Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-05-03, Aktenzeichen 1 K 2214/08 F
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2011:0503.1K2214.08F.00

Tenor:
Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.05.2008 wird aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist die Steuerbarkeit der Veräußerung einer Erfindung der Klägerin in 2002.
Der Gesellschafter W. L1. ist Dipl.-Ing. (FH) und im Streitjahr als angestellter Nachrichtentechniker tätig gewesen, der Gesellschafter Dr.-Ing. P. L2. als Sicherheitsingenieur. Beide haben im Streitjahr 2002 an die Q. Musikproduktion GmbH zwei Gebrauchsmuster (GBM xxx und yyy) verkauft. Es handelt sich dabei nach der Gebrauchsmusterbeschreibung für GBM xxx.x aus Januar 1997 (Bl. 21ff. d. GA) um eine Beschriftungseinrichtung für optische Datenträger. Für das Gebrauchsmuster yyy liegt in der Prüferhandakte eine Eintragung am 27.2.1997 vor, die ebenfalls die "Beschriftungseinrichtung für optische Datenträger" betrifft. Dem Verkauf lag die Vereinbarung vom 12.12.2001 (Bl. 35f. d. GA) zugrunde, wonach die Klägerin für die Abtretung der Schutzrechte einen Basiskaufpreis in Höhe von 40.000 DM und bei einem "wirtschaftlichem Erfolg in Höhe von 50.000 DM netto" weitere 10.000 DM erhielt. Dabei waren in dieser Vereinbarung von der Bezugsgröße für den wirtschaftlichen Erfolg die eigenen Kosten der Käuferin abzuziehen. Diese übernahm aufgrund dieser Vereinbarung auch die Abtretungskosten.
Der Beklagte führte ab dem 19.10.2007 eine steuerliche Außenprüfung der Klägerin durch. Im Rahmen dieser Prüfung erklärte der Gesellschafter Dr. P. L2. mit Schreiben vom 7.11.2007, dass er aus dem Verkauf des Gebrauchsmusters einen Betrag von 15.000 DM erhalten habe, was der Hälfte des erzielten Gesamtbetrags entspreche.
Dieser Prüfung der Klägerin vorausgegangen war die Prüfung des Gesellschafters W. L1.. Schon im Rahmen dieser Prüfung war die Steuerbarkeit des Verkaufs der Gebrauchsmuster problematisiert worden. Im Schreiben vom 28.6.2007 erläuterte der Klägervertreter, dass der ursprünglich vereinbarte Verkaufspreis von 40.000 DM um 10.000 DM verringert worden sei, da das Gebrauchsmuster yyy nicht mehr geschützt gewesen sei.
Auf den sich hieraus ergebenden 50%-Anteil des Gesellschafters L1. wurde, das ist unstreitig, ein 16%-Zuschlag gewährt, so dass ihm ein Betrag von 8.896,48 Euro und dem Gesellschafter Dr. L2. ein Betrag von 7.669,38 Euro überwiesen worden ist. Diese Überweisung erfolgte am 5.2.2002.
Die Betriebsprüferin sah die Erfindung nicht als sog. Zufallserfindung der Klägerin an und war der Ansicht, dass in Höhe der in 2002 überwiesenen Beträge Einkünfte aus selbständiger Arbeit vorlägen. Mit Bescheid vom 25.1.2008 wurden dementsprechend Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von 16.565 Euro einheitlich und gesondert festgestellt. Dabei wurde der Betrag in Höhe von 8.896 Euro auf den Gesellschafter L2. und ein Betrag in Höhe von 7.669 Euro auf den Gesellschafter Dr. L2. verteilt.
Der Feststellungsbescheid vom 25.1.2008 war an den Klägervertreter gerichtet, der auch bereits im Rahmen der steuerlichen Außenprüfung für die Klägerin tätig gewesen war. Die Klägerin selbst war nicht genannt worden, allerdings die Gesellschafter. Auch wurde auf die durchgeführte Betriebsprüfung verwiesen. Bereits am 16.1.2008 war ein Umsatzsteuerbescheid an den Klägervertreter als Empfangsbevollmächtigten der Klägerin bekannt gegeben worden.
