Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-12-18, Aktenzeichen 16 K 17071/23
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2024:1218.16K17071.23.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Zum Vorliegen einer stark vernachlässigten Umgebung, die sich wohnwertmindernd auswirken könnte.(Rn.75)
2. Revision eingelegt (Az. des BFH: II R 7/25).
Die Klage wird abgewiesen.
Die Revision zum Bundesfinanzhof wird zugelassen.
Von den Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin 69 %, der Beklagte 31 %, mit Ausnahme der außergerichtlichen Kosten des Beigeladenen, die dieser selbst trägt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Bewertung eines Mietshauses in Berlin für Zwecke der Schenkungsteuer. Das beklagte Finanzamt – FA – hat den Grundbesitzwert zunächst auf 11.110.245 € festgestellt, durch Änderungsbescheid im Laufe des gerichtlichen Verfahrens auf 8.778.411 €. Die Klägerin begehrt eine Herabsetzung auf 3.590.000 €.
Streitig ist insbesondere, ob bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts die tatsächliche oder die laut Bebauungsplan (nur) mögliche Bebauung für die Geschossflächenzahl – GFZ – entscheidend ist, was einen Wertunterschied von knapp 1,8 Mio. € ausmacht. Weiter sind Details bei der Berechnung der ortsüblichen Miete, welche gemäß § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Bewertungsgesetz – BewG – ggf. statt der tatsächlichen Miete anzusetzen ist, umstritten, was einen Unterschied von rd. 48 T€ bewirkt. Schließlich ist die Verwertbarkeit des von der Klägerin vorgelegten Verkehrswertgutachtens im Streit, zum einen wegen der Frage der notwendigen Qualifikation des Gutachters, zum anderen wegen der Frage zahlreicher einzelner Mängel des Gutachtens, die nach Ansicht des FA vorliegen und zur gesamten Unverwertbarkeit führen. Da nur im Rahmen des Gutachtens die Wertminderung durch bestehende Nießbräuche in Höhe von rd. 4 Mio. € berücksichtigt werden kann, würde die Berücksichtigung des Gutachtens zu einer entsprechenden weiteren Reduzierung führen.
I.1.
Am xx.xx.2021 (Bewertungsstichtag) schenkte der Beigeladene der Klägerin seinen …-Anteil an dem Grundstück …, postalisch … in Berlin, zwischen F… und G… gelegen, vorgetragen im Grundbuch von H… Blatt … des Amtsgerichts E…, Flurstück …, Grundstücksgröße … m². Das Grundstück ist mit einem Wohn- und Geschäftshaus bebaut, …-geschossig (einschließlich ausgebautem Dachgeschoß), unterkellert, Baujahr …, kernsaniert … . Die gesamte vermietete Fläche beträgt … m² (Wohn- und Nutzflächen), die tatsächliche jährliche Nettokaltmiete betrug … €. Das Haus wird überwiegend zu Wohnzwecken genutzt (…), in den Ladenflächen im EG ist eine T….
Der Ausbau des Dachgeschosses erfolgte in den 1990er Jahren mit einer Baugenehmigung.
2.
Der Gutachterausschuss für Grundstückswerte in E… hat für die Zone mit der Bodenrichtwert-Nummer …, in dem das Grundstück liegt, sowohl auf den Stichtag 01.01.2020 als auch auf den 01.01.2021 einen Bodenrichtwert von … €/m² ermittelt mit der Angabe (Unterstreichung durch den Senat) „Wohngebiet, gebietstypische GFZ 2,50, baureifes Land, beitragsfrei nach BauGB“.
Die tatsächliche GFZ (Geschossflächenzahl) beträgt 4,16. Gemäß Bebauungsplan beträgt die zulässige GFZ 1,5 (Baunutzungsplan für Westberlin vom 11.03.1958 in der Fassung vom 28.12.1960, übergeleiteter Bebauungsplan gemäß § 30 Abs. 2 BauGB aufgrund der planungsrechtlichen Vorschriften der Bauordnung von Berlin vom 21.11.1958).
Der Gutachterausschuss verweist in seinen Bodenrichtwerten auf seine „Umrechnungskoeffizienten für den Einfluss der realisierbaren Geschossflächenzahl auf den Wert von Wohnbauland in Gebieten der geschlossenen Bauweise (GFZ-Umrechnungskoeffizienten) 2004“. Dort führt der Gutachterausschuss der Tabelle vorangestellt aus (Unterstreichung durch den Senat): „Die zulässige Geschossflächenzahl - GFZ - wird durch einen verbindlichen Bauleitplan oder durch Anwendung des § 34 Baugesetzbuches bestimmt. Eine von der zulässigen Geschossflächenzahl abweichende realisierbare Geschossflächenzahl beeinflusst den Baulandwert in Gebieten der geschlossenen Bauweise.“ Nachfolgend führt der Gutachterausschuss weiter aus:
„Wozu dienen die GFZ-Umrechnungskoeffizienten?
Das Maß der baulichen Nutzung übt einen starken Einfluss auf den Wert eines zur Bebauung anstehenden Grundstücks insbesondere in Gebieten der geschlossenen Bauweise aus. Auf einem derartigen Baugrundstück lassen sich bei einer hohen Geschossflächenzahl mehr und auch größere Mieteinheiten bzw. Wohnungseigentume realisieren als bei einer geringen Geschossflächenzahl. Aufgrund der höheren Erträge bzw. Verkaufserlöse akzeptieren die Erwerber eines Baugrundstückes im Fall der höheren baulichen Ausnutzung ebenfalls einen höheren Kaufpreis. Um diesen Einfluss auf den Wert eines Baugrundstücks bei der Wertermittlung berücksichtigen zu können, ermittelt der Gutachterausschuss für Grundstückswerte in Berlin aus vorliegenden Kaufpreisen GFZ-Umrechnungskoeffizienten mit Hilfe von mathematisch-statistischen Analysen.“
Aus der Tabelle ergibt sich u. a.:GFZ 2,5 Umrechnungskoeffizient 1,2003GFZ 1,5 Umrechnungskoeffizient 0,7748GFZ 4,1 Umrechnungskoeffizient 1,6734GFZ 4,2 Umrechnungskoeffizient 1,6945
3.
Der Berliner Mietspiegel 2021 bietet eine Übersicht über die ortsübliche Vergleichsmiete gemäß § 558c Abs. 1 BGB am 01.09.2020. Er wurde laut seinem Impressum im Mai 2021 veröffentlicht. Der Mietspiegel nimmt für sich in Anspruch, ein qualifizierter Mietspiegel gemäß § 558d BGB zu sein. Aufgrund der durch das Straßenverzeichnis vorgegebenen einfachen Wohnlage und des Baujahrs (Altbau bis 1918) ergeben sich folgende ortsüblichen Vergleichsmieten (Netto-Kaltmieten in Euro je Quadratmeter monatlich):
Wohnfläche
Mietspiegelfeld
Spanne
Mittelwert
bis unter 40 m²
A1
5,56-13,11
7,99
40 m² bis unter 60 m²
D1
5,32-10,05
6,82
60 m² bis unter 90 m²
G1
4,88-10,11
6,40
90 m² und mehr
J1
4,84-9,24
6,30
Für die Einordnung in die ausgewiesenen Preisspannen bietet der Mietspiegel eine sog. „Orientierungshilfe“. Dort sind fünf Merkmalgruppen mit wohnwerterhöhenden und wohnwertmindernden Merkmalen aufgeführt. Zunächst ist in jeder Merkmalgruppe zu prüfen, ob wohnwerterhöhende oder wohnwertmindernde Merkmale überwiegen. Ggf. ergibt sich ein Zuschlag von 20 % des Unterschiedsbetrages zwischen Mittelwert und Spannenoberwert bzw. ein Abschlag von 20 % des Unterschiedsbetrags zwischen Mittelwert und Spannenunterwert. Allerdings werden die fünf Merkmalgruppen gegeneinander aufgerechnet.
Gemäß einer ergänzenden Stellungnahme des Sachverständigen I… (ursprünglich Anlage 5 zur Klageschrift ohne Unterschrift, jedoch als vom Sachverständigen unterschriebenes Schreiben vom 12.12.2024 erneut vorgelegt) ist die Merkmalgruppe 3 (Wohnung) bei allen Wohnungen wohnwerterhöhend, die Merkmalgruppen 1 (Bad/WC) und 2 (Küche) bei einigen. Umstritten ist die Merkmalgruppe 5 (Wohnumfeld). Bezüglich der Merkmalgruppe 5 ist die Klägerin der Auffassung, es liege die „Lage in stark vernachlässigter Umgebung“ vor, was das FA bestreitet. Die Klägerin verweist u. a. auf … .
