Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-05-07, Aktenzeichen 6 K 220/14

Tenor:

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Summe des Gewinns gem. § 9 Nr. 3 Satz 3 Gewerbesteuergesetz (GewStG) zu kürzen ist oder ob eine Kürzung ausscheidet, weil die Klägerin die von ihr gecharterten und weitervercharterten Schiffe nicht selbst ausgerüstet hat.
Die Klägerin wurde am ... gegründet. ... Die Klägerin übte bis 2001 eine Tätigkeit als Bereederungs- und Befrachtungsgesellschaft für Seeschiffe im internationalen Verkehr aus. ... 2001 übertrug sie sämtliche Bereederungs- und Befrachtungsverträge auf die A Bereederungsgesellschaft mbH, die nach Maßgabe des Verschmelzungsvertrages vom ... 2001 auf die B GmbH & Co. mit Sitz in ... verschmolzen wurde. Anschließend übte die Klägerin zunächst keine aktive Geschäftstätigkeit aus.
Die Klägerin ist an der C Schiffahrtsgesellschaft mbH & Co. KG und an der D Schiffahrtsgesellschaft mbH & Co. KG beteiligt. Diese beiden Gesellschaften erwarben jeweils ein Schiff (am ... 2003 und am ... 2004). Die Schiffe sind im deutschen Schiffsregister eingetragen und wurden von der jeweiligen Schiffsgesellschaft ausgerüstet. Die Finanzierung der Kaufpreise erfolgte zum einen durch das Eigenkapital der Beteiligungsgesellschaft und zum anderen durch die Aufnahme eines Schiffshypothekendarlehens bei der Bank-1. Um die Finanzierung von der Bank-1 zu erhalten, wurden längerfristige Chartern als Bedingung vereinbart. Diese wurden zwischen den Schiffsgesellschaften und der Klägerin am ... 2004 und am ... 2003 abgeschlossen. Von beiden Gesellschaften charterte die Klägerin deren voll ausgerüstete und betriebsbereite Schiffe. Diese Schiffe vercharterte die Klägerin mit Gewinn weiter. Beschäftigungslose und sog. Off-hire-Zeiten der Seeschiffe gingen zu Lasten der Klägerin.
Nachdem zunächst die Chartererlöse als Sonderbetriebseinnahmen bei den Schifffahrtsgesellschaften berücksichtigt worden waren, änderte der Beklagte die Bescheide und ging nunmehr von eigenbetrieblichen Einnahmen der Klägerin aus. Hierbei wurde erklärungsgemäß die Kürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG berücksichtigt. Die entsprechenden Bescheide ergingen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung.
Durch die Änderungsbescheide vom 05.04.2011 wurden die Bescheide für 2005 bis 2009 über den Gewerbesteuermessbetrag und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2005, 31.12. 2007 und 31.12.2008 dahingehend geändert, dass die Kürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG nicht mehr berücksichtigt wurde.
Hiergegen legte die Klägerin am 19.04.2011 mit der Begründung Einspruch ein, dass der Beklagte zu Unrecht die gewerbesteuerliche Kürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG versagt habe; außerdem seien die Änderungen gem. § 176 Abgabenordnung (AO) unzulässig.
Die Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für 2009 und über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2005 wurden am 29.04.2011 geändert. Weitere Änderungen erfolgten für die Streitjahre 2007 und 2009 mit Bescheiden vom 17.04.2012.
Durch die Einspruchsentscheidungen vom 15.09.2014 wurden die Einsprüche gegen die Gewerbesteuermessbescheide für 2005 bis 2011 und gegen die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2005, 31.12.2007, 31.12.2008 und 31.12.2010 als unbegründet zurückgewiesen.
Hiergegen hat die Klägerin am 17.10.2014 Klage erhoben.
Am 29.10.2014 wurden die angefochtenen Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für 2005, 2006, 2007 und 2009 und über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2005 gem. § 35b Abs. 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG) geändert. Der Gewerbeertrag - vor Verlustabzug - wurde in folgender Höhe berücksichtigt:
Jahr
Gewerbeertrag vor Verlustabzug
2005
... €
2006
2007
2009
... €.
Bei der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags für 2005 wurde der vortragsfähige Gewerbeverlust auf den 31.12.2004 in Höhe von ... € berücksichtigt. Mit Bescheid vom 29.10.2014 wurde der vortragsfähige Gewerbeverlust auf den 31.12.2008 auf ... € festgestellt.
