Verwaltungsgericht Freiburg (Baden-Württemberg, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-12-17, Aktenzeichen 8 K 3265/23
ECLI: ECLI:DE:VGFREIB:2024:1217.8K3265.23.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Für einen feststellenden Verwaltungsakt ist kennzeichnend, dass er sich mit seinem verfügenden Teil darauf beschränkt, das Ergebnis eines behördlichen Subsumtionsvorgangs verbindlich festzuschreiben. Ist eine Erklärung der Verwaltung darauf gerichtet, bestehende Unsicherheiten zu beseitigen, indem sie die generelle und abstrakte Regelung des Gesetzes verbindlich konkretisiert und/oder individualisiert, so legt die Verwaltung fest, was im Einzelfall rechtens sein soll, und trifft damit eine Regelung mit Außenwirkung im Sinne des § 35 Satz 1 LVwVfG (juris: VwVfG BW 2005).(Rn.21)
2. Auch ein feststellender Verwaltungsakt bedarf einer gesetzlichen Grundlage, wenn sein Inhalt etwas als rechtens feststellt, was der Betroffene erklärtermaßen für nicht rechtens hält. Jedoch ist keine ausdrückliche gesetzliche Grundlage erforderlich. Vielmehr genügt eine Grundlage, die im Wege der Auslegung ermittelt wird.(Rn.25)
3. § 43 Abs. 2 GwG hat den Zweck, den beruflichen Verschwiegenheitspflichten (vgl. § 43a Abs. 2 BRAO, § 57 Abs. 1 StBerG) Rechnung zu tragen (BT-Drs. 18/12405, S. 166). Der Umstand, dass Rechtsberatung oder Prozessvertretung einen anderen Umfang an Meldepflichten begründen, hat jedoch für die Kernfrage, wann ein Steuerberater in Ausübung seines Berufs im Sinne des § 2 Abs. 1 GwG handelt und damit Verpflichteter nach dem Geldwäschegesetz ist, keine Aussagekraft.(Rn.39)
4. Dass § 43 GwG für den Umfang der Meldepflicht nach den durchgeführten Tätigkeiten differenziert, spricht im Übrigen vielmehr dafür, bei der Begründung der Verpflichtungen nach dem Geldwäschegesetz an die konkret erbrachte Leistung - und nicht abstrakt an die berufliche Qualifikation - anzuknüpfen.(Rn.40)
5. Schließlich sprechen auch Sinn und Zweck des Geldwäschegesetzes dafür, vereinbare Tätigkeiten von dessen Anwendungsbereich auszunehmen.(Rn.43)
Soweit die Klage zurückgenommen wurde, wird das Verfahren eingestellt.
Der Bescheid der Steuerberaterkammer Südbaden vom 12.10.2023 wird aufgehoben.
Die Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Berufung wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob der Kläger als Steuerberater für den Leistungsbereich der „vereinbaren Tätigkeiten“ den Verpflichtungen nach dem Geldwäschegesetz (GwG) unterliegt.
Der Kläger ist Rechtsanwalt und Steuerberater. Er betreibt zusammen mit einer Rechtsanwältin die Partnerschaft „x Rechtsanwälte & Steuerberater PartG mbB“ und erbringt dort nach eigenem Vortrag im Wesentlichen unternehmensberatende Leistungen, namentlich die Einrichtung von Früherkennungssystemen im Sinne von § 1 StaRUG und § 91 Abs. 2 AktG, die Einführung von Risikomanagementsystemen und Entscheidungen unter Unsicherheit. Daneben ist der Kläger auch als Autor und Referent sowie in geringem Umfang rechts- und/oder steuerberatend tätig.
Die Beklagte führt für Steuerberater die Aufsicht über die Einhaltung der Pflichten aus dem Geldwäschegesetz. Dieses Gesetzeswerk sieht umfangreiche Identifizierungs-, Aufzeichnungs- und Verdachtsanzeige- sowie organisatorische Pflichten vor. Die Nichteinhaltung dieser Pflichten stellt eine Ordnungswidrigkeit dar. Steuerberater sind gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 12 GwG stets bei der Ausübung ihres Berufs Verpflichtete. Rechtsanwälte unterliegen den Pflichten des Geldwäschegesetzes nur, wenn sie eine Katalogtätigkeit des § 2 Abs. 1 Nr. 10 GwG ausüben. Unternehmensberater unterliegen - unabhängig von der erbrachten Leistung - hingegen keinen Pflichten nach dem Geldwäschegesetz.
Im April 2023 erfragte der Kläger bei der Beklagten, ob er im Rahmen seiner soeben geschilderten Tätigkeiten den Verpflichtungen nach dem Geldwäschegesetz unterliege. Mit Schreiben vom 30.05.2023 antwortete die Beklagte ihm nach Rücksprache mit der Bundessteuerberaterkammer, dass er in seiner Eigenschaft als Steuerberater vollumfänglich nach dem Geldwäschegesetz Verpflichteter sei. Eine Trennung zwischen den Bereichen „Vorbehaltsaufgaben“ und „vereinbaren Tätigkeiten“ sei weder in Bezug auf die Geltung des Berufsrechts im Allgemeinen noch mit Blick auf die Verpflichtungen nach dem Geldwäschegesetz möglich. Im Falle einer Prüfung nach dem Geldwäschegesetz werde allein auf seine Eigenschaft als Steuerberater abgestellt. Die Überführung bestimmter Tätigkeiten auf einen anderen Rechtsträger, der nicht nach dem Geldwäschegesetz Verpflichteter ist (z.B. eine Unternehmensberatungsgesellschaft), würde das Problem jedenfalls dann lösen, wenn der Kläger selbst nicht in dieser Gesellschaft tätig würde. In dem Moment, in dem er im Rechtsverkehr als Steuerberater auftrete, wäre dies jedoch anders zu sehen.
