Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-06-25, Aktenzeichen 11 K 6949/02 AO
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2004:0625.11K6949.02AO.00

Tenor:
Das Auskunftsersuchen im Besteuerungsverfahren vom 24. Juni 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. November 2002, geändert am 25. März 2004 und am 27. Mai 2004, wird aufgehoben.
Die Kosten des Rechtsstreites fallen dem Beklagten zur Last.
Die Revision wird zugelassen.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, soweit nicht die Klägerin zuvor Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit eines Sammelauskunftsersuchens, welches der Aufdeckung und Ermittlung noch unbekannter Einkünfte aus Spekulationsgeschäften (§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 lit. b EStG in der Fassung vom 16. April 1997) bzw. aus privaten Veräußerungsgeschäften (§ 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG in der Fassung des Steuerentlastungsgesetzes 1999/2000/2002 vom 24. März 1999, BGBl. I S. 402) dienen soll.
Mit Schreiben vom 24. Juni 2002 richtete der Beklagte im Rahmen eines Pilotverfahrens ein Auskunftsersuchen im Besteuerungsverfahren gemäß § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO iVm § 93 AO an die Klägerin, eine als eingetragene Genossenschaft organisierte Volksbank. Hierin heißt es u.a.
"... Wie aus allgemein zugänglichen Quellen bekannt ist, haben in den Jahren ab 1997 eine Vielzahl von Bankkunden verstärkt Aktien und Fondanteile von Kapitalgesellschaften insbesondere am sogenannten "Neuen Markt" erworben und zeitnah wieder veräußert. Nach hier aus einem Einzelfall vorliegenden Erkenntnissen, der auch Gegenstand des BFH Beschlusses vom 21. 03.2002 (Az. VII B 152/01) war, haben in 1998 über 50% der betreffenden Anleger ihre Aktien innerhalb eines Monats wieder veräußert. Unter Zugrundelegung aller Verkäufe sind 1998 mindestens 80% und 1999 mindestens 67% der Verkäufe innerhalb der Spekulationsfrist des § 23 EStG erfolgt. Die dort bisher gemachten Erfahrungen haben gezeigt, dass diese Kunden, die innerhalb der Spekulationsfrist von sechs Monaten (bis 31.12.1998) bzw. von einem Jahr (ab Veranlagungszeitraum 1999) erzielten Veräußerungsgewinne nicht versteuert haben. Entgegen der allgemein bekannten Kursentwicklung und dem einsetzenden Kaufboom für derartige Papiere am sogenannten "Neuen Markt" war im Einzugsbereich Ihres Institutes keine signifikante Veränderung im Erklärungsverhalten der Steuerpflichtigen festzustellen, obwohl durch die extreme Kursentwicklung am Aktienmarkt zahlreiche zusätzliche steuerpflichtige Tatbestände im Sinne des § 23 EStG verwirklicht sein mussten. So erklärten im Bereich der zuständigen Finanzämter N. und S. 1996 insgesamt .. Steuerpflichtige, 1997 insgesamt .. Steuerpflichtige, 1998 insgesamt .. Steuerpflichtige, 1999 insgesamt .. Steuerpflichtige und 2000 insgesamt .. Steuerpflichtige, die gleichzeitig auch Kunden ihres Hauses sind, Einkünfte aus Spekulationsgeschäften. Bei diesen Zahlen ist zu berücksichtigen, dass bis einschließlich dem Jahr 1999 hiermit sämtliche Spekulationstatbestände, also von Grundstücksgeschäften bis zu Einkünften aus sonstigen privaten Veräußerungsgeschäften abgedeckt werden. Angesichts einer Einwohnerzahl von rd. ......... Personen im Einzugsbereich Ihres Institutes und einem Mitgliederbestand von rd. .......... Mitgliedern (Stand 2000), kann die Zahl erklärter Einkünfte aus Spekulationsgeschäften daher nur als verschwindend gering bezeichnet werden. In den Besteuerungsverfahren dieser weiteren bisher noch unbekannten Kunden sind Auskünfte Ihres Bankinstitutes daher erforderlich. Zur Aufdeckung und Ermittlung dieser unbekannten Steuerfälle bitte ich um Erteilung von Auskünften aus sämtlichen Wertpapierabrechnungen und Orderaufträgen über Veräußerungsgeschäfte für in- und ausländische Aktien und Fondanteile von Kunden für die Zeit vom 01.05.1998 bis zum 31.12.2000, soweit diese den sogenannten "Neuen Markt" (hierbei Neuemissionen nach dem 30.10.1997) betreffen und zwar hierbei sämtliche Veräußerungsgeschäfte die unter Einbeziehung der hierzu gehörigen Käufe der Wertpapiere zu einem Spekulationsgewinn von mindestens 1.000 DM aus einem einzelnen Veräußerungsgeschäft geführt haben und von einer natürlichen Person getätigt worden sind. Wertpapiergeschäfte, die außerhalb der Spekulationsfrist liegen und die zu keinem Spekulationsgewinn geführt haben bleiben damit unberücksichtigt. Sofern ein Kunde durch mindestens ein getätigtes Veräußerungsgeschäft die vorgenannten Kriterien erfüllt hat, bitte ich um Mitteilung des Kunden mit folgenden Angaben.....
