Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2015-04-23, Aktenzeichen 14 K 171/13

Tenor:

Tatbestand:
Die Klägerin veranstaltete in der Zeit vom 24. Juni 2011 bis 3. Juli 2011 das ATP-Tennisturnier „X 2011“ in B.
Die Klägerin übernahm die Vorbereitung und Durchführung der Veranstaltung und trug die gesamte Verantwortung in organisatorischer und finanzieller Hinsicht. Sie beschaffte alle behördlichen Genehmigungen, die für die Ausrichtung des Turniers erforderlich waren, mietete die dafür erforderlichen Sportanlagen, betrieb in verschiedenen Medien die Außenwerbung, finanzierte die gesamten mit der Ausrichtung verbundenen Kosten und betrieb den Verkauf der Eintrittskarten mit den von ihr bestimmten Eintrittspreisen. Ferner erwarb sie von ATP (Association of Tennis Professionals) die zur Ausrichtung des Turniers erforderliche Lizenz, die sie mit der „Tournament Application“ beantragen musste. Der Application wurde am 1. März 2011 von „ATP Europe, Monaco“ zugestimmt. Die Lizenzgebühr betrug … €. In der Lizenz waren die Bedingungen von ATP zur Ausrichtung des Turniers umfassend vorgegeben. Wegen der Einzelheiten wird auf die Lizenz verwiesen.
Das ATP-Challenger-Tennisturnier unterlag den Regelungen der ATP-Tour, INC, die sich von den Regeln der ITF (International Tennis Föderation) ableiten. ITF ist die weltweite Dachorganisation von ATP (Turniere für Männer) und WTA (Turniere für Frauen). Die Regeln der ITF sind in einem einheitlichen Regelbuch veröffentlicht und für alle Tennisspieler (auch für Amateure) weltweit gültig. Zur Gewährung einheitlicher Standards regelt ATP u.a. die Vergabe der Weltranglistenpunkte und die Staffelung der Preisgelder jeweils nach Turnierkategorie sowie bestimmte Bedingungen vor Ort, die jeder Turnierveranstalter einhalten muss und die vom jeweiligen lokalen ATP-Betreuer überwacht werden.
Startberechtigt bei ATP-Challenger-Turnieren sind alle berufsmäßigen Tennisspieler, die aufgrund ihrer Weltranglistenposition zu den einzelnen Turnieren zugelassen werden. Für diese Spieler wird eine Art Zulassungsliste (acceptance list) erstellt, auf der alle Spieler, die sich zu Turnieren melden wollen, nach ihrer Weltranglistenplatzierung sortiert werden. Diese Spieler melden sich selbständig über eine von ATP verwaltete Online-Plattform an. Für die Zulassung der Teilnahme an den einzelnen Turnieren ist der Platz auf der Weltrangliste entscheidend. Den Veranstaltern wird darüber hinaus die Möglichkeit eingeräumt, durch sogenannte Wild-Cards weitere vier Spieler, die sich nicht automatisch aufgrund der Weltranglistenposition für das Turnier qualifiziert haben, für das Turnier zuzulassen. Die Klägerin hatte für die „X“ Spieler aus der Region zum Turnier eingeladen, die als hoffnungsvolles Talent galten.
Die Lizenzbedingungen regelten neben den organisatorischen Details u.a. die Auszahlungsbedingungen der an die Spieler zu zahlenden Preisgelder. ATP behielt sich unter Punkt 5 der Lizenz das Recht vor, die finanzielle Realisierbarkeit des Turniers in Form einer Bankbürgschaft, einer Vorauszahlung des Preisgeldes oder anderer Maßnahmen, die das ATP-Komitee für erforderlich hielt, einzufordern. Danach hatte die Klägerin die Preisgelder für die Spieler spätestens bis Freitag vor Beginn der Turnierwoche auf ein Konto der ATP-Europe zu überweisen. Nach Spielende rechnete ATP das Preisgeld nach den konkreten Vorgaben der Klägerin mit den Spielern ab und zahlte es an diese aus.
Die Spieler des ATP-Tennisturniers „X“ in B erhielten Preisgelder in Höhe von insgesamt … EUR. Hierüber hatte ATP, Florida USA, der Klägerin mit Datum vom 4. Mai 2011 eine Rechnung erteilt. An dem Turnier nahmen auch ausländische Spieler teil.
