Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2008-06-17, Aktenzeichen 12 K 252/05

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist die Gewährung der Eigenheimzulage bei Überlassung einer Wohnung an Angehörige.
Der Kläger ist seit dem 1. April 2000 Eigentümer der Eigentumswohnung H-Str. 31, G., die er bis zum 31. März 2004 zu eigenen Wohnzwecken nutzte und für die ihm ab 2000 Eigenheimzulage in Höhe von 2.556 € gewährt wurde (vgl. Bescheid vom 26. Juni 2000). Seit dem 28. Mai 2002 ist der Kläger verheiratet. Da sich für den Sommer 2004 Nachwuchs ankündigte und deshalb mehr Wohnraum benötigt wurde, sprach der Kläger seine Eltern, die Zeugen H. und K.W., auf die Nutzung der Dachgeschosswohnung ihres Hauses in G an. Diese Dachgeschosswohnung, die über ca. 20 qm mehr Wohnraum verfügte, wurde bis zu diesem Zeitpunkt von seinem Bruder, dem Zeugen M.W., bewohnt. Dieser hatte sich bis dato mit einem Pauschalbetrag von 191 € an den Nebenkosten und an Lebensmitteln beteiligt. Der Kläger bot daher seinem Bruder an, die Wohnungen zu tauschen und ebenfalls unentgeltlich in der klägerischen Eigentumswohnung zu wohnen. Nachdem sich der Bruder mit dem Tausch einverstanden erklärte, stimmten auch die Eltern zu. Dem entsprechend zog der Kläger mit seiner Ehefrau im April 2004 in die Dachgeschosswohnung des Hauses seiner Eltern. Absprachegemäß leistete der Bruder keine Mietzahlungen oder anderen Beträge an den Kläger, trug aber fortan die anfallenden Nebenkosten von ca. 130 € im Monat für Strom, Wasser, Heizung und Müll. Zins- und Tilgungsbeträge für das Anschaffungsdarlehen und notwendige Instandsetzungsaufwendungen leistete allein der Kläger. Für die Nutzung der elterlichen Wohnung zahlte der Kläger die anteiligen Nebenkosten und Telefonkosten. Der Stromverbrauch wurde direkt mit einem Energie-versorger abgerechnet. Zwischen den Eltern und den Brüdern gab es keinerlei Absprachen über Bedingungen oder eine zeitliche Befristung der Wohnungsnutzungen. Die Verhältnisse haben sich insoweit bis heute nicht verändert.
Am 5. Juli 2004 wurde die gemeinsame Tochter S. geboren.
Mit Schreiben vom 13. Oktober 2004 beantragte der Kläger die Erhöhung der Eigenheimzulage um das Baukindergeld für seine Tochter S. Weiterhin teilte er in diesem Schreiben mit, dass er seit 1. April 2004 mit seiner Familie im Haus seiner Eltern wohne und seit dem Zeitpunkt nunmehr sein Bruder unentgeltlich in der bisherigen Wohnung wohne.
Mit der Neufestsetzung der Eigenheimzulage ab dem Kalenderjahr 2004 durch Bescheid vom 22. November 2004, mit der die Kinderzulage zusätzlich berücksichtigt wurde, kam der Beklagte auf die Nutzung der Eigentumswohnung durch den Bruder zurück. Zur Überprüfung, ob eine unentgeltliche Überlassung vorliege, bat das Finanzamt den Kläger um Vorlage einer Meldebescheinigung des Bruders. Zudem gab der Beklagte dem Kläger auf zu belegen, wer die Finanzierungskosten der Wohnung ab Nutzungseintritt durch den Bruder trage. Da der Kläger hierauf nicht reagierte, hob der Beklagte den Eigenheimzulagebescheid mit Bescheid vom 20. Januar 2005 ab dem Kalenderjahr 2005 gem. § 11 Abs. 3 Satz 1 Eigenheimzulagengesetz auf.
