Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-09-02, Aktenzeichen 11 K 3099/04 AO
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2005:0902.11K3099.04AO.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens fallen der Klägerin zur Last.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit der Aufrechnung eines Steuererstattungsanspruchs der Klägerin mit rückständigen Umsatzsteuerschulden aus ihrer vormaligen unternehmerischen Tätigkeit während der sog. Wohlverhaltensperiode.
Die Klägerin ist verheiratet und wird zusammen mit ihrem Ehemann zur Einkommensteuer veranlagt. Über ihr Vermögen wurde am 25. November 2002 beim AG C. (.. IN .../02) das Insolvenzverfahren eröffnet. Mit Beschluss vom 28. November 2003 wurde der Klägerin die Restschuldbefreiung angekündigt (§ 291 InsO) und Rechtsanwalt L. zum Treuhänder bestellt (§ 291 Abs. 2, § 292 InsO). Nach Vollzug der Schlussverteilung (§ 200 InsO) wurde das Insolvenzverfahren am 13. Februar 2004 aufgehoben.
Ausweislich des Einkommensteuerbescheides bzw. der Steuerberechnung 2002 vom 17. November 2003 ergab sich zugunsten der Klägerin und ihres Ehemannes ein zuviel gezahlter Betrag in Höhe von insgesamt ...... Euro. Die vom Bruttolohn der Klägerin einbehaltene Lohnsteuer der Monate September bis Dezember 2002 belief sich auf ...... Euro, der Solidaritätszuschlag auf ..... Euro, die Kirchensteuer auf ..... Euro; die vom Bruttolohn des Ehemannes einbehaltene und abgeführte Lohnsteuer betrug ........ Euro, die Kirchensteuer ..... Euro. In dem Einkommensteuerbescheid bzw. der Steuerberechnung 2002 heißt es: "Über eine etwaige Verrechnung des Restguthabens mit Gegenansprüchen erhalten Sie eine besondere Mitteilung."
Nachdem die Klägerin und deren Ehemann mit Schreiben vom 27. November 2003 die Aufteilung der Steuerschulden für die Einkommensteuer 2002 begehrt hatten, teilte der Beklagte das Guthaben auf. Aus dem Gesamtguthaben von ...... Euro ermittelte der Beklagte einen an den Ehemann der Klägerin zu erstattenden Betrag in Höhe von ...... Euro (.........Euro Lohnsteuer Ehemann ./. ........ Euro Gesamtlohnsteuer x ...... Euro Erstattung). Während er diesen Betrag an den Ehemann der Klägerin auszahlte, kehrte er das anteilige Guthaben der Klägerin in Höhe von ...... Euro wegen deren seit dem 19. August 2002 fälligen Umsatzsteuerschuld 2001 aus ihrer vormaligen unternehmerischen Tätigkeit nicht aus. Der Umsatzsteuerbescheid 2001 vom 12. August 2002 weist einen bis zum 19. August 2002 zu zahlenden Betrag von ........ Euro und einen bis zum 16. September 2002 zu zahlenden Betrag in Höhe von ...... Euro aus.
Mit Schreiben vom 22. Januar 2004 teilte der Beklagte der Klägerin mit, dass es nach Aufteilung des Guthabens bei der Erstattung des Betrages von ...... Euro an den Ehemann der Klägerin bleibe. Die Aufrechnung der auf die Klägerin entfallenden Einkommen- und Kirchensteuer sei zu Recht vorgenommen worden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Schreiben vom 22. Januar 2004 Bezug genommen.
Nachdem hinsichtlich der Erstattung des Teilbetrages in Höhe von ...... Euro keine Einigung erzielt werden konnte, erließ der Beklagte am 27. Februar 2004 den streitgegenständlichen Abrechnungsbescheid. Der hiergegen gerichtete Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 10. Mai 2004).
Ihre Klage begründet die Klägerin im Wesentlichen damit, dass die Aufrechnung des Beklagten entweder anfechtbar oder als Sondervereinbarung im Sinne des § 294 InsO ausgeschlossen sei.
Die Klägerin beantragt,
den Abrechnungsbescheid vom 27. Februar 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung dergestalt zu ändern, dass sich ein zu erstattendes Guthaben in Höhe von ...... Euro ergibt,
hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
Er ist der Auffassung, dass die Voraussetzungen für eine Aufrechnung (§ 226 AO iVm § 387 BGB) vorliegen. Die Beschränkungen der §§ 94 bis 96 InsO seien nicht anwendbar, da das Insolvenzverfahren abgeschlossen sei. Zwar sei es Insolvenzgläubigern insoweit untersagt, Zwangsvollstreckungsmaßnahmen zu ergreifen, die Aufrechnung sei jedoch keine solche Maßnahme.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhaltes wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze, die Steuerakten und das Protokoll der mündlichen Verhandlung Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet.