Mit Schreiben vom 14.2.2008 legte der Klägervertreter namens der Klägerin sowohl gegen diesen Umsatzsteuerbescheid wie auch den Feststellungsbescheid Einspruch ein. Zur Begründung reichte er seinen Schriftverkehr aus dem Einspruchsverfahren gegen Einkommensteuerbescheid bzw. Umsatzsteuerbescheid für 2002 des Gesellschafters L1. ein. Danach ist er der Ansicht, dass es sich bei der Anmeldung des Gebrauchsmusters nicht um die Entwicklung und Weiterführung der Zufallserfindung handele, sondern um die für diese Anmeldung notwendige Beschreibung des Vorgangs bzw. der Idee. Es seien weder weitere Forschungsarbeiten erbracht worden noch enthielten die Beschreibungen Angaben über Größen, Materialvorgaben oder Produktionsverfahren. Von einer Marktreife könne deshalb nicht gesprochen werden.
Der Beklagte hat durch Entscheidung vom 13.5.2008 den Einspruch der Klägerin als unbegründet abgewiesen. In der Entscheidung ist die Klägerin als Einspruchsführerin genannt worden. Der Beklagte ging in seiner Entscheidung von einer planmäßigen Erfindertätigkeit aus, da es nach seiner Ansicht nach dem spontan geborenen Gedanken weitere Tätigkeiten gegeben habe, um die Erfindung bis zur Verwertungsreife zu fördern. Auch sei es nicht so, dass jede Blitzidee zur Zufallserfindung führe. Entgegen der Klägerbehauptung enthielte die Gebrauchsmusterbeschreibung detaillierte Ausführungen zu den geschützten Aufklebern, deren möglicher Verwendung und Konstruktion sowie zu deren Anbringung auf den Datenträgern. Es widerspreche den allgemeinen Erfahrungswerten, dass die Klägerin im Streitfall lediglich die erfinderische Idee ohne weitere Ausarbeitungen eingetragen habe. Die Klägerin habe eine technische Lehre zur Lösung des Problems entwickeln und darstellen müssen, um überhaupt die Gebrauchsmuster anmelden zu können. Auch sei zu beachten, dass die Klägerin selbst alle für die Eintragung notwendigen Arbeiten erbracht habe, so dass der Fall nicht mit dem vom Finanzgericht Hamburg am 12.12.2005 (VI 18/04) identisch sei, bei dem ein Patentanwalt diese Arbeiten übernommen habe.
Die Klägerin hat am 13.6.2008 Klage erhoben. Die Klägerseite behauptet, bei einem gemeinsamen Essen in 1996 die Idee zur Beschriftung von CDs in einem automatisierten Verfahren gehabt zu haben. Es sollte dann eine Gebrauchsmusteranmeldung erfolgen. Die Erfindung sei als Zufallserfindung einzuordnen. Sie stelle lediglich eine Idee dar, wiederbeschreibbare CDs mit einem Aufkleber in kreisrunder Form zu versehen. Weder Angaben zum Material noch zu dem Klebstoff seinen in den Anmeldeunterlagen aufgeführt worden. Dies sollte letztlich eine Entscheidung des verwertenden Unternehmens sein. Eine Weiterführung der Erfindung zur Patent- und Verkaufsreife, also technischen Verwertungsreife, sei nicht erfolgt. Es liege lediglich die reine Beschreibung und schriftliche Fixierung der Erfindung als Voraussetzung der Gebrauchsanmeldung vor. Die Formulierungen im Gebrauchsmuster seien auch keine genauen Definitionen im Rahmen einer vermarktungsfähigen Beschreibung. Dies ergebe sich schon durch die Benutzung von unbestimmten Artikeln in diesem Zusammenhang. Die beiden Gesellschafter seien aufgrund ihrer Ausbildung auch nicht in der Lage gewesen, die technische Verwertungsreife herbeizuführen.
Zum Verhältnis der beiden Gebrauchsmuster sei auszuführen, dass die erste GBM-Beschreibung (xxx U1) nicht detailliert genug gewesen sei und deshalb durch die GBM-Beschreibung (yyy U1) ergänzt worden sei. Dies sei innerhalb der dafür zulässigen Halbjahresfrist erfolgt, aber nicht als Weiterentwicklung zu verstehen.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.5.2008 aufzuheben, für den Fall des Unterliegens hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise im Unterliegensfall die Revision zuzulassen.
Er verweist zur Begründung auf die Einspruchsentscheidung. Die Klägerin habe hier nicht nur eine Idee zu Papier gebracht. Vielmehr sei die Gebrauchsmusterbeschreibung sehr genau durchdacht und erprobt worden. Dies zeige schon der Umfang der Beschreibung von 13 Seiten incl. Skizzen. Deshalb könne auch nicht von einer sofort verwertbaren "Blitzidee" gesprochen werden. Selbst wenn es sich bei dem Gebrauchsmuster um eine Idee gehandelt habe, liege Nachhaltigkeit aufgrund der intensiven Nachbesserung des Gebrauchsmusters nach der Aufforderung des Patentamtes vor.