4.
Die Klägerin hat im Laufe des Einspruchsverfahrens Gutachten des Sachverständigen I… vorgelegt. Dieser ist nicht öffentlich bestellt und vereidigt, jedoch zertifiziert nach DIN EN ISO/IEC 17024:2012 durch die K… GmbH & Co. KG. Die K… GmbH & Co. KG ist seinerseits durch die DAkkS (Deutsche Akkreditierungsstelle GmbH) akkreditiert, die Kompetenz nach DIN EN ISO/IEC 17024:2012 zu besitzen, Zertifizierungen von Personen u. a. im Bereich „Sachverständige für die Bewertung von bebauten und unbebauten Grundstücken“ durchzuführen.
Das Gutachten vom 23.12.2022 ermittelt einen Verkehrswert von 3.170.000 €, das Gutachten vom 12.05.2023 einen Verkehrswert von 3.590.000 €. Der Unterschied beruht auf einer anderen Berechnung der Belastung durch die Nießbräuche (Korrektur auf Hinweis des FA).
Der Sachverständige ermittelt den Verkehrswert im Ertragswertverfahren.
Bei der Ermittlung des Bodenwerts rechnet der Gutachter von der GFZ 2,5 (Bodenrichtwertgrundstück) auf die GFZ 1,5 (planungsrechtlich zulässige GFZ) um gemäß den Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses (… €/m² : 1,20 x 0,77 = … €/m² x 0,65 = … €/m²) und gelangt so zu einem Bodenwert in Höhe von … €.
Beim Gebäudeertragswert gibt der Gutachter für die Fläche von … m² eine tatsächliche jährliche Nettokaltmiete in Höhe von … € und eine marktüblich erzielbare jährliche Nettokaltmiete in Höhe von … € an und legt letztere seiner Ertragswertermittlung zugrunde. Bezüglich der Ladenflächen im Erdgeschoss, vermietet an eine T … , hält der Gutachter die tatsächliche Nettokaltmiete von 13,50 €/m²/Monat zugleich für die marktübliche. Bezüglich der Wohnungen ist im Gutachten tabellarisch für jede einzelne Wohnung aufgeführt, wie hoch die tatsächliche monatliche Nettokaltmiete und wie hoch die vom Gutachter als marktüblich erzielbar angesehene Nettokaltmiete ist. Dabei ist die vom Gutachter als marktüblich angesehene Miete teils mit der tatsächlichen identisch, teils ist sie höher, teils ist sie niedriger. Tendenziell ist sie bei den tatsächlich zu einer geringen Quadratmetermiete vermieteten Wohnungen eher höher und bei den zu einer hohen Quadratmetermiete vermieteten Wohnungen eher niedriger. Im Gutachten ist unter „Rohertrag“ dazu ausgeführt, die marktüblich erzielbare Miete sei auf der Grundlage des Mietspiegels für Berlin (gemäß Fußnote: Mietspiegel 2019) unter Beachtung der Regelungen der §§ 556d bis 556g BGB für jede einzelne Wohneinheit abgeleitet worden. Dabei seien wesentliche Qualitätsunterschiede des Bewertungsobjektes hinsichtlich der mietwertbeeinflussenden Eigenschaften durch entsprechende Anpassungen berücksichtigt worden. Es ergäben sich so nachhaltig erzielbare Mietansätze zwischen 6,23 €/m² und 10,58 €/m². Diese seien durch zwei (unter Quellenbezeichnung) genannte Marktreporte validiert worden, wobei der eine für Bestandsmieten in einfacher Lage 8,00 €/m² bis 10,00 €/m², der andere für einfache Lage 7,00 €/m² bis 13,00 €/m² aufweise. Nähere Erläuterungen zu den Werten der einzelnen Wohnungen enthält zwar das Gutachten selbst nicht, jedoch die bereits genannte Anlage 5 zur Klageschrift bzw. das Schreiben des Gutachters vom 12.12.2024.
Vom marktangepassten vorläufigen Ertragswert (7.748.890 €) macht der Gutachter Abschläge wegen besonderer objektspezifischer Grundstücksmerkmale wie folgt: Baumängel (fehlende Wärmedämmung) 50.000 €, Bauschäden (pauschale Schätzung) 30.000 €, Wohnrechte (… Nießbräuche) insgesamt 4.080.000 €.
5.
Der vom Gutachterausschuss veröffentlichte Liegenschaftszinssatz (der Zinssatz, mit dem der Verkehrswert von Liegenschaften im Durchschnitt marktüblich verzinst wird) betrug 2,23 %, der steuerliche Liegenschaftszinssatz (den der Gutachterausschuss für Grundstückswerte in Berlin ausschließlich für die steuerliche Bewertung in Abstimmung mit der Berliner Finanzverwaltung ermittelt hat) betrug 1,17 %.
II.1.
Die Erbschafts-/Schenkungsteuerstelle des FA M… forderte mit Schreiben vom 21.06.2021 vom beklagten FA die Feststellung des Grundbesitzwerts zum Bewertungsstichtag.
Die Klägerin gab aufforderungsgemäß durch den Klägervertreter am 18.08.2021 eine Feststellungserklärung ab. Sie legte darin einen Bodenrichtwert von … €/m² zugrunde, was einen Bodenwert von … € ergab. Zum Ertragswert führte sie aus, die übliche Miete betrage 7,00 €/m², die tatsächliche 8,50 €/m² oder mehr, so dass die tatsächliche die übliche um mehr als 20 % übersteige, weswegen gemäß § 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG die übliche Miete anzusetzen sei. Diese betrage 7,00 €/m²/Monat x … m² x 12 Monate, mithin … € im Jahr. Abzüglich der Bewirtschaftungskosten in Höhe von 27 %, mithin … €, ergebe sich ein Grundstücksreinertrag von … €. Aufgrund des Liegenschaftszinses in Höhe von 5,00 %, angewendet auf den Bodenwert von … €, ergebe sich eine Bodenwertverzinsung in Höhe von … €, die den Grundstücksreinertrag übersteige, so dass der Gebäudeertragswert 0 € betrage, der Grundbesitzwert mithin … € (reiner Bodenwert).
Mit Bescheid vom 03.09.2021 stellte das FA einen Grundbesitzwert von … € unter dem Vorbehalt der Nachprüfung fest (Anteil der Klägerin … = … €). Es führte in den Erläuterungen aus, die tatsächliche GFZ betrage 4,1666 (… m² bebaute Fläche, … Vollgeschosse, Geschossfläche damit … m², bei einer Grundstücksfläche von … m² mithin GFZ 4,1666). Aus den Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses ergebe sich somit ein Bodenrichtwert von … €/m² : 1,20 x 1,68 = … €/m², mithin ein Bodenwert von … €.
Da die eingereichte Erklärung keine Einzelaufstellung der Mieten beinhalte, könne die jeweilige Üblichkeit nicht geprüft werden. Es werde daher, unter dem Vorbehalt der Nachprüfung, die genannte tatsächliche Nettokaltmiete in Höhe von … € für die Berechnung des Gebäudeertragswerts zugrunde gelegt. Der vom Gutachterausschuss veröffentlichte Liegenschaftszinssatz betrage 1,17 %, woraus sich ein Vervielfältiger von 18,52 ergebe. Als Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts sei ein Gutachten eines Sachverständigen für die Bewertung von Grundstücken erforderlich.
Mit Schreiben vom 29.09.2021 legte der Klägervertreter Einspruch ein. Für den Bodenrichtwert sei nicht die tatsächliche, sondern die zulässige Bebauung entscheidend, so dass ein Bodenwert von … €/m² anzusetzen sei. Die geforderte Einzelaufstellung der Mieten je Wohnung werde erstellt. Geeignete Liegenschaftszinssätze des Gutachterausschusses lägen pandemiebedingt nicht vor, so dass auf den gesetzlichen Liegenschaftszinssatz in Höhe von 5,5 % zurückzugreifen sei.
Mit Schreiben vom 19.10.2021 wurde die Einzelmietaufstellung vorgelegt. Sofern die tatsächliche Nettokaltmiete den oberen Spannenwert des Mietspiegels um 20 % überschritt, wurde darin die ortsübliche Miete angesetzt. Bei der Berechnung der ortsüblichen Miete ging die Klägerin von einer Lage in einem stark vernachlässigten Gebiet aus, das gekennzeichnet sei durch Vandalismus und zerstörte Fassaden. Drogendealer und Drogenabhängige stellten ein großes Problem dar. Die grüne Landschaft am G… werde von Obdachlosen mit Primitivzelten benutzt, die Müll hinterließen, was zu einer Rattenplage im Objekt geführt habe. Die Einzelaufstellung gelangte zu einer anzusetzenden Miete in Höhe von … €.
