Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Gerichtsbescheid vom 2021-03-01, Aktenzeichen 4 K 58/19
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2021:0301.4K58.19.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten – auch unter dem Gesichtspunkt der Bestandskraft – um die Rechtmäßigkeit der Zinsfestsetzungen in den Körperschaftsteuerbescheiden für 2005 bis 2013.
Gegen die Klägerin wurden auf Grundlage von § 233a der Abgabenordnung (AO) in folgenden Körperschaftsteuerbescheiden für 2005 bis 2012 Nachzahlungszinsen (positive Beträge) bzw. Erstattungszinsen (negative Beträge) festgesetzt:
Bereits vor Erlass der Bescheide vom 27.05.2014 hatte der Beklagte eine Außenprüfung begonnen, die im Jahr 2016 beendet wurde. Daneben war auch die Steuerfahndungsstelle des Finanzamts befasst. Die Bescheide vom 27.05.2014, 06.10.2014 und 21.09.2016 erläuterte der Beklagte damit, dass sie auf den Ergebnissen der Außenprüfung beruhten. In den Bescheiden aus 2014 und 2015 hieß es jeweils, dass der Vorbehalt der Nachprüfung bestehen bleibe. In den Bescheiden vom 21.09.2016 wurde der Vorbehalt der Nachprüfung aufgehoben. Den Bescheid für 2012 vom 12.05.2017 stützte der Beklagte im Hinblick auf einen im Vergleich zum Vorbescheid geringeren Verlustrücktrag aus 2013 auf § 10d Abs. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes in Verbindung mit § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes.
Für 2013 sind im Hinblick auf den dort unstreitig entstandenen und nach 2012 zurückgetragenen Verlust unstreitig keine Nachzahlungszinsen gegen die Klägerin festgesetzt.
Gegen die Bescheide für 2006 bis 2012 vom 27.05.2014 legte die Klägerin mit Schreiben Ihrer hiesigen Prozessbevollmächtigten vom 17.06.2014 Einspruch ein. Dabei bezeichnete die Klägerin die Bescheide jeweils als „Bescheid für [2006 usw.] über Körperschaftsteuer, Zinsen zur Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlags vom 27.05.2014“ und teilte mit, dass eine Begründung mit gesondertem Schreiben erfolge.
Mit Schreiben vom 27.06.2014 begründete die Klägerin den Einspruch im Wesentlichen damit, dass der zugrundeliegende Teilbericht der Betriebsprüfung vom 07.05.2014 an formalen und materiell-rechtlichen Mängel leide und daher ebenso wie die Bescheide rechtwidrig sei. Die formalen Mängel begründete die Klägerin damit, dass der Teilbericht auf Unterlagen Bezug nehme, die der Klägerin nicht vorlägen oder aber im Hinblick auf die Beschlagnahme nicht eingesehen werden könnten. Es sei daher eine Akteneinsicht erforderlich. Zudem berufe sich die Betriebsprüfung auf § 160 AO. Der greife aber nur, wenn der Empfänger nicht benannt sei. Die Klägerin habe den Empfänger aber benannt. Die Klägerin beantragte zudem, die Vollziehung der Bescheide ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.
Nachdem die Prozessbevollmächtigte Akteneinsicht genommen hatte, begründete die Klägerin den Einspruch mit Schreiben vom 05.08.2014 erneut damit, dass Betriebsausgaben im Verhältnis zu ausländischen Gesellschaften – insbesondere gegenüber einer Firma A – zu Unrecht nicht anerkannt worden seien.