Nach dem Beschluss des BFH vom 21. März 2002 (Az. VII B 152/01) ist ein hinreichender Anlass für Ermittlungsmaßnahmen nach § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO zu bejahen, wenn Anzahl und Kursentwicklung der am deutschen Aktienmarkt im Erhebungszeitraum eingeführten Neuemmissionen und das Erklärungsverhalten der Steuerpflichtigen zu erzielten Spekulationsgewinnen im Bereich der örtliche zuständigen Finanzämter in einem auffälligen Missverhältnis stehen und darüber hinaus entsprechende institutsbezogene Erkenntnisse vorliegen. Dies wird durch die geringe Anzahl von Steuerpflichtigen untermauert, die gleichzeitig auch Kunden ihres Hauses sind, und die in ihren Einkommensteuererklärungen Einkünfte aus Spekulationsgewinnen angegeben haben....."
Im Rahmen seiner Stellungnahme vom 26. September 2002 hat der Beklagte ergänzend auf die Entwicklung des Wertpapiergeschäftes hingewiesen, welche sich nach den Feststellungen der vom Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfungen durchgeführten Betriebsprüfung bei der Klägerin im Einzelnen wie folgt darstellt:
1997
1998
1999
2000
Prov.Einnahmen Wertpapiergeschäft
Veränderung geg. Vorjahr
+ 57,6%
+ 61,3%
+ 64,9%
Provisionseinnahmen Verwahrung
+ 7%
- 4,1%
+ 20,5%
Anzahl Depotkonten 31.12.
+ 0,5%
+ 33,1%
Bestände der Depotkonten 31.12.
Durchschnittlicher Depotbestand
Über den Zeitraum 1997 bis 2000 sei bei der Klägerin eine Steigerung der Provisionseinnahmen im Wertpapiergeschäft um 319% eingetreten. Die Einnahmen aus der Verwahrung seien nahezu konstant geblieben. Bei der boomartigen Steigerung der von den Kunden getätigten Wertpapiergeschäfte müsse es zwangsläufig auch zahlreiche steuerpflichtige Tatbestände im Sinne des § 23 EStG geben, da die durchschnittlichen Depotstände im Zeitraum 1998 bis 2000 lediglich um 36% gestiegen seien. Vor dem Hintergrund der extremen Kursentwicklung des Aktienmarktes im Erhebungszeitraum und dem positiven Kundenverhalten, dokumentiert durch den ebenso deutlichen Anstieg der Provisionseinnahmen aus Wertpapiergeschäften, sei das Verhältnis zwischen der Gesamtzahl der geführten Depotkonten zur Zahl der Steuerpflichtigen, die als Kunden der Klägerin Einkünfte aus Spekulationsgeschäften erklärt hätten (1997 = ..., 1998 = ...., 1999 = .... und 2000 = ....) als gering anzusehen.
Der gegen das Auskunftsersuchen gerichtete Einspruch der Klägerin blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom 26. November 2002).
Mit Beschluss vom 4. März 2003 hat der entscheidende Senat die Vollziehung des streitigen Auskunftsersuchens wegen der zweifelhaften Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung sog. Spekulationsgewinne ausgesetzt (11 V 6951/02 AO, EFG 2003, 979 - LS). Die hiergegen gerichtete Beschwerde des Antragsgegners blieb ohne Erfolg (Beschluss des BFH vom 21. Oktober 2003, VII B 96/03, n.v. Parallelentscheidung BFH-Beschluss vom 21. Oktober 2003, VII B 95/03, BFH/NV 2004, 191).
