Ausgangsverfahrens durch die genannte Abtretung erhielt, den tatsächlichen Gegenwert für die Gesamtheit der Leistungen bildete, die er für die Pferdeeigentümer erbrachte.
46 Sodann ist nach der in Rn. 32 des vorliegenden Urteils angeführten Rechtsprechung die Ungewissheit einer Vergütung zwar geeignet, diesen unmittelbaren Zusammenhang aufzuheben, doch ist festzustellen, dass im vorliegenden Fall die hälftige Abtretung des Anspruchs auf die mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgelder als solche frei von Unwägbarkeiten war, wie das vorlegende Gericht ausführt.
47 Denn diese Abtretung, die eine Vergütung darstellt und beim Abschluss der oben genannten Verträge erfolgte, hat als solche einen wirtschaftlichen Wert. Zwar stand der dem Kläger des Ausgangsverfahrens für jedes Rennen tatsächlich überwiesene Betrag in Zusammenhang mit dem Ergebnis, das das Pferd eines bestimmten Eigentümers bei einem bestimmten Turnier erzielte. Gleichwohl stand die Abtretung als solche, wie das vorlegende Gericht ausführt, nicht in Zusammenhang mit diesem Ergebnis und damit auch nicht mit einem etwaigen Ergebnis der vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachten Leistung, sondern mit dem bloßen Umstand, dass dieser eine in dem Vertrag vorgesehene Gesamtheit von Leistungen erbrachte.
48 Diese Schlussfolgerung gilt auch für die nicht erfolgreiche Teilnahme eines Pferdes an einem bestimmten Turnier, da der Umstand, dass kein Preis gewonnen wurde, die in den oben genannten Verträgen vorgesehene Abtretung nicht in Frage stellen kann.
49 Denn der Gegenwert für die Gesamtheit der vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachten Leistungen bestand in dieser Abtretung, und zwar unabhängig davon, ob sie bei einem bestimmten Turnier zum Gewinn von Preisgeldern führte oder nicht. Die Pferdeeigentümer vergüteten somit die Gesamtheit der vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachten Leistungen mit der genannten Abtretung, durch die er in den Genuss der Hälfte des Anspruchs auf die gegebenenfalls gewonnenen Preisgelder kommen konnte. Daher wird das Bestehen des erwähnten unmittelbaren Zusammenhangs nicht durch den Umstand beeinträchtigt, dass es dem Kläger des Ausgangsverfahrens als Reiter nicht gelingt, ein Pferd in einem bestimmten Turnier zum Sieg oder zu einer erfolgreichen Platzierung zu führen (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 22. November 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia, C‑295/17, EU:C:2018:942, Rn. 40 und die dort angeführte Rechtsprechung).
50 Unter diesem Gesichtspunkt stellt die in den oben genannten Verträgen vorgesehene Abtretung eine Vergütung dar, die im Voraus und nach genau festgelegten Kriterien bestimmt wurde, wodurch für den Kläger des Ausgangsverfahrens gewährleistet war, dass er den Betrag vorhersehen konnte, auf den er bei einem Sieg oder einer erfolgreichen Platzierung des Pferdes in einem Turnier Anspruch haben würde, ohne dass insoweit das Eintreten eines solchen Ereignisses maßgeblich wäre (vgl. in diesem Sinne Urteil vom 15. April 2021, Administration de l’Enregistrement, des Domaines et de la TVA, C‑846/19, EU:C:2021:277, Rn. 44 und die dort angeführte Rechtsprechung), und zwar ungeachtet der Tatsache, dass die tatsächliche Umsetzung dieser Abtretung von der genannten Platzierung abhängt. Folglich kann diese Art der Festsetzung der Vergütung den unmittelbaren Zusammenhang zwischen den vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachten Dienstleistungen und der von ihm erhaltenen Vergütung nicht beeinträchtigen.
51 Schließlich ist festzustellen, dass nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs ein unmittelbarer Zusammenhang besteht, wenn sich zwei Leistungen gegenseitig bedingen, d. h., wenn die eine Leistung nur unter der Voraussetzung erbracht wird, dass auch die andere Leistung erfolgt, und umgekehrt (Urteil vom 11. März 2020, San Domenico Vetraria, C‑94/19, EU:C:2020:193, Rn. 26 und die dort angeführte Rechtsprechung).
