Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Entscheidung vom 2022-04-22, Aktenzeichen 5 K 106/21

Tenor:

Tatbestand:
Die Klägerin ist eine Bauträgerin, die aufgrund der Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22. August 2013 (V R 37/10, BStBl. II 2014, 128) beim beklagten Finanzamt (FA) die von ihr bisher nach dem Reverse-Charge Verfahren für von bauleistenden Unternehmern (Bauleistende) bezogene Werkleistungen abgeführte Umsatzsteuer zurückforderte.
Aufgrund von Feststellungen einer bei der Klägerin durchgeführten Außenprüfung haben die für die Besteuerung der Bauleistenden zuständigen Finanzämter (FÄ) im Laufe des Jahres 2019 gegenüber den Bauleistenden die Umsatzsteuer nacherhoben und sich entsprechend der Regelungen des § 27 Abs. 19 Sätze 3 und 4 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) von den Bauleistenden den diesen gegenüber der Klägerin als Leistungsempfängerin der Werkleistungen zustehenden zivilrechtlichen Werklohnnachforderungsansprüchen aus den berichtigten Rechnungen abtreten lassen.
Hiernach setzte das beklagte FA gegenüber der Klägerin die bisherige Umsatzsteuerfestsetzung 2013 in Höhe von … € mit geändertem Umsatzsteuerbescheid vom … auf … € herab. Hierdurch ergab sich ein Restguthaben von … €.
Hierauf stellte die Klägerin einen Antrag auf Verrechnung mit gegenläufigen Nachzahlungsbeträgen und das beklagte FA erklärte die Aufrechnung mit - von dem Bauleistenden abgetretenen - 36 Einzelforderungen aus Werklohnnachforderungsansprüchen gegen die Klägerin im Umfang von insgesamt … €.
Nachdem die Klägerin gegen diese Aufrechnung Einwendungen erhoben und den Erlass eines Abrechnungsbescheids beantragt hatte, stellte das beklagte FA mit Abrechnungsbescheid vom … fest, dass der Umsatzsteuererstattungsanspruch aus dem geänderte Umsatzsteuerbescheid 2013 unter anderem aufgrund der vorgenannten Aufrechnung erloschen sei. Wegen der Einzelheiten zu den abgetretenen Werklohnnachforderungsansprüchen verweist das Gericht auf die Anlage zum Abrechnungsbescheid.
Nach der Begründung des Abrechnungsbescheids seien die von den Bauleistenden abgetretenen zivilrechtlichen Ansprüche nach den Grundsätzen der ergänzenden Vertragsauslegung wirksam gegenüber der Klägerin entstanden, weil die Vertragsparteien zunächst im Hinblick auf die Steuerschuldnerschaft für die Werkleistungen übereinstimmend von der Umkehr der Steuerschuldnerschaft ausgegangen seien und sich diese Annahme aufgrund der Entscheidung des BFH vom 22. August 2013 als falsch herausgestellt habe. Aus dem beiderseitigen Irrtum über die Steuerschuldnerschaft lasse sich schließen, dass die Klägerin gegenüber den Bauleistenden den entsprechenden Mehrbetrag zusätzlich schulde, und zwar unabhängig davon, ob das FA des jeweiligen Bauleistenden die Umsatzsteuer diesem gegenüber festgesetzt habe oder nicht.
