Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-04-18, Aktenzeichen 5 K 2703/12
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2018:0418.5K2703.12.00

Tenor:
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob der Beklagte für die Monate Juli, August und Oktober 2012 zu Recht Sportwettensteuer festgesetzt hat.
Die Klägerin, die zur A gehört, ist eine juristische Person mit Sitz in B. Auf der Grundlage einer Genehmigung nach dem Recht Bs bot sie Sportwetten über das Internet an. Ferner beantragte sie auch die Erteilung einer Konzession auf der Grundlage des Staatsvertrags zum Glücksspielwesen in Deutschland vom 01.07.2012 (GlüStV).
Nach dem Inkrafttreten des §17 Abs.2 des Rennwett- und Lotteriegesetzes in der Fassung vom 29.06.2012 (RennwLottG) meldete die Klägerin am 06.09.2012 für die Monate Juli und August 2012 Sportwettensteuer i.H.v. von .,.. EUR (Juli) bzw. .,.. EUR (August) an. Die Anmeldung für Oktober 2012 i.H.v. .,.. EUR erfolgte am 07.11.2012. Die angemeldeten Beträge wurden auch entrichtet.
Gegen die genannten Anmeldungen erhob die Klägerin mit Schriftsätzen vom 04.10.2012 bzw. 08.11.2012 Einspruch.
Der Beklagte wies die Einsprüche mit seiner Einspruchsentscheidung vom 06.12.2012, auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird (Bl. 31 ff. der Akte Sportwettensteuer), als unbegründet zurück.
Dagegen wendet sich die Klägerin mit der vorliegenden Klage.
Sie trägt vor, seit der Einführung der Sportwettensteuer seien die von in Deutschland ansässigen Kunden platzierten Sportwetten stark rückläufig, was damit zusammenhänge, dass die Spieler zu Anbietern abwanderten, die keine Sportwettensteuer entrichteten. Diese seien in der Lage, günstigere Wettquoten anzubieten. Aufgrund der Transparenz des Sportwettenmarktes sei es nicht möglich, die Sportwettensteuer gänzlich auf die Spieler abzuwälzen. Sie - die Klägerin - versuche, die Steuer teilweise überzuwälzen, indem sie von den ausgezahlten Gewinnen 5% einbehalte. Ob dies auf Dauer möglich sei, sei zweifelhaft. In rechtlicher Hinsicht vertritt sie die Auffassung, die Sportwettensteuer sei finanzverfassungsrechtlich unzulässig. Es handele sich um eine Lenkungssteuer, da sie nach der Gesetzesbegründung auch dem Zweck dienen solle, den illegalen Markt für Sportwetten in die Legalität zu führen. Zwar habe der Bund nach Art. 105 Abs.2, 72 Abs.2 Grundgesetz (GG) die konkurrierende Steuergesetzgebungskompetenz, weil eine bundesgesetzliche Regelung der Besteuerung von Sportwetten im gesamtstaatlichen Interesse zur Wahrung der Rechts- und Wirtschaftseinheit erforderlich sei. Die Ausübung der Steuergesetzgebungskompetenz zur Lenkung in einem anderen Sachbereich sei aber nur zulässig, wenn dadurch die Rechtsordnung nicht widersprüchlich werde. Es bestehe insoweit ein allgemeines Kooperationsgebot. Hinsichtlich der Sportwettensteuer verkenne der Steuergesetzgeber, dass durch diese im Onlinebereich 50 bis 70% des Bruttorohertrags (Spieleinsätze abzüglich Gewinnausschüttungen) abgeschöpft werde. Für die konzessionierten Anbieter werde das Wettgeschäft daher wirtschaftlich völlig unattraktiv. Die Besteuerung sei also gänzlich ungeeignet, zur angestrebten Legalisierung des Sportwettenmarktes beizutragen. Im Wettbewerb der legalen mit den illegalen Anbietern sei allenfalls eine Steuer tragbar, die den Bruttorohertrag mit rund 20% belaste. Die Sportwettensteuer verstoße auch gegen den Gleichheitssatz des Art. 3 Abs.1 GG. Ein gleichheitskonformer Vollzug der Besteuerung sei nicht möglich. Bei den im Ausland ansässigen Veranstaltern hänge der Vollzug allein von deren Deklarationsbereitschaft ab. Es sei insbesondere nicht bekannt und nicht ermittelbar, in welchem Umfang und bei welchen ausländischen Anbietern in Deutschland ansässige Kunden Wetten abschließen. Die Besteuerung scheitere daher an strukturellen, auf der faktischen Lage des Internets beruhenden Vollzugsdefiziten. Der Gleichheitssatz sei des Weiteren auch dadurch verletzt, dass eine Bemessung der Sportwettensteuer nach den Spieleinsätzen die unterschiedliche Leistungsfähigkeit der Veranstalter außer Betracht lasse. Während bei einem Internetanbieter der Bruttorohertrag nur bei ca. 7 bis 10% liege, sei dieser bei den Offlineveranstaltern drei- bis viermal höher. Aufgrund dieses Umstandes hätte der Gesetzgeber die Steuer entweder nach dem Bruttorohertrag bemessen oder hinsichtlich des Steuersatzes zwischen Online- und Offlineveranstaltern unterscheiden müssen. Die Sportwettensteuer verstoße auch gegen die sich aus Art.2 Abs.1, 12 Abs.1 GG ergebende Berufsfreiheit. Sie beeinträchtige strukturell den Kernbestand des Betätigungserfolgs und entfalte daher erdrosselnde Wirkung. Der nach der Belastung mit Sportwettensteuer verbleibende Bruttorohertrag reiche nicht aus, um die sonstigen betrieblichen Kosten zu decken. Die Belastung ausländischer Anbieter werde noch dadurch erhöht, dass es an Regelungen zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung fehle, die sich aus der Belastung mit Wettsteuern im Ansässigkeitsstaat ergebe. Schließlich verstoße das RennwLottG auch gegen europarechtliche Bestimmungen. Nach Art. 56 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) seien auch solche Beschränkungen zu unterlassen, die - obwohl sie unterschiedslos für Einheimische wie für Dienstleistende anderer Mitgliedstaaten gelten - geeignet seien, die Tätigkeit eines in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Dienstleistenden, der dort rechtmäßig gleichartige Dienstleistungen erbringe, zu unterbinden oder zu behindern. Die Internetanbieter von Sportwetten hätten ihren Sitz typischerweise im Ausland. Die Anwendung des gleichen Steuersatzes auf das Online- und das Offlinegeschäft - trotz unterschiedlich wirkender Belastung - sei daher geeignet, das Angebot ausländischer Anbieter auszutrocknen. Hinzu komme, dass ausländische Anbieter regelmäßig auch im Ansässigkeitsstaat einer Besteuerung unterlägen, so dass es, weil eine Freistellung oder eine Anrechnung der ausländischen auf die deutsche Steuer nicht vorgesehen sei, zu einer ungemilderten Doppelbelastung komme.
Wegen weiterer Einzelheiten des klägerischen Vortrags wird auf den Schriftsatz vom 25.03.2013 (Bl. 38 ff. der Akte) sowie auf das dort in Bezug genommene Rechtsgutachten zur Verfassungs- und Europarechtskonformität der Besteuerung von Sportwetten (Bl. 119ff. der Akte) verwiesen.
