Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-09-09, Aktenzeichen 14 K 4/99

Tenor:

Tatbestand:
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(Überlassen von Datev)
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Im Rahmen der Umsatzsteuerveranlagung 1993 ist der Vorsteuerabzug in Höhe von rund 104.000 DM einer aus Ehegatten bestehenden Grundstücksgemeinschaft aus in der Adressierung geänderten Baurechnungen streitig.
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Die Klägerin ist eine Grundstücksgemeinschaft, die aus den Eheleuten W und B M aus B besteht. Der Ehemann betrieb dort seit April 1986 in der Rstr. 3 das "cafe", in dessen Obergeschoss die Eheleute wohnten. Durch notariellen Kaufvertrag vom 24. November 1988 erwarben sie beide zu je 1/2 Miteigentum zum Preis von 748.000 DM das benachbarte 1.887 qm große Grundstück R Str. 2 (Flurstück Nr. - ehemaliger hof), das mit einem denkmalgeschützten vermieteten Dreifamilienhaus sowie einer Maschinen- und Fahrzeughalle bebaut war. In den Jahren 1989 bis 1991 errichteten sie auf dem erworbenen Grundstück unter teilweisem Abriss der Halle das Hotel R mit Restaurant und Ladengeschäft. Die Baugenehmigung wurde von beiden Ehegatten beantragt und an beide Ehegatten erteilt. Beide sind Gesamtschuldner der zur Finanzierung des Projektes aufgenommenen Darlehen in Höhe von 2.365.000 DM, die durch Grundpfandrechte auf dem im Miteigentum der Ehegatten stehenden Grundstück gesichert wurden. Der mit der Planung und Betreuung des Bauvorhabens einschließlich der Auftragsvergabe und Rechnungsprüfung beauftragte Architekt erhielt den Auftrag von beiden Ehegatten, bezeichnete in seinen Rechnungen und seinem Schriftverkehr stets beide Ehegatten als Auftraggeber und trat nach außen gegenüber den Handwerkern bei der Auftragsvergabe und der Rechnungsprüfung sowie gegenüber Behörden und anderen Stellen im Namen beider Ehegatten auf. Die Bezahlung der Baurechnungen wurde über ein Bankkonto abgewickelt, das auf den Namen beider Ehegatten lautete.
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Sie vermieteten das erworbene Dreifamilienhaus weiterhin zu Wohnzwecken und verpachteten das neuerrichtete Ladengeschäft ab Oktober 1990 an einen fremden Pächter. Das Hotel mit Restaurants und Inventar verpachteten sie ab November 1990 an den Ehemann.
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Die Grundstücksgemeinschaft verzichtete hinsichtlich der gewerblichen Flächen auf die Steuerfreiheit der Vermietungsumsätze (sog. Option gemäß § 9 UStG) und machte in den Umsatzsteuervoranmeldungen und Jahreserklärungen für die Jahren 1989 bis 1991 die folgenden Vorsteuern geltend:
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1989 15.999,54 DM 1990 234.033,94 DM 1991 75.511,28 DM
1989
15.999,54 DM
1990
234.033,94 DM
1991
75.511,28 DM
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Im Rahmen einer Außenprüfung im Februar 1993 stellte der Prüfer fest, dass ein erheblicher Teil der Baurechnungen nicht an beide Eheleute, sondern nur an den Ehemann oder das allein von ihm betriebene Hotel bzw. das allein von ihm betriebene Cafe adressiert war. Der Prüfer vertrat die Auffassung, die in diesen Rechnungen ausgewiesene Umsatzsteuer könne von der aus den Ehegatten bestehenden Grundstücksgemeinschaft (der Klägerin) nicht als Vorsteuer abgezogen werden, da sie nicht Adressatin dieser Rechnungen und auch nicht Leistungsempfängerin der betreffenden Bauleistungen sei. Mit dieser Begründung kürzte er die Vorsteuern um die folgenden Beträge:
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1989 8.097 DM 1990 115.753 DM 1991 21.401 DM
8.097 DM
115.753 DM
21.401 DM
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Wegen der näheren Einzelheiten wird auf den Prüfungsbericht vom 12. Juli 1993 Bezug genommen.