Mit dem hiergegen eingelegten Einspruch vom 21. Januar 2005 trug der Kläger vor, dass der Bruder in seiner Wohnung in G gemeldet sei und dort unentgeltlich wohne. Aus den beigefügten Kontoauszügen sei zu entnehmen, dass die Darlehen für die Wohnung weiter vom Kläger bezahlt worden seien. Im laufenden Einspruchsverfahren wurde der Kläger aufgefordert, die Gründe für die unentgeltliche Überlassung der Eigentumswohnung an seinen Bruder darzulegen. Er teilte daraufhin mit, dass sein Bruder unentgeltlich bei seinen Eltern in deren Haus gewohnt habe. Mit der Geburt der Tochter sei die Eigentumswohnung für den Kläger und seine Familie jedoch zu klein geworden. Deshalb sei es zum Tausch gekommen.
Gleichwohl hatte der Einspruch keinen Erfolg.
Hiergegen richtet sie die vorliegende Klage, mit der der Kläger sein Begehren aus dem Einspruchsverfahren weiterverfolgt. Zur Begründung trägt er im Wesentlichen Folgendes vor:
Von einem Tausch der Wohnungen zwischen dem Kläger und seinem Bruder könne nicht gesprochen werden. Eigentümer der Dachgeschosswohnung in Giesen seien die Eltern des Klägers. Eine Gegenleistung für die unentgeltliche Überlassung der Eigentumswohnung des Klägers an seinen Bruder hätten allenfalls seine Eltern erbringen können. Der Bruder selbst erbringe keinerlei Gegenleistungen für die Überlassung der Wohnung durch den Kläger. Die Überlassung der Dachgeschosswohnung an den Kläger und seine Familie erfolge allein durch die Eltern, ohne dass der Bruder hierzu etwas beitrage. Es bestehe im Ergebnis kein Gegenseitigkeitsverhältnis. Ein eventueller Auszug entweder von dem Kläger oder seinem Bruder hätte gerade nicht zur Folge, dass der jeweilig andere nicht mehr die von ihm bisher genutzte Wohnung weiterhin unentgeltlich nutzen könne. Der Kläger habe kein Interesse, die erst im Jahr 2000 fertiggestellte Eigentumswohnung an fremde Dritte zu vermieten.
Der Kläger beantragt, den Änderungsbescheid des Beklagten über Eigenheimzulage ab 2005 vom 20. Januar 2005 in der Fassung des Einspruchsbescheides vom 14. Juni 2005 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Unentgeltlich i.S.d. § 4 Satz 2 Eigenheimzulagengesetz sei nur eine Wohnungsüberlassung, für die keinerlei Gegenleistung erbracht werde. Eine Gegenleistung gleich welcher Art und Höhe sei förderungsschädlich. Dies gelte auch dann, wenn die Nutzungsüberlassung und die Gegenleistung nicht in einem Gegenseitigkeitsverhältnis im zivilrechtlichen Sinne stünden. Die Unentgeltlichkeit könne nicht allein aus dem Fehlen eines Gegenseitigkeitsverhältnisses im zivilrechtlichen Sinne (z. B. Mietvertrag) hergeleitet werden. Generell hänge die steuerliche Beurteilung eines Vorgangs nicht entscheidend von der Vertragsgestaltung ab und werde nicht allein durch zivilrechtliche Vorgaben bestimmt. Maßgeblich sei vielmehr das Gesamtbild der Verhältnisse. Dementsprechend müsse der als Gegenleistung in Betracht kommende Vorteil im wirtschaftlichen Zusammenhang mit der Wohnungsüberlassung stehen. Der Gesetzgeber wolle nur solche Maßnahmen als unentgeltlich erbracht begünstigen, zu denen die Angehörigen keinen - wie auch immer gearteten - finanziellen oder wirtschaftlichen Beitrag für die Wohnungsüberlassung leisteten. Im Streitfall bestehe die Gegenleistung im Verzicht des Bruders auf die unentgeltliche Nutzung der Wohnung der Eltern. Es sei dabei unerheblich, dass der Bruder des Klägers keine rechtlich abgesicherte Verfügungsberechtigung (als Mieter mit Mietvertrag oder Eigentümer) über die Wohnung der Eltern habe. Entscheidend seien die tatsächlichen Verhältnisse, nach denen eine Aufrechnung für Leistungen vorliege. Es könne davon ausgegangen werden, dass der Kläger bei einem eventuellen Auszug aus der Wohnung der Eltern auch die unentgeltliche Überlassung seiner Eigentumswohnung an den Bruder beende. Es sei nicht bekannt, dass anders lautende Vereinbarungen getroffen worden seien. Aus diesen Gründen sei die Gewährung der Eigenheimzulage ab dem Kalenderjahr 2005 zu versagen.
