Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-03-08, Aktenzeichen 10 K 2329/09

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
1
Streitig ist die Nichtanerkennung des Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG - in Höhe von 30.000 Euro.
2
Unternehmensgegenstand der Klägerin ist das Warten, Reparieren und Installieren von Kühlanlagen im gewerblichen Bereich und in Privathaushalten mit Ausnahme von Haushaltsgeräten. Alleingesellschafter und Geschäftsführer der Klägerin im Streitjahr ist Herr X. Das Wirtschaftsjahr der Klägerin entspricht dem Kalenderjahr.
3
Die Klägerin hat in ihrer am 19. Januar 2009 beim Beklagten eingegangenen Körperschaftsteuererklärung 2007, auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird, Investitionsabzugsbeträge nach § 7g des Einkommensteuergesetzes in Höhe von 16.000 Euro für einen PKW sowie in Höhe von 14.000 Euro für einen Sprinter/LKW, insgesamt in Höhe von 30.000 Euro, gebildet. In dem Jahresabschluss der Klägerin zum 31. Dezember 2007 wurde eine Ausschüttungsverbindlichkeit in Höhe von 150.000 Euro, bestehend aus Verbindlichkeitskonto X 118.350 Euro, Kapitalertragsteuer 30.000 Euro sowie Solidaritätszuschlag 1.650 Euro, bilanziert.
4
Der Ausschüttungsbeschluss wurde am 12. Dezember 2008 gefasst. Im vom Alleingesellschafter der Klägerin unterschriebenen Protokoll über die Gesellschafterversammlung der Firma Y GmbH, A vom 12. Dezember 2008, auf das wegen der Einzelheiten verwiesen wird, heißt es:
5
„Anwesend waren und voll geschäftsfähig: Herr X als alleiniger Gesellschafter Es wurde beschlossen: 1. Der von der Geschäftsleitung vorgelegte Jahresabschluss für das Kalenderjahr 2007, der mit einem Jahresüberschuss von 102.899,47 Euro abschließt, wird hiermit festgestellt. 2. Es erfolgt eine Gewinnausschüttung zum 17.12.2008 in Höhe von 150.000,00 (brutto inkl. Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag). 3. Der Geschäftsführung wird Entlastung erteilt. […].“
„Anwesend waren und voll geschäftsfähig:
Herr X als alleiniger Gesellschafter
Es wurde beschlossen:
1. Der von der Geschäftsleitung vorgelegte Jahresabschluss für das Kalenderjahr 2007, der mit einem Jahresüberschuss von 102.899,47 Euro abschließt, wird hiermit festgestellt.
2. Es erfolgt eine Gewinnausschüttung zum 17.12.2008 in Höhe von 150.000,00 (brutto inkl. Kapitalertragsteuer und Solidaritätszuschlag).
3. Der Geschäftsführung wird Entlastung erteilt.
[…].“
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Die Bilanzaufstellung erfolgte am 12. Dezember 2008. Beim Ausweis des Eigenkapitals wurde das gezeichnete Kapital mit 25.564,59 Euro sowie der Bilanzgewinn mit 183.838,35 Euro angegeben. Der ausgewiesene Bilanzgewinn ist bereits um die am 12. Dezember 2008 beschlossene Ausschüttung in Höhe von 150.000 Euro gekürzt worden.
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Es wurden in der Ergebnisverwendung am 12. Dezember 2008 neben einer vollständigen Verwendung des Jahresüberschusses 2007 teilweise auch die Jahresüberschüsse der Vorjahre verwendet. Es ist zwischen den Parteien unstreitig, dass die Klägerin die übrigen Tatbestandsmerkmale des § 7g EStG erfüllt.
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In dem Körperschaftsteuerbescheid für 2007 vom 19. März 2009, auf den wegen der Einzelheiten verwiesen wird, wurde der beantragte Investitionsabzugsbetrag in Höhe von 30.000 Euro nicht gewährt. Zur Begründung wurde ausgeführt, das Betriebsvermögen zum 31. Dezember 2007 überschreite die zulässige Größe von 235.000 Euro, da die als Verbindlichkeit gebuchte, am 12. Dezember 2008 beschlossene Ausschüttung in Höhe von 150.000 Euro zum 31. Dezember 2007 noch Eigenkapital darstelle.
