Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-06-16, Aktenzeichen 15 K 2827/12
ECLI: ECLI:DE:FGK:2016:0616.15K2827.12.00

Tenor:
Unter Änderung des Bescheides über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen 2009 vom 06.06.2011 und der Einspruchsentscheidung vom 29.08.2012 werden die tarifbegünstigten Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung um 348.000 € niedriger festgestellt.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens zu 85% und der Beklagte zu 15 %.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in Höhe des vollstreckbaren Betrages leistet.

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist die steuerliche Behandlung einer Zahlung der Stadt A an die Klägerin in Höhe von 2.550.000 € auf der Grundlage eines Vergleichs vor dem Oberlandesgericht (OLG) B streitig.
Die Klägerin ist eine Kommanditgesellschaft mit Sitz in C, die am ....2001 gegründet wurde. Mit notariellem Kaufvertrag vom ....2001 erwarb sie ein westlich der K-Straße in A gelegenes Grundstück zu einem Kaufpreis von 1.600.000 DM ( = 818.067,00 €), welches damals als Parkplatz genutzt wurde (UR-Nr. 1 des Notars D in E). Bereits bei Erwerb plante die Klägerin das Grundstück mit einem Gebäudekomplex für einen Lebensmitteldiscounter zu bebauen und sodann langfristig an die Firma F zu vermieten.
Der erste Antrag auf Erteilung eines Bauvorbescheids für die Errichtung eines Lebensmittelmarktes ... vom ....05.2001 wurde von der Stadt A am ....09.2001 abschlägig beschieden. Zwischenzeitlich hatte die Klägerin am ....06.2001 mit der Firma F einen Mietvertrag mit einer Laufzeit von 15 Jahren abgeschlossen. Der vereinbarte monatliche Mietzins betrug 17.601,22 €.
Am ....02.2002 beantragte die Klägerin bei der Stadt A erneut die Erteilung eines Bauvorbescheides in leicht modifizierter Form. Auch diesen Antrag lehnte die Stadt A mit Bescheid vom ....07.2002 ab, da das Vorhaben nach § 34 des Baugesetzbuches (BauGB) in dem faktischen Gewerbegebiet unzulässig sei. Am ....10.2002 erließ die Stadt A zur Sicherung der Aufstellung eines Bebauungsplans für das Gebiet, in dem auch das Grundstück der Klägerin lag, eine Veränderungssperre bis zur Bekanntmachung des Bebauungsplans (2) am ....06.2004. Nach diesem ist auch das Grundstück der Klägerin als eingeschränkt nutzbares Gewerbegebiet ausgewiesen, in dem der Betrieb von Einzelhandelsbetrieben ausgeschlossen ist.
Die von der Klägerin geführten Widerspruchs- und Klageverfahren gegen die Versagung des Bauvorbescheides vor dem Verwaltungsgericht H, dem Oberverwaltungsgericht des Landes Nordrhein-Westfalens (OVG NRW) und dem Bundesverwaltungsgericht blieben erfolglos. Allerdings stellten die Gerichte fest, dass die Klägerin bis zum Inkrafttreten der Veränderungssperre am 18.10.2002 einen Anspruch auf Erteilung des beantragten Bauvorbescheides gehabt hatte. Im Einzelnen wird nur auf das Urteil des OVG NRW vom 19.08.2005 (Az. 7 A 2424/04) verwiesen (s. S. 13f. des Urteils, Vertragsakte des Beklagten).
Mit Datum vom ....08.2006 kündigte die Firma F das Mietverhältnis.
Daraufhin erhob die Klägerin gegen die Stadt A Klage auf Zahlung von Schadensersatz wegen der Verletzung von Amtspflichten gemäß § 839 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB). In der mündlichen Verhandlung vor dem OLG am 13.05.2009 (Az. 11 U 45/08) schloss die Klägerin mit der Stadt A einen Vergleich, der folgenden Inhalt hatte (s. Bl. 35ff. d. FG-Akte):
„ …
1. Zugunsten der Klägerin geht der Senat dem Grunde nach von einer Amtspflichtverletzung im Sinne des § 839 BGB … aus. Unter Berücksichtigung der Beweiserleichterungen des § 287 BGB … nimmt der Senat des Weiteren zu Gunsten der Klägerin an, dass bei pflichtgemäßem Handeln der Beklagten und unter Berücksichtigung etwaiger Unwägbarkeiten das Mietverhältnis mit der Firma F am ....11.2002 begonnen hätte.
Dass das Vorhaben aus bauordnungsrechtlichen Gründen nicht genehmigungspflichtig gewesen wäre, dürfte nicht anzunehmen sein. …
2. Damit dürfte der geltend gemachte Schaden dem Grund nach ansatzfähig sein. Die Beklagte ist wohl verpflichtet, die Klägerin als Geschädigte wenigstens wertmäßig so zu stellen, als wenn die Beklagte den Bauvorbescheidsantrag positiv beschieden hätte. Der ausgleichspflichtige Schaden besteht im Unterschiedsbetrag zwischen der ohne das pflichtwidrige Verhalten der Beklagten eingetretenen Vermögensmehrung und der gegenwärtigen Vermögenslage des Geschädigten.
a) Soweit die Mieteinnahmen betroffen sind, dürfte es darauf ankommen, welche Mieteinnahmen die Klägerin auf der Grundlage des tatsächlich geschlossenen Mietvertrags mit der Firma F erhalten hätte.
