Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-11-20, Aktenzeichen 10 K 3494/15

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Rechtstreits.
3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
1
Streitig ist, ob die dem Kläger von einer Versicherungsgesellschaft im Streitjahr erstattete Einkommensteuer in Höhe von 121.609,85 EUR als Entschädigung für entgangene Einnahmen steuerpflichtig ist.
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Der Kläger ist .... und betreibt eine ....agentur. Am 19. Juni 2003 erlitt der Kläger mit seinem Motorrad einen Verkehrsunfall mit einem anderen Verkehrsteilnehmer und wurde dabei nicht unerheblich verletzt. Über die Höhe der Einstandspflicht des Unfallgegners bzw. seiner Versicherung bestand Uneinigkeit. Nachdem die Haftpflichtversicherung des Unfallgegners - die ..... Versicherung (im Folgenden: Versicherungsgesellschaft) - zuvor bereits Zahlungen auf die Schadensposition Schmerzensgeld geleistet hatte, wurde zwischen dem Kläger und der Versicherungsgesellschaft am 8. Juni 2011 eine abschließende Einigung über den Verdienstausfallschaden des Klägers getroffen. Diese sah vor, dass die Versicherungsgesellschaft dem Kläger ohne Anerkennung einer rechtlichen Pflicht und allein im Interesse einer einvernehmlichen und abschließenden Erledigung der Ansprüche des Klägers aus dem Verkehrsunfall eine Abfindungszahlung in Höhe von 300.000,00 EUR leistet. Ausdrücklich nicht von der Abfindung umfasst war der auf den Verdienstschaden entfallende Steuerschaden. Insoweit verpflichtete sich der Kläger, unmittelbar nach Erhalt des betreffenden Einkommensteuerbescheids diesen vor Eintritt der Bestandskraft an die Versicherungsgesellschaft weiterzuleiten und auf Weisung und auf Kosten der Versicherung diesbezüglich ein steuerliches Rechtsbehelfsverfahren zu führen (vgl. Abfindungserklärung Bl. 37 der Einkommensteuerakte 2013).
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Die im Jahre 2011 zugeflossene Abfindungszahlung in Höhe von 300.000,00 EUR unterwarfen die Kläger in ihrer Einkommensteuererklärung für 2011 als außerordentliche Einkünfte gemäß § 34 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG) der Besteuerung. Der Beklagte (das Finanzamt -FA-) veranlagte erklärungsgemäß und erließ gegen die Kläger einen entsprechenden Einkommensteuerbescheid. Dieser sah eine Steuernachzahlung in Höhe von 124.649,90 EUR vor und erwuchs in Bestandskraft.
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Im Streitjahr 2013 ersetzte die Versicherungsgesellschaft dem Kläger die auf die Abfindungszahlung in Höhe von 300.000,00 EUR entfallende Einkommensteuer in Höhe von 121.609,85 EUR. Diese Zahlung erklärten die Kläger in ihrer Einkommensteuererklärung als laufenden Gewinn aus dem Gewerbebetrieb des Klägers gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Das FA veranlagte erklärungsgemäß.
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Gegen den Einkommensteuerbescheid für 2013 legten die Kläger form- und fristgerecht Einspruch ein. Diesen Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 10. November 2015 als unbegründet zurück. Nach der Auffassung des FA gehört auch die im Jahr 2013 geleistete Zahlung der Versicherungsgesellschaft in Höhe von 121.609,85 EUR zu den Entschädigungen im Sinne des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG.
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Die Kläger haben am 11. Dezember 2015 beim Finanzgericht Baden-Württemberg Klage erhoben. Sie sind der Auffassung, dass die Übernahme der Einkommensteuer durch die Versicherungsgesellschaft einen nicht steuerbaren Vorgang darstelle. Es werde ein Schaden der privaten Vermögensebene ersetzt. Die dem Kläger zu leistende Verdienstausfallentschädigung sei nach der sog. Nettomethode berechnet. Entgegen der Auffassung des FA sei die Berechnung einer unfallbedingten Verdienstausfallentschädigung nicht zwingend nach der sog. Bruttomethode vorzunehmen, sondern auch nach der sog. Nettomethode möglich.