Mit Schreiben vom 02.03.2015 hat die Klägerin die Klage wegen Gewerbesteuermessbetrag 2008, 2010 und 2011 sowie wegen des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2007, 31.12.2008 und 31.12.2010 zurückgenommen.
Zur Begründung der Klage trägt die Klägerin vor, die Voraussetzungen für eine Kürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG lägen vor. Diese Vorschrift sei eingeführt worden, um eine Pauschalregelung zu treffen, damit Unternehmen der Seeschifffahrt nicht ihren gesamten Gewerbeertrag der Gewerbesteuer unterwerfen müssen, denn dieses würde eine systemwidrige Belastung darstellen, welche sich daraus ergebe, dass das Seeschiff selbst keine Betriebsstätte darstelle, die Tätigkeit aber weitgehend nicht im Inland ausgeübt werde. Der ausländische Anteil habe bereinigt werden sollen.
Voraussetzung für die Kürzung sei das Betreiben eines Seeschiffs im internationalen Verkehr. Gem. § 9 Nr. 3 Satz 4 GewStG in Verbindung mit § 5a Abs. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) werde ein Schiff im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Seeschiffe, die im Wirtschaftsjahr überwiegend in einem inländischen Seeschifffahrtsregister eingetragen seien, in diesem Jahr überwiegend zur Beförderung von Personen und Gütern im internationalen Verkehr eingesetzt würden. Diese Voraussetzungen seien im Streitfall erfüllt, die Haupttätigkeit der Klägerin werde überwiegend nicht im Inland ausgeübt. Damit unterscheide sie sich nicht von einer typischen Schiffsgesellschaft.
Auch die Voraussetzung "Betreiben eines Seeschiffes" sei erfüllt. Denn gem. § 9 Nr. 3 GewStG in Verbindung mit § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG gehöre zum Betrieb von Handelsschiffen auch ihre Vercharterung, wenn sie vom Vercharterer ausgerüstet würden. Hierfür sei nicht erforderlich, dass der Vercharterer selbst das Schiff ausgerüstet habe. Lediglich die Bare-Boat-Charter oder die Vercharterung eines unbemannten Seeleichters (Barge) führe zur Versagung der Vorschrift des § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG. Zwar sei der Wortlaut der Norm insofern nicht eindeutig. Die Auslegung ergebe sich jedoch insbesondere daraus, dass § 9 Nr. 3 GewStG nur auf § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG verweise, nicht aber auf § 5a Abs. 2 Satz 3 EStG. Diese Ansicht werde von der Kommentarliteratur geteilt. Auch aus der Rechtsprechung des BFH folge diese Ansicht, denn der BFH habe in seinem Urteil vom 07.12.1989 (IV R 86/88) in einem ähnlichen Fall entschieden, dass auch die Weitervercharterung eines bereits ausgerüsteten Schiffes eine begünstigte Tätigkeit darstelle. Zwar sei diese Entscheidung zu § 11 Abs. 4 GewStG in Verbindung mit § 34c Abs. 4 EStG ergangen, es sei jedoch überwiegende Ansicht, dass auch auf die Rechtsprechung zu diesen Normen zurückgegriffen werden könne, da § 5a Abs. 2 EStG der Vorgängerregelung entspreche.
Diese vorgenommene Auslegung werde auch durch die Entwicklungsgeschichte des § 9 Nr. 3 GewStG bestätigt: Ursprünglich sei in § 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG ein Verweis auf § 34c Abs. 4 Satz 3 EStG eingefügt gewesen. Durch diesen Verweis sei insbesondere klargestellt worden, dass auch die Vercharterung, wenn die Handelsschiffe vom Vercharterer ausgerüstet worden seien, zum Betrieb von Handelsschiffen gehöre. Die Auslegung des § 34c Abs. 4 Satz 3 EStG sei durch das Urteil des BFH vom 07.12.1989 geklärt gewesen. Im Rahmen des Seeschifffahrtsanpassungsgesetzes vom 09.09.1998 sei der § 34c Abs. 4 Satz 3 EStG aus dem Gesetz gestrichen und nahezu identisch in den neuen § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG aufgenommen worden. Weil der Verweis in § 9 Nr. 3 Satz 5 EStG ins Leere gelaufen wäre, sei der Verweis auf § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG erfolgt. Eine inhaltliche Änderung sei hierdurch nicht beabsichtigt gewesen, denn die Änderung in § 5a Abs. 2 EStG sei lediglich eine sprachliche Anpassung gewesen, um die Vorschrift besser lesbar zu gestalten. Der Gesetzgeber habe deshalb auch nur zum Ausdruck bringen wollen, dass sich in § 9 Nr. 3 Sätze 2 bis 5 GewStG nichts geändert habe.