Hierauf entgegnete der Kläger mit E-Mail vom 21.07.2023, dass diese Auffassung nicht mit § 57 Abs. 3 StBerG und § 2 Nr. 12 GwG zu vereinbaren sei. Wenn über § 2 Nr. 12 GwG sämtliche vereinbaren Tätigkeiten im Sinne des § 57 Abs. 3 StBerG den Pflichten des Geldwäschegesetzes unterfallen würden, müsste für sämtliche Tätigkeiten eines Steuerberaters der Prozess nach dem Geldwäschegesetz durchlaufen werden. Autoren und Referenten, die Steuerberater seien, müssten für jedes Seminar und für jede Veröffentlichung der Identifikationsverpflichtung nachkommen. Auch eine mit dem Steuerberaterberuf vereinbare anwaltliche Tätigkeit des Klägers werde quasi über die Hintertüre „infiziert“. Gemessen am Sinn und Zweck der Norm, aber auch am Gefährdungsinhalt in Bezug auf die Geldwäsche wäre dies eine nicht hinzunehmende Bürokratie. Auch der Wortlaut der Norm spreche für diese Auslegung: Der Umfang der berufsmäßigen Tätigkeit eines Steuerberaters werde in § 33 StBerG mit Beraten, Vertreten und Hilfeleisten beschrieben. Die Leistungen gem. § 57 Abs. 3 StBerG seien lediglich mit dem Beruf des Steuerberaters „vereinbar“, also gerade keine Ausübung des Berufs. § 57 Abs. 2 StBerG unterscheide zwischen einer Ausübung des Berufs (§ 33 StBerG) und einer weiteren Tätigkeit im Sinne des § 57 Abs. 3 StBerG. Auch dass die gesamte Unternehmensberatung vom Geldwäschegesetz ausgenommen sei, spreche dafür, dass eine umfassende Verpflichtung der Steuerberater nicht anzunehmen sei, zumal der Anteil an Unternehmensberatungsleistungen durch Steuerberater im Verhältnis zum Anteil der Unternehmensberater verschwindend gering sei. Es wäre sinnwidrig, die höher qualifizierten Steuerberater - anders als die Unternehmensberater - bei Unternehmensberatungsleistungen dem Geldwäschegesetz zu unterwerfen. Dies gelte umso mehr, als die Zulassung als Steuerberater keine weiteren Rechte einräume, sondern nur Pflichten auferlege. Verzichte der Kläger also auf die Zulassung als Steuerberater, würde er unstreitig mit seinen Leistungen nicht unter das Geldwäschegesetz fallen, obwohl er als Rechtsanwalt gemäß § 3 Nr. 1 StBerG dem Steuerberater in Bezug auf die Befugnisse gleichgestellt wäre. Im Übrigen spreche Erwägungsgrund Nr. 9 der 4. Geldwäscherichtlinie gegen eine umfassende Verpflichtung nach dem Geldwäschegesetz. Denn bei der Einrichtung von Risikomanagement- oder Früherkennungssystemen bestehe keine große Gefahr der Geldwäsche oder der Terrorismusfinanzierung. Dies gelte unabhängig davon, ob die Leistung von einem Steuerberater oder einem anderen erbracht werde. Der Kläger bat die Beklagte um einen rechtsmittelfähigen Bescheid.
Am 12.10.2023 erging durch die Beklagte folgende mit „Bescheid“ überschriebene Entscheidung:
„Sie unterliegen in Ihrer Eigenschaft als Steuerberater nach § 2 Nr. 12 GwG vollumfänglich den Verpflichtungen nach dem Geldwäschegesetz und zwar unabhängig davon, ob faktisch eine Trennung zwischen den in § 33 StBerG aufgeführten Tätigkeiten (Vorbehaltsaufgaben) und den mit dem Beruf des Steuerberaters vereinbaren Tätigkeiten nach § 57 Abs. 3 StBerG möglich ist.“
Zur Begründung wurde ausgeführt, zur Berufsausübung eines Steuerberaters gehöre nach der gesetzlichen Definition die Hilfeleistung in Steuersachen. Auf die Frage, ob und in welchem Umfang der Steuerberater tatsächlich Hilfeleistung in Steuersachen erbringe, komme es für die Verpflichtung nach dem Geldwäschegesetz jedoch nicht an. Denn das Geldwäschegesetz sehe bei Steuerberatern - anders als beispielsweise bei Rechtsanwälten in § 2 Nr. 10 GwG - keine Beschränkung der Verpflichtung für bestimmte Tätigkeiten vor. Soweit ein Steuerberater keine Hilfeleistung in Steuersachen erbringe, sondern sich auf dem Feld der vereinbaren Tätigkeiten bewege, stehe es ihm frei, auf die Bestellung als Steuerberater zu verzichten. Das Schreiben der Beklagten war mit einer Rechtsbehelfsbelehrung versehen.
