Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2011-06-10, Aktenzeichen 14 A 652/11
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2011:0610.14A652.11.00

Tenor:
Der Antrag wird abgelehnt.
Die Klägerin trägt die Kosten des Antragsverfahrens.
Der Streitwert für das Antragsverfahren wird auf 15.077 Euro festgesetzt.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Der Antrag auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg, weil die geltend gemachten Zulassungsgründe nach § 124 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) nicht vorliegen oder bereits nicht hinreichend dargelegt im Sinne des § 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO sind.
Ernstliche Zweifel an der Richtigkeit des Urteils des Verwaltungsgerichts (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) bestehen aus den in der Antragsbegründung aufgeführten Gründen nicht. Kein tragender Rechtssatz und keine erhebliche Tatsachenfeststellung des angegriffenen Urteils ist mit schlüssigen Gegenargumenten in Frage gestellt worden.
Die hier erhobene Steuer ist, was auf Grund der Eigenschaft der Steuer, örtliche Aufwandsteuer zu sein, erforderlich ist, auf den eigentlichen Steuerträger, den Spieler, abwälzbar. Insoweit genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt. Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind dem Automatenaufsteller zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend, sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren.
Diese wirtschaftliche Möglichkeit ist gegeben, wie sich aus den späteren Ausführungen zur fehlenden Erdrosselungswirkung der Steuer ergibt. Denn eine Steuer, bei der die Gewinnerwirtschaftung möglich bleibt, kann auch auf die Spieler abgewälzt werden. Zwar haben Abwälzbarkeit und Erdrosselungsverbot unterschiedliche verfassungsrechtliche Ausgangspunkte: Während das Erfordernis der Abwälzbarkeit aus der Einstufung der Steuer als Aufwandsteuer folgt (Art. 105 Abs. 2a des Grundgesetzes - GG -), stellt das Erdrosselungsverbot eine berufsrechtliche Grundrechtsschranke dar (Art. 12 Abs. 1 GG). Sie decken sich aber in dem wirtschaftlichen Punkt, dass die Vergnügungssteuer einerseits für den Unternehmer eine bloße Kostenposition sein darf, die er auf den Spieler überwälzen können muss, wie sie andererseits Teil der sonstigen erforderlichen Kosten des Betriebs ist, die insgesamt im Regelfall durch das Entgelt der Spieler erwirtschaftet werden können müssen. Deshalb sind diese unterschiedlichen Schranken in diesem wirtschaftlichen Punkt identisch.
Vgl. im Einzelnen zur Abwälzbarkeit der Steuer OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 126 ff.
Die Steuer stellt keinen unzulässigen Eingriff in die Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) dar, weil sie nicht erdrosselnd wirkt. Sie führt nämlich nicht dazu, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen. Das ergibt sich aus den überzeugenden und durch das Antragsvorbringen nicht erschütterten Ausführungen des Verwaltungsgerichts, namentlich zur Entwicklung des Bestands von Spielgeräten und Spielhallen. Entgegen dem Antragsvorbringen stellt diese Entwicklung ein schlüssiges Indiz für die fehlende Erdrosselungswirkung der Steuer dar. Wäre diese Wirkung vorhanden, müssten wirtschaftliche Auswirkungen dadurch feststellbar sein, dass die schwächsten Anbieter aus dem Markt scheiden, ohne dass neue ihren Platz einnehmen. Es müsste eine Tendenz zum Absterben der Spielgeräteaufstellerbranche erkennbar werden. Bezüglich der in Spielhallen aufgestellten Geldspielgeräte ist das Gegenteil der Fall. Die Entwicklung stützt vielmehr die Annahme, dass noch nicht einmal eine - legitime - Lenkungswirkung zur erwünschten Verminderung des Bestands eingetreten ist.
Vgl. im Einzelnen zur Bedeutung der Bestandsentwicklung für eine behauptete Erdrosselungswirkung OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 - 14 A 597/09 -, NRWE Rn. 98 ff.
Nicht aussagekräftig ist, ob und wie viele Geräteaufsteller mangels Gewerbeertrags keine Gewerbesteuer zahlen, da die Ertragslosigkeit vielerlei Ursachen haben kann (Verlust in bestimmten Unternehmenssparten, unternehmerische Fehler). Die Tatsache, dass in immer mehr Spielgeräte investiert wird, zeigt, dass damit Geld verdient wird.
