Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-03-19, Aktenzeichen 5 K 113/23
ECLI: ECLI:DE:FGHH:2024:0319.5K113.23.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Ein Verstoß gegen das Unionsrecht führt nicht zur Nichtigkeit eines hierauf beruhenden Verwaltungsaktes.(Rn.40)
2. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde als unzulässig verworfen (BFH-Beschluss vom 15.05.2025 - VII B 52/24, nicht dokumentiert).
Verfahrensgang

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Befugnis der Klägerin zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen im Inland.
Die Klägerin ist eine am ... 2017 gegründete Gesellschaft niederländischen Rechts in der Rechtsform einer B. V. (eingetragen bei der Kamer van Koophandel Nr. xxx) und mit Sitz in A (Niederlande). Nach dem auf ihren Schreiben verwendeten Briefkopf unterhält die Klägerin auch Büros in der X-Straße ... in Hamburg (z.T. auch als Zustellanschrift bezeichnet) und in B (Polen).
Die Geschäftsführer der Klägerin, C und D, sind in der Bundesrepublik Deutschland nicht als Steuerberater, Rechtsanwalt oder Wirtschaftsprüfer zugelassen und die Klägerin ist nicht als Steuerberatungsgesellschaft nach § 32 Abs. 3, §§ 49 ff. des Steuerberatungsgesetzes (StBerG) anerkannt. In die von der Bundessteuerberaterkammer nach § 86b, § 3b und § 3g StBerG geführten Verzeichnisse ist die Klägerin nicht eingetragen (durch das Gericht zuletzt abgerufen am 18. März 2024).
Mit Schreiben vom 15. Oktober 2021 legte die Klägerin in Vertretung für die Eheleute E und F beim Beklagten Einspruch gegen den Einkommensteuerbescheid für 2019 vom 13. September 2021 ein und begründete den Einspruch mit Schreiben vom 19. Oktober 2021. Des Weiteren legte die Klägerin für F mit Schreiben vom 30. Januar 2023 u.A. Einspruch gegen den Gewerbesteuermessbetragsbescheid für 2020 ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung. Dieser Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 12. April 2023 als unbegründet zurückgewiesen. Hiergegen erhob die Klägerin für F am 15. Mai 2023 Klage (Az. 5 K 41/23).
Mit Bescheid vom 5. Oktober 2023 wies der Beklagte die Klägerin gemäß § 80 Abs. 7 der Abgabenordnung (AO) als Bevollmächtigte in den Steuersachen der Eheleute EF mit Wirkung für alle anhängigen und künftigen Verwaltungsverfahren in seinem, des Beklagten, Zuständigkeitsbereich zurück und gab dies auch den Eheleuten EF bekannt.
Die Klägerin hat am 8. November 2023 per Telefax Klage erhoben und im Hauptantrag die Feststellung der Nichtigkeit der Zurückweisungsbescheide und im Hilfsantrag im Wege der Sprungklage deren Aufhebung als rechtswidrig beantragt. Der Beklagte, dem die Klage am 10. November 2023 zugestellt worden ist, hat der Sprungklage am 7. Dezember 2023 zugestimmt.
Die Klägerin trägt vor, dass sie die streitgegenständlichen Leistungen grenzüberschreitend von ihrer Niederlassung in A (Niederlande) aus erbracht habe. Sie sei dort bei der Kamer van Koophandel eingetragen und umfassend zur Hilfeleistung in Steuersachen befugt.
Das Verfahren sei auszusetzen und dem Europäischen Gerichtshof (EuGH) zur Vorabentscheidung vorzulegen. Die Berufsvorbehalte des deutschen StBerG seien unionsrechtswidrig und damit wirkungslos und nicht anwendbar. Nach Art. 56 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) und der Rechtsprechung des EuGH (Urteil vom 17. Dezember 2015, C-342/14, X-Steuerberatungsgesellschaft, DB 2016, 47) sei die Dienstleistungserbringung grenzüberschreitend gegenüber in Deutschland Ansässigen zulässig und § 3a StBerG insoweit nicht anwendbar; das Berufsausübungsrecht des Dienstleisters richte sich nach dem Ort der Leistungserbringung. Die in einem Mitgliedstaat befugt ausgeübte Dienstleistung dürfe durch den deutschen Staat nicht beschränkt werden. Anders verhalte es sich nur bei in deutschen Niederlassungen ausgeübten Dienstleistungen.
Die Richtlinie 2005/36/EG des Europäischen Parlaments und des Rates vom 7. September 2005 über die Anerkennung von Berufsqualifikationen (ABl. L 255 vom 30. September 2005, S. 22; -RL 2005/36/EG-) habe bis zum 20. Oktober 2007 umgesetzt werden müssen und sei seit der Umsetzung zwingendes Recht in allen EU-Mitgliedstaaten. Entgegenstehende nationale Regelungen seien seither nichtig. Diese Richtlinie sei durch die Richtlinie 2013/55/EU des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. November 2013 zur Änderung der Richtlinie 2005/36/EG über die Anerkennung von Berufsqualifikationen und der Verordnung (EU) Nr. 1024/2012 über die Verwaltungszusammenarbeit mit Hilfe des Binnenmarkt-Informationssystems (ABl. L 354 vom 28. Dezember 2013, S. 132; -RL 201355/EU-) geändert und ergänzt worden, die bis zum 18. Januar 2016 umzusetzen gewesen sei. Der deutsche Gesetzgeber habe es versäumt, § 3a StBerG und § 62 der Finanzgerichtsordnung (FGO) den Regelungen in diesen Richtlinien anzupassen. Denn wie der EuGH mit Urteil vom 17. Dezember 2015 (C-342/14, X-Steuerberatungsgesellschaft, DB 2016, 47) festgestellt habe, sei § 3a StBerG nicht richtlinienkonform. Wegen der unterbliebenen Umsetzung der Richtlinie in das deutsche Recht könne sich jeder Dienstleister aus anderen Mitgliedstaaten seit Ablauf der Umsetzungsfrist direkt auf Art. 56 AEUV i.V.m. der in dem Staat seiner Niederlassung erworbenen Qualifikation berufen.
Am 19. Juli 2018 habe die Europäische Kommission ein Vertragsverletzungsverfahren gegen die Bundesrepublik Deutschland eröffnet (Az. 2018/2171). Sie sei der Auffassung, dass die Berufsvorbehalte im StBerG insgesamt nicht mit EU-Recht vereinbar und daher unwirksam seien. Wie sich aus § 4 StBerG ergebe, habe der Gesetzgeber den Schutz der Empfänger von Steuerberatungsleistungen durch Anforderungen an die Berufsqualifikation keineswegs in systematischer und zusammenhängender Weise ausgestaltet. Der Argumentation der Europäischen Kommission folgend sei jeder Berufsvorbehalt im StBerG mit der Dienstleistungsfreiheit des Art. 56 AEUV unvereinbar, wie der EuGH es in Bezug auf § 3a StBerG bereits entschieden habe. Die Beiladung der Europäischen Union (EU), vertreten durch die Europäischen Kommission, zum hiesigen Verfahren werde beantragt.