Im Folgenden tauschten sich der Klägervertreter und das FA zu verschiedenen Streitpunkten weiter aus, dabei legte der Klägervertreter zur Frage der anzusetzenden Miete weitere Aufstellungen vor, die (Schreiben vom 25.04.2022) mit … € bzw. (Schreiben vom 17.06.2022) mit … € schlossen.
Nachfolgend legte die Klägerin das Gutachten I… vom 23.12.2022 vor. Das FA teilte seine Einwendungen mit, die zum einen zum korrigierten Gutachten vom 12.05.2023 führten, zum anderen zum weiteren Austausch wegen der vom FA behaupteten Mängel des Gutachtens, insbesondere betreffend den Bodenrichtwert und die erzielbare Miete. Die Klägerin legte ferner ein Urteil des Amtsgerichts N… vom xx.xx.2021 vor, mit der eine Mieterin vom Beigeladenen und seinem Miteigentümer eine Mietrückzahlung wegen überhöhter Miete erstritten hatte.
Mit Einspruchsentscheidung vom 29.08.2023 wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Das vorgelegte Gutachten erbringe nicht den Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts, weil es Mängel aufweise, die auch nicht herausgerechnet werden könnten. Bei der Ermittlung des Bodenrichtwerts sei das Abstellen auf die Bebaubarkeit gemäß Bebauungsplan unter Vernachlässigung der tatsächlichen Bebauung methodisch falsch. Im Übrigen sei die GFZ (im Sinne der baurechtlichen Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte) funktionslos geworden. Die Erwägungen des Gutachtens zu den marktüblich erzielbaren Erträgen seien nicht nachvollziehbar, es mangele ihnen an der notwendigen Begründungstiefe. Im Übrigen seien auch der Liegenschaftszinssatz und die Restnutzungsdauer im Gutachten falsch ermittelt, ebenso wie der Wert der Belastung mit den … . Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung Bezug genommen.
III.
Am 27.09.2023 hat die Klägerin Klage erhoben. Sie macht sowohl für die Plausibilität des von ihr vorgelegten Gutachtens (§ 198 BewG) als auch für die standardisierte Bewertung (§§ 184-188 BewG) geltend, es komme bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts nicht auf die tatsächliche, sondern auf die planungsrechtlich zulässige Bebauung an. Die festgesetzte GFZ von 1,5 sei keineswegs funktionslos geworden. Im Übrigen läge die Entscheidung darüber bei der Baubehörde und ggf. den Verwaltungsgerichten, nicht aber beim FA und ggf. dem Finanzgericht. Ebenfalls sowohl bei der Gutachtenplausibilität als auch bei der standardisierten Bewertung führt die Klägerin zur Frage der üblichen Miete (§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 BewG) bzw. den marktüblich erzielbaren Erträgen (Gutachten i. V. m. § 31 Abs. 2 ImmoWertV) aus. Zum begehrten Abschlag bei der Spanneneinordnung im Mietspiegel aufgrund des besonders schlechten Wohnumfelds verweist sie auf die Lage … . Schließlich macht sie Ausführungen zum Liegenschaftszinssatz.
Auf Hinweis des Berichterstatters, dass dem Gutachter die notwendige Qualifikation fehlen könnte, führt die Klägerin unter Hinweis auf die Gesetzeshistorie der Änderung des § 198 BewG und der Mitgliedschaft des Sachverständigen im Gutachterausschuss für Grundstückswerte der Stadt O… aus, dass die Qualifikation vorhanden sei.
Mit Änderungsbescheid vom 12.12.2024 hat das FA den Grundbesitzwert auf … € herabgesetzt (Anteil der Klägerin … = … €). Gegenüber dem Ursprungsbescheid ist die Nichtberücksichtigung des Gutachtens und im standardisierten Verfahren der Bodenwert unverändert. Jedoch wird als jährliche Nettokaltmiete statt … € nur noch … € angesetzt und als Liegenschaftszinssatz statt 1,17 % nunmehr 2,23 % (im Anschluss an FG Berlin 3. Senat, Urteil vom 24.04.2024 3 K 3022/22, EFG 2024, 1187, Revision anhängig BFH II R 15/24, das FA verweist auf den fortbestehenden Vorbehalt der Nachprüfung), was auch zu einem Vervielfältiger statt von 18,52 nur noch von 16,62 führt.
Die Klägerin ist mit dem Liegenschaftszinssatz von 2,23 % einverstanden, die ursprüngliche Forderung von 5,5 % wird nicht aufrechterhalten. Die Klägerin begehrt jedoch weiterhin die Anerkennung des Gutachtens vom 12.05.2023, mithin eine Herabsetzung der Grundbesitzwerts auf … €, hilfsweise im standardisierten Verfahren zum einen die Berücksichtigung eines angepassten Bodenrichtwerts von … €/m² statt … €/m² und zum anderen bei der Bestimmung der ortsüblichen Miete mittels des Mietspiegels die Berücksichtigung des Merkmals „besonders schlechtes Wohnumfeld“ und mithin die Berücksichtigung einer Nettokaltmiete in Höhe von … € statt … €.
In der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin ihren Vortrag u. a. wie folgt vertieft:
Zur zugrunde zu legenden GFZ:
Selbst im Falle eines Brandes und eines durch diesen notwendig gewordenen Abbruchs bestünde kein Bestandsschutz.
Der Baunutzungsplan 1958 als übergeleiteter Bebauungsplan sei bindendes Recht, die Baubehörde habe keine Verwerfungskompetenz und müsste diesen Bebauungsplan daher im Falle einer erneuten Bebauung beachten. Lediglich die Verwaltungsgerichte könnten seine Festsetzungen als funktionslos geworden verwerfen.
In der Umgebung des zu bewertenden Hausgrundstücks sei die Bebauung weniger dicht als auf dem Hausgrundstück selbst, was man auch an der vom Gutachterausschuss angenommenen gebietstypischen GFZ von 2,5 sehe. Bei den anderen Objekten im Baublock des Bewertungsobjekts liege die GFZ zwischen 2,5 und 3,0. Würde man (hypothetisch) mit der Baubehörde über eine Neubebauung verhandeln, würde diese zunächst unter Verweis auf den Bebauungsplan die Verhandlung eröffnen. Selbst bei unterstellter Funktionslosigkeit der GFZ-Festsetzung im Baunutzungsplan 1958 würde sich die Baubehörde aber an der Umgebung orientieren. Es würde dann in Verhandlungen vielleicht eine Bebauung mit einer GFZ von 3,0 zu erreichen sein, aber keinesfalls wäre eine Bebauung mit einer GFZ von 4,16 erneut erreichbar. Es könnte daher im Schätzungswege allenfalls eine GFZ von 3,0 zugrunde gelegt werden.
Der vom Berichterstatter geäußerte Gedanke, dass der genehmigte Dachgeschossausbau zu einer Verfestigung geführt habe, greife nicht. Denn unabhängig von der in der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung umstrittenen Frage, ob die in den bauplanungsrechtlichen Überleitungsvorschriften (vgl. § 173 Abs. 3 Satz 1 BBauG vom 23.06.1960 i. V. m. § 233 Abs. 3 BauGB) enthaltene Verweisung auf landesrechtliche Bauvorschriften eine statische oder eine dynamische Verweisung beinhalte, sei sowohl nach der Berliner Bauordnung von 1958 als auch nach der Berliner Bauordnung von 1971 aufgrund der dort genannten Bedingungen das Dachgeschoss auch nach seinem Ausbau kein Vollgeschoss.
Zur Lage in einer „stark vernachlässigten Umgebung“ gemäß Mietspiegel:
Selbst heute seien in der Nachbarschaft einzelne Fenster eingeschlagen bzw. zugenagelt.
Zur ortsüblichen Miete:
Der Gutachter habe den Mietspiegel 2021 noch nicht anwenden können, weil dieser zum Zeitpunkt der Gutachtenerstellung noch nicht vorgelegen habe.
Der Gutachter habe zutreffend nicht die tatsächliche, sondern nur die gemäß den zivilrechtlichen Vorschriften („Mietpreisbremse“) zulässige Miete angesetzt, weil jeder Eigentümer jederzeit mit entsprechenden Klagen der betreffenden Mieter auf Rückforderung bzw. Feststellung, dass nur die entsprechend geringere Miete geschuldet sei, habe rechnen müssen, was im Falle eines (gedachten) Verkaufs von jedem Käufer entsprechend bei der Preisbildung berücksichtigt werden würde. Es habe außer in dem einen Fall, für den das Urteil des Amtsgerichts N… vom xx.xx.2021 vorgelegt worden sei, auch noch weitere Rückforderungsverlangen von Mietern gegeben, Unterlagen könnten aber nicht vorgelegt werden.
