Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-02-22, Aktenzeichen 1 K 3381/04 F
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2006:0222.1K3381.04F.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit eines Bescheides über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2002.
Der Kläger ist Erbe des am 22.06.1996 in H verstorbenen Dr. N. Zum Nachlass gehörte u.a. ein Anteil am CIB-Fonds (später umbenannt in E Fonds GbR). Die angeordnete Nachlassverwaltung hob das Amtsgericht H am 09.08.2000 mit der Begründung auf, der Zweck der Nachlassverwaltung sei durch die Berichtigung der bekannten Nachlassverbindlichkeiten erreicht.
Der E Fonds , der die Rechtsform einer GbR hatte, war an der Firma D GmbH & Co KG beteiligt. Die vom zuständigen Finanzamt X - zuletzt für 2002 - übersandten Mitteilungen über die Gewinnanteile des Fonds wertete der Beklagte in den die E Fonds GbR betreffenden Feststellungsbescheiden aus.
Der Kläger wird seit dem Erbfall als Beteiligter des Fonds mit dem Eintrittsdatum 22.06.1996 geführt, Beteiligungseinkünfte wurden ihm zugerechnet.
Die E Fonds GbR wurde Mitte 2002 aufgelöst. Der Feststellungsbescheid 2002 erging unter dem 20.08.2003 und wurde im Wege der Einzelbekanntgabe (§ 183 Abs. 2 AO) bekannt gegeben. Dem Kläger wurde neben dem laufenden Verlust in Höhe von 70,09 € ein Veräußerungsgewinn in Höhe von 12.028,89 € zugerechnet. Der Veräußerungsgewinn folgt aus der Auflösung eines negativen Kapitalkontos des Klägers.
Der gegen den Feststellungsbescheid vom 20.08.2003 erhobene Einspruch blieb erfolglos. Zur Begründung der Einspruchsentscheidung vom 26.05.2004 trug der Beklagte vor, der Kläger habe in das den E Fonds betreffende Feststellungsverfahren für 2002 einbezogen werden müssen. Er sei infolge des Erbfalls seit Mitte 1996 bürgerlich-rechtlicher Eigentümer des Fondsanteils gewesen. Das habe er in der Folgezeit auch nie bestritten.
Die von ihm im Zusammenhang mit dem Feststellungsbescheid 2002 geltend gemachten Einreden gemäß den §§ 1973, 1974, 1986, 1990 BGB würden nicht durchgreifen. Diese Regelungen des Bürgerlichen Gesetzbuches beträfen die Forderungen eines Gläubigers gegen einen Nachlass. Der Beklagte erhebe aber keine Forderung. Der Feststellungsbescheid 2002 enthalte kein Leistungsgebot. Er erfasse steuerliche Vorgänge des Jahres 2002, die von dem Erbfall des Jahres 1996 und der Aufhebung der Nachlassverwaltung unbeeinflusst seien. Selbst im Bereich der nachfolgenden Einkommensteuerfestsetzung sei die Beschränkung einer Erbenhaftung vom Erben nicht im Steuerfestsetzungsverfahren oder gegen das Leistungsgebot, sondern nach der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 11.08.1998 VII R 118/95, BFHE 186, 328, BStBl II 1998, 705) erst im Zwangsvollstreckungsverfahren als Einwendung geltend zu machen.
Der Kläger erhob mit Schreiben vom 23.06.2004 gegen die Einspruchsentscheidung vom 26.05.2004 Klage. Zur Begründung trägt er vor, er habe bereits im Einspruchsverfahren die Einreden der Beschränkung der Haftung des Erben gemäß den §§ 1975 ff BGB geltend gemacht, insbesondere die Einreden der Erschöpfung des Erbes (§ 1989 BGB), der Dürftigkeit (§ 1990 BGB) und der Verschweigung wegen verspäteter Geltendmachung (§ 1974 BGB). Wenn überhaupt habe der Feststellungsbescheid nur mit der ausdrücklichen Beschränkung der Haftung auf den Nachlass des verstorbenen Prof. Dr. M ergehen dürfen.
