Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Rheinland-Pfalz, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-08-29, Aktenzeichen 6 K 1756/03
ECLI: ECLI:DE:FGRLP:2006:0829.6K1756.03.0A

Tenor:
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten, ob die Klägerin, eine kreisfreie Stadt, in den Streitjahren 1994 bis 1997 einen Betrieb gewerblicher Art - BgA – unterhielt, der zum Vorsteuerabzug berechtigt war.
1.
Die Klägerin ist Eigentümerin der im Jahre 1977 fertig gestellten Mehrzweckhalle „E-Halle“, die an eine Vielzahl von Veranstaltern gegen Entgelt überlassen wird. Der Hallenkomplex verfügt über zwölf Veranstaltungssäle mit entsprechender technischer Ausstattung, ein Restaurant, eine Tiefgarage sowie ein Rundfunk- und Fernsehstudio, das an den ... Rundfunk verpachtet ist. Der Gebäudekomplex ist erstmals mit Vertrag vom 19.09.1977 (Bl. 69 f. FG-Akte), später mit Vertrag vom 15.05/26.04.1991 (Bl. 75 f. FG-Akte) an den T Bürgerverein, der in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft (i.f. T-AG) geführt wird, verpachtet worden. Die Klägerin hatte in den Jahren 1974 und 1975 98 v.H. des Aktienkapitals an der T-AG übernommen und später aufgrund eines Vertrages aus dem Jahre 1993 die Anteile mit Wirkung zum 01.01.1994 (d.h. mit Beginn des ersten Streitjahres) an die Familie R. veräußert. Bis Ende 1993 bestand zwischen der Klägerin und der T-AG ertragsteuerlich eine Betriebsaufspaltung und umsatzsteuerrechtlich eine Organschaft nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG.
Im Jahre 1984 erwarb die T-AG das an die E-Halle angrenzende E-Parkhotel, das sie an eine Betriebsführungsgesellschaft weiter verpachtete. Nachdem sich herausstellte, dass die Erträge aus dem Hotelbetrieb nicht ausreichten, um die Kostenunterdeckung aus der Führung der E-Halle auszugleichen, entschlossen sich die Verantwortlichen der Klägerin und der T-AG, das Hotel zu veräußern und mit dem Erwerber einen Vertrag abzuschließen, der den Betrieb der E-Halle und des Hotels sicherstellen sollte. Außerdem sollten durch den Kaufpreis die bisherigen Kostendeckungsbeiträge der Klägerin an die T-AG gemindert und künftig in verminderter Höhe weitergezahlt werden (vgl. Aktenvermerk der T-AG vom 24.12.1987, Bl. 93 f. FG-Akte). Dies hatte der Stadtrat der Klägerin bereits am 04.12.1987 beschlossen (vgl. § 9 des Pachtvertrages vom 26.04.1991/15.05.1991, i.f. PV, Bl. 75 f. FG-Akte,).
2.
In Vollzug dieser Absicht schlossen die Parteien ein Bündel von Verträgen zwischen der Klägerin und der T-AG einerseits und der T-AG und der H-GmbH (i.f. H-GmbH, der Erwerberin des Hotels und Erstpächterin der Halle) sowie der H-GmbH und der R-GmbH, der Betreiberin des Hotels und der Halle, andererseits. Grundlage der Rechtsbeziehungen zwischen der Klägerin und der T-AG waren die Pachtverträge – PV - (Bl. 69 f. und 75 f. FG-Akte) und Teile des Kaufvertrages – KV – vom 21.09.1989 zwischen der Klägerin und der T-AG einerseits und der H-GmbH andererseits (Bl. 160 f. FG-Akte) sowie zwischen der T-AG und der H-GmbH der im KV geregelte Betreibervertrag – i.f. BV - Teil III. des KV, Bl. 183 f. FG-Akte). Auf Grundlage des BV schloss die H-GmbH einen weiteren Unterpachtvertrag mit der R-GmbH ab (vgl. Vereinbarung vom 14.08./18.08.1992, Bl. 202 FG-Akte).
Im Einzelnen gingen die Parteien wie folgt vor:
a) Mit notariellem Kaufvertrag vom 21.09.1989 veräußerte die T-AG das Hotel an die H-GmbH, (Bl. 160 f. FG-Akte unter II. des KV). Mit gleicher Urkunde schlossen die Parteien den BV über den Betrieb der gesamten E-Halle ab (unter III. des Kaufvertrages, Bl. 183 f. FG-Akte). Das Eigentum an dem Hotelgebäude nebst Grundstück ging mit Wirkung zum 30.04.1990 auf die Erwerberin über.
b) Am 15.05./26.04.1991 schlossen die Klägerin und die T-AG den erwähnten Pachtvertrag – PV - ab.
