Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2001-10-18, Aktenzeichen 3 K 2640/98 Erb
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2001:1018.3K2640.98ERB.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob der Freibetrag und der Bewertungsabschlag nach § 13 a Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) zu gewähren ist, wenn der Schenker dem Beschenkten Geld zum Erwerb von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft zur Verfügung stellt (mittelbare Schenkung), an der der Schenker selbst nicht beteiligt ist..
Dem Kl. wurde von seinem Vater, *******T******, 1997 ein Betrag von 7.100.000 DM zweckgebunden für den Erwerb der gesamten Gesellschaftsanteile der P*************GmbH zur Verfügung gestellt. Der Betrag von 7,1 Mio. DM entsprach dem vorläufigen Kaufpreis für die Gesellschaftsanteile der GmbH. Weiter heißt es in dem Vertrag, dass § 13 a ErbStG in Anspruch genommen werden soll. Wegen der Einzelheiten wird auf den Schenkungsvertrag vom 06.02.1997 zwischen dem Kl. und seinem Vater Bezug genommen, Bl. 2 f. der Schenkungsteuerakte.
Der Kl. erwarb die Geschäftsanteile der GmbH zu einem vorläufigen Kaufpreis von 7,1 Mio. DM; der endgültige Kaufpreis sollte nach Vorlage des geprüften Jahresabschlusses bestimmt werden. Wegen der Einzelheiten wird auf den Kauf- und Abtretungsvertrag des Notars ********in ***********URNr. 27/1997 vom 07.02.1997 Bezug genommen, Bl. 7 ff. der Schenkungsteuerakte.
Der endgültige Kaufpreis betrug 6,4 Mio. DM; wegen der Einzelheiten wird auf die Vereinbarung vom 05.09.1997 Bezug genommen, Bl. 26 f. der Schenkungsteuerakte. Der Kl. hat von dem Betrag von 7,1 Mio. DM 5 Mio. DM als Teilbetrag entrichtet, den Restbetrag von 1,4 Mio. DM nach endgültiger Kaufpreisvereinbarung. Den Differenzbetrag zu den erhaltenen 7,1 Mio. DM von 700.000 DM zahlte er an seinen Vater zurück. In der Schenkungsteuererklärung gab der Kl. an, er habe den Kaufpreis von 6,4 Mio. DM zweckgebunden für den Kauf der Geschäftsanteile der GmbH von seinem Vater geschenkt bekommen. Er beantragte, den Abzug der angefallenen Vertragskosten in Höhe von 28.923 DM sowie die Berücksichtigung des Freibetrags gem. § 13 a Abs. 1 ErbStG in Höhe von 500.000 DM.
Das FA vertrat die Auffassung, es handele sich bei der Zuwendung um eine mittelbare Schenkung der Geschäftsanteile einer Kapitalgesellschaft und schätzte den gemeinen Wert der Anteile auf Grund des Kaufvertrags auf 6,4 Mio. DM. Nach Abzug der geltend gemachten Kosten betrug der schenkungsteuerliche Erwerb 6.371.077 DM. Den Freibetrag gem. § 13 a Abs. 1 ErbStG und den auf 60 v.H. verminderten Wertansatz gem. § 13 a Abs. 2 ErbStG gewährte das FA nicht, weil der Schenker am Nennkapital der GmbH nicht unmittelbar beteiligt gewesen sei. Für seine Rechtsauffassung beruft sich das FA auf den Erlass des Finanzministeriums NRW vom 17.06.1997, Tz. 33. Nach Hinzurechnung von Vorerwerb und Abzug des persönlichen Freibetrags setzte das FA die Schenkungsteuer für den Erwerb der GmbH-Anteile auf 1.199.741 DM fest; wegen der Einzelheiten wird auf den unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Schenkungsteuerbescheid vom 03.12.1997 Bezug genommen.