Die Klägerin beantragt,
die Anmeldungen von Sportwettensteuer für Juli und August 2012 vom 06.09.2012 in Höhe von .,.. EUR und .,.. EUR sowie für Oktober 2012 vom 07.11.2012 in Höhe von .,.. EUR in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 06.12.2012 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Auffassung, die Regelungen zur Besteuerung von Sportwetten verletzten nicht den Grundsatz der Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung. Sie flankierten vielmehr die ordnungsrechtlichen Vorgaben des GlüStV. Dies zeige sich schon daran, dass auch der GlüStV eine Konzessionsabgabe von 5% auf den Wetteinsatz vorsehe, die jedoch auf die Sportwettensteuer angerechnet werde. Es gebe auch kein strukturelles Vollzugsdefizit. Dies zeige schon die stetig steigende Zahl der anmeldenden Veranstalter sowie die Höhe des Steueraufkommens. Sofern die Finanzverwaltung Kenntnis von nicht anmeldenden Veranstaltern erlange, werde gegen diese vorgegangen. Eine Besteuerung auf der Basis des Wetteinsatzes verstoße auch nicht gegen Art. 3 Abs.1 GG. Der Gesetzgeber habe bei der Auswahl des Steuergegenstandes und bei der Bestimmung des Steuersatzes einen weitreichenden Ermessensspielraum. Hinzu komme, dass die Sportwettensteuer als Verkehrssteuer auf Überwälzbarkeit angelegt sei. Dem Prinzip der Leistungsfähigkeit komme bei Verkehrssteuern nicht die Bedeutung zu, die bei anderen Steuern gegeben sei. Es liege auch kein Verstoß gegen Art. 12 Abs.1 GG vor. Die Freiheit der Berufswahl sei nicht eingeschränkt, weil - wie die Praxis zeige - die Sportwettensteuer keine erdrosselnde Wirkung entfalte. Im Übrigen wäre ein Eingriff in die Berufsfreiheit auch gerechtfertigt. Die Regelungen zur Besteuerung der Sportwetten dienten auch der Bekämpfung der Spielsucht und schützten daher das Gemeinschaftsgut Volksgesundheit. Zur Erreichung dieses Zwecks erwiesen sie sich als geeignetes und mildes Mittel, da auch ein Verbot der Durchführung von Sportwetten möglich gewesen sei. Ein Verstoß gegen europarechtliche Regelungen liege ebenfalls nicht vor. Die fehlende Differenzierung zwischen Online- und Offlinegeschäft wirke schon deshalb nicht diskriminierend, weil die Steuer auf Überwälzbarkeit ausgelegt sei. Selbst wenn eine Doppelbesteuerung vorliegen würde, würde diese nach der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) keinen Grundfreiheitsverstoß begründen. Die Vermeidung einer Doppelbesteuerung obliege schließlich im Fall der Sportwettensteuer allenfalls dem ausländischen Ansässigkeitsstaat.
Auf den Schriftsatz vom 10.06.2014 (Bl. 161ff. der Akte) wird wegen der Einzelheiten des Vortrags verwiesen.
Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung Beweisanträge gestellt. Diesbezüglich wird auf das Sitzungsprotokoll vom 18.04.2018 Bezug genommen.
Dem Senat lag 1 Band Sportwettensteuer vor.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die angefochtenen Festsetzungen der Sportwettensteuer für die Monate Juli, August und Oktober 2012 sind rechtmäßig.
Die einfachgesetzlichen Voraussetzungen für die Entstehung der Sportwettensteuer in der festgesetzten Höhe (§§17 Abs.2, 19 Abs.2 RennwLottG) sind -das ist zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig- erfüllt.
Die §§ 17 Abs.2, 19 Abs.2 RennwLottG sind auch weder verfassungswidrig, noch verstoßen sie gegen Europarecht.
Der Bund hatte die Kompetenz zum Erlass der genannten Vorschriften.
Gemäß Art. 105 Abs. 2 GG hat der Bund die Gesetzgebungskompetenz für die "übrigen Steuern" - d.h. solche, die nicht Zölle, Finanzmonopole oder örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern sind-, wenn ihm das Aufkommen dieser Steuern ganz oder zum Teil zusteht oder die Voraussetzungen des Art. 72 Abs.2 GG vorliegen. Da das Aufkommen der Lotteriesteuer den Ländern zusteht (Art. 106 Abs.2 Nr.3 GG), richtet sich die Eröffnung der konkurrierenden Gesetzgebung des Bundes allein nach Art. 72 Abs.2 GG.
Gem. Art. 105 Abs.2 i.V.m. 72 Abs.2 GG hat der Bund das Gesetzgebungsrecht, wenn und soweit die Herstellung gleichwertiger Lebensverhältnisse im Bundesgebiet oder die Wahrung der Rechts- oder Wirtschaftseinheit im gesamtstaatlichen Interesse eine bundesgesetzliche Regelung erforderlich macht.
Der Senat folgt der Auffassung der Beteiligten sowie derjenigen der Bundesregierung und des Bundesrates (vgl. zur Auffassung der Bundesregierung und des Bundesrates Bundestagsdrucksache 17/8494 S.12), dass für den Bereich der Besteuerung der Sportwetten eine bundesgesetzliche Regelung zur Wahrung der Rechtseinheit im gesamtstaatlichen Interesse erforderlich war, weil eine Rechtszersplitterung im Bundesgebiet vermieden werden sollte.
Auch das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) hat bereits in seinem Beschluss vom 08.06.2004 -2 BvR 2212/00- (juris) sinngemäß ausgeführt, es spreche vieles dafür, dass das Fehlen einer bundeseinheitlichen Steuerregelung zu einer problematischen Gesetzesvielfalt auf Länderebene führen könne.
Tatsächlich hat das Land C durch Gesetz zur Neuordnung des Glückspiels vom 20.10.2011 (GVOBl Schl.-H., S. 280 - Glückspielgesetz) unter Ermöglichung der Konzessionserteilung auch an Privatpersonen eine Glückspielabgabe festgelegt. Nach § 35 des Glückspielgesetzes in der damaligen Fassung wurde eine Glückspielabgabe erhoben für Glückspiele, die durch einen Genehmigungsinhaber Personen mit Wohnsitz oder gewöhnlichem Aufenthalt in der gesamten Bundesrepublik zugänglich gemacht wurden. Damit wurde der Bezug zum Land C lediglich über die Konzessionserteilung hergestellt, die Abgabenpflicht aber auf Spieler (Wetter) aus der gesamten Bundesrepublik erstreckt, wobei gemäß § 38 Abs.1 S.2 des Glückspielgesetzes die Abgabe vom Glückspielanbieter auch für nicht genehmigte Glückspiele geschuldet wurde. Bereits diese Abgabenerhebung eines Bundeslandes führte nach der Überzeugung des Senats zu einer die Gesetzgebungsbefugnis des Bundes eröffnenden Rechtszersplitterung, weil die übrigen Länder ihre ggf. anderweitigen Fiskal- oder Lenkungszwecke nicht mehr erreichen konnten.
Die bloße (theoretische) Möglichkeit zur Selbstkoordination der Länder durch Staatsvertrag auch auf der Steuerebene reichte dagegen allein nicht aus, um die Rechtszersplitterungsgefahr zu beseitigen (vgl. Urt. des BVerfG vom 24.10.2002 -2 BvF 1/01- BVerfGE 106, 62).