In § 1 sind als Pachtgegenstand die E-Halle, das Studio, die Tiefgarage nebst sonstigem Zubehör bestimmt. Nicht zum Pachtgegenstand gehörte der der H-GmbH überlassene Restaurationsbereich, für den eine Dienstbarkeit eingeräumt wurde mit der Auflage, diese Räumlichkeiten dem Betreiber zur Verfügung zu stellen (vgl. § 1 Abs. 2 des PV iVm. Teil V. 1. und 5. des KV, Bl. 193 f FG-Akte)
In § 1 Abs. 3 PV ist bestimmt: „Die T-AG ist berechtigt, den Pachtgegenstand mit Zustimmung der Stadt zu vermieten oder unterzuvermieten. Der jeweilige wirtschaftliche Betreiber führt den Betrieb vollständig in eigenem Namen und auf eigene Rechnung mit eigenen Beschäftigten“. Da nicht nur der Restaurationsbereich, sondern die gesamte E-Halle durch die H-GmbH betrieben werden sollte, kamen die T-AG und die Klägerin unter § 2 Nr. 1 PV wie folgt überein: „Bei Übertragung der Rechte (an die H-GmbH) hat die T-AG folgendes durch schriftlichen Vertrag zu vereinbaren: Der wirtschaftliche Betreiber verpflichtet sich, die E-Halle so zu führen, dass sie ihrem Zweck als Stadthalle gerecht wird…“ § 2 Nr. 2 des PV lautet: „Die T-AG hat die Einhaltung des Betreibervertrages vom 21.09.1989 zu überwachen, … durch den die T-AG die eigenverantwortliche Betriebsführung der E-Halle der H-GmbH übertragen hat. Dieser Betreibervertrag wird zum wesentlichen Bestandteil dieses Pachtvertrages“ und ist als Anlage III zu dem Pachtvertrag genommen worden (vgl. § 2 Nr. 2 PV; Anlage III. im Kaufvertrag vom 21.09.1989, Bl. 160 f., BV ab Bl. 183 f. FG-Akte). Ergänzend bestimmte § 7 PV hierzu, dass die T-AG die Instandsetzungs- und Instandhaltungskosten zu tragen hatte, soweit sie nicht der wirtschaftlichen Betreiberin (H-GmbH) überbürdet worden waren. Diese Mittel sind im Rahmen der Haushaltsmittel der T-AG zur Verfügung gestellt worden.
Nach § 3 des PV waren sich die Vertragspartner einig, „dass ein Entgelt für die Überlassung des gesamten Pachtobjekts (an die T-AG) nicht zu leisten ist. Dies vor allem im Hinblick auf § 9 des Vertrages, wonach die Stadt der T-AG einen jährlichen Betriebskostenzuschuss für den Betrieb der E-Halle zu zahlen hat.“
In § 9 PV ist das Entgelt für die Bewirtschaftung der E-Halle geregelt. Nach dem zwischen der T-AG und der H-GmbH geschlossenen Betreibervertrag vom 21 09.1989 hatte sich die T-AG auf Grundlage des Stadtratsbeschlusses vom 04.12.1987 verpflichtet, dem wirtschaftlichen Betreiber (H-GmbH) für den Betrieb der E-Halle einen jährlichen Betriebskostenzuschuss in Höhe von netto 300.000,00 DM zu leisten. Zur Erfüllung dieser Zahlungsverpflichtung erhielt die T-AG wiederum von der Klägerin einen jährlichen Deckungsbeitrag von 270.000,00 DM. Die Differenz zu 300.000,00 DM deckte die T-AG aus der steuerpflichtigen Vermietung des Studios an den ...-Rundfunk; die Nettojahresmiete betrug zum Zeitpunkt des Vertragsschlusses 31.140,00 DM. Den überschießenden Betrag von 1.140,00 DM erhielt die T-AG als Ausgleich von Zinsverlusten wegen unterschiedlicher Zahlungstermine. Gem. § 9 Nr. 3 PV waren sich die Parteien einig, dass der vorstehend vereinbarte Deckungsbetrag den Betriebsverlust der E-Halle aus Sicht der derzeitigen Verhältnisse in etwa abdecken würde. Bei erheblicher Abweichung der wirtschaftlichen Unterdeckung und des Deckungsbetrages bestand eine Verpflichtung zur Neuverhandlung.