Wegen der festgestellten fehlenden Erdrosselungswirkung der Steuer kommt es auf die von der Klägerin gemachten Ausführungen zu betriebswirtschaftlichen Daten, vermeintlichen Unterschieden zur Steuer nach dem Stückzahlmaßstab und zu den behaupteten wirtschaftlichen Unterschieden der Verhältnisse für Geldspielgeräte in Gaststätten und Spielhallen sowie darauf, dass sie ein Rechtsschutzproblem darin sieht, die betriebswirtschaftlichen Daten von Konkurrenzunternehmen nicht zu kennen, nicht an.
Die Auffassung, vorliegend werde mit Blick auf die einschlägigen Satzungsbestimmungen in unzulässiger Weise das Halten der Geräte besteuert, an keiner Stelle der Satzung sei zu erkennen, dass der Spieler steuerpflichtig gemacht werde, begründet ebenfalls keine ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des Urteils. Diese Auffassung verkennt den Unterschied zwischen Steuerpflichtigem und Steuerträger: Der Geräteaufsteller darf der Vergnügungssteuerpflicht unterworfen werden, maßgeblich ist alleine, dass die Steuer auf den Steuerträger, den sich vergnügenden Spieler, abgewälzt werden kann. Das ist, wie oben ausgeführt, der Fall.
Ernstliche Zweifel werden nicht mit dem Einwand begründet, dass die Regelung über die Rechtsfolge der Steueranmeldung (§ 13 a der Vergnügungssteuersatzung der Stadt N. vom 30. Oktober 2006 i.d.F. der 4 Änderungssatzung vom 26. Juni 2009 - VStS -) unwirksam sei und deshalb keine Rechtsgrundlage für den angefochtenen Steuerbescheid vorliege. Allerdings trifft die Auffassung zu, dass die genannte Norm unwirksam ist. Diese regelt, dass die unbeanstandete Entgegennahme der Steueranmeldung als Steuerfestsetzung gilt. Diese Regelung widerspricht § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen - KAG - i.V.m. § 168 Satz 1 der Abgabenordnung AO .
Vgl. OVG NRW, Urteil vom 17. Dezember 2009 14 A 680/07 -, NRWE Rn. 31.
Damit werden jedoch keine ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des angegriffenen Urteils geweckt. Die Nichtigkeit beschränkt sich nämlich auf diese Vorschrift, während der übrige Satzungsteil weiter gültig ist. Die auf die genannte Norm beschränkte Teilnichtigkeit führt dazu, dass diese nur entscheidungserheblich ist, wenn eine Steueranmeldung angefochten wird, der die nichtige Norm unbestimmt und fehlerhaft die Rechtsqualität einer vorbehaltlosen Steuerfestsetzung beimisst. Demgegenüber ist die Teilnichtigkeit entscheidungsunerheblich für erlassene Steuerbescheide, mit denen die Steuer festgesetzt wird, sei es nach erfolgter, sei es nach nicht erfolgter Steueranmeldung.
Vgl. im Einzelnen OVG NRW, Beschluss vom 23. September 2010 - 14a A 1400/10 -, NRWE Rn. 4 ff.
Hier ist allein der ergangene Steuerbescheid angefochten worden. Warum die Unwirksamkeit der Regelung zu einer ungleichen Besteuerung führen soll, erschließt sich dem Senat nicht: Wegen der Unwirksamkeit der Steueranmeldungsregelung ist ein Steuerbescheid zu erlassen, was - soweit auf die vermeintliche Steueranmeldung gezahlt wurde - sogar noch bis zum Ablauf der Verjährungsfrist für den Erstattungsanspruch hinsichtlich der gezahlten, aber noch nicht festgesetzten Steuer möglich ist (§ 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i.V.m. § 171 Abs. 14 AO).
Der Einwand, § 10a VStS sei nichtig, ist berechtigt. Danach kann, soweit für Besteuerungszeiträume die Einspielergebnisse nicht durch Ausdruck manipulationssicherer elektronischer Zählwerke nachgewiesen und belegt werden können, eine Besteuerung nach der Zahl der Apparate erfolgen. Für den Fall fehlender Nachweismöglichkeit darf nicht auf den unzulässigen Stückzahlmaßstab zurückgegriffen werden, sondern dann ist das Einspielergebnis gemäß § 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i.V.m. § 162 AO zu schätzen.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 29. November 2010 - 14a A 1002/10 , NRWE Rn. 6.
