Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-08-16, Aktenzeichen 2 K 129/16

Tenor:

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Berücksichtigung von Kosten für das Erlernen der deutschen Sprache als Werbungskosten.
Die Klägerin ist russische Staatsangehörige und lebt seit 2012 in Deutschland. Sie ist mit einem deutschen Staatsangehörigen verheiratet. Die Klägerin erhielt im Jahr 2013 eine Anstellung bei dem Reiseunternehmen A GmbH. Von Anfang Januar bis Anfang Februar 2014 nahm sie an einem Deutschkurs des Fremdsprachen-Instituts B in C teil. Dafür sind Kursgebühren in Höhe von ... € angefallen. Die Klägerin besuchte ferner von Mitte Mai bis Mitte Juli 2014 einen weiteren Deutschkurs (Mittelstufe B2) bei der D Schule in C. Dafür entrichtete sie Kursgebühren in Höhe von ... € und eine Prüfungsgebühr in Höhe von ... €. In der gemeinsam mit ihrem Ehemann eingereichten Einkommensteuererklärung 2014 machte die Klägerin diese Kosten nebst Fahrtkosten von insgesamt ... € und Kosten für Deutsch-Lehrbücher in Höhe von ... €, somit insgesamt ... €, neben anderen Aufwendungen als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit geltend.
Mit Einkommensteuerbescheid 2014 vom 7. September 2015 wurden die Eheleute antragsgemäß zusammen veranlagt und setzte der Beklagte die Einkommensteuer auf ... € fest. Bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit wurde der Arbeitnehmer-Pauschbetrag in Höhe von 1.000 € als Werbungskosten berücksichtigt. In den Erläuterungen zum Bescheid führte der Beklagte aus, dass die als Fortbildungskosten geltend gemachten Aufwendungen nicht abziehbare Kosten der privaten Lebensführung darstellten. Aufwendungen eines in Deutschland lebenden Bürgers ausländischer Herkunft für das Erlernen der deutschen Sprache gehörten auch dann zu den nicht abziehbaren Kosten der privaten Lebensführung, wenn ausreichende Deutschkenntnisse für die angestrebte Ausbildung oder berufliche Tätigkeit förderlich seien.
Die Klägerin legte dagegen zusammen mit ihrem Ehemann am 14. September 2015 Einspruch ein. Die nicht berücksichtigten Werbungskosten stünden in einem objektiv feststellbaren Zusammenhang mit ihren Einkünften, die sie in 2015 aus ihrem neuen Arbeitsverhältnis erziele. Sie, die Klägerin, hätte nicht über ausreichende Sprachkenntnisse verfügt. Aus diesem Grunde habe sie Deutschkurse für Anfänger besucht. Bei ihrem vorherigen Arbeitgeber, der A GmbH, sei ausschließlich Russisch gesprochen worden. Nachdem dieses Arbeitsverhältnis aufgelöst worden sei, habe sie, die Klägerin, keine neue Arbeitsstelle finden können, weil für die Tätigkeit als Reisekauffrau Deutschkenntnisse zwingend vorausgesetzt würden. Das Erlernen der deutschen Sprache sei für die Berufstätigkeit von Migranten, die ohne Deutschkenntnisse einwanderten, unbedingt erforderlich.
Mit Entscheidung vom 14. April 2016 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück.
Die Klägerin hat am 11. Mai 2016 Klage erhoben. Ergänzend zu ihrem Vorbringen im Einspruchsverfahren trägt sie im Wesentlichen vor, sie habe sich mit ihrem Ehemann in den Jahren 2012 bis 2013 ausschließlich in englischer Sprache unterhalten. Inzwischen würden sie allerdings auf Deutsch kommunizieren. Bei ihrem früheren Arbeitgeber, der A GmbH, sei sie für die Vermittlung von Reisen für russische Kunden zuständig gewesen. Dafür habe sie keine Deutschkenntnisse benötigt. Durch die politischen Spannungen zwischen Ost und West und fehlender russischer Kunden habe sie, die Klägerin, diese Anstellung zum ... 2014 durch Kündigung verloren. Ihre Deutschkenntnisse seien Ende 2013 gleich Null gewesen und aufgrund einer Vorahnung in Bezug auf die zu erwartende Kündigung habe sie, die Klägerin, Anfang 2014 begonnen, die deutsche Sprache zu erlernen, um sich in dieser Sprache bewerben zu können. Für die Tätigkeit als Reisekauffrau seien Deutschkenntnisse zwingende Voraussetzung. Sie habe nach Ihrer Kündigung zunächst eine Anstellung bei E begonnen, diese aber wieder verloren, weil ihre Deutschkenntnisse nicht ausreichend gewesen seien. Deshalb habe sie weitere Kurse besucht und inzwischen eine Arbeitsstelle gefunden. Die Kosten für die Deutschkurse und die Deutsch-Lehrbücher stünden in einem objektiv feststellbaren Zusammenhang mit ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit. Die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes (BFH) wonach Kosten für Deutsch-Sprachkurse von Zugezogenen nicht abzugsfähig seien, verstoße gegen das objektive Nettoprinzip, das Gleichbehandlungsgebot (Art. 3 des Grundgesetzes - GG -), das Diskriminierungsverbot und das Verbot der Beschränkung von Grundfreiheiten.