Der streitige Abrechnungsbescheid verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, denn der geltend gemachte Erstattungsanspruch in Höhe von ...... Euro ist durch Aufrechnung erloschen.
Gemäß § 218 Abs. 2 AO entscheidet die Finanzbehörde über Streitigkeiten, die die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis betreffen, durch Verwaltungsakt (sog. Abrechnungsbescheid). Eine Streitigkeit in diesem Sinne liegt insbesondere dann vor, wenn - wie im Streitfall - über die Rechtmäßigkeit einer Aufrechnung gestritten wird (BFH-Urteil vom 04. Februar 1997 - VII R 50/96, BStBl II 1997, 479).
Für die Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis sowie für die Aufrechnung gegen diese gelten sinngemäß die Vorschriften des bürgerlichen Rechts (§ 226 Abs. 1 AO). § 387 BGB verlangt, dass der Aufrechnende die ihm gebührende Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung bewirken kann, dass der Anspruch und der Gegenanspruch ihrem Gegenstand nach gleichartig sind und dass diese Ansprüche zwischen denselben Personen bestehen. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.
Der Klägerin stand ein Erstattungsanspruch gegen den Beklagten in Höhe von ...... Euro zu. Diesen hat der Beklagte auch der Höhe nach zutreffend ermittelt.
Nicht dauernd getrennt lebende Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden, sind grundsätzlich zwar Gesamtschuldner der Einkommensteuer (§§ 44 Abs. 1, 268 AO), nicht aber Gesamtgläubiger des sich aus einer Überzahlung ergebenden Erstattungsanspruchs. Dieser steht den Ehegatten nicht gemeinsam zu, vielmehr bestehen gesonderte Erstattungsansprüche für jeden von ihnen. In welchem Umfang jedem Ehegatten der Erstattungsanspruch zusteht, richtet sich nach § 37 Abs. 2 AO. Hiernach ist derjenige erstattungsberechtigt, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist. Handelt es sich um eine intakte Ehe, so ist aufgrund der zwischen den Eheleuten bestehenden Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft im Allgemeinen anzunehmen, dass die Leistungen eines Ehegatten zugleich auch die Einkommensteuerschuld des anderen begleichen sollen, d.h. auf Rechnung beider Ehegatten erbracht werden. Im Lohnsteuerabzugsverfahren ist bei Ehegatten hingegen davon auszugehen, dass die einbehaltenen Lohnsteuerabzugsbeträge für Rechnung des jeweiligen Arbeitnehmers - sprich Ehegatten - gezahlt werden (BFH-Urteil vom 18. September 1990, VII R 99/89, BStBl II 1991, 47).
Dementsprechend hat der Beklagte die Höhe des zur Aufrechnung stehenden Erstattungsanspruchs der Klägerin zutreffend im Verhältnis der bei den Ehegatten einbehaltenen Lohnsteuerabzugsbeträge ermittelt.
Der Einkommensteuererstattungsanspruch war auch durch den Beklagten erfüllbar, denn der Anspruch der Klägerin war nicht von der im Rahmen des Restschuldbefreiungsverfahrens erfolgten Abtretung der Bezüge der Klägerin im Sinne des § 287 Abs. 2 InsO umfasst (siehe hierzu: BFH-Urteil vom 21. Juli 2005 IX ZR 115/04, JURIS-Dokument; FG Münster Urteil vom 12. November 2004 11 K 1959/04 AO, EFG 2005, 251; LG Koblenz Beschluss vom 13. Juni 2000, ZinsO 2000, 507; AG Neuwied Beschluss vom 14. Februar 2000, NZI 2000, 334; AG Göttingen Beschluss vom 19. März 2004, ZinsO 2004, 456, Stephan in Münchner Kommentar § 287 InsO Rn 40, Grote InsO 2001, 452; aA AG Gifhorn, Urteil vom 12. Juni 2001, ZInsO 2001, 630; Vallender in Uhlenbrock, InsO 12. Auflage, § 287 Rn 31).
Der zur Aufrechnung gebrachte - unstreitige - Anspruch des Beklagten auf Zahlung der Umsatzsteuer 2001 übersteigt den Erstattungsanspruch der Klägerin. Er war zudem fällig und stand in dem von § 389 BGB geforderten Gegenseitigkeitsverhältnis zum Erstattungsanspruch der Klägerin.