Mit den von der Kommission vorgebrachten Argumenten habe sich bisher kein Gericht auseinandergesetzt. Diese Auseinandersetzung sei nach der Rechtsprechung des BVerfG aber zwingend geboten.
Insoweit sei allein der EuGH der gesetzliche Richter i.S. des Art. 101 Abs. 1 Satz 2 des Grundgesetzes (GG) und auch die Instanzgerichte seien zur Vorlage an den EuGH verpflichtet. Eine Äußerung des EuGH zu den Argumenten der Europäischen Kommission liege nicht vor und dem EuGH sei auch keine entsprechende Frage vorgelegt worden, weshalb auch nicht aufgrund der sog. acte-clair-Rechtsprechung von einer Vorlage abgesehen werden könne. Wegen der Fragen, deretwegen der EuGH nach Auffassung der Klägerin anzurufen ist, wird auf Seite 2 f. des Schriftsatzes vom 8. November 2023 Bezug genommen.
Die Klägerin trägt weiter vor, dass, da die Berufsvorbehalte im StBerG nichtig seien, dies auch für die sie umsetzenden Verwaltungsakte gelten müsse; diese verstießen ebenfalls gegen Art. 56 AEUV und damit gegen Art. 15 der Charta der Grundrechte der Europäischen Union (GRCh) und Art. 12 GG. Grundrechtsverstöße seien zweifelsfrei besonders schwerwiegend i.S. des § 125 AO.
Die vom Beklagten beigezogenen Akten seien unvollständig. Hieraus sei nicht ersichtlich, wie und aufgrund welcher tatsächlichen und rechtlichen Überlegungen die Zurückweisungsentscheidung zustande gekommen sei. Insbesondere ergebe sich hieraus nicht, welche "Dienstanweisungen" bestanden hätten. Hätten etwa Anweisungen vorgelegen, die die Anwendung vorrangigen Unionsrechts verboten und die Unwirksamkeit der Berufsvorbehalte des StBerG nicht einmal in Erwägung gezogen hätten, mache das jeden darauf aufbauenden Verwaltungsakt nichtig.
Die Beiziehung der Akten des Finanzgerichts Schleswig-Holstein zu den Az. 2 K 54/23 und 2 K 110/20 sowie der Akten des Amtsgerichts Jena zum Az. ... werde beantragt. In den Verfahren des Finanzgerichts Schleswig-Holstein seien Unterlassungsverfügungen, die gegenüber ihr, der Klägerin, und ihrem Directeur Herrn C ergangen seien, durch das zentrale Finanzamt für Fälle unerlaubter Hilfeleistung in Steuersachen des Landes Schleswig-Holstein aufgehoben worden, wodurch ihr, der Klägerin, Vortrag bestätigt worden sei. Das Steuergeheimnis stehe der Beiziehung nicht entgegen, weil sie, die Klägerin, und Herr C mit der Beiziehung einverstanden seien. In dem Verfahren des Amtsgerichts Jena sei eine Rechtsanwalts- und Steuerberatungskanzlei, deren Gesellschafter eine Rechtsanwältin und zwei in den Niederlanden ansässige Belastingadviseure seien, am 14. Dezember 2023 als Berufsausübungsgesellschaft eingetragen worden mit der Begründung, dass die Eintragung bei der niederländischen Kamer van Koophandel als Nachweis der Zulassung und der Befähigung zur Berufsausübung genüge und gleichwertig mit der Eintragung bei der Bundessteuerberaterkammer sei. Der Datenschutz stehe der Aktenbeiziehung nicht entgegen, weil Registersachen öffentlich einsehbar seien. Die beizuziehenden Akten seien für das vorliegende Verfahren und insbesondere für die Fragen des Vorabentscheidungsersuchens und der Revisionszulassung bedeutsam.
Wegen des weiteren Vortrags der Klägerin wird auf die Schriftsätze vom 8. November 2023 und vom 15. März 2024 nebst Anlagen Bezug genommen.
Die Klägerin beantragt,die Nichtigkeit des Bescheides vom 5. Oktober 2023 über die Zurückweisung als Bevollmächtigte in den Verfahren der Steuerpflichtigen E und F, Y-Straße, ... Hamburg, festzustellen;hilfsweise,den Bescheid vom 5. Oktober 2023 über die Zurückweisung als Bevollmächtigte in den Verfahren der Steuerpflichtigen E und F, Y-Straße, ... Hamburg, aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor, dass die Klägerin für die Steuerpflichtigen E und F als Bevollmächtigte in Steuersachen tätig gewesen sei. Die Klägerin unterhalte eine deutsche Niederlassung bei der G ... mbH mit Sitz in der X-Straße in ... Hamburg und Geschäftsräumen im Z-Weg in ... H.
Weder die Geschäftsführer der Klägerin noch die Klägerin selbst noch die G ... GmbH seien im Steuerberaterverzeichnis registriert. Herr Dipl.-Volkswirt D sei auch nicht als Wirtschaftsprüfer registriert.
Der Zurückweisungsbescheid sei rechtmäßig. Er, der Beklagte, habe das geltende deutsche Recht korrekt angewendet. Die Voraussetzungen des § 80 Abs. 7 AO seien erfüllt, weil die Klägerin geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen geleistet habe, ohne hierzu nach §§ 3, 3a und 4 StBerG befugt gewesen zu sein.
Da die Klägerin eine deutsche Niederlassung unterhalte, unterliege sie trotz der Niederlassungsfreiheit den nationalen Beschränkungen über die Zulassung zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung im Steuerrecht.
Ein Anlass zur Einholung einer weiteren Vorabentscheidung des EuGH bestehe nicht.
Die Ladung der Klägerin zur mündlichen Verhandlung vom 6. Februar 2024 ist der inländischen Zustellungsbevollmächtigten der Klägerin per Post mit Zustellungsurkunde vom 8. Februar 2024 zugestellt worden. Hierin ist die Klägerin darauf hingewiesen worden, dass beim Ausbleiben eines Beteiligten auch ohne ihn verhandelt und entschieden werden kann. Den Verlegungsantrag der Klägerin vom 15. März 2024 hat das Gericht am 18. März 2024 abgelehnt.
Auf die Sitzungsniederschrift der mündlichen Verhandlung vom 19. März 2024 wird Bezug genommen.
...

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist sowohl im Haupt- als auch im Hilfsantrag zulässig, aber unbegründet.
