Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-09-07, Aktenzeichen 4 K 1355/15 VSt
ECLI: ECLI:DE:FGD:2016:0907.4K1355.15VST.00

Tenor:
Die Steueränderungsbescheide des Beklagten vom 19.07.2013 für 2011 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.03.2015 werden aufgehoben.
Der Beklagten wird unter Aufhebung seiner ablehnenden Bescheide vom 27.11.2013 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.03.2015 verpflichtet, der Klägerin gemäß ihren Anträgen vom 20.03.2013 die Steuerentlastungen nach §§ 9b und 10 StromStG für 2012 zu gewähren.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten sich darüber, ob die Klägerin ein Unternehmen der Produzierenden Gewerbes ist und inwieweit ihr die Stromsteuerentlastung für entnommenen Strom zusteht.
Die Klägerin hatte am mit einem Konsortium verschiedener Firmen einen Vertrag über die Planung, Lieferung, schlüsselfertige Errichtung, Inbetriebnahme und den Probebetrieb eines Kraftwerks in A geschlossen. Danach hatte sie dem Konsortium die schlüsselfertige und funktionsgerechte Planung, Errichtung und Inbetriebnahme der Anlage auf einem bestimmten Grundstück übertragen (§ 1 Abs. 2, § 4 Abs. 1 1. Unterabsatz des Vertrags).
Das Konsortium hatte sämtliche Bau-, Montage- und Konstruktionsleistungen, Werklieferungen und sonstige Arbeiten und Leistungen zu erbringen, die zur Herstellung der funktionsgerechten, schlüsselfertigen, betriebsbereiten und abnahmefähigen Anlage entsprechend den Vorgaben des Vertrags notwendig waren (§ 4 Abs. 1 Nr. 3 des Vertrags).
Alle Mitglieder des Konsortiums schuldeten der Klägerin die gesamte Leistung (§ 10 Abs. 1 des Vertrags).
Das Konsortium schuldete auch die rechtzeitige Schulung und Einweisung des Betriebspersonals der Klägerin, das diese ausreichend mit entsprechender Vorqualifizierung zu stellen hatte. Die Schulung hatte das Ziel sicherzustellen, dass das Betriebspersonal der Klägerin spätestens zu Beginn des Probebetriebs in der Lage war, die Anlage selbständig zu betreiben (§ 11 Abs. 1 und 2 des Vertrags).
Die Klägerin hatte für das Konsortium u.a. den Baustrom bereitzustellen und die Kosten dafür zu tragen (§ 12 Abs. 3 und § 16 Abs. 2 Buchst. b des Vertrags), während das Konsortium vorbehaltlich der Regelung in § 12 Abs. 3 des Vertrags die gesamte Baustelleneinrichtung, alle Materialien, Werkzeuge, Maschinen, Kräne etc. sowohl für vorübergehende als auch für endgültige Anlagen und Einrichtungen sowie alle erforderlichen Arbeitskräfte zur Erstellung der Anlage zu stellen hatte (§ 15 des Vertrags).
Das Konsortium hatte während der Errichtung, Inbetriebnahme und dem Probebetrieb in vollem Umfang die Oberleitung der Ausführung zu übernehmen (§ 18 Satz 1 des Vertrags). Während des Probebetriebs sollte die Anlage durch das vom Konsortium geschulte Personal der Klägerin betrieben werden (§ 23 Abs. 5 des Vertrags).
Bis zur Abnahme oder zur vorläufigen Übernahme durch die Klägerin trug das Konsortium die Gefahr (§ 26 Abs. 2 des Vertrags).
Daneben hatte die Klägerin zum Betrieb des Kraftwerks viele weitere Auftragnehmer mit einzelnen Gewerken beauftragt.
