Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2012-05-31, Aktenzeichen 11 K 507/10

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist die Rechtmäßigkeit der Besteuerung nach § 37b Einkommensteuergesetz (EStG).
Der Kläger war Vorstandsvorsitzender der X AG.
Im Jahr … fand anlässlich des …-jährigen Jubiläums der AG eine Jubiläumsfeier am … und eine sog. Incentive-Reise nach … vom … statt, zu der sowohl Mitarbeiter der x AG als auch Dritte (u.a. Kunden und Geschäftsfreunde) eingeladen worden waren.
Den Jubiläumsveranstaltungen war ein Leistungswettbewerb in der AG vorausgegangen. Danach durften Mitarbeiter der AG an der Jubiläumsfeier wie auch an der Incentive-Reise nur unter bestimmten Bedingungen teilnehmen. Der Zweck des Leistungswettbewerbs der AG bestand darin, die Mitarbeiter der in- und ausländischen Gesellschaften des Konzerns u.a. zu Umsatzsteigerungen anzuspornen. Ein entsprechender Aufruf wurde bereits vor … an die Mitarbeiter gerichtet. Der Aufruf hatte folgenden Wortlaut:
„…“
An der Reise nahmen … Personen teil. Für die Betreuung dieser Personen stellte der Konzern … Mitarbeiter ab, wodurch sich die Gesamtzahl auf … Personen erhöhte. An der Jubiläumsfeier nahmen … Personen teil. An beiden Veranstaltungen nahmen insbesondere Mitarbeiter, Kunden und Geschäftsfreunde der AG aus dem Inland als auch im Ausland lebende Personen teil. Die Gesamtkosten für beide Veranstaltungen beliefen sich auf rund … EUR. Diese Aufwendungen, die der Kläger selbst getragen hatte, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, wurden dem Kläger direkt oder der AG in Rechnung gestellt. Soweit Rechnungen an die AG gerichtet worden waren, berechnete diese die Kosten an den Kläger weiter. Die Bezahlung dieser Rechnungen erfolgte unstreitig letztendlich über Privatkonten des Klägers.
Der Kläger beantragte am … beim Beklagten eine verbindliche Auskunft u.a. über die steuerliche Behandlung dieser Zuwendungen an die Mitarbeiter, Kunden und Geschäftsfreunde. Am … teilte der Beklagte dem Kläger u.a. mit, dass eine Pauschalierung dem Grunde nach möglich sei, soweit die Voraussetzungen des § 37b EStG vorliegen würden. Ob und in welchem Umfang dies der Fall sei, könne auf Grund des geschilderten Sachverhalts nicht beurteilt werden. Die Überprüfung bleibe einer späteren Außenprüfung gem. § 193 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) vorbehalten. Weiterhin wies der Beklagte darauf hin, dass gem. § 37b Abs. 3 Satz 3 EStG der Zuwendende den Empfänger der Zuwendung von der Steuerübernahme zu unterrichten habe.
Hinsichtlich der Zuwendungen an inländische Teilnehmer gab der Kläger am … eine Lohnsteueranmeldung gem. § 37b Abs. 4 EStG für den Monat … ab. Dabei ging der Kläger davon aus, dass aus den Teilnahmen an den Veranstaltungen den inländischen Teilnehmern Sachleistungen in Form von Geschenken zugeflossen seien, welche bei den Empfängern zu einkommensteuerpflichtigen Betriebseinnahmen bzw. Arbeitslohn geführt hätten. Der Kläger meldete Lohnsteuer und Nebenabgaben im Umfang von … EUR an. Im Einzelnen ergibt sich die Berechnung aus der Anlage zur Lohnsteueranmeldung.
Am … reichte der Kläger eine berichtigte Lohnsteueranmeldung für den Monat … ein. In dieser Anmeldung erklärte er zusätzlich die Lohnsteuer, die auf Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit der Arbeitnehmer, die im Privathaushalt des Klägers beschäftigt waren, entfallen war. Überdies wurde die Lohnsteuer nach § 37b Abs. 4 EStG, die auf die den Teilnehmern an der Jubiläumsfeier am … sowie der Incentive-Reise vom … gewährten Sachleistungen entfielen, im relativ geringen Umfang erhöht. Insgesamt ergaben sich danach Lohnsteuer und Nebenabgaben in Höhe von … EUR. Im Einzelnen ergibt sich auch hier die Berechnung aus der Anlage zur Lohnsteueranmeldung.
Die Lohnsteueranmeldung vom … und vom … stand von Seiten des Klägers jeweils unter dem Vorbehalt der Anerkennung der durch die Jubiläumsfeier und Incentive-Reise angefallenen Kosten als Werbungskosten bei dem Kläger. Der Beklagte teilte dem Kläger mit, dass eine solche Bedingung unzulässig sei.
Daraufhin reichte der Kläger am … für die Monate … und … berichtigte und bedingungslose Lohnsteueranmeldungen ein. Die Lohnsteuer, die auf die Zuwendungen durch die Jubiläumsfeier und Incentive-Reise entfiel, wurde nun statt im Monat … im Monat … erklärt. Auch hier ergaben sich relativ geringfügige Änderungen zu der bisherigen Lohnsteueranmeldung für …. Insgesamt ergaben sich danach Lohnsteuer und Nebenabgaben im Umfang von … EUR. Im Einzelnen ergibt sich auch hier die Berechnung aus der Anlage zur Lohnsteueranmeldung.
Der Beklagte führte für den Zeitraum … bis … bei dem Kläger eine Lohnsteueraußenprüfung durch. Im Rahmen der Lohnsteueraußenprüfung erhöhte der Außenprüfer die bisher berücksichtigte Bemessungsgrundlage für die Pauschalierung nach § 37 b EStG um insgesamt … EUR. Dieser Betrag setzt sich aus den folgend dargestellten und bislang unberücksichtigt gebliebenen Zuwendungen zusammen:
Zuwendungen an ausländische Teilnehmer/Mitarbeiter:
Die Zuwendungen an ausländische Teilnehmer wurden bislang vom Kläger nicht in die Bemessungsgrundlage nach § 37 b EStG einbezogen. Gleiches gilt für die Zuwendung an … Mitarbeiter des Konzerns, die an der Incentive-Reise teilgenommen hatten und mit organisatorischen Aufgaben betraut waren. Der Lohnsteueraußenprüfer setzte für diese Zuwendungen an ausländische Teilnehmer und an Mitarbeiter des Konzerns folgende Beträge an:
… EUR
Bewirtungskosten:
Im Rahmen der Lohnsteueraußenprüfung wurden weitere … EUR der Bemessungsgrundlage nach § 37 b EStG zugerechnet. Dieser Betrag entfiel auf die Bewirtung. Es handele sich - so der Lohnsteueraußenprüfer - um sämtliche Kosten für Speisen und Getränke sowie alle Leistungen im Zusammenhang mit der Bewirtung bei den Veranstaltungen. Dazu gehörten auch zum Beispiel die Kosten für den Tischschmuck, themenbezogene Dekoration sowie Unterhaltungselemente, die während des Essens dargeboten worden sind. Im Einzelnen ermittelte der Prüfer folgende Beträge für Bewirtungskosten:
Sonstige Kosten:
Im Rahmen der Lohnsteueraußenprüfung wurden insgesamt weitere … EUR der Bemessungsgrundlage nach § 37 b EStG zugerechnet, die auf sonstige Kosten entfallen. Bei den sonstigen Kosten handelt es sich um Aufwendungen, die der Kläger nicht in die Bereiche Zuwendungen und Bewirtung eingeordnet hatte, die jedoch für das Gelingen beider Veranstaltungen notwendig gewesen waren. Es handelt sich hierbei um Ausgaben für Dekoration, Bustransfer, Sicherheitsdienst, medizinische Versorgung, Versicherungen, Gebühren usw. Im Einzelnen ermittelte der Prüfer folgende weitere Aufwendungen für diesen Bereich, der bisher nicht berücksichtigt worden war
Der Gesamtbetrag, den der Lohnsteueraußenprüfer der Bemessungsgrundlage nach § 37 b EStG zugerechnet hatte, belief sich auf … EUR. Dieser Betrag wurde mit einem Pauschsteuersatz von 30 % nach § 37 b EStG der Besteuerung unterworfen. Des Weiteren setzte der Prüfer Kirchensteuer mit 6 % der Lohnsteuer an.