Die Aufwendungen seien in einen beruflich veranlassten und einen privat veranlassten Anteil aufzuteilen. Maßstab dafür sei die Verteilung der Tageszeiten auf Arbeitszeiten und Privatzeiten. Bei einer täglichen Arbeitszeit von 11 Stunden im Zeitraum von 7:00 bis 18:00 Uhr (einschließlich Fahrten) und einer Privatzeit von 4 Stunden im Zeitraum von 18:00 - 22:00 Uhr ergebe sich ein objektiver Aufteilungsmaßstab von 73,33 % beruflich und 26,67 % privat veranlassten Aufwendungen. Die Kosten von insgesamt ... € seien somit in Höhe von ... € als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu berücksichtigen. Zusammen mit den bereits anerkannten Werbungskosten von ... € ergäbe sich ein Betrag von ... €.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 7. September 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. April 2016 dergestalt zu ändern, dass bei ihren Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit Werbungskosten in Höhe von insgesamt ... € berücksichtigt werden.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Aufwendungen für die Lebensführung dürften nach § 12 des Einkommensteuergesetzes (EStG) auch dann nicht als Werbungskosten abgezogen werden, wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgten. Das Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG greife ein. Es komme auch keine Aufteilung der streitgegenständlichen Aufwendungen auf der Grundlage der neueren Rechtsprechung des BFH in Betracht, weil die Aufwendungen nicht teilbar seien.
Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung des Berichterstatters anstelle des Senats (§ 79a Abs. 3, 4 der Finanzgerichtsordnung - FGO -) und mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO) einverstanden erklärt.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze, den des Protokolls über den Erörterungstermins vom 19. Juli 2017 und den der beigezogenen Akten des Beklagten (Einkommensteuerakten 2014, Rechtsbehelfsakten) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig, aber unbegründet.
Der Einkommensteuerbescheid 2014 vom 7. September 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. April 2016 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten.
Der Beklagte hat es zu Recht abgelehnt, die streitgegenständlichen Aufwendungen der Klägerin für das Erlernen der deutschen Sprache als Werbungskosten bei ihren Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) anzuerkennen.
1)
Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG). Nach ständiger BFH-Rechtsprechung, der das Gericht folgt, liegen Werbungskosten dann vor, wenn zwischen den Aufwendungen und den steuerpflichtigen Einnahmen ein Veranlassungszusammenhang besteht. Eine berufliche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Beruf zusammenhängen und ihm subjektiv zu dienen bestimmt sind (vgl. BFH-Urteil vom 15. März 2007 VI R 14/04, BStBl II 2007, 814 m. w. N.; BFH-Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BStBl II 2010, 672).
Maßgeblich für einen beruflichen Zusammenhang ist zum einen die wertende Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen "auslösenden Moments", zum anderen dessen Zuweisung zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre (vgl. BFH-Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BStBl II 2010, 672). Aufwendungen im Hinblick auf eine geplante Erwerbstätigkeit können gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG als vorab entstandene Werbungskosten anzuerkennen sein. Voraussetzung ist, dass die berufliche Veranlassung der Aufwendungen durch einen hinreichend konkreten und objektiv feststellbaren Zusammenhang mit künftigen steuerbaren Einnahmen aus einer beruflichen Tätigkeit nachgewiesen wird (vgl. BFH-Beschluss vom 17. Juli 2014 VI R 2/12, BFH/NV 2014, 1954 m. w. N.; FG Nürnberg, Urteil vom 23. April 2015 6 K 1542/14, EFG 2015, 2052).
Die von der Klägerin geltend gemachten Aufwendungen könnten nur als vorwegegenommene Werbungskosten für eine zukünftige Berufstätigkeit anerkennungsfähig sein, weil sie die Deutschkenntnisse nicht in ihrem bis Mitte 2014 ausgeübten Beruf benötigte, sondern erlernt hat, um bessere Chancen bei zukünftigen Bewerbungen und im Rahmen von Berufstätigkeiten zu haben.
