Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2024-09-18, Aktenzeichen 9 K 183/23
ECLI: ECLI:DE::2024:0918.9K183.23.00

Tenor:

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die steuerliche Anerkennung der durch die Nutzung eines privaten Pkw entstandenen Aufwendungen als Werbungskosten.
Die Kläger sind verheiratet und wurden im Streitjahr 2021 gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt. Sie erzielten im Streitjahr beide Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit sowie Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Daneben erzielte der Kläger Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft, Einkünfte aus Gewerbebetrieb sowie Einkünfte aus Kapitalvermögen.
Ausweislich des auszugsweise vorgelegten Arbeitsvertrags zwischen dem Kläger und der A-AG ist der Kläger tarifvertraglich berechtigt, ein Geschäftsfahrzeug [...] zu bestellen sowie dienstlich und privat zu nutzen.
Dazu heißt es in der Anlage zum Arbeitsvertrag "Ergänzende Vereinbarungen zum Geschäftsfahrzeug [...]":
"Sie sind berechtigt, ein Geschäftsfahrzeug [...] auch zu privaten Zwecken zu nutzen.
Für die Nutzung dieses Fahrzeugs gelten - in den jeweils gültigen Fassungen - folgende Vereinbarungen und Regelungen:
[...] "Geschäftsfahrzeuge" (inkl. insbesondere Anlage 3 und 4)
Merkblatt zu [...] "Information über die Benutzung von Geschäftsfahrzeugen [...]"
Formular "Angaben zur Ermittlung der geldwerten Vorteile aus der privaten Dienstwagennutzung"
Die oben genannten Vereinbarungen und Regelungen erhalten Sie mit diesem Arbeitsvertrag. Sie sind Bestandteil des Arbeitsverhältnisses."
Der Kläger machte von dieser arbeitsvertraglich eingeräumten Möglichkeit Gebrauch und nutzte im Zeitraum vom 20. Mai 2021 bis zum 14. Januar 2022 einen Multivan [...] als Geschäftsfahrzeug. Bei diesem Fahrzeug handelte es sich um ein Dieselfahrzeug.
Ausweislich der von der Arbeitgeberin des Klägers auf entsprechende Nachfrage des Gerichts übersandten Unterlagen stand das ihm überlassene Geschäftsfahrzeug dem Kläger im Streitjahr sowohl zur dienstlichen als auch zur privaten Nutzung zur Verfügung. Zur Fahrberechtigung heißt es in der für die Nutzergruppe des Klägers geltenden Anlage:
"Fahrberechtigt sind ausschließlich die/der Berechtigte bzw. Ehepartner/in bzw. Lebensgefährten/in, wenn keine dienstlichen Belange entgegenstehen; nicht jedoch sonstige dritte Personen."
In der allgemeineren Organisationsanweisung "Geschäftsfahrzeuge" heißt es zudem zu den Ausnahmen zu dem grundsätzlichen Verbot der Nutzung durch Dritte u.a.:
"Die Berechtigten [...] entscheiden in begründeten Einzelfällen in Abwägung dienstlicher und wirtschaftlicher Belange über die Fahrzeugnutzung durch Partnerin/ Ehefrau oder Partner/ Ehemann. Diese Nutzung darf die dienstliche Zweckbestimmung nicht beeinträchtigen. Die Nutzung durch sonstige im Haushalt lebende oder dritte Personen ist ausgeschlossen."
Zur Reisekostenerstattung teilte die Arbeitgeberin auf Nachfrage des Gerichts mit, dass bei einer Nutzung des überlassenen Geschäftsfahrzeugs lediglich die entstandenen Tank- bzw. Ladekosten erstattet würden. Bei Nutzung eines privaten Fahrzeugs erhielten die Beschäftigten nur eine Kilometerpauschale von 0,30 €. Dabei werde die Benutzung privater Fahrzeuge "jedoch nur in Ausnahmefällen genehmigt, da vorrangig Geschäftsfahrzeuge oder vom Fuhrpark bereitgestellte Fahrzeuge genutzt werden" sollten.
In der beigefügten Anlage "Erstattung dienstlich veranlasster Kraftstoff- und Ladestromkosten bei [...]-Leasingfahrzeugen und Privat-PKW" heißt es zur Nutzung von Privatfahrzeugen, dass diese im Reisekostenantrag nur "als wirtschaftlich günstigere Variante" genehmigt werde und in diesen Fällen die "lohnsteuerlich gültige km-Pauschale" gezahlt werde.
Privat nutzte der Kläger einen Audi TT RS, den er im Oktober 2017 angeschafft hatte. Daneben verfügten die Kläger über keine weiteren Privatfahrzeuge.
Mit ihrer für das Streitjahr abgegebenen Einkommensteuererklärung machten die Kläger u.a. die hier noch streitgegenständlichen Aufwendungen für die folgenden mit dem Privatfahrzeug unternommenen Reisefahrten als Werbungskosten geltend:
[...], B
[...].2021
B
[...] km
[...] €
Abteilungstreffen
C
Produktklausur in D
Flughafen E
Dabei legten sie den Fahrtkosten die im Zuge der Einkommensteuererklärung 2018 anhand der damaligen fahrzeugbezogenen Aufwendungen und der damaligen Jahresfahrleistung ermittelten tatsächlichen Fahrzeugkosten von 2,28 € pro km zugrunde. Die private Nutzung des von seiner Arbeitgeberin überlassenen Geschäftsfahrzeugs zuzüglich dessen Nutzung für die Fahrten zur ersten Tätigkeitsstätte erklärte der Kläger - wie bereits in den Vorjahren - als geldwerten Vorteil.
Der Beklagte veranlagte die Kläger mit Bescheid vom 3. Februar 2023 zur Einkommensteuer, wobei er u.a. diese Aufwendungen mangels erkennbarer bzw. nachgewiesener beruflicher Veranlassung nicht zum Abzug zuließ.
Zur Begründung ihres u.a. hiergegen gerichteten Einspruchs übersandte der Kläger Dienstreisekostenabrechnungen seiner Arbeitgeberin für die Reisen nach B und D sowie eine E-mail-Kalender-Einladung zu dem Abteilungstreffen in C mit dem Titel "Teamevent - Abendessen bei [...]", aus dem sich auch der Teilnehmerkreis entnehmen ließ. Dieser Schriftsatz der Kläger vom 2. Juli 2023 ging aus ungeklärten Gründen nicht beim Beklagten ein.
Der Einspruch hatte teilweise aus nicht mehr streitbefangenen Gründen Erfolg. In den noch streitgegenständlichen Punkten wies der Beklage den Einspruch indes mit Einspruchsentscheidung vom 23. November 2023 als unbegründet zurück. Eine Berücksichtigung der geltend gemachten Fahrtkosten für das Privatfahrzeug als Werbungskosten könne nicht erfolgen, da nicht nachgewiesen sei, in welchem Umfang beruflich bedingte Aufwendungen tatsächlich angefallen seien. Bei der Fahrt zu dem Abteilungstreffen handele es sich zudem nicht um eine beruflich veranlasste Fahrt, da das Treffen der privaten Lebensführung zuzurechnen sei.