Die Klägerin gab trotz Aufforderung durch den Beklagten zunächst keine Steueranmeldung gemäß § 50a EStG für beschränkt Steuerpflichtige ab. Der Beklagte nahm die Klägerin daraufhin für Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis mit Haftungsbescheid vom 4. Dezember 2012 wegen nicht einbehaltener und abgeführter Abzugsbeträge gemäß §§ 8 Abs. 1 und 31 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 ff EStG und § 73c EStDV in Höhe von … EUR in Anspruch. Der Berechnung der Steuer legte der Beklagte die gesamte Summe der Preisgelder von … EUR zugrunde.
Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein. Im Rahmen des Einspruchsverfahrens gab sie eine Anmeldung über den Steuerabzug gemäß § 50a EStG für das zweite Quartal 2011 ab, in der sie die an die ausländischen Tennisspieler gezahlten Preisgelder in Höhe von … EUR der Besteuerung unterwarf. Demgegenüber blieb der Beklagte bei seiner Auffassung, dass Bemessungsgrundlage für den vorzunehmenden Steuerabzug nicht die an die beschränkt steuerpflichtigen Spieler, sondern die gesamten von der Klägerin aufgrund der Rechnung vom 4. Mai 2011 an ATP überwiesenen Preisgelder in Höhe von ... EUR sei. Mit Bescheid vom 4. Juni 2013 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, dass nach den vorliegenden Unterlagen Vertragspartnerin der Klägerin und damit Vergütungsgläubigerin ATP Inc., USA, sei. Diese habe beschränkt steuerpflichtige Einkünfte aus der Verwertung von sportlichen Darbietungen gemäß §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d EStG in Höhe von ... EUR erzielt.
Die Klägerin hat am 27. Juni 2013 Klage erhoben.
Die Klägerin ist der Auffassung, ATP Inc., USA, habe keine beschränkt steuerpflichtigen Einkünfte aus der Verwertung von sportlichen Darbietungen erzielt. Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug seien nur die an die ausländischen Spieler gezahlten Preisgelder in Höhe von insgesamt … EUR. Sie sei Vergütungsschuldnerin der einzubehaltenden Einkommensteuer für die an die beschränkt steuerpflichtigen Tennisspieler gezahlten Preisgelder. Entsprechendes ergebe sich auch aus dem BMF-Schreiben vom 25. November 2010 zu § 50a EStG, 3.1. Randziffer 41. Aus der Lizenz und einer Bestätigung von ATP ergäbe sich klar, dass ausschließlich eine vertragliche Beziehung zwischen den Spielern und ihr als Veranstalterin bestehe. Soweit sich ATP das Recht vorbehalten habe, die finanzielle Realisierbarkeit des Turniers durch bestimmte Maßnahmen einzufordern, handele es sich um eine Art „Sicherheitszahlung“ des Turnierveranstalters an ATP vor Beginn des Turniers. ATP verwalte die Vorauszahlung lediglich treuhänderisch für den Veranstalter. Dies sei schon daraus ersichtlich, dass ATP die Preisgelder nach den konkreten Vorgaben der Klägerin mit den Spielern abrechne. Ferner werde aus Punkt 6 der Lizenz deutlich, dass nicht ATP für die Preisgelder oder jegliche andere Verpflichtungen Dritter gegenüber dem Veranstalter hafte, sondern allein sie, die Klägerin. ATP sei daher ausschließlich als Verrechnungsstelle der auszuzahlenden Preisgelder zu sehen sowie als Dachorganisation, die alle Regularien zur Durchführung der Turniere vorgebe. Vergütungsgläubiger seien die beschränkt steuerpflichtigen Spieler. Würde man die Preisgelder der Spieler gemäß § 50a EStG aus der Verwertung von sportlichen Darbietungen der Besteuerung unterwerfen, käme es zu einer Doppelbesteuerung.
