Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-03-14, Aktenzeichen 3 K 2728/17

Tenor:

Tatbestand:
1
Das Klageverfahren befindet sich im zweiten Rechtsgang. Wegen der Einzelheiten des Senatsurteils vom 19. September 2013 3 K 4682/10 (juris) und des aufhebenden und zurückverweisenden Revisionsurteils des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 9. Mai 2017 VIII R 51/14 (BFH/NV 2018, 5) wird auf Bl. 297 ff. der Gerichtsakte 3 K 4682/10 und auf Bl. 2 ff. der Gerichtsakte verwiesen.
2
Streitig sind nach wie vor insbesondere die Fragen, ob der Kläger in den Jahren 1995 bis 2007 (Streitjahre) im Inland ansässig war sowie ob und gegebenenfalls in welcher Höhe er im Inland steuerpflichtige Einkünfte erzielt hat (vor allem solche aus Kapitalvermögen). Der Beklagte, das Finanzamt, sieht den Kläger in den Streitjahren als im Inland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig an und hat hiervon ausgehend mangels Abgabe von Einkommensteuererklärungen die mit der Klage angegriffenen Schätzungsbescheide erlassen. Die Schätzungen des Finanzamts bezüglich der Besteuerungsgrundlagen im Bereich der Kapitalerträge führten zu den folgenden Einkünften aus Kapitalvermögen (Bescheide siehe Gerichtsakte 3 K 4682/19, Bl. 3 ff., 266 f.): Streitjahr Steuerbescheid vom Gesamt-Kapitaleinkünfte 1995 22. Dezember 2009 131.934 DM 1996 22. Dezember 2009 159.058 DM 1997 22. Dezember 2009 184.971 DM 1998 22. Dezember 2009 199.848 DM 1999 22. Dezember 2009 135.573 DM 2000 22. Dezember 2009 507.207 DM 2001 22. Dezember 2009 433.882 DM 2002 22. Dezember 2009 208.423 EUR 2003 13. September 2013 229.030 EUR 2004 7. Juli 2010 242.240 EUR 2005 13. September 2013 259.693 EUR 2006 22. Dezember 2009 255.313 EUR 2007 22. Dezember 2009 305.329 EUR
Streitig sind nach wie vor insbesondere die Fragen, ob der Kläger in den Jahren 1995 bis 2007 (Streitjahre) im Inland ansässig war sowie ob und gegebenenfalls in welcher Höhe er im Inland steuerpflichtige Einkünfte erzielt hat (vor allem solche aus Kapitalvermögen). Der Beklagte, das Finanzamt, sieht den Kläger in den Streitjahren als im Inland unbeschränkt einkommensteuerpflichtig an und hat hiervon ausgehend mangels Abgabe von Einkommensteuererklärungen die mit der Klage angegriffenen Schätzungsbescheide erlassen. Die Schätzungen des Finanzamts bezüglich der Besteuerungsgrundlagen im Bereich der Kapitalerträge führten zu den folgenden Einkünften aus Kapitalvermögen (Bescheide siehe Gerichtsakte 3 K 4682/19, Bl. 3 ff., 266 f.):
Streitjahr
Steuerbescheid vom
Gesamt-Kapitaleinkünfte
1995
22. Dezember 2009
131.934 DM
1996
159.058 DM
1997
184.971 DM
1998
199.848 DM
1999
135.573 DM
2000
507.207 DM
2001
433.882 DM
2002
208.423 EUR
2003
13. September 2013
229.030 EUR
2004
7. Juli 2010
242.240 EUR
2005
259.693 EUR
2006
255.313 EUR
2007
305.329 EUR
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Der am Tag der mündlichen Verhandlung kurz vor Vollendung seines 90. Lebensjahres stehende, am xx.xx.xxxx geborene Kläger ist Ökonom mit Diplom und Promotion. Er beschreibt sich selbst als „Management Consultant ex duty“ und „Seigneur privé“ (vgl. Gerichtsakte Bl. 22, 47, 73, vgl. daneben Gerichtsakte Bl. 157 zur Beschreibung als „Präzisionsfanatiker“ bzw. als „Pedant“ im positiven Sinne). Der Kläger hat neben der deutschen Staatsbürgerschaft die britische Staatsbürgerschaft sowie laut seiner Erklärung in der mündlichen Verhandlung auch die südafrikanische Staatsbürgerschaft (vgl. hierzu Gerichtsakte Bl. 48 f., Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 127 ff., Ermittlungsakte S. 299, 911, 1041, Beweismittelordner Band – BMO Bd. – II, Fach 14). Seine Biographie skizziert der Kläger in dem aus Bl. 138 f. der Gerichtsakte 3 K 4682/10 ersichtlichen Kurz-Lebenslauf (vgl. zur Person des Klägers sowie zu Ausbildung, Diplom und Promotion Gerichtsordner 1, Fach 35 ff.; zum Gesundheitszustand bzw. zur Krankheitsgeschichte vgl. Gerichtsakte Bl. 115, 140 ff.).
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Der Kläger ist geschieden und war dreimal verheiratet, mit E 1 von 1953 bis 1963, mit E 2 von 1965 bis 1999 (vgl. das am xx.xx.1999 verkündete Urteil des Amtsgerichts X vom xx.xx.1998 Az. xxx, Gerichtsordner 1, Fach 2, Ermittlungsakte S. 969 ff. und BMO Bd. IV, S. 43 ff.) und mit E 3 von 2001 bis 2010 (vgl. Gerichtsakte Bl. 70 und Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 138). Er hat fünf Kinder (vgl. Gerichtsordner 1, Fach 14 und Gerichtsordner 2, Fach 68, 114, 116, 119, 120), zwei Kinder aus der ersten Ehe [ ___ ] ein außereheliches Kind [ ___ ] und zwei Kinder aus der zweiten Ehe [ ___ ]
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Gemeinsam mit seiner zweiten Ehefrau ließ der Kläger Ende der 1970er Jahre ein Dreifamilienhaus in der ... Allee in X errichten. Alleineigentümerin war E 2. Im Jahr 1993 wurde zugunsten des Klägers ein Wohnrecht an einer Wohnung bestellt, im Jahr 2002 wurde es in notarieller Form bestätigt und als „lebtägliches Wohnrecht“ in das Grundbuch eingetragen. Bis zu seiner Abmeldung am 22. März 1995 war der Antragsteller in X gemeldet. Ausweislich der Abmeldebestätigung verzog er nach D/England (vgl. Gerichtsordner 2, Fach 37).
6
Bezüglich der selbständigen beruflichen Tätigkeit des Klägers in der Zeit vor den Streitjahren liegen dem Senat keine genaueren Erkenntnisse vor. Nach Aktenlage war der Kläger bis zum Jahr 1993 im In- und Ausland als selbständiger Unternehmensberater tätig („[ ___ ]“). Laut dem strafrechtlichen Bericht über die Steuerfahndungsprüfung vom 6. Mai 2010 (vgl. Gerichtsordner 3) und der mit der vorliegenden Klage angefochtenen Einspruchsentscheidung vom 30. November 2010 beschäftigte er hierbei bis zu xxx Mitarbeiter und erzielte Umsätze von bis zu 6 Mio. DM und Gewinne von bis zu 1,7 Mio. DM pro Jahr (vgl. Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 21).
7
Die für den Kläger ausgestellten Führungszeugnisse vom [ ___ ] weisen jeweils „Keine Eintragung“ aus (vgl. BMO Bd. II, Fach 3, S. 29 ff. und Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 145), ebenso die in der Akte des Strafverfahrens abgelegten Auskünfte aus dem Bundeszentralregister vom [ ___ ].
8
Die mit der Klage angefochtenen Schätzungsbescheide ergingen im Anschluss an den steuerlichen Bericht über die Steuerfahndungsprüfung vom 12. Mai 2009 (vgl. Gerichtsordner 3). Der Kläger beschreibt die Schätzungen der Steuerfahndungsstelle bzw. des Finanzamts als „substanzlos, unrichtig, falsch, abwegig, unvollständig, fehlleitend, freie Erfindung, maßlos, irreal, Phantasie (Hr. [ ___ ])“, als „fern aller Realität, eine unvertretbare frei phantasierende Erfindung – mit katastrophalen Folgen“, als „gigantische Fiktion, gegründet auf keinen Beleg, widersprechend allen erwiesenen Tatsachen“, als „eine gigantische Fiktion, Imagination, Illusion, eine wahnwitzige Phantasmorgie ohne jeden Wirklichkeitsbezug“ und als „unrichtig, realitätsfern, fiktiv, unbrauchbar und frei erfunden“ (vgl. dazu Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 108, 111, 284, 286). Er hat im zweiten Rechtsgang u.a. eine „Zeittafel Kläger der steuerlich relevanten Tatsachen“ vorgelegt (vgl. Gerichtsakte Bl. 108).
9
Das beim Amtsgericht X unter dem Aktenzeichen [ ___ ] gegen den Kläger geführte Strafverfahren wegen des Verdachts der Einkommensteuerhinterziehung im Zeitraum 2001 bis 2006 ist seit dem 12. Juni 2012 gemäß § 396 Abgabenordnung – AO – ausgesetzt (vgl. Gerichtsakte Bl. 107, 135 f., 186, 207 und Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 170).
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Etwa in der Zeit des Auslaufens seiner selbständigen Tätigkeit Anfang der 1990er Jahre liegt der Ursprung des intensiv geführten Scheidungsverfahrens zwischen dem Kläger und seiner (zweiten) Ehefrau E 2, die gemäß den Angaben des Klägers im Oktober 2015 verstarb. Besonders im Streit stand in diesem Verfahren die Frage des von der Ehefrau – nicht zuletzt aufgrund des während der Ehe hinzuerlangten Immobilienvermögens – an den Kläger zu zahlenden Zugewinnausgleichs, für dessen Berechnung es der Ermittlung des jeweiligen Anfangs- und Endvermögens der Ehepartner bedurfte. In der ersten Instanz entschied das Amtsgericht X (Familiengericht) durch Urteil vom xx.xx1998 und sprach dem Kläger einen Zugewinnausgleich in Höhe von knapp 3,8 Mio. DM zu. Die zweite Instanz vor dem [ ___ ] Zivilsenat des Oberlandesgerichts [ ___ ] – OLG – endete schließlich mit einem Vergleich über 2,8 Mio. DM (vgl. Gerichtsordner 1, Fach 2 und Gerichtsordner 2, Fach 117; vgl. auch Gerichtsordner 1, Fach 9: laut „Gebührengutachten“ der Rechtsanwaltskammer [ ___ ] vom 8. Oktober 2003 hatte der Kläger ausweislich der Akten „Vermögensumschichtungen an seine zweite Ehefrau im Umfang von ca. 15 Mio DM vorgenommen“, es lägen „unstreitig überdurchschnittliche Einkommens- und Vermögensverhältnisse“ vor).
11
Die Inhalte und der Zeitraum des im Jahr 1999 beendeten Familienrechtsstreits stehen in mehrerlei Hinsicht in sachlichem Zusammenhang mit der erst Jahre später begonnenen Steuerfahndungsprüfung. Zum einen beruft der Kläger sich darauf, schon Mitte der 1990er Jahre keinen Wohnsitz mehr im Inland gehabt zu haben, weil er ihn zunächst nach D/England und später nach Südafrika verlegt habe (vgl. Rechtsbehelfsakte Bl. 1: „Hinzu kommt die Besonderheit meines Wohnsitzes außerhalb von Deutschland seit 1993.“; vgl. auch die betreffenden Prüfernotizen in den Berichten der Steuerfahndungsstelle sowie den zweiten Band des Beweismittelordners, in dem u.a. Lichtbilder des Objekts ... Allee in X und der Wohnung in Y, ... Straße x enthalten sind; die Wohnung in Y erwarb der Kläger Anfang 2001 zu einem Kaufpreis von 410.000 DM, vgl. Gerichtsordner 3).
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Zum anderen sind für die in den streitgegenständlichen Bescheiden enthaltenen Schätzungen der Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen zwei Beträge in einer ganz ähnlichen Größenordnung von ca. 2,5 Mio. DM bzw. ca. 2,1 Mio. DM von grundlegender Bedeutung. Bei dem erstgenannten Betrag handelt es sich um die vom Kläger im Dezember 1999 erhaltene Zugewinnausgleichszahlung von 2.526.000 DM (Bankeingang am 15. Dezember 1999 siehe Gerichtsordner 2, Fach 71, Zusammensetzung des Überweisungsbetrags: Zugewinn laut Vergleich vom 29. September 1999 bei OLG in Höhe von 2.800.000 DM abzüglich Kostenvorschuss-Rückerstattung von 174.000 DM und abzüglich Hinterlegung von 100.000 DM für fragliches Honorar des diese Summe für sich beanspruchenden Scheidungsanwalts des Klägers; vgl. in diesem Zusammenhang auch die unter Beteiligung des Klägers zustande gekommenen Urteile des Bundesgerichtshofs – BGH – vom 18. März 2004 IX ZR 177/03, FamRZ 2004, 933 und vom 8. Mai 2008 IX ZR 180/06, FamRZ 2008, 1435). Der Kläger erwarb nach Erhalt der Zugewinnausgleichszahlung im Dezember 1999 Wertpapiere, die am 29. Dezember 1999 einen Gesamt-Kurswert von 2.167.655,68 DM hatten (vgl. die „Aufstellung Depot Nr. [ ___ ]“ bei der Sparkasse X, Gerichtsordner 2, Fach 105).
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Der zweite Betrag von ebenfalls mehr als 2 Mio. DM war bereits in den familiengerichtlichen Klageverfahren zwischen den Scheidungsparteien strittig. Schon dort stellte sich die Frage, ob der Kläger Inhaber eines im Ausland geführten Depots war (Stand zum 31. Dezember 1995: 2.149.844 DM, vgl. Steuerfahndungsbericht vom 12. Mai 2009, S. 11). Das Familiengericht gab ein graphologisches Gutachten in Auftrag (vgl. BMO Bd. IV, S. 209 ff. und Gerichtsordner 2, Fach 124). Im Urteil vom xx.xx.1998 zum Zugewinnausgleich entschied es, es sei „nicht mit hinreichender Sicherheit überzeugt, dass das bei der Schweizer Bank unter [ ___ ] geführte Konto dem Kläger zuzurechnen ist“ (vgl. BMO Bd. IV, S. 43 ff., 79); demgegenüber stellte es in dem klagabweisenden Urteil zur Klage wegen Trennungsunterhalt fest, nach dem Schriftvergleichsgutachten sei „der Vermerk mit hoher Wahrscheinlichkeit vom Kläger geschrieben“ worden, der Kläger habe den „ihm obliegenden Beweis für seine Unterhaltsbedürftigkeit nicht geführt“ und es gebe „weitere Indizien, dass der Kläger über weitere von ihm bisher nicht eingeräumte Vermögensgegenstände verfügt“ (vgl. BMO Bd. IV, S. 23 ff., 227 ff.).
14
Die von ihr mandatierte Kanzlei reichte im Namen der E 2 daraufhin eine Strafanzeige „wegen des Verdachts des fünffachen vollendeten Prozeßbetrugs und wegen des Verdachts auf vierfache Abgabe einer falschen Versicherung an Eides statt“ ein (vgl. BMO Bd. IV, S. 3 ff., 283 ff., 411 ff., 485 ff.). Im diesbezüglichen Ermittlungsverfahren kam es zu einem Rechtshilfeersuchen, im Rahmen dessen M, ein Mitarbeiter der Schweizer Bank, in der Schweiz vernommen wurde (vgl. BMO Bd. IV, S. 515 ff., 589 ff.; [ ___ ]). Der Kläger gab bei seiner Beschuldigtenvernehmung durch die Kriminalpolizei X am 1. Oktober 1999 an, er habe bei der Schweizer Bank „von 1990 bis 1992 ein Treuhandkonto fremden Eigentums unterhalten“ (vgl. BMO Bd. IV, S. 533 ff.; vgl. „Contrat fiduciaire“, Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 123 und Übersetzung Bl. 124). Laut den Angaben des Zeugen M anlässlich seiner Vernehmung vom 6. Juni 2000 hatte der Kläger das fragliche Konto eröffnet, gemäß seiner eigenen Erklärung sei der Kläger selbst wirtschaftlicher Berechtigter gewesen (die Bank habe keine Kenntnis von einem Treuhandvertrag gehabt) und „per 26. Februar 1997“ seien „die Konti und das Depot der Nummer [ ___ ] saldiert“ worden.
15
Die Staatsanwaltschaft X erhob im November 2000 Anklage gegen den Kläger (vgl. BMO Bd. IV, S. 615 ff.). Das unter dem Aktenzeichen [ ___ ] geführte Strafverfahren wurde gegen Zahlung eines Geldbetrags von insgesamt 20.000 DM im April 2001 nach § 153a der Strafprozessordnung (StPO) eingestellt (vgl. BMO Bd. IV, S. 633 ff.).
16
Drei Jahre später kam es im April 2004 anlässlich eines aus anderem Anlass geführten Ermittlungsverfahrens wegen Betrugs bzw. Gebührenüberhebung zu einer Durchsuchung, bei welcher der Kläger in der ... Allee in X angetroffen wurde (vgl. BMO Bd. I, Fach 1, S. 123; zum damaligen Kontext vgl. Ermittlungsakte S. 87, 101 ff.). Wegen der sich hieran anschließenden weiteren Ermittlungen gegen den Kläger wegen Steuerhinterziehung, in deren Verlauf es im Jahr 2008 zu weiteren Durchsuchungen und einer umfangreichen Beschlagnahme bei ihm und auch zu einer Arrestanordnung gegen ihn kam, wird auf die Ermittlungsakten Bezug genommen.