Mit ihrer am 23. Dezember 2023 erhobenen Klage begehren die Kläger zwischenzeitlich nur noch die Berücksichtigung der streitgegenständlichen Fahrtkosten als Werbungskosten zu den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit. Die streitgegenständlichen Fahrtkosten seien beruflich veranlasst. Bei den Reisen nach B und D habe es sich um genehmigte Dienstreisen gehandelt, deren Reisekosten (mit Ausnahme der Fahrtkosten) seine Arbeitgeberin auch vollständig erstattet habe. Eine Geltendmachung auch der Fahrtkosten sei seinerzeit unterblieben, da ihm die entsprechende Programmfunktion bis vor Kurzem nicht bekannt gewesen sei. Dass seine Arbeitgeberin für zwischenzeitlich durchgeführte Dienstreisen auch Fahrtkosten für die Nutzung seines Privatfahrzeugs in Höhe einer Kilometerpauschale von 0,30 € erstattet habe, dokumentiere indes, dass die Nutzung eines privaten PKW anstelle des Geschäftsfahrzeugs möglich sei.
Bei beiden Reisen sei es dem Kläger von seiner Arbeitgeberin genehmigt worden, die Dienstreise von seinem privaten Wohnort anzutreten. Die Entscheidung zu der Dienstreise nach B sei nicht zuletzt aufgrund der pandemiebedingten Reisebeschränkungen sehr kurzfristig gefallen. Daher sei eine Anreise per Bahn oder Flugzeug nicht in Betracht gekommen. Seinem Antrag, die Dienstreise mit seinem privaten Pkw durchführen zu dürfen, habe seine Arbeitgeberin entsprochen. Zum Nachweis der tatsächlichen Durchführung der Reise mit dem privaten Pkw legte der Kläger Tankbelege über Benzintankfüllungen aus dem Reisezeitraum vor.
Zu dem Abteilungstreffen in C habe die Abteilungsleiterin des Klägers eingeladen. Es habe sich um eine rein berufliche Teambuilding-Maßnahme gehandelt, die aufgrund der andauernden Corona-Maßnahmen nicht in den Räumlichkeiten der Arbeitgeberin habe stattfinden dürfen. Private Kontakte seien nicht eingeladen gewesen. Die Teilnahme sei für ihn als Vertreter der Abteilungsleitung verpflichtend gewesen.
In einer von dem Kläger vorgelegten Stellungnahme der Abteilungsleiterin heißt es hierzu:
"Das strittige Team-Event wurde am 09.09.21 nach Lockerungen der Corona-Schutzmaßnahmen durchgeführt und war die erste wichtige Möglichkeit des projektübergreifenden Austausches aller Mitglieder der Abteilung. Von Herrn [...] wird als [...] und Vertreter der Abteilungsleitung grundsätzlich erwartet, dass er an Teambuilding-Maßnahmen teilnimmt."
Für die "Fahrten zu seiner Dienststelle" nutze er - wie bereits in der Vergangenheit - in der Regel seinen privaten Pkw. [...] Soweit es sich dabei um Dienstfahrten im Rahmen von Auswärtstätigkeiten handele, werde dabei der "seitens der Finanzverwaltung anerkannte Kilometersatz" von 2,28 € pro gefahrenem Kilometer und bei Fahrten zwischen seiner Wohnung und seiner ersten Tätigkeitsstätte lediglich pauschal 0,30 € pro Entfernungskilometer angesetzt.
Den dem Kläger von seiner Arbeitgeberin zur Verfügung gestellten "Dienstwagen" könne er grundsätzlich für alle, d.h. sowohl für private als auch für berufliche Fahrten nutzen. Der Kläger habe sich für eine vollständig private Nutzung entschieden und seinen Dienstwagen daher als Familienwagen "konfiguriert". Dabei sei die Nutzung durch andere Familienmitglieder ausdrücklich zugelassen.
Auszüge aus seinem Arbeitsvertrag oder eine offizielle Stellungnahme seiner Arbeitgeberin zu den Einzelheiten der Dienstwagenüberlassung könne er nicht vorlegen, da es ihm untersagt sei, interne Dokumente weiterzugeben. Ausweislich einer schriftlichen Stellungnahme der Vorgesetzten des Klägers könne der Kläger "bei Bedarf und übergeordnetem Interesse" angewiesen werden, sein Geschäftsfahrzeug für externe Fahrten zu nutzen. Bei der streitbefangenen Dienstreise nach B sei dies indes nicht der Fall gewesen.
Darüber hinaus sei es nicht nachvollziehbar, dass der Beklagte von der bisher gelebten Praxis abweiche. Die Perspektive des Beklagten lasse sich nicht mit der Lebenswirklichkeit in Einklang bringen.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid 2021 vom 3. Februar 2023 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. November 2023 dahingehend abzuändern, dass bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit des Klägers zusätzliche Werbungskosten in Höhe von [...] € berücksichtigt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Finanzbehörde habe die Grundlagen der Besteuerung und damit insbesondere die streitbefangene Berücksichtigung von Fahrtkosten für dienstliche Zwecke des Klägers bei den Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit bei jeder Veranlagung ohne Rücksicht auf die Behandlung desselben Sachverhalts in den Vorjahren selbständig festzustellen und die Rechtslage neu zu beurteilen.
Der Kläger nutze aus Gründen, die ausschließlich der privaten Lebensführung zuzurechnen seien, das von seinem Arbeitgeber zur Verfügung gestellte Geschäftsfahrzeug in vollem Umfang für private Zwecke. Für seine dienstlichen Fahrten nutze er ebenfalls aus Gründen, die der privaten Lebensführung zuzurechnen seien, sein privates Kraftfahrzeug.
Daher seien die Aufwendungen, die durch diese Nutzung entstehen, nicht zusätzlich zu den Aufwendungen, die durch die Überlassung eines Geschäftsfahrzeugs für dienstliche Zwecke durch den Arbeitgeber angefallen sind, als Werbungskosten zu berücksichtigen. Der Arbeitgeber dürfe in diesem Fall die pauschalen Kilometersätze nicht zusätzlich steuerfrei erstatten. Ausweislich der vorgelegten Reisekostenabrechnungen für die Fahrten nach B und zum Flughafen E seien entsprechende Zahlungen auch nicht vorgenommen worden. Da dem Arbeitnehmer durch das ihm für Fahrten im Rahmen der Auswärtstätigkeit überlassene Firmenfahrzeug grundsätzlich keine eigenen Aufwendungen entstünden, könne er auch keine Werbungskosten geltend machen.