Hiergegen legte die Klägerin Einspruch ein. Die von den Bauleistenden an das Land Niedersachsen abgetretenen Werklohnnachforderungsansprüche seien allesamt im Zeitpunkt der Aufrechnung bereits zivilrechtlich verjährt gewesen. Ihr stehe daher aus dem Restguthaben des geänderten Umsatzsteuerbescheid 2013 weiterhin ein Erstattungsanspruch in Höhe von … € zu. Bereits im Zeitpunkt der jeweiligen Abtretung habe die Klägerin jeweils die Einrede der Verjährung erhoben. Die zivilrechtliche dreijährige Verjährungsfrist beginne mit Ablauf des Jahres, in dem der jeweilige Bauleistende Kenntnis vom Antrag der Klägerin beim beklagten FA auf Erstattung der nach dem Reverse-Charge-Verfahren von ihr abgeführten Umsatzsteuer Kenntnis erlangt habe oder ohne grobe Fahrlässigkeit hätte erlangen können. Nachdem das vorgenannte Urteil des BFH am 27. November 2013 veröffentlicht worden sei, sei es auch jedem in der Baubranche bekannt geworden. Die Bauleistenden hätten sodann durch Rückfrage bei der Klägerin oder beim FA Kenntnis von dem Erstattungsantrag der Klägerin erlangen oder selbständig die an die Klägerin gerichteten Rechnungen berichtigen können. Dementsprechend hätten auch zahlreiche Bauleistende ihre Rechnungen auch ohne Kenntnis des Erstattungsantrags berichtigt. Daher habe die Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 2013, spätestens aber 2014 begonnen. Für weitere Einzelheiten nimmt das Gericht Bezug auf die Schriftsätze der Klägerin.
Darüber hinaus seien aber die zivilrechtlichen Werklohnnachforderungsansprüche auch gar nicht entstanden. Denn die Umsatzsteuer 2013 sei gegenüber den Bauleistenden nicht mehr änderbar gewesen, da im Jahr 2019 insoweit jeweils bereits die Festsetzungsfrist für den betroffenen Besteuerungszeitraum 2013 abgelaufen sei und auch nicht durch § 171 Abs. 14 AO verlängert werden könne. Ein festsetzungsverjährter Umsatzsteueranspruch könne zur Überzeugung der Klägerin keine zivilrechtliche Werklohnnachforderung auslösen und sei daher auch nicht abtretbar.
Das beklagte FA wies den Einspruch mittels Einspruchsentscheidung vom 16. April 2021 als unbegründet zurück. Nach dessen Begründung sei für den Beginn der zivilrechtlichen Verjährung der Werklohnnachforderungsansprüche in Höhe der (nachgeforderten) Umsatzsteuer auf das Jahr 2019 abzustellen, weil in diesem Jahr die Bauleistenden von ihren FÄ über den Erstattungsantrag der Klägerin informiert worden seien. Erst der Erstattungsantrag der Klägerin aus dem Jahr 2015 habe den für die Besteuerung der Bauleistenden zuständigen FÄ die Veranlassung zur Geltendmachung des Umsatzsteueranspruchs gegenüber den Bauleistenden gegeben, weil es die Finanzverwaltung für Bauleistungen, die vor dem 15. Februar 2014 erbracht worden waren, nicht beanstandet habe, wenn die Vertragsparteien einvernehmlich von der Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers ausgegangen sind und hieran (auch nach der Entscheidung des BFH vom 22. August 2013) festhalten. Dem von der Klägerin angeführten Beginn der zivilrechtlichen Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 2014 stehe bereits entgegen, dass die Klägerin ihren Erstattungsantrag erst im Jahr 2015 beim beklagten FA gestellt habe. Die Aufrechnung scheitere auch nicht an dem Eintritt der steuerlichen Festsetzungsverjährung beim Bauleistenden, weil gem. § 171 Abs. 14 AO beim Bauleistenden aufgrund des Erstattungsantrags der Klägerin keine Festsetzungsverjährung eingetreten sei, solange der Erstattungsanspruch der Klägerin noch nicht zahlungsverjährt sei.
Mit ihrer Klage verfolgt die Klägerin ihr Einspruchsbegehren weiter. Hierzu nimmt die Klägerin im Wesentlichen Bezug auf die Begründung ihres Einspruchs. Darüber hinaus weist die Klägerin darauf hin, dass sie einen ersten Erstattungsantrag bereits am 26. November 2014 beim beklagten FA gestellt habe. Selbst wenn sie ihren Erstattungsantrag erst im Jahr 2015 gestellt haben sollte, hätte die Verjährungsfrist mit Ablauf des Jahres 2015 begonnen und sei mit Ablauf des Jahres 2018 und damit ebenso vor den ersten Abtretungen verjährt gewesen.

