Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-08-30, Aktenzeichen 4 K 87/22
ECLI: ECLI:DE:FGHH:2024:0830.4K87.22.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. In Anwendung der EuGH-Rechtsprechung zu dem Tarifierungskriterium "von der für ... Kraftfahrzeuge ... verwendeten Art" ist der Wortlaut der UPos. 4011 20 KN dann erfüllt, wenn die aus den objektiven Wareneigenschaften erkennbare Zweckbestimmung der Reifen die Verwendung im Wesentlichen auf dem Motorwagen ist. Das ist nicht der Fall, wenn aus den objektiven Wareneigenschaften auch eine erhebliche, praktisch relevante Verwendung auf anderen Fahrzeugen, etwa auf dem Anhänger, ersichtlich ist. Nicht maßgeblich ist, ob die einzureihenden Reifen hauptsächlich oder ausschließlich für die Verwendung auf Anhängern geeignet sind.(Rn.49)
2. Reifen, die mindestens gleichberechtigt für Anhänger wie für nicht angetriebene Achsen von LKW eingesetzt werden können, sind nicht in die UPos. 4011 20 KN einzureihen (hier: Einreihung als "andere neue Luftreifen aus Kautschuk" i.S. der UPos. 4011 9000 KN).(Rn.51)
3. In die UPos. 4011 9000 KN kann nicht gleichsam ein negatives Wesentlichkeitskriterium in dem Sinne hineingelesen werden, dass ein anderer Reifen i.S. der UPos. 4011 9000 nicht neben der Eignung für die Verwendung auf dem Anhänger auch für die Verwendung auf dem LKW geeignet sein darf.(Rn.56)
4. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: VII B 107/24).
Verfahrensgang

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die zolltarifliche Einreihung von Luftreifen aus Kautschuk.
Die Klägerin beantragte unter dem 15. März 2019 die Erteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft (vZTA) für einen sogenannten Trailer-Reifen 155R13C 91/89N TL GT ... ST 6000 M+S, Artikel xxx, mit Kennzeichnungen "FRT" und "For Trailer Use Only", unter Verwendung der nach ihrer Auffassung zutreffenden Unterposition (UPos) 4011 9000 KN als "andere Luftreifen aus Kautschuk, neu".
Die in der Warenbezeichnung verwendete Ziffer 155 bezeichnet die Reifenbreite in Millimetern, R bezeichnet die Bauart des Reifens (Radial), 13 ist der Reifeninnendurchmesser in Zoll und der anschließende Buchstabe C bezeichnet einen Reifen für leichte Nutzfahrzeuge. Die Betriebskennung 91/89 benennt eine Tragfähigkeitskennzahl bei Einzelbereifung von 91 (bis zu 615 kg) bzw. Doppelbereifung von 89 (bis zu 518 kg). Der Geschwindigkeitsindex N bezeichnet Reifen für eine Geschwindigkeit bis zu 140 km/h. Die Prägung "FRT" steht für "Free Rolling Tyre".
Dem Antrag auf Erteilung der vZTA ist zu entnehmen, dass die Reifen von der Klägerin für nicht selbstfahrende Caravan bzw. Wohnwagen vorgesehen sind.
Unter dem 11. September 2019 erteilte der Beklagte für die einzureihende Ware die vZTA XXX, mit der die Ware in die Codenummer 4011 2010 KN eingereiht wurde als "Luftreifen aus Kautschuk, neu, von der für Omnibusse und Kraftfahrzeuge für den Transport von Waren verwendeten Art mit einer Tragfähigkeitskennzahl von 121 oder weniger."
Der Einspruch der Klägerin vom 24. September 2019 blieb angesichts der Einspruchsentscheidung vom 20. September 2022 (RL xxx/19) erfolglos.
Die Klägerin hat am 17. Oktober 2022 Klage erhoben, die sie im Wesentlichen wie folgt begründet:
Die streitbefangene Ware sei wie beantragt in UPos 4011 9000 KN einzureihen.
Nach der Rechtsprechung des Finanzgerichts Hamburg komme eine Einreihung in UPos 4011 20 KN nur in Betracht, wenn der aus den objektiven Wareneigenschaften folgende wesentliche Verwendungszweck der einzureihenden Reifen die Verwendung auf dem Kraftfahrzeug, dem Motorwagen, sei. Für die Einreihung in UPos 4011 20 KN sei nicht entscheidend, ob ein Reifen auch für die Verwendung auf dem (bzw. auf bestimmten) Motorwagen geeignet sei, sondern es sei entscheidend, ob die objektiven Wareneigenschaften auf eine wesentliche Verwendung auf dem Motorwagen hindeuten würden, die eine Verwendung auf anderen Fahrzeugen in den Hintergrund dränge.