Schließlich hat der Beklagte die Aufrechnung gegenüber der Klägerin wirksam erklärt (§ 388 BGB). Die Aufrechnungserklärung erfolgte zwar nicht bereits im Rahmen der Steuerberechnung zur Einkommensteuer 2002, welche lediglich einen Hinweis auf eine mögliche künftige Aufrechnung enthält. Der Beklagte hat die Aufrechnung jedoch spätestens - konkludent - im Abrechnungsbescheid vom 27. Februar 2004 erklärt (vgl. z.B. BFH-Beschluss vom 11. Juni 2004 VII B 218/03, Juris mwN).
Der Aufrechnung des Beklagten stehen - entgegen der Ansicht der Klägerin - die Aufrechnungsverbote der §§ 94 ff. InsO nicht entgegen, denn mit dem Beschluss des Amtsgerichts C. vom 13. Februar 2004 ist das Insolvenzverfahren aufgehoben worden, so dass die Aufrechnungsbeschränkungen der §§ 94 ff. InsO nicht mehr eingreifen (z.B. Uhlenbruck in Uhlenbruck InsO § 94 Rz 51; vgl. auch FG Schleswig-Holstein Urteil vom 18. November 2004, EFG 2005, 333; Hessisches FG Urteil vom 29. November 2004, EFG 2005, 331; FG Düsseldorf Beschluss vom 10. November 2004, ZInsO 2004, 1368, LG Koblenz Beschluss vom 13. Juni 2000, ZinsO 2000, 507).
Die Aufrechnung ist aber auch nicht etwa wegen eines aus § 294 InsO resultierenden Aufrechnungsverbotes ausgeschlossen.
Gemäß § 294 Abs. 1 InsO sind Zwangsvollstreckungsmaßnahmen für einzelne Insolvenzgläubiger in das Vermögen des Schuldners während der Laufzeit der Abtretungserklärung unzulässig. Das Vollstreckungsverbot erfasst die Forderungen sämtlicher Gläubiger, die in dem vorangegangenen Insolvenzverfahren die Rechtsstellung von Insolvenzgläubigern hatten. Ohne Belang ist insoweit, ob eine Anmeldung der Forderung erfolgt ist oder nicht (Vallender in Uhlenbruck InsO § 294 Rz 5). Das Vollstreckungsverbot erfasst nicht nur die Pfändung, sondern auch die Erzwingung anderer Ansprüche als Geldforderungen und Anfechtungen des Insolvenzgläubigers (Vallender in Uhlenbruck InsO § 294 Rz 8,9). Im Streitfall folgt hieraus hingegen kein Aufrechnungsverbot, weil die Aufrechnung als Maßnahme der Erhebung keine Vollstreckungsmaßnahme im vorgenannten Sinne ist (so BFH-Urteil vom 3. November 1983, VII R 38/83, BStBl II 1984, 185, FG Münster Beschluss vom 19. Oktober 1999 13 V 4519/99 Kg, EFG 2000, 91; FG Düsseldorf Beschluss vom 10. November 2004, ZInsO 2004, 1368).
Auch die Annahme eines Aufrechnungsverbotes gemäß § 294 Abs. 2 InsO scheidet im Streitfall aus. Danach ist jedes Abkommen des Schuldners oder anderer Personen mit einzelnen Insolvenzgläubigern, durch das diesen ein Sondervorteil verschafft wird, nichtig. Die Aufrechnung ist hingegen kein solches Abkommen, sondern vielmehr eine einseitige Erklärung des Gläubigers und unterfällt als solche nicht der Regelung des § 294 Abs. 2 InsO (so auch z.B. FG Düsseldorf Beschluss vom 10. November 2004, ZInsO 2004, 1368).
Ferner ergibt sich auch aus § 294 Abs. 3 InsO kein Aufrechnungsverbot. Danach kann der Verpflichtete gegen die Forderung auf die Bezüge, die von der Abtretungserklärung erfasst werden, nur aufrechnen, soweit er bei einer Fortdauer des Insolvenzverfahrens nach § 114 Abs. 2 InsO zur Aufrechnung berechtigt wäre. Die hier zur Aufrechnung gebrachten Erstattungsansprüche unterfallen hingegen - wie dargelegt - nicht der Abtretung der Bezügeansprüche im Rahmen des Restschuldbefreiungsverfahrens, so dass aus § 294 Abs. 3 InsO kein Aufrechnungsverbot resultiert (vgl. FG Schleswig-Holstein Urteil vom 18. November 2004, EFG 2005, 333; Hessisches FG Urteil vom 29. November 2004, EFG 2005, 331; FG Düsseldorf Beschluss vom 10. November 2004, ZInsO 2004, 1368).