Entscheidungsgründe:
Das Klageverfahren ist gem. § 74 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auszusetzen und dem Beklagten ist eine Frist zur Erhebung der vorgreiflichen Zivilklage zu setzen.
1. Die Entscheidung ergeht nach § 79a Abs. 1 Nr. 1 FGO durch den Berichterstatter. Ein Wahlrecht, die Entscheidung durch den Senat zu treffen besteht nicht (BFH-Beschluss vom 8. Januar 2013 X B 101/12, BFH/NV 2013, 749).
2. Nach § 74 FGO kann ein Verfahren ausgesetzt werden, wenn die zu treffende Entscheidung ganz oder teilweise vom Bestehen oder Nichtbestehen eines Rechtsverhältnisses abhängig ist, das den Gegenstand eines anderen anhängigen Rechtsstreits bildet oder von einer Verwaltungsbehörde festzustellen ist.
a) Diese Norm gibt dem Finanzgericht die Möglichkeit, bei Gefahr divergierender Entscheidungen von einer Entscheidung über das anhängige Verfahren abzusehen, wenn ein anderes Verfahren anhängig ist, dessen abschließende Entscheidung auf die Entscheidung über den Rechtsstreit Einfluss hat und ihr somit vorgreift. Obwohl das angerufene Finanzgericht den Rechtsstreit nach § 17 Abs. 2 Satz 1 des Gerichtsverfassungsgesetzes (GVG) unter allen in Betracht kommenden rechtlichen Gesichtspunkten entscheiden kann, wird durch eine Verfahrensaussetzung nach § 74 FGO erreicht, dass die Entscheidung einer Vorfrage dem sachkompetenteren Gericht oder der mit dem anderen Verfahren befassten Behörde verantwortlich übertragen wird (vgl. Schoenfeld, in Gosch, AO/FGO, § 74 FGO Rz. 2; Brandis, in Tipke/Kruse, AO/FGO, § 74 FGO Rz. 3). Entgegen dem Wortlaut des § 74 FGO kann es sich bei dem betreffenden Rechtsstreit nicht nur um ein bereits anhängiges Verfahren handeln, sondern auch um einen solchen, der ggf. nach Fristsetzung durch das Finanzgericht von einem der Beteiligten erst noch anhängig zu machen ist (vgl. BFH-Urteil vom 31. Mai 2005 VII R 56/04, BFH/NV 2005, 1759 und BFH-Beschluss vom 20. August 2007 I B 98/07, BFH/NV 2007, 2276 sowie Thürmer, in HHSp, AO/FGO, § 74 Rz. 47).
b) In den Fällen einer Aufrechnung mit rechtswegfremden Gegenforderungen hat das Finanzgericht nach ständiger Rechtsprechung des BFH das Klageverfahren gem. § 74 FGO auszusetzen, bis das zuständige Zivilgericht über den Bestand der vom Finanzamt zur Aufrechnung gestellten rechtswegfremden Forderungen entschieden hat (Ermessensreduzierung auf Null). Gleichzeitig hat das Finanzgericht dem mit der umstrittenen Gegenforderung aufrechnenden Beteiligten zur Erhebung der Klage auf Feststellung des Bestehens dieser Forderung in dem für diese zuständigen Rechtsweg eine Frist zu setzen (vgl. zu alledem BFH-Urteil vom 31. Mai 2005 VII R 56/04, BFH/NV 2005, 1759 sowie BFH-Beschlüsse vom 19. Februar 2007 VII B 253/06, BFH/NV 2007, 968 und vom 9. April 2002 VII B 73/01, BStBl. II 2002, 509). Wird die Klage vor dem anderen Gericht nicht innerhalb dieser Frist erhoben, kann das Finanzgericht das Bestehen der Gegenforderung als nach den Grundsätzen der objektiven Beweislast nicht erwiesen behandeln und ohne Berücksichtigung der Aufrechnung entscheiden (BFH-Urteil vom 31. Mai 2005 VII R 56/04, BFH/NV 2005, 1759 und BFH-Beschluss vom 9. April 2002 VII B 73/01, BStBl. II 2002, 509).