In ihrer Beschreibung ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit für 2011 gab die Klägerin an, sie sei mit dem Zweck der Planung, des Baus und des Betriebs eines Kraftwerks zur Erzeugung von Strom zur Stärkung der örtlichen Energieversorgung durch Energieversorgungsunternehmen mit kommunaler Beteiligung gegründet worden. Daneben würden im geringen Umfang Büro- bzw. Lagerflächen auf dem Grundstück vermietet. Ihre Haupttätigkeit sei das Baugewerbe, Klasse 4521 der Klassifikation der Wirtschaftszweige des Statistischen Bundesamtes, Ausgabe 2003 (WZ 2003). Der Schwerpunkt der wirtschaftlichen Tätigkeit solle anhand der Zahl der in den einzelnen Tätigkeiten beschäftigten Personen ermittelt werden.
Für 2012 ergänzte sie die Beschreibung dahingehend, dass mit der Inbetriebnahme des Kraftwerks begonnen worden sei und der erste Strom am ins Netz eingespeist worden sei, so das ab ihre wirtschaftliche Tätigkeit in der Elektrizitätserzeugung (Klasse 4010 WZ 2003) bestanden habe.
Die Klägerin hatte bis März 2011 acht, danach bis Ende 2012 neun Mitarbeiter, von denen 2,5 Mitarbeiter mit der allgemeinen Verwaltung, 0,5 Mitarbeiter mit der Vermietung und die übrigen Mitarbeiter mit ihren Baumaßnahmen und deren Aufsicht befasst waren.
Mit Steuerbescheid vom 08.06.2012 setzte der Beklagte gegenüber der Klägerin die von ihr am 02.03.2012 beantragte Steuerentlastung nach § 10 des Stromsteuergesetzes (StromStG) für 2011 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest.
Am 05.09.2012 beantragte die Klägerin die Steuerentlastung nach § 9b StromStG für 2011, die der Beklagte mit Bescheid vom 21.11.2012 gewährte.
Am 20.11.2012 beantragte die Klägerin die Berichtigung des Bescheides im Hinblick auf den Entlastungsantrag nach § 9b StromStG. Diesem Antrag kam der Beklagte mit Bescheid vom 21.11.2012 nach, indem er die Steuerentlastung nach § 10 StromStG herabsetzte.
Mit Steueränderungsbescheiden vom 19.07.2013 setzte der Beklagte die nach § 9b StromStG für 2011 und die nach § 10 StromStG für 2011 gewährte Entlastung auf jeweils 0 € herab und forderte die bereits gezahlte Entlastung zurück, da die Klägerin kein Unternehmen des Produzierenden Gewerbes sei. Nach der von ihr abgegebenen Beschreibung der wirtschaftlichen Tätigkeit für die Jahre 2010/2011 habe sie sich mit den wirtschaftlichen Tätigkeiten Planung, Bau und Betrieb eines Kraftwerks als Unternehmen des Baugewerbes des Abschnitts F WZ 2003 bezeichnet …. Dies sei unzutreffend, da ein Unternehmen, für das die Bauarbeiten Investitionen darstellten, nur insoweit als Unternehmen des Baugewerbes zu beurteilen sei, als es die Bauarbeiten selbst und nicht durch Dritte ausführen lasse. Erst mit der Inbetriebnahme des Kraftwerks sei sie zu einem Unternehmen des Produzierenden Gewerbes geworden.
Die Steuerentlastungsanträge der Klägerin nach §§ 9b und 10 StromStG für 2012 vom 22.03.2013 lehnte der Beklagte unter Bezugnahme auf seine Bescheide vom 19.11.2012 mit Bescheiden vom 27.11.2013 ab, da die Klägerin erst nach Abschluss der Bauphase mit der Inbetriebnahme des Kraftwerks am ein Unternehmen des Produzierenden Gewerbes geworden sei.