Die Klägerin beantragt,den Grundbesitzwertfeststellungsbescheid auf den xx.xx.2021 zuletzt vom 12.12.2024 dahingehend zu ändern, dass ein Grundbesitzwert in Höhe von … € festgestellt wird.
Das FA beantragt,die Klage abzuweisen.
Soweit es nicht abgeholfen hat, wiederholt und vertieft es die Gründe seiner Einspruchsentscheidung. Das Merkmal „besonders schlechtes Wohnumfeld“ liege nicht vor.
Der Beigeladene stellt keinen Antrag.
Wegen der näheren Einzelheiten des wechselseitigen Vorbringens wird auf die gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen verwiesen.
IV.
Folgende Akten lagen vor:
Akte „Gutachten“, Akte „Einheitswert- und Grundsteuerakte“, Akte „Originalunterlagen“

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist nicht begründet.
Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung – FGO –).
Im standardisierten Verfahren (§§ 184-188 BewG) ergibt sich jedenfalls kein niedriger als der im letzten Änderungsbescheid festgestellte Wert (nachfolgend I.). Der Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts (§ 198 BewG) ist der Klägerin nicht gelungen (nachfolgend II.).
Da rund 85 % der Wohn- oder Nutzfläche Wohnzwecken dient, handelt es sich, wovon die Beteiligten übereinstimmend und zurecht ausgehen, um ein Mietwohngrundstück (§ 181 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 BewG), das, was die Beteiligten ebenfalls zutreffend zugrunde legen, im Ertragswertverfahren zu bewerten ist (§ 182 Abs. 3 Nr. 1 BewG).
Es ist daher der Bodenwert und der Gebäudeertragswert getrennt zu bestimmen (§ 184 Abs. 1 BewG). Der Bodenwert ist der Wert des (fiktiv) unbebauten Grundstücks (§ 184 Abs. 2, § 179 BewG).
Der Wert unbebauter Grundstücke bestimmt sich nach ihrer Fläche und den Bodenrichtwerten gemäß § 196 des Baugesetzbuchs, die der Gutachterausschuss ermittelt.
3.a)
Zu den vom Gutachterausschuss veröffentlichten Bodenrichtwerten gehören nicht nur die regelmäßig kartographisch dargestellten, bestimmte Richtwertzonen betreffenden Werte (numerische Angaben), sondern auch die Erläuterungen des Gutachterausschusses, auf die dieser verweist. Der Berliner Gutachterausschuss verweist in seinen Werten sowohl auf den 01.01.2020 als auch auf den 01.01.2021 ausdrücklich auf die Umrechnungskoeffizienten 2004, veröffentlicht im Amtsblatt. Diese Umrechnungskoeffizienten sind daher mit allen Bodenrichtwerten „mitzulesen“.
Soweit es sich eingebürgert hat, die Werte, die sich durch Anwendung der Umrechnungskoeffizienten ergeben, als „angepasster Bodenrichtwert“ zu bezeichnen, ist dies rechtlich daher nicht korrekt. Vielmehr ist erst der Wert nach Anwendung der GFZ-Umrechnungskoeffizienten 2004 der vom Gutachterausschuss ermittelte Bodenrichtwert, da die GFZ-Umrechnungskoeffizienten Teil seiner Ermittlungen und Veröffentlichungen sind.
b)
Bedeutsam ist hier daher insbesondere die Ausführung des Gutachterausschusses in seinen Erläuterungen: „Die zulässige Geschossflächenzahl - GFZ - wird durch einen verbindlichen Bauleitplan oder durch Anwendung des § 34 Baugesetzbuches bestimmt. Eine von der zulässigen Geschossflächenzahl abweichende realisierbare Geschossflächenzahl beeinflusst den Baulandwert in Gebieten der geschlossenen Bauweise.“ Danach kommt es aus Rechtsgründen mithin auf die auf dem Grundstück realisierbare GFZ an (ebenso FG Berlin-Brandenburg 3. Senat, Urteil vom 07.12.2022 3 K 3006/20, EFG 2023, 1370, Juris, Revision II R 3/23 als unzulässig und daher ohne Entscheidung in der Sache verworfen; FG Berlin-Brandenburg 3. Senat, Urteil vom 24.04.2024 3 K 3188/21, DStZ 2024, 509, Juris Rn. 25; anderer Ansicht FG München, Urteil vom 07.02.2024 4 K 1385/23, EFG 2024, 634, Juris, Revision anhängig BFH II R 7/24).
c)
Der Senat ist in tatsächlicher Hinsicht davon überzeugt, dass im Sinne dieser Erläuterungen des Gutachterausschusses auf dem verfahrensgegenständlichen (gedacht unbebauten) Grundstück eine GFZ entsprechend der tatsächlich vorhandenen GFZ realisierbar wäre.
aa)
Dies folgt allgemein aus folgender Überlegung:
Der Bodenwert ist (zwar) der Wert des fiktiv unbebauten Grundstücks. Der Wert des unbebauten Grundstücks wird allerdings durch seine Bebaubarkeit bestimmt (ein potentieller Käufer wird umso mehr bezahlen, je mehr er auf dem Grundstück machen kann). Die Bebaubarkeit eines tatsächlich bereits bebauten Grundstücks wird wiederum stark durch seine tatsächliche Bebauung bestimmt. Denn die tatsächliche Bebauung stellt ein starkes Indiz für die Bebaubarkeit dar. Ein Gebäude, wenn es sich nicht um einen Schwarzbau handelt, genießt Bestandsschutz. Würde ein Käufer ein bestehendes, nutzbares Gebäude aus freien Stücken abreißen, um einen Neubau zu errichten, würde er mit der Baubehörde verhandeln, um wieder eine vergleichbare Ausnutzung zu erreichen. Es erscheint in der Berliner Innenstadt aller Erfahrung nach unwahrscheinlich, dass die Baubehörde in solch einem (schon an und für sich unwahrscheinlichen Fall eines Abrisses eines funktionstüchtigen Gebäudes aus freien Stücken) darauf bestehen würde, dass der Ersatzbau statt der gleichen GFZ wie der bestehende, abzureißende Bau nur noch die GFZ des Bebauungsplans erreichen darf, obwohl der gesamte Block bzw. der weitere Bereich um diesen sehr viel stärker baulich genutzt ist; mit einem Neubau nur nach der festgesetzten GFZ fast schon ein Fremdkörper geschaffen würde. Hinzu kommt die Wohnungsnot in der Berliner Innenstadt und der daraus folgende politische Wille, möglichst Wohnraum zu schaffen. Die Beschränkung eines Neubaus auf die im Plan festgesetzte GFZ ist daher zumindest in der Berliner Innenstadt grundsätzlich (schon seit Jahren) nur hypothetisch, was wiederum den Wert des (gedacht unbebauten) Grundstücks bestimmt.
bb)
Ergänzend ist die Rechtsprechung der Verwaltungsgerichte zur Funktionslosigkeit von Festsetzungen in Bebauungsplänen einzubeziehen.
Der Senat verweist insbesondere auf die neuere Rechtsprechung des für E… zuständigen 10. Senats des OVG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 22.02.2023 10 B 15.18, Grundeigentum 2023, 552, und hierzu BVerwG, Urteil vom 24.04.2024 4 C 2/23, NVwZ 2024, 1419, ferner die schon verfestigte Rechtsprechung des für den Nachbarbezirk P… zuständigen 2. Senats des OVG Berlin-Brandenburg, Urteile vom 15.09.2020 2 B 10.17, Grundeigentum 2020, 1259, Juris, und vom 15.09.2020 2 B 11.17, Juris.
Das vorzitierte Urteil des 10. Senats des OVG betrifft ein Grundstück in Q… (vgl. Rn. 30, das beklagte Bezirksamt). Das OVG legt dar, dass die GFZ funktionslos geworden ist (Rn. 47, 58-69 = unter 2.); es hat lediglich die Offenkundigkeit der Funktionslosigkeit verneint (Rn. 47, 70-84 = unter 3.). Das BVerwG hat die Erwägungen zur Funktionslosigkeit gebilligt (Rn. 20), es hat jedoch die Erwägungen zur fehlenden Offenkundigkeit beanstandet (Rn. 21-23).
