Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht (Schleswig-Holstein, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-12-04, Aktenzeichen 3 K 28/06
ECLI: ECLI:DE:FGSH:2008:1204.3K28.06.0A

Tenor:

Tatbestand:
Die Kläger begehren die vollständige Anerkennung von Vorsorgeaufwendungen, die Anerkennung von Ausbildungs- und Studienkosten der Kinder sowie die Freistellung des Existenzminimums.
Der Kläger erzielte in 2000 bis 2004 Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit sowie in 2000 Einkünfte aus Kapitalvermögen. Die Kläger haben in den Streitjahren teils für 3, teils für 2 Kinder Kindergeld erhalten. Aus den streitgegenständlichen ESt-Bescheiden ergeben sich folgende Kennzahlen:
zu versteuerndes Einkommen
festgesetzte Einkommensteuer
2000
120.792 DM
28.308 DM
2001
116.745 DM
24.886 DM
2002
48.530 €
14.586 €
2003
50.658 €
13.416 €
2004
55.971 €
12.448 €
Mit den gegen die streitgegenständlichen Einkommensteuerbescheide eingelegten Einsprüchen rügten die Kläger die nicht vollständige Anerkennung von Vorsorgeaufwendungen, die nicht erfolgte Freistellung des Existenzminimums vor dem Hintergrund ihrer konkreten Situation, insbesondere der nicht ausreichenden Freistellung des Existenzminimums der Kinder sowie den nicht erfolgten Abzug von Schulgeld für eine berufsbildende Ergänzungsschule (…), welches für den Schulbesuch der Tochter A gezahlt worden war.
Die Kläger haben bereits wegen der in Rede stehenden Streitpunkte für das Jahr 1999 ein Klageverfahren vor dem erkennenden Senat geführt (Az. 3 K 115/02). Die Klage wurde durch Urteil vom 15.09.2004 abgewiesen. Die Revision wurde nicht zugelassen. Die Nichtzulassungsbeschwerde hat der Bundesfinanzhof verworfen (Az. XI B 140/04).
Sämtliche Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidungen jeweils vom 27.12.2005 als unbegründet zurückgewiesen. Auf den Inhalt der im Vorverfahren gewechselten Schriftsätze sowie auf den Inhalt der Einspruchsentscheidungen wird Bezug genommen.
Ihre hiergegen erhobene Klage begründen die Kläger im Wesentlichen wie folgt:
Der Bundesfinanzhof habe ihnen insbesondere vorgeworfen, sie hätten zur Begründung ihrer Beschwerde darlegen müssen, dass ihr Existenzminimum unter der Vergleichsebene des Sozialhilferechts gelegen habe. Vor diesem Hintergrund seien die streitgegenständlichen Steuerbescheide der gerichtlichen Überprüfung zu unterstellen. Der Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 10.11.1998 zum Az. 2 BvL 42/93 (BVerfGE 99, 246) stelle fest, dass das von der Einkommensteuer zu verschonende Existenzminimum den Betrag, den der Staat einem Bedürftigen im Rahmen staatlicher Fürsorge gewähre, jedenfalls nicht unterschreiten dürfe. Ihre Fiktivberechnung habe ergeben, wie ihnen in den Streitjahren die Hilfe zum Lebensunterhalt, Krankenvorsorgeleistungen, Wohngeld bzw. Bafög gewährt worden wäre. Sie hätten sich dabei auf die Berichte der Bundesregierung zum Existenzminimum bezogen und die Ergebnisse für das Jahr 2004 interpoliert. Das Existenzminimum einer Familie mit drei Kindern liege so nach ihren Berechnungen unter Berücksichtigung von Leistungen, die der Sozialhilfeträger an gesetzliche Krankenkassen gezahlt hätte, in 2000 bei 53.628 DM, 2001 bei 54.156 DM, 2002 bei 30.957 €, 2003 bei 32.376 €, 2004 bei 32.692 € und 2005 bei 33.012 €. Die Berechnung dieser Werte haben die Kläger in der Anlage K3 dargestellt, auf deren Inhalt Bezug genommen wird.
