Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-09-22, Aktenzeichen 7 K 1172/03 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2003:0922.7K1172.03E.00

Tenor:
Der Einkommensteuerbescheid 1996 vom 26.11.2002 wird aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren war notwendig.

Tatbestand:
Die Kläger wenden sich gegen die Änderung des Einkommensteuerbescheides 1996 vom 09.01.1998 durch Bescheid vom 26.11.2002.
Mit Bescheid vom 09.01.1998 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 1996 auf 6.790 DM fest. Dabei berücksichtigte er gezahlte Kirchensteuern i. H. v. 31.735 DM abzüglich erstatteter Kirchensteuern i. H. v. 226 DM insgesamt 31.509 DM als Sonderausgaben. Auf Grund dieses Bescheides erhielten die Kläger eine Kirchensteuererstattung i. H. v. 16.283,36 DM.
Mit Bescheid vom 15.02.2001 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 1998 auf 14.254 DM fest. Dabei stellte er den im Jahr 1998 gezahlten Kirchensteuern i. H. v. 1.540 DM die im Jahr 1998 erstatteten Kirchensteuern i. H. v. 16.283 DM gegenüber und berücksichtigte keine Kirchensteuern als Sonderausgaben. Mit Schreiben vom 22.11.2002 wies der Beklagte die Kläger darauf hin, dass er beabsichtige, wegen der noch nicht berücksichtigten Erstattung i. H. v. 14.755,32 DM (16.283,36 DM - 1.508,04 DM) den Einkommensteuerbescheid 1996 gem. § 175 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung (AO) zu ändern. Mit Bescheid vom 26.11.2002 änderte der Beklagte den Einkommensteuerbescheid 1996 gem. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO und setzte die Einkommensteuer auf 5.644,66 EUR (11.040,00 DM) fest. Dabei berücksichtigte er gezahlte Kirchensteuer i. H. v. insgesamt 16.754,-- DM (31.735,-- DM - 14.981,-- DM) als Sonderausgaben. Den hiergegen fristgerecht eingelegten Einspruch wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 05.02.2003 als unbegründet zurück. Dagegen richten sich die Klage vom 04.03.2003 mit der die Kläger vortragen:
Eine Änderung nach § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO sei nur möglich, soweit ein Ereignis eintrete, das steuerliche Wirkung für die Vergangenheit habe. Ein solches Ereignis liege im Streitfall nicht vor. Nichts anderes ergebe sich aus den vom Beklagte zitierten Entscheidungen des Bundesfinanzhofes (BFH). Das Urteil vom 28.05.1998 (Bundesteuerblatt - BStBl - II 1999, 95) behandele den hier nicht einschlägigen Fall des rückwirkenden Wegfalls der Sozialversicherungspflicht. Im Urteil vom 24.04.2002 (BStBl II 2002, 569) seien bestandskräftige Veranlagungen auf Grund einer späteren Änderung oder Aufhebung eines Zinsbescheides geändert worden. Im Urteil vom 18.05.2000 (Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2000, 1455) führe der BFH zur Abzugsfähigkeit von Kirchensteuerzahlungen lediglich aus, bestandskräftige Veranlagungen seien im Grundsatz gem. § 175 Abs. 1 Nr. 2 AO zu ändern und verweise hierzu ebenfalls lediglich auf das Urteil vom 28.05.1998.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid 1996 vom 26.11.2002 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor:
Die Entscheidung des BFH vom 28.05.1998 betreffe alle Sonderausgaben. Der BFH habe ausgeführt, dass die zeitlich zutreffende Erfassung der endgültigen wirtschaftlichen Belastung auf Grund gezahlter Sonderausgaben i. S. d. § 10 Abs. 1 Einkommensteuergesetzes (EStG) Vorrang vor Praktikabilitätserwägungen habe, wenn und soweit im Jahr der Erstattung eine Kompensation mit gleichartigen Aufwendungen nicht möglich sei (Erstattungsüberhang). In diesen Fällen sei insoweit der Sonderausgabenabzug des Jahres der Verausgabung um die nachträgliche Erstattung zu kürzen, ein bestandskräftiger Bescheid sei nach den Vorschriften des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu ändern. Entgegen der Rechtsauffassung der Kläger liege auch ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO vor. Erst mit der Festsetzung der Einkommensteuer 1996 im Bescheid vom 09.01.1998 sei endgültig über die Höhe der Kirchensteuer 1996 entschieden worden. Dieser Bescheid bilde die Rechtsgrundlage für die endgültige Höhe der Kirchensteuer 1996. Erst zu diesem Zeitpunkt habe die endgültige wirtschaftliche Belastung der Kläger mit Kirchensteuern im Jahr 1996 festgestanden. Die Rechsprechung des BFH sei durch die nachfolgenden Urteile bestätigt worden.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf mündliche Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -)