Der Kl. legte Einspruch ein. Es liege eine mittelbare Schenkung von begünstigtem Betriebsvermögen vor. Ursprünglich sei beabsichtigt gewesen, dass der Schenker die 100 %ige GmbH-Beteiligung selbst erwerbe, um sie danach seinem Sohn im Wege der vorweggenommenen Erbfolge unentgeltlich zu übertragen. Diesen Umweg hätten sein Vater und er nicht gewählt, insbesondere um weitere Notarkosten zu sparen. Der Freibetrag und der verminderte Wertansatz nach § 13 a ErbStG sei zu gewähren. Danach ergebe sich eine festzusetzende Schenkungsteuer von 656.341 DM.
Das FA wies den Einspruch als unbegründet zurück und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Gleichzeitig erklärte es die Festsetzung für vorläufig nach § 165 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) hinsichtlich des Wertes des Zuwendung.
Es vertrat die Auffassung, dass im Streitfall kein im Sinne von § 13 a Abs. 4 ErbStG begünstigtes Vermögen übergegangen sei. Der Freibetrag und der verminderte Wertansatz komme nach § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG zur Anwendung für Anteile an einer Kapitalgesellschaft, wenn die Kapitalgesellschaft zur Zeit der Entstehung der Steuer Sitz oder Geschäftsleitung im Inland habe und der Erblasser oder Schenker am Nennkapital dieser Gesellschaft zu mehr als einem Viertel unmittelbar beteiligt gewesen sei. Nach dem ausdrücklichen Gesetzeswortlaut sei die Beteiligung des Schenkers im Zeitpunkt des Beteiligungsüberganges unbedingt erforderlich. Eine nur mittelbare - wie eine über eine andere Kapitalgesellschaft oder über eine Personengesellschaft gehaltene - Beteiligung bleibe ebenso außer Betracht wie eine atypische stille Beteiligung oder eine Unterbeteiligung. § 13 a ErbStG sei nur anwendbar, wenn der Schenker dem Beschenkten einen Geldbetrag mit der Auflage zuwende, dass der Erwerber damit einen vom Schenker unmittelbar gehaltenen Anteil an einer Kapitalgesellschaft erwerbe. Eine Begünstigung scheide jedoch aus, wenn die Beteiligung am Vermögen eines Dritten erfolgen solle, weil insoweit kein begünstigtes Vermögen vom Schenker auf den Erwerber über gehe.
Im Streitfall sei das übergegangene Vermögen nicht begünstigt, weil der Schenker im Zeitpunkt der Übertragung nicht unmittelbar am Stammkapital der GmbH beteiligt gewesen sei. Wegen der Einzelheiten wird Bezug genommen auf die Einspruchsentscheidung (EE) vom 19.03.1998.
Der Kl. erhob Klage. Es sei zutreffend, dass der Schenker im Zeitpunkt der Schenkung nicht unmittelbar zu mehr als einem Viertel an der GmbH beteiligt gewesen sei. Trotzdem sei die Vorschrift des § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG im Streitfall anzuwenden, weil im Wege der vorweggenommenen Erbfolge ein Geldbetrag geschenkt worden sei, um begünstigtes Betriebsvermögen zu erwerben. Der Fall sei nicht anders zu behandeln als der, dass der Schenker zunächst selbst die GmbH-Anteile erworben hätte und diese dann dem Kl. im Wege der vorweggenommenen Erbfolge übertragen hätte. Zu berücksichtigen sei auch, dass die GmbH, deren Anteile erworben worden seien, Zubehörteile fertige, die für den Betrieb, den der Kl. schon seit Jahren mit seinem Vater betreibe, verwendet würden. Der Erwerb der Anteile an dieser GmbH sei wirtschaftlich nur deswegen für ihn interessant gewesen.