17
Die erste Reaktion des Klägers auf die Aufforderung zur Abgabe von Einkommensteuererklärungen ist aus dem Schreiben des Klägers vom 16. Februar 2006 nebst Anlagen zu entnehmen (vgl. Einkommensteuerakte Bl. 19 ff.). Auf eine Zwangsgeldandrohung reagierte der Kläger mit Schreiben vom 23. März 2006 (Einkommensteuerakte Bl. 47 f.: „Für Mahnung und Zwangsgeld gibt es keine Veranlassung.“, „Das Finanzamt X ist für meine EST leider nicht zuständig, seit 1951 und bis 2006, also seit 55 Jahren nicht.“). Der Sachbearbeiter beim Finanzamt war Herr [ ___ ], auf dessen behauptete Zusage der fehlenden Steuerpflicht im Inland der Kläger sich beruft (vgl. Einkommensteuerakte Bl. 49 und Aktenvermerk des Sachbearbeiters vom 7. Juli 2006, Bl. 52: „Die Darstellung des Stpfl. bzgl. des Telefonats ist nicht korrekt. … Keinesfalls wurde geäußert, daß der Tatbestand der Stpfl. im Inland abschließend geprüft wäre.“).
18
Am 11. Oktober 2006 leitete das Finanzamt S das noch nicht abgeschlossene, sondern beim Amtsgericht X gemäß dem Antrag des Prozessbevollmächtigten ausgesetzte Strafverfahren wegen des Verdachts der Einkommensteuerhinterziehung für die Jahre ab 2001 ein (zunächst bis 2005, vgl. Einkommensteuerakte Bl. 53 und Ermittlungsakte S. 79 ff., später Erstreckung auf das Jahr 2006, S. 1055 ff.). Ausweislich des Protokolls einer Besprechung vom 7. Juli 2008, an welcher u.a. der Kläger und sein damaliger Strafverteidiger teilnahmen, wurde dem Kläger mitgeteilt, dass der steuerliche Ermittlungszeitraum auf den Zeitraum 1995 bis 2005 ausgedehnt werde (vgl. Ermittlungsakte S. 583). Gegen den Strafbefehl vom 7. Dezember 2010 legte der Prozessbevollmächtigte im Namen des Klägers Einspruch ein (vgl. zum bisherigen Verlauf des Strafverfahrens den Auszug aus der Akte [ ___ ]).
19
Hinsichtlich der Auskünfte der Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) gemäß § 24c Kreditwesengesetz vom 14. März 2007 und vom 28. April 2008 wird auf S. 129 ff., 215 ff. der Ermittlungsakte verwiesen. In den BaFin-Auskünften ausgewiesen wurden inländische Konten des Klägers bei der Bank I, der Bank Y, der Sparkasse X, der Bank II, der Bausparkasse [ ___ ], der Bank III und der Stadtsparkasse [ ___ ]. Bezüglich des bei der Sparkasse X geführten Bankschließfachs, der Zugriffsdaten des Klägers im Zeitraum 1. Februar 2000 bis 2. Juni 2008 und des Inhalts des Schließfachs am 9. Juni 2008 (insbesondere Pässe und Treuhandvertrag mit Frau B vom 15. November 1980) wird auf S. 385 ff. der Ermittlungsakte Bezug genommen (vgl. auch S. 1023, wonach das Schließfach ab dem 31. Juli 1996 bestanden habe).
20
Gemäß dem Antrag des Finanzamts S erließ das Amtsgericht S am 24. April 2008 sowie am 2. und 5. Juni 2008 die aus S. 179 ff., 237 ff., 255 ff., 315 ff. der Ermittlungsakte ersichtlichen Durchsuchungs- und Beschlagnahmebeschlüsse gegen den Kläger und die kontenführenden Banken (vgl. dazu Aktenvermerke der Steuerfahndung vom 29. März 2007, vom 9. Mai 2007 und 3. Juni 2008 sowie Durchsuchungs- und Beschlagnahmeberichte, Ermittlungsakte S. 143 ff., 155 ff., 253, 269 ff.; vgl. ferner Beschlüsse vom 24. Juni 2008 zur Durchsuchung der Geschäftsräume des W Interessen e.V. und der Wohnungen des C in H, S. 483 ff., 611 ff., 741 ff., 863 ff., sowie Beschlüsse vom 27. Juni 2008 und vom 3. Juli 2008 betreffend die T-Treuhand GmbH in F und das Bankhaus G in M, S. 527 ff., 571 ff., 673 ff., 745 ff.).
21
Am 20. Juni 2008 fand eine Besprechung beim Finanzamt S statt, bei der dem Kläger „aus dem Inhalt der Aktentasche 1 Bündel Geldscheine 9.500,00 Euro“ zurückgegeben wurde (vgl. Protokoll der Rückgabe und der Besprechung, Ermittlungsakte S. 461 ff., vgl. auch Aktenvermerk vom 6. Juni 2008, Ermittlungsakte Bd. II, Fach 3). Gemäß Protokoll bestätigte der Kläger Bankverbindungen in Österreich, Belgien, England, Südafrika und in der Schweiz (S. 463 unter Ziffer 3) und machte u.a. Angaben zu dem im Schließfach aufbewahrten Treuhandvertrag (S. 465 unter Ziffer 6; vgl. auch S. 669). Gemäß seiner Zusage aus der Besprechung bemühte der Kläger sich in der Folgezeit um die Vorlage von Unterlagen zu den ausländischen Bankverbindungen (vgl. Schreiben des Klägers vom 1. August 2008 zu „Kooperation bei Bank-Recherchen“, S. 757 ff., vgl. zu „Bank-Recherchen“ auch Ermittlungsakte S. 753, 779, 793 ff., 821, 857 ff., 941 ff., 951 ff.) und fasste die erzielten Ergebnisse schließlich im Februar 2009 zusammen (siehe Ermittlungsakte S. 1015 ff.).
22
Nach einer Arrestanordnung vom 4. Juni 2008 (vgl. Bd. II, Fach 3 der Ermittlungsakte) unterzeichnete der Kläger am 7. Juli 2008 eine Sicherungs-Abtretungserklärung (vgl. dazu Ermittlungsakte S. 515, 597 ff.) für das bei der Bank I geführte Depot mit der Nr. [ ___ ] (Kurswert 389.734 EUR, Ermittlungsakte S. 599, 607; vgl. ferner S. 1083, 1103, 1117).
23
Am 13./14. Juli 2008 wurde bei der Steuerfahndungsstelle des Finanzamts S eingebrochen. Im betreffenden Aktenvermerk vom 4. August 2008 (Ermittlungsakte S. 769) heißt es: „… Dabei wurden auch sämtliche Türen der Asservatenzimmer im Erdgeschoss gewaltsam aufgebrochen. Die im verschlossenen Raum 018 in Kartons lagernden Beweismittel des Ermittlungsverfahrens Kläger wurden dabei teilweise ausgeleert und durcheinander geworfen. Der Inhalt des Koffers (Verzeichnis I/33: „1 Koffer mit losen Schriftstücken“ wurde dabei ca. zur Hälfte im ganzen Raum verstreut. Die darin befindlichen Briefe von und an Geliebte(n) und Ehefrauen sowie Sexspielzeuge (Dildos und Vibratoren) wurden wieder eingesammelt und in den Koffer zurückgelegt. Die Unterlagen waren bei der Beschlagnahme so vorgefunden worden (wahllos in den Koffer gestopft, ohne eine erkennbare Ordnung). Ein Diebstahl von Unterlagen war nicht erkennbar.“
Am 13./14. Juli 2008 wurde bei der Steuerfahndungsstelle des Finanzamts S eingebrochen. Im betreffenden Aktenvermerk vom 4. August 2008 (Ermittlungsakte S. 769) heißt es:
„… Dabei wurden auch sämtliche Türen der Asservatenzimmer im Erdgeschoss gewaltsam aufgebrochen.
Die im verschlossenen Raum 018 in Kartons lagernden Beweismittel des Ermittlungsverfahrens Kläger wurden dabei teilweise ausgeleert und durcheinander geworfen.
Der Inhalt des Koffers (Verzeichnis I/33: „1 Koffer mit losen Schriftstücken“ wurde dabei ca. zur Hälfte im ganzen Raum verstreut.
Die darin befindlichen
Briefe von und an Geliebte(n) und Ehefrauen
sowie Sexspielzeuge (Dildos und Vibratoren)
wurden wieder eingesammelt und in den Koffer zurückgelegt.
Die Unterlagen waren bei der Beschlagnahme so vorgefunden worden (wahllos in den Koffer gestopft, ohne eine erkennbare Ordnung).
Ein Diebstahl von Unterlagen war nicht erkennbar.“
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Hinsichtlich weiterer Informationen zum Sachverhalt wird auf die Berichte über die Steuerfahndungsprüfung (vgl. Gerichtsordner 3 und Akte „Steuerfahndungsbericht“) sowie ergänzend auf die Ermittlungsakten und die Beweismittelordner Bezug genommen. Im steuerlichen Bericht vom 12. Mai 2009 behandelte die Steuerfahndungsstelle insbesondere die persönliche Steuerpflicht (persönliche und melderechtliche Verhältnisse, Wohnsitze etc.), die Einkünfte aus Gewerbebetrieb (Prozessfinanzierung) und die Einkünfte aus Kapitalvermögen. Bei den inländischen Einkünften aus Kapitalvermögen legte sie die von der Sparkasse X, der Bank I und der Bausparkasse [ ___ ] vorliegenden Informationen zugrunde. Bezüglich der ausländischen Kapitaleinkünfte schätzte die Steuerfahndungsstelle die Besteuerungsgrundlagen und ging hierbei auf Kapitalstamm und Zinssatz im Einzelnen ein. Im Ergebnis gelangte sie zu den folgenden Einkünften aus Kapitalvermögen des Klägers aus dem Ausland:
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Jahr Kapitalstamm zum 31. Dezember Zinssatz Zwischensumme (unterjährig) Zinseinnahmen 1995 2.149.840 DM+ 138.234 DM 6,43% 138.234 DM 1996 2.288.074 DM+ 165.408 DM 6,43% (x 5 Monate)7,80% (x 7 Monate) 61.301 DM104.107 DM 165.408 DM 1997 2.453.482 DM+191.371 DM 7,80% 191.371 DM 1998 2.644.853 DM+ 206.298 DM 7,80% 206.298 DM 1999 2.851.151 DM+ 222.389 DM 7,80% 222.389 DM 2000 3.073.540 DM+ 239.736 DM 7,80% 239.736 DM 2001 3.313.276 DM+ 308.134 DM 9,30% 308.134 DM 2002 (3.621.410 DM =)1.851.647 EUR+172.203 EUR 9,30% 172.203 EUR 2003 2.023.850 EUR+188.218 EUR 9,30% 188.218 EUR 2004 2.212.068 EUR+ 205.772 EUR 9,30% 205.772 EUR 2005 2.417.790 EUR+ 224.854 EUR 9,30% 224.854 EUR 2006 2.692.644 EUR+ 250.415 EUR 9,30% 250.415 EUR 2007 2.943.059 EUR+ 273.704 EUR 9,30% 273.704 EUR
Jahr
Kapitalstamm zum 31. Dezember
Zinssatz
Zwischensumme (unterjährig)
Zinseinnahmen
2.149.840 DM+ 138.234 DM
6,43%
138.234 DM
2.288.074 DM+ 165.408 DM
6,43% (x 5 Monate)7,80% (x 7 Monate)
61.301 DM104.107 DM
165.408 DM
2.453.482 DM+191.371 DM
7,80%
191.371 DM
2.644.853 DM+ 206.298 DM
206.298 DM
2.851.151 DM+ 222.389 DM
222.389 DM
3.073.540 DM+ 239.736 DM
239.736 DM
3.313.276 DM+ 308.134 DM
9,30%
308.134 DM
(3.621.410 DM =)1.851.647 EUR+172.203 EUR
172.203 EUR
2.023.850 EUR+188.218 EUR
188.218 EUR
2.212.068 EUR+ 205.772 EUR
205.772 EUR
2.417.790 EUR+ 224.854 EUR
224.854 EUR
2.692.644 EUR+ 250.415 EUR
250.415 EUR
2.943.059 EUR+ 273.704 EUR
273.704 EUR
26
Kurz vor Jahresende erließ das Finanzamt sodann die 13 Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre. Die ursprünglichen Bescheide, von denen 10 nach wie vor aktuell sind (vgl. die Auflistung oben Seite 4), datieren vom 22. Dezember 2009 und wurden dem Kläger in X unter der Anschrift ... Allee ausweislich der Postzustellungsurkunde (Einkommensteuerakte Bl. 53) am 23. Dezember 2009 zugestellt. Der Kläger legte Einspruch ein (Eingang am 21. Januar 2010, vgl. Ermittlungsakte S. 1133 ff.), ferner legte der Prozessbevollmächtigte für den Kläger noch einmal innerhalb der Monatsfrist Einspruch ein.
27
Vor dem Hintergrund einer geänderten Auffassung zu den in den Bescheiden für die Jahre 2003 bis 2005 angesetzten Einkünften aus Gewerbebetrieb (vgl. das Klageverfahren 3 K 4685/10) erließ das Finanzamt am 7. Juli 2010 Änderungsbescheide für die Streitjahre 2003 bis 2005 (vgl. wegen der Einzelheiten auch Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 5 ff. und Einkommensteuerakte Bl. 121 ff.). Die festgesetzte Einkommensteuer für 2004 reduzierte sich dadurch, jene für 2003 und 2005 erhöhte sich.
28
Wegen des Verlaufs des Einspruchsverfahrens im Übrigen wird auf die Rechtsbehelfsakte Bezug genommen. Durch Einspruchsentscheidung vom 30. November 2010 wies das Finanzamt die Einsprüche gegen die Einkommensteuerfestsetzungen für die Streitjahre als unbegründet zurück. Der Kläger erhob Klage, die im ersten Rechtsgang unter dem Aktenzeichen 3 K 4682/10 geführt wurde und über die der Senat durch das klagabweisende Urteil vom 19. September 2013 entschieden hat.
29
Über den die Einkommensteuer der Streitjahre betreffenden Antrag des Klägers auf Aussetzung der Vollziehung hatte der Senat zuvor durch Beschluss vom 27. September 2012 3 V 4767/10 entschieden, auf den wegen aller Einzelheiten und insbesondere auch im Hinblick auf die detaillierte Sachverhaltsschilderung Bezug genommen wird. Der Senat in seiner damaligen Besetzung wies den AdV-Antrag mangels ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit weitgehend zurück, gewährte jedoch bezüglich geringerer Beträge der Einkünfte aus Kapitalvermögen die Aussetzung der Vollziehung (1995: 8.000 DM, 1996: 10.000 DM, 1997: 11.500 DM, 1998: 12.500 DM, 1999: 13.500 DM, 2000: 14.500 DM, 2001: 18.500 DM, 2002: 10.500 EUR, 2003: 11.500 EUR, 2004: 12.500 EUR, 2005: 13.500 EUR, 2006: 19.500 EUR, 2007: 21.500 EUR). Als Begründung führte der Senat an, das Finanzamt habe die Kapitalerträge des Jahres 1995 unter Anwendung des geschätzten Zinssatzes für 1995 aus dem Depotbestand zum 31. Dezember 1995 ermittelt statt aus diesem Stand zuerst den Stand zum Jahresanfang abzuleiten und daraus die Zinseinnahmen 1995 zu ermitteln. Das Finanzamt habe dem Stand zum 31. Dezember 1995 die geschätzten Kapitaleinnahmen des Jahres 1995 hinzugerechnet, um daraus die Zinseinnahmen des Jahres 1996 zu ermitteln statt für das Jahr 1996 von dem Kapitalstamm zum 31. Dezember 1995 auszugehen. An der Richtigkeit dieses Vorgehens bestünden ernstliche Zweifel, die insoweit zur Aussetzung der Vollziehung führten. Der Fehler ziehe sich durch alle Veranlagungszeiträume. Durch Reduzierung der Einkünfte aus Kapitalvermögen um die oben aufgelisteten Beträge gelangte der Senat zu folgender Entwicklung des ausländischen Kapitalstammes und der Zinseinnahmen:
30
Jahr Kapitalstamm zum 1. Januar des Jahres Zinssatz Zinslauf Zwischensumme Zinssumme aus dem ausländischen Kapitalstamm 1995 2.019.956 DM 6,43% 129.883 EUR 1996 2.149.840 DM 6,43% 5 Monate 57.598 DM 7,80% 7 Monate 97.818 DM 155.416 DM 1997 2.305.256 DM 7,80% 179.810 DM 1998 2.485.065 DM 7,80% 193.835 DM 1999 2.678.901 DM 7,80% 208.954 DM 2000 2.887.855 DM 7,80% 225.253 DM 2001 3.113.107 DM 9,30% 289.519 DM 2002 1.739.735 EUR 9,30% 161.795 EUR 2003 1.901.530 EUR 9,30% 176.842 EUR 2004 2.078.373 EUR 9,30% 193.289 EUR 2005 2.271.661 EUR 9,30% 211.265 EUR 2006 2.482.926 EUR 9,30% 230.912 EUR 2007 2.713.838 EUR 9,30% 252.387 EUR
Kapitalstamm zum 1. Januar des Jahres
Zinslauf
Zwischensumme
Zinssumme aus dem ausländischen Kapitalstamm
2.019.956 DM
129.883 EUR
2.149.840 DM
5 Monate
57.598 DM
7 Monate
97.818 DM
155.416 DM
2.305.256 DM
179.810 DM
2.485.065 DM
193.835 DM
2.678.901 DM
208.954 DM
2.887.855 DM
225.253 DM
3.113.107 DM
289.519 DM
1.739.735 EUR
161.795 EUR
1.901.530 EUR
176.842 EUR
2.078.373 EUR
193.289 EUR
2.271.661 EUR
211.265 EUR
2.482.926 EUR
230.912 EUR
2.713.838 EUR
252.387 EUR
31
Am 7. August 2013 führte der für das Klageverfahren neu zuständige Berichterstatter mit den Beteiligten einen Erörterungstermin durch. Bezug genommen wird insoweit auf die Niederschrift, in der eine teilweise Verständigung protokolliert wurde, die jedoch nicht die vorliegend unverändert fraglichen und streitigen Einkünfte aus Kapitalvermögen aus dem Ausland betraf (siehe dazu Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 246 f.). Zu diesem betragsmäßig größten Streitpunkt wurde im Protokoll festgehalten: „Der Kläger erklärt, ich bin nicht bereit, einer einvernehmlichen Schätzung der ausländischen Zinseinkünfte zuzustimmen.“ Im Nachgang zum Erörterungstermin legte der Kläger ein „(Minuten-)Protokoll“ vor (Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 289 ff.).