…. Es ergibt sich ein Betrag in Höhe von 1.560.857,53 €.
b) Bei den Finanzierungskosten ist ebenfalls zu differenzieren.
aa) Soweit die tatsächlichen Finanzierungskosten für den Zeitraum November 2002 bis Oktober 2006 mit dem Zahlungsantrag verlangt werden, sind diese dem Grunde nach als ersatzfähiger Schaden anzusehen.
… Mit Auszahlung des Darlehens wäre eine Ablösung des Kontokorrentdarlehens erfolgt, so dass weitere Zinsbelastungen … nicht angefallen wären. Aus seitens des Landgerichts dargestellten zutreffenden Erwägungen wären indes die bis zum .... November 2002 entstandenen Zinsen nicht ersatzfähig, da diese ohnehin angefallen wären. …
… Der Senat geht daher von einem Darlehensbedarf von 911.479,39 € aus, … Bei einem Darlehensbedarf von 911.479,39 € und ein Kontokorrentzinssatz von 7,05 % … Sich damit … Folgendes erhalten:
…
Zinsbelastungen 4. Jahr 285.518,93 €
Damit ist im Vergleichswege ein Zinsschaden von 285.518,93 € für den Zeitraum ....11.2002 bis ....10.2006 anzusetzen.
bb) … Im Vergleichswege geht der Senat in Fortführung der Zinsberechnung unter aa) davon aus, dass wegen fehlender Tilgungsleistungen die vorgeschriebenen Zins und Zinseszinsleistung weiter anfallen. Für den Vergleich ist Zeitraum bis zum ....10.2009 einzusetzen, da … Eine entsprechende Zahlung seitens der Beklagten bis zu diesem Zeitpunkt realistisch sein dürfte unter Zahlung einer Ablösung des insoweit auf das pflichtwidrige Verhalten der Beklagten entfallenden Anteils an Darlehenskosten erfolgen kann, so dass kein weiterer Zinsschaden entstünde. …
Zinsbelastung 7. Jahr 556.951,64 €
Die Differenz in Höhe von 271.432,72 (556.951,64 € abzüglich bereits berücksichtigter 285.518,93 €) stellt wohl einen weiteren ersatzfähigen Schaden dar, …
3. Unter Addition der vorgenannten Positionen ergibt sich ein rechnerischer Vergleichsbetrag in Höhe von 2.544.501,27 €, gerundet 2.550.000 €.
…“
In ihrer gesonderten und einheitlichen Feststellungserklärung für 2009 berücksichtigte die Klägerin einen Teil der Schadensersatzzahlung für entstandene Zinsen in Höhe von 554.620,65 € als negative Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung, so dass sich die Werbungskosten - im Wesentlichen Schuldzinsen, Prozesskosten, Projektierungskosten - um diesen Betrag minderten (s. Feststellungsakte des Beklagten). Ein Betrag von 3.430,99 € wurde mindernd als negative Werbungskosten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen berücksichtigt. Den Restbetrag in Höhe von 1.991.948,56 € qualifizierte die Klägerin als nicht steuerbaren Schadensersatz.
Der Beklagte folgte der Rechtsauffassung der Klägerin jedoch nicht und erfasste auch den Betrag von 1.991.948,56 € im Feststellungsbescheid für 2009 vom 06.06.2011 als Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen nach § 24 Nr. 1a des Einkommensteuergesetzes – EStG – unter Anwendung des § 34 EStG. Den verrechenbaren Verlust nach § 15a Abs. 4 EStG stellte der Beklagte für 2009 auf 0 € fest. Dieser berechnete sich wie folgt (s. Feststellungsakte des Beklagten, Fach 2009):
festgestellter verrechenbarer Verlust am Ende des vorangegangenen Kalenderjahres (2008)
652.138,54 €
./. Gewinn des laufenden Kalenderjahres
2.359.154,78 €
= verrechenbarer Verlust am Ende des laufenden Kalenderjahres (2009)
0,00 €
Während des Einspruchsverfahrens vertrat die Klägerin sodann die Rechtsauffassung, dass auch die Schadensersatzzahlungen für die entstandenen Zinsen insgesamt zum nicht steuerbaren Schadensersatz zu zählen seien und keine negativen Werbungskosten darstellten.