Im Übrigen habe der BFH in seinem Urteil vom 14.06.1998 (II R 51/96, BFH/NV 1998, 1378) klargestellt, dass die Grundsätze der mittelbaren Schenkung nicht auf Grundstücke beschränkt sei, sondern bei allen Arten von Zuwendungsobjekten Anwendung finde. Allein maßgeblich für die Frage nach dem steuerlichen Erwerb gem. § 10 ErbStG und der Wertermittlung nach § 11 ErbStG sei der Gegenstand, über den der Beschenkte endgültig verfügen könne. In der Hingabe von Geld zum Erwerb eines bestimmten Gegenstands könne die Übertragung dieses Gegenstands im Wege der mittelbaren Schenkung an den Empfänger gesehen werden, soweit der Beschenkte im Verhältnis zum Schenker nicht über das ihm ggf. übergebene Geld, sondern erst über den Gegenstand verfügen könne. Schenkungsteuerrechtlich habe der Kl. kein Geld, sondern GmbH-Anteile von seinem Vater erworben. Dieser Schenkungsgegenstand sei nicht nur im Rahmen der §§ 10 und 11 ErbStG, sondern auch für § 13 a ErbStG maßgeblich. Dies erscheine auch sachgerecht, da es keinen sachlichen Unterschied mache, ob der Schenker zunächst GmbH-Anteile erwerbe, um sie dann weiter zu verschenken oder das Geld zum Erwerb der GmbH-Anteile zur Verfügung stelle. § 13 a ErbStG enthalte keine zwingenden Vorbesitzzeiten des Schenkers.
Der Kl. beantragt,
den Schenkungsteuerbescheid vom 03.12.1997 und die EE vom 19.03.1998
dahingehend abzuändern, dass die Schenkungsteuer auf 656.341 DM fest-
gesetzt wird,
hilfsweise, für den Fall des Unterliegenden, die Revision zuzulassen.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen,
Es bestehe Übereinstimmung, dass im Streitfall eine mittelbare Schenkung von GmbH-Anteilen vorliege. Für die Gewährung des Freibetrags nach § 13 a Abs. 1 ErbStG und des verminderten Wertansatzes nach § 13 a Abs. 2 ErbStG reiche das jedoch nicht aus, weil § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG voraussetze, dass der Schenker im Zeitpunkt der Zuwendung zu mehr als einem Viertel am Kapital der Gesellschaft unmittelbar beteiligt gewesen sei.
Zur weiteren Begründung bezieht sich das FA auf seine EE.
Der Senat hat am 18.10.2001 mündlich verhandelt; wegen der Einzelheiten wird auf die Sitzungsniederschrift Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
Der Senat ist zwar mit den Beteiligten der Auffassung, dass im Streitfall eine mittelbare Schenkung von GmbH-Anteilen vorliegt; entgegen der Auffassung des Kl. gehören die vom Kl. erworbenen GmbH-Anteile aber nicht zum gemäß § 13 a ErbStG begünstigten Vermögen.
Nach § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 1997 gilt der Freibetrag und der verminderte Wertansatz für Anteile an einer Kapitalgesellschaft, wenn die Kapitalgesellschaft zur Zeit der Entstehung Sitz oder Geschäftsleitung im Inland hat und der Erblasser oder Schenker am Nennkapital dieser Gesellschaft zu mehr als einem Viertel unmittelbar beteiligt war.
Nach dem eindeutigen Wortlaut des § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG kommt der Freibetrag und der verminderte Wertansatz für Anteile an einer Kapitalgesellschaft im Streitfall nicht in Betracht. Der Schenker war im Streitfall zu keinem Zeitpunkt an der GmbH beteiligt, deren Anteile der Kl. erworben hat, und zwar weder unmittelbar noch mittelbar. Dass der Schenker an der Gesellschaft unmittelbar beteiligt ist, ist sowohl für die unmittelbare als auch für die mittelbare Schenkung von Anteilen an Kapitalgesellschaften, Voraussetzung für die Steuervergünstigungen.
