Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-01-20, Aktenzeichen 16 K 5157/98 Inv
ECLI: ECLI:DE:FGD:2004:0120.16K5157.98INV.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die Beteiligten streiten um die Aufhebung eines Investitionszulagebescheids.
Die Eheleute B und C A waren bis zum 31.3.1987 zu gleichen Anteilen Alleingesellschafter einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts (GbR), die ihre Grundstücke und Gebäude im Rahmen einer Betriebsaufspaltung an die A Maschinenbau GmbH in Kleve (nachfolgend auch abgekürzt: GmbH) verpachtet hatte. Die GbR hielt das Stammkapital der GmbH, einer weltweit renommierten Spezialfirma für den Bau von Hochleistungsverpackungsmaschinen, zu 100 %. Im Zuge einer Änderung der Gesellschaftsverhältnisse gründeten die Eheleute A mit Vertrag vom 19.3.1987 die A Verwaltungs GmbH und die A GmbH & Co KG (die Klägerin, nachfolgend auch abgekürzt: KG), deren Komplementärin ohne Einlage die A Verwaltungs GmbH und deren Kommanditisten die beiden Eheleute mit jeweils 50.000,-- DM Einlage wurden. Nachdem der Beklagte im Hinblick auf eine voraussichtliche Beendigung der Betriebsaufspaltung die Möglichkeit eines gewinneutralen Eigentumsübergangs von der GbR auf die KG verbindlich bejaht hatte, übertrugen die Eheleute ihre Anteile an der Betriebs-GmbH und die verpachteten Grundstücke und Gebäude erfolgsneutral auf die neugegründete KG, die zunächst - wie zuvor die GbR - mit der GmbH durch Betriebsaufspaltung verbunden blieb. Mit Beteiligungsvertrag vom 14.5.1987 veräußerte die KG daraufhin mit Wirkung ab 1.5.1987 50% der Geschäftsanteile der GmbH an die D Maschinenbau GmbH, eine Tochtergesellschaft der D Werke AG. Die Eheleute blieben zunächst Geschäftsführer der GmbH, die D-Gruppe stellte einen weiteren Geschäftsführer. Wegen der Einzelheiten der Beteiligungsvereinbarungen wird auf den Beteiligungsvertrag vom 14.5.1987 nebst Anlagen (u.a. Neufassung des Gesellschaftsvertrags der A Maschinenbau GmbH, Geschäftsordnung für die Geschäftsführung der A Maschinenbau GmbH) und die nachfolgenden Urteilsgründe verwiesen.
Die GbR und in der Endphase die KG, die Klägerin, tätigten im Zusammenhang mit einer Betriebsverlagerung der GmbH umfangreiche Investitionen, für die sie in den Jahren 1985- 1989 Investitionszulagen von insgesamt 1.787.973,-- DM und zusätzlich Investitionszuschüsse des Landes Nordrhein-Westfalen von insgesamt 2.046.000,-- DM erhielten. Unter anderem wurde der GbR mit Bescheid vom 6.7.1988 für das Kalenderjahr 1987 eine Investitionszulage in Höhe von 4.725,-- DM und der Klägerin mit Bescheid vom 31.10.1989 für das Wirtschaftsjahr 1987/1988 eine Investitionzulage in Höhe von 694.331,-- DM zugesprochen. Im Streitfall geht es nur um den letztgenannten Bescheid, der unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stand. Im Anschluß an eine unter anderem bei der Klägerin durchgeführten Großbetriebsprüfung (Prüfungsbericht vom 12.1.1995) vertrat der Beklagte die Auffassung, daß wegen Beendigung der Betriebsaufspaltung (durch Verminderung des Beteiligungsanteils der Klägerin an der Betriebsgesellschaft auf 50 %) die dreijährige Verbleibensvoraussetzung des § 5 Abs. 6 Nr. 1b Investitionszulagengesetz 1986 (InvZulG 1986) hinsichtlich der Wirtschaftsgüter, für die die vorgenannten Investitionszulagen gewährt worden waren, nicht mehr erfüllt sei. Jeweils mit Bescheid vom 26.4.1996 forderte der Beklagte daraufhin die vorgenannten Investitionszulagen zuzüglich Zinsen zurück. Die Klägerin hat gegen den sie betreffenden Rückforderungsbescheid fristgerecht Einspruch eingelegt, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 10.7.1998 als unbegründet zurückgewiesen hat. Auf die Gründe der Einspruchsentscheidung wird Bezug genommen.
Dagegen richtet sich die Klage, zu deren Begründung die Klägerin auf den Fortbestand der Betriebsaufspaltung zwischen ihr und der GmbH vermittels faktischer Beherrschung durch die Eheleute A rekurriert. Die Klägerin geht dabei davon aus, daß für die Wahrung der Verbleibensvoraussetzung des § 5 Abs. 6 Nr. 1b InvZulG 1986 eine faktische Beherrschung genüge. Des weiteren hält es die Klägerin aus Vertrauensgründen für rechtswidrig, daß der Beklagte von dem Vorbehalt der Nachprüfung im aufgehobenen Bescheid Gebrauch gemacht hat. Wegen der Einzelheiten der Klagebegründung wird auf die Schriftsätze der Klägerin vom 20.10.1998 und 9.1.2004 sowie auf das Erörterungsprotokoll vom 18.12.2003 Bezug genommen.