Da der Kläger ferner die angeforderten Unterlagen zur Nutzung privater Kraftfahrzeuge anstelle der überlassenen Dienstfahrzeuge nicht (vollständig) vorgelegt habe, könne nicht festgestellt werden, welche Kosten dem Kläger bei Nutzung des Geschäftsfahrzeuges entstanden wären.
Die Fahrtkosten im Zusammenhang mit dem Teamevent seien den Kosten der privaten Lebensführung zuzurechnen, da sie als Ausdruck von im Laufe von beruflichen Kontakten gewachsenen zwischenmenschlichen Beziehungen anzusehen seien. Das gelte auch, wenn bei diesen Treffen auch berufliche Themen besprochen würden. Insoweit teilten sie das Schicksal der Aufwendungen für die Bewirtung von Personen aus geschäftlichem Anlass in der Wohnung des Bewirtenden (R 4.10 Abs. 6 Satz 8 Einkommensteuerrichtlinien, § 12 Nr. 1 Einkommensteuergesetz - EStG -).
Darüber hinaus habe gemäß § 9 Abs. 5 Satz 1 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG eine Angemessenheitsprüfung der Aufwendungen zu erfolgen, wenn die Reisekosten die Lebensführung des Arbeitnehmers berühren. Dieser Prüfung hielten die Aufwendungen im Streitfall nicht stand.
Der vom Kläger zugrunde gelegte hohe Kilometersatz resultiere daraus, dass die Fahrleistung des Fahrzeugs in 2018 nach der Ermittlung lediglich 5.831 km betragen habe. Seit der Anschaffung des Privatfahrzeugs, eines Audi TT RS, am 17. Oktober 2017 habe der Kläger die folgenden beruflich bzw. im Zusammenhang mit der Vermietungstätigkeit gefahrenen Kilometer erklärt:
2018
6.008 km
2019
5.906 km
2020
1.284 km
2021
3.035 km
17.135 km
Unter Berücksichtigung der in der Rechnung vom 16. Oktober 2021 ausgewiesenen Gesamtfahrleistung von 18.777 km, entspreche dies einer rein privaten Nutzung von lediglich 1.600 km in vier Jahren.
Ferner setze die Anwendung der 1 %-Methode (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) bei den Gewinneinkünften - anders als bei den Überschusseinkünften - eine betriebliche Nutzung in Höhe von mindestens 50 % voraus.
Insgesamt könne der von den Klägern betriebene Kostenaufwand nicht mehr als angemessen eingeordnet werden, so dass die Anschaffung des sportlichen "Zweitfahrzeugs" privat motiviert sei. Ein objektiver Grund, die durch die geringe Nutzung entstehenden hohen Kosten pro Kilometer insbesondere im Hinblick auf die durchschnittlichen Kosten für Kraftfahrzeuge (vgl. den Fahrtkostenersatz nach Bundesreisekostengesetz) als auch für öffentliche Verkehrsmittel, in Kauf zu nehmen, sei nicht ersichtlich. Daher sei der Werbungskostenabzug auf den angemessenen Teil der Werbungskosten aus der Sicht eines ordentlichen und gewissenhaften Steuerpflichtigen in derselben Situation der Kläger zu begrenzen. Dieser liege im Streitfall in Anlehnung an § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a EStG bei den pauschalen Kilometersätzen, die für Kraftfahrzeuge als höchste Wegstreckenentschädigung nach dem Bundesreisekostengesetz festgesetzt seien.

Entscheidungsgründe:
I.
Die Klage ist begründet, da der angefochtene Einkommensteuerbescheid 2021 rechtswidrig ist und die Kläger in ihren Rechten verletzt, § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -.
1. Nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung sind Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne von § 19 Abs. 1 EStG Aufwendungen, die durch den Beruf des Steuerpflichtigen veranlasst sind (z.B. BFH, Urteile vom 23. März 2001 VI R 175/99, BFHE 195, 225, BStBl II 2001, 585; vom 22. Oktober 2015 VI R 22/14, BFHE 251, 344, BStBl II 2016, 179, und Beschluss vom 2. Februar 2011 VI R 15/10, BFHE 232, 494, BStBl II 2011, 456; Beschluss des Großen Senats des BFH vom 21. September 2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, unter C.III.1.a). Eine solche Veranlassung liegt vor, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und wenn die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden (z.B. BFH, Urteile vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; vom 17. Dezember 2002 VI R 137/01, BFHE 201, 211, BStBl II 2003, 407, m.w.N.; Beschlüsse vom 30. Juni 2010 VI R 45/09, BFHE 230, 348, BStBl II 2011, 45, und vom 21. September 2009 GrS 1/06; BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672).
a) Reisekosten sind nach ständiger Rechtsprechung des BFH jedenfalls dann als Werbungskosten abziehbar, wenn die Reise ausschließlich oder nahezu ausschließlich der beruflichen Sphäre zuzuordnen ist. Das ist insbesondere der Fall, wenn der Reise ein unmittelbarer beruflicher Anlass (z.B. das Aufsuchen eines Geschäftsfreundes) zugrunde liegt und die Verfolgung privater Reiseinteressen nicht den Schwerpunkt der Reise bildet (z.B. BFH, Urteile vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; vom 21. April 2010 VI R 5/07, BFHE 229, 219, BStBl II 2010, 687; vom 19. Dezember 2005 VI R 63/01, juris; und vom 27. August 2002 VI R 22/01, BFHE 200, 250, BStBl II 2003, 369; Beschluss vom 20. Juli 2006 VI R 94/01, BFHE 214, 354, BStBl II 2007, 121; jeweils m.w.N.).
Für den Werbungskostenabzug von beruflich veranlassten Reisekosten kommt es dem Grunde nach nicht darauf an, welches Verkehrsmittel der Steuerpflichtige wählt. Dem Steuerpflichtigen steht die Wahl des Verkehrsmittels grundsätzlich frei. Es ist bei Reisekosten - wie auch sonst bei der Anerkennung von Aufwendungen als Werbungskosten - regelmäßig unerheblich, ob die geltend gemachten Aufwendungen objektiv gesehen zweckmäßig und notwendig waren, selbst wenn das Handeln des Steuerpflichtigen sich nachträglich als unwirtschaftlich herausstellt (ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteile vom 15. Dezember 1967 VI 33/65, BFHE 90, 493, BStBl II 1968, 150; vom 8. Oktober 1987 IV R 5/85, BFHE 150, 558, BStBl II 1987, 853, und vom 12. Januar 1990 VI R 29/86, BFHE 159, 341, BStBl II 1990, 423; Beschluss vom 10. Januar 2008 VI R 17/07, BFHE 219, 358, BStBl II 2008, 234; Loschelder, in: Schmidt, EStG, 43. Aufl., § 9 Rn 46; Kreft, in: Herrmann/Heuer/Raupach, § 9 EStG Rn 201 (März 2024); Thürmer, in: Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 9 EStG Rn 122 ff. (Juli 2024); jeweils m.w.N.).
