Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-09-30, Aktenzeichen 9 K 629/07

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
1
Streitig ist die Verrechnung eines Umsatzsteuer (USt) -Vergütungsanspruchs mit rückständiger USt und Zinsen zur USt.
2
Die Klägerin (Kl) ist von Beruf Rechtsanwältin und wurde mit Beschluss des Amtsgerichts X (AG) vom 19. Februar 2004 zur Zwangsverwalterin in der Zwangsvollstreckungssache der A-Bank X (A-Bank) als Gläubigerin gegen die Firma Y GmbH & Co.KG (KG) als Schuldnerin bestellt. Wegen der dinglichen Ansprüche der A-Bank ordnete das AG die Zwangsverwaltung der im Eigentum der KG stehenden, auf der Markung Z gelegenen und im Grundbuch von Z Bl. 11.. eingetragenen Flurstücke 1, Gebäude- und Freifläche sowie 2, Gebäude- und Freifläche, an. Mit Beschluss vom 8. Februar 2005 hob das AG das Zwangsverwaltungsverfahren wieder auf, weil die A-Bank ihren diesbezüglichen Antrag zurückgenommen hatte. Gleichzeitig wurde die Kl vom AG ermächtigt, den vor dem Landgericht X (LG) anhängigen Rechtsstreit Az.: 2.. fortzuführen (§ 12 Abs. 2 Zwangsverwalterverordnung -ZwVwV-). Dieser Zivilrechtsreit wurde zunächst von der KG mit einer (ehemaligen) Mieterin geführt und von der Kl fortgesetzt. Die Kl kam in der Folgezeit ihren an der Zwangsverwaltung der beiden Grundstücke obliegenden steuerlichen Pflichten unter der Steuernummer 44... nach.
3
In der USt -Voranmeldung April 2005 meldete die Kl einen Umsatz aus der Zeit der Zwangsverwaltung an und machte dabei einen - unstreitigen - Vorsteuervergütungsanspruch in Höhe von 1.336,87 EUR geltend. Hiergegen rechnete das beklagte Finanzamt (= Beklagter -Bekl-) mit verschiedenen Steuerforderungen aus den Besteuerungszeiträumen 2002 und 2003 in Höhe von ebenfalls 1.336,87 EUR auf, die der Bekl gegenüber der KG hatte, und zwar mit 569 EUR von USt April 2005 auf USt 2002, mit 16 EUR von USt April 2005 auf Zinsen zur USt 2002 sowie mit 751,87 EUR von USt April 2005 auf Zwangsgeld „2160 04“, so dass der USt -Vergütungsanspruch aus der USt -Voranmeldung April 2005 vollständig aufgezehrt war. Der USt -Vergütungsanspruch April 2005 beruhte in voller Höhe auf der Zwangsvollstreckervergütung der Kl, die das AG mit Beschluss vom 7. April 2005 in Höhe von 9.692,35 EUR festgesetzt und die die Kl am 18. April 2005 „aus der Masse“ entnommen hatte. Die Kl widersprach den vom Bekl vorgenommenen „Umbuchungen“ und verlangte ihrerseits die Aufrechnung ihres USt -Vergütungsanspruchs aus der USt -Voranmeldung April 2005 mit der sich aus der USt -Voranmeldung September 2005 ergebenden Nachzahlungsforderung in Höhe von 1.129,60 EUR.
4
Der Bekl erließ daraufhin den Abrechnungsbescheid vom 7. Oktober 2005, in dem er feststellte, dass sich aus der USt -Voranmeldung April 2005 keine Erstattung ergebe. Den dagegen eingelegten Einspruch wies der Bekl mit Einspruchsentscheidung vom 9. Juli 2007 als unbegründet zurück.
5
Hiergegen richtet sich die am 18. Juli 2007 erhobene Klage.