Nach Ergehen der Entscheidung des Bundesverfassungsgerichtes vom 9. März 2004 zur Frage der Verfassungsmäßigkeit der Besteuerung von Spekulationsgewinnen (2 BvL 17/02, BGBl I 2004, 591, NJW 2004, 1022) hat der Beklagte am 25. März 2004 das streitgegenständliche Auskunftsersuchen gemäß §§ 130, 132 AO teilweise - d.h. für die Anforderung von Auskünften aus sämtlichen Wertpapierabrechnungen und Orderaufträgen für in- und ausländische Aktien- und Fondsanteile von Kunden für den Zeitraum 01. Mai 1998 bis 31. Dezember 1998 - zurückgenommen. Das Auskunftsersuchen umfasst demnach nur noch den Zeitraum 01. Januar 1999 bis 31. Dezember 2000.
Mit Verfügung vom 27. Mai 2004 hat der Beklagte den Regelungsgehalt des Auskunftsersuchens "redaktionell klargestellt". Danach soll der als Aufgriffsgrenze verwendete Begriff "Spekulationsgewinn" zu verstehen sein als der aus den Geschäftsunterlagen feststellbare Gewinn aus einem privaten Veräußerungsgeschäft, d.h. dem Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- und Werbungskosten andererseits. Unter dem Gesichtspunkt der Verhältnismäßigkeit, Zumutbarkeit und Erfüllbarkeit sei es ausreichend, wenn die Kundenvorgänge mitgeteilt werden, bei denen die Differenz zwischen Veräußerungspreis und Anschaffungskosten mindestens 1.000 DM betrage.
Die Klägerin ist der Auffassung, dass das Auskunftsersuchen - selbst ungeachtet der Frage der Verfassungswidrigkeit der Besteuerung der Einkünfte aus Spekulationsgeschäften - rechtswidrig ist.
Anders als in dem der Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 21. März 2002 (VII B 152/01, BStBl II 2002, 495) zugrundeliegenden Sachverhalt fehle es im Streitfall an einem hinreichenden Anlass für ein Auskunftsersuchen, konkret an den von der Rechtsprechung geforderten institutsinternen Informationen. So mangele es im Streitfall insbesondere an einer Belegsammlung mit allen Kauf- und Verkaufsgeschäften für einen Zeitraum von sieben Wochen. Der Beklagte habe letztlich auf allgemein zugängliche Informationen abgestellt, was jedoch nach der aktuellen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes nicht ausreiche. Soweit sich der Beklagte auf die Informationen beziehe, die im Rahmen der Betriebsprüfung ermittelt worden seien, stelle sich zudem das Problem, ob ein entsprechendes Vorgehen von § 194 Abs. 3 AO gedeckt sei. Darüber hinaus könne aus den vorliegenden Daten nicht gefolgert werden, dass es tatsächlich zur Erzielung steuerrelevanter Gewinne aus Spekulationsgeschäften gekommen sei.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
das Auskunftsersuchen im Besteuerungsverfahren vom 24. Juni 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. November 2002, geändert am 25. März 2004 und am 27. Mai 2004, aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist unter Hinweis auf die Darlegungen der Einspruchsentscheidung der Auffassung, dass das Auskunftsersuchen in der aktuellen Form rechtmäßig sei.
Es sei zwar zutreffend, dass konkrete Zahlen zum Wertpapiergeschäft der Kunden der Klägerin am Neuen Markt nicht vorliegen. Jedoch umfasse die in der Buchführung bereits dokumentierte erhebliche Steigerung der Zahlen im gesamten Aktiengeschäft der Klägerin auch den Neuen Markt. Dieser bestehe als neues Handelssegment seit März 1997. Die Kursgewinnsteigerungen hätten dabei die Dax-Entwicklung bei weitem übertroffen.
Soweit der Bundesfinanzhof im Beschluss 21. Oktober 2003 (VII B 85/03, BStBl II 2004, 36) darauf verweise, dass sparkasseninterne Informationen erforderlich seien, sei zu bemerken, dass danach eine Bank künftig Auskunftsersuchen vermeiden könne, indem sie gezielt Interna veröffentliche. Die vom Bundesfinanzhof insoweit gestellten Anforderungen seien in der Praxis nicht umsetzbar, da unbeantwortet bleibe, in welchen Verfahren die Finanzbehörde die Erkenntnisse aus Auskünften und Informationen von Personen aus dem Bankbereich erlangen solle. Ein Bankmitarbeiter werde konkrete, kundenbezogene Informationen verweigern, um nicht gegen arbeitsvertragliche Pflichten zu verstoßen. Außerdem sei die Verwertbarkeit entsprechender Informationen zweifelhaft. Kaum vorstellbar sei weiterhin, dass ein Kunde die Nichterklärung von Spekulationseinkünften gegenüber seinem Bankbetreuer offenbare. Bei den sonstigen, vom Bundesfinanzhof verlangten Erkenntnissen könne es sich letztlich nur um Informationen handeln, die im Rahmen strafprozessualer Maßnahmen erlangt worden seien. Dies könne jedoch nicht grundsätzlich Voraussetzung für die Annahme eines hinreichenden Anlasses sein. Dass demgegenüber eine stichprobenartige Prüfung der Versteuerung von Spekulationsgewinnen gelegentlich einer Bankenprüfung möglich sei, um konkrete Erkenntnisse zu erlangen, verhindere die Rechtsprechung des Finanzgerichts Münster. Diese untersage die Fertigung von Kontrollmitteilungen aus einem bankeigenen Aufwandskonto, da nicht abschließend geklärt sei, in welchem Verhältnis § 30a Abs. 3 AO zu § 194 Abs. 3 AO stehe und ob sich das Bankgeheimnis des § 30a Abs. 3 AO auch auf sonstige Unterlagen erstrecke, aus denen sich Rückschlüsse auf legitimationsgeprüfte Konten ziehen lassen. Es könne letztlich nicht ernsthaft gewollt sein, dass bankinterne Erkenntnisse erst dann verwertet werden dürften, wenn ein beihilferelevantes Verhalten der Bankmitarbeiter vorliege.