Daher steht es der Berücksichtigung der Reisekosten dem Grunde nach nicht entgegen, wenn ein Steuerpflichtiger Dienstreisen mit seinem Privatfahrzeug durchgeführt hat. Liegt der Reise eines Steuerpflichtigen ein unmittelbarer beruflicher Anlass zugrunde, kann aus der Wahl des Verkehrsmittels grundsätzlich keine private Veranlassung der Reisekosten abgeleitet werden (BFH, Urteile vom 27. Februar 1985 I R 20/82, BFHE 143, 440, BStBl II 1985, 458; und vom 4. August 1977 IV R 157/74, BFHE 123, 158, BStBl II 1978, 93). Insbesondere rechtfertigt die Wahl eines bestimmten Verkehrsmittels regelmäßig nicht die Annahme, dass die Verfolgung privater Reiseinteressen den Schwerpunkt der Reise bildet (a.A. Schleswig-Holsteinisches FG, Urteil vom 9. Mai 1996 V 737/95, juris). Vielmehr stehen private Motive dem Werbungskostenabzug nicht entgegen, wenn die objektiv festgestellten Tatsachen unter Berücksichtigung der dafür von der Rechtsprechung aufgestellten Merkmale und Maßstäbe die rechtliche Würdigung tragen, dass die Aufwendungen nahezu ausschließlich beruflich veranlasst sind (BFH, Urteil vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; Beschluss vom 30. Juni 2010 VI R 45/09, BFHE 230, 348, BStBl II 2011, 45, m.w.N.).
b) Gleichwohl dürfen Aufwendungen, "die die Lebensführung ... berühren", nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG den Gewinn nicht mindern, "soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind". § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG gilt gemäß § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG für die Werbungskosten sinngemäß.
Aufwendungen berühren die Lebensführung eines Steuerpflichtigen dann, wenn er sie aus persönlichen Motiven tätigt, ohne dass deshalb die betriebliche Veranlassung zu verneinen wäre (BFH, Urteile vom 29. April 2014 VIII R 20/12, BFHE 245, 338, BStBl II 2014, 679; vom 20. August 1986 I R 29/85, BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108; und vom 8. Oktober 1987 IV R 5/85 BFHE 150, 558, BStBl II 1987, 853). Da § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG dem Ziel dient, unangemessenen Repräsentationsaufwand nicht einkünftemindernd bei der Festsetzung der Einkommensteuer zu berücksichtigen, ist eine Berührung mit der Lebensführung des Steuerpflichtigen insbesondere für Aufwendungen im repräsentativen Bereich anzunehmen (BFH, Urteile vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; vom 20. August 1986 I R 29/85, BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108).
Ob ein unangemessener betrieblicher oder beruflicher Aufwand im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG i.V.m. § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG vorliegt, ist nach der Rechtsprechung des BFH danach zu beurteilen, ob ein ordentlicher und gewissenhafter Steuerpflichtiger - ungeachtet seiner Freiheit, den Umfang seiner Erwerbsaufwendungen selbst bestimmen zu dürfen - angesichts der erwarteten Vorteile und Kosten die Aufwendungen "in derselben Situation" ebenfalls auf sich genommen haben würde (BFH, Urteile vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; vom 29. April 2014 VIII R 20/12, BFHE 245, 338, BStBl II 2014, 679; und vom 27. Februar 1985 I R 20/82, BFHE 143, 440, BStBl II 1985, 458).
Danach sind bei der Angemessenheitsprüfung alle Umstände des Einzelfalls zu berücksichtigen. Neben der Höhe der Einnahmen und der Einkünfte sind vor allem die Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg nach der Art der ausgeübten Tätigkeit und seine Üblichkeit in vergleichbaren Fällen als Beurteilungskriterien heranzuziehen. Es kann auch entscheidungserheblich sein, ob es einen objektiven Grund für den Mehraufwand gibt (BFH, Urteile vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; vom 29. April 2014 VIII R 20/12, BFHE 245, 338, BStBl II 2014, 679; und vom 20. August 1986 I R 29/85, BFHE 147, 525, BStBl II 1987, 108).
Schließlich ist zu beachten, wie weit die private Lebenssphäre des Steuerpflichtigen berührt wird (BFH, Urteile vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; vom 29. April 2014 VIII R 20/12, BFHE 245, 338, BStBl II 2014, 679; Beschluss vom 4. Juni 2009 IV B 53/08, juris; im Anschluss an die BFH, Urteile vom 8. Oktober 1987 IV R 5/85, BFHE 150, 558, BStBl II 1987, 853; vom 13. November 1987 III R 227/83, juris; und vom 23. November 1988 I R 149/84, juris).
2. Nach Maßgabe dieser Grundsätze hat der Beklagte den Werbungskostenabzug für die geltend gemachten Fahrtkosten im Zusammenhang mit den Dienstreisen nach B und D sowie der Fahrt nach C zu Unrecht versagt.
a) Die geltend gemachten Fahrtkosten sowohl im Zusammenhang mit den Dienstreisen nach B vom [...] bzw. nach D vom [...] als auch für das Teamevent in C am [...] sind durch die berufliche Tätigkeit des Klägers für die A-AG veranlasst worden.
aa) Die Fahrtkosten teilen das Schicksal der Dienstreisen, die nahezu ausschließlich der beruflichen Sphäre des Klägers zuzuordnen sind. Sowohl der Besuch der [...] in B wie auch die Produktklausurtagung in D standen in unmittelbarem Zusammenhang mit der beruflichen Tätigkeit des Klägers als angestellter Ingenieur. Dafür spricht auch, dass die Arbeitgeberin des Klägers die hierfür erforderlichen Dienstreisegenehmigungen erteilt und die hierfür angefallenen Kosten - mit Ausnahme der Fahrtkosten - dem Grunde nach getragen hat. Insbesondere vermag der Senat nicht zu der Überzeugung zu gelangen, dass der Kläger mit den besagten Reisen schwerpunktmäßig private Reiseinteressen verfolgt hat. Etwas anderes ergibt sich weder daraus, dass ein Besuch der [...] für den Kläger auch über seinen beruflichen Besuchsanlass hinaus privat "interessant" gewesen sein mag, noch aus dem Umstand, dass die Produktklausurtagung an einem auch touristisch attraktiven Ort abgehalten wurde. Da der Beklagte anfänglich geäußerte Zweifel an der beruflichen Veranlassung zwischenzeitlich ausdrücklich aufgegeben hat, erübrigen sich weitere Ausführungen.
bb) Gleichsam ist - nicht zuletzt vor dem Hintergrund der im Streitjahr noch andauernden pandemischen Sondersituation - auch die berufliche Veranlassung der Fahrtkosten im Zusammenhang mit dem Teamevent in C zu bejahen. Als Teambuildingmaßnahme stand sie in hinreichendem inneren Zusammenhang mit den beruflichen Aufgaben des Klägers, der als stellvertretender Abteilungsleiter auch Führungsaufgaben wahrnahm.
