Verwaltungsgericht Frankfurt am Main (Hessen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2022-11-22, Aktenzeichen 5 K 1017/19.F
ECLI: ECLI:DE:VGFFM:2022:1122.5K1017.19.F.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 Prozent des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über eine Begrenzung der EEG-Umlage für das Jahr 2017.
Die Klägerin, die nach DIN EN ISO 50001:2011 zertifiziert (Bl. 768 ff. der Behördenakte – BA) und im Wesentlichen als Zulieferer von Bauteilen für Automobilhersteller – insbesondere im Bereich der Produktion von Automatikgetrieben – tätig ist, beantragte am 28. Juni 2016 über das Online-Portal des Bundesamts für Wirtschaft und Ausfuhrkontrolle (im Folgenden „Bundesamt“) eine Begrenzung der EEG-Umlage für ihre beiden Abnahmestellen A-Straße und B-Straße, jeweils in C-Stadt. Ihre eigene Wirtschaftszweignummer und die der beantragten Abnahmestellen gab die Klägerin mit 24.53 („Leichtmetallgießereien“) im Sinne der Klassifikation der Wirtschaftszweige des Statistischen Bundesamts, Ausgabe 2008 (im Folgenden „WZ 2008“) an. Eine entsprechende Auskunft des D-Amts vom 19. April 2016 (Bl. 61 BA) war dem Antrag beigefügt; die Wirtschaftszweignummer ist der Liste 1 der Anlage 4 zum EEG 2014 zugeordnet. Im Prüfungsvermerk des unabhängigen Wirtschaftsprüfers über die Prüfung nach § 64 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. c EEG 2014 i.V.m. § 6 Abs. 2 DSVP vom 20. Juni 2016 war eine Stromkostenintensität in Höhe von 14,29 Prozent ausgewiesen (Bl. 581 BA). Für die beantragten Abnahmestellen verfügt die Klägerin mit Blick auf das Jahr 2014 über bestandskräftige Begrenzungsentscheidungen nach den §§ 40 ff. EEG 2012 (vgl. Bl. 132 ff. der Gerichtsakten – GA). Wegen der weiteren Einzelheiten des Antrags wird auf den Behördenvorgang Bezug genommen (Bl. 646 ff. BA).
Das Bundesamt wandte sich mit Schreiben vom 18. August 2016 (Bl. 712 ff. BA) an die Klägerin; die angegebene Bruttowertschöpfung der Geschäftsjahre 2013 und 2014 weiche von den angegebenen Werten aus vergangenen Antragsjahren ab; überdies sei die konkrete Berechnung der Bruttowertschöpfung für die Geschäftsjahre 2013 bis 2015 teilweise nicht nachvollziehbar. Das Bundesamt forderte die Klägerin auf, für die genannten Geschäftsjahre Überleitungsrechnungen einzureichen, aus denen erkennbar werde, ob und mit welchen Wertansätzen die Daten aus dem Jahresabschluss in die Berechnung der Bruttowertschöpfung Eingang gefunden hätten. Die Klägerin antwortete hierauf unter anderem mit E-Mail vom 19. September 2016 (Bl. 826 BA) und übermittelte die gewünschte Übersicht (Bl. 832 ff. BA). Hierauf nahm das Bundesamt mit weiterem Schreiben vom 7. November 2016 (Bl. 843 f. BA) Bezug und bat um genauere Erläuterung bestimmter dort im Einzelnen genannter Positionen, die nach vorläufiger Einschätzung des Bundesamts in die Berechnung der Bruttowertschöpfung hätten einfließen müssen. Die Klägerin meldete sich darauf mit Nachricht vom 21. November 2016 (Bl. 848 ff. BA), erläuterte die vom Bundesamt angesprochenen Positionen und kam zu dem Fazit, dass diese zu Recht nicht im Rahmen der Bruttowertschöpfung berücksichtigt worden seien. Das Bundesamt hörte die Klägerin sodann mit weiterem Schreiben vom 13. Dezember 2016 (Bl. 845 BA) zur möglichen Ablehnung ihres Begrenzungsantrags an.
Durch Ablehnungsbescheid vom 6. März 2017 (Bl. 858 ff. BA = 5 ff. GA) lehnte das Bundesamt den Antrag der Klägerin ab und führte zur Begründung im Wesentlichen aus: Zwingend in die Bruttowertschöpfung einzurechnen seien von denjenigen Positionen, die im bisherigen Schriftwechsel zwischen den Beteiligten bereits thematisiert worden seien, jedenfalls die Zuschüsse, die die Klägerin von Automobilherstellern für die Anschaffung von Werkzeugen für ihre Produktion erhalten habe (vgl. zur Höhe dieser Zuschüsse Bl. 812 BA). Bei diesen Zuschüssen handele sich um Vorgänge, die Teil der erbrachten Gesamtleistung seien. Die Bruttowertschöpfung umfasse die gesamte wirtschaftliche Leistung eines Unternehmens und sei so Ausdruck des Wertes aller in der betreffenden Periode produzierten Waren und Dienstleistungen; lediglich – hier nicht gegebene – außerordentliche, betriebs- und periodenfremde Erträge seien nicht in die Bruttowertschöpfung einzubeziehen. Unter Einbeziehung der Zuschüsse belaufe sich das arithmetische Mittel der Bruttowertschöpfung für die Geschäftsjahre 2013 bis 2015 auf 68 803 672,05 Euro; folglich betrage die Stromkostenintensität der Klägerin nach § 64 Abs. 6 Nr. 3 EEG 2014 i.V.m. § 5 Abs. 2 DSPV lediglich 11,43 Prozent und nicht – wie im Antrag geltend gemacht – 14,29 Prozent. Damit erfülle die Klägerin weder die Voraussetzungen der Regelbegrenzung für „Liste-1-Unternehmen“ nach § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a Unterbuchst. bb EEG 2014 (17 Prozent) noch diejenigen der Härtefallregelung nach § 103 Abs. 3 Satz 2 EEG 2014 (14 Prozent).