Der Beklagte erließ am … einen entsprechenden Nachforderungsbescheid, indem folgende Nachforderungsbeträge festgesetzt wurden:
Lohnsteuer:
Kirchensteuer lt/rf:
Kirchensteuer rk/ak:
Solidaritätszuschlag: … EUR
Die Gesamtsumme der Nachforderungen belief sich auf … EUR.
Der Kläger legte gegen den Nachforderungsbescheid am … Einspruch ein.
Am … erhob der Kläger wegen des Nachforderungsbescheides über Lohnsteuer und sonstige Lohnabzugsbeträge Untätigkeitsklage gemäß § 40 Abs. 1 i. V. m. § 46 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).
Er trägt vor, der Nachforderungsbescheid sei rechtswidrig, weil die Voraussetzungen für eine Besteuerung der Zuwendungen nach § 37 b EStG nicht vorliegen würden. Eine Besteuerung ausländischer Teilnehmer komme nach § 37 b EStG nicht in Betracht, dies ergebe sich aus der Systematik des § 37 b EStG. Eine teleologische Auslegung führe auch zum selben Ergebnis. Dies bestätige auch eine Entscheidung des FG Düsseldorf v. 6. Oktober 2011 (Az. 8 K 4098/10 L).
Auch die Konzernmitarbeiter, die bei der Berücksichtigung der Zuwendungen für die Incentive-Reise mit einbezogen worden seien (… Mitarbeiter), hätten nicht berücksichtigt werden dürfen, da es sich nicht um Zuwendungen an diese Personen gehandelt habe. Es würde nämlich dem Konzern obliegen, die im Zuge des Leistungswettbewerbs gegebenen Versprechungen einzulösen. Dabei liege es auf der Hand, dass … Wettbewerbssieger nicht ohne eine Betreuung auf eine Fernreise geschickt werden könnten. Vielmehr seien Betreuer sogar notwendiger Bestandteil einfacher Pauschalreisen. Um den Erwartungen der Wettbewerbssieger zu genügen, sei daher eine Reisebegleitung notwendig gewesen. Insofern werde auf das Urteil des FG Köln vom 3. Dezember 1996 (7 K 2800/93) verwiesen.
Teile der Aufwendungen für die Jubiläumsfeier und die Incentive-Reise entfielen auf geschäftlich veranlasste Bewirtungsaufwendungen gemäß § 4 Abs 5 Satz 1 Nr. 2 EStG. Diese Aufwendungen habe der Kläger bei der Ermittlung seiner Werbungskosten nur zu 70 % abziehen können. Gemäß R 4.7 Abs. 3 Einkommsteuerrichtlinien (EStR) seien Vorteile aus einer Bewirtung gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht als geldwerter Vorteil zu erfassen. Diese allgemeine Verwaltungsvorschrift werde gemäß Artikel 108 Grundgesetz (GG) für den Fall einer Anwendung der Pauschalbesteuerung ausdrücklich durch Rz. 10 des BMF Schreiben zu § 37 b EStG bestätigt: Danach sei die Teilnahme an einer geschäftlich veranlassten Bewirtung im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG nicht in den Anwendungsbereich des § 37 b EStG einzubeziehen. Nach einem Urteil des BFH vom 18. September 2007 (I R 75/06) komme es bei der Beurteilung bei Bewirtungsaufwendungen nicht darauf an, ob die Darreichung von Speisen und Getränken im Vordergrund gestanden hätte. Vielmehr sei unter Bewirtung jede unentgeltliche Überlassung von Speisen und Getränken usw. zum sofortigen Verzehr zu verstehen, auch dann, wenn die Beköstigung in einen anderen betrieblichen Vorgang eingebunden und diesem gegenüber untergeordnet sei. Das Urteil sei im Bundessteuerblatt veröffentlicht worden und daher von der Finanzverwaltung anzuwenden. Auch in einem aktuellen BMF-Schreiben vom 6. Juli 2010 (IV C 3 - S2227/07/10003:002) würden unter Textziffer 15 Aufwendungen für ein Familienjubiläum explizit in Bewirtungs- und andere Aufwendungen unterteilt. Zwar komme den Aufwendungen Belohnungscharakter zu, jedoch habe der BFH in seinem Urteil vom 18. September 2007 unter II.1. das Missverständnis ausgeräumt, dass die Anwendung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG ausscheide, wenn die Bewirtung in einen anderen betrieblichen Vorgang eingebunden und diesem gegenüber untergeordnet sei. Vielmehr umfasse die Abzugsbeschränkung alle Bewirtungen aus geschäftlichem Anlass.
Des Weiteren habe der Beklagte sämtliche Aufwendungen des Klägers in die Bemessungsgrundlage des § 37b EStG einbezogen und zwar ohne Rücksicht darauf, ob sie auf Empfängerseite geldwerte Vorteile darstellen würden. Auch aus dem BMF-Schreiben zu § 37b EStG ergebe sich gerade nicht, dass als Bemessungsgrundlage alle Aufwendungen genommen werden müssten, sondern nur alle Zuwendungen.
Weiterhin sei § 37b EStG nicht anwendbar, da nach dem Wortlaut und der Entwurfsbegründung nur betrieblich veranlasste Zuwendungen erfasst würden. Dies bestätige auch die Literatur (Stickan in Littmann/Bitz/Pust, EStG - Loseblatt -, Tz. 6, der die Beschränkung auf Gewinneinkunftsarten hervorhebe). Private Zuwendungen würden auch deshalb herausfallen, weil in diesen Fällen die Zuwendenden keine spezifischen Aufzeichnungs-, Aufbewahrungs- und Prüfungspflichten hätten.
