Verwaltungsgericht Frankfurt am Main (Hessen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-08-09, Aktenzeichen 12 K 1978/16.F
ECLI: ECLI:DE:VGFFM:2018:0809.12k1978.16.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar.
Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der festzusetzenden Kosten abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin ist Mitglied der Beklagten. Mit Bescheid vom 11.3.2016 wurde sie verpflichtet, im Wege der vorläufigen Veranlagung einen Beitrag für das Jahr 2016 in Höhe von 180 € zu entrichten, wobei die Klägerin lediglich zu einem Grundbetrag, nicht aber zu einer gewerbeertragsabhängigen Umlage herangezogen wurde. Gegen den Bescheid legte die Klägerin am 30.3.2016 Widerspruch ein.
Die Beklagte wies den Widerspruch mit Widerspruchsbescheid vom 30.5.2016 zurück. Darin heißt es zur Begründung im Wesentlichen, dass die Beklagte nach § 3 Abs. 2 Satz 1 IHKG berechtigt sei, die Kosten ihrer Errichtung und Tätigkeit nach Maßgabe eines Wirtschaftsplans durch Beiträge der Kammerzugehörigen gemäß einer Beitragsordnung aufzubringen, soweit sie nicht anderweitig gedeckt seien. Bei der Aufstellung des Wirtschaftsplans stehe der Beklagten ein weiter Gestaltungsspielraum zu. Zwar sei der Beklagten die Bildung von Vermögen untersagt, doch könne sie Rücklagen bilden. Den Rücklagen stünden verschiedene Risiken gegenüber, welche ihre konkrete Höhe rechtfertigten. Die Risikoabschätzung erfolge auf einer sachgerechten Grundlage. Hierzu erstelle die Beklagte jährlich einen Risikobericht, in dem eine Vielzahl von Risiken im Zusammenhang mit der zulässigen Kammertätigkeit abgebildet werde. Diese Risiken würden regelmäßig sowohl der Höhe als auch ihrer Eintrittswahrscheinlichkeit nach überprüft und bewertet. Die Rücklagen seien deshalb sachgerecht gebildet worden und verletzten weder das Gebot der Haushaltswahrheit noch das der Schätzgenauigkeit, so dass es sich bei ihnen deshalb um zulässige Kosten der Beklagten und nicht um unzulässig gebildetes Vermögen handele.
Die Klägerin hat am 20.6.2016 Klage erhoben.
Die Klägerin meint, dass kein Zweifel darüber bestehen könne, dass die Beklagte in den letzten Jahren massiv und rechtswidrig Vermögen gebildet habe. Die Klägerin ist der Auffassung, dass die Bestimmung eines Rücklage-Rahmens im Finanzstatut unzulässig sei, denn die jährlich erforderliche Risiko-Kalkulation der Kammer zur exakten Bestimmung der im jeweiligen Haushaltsjahr erforderlichen Mindestrücklagenhöhe stehe der zusätzlichen Bildung eines darüber hinausgehenden Höchstbetrages entgegen. Zudem sei ein solcher Korridor auch sachlich nicht begründet, denn die Beklagte habe ihn sich durch eigenen Beschluss selbst gegeben. Das Finanzstatut der Beklagten weise einen Korridor mit der bemerkenswerten Spreizung von 0 bis 50 % auf, was eine Beachtung des Gebots der Schätzgenauigkeit vermissen lasse. Da bereits die Festlegung eines Korridors für die Bildung einer Rücklage unzulässig sei, gelte dies auch für die durch die Vollversammlung beschlossene jährliche Dotierung innerhalb des Korridors. Ferner übersteige die tatsächlich gebildete Ausgleichsrücklage den notwendigen Bedarf bei weitem. Sie liege bei 33,78 % der Aufwendungen. Die Beklagte könne nicht ernsthaft vortragen, dass ein Beitragseinbruch in dieser Größenordnung für 2016 zu befürchten sei. Die nachträglich vorgelegte Risikoabschätzung sei irreführend, willkürlich und nicht nachvollziehbar. Es gehöre zu dem normalen Auf und Ab der Beitragseinnahmen, dass diese auch durch Insolvenzen beeinflusst werde. Auch ein Hinweis auf den möglichen Wegzug der Deutschen Börse nach London führe in die Irre, denn bereits in der Vergangenheit seien große Firmen aus Frankfurt weggezogen, wohingegen andere zugezogen seien. Ein Risikopuffer wegen "geopolitischer Risiken" habe ebenso wenig wie die angegebenen Rechtsrisiken etwas mit der Realität gemein. Die Abdeckung möglicher Risiken bei den Versorgungszusagen sei über die reguläre Haushaltsplanung zu verwirklichen. Die Beklagte habe nicht dem Gebot der Schätzgenauigkeit folgend die Erkenntnisse aus der Risikoprognose mit Erkenntnissen über sich abzeichnende positive Entwicklungen ins Verhältnis gesetzt. Die nunmehr dargelegten vermeintlichen Risiken hätten zum Zeitpunkt der Beschlussfassung nachvollziehbar keine Rolle gespielt. Wenn die Beklagte behaupte, dass die notwendigen Punkte für eine Entscheidung der Vollversammlung über die Höhe der Rücklagen im Detail vorbereitet und den Mitgliedern vorab zugekommen seien, so bleibe sie hierfür jeden Nachweis schuldig. Auch das Protokoll lasse nicht erkennen, dass die angeblichen Risiken Beratungsgegenstand in der Vollversammlung gewesen seien. Dass die Beklagte das Gebot der Schätzgenauigkeit beachtet habe, werde mit Nichtwissen bestritten.