Es ergebe sich die folgende, als Anlage K2 eingereichte Korrekturberechnung der streitgegenständlichen ESt-Bescheide unter voller Berücksichtigung der Existenzminimumberichte der Bundesregierung.
2000 - DM
2001 - DM
2002 - €
2003 - €
2004 - €
Einkünfte brutto
142.337
149.326
77.446
76.597
75.924
abzgl. Existenzminimum
53.628
54.156
30.957
32.376
32.692
bereinigte Einkünfte brutto
88.708
95.170
46.489
44.221
43.232
abzgl. Werbungskosten,
Sonderausgaben und agB
…
zvE
74.145
80.084
38.554
31.844
30.690
ESt lt. Tabelle Splittingtarif
12.742
13.216
6.056
4.202
3.320
bisherige Steuerfestsetzung
28.308
24.886
14.586
13.416
12.448
Rückzahlung Kindergeld
8.240
11.040
5.844
Auf den Inhalt der Anlage K2 wird Bezug genommen.
Zu berücksichtigen sei die besondere Situation ihrer Familie, die in erheblichem Umfang Nachteile durch eine Holzschutzmittelvergiftung habe hinnehmen müssen. Auf den Inhalt der Anlage K4 wird Bezug genommen. Trotz der auf den ersten Blick zufriedenstellenden Einkommenssituation sei hieraus eine Belastung entstanden, die auch aus den grundgesetzlichen Erwägungen der Sicherung des Existenzminimums nicht heraus hingenommen werden könne.
Das Bundesverfassungsgericht habe mit Urteil vom 29.06.1990 (BVerfGE 82, 60) Leitlinien für eine familiengerechte Gestaltung aufgestellt. Der steuerrechtliche Grundsatz der Leistungsfähigkeit gelte auch für die Erziehung von Kindern. Daher müsse das Existenzminimum sämtlicher Familienmitglieder steuerfrei bleiben. Die Förderung der Familien sei ganz unabhängig von den grundrechtlichen Erwägungen des Art. 6 Grundgesetz (GG) eine vorrangige Aufgabe des Staates um seiner Selbsterhaltung willen. Einkommensteuerrechtlich sei dies bisher noch nicht nachvollzogen. Nach dem vorbezeichneten Urteil beginne Familienförderung erst dann, wenn die horizontale Steuergerechtigkeit verwirklicht sei. Kinderfreibeträge seien also keine Familienförderung in dem Sinne, wie es durch das Urteil des Bundesverfassungsgerichts vorgegeben sei. Entsprechendes gelte für das Kindergeld, wenn es und solange es der Rückzahlung zuviel gezahlter Steuern auf das Existenzminimum des Kindes diene. Die Urteile des Bundesverfassungsgerichts vom 07.07.1992 (BVerfGE 87, 1) und 10.11.1998 (BVerfGE 99, 216) sowie vom 03.04.2001 (BVerfGE 103, 242) schlössen sich an.
Im Hinblick auf die Berücksichtigung von Vorsorgebeträgen für die eigene Vorsorge bzw. auch für die Kranken- und weitere Vorsorge für betreuungsbedürftige Kinder seien Entwicklungen der verfassungsgerichtlichen Rechtsprechung erkennbar, die genau dasjenige, was sie letztlich für sich erreichen wollten, postulierten. Im Lichte des Art. 6 Grundgesetz, aber auch des Art. 2 Abs. 1 GG sei die verfassungsgerechte Besteuerung der „Vielkindfamilie“ nach dem aktuellen gesellschaftlichen Leitbild erforderlich. Letztlich gelte im Steuerrecht der verfassungsrechtliche Vorrang des eigenverantwortlichen Erwerbs vor einer staatsvermittelten Subsistenz. Jeder Bürger habe das Recht und zugleich auch gegenüber der Allgemeinheit die Pflicht, sich und seine Familie mit den eigenen Kräften selbst so zu unterhalten, dass er das Existenzminimum sicher stellen müsse, bevor er soziale Hilfen der Allgemeinheit in Anspruch nehme bzw. auf sie verwiesen werden könne. Sie hätten aufgrund ihrer besonderen Situation durch die über Jahrzehnte hinweg andauernde Holzschutzmittelbelastung demgemäß einen besonders ausgeprägten Anspruch darauf, dass jedenfalls das oben genannte Existenzminimum von der Besteuerung vorab freigestellt bleibe.
