Verwaltungsgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-03-22, Aktenzeichen 24 K 3523/15
ECLI: ECLI:DE:VGK:2017:0322.24K3523.15.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe von 110 % des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110 % des zu vollstreckenden Betrages leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit der Festsetzung von Nachzahlungszinsen im Jahr 2015 für Gewerbesteuerforderungen des Veranlagungsjahres 2013.
Die Klägerin, eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH), welche seit dem 11. Februar 2011 im Handelsregister des Amtsgerichts Köln eingetragen ist, wird von der Beklagten ab 2011 zur Gewerbesteuer veranlagt. Mit Bescheid vom 26. Juni 2014 veranlagte die Beklagte die Klägerin zu Vorauszahlungen auf die Gewerbesteuer für das Jahr 2013 i.H.v. 12.383,00 € (vorher 18.852,00 €). Nachdem das zuständige Finanzamt Köln-Altstadt (im Folgenden: Finanzamt) mit Bescheid vom 5. Juni 2015 den Gewerbesteuermessbetrag für das Jahr 2013 auf 9.747,50 € festgesetzt hatte (und wegen verspäteter Abgabe der Gewerbesteuer-Erklärung einen Verspätungszuschlag i.H.v. 95,00 € festgesetzt hatte), veranlagte die Beklagte die Klägerin mit Bescheid vom 5. Juni 2015 für das Jahr 2013 zu einer Gewerbesteuer i.H.v. 46.298,25 €. Mit Bescheid vom gleichen Tage setzte sie für den Differenzbetrag i.H.v. 33.915,25 € Nachforderungszinsen für den Zeitraum 1. April bis 8. Juni 2015 i.H.v. 339,00 € fest.
Gegen den Zinsbescheid hat die Klägerin am 18. Juni 2015 Klage erhoben, zu deren Begründung sie ausschließlich geltend macht, der gesetzlich gemäß § 233a Abgabenordnung (AO) i.V.m. § 238 AO für Nachforderungszinsen festgesetzte Jahreszinssatz von 6 % verstoße gegen den sich aus dem Rechtstaatsprinzip ergebenden Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, insbesondere gegen das Übermaßverbot.
Hierzu habe der Bundesfinanzhof (BFH) mit Urteil vom 1. Juli 2014 ausgeführt, dass zwar die für eine Vorlage an das Bundesverfassungsgericht gemäß Art. 100 Abs. 1 Grundgesetz (GG) erforderliche Überzeugung des Gerichtes von der Verfassungswidrigkeit der Höhe der Aussetzungszinsen für den Verzinsungszeitraum 11. November 2004 bis 21. März 2011 nicht vorliege. Zugleich habe der BFH aber weiter ausgeführt, der Gesetzgeber könne von Verfassung wegen gehalten sein zu überprüfen, ob die ursprüngliche Entscheidung auch unter den veränderten Umständen aufrechtzuerhalten sei. Daraus lasse sich entnehmen, dass nach Auffassung des BFH der Gesetzgeber aus verfassungsmäßigen Gründen nunmehr zum Handeln gezwungen sei, da sich bereits zum Zeitpunkt der Abfassung des Urteils das Marktniveau dauerhaft auf relativ niedrigem Niveau stabilisiert habe.
Durch die Verzinsung in Nachforderungsfällen solle ein angemessener Ausgleich für die erlangten Liquiditätsvorteile geschaffen werden. Von einem Vorteilsausgleichs könne jedoch bei einem Zinssatz von 6 % per anno schon seit geraumer Zeit nicht mehr die Rede sein, da dieser Zinssatz seit vielen Jahren im erheblichen Maße von den Marktzinsen abweiche. Der Zweck der Verzinsung, den Zinsnachteil des Steuergläubigers und den Zinsvorteil des Steuerpflichtigen auszugleichen, könne nur dann erreicht werden, wenn für den Steuerpflichtigen zumindest die Möglichkeit bestehe, die zu zahlenden Zinsen durch Anlage der nicht gezahlten Steuerbeträge auszugleichen. Wegen der anhaltenden Niedrigzinsphase bestehe eine solche Möglichkeit aber realistischer Weise nicht. Die Kompensation der steuerlich nicht abziehbaren Zinsen werde durch die Versteuerung der erzielten Erträge (Abgeltungssteuer) zusätzlich erschwert. Soweit der BFH in seinem Urteil vom 1. Juli 2014 darauf hinweise, dass die Effektivzinssätze für Konsumentenkredite an private Haushalte nicht wesentlich unter dem Zinssatz des § 238 Abs. 1 S. 1 AO liege, könne dies als Rechtfertigung nicht herangezogen werden, da eine theoretisch mögliche Umschichtung völlig realitätsfremd sei. Auf den Beschluss des Oberverwaltungsgerichtes NRW vom 10. Juli 2014 könne nicht verwiesen werden, weil der diesem Verfahren zu Grunde liegende Verzinsungszeitraum den Zeitraum 1. April 2005 bis 20. August 2012 betreffe, während im vorliegenden Fall der Zeitraum 1. April 2015 bis 31. Mai 2015 streitgegenständlich sei. In den vergangenen Jahren seien die Zinsen weiter gesunken, der Basiszinssatz nach § 247 BGB sei sogar negativ.
