Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-11-27, Aktenzeichen 1 K 4121/09 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2012:1127.1K4121.09E.00

Tenor:
Die Einkommensteuer 2005 wird nach Maßgabe der Entscheidungsgründe neu festgesetzt. Die Berechnung der Einkommensteuer wird dem Beklagten übertragen.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Beklagte.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Streitig ist, ob Rechts- und Beratungskosten die während eines laufenden Steuerstrafverfahrens angefallen sind als Betriebsausgaben bzw. Sonderausgaben abzugsfähig sind.
Die Kläger werden als Eheleute zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger ist u. a. als selbständiger Steuerberater tätig. Er ermittelt seinen Gewinn aus dieser freiberuflichen Tätigkeit nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG).
Am 08.10.2002 leitete das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung N (STRAFAFA) u. a. wegen Abgabe unrichtiger Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1996 bis 2001 ein Steuerstrafverfahren gegen den Kläger ein. Dem Kläger wurde vorgeworfen, neben seiner Steuerberatertätigkeit auch die Vermittlung von Schiffsbeteiligungen und anderen Abschreibungsmodellen an seine Mandanten getätigt zu haben. Die vorgenommenen Vorermittlungen hätten belegt, dass der Kläger auch weitere Vermittlungsleistungen ausgeführt habe. Die Entgelte für die vorgenannten Leistungen habe der Kläger in seinen Steuererklärungen nicht angegeben. Die Einnahmen aus diesen Tätigkeiten seien vielmehr über Angehörige (Eltern, Kinder) abgerechnet worden. Ferner habe der Verdacht bestanden, dass Lohnaufwendungen der Steuerberaterpraxis fingiert worden seien. Das Steuerbüro habe Zahlungen an Angehörige als Betriebsausgaben abgesetzt, obwohl die Zahlungsempfänger aufgrund ihrer persönlichen Verhältnisse nicht oder nur zu einem geringen Umfang für die Steuerberaterpraxis tätig gewesen seien.
Aufgrund des vorgenannten Strafverfahrens beauftragte der Kläger den Rechtsanwalt Dr. B aus E mit der Wahrnehmung seiner Interessen sowohl im Besteuerungs- als auch im Strafverfahren. Am 02.01.2007 reichten die Kläger ihre Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2005 beim beklagten Finanzamt ein. In der Gewinnermittlung für seine freiberufliche Tätigkeit machte der Kläger Rechts- und Beratungskosten i. H. v. insgesamt 26.018,05 EUR als Betriebsausgaben steuermindernd geltend. In diesem Betrag ist eine Zahlung i. H. v. 9.148,97 EUR einschließlich Umsatzsteuer enthalten, die an das Anwaltsbüro Dr.B in E geleistet wurde.
In der Einkommensteuererklärung 2005 machten die Kläger außerdem Steuerberatungskosten i. H. v. 44.750,95 EUR als Sonderausgaben steuermindernd geltend.
