Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2000-09-07, Aktenzeichen 5 K 215/98

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist, ob die Verpachtung von Teilen eines landwirtschaftlichen Betriebes unter die Durchschnittsbesteuerung fällt.
Der Kläger hat einen landwirtschaftlichen Betrieb mit einer Größe von 112 ha. 92 ha sind Eigentumsflächen, der Rest ist zugepachtet.
Zum 1. Juli 1992 gab der Kläger die Bewirtschaftung der Ackerflächen sowie die Milchviehwirtschaft auf. Er verpachtete 89 ha (später 82 ha) an einen anderen Landwirt, die ... GbR. An diese verpachte er auch den Boxenlaufstall, einen Weidestall mit Melk- und Tankanlagen, sowie die gesamte Milchreferenzmenge (274.136 kg eigene und 40.645 kg zugepachtete Milchquote). Der jährliche Pachtpreis sollte 100.000,-- DM betragen.
Mit der verbleibenden Eigentumsfläche, den Zupachtflächen und den restlichen Wirtschaftsgebäuden betreibt der Kläger seitdem einen verkleinerten landwirtschaftlichen Betrieb (Färsenmast - 80 bis 100 Tiere - und ab 1995/96 Mutterviehhaltung). Die Milchviehherde (80 Kühe) verkaufte der Kläger.
Der Kläger ging davon aus, daß die Umsätze aus der Verpachtung der Durchschnittsbesteuerung nach § 24 UStG unterfallen und gab für die Streitjahre keine Erklärungen ab.
Im Anschluß an eine Sonderprüfung gelangte der Beklagte zu der Auffassung, daß die Verpachtungsumsätze der Regelbesteuerung unterlägen. Die Durchschnittsbesteuerung sei nur für die Umsätze aus dem verkleinerten landwirtschaftlichen Betrieb anzuwenden.
Gegen die entsprechend geänderten Bescheide richtet sich nach erfolglosem Einspruchsverfahren die Klage.
Der Kläger trägt vor, daß die Verpachtung der Flächen mit Milchquote und Boxenlaufstall nicht als Verpachtung eines lebensfähigen Betriebsteils anzusehen und mithin auch nicht der Regelbesteuerung zu unterwerfen sei.
Er meint, daß das Umsatzsteuerrecht den vom Beklagten herangezogenen Begriff des lebensfähigen Betriebsteils nicht kenne. Er (der Kläger) sei auch nach der Verpachtung - wenn auch in geringerem Umfang - weiterhin landwirtschaftlich tätig. Daher unterläge er mit allen Umsätzen der Durchschnittsbesteuerung.
Sofern man dennoch den Begriff des lebensfähigen Betriebsteils heranziehen wollte, sei dieser aus der Sicht des Pächters zu beurteilen. Die vom Pächter zu zahlende Pacht von ca. 100.000 DM sei in keinem Fall aus dem Pachtobjekt als selbständigen Betriebsteil zu erwirtschaften. Wirtschaftlich sei die Pacht nur für jemanden, der die verpachteten Wirtschaftsgüter zur Aufstockung seiner schon vorhandenen Bestände verwenden wolle. Dies sei bei der ... GbR als Pächterin der Fall gewesen.
Daß die übertragenen Wirtschaftsgüter keinen lebensfähigen Betriebsteils darstellten, sei auch daran zu ersehen, daß es ab dem 1.4.1998 zu einer Neuverpachtung an mehrere Pächter gekommen sei.
Der Kläger beantragt,
die Umsatzsteuer 1992 bis 1995 jeweils auf 0,-- DM festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist auf ein BMF-Schreiben vom 3.8.1992 (UR 1992, 281), wonach die Verpachtung eines lebensfähigen Betriebs der Regelbesteuerung ohne Rücksicht darauf unterliegt, welchen Umfang der vom Verpächter zurückbehaltene Teil hat und ob dieser der Durchschnittsbesteuerung unterliegt.
Er trägt vor, daß die vom Kläger überlassenen Wirtschaftsgüter in ihrer Gesamtheit einen lebensfähigen Betriebsteils darstellten, da sie die wesentlichen Grundlagen eines Milchviehbetriebes ausmachten. Dem Fehlen des lebenden und toten Inventars komme dabei keine entscheidende Bedeutung zu, da sich dieses relativ leicht am Markt beschaffen lasse.