Als Vergleichsmaßstab für die Verzinsung komme der Basiszinssatz nach § 247 BGB mit einem entsprechenden Zuschlag in Betracht. Eine Regelung, wonach ein Zuschlag von einem Prozent auf dem Basiszinssatz zu berechnen sei, sei angemessen und spiegele die Entwicklung der Zinsen, die man z.B. auf Festgelder erhalte, wider.
Soweit die Beklagte darauf hinweise, dass der einheitliche Steuersatz aus Gründen der Praktikabilität eingeführt worden sei, sei dies vielleicht noch bei der Einführung des § 233a AO gerechtfertigt gewesen. Angesichts der schon seit vielen Jahren von der Finanzverwaltung durchzuführenden notwendigen EDV-mäßigen Umsetzung schwierigerer steuerlichen Problemstellungen dürfe bei einer Verzinsung in Anlehnung an den Basiszinssatz nach § 247 BGB beim Einsatz von EDV die z.B. notwendige zweimalige Anpassung des anzusetzenden Zinssatzes in einem Kalenderjahr jeweils zum 1. Januar und 1. Juli keine praktische Schwierigkeiten mehr bereiten.
Unabhängig davon sei der Gesetzgeber bei dauerhaftem Auseinanderfallen von gesetzlichem Zinssatz und vergleichbarem Marktzinssatz gehalten, den festen Zinssatz an das veränderte Marktniveau anzupassen.
Schließlich könne man auch nicht auf die alternativen Anlagemöglichkeiten zur Bemessung des Vergleichszinses verweisen. Denn mit einer höheren Rendite sei immer ein höheres Risiko verbunden. Vergleichsmaßstab könne daher nur eine risikolose bzw. risikoarme Anlage sein. Darüber hinaus könne nur eine kurzfristige Anlage von Geldern als Vergleichsmaßstab herangezogen werden, da der Steuerpflichtige gegebenenfalls die Steuernachzahlung innerhalb eines Monates zu erbringen habe.
Die Klägerin beantragt,
den Zinsbescheid der Beklagten vom 5. Juni 2015 insoweit aufzuheben, als darin Zinsen von mehr als 1 % über dem Basiszinssatz des § 247 BGB für das Jahr 2015 in Höhe von minus 0,83 Prozent festgesetzt wurden.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie trägt im Wesentlichen vor, die Höhe des Zinssatzes stelle keinen Verstoß gegen das verfassungsrechtliche Übermaßverbot dar. Die vom Gesetzgeber vorgenommene typisierende Festlegung des Zinssatzes sei mit den verfassungsrechtlichen Grundsätzen vereinbar, sie diene insbesondere der Praktikabilität und der Verwaltungsvereinfachung. Zudem stelle eine Typisierung bzw. Pauschalierung die Rechtskontinuität sicher. In vielen Fällen sei eine Ermittlung des Zinssatzes im Einzelfall nicht möglich, weil es von subjektiven Entscheidungen des Steuerpflichtigen abhänge, in welcher Weise er Steuernachzahlungen finanziere oder das noch nicht zur Steuerzahlung benötigte Kapital verwende.
Zudem bemesse sich der Liquiditätsvorteil des Steuerpflichtigen gerade nicht ausschließlich anhand des Zinsniveaus, das sich in den Geldmarktsätzen, dem EURIBOR und den Umlaufkrediten widerspiegele. Vielmehr könne sich dieser ebenfalls aus der Entbehrlichkeit einer ansonsten erforderlichen Kreditaufnahme oder der Ermöglichung der Rückzahlung bereits aufgenommener Kredite niederschlagen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und des beigezogenen Verwaltungsvorganges der Beklagten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat keinen Erfolg. Sie ist zulässig, aber unbegründet.
Der Gewerbesteuerzinsbescheid der Beklagten vom 5. Juni 2015 ist in vollem Umfang rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.