Mit Schreiben vom 7. April 2017 (Bl. 868 BA) ließ die Klägerin gegen den Bescheid vom 6. März 2017 Widerspruch einlegen, der mit weiterem Schreiben vom 27. April 2017 (Bl. 871 BA) begründet wurde: Die Zuschüsse der Automobilhersteller gehörten nicht in vollem Umfang zum „typischen und spezifischen“ Teil der klägerischen Geschäftstätigkeit. Dies ergebe sich aufgrund folgender Überlegungen: Die Klägerin erhalte die Zuschüsse für den gesamten – sehr teuren – Prozess der Entwicklung, Planung und Anschaffung von Werkzeugen, mit denen sie ihrer Geschäftstätigkeit erst nachgehen könne. Während sie die Kleinwerkzeuge dabei nicht nur selbst plane und entwickle, stelle sie diese Kleinwerkzeuge auch selbst her. Grundlegend anders sei dies indes mit Blick auf die Großwerkzeuge: Hier komme der Klägerin lediglich eine Planungs- und Entwicklungsfunktion zu; mit der Herstellung der Großwerkzeuge seien externe Dritte beauftragt. Diesem Unterschied sei nun auch im Rahmen der rechtlichen Würdigung der Zuschüsse Rechnung zu tragen: Soweit die Zuschüsse auf die Finanzierung der Entwicklungs- und Planungstätigkeit entfielen, ginge dies mit einer zusätzlichen Wertschöpfung einher; entsprechend sei dieser Teil der Zuschüsse auch in die Berechnung der Bruttowertschöpfung eingeflossen. Soweit die Zuschüsse hingegen ganz überwiegend für die Anschaffung der Großwerkzeuge gezahlt würden, führe die Klägerin keinerlei Produktionstätigkeit aus, weshalb daraus auch keine zusätzliche Wertschöpfung resultiere. Die Einbeziehung der Zuschüsse in die Bruttowertschöpfung müsse insoweit unterbleiben. Für dieses Ergebnis spreche zudem, dass die Klägerin beim Erwerb der Werkzeuge kein Risiko trage; zivilrechtlicher Eigentümer der Werkzeuge werde nach Anschaffung auf Basis der Vereinbarungen der Parteien der jeweilige Automobilhersteller, der den Zuschuss gewähre. Vor diesem Hintergrund seien die Zuschüssen letztlich auch keine Umsätze, sondern lediglich durchlaufende Posten; bei wirtschaftlicher Betrachtung handele es sich um die bloße Bereitstellung von Werkzeugen durch die Automobilhersteller zur Durchführung der späteren Produktionsaufträge. Dass die Zuschüsse im Rahmen der handelsrechtlichen Rechnungslegung berücksichtigt worden seien, sei auf eine interne Bilanzierungsrichtlinie zurückzuführen. Weiter sei zu sehen, dass Jahresabschluss und Bruttowertschöpfung ganz allgemein unterschiedliche Zwecke verfolgten; die handelsrechtlichen Posten seien aus diesem Grund nicht stets „eins zu eins“ für die Berechnung der Bruttowertschöpfung zu übernehmen. Schließlich sei es auch gleichheitswidrig, wenn der Fall der Klägerin zu einer Erhöhung der Bruttowertschöpfung führe, nicht aber Alternativgestaltungen, die wirtschaftlich vergleichbar seien: Es wäre nämlich zum einen möglich gewesen, dass die Automobilhersteller die Werkzeuge im eigenen Namen und auf eigene Rechnung anschafften und sie anschließend der Klägerin überließen; in diesem Fall gebe es schon bilanziell keinen Umsatz und folglich auch keine Erhöhung der Bruttowertschöpfung. Die Klägerin hätte die Werkzeuge den Automobilherstellern aber ebenso gut verkaufen können, um sie anschließend wieder von diesen zu mieten; dann wären zwar Verkaufserlöse zu berücksichtigen, die durch die vorherigen Anschaffungskosten – im Ergebnis bruttowertschöpfungsneutral – wieder kompensiert würden.
Das Bundesamt wies den Widerspruch mit Widerspruchsbescheid vom 21. Februar 2019 (Bl. 923 BA II = 14 ff. GA) zurück und führte zur Begründung ergänzend an, dass der Vortrag aus der Widerspruchsbegründung keinen Anlass gebe, die erhaltenen Zuschüsse wieder aus der Bruttowertschöpfung herauszurechnen und so zu einer – von der Klägerin angenommenen – höheren Stromkostenintensität zu gelangen. Die Zuschüsse, die die Klägerin von den Automobilherstellern erhalte, stünden vollumfänglich in wirtschaftlichem Zusammenhang mit dem anschließenden Verkauf der Produkte an die Automobilhersteller. Die Zuschüsse seien gleichsam schon Entgelt für die später verkauften Produkte und müssten deshalb bei der Berechnung der Bruttowertschöpfung berücksichtigt werden.
Am 22. März 2019 hat die Klägerin vor dem Verwaltungsgericht Frankfurt am Main Klage erhoben.
Zur Begründung wiederholt und vertieft die Klägerin ihr Vorbringen aus dem Verwaltungs- und insbesondere aus dem Widerspruchsverfahren. Ergänzend trägt sie im Wesentlichen vor, dass die auf die Großwerkzeuge entfallenden Zuschüsse entgegen der Annahme des Bundesamts kein Entgelt für die Produktionstätigkeit der Klägerin seien, denn die Zuschüsse rührten nicht unmittelbar aus der laufenden Produktionstätigkeit der Klägerin her. Soweit nach der Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007 des Statistischen Bundesamts Subventionen in die Berechnung der Bruttowertschöpfung zu Faktorkosten einzuberechnen seien, beträfe dies die streitgegenständlichen Zuschüsse nicht, denn nach der Definition des Statistischen Bundesamts sei eine Subvention nur gegeben, wenn die betreffende Zuwendung von Bund, Ländern, Gemeinden oder Einrichtungen der Europäischen Gemeinschaften ohne Gegenleistung gewährt werde. Dies sei hier nicht gegeben.