Die Höhe des Pachtentgelts sei in diesem Zusammenhang kein entscheidendes Kriterium, da die für die umsatzsteuerliche Abgrenzung maßgebende Lebensfähigkeit eines Betriebes sich nicht nach betriebswirtschaftlichen Überlegungen (Gewinn o.ä.) richte. Insoweit sei es unerheblich, ob die Pacht von dem jeweiligen Pächter erwirtschaftet werden könne oder nicht.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Kläger hat mit der Milchviehwirtschaft einen lebensfähigen Betriebsteil verpachtet. Die Umsätze aus der Verpachtung unterliegen nicht der Durchschnittsbesteuerung sondern der Regelbesteuerung; § 24 UStG ist nur auf die dem Kläger verbleibende landwirtschaftliche Tätigkeit anzuwenden.
Ein Unternehmer, der seinen landwirtschaftlichen Betrieb verpachtet und dessen unternehmerische Betätigung im Bereich der Landwirtschaft sich in dieser Verpachtung erschöpft, betreibt mit der Verpachtung keinen landwirtschaftlichen Betrieb i.S. des § 24 UStG. Denn der Unternehmer entfaltet keine die Landwirtschaft kennzeichnende Tätigkeit der Nutzung des Bodens zur Gewinnung pflanzlicher und tierischer Produkte, wie sie insgesamt den in § 24 Abs. 2 UStG aufgeführten Formen landwirtschaftlicher Betätigung im wesentlichen gemeinsam ist. Der Unternehmer beschränkt sich bei der Verpachtung eines landwirtschaftlichen Betriebes vielmehr auf eine Vermögensverwaltung, die sich in nichts von der Überlassung anderer Objekte im Miet- oder Pachtwege unterscheidet (BFH, Urteil vom 21.02.1980 - V R 113/73 -, BStBl. 1980, 613).
Gleiches gilt nach Auffassung des Senats auch für die Überlassung einer Gesamtheit von Betriebsgrundlagen, sofern diese ihrerseits einen lebensfähigen Betriebsteil begründen (im Ergebnis ebenso BMF-Schreiben vom 3.8.1992, UR 1992, 281 - Tz. 3).
Zu Abgrenzungszwecken kann dabei an den ertragsteuerlichen Begriff des "Teilbetriebs" angeknüpft werden, der jedoch nur in modifizierter Form (lebensfähiger Betriebsteil) für die Umsatzsteuer übernommen werden kann.
Im Ertragsteuerrecht wird zur Erlangung der steuerlichen Vergünstigungen nach §§ 14 und 16 EStG verlangt, daß ein organisatorisch mit einer gewissen Selbständigkeit ausgestatteter Teil eines Betriebes veräußert wird (vgl. Schmidt-Wacker, § 16 EStG, Rz. 140 m.w.N.). Dies Teilbetrieb muß allerdings schon vor der Veräußerung vorhanden gewesen sein (z.B. die Veräußerung einer von zwei Hofstellen). Bei Anwendung dieser Grundsätze wäre vorliegend nicht von einem Teilbetrieb auszugehen, da die übertragenen Betriebsgrundlagen für die Milchviehwirtschaft zuvor vom Kläger nicht mit einer gewissen Selbständigkeit (gesonderte Buchführung/Kostenrechnung) ausgestattet waren.
Für umsatzsteuerliche Zwecke kann es jedoch nicht darauf ankommen, ob bereits vor Verpachtungsbeginn ein mit einer gewissen (organisatorischen) Selbständigkeit ausgestatteter Teilbetrieb vorhanden war. Entscheidend für das Umsatzsteuerrecht ist vielmehr, ob der Verpächter zu den verpachteten Wirtschaftsgütern noch in einer Beziehung als Landwirt steht, also weiterhin Tätigkeiten entfaltet, die als planmäßige Nutzung des Bodens zur Gewinnung tierischer und pflanzlicher Produkte des Bodens anzusehen sind. Daraus folgt gleichzeitig, daß die Verpachtungsfälle aus der Besteuerung des § 24 UStG ausscheiden, in denen dem Pächter mit den verpachteten Wirtschaftsgütern bereits die wesentlichen Grundlagen zur Führung eines lebensfähigen Betriebsteils zur Verfügung stehen (ebenso Bohlmann, UR 1992, 1, 4).
Dies Ergebnis steht auch im Einklang mit dem Gemeinschaftsrecht. Art. 25 der 6. EG-Richtlinie eröffnet den Mitgliedstaaten Pauschalregelungen für "landwirtschaftliche Erzeuger". Sofern dem Pächter die wesentlichen Grundlagen für die Führung eines lebensfähigen Betriebsteils übertragen werden, ist dieser - und nicht mehr der Verpächter - als "landwirtschaftlicher Erzeuger" i.S. des Art 25 der 6. EG-Richtlinie anzusehen.