Die Klägerin beantragt,
den Haftungsbescheid vom 4. Dezember 2012 und die Einspruchsentscheidung vom 4. Juni 2013 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte ist der Auffassung, die Klägerin sei als Veranstalterin des ATP-Tennisturniers Vergütungsschuldnerin. Vertragspartnerin der Klägerin und damit Vergütungsgläubigerin sei jedoch nach den vorliegenden Unterlagen ATP Inc., USA. Diese habe der Klägerin die Preisgelder in Rechnung gestellt. ATP sei mit der Festlegung eines umfangreichen Reglements zur Durchführung des Turniers inklusive der Höhe der Preisgelder und einer Verzugsgebühr bei verspäteter Zahlung des Preisgeldes, der Anmeldung der Spieler über das Online-Melde-System der ATP und die Bestimmung der teilnehmenden Spieler aufgrund der bei der ATP geführten Weltrangliste, die Vergabe der Punkte der Weltranglistenspieler sowie die Auszahlung der Preisgelder an die Spieler für die gesamte Organisation des Challenger-Turniers zuständig. Vereinbarungen der Klägerin mit den Teilnehmern des ausgerichteten ATP-Challenger-Turniers gebe es nicht. Die Klägerin habe, abgesehen von den vier Wild-Cards, auch keinen Einfluss darauf, welche Spieler am Turnier teilnehmen dürften. Die vorgelegten Quittungen für Preisgeld zeigten, dass aus Sicht der Spieler ATP die Preisgelder habe auszahlen sollen und nicht der einzelne Turnierveranstalter. Dies ergebe sich auch aus den finanziellen Regelungen in Abschnitt III des „ATP-Offical-Rulebook“, nach dessen Nr. 3.08 A 6 ein Turnierveranstalter der ATP auch Preisgelder für Spieler zahlen müsse, die wegen ungebührlichen Verhaltens gar kein Preisgeld erhielten. Nach dem Vertrag sei die Klägerin nicht nur zur Zahlung des Preisgeldes in Höhe von ... EUR, sondern auch von Lizenzgebühren in Höhe von … EUR verpflichtet gewesen. Diese seien deshalb ebenfalls in die Bemessungsgrundlage für den Steuerabzug gemäß § 50a EStG einzubeziehen. Dies sei gegebenenfalls nachzuholen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Der angefochtene Haftungsbescheid in der Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Die Klägerin haftet hinsichtlich der Preisgelder nicht gemäß § 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG, § 73g EStDV i. V. m. § 191 Abs. 1 AO für Steuer auf beschränkt steuerpflichtige Einkünfte der ATP Inc., USA.
1. Nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet. Wegen der Abhängigkeit (Akzessorietät) der Haftung von der ihr zugrunde liegenden Steuerschuld kann ein Haftungsanspruch nur entstehen, wenn und soweit die Steuerschuld entstanden ist und materiell-rechtlich zum Zeitpunkt des Erlasses des Haftungsbescheids bzw. der Einspruchsentscheidung noch besteht (vgl. Nacke, Die Haftung für Steuerschulden, 3. Aufl. Rz. 710, 712).
2. Die Klägerin haftet nicht gem. §§ 191 Abs. 1 AO, 31 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 73e, 73g Abs. 1 EStDV für Steuer auf beschränkt steuerpflichtige Einkünfte der ATP Inc., USA, da diese hinsichtlich der Preisgelder keine Einkünfte aus der Verwertung von sportlichen Darbietungen gem. §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d, 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG erzielte.
a) Gemäß § 50a Abs. 1 S.1 EStG wird die Einkommensteuer bei beschränkt Steuerpflichtigen im Wege des Steuerabzugs erhoben. Dem Steuerabzug unterliegen u.a. Einkünfte aus inländischen sportlichen Darbietungen (§ 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG) und aus der Verwertung solcher inländischen Darbietungen (§ 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG). Der Steuerabzug beträgt in diesen Fällen 15 Prozent (§ 50a Abs. 2 S. 1 EStG). Die Steuer entsteht in dem Zeitpunkt, in dem die Vergütung dem Gläubiger zufließt. In diesem Zeitpunkt hat der Schuldner der Vergütung (Vergütungsschuldner) den Steuerabzug für Rechnung des Gläubigers (Steuerschuldner) vorzunehmen und abzuführen. Der Vergütungsschuldner haftet für die Einbehaltung und Abführung der Steuer (§ 50a Abs. 5 S. 4 EStG).
b) Vergütungsschuldner ist, wer zivilrechtlich die Vergütung schuldet, die den Tatbestand der den Steuerabzug unterliegenden beschränkten Einkommensteuerpflicht begründet. Dies ist regelmäßig der Veranstalter. Veranstalter ist, wer in organisatorischer und finanzieller Hinsicht für die Veranstaltung verantwortlich ist, wer deren Vorbereitung und Durchführung übernimmt und dabei das unternehmerische Risiko trägt. Vergütungsgläubiger und Steuerschuldner ist der beschränkt Steuerpflichtige (vgl. Schmidt/Loschelder EStG 34. Aufl. 2015 § 50a Rz. 7f).