Der streitbefangene Reifen werde typischerweise für kleinere Anhänger (z.B. Bootstrailer, Pferdeanhänger) verwendet.
Eine Verwendung für Kraftfahrzeuge sei praktisch kaum möglich. Dies ergebe sich aus den zur Gerichtsakte gereichten Fotos der streitbefangenen Reifen und von anderen, spezifisch für Lkw entwickelten Reifen.
Bereits Reifen für Pkw seien in aller Regel breiter als 155 mm. Selbst bei kleinen Pkw wie einem VW Up würden derart kleine Reifen wie die streitbefangenen kaum noch verwendet. Für die vom Beklagten in Bezug genommenen (L)LKW wie Transportern bzw. Vans seien sie viel zu schmal, was eine zu geringe Traktion zur Folge habe. Demgegenüber seien solche Reifen für Anhänger geeignet, weil bei Anhängern die Traktion keine gesteigerte Rolle spiele, sie würden nur mitlaufen.
Auch ein Reifeninnendurchmesser von 13 Zoll sei für Motorwagen völlig untypisch. Bei Pkw würden mindestens 14 Zoll, bei Transportern mindestens 16 Zoll verwendet. Neuere Fahrzeuge seien generell größer, schwerer und schneller. Die Verwendung von Trommelbremsen sei daher nicht mehr üblich. Bei mit Scheibenbremsen ausgestatteten Fahrzeugen seien Reifeninnendurchmesser von 13 Zoll zu gering. So verfüge bereits der Smart der aktuellsten Modellserie über eine Bereifung mit 15 Zoll Innendurchmesser.
Angesichts der Prägung "FRT" (Free Rolling Tyre) sei der Reifen nicht als sogenannter "Traktionsreifen" geeignet und dürfe nur auf nicht angetriebenen Achsen verwendet werden. Damit sei die Verwendbarkeit auf Kraftfahrzeugen erheblich eingeschränkt.
Der Aufdruck "Trailer Use Only" lege nahe, dass der Reifen vom Hersteller speziell zur Verwendung auf Anhängern konzipiert sei. Anhänger wiesen typischerweise längere Standzeiten auf als Kraftfahrzeuge. Die Zusammensetzung des Gemisches stelle sicher, dass der Reifen auch bei längeren Standzeiten haltbar bleibe. Der erhöhte Butylanteil im Innerliner führe zu einer sehr luftdichten Schicht, sodass aus den Reifen weniger Luft entweiche als etwa bei einem Lkw Reifen. Dadurch bleibe der Luftdruck auch bei längeren Standzeiten, wie sie für Anhänger typisch seien, vergleichsweise konstant. Zudem sei in der Reifenseitenwand-Gummimischung ein sehr hoher Anteil an UV- und Ozonschutz verarbeitet, um Alterungserscheinungen bei längerer Standzeit vorzubeugen. Bei gewöhnlichen Reifen für Kraftfahrzeuge sei dieser Anteil niedriger, weil durch die regelmäßigen Roll- und Walkbewegungen der UV- und Ozonschutz aus dem Kern an den Rand der Seitenwand befördert werde und sich als Schutzfilm darüber lege. Aufgrund längerer Standzeiten müsse der Anteil entsprechender Stoffe bei Anhängern höher sein.
Zudem weise der streitbefangene Reifen der Reifenklasse C2 eine verstärkte Karkasse (steife Außenwände) auf. Damit werde ein Schlingern des Anhängers auch beim Transport schwerer Lasten verhindert, insbesondere beim Abbiegen oder in Kurven. Für Pkw sei ein solcher Reifen zu hart und ermögliche zu wenig Federung, sodass der Reifen weniger griffig und die Traktion eingeschränkt seien. Hierdurch würden der Fahrkomfort und die Verkehrssicherheit bei einem Kraftfahrzeug negativ beeinflusst.