In der mündlichen Verhandlung am 17. Juni 2008 hat der Senat den Bruder des Klägers und seine Eltern als Zeugen zu den Umständen des Wohnungswechsels vernommen. Bezüglich der Einzelheiten wird auf das Sitzungsprotokoll vom 17. Juni 2008 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
1. Die Klage ist begründet.
Der Kläger hat in dem streitbefangenen Zeitraum einen Anspruch auf Festsetzung der begehrten Eigenheimzulage einschließlich der Kinderzulage für ein Kind. Zu Unrecht hat der Beklagte die Nutzungsüberlassung der streitbefangenen Eigentumswohnung an den Bruder ab April 2004 als nicht unentgeltlich im Sinne des § 4 Satz 2 EigZulG beurteilt.
a. Wird das Förderobjekt nicht zu eigenen Wohnzwecken (§ 4 Satz 1 EigZulG), sondern durch einen Angehörigen zu Wohnzwecken genutzt, so besteht gemäß § 4 Satz 2 EigZulG ein Anspruch auf die Gewährung der Eigenheimzulage, soweit die Wohnung dem Angehörigen unentgeltlich überlassen wurde. Unentgeltlich i.S. des § 4 Satz 2 EigZulG ist eine Wohnungsüberlassung ohne Gegenleistung gleich welcher Art und Höhe (z.B. Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 31. Juli 2001 IX R 9/99, BStBl II 2002, 77, m.w.N.). Ob eine Gegenleistung vorliegt, ist nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse zu bestimmen. Erforderlich ist, dass der als Gegenleistung in Betracht kommende Vorteil im wirtschaftlichen (Veranlassungs-)Zusammenhang (gerade) mit der Wohnungsüberlassung steht (z.B. BFH-Urteile in BStBl II 2002, 77 und vom 10. Mai 2006 IX R 57/04, BFH/NV 2006, 1635).
Nach herrschender Meinung ist nur die vollunentgeltliche Nutzungsüberlassung begünstigt. Jegliches Nutzungsentgelt ist förderungsschädlich. Eine Aufteilung der Nutzungsüberlassung in einen entgeltlichen und unentgeltlichen Teil ist nach dem klaren Wortlaut des § 4 Satz 2 EigZulG, der nach dem Vorbild des § 10h Satz 2 Nr. 4 EStG gebildet wurde, ausgeschlossen. Unschädlich ist jedoch, wenn der Angehörige nur die auf seine Wohnung entfallenden umlagefähigen Betriebskosten und üblicherweise vom Mieter zu tragenden Reparaturkosten trägt (vgl. Wacker, Eigenheimzulagegesetz, § 4 Rz. 26 ff.; Handzik/Meyer, Die Eigenheimzulage, Rz. 159; Hausen/Kohlrust-Schulz, Die Eigenheimzulage, Rz. 187; Schmidt/Heinicke, EStG, § 10i Rz. 8; B. Meyer/Clausen in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 10h Rz. 8; Kirchhof/Söhn/Melinghoff, EStG, § 10h Rz. B 12).
Schädlich ist allerdings die Einräumung eines zinslosen Darlehens und die Übernahme von Bauzinsen im sachlichen Zusammenhang mit der Wohnungsüberlassung (BFH-Urteil vom 13. Dezember 2000 X R 69/07, BStBl. II 2001, 596).
Soweit ersichtlich hat sich die Finanzrechtsprechung bislang nicht mit der vorliegenden Sachverhaltskonstellation auseinandergesetzt, sondern lediglich zu ähnlichen Konstellationen geurteilt:
In den Fällen der Überlassung einer Wohnung an Angehörige ist in diesem Zusammenhang in der 15 Jahre vor Erstellung eines Förderobjekts erfolgten Freigabe einer Altenteilerwohnung keine Gegenleistung gesehen worden (BFH-Urteil vom 10. Mai 2006 IX R 57/04, BFH/NV 2006, 1635).
Dagegen wurde ein im zeitlichen Zusammenhang mit der Überlassung einer neuen Wohnung erfolgter Verzicht eines Angehörigen auf die Ausübung seines dinglichen Wohnrechts an anderen Räumen als eine die Anwendung des § 4 Satz 2 EigZulG ausschließende Gegenleistung angesehen (BFH-Urteil vom 14. November 2007 IX R 32/07, BFH/NV 2008, 531).
