Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2010-03-29, Aktenzeichen 14 A 881/09
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2010:0329.14A881.09.00

Tenor:
Der Antrag wird abgelehnt.
Die Klägerin trägt die Kosten des Zulassungsverfah-rens.
Der Streitwert wird für das Zulassungsverfahren auf einen Betrag bis 22.000,00 Euro festgesetzt.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Der Antrag hat keinen Erfolg.
Die Klägerin hat keine Gründe für eine Zulassung der Berufung im Sinne des § 124 Abs. 2 VwGO dargelegt, oder solche liegen nicht vor.
Das Verwaltungsgericht hat sich auf den Standpunkt gestellt, Rechtsgrundlage für den Vergnügungssteuerbescheid vom 17. März 2008, mit dem die Beklagte die Vergnügungssteuer für Spielapparate mit Gewinnmöglichkeit für die ersten drei Quartale des Jahres 2007 festgesetzt habe, sei die Vergnügungssteuersatzung vom 6. Dezember 2002 in der Fassung des am 1. Januar 2007 in Kraft getretenen Artikels 2 der II. Nachtragssatzung vom 29. September 2006. Die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung von Gewinnspielgeräten nach dem Einspielergebnis sei nicht zu beanstanden. Die Besteuerung der Geräte in Spielhallen verstoße auch nicht gegen das Gleichbehandlungsgebot des Artikels 3 Abs. 1 GG. Dies gelte etwa auch im Hinblick auf die Steuerfreistellung des Haltens von Spielapparaten im Rahmen von Volksbelustigungen, Jahrmärkten, Kirmessen und ähnlichen Veranstaltungen. Die Erhebung der Vergnügungssteuer verstoße auch nicht gegen europäisches Recht. Insbesondere sei sie mit Artikel 33 der Richtlinie 77/388/EWG und Artikel 3 Abs. 3 UAbs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG vereinbar. Insbesondere habe die Vergnügungssteuer nicht den Charakter einer Umsatzsteuer. Aufgrund der Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs lasse sich sicher feststellen, dass die Vergnügungssteuer das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems nicht beeinträchtige. Die Höhe des Steuersatzes von 10 v.H. des Einspielergebnisses sei nicht zu beanstanden. Für eine erdrosselnde Wirkung sei weder etwas substanziiert vorgetragen noch sei für eine solche Annahme etwas ersichtlich. Es treffe nicht zu, dass die Vergnügungssteuer wegen der Begrenzung des Spieleinsatzes unter Festlegung von Mindest- und Höchstgewinn in der Spielverordnung nicht auf den Spieler überwälzbar sei. Die Steuerüberwälzung sei ein wirtschaftlicher Vorgang; es sei dem Steuerschuldner überlassen, den Steuerbetrag in die Kalkulation einzubeziehen und die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch dann zu wahren. Die kalkulatorische Abwälzbarkeit sei zumindest solange gewährleistet, wie der Spieleinsatz nicht nur den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Kosten für den Betrieb des Spielgerätes decke, sondern in der Regel noch Gewinn abwerfe.
Hiergegen macht die Klägerin geltend, die Berufung sei zuzulassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung habe. Bislang sei noch nicht, vor allem nicht verfassungsrechtlich, gewürdigt worden, ob eine Steuer, die einen Aufwand besteuere, der der Preisbindung durch die Bundesspielverordnung unterliege und somit nicht normativ strukturell auf Abwälzung angelegt sei, eine örtliche Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG sei. Entsprechendes gelte für die Frage, ob das Merkmal der Gleichartigkeit im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG bei sogenannten herkömmlichen Aufwandsteuern als eigenständiges Prüfungsmerkmal wieder auflebe, wenn eine sogenannte herkömmliche Steuer unter ihrem herkömmlichen Namen erhoben werde, sie sich aber von ihrem tradierten Leitbild so weit entfernt habe, dass sie nicht mehr als herkömmlich bezeichnet werden könne. In diesem Zusammenhang sei auch von Bedeutung, dass die Spielverordnung zum 1. Januar 2006 geändert worden sei. Die hier erhobene Steuer greife in die Berufsfreiheit ein. Sie sei keine Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2a GG, weil das "Halten von ... Apparaten" besteuert werde. Gegenstand einer Aufwandsteuer könne nur der private Aufwand eines Verbrauchers sein. Die Steuer ähnele hier der Steuer, die als Objektsteuer an das Halten eines Gewerbebetriebes anknüpfe. Im Gegensatz zur Vergnügungssteuersatzung der Landeshauptstadt I. , die die entgeltliche Benutzung etwa der Apparate besteuere, ergebe sich aus der Satzung der Stadt H. nicht in einem notwendigen Maße der Charakter der Steuer als Aufwandsteuer. Die erforderliche kalkulatorische Abwälzbarkeit sei strukturell nicht gegeben, weil der Aufwand, der besteuert werde, einer gesetzlichen Preisbindung durch die Spielverordnung unterliege. Die Satzung sehe keinen Überwälzungsmechanismus vor. Eine Überwälzung über den Preis könne nicht erfolgen.