Dass die "Verpflichtung" des Klägers zu einer Teilnahme bei formaler Betrachtung eher sozialer als arbeitsrechtlicher Natur war, ist dabei ebenso unschädlich wie der Umstand, dass das Treffen in den Privaträumen der Abteilungsleiterin stattgefunden hat. Denn ausweislich deren Schreibens und der übereinstimmenden Einlassung des Klägers in der mündlichen Verhandlung waren Treffen dieser Art in den Räumlichkeiten der Arbeitgeberin im Streitjahr pandemiebedingt noch untersagt.
Auch die anfänglichen Bedenken des Beklagten hinsichtlich des "beruflichen Charakters" der Veranstaltung wurden durch das im Laufe des gerichtlichen Verfahrens vorgelegte Schreiben der Vorgesetzten des Klägers ausgeräumt.
b) Dabei steht auch zur Überzeugung des Senats fest, dass der Kläger die streitbefangenen beruflich veranlassten Fahrten tatsächlich mit seinem Privatfahrzeug durchgeführt hat.
Wird einem Arbeitnehmer im Rahmen seines Anstellungsverhältnisses ein Fahrzeug überlassen, streitet zwar grundsätzlich der erste Anschein dafür, dass dieses auch für beruflich veranlasste Fahrten eingesetzt wird. Es obliegt insoweit dem feststellungsbelasteten Steuerpflichtigen den Nachweis für die tatsächliche Nutzung des privaten Pkw zu führen.
Dies ist dem Kläger jedoch im Streitfall zur Überzeugung des Senats gelungen. So verfügten die Kläger neben dem streitbefangenen Audi TT über keine weiteren Privatfahrzeuge. Ein Transport der drei minderjährigen Kinder der Kläger war in dem Audi TT nach den glaubhaften Angaben des Klägers nicht möglich, so dass eine Nutzung des überlassenen Geschäftsfahrzeugs für die Dienstreisen bzw. die Fahrt nach C die Klägerin und die gemeinsamen Kinder am ländlichen Wohnort der Kläger ohne Familienfahrzeug zurückgelassen hätte.
Auch hat der Kläger jedenfalls für die Dienstreise nach B durch die Vorlage entsprechender Tankquittungen über den Erwerb von Benzin im Dienstreisezeitraum nachgewiesen, dass er nicht das überlassene Geschäftsfahrzeug für die Fahrt nach B eingesetzt hat. Denn anders als das Privatfahrzeug des Klägers, das mit einem Ottomotor ausgestattet ist, handelt es sich bei dem Geschäftswagen um ein Dieselfahrzeug.
Da die Frage des genutzten Fahrzeugs ferner zwischen den Beteiligten unstreitig ist, erübrigen sich weitere Ausführungen.
c) Auch bestehen keine Bedenken gegen die Höhe der von den Klägern geltend gemachten tatsächlichen Fahrzeugkosten in Höhe von 2,28 € pro gefahrenem Kilometer. Diese basieren auf den tatsächlich für das streitbefangene Privatfahrzeug für den Veranlagungszeitraum 2018 ermittelten Kosten von 13.258,62 € pro (in 2018) gefahrenem Kilometer (13.258,62 € / 5.831 km = 2,28 €/km).
Die in 2018 angefallenen Fahrzeugkosten setzten sich zu einem wesentlichen Anteil aus der Abschreibung in Höhe von 10.210 € zusammen. Neben den (geschätzten) Treibstoffkosten (944,98 €), Kosten der Wagenpflege (60 €), Steuern (234 €) und Versicherungen (582,05 €) wurden ferner Aufwendungen für Winterreifen (in Höhe von 1.131,58 €) und den Reifenwechsel (96,01 €) angeführt.
Da das im Oktober 2017 angeschaffte Fahrzeug im Streitjahr noch nicht abgeschrieben war, dürfte der tatsächliche Kilometersatz für das Streitjahr, wie auch der Kläger anführt, in Anbetracht der pandemiebedingt geringeren Jahresfahrleistung (laut Angaben des Klägers von insgesamt rund 3.000 km) deutlich höher ausfallen, da sich der Abschreibungsbetrag als wesentlicher Kostenfaktor dann auf weniger Kilometer verteilt. Dies gilt auch dann, wenn man berücksichtigt, dass andere der in 2018 geltend gemachten Aufwendungen (wie die Anschaffung von Winterreifen etc.) im Streitjahr wegen der insgesamt geringen Fahrleistung des Fahrzeugs nicht oder in geringerem Umfang angefallen sind.
Da das Gericht jedoch nicht über die Anträge der Kläger hinausgehen darf, bleiben etwaige höhere tatsächliche Kosten insoweit außer Betracht.
d) Anders als der Beklagte meint, scheitert der Werbungskostenabzug für die Fahrtkosten in Höhe von [...] € im Streitfall auch nicht daran, dass die grundsätzlich die Lebensführung berührenden Aufwendungen (aa) nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind. Denn eine derartige Unangemessenheit im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG i.V.m. § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG vermag der Senat im Streitfall nicht zu erkennen (bb).
aa) Dabei ist dem Beklagten insoweit beizupflichten, dass es sich bei den streitbefangenen Fahrtkosten, die sich im Wesentlichen aus den (anteiligen) Anschaffungs- und Instandhaltungskosten des Privatfahrzeugs des Klägers speisen, um Aufwendungen handelt, die die Lebensführung berühren. Denn die Anschaffung und Unterhaltung gerade eines höherpreisigen Sportwagens, wie dem streitbefangenen Audi TT RS, werden als dem repräsentativen Bereich zuzuordnende Aufwendungen (ungeachtet der im Streitfall weit überwiegenden beruflichen Nutzung des Fahrzeugs) vornehmlich aus persönlichen Motiven getätigt.
bb) Auch unter Berücksichtigung dieser Berührungspunkte mit der privaten Lebensführung des Klägers sind diese Aufwendungen bei Würdigung der Gesamtumstände des Einzelfalls gleichwohl nicht als unangemessen einzuordnen.
