Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-12-02, Aktenzeichen 8 K 797/10 G
ECLI: ECLI:DE:FGD:2010:1202.8K797.10G.00

Tenor:
Der Gewerbesteuermessbescheid 1995 vom 07. Oktober 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. September 2003 wird aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens, einschließlich der Kosten des Revisionsverfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.
Die Klägerin war seit 1978 für die A-GmbH (Unternehmer) als Handelsvertreterin tätig. Ihren Gewinn ermittelte sie durch Betriebsvermögensvergleich.
Aufgrund eines notariell beurkundeten Vertrags vom 15. Mai 1985 errichtete die Klägerin die T-GmbH (GmbH), deren alleinige Gesellschafterin und Geschäftsführerin sie wurde, und betraute ebenfalls am 15. Mai 1985 die GmbH als Untervertreterin mit der Vertretung der von ihr betreuten Firmen. Die GmbH sollte die Provisionen erhalten, die die Klägerin von den von ihr vertretenen Unternehmen erhielt.
Am 30. Juni 1985 verkaufte die Klägerin ihr gesamtes aktives und passives Betriebsvermögen durch einen schriftlichen „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrag“ an die GmbH. Der Saldo zwischen dem übertragenen Aktiv- und Passivvermögen sollte dem bei der GmbH für die Klägerin geführten Kontokorrentkonto gutgeschrieben werden. Das Einzelunternehmen sollte aufgegeben werden und die Klägerin verpflichtete sich, ihre Handelsvertretung unverzüglich abzumelden und sich jeder weiteren Tätigkeit in ihrem Namen zu enthalten. In dem „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrag“ vom 30.Juni 1985 wird des Weiteren ausgeführt, der Unternehmer habe sich mit dem Vertrag vom 15. Mai 1985 einverstanden erklärt und der Übernahme der Vertretung durch die GmbH zugestimmt; die folgenden Provisionsabrechnungen/Gutschriften würden auf die GmbH ausgestellt.
Die Klägerin teilte dem Beklagten (dem Finanzamt -FA-) in ihrer Eigenschaft als Geschäftsführerin der GmbH im Juli 1985 mit, die GmbH sei Gesamtrechtsnachfolgerin des Einzelunternehmens geworden. In den Folgejahren setzte das FA keine Gewerbesteuermessbeträge mehr für die Klägerin fest.
Nach der Auflösung des Vertragsverhältnisses mit dem Unternehmer erhielt die Klägerin 759.729,49 DM (= 660.634,34 DM zzgl. Umsatzsteuer) aufgrund einer Einigung vom 01. Februar 1995 über die Höhe des Ausgleichsanspruchs nach § 89b des Handelsgesetzbuchs (HGB). Zu Grunde gelegt waren die Umsätze der Jahre 1989 bis 1994. Der Anspruch, den „ich laut meinen Unterlagen habe“, war mit Schreiben der GmbH vom 02. Januar 1995 geltend gemacht worden. Die Einigung regelte, dass mit der Zahlung „dem Handelsvertreter Frau T“ keine weiteren Ansprüche bezüglich des Ausgleichsanspruchs zustünden. Die Klägerin unterzeichnete doppelt, zum einen als „Handelsvertreter“ und zum anderen als Geschäftsführerin der GmbH, für die noch eine Restprovision festgelegt worden war. Die GmbH wurde später liquidiert.
Das FA berücksichtigte die Ausgleichszahlung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung der Klägerin erklärungsgemäß unter Anwendung des ermäßigten Steuersatzes. Die Ausgleichszahlung wurde darüber hinaus auch bei der GmbH erfasst. Nach dem Einspruch der GmbH wurde dies rückgängig gemacht. Zur Einspruchsbegründung hatte die GmbH vorgetragen, ihr seien nur Provisionsansprüche, nicht aber der Ausgleichsanspruch übertragen worden.
Am 07. Oktober 2002 erließ das FA gegenüber der Klägerin den streitigen Gewerbesteuermessbescheid 1995, in dem es die Ausgleichszahlung i. H. von 759.729 DM als Gewinn aus Gewerbebetrieb ansetzte. Der Einspruch der Klägerin blieb erfolglos.