I.
1. Die im Hauptantrag erhobene Nichtigkeitsfeststellungsklage ist zulässig.
a) Eine Klage auf Feststellung der Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes gemäß § 41 Abs. 1, 3. Alt. FGO kann ohne Abschluss eines Vorverfahrens (§ 44 Abs. 1 FGO) und ohne ein vorheriges Antragsverfahren auf Feststellung der Nichtigkeit durch die Finanzbehörde nach § 125 Abs. 5 AO erhoben werden (BFH, Urteil vom 24. Januar 2008, V R 36/06, BStBl II 2008, 686; von Beckerath in Gosch, AO/FGO, § 41 FGO Rn. 54, 58, Stand Januar 2018) und ist gegenüber der Anfechtungsklage nicht subsidiär (§ 41 Abs. 2 Satz 2 FGO).
b) Die Klage ist auch nicht deshalb unwirksam und als unzulässig abzuweisen, weil sie nicht über das besondere elektronische Steuerberaterpostfach (beSt) erhoben worden ist.
Die Pflicht zur Einreichung von Schriftsätzen als elektronische Dokumente gilt gemäß § 52d Abs. 1 Satz 2 FGO für nach der FGO vertretungsberechtigte Personen, für die ein sicherer Übermittlungsweg nach § 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO zur Verfügung steht.
Unabhängig davon, ob es sich bei der Klägerin um eine nach § 62 Abs. 2 FGO vertretungsberechtigte Person handelt und ob die Verpflichtung nach § 52d Abs. 1 Satz 2 FGO auch für Klagen in eigener Sache gilt (dafür: BFH, Beschluss vom 23. August 2022, VIII S 3/22, BStBl II 2023, 83; FG Düsseldorf, Beschluss vom 9. Januar 2023, 4 V 1553/22 A(Erb), EFG 2023, 272; dagegen: Hessisches FG, Beschluss vom 18. Oktober 2023, 4 K 895/23, juris), steht der Klägerin jedenfalls kein sicherer Übermittlungsweg zur Verfügung. Ein beSt wird gemäß § 86e Abs. 1 StBerG nur für im Steuerberaterverzeichnis eingetragene Berufsausübungsgesellschaften eingerichtet. Die Prozessbevollmächtigte ist dort jedoch nicht eingetragen.
c) Ob für eine parallel zu einer Anfechtungsklage erhobene Nichtigkeitsfeststellungsklage ein Rechtsschutzbedürfnis besteht (dagegen FG Köln, Urteil vom 25. Mai 2023, 7 K 1203/21, EFG 2023, 1699), kann vorliegend dahinstehen. Denn jedenfalls besteht ein Rechtsschutzbedürfnis, wenn der Anfechtungsantrag nicht parallel, sondern - wie hier - lediglich hilfsweise gestellt wird (Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 27. September 2023, 2 K 211/21, juris, Nichtzulassungsbeschwerde beim BFH anhängig unter VII B 141/23).
2. Die Nichtigkeitsfeststellungsklage hat in der Sache keinen Erfolg.
Die Bescheide, mit denen der Beklagte die Klägerin als Bevollmächtigte zurückgewiesen hat, sind nicht nichtig.
a) Gemäß § 125 Abs. 1 AO ist ein Verwaltungsakt nichtig, soweit er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies bei verständiger Würdigung aller in Betracht kommenden Umstände offenkundig ist.
aa) Besonders schwerwiegend ist nur ein Fehler, der den davon betroffenen Verwaltungsakt als schlechterdings unerträglich erscheinen, d.h. mit tragenden Verfassungsprinzipien oder der Rechtsordnung immanenten wesentlichen Wertvorstellungen unvereinbar sein lässt (BFH, Urteil vom 30. November 1987, VIII B 3/87, BStBl II 1988, 183). Maßgeblich ist, ob der Verwaltungsakt die an eine ordnungsgemäße Verwaltung zu stellenden Anforderungen in so hohem Maße verletzt, dass von niemandem erwartet werden kann, den ergangenen Verwaltungsakt als verbindlich anzuerkennen (BFH, Urteile vom 16. September 2010, V R 57/09, BStBl II 2011, 151; vom 26. April 2006, II R 35/06, BFH/NV 2006, 1800). Ein Verwaltungsakt ist nicht allein deswegen nichtig, weil er einer gesetzlichen Grundlage entbehrt, die in Betracht kommenden Rechtsvorschriften unrichtig angewendet worden sind (BFH, Urteil vom 30. Juni 2011, V R 44/10, DStRE 2011, 1220) oder ein Verstoß gegen Verfassungs- oder Unionsrecht vorliegt (BFH, Urteil vom 16. September 2010, V R 57/09, BStBl II 2011, 151; Füssenich in BeckOK AO, § 125 Rn. 20, Stand 15. Januar 2024; Ratschow in Klein, AO, 17. Aufl. 2023, § 125 Rn. 12).
bb) Ein besonders schwerwiegender Mangel ist nur dann offenkundig, wenn jeder verständige Dritte bei Unterstellung der Kenntnis aller in Betracht kommenden Umstände in der Lage ist, den Fehler der Verwaltungsmaßnahme in seiner besonderen Schwere zu erkennen (Bundesverwaltungsgericht -BVerwG-, Beschluss vom 19. Oktober 2015, 5 P 11.14, NZA-RR 2016, 166; BFH, Urteil vom 22. Oktober 2002, VII R 56/00, BStBl II 2003, 109; Füssenich in BeckOK AO, § 125 Rn. 39, Stand 15. Januar 2024). Mängel, die ohne vertiefte Auseinandersetzung mit der Materie überhaupt nicht erkennbar werden, erfüllen die Voraussetzung der Offenkundigkeit nicht (Bayerischer Verwaltungsgerichtshof -VGH-, Beschluss vom 21. Dezember 2017, 8 ZB 17.1189, juris; Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 125 AO Rn. 6, Stand Februar 2022).
b) Die Voraussetzungen des § 125 Abs. 1 AO sind im Streitfall nicht erfüllt.
aa) Dass die Klägerin nach den nationalen Vorschriften des StBerG nicht zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt ist, hat der Beklagte zu Recht angenommen. Dies stellt auch die Klägerin nicht in Abrede. Ein Fehler und erst recht ein besonders schwerwiegender und offenkundiger Fehler liegt insoweit nicht vor.
bb) Wie dargelegt, führt ein Verstoß gegen das Unionsrecht nicht zur Nichtigkeit eines hierauf beruhenden Verwaltungsaktes. Selbst wenn daher die Regelungen des StBerG über die Befugnis zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen gegen das Unionsrecht verstießen (was nicht der Fall ist, s. unten II.), enthielte der auf der Grundlage des § 80 Abs. 7 Satz 1 AO ergangene Zurückweisungsbescheid entgegen der Auffassung der Klägerin keinen besonders schwerwiegenden Fehler i.S. des 125 Abs. 1 AO (vgl. Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 27. September 2023, 2 K 211/21, juris, Nichtzulassungsbeschwerde anhängig unter VII B 141/23; FG Köln, Urteil vom 25. Mai 2023, 7 K 1203/21, EFG 2023, 1699). Jedenfalls wäre ein etwaiger Fehler nicht ohne vertiefte Auseinandersetzung mit der Materie erkennbar und daher nicht offenkundig.
c) Die in § 125 Abs. 2 Nr. 1 bis 4 AO genannten speziellen Nichtigkeitsgründe liegen ebenso wenig nicht vor.