Entgegen der Ansicht der Klägerin hat der Bund seine Steuergesetzgebungskompetenz im Bereich der Sportwetten nicht in einer Weise ausgeübt, die zu einem Widerspruch mit den Regelungen des zuständigen Sachgesetzgebers -den Ländern- führt.
Der Gesetzgeber darf seine Steuergesetzgebungskompetenz grundsätzlich auch ausüben, um Lenkungswirkungen zu erzielen. Eine steuerliche Regelung, die Lenkungswirkungen in einem nicht steuerlichen Kompetenzbereich entfaltet, setzt keine zur Steuergesetzgebungskompetenz hinzutretende Sachkompetenz voraus. Die Ausübung der Steuergesetzgebungskompetenz zur Lenkung in einem anderweitig geregelten Sachbereich ist jedoch nur zulässig, wenn dadurch die Rechtsordnung nicht widersprüchlich wird. Greift die steuerliche Lenkung auf eine Sachmaterie über, darf der Steuergesetzgeber nicht Regelungen herbeiführen, die den vom zuständigen Sachgesetzgeber getroffenen Regelungen widersprechen (Urteil des BVerfG vom 07.05.1998 -2 BvR 1991/95-, BVerfGE 98, 106). Die Widerspruchsfreiheit der Rechtsordnung muss danach gewahrt bleiben.
Die sich daraus ergebende Kompetenzausübungsschranke hat der Bund bei Einführung der Sportwettensteuer gewahrt. Die die Besteuerung der Sportwetten betreffenden Regelungen des RennwLottG bewirken keinen Widerspruch zu den Lenkungszielen des GlüStV.
Nach § 1 GlüStV zielt der Staatsvertrag unter anderem darauf ab, die Entstehung von Glückspielsucht und Wettsucht zu verhindern sowie eine geeignete Alternative zum nicht erlaubten Glückspiel zu schaffen, um den natürlichen Spieltrieb der Bevölkerung in geordnete und überwachte Bahnen zu lenken. Weitere Ziele sind der Jugend- und Spielerschutz sowie eine Abwehr der mit Glücksspielen verbundenen Folge- und Begleitkriminalität.
Mit einer Sportwettensteuer in Höhe von 5 % auf den Spieleinsatz setzt sich der Bundesgesetzgeber nicht in Widerspruch zu den Zielen des GlüStV.
Durch die Einführung der Sportwettensteuer auf der Basis des RennwLottG sollte der GlüStV "flankiert" werden (vgl. Bericht des Finanzausschusses zum Gesetzentwurf des Bundesrates zur Besteuerung von Sportwetten Bundestagsdrucksache 17/10168; ähnlich auch die Antwort der Bundesregierung auf eine Kleine Anfrage mehrerer Abgeordneter in der Bundestagsdrucksache 17/9546: "Der vorliegende Gesetzentwurf ist Teil eines Gesamtkonzepts der Länder, das u.a. das Ziel verfolgt, das Entstehen von Glücksspielsucht und Wettsucht zu verhindern").
Die Bemessung der Steuer nach dem Spieleinsatz führt nach ihrer Konzeption zu einer Verteuerung des Einsatzes (wenn sie auf den Spieler abgewälzt wird) bzw. einer Verringerung des Spielgewinns (wenn sie vom Gewinn einbehalten oder gänzlich vom Veranstalter übernommen wird) und macht die Wette für den Spieler daher weniger attraktiv. Der Steuersatz und die Bemessung nach dem Spieleinsatz führen zwar zu einer im internationalen Vergleich relativ hohen Sportwettensteuer (vgl. dazu Norman Albers/Luca Rebeggiani in Glücksspiel in Deutschland: Ökonomie, Recht u. Sucht, §4 Rdnr. 98), wodurch die Gefahr einer Hinwendung der Spieler zu illegalen Anbietern gegeben ist. Der Steuergesetzgeber stand aber vor der Aufgabe, Gemeinwohlziele verfolgen zu müssen, deren Erreichung an sich gegenläufige Maßnahmen erfordern (möglichst unattraktive Spielbedingungen aus Gründen der Suchtprävention und des Jugendschutzes; möglichst wenig Belastung zur Vermeidung einer Hinwendung der Spieler zu illegalen Veranstaltern). Vor diesem Hintergrund sieht der Senat in der noch maßvollen Besteuerung keinen Widerspruch zu den Zielen des GlüStV, sondern den Versuch, den an sich widerstreitenden Interessen bestmöglich gerecht zu werden.
Die Besteuerung entspricht im Übrigen sowohl hinsichtlich der Höhe des Steuersatzes als auch hinsichtlich der Bemessungsgrundlage der im § 4d Abs. 2 GlüStV festgelegten Konzessionsabgabe, auf die die auf Grundlage des RennwLottG erhobene Sportwettensteuer anzurechnen ist (§4d Abs.7 GlüStV). Auch der Sachgesetzgeber hat daher für potentielle Konzessionsinhaber eine gleich hohe Belastung vorgesehen.
Das RennwLottG verstößt nicht gegen den allgemeinen Gleichheitssatz des Art. 3 Abs.1 GG, dessen Schutzbereich auch die Klägerin als juristische Person mit Sitz in der Europäischen Union unterfällt (vgl. zur Grundrechtsberechtigung juristischer Personen mit Sitz innerhalb der Europäischen Union Beschluss des BVerfG vom 19.07. 2011 -1 BvR 1916/09-, BVerfGE 129,78).
Der allgemeine Gleichheitssatz wird - entgegen der Auffassung der Klägerin - nicht dadurch verletzt, dass die Bemessung der Steuer sowohl bei Online- als auch bei Offlineanbietern nach dem Spieleinsatz erfolgt, obwohl die Offlineanbieter einen deutlich höheren Bruttorohertrag erzielen.
Während der Bruttorohertrag bei den Onlineanbietern nach Angaben der Klägerin regelmäßig zwischen 7 und 10% liegt, werden im Offlinegeschäft Bruttoroherträge von 20 -30% erzielt (übereinstimmende Werte nennen auch Papier/Krönke in ihrem Zusatzvermerk zum Rechtsgutachten zur Verfassungsmäßigkeit der Einführung des Konzessionssystems für das Veranstalten von Sportwetten in Deutschland und Reichert in seiner rechtlichen Stellungnahme zum Gesetzentwurf des Bundesrates zur Besteuerung von Sportwetten - beide abrufbar im Web-Archiv des Deutschen Bundestages-). Mangels Entscheidungserheblichkeit lässt es der Senat dahinstehen, ob aus dem von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Ausdruck der Internetseite "Sportwetten Vergleich" geschlossen werden kann, dass die Bruttoroherträge der Onlineanbieter aktuell und allgemein noch niedriger liegen. Die Bemessung der Steuer nach dem Spieleinsatz kann jedenfalls - wie die Klägerin zutreffend darlegt - zu einer prozentual höheren Belastung des Bruttorohertrags der Onlineanbieter führen.
Gleichwohl sieht der Senat in der unterschiedslosen Besteuerung von Online- und Offlineanbietern auf der Basis von 5% der Spieleinsätze keine gegen Art.3 Abs.1 GG verstoßende Gleichbehandlung von wesentlich Ungleichem.
Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs.1 GG gebietet, wesentlich Gleiches gleich und wesentlich Ungleiches ungleich zu behandeln (vgl. z.B. Beschluss des BVerfG vom 07.11.2006 -1 BvL 10/02-, BVerfGE 117/1; st. Rspr.). Im Bereich des Steuerrechts hat der Gesetzgeber einen weitreichenden Entscheidungsspielraum sowohl bei der Auswahl des Steuergegenstandes als auch bei der Bestimmung des Steuersatzes (vgl. Beschluss des BVerfG vom 22.06.1995 -2 BvL 37/91-, BVerfGE 93, 121). Es steht ihm grundsätzliche frei, diejenigen Sachverhalte tatbestandlich zu bestimmen, an die das Gesetz dieselben Rechtsfolgen knüpft und die es so als rechtlich gleich qualifiziert (vgl. Urteil des BVerfG vom 06.03.2002 -2 BvL 17/99-, BVerfGE 105, 73). Auch im Bereich der Verkehrssteuern gilt jedoch der Grundsatz der Lastengleichheit. Die Steuerpflichtigen müssen dem Grundsatz nach durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleich belastet werden (vgl. Urteil des BVerfG vom 05.11.2014 -1 BvF 3/11-; BVerfGE 137,350). Ist dies nicht der Fall, ist Art. 3 Abs. 1 GG jedenfalls verletzt, wenn sich ein vernünftiger, sich aus der Natur der Sache ergebender oder sonstwie einleuchtender Grund für die gesetzliche Gleichbehandlung nicht finden lässt (vgl. Beschluss des BVerfG vom 17.10.1990 -1 BvR 283/85- BVerfGE 83,1; st. Rspr.).
Vor diesem Hintergrund war der Gesetzgeber nicht verpflichtet, die unterschiedlichen Bruttoroherträge bei der Bemessung der Sportwettensteuer zu berücksichtigen.
Sie begründen zunächst keine wesentliche Ungleichheit.
Dies folgt schon daraus, dass es nicht zwingend ist, dass die Sportwettensteuer die Anbieter überhaupt belastet. Auch die Höhe einer eventuellen Belastung der Anbieter ist unterschiedlich und kann sich jederzeit ändern.
Die Onlineanbieter machen in unterschiedlicher Weise von der Möglichkeit der Überwälzung der Steuer auf die Wettenden Gebrauch (vgl. dazu Norman Albers/Luca Rebeggiani in Glücksspiel in Deutschland: Ökonomie, Recht u. Sucht, §4 Rdnr.100). Die Spanne reicht von der vollständigen Überwälzung der Steuer auf die Spieler, über einen Gewinnabschlag für erfolgreiche Wetten bis zu einer vollständigen Übernahme der Steuer durch den Anbieter. Die unterschiedlichen Strategien können - etwa im Hinblick auf die Wettbewerbslage - auch jederzeit geändert werden.
Im Übrigen ist der unterschiedliche Bruttorohertrag von Online- und Offlineanbietern hinsichtlich deren Leistungsfähigkeit von begrenzter Aussagekraft. Er berücksichtigt nicht, dass die Offlineanbieter betriebliche Aufwendungen zu tragen haben, die bei den Onlineanbietern regelmäßig nicht anfallen. Als Beispiele seien nur die Aufwendungen für die Unterhaltung der Ladenlokale und für dort angestelltes Personal genannt. Weiter erreicht der Offlineanbieter typischerweise nur Spieler eines räumlich begrenzten Einzugsbereichs und hat in seinen Ladenlokalen beschränkte Öffnungszeiten. Da der Onlineveranstalter diesen Einschränkungen nicht unterliegt, hat er die Möglichkeit deutlich höhere Umsätze (Spieleinsätze) zu generieren, ohne dass seine betrieblichen Aufwendungen notwendig im gleichen Verhältnis steigen. Seine Leistungsfähigkeit kann daher auch nach einer eventuellen Belastung mit der Sportwettensteuer - trotz geringeren prozentualen Bruttorohertrags - deutlich über der eines Offlineanbieters liegen.
Schließlich würde eine unterschiedliche Besteuerung der Online- und Offlineanbieter auch den Lenkungszwecken des RennwLottG zuwiderlaufen. Falls der Gesetzgeber also -entgegen der Auffassung des Senats- wesentlich Ungleiches gleich behandelt hätte, gäbe es dafür einen sachlichen Grund.
Mit der Einführung der Sportwettensteuer auf der Basis des RennwLottG sollte der GlüStV -wie bereits oben dargestellt (B. 1. b.)- "flankiert" werden. Der Senat schließt daraus, dass sich der Bundesgesetzgeber die mit dem GlüStV verfolgten Ziele zu eigen machen wollte. Dazu gehört u.a. auch das Ziel, das Entstehen von Glücksspielsucht und Wettsucht zu verhindern (vgl. §1 S.1 Nr.1 GlüStV). Vor diesem Hintergrund wäre es nicht sachgerecht, die bei Onlineanbietern getätigten Spieleinsätze anders (niedriger) zu besteuern, als die bei Offlineanbietern. Der Senat ist der Überzeugung, dass die Suchtgefahren bei der Onlinewette durch die ständige Erreichbarkeit der Anbieter von nahezu jedem Ort, die Isolation des Spielers, die Anonymität und die fehlende soziale Kontrolle tendenziell höher sind (ähnlich auch Urteil des Bundesverwaltungsgerichts -BVerwG- vom 26.10.2017 - 8 C 18/16 -, Rn. 31, juris).
Der Senat sieht davon ab, auf Antrag der Klägerin durch Einholung eins Sachverständigengutachtens darüber Beweis zu erheben, ob die Sportwettensteuer ein "Behinderung des Onlineangebots" und eine "Förderung des Offlineangebots" bewirkt.
Sofern die Klägerin unter "Förderung" und "Behinderung" eine unterschiedliche prozentuale Belastung der Bruttoroherträge versteht, ist dies nicht streitig. Es kommt darauf aber -wie dargelegt- im Zusammenhang mit der zu prüfenden Verletzung des Gleichheitssatzes nicht an. Sollte der Beweisantrag dahin zu verstehen sein, dass die Klägerin behauptet, die Erhebung der Sportwettensteuer führe zu einer Veränderung der Anteile der On- bzw. Offlineanbieter am Gesamtmarkt der Sportwetten, wäre dies für die Entscheidung des Senats ebenfalls unerheblich, weil es -wie dargelegt- sachliche Gründe für eine unterschiedslose Besteuerung gibt.
Der allgemeine Gleichheitssatz des Art. 3 Abs.1 GG ist auch nicht wegen eines strukturellen Vollzugsdefizits verletzt.
Nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts, der sich der Senat anschließt, verlangt der Gleichheitssatz des Art. 3 Abs.1 GG für das Steuerrecht, dass die Steuerpflichtigen durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleich belastet werden. Wird die Gleichheit im Belastungserfolg durch die rechtliche Gestaltung des Erhebungsverfahrens prinzipiell verfehlt, kann dies die Verfassungswidrigkeit der gesetzlichen Besteuerungsgrundlage nach sich ziehen. Nach dem Gebot tatsächlich gleicher Steuerbelastung durch gleichen Gesetzesvollzug begründen in den Verantwortungsbereich des Gesetzgebers fallende strukturell gegenläufige Erhebungsregeln im Zusammenwirken mit der zu vollziehenden materiellen Steuernorm deren Verfassungswidrigkeit. Strukturell gegenläufig wirken sich Erhebungsregelungen gegenüber einem Besteuerungstatbestand aus, wenn sie dazu führen, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann (vgl. Urteile des BVerfG vom 27.06.1991 - 2 BvR 1493/89 - BVerfGE 84, 239 und vom 09.03.2004 -2 BvL 17/02- , BVerfGE 110, 94 ).