Die Reifenschulter sei rund und weich. Dadurch könne sich der Reifen unter hoher Last (sog. Walkbewegung im beladenen Zustand) leichter verformen und biete zugleich bei angepasstem Luftdruck im Leerbetrieb hohe Eigenfederungseigenschaften. Lkw-Reifen seien dagegen geradlinig, kantig und massiv, vor allem um die Fahrzeugbefehle (Lenkung/Bremse) umzusetzen und um bei hoher Belastung einen gleichmäßigen Abrieb und ein ruhiges Fahrverhalten zu gewährleisten. Dies müsse ein Anhänger-Reifen nicht gewährleisten, da die Reifen vom ziehenden Fahrzeug geführt würden. Bei Anhänger-Reifen werde dagegen ein hohes Augenmerk auf eine hohe Wasserableitung gelegt. Deshalb sei das Profil des streitbefangenen Reifens an der Schulter besonders offen und tief auslaufend bis in die Seitenwand. Hierzu würden auch die gerade umlaufenden Längsrillen i.V.m. einem klassischen Einzelblockprofil und einer hohen Anzahl von Breitlamellen dienen. Für Kraftfahrzeuge sei ein solches Profil nicht geeignet, da die Eigenbewegung der Blöcke zu hoch sei. Bei beladenen Fahrzeugen würde dies für den Fahrer schnell das Gefühl des "Schwimmens" erzeugen. Lkw-Reifen, besonders Lenkachs-Reifen, würden durchgängige Profilrippen aufweisen, welche als Führungselemente dienten und für einen komfortablen Geradeauslauf sorgten. Zudem würden sie typischerweise eine Zickzackrille im Profilgrund als Steinausweiser aufweisen. Tiefe Querlamellen würden bei Lkw Reifen für einen verbesserten Grip und eine verbesserte Traktion bei Nässe und winterlichen Bedingungen sorgen, was bei Anhänger-Reifen, die nur mitlaufen, nicht erforderlich sei.
Nach einer Internetrecherche werde der streitbefangene Reifen von unterschiedlichen Händlern, so auch von ihr selbst - der Klägerin -, ausdrücklich als Anhänger-Reifen und nicht als Reifen für Zugmaschinen vermarktet.
Die vom Beklagten in Bezug genommene Protokollerklärung des Ausschusses für den Zollkodex der 224. Sitzung stelle entgegen der EuGH-Rechtsprechung allein auf die Prägung "Trailer Use Only" ab und nicht auf weitere konkrete Wareneigenschaften. Zudem setze der Beklagte die Protokollerklärung nicht konsequent um. Er habe vergleichbare Reifen mehrfach in UPos. 4011 9000 KN eingereiht, unter anderem aufgrund der Abmessungen oder eines speziellen Profils bzw. Reifenaufbaus.
Die vom Beklagten in Bezug genommene Einreihungsverordnung (EU) 2024/339 sei in zeitlicher Hinsicht nicht anwendbar. Die von der Verordnung betroffenen Reifen seien zudem mit dem streitbefangenen Reifen nicht vergleichbar. Sie würden unterschiedliche Felgendurchmesser (12 Zoll) und Tragfähigkeitskennzahlen (104/102) aufweisen. Auch die Einreihungsverordnung habe offenbar nicht die konkreten Wareneigenschaften berücksichtigt, welche die Reifen für eine Verwendung speziell auf dem Anhänger tauglich machten.
Die Klägerin beantragt,den Beklagten unter Aufhebung der vZTA (DEBTI-XXX) vom 11. September 2019 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. September 2022 (RL xxx/19) zu verpflichten, der Klägerin eine vZTA zu erteilen, mit welcher der Reifen 155R13C 91/89N TL GT ... ST 6000 M+S, Artikel xxx, in die Unterposition 4011 9000 der Kombinierten Nomenklatur (Luftreifen aus Kautschuk, neu: andere) eingereiht wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Die streitbefangenen Reifen seien in UPos 4011 20 KN als Luftreifen von der für Kraftfahrzeuge für den Transport von Waren verwendeten Art einzureihen.
Unzutreffend sei bereits die Rechtsauffassung des erkennenden Gerichts, dass das Tarifmerkmal "von der für ... verwendeten Art" gleichzusetzen sei mit einem wesentlichen oder hauptsächlichen Verwendungszweck. Der Wortlaut sei vielmehr bereits dann erfüllt, wenn ein Reifen zwar gut für Anhänger geeignet sei, aber eben auch für Lkw. Die von der Klägerin begehrte UPos 4011 90 KN diene lediglich als Auffangposition für Luftreifen, die für keines der in den vorgenannten Unterpositionen genannten Fahrzeuge verwendet werden könne. Typisch hierfür seien Luftreifen z.B. für Schubkarren, Rollstühle, Kinderfahrzeuge etc.