Mit Schreiben vom 19.09.2014 teilte der Beklagte der Klägerin eine Neuberechnung der nach seiner Ansicht nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben mit. Für 2006 bis 2011 ergab sich eine Herabsetzung der nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben und eine entsprechende Aussetzung der Vollziehung der Bescheide für 2006 bis 2011. Für 2005 ging der Beklagte hingegen nunmehr erstmals von einer Versagung der Betriebsausgaben gegenüber den ausländischen Gesellschaften und für 2012 von einer Erhöhung der diesbezüglich nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben aus. Entsprechend dieser Ansicht erließ der Beklagte die Bescheide für 2005 bis 2012 vom 06.10.2014 einschließlich der oben in der Tabelle genannten Zinsfestsetzungen.
Gegen die teilweise Ablehnung der Aussetzung der Vollziehung legte die Klägerin bereits mit Schreiben ihres Prozessbevollmächtigten vom 02.10.2014 Einspruch ein und begründete diesen mit Einwendungen gegen die Versagung der Betriebsausgaben. Sie trug vor, dass die Betriebsprüfer zu Unrecht von Domizilgesellschaften ausgingen.
Die Klägerin legte zudem mit Schreiben ihrer Prozessbevollmächtigten vom 05.11.2014 Einspruch gegen die Bescheide für 2005 bis 2012 vom 06.10.2014 ein, bezeichnete diese jeweils einzeln als „Bescheid für [2005 usw.] über Körperschaftsteuer, Zinsen zur Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag vom 06.10.2014“ und kündigte an, dass eine Begründung mit gesondertem Schreiben erfolgen werde.
Mit Schreiben vom 18.11.2014 bat die Prozessbevollmächtigte der Klägerin, ihr die Unterlagen von zwei ausländischen Kapitalgesellschaften zur Verfügung zu stellen.
Weitere das außergerichtliche Rechtsbehelfsverfahren betreffende Schreiben der Prozessbevollmächtigten und teils auch telefonische Korrespondenz betrafen die Akteneinsicht sowie das Zeitfenster und Termine für den (später erfolgreichen) Versuch einer einvernehmlichen Beilegung des Streits um den Abzug der Betriebsausgaben.
Gegen den (keine Zinsfestsetzung enthaltenden) Änderungsbescheid für 2012 vom 23.03.2015 legte die Klägerin mit Schreiben der Prozessbevollmächtigten vom 22.04.2015 ebenfalls Einspruch ein und bezeichnete den Bescheid als „Bescheide für 2012 über Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlag vom 23.03.2015“ und teilte mit, dass eine Begründung mit gesondertem Schreiben erfolge.
Auf Grundlage einer Einigung über die streitigen Sachverhalte und eines entsprechenden Prüfungsberichts vom 24.06.2016 erließ der Beklagte die Änderungsbescheide für 2005 bis 2012 vom 21.09.2016.
Hiergegen legte die Klägerin mit Schreiben ihres Prozessbevollmächtigten vom 20.10.2016 Einspruch und bezeichnete die Bescheide jeweils als „Bescheid für [2005 usw.] über Körperschaftsteuer, Zinsen zur Körperschaftsteuer und Solidaritätszuschlags vom 21.09.2016“. Sie teilte mit, dass der Einspruch rein vorsorglich erfolge, da eine Überprüfung noch nicht abgeschlossen sei. Die Klägerin beantragte ferner, die Festsetzung der Säumniszuschläge ersatzlos aufzuheben bzw. zu erlassen, und begründete dies damit, dass sie zur Zahlung der vorherigen Festsetzungen nicht in der Lage gewesen sei.
Da die Klägerin den Einspruch im Übrigen nicht begründete, wies der Beklagte mit Schreiben vom 10.11.2016 darauf hin, dass vereinbart gewesen sei, dass nach Erlass der Änderungsbescheid der Einspruch zurückgenommen werde. Dies sei bisher nicht geschehen. Vielmehr sei der neue Einspruch eingelegt worden. Die Steuerfahndung habe allerdings mitgeteilt, dass die Prozessbevollmächtigte der Meinung sei, dass überhöhte Zinsen festgesetzt worden seien. Es sei jedoch nicht zu erkennen, worin eine überhöhte Zinsfestsetzung zu sehen sein solle. Denn die Berechnung der Zinsen sei in den Bescheiden vom 21.09.2016 ausführlich dargelegt worden. Es ergebe sich eine erhebliche Herabsetzung im Vergleich zu den Bescheiden vom 06.10.2014. Der Beklagte nimmt ferner Bezug auf eine E-Mail der Steuerfahndung beim Finanzamt vom 10.11.2016. Darin heißt es, dass der Beklagte noch eine Berechnung der Zinsen unter Berücksichtigung der Abschlagszahlungen vornehmen werde.