52 Insoweit geht aus der Vorlageentscheidung hervor, dass die zwischen dem Kläger des Ausgangsverfahrens und den Pferdeeigentümern geschlossenen Verträge systematisch die Vergütung des Klägers des Ausgangsverfahrens im Wege einer hälftigen Abtretung des Anspruchs auf die mit den Pferden bei Turnieren gewonnenen Preisgelder vorsahen, unabhängig von der tatsächlichen Teilnahme eines jeden Pferdes an einem bestimmten Turnier oder der Häufigkeit dieser Teilnahme. Unter diesen Umständen stellt diese Abtretung einen wesentlichen Bestandteil der genannten Verträge dar, von dem der Kläger des Ausgangsverfahrens die Erbringung seiner einheitlichen Leistung, nämlich der Gesamtheit der Dienstleistungen, aus denen sich diese zusammensetzte – und nicht die Erbringung allein der Leistung, die in der Turnierteilnahme der Pferde bestand –, abhängig machte.
53 Was die Frage betrifft, welche Bedeutung Vertragsbestimmungen bei der Einstufung einer Transaktion als steuerbarer Umsatz zukommt, ist aber – worauf auch das vorlegende Gericht hinweist – festzuhalten, dass die Berücksichtigung der wirtschaftlichen und geschäftlichen Realität ein grundlegendes Kriterium für die Anwendung des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems darstellt (Urteil vom 22. November 2018, MEO – Serviços de Comunicações e Multimédia, C‑295/17, EU:C:2018:942, Rn. 43 und die dort angeführte Rechtsprechung). Unter diesem Blickwinkel betrachtet bestätigt die Systematik der zwischen dem Kläger des Ausgangsverfahrens und den Pferdeeigentümern geschlossenen Verträge, wie sie in der Vorlageentscheidung beschrieben werden, die Schlussfolgerung, dass die im Ausgangsverfahren in Rede stehende Anspruchsabtretung in unmittelbarem Zusammenhang mit der Gesamtheit der Dienstleistungen steht, aus denen sich die vom Kläger des Ausgangsverfahrens erbrachte einheitliche Leistung zusammensetzt.
54 Nach alledem ist auf die Vorlagefrage zu antworten, dass Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Mehrwertsteuerrichtlinie dahin auszulegen ist, dass die einheitliche Leistung des Inhabers eines Ausbildungsstalls für Turnierpferde, die aus Unterbringung, Training und Turnierteilnahme von Pferden besteht, eine Dienstleistung gegen Entgelt im Sinne dieser Bestimmung darstellt, wenn der Eigentümer der Pferde diese Leistung durch hälftige Abtretung des ihm bei einer erfolgreichen Turnierteilnahme seiner Pferde zustehenden Anspruchs auf die gewonnenen Preisgelder vergütet.
Kosten
55 Für die Beteiligten des Ausgangsverfahrens ist das Verfahren Teil des bei dem vorlegenden Gericht anhängigen Verfahrens; die Kostenentscheidung ist daher Sache dieses Gerichts. Die Auslagen anderer Beteiligter für die Abgabe von Erklärungen vor dem Gerichtshof sind nicht erstattungsfähig.
Aus diesen Gründen hat der Gerichtshof (Siebte Kammer) für Recht erkannt:
Art. 2 Abs. 1 Buchst. c der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem
ist dahin auszulegen, dass
die einheitliche Leistung des Inhabers eines Ausbildungsstalls für Turnierpferde, die aus Unterbringung, Training und Turnierteilnahme von Pferden besteht, eine Dienstleistung gegen Entgelt im Sinne dieser Bestimmung darstellt, wenn der Eigentümer der Pferde diese Leistung durch hälftige Abtretung des ihm bei einer erfolgreichen Turnierteilnahme seiner Pferde zustehenden Anspruchs auf die gewonnenen Preisgelder vergütet.
Arastey Sahún
Wahl
Passer
Verkündet in öffentlicher Sitzung in Luxemburg am 9. Februar 2023.
Der Kanzler
Die Kammerpräsidentin
A. Calot Escobar
M. L. Arastey Sahún
* Verfahrenssprache: Deutsch.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 118 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 10 Abs. 1 des Umsatzsteuergesetzes
Art. 267 AEUV

Zitierte Entscheidungen: XI R 25/18