Die Klägerin beantragt,
den Investitionszulagenaufhebungsbescheid vom 26.4.1996 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.7.1998 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er verneint eine faktische Beherrschung und jeden Grund, von dem Vorbehalt der Nachprüfung im aufgehobenen Bescheid keinen Gebrauch machen zu dürfen.
Wegen aller weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die nachfolgenden Urteilsgründe und die dort angeführten Unterlagen verwiesen.
Die Klage ist unbegründet.
Sie führt unter keinem der geltend gemachten Klagegründe zum Erfolg. Zum einen hat die Klägerin, die KG, durch den Verkauf von 50 % der GmbH-Anteile an die D-Gruppe die zwischen ihr und der GmbH bestehende Betriebsaufspaltung beendet und damit bewirkt, daß auch die für eine abschließende Gewährung der Investitionszulage innerhalb des Dreijahreszeitraums nach § 5 Abs. 6 Nr. 1b InvZulG 1986 notwendige sog. Verbleibensvoraussetzung nicht erfüllt wurde. Das läßt sich auch unter dem Aspekt der faktischen Beherrschung nicht heilen. Zum anderen war der Beklagte entgegen der Sichtweise der Klägerin weder aus verfahrensrechtlichen Gründen noch unter Billigkeitserwägungen daran gehindert, von dem Vorbehalt der Nachprüfung im geänderten Investitionszulagebescheid vom 31.10.1989 Gebrauch zu machen und diesen Bescheid ersatzlos aufzuheben.
Nach dieser Rechtsprechung ergibt sich im Streitfall für die Zeit nach Eintritt der D Maschinenbau GmbH in die A Maschinenbau GmbH aus den formellen gesellschaftsvertraglichen Beteiligungsverhältnissen keine für eine Betriebsaufspaltung hinreichende personelle Verflechtung zwischen den beiden hier in Betracht kommenden Gesellschaften (also der Klägerin, der A GmbH & Co KG, und der A Maschinenbau GmbH); denn die Eheleute A waren ab dem 1.5.1987 an der A Maschinenbau GmbH über die A GmbH & Co KG nur zusammen zu 50 % beteiligt und hatten damit keine ausreichende gesellschaftsrechtliche Beteiligungsmehrheit. Auch der Umstand, daß die Eheleute A in der A Maschinenbau GmbH neben einem von der D-Gruppe gestellten Geschäftsführer weiterhin Geschäftsführer geblieben waren und, wie behauptet, ihre Geschäftspolitik ohne Widerstand realisieren konnten, reicht nicht aus, die für eine Betriebsaufspaltung notwendige personelle Verflechtung aufrechtzuerhalten. Denn die prägende Tätigkeit eines Geschäftsführers, auch wenn er zugleich Gesellschafter ist, bezieht sich nur auf die Geschäftsführung der GmbH, nicht aber auf die Ausübung der Gesellschaftsverhältnisse (BFH-Urteile vom 26.7.1984 IV R 11/81, BStBl II 1984, 714, 716; vom 26.10.1988 I R 228/84, BStBl II 1989, 155, 157; vom 27.2.1991 XI R 25/88, BFH/NV 1991, 454). Wenn die Klägerin aus der Geschäftsführertätigkeit der Eheleute A eine sog. faktische Beherrschung der GmbH herleitet, so geht sie auch damit - ungeachtet aller zB in der aktenkundigen Tätigkeitsauflistung "Dokumentation zur faktischen Beherrschung der A Maschinenbau GmbH durch die Eheleute A" beschriebenen Geschäftsführungsaktivitäten - fehl.
Zwar ist die faktische Beherrschung als Grundlage einer Betriebsaufspaltung eine in der Rechtsprechung anerkannte, wenn auch sehr restriktiv zu handhabende Ausnahme von der grundsätzlichen Notwendigkeit einer formellen gesellschaftsrechtlichen Mehrheitsbeteiligung. Sie genügt nach inzwischen gefestigter Rechtsprechung im Investitionszulagerecht jedoch grundsätzlich nicht, um eine Ausnahme von den strengen gesetzlichen Verbleibens- und Verwendungsvoraussetzungen des § 5 Abs. 6 Nr. 1b InvZulG 1986 (§ 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 InvZulG 1979) zu rechtfertigen (BFH-Beschluß vom 26.3.1993 II S 42/92, BStBl II 193, 723; BFH-Urteil vom 16.9.1994 III R 45/92, BStBl II 1995, 75; neuestens allerdings einschränkend - faktische Beherrschung ausnahmsweise auch für das Zulagenrecht ausreichend - BFH-Beschluß vom 9.8.2002 III B 34/02, BFH/NV 2002, 1616; vgl. auch BFH-Urteil vom 20.3.2003 III R 50/96, BStBl II 2003, 613). Es kann hier dahingestellt bleiben, ob im Streitfall die Investitionszulage auch bei bloßer faktischer Beherrschung gewährt werden könnte und ob die insoweit von der Finanzverwaltung für vor dem 1.11.1993 verpachtete Wirtschaftsgüter gewährte Übergangsfrist (Schreiben des Bundesministers für Finanzen vom 20.9.1993, BStBl I 1993, 803) auch von den Gerichten zu beachten ist und hier durchgreift. Denn eine faktische Beherrschung kommt im Streitfall aus den nachfolgenden weiteren Urteilserwägungen ohnehin nicht zum Zuge.