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und die beigezogenen Verwaltungsvorgänge verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Eine Aufhebung des Bescheides über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung 2002 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.5.2002 ist zwar nicht aufgrund formeller Fehler auszusprechen. Sie ist aber aufgrund der fehlenden Steuerbarkeit der Veräußerung in 2002 geboten.
Der Bescheid über die gesonderte und einheitliche Gewinnfeststellung 2002 vom 25.1.2008 enthält zwar keinen Inhalts- und Bekanntgabeadressaten, ist aber aufgrund der Auslegung der Gesamtumstände als an die Klägerin als Adressatin gerichtet anzusehen. Eine solche Auslegung ist auch grundsätzlich möglich (BFH-Urteil vom 19.8.1999 IV R 34/98, BFH/NV 2001, 409 und vom 15.1.2006 (I R 52/05, BFH/NV 2006, 1243). Im konkreten Fall war allen Beteiligten klar, dass der Bescheid an die Klägerin als Inhalts- und Bekanntgabeadressatin bekannt gegeben wird. Dies ist zum einen bereits aufgrund der dieser Bekanntgabe unmittelbar vorhergehenden steuerlichen Außenprüfung der Klägerin und nicht etwa der Gesellschafter der Klägerin für alle Beteiligten, auch den Klägervertreter und die Gesellschafter, erkennbar gewesen. Sie haben dementsprechend den Einspruch ohne Einschränkung als einen solchen der Klägerin am 14.2.2008 eingelegt. Auch sind die Gesellschafter beide im Bescheid genannt, so dass aus objektivem Empfängerhorizont klar war, dass sie als Gesellschafter einer zwischen ihnen gebildeten Personengesellschaft gemeint sind. Diese Personengesellschaft war zum Bekanntgabezeitpunkt nur die Klägerin, die bereits unmittelbar vor diesem Bescheid einen an sie gerichteten Umsatzsteuerbescheid erhalten hatte. Der nun folgende Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen konnte somit auch nur die Klägerin selbst betreffen.
Mangels Vorliegens einer steuerbaren Veräußerung der von den Gesellschaftern der Klägerin gemachten Erfindung ist der angegriffene Feststellungsbescheid aber aufzuheben. Es liegt ein Fall der nicht steuerbaren Zufallserfindung vor, der auch nicht unter § 22 Nr. 2 EStG i.V.m. § 23 EStG fällt.
Die von der Klägerin entwickelte Gebrauchsmuster sind nach Überzeugung des Senats lediglich als die Beschreibung einer Idee anzusehen, der die gewerbliche Verwertungsreife erkennbar nicht anhaftet. Diese ist auch weder aufgrund der Nacharbeiten auf Veranlassung des Patentamtes noch aufgrund der Veräußerung im Streitjahr 2002 entstanden. Es fehlt somit am Vorliegen der für eine gewerbliche oder selbständige Tätigkeit notwendigen Nachhaltigkeit.
Nachhaltigkeit liegt bei einer Tätigkeit vor, wenn sie von der Absicht getragen ist, sie zu wiederholen und daraus eine Einkunftsquelle zu machen. Darüber hinaus muss sie sich auch objektiv als nachhaltig darstellen (vgl. nur BFH-Urteil vom 10.09.2003 XI R 26/02, BStBl II 2004, 218 mwN.). Gemäß § 18 Abs. 2 EStG sind auch die Tätigkeiten nach § 18 Abs. 1 EStG steuerpflichtig, die nur als vorübergehende Tätigkeiten anzusehen sind. Vorübergehend in diesem Sinne ist eine Tätigkeit, wenn sie planmäßig nur einmalig oder wenige Male, jedoch mit der Absicht ausgeübt wird, sie bei sich bietender Gelegenheit zu wiederholen (so schon BFH-Urteil vom 28.01.1971 IV R 194/70, BStBl II 1971, 684). Der sog. Zufallserfindung liegt mangels Wiederholungsabsicht eine solche Nachhaltigkeit auch bei Einmaligkeit nicht zugrunde (so BFH-Urteil vom 18.06.1998 IV R 29/97, BStBl II 1998, 567).