Die Klägerin beantragt:
Unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids des Bundesamtes für Wirtschaft und Ausfuhrkontrolle (Az.: …) in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 21. Februar 2019 (Az.: …-Hfw-…/2017), zugegangen am 25. Februar 2019, wird die Beklagte verpflichtet, der Klägerin die mit Antrag vom 28. Juni 2016 begehrte Begrenzung der EEG-Umlage nach §§ 63 ff. EEG zu gewähren.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung bezieht sich das Bundesamt auf die angegriffenen Bescheide und ergänzt im Wesentlichen seine dortigen Ausführungen. Nach Ansicht des Bundesamts trage die Klägerin im hiesigen Verfahren selbst vor, und zwar mit der Vorlage der „exemplarischen Werkzeugbestellung“ vom 18. März 2015 (Anlage K 14 zum Schriftsatz vom 10. Dezember 2020 = Bl. 190 GA), dass eine synallagmatische Verknüpfung zwischen der Herstellungs- und Lieferpflicht der Produkte, die die Automobilhersteller bei der Klägerin bestellt hätten, sowie den streitigen Zuschüssen bestünde. Es liege der Sache nach ein bereits vorab vereinnahmtes Entgelt für die Erbringung noch ausstehender Gegenleistungen vor. Hierfür spreche zudem, dass die Klägerin die Zuschüsse in der Bilanz zunächst als Verbindlichkeiten (sic!) passiviert und sodann ratierlich über die Laufzeit erfolgswirksam als Umsatz verbucht habe. Wenn es sich bei den Zuschüssen nicht um Umsatz handelte, so wäre nicht zu verstehen, weshalb die Klägerin die Zuschüsse dann handelsrechtlich als solchen behandelt habe. Es liege entgegen der Ansicht der Klägerin zudem nicht bloß ein „durchlaufender Posten“ vor; ein solcher wäre nur anzunehmen, wenn die Klägerin einen Betrag im Namen und für Rechnung eines anderen vereinnahmen oder verausgaben würde. Die Klägerin aber vereinnahme die Zuschüsse in eigenem Namen und auf eigene Rechnung, zumal die Zuschüsse nach Angaben der Klägerin teilweise nicht nur kostendeckend seien, sondern überdies eine Marge enthielten. Entgegen der Ansicht der Klägerin sei die rechtliche Würdigung des hier vorliegenden Falles auch nicht gleichheitswidrig. Soweit die Klägerin darauf verweise, dass bei anderer vertraglicher oder bilanzieller Gestaltung der wirtschaftlichen Gegebenheiten ein anderes Ergebnis im Rahmen der Bruttowertschöpfung zu verzeichnen wäre, mag dies zutreffen. Der Klägerin habe es freigestanden, die vertraglichen Grundlagen mit den Automobilherstellern oder deren Zulieferern anders zu gestalten.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf den Inhalt der Gerichtsakten (2 Bände) sowie den der Behördenakte des Bundesamts (1 Hefter, Bl. 1 bis 928) verwiesen, der Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen ist.

Entscheidungsgründe:
Anstelle der Kammer kann nach § 87a Abs. 2, 3 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) der Berichterstatter entscheiden, weil die Beteiligten hiermit ihr Einverständnis erklärt haben (Schriftsatz vom 20. Juli 2022 seitens der Klägerin = Bl. 232 GA; Schriftsatz vom 16. Mai 2019 seitens der Beklagten = Bl. 36 GA).
Die zulässige Verpflichtungsklage ist unbegründet, denn die Ablehnung des begehrten Verwaltungsakts ist nicht rechtswidrig und vermag so die Klägerin nicht in ihren Rechten zu verletzen (I.), weshalb die Klage kostenpflichtig (II.) und hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar, indes mit Abwendungsbefugnis (III.), abzuweisen war.
I.
Der Klägerin steht kein Anspruch auf Begrenzung der EEG-Umlage für das Jahr 2017 zu. Der Bescheid des Bundesamts vom 6. März 2017 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 21. Februar 2019 ist rechtmäßig, vgl. § 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO.
Maßgeblich für die Beurteilung eines Anspruchs der Klägerin auf Begrenzung der EEG-Umlage für das Jahr 2017 ist die Rechtslage, die am Tag des Ablaufs der Ausschlussfrist für die Antragstellung (hier: 30. Juni 2016) bestand (vgl. BVerwG, Urteil vom 22. Juli 2015 – 8 C 7/14 –, juris Rn. 14; HessVGH, Urteil vom 13. Dezember 2017 – 6 A 555/17 –, juris Rn. 19; VG Frankfurt a.M., Urteil vom 4. Mai 2022 – 5 K 3116/22 –, juris Rn. 25). Dies ist vorliegend das Erneuerbare-Energien-Gesetz vom 21. Juli 2014 (BGBl. I S. 1066), zuletzt geändert durch das Gesetz zur Neuregelung des Kraft-Wärme-Kopplungsgesetzes vom 21. Dezember 2015 (BGBl. I S. 2498), im Folgenden „EEG 2014“.