Folge man dem Verständnis der Klägerin zu den Darlegungen des Bundesfinanzhofes im Beschluss vom 21. Oktober 2003 (VII B 96/03, nv), ergäbe sich ein unüberwindbares Hindernis für steuerliche Auskunftsersuchen zur Ermittlung noch unbekannter Spekulationsgewinne ab 1999, was letztlich die Verfassungswidrigkeit der Bestimmung des § 23 EStG geradezu herbeiführe.
Die Beteiligten haben übereinstimmend auf die Durchführung der mündlichen Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO) verzichtet.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhaltes wird auf die zwischen den Beteiligten gewechselten Schriftsätze sowie die Steuerakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Das Auskunftsersuchen ist nicht von § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO gedeckt. Es verletzt die Klägerin in ihren Rechten und ist daher aufzuheben (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO), denn es fehlt an einem hinreichenden Anlass für ein Auskunftsersuchen seitens des Beklagten.
Soweit das Sammelauskunftsersuchen zunächst auch auf den Zeitraum vom 1. Mai 1998 bis 31. Dezember 1998 und damit auf die Ermittlung sog. Spekulationsgewinne gerichtet war, hat sich dieser Streit infolge der Teilrücknahme erledigt. Hierüber brauchte der Senat mithin nicht mehr zu entscheiden.
Gleiches gilt in Bezug auf die Frage, ob das Auskunftsbegehren auf die Erteilung von Auskünften gerichtet war, die der Klägerin unmöglich sind. In seiner ursprünglichen Fassung verlangte es im Ergebnis die Mitteilung der aus der Veräußerung von Aktien des Neuen Marktes resultierenden steuerpflichtigen Gewinne im Sinne des § 23 EStG. Dies dürfte der Klägerin jedoch insbesondere im Hinblick auf die gesetzlich vorgesehenen Möglichkeiten des Verlustausgleiches unmöglich sein. Problematisch sind insoweit z.B. die Fälle, in denen der Bankkunde entsprechende Verluste bzw. Gewinne aus Geschäften bei anderen Kreditinstituten getätigt, in denen der Kunde die Bank gewechselt hat und somit die Informationen zum Vorjahr fehlen oder aber in denen sich die Möglichkeit der Verrechnung mit entsprechenden Verlusten des Ehegatten ergibt. Eine abschließende Entscheidung dieser Frage hat sich hingegen durch die am 27. Mai 2004 erfolgte Änderung erübrigt, da nunmehr klargestellt ist, dass allein die Mitteilung jener Veräußerungsfälle begehrt wird, bei denen die Differenz von Veräußerungspreis und Anschaffungskosten mindestens 1.000 DM beträgt.
Zu entscheiden war demnach allein über die weiterhin streitige Rechtmäßigkeit des Sammelauskunftsersuchens in der Fassung vom 27. Mai 2004 für den Zeitraum vom 1. Januar 1999 bis zum 31. Dezember 2000, welches sich demnach auf die Ermittlung von Gewinnen aus sog. privaten Veräußerungsgeschäften gemäß § 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG richtet.