Mit Urteil vom 23. März 2006 (Az. 8 K 3816/03 G) hat der Senat im ersten Rechtsgang der Klage nur insoweit stattgegeben, als die Ausgleichszahlung um die Umsatzsteuer und eine Gewerbesteuerrückstellung vermindert wurde und sich der Messbetrag dadurch ermäßigte. Im Übrigen wies er die Klage ab. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat diese Entscheidung mit Urteil vom 26. November 2009 III R 110/07 (Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2010, 1304) aufgehoben und die Sache zurückverwiesen. Das Finanzgericht habe nicht festgestellt, dass die Klägerin auch nach 1985 einen eigenen Gewerbebetrieb unterhalten habe. Die steuerliche Handhabung von 1985 bis 1994, die Geltendmachung des Ausgleichsanspruchs auf Firmenbogen der GmbH wie auch die Verpflichtung der Klägerin aus dem Vertrag vom 30. Juni 1985, ihre Handelsvertretung abzumelden und sich jeder weiteren Tätigkeit in ihrem Namen zu enthalten, sprächen dafür, dass Leistungsbeziehungen seit dem Sommer 1985 nur noch zwischen der GmbH und dem Unternehmer bestanden hätten und die Klägerin selbst nicht mehr als Gewerbetreibende, sondern nur als Geschäftsführerin der GmbH tätig geworden sei. Sollte die Klägerin seit der Veräußerung ihres Betriebs an die GmbH nicht mehr als Handelsvertreterin tätig gewesen sein, käme der Erlass eines Gewerbesteuermessbescheids 1995 nicht in Betracht. Dies gelte unabhängig davon, ob die Ausgleichsforderung der Klägerin oder der GmbH zugestanden habe.
Im zweiten Rechtsgang trägt die Klägerin zur Begründung ihrer Klage vor, dem FA sei es nicht gelungen darzulegen, dass die Ausgleichsforderung ihr zugestanden habe und sie nach der Betriebsveräußerung im Jahr 1985 noch als selbständige Handelsvertreterin tätig geworden sei. Sie sei tatsächlich nach 1985 nicht mehr gewerblich tätig gewesen. Der damals erklärte Aufgabegewinn habe den damaligen Freibetrag nicht überschritten. Die Stadt D habe wegen der Betriebsaufgabe die Gewerbesteuer-Vorauszahlungsbescheide und das FA die Einkommensteuer-Vorauszahlungsbe-scheide aufgehoben. Das FA sei selbst davon ausgegangen, dass der Ausgleichsanspruch der GmbH zustehe und habe deshalb einen Gewerbesteuermessbescheid für die GmbH erlassen. Als es dann erkannt habe, dass die Liquidation der GmbH bereits abgeschlossen und das Vermögen verteilt gewesen sei, habe es einen Messbescheid gegenüber der Klägerin erlassen.
Aus dem Umstand, dass der Ausgleichsanspruch auf Grundlage der Zeit nach der Tätigkeit der Klägerin als Handelsvertreterin berechnet worden sei, könne nicht gefolgert werden, dass sie in dieser Zeit auch noch als Handelsvertreterin tätig gewesen sei. Aufgrund seiner Eigenschaft als zukünftiger Anspruch sei es nachvollziehbar, dass eine Zeitspanne nach Beendigung des Vertragsverhältnisses zu Grunde gelegt worden sei.
Dass nach dem 30. Juni 1985 ausschließlich die GmbH und nicht sie – die Klägerin – für den Unternehmer tätig geworden sei, könne deren damaliger Geschäftsführer bezeugen.
Die Klägerin beantragt,
den Gewerbesteuermessbescheid 1995 vom 07. Oktober 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. September 2003 aufzuheben.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Klägerin habe auch nach 1985 noch einen Gewerbebetrieb unterhalten. Sie habe entgegen ihrer Verpflichtung im „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrag“ vom 30. Juni 1985 ihre Handelsvertretung nicht bei der Stadt D abgemeldet. Selbst im Jahr 2003 sei sie laut Auskunft der Stadt noch als gewerbliche Handelsvertreterin gemeldet gewesen. Eine Übertragung von Aktiv- und Passivposten auf die GmbH sei nicht erkennbar. In der Bilanz der GmbH zum 31. Dezember 1985 sowie im Anlageverzeichnis zum 31. Dezember 1985 seien keinerlei Gegenstände verzeichnet, die zum 30. Juni 1985 vom Betrieb der Klägerin auf das Unternehmen der GmbH übergegangen sein könnten.