Zwar gehört die Klägerin zur WZ-Klasse 24.53 („Leichtmetallgießereien“) und damit zu einer Branche nach Liste 1 der Anlage 4 zum EEG 2014 (Bl. 67 BA; siehe dazu auch Bl. 767 BA), die im Grundsatz begrenzungsfähig wäre, doch kann sie nach dem EEG 2014 für das Begrenzungsjahr 2017 gleichwohl weder die Regelbegrenzung nach §§ 63 ff. EEG 2014 (1.) noch die Härtefallbegrenzung nach §§ 63 ff. EEG 2014 i.V.m. § 103 Abs. 3 Satz 2 EEG 2014 (2.) in Anspruch nehmen, weil ihre Stromkostenintensität – anders als von ihr angegeben (Bl. 581 BA) – nicht 14,29 Prozent, sondern weniger als 14 Prozent beträgt:
1. Eine Regelbegrenzung für das Jahr 2017 kommt für ein Unternehmen, das einer Branche nach Liste 1 der Anlage 4 zum EEG 2014 angehört, unter anderem nur dann in Betracht, wenn dessen Stromkostenintensität mindestens 17 Prozent betragen hat, vgl. § 64 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a Doppelbuchst. bb EEG 2014. Hieran fehlt es schon nach dem eigenen Vortrag der Klägerin. Ausweislich des am 23. Juni 2016 beim Bundesamt eingereichten Prüfungsvermerks des unabhängigen Wirtschaftsprüfers über die Prüfung nach § 64 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. c EEG 2014 i.V.m. § 6 Abs. 2 der Besonderen-Ausgleichsregelung-Durchschnittsstrompreis-Verordnung (DSPV) vom 17. Februar 2016 (BGBl. I S. 241) beträgt die Stromkostenintensität lediglich 14,29 Prozent (vgl. Bl. 733 BA).
2. Ein Anspruch nach der Härtefallregelung des § 103 Abs. 3 Satz 2 EEG 2014 kommt ebenso wenig in Betracht. Zwar verfügt die Klägerin für das Begrenzungsjahr 2014 mit Blick auf beide Abnahmestellen über bestandskräftige Begrenzungsbescheide nach den §§ 40 bis 44 EEG 2012 (Bl. 132 ff. GA), doch beträgt ihre Stromkostenintensität bei richtiger Berechnung ihrer Bruttowertschöpfung – anders als es dem bereits erwähnten Prüfungsvermerk des unabhängigen Wirtschaftsprüfers zu entnehmen ist – nicht 14,29 Prozent, sondern weniger als die notwenigen 14 Prozent:
Die Stromkostenintensität errechnet sich nach § 64 Abs. 6 Nr. 3 EEG 2014 unter anderem über die Bruttowertschöpfung, die wiederum in § 64 Abs. 6 Nr. 2 EEG 2014 definiert ist (a.). Nach mathematischen Gesetzmäßigkeiten ist die Stromkostenintensität umso höher, je niedriger die Bruttowertschöpfung ist. Die Klägerin hat ihre Bruttowertschöpfung zu niedrig – und die Stromkostenintensität in der Folge zu hoch – angesetzt, weil sie Zuschüsse in Höhe von 8 147 548 Euro für das Geschäftsjahr 2013, in Höhe von 16 166 278 Euro für das Geschäftsjahr 2014 sowie in Höhe von 16 913 594 Euro für das Geschäftsjahr 2015 (vgl. hierzu Bl. 812 f. BA) unberücksichtigt gelassen hat, die sie von Automobilherstellern für die Anschaffung von Großwerkzeugen zu Produktionszwecken erhalten hatte (b.). Unter Einbeziehung dieser Zuschüsse errechnet sich das arithmetische Mittel der Bruttowertschöpfung nach § 64 Abs. 6 Nr. 2 EEG 2014 auf 68 803 672,05 Euro, was eine Stromkostenintensität von 11,43 Prozent zur Folge hat (vgl. hierzu Bl. 860 BA).
a. In § 64 Abs. 6 Nr. 3 EEG 2014 heißt es zur Stromkostenintensität, dass diese das Verhältnis der – dort näher beschriebenen – maßgeblichen Stromkosten einschließlich der Stromkosten für nach § 61 EEG 2014 umlagepflichtige selbst verbrauchte Strommengen zum arithmetischen Mittel der Bruttowertschöpfung in den letzten drei abgeschlossenen Geschäftsjahren des Unternehmens ist. In § 64 Abs. 6 Nr. 2 EEG 2014 wiederum wird der für die genannten Vorschriften maßgebliche Begriff der Bruttowertschöpfung wie folgt definiert:
(6) Im Sinne dieses Paragrafen ist
1. […]
2. „Bruttowertschöpfung“ die Bruttowertschöpfung des Unternehmens zu Faktorkosten nach der Definition des Statistischen Bundesamtes, Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007, ohne Abzug der Personalkosten für Leiharbeitsverhältnisse; die durch vorangegangene Begrenzungsentscheidungen hervorgerufenen Wirkungen bleiben bei der Berechnung der Bruttowertschöpfung außer Betracht, […]
3. […]
Nach ständiger Rechtsprechung des erkennenden Gerichts ist es dem Gesetzgeber unbenommen, auf Regelungen ohne Rechtsnormqualität, die er vorfindet – hier: die unter www.destatis.de veröffentlichte Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007 – in seiner Rechtsnormsetzung Bezug zu nehmen (vgl. etwa VG Frankfurt a.M., Urteil vom 6. Juli 2022 – 5 K 1468/19.F. –, juris Rn. 25; Urteil vom 19. September 2018 – 5 K 2390/17.F –, juris Rn. 26; Urteil vom 3. Mai 2017 – 5 K 1621/16.F –, juris Rn. 10). Bei Streit über die Auslegung und Anwendung solcher Regelwerke kommen die allgemeinen Regeln der juristischen Methodik zur Anwendung (VG Frankfurt a.M., Urteil vom 6. Juli 2022 – 5 K 1468/19.F. –, juris Rn. 25; Urteil vom 3. Mai 2017 – 5 K 1621/16.F –, juris Rn. 11).