6
Die Aufrechnung mit Steuer- und Nebenforderungen aus Zeiträumen vor Anordnung der Zwangsverwaltung sei rechtswidrig. Der Steuererstattungsanspruch sei von der Beschlagnahme durch die Zwangsverwaltung mit umfasst (§§ 20, 27, 146 Abs. 1 des Gesetzes über die Zwangsvollstreckung und Zwangsverwaltung - ZVG -) und unterliege somit dem relativen Veräußerungsverbot (§ 23 ZVG). Durch diese Vorschrift sei der Steuererstattungsanspruch des Zwangsverwalters vor der Aufrechnung seitens des Finanzamts mit Steuerschulden des Schuldners geschützt. Dies entspreche der herrschenden Auffassung in der Literatur und werde durch die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) bestätigt. In seinem Urteil vom 19. Dezember 1985 V R 139/76 (Bundessteuerblatt -BStBl- II 1986, 500) habe der BFH zum Erstattungsanspruch des Zwangsverwalters ausgeführt, dass dem Kläger als Zwangsverwalter gemäß §§ 33, 34 Abgabenordnung (AO) die Pflicht erwachse, Steuervoranmeldungen abzugeben und Vorauszahlungen zu leisten. Dabei gehöre die zu zahlende USt zu den Ausgaben der Verwaltung. Da der Vorsteuererstattungsanspruch die Umkehrung des Steueranspruchs sei, stehe auch der Erstattungsanspruch der Masse zu. Zu keinem anderen Ergebnis kommt der BFH in seinem Urteil vom 18. Oktober 2001 V R 44/00.
7
Die Kl beantragt,
8
den Abrechnungsbescheid vom 7. Oktober 2005 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 9. Juli 2007 aufzuheben und festzustellen, dass der Kl ein Erstattungsbetrag in Höhe von 641 EUR zustehe.
9
Der Bekl beantragt,
10
die Klage abzuweisen.
11
§ 2 Abs. 1 Satz 2 Umsatzsteuergesetz (UStG) normiere den Grundsatz der Unternehmenseinheit. Es sei nicht streitig, dass die Grundstückseigentümerin und die Zwangsverwalterin - soweit die zwangsverwalteten Grundstücke betroffen sind - ein einheitliches umsatzsteuerliches Unternehmen betreiben. Aufgrund der weiter bestehenden Unternehmereigenschaft der Eigentümerin der Grundstücke sei daher die Aufrechnung mit den Umsatzsteuerrückständen aus der Zeit vor Anordnung der Zwangsverwaltung vorzunehmen.
12
Der Verrechnung mit rückständiger USt aus der Vermietung desselben Grundstückes stehe nicht entgegen, dass die Abwicklung der Zwangsverwaltung über eine gesonderte Steuernummer erfolge. Die gesonderte Steuernummer sei vielmehr insoweit zwingend erforderlich, als die Zwangsverwalterin für Steuern, die nach Anordnung der Zwangsverwaltung entstehen, neben dem Steuerpflichtigen mit eigenen Pflichten ausgestattet sei: sie habe deshalb die durch ihre Verwaltungstätigkeit begründete Umsatzsteuer zu entrichten. Die Zwangsverwalterin trete insoweit neben den Steuerpflichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 23.Juni 1988 V R 203/83, BStBI. II 1988, 920). Das Eigentum und die Unternehmereigenschaft des Grundstückseigentümers blieben aber unberührt. Mit der Anordnung der Zwangsverwaltung werde dem Grundstückseigentümer lediglich die Verwaltung und Benutzung des Grundstückes entzogen (vgl. § 148 Abs. 2 i.V.m. § 146 Abs. 1, § 20 Abs. 1 ZVG). Die dem Schuldner untersagte tatsächliche und rechtliche Verfügung über das beschlagnahmte Grundstück werde durch die Zwangsverwalterin ausgeübt (§§ 150, 152 Abs. 1 ZVG); sie handele mit Wirkung für und gegen den Vollstreckungsschuldner. Auch stehe die Sonderung des beschlagnahmten Grundbesitzes vom übrigen Vermögen des Schuldners einer Verrechnung nicht entgegen, denn aufgerechnet worden seien lediglich Guthaben und Schulden, die dasselbe Grundstück beträfen. Aus demselben Grund führten auch die Ausführungen im BFH-Urteil vom 18.Oktober 2001 V R 44/00 (BStBI. II 2002,171) zu keinem anderen Ergebnis.