Die geltend gemachten Betriebsausgaben und Sonderausgaben resultieren aus zwei Rechnungen des Rechtsanwaltes B:
I. Rechnung vom 19.12.2005 des Rechtsanwaltsbüro B
Zwischenrechnung 11.12.02 bis 15.12.2005
Rechnungsempfänger: (Kläger)
Kläger ./. FA Einkommensteuer 1991 – 2001
Honorar 33.330,00
Fotokopien Nr. 7000 Nr. 1 VV-RVG (825 Seiten) 141,25
Fahrtkosten und Abwesenheitsgelder 1.640,75
Zwischensumme 35.112,00
Umsatzsteuer (MWSt), Nr. 7008 VV-RVG (16 %) 5.617,92
Endsumme 40.729,92
Abzüglich Zahlungseingänge 10.030,00
Zu zahlender Betrag 30.699,92
II. Rechnung vom 27.12.2005 des Rechtsanwaltsbüro B
(Kläger ./. FA
Honorar 20.000,00
Umsatzsteuer (MWSt), Nr. 7008 VV (16 %) 3.200,00
Endsumme 23.200,00
Den Gesamtbetrag beider Rechnungen teilte der Kläger im Verhältnis 30 : 70 als Betriebsausgaben bzw. Sonderausgaben auf. Die so aufgeteilten Beträge machte er wie folgt steuerlich geltend:
Betriebsausgaben§ 18 EStG netto
Betriebsausgaben
§ 18 EStG netto
Vorsteuern
Sonderausgaben
Gesamtsummepro Jahr
Gesamtsumme
pro Jahr
Jahr 2002
646,55
103,45
750,00
Jahr 2003
4.000,00
640,00
4.640,00
Jahr 2004
Jahr 2005
7.887,05
1.261,93
44.750,94
53.899,92
SUMME
16.533,60
2.645,38
Das beklagte Finanzamt erkannte die geltend gemachten Beträge im Steuerbescheid vom 06.06.2008 weder als Sonderausgaben noch als Betriebsausgaben bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Tätigkeit an. Es vertrat insoweit die Auffassung, bei den Rechtsanwaltskosten des Herrn Dr. B handele es sich um Strafverteidigungskosten, die steuerlich nicht abzugsfähig seien. Zur Begründung bezog das beklagte Finanzamt sich dabei auf den Erlass des Finanzministeriums vom 28.09.2001 (S2221-402-V B 3; EStG-Kartei NW § 10 EStG Fach 5 Nr. 3). Danach könnten Steuerberatungskosten, die nach der Einleitung eines Steuerstrafverfahrens entstanden seien, nicht bei den Sonderausgaben als abzugsfähige Steuerberatungskosten berücksichtigt werden, selbst wenn die Aufwendungen zugleich auch der Ermittlung des objektiven Steuerstraftatbestandes gedient hätten.
Gegen den Steuerbescheid vom 06.06.2008 erhoben die Kläger am 18.06.2008 beim Finanzgericht Münster Sprungklage. Der Beklagte stimmte der Erhebung der Sprungklage nicht zu.
Im Einspruchsverfahren trugen die Kläger sinngemäß vor, bei den Aufwendungen handele es sich nicht um Strafverteidigungskosten, da diese durch den Rechtsanwalt B noch nicht abgerechnet worden seien.
Der Beklagte wies den Einspruch der Kläger mit Einspruchsentscheidung vom 29.09.2009 als unbegründet zurück. Das Finanzamt vertrat dabei die Auffassung, die entstandenen Rechtsanwaltskosten i. H. v. insgesamt 53.899,92 EUR seien zutreffend steuerlich nicht berücksichtigt worden. Steuerberatungskosten könnten dem Grunde nach als Sonderausgaben oder Betriebsausgaben berücksichtigt werden. Hierfür sei es unerheblich, ob ein Steuerberater oder ein Rechtsanwalt tätig geworden sei. Nach dem Urteil des BFH vom 20.09.1989, BStBl II 1990, 20 seien jedoch Strafverteidigungskosten nicht als Sonderausgaben abzugsfähig. Der BFH habe zwar ausgeführt, dass es geboten sei, Steuerberatungskosten und Steuerstrafverteidigungskosten im Einzelfall notfalls im Wege der Schätzung aufzuteilen. In der Regel gehörten jedoch Aufwendungen, die nach der Einleitung des Strafverfahrens entstünden nicht zu den als Sonderausgaben abzugsfähigen Steuerberatungskosten. Hiervon sei auch im Streitfall auszugehen.
Wegen der Begründung im Einzelnen wird auf die bei den Steuerakten befindliche Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
Mit der am 29.10.2009 erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter.