Zum Verständnis der Bruttowertschöpfung ist bereits in der Vergangenheit ausgeführt worden, dass diese durch Abzug der Vorleistungen von den Produktionswerten errechnet wird und den im Produktionsprozess geschaffenen Mehrwert umfasst, wodurch der Bezug zu dem Produktionsprozess hergestellt wird (vgl. VG Frankfurt a.M., Urteil vom 22. Juli 2021 – 5 K 4647/18 –, juris Rn. 31; Urteil vom 4. September 2018 – 5 K 4747/17.F –, juris Rn. 35; siehe auch HessVGH, Urteil vom 26. Oktober 2017 – 6 A 1762/15 –, juris Rn. 50). Die Bruttowertschöpfung beinhaltet so – nach Abzug sämtlicher Vorleistungen – die insgesamt produzierten Güter und Dienstleistungen zu den am Markt erzielten Preisen und ist somit der Wert, der den Vorleistungen durch Bearbeitung hinzugefügt worden ist. Nicht einbezogen werden in die Bruttowertschöpfung außerordentliche und betriebsfremde Aufwendungen und Erträge, sodass sich die Ergebnisse auf die typische und spezifische Leistungserstellung der Unternehmen beschränken (VG Frankfurt a.M., jeweils a.a.O.; vgl. dazu auch S. 2 Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007). Die Bruttowertschöpfung umfasst so die gesamte erbrachte wirtschaftliche Leistung, also das Ergebnis der typischen und spezifischen Leistungserstellung (Produktion) eines Unternehmens im Nachweiszeitraum (VG Frankfurt a.M., jeweils a.a.O.).
b. Gemessen an diesen Maßstäben sprechen schon die tatsächlichen Verhältnisse des Streitfalls dafür, die erhaltenen Zuschüsse für die Anschaffung von Großwerkzeugen in Höhe von – für die drei Geschäftsjahre 2013 bis 2015 aufaddierten – 41 227 420 Euro (vgl. Bl. 812 f. BA) in die Bruttowertschöpfung miteinzubeziehen. Die Klägerin produziert an ihren Standorten Bauteile für Automobilhersteller, insbesondere für die Produktion von Automatikgetrieben. Nach ihrem eigenen Vortrag benötigt sie hierfür unter anderem sehr teure Großwerkzeuge. Mithilfe der Zuschüsse der Automobilhersteller, also ihrer späteren Kunden, erwirbt sie nun diese Großwerkzeuge, stellt damit die von den Automobilherstellern gewünschten Produkte her und verkauft den Automobilherstellern anschließend eben diese Produkte. Der Wert, der diesen Produkten hinzugefügt worden ist und der für die Bruttowertschöpfung maßgeblich ist, errechnet sich anhand der Beträge, die der Klägerin von den Automobilherstellern für ihre Produktionstätigkeit gezahlt werden. Zu diesen Zahlungen gehören nach Überzeugung des Gerichts – neben dem als solchem ausdrücklich ausgewiesenen Kaufpreis – auch die vorgenannten Zuschüsse. Dabei verkennt das Gericht nicht, dass privatrechtlich zwischen den erhaltenen Zuschüssen und den Lieferverträgen für die von der Klägerin gefertigten Produkte andererseits zu unterscheiden ist (vgl. dazu auch S. 3 f. des Schriftsatzes der Klägerin vom 14. April 2022 = Bl. 214 f. BA). Bei wertender Betrachtung handelt es sich bei den Zuschüssen indes bereits um „Umsatz aus eigenen Erzeugnissen“ (vgl. Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007, S. 4), der als vorschüssiger Teil der Gesamtzahlung und als Ergebnis der typischen und spezifischen Leistungserstellung der Klägerin anzusehen ist:
Wenn auch nur indizienhaft, so spricht für diese Einordnung zunächst, dass die Klägerin die erhaltenen Zuschüsse bis zum Antragsjahr 2016 nach eigener Praxis in die Bruttowertschöpfung einbezogen hat. Entsprechend heißt es im Prüfungsvermerk des unabhängigen Wirtschaftsprüfers über die Nachtragsprüfung vom 29. August 2016, Anlage 7, S. 3 wie folgt (Bl. 812 BA):
„In der im Rahmen der Ermittlung der Bruttowertschöpfung der Jahre 2013 und 2014 berücksichtigten Position „Umsatz aus eigenen Erzeugnissen“ waren die Zuschüsse bisher noch in voller Höhe enthalten. Entsprechend den vorstehenden Ausführungen wurde im Rahmen der Antragstellung zum 30. Juni 2016 eine Anpassung der Beträge vorgenommen in der Weise, dass die Umsätze um die anteiligen Zuschüsse gekürzt wurden, die auf die Anschaffung der Werkzeuge entfielen.“
Die hier eingenommene Sichtweise bestätigt sich zudem, wenn man einbezieht, wie die Klägerin die frühere „Werkzeugumlage“, die sie von den Automobilherstellern erhalten hatte (vgl. dazu etwa S. 5 des klägerischen Schriftsatzes vom 14. April 2022 = Bl. 216 GA), bilanziell gewürdigt hat: Die Werkzeugumlage soll – so die Klägerin auf Nachfrage des Gerichts während der mündlichen Verhandlung – Teil der handelsrechtlichen Umsatzerlöse gewesen sein und auf diese Weise die Bruttowertschöpfung erhöht haben. Wenn nun die streitgegenständlichen Werkzeugzuschüsse an die Stelle jener Werkzeugumlage getreten sind (vgl. etwa Bl. 216 GA), ist nicht recht verständlich, wieso insoweit kein bruttowertschöpfungsrelevanter Wertzuwachs zu verzeichnen sein sollte. Hierzu hat die Klägerin auch auf Nachfrage des Gerichts während der mündlichen Verhandlung nichts weiter erklärt.