Die Klage ist begründet.
Der angefochtene Einkommensteuerbescheid ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Bei den im Veranlagungsjahr 1996 gezahlten und in der Steuererklärung für dieses Veranlagungsjahr geltend gemachten Kirchensteuerbeträge handelt es sich um Aufwendungen, die gem. § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG als Sonderausgaben abzugsfähig sind. Der Beklagte war nicht berechtigt, den bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid 1996 nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO zu ändern, weil die Voraussetzungen für diese Änderung nicht vorliegen. Die Erstattung der Kirchensteuern im Veranlagungsjahr 1998 ist kein Ereignis mit steuerlicher Rückwirkung für das Veranlagungsjahr 1996, sondern wirkt sich lediglich im Rahmen der Berücksichtigung von Sonderausgaben im Veranlagungsjahr 1998 aus. Dies folgt aus dem Zu- und Abflussprinzip des § 11 EStG. Dieses gilt - anders als bei außergewöhnlichen Belastungen, bei denen wegen des aus dem Wortlaut abgeleiteten Belastungsprinzips (vgl. dazu Schmidt/Drenseck, EStG, 22. Aufl., § 33 Rdnr. 5, 13), das Abflussprinzip nicht eingreift - auch für Sonderausgaben wie die hier geltend gemachten Kirchensteuerbeiträge (Schmidt/Heinicke, EStG, 22. Aufl., § 11 Rdnr. 30 "Sonderausgaben"). Der Zu- bzw. Abfluss von Sonderausgaben ist danach im jeweiligen Veranlagungsjahr zu berücksichtigen (Schmidt/Heinicke, EStG, 22. Aufl., § 10 Rdnr. 7, 8).
Die vom Beklagten zitierte Rechtsprechung steht dem nicht entgegen. Zwar ist nach der Entscheidung des Bundesfinanzhofes (BFH) vom 28.5.1998 (X R 7/96, Sammlung amtlicher Entscheidungen des BFH - BFHE - 186, 521, Bundessteuerblatt - BStBl. - II 1999, 95) die Änderung einer bestandskräftigen Veranlagung möglich, wenn sich nachträglich herausstellt, dass die Sozialversicherungspflicht nicht bestand und die als Sonderausgaben geltend gemachten Sozialversicherungsbeiträge zurückgezahlt werden. Dasselbe gilt nach BFH vom 24.4.2002 (XI R 40/01, BFHE 199, 167, BStBl. II 2002, 569) wenn ein Zinsbescheid aufgehoben oder geändert wird und die als Sonderausgaben berücksichtigten Nachzahlungszinsen aufgrund der Aufhebung oder Änderung erstattet werden. Die in diesen Urteilen zum Ausdruck kommende Rechtsansicht ist jedoch nicht allgemein und auf alle Sonderausgaben, insbesondere den Abzug von gezahlten Kirchensteuern als Sonderausgaben zu übertragen (ähnlich Schmidt/Heinicke, a.a.O.: "rechtssystematisch fraglich"). Anders als in den genannten Urteilen ist im Streitfall nämlich kein rückwirkendes Ereignis (nachträglicher Wegfall der Sozialversicherungspflicht oder Aufhebungs- oder Änderungsbescheid) erkennbar. Die Erstattung von Kirchensteuern im Veranlagungszeitraum 1998 führt lediglich dazu, dass die wirtschaftliche Belastung mit Kirchensteuern in diesem Veranlagungsjahr gemindert wird oder - wie im Streitfall - ganz wegfällt. Die im Veranlagungsjahr 1996 gezahlte Kirchensteuer wird davon jedoch nicht berührt. Tatsächlich waren die Kläger durch die Zahlungen im Veranlagungs- und Streitjahr 1996 wirtschaftlich belastet. Anders als in den zitierten BFH-Urteilen ist die Rechtsgrundlage für diese Belastung auch nicht - nachträglich - weggefallen. Die Zahlungen erfolgten nicht willkürlich, sondern u.a. aufgrund der gegen die Kläger festgesetzten Vorauszahlungen.
Das Urteil des BFH vom 18.5.2000 (IV R 28/98, Sammlung nicht amtlicher Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2000, 1455) steht der hier vertretenen Rechtsauffassung ebenfalls nicht entgegen. In dem dort entschiedenen Fall hatte der BFH lediglich die Rechtmäßigkeit der Verrechnung von gezahlten Kirchensteuern mit in demselben Jahr erstatteten Kirchensteuern zu beurteilen. Lediglich am Rande hat der BFH - allgemein - die Möglichkeit der Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO erwähnt, ohne diese im konkreten Rechtsstreit anzuwenden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war zuzulassen. Die Entscheidung hat über den Einzelfall hinaus grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Entscheidungsgründe:

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 11 EStG
§ 175 Abs. 1 Nr. 2 Abgabenordnung
§ 175 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2002, 569
BFHE 199, 167
X R 7/96
XI R 40/01
IV R 28/98