II.
Die im Hilfsantrag erhobene Anfechtungsklage ist ebenfalls zulässig, aber unbegründet.
1. Die Klage ist gemäß § 45 Abs. 1 Satz 1 FGO auch ohne Durchführung eines Vorverfahrens zulässig, da der Beklagte der von der Klägerin insoweit erhobenen Sprungklage innerhalb eines Monats nach Zustellung der Klageschrift dem Gericht gegenüber zugestimmt hat.
2. Der angefochtene Zurückweisungsbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat die Klägerin zu Recht gemäß § 80 Abs. 7 Satz 1 AO als Bevollmächtigte zurückgewiesen.
Nach dieser Vorschrift ist ein Bevollmächtigter, der geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leistet, ohne dazu befugt zu sein, mit Wirkung für alle anhängigen und künftigen Verwaltungsverfahren des Vollmachtgebers im Zuständigkeitsbereich der Finanzbehörde zurückzuweisen. Ein Ermessen ist dabei für die Behörde nicht eröffnet. Für die Rechtmäßigkeit der Zurückweisung kommt es darauf an, ob dem Bevollmächtigten bei Erlass des Zurückweisungsbescheids, der nach § 80 Abs. 7 Satz 2 AO dem Vollmachtgeber und dem Bevollmächtigten bekannt zu geben ist, die Befugnis zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen gefehlt hat (BFH, Urteil vom 18. Januar 2017, II R 3/14, BFH/NV 2017, 619).
Die Klägerin hat als Bevollmächtigte geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen geleistet (a.), ohne nach den Vorschriften des StBerG (b.) oder nach vorrangigem Unionsrecht (c.) dazu befugt zu sein. Der Beklagte hat den Zurückweisungsbescheid sowohl der Klägerin als auch den Eheleuten EF als den Vollmachtgebern bekannt gegeben.
a) aa) Hilfeleistung in Steuersachen ist jede durch Anwendung von Steuerrechtskenntnissen unterstützende Tätigkeit zur Erfüllung steuerlicher Pflichten oder Wahrnehmung steuerlicher Rechte Dritter (FG Hamburg, Urteil vom 7. März 2022, 1 K 150/21, DStR 2022, 1735) und umfasst die Vertretung in Steuerverfahren nach § 80 Abs. 1 AO (Drüen in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 80 AO Rn. 56 m.w.N., Stand April 2020). Geschäftsmäßigkeit liegt vor, wenn jemand ausdrücklich oder erkennbar die Absicht verfolgt, die Tätigkeit in gleicher Art zu wiederholen und zu einem wiederkehrenden oder dauernden Bestandteil seiner selbständigen Beschäftigung zu machen (BGH, Beschluss vom 28. März 2023, II ZB 11/22, DB 2023, 1592; BFH, Beschluss vom 8. Oktober 2010, II B 111/10, BFH/NV 2011, 73). Auf die Entgeltlichkeit kommt es dabei ebenso wenig an wie darauf, ob die Hilfeleistung neben- oder hauptberuflich ausgeübt wird (§ 2 Abs. 1 Satz 2 StBerG).
bb) Die Klägerin hat als Bevollmächtigte Hilfe in Steuersachen geleistet, indem sie die Eheleute EF als Bevollmächtigte im Einspruchsverfahren gegen den Einkommensteuerbescheid für 2019 und F im Einspruchsverfahren u.a. gegen den Gewerbesteuermessbescheid für 2020 vertrat sowie als Prozessbevollmächtigte für F das anschließende Klageverfahren geführt hat. Sowohl dieses mehrfache Auftreten über einen längeren Zeitraum als auch die Firmierung der Klägerin als Steuerberatungsgesellschaft belegen die Wiederholungsabsicht und damit die Geschäftsmäßigkeit der Hilfeleistung. Daneben ist aus einem anderen Klageverfahren gerichtsbekannt, dass die Klägerin auch für andere Steuerpflichtige Hilfe in Steuersachen geleistet hat.
b) Hierzu war die Klägerin nach nationalem Recht nicht befugt.
Nach §§ 2 Abs. 1, 5 Abs. 1 Satz 1 StBerG dürfen andere als die in den §§ 3, 3a, 3d und 4 StBerG bezeichneten Personen und Vereinigungen im Anwendungsbereich des StBerG nicht geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten, insbesondere nicht geschäftsmäßig Rat in Steuersachen erteilen. Das StBerG ist u.a. anzuwenden auf die Hilfeleistung in Angelegenheiten, die durch Bundesrecht, Recht der EU oder der Vertragsstaaten des Abkommens über den Europäischen Wirtschaftsraum (EWR) geregelte Steuern und Vergütungen betreffen, soweit diese durch Bundesfinanzbehörden oder durch Landesfinanzbehörden verwaltet werden (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 StBerG), wie es bei der hier betroffenen Hilfeleistung auf den Gebieten des Einkommen- und Gewerbesteuerrechts der Fall ist.
Die Klägerin gehört zu keiner der in den genannten Vorschriften bezeichneten Personen und Vereinigungen.
aa) (1) Zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen i.S. des § 2 Abs. 2 i.V.m. § 1 StBerG befugt sind gemäß § 3 Satz 1 Nr. 2, § 32 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. §§ 49 ff. StBerG durch die zuständige Steuerberaterkammer anerkannte Berufsausübungsgesellschaften. Die Anerkennung als Berufsausübungsgesellschaft setzt nach § 53 i.V.m. § 55b Abs. 1 Satz 1 StBerG allerdings voraus, dass nur Steuerberater, Steuerbevollmächtigte oder Angehörige eines der in § 50 Abs. 1 Satz 1 StBerG genannten Berufe Mitglieder des Geschäftsführungs- oder Aufsichtsorgans sind.