Bezüglich der Sportwettensteuer sieht der Senat keine gegenläufigen Erhebungsregeln, die in den Verantwortungsbereich des Gesetzgebers fallen.
Die Steuererhebung beruht - entgegen der Auffassung der Klägerin - nicht auf der bloßen Erklärungsbereitschaft des Veranstalters im Rahmen des Steueranmeldungsverfahrens. Vielmehr bieten im RennwLottG sowie in den dazugehörigen Ausführungsbestimmungen festgelegte Pflichten des Veranstalters und Befugnisse der Steuerbehörde hinreichende Kontrollmöglichkeiten, die zu einem angemessenen Entdeckungsrisiko führen (vgl. Brüggemann, Die Besteuerung von Sportwetten im RennwLottG, S.245 ff.).
So hat jeder, der eine Sportwette im Sinne des RennwLottG veranstalten will, gegenüber dem zuständigen Finanzamt die Anmeldeverpflichtungen nach §31a Abs.1 der Ausführungsbestimmungen zum RennwLottG (RennwLottG ABest), so dass sichergestellt ist, dass die Finanzbehörden von der Veranstaltung Kenntnis erlangen. Den Veranstalter treffen weiter die detaillierten Aufzeichnungspflichten des §20 Abs.1 und 2 RennwLottG, insbesondere hinsichtlich des Namens und der Anschrift des Spielers, der Art der Sportwette sowie des vereinbarten Einsatzes, wodurch Manipulationen erschwert werden. Die zuständigen Finanzbehörden sind nach §48 Abs.1 RennwLottG ABest verpflichtet, die Veranstalter hinsichtlich der Erfüllung der ihnen nach dem RennwLottG auferlegten Verpflichtungen ständig zu beaufsichtigen. Dies geschieht sowohl aufgrund eines besonderen Prüfungsplans als auch durch außergewöhnliche Prüfungen, deren Notwendigkeit sich beispielsweise durch Beobachtung der Wettbetriebe oder durch Einsicht in Zeitungsinserate ergeben kann (§48 Abs.1 S.3 u.4 RennwLottG ABest). §47 Abs.1 RennwLottG ABest sieht insbesondere auch die Durchführung von Außenprüfungen vor. Von Bedeutung ist nach der Überzeugung des Senats auch die in §§26 und 27 RennwLottG geregelte Zusammenarbeit der Glücksspielaufsicht mit den Finanzbehörden. Nach §26 RennwLottG darf die Finanzbehörde der Glücksspielaufsichtsbehörde diejenigen Verhältnisse offenbaren, die dem Verfahren der Glücksspielaufsicht dienen. Im Gegenzug ist die für die Glücksspielaufsicht zuständige Behörde nach §27 RennwLottG verpflichtet, der Finanzbehörde diejenigen Erkenntnisse mitzuteilen, die der Durchführung eines Verfahrens in Steuersachen dienen.
Auch die ausländischen Veranstalter treffen die Anmelde- und Aufzeichnungsverpflichtungen der §§20 RennwLottG und 31a RennwLottG ABest. Veranstalter, die ihren Sitz nicht innerhalb der Europäischen Union haben, haben gem. §19 Abs.3 RennwLottG einen inländischen Beauftragten zu benennen. Dieser steuerliche Beauftragte hat die sich aus dem RennwLottG ergebenden Pflichten des im Ausland ansässigen Veranstalters als eigene zu erfüllen. Er schuldet auch die Steuer neben dem Veranstalter.
Gegenüber Veranstaltern mit Sitz innerhalb der Europäischen Union bietet das Gesetz über die Durchführung der gegenseitigen Amtshilfe in Steuersachen zwischen den Mitgliedstaaten der Europäischen Union (EU-Amtshilfegesetz vom 26.06. 2013 -EUAHiG-) Möglichkeiten zur Erlangung besteuerungsrelevanter Informationen (vgl. Englisch in Streinz/Liesching/Hambach, Glücks- und Gewinnspielrecht in den Medien, Steuern und Abgaben auf Glücksspiel, Systematische Darstellung Rdnr. 81). Die ausländischen Behörden können um sachdienliche Ermittlungen ersucht werden. Ferner können Originaldokumente erbeten werden, soweit sie für das weitere Verfahren notwendig sind (§6 Abs.1 S.2 EUAHiG). Die gegen Veranstalter mit Sitz innerhalb der Europäischen Union festgesetzte Sportwettensteuer kann erforderlichenfalls nach dem Gesetz über die Durchführung der Amtshilfe bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Steuern, Abgaben und sonstige Maßnahmen zwischen den Mitgliedstaaten der Europäischen Union (EU-Beitreibungsgesetz in der Fassung vom 26.06.2013) vollstreckt werden.
Der Senat kann es dahinstehen lassen, ob wie die Klägerin behauptet, gleichwohl mindestens 40% der Spieleinsätze bei Wettanbietern getätigt werden, die keine Sportwettensteuer entrichten. Einer diesbezüglichen Beweiserhebung bedarf es mangels Entscheidungserheblichkeit nicht (vgl. zur Erforderlichkeit der Beweiserhebung Beschluss des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 18.10.2004 IX B 132/03, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2005, 371).
Die Klägerin verweist in diesem Zusammenhang insbesondere auf ausländische Veranstalter, die ihre Wetten deutschen Kunden über das Internet anbieten. Dass die Befugnisse deutscher Finanzbehörden zur Sachverhaltsaufklärung im Ausland - trotz der geschilderten Rechtslage - beschränkt sind und dass es nicht gänzlich gelingen wird, illegale Angebote zu unterbinden, verkennt der Senat nicht. Aus der technischen und ökonomischen Entwicklung folgende Vollzugshindernisse führen aber nicht zur Verfassungswidrigkeit einer Regelung (vgl. dazu auch Urt. des BVerfG vom 28.03.2006 -1 BvR 1054/01-, BVerfGE 115, 276). Auch die empirische Ineffizienz von Rechtsnormen, führt nicht ohne weiteres zur Gleichheitswidrigkeit. Verfassungsrechtlich verboten ist nur der Widerspruch zwischen dem normativen Befehl der materiell pflichtbegründenden Steuernorm und der nicht auf Durchsetzung dieses Befehls angelegten Erhebungsregel (vgl. Urt. des BVerfG vom 09.03.2004 - 2 BvL 17/02- a.a.O.).
Daran fehlt es - wie oben dargelegt - im Streitfall.
Die Besteuerung der Sportwetten nach dem RennwLottG verstößt nicht gegen das Grundrecht der Berufsfreiheit (Art. 12 Abs.1 GG).
Die gewerbliche Veranstaltung von Sportwetten erfüllt die Merkmale eines Berufs i.S. des Art. 12 Abs.1 GG und unterfällt dem Schutzbereich dieses Grundrechts (vgl. Urteil des BVerfG vom 28.03.2006 -1 BvR 1054/01-, BVerfGE 115, 276). Da Art. 12 Abs.1 GG auch auf juristische Personen mit Sitz innerhalb der Europäischen Union anwendbar ist, kann sich auch die Klägerin darauf berufen (vgl. Englisch in Streinz/Liesching/Hambach, Glücks- und Gewinnspielrecht in den Medien, Steuern und Abgaben auf Glücksspiel, Systematische Darstellung Rdnr. 82).