Der PV ist durch Vereinbarungen vom 12.06.1992, 04.03.1993 und 24.02.1994 (Bl. 86 f., Bl. 88 f. und Bl. 89 f. FG-Akte) in nicht entscheidungserheblichen Teilen erneut geändert worden.
c) In dem Betreibervertrag – BV – vom 21.09.1989 (Bestandteil des Kaufvertrages unter III., Bl. 183 f. FG-Akte) sind die Rechtsverhältnisse zwischen der H-GmbH und der T-AG geregelt. Gem. III. 2. und 4. BV übertrug die T-AG in Ausübung ihres Rechts zur Unterverpachtung aufgrund des Pachtvertrages mit der Klägerin (hier: § 4 des früheren Pachtvertrages vom 19.09.1977, B. 69 f. FG-Akte, vgl. später § 1 Abs. 3, § 2 Nr. 2 PV) und mit deren ausdrücklicher Zustimmung die eigenverantwortliche Betriebsführung der E-Halle unter gleichzeitiger Überlassung derselben der H-GmbH zur Nutzung. Das Inventar ist ebenfalls überlassen worden. Die Betreiberin H-GmbH führte den Betrieb vollständig in eigenem Namen und auf eigene Rechnung sowie mit eigenen Beschäftigten, III. 4 BV.
Die H-GmbH trat in die zwischen der T-AG und Dritten bestehenden Verträge ein, II. 7 BV. Unter III. 8 BV kamen die Parteien des BV überein, dass „mit Rücksicht auf die übrigen Vereinbarungen in dieser Urkunde der Betreiber kein Entgelt an die T-AG zu entrichten hat.“ Umgekehrt erhielt die H-GmbH von der T-AG für den Betrieb der E-Halle einen jährlichen Betriebskostenzuschuss von 300.000,00 DM. Der Betriebskostenzuschuss sollte wertgesichert sein. Die Parteien gingen davon aus, dass durch diesen Zuschuss der Betriebsverlust der E-Halle nach der Vorschau aufgrund der Verhältnisse zum Zeitpunkt des Vertragsabschlusses in etwa abgedeckt werden würde. Für den Fall einer längeren Abweichung von der erwarteten Kostendeckung war eine Neuverhandlung vereinbart worden. Nach III.10 des BV war dem Betreiber die Weitergabe von Rechten und Pflichten aus diesem Vertrag sowie die weitere Unterverpachtung der E-Halle und der Abschluss eines Betriebsführungsvertrages mit einem Drittem erlaubt, wobei sichergestellt sein musste, dass dieser (Dritte) nicht das Recht zur Weitergabe haben sollte.
d) Die H-GmbH ihrerseits schloss sodann in Ausübung ihres Rechts zur weiteren Unterverpachtung gem. III.10 des BV „einen langjährigen Unterpachtvertrag unter Übertragung sämtlicher Rechte und Pflichten aus dem Betreibervertrag auf die R-GmbH“ ab, dem die Klägerin und die T-AG zustimmten (vgl. Vereinbarung vom 14./18.08.1992 als Anlage 2 zum Betreibervertrag zwischen T-AG und H-GmbH, Bl. 202 f. FG-Akte).
3.
In den Streitjahren stellte die R-GmbH der T-AG auf Grundlage des Unterpachtvertrages jeweils eine Rechnung über den vereinbarten Betriebskostenzuschuss mit gesondertem Steuerausweis aus. Die T-AG ihrerseits forderte zeitgleich von der Klägerin den jeweiligen Betriebskostenzuschuss zuzüglich der offen ausgewiesenen Steuer an. Die Mietzahlung des ...-Rundfunks für dessen Nutzung des Studios (vgl. § 9 PV) zog sie in Höhe des Nettomietzinses vor Ermittlung der Umsatzsteuer vom Nettobetrag des geltend gemachten Betriebskostenzuschusses ab (vgl. Rechnungen Bl. 213 f. und 238 f. FG-Akte).
4.
Im Jahre 1993 veräußerte die Klägerin ihre Aktien an der T-AG an die Familie R. Das Eigentum an den Aktien ging zum 01.01.1994 auf die Familie R. über. Von dem in § 10 PV eingeräumten Recht, den Vertrag durch einseitige Erklärung aufzuheben und in die mit der H-GmbH abgeschlossenen Verträge einzutreten, hat die Klägerin anlässlich der Veräußerung ihrer Aktien keinen Gebrauch gemacht (vgl. Bl. 212 FG-Akte).
5.