Die hier zu beurteilende Wiederholungsabsicht muss sich auf die Erfindertätigkeit der Klägerin beziehen. Diese Erfindertätigkeit selbst ist erkennbar nur einmal ausgeübt worden, so dass sie im Bereich einer vorübergehenden Tätigkeit i.S.d. § 18 Abs. 2 EStG verbleibt. Eine solche einmalige Erfindertätigkeit ist aber nur nachhaltig, wenn sie als planmäßig anzusehen ist (BFH-Urteil vom 10.9.2003 XI R 26/02, BStBl II 2004, 218 mwN.). Diese Planmäßigkeit wird angenommen, wenn bei Erfindungen weitere Tätigkeiten erfolgen, die diese bis zur Verwertungsreife fördern (BFH-Urteil vom 18.06.1998 IV R 29/97, BStBl II 1998, 567). Andernfalls liegt eine Art "Blitzidee" vor, der diese Planmäßigkeit gerade fehlt, also eine Zufallserfindung.
Für das Gericht steht aufgrund des Akteninhalts fest, dass die den eingetragenen Gebrauchsmuster zugrunde liegende Idee das Stadium einer solchen Zufallserfindung noch nicht überschritten hat, sie insbesondere nicht verwertungsfähig war. Es handelt sich, wenn auch in den Anmeldeunterlagen umfangreich beschrieben, allein um die abstrakte Idee der Klägerin, dass man – was heute üblich ist – auf einer CD/DVD, also einem sog. optischen Datenträger, ein Etikett anbringt – damals eine noch nicht übliche Methode zur Beschriftung solcher Datenträger. Diese Idee wird in den Gebrauchsmusterbeschreibungen auch nur abstrakt beschrieben. Die Beschreibung ist deshalb als abstrakt zu bezeichnen, da trotz der umfangreichen Zeichnungen auch für den Senat erkennbar keine konkreten Angaben zu Material oder Klebemittel gemacht werden. So spricht man etwa auf S. 3 der Anmeldung zum Gebrauchsmuster xxxx.4 nur von der geeigneten Auswahl von Kleb- und Haftbeschichtung. Vorzugsweise würden Acrylklebstoffe verwendet, so dort, ohne dies weiter auszuführen. Immer wieder ist etwa auf dieser Seite von der "bevorzugten Ausführungsform" die Rede, ohne dass sich die konkrete Art und Weise dem Leser erschließt (vgl. Bl. 24 . GA). Die Zeichnungen stellen lediglich eine CD/DVD und ein exakt genau so großes Etikett aus verschiedenen Perspektiven dar. Wie diese Idee konkret umzusetzen ist und folglich Verwertungsreife erlangen kann, erschließt sich für den Senat aufgrund dieser Beschreibung nicht. Vielmehr geht der Senat davon aus, dass die Klägerin diese Idee deshalb als Gebrauchsmuster hat eintragen lassen, um so –ähnlich den Fällen der Reservierung einer domain – bei sich bietender Gelegenheit später einen Preis für den Verzicht auf diese Gebrauchsmuster zu erzielen. Dies allein ist aber nicht als steuerbar anzusehen, da dieses Ziel die hier für die Nachhaltigkeit als Gebrauchsmuster rechtlich notwendige Verwertungsreife nicht ersetzt.
Anders als bei Patenten ist auch die Eintragung einer solchen bloßen Idee möglich. § 15 Abs. 1 Nr. 1 GebMG enthält zwar einen Löschungsanspruch für jedermann, soweit der Gegenstand des Gebrauchsmusters nicht nach §§ 1 bis 3 GebMG schutzfähig ist. Gerade dies zeigt aber, was auch vom Patentamt auf seiner Homepage hervorgehoben wird, dass eine Prüfung, ob der Gegenstand eines Gebrauchsmusters als neu i.S.d. § 3 Abs. 1 GebMG oder als gewerblich anwendbar i.S.d. § 3 Abs. 2 GebMG gilt, nicht erfolgt (vgl. www.dpma.de/gebrauchsmuster). Folglich kann man auch nicht verwertbare Ideen als Gebrauchsmuster eintragen lassen. Will später jemand anderes diese Idee verwerten, so muss er entweder das Löschungsverfahren gemäß §§ 15ff. GebMG beim Patentamt durchlaufen oder das Gebrauchsmuster schlicht erwerben. Letzteres ist hier erfolgt.