Die während des Einspruchsverfahrens vom Beklagten eingeholte baufachliche Stellungnahme des Finanzamtes A kam zu dem Ergebnis, dass zum Wertermittlungsstichtag, dem ....10.2006, ein Verkehrswert von rund 521.000 € für das Grundstück anzusetzen sei (s. Feststellungsakte des Beklagten). Den Einspruch der Klägerin wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 29.08.2012 als unbegründet zurück. Durch die rechtswidrige Ablehnung des Bauvorbescheides habe die Klägerin kein Gebäude errichten und die somit die beabsichtigte Vermietung an die Firma F nicht durchführen können. Daher sei die Klägerin durch das Schadensereignis an der Erfüllung des Mietvertrags mit der Firma F gehindert worden, woraus für sie ein Schaden in Form eines Einnahmenverlustes eingetreten sei. Daher sei an die Stelle des Rechtsanspruchs aus dem Mietvertrag der Entschädigungsanspruch gegenüber der Stadt A getreten. Die Zahlung würde folglich einen finanziellen Ausgleich für den eingetretenen Einnahmeverlust darstellen und demnach Einnahmen im Sinne des § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1a EStG sein.
Soweit die Stadt A auch zum Ersatz für bereits entstandene und entstehende Finanzierungskosten verpflichtet worden sei, würden diese bereits geltend gemachte Werbungskosten ersetzten und seinen entsprechend bei der Ermittlung der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu berücksichtigen. Dass die Zahlung von einem Dritten, hier der Stadt A, geleistet worden sei, sei unerheblich.
Ein Substanzschaden sei jedoch nicht zu erkennen. Insbesondere liege der Schadensersatzzahlung keine faktische Bausperre, sondern eine Amtspflichtverletzung der Stadt A zu Grunde. Auch durch die Veränderungssperre habe das Grundstück keinen wesentlichen Wertverlust erlitten. Das Grundstück sei weiterhin bebaubar. Lediglich die Bebauung mit einem Lebensmittelmarkt sei ausgeschlossen. Dem entsprechend habe die Klägerin auch schon Verhandlungen mit einem Spielhallen- und einem Waschstraßenbetreiber geführt.
Hiergegen hat die Klägerin am 13.09.2012 die vorliegende Klage erhoben. Sie ist der Auffassung, dass die Zahlung der Stadt A insgesamt nicht steuerbaren Schadensersatz darstellt. Dabei stelle § 24 EStG keine eigene Einkunftsart dar, sondern setze stets einen Bezug zu den sieben Einkunftsarten des EStG voraus. Daher könne ein Schadensersatz nur dann steuerpflichtige Einnahme im Bereich des § 21 EStG sein, wenn die Einnahme aus der Vermietung von unbeweglichem Vermögen stamme. Daher müsse wirtschaftlicher Gehalt der Gegenleistung des Zahlungsempfängers die Überlassung des Gebrauchs oder der Nutzung einer unbeweglichen Sache sein. Dies bedeute für Entschädigungszahlungen, dass sie nur dann dem Bereich des § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG zugeordnet werden können, wenn sie ihren Grund in der Vereinbarung zwischen dem Steuerpflichtigen und dem das Grundstück Nutzenden haben. Da es im Streitfall an einer Nutzungsüberlassungsvereinbarung zwischen der Klägerin und der Stadt A fehle, scheide eine Zuordnung zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung aus. Die Schadensersatzzahlung der Stadt A begründe sich aus § 839 BGB und § 39 Abs. 1b OBG-NRW, also aus deliktischen Amtshaftungsansprüchen. Lediglich um die Höhe des Anspruchs zu berechnen, habe sich das OLG B an den entgangenen Mieteinnahmen und den Finanzierungskosten orientiert. Der Rechtsauffassung der Klägerin entsprechend habe der Bundesfinanzhof - BFH - Entschädigungszahlungen aufgrund einer faktischen Bausperre als nicht steuerpflichtig angesehen (BFH-Urteile vom 07.07.1987 IX R 116/82 und vom 12.09.1985 VIII R 306/81), da kein Kausalzusammenhang zwischen der Nutzungsüberlassung und der Entschädigung bestanden hätten. Vielmehr handele es sich bei der faktischen Bausperre um eine entschädigungspflichtige Eigentumsbeschränkung im Sinne des Art. 14 Abs. 3 des Grundgesetzes - GG -, da der Grundstückseigentümer in diesen Fällen wegen der ordnungsbehördlichen Maßnahme von der Einreichung eines formellen Bauantrags gänzlich absehen würde.
Die Klägerin beantragt,
den angefochtenen Bescheid des beklagten Finanzamtes vom 06.06.2011 für 2009 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.08.2012, ergangen zu Steuernummer ..., dergestalt zu ändern, dass die Schadensersatzzahlung der Stadt A in Höhe von 2.550.000 € keinen Eingang in die Feststellung findet,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte vertieft seine Argumente aus dem Einspruchsverfahren und ergänzt sie dahingehend, dass ein Zusammenhang der Entschädigungszahlung mit § 21 EStG gegeben sei. Voraussetzung sei, dass einem Steuerpflichtigen Mieteinnahmen, auf die er einen Anspruch gehabt hatte oder mit denen er in Zukunft einigermaßen sicher rechnen durfte, verlorengegangen seien und er für diesen Verlust entschädigt worden sei. Die Entschädigung müsse also unmittelbar durch den Verlust der zukünftigen Mieteinnahmen bedingt sein. Diese Voraussetzungen seien im Streitfall erfüllt. Unschädlich sei dabei, dass die Entschädigung von dritter Seite gezahlt worden sei. Insoweit werde auf die Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 14.10.2003 IX R 60/02) und des Finanzgerichts Nürnberg (Urteil vom 12.12.2007 V 225/2005) verwiesen. Auch Vertragsstrafen gegen einen Architekten oder Bauunternehmer wegen verspäteter Fertigstellung von Mietwohngrundstücken würden Beispiele für steuerpflichtige Zahlungen von Dritten darstellen.