In der Zeit zwischen Juli 1999 und November 2000 fand bei der Klägerin eine Betriebsprüfung statt. Der Prüfer gelangte zur Auffassung, dass infolge der Veräußerung der Aktien an die Familie R. zum 01.01.1994 die Betriebsaufspaltung beendet und die Organschaft erloschen sei. Seither bestehe auch kein BgA mehr im Verhältnis Klägerin und T-AG. Denn die Klägerin habe die E-Halle an die T-AG zu einem Pachtzins von 0,00 DM verpachtet, § 3 des PV, und der nach § 9 PV gezahlte Betriebskostenzuschuss reiche für die Annahme einer BgA nicht aus. Es handele sich vielmehr um einen echten Zuschuss. Demgemäß kürzte er die von der Klägerin geltend gemachten Vorsteuern aus Rechnungen, die im Zusammenhang mit der E-Halle gezahlt worden waren, wie folgt:
1994: 107.930,26 DM,
1995: 101.697,32 DM,
1996: 106.507,16 DM und
1997: 133.267,09 DM; (vgl. Tz. 12 des Berichts vom 31.01.2002, Bl. 96 f. FG-Akte).
Der Beklagte folgte der Rechtsansicht des Prüfers und erließ am 13.08.2002 gem. § 164 Abs. 2 AO geänderte Umsatzsteuerbescheide, die am 22.10.2002 (hinsichtlich aller Streitjahre) und am 15.10.2004 (nur hinsichtlich des Jahres 1997) aus nicht streitigen Gründen erneut geändert wurden. Den Einspruch wies er mit Entscheidung vom 17.04.2003 zurück (Bl. 35 f. FG-Akte).
6.
Hiergegen wendet sich die Klage. Die Klägerin ist der Meinung, dass auch nach dem 01.01.1994 die Verpachtung der E-Halle einen “originären“ BgA darstelle. Der Verpachtungsbetrieb stelle eine Einrichtung dar, die eine selbständige, nachhaltige und wirtschaftliche Tätigkeit ausübe, welche sich aus der Gesamtbetätigung der Stadt T heraushebe und sich als wettbewerbsrelevante Tätigkeit steuerlich gesondert beurteilen lasse. Es liege in Abgrenzung zur reinen Vermögensverwaltung auch eine gewerbliche Tätigkeit vor, weil im Rahmen der Verpachtung zusätzliche Leistungen an schnell wechselnde Nutzer erfolgten. Die Vermietung der Halle diene der Erzielung von Einnahmen. Würde die Klägerin die Vermietung der Halle selbst ausführen, so läge unzweifelhaft eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr und eine nachhaltige Tätigkeit vor. Auch die getätigten Umsätze zwängen zur Annahme eines BgA, wie die Umsatzgrenzen in Abschn. 23 Abs. 4 UStR verdeutlichten.
Selbst wenn man dieser Auffassung nicht folge, so sei ein gesonderte „Verpachtungs-BgA“ zu bejahen. Als Unternehmer und damit als BgA iSd. § 2 Abs. 3 S. 1 UStG gelte gem. § 4 Abs. 4 KStG ein Unternehmen, wenn es einen Betrieb verpachte. Dies sei immer dann der Fall, wenn der (verpachtete) Betrieb im Falle der Eigenbewirtschaftung die Begriffsmerkmale eines BgA erfülle. Dies sei vorliegend unstreitig der Fall. Nicht erforderlich sei, dass die E-Halle bereits vor der Verpachtung an die T-AG bei der juristischen Person, der Klägerin, ein BgA gewesen sei; die Möglichkeit, ihn als solchen zu betreiben, reiche bereits aus. Daher liege eine Verpachtung eines BgA vor, die ihrerseits einen BgA begründe.
Darüber hinaus liege eine Tätigkeit vor, die der Erzielung von Einnahmen iSd. §§ 2 Abs. 1 S. 3 UStG, 4 Abs. 1 S. 1 KStG diene. Zu den Einnahmen zählten gem. § 8 EStG auch sonstige Vorteile. Zu den sonstigen Vorteilen gehörten ebenfalls die ersparten Aufwendungen. Würde die Klägerin die E-Halle selbst betreiben, so müsste sie einen umfangreichen Personalstamm beschäftigen. Die Kosten bezifferten sich auf jährlich mehr als 600.000,00 DM (vgl. Organigramm, Personalbestandsübersicht und Bericht über die Höhe des Personalaufwandes, Bl. 120 bis 134 FG-Akte). Die Ersparnis dieser Aufwendungen gehörten zu den sonstigen Vorteilen, die aus der Verpachtung erzielt würden. Insoweit lägen Einnahmen vor.