Ihre Berechnungen gingen auf die grundlegende Betrachtung zurück, dass zunächst das Existenzminimum, wie vom Bundesverfassungsgericht postuliert, steuerlich freigestellt werden müsse, d. h. von jeder Steuerbelastung zunächst freizuhalten sei. Erst dann, sei die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen der Gesamtbetrachtung zu unterstellen (Anlage K2). Außerhalb der Aufwendungen für das Existenzminimum seien Sonderausgaben in jedem Falle auch steuerlich anzuerkennen. Weiterhin seien auch außergewöhnliche Belastungen in Abzug zu bringen. Ausgehend von einem dann berechneten zu versteuernden Einkommen ergäbe sich die unter Berücksichtigung der verfassungsrechtlichen Ansätze richtige, jedenfalls aber verfassungsrechtlich zulässige Besteuerung. Allein diese Berechnung führe zur konsequenten steuerlichen Freistellung des Existenzminimums.
Sie seien sich darüber im Klaren, dass ihre Überlegungen auf dem Hintergrund der aktuell bestehenden Gesetzeslage und der Berechnungsweise, wie sie das Gesetz vorsehe, keine unmittelbare Geltung erlangen könne.
Ihr gedanklicher Ansatz sei derjenige, dass sie für die in Rede stehenden Veranlagungszeiträume ihr verbleibendes Einkommen nach Zugrundelegung der bisher festgesetzten Steuerlasten in Vergleich setzten zu dem Einkommen, dass sie gehabt hätten, wenn sie nicht berufstätig gewesen wären bzw. nicht in diesem Umfang hätten berufstätig sein können, z. B. durch Krankheit, Arbeitslosigkeit etc. In ihrer steuerlichen Behandlung sei nicht erkennbar, inwiefern das Existenzminimum tatsächlich steuerfrei gestellt sei.
Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid für 2000 vom 28.01.2002, für 2001 vom 12.02.2003, für 2002 vom 28.04.2004, für 2003 vom 08.11.2004 und für 2004 vom 17.08.2005, alle in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 27.12.2005 dergestalt zu ändern, dass die vollständige Anerkennung von Vorsorgeaufwendungen, die Anerkennung von Ausbildungs- und Studienkosten ihrer Kinder sowie die Freistellung des Existenzminimums im beantragten Sinne zugrunde gelegt werden und die Einkommensteuer der Streitjahre entsprechend herabgesetzt wird.
Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
Soweit die nicht ausreichende Anerkennung von Vorsorgeaufwendungen begehrt werde, fehle der Klage das Rechtsschutzinteresse nach § 40 Abs. 2 FGO, da die angefochtenen Steuerbescheide in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.12.2005 hinsichtlich der beschränkten Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwendungen gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Abgabenordnung (AO) für vorläufig erklärt worden seien. Dieser Vorläufigkeitsvermerk umfasse auch die beschränkte Abziehbarkeit von Beiträgen zu Krankenversicherungen.