Im Übrigen werde darauf hingewiesen, dass § 9 Nr. 3 Sätze 2 - 5 GewStG im Falle der Anwendung des § 5a EStG gerade nicht anwendbar sei. Dies ergebe sich aus § 7 Satz 3 GewStG. Eine Erweiterung der Auslegung des § 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG auf die Sätze 3 und 4 des § 5a Abs. 2 EStG erscheine daher noch weniger stimmig, da nicht ersichtlich sei, wieso der Gesetzgeber eine zusätzliche Einschränkung für eine neu eingeführte Subventionsvorschrift dafür hätte nutzen wollen, um eine gewerbesteuerliche Vorschrift ohne Subventionscharakter weiter einzuschränken, obwohl diese gewerbesteuerliche Vorschrift bei Anwendung des § 5a EStG gar nicht greife.
Die Klägerin beantragt,1. die Bescheide für 2005, 2006, 2007 und 2009 über den Gewerbesteuermessbetrag, jeweils vom 29.10.2014, dahingehend abzuändern, dass der Gewerbesteuermessbetrag* für 2005 auf 0 €,* für 2006 auf ... €,* für 2007 auf ... € und* für 2009 auf 0 €
festgesetzt wird, sowie2. den Bescheid über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes auf den 31.12.2005 vom 11.04.2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.09.2014 dahingehend abzuändern, dass der vortragsfähige Gewerbeverlust zum 31.12.2005 auf ... € festgestellt wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist der Beklagte auf seine Einspruchsentscheidung vom 15.09.2014 und führt ergänzend aus, dass § 9 Nr. 3 Satz 4 GewStG nicht einschlägig sei, da die Klägerin die Schiffe ausschließlich weiterverchartert habe. Auch die Voraussetzungen des § 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG in Verbindung mit § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG seien nicht gegeben, denn § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG setze voraus, dass der Vercharterer die Ausrüstung vorgenommen habe. Dieses Ergebnis ergebe sich durch systematische Auslegung. Denn Satz 2 regele die Einkünfte aus vercharterten Schiffen. Der Einsatz und die Vercharterung von gecharterten Schiffen gelten nur unter der zusätzlichen Voraussetzung der Sätze 3 und 4 als Betrieb von Handelsschiffen. Erforderlich sei damit, dass gleichzeitig eigene oder ausgerüstete Handelsschiffe im internationalen Verkehr betrieben würden. Diese Voraussetzung erfülle die Klägerin nicht. Gegen diese Auslegung spreche auch nicht, dass § 9 Nr. 3 GewStG nicht auf § 5a Abs. 2 Satz 3 EStG verweise, hieraus ergebe sich lediglich der gesetzgeberische Wille, dass selbst dann, wenn gleichzeitig eigene oder vercharterte Schiffe betrieben würden, die gewerbesteuerliche Kürzung nicht vorgenommen werden solle.
Diese Auslegung entspreche auch dem Sinn und Zweck der gewerbesteuerlichen Regelung, denn bei einer schlichten Weitervercharterung erziele der Weitervercharterer gerade keine Erträge, die denen aus einer ausländischen Betriebsstätte vergleichbar wären.
Das von der Klägerin zitierte Urteil des BFH sei nicht auf diesen Fall übertragbar, da § 34c EStG a. F. gerade keine Regelung für die Vercharterung von gecharterten Schiffen beinhaltet habe. Zudem sei die Ausrichtung des § 34c EStG als Tarifvorschrift eine andere als die der Gewinnermittlungsvorschrift des § 5a EStG.