Die dem Wortlaut des § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG folgende Auslegung wird auch durch die Entstehungsgeschichte und den Sinn und Zweck der Vorschrift bestätigt. Vorgänger des § 13 a ErbStG war § 13 Abs. 2 a ErbStG, der auf Betreiben der mittelständischen Wirtschaft durch das Standortsicherungsgesetz vom 13.09.1993 (BStBl I 1993, 774) eingefügt wurde und für Erwerbe in den Jahren 1994 und 1995 Geltung besaß. § 13 Abs. 2 a ErbStG a.F. begünstigte den Erwerb von Betriebsvermögen beim Erwerb durch Erbanfall oder beim Erwerb im Wege der vorweggenommen Erbfolge. Damit sollte die Unternehmensnachfolge erbschaftsteuerlich entlastet werden. Das Vermögen von Kapitalgesellschaften wurde von der Begünstigung für Betriebsvermögen zunächst nicht erfasst. Diese Regelung stieß auf Kritik: Beim Tod eines Gesellschafters einer mittelständischen Familienkapitalgesellschaft oder bei der Übertragung von Anteilen an einer Familienkapitalgesellschaft im Wege der vorweggenommenen Erbfolge habe die Erbschaft- bzw. Schenkungsteuer eine ebenso große Bedeutung wie beim Tod eines Unternehmers bzw. der Regelung der vorweggenommenen Erbfolge durch den Unternehmer. § 13 Abs. 2 a ErbStG in der Fassung durch das Jahressteuergesetz 1996, der wegen der Entscheidung des BVerfG vom 22.06.1995 (2 BvR 552/91, BStBl II 1995, 671) keine Wirksamkeit erlangt hat, sah deswegen eine Ausdehnung der Entlastung auf den Erwerb von bestimmten Anteilen an Kapitalgesellschaften vor. Die im Jahressteuergesetz 1996 getroffene Entscheidung ist durch das Jahressteuergesetz 1997 übernommen worden.
Nach der Entstehungsgeschichte und nach Sinn und Zweck von § 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG soll also der Erwerb von Anteilen an Familienkapitalgesellschaften beim Erwerb durch Erbanfall oder beim Erwerb im Wege der vorweggenommenen Erbfolge begünstigt werden. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor. Beim Erwerb der Anteile an der GmbH handelte es sich um einen Erwerb von einem fremden Dritten, der nicht dazu diente, die Unternehmensnachfolge von Vater auf Sohn im Wege der vorweggenommenen Erbfolge zu sichern. Soweit der Kl. vorträgt, der Erwerb der Anteile sei für den von ihm und seinem Vater geführten Betrieb wirtschaftlich interessant gewesen, weil die von der GmbH gefertigten Zubehörteile in ihrem Betrieb verwendet würden, mag dies zutreffen. Damit ist aber kein Fall der Unternehmensnachfolge gegeben.
Der Senat hat deswegen auch Zweifel, ob der Freibetrag und der Bewertungsabschlag zu gewähren wären, wenn zunächst der Vater des Kl. die GmbH-Anteile erworben und unmittelbar danach auf den Kl. übertragen hätte. Dem Kl. ist zwar zuzugeben, dass § 13 a ErbStG keine Vorbesitzzeit enthält. Nach Entstehungsgeschichte und Sinn und Zweck der Vorschrift hält der Senat es aber für zwingend, dass der Schenker zumindest im Zeitpunkt der Übertragung selbst an der Kapitalgesellschaft unmittelbar beteiligt war. Ob durch Auslegung der Gerichte eine Mindestvorbesitzzeit verlangt werden wird, bleibt abzuwarten.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).
Die Revision war wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Sache gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 10 und 11 ErbStG, sondern auch für § 13 a ErbStG
§ 13 a Erbschaftsteuergesetz
§ 13 a ErbStG
§ 10 ErbStG
§ 11 ErbStG
§ 13 a Abs. 1 ErbStG
§ 13 a Abs. 2 ErbStG
§ 165 Abs. 1 Abgabenordnung
§ 13 a Abs. 4 ErbStG
§ 13 a Abs. 4 Nr. 3 ErbStG
§ 13 Abs. 2 a ErbStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1998, 1378
BStBl I 1993, 774
BStBl II 1995, 671
II R 51/96
2 BvR 552/91