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Noch vor Abschluss der Prüfung hatte sich der damalige Steuerberater der Eheleute mit Schreiben vom 22. März 1993 an den Prüfer gewandt und ihn um Mitteilung gebeten, ob die beanstandeten Rechnungen unter Verwendung eines beigefügten Entwurfes eines Anschreibens an den jeweiligen Rechnungsaussteller (vgl. Gerichtsakte Blatt 19) und einer von diesem unterzeichneten Bestätigung (vgl. Gerichtsakte Blatt 20) in der Weise berichtigt werden könnten, dass durch Anbringen eines vorgedruckten Aufklebers oder eine handschriftliche Änderung durch den Rechnungsaussteller die aus den Eheleuten bestehenden Grundstücksgemeinschaft als Adressatin der jeweiligen Rechnung bezeichnet wird. Der Prüfer teilte dem Steuerberater daraufhin mit Schreiben vom 26. März 1993 mit, das entworfene Anschreiben sei nicht zu beanstanden, soweit für den Rechnungsaussteller tatsächlich feststehe, dass die Leistung an die Ehegattengemeinschaft erbracht worden sei. Diese müsse als Auftraggeberin aufgetreten und nur irrtümlich in der Rechnungsstellung nicht benannt worden sein. Die beauftragten Firmen müssten zusätzlich bestätigen, dass sie für die Ehegattengemeinschaft tätig geworden seien (vgl. Gerichtsakte Blatt 21).
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Nachdem die Aussteller der beanstandeten Rechnungen unter Verwendung des genannten Musterschreiben angeschrieben worden waren, änderten sie im Laufe des Jahres 1993 den überwiegenden Teil der beanstandeten Rechnungen durch Verwendung eines Aufklebers, in dem die "Grundstücksgemeinschaft W und B M" als Adressatin genannt ist. Den geänderten Rechnungen fügten sie jeweils eine unterzeichnete Bestätigung bei, dass die Rechnung vom Aussteller geändert worden sei. Der vom Prüfer in dem o.a. Schreiben vom 26. März 1993 geforderte Zusatz, dass der jeweilige Rechnungsaussteller für die Ehegattengemeinschaft tätig geworden sei, wurde nicht in die Bestätigung aufgenommen. Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die geänderten Rechnungen und Bestätigungen Bezug genommen (vgl. Ordner "Berichtigte Rechnungen 1989 bis 1991").
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Das Finanzamt war der Auffassung, die Vorsteuern aus den beanstandeten Rechnungen könnten nicht im Prüfungszeitraum 1989 bis 1991 abgezogen werden, da hinsichtlich dieser Rechnungen in diesen Veranlagungszeiträumen die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 UStG nicht vorgelegen hätten. Die Vorsteuern aus den geänderten Rechnungen könnten allenfalls im Jahr der Änderung berücksichtigt werden. Das Finanzamt änderte die Umsatzsteuerbescheide 1989 bis 1991 durch Bescheide vom 16. November 1993 unter Berücksichtigung der Prüfungsfeststellungen, was zu Umsatzsteuer-Nachforderungen in Höhe der o.a. Vorsteuerkürzungen führte. Die gegen die Änderungsbescheide am 15. Dezember 1993 eingelegten Einsprüche wies es durch Einspruchsentscheidung vom 22. Oktober 1997 als unbegründet zurück, auf die wegen der näheren Einzelheiten Bezug genommen wird.
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Gegen die geänderten Umsatzsteuerbescheide 1989 bis 1991 erhob der Steuerberater der Grundstücksgemeinschaft am 25. November 1997 Klage (Az. 14 K 315/97), die er in einem Erörterungstermin vom 23. Oktober 1998 zurücknahm.