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Bei der dem Kläger ersetzten Einkommensteuer handele es sich um einen gesonderten Schadensposten, welcher nicht steuerbaren Schadensersatz darstelle. Die Erstattung der auf die Verdienstausfallentschädigung entfallenden Einkommensteuer sei nicht unmittelbar durch den Verlust von steuerbaren Einnahmen bedingt. Vielmehr handele es sich bei der Einkommensteuer um gemäß § 12 Nr. 3 EStG grundsätzlich der Privatsphäre des Steuerpflichtigen zuzuordnende Aufwendungen, die nach der Systematik des EStG allgemein weder Betriebsausgabe noch Werbungskosten seien. Bei der Einkommensteuer fehle es an einer betrieblichen Verknüpfung. Soweit die Einkommen-steuer an die Erzielung von Einkünften als Belastungsgrund anknüpfe und deshalb durch die Erwerbssphäre in einem weiteren Sinne mit verursacht sei, liege allenfalls sog. gemischter Aufwand vor, den § 12 Nr. 3 EStG vollumfänglich dem privaten Bereich zuweise. Demgemäß führe die Erstattung von Steuerzahlungen nicht zu steuerbaren Einnahmen.
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Die Auffassung des FA habe auch eine „Endlosbesteuerung“ zur Folge. Danach wäre jeder von der Versicherungsgesellschaft geleistete Ersatz von Steuern seinerseits steuerbar und steuerpflichtig. Dies könne nicht Sinn und Zweck des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG sein.
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Die Kläger beantragen,den Bescheid über Einkommensteuer für 2013 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. November 2015 dahingehend zu ändern, dass ein Betrag in Höhe von 121.609,85 EUR als nicht steuerbarer Schadensersatz behandelt und das zu versteuernde Einkommen der Kläger dementsprechend vermindert wird,hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Das FA beantragt,die Klage abzuweisen,hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Zur Begründung verweist das FA auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 10. November 2015 und trägt ergänzend vor, dass dem Kläger eine Verdienstausfallentschädigung zuzüglich der hierauf anfallenden Einkommensteuer zustehe. Mit der Zahlung in Höhe der ursprünglichen Abfindungssumme sowie der Übernahme der sich hieraus ergebenden steuerlichen Last werde der aus dem Unfall als schädigendem Ereignis entstandene Schadenersatzanspruch des Klägers erfüllt. Insoweit stelle die Übernahme der steuerlichen Last keine gesondert zu beurteilende Schadensposition dar. Die Zahlungen seien unmittelbare Folge des schädigenden Ereignisses.
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Eine Entschädigung im Sinne des § 24 EStG liege vor, wenn die bisherige Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen sei und der an die Stelle der bisherigen Einnahmen getretene Ersatzanspruch auf einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage beruhe. Sie müsse deshalb unmittelbar durch den Verlust von steuerbaren Einnahmen bedingt sowie dazu bestimmt sein, diesen Schaden auszugleichen. Demgegenüber seien Zahlungen, die nicht an die Stelle weggefallener Einnahmen treten, sondern bürgerlich-rechtlich Erfüllungsleistungen des ursprünglichen Schuldverhältnisses seien, keine Ersatzleistungen.
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Letztere Voraussetzung erfülle die im Streitjahr geleistete Zahlung der Versicherungsgesellschaft nicht, da sie der Abgeltung des Schadens diene, den der Kläger dadurch erlitten habe, dass er sich in der Abfindungserklärung mit einem geringeren Schadensersatz begnügt habe als er hätte geltend machen und durchsetzen können. Denn der bei einem Verkehrsunfall verletzte selbständig Tätige habe einen Anspruch auf entgangenen Gewinn, der sich vor Steuern berechne. Die Übernahme dieser steuerlichen Last durch die Versicherungsgesellschaft sei deshalb unmittelbare Folge des aufgrund des Unfalls zu leistenden Schadensersatzes. Die im Streitjahr geleistete Zahlung sei deshalb auch als Ersatz für entgehende oder entgangene Einnahmen gewährt worden.