Die Zinsfestsetzung beruht auf § 233a AO i.V.m. §§ 238, 239 AO, die nach § 1 Abs. 2 Nr. 5, § 3 Abs. 2 AO auch für die Gewerbesteuer als Realsteuer Anwendung finden. Nach § 233a Abs. 1 Satz 1 AO sind Steuern zu verzinsen, wenn die Festsetzung der Steuer zu einer Steuernachzahlung führt. Die Zinsen betragen nach § 238 Abs. 1 Satz 1 AO für jeden vollen Monat einhalb Prozent. Rechnerische Bedenken gegen die Zinsfestsetzung hat die Klägerin weder geltend gemacht noch sind diese ersichtlich.
Entgegen der Auffassung der Klägerin begegnet der nach § 238 Abs. 1 Satz 1 AO festgelegte Zinssatz von einhalb Prozent monatlich auch für den hier betroffenen Zeitraum weder hinsichtlich der Art der Typisierung (1.) noch hinsichtlich der Höhe des Zinssatzes (2.) rechtlichen Bedenken.
1. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichtes hat der Steuergesetzgeber sowohl bei der Auswahl des Steuergegenstandes als auch für die Bestimmung des Steuersatzes einen weitreichenden Entscheidungsspielraum. Unter Berücksichtigung des Umstandes, dass Steuergesetze in der Regel Massenvorgänge des Wirtschaftslebens betreffen, umfasst dieser Spielraum aus Gründen der Praktikabilität auch die Möglichkeit der Typisierung. Allerdings müssen die steuerlichen Vorteile der Typisierung im rechten Verhältnis zu der mit der Typisierung notwendig verbundenen Ungleichheit der steuerlichen Belastung stehen,
vgl. Bundesverfassungsgericht (BVerfG), Nichtannahmebeschluss vom 3. September 2009 - 1 BvR 2539/07 -, juris, m.w.N.
Ausgehend von diesen Grundsätzen ist es bezogen auf die Regelung des § 238 AO- auch unter Berücksichtigung der von der Klägerin geltend gemachten technischen Entwicklungen im Bereich der Datenverarbeitung – nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber sich nicht für einen variablen, sondern für einen festen Zinssatz entschieden hat. Denn eine Anpassung an den jeweiligen Marktzinssatz oder an den Basiszinssatz nach § 247 BGB würde wegen dessen Schwankungen aufgrund der Vielzahl der Fälle nach wie vor zu erheblichen praktischen Schwierigkeiten führen, da in jedem einzelnen Fall festgestellt werden müsste, welche Zinssätze für den jeweiligen Zinszeitraum zugrunde zu legen wären,
vgl. grundsätzlich hierzu BVerfG, Nichtannahmebeschluss vom 3. September 2009 - 1 BvR 2539/07 -, juris, Rn., 29; ; Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 20. April 2011 - I R 80/10 -, und Beschluss vom 29. Mai 2013 – X B 233/12 -, beide juris.
2. Entgegen der Auffassung der Klägerin ist der Gesetzgeber auch nicht verpflichtet, den Zinssatz des § 238 Abs.1 Satz 1 AO für die Verzinsung von Steuernachforderungen gemäß § 233a AO aufgrund der allgemeinen Zinsentwicklung herabzusetzen.
Eine solche Verpflichtung käme aufgrund des aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 i.V.m. Art. 2 Abs. 1 GG) folgenden Verhältnismäßigkeitsprinzipes bzw. Übermaßverbotes nur dann in Betracht, wenn der gesetzlichen Regelung durch eine Änderung der tatsächlichen Verhältnisse - hier im Hinblick auf die allgemeine Zinsentwicklung - die für ihren Erlass, also für die Festsetzung auf einhalb Prozent für jeden Monat, maßgebliche Grundlage entzogen wäre, mithin der durchschnittliche Marktzins und die gesetzlich festgesetzte Höhe völlig auseinanderfielen,
vgl. Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris, Rn. 17.
Dies ist auch unter Berücksichtigung der Zinsentwicklung seit dem Jahr 2009 bis einschließlich 2015 nicht der Fall.
Bei der Beurteilung, ob eine solche verfassungsrechtlich nicht mehr hinnehmbare Differenz besteht, sind – entgegen der Ansicht der Klägerin – als Vergleichsmaßstab für die Marktverhältnisse nicht nur die Zinsen zu berücksichtigen, die bei (insbesondere kurzfristigen und sicheren) Anlagen von Guthaben erzielt werden können, sondern auch alle sonstigen potentiellen Liquiditätsvorteile in Form von anderen Möglichkeiten der Kapitalverwendung oder dem Vorteil aus ersparten Aufwendungen,
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris Rn. 17; BFH, Beschluss vom 19. Februar 2016 - X S 38/15 -, juris, Rn. 28; VG Gelsenkirchen, Urteil vom 14. März 2016 – 2 K 5510/15 –, juris, Rn. 18.