Sie tragen zusammengefasst sinngemäß vor, der Rechtsanwalt Dr. Carsten B sei seinerzeit als Fachanwalt für Strafrecht und Fachanwalt für Steuerstrafrecht für das laufende Steuerfahndungs- und Strafverfahren eingeschaltet worden. In diesem Verfahren sei es auch umfangreich um die Ermittlung von Sachverhalten gegangen, die nach Auffassung des beklagten Finanzamts zusätzlich der Besteuerung hätten unterworfen werden müssen. Bei einer Verurteilung im Steuerstrafverfahren hätte es darüber hinaus für den Kläger massive berufsrechtliche Konsequenzen gegeben. Letztendlich sei das Strafverfahren aufgrund der Tätigkeit des Herrn Dr. B nach § 153a StPO auf Vorschlag des Staatsanwalts eingestellt worden. Insgesamt gesehen sei der Prozessvertreter der Kläger danach umfangreich im Besteuerungsverfahren und im Strafverfahren tätig geworden. In diesem Zusammenhang müsse berücksichtigt werden, dass durch das Steuerfahndungsverfahren fasst 40 Klageverfahren vor dem Finanzgericht Münster verursacht worden seien, in denen auch der jetzige Prozessbevollmächtigte als Prozessvertreter aufgetreten sei. Aus der Tätigkeit im Besteuerungsverfahren resultierten die Rechnungsgestellungen im Streitjahr.
Wegen seiner Tätigkeit im Steuerstrafverfahren – dies ist zwischen den beteiligten Parteien unstreitig - hat der Prozessvertreter den Klägern am 06.01.2010 nach Abschluss des Strafverfahrens eine separate Abrechnung erteilt. Diese zu den Gerichtsakten überreichte Rechnung beläuft sich über einen Betrag von rd. 31.000 EUR.
Zur Aufteilung der Abrechnungsbeträge hat der Prozessvertreter im Erörterungstermin vom 31.01.2011 erklärt, er habe in seinen Unterlagen stundenmäßig festgehalten, wann er für den Kläger in den einzelnen Verfahrensabschnitten tätig geworden sei. Dies sei schon deswegen notwendig gewesen weil er mit dem Kläger eine Honorarvereinbarung auf Stundenbasis getroffen habe. An diesen Stundenaufstellungen orientiere sich seine Abrechnung.
Die Parteien haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Die Kläger beantragen sinngemäß,
den Einkommensteuerbescheid 2005 vom 06.06.2008 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.09.2009, letztmalig geändert durch Änderungsbescheid vom 08.01.2012 dergestalt zu ändern, dass Beratungskosten i. H. v. 9.148,98 EUR als Betriebsausgaben bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit sowie weitere 44.750,94 EUR als Sonderausgaben steuermindernd berücksichtigt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist weiterhin der Auffassung, dass ein Sonderausgabenabzug von Steuerberatungskosten im Hinblick auf den bereits im Einspruchsverfahren angeführten FinMinErlass nicht in Betracht kommt.
Der Senat entscheidet nach § 90 Abs. 2 FGO mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung.
Die Klage ist in vollem Umfang begründet.
Der Einkommensteuerbescheid vom 06.06.2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.09.2009, letztmalig geändert durch Änderungsbescheid vom 08.01.2012, ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten.
Der Beklagte hat im Ergebnis zu Unrecht bei der Durchführung der Einkommensteuerveranlagung für das Streitjahr 2005 Aufwendungen der Kläger aus den Rechnungen des Rechtsanwaltsbüro B vom 19.12. und 27.12.2005 in einer Gesamthöhe von 53.899,92 EUR nicht zum Abzug als Betriebsausgaben/Sonderausgaben zugelassen.
Nach Auffassung des erkennenden Senates könnte eine steuermindernde Berücksichtigung der vorgenannten Aufwendungen unabhängig von der zwischen den Parteien streitigen Einordnung als Strafverteidigungskosten als Betriebsausgaben geboten seien.