Zwar sei es richtig, dass der § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG, auf den der § 9 Nr. 3 GewStG verweise, nahezu identisch mit dem früheren § 34c Abs. 4 Satz 3 EStG sei. Hervorzuheben sei jedoch, dass der § 5a Abs. 2 Satz 3 EStG keine Entsprechung im früheren § 34c EStG finde, sondern neu eingefügt sei. § 5a Abs. 2 Satz 3 EStG fingiere den Einsatz und die Vercharterung von gecharterten Handelsschiffen unter bestimmten Voraussetzungen als Betrieb von Handelsschiffen und greife daher auch in den Regelungsbereich des Satzes 2 ein, so dass im Rahmen einer systematischen Auslegung auch der Satz 3 heranzuziehen sei. Für die Streitfrage könne daher ausnahmsweise gerade nicht auf die Rechtsprechung zu § 34c EStG zurückgegriffen werden.
Auf das Sitzungsprotokoll des Erörterungstermins vom 20.02.2015 wird verwiesen.
Die Beteiligten haben auf die mündliche Verhandlung verzichtet.
Dem Gericht haben die Gewerbesteuerakten Band II, die Bilanz- und Bilanzberichtsakten Bd. III und IV, die Akte Allgemeines und die Rechtsbehelfsakten zu der Steuernummer .../.../... vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
Die Entscheidung ergeht ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -).
I.
Die zulässige Klage ist begründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO). Der Gewerbeertrag der Klägerin ist gem. § 9 Nr. 3 Satz 2 ff. GewStG zu kürzen.
1. Die Klägerin unterliegt der Gewerbesteuer, soweit der Gewerbebetrieb im Inland betrieben wird (§ 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG). Dies ist auch bei der Ermittlung des Gewerbeertrags zu beachten. Nach § 2 Abs. 1 Satz 3 GewStG wird ein Gewerbebetrieb im Inland betrieben, soweit für ihn im Inland oder auf einem in einem inländischen Schiffsregister eingetragenen Kauffahrteischiff eine Betriebstätte unterhalten wird. Daraus folgt, dass ein Unternehmen, das nur im Inland eine Betriebstätte unterhält, mit seiner gesamten Tätigkeit der Gewerbesteuer unterliegt, auch wenn diese im Ausland ausgeübt oder verwertet wird (vgl. BFH-Urteil vom 28.03.1985 IV R 80/82, BFHE 143, 284, BStBl II 1985, 405 m. w. N.; siehe auch Urteil FG Hamburg vom 27.05.2009 6 K 102/08, EFG 2009, 1665).
Im Streitfall ist unstreitig, dass die Klägerin nur im Inland eine Betriebsstätte unterhält, so dass grundsätzlich der gesamte Gewerbeertrag im Inland steuerpflichtig ist.
2. Nach § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG wird die Summe des Gewinns (§ 7 GewStG) und der Hinzurechnungen (§ 8 GewStG) um den Teil des Gewerbeertrags eines inländischen Unternehmens gekürzt, der auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfällt. Werden Handelsschiffe im internationalen Verkehr betrieben, fingiert das Gesetz unter den in § 9 Nr. 3 Satz 2 ff. GewStG genannten weiteren Voraussetzungen, dass 80 v. H. des hieraus erzielten Gewerbeertrages auf eine nicht im Inland belegene Betriebsstätte entfällt (Betriebsstättenfiktion). Gem. § 9 Nr. 3 Satz 4 GewStG werden Handelsschiffe im internationalen Verkehr betrieben, wenn eigene oder gecharterte Handelsschiffe im Wirtschaftsjahr überwiegend zur Beförderung von Personen oder Gütern im Verkehr mit oder zwischen ausländischen Häfen, innerhalb eines ausländischen Hafens oder zwischen einem ausländischen Hafen und der freien See eingesetzt werden. Für die Anwendung der Sätze 2 bis 4 gilt § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG entsprechend (§ 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG). Gem. § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG gehört zum Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr auch ihre Vercharterung, wenn sie vom Vercharterer ausgerüstet worden sind.
3. Angewandt auf den Streitfall folgt hieraus, dass die Voraussetzungen für die gewerbesteuerliche Kürzung gem. § 9 Nr. 3 GewStG vorliegen.