Bei dem in Rede stehenden Reifen handele es sich gemäß den vorliegenden Typengenehmigungen um einen Luftreifen der Klasse C2. Diese Klasse umfasse Luftreifen für leichte Nutzfahrzeuge gemäß der UN/ECE 54 mit einer Tragfähigkeitskennzahl für Einfachbereifung kleiner oder gleich 121 und einem Geschwindigkeitsindex größer oder gleich N. Gemäß Anhang V Tabelle C der ECE 54 weise der streitbefangene Reifen eine für leichte Nutzfahrzeuge übliche Reifengröße auf. Der Reifen könne aufgrund seiner Charakteristika grundsätzlich für leichte Nutzfahrzeuge verwendet werden; die ausschließliche Verwendung für Anhänger ergebe sich nicht aus den objektiven Wareneigenschaften.
Insoweit gehe die Bezugnahme der Klägerin auf ihrer Ansicht nach günstige vZTAs der deutschen Zollverwaltung fehl, denn er - der Beklagte - habe damit lediglich zwei Entscheidungen des erkennenden Gerichts umgesetzt. Die hier streitbefangenen Reifen würden in ihren Eigenschaften den seinerzeit zu beurteilenden Reifen nicht entsprechen bzw. seien ohne Bezug zu einem vergleichbaren Reifen am Motorwagen nicht nachvollziehbar abzugrenzen. Kriterien wie eine "andere Kautschukmischung", "verstärkte Seitenwand" oder "besondere Größe" seien nicht rückführbar und keine geeigneten praktischen Abgrenzungskriterien. Dimensionen und Charakteristika wie z.B. die Tragfähigkeitskennzahl könnten nicht zu einer unterschiedlichen zolltariflichen Einreihung führen.
Das Profil der streitbefangenen Reifen weise keine besonderen Merkmale und Hinweise auf. Eine besondere Kautschukmischung liege nicht vor.
Für das Einreihungsergebnis sprächen zum einen die exakt für diesen Reifentyp abgegebene Protokollerklärung aus der 224. Sitzung des Ausschusses für den Zollkodex und zum anderen die Durchführungsverordnung (EU) 2024/339, wonach vergleichbare Reifen in die UPos 4011 20 KN einzureihen seien. Die Vergleichbarkeit ergebe sich aus den Kennwerten "Größe 155R13C", "Bauart R", "Breite 155 mm", "Felgendurchmesser 13 Zoll", "Tragfähigkeitskennzahl 91/89" sowie "Geschwindigkeitsindex N". Dimensionen und charakteristische Daten wie die Tragfähigkeitskennzahl führten nicht zu einer unterschiedlichen zolltariflichen Einreihung. Die Durchführungsverordnung beziehe die Aufmachung der Luftreifen (Aufschrift "FRT" oder "For Trailer Use Only") zwar in ihre Erwägungen ein, komme jedoch unabhängig von dieser Aufmachung zum Einreihungsergebnis "Luftreifen für Omnibusse oder Kraftfahrzeuge für den Transport von Waren".
Die Einzelentscheidungen seien nachvollziehbar, da es an einem entscheidenden, messbaren, vergleichbaren und allgemeingültigen Merkmal mangele, eine Einreihung in die UPos 4011 9000 KN zu bevorzugen. Angesichts der Einzelentscheidungen sei auch die von der Klägerin geforderte Darlegung von selbstfahrenden Fahrzeugen, die solche wie die streitbefangenen Reifen nutzten, entbehrlich.
Schließlich habe eine Internetrecherche ergeben, dass die streitbefangenen Reifen für den Einsatz auf LKW und Vans angeboten würden, andererseits aber als Trailerreifen angepriesen würden. Eine Montage auf Kraftfahrzeugen sei also keine untypische Verwendung, sondern durchaus regelrecht und praxisrelevant.
Die Beteiligten haben der Entscheidung durch den Berichterstatter ohne mündliche Verhandlung zugestimmt. Dem Gericht hat die Sachakte des Beklagten (RL xxx/2019) vorgelegen, auf die Bezug genommen wird.

Entscheidungsgründe:
I.
Der Senat entscheidet mit Zustimmung der Beteiligten gemäß § 79a Abs. 3 und 4 FGO durch den Berichterstatter und gemäß § 90 Abs. 2 FGO ohne mündliche Verhandlung.
II.
Die Klage ist zulässig (unter erstens) und begründet (unter zweitens).