Die Sportwettensteuer greift nicht in die Freiheit der Berufswahl ein.
Eine steuerrechtliche Regelung greift in die Freiheit der Berufswahl ein, wenn die Besteuerung es ausschließt, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen (vgl. Beschluss des BVerfG 01.03.1997 - 2 BvR 1599/89-, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 1997,512), wenn die Steuer also eine erdrosselnde Wirkung entfaltet.
Eine solche Wirkung erzielt die Sportwettensteuer nicht, was zwischen den Beteiligten auch nicht mehr streitig ist.
Eine Steuer entfaltet dann einen Verbotscharakter im Sinne einer erdrosselnden Wirkung, wenn aufgrund der Steuer die Ausübung des Berufs für einen durchschnittlichen Betreiber in aller Regel unwirtschaftlich ist, d.h. keine angemessene Kapitalverzinsung und keinen Unternehmerlohn mehr abwirft (vgl. Urteil des BFH vom 06.12.2000 - II R 36/98 -, BFH/NV 2001, 650).
Der Senat schließt aus der Branchenentwicklung -der steigenden Zahl der Veranstalter, die Sportwettensteuer anmelden und dem steigenden Aufkommen der Sportwettensteuer-, dass das Veranstalten von Sportwetten in aller Regel nicht unwirtschaftlich ist (vgl. zur indiziellen Bedeutung der Branchenentwicklung Urteil des BVerwG vom 10.12 2009 - 9 C 12/08 -, BVerwGE 135, 367).
Die Erhebung der Sportwettensteuer greift aber in den Schutzbereich des Art. 12 Abs.1 GG ein, weil sie in engem Zusammenhang mit der Ausübung eines Berufes steht und - objektiv - eine berufsregelnde Tendenz erkennen lässt. Sie nimmt Einfluss auf die Art und Weise der Berufsausübung. (vgl. Urteil des BVerfG vom 07. 05.1998 - 2 BvR 1991/95 -, BVerfGE 98, 106).
Der mit der Erhebung der Sportwettensteuer verbundene Eingriff in die Freiheit der Berufsausübung ist jedoch verfassungsgemäß.
Eingriffe in das Grundrecht der Berufsfreiheit sind nach Art. 12 Abs.1 S.2 GG auf der Grundlage einer gesetzlichen Regelung erlaubt, die den Anforderungen der Verfassung an grundrechtsbeschränkende Gesetze genügt. Dies ist der Fall, wenn die eingreifende Norm kompetenzgemäß erlassen wurde, durch hinreichende, der Art der betroffenen Betätigung und der Intensität des jeweiligen Eingriffs Rechnung tragende Gründe des Gemeinwohls gerechtfertigt wird und dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit entspricht (Urteil des BVerfG, vom 28.03.2006 -1 BvR 1054/01-, a.a.O.).
Der in der Erhebung der Sportwettensteuer (die - wie oben unter -B. 1. a. und b dargesetllt - kompetenzgemäß erlassen wurde) liegende Eingriff in die Berufsfreiheit ist durch wichtige Gründe des Gemeinwohls gerechtfertigt.
Neben der Erzielung eines Beitrags zum allgemeinen Steueraufkommen bezweckt der Gesetzgeber mit der Besteuerung der Sportwetten die Förderung der im §1 S.1 GlüStV dargelegten Ziele.
Die Suchtbekämpfung und -vorbeugung, der Spieler- und Jugendschutz so wie der Schutz vor Folge- und Begleitkriminalität stellen besonders wichtige Gemeinwohlziele dar (vgl. Urteil des BVerfG, vom 28.03.2006 -1 BvR 1054/01-, a.a.O.). Der Zweck, die Spielleidenschaft zu kanalisieren, ist ebenfalls verfassungsrechtlich legitim (vgl. Urteil des BVerwG vom 24. 11.2010 -8 C 14/09 -, BVerwGE 138, 201).
Die Auferlegung einer Steuer auf den Spieleinsatz ist zur Erreichung dieser Zwecke auch geeignet und erforderlich.
Ein Mittel ist bereits dann im verfassungsrechtlichen Sinne geeignet, wenn mit seiner Hilfe der gewünschte Erfolg gefördert werden kann, wobei die abstrakte Möglichkeit der Zweckerreichung genügt. Es kommt dagegen nicht darauf an, ob der Erfolg im Einzelfall auch tatsächlich erreicht wird (vgl. Beschluss des BVerfG vom 20.06.1984 -1 BvR 1494/78, BVerfGE 67,157). Dem Gesetzgeber kommt dabei ein Einschätzungs- und Prognosevorrang zu (vgl. Urteil des BVerwG vom 24.11.2010 -8 C 14/09- BVerwGE 138,201). Es ist vornehmlich seine Sache, unter Beachtung der Sachgesetzlichkeiten des betreffenden Sachgebiets zu entscheiden, welche Maßnahmen er im Interesse des Gemeinwohls ergreifen will.
Nach diesem Maßstab lässt sich die Annahme des Gesetzgebers, eine Sportwettensteuer i.H.v. 5% auf den Spieleinsatz diene einerseits der Suchtbekämpfung und -vorbeugung, führe aber andererseits nicht zu einer Abwanderung der Spieler zu illegalen (nicht Sportwettensteuer abführenden) Veranstaltern, nicht beanstanden. Der Gesetzgeber stand - wie oben unter B. 1. b. - dargelegt vor der Aufgabe, anerkannte Gemeinwohlziele verfolgen zu müssen, deren Erreichung an sich gegenläufige Maßnahmen erfordern (möglichst unattraktive Spielbedingungen zur Suchtprävention und zum Jugendschutz; möglichst wenig Belastung zur Vermeidung einer Hinwendung der Spieler zu illegalen Veranstaltern). Vor diesem Hintergrund ist die Einschätzung des Gesetzgebers nachvollziehbar, die gewählte Form der Besteuerung sei ein geeigneter Weg, die Erreichung der angestrebten Ziele zu fördern. Sie liegt innerhalb der Grenzen des ihm zustehenden Einschätzungsvorrangs.
Der Senat sieht davon ab, den von der Klägerin beantragten Beweis (Sachverständigengutachten) darüber zu erheben, dass die Sportwettensteuer nicht geeignet sei, die Spielsucht zu bekämpfen und die Anbieter von Sportwetten in die Legalität zu überführen. Entscheidungserheblich ist - wie oben dargelegt - nicht, ob der angestrebt Erfolg tatsächlich erreicht wird, sondern ob abstrakt die Möglichkeit der Zweckerreichung besteht, wobei für den Gesetzgeber ein Einschätzungs- und Prognosevorrang besteht. Die Geeignetheit in diesem Sinne stellt mithin keine einem Beweis zugängliche Tatsache dar. Der Sachverständige könnte allenfalls -worauf es aber nicht ankommt- Feststellungen darüber treffen, wie sich das Gesetz tatsächlich ausgewirkt hat. Nicht jede gesetzgeberische Maßnahme, die sich bei rückwärtiger Betrachtung als tatsächlich nicht zielführend erweist, ist verfassungswidrig. Darüber hinaus könnte ein Sachverständiger nur seine eigenen Wertungen und Einschätzungen an die Stelle derjenigen des Gesetzgebers setzen.