Die Lieferungen und Leistungen, aus denen der begehrte Vorsteuerabzug geltend gemacht würde, seien für den BgA der Klägerin durchgeführt worden. Im Verhältnis zwischen dem BgA und der T-AG (Ausgangsumsätze) läge ein konkretes Leistungsaustauschverhältnis vor. Der Betriebskostenzuschuss sei nicht – wie der Beklagte annehme – ein sog. „echter Zuschuss“. Denn in § 2 Nr. 1 des PV vom 15.05.1991 sei die Verpflichtung normiert, die E-Halle so zu führen, dass sie ihrem Zweck als Stadthalle gerecht werde. Insbesondere sei die Halle für ortsansässige Parteien, Vereine u.ä. offen zu halten. Dies stelle eine sonstige Leistung der T-AG dar, die an den BgA erbracht worden sei. Der vorliegende Sachverhalt sei vergleichbar mit der Lieferung von verwertbaren Abfällen im Verhältnis zwischen jPdöR als Abfallentsorger und Abnehmern der sortierten Wertstoffe, wenn der Entsorger dem Abnehmer bei Abnahme einen Barbetrag zuwende. Dann liege im Verhältnis zwischen den Unternehmen ein Tausch mit Baraufgabe vor. Der Betrieb der E-Halle sei – ungeachtet der erzielbaren Einnahmen – ebenso defizitär wie die Verwertung von Wertstoffen durch private Abnehmer. In beiden Fällen übernehme der Private die Verwertung nur gegen Zahlung einer Baraufgabe bzw. eines Zuschusses (vgl. Verfügung der OFD Hannover vom 02.01.2006, S 7119-7-StO 171, DStR 2006, 136). Die Zahlung des Betriebskostenzuschusses sei deshalb Entgelt gem. § 10 Abs. 1 S. 2 UStG, welches die Klägerin der T-AG zugewandt habe.
Die Klägerin beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide 1994 bis 1996 vom 22.10.2002 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 17.04.2003 und den Umsatzsteuerbescheid 1997 vom 15.10.2004 mit der Maßgabe zu ändern, dass für die Jahre
1997: 133.267,09 DM
als weitere Vorsteuern abgezogen werden
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er verweist auf die Einspruchsentscheidung vom 17.04.2003 (Bl. 35 f. FG-Akte) und führt ergänzend aus, dass im Streitfall weder ein „originärer“ noch ein „Verpachtungs-BgA“ vorliege. Ein „originärer“ BgA sei zu verneinen, weil die Unternehmereigenschaft der Betreibergesellschaft T-AG nicht auf die Klägerin durchschlagen könne. Denn dies bedinge, dass zwischen Klägerin und BgA eine Organschaft bestehe; dies sei unstreitig seit der Veräußerung der Aktien zum 01.01.1994 nicht mehr der Fall. Ebenso wenig sei ein gesonderter „Verpachtungs-BgA“ anzunehmen. Ein BgA setze die Erzielung von Einnahmen voraus. Im Streitfall habe die Klägerin aus der Verpachtung an die T-AG keine Einnahmen erzielt, vielmehr sei in § 3 PV die Entrichtung eines Pachtzinses ausgeschlossen worden. Es läge somit auch kein Entgelt vor, das im Rahmen eines Austauschverhältnisses für den Erhalt einer Leistung gezahlt werde. Die Ersparnis von Aufwendungen könne nicht als Entgelt angesehen werden, da es an einer Bestimmung des Wertes fehle.
Zur Ergänzung des Tatbestandes werden auf die mit Blattziffern bezeichneten Schriftstücke und Unterlagen sowie die chronologische Übersicht (Anlage zum Protokoll) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Gem. § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer bei Vorliegen weiterer Voraussetzungen als Vorsteuer abziehen: Die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind.
Die streitigen Umsätze, aus denen der Vorsteuerabzug geltend gemacht wird, sind nicht für ein „Unternehmen der Klägerin“ ausgeführt worden.
1.1
Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Gewinnerzielungsabsicht fehlt, § 2 Abs. 1 UStG. Juristische Personen des öffentlichen Rechts – jPdöR - , so wie die Klägerin, sind nur im Rahmen ihrer Betriebe gewerblicher Art – BgA – gewerblich oder beruflich tätig, § 2 Abs. 3 UStG iVm. § 1 Abs. 1 Nr. 6 iVm. § 4 KStG, vgl. § 2 Abs. 3 S. 1 UStG. Dabei schränkt § 2 Abs. 3 UStG die Umsatzsteuerpflicht der öffentlichen Hand ein und begründet sie nicht, so dass zunächst die allgemeinen Voraussetzungen des § 2 Abs. 1 UStG (bzw. Art. 4 Abs. 1 und 2 der 6. EG-Richtlinie) und dann die in § 2 Abs. 3 UStG (bzw. Art. 4 Abs. 5 der 6.Richtlinie) vorgesehenen Einschränkungen der Steuerpflicht bei der jPdöR zu prüfen sind (vgl. BFH-Urteil vom 28.10.2005 V R 19/04, BFH/NV 2005, 725).