Nach der mündlichen Verhandlung am 13.05.2015 hat der Senat am 29.06.2015 beschlossen, Beweis durch Einholung eines Sachverständigengutachtens über die Fragen des Wertes des Grundstücks zum 16.05.2001 unter der Annahme, dass eine Bebauung mit einem Einzelhandelsgewerbe zulässig gewesen wäre (Beweisfrage 1) und des tatsächlichen Wertes des Grundstücks zum 26.10.2006 (Beweisfrage 2) zu erheben. Auf den Beweisbeschluss wird Bezug genommen (Bl. 168f. d. FG-Akte). Mit Gutachten vom 01.11.2015 (Bl. 238 ff. d. FG-Akte) hat der Sachverständige den Verkehrswert des Grundstücks zum ....05.2001 gemäß Beweisfrage 1 mit 794.000 € ermittelt. Den Verkehrswert zum Bewertungsstichtag ....10.2006 hat er gemäß Beweisfrage 2 mit 446.000 € ermittelt. Hinsichtlich der Berechnung wird im Einzelnen auf das Sachverständigengutachten verwiesen (s. Bl. 238 ff. d. FG-Akte).
Die Klägerin ermittelt im Anschluss an das Gutachten in der Anlage zu ihrem Schriftsatz vom 28.01.2016 einen Wert zum ....05.2001 in Höhe von 1.225.000 € unter Zugrundelegung des 14,5fachen der Jahresmiete von geschätzten 250.000 € (13 € / qm) und zum ....10.2006 in Höhe von 237.500 € durch Anpassung des örtlichen Bodenrichtwertes von 50 € / qm. Im Einzelnen wird auf die Anlage zum Schriftsatz der Klägerin vom 28.01.2016 Bezug genommen (s. Bl. 278ff. d. FG-Akte). Der Beklagte schließt sich den Wertermittlungen des gerichtlichen Sachverständigen an (Bl. 289 FG-Akte).
In der mündlichen Verhandlung vom 16.06.2016 ist der Sachverständige zu seinem Gutachten befragt worden.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist teilweise begründet.
Der angefochtene gesonderte und einheitliche Feststellungsbescheid vom 06.06.2011 und die Einspruchsentscheidung vom 29.08.2012 sind teilweise rechtswidrig und verletzen die Klägerin insoweit in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -. Der Bescheid über die Feststellung des verrechenbaren Verlustes nach § 15a Abs. 4 EStG ist rechtmäßig.
I. Zu Unrecht hat der Beklagte den gesamten Entschädigungsbetrag in Höhe von 2.550.000 € als Entschädigung für entgangene oder entgehende Einnahmen i.S.d. § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 24 Nr. 1a EStG behandelt. Ein Teilbetrag von 348.000 € stellt einen nicht steuerbaren Schadensersatz dar.
1. Nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG sind Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung die Einkünfte aus der Nutzungsüberlassung von unbeweglichem Vermögen, insbesondere von Grundstücken. Da kein Miet- oder Pachtverhältnis zwischen der Klägerin und der Leistenden, der Stadt A, bestand, können die Zahlungen der Stadt A nicht unmittelbar nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG erfasst werden.
2. Allerdings sind die Einnahmen zum Teil zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung als Entschädigungen für entgangene oder entgehende Einnahmen – hier i.S.d. § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG – nach § 24 Nr. 1a EStG zuzurechnen.