Nach der BFH-Rechtsprechung, der das Gericht folgt, kann der erwerbsbezogene Veranlassungszusammenhang bei Berufsausbildungen nur angenommen werden, wenn die Ausbildung konkret und berufsbezogen auf eine Berufstätigkeit vorbereitet. Erst die Verschaffung von Berufswissen erfüllt den Werbungskostenbegriff. Diese Voraussetzungen sind beim Besuch allgemeinbildender Schulen typischerweise nicht gegeben. Es fehlt regelmäßig an der erforderlichen Berufsbezogenheit (vgl. BFH-Urteil vom 22. Juni 2006 VI R 5/04, BStBl. II 2006, 717). Das Finanzgericht Nürnberg hat auf dieser Grundlage Aufwendungen für einen Vorkurs zum Erlernen der deutschen Sprache zum Erlangen der Studierfähigkeit nicht als Werbungskosten anerkannt. Es fehle an dem hinreichend konkreten Bezug zu einer künftigen Berufsausübung (vgl. FG Nürnberg, Urteil vom 23. April 2015 6 K 1542/14, EFG 2015, 2052).
Es kann dahingestellt bleiben, ob dem zu folgen ist. Die von der Klägerin besuchten Deutschkurse und die Deutsch-Lehrbücher vermittelten zwar ebenfalls kein berufsspezifisches Wissen, sondern waren nötig, um die Chancen zu erhöhen in Deutschland einen Arbeitsplatz zu erhalten. Sie sollten die Bewerbungschancen der Klägerin erhöhen und eine erfolgreiche Berufstätigkeit ermöglichen. Dies spricht dafür, sie anders als übliche Kosten der Allgemeinbildung einzuordnen und die Berufsbezogenheit grundsätzlich zu bejahen.
2)
Selbst wenn man die Berufsbezogenheit der Aufwendungen bejaht, steht jedenfalls § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG der Berücksichtigung der streitgegenständlichen Aufwendungen als Werbungkosten entgegen. Aufwendungen für die Lebensführung, die die wirtschaftliche und gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, dürfen nach dieser Vorschrift auch dann nicht als Werbungskosten abgezogen werden, wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen. Der BFH hat die Kosten für Deutschkurse in seiner früheren Rechtsprechung nicht als Werbungskosten anerkannt. Die Aufwendungen unterlägen dem Aufteilungs- und Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG, weil sie in maßgeblichem Umfang privat mitveranlasst seien (vgl. BFH-Urteile vom 15. März 2007 VI R 14/04, BStBl II 2007, 814 m. w. N.; vom 5. Juli 2007 VI R 72/06, BFH/NV 2007, 2096).
Auch nach Änderung der Rechtsprechung des BFH zum Aufteilungsverbot (vgl. BFH-Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BStBl II 2010, 672) können die Aufwendungen für die von der Klägerin besuchten Deutschkurse und die damit zusammenhängenden weiteren Kosten (Prüfungsgebühr, Fahrtkosten und Kosten für Lehrbücher) nicht als vorweggenommene Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt werden. Nach dem Beschluss des Großen Senats des BFH kommt ein Abzug der Aufwendungen insgesamt nicht in Betracht, wenn die - für sich gesehen jeweils nicht unbedeutenden - beruflichen und privaten Veranlassungsbeiträge so ineinander greifen, dass eine Trennung nicht möglich ist und es also an objektivierbaren Kriterien für eine Aufteilung fehlt (vgl. BFH-Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BStBl II 2010, 672).
Der Lebensmittelpunkt der Klägerin lag im Streitjahr und liegt weiterhin in Deutschland. Das Erlangen von Kenntnissen der deutschen Sprache hatte und hat einen erheblichen privaten Nutzen für die Klägerin. Sie verwendet die durch die Sprachkurse erlangten Kenntnisse der deutschen Sprache in der Unterhaltung mit ihrem Ehemann und kann sie auch im täglichen Leben nutzen. Dies erleichtert ihr Leben in Deutschland im privaten und gesellschaftlichen Umfeld erheblich. Dieser private Nutzen ist von erheblicher Bedeutung und tritt neben den beruflichen Nutzen im Rahmen der Bewerbung und im Berufsalltag (vgl. BFH-Urteile vom 15. März 2007 VI R 14/04, BStBl II 2007, 814; vom 5. Juli 2007 VI R 72/06, BFH/NV 2007, 2096; FG Nürnberg, Urteil vom 23. April 2015 6 K 1542/14, EFG 2015, 2052).
Berufliche und private Aspekte sind somit eng miteinander verzahnt und jeweils von erheblicher Bedeutung für die Klägerin. Objektive Maßstäbe für eine Aufteilung der streitgegenständlichen Aufwendungen sind nicht vorhanden, so dass sie insgesamt dem Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG unterfallen.