Dies ergibt sich daraus, dass nach dem vom Gesetzgeber mit der Verzinsung verfolgten Zweck der Liquiditätsvorteil des Zinszahlungspflichtigen abgeschöpft werden soll. Dieser bemisst sich jedoch nicht ausschließlich anhand der erzielbaren Guthabenzinsen, da sowohl die bei der Verwendung von Kapital erzielbaren als auch bei der Finanzierung von Steuernachzahlungen aufzubringenden Zinsen bzw. Renditen von individuellen Finanzierungsentscheidungen des Steuerpflichtigen abhängig sind,
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris, Rn. 17 unter Bezugnahme auf BVerfG, Nichtannahmebeschluss vom 3. September 2009 - 1 BvR 2539/07 -, juris; BFH, Beschluss vom 19. Februar 2016 - X S 38/15 -, juris Rn. 28; BFH, Urteil vom 1. Juli 2014 - IX R 31/13 -, juris, Rn. 10.
Vielmehr kommen neben der reinen Guthabenverzinsung regelmäßig auch andere Anlageformen, etwa in Form von Investitionen in Betracht, die weitaus höhere Renditen erwarten lassen,
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris, Rn. 17; BFH, Beschluss vom 19. Februar 2016 - X S 38/15 -, juris, Rn. 28.
Insbesondere sind zudem die am Markt üblichen Kreditzinssätze (etwa für Dispositionskredite und andere unbesicherte Konsumentenkredite) zu berücksichtigen. Denn ein Liquiditätsvorteil kann sich auch in der Entbehrlichkeit einer ansonsten erforderlichen Kreditaufnahme oder der Ermöglichung der Rückzahlung bereits aufgenommener Kredite niederschlagen. Ein Steuerschuldner, der ständig Kredite in Anspruch nimmt oder eine Steuerzahlung fremdfinanzieren müsste, hat bis zur Fälligkeit der Nachzahlung einen geringeren Fremdfinanzierungsbedarf und spart damit Darlehenszinsen,
vgl. BFH, Beschluss vom 19. Februar 2016 - X S 38/15 -, juris, Rn. 28; OVG NRW, Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris, Rn. 17; VG Gelsenkirchen, Urteil vom 14. März 2016 – 2 K 5510/15 –, juris, Rn. 18, wonach die Darlehenszinsen richtigerweise insbesondere im Gewerbesteuerrecht relevant sind, weil ein erheblicher Anteil von Gewerbetreibenden auf Darlehen angewiesen sei, um die für den Betrieb notwendigen Investitionen finanzieren zu können.
Gleiches gilt für ersparte Verzugszinsen, weil ein Steuerschuldner die erst später zu zahlende Steuersumme zur Vermeidung von Zahlungsverzug einsetzen kann,
vgl. auch OVG NRW, Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris, Rn. 21.
Eine Unverhältnismäßigkeit des Zinssatzes kann demnach nicht (allein) darin begründet werden, dass der am Markt zu erzielende Guthabenzins unter 6 % im Jahr bzw. bis auf 0 % sinkt. Dementsprechend ist die Zinshöhe des § 238 Abs. 1 Satz 1 AO von dem Bundesverfassungsgericht hinsichtlich des Zinsniveaus bis 2006 gebilligt worden, obwohl das allgemeine Zinsniveau seit 1993 abgefallen und teilweise unter 6 % im Jahr verblieben war,
vgl. BVerfG, Nichtannahmebeschluss vom 3. September 2009 - 1 BvR 2539/07 -, juris und zur Zinsentwicklung in dieser Zeit OVG NRW, Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris, Rn. 19.
Für den danach liegenden Zeitraum hat das OVG NRW festgestellt, dass auch die Zinssteigerung in den Jahren 2007 und 2008 und die ab 2009 signifikant negative Entwicklung des Zinsniveaus (gemessen an den erheblich gefallenen Geldmarktsätzen, dem EURIBOR und der Umlaufrendite), jedenfalls bis Ende des dort streitgegenständlichen Zinszeitraumes bis August 2012, keinen hinreichenden Anlass für eine andere Bewertung bieten,
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 10. Juli 2014 - 14 A 1196/13 -, juris, Rn. 20.