Die Vergnügungssteuer entspreche nicht mehr dem herkömmlichen Bild dieser Steuer, so dass die Voraussetzungen des Art. 105 Abs. 2a GG nicht vorlägen. Durch eine weitergehende Einschränkung der Steuertatbestände habe die Vergnügungssteuer in den vergangenen Jahren ihr tradiertes Erscheinungsbild weitgehend verloren. Sie knüpfe nur noch selektiv an wenige Veranstaltungen an, die auf Grund sozialpolitischer Vorstellungen des Gesetzgebers als wenig erwünscht angesehen würden. Da die Pauschalsteuer, die historisch zum Wesen der Spielgerätebesteuerung gehört habe, nicht mehr existiere, habe sich die Steuer von dem historischen Leitbild so weit entfernt, dass die Gleichartigkeit wieder geprüft werden müsse.
Soweit das Verwaltungsgericht im Hinblick auf Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12/EWG auf Urteile des Europäischen Gerichtshofes hinweise, sei anzumerken, dass es eine Entscheidung des Europäischen Gerichtshofes, in der es um die umsatzbezogene Besteuerung von Dienstleistungen gehe, nicht gebe. Der Begriff "umsatzbezogene Steuern" in der Verbrauchsteuerrichtlinie 92/12/EWG könne nicht mit dem Merkmal "Charakter von Umsatzsteuer" im Sinne des Art. 33 der 6. Richtlinie 77/388/EWG gleichgesetzt werden. Der Europäische Gerichtshof habe in seinem Urteil vom 9. März 2000 C437/97 herausgestellt, dass zwischen Mehrwertsteuer und Verbrauchsteuer zu unterscheiden sei. Auch das Bundesverwaltungsgericht sei in seiner Entscheidung vom 13. April 2005 10 C 5.04 davon ausgegangen, dass es sich bei der Vergnügungssteuer um eine umsatzbezogene Steuer handele, die gerade derjenigen umsatzbezogenen Steuer des Art. 3 Abs. 3 UAbs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG entsprechen dürfe. Es lägen deshalb neue Gesichtspunkte vor, die es geböten, die Berufung wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.
Die Berufung sei ferner wegen ernstlicher Zweifel an der Richtigkeit des Urteils gemäß § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO zuzulassen. Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils bestünden deshalb, weil noch nicht gewürdigt worden sei, ob eine Steuer, die einen Aufwand besteuere, der der Bundesspielverordnung unterliege, eine örtliche Aufwandsteuer sei. Das Verwaltungsgericht habe verkannt, dass die Regelungen der Vergnügungssteuersatzung keine wirksame Rechtsgrundlage für die Heranziehung bildeten. Die mangelnde Abwälzbarkeit der Steuer sei von dem Verwaltungsgericht fehlerhaft gewürdigt worden. Ebenfalls habe das Gericht verkannt, dass es sich hier um eine umsatzbezogene Steuer im Sinne des Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12/EWG handele. Auf die Ausführungen zur Darlegung der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache werde verwiesen.