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In der Umsatzsteuererklärung für den im vorliegenden Verfahren streitigen Veranlagungszeitraum 1993, die am 31. Oktober 1995 beim Finanzamt einging, wurden für die Grundstücksgemeinschaft die folgenden Besteuerungsgrundlagen erklärt:
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Umsatzsteuer aus Lieferungen und 39.139,20 DM Leistungen - abziehbare Vorsteuern 221,04 DM Umsatzsteuer 1993 38.918,16 DM
Umsatzsteuer aus Lieferungen und
39.139,20 DM
Leistungen
- abziehbare Vorsteuern
221,04 DM
Umsatzsteuer 1993
38.918,16 DM
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Etwa eineinhalb Jahre nach Einreichung der Umsatzsteuererklärung 1993 beantragte der Steuerberater in einer Besprechung mit dem Finanzamt am 15. Juli 1997, die unter Vorbehalt der Nachprüfung stehende Umsatzsteuerveranlagung 1993 unter Berücksichtigung der streitigen Vorsteuern aus den im Jahr 1993 geänderten Baurechnungen der Jahren 1989 bis 1991 zu ändern. Dies lehnte das Finanzamt mit Bescheid vom 19. September 1997 mit der Begründung ab, es sei nicht nachgewiesen worden, dass Leistungsempfängerin der betreffenden Bauleistungen die Grundstücksgemeinschaft gewesen sei. Nach den Angaben in der Besprechung vom 15. Juli 1997 seien die Aufträge zumeist mündlich durch den Ehemann erteilt worden. Die betreffenden Baufirmen hätten daher davon ausgehen können, dass dieser Leistungsempfänger sei. Dies sei auch durch die ursprüngliche Adressierung zum Ausdruck gebracht worden.
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Gegen diesen Bescheid legte der Steuerberater der Grundstücksgemeinschaft (der Klägerin) am 22. September 1997 Einspruch ein, den das Finanzamt mit der Begründung zurückwies, im Streitfall hätten sehr viele Rechnungen nicht auf die Grundstücksgemeinschaft (die Klägerin) gelautet. Ein einfaches Versehen der Rechnungsaussteller habe somit nicht vorgelegen. Von diesen seien bei den Adressenänderungen keinerlei Erklärungen dazu abgegebenen worden, wer Auftraggeber der Bauleistungen gewesen sei. Die Rechnungsaussteller hätten lediglich bestätigt, dass sie die Empfängeranschriften der Rechnungen geändert hätten. Sie hätten jedoch keinerlei Angaben dazu gemacht, ob sie über die reine Adressierungsänderung der Rechnungen damit auch eine Korrektur einer ursprünglich falschen Leistungsempfängerbezeichnung durchgeführt hätten und warum früher der falsche Leistungsempfänger genannt worden sei. Die Grundstücksgemeinschaft (die Klägerin) habe nicht nachgewiesen, dass sie tatsächlich die Leistungsempfängerin der betreffenden Bauleistungen gewesen sei. Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung vom 2. Dezember 1998 Bezug genommen.
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Dagegen richtet sich die vorliegende Klage vom 5. Januar 1999, die am selben Tag bei Gericht einging. Wegen der Einzelheiten der Klagebegründung wird auf den Schriftsatz des Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom 9. April 1999 Bezug genommen.
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Er beantragt sinngemäß,
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den die Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung 1993 ablehnenden Bescheid vom 19. September 1997 sowie die dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 2. Dezember 1998 aufzuheben und das Finanzamt zu verpflichten, die Umsatzsteuerfestsetzung 1993 unter Berücksichtigung weiterer Vorsteuern in Höhe von 104.221,47 DM in der Weise zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 1993 auf minus 65.303,37 DM = minus 33.389,08 EUR festgesetzt wird.
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Das beklagte Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
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Es hält an der in der Einspruchsentscheidung vertretenen Auffassung fest.
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Die Beteiligten haben sich mit Schreiben vom 1. April 2004 und 27. April 2004 übereinstimmend damit einverstanden erklärt, dass der Berichterstatter den Rechtsstreit ohne mündliche Verhandlung entscheidet.

Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist begründet.