Der Kläger hat am 16.10.2023 Klage erhoben, um die Aufhebung des Bescheids sowie die Feststellung, dass er im Bereich der vereinbaren Tätigkeiten nicht dem Geldwäschegesetz unterfällt, zu erwirken. Zur Begründung wiederholt und vertieft er sein bisheriges Vorbringen. Bereits aus dem Gesetzeswortlaut gehe hervor, dass die vereinbare Tätigkeit nicht zur Verpflichtung nach dem Geldwäschegesetz führe. Gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 10 GwG seien Rechtsanwälte Verpflichtete im Sinne dieses Gesetzes, soweit sie in Ausübung ihres Berufs handelten und bestimmte aufgezählte Tätigkeiten ausübten. Steuerberater seien ebenfalls in Ausübung des Berufs verpflichtet. Um eine Schlechterstellung des Steuerberaters gegenüber dem „Nur-Anwalt“ bei ökonomischer Unternehmensberatung zu vermeiden, sei daher die „Ausübung des Berufs des Steuerberaters“ auf § 33 StBerG und damit die Beratung, Vertretung und Hilfeleistung in Steuersachen zu beschränken. Aus dem Wortlaut „mit dem Beruf … sind vereinbar“ in § 57 Abs. 3 StBerG gehe eindeutig hervor, dass die vereinbare Tätigkeit etwas Anderes sei als der ausgeübte Beruf, nämlich ein aliud, was „ausnahmsweise“ mit dem Berufsbild des Steuerberaters vereinbar sei, ohne ausgeübte Berufstätigkeit zu sein. Wäre es eine „normale“ berufliche Tätigkeit, bräuchte es den § 57 Abs. 3 StBerG überhaupt nicht. Darüber hinaus spreche der Sinn und Zweck des Geldwäschegesetzes für diese Auslegung. Würde der Gesetzgeber die Unternehmensberatung als geldwäscherelevant einstufen, so hätte er diese insgesamt dem Geldwäschegesetz unterstellt und nicht nur die Beratung durch Steuerberater. Zu einer anderen Einschätzung könne man nur gelangen, wenn man Steuerberater als „unseriöse oder weniger seriöse Unternehmensberater“ oder deren Mandanten als weniger seriös ansehen würde, weshalb sie einer verschärften Geldwäscheüberprüfung unterzogen werden müssten. Im Übrigen würde sich die Verpflichtung nach dem Geldwäschegesetz auch auf schriftstellerische und vortragende Tätigkeiten aller Steuerberater erstrecken. Das sei aber mit Sinn und Zweck des Geldwäschegesetzes nicht mehr vereinbar. Schließlich werde in den Gesetzesmaterialien ausgeführt: „Im Gegensatz zur bisherigen Rechtslage ist damit nicht mehr die gesamte Tätigkeit von Steuerberatern erfasst (vgl. BT-Drs. 18/12405, S. 166), sondern sind insbesondere rein betriebswirtschaftliche Prüfungstätigkeiten ausgenommen.“ Mit Schriftsatz vom 11.12.2024 hat der Kläger die Klage zurückgenommen, soweit er ursprünglich die Feststellung begehrt hat, dass er aus den sogenannten vereinbaren Tätigkeiten gem. § 57 Abs. 3 StBerG nicht Verpflichteter im Sinne des Geldwäschegesetzes ist.
Der Kläger beantragt zuletzt,
den Bescheid der Beklagten vom 12.10.2023 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt sie vor, dass die Verpflichteteneigenschaft nach dem Geldwäschegesetz nicht durch die Erbringung bestimmter Tätigkeiten entstehe, sondern durch die Ausübung eines der in § 2 Abs. 1 GwG aufgezählten Gewerbe oder Berufe. Der Gesetzgeber habe ganz bewusst unterschiedliche Regelungen für Rechtsanwälte und für Steuerberater getroffen, weil die Berufsbilder nicht deckungsgleich seien. Rechtsanwälte würden schwerpunktmäßig rechtsberatend tätig, während Steuerberater zwar auch Steuerrechtsberatung erbrächten, das Berufsbild jedoch von weiteren Tätigkeiten, wie beispielsweise der betriebswirtschaftlichen Beratung, mitgeprägt werde. Ob und inwieweit es im Hinblick auf die Verpflichtungen nach dem Geldwäschegesetz Erleichterungen für Rechtsanwälte gebe, sei für Steuerberater irrelevant. Zur Berufsausübung von Steuerberatern gehöre auch die Erbringung weiterer, vereinbarer Tätigkeiten gemäß § 57 Abs. 3 StBerG. Denn zum einen definiere § 33 StBerG lediglich diejenigen Tätigkeiten, die zum Aufgabenbereich „Hilfeleistung in Steuersachen" gehören, während es sich bei § 57 StBerG um eine Disziplinarvorschrift handele, die regele, welche Pflichten Steuerberater bei Ausübung ihres Berufs zu beachten hätten. Bezogen auf die Meldepflichten des § 43 GwG mache es einen großen Unterschied, ob sich die Tätigkeit unter den Begriff der Rechtsberatung subsumieren lasse oder ob es sich um sonstige Beratungsleistungen handele. Im ersten Fall müssten Rechtsanwälte und Steuerberater nur bei sicherer Kenntnis von einem Geldwäschedelikt bzw. einer Vortat zu einem solchen den Sachverhalt der Zentralstelle für Finanztransaktionsuntersuchungen melden, im Übrigen - also auch bei vereinbaren Tätigkeiten eines Steuerberaters - bereits bei einem bloßen Verdacht einer solchen Tat. Im Hinblick darauf, dass der Kläger sich durch die Verpflichtungen des Geldwäschegesetzes in seiner Berufsausübung „beschwert" sehe, werde darauf hingewiesen, dass er als Rechtsanwalt sämtliche Tätigkeiten eines Steuerberaters erbringen dürfe. Er benötige die Bestellung als Steuerberater vom Grundsatz her nicht. Es sei daher zu vermuten, dass der Kläger deswegen nicht auf den Titel „Steuerberater“ verzichten wolle, weil er die damit verbundene besondere Kompetenz auch gegenüber den Mandanten zum Ausdruck bringen wolle. Wenn der Kläger als Steuerberater auftreten wolle, habe er aber auch die Pflichten zu tragen. Die Gesetzesmaterialien ließen nicht den vom Kläger gezogenen Schluss zu, dass der Gesetzgeber die betriebswirtschaftlichen Tätigkeiten aus dem Regelungsbereich des Geldwäschegesetzes herausnehmen wollte. Die von ihm zitierte Stelle der Gesetzesbegründung betreffe allein die in § 43 Abs. 2 GwG geregelte Befreiung von der Verdachtsmeldepflicht und nicht etwa die Verpflichteteneigenschaft von Steuerberatern. Durch die Novelle des Geldwäschegesetzes im Jahre 2020 seien die Verpflichtungen von Steuerberatern verschärft worden. Denn nach alter Rechtslage habe sich die Befreiung von der Verdachtsmeldepflicht in § 43 Abs. 2 GwG auf die gesamte Tätigkeit von Steuerberatern erstreckt. Die vom Kläger zitierte Textstelle aus der Gesetzesbegründung stelle somit nicht nur klar, dass bei betriebswirtschaftlichen Prüfungstätigkeiten eine Meldepflicht bereits bei Verdacht auf Geldwäsche bestehe, sondern auch, dass betriebswirtschaftliche Tätigkeiten zur gesamten Tätigkeit von Steuerberatern gehörten. Ansonsten hätte der Gesetzgeber diese nicht ausdrücklich von der Befreiungsregelung ausschließen müssen.
