Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2004-04-15, Aktenzeichen 11 K 2507/03
ECLI: ECLI:DE:FGK:2004:0415.11K2507.03.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Die Klägerin ist eine Kapitalgesellschaft in der Form der GmbH. Gegenstand ihres Unternehmens ist nach § 2 des Gesellschaftsvertrages vom 26.05.1995 die Vorbereitung und Durchführung von Bauvorhaben als Bauherr in eigenem Namen für eigene oder fremde Rechnung unter Verwendung von Vermögenswerten der Erwerber, Mieter, Pächter oder sonstiger Nutzungsberechtigter oder der Bewerber um Erwerbs- oder Nutzungsrechte. Gegenstand des Unternehmens ist auch die Tätigkeit als Baubetreuer in fremdem Namen und für fremde Rechnung.
In der Gewinn und Verlustrechnung für das Streitjahr 2001 wies die Klägerin u.a. einen Erlös i.H.v. DM 58.000 aus, der mit "Anlageverkauf Differenzbesteuerung" bezeichnet war. Bei dem zugrunde liegenden Geschäftsvorfall handelt es sich um die Veräußerung eines PKW, den die Klägerin am 31.12.2000 für DM 58.000 ohne Vorsteuerabzugsberechtigung erworben hatte und am 28.03.2001 zum gleichen Preis wieder veräußerte. Bei der Veräußerung wies sie keine Umsatzsteuer gesondert aus. Dementsprechend setzte sie den Vorgang in der Umsatzsteuerjahreserklärung 2001 nicht als steuerpflichtigen Umsatz an.
Der Beklagte folgte dem nicht und erließ einen abweichenden Umsatzsteuerbescheid, in dem er die PKW-Veräußerung der Umsatzsteuer unterwarf. Dazu erhöhte er die erklärten, zu 16 % steuerpflichtigen Umsätze um DM 50.000 (DM 58.000 abzüglich Umsatzsteuer) und entsprechend die Umsatzsteuer um DM 8.000.
Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein und vertrat die Auffassung, dass für die Veräußerung des Fahrzeuges die Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG Anwendung finde. Sie stützte diese Auffassung auf eine Verfügung der OFD Koblenz vom 24.04.1998 (S 7241). Danach sei die Anwendung der Differenzbesteuerung bei der Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens zulässig, unabhängig davon, ob der Wiederverkäufer mit diesen Gegenständen gewerbsmäßig handele. So könne auch beim Gebrauchtwagenhändler der seine Büroeinrichtung verkaufe, die Differenzbesteuerung angewendet werden. Auch Abschnitt 276 a Abs. 2 Satz 3 der Umsatzsteuer-Richtlinien (UStR) , wonach der An- und Verkauf der Gebrauchtgegenstände i.S.d. § 25 a UStG auch auf einen Teil- oder Nebenbereich des Unternehmens beschränkt sein könne, spreche für diese Auffassung. Die Richtlinien würden dazu das Beispiel eines Kreditinstituts nennen, dass die von Privatpersonen sicherungsübereigneten Gebrauchtgegenstände veräußere. Der Verkauf der Gegenstände unterliege nach dem Richtlinientext der Differenzbesteuerung. Das Kreditinstitut sei insoweit als Wiederverkäufer anzusehen. Der in § 25 a UStG verwendete Begriff Wiederverkäufer sei vom Gesetzgeber nicht näher bestimmt worden. Es handele sich auch nicht um eine von anderen Gesetzen geschützte Berufsbezeichnung. Aus der Tatsache, dass Kreditinstitute, deren Haupttätigkeit auf dem Dienstleistungssektor zu suchen sei, von der Verwaltung als Wiederverkäufer angesehen würden, könne gefolgert werden, dass jeder Unternehmer, der Gegenstände seines Unternehmens weiterveräußere, Wiederverkäufer im Sinne des § 25 a UStG sein könne. Auch werde über die Anzahl der Veräußerungen als Wiederverkäufer keine Aussage getroffen. Ob der Wiederverkäufer pro Jahr mehrere Hilfsgeschäfte dieser Art tätigen müsse oder ob ihn bereits ein Hilfsgeschäft zum Wiederverkäufer werden lasse, sei unklar. Damit sei auch die Klägerin ähnlich wie ein Kreditinstitut, dessen Hauptaufgabe auch nicht in der Verwertung von sicherungsübereigneten Gegenständen bestehe, als Wiederverkäuferin anzusehen und damit die Differenzbesteuerung vorliegend anzuwenden.