Der Beklagte verhalte sich widersprüchlich. In dem beim Niedersächsischen Finanzgericht anhängigen Verfahren des Klägers zum Az. 10 K 191/09 nehme der Beklagte eine Privatfeier an. Im Streitfall gehe er aber von Aufwendungen in der Erwerbssphäre aus.
Die Vorschrift des § 37b EStG sei nach seinem Wortlaut auszulegen. Eine verfassungskonforme Auslegung komme nicht in Betracht.
Es sei auch die begehrte Klageerweiterung auf die angemeldeten Pauschalsteuerbeträge zulässig, da es sich bei dem Nachforderungsbescheid materiell um einen Änderungsbescheid handele, der die zeitraumbezogene Festsetzung der Lohnsteuer insgesamt ändere. Dies ergebe sich aus der Entscheidung des BFH v. 15. Mai 1992 (Az. VI R 183/88). Dem stünden auch nicht die Entscheidungen des BFH vom 7. Juli 2004 (Az. VI R 171/00) und vom 13. September 2000 (Az. I R 61/99) entgegenstehen. Diese würden Fälle der Nichtabgabe von Steueranmeldungen durch den Entrichtungspflichtigen betreffen. Im Streitfall sei aber der Kläger nicht Entrichtungspflichtiger, da er nicht Arbeitgeber sei.
Das Gesetz schließe auch den vom Kläger erklärten Widerruf des Pauschalierungsantrags nicht aus. Nach der Rechtsprechung des BFH vom 5. März 1993 (Az. VI R 79/91) sei ein Widerruf möglich.
Der Kläger beantragt,
die durch den Änderungsbescheid vom … in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … festgesetzte Lohnsteuer einschließlich sonstiger Lohnabzugsbeträge für … von … EUR auf … EUR herabzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor, § 37b EStG sei anzuwenden. Es komme nicht darauf an, ob der Aufwand für die Sachzuwendungen beim Zuwendenden dem Grunde nach Betriebsausgaben, Werbungskosten oder nicht abzugsfähige Ausgaben (§ 12 EStG) seien. Es sei allein die Frage der betrieblichen Veranlassung in einer Gesamtbetrachtung des Sachverhalts beim Zuwendenden und der Gruppe der Zuwendungsempfänger zu klären.
Soweit der Kläger vorträgt, dass eine Aufzeichnungspflicht nur nach § 4 Abs. 7 EStG bei betrieblichen Zuwendungen bestehe, sei dies nicht zutreffend. Eine Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflicht ergebe sich in den Fällen des § 37b EStG implizit auch aus der Unterrichtungspflicht nach § 37b Abs. 3 Satz 3 EStG.
Die Ausübung des Wahlrechts des Zuwendenden habe zur Konsequenz, dass alle Sachzuwendungen in die Bemessungsgrundlage einzubeziehen seien. Denn das Wahlrecht könne nur einheitlich für alle Sachzuwendungen in Anspruch genommen werden. Dies ergebe sich aus der Pauschalierung der Lohnsteuer nach § 37b EStG. Es komme daher auch nicht darauf an, ob die Zuwendungen beim Empfänger an sich steuerbar seien.
Eine Klageerweiterung sei unzulässig, da der Nachforderungsbescheid nicht die ursprüngliche Steueranmeldung ändere. Die ursprüngliche Lohnsteuer-Anmeldung sei formell und materiell bestandskräftig und mangels Vorverfahren nicht Gegenstand des Verfahrens.
Der Widerruf des Pauschalierungsantrags sei nicht möglich. Dies ergebe sich u.a. aus der Gesetzesbegründung. Eine Widerrufsmöglichkeit würde im Hinblick auf den Zuwendungsempfänger einen Verstoß gegen Treu und Glauben darstellen. Dies entspreche auch der Auffassung des BMF in seinem Schreiben vom 29. April 2008.
Nach Klageerhebung erließ der Beklagte am … den Einspruchsbescheid zum Nachforderungsbescheid vom ….
Der Prozessbevollmächtigte erklärte im Klageverfahren den Widerruf seines Antrags gem. § 37b EStG für den Monat …. Er erklärte weiterhin, nach Erhalt des Änderungsbescheides für den Monat … (Herabsetzung der Gesamtsumme der Lohnsteuer und Nebenabgaben auf … EUR) die Zuwendungsempfänger unverzüglich über den Widerruf seines Antrags zu unterrichten und dem Beklagten vollständige Namenslisten zu übersenden.
Der Beklagte beantragte die Aussetzung des Verfahrens gem. § 74 FGO bzw. das Ruhen des Verfahrens gem. § 155 FGO i.V.m. § 251 Zivilprozessordnung (ZPO). Des Weiteren beantragte er die Beiladung aller Teilnehmer an der Incentive-Reise und an der Feier gem. § 174 Abs. 5 Satz 2 AO i.V.m. § 60 FGO.

Entscheidungsgründe:
I. Die Klage ist teilweise begründet.
Der Nachforderungsbescheid vom … in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … (… EUR) ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Soweit der Kläger im Rahmen der Klageerweiterung die Aufhebung der Lohnsteueranmeldung bis auf … EUR begehrt, ist die Klage unzulässig.
Auslegung des Klageantrags
1. Der Senat legt den Klageantrag in der Weise aus, dass sich die Klage auch gegen die eigenständige Lohnsteueranmeldung für den Monat … vom … richtet, als dort Lohnsteuer über den Betrag von … EUR hinaus festgesetzt wurde.
Der Senat folgt nicht der Ansicht des Klägers, wonach die Lohnsteueranmeldung für den Monat … vom … durch den Nachforderungsbescheid vom … geändert worden sei, so dass dieser quasi die Lohnsteueranmeldung für den Monat … in sich aufnehme (so der Klageantrag). Bei dem Nachforderungsbescheid vom … handelt es sich nicht um einen Änderungsbescheid zur Lohnsteueranmeldung, sondern um einen eigenständigen Verwaltungsakt, der neben die Lohnsteueranmeldung für den Monat … vom … tritt.