Überzeugende Argumente, die ein Herausrechnen der erhaltenen Zuschüsse aus der Bruttowertschöpfung rechtfertigen könnten, vermag das Gericht weder im Vorbringen der Klägerin noch im Übrigen zu erkennen. Im Gegenteil ist festzustellen, dass die bis in das Jahr 2016 geübte Praxis, die Zuschüsse in die Berechnung der Bruttowertschöpfung einzubeziehen, zutreffend war, denn die Zuschüsse für die Großwerkzeuge sind im konkreten Fall conditio sine qua non für die späteren Produkte, die die Klägerin an die Automobilhersteller liefert; ohne die Großwerkzeuge könnte die Klägerin die von den Automobilzulieferern gewünschten Erzeugnisse nämlich überhaupt nicht fertigen. Die Zuschüsse sind damit integraler Bestandteil des zwischen der Klägerin und den Automobilzulieferern existierenden Geschäftsverhältnisses.
Das Gericht ist zudem der Auffassung, dass die Zuschüsse einen unmittelbaren Zusammenhang mit dem späteren Kaufpreis der gelieferten Produkte ausweisen. Zurecht hat das Bundesamt auf die „exemplarische Werkzeugbestellung“ vom 18. März 2015 hingewiesen, die als Anlage K14 des klägerischen Schriftsatzes vom 10. Dezember 2020 (Bl. 190 f. GA) zu den hiesigen Akten gereicht wurde. Dort heißt es nämlich, dass die Klägerin die unentgeltliche Benutzung der Werkzeugausrüstung „im Preis der zu liefernden Produkte“ berücksichtigen werde. Die Klägerin hat zwar angegeben, dieser Passus sei ein bloßer Hinweis darauf, dass sie eine „Werkzeugumlage“ (dazu schon oben) von den Automobilherstellern nicht mehr erhebe; doch auch auf Nachfrage des Gerichts während der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin nicht plausibel erklären können, weshalb die Werkzeugbestellung dann nicht einen solchen direkten Hinweis enthält, sondern stattdessen dem Wortlaut nach recht eindeutig einen direkten Zusammenhang mit dem späteren Kaufpreis der Produkte nahelegt.
Anders als mit einer „Vorableistung“, die zum „Umsatz aus eigenen Erzeugnissen“ gehört, ist es nach Ansicht des Gerichts nicht zu erklären, weshalb die Automobilhersteller der Klägerin entsprechende Zuschüsse gewährt haben. Zutreffend hat das Bundesamt deshalb darauf hingewiesen, dass die Zuschüsse – mangels Gegenleistung – Schenkungen der Automobilhersteller wären, würden sie auf den späteren Kaufpreis keinerlei Einfluss haben. Es ist nicht ersichtlich, weshalb die Automobilhersteller, die den wirtschaftlichen Zwängen des Marktes unterworfen sind, die Klägerin mit Zuschüssen ohne Gegenleistung bedenken sollten. Entgegen dem Vorbringen der Klägerin lässt sich eine Gegenleistung der Automobilhersteller in diesem Zusammenhang nicht darin erblicken, dass den Automobilherstellern das Eigentum an den Großwerkzeugen unmittelbar nach Abschluss des jeweiligen Kaufvertrags verschafft wird, denn es dürfte sich hierbei lediglich um eine Sicherungsmaßnahme handeln, die darauf abzielt, die Automobilhersteller vor dem Insolvenzrisiko der Klägerin zu schützen: Würde die Klägerin nach Erhalt der Zuschüsse nämlich zahlungsunfähig, wäre das Vertrauen der Automobilhersteller in ihre Vorleistung – die Gewährung der Zuschüsse – zwar enttäuscht, doch wären die Automobilhersteller nach § 47 Satz 2 der Insolvenzordnung (InsO) aussonderungsberechtigt, könnten so die Herausgabe der Werkzeuge verlangen und müssten sich nicht auf eine – etwaige – quotale Befriedigung aus der Insolvenzmasse verweisen lassen.
Für die Einbeziehung der erhaltenen Zuschüsse in die Bruttowertschöpfung spricht weiter, dass die Klägerin die Zuschüsse unstreitig im Rahmen ihrer handelsrechtlichen Rechnungslegung berücksichtigt hat (vgl. dazu etwa die Anlage 7 des Prüfungsvermerks des unabhängigen Wirtschaftsprüfers über die Nachtragsprüfung vom 29. August 2016 = Bl. 810 f. BA). Durch die Bezugnahme in § 64 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. c EEG 2014 auf den handelsrechtlichen Jahresabschluss hat der Gesetzgeber deutlich gemacht, dass diese objektive Basis auch zum Zwecke der Ermittlung der Bruttowertschöpfung heranzuziehen ist. Weshalb die Zuschüsse nun entgegen den handelsrechtlichen Maßstäben keinen Ertrag darstellen – und folglich die Bruttowertschöpfung nicht erhöhen – sollen, vermag das erkennende Gericht nicht nachzuvollziehen. Soweit die Klägerin damit argumentiert, die Großwerkzeuge seien handelsrechtlich überhaupt erst aufgrund einer „internen Bilanzierungsrichtlinie“ aktiviert worden, weshalb die Zuschüsse dann pro rata temporis als Ertrag verbucht worden seien, kann dies nicht begründen – so offenbar die sinngemäße Zielsetzung des Vorbringens –, dass handelsrechtlich eigentlich kein Ertrag festzustellen und insoweit auch keine Indizwirkung für die Bruttowertschöpfung nach dem EEG gegeben wäre. So verweist die Klägerin auf die Alternativgestaltung, der zufolge bei anderer Ausübung des handelsrechtlichen Wahlrechts die Werkzeuge nicht passiviert würden und der Zuschuss „im Jahr der Entstehung in der Gewinn- und Verlustrechnung als Ertrag ausgewiesen“ werde (S. 6 des Schriftsatzes vom 14. April 2022 = Bl. 217 GA). Unabhängig von der Frage, ob der Hinweis auf die „interne Bilanzierungsrichtlinie“ generell zutreffend ist (vgl. § 246 Abs. 1 Satz 2 des Handelsgesetzbuches: „<…> ist ein Vermögensgegenstand nicht dem Eigentümer, sondern einem anderen wirtschaftlich zuzurechnen, hat dieser ihn in seiner Bilanz auszuweisen“), wäre der Zuschuss damit schon nach dem klägerischen Vorbringen handelsrechtlich in jedem Falle erfolgswirksam. Soweit die Klägerin in diesem Zusammenhang nun weiter anführt, sie werde bei ihrer Gestaltung benachteiligt, weil der als Abschreibung verbuchte Aufwand zwar handelsrechtlich, nicht aber EEG-rechtlich im Rahmen der Berechnung der Bruttowertschöpfung beachtlich sei, kann dem nicht gefolgt werden. Die Bruttowertschöpfung löst sich insoweit von den handelsrechtlichen Maßstäben; Abschreibungen auf Vermögensgegenstände dürfen nicht bereits im Rahmen der Bruttowertschöpfung zu Faktorkosten vermindernd angesetzt werden, sondern erst auf der Stufe, die zur Ermittlung der Nettowertschöpfung der Faktorkosten führt (vgl. dazu Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007, S. 2). Hieran muss sich die Klägerin messen lassen; eine von der Klägerin geltend gemachte Benachteiligung kann das Gericht überdies nicht erkennen, denn es hätte der Klägerin freigestanden – so ihr eigener Vortrag –, die Wahlrechte anders auszuüben. Wenn dem nun die besagte „Bilanzierungsrichtlinie“ entgegengestanden habe, ist dies ein interner Umstand, der nach Ansicht des Gerichts der Risikosphäre der Klägerin zuzurechnen ist.