9
Der hiergegen form- und fristgerecht eingelegte Einspruch vom 24. März 2009, eingegangen beim Beklagten am 25. März 2009, wurde mit Einspruchsentscheidung vom 15. Mai 2009, auf die wegen der Details verwiesen wird, als unbegründet zurückgewiesen. Der Investitionsabzugsbetrag sei - so führt der Beklagte darin aus - nicht zum Abzug zugelassen worden, weil das Betriebsvermögen zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2007 den Grenzwert aus § 7g Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a EStG von 235.000 Euro überschritten habe. Zu dieser Überschreitung sei es gekommen, da eine am 12. Dezember 2008 beschlossene Ausschüttung in Höhe von 150.000 Euro an die Gesellschafter, die die Klägerin als Ausschüttungsverbindlichkeit in die Bilanz einstellte, nicht als zulässige Minderung des Betriebsvermögens zum Stichtag anerkannt worden sei. Ein handelsrechtliches Passivierungswahlrecht führe zu einem steuerlichen Passivierungsverbot.
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Mit Schriftsatz vom 18. Mai 2009, eingegangen bei Gericht am 25. Mai 2009, auf den wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird, erhebt die Klägerin dagegen Klage.
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Die Klägerin trägt vor, aus dem Bilanzwahlrecht des § 268 Abs. 1 HGB und dem Maßgeblichkeitsgrundsatz des § 5 Abs. 1 Satz 1 EStG folge die Berechtigung, die Ausschüttungsverbindlichkeit zu passivieren. Wegen der weiteren Einzelheiten des klägerischen Vortrags wird auf die Schriftsätze der Klägerin sowie auf die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 22. Juli 2009 im Verfahren 10 V 2186/09, die nach Willen der Beteiligten zum Inhalt des vorliegenden Klageverfahrens geworden ist, verwiesen.
12
Die Klägerin beantragt, 1. unter Abänderung des Körperschaftsteuerbescheids 2007 vom 19. März 2009 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 15. Mai 2009 durch Gewährung von Investitionsabzugsbeträgen in Höhe von 30.000 Euro das zu versteuernde Einkommen um 30.000 Euro zu vermindern und die Körperschaftsteuer entsprechend niedriger festzusetzen. 2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Die Klägerin beantragt,
1. unter Abänderung des Körperschaftsteuerbescheids 2007 vom 19. März 2009 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 15. Mai 2009 durch Gewährung von Investitionsabzugsbeträgen in Höhe von 30.000 Euro das zu versteuernde Einkommen um 30.000 Euro zu vermindern und die Körperschaftsteuer entsprechend niedriger festzusetzen.
2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
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Der Beklagte beantragt, 1. die Klage abzuweisen. 2. hilfsweise für den Fall des Unterliegens die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
1. die Klage abzuweisen.
2. hilfsweise für den Fall des Unterliegens die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte verweist wegen der Begründung auf die Einspruchsentscheidung vom 15. Mai 2009, auf die Bezug genommen wird. Wegen der weiteren Einzelheiten des Vortrags wird auf die Schriftsätze des Beklagten sowie auf die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 22. Juli 2009 im Verfahren 10 V 2186/09 verwiesen.
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Im Übrigen wird vollumfänglich auf die Finanzamtsakten, die Gerichtsakte, die Bescheide des Beklagten, die beigezogenen Gerichtsakten aus dem Verfahren zur Aussetzung der Vollziehung mit Aktenzeichen 10 V 2186/09, die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 22. Juli 2009 im Verfahren 10 V 2186/09 sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 8. März 2010 verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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1. Die zulässige Klage ist unbegründet.
17
Nach § 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO - kann das Gericht den angefochtenen Steuerbescheid nur dann aufheben oder ändern, wenn dieser rechtswidrig und die Kläger dadurch in ihren Rechten verletzt sind. Der Senat kann den angefochtenen Bescheid im Streitfall allerdings nicht als rechtswidrig beanstanden.
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Der Beklagte hat zu Recht die Bildung eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g Abs. 1 EStG nicht zum Abzug zugelassen.
19
a) Im Streitjahr 2007 sind die Vorschriften über den Investitionsabzugsbetrag nach § 7g EStG und nicht die Regelungen zur Ansparrücklage anzuwenden, da im Streitfall das Wirtschaftsjahr dem Kalenderjahr entspricht und daher das Wirtschaftsjahr nach dem 17. August 2007 endet (vgl. § 52 Abs. 23 Satz 1 EStG). Gemäß § 7g Abs. 1 Satz 1 und 2 Nr. 1 Buchst. a EStG können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines abnutzbaren beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens bis zu 40 Prozent der voraussichtlichen Anschaffungs- oder Herstellungskosten unter bestimmten Voraussetzungen gewinnmindernd abziehen. Dies erfordert, dass der Betrieb am Schluss des Wirtschaftsjahres, in dem der Abzug vorgenommen wird, bei Gewerbebetrieben, die ihren Gewinn nach § 4 Abs. 1 oder § 5 EStG ermitteln, ein Betriebsvermögen von 235.000 Euro als Größenmerkmal nicht überschreitet.