(1) Dabei versteht der Senat das in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 i.V.m. § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG geregelte Abzugsverbot vor dem Hintergrund seines eindeutigen Wortlauts ("soweit") dahingehend, dass es nur den unangemessenen Anteil der Aufwendungen erfasst (BFH, Urteile vom 8. Oktober 1987 IV R 5/85, BFHE 150, 558, BStBl II 1987, 853; vom 29. April 2014 VIII R 20/12, BFHE 245, 338, BStBl II 2014; vom 19. Januar 2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526; vgl. auch Meyer, in: Kirchhof/Kulosa/Ratschow, BeckOK EStG, § 4 Rn. 2803 (Juli 2024)) und nicht die Abzugsfähigkeit der betreffenden Aufwendungen dem Grunde nach betrifft. Soweit sich aus dem Urteil des BFH vom 16. Februar 1990 (Az. III R 21/86, BFHE 160, 166, BStBl II 1990, 575) etwas anderes ergibt (vgl. auch BFH, Beschluss vom 19. März 2002 IV B 50/00, juris), schließt sich der Senat dieser Auffassung nicht an.
Aus diesem Grund muss sich der Senat auch nicht mit der Frage befassen, ob die berufliche Nutzung eines privaten Fahrzeugs durch einen Arbeitnehmer, dem von seinem Arbeitgeber ein Geschäftsfahrzeug überlassen wurde, bereits dem Grunde nach der allgemeinen Verkehrsauffassung widerspricht und daher "unangemessen" im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG ist. Denn die Vorschrift sieht eine derartige grundsätzliche Korrektur nicht vor. Aus demselben Grund ist es gleichsam unschädlich, dass der Kläger auf Nachfrage in der mündlichen Verhandlung keinen beruflichen Grund für die Nutzung seines Privat- statt des Geschäftsfahrzeugs benennen konnte.
(a) Die Höhe der Aufwendungen steht nicht außer Verhältnis zu der Höhe der von dem Kläger als Ingenieur erzielten Einnahmen und Einkünfte. Der Kläger hat als stellvertretender Abteilungsleiter bei seiner Arbeitgeberin eine Führungsposition inne, für die er einen Bruttoarbeitslohn von [...] € erhält. Die bei Zugrundelegung der Kilometerkosten von 2,28 € für die Dienstreisen aufgewendeten "tatsächlichen" Fahrtkosten von [...] € betragen weniger als 3 % dieses Bruttoarbeitslohns und stehen damit nicht außer Verhältnis zu den Einnahmen aus der nichtselbständigen Tätigkeit des Klägers. Auch das Verhältnis der "tatsächlichen" Fahrtkosten zu seinen Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit von dann [...] € (= [...] € ./. [...] €) ist mit rund 3 % nicht als unverhältnismäßig anzusehen.
(b) Dies gilt ungeachtet des Umstands, dass die Bedeutung des Repräsentationsaufwands für den Geschäftserfolg bzw. den beruflichen Erfolg des Klägers nach der Art der ausgeübten Tätigkeit im Streitfall äußerst gering sein dürfte. Denn in Anbetracht des geringen Verhältnisses der Aufwendungen zu sowohl den Einnahmen und den Einkünften dürfen die Anforderungen an einen wirtschaftlich erkennbaren Nutzen der Aufwendungen für die Erzielung (oder gar Erhöhung) der Einnahmen nicht überspannt werden. Gerade im Bereich der Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit bestehen die Einnahmen in der Regel in einem (von den individuellen Investitionen des Arbeitnehmers unabhängigen) Festgehalt. Damit begibt sich der Senat auch nicht einen Widerspruch zu der Bejahung der beruflichen Veranlassung der entsprechenden Aufwendungen. Er verneint nämlich gerade nicht den generellen wirtschaftlichen Nutzen derartiger Aufwendungen für den künftigen beruflichen Erfolg des Arbeitsnehmers, sondern lediglich die unmittelbar zuordenbare Erkennbarkeit dieses konkreten Nutzens im Sinne einer eindeutig ablesbaren Kausalität von Kosten und Nutzen.
(c) Auch vermag der Senat die Aufwendungen vor dem Hintergrund der betreffenden Fahrzeugklasse nicht als unüblich ansehen. Zwar ist dem Beklagten zuzugeben, dass es sich bei dem streitbefangenen Fahrzeug, einem Audi TT RS, um ein Sportfahrzeug der gehobenen Klasse handelt. Gleichwohl übersteigt dieses unter Berücksichtigung des ebenfalls nicht unerheblichen Bruttoarbeitslohns des Klägers nicht den Rahmen des für Arbeitnehmer dieser Gehaltsklasse Üblichen.
Aus dem gleichen Grund vermag auch der von dem Beklagten angeführte Vergleich mit der Kilometerpauschale des Bundesreisekostengesetzes oder den Ticketpreisen der Deutschen Bahn nicht zu verfangen. Eine derartige "Richtschnur" lässt sich weder der gesetzlichen Regelung noch der gelebten Praxis in der immer noch sehr stark vom Automobilverkehr geprägten deutschen Gesellschaft entnehmen.
(d) Etwas anderes ergibt sich schließlich nicht daraus, dass der Einsatz des Privatfahrzeugs dazu führt, dass der Großteil der für das Fahrzeug (als Wirtschaftsgut des Privatvermögens) anfallenden Aufwendungen steuerlich als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Tätigkeit (sowie in gewissem Umfang bei den nicht streitbefangenen Einkünften aus Vermietung und Verpachtung) angesetzt werden. Gleichwohl ist dabei auch zu berücksichtigen, dass der Anteil der privaten Nutzung des Fahrzeugs seit seiner Anschaffung sich selbst nach dem Vortrag des Beklagten auf weniger als 10 % der gefahrenen Kilometer erstreckt. Denn damit ist auch der private "Mitnahmeeffekt" der Anschaffung eines "sportlichen Zweitfahrzeugs" eher von untergeordneter Bedeutung.
3. Soweit der Beklagte ein "Störgefühl" darüber zum Ausdruck bringt, dass das dem Kläger von seiner Arbeitgeberin überlassene "Geschäftsfahrzeug" bei der Arbeitgeberin steuerwirksam Betriebsausgaben generiere, gleichwohl aber nicht - nicht einmal nachrangig - betrieblich eingesetzt werde und zugleich durch die berufliche Nutzung des Privatfahrzeugs Werbungskosten generiert würden, wurzelt dieses "Störgefühl" indes nicht in dem Werbungskostenabzug der Aufwendungen für das Privatfahrzeug, sondern vielmehr in der Ausgestaltung der sog. 1 %-Regelung für Überschusseinkünften (§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG, vgl. hierzu unter b). Der Senat sieht gleichwohl von der - verfahrensrechtlich grundsätzlich möglichen (vgl. unter a) - Gegenkorrektur durch Anpassung der Höhe des Sachlohns ab (vgl. unter c).
a) Da Streitgegenstand einer finanzgerichtlichen Anfechtungsklage nicht das einzelne Besteuerungsmerkmal, sondern die Rechtmäßigkeit des jeweiligen Steuerbescheids (konkret: der jeweiligen Steuerfestsetzung) ist, hindert das im finanzgerichtlichen Verfahren geltende Verböserungsverbot das Gericht nicht daran, innerhalb des vom Finanzamt festgesetzten Steuerbetrags einzelne Besteuerungsgrundlagen in tatsächlicher oder rechtlicher Hinsicht für den Steuerpflichtigen - saldierend - ungünstiger zu beurteilen, als dies in dem angefochtenen Steuerbescheid geschehen ist (vgl. BFH, Urteil vom 1. Dezember 2010 XI R 46/08, BFHE 232, 232, BStBl II 2023, 269; Beschluss vom 19. November 2013 XI B 9/13, juris).
b) Eine konkrete saldierende Gegenkorrektur des für die Überlassung des Geschäftsfahrzeugs bei der Veranlagung berücksichtigten Sachlohns scheidet im Streitfall gleichwohl aus, da die Beteiligten diesen zutreffend gemäß § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG nach der sog. 1 %-Regel und nicht nach dem Grundtatbestand für den Ansatz von Sachlohn (§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG) bemessen haben.