Soweit die Kläger den Familienleistungsausgleich als nicht verfassungsgemäß betrachteten, sei Folgendes festzustellen: Zur Begründung werde für die Streitjahre das sächliche Existenzminimum nach Sozialhilferecht den steuerlichen Freibeträgen gegenüber gestellt. Diese Gegenüberstellung ergebe in jedem Fall, dass die steuerlichen Freibeträge die Sozialhilfesätze nicht unerheblich überstiegen. Der von den Klägern vorgenommenen Korrekturberechnung zur Bestimmung der grundgesetzmäßigen Besteuerung könne nicht gefolgt werden, da sie gedanklich nicht im vollen Umfang nachvollzogen werden könne. Dies gelte insbesondere für die ermittelten Steuerfreibeträge. Soweit erkennbar, hätten die Kläger die Steuertabelle, die schon in Form der Grundfreibeträge die Steuerfreistellung des Existenzminimums für Ehegatten enthalte, auf ihren bereits um das Existenzminimum nach Sozialhilferecht gekürzten Bruttoarbeitslohn angewendet. Dabei hätten sie auch Werbungskosten und Sonderausgaben berücksichtigt. Dies bedinge die doppelte Berücksichtigung der Freistellungen.
Durch das Gesetz zur Familienförderung vom 22.02.1999 (Bundessteuerblatt –BStBl- I 2000, 4) sei zusätzlich zum Kinderfreibetrag ein Betreuungsfreibetrag eingeführt worden. Damit entspreche die Höhe der Kinderfreibeträge für Veranlagungszeiträume ab 1996 den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts. Es bestehe keine Veranlassung mehr, Einkommensteuerfestsetzungen hinsichtlich der Kinderfreibeträge bzw. der Abziehbarkeit von Kinderbetreuungskosten vorläufig durchzuführen.
Zwar ergebe sich nach den Ausführungen des BFH-Beschlusses vom 14.02.2007 (BFH/NV 2007, 904) zur Frage der Höhe des Kindergeldes ab dem Kalenderjahr 2002 aus der Wertentscheidung des Art. 6 Abs. 1 GG i.V.m. mit dem Sozialstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 1 GG ein Gebot zum Ausgleich familienbedingter finanzieller Belastungen. Dem Gesetzgeber stehe bei der Entscheidung, auf welche Weise er den ihm aufgetragenen Schutz der Familien verwirkliche, aber ein Gestaltungsspielraum zu. Weder aus Art. 6 Abs. 1 GG noch aus dem Sozialstaatsprinzip des Art. 20 GG lasse sich ein Anspruch auf Erhalt von Kindergeld zur Förderung der Familie in einer bestimmten Höhe herleiten.
Die Höhe des Kindergelds sei auch deshalb nicht als verfassungswidrig angesehen worden, weil der Gesetzgeber gemäß den Vorgaben des Bundesverfassungsgerichts neben dem Freibetrag für das sächliche Existenzminimum des Kindes ab dem Jahr 2000 einen Betreuungsfreibetrag bzw. ab 2002 einen Freibetrag für den Betreuungs- und Erziehungs- oder Ausbildungsbedarf des Kindes eingeführt habe, das Kindergeld aber nicht in entsprechendem Umfang erhöht habe. Die gegen diese Entscheidung des BFH gerichtete Verfassungsbeschwerde sei vom Bundesverfassungsgericht nicht zur Entscheidung angenommen worden (2 BvR 1375/03 vom 06.05.2004, HFR 2004, 692). Das Bundesverfassungsgericht habe u. a. nochmals hervorgehoben, dass im Hinblick auf die verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine ausreichende Förderung der Familie nach ständiger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts der Staat durch dieses Schutzgebot nicht gehalten sei, jegliche die Familie betreffende Belastung auszugleichen oder die Familie ohne Rücksicht auf andere öffentliche Belange zu fördern. Die staatliche Familienförderung stehe vielmehr unter dem Vorbehalt des Möglichen im Sinne dessen, was der Einzelne vernünftigerweise beanspruchen könne.
Soweit die Kläger auf ihre besondere Situation im Hinblick auf die Holzschutzmittelvergiftung hinwiesen, wären in den Streitjahren noch angefallene Maßnahmen ggf. dem Bereich der außergewöhnlichen Belastungen nach § 33 Einkommensteuergesetz (EStG) zuzuordnen.