Zur Begründung ihrer fristgerechten Einsprüche gegen die Bescheide vom 19.07.2013 und 27.11.2013 trug die Klägerin vor, aus dem Wortlaut der Erläuterungen zur Abteilung 45 aus Abschnitt F lasse sich nicht ableiten, dass nur selbst ausgeführte Bauarbeiten dem Baugewerbe zuzuordnen seien. Es genüge für die Klassifizierung als Unternehmen des Baugewerbes, wenn es auf eigene Rechnung Bauarbeiten durchführe, also gerade nicht als Auftragnehmer tätig werde, sondern errichtete Gebäude in das eigene Vermögen aufnehme. Dies schließe auch Bauarbeiten ein, in denen das errichtete Bauwerk eine Investition in das eigene Anlagevermögen darstelle. Ob eine Tätigkeit zur Entstehung von Bruttoanlagevermögen führe, werde in der WZ 2003 nur für die Abgrenzung von Hilfs- zu Haupttätigkeiten genutzt. Der Bau des Kraftwerks sei zu der Zeit der Bauarbeiten ihre Haupttätigkeit gewesen. Dass der weitere Satz der Erläuterungen zur Abteilung 45 aus Abschnitt F, nach dem auch die gesamte praktische Arbeit von Subunternehmern ausgeführt werden könne, dahingehend zu verstehen sein solle, ergebe sich nicht aus Abschnitt F.
Sie habe für den Bau unterschiedliche Auftragnehmer beauftragt und selbst eigene Mitarbeiter beschäftigt, um das Zusammenspiel der Einzelgewerke sicherzustellen.
Mit Einspruchsentscheidungen vom 24.03.2015 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück, da die Stromsteuerentlastungen zu Recht zurückgefordert bzw. zu Recht abgelehnt worden seien.
Der zu entlastende Strom müsse nämlich u.a. von einem Unternehmen des Produzierenden Gewerbes als kleinster rechtlich selbständiger Einheit zu betrieblichen Zwecken entnommen worden sein.
Aus dem Vertrag über die Planung, Lieferung, schlüsselfertige Errichtung, Inbetriebnahme und den Probebetrieb eines Kraftwerks gehe hervor, dass sie die schlüsselfertige und funktionsgerechte Planung, Errichtung und Inbetriebnahme einem Konsortium übertragen habe, das alle erforderlichen Leistungen zu erbringen gehabt habe. Jedes Mitglied des Konsortiums sei auch Gesamtschuldner. Frühestens mit dem Probebetrieb betreibe die Klägerin das Kraftwerk und bis zur Abnahme trage auch das Konsortium die Gefahr. Bis zum Probebetrieb einschließlich hätte das Konsortium die Oberleitung der Ausführung zu übernehmen. Zudem stelle die Klägerin den dritten, rechtlich selbständigen Unternehmen kostenlos u.a. Baustrom zur Verfügung. Dieser Strom könne deshalb nicht mehr von der Klägerin für deren Zwecke entnommen werden.
Insoweit werde auf das BFH-Urteil vom 25.09.2013, VII R 64/11 hingewiesen. Auch rechtfertige das Senatsurteil vom 21.01.2015, 4 K 1956/13 VSt kein anderes Ergebnis.
Hinsichtlich des Jahres 2012 habe die verbrauchte Strommenge den Selbstbehalt nicht überstiegen.
Mit ihrer fristgerecht erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter und trägt ergänzend vor, ihre Rechtsansicht, sie sei als Unternehmen des Produzierenden Gewerbes zu beurteilen, werde auch durch § 15 Abs. 9 der Verordnung zur Durchführung des Stromsteuergesetzes (Stromsteuer-Durchführungsverordnung – StromStV) bestätigt, die im Streitfall allerdings noch nicht anzuwenden und im Übrigen auch nicht durch die Ermächtigung des § 11 StromStG gedeckt sei.
Der auf ihrer Baustelle verbrauchte Strom sei für eigene betriebliche Zwecke entnommen worden, und zwar unabhängig davon, ob die Strommengen der Belüftung und Beleuchtung oder dem Betrieb von Maschinen ihrer Subunternehmer gedient hätten. Denn der Einsatz von Subunternehmern sei im Baugewerbe gerade Bestandteil der eigenen betrieblichen Tätigkeit des dem Baugewerbe zugeordneten Unternehmens.
