Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-05-27, Aktenzeichen 3 K 297/14

Tenor:

Tatbestand:
A. Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob der Beklagte verpflichtet ist, Säumniszuschläge, die wegen einer verspäteten Zahlung auf Grunderwerbsteuerforderungen verwirkt wurden, wegen sachlicher Unbilligkeit in voller Höhe und nicht nur zur Hälfte zu erlassen.
I.
1. Mit notariellem Vertrag vom ... 08.2013 wurden jeweils 100 % der Geschäftsanteile an acht Kapitalgesellschaften im Wege der Abspaltung zur Aufnahme gemäß §§ 123 ff. Umwandlungsgesetz (UmwG) mit Wirkung zum selben Tag auf die Klägerin abgespalten, die hierdurch jeweils alleinige Gesellschafterin wurde. Jede der Kapitalgesellschaften war Eigentümerin eines Grundstücks.
2. Im Auftrag der Klägerin erstellte die Beratungsgesellschaft A GmbH in B (im Folgenden: A) die Erklärungen zur Feststellung der Grundbesitzwerte auf den Abspaltungsstichtag ... 08.2013.
3. Mit acht Grunderwerbsteuerbescheiden vom 19.03.2014 wurde für jeden Vorgang Grunderwerbsteuer festgesetzt (Anlagen K 1 bis K 8, Finanzgerichtsakten -FGA- Anlagenband). Die Grunderwerbsteuern in Höhe von insgesamt ... € wurden am 24.04.2014 fällig. Ebenfalls am 19.03.2014 ergingen die Feststellungsbescheide über die Grundbesitzwerte.
4. Die Steuerkasse Hamburg mahnte die Zahlung der Grunderwerbsteuern sowie der in Höhe von insgesamt ... € angefallenen Säumniszuschläge mit Mahnungen vom 15.05.2014, bei der Klägerin nach ihrem Vortrag am 19.05.2014 eingegangen, an (Anlagen K 9 bis K 16, FGA Anlagenband).
5. Die Klägerin überwies die Grunderwerbsteuern am 22.05.2014 (Kontoauszug, Anlage K 17, FGA Anlagenband). Die Beträge wurden am Folgetag auf dem Konto der Steuerkasse gutgeschrieben.
II.
1. Mit Schreiben vom 21.05.2014 beantragte die Klägerin den Erlass der entstandenen Säumniszuschläge aus Billigkeitsgründen mit der Begründung, dass sie die Grunderwerbsteuerbescheide aufgrund eines Büroversehens an A weitergeleitet habe, A aber stillschweigend von einer Überprüfung der Bescheide durch die allgemeine steuerliche Beraterin, die jetzige Prozessbevollmächtigte, ausgegangen sei. Dies sei erst mit Zugang der Mahnungen aufgefallen.
2. Der Beklagte lehnte den Antrag mit Bescheid vom 27.05.2014 ab; es liege kein einen Erlass rechtfertigendes offenbares Versehen vor, da der Klägerin die Fälligkeitstermine bekannt gewesen seien und sie die Zahlungsfrist dennoch versäumt habe.
III.
1. Hiergegen legte die Klägerin mit Schreiben vom 16.06.2014 Einspruch ein mit der Begründung, dass die Säumniszuschläge nach Ziff. 5 Abs. 2 Buchst. b des Anwendungserlasses zur Abgabenordnung (AEAO) zu § 240 Abgabenordnung (AO) zu erlassen seien, weil es aufgrund eines offenbaren Versehens zu einer nur kurzfristigen Säumnis gekommen sei.
2. Mit Einspruchsentscheidung vom 05.11.2014 erließ der Beklagte die Säumniszuschläge in Höhe von 50 % (... €) und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Wegen der Einschaltung zweier Berater hätte es der Klägerin oblegen, Maßnahmen zu ergreifen, um eine fehlerhafte Weiterleitung von Schriftstücken, hier der Grunderwerbsteuerbescheide, zu verhindern. Zudem hätte die Klägerin die ihr bekannte Zahlungsfrist selbst überwachen und vor Ablauf einen der Steuerberater kontaktieren müssen. Dass sie nicht einmal die Zahlungsfrist notiert habe, sei ein mehr als nur leichter Verstoß gegen die gebotene Sorgfaltspflicht. Auch hätte A auf die Unzuständigkeit bzgl. der Prüfung der Grunderwerbsteuerbescheide hinweisen müssen; dieses Verschulden sei der Klägerin zuzurechnen.