Allerdings beschränkt sich die Nichtigkeit der Satzung auf diese Vorschrift.
Vgl. OVG NRW, Beschluss vom 29. November 2010 - 14a A 1002/10 , NRWE Rn. 7 ff.
Zu Unrecht meint die Klägerin gegen diese Rechtsprechung zur Teilnichtigkeit, dies führe zu einer ungleichen Besteuerung, da einmal pauschal besteuert werde, wenn Geräteaufzeichnungen nicht vorgelegt werden könnten, während eine prozentuale Besteuerung (gemeint: eine am Einspielergebnis orientierte) Besteuerung diejenigen treffe, die Geräteaufzeichnungen vorlegten. Genau dies tritt wegen der Nichtigkeit der Vorschrift nicht ein: Alle Geräteaufsteller werden hinsichtlich der Geldspielgeräte nach demselben Steuermaßstab, also hier dem Einspielergebnis, besteuert, wobei lediglich bei denjenigen, die keine Aufzeichnungen vorlegen, nach den allgemeinen steuerlichen Bestimmungen (§ 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b KAG i.V.m. § 162 AO) das Einspielergebnis zu schätzen ist.
Der Rechtssache kommt die geltend gemachte grundsätzliche Bedeutung (§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO) nicht zu. Die insoweit aufgeworfene Frage,
ob nachgewiesen sein muss, dass die Steuer auf den Preis der Dienstleistungen abgewälzt werden kann, damit sie letztendlich vom Verbraucher getragen wird,
ist nicht klärungsbedürftig, da sie geklärt ist. Die - hier zu bejahende - Abwälzbarkeit der Steuer bemisst sich nämlich nach den oben bereits dargestellten Maßstäben. Soweit der Gerichtshof der Europäischen Union in der von der Klägerin zitierten Entscheidung für Umsatzsteuern bestimmte Abwälzbarkeitskriterien aufgestellt hat, spielt dies für die Vergnügungssteuer, die keine Umsatzsteuer ist, keine Rolle. Auch eine Gleichbehandlung mit der Umsatzsteuer ist nicht geboten, weil die Vergnügungssteuer der Umsatzsteuer nicht wesentlich gleich ist.
Die weiter aufgeworfene Frage,
ob die Vergnügungssteuer eine Unternehmersteuer ist,
ist nicht klärungsfähig, da sie sich in einem durchzuführenden Berufungsverfahren nicht stellen würde. Die hier in Rede stehende Vergnügungssteuer ist eine Aufwandsteuer, mit der letztlich der Vergnügungsaufwand der Spieler besteuert werden soll und die der Geräteaufstellunternehmer schuldet. Ob man dies als Unternehmersteuer bezeichnet, ist irrelevant.
Der Zulassungsgrund eines der Beurteilung des Berufungsgerichts unterliegenden Verfahrensmangels, auf dem die Entscheidung beruhen kann, (§ 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO) liegt nicht vor. Das Verwaltungsgericht ist dem Hilfsbeweisantrag,
durch Sachverständigengutachten zu ermitteln, ob die Vergnügungssteuer durch Kostensenkung des Betriebes oder durch Umsatzsteigerung pro Spielapparat auf den Endverbraucher, den Spieler, abwälzbar ist,
zu Recht nicht nachgekommen. Die Ablehnung findet ihre Grundlage im Prozessrecht. Das Verwaltungsgericht hat die Erforderlichkeit einer weiteren Sachverhaltsaufklärung durch Gutachten eines Sachverständigen verneint, weil die Abwälzbarkeit feststehe. Dies trifft zu, wie sich aus den obigen Ausführungen ergibt.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 2 VwGO, die Streitwertfestsetzung auf §§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 3 des Gerichtskostengesetzes.
Dieser Beschluss ist unanfechtbar.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 162 AO
§ 124 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung
§ 124a Abs. 4 Satz 4 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO
§ 168 Satz 1 der Abgabenordnung
§ 171 Abs. 14 AO
§ 124 Abs. 2 Nr. 3 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO
§ 154 Abs. 2 VwGO
§ 12 Abs. 1 Nr. 4 Buchst. b des Kommunalabgabengesetzes
§ 47 Abs. 1 und 3, 52 Abs. 3 des Gerichtskostengesetzes
Art. 12 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: 14 A 597/09
14 A 680/07
14a A 1400/10
14a A 1002/10