1.2
Im Streitfall ist abzuheben auf den Leistungsaustausch zwischen der Klägerin und der T-AG, innerhalb dessen die Klägerin behauptet, ihre gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig auszuüben. Denn aus diesem resultieren die Ausgangsumsätze der Klägerin, die in einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang mit den Eingangsumsätzen der Klägerin stehen sollen, aus denen sie den Vorsteuerabzug geltend macht. Zur Beurteilung sind die vertraglichen Vereinbarungen heranzuziehen. Zwar knüpft das Umsatzsteuerrecht grundsätzlich an tatsächliche Vorgänge an, jedoch dienen die vertraglichen Abmachungen zur Beantwortung der Frage nach dem Vorhandensein und dem Umfang der für den Leistungsaustausch maßgeblichen Rechtsbeziehungen (std. Rspr., vgl. BFH-Urteil vom 24.02.2005 V R 1/103, DStR 2006, 754).
Bei Auslegung der zwischen der Klägerin und der T-AG geschlossenen Vereinbarungen und der darauf beruhenden Folgeverträge ergibt sich, dass Vertragszweck die Bewirtschaftung der E-Halle durch die T-AG bzw. durch die von ihr betrauten Betreiberunternehmen war. Die Überlassung des Grundstücks erfolgte nur anlässlich der Bewirtschaftung der Halle; das Grundstück mit Halle war nicht Gegenstand einer Leistung, vielmehr wurde in der Halle die Bewirtschaftungs- und Betriebsführungsleistung erbracht. Dies ergibt sich zunächst aus dem Stadtratsbeschluss vom 04.12.1987, der eine Bewirtschaftung der E-Halle gegen Zahlung eines Betriebskostenzuschusses vorsah und Grundlage des PV vom 15.01.1991 war, vgl. § 9 des PV. Das wird zusätzlich bestätigt durch den Aktenvermerk der T-AG vom 24.12.1987, in dem festgehalten ist, dass das Konferenz- und Tagungszentrum E-Halle im Interesse der Stadt fortgeführt werden muss und die gesamte Betriebsführung dem Erwerber (H-GmbH) bzw. dem Betreiber (Unterpächter R GmbH) angetragen wird. Der Fehlbetrag aus dem Veranstaltungsbereich sollte durch die Stadt T übernommen werden. Entsprechend sieht der PV vom 15.05.1991 vor, dass die Klägerin die Halle und die dazu gehörenden Einrichtungen an die T-AG überlässt und die T-AG berechtigt ist, den Pachtgegenstand unterzuvermieten/pachten, § 1 PV. Gleichzeitig stellte § 2 PV sicher, dass die E-Halle ihrer Zweckbestimmung und nach den Bestimmungen des BV vom 21.09.1989 entsprechend betrieben und die Betriebsführung überwacht wird. Hierfür sah der PV als Gegenleistung in § 9 „für den Betrieb der E-Halle“ die Zahlung eines Betriebskostenzuschusses an den „wirtschaftlichen Betreiber“ vor, der den Betriebsverlust der Halle „in etwa abdecken“ sollte, § 9 Ziff. 3 PV. Eine Pachtzinszahlung an den Überlasser der Halle war ausdrücklich nicht vereinbart.
Der BV seinerseits stellte sicher, dass der wirtschaftliche Betreiber (vgl. § 9 PV) die rechtliche Stellung der H-GmbH erhielt. Nach § III.1 und 2 BV ist der H-GmbH der Betrieb der E-Halle übertragen worden, wobei der Eigenschaft der Halle als Stadthalle Rechnung zu tragen war. Zu diesem Zwecke ist die Halle sowie das Inventar der H-GmbH überlassen worden, II. 2 und 3 BV. In II.7 BV ist bestimmt, dass der Betreiber H-GmbH in die zwischen der T-AG und Dritten geschlossenen Verträge einzutreten hatte. Ebenso wie in § 9 PV musste der Betreiber kein Entgelt für die Überlassung des Grundstückes bezahlen, sondern hatte den Anspruch auf Zahlung des Betriebskostenzuschusses von 300.000,00 DM, III. 8 BV, der den Verlust aus der Bewirtschaftung ausgleichen sollte. Wie § 1 des PV sah III. 10 BV das Recht zur Weiterverpachtung vor. Entsprechend dieser Regelung übertrug die H-GmbH am 14./18.008.1992 ihrerseits alle Rechte und Pflichten aus dem BV im Rahmen eines „langfristigen Pachtvertrages“ auf die R-GmbH, d.h. die Verpflichtung aus der Betreiberstellung zur Betriebsführung und den Anspruch auf die Zahlung des Betriebskostenzuschusses.