Da es sich bei der Klägerin jedoch um eine pünktliche Steuerzahlerin handele und sie die Zahlung nach Erhalt der Mahnungen umgehend geleistet habe, sei ein Erlass in Höhe von 50 % (analog zu Stundungszinsen) gerechtfertigt.
IV.
Die Klägerin hat am 10.12.2014 Klage erhoben.
Sie trägt vor, dass die laufende Steuerberatung aufgrund eines Beratungsvertrages seit langem ihrer Prozessbevollmächtigten obliege. Die Prozessbevollmächtigte sei für sämtliche Steuerbescheide empfangsbevollmächtigt und weise sie, die Klägerin, stets rechtzeitig auf fällige Zahlungen hin. A sei ausschließlich mit der Erstellung der Feststellungserklärungen für die Grundbesitzwerte beauftragt worden. Bzgl. dieser Feststellungsbescheide und der Grunderwerbsteuerbescheide habe sie, die Klägerin, gegenüber dem Beklagten keine Empfangsvollmacht erteilt. Als sie die Feststellungs- und die Grunderwerbsteuerbescheide vom 19.03.2014 erhalten habe, habe sie sie per E-Mail am 25.03.2014 an A weitergeleitet mit der Bitte um kurzfristige Überprüfung (Anlage K 26, FGA Anlagenband). In einem anschließenden Telefonat sei vereinbart worden, dass A zunächst zur Fristwahrung Einsprüche gegen sämtliche Feststellungsbescheide einlegen solle, um eventuelle Abweichungen zu den von A vorbereiteten Erklärungen feststellen zu können. Einsprüche gegen die Grunderwerbsteuerbescheide als Folgebescheide seien nicht erforderlich gewesen und in dem Telefonat nicht thematisiert worden. Weder sie, die Klägerin, noch A hätten die Bescheide an die Prozessbevollmächtigte weitergeleitet. A sei stillschweigend davon ausgegangen, dass die Prozessbevollmächtigte als laufende steuerliche Beraterin die Grunderwerbsteuerbescheide überprüfen werde, und habe sie, die Klägerin, daher nicht an die Zahlungsfrist für die Grunderwerbsteuer erinnert. Dass sie die Grunderwerbsteuerbescheide versehentlich nur an A und nicht an die Prozessbevollmächtigte gesandt habe, sei ihr erst mit Eingang der Mahnungen am 19.05.2014 aufgefallen. Unmittelbar danach habe sie die Zahlungen geleistet.
Daher lägen die in dem AEAO geregelten Voraussetzungen für einen Erlass der Säumniszuschläge in voller Höhe vor, sodass die Ablehnung des Beklagten ermessensfehlerhaft sei. Die durch den AEAO bewirkte Selbstbindung der Finanzverwaltung gebiete, dass der Beklagte die hierin geregelte Ermessensbegrenzung beachte. Sie, die Klägerin, sei eine pünktliche Steuerzahlerin. Ein offenbares Versehen sei bei einem allenfalls leichten Verstoß gegen die gebotene Sorgfaltspflicht gegeben. Dieser sei in der versehentlichen Weiterleitung der Grunderwerbsteuerbescheide (nur) an A zu sehen. Das Versehen erkläre sich aus den im Rahmen der Kommunikation hervorgerufenen Missverständnissen. Diese könnten wiederum nicht als schuldhaftes Verhalten der Berater gewertet werden, das ihr, der Klägerin, zuzurechnen wäre, sondern ebenfalls nur als offenbares Versehen. A habe davon ausgehen können, dass die Prozessbevollmächtigte die Zahlungsfristen überwachen werde. Von ihr, der Klägerin, könne andererseits billigerweise nicht verlangt werden, für den einmaligen Vorgang der Grunderwerbsbesteuerung zusätzlich ein besonderes Überwachungssystem für die Zahlung der fälligen Steuern zu implementieren. Sie habe die Zahlung der fälligen Steuerbeträge weder bewusst noch grob fahrlässig hinausgeschoben.