Es falle auf, dass die Beklagte trotz negativer operativer Ergebnisse seit vielen Jahren millionenschwere Ergebnisvorträge durch die Bilanz schleppe. Inwieweit die für das Jahr 2016 angeblich geplante vollständige Auflösung der Gewinnvorträge nicht nur kosmetischer Natur sei, müsse hinterfragt werden. Das scheinbare Ende dieser Praxis rühre beim Blick in den Wirtschaftsplan auch aus einem plötzlichen explosiven Anstieg der Personalkosten von ca. 17 Mio. € auf 24,876 Mio. €. Es erscheine mehr als zweifelhaft, dass diese "Planung" dem Gebot der Schätzgenauigkeit entspreche.
Ferner sei die pauschale Festlegung einer Liquiditätsrücklage im Finanzstatut unzulässig, jedenfalls aber am Gebot der Schätzgenauigkeit zu prüfen. Immerhin halte die Beklagte selbst die Liquiditätsrücklage ab 2019 für verzichtbar. Der seitens der Beklagten geplante Abbau über Jahre hinweg stelle eine rechtswidrige Schonung von Vermögen dar. Auch die übrigen Rücklagen seien rechtswidrig gebildet worden. So stelle beispielsweise die Substanzerhaltung eine Aufgabe des laufenden Geschäfts dar, die aus den laufenden Einnahmen zu finanzieren sei. Der Bedarf für die Baurücklage werde nur allgemein "mit Blick auf die historische Gebäudefläche" gerechtfertigt, sei aber nur aufgrund konkreter Schätzungen und Planungen zulässig. Es fehle eine Darstellung der Beklagten, warum eine zwingend gebotene jährliche Planung von Haushaltsmitteln für jährlich gebotene Instandhaltungsmaßnahmen nicht möglich sei. Einer Rücklage für "Aktivitäten der Regionalentwicklung" fehle die Rechtfertigung. Für ihre Verwendung fehle es an einer konkreten zeitlichen und sachlichen Planung. Ferner habe die Beklagte den Jahresüberschuss 2014 dem Haushalt 2016 zur Deckung der Kosten zuführen müssen.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid der Beklagten vom 11.3.2016 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 30.5.2016 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Beklagte ist der Meinung, dass die Beitragsfestsetzung 2016 mit den gesetzlichen Bestimmungen in Einklang stehe. Bei der Aufstellung des Haushaltplans (Wirtschaftsplans) besitze sie einen weiten Gestaltungsspielraum. Der Wirtschaftsplan 2016 genüge dem Gebot der Schätzgenauigkeit. Die Beklagte vertritt die Ansicht, dass sich die Frage, ob sie eine unzulässige Vermögensbildung betreibe, nicht mehr mit Blick auf die Rücklagen beantworten lasse, sondern allein mit Blick auf die Aktivseite ihrer Bilanz, denn sie habe auf ihr Rechnungswesen bereits 2003 die Grundsätze kaufmännischer Rechnungslegung und Buchführung angewandt. In einer nach handelsrechtlichen Grundsätzen aufgestellten Bilanz finde der Begriff der Rücklagen zwar weiterhin Verwendung, sei jedoch inhaltlich vom Rücklagenbegriff in der Kameralistik völlig verschieden.
Die Beklagte behauptet, die Mitglieder der Vollversammlung seien im Vorfeld der Beschlussfassung über die Pflichtrücklagen und die gebundenen Rücklagen umfassend informiert worden und hätten Gelegenheit gehabt, sich mit den darunter liegenden Schätzungen und Risikobewertungen auseinanderzusetzen. In einer weiteren Vollversammlung am 19.4.2016 habe sich diese erneut auf der Grundlage auch schriftlich festgehaltener Risikoprognosen mit den Rücklagen befasst. Die Beklagte habe darüber hinaus im Nachtragswirtschaftsplan 2016, der gemeinsam mit dem Wirtschaftsplan 2017 beschlossen worden sei, umfassend zu der in 2016 gebildeten Rücklage informiert. Dieser sei von der Vollversammlung am 14.12.2016 beschlossen worden. Die Ausgleichsrücklage liege deutlich unterhalb des zulässigen Maximalbetrages. Sie sei im Verhältnis zu 2015 um 4,7 Mio. € reduziert worden. Ihrer Dotierung liege eine Risikoprognose zugrunde, welche u. a. konjunkturelle Risiken bei den Beitragserträgen, Planungsrisiken (Ausfall großer Beitragszahler, Rückzahlungen und endgültig festgesetzte Gewerbeerträge), Rechtsrisiken (Gewerbesteuerreform 2008, Verluste aus Fondsbeteiligungen), Zinsentwicklung bei der Altersversorgung, Ausfallrisiken, Kostenunterdeckung, Ausbildungsgebühren und Zinsentwicklung bei Finanzanlagen beinhaltet habe. Anhand dieser Risikofelder sei ein Risikovolumen ermittelt worden. Sie diene nicht nur zum Ausgleich von Schwankungen im Beitragsaufkommen, sondern zum Ausgleich sämtlicher Schwankungen. Basierend auf Erfahrungswerten habe sich die Beklagte um eine realitätsnahe Prognose bemüht. Im Hinblick auf die zulässige Liquiditätsrücklage bestünde gegen die Art ihrer Reduktion in jährlichen gleichmäßigen Tranchen bis zum 31.12.2018 keine rechtlichen Bedenken. Für die Beklagte sei insoweit das Finanzstatut bindend, welches die Verwendung der Liquiditätsrücklage bis zum 31.12. 2018 verbindlich regele. Der zugrunde liegende Beschluss sei am 12.12.2013 gefasst worden. Das im Jahresabschluss 2015 ausgewiesene Ergebnis werde nicht auf neue Rechnung vorgetragen, sondern um das negative Ergebnis für 2016 auszugleichen. Hingegen habe der Jahresüberschuss 2014 seinen Niederschlag bereits im Nachtragswirtschaftsplan 2015 gefunden. Die zweckgebundene Rücklage zur Regionalentwicklung sei sachlich begründet, denn die von ihr abgesicherten Aktivitäten seien sachgerecht und entsprächen den gesetzlichen und satzungsmäßigen Zwecken der Beklagten. Hierzu gehörten die anteilige finanzielle Beteiligung der Beklagten gemeinsam mit der Stadt Frankfurt am Main und dem Regionalverband FrankfurtRheinMain an dem Betrieb eines gemeinsamen Büros in Brüssel, die Zuzahlung zur G-GmbH sowie besondere in einzelnen Jahren zu benennende Projekte. Die Rücklage werde für diese Zwecke in den Jahren 2015, 2016 und 2017 eingesetzt. Die Höhe der einzelnen Positionen sei durch Kostenschätzungen für die einzelnen Aktivitäten unterlegt. Die Rücklage sei dem Grunde und der Höhe nach Gegenstand der Beschlussfassung der Vollversammlung am 15.4.2015 gewesen. Auch die Substanzerhaltungsrücklage (nunmehr umbenannt in Baurücklage) diene mit der Unterhaltung des Kammergebäudes einem sachlichen Zweck im Rahmen zulässiger Kammertätigkeit. Eine Finanzierung der mit der Rücklage abzudeckenden Kosten aus den Kosten für den laufenden Geschäftsbetrieb sei nicht möglich. Die Dotierung der Rücklage sei einhergegangen mit der Beschlussfassung der Vollversammlung über die vollständige Verwendung der bis dahin dotierten Baurücklage für den Bauwirtschaftsplan "Umbau Südflügel".