Auch das FG Rheinland-Pfalz hat im Urteil vom 12. Juli 2001 (6 K 2064/99, n.v.) eine unentgeltliche Überlassung einer Wohnung an Angehörige nicht angenommen, wenn der Anspruchsteller die Wohnung mit der des Angehörigen tauscht und die wechselseitige Nutzung Geschäftsgrundlage der jeweiligen Wohnungsüberlassung ist. Nach Ansicht des FG stehen in einem solchen Fall des Wohnungstausches die Leistungen im Gegenseitigkeitsverhältnis und erfolgen nicht unentgeltlich. Eine wechselseitige, unentgeltliche Überlassung würde voraussetzen, dass bei Auszug einer Partei die andere Partei unabhängig davon die Wohnung des anderen weiterhin unentgeltlich nutzen kann, und die wechselseitige Nutzung nicht Geschäftsgrundlage der mündlichen Abreden ist. Wechselseitig zu erbringende Leistungen stünden dabei üblicherweise im Gegenseitigkeitsverhältnis, sofern keine anderweitigen Anhaltspunkte vorlägen.
b. Unter Berücksichtigung dieser Rechtsgrundsätze, denen der Senat folgt, und des Ergebnisses der Beweisaufnahme ist im Streitfall von einer unentgeltlichen Überlassung der streitbefangenen Eigentumswohnung an den Bruder des Klägers auszugehen. Die Überlassung der Wohnung erfolgte ohne Gegenleistung des Bruders.
Weder die Übernahme der umlagefähigen Betriebskosten der Eigentumswohnung des Klägers - was zwischen den Beteiligten unstreitig ist - noch die Räumung der elterlichen Dachgeschosswohnung stellt eine die Eigenheimzulage ausschließende Gegenleistung des Bruders dar.
Im Unterschied zu den vorgenannten Fällen der Finanzrechtsprechung, die in dem Verzicht auf ein Wohnrecht an anderen Räumen oder in dem schlichten Wohnungstausch eine Gegenleistung sieht, liegt vorliegend streng genommen gar kein Wohnungstausch vor. Entscheidend ist, dass der Bruder an der Dachgeschosswohnung der Eltern keinerlei Rechte innehatte. Er hatte nicht einmal eine Position als Mieter, die er hätte aufgeben können. Etwas anderes ergibt sich entgegen der Auffassung des Beklagten auch nicht durch die bloße Zeitdauer des unentgeltlichen Wohnens. Vielmehr haben die Eltern als Eigentümer die Dachgeschosswohnung dem Bruder vorher unentgeltlich überlassen und konnten daher nach Gutdünken ohne Einschränkung über die Wohnung verfügen (vgl. hierzu FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 22. August 2006 - 2 K 2486/04, EFG 2006, 1650). Es wäre Ihnen rechtlich gesehen z.B. unbenommen gewesen, den Bruder des Klägers gegen seinen Willen aus der Wohnung zu setzen und dem Kläger diese dann mit seiner Familie zu überlassen. Auch wenn innerhalb einer Familie eine gemeinsame Entscheidung unter Berücksichtigung der familiären Situation des Klägers der Lebenserfahrung entspricht, hätte dieser Wohnungswechsel auch ohne Zutun des Bruders erfolgen können.
Dem steht nicht entgegen, dass der Zeuge M.W. und die Eltern in der mündlichen Verhandlung übereinstimmend ausgesagt haben, dass es zu dem Auszug des Zeugen M.W. nicht gegen dessen Willen gekommen wäre. Abgesehen davon, dass sich diese Frage wegen der sofortigen Zustimmung des Zeugen M.W. gar nicht stellte, kommt diesem Umstand, der Ausdruck von intakten Familienverhältnissen ist, keine Bedeutung für den Streitfall zu. Die sich aus der familiären Situation für den Bruder des Klägers ergebende "gefühlt" sichere Position hat rechtlich und wirtschaftlich keine Relevanz und ist nicht vergleichbar mit der Position als Mieter oder Eigentümer einer Wohnung. Entgegen der Auffassung des Beklagten kann hieraus keine gesicherte Rechtsposition hergeleitet werden, auf die der Bruder als Gegenleistung verzichtet haben könnte.