Nachdem der Beklagte erfolglos an die Begründung des Einspruchs und die Beantwortung des Schreibens vom 10.11.2016 erinnert hatte, wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 01.02.2017 (Schreiben vom 03.03.2017) den Einspruch gegen u.a. „Körperschaftsteuerbescheide 2006-2012 vom 27.05.2014“, „Körperschaftsteuerbescheide 2005-2012 vom 06.10.2014“, „Körperschaftsteuerbescheide 2012-2013 vom 23.03.2015“ und „Körperschaftsteuerbescheide 2005-2013 vom 21.09.2016“ als unbegründet zurück. Hinsichtlich der streitigen Betriebsausgaben begründet der Beklagte dies damit, dass die Steuerfestsetzungen dem einvernehmlichen Verfahrensabschluss hinsichtlich der Höhe der nach § 160 AO nicht abzugsfähigen Betriebsausgaben entsprächen. Die Berechnung der Zinsen werde zudem in den Bescheiden ausführlich dargelegt. Die Abschlagszahlungen vom 29.05.2015 in Höhe von 50.000 Euro und am 17.06.2015 in Höhe von 100.000 Euro seien bei der Berechnung vollumfänglich berücksichtigt worden.
Gegen die am 12.05.2017 erlassenen Bescheide für 2012 und 2013 legte die Klägerin ohne Begründung Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 24.05.2018 als unzulässig zurückwies. Diese begründete der Beklagte damit, dass die Bescheide gemäß § 68 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zum Gegenstand des bei dem hiesigen Gericht zwischenzeitlich unter dem Az. 4 K 614/17 anhängigen Verfahrens geworden seien und daher nicht gesondert angefochten werden könnten. Auf die nach seiner Ansicht gegebene Anwendung des § 68 FGO hatte der Beklagte die Klägerin bereits in einem Schreiben vom 22.03.2018 hingewiesen.
Unter Beifügung einer Kopie der Einspruchsentscheidung vom 01.02.2017 (Schreiben vom 03.03.2017) hatte die Klägerin bereits mit Schriftsatz vom 29.03.2017 die zunächst unter dem Aktenzeichen 4 K 614/17 anhängige Klage „wegen verschiedener Steuerbescheide 2005 bis 2013“ erhoben. Sie kündigte bei Klageerhebung an, dass die übrigen Sollinhalte der Klageschrift sowie die Angaben der zur Begründung dienenden Tatsachen und Beweismittel mit späterem Schriftsatz erfolgen würden. Eine Begründung der Klage enthält der Schriftsatz vom 29.03.2017 nicht.
Mit Schriftsatz vom 06.07.2017 teilte die Klägerin mit, dass die Einigung mit dem Beklagten auf der Annahme beruht habe, dass der Sozialversicherungsträger B keine Sozialversicherungsbeiträge für 2005 bis 2013 nacherheben werde, weil Sozialversicherungsbeiträge in Tschechien gezahlt worden seien. Im Hinblick auf die diesbezüglich bei B gestellten Anträge ordnete das Gericht auf Antrag der Beteiligten das befristete Ruhen des Verfahrens an.