Mit Beschluss vom 1.8.2017 übertrug die damals zuständige 10. Kammer gem. § 6 Abs. 1 VwGO den Rechtsstreit zur Entscheidung auf die Einzelrichterin. Mit Beschluss vom 27.4.2018 wurde der Rechtsstreit durch den nunmehr zuständigen Einzelrichter gem. § 6 Abs. 3 Satz 1 VwGO auf die Kammer zurückübertragen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und denjenigen der beigezogenen Behördenakte der Beklagten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet, denn der angefochtene Bescheid der Beklagten über die vorläufige Veranlagung der Klägerin über den Mitgliedsbeitrag für das Jahr 2016 vom 11.3.2016 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides der Beklagten vom 30.5.2016 ist nicht rechtswidrig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
Rechtsgrundlage des von der Klägerin geforderten Mitgliedsbeitrags ist § 3 Abs. 2 Satz 1 IHK-G i.V.m. den Vorschriften der Beitragsordnung und der Wirtschaftssatzung der Beklagten. Nach § 3 Abs. 2 Satz 1 IHK-G werden die Kosten der Errichtung und Tätigkeit der Industrie- und Handelskammer, soweit sie nicht anderweitig gedeckt sind, nach Maßgabe des Wirtschaftsplans durch Beiträge der Kammerzugehörigen gemäß einer Beitragsordnung aufgebracht. Nach § 1 Abs. 1 der Beitragsordnung der Beklagten erhebt die IHK von den Kammerzugehörigen (IHK-Mitglieder) Beiträge nach Maßgabe des IHK-G und der öffentlichen Vorschriften; die Beiträge sind öffentliche Abgaben. Die Vollversammlung setzt gemäß § 1 Abs. 3 der Beitragsordnung jährlich in der Wirtschaftssatzung die Grundbeträge, den Hebesatz der Umlage und die Freistellungsgrenze nach § 5 fest. Nach § 15 Abs. 3 der Beitragsordnung kann das IHK-Mitglied aufgrund des letzten vorliegenden Gewerbeertrages oder - soweit ein solcher noch nicht vorliegt - aufgrund einer Schätzung in entsprechender Anwendung des § 162 AO vorläufig veranlagt werden, sofern der Gewerbeertrag oder der Zerlegungsanteil für das Bemessungsjahr noch nicht vorliegt. Laut der Wirtschaftssatzung 2016 der Beklagten ist - soweit nicht die Befreiung nach Ziffer II greift - von Kaufleuten mit einem Verlust oder mit einem Gewerbeertrag, hilfsweise Gewinn aus Gewerbebetrieb bis 38.000 Euro, ein Grundbeitrag von 180 Euro zu erheben (Ziffer III. 2. a der Wirtschaftssatzung 2016). Von der Klägerin wird durch den angegriffenen Bescheid lediglich der Grundbeitrag erhoben; eine Umlage wird von ihr nicht gefordert. Der Wirtschaftsplan ist jährlich nach den Grundsätzen einer sparsamen und wirtschaftlichen Finanzgebarung unter pfleglicher Behandlung der Leistungsfähigkeit der Kammerzugehörigen aufzustellen und auszuführen (§ 3 Abs. 2 Satz 2 IHK-G).
Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts legt das Gesetz mit diesen Vorschriften eine zweistufige Willensbildung der Kammer bei der Beitragserhebung zugrunde. Auf der ersten Stufe stellt die Kammer den Wirtschaftsplan (Haushaltsplan) auf. Dieser gilt für ein Wirtschaftsjahr und ist - als Plan - im Voraus aufzustellen. Vor dem Hintergrund der in dem betreffenden Jahr beabsichtigten Tätigkeiten der Kammer prognostiziert er unter Berücksichtigung der erwartbaren Einnahmen und Ausgaben den voraussichtlichen Bedarf, den es durch Beiträge zu decken gilt. Auf einer zweiten Stufe wird dieser voraussichtliche Bedarf alsdann gemäß einer Beitragsordnung im Wege der Beitragserhebung auf die Kammerzugehörigen umgelegt. Die Prüfung, ob ein Beitragsbescheid rechtmäßig ist, erfordert damit nicht nur die Feststellung, ob der im Wirtschaftsplan festgesetzte Mittelbedarf der Kammer - die nicht durch Einnahmen (anderweitig) gedeckten Kosten ihrer Tätigkeit - durch eine Beitragsordnung rechtmäßig auf die Kammerzugehörigen umgelegt und ob die Beitragsordnung auch im Einzelfall fehlerfrei angewendet wurde. Geboten ist vielmehr ebenfalls die Feststellung, ob die Festsetzung des Mittelbedarfs der Kammer im Haushaltsplan (Wirtschaftsplan) den insofern zu stellenden rechtlichen Anforderungen genügt. Der Wirtschaftsplan ist der gerichtlichen Überprüfung nicht schlechthin entzogen. Er ist auch der inzidenten Überprüfung im Beitragsrechtsstreit nicht entzogen (Bundesverwaltungsgericht, Urteil vom 09.12.2015 - 10 C 6/15, zitiert nach juris, Rdnr. 12 f).