Gemäß § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG gilt die sog. 1 %-Regelung des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG für die private Nutzung eines "betrieblichen" Kraftfahrzeugs zu privaten Fahrten "entsprechend".
Anders als im Rahmen der (entsprechend anzuwendenden) Parallelvorschrift bei den Gewinneinkünften (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG in der Fassung seit der Änderung durch das Gesetz zur Eindämmung missbräuchlicher Steuergestaltungen vom 28. April 2006, BGBl I S. 1095) setzt § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG bei der Quantifizierung des Sachlohns damit keine mindestens 50 %ige berufliche Nutzung des überlassenen Fahrzeugs voraus. Ein solches betriebliches Mindestnutzungserfordernis hatte der Gesetzgeber unter Verweis auf die der 1 %-Regelung zugrunde liegende (Typisierungs-)Annahme einer durchschnittlichen anteiligen privaten Nutzung des überlassenen betrieblichen Fahrzeugs von 30-35 % nachträglich in § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG eingefügt, um die Gewährung von ungerechtfertigten Vorteilen zu verhindern (BT-Drucks. 16/634, S. 11).
Der Gesetzgeber hat diese unterschiedliche Behandlung der Nutzungsüberlassung von "Geschäftsfahrzeugen" im Rahmen der Gewinneinkünfte einerseits (Quantifizierung der Nutzungsentnahme durch § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) und im Rahmen der Überschusseinkünfte andererseits (Quantifizierung des Sachlohns durch § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG) gesehen und mit der Begründung in Kauf genommen, dass die den Arbeitnehmern überlassenen Fahrzeuge - unabhängig von ihrer Nutzung durch die Arbeitnehmer - beim Arbeitgeber notwendiges Betriebsvermögen darstellten (BTDrucks 16/634, S. 11).
c) Aus diesem Grund sieht der der Senat im Streitfall trotz gewisser gleichheitsrechtlicher und unionsrechtlicher Bedenken (vgl. hierzu unter 4 und 5.) keine Grundlage für eine saldierende Gegenkorrektur des Sachlohns.
aa) Zwar liegt der Konzeption der von § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG in Bezug genommenen 1 %-Regelung die (Typisierungs-)Annahme einer durchschnittlichen anteiligen privaten Nutzung des überlassenen betrieblichen Fahrzeugs von 30-35 % zugrunde (vgl. BT-Drucks. 16/634, S. 11), was dazu führt, dass eine - wie im Streitfall - (fast) vollumfänglich private Nutzung des "Geschäftsfahrzeugs" diese Typisierungsannahme deutlich überschreitet.
bb) Gleichwohl hat sich diese Typisierungsannahme anders als in der Parallelvorschrift des § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG, auf die § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG im Wege der Rechtsfolgenverweisung verweist, nicht im Gesetzeswortlaut niedergeschlagen. Aus diesem Grund ist die Anwendung der 1 %-Regelung auf den Streitfall einfach-rechtlich nicht zu beanstanden.
4. Etwaige gleichheitsrechtliche Bedenken, die gegen ein derart strikt rein wortlaut- und historisch-genetisch-basiertes Verständnis der Typisierungsvorschrift bestehen, greifen - jedenfalls im Streitfall - gleichwohl letztlich nicht durch. Aus diesem Grund sieht der Senat auch von einer eigenen Vorlage nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes - GG- ab. Der Senat ist insoweit nicht von der Verfassungswidrigkeit (hier: der Verletzung der Typisierungsgrenzen) der Regelung überzeugt bzw. verneint insoweit deren Verfassungswidrigkeit.
a) Zwar geht von § 8 Abs. 2 Satz 2 ESt eine Ungleichbehandlung von Steuerpflichtigen in (im Hinblick auf ihre wirtschaftliche Leistungsfähigkeit) vergleichbaren Sachverhaltskonstellationen (hier: Bezug von Sachlohn) aus.
aa) Anders als dem Vortrag des Beklagten zu entnehmen sein könnte, hat die gleichheitsrechtliche Vergleichsgruppenbildung dabei nicht den § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG unterfallenden (Mit-)Unternehmer, der ein Fahrzeug seines Betriebsvermögens auch privat nutzt, einerseits und den § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG unterfallenden Arbeitnehmer, dem von seinem Arbeitgeber ein Geschäftsfahrzeug zur privaten Nutzung überlassen worden ist, in den Blick zu nehmen (Vergleichsgruppe der Fahrzeugnutzenden).
Denn vor dem Hintergrund des auch verfassungsrechtlich anerkannten Dualismus der Einkommensarten (vgl. bspw. BFH, Urteil vom 21. April 2010 X R 43/08, juris unter Verweis auf BVerfGE 28, 227 [BVerfG 11.05.1970 - 1 BvL 17/67]) erscheinen die genannten Personengruppen schon im Ansatz nicht als vergleichbar.
bb) Gleichsam kommt es für die gleichheitsrechtliche Betrachtung auch nicht auf die von der Gesetzesbegründung implizit ins Visier genommene Vergleichsgruppe des (Mit-)Unternehmers einerseits und des das Fahrzeug überlassenden Arbeitgebers andererseits (Vergleichsgruppe der Fahrzeugüberlassenden) an.
Denn bezogen auf die steuerliche Behandlung der Fahrzeugüberlassung beim Überlassenden erscheint die steuerrechtliche Ungleichbehandlung (der jeweils ihrerseits Gewinneinkünfte erzielenden Unternehmer) wegen der Personenidentität von Gewinnermittlungssubjekt und Nutzendem, die eine Abgrenzung der betrieblichen von der privaten Sphäre beim Überlassenden erfordert, einerseits und entsprechender Personenverschiedenheit andererseits sogar gleichheitsrechtlich geboten.
cc) Richtigerweise sind vielmehr diejenigen Arbeitnehmer, die ein "Geschäftsfahrzeug" zur überwiegend privaten Nutzung überlassen erhalten haben, mit denjenigen Arbeitnehmern zu vergleichen, die einen anderen nach § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG zu bemessenden Sachlohn beziehen (Vergleichsgruppe der Sachlohnbeziehenden).