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Das Finanzamt hat den streitigen Vorsteuerabzug zu Unrecht abgelehnt.
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Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG kann der Unternehmer die in Rechnungen im Sinne des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuer abziehen. Die zum Vorsteuerabzug berechtigende Rechnung muss gem. § 14 Abs. 1 Nr. 2 UStG u.a. den Namen und die Anschrift des Leistungsempfängers enthalten. Leistungsempfänger im Sinne dieser Vorschrift ist nach ständiger Rechtsprechung grundsätzlich derjenige, der aus dem der Leistung zu Grunde liegenden Schuldverhältnis zivilrechtlich als Auftraggeber berechtigt und verpflichtet ist (vgl. u.a. BFH-Urteil vom 7. November 2000 V R 49/99 Sammlung der Entscheidungen des BFH -BFHE- 194, 270 = BFH/NV 2001, 402; BFH-Urteil vom 1. Februar 2001 V R 79/99, BFHE 194, 488 = BFH/NV 2001, 989 und Beschluss des BFH vom 16. Mai 2002 V B 165/01, BFH/NV 2002, 1061).
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Die Klägerin ist als Grundstücksgemeinschaft (§ 1008 ff und § 741 ff BGB) zivilrechtlich nicht rechtsfähig. Gleichwohl wird sie nach ständiger Rechtsprechung umsatzsteuerrechtlich als selbstständiges Steuerrechtssubjekt behandelt. Sie ist zum Vorsteuerabzug berechtigt, wenn die Teilhaber - hier die Ehegatten - als Gesamtberechtigte bzw. Gesamtschuldner aus dem Rechtsverhältnis berechtigt und verpflichtet sind und die betreffende Rechnung auf den Namen der Gemeinschaft oder deren Teilhaber in ihrer gemeinschaftlichen Verbundenheit lautet.
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Das ist hier hinsichtlich der im streitigen Veranlagungszeitraum 1993 geänderten Rechnungen der Fall. Die betreffenden Baufirmen und Lieferanten haben durch Unterschrift bestätigt, dass sie die ursprünglich auf den Ehemann, das Cafe, das Hotel oder Firma M lautenden Rechnungen durch Anbringen eines Aufklebers auf den Namen der Grundstücksgemeinschaft geändert haben. Gleichzeitig bestätigen sie damit die in dem Anschreiben des Steuerberaters der Klägerin vom 22. März 1993 enthaltene Aussage (vgl. Gerichtsakte Blatt 19):
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"Tatsächlicher Leistungsempfänger der vorgenannten Rechnung ist:
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W und B M, Rstr. 2, B"
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Es ist davon auszugehen, dass es sich hierbei um keine leichtfertig erteilten Gefälligkeitsbescheinigungen handelt. Denn den Rechnungsausstellern war aus dem genannten Anschreiben des Steuerberaters bekannt, dass sich das Finanzamt mit den betreffenden Rechnungen bereits näher befasst hatte. Sie mussten daher damit rechnen, im Falle einer falschen Bezeichnung des Leistungsempfängers für die in den geänderten Rechnungen ausgewiesenen Umsatzsteuerbeträge gem. § 14 Abs. 2 oder 3 UStG in Haftung genommen zu werden.