Zwar muss die Funktionslosigkeit der GFZ in jedem Einzelfall nach den Kriterien des OVG und der BVerwG geprüft werden. Gemäß § 17 Abs. 2 Satz 1 GVG entscheidet das Finanzgericht den Rechtsstreit aber unter allen in Betracht kommenden Gesichtspunkten, daher auch über die Vorfrage, ob die im Bebauungsplan von 1958 festgesetzte GFZ von 1,5 funktionslos geworden ist.
Die vom BVerwG geforderte Betrachtung eines Teilgebiets nach der Plankonzeption der Gemeinde ergibt eine Betrachtung des Planungsbezirks …, wie er auf Seite 9 Mitte des Gutachtens visualisiert ist. Denn dieser Planungsraum ist durch natürliche Gegebenheiten … von benachbarten Planungsräumen abgegrenzt, … , und die Bezirke sind in Berlin die Träger der Bebauungsplanung.
In diesem Planungsbezirk sind aber hohe GFZ wie die des verfahrensgegenständlichen Grundstücks durchweg verfestigt, wie dem Senat aus eigener Anschauung bekannt. Bemühungen des Bezirksamts, den Istzustand dem Plan auch nur anzunähern, sind im Planungsbezirk hingegen nicht ersichtlich.
Unzutreffend ist in diesem Zusammenhang auch die Auffassung der Klägerin, dass die Baubehörde keine Verwerfungskompetenz habe. Denn bei offensichtlicher Funktionslosigkeit tritt die Festsetzung eines Bebauungsplans „automatisch“ außer Kraft (BVerwG, Urteil vom 22.02.2023 4 C 2/23, NVwZ 2024, 1419, Juris Rn. 9). Es bedarf daher keiner vorherigen Verwerfung durch die Verwaltungsgerichte, vielmehr hat die Baubehörde im Wege der Rechtsanwendung die Funktionslosigkeit zu prüfen und bei gegebener Funktionslosigkeit die entsprechende Festsetzung des Bebauungsplans unbeachtet zu lassen.
Die Ermittlung des Gebäudeertragswerts (§ 185 BewG) basiert auf dem Rohertrag (§ 186 BewG). Rohertrag ist grundsätzlich die vertraglich vereinbarte jährliche Nettokaltmiete (§ 186 Abs. 1 Satz 1 BewG).
a)
Weicht diese jedoch um mehr als 20 % von der üblichen Miete ab, ist statt der tatsächlich vereinbarten Miete die übliche Miete anzusetzen (§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG), wobei bei der Prüfung, ob eine solche Abweichung vorliegt, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH – auf den Ober- bzw. Unterwert der Spanne des Mietspiegels abzustellen ist (BFH, Urteil vom 05.12.2019 II R 41/16, BFH/NV 2020, 796, Juris).
Die Klägerin und das FA haben – zuletzt übereinstimmend und zutreffend – unter Zugrundelegung der Rechtsprechung des BFH festgestellt, dass bei den Einheiten Nr. … die Vergleichsmiete (ortsübliche Miete gemäß Mietspiegel) anzusetzen ist, weil bei diesen die vereinbarte Miete den Mietspiegeloberwert um mehr als 20 % überschreitet. Bei den anderen Einheiten hingegen ist die tatsächlich vereinbarte Miete anzusetzen. Der Senat sieht insoweit von weiteren Ausführungen ab.
Bei den Einheiten, bei denen danach die ortsübliche Miete aus dem Berliner Mietspiegel durch Anwendung der Orientierungshilfe zur Spanneneinordnung herzuleiten ist, ist entgegen der Auffassung der Klägerin die Merkmalgruppe 5 „Wohnumfeld“ nicht wohnwertmindernd zu berücksichtigen, weil das Merkmal „Lage in stark vernachlässigter Umgebung“ unter Würdigung aller Umstände zum Bewertungsstichtag nicht gegeben war.
Es ist in der zivilprozessualen Rechtsprechung geklärt, dass eine starke Vernachlässigung vorliegen muss, d. h. eine solche, die nachhaltig ist und ein jedenfalls den Durchschnitt überschreitendes Maß erreicht. Denn die einfache Wohnlage erfasst ihrer Definition nach bereits ein überwiegend ungepflegtes Straßenbild. Für eine starke Vernachlässigung reichen daher weder Müllablagerungen noch die (ohnehin in Berlin sehr verbreiteten) Graffiti an Fassaden oder Rollläden aus (LG Berlin, Urteil vom 06.07.2016 65 S 149/16, Grundeigentum 2016, 975, Juris; LG Berlin, Urteil vom 16.11.2016 65 S 187/16, Grundeigentum 2017, 53, Juris).
Der Senat schließt sich der Auffassung des Landgerichts Berlin (Urteil vom 06.03.2008 67 S 9/08, Juris Rn. 21, sowie Urteil vom 06.07.2016 65 S 149/16, Juris Rn. 32, 33) an, wonach es nicht auf das Erscheinungsbild der Bewohner, sondern der Gebäude ankommt. Das Landgericht hat u. a. ausgeführt: „Allein der Umstand, dass sich in dieser Gegend im Straßenbild alkoholkranke Personen vor diversen Ausschankgelegenheiten zusammen mit einer Vielzahl von Hunden aufhalten sollen, erfüllt dieses Merkmal nicht. Denn es kommt nicht auf das ‚vernachlässigte‘ Erscheinungsbild mancher Bewohner dieser Gegend, sondern auf das vernachlässigte Aussehen von Straßen, Plätzen, Vorgärten und Häusern an.“ … „Die Wohnung wird ausweislich des Straßenverzeichnisses zum Berliner Mietspiegel zwar einer einfachen Wohnlage zugeordnet. Hinzutreten muss nach der Beschreibung des Merkmals eine starke Vernachlässigung, das heißt ein Unterlassen von Erhaltungs- und Instandsetzungsmaßnahmen, die eine gewisse Dringlichkeit erreichen; die Vernachlässigung darf zudem nicht nur vorübergehend sein, sondern muss nachhaltig und ein jedenfalls den Durchschnitt überschreitendes Maß erreichen, für die Wohngegend, das Wohnumfeld prägend sein“.
In diesem Sinne können in der Umgebung des Bewertungsgrundstücks keine hinreichenden nachhaltig fehlenden Erhaltungs- und Instandsetzungsmaßnahmen festgestellt werden. Die von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung (aktuell) dargestellte Zerstörung bzw. Vernagelung einzelner Fensterscheiben reicht dafür, einen ähnlichen Zustand zum Bewertungsstichtag unterstellt, nicht aus.
cc)
Da es primär auf den Erhaltungszustand der Häuser, Straßen und Plätze ankommt, folgt der Senat auch nicht …
dd)
Gegen eine vernachlässigte Umgebung spricht schließlich ergänzend auch …
d)
Danach ergibt sich als anzusetzende jährliche Miete jedenfalls kein geringerer Betrag als der vom FA im letzten Änderungsbescheid angesetzte.
II.
Der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts (§ 198 BewG) ist der Klägerin nicht gelungen.
1.
Dies ergibt sich bereits daraus, dass der Gutachter nicht über die nach der ständigen Rechtsprechung des BFH notwendige Qualifikation verfügt.
Für Bewertungsstichtage bis 22.07.2021, wie hier, sind nur öffentlich bestellte und vereidigte Sachverständige geeignet (vgl. Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Gerichtsbescheid vom 20. März 2024 16 K 3070/23, EFG 2024, 1196, Juris, im Anschluss an BFH, Urteil vom 11.09.2013 II R 61/11, BFH/NV 2014, 208, Juris, und BFH, Urteil vom 05.12.2019 II R 9/18, BFH/NV 2020, 949, Juris). Die langjährige, ständige Rechtsprechung des BFH, nach der nur solche Sachverständige geeignet sind, ist zwar durch eine Änderung des § 198 BewG inzwischen überholt, die Änderung gilt allerdings nur für Bewertungsstichtage nach dem 22.07.2021 und daher hier nicht.