Im Ergebnis konnte der Bruder also die zuvor bewohnte Dachgeschosswohnung gar nicht als Gegenleistung "überlassen", weil der Kläger seine Nutzungsberechtigung daran allein von seinen Eltern, und gerade nicht vom Bruder ableiten konnte (siehe hierzu auch Niedersächsisches FG, Urteil vom 28. Dezember 2006 - 14 K 95/03, n.v.). Wie der Aussage des Vaters des Klägers, des Zeugen K.W., jedenfalls zu entnehmen war, lag die endgültige Entscheidung letztlich bei den Eltern. Der Wohnungswechsel bedurfte ihrer Zustimmung.
Der Senat sieht im Übrigen im schlichten Räumen der Dachgeschosswohnung keine Gegenleistung des Bruders. Diese Räumung hätte auch erfolgen müssen, wenn die Eltern die unentgeltliche Nutzungsüberlassung beendeten, z.B. um - wie im Streitfall - ihrem anderen Sohn den Einzug zu ermöglichen. Dass dies im Einverständnis zwischen allen Beteiligten geschehen ist, macht aus der Räumung keine Gegenleistung.
Die wechselseitige Nutzung der Wohnungen war auch nicht Geschäftsgrundlage der jeweiligen Wohnungsüberlassung. So hätte ein Auszug des Bruders aus der Eigentumswohnung nicht ohne weiteres auch die Nutzung der elterlichen Dachgeschosswohnung beeinflusst oder gar beendet. Absprachen über Bedingungen oder zeitliche Befristungen der Nutzungsüberlassungen konnte der Senat im Übrigen weder feststellen noch sind hierfür entsprechende Anhaltspunkte vorhanden.
Für eine Zurechnung der durch die Eltern veranlassten Wohnungsüberlassung an die Familie des Klägers beim Bruder sieht der Senat keine Veranlassung. Anhaltspunkte für die Annahme eines Gestaltungsmissbrauchs im Sinne des § 42 AO bestehen nicht.
Der Tatbestand der unentgeltlichen Nutzungsüberlassung im Sinne des § 4 Satz 2 EigZulG ist damit im Ergebnis erfüllt.
Diese Beurteilung entspricht auch dem Zweck der Eigenheimzulage, die Bildung von Wohnraum zu fördern. Durch Begünstigung der Überlassung von Wohnraum an Angehörige soll die Mobilisierung von Raumreserven im Eigenheimbereich gefördert werden, nicht jedoch die Umverteilung des Eigentums innerhalb der Familie einen Anspruch auf Förderleistung eröffnen, ohne dass tatsächlich für die Familie neuer Wohnraum hergestellt oder angeschafft worden ist (BFH-Beschluss vom 19. Juli 1999 IX B 43/99, BFH/NV 2000, 35). Unstreitig ist aber im Streitfall durch den Erwerb der Eigentumswohnung ein neues, förderungswürdiges Objekt geschaffen worden (vgl. BFH-Urteil vom 10. Mai 2006 IX R 57/04, BFH/NV 2006, 1635).
Im Ergebnis steht dem Kläger daher die Eigenheimzulage einschließlich der Kinderzulage für ein Kind in gesetzlicher Höhe auch für den streitbefangenen Zeitraum zu mit der Folge, dass der angefochtene Aufhebungsbescheid ersatzlos aufzuheben war.
2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).
3. Die übrigen Nebenentscheidungen beruhen auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO sowie auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.
4. Die Revision war wegen der grundsätzlichen Bedeutung und der Fortbildung des Rechts zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nrn. 1 und 2 FGO).
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung
§ 42 AO
§ 4 Satz 2 EigZulG
§ 4 Satz 1 EigZulG
§ 4 Satz 2 EigZulG
§ 10h Satz 2 Nr. 4 EStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 151 Abs. 1 und 3 FGO
§ 115 Abs. 2 Nrn. 1 und 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2002, 77
BFH/NV 2006, 1635
BFH/NV 2008, 531
EFG 2006, 1650
BFH/NV 2000, 35
01 IX R 9/99
06 IX R 57/04
00 X R 69/07
07 IX R 32/07
6 K 2064/99
2 K 2486/04
14 K 95/03
99 IX B 43/99
06 IX R 57/04