32
Mit Schreiben vom 10. September 2013 teilte das Finanzamt u.a. mit, es habe aufgrund von Rentenbezugsmitteilungen inzwischen festgestellt, dass der Kläger von der Rentenvers. AG/Schweiz weitere in den bisher durchgeführten Veranlagungen nicht berücksichtigte Renten bezogen habe (vgl. Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 265, eDaten Bl. 269 bis 271 für 2005, 2006 und 2007). Ferner übersandte das Finanzamt unter Bezugnahme auf den vorangegangenen Erörterungstermin Mehrfertigungen der Änderungsbescheide vom 13. September 2013 für die Jahre 2003 und 2005, die zum Gegenstand des vorliegenden Klageverfahrens wurden (Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 266 f.).
33
Die mündliche Verhandlung des ersten Rechtsgangs fand am 19. September 2013 statt (Protokoll siehe Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 276 ff.; vgl. a.a.O. Bl. 281 ff. mit einer Erklärung des Klägers, der wegen einer Kur damals nicht an der mündlichen Verhandlung teilnahm). Durch das Urteil vom selben Tag (Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 296 ff.) wies der Senat die Klage ohne Revisionszulassung ab.
34
Die vom Kläger erhobene Nichtzulassungsbeschwerde wurde beim I. BFH-Senat zunächst unter dem Aktenzeichen I B 174/13 geführt. Nach Abgabe des Verfahrens an den VIII. BFH-Senat ließ letzterer die Revision durch Beschluss ohne Begründung vom 29. Oktober 2014 VIII B 146/13 (Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 370 ff.) zu. Die Revision führte schließlich zu dem aufhebenden und zurückverweisenden Urteil des VIII. BFH-Senats vom 9. Mai 2017 VIII R 51/14, das beim Finanzgericht am 25. Oktober 2017 einging (siehe wegen aller Einzelheiten Bl. 1 ff. der Gerichtsakte).
35
Hinsichtlich der im zweiten Rechtsgang von der Klägerseite vorgelegten Schriftsätze nebst Anlagen („Expertisen Kläger“) wird auf Bl. 15 ff., 63, 66 ff., 73 ff., 143 ff., 169 ff. und 190 f. der Gerichtsakte verwiesen.
36
Zunächst wird in den Schriftsätzen auf das bei der Schweizer Bank geführte, im Februar 1997 aufgelöste Depot (Schweizer Depot) und die diesbezüglichen Aussagen des BFH im Revisionsurteil eingegangen (Gerichtsakte Bl. 15 ff.). Angeführt werden verschiedene gegen eine Zuschätzung von Zinsen sprechende Aspekte (Anlagen in hochverzinsliche und damit hochriskante Wertpapiere, Ausfall Argentinienanleihen, Platzen der „Dotcom-Blase“ im März 2000, Eigenverbrauch, lediglich Monatsrente von 693,70 EUR als feste Einkommensquelle – vgl. Gerichtsakte Bl. 19 f., 75 –, kein Immobilienbesitz, inzwischen vollständig verwertetes Bank I-Depot als Alterssicherung).
37
Obgleich der BFH die Zurechnung des Schweizer Depots zum Vermögen des Klägers revisionsrechtlich nicht beanstandet habe, sei das Finanzgericht nicht gehindert, im zweiten Rechtsgang über diesen Punkt unter Ausschöpfung der vorhandenen Tatsachengrundlage und bislang nicht berücksichtigter Gesichtspunkte erneut zu befinden (vgl. Gerichtsakte Bl. 17) und auf der tatrichterlichen Ebene zu einem anderen Ergebnis zu gelangen; Letzteres werde durch das „Hinweisregime im BFH-Urteil vom 09.05.2017 sogar nahegelegt“ (vgl. Gerichtsakte Bl. 17, 170).
38
Der Treuhandvertrag zwischen dem Kläger und Frau B, die als eine im Jahr 1992 verstorbene Beratungskundin des Klägers beschrieben wird (Gerichtsakte Bl. 34), sei im Zuge der Beschlagnahme aller schriftlichen Unterlagen des Klägers am 9. Juni 2008 dem Schließfach bei der Sparkasse X entnommen worden (Hinweis auf Ermittlungsakte S. 589). Dieses den Kläger entlastende Schriftstück erweise zum einen seine Stellung als Treuhänder und zum anderen seine Verpflichtung zur Wahrung der Vertraulichkeit. Die Angaben des Klägers hierzu seien glaubhaft. Auch die Aufbewahrung in einem Bankschließfach spreche gegen einen Manipulationsversuch.
39
Ferner habe sich bereits das Familiengericht X in seinem Urteil vom xx.xx.1999 detailliert mit der Frage einer wirtschaftlichen oder nur treuhänderischen Berechtigung des Klägers in Bezug auf das Schweizer Depot auseinandergesetzt (vgl. BMO Bd. IV, S. 79 ff.). Der Entscheidung sei eine umfangreiche Beweisaufnahme vorausgegangen. Das Familiengericht habe sich – um 20 Jahre zeitnäher als nun das Finanzgericht – nicht davon überzeugen können, dass das Schweizer Depot dem Kläger zuzurechnen gewesen sei. Dem Verfahren und dem Vergleich vor dem OLG seien keine abweichenden Erkenntnisse zu entnehmen (vgl. Gerichtsakte Bl. 169 f.).
40
Es sei nicht erkennbar, wie sich vier (bzw. nun fünf) Jahre nach dem ersten Rechtsgang und 20 Jahre nach Auflösung des Schweizer Depots auf Justizebene die tatsächlichen Feststellungen für die Erfüllung der revisionsrechtlichen Vorgaben des BFH treffen lassen sollten (Gerichtsakte Bl. 17 f.). Das angerufene Gericht müsste in der Lage sein, sich unter Auswertung aller Akten getrennt für jedes Jahr die Überzeugung zu bilden und zu begründen, dass, weshalb und in welcher Höhe der Kläger jeweils welche Guthaben zur Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen welchen Umfangs habe einsetzen können und tatsächlich eingesetzt habe. Die Verfahrensvorgaben liefen darauf hinaus, Aufgaben aus der Verwaltung in die Justizebene zu verlagern. Nach den Besonderheiten der vorliegenden Streitsache müssten die angefochtenen Steuerbescheide mit der Maßgabe einer neuerlichen Überprüfung und gegebenenfalls Steuerfestsetzung unter Beachtung der Rechtsauffassung des BFH aufgehoben werden.
41
Der Kläger habe seine Mitwirkungspflichten nicht verletzt (vgl. Gerichtsakte Bl. 16 f., 21 ff., 171). Er habe das zurückliegende Jahrzehnt am Existenzminimum verbracht (vgl. Gerichtsakte Bl. 18) und sei „bis auf das dingliche Wohnrecht in der ... Allee in X vermögenslos“ (Gerichtsakte Bl. 171). Es sei ein Gebot der Rechtsstaatlichkeit, seinen Rechtsgewährungsanspruch zeitnah einzulösen und ihm das erstrebte rechtliche Gehör zu gewähren (Hinweis auf Art. 19 Abs. 4 und Art. 103 Abs. 1 des Grundgesetzes). Der Prozessbevollmächtigte nimmt Bezug auf eine Eingabe des Klägers vom 5. Dezember 2017 (Gerichtsakte Bl. 24 ff.) sowie die zwölf vom Kläger ausgearbeitete Expertisen (Übersicht siehe Gerichtsakte Bl. 63).
42
Als die „wichtigsten Ergebnisse der nachfolgenden Detailaussagen“ nennt der Kläger Folgendes (Gerichtsakte Bl. 26): keine Steuerhinterziehung, steuerliche Festsetzungsfrist von vier Jahren, Steuerbefreiung des Klägers durch das beklagte Finanzamt im Februar 2006, unerlaubte Basis „Depotliste“, Erfüllung der Mitwirkungspflicht, insbesondere hohe Mitwirkung 2008/09, unzulässige Schätzung von fiktiven ca. 6 Mio. Kapitalerträgen, einziger amtlicher, real dokumentierter Wohnsitz im Ausland (ab 1993 England, ab 2004 Südafrika), fehlende Anhörung bei Finanzgericht und BFH, Verlust wichtigster Akten infolge von drei Einbrüchen bei der Steuerfahndung (manipuliert oder grob fahrlässig), dadurch bedingt Unmöglichkeit der Tatsachenaufklärung, fehlende Tatsachenermittlung durch Steuerfahndung, Finanzamt und Finanzgericht. Es habe „weder 1990 noch 1995 oder 1998-2007 oder bis 2017“ im Ausland („CH o.a.“) ein Depot gegeben, das ihm (dem Kläger) zuzurechnen gewesen sei, noch einen „ausländischen Bankbestand für Wertpapiere, Geld, Schmuck oder sonstige Werte“, die ihm als Vermögen mit Erträgen nachweislich, beweisführend zugerechnet hätten werden können (Gerichtsakte Bl. 32 unten). Steuerfahndung, Finanzamt und Finanzgericht behaupteten dies, ohne dafür einen Beweis bzw. irgendeine Tatsächlichkeit vorzulegen. Demnach seien „alle Erträge, Einnahmen daraus fingiert, steuerlich unberechtigt, ungesetzlich“ (vgl. auch Gerichtsakte Bl. 74: „Die Kapitalerträge beruhen auf frei erfundenem "Kapitaldepot im Ausland" und auf nicht-existentem Gewerbebetrieb u.-Umsatz“, Bl. 96: „Die Fehleinschätzung von Steufa u FA-X, er sei ein Kapitalanlage- und Steuer-Vermeidungs-Guru, ist eine TRagi-Komödie.“). Die Bescheide (angeblich) vom 22. Dezember 2009 seien erst am 10. Januar 2010 zugegangen und Anfang Januar 2010 fertiggestellt worden, sie seien nichtig und vom örtlich unzuständigen Finanzamt manipulierend zurückdatiert worden (vgl. Gerichtsakte Bl. 81, 159).
43
Zusammenfassend erläutert der Kläger mit Blick auf das Revisionsurteil vom 9. Mai 2017 die aus seiner Sicht zutreffenden Punkte sowie die aus seiner Sicht unzutreffenden Punkte bzw. Mängel. Letztere seien vor allem und überwiegend auf „fehlende Information“ und auf „Nichtlieferung vorhandener Belege, Nachweise seitens Steufa. FA-X, FG-S“ zurückzuführen. Dass er keine Mitwirkung geleistet habe, sei eine eklatante Unwahrheit. Von den Einbrüchen in den Jahren 2008/09 bei der Steuerfahndung und dem Verlust wichtigster den Kläger entlastender Belege habe der BFH nicht gewusst und sie deshalb nicht erwähnt. Der Kläger weist ferner auf „Selbstwidersprüche“ des BFH hin, nicht zuletzt bittet er zudem um Beachtung seines dem BFH vorgelegten „Petitions-Antrags“ vom 9. Mai 2017 (vgl. Gerichtsakte Bl. 45 und die betreffende Anlage zur BFH-Akte). Das „Erforschen, Ermitteln des Tatsächlichen d. Kl. von 1995-2008“ beschreibt der Kläger als „unmöglich“ (vgl. Gerichtsakte Bl. 46, zum Fazit vgl. Bl. 47).
44
Von einem Fehlen von Informationen aus der Sphäre des Klägers könne nicht ausgegangen werden (Hinweis auf Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 255 ff.). Der Kläger habe dargelegt, dass er die Kapitalwerte nach Auflösung des Schweizer Depots im Jahr 1997 der Tochter der inzwischen verstorbenen Treugeberin Frau B zurückgegeben habe und sich mithin nichts mehr in seiner Verfügungsgewalt befinde. Gegenüber dem Sach- und Streitstand des Revisionsurteils, nach welchem sich die objektiven und subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung nicht feststellen ließen, fänden sich im Vortrag des Finanzamts keine neuen Gesichtspunkte. Entscheidend sei, dass der Kläger den ihm nach der Ehescheidung im Jahr 1999 zugeflossenen Zugewinnausgleich in einem Wertschriftendepot bei der Bank I in R angelegt habe. Für den Fall der Annahme einer Steuerpflicht im Inland bliebe dieser Schritt unverständlich. Die Vorgehensweise des Klägers belege vielmehr, dass er guten Glaubens davon ausgegangen sei, im Inland nicht steuerpflichtig zu sein.
45
Soweit das Finanzamt von einem bei den britischen Steuer- und Einwanderungsbehörden offenbarten, fortgeführten Schweizer Bankdepot ausgehe, das dem Kläger erlaubt haben solle, von den Zinsen seines Kapitals zu leben, sei die Schlussfolgerung ohne tragfähige Grundlage und rein spekulativ. Der Prozessbevollmächtigte verweist insoweit auf das in der Prüfernotiz-Nr. 18 unter Ziffer 6 erwähnte Schreiben des Klägers vom 6. März 2001, in dessen Ziffer 4 zwei Bankauszüge vom 31. Dezember 2000 und vom 15. Februar 2001 angeführt seien, ohne dass von einer Schweizer Bank die Rede sei. Für eine Schätzung fehlten selbst umrisshafte Anhaltspunkte zur Höhe eines etwaigen Konto- bzw. Depotbestands. Auch eine zeitliche Einordnung sei nicht möglich. Bis heute hätten sich keine Anhaltspunkte für weiteres Vermögen des Klägers ergeben, die auch nur den Ansatz eines Bezugs zum Schweizer Depot zuließen. Mehr als 20 Jahre nach dessen Auflösung verfüge der Kläger über keine abweichenden oder präziseren Kenntnisse bzw. Erinnerungen als die dem Gericht bereits unterbreiteten. Sämtliche geschäftlichen und privaten Unterlagen des Klägers seien seit dem 5. Juni 2008 beschlagnahmt und ihm nicht zugänglich.
46
Das Finanzamt verkenne, dass keine hinreichend sicheren Rückschlüsse auf die tatsächliche Existenz von Vermögenswerten möglich seien, geschweige denn auf deren Größenordnung. Soweit der Kläger gegenüber den britischen Behörden möglicherweise unrichtige bzw. überzeichnete Angaben gemacht habe, seien diese untauglich, den Nachweis der Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung gegenüber dem deutschen Fiskus zu liefern. Das eine habe mit dem anderen nichts zu tun. Das Finanzamt könne keine weiteren Gründe als die vom BFH bereits behandelten benennen. Vage, nicht mit Fundstellen bezeichnete Verlautbarungen des Klägers in eigenen Übersichten oder in Äußerungen gegenüber Dritten, auf ausländischen Konten noch Kapital zu halten, seien – selbst wenn man unterstelle, sie seien gefallen – nicht annähernd ausreichend für eine richterliche Überzeugungsbildung dafür, dass das Schweizer Depot nach der nachgewiesenen Auflösung vom Kläger weitergeführt worden sei (Hinweis auch auf das Protokoll des Erörterungstermins vom 7. August 2013, siehe Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 247).
47
Die Anforderung einer nach unterschiedlichen Veranlagungszeiträumen differenzierten Überzeugungsbildung prädeterminiere gemäß § 96 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) das Vorhandensein mindestens rudimentärer Anknüpfungstatsachen zu jeder Periode. Wenn das Gericht zu einer auf jedes Kalenderjahr individuell zugeschnittenen Beurteilung gelangen solle, aus welchem Kapitalstamm jeweils welche Einkünfte erzielt worden sein sollen, bedürfte es individueller, auf das jeweilige Jahr bezogener realer Indikatoren. Solche seien für keines der Veranlagungsjahre von 1999 bis 2007 ersichtlich. Eine Schätzung mit individuellem Zuschnitt auf die einzelnen Streitjahre sei nicht zu bewerkstelligen. Ohne jedes Ausgangsmaterial nach 1996/97 (d.h. für die Zeit nach der Auflösung des Schweizer Depots) würde sie auf willkürliche Festlegungen, d.h. auf eine Spekulation ins Blaue hinauslaufen.
48
Nach den Gründen des Revisionsurteils bestünden auch Bedenken gegenüber der vom Finanzamt geschätzten Höhe der Einnahmen aus Kapitalvermögen. Selbst bei Annahme eines verminderten Beweismaßes sei zu beanstanden, dass der Kläger aus dem Kapital zuzüglich wieder angelegter Erträge auch in den Folgejahren exponentiell wachsende Einnahmen aus Kapitalvermögen erzielt haben solle. Selbst wenn die erforderliche, für jedes Folgejahr erneute Überzeugungsbildung und Begründung bejaht würde, dass der Kläger das immer weiter in die Höhe schießende Guthaben zur Einkünfteerzielung eingesetzt habe (Hinweis auf S. 12 f. des BFH-Urteils), könne es keinesfalls bei den völlig realitätsfernen Zinsen von 9% pro Jahr und fortwährender Wiederanlage bleiben. Die Zahlen des Finanzamts ließen jeden Bezug zur Realität vermissen. Auch der behauptete Erfahrungssatz, dass eine Depotauflösung erfahrungsgemäß zum Erhalt des Kapitals und zu dessen Neu- oder Wiederanlage führe, existiere nicht. Der Kläger habe wiederholt die Rückführung des Depotbestands an die Tochter der verstorbenen Frau B dargelegt, für eine Wiederanlage im Vermögensbereich des Klägers fehle jeder tatsächliche Ansatz.