Da es folglich für die Eintragung des Gebrauchsmusters nicht auf die Verwertungsreife ankommt, kann in diesem Bereich durchaus, anders als vom BFH für den Fall des Patentes angenommen, von einer Zufallserfindung ausgegangen werden. Im Fall der Anmeldung eines Patentes hatte der BFH nämlich eine solche Zufallserfindung als kaum in der Praxis vorkommend auch deshalb abgelehnt, weil es bei einer Erfindung weiterer Förderungsmaßnahmen bedarf, um die für die Patentierung nötige Verwertungsreife herzustellen (so BFH-Urteil vom 18.6.1998 IV R 29/97, BStBl II 1998, 567). Auch widerspreche es, so der BFH an anderer Stelle, allgemeinen Erfahrungssätzen, dass allein für die erfinderische Idee ein Patent erhältlich sei (so BFH-Urteil vom 10.9.2003 XI R 26/02, BStBl II 2004, 218). Der Fall eines Gebrauchsmusters liegt aber, wie gezeigt, anders. Hier ist eine Zufallserfindung aufgrund der geringen Anforderungen an die Eintragungsfähigkeit durchaus möglich.
Allein die hier für die Anmeldung notwendigen Arbeiten führen hier auch nicht dazu, die Zufallserfindung deshalb abzulehnen, weil es nun an dieser "Blitzidee" fehlt. Im Fall des Gebrauchsmusters ist letztlich darauf abzustellen, dass gerade eine gewerbliche Anwendbarkeit und damit die Verwertung selbst zum Zeitpunkt der Eintragung nicht vom Patentamt geprüft werden und auch nicht vorliegen muss. Deshalb gleicht, wenn eine solche Verwertungsreife nicht vorliegt, die Anmeldung, mag sie auch mit umfangreichen Arbeiten verbunden sein, dem Fall, bei dem ein Erfinder zur Eintragung des Patentes diese Arbeiten einem Patentanwalt überlässt. In beiden Fällen geht es nämlich nicht um die Förderung der technischen Verwertungsreife der Erfindung, sondern allein um die Erlangung des Schutzes des geistigen Eigentums – ein Annex der Zufallserfindung.
Im konkreten Fall ist auch weder eine weitergehende Erprobung der Idee auf Tauglichkeit noch ein Versuch der Verwertung erkennbar.
Dass im vorliegenden Fall eine Verwertungsreife nicht vorliegt, ergibt sich nach Überzeugung des Senats auch aus der Jahre nach Eintragung der Idee erfolgten Abwicklung der Kaufpreiszahlung. So wurde der Kaufpreis nicht nur um 10.000 DM schon deshalb reduziert, weil eines der beiden Gebrauchsmuster nicht mehr bestand. Es kam auch nicht zu der Zahlung weiterer Beträge aufgrund des vereinbarten wirtschaftlichen Erfolgs. Beides zeigt, dass es dem Käufer anscheinend nur darauf ankam, die Idee der Klägerin nutzen zu dürfen – ohne vorab ein umfangreiches Löschungsverfahren beim Patentamt zu durchlaufen. Eine Weiterentwicklung oder Konkretisierung dieser Idee im Rahmen eines Produktionsprozesses ist nicht gegeben und auch von keinem Beteiligten vorgetragen worden.
Eine Steuerbarkeit gemäß § 22 Nr. 2 EStG i.V.m. § 23 EStG scheidet im Fall der Zufallserfindung aus, da es am Anschaffungsvorgang fehlt (BFH-Urteil vom 10.9.2003 XI R 26/02, BStBl II 2004, 218). Dies gilt auch für die Veräußerungsvorgänge ab 1999, da eine Herstellung nur im Zusammenhang mit einem Grundstück gemäß § 23 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG relevant geworden ist (vgl. nur Weber-Grellet in Schmidt, § 23 EStG, Rz. 36). Unabhängig davon wäre hier die Veräußerung außerhalb der nun geltenden Jahresfrist aus § 23 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG erfolgt.
Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen.
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 1 bis 3 GebMG
§§ 15ff. GebMG
§ 23 EStG
§ 22 Nr. 2 EStG
§ 18 Abs. 2 EStG
§ 18 Abs. 1 EStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 GebMG
§ 3 Abs. 1 GebMG
§ 3 Abs. 2 GebMG
§ 23 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 23 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2001, 409
BFH/NV 2006, 1243
BStBl II 2004, 218
BStBl II 1971, 684
BStBl II 1998, 567
99 IV R 34/98
I R 52/05
03 XI R 26/02
71 IV R 194/70
98 IV R 29/97