13
In dem zitierten BFH-Urteil vom 23.Juni 1988 V R 203/83 (BStBI. II 1988, 920) führe der BFH aus, dass die USt, die im Zusammenhang mit der Vermietung und Verpachtung der beschlagnahmten Grundstücke entsteht, zu den Ausgaben der Verwaltung i.S. des § 155 Abs. 1 ZVG gehöre, die vom Zwangsverwalter aus den Nutzungen der beschlagnahmten Grundstücke zu bestreiten seien. Diesem Urteil lasse sich allerdings nicht entnehmen, dass § 155 Abs. 1 ZVG der Regelung des § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG vorgehe.
14
Schließlich lasse der Umstand, dass ein Zwangsverwalter für die in früheren Jahren aus der Vermietung des Grundstückes angefallene und noch rückständige USt nicht (persönlich) hafte, nicht den Umkehrschluss zu, dass eine Aufrechnung - wie vorgenommen - unzulässig sei. Durch die Umbuchung sei die Kl als Zwangsverwalterin nicht als Haftungsschuldnerin in Haftung genommen worden. Vielmehr sei die Umbuchung im Rahmen des einheitlichen Unternehmens durchgeführt worden.
15
Der Berichterstatter hat mit den Beteiligten am 16. September 2010 einen Erörterungstermin durchgeführt. Auf die Niederschrift vom 20. September 2010 wird Bezug genommen.
16
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -).
17
Der vorstehende Sach- und Streitstand ist der Gerichtsakte sowie der Beklagten vorgelegten Vollstreckungsakte - St.Nr. 44... - (§71 Abs. 2 FGO) entnommen.

Entscheidungsgründe:
18
Die Klage ist nicht begründet.
19
Der Abrechnungsbescheid vom 7. Oktober 2005 sowie die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 9. Juli 2007 verletzen die Kl nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Bekl hat zu Recht festgestellt, dass der USt-Vergütungsanspruch aus der USt-Voranmeldung April 2005 durch die von ihm erklärte Aufrechnung mit verschiedenen Steuerforderungen aus den Besteuerungszeiträumen 2002 und 2003 erloschen ist. Der USt - Vergütungsanspruch aus der Zwangsverwaltervergütung der Kl ist erst nach dem Ende der Zwangsverwaltung entstanden.
20
Für die Aufrechnung mit Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis und gegen solche Ansprüche sind nach § 226 Abs. 1 AO die Vorschriften des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) sinngemäß anzuwenden. Demnach hängt die Rechtmäßigkeit eines Abrechnungsbescheides des Finanzamtes davon ab, ob die Voraussetzungen des § 387 BGB unter Berücksichtigung etwaiger Eigentümlichkeiten der Aufrechnung von und mit Steuerforderungen („sinngemäß“) als erfüllt anzusehen sind und ob eine Aufrechnungserklärung vorliegt, die den Anforderungen des § 388 BGB genügt (BFH-Urteil vom 15. Juni 1999 VII R 3/97, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2000, 46). In diesem Fall wäre der von der Kl geltend gemachte USt-Vergütungsanspruch, da er sich insoweit mit den unstreitigen Forderungen des Bekl deckt, nach § 389 BGB erloschen.
21
§ 387 BGB verlangt u.a., dass zwei Personen einander Leistungen schulden und dass der Aufrechnende die ihm gebührende Leistung fordern und die ihm obliegende Leistung bewirken kann, dass also hier im Streitfall der Bekl spätestens im Zeitpunkt der Aufrechnungserklärung (= Umbuchungsmitteilung) die Nachzahlung aus den USt -Besteuerungszeiträumen 2002 und 2003 von der KG als Aufrechnungsgegner fordern und die USt-Vergütung aus dem USt-Voranmeldungszeitraum April 2005 dieser gegenüber bewirken konnte. Diese Voraussetzungen lagen im Zeitpunkt der vom Bekl vorgenommenen Umbuchung vor. So waren zu diesem Zeitpunkt die Forderungen des Bekl aus den Besteuerungszeiträumen 2002 und 2003 (sog. Gegenforderungen) wirksam festgesetzt und fällig und der USt-Vergütungsanspruch der KG aus dem Voranmeldungszeitraum April 2005 (sog. Hauptforderung) erfüllbar (§ 271 BGB). Somit war der Vergütungsanspruch der KG durch die vom Bekl vorgenommene Umbuchung erloschen (§ 362 Abs. 1 BGB). Dem steht die vom 19. Februar 2004 bis 8. Februar 2005 dauernde Zwangsverwaltung der im Eigentum der KG stehenden, auf der Markung Z gelegenen Grundstücke nicht entgegen.