Nach dem Urteil des FG Köln vom 14.11.2011 (7 K 6625/00, EFG 2002, 238) seien Säumniszuschläge nach Ziff. 5 Abs. 2 Buchst. b AEAO zu § 240 bei einem offenbaren Versehen eines ansonsten pünktlichen Steuerzahlers vollständig zu erlassen, wenn die Schonfrist nur kurz überschritten und die Steuer spätestens nach der ersten Mahnung unverzüglich gezahlt werde. Dies habe sie, die Klägerin, getan. Da sich die administrative Abwicklung des Mahnverfahrens durch die Finanzbehörden und die Übermittlung an die Steuerpflichtigen realistischerweise immer über mehrere Tage erstrecke, folge aus dem genannten Urteil, dass eine kurzfristige Überschreitung der Schonfrist nicht nur auf wenige Tage beschränkt sei. Als zeitlicher Maßstab sei vielmehr ein Monat anzusetzen, zumal die Verzinsung nach § 238 Abgabenordnung (AO) auch nur für volle Monate eintrete. Die Erhebung von Säumniszuschlägen als Ersatz für den Zinsschaden des Fiskus für angefangene und nicht vollendete Monate sei daher nicht sachgerecht. Der Gegenleistungscharakter der Säumniszuschläge sei bei einer Säumnis von weniger als einem Monat untergeordnet und die Säumniszuschläge seien daher in voller Höhe zu erlassen.
Die Klägerin beantragt,den Beklagten unter Aufhebung der Ablehnungsbescheide vom 27.05.2014 jeweils in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 05.11.2014 zu verpflichten, die angefallenen Säumniszuschläge in Höhe von ... € auf die mit acht Bescheiden vom 19.03.2014 festgesetzte Grunderwerbsteuer betreffend Anteilserwerbe vom ... 08.2013 in voller Höhe zu erlassen,hilfsweise,die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte nimmt zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung Bezug und trägt ergänzend vor, dass er sein Ermessen ordnungsgemäß ausgeübt habe; ein vollständiger Erlass der Säumniszuschläge komme nicht in Betracht, weil die Einziehung der Hälfte der nach dem Gesetz entstandenen Säumniszuschläge nicht sachlich unbillig sei.
Entgegen der Auffassung der Klägerin sei ihr bzw. ihren Beratern nicht nur ein offenbares Versehen unterlaufen. Der Klägerin, der die Bescheide bekannt gegeben worden seien, sei es möglich und zumutbar gewesen, die Zahlungsfrist zu überwachen. Die Weiterleitung der Bescheide an nur einen von zwei Beratern ohne dessen ausdrückliche Zusicherung, diese zu überprüfen und alles Weitere zu veranlassen, genüge nicht, um die Bewirkung der fristgerechten Zahlung sicherzustellen, wie der Streitfall zeige. Bei einem großen Investitionsprojekt und Hinzuziehung weiterer Berater sei es mehr als eine bloße Obliegenheit, Zuständigkeiten zwischen allen Beteiligten zu klären; anderenfalls trage die Klägerin selbst die Verantwortung für die fristgerechte Zahlung der Steuern und müsse ggf. zumindest bei ihren Beratern nachfragen.
Zudem müsse sich die Klägerin ein mögliches Verschulden ihrer Berater zurechnen lassen. Wenn sie die Grunderwerbsteuerbescheide mit Prüfbitte an A gesandt habe, habe A nicht stillschweigend davon ausgehen dürfen, dass die Prozessbevollmächtigte die Bescheide überprüfen werde. Angesichts des nicht nur leichten Verschuldens komme es auf die nach dem Vortrag der Klägerin unverzügliche Zahlung nach Eingang der Mahnungen nicht mehr an.