Würde angenommen, dass nur die Subunternehmer den Strom betrieblich verwendeten, ohne dass sie selbst Rechtsbeziehungen zum Stromversorgungsunternehmen hätten, wäre die Steuerentlastung für diesen Strom faktisch unmöglich gemacht.
Sie habe auch nicht den Baustrom geleistet, sondern für eigene Zwecke verwendet. Insoweit verweise sie auf die umsatzsteuerlichen Regelungen, nach denen Baustrom keine Leistung des Auftraggebers an den Auftragnehmer sei, weil er ausschließlich im Rahmen der eigenen Leistungserbringung verbraucht werden dürfe. Er sei als Materialbeistellung zu beurteilen. Eine entsprechende Regelung sei auch in § 17c Abs. 5 StromStV zur Nutzenergie und in § 17b Abs. 4 StromStV enthalten.
Die Klägerin beantragt,
1. die Steueränderungsbescheide des Beklagten vom 19.07.2013 für 2011 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.03.2015 aufzuheben,
2. den Beklagten unter Aufhebung seiner ablehnenden Bescheide vom 27.11.2013 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.03.2015 zu verpflichten, ihr gemäß ihren Anträgen vom 20.03.2013 die Steuerentlastungen nach §§ 9b und 10 StromStG für 2012 zu gewähren.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
und verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidungen. Ergänzend führt er aus, es sei unbeachtlich, dass der Strom aus den Stromanschlüssen der Klägerin entnommen worden sei, weil ihre Auftragnehmer den Strom verwendet hätten.
Die Klägerin habe nämlich den Strom an die Auftragnehmer geleistet und ihnen die Stromentnahme gestattet. Die Leistung von Strom sei nicht mit einer umsatzsteuerlichen Leistung zu vergleichen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Die Klägerin hat einen Anspruch auf die von ihr nach § 9b und 10 StromStG für 2011 und 2012 beantragte Entlastung.
Sie wird dadurch, dass der Beklagte mit den Steueränderungsbescheiden vom 19.07.2013 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.03.2015 die Stromsteuerentlastung aufgehoben und zurückgefordert hat, in ihren Rechten verletzt. Diese Bescheide waren daher aufzuheben, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
Ebenso wird sie durch die Versagung der Entlastung mit den Bescheiden des Beklagten vom 27.11.2013 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.03.2015 in ihren Rechten verletzt. Der Beklagte war daher unter Aufhebung der angefochtenen Bescheide zu verpflichten, der Klägerin die beantragte Entlastung zu gewähren, § 101 Satz 1 FGO.
Die hier streitige Steuerentlastung nach den §§ 9b Abs. 1 Satz 1, 10 Abs. 1 Satz 1 StromStG wird nur Unternehmen des Produzierenden Gewerbes im Sinne des § 2 Nr. 3 StromStG gewährt.
Als Unternehmen des Produzierenden Gewerbes werden in § 2 Nr. 3 StromStG im hier interessierenden Zusammenhang u.a. Unternehmen des Baugewerbes angesprochen, die in der vom Statistischen Bundesamt herausgegebenen Klassifikation der Wirtschaftszweige, Ausgabe 2003 (WZ 2003) dem Abschnitt F zuzuordnen sind. Dazu gehört die Klägerin.
Dafür sind nach § 15 Abs. 1 Satz 2 der StromStV, die hier in der Fassung der Verordnung vom 20.09.2011 (BGBl. I S. 1890) anzuwenden ist, die in der WZ 2003 und in deren Vorbemerkungen genannten Abgrenzungsmerkmale maßgebend, soweit in § 15 Abs. 2 bis 9 StromStV nichts anderes geregelt ist.