Dem Gericht liegt die elektronisch geführte Akte der Beklagten vor. Auf diese sowie auf die gewechselten Schriftsätze wird ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Entscheidung ergeht ohne Durchführung einer mündlichen Verhandlung, nachdem der Kläger mit Schriftsatz vom 18.11.2024 und die Beklagte mit Schriftsatz vom 28.11.2024 hierauf verzichtet haben (§ 101 Abs. 2 VwGO).
A. Soweit der Kläger die Feststellungsklage durch Schriftsatz vom 11.12.2024 zurückgenommen hat, ist das Verfahren nach § 92 Abs. 3 Satz 1 VwGO einzustellen.
B. Im Übrigen ist die Klage zulässig (hierzu I.) und begründet (hierzu II.).
I. Die Klage ist als Anfechtungsklage statthaft und auch ohne Durchführung eines Widerspruchsverfahrens zulässig.
1. Vorliegend ist die Anfechtungsklage nach § 42 Abs. 1 VwGO statthaft, da es sich bei dem Schreiben der Beklagten vom 12.10.2023 um einen Verwaltungsakt im Sinne des § 35 Satz 1 LVwVfG handelt.
Nach § 35 Satz 1 LVwVfG ist ein Verwaltungsakt jede Verfügung, Entscheidung oder andere hoheitliche Maßnahme, die eine Behörde zur Regelung eines Einzelfalles auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts trifft und die auf unmittelbare Rechtswirkung nach außen gerichtet ist. Entscheidend dafür, ob behördliches Handeln ein Verwaltungsakt im Sinne des § 35 Satz 1 LVwVfG ist, ist der objektive Sinngehalt der Erklärung. Dieser erschließt sich ähnlich wie der Inhalt einer Willenserklärung im Zivilrecht entsprechend den §§ 133, 157 BGB aus dem objektiven Empfängerhorizont. Maßgeblich ist demnach, wie ein Betroffener das Verhalten der Behörde unter Berücksichtigung aller in Betracht zu ziehender Umstände verstehen darf bzw. muss, wobei die Erklärung nach ihrer äußeren Form, ihrer Abfassung, ihrer Begründung, dem Beifügen einer Rechtsbehelfsbelehrung oder vergleichbarer Gesichtspunkte mögliche, aber nicht zwingende Anhaltspunkte bieten kann (Stelkens, in: Stelkens/Bonk/Sachs, VwVfG, 10. Aufl., 2023, § 35 Rn. 72 ff.; Kopp/Ramsauer, VwVfG, 25. Aufl., 2024, § 35 Rn. 51 ff.). Die in § 35 Satz 1 LVwVfG benannte „Regelungswirkung“ ist nicht mit einer „Gestaltungswirkung“ gleichzusetzen, sodass auch eine bloße Feststellung eine Regelungswirkung entfalten kann (Knauff, in: Schoch/Schneider, Verwaltungsrecht, Werkstand: 5. EL Juli 2024, § 35 VwVfG Rn. 166). Für einen feststellenden Verwaltungsakt ist kennzeichnend, dass er sich mit seinem verfügenden Teil darauf beschränkt, das Ergebnis eines behördlichen Subsumtionsvorgangs verbindlich festzuschreiben. Ist eine Erklärung der Verwaltung darauf gerichtet, bestehende Unsicherheiten zu beseitigen, indem sie die generelle und abstrakte Regelung des Gesetzes verbindlich konkretisiert und/oder individualisiert, so legt die Verwaltung fest, was im Einzelfall rechtens sein soll, und trifft damit eine Regelung mit Außenwirkung im Sinne des § 35 Satz 1 LVwVfG (BVerwG, Urteil vom 05.11.2009 - 4 C 3.09 - juris, Rn. 15).
Gemessen daran erweist sich das Schreiben der Beklagten vom 12.10.2023 als ein Verwaltungsakt. Zunächst erfüllt es die formellen Erwartungen an einen Verwaltungsakt: Es ist mit „Bescheid“ überschrieben, unterscheidet Tenor und Begründung und enthält eine Rechtsbehelfsbelehrung. Die Feststellung in dem Schreiben lässt darüber hinaus einen Einzelfallbezug erkennen. Die Regelungswirkung liegt darin, dass die Steuerberaterkammer die Pflichten des Klägers aus dem Geldwäschegesetz nach Subsumtion des geschilderten Sachverhalts mit bindender Wirkung auch für das Erbringen vereinbarer Tätigkeiten durch den Kläger feststellt. Dies geht über die bloße Wiedergabe des Gesetzeswortlauts hinaus und dient der Klärung der zwischen den Beteiligten streitigen Rechtslage bezüglich der Verpflichtung des Klägers nach dem Geldwäschegesetz.
2. Die Klage ist auch zulässig, obwohl entgegen § 68 VwGO vor Erhebung der Anfechtungsklage kein Widerspruchsverfahren durchgeführt wurde. Zwar lässt eine - wie hier - unrichtige Rechtsbehelfsbelehrung das Erfordernis eines Vorverfahrens nicht entfallen (VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 23.07.1998 - 8 S 3189/96 - juris, Rn. 24; VG Stuttgart, Urteil vom 10.02.2022 - 11 K 2620/21 - juris, Rn. 38; a.A. OVG Nordrhein-Westfalen, Urteil vom 23.04.1991 - 15 A 1682/90 - BeckRS 1991, 120049). Dennoch steht das Nichtdurchführen des Widerspruchsverfahrens im vorliegenden Fall der Zulässigkeit der Klage ausnahmsweise nicht entgegen. Zum einen sind Ausgangs- und Widerspruchsbehörde identisch, und zum anderen hat die Beklagte sich sachlich auf die Klage eingelassen, ohne das Fehlen des Vorverfahrens zu rügen (BVerwG, Urteil vom 24.06.1982 - 2 C 91.81 - juris, Rn. 32; VGH Baden-Württemberg, Urteile vom 23.07.1998 - 8 S 3189/96 - juris, Rn. 24, und vom 23.09.1991 - 1 S 1746/91 - juris, Rn. 17). Darüber hinaus hat die Beklagte sich vorgerichtlich endgültig auf die Ablehnung des Rechtsschutzbegehrens festgelegt (BVerwG, Urteil vom 30.10.2013 - 2 C 23.12 - juris, Rn. 37).