Nach der Wiederaufnahme des Verfahrens forderte das Gericht erneut zur Bezeichnung des Klagebegehrens auf. Die Klägerin beantragte daraufhin das erneute Ruhen des Verfahrens und begründete dies damit, dass B zwar die Aussetzung der Vollziehung der Nachforderung von Sozialversicherungsbeiträgen gewährte habe, das dortige Widerspruchsverfahren aber noch nicht abgeschlossen sei. Die Entscheidung über den Widerspruch könne Auswirkungen auf das vorliegende Verfahren haben.
Der Beklagte lehnte nunmehr die Verfahrensruhe ab, so dass das Gericht zunächst keine weitere Verfahrensruhe anordnete.
Auf die erneute gerichtliche Aufforderung zur Bezeichnung des Klagebegehrens teilte die Klägerin mit Schreiben vom 19.04.2018 mit, dass unklar sei, ob überhaupt eine Zahlung an die B erfolgen müsse. Daher könne „zwar das Klagebegehren (Bildung einer Rücklage) bezeichnet werden, aber nicht ein bezifferter Klageantrag gestellt werden“. Die Klägerin beantragte nunmehr die Aussetzung des Verfahrens.
Mit Schriftsatz ihres Prozessbevollmächtigten vom 17.05.2018 hat die Klägerin zudem geltend gemacht, dass sich die Klage auch gegen die in den Körperschaftsteuerbescheiden festgesetzten Nachzahlungszinsen wende. Denn der Bundesfinanzhof (BFH) habe mit Beschluss vom 25.04.2018 IX B 21/18 entschieden, dass gegen die Rechtmäßigkeit eines Zinssatzes von 6 % per annum wegen der langanhaltenden Nullzinsphase rechtliche Zweifel bestünden. Deshalb sei das Verfahrens auszusetzen, bis vom Bundesfinanzhof über das Hauptsacheverfahren zu dem am 25.04.2018 entschieden Verfahren entschieden sei.
Auf die sodann gestellten Anträge der Beteiligten ordnete das Gericht das erneute Ruhen des Verfahrens bis zum Abschluss des Widerspruchsverfahren bei B an. Nachdem die B dem Widerspruch gegen die Sozialversicherungsbeträge abgeholfen, nahm das Gericht das vorliegende Verfahren wieder auf und erklärten die Beteiligten den Rechtsstreit mit Ausnahme der Zinsen zur Körperschaftsteuer in der Hauptsache für erledigt. Das vorliegend streitgegenständliche Verfahren wegen „Zinsen zur Körperschaftsteuer 2005 bis 2013“ wurde vom übrigen Verfahren, das durch Kostengrundentscheidung nach § 138 FGO beendet wurde, abgetrennt.
Zur Frage, ob die Zinsbescheide überhaupt Gegenstand der außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren gewesen seien, trägt die Klägerin vor, dass „unstreitig“ gegen die Bescheide über Zinsen fristgerecht Einspruch eingelegt worden sei. Dass die Klägerin im Klageverfahren erst im Schriftsatz vom 17.05.2018 zur Höhe der Verfassungswidrigkeit der Zinsen vorgetragen habe, sei unschädlich. Das Urteil des BFH vom 29.10.2019 IX R 4/19 sehe diese Konstellation vor. Die Klage gegen die „Zinsen zur Körperschaftsteuer 2005 bis 2008 und 2010 bis 2012“ sei daher zulässig.
Die Klägerin, die keinen Antrag gestellt hat, begehrt damit sinngemäß,
die Zinsbescheide zur Körperschaftsteuer 2005 bis 2008 und 2010 bis 2012 vom 21.09.2016 bzw. 12.05.2017 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Hinsichtlich der Zinsen für 2009, 2010 und 2013 fehle es mangels Festsetzung von Nachzahlungszinsen an der Beschwer.
Die übrigen Zinsen habe die Klägerin zwar jeweils eingangs der Einspruchsschreiben erwähnt. Eine Begründung hinsichtlich der Zinsen sei jedoch weder angeführt noch später im Einspruchsverfahren ergänzt worden.