1.3
Aus den vertraglichen Bestimmungen wird deutlich, dass es den Parteien auf die Betriebsführung und die Bewirtschaftung der E-Halle entscheidend ankam. Hierbei gestand die Klägerin der T-AG zu, die Durchführung der Bewirtschaftung durch dritte Personen durchführen zu lassen, durch die die Bewirtschaftungsleistung vermittelt wurde, wobei die Art der Durchführung im Sinne eines Betriebs als Stadthalle stets gewährleistet sein musste. Aus diesem Grunde sind die entsprechenden Vertragsbestimmungen in dem Pachtvertrag, dem Betreibervertrag und dem Unterpachtvertrag aufeinander abgestimmt worden. Der Betriebskostenzuschuss ist in allen Vertragsverhältnissen für die Bewirtschaftung gewährt, die Überlassung der E-Halle nebst Inventar stets unentgeltlich erfolgt. Gleiches gilt für die Vereinbarung einer Wertsicherungsklausel und den Übergang der mit Dritten abgeschlossenen Vertragsverhältnisse.
a) Hieraus ist zu folgern, dass der Leistungsaustausch in der Durchführung der Bewirtschaftung der Halle bzw. in der Vermittlung dieser Leistung gegen Entgelt bestand. Um diese Leistung zu erhalten, war die E-Halle dem Leistungserbringer zu überlassen. Diese Überlassung stellt aber – im Gegensatz zur Auffassung der Klägerin – keine eigenständige, von der Betriebsführung abgrenzbare Leistung dar. Sie war vielmehr notwendige Voraussetzung, um die Bewirtschaftungsleistung überhaupt erbringen zu können. Demgemäß liegt keine gesonderte Leistung der Klägerin in Form einer Grundstücks- und Gebäudeüberlassung an die T-AG vor (bzw. eine Weiterverpachtung der T-AG an die H-GmbH und der H-GmbH an die R-GmbH), sondern eine Bewirtschaftungsleistung der R-GmbH in der Halle bzw. eine Vermittlungsleistung der T-AG (bzw. H-GmbH) zur Durchführung der Bewirtschaftleistung in der Halle vor. Die Zahlung des Betriebskostenzuschusses ist das Entgelt für die Bewirtschaftung iSd. § 10 Abs. 1 UStG. Sie ist als Geldzahlung selbst keine umsatzsteuerbare Leistung, da sie als solche dem Empfänger keinen verbrauchbaren Nutzen verschafft.
Auch die tatsächliche Durchführung der Verträge stimmt mit den vertraglichen Festlegungen überein. Die jeweilige (Letzt)Betreibergesellschaft führte die Bewirtschaftung in der vorgesehenen Weise durch und erhielt dafür den Betriebskostenzuschuss als Entgelt. Aus den vorgelegten Abrechnungen für die Betriebsführung folgt, dass die Anforderung des Betriebskostenzuschusses von der T-AG für die vertraglich ausbedungene Leistung lt. BV in engem zeitlichem Zusammenhang mit der Anforderung des Zuschusses durch die T-AG von der Stadt stand. Diese Zahlungen erfolgen für die Bewirtschaftung.
b) Vorliegend ist kein tauschähnlicher Umsatz gegeben, § 3 Abs. 12 UStG. Dieser liegt vor, wenn das Entgelt für eine sonstige Leistung – hier: Bewirtschaftung – in einer (weiteren) Lieferung oder sonstigen Leistung besteht. Die Überlassung der E-Halle nebst Inventar ist aber - wie oben ausgeführt - nicht Gegenstand einer Leistung, sondern der Gegenstand, an und in dem die Leistung erbracht wird. Insoweit stellt die Überlassung der Halle keine Leistung dar. Dem kann auch nicht entgegengehalten werden, eine entgeltliche Vermietungsleistung der Klägerin an die T-AG liege vor, weil die T-AG der Klägerin Aufwendungen für die Betriebsführung erspare (vgl. Schriftsatz vom 02.07.2003 – Bl. 54 f. FG-Akte - Anlagen Bl. 120 bis 134 FG-Akte). Denn die Ersparnis von Aufwendungen ist kein verbrauchsfähiges Gut. Dies ist vielmehr die Bewirtschaftungsleistung. Die Aufwandersparnis bildet hierzu lediglich einen Reflex dafür, dass die „eingekauften“ Bewirtschaftungsleistungen nicht selbst erbracht werden mussten.