III. Die Klage ist auch begründet, denn der Bescheid vom 13.10.2023 ist rechtwidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
1. Offen bleiben kann vorliegend, ob für eine verbindliche Regelung durch feststellenden Verwaltungsakt eine Rechtsgrundlage existiert.
Auch ein feststellender Verwaltungsakt bedarf einer gesetzlichen Grundlage, wenn sein Inhalt etwas als rechtens feststellt, was der Betroffene erklärtermaßen für nicht rechtens hält. Jedoch ist keine ausdrückliche gesetzliche Grundlage erforderlich. Vielmehr genügt eine Grundlage, die im Wege der Auslegung ermittelt wird (BVerwG, Beschluss vom 02.07.1991 - 1 B 64.91 - juris, Rn. 3; BVerwG, Urteil vom 29.11.1985 - 8 C 105.83 - juris, Rn. 12).
Vorliegend könnte für die vom Kläger bestrittene Feststellung der Beklagten, dass dieser als Steuerberater unabhängig von der erbrachten Tätigkeit den Pflichten des Geldwäschegesetzes unterliege, § 50 Nr. 7 GwG als Rechtsgrundlage in Betracht kommen. Nach dieser Vorschrift ist für Steuerberater die jeweils örtlich zuständige Steuerberaterkammer zuständige Aufsichtsbehörde für die Durchführung dieses Gesetzes. Im Rahmen der ihr gesetzlich zugewiesenen Aufgaben kann sie die geeigneten und erforderlichen Maßnahmen und Anordnungen treffen, um die Einhaltung der im Geldwäschegesetz und der in aufgrund dieses Gesetzes ergangenen Rechtsverordnungen festgelegten Anforderungen sicherzustellen. Insbesondere können die Aufsichtsbehörden durch erforderliche Maßnahmen und Anordnungen sicherstellen, dass die Verpflichteten diese Anforderungen auch im Einzelfall einhalten und nicht entgegen diesen Anforderungen Geschäftsbeziehungen begründen oder fortsetzen und Transaktionen durchführen. Sie können hierzu auch die ihnen für sonstige Aufsichtsaufgaben eingeräumten Befugnisse ausüben (§ 51 Abs. 2 Sätze 1 bis 3 GwG).
Ob diese Befugnisse die Steuerberaterkammer auch zur Feststellung bestehender Rechte und Pflichten ermächtigen, bedarf vorliegend keiner Entscheidung. Denn die Feststellung ist jedenfalls materiell rechtswidrig.
2. Der Bescheid vom 13.10.2023 ist jedenfalls deshalb rechtswidrig, weil für die vereinbaren Tätigkeiten im Sinne von § 57 Abs. 3 StBerG keine Verpflichtung nach dem Geldwäschegesetz besteht.
a) Ausgangspunkt für die Bestimmung der Reichweite der Pflichten aus dem Geldwäschegesetz ist der Wortlaut des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 12 GwG. Danach sind Steuerberater Verpflichtete im Sinne dieses Gesetzes, soweit sie in Ausübung ihres Berufs handeln. Was „in Ausübung ihres Berufs“ bedeutet, definiert das Geldwäschegesetz nicht.
Den Beruf des Steuerberaters beschreibt das Steuerberatergesetz näher. Gemäß § 32 Abs. 1 StBerG leisten u.a. Steuerberater geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen nach den Vorschriften dieses Gesetzes. Sie haben gemäß § 33 StBerG - der mit „Inhalt der Tätigkeit“ überschrieben ist - die Aufgabe, im Rahmen ihres Auftrags ihre Auftraggeber in Steuersachen zu beraten, sie zu vertreten und ihnen bei der Bearbeitung ihrer Steuerangelegenheiten und bei der Erfüllung ihrer steuerlichen Pflichten Hilfe zu leisten (§ 33 Satz 1 StBerG). Dazu gehören auch die Hilfeleistung in Steuerstrafsachen und in Bußgeldsachen wegen einer Steuerordnungswidrigkeit sowie die Hilfeleistung bei der Erfüllung von Buchführungspflichten, die auf Grund von Steuergesetzen bestehen, insbesondere die Aufstellung von Abschlüssen, die für die Besteuerung von Bedeutung sind, und deren steuerrechtliche Beurteilung (§ 33 Satz 2 StBerG). Falls Steuerberater noch andere Tätigkeiten ausüben wollen, haben sie sich gemäß § 57 Abs. 2 StBerG jeder Tätigkeit zu enthalten, die mit ihrem Beruf oder mit dem Ansehen des Berufs nicht vereinbar ist, und sie haben sich auch außerhalb der Berufstätigkeit des Vertrauens und der Achtung würdig zu erweisen, die ihr Beruf erfordert. § 57 Abs. 3 StBerG benennt Tätigkeiten, die mit dem Beruf des Steuerberaters vereinbar sind. Diese Auflistung ist - wie sich dem Wort „insbesondere“ im Einleitungssatz entnehmen lässt - nicht abschließend. Zu den vereinbaren Tätigkeiten gehören unter anderem die Tätigkeit als Wirtschaftsprüfer, Rechtsanwalt, niedergelassener europäischer Rechtsanwalt oder vereidigter Buchprüfer (Nr. 1), eine wirtschaftsberatende, gutachtliche oder treuhänderische Tätigkeit (Nr. 3) oder eine freie schriftstellerische Tätigkeit sowie eine freie Vortrags- und Lehrtätigkeit (Nr. 5). § 57 Abs. 4 StBerG benennt als Tätigkeiten, die mit dem Beruf des Steuerberaters grundsätzlich nicht vereinbar sind, eine gewerbliche Tätigkeit - wobei die Steuerberaterkammer von diesem Verbot Ausnahmen zulassen kann, soweit durch die Tätigkeit eine Verletzung von Berufspflichten nicht zu erwarten ist - und eine Tätigkeit als Arbeitnehmer.