Zwar mutet es auf den ersten Blick merkwürdig an, in bestimmter Weise zertifizierten Sachverständigen, denen vom Gesetzgeber für spätere Bewertungsstichtage die fachliche und persönliche Kompetenz ausdrücklich zuerkannt worden ist, für frühere Bewertungsstichtage die Kompetenz abzusprechen. Denn die Kompetenz ist personenbezogen und kann eigentlich nicht vom Bewertungsstichtag abhängen. Für die Anwendung der Stichtagsregelung spricht jedoch zum einen der Gesetzeswortlaut. Dem Gesetzgeber dürfte die langjährige Rechtsprechung des BFH wohl bekannt gewesen sein, denn § 198 Abs. 2 BewG n. F. stellt sich als weitgehende Bestätigung dieser Rechtsprechung dar, soweit dort auf den zuständigen Gutachterausschuss und von staatlichen Stellen bestellte Sachverständige Bezug genommen wird, und lediglich als teilweise Ergänzung im Hinblick auf in bestimmter Weise zertifizierte Sachverständige. Hätte der Gesetzgeber die Rechtsprechung des BFH auch für die Vergangenheit ändern wollen, wäre es ihm ein Leichtes gewesen, die Anwendungsregelung in § 265 Abs. 12 BewG anders zu fassen, namentlich die Neuregelung in § 198 Abs. 2 BewG für alle offenen Fälle für anwendbar zu erklären. Dies hat der Gesetzgeber jedoch gerade nicht getan. Für die Anwendung der Stichtagsregelung sprechen auch Gesichtspunkte der Rechtsklarheit und Eindeutigkeit. Denn sonst müssten in anhängigen, ggf. schon weit fortgeschrittenen Verfahren bisher möglicherweise zu Recht abgelehnte Gutachten plötzlich doch berücksichtigt und inhaltlich geprüft werden.
Diese Überlegungen werden bestätigt durch die Gesetzgebungshistorie.
Zwar war der ursprüngliche Gesetzentwurf der Bundesregierung (Bundestagsdrucksache 19/28902, Seite 22) so gemeint, dass die Neureglung sofort in Kraft treten sollte und daher auch für alle offenen Fälle anzuwenden gewesen wäre. Denn dieser ursprüngliche Gesetzentwurf enthielt die Anwendungsregelung in § 265 Abs. 12 BewG gerade nicht. Nach der ursprünglichen Fassung des Gesetzentwurfs wären also alle Neuregelungen der §§ 177-198 BewG (nicht nur die des § 198 BewG) sofort und mit Wirkung auf alle offenen Fälle in Kraft getreten.
Die Anwendungsregelung in § 265 Abs. 12 BewG kam erst durch eine Änderung in der Beschlussempfehlung des Finanzausschusses des Bundestages hinein, siehe Bundestagsdrucksache 19/30489, Seite 8 unten / 9 oben, Begründung Seite 23. Diese Änderung folgt der Empfehlung der Bundesratsausschüsse für Finanzen und für Städtebau, siehe Bundesratsdrucksache 273/1/21, Seite 1, Begründung Seite 2.
In beiden Begründungen (der Bundesratsausschüsse und deren Begründungen wörtlich übernehmend des Bundestagsfinanzausschusses) heißt es, dass § 265 Abs. 12 BewG bestimmt, dass die Änderungen in den (im einzelnen aufgezählten) geänderten Paragrafen (in der Aufzählung auch § 198 Abs. 1 bis 3 BewG) „auf Bewertungsstichtage ab dem Inkrafttreten der Änderungen anzuwenden sind.“
Daraus ergibt sich aber gerade, dass eine Wirkung der Änderungen nur für zukünftige, nicht für vergangene Bewertungsstichtage gewollt war. Den Bundesratsausschüssen dürfte vor Augen gewesen sein, dass eine Rückwirkung von Änderungen auf offene Fälle stets zu Schwierigkeiten führt und Änderungen (nur) für die Zukunft von der Verwaltung wesentlich leichter zu bewältigen sind.
Dass, entgegen dem Wortlaut der Begründung, gerade die eine Änderung des § 198 BewG auch für offenen Fälle Anwendung finden sollte bzw. nicht als Änderung gesehen wurde, ergibt sich aus der Entstehungsgeschichte nicht.
Dem kann auch nicht entgegengehalten werden, dass die Änderung des Wortlauts des § 198 BewG gar keine Änderung in der Sache bewirkt hätte.
Die Verwaltungsauffassung war zuvor keineswegs so, wie es durch die Änderung gesetzlich fixiert wurde. Die Verwaltung hatte früher die Auffassung vertreten, dass jedes Sachverständigengutachten (unabhängig von einer Qualifikation des Gutachters) zu würdigen und bei Plausibilität dem Gutachten zu folgen sei (vgl. Erbschaftsteuerrichtlinie R B 198 Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts (ErbStR 2011), Abs. 3, sowie die Gleichlautenden Erlasse der obersten Finanzbehörden der Länder vom 19.02.2014 BStBl 2014 I, Seite 808). Die Neuregelung im Gesetz ist daher gegenüber der bisherigen BFH-Rechtsprechung (nur öffentlich bestellte Gutachter) eine Erweiterung (um zertifizierte Gutachter), gegenüber der bisherigen Verwaltungsauffassung (alle Gutachter) eine Einschränkung (nur auf öffentlich bestellte oder zertifizierte Gutachter). Auch der Drucksache 19/28902 ist nicht zu entnehmen, dass der Gesetzgeber die bisherige Verwaltungspraxis festschreiben wollte.
Der Gesetzgeber wollte daher keineswegs das Vertrauen in den Nichtanwendungserlass bekräftigen, wie die Klägerin meint. Dann hätte er konsequenter Weise die bisherige Verwaltungspraxis in das Gesetz schreiben müssen. Im Gegenteil, der Gesetzgeber hätte nach dem ursprünglichen Gesetzentwurf Gutachten von Sachverständigen ohne Qualifikation, die bisher von der Verwaltung inhaltlich geprüft worden wären, entwertet (unbrauchbar gemacht), und zwar mit Rückwirkung (in allen offenen Fällen). Es handelt sich daher bei der Änderung des § 198 BewG keinesfalls um eine bloße Klarstellung der bisherigen Rechtslage, sondern in jedem Fall um eine Änderung (je nach Sichtweise um eine erweiternde oder eine einengende), so dass die Anwendungsvorschrift auch für § 198 BewG in jedem Falle sinnhaft ist.
Im Übrigen wäre ein Vertrauen in einen Nichtanwendungserlass der Finanzverwaltung ohnehin für das Gericht unbeachtlich, denn das Gericht ist nur an Gesetz und Recht gebunden und nicht an Erlasse der Verwaltung, unabhängig davon, ob diese für den Steuerpflichtigen günstig oder ungünstig sind.
Der Sachverständige ist auch nicht deswegen qualifiziert, weil er Mitglied des Gutachterausschusses der Stadt O… ist.
Dass der Gutachterausschuss als Kollektivorgan (nach bisheriger Auffassung des BFH) Gutachten erstatten darf, ergibt sich daraus, dass bei Kollegialentscheidungen durch die Mitwirkung mehrerer Personen statt nur einer Person eine Gewähr für die Richtigkeit der Entscheidung bewirkt wird. Darauf folgt aber nicht, dass jedes einzelne Mitglied für sich allein qualifiziert wäre, nur weil das Kollegialorgan als qualifiziert angesehen wird.
Im Übrigen könnte das Gutachten, selbst wenn der Sachverständige über die notwendige Qualifikation verfügen würde, wegen inhaltlicher Mängel (fehlender Plausibilität), die zumindest teilweise auch nicht herausgerechnet werden können, nicht zum Nachweis eines niedrigeren gemeinen Werts dienen.
Bei der Bestimmung des Bodenwerts und dort bei der Anwendung der Umrechnungskoeffizienten des Gutachterausschusses bei der Ermittlung des Bodenrichtwerts (vgl. bereits oben unter I.3.) hätte der Sachverständige nicht einfach die im Bebauungsplan festgesetzte GFZ zugrunde legen dürfen, sondern er hätte in Erwägung ziehen müssen, ob und inwieweit für die realisierbare GFZ die tatsächliche Bebauung von Bedeutung ist. Dabei hätte er auch auf die Rechtsprechung des OVG Berlin-Brandenburg zur Funktionslosigkeit der im Bebauungsplan von 1958 festgesetzten GFZ eingehen müssen (vgl. Finanzgericht Berlin-Brandenburg, Urteil vom 17. April 2024 16 K 3045/22, Juris). Das Fehlen jeglicher Erwägungen zu der Frage der realisierbaren GFZ macht das Ergebnis unplausibel.
Zwar kann der Gutachter bei seinem Gutachten vom 23.12.2022 die neuere verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung vom 22.02.2023 und vom 24.04.2024, worauf die Klägerin zutreffend hinweist, noch nicht gekannt haben, wohl aber die oben bereits zitierten beiden Urteile vom 15.09.2020, aus denen sich die grundsätzliche Möglichkeit der Funktionslosigkeit und damit des Außerkrafttretens der Festsetzung der GFZ von 1,5 in dem Berliner Baunutzungsplan von 1958/1960 ergibt.
Dieser Fehler könnte allerdings herausgerechnet werden, indem der vom FA im standardisierten Verfahren errechnete Bodenwert eingesetzt wird.
Die nachhaltig erzielbare Miete ist nicht plausibel dargelegt.