Bei der Lohnsteueranmeldung handelt es sich um einen zeitraumbezogenen Verwaltungsakt, in dem unterschiedliche Sachverhalte vermischt werden und die Gesamtlohnsteuerlast in einer Summe ohne Zuordnung zu bestimmten Sachverhalten durch den Arbeitgeber dem Finanzamt erklärt werden. Dagegen handelt es sich bei dem Nachforderungsbescheid, der im Anschluss an eine Lohnsteueraußenprüfung ergeht, um einen sachverhaltsbezogenen Verwaltungsakt, der zwar teilweise in den Regelungsgehalt der Lohnsteueranmeldung eingreift; jedoch einen anderen Regelungsbereich umfasst als die Anmeldung (vgl. BFH-Urt. v. 7. Juli 2004 VI R 171/00, BStBl. II 2004, 1087, 1089 unter Punkt II. 2. e; Urt. v. 13. September 2000 I R 61/99, BStBl. II 2001, 67). Wegen des unterschiedlichen Regelungsbereiches handelt es sich daher bei dem Nachforderungsbescheid nicht um einen Änderungsbescheid, sondern vielmehr um einen selbständigen Verwaltungsakt, der ergänzend zur Lohnsteueranmeldung erlassen wird, so dass ein Einspruch und eine spätere Klage gegen den Nachforderungsbescheid nicht die Lohnsteueranmeldung mitumfasst (vgl. FG Baden-Württemberg Urt. v. 31. Mai 1989 XII K 50/85, EFG 1989, 598; von Bornhaupt, StVj 1991, 355f). Dies gilt auch dann, wenn im Nachforderungsbescheid der Vorbehalt der Nachprüfung der Lohnsteuersteueranmeldung aufgehoben wird. Denn insoweit stellt diese Regelung einen eigenständigen Aufhebungsbescheid dar, der neben dem Nachforderungsbescheid in einem Sammelbescheid enthalten ist (FG Baden-Württemberg Urt. v. 31. Mai 1989 XII K 50/85, EFG 1989, 598). Der Regelungsinhalt des Aufhebungsbescheides ist nämlich identisch mit der Lohnsteueranmeldung (von Bornhaupt, StVj 1991, 357).
Klageerweiterung ist unzulässig
2. Soweit der Kläger die Klage auf die mit der berichtigten Lohnsteueranmeldung für den Monat … vom … angemeldeten … EUR Lohnsteuer und Nebenabgaben erweitert, ist die Klageerweiterung, die an sich auch nach Ablauf der Klagefrist zulässig ist (BFH Beschl. v. 23. Oktober 1989 GrS 2/87, BStBl. II 1990, 327; Brandis in Tipke/Kruse, AO FGO – Loseblatt -, § 47 FGO Rz. 1; a.A. von Groll in Gräber, FGO,7. Aufl. 2010, § 47 Rz. 4; von Beckerath in Beermann/Gosch, AO FGO – Loseblatt -, § 47 Tz. 126), im Streitfall jedoch unzulässig. Es fehlt an einem durchgeführten Vorverfahren, denn es handelt sich bei dem Nachforderungsbescheid vom … nicht um einen Änderungsbescheid zur Lohnsteueranmeldung, sondern um einen eigenständigen Verwaltungsakt, der einen eigenständigen Regelungsinhalt aufweist (s. oben zu II.). Ein Vorverfahren ist aber hinsichtlich der Lohnsteueranmeldung für den Monat … nicht durchgeführt worden. Insoweit war die Klage als unzulässig abzuweisen.
Nachforderungsbescheid ist rechtswidrig
3. Der Nachforderungsbescheid vom … in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom … ist rechtswidrig. Die Voraussetzungen des § 37b EStG liegen im Streitfall nicht vor.
Nach § 37b Abs. 1 Satz 1 EStG, der durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2006 (BGBl. I 2006, 2878; BStBl. I 2007, 28) neu in das EStG aufgenommen worden ist, können Steuerpflichtige die Einkommensteuer einheitlich für alle innerhalb eines Wirtschaftsjahres gewährten betrieblich veranlassten Zuwendungen und Geschenke im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG, die nicht in Geld bestehen, mit einer Pauschalsteuer von 30 Prozent erheben. Dies gilt auch für betrieblich veranlasste Zuwendungen an Arbeitnehmer des Steuerpflichtigen (§ 37b Abs. 2 Satz 1 EStG). Nimmt der Steuerpflichtige eine solche Pauschalbesteuerung vor, so bleiben diese Sachzuwendungen bei der Ermittlung der Einkünfte des Empfängers außer Ansatz (§ 37b Abs. 3 EStG).
Die nach § 37b Abs. 1 und Abs. 2 EStG u.a. erforderliche betriebliche Veranlassung liegt im Streitfall nicht vor. Die Aufwendungen des Klägers sind nicht betrieblich veranlasst. Unstreitig hat der Kläger die Zahlungen von Privatkonten geleistet, so dass sie aus seinem Privatvermögen erfolgten. § 37b EStG ist nur dann anzuwenden, wenn es sich um betrieblich veranlasste Zuwendungen und nicht um privat oder gesellschaftsrechtlich veranlasste Zuwendungen handelt. Diese Beurteilung entspricht der überwiegenden Ansicht in der Literatur (so z.B. Loschelder in Schmidt, EStG, 31. Aufl. 2012, § 37b Rz. 4; Stickan in Littmann/Bitz/Pust, EStG – Loseblatt -, § 37b Rz. 6; Lingemann in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG - Loseblatt -, § 37b EStG Rz. 11; Stuhrmann in Blümich, EStG, KStG, GewStG – Loseblatt -, § 37b EStG Rz. 16; Graw in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG – Loseblatt -, § 37b Rz. B 11; Eisgruber in Kirchhof, EStG, 11. Aufl. 2012, § 37b Rz. 11). Selbst die Finanzverwaltung folgt nun dieser Ansicht. Nach der Intention des Gesetzes werden von der Pauschalierungsvorschrift nur die Fälle erfasst, in denen Steuerpflichtige aus betrieblicher Veranlassung Sachzuwendungen tätigen (s. OFD Rheinland Kurzinfo LSt-Außendienst Nr. 02/2012 v. 28.3.2012, StuB 2012, 450).
Soweit der Beklagte vorträgt, die betriebliche Veranlassung von Zuwendungen sei in der Gesamtbetrachtung des Sachverhalts beim Zuwendenden und der Gruppe der Zuwendungsempfänger zu klären, findet dieses Gesetzesverständnis keinen Anhalt im Gesetzeswortlaut und auch nicht in der Rechtsprechung des BFH zum Begriff „betriebliche Veranlassung von Zuwendungen“. Der BFH bezieht stets diesen Begriff auf Aufwendungen, die aus dem Betrieb des Steuerpflichtigen stammen (vgl. z.B. BFH-Urt. v. 18. Februar 1982 IV R 46/78, BStBl II 1982, 394; Urt. v. 11. Mai 2000 V R 73/99, BStBl II 2000, 505; Urt. v. 11. Dezember 1987 III R 267/84, BFH/NV 1989, 300). Eine Gesamtbetrachtung unter Berücksichtigung anderer Umstände wird nicht vorgenommen.
Gesetzesauslegung bestätigt Ergebnis
Die Anwendung anerkannter Methoden der Gesetzesauslegung bestätigt dieses Ergebnis.
a) Für das Erfordernis betrieblich veranlasster Zuwendungen spricht zunächst der Wortlaut der Vorschrift. Nach § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG kann der Steuerpflichtige die Einkommensteuer u.a. für „betrieblich veranlasste Zuwendungen“ pauschaliert erheben. Betrieblich veranlasste Zuwendungen liegen vor, wenn die Zuwendungen objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind (BFH-Beschl. v. 29. Juli 2003 XI B 237/02, BFH/NV 2003, 1576; Urt. v. 8. Juni 2000 IV R 39/99, BStBl. II 2000, 670). Der Kläger unterhielt aber insoweit keinen eigenen Betrieb. Er war Vorstandsvorsitzender der AG und Anteilseigner der AG.