c) Nach Maßgabe dieser Rechtsgrundsätze ist das Verfahren auszusetzen und dem Beklagten eine Frist zur Erhebung der vorgreiflichen Zivilklage zu setzen.
aa) Die von den Bauleistenden im Verfahren nach § 27 Abs. 19 UStG an das Land Niedersachsen abgetretenen Werklohnnachforderungsansprüche gegenüber der Klägerin sind zivilrechtlicher Natur und damit für die Finanzgerichtsbarkeit rechtswegfremd. Denn die im Streitfall abgetretenen (vermeintlichen) Ansprüche des jeweiligen Bauleistenden gegen die Klägerin (Leistungsempfängerin) auf Zahlung der Umsatzsteuer, die für ihre Leistungen an die Klägerin gesetzlich entstanden sind, können sich im Regelfall nur aufgrund einer ergänzenden Vertragsauslegung des jeweiligen zivilrechtlichen Bauvertrags zwischen dem jeweiligen Bauleistenden und der Klägerin ergeben (vgl. BFH-Urteile vom 23. Januar 2019 XI R 21/17, BStBl. II 2019. 354 und vom 23. Februar 2017 V R 16, 24/16, BStBl. II 2017, 760 und BGH-Urteil vom 17. Mai 2018 VII ZR 157/17, DStR 2018, 1462).
bb) Dem steht nicht entgegen, dass die abgetretenen Ansprüche Gegenstand von Feststellungen in dem der Klägerin vom beklagten FA erteilten Abrechnungsbescheid sind. Denn das Finanzgericht darf auch in einem Verfahren über einen Abrechnungsbescheid im Sinne des § 218 Abs. 2 der Abgabenordnung nicht über das Bestehen der vom FA zur Aufrechnung gestellten rechtswegfremden Gegenforderungen mitentscheiden, wenn diese zivilrechtlichen Forderungen nicht rechtskräftig festgestellt sind und von der Klägerin bestritten werden. Insbesondere erstreckt sich die Ausweitung des Prüfungsumfangs durch die Regelung des § 17 Abs. 2 Satz 1 GVG nicht auf den Fall der Aufrechnung mit einer rechtswegfremden Forderung, weil es sich bei der zur Aufrechnung gestellten rechtswegfremden (Gegen-)Forderung nicht um einen „rechtlichen Gesichtspunkt“ handelt, sondern um ein selbständiges Gegenrecht, das dem durch die Klage bestimmten Streitgegenstand einen weiteren selbständigen Gegenstand hinzufügt. Denn nach § 322 Abs. 2 der Zivilprozessordnung ist die Entscheidung, dass eine Gegenforderung nicht besteht, bis zur Höhe des Betrags, für den die Aufrechnung geltend gemacht ist, der materiellen Rechtskraft fähig. Es besteht somit die Gefahr, dass ein an sich nicht zuständiges Gericht mit Bindungswirkung gegenüber den nach der Rechtswegzuständigkeit entscheidungsbefugten Gerichten über das Nichtbestehen der zur Aufrechnung gestellten Forderung entscheidet. Die Aufrechnung mit einer rechtswegfremden Forderung ist insoweit vergleichbar mit den Fällen der objektiven Klagehäufung sowie der Widerklage, für die ebenfalls keine Entscheidungsbefugnis besteht (vgl. zu alledem BFH-Urteil vom 1. August 2017 VII R 12/16, BStBl. II 2018, 737 und BFH-Beschluss vom 9. April 2002 VII B 73/01, BStBl. II 2002, 509 sowie Thürmer, in HHSp, AO/FGO, § 74 FGO Rz. 70-74 und Steinhauff, in HHSp, AO/FGO, § 34 FGO Rz. 64-69).