a. Gesetzessystematisch ergänzt § 24 Abs. 1a EStG lediglich die Einkunftstatbestände der §§ 13 bis 23 EStG und schafft keinen neuen Besteuerungstatbestand. Daher ist für die Anwendung der Vorschrift Voraussetzung, dass eine kausale Verknüpfung zwischen der Entschädigung und den entgangenen Einnahmen bestehen, d.h. die entgangenen Einnahmen müssen, falls sie tatsächlich erzielt worden wären, steuerpflichtig im Rahmen der Einkunftsarten der §§ 13 bis 23 EStG sein (vgl. BFH-Urteile vom 16.08.1978 I R 73/76, BStBl II 1979, 120 und jüngst vom 25.08.2015 VIII R 2/13, BStBl II 2015, 1015). Dies gilt auch, wenn der Ersatz für die entgehenden Einnahmen von einem Dritten gezahlt wird (vgl. BFH-Urteile vom 08.11.2007 IV R 30/06, BFH/NV 2008, 546 unter II.2.a., vom 21.01.2004 XI R 40/02, BStBl II 2004, 716). Letztlich bewirkt die Vorschrift eine Erweiterung des jeweiligen Einkünftebegriffs, indem auch Surrogate in die einkommensteuerrechtliche Bemessungsgrundlage einbezogen werden (vgl. Horn in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 24 EStG Rn. 10)
Eine Entschädigung setzt voraus, dass die bisherige Grundlage für den Erfüllungsanspruch weggefallen ist und es sich um eine Ersatzleistung für den Wegfall dieses Anspruchs handelt. Sie darf nicht die vertraglich vereinbarte Erfüllungsleistung des ursprünglichen Schuldverhältnisses sein, sondern muss aufgrund einer neuen Rechts- oder Billigkeitsgrundlage geleistet werden (vgl. BFH-Urteile vom 19.07.1995 I R 56/94, BStBl II 1996, 28 und vom 25.08.2015 VIII R 2/13, BStBl II 2015, 1015; s. auch Urteil des FG Münster vom 30.06.2015 13 K 3126/13 E, F, EFG 2015, 1706 nrk). Sie muss als Ausgleich für einen Schaden in Form des Verlustes von steuerbaren Einnahmemöglichkeiten, also aus der Verletzung von Erwerbsgrundlagen gezahlt werden, und darf nicht aus der Verletzung anderer Rechtsgüter (wie Gesundheit, Leben oder Eigentum) resultieren (vgl. BFH-Urteil vom 21.01.2004 XI R 40/02, BStBl II 2004, 716 unter II.1. zum Schmerzensgeld bei Körperverletzung; allg. Wacker in L. Schmidt, EStG, 35 Aufl. 2016, § 24 Rn. 4).
b. Aus dem Gesamtergebnis des Klageverfahrens und nach freier Beweiswürdigung hat der erkennende Senat nach § 96 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz FGO die volle richterliche Überzeugung gewonnen, dass die Zahlung der Stadt A in Höhe von insgesamt 2.550.000 € auf der Grundlage des Prozessvergleichs vor dem OLG B aufzuteilen ist, da sie zu einem Teil, in Höhe von 348.000 €, als Ersatzleistung für die Verletzung des Eigentumsrechts der Klägerin gezahlt worden ist, zu einem anderen Teil, in Höhe von 1.643.948,56 €, als Ausgleich für den Wegfall der Einnahmeposition der Klägerin gegenüber der Firma F geleistet worden ist und in Höhe von 558.051,64 € der Erstattung von Werbungskosten diente. Dabei ist es - entgegen der Ansicht der Klägerin - unerheblich, dass das OLG B in seinem Vergleich insgesamt von einem deliktischen Anspruch aus der Verletzung von Amtspflichten nach § 839 BGB ausging. Bei der steuerlichen Behandlung von Schadensersatzzahlungen kommt es nicht auf die zivilrechtliche Rechtsgrundlage an, sondern vielmehr darauf, wodurch der Schadensersatz veranlasst wurde. Ist ein Schaden an Rechtsgütern eingetreten, wie etwa dem Eigentum oder dem Körper, dann ist die Ersatzzahlung durch die Verletzung dieser geschützten Rechtsgüter veranlasst. Ist allerdings ein Schaden durch die Vereitelung von steuerpflichtigen Einnahmen entstanden, ist die Ausgleichszahlung durch die Verletzung dieser Einnahmequellen veranlasst. Daher muss eine einheitliche Schadensersatzzahlung stets daraufhin untersucht werden, welcher Schaden damit abgegolten wurde. Ggf. ist die Entschädigung – wie im Streitfall – aufzuteilen. Die zivilrechtliche Anspruchsgrundlage einer Schadensersatzzahlung nach schuldrechtlichen oder deliktischen Normen kann als ein Indiz für die Feststellung der Veranlassung der Zahlung dienen. Rechtsbindende Wirkung hat sie für die steuerrechtliche Einordnung jedoch nicht (vlg. BFH-Urteil vom 21.01.2004 XI R 40/02, BStBl II 2004, 716 unter II.1.; s. auch Pfirrmann in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG.- Komm., 258. EGL 07/2013, § 21 Rn. 85; a.A. Eggers in Korn, EStG, Komm., 68. EGL 08/2012, § 21 Rn. 99).
aa. Soweit der Schadensersatz durch die Verletzung des Eigentumsrechts der Klägerin am streitgegenständlichen Grundstück veranlasst ist, stellt er einen nicht steuerbaren Schadensersatz dar.
(1) Das Verhalten der Stadt A, die Anträge der Klägerin auf Erteilung eines Bauvorbescheides in rechtswidriger Weise abzulehnen, hat zu einer Beeinträchtigung ihres Eigentumsrechts am Grundstück (Art. 14 Abs. 1 GG) durch eine faktische Bausperre geführt. Hieraus stand der Klägerin zivilrechtlich - neben einem Entschädigungsanspruch aus der Verletzung von Amtspflichten - ein Entschädigungsanspruch aus enteignungsgleichem Eingriff nach Art. 14 Abs. 3 GG zu.