Darüber hinaus ist für den Zeitraum bis 2013 nach Ansicht des BFH nicht zu erkennen, dass sich die wirtschaftlichen Verhältnisse derart verändert hätten, dass selbst bei Einbeziehung der für einen Kreditnehmer ungünstigsten Sollzinssätze (z.B. bei unbesicherten Kreditformen) bzw. der für den Vermögensanleger günstigsten Renditen ein Zinsfuß von 6 % im Jahr gänzlich marktfremd erschiene,
vgl. BFH, Beschluss vom 19. Februar 2016 - X S 38/15 -, juris Rn. 29.
Gleiches gilt auch für die Marktverhältnisse nach 2013, jedenfalls in dem hier entscheidenden Zeitraum bis Mai/Juni 2015.
In diesen Jahren lagen insbesondere die Kreditzinsen häufig deutlich über 6 % p.a.
So betrugen die Effektivzinssätze für Konsumentenkredite an private Haushalte mit anfänglicher Zinsbindung zwischen 5,49 % p.a. und 6,81 % p.a. (wobei außer in zwei Monaten der Zinssatz konstant über 6 % lag),
vgl. Deutsche Bundesbank, Zinssätze und Volumina für das Neugeschäft der deutschen Banken (MFIs) - Konsumentenkredite an private Haushalte,abrufbar unter: https://www.bundesbank.de/Navigation/DE/Statistiken/Geld_und_Kapitalmaerkte/Zinssaetze_und_Renditen/Einlagen_und_Kreditzinssaetze/einlagen_und_kreditzinssaetze.html.
Für Dispositionskredite waren deutlich über 6 % Zinsen zu zahlen. Diese belaufen sich etwa seit September 2011 auf im Durchschnitt 10,26 % (Minimum 9,45 %, Maximum 11,39 %),
vgl. Finanzrechner der Frankfurter Allgemeinen Zeitung, abrufbar unter: http://zinsentwicklung.faz.net/faz/zinsentwicklung/schnellversion/, Stand: September 2016.
Dies gilt ebenso für die gesetzlichen Verzugszinsen für Handelsgeschäfte nach § 288 Abs. 2 BGB (seit dem 29. Juli 2014 neun Prozentpunkte über dem Basiszinssatz, vorher acht Prozentpunkte über dem Basiszinssatz; mithin in 2014 und 2015 zwischen 7,27 % und 8,17 %).
Der Zinssatz von 6 % im Jahr hält sich angesichts dessen auch in der (gegenwärtigen) sog. Niedrigzinsphase in einem der wirtschaftlichen Realität angemessenen Rahmen,
vgl. auch Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt, Beschluss vom 20. Juli 2016 - 3 V 401/16 -, juris, Rn. 35 (für Zinszeiträume von 2000 bis November 2015); VG Gelsenkirchen, Urteil vom 14. März 2016 – 2 K 5510/15 –, juris, Rn. 18.
Schließlich relativiert sich der Zinssatz hinsichtlich der Nachzahlungszinsen außerdem dadurch, dass der Zinslauf gemäß § 233a Abs. 2 Satz 1 AO erst 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres beginnt, in dem die Steuer entstanden ist.
Aufgrund der vorstehenden Ausführungen bestand kein Anlass, das Verfahren (nach Rückübertragung des Rechtsstreites an die Kammer, § 6 Abs. 3 VwGO) gemäß Art. 100 Abs. 1 Grundgesetz (GG) auszusetzen und die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes einzuholen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i.V.m. § 708 Nr. 11und § 711 ZPO.
Anlass, die Berufung gemäß § 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO zuzulassen, bestand ebenfalls nicht.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 238, 239 AO
§ 233a Abgabenordnung
§ 238 AO
§ 247 BGB
§ 247 BGB
§ 233a AO
§ 167 VwGO
§ 711 ZPO
§ 238 Abs. 1 S. 1 AO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 3 Abs. 2 AO
§ 233a Abs. 1 Satz 1 AO
§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 238 Abs.1 Satz 1 AO
§ 238 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 288 Abs. 2 BGB
§ 233a Abs. 2 Satz 1 AO
§ 6 Abs. 3 VwGO
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 124a Abs. 1 Satz 1 VwGO
Art. 100 Abs. 1 Grundgesetz
Art. 2 Abs. 1 GG
Art. 100 Abs. 1 Grundgesetz

Zitierte Entscheidungen: 1 BvR 2539/07
I R 80/10
X B 233/12
14 A 1196/13
X S 38/15
2 K 5510/15
IX R 31/13
3 V 401/16