Ferner weise die Rechtssache besondere tatsächliche und rechtliche Schwierigkeiten im Sinne des § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO auf. Die aufgeworfenen Rechtsfragen seien bislang noch nicht abschließend von der Rechtsprechung und der Literatur geklärt, weshalb eine Entscheidung des Berufungsgerichts erforderlich sei. Dies gelte vor allem auch vor dem Hintergrund der im Zusammenhang mit der Besteuerung nach dem Ertrag auftretenden Rechtsfragen, die sich seit der Entscheidung des Bundesverwaltungsgerichts vom 13. April 2005 herauskristallisiert hätten.
Mit Schriftsatz vom 12. Oktober 2009 trägt die Klägerin ergänzend vor, sie begehre die Vorlage an den Europäischen Gerichtshof zur Klärung der Rechtsfrage, inwiefern die Erhebung der Vergnügungssteuer, die umsatzbezogen erfolge, gegen Artikel 3 Abs. 3 UAbs. 2 der Richtlinie 92/12/EWG verstoße. Die Auslegung des europäischen Rechts sei entscheidungserheblich und auch entscheidungsbedürftig. Eine Ausnahme von der Vorlageverpflichtung bestehe nicht. Es sei notwendig, dass der Senat als nach Art. 234 Abs. 3 EG vorlageverpflichtetes Gericht dem Europäischen Gerichtshof die Rechtsfrage vorlegte, ob die Begriffe "umsatzbezogene Steuer" und "Charakter von Umsatzsteuern" inhaltlich gleich zu verstehen seien.
Dieses Vorbringen rechtfertigt es nicht, die Berufung wegen der geltend gemachten grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (vgl. § 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) zuzulassen. Der Senat geht in ständiger Rechtsprechung davon aus, dass eine Besteuerung der Geldspielgeräte nach dem Einspielergebnis mit Art. 105 Abs. 2a GG vereinbar ist (vgl. etwa Urteil des Senats vom 6. März 2007 14 A 608/05 ).
Die Gleichartigkeit der hier erhobenen Vergnügungssteuer mit bundesgesetzlich geregelten Steuern (Art 105 Abs. 2a Satz 1 GG) kann nicht damit begründet werden, dass sie zwischenzeitlich nicht mehr zu den "herkömmlichen örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern" zähle, bei denen die Gleichartigkeit von vorneherein zu verneinen ist.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, Juris Rn. 45, 47; Beschluss vom 4. Juni 1975 - 2 BvR 824/74 -, BVerfGE 40, 56 (63 f.).
Die Vergnügungssteuer in Form der hier vorliegenden Spielautomatensteuer verliert den genannten Charakter nicht wegen der Änderung bloßer Randumstände, nämlich dass sich der Steuermaßstab geändert hat oder möglicherweise ein Lenkungszweck in den Vordergrund getreten ist.
In der Entscheidung des beschließenden Senats hat er auch festgestellt, dass einem Spielhallenbetreiber zwar durch die Vorgaben der Spielverordnung bei der Kalkulation seiner Selbstkosten Grenzen gesetzt sind. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten und auf diese Weise die Steuer auf den Spielgast zu überwälzen. Mit dem Hinweis, hier werde das "Halten von Apparaten" besteuert, wird keine Frage aufgeworfen, die grundsätzlich in einem Berufungsverfahren zu klären wäre. Die Besteuerung der hier in Rede stehenden Geldspielgeräte erfolgt nicht allein deshalb, weil sie aufgestellt worden sind, sondern erst, wenn an ihnen gespielt und ein Einspielergebnis erzielt wurde. Auch mit dem Hinweis, dass nur selektiv einige Vergnügungen besteuert werden, wird keine grundsätzlich klärungsbedürftige Frage aufgezeigt. Der Satzungsgeber ist nicht verpflichtet, alle nur denkbaren Vergnügungen, die besteuert werden können, auch mit einer Steuer zu belegen.
Zur Einführung neuer Steuergegenstände vgl. im Übrigen Urteil des Senats vom 18. Juni 2009 14 A 1577/07 .
