Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-07-14, Aktenzeichen 7 K 792/02 GE
ECLI: ECLI:DE:FGD:2004:0714.7K792.02GE.00

Tenor:
Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 12.12.2000 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 11.01.2002 wird aufgehoben.
Die Kosten des Rechtsstreits hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand:
Gesellschafter der Klägerin sind deren alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer, Herr M, zu 50 % sowie dessen beide Söhne mit zusammen ebenfalls 50 %.
Mit notariellem Vertrag vom 19. 7. 1995 legte der Gesellschafter M seine Kommanditbeteiligung (Kapitalanteil 100 %) an der O GmbH & Co. KG (im folgenden: KG) verdeckt in die Klägerin ein. Die KG war eine vermögensverwaltende Personengesellschaft, deren Vermögen nahezu ausschließlich aus Grundbesitz bestand; an ihr beteiligt waren im Jahr 1995 als Komplementär ohne Kapitalbeteiligung die O Verwaltungs GmbH und als Kommanditist Herr M. Dieser war zugleich Alleingesellschafter der Verwaltungs-GmbH.
In dem notariellen Vertrag vom 19. 7. 1995 wurde zudem die Verschmelzung der Verwaltungs-GmbH auf die Klägerin beschlossen. Die verdeckte Einlage der Kommanditbeteiligung in die Klägerin wurde der Schenkungsteuer insoweit unterworfen, als sie zu einer Vermögensmehrung bei der Klägerin führte und die Beteiligungen der Söhne des Herrn M betroffen waren.
Mit notariellem Vertrag vom 30. 8. 1995 wurde die notarielle Vereinbarung vom 19. 7. 1995 teilweise wieder aufgehoben, indem die Verschmelzung der GmbH ex tunc rückgängig gemacht wurde.
Mit notariellem Vertrag vom 10. 10. 1995 legte Herr M seine 100%ige Beteiligung an der Verwaltungs-GmbH verdeckt in die Klägerin ein mit der Folge, dass die Klägerin nunmehr 100 % der Kommanditanteile an der KG inne hatte und zu 100 % an der Komplementär GmbH beteiligt war.
Durch Gesellschafterbeschluss vom 16. 1. 1996 schied die Komplementär GmbH mit Wirkung zum 1. 1. 1996 ohne Abfindung aus der KG aus. Der Beklagte unterwarf diesen Vorgang mit Bescheid vom 12. 12. 2000 der Grunderwerbsteuer, die er auf 387.579 DM nach einer Bemessungsgrundlage von 19.378.998 DM (Buchwert der Grundstücke) festsetzte. Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein. Mit der Einspruchsentscheidung vom 11. 1. 2002 setzte der Beklagte die Grunderwerbsteuer auf 260.000 DM herab (Bemessungsgrundlage 13.000.000 DM = gemeiner Wert) und wies den Einspruch im übrigen als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, die Anwachsung löse Grunderwerbsteuer nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG aus. Es sei ein originärer Rechtsträgerwechsel erfolgt. Zwar komme der Befreiungstatbestand des § 6 Abs. 2 GrEStG grundsätzlich in Betracht, da die Klägerin bereits zuvor zu 100 % am Vermögen der KG beteiligt gewesen sei. Dem stehe aber die Sperrfrist des § 6 Abs. 4 GrEStG entgegen. Die Klägerin habe ihren Anteil an der KG innerhalb der Fünfjahresfrist erworben.
Hiergegen richtet sich die Klage.
Die Klägerin trägt vor:
Gegenstand der Klage sei allein die Frage der Grunderwerbsteuerpflicht der Anwachsung. Dass in der verdeckten Einlage der Beteiligung an der Komplementär GmbH in die Klägerin aufgrund des Vertrages vom 10. 10. 1995 ein grunderwerbsteuerbarer Vorgang liege, sei nicht Gegenstand des Verfahrens. Die verdeckte Einlage habe eine mittelbare Anteilsvereinigung bewirkt, da die Klägerin neben ihrem 100%igen Kommanditanteil an der KG auch 100 % der Anteile an der Komplementär GmbH erhalten habe. Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer sei insoweit nach § 8 Abs. 2 GrEStG in der im Streitjahr geltenden Fassung der Einheitswert zuz. 40 % zum Feststellungszeitpunkt 1. 1. 1995. Dieser habe 648.000 DM betragen, so dass insoweit Grunderwerbsteuer von 18.144 DM anfalle.