Die weiteren von den Beteiligten in den Schriftsätzen thematisierten Alternativgestaltungen streiten schließlich ebenso für das hier gefundene Ergebnis: Betrachtet man zunächst die Konstellation, dass die Klägerin die Großwerkzeuge nicht durch Zuschüsse der Automobilhersteller, sondern aus eigener Liquidität finanzieren müsste, so wäre – handelsrechtlich betrachtet – folgender Unterschied festzustellen: Die Großwerkzeuge wären zwar auch zu aktivieren und über die voraussichtliche Nutzungsdauer erfolgswirksam abzuschreiben, mangels Zuschusses wäre insoweit aber kein Ertrag zu verzeichnen. Im Rahmen der Bruttowertschöpfung wären die Abschreibungen auch hier – aus den dargelegten Gründen – nicht einzubeziehen. Das Gericht weist deshalb darauf hin, dass es sachlich unzutreffend sein dürfte, wenn die Klägerin ausführt, in diesem Fall würden Beschaffungskosten anfallen, die als unmittelbar abziehbarer Aufwand („Vorleistung“) die Bruttowertschöpfung wertmindernd beeinflussen würden (vgl. S. 3 des Schriftsatzes vom 14. April 2022 = Bl. 214 GA), denn es handelte sich nicht um unmittelbar abziehbaren Aufwand, sondern um Anschaffungskosten, die zu aktivieren und über die voraussichtliche Nutzungsdauer abzuschreiben wären. Würde die Klägerin die Großwerkzeuge demgegenüber fremdfinanzieren, etwa über Bankendarlehen, so wäre der Unterschied, dass die anfallenden Darlehenszinsen Aufwand wären und sowohl im Rahmen der handelsrechtlichen Gewinn- und Verlustrechnung als auch im Rahmen der Bruttowertschöpfung wertmindernd zu Buche schlagen würden, denn Zinsen gehören zu den abzuziehenden Vorleistungen, weil der Bezug von Darlehen für die eigene Leistungserbringung notwendig ist (jedenfalls „sonstige Kosten“, vgl. Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007, S. 4).
Vor diesem Hintergrund liegt es nach Einschätzung des Gerichts auf der Hand, dass der Unterschied des vorliegenden Falles – der Erhalt von Zuschüssen zur Finanzierung der Großwerkzeuge – nicht unberücksichtigt bleiben darf; es ist insbesondere nicht nachzuvollziehen, weshalb der Streitfall mit der genannten Fallkonstellation gleichbehandelt werden sollte, bei der ein Unternehmen die Werkzeuge voll aus eigenen Mitteln finanzieren muss.
Das Gericht vermag nach alledem nicht die Sichtweise der Klägerin zu teilen, nach der die Zuschüsse für Zwecke der Bruttowertschöpfung danach aufzugliedern sind, ob sie auf die Anschaffung der Großwerkzeuge (nicht bruttowertschöpfungserhöhend) oder auf die Entwicklungs- und Planungskosten der Werkzeuge (bruttowertschöpfungserhöhend) entfallen (vgl. zu dieser Differenzierung schon die Anlage 7 des Prüfungsvermerks des unabhängigen Wirtschaftsprüfers über die Nachtragsprüfung vom 29. August 2016 = Bl. 811 BA). Eine solche Differenzierung wirkt künstlich; die Zuschüsse leisten unabhängig von der Frage, ob sie auf die Großwerkzeuge oder auf die Entwicklungs- und Planungskosten entfallen, aus den genannten Gründen einen Beitrag zur Wertschöpfung.
Soweit die Klägerin schließlich darauf verweist, dass die Zuschüsse auf die Anschaffungskosten der Großwerkzeuge nicht als „Umsatz aus sonstigen Tätigkeiten“ (Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007) zu verstehen seien, ist dies unerheblich, denn die Zuschüsse sind bereits – wie dargelegt – dem „Umsatz aus eigenen Erzeugnissen“ zuzuordnen. Entsprechendes gilt mit Blick auf den Hinweis der Klägerin darauf, dass die Zuschüsse keine bruttowertschöpfungsrelevante Subvention im Sinne der Fachserie 4, Reihe 4.3, Wiesbaden 2007 seien.