Auch werden nach § 37b Abs. 1 Satz 1 EStG alle Zuwendungen eines „Wirtschaftsjahres“ erfasst. Nur Gewerbetreibende und Land- und Forstwirte, die ihren steuerlichen Gewinn gem. § 4a EStG nach dem Wirtschaftsjahr ermitteln, das nicht unbedingt mit dem Kalenderjahr übereinstimmen muss, können über ein Wirtschaftsjahr verfügen nicht aber Privatpersonen (vgl. BFH-Beschl. v. 13. Oktober 2009 VIII B 62/09, BStBl II 2010, 180). In § 37b Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG wird ebenfalls auf das Wirtschaftsjahr Bezug genommen.
Nach § 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG werden auch „Geschenke im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 1 EStG“ erfasst. Auch diese Geschenke betreffen nach § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG nur Geschenke, die Betriebsausgaben darstellen.
Des Weiteren bestimmt § 37b Abs. 1 Satz 2 EStG die Bemessungsgrundlage bei „Zuwendungen an Arbeitnehmer verbundener Unternehmen“. Auch damit ist allein der betriebliche Bereich angesprochen. Die im 2. Absatz des § 37b EStG vorgenommene Übernahme der Pauschalierungsgrundsätze des Absatzes 1 für die Besteuerung von „betrieblich veranlassten Zuwendungen an Arbeitnehmer“ des Steuerpflichtigen nimmt daher auch den betrieblichen Bereich allein in den Anwendungsbereich.
§ 37b Abs. 4 EStG regelt die Erhebung der Pauschalsteuer. Auch hier geht der Gesetzeswortlaut von einer Erfassung der Pauschalsteuer in der Lohnsteuer-Anmeldung „der Betriebsstätte nach § 41 Abs. 2“ aus. Nach § 41 Abs. 2 EStG ist Betriebsstätte der Betrieb oder Teil des Betriebs des Arbeitgebers, in dem der für die Durchführung des Lohnsteuerabzugs maßgebende Arbeitslohn ermittelt wird. Auch hier geht das Gesetz nach seinem Wortlaut allein von einer Pauschalsteuer aus, die im betrieblichen Zusammenhang entstanden ist.
b) Aus der Entstehungsgeschichte der Norm ergeben sich keine gegenteiligen Erkenntnisse. Die Neuregelung des § 37b EStG sollte insbesondere die bisherige Verwaltungspraxis der Übernahme der ertragsteuerlichen Folgen von betrieblichen Zuwendungen durch Unternehmen (s. insbesondere das BMF-Schreiben vom 14. Oktober 1996 IV B 2-S 2143-23/96, BStBl. I 1996, 1192) auf eine gesetzliche Grundlage stellen. Der Bundesrechnungshof hatte eine gesetzliche Grundlage dazu wiederholt angemahnt (s. zuletzt BT-Drucks. 16/160, 161ff.). Dies veranlasste den Gesetzgeber zur Einführung des § 37b EStG (BT-Drucks. 16/3036, 9; vgl. auch Loschelder in Schmidt, EStG 31. Aufl. 2012, § 37b Rz. 1 m.w.Nachw.). Eine Erweiterung dahingehend, dass auch eine Besteuerung von Privatpersonen beabsichtigt war, lässt sich daraus nicht entnehmen.
c) Dies ergibt sich auch aus den Gesetzesmaterialien. In der Begründung des Gesetzentwurfs der Bundesregierung (BT-Drucks. 16/2712, 55f) zu § 37b EStG wird an keiner Stelle von einer Zuwendung im privaten Bereich gesprochen. Im Gegenteil wird an vielen Stellen der betriebliche Zusammenhang der Zuwendung hervorgehoben. So wird darauf hingewiesen, dass die Pauschalierungsregelung der Vereinfachung dient, um „aus betrieblicher Veranlassung“ getätigte „Sachzuwendungen an Arbeitnehmer sowie an Personen, die zu ihnen nicht in einem Dienstverhältnis stehen (z.B. Geschäftspartner und deren Arbeitnehmer)“ (BT-Drucks. 16/2712, 55) steuerlich zu erfassen. Zu Absatz 1 weist die Gesetzesbegründung darauf hin, dass es sich um eine Pauschalierungsmöglichkeit bei „Sachzuwendungen an Nichtarbeitnehmer des Steuerpflichtigen (z.B. Kunden, Geschäftsfreunde, deren Arbeitnehmer)“ (BT-Drucks. 16/2712, 55) handelt. Auch wird auf das nur einheitlich auszuübende Wahlrecht zur Pauschalierung für alle Zuwendungen „im Wirtschaftsjahr“ verwiesen (BT-Drucks. 16/2712, 55). Des Weiteren wird auf die Gleichbehandlung aller „konzernzugehörigen Arbeitnehmer“ hingewiesen (BT-Drucks. 16/2712, 55). Da die Pauschalierungsmöglichkeit ausgeschlossen ist, soweit die Aufwendungen je Empfänger und Wirtschaftsjahr den Betrag von 10.000 Euro übersteigen, ist nach der Gesetzesbegründung für eine Überprüfung dieser Grenze erforderlich, dass „die Aufzeichnungen des Steuerpflichtigen nach § 4 Abs. 7 Satz 1 EStG heranzuziehen“ (BT-Drucks. 16/2712, 56) seien. Aufzeichnungen nach § 4 Abs. 7 Satz 1 EStG betreffen nur Betriebsausgaben i.S.d. § 4 EStG und nicht private Aufwendungen.
Auch verweist die Gesetzesbegründung darauf, dass Zuwendungen, die aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung gewährt werden (z.B. verdeckte Gewinnausschüttungen) nicht unter die Pauschalierungsregelung fallen (ebenso BMF Schreiben vom 29. April 2008 IV B 2-S 2297 – b/07/0001, 2008/0210802, BStBl. I 2008, 566, Rz. 9). In der Gesetzesbegründung heißt es weiter, dass „nur betrieblich veranlasste Geschenke und Zuwendungen … von der Neuregelung erfasst“ (BT-Drucks. 16/2712, 56) werden. Soweit der Kläger Zuwendungen an Geschäftsfreunde und Arbeitnehmer aus gesellschaftsrechtlicher Veranlassung in Bezug auf die AG erbracht haben sollte (z.B. als verdeckte Einlage, wenn durch die Zuwendungen des Klägers das Vermögen der Kapitalgesellschaft vermehrt wurde, hier durch Verminderung eines Passivpostens, in dem die X AG nicht mehr zur Erbringung der Wettbewerbsleistung möglicherweise verpflichtet war, vgl. BFH-Urt. v. 6. November 2003 IV R 10/01, BStBl. II 2004, 416 u. Kanzler in Kanzler/Prinz, NWB Praxishandbuch Bilanzsteuerrecht, Herne 2012, Rz. 626), geht daher auch der Gesetzgeber selbst ausdrücklich davon aus, dass eine Pauschalierungsbesteuerung nach § 37b EStG in diesen Fällen nicht möglich ist. Er betont daher allgemein die Notwendigkeit eines betrieblichen Veranlassungszusammenhangs.