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Am 26. Januar 2017 hat vor dem Berichterstatter des Senats ein Erörterungstermin stattgefunden. Der Senat hat am 20. November 2017 mündlich verhandelt. Auf beide Niederschriften wird verwiesen. Wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstandes sowie des Beteiligtenvorbringens wird auf die dem erkennenden Senat bei seiner Entscheidung vorliegenden Akten (Einkommensteuerakte, Gewerbesteuerakte) und die von den Beteiligten im Besteuerungs-, Einspruchs- und Klageverfahren eingereichten Schriftsätze Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
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Die zulässige Klage ist unbegründet. Der Einkommensteuerbescheid für 2013 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10. November 2015 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger daher nicht in ihren Rechten. Das FA hat die aufgrund der Abfindungsvereinbarung geleistete Zahlung von 121.609,85 EUR zu Recht als steuerbare Einnahme erfasst.
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1. Bei der dem Kläger von der Versicherungsgesellschaft im Streitjahr erstatteten Einkommensteuer in Höhe von 121.609,85 EUR handelt es sich um eine Entschädigung nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG.
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a) Nach § 24 Nr. 1 Buchst. a i.V.m. § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gehören zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch Entschädigungen, die „als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen“ gewährt worden sind, d.h. an die Stelle weggefallener oder wegfallender Einnahmen treten (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 18. Oktober 2011 IX R 58/10, BFHE 235, 423, BStBl II 2012, 286). Entsprechend seinem Wortlaut zählen dazu nicht Ersatzleistungen für jede beliebige Art von Schadensfolgen, sondern lediglich solche zur Abgeltung von erlittenen oder zu erwartenden Ausfällen an Einnahmen (vgl. BFH-Urteil vom 21. September 1993 IX R 32/90, BFH/NV 1994, 308). Erfasst werden daher nur Entschädigungen, die Einnahmen ersetzen, nicht aber solche, die Ausgaben ausgleichen. Der Ersatz „für entgangene oder entgehende Einnahmen" setzt vom Wort- und Sinnverständnis voraus, dass Einnahmen gar nicht erst angefallen, sondern ausgefallen sind oder der Ausfall (künftig) entgehender Einnahmen zu erwarten ist; der Steuerpflichtige hat also die entsprechenden Einnahmen nicht oder noch nicht erhalten (BFH-Urteil vom 11. Juli 2017 IX R 28/16, juris).
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b) Ob die Entschädigung im konkreten Fall als Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen, für zurückgezahlte Einnahmen oder für andere Nachteile als Ausgabenausgleich gezahlt wird, ist grundsätzlich aus der Sicht der Vertragsparteien zu beurteilen. Dazu ist der Inhalt der Entschädigungsvereinbarung, erforderlichenfalls im Wege der Auslegung, heranzuziehen (BFH-Urteil vom 18. Oktober 2011 IX R 58/10, BFHE 235, 423, BStBl II 2012, 286 m.w.N.).
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2. Ausgehend von den dargestellten Grundsätzen stellt sich die hier streitige Zahlung an den Kläger als Ersatz „für entgangene und entgehende Einnahmen" dar.
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a) Die dem Kläger im Streitjahr 2013 zugeflossene Zahlung in Höhe von 121.609,85 EUR dient der Abgeltung des Schadens, den der Kläger durch den entgangenen Gewinn aus gewerblicher Tätigkeit erlitten hat. Dem Kläger stand nach dem erlittenen Unfall ein Anspruch auf Verdienstausfallentschädigung zu. Die Ersatzpflicht des Schädigers umfasste nach dem Inhalt der Abfindungserklärung den Nettoverdienstausfall zuzüglich hierauf anfallender Einkommensteuer. Hiervon gingen sowohl der Kläger als auch die Versicherungsgesellschaft als Vertragsparteien aus. Die Ausgestaltung der Abfindungserklärung macht deutlich, dass der Kläger Anspruch auf eine Verdienstausfallentschädigung zuzüglich der hierauf konkret anfallenden Einkommensteuer hatte. Der Kläger hatte aus diesem Grund den Steuerbescheid unmittelbar nach Erhalt an die Versicherungsgesellschaft weiterzuleiten.