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes – BFH – (vgl. Urteil vom 20.09.1989, X R 43/86, BFHE 158, 356, BStBl II 1990, 20) sowie der herrschenden Meinung in der Literatur (vgl. Olaf G. von Briel, steuerliche Berücksichtigung von Kosten im Strafverfahren, Betriebsberater 1999, 2539 ff.; Schmidt/Heinecke, EStG, 31. Auflage, §4 RdZiff. 520 m. w. N.) sind Strafverteidigungskosten nicht generell, sondern nur insoweit vom Abzug als Betriebsausgaben oder Werbungskosen ausgeschlossen, wie sie privat veranlasst sind. Verfahrenskosten eines Strafverfahrens sind ausnahmsweise steuermindernd zu berücksichtigen, wenn sie betrieblich oder beruflich veranlasst sind. Dies gilt – im Hinblick zur Strafe selbst (§ 12 Nr. 4 EStG) – auch bei vorsätzlich begangenen Straftaten und auch bei einer Verurteilung ausnahmsweise dann, wenn die zur Last gelegte Tat in Ausübung der beruflichen Tätigkeit begangen worden ist (BFH – Urteile vom 21.06.1989 X R 20/88, BFHE 157, 397, BStBl II 1989, 831 und vom 13.12.1994 VIII R 34/93, BFHE 176, 564, BStBl II 1995, 457). Ein betrieblicher Zusammenhang besteht nur, wenn die dem Steuerpflichtigen zur Last gelegte Tat ausschließlich und unmittelbar aus seiner betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit heraus erklärbar ist (BFH-Urteil vom 20.09.1989 X R 43/86, BFHE 158, 356, BStBl II 1990, 20).
Vorliegend könnten die streitigen Beratungskosten nach den besonderen Umständen des Falles auch deswegen in einem objektiven und erkennbaren wirtschaftlichen Zusammenhang mit der freiberuflichen Tätigkeit des Klägers in dem oben erläuterten Sinne stehen, da nach den Gesamtumständen des Streitfalls die Strafverteidigung auch dem Ziel gedient hat, eine möglichst ungehinderte weitere Berufstätigkeit zu gewährleisten. Dabei kommt es nicht nur darauf an, ob bei einer strafrechtlichen Verurteilung sogar die Gefahr bestand, die Befugnis zum weiteren Tätigbleiben als selbständiger Steuerberater gänzlich (oder für einen erheblichen Zeitraum) zu verlieren. Denn auch wenn eine solche Folgewirkung nicht unmittelbar drohte, verbesserte ein möglichst weitgehender Freispruch oder eine möglichst milde Bestrafung – welchen Zielen die Strafverteidigung diente – zweifelsfrei die beruflichen Aussichten des Klägers für die Zukunft. Die auf persönliche Integrität und Vertrauen basierende Aufgabenstellung eines Steuerberaters bedingt eine möglichst vorstrafenfreie Vergangenheit oder, wenn eine Verurteilung nicht vermieden werden kann, ein als möglichst geringfügig einzuschätzendes Unrechtsverhalten.
Im Streitfall ist insoweit zu würdigen, dass das Strafverfahren – Jahre nach Einleitung – nach § 153a StPO eingestellt wurde weil sich die wesentlichen, zunächst erhobenen strafrechtlichen Vorwürfe, letztlich nicht bestätigt haben. Diese Umstände legen es nahe, die abgerechnete Tätigkeit des Büros B als Betriebsausgaben einzuordnen, unabhängig davon, ob sie als Strafverteidigungskosten einzuordnen sind.
Der Senat braucht diese Frage jedoch nicht abschließend nicht zu entscheiden. Für den Erfolg der Klage ist bereits maßgeblich, dass das Büro B mit den streitgegenständlichen Rechnungen von Dezember 2005 ausschließlich steuerlich Beratungskosten abgerechnet hat.