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Nach den Gesamtumständen des Falles ist ferner davon auszugehen, dass aus den streitigen Rechnungen zu Grunde liegenden Rechtsverhältnissen beide Ehegatten berechtigt und verpflichtet und sie daher in ihrer gemeinschaftlichen Verbundenheit Leistungsempfänger i.S.v. § 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG waren. Beide waren - wie für jeden Lieferanten und Handwerker ersichtlich - je zur Hälfte als Miteigentümer des Baugrundstücks im Grundbuch eingetragen. Sie wurden daher gem. § 946 BGB je zur Hälfte Miteigentümer des errichteten Gebäudes, wodurch die streitigen Lieferungen und Leistungen je zur Hälfte in das Vermögen jedes der beiden Ehegatten gelangten. Beide hatten den Architektenvertrag unterzeichnet und den Architekten beauftragt, die Werkverträge mit den Bauunternehmern im Namen beider Ehegatten abzuschließen. Hinsichtlich derjenigen Bestellungen, die der Ehemann aufgegeben hat, ist ebenfalls davon auszugehen, dass dies mit Zustimmung seiner Ehefrau geschah. Es ist kein vernünftiger Grund ersichtlich, warum die Ehefrau die Zustimmung gerade zu diesen Bestellungen nicht erteilt haben sollte, zumal die betreffenden Rechnungen vom gemeinsamen Konto der Ehegatten bezahlt wurden, was für die Lieferanten und Handwerker anhand ihrer Kontoauszüge ebenfalls klar erkennbar war. Der Ehemann ist bei den streitigen Bestellungen im eigenen Namen und zugleich als offener oder verdeckter Stellvertreter seiner Ehefrau aufgetreten, mit der Folge, dass aus diesen Verträgen neben ihm gem. § 164 Abs. 1 Satz 2 BGB auch seine Ehefrau berechtigt und verpflichtet war. Leistungsempfänger i.S.v. § 14 Abs. 1 Nr. 2 UStG waren daher beide Ehegatten und damit die Grundstücksgemeinschaft (die Klägerin).
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Die fehlerhafte Adressierung der ursprünglichen Rechnungen kann zum einen darauf zurückzuführen sein, dass der Ehemann bei den Bestellungen nicht hinreichend deutlich gemacht hat, dass er mit Zustimmung seiner Ehefrau und damit in (verdeckter) Stellvertretung i.S.v. § 164 Abs. 1 BGB gehandelt hat, oder darauf, dass das Vertretungsverhältnis bei der Rechnungsstellung übersehen wurde. Bauhandwerkerrechnungen werden i.d.R. von steuerlich nicht vorgebildeten Schreibkräften erstellt und von ihren Vorgesetzten nur auf die sachliche und rechnerische Richtigkeit nicht aber auf die umsatzsteuerlich zutreffende Adressierung hin überprüft. Noch vor wenigen Jahren wurden amtliche Schreiben und Geschäftsbriefe häufig nur an den Ehemann adressiert, auch wenn beide Ehegatten sachlich von dem jeweiligen Schriftstück betroffen waren. So hat z.B. die Finanzverwaltung noch in den 80er Jahren des vorigen Jahrhunderts zusammenveranlagende Einkommensteuerbescheide an "Herrn und Frau" versandt und in der Adresse nur den Vornamen des Ehemannes angegeben, obwohl der Bescheid Rechtswirkungen gegenüber beiden Ehegatten entfalten sollte.
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Da die Rechnungsaussteller die fehlerhafte Adressierung im streitigen Veranlagungszeitraum 1993 berichtigt haben und - wie dargelegt - beide Ehegatten Leistungsempfänger i.S.v. § 14 Abs. 1 Nr. 2 UStG waren, kann die aus ihnen bestehende Grundstücksgemeinschaft (die Klägerin) die streitigen Vorsteuern im Jahr 1993 geltend machen.
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Die Klage hat daher in vollem Umfang Erfolg.
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Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO und die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kostenentscheidung aus § 151 Abs. 1 und Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10 und 711 ZPO.
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Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 13 und § 25 Gerichtskostengesetz.
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Die Revision ist nicht zuzulassen, da keine der Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO vorliegt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10 und 711 ZPO
§ 9 UStG
§ 14 UStG
§ 946 BGB
§ 25 Gerichtskostengesetz
§ 15 Abs. 1 UStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 14 Abs. 1 Nr. 2 UStG
§ 741 ff BGB
§ 14 Abs. 2 oder 3 UStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 2 UStG
§ 164 Abs. 1 Satz 2 BGB
§ 164 Abs. 1 BGB
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 1 und Abs. 3 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2001, 402
BFHE 194, 488
BFH/NV 2001, 989
BFH/NV 2002, 1061
14 K 315/97
00 V R 49/99 S
01 V R 79/99
02 V B 165/01