Handelt es sich aber wie bei der Klägerin um ein Unternehmen, das mehrere wirtschaftliche Tätigkeiten ausübt, die nicht alle dem Produzierenden Gewerbe zuzuordnen sind, ist sie nach dem Schwerpunkt ihrer wirtschaftlichen Tätigkeit einem Abschnitt der WZ 2003 zuzuordnen, § 15 Abs. 4 Satz 2 StromStV. Der Schwerpunkt wird dabei nach Wahl der Klägerin durch den Abschnitt der WZ 2003 bestimmt, in dessen Tätigkeiten sie im maßgebenden Zeitraum im Durchschnitt die meisten Personen tätig waren, § 15 Abs. 4 Satz 2 Nr. 3, Abs. 7 StromStV. In den Jahren 2011 und 2012 war die Mehrzahl ihrer Mitarbeiter, nämlich fünf bis sechs, bei denen es sich um Diplomingenieure, Elektro- und Maschinenbautechniker handelte, mit Tätigkeiten im Baugewerbe befasst.
Diese Wahl des Unternehmens hat der Beklagte auch nicht nach § 15 Abs. 4 Satz 3 StromStV zurückgewiesen.
Die Bautätigkeit der Klägerin ist der Hoch- und Tiefbau der Gruppe 45.2. Diese Tätigkeit stellt bis zur Aufnahme der Stromerzeugung die maßgebende wirtschaftliche Tätigkeit der Klägerin dar, denn mit ihr wurden durch den kombinierten Einsatz von Produktionsfaktoren wie Betriebsmittel und Werkstoffe, Arbeit, Herstellungsverfahren, Informationsnetze usw. bestimmte Waren produziert (Vorbemerkungen 3.1 Abs. 1 WZ 2003), hier das Kraftwerk mit Nebenanlagen geplant und errichtet.
Ihre Bautätigkeit ist auch keine Hilfstätigkeit im Sinne der Vorbemerkungen 3.1 Abs. 4 WZ 2003, denn sie dient wie z B. Rechnungswesen, Transport, Lagerung, Einkauf, Verkaufsförderung, Reparatur und Wartung usw. nicht nur der Unterstützung einer Haupt- oder Nebentätigkeit. Vielmehr dient sie der Erfüllung der Aufgaben der Klägerin, die nach ihrer eigenen unbestrittenen Darstellung mit dem Zweck der Planung, des Baus und des Betriebs eines Kraftwerks zur Erzeugung von Strom gegründet worden ist (vgl. BFH Urteil vom 16.04.2013, VII R 7/11, juris).
Dass die Klägerin durch ihre Mitarbeiter nur Bauleitungsaufgaben wahrnahm, hindert ihre Einordnung als Unternehmen des Hoch- und Tiefbaus der Gruppe 45.2 nicht. Die Tätigkeit in der Bauindustrie erlaubt nämlich auch den Einsatz von Subunternehmen. Dies kann sogar so weit gehen, dass die gesamte praktische Arbeit von Subunternehmen erbracht wird, Absatz 3 der Vorbemerkungen zu Abteilung 45 (Baugewerbe) der WZ 2003.
Dementsprechend bestimmt auch § 15 Abs. 9 StromStV in der nicht im Streitfall, sondern erst vom 01.08.2013 an geltenden Fassung des Art. 2 Nr. 9 Buchst. b und des Art. 4 der Zweiten Verordnung zur Änderung der Energiesteuer- und der StromStV vom 24.07.2013 (BGBl. I, S. 2763), dass die o.a. Erläuterungen zu Abteilung 45 dann nicht gelten, wenn die durch Subunternehmen ausgeführten Arbeiten für das Unternehmen Investitionen darstellen.
§ 15 Abs. 9 StromStV in der vom 31.08.2013 an geltenden Fassung enthält auch keine Klarstellung einer bereits zuvor bestehenden Rechtslage, denn das internationale Recht und das Unionsrecht der statistischen Einordnung, aus dem die WZ 2003 erstellt wurde, sehen ausdrücklich in der Bauindustrie den Einsatz von Subunternehmen vor, ohne dass dieser Einsatz unberücksichtigt bleibt, wenn die Arbeiten für das zu beurteilende Unternehmen Investitionen darstellen.