Zwischen den beteiligten Parteien ist insoweit unstreitig, dass nach Einleitung des Strafverfahrens und Eröffnung des Steuerfahndungsverfahrens gegen den Kläger die Tätigkeit des Rechtsanwalts B sich sowohl auf die Steuerberatung als auch die Strafverteidigung erstreckt hat. Dies ergibt sich zur Überzeugung des Gerichts auch bereits daraus, dass in beiden Verfahren erstmals gewerbliche Einkünfte des Klägers aus Vermittlungsprovisionen des ansonsten freiberuflich tätigen Klägers Gegenstand der Besteuerung sein sollten. Die Abrechnung der Tätigkeiten von Rechtsanwalt B in beiden Verfahrensabschnitten ist daher entsprechend dem Umfang seines Tätigwerdens aufzuteilen. Soweit es im Einzelfall schwierig ist, Steuerberatungskosten von Strafverteidigungskosten zu trennen, ist nach Rechtsprechung des BFH (vgl. Urteil vom 20.09.1989, X R 43/86, BFHE 158, 356 BStBl II 1990, 20) der Rechtsanwender im Hinblick auf die gesetzlich gebotene Unterscheidung verpflichtet, eine solche Abgrenzung tatsächlich (notfalls im Wege der Schätzung, § 162 Abs. 1 S. 1 Abgabenordnung – AO -) vorzunehmen. Einer derartigen Schätzung bedarf es im Streitfall nicht. Der Klägervertreter hat im Erörterungstermin durch den Beklagten unwidersprochen und nachvollziehbar vorgetragen, er habe mit den Rechnungen von Dezember 2005 ausschließlich Beratungsaufwand im Besteuerungsverfahren abgerechnet. Er habe mit dem Kläger seinerzeit eine Honorarvereinbarung auf Stundenbasis getroffen und in seinen Verfahrensakten festgehalten, wann er in welchem Verfahren tätig geworden sei. Seine Rechnungsgestellung vom 06.01.2010, nach Abschluss des Strafverfahrens, mit der er weitere 31.257,61 EUR Honorar als Strafverteidiger abgerechnet habe, belege dies eindeutig.
Die angesprochene Abrechnung belegt auch nach Auffassung des Gerichts eine zutreffende Aufteilung des Beratungsaufwandes.
Der Beklagte kann in diesem Zusammenhang nicht geltend machen, sämtliche Honorarabrechnungen nach Einleitung des Strafverfahrens seien im Sinne der BFH-Rechtsprechung Strafverteidigungskosten. Die insoweit im Urteil des BFH vom 20.09.1989 getroffene Aussage ist lediglich als Schätzungsmaßstab im Einzelfall zu verstehen. Im dort entschiedenen Fall ging es darum, Aufwendungen, die ausschließlich für die Verteidigung in einem Strafverfahren angefallen waren, ggf. im Wege der Schätzung aufzuteilen.
Nach den vorstehend beschriebenen Grundsätzen sind die insgesamt noch streitigen Rechtsanwaltskosten i. H. v. 53.899,92 EUR steuermindernd zu berücksichtigen. Diese sind dabei entsprechend der ursprünglichen Handhabung durch den Kläger i. H. v. 9.148,98 EUR als Betriebsausgaben, in der verbleibenden Höhe von 44.750,94 EUR als Sonderausgaben steuermindernd zu berücksichtigen. Der Ansatz in dieser Höhe beruht auf einer Schätzung im Verhältnis 30 : 70. Der Senat hält diese Schätzung insbesondere im Hinblick darauf für angemessen, dass eine Veränderung des Schätzungsmaßstabes zu keiner anderen Festsetzung der Steuer der Höhe nach führt.
Die Berechnung und Festsetzung der Einkommensteuer wird nach § 100 Abs. 2 S. 2 FGO der beklagten Behörde übertragen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 18 EStG
§ 10 EStG
§ 153a StPO
§ 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 90 Abs. 2 FGO
§ 12 Nr. 4 EStG
§ 162 Abs. 1 S. 1 Abgabenordnung
§ 100 Abs. 2 S. 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1990, 20
BFHE 158, 356
BFHE 157, 397
BStBl II 1989, 831
BFHE 176, 564
BStBl II 1995, 457
X R 43/86
89 X R 20/88
94 VIII R 34/93
89 X R 43/86