Unstreitig werden die beiden von der Klägerin gecharterten Schiffe im internationalen Verkehr betrieben. Die Klägerin selbst betreibt diese Schiffe i. S. d. § 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG i. V. m. § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG als Vercharterer und hat die Schiffe auch im Sinne dieser Vorschriften ausgerüstet.
a) Ausgerüstet ist ein Schiff, wenn es betriebsbereit, insbesondere mit einer Mannschaft versehen ist. Beide Schiffe wurden unstreitig ausgerüstet von der Klägerin verchartert. Alle wesentlichen Tätigkeiten der dem Vercharterer obliegenden Aufgaben müssen im Inland ausgeführt werden. Auch dies ist hier der Fall. Allerdings hat nicht die Klägerin die Schiffe selbst ausgerüstet, sondern die Ausrüstung erfolgte bereits durch die beiden Schiffsgesellschaften, von denen die Klägerin die Schiffe gechartert hatte.
b) Es ist jedoch auch nicht erforderlich, dass der Steuerpflichtige, der die gewerbesteuerliche Kürzung in Anspruch nehmen will, das Schiff selbst ausrüstet. Entscheidend ist nur, dass das Schiff ausgerüstet ist. Lediglich die Bare-Boat-Charter oder die Vercharterung eines unbemannten Seeleichters führt zur Versagung der Vorschrift (siehe z. B. Hofmeister in Blümich, EStG, KStG, GewStG, Kommentar, § 5a EStG Rn. 38, 42; Roser in Lenski/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, § 9 Nr. 3 GewStG Rn. 1, 28; Dahm in Lademann/Söffing/Brockhoff, Kommentar zum Einkommensteuergesetz, § 5a EStG Rn. 73; Hennrichs/Kuntschik in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, Kommentar, Hennrichs § 5a EStG C 23; Dißars in Frotscher/Geurts, Kommentar zum Einkommensteuergesetz § 5a EStG Rn. 30, siehe zu § 34c EStG BFH-Urteil vom 14.11.1985 IV R 170/83, BStBl II 1986, 60).
aa) Der Wortlaut des § 9 Nr. 3 GewStG i. V. m. § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG ist nicht eindeutig, so dass durch Auslegung zu ermitteln ist, ob der Betrieb von gecharterten Handelsschiffen im internationalen Verkehr, zu dem auch ihre Vercharterung gehört, wenn sie vom Vercharterer ausgerüstet worden sind, erfordert, dass der Vercharterer selbst das Schiff ausgerüstet hat.
Maßgebend für die Interpretation eines Gesetzes ist der in ihm zum Ausdruck kommende objektivierte Wille des Gesetzgebers. Der Feststellung des zum Ausdruck gekommenen objektivierten Willens des Gesetzgebers dienen die Auslegung aus dem Wortlaut der Norm (grammatikalische Auslegung), aus dem Zusammenhang (systematische Auslegung), aus ihrem Zweck (teleologische Auslegung) sowie aus den Gesetzesmaterialien und der Entstehungsgeschichte (historische Auslegung); zur Erfassung des Inhalts einer Norm darf sich der Richter dieser verschiedenen Auslegungsmethoden gleichzeitig und nebeneinander bedienen. Ziel jeder Auslegung ist danach die Feststellung des Inhalts einer Norm, wie er sich aus dem Wortlaut und dem Sinnzusammenhang ergibt, in den sie hineingestellt ist. Gegen seinen Wortlaut ist die Auslegung eines Gesetzes nur ausnahmsweise möglich, wenn nämlich die wortgetreue Auslegung zu einem sinnwidrigen Ergebnis führt, das vom Gesetzgeber nicht beabsichtigt sein kann, oder wenn sonst anerkannte Auslegungsmethoden dies verlangen (BFH-Urteil vom 21.10.2010 IV R 23/08, BStBl II 2011, 277).
Danach ist es für die Anwendung des § 9 Nr. 3 GewStG i. V. m. § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG nicht erforderlich, dass der Vercharterer das Schiff selbst ausrüstet. Entscheidend hierfür sind neben der historischen Auslegung auch systematische sowie Sinn- und Zwecküberlegungen.