Ein Entschädigungsanspruch aus enteignungsgleichem Eingriff setzt voraus, dass rechtswidrig, hoheitlich in eine durch Art. 14 GG geschützte Rechtsposition unmittelbar eingegriffen wird, die hoheitliche Maßnahme also unmittelbar eine Beeinträchtigung des Eigentums herbeiführt, und dem Berechtigten dadurch ein besonderes, anderen nicht zugemutetes Opfer für die Allgemeinheit auferlegt wird (st. Rspr. des Bundesgerichtshofs - BGH -, vgl. nur Urteil vom 12.07.2001 III ZR 282/00, NVwZ 2002, 124). Entscheidend ist dabei, dass der Eigentümer durch die Versagung der Genehmigung in seiner durch Art. 14 GG geschützten Freiheit, sein Grundstück im Rahmen der Rechtsordnung nach seinen eigenen Vorstellungen zu nutzen, in einer Weise beeinträchtigt wird, die er bei Rechtswidrigkeit der Versagung nicht entschädigungslos hinzunehmen braucht. Eine „faktische Bausperre“ stellt einen solchen hoheitlichen Eingriff dar. Zwar wurde ursprünglich in der Zeit vor Inkrafttreten des Bundesbaugesetzes bzw. heute des Baugesetzbuches (BauGB) als Bausperre bezeichnet, was heute Veränderungssperre (§ 14 BauGB) oder Zurückstellen von Bauanträgen (§ 15 BauGB) heißt. Als „faktische Bausperre“ bezeichnet der BGH jedoch nach wie vor das Verhalten der Behörde, die eine zu erteilende Baugenehmigung verzögert oder gar nicht erteilt (vgl. nur BGH-Urteile vom 11.06.1992 III ZR 210/92, NVwZ 1992, 1119, vom 12.07.2001 III ZR 282/00, NVwZ 2002, 124; s. auch BGH-Urteil vom 11.01.2007 III ZR 302/05, BGHZ 170, 260).
Damit ist die Klägerin durch die Ablehnung ihrer Anträge durch die Stadt A in ihrem aus Art. 14 Abs. 1 GG abzuleitenden und geschützten Recht auf Baufreiheit verletzt (zum Recht auf Baufreiheit: BGH-Urteil vom 12.07.2001 III ZR 282/00, NVwZ 2002, 124). Denn durch das Verhalten der Stadt A war die Klägerin im Ergebnis gehindert, das erworbene Grundstück nach ihren Vorstellungen beim Kauf zu bebauen und langfristig zu vermieten. Die Möglichkeit, das Grundstück konkret mit einem Gebäude zu bebauen, in dem ein Lebensmitteleinzelhandel betrieben werden konnte, war der maßgebliche wertbildende Faktor zur Kaufpreisfindung im Mai 2001. Dies folgt aus dem Vortrag der Klägerin im Klageverfahren und der Tatsache, dass der Antrag auf Erteilung des Bauvorbescheides unmittelbar nach Erwerb des Grundstücks und Gründung der Klägerin gestellt wurde. Der Senat ist überzeugt, dass bereits lange vor Erwerb des Grundstücks das Projekt planvoll vorbereitet wurde.
Letztlich hat die Stadt A zeitlich vor dem Erlass der später zulässigen Veränderungssperre erreicht, dass kein Einzelhandelsbetrieb im (faktischen) Gewerbegebiet entsteht und somit gemäß ihrer bauplanungsrechtlichen Zielsetzung eines durch Bebauungsplans festgesetzten Gewerbegebiets ohne Einzelhandelsbetriebe gehandelt.
(2) Der Höhe nach konnte der erkennende Senat nach Durchführung der Beweisaufnahme durch Einholung eines Sachverständigengutachtens und Befragung des Sachverständigen in der mündlichen Verhandlung allerdings nur einen „Substanzschaden“ in Höhe von 348.000 € feststellen.
Der Sachverständige hat zur Überzeugung des erkennenden Senats auf den Stichtag ....05.2001 einen Grundstückswert in Höhe von 794.000 € unter der Annahme ermittelt, dass auf dem streitgegenständlichen Grundstück eine Bebauung mit einem Einzelhandelsgewerbe zulässig gewesen wäre. Die vom Sachverständigen angewandte Berechnungsmethode nach dem Vergleichswertverfahren (§§ 15, 16 der Verordnung über die Grundsätze für die Ermittlung der Verkehrswerte von Grundstücken - ImmoWertV - 2010) ist nicht zu beanstanden. Die Auswahl der für Vergleichszwecke herangezogenen Kaufpreise konnte der Sachverständige in der mündlichen Verhandlung zur Überzeugung des Gerichts begründen. Auf sämtlichen Vergleichsgrundstücken wurden Gebäude für den Betrieb eines Lebensmitteleinzelhandels errichtet. Die Tatsache, dass keines der ausgewählten Grundstücke der Größe oder Lage nach exakt mit dem streitgegenständlichen Grundstück zu vergleichen ist, ist der zulässigerweise gewählten Bewertungsmethode immanent. Diese Bewertungsungenauigkeiten werden durch Bildung eines durchschnittlichen Vergleichspreises unter Eliminierung des höchsten und des niedrigsten Vergleichspreises minimiert. Das vom Sachverständigen gefundene Ergebnis überzeugt den Senat auch aus dem Grund, dass der Grundstückswert nahezu dem zwischen der Klägerin und dem Veräußerer vereinbarten Kaufpreis von rund 818.000 € entspricht. Dieser Kaufpreis kam 2001 am freien Immobilienmarkt unter fremden Dritten zu Stande.