Soweit zur Regelung des § 37b Abs. 4 EStG in der Gesetzesbegründung Stellung genommen wird, wird auch hier allein darauf hingewiesen, dass die pauschale Einkommensteuer im Rahmen des „bestehenden Lohnsteuer-Anmeldungsverfahrens“ zu erfassen ist (BT-Drucks. 16/2712, 56). Einen Fall bisher fehlender Pflicht zur Lohnsteuerabführung nimmt die Begründung nicht auf. Damit werden private Vorgänge nicht erfasst.
d) Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus systematischen Gründen. Die Regelung ist im VI. Abschnitt des EStG aufgenommen worden, in dem das Steuererhebungsverfahren geregelt ist. Einen eigenständigen materiellrechtlichen Besteuerungstatbestand für Zuwendende wäre in diesem Teil des Gesetzes nicht aufzunehmen. Daher wird in der Literatur und Rechtsprechung auch die zutreffende Ansicht vertreten, dass § 37b Abs. 1 EStG keinen eigenen materiellrechtlichen Besteuerungstatbestand begründet (FG Düsseldorf Urt. v. 8. Oktober 2011 8 K 4098/10 L, EFG 2012, 81, Rev. zugelassen Az. BFH: VI R 57/11; Loschelder in Schmidt, EStG, 31. Aufl. 2012, § 37b Rz. 3; Stuhrmann in Blümich, EStG KStG GewStG, § 37b EStG Rz. 8; Graw in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff § 37b EStG Rz. A 8; Hartmann, DStR 2008, 1419; a.A. FG Hamburg Urt. v. 20. September 2011 2 K 41/11, EFG 2012, 82, Rev. eingelegt Az. BFH: VI R 52/11; BMF-Schreiben vom 29. April 2008 IV B 2-S 2297 – b/07/0001, 2008/0210802, BStBl. I 2008, 566, Rz. 13). Damit kommen Vertreter dieser Ansicht auch zu dem Ergebnis, dass nur solche Zuwendungen erfasst werden, die beim Zuwendungsempfänger zu steuerpflichtigen Betriebseinnahmen oder Arbeitslohn führen. Liegen diese Voraussetzungen nicht vor, können sie auch nicht einer pauschalen Besteuerung unterworfen werden. Dementsprechend wurde auch im Besteuerungstatbestand ein „Durchschnittssteuersatz“ (BT-Drucks. 16/2712, 56) angesetzt. Zuwendungen, die nicht steuerpflichtig sind, erfasste der Gesetzgeber nicht. Als Argument für die Gewichtung des angesetzten Steuersatzes wurde darauf abgestellt, dass die unterschiedliche steuerliche Belastung der Empfänger („einschließlich Geringverdiener und Steuerausländer“) berücksichtigt wurde (BT-Drucks. 16/2712, 56). Auch der Begriff des „Steuerausländers“ weist auf eine Steuerpflicht hin. Denn nach Auffassung des FG Düsseldorf (FG Düsseldorf Urt. v. 8. Oktober 2011 8 K 4098/10 L, EFG 2012, 81, Rev. zugelassen Az. BFH VI R 57/11), dem sich der Senat anschließt, handelt es sich bei dem Begriff „Steuerausländer“ um eine nicht amtliche Bezeichnung für einen beschränkt Steuerpflichtigen, nicht gemeint sind sämtliche Ausländer, die im Inland nicht steuerpflichtig sind. Dass steuerfreie Zuwendungen für die Bestimmung der Höhe des Pauschalsteuersatzes nicht berücksichtigt wurden, steht auch im Einklang mit den Beratungen im Finanzausschuss des Bundestages (vgl. BT-Drucks. 16/3368, 11), wonach die Fraktionen der CDU/CSU und SPD im Finanzausschuss darauf hinwiesen, dass der Pauschalsteuersatz von 30 Prozent unterhalb des durchschnittlichen Steuersatzes eines Lohnempfängers in 2006 von ca. 27 Prozent liege. Allenfalls gehört § 37b Abs. 2 EStG als Pauschalierungsregelung betreffend Arbeitnehmern in den 2. Unterabschnitt des VI. Abschnitts des EStG (Lohnsteuer) und dort zu §§ 40, 40a und 40b EstG. Aus Gründen des Sachzusammenhangs ist die Regelung allerdings hinter § 37b Abs. 1 EStG angefügt worden (Graw in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff § 37b EStG Rz. A 9).
Widerruf des Pauschalierungsantrags
4. Der Senat kann im Hinblick auf die Ausführungen zu 3. dahingestellt lassen, ob der Kläger in seinem Schriftsatz vom 7. Mai 2012 (Bl. 105 der FG-Akte) wirksam seinen Antrag auf Pauschalierung widerrufen hat. Denn es ist bisher nicht geklärt, ob ein Widerruf eines Antrags auf Pauschalierung nach § 37b EStG wirksam vom Zuwendenden erklärt werden kann. In der Literatur wird diese Widerrufsmöglichkeit zum Teil unter Beachtung bestimmter Voraussetzungen bejaht (Loschelder in Schmidt, EStG 31. Aufl. 2012, § 37b Rz. 13; Urban, DStZ 2008, 309). Die Verwaltung (s. BMF-Schreiben vom 29. April 2008 IV B 2-S 2297 – b/07/0001, 2008/0210802, BStBl. I 2008, 566 Rz. 4) und Teile der Literatur lehnen dies ab. Im Hinblick auf die Auswirkungen der Pauschalierung auf Seiten des Zuwendungsempfängers (Abgeltungswirkung durch die Pauschalsteuer) sei zum Schutz von dessen Rechtsposition sowie aus Gründen des Rechtssicherheit ein Widerruf nicht zuzulassen (Graw in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG –Loseblatt -, § 37b Rz. B 64; im Ergebnis ebenso auch Eisgruber in Kirchhof, EStG, 11. Aufl. 2012, § 37b Rz. 27; Stuhrmann in Blümich, EStG, KStG, GewStG – Loseblatt -, § 37b Rz. 22; Hartmann, DStR 2008, 1419 Rz. 5; Niermann, DB 2006, 2307). In der Rechtsprechung des BFH wurde bisher zur Widerruflichkeit des möglicherweise vergleichbaren Pauschalierungsantrags nach § 40 EStG keine einheitliche Meinung vertreten (für einen Widerruf bis zur Wirksamkeit des Pauschalierungsbescheides BFH-Urt. v. 5. März 1993 VI R 79/91, BStBl. II 1993, 692; für einen Widerruf bis zur Unanfechtbarkeit BFH-Urt. v. 5. November 1982 VI R 219/80, BStBl. II 1983, 91; vgl. auch Urt. v. 3. Mai 1990 VII R 108/88, BStBl. II 1990, 767; Urt. v. 21. September 1990 VI R 97/86, BStBl. II 1991, 262). Die Rücknahme des Pauschalierungsantrags nach § 40 EStG findet in der Literatur ebenfalls Zustimmung (z.B. Heuermann, DB 1994, 2414; vgl. auch Wagner in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG KStG - Loseblatt -, § 40 EStG Rz. 15). In der Gesetzesbegründung zum JStG 2007 wird allerdings ein Widerruf des Pauschalierungsantrags nach § 37b EStG abgelehnt (BT-Drucks. 16/2712, 55).