Der Beklagte hat das Sammelauskunftsersuchen ausdrücklich auf § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO gestützt. Er hat damit zum Ausdruck gebracht, dass er nicht im Strafverfahren, sondern im Besteuerungsverfahren zur Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle tätig werden will. Die Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle umfasst Nachforschungen sowohl nach unbekannten Steuerpflichtigen als auch nach bisher unbekannten steuerlichen Sachverhalten. Allerdings darf nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes, der der Senat folgt, die Aufgabenerfüllung der Steuerfahndung nach § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO erst dann einsetzen, wenn für ein Tätigwerden ein hinreichender Anlass besteht. Ein solcher liegt vor, wenn aufgrund konkreter Anhaltspunkte (z.B. wegen der Besonderheit des Objektes oder der Höhe des Wertes) oder aufgrund allgemeiner Erfahrung (auch konkreten Erfahrungen für bestimmte Gebiete) die Möglichkeit einer Steuerverkürzung in Betracht kommt und daher eine Anordnung bestimmter Art angezeigt ist. Ermittlungen "ins Blaue hinein", Rasterfahndungen, Ausforschungsdurchsuchungen oder ähnliche Ermittlungsmaßnahmen sind demgegenüber unzulässig (BFH-Beschluss vom 21. März 2002 VII B 152/01, BStBl II 2002, 495 mwN.).
Weder aus dem Erklärungsverhalten der Gesamtheit der Steuerpflichtigen im Einzugsbereich des betroffenen Kreditinstitutes noch aus den Kenntnissen der Steuerfahndung über die Neuemissionen und die Kursentwicklung am Aktienmarkt lassen sich Rückschlüsse auf tatsächlich erzielte Spekulationsgewinne von Kunden des Kreditinstitutes ziehen mit der Folge, dass diese Kenntnisse allein keinen hinreichenden Anlass für die Ermittlungen der Steuerfahndung gerade bei dem betroffenen Kreditinstitut begründen können (so BFH-Beschluss vom 21. März 2002 VII B 152/01, BStBl II 2002, 495 mwN.). Jedoch ist ein hinreichender Anlass für die auf § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO gestützten Ermittlungen zu bejahen, wenn die Steuerfahndung daneben über institutsinterne Informationen verfügt, denen zufolge für den Bereich des betroffenen Kreditinstitutes im fraglichen Zeitraum ein ganz erheblicher Kaufboom für Aktien und Fondsanteile von Kapitalgesellschaften der sogenannten "Neuen Märkte" eingesetzt hat und in der Folgezeit auch entsprechende Veräußerungsgeschäfte zum Zwecke der Gewinnmitnahmen erfolgt sind (BFH-Beschluss vom 21. März 2002 VII B 152/01, BStBl II 2002, 495 mwN. "sparkasseninterne Informationen"). Dabei sind unter institutsinternen Informationen nicht jene für die Öffentlichkeit bestimmten Geschäfts- und Lageberichte oder sonstigen für die Öffentlichkeitsarbeit bestimmten Publikationen zu verstehen, sondern solche Auskünfte und Informationen, die von Personen aus dem Bankbereich anlässlich von Anzeigen, Erkundigungen bei und Gesprächen mit Bankmitarbeitern sowie bereits aufgrund von ersten durchgeführten Prüfungen und Auswertungen von zur Verfügung gestellten Bankunterlagen gewonnen worden sind. Veröffentlichte Geschäftsberichte oder sonstige Publikationen geben nur dann einen hinreichenden Anlass für Ermittlungen der Steuerfahndung ab, wenn sie unmittelbar die Kenntnis vermitteln, dass gerade Kunden dieses Kreditinstituts in erheblicher Zahl in einem bestimmten Marktsegment Aktiengeschäfte getätigt und innerhalb der Spekulationsfrist Spekulationsgewinne realisiert haben (BFH-Beschluss vom 21. Oktober 2003, VII B 85/03, BStBl II 2004, 36).
Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ergibt sich, dass ein hinreichender Anlass für die Maßnahmen der Steuerfahndung nicht vorliegt.
Soweit der Beklagte einen entsprechend hinreichenden Anlass für die Ermittlungsmaßnahmen aus dem Erklärungsverhalten der im Land NRW wohnhaften Steuerpflichtigen, die eine Bankverbindung zur Klägerin unterhalten und in den Steuererklärungen Einkünfte aus Kapitalvermögen erklärt haben sowie den Kenntnissen der Steuerfahndung über die Neuemissionen und die Kursentwicklung am Aktienmarkt herleiten will, verkennt er, dass hieraus ein Rückschluss auf tatsächlich von den Kunden der Klägerin erzielte Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften von Aktien des sog. Neuen Marktes aus verschiedenen Gründen nicht möglich ist.