Der Sachverständige stellt im Kern die Mietspiegelmieten nebst 10-%-Aufschlag gemäß § 556d Abs. 1 BGB den tatsächlich mietvertraglich vereinbarten Mieten gegenüber und legt schlicht zugrunde, dass nachhaltig nur die Mietspiegelmieten nebst Aufschlag (im Folgenden: Mietpreisbremsenmieten) erzielbar sind.
Dies erscheint, jedenfalls mit der knappen im Gutachten angegeben Begründung, nicht plausibel.
Der Gutachter legt den Mietspiegel 2019 zugrunde (Gutachten Seite 26, Anmerkung 16, und Seite 46, Fundstellennachweis 16). Richtig wäre aber der Mietspiegel 2021 gewesen (Bewertungsstichtag: xx.xx.2021; Mietspiegel 2019 Seite 7: Übersicht über die am 01.09.2018 üblicherweise gezahlten Mieten; Mietspiegel 2021 Seite 7: Übersicht über die am 01.09.2020 üblicherweise gezahlten Mieten).
Der Einwand der Klägerin, der Mietspiegel 2021 habe dem Gutachter bei Gutachtenerstellung am 23.12.2022 noch nicht vorgelegen, erscheint nicht nachvollziehbar, denn das Impressum des Mietspiegels schließt mit „Berlin, Mai 2021“ und auf der Veröffentlichung der Senatsverwaltung für Stadtentwicklung und Wohnen heißt es am Schluss „Stand 05/2021“.
Aus dem Gutachten geht nicht hervor, ob der Sachverständige geprüft bzw. erfragt hat, ob die Mietverträge Staffelmietvereinbarungen (§ 557a BGB) oder Indexmietvereinbarungen (§ 557b BGB) enthalten.
Es macht für die Frage der nachhaltig, also zukünftig, erzielbaren Miete aber einen Unterschied, ob sich die Miete automatisch erhöht oder der Vermieter eine Erhöhung verlangen muss, und ggf. weiter, ob er sein Verlangen (einfach) mit dem Index des Statistischen Bundesamtes begründen kann oder (schwieriger und streitanfälliger und praktisch den Unwägbarkeiten der Mietspiegelerhebungen unterworfen) auf die ortsübliche Vergleichsmiete beschränkt ist.
Es ist auch nicht angegeben, von wann die jeweiligen Mietverträge sind.
Vor allem begegnet die nicht weiter begründete Annahme des Sachverständigen, (nur) die Mietpreisbremsenmiete sei die nachhaltig erzielbare Miete, erheblichen Bedenken.
aaa)
Die Wohnungsmieten in Berlin sind seit Jahren, wie allgemein bekannt, ständigen Steigerungen unterworfen.
Nach dem Wohnungsmarktbericht der Investitionsbank Berlin betrug im Planungsraum […], zu dem das verfahrensgegenständliche Grundstück gehört, die Angebotsmiete in Euro nettokalt pro m² Wohnfläche:
…
Ob vor diesem Hintergrund die nachhaltig, also zukünftig, erzielbare Miete nicht höher als die aktuell vereinbarte Miete anzusetzen ist, mag an dieser Stelle dahingestellt bleiben. Jedenfalls ist die dem Gutachten zugrundeliegende Annahme, die aktuell vereinbarte Miete sei nachhaltig nicht zu erzielen, in besonderer Weise begründungsbedürftig bzw. die gegebene (knappe) Begründung besonders kritisch hinsichtlich ihrer Plausibilität zu hinterfragen.
bbb)
§ 31 Abs. 2 ImmoWertV sieht für die Bewertung vor, dass sich der Rohertrag aus den bei ordnungsgemäßer Bewirtschaftung und zulässiger Nutzung marktüblich erzielbaren Erträgen ergibt und hierbei die tatsächlichen Erträge zugrunde zu legen sind, wenn sie marktüblich erzielbar sind.
Danach können die tatsächlichen Erträge nur dann unterschritten werden, wenn sie marktüblich nicht erzielbar sind.
Dafür hat der Sachverständige keine tragfähige Begründung gegeben.
ccc)
Allein der Hinweis auf die Vorschriften des BGB (§§ 556d bis § 556g BGB, sog. „Mietpreisbremse“) reicht dafür nicht aus.
Soweit in einzelnen Mietverträgen eine Miete über der Mietpreisbremse vereinbart worden ist, wäre diese nur dann nicht marktüblich erzielbar, wenn damit zu rechnen wäre, dass der (aktuelle) Mieter auf Rückzahlung klagt, weil ein Fall des § 556d BGB (ggf. i. V. m. § 556e BGB) vorliegt.
Dafür ist im Gutachten aber nichts dargetan. Nach allgemeiner Lebenserfahrung klagen nur wenige Mieter eine überhöhte Miete zurück. Manchen Mietern sind die mietrechtlichen Regelungen nicht geläufig. Selbst wenn Kenntnis der Vorschriften und der Verdacht auf eine Überhöhung bestehen sollte, entfalten nicht alle Mieter die Initiative, dem auf den Grund zu gehen und ggf. den Rechtsweg zu beschreiten.
In diesem Zusammenhang ist erwähnenswert, dass der Gutachter bei … der … Einheiten davon ausgeht, dass die marktübliche Nettokaltmiete geringer ist als die tatsächliche (vgl. Anlage 5 zur Klageschrift), teils erheblich. Die Klägerin hat jedoch nur ein einziges amtsgerichtliches Urteil vorgelegt, durch das der Beigeladene zu einer Rückzahlung überhöhter Miete verurteilt wurde. Weitere, gar erfolgreiche, Rückzahlungsverlangen hat sie nicht substantiiert dargelegt, sondern nur unsubstantiiert behauptet.
Auch dass bei (etwaigen) Neuvermietungen (z. B. bei üblicher Fluktuation) die aktuell vereinbarten Mieten nicht mehr durchsetzbar wären, widerspricht jeder Lebenserfahrung und ist im Gutachten auch nicht behauptet oder gar dargelegt. Im Gegenteil führt eine Neuvermietung in aller Regel zu einer höheren, jedenfalls nicht zu einer niedrigeren Miete. Die insoweit (anscheinend) dem Gutachten zugrundeliegende Annahme, bei Neuvermietung sei nur die Mietpreisbremsenmiete durchsetzbar, erscheint schlechterdings unhaltbar.
ddd)
Im Übrigen begegnet auch die Grundannahme, dass die Mietspiegelmiete die ortsübliche Vergleichsmiete sei, im Rahmen einer sachverständigen Begutachtung methodischen Bedenken. Die ortsübliche Vergleichsmiete ist in § 558 Abs. 2 BGB definiert. Zwar wird gemäß § 558d Abs. 3 BGB vermutet, dass die in einem qualifizierten Mietspiegel bezeichneten Entgelte die ortsübliche Vergleichsmiete wiedergeben. Zum einen ist in der zivilprozessualen Rechtsprechung umstritten, ob der Berliner Mietspiegel 2021 die Voraussetzungen eines qualifizierten Mietspiegels erfüllt oder nur als einfacher Mietspiegel zu würdigen ist (vgl. LG Berlin II, Urteil vom 29.04.2024 65 S 37/23, Grundeigentum 2024, 643, Juris; AG Lichtenberg, Urteil vom 08.02.2022 20 C 322/21, WuM 2022, 247, Juris; grundlegend BGH, Urteil vom 21.11.2012 VIII ZR 46/12, NJW 2013, 775, Juris). Zum anderen und vor allem ist die Vermutung des § 558d Abs. 3 BGB gemäß § 292 ZPO widerlegbar.
Vor diesem Hintergrund hätte sich das Gutachten auch damit auseinandersetzen müssen, dass bereits im Haus der Klägerin selbst zahlreiche Wohnungen (nämlich …) zu Nettokaltmieten zwischen 11,00 €/m² und 15,99 €/m² vermietet sind, laut Gutachten aber die nachhaltig erzielbaren Mietansätze nur zwischen 6,23 €/m² und 10,58 €/m² liegen.
eee)
Die Plausibilität folgt schließlich auch nicht daraus, dass nur rechtlich zulässige Mieten der Verkehrswertermittlung zugrunde gelegt werden dürften.
Gemäß § 177 Abs. 1 BewG und § 198 Abs. 1 BewG ist der Bewertung der gemeine Wert gemäß § 9 BewG zugrunde zu legen, also der bei einem Verkauf im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbare Preis (§ 9 Abs. 2 BewG).