Ob ein Lenkungszweck "Verdrängen von Geldspielgeräten" angesichts der Preiserhöhungen beschränkenden Vorgaben der Spielverordnung erreichbar ist - wie die Klägerin in Abrede stellt -, ist für die Rechtmäßigkeit der Steuererhebung unerheblich. Ein Lenkungszweck darf neben dem Zweck der Einnahmeerzielung verfolgt werden, muss aber nicht vorliegen, so dass mit diesem Gesichtspunkt eine Unverhältnismäßigkeit der Steuererhebung nicht begründet werden kann. Wegen der verfassungsrechtlichen Unbedenklichkeit der hier in Rede stehenden Steuererhebung liegt auch der geltend gemachte Verstoß gegen die durch Art. 12 GG geschützte Berufsfreiheit nicht vor.
Die Berufung ist auch nicht deshalb wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache zuzulassen, weil die Erhebung der Steuer nach dem Einspielergebnis mit Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12/EWG nicht vereinbar wäre. Auch dies hat der Senat wiederholt entschieden.
Vgl. etwa Beschluss vom 6. November 2008 14 B 544/08 .
Mit dem Hinweis darauf, dass es sich hier um eine Dienstleistung handele, die besteuert werde, und eine Differenzierung nach verbrauchsteuerpflichtigen Waren, Dienstleistungen im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren und Dienstleistungen allgemein vorzunehmen sei, wird kein Gesichtspunkt dafür aufgezeigt, die Begriffe "Charakter einer Umsatzsteuer" in Art. 33 der 6. Richtlinie 77/388 und "umsatzbezogene Steuer" in Art. 3 Abs. 3 Unterabsatz 2 der Richtlinie 92/12, anders als vom Senat entschieden, unterschiedlich zu interpretieren. Nach Art. 3 Abs. 3 der Richtlinie 92/12/EWG können die Mitgliedstaaten Steuern auf andere als die in Abs. 1 genannten Waren (Mineralöle, Alkohol, Tabakwaren) einführen oder beibehalten, sofern diese Steuern im Handelsverkehr zwischen Mitgliedstaaten keine mit dem Grenzübertritt verbundenen Formalitäten nach sich ziehen. Unter der gleichen Voraussetzung ist es den Mitgliedstaaten ebenfalls weiterhin freigestellt, Steuern auf Dienstleistungen, auch im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren, zu erheben, sofern es sich nicht um umsatzbezogene Steuern handelt. Es ist nicht erkennbar, inwiefern in Bezug auf den Begriff "umsatzbezogene Steuern" zwischen Dienstleistungen allgemein und Dienstleistungen im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren zu differenzieren und die hier erhobene Vergnügungssteuer als nach der Richtlinie unzulässige umsatzbezogene (Dienstleistungs) Steuer anzusehen ist. Mit dem Hinweis, das Bundesverwaltungsgericht habe bei einer Besteuerung nach dem Einspielergebnis von einer umsatzbezogenen Steuer gesprochen, wird nicht dargelegt, dass es sich bei dieser Besteuerung um eine nach der Verbrauchsteuerrichtlinie unzulässige Steuer handeln könnte.
Die vom Kläger aufgeworfene europarechtliche Frage, nämlich ob mit der Vergnügungssteuer eine umsatzbezogene Steuer auf Dienstleistungen erhoben wird, lässt sich ohne Vorlage an den Europäischen Gerichtshof im verneinenden Sinne beantworten, ohne dass Raum für vernünftige Zweifel besteht. Es besteht daher - auch unter dem Gesichtspunkt des gesetzlichen Richters nach Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG - keine Veranlassung zur Vorlage an den Europäischen Gerichtshof.
Sollte die Klägerin unter Hinweis auf Art 1 der Richtlinie 92/12/EWG die These vertreten, dass sie die Verbrauchsteuern und die anderen indirekten Steuern, die unmittelbar oder mittelbar auf den Verbrauch von Waren erhoben werden, mit Ausnahme der Mehrwertsteuer und der von der Gemeinschaft festgelegten Abgaben, erfasse. Wenn dann Art. 3 Abs. 3 der Richtlinie auf bestimmte Dienstleistungen die Erhebung von Steuern erlaube, aber keine umsatzbezogenen, dann könne damit nicht die Umsatzsteuer ausgeschlossen sein, da diese nie die Merkmale einer Verbrauchsteuer trage. Wenn der Geltungsbereich der Richtlinie so zu verstehen ist und dafür sprechen gute Gründe -, also die Erlaubnis der Steuererhebung auf bestimmte Dienstleistungen nach Art 3 Abs. 3 der Richtlinie gegenständlich nur die Erhebung von Verbrauchsteuern regelt, erfasst die Richtlinie von vorneherein die hier in Rede stehende Vergnügungsteuer nicht, da diese zweifelsfrei keine Verbrauchsteuer ist.