bb) § 9 Nr. 3 Sätze 2 bis 5 GewStG wurden durch Art. 13 Nr. 2 des Jahressteuergesetzes 1997 vom 20.12.1996 (BGBl I 1996, 2049) eingefügt. Anders als bei § 5a EStG handelt es sich bei dieser Regelung nicht um eine Subventionsnorm zur Sicherung und Stärkung des Schifffahrtsstandorts Deutschland. Die Regelung wurde vielmehr eingefügt, um die systemwidrige Belastung inländischer Schifffahrtsunternehmen mit Gewerbeertragsteuer auf den Teil des Gewerbeertrags zu beseitigen, der durch den Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr erzielt wird. Die Vorschrift soll eine sachgerechte und einfache Ermittlung des nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Anteils des Gewerbeertrags am gesamten Gewerbeertrag des Schifffahrtsunternehmens gewährleisten (BFH-Urteil vom 26.09.2013 IV R 45/11, BStBl II 2015, 296, HFR 2014, 248, unter Hinweis auf BTDrucks 13/5952, S. 54). Demzufolge ist nicht die für eine Subventionsnorm anzuwendende enge Auslegung erforderlich.
cc) Durch Art. 8 Nr. 2 des Seeschifffahrtsanpassungsgesetzes vom 09.09.1998 (BGBl. I 1998, 2860, 2866) wurde in § 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG der Hinweis auf § 34c Abs. 4 Satz 3 EStG durch den Hinweis auf § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG ersetzt. Inhaltlich hat sich durch diesen neuen Hinweis nichts geändert, die Änderung hatte nur redaktionelle Bedeutung (Roser in Lenski/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, § 9 Nr. 3 GewStG Rn. 11, 22). Für die Frage, was unter dem Betrieb von Handelsschiffen im internationalen Verkehr zu verstehen ist, kann deshalb auf die Rechtsprechung zu § 34 c EStG a. F. zurückgegriffen werden (Roser in Lenski/Steinberg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, § 9 Nr. 3 GewStG Rn. 1. 25; Dißars in Frotscher/Geurts, Kommentar zum Einkommensteuergesetz § 5a EStG Rn. 30; Finanzgericht Hamburg Urteil vom 18.02.2013 6 K 8/11, EFG 2013, 1096; a. A. wohl Niedersächsisches Finanzgericht Teilurteil vom 18.11.2010 1 K 3/09, zitiert nach juris).
Der BFH hat zu § 34c EStG in seinem Urteil vom 07.12.1989 IV R 86/88 (BStBl II 1990, 433) entschieden, dass auch die Weitervercharterung eines vom Erstvercharterer ausgerüsteten Handelsschiffes begünstigt ist. Begründet hat er dieses Ergebnis mit dem Zweck der Regelung und der Entstehungsgeschichte:
Der Zweck des § 34c Abs. 4 EStG liege in der Förderung der deutschen Seeschifffahrt; die Steuererleichterungen sollten ihr eine Entlastung im Wettbewerb gegenüber den sog. Billigflaggen gewähren (BFH-Urteil vom 05.08,1976 IV R 12/73, BFHE 119, 473, BStBl II 1976, 710, ständige Rechtsprechung). Um dies zu erreichen, müsse auch die Vercharterung deutscher Handelsschiffe begünstigt werden; im Hinblick auf die Steuervergünstigungen könne der Vercharterer das Schiff zu einem günstigeren Charterpreis anbieten. Dies gelte auch für einen Vercharterer, der das Schiff seinerseits gechartert hat. Würde ihm die Steuerbegünstigung versagt, wäre der Einsatz des gecharterten Schiffes beeinträchtigt, weil er einen höheren Charterpreis verlangen müsste. Da der Nutzen des Weitervercharterers in der Differenz zwischen der Erstcharter und Zweitcharter liege, erfahre der Weitervercharterer zwar einen geringeren Steuernachteil als der Erstvercharterer, wenn diesem die Steuervergünstigung verwehrt würde. Auch der beim Weitervercharterer auftretende Steuernachteil könne aber für den Einsatz des Schiffes von wesentlicher Bedeutung sein. Es sei kein einsichtiger Grund dafür ersichtlich, dass zwar die Transportleistungen des Erstvercharterers, nicht aber die gleichartigen Leistungen des Zweitvercharterers begünstigt sein sollten. Für die Gleichbehandlung spreche auch die Entstehungsgeschichte der Vorschrift, denn auch nach der früheren Gesetzesfassung sei nur der Bereich der Vercharterung eines Handelsschiffes auf Bareboatbasis ausgenommen worden, da sich ein derartiger Vercharterer nicht zur Erbringung von Beförderungsleistungen verpflichte.
