Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-09-26, Aktenzeichen 7 K 470/12

Tenor:
1. Die Beklagte wird unter Aufhebung der Kostenentscheidung in der Einspruchsentscheidung vom 26. Juli 2011 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. Januar 2012 verpflichtet, dem Kläger 1/3 der in dem Einspruchsverfahren ... entstandenen Aufwendungen sowie 1/3 der Gebühren und Auslagen seines Bevollmächtigten zu erstatten.
2. Die Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
1
Die Beteiligten streiten um die Erstattung der Aufwendungen nach § 77 des Einkommensteuergesetzes (EStG).
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Die Beklagte (die Familienkasse) lehnte mit Bescheid vom 25. Februar 2011 den Antrag des Klägers auf Kindergeld ab September 2009 ab. Die Entscheidung begründete sie mit nicht vollständig vorgelegten Unterlagen.
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Hiergegen legte der Kläger am 15. März 2011 Einspruch ein, da die Voraussetzungen für die Gewährung von Kindergeld ab September 2009 erfüllt seien. Die Familienkasse änderte daraufhin den angefochtenen Bescheid durch Einspruchsentscheidung vom 26. Juli 2011 dahingehend ab, dass Kindergeld für die Kinder T 1 und T 2 von September 2008 bis März 2009 sowie von November 2009 bis April 2010 unter dem Vorbehalt der Rückforderung festgesetzt wurde und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. In der Einspruchsentscheidung wurde gleichzeitig entschieden, dass die dem Kläger im Rechtsbehelfsverfahren gegebenenfalls entstandenen Aufwendungen nicht übernommen werden und die Kostenentscheidung auf § 77 EStG beruht. Eine sachliche Begründung zur Ablehnung der Kostenübernahme fehlt. Die Einspruchsentscheidung enthält die einheitliche Rechtsbehelfsbelehrung, dass gegen diese Entscheidung beim Finanzgericht Baden-Württemberg Klage erhoben werden kann.
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Am 16. August 2011 legte der Prozessbevollmächtigte des Klägers „gegen die Kostenentscheidung der Familienkasse im Rahmen der Einspruchsentscheidung vom 26. Juli 2011 Einspruch ein“. Es werde beantragt, die dem Kläger im Rechtsbehelfsverfahren entstandenen Kosten zu 1/3 der Bundesagentur für Arbeit aufzuerlegen und die Zuziehung des Prozessbevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.
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Hierauf erwiderte die Familienkasse mit Schreiben vom 6. September 2011, dass gegen die Einspruchsentscheidung auch bezüglich der Kostenentscheidung - wie aus der Rechtsbehelfsbelehrung zu entnehmen sei - nur die Klage zulässig sei. Mit Einspruchsentscheidung vom 16. Januar 2012 verwarf die Familienkasse den Einspruch als unzulässig.
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Hiergegen hat der Kläger am 3. Februar 2012 Klage beim Finanzgericht Baden-Württemberg erhoben. Er wendet sich ausschließlich gegen die Kostenentscheidung in der Einspruchsentscheidung. Die Klage sei nach der Literaturauffassung zulässig. Zur Sache trägt er vor, dass er im Verwaltungsverfahren keine Unterlagen verspätet vorgelegt habe. Er habe sich aufgrund eines Schreibens der Familienkasse X vom 5. November 2010 mit der Bundesagentur für Arbeit in Z-Stadt in Verbindung gesetzt und alle Auskünfte dorthin erteilt. Die Unterlagen seien dort auf telefonische Aufforderung mit Schreiben vom 6. Dezember 2010 unter dem Namen der Lebensgefährtin eingereicht worden. Diese Vorgehensweise habe er auch mit der Familienkasse Y telefonisch abgesprochen.