20
Investitionsabzugsbeträge können nur gebildet werden, wenn die Betriebsgrößenmerkmale am Ende des Abzugsjahres nicht überschritten sind. Maßgeblich ist die Höhe des Betriebsvermögens in der Steuerbilanz vor Bildung des Investitionsabzugsbetrags.
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aa) Zivilrechtlich entsteht der Anspruch des Gesellschafters einer GmbH auf Auszahlung des Gewinns erst mit dem nach Ablauf des Geschäftsjahres gefassten Beschluss der Gesellschafterversammlung über die Feststellung des Jahresabschlusses und die Verwendung des Gewinns (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs - BGH - vom 14. September 1998 II ZR 172/97, Entscheidungen des BGH in Zivilsachen - BGHZ - 139, 299).
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Nach § 29 Abs.1 des Gesetzes betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung - GmbHG - stand dem Gesellschafter einer GmbH ein Anspruch auf den Jahresüberschuss zuzüglich eines Gewinnvortrags und abzüglich eines Verlustvortrags zu, soweit nicht im Gesellschaftsvertrag etwas anderes bestimmt war. Dieser Anspruch auf periodische Gewinnauszahlung erwächst den Gesellschaftern aus dem allgemeinen mitgliedschaftlichen Gewinnrecht. Zu einem schuldrechtlichen, vom allgemeinen Mitgliedsrecht gelösten Anspruch verdichtet er sich aber erst nach Eintritt bestimmter gesetzlicher und ggf. statuarischer Voraussetzungen. Es sind dies der Reihe nach: der Ablauf des Geschäftsjahres, die Aufstellung einer ordnungsgemäßen Bilanz durch das dafür zuständige Organ, die Feststellung der Bilanz durch die Gesellschafter, der Ausweis eines Reingewinns durch die Bilanz sowie schließlich die Verteilung des Reingewinns durch die Gesellschafter in einer bestimmten Weise (vgl. Bundesfinanzhof - BFH - Urteil vom 23. April 1992 II R 40/88, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1992, 790 m.w.N.; vgl. auch Großer Senat - GrS - des BFH - Beschluss vom 7. August 2000 GrS 2/99, BStBl II 2000, 632, 635, 636 unter II.3. und II.4. der Entscheidungsgründe).
23
Erst mit dem nach Ablauf des Geschäftsjahres gefassten Beschluss der Gesellschafterversammlung über die Feststellung des Jahresabschlusses und die Verwendung des Gewinns gehört der Gewinnanspruch zum Vermögen des Gesellschafters (vgl. BGH-Urteil vom 12. Januar 1998 II ZR 82/93, ZIP 1998, 467) und kann in der Bilanz der Gesellschaft als Aufwand abgesetzt werden (vgl. BGH-Urteil vom 14. September 1998 II ZR 172/97, BGHZ 139, 299 m.w.N.). Vorher, d.h. mit dem Ablauf des Geschäftsjahres, entsteht lediglich ein mitgliedschaftlicher Anspruch auf Feststellung des Jahresabschlusses und Fassung eines Gewinnverwendungsbeschlusses. Der Auszahlungsanspruch auf die ausgeschüttete Dividende entsteht aber erst mit dem Gewinnverwendungsbeschluss und durch denselben (vgl. BGH-Urteil vom 14. September 1998 II ZR 172/97, BGHZ 139, 299 m.w.N.).
24
bb) Eine Ausschüttungsverbindlichkeit für eine Ausschüttung, die nach dem Bilanzstichtag und vor Bilanzerstellung beschlossen wurde, welche bereits bei Aufstellung des Jahresabschlusses unter Berücksichtigung der Verwendung des Jahresüberschusses (§ 268 Abs. 1 HGB) ausgewiesen wird, mindert das Betriebsvermögen zum 31. Dezember 2007 im Sinne des § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 Buchst. a EStG daher steuerlich nicht. Sie ist im Streitfall erst am 12. Dezember 2008 entstanden. Es ist zwischen den Parteien unstreitig, dass am Bilanzstichtag 31. Dezember 2007 kein Beschluss über die Feststellung des Jahresabschlusses und die Verwendung des Gewinns vorlag. Die Ausschüttungsverbindlichkeit erhöht daher das maßgebliche Betriebsvermögen zum Bilanzstichtag 31. Dezember 2007 für die Verwendung des § 7g EStG. Demgegenüber würde eine Ausschüttungsverbindlichkeit zu einem späteren Bilanzstichtag (nach dem Ausschüttungsbeschluss) allerdings Fremdkapital darstellen, welches das Betriebsvermögen mindert.