Die gewählte Form der Besteuerung ist zur Erreichung der angestrebten Ziele auch erforderlich, wobei auch insoweit der oben dargelegte Einschätzungs- und Prognosevorrang des Gesetzgebers besteht. Es ist nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber davon ausgegangen ist, ein milderes Mittel, etwa eine niedrigere Besteuerung, sei nicht in gleicher Weise zur Suchtprävention geeignet.
Eine Sportwettensteuer in Höhe von 5% auf den Spieleinsatz ist schließlich auch angemessen. Sie geht nach der Überzeugung des Senats nicht so weit, dass der wirtschaftliche Erfolg der Veranstalter grundlegend beeinträchtigt wird und damit nicht mehr angemessen zum Ausdruck kommt (vgl. zur Angemessenheit grundrechtseinschränkender Gesetze Beschluss des BVerfG vom 18.01.2006 -2 BvR 2194/99-, BVerfGE 115, 97). Dies gilt besonders vor dem Hintergrund, dass die Sportwettensteuer als Verkehrssteuer auf Überwälzbarkeit auf die Spieler angelegt ist und somit nicht sicher ist, dass den Veranstaltern daraus überhaupt eine Belastung erwächst.
Die Besteuerung der Sportwetten nach dem RennwLottG ist auch mit dem Europarecht vereinbar.
Die Besteuerung der Sportwetten schränkt die durch Art. 56 AEUV gewährleistete Dienstleistungsfreiheit von Sportwettenanbietern, die - wie die Klägerin - ihren Sitz in anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Union haben und ihre Dienstleistungen im Bundesgebiet erbringen wollen, ein. Art. 56 AEUV verlangt nicht nur die Beseitigung jeder Diskriminierung des in einem anderen Mitgliedstaat ansässigen Dienstleistenden aufgrund seiner Staatsangehörigkeit, sondern auch die Aufhebung aller Beschränkungen - selbst wenn sie unterschiedslos für inländische Dienstleistende wie für solche aus anderen Mitgliedstaaten gelten -, sofern sie geeignet sind, die Tätigkeiten des Dienstleistenden, der in einem anderen Mitgliedstaat ansässig ist und dort rechtmäßig ähnliche Dienstleistungen erbringt, zu unterbinden, zu behindern oder weniger attraktiv zu machen ( Urteil des EuGH vom 11.06.2015 -C-98/14-, juris).
Die Erhebung der Sportwettensteuer führt zu einer Verteuerung des Wettangebots für den Wettenden oder einer Herabsetzung der Gewinnchancen. Die Veranstaltung der Sportwette wird daher weniger attraktiv.
Die darin liegende Beschränkung der Dienstleistungsfreiheit ist aber gerechtfertigt, weil sie der Verfolgung zwingender Gründe des Allgemeininteresses dient, zu denen nach der Rechtsprechung des EuGH auch der Verbraucherschutz, die Betrugsvorbeugung und die Vermeidung von Anreizen für die Bürger zu übermäßigen Ausgaben für das Spielen gehören (vgl. Urteil des EuGH vom 12.06.2014, C-156/13, juris m.w.N). Dies schließt die in § 1 GlüStV genannten Ziele der Suchtbekämpfung und des Jugend- und Spielerschutzes ein (Urteil des BVerwG vom 20.06. 2013 -8 C 10/12-, BVerwGE 147, 47).
Dass die Erhebung der Sportwettensteuer - dem eigentlichen Zweck einer Steuer entsprechend - auch zu zusätzlichen Staatseinnahmen führt, steht einer Rechtfertigung der durch sie bewirkten Beschränkung nicht entgegen.
Die Sportwettensteuer ist auch im unionsrechtlichen Sinne verhältnismäßig und geeignet, zur Erreichung der mit ihr verfolgten Gemeinwohlzwecke in kohärenter Weise beizutragen.
Die Erhebung der Sportwettensteuer ist -wie bereits dargelegt- geeignet, die Wette unattraktiver zu machen und so zur Suchtbekämpfung und zum Jugend- und Spielerschutz beizutragen. Praktische Probleme bei der Durchsetzung der Besteuerung und der Bekämpfung illegaler Angebote, die auf der Nutzung des Internets beruhen, berühren die grundsätzliche Eignung nicht (EuGH, Urteil vom 08.09.2010, C-316/07 juris).
Die Versteuerung der Sportwetten nach dem RennwLottG verstößt auch nicht gegen das Kohärenzgebot. Das Kohärenzgebot fordert, dass eine die Dienstleistungsfreiheit einschränkende Regelung nicht durch eine gegenläufige mitgliedstaatliche Politik in anderen Glücksspielbereichen mit gleich hohem oder höherem Suchtpotenzial in einer Weise konterkariert werden darf, die ihre Eignung zur Zielerreichung aufhebt (vgl. Urt. des BVerwG vom 26.10.2017 8 C 18/16 a.a.O.).
Der Senat folgt der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts, nach der die unionsrechtlichen Grundfreiheiten den Mitgliedstaat nicht zu einer sämtliche Glücksspielsektoren und föderale Zuständigkeiten übergreifenden Gesamtkohärenz glücksspielrechtlicher Maßnahmen verpflichten (vgl. Urt. des BVerwG vom 20.06.2013 -8 C 10/12-, BVerwGE 147,47).
Die Kohärenzprüfung beschränkt sich daher im vorliegenden Zusammenhang auf die in die Zuständigkeit des Bundes fallende Besteuerung der Rennwetten, Lotterien und Ausspielungen sowie der Sportwetten. Da die Rennwetten ebenfalls mit 5% des Wetteinsatzes besteuert werden und die Steuer bei Lotterien und Ausspielungen 20% des Nennwerts sämtlicher Lose beträgt, sieht der Senat keine Anhaltspunkte für eine gegenläufige Politik.
Nicht in die Kohärenzprüfung einzubeziehen sind etwa die in die Zuständigkeit der Länder fallenden ordnungsrechtlichen Regelungen betreffend die Spielbanken, Spielhallen sowie der Geld- und Warenspielgeräte in Gaststätten (vgl. § 2 des GlüStV). Gleiches gilt für verschiedentlich erhobene Vergnügungssteuern in Form von Spielautomatensteuern, die als örtliche Verbrauch- und Aufwandsteuern i.S.d. Art. 105 Abs. 2a GG ebenfalls in die Gesetzgebungskompetenz der Länder fallen (vgl. z.B. Urteil des BVerwG vom 10. 12. 2009 - 9 C 12/08- a.a.O.).
Die Besteuerung der Sportwetten nach dem RennwLottG führt nicht zu einer europarechtswidrigen Doppelbesteuerung.
Der Senat lässt es dahinstehen, ob die Klägerin - was sie nicht substantiiert dargelegt hat - nach dem Recht Bs zur Zahlung einer der Sportwettensteuer vergleichbaren Steuer verpflichtet ist.