Beigezogen und Gegenstand der Beratung waren 1 Band Finanzgerichtsakten zum Az. 3 K 115/02 sowie 1 Band Einkommensteuerakten 2002 – 2004 des beklagten Finanzamts zur Steuer-Nr. … .

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist teils unzulässig, teils nicht begründet.
Soweit mit der Klage die vollständige Anerkennung von geltend gemachten Vorsorgeaufwendungen begehrt wird, ist die Klage unzulässig. Das Finanzamt hat die streitgegenständlichen Bescheide hinsichtlich der beschränkten Abziehbarkeit von Vorsorgeaufwendungen gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO für vorläufig erklärt. Diese Erklärung umfasst auch die beschränkte Abziehbarkeit von Krankenversicherungsbeiträgen. Der Klage fehlt insoweit das Rechtsschutzinteresse (vgl. BFH-Urteil vom 18.02.1994 VI B 123/93, BFH/NV 1994, 548; BFH-Beschluss vom 30.11.2007 III B 26/07, BFH/NV 2008, 374; Gräber/von Groll, FGO, 6. Aufl., vor § 33 Rd. 4a und vor § 40 Rd. 76).
Im Übrigen ist die Klage unbegründet.
Soweit die Kläger für das Jahr 2000 die Berücksichtigung der Zahlung von Schulgeld geltend machen, folgt dies aus den Gründen des Urteils des erkennenden Senats vom 15. September 2004 (Az. 3 K 115/02), in welchem gemäß § 105 Abs. 5 FGO auf die Einspruchsentscheidung des Beklagten vom 26. April 2002 Bezug genommen wird, und aus denen der Anschlussentscheidung des BFH vom 30. September 2005 (Az. XI B 140/04). Der Senat nimmt insoweit zwecks Vermeidung von Wiederholungen auf sein Urteil und den BFH-Beschluss Bezug.
Die Kläger haben darüber hinaus keinen Anspruch auf den beantragten Abzug der von ihnen unter Berücksichtigung von Krankenversicherungsleistungen errechneten Existenzminimumbeträge vom dem Bruttoeinkommen des Klägers und einer ihrer Ansicht folgenden Einkommensteuerberechnung. Die steuerliche Freistellung eines Einkommensbetrages in Höhe des Existenzminimums wird bei zusammen veranlagten Ehegatten durch den doppelten Grundfreibetrag des § 32a Abs. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes gewährleistet. Das Existenzminimum eines Kindes einschließlich des Bedarfs für Betreuung und Erziehung oder Ausbildung wird gemäß § 31 EStG durch die Freibeträge nach § 32 Abs. 6 EStG oder durch das Kindergeld bewirkt. Dabei wird dem steuerlichen Kindergeld unter Bezug auf § 31 Satz 2 EStG von den beiden Senaten des Bundesverfassungsgerichts grundsätzlich eine Doppelfunktion beigemessen, nämlich einerseits zur steuerlichen Freistellung des Existenzminimums und andererseits, soweit es zur verfassungsrechtlich gebotenen Freistellung des Existenzminimums nicht erforderlich ist, als Sozialleistung (Helmke/Bauer, Familienleistungsausgleich, § 62 EStG, Rd. 50 m.w.N.).