Die Überschreitung der Schonfirst des § 240 Abs. 3 Satz 2 AO um fast einen Monat sei auch keine bloß kurze, sondern eine längerfristige Säumnis. Ein vollständiger Erlass der Säumniszuschläge in einem solchen Fall liefe der Wertung des Gesetzgebers zuwider.
Dass die Klägerin die Steuern unverzüglich nach Eingang der Mahnungen gezahlt habe und ansonsten eine pünktliche Steuerzahlerin sei, habe er, der Beklagte, bei dem hälftigen Erlass der Säumniszuschläge - analog zur Erhebung von Stundungszinsen - bereits hinreichend berücksichtigt.
V.
1. Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 07.04.2015 (FGA Bl. 41) der Einzelrichterin übertragen.
2. Auf die Sitzungsniederschriften des Erörterungstermins am 02.04.2015 (FGA Bl. 37 ff.) und der mündlichen Verhandlung am 27.05.2015 (FGA Bl. 67 ff.) wird Bezug genommen.
3. Dem Gericht hat Band II der Grunderwerbsteuerakten vorgelegen (St.-Nr. .../.../..., -..., -..., -..., -..., -..., -... und -...).

Entscheidungsgründe:
B. Die Entscheidung ergeht gemäß § 6 Finanzgerichtsordnung (FGO) durch die Einzelrichterin.
Die Klage ist zulässig, aber unbegründet. Die Ablehnung eines vollständigen Erlasses der entstandenen Säumniszuschläge durch den Beklagten ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 101 Satz 1 FGO).
1. a) Nach § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Zu den Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis gehören auch die Ansprüche auf steuerliche Nebenleistungen und damit die Säumniszuschläge gemäß § 240 AO (§ 37 Abs. 1 i. V. m. § 3 Abs. 4 AO).
b) Die Entscheidung über ein Erlassbegehren aus Billigkeitsgründen ist eine Ermessensentscheidung, die von den Gerichten nur in den von § 102 FGO gezogenen Grenzen überprüft werden kann. Nach dieser Vorschrift ist die gerichtliche Prüfung darauf beschränkt, ob die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder von dem ihr eingeräumten Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung nicht entsprechenden Weise Gebrauch gemacht hat. Nur ausnahmsweise kann das Gericht eine Verpflichtung zum Erlass aussprechen (§ 101 Satz 1 FGO), wenn der Ermessensspielraum derart eingeschränkt ist, dass nur eine einzige Entscheidung als ermessensgerecht in Betracht kommt (sog. Ermessensreduzierung auf null; BFH-Urteile vom 21.08.2012 IX R 39/10, BFH/NV 2013, 11; vom 14.07.2010 X R 34/08, BFHE 229, 502, BStBl II 2010, 916).
c) Der Rahmen des pflichtgemäßen Ermessens wird durch den Begriff "unbillig" i. S. des § 227 AO abgegrenzt (vgl. Beschluss des Gemeinsamen Senats der obersten Gerichtshöfe des Bundes vom 19.10.1971 GmS-OGB 3/70, BFHE 105, 101, BStBl II 1972, 603). Die Unbilligkeit kann in der Sache selbst oder in der Person des Steuerpflichtigen begründet sein.