1. Die Klage ist zulässig.
Der Zulässigkeit der hauptsächlich erhobenen Verpflichtungsklage steht der Ablauf der Gültigkeit der vZTA nicht entgegen. Nach der Rechtsprechung des erkennenden Senats wird eine auf Aufhebung einer verbindlichen Zolltarifauskunft und Verpflichtung zur Neuerteilung einer verbindlichen Zolltarifauskunft gerichtete Verpflichtungsklage mit Ablauf der Gültigkeitsdauer der angefochtenen verbindlichen Zolltarifauskunft wegen des Dauerverwaltungsaktcharakters der verbindlichen Zolltarifauskunft und des nur für die Zukunft eintretenden Verlusts der Wirksamkeit grundsätzlich nicht unzulässig (ständige Rechtsprechung des Senats, siehe nur Urteile vom 24. November 2017, 4 K 75/15; vom 13. September 2018, 4 K 130/15; vom 6. November 2020, 4 K 22/18, vom 23. April 2021, 4 K 7/17, jeweils in juris), so auch im vorliegenden Fall. Vorliegend hat die Klägerin die streitbefangene Ware während des Gültigkeitszeitraums der beantragten vZTA eingeführt und etwaige Abgabenbescheide offengehalten.
2. Die Klage ist auch begründet.
Die Ablehnung der Erteilung einer antragsgemäßen vZTA ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 101 S. 1 FGO). Die Klägerin hat Anspruch auf antragsgemäße Erteilung der verbindlichen Zolltarifauskunft.
Anspruchsgrundlage für die Erteilung von vZTAs ist die Regelung des seit dem 1. Mai 2016 geltenden Art. 33 Abs. 1 Unterabs. 1, 1. Alt. der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (ABl. L 269, 1, ber. ABl. 2016 L 267, 2, m. spät. Änd.; Unionszollkodex, UZK).
Maßgeblich für die Einreihungsentscheidungen ist Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif vom 23. Juli 1987 (ABl. L 256, 1) in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 2018/1602 der Kommission vom 11. Oktober 2018 (ABl. L 273, 1; Kombinierte Nomenklatur, KN).
Nach der ständigen Rechtsprechung des EuGH und des BFH ist im Interesse der Rechtssicherheit und der leichten Nachprüfbarkeit das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen sowie in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der Kombinierten Nomenklatur festgelegt sind (vgl. die AV 1 und 6; EuGH, Urteile vom 18. Juni 2020, C-340/19, Hydro Energo, Rn. 34; vom 6. September 2018, C-471/17, Kreyenhop & Kluge, Rn. 36; vom 20. November 2014, C-666/13, Rohm Semiconductor, Rn. 24; vom 17. Juli 2014, C-480/13, Sysmex, Rn. 29 m.w.N.; BFH, Beschluss vom 28. April 2014, VII R 48/13, BFH/NV 2014, 1794, juris, Rn. 29; Urteil vom 30. Juni 2020, VII R 40/18, BFH/NV 2021, 203, juris, Rn. 11). Darüber hinaus sind insbesondere die Erläuterungen zur Kombinierten Nomenklatur und die Erläuterungen zum Harmonisierten System maßgebende, wenn auch nicht rechtsverbindliche Hilfsmittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen (EuGH, Urteile vom 9. Juni 2016, C-288/15, MIS, Rn. 23; vom 20. November 2014, C-666/13, Rohm Semiconductor, Rn. 25; vom 17. Juli 2014, C-480/13, Sysmex, Rn. 30 m.w.N.; Beschluss vom 19. Januar 2005, C-206/03, SmithKline Beecham, Rn. 26; BFH, Urteile 4. November 2003, VII R 58/02, BFH/NV 2004, 454, juris, Rn. 9; vom 30. Juli 2003, VII R 40/01, BFH/NV 2004, 835, juris, Rn. 12; FG Hamburg, Urteil vom 5. Mai 2021, 4 K 40/17, Veröffentlichung in juris steht an, Ordnungsziffer III.).
Der Verwendungszweck des Erzeugnisses kann ein objektives Tarifierungskriterium sein, sofern er dem Erzeugnis innewohnt, was sich anhand der objektiven Merkmale und Eigenschaften des Erzeugnisses beurteilen lassen muss. Der Verwendungszweck ist kein erhebliches Kriterium, wenn die Tarifierung allein auf der Grundlage der objektiven Merkmale und Eigenschaften dieses Erzeugnisses erfolgen kann. Stellt eine Tarifposition ausdrücklich auf eine besondere Verwendung ab, ist es nicht erforderlich, dass die alleinige oder ausschließliche Zweckbestimmung des einzureihenden Erzeugnisses dieser Verwendung entspricht. Ausreichend ist, dass die in der fraglichen Position genannte Verwendung die wesentliche Zweckbestimmung dieses Erzeugnisses ist (gefestigte EuGH-Rechtsprechung, Urteile vom 5. September 2019, C-559/18, TDK-Lambda, Rn. 26 ff.; vom 17. Juli 2014, C-480/13, Sysmex Europe, Rn. 32, jeweils m.w.N). Lässt sich das objektive Merkmal eines Produkts bei der Zollabfertigung feststellen, so steht der Umstand, dass auch eine andere Verwendung dieses Produkts denkbar ist, seiner rechtlichen Qualifizierung nicht entgegen (EuGH, Urteil vom 22. September 2016, C-91/15, Kawasaki Motors, Rn. 60)
Nach diesen Maßgaben ist die Ware in UPos 4011 9000 KN einzureihen.