Dem Gericht lagen 1 Band Körperschaftsteuerakten 2005 bis 2012 und 1 Band Rechtsbehelfsakten 2005-2013 vor.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat keinen Erfolg.
1. Die Klage ist insgesamt – allerdings aus unterschiedlichen Gründen – unzulässig.
a) Hinsichtlich der Zinsen zur Körperschaftsteuer 2009, 2010 und 2013 fehlt der Klage die nach § 40 Abs. 2 FGO erforderliche Beschwer. Denn die Klägerin macht keine Erhöhung bzw. Festsetzung von Erstattungszinsen, sondern nur die Verminderung von Nachzahlungszinsen unter dem Gesichtspunkt der Verfassungswidrigkeit des in § 238 AO bestimmten Zinssatzes geltend. Eine diesbezügliche Beschwer setzt daher voraus, dass überhaupt Nachzahlungszinsen festgesetzt wurden. Dies ist für die Jahre 2009, 2010 und 2013 aber nicht bzw. nicht mehr der Fall.
b) Für die Zinsen zur Körperschaftsteuer 2005 bis 2008 und 2011 ergibt sich die Unzulässigkeit der (Anfechtungs-) Klage jedenfalls daraus, dass auch die Zinsbescheide vom 21.09.2016 im Ergebnis keine anfechtbare Beschwer beinhalten. Denn der Beklagte hatte darin die vorherigen Nachzahlungszinsen lediglich herabgesetzt. Die verbleibenden Nachzahlungszinsen waren bereits formell bestandskräftig (unanfechtbar) und können vom Gericht daher nicht geändert werden.
aa) Nach § 42 FGO können auf Grund der Abgabenordnung (AO) erlassene Änderungsbescheide nicht im weiteren Umfang angegriffen werden als sie im außergerichtlichen Vorverfahren angefochten werden könnten. Dies gilt wegen § 239 Abs. 1 Satz 1 AO auch für Zinsbescheide (vgl. Teller, in Gräber, FGO, 9. Aufl. 2019, § 42 Rz. 10; Steinhauff in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, 260. Lieferung 10.2020, § 42 FGO Rn. 50d). Dies hat zur Folge, dass entsprechend § 351 AO Zinsbescheide, die unanfechtbare Zinsbescheide ändern, nur insoweit angegriffen werden können, wie die Änderung reicht, es sei denn, dass sich aus den Vorschriften über die Änderung oder Aufhebung von Verwaltungsakten etwas anders ergibt (vgl. Bundesfinanzhof, Beschluss vom 17. Juli 2019 – X B 21/19 –, BFH/NV 2019, 1217).
bb) Ausgehend davon begründet die Rüge der Verfassungswidrigkeit der Zinshöhe im vorliegenden Streitfall keine zulässig anfechtbare Beschwer.
aaa) Eine sich aus der behaupteten Verfassungswidrigkeit der Zinsen zur Körperschaftsteuer 2005 bis 2008 und 2011 ergebenden neue Beschwer durch die Zinsbescheide vom 21.09.2016 liegt nicht vor, weil diese lediglich die vormals festgesetzten Nachzahlungszinsen herabgesetzt hatten und diese ebenfalls mit dem gerügten Zinssatz in Höhe von 0,5 % je Monat berechnet und festgesetzt worden waren.