Der Beklagte folgte dem nicht und wies den Einspruch zurück. Die Klägerin sei keine Wiederverkäuferin im Sinne des § 25 a Abs. 1 Nr. 1 UStG. Als solche würden Unternehmer gelten, die im Rahmen ihrer gewerblichen Tätigkeit üblicherweise Gebrauchtgegenstände erwerben und sie anschließend, ggf. nach Instandsetzung, im eigenen Namen wieder verkaufen würden (gewerbsmäßige Händler). Der An- und Verkauf der Gebrauchtgegenstände könne dabei auf einen Teil oder Nebenbereich des Unternehmens beschränkt sein. Diese Voraussetzungen seien jedoch in Person der Klägerin nicht erfüllt. Die Tätigkeiten, die Gegenstand des Unternehmens der Klägerin seien, ließen sich unter dem Begriff gewerbsmäßiger Händler nicht einordnen. Insbesondere handele die Klägerin auch nicht üblicherweise mit gebrauchten Gegenständen. Entgegen der Auffassung der Klägerin sei die Differenzbesteuerung auch nicht unabhängig davon, ob der Wiederverkäufer mit gebrauchten Gegenständen gewerbsmäßig handele, bei der Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens anwendbar. Voraussetzung sei vielmehr auch insoweit zunächst, dass es sich um einen Wiederverkäufer handele. Würde man der Rechtauffassung der Klägerin folgen, könne letztlich auf alle Fälle, in denen ein Unternehmer entsprechende Umsätze tätige, die Differenzbesteuerung Anwendung finden. Der ausdrückliche Hinweis auf den Wiederverkäufer im Gesetz selbst lege aber nahe, dass der Gesetzgeber gerade keine generelle Anwendung der Differenzbesteuerung regeln wollte.
Mit der hiergegen erhobenen Klage vertritt die Klägerin weiterhin die Auffassung, dass auf den Verkauf des Pkws die Differenzbesteuerung nach § 25 a UStG Anwendung finde. Voraussetzung für die Umsatzsteuer sei die Tatsache, dass der Umsatz durch einen Unternehmer ausgeführt werde. Wiederverkäufer könne hiernach jeder Unternehmer sein, welcher Gegenstände des Umlaufvermögens und des Anlagevermögens kaufe und zu einem späteren Zeitpunkt wieder verkaufe. Voraussetzung für die Differenzbesteuerung sei lediglich, dass für die erworbenen Gegenstände Umsatzsteuer nicht geschuldet oder nach § 19 Abs. 1 UStG nicht erhoben worden sei. Auch Abschn. 276 a Abs. 4 S. 3 UStR spräche für ihre Rechtsauffassung. Danach könne die Differenzbesteuerung auch bei Hilfsgeschäften des Anlagevermögens angewandt werden, auch wenn der Unternehmer mit diesen Wirtschaftsgütern nicht gewerbsmäßig im Grundgeschäft handele.
Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid 2001 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 10.04.2003 aufzuheben und die Differenzbesteuerung für das maßgebliche Fahrzeug zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf seine Ausführungen im Einspruchsverfahren.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die Differenzbesteuerung findet nach § 25 a Abs. 1 UStG für Lieferungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 von beweglichen, körperlichen Gegenständen Anwendung, wenn, neben anderen, hier nicht streitentscheidenden Voraussetzungen, der Unternehmer ein Wiederverkäufer ist. Als Wiederverkäufer gilt nach dieser Vorschrift, wer gewerbsmäßig mit beweglichen körperlichen Gegenständen handelt oder solche Gegenstände im eigenen Namen öffentlich versteigert. Gewerbsmäßig handelt, wer nachhaltig die unter § 25 a UStG fallenden Gegenstände erwirbt und anschließend wieder veräußert. Dabei muss diese Betätigung nicht Hauptgegenstand des Unternehmens sein. Das Gesetz selbst definiert nicht, was unter "gewerbsmäßiges" Handeln zu verstehen ist. Im Anschluss an die Begründung des Regierungsentwurfs vom 25.5.1994 zur Neuregelung des § 25 a UStG (Drucks. 