d) Sachliche Billigkeitsgründe sind gegeben, wenn die Besteuerung eines Sachverhalts, der unter einen gesetzlichen Besteuerungstatbestand fällt, im Einzelfall mit dem Sinn und Zweck des Steuergesetzes nicht vereinbar ist, wenn also ein Überhang des gesetzlichen Tatbestandes über die Wertungen des Gesetzgebers feststellbar ist (BFH-Beschluss vom 23.04.2012 I B 100/11, BFH/NV 2012, 1327). Dies setzt voraus, dass der Gesetzgeber die mit der Einziehung der Steuer verbundene Härte nicht bewusst in Kauf genommen hat. § 227 AO stellt keine Ermächtigung zur Korrektur des Gesetzes dar. Die Billigkeitsmaßnahme darf nicht auf Erwägungen gestützt werden, die die vorgesehene Besteuerung allgemein oder für bestimmte Fallgruppen außer Kraft setzen würde. Ein Erlass wegen sachlicher Unbilligkeit ist nur insoweit durch die Vorschrift gedeckt, wie angenommen werden kann, der Gesetzgeber würde die im Billigkeitswege zu entscheidende Frage - hätte er sie geregelt - im Sinne des vorgesehenen Erlasses entscheiden (BFH-Urteile vom 21.01.2015 X R 40/12, BFH/NV 2015, 719; vom 20.09.2012 IV R 29/10, BFHE 238, 518, BFH/NV 2013, 103; vom 14.07.2010 X R 34/08, BFHE 229, 502, BStBl II 2010, 916).
2. Der Beklagte hat sich bei seiner Entscheidung im Rahmen des pflichtgemäßen Ermessens gehalten. Die Voraussetzungen für einen Erlass der Säumniszuschläge aus von der Klägerin allein geltend gemachten und auch nur in Betracht kommenden sachlichen Billigkeitsgründen liegen nicht vor. Die Erhebung der (hälftigen) Säumniszuschläge widerspricht den Wertungen des Gesetzes nicht.
a) aa) Nach § 240 Abs. 1 Satz 1 AO sind Säumniszuschläge in Höhe von einem Prozent für jeden angefangenen Monat zu entrichten, falls die Steuer nicht bis zum Ablauf des Fälligkeitstages gezahlt wird. Die Säumniszuschläge entstehen verschuldensunabhängig kraft Gesetzes ohne eine (Ermessens-) Entscheidung des Finanzamtes.
bb) Nach ständiger Rechtsprechung des BFH sind Säumniszuschläge ein Druckmittel eigener Art, das den Steuerschuldner zur rechtzeitigen Zahlung anhalten soll. Darüber hinaus verfolgt § 240 AO den Zweck, vom Steuerpflichtigen eine Gegenleistung für das Hinausschieben der Zahlung fälliger Steuern zu erhalten. Durch Säumniszuschläge werden schließlich auch die Verwaltungsaufwendungen abgegolten, die bei den verwaltenden Körperschaften dadurch entstehen, dass Steuerpflichtige eine fällige Steuer nicht oder nicht fristgemäß zahlen (BFH-Urteil vom 30.03.2006 V R 2/04, BFH/NV 2006, 1381). Sachlich unbillig ist die Erhebung von Säumniszuschlägen u. a. dann, wenn dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuern wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit unmöglich ist und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert (BFH-Urteil vom 16.07.1997 XI R 32/96, BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7). Ausgehend von den Wertungen des Gesetzgebers, wonach Säumniszuschläge auch als Gegenleistung für das Hinausschieben der Fälligkeit und zur Abgeltung des Verwaltungsaufwands dienen, sind Säumniszuschläge in diesen Fällen allerdings grundsätzlich nur zur Hälfte zu erlassen. Denn ein Säumiger soll grundsätzlich nicht besser stehen als ein Steuerpflichtiger, dem Aussetzung der Vollziehung oder Stundung gewährt wurde (BFH-Beschluss vom 18.03.2003 X B 66/02, BFH/NV 2003, 886; BFH-Urteil vom 16.07.1997 XI R 32/96, BFHE 184, 193, BStBl II 1998, 7).
b) Der Vortrag der Klägerin, es treffe sie lediglich ein leichtes Verschulden an der Versäumung der Zahlungsfrist und die Überschreitung sei auch nur geringfügig, begründet keine sachliche Unbilligkeit.