Die Kammer besitzt bei der Aufstellung des Haushaltsplans (Wirtschaftsplans) einen weiten Gestaltungsspielraum. Dieser besteht freilich nicht als globale Größe für den gesamten Bereich des Haushalts- und Finanzrechts, sondern nur, soweit er konkret in den jeweils zu beachtenden Rechtsnormen angelegt ist. Der verwaltungsgerichtlichen Kontrolle unterliegt, ob dieser Rahmen gewahrt ist. § 3 Abs. 2 Satz 2 IHK-G gebietet die Beachtung der Grundsätze einer sparsamen und wirtschaftlichen Finanzgebarung sowie eine pflegliche Behandlung der Leistungsfähigkeit der Kammerzugehörigen. Ferner sind seit der Einführung des § 3 Abs. 7a IHK-G die Grundsätze kaufmännischer Rechnungslegung und Buchführung anzuwenden. Unabhängig davon sind ferner die Grundsätze des staatlichen Haushaltsrechts sowie ergänzende Satzungsbestimmungen zu beachten. Zu den Grundsätzen des staatlichen Haushaltsrechts zählt das Gebot der Haushaltswahrheit, aus dem in Ansehung von Prognosen das Gebot der Schätzgenauigkeit folgt. Dieses ist nicht schon dann verletzt, wenn sich eine Prognose im Nachhinein als falsch erweist; Prognosen müssen aber aus der Sicht ex ante sachgerecht und vertretbar ausfallen (Bundesverwaltungsgericht a.a.O. Rdnr. 16). Dabei ist davon auszugehen, dass der Kammer die Bildung von Vermögen verboten ist. Das schließt die Bildung von Rücklagen nicht aus, bindet sie aber an einen sachlichen Zweck im Rahmen zulässiger Kammertätigkeit. Bei den Mitteln für angemessene Rücklagen handelt es sich ebenfalls um Kosten der Industrie- und Handelskammer im Sinne des § 3 Abs. 2 IHK-G (Bundesverwaltungsgericht a.a.O. Rdnr. 17).
Diese Grundsätze sind entgegen der Rechtsansicht der Beklagten nicht nur bei einer IHK-Haushaltsplanung zu berücksichtigen, die nach den Grundsätzen der Kameralistik erstellt wurde, sondern finden auch bei der Aufstellung eines Wirtschaftsplans Anwendung, bei der die Grundsätze der doppischen Haushaltsführung zu beachten sind. Dies ergibt sich daraus, dass die Vorschrift des § 3 Abs. 7a Satz 1 IHK-G bestimmt, dass für das Rechnungswesen, insbesondere Rechnungslegung und Aufstellung und Vollzug des Wirtschaftsplans, die Grundsätze kaufmännischer Rechnungslegung und Buchführung in sinngemäßer Weise nach dem dritten Buch des HGB in der jeweils geltenden Fassung anzuwenden sind. Die betreffende Vorschrift wurde mit Wirkung vom 1.1.2008 eingeführt. Auch das Bundesverwaltungsgericht geht in seiner bereits zitierten Grundsatzentscheidung davon aus, dass seine Grundsätze auch bei Anwendung der Doppik Beachtung zu finden haben. Dort heißt es ausdrücklich, dass an den von ihm aufgestellten Grundsätzen auch für die Zukunft festzuhalten ist, da die Bildung von angemessenen Rücklagen auch nach Einführung der Verwaltungsdoppik und der damit verbundenen Orientierung an der kaufmännischen Buchführung für die Industrie- und Handelskammern als nicht gewinnorientierte öffentlich-rechtliche Körperschaften weiterhin notwendig ist und zu einer geordneten Haushaltsführung gehört (Bundesverwaltungsgericht a.a.O. Rdnr. 17). Dementsprechend geht auch die Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte davon aus, dass die vom Bundesverwaltungsgericht entwickelten Grundsätze auch nach Einführung der Verwaltungsdoppik anzuwenden und zugrunde zu legen sind (vgl. nur VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 2.11.2016 - 6 S 1261/14, zitiert nach juris, Rdnr. 33; VG Köln, Urteil vom 15.2.2017 - 1 K 1473/16, zitiert nach juris, Rdnr. 69 ff.; VG Mainz, Urteil vom 10.11.2017 - 4 K 1310/16.MZ, zitiert nach juris, Rdnr. 22; VG Trier, Urteil vom 22.2.2018 - 2 K 5521/17.TR, zitiert nach juris, Rdnr. 44).
Bei der Überprüfung des Wirtschaftsplans der Beklagten für das Jahr 2016 ist zu berücksichtigen, dass der ursprünglich am 9.12.2015 beschlossene Wirtschaftsplan durch einen Nachtragswirtschaftsplan, welcher in der Sitzung der Vollversammlung der Beklagten vom 14.12.2016 beschlossen wurde, ersetzt wurde. Die Aufstellung eines Nachtragswirtschaftsplans ist grundsätzlich von § 10 des Finanzstatuts der Beklagten gedeckt. Ein Nachtragswirtschaftsplan tritt an die Stelle des bisherigen Wirtschaftsplans. Die Aufstellung eines Nachtragswirtschaftsplans ist jedenfalls dann ohne Verstoß gegen den Vertrauensschutz der Beitragsschuldner zulässig, wenn er noch innerhalb des betreffenden Geschäftsjahres beschlossen wird (VGH Baden-Württemberg, Beschluss vom 20.7.2017 - 6 S 860/17, zitiert nach juris, Rdnr. 11), was hier der Fall ist, da - wie bereits soeben erwähnt - der Nachtragswirtschaftsplan von der Vollversammlung am 14.12.2016 beschlossen wurde. Dies hat zur Folge, dass nicht mehr - wie noch in dem am 9.12.2015 beschlossenen Wirtschaftsplan 2016 festgelegt - von Aufwendungen in Höhe von 48,703 Mio. €, sondern lediglich in Höhe von 38,905 Mio. € auszugehen ist.