12/7686) sollen insoweit nach Abschnitt 276 a Abs. 2 Satz 2 UStR als Wiederverkäufer und damit als gewerbsmäßig Handelnde, Unternehmer gelten, die im Rahmen ihrer gewerblichen Tätigkeit üblicherweise Gebrauchtgegenstände erwerben und sie anschließend, ggf. nach Instandsetzung, im eigenen Namen wieder verkaufen würden. Soweit die vorgenannte Richtlinienstelle als Voraussetzung das Merkmal "üblicherweise" nennt, ist dies nicht vom Gesetzeswortlaut und auch nicht von dem die Differenzbesteuerung regelnden Artikel 26 a Teil A e) der 6. Richtlinie des Rates 77/388/EWG vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedsstaaten über die Umsatzsteuer (6. Richtlinie) gedeckt (Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, § 25 a Rdnr. 23; vgl.: Cissée in Bunjes/Geist, UStG, 7. Auflage, § 25 a Rdnr. 4). Der "gewerbsmäßige" Handel mit Gegenständen muss jedoch das Erfordernis der Nachhaltigkeit im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG erfüllen (Cissée in Bunjes/Geist, a.a.O., § 25 a Rdnr. 4; Langer in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, § 25 a Rdnr. 58; vgl.: Hünnekens in Hartmann/Metzenmacher, UStG, § 25 a Rdnr. 17; devs. in Peter/Burhoff/Stöcker, UStG, § 25 a Rdnr. 21; Stadie in Rau/Dürrwächter, a.a.O., § 25 a Nr. 25), d.h. die maßgebliche Tätigkeit muss auf Dauer zur Erzielung von Entgelten angelegt sein (vgl. BFH-Urteile vom 30.07.1986 V R 41/76, BStBl II 1986, 874, vom 12.12.1996 V R 23/93, BStBl II 1997, 368 und vom 10.04.1997 V R 17/94, BFH/NV 1997, 719). Ausreichend ist insoweit, dass diese Betätigung für sich betrachtet das Merkmal der Nachhaltigkeit erfüllt. Es muss sich dabei nicht um die Haupttätigkeit des Unternehmers handeln; die Betätigung kann auch als Nebengeschäft oder im Rahmen eines Teil- oder Nebenbetriebs ausgeübt werden (vgl. Cissée in Bunjes/Geist, a.a.O., § 25 a Rdnr. 4). Nicht ausreichend ist jedenfalls die ohne Wiederholungsabsicht nur einmalig oder gelegentlich vorgenommene Veräußerung von Anlagevermögen bei Unternehmen, die ansonsten nicht mit Gegenständen i.S.d. § 25 a UStG handeln (vgl.: BFH-Urteile in BStBl II 1997, 368 und in BFH/NV 1997, 719; Langer in Reiß/Kraeusel/Langer, a.a.O., § 25 a Rdnr. 58; Hünnekens in Hartmann/Metzenmacher, a.a.O., § 25 a Rdnr. 17; devs. in Peter/Burhoff/Stöcker, a.a.O., § 25 a Rdnr. 21; Stadie in Rauh/Dürrwächter, a.a.O., § 25 a Nr. 25)
In Anwendung dieser Grundsätze, denen der Senat folgt, ist die Klägerin im Streitfall nicht als Wiederverkäuferin im Sinne des § 25 a UStG anzusehen, da es bereits am Merkmal der Gewerbsmäßigkeit fehlt. Der regelmäßige Unternehmensgegenstand der Klägerin gemäß § 2 des Gesellschaftsvertrages vom 26.05.1995 besteht nicht in der Lieferung von beweglichen körperlichen Gegenständen im Sinne des § 25a Abs. 1 Satz 1 UStG, sondern in der Erbringung sonstiger Leistungen, insbesondere im Bereich der Bauplanung und -betreuung. Soweit die Differenzbesteuerung auch auf nachhaltig betriebene, sogenannte Hilfs- oder Nebengeschäfte, bei denen Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens veräußert werden, Anwendung findet, liegen solche Geschäfte hier nicht vor. Die streitgegenständliche Veräußerung des PKW war ein einmaliger Vorgang. Eine dauerhafte und damit nachhaltige Veräußerung von Gegenständen i.S.d. § 25 a UStG war von der Klägerin weder geplant noch fand sie tatsächlich statt.