Die Grund- und Kinderfreibeträge sind auch der Höhe nach nicht zu beanstanden. Aus dem Sozialstaatsprinzip der Art. 1 Abs.1, Art. 20 GG leitet sich die sozialstaatliche Praxis ab, jedem Bedürftigen den Sozialhilfesatz als minimale Grundversorgung zu gewähren. Die Höhe der Grundversorgung leitet sich vom sogenannten soziokulturellen Existenzminimum ab. Dabei handelt es sich um einen statistisch berechneten Wert, welcher grundsätzlich den durch Befragungen ermittelten tatsächlichen Ausgaben des ärmsten Fünftels der nach ihren Nettoeinkommen geordneten Einpersonenhaushalte entspricht. Das einkommensteuerliche Existenzminimum, welches als Grund- bzw. Kinderfreibetrag von der Steuer freigestellt ist, darf nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts die Regelsätze der Sozialhilfe nicht unterschreiten. Diesen Vorgaben genügen die Freibeträge der streitgegenständlichen Jahre (vgl. u.a. Existenzminimumberichte für 1999, BTDrucksache 13/9561; für 2001, BTDrucksache 14/1926; für 2003, BTDrucksache 14/7765; für 2005, BTDrucksache 15/2462). Hinsichtlich des Kindergeldes bzw. der Kinderfreibeträge ist dem in Art. 20 Abs. 1 GG verankerten Sozialstaatsprinzip i.V.m. Art. 6 GG nicht das Gebot zu entnehmen, Sozialleistungen in einer bestimmten Weise und einem bestimmten Umfang zu gewähren und jegliche die Familien treffenden Belastungen auszugleichen (vgl. BFH-Urteil vom 11. März 2003 VIII R 76/02, BFH/NV 2003, 1303; Beschluss vom 26.08.2008 III B 153/07, BFH/NV 2008, 2009). Die Verpflichtung des Gesetzgebers bestand und besteht lediglich darin, das nach sozialhilferechtlichen Kriterien zu ermittelnde Existenzminimum des Steuerpflichtigen und seiner Familie und ab dem Jahr 2000 zusätzlich einen Betreuungsbedarf im wirtschaftlichen Ergebnis von der Einkommensteuer freizustellen (vgl. BVerfGE 99, 216, BStBl II 1999, 182). Ein Recht auf Kindergeld in einer bestimmten Höhe lässt sich hieraus nicht herleiten (Herrmann/Heuer/Raupach-Kanzler, Einkommensteuer, § 66 Rd. 4).
Im Übrigen teilt der Senat die Bedenken des Finanzamts zur klägerischen Berechnung der Einkommensteuer, da jedenfalls die Herstellung des bereinigten Einkommens und die anschließende Anwendung der Splittingtabelle, in welche, wie oben dargestellt, der Grundfreibetrag für Eheleute bereits eingearbeitet ist, insoweit zu einer überobligationsgemäßen Begünstigung der Kläger führt. Zutreffend weist das Finanzamt auch darauf hin, dass die besondere Situation der Kläger im Hinblick auf die Holzschutzmittelvergiftung im Rahmen des § 33 EStG zu berücksichtigen wäre.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Der Senat hat sich im Hinblick auf die Tatsache, dass es sich bei der Situation der Kläger um ein Alleinverdienerehepaar mit vier Kindern handelt, und im Hinblick darauf, dass zu Fragen des Existenzminimums höchstrichterliche Rechtsprechung überwiegend im Beschlusswege ergangen ist, zur Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO entschieden.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 33 Einkommensteuergesetz
§ 31 EStG
§ 62 EStG
§ 33 EStG
§ 40 Abs. 2 FGO
§ 165 Abs. 1 Satz 2 Abgabenordnung
§ 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 AO
§ 105 Abs. 5 FGO
§ 32 Abs. 6 EStG
§ 31 Satz 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 32a Abs. 1 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes
Art. 6 Grundgesetz
Art. 2 Abs. 1 GG
Art. 6 Abs. 1 GG
Art. 20 Abs. 1 GG
Art. 20 GG
Art. 6 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 99, 246
BVerfGE 82, 60
BVerfGE 87, 1
BVerfGE 99, 216
BVerfGE 103, 242
BFH/NV 2007, 904
HFR 2004, 692
BFH/NV 1994, 548
BFH/NV 2008, 374
BFH/NV 2003, 1303
BFH/NV 2008, 2009
BStBl II 1999, 182
3 K 115/02
XI B 140/04
2 BvL 42/93
2 BvR 1375/03
94 VI B 123/93
07 III B 26/07
03 VIII R 76/02
08 III B 153/07