Die Aussage im „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrag“, der Unternehmer habe sich nach Vorlage des Untervertretungsvertrags vom 15. Mai 1985 mit der Übernahme der Vertretung der GmbH einverstanden erklärt, stehe im Widerspruch zum Vorbringen der Klägerin in den von ihren Steuerberatern verfassten Schreiben vom 23. Februar 2000 und 31. März 2000. Dort habe sie behauptet, der Handelsvertretervertrag sei ausschließlich von ihr und vom Unternehmer geschlossen worden. Eine Übernahme der vertraglichen Verpflichtungen der Klägerin durch die GmbH sei – laut Klägerin in diesem Schreiben – nie erfolgt. Auch die im Klageverfahren aufgestellte Behauptung, sie sei nach dem 30. Juni 1985 nicht mehr als Handelsvertreterin für den Unternehmer tätig gewesen, stehe im Widerspruch zu ihren früheren Einlassungen. Im Rechtsbehelfsverfahren der GmbH wegen der Erfassung des Ausgleichsbetrags bei deren Gewerbesteuerfestsetzung habe die Klägerin als Geschäftsführerin der GmbH vorgetragen, der Betrag sei ihr persönlich zuzurechnen.
Entgegen der Ansicht des BFH sei die steuerliche Behandlung in den Jahren 1985 bis 1994 kein Indiz dafür, dass die Klägerin keinen eigenen Gewerbebetrieb unterhalten habe. Aufgrund der Provisionsabreden zwischen der Klägerin und der GmbH nach Einräumung des Untervertretungsverhältnisses habe die Klägerin keine gewerblichen Einkünfte mehr versteuern müssen. Das am 15. Mai 1985 begründete Untervertretungsverhältnis habe auch nach 1985 weiter bestanden.
Die Ausgleichsvereinbarung vom 01. Februar 1995 sei von der Klägerin zweifach unterschrieben worden, einmal als Geschäftsführerin der GmbH und einmal in ihrer Eigenschaft als (Haupt-)Handelsvertreterin. Eine solche doppelte Unterschrift sei nur erforderlich, wenn die Hauptvertretung weiterhin bestanden habe. Bei Vertragsbeendigung habe die GmbH einen Scheck für noch abzurechnende laufende Provisionen und die Klägerin einen Scheck für eine Abfindung nach § 89b HGB vom Unternehmer erhalten.
Zur Frage der Handelsvertretertätigkeit der Klägerin in den Jahren 1985 bis 1995 ist Beweis erhoben durch Vernehmung des Zeugen A. Wegen der Einzelheiten der Beweisaufnahme sowie der ergänzenden Angaben der Beteiligten wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Der angefochtene Gewerbesteuermessbescheid 1995 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.
1. Der Gewerbesteuer unterliegt gem. § 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird. Stehender Gewerbebetrieb ist jeder Gewerbebetrieb, der kein Reisegewerbebetrieb ist (§ 1 der Gewerbesteuer-Durchführungsverordnung). Der Gewerbesteuer unterliegen allerdings nur tätige Betriebe (BFH-Urteil vom 26. Juni 2007 IV R 49/04, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2009, 289, unter II.2.a). Wurde die werbende Tätigkeit beendet, sind nachträgliche Betriebseinnahmen oder –ausgaben gewerbesteuerlich nicht mehr zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 31. März 1977 IV R 111/76, BStBl II 1977, 618, unter 1.b). Durch die bloße Vereinnahmung einer Ausgleichszahlung nach § 89b HGB wird auch kein neuer, der Gewerbesteuer unterliegender, Betrieb eröffnet (BFH in BFH/NV 2010, 1304, unter II.4.).