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Der Kläger beantragt,die Kostenentscheidung der Beklagten in der Einspruchsentscheidung vom 26. Juli 2011 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 16. Januar 2012 aufzuheben und die Beklagte zu verpflichten, im Rahmen der Kostenentscheidung die Zuziehung eines Bevollmächtigten für notwendig zu erklären und die dem Kläger bei der Erstattung des Kindergeldes entstandenen Gebühren als erstattungsfähig festzusetzen.
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Die Familienkasse beantragt,die Klage abzuweisen.
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Sie trägt zur Zulässigkeit der Klage vor, dass die Kostenentscheidung in der Einspruchsentscheidung nicht selbständig anfechtbar sei, sondern zusammen mit der Einspruchsentscheidung durch Klage angegriffen werden müsse. Eine eigene Einspruchsmöglichkeit laufe § 138 FGO zuwider, da danach das Finanzgericht über die Kosten des Verfahrens entscheidet. Denn zu den Kosten des Verfahrens gehören nach § 139 FGO auch die Kosten des Vorverfahrens. Diese wären dann aber mangels Streitgegenstand nicht Bestandteil des Klageverfahrens. Der Einspruch gegen eine von der Einspruchsentscheidung getrennte Kostenentscheidung sei außerdem nach § 348 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) nicht statthaft, da die Kostenentscheidung nach § 77 EStG zusammen mit der Einspruchsentscheidung zu treffen sei und somit Bestandteil der Einspruchsentscheidung werde. Zur Sache (Voraussetzungen des § 77 EStG im Streitfall) hat die Familienkasse keine Stellungnahme abgegeben.
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Wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstandes sowie des Beteiligtenvorbringens wird auf die Kindergeldakte und die von den Beteiligten im Einspruchs- und Klageverfahren eingereichten Schriftsätze Bezug genommen.
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Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 13. August 2012 gemäß § 6 FGO dem Einzelrichter zur Entscheidung übertragen.
12
Auf die Niederschrift der mündlichen Verhandlung vom 26. September 2012 wird verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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Die zulässige Klage ist begründet. Die angefochtene Kostenentscheidung der Familienkasse in der Einspruchsentscheidung vom 26. Juli 2011 und die Einspruchsentscheidung vom 16. Januar 2012 sind rechtswidrig und verletzen den Kläger daher in seinen Rechten. Die Familienkasse hat zu Unrecht die Erstattung der Aufwendungen nach § 77 Abs. 1 EStG abgelehnt.
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1. Die Klage ist zulässig. Der Kläger hat gegen die Kostenentscheidung in der Einspruchsentscheidung vom 26. Juli 2011 den statthaften Einspruch eingelegt. Entgegen der Auffassung der Familienkasse hätte dieser Einspruch nicht als unzulässig verworfen werden dürfen, da es sich bei der Entscheidung über die Übernahme der Kosten (unstreitig) um einen Verwaltungsakt i.S.d. § 118 AO (Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 31. Aufl. 2012, § 77 Rz 1) handelt und der Einspruch nicht nach § 348 Nr. 1 AO ausgeschlossen ist.
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Gegen die Ablehnung der Kostenübernahme ist auch dann der Einspruch statthaft, wenn die Kostenentscheidung mit der (teils abhelfenden und teils zurückweisenden) Einspruchsentscheidung äußerlich in einem Bescheid verbunden wird (vgl. Urteile des FG Baden-Württemberg vom 9. August 2008 2 K 1648/11, EFG 2012, 344 und vom 17. April 2012 8 K 2206/11; Wendl in Herrmann/Heuer/Raupach, § 77 EStG Rz 7 a.E.; Felix in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 77 Rz D 7; Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 31. Aufl. 2012, § 77 Rz 1; Blümich/Treiber, § 77 EStG Rz 28; Greite in Korn, § 77 EStG Rz 6; Dürr in Frotscher, EStG, § 77 Rz 14; Pust in Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Kommentar, § 77 Rz 31; Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, Kommentar, Fach A, I. Kommentierung, § 77 Rz 12; Seewald/Felix, Kindergeldrecht, EStG § 77 Rz 32; entgegen: Bundesamt für Finanzen, Dienstanweisung zur Durchführung von Rechtsbehelfen im Zusammenhang mit dem Familienleistungsausgleich nach dem X. Abschnitt des Einkommensteuergesetzes -DA-FamRb-, BStBl I 2000, 761, Tz. 21 Nr. 2; ebenso dagegen: Reuß in Bordewin/Brandt, § 77 EStG Rz 15; Claßen in Lademann, EStG, § 77 EStG Rz 8).