Im Hinblick auf die im Wirtschaftsplan festgelegte Ausgleichsrücklage hat die Beklagte zur Überzeugung der Kammer den ihr eingeräumten weiten Gestaltungsspielraum nicht überschritten und insbesondere auch das Gebot der Schätzgenauigkeit gewahrt.
Gegen die Bildung einer Ausgleichsrücklage als solche (das "Ob" der Rücklagenbildung) bestehen keine rechtlichen Bedenken. Dabei ist auch das seitens der Beklagten als Satzung beschlossene Finanzstatut, welches seine gesetzliche Grundlage in § 3 Abs. 7a Satz 2 IHK-G findet, zu berücksichtigen. Dieses schreibt in § 15a Abs. 2 Satz 1 die Bildung einer Ausgleichsrücklage zwingend vor. Sie dient gemäß § 15a Abs. 2 Satz 2 des Finanzstatuts zum Ausgleich aller ergebniswirksamen Schwankungen.
Zur Überzeugung der Kammer ist die Ausgleichsrücklage im Jahre 2016 auch angemessen im Sinne der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts, das heißt auch hinsichtlich ihres Maßes oder Volumens zulässig. Die Ausgleichsrücklage beträgt nach dem maßgeblichen Nachtragswirtschaftsplans 2016 14,608 Mio. €. Sie besteht somit in einer Höhe von 37,5 Prozent der Aufwendungen der Beklagten im Geschäftsjahr 2016. Damit hält die Ausgleichsrücklage den Rahmen des § 15a Abs. 2 Satz 2 des Finanzstatuts ein, wonach die Ausgleichsrücklage bis zu 50 Prozent der Summe der geplanten Aufwendungen betragen kann. Gegen die Festlegung dieses Rahmens im Finanzstatut der Beklagten hegt die Kammer keine rechtlichen Bedenken. Insbesondere spielt bei der Festlegung dieses Rahmens entgegen der Rechtsansicht der Klägerin das Gebot der Schätzgenauigkeit keine Rolle; schon allein deswegen nicht, weil es bei der Vorschrift nicht um eine Schätzung im Sinne einer Prognose geht, sondern um einen Akt der Rechtsetzung. Das Gebot der Schätzgenauigkeit spielt dagegen erst auf der nächsten Stufe eine Rolle, nämlich bei der Beantwortung der Frage, ob die konkret festgesetzte Ausgleichsrücklage diesem Gebot entspricht. Die Kammer kann an dieser Stelle dahingestellt sein lassen, ob der Rechtsprechung einiger Verwaltungsgerichte zu folgen ist, wonach eine Ausgleichsrücklage in Höhe von maximal 30 Prozent der Gesamtaufwendungen ohne weitere Darlegungen zulässig ist (vgl. nur VG Köln, a.a.O., Rdnr. 31 und VG Trier, a.a.O., Rdnr. 71), weil die Ausgleichsrücklage der Beklagten im Jahre 2016 diese Grenze überschreitet.
Wie bereits erwähnt, dient die Ausgleichsrücklage zum Ausgleich nicht nur von Beitragsschwankungen, sondern von allen ergebniswirksamen Schwankungen. Die Überprüfung ihrer festgesetzten Höhe hat sich an dem Gebot der Schätzgenauigkeit zu orientieren. Dabei hat die Beklagte eine Risikoprognose aufzustellen, welche aus ex-ante-Sicht sachgerecht und vertretbar ausfallen muss. Wegen des der Beklagten insoweit eröffneten weiten Gestaltungsspielraums kann von einem Verstoß gegen das Gebot der Schätzgenauigkeit nur dann gesprochen werden, wenn bewusst falsche Ansätze gewählt wurden oder wenn Ansätze "ins Blaue hinein" geschätzt werden. Bei der Frage, was vertretbar ist, ist auf die konkrete Entscheidungssituation unter Berücksichtigung des betroffenen Sach- und Regelungsbereichs, der Bedeutung der zu treffenden Entscheidung und deren Folgen sowie der verfügbaren Tatsachengrundlagen für die Prognose abzustellen (vgl. Jahn, BayVBl. 2018, 258, 264).