Beiladung im Massenverfahren
5. Auch dem vom Beklagten gestellten Beiladungsantrag nach § 174 Abs. 5 AO war nicht zu entsprechen. Zwar liegen die Voraussetzungen des § 174 Abs. 5 i.V.m. Abs. 4 AO vor, und damit ist das Finanzgericht in der Regel auch zur Beiladung verpflichtet; jedoch hält der Senat im Streitfall zur Sicherung des höherrangigen Rechtsgutes eines effizienten gerichtlichen Rechtsschutzes ein Absehen von Beiladungen der Zuwendungsempfänger für erforderlich. Im Streitfall ist allein hinsichtlich der Feierlichkeiten von ca. … Zuwendungsempfängern auszugehen. Bei einem solchen Massenverfahren können nicht enden wollende Beiladungsversuche faktisch einer Rechtsschutzverweigerung gleichkommen, so dass wegen Art. 19 Abs. 4 Grundgesetz (GG) der Fall eintreten kann, dass auf eine an sich gebotene Beiladung verzichtet werden muss (ebenso Brandis in Tipke/Kruse, AO FGO – Loseblatt -, § 60 FGO Rz. 93). Dies gilt im Streitfall umso mehr, als Ermittlungen zur Beiladung der Zuwendungsempfänger erforderlich sind, die zu einer unverhältnismäßigen Verzögerung des Rechtsstreits führen würden (vgl. Levedag in Gräber, FGO, 7. Aufl. 2010, § 60a Rz. 11). Denn ein nicht unerheblicher Anteil der Teilnehmer kam aus dem Ausland. Eine Beiladung dieser Personen bedarf zudem einer besonderen Prüfung, da diese nur unter bestimmten Bedingungen die Zuwendungen im Zusammenhang mit inländischen Einkünften versteuern müssen. Ebenso erfordert des Weiteren eine Beiladung der Teilnehmer die Prüfung, ob die Zuwendungen im Zusammenhang mit einer Einkunftserzielung und nicht im privaten Zusammenhang standen, denn nur wenn sie im Zusammenhang mit einer Einkunftsquelle standen, sind sie steuerlich beim Zuwendungsempfänger zu erfassen und eine Beiladung in Betracht zu ziehen. All diese Ermittlungen würden den Rechtsstreit unverhältnismäßig verzögern.
Daran ändert auch nicht die mit Gesetz vom 21. Dezember 1992 (BGBl. I 1992, 2109) eingeführte Regelung des § 60a FGO etwas, die dem Gericht die Möglichkeit geben soll, das Beiladungsverfahren abzukürzen und zu straffen (BT-Drucks. 12/1061, 13). Danach kann das Gericht bei einer großen Zahl von nach § 60 Abs. 3 FGO notwendig beizuladenden Personen durch im Bundesanzeiger und Tageszeitungen veröffentlichten Beschluss anordnen, dass nur solche Personen beigeladen werden, die dies innerhalb einer bestimmten Frist beantragen. Diese im Ermessen des Gerichts stehende Möglichkeit kann jedoch bei Anwendung der Vorschrift im Streitfall dazu führen, dass es mit der hohen Zahl der Zuwendungsempfänger zumindest zu einer unverhältnismäßigen Verzögerung des Rechtsstreits kommen kann. Dies gilt insbesondere dann, wenn eine große Anzahl der Zuwendungsempfänger die Beiladung beantragen würde. Überdies ist auch nicht gewährleistet, dass alle Beizuladenden von der Anordnung nach § 60a S. 1 FGO und damit von der Möglichkeit der Antragstellung Kenntnis erlangen. Denn neben der hohen Anzahl an Betroffenen ist insoweit auch zu beachten, dass ein nicht unerheblicher Anteil der Zuwendungsempfänger im Ausland wohnt. Damit ist nicht gewährleistet, dass alle notwendig Beizuladenden von der Anordnung nach § 60a Satz 1 FGO und damit von der Möglichkeit der Antragstellung Kenntnis erlangen. Dies spricht ebenfalls dafür den Justizgewährungsanspruch der am Verfahren Beteiligten den Vorrang einzuräumen (vgl. Levedag in Gräber, FGO, 7. Aufl. 2010, § 60a Rz. 11). Unabhängig davon ist auch in der Rechtsprechung nicht geklärt, ob § 60a FGO überhaupt in den Fällen der Beiladung nach § 174 Abs. 5 und 4 AO anwendbar ist, da der Wortlaut die Möglichkeit einer Beiladung nach § 60 Abs. 3 FGO voraussetzt und somit nicht auch auf Fälle der Beiladung nach § 174 Abs. 5 u. Abs. 4 AO bezogen wird.
Erscheint es danach in derart besonders gelagerten Fällen nicht möglich, dem Rechtsschutzgebot, d.h. dem Gebot, dem Kläger sowohl wie der Finanzbehörde alsbald richterliche Rechtserkenntnis zu gewähren, in gleicher Weise wie dem Gebot, widersprüchliche Entscheidungen zum selben Streitpunkt von vornherein auszuschließen, gerecht zu werden, so muss einem der beiden widerstreitenden Rechtsgüter Vorrang zukommen. Nach Auffassung des BFH, dem sich insoweit der Senat anschließt, kann dieser Vorrang nur dem Rechtsschutzgebot beigemessen werden, weil die Möglichkeit widersprüchlicher Entscheidungen gegenüber der unangemessenen Verzögerung jeglicher Sachentscheidung das geringere Übel ist (vgl. BFH-Beschl. v. 15. Januar 1987 IV B 95/86, BFH/NV 1987, 659, 662; zustimmend BFH-Beschl. v. 19. Juni 1990 VIII B 3/89, BStBl. II 1990, 1068, 1070). Dieser Vorrang des effektiven Rechtsschutzes, den der BFH unter bestimmten Umständen gewährt, ist auch nicht – wie oben dargestellt - durch die Einführung des § 60a FGO überholt (s. auch Brandis in Tipke/Kruse, AO FGO – Loseblatt -, § 60 FGO Rz. 93; Levedag in Gräber, FGO, 7. Aufl. 2010, § 60a FGO Rz. 11). Überdies kann er auch auf eine ständige Rechtsprechung des BSG zurückgreifen (vgl. BSG-Urt. v. 30. Juni 1998 B 8 KN 10/96 R, SozR 3 – 8110 Kap VIII Nr. 1 Nr. 2; Urt. v. 30. Januar 1996 8 RKn 15/94 - Kompaß 1996, 402; Urt. v. 8. April 1992 10 RAr 6/91, Die Beiträge 1993, 398; Urt. v. 6. November 1985 8 RK 73/84, SozR 1500 § 75 Nr. 56 und Urt. v. 29. Juni 1979 8b/3 RK 49/77, BSGE 48, 238, 241).