Eine erneute grunderwerbsteuerliche Zurechnung sei durch den Anwachsungserwerb nicht erfolgt. Der Anwachsungserwerb werde zwar von § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG erfasst. Unstreitig sei durch das Ausscheiden der GmbH aus der KG das Vermögen der KG bei der Klägerin angewachsen. Grunderwerbsteuer sei aber bereits durch die verdeckte Einlage der Beteiligung an der GmbH in die Klägerin durch Herrn M ausgelöst worden, da diese eine mittelbare Anteilsvereinigung i.S. von § 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG bewirkt habe. Ab diesem Zeitpunkt sei das Grundstück der Klägerin zuzurechnen gewesen; die zeitlich nachfolgende Anwachsung nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG habe bei der Klägerin keine Grunderwerbsteuer mehr auslösen können.
Jedenfalls komme eine Grunderwerbsteuerpflicht wegen § 6 Abs. 2 GrEStG nicht in Betracht. Der Anwachsungserwerb des Übernehmenden sei nach § 6 Abs. 2 GrEStG begünstigt. Da die Klägerin bereits vor dem Anwachsungsvorgang als alleinige Kommanditistin zu 100 % am Vermögen der KG beteiligt gewesen sei, sei danach die Grunderwerbsteuer auf den Anwachsungsvorgang in Höhe dieser Beteiligung, also zu 100 %, nicht zu erheben. Dem stehe § 6 Abs. 4 GrEStG nicht entgegen. Zwar habe die Klägerin den Grundbesitz durch Anwachsung zum 1. 1. 1996 erworben, die Stellung eines Gesamthänders habe sie aufgrund der verdeckten Einlage 1995 erhalten. Damit habe sie die ihre Gesamthänderschaft grundsätzlich innerhalb der Fünfjahresfrist des § 6 Abs. 4 erworben. Die Anwendung des § 6 Abs. 4 scheide aber nach dem Zweck der Norm aus, wenn der Erwerb der gesamthänderischen Mitberechtigung des Gesellschafters, auf den später ein Gesellschaftsgrundstück übergehe, der Grunderwerbsteuer unterlegen habe. Dem hier nach § 6 Abs. 2 begünstigten Anwachsungserwerb sei der Erwerb der gesamthänderischen Berechtigung der Klägerin an der KG im Rahmen der mittelbaren Anteilsvereinigung vorgelagert, der der Grunderwerbsteuer unterliege. § 6 Abs. 4 solle nur zur Anwendung gelangen, wenn die Möglichkeit einer Steuerumgehung bestehe. Dies sei hier nicht der Fall.
Soweit der Beklagte vortrage, § 1 Abs. 3 sei dahingehend auszulegen, dass bei einer mittelbaren Anteilsvereinigung dann keine Grunderwerbsteuer festzusetzen sei, wenn der maßgebliche Vertrag sich als Teil eines Gesamtplans darstelle, dessen Umsetzung zu einer Anwachsung führe, sei dies bereits vom Wortlaut des Gesetzes nicht gedeckt. Jedenfalls fehle es hier an einem solchen Gesamtplan. Im Juli 1995 sei angedacht gewesen, sowohl die GmbH-Anteile als auch die KG-Anteile verdeckt einzulegen und sodann die GmbH auf die Klägerin zu verschmelzen. Anfang 1996 seien die Gebäude an die Hannoversche Leben veräußert worden. Da sowohl diese als auch die Betreibergesellschaft die Seniorenresidenz auf dem Grundstück weiterhin unter der Firma "O" führen wollten, habe die Klägerin sich damit einverstanden erklärt, sämtliche Anteile an der Komplementär-GmbH zu veräußern. Das Ausscheiden der GmbH aus der KG stehe in keinem Zusammenhang mit der verdeckten Einlage.