49
Hinsichtlich des Werts des Schweizer Depots sei zu bedenken, dass der letzte vom Zeugen M angegebene Hauptkurswert 1.807.090 DM (Stand: 10. Juli 1996) gewesen sei. Der vom Finanzamt durchgängig angenommene Betrag von 2.149.844 DM sei daher so nicht zutreffend. (Hinweis des Senats zur Klarstellung: Gemäß BMO Bd. IV, S. 591 handelte es sich bei dem Betrag von 1.807.090 zum 10. Juli 1996 um einen CHF-Betrag, nicht um einen DM-Betrag.)
50
Für den Fall der – nach seiner Ansicht schon dem Grunde nach zu verneinenden – Einkommensteuerpflicht beruft der Kläger sich auf die Möglichkeit des Realsplittings. Zu der Frage, ob seine dritte geschiedene Ehefrau [ ___ ] noch lebe, gab der Kläger zunächst an, dass er dies nicht wisse. In der mündlichen Verhandlung teilte er mit, dass sie im Jahr 2016 verstorben sei.
51
Der Kläger beantragt,die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1995 bis 2007 vom 22. Dezember 2009, für die Jahre 2003 bis 2005 geändert durch die Bescheide vom 7. Juli 2010, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. November 2010, für die Jahre 2003 und 2005 nochmals geändert durch die Bescheide vom 13. September 2013 aufzuheben.
52
Das Finanzamt beantragt,die Klage abzuweisen.
53
Im Hinblick auf die Schriftsätze des Finanzamts aus dem zweiten Rechtsgang wird auf Bl. 60 ff. und 180 ff. der Gerichtsakte verwiesen. Es nimmt Bezug auf die Einspruchsentscheidung vom 30. Oktober 2010 sowie auf seine Schriftsätze aus dem ersten Rechtsgang und dem Verfahren 3 V 4767/10. Darüber hinaus nimmt es ergänzend Stellung. Der BFH habe revisionsrechtlich nicht beanstandet, die vom Kläger behauptete Treuhandabrede abzulehnen und das Schweizer Depot dem Kläger zuzurechnen. Für die Zeit bis zur Auflösung dieses Depots am 20. Februar 1997 seien die Kapitaleinkünfte daraus dem Kläger zuzurechnen.
54
Zur Zeit des Erlasses der Einkommensteuerbescheide vom 22. Dezember 2009 sei die vierjährige Festsetzungsfrist für die Jahre 2002 bis 2007 noch nicht abgelaufen gewesen, auch für das Streitjahr 2001 sei Ende 2009 die Festsetzungsverjährung noch nicht eingetreten gewesen, weil sie durch die Bekanntgabe der Einleitung des Steuerstrafverfahrens in der Besprechung am 11. Juni 2008 gemäß § 171 Abs. 5 Satz 2 AO gehemmt gewesen sei. Für die Streitjahre 1995 bis 2000 sei die zehnjährige Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO wegen Steuerhinterziehung maßgeblich, so dass die Bekanntgabe der Einleitung des Strafverfahrens auch insoweit noch rechtzeitig erfolgt sei. Die objektiven und subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung seien gegeben (wird näher ausgeführt, Gerichtsakte Bl. 60 f.). Nach dem Revisionsurteil des BFH dürfe die Verletzung von Mitwirkungspflichten dem Kläger insoweit zwar nicht zum Vorwurf gemacht werden, es bleibe jedoch auch im Rahmen der Prüfung der Steuerhinterziehung zulässig, das Fehlen von Belegen und Informationen aus der Sphäre des Klägers zumindest als Indiz zu berücksichtigen. Es sei dem Finanzgericht daher nicht verwehrt, unter Auswertung aller Akten die tatsächlichen Feststellungen zu treffen.
55
Das Finanzamt verweist an dieser Stelle auf den strafrechtlichen Bericht vom 6. Mai 2010 einschließlich der Prüfernotizen. Es komme auch ohne Rückgriff auf die Verletzung der Mitwirkungspflichten durch den Kläger zur Überzeugung, dass eine Steuerhinterziehung vorliege. Für den in allen Erscheinungsformen des Vorsatzes möglichen Steuerhinterziehungsvorsatz genüge bei normativen Tatbestandsmerkmalen eine Parallelwertung in der Laiensphäre, wobei der Täter einer Steuerhinterziehung zumindest um das Vorliegen eines steuerlich relevanten Vorgangs wissen müsse. Im Revisionsurteil des BFH sei insoweit nochmals klargestellt worden, dass sich die subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung auf die einzelnen Einkünfte beziehen müsse. Auch insoweit ergäben sich ausreichende Indizien aus dem strafrechtlichen Bericht vom 6. Mai 2010. So habe der Kläger im Rahmen seiner Einbürgerungsbemühungen bei den britischen Steuer- und Einwanderungsbehörden ein Schweizer Bankdepot offenbart, das ihm erlaube, von den Zinsen seines Kapitals zu leben. Da zum damaligen Zeitpunkt kein anderes Depot bei einer Schweizer Bank bestanden habe, könne es sich insoweit nur um die Weiterführung des früheren Schweizer Depots gehandelt haben. Der Kläger habe auch bewusst falsche Angaben zur Besteuerung dieser Kapitaleinkünfte gemacht, indem er angegeben habe, diese im Ausland zu versteuern. Die Steuerpflicht sei ihm bekannt und bewusst gewesen. Er habe „die Versteuerung seiner Kapitaleinkünfte in welchem Land auch immer“ jedoch vermeiden wollen (Hinweis u.a. auf die Prüfernotizen Nr. 5 und Nr. 18). Der Kläger sei sich der Steuer- und Erklärungspflicht bezüglich seiner Kapitaleinkünfte sehr wohl bewusst gewesen und habe offensichtlich sein Umfeld dazu angehalten, über vielfache Sicherungsmaßnahmen wie Codierung und unterschiedliche Aufbewahrungsorte einen Rückschluss aus seiner Korrespondenz auf die bestehenden Kapitaleinkünfte zu erschweren bzw. unmöglich zu machen. Er habe die Versteuerung willentlich vermieden.
56
Dem Kläger seien auch nach der Auflösung des (alten) Schweizer Depots im Februar 1997 Kapital und Zinsen zuzurechnen. Entgegen der Auffassung des Klägers habe der BFH diese Zurechnung nicht ausgeschlossen. Das Finanzgericht könne zum Nachteil des Klägers von einem Sachverhalt ausgehen, für den unter Berücksichtigung der Beweisnähe des Klägers und seiner Verantwortung für die Sachverhaltsaufklärung eine gewisse Wahrscheinlichkeit spreche. Dies gelte insbesondere dann, wenn die Mitwirkungspflichten sich auf Tatsachen und Beweismittel aus dem alleinigen Verantwortungsbereich des Klägers bezögen. Er solle nach dem Sinn des § 90 Abs. 2 AO den Nachteil des insoweit nicht aufgeklärten und durch das Finanzgericht allein nicht aufklärbaren Sachverhalts tragen (Hinweis auf die Gründe des Revisionsurteils unter II 1 b bb). Der Kläger habe mehrfach gegenüber Dritten („C“, Einwanderungsbehörde in V/England) und in eigenen Übersichten (Schadensaufstellung) geäußert, dass er auf nicht mitgeteilten ausländischen Konten noch Kapital halte. Wo und in welcher Höhe dies der Fall gewesen sei, könne nur der Kläger wissen und aufklären.
57
Hinsichtlich der argentinischen Staatsanleihen gebe es abgesehen von den eigenen Angaben des Klägers keine Anhaltspunkte dafür, „dass solche im Kapitalstamm des Depots bei der Schweizer Bank nach seiner Auflösung enthalten waren“. Dagegen spreche, dass der Kläger selbst vortrage, den Erwerb der Argentinienanleihen aus dem im Jahr 1999 zugeflossenen Zugewinnausgleich von 2.526.000 DM finanziert zu haben. Diese Gelder hätten aber mit dem zum damaligen Zeitpunkt bereits aufgelösten Schweizer Depot (2.149.844 DM) nichts zu tun. Selbst bei Wahrunterstellung des klägerischen Vortrags könnten nur ca. 1,53 Mio. DM als Bestand an ausländischen Argentinienanleihen angenommen werden, da sich 419.402 DM auf inländischen Depotkonten befunden hätten. Von einem Gesamtausfall könne zudem auch im Schätzwege nicht ausgegangen werden, da zumindest im Jahr 2004 ein Umtausch in neue argentinische Staatsanleihen möglich gewesen sei. Der Vortrag, dass aufgrund periodischer Börsenkrisen Depots erfahrungsgemäß vollständig aufgelöst würden, spreche nicht gegen weitere Kapitaleinkünfte des Klägers. Denn die Auflösung erfolge erfahrungsgemäß zum Erhalt des Kapitals und führe zu einer Vermögensumschichtung mit einer Neu- oder Wiederanlage der Gelder, so dass fortlaufend Kapitaleinkünfte zur Verfügung stünden. Einen Totalverlust habe der Kläger im Streitfall nicht geltend gemacht. Kapitalentnahmen zum Eigenverbrauch habe er ebenfalls nicht konkret dargetan. Die monatlichen Saldierungen der Kreditkartenabrechnungen seien über das Konto des Klägers bei der Sparkasse X erfolgt.
58
Neben den beiden „privaten [ ___ ] Lebensversicherungen … von mtl. 1.201 DM und 415 DM“ habe der Kläger in den Jahren 2005 bis 2007 weitere Einkünfte aus Zahlungen der Rentenvers. AG/Schweiz Niederlassung Deutschland in Höhe von insgesamt 165.130,04 EUR gehabt und daher zumindest in diesen Jahren über anderweitige umfangreiche liquide Mittel verfügt. Unter Berücksichtigung der fehlenden Unterkunftskosten sei ohne weiteren Vortrag des Klägers nicht erkennbar, wie und in welcher Höhe in den Jahren 1995 bis 2004 Kapitalentnahmen notwendig gewesen und tatsächlich erfolgt seien.
59
Der im zweiten Rechtsgang neu zuständige Berichterstatter führte mit den Beteiligten am 21. März 2018 einen Erörterungstermin durch. Auf die diesbezügliche Niederschrift nebst Anlagen wird Bezug genommen. Der Kläger nahm hierzu ausführlich Stellung, übersandte eine Kopie der Niederschrift mit korrigierenden Anmerkungen und ein „Mitschrift-Protokoll“ (Gerichtsakte Bl. 143 ff.). Der Prozessbevollmächtigte teilte sodann mit, dem Finanzamt einen Vorschlag zu einer möglichen tatsächlichen Verständigung unterbreitet zu haben (Gerichtsakte Bl. 169). Das Finanzamt bestätigte den Kontakt der Beteiligten mit dem Ziel, eine außergerichtliche Einigung herbeizuführen und machte einen Gegenvorschlag (Bl. 175, 180 f.). Zu einer Einigung der Beteiligten kam es in den ohne Beteiligung des Gerichts geführten Verständigungsverhandlungen schließlich nicht (vgl. Gerichtsakte Bl. 189 f., 194).
60
Für den Fall, dass eine inländische Einkommensteuerpflicht vorläge, vertritt der Prozessbevollmächtigte die Auffassung, dass als Einkünfte aus Kapitalvermögen allein die bei der Sparkasse X, der Bank I und der Bausparkasse [ ___ ] erzielten Beträge in Betracht kämen (Hinweis auf S. 13 des Steuerfahndungsberichts vom 12. Mai 2009). Hinsichtlich der diesbezüglichen Einzelbeträge für die Jahre 1999 bis 2007 wird auf die aus Bl. 172 der Gerichtsakte ersichtliche tabellarische Auflistung verwiesen, in der die folgenden Beträge genannt werden: 1999 - 79.906 DM 2000 270.971 DM 2001 129.298 DM 2002 38.070 EUR 2003 42.687 EUR 2004 38.188 EUR 2005 36.584 EUR 2006 6.700 EUR 2007 32.800 EUR
Für den Fall, dass eine inländische Einkommensteuerpflicht vorläge, vertritt der Prozessbevollmächtigte die Auffassung, dass als Einkünfte aus Kapitalvermögen allein die bei der Sparkasse X, der Bank I und der Bausparkasse [ ___ ] erzielten Beträge in Betracht kämen (Hinweis auf S. 13 des Steuerfahndungsberichts vom 12. Mai 2009). Hinsichtlich der diesbezüglichen Einzelbeträge für die Jahre 1999 bis 2007 wird auf die aus Bl. 172 der Gerichtsakte ersichtliche tabellarische Auflistung verwiesen, in der die folgenden Beträge genannt werden:
- 79.906 DM
270.971 DM
129.298 DM
38.070 EUR
42.687 EUR
38.188 EUR
36.584 EUR
6.700 EUR
32.800 EUR
61
Hinsichtlich der Zusammenstellung des Finanzamts zu den Kapitalständen und Kapitalerträgen für ausländische Kapitaleinkünfte wird auf die Auflistung gemäß Bl. 182 f. der Gerichtsakte Bezug genommen. Es wies insbesondere noch darauf hin, dass der Vortrag des Klägers sowohl zum Verbleib als auch zur Höhe der Argentinienanleihen widersprüchlich sei. Zwar habe er im Depot bei der Sparkasse X zum 31. Dezember 1999 Argentinienanleihen im Wert von 493.000 DM gehabt. Diese habe er jedoch ausweislich der Depotaufstellung am 19. Dezember 2000 persönlich abgeholt (Hinweis auf BMO Bd. 3, S. 111). Nach Ansicht des Finanzamts wäre es Aufgabe des Klägers gewesen, mit geeigneten Unterlagen glaubhaft darzulegen, wo diese Wertpapiere verblieben seien und in welcher Form und bis zu welchem Zeitpunkt daraus Erträge erzielt worden seien.
62
In seiner Auflistung geht das Finanzamt unter Berücksichtigung eines Eigenverbrauchs (jährlich 100.000 DM bzw. 51.129 EUR) und unter teilweiser Berücksichtigung des Halbeinkünfteverfahrens von den folgenden (zusätzlichen) steuerpflichtigen Zinseinnahmen des Klägers aus ausländischem Kapital in den Streitjahren aus (Gerichtsakte Bl. 182 f., zu den Annahmen des Finanzamts vgl. Bl. 180 f.): 1995 129.883 DM 1996 155.414 DM 1997 172.010 DM 1998 177.627 DM 1999 183.681 DM 2000 190.209 DM 2001 176.382 DM 2002 92.907 EUR 2003 95.820 EUR 2004 98.937 EUR 2005 102.271 EUR 2006 105.840 EUR 2007 109.656 EUR
In seiner Auflistung geht das Finanzamt unter Berücksichtigung eines Eigenverbrauchs (jährlich 100.000 DM bzw. 51.129 EUR) und unter teilweiser Berücksichtigung des Halbeinkünfteverfahrens von den folgenden (zusätzlichen) steuerpflichtigen Zinseinnahmen des Klägers aus ausländischem Kapital in den Streitjahren aus (Gerichtsakte Bl. 182 f., zu den Annahmen des Finanzamts vgl. Bl. 180 f.):
129.883 DM
155.414 DM
172.010 DM
177.627 DM
183.681 DM
190.209 DM
176.382 DM
92.907 EUR
95.820 EUR
98.937 EUR
102.271 EUR
105.840 EUR
109.656 EUR
63
Schließlich teilte das Finanzamt zu den Schweizer Renten mit, dass es davon ausgehe, dass diese an den Kläger gezahlt worden seien und die Bezugsmitteilungen noch auszuwerten seien. Der Kläger sei eindeutig identifizierbar. Dass er die Adresse seines Sohnes angegeben habe, unterstreiche dies noch, eine Verwechslung sei auszuschließen. Es sei kein Fall bekannt, in dem die Rentenbezugsmitteilung einer Person falsch zugeordnet worden sei oder eine Auszahlung der gemeldeten Rentenbeträge nicht erfolgt sei.
64
Die mündliche Verhandlung fand am 14. April 2019 statt (Protokoll siehe Gerichtsakte Bl. 219). Dem Senat liegen die Gerichtsakten des ersten (3 K 4682/10) und des zweiten Rechtsgangs (3 K 2728/17 nebst 3 Gerichtsordnern) sowie die Gerichtsakten des BFH-Verfahrens VIII R 51/14 (mit „Petitions-Antrag“ des Klägers vom 9. Mai 2017), der abgeschlossenen Klageverfahren 3 K 4679/10 und 3 V 4767/10 (AdV Einkommensteuer 1995 bis 2007), 3 K 4685/10 und 3 V 2709/10 (Gewerbesteuermessbetrag 2003+2005 und betreffende AdV), 3 K 1014/14 (Einkommensteuer und Gewerbesteuermessbetrag 2003 und 2005) und 14 K 4680/10, 14 K 4681/10 und 14 V 4768/10 (Umsatzsteuer 2003+2005 und betreffende AdV) vor. Ferner liegen dem Senat die auf Bl. 63 der Gerichtsakte genannten 12 Bände „Expertisen“ des Klägers, die vom Finanzamt vorgelegten Behördenakten (Einkommensteuerakte, Rechtsbehelfsakte, Steuerfahndungsbericht-Akte, 2 Bände Ermittlungsakten, 4 Bände Beweismittelordner), ein Auszug aus der Akte des Strafverfahrens [ ___ ] sowie 5 Kartons und ein Reisekoffer mit beschlagnahmten Dokumenten und sonstigen Gegenständen des Klägers vor (vgl. Gerichtsakte Bl. 63, 194, Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 352). Die Nummerierung der Fächer in den drei vom Berichterstatter zusammengestellten Gerichtsordnern folgt im Wesentlichen der Nummerierung der Beschlagnahmeliste, d.h. eine mit „Gerichtsordner 1, Fach 14“ bezeichnete Fundstelle bringt zum Ausdruck, dass sich die kopierten Seiten in der Hängemappe „Scheidung“ (Nummer 14) befanden, eine mit „Gerichtsordner 1, Fach 24“ bezeichnete Fundstelle bezieht sich auf den Ordner „Bank I“ (Bank I, Nummer 24) und ein mit „Gerichtsordner 2, Fach 62“ angegebenes Dokument bezieht sich auf die Unterlagen „Argentinien“ (Anleihen und Interessengemeinschaft, Nummer 62).