Der Beklagte sei zwar nicht Gläubiger einer Steuerforderung. Er habe jedoch die Grundlagen für eine Steuerforderung des Wohnsitzfinanzamtes des Klägers festgestellt. Gegenüber dem Wohnsitzfinanzamt als Gläubiger der Steuerforderung könne sich der Kläger nicht darauf berufen, dass die Nachlassverwaltung beendet sei. Dieses Finanzamt erlasse lediglich einen nicht angreifbaren Folgebescheid. Den Kläger auf Rechtsbehelfe im Vollstreckungsverfahren zu verweisen, bedeute eine Verkürzung des Rechtsschutzes.
Es werde zwar nicht bestritten, dass die Einreden der Bedürftigkeit des Nachlasses usw. erst im Vollstreckungsverfahren geltend gemacht werden könnten. Der Streit bestehe darin, dass der Beklagte die Ansicht vertrete, der Kläger habe nach Abschluss der Nachlassverwaltung kein Recht mehr, sich auf die Haftungsbeschränkung zu berufen.
Der Beklagte sehe in der Steuerschuld eine "Nachlasserbenschuld", für die der Erbe mit seinem privaten Vermögen hafte. Die Steuer sei ihm zuzurechnen, weil er selbst tätig geworden sei.
Der Kläger sei dagegen der Auffassung, bei der Steuerforderung handele es sich um eine "Erbfallschuld". Das habe zur Folge, dass die Erbenhaftung durchgreife und dem Kläger die Haftungsbeschränkung auf den Nachlass zugute komme.
Die Abgabenordnung sehe keine Regelung zur Lösung des Streites vor. Die Vorschriften des zivilrechtlichen Verfahrens seien daher heranzuziehen. In der Zwangsvollstreckung würden Einreden der Erben nur berücksichtigt, wenn die Beschränkung auf die Erbenhaftung im Erkenntnisverfahren geltend gemacht worden sei. Im Klageverfahren müsse daher der Antrag gestellt werden, bei Zahlungspflicht des Erben in den Urteilstenor die Beschränkung der Erbenhaftung aufzunehmen. Die Berechtigung des Antrages werde im Erkenntnisverfahren geprüft. Sei der Erbenvorbehalt im Tenor nicht enthalten, könne der Erbe seine Einreden und Einwendungen aus der beschränkten Erbenhaftung nicht mehr geltend machen. Der Vorbehalt der beschränkten Erbenhaftung müsse daher im vorliegenden Zusammenhang entsprechend in den Feststellungsbescheid aufgenommen werden.
Der Kläger beantragt,
den Vorbehalt der beschränkten Erbenhaftung in den Urteilstenor aufzunehmen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Feststellungsbescheid 2002 stelle den Gewinn der GbR insgesamt und den auf den Kläger als Gesellschafter entfallenden Anteil fest. Etwaige Beschränkungen der Erbenhaftung seien im Erhebungsverfahren geltend zu machen. Ob die Voraussetzungen der vorgebrachten Einreden überhaupt vorlägen, sei im Übrigen fraglich.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze und die vorgelegte Steuerakte verwiesen.
Der Senat hat am 22.02.2006 mündlich verhandelt. Auf das Sitzungsprotokoll wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Zutreffend hat der Beklagte die gewerblichen Einkünfte der E Fonds GbR gesondert und einheitlich festgestellt und dem Kläger anteilig zugerechnet. Er ist aufgrund des Erbfalls in Person Gesellschafter der GbR geworden. Die im Streitjahr 2002 angefallenen laufenden Einkünfte und der Aufgabegewinn sind ihm als Erben nach Professor Dr. M zurechnen. Einkommensteuerrechtliche Ansprüche des Finanzamtes, die infolge der Veräußerung eines zum Nachlass des Erblassers gehörenden Gegenstandes oder Aufgabe eines Mitunternehmeranteils entstehen oder aus Erträgen des Nachlassvermögens resultieren, sind nicht gegen den Nachlass zu richten, sondern gegen den Erben, weil allein er nach dem Tode des Erblassers den Tatbestand der Einkünfteerzielung verwirklicht. Der Nachlass als solcher ist weder Einkommen- noch Körperschaftsteuersubjekt (BFH, Urteil vom 11.08.1998 VII R 118/95, BStBl II 1998, 705 m.w.N.). Der Erbe verwirklicht den Gewinnrealisierungstatbestand. Er wird mit dem Erbfall gewerbetreibender Mitunternehmer. Die bis zur Veräußerung/Aufgabe angefallenen Einkünfte sind ihm als eigene gewerbliche Einkünfte zuzurechnen. Die derart begründete Eigenverbindlichkeit des Erben gegenüber dem Finanzamt wird nicht durch die Anordnung einer Nachlassverwaltung berührt. Sie begründet zwar für den Erben Verwaltungs- und Verfügungsbeschränkungen (§§ 1984 Abs. 1, 1985 Abs. 1 BGB), lässt aber den Steueranspruch des Finanzamtes gegen den Erben unberührt (BFH, Urteil vom 28.04.1992 VII R 33/91, BStBl II 1992, 781).