22
Ist über das Grundstück eines Unternehmers (hier: der KG) die Zwangsverwaltung angeordnet, bleibt der Vollstreckungsschuldner als Unternehmer im Sinne des Umsatzsteuerrechts Steuerschuldner und damit Steuerpflichtiger nach § 33 Abs. 1 AO. Neben ihn tritt gemäß § 34 Abs. 3 i.V.m. § 34 Abs. 1 AO der Zwangsverwalter als Steuerpflichtiger, soweit seine Verwaltung reicht (BFH-Urteil vom 18. Oktober 2001 V R 44/00, BStBl II 2002, 171). Für die Dauer der Beschlagnahme des Grundstücks durch die Zwangsverwaltung hat der Zwangsverwalter das Recht und die Pflicht, alle Handlungen vorzunehmen, die erforderlich sind, um das Grundstück in seinem wirtschaftlichen Bestande zu erhalten und ordnungsgemäß zu benutzen; er hat die Ansprüche, auf welche sich die Beschlagnahme erstreckt, geltend zu machen und die für die Verwaltung entbehrlichen Nutzungen in Geld umzusetzen (§ 152 Abs. 1 ZVG). Ist das Grundstück - wie im Streitfall - vor der Beschlagnahme einem Mieter überlassen, so ist der Mietvertrag auch dem Zwangsverwalter gegenüber wirksam (§ 152 Abs. 2 ZVG). Nach § 155 ZVG hat der Zwangsverwalter aus den Nutzungen die „Ausgaben der Verwaltung“ zu bestreiten. Zu diesen Ausgaben gehört auch die Umsatzsteuer, der die Lieferungen und sonstigen Leistungen im Rahmen der Verwaltung durch den Zwangsverwalter unterliegen (BFH- Urteil vom 23. Juni 1988 V R 203/88, BStBl II 1988, 920).
23
Die Beschlagnahme des Grundstücks beginnt im Falle der Zwangsverwaltung grundsätzlich mit deren Anordnung durch Beschluss des Vollstreckungsgerichts auf Antrag des Gläubigers hin (vgl. §§ 15, 146 Abs. 1, 151 Abs. 1 ZVG) und endet mit deren Aufhebung ebenfalls durch Beschluss des Vollstreckungsgerichts (vgl. § 161 Abs. 1 ZVG). Da zugunsten des betreibenden Gläubigers die Beschlagnahme die Wirkung eines relativen Veräußerungsverbots (§ 23 ZVG) hat, das gegenüber dem Drittschuldner (hier: Mieter des Grundstücks) auf Antrag des Zwangsverwalters zu erlassen ist (§ 151 Abs. 3 ZVG) ist jede - auch im Wege der Zwangsvollstreckung - erfolgte Verfügung dem Beschlagnahmegläubiger gegenüber unwirksam (§§ 135 Abs. 1, 136 BGB). Im Übrigen ist dem Vollstreckungsschuldner nach § 148 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 ZVG die Verwaltung ganz entzogen. Um die Durchsetzung der vom Zwangsverwalter geltend zu machenden Ansprüche zu gewährleisten, ist es dem Finanzamt deshalb während der Zeit der Beschlagnahme verboten, mit Gegenforderungen aufzurechnen.
24
Entgegen der Auffassung der Kl durfte der Bekl jedoch nach der Beendigung der Beschlagnahme mit seinen Gegenforderungen aus den Besteuerungszeiträumen 2002 und 2003 den vom AG aus den festgesetzten Gebühren resultierenden USt -Vergütungsanspruch durch Aufrechnung zum Erlöschen bringen.