Zweifel bestehen insoweit bereits im Hinblick auf die grundsätzliche Aussagefähigkeit der ermittelten und zugrunde gelegten Daten. Denn diese enthalten unstreitig sämtliche sog. privaten Veräußerungsgeschäfte im Sinne des § 23 EStG, d.h. z.B. auch Grundstücksgeschäfte. Unklar bleibt weiterhin, ob die von den Kunden der Klägerin erklärten Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften tatsächlich aus über die Klägerin abgewickelten Wertpapierverkäufen erzielt worden sind. Denn allein der Umstand, dass ein Steuerpflichtiger eine Bankverbindung zur Klägerin unterhält, zwingt keinesfalls zu dem Schluss, dass er dort auch (sämtliche) Wertpapiergeschäfte getätigt hat. Vielmehr ist es aus Sicht des Senates keinesfalls atypisch, dass Steuerpflichtige sich auch im Zusammenhang mit dem Erwerb von Wertpapieren verschiedener Kreditinstitute bedienen.
Undifferenziert und damit kaum valide sind die erhobenen Daten weiterhin im Hinblick auf Veränderungen, die sich aus der ab dem Veranlagungszeitraum 1999 geltenden Neuregelung des § 23 EStG ergeben. Das Erklärungsverhalten der Steuerpflichtigen könnte z.B. infolge der erweiterten Möglichkeiten des Ausgleiches von Veräußerungsgewinnen durch entsprechende Verluste aus privaten Veräußerungsgeschäften, insbesondere unter dem Eindruck der ab dem Frühjahr 2000 verstärkt einsetzenden negativen Kursentwicklung an den Kapitalmärkten verändert sein (so BVerfG-Urteil vom 9. März 2004, 2 BvL 17/02, BGBl I 2004, 591). Auch der Umstand, dass die (Spekulations-)Frist ab dem Veranlagungszeitraum 1999 auf ein Jahr verlängert worden ist, stellt die Vergleichbarkeit der Daten für die Veranlagungszeiträume bis 1998 und ab 1999 zumindest in Frage.
Außerdem ist zu beachten, dass der Zeitraum, für den - verwertbare - Daten zur Verfügung stehen, sehr kurz bemessen ist. Soweit die Erhebung der Daten die Jahre 1997 und 1998 erfasst, geht der Senat davon aus, dass diese ohne Aussagewert sind. Wie das Bundesverfassungsgericht (Urteil vom 9. März 2004, 2 BvL 17/02, BGBl I 2004, 591, NJW 2004, 1022) festgestellt hat, ist die Besteuerung der Spekulationsgewinne in diesen Jahren verfassungswidrig. Vor diesem Hintergrund kann nach Auffassung des Senates dem Erklärungsverhalten der Steuerpflichtigen für diesen Zeitraum kein Aussagewert zukommen. Soweit die Erhebungen sich auf die Jahre 1999 und 2000 beziehen, ist der Aussagewert im Hinblick auf die Kürze der Zeit einerseits und die zum Veranlagungszeitraum 1999 eintretende Rechtsänderung andererseits zweifelhaft. Dies gilt letztlich auch mit Blick auf die Menge der erhobenen Daten.
Unklar ist weiterhin, worauf der Beklagte die Annahme gründet, dass angesichts der Einwohnerzahl im Einzugsbereich der Klägerin die Zahl der erklärten Einkünfte aus Spekulationsgewinnen nur als verschwindend gering angesehen werden kann. Die Anzahl der ermittelten Steuerpflichtigen, die gleichzeitig Kunden der Klägerin sind und Einkünfte aus § 23 EStG erklärt haben, besagt aus Sicht des Senates schon deshalb nichts, weil es an einer verifizierten Kontrollgröße fehlt, d.h. es ist nicht bekannt, wie das typische Erklärungsverhalten der Steuerpflichtigen aussehen müsste, wenn es dem der Kunden vergleichbarer Kreditinstitute entspräche oder aber ordnungsgemäß wäre.
Insgesamt sind daher die zur Verfügung stehenden Daten nicht geeignet, zuverlässige Rückschlüsse auf das Erklärungsverhalten der Kunden der Klägerin in Bezug auf Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften im Bereich des Neuen Marktes zu geben.
Die dem Ersuchen zugrundegelegten Informationen zur steigenden Zahl der Wertpapieran- und -verkäufe, der Depotkonten und deren Bestände sowie der Wertpapierumsätze im Hause der Klägerin vermögen die vom Beklagten hieraus gezogenen Schlussfolgerungen, die letztlich den hinreichenden Anlass für die durchgeführten Ermittlungsmaßnahmen darstellen sollen, aber auch aus einem anderen Grunde nicht zu tragen. Denn selbst wenn die mitgeteilten Zahlen ausreichend valide wären, erlauben sie weder einen Rückschluss auf die Anzahl der An- und Verkäufe von Aktien bzw. Fonds des sog. Neuen Marktes noch von An- und Verkäufen innerhalb der Jahresfrist des § 23 EStG.