1.4
Darüber hinaus fehlt es - selbst wenn von einer selbständigen Leistung der Klägerin bei Überlassung des Grundstücks ausgegangen würde - an dem Merkmal der Entgeltlichkeit. Nach § 1 Abs. 1 UStG sind Leistungen solche Umsätze, die der Unternehmer gegen Entgelt durchführt. Diese Regelung entspricht Art. 2 Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie, der von Dienstleistungen ausgeht, die vom Steuerpflichtigen als solchem gegen Entgelt ausgeführt werden. Da für die Überlassung der Halle nach den ausdrücklichen Bestimmungen in den Verträgen kein Miet- oder Pachtzins durch die T-AG oder die weiteren Parteien zu entrichten war, scheidet die Annahme einer sonstigen Leistung iSd. § 4 Nr. 12 UStG aus, da eine Vermietung oder Verpachtung nach § 4 Nr. 12 UStG als Tatbestandsmerkmal die Zahlung eines Miet- oder Pachtzinses voraussetzt. Dies ergibt sich nicht nur aus den Vorschriften den BGB, wonach sowohl Miete als auch Pacht grundsätzlich die Vereinbarung eines Pacht- oder Mietzinses bedingen, § 535 Abs. 3, 581 Abs. 1 BGB. Auch die gemeinschaftsrechtliche Auslegung des Begriffes Vermietung und Verpachtung iSd Art 13 Teil B Buchst. b der 6. EG-Richtlinie fordert nach der Rechtsprechung des EuGH die „Übertragung des passiven Nutzungsrechtes an Gebäuden oder Flächen gegen eine Vergütung“ (EuGH –Urteil vom 18.11.2005 C-284/03 Temco, UR 2005, 25).
Ist somit die Klägerin nach allgemeinen Grundsätzen bereits keine Unternehmerin, so kann sie im Rahmen der Überlassung der E-Halle nicht mehr einen Betrieb gewerblicher Art nach § 2 Abs. 3 UStG haben. Aus der Zusammenschau des § 2 Abs. 1 und Abs. 3 UStG ergibt sich, dass eine jPdöR Unternehmer nach den allgemeinen Grundsätzen des § 2 Abs. 1 UStG sein muss, bevor die weitere Voraussetzung zu überprüfen ist, ob sie diese unternehmerische Tätigkeit im Rahmen ihres BgA ausübt. Art 4 Abs. 5 UA 2 der 6. EG-Richtlinie fordert gleichfalls eine Tätigkeit der Einrichtung des öffentlichen Rechts, die diese als Steuerpflichtiger erbringt, wobei es sich um einen Steuerpflichtigen als solchen nach Art. 4 Abs. 1 der 6. EG-Richtlinie handeln muss. Damit müssen auch nach Gemeinschaftsrecht die Einrichtung öffentlichen Rechts – bezogen auf die in Frage stehende Tätigkeit - zunächst die allgemeinen Voraussetzungen des Unternehmerbegriffs erfüllen, bevor Art. 4 Abs. 5 der 6. EG-Richtlinie eingreifen kann (vgl. BFH-Urteil vom 28.10.2005 V R 19/04, a.a.O; Lange UR 2000,1 unter C; Prüfungsschemata bei Heidner in Bunjes/Geist, UStG, 8. Aufl. 2005, § 2 Tz. 156). Auf die von der Klägerin aufgeworfene Frage, ob es sich bei der Überlassung der E-Halle durch die Klägerin um einen originären BgA oder einen Verpachtungs-BgA handelt, kommt es somit nicht mehr an.
Die Klage war mit der Kostenfolge aus § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.
Der Senat sah keinen Anlass, angesichts der gefestigten Rechtsprechung des BFH und des EuGH die Revision zuzulassen. Außerdem beruht das Ergebnis im Wesentlichen auf der Auslegung von Verträgen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 2 Abs. 1 S. 3 UStG, 4 Abs. 1 S. 1 KStG diene. Zu den Einnahmen zählten gem. § 8 EStG
§ 7 PV
§ 9 PV
§ 10 PV
§ 3 PV
§ 14 UStG
§ 4 KStG
§ 1 PV
§ 2 PV
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG
§ 1 Abs. 2 des PV
§ 1 Abs. 3 PV
§ 2 Nr. 1 PV
§ 2 Nr. 2 des PV
§ 2 Nr. 2 PV
§ 3 des PV
§ 9 Nr. 3 PV
§ 164 Abs. 2 AO
§ 2 Abs. 3 S. 1 UStG
§ 4 Abs. 4 KStG
§ 2 Nr. 1 des PV
§ 10 Abs. 1 S. 2 UStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 2 Abs. 1 UStG
§ 2 Abs. 3 UStG
§ 9 des PV
§ 1 des PV
§ 10 Abs. 1 UStG
§ 3 Abs. 12 UStG
§ 1 Abs. 1 UStG
§ 4 Nr. 12 UStG
§ 535 Abs. 3, 581 Abs. 1 BGB
§ 2 Abs. 1 und Abs. 3 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2005, 725
V R 19/04
05 V R 1/10
V R 19/04