Die Zinsfestsetzungen vom 21.09.2016 können auch nicht auf Grundlage des § 164 Abs. 3 Satz 1, 1. Halbsatz AO insgesamt angefochten werden. Nach dieser Vorschrift steht zwar eine Aufhebung des Vorbehalts der Nachprüfung einer Steuerfestsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung gleich, was auch unter Berücksichtigung der §§ 42 FGO, 351 Abs. 1 AO eine Vollanfechtung erstmals ohne Vorbehalt der Nachprüfung festgesetzter Beträge ermöglicht. Die Zinsfestsetzungen aus 2014 und 2015 standen jedoch nicht unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Denn die Anordnung des Vorbehalts der Nachprüfung in den jeweiligen Erstbescheiden bezog sich allein auf die Steuerfestsetzungen. Dies folgt schon daraus, dass überhaupt nur in den Erstbescheiden für 2008 bis 2010 Zinsen (insoweit Erstattungszinsen) festgesetzt worden waren und in den Änderungsbescheiden aus dem Jahr 2004 dann jeweils kein erneuter Vorbehalt der Nachprüfung angeordnet, sondern nur auf das Fortbestehen des Vorbehalts der Nachprüfung hingewiesen worden war. Damit sollte die Anordnung des Vorbehalts der Nachprüfung jeweils nur die Steuerfestsetzungen betreffen. Dafür spricht auch, dass Zinsfestsetzungen im Sinne von § 233a AO ohnehin gemäß § 233a Abs. 5 AO zu ändern bzw. erstmalig zu treffen sind, wenn die Steuerfestsetzung aufgehoben, geändert oder nach § 129 AO berichtigt wird, so dass nach dem objektiven Empfängerhorizont die Bescheide keinen Vorbehalt der Nachprüfung hinsichtlich der Festsetzung von Zinsen beinhalteten.
bbb) Die auf Grund der Zinsbescheide vom 21.09.2016 verbliebenen Nachzahlungszinsen waren unanfechtbar. Denn die Klägerin hatte keinen Einspruch gegen die (ursprünglich) höheren Festsetzungen in den Zinsbescheiden vom 27.05.2014 (2006 bis 2008 und 2011) und vom 06.10.2014 (2005 bis 2008 und 2011) eingelegt.
(1) Es ist durch Auslegung zu ermitteln, welcher selbständige Verwaltungsakt von mehreren in einem Bescheid zusammengefassten Verwaltungsakten durch Einspruch angefochten ist. Ficht der Steuerpflichtige verbundene Bescheide (etwa die Festsetzung von Körperschaftsteuer, die Festsetzung von Zinsen zur Körperschaftsteuer und die Festsetzung von Solidaritätszuschlag) – wie hier – unter bloßer Wiedergabe der „Bescheidbezeichnung“ an, ohne zunächst konkrete Einwendungen gegen einen bestimmten Verwaltungsakt zu erheben, können bei der Auslegung des Einspruchsbegehrens auch spätere Begründungen herangezogen werden. Es ist dabei zu prüfen, ob der Steuerpflichtige die Anfechtung eines bestimmten Verwaltungsakts bereits bei Erhebung des Einspruchs in seinen Willen aufgenommen hatte oder ob sich dieser Wille erst nachträglich gebildet hat (BFH, Urteil vom 29. Oktober 2019 – IX R 4/19 –, BFHE 266, 126, BStBl II 2020, 368).