Diese nach Ansicht des Senats überzeugenden Erwägungen des BFH sind auch auf die im Streitjahr geltende Rechtslage hinsichtlich der gewerbesteuerlichen Kürzungsvorschrift übertragbar. Denn § 9 Nr. 3 Sätze 2 bis 5 GewStG ist der Pauschalregelung des vorherigen § 34c Abs. 4 EStG a. F. nachgebildet und soll eine sachgerechte, einfache Ermittlung des nicht der Gewerbesteuer unterliegenden Anteils des Gewerbeertrags mit 80 % des gesamten Gewerbeertrags des Seeschifffahrtsunternehmens ermöglichen (Roser in Lenski/Stein-berg, Kommentar zum Gewerbesteuergesetz, § 9 Nr. 3 GewStG Rn. 20).
dd) Ein anderes Ergebnis ergibt sich auch nicht daraus, dass in § 5a Abs. 2 Satz 3 EStG weitere Voraussetzungen normiert werden für den Fall, dass gecharterte Schiffe weiterverchartert werden, denn § 9 Nr. 3 GewStG verweist nur auf § 5a Abs. 2 Satz 2 EStG, nicht aber auf § 5a Abs. 2 Satz 3 EStG. Insofern kann dem Beklagten auch nicht darin gefolgt werden, dass der Gesetzgeber eine andere Regelung geschaffen habe als die, die für die Entscheidung des BFH in seinem Urteil vom 07.12.1989 IV R 86/88 maßgeblich war. Eine Erweiterung der Auslegung des § 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG auf die Sätze 3 und 4 des § 5a Abs. 2 EStG ist nicht vorzunehmen, denn es ist nicht ersichtlich, wieso der Gesetzgeber eine zusätzliche Einschränkung für eine neu eingeführte Subventionsvorschrift dafür hätte nutzen wollen, eine gewerbesteuerliche Vorschrift ohne Subventionscharakter weiter einzuschränken, obwohl diese gewerbesteuerliche Vorschrift bei Anwendung des § 5a EStG nicht greift (vgl. BFH-Urteil vom 26.06.2014 IV R 10/11, BFHE 246, 76, BStBl II 2015, 300).
Es ist zudem kein Grund dafür ersichtlich, dass dieser Fall anders beurteilt werden sollte als der Fall, in dem der Steuerpflichtige die Ausrüstung des Schiffes durch einen Subunternehmer durchführen lässt. In den seltensten Fällen wird der Vercharterer das Schiff selbst ausrüsten.
4. Dem Beklagten wird gem. § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO aufgegeben, die angefochtenen Bescheide unter Berücksichtigung der Rechtsansicht des Gerichts zu ändern.
II.
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.
Die Revision wird gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung
§ 176 Abgabenordnung
§ 5a EStG
§ 34c EStG
§ 7 GewStG
§ 8 GewStG
§ 34 c EStG
§ 9 Nr. 3 Satz 3 Gewerbesteuergesetz
§ 9 Nr. 3 GewStG
§ 35b Abs. 1 Gewerbesteuergesetz
§ 9 Nr. 3 Satz 4 GewStG
§ 5a Abs. 2 Satz 1 Einkommensteuergesetz
§ 5a Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 5a Abs. 2 Satz 3 EStG
§ 11 Abs. 4 GewStG
§ 34c Abs. 4 EStG
§ 5a Abs. 2 EStG
§ 9 Nr. 3 Satz 5 GewStG
§ 34c Abs. 4 Satz 3 EStG
§ 9 Nr. 3 Satz 5 EStG
§ 7 Satz 3 GewStG
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 9 Nr. 3 Satz 2 ff. GewStG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG
§ 2 Abs. 1 Satz 3 GewStG
§ 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG
§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 1 und 3 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 9 Nr. 3 Sätze 2 bis 5 GewStG wurden durch Art. 13 Nr. 2 des Jahressteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 143, 284
BStBl II 1985, 405
EFG 2009, 1665
BStBl II 1986, 60
BStBl II 2011, 277
BStBl II 2015, 296
HFR 2014, 248
EFG 2013, 1096
BStBl II 1990, 433
BFHE 119, 473
BStBl II 1976, 710
BFHE 246, 76
BStBl II 2015, 300
IV R 86/88
85 IV R 80/82
6 K 102/08
85 IV R 170/83
10 IV R 23/08
13 IV R 45/11
6 K 8/11
1 K 3/09
89 IV R 86/88
76 IV R 12/73
14 IV R 10/11