Jedenfalls müsse die auf die Anteilsvereinigung festgesetzte Steuer in Höhe von 9.276,88 EUR auf eine für die Anwachsung festgesetzte Steuer angerechnet werden; dies ergebe sich aus § 1 Abs. 6 GrEStG.
Die Klägerin beantragt,
den Grunderwerbsteuerbescheid vom 12. 12. 2000 in der Gestalt der
Einspruchsentscheidung vom 11. 1. 2002 aufzuheben,
hilfsweise Revisionszulassung.
Der Beklagte beantragt Klageabweisung.
Er trägt vor:
Die Anwachsung sei nicht mit der vorhergehenden Anteilsvereinigung vergleichbar. Der Steuerpflicht nach § 1 Abs. 3 GrEStG stehe entgegen, dass die Gesellschaftsanteile mit dem Erlöschen der Personengesellschaft untergingen und es daher am Fortbestehen der Anteile fehle. Es liege vielmehr ein originärer Rechtsträgerwechsel vor. Vorsorglich habe er allerdings mit Bescheid vom 27. 2. 2002 den Ergänzungstatbestand besteuert. Haupttatbestand sei aber die Anwachsung nach § 1 Abs. 1 Nr. 3, zu der die Umsetzung des Gesamtplans hier geführt habe. Die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 2 würde zu einem ungerechtfertigten Steuervorteil führen. Die Besteuerung der vorhergehenden Anteilsvereinigung ergebe nur eine minimale Steuer nach einer Bemessungsgrundlage von 907.200 DM. Es liege ein Rechtsgeschäft unter Lebenden i.S. von § 6 Abs. 4 vor. Steuersubjekt der Schenkungsteuer sei im übrigen nicht die Klägerin gewesen, sondern die Söhne des Schenkers. Eine Anrechnung der Steuer aus der Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 6 sei beabsichtigt

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Der angefochtene Grunderwerbsteuerbescheid ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO).
Zu Unrecht hat der Beklagte den durch das Ausscheiden der GmbH erfolgten Rechtsträgerwechsel nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG der Grunderwerbsteuer unterworfen.
Die Klägerin hat - was zwischen den Beteiligten unstreitig ist - den Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG dadurch verwirklicht, dass sie im Wege der Anwachsung Alleineigentümerin der zuvor im Gesamthandseigentum der GmbH & Co. KG stehenden Grundstücke geworden ist. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG unterliegt auch der bloße Übergang des Eigentums an einem Grundstück der Grunderwerbsteuer, wenn kein den Anspruch auf Übereignung begründendes Rechtsgeschäft vorausgegangen ist und es auch keiner Auflassung bedarf. Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.
Das Ausscheiden der Komplementär-GmbH aus der zweigliedrigen GmbH & Co. KG hat zum Übergang des Eigentums an dem Grundbesitz der KG auf die Klägerin geführt, ohne dass es weiterer Übertragungsakte bedurfte. Denn hierdurch ist die Gesellschaft aufgelöst worden, da ein vollhaftender Gesellschafter nicht mehr vorhanden war (Sudhoff, Personengesellschaften, 6. Aufl. S. 320). Das Gesamthandsvermögen der bisherigen KG ist im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf den verbleibenden Gesellschafter, die Klägerin als Inhaberin der Kommanditanteile, übergegangen (vgl. K. Schmidt Gesellschaftsrecht, 4. Auflage, S. 1304 und S. 1555). Die Tatsache, dass der Grundbesitz der KG der Klägerin bereits vorher aufgrund der verdeckten Einlage der Kommanditanteile zuzurechnen war, ändert nichts daran, dass der Anwachsungserwerb den Tatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG erfüllt. Dieser steht selbständig neben dem zuvor verwirklichten Tatbestand der mittelbaren Anteilsvereinigung nach § 1 Abs. 3 GrEStG. Anders als bei der Anteilsvereinigung bewirkt die Anwachsung einen Rechtsträgerwechsel, der von § 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG erfasst wird.