(2) Nach diesen Grundsätzen waren die mittels der Bescheidbezeichnungen eingelegten Einsprüche gegen die Bescheide vom 27.05.2014 und vom 06.10.2014 lediglich Einsprüche gegen die Höhe der darin festgesetzten Körperschaftsteuer, nicht aber gegen die verfahrensrechtlich gesonderten Zinsfestsetzungen als Folgebescheide zu den Körperschaftsteuerfestsetzungen. Denn ausweislich der im Tatbestand dargelegten Abläufe im Rahmen des außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren und der parallel fortgeführten Außenprüfung betrafen die geltend gemachten Einwendungen der Klägerin zunächst ausschließlich die Frage, ob der Beklagte das Einkommen zutreffend ermittelt bzw. unter Berufung auf die vorläufigen Ergebnisse der Betriebsprüfung und Steuerfahndungsprüfung den Abzug von Betriebsausgaben gegenüber ausländischen Gesellschaften zu Unrecht versagt hatte. Die Zinsen waren hingegen von der Klägerin hingegen erstmals nach der 2016 erfolgten Verständigung über die Höhe des Betriebsausgabenabzugs und die daraufhin erlassenen Bescheide vom 21.09.2016 im Hinblick auf die (im Klageverfahren nicht mehr streitige) Frage der Berücksichtigung von Abschlagszahlungen thematisiert worden. Diese Abschlagszahlungen waren unstreitig erst im Jahr 2015 geleistet worden und erst in Folge einer Herabsetzung der Körperschaftsteuer (wie dann in den Bescheiden vom 21.09.2016) zu berücksichtigen. Ausgehend davon ist das Gericht davon überzeugt, dass die 2014 eingelegten Einsprüche sich nicht erkennbar gegen die Zinsbescheide richteten. c) Die Klage gegen die Nachzahlungszinsen für 2012 ist hinsichtlich der Zinsfestsetzung vom 21.09.2016 mangels anfechtbarer Beschwer und hinsichtlich der (erhöhten) Zinsfestsetzung vom 12.05.2017 mangels Vorverfahren unzulässig.
aa) Für den bereits im Bescheid vom 21.09.2016 festgesetzten Betrag der Nachzahlungszinsen (39 Euro) ist die Klage unzulässig, weil damals zunächst eine Herabsetzung der Nachzahlungszinsen erfolgte und die vorherigen höheren Zinsbescheide aus dem Jahr 2014 nicht mit Einspruch angefochten worden waren. Insoweit wird auf die vorigen Ausführungen zur Unzulässigkeit der Klage gegen die Zinsen zur Körperschaftsteuer 2005 bis 2008 und 2011 verwiesen.
bb) Hinsichtlich der mit Bescheid für 2012 vom 12.05.2017 erfolgten Erhöhung der Nachzahlungszinsen um 468 Euro (auf 507 Euro) ist die Klage mangels rechtzeitiger Sprungklage und des nach § 44 AO und § 46 AO erforderlichen Vorverfahrens unzulässig.
aaa) Wegen der Unzulässigkeit der Klage gegen den Zinsbescheid vom 21.09.2016 war der Zinsbescheid vom 12.05.2017 nicht gemäß § 68 FGO zum Gegenstand des seit 29.03.2017 anhängigen Klageverfahrens 4 K 614/17 geworden. Er unterlag damit der Anfechtung durch Einspruch innerhalb der Einspruchsfrist von einen Monat (§ 355 Abs. 1 AO) oder der Sprungklage innerhalb der Klagefrist von ebenfalls einem Monat (§ 47 FGO).
bbb) Die Klägerin hatte indes keinen Einspruch gegen die Zinsfestsetzung vom 12.05.2017 eingelegt, so dass es insoweit am nach §§ 44 und 46 FGO vorbehaltlich einer (rechtzeitigen) Sprungklage erforderlichen Vorverfahren fehlt.
(1) Zwar hatte die Klägerin gegen die Bescheide für 2012 und 2013 vom 12.05.2017 Einspruch eingelegt. Auch für diesen Einspruch ist jedoch mangels Einspruchsbegründung durch Auslegung zu ermitteln, gegen welchen von mehreren Verwaltungsakten, die der Körperschaftsteuerbescheid 2012 vom 12.05.2017 enthielt, sich der Einspruch richten sollte.