Ein bruttowertschöpfungsneutraler „durchlaufender Posten“, den die Klägerin in den Zuschüssen auf die Großwerkzeuge sehen will, scheidet nach den vorstehenden Ausführungen denklogisch aus. Dessen ungeachtet handelt es sich schon nach dem eigenen Vortrag der Klägerin nicht um einen solchen Posten. So erhält die Klägerin die Zuschüsse nicht im Namen und für Rechnung eines Dritten mit der Verpflichtung, diese an den Dritten weiterzuleiten (so aber die Voraussetzungen eines durchlaufenden Postens, vgl. nur Vogl, in: Beck’sches Bilanzrechtslexikon, Stand: Januar 2022, Durchlaufender Posten, Rn. 1; Winnefeld, Bilanz-Handbuch, 5. Aufl. 2015, Rn. 374), sondern sie verwendet die Beträge, um hiermit die Anschaffung von Großwerkzeugen zu stemmen. Dass die Werkzeuge später an die Automobilhersteller übereignet werden, vermag einen durchlaufenden Posten der vorherigen Zuschüsse nicht zu begründen.
Eine von der Klägerin – offenbar hilfsweise – angeführte gleichheitswidrige Behandlung (vgl. hierzu S. 4 f. der Widerspruchsbegründung vom 27. April 2017 = Bl. 874 f. BA) sieht das Gericht nicht. Die vorgetragenen Alternativgestaltungen sind durch tatsächliche und rechtliche Unterschiede zum hiesigen Fall geprägt, die – selbst bei wirtschaftlicher Vergleichbarkeit – von solcher Art und solchem Gewicht sind, dass sie eine Ungleichbehandlung rechtfertigen können (vgl. hierzu allgemein BVerfG, Beschluss vom 7. Februar 2012 – 1 BvL 14/07 –, juris Rn. 40; Beschluss vom 29. November 1989 – 1 BvR 1402/87 –, juris Rn. 36), zumal es der Klägerin auch insoweit freigestanden hätte, eine andere Gestaltung zu wählen.
Auf die vom Beklagtenvertreter erst in der mündlichen Verhandlung in Kopie überreichten zwei Entscheidungen des Bundesfinanzhofs kam es für das hiesige Verwaltungsstreitverfahren nicht mehr an. Das Gericht weist gleichwohl darauf hin, dass den dortigen Urteilen zwar ein ähnlicher, in wesentlichen Punkten aber abweichender Sachverhalt zugrunde lag. So stellten die dortigen Klägerinnen die Werkzeuge selbst her (vgl. BFH, Urteil vom 29. November 2000 – I R 87/99 –, juris Rn. 3; Urteil vom 28. Mai 2015 – IV R 3/13 –, juris Rn. 1), während die Klägerin des hiesigen Verfahrens diejenigen Werkzeuge, auf die die streitigen Zuschüsse entfallen, von externen Dritten fertigen lässt. Überdies hat sich der Bundesfinanzhof unter dem Aspekt der Gleichmäßigkeit der Besteuerung zu Fragen der steuerlichen Gewinnermittlung und nicht zu solchen der Bruttowertschöpfung geäußert. Selbst wenn die dortigen Vorgänge der handelsrechtlichen Rechnungslegung, zu denen der Bundesfinanzhof über den Maßgeblichkeitsgrundsatz des § 5 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) Stellung genommen hat, ganz allgemein Geltung beanspruchen sollten, vermag dies für das vorliegende Verfahren nichts zu ändern. Letztlich betraf der Streit in den dortigen Verfahren die Frage, ob die Werkzeugkostenzuschüsse unmittelbar bei Vereinnahmung erfolgswirksam und damit gewinnerhöhend waren oder ob diese zunächst erfolgsneutral als passiver Rechnungsabgrenzungsposten hätten gewürdigt und nur pro rata temporis hätten aufgelöst werden dürfen. Die hiesige Klägerin hat die Zuschüsse handelsrechtlich indes unstreitig nur ratierlich berücksichtigt; hieran knüpft das Erneuerbare-Energien-Gesetz an (vgl. § 64 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. c EEG 2014). Die Entscheidungen des Bundesfinanzhofs stellen das hier gefundene Ergebnis, nach dem die Zuschüsse im Rahmen der Bruttowertschöpfung beachtlich sind, außerdem nicht dem Grunde nach in Frage.
II.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO. Danach trägt der unterliegende Teil – hier die Klägerin – die Kosten des Verfahrens.
III.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 167 Abs. 2 VwGO i.V.m. § 167 Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 708 Nr. 11, § 711 Satz 1 und 2 und § 709 Satz 2 ZPO.
Beschluss
Der Streitwert wird endgültig auf 3 684 885 Euro festgesetzt.
Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 52 Abs. 3 Satz 1 GKG. Danach ist die Höhe der bezifferten Geldforderung oder des hierauf gerichteten Verwaltungsakts in Ansatz zu bringen. Das Gericht folgt insoweit der Berechnung der Klägerseite, die dem Schriftsatz vom 14. Juni 2019 beigefügt ist (vgl. Bl. 70 GA). Die vorläufige Streitwertfestsetzung

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 40 ff. EEG
§§ 63 ff. EEG
§§ 40 bis 44 EEG
§ 61 EEG
§ 64 Abs. 6 Nr. 3 EEG
§ 5 Abs. 2 DSPV
§ 103 Abs. 3 Satz 2 EEG
§ 87a Abs. 2, 3 der Verwaltungsgerichtsordnung
§ 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO
§ 64 Abs. 6 Nr. 2 EEG
§ 47 Satz 2 der Insolvenzordnung
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 167 Abs. 2 VwGO
§ 167 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 709 Satz 2 ZPO
§ 52 Abs. 3 Satz 1 GKG
§ 246 Abs. 1 Satz 2 des Handelsgesetzbuches
§ 5 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: 8 C 7/14
6 A 555/17
5 K 3116/22
5 K 1468/19
5 K 2390/17
5 K 1621/16
5 K 4647/18
5 K 4747/17
6 A 1762/15
1 BvL 14/07
1 BvR 1402/87
I R 87/99
IV R 3/13