Vorliegend hat der Kläger dem Pächter die wesentlichen Betriebsgrundlagen zur Führung eines lebensfähigen Betriebsteils - nämlich der Milchviehwirtschaft - übertragen. Mit der Verpachtung der Flächen, des Boxenlaufstalls, des Weidestalls mit Melk- und Tankanlagen und der (eigenen und hinzugepachteten) Milchquote wurde der Pächter in die Lage versetzt, selbst Milchviehwirtschaft zu betreiben. Die landwirtschaftliche Betätigung der Klägers ist insoweit aufgehoben, der Kläger ist nach der Verpachtung nur noch bezüglich der Färsenmast (und ab 1995/96 Mutterviehhaltung) landwirtschaftlich tätig.
Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, daß der Kläger das lebende und tote Inventar nicht mitverpachtet hat. Zwar kommt dem Milchvieh als solchen für die Milchwirtschaft grundsätzlich eine besondere Bedeutung zu. Zu berücksichtigen ist jedoch, daß sich dieses leicht am Markt in der gewünschten Zuchtqualität beschaffen läßt. Daher ist das Milchvieh - im Gegensatz zu Flächen, Betriebsgebäuden und der Milchquote - nicht als wesentliche Betriebsgrundlage angesehen (ebenso Rüttinger, Umsatzsteuer in der Landwirtschaft, D 197). Tatsächlich hat der Pächter auch Milchvieh in der von ihm gewünschten (höheren) Qualität angeschafft und der Kläger das ihm verbleibende und nicht mitverpachtete Milchvieh verkauft.
Daß die Zurückbehaltung einzelner Wirtschaftsgüter für die Verpachtung unschädlich ist, wird durch eine Kontrollüberlegung zur Geschäftsveräußerung im ganzen i.S. von § 1 Abs. 1a UStG gestützt. Hier nimmt der BFH auch dann eine Geschäftsveräußerung an, wenn die Grundstücke, auf denen Ackerbau und Viehzucht betrieben werden, in die Gesellschaft nur zur Nutzung eingebracht werden und das Eigentum beim Einbringenden verbleibt (BFH, Urteil vom 15.10.1998 - V R 69/97 -, BStBl 1999, 41). Als Begründung führt der BFH an, daß eine Geschäftsveräußerung eines landwirtschaftlichen Betriebes auch dann vorliege, wenn einzelne Wirtschaftsgüter zurückbehalten würden (vgl. den Wortlaut des § 24 Abs. 2 Satz 3 UStG a.F.: ... "auch wenn einzelne Wirtschaftsgüter davon ausgenommen werden"). Folglich scheitert - jedenfalls in der Landwirtschaft - eine Geschäftsveräußerung im ganzen nicht daran, daß einzelne - noch dazu unwesentliche - Wirtschaftsgüter zurückgehalten werden. Diese vom BFH für die Veräußerung im ganzen zu § 1 Abs. 1a UStG entwickelten Grundsätze sind auf die Verpachtung übertragbar mit der Folge, daß auch hier die Zurückbehaltung einzelner - noch dazu unwesentlicher Wirtschaftsgüter - der Verpachtung eines landwirtschaftlichen Betriebs (bzw. eines lebensfähigen Betriebsteils) nicht entgegensteht.
Maßgebend für die Lebensfähigkeit eines Betriebsteils sind die Verhältnisse beim Verpächter im Zeitpunkt der Verpachtung (vgl. Schmidt-Wacker, § 16 EStG, Rz. 150 zur Veräußerung eines Teilbetriebs). Im Betrieb des Klägers und Verpächters dienten die verpachteten Flächen mit Stallungen und Milchquote der Milchviehwirtschaft. Unerheblich ist insofern, ob der Pächter die gepachteten Wirtschaftsgüter als selbständige Einheit weiterführt, oder - wie im Streitfall - in sein Unternehmen integriert. Folglich ist auch nicht entscheidend, ob die Pachtzahlungen nur dann erwirtschaftet werden können, wenn die übertragenen Wirtschaftsgüter - wie im Streitfall - zur Aufstockung bereits vorhandenen Bestände verwandt werden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Der Senat hat die Revision zugelassen, weil die Problematik der Verpachtung von Teilen eines landwirtschaftlichen Betriebes bei einem pauschal versteuernden Landwirt bislang noch nicht höchstrichterlich entschieden ist.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 14 und 16 EStG
§ 24 UStG
§ 16 EStG
§ 24 Abs. 2 UStG
§ 1 Abs. 1a UStG
§ 24 Abs. 2 Satz 3 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: V R 113/73
V R 69/97