(2) Die Klägerin ist nicht als Berufsausübungsgesellschaft anerkannt und erfüllt auch nicht die Voraussetzungen für eine Anerkennung, weil ihre Geschäftsführer unstreitig keine Steuerberater, Steuerbevollmächtigten oder Angehörigen eines der in § 50 Abs. 1 Satz 1 StBerG genannten Berufe sind.
bb) (1) Personen, die in einem anderen Mitgliedstaat der EU beruflich niedergelassen sind und dort befugt geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen nach dem Recht des Niederlassungsstaates leisten, sind nach § 3a Abs. 1 Satz 1 StBerG zur vorübergehenden und gelegentlichen geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen in der Bundesrepublik Deutschland befugt. Diese Hilfeleistung kann auch vom Staat der Niederlassung aus erfolgen (§ 3a Abs. 1 Satz 2 StBerG). Ob die geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen vorübergehend und gelegentlich erfolgt, ist insbesondere anhand ihrer Dauer, Häufigkeit, regelmäßiger Wiederkehr und Kontinuität zu beurteilen (§ 3a Abs. 1 Satz 6 StBerG). Wenn weder der Beruf noch die Ausbildung zu diesem Beruf im Staat der Niederlassung reglementiert ist, gilt die Befugnis zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen im Inland unter der Voraussetzung, dass die Person den Beruf in einem oder in mehreren Mitgliedstaaten der EU oder Vertragsstaaten des EWR oder der Schweiz während der vorhergehenden zehn Jahre mindestens ein Jahr lang ausgeübt hat (§ 3a Abs. 1 Satz 5 StBerG).
(2) Zulässig ist diese Art der Hilfeleistung in Steuersachen nach § 3a Abs. 2 Satz 1 StBerG zudem nur, wenn die Person vor der ersten Erbringung im Inland der zuständigen Stelle schriftlich oder elektronisch Meldung erstattet. Die Meldung ist jährlich zu wiederholen, wenn die Person nach Ablauf eines Kalenderjahres erneut nach Abs. 1 geschäftsmäßig Hilfeleistung in Steuersachen im Inland erbringen will (§ 3a Abs. 2 Satz 4 StBerG). Für Personen aus den Niederlanden ist die Steuerberaterkammer Düsseldorf die zuständige Stelle (§ 3a Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 StBerG). Nach § 3c StBerG gelten §§ 3a und 3b StBerG entsprechend für juristische Personen und Vereinigungen.
(3) Nach dieser Vorschrift ist die Klägerin schon deshalb nicht zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen befugt, weil sie weder vor der ersten Erbringung der Leistungen noch nach Ablauf des jeweiligen Kalenderjahres der zuständigen Steuerberaterkammer Düsseldorf Meldung erstattet hat und dementsprechend nicht in das Verzeichnis nach § 3b StBerG eingetragen ist. Ebenso wenig hat sie dargelegt und unter Beweis gestellt, dass sie den Beruf in den Niederlanden mindestens ein Jahr lang ausgeübt hat (§ 3a Abs. 1 Satz 5 i.V.m. Abs. 2 Satz 3 Nr. 7 StBerG).
cc) Der Klägerin wurde keine Erlaubnis zu beschränkter geschäftsmäßiger Hilfeleistung in Steuersachen (partieller Zugang) i.S. der §§ 3d, 3e StBerG (eingeführt durch das Gesetz zur Neuregelung des Berufsrechts der anwaltlichen und steuerberatenden Berufsausübungsgesellschaften sowie zur Änderung weiterer Vorschriften im Bereich der rechtsberatenden Berufe vom 7. Juli 2021, BGBl I 2021, 2363) erteilt. Dementsprechend ist sie nicht in das nach § 3g Abs. 1 Satz 1 StBerG von der Bundessteuerberaterkammer geführte elektronische Verzeichnis eingetragen. Sie hat auch nicht vorgetragen, einen entsprechenden Antrag gestellt zu haben. Da die Klägerin die Eheleute EF im Einspruchsverfahren vertreten hat, ist ihre Tätigkeit darüber hinaus nicht von anderen Tätigkeiten, die von einem Steuerberater oder Steuerbevollmächtigten i.S. des § 3 zu erbringen sind, objektiv trennbar (§ 3d Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 StBerG).
dd) Schließlich fällt die Klägerin nicht unter die in § 4 StBerG genannten Gruppen.
c) Die Klägerin kann sich zur Begründung einer Befugnis zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen nicht unmittelbar auf das Unionsrecht berufen, weil die nationalen Vorschriften und der darauf beruhende Zurückweisungsbescheid hiergegen nicht verstoßen.
Das gilt unabhängig davon, ob die Klägerin die geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen von einer inländischen Niederlassung aus erbracht hat (aa.) oder ohne inländische Niederlassung im Inland (bb.) oder entsprechend ihrem Vortrag ausschließlich von ihrer Niederlassung in den Niederlanden aus (cc.).
aa) (1) Die Niederlassungsfreiheit umfasst gemäß Art. 49 Abs. 2 AEUV die Aufnahme und Ausübung selbständiger Erwerbstätigkeiten sowie die Gründung und Leitung von Unternehmen, insbesondere von Gesellschaften i.S. des Art. 54 Abs. 2 AEUV, nach den Bestimmungen des Aufnahmestaats für seine eigenen Angehörigen. Die Dienstleistungsfreiheit gemäß Art. 56 AEUV ist gegenüber der in Art. 49 AEUV geregelten Niederlassungsfreiheit subsidiär, so dass ein Wirtschaftsteilnehmer, der seine Dienstleistungen in stabiler und kontinuierlicher Weise von einer Niederlassung im Empfängermitgliedstaat aus anbietet und damit dort niedergelassen ist, dem Anwendungsbereich der Niederlassungsfreiheit gemäß Art. 49 AEUV und nicht demjenigen der Dienstleistungsfreiheit gemäß Art. 56 AEUV unterliegt (EuGH, Urteil vom 10. Mai 2012, C-357/10 bis C-359/10, Duomo GPA, VergabeR 2012, 716). Ist ein in einem anderen Mitgliedstaat ansässiger Berater auch in Deutschland niedergelassen, ist auf ihn daher nur die Niederlassungsfreiheit mit der sich aus Art. 49 Abs. 2 AEUV ergebenden Folge anwendbar, dass der Berater mit der Niederlassung den inländischen Vorschriften über die Zulassung zur geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen unterliegt (Bundesgerichtshof -BGH-, Urteil vom 10. Dezember 2020, I ZR 26/20, DB 2021, 951; ebenso BFH, Urteile vom 28. Februar 2018, II R 3/16, DStR 2018, 1838; vom 19. Oktober 2016, II R 44/12, BStBl II 2017, 797). Er kann sich dann auch nicht darauf berufen, die konkrete Dienstleistung von dem anderen Mitgliedstaat aus erbracht zu haben (BFH, Urteil vom 19. Oktober 2016, II R 44/12, BStBl II 2017, 797).