Nach Auffassung des Senates kann schließlich auch aus § 394 BGB iVm § 294 Abs. 1 InsO kein allgemeines Aufrechnungsverbot hergeleitet werden (so auch iE. BGH Urteil vom 21. Juli 2005 IX ZR 115/04, JURIS-Dokument, FG Schleswig-Holstein Urteil vom 18. November 2004, EFG 2005, 333; Hessisches FG Urteil vom 29. November 2004, EFG 2005, 331; FG Düsseldorf Beschluss vom 10. November 2004, ZInsO 2004, 1368, LG Koblenz Beschluss vom 13. Juni 2000, ZinsO 2000, 507; AG Göttingen, Beschluss vom 27. Februar 2001, ZinsO 2001, 329; Hilbertz/Busch ZinsO 2000, 491; ; aA AG Wittlich Beschluss vom 4. Mai 2003, ZinsO 2003, 577, AG Neuwied Beschluss vom 14. Februar 2000, NZI 2000, 334; Grote ZinsO 2001, 452; Schmidt ZinsO 2003, 547; Uhlenbrock InsO 12. Aufl. § 294 Rz 34).
Dabei verkennt der Senat nicht den insoweit resultierenden Konflikt mit den durch die Regelungen der Insolvenzordnung angestrebten Zielen der Sicherung einer gleichmäßigen Gläubigerbefriedigung und des Entschuldungsprozesses. Gleichwohl hat der Senat die vom Gesetz selbst gesetzten Grenzen zu beachten. Die in der Insolvenzordnung enthaltenen Aufrechnungsverbote sind abschließende Regelungen, die - wie dargelegt - für den Streitfall gerade nicht eingreifen. In Anbetracht jener spezifischen Regelungen zu Aufrechungsverboten, ergibt sich aus Sicht des Senates keine - durch Analogie - zu schließende Regelungslücke des Gesetzes. Vielmehr folgt aus dem Gesamtkontext der Vorschriften (§§ 94 ff, 114, 294 InsO), dass der Gesetzgeber - jedenfalls bis dato - den Grundsatz der gleichmäßigen Gläubigerbefriedigung eingeschränkt hat, indem er nur für bestimmte Bereiche Aufrechnungsverbote vorgesehen, nicht aber ein generelles - auch im Streitfall zur Anwendung gelangendes - Aufrechnungsverbot festgeschrieben hat. Diese gesetzgeberische Entscheidung kann und darf aus Sicht des Senates nicht durch eine entsprechende Anwendung des § 394 BGB iVm § 294 InsO und die damit einhergehende Erweiterung der Aufrechnungsverbote unterlaufen werden (vgl. FG Schleswig Holstein Urteil vom 18. November 2004, EFG 2005, 333; Hessisches FG Urteil vom 29. November 2004, EFG 2005, 331, FG Düsseldorf Beschluss vom 10. November 2004, ZInsO 2004, 1368, BGH Urteil vom 21. Juli 2005 IX ZR 115/04, JURIS-Dokument, BGH Urteil vom 29. Juni 2004 IX ZR 195/03, NJW 2004, 2043). Vielmehr ist es allein die Aufgabe des Gesetzgebers, die zur Verwirklichung des Grundsatzes der gleichmäßigen Gläubigerbefriedigung möglicherweise notwendigen Regelungen zu einem umfassenden Aufrechnungsverbot zu schaffen (vgl auch FG Düsseldorf Beschluss vom 10. November 2004, ZInsO 2004, 1368).
Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zuzulassen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 94 bis 96 InsO
§§ 44 Abs. 1, 268 AO
§§ 94 ff. InsO nicht entgegen, denn mit dem Beschluss des Amtsgerichts C. vom 13. Februar 2004 ist das Insolvenzverfahren aufgehoben worden, so dass die Aufrechnungsbeschränkungen der §§ 94 ff. InsO
§§ 94 ff, 114, 294 InsO
§ 291 InsO
§ 292 InsO
§ 200 InsO
§ 294 InsO
§ 226 AO
§ 387 BGB
§ 287 InsO
§ 389 BGB
§ 388 BGB
§ 394 BGB
§ 218 Abs. 2 AO
§ 226 Abs. 1 AO
§ 37 Abs. 2 AO
§ 287 Abs. 2 InsO
§ 294 Abs. 1 InsO
§ 294 Abs. 2 InsO
§ 294 Abs. 3 InsO
§ 114 Abs. 2 InsO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1997, 479
BStBl II 1991, 47
EFG 2005, 251
EFG 2005, 333
EFG 2005, 331
BStBl II 1984, 185
EFG 2000, 91
NJW 2004, 2043
VII R 50/96
VII R 99/89
05 IX ZR 115/04
11 K 1959/04
04 VII B 218/03
VII R 38/83
13 V 4519/99 K
04 IX ZR 195/03