c) Die ausgezahlten Preisgelder unterliegen - soweit sie an ausländische Spieler gezahlt wurden - gem. § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG als Einkünfte aus inländischen sportlichen Darbietungen und nicht gem. § 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG aus der Verwertung von sportlichen Darbietungen dem Steuerabzug. ATP Inc., USA ist aufgrund der Lizenzbedingungen nicht beschränkt Steuerpflichtiger hinsichtlich der Steuer auf die Preisgelder im Rahmen einer Verwertung sportlicher inländischer Darbietungen, die gem. § 50 a Abs. 1 Nr. 2 EStG dem Steuerabzug unterliegen und für die die Klägerin die Steuer als Vergütungsschuldnerin hätte einbehalten müssen.
aa. Es kann dahingestellt bleiben, ob ATP Inc., USA überhaupt den Tatbestand der Verwertung von sportlichen Darbietungen gem. §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d EStG erfüllt. Zweifel bestehen bereits deshalb, weil die Lizenz nicht von ATP Inc., USA, sondern von ATP Europe, Monaco, vergeben wurde. Selbst wenn die Lizenz letztlich von ATP Inc., USA vergeben worden sein sollte, hätte ATP Inc., USA keine gem. §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d EStG dem Steuerabzug unterliegenden Einkünfte aus der Verwertung von sportlichen Darbietungen in Höhe von ... EUR erzielt, weil ATP Inc., USA mit den Preisgeldern keine Einkünfte erzielte. Soweit entsprechende Einnahmen vorhanden wären, würden diesen unstreitig Ausgaben für Preisgelder in gleicher Höhe gegenüber stehen. ATP Inc., USA war insofern nicht Vergütungsgläubiger. Andernfalls käme es auch zu der von der Klägerin dargelegten Doppelbesteuerung der Preisgelder.
bb. Die Klägerin war Vergütungsschuldnerin nur hinsichtlich der Steuer auf die an die ausländischen Tennisspieler ausgezahlten Preisgelder. Diese waren Vergütungsgläubiger, die im Rahmen des ATP-Tennisturniers „X“ in B als beschränkt steuerpflichtige Einkünfte in Gestalt der Preisgelder erzielten, die als Einkünfte aus inländischen sportlichen Darbietungen gem. § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG dem Steuerabzug unterlagen. Die Klägerin war im Zeitpunkt der Auszahlung der Preisgelder als Schuldnerin der Vergütung verpflichtet, den Steuerabzug für Rechnung der beschränkt steuerpflichtigen Tennisspieler als Gläubiger und Steuerschuldner vorzunehmen und abzuführen.
Die Klägerin ist Vergütungsschuldnerin, weil sie als Veranstalterin des ATP-Tennisturniers den Spielern als Vergütungsgläubigern die Preisgelder zivilrechtlich schuldete.
(a) Das ATP-Tennisturnier „X“ in B wurde von der Klägerin als Veranstalterin ausgerichtet. Die Klägerin erwarb von der ATP Europe, Monaco, die zur Ausrichtung des Turniers erforderliche Lizenz, beschaffte alle behördlichen Genehmigungen, die für die Ausrichtung des Turniers erforderlich waren, mietete die dafür erforderlichen Sportanlagen, betrieb in verschiedenen Medien die Außenwerbung, finanzierte die gesamten mit der Ausrichtung verbundenen Kosten und betrieb den Verkauf der Eintrittskarten mit den von ihr bestimmten Eintrittspreisen. Die gesamte organisatorische und finanzielle Verantwortlichkeit einschließlich des wirtschaftlichen Risikos lag damit ausschließlich bei ihr.