(2) In dem Erfordernis, dass eine als Steuerberatungsgesellschaft anzuerkennende Gesellschaft von Steuerberatern verantwortlich geführt werden muss (§ 32 Abs. 3 Satz 2 StBerG), liegt keine unzulässige Beschränkung der Niederlassungsfreiheit. Denn Personen mit einem Befähigungs- oder Ausbildungsnachweis, der in einem anderen Mitgliedstaat der EU oder Vertragsstaat des EWR oder in der Schweiz zur selbständigen Hilfe in Steuersachen berechtigt, können gemäß der Regelung in § 37a Abs. 2 StBerG, mit der Art. 14 Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 RL 2005/36/EG im Bereich der Begründung einer beruflichen Niederlassung im Inland zur Ausübung unbeschränkter geschäftsmäßiger Hilfeleistung in Steuersachen umgesetzt wurde (Koslowski, StBerG, 8. Aufl. 2022, § 37a Rn. 4 f.), eine Eignungsprüfung ablegen und dadurch dieselben Rechte erwerben wie durch die erfolgreich abgelegte Steuerberaterprüfung.
(3) Der erkennende Senat geht davon aus, dass die Klägerin in der Bundesrepublik Deutschland eine Niederlassung unterhält und von dort aus Dienstleistungen erbringt. Dafür spricht, dass die Anschrift ihres Hamburger Büros (X-Straße ...) in den in den streitgegenständlichen Steuerverfahren eingereichten Schreiben aufgeführt ist und ein Faxschreiben unter einer Hamburger Telefax-Nummer versandt wurde. Dass die Klägerin in den Niederlanden überhaupt eine Niederlassung unterhält und von dort aus tätig wurde, hat sie nicht dargelegt und nachgewiesen. Damit unterliegt sie den Regelungen des StBerG, deren Voraussetzungen, wie dargelegt, nicht erfüllt sind.
bb) Wenn die Klägerin die streitgegenständlichen Dienstleistungen ohne inländische Niederlassung vom Inland aus erbracht hätte, läge ebenfalls kein Verstoß gegen die dann anwendbare Dienstleistungsfreiheit gemäß Art. 56 AEUV vor.
Entgegen der Ansicht der Klägerin hat der deutsche Gesetzgeber mit dem Erfordernis der jährlichen Meldung und den inhaltlichen Vorgaben des § 3a Abs. 2 Satz 3 Nr. 5 bis 8 StBerG die Regelungen des Art. 7 Abs. 1 und 2 Buchst. b bis d RL 2005/36/EG, die nach Art. 5 Abs. 2 RL 2005/36/EG (nur) für den Fall gelten, dass sich der Dienstleister zur Erbringung der geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen ins Inland begibt, in nationales Recht umgesetzt (Achtes Gesetz zur Änderung des Steuerberatungsgesetzes vom 8. April 2008, BGBl I 2008, 666) und die Änderung dieser Richtlinie durch die RL 2013/55/EU in § 3a Abs. 1 Satz 5 StBerG (eingeführt durch das Gesetz zur Umsetzung der Richtlinie 2013/55/EU des Europäischen Parlaments und des Rates vom 20. November 2013 zur Änderung der Richtlinie 2005/36/EG über die Anerkennung von Berufsqualifikationen und der Verordnung (EU) Nr. 1024/2012 über die Verwaltungszusammenarbeit mit Hilfe des Binnenmarkt-Informationssystems ("IMI-Verordnung") für bundesrechtlich geregelte Heilberufe und andere Berufe vom 18. April 2016, BGBl I 2016, 886). Im Hinblick auf die in § 3a Abs. 2 Satz 3 StBerG geregelten Anforderungen an die Erbringung geschäftsmäßiger Hilfeleistung in Steuersachen im Inland durch eine in einem anderen Mitgliedstaat niedergelassene Steuerberatungsgesellschaft liegt damit eine abgeschlossene sekundärrechtliche Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten vor, durch die ein Verstoß gegen die primärrechtliche Dienstleistungsfreiheit ausgeschlossen wird (BFH, Urteil vom 21. Juli 2011, II R 6/10, BStBl II 2011, 906, m.w.N.; Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 27. September 2023, 2 K 211/21, juris, Nichtzulassungsbeschwerde anhängig unter VII R 141/23).
cc) Aber auch wenn die Klägerin im Inland keine Niederlassung unterhielte und die streitgegenständlichen Dienstleistungen ausschließlich von den Niederlanden aus erbracht hätte, läge keine unzulässige Beschränkung der Dienstleistungsfreiheit vor.
(1) Nach der Rechtsprechung des EuGH sind die Verhinderung von Steuerhinterziehung und der Verbraucherschutz Ziele, die als zwingende Gründe des Allgemeininteresses angesehen werden können und mit denen sich eine Beschränkung des freien Dienstleistungsverkehrs rechtfertigen lässt (EuGH, Urteil vom 17. Dezember 2015, C-342/14, X-Steuerberatungsgesellschaft, DB 2016, 47; vgl. auch Urteil vom 12. September 2013, C-475/11, Konstantinides, Stbg 2014, 43). Allerdings obliegt es den nationalen Behörden, insbesondere dafür Sorge zu tragen, dass die in anderen Mitgliedstaaten erworbene Qualifikation ihrem Wert entsprechend anerkannt und angemessen berücksichtigt wird (EuGH, Urteil vom 17. Dezember 2015, C-342/14, X-Steuerberatungsgesellschaft, DB 2016, 47). Eine Verpflichtung des Erbringers einer Dienstleistung der geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen, den Behörden des Mitgliedstaats, in dem der Zugang zur Tätigkeit der geschäftsmäßigen Hilfeleistung in Steuersachen reglementiert ist und in dem der Dienstleister solche Leistungen zu erbringen beabsichtigt, über diese Absicht eine einfache vorherige Meldung zu erstatten, geht grundsätzlich nicht über das hinaus, was zur Erreichung der Ziele der Verhinderung von Steuerhinterziehung und des Verbraucherschutzes erforderlich ist. Eine solche Verpflichtung ermöglicht es den Behörden, die Qualifikation zu überprüfen, die der Dienstleistende oder die natürlichen Personen, die für ihn die betreffende Dienstleistung erbringen, in anderen Mitgliedstaaten - gegebenenfalls durch Berufserfahrung - auf dem speziellen Gebiet des Steuerwesens erworben haben, in dem der Dienstleistende seine Tätigkeit auszuüben beabsichtigt (EuGH, Urteil vom 17. Dezember 2015, C-342/14, X-Steuerberatungsgesellschaft, DB 2016, 47).