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Die Kostenentscheidung und die Einspruchsentscheidung über die Kindergeldfestsetzung sind jeweils rechtlich selbständige Verwaltungsakte mit einem verschiedenen Regelungsgegenstand: Die Einspruchsentscheidung betrifft die Festsetzung von Kindergeld, die Kostenentscheidung betrifft die Kostentragung. Es fehlt zudem an einem inneren Zusammenhang der Kostenentscheidung mit dem in der Sache zurückweisenden Teil der Einspruchsentscheidung, denn die Kostenentscheidung bezieht sich nur auf den Teil des Einspruchs, der Erfolg hatte (vgl. den Wortlaut des § 77 Abs. 1 Satz 1 EStG: „Soweit der Einspruch ... erfolgreich ist“). Die Kostenentscheidung baut daher stets auf den abhelfenden Teil der Einspruchsentscheidung auf, nicht auf den zurückweisenden Teil. Dementsprechend sind bei dem zurückweisenden Teil der Einspruchsentscheidung und der Kostenentscheidung in der Regel voneinander unabhängige Punkte streitig.
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Der Gefahr einer ungewollt bestandskräftigen Kostenentscheidung ist dadurch zu begegnen, dass der eingelegte Rechtsbehelf unter Berücksichtigung der Garantie des effektiven Rechtsschutzes (Art. 19 Abs. 4 des Grundgesetzes) im Zweifel auch die Kostenentscheidung mit einschließt. Dabei kann beispielsweise auch ein Schriftsatz an das Finanzgericht als Einspruch aufzufassen sein (vgl. allgemein BFH-Urteil vom 9. Februar 2011 IV R 15/08, BFHE 233, 290, BStBl II 2011, 764, unter II.3.c).
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Die Annahme einer eigenständigen, mit dem Einspruch anfechtbaren Regelung entspricht auch dem Sinn und Zweck der Durchführung eines Vorverfahrens, die Finanzbehörde zu einer erneuten Überprüfung der Sach- und Rechtslage anzuhalten und die Finanzgerichte zu entlasten; dem Steuerpflichtigen bringt das Vorverfahren zusätzlichen, kostenlosen Rechtsschutz (BFH-Beschluss vom 21. Januar 1985 GrS 1/83, BFHE 143, 112, BStBl II 1985, 303, unter III.2.). Dieser Zweck würde vereitelt, wenn gegen die erstmalige Ablehnung der Kostenübernahme sogleich Klage zu erheben wäre.
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Letztlich kann die im Schrifttum und in der Verwaltungsanweisung unterschiedlich beantwortete Rechtsfrage, ob die erstmalige Kostenentscheidung nach § 77 EStG im Rahmen einer (teils abhelfenden und teils zurückweisenden) Einspruchsentscheidung über eine Kindergeldfestsetzung ein selbständig anzufechtender Verwaltungsakt ist, dahinstehen, da im Streitfall das Vorverfahren über den außergerichtlichen Rechtsbehelf ganz oder zum Teil erfolglos geblieben ist und die Klagefrist eingehalten wurde.
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2. Die Klage ist auch begründet. Die Familienkasse hat zu Unrecht die Erstattung der Aufwendungen abgelehnt.