Der Kläger hat als Erbe den durch die nach dem Erbfall erfolgte Auflösung der E Fonds GbR eingetretenen Veräußerungsgewinn als eigene Einkunft erzielt. Er ist zutreffender Adressat des streitbefangenen Feststellungsbescheides. Der Nachlassverwalter kann im Streitfall im Übrigen schon deshalb kein Adressat des Feststellungsbescheides sein, weil die Nachlassverwaltung im Zeitpunkt des Ergehens des Feststellungsbescheides 2002 durch Beschluss des Amtsgerichts H vom 09.08.2000 bereits beendet war.
Soweit der Kläger sich auf eine Beschränkung der Erbenhaftung beruft (§ 45 Abs. 2 Satz 1 AO i.V.m. den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über die Haftung des Erben für Nachlassverbindlichkeiten), kann er damit im anhängigen Verfahren nicht gehört werden. Eine Beschränkung der Erbenhaftung ist allein im Zwangsvollstreckungsverfahren geltend zu machen (BFH, Urteil vom 01.07.2003 VIII R 45/01, BFHE 203, 5, BStBl II 2004, 35; vom 11.08.1998 VII R 118/95, BFHE 186, 328, BStBl II 1998, 705; vom 28.04.1992 VII R 33/91, BFHE 168, 206, BStBl II 1992, 781; Klein/Brockmeyer, AO, § 45 Anm 11).
Ob die Steuerschuldnerschaft des Klägers als Erbe letztlich dazu führt, dass der Kläger die Forderung auch mit eigenen Mitteln zu erfüllen hat oder das Finanzamt auf den Nachlass verweisen darf, ist allein im Zwangsvollstreckungsverfahren zu entscheiden. Die Prüfung, ob es sich bei der Steuerschuld um eine Erbfallschuld handelt, für die der Erbe seine Erbenhaftung gegenüber dem Finanzamt auf den Nachlass beschränken kann, ist damit nicht Gegenstand des Festsetzungs-/Feststellungsverfahrens.
Wie die Beschränkung der Erbenhaftung im Einzelnen geltend zu machen ist, ist für die Verwaltungsvollstreckung nicht ausdrücklich geregelt. Der Bundesfinanzhof (Urteil vom 11.08.1998 VII R 118/95, BFHE 186, 328, BStBl II 1998, 705) hält die formlose Erklärung des Vollstreckungsschuldners gegenüber der Vollstreckungsbehörde für ausreichend.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 1973, 1974, 1986, 1990 BGB würden nicht durchgreifen. Diese Regelungen des Bürgerlichen Gesetzbuches
§§ 1975 ff BGB
§§ 1984 Abs. 1, 1985 Abs. 1 BGB
§ 1989 BGB
§ 1990 BGB
§ 1974 BGB
§ 183 Abs. 2 AO
§ 45 Abs. 2 Satz 1 AO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 186, 328
BStBl II 1998, 705
BStBl II 1992, 781
BFHE 203, 5
BStBl II 2004, 35
BFHE 168, 206
98 VII R 118/95
92 VII R 33/91
03 VIII R 45/01