Der Wortlaut des § 57 Abs. 3 StBerG unterscheidet unmissverständlich zwischen dem Beruf des Steuerberaters einerseits und den damit vereinbaren Tätigkeiten andererseits. Der Beruf des Steuerberaters umfasst mithin nur die Tätigkeiten, die das Berufsbild maßgeblich prägen. Insofern ist auf § 33 StBerG abzustellen, der die charakteristischen Tätigkeiten des Steuerberaters benennt, namentlich in Steuersachen zu beraten, zu vertreten und Hilfe zu leisten. Die unter § 57 Abs. 3 StBerG aufgezählten Tätigkeiten hingegen gehen weit über die in § 33 StBerG genannten Aufgaben hinaus und können grundsätzlich auch von zahlreichen weiteren Berufsgruppen unterschiedlichster Qualifikation wahrgenommen werden. Sie sind damit nicht prägend für den Beruf des Steuerberaters, sondern - wie bereits aus dem Wortlaut eindeutig hervorgeht - lediglich mit ihm zu vereinbaren.
Soweit in der Rechtsprechung vertreten wird, dass unter dem Tatbestandsmerkmal „im Rahmen der Berufsausübung“ jede auf Dauer angelegte und der Schaffung und Aufrechterhaltung einer Lebensgrundlage dienende Tätigkeit - und damit auch vereinbare Tätigkeiten - zu verstehen sind (so VG Gelsenkirchen, Beschluss vom 12.11.2020 - 18 L 1512/20 - juris, Rn. 26 ff.), resultiert dies aus einer Bestimmung der Begriffe des „Berufs“ und der „Berufsausübung“ mit Blick auf den Schutzbereich des Art. 12 GG. Gegen die Übertragung dieses weiten Begriffsverständnisses auf § 2 GwG spricht jedoch bereits, dass die Vorschrift mit der Inbezugnahme der Ausübung „ihres“ Berufs bereits gewisse Restriktionen impliziert. Dies gilt umso mehr, als es dem Gesetzgeber auch gestattet ist, Berufsbilder - insbesondere das des Steuerberaters - gesetzlich zu regeln (BVerfG, Beschluss vom 15.02.1967 - 1 BvR 569/62 - juris).
b) Für den Ausschluss vereinbarer Tätigkeiten vom Anwendungsbereich des Geldwäschegesetzes sprechen zudem systematische Erwägungen.
aa) Zwar liegt bei Gegenüberstellung von § 2 Nr. 10 und Nr. 12 GwG der Schluss nahe, dass bei Steuerberatern - unabhängig von der erbrachten Leistung - an die Qualifikation der Person, bei Rechtsanwälten an die erbrachte Tätigkeit angeknüpft werde. Bei genauerer Betrachtung wird durch die Einleitung „in Ausübung ihres Berufes“ jedoch in beiden Fällen ein Bezug zur konkreten beruflichen Tätigkeit hergestellt.
Dass bei Rechtsanwälten - anders als bei Steuerberatern - ein Tätigkeitskatalog aufgezählt wird, ist damit zu erklären, dass das in § 3 Abs. 1 BRAO beschriebene Berufsbild des Rechtsanwalts deutlich weiter gefasst ist als das des Steuerberaters in §§ 32, 33 StBerG. Denn danach ist der Rechtsanwalt der berufene unabhängige Berater und Vertreter in allen Rechtsangelegenheiten. Dieses sehr allgemein gehaltene Berufsbild des Rechtsanwalts erstreckt sich auch auf Rechtsgebiete, bei denen keinerlei Bezug zu Geldwäsche besteht. Um diese Tätigkeiten eines Rechtsanwalts, die zweifelsohne „in Ausübung des Berufs“ erbracht werden, von vornherein aus dem Anwendungsbereich des Geldwäschegesetzes auszunehmen, ist die Auflistung der potentiell geldwäscheträchtigen Tätigkeiten in § 2 Nr. 10 GwG notwendig. Da das Berufsbild des Steuerberaters in § 33 StBerG deutlich enger gefasst ist, bedarf es keiner weiteren Eingrenzung im Rahmen des § 2 Abs. 1 Nr. 12 GwG.
bb) Dass die vereinbaren Tätigkeiten dem Geldwäschegesetz unterfielen, folgt auch nicht aus den in § 43 GwG normierten Meldepflichten.
§ 43 Abs. 2 GwG privilegiert die Rechtsberatung und Prozessvertretung gegenüber anderen Tätigkeiten, indem Steuerberater und Rechtsanwälte nicht bereits den Verdacht einer strafbaren Handlung melden müssen, wenn sich der meldepflichtige Sachverhalt auf Informationen bezieht, die sie im Rahmen dieser Tätigkeiten erhalten haben. Die Meldepflicht bleibt jedoch bestehen, wenn der Verpflichtete positiv weiß, dass der Vertragspartner die Rechtsberatung oder Prozessvertretung für den Zweck der Geldwäsche, der Terrorismusfinanzierung oder einer anderen Straftat genutzt hat.