(b) Dem steht nicht entgegen, dass sie hinsichtlich bestimmter Vereinbarungen an die Bedingungen von ATP gebunden war. Diese ergaben sich im Wesentlichen aus den Regelungen der Application, deren zwingende Einhaltung Bedingung zur Erlangung der Lizenz von ATP war. Hierzu gehörten die von Weltranglistenpunkten abhängigen Anmeldebedingungen der Tennisspieler über das ATP Online-Portal, die einen wesentlichen und charakteristischen Gesichtspunkt des ATP-Tennisturniers ausmachten. Gerade darin, dass auf Weltranglisten gelistete und damit namhafte Tennisspieler an ATP-Tennis-Turnieren teilnehmen, liegt der Reiz für die Zuschauer der Turniere. Insofern verlagerte sich durch diese Vorgabe nicht die Ausrichtung und Organisation des Turniers, sondern gab dem ATP-Tennisturnier seinen zentralen Charakter. Entsprechendes gilt für die Vorgabe, die an die Spieler auszuzahlenden Preisgelder über ATP abzurechnen. Diese Maßnahme sollte sicherstellen, dass die Spieler die von ihnen gewonnenen Preisgelder auch tatsächlich ausgezahlt erhalten und damit langfristig ein Qualitätsstandard der ATP-Turniere gesichert bleibt. Die Regelung ist erkennbar so gestaltet, dass ATP lediglich im Sinne einer Abrechnungsstelle auftritt. Die von der Klägerin an ATP zu zahlenden Vorauszahlungen entsprachen exakt den ausgezahlten Preisgeldern. ATP generierte darüber hinaus keine eigenen Einnahmen. Die für die Auszahlung und Höhe der Preisgelder erforderlichen Grunddaten waren von der Klägerin als Veranstalterin zu ermitteln. Die Auszahlung der Preisgelder durch ATP erfolgte strikt nach diesen Vorgaben. Zivilrechtlich Verpflichteter hinsichtlich der Preisgelder blieb für die Spieler die Klägerin. Diese war ihnen gegenüber als Veranstalterin rechtlich und finanziell verantwortlich.
3. Da Haftungsbescheide sachverhaltsbezogen sind (vgl. BFH-Beschluss vom 7. April 2005 I B 140/04, BFHE 209, 473, BStBl II 2006, 530; BFH-Urteil vom 8. November 1994 VII R 1/93, BFH/NV 1995, 657, 659, m.w.N.; s. auch Schmidt/Drenseck, Einkommensteuergesetz, 23. Aufl., § 42d Rz. 47), war der angefochtene Haftungsbescheid auch nicht auf die Steuer auf die an die beschränkt steuerpflichtigen Tennisspieler ausgezahlten Preisgelder mit einer Bemessungsgrundlage von … € herabzusetzen. Bei der Besteuerung der Preisgelder für die beschränkt steuerpflichtigen Tennisspieler nach § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG handelt es sich um einen Sachverhalt, der von dem auf den Steuertatbestand gem. § 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG gestützten Sachverhalt des angefochtenen Haftungsbescheids nicht erfasst ist. Hinsichtlich der an die Spieler gezahlten Preisgelder hat die Klägerin später im Übrigen auch eine der Höhe nach noch zutreffende Steueranmeldung abgegeben.
Ferner kann dahingestellt bleiben, ob und ggfls. inwiefern ATP Inc., USA hinsichtlich der zwischen ATP Europe, Monaco, und der Klägerin vereinbarten Lizenzgebühren den Tatbestand der Verwertung von sportlichen Darbietungen gem. § 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG i.V.m. §§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d EStG erfüllt. Denn der angefochtene Haftungsbescheid deckt mit der Besteuerung der Preisgelder für die Turnierteilnehmer nicht den Sachverhalt der Zahlung von Lizenzgebühren für die Ausrichtung des Turniers an ATP, USA, ab.
4. Da der Steuertatbestand (§§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d EStG) der Verwertung von sportlichen Darbietungen der ATP Inc., USA hinsichtlich der Preisgelder in Höhe von ... EUR nicht gegeben ist, waren der Haftungsbescheid und die Einspruchsentscheidung aufzuheben.
5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO; die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 8 Abs. 1 und 31 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 ff EStG und § 73c EStDV
§§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d EStG
§§ 191 Abs. 1 AO, 31 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 73e, 73g Abs. 1 EStDV
§§ 2 Nr. 1, 8 Abs. 1 KStG i.V.m. §§ 49 Abs. 1 Nr. 2d, 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG
§§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung
§ 50a EStG
§ 73g EStDV
§ 50a Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 191 Abs. 1 AO
§ 191 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 50a Abs. 1 S.1 EStG
§ 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 50a Abs. 2 S. 1 EStG
§ 50a Abs. 5 S. 4 EStG
§ 50 a Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 3 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 209, 473
BStBl II 2006, 530
BFH/NV 1995, 657, 659
05 I B 140/04
94 VII R 1/93