Die Berufung ist auch nicht wegen der behaupteten ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des Urteils (vgl. § 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) zuzulassen. Soweit die Klägerin zur Begründung dieses Zulassungsgrundes ihr Vorbringen zur grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache wiederholt und ergänzt, kann auf die vorstehenden Ausführungen des Senats, dass die Berufung nicht wegen einer grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zuzulassen ist, verwiesen werden. Aus diesen Ausführungen folgt auch, dass ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils nicht bestehen.
Die Berufung ist auch nicht wegen besonderer tatsächlicher und rechtlicher Schwierigkeiten gemäß § 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO zuzulassen. Wie sich aus den vorstehenden Ausführungen ergibt, lassen sich die aufgeworfenen Fragen ohne Schwierigkeiten bereits im Zulassungsverfahren sicher beantworten.
Auch das Vorbringen in dem Schriftsatz vom 12. Oktober 2009 rechtfertigt nicht die Zulassung der Berufung. Ungeachtet dass dieser Schriftsatz erst nach Ablauf der Frist des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO zur Begründung des Zulassungsantrags eingegangen ist, enthält der Schriftsatz keine Gesichtspunkte, die zur Zulassung der Berufung führen könnten. Mit dem Hinweis auf die Vorlageverpflichtung des Gerichts allein wird ein Zulassungsgrund nicht dargetan. Im Übrigen merkt der Senat an, dass der Europäische Gerichtshof in seinem Urteil vom 10. März 2005 - C 491/03 -, NVwZ 2005, 791, zur Verbrauchssteuerrichtlinie unter anderem festgestellt hat, dass es sich bei einer derartigen Steuer (in jenem Fall auf Getränke) nicht "um eine umsatzbezogene Steuer" im Sinne der vorgenannten Bestimmung (Art. 3 Abs. 3 UA 2 der Richtlinie 92/12/EWG) handelt, weil sie nur für eine bestimmte Warengruppe, nämlich alkoholhaltige Getränke, gilt. Hierzu hat der Europäische Gerichtshof Urteile zitiert, die sich mit der Auslegung der Richtlinie 77/388/EWG befassen. Die Vergnügungssteuer wird ersichtlich nicht allgemein auf Waren oder Dienstleistungen, auch im Zusammenhang mit verbrauchsteuerpflichtigen Waren, erhoben.
Ferner macht die Klägerin auch in ihrem Schriftsatz vom 12. Oktober 2009 nicht substanziiert geltend, dass Gegenstand der Vergnügungssteuer für die Benutzung der Geldspielgeräte eine Dienstleistung sein könnte, die der Spielautomatenaufsteller erbringt. Dies ist auch nicht der Fall, da Steuergegenstand der Vergnügungssteuer in diesem Fall der Aufwand des sich vergnügenden Spielers ist.
Vgl. BVerwG, Beschluss vom 26. Januar 2010
- 9 B 40.09 - m.w.N.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO.
Die Streitwertfestsetzung folgt aus §§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 1 GKG. Sie entspricht in der Gebührenstufe der Festsetzung des Verwaltungsgerichts.
Dieser Beschluss ist unanfechtbar.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 1 GKG
§ 124 Abs. 2 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 2 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO
§ 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO
§ 154 Abs. 2 VwGO
Art. 105 Abs. 2a GG
Art. 234 Abs. 3 EG
Art 105 Abs. 2a Satz 1 GG
Art. 12 GG
Art. 101 Abs. 1 Satz 2 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 40, 56
NVwZ 2005, 791
10 C 5.04
14 A 608/05
1 BvL 8/05
2 BvR 824/74
14 A 1577/07
14 B 544/08
9 B 40.09