Die WZ 2003 beruht einerseits auf dem der International Standard Industrial Classification of All Economic Activities (ISIC Rev. 3.1 – ISIC –), wie in ihren Vorbemerkungen unter 1.2 und 1.3 näher ausgeführt wird. Zum anderen enthält die WZ 2003 in Vorbemerkungen 3.1 zu Haupt- und Nebentätigkeiten Unterscheidungen, die die ISIC in Part One, II., B., paragraph 30, letter (a) und die Verordnung (EWG) Nr. 696/93 des Rates vom 15.03.1993 betreffend die statistischen Einheiten für die Beobachtung und Analyse der Wirtschaft in der Gemeinschaft (ABl. Nr. L 76/1) – VO 696/93 – im Anhang unter Abschnitt IV B. Nr. 4 Buchst. a treffen.
Danach enthält die ISIC im 2. Absatz der Explanatory note zur Division 45 (Construction) eine Absatz 3 der Vorbemerkungen zu Abteilung 45 (Baugewerbe) WZ 2003 völlig entsprechende Bestimmung.
Zudem enthalten die ISIC in Part One, II., B., paragraph 30, letter (a) und die VO 696/93 in Abschnitt IV B. Nr. 4 Buchst. a ihres Anhangs gleichlautende Bestimmungen, nach denen die Produktion von Waren oder die Durchführung von Arbeiten, die zur Bildung des Anlagevermögens beitragen, nicht als Hilfstätigkeiten anzusehen sind. Zugleich wird ausgeführt, dass diese Vorgehensweise in Übereinstimmung mit der Klassifikation der Bauindustrie steht. Daraus folgt, dass die Herstellung von Anlageinvestitionen wie die Herstellung dieser Güter selbst zu klassifizieren ist. Bei der hier interessierenden Herstellung durch die Klägerin handelt es sich um Baumaßnahmen, wobei es auch zu einem Einsatz von Subunternehmen für die gesamte praktische Arbeit kommen darf. Dem entspricht auch das BFH-Urteil vom 16.04.2013, VII R 7/11.
Die Klägerin hat auch den Strom für betriebliche Zwecke entnommen.
Die Stromentnahme ist ein Realakt, bei dem es weder auf vertragliche oder wirtschaftliche noch auf sachenrechtliche Umstände ankommt (BFH Urteil v. 25.09.2013, VII R 64/11, BFHE 242, 460).
Die Entnahme kann im Streitfall sowohl von den selbständig und eigenverantwortlich tätigen Subunternehmen und deren in gleicher Weise tätigen Subunternehmen als auch von der Klägerin als in ihrem Auftrag vorgenommen angesehen werden. Die Klägerin muss nämlich ihre gesamte praktische Tätigkeit nicht durch eigene Mitarbeiter erbringen, sondern kann dafür wie im Streitfall Subunternehmen einsetzen.
Insoweit kommt es auch nicht darauf an, ob die Klägerin oder die jeweiligen Subunternehmen die kleinste rechtlich selbständige Einheit im Sinne des § 2 Nr. 4 StromStG darstellen, weil weder die Klägerin noch ihre Subunternehmen im Verhältnis zueinander wie ein Konzern verbunden sind oder eine über der kleinsten rechtlich selbständigen Einheit stehende statistische Einheit bilden.
Die Entnahme des Stroms zur Errichtung des Kraftwerks ist der Klägerin zuzurechnen.
Diese Zurechnung hat der BFH bei der Frage, wer von mehreren in Frage kommenden Personen als Steuerschuldner anzusehen ist, von der rechtlich selbständigen Wahrnehmung von Aufgaben (BFH-Urteil vom 25.09.2013 VII R 64/11) oder von wertenden Gesichtspunkten unter Berücksichtigung des Einzelfalls abhängig gemacht, wobei er auf die Verantwortung für den Betrieb der Anlagen abstellte (BFH-Beschluss vom 02.09.2015 VII B 18/15, BFH/NV 2016, 246). Diese Maßstäbe können auch zur Entscheidung der Frage, wem der Strom zuzurechnen ist, für den Entlastungen nach den §§ 9b und 10 StromStG beantragt worden sind, übertragen werden.