Soweit eine fortdauernde Betriebsaufspaltung darauf gestützt wurde, daß ohne Zustimmung der Eheleute A die bestehenden Grundstückspacht mit der A GmbH & Co KG auch nach Eintritt der D Maschinenbau GmbH in die A Maschinenbau GmbH nicht geändert werden konnte (Seite 11 ff. der Antragsbegründung vom 11.3.1997), blieb außer acht, daß eine solche Einschränkung nach der in Bezug genommenen Rechtsprechung der Annahme einer Betriebsaufspaltung gerade dann nicht entgegensteht, wenn im übrigen Mehrheitsverhältnisse herrschen (BFH-Urteile vom 26.1.1989 IV R 151/86, BStBl II 1989, 455; vom 21.8.1996 X R 25/93, BStBl II 1997, 44). Eine solche Einschränkung verhindert zwar keine Betriebsaufspaltung, begründet sie aber nicht. Des weiteren gehen die Hinweise auf die Rechtslage nach dem InvZulG 1982 und die dazu ergangene Rechtsprechung (Seite 2 der Antragsbegründung vom 30.1.1998) gleichfalls fehl, weil insoweit nach dem Gesetzeswortlaut eine vom InvZulG 1986 abweichende gesetzliche Tatbestandslage bestand. Die Anwendung der Begünstigungsvorschriften des InvZulG 1986 richtet sich nach ihrem gesetzlichen Tatbestand und kann nicht allein mit dem Hinweis auf die Erfüllung einzelner Gesetzeszwecke (der Schaffung von Arbeitsplätzen, der fortbestehenden besonderen volkswirtschaftlichen Förderungswürdigkeit, u.a.) gerechtfertigt werden. Auch wenn - wie ersichtlich zutreffend dargelegt worden ist (Seite 4 der Antragsbegründung vom 13.5.1997) - weder eine Fehlverwendung der Mittel in volkswirtschaftlicher Hinsicht noch gar ein Mißbrauchsfall vorgelegen hatte, bleibt es dabei, daß nach Ende der Betriebsaufspaltung im Streitfall eine tatbestandsgemäße Verwendung der begünstigten Wirtschaftsgüter "ausschließlich zu eigenbetrieblichen Zwecken" (§ 5 Abs. 6 Nr. 1b InvZulG 1986) unterblieb.
Über den noch nicht beschiedenen Antrag auf Gewährung der Investitionszulage aus Billigkeitsgründen hat der Senat nicht zu befinden.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung. Für eine Zulassung der Revision besteht kein Anlaß.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 164 Abgabenordnung
§ 164 AO
§ 5 Abs. 6 Nr. 1b InvZulG
§ 1 Abs. 3 Satz 1 Nr. 2 InvZulG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 2 Abs. 2 der Geschäftsordnung

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1988, 739
BStBl II 1972, 63
BStBl II 1980, 162
BStBl II 1982, 662, 664
BStBl II 1997, 437
BStBl II 1999, 445
BStBl II 2002, 774
BStBl II 1991, 801
BFH/NV 1998, 1258
BFH/NV 2002, 777
BStBl II 1984, 714, 716
BStBl II 1989, 155, 157
BFH/NV 1991, 454
BStBl II 193, 723
BStBl II 1995, 75
BFH/NV 2002, 1616
BStBl II 2003, 613
BStBl I 1993, 803
BStBl II 2003, 757
BStBl II 1989, 455
BStBl II 1997, 44
BFH/NV 1995, 946
BFH/NV 1997, 617
BFH/NV 1998, 83
BStBl II 2000, 676
BFH/NV 2002, 551
BFH/NV 2002, 1421
BFH/NV 2003, 4
BFH/NV 2003, 1529
93 III S 42/92
88 III R 86/83
71 GrS 2/71
79 I R 141/75
82 I R 118/80
91 XI R 25/88
97 XI R 23/96
98 IV R 20/98
00 VIII R 82/98
91 IV B 28/90
03 IX B 117/01
84 IV R 11/81
88 I R 228/84
93 II S 42/92
94 III R 45/92
02 III B 34/02
03 III R 50/96
16 V 1577/97
03 VIII R 24/01
89 IV R 151/86
96 X R 25/93
94 XI R 72/90
94 V B 3/94
96 III B 4/95
97 III B 58/97
00 IX R 33/97
01 V B 88/00
02 III B 22/02
02 IX B 95/02
02 V B 71/02
03 III R 26/00
2 K 2587/02