(2) Soweit der EuGH in der genannten und auch von der Klägerin angeführten Entscheidung darauf verwiesen hat, dass § 3a StBerG nicht für Dienstleistungen gelte, bei der sich der Dienstleistende nicht in den Aufnahmemitgliedstaat begebe, und die Dienstleistungsfreiheit deshalb in unzulässiger Weise beschränkt werde, hat der deutsche Gesetzgeber dem durch Einfügung des § 3a Abs. 1 Satz 2 StBerG (durch das Gesetz zur Bekämpfung der Steuerumgehung und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 23. Juni 2017, BGBl I 2017, 1682) Rechnung getragen, wonach die vorübergehende und gelegentliche geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen vom Staat der Niederlassung aus erfolgen darf.
(3) Selbst wenn die Regelungen des StBerG gegen Unionsrecht verstießen, müsste eine in einem anderen Mitgliedstaat ansässige, nicht in Deutschland niedergelassene und nicht nach § 32 Abs. 3, §§ 49 ff. StBerG anerkannte Steuerberatungsgesellschaft, die unter Berufung auf die Dienstleistungsfreiheit (Art. 56 AEUV) grenzüberschreitende Beratungsleistungen für inländische Steuerpflichtige erbringen will, nachweisen, dass sich ihre Tätigkeit nicht ausschließlich auf solche grenzüberschreitenden Beratungsleistungen für inländische Steuerpflichtige beschränkt, sondern dass sie auch in dem Mitgliedstaat, in dem sie ansässig ist, gegenüber den dort ansässigen Steuerpflichtigen vergleichbare Dienstleistungen erbringt (BFH, Beschluss vom 2. Dezember 2020, VII R 14/20, DStR 2021, 943, m. Anm. Jatzke). Dies entspricht der Rechtsprechung des EuGH, wonach eine Berufung auf Art. 56 AEUV das rechtmäßige Erbringen vergleichbarer Dienstleistungen in dem anderen Mitgliedstaat erfordert (EuGH, Urteil vom 17. Dezember 2015, C-342/14, X-Steuerberatungsgesellschaft, DB 2016, 47). Entsprechendes hat die Klägerin weder vorgetragen noch nachgewiesen.
(4) Die von der Klägerin vorgetragenen Argumente der Europäischen Kommission in dem in 2018 eingeleiteten Vertragsverletzungsverfahren Nr. 2018/2171 gegen die Bundesrepublik Deutschland greifen nicht durch (s. im Einzelnen BGH, Urteil vom 10. Dezember 2020, I ZR 26/20, DB 2021, 951). Der EuGH ist diesen auch vom Generalanwalt in seinem Schlussantrag vom 1. Oktober 2015 im Verfahren C-342/14 "X-Steuerberatungsgesellschaft" vorgebrachten Argumenten nicht gefolgt, sondern hat eine solche Rechtfertigung für den Fall der Ausdehnung der in § 3a Abs. 2 Satz 3 StBerG geregelten Meldepflicht auf die ohne physischen Grenzübertritt des Dienstleistenden erbrachte geschäftsmäßige Hilfeleistung in Steuersachen vielmehr ausdrücklich für verhältnismäßig erklärt (s. oben aa. und bb.; BFH, Beschluss vom 2. Dezember 2020, VII R 14/20, BFH/NV 2021, 655; Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 27. September 2023, 2 K 211/21, juris, Nichtzulassungsbeschwerde anhängig unter VII B 141/23). Davon abgesehen hat der deutsche Gesetzgeber der Kritik der Europäischen Kommission Rechnung getragen, indem er in Umsetzung von Art. 4f RL 2013/55/EU den partiellen Zugang für Personen aus anderen EU-Mitgliedstaaten oder EWR-Vertragsstaaten geschaffen hat (§§ 3d bis 3g StBerG; eingeführt durch das Gesetz zur Neuregelung des Berufsrechts der anwaltlichen und steuerberatenden Berufsausübungsgesellschaften sowie zur Änderung weiterer Vorschriften im Bereich der rechtsberatenden Berufe vom 7. Juli 2021, BGBl I 2021, 2363; vgl. hierzu Koslowski, StBerG, 8. Aufl. 2022, § 3d Rn. 1; Appich, DStR 2022, 901).
d) Für die von der Klägerin behaupteten Verstöße der Regelungen des StBerG gegen Art. 12 GG (zur Vereinbarkeit hiermit: BVerfG, Beschluss vom 6. Juli 1989, Stbg 1990, 61) und Art. 15 GrCh (dessen Regelungsgehalt nicht über Art. 12 GG hinausgeht, BFH, Urteil vom 30. August 2022, X R 17/21, BStBl II 2023, 396) bestehen keine Anhaltspunkte (Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 27. September 2023, 2 K 211/21, juris, Nichtzulassungsbeschwerde anhängig unter VII B 141/23).
III.
1. Das Gericht konnte entscheiden, ohne den Anspruch der Klägerin auf rechtliches Gehör (Art. 103 Abs. 1 GG) zu verletzen.
a) Zwar ist für die Klägerin zur mündlichen Verhandlung niemand erschienen. Jedoch ist sie ordnungsgemäß geladen und in der Ladung darauf hingewiesen worden, dass beim Ausbleiben eines Beteiligten auch ohne ihn verhandelt und entschieden werden kann (§ 91 Abs. 2 FGO).
b) Das Gericht war nicht gehalten, den Termin zur mündlichen Verhandlung auf den Antrag der Klägerin vom 15. März 2024 hin zu verlegen.
aa) Einem Verfahrensbeteiligten wird das rechtliche Gehör versagt, wenn das Gericht mündlich verhandelt und in der Sache entscheidet, obwohl der Beteiligte einen Antrag auf Terminverlegung gestellt und dafür nach den Umständen des Falls, insbesondere dem Prozessstoff oder den persönlichen Verhältnissen des Beteiligten bzw. seines Prozessbevollmächtigten, erhebliche Gründe geltend gemacht hat (§ 155 Satz 1 FGO i.V.m. § 227 Abs. 1 ZPO).
bb) Einen erheblichen Grund für eine Verhinderung am Tag der Verhandlung hat die Klägerin nicht vorgetragen und glaubhaft gemacht. Sie hat vielmehr angekündigt, an dem Termin, der so offen zu ihrem Nachteil die Grundordnung des Verfahrens verletze, unter Protest gegen die Durchführung nicht teilnehmen zu wollen. Damit beruht das Fernbleiben der gesetzlichen Vertreter der Klägerin im Termin zur mündlichen Verhandlung nicht auf der fehlenden Möglichkeit zur Teilnahme wegen einer (zeitlichen) Verhinderung, der durch eine Verlegung hätte Rechnung getragen werden können, sondern auf einem fehlenden Willen zur Teilnahme.