2. Der Senat hat aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens nicht die Überzeugung gewonnen, dass die Klägerin in der Zeit nach Abschluss des „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrags“ vom 30. Juni 1985 bis in die 1990er Jahre hinein noch einen eigenen Gewerbebetrieb unterhalten hat, insbesondere dass in diesem Zeitraum noch Leistungsbeziehungen zwischen der Klägerin persönlich und dem Unternehmer bestanden haben.
a) Zu Recht weist das FA zwar darauf hin, dass die Klägerin entgegen ihrer Verpflichtung im „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrag“ vom 30. Juni 1985 ihre Handelsvertretung nicht bei der Stadt D abgemeldet hat. Laut schriftlicher Auskunft der Stadt D (Ordnungsamt) vom 12. Juni 2003 war die Klägerin zu diesem Zeitpunkt noch als gewerbliche Handelsvertreterin gemeldet. Dazu hat sie allerdings in der mündlichen Verhandlung durch Steuerberater B erklären lassen, sie habe 1985 beim Stadtsteueramt der Stadt D die Herabsetzung der Gewerbesteuervoraus-zahlungen beantragt, normalerweise hätte nach damaliger Handhabung der Stadtverwaltungen das Steueramt dem Ordnungsamt mitgeteilt, dass ein Gewerbebetrieb nicht mehr bestehe. Unabhängig von diesen Erläuterungen könnte aus dem Umstand einer unterlassenen Gewerbeabmeldung nicht der Schluss gezogen werden, die Klägerin hätte noch einen eigenen Gewerbebetrieb unterhalten. Maßgebend ist nicht der melderechtliche Status der Klägerin (hier Gewerbetreibende), sondern das tatsächliche Bestehen eines Gewerbebetriebs.
b) Die Übertragung des Vermögens vom Einzelunternehmen der Klägerin auf die GmbH aufgrund des „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrags“ ist – anders als das FA meint – aus den Akten nachvollziehbar. In der Bilanz der GmbH zum 31. Dezember 1985 sind Sachanlagen i.H. von 62.202 DM verzeichnet. Diese setzen sich nach dem Anlageverzeichnis u.a. aus einer Betriebs- und Geschäftsausstattung zusammen, für die ein Anschaffungspreis von 27.640 DM angesetzt worden ist. Hierbei handelt es sich nach den Ausführungen der Klägerin in der mündlichen Verhandlung um den Teilwert des Sachanlagevermögens ihres Einzelunternehmens, das in die GmbH 1985 eingebracht worden sei.
Des Weiteren hat die GmbH auch ein Kontokorrentkonto für ihre Gesellschafterin, die Klägerin, geführt, dem – wie im „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrag“ vorgesehen – der Saldo zwischen dem übertragenen Aktiv- und Passivvermögen gutgeschrieben worden ist. Ausgehend von einem Ursprungsbetrag i.H. von 37.911,22 DM betrug der Wert zum 31. Dezember 1985 laut Bilanz noch 30.682,42 DM. Zudem hat die Klägerin als Geschäftsführerin der GmbH dem FA unmittelbar nach der Übertragung mit Schreiben vom 12. Juli 1985 mitgeteilt, dass die GmbH Gesamtrechtsnachfolgerin des Einzel-unternehmens sei. Es werde gebeten, die Lohnsteueranmeldungen sowie die Umsatzsteuervoranmeldungen für das Jahr 1985 zu übernehmen. Dem ist das FA auch nachgekommen.
c) Zuzugeben ist dem FA, dass die Ausführungen der GmbH im Schreiben vom 12. Juli 1985 sowie der Klägerin im Einspruchs- und Klageverfahren einerseits und der Vortrag der GmbH in den Schreiben vom 23. Februar 2000 und 31. März 2000 während des Einspruchsverfahrens der GmbH andererseits, nicht in Einklang zu bringen sind. Aus der Widersprüchlichkeit dieser Angaben, folgt jedoch nicht, dass die Klägerin nach dem 30. Juni 1985 tatsächlich noch einen eigenen Gewerbebetrieb unterhalten hat. Die Klägerin hat dazu in der mündlichen Verhandlung erklärt, sie müsse einräumen, dass ihr Vortrag als Geschäftsführerin während des Einspruchsverfahrens der GmbH in den Schreiben aus dem Jahr 2000, der Unternehmer sei niemals um eine Übertragung des Handelsvertretervertrags auf die GmbH ersucht worden und eine Änderung des mündlich geschlossenen Handelsvertretervertrags – etwa durch Übernahme seitens der GmbH – sei niemals erfolgt, nicht zutreffend gewesen sei.