Die seitens der Beklagten angestellte Risikoprognose hinsichtlich der Ausgleichsrücklage, welche ihren Niederschlag letztendlich in dem Beschluss vom 9.12.2016 gefunden hat, ist unter Berücksichtigung des aufgezeigten Maßstabes rechtlich nicht zu beanstanden. So erstellt die Beklagte schon seit Jahren jährlich einen Risikobericht, in denen die einzelnen Risikofaktoren aufgelistet sind, wobei diese nicht allein die Ausgleichsrücklage betreffen. Ferner erstellte die Beklagte im Hinblick auf die Dotierung der Ausgleichsrücklage eine Risikoprognose, in der verschiedene Risikofaktoren und die dahinterliegenden Schätzgrößen aufgelistet sind. So führte sie aus, dass es Planungsrisiken gebe im Hinblick auf drei wesentliche Einflussgrößen: den Ausfall großer Beitragszahler, die Risiken von Rückzahlungen bei endgültig festgesetzten Gewerbeerträgen und allgemeine Konjunkturrisiken. Ferner bestünden Rechtsrisiken, Ausfallrisiken und Risiken im Hinblick auf die Zinsentwicklung. Bei Gesamtgewichtung dieser Risiken kam die Beklagte zu einem Umfang dieser Risiken in Höhe von 24,232 Mio. € in einer ex-ante-Betrachtung 2015 bzw. in Höhe von 26,632 Mio. € für das Jahr 2016. Demgegenüber belief sich die Ausgleichsrücklage nach dem Wirtschaftsplan 2016 im Jahre 2015 auf 16,45 Mio. € und nach der ursprünglich für den 9.12.2015 geplante Entnahme in Höhe von 4,7 Mio. € noch auf 11,75 Mio. €, so dass die Dotierung bezogen auf die zugrunde gelegten Risiken lediglich 67,9 Prozent bzw. 44,1 Prozent betrug. Nach dem Nachtragswirtschaftsplan 2016 beträgt sie 14,608 Mio. € und deckt somit lediglich 54,8 Prozent der Risiken ab. Die Kammer betont in diesem Zusammenhang, dass es nicht darauf ankommt, ob das Gericht die Risikoeinschätzung der Beklagten zur Gänze oder weitgehend teilt. Wegen des weiten Gestaltungsspielraums der Beklagten ist über die Sinnhaftigkeit der Risikoprognose oder die Richtigkeit hinsichtlich der Einschätzung der einzelnen aufgeführten Risiken durch das Verwaltungsgericht nicht zu befinden. Es kommt lediglich darauf an, ob seitens der Beklagten überhaupt eine auf Basis konkreter Unterlagen und Tatsachen erstellte Risikoprognose vorhanden ist und die Beklagte bei der Bemessung der Ausgleichsrücklage nicht willkürlich vorgegangen ist. Dies ist nicht der Fall gewesen. Dies betrifft insbesondere auch den hier entscheidenden Nachtragswirtschaftsplan 2016, der - wie bereits erwähnt - zu einer gegenüber dem Wirtschaftsplan deutlich geringeren Entnahme bei der Ausgleichsrücklage geführt hat. Hintergrund dieser Entscheidung ist die Gesetzesänderung durch das Gesetz zur Umsetzung der Wohnimmobilienkreditrichtlinie und zur Änderung handelsrechtlicher Vorschriften vom 17.3.2016 gewesen, der zu einer Anpassung des § 253 HGB geführt hat. Diese Gesetzesänderung war für die Beklagte der Grund, warum durch den Nachtragswirtschaftsplan eine Pensionszinsausgleichsrücklage geschaffen wurde. Die Gesetzesänderung führte dazu, dass sich deutlich geringere als die im letzten Jahr geplanten Zuführungen bei den Pensionsrückstellungen ergeben haben, denn die neue Regelung führt dazu, dass die Zuführungsaufwendungen zeitlich verteilt werden, die Minderaufwendungen aber grundsätzlich nur von temporärer Dauer und vor allem nicht mit Liquidität unterlegt sind. Dementsprechend wurde die vorgesehene Entnahme aus der Ausgleichsrücklage in Höhe von 4,7 Mio. € aufgrund der höheren Erträge und der geringeren Aufwendungen wegen des einmaligen Bewertungseffekts bei den Pensionsrückstellungen nur in Höhe von 1,842 Mio. € realisiert. Da auch die Bildung der Pensionszinsausgleichsrücklage rechtlich nicht zu beanstanden ist, wie später ausgeführt werden wird, erfolgt deshalb auch die gegenüber dem ursprünglichen Wirtschaftsplan reduzierte Entnahme aus der Ausgleichsrücklage auf einer sachlichen und nicht willkürlichen Grundlage. Die Entscheidung über die gegenüber dem ursprünglichen Wirtschaftsplan erhöhte Ausgleichsrücklage ist durch die Vollversammlung am 14.12.2016 beschlossen worden.
Dem widerspricht nicht, dass die Ausgleichsrücklage im Jahre 2018 nur noch 1,117 Millionen € beträgt. Zwar hat der VGH Baden-Württemberg entschieden, dass unterschiedliche Höhen der Ausgleichsrücklage in verschiedenen Wirtschaftsjahren rechtfertigungsbedürftig seien (vgl. Urteil vom 2.11.2016 - 6 S 1261/14, zitiert nach juris Randnummer 40), doch ist der dort entschiedene Fall mit dem vorliegenden nicht vergleichbar. Der VGH Baden-Württemberg gab der bei ihm erhobenen Klage aus dem Grunde statt, dass die beklagte Industrie- und Handelskammer gleich zwei Ausgleichsrücklagen in ihrem Wirtschaftsplan ausgewiesen hatte. Zudem folgt aus den Ausführungen des VGH nicht, dass festzustellende Schwankungen in der Höhe der Ausgleichsrücklage per se rechtswidrig, sondern lediglich rechtfertigungs- und erklärungsbedürftig sind. Die Beklagte hat jedoch sowohl in ihren schriftlichen Unterlagen als auch in ihrem Vorbringen im Rahmen der mündlichen Verhandlung im Einzelnen nachvollziehbar ausgeführt, auf welcher Grundlage die Beschlussfassung über die Höhe der Ausgleichsrücklage für das Wirtschaftsjahr 2016 zustande gekommen ist.