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Mit der Zahlung der Versicherung in Höhe der ursprünglichen Abfindungssumme sowie der Übernahme der sich hieraus ergebenden steuerlichen Last wird der aus dem Unfall als schädigendem Ereignis entstandene Schadenersatzanspruch des Klägers erfüllt. Insoweit stellt die Übernahme der steuerlichen Last keine gesondert zu beurteilende Schadensposition dar. Die Zahlungen treten insgesamt an die Stelle weggefallener Einnahmen und sind unmittelbare Folge des schädigenden Ereignisses. Dass die Schadenersatzleistung nicht in einer Abfindungsleistung erbracht wurde, ändert nichts an der Steuerpflicht der Gesamtleistung. Die Versicherungsgesellschaft hat die Abfindungsleistung nach Kenntnis der genauen Höhe des Steuerschadens in zwei Teilakten ausgezahlt. Wegen der Auszahlung in Teilakten in verschiedenen Veranlagungszeiträumen scheidet eine ermäßigte Besteuerung gemäß § 34 EStG aus (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteil vom 28. Juni 2006 XI R 58/05, BFHE 214, 319, BStBl II 2006, 835, m.w.N.). Die im Streitjahr geleistete Zahlung wurde somit als Ersatz für entgehende oder entgangene Einnahmen gewährt.
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b) Selbst wenn man entgegen der Auffassung des Senats bei der Zahlung im Streitjahr von einer eigenständigen Schadensposition ausgehen würde, wäre diese als Einnahme im Sinne des § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG anzusehen. Die geleistete Zahlung in Höhe 121.609,85 EUR wäre dann zwar nicht zum Ersatz der steuerbaren Einnahmen bestimmt, die dem Kläger aufgrund der unfallbedingten Minderung seiner Erwerbstätigkeit entgangen sind, sondern zum Ersatz der ihm durch die geschlossene Abfindungserklärung entgangenen Mehrentschädigung in Form der sich ergebenden „Mehrsteuer“. Die ersetzte Mehrentschädigung gehört aber ihrerseits nach § 24 Nr. 1 Buchst. a EStG zu den Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 1 EStG, da auch die an ihre Stelle getretene Zahlung dem Ersatz entgangener Einnahmen dient (vgl. Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 14. März 2012 4 K 79/10, EFG 2012, 1666).
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Der Sachverhalt ist daher nicht vergleichbar mit dem BFH-Urteil vom 18. Juni 1998 IV R 61/97 (BFHE 186, 363, BStBl. II 1998, 621), wonach Schadensersatz, den ein Steuerberater seinem Mandanten wegen einer von ihm zu vertretenden zu hohen Einkommensteuerfestsetzung leistet, für diesen keine Betriebseinnahme darstellt. Im Streitfall soll mit der Abfindungsvereinbarung kein Steuerschaden ersetzt werden, sondern es soll die Übernahme der auf den Abfindungsbetrag entfallenden Steuer gewährleistet werden. Dieser Erfolg kann sich auch dadurch herbeiführen lassen, dass der Bruttobetrag der Abfindung soweit erhöht wird, dass er nach Abzug der darauf entfallenden Einkommensteuer den von dem Kläger angestrebten Nettobetrag ergeben hätte (sog. „Bruttoabfindungsvereinbarung“). Die „Mehrentschädigung“ stellt bei der Bruttobfindung einen Ersatz für entgangene oder entgehende Einnahmen dar. Es sind keine Gründe ersichtlich, die Brutto- und die Nettoabfindungsvereinbarung einkommensteuerrechtlich unterschiedlich zu behandeln.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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4. Die Revision wird wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 24 EStG
§ 34 EStG
§ 34 Abs. 1 Einkommensteuergesetz
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 12 Nr. 3 EStG
§ 2 Abs. 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 235, 423
BStBl II 2012, 286
BFH/NV 1994, 308
BFHE 214, 319
BStBl II 2006, 835
EFG 2012, 1666
BFHE 186, 363
11 IX R 58/10
93 IX R 32/90
17 IX R 28/16
06 XI R 58/05
4 K 79/10
98 IV R 61/97