Die Ware erfüllt den Wortlaut der Pos. 4011 KN (hierzu unter a), nicht aber den Wortlaut der UPos 4011 20 KN (hierzu unter b). Sie ist daher in UPos 4011 9000 KN einzureihen (hierzu unter c).
a) Unstreitig und unzweifelhaft handelt es sich bei der in Rede stehenden Ware um einen neuen Luftreifen aus Kautschuk, der unter Anwendung der AV1 von der Position 4011 KN erfasst wird.
b) Die Ware erfüllt nicht den Wortlaut der UPos 4011 20 KN.
Die UPos 4011 20 KN lautet: "Luftreifen aus Kautschuk, neu, von der für Omnibusse und Kraftfahrzeuge für den Transport von Waren verwendeten Art".
Der Begriff "Kraftfahrzeuge für den Transport von Waren" ist dahingehend zu deuten, dass das Fahrzeug motorgetrieben sein muss. Als Anhänger werden dagegen Fahrzeuge bezeichnet, die über keinen eigenen Antrieb verfügen (FG Hamburg, Urteil vom 23. November 2021, 4 K 95/18, juris, Rn. 47 f., 50, m. Anm. in AW Prax 2022, 308 ff.).
In Anwendung der EuGH-Rechtsprechung kommt es für die Erfüllung des Wortlauts "von der für ... Kraftfahrzeuge ... verwendeten Art" darauf an, dass die wesentliche Zweckbestimmung des Erzeugnisses die Verwendung auf dem Motorwagen ist. Dabei ist es nicht erforderlich, dass die alleinige oder ausschließliche Zweckbestimmung des einzureihenden Erzeugnisses dieser Verwendung entspricht. Ausreichend ist, dass die in der fraglichen Position genannte Verwendung die wesentliche Zweckbestimmung dieses Erzeugnisses ist (so auch Bender in Wäger, UStG, 2020, zu § 12 Absatz 2 Nummer 1, 2, 12, 13 und 14, Rn. 72, m.w.N.). Allein der Umstand, dass die einzureihenden Reifen mit bestimmten Typen von Motorwagen kompatibel sind, ist allerdings nicht ausreichend, um sie in diese Unterposition einzureihen, wenn nicht ihre wesentliche Zweckbestimmung der in dieser Unterposition genannten Verwendung entspricht. In entsprechender Anwendung der EuGH-Rechtsprechung in der Sache TDK-Lambda scheidet eine wesentliche Zweckbestimmung für die Verwendung auf dem Motorwagen also aus, wenn die Reifen daneben auch für die Verwendung auf anderen, nicht angetriebenen Fahrzeugen geeignet sind. Der EuGH legt die Formulierung "im Wesentlichen" erkennbar wie die Formulierung "von der für ... verwendeten Art" aus, wie sich dem Urteil in der Rechtssache TDK-Lambda entnehmen lässt (EuGH, Urteil vom 5. September 2019, C-559/18, TDK-Lambda, Rn. 26 ff.). Anders als der Beklagte meint, ist für die Einreihung in UPos 4011 20 KN nicht entscheidend, ob ein Reifen "auch" für die Verwendung auf dem Motorwagen geeignet ist, sondern es ist entscheidend, ob die objektiven Wareneigenschaften auf eine wesentliche Verwendung auf dem Motorwagen hindeuten, die eine Verwendung auf anderen Fahrzeugen in den Hintergrund drängt. Dabei wäre es in entsprechender Anwendung der EuGH-Rechtsprechung u.a. in der Sache Kawasaki Motors Europe für diesen wesentlichen Verwendungszweck "auf dem Motorwagen" wohl unschädlich, wenn die Ware zwar auch auf (nicht motorisierten) Anhängern verwendet werden könnte, ihre Eigenschaften diese Verwendung aber wie untypische Verwendung, also wie eine gewisse Zweckentfremdung, erscheinen ließen (FG Hamburg, Urteil vom 23. November 2021, 4 K 95/18, juris, Rn. 54 ff., jeweils m.w.N.).