Soweit die Klägerseite in ihrem Schriftsatz vom 28.01.2016 eine Bewertung des Grundstücks unter Berücksichtigung der zukünftigen Mietzahlungen vornimmt und einen Grundstückswert von 1.225.000 € ermittelt, kann dieser Bewertung bereits dem Grunde nach nicht gefolgt werden. Der Ansatz des 14,5 fachen der Jahresmiete unter Annahme von ca. 13 € / qm netto (ca. 250.000 € p.a.) wird weder durch die tatsächlich vereinbarte Jahresmiete mit der Firma F von lediglich 211.215 € p.a. gestützt, noch basiert sie auf sonstigen objektiv erkennbaren Bewertungsgrundlagen. Wenn der Bewertungsmethode der Klägerseite gefolgt und dabei die mietvertraglich vereinbarte Jahresmiete von 211.215 € zu Grunde gelegt werden würde, würde sich lediglich ein Grundstückswert von 662.620 € ergeben, der unterhalb des Grundstückswertes des Sachverständigen läge. Gründe für einen höheren Ansatz der Jahresmiete als die tatsächlich vereinbarte Miete sind von der Klägerseite weder vortragen worden, noch kann der Senat sie sonst erkennen.
Auf den Stichtag ....10.2006 hat der Sachverständige in seinem Gutachten, ebenfalls zur Überzeugung des erkennenden Senats, einen Grundstückswert von 446.000 € ermittelt. Das letztlich im Rahmen des Vergleichswertverfahrens einzig und allein herangezogene Vergleichsgrundstück aus dem Stadtteil K befindet sich in unmittelbarer Nähe des streitgegenständlichen Grundstücks. Daher war es gerechtfertigt einen Quadratmeterpreis von 100 € der weiteren Berechnung zu Grunde zu legen, obwohl der örtliche Bodenrichtwert nur bei 50 € / qm lag.
Soweit die Klägerseite in ihrem Schriftsatz vom 28.01.2016 eine Erhöhung des Bodenrichtwerts um 15 % auf 57,50 € / qm vorschlägt, überzeugt diese Wertermittlung den Senat nicht. Der Prozentsatz ist weder begründet noch aus anderen Gründen nachvollziehbar, sondern lediglich pauschal dargelegt, um ihn in der weiteren Berechnung ebenso pauschal mit einem Abschlag von 10 % für „objektspezifische Merkmale“ wieder nahezu zu negieren.
(3) Auf der Grundlage des Sachverständigengutachtens ergibt sich folgende Berechnung des Substanzverlustes am streitgegenständlichen Grundstück:
Wert 16.05.2001:
794.000 €
Wert 26.10.2006:./.
446.000 €
= Differenz
348.000 €
bb. Soweit der Schadensersatz der Stadt A darüber hinaus die entgangen und entgehenden Mieteinnahmen durch die Firma F kompensiert, handelt des sich um eine steuerpflichtige Entschädigung i.S.d. § 24 Nr. 1a EStG i.V.m. § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG.
(1) Der im Mietvertrag vom ....06.2001 mit der Firma F vereinbarten Mietzins hätte bei der Klägerin zu steuerpflichtigen Einnahmen nach § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG geführt. Das zivilrechtlich wirksam begründete Mietverhältnis mit der Firma F konnte die Klägerin nicht erfüllen, da sie das erforderliche Gebäude für den Betrieb des Lebensmitteleinzelhandels nicht errichten durfte. In Folge dessen kündigte die Firma F den Mietvertrag am ....08.2006, wodurch der zivilrechtliche Erfüllungsanspruch der Klägerin auf Zahlung des vereinbarten Mietzinses weggefallen ist.
Die Zahlung der Stadt A an die Klägerin in Höhe von insgesamt 2.550.000 € basiert auf dem Prozessvergleich vor dem OLG B. Dieser stellt - nach dem Wegfall des Mietvertrags - eine neue Rechtsgrundlage für den Entschädigungsanspruch der Klägerin gegen einen Dritten - der Stadt A - dar.
Aus dem Vergleich vor dem OLG B lässt sich entnehmen, dass das Gericht einen Amtshaftungsanspruch nach § 839 BGB angenommen hat. Zivilrechtlich ist danach der volle Schaden zu ersetzen und nicht nur eine „angemessene Entschädigung“, also eine Entschädigung für den „Substanzverlust“, zu gewähren, wie sie bei Ansprüchen aus enteignungsgleichem Eingriff begehrt werden kann (vgl. BGH-Urteile vom 11.06.1992 III ZR 210/90, NVwZ 1992, 1119 und vom 29.09.1975 III ZR 40/73, BGHZ 65, 182).