Entscheidungsgründe:
65
Die Klage ist in dem im Tenor beschriebenen Umfang teilweise begründet. Der Antrag auf Bescheidaufhebung ist zwar in keinem einzigen Streitjahr begründet, jedoch ist die Klage bezüglich der Höhe der vom Finanzamt geschätzten Kapitaleinnahmen gemessen an der Gesamtsumme der Kapitaleinkünfte überwiegend begründet (in etwas geringerem Umfang noch in den „DM-Jahren“ 1995 bis 2001, dafür in umso größerem Umfang in den „EUR-Jahren“ 2002 bis 2007). Zur Überzeugung des Senats war der Kläger in allen Streitjahren im Inland ansässig und bis zur Auflösung der ihm zuzurechnenden Bankverbindung zur Schweizer Bank im Februar 1997 Inhaber und steuerliches Zurechnungssubjekt des dort geführten Schweizer Depots. Der Senat ist nach umfassender Gesamtwürdigung der Einzelfallumstände sowie insbesondere auch sämtlicher entlastenden und belastenden Indizien davon überzeugt, dass der Kläger über den Februar 1997 hinaus in jedem einzelnen Jahr bis zum letzten Streitjahr 2007 Zinserträge im Ausland erzielt hat, deren Geheimhaltung er gezielt und mit Hinterziehungsvorsatz betrieben hat. Die mangels vorliegender Unterlagen durch Schätzung zu bestimmenden Besteuerungsgrundlagen für die Kapitalerträge aus ausländischer Quelle hat der erkennende Senat nach Maßgabe der Rechtsgrundsätze des Revisionsurteils vom 9. Mai 2017 VIII R 51/14 geschätzt, was im Vergleich zu den angefochtenen Schätzungsbescheiden im Verlauf des Streitzeitraums in zunehmendem Maße zu niedrigeren Schätzbeträgen geführt hat. Im Saldierungswege waren schließlich in den Jahren 2005 bis 2007 die in den betreffenden Einkommensteuerbescheiden bisher noch nicht berücksichtigten Ertragsanteile aus den Schweizer Renten als weitere sonstige Einkünfte zu erfassen.
66
1. Der Kläger war in allen Streitjahren im Inland gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) unbeschränkt einkommensteuerpflichtig und im abkommensrechtlichen Sinne ansässig. Die Steuerfahndungsstelle des Finanzamts S hat die Wohnsituation des Klägers in ausführlicher und zutreffender Weise ermittelt.
67
a) Der Kläger hatte im Inland durchgehend einen Wohnsitz im Sinne des § 8 AO, d.h. er hatte eine inländische Wohnung unter Umständen inne, die darauf schließen ließen, dass er die Wohnung beibehalten und benutzen würde (vgl. näher zum Prüfungsmaßstab die BFH-Urteile vom 24. Juli 2018 I R 58/16, BFH/NV 2019, 104 und vom 23. Oktober 2018 I R 74/16, BFH/NV 2019, 388 sowie Drüen in Tipke/Kruse, AO/FGO, 155. Lieferung 02.2019, § 8 AO).
68
Seine für ihn nutzbare und von ihm auch tatsächlich genutzte Hauptwohnung in diesem Sinne hatte der Kläger im gesamten Streitzeitraum in X in der ... Allee, wo er nach Aktenlage schon vor dem ersten Streitjahr langjährig gewohnt hatte und auch während des (zweiten) Scheidungsverfahrens und darüber hinaus bis heute unverändert wohnhaft geblieben ist (vgl. die Lichtbilder, den „Nutzungsvertrag“ zwischen der früheren Eigentümerin E 2 und dem Kläger vom 22. März 1993, die erst mehr als zwei Jahre nach der Scheidung geschlossene „Vereinbarung über die beschränkte persönliche Dienstbarkeit betreffend Wohnungsrecht“ vom 21. Februar 2002 und das am 9. April 2002 im Grundbuch eingetragene lebtägliche Wohnungsrecht des Klägers, vgl. Gerichtsordner 1, Fach 13, 17, Gerichtsordner 2, Fach 38, 47, 119 und BMO Bd. II, Fach 1 und 3; vgl. daneben Seite 5 des Schreibens des Klägers vom 26. März 1997, Gerichtsordner 1, Fach 14, wonach ein „Umzug in eine andere Wohnung in Deutschland oder England oder sonstwo“ aus näher beschriebenen Gründen „derzeit nicht möglich“ sei; ähnlich a.a.O. Schreiben vom 12. Juni 1997, wonach er „nicht über die finanziellen Mittel verfüge, mit meinem Hausrat auszuziehen“).
69
Ab dem Jahr 2001 hatte der Kläger zusätzlich eine mindestens teilweise selbstgenutzte Eigentumswohnung in Y (... Straße x; vgl. Kaufvertrag vom 23. Januar 2001, Gerichtsordner 3 ganz vorn, vgl. auch BMO Bd. II, Fach 2). Auf den Wohnsitz der dritten, nach Aktenlage von Beginn an oder jedenfalls sehr bald nach der Eheschließung von ihm getrennt lebenden Ehefrau (E 3, vgl. Gerichtsordner 2, Fach 60 und Gerichtsordner 3, Fach II/10) und auf die Postanschrift ihrer Mutter [ ___ ] über die der Kläger einen nicht unerheblichen Teil seiner Korrespondenz empfangen und weitergeleitet bekommen hat, kommt es für die Frage der Ansässigkeit im Inland nicht an; es handelte sich hierbei lediglich um eine weitere vom Kläger verwendete Postanschrift (vgl. Gerichtsordner 2, Fach 60, siehe dort z.B. Schreiben des Klägers an Frau [ ___ ], in welchem sich der Kläger bedankte „für Ihren sehr umsichtigen Post-Service“).
70
b) Der Kläger hatte im Streitzeitraum im Inland zugleich eine ständige Wohnstätte im Sinne aller nach dem Informationsstand des Senats in Betracht kommenden Doppelbesteuerungsabkommen. Die vom Kläger stets behaupteten Wohnsitze in D/England und R/Südafrika waren inszeniert und „gekauft“ (zu D/England vgl. Schreiben an Mrs V vom 10. Juli 2000: „I will not use the room. The room or appartment is to your own disposition as you like in any way you prefer. But in case of any recall by the Home Office V/England or any other governmental office you are pleased to confirm this contract about renting the roof appartment.“; vgl. hierzu Bestätigungen der Vermieterin vom 9. Januar 2001 „To whom It May Concern“: „I confirm that Kläger is currently a tenant at [ ___ ], D/England, [ ___ ]“ und vom 17. Februar 2001 „I confirm that Kläger is a tenant since 1991 at [ ___ ] D/England [ ___ ]“, Gerichtsordner 1, Fach 30 und Fach 48 sowie Gerichtsordner 3, Fach II/6; zu R/Südafrika vgl. Gerichtsordner 1, Fach 32 z.B. mit Schreiben an [ ___ ] vom 17. März 2006: „But you should not to(o) often mention, that I am very seldom in SA. I have to be there. Until 2005 I paid my taxes (not in Germany) in UK, D/England.“). Die Geltendmachung der Wohnsitze im Ausland war ersichtlich vor allen Dingen, wenn nicht sogar ausschließlich steuerlich motiviert (vgl. in diesem Zusammenhang die Schreiben des Klägers an die Bank I vom 27. September 2001, 14. Februar 2003, 17. März 2005, 26. März 2007 und 22. Oktober 2007 im Gerichtsordner 1, Fach 24). Selbst wenn in einem der Streitjahre ein außerhalb Deutschlands liegender Wohnsitz anzuerkennen wäre (was der Senat nicht zweifelsfrei feststellen kann), ist nach Würdigung des gesamten Aktenmaterials einschließlich der umfangreichen Angaben des Klägers jedenfalls unzweifelhaft, dass der Kläger weder ab 1993 in England noch ab 2004 in Südafrika abkommensrechtlich ansässig war. Aus dem für die Streitjahre noch anzuwendenden Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Vereinigten Königreich Großbritannien und Nordirland zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung vom 26. November 1964 (BStBl I 1966, 730), in der Fassung des Revisionsprotokolls vom 23. März 1970 (BStBl I 1971, 140) – DBA Großbritannien 1964/1970 – folgt für die Frage der abkommensrechtlichen Ansässigkeit des Klägers in den Streitjahren nichts anderes als aus dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und der Republik Südafrika zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen vom 25. Januar 1973 (BStBl I 1974, 851) – DBA-Südafrika 1973 – (vgl. zu diesen beiden Abkommen die BFH-Urteile vom 19. Januar 2017 IV R 50/14, BStBl II 2017, 456 und vom 10. Mai 2017 I R 82/15, BFH/NV 2018, 33). Im gesamten Streitzeitraum des Klageverfahrens bestand nach allen potenziell anwendbaren Doppelbesteuerungsabkommen eine ununterbrochene Ansässigkeit des Klägers in Deutschland, wo er unbeschränkt einkommensteuerpflichtig war.
71
c) Ohne dass noch näher darauf eingegangen werden müsste, geht der Senat mangels anderweitiger Anhaltspunkte im Übrigen auch davon aus, dass der gewöhnliche Aufenthalt des Klägers im Sinne des § 9 AO in allen Streitjahren ebenfalls im Inland war (vgl. zum diesbezüglichen Prüfungsmaßstab die Nachweise im BFH-Urteil vom 13. November 2013 I R 38/13, BFH/NV 2014, 1046 unter Ziff. 3 sowie Drüen in Tipke/Kruse, AO/FGO, 155. Lieferung 02.2019, § 9 AO). Insbesondere belegen auch die im Zuge der Steuerfahndung ausgewerteten Kreditkartenabrechnungen des Klägers nicht, dass sich sein gewöhnlicher Aufenthalt in einem der Streitjahre außerhalb Deutschlands befunden haben könnte (vgl. Prüfernotiz 8 zum steuerlichen Bericht vom 12. Mai 2009).
72
d) Das beklagte Finanzamt hat seine örtliche Zuständigkeit gemäß § 19 AO in zutreffender Weise bejaht. Auf § 127 AO (vgl. BFH-Urteil vom 24. August 2017 V R 11/17, BFH/NV 2018, 14) kommt es infolgedessen nicht an.
73
2. Einkünfte aus Gewerbebetrieb
74
Soweit die Klage mit dem Aufhebungsantrag die Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre 2003 und 2005 und damit insbesondere auch die dort erfassten Einkünfte aus Gewerbebetrieb als Einzelunternehmer in Höhe von 50.053 EUR (2003) bzw. 23.500 EUR (2005) betrifft (Stichwort „Prozessfinanzierung“), beruhen die diesbezüglichen, gemäß § 68 FGO zum Gegenstand des Klageverfahrens gewordenen Änderungsbescheide vom 13. September 2013 auf der wirksam zustande gekommenen tatsächlichen Verständigung der Beteiligten aus dem Erörterungstermin vom 7. August 2013. Nach der Niederschrift zum Termin kamen die Beteiligten damals überein, aus prozessökonomischen Gründen den Rechtsstreit 3 K 4685/10 zum Gewerbesteuermessbetrag 2003 und 2005 außergerichtlich zu erledigen. Sie einigten sich auf die vorstehend genannte Höhe des Gewinns, das Finanzamt sagte den Erlass entsprechend geänderter Gewerbesteuermessbetragsbescheide zu und der Kläger und sein Prozessbevollmächtigter erklärten, ihre darüberhinausgehenden Einwendungen nicht weiter aufrechtzuerhalten. Im Hinblick auf das die Einkommensteuer-Festsetzungen für die Streitjahre betreffende Klageverfahren 3 K 4682/10 stimmte der Kläger „aus prozessökonomischen Gründen auch der Erfassung der gewerblichen Gewinne aus der Prozessfinanzierung und der [ ___ ] -beteiligung zu“. Sämtliche Erklärungen wurden ausweislich des Protokolls vorgelesen und genehmigt (vgl. die Vermerke „v.u.g.“).
75
Vor diesem Hintergrund geht der erkennende Senat zunächst davon aus, dass die in den Bescheiden 2003 und 2005 erfassten gewerblichen Gewinne einvernehmlich und in einer für beide Seiten verbindlichen Weise festgelegt wurden und dass schon deshalb keine weitergehende Herabsetzung (oder gar Eliminierung) und auch keine Erhöhung der gewerblichen Einkünfte in den Streitjahren 2003 und 2005 mehr möglich ist.
76
Im Übrigen bestünde allerdings auch in der Sache keinerlei Veranlassung für eine nochmalige Reduzierung der gewerblichen Gewinne. Der Senat folgt an dieser Stelle der argumentativ ebenso differenzierten wie detaillierten Entscheidungsbegründung im Beschluss vom 4. Juli 2011 3 V 2709/10, durch den der damalige Einzelrichter den Antrag des Klägers auf Aussetzung der Vollziehung der Gewerbesteuermessbetragsbescheide 2003 und 2005 auf der Basis der noch nicht im Verständigungswege herabgesetzten Gewinne mangels ernstlicher Zweifel an der Rechtmäßigkeit und mangels glaubhaft gemachter unbilliger Härte in vollem Umfang abgelehnt hatte. Angemerkt sei, dass die vorgefundenen Informationen zur Wohnsitzfrage den Einzelrichter zu der Bemerkung veranlasst hatten, es dürfe im Rahmen der summarischen Prüfung nicht übersehen werden, dass der Kläger (Antragsteller) nach Aktenlage seit seinem angeblichen Wegzug aus Deutschland widersprüchliche Angaben mache („Gegenüber deutschen Finanzbehörden macht er geltend, er habe weder Wohnsitz noch gewöhnlichen Aufenthalt im Inland, während er an anderer Stelle angegeben hat, über zwei Wohnsitze im Inland zu verfügen.“); dies belege, dass der Kläger es „zumindest in anderem Zusammenhang“ mit der Wahrheit nicht so genau genommen habe.
77
3. Einkünfte aus Kapitalvermögen
78
Im Hinblick auf die Hauptfrage des Verfahrens, die Einkünfte aus Kapitalvermögen, ist die Klage teilweise begründet, und zwar in jeweils unterschiedlichem und über den langen Streitzeitraum hinweg zunehmendem Maße. Keinen Erfolg hat die Klage zwar bezüglich der in den letzten 9 Streitjahren (1999 bis 2007) im Inland erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen (siehe dazu sogleich a), wohl aber bezüglich der nach der Überzeugung des Senats in allen 13 Streitjahren (1995 bis 2007) im Ausland erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen (Seite 42 ff. unter b; zur Zusammenfassung des Gesamtergebnisses siehe c, Seite 63).
79
a) Anlagen im Inland
80
Soweit der in der mündlichen Verhandlung gestellte Aufhebungsantrag auch die Einkünfte aus Kapitalvermögen aus inländischer Quelle betrifft, könnte die Klage allenfalls dann Erfolg haben, wenn der Kläger im Streitzeitraum mindestens zeitweise nicht im Inland ansässig gewesen wäre (was nicht der Fall ist, vgl. zur Ansässigkeit und zur unbeschränkten Einkommensteuerpflicht des Klägers bereits oben 1) oder irgendein anderer Grund – wie insbesondere der Eintritt der Festsetzungsverjährung – der Besteuerung im Inland entgegenstünde. Ein solcher Grund ist indes nicht festzustellen, insbesondere war bezüglich der inländischen Einkünfte aus Kapitalvermögen bis zum Jahresende 2009 die Festsetzungsverjährung noch nicht eingetreten, weil sich die maßgebliche Festsetzungsfrist gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 AO bei den ausländischen Einkünften (vgl. dazu unten b) ebenso wie auch bei den inländischen Einkünften aus Kapitalvermögen auf zehn Jahre verlängert hatte.
81
aa) Eine Steuerfestsetzung sowie ihre Aufhebung oder Änderung ist gemäß § 169 Abs. 1 Satz 1 AO nicht mehr zulässig, wenn die Festsetzungsfrist abgelaufen ist. Die Festsetzungsfrist der Einkommensteuer beträgt nach § 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO regelmäßig vier Jahre. Sie beträgt zehn Jahre, soweit eine Steuer hinterzogen, und fünf Jahre, soweit sie leichtfertig verkürzt worden ist (§ 169 Abs. 2 Satz 2 AO). Die Annahme einer auf zehn (oder fünf) Jahre verlängerten Festsetzungsfrist setzt voraus, dass die objektiven und subjektiven Tatbestandsmerkmale einer vollendeten Steuerhinterziehung im Sinne des § 370 AO (oder einer leichtfertigen Steuerverkürzung im Sinne des § 378 AO) vorliegen (vgl. BFH-Urteile vom 2. April 1998 V R 60/97, BStBl II 1998, 530, vom 19. Dezember 2002 IV R 37/01, BStBl II 2003, 385 und vom 26. Februar 2008 VIII R 1/07, BStBl II 2008, 659).