Zwar hat der BFH bereits vor geraumer Zeit entschieden, dass der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr erzielbare Preis im Sinne des BewG der gesetzlich zulässige Preis ist und die gesetzwidrige Umgehung von Preisvorschriften, auch wenn sie einen größeren Umfang annimmt, ein ungewöhnlicher Umstand ist, der auf die Ermittlung des gemeinen Werts keinen Einfluss hat (BFH, Urteil vom 03.04.1964 III 293/61, HFR 1965, 453, Juris).
Dieser Grundsatz hätte allerdings nur Bedeutung, wenn es Preisvorschriften für den Bewertungsgegenstand selbst gäbe. Für diesen (Grundstück mit Mietshaus) gibt es allerdings aktuell keine Preisvorschriften. In Deutschland dürfen Eigentumswohnungen, Einfamilienhäuser, Mietshäuser usw. zu beliebig niedrigen oder hohen Preisen verkauft werden. Es gibt weder öffentlich-rechtliche noch zivilrechtliche Vorschriften, die diesen Markt beschränken. Der Umstand, dass die zulässige Miethöhe gesetzlich begrenzt ist, führt daher nicht von selbst zu einer gesetzlichen Begrenzung des am Markt erzielbaren und zulässigen Grundstückspreises.
Es wäre daher im Rahmen der Bewertung hinzunehmen, falls sich potentielle Käufer bei ihren Erwägungen, welchen Preis sie zu zahlen bereit sind, an den tatsächlich vereinbarten Mieten und nicht an den gemäß den Vorschriften des BGB zur Mietpreisbremse zulässigen Mieten orientieren. Nach der Erfahrung des Senats ist dies wiederum die wirtschaftliche Praxis.
Der Mangel der nicht hinreichenden Darlegung der nachhaltig erzielbaren Miete ist auch nicht aus dem Gutachten herausrechenbar, denn die Behebung würde eigene Berechnungen und Wertungen erfordern, und führt daher zur Verwerfung des Gutachtens insgesamt.
Ergänzend sei noch auf folgende weitere Mängel des Gutachtens hingewiesen:
Es ist nicht offensichtlich, dass eine Wärmedämmung „fehlt“, denn der Primärenergieverbrauch (Seite 15 des Gutachtens) ist nicht sehr hoch.
Laut Gutachten Seite 15 liegt ein Energieausweis vor. Danach beträgt der Primärenergieverbrauch … kWh/(m²*a). Ein solcher führt laut Mietspiegel 2021, Kasten Seite 19, sogar zu einem wohnwerterhöhenden Merkmal (rechte Seite des Kastens, Verbrauchswert kleiner als 120 kWh/(m²*a)).
Laut Gutachten Seite 17 oben gibt es allerdings für Warmwasser überwiegend Elektro-Durchlauferhitzer und Elektro-Boiler, mithin eine dezentrale Warmwasserversorgung. Daher sind auf die ausgewiesenen Primärenergieverbrauchswerte gemäß der Erläuterung im Kasten des Mietspiegels 20 kWh/(m²*a) aufzuschlagen, also … kWh/(m²*a) zugrunde zu legen. Dies gibt dann zwar kein wohnwerterhöhendes Merkmal mehr (nicht kleiner als 120 kWh/(m²*a)), aber auch kein wohnwertminderndes Merkmal (nicht größer als 155 kWh/(m²*a)).
Das Fehlen einer Wärmedämmung wird vom Gutachter, soweit ersichtlich, schlichtweg ohne nähere Ausführungen behauptet.
Es erfolgt im Gutachten eine pauschale Schätzung von Bauschäden, die ebenfalls nicht näher erläutert sind, v. a. ist aber nicht dargelegt, wie sich die Schäden auf den Wert auswirken. Mit pauschaler Schätzung dürften vermutlich die Kosten der Schadensbeseitigung gemeint sein. Diese wirken sich aber nicht linear auf den Verkehrswert aus (vgl. FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 10.06.2015 3 K 3248/11, EFG 2015, 1596, Juris, und BFH, Urteil vom 24.10.2017 II R 40/15, BFH/NV 2018, 354, Juris). Bei einem Gebäudegrundstück mit einem Wert (vor Abzug der Nießbrauchsbelastungen) in Höhe von … Mio. €, Baujahr …, könnten Bauschäden in Höhe von 30.000 € möglicherweise für den Verkehrswert schlicht unbeachtlich sein.
III.1.
Die Revision wird zugelassen wegen grundsätzlicher Bedeutung, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO. Zum einen ist klärungswürdig und klärungsbedürftig die in vielen Fällen entscheidungserhebliche Frage, ob bei der typisierten Bewertung bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts die tatsächliche Bebauung oder die laut Bebauungsplan maximal zulässige Bebauung zugrunde zu legen ist (vgl. bereits das Revisionsverfahren II R 7/24). Weiter ist klärungsbedürftig die ebenfalls in vielen Fällen relevante Frage, ob im Rahmen des Nachweises des niedrigeren gemeinen Werts gemäß § 198 BewG auch nach Inkrafttreten des GrStRefUG für Bewertungsstichtage bis 22.07.2021 nur mit Gutachten öffentlich bestellter und vereidigter Sachverständiger der Nachweis des niedrigeren gemeinen Werts geführt werden kann.
Falls der BFH die letztgenannte Frage anders beantworten sollte als der erkennende Senat, ergäben sich weitere klärungswürdige Fragen, insbesondere ob Sachverständigengutachten bei der Bestimmung des Bodenrichtwerts erwägen und prüfen müssen, welche GFZ realisierbar ist und ob etwaige limitierende Festsetzungen im Bebauungsplan im Einzelfall funktionslos geworden sind.
Außerdem weicht der Senat von dem Urteil des FG München 07.02.2024 4 K 1385/23, EFG 2024, 634, Juris (Revision anhängig BFH II R 7/24), ab, was die Revisionszulassung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 FGO erfordert.
2.a)
Die Kostenentscheidung folgt, soweit das FA im Laufe des Gerichtsverfahrens abgeholfen hat, aus § 138 Abs. 2 FGO, da die Abhilfe nicht auf nachträglich vorgelegten Unterlagen, § 137 Satz 1 FGO, sondern auf einer geänderten Rechtsansicht beruht.
Soweit streitig entschieden wurde, ergibt sich die Kostenfolge aus dem Unterliegen der Klägerin, § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit fußt auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 556d bis 556g BGB
§§ 184-188 BewG
§§ 177-198 BewG
§ 558d BGB
§ 198 BewG
§ 179 BewG
§ 185 BewG
§ 186 BewG
§ 557a BGB
§ 557b BGB
§ 556g BGB
§ 556d BGB
§ 556e BGB
§ 292 ZPO
§ 9 BewG
§ 151 FGO
§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Bewertungsgesetz
§ 30 Abs. 2 BauGB
§ 558c Abs. 1 BGB
§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG
§ 186 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 BewG
§ 31 Abs. 2 ImmoWertV
§ 173 Abs. 3 Satz 1 BBauG
§ 233 Abs. 3 BauGB
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 181 Abs. 1 Nr. 2, Abs. 3 BewG
§ 182 Abs. 3 Nr. 1 BewG
§ 184 Abs. 1 BewG
§ 17 Abs. 2 Satz 1 GVG
§ 186 Abs. 1 Satz 1 BewG
§ 198 Abs. 2 BewG
§ 265 Abs. 12 BewG
§ 198 Abs. 1 bis 3 BewG
§ 556d Abs. 1 BGB
§ 558 Abs. 2 BGB
§ 558d Abs. 3 BGB
§ 177 Abs. 1 BewG
§ 198 Abs. 1 BewG
§ 9 Abs. 2 BewG
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 Alt. 2 FGO
§ 138 Abs. 2 FGO
§ 137 Satz 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung

Zitierte Entscheidungen: EFG 2024, 1187
EFG 2023, 1370
EFG 2024, 634
NVwZ 2024, 1419
BFH/NV 2020, 796
EFG 2024, 1196
BFH/NV 2014, 208
BFH/NV 2020, 949
NJW 2013, 775
HFR 1965, 453
EFG 2015, 1596
BFH/NV 2018, 354
II R 7/25
1 BGB am 01.09
3 K 3022/22
II R 15/24
1 BBauG vom 23.06
3 K 3006/20
II R 3/23
3 K 3188/21
4 K 1385/23
II R 7/24
10 B 15.18
4 C 2/23
2 B 10.17
2 B 11.17
19 II R 41/16
65 S 149/16
65 S 187/16
67 S 9/08
16 K 3070/23
13 II R 61/11
19 II R 9/18
16 K 3045/22
65 S 37/23
20 C 322/21
12 VIII ZR 46/12
64 III 293/61
3 K 3248/11
17 II R 40/15