Nach der zitierten Rechtsprechung ist der Wortlaut der UPos 4011 20 KN also dann erfüllt, wenn die aus den objektiven Wareneigenschaften erkennbare Zweckbestimmung der Reifen die Verwendung im Wesentlichen auf dem Motorwagen ist. Das ist nach der EuGH-Rechtsprechung dann nicht der Fall, wenn aus den objektiven Wareneigenschaften auch eine erhebliche, praktisch relevante Verwendung auf anderen Fahrzeugen, etwa auf dem Anhänger, ersichtlich ist. Es ist also entgegen der Auffassung des Beklagten nicht darauf abzustellen, ob die einzureihenden Reifen hauptsächlich oder ausschließlich für die Verwendung auf Anhängern geeignet sind.
Nach diesen Maßgaben unterfällt die Ware nicht der UPos. 4011 20 KN.
In tatsächlicher Hinsicht ist es unstreitig und steht auch nicht im Zweifel, dass die streitbefangenen Reifen mindestens gleichberechtigt für Anhänger wie für nicht angetriebene Achsen von (L)LKW eingesetzt werden können. Bereits aus diesem Grund ist eine Einreihung in die UPos 4011 20 KN auszuschließen. Die Reifen sind nämlich nicht derart für den Einsatz auf dem Motorwagen konzipiert, dass der Einsatz auf dem Anhänger in den Hintergrund gedrängt oder wie eine Zweckentfremdung erscheinen würde. Auch die Zulassung "FRT" im Sinne der Regelung Nr. 54 der Wirtschaftskommission der Vereinten Nationen für Europa (UN/ECE) Einheitliche Bedingungen für die Genehmigung der Luftreifen für Nutzfahrzeuge und ihre Anhänger (ECE 54, ABl. L 183,41), Punkt 3.1.15, spricht nicht für eine wesentliche Verwendung nur auf dem Motorwagen und eine deutlich nachrangige Verwendung auf Anhängern (FG Hamburg, Urteil vom 23. November 2021 - 4 K 95/18 -, Rn. 65, juris).
Die jüngere BFH-Rechtsprechung zu Lenk- und Bockrollen stützt dieses Ergebnis. Der Positionswortlaut "Teile von Anhängern oder anderen nicht selbstfahrenden Fahrzeugen" der Pos. 8716 KN werde durch die ErlHS zu Pos. 8716 (EZT-Online Rz. 62.0) dahingehend konkretisiert, dass die fraglichen Fahrzeugteile ihrer Beschaffenheit nach erkennbar ausschließlich oder hauptsächlich für Fahrzeuge der genannten Position bestimmt sein müssten. Die Beschaffenheit der Ware müsse mithin den genannten abstrakten ausschließlichen oder hauptsächlichen Verwendungszweck erkennen lassen. Auch nach der EuGH-Rechtsprechung sei für ein Tarifierungsmerkmal, das auf einer besonderen Verwendung der betreffenden Waren beruhe, nicht erforderlich, dass die alleinige oder ausschließliche Zweckbestimmung des einzureihenden Erzeugnisses dieser Verwendung entspreche. Ausreichend sei, wenn die in der fraglichen Position genannte Verwendung die wesentliche Zweckbestimmung dieses Erzeugnisses darstelle (EuGH, Urteil vom 5. September 2019, C-559/18, TDK-Lambda, Rn. 28; BFH, Urteil vom 28. Februar 2023, VII R 21/20, BFH/NV 2023, 866, Rn. 30). Eine solche hauptsächliche bzw. wesentliche Zweckbestimmung der streitgegenständlichen Lenk- und Bockrollen im Wesentlichen für nicht selbstfahrende Fahrzeuge der Pos. 8716 KN sei nicht feststellbar. Die Einsatzmöglichkeiten der streitgegenständlichen Rollen seien angesichts der universellen Befestigungsvorrichtungen sowie ihrer Verwendungsbreite für Waren, die unterschiedlichen Abschnitten der KN unterfallen, derart vielfältig, dass sich eine hauptsächliche Zweckbestimmung als Teile von Waren der Pos. 8716 KN anhand der Beschaffenheit der Rollen im Augenblick der Zollabfertigung nicht erkennen lasse. Der BFH fordert also für den Wortlaut "für Fahrzeuge der Pos. 8716 KN" eine hohe spezifische Eignung der Teile.