Ob eine Änderung der Steuerfestsetzungen bei den Zuwendungsempfängern ggf. wegen bestandskräftiger Festsetzungen zum Teil nicht mehr erfolgen kann, ist wegen der dargestellten Rechtsgutabwägung zwischen dem höherrangigen Rechtsgut des effektiven Rechtsschutzes nach Art. 19 Abs. 4 GG und dem Anspruch auf Verhinderung widerstreitender Festsetzungen für die Beiladungsentscheidung nicht erheblich. Die Möglichkeit widersprüchlicher Entscheidungen ist in diesem Fall hinzunehmen (BFH-Beschl. v. 15. Januar 1987 IV B 95/86, BFH/NV 1987, 659, 662; zustimmend BFH-Beschl. v. 19. Juni 1990 VIII B 3/89, BStBl. II 1990, 1068, 1070).
Aussetzung des Verfahrens
6. Das Verfahren war auch nicht gem. § 74 FGO auszusetzen. Nach dieser Vorschrift kann das Gericht die Aussetzung des Verfahrens anordnen, wenn die Entscheidung des Rechtsstreits ganz oder zum Teil vom Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängig ist, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist. Die Entscheidung über die Aussetzung des Verfahrens ist eine Ermessensentscheidung. Das Gericht hat dabei prozessökonomische Gesichtspunkte einerseits und die Interessen der Beteiligten andererseits gegeneinander abwägen (BFH-Urt. v. 20. September 2007 IV R 32/06, BFH/NV 2008, 569; Beschl. v. 18. September 2002 XI B 126/01, BFH/NV 2003, 189). Die im Verfahren des Klägers zum Az. 10 K 191/09 zu treffende Entscheidung betrifft u.a. die Frage, ob es sich bei den Aufwendungen des Klägers um Werbungskosten im Rahmen seiner nichtselbständigen Tätigkeit als Vorstandsvorsitzender bzw. im Rahmen der Einkünfte aus § 17 EStG handelt. Im Streitfall geht es aber nicht um die Prüfung, ob die Aufwendungen Werbungskosten bei einer Einkunftsquelle sind, sondern ob eine betriebliche Veranlassung der Aufwendungen gegeben ist. Der Streitfall hängt somit nicht von einem Rechtsverhältnis ab, das Gegenstand des Verfahrens zum Az. 10 K 191/09 ist.
7. Ebenso ist das Verfahren auch nicht nach § 155 FGO i.V.m. § 251 Zivilprozessordnung (ZPO) ruhend zu stellen. Das Gericht hat das Ruhen des Verfahrens anzuordnen, wenn beide Beteiligte dies beantragen und anzunehmen ist, dass wegen eines wichtigen Grundes diese Anordnung zweckmäßig ist (§ 155 FGO i.V.m. § 251 ZPO). Im Streitfall fehlt es bereits an übereinstimmenden Anträgen der Beteiligten bzw. daran, dass der eine Beteiligte einem entsprechenden Antrag des anderen Beteiligten zustimmt (BFH-Beschl. v. 10. Mai 2006 III B 89/05, BFH/NV 2006, 1505).
III. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO. Die Kostenverteilung beruht darauf, dass der Kläger im Hinblick auf den gesamten Streitwert in Höhe von … EUR (… EUR - Anmeldung - + … EUR – Nachforderung - ./. … EUR - Lohnsteuer bzgl. Arbeitnehmer im Privathaushalt des Klägers -) zu 65,3 v.H. (… EUR) obsiegt hat. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
IV. Die Revision ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen. Es liegen bisher keinerlei höchstrichterliche Entscheidungen zu § 37b EStG vor. Insbesondere ist die Frage, ob nach § 37b EStG die Zuwendungen betrieblich veranlasst sein müssen, bisher höchstrichterlich nicht geklärt.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 40, 40a und 40b EstG. Aus Gründen des Sachzusammenhangs ist die Regelung allerdings hinter § 37b Abs. 1 EStG
§§ 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 37b Einkommensteuergesetz
§ 37b EStG
§ 37 b EStG
§ 12 EStG
§ 74 FGO
§ 155 FGO
§ 251 Zivilprozessordnung
§ 60 FGO
§ 47 FGO
§ 4a EStG
§ 4 EStG
§ 40 EStG
§ 60a FGO
§ 17 EStG
§ 251 ZPO
§ 193 Abs. 2 Abgabenordnung
§ 37b Abs. 3 Satz 3 EStG
§ 37b Abs. 4 EStG
§ 46 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 4 Abs 5 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 4 Abs. 7 EStG
§ 174 Abs. 5 Satz 2 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 37b Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG
§ 37b Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 37b Abs. 3 EStG
§ 37b Abs. 1 und Abs. 2 EStG
§ 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 37b Abs. 1 Satz 3 Nr. 1 EStG
§ 37b Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 EStG
§ 37b Abs. 1 Satz 2 EStG
§ 41 Abs. 2 EStG
§ 4 Abs. 7 Satz 1 EStG
§ 37b Abs. 1 EStG
§ 37b Abs. 2 EStG
§ 174 Abs. 5 AO
§ 174 Abs. 5 i.V.m. Abs. 4 AO
§ 60 Abs. 3 FGO
§ 60a S. 1 FGO
§ 60a Satz 1 FGO
§ 174 Abs. 5 und 4 AO
§ 174 Abs. 5 u. Abs. 4 AO
§ 136 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
Artikel 108 Grundgesetz
Art. 19 Abs. 4 Grundgesetz
Art. 19 Abs. 4 GG

Zitierte Entscheidungen: EFG 1989, 598
BStBl II 1982, 394
BStBl II 2000, 505
BFH/NV 1989, 300
BFH/NV 2003, 1576
BStBl II 2010, 180
EFG 2012, 81
EFG 2012, 82
DB 2006, 2307
DB 1994, 2414
BFH/NV 1987, 659, 662
BSGE 48, 238, 241
BFH/NV 2008, 569
BFH/NV 2003, 189
BFH/NV 2006, 1505
8 K 4098/10
7 K 2800/93
I R 75/06
10 K 191/09
VI R 183/88
VI R 171/00
I R 61/99
VI R 79/91
04 VI R 171/00
00 I R 61/99
89 XII K 50/85
89 GrS 2/87
82 IV R 46/78
00 V R 73/99
87 III R 267/84
03 XI B 237/02
00 IV R 39/99
09 VIII B 62/09
03 IV R 10/01
VI R 57/11
2 K 41/11
VI R 52/11
93 VI R 79/91
82 VI R 219/80
90 VII R 108/88
90 VI R 97/86
87 IV B 95/86
90 VIII B 3/89
B 8 KN 10/96 R
8 RKn 15/94
10 RAr 6/91
8 RK 73/84
3 RK 49/77
07 IV R 32/06
02 XI B 126/01
06 III B 89/05