aa) Ein geringes und sogar ein fehlendes Verschulden des Steuerpflichtigen führt nicht zu einer sachlichen Unbilligkeit der Erhebung verwirkter Säumniszuschläge (FG Hamburg, Urteil vom 17.04.1985 II 335/82, EFG 1985, 591). Der Gesetzgeber hat die Verwirkung von Säumniszuschlägen bewusst nicht von einem Verschulden des Zahlungspflichtigen und einer Entscheidung des Finanzamtes abhängig gemacht, anders etwa als die Festsetzung von Verspätungszuschlägen (§ 152 Abs. 1 Sätze 1 und 2, Abs. 2 Satz 2 AO).
bb) Eine nur kurzfristige Überschreitung der Zahlungsfrist führt ebenso wenig zu einem Überhang des Gesetzestatbestandes über die Wertungen des Gesetzgebers. Dies ergibt sich aus § 240 Abs. 3 Satz 1 AO, wonach ein Säumniszuschlag bei einer Säumnis von bis zu drei Tagen nicht erhoben wird; hierbei handelt es sich um eine gesetzliche Billigkeitsregelung. Die Annahme, der Gesetzgeber hätte auch darüber hinausgehende Zahlungsverzögerungen ausschließen wollen, ist danach nicht gerechtfertigt.
cc) Eine sachliche Unbilligkeit der Entscheidung des Beklagten ergibt sich auch nicht unter Einbeziehung der Regelung in Ziff. 5 Abs. 2 Buchst. b AEAO zu § 240. Nach dieser Verwaltungsvorschrift kommt ein Erlass von Säumniszuschlägen in Betracht bei einem bisher pünktlichen Steuerzahler, dem ein offenbares Versehen unterlaufen ist.
aaa) (1) Zwar binden Verwaltungsvorschriften die Gerichte grundsätzlich nicht. Jedoch können ermessenslenkende Verwaltungsvorschriften unter dem Gesichtspunkt der Selbstbindung der Verwaltung und damit der Beachtung des Gleichbehandlungsgrundsatzes (Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz -GG-) bei der gerichtlichen Überprüfung von Ermessensentscheidungen von Bedeutung sein. Sind Ermessensrichtlinien erlassen, überprüfen die Finanzgerichte, ob sich die Behörde an die Richtlinie gehalten hat, ob die erlassene Ermessensrichtlinie die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einhält und ob hierdurch von dem Ermessen in einer dem Zweck der Ermächtigung entsprechenden Weise Gebrauch gemacht wird (BFH-Urteile vom 19.03.2009 V R 48/07, BFHE 225, 215, BStBl II 2010, 92; vom 11.04.2006 VI R 64/02, BFHE 213, 268, BStBl II 2006, 642).
(2) Maßgeblich für die Auslegung einer Verwaltungsvorschrift ist nicht, wie das Gericht eine solche Bestimmung verstünde, wenn sie Gesetz wäre, sondern wie die Verwaltung sie verstanden hat und verstanden wissen wollte. Das Gericht darf Verwaltungsanweisungen daher nicht selbst auslegen, sondern nur darauf überprüfen, ob die Auslegung durch die Behörde möglich ist (BFH-Urteil vom 24.10.2000 VI R 65/99, BFHE 193, 361, BStBl II 2001, 109). Das gilt auch für die Auslegung des Begriffs des offenbaren Versehens eines bisher pünktlichen Steuerzahlers in Ziff. 5 Abs. 2 Buchst. b AEAO zu § 240 (BFH-Beschluss vom 11.03.2003 VII B 208/02, BFH/NV 2003, 816).
bbb) Auch danach ist die Entscheidung des Beklagten nicht zu beanstanden.
(1) Der Beklagte hat das Verhalten der Klägerin, die von den Zahlungsfristen Kenntnis hatte, aber darauf vertraute, von A rechtzeitig an die Zahlung erinnert zu werden, und die Frist ohne weitere Nachfrage bei A oder der Prozessbevollmächtigten verstreichen ließ, nicht mehr als offenbares Versehen i. S. der Verwaltungsvorschrift eingeordnet. Zudem hat er das Verschulden von A, die die Grunderwerbsteuerbescheide mit Prüfbitte erhielt, aber stillschweigend von einer Überprüfung durch die Prozessbevollmächtigte ausging, der Klägerin zugerechnet und auch deshalb kein offenbares Versehen angenommen. Diese Auslegung des Begriffes "offenbares Versehen" ist möglich (vgl. zur unterlassenen Nachfrage beim Steuerberater in Kenntnis der Zahlungsfrist FG Köln, Urteil vom 14.11.2001 7 K 6625/00, EFG 2002, 238). Es ist keineswegs zwingend, das schuldhafte Verhalten der Klägerin als "offenbares Versehen" zu qualifizieren.