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Nach § 77 Abs. 1 EStG hat die Familienkasse demjenigen, der den Einspruch erhoben hat, die zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung notwendigen Aufwendungen zu erstatten, soweit der Einspruch gegen die Kindergeldfestsetzung erfolgreich ist. Die Gebühren und Auslagen eines Bevollmächtigten oder Beistandes, der nach den Vorschriften des Steuerberatungsgesetzes zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt ist, sind nach § 77 Abs. 2 EStG erstattungsfähig, wenn dessen Zuziehung notwendig war. Aufwendungen, die durch das Verschulden eines Erstattungsberechtigten entstanden sind, hat dieser selbst zu tragen (§ 77 Abs. 1 Satz 3 EStG).Ein den Erstattungsanspruch ausschließendes Verschulden ist anzunehmen, wenn der Einspruchsführer seiner Mitwirkungspflicht nicht nachgekommen ist und die Behörde trotz des Bestehens der Amtsermittlungspflicht keine andere Entscheidung treffen konnte (BFH-Urteil in BFH/NV 2003, 25).
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Im Streitfall war der Einspruch des Klägers vom 30. August 2010 teilweise erfolgreich, da die Familienkasse Kindergeld für die Kinder T 1 und T 2 von September 2008 bis März 2009 sowie von November 2009 bis April 2010 unter dem Vorbehalt der Rückforderung gewährte. Im Übrigen wies sie den Einspruch als unbegründet zurück.
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Die Aufwendungen des Klägers -hier insbesondere in Form von Rechtsanwaltsgebühren und Auslagen- sind auch erstattungsfähig, weil ihm ein Verschulden i.S. des § 77 Abs. 1 Satz 3 EStG nicht anzulasten ist. Zwar hat die Familienkasse den Kläger zunächst mit Schreiben vom 11. November 2010 zur Vorlage weiterer Unterlagen aufgefordert. Der Kläger hat dargelegt, dass er in Absprache mit der regional zuständigen Familienkasse Y die Unterlagen aufgrund eines weiteren Aufforderungsschreibens der Familienkasse X vom 5. November 2010 zunächst an die Bundesagentur für Arbeit nach Z-Stadt geschickt hat. Mithin hat der Kläger im Verwaltungsverfahren seine Mitwirkungspflichten auch nicht verletzt.
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Auch die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Einspruchsverfahren ... war notwendig. Dem Verfahren lag ein Sachverhalt zugrunde, der in rechtlicher Hinsicht nicht von vornherein als einfach zu beurteilen war. Die Klägerseite durfte sich daher im Vorverfahren eines Rechtskundigen bedienen, um eine erfolgversprechende Rechtsverfolgung zu erreichen.
25
Gegenstand des Einspruchsverfahrens waren Kindergeldansprüche in Höhe von insgesamt 14.300 EUR für den Zeitraum August 2008 bis einschließlich Dezember 2011. Die Familienkasse hat dem Einspruch für den Zeitraum August 2008 bis einschließlich März 2009 i.H.v. 2.524 EUR und für den Zeitraum November 2009 bis einschließlich April 2010 i.H.v. 2.128 EUR abgeholfen. Dies entspricht einem Gesamtbetrag i.H.v.4.652 EUR. Entsprechend dem Verhältnis von Obsiegen und Unterliegen hat die Familienkasse daher 1/3 der dem Kläger im Einspruchsverfahren entstandenen Aufwendungen und 1/3 der Gebühren und Auslagen seines Bevollmächtigten zu erstatten.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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4. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1, 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
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5. Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 77 EStG
§ 138 FGO
§ 139 FGO
§ 77 EStG
§ 6 FGO
§ 118 AO
§ 348 Nr. 1 der Abgabenordnung
§ 77 Abs. 1 EStG
§ 348 Nr. 1 AO
§ 77 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 77 Abs. 2 EStG
§ 77 Abs. 1 Satz 3 EStG
§ 77 Abs. 1 Satz 3 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 1, 3 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 77 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: EFG 2012, 344
BStBl I 2000, 761
BFHE 233, 290
BStBl II 2011, 764
BFHE 143, 112
BStBl II 1985, 303
BFH/NV 2003, 25
2 K 1648/11
8 K 2206/11
11 IV R 15/08
85 GrS 1/83