Die Vollversammlung der Beklagten ist auch in ausreichendem Umfang über die Bildung bzw. Aufrechterhaltung der Ausgleichsrücklage informiert worden. Den Mitgliedern der Vollversammlung wurde im Vorfeld der Sitzung vom 9.12.2015 eine Vorschau übersandt einschließlich des Wirtschaftsplans 2016, welche sie zusammen mit der Einladung zur Vollversammlung erhalten haben. Dieser Wirtschaftsplan ist dann von ihr so am 9.12.2015 beschlossen worden. Nach dem Ergehen des Urteils des Bundesverwaltungsgerichts vom 9.12.2015 wurde eine weitere Vollversammlung am 19.4.2016 einberufen, in deren Rahmen über die Konsequenzen aus dem Urteil referiert wurde. Ferner wurde den Mitgliedern der Vollversammlung dort eine Präsentation über die Rücklagen vorgelegt inkl. einer Darstellung der Entwicklung der Rücklagen und des Ergebnisvortrags und der Darstellung der Schätzgrößen für die Risikounterlegung zur Beibehaltung der Ausgleichsrücklage. Zusammen mit der Einladung zur Vollversammlung vom 14.12.2016 wurde den Mitgliedern der Vollversammlung eine Beschlussvorlage übermittelt einschließlich Unterlagen zum Wirtschaftsplan bestehend aus Erfolgs- und Finanzplanung nebst Planbilanz, personalwirtschaftlichen Grundsätzen, Rücklagenspiegel und ergänzenden Kommentierungen. Zudem wurden die Mitglieder darauf verwiesen, dass sie im Vorfeld mit der Abteilung Finanzen und Organisation entstandene Fragen im Vorhinein klären können. In der Vorlage wurde auf die geplante Reduzierung der Entnahme aus der Ausgleichsrücklage in Höhe von 1,842 Mio. € verwiesen. Die Mitglieder des Präsidiums und des Haushaltsausschusses empfahlen der Vollversammlung unter anderem, die Entnahme aus der Ausgleichsrücklage gemäß dem Beschlussvorschlag zu beschließen. In der Vollversammlung stellte der Hauptgeschäftsführer eine Risikoanalyse dar sowie die Planbilanz und die Ergebnisverwendung. Zudem bestand auch die Möglichkeit, den Geschäftsbericht auf der Homepage der Beklagten einzusehen oder sich auf Anfrage zusenden zu lassen. Dem Geschäftsbericht lag ein Testat der Rechnungsprüfungsstelle der Industrie- und Handelskammern in Bielefeld bei. Auf der Basis dieser Informationen bzw. Informationsmöglichkeiten hat die Vollversammlung der Beklagten zunächst den Wirtschaftsplan am 9.12.2015 und schließlich den Nachtragswirtschaftsplan am 14.12.2016 beschlossen. Ob die Mitglieder der Vollversammlung von der Möglichkeit der Einsichtnahme in Unterlagen und der Rücksprache tatsächlich Gebrauch machen, ist unerheblich, denn für die Rechtmäßigkeit der Rücklagenbildung kann dies nicht von Belang sein, das heißt die Rechtmäßigkeit der Rücklagenbildung hängt nicht davon ab, in welchem Umfang die Mitglieder der Vollversammlung von den ihnen zur Verfügung stehenden Informationen oder Informationsmöglichkeiten Gebrauch machen, bevor sie einen Beschluss fassen.
Auch die Bildung der Liquiditätsrücklage begegnet keinen rechtlichen Bedenken. Das Bundesverwaltungsgericht hat in der bereits zitierten Leitentscheidung vom 09.12.2015 ausdrücklich ausgeführt, dass eine Liquiditätsrücklage auch neben der Ausgleichsrücklage gebildet werden kann, denn die Möglichkeit, zwei unterschiedliche Rücklagen für eng miteinander verbundene Risiken des vorübergehenden und des endgültigen Beitragsausfalls zu bilden, ist vom Satzungsermessen einer Industrie- und Handelskammer gedeckt (a. a. O. Rdnr. 19). Das Bundesverwaltungsgericht hat ferner entschieden, dass die Vorhaltung einer Mittelreserve zur Überbrückung von Einnahmeverzögerungen oder Einnahmeausfällen in Form der Liquiditätsrücklage einen sachlichen Zweck darstellt, eine überhöhte Rücklage aber baldmöglichst wieder auf ein zulässiges Maß zurückzuführen ist (a. a. O. Rdnr. 18). Dem ist die Beklagte nachgekommen. Sie hat bereits am 12.12.2013 beschlossen, dass die Liquiditätsrücklage schrittweise wieder auf Null zurückgeführt werden soll, und zwar bis zum 31.12.2018. Dies entspricht § 24 Satz 2 ihres Finanzstatuts. Die schrittweise Rückführung der Liquiditätsrücklage um jährlich 2,9 Mio. € ist auch Grundlage der Beschlüsse der Vollversammlung über den Wirtschaftsplan bzw. Nachtragswirtschaftsplan 2016 gewesen. Die Liquiditätsrücklage beträgt deshalb im Jahr 2016 nur noch 5,8 Mio. €. Mit der schrittweisen Zurückführung der Rücklage entspricht die Beklagte auch der Vorgabe des Bundesverwaltungsgerichts von einer baldmöglichsten Rückführung. Diese Formulierung bedeutet nämlich nicht, dass die Liquiditätsrücklage in einem Schritt, das heißt unverzüglich von ihrer jeweils bestehenden Höhe bereits im folgenden Wirtschaftsjahr auf Null zurückgeführt werden muss. Hätte das Bundesverwaltungsgericht dies so gemeint, dann hätte es eine andere Formulierung, wie beispielsweise unverzüglich oder "im folgenden Wirtschaftsjahr", gewählt (im Ergebnis ebenso Jahn, GewArch 2016, 263, 267). Die schrittweise Rückführung der Liquiditätsrücklage dient zudem einer ordnungsgemäßen Wirtschaftsführung und vermag auch größeren Beitragsschwankungen entgegenzuwirken, indem sie der derzeitigen Struktur von Grundbeiträgen und Umlagesatz dient. Da die Beklagte die Liquiditätsrücklage aufgelöst hat, bedarf es auch keiner konkreten Risikoprognose im Hinblick auf ihre Höhe mehr.