Die Klägerin kann sich auch nicht auf die Verwaltungsanweisungen in der von ihr zitierten Verfügung der OFD Koblenz vom 24.04.1998 stützen. Unabhängig von der Frage, ob der Beklagte durch diese Verfügung in irgendeiner Weise gebunden war, trägt die Verfügung die klägerische Auffassung nicht, da es darin nur darum geht, dass § 25 a UStG grundsätzlich nicht nur auf die Veräußerung von Umlauf-, sondern auch auf die Veräußerung von Anlagevermögen Anwendung finde. Unter welchen weiteren Umständen die Veräußerung von Anlagevermögen unter § 25 a UStG fällt, regelt die Verfügung nicht. Insbesondere trifft sie keine Aussage zu der Frage, wann Gewerbsmäßigkeit i.S.d. des § 25 a UStG vorliegt. Ebenso wird die Rechtsauffassung der Klägerin nicht von Abschn. 276 a UStR gestützt. Abschn. 276 a Abs. 4 S. 3 UStR, wonach der Wiederverkäufer die Differenzbesteuerung auch bei der Veräußerung von Gegenständen des Anlagevermögens, unabhängig davon, ob er mit diesen Gegenständen gewerbsmäßig handele, anwenden könne, ist insoweit missverständlich. Aus dem Kontext des Abschn. 276 a UStR heraus ist dies so zu verstehen, dass der unternehmerische Hauptzweck nicht die gewerbsmäßige Veräußerung von Anlagevermögen darstellen muss. Die Richtlinie setzt jedoch voraus, dass der Unternehmer Wiederverkäufer ist, d.h. im Rahmen seiner gewerblichen Tätigkeit üblicherweise Gebrauchtgegenstände erwirbt und sie anschließend im eigenen Namen wieder verkauft (Abschn. 276 a Abs. 2 S. 2 UStR). Sie verzichtet lediglich darauf, dass er hinsichtlich jeder unternehmerischen Tätigkeit, die in den Anwendungsbereich des § 25 a UStG fallen kann, Wiederverkäufer ist. Es reicht danach aus, dass der Unternehmer hinsichtlich seiner Haupttätigkeit Wiederverkäufer ist, hinsichtlich eines Hilfs- oder Nebengeschäfts, für das die Differenzbesteuerung Anwendung finden soll, kein Wiederverkäufer ist. Ebenso reicht es nach der Richtlinie aus, wenn der Unternehmer sich in seiner Haupttätigkeit nicht als Wiederverkäufer darstellt, er jedoch hinsichtlich der Hilfs- oder Nebengeschäfte Wiederverkäufer ist. Die Klägerin ist jedoch weder nach der Definition der Richtlinie noch nach der vom Senat im Streitfall zugrunde gelegten Definition als Wiederverkäuferin anzusehen. Mit dem Zusatz "üblicherweise" in der Definition des Wiederverkäufers geht die Richtlinie über die hier angewandte Definition der Wiederverkäufereigenschaft und der Gewerbsmäßigkeit noch hinaus. Die Klägerin, die bereits das Merkmal der Nachhaltigkeit nicht erfüllt, erwirbt und veräußert im Rahmen ihrer gewerblichen Tätigkeit erst Recht nicht üblicherweise Gegenstände i.S.d. § 25a UStG. Auch das von der Klägerin angeführte Beispiel in Abschn. 276 a Abs. 2 UStR bringt keine abweichende Rechtsauffassung zum Ausdruck. Das Kreditinstitut, das von Privatpersonen sicherungsübereignete Gebrauchtgegenstände weiterveräußert, ist nach den Richtlinien diesbezüglich als Wiederverkäufer anzusehen, weil es dies üblicherweise und nicht nur einmalig oder gelegentlich tut.
Letztlich kann die PKW-Veräußerung auch nicht aus anderen Gründen als nicht umsatzsteuerbar oder umsatzsteuerfrei behandelt werden. Der Klägerin ist einzuräumen, dass anlässlich des Erwerbs des PKW kein Vorsteuerabzug geltend gemacht werden konnte, nunmehr aber mangels Anwendbarkeit der Differenzbesteuerung bei der Veräußerung Umsatzsteuer anfällt. Dem Wortlaut des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG ist nicht zu entnehmen, dass in solchen Fällen der Steuertatbestand eingeschränkt werden müsste. Dies lässt sich auch nicht aus vorrangigem Gemeinschaftsrecht, namentlich der 6. Richtlinie herleiten. Die Veräußerung eines zum Unternehmensvermögen gehörenden Pkws unterliegt nach Artikeln 2 Nr. 1 und 11 Teil A Abs. 1 a) der 6. Richtlinie in vollem Umfang der Umsatzsteuer. Der Umstand, dass die Klägerin den Gegenstand ohne Vorsteuerabzugsberechtigung erworben hat, ist insoweit ohne Bedeutung (vgl.: Urteil des EUGH vom 08.03.2001 C-415/98, Bakcsi, BB 2001, 1080; BFH-Beschluss vom 09.04.2002 V B 3/02, BFH/NV 2002, 960). Auch ist es unbedenklich, dass die Veräußerung des zum Unternehmensvermögen gehörenden Gegenstandes zu einem steuerbaren und steuerpflichtigen Umsatz führt, die Entnahme eines solchen Gegenstandes aus dem Unternehmensvermögen und die anschließende (private) Veräußerung nach der 6. Richtlinie jedoch nicht zu einer Belastung mit Umsatzsteuer führt. Denn nur für den Fall der Entnahme, nicht für die Veräußerung, regelt die 6. Richtlinie in Art. 5 Abs. 6, dass eine Besteuerung nur in Betracht kommt, wenn der Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben (vgl. EUGH-Urteil in BB 2001, 1080).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 25 a UStG
§ 25a UStG
§ 25 a Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 19 Abs. 1 UStG
§ 25 a Abs. 1 UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 25a Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1986, 874
BStBl II 1997, 368
BFH/NV 1997, 719
BB 2001, 1080
BFH/NV 2002, 960
86 V R 41/76
96 V R 23/93
97 V R 17/94
02 V B 3/02