Insgesamt ergibt sich aus den vom Beklagten ermittelten und dem Auskunftsbegehren zugrundegelegten Informationen nichts anderes als die nicht verifizierte und verifizierbare (pauschale) Vermutung, dass - wie insgesamt in diesem Bereich - auch bei der Klägerin aufgrund der allgemeinen Marktentwicklung insbesondere im Bereich des sog. Neuen Marktes eine Zunahme von Aktienan- und -verkäufen durch Privatanleger stattgefunden hat, die nahe legt, dass die Anzahl der erzielten, jedoch nicht erklärten Gewinne aus privaten Veräußerungsgeschäften zugenommen hat. Für das Jahr 2000 ist bereits aufgrund der spätestens ab dem Frühjahr eingetretenen negativen Marktentwicklung sowie im Hinblick auf die erweiterte Verlustausgleichsmöglichkeit fraglich, ob eine wachsende Zahl von Wertpapierumsätzen tatsächlich auf den vermehrten Anfall von Veräußerungsgewinnen oder aber eher von Veräußerungsverlusten im Sinne des § 23 EStG hindeutet. Doch selbst wenn der Senat zumindest für das Jahr 1999 davon ausgeht, dass auch Kunden der Klägerin erzielte Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften im fraglichen Zeitraum nicht erklärt haben, bleibt festzustellen, dass diese Vermutung für die Kunden aller Kreditinstitute, die Wertpapiergeschäfte für Privatanleger abwickeln, zutrifft. Hinreichend konkrete Anhaltspunkte dafür, dass das Verhalten der Kunden der Klägerin atypisch ist, fehlen aus Sicht des Senates, so dass ein hinreichender Anlass für das streitige Auskunftsbegehren gerade bei der Klägerin nicht gesehen werden kann.
Wären die in Bezug auf die Kunden der Klägerin vorliegenden Daten und damit die hieraus resultierenden Vermutungen über die nicht erklärten Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften - wie der Beklagte meint - für das Vorliegen eines hinreichenden Anlasses ausreichend, führte dies zu einer beliebigen Ausweitung von Fahndungsmaßnahmen im Bankenbereich und zur Aushöhlung des Bankgeheimnisses, was weder vom Bundesfinanzhof angestrebt (siehe auch Rüsken NWB Fach 13, S. 998) noch vom Gesetz gedeckt ist. Ein solches Verständnis wäre nach Auffassung des Senates auch mit dem Verhältnismäßigkeitsgrundsatz kaum vereinbar. Danach müssen die Fahndungsmaßnahmen zur angestrebten Aufdeckung jener unbekannten Steuerfälle geeignet und notwendig sein. Zudem muss ein angemessenes Verhältnis zwischen der von dem Fahndungsraster erfassten Zahl der Steuerpflichtigen und der Tiefe des Eindringens in deren Privatsphäre einerseits und der Wahrscheinlichkeit, steuerlich erhebliche Tatsachen zu entdecken andererseits bestehen (so Rüsken in NWB Fach 13, S. 998). Im Streitfall ist im Hinblick auf die fehlende Validität der Daten bereits fraglich, ob die Maßnahmen zur angestrebten Aufdeckung jener unbekannten Steuerfälle überhaupt geeignet sind.