(2) Davon unabhängig ist die Entscheidung des Beklagten auch deshalb ermessensfehlerfrei, weil es vertretbar ist, im Streitfall von einer nicht nur geringfügigen Überschreitung der Zahlungsfrist auszugehen.
(a) Wenn nach Ziff. 5 Abs. 2 Buchst. b AEAO zu § 240 die Möglichkeit eines vollständigen und nicht nur hälftigen Erlasses der Säumniszuschläge als ermessensgerechte Entscheidung vorgesehen wird, ist das mit der gesetzlichen Voraussetzung der sachlichen Unbilligkeit i. S. des § 227 AO nur vereinbar, wenn lediglich eine geringfügige Überschreitung der Frist vorliegt, bei der der Gegenleistungscharakter des Säumniszuschlages von ganz untergeordneter Bedeutung ist (FG Köln, Urteil vom 14.11.2001 7 K 6625/00, EFG 2002, 238; Baum, BB 1994, 695). Nur bei diesem Verständnis hält die Verwaltungsvorschrift die durch den Begriff der Unbilligkeit in § 227 AO gezogene Grenze des Ermessens ein (s. oben aaa.(1)).
(b) In der Rechtsprechung wurde eine Überschreitung der Schonfrist des § 240 Abs. 3 Satz 1 AO um sechs Wochen als nicht mehr geringfügig angesehen (FG Köln, Urteil vom 14.11.2001 7 K 6625/00, EFG 2002, 238); eine Überschreitung um zwei Tage (FG Baden-Württemberg, Urteil vom 11.06.2002 11 K 363/01, n. v., nachgehend BFH-Beschluss vom 11.03.2003 VII B 208/02, BFH/NV 2003, 816) bzw. einen Tag (FG Hamburg, Urteil vom 04.08.2004 IV 360/02, DStRE 2005, 176) hingegen schon.
(c) Im Streitfall hat die Klägerin die Zahlungsfrist bis zum 24.04.2014 um fast einen Monat überschritten; die Überweisung wurde am 23.05.2014 auf dem Konto der Steuerkasse gutgeschrieben. Es ist durchaus vertretbar, dies nicht mehr als kurze Überschreitung von untergeordneter Bedeutung zu qualifizieren. Der Beklagte hat seine Ermessenserwägungen diesbezüglich in zulässiger Weise gemäß § 102 Satz 2 FGO im Klageverfahren ergänzt.
(d) Die Klägerin kann sich zur Stützung ihrer Argumentation nicht auf die Auffassung von Baum (BB 1994, 695) berufen. Baum befürwortet zwar einen vollständigen Erlass von Säumniszuschlägen, wenn bei einer Stundung keine Stundungszinsen zu erheben wären, da entweder kein voller Monat erreicht wird oder die Zinsen weniger als 20 DM (inzwischen 50 €; § 238 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 AO) betragen, weil der Gegenleistungscharakter der Säumniszuschläge dann von untergeordneter Bedeutung sei.