82
(1) (a) Nach § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO begeht eine Steuerhinterziehung, wer dem Finanzamt unrichtige oder unvollständige Angaben über steuerlich erhebliche Tatsachen macht und dadurch Steuern verkürzt; nach § 370 Abs. 1 Nr. 2 AO begeht sie, wer die Finanzbehörden pflichtwidrig über steuerlich erhebliche Tatsachen in Unkenntnis lässt und dadurch Steuern verkürzt. Eine Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO kann nur vorsätzlich begangen werden (vgl. § 369 Abs. 2 AO in Verbindung mit § 15 des Strafgesetzbuchs – StGB –). Vorsätzlich handelt, wer einen bestehenden Steueranspruch kennt und ihn trotz dieser Kenntnis gegenüber der Steuerbehörde verkürzen will (vgl. BGH, Beschluss vom 19. Mai 1989 3 StR 590/88, wistra 1989, 263 mit weiteren Nachweisen). Für eine Strafbarkeit wegen Steuerhinterziehung gemäß § 370 AO bedarf es nicht einer Hinterziehungsabsicht oder eines direkten Hinterziehungsvorsatzes; es genügt, dass der Täter die Verwirklichung der Merkmale des gesetzlichen Tatbestands für möglich hält und billigend in Kauf nimmt (sog. bedingter Vorsatz, vgl. BGH, Urteil vom 16. Dezember 2009 1 StR 491/09, HFR 2010, 866; vgl. auch die Entscheidungen des BFH vom 31. Juli 1996 XI R 74/05, BStBl II 1997, 157, vom 29. Januar 2008 VIII B 37/07, juris, und vom 30. Juli 2009 V B 27/08, BFH/NV 2009, 1783). Nach § 16 Abs. 1 StGB handelt nicht vorsätzlich, wer bei Begehung der Tat einen Umstand nicht kennt, der zum gesetzlichen Tatbestand gehört (Tatbestandsirrtum). Zum Vorsatz der Steuerhinterziehung gehört danach, dass der Täter den objektiv bestehenden Steueranspruch dem Grunde und der Höhe nach kennt (oder zumindest für möglich hält) und dass er ihn trotz dieser Kenntnis gegenüber der Steuerbehörde verkürzen will (oder diese Möglichkeit billigend in Kauf nimmt). Ein Tatbestandsirrtum liegt unter anderem dann vor, wenn der Täter annahm, dass die steuerliche Behandlung einer bestimmten Angelegenheit rechtlich korrekt war (vgl. BFH, Urteil vom 29. April 2008 VIII R 28/07, BStBl II 2009, 842 mit weiteren Nachweisen).
83
(b) Nach § 378 Abs. 1 Satz 1 AO handelt ordnungswidrig, wer als Steuerpflichtiger oder bei Wahrnehmung der Angelegenheiten eines Steuerpflichtigen eine der in § 370 Abs. 1 bezeichneten Taten leichtfertig begeht. Leichtfertig handelt, wer die Sorgfalt außer Acht lässt, zu der er nach den besonderen Umständen des Einzelfalls und seinen persönlichen Fähigkeiten und Kenntnissen verpflichtet und imstande ist, obwohl sich ihm aufdrängen musste, dass dadurch eine Steuerverkürzung eintreten wird (vgl. BGH-Urteile in HFR 2010, 866, vom 8. September 2011 1 StR 38/11, wistra 2011, 465, und vom 17. Dezember 2014 1 StR 324/14, wistra 2015, 191; vgl. auch BFH-Urteil vom 29. Oktober 2013 VIII R 27/10, BStBl II 2014, 295). „Leichtfertig" bedeutet einen erheblichen Grad von Fahrlässigkeit, der etwa der groben Fahrlässigkeit des bürgerlichen Rechts entspricht, aber im Gegensatz hierzu auf die persönlichen Fähigkeiten des Täters abstellt. Ein derartiges Verschulden liegt danach vor, wenn ein Steuerpflichtiger nach den Gegebenheiten des Einzelfalles und seinen individuellen Fähigkeiten in der Lage gewesen wäre, den sich aus den einschlägigen gesetzlichen Regelungen im konkreten Fall ergebenden Sorgfaltspflichten zu genügen (vgl. BFH, Entscheidungen vom 18. November 2013 X B 82/12, BFH/NV 2014, 292, und vom 3. März 2015 II R 30/13, BStBl II 2015, 777).
84
(2) (a) Das Tatgericht hat die objektiven und subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung, also eines der Tatbestände des § 370 Abs. 1 AO, mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit festzustellen. Das Finanzamt trägt die Feststellungslast für die Tatbestandsmerkmale der Steuerhinterziehung (vgl. BFH-Urteil vom 11. Dezember 2012 IX R 33/11, BFH/NV 2013, 1057 mit weiteren Nachweisen). Besteuerungs- und Strafverfahren sind voneinander unabhängige und ihren jeweiligen Verfahrensordnungen unterworfene Verfahren (§ 393 Abs. 1 Satz 1 AO). Hängt die Rechtmäßigkeit eines Bescheides davon ab, dass eine Steuerhinterziehung vorliegt, so kann das Gericht auch im Besteuerungsverfahren eine Straftat allerdings nur dann feststellen, wenn es von ihrem Vorliegen überzeugt ist. Hierüber hat das Gericht gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu entscheiden (vgl. die BFH-Entscheidungen vom 7. November 2006 VIII R 81/04, BStBl II 2007, 364, vom 20. September 2007 VIII B 66/07, BFH/NV 2007, 2246, vom 27. März 2007 VIII B 152/05, BFH/NV 2007, 1335, vom 29. Januar 2008 VIII B 37/07, juris, in BStBl II 2009, 842 und vom 12. Juli 2016 II R 42/14, BStBl II 2016, 868). Gemäß § 393 Abs. 3 Satz 1 AO dürfen die Erkenntnisse, die die Finanzbehörde oder die Staatsanwaltschaft rechtmäßig im Rahmen strafrechtlicher Ermittlungen gewonnen hat, im Besteuerungsverfahren verwendet werden.
85
(b) Der Maßstab, nach dem im Besteuerungsverfahren vom Vorliegen einer Steuerhinterziehung ausgegangen werden darf, ist seit dem Beschluss des Großen Senats des BFH vom 5. März 1979 GrS 5/77 (BStBl II 1979, 570) geklärt. Die für das Vorliegen der Steuerhinterziehung gemäß § 169 Abs. 2 Satz 2 AO erforderlichen Feststellungen sind danach zwar nicht nach den Vorschriften der StPO, sondern nach denjenigen der AO und der FGO zu treffen. Indessen ist auch im Besteuerungs- und Finanzgerichtsverfahren der strafverfahrensrechtliche Grundsatz „in dubio pro reo“ zu beachten. Dies bedeutet keine Übernahme von Grundsätzen des Strafverfahrensrechts, sondern lässt sich daraus ableiten, dass die Finanzbehörde (der Steuergläubiger) im finanzgerichtlichen Verfahren die objektive Beweislast (Feststellungslast) für steueranspruchsbegründende Tatsachen trägt. Bezüglich des Vorliegens einer Steuerhinterziehung ist kein höherer Grad von Gewissheit erforderlich als für die Feststellung anderer Tatsachen, für die das Finanzamt die Feststellungslast trägt. Bei nicht behebbaren Zweifeln ist die Feststellung einer Steuerhinterziehung mittels reduzierten Beweismaßes – mithin im Schätzungswege – nicht zulässig. Hängt die Rechtmäßigkeit eines Bescheides davon ab, dass eine Steuerhinterziehung vorliegt, kann das Gericht eine Straftat nur feststellen, wenn es von ihrem Vorliegen überzeugt ist, d.h. es muss gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO die volle Überzeugung erlangen, dass die Voraussetzungen der Steuerhinterziehung dem Grunde nach vorliegen. Es ist ausschließlich § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO anwendbar, der – der Sache nach mit § 261 StPO übereinstimmend – regelt, dass das Finanzgericht nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu entscheiden hat. Daraus folgt, dass dem Steuerpflichtigen anders als bei einer Schätzung von Besteuerungsgrundlagen nach § 162 AO die Verletzung von Mitwirkungspflichten nicht zum Vorwurf gemacht werden darf. Das gilt auch für die Verletzung der erweiterten Mitwirkungspflichten bei Auslandssachverhalten gemäß § 90 Abs. 2 AO. Die Schätzung der Höhe hinterzogener Steuern nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO in Verbindung mit § 162 AO bleibt trotz Geltung des Grundsatzes „in dubio pro reo“ möglich, allerdings schließt es die Geltung dieses Grundsatzes hierbei aus, die Schätzung der hinterzogenen Steuern entsprechend den allgemeinen Grundsätzen zur Verletzung von Mitwirkungspflichten im Besteuerungsverfahren an der oberen Grenze des für den Einzelfall zu beachtenden Schätzrahmens auszurichten (vgl. zum Ganzen BFH-Urteil in BStBl II 2007, 364 und Revisionsurteil vom 9. Mai 2017 VIII R 51/14, juris-Rn. 40 f. mit weiteren Nachweisen).
86
bb) Gemessen daran hat der erkennende Senat keinerlei Zweifel, dass die tatsächlichen Voraussetzungen der zehnjährigen Festsetzungsfrist hinsichtlich der inländischen Einkünfte aus Kapitalvermögen (Zinserträge bei der Sparkasse X, der Bank I und der Bausparkasse [ ___ ]) erfüllt sind. Der Kläger hat nämlich, wie eine Vielzahl von Unterlagen beweist, systematisch und mit direktem Hinterziehungsvorsatz versucht, seine fortbestehende Ansässigkeit im Inland und seine für ihn klar erkennbar daraus resultierende Einkommensteuerpflicht zu verschleiern und einen ausländischen Wohnsitz zu inszenieren, um sich auf diese Weise der ihm bekannten Einkommensteuerpflicht zu entziehen. Dies gilt insbesondere im Hinblick auf die erzielten Einkünfte aus dem im Inland gehaltenen Kapitalvermögen.
87
(1) Aus chronologischen Gründen an erster Stelle zu nennen ist ein in dem beschlagnahmten Ordner „Kläger STEUERN“ befindliches, mit „Selbstanzeige“ überschriebenes Schreiben des Klägers vom 26. Juli 1993. Dort wird u.a. ausgeführt, aus gegebener Veranlassung („nicht von amtlicher, behördlicher Seite“) melde der Kläger dem Finanzamt Y „hiermit meine Selbstanzeige für m.E. nicht ausreichend entrichtete Einkommensteuer und evtl. strittig zu beurteilend empfangene Umsatzsteuer-Vergünstigungen“. Es handle sich, soweit die Selbstanzeige die Einkommensteuer betreffe, um „Zinserträge aus Kapitalanlagen im Inland und Ausland für zurückliegende Zeiträume … in Größenordnungen 5- oder 6-stelliger Höhe für die Zinserträge und … (die) EST-Nachzahlung“. Der Kläger bat „i.S. des Datenschutzes um ausnahmslos vertrauliche Behandlung“. In einem daran anschließenden Schreiben vom 27. Juli 1993 informierte der Kläger auch das Finanzamt G über die Selbstanzeige vom Vortag. Die Vorgänge beträfen „überwiegend den Zeitraum vor 1992, also etwa 1981 - 1991 oder wegen einer etwaigen Verjährungsfrist den Zeitraum von 1983 - 1991“. Wegen des weiteren Vorgehens werde er mit den beiden Finanzämtern „in zunächst telefonischen, später persönlichen Kontakt treten“.
88
Schon in diesen selbst verfassten Schreiben vom 26./27. Juli 1993 (siehe Fach Selbstanzeige im Gerichtsordner 1 ganz vorn) kommt das völlig unzweifelhaft vorhandene steuerliche Wissen und Problembewusstsein des Klägers hinsichtlich der Besteuerung von Kapitalerträgen deutlich zum Ausdruck (vgl. auch Schreiben an die Stadtsparkasse [ ___ ] vom 17. Februar 1995, Gerichtsordner 2, Fach 105). Ob der Kläger die auf den 26./27. Juli 1993 datierten Schreiben tatsächlich absandte oder nicht, kann ebenso dahinstehen wie die Fragen, ob und inwieweit das sich bereits abzeichnende Ehescheidungsverfahren mit seiner zweiten Ehefrau und/oder die Einführung der „Zinsabschlagsteuer“ mit Wirkung vom 1. Januar 1993 für den Kläger Anlass für die Niederschrift der Selbstanzeige war (vgl. zu der Neuregelung der Zinsbesteuerung durch das „Zinsabschlaggesetz“ vom 9. November 1992 – BGBl I 1992, 1853 – das BFH-Urteil vom 18. Februar 1997 VIII R 33/95, BStBl II 1997, 499; vgl. in diesem Zusammenhang auch das Urteil des Bundesverfassungsgerichts – BVerfG – vom 27. Juni 1991 2 BvR 1493/89, BVerfGE 84, 239).
89
(2) Das von der Steuerfahndung zusammengetragene Material zu der vom Kläger mit Akribie und Hartnäckigkeit – zwecks Negierung seines inländischen Wohnsitzes und Vermeidung seiner inländischen Steuerpflicht – verfolgten Inszenierung von Wohnsitzen in England (D/England) bzw. R/Südafrika (Südafrika) ist erdrückend. Verwiesen sei an dieser Stelle wegen aller den Kläger schwer belastenden Details auf den steuerlichen Bericht über die Steuerfahndungsprüfung vom 12. Mai 2009 und die sehr sorgfältig erstellten, dem Bericht als Anlagen beigefügten Prüfernotizen zu den vom Kläger in Abrede gestellten, nach der Überzeugung des Senats hingegen unproblematisch zu bejahenden inländischen Wohnsitzen und zu den vom Kläger geltend gemachten, aber nicht einmal im Ansatz feststellbaren ausländischen Wohnsitzen (vgl. hierzu auch BMO Bd. II).
90
(3) In der Hängemappe „Finanzplanung“ (Gerichtsordner 2, Fach 56) abgelegt ist ein Bericht aus dem Heft 5/2003 der Zeitschrift „DER SPIEGEL“, in dem über die „Brüchige Mauer“ im Bereich der Zinssteuer berichtet wurde (S. 77: „Die 15 EU-Staaten wollen ab 2004 gemeinsam Jagd auf Steuerflüchtlinge machen. Doch auch in Zukunft gibt es für reiche Anleger noch viele Hintertürchen.“). In der Hängemappe „Steuern“ (Gerichtsordner 2, Fach 45) finden sich Zeitungsausschnitte, in denen u.a. über das Urteil des FG Baden-Württemberg vom 3. November 2004 10 K 211/01 (EFG 2005, 535) berichtet wurde (vgl. dazu die betreffende juris-Überschrift: „Unbeschränkte Einkommensteuerpflicht aufgrund einer im Inland vorgehaltenen Wohnung i.S. des § 8 AO bei längerem Auslandsaufenthalt“). Abgelegt sind dort ferner Berichte zum Thema Zinsbesteuerung sowie insbesondere auch der Volltext der EU-Zinsrichtlinie (Richtlinie 2003/48/EG des Rates vom 3. Juni 2003 im Bereich der Besteuerung von Zinserträgen, ABlEU vom 26. Juni 2003 L 157/38), in dem handschriftlich ergänzt wurde: „= zunächst ohne CH“. Nach Aktenlage deutet sehr viel darauf hin, dass die vom Kläger inszenierte Wohnsitzverlegung nach Südafrika durch das Inkrafttreten der EU-Zinsrichtlinie motiviert war.
91
(4) In einem Schreiben an seine dritte Ehefrau E 3 vom 13. November 2002 (Gerichtsordner 2, Fach 60) beschrieb der Kläger die „Neue steuerliche Situation“: „Nach dem Urteil gegen Boris Becker ergeben sich neue finanzamtliche Konsequenzen, die neue Maßnahmen erfordern, evtl eine grundsätzliche Änderung der steuer- und grundbuchrechtlichen Situation.“ Laut „Protokolle E 3 –Kläger v. 14.2.-8.5.03“ hielt der Kläger nach einem Anruf seiner Schwiegermutter fest: „2.) Denunziation beim Finanzamt „E 3 hat mir mitgeteilt, daß sie mich beim Finanzamt anzeigen will, wenn sie zum Sozialamt geht und meine Finanzen dann überprüfen läßt.“ „Ich warne davor und bitte Sie, das an E 3 weiterzugeben. Das Finanzamt (FA) wird sofort die Steuerfahndung einschalten und feststellen, daß die Wohnung [ ___ ] von der Bank I verpfändet ist, dass ich keine Zugriffswerte in Deutschland besitze und daß aus Sicherheitsgründen wegen der im Ausland vermuteten Vermögenswerte und der dortigen Erträge, die etwas schwerer dem deutschen Fiskus zugänglich werden, auf inländische Vermögenswerte der Ehefrau zugegriffen wird ... Wenn eine Frau einen solchen Gedanken der Denunziation ausspricht (am 07.05.03), gilt dieser nicht nur für den Schritt zum Sozialamt, sondern erfahrungsgemäß unabhängig davon also jederzeit und sofort“.
92
(5) Nach Aufforderung zur Abgabe von Einkommensteuererklärungen zielte der Kläger mit seinem aus Bl. 19 ff. der Einkommensteuerakte ersichtlichen Auftreten im Jahr 2006 ersichtlich darauf ab, vom Finanzamt als in den Jahren 2001 ff. in D/England wohnhaft und deshalb außerhalb Deutschlands ansässig anerkannt zu werden. Hierbei war sich der Kläger ohne jeden Zweifel bewusst, dass das Finanzamt im Fall der Kenntnis des wahren Sachverhalts von einem inländischen Wohnsitz in X (und/oder Y) ausgegangen wäre (und im Übrigen auch ausgehen musste, vgl. hierzu oben 1). Die Bestätigung der englischen Vermieterin hält einer näheren Prüfung nicht einmal ansatzweise stand. Dasselbe gilt für den zur Täuschung des Finanzamts geltend gemachten Wohnsitz in Südafrika: So bat der Kläger in dem bereits auf der Seite 29 des Urteils zitierten Schreiben vom 17. März 2006 [ ___ ] zum einen darum, nicht zu oft zu erwähnen, dass er (der Kläger) sehr selten („very seldom“) in Südafrika sei, und zum anderen darum, per Fax und per Brief von Südafrika das aus der Einkommensteuerakte Bl. 47 f. ersichtliche Schreiben vom 23. März 2006 an das Finanzamt wieder zurück nach Deutschland zu senden (Gerichtsordner 1, Fach 32; vgl. hierzu auch das Schreiben des Klägers an [ ___ ] vom 1. September 2003: „The reason of my application for permanent residence in SA as a citizen I will tell you personal, not by letter. It´s a very realistic reason, there is no criminal affair and no illegal aspect.“; vgl. ferner a.a.O. das Schreiben vom 19. Mai 2005 an den „Vorstand Bank II“ bezüglich Steuereinbehalt auf Zinsen durch das Kreditkartenunternehmen: „Zum dritten Mal muß ich nun beanstanden, daß Sie meine nunmehr 4-fache Beanstandung nicht berücksichtigten: Obwohl ich Ihnen am 22. Januar 05 mitteilte und nachwies, daß ich meinen bisherigen Wohnsitz von D/England nach R/Südafrika verlegte, und daß damit für mich eine neue steuerliche Regelung gilt, haben Sie nun zum 4. Male in den monatlichen Konto-Auszügen „eingehaltene Steuern“ bei mir deklariert. Sie haben keine Steuern auf Zinserträge bei mir einzubehalten! Meine Auslandseigenschaft außerhalb der EU verbietet den Abzug von Quellensteuer. Bitte sorgen Sie jetzt endlich dafür, daß dieses ab sofort beachtet wird.“).