d) Auch wenn die Meinung des FA zutreffen sollte, die steuerliche Behandlung in den Jahren 1985 bis 1994 sei entgegen der Ansicht des BFH (in BFH/NV 2010, unter II.3.a) kein Indiz dafür, dass die Klägerin keinen eigenen Gewerbebetrieb unterhalten habe, wäre ein solches fehlendes Indiz kein Hinweis darauf, dass die Klägerin tatsächlich in diesem Zeitraum eigengewerblich tätig geworden ist.
e) Das FA hat seine Behauptung, die Klägerin sei auch in den Jahren nach Abschluss des „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrags“ vom 30. Juni 1985 als (Haupt-)Han-delsvertreterin eigengewerblich für den Unternehmer tätig gewesen, nicht nachgewiesen. Der damalige Gesellschafter-Geschäftsführer des Unternehmers, der Zeuge A, hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, nach Gründung der GmbH sei nur noch diese, nicht aber die Klägerin als Einzelperson, für den Unternehmer als Handelsvertreterin tätig geworden. An eine evtl. Vorlage eines Untervertretungsvertrags zwischen der Klägerin und der GmbH konnte er sich nicht erinnern. Provisionsabrechnungen der Klägerin gegenüber der GmbH aus der Zeit nach Abschluss „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrags“ vom 30. Juni 1985 hat das FA nicht vorlegen können. Solche wären aber nach § 6 des Untervertretungsvertrags vom 15. Mai 1985 zu erstellen gewesen, falls die Klägerin nach dem 30. Juni 1985 als (Haupt-)Handelsvertreterin für den Unternehmer und die GmbH nur als Untervertreterin tätig geworden wären. Demgegenüber hat die Klägerin zahlreiche Provisionsabrechnungen eingereicht, die der Unternehmer gegenüber der GmbH erstellt hat, was darauf hindeutet, dass die GmbH nicht – wie das FA meint – als Untervertreterin, sondern als alleinige Handelsvertreterin Leistungen an den Unternehmer erbracht hat.
f) Die doppelte Unterzeichnung der Ausgleichsvereinbarung vom 01. Februar 1995 durch die Klägerin, einmal als Geschäftsführerin der GmbH und einmal als „Handelsvertreter“, bedeutet – entgegen der Ansicht des FA – nicht, dass die Klägerin in der Zeit vom 30. Juni 1985 bis zur Geltendmachung des Ausgleichsanspruch im Jahr 1995 noch einen eigenen Gewerbebetrieb unterhalten hat. In der mündlichen Verhandlung ist deutlich geworden, dass die Klägerin damals der Meinung war, ihr sei im Jahr 1985 ein Ausgleichsanspruch entstanden, der nicht auf die GmbH übergegangen sei und deshalb im Jahr 1995 – bei Beendigung der Handelsvertretertätigkeit der GmbH – von ihr noch habe geltend gemacht werden können. Dies erklärt, warum die Klägerin auch ohne einen eigenen Gewerbebetrieb zweifach unterzeichnet hat.
g) Der Senat kann offen lassen, ob der Ausgleichsanspruch tatsächlich der Klägerin oder der GmbH zustand. Mangels Feststellbarkeit eines tätigen Betriebs, unterläge auch eine der Klägerin zuzurechnende Ausgleichszahlung i.S. des § 89b HGB nicht der Gewerbesteuer. Die Nichterweislichkeit eines eigenen Gewerbebetriebs der Klägerin in der Zeit nach dem Abschluss des „Rahmen- Kauf- und Übertragungsvertrags“ vom 30. Juni 1985 bis zum Jahr 1994 geht zu Lasten des FA, das für das Vorliegen eines tätigen Betriebs der Klägerin die Feststellungslast trägt.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
4. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 89b HGB
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 151 Abs. 3, 155 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 2 Abs. 1 des Gewerbesteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1977, 618
BFH/NV 2010, 1304
8 K 3816/03
09 III R 110/07
07 IV R 49/04
77 IV R 111/76