Der Hinweis des Beklagten auf die Entscheidung des Bundesfinanzhofes vom 21. März 2002 (VII B 152/01, BStBl II 2002, 495) führt zu keinem anderen Ergebnis. Im Streitfall fehlt es gerade an sonstigen, konkreten Anhaltspunkten, denen zufolge für den Bereich der Klägerin seit Januar 1999 ein ganz erheblicher Kaufboom für Aktien und Fondsanteile von Kapitalgesellschaften der sogenannten "Neuen Märkte" eingesetzt hat und in der Folgezeit auch entsprechende Veräußerungsgeschäfte zum Zwecke der Gewinnmitnahmen erfolgt sind (siehe hierzu BFH-Beschluss vom 21. März 2002 VII B 152/01, BStBl II 2002, 495 mwN.). Derlei konkrete Anhaltspunkte sind auch nach Auffassung des entscheidenden Senates nur aufgrund spezifischer, das konkrete Kreditinstitut betreffender Informationen zu gewinnen. Soweit der Bundesfinanzhof ausgeführt hat, dass unter "sparkasseninternen Informationen" als hinreichender Anlass für Ermittlungen der Steuerfahndung nicht für die Öffentlichkeit bestimmte Geschäfts- und Lageberichte oder sonstige für die Öffentlichkeitsarbeit bestimmte Publikationen zu verstehen sind, sondern solche Auskünfte und Informationen, die von Personen aus dem Bankbereich anlässlich von Anzeigen, Erkundigungen bei und Gesprächen mit Bankmitarbeitern sowie bereits aufgrund von ersten durchgeführten Prüfungen und Auswertungen von zur Verfügung gestellten Bankunterlagen gewonnen worden sind (BFH-Beschluss vom 21. Oktober 2003 VII B 85/03, BStBl II 2004, 36), sieht der Senat hierin kein Verbot der Verwertung von öffentlich zugänglichen Informationen. Nach den Darlegungen des Bundesfinanzhofes und auch nach Auffassung des erkennenden Senates kommt es nicht maßgeblich darauf an, ob entsprechende Daten veröffentlicht oder der Öffentlichkeit zugänglich sind oder nicht. Entscheidend ist vielmehr, ob die Daten einen konkreten Anhalt dafür bieten, dass gerade Kunden des betreffenden Kreditinstitutes in erheblicher Zahl am Neuen Markt Aktiengeschäfte getätigt und hieraus innerhalb der Jahresfrist steuerpflichtige Veräußerungsgewinne erzielt haben. Derlei Informationen werden zwar in der Regel aus den vom Bundesfinanzhof genannten internen Quellen stammen; sie können sich aber grundsätzlich gleichermaßen auch aus veröffentlichten Geschäftsberichten oder sonstigen Publikationen ergeben, sofern sie unmittelbare Anhaltspunkte dafür geben, dass gerade Kunden dieses Kreditinstitutes in erheblicher Zahl in einem bestimmten Marktsegment Aktiengeschäfte getätigt und innerhalb der Jahresfrist des § 23 EStG steuerbare Gewinne realisiert haben. Maßgeblich ist mithin nicht der Umstand der Veröffentlichung als solcher, sondern vielmehr der aus den Informationen herzuleitende konkrete Bezug zum betroffenen Kreditinstitut und den von dessen Kunden getätigten steuerbaren Veräußerungsgeschäften.
An eben solchen spezifischen, institutsbezogenen Erkenntnissen fehlt es im Streitfall jedoch. Die Informationen, die der Beklagte zusammengetragen hat, lassen keinen Schluss darauf zu, dass insbesondere bei der Klägerin eine nicht unerhebliche Zahl von Kunden am Neuen Markt steuerbare Veräußerungsgewinne im Sinne des § 23 EStG getätigt und nicht erklärt hat und aus diesem Grunde gerade die Klägerin - nicht hingegen sonstige ortsansässige oder überregional tätige Kreditinstitute - die begehrten Auskünfte zu geben hat.
Soweit der Beklagte darlegt, dass das Verständnis des Bundesfinanzhofes vom Begriff sparkasseninterner Informationen letztlich zur Unmöglichkeit von Sammelauskunftsersuchen führe, was wiederum die Verfassungswidrigkeit der Regelung des § 23 EStG auch für die Jahre nach 1998 nahe lege, weist der Senat darauf hin, dass etwaige Vollzugsdefizite nicht durch eine (unzulässige) Ausweitung des gesetzlichen Instrumentariums zur Ermittlung unbekannter Steuerfälle beseitigt werden können. Verbesserungen jener Möglichkeiten sind Aufgabe des Gesetzgebers.
Da sich bereits aus den genannten Gründen die Rechtswidrigkeit des Auskunftsersuchens ergibt, kann es schließlich dahinstehen, ob die aus der durchgeführten Betriebsprüfung gewonnenen Daten überhaupt verwertbar sind oder aber eine Verwertung ausscheidet, weil sie nicht der Ermittlung der steuerlichen Verhältnisse der Klägerin dienen (§ 194 Abs. 1 AO), sondern ausschließlich der Ermittlung von Tatsachen, welche steuerliche Verhältnisse Dritter betreffen (vgl. BFH-Urteil vom 4. November 2003 VII R 28/01, BFHE 204, 15, BFH/NV 2004, 549). Gleiches gilt in Bezug auf die Frage, ob die Ermittlung der Daten einen unverhältnismäßigen Aufwand erfordert und daher rechtswidrig ist.
Die Revision war wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zuzulassen.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit aus § 155 FGO iVm §§ 708, 711 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 93 AO
§ 23 EStG
§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 lit. b EStG
§ 23 Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO

Zitierte Entscheidungen: VII B 152/01