Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-05-22, Aktenzeichen 1 K 237/12
ECLI: ECLI:DE:FGST:2014:0522.1K237.12.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob der Einkommensteuerbescheid 2008 geändert werden durfte.
Am 9. November 2009 ging beim Beklagten die Einkommensteuererklärung 2008 ein. Der Kläger erklärte darin Schuldzinsen (ohne Tilgungsbeträge) aus Darlehen mit der B-Bank wegen des Grundstücks ...straße in C. i.H.v. 34.073 €.
Der Erklärung war eine Verzugszins-/Gebührenabrechnung der B-Bank vom 6. April 2009 für den Zeitraum 1. Januar bis 31. März 2009 beigefügt, auf deren Rückseite eine Abrechnung der Verzugszinsen zu finden ist. U.a. finden sich dort verschiedene mit „Zinsen“ für „Vorperiode“ kenntlich gemachte Beträge. Diese summieren sich auf 38.423 € und es werden Verzugszinsen berechnet. Der Bearbeiter im Finanzamt vermerkte auf dem Schreiben, „Vorperiode 2008“, kreuzte die mit Zinsen für Vorperiode kenntlich gemachten Beträge an und vermerkte „38.423,09 Zinsen beantr. = 34.522 i.O.“.
Am 10. Februar 2010 erging der Einkommensteuerbescheid für 2008. Die Einkommen-steuer 2008 wurde auf 1.408,00 € festgesetzt. Die Werbungskosten wurden antragsgemäß berücksichtigt.
In der Einkommensteuererklärung für 2009 erklärte der Kläger Werbungskosten wegen Schuldzinsen für das Grundstücks ...straße ... in C. i.H.v. 73.448 €. Im Rahmen des weiteren Verfahrens erklärte der Kläger, dass die Schuldzinsen so hoch seien, weil er im Vorjahr nicht alle fälligen Schuldzinsen gezahlt habe und übersandte am 6. Dezember 2011 eine Zinsbescheinigung der B-Bank für die im Zeitraum 1. Januar bis 31. Dezember 2008 gezahlten Zinsen. Ausweislich dieser Aufstellung wurden Zinsen i.H.v. 16.081,77 € gezahlt. Die für 2009 nachgewiesenen Zinszahlungen wurden dieser Veranlagung zugrunde gelegt.
Mit Bescheid vom 19. Dezember 2011 erließ der Beklagte einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 2008, in dem er nunmehr die tatsächlich gezahlten Schuldzinsen i.H.v. 16.081,77 € berücksichtigte. Zur Erläuterung führte er aus: „Die Änderung erfolgt aufgrund der nachträglich bekannt gewordenen niedrigeren Zinszahlungen.“.
Dagegen legte der Kläger am 18. Januar 2012 Einspruch ein, der mit Einspruchsentscheidung vom 21. Februar 2012 zurückgewiesen wurde. Am 2. März 2012 wurde Klage erhoben.
Der Kläger meint, der Bescheid sei nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) geändert worden, obwohl die Voraussetzungen nicht gegeben seien. Die Amtsermittlungspflicht gemäß § 88 AO sei verletzt worden. Und dem Bescheid mangele es an einer hinreichenden Begründung. Auf die Ausführungen in den Schriftsätzen vom 1. sowie 29. März 2012 wird Bezug genommen.
Der Kläger beantragt,den Einkommensteuerbescheid für 2008 vom 19. Dezember 2011 in Fassung der Einspruchsentscheidung vom 21. Februar 2012 aufzuheben und die Einkommensteuer 2008 auf 1.408,00 € festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte meint, der streitgegenständliche Bescheid sei änderbar, da die im Rahmen der Einkommensteuererklärung für 2008 gemachten Angaben über die gezahlten Schuldzinsen zunächst keinen Anlass zu Nachfragen geboten hätten. Er sei auch ausreichend begründet, da die jahresbezogene Berücksichtigung gezahlter Schuldzinsen bereits im Einspruchsverfahren wegen Einkommensteuer 2009 ausreichend erörtert wurde, in welchem die neuen Erkenntnisse, die zu der Änderung geführt hätten, gewonnen worden seien. Auf die Ausführungen im Schriftsatz vom 10. April 2012 wird Bezug genommen.
Dem Senat haben die Einkommensteuer- sowie die Rechtsbehelfsakten vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
I. Die zulässige Klage ist unbegründet. Der streitgegenständliche Bescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.