Eine Aufteilung lässt sich nicht zeitanteilig in Bezug auf die besuchten Sprachkurse vornehmen. Die Kurse vermittelten jeweils Grundkenntnisse der deutschen Sprache; abgrenzbare berufsbezogene und private Unterrichtsinhalte wiesen sie nicht auf. Auch andere objektive Abgrenzungskriterien zwischen Berufs- und Privatsphäre, die eine Aufteilung ermöglichen würden, sind nicht ersichtlich. Die von der Klägerin geltend gemachte zeitanteilige Aufteilung in Arbeitszeit und Privatzeit ist als objektiver Aufteilungsmaßstab nicht geeignet. Dies folgt schon daraus, dass deutsche Sprachkenntnisse im beruflichen Umfeld auch privat genutzt werden können und üblicherweise auch genutzt werden, etwa in privaten Gesprächen mit Kollegen in Pausen oder anderen Zusammenhängen, bei gelegentlichen privaten Telefonaten oder Internetrecherchen auf deutsche Seiten. Eine strikte Trennung in private und berufliche Nutzungszeiten der deutschen Sprache nach objektiven Maßstäben ist wegen dieser Vermischung deshalb nicht möglich, zumal heutzutage bei vielen Berufen auch im Privatbereich berufliche Dinge vorbereitet oder durchdacht werden müssen.
Es fehlt somit an objektivierbaren Kriterien für eine Aufteilung. Ein abgrenzbarer beruflich veranlasster Teil, der entsprechend dem BFH (vgl. BFH-Beschluss vom 21. September 2009 GrS 1/06, BStBl II 2010, 672) geschätzt werden könnte, liegt folglich nicht vor (vgl. auch FG Nürnberg, Urteil vom 23. April 2015 6 K 1542/14, EFG 2015, 2052).
3)
Entgegen der Auffassung der Klägerin (unter Bezugnahme auf Beiser, DB 2007, 1720) liegt in der Nichtberücksichtigung der streitgegenständlichen Aufwendungen weder ein Verstoß gegen das objektive Nettoprinzip noch eine Verletzung des Gleichheitsgrundsatzes (Art. 3 GG) oder unionsrechtlicher Grundfreiheiten und/oder das unionsrechtliche Diskriminierungsverbot. Durch das Fehlen eines objektiven Abgrenzungsmaßstabs zwischen privater und beruflicher Veranlassung der Aufwendungen sind sie nach dem oben Dargelegten nicht aufteilbar und unterfallen somit insgesamt dem Abzugsverbot des § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG. Es handelt sich folglich nicht um nach dem objektiven Nettoprinzip berücksichtigungsfähige Werbungskosten.
Die Klägerin wird auch nicht dadurch in ihrem Gleichheitsgrundrecht und/oder unionsrechtlichen Verbürgungen verletzt, dass in der Rechtsprechung des BFH zu Kursen deutscher Staatsangehöriger in Fremdsprachen als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (vgl. etwa BFH-Urteile vom 24. Februar 2011 VI R 12/10, BStBl. II 2011, 796; vom 10. April 2002 VI R 46/01, BStBl. II 2002, 579; vom 13. Juni 2002 VI R 168/00, BStBl. II 2002, 765) die private Mitveranlassung der Aufwendungen nicht in dem Maße hervorgehoben wird, wie bei Deutschkursen ausländischer Staatsangehöriger, die in Deutschland leben (vgl. BFH-Urteile vom 15. März 2007 VI R 14/04, BStBl II 2007, 814; vom 5. Juli 2007 VI R 72/06, BFH/NV 2007, 2096). Es handelt sich jeweils um unterschiedliche Sachverhalte, die einzelfallbezogen zu beurteilen sind und bereits dadurch einen wesentlichen Unterschied aufweisen und deshalb nicht miteinander vergleichbar sind, weil es auf der Hand liegt, dass das Erlernen der deutschen Sprache in Deutschland regelmäßig einen wesentlich größeren täglichen privaten Nutzen mit sich bringt, als das Erlernen einer Fremdsprache.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor (§ 115 Abs. 2 FGO).
Über die Klage konnte im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO) und durch den Berichterstatter anstelle des Senats entschieden werden (§ 79a Abs. 3 und 4 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 19 EStG
§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 79a Abs. 3, 4 der Finanzgerichtsordnung
§ 90 Abs. 2 FGO
§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 79a Abs. 3 und 4 FGO
§ 12 des Einkommensteuergesetzes
Art. 3 GG

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2007, 814
BStBl II 2010, 672
BFH/NV 2014, 1954
EFG 2015, 2052
BFH/NV 2007, 2096
DB 2007, 1720
07 VI R 14/04
09 GrS 1/06
14 VI R 2/12
6 K 1542/14
06 VI R 5/04
07 VI R 72/06
11 VI R 12/10
02 VI R 46/01
02 VI R 168/00