Denn während der Sachlohn nach der Grundregel des § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG grundsätzlich mit den "(um übliche Preisnachlässe geminderten) üblichen Endpreisen am Abgabeort" anzusetzen ist, bleibt der Ansatz der Überlassung eines betrieblichen Fahrzeugs zur überwiegend privaten Nutzung als Lohnbestandteil mit der 1 %-Regelung (wegen der der Regelung zugrunde liegenden Typisierungsannahme) hinter diesem "Marktpreis" zurück. Insoweit schlägt sich eine vergleichbare Steigerung der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit nicht gleichermaßen in der steuerlichen Bemessungsgrundlage nieder.
b) Gleichwohl ist der Senat im Streitfall nicht davon überzeugt, dass der Gesetzgeber den ihm bei der Regelung von Massenphänomenen grundsätzlich zustehenden weiten Beurteilungs- und Gestaltungsspielraum bei der Ausgestaltung der streitgegenständlichen Typisierungsregelung überschritten hat. Zwar muss er sich entgegenhalten lassen, dass er den in der Parallelvorschrift § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG erkannten Nachbesserungsbedarf bei der Typisierungsgenauigkeit bewusst nicht auf die Regelung des § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG übertragen hat. Ungeachtet des Umstands, dass die hierfür angeführte (auf die steuerliche Behandlung beim Arbeitgeber anknüpfende) Begründung zur Rechtfertigung der Ungleichbehandlung der Sachlohnempfänger ungeeignet sein dürfte, erscheint es aber im Bereich der Arbeitnehmerbesteuerung auch gleichheitsrechtlich nicht von vornherein ausgeschlossen, dem (zusätzlichen) Vereinfachungseffekt, der von einer nutzungsanteilunabhängigen Regelung ausgeht, den Vorrang vor der Beseitigung einer (quantitativ im Einzelfall höchst unterschiedlich ausfallenden) Ungleichbehandlung der Sachlohnempfänger einzuräumen.
Dabei kann der Senat insbesondere offenlassen, inwieweit anderes gälte, wenn - anders als im Streitfall - der Steuerpflichtige zusätzlich die für die (private) Nutzung aufgewandten Kraftstoffkosten von den nach der 1 %-Regelung bemessenen Einnahmen in Übereinstimmung mit der Rechtsprechung des BFH (BFH, Urteil vom 30. November 2016 VI R 2/15, BFHE 256, 116, BStBl II 2017, 1014) in Abzug gebracht hätte. In diesem Fall würde die Abweichung von der Typisierungsannahme (30 - 35 %ige private Nutzung) nämlich "doppelt" ins Gewicht fallen. Zum einen würden die Einnahmen wegen der (weit) überwiegend privaten Nutzung in zu geringer Höhe berücksichtigt und zum anderen würden entsprechend mehr Kraftstoffkosten in Abzug gebracht. Auch wenn der BFH dem Ansatz eines negativen Sachlohns eine Absage erteilt hat, könnte dies im Extremfall einer fast ausschließlichen privaten Nutzung des Geschäftsfahrzeugs dazu führen, dass sich der Sachlohn immerhin auf 0 € reduziert (vgl. BFH, Urteil vom 4. August 2022 VI R 35/20, BFHE 278, 110, BStBl II 2022, 802).
5. Da das Finanzgericht als nicht-letztinstanzliches Gericht keiner Vorlagepflicht im Sinne des Art. 267 Abs. 3 des Vertrags über die Arbeitsweise der Europäischen Union - AEUV - unterliegt, bedarf es keiner abschließenden Befassung mit der Frage, inwieweit eine singuläre Bevorzugung dieser Art von Sachlohn einen beihilferechtlich bedenklichen sektoralen Vorteil begründet.
II.
1. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
2. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 Abs. 1 Satz 1 Hs. 1, Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.
3. Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zuzulassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 EStG.
Sowohl die Frage, inwieweit der Werbungskostenabzug für die berufliche Nutzung eines Privatfahrzeugs trotz Überlassung eines betrieblichen Fahrzeugs zulässig ist, als auch die Frage der Quantifizierung des Sachlohns nach der 1 %-Regelung auch im Fall der weit überwiegenden privaten Nutzung des überlassenen betrieblichen Fahrzeugs, sind durch die höchstrichterliche Rechtsprechung nicht abschließend geklärt.
Hinweis:
Revision eingelegt; BFH-AZ: VI R 30/24
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 9 EStG
§ 12 Nr. 1 Einkommensteuergesetz
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4a EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 19 Abs. 1 EStG
§ 9 Abs. 5 Satz 1 EStG
§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 8 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 EStG

Zitierte Entscheidungen: BFHE 195, 225
BStBl II 2001, 585
BFHE 251, 344
BStBl II 2016, 179
BFHE 232, 494
BStBl II 2011, 456
BFHE 227, 1
BStBl II 2010, 672
BFHE 257, 58
BStBl II 2017, 526
BFHE 201, 211
BStBl II 2003, 407
BFHE 230, 348
BStBl II 2011, 45
BFHE 229, 219
BStBl II 2010, 687
BFHE 200, 250
BStBl II 2003, 369
BFHE 214, 354
BStBl II 2007, 121
BFHE 90, 493
BStBl II 1968, 150
BFHE 150, 558
BStBl II 1987, 853
BFHE 159, 341
BStBl II 1990, 423
BFHE 219, 358
BStBl II 2008, 234
BFHE 143, 440
BStBl II 1985, 458
BFHE 123, 158
BStBl II 1978, 93
BFHE 245, 338
BStBl II 2014, 679
BFHE 147, 525
BStBl II 1987, 108
BFHE 160, 166
BStBl II 1990, 575
BFHE 232, 232
BStBl II 2023, 269
BVerfGE 28, 227
BFHE 256, 116
BStBl II 2017, 1014
BFHE 278, 110
BStBl II 2022, 802
01 VI R 175/99
15 VI R 22/14
11 VI R 15/10
09 GrS 1/06
17 VI R 37/15
02 VI R 137/01
10 VI R 45/09
10 VI R 5/07
05 VI R 63/01
02 VI R 22/01
06 VI R 94/01
67 VI 33/65
87 IV R 5/85
90 VI R 29/86
08 VI R 17/07
85 I R 20/82
77 IV R 157/74
96 V 737/95
14 VIII R 20/12
86 I R 29/85
87 IV R 5/85 B
09 IV B 53/08
87 III R 227/83
88 I R 149/84
III R 21/86
02 IV B 50/00
10 XI R 46/08
13 XI B 9/13
10 X R 43/08
1 BvL 17/67
16 VI R 2/15
22 VI R 35/20
VI R 30/24