25
Nach § 152a ZVG in Verb. mit § 17 Abs. 1 ZwVwV hat der Zwangsverwalter Anspruch auf eine angemessene Vergütung für seine Geschäftsführung sowie auf Erstattung seiner Auslagen nach Maßgabe des § 21 ZwVwV. Ferner steht ihm nach § 17 Abs. 2 ZwVwV zusätzlich zur Vergütung und zur Erstattung der Auslagen ein Betrag in Höhe der vom Verwalter zu zahlenden Umsatzsteuer zu. Unter Beachtung dieser Vorschriften hat das AG mit Beschluss vom 7. April 2005 (Az.: 2 L 1/04) die Vergütung der Kl in Höhe von 9.692,35 EUR (darin enthalten 440,-- EUR Auslagen sowie „1.336,87 EUR Mehrwertsteuer“) gegen die KG als Schuldnerin festgesetzt.
26
Der hieraus resultierende USt-Vergütungsanspruch der KG ist frühestens mit der Bekanntgabe des AG-Beschlusses vom 7. April 2005 entstanden. Denn nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. BFH-Urteil vom 1. Juli 2004 V R 33/01, BStBl II 2004, 861 mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen) kann der Unternehmer Vorsteuerbeträge erst in dem Besteuerungszeitraum abziehen, in dem die materiell-rechtlichen Anspruchsvoraussetzungen im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG insgesamt vorliegen. Zu diesen Voraussetzungen gehört u.a. eine Rechnung mit gesondertem USt-Ausweis (BFH-Urteil vom 16. April 1997 XI R 63/93, BStBl II 1997, 582). Der Beschluss des AG vom 5. April 2005 ist eine Rechnung, d.h. ein Abrechnungspapier im Sinne des § 14 UStG. Dies ist zwischen den Beteiligten unstreitig. Dabei ist der Umstand, dass die Kl den USt-Vergütungsanspruch selbst geltend gemacht, ohne rechtserhebliche Bedeutung. Da sie Leistungen abgerechnet hat, die ausschließlich ihre Geschäftsführung während der Zeit der Zwangsverwaltung betreffen, war sie im Nachgang dazu berechtigt, diese auch in einer USt - Voranmeldung geltend zu machen (vgl. BFH-Urteil vom 16. Juli 1997 XI R 94/96, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung 1998, 45). Dies ändert jedoch nichts daran, dass nach der Beendigung der Zwangsverwaltung ausschließlich die KG über den USt-Vergütungsanspruch aus der festgesetzten Zwangsvollstreckervergütung verfügungsbefugt war. Folglich konnte der USt-Vergütungsanspruch der KG aus der USt-Voranmeldung April 2005 für eine Aufrechnung mit der USt-Nachzahlung aus der von der Kl abgegebenen USt-Voranmeldung September 2005 nicht (mehr) in Betracht kommen.
27
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
28
Die Revision war zuzulassen, da eine höchstrichterliche Klärung der Rechtslage der Fortbildung des Rechts dient ( § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 20, 27, 146 Abs. 1 des Gesetzes über die Zwangsvollstreckung und Zwangsverwaltung - ZVG
§§ 33, 34 Abgabenordnung
§§ 150, 152 Abs. 1 ZVG
§§ 15, 146 Abs. 1, 151 Abs. 1 ZVG
§§ 135 Abs. 1, 136 BGB
§ 23 ZVG
§ 387 BGB
§ 388 BGB
§ 389 BGB
§ 271 BGB
§ 155 ZVG
§ 152a ZVG
§ 21 ZwVwV
§ 14 UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 Umsatzsteuergesetz
§ 20 Abs. 1 ZVG
§ 155 Abs. 1 ZVG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 226 Abs. 1 AO
§ 362 Abs. 1 BGB
§ 33 Abs. 1 AO
§ 34 Abs. 1 AO
§ 152 Abs. 1 ZVG
§ 152 Abs. 2 ZVG
§ 161 Abs. 1 ZVG
§ 151 Abs. 3 ZVG
§ 148 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 ZVG
§ 17 Abs. 1 ZwVwV
§ 17 Abs. 2 ZwVwV
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2002, 171
BStBl II 1988, 920
BStBl II 2004, 861
BStBl II 1997, 582
85 V R 139/76
01 V R 44/00
88 V R 203/83
99 VII R 3/97
88 V R 203/88
2 L 1/04
04 V R 33/01
97 XI R 63/93
97 XI R 94/96