Eine möglicherweise gegebene Doppelbesteuerung würde darauf beruhen, dass beide Staaten ihre Besteuerungsbefugnis parallel ausgeübt haben, und zwar so, dass Deutschland hinsichtlich der Besteuerung an den Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt der Spieler angeknüpft hat. Von hier nicht einschlägigen Ausnahmen abgesehen, ist bis heute im Rahmen des Gemeinschaftsrechts keine Maßnahme der Vereinheitlichung oder Harmonisierung zum Zwecke der Beseitigung von Doppelbesteuerungstatbeständen erlassen worden. Daraus folgt, dass die Mitgliedstaaten über eine gewisse Autonomie in diesem Bereich verfügen und nicht verpflichtet sind, ihr eigenes Steuersystem den verschiedenen Steuersystemen der anderen Mitgliedsstaaten anzupassen, um die sich aus der parallelen Ausübung ihrer Besteuerungsbefugnisse ergebende Doppelbesteuerung zu beseitigen (vgl. Urteil des EuGH vom 12.02.2009 -C-67/08-, FR 2009, 294 ergangen zur Erbschaftsteuer). Ohne eine Harmonisierung des Steuerrechts in der Europäischen Union lässt sich aus den Grundfreiheiten keine Pflicht zur Anrechnung oder Freistellung herleiten (vgl. Urteil des EuGH vom 16.07.2009 - C-128/08- juris, i.E. auch Urt. des BFH vom 19.06.2013 -II R 10/12-, BStBl. II 2013,746).
Der Senat ist der Auffassung, dass die genannten Grundsätze, die für den Bereich des Ertrags- und Erbschaftssteuerrechts aufgestellt wurden, auf die Verkehrssteuern in Gestalt der Sportwettensteuer übertragbar sind (vgl. auch Brüggemann, a.a.O., S.180 und Englisch in Streinz/Liesching/Hambach, Glücks- und Gewinnspielrecht in den Medien, Abschnitt XII -Systematische Darstellung-, Rdnr. 86).
Schließlich obläge es in erster Linie dem Ansässigkeitsstaat - hier B - für die Beseitigung einer Doppelbesteuerung Sorge zu tragen (vgl. auch dazu Englisch, a.a.O., Rdnr. 86 m.w.N.).
Der Besteuerung steht im Streitfall auch nicht eine fehlende Notifizierung nach der Informationsverfahrens-Richtlinie 98/34/EG in der Fassung vom 20.11.2006 (Info-RL) entgegen.
Nach Art. 8 Abs.1 Info-RL übermitteln die Mitgliedstaaten der Kommission unverzüglich jeden Entwurf einer technischen Vorschrift. Sie unterrichten die Kommission gleichzeitig in einer Mitteilung über die Gründe, die die Festlegung einer derartigen technischen Vorschrift erforderlich machen, es sei denn, die Gründe gehen bereits aus dem Entwurf hervor. Gegebenenfalls übermitteln die Mitgliedstaaten den Wortlaut der hauptsächlich und unmittelbar betroffenen grundlegenden Rechts- und Verwaltungsvorschriften, sofern deren Wortlaut für die Beurteilung der Tragweite des Entwurfs einer technischen Vorschrift notwendig ist.
Der Senat sieht im § 17 Abs.2 RennwLottG eine technische de-facto Vorschrift im Sinne des Art.1 Nr.11 Info-RL, denn dieser belegt die Inanspruchnahme eines Dienstes, nämlich des elektronischen Angebots von Sportwetten, mit einer Steuer. Diese beeinflusst auch die Inanspruchnahme des Dienstes.
Der somit erforderlichen Verpflichtung zur Notifizierung ist die Bundesrepublik Deutschland durch die Mitteilung an die Kommission vom 27.06.2012 nachgekommen. Dieser Mitteilung waren der Entwurf des Gesetzes zur Besteuerung von Sportwetten vom 29.06.2012 im vollständigen Wortlaut, die Gesetzesbegründung des Bundesrates und die neu zu regelnden Verfahrensbestimmungen beigefügt. Dies ergibt sich aus Ziffer 5 der Notifizierungsmitteilung vom 27.06.2012 (so auch Englisch/Riege, Steuerzahlungen von Sportwettenanbietern ohne Rechtsgrund?, Deutsche Steuerzeitung -DStZ- 2013, 267). Diese Mitteilung erachtet der Senat als ausreichend, zumal unter Ziffer 9 der Notifizierungsmitteilung nochmals der Zweck der Regelung dargestellt und der vorgesehene Steuersatz mitgeteilt wird. Aus der maßgeblichen Sicht der Europäischen Kommission und der übrigen Mitgliedstaaten war aus der Mitteilung vom 27.06.2012 leicht und eindeutig ersichtlich, dass und wie eine Sportwettenbesteuerung eingeführt werden würde. Damit genügt die Mitteilung vom 27.06.2012 dem Informationszweck der Info-RL. Wie die starke Einflussnahme der Kommission auf die Höhe des Steuersatzes zeigt (vgl. dazu BT- Drucks.17/10168, Seite 6), war diese vollumfänglich über die Öffnung des Sportwettenmarktes in Deutschland und die damit im Zusammenhang stehende Abgabenerhebung informiert.
Eine Stillhaltefrist (vgl. Art. 9 Abs.1 und 2 Info-RL) war nicht einzuhalten. Denn gemäß Art. 10 Abs.4 Info-RL gilt ihr Art 9 nicht für Vorschriften betreffend Dienste im Sinne des Art.1 Nr.11 Unterabsatz 2 dritter Gedankenstrich. Dort werden Vorschriften angesprochen, die mit steuerlichen oder finanziellen Maßnahmen verbunden sind, die auf den Verbrauch der Erzeugnisse oder die Inanspruchnahme der Dienste Einfluss haben. Wie bereits oben dargelegt, handelt es sich bei der Vorschrift des § 17 Abs. 2 RennwLottG um eine derartige Regelung.
Nach alledem war die Klage mit der Kostenfolge aus §135 Abs.1 Finanzgerichtsordnung (FGO) abzuweisen.
Die Revision war wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zuzulassen (§115 Abs.2 Nr.1 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 17 Abs.2, 19 Abs.2 RennwLottG
§ 1 GlüStV
§ 4d Abs. 2 GlüStV
§ 2 des GlüStV
§ 17 Abs.2 RennwLottG
§ 17 Abs. 2 RennwLottG
§ 35 des Glückspielgesetzes
§ 38 Abs.1 S.2 des Glückspielgesetzes
Art. 105 Abs.2, 72 Abs.2 Grundgesetz
Art. 3 Abs.1 GG
Art. 12 Abs.1 GG
Art. 105 Abs. 2 GG
Art. 72 Abs.2 GG
Art. 106 Abs.2 Nr.3 GG
Art. 105 Abs.2 i.V.m. 72 Abs.2 GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs.1 S.2 GG
Art. 56 AEUV
Art. 105 Abs. 2a GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 106, 62
BVerfGE 98, 106
BVerfGE 129,78
BVerfGE 93, 121
BVerfGE 105, 73
BVerfGE 137,350
BVerfGE 83,1
BVerfGE 84, 239
BVerfGE 110, 94
BVerfGE 115, 276
BFH/NV 2001, 650
BVerwGE 135, 367
BVerwGE 138, 201
BVerfGE 67,157
BVerwGE 138,201
BVerfGE 115, 97
BVerwGE 147, 47
BVerwGE 147,47
IX R 21/18
2 BvR 2212/00
2 BvF 1/01
2 BvR 1991/95
1 BvR 1916/09
1 BvL 10/02
2 BvL 37/91
2 BvL 17/99
1 BvF 3/11
1 BvR 283/85
8 C 18/16
2 BvR 1493/89
2 BvL 17/02
04 IX B 132/03
1 BvR 1054/01
2 BvR 1599/89
II R 36/98
9 C 12/08
8 C 14/09
1 BvR 1494/78
2 BvR 2194/99
8 C 10/12
II R 10/12