93
(6) Angemerkt sei im Hinblick auf das Schreiben des Klägers an das Finanzamt vom 13. Januar 2006 (Einkommensteuerakte Bl. 19, Briefkopf „D/England“) ferner, dass der Kläger darin wahrheitswidrig angab, sein Einkommen sei „seit (Argentinien-Crash) 2001 nur noch sehr minimal“. Die eindeutig erwiesenen Bankverbindungen im Inland und insbesondere die bei der Sparkasse X bzw. bei der Bank I erzielten Kapitalerträge, welche die angeführten [ ___ ]-Renten bei weitem überstiegen, ließ der Kläger hierbei bewusst unerwähnt. Stattdessen offenbarte er dem Finanzamt lediglich solche Dokumente, die aus seiner Sicht die Annahme der Ansässigkeit in England nahelegten und ihm zu deren Nachweis geeignet erschienen. Auf die Zwangsgeldandrohungen des Finanzamts vom 2. März 2006 reagierte der Kläger sodann mit dem Schreiben vom 23. März 2006, wobei er dieses Mal den Briefkopf „R/Südafrika“ verwendete (vgl. Einkommensteuerakte Bl. 47 f.). In den Schreiben vom 1. Mai 2006 und 30. Juni 2006 wählte der Kläger wiederum den Briefkopf „D/England“ und ergänzte „z.Zt. R/Südafrika“ bzw. „z.Zt. in B/Spanien, dem Erholungsort der Engländer seit 150 Jahren“ (vgl. Einkommensteuerakte Bl. 49, 51). Der Sachbearbeiter des Finanzamts (Herr [ ___ ]) sah sich schließlich zu dem Aktenvermerk vom 7. Juli 2006 veranlasst, in dem er festhielt, die Darstellung des Klägers bezüglich des Telefonats vom 20. Juni 2006 sei „nicht korrekt“, keinesfalls sei von ihm geäußert worden, dass der Tatbestand der Steuerpflicht im Inland abschließend geprüft worden wäre (vgl. Einkommensteuerakte Bl. 50, 52).
94
(7) Der Kläger hat auch keinerlei Nachweise dafür vorgelegt, dass er die Kapitalerträge in irgendeinem anderen Staat (z.B. in Großbritannien oder in Südafrika) deklariert hat, ebenso wenig hat er Nachweise für etwaige für die Streitjahre in einem anderen Staat entrichtete Einkommensteuerzahlungen auf Kapitalerträge vorgelegt. Nach Aktenlage (vgl. Gerichtsordner 1, Fach 30 und 32) hat der Kläger in den als Wohnsitzstaat geltend gemachten anderen Ländern für seine in den Streitjahren erzielten Kapitalerträge, die zumindest hinsichtlich derjenigen aus dem Inland angesichts der bekannten inländischen Bankverbindungen und Erträgnisaufstellungen unstreitig sind, keine Steuern bezahlt (vgl. zum Besteuerungsrecht des Ansässigkeitsstaats betreffend Zinsen Artikel VII DBA Großbritannien 1964/1970 und Art. 8 DBA Südafrika). Entgegen anderer Bekundung (vgl. das Schreiben an die Bank I vom 26. März 2007, Gerichtsordner 1, Fach 24: „Ich zahle in Südafrika meine Steuern, für meine „Welteinkommen“, auch aus Y oder R, Germany.“) legte der Kläger es vielmehr darauf an, die Kapitalerträge nirgendwo der Besteuerung zuzuführen.
95
(8) Darüber hinaus sind die Schreiben des Klägers vom 14. Februar 2003 und vom 26. März 2007 an die Bank I in R bzw. in Y anzuführen (vgl. Gerichtsordner 1, Fach 24). Im erstgenannten Schreiben aus dem Jahr 2003 wies der Kläger darauf hin, er sei britischer Staatsbürger und werde in D/England steuerlich veranlagt („und zwar ausschließlich dort“). Eine Zinsabschlagsteuer komme in Deutschland für ihn nicht in Frage („ich widerspreche dieser ausdrücklich“). In der Adressdatei der Bank dürfe es nicht heißen „bei Schwiegermutter“, sondern es müsse heißen „c/o Schwiegermutter“, dieser Unterschied sei „steuerlich entscheidend wichtig“. Im zweiten Schreiben aus dem Jahr 2007 bat der Kläger eindringlich und unter Verweis auf seinen dann angeblich begründeten Wohnsitz in Südafrika und auf seine berechtigten Interessen als Auslandskunde darum, die Bank möge nicht länger die Anschrift [ ___ ] in [ ___ ] [Anm.: Anschrift der Schwiegermutter] als seine Anschrift verwenden. Eine fälschlich auf diese Adresse lautende Jahressteuerbescheinigung „würde … nur Irritationen bei den Finanzprüfern und möglicherweise sehr lästige Nachforschungen bei mir auslösen“. Er bitte dies „unverzichtbar … sofort zu ändern“ und wolle „überhaupt keine Post von Ihnen zugestellt erhalten“.
96
cc) Aus der unzweifelhaften und zur vollen Überzeugung des Senats feststehenden Steuerhinterziehung bezüglich der inländischen Kapitalerträge resultiert insoweit die Verlängerung der Festsetzungsfrist auf zehn Jahre mit der Folge, dass in sämtlichen Streitjahren mit positiven inländischen Einkünften aus Kapitalvermögen (2000 bis 2007) die Festsetzungsverjährung vor Erlass der Einkommensteuerbescheide noch nicht eingetreten war. Auf die aus der Nichtabgabe von Einkommensteuererklärungen im Streitfall folgende dreijährige Anlaufhemmung gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO und die im Jahr 2008 eingetretene Ablaufhemmung gemäß § 171 Abs. 5 AO, bei deren Berücksichtigung für die Streitjahre ab 2001 ohnehin bereits bei Zugrundelegung der normalen vierjährigen Festsetzungsfrist keine Festsetzungsverjährung zu verzeichnen wäre, muss hier nicht mehr eingegangen werden.
97
Angemerkt sei lediglich noch, dass der Einwand des Klägers, die Einkommensteuerbescheide vom 22. Dezember 2009 seien ihm nicht mehr im Jahr 2009 zugegangen und das Finanzamt habe sie manipulierend in das Jahr 2009 zurückdatiert, durch die Akten insofern widerlegt ist, als der Kläger persönlich bereits mit Schreiben vom 24. Dezember 2009 („R/Südafrika date“), das am 21. Januar 2010 beim Finanzamt einging, gegen die Einkommensteuerbescheide 1995 bis 2007 vom 22. Dezember 2009 Einspruch eingelegt hat (vgl. hierzu Rechtsbehelfsakte Bl. 20 und den dortigen Hinweis des Klägers: „zugestellt 24.12.09 (nicht 23.12.09) in Briefkasten ohne Namen [ ___ ], X“). Auch an dieser Stelle der Akten ist demnach zu beobachten, dass der Kläger es mit der Wahrheit, sofern es ihm – z.B. aus finanziellen Gründen – vorteilhaft erscheint, nicht immer ganz genau nimmt bzw. dass er bereit ist, Umstände, an die er sich nicht mehr genau erinnern kann, im Brustton der Überzeugung und mit definitiven Worten anders darzulegen als sie sich in Wahrheit zugetragen haben (vgl. in diesem Zusammenhang etwa auch die Gutachterliche Stellungnahme vom 28. April 1994 zu einem PKW-Schaden, Gerichtsordner 2, Fach 89).
98
dd) Der Senat verkennt nicht, dass die inländischen Einkünfte aus Kapitalvermögen im Streitjahr 1999 negativ waren, so dass insoweit für sich betrachtet keine Steuerhinterziehung und keine dadurch bedingte Verlängerung der Festsetzungsfrist in Betracht käme; für das Streitjahr 1999 folgt die auf zehn Jahre verlängerte Festsetzungsfrist jedoch aus den die inländischen negativen Einkünfte aus Kapitalvermögen betragsmäßig übersteigenden positiven ausländischen Einkünfte aus Kapitalvermögen, auf die sogleich näher eingegangen wird (siehe unten b). Die negativen Inlandseinkünfte des Jahres 1999 sind insoweit gegenzurechnen.
99
ee) Aus den bisherigen Ausführungen folgt, dass die inländischen Kapitalerträge der Streitjahre 1999 bis 2007 dem Grunde nach im Inland der unbeschränkten Einkommensteuerpflicht des Klägers unterliegen. Der Höhe nach hat der Kläger die „im Inland erzielten Zinseinkünfte“ ausweislich der Niederschrift zum Erörterungstermin vom 7. August 2013 bereits im ersten Rechtsgang unstreitig gestellt (vgl. Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 247). Der Senat übernimmt insoweit für die Streitjahre 1999 bis 2005 und für das Streitjahr 2007 die vom Prozessbevollmächtigten mit Schreiben vom 11. Juni 2018 im Rahmen des Hilfsvortrags mitgeteilten Inlandskapitaleinkünfte (Gerichtsakte Bl. 172) in Höhe von -79.906 DM (1999), 270.971 DM (2000), 129.298 DM (2001), 38.070 EUR (2002), 42.687 EUR (2003), 38.188 EUR (2004), 36.584 EUR (2005) und 32.800 EUR (2007). Lediglich für das Streitjahr 2006, in dem die inländischen Einkünfte aus Kapitalvermögen mit 6.700 EUR angegeben werden, bedarf diese Angabe, wie vom Berichterstatter im Rahmen des Sachberichtvortrags in der mündlichen Verhandlung dargelegt, aufgrund der vorliegenden Bankunterlagen der Korrektur auf 30.795 EUR (Bausparkasse 1.209 EUR, Bank I 29.602 EUR, abzüglich Depotgebühren 16 EUR, vgl. zu den Kapitalerträgen bei der Bank I Gerichtsordner 1, Fach 24 und zu den Sparzinsen bei der Bausparkasse BMO Bd. III, S. 27 sowie Gerichtsordner 1, Fach 25).
100
b) Anlagen im Ausland
101
Nach der Überzeugung des Senats erzielte der Kläger entgegen seiner eigenen Sachverhaltsdarstellung in allen 13 Streitjahren nicht nur Kapitaleinkünfte aus Anlagen im Inland, sondern auch solche aus Anlagen im Ausland (bzw. aus mindestens einem ausländischen Depot). Zu differenzieren ist im Rahmen der tatsächlichen und rechtlichen Würdigung insoweit zunächst zwischen der Zeit von 1995 bis zur Auflösung des Schweizer Depots im Februar 1997 einerseits (aa) und den Jahren 1997 (Rest) bis 2007 andererseits (bb). Soweit es für die Rechtmäßigkeit der Einkommensteuerbescheide vom 22. Dezember 2009 auf die Verlängerung der Festsetzungsfrist ankommt, sieht der Senat auch bei den dem Grunde nach unzweifelhaft gegebenen ausländischen Einkünften aus Kapitalvermögen objektiv wie subjektiv die Begehung einer vollendeten Steuerhinterziehung durch den Kläger als erwiesen an, so dass sich die Festsetzungsfrist für alle Streitjahre auf zehn Jahre verlängert hat. Da die Festsetzungsverjährung für das Streitjahr 1995 mangels Abgabe einer Einkommensteuererklärung durch den Kläger infolge der dreijährigen Anlaufhemmung gemäß § 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO erst mit Ablauf des Jahres 1998 begann und weil durch die Durchsuchungs- und Beschlagnahmemaßnahmen der Steuerfahndung im Juni 2008 noch vor Ablauf der Zehnjahresfrist der Ablaufhemmungstatbestand des § 171 Abs. 5 AO erfüllt wurde, war auch das älteste Streitjahr 1995 zur Zeit der Bekanntgabe der erstmaligen Einkommensteuerbescheide noch nicht festsetzungsverjährt. Für die Streitjahre 1996 bis 2000, bei denen es für die Rechtmäßigkeit der Bescheide ebenfalls auf die Verlängerung der Festsetzungsfrist ankommt, gilt dies erst recht.
102
aa) Streitjahre 1995 bis 1997 (Februar)
103
In den Jahren 1995/1996 und bis Februar 1997 bestand die Bankverbindung bei der Schweizer Bank. Der erkennende Senat ist trotz der Geltung des zugunsten des Klägers zu beachtenden in-dubio-pro-reo-Grundsatzes davon überzeugt, dass das dort geführte Schweizer Depot während seiner Existenz in den Streitjahren allein dem Kläger zuzurechnen war und dieser daraus Zinserträge erzielt hat, die im Inland steuerpflichtig sind. Bei seiner nicht an den oberen Rand gehenden Schätzung nach Maßgabe des Revisionsurteils des BFH rundet der Senat den nach seiner Überzeugung feststehenden Anlagebetrag in der Schweiz zugunsten des Klägers auf 2 Mio. DM und den betreffenden Zinssatz ebenfalls zu seinen Gunsten auf 6% ab; ferner geht der Senat zugunsten des Klägers davon aus, dass keine Wiederanlage der Zinserträge erfolgt ist.
104
(1) Der BFH hat in seinem Revisionsurteil festgestellt, das Finanzgericht sei „im Ausgangspunkt zu Recht … davon ausgegangen, dass Einnahmen aus dem bis 1997 vom Kläger auf dem Schweizer Konto angelegten Kapital dem Grunde nach zu den Einkünften aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 1 und 7 EStG gehören, die dem Kläger, nicht aber -mangels Nachweises einer behaupteten Treuhandabrede- einer anderen Person zuzurechnen sind“ (vgl. juris-Rn. 20, 22 ff.). Er hat revisionsrechtlich nicht beanstandet, dass das Finanzgericht die vom Kläger behauptete Treuhandabrede abgelehnt und das Schweizer Depot dem Kläger zugerechnet hat, und hierzu erläutert, das Finanzgericht habe „auch ohne Einbeziehung des § 159 AO (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 6. Oktober 2009 IX R 14/08, BStBl II 2010, 460) ausführlich und nachvollziehbar dargelegt, weshalb es trotz des aufgefundenen Treuhandvertrags vom 15. November 1980 nicht von einer Treuhandabrede ausgeht und das Schweizer Depot dem Kläger zurechnet“ (juris-Rn. 24 f.). Insbesondere habe das Finanzgericht zu Recht darauf abgestellt, dass weitere Sachverhaltsermittlungen nur möglich gewesen wären, wenn der Kläger die notarielle Urkunde über die Abrechnung des Treuhandverhältnisses vorgelegt oder zumindest den beurkundenden Notar und das Jahr der behaupteten Beurkundung benannt hätte. Letzteres wäre – so der BFH – unabhängig von dem Verbleib der beschlagnahmten Unterlagen möglich gewesen. Insofern habe das Finanzgericht auch zutreffend darauf hingewiesen, dass es nicht nachvollziehbar sei, sich bei einer Abrechnung über ein Treuhandvermögen in Höhe von über 2 Mio. DM nicht an die konkreten Umstände erinnern zu können.
105
(2) Der erkennende Senat hält nach nochmaliger umfassender Würdigung daran fest, dass das bis Anfang 1997 existente Schweizer Depot unzweifelhaft und in vollem Umfang dem Kläger zuzurechnen war.
106
(a) Wirtschaftsgüter sind dem Eigentümer zuzurechnen (§ 39 Abs. 1 AO). Abweichend von der zivilrechtlichen Eigentümerstellung ist bei Vorliegen eines Treuhandverhältnisses das Treugut steuerrechtlich dem Treugeber zuzurechnen (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO). Bei der Feststellung, ob ein Treuhandverhältnis tatsächlich gegeben und damit eine von der zivilrechtlichen Inhaberschaft abweichende, der Besteuerung zugrunde zu legende Zurechnung gerechtfertigt ist, ist ein strenger Maßstab anzulegen (vgl. die BFH-Urteile in BStBl II 2010, 460 und vom 8. November 2017 IX R 25/16, BFH/NV 2018, 410). § 159 Abs. 1 Satz 1 AO enthält eine Beweisführungslastregelung für den Fall, dass die tatsächlichen Voraussetzungen des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO streitig sind, befreit das Finanzgericht aber nicht von der Pflicht des § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO, nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu entscheiden (vgl. den BFH-Beschluss vom 10. Januar 2007 VIII B 221/05, BFH/NV 2007, 1079 und die BFH-Urteile in BStBl II 2010, 460, vom 10. Mai 2016 IX R 13/15, BFH/NV 2016, 1556, in BStBl II 2016, 868 und in BFH/NV 2018, 410).
107
(b) Das vom Kläger behauptete Treuhandverhältnis kann hiernach nicht festgestellt werden. Hinsichtlich der Argumentation des Prozessbevollmächtigten, die dieser aus den zeitnäher ergangenen Entscheidungen des Familiengerichts zum Zugewinnausgleich und zum Trennungsunterhalt ableitet, ist auf den chronologischen Ablauf hinzuweisen. Mit der Frage einer Treuhänderstellung des Klägers konnte und musste das Familiengericht sich nämlich noch gar nicht auseinandersetzen, so dass die Würdigung im erstinstanzlichen Urteil auf einer in einem wesentlichen Punkt anderen tatsächlichen Ausgangslage beruhte.