(2) Die Ersatzzahlung an die Klägerin konnte von dritter Seite - der Stadt A - erfolgen. Hiervon geht auch der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung aus, die der erkennende Senat für zutreffend hält und der er folgt (vgl. nur BFH-Urteil vom 21.01.2004 XI R 40/02, BStBl II 2004, 716 unter II.1. m.w.N.; s. auch Urteil des FG Münster vom 30.06.2015 13 K 3126/13 E, F, EFG 2015, 1706 unter II.1.b.).
(3) Der Höhe nach hat der erkennende Senat bereits einen Substanzverlust am Grundstücks durch die Verletzung des Eigentumsrechts der Klägerin in Höhe von 348.000 € festgestellt. Die darüber hinausgehende Zahlung von 2.202.000 € ist danach von der Stadt A als Ausgleich für die entgangen oder entgehenden Einnahmen der Klägerin i.S.d. § 24 Nr. 1a EStG i.V.m. § 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG gezahlt worden, soweit sie nicht durch den Ersatz von Finanzierungskosten, die Werbungskosten darstellten, veranlasst ist (s. dazu unter cc.).
cc. Soweit die Zahlung der Stadt A an die Klägerin durch den Ersatz der Finanzierungskosten veranlasst war, sind diese als steuerpflichtige Einnahmen beim der entsprechenden Einkunftsart zu erfassen.
Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der der erkennende Senat folgt, sind Erstattungsbeträge, die Werbungskosten ersetzen, im Jahr des Zuflusses steuerpflichtige Einnahmen bei der Einkunftsart, bei der die Aufwendungen vorher als Werbungskosten abgezogen worden waren (vgl. BFH-Urteile vom 13.07.2000 VI B 184/99 BFH/NV 2000,1470 und vom 22.09.1994 IX R 6/93 jeweils m.w.N.). Dies gilt auch für eine Schadensersatzleistung, die Werbungskosten ersetzt (vgl. BFH-Urteil vom 23.03.1993 IX R 67/88 BStBl. 1993, 748, 749 m.w.N.). Unerheblich ist, dass ein Dritter die Werbungskosten erstattet (vgl. BFH-Urteile vom 13.07.2000 VI B 184/99 BFH/NV 2000,1470 m.w.N. und vom 01.12.1992 IX R 189/85, BFHE 170, 111).
Daher hat der Beklagte zu Recht folgende Beträge als Einnahmen erfasst: 554.620,65 € Einnahmen bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung 3.430,99 € Einnahmen bei den Einkünften aus Kapitalvermögen
dd. Danach ergibt sich folgende Berechnung:
Zahlung Stadt A insgesamt
2.550.000,00 €
./. nicht steuerbarer Schadensersatz
348.000,00 €
./. Ersatz von Finanzierungskosten
558.051,64 €
= Entschädigung, § 24 Nr. 1a EStG, § 34 EStG
1.643.948,56
Die Entschädigung nach § 24 Nr. 1a EStG in Höhe von 1.643.948,56 € ist nach § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG als außerordentliche Einkünfte tarifbegünstigt.
II. Der verrechenbare Verlust nach § 15a Abs. 4 EStG zum 31.12.2009 beträgt weiterhin 0 €. Der dem hinzuzurechnende Gewinn für 2009 übersteigt weiterhin den festgestellten Verlust auf den 31.12.2008 (652.138,54 €).
III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 FGO.
IV. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
V. Die Revision wurde nicht zugelassen, da kein Revisionsgrund nach § 115 Abs. 2 FGO ersichtlich war.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 13 bis 23 EStG
§§ 15, 16 der Verordnung über die Grundsätze für die Ermittlung der Verkehrswerte von Grundstücken - ImmoWertV
§ 839 BGB
§ 287 BGB
§ 34 EStG
§ 24 EStG
§ 21 EStG
§ 839 BGB
§ 14 BauGB
§ 15 BauGB
§ 839 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 15a Abs. 4 EStG
§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 24 Nr. 1a EStG
§ 21 Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 15a Abs. 4 EStG
§ 24 Abs. 1a EStG
§ 96 Abs. 1 Satz 1 1. Halbsatz FGO
§ 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 EStG
§ 136 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 34 des Baugesetzbuches
§ 24 Nr. 1a des Einkommensteuergesetzes
Art. 14 Abs. 1 GG
Art. 14 Abs. 3 GG
Art. 14 GG

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1979, 120
BStBl II 2015, 1015
BFH/NV 2008, 546
BStBl II 2004, 716
BStBl II 1996, 28
EFG 2015, 1706
NVwZ 2002, 124
NVwZ 1992, 1119
BGHZ 170, 260
BGHZ 65, 182
BFH/NV 2000,1470
BFHE 170, 111
7 A 2424/04
11 U 45/08
87 IX R 116/82
85 VIII R 306/81
03 IX R 60/02
07 V 225/20
78 I R 73/76
15 VIII R 2/13
07 IV R 30/06
04 XI R 40/02
95 I R 56/94
13 K 3126/13
01 III ZR 282/00
92 III ZR 210/92
07 III ZR 302/05
92 III ZR 210/90
75 III ZR 40/73
00 VI B 184/99 B
94 IX R 6/93
93 IX R 67/88 B
00 VI B 184/99 B
92 IX R 189/85
4 EStG zum 31.12