1. Der Einkommensteuerbescheid wurde zutreffend gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO geändert, weil dem Beklagten Tatsachen nachträglich bekannt wurden, die zu einer höheren Steuer führen. Denn erst aufgrund der nachgereichten Zinsbescheinigung für das Streitjahr wurde dem Beklagten der tatsächliche Umfang der geleisteten Zinszahlungen bekannt.
a) Tatsache i.S.d. Regelung ist alles, was Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Tatbestandes sein kann; es kann sich um Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften materieller oder immaterieller Art handeln (Bundesfinanzhof [BFH]-Urteil vom 7. Juli 2004 XI R 10/03, BStBl II 2004, 911). Rechtliche Schlussfolgerungen, insbesondere juristische Wertungen und Subsumtionen, sind demgegenüber keine Tatsachen; ebenso stellt eine geänderte Rechtsauffassung der Finanzverwaltung, d.h. eine andere rechtliche Wertung bereits bekannter Tatsachen, keine Tatsache i.S.v. § 173 Abs. 1 AO dar (BFH-Urteil vom 13. Januar 2005 II R 48/02, BStBl II 2005, 451).
Nachträglich bekannt geworden ist eine Tatsache, die zu dem für eine Aufhebung oder Änderung maßgebenden Zeitpunkt bereits vorhanden, aber unbekannt war; diese muss der zur Bearbeitung des Steuerfalls berufenen Person bekannt werden (Loose, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 173, Rzn. 25, 33).
Es findet sich in den Akten kein Hinweis darauf, dass dem zuständigen Sachbearbeiter beim Erlass des ersten Einkommensteuerbescheids 2008 am 10. Februar 2010 die tatsächlich im Streitjahr gezahlten Zinsen bekannt gewesen sind oder dass entsprechende Unterlagen vorgelegen haben. Die Tatsache, dass im Streitjahr geringere, als die zunächst geltend gemachten Schuldzinsen gezahlt wurden, war mithin unbekannt.
b) Der auch im Steuerrecht geltende Grundsatz von Treu und Glauben verbietet aber der Finanzbehörde, unter Berufung auf das nachträgliche Bekanntwerden einer Tatsache einen Änderungsbescheid nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO zu erlassen, wenn ihr die Tatsache vor dem Erlass des zu ändernden Bescheides infolge Verletzung der ihr obliegenden Ermittlungspflicht (zunächst) verborgen geblieben ist (BFH-Urteil vom 11. Juli 1978 VIII R 120/75, BStBl II 1979, 5).
Diese Einschränkung der Änderungsbefugnis greift indes nur ein, wenn der Steuerpflichtige seinerseits die ihm obliegenden Mitwirkungspflichten in zumutbarer Weise erfüllt hat (BFH-Urteil vom 11. November 1987 I R 108/85, BStBl II 1988, 115). Das Finanzamt (FA) verletzt seine Ermittlungspflicht (§ 88 AO), wenn es ersichtlichen Unklarheiten oder Zweifelsfragen, die sich bei einer Prüfung der Steuererklärung sowie der eingereichten Unterlagen ohne weiteres aufdrängen mussten, nicht nachgeht (BFH-Urteil vom 13. November 1985 II R 208/82, BStBl II 1986, 241).
Bei der Bestimmung und Begrenzung der Ermittlungspflicht des FA kommt es wesentlich auf die Angaben des Steuerpflichtigen, insbesondere darauf an, ob der Steuerpflichtige dem FA die steuerlich relevanten Sachverhalte richtig, vollständig und deutlich zur Prüfung unterbreitet hat. Ist dies zu verneinen, kann sich der Steuerpflichtige - unabhängig von einem eventuellen eigenen Verschulden - nicht auf eine Nachlässigkeit des FA bei der Ermittlung der für die Besteuerung wesentlichen tatsächlichen Verhältnisse berufen (BFH-Urteil vom 16. Juni 2004 X R 56/01, BFH/NV 2004, 1502)
Das FA braucht den Angaben des Steuerpflichtigen nicht mit Argwohn und Misstrauen zu begegnen, sondern kann regelmäßig von der Richtigkeit und Vollständigkeit der Steuererklärung ausgehen (BFH-Urteil vom 20. Dezember 1988 VIII R 121/83, BStBl II 1989, 585)
Liegen sowohl eine Verletzung der Ermittlungspflicht durch das FA als auch eine Verletzung der Mitwirkungspflicht durch den Steuerpflichtigen vor, sind die beiderseitigen Pflichtverletzungen grundsätzlich gegeneinander abzuwägen (BFH-Urteil vom 11. November 1987 I R 108/85, BStBl II 1988, 115). In einem solchen Fall trifft in der Regel die Verantwortlichkeit den Steuerpflichtigen mit der Folge, dass der Steuerbescheid geändert werden kann (BFH-Beschluss vom 20. Dezember 2000 III B 43/00, BFH/NV 2001, 744). Etwas anderes gilt nur dann, wenn der Verstoß des FA gegen seine Ermittlungspflicht den Verstoß des Steuerpflichtigen gegen seine Mitwirkungspflicht deutlich überwiegt (BFH-Urteil vom 20. Dezember 1988 VIII R 121/83, BStBl II 1989, 585).
c) Nach diesen Maßstäben stand der Grundsatz von Treu und Glauben einer Änderung des Bescheids nicht entgegen.