Auch gegen die Instandhaltungsrücklage bestehen keine rechtlichen Bedenken. Ihr Umfang beträgt 1,08 Mio. €. Sie wurde mit Beschluss der Vollversammlung vom 14.12.2016 in Baurücklage umbenannt. Sie dient ausdrücklich der Erhaltung und Instandhaltung des denkmalgeschützten Baus am Börsenplatz in Frankfurt am Main, einem ikonischen Bau der Stadt. Die Instandhaltung des eigenen Kammergebäudes ist ein legitimer Zweck, ihre Höhe ist im Nachtragswirtschaftsplan ausgewiesen. Die einzelnen Sanierungsprojekte, deren Absicherung sie dienen soll, sind im Nachtragswirtschaftsplan aufgeführt, so dass den Vorgaben des § 15a Abs. 2 des Finanzstatuts Genüge getan worden ist. Die Instandhaltungs- bzw. Baurücklage war Gegenstand der Beschlussfassungen der Vollversammlung vom 9.12.2015 und 14.12.2016. Die Höhe der nunmehrigen Baurücklage hält sich in einem im Vergleich zur Höhe ähnlicher Rücklagen anderer Industrie- und Handelskammern in einem sehr moderaten Bereich.
Auch gegen die Rücklage "Aktivitäten zur Regionalentwicklung" begegnet nach Überzeugung der Kammer keinen rechtlichen Bedenken. Sie beträgt im Jahre 2016 nach einer erfolgten Entnahme lediglich noch 162.000,- €. Die Wirtschaftsförderung für Stadt- und Region stellt einen legitimen Zweck der Tätigkeit der Beklagten dar. Zudem ist im Nachtragswirtschaftsplan schon ausgeführt, dass die Rücklage im Jahre 2017 aufgelöst werden soll.
Die Rücklage für die berufliche Bildung wurde im Jahre 2016 vollständig aufgelöst und ist deshalb in die hier vorzunehmende Prüfung nicht einzustellen.
Schließlich begegnet auch die Bildung der Pensionszinsausgleichsrücklage keinen rechtlichen Bedenken. Wie die Vertreter der Beklagten im Rahmen der mündlichen Verhandlung klargestellt haben, beinhaltet der Beschluss der Vollversammlung vom 14.12.2016, dem Beschlussvorschlag mit der Vorschau 2016 und der Wirtschaftsplanung 2017 im Hinblick auf die Entnahmen und Zuführungen zu den anderen Rücklagen zuzustimmen, auch die Bildung der Pensionszinsausgleichsrücklage. Die Bildung dieser Rücklage dient ebenfalls einem legitimen Zweck. Sie war notwendig geworden durch die Anpassung des § 253 HGB, einer Vorschrift, welche die Beklagte nach § 15 Abs. 1 ihres Finanzstatuts bei Jahresabschluss und Lagebericht sinngemäß anzuwenden hat, durch das Gesetz vom 17.3.2016. Diese sah durch eine Änderung des § 253 Abs. 2 Satz 1 HGB eine Verpflichtung zur Abzinsung von Altersversorgungsverpflichtungen (Pensionsrückstellungen) mit dem durchschnittlichen Marktzins nicht mehr der vergangenen sieben, sondern der vergangenen zehn Geschäftsjahre vor. Zudem sieht der neue § 253 Abs. 6 HGB eine Ausschüttungssperre und eine Angabepflicht für den aus der Änderung resultierenden Unterschiedsbetrag vor. Die Neuregelungen gelten nach Artikel 75 Abs. 6 Satz 1 EGHGB erstmals für Geschäftsjahre, die nach dem 31.12.2015 beginnen. Zwar sind durch die Verlängerung des Ermittlungszeitraums für den Diskontierungszinssatz von sieben auf zehn Jahre für Pensionsrückstellungen höhere Diskontierungssätze festzustellen, was zu einer Verringerung der Höhe der Pensionsrückstellungen führt. Dieser Entlastungseffekt ist allerdings nur temporärer Natur, denn der Entlastung im Jahre 2016 stehen zukünftig erhöhte Aufwendungen gegenüber. Nach der Gesetzesbegründung soll die Neuregelung der Abmilderung der Niedrigzinsphase dienen, aber nicht dazu, das Vorsichtsprinzip nach § 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB oder die Fähigkeit, die Vorsorgeversprechen zu erfüllen, einzuschränken. Durch die Ausschüttungssperre werden statt Rückstellungen teilweise Rücklagen gebildet (BT-DrS 18/7584, Seite 149). Damit ist ein legitimer Zweck für die Bildung der Pensionszinsausgleichsrücklage gegeben. Sie ist auch in der festgesetzten Höhe rechtlich nicht zu beanstanden. Die Beklagte hat sich insoweit an den Empfehlungen der Rechnungsprüfungsstelle orientiert und den Unterschiedsbetrag der Verpflichtungen gemäß dem vorliegenden Bewertungsgutachten der H-GmbH in Höhe von 8,1 Mio. € orientiert. Ein Verstoß gegen das Gebot der Schätzgenauigkeit liegt somit nicht vor.
Als unterliegende Beteiligte hat die Klägerin gemäß § 154 Abs. 1 VwGO die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 167 Abs. 1 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 162 AO
§ 253 HGB
§ 3 Abs. 2 Satz 1 IHKG
§ 6 Abs. 1 VwGO
§ 6 Abs. 3 Satz 1 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 3 Abs. 2 Satz 1 IHK-G
§ 3 Abs. 2 Satz 2 IHK-G
§ 3 Abs. 7a IHK-G
§ 3 Abs. 2 IHK-G
§ 3 Abs. 7a Satz 1 IHK-G
§ 3 Abs. 7a Satz 2 IHK-G
§ 253 Abs. 2 Satz 1 HGB
§ 253 Abs. 6 HGB
§ 252 Abs. 1 Nr. 4 HGB
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 167 Abs. 1 VwGO
§ 708 Nr. 11, 711 ZPO
§ 1 Abs. 1 der Beitragsordnung
§ 1 Abs. 3 der Beitragsordnung
§ 5 fest. Nach § 15 Abs. 3 der Beitragsordnung
Artikel 75 Abs. 6 Satz 1 EGHGB

Zitierte Entscheidungen: 10 C 6/15
6 S 1261/14
1 K 1473/16
4 K 1310/16
2 K 5521/17
6 S 860/17