Sowohl als Bauunternehmer wie auch als Bauherr nimmt sie die Aufgabe der Kraftwerkserrichtung und der Errichtung von Nebenanlagen, die an anderen Unternehmen als das Konsortium vergeben worden sind, selbständig wahr. Auf Grund der Koordination der Tätigkeiten des Konsortiums mit dem anderer, von der Klägerin unmittelbar beauftragter Unternehmen, durch die auch erhebliche Nebenanlagen erstellt werden, trägt sie schon während der Errichtung des Kraftwerks ein erhebliches eigenes Risiko.
Zwar wird das jeweils vergebene Gewerk von dem jeweiligen Subunternehmer auch selbständig erstellt. Es ist aber gleichwohl dem Unternehmen der Klägerin zuzurechnen, weil bei Unternehmen der Bauwirtschaft der Einsatz von Subunternehmen selbst zur Erledigung der gesamten praktischen Tätigkeit vorgesehen ist, ohne dass die Klägerin dadurch den Charakter eines Unternehmens der Bauwirtschaft verliert. Diese statistische Besonderheit der Bauwirtschaft der Gruppe 45.2 rechtfertigt eine andere Entscheidung als in dem dem BFH-Urteil vom 25.09.2013 VII R 64/11 zu Grunde liegenden Rechtsstreit.
Darüber hinaus ist die Klägerin mit den Kosten für den Strom, den sie den jeweiligen Subunternehmen kostenfrei zur Verfügung stellt, unmittelbar belastet. Nur sie hat mit Versorgungsunternehmen entsprechende Verträge abgeschlossen und trägt die Kosten für den Strom. Bei wertender Betrachtung ist ihr daher der Strombezug zuzurechnen.
Würde der Strombezug den Subunternehmern zugerechnet, schiede schon aus praktischen Gründen eine Entlastung aus, da die Subunternehmer den Umfang ihrer Stromentnahme nicht ermittelt haben, sondern allenfalls im Nachhinein schätzen könnten. Zudem sind sie durch die Stromkosten in keiner Weise belastet.
Entgegen den Ausführungen des Beklagten ist die Klägerin hinsichtlich der Bereitstellung von Baustrom auch kein Versorger im Sinne des § 2 Nr. 1 StromStG, denn mit ihrer, durch Subunternehmen ausgeübten praktischen Tätigkeit wird der Strom entnommen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO, die Zulassung der Revision aus § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 9b und 10 StromStG
§§ 9b Abs. 1 Satz 1, 10 Abs. 1 Satz 1 StromStG
§ 9b StromStG
§ 10 StromStG
§ 11 StromStG
§ 17c Abs. 5 StromStV
§ 17b Abs. 4 StromStV
§ 9b und 10 StromStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 101 Satz 1 FGO
§ 2 Nr. 3 StromStG
§ 2 Nr. 3 StromStG
§ 15 Abs. 1 Satz 2 der StromStV
§ 15 Abs. 2 bis 9 StromStV
§ 15 Abs. 4 Satz 2 StromStV
§ 15 Abs. 4 Satz 2 Nr. 3, Abs. 7 StromStV
§ 15 Abs. 4 Satz 3 StromStV
§ 15 Abs. 9 StromStV
§ 2 Nr. 4 StromStG
§ 2 Nr. 1 StromStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 10 des Stromsteuergesetzes
§ 15 Abs. 9 der Verordnung

Zitierte Entscheidungen: BFHE 242, 460
BFH/NV 2016, 246
VII R 64/11
4 K 1956/13
VII R 7/11
13 VII R 64/11
15 VII B 18/15