Zu Gunsten der Klägerin greift jedoch die Steuerbefreiung nach § 6 Abs. 2 GrEStG ein. Nach Satz 1 dieser Norm wird die Steuer insoweit nicht erhoben, als ein Grundstück von einer Gesamthand in das Alleineigentum einer an der Gesamthand beteiligten Person übergeht. § 6 Abs. 2 GrEStG ist auch beim Übergang zur Einmann-GmbH & Co. KG anwendbar, wenn nämlich ein Alleingesellschafter als einziger Kommanditist infolge Ausscheidens der übrigen Gesellschafter verbleibt (vgl. Boruttau/Viskorf § 6 GrEStG Tz. 10). § 6 Abs. 4 Satz 1 GrEStG steht der Steuerbefreiung nach Abs. 2 nicht entgegen. Zwar hat die Klägerin ihren Anteil an der KG innerhalb von fünf Jahren vor dem Erwerbsvorgang durch Rechtsgeschäft unter Lebenden erworben. Auch die übrigen Voraussetzungen der Norm liegen vor. Bei einem der Schenkungsteuer unterliegenden Vorgang, nämlich einer freigebigen Zuwendung i.S. von § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG, handelt es sich um ein Rechtsgeschäft unter Lebenden. Dieser Erwerb hat in 1995, also innerhalb der Fünfjahresfrist, stattgefunden. Auf die Verweildauer des Grundstücks, d.h. den Zeitraum, in dem es zum gesamthänderisch gebundenen Vermögen gehört, kommt es dabei nicht an (Hofmann Komm. zum GrEStG 7. Aufl. § 6 Tz. 19). § 6 Abs. 4 GrEStG als Missbrauchsverhinderungsvorschrift ist jedoch nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs einschränkend auszulegen. Die von der Norm bezweckte Missbrauchsverhinderung ist nämlich dann nicht erforderlich, wenn objektiv eine Steuerumgehung mittels der Möglichkeit des steuerfreien Übergangs von Anteilen an einer Gesamthand ausscheidet (BFH vom 19. 3. 2003 II B 96/02 BFH/NV 2003,1090 ff.,1092 m.w.N.). Dies ist insbesondere dann der Fall, wenn der Erwerb der gesamthänderischen Mitberechtigung an dem übergehenden Grundbesitz bereits der Grunderwerbsteuer unterlag (BFH aaO.; vgl. auch Hofmann Komm. zum GrEStG § 6 Rz. 25; Boruttau/Viskorf Komm. zum GrEStG § 6 Rz. 40 ff.). So liegt der Sachverhalt im Streitfall. Die Anteilsvereinigung hat zu einer Festsetzung von Grunderwerbsteuer nach §§ 1 Abs. 3, 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG in der im Jahr 1995 geltenden Fassung geführt; diese Festsetzung ist bestandskräftig. Dass sich hierbei aufgrund der damals geltenden Vorschriften über die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer eine niedrigere Steuer ergab als für den Erwerb im Wege der Anwachsung - die Anwendung des § 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG auf andere Erwerbsvorgänge war ausgeschlossen (Pahlke/Franz GrEStG 1. Aufl. 1995 § 8 Rz. 47) - , kann für die Frage der Anwendung des § 6 Abs. 4 GrEStG keine Rolle spielen. Maßgeblich ist, ob der vorangegangene Erwerb in vollem Umfang der Besteuerung unterlag; dies war hier der Fall.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen. Die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor. Der Senat folgt mit seiner Entscheidung der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 1 Abs. 3, 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG in der im Jahr 1995 geltenden Fassung geführt; diese Festsetzung ist bestandskräftig. Dass sich hierbei aufgrund der damals geltenden Vorschriften
§ 6 GrEStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 3 GrEStG
§ 6 Abs. 2 GrEStG
§ 6 Abs. 4 GrEStG
§ 8 Abs. 2 GrEStG
§ 1 Abs. 3 Nr. 1 GrEStG
§ 1 Abs. 6 GrEStG
§ 1 Abs. 3 GrEStG
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 6 Abs. 4 Satz 1 GrEStG
§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
§ 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2003,1090
03 II B 96/02 B