§ 43 Abs. 2 GwG hat den Zweck, den beruflichen Verschwiegenheitspflichten (vgl. § 43a Abs. 2 BRAO, § 57 Abs. 1 StBerG) Rechnung zu tragen (BT-Drs. 18/12405, S. 166). Der Umstand, dass Rechtsberatung oder Prozessvertretung einen anderen Umfang an Meldepflichten begründen, hat jedoch für die Kernfrage, wann ein Steuerberater in Ausübung seines Berufs im Sinne des § 2 Abs. 1 GwG handelt und damit Verpflichteter nach dem Geldwäschegesetz ist, keine Aussagekraft. Denn die durch § 43 Abs. 2 GwG privilegierten Tätigkeiten der (Rechts-)Beratung und der Prozessvertretung gehören bereits zu den Vorbehaltstätigkeiten in § 33 StBerG. Ob darüber hinaus auch vereinbare Tätigkeiten überhaupt dem Geldwäschegesetz unterfallen und damit eine Meldepflicht nach § 43 Abs. 1 GwG entstehen kann, von der § 43 Abs. 2 GwG wiederum eine Ausnahme vorsehen kann, vermag diese Vorschrift nicht zu beantworten. Hieran ändern auch die Ausführungen in der Gesetzesbegründung zu § 43 Abs. 2 GwG, dass „nicht mehr die gesamte Tätigkeit von Steuerberatern erfasst“ von dem Privileg sei, sondern „rein betriebswirtschaftliche Prüfungstätigkeiten“ des Steuerberaters nunmehr der umfassenden Meldepflicht des § 43 Abs. 1 GwG unterfielen (BT-Drs. 19/13827 S. 98), nichts. Denn die dortige Annahme, dass derartige Prüfungstätigkeiten überhaupt eine Tätigkeit des Steuerberaters im Sinne des § 2 Abs. 1 Nr. 12 GwG wären, wird nicht näher begründet. Sie lässt sich insbesondere nicht auf die in Bezug genommene Begründung der Vorgängernorm stützen. Denn dort wird lediglich ausgeführt, dass „die gesamte Steuerberatung“ von § 43 Abs. 2 GwG a.F. erfasst werde (BT-Drs. 18/12405, S. 166). Anhaltspunkte dafür, dass damit auch außerhalb von § 33 StBerG liegende Tätigkeiten gemeint wären, bestehen nicht.
Dass § 43 GwG für den Umfang der Meldepflicht nach den durchgeführten Tätigkeiten differenziert, spricht im Übrigen vielmehr dafür, bei der Begründung der Verpflichtungen nach dem Geldwäschegesetz an die konkret erbrachte Leistung - und nicht abstrakt an die berufliche Qualifikation - anzuknüpfen.
cc) Im Übrigen geht der Hinweis der Beklagten, dass § 33 StBerG den Aufgabenbereich „Hilfeleistung in Steuersachen" näher definiere, während es sich bei § 57 StBerG um eine Disziplinarvorschrift handele, fehl.
Auch wenn § 57 StBerG die Überschrift „allgemeine Berufspflichten“ trägt und Verstöße gegen diese Normen unter Umständen disziplinarische Folgen nach sich ziehen können, enthält dieser Paragraph nicht nur Pflichten, die die Berufsausübung eines Steuerberaters im engeren Sinne betreffen. Vielmehr beschreibt die Norm - insbesondere in § 57 Abs. 2 StBerG - auch Pflichten in anderen Tätigkeits- und sogar Lebensbereichen eines Steuerberaters, um das Vertrauen in den Berufsstand der Steuerberater im Allgemeinen zu wahren. Hierbei ist gemäß § 57 Abs. 2 Satz 1 StBerG die Vermeidung von Interessenkonflikten, die durch anderweitige - und gerade nicht berufstypische - Tätigkeiten eines Steuerberaters entstehen können, von besonderer Bedeutung. In Ausgestaltung dieser Norm beschreibt § 57 Abs. 3 StBerG näher, was aus berufsrechtlicher Sicht mit dem Beruf vereinbar - mithin neben der Tätigkeit eines Steuerberaters zulässig - ist, ohne dem Ansehen des Berufs zu schaden.
c) Schließlich sprechen auch Sinn und Zweck des Geldwäschegesetzes dafür, vereinbare Tätigkeiten von dessen Anwendungsbereich auszunehmen.
Der vollständige Titel des Geldwäschegesetzes lautet „Gesetz über das Aufspüren von Gewinnen aus schweren Straftaten“. Es soll in Umsetzung der sog. Geldwäsche-Richtlinien der Europäischen Union (Figura, in: Herzog, GwG, 5. Aufl., 2023, § 1 Rn. 1) Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung verhindern sowie Verdachtsfälle aufdecken (Brian/Pelz, in: BeckOK GwG, 20. Edition, Stand: 01.12.2024, Einführung Rn. 1). Die vom Geldwäschegesetz anvisierte Prävention knüpft nicht an Individuen, sondern an risikoträchtige Situationen an (Herzog/Achtelik, in: Herzog, GwG, 5. Aufl., 2023, Einleitung Rn. 156). Dadurch sollen die Ressourcen zur Geldwäschebekämpfung bestmöglich auf die Problembereiche gelenkt und so die Risiken effektiv gemindert werden (vgl. BMF, Erste Nationale Risikoanalyse, S. 9). Ein besonderes Risiko der Geldwäsche besteht etwa im Zahlungsverkehr und im Kapitalmarkt sowie im Immobiliensektor und im Handel mit wertvollen Gütern (Brian/Pelz, in: BeckOK GwG, 20. Edition, Stand: 01.12.2024, Einführung Rn. 3 f.). Dieser risikobasierte Ansatz der Geldwäschebekämpfung entstammt den europarechtlichen Richtlinien (etwa Erwägungsgrund Nr. 15 der Richtlinie 2001/97/EG, Erwägungsgründe Nr. 10, 22, 24 und 37 der Richtlinie 2005/60/EG, Erwägungsgründe Nr. 22, 23, 30 der Richtlinie 2015/849; vgl. auch § 3a Abs. 1 GwG).