Diese Auffassung ist jedoch nicht zwingend und das andere Verständnis des Beklagten bzgl. des ungeschriebenen Tatbestandsmerkmals der geringfügigen Überschreitung der Zahlungsfrist durchaus vertretbar und damit für das Gericht maßgeblich (s. o. unter aaa.(2)). So dienen verwirkte Säumniszuschläge, wie dargelegt (s. oben unter 2.a.bb.), nach der Rechtsprechung pauschal in Höhe von je 50 % als Druckmittel für den Steuerpflichtigen und als Gegenleistung für den Zinsschaden und den Verwaltungsaufwand und sind daher ebenfalls pauschal in Höhe von 50 % zu erlassen, wenn die Druckfunktion nicht erfüllt werden kann. Es ist keineswegs genau zu prüfen, in welcher Höhe Stundungs- bzw. Aussetzungszinsen angefallen wären, und der Erlass in der übersteigenden Höhe auszusprechen (s. auch Ziff. 5 Abs. 2 Buchst. c bis e AEAO zu § 240). Säumniszuschläge werden gemäß § 240 Abs. 1 Satz 1 AO für jeden angefangenen Monat der Säumnis verwirkt und erfüllen sogleich beide Funktionen und nicht erst, wenn bei einer Stundung Zinsen entstanden wären (vgl. FG Köln, Urteil vom 14.11.2001 7 K 6625/00, EFG 2002, 238).
(3) Letztlich bleibt es selbst bei einem offenbaren Versehen eines ansonsten pünktlichen Steuerzahlers und einer nur kurzfristigen Überschreitung der Zahlungsfrist nach Ziff. 5 Abs. 2 Buchst. b AEAO zu § 240 bei dem Ermessen der Behörde; der (vollständige) Erlass kommt danach nur in Betracht, wird aber nicht vorgeschrieben. Eine Ermessensreduzierung auf null i. S. eines vollständigen Erlasses lässt sich hieraus nicht ableiten. Dass der Beklagte unter Würdigung der Umstände des Einzelfalls, nämlich des (wenn auch nicht groben) Verschuldens der Klägerin und der Überschreitung der Zahlungsfrist um fast einen Monat, einen hälftigen Erlass der Säumniszuschläge ausgesprochen hat, verstößt schon deshalb nicht gegen die durch die Ermessensrichtlinie gesetzten Grenzen.
c) Im Ergebnis hat der Beklagte daher durch seine Entscheidung, dem Umstand, dass die Klägerin ansonsten eine pünktliche Steuerzahlerin und ihr kein grobes Verschulden bzgl. der Versäumung der Zahlungsfrist vorzuwerfen ist, durch einen hälftigen Erlass der Säumniszuschläge Rechnung zu tragen, den Erlass der anderen Hälfte wegen des verbleibenden Zinsschadens für den Fiskus für die Dauer von fast einem Monat sowie des entstandenen Verwaltungsaufwandes aber abzulehnen, die Grenzen des ihm eingeräumten Ermessens nicht überschritten.
1. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
2. Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 123 ff. Umwandlungsgesetz
§ 240 Abgabenordnung
§ 238 Abgabenordnung
§ 6 Finanzgerichtsordnung
§ 227 AO
§ 240 AO
§ 102 FGO
§ 240 Abs. 3 Satz 2 AO
§ 101 Satz 1 FGO
§ 3 Abs. 4 AO
§ 240 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 240 Abs. 3 Satz 1 AO
§ 102 Satz 2 FGO
§ 238 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz

Zitierte Entscheidungen: EFG 2002, 238
BFH/NV 2013, 11
BFHE 229, 502
BStBl II 2010, 916
BFHE 105, 101
BStBl II 1972, 603
BFH/NV 2012, 1327
BFH/NV 2015, 719
BFHE 238, 518
BFH/NV 2013, 103
BFH/NV 2006, 1381
BFHE 184, 193
BStBl II 1998, 7
BFH/NV 2003, 886
EFG 1985, 591
BFHE 225, 215
BStBl II 2010, 92
BFHE 213, 268
BStBl II 2006, 642
BFHE 193, 361
BStBl II 2001, 109
BFH/NV 2003, 816
BB 1994, 695
7 K 6625/00
12 IX R 39/10
10 X R 34/08
12 I B 100/11
15 X R 40/12
12 IV R 29/10
06 V R 2/04
97 XI R 32/96
03 X B 66/02
85 II 335/82
09 V R 48/07
06 VI R 64/02
00 VI R 65/99
03 VII B 208/02
11 K 363/01
04 IV 360/02