25
Die Höhe des steuerlichen Betriebsvermögens richtet sich nach der Steuerbilanz. Es besteht im Streitfall kein sachlicher Grund oder eine Vorschrift, die ermöglicht, die erst nach dem Bilanzstichtag 31. Dezember 2007 entstandene Ausschüttungsverbindlichkeit rückwirkend vom steuerlichen Betriebsvermögen zum 31. Dezember 2007 abzuziehen. § 268 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches - HGB - gestattet der Klägerin zwar, die Bilanz unter Berücksichtigung der vollständigen Verwendung des Jahresergebnisses aufzustellen. Ein solcher Sachverhalt ist gegeben, wenn im Rahmen der Ergebnisverwendung weder ein Handelsbilanzgewinn noch ein Handelsbilanzverlust verbleibt. Hierunter fällt auch bei der Klägerin ein Beschluss über die Gewinnausschüttung vor Aufstellung und Feststellung des Jahresüberschusses, wenn hiervon das gesamte Jahresergebnis von dem Beschluss umfasst wird. Das sich daraus ergebende handelsrechtliche Ansatzwahlrecht auf der Passivseite hinsichtlich der ausgewiesenen Ausschüttungsverbindlichkeit führt jedoch in der Steuerbilanz zu einem Passivierungsverbot. Anders als bei einer Vorabausschüttung entsteht der schuldrechtliche Auszahlungsanspruch des Gesellschafters gegen die Klägerin - wie oben unter aa) ausführlich dargestellt - erst mit Feststellung des Jahresabschlusses, jedenfalls aber nicht bis zum Abschlussstichtag 31. Dezember 2007 (vgl. BFH - Urteil vom 23. April 1992, II R 40/80, BStBl II 1992, 790; Adler/Schmaltz/Düring, Rechnungslegung, 6. Aufl., § 268 HGB Rz. 31 m.w.N.; Hueck/Fastrich in: Baumbach/Hueck, 18. Auflage, GmbHG, § 29 Rz. 8, 49 m.w.N.; anderer Ansicht eventuell Ellrott/Krämer, Beck`scher Bilanzkommentar, 7. Aufl. 2010, § 268 HGB Rz. 8, allerdings ist insoweit unklar, ob sich diese Ansicht nur auf die Behandlung in der Handelsbilanz bezieht oder auch die steuerbilanzielle Behandlung umfassen soll).
26
b) Der Anspruch des Gesellschafters der Klägerin kann auch nicht als an den streitigen Stichtagen bestehender und abzugsfähiger Anspruch auf eine Vorabausschüttung angesehen oder in einen solchen umgedeutet werden. Vorabausschüttungen sind Zahlungen an die Gesellschafter im Hinblick auf den erwarteten, aber noch nicht endgültig festgestellten Gewinn eines Wirtschaftsjahres. Zahlungen dieser Art werden bei einer GmbH auch dann als zulässig angesehen, wenn sie während des Geschäftsjahres beschlossen und geleistet werden (vgl. BFH-Urteil vom 27. Januar 1977 I R 39/75, BStBl II 1977, 491 m.w.N.). Die Vorabausschüttung ist eine vorweggenommene Gewinnausschüttung, die wesensgemäß vor Erstellung des Jahresabschlusses bzw. Eintritt der sonstigen Voraussetzungen für die endgültige Gewinnverteilung erfolgt bzw. festgelegt wird. Im Streitfall wurde aber gerade nicht vorweg beschlossen, dass dem Gesellschafter ein bestimmter Geldbetrag unabhängig und vor Feststellung des Jahresabschlusses zustehen sollte. Der entsprechende Beschluss der Gesellschafterversammlung bezog sich vielmehr auf den für das Streitjahr 2007 festgestellten Jahresabschluss. Die Gesellschafterversammlung hat mithin keine Vorabausschüttung beschlossen. Die Grundsätze zur Vorabausschüttung finden daher keine Anwendung.
27
Die Klage ist daher unbegründet.
28
2. Die Klägerin trägt gemäß § 135 Abs. 1 FGO die Kosten des Verfahrens.
29
3. Die Revision ist nicht zuzulassen, da im Streitfall Gründe im Sinne von § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 7g EStG
§ 5 EStG
§ 268 HGB
§ 268 HGB
§ 268 Abs. 1 HGB
§ 5 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1, Abs. 2 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 7g Abs. 1 EStG
§ 52 Abs. 23 Satz 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 7g Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes
§ 7g des Einkommensteuergesetzes
§ 268 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2000, 632, 635
ZIP 1998, 467
BGHZ 139, 299
BStBl II 1992, 790
BStBl II 1977, 491
10 V 2186/09
98 II ZR 172/97
92 II R 40/88
00 GrS 2/99
98 II ZR 82/93
II R 40/80
77 I R 39/75