(2) Nach den für diese Auslegung bereits unter Ziffer 1. b) bb) bbb) (1) dargelegten Grundsätzen fehlt es an einem Einspruch gegen die Zinsbescheide vom 12.05.2017. Denn der Umstand, dass die Prozessbevollmächtigte der Klägerin im zeitlich nachfolgenden – wenn auch an das Gericht gerichteten – Schriftsatz vom 06.07.2017 ausschließlich die Problematik geäußert hatte, dass die B mit Bescheid vom 25.01.2017 Sozialversicherungsbeiträge erhoben habe, die bei der Verständigung nicht berücksichtig worden sei, lässt darauf schließen, dass erneut ausschließlich die Einkommensermittlungen und damit unmittelbar nur die Höhe der Körperschaftsteuer angefochten werden sollte. Dafür spricht auch, dass die Klägerin auch in den weiteren Schriftsätzen zum Antrag auf Verfahrensruhe jeweils nur die Problematik der Sozialversicherungsbeiträge geäußert und schließlich im Schriftsatz vom 19.04.2018 ausdrücklich die Bildung einer Rückstellung als Klagebegehren bezeichnet hatte. Der Beklagte durfte und musste daher auch für das Einspruchsverfahren davon ausgehen, dass die Klägerin – anders als noch im Einspruchsverfahren zu den Bescheiden vom 21.09.2016 – keine isolierten Einwendungen gegen die Zinsfestsetzungen mehr hatte, sondern sowohl die Klage als auch – letztlich vorsorglich – den parallel anhängigen Einspruch gegen die Bescheide vom 12.05.2017 (nur) wegen der streitigen Einkommensermittlung führte.
Ohne dass es nach den vorstehenden Überlegungen darauf noch ankäme zeigt sich der Umstand, dass mit der Anfechtung der Bescheide vom 12.05.2017 ursprünglich nicht die Zinsen gemeint waren, zur Überzeugung des Gerichts auch anhand der zeitlichen Abfolge. Denn das die Rückstellung ausdrücklich als Klagebegehren bezeichnende Schreiben vom 19.04.2018 war nur wenige Tage vor dem BFH-Beschluss vom 25.04.2018 IX B 21/18 zu den verfassungsrechtlichen Zweifeln an der Zinshöhe des § 238 AO erfolgt. Eine Gesamtschau der vorliegenden Umstände zeigt auf, dass erst die am 14.05.2018 erfolgte Veröffentlichung des BFH-Beschlusses die Klägerin bzw. ihre Prozessbevollmächtigte dazu veranlasste, die Zinsbescheide unabhängig vom Streit um die Rückstellungen als rechtswidrig anzusehen und diese Einwendungen mit dem Schriftsatz vom 17.05.2018 vorzubringen. Ausgehend davon hat das Gericht keine Zweifel, dass erst dann und nicht schon bei Einlegung des Einspruchs die über die Einkommensermittlung und damit die Körperschaftsteuerfestsetzung für 2012 hinausgehenden Einwendungen zur Zinsfestsetzung beabsichtigt waren und daher der (wenn auch hinsichtlich der Körperschaftsteuer wegen § 68 FGO unzulässige) Einspruch vom 12.06.2017 kein Einspruch gegen den Zinsbescheid für 2012 vom 12.05.2017 war.
cc) Eine rechtzeitige Sprungklage liegt ebenfalls nicht vor, weil ausgehend von den vorstehenden Ausführungen erst der Schriftsatz vom 17.05.2018 die Zinsen zum Klagebegehren machte und in diesem Zeitpunkt die Klagefrist für 2012 (wie auch für alle übrigen Streitjahre) schon längst abgelaufen war.
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 44 und 46 FGO
§ 160 AO
§ 68 FGO
§ 138 FGO
§ 238 AO
§ 42 FGO
§ 351 AO
§ 233a AO
§ 129 AO
§ 44 AO
§ 46 AO
§ 47 FGO
§ 233a der Abgabenordnung
§ 68 der Finanzgerichtsordnung
§ 40 Abs. 2 FGO
§ 239 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 164 Abs. 3 Satz 1, 1. Halbsatz AO
§ 233a Abs. 5 AO
§ 355 Abs. 1 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 10d Abs. 1 Satz 3 des Einkommensteuergesetzes
§ 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2019, 1217
BFHE 266, 126
BStBl II 2020, 368
4 K 614/17
18 IX B 21/18
19 IX R 4/19
X B 21/19
IX R 4/19