108
(aa) Zum Hintergrund: Das Familiengericht ging bezüglich der wirtschaftlichen Berechtigung am Schweizer Depot von einer non-liquet-Situation aus und hielt die nach dem Schriftgutachten hohe Wahrscheinlichkeit, dass es sich bei den vom Gutachter untersuchten handschriftlichen Anmerkungen um solche des Klägers gehandelt habe, für nicht hinreichend, um sich auf dieser Grundlage eine Überzeugung zu bilden. Hierbei darf indes der beim Vergleich der damaligen und der jetzigen Entscheidungsgrundlage durchaus gewichtige Aspekt nicht übergangen werden, dass dem Familiengericht die erst später erfolgte Vernehmung des Zeugen M vom 6. Juni 2000 (vgl. BMO Bd. IV, S. 589 ff.) noch gar nicht bekannt war. Nach dessen Angaben gemäß dem „Einvernahmeprotokoll“ war der dies in den familiengerichtlichen Verfahren bis dahin stets bestreitende Kläger laut seiner Erklärung gegenüber der Bank vom 28. März 1991 „selbst wirtschaftlicher Berechtigter“ (BMO Bd. IV, S. 593). Soweit der Kläger sich – in flexibler Anpassung seiner Verteidigungsstrategie an die hierdurch schlechter gewordene Beweislage – fortan darauf berief, dass er bloßer Treuhänder und als solcher zur Geheimhaltung verpflichtet gewesen sei, lässt sich hierzu den familiengerichtlichen Entscheidungen schon deswegen noch nichts entnehmen.
109
(bb) Aus einem in Fach 2 des Gerichtsordners 1 abgelegten Klageschriftsatz des Scheidungsanwalts des Klägers vom 22. Juni 2001 (vgl. dort Seite 5 f. unter Ziff. 4) ist ferner zu entnehmen, dass nach dessen Sachverhaltsdarstellung „der Prozessverlauf eine überraschende Entwicklung nahm, als die geschiedene Ehefrau des Beklagten ein von ihm bei seinen Auskünften zum Zugewinnausgleich nicht offengelegtes Nummernkonto bei der Schweizer Bank mit einem Guthaben von ca. sFr 2,1 Millionen belegt mit Kontoauszügen sowie ein maschinenschriftlich abgefasstes Schreiben mit einem handschriftlichen Vermerk vorlegen konnte, der nach Einholung eines Schrift-Sachverständigengutachtens vom Beklagten stammen soll“. Der Scheidungsanwalt führte weiter aus (a.a.O. Seite 6), das OLG habe „den Betrag beim Endvermögen des Beklagten berücksichtigt“, da „der handschriftliche Vermerk nach dem Gutachten dem Beklagten zuzuordnen war“. Den Regelungen des am 29. September 1999 beim OLG geschlossenen Vergleichs lasse sich mittelbar entnehmen, mit „welch wechselseitiger krimineller Energie“ die Eheleute die Verfahren geführt hätten.
110
(cc) Festzustellen ist darüber hinaus, dass sich schon die Eingangsfrage, ob der vorgelegte Treuhandvertrag mit Frau B überhaupt in einem sachlichen Zusammenhang mit dem vom Kläger geführten Schweizer Depot bei der Schweizer Bank stand, anhand der Akten und der eher dürren Angaben des Klägers nicht klären lässt. Auch der nunmehr zur Entscheidung berufene Senat hat eine Hängemappe „[ ___ ]“ in den umfangreichen beschlagnahmten Unterlagen nicht aufgefunden (vgl. Schreiben der Steuerfahndungsstelle vom 19. Juni 2012, wonach „die erneute Sichtung der im Archiv der Steuerfahndung gelagerten Asservate des Kläger keine Akte „[ ___ ]“ bzw. Hinweise auf Unterlagen zu diesem Komplex“ ergeben habe, Gerichtsakte 3 K 4682/10, Bl. 176). Einzuräumen ist, dass der Feststellung im Aktenvermerk der Steuerfahndung vom 4. August 2008, dass nach dem Einbruch ein Diebstahl von Unterlagen nicht erkennbar gewesen sei, insofern verschwindend geringe Aussagekraft zukommt, als in dem Vermerk eine chaotische und reichlich unübersichtliche Lage beschrieben wird („Beweismittel des Ermittlungsverfahrens Kläger … teilweise ausgeleert und durcheinander geworfen“, „Inhalt des Koffers … ca. zur Hälfte im ganzen Raum verstreut“, „Unterlagen … bei der Beschlagnahme so vorgefunden worden (wahllos in den Koffer gestopft, ohne eine erkennbare Ordnung)“). Dennoch sieht der erkennende Senat es nach Gesamtwürdigung aller Umstände als unzweifelhaft an, dass das Schweizer Depot mangels gegenteiliger Anhaltspunkte und mangels Zweifel begründender Angaben des Klägers nur diesem zugerechnet werden kann. Die dafürsprechenden Gründe sind sehr eindeutig, dagegensprechende Indizien hingegen zum großen Teil nicht ersichtlich und im Übrigen mehr als nur fragwürdig.
111
(dd) Zur Begründung ist an dieser Stelle ferner daran zu erinnern, dass E 2, die zweite Ehefrau des Klägers, in den Verfahren vor dem Familiengericht die wirtschaftliche Berechtigung des Klägers an dem Schweizer Depot geltend machte und dass der Kläger möglicherweise aus berechtigter Sorge bzw. in weiser Vorahnung (vgl. den Hinweis auf die „nicht von amtlicher, behördlicher Seite“ gegebene Veranlassung) schon im Jahr 1993 die oben beschriebene Selbstanzeige zu Papier gebracht hatte (vgl. in diesem Zusammenhang auch das Protokoll des Klägers zu einem Gespräch vom 28. Januar 1993 mit seiner zweiten Ehefrau zum Thema „Neuregelung der Finanzen zwischen E 2 und Kläger ("Getrennte Kassen“) ab 1.1.93“, das von E 2 am 23. Juli 1993 unterzeichnet wurde, Gerichtsordner 1, Fach 13). In der Selbstanzeige vom 26. Juli 1993 erwähnte der Kläger „Zinserträge aus Kapitalanlagen im Inland und Ausland“, d.h. nicht nur solche aus dem Inland, sondern auch solche aus dem Ausland. Gleichwohl stellte der Kläger den Bezug ausländischer Kapitalerträge nicht nur gegenüber den Finanzbehörden stets in Abrede. Der erkennende Senat ist demgegenüber davon überzeugt, dass die Zurechnung des Schweizer Depots an den Kläger nur im Zusammenhang wie auch im Einklang mit der im Jahr 1993 von ihm selbst verfassten Selbstanzeige zu verstehen ist. Bedenkt man, dass für das Schweizer Depot Stände zum 31. Dezember 1991 (1.567.141 DM) und zum 31. Dezember 1995 (2.149.844 DM) bekannt sind, bleibt nach Auffassung des Senats nur eine plausible Schlussfolgerung, nämlich die, dass das Schweizer Depot dem Kläger schon vor dem Jahr 1993 und ebenso in den Jahren 1995/96 bis zur Auflösung im Februar 1997 zuzurechnen war.
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(3) Nach der aus dem Gesamtbild der umfangreichen Akten gewonnenen Überzeugung des erkennenden Senats lässt der Sachverhalt, wenn man von der bejahten objektiven Zurechnung des Schweizer Depots an den Kläger ausgeht, ferner keine andere Würdigung als diejenige zu, dass auch insoweit die subjektiven Voraussetzungen einer Steuerhinterziehung erfüllt sind. Denn die Nichtanerkennung der vom Kläger geltend gemachten Treuhänderstellung beruht nicht etwa auf schwierigen tatsächlichen oder rechtlichen Überlegungen, sondern schlicht darauf, dass der Senat die Geltendmachung der Treuhänderstellung als objektiv wahrheitswidrige Schutzbehauptung bzw. notgedrungene Ausflucht des Klägers würdigt. Hiervon und vom individuellen Kenntnis- und Wissensstand des Klägers ausgehend (vgl. hierzu auch die obigen Feststellungen zu den inländischen Kapitaleinkünften ab 1999) erscheint es dem Senat als eine logisch zwingende Konsequenz, dass er auch die Hinterziehungsabsicht des Klägers für die in den Jahren 1995 bis Anfang 1997 erzielten Auslandskapitaleinkünfte als zweifelsfrei ansieht. Insbesondere schließt der Senat aus, dass der minutiös planende und berechnende Kläger einem Tatbestandsirrtum erlegen sein könnte. Hierfür bestehen keinerlei Anhaltspunkte, ganz im Gegenteil. Die Inszenierung eines angeblichen Wohnsitzes in D/England diente gerade dem Zweck, die Zinserträge nicht der Besteuerung im Inland zuführen zu müssen, d.h. die Einkommensteuer insoweit zu hinterziehen.
113
(4) Soweit der VIII. BFH-Senat in der juris-Rn. 51 des Revisionsurteils im Hinblick auf die weiteren Prüfungen im zweiten Rechtsgang darauf hingewiesen hat, dass Kapitaleinkünfte nach der Senatsrechtsprechung (Hinweis auf Urteil vom 19. November 2014 VIII R 12/12, juris) über einen längeren Zeitraum ohne Berücksichtigung einer Verwendung für eigene Zwecke nur geschätzt werden könnten, wenn hierfür besondere Anhaltspunkte wie eine besonders ausgeprägte Sparneigung, die Existenz umfangreicher anderweitiger liquider Mittel oder die Eigenschaft des Auslandskontos als Aufbewahrungsort für nur schwer in den legalen Wirtschaftskreislauf zurückzuführendes Steuerflucht- oder Schwarzgeld bestünden, ist festzustellen, dass im Streitfall zumindest die letztgenannte Variante erfüllt ist. Der Kläger verfügte mit dem ihm zuzurechnenden Schweizer Depot über in dem vom BFH beschriebenen Sinne nur schwer in den legalen Wirtschaftskreislauf zurückzuführendes Steuerfluchtgeld, mit dem er schon vor dem Streitzeitraum inländische Einkommensteuer auf die Zinsen hinterzogen hatte.
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(5) Im Ergebnis sieht der erkennende Senat es als erwiesen an, dass dem Kläger das Schweizer Depot und die daraus erzielten Einkünfte dem Grunde nach zuzurechnen sind. Die Höhe der betreffenden Zinseinkünfte ist zu schätzen.
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(a) Mangels Unterlagen und mangels Ermittelbarkeit der exakten Besteuerungsgrundlagen bedarf es für die Festlegung der Höhe der aus ausländischer Quelle im Zeitraum 1995 bis Februar 1997 erzielten Einkünfte aus Kapitalvermögen der Schätzung. Bei der Schätzung sind gemäß § 162 Abs. 1 Satz 2 AO alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind. Das gewonnene Schätzungsergebnis muss schlüssig, wirtschaftlich möglich, vernünftig und plausibel sein (vgl. die Entscheidungen des BFH vom 17. Oktober 2001 I R 103/00, BStBl II 2004, 171, vom 24. Juni 2014 VIII R 54/10, BFH/NV 2014, 1501, vom 23. April 2015 V R 32/14, BFH/NV 2015, 1106, vom 25. April 2017 VIII R 52/13, BStBl II 2017, 949, vom 20. März 2017 X R 11/16, BStBl II 2017, 992 und vom 3. Juli 2018 VI R 55/16, BFH/NV 2018, 1145). Dem Finanzgericht kommt im Klageverfahren, wie sich aus der Verweisung des § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO auf § 162 AO ergibt, eine eigene Schätzungsbefugnis zu (vgl. BFH-Urteile in BStBl II 2017, 992 und vom 9. November 2017 III R 20/16, BStBl II 2018, 278).
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Die Schätzung der Höhe hinterzogener Steuern nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO in Verbindung mit § 162 AO bleibt trotz Geltung des Grundsatzes „in dubio pro reo“ möglich. Insofern ist lediglich ausgeschlossen, die Schätzung der hinterzogenen Steuern an der oberen Grenze des für den Einzelfall zu beachtenden Schätzrahmens auszurichten (vgl. juris-Rn. 41 des Revisionsurteils vom 9. Mai 2017 VIII R 51/14 mit Verweis auf das BFH-Urteil vom 7. November 2006 VIII R 81/04, BStBl II 2007, 364 und den BFH-Beschluss vom 26. Oktober 2007 VIII B 144/06, BFH/NV 2008, 576). Nach dem Revisionsurteil (juris-Rn. 53) ist hinsichtlich der auch im Rahmen einer Steuerhinterziehung möglichen Schätzung der Höhe von aus einem Auslandsdepot erzielten Einkünften bei grundsätzlich zulässiger Ableitung aus dem sonstigen Anlageverhalten des Steuerpflichtigen für jedes einzelne Streitjahr ein gewichteter durchschnittlicher Zinssatz sämtlicher inländischer Depots des Steuerpflichtigen zu ermitteln.
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(b) Nach Maßgabe dessen schätzt der Senat die im Zeitraum 1995 bis Februar 1997 erzielten ausländischen Einkünfte nach gründlicher Prüfung, reiflicher Überlegung und ausführlicher Beratung mit 6% von 2 Mio. DM pro Jahr.
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Der erkennende Senat geht im Rahmen der Schätzung aufgrund aller vorliegenden Informationen und nach Zurechnung des Schweizer Depots davon aus, dass der Kläger im Zeitraum von 1995 bis Februar 1997 mindestens einen (abgerundeten) Betrag von 2 Mio. DM angelegt hatte. Den Zinssatz für diesen Zeitraum setzt der Senat – ebenfalls abgerundet – mit 6% an (vgl. dazu die ausführliche Auflistung von festverzinslichen DM-Anleihen, Stand: Dezember 1996 in Gerichtsordner 1, Fach 12; vgl. auch Hängemappe „Finanzplanung“, Gerichtsordner 2, Fach 56, mit Übersichten „Zinssätze für Kapitalanlagen 1996“ und „Zinssätze Festverzinslicher DM-Anleihen von Juni - Dezember 1996“). Schließlich geht der Senat davon aus, dass keine Wiederanlage der Zinserträge erfolgt ist. Alle drei Annahmen erscheinen nach Aktenlage zwar insofern nicht zwingend, als das Finanzamt für seine jeweils abweichenden Annahmen durchaus erwägenswerte Argumente anführen konnte. Der erkennende Senat geht bei seiner eigenen Schätzung jedoch unter Beachtung des im Revisionsurteil vorgegebenen Prüfungsmaßstabes und zugunsten des Klägers von diesen drei Annahmen aus.
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Das dem Kläger zugerechnete Schweizer Depot hatte zum 31. Dezember 1995 einen Stand von 2.149.844 DM, so dass geschätzte Kapitaleinnahmen im Jahr 1995 in Höhe von 120.000 DM als sehr realistisch und nicht am oberen Rand liegend erscheinen. Nach Abzug der vom Finanzamt anerkannten Werbungskosten von 300 DM (1995) bzw. 350 DM (1996) ergeben sich Einkünfte des Klägers aus dem Ausland in Höhe von 119.700 DM (1995) und 119.650 DM (1996). Auf die sich im Jahr 1997 ergebenden Gesamteinkünfte wird unter bb näher eingegangen (Ergebnis siehe Seite 59).
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bb) Streitjahre 1997 (Rest) bis 2007
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Ab Ende Februar 1997 ist die positive Existenz eines von der Steuerfahndung konkret ermittelten (oder anderweitig bekannt gewordenen) Schweizer Depots oder eines sonstigen Auslandsdepots des Klägers nicht mehr bekannt. Der Senat ist sich – dem Revisionsurteil und insbesondere der juris-Rn. 51 dieses Urteils auch insoweit vollumfassend folgend – bewusst, dass dies im Normalfall die Annahme langjähriger Kapitaleinkünfte aus ausländischer Quelle grundsätzlich ausschließen müsste. Nicht übersehen darf jedoch eine im Urteil des ersten Rechtsgangs nicht hinreichend herausgearbeitete Besonderheit des vorliegenden Einzelfalls. Sie besteht darin, dass trotz fehlender Feststellung eines bestimmten einer Bank zuzuordnenden Depots vom Kläger herrührende und von ihm selbst in einem anderen Kontext (dem der Argentinienanleihen) offengelegte Sachverhaltsumstände bekannt sind, die zweifelsfrei dahin zu würdigen sind, dass der Kläger über den Februar 1997 hinaus und sodann durchgehend bis zum Jahr 2007 Auslandskapitaleinkünfte erzielt hat, die er dem Finanzamt bewusst verheimlicht hat. Das Offenbarwerden dieser besonderen Sachverhaltsumstände steht in engem Zusammenhang mit der den Kläger beunruhigenden Argentinien-Krise. Nervös und in Sorge um den Verlust sowohl der Zinserträge als auch des in Argentinienanleihen angelegten Kapitals wandte der Kläger sich Anfang 2002 an Anlegerinteressenvereinigungen und bewahrte die betreffende Korrespondenz auf. Diese „Unvorsichtigkeit“ des Klägers infolge der Argentinien-Krise und insbesondere seine dem Interessenvertreter C mitgeteilten Anlagen in Argentinienanleihen führen letztlich dazu, dass der erkennende Senat vom Vorliegen eines über den Februar 1997 hinaus fortbestehenden Depots im Ausland ausgehen kann und muss, mag dieses nach Land und Bank auch nicht exakt benannt werden können.
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(1) (a) Soweit es für die Rechtmäßigkeit der Bescheide auf das Vorliegen einer Steuerhinterziehung ankommt (nämlich in den Jahren bis 2001, wobei für das Jahr 2001 selbst schon eine leichtfertige Steuerverkürzung für die erforderliche Verlängerung der Festsetzungsfrist genügen würde), sieht es der Senat aufgrund der Angaben