Der erkennende Einzelrichter macht sich diese Auslegung zu eigen und fordert dementsprechend auch für den Wortlaut der UPos 4011 20 KN "von der für Omnibusse und Kraftfahrzeuge ... verwendeten Art" eine besondere spezifische Eignung der Reifen für die Verwendung auf dem Motorwagen.
c) Die Ware ist daher in UPos 4011 9000 KN einzureihen.
Da der Wortlaut der UPos 4011 20 KN nicht erfüllt ist und die weiteren auf eine spezifische Verwendung bezogenen Unterpositionen der Pos. 4011 KN offensichtlich nicht einschlägig sind, handelt es sich um andere neue Luftreifen aus Kautschuk im Sinne der UPos 4011 9000 KN.
Anders als der Beklagte meint, kann in die Unterposition 4011 9000 KN nicht gleichsam ein negatives Wesentlichkeitskriterium in dem Sinne hineingelesen werden, dass ein anderer Reifen im Sinne der Unterposition 4011 9000 nicht neben der Eignung für die Verwendung auf dem Anhänger auch für die Verwendung auf dem LKW geeignet sein darf. Die Auffangposition 4011 9000 KN benennt schließlich gerade keine wesentliche Zweckbestimmung "zur Verwendung auf Anhängern", sondern sie ist auf neue Kautschukreifen anwendbar, die nicht dem Wortlaut der UPos 4011 20 KN unterfallen, der für den vorliegenden Fall nach der EuGH-Rechtsprechung zu lesen ist: Im Wesentlichen zur Verwendung auf dem Motorwagen.
Die Protokollerklärung des Ausschusses für den Zollkodex, Fachbereich Zolltarifliche und Statistische Nomenklatur (Teilbereich Agrar/Chemie) - 224. Sitzung des Ausschusses für den Zollkodex vom 27. bis 29.09.2021 betrifft zwar mit den streitbefangenen Reifen vergleichbare Reifen. Sie ist aber als Erklärung der Exekutive für das erkennende Gericht nicht bindend, und das erkennende Gericht hält sie auch nicht für überzeugend. In der Protokollerklärung wird ausgeführt: "Eine Einreihung in die Unterposition 4011 90 scheidet aus, weil sich die Reifen aufgrund ihrer Eigenschaften für die Verwendung auf Lastkraftwagen eignen und die Bezeichnung "FRT" oder "For Trailer Use Only" oder ihre Aufmachung als Reifen zur Verwendung auf Anhängern kein entscheidendes Kriterium für den Ausschluss aus der Unterposition 4011 20 ist." Die Prüfung vor Abgabe der Protokollerklärung hat sich nicht erkennbar damit befasst, ob die objektiven Wareneigenschaften eine Verwendung der Reifen auf dem Motorwagen derart in den Vordergrund stellen, dass eine Verwendung auf Anhängern in den Hintergrund treten und gleichsam einer Zweckentfremdung entsprechen würde (s.o. lit. b).
Ein anderes Ergebnis folgt auch nicht aus der Durchführungsverordnung (EU) 2024/339 der Kommission vom 12. Januar 2024 (ABl. L 269, 1). Die Einreihungsverordnung war gemäß ihres Art. 3 während der Gültigkeit der beantragten vZTA noch nicht in Kraft. Einreihungsverordnungen sind zeitlich nur anwendbar auf Sachverhalte, die nach ihrem Erlass stattgefunden haben. Rückwirkend dürfen sie nicht angewandt werden (FG Hamburg, Urteil vom 9. Mai 2022, 4 K 98/16, juris, Rn. 30; weitere Nachweise bei Bender in Wäger, UStG, 2. Auflage 2022, Anlage 2, Rn. 63).
III.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die übrigen Nebenentscheidungen ergeben sich aus §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 S. 1 ZPO.
Gründe für die Zulassung der Revision liegen nicht vor, § 115 Abs. 2 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 79a Abs. 3 und 4 FGO
§ 90 Abs. 2 FGO
§ 101 S. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 S. 1 ZPO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2014, 1794
BFH/NV 2021, 203
BFH/NV 2004, 454
BFH/NV 2004, 835
BFH/NV 2023, 866
VII B 107/24
4 K 75/15
4 K 130/15
4 K 22/18
4 K 7/17
VII R 48/13
VII R 40/18
VII R 58/02
VII R 40/01
4 K 40/17
4 K 95/18
VII R 21/20
4 K 98/16