Vor diesem Hintergrund entspricht es dem Zweck des Gesetzes, nur „gefahrträchtige“ Tätigkeiten in dessen Anwendungsbereich einzubeziehen. Dies sind mithin solche Tätigkeiten, bei denen der Berufsträger regelmäßig potentiell Informationen erhalten kann, deren Meldung einen Beitrag zur Verhinderung und Bekämpfung von Geldwäsche und Terrorismusfinanzierung leisten kann. Bislang haben weder der europäische noch der nationale Gesetzgeber die Unternehmensberatung oder die Wirtschaftsberatung als „gefahrträchtige“ Tätigkeiten eingestuft, sodass sie keinen Eingang in die Richtlinien oder das Geldwäschegesetz gefunden haben. Nach der Ersten Nationalen Risikoanalyse des Bundesministeriums der Finanzen wird das Geldwäscherisiko von Rechtsanwälten und Notaren im Rahmen der in § 2 Abs. 1 Nr. 12 GwG genannten Kataloggeschäfte abstrakt als hoch, für Steuerberater und Wirtschaftsprüfer hingegen allgemein als nur mittel bewertet (BMF, Ersten Nationale Risikoanalyse, S. 110). Diese Einschätzung wird bezüglich Steuerberatern damit begründet, dass diese im Rahmen ihrer Tätigkeit detaillierte Einblicke in die Strukturen und Finanzen von Unternehmen erlangen und sie sich ein deutliches Bild über die Herkunft der Einnahmen sowie den wirtschaftlich Berechtigten machen können. Unternehmensinterne Auffälligkeiten könnten so am ehesten von diesen Verpflichteten erkannt werden. Derart vertiefte Einblicke in die Unternehmensfinanzen erhält ein Steuerberater aber regelmäßig nur im Rahmen der in § 33 StBerG beschriebenen Vorbehaltstätigkeiten. Die in § 57 Abs. 3 StBerG genannten Tätigkeiten sind weitaus weniger bis überhaupt nicht „gefahrträchtig“ in diesem Sinne. Anderes kann allenfalls für vereinbare Tätigkeiten nach § 57 Abs. 3 Nr. 1 StBerG gelten. Dennoch führt es zu keiner zweckwidrigen Lücke in der Geldwäschebekämpfung, diese Tätigkeiten nicht den Verpflichtungen eines Steuerberaters nach dem Geldwäschegesetz unterfallen zu lassen. Denn führt ein Steuerberater eine Tätigkeit als Rechtsanwalt, als Wirtschaftsprüfer oder als vereidigter Buchprüfer aus, so entsteht eine eigene originäre Verpflichtung nach dem Geldwäschegesetz aus § 2 Abs. 1 Nr. 10 bzw. Nr. 12 GwG. Einer zusätzlichen Verpflichtung aufgrund seiner Qualifikation als Steuerberater bedarf es insoweit zur effektiven Bekämpfung von Geldwäsche nicht.
III. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 154 Abs. 1, 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO. Der Kläger hat mit der Rücknahme des auf Feststellungsbegehrens, das sich als Kehrseite des erfolgreichen Anfechtungsbegehrens darstellt, einen nur geringfügigen Teil der Klage zurückgenommen, der wegen des fehlenden eigenständigen Gehalts keine Streitwerterhöhung rechtfertigt Auch die Klagerücknahme stellt einen Fall des - wenn auch freiwilligen - Unterliegens dar, auf den § 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO Anwendung findet (vgl. Sodan/Ziekow, VwGO, 5. Aufl., 2018, § 155 Rn. 12).
IV. Die Berufung war gemäß §§ 124 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 3, 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO zuzulassen, da die Rechtssache wegen der aufgeworfenen Frage der Auslegung des Geldwäschegesetzes grundsätzliche Bedeutung hat. Diese Rechtsfrage war bislang - soweit ersichtlich - nicht Gegenstand einer obergerichtlichen Entscheidung.
Beschluss
Der Streitwert für das Verfahren wird gemäß §§ 63 Abs. 2, 52 Abs. 2 GKG endgültig auf
5.000 Euro
festgesetzt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 133, 157 BGB
§§ 32, 33 StBerG
§ 43 GwG
§ 1 StaRUG
§ 33 StBerG
§ 57 StBerG
§ 35 VwVfG
§ 68 VwGO
§ 2 GwG
§ 35 Satz 1 LVwVfG
§ 43 Abs. 2 GwG
§ 43a Abs. 2 BRAO
§ 57 Abs. 1 StBerG
§ 2 Abs. 1 GwG
§ 91 Abs. 2 AktG
§ 2 Abs. 1 Nr. 12 GwG
§ 2 Abs. 1 Nr. 10 GwG
§ 57 Abs. 3 StBerG
§ 2 Nr. 12 GwG
§ 57 Abs. 2 StBerG
§ 3 Nr. 1 StBerG
§ 2 Nr. 10 GwG
§ 101 Abs. 2 VwGO
§ 92 Abs. 3 Satz 1 VwGO
§ 42 Abs. 1 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 50 Nr. 7 GwG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 12 GwG
§ 32 Abs. 1 StBerG
§ 33 Satz 1 StBerG
§ 33 Satz 2 StBerG
§ 57 Abs. 4 StBerG
§ 2 Nr. 10 und Nr. 12 GwG
§ 3 Abs. 1 BRAO
§ 43 Abs. 1 GwG
§ 57 Abs. 2 Satz 1 StBerG
§ 3a Abs. 1 GwG
§ 57 Abs. 3 Nr. 1 StBerG
§ 2 Abs. 1 Nr. 10 bzw. Nr. 12 GwG
§ 154 Abs. 1, 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO
§ 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO
§ 124 Abs. 1, Abs. 2 Nr. 3, 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 63 Abs. 2, 52 Abs. 2 GKG
Art. 12 GG

Zitierte Entscheidungen: 4 C 3.09
8 S 3189/96
11 K 2620/21
15 A 1682/90
2 C 91.81
1 S 1746/91
2 C 23.12
1 B 64.91
8 C 105.83
18 L 1512/20
1 BvR 569/62