cc) Die Klägerin hat im Streitfall aber die Wirksamkeit der (noch) nicht rechtskräftig festgestellten Gegenforderungen bestritten beziehungsweise die zivilrechtliche Einrede der Verjährung erhoben und hat umfassend dargelegt, weshalb die zur Aufrechnung gestellten Gegenforderungen nach ihrer Auffassung bereits im Abtretungszeitpunkt verjährt gewesen seien. Darüber hinaus meint die Klägerin das dem Erlass der Nachforderungsbescheide zur Umsatzsteuer bei den Bauleistenden auch bereits der Eintritt der Festsetzungsjährung entgegenzuhalten gewesen seien und daher die hieraus resultierenden zivilrechtlichen Nachforderungsansprüche der Bauleistenden ihr gegenüber gar nicht zivilrechtlich wirksam entstanden seien. Aufgrund dieses - in ausreichendem Maße substantiierten - Bestreitens der zur Aufrechnung gestellten rechtswegfremden Gegenforderungen steht dem Finanzgericht hierüber eine Entscheidung nicht zu. Solange nicht rechtskräftig - von den nach der Rechtswegzuständigkeit entscheidungsbefugten Gerichten - entschieden ist, ob die vom beklagten FA zur Aufrechnung gestellten zivilrechtlichen (Gegen-)Forderungen bestehen oder nicht, kann das Finanzgericht daher im Streitfall keine Entscheidung treffen.
dd) Nachdem die Klägerin darüber hinaus keine (weiteren) Einwendungen gegen die Aufrechnung als solche und die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Abrechnungsbescheids im Übrigen erhoben hat und für das Gericht auch nicht erkennbar sind, ist der Bestand der zur Aufrechnung gestellten Gegenforderungen auch vorgreiflich für die Entscheidung des Finanzgerichts.
ee) Der Verweisung auf den Zivilrechtsweg kann wegen der dezidiert erhobenen Einrede der Verjährung auch nicht entgegengehalten werden, dass der Bundesgerichtshof (BGH) jüngst entschieden hat, dass die durch das Urteil des BFH vom 22. August 2013 veranlasste ergänzende Vertragsauslegung im Verhältnis des Bauleistenden zum Bauträger nicht dadurch beeinflusst wird, dass das FA unter etwaiger fehlerhafter Beurteilung der Rechtslage zur Festsetzungsverjährung den Bauleistenden als Steuerschuldner heranzieht (BGH-Urteil vom 14. Oktober 2021 VII ZR 242/20, DB 2021, 2959).
d) Die gegenüber dem beklagten FA gesetzte Frist zur Erhebung der Klage auf Feststellung des Bestehens der zur Aufrechnung gestellten Forderungen in dem für diese zuständigen Rechtsweg ist unter Berücksichtigung der richterlichen Hinweise vom 12. September 2021 und vom 25. Oktober 2021 ausreichend bemessen.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 74 FGO
§ 34 FGO
§ 171 Abs. 14 AO
§ 74 der Finanzgerichtsordnung
§ 79a Abs. 1 Nr. 1 FGO
§ 27 Abs. 19 UStG
§ 218 Abs. 2 der Abgabenordnung
§ 17 Abs. 2 Satz 1 GVG
§ 322 Abs. 2 der Zivilprozessordnung
§ 27 Abs. 19 Sätze 3 und 4 des Umsatzsteuergesetzes
§ 17 Abs. 2 Satz 1 des Gerichtsverfassungsgesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2013, 749
BFH/NV 2005, 1759
BFH/NV 2007, 2276
BFH/NV 2007, 968
DB 2021, 2959
V R 37/10
13 X B 101/12
05 VII R 56/04
07 I B 98/07
07 VII B 253/06
02 VII B 73/01
19 XI R 21/17
18 VII ZR 157/17
17 VII R 12/16
21 VII ZR 242/20