Der Kläger hat ausweislich der Steuererklärung deutlich höhere Schuldzinsen erklärt, als er tatsächlich gezahlt hat. Darin liegt zweifelsfrei eine (erhebliche) Pflichtverletzung des Klägers, die Angaben in der Steuererklärung wahrheitsgemäß und nach besten Wissen und Gewissen zu machen (§ 150 Abs. 2 AO).
Der Erklärung hat er als Nachweis die Verzugszins-/Gebührenabrechnung der B-Bank beigefügt. Dieser ließen sich wiederum Zinsbeträge für das Streitjahr (Vorjahr) entnehmen. Deren aufsummierte Höhe entsprach annähernd dem vom Kläger als Schuldzinsen erklärten Betrag, so dass die vom Bearbeiter durchgeführte Plausibilitätsprüfung zu keiner Beanstandung führte.
Andererseits hätte die Verzugszins-/Gebührenabrechnung bei etwas Überlegung aber auch zu dem Schluss führen können, dass für die Zinsbeträge, über die dort abgerechnet wird, Verzugszinsen in dem dort bezeichneten Zeitraum nur dann entstanden sein können, wenn eine Zahlung im Streitjahr nicht erfolgt ist. Solchenfalls wäre vom Bearbeiter wohl eine Rückfrage zu erwarten gewesen mit Bitte um Vorlage einer Zinsbescheinigung für das Streitjahr. Auch hierin könnte man eine Pflichtverletzung sehen.
Bewertet man die einzelnen Verstöße, überwiegt der Verstoß des Klägers deutlich. Der Kläger hat wahrheitswidrig deutlich überhöhte Schuldzinsen erklärt. Zudem hat er der Erklärung ein Schriftstück beigelegt, welches durchaus geeignet ist, einen Irrtum über die Höhe der Schuldzinsen herbeizuführen. Dass dagegen die Bearbeiterin des Beklagten diesem Irrtum aufgesessen ist und den Angaben des Klägers vertraut hat, statt ihnen kritisch gegenüberzustehen, fällt kaum ins Gewicht. Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass es sich bei der Steuerveranlagung um ein Massengeschäft handelt.
d) Auch der behauptete Verstoß gegen das Begründungserfordernis gemäß § 121 Abs. 1 AO liegt nicht vor. Danach ist ein schriftlicher Verwaltungsakt mit einer Begründung zu versehen, soweit es zu seinem Verständnis erforderlich ist, wobei nach Abs. 2 Nr. 2 es einer Begründung nicht bedarf, wenn dem Betroffenen die Sach- und Rechtslage bereits bekannt oder ohne Begründung ohne weiteres erkennbar ist.
In der Sache wurde mit der gewählten Formulierung der Grund der Änderung ausreichend deutlich gemacht. Im Übrigen wusste der Kläger auch aufgrund des Einspruchsverfahrens wegen Einkommensteuer 2009, warum der Beklagte eine Änderung vorgenommen hat. Dies bestätigt sich im Übrigen auch in seinem Einspruchsschreiben, in dem er gleich nach der Rüge der fehlenden Begründung auf die Problematik der Änderbarkeit eingeht. Und selbst wenn eine Begründung hier fehlen würde, wäre dies aufgrund den Ausführungen in der Einspruchsentscheidung nach § 126 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 AO mittlerweile geheilt, da die Begründung bis zum Abschluss der Tatsacheninstanz im finanzgerichtlichen Verfahren nachgeholt werden kann.
2. Im Übrigen kann der Beklagte seine Änderung auch auf § 174 Abs. 2 AO stützen, da dessen Voraussetzungen ebenfalls erfüllt sind. Nach der Vorschrift ist ein Steuerbescheid aufzuheben oder zu ändern, wenn ein bestimmter Sachverhalt in unvereinbarer Weise mehrfach zugunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden ist, soweit die Berücksichtigung des Sachverhaltes auf einen Antrag oder eine Erklärung des Steuerpflichtigen zurückzuführen ist. Im Streitfall begehrt der Kläger im Grunde die Berücksichtigung von Zinszahlungen, die er erst im Folgejahr gezahlt hat und die bei der Veranlagung für das Jahr 2009 auch berücksichtigt wurden. Der zunächst erfolgte fehlerhafte Ansatz höherer Schuldzinsen im Streitjahr ist auch - wie bereits ausgeführt - auf die Steuererklärung des Klägers zurückzuführen.
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 88 AO
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 173 Abs. 1 AO
§ 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 150 Abs. 2 AO
§ 121 Abs. 1 AO
§ 126 Abs. 1 Satz 2 und Abs. 2 AO
§ 174 Abs. 2 AO
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2004, 911
BStBl II 2005, 451
BStBl II 1979, 5
BStBl II 1988, 115
BStBl II 1986, 241
BFH/NV 2004, 1502
BStBl II 1989, 585
BFH/NV 2001, 744
04 XI R 10/03
05 II R 48/02
78 VIII R 120/75
87 I R 108/85
85 II R 208/82
04 X R 56/01
88 VIII R 121/83
00 III B 43/00