2. Weitere Akten oder Aktenbestandteile waren nicht beizuziehen.
a) Die vom Beklagten vorgelegten Akten enthalten alle entscheidungserheblichen Vorgänge, nämlich die Nachweise für die (unbefugte) geschäftsmäßige Hilfeleistung der Klägerin als Bevollmächtigte in Steuersachen und den daraufhin vom Beklagten erlassenen Verwaltungsakt. Da, wie dargelegt, ein Verstoß gegen Unionsrecht grundsätzlich nicht zur Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes führt, wären diesbezügliche Verwaltungsanweisungen, für deren Vorhandensein es ohnehin keinen Anhaltspunkt gibt, entgegen der Auffassung der Klägerin nicht entscheidungserheblich.
b) Die von der Klägerin beantragte Beiziehung der Akten in den Verfahren des Finanzgerichts Schleswig-Holstein und des Amtsgerichts Jena war für die Entscheidungsfindung nicht erforderlich. Nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO hat das Gericht nur den Sachverhalt von Amts wegen zu ermitteln und kann zu diesem Zweck die Akten von Behörden oder anderen Gerichten anfordern (§ 86 Abs. 1 Satz 1 FGO). die Aufklärungspflicht bezieht sich nur auf Tatsachen, nicht auf Rechtsfragen (BFH, Beschluss vom 22. Februar 2007, III B 70/05, BFH/NV 2007, 1083; BVerwG, Beschluss vom 7. Juli 2020, 8 B 59/19, juris). Der Senat war daher nicht gehalten, die von anderen Behörden oder Gerichten in anderen Verfahren vertretenen Rechtsauffassungen durch Aktenbeiziehung zu ermitteln. Abgesehen davon hätte es der Klägerin freigestanden, die rechtlichen Argumente aus diesen Verfahren ohne Aktenbeiziehung vorzutragen.
3. Das Verfahren war nicht gemäß § 74 FGO i.V.m. Art. 267 AEUV zwecks Vorlage an den EuGH auszusetzen. Die von der Klägerin aufgeworfenen Vorlagefragen sind nach Auffassung des erkennenden Senats entweder nicht entscheidungserheblich oder nach der Rechtsprechung des EuGH aus den vorstehenden Gründen bereits geklärt.
4. Die Voraussetzungen für eine Beiladung der EU bzw. der Europäischen Kommission gemäß § 60 Abs. 1 oder 3 FGO sind nicht erfüllt.
5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
6. Gründe für die Zulassung der Revision gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 3, 3a und 4 StBerG
§§ 3, 3a, 3d und 4 StBerG bezeichneten Personen und Vereinigungen im Anwendungsbereich des StBerG
§§ 49 ff. StBerG
§§ 3a und 3b StBerG
§§ 3d, 3e StBerG
§§ 3d bis 3g StBerG; eingeführt durch das Gesetz zur Neuregelung des Berufsrechts der anwaltlichen und steuerberatenden Berufsausübungsgesellschaften sowie zur Änderung weiterer Vorschriften
§ 3g StBerG
§ 3a StBerG
§ 4 StBerG
§ 125 AO
§ 41 FGO
§ 80 AO
§ 1 StBerG
§ 3c StBerG
§ 3b StBerG
§ 74 FGO
§ 80 Abs. 7 der Abgabenordnung
§ 62 der Finanzgerichtsordnung
§ 80 Abs. 7 AO
§ 41 Abs. 1, 3. Alt. FGO
§ 44 Abs. 1 FGO
§ 125 Abs. 5 AO
§ 41 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 52d Abs. 1 Satz 2 FGO
§ 52a Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 FGO
§ 62 Abs. 2 FGO
§ 86e Abs. 1 StBerG
§ 125 Abs. 1 AO
§ 80 Abs. 7 Satz 1 AO
§ 125 Abs. 2 Nr. 1 bis 4 AO
§ 45 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 80 Abs. 7 Satz 2 AO
§ 80 Abs. 1 AO
§ 2 Abs. 1 Satz 2 StBerG
§ 2 Abs. 1, 5 Abs. 1 Satz 1 StBerG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 StBerG
§ 55b Abs. 1 Satz 1 StBerG
§ 50 Abs. 1 Satz 1 StBerG
§ 3a Abs. 1 Satz 1 StBerG
§ 3a Abs. 1 Satz 2 StBerG
§ 3a Abs. 1 Satz 6 StBerG
§ 3a Abs. 1 Satz 5 StBerG
§ 3a Abs. 2 Satz 1 StBerG
§ 3a Abs. 2 Satz 4 StBerG
§ 3a Abs. 2 Satz 2 Nr. 4 StBerG
§ 3a Abs. 1 Satz 5 i.V.m. Abs. 2 Satz 3 Nr. 7 StBerG
§ 3g Abs. 1 Satz 1 StBerG
§ 3d Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 StBerG
§ 32 Abs. 3 Satz 2 StBerG
§ 37a Abs. 2 StBerG
§ 3a Abs. 2 Satz 3 Nr. 5 bis 8 StBerG
§ 3a Abs. 2 Satz 3 StBerG
§ 91 Abs. 2 FGO
§ 155 Satz 1 FGO
§ 227 Abs. 1 ZPO
§ 76 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 86 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 60 Abs. 1 oder 3 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 32 Abs. 3, §§ 49 ff. des Steuerberatungsgesetzes
Art. 56 AEUV
Art. 12 GG
Art. 49 Abs. 2 AEUV
Art. 54 Abs. 2 AEUV
Art. 49 AEUV
Art. 103 Abs. 1 GG
Art. 267 AEUV

Zitierte Entscheidungen: DB 2016, 47
BStBl II 2008, 686
BStBl II 2023, 83
EFG 2023, 272
EFG 2023, 1699
BStBl II 1988, 183
BStBl II 2011, 151
BFH/NV 2006, 1800
NZA-RR 2016, 166
BStBl II 2003, 109
BFH/NV 2017, 619
DB 2023, 1592
BFH/NV 2011, 73
DB 2021, 951
BStBl II 2017, 797
BStBl II 2011, 906
BFH/NV 2021, 655
BStBl II 2023, 396
BFH/NV 2007, 1083
VII B 52/24
5 K 41/23
2 K 54/23
2 K 110/20
V R 36/06
VIII S 3/22
4 V 1553/22
4 K 895/23
7 K 1203/21
2 K 211/21
VII B 141/23
VIII B 3/87
V R 57/09
II R 35/06
V R 44/10
5 P 11.14
VII R 56/00
8 ZB 17.11
II R 3/14
1 K 150/21
II ZB 11/22
II B 111/10
I ZR 26/20
II R 3/16
II R 44/12
3 RL 2005/36
2 RL 2005/36
II R 6/10
VII R 141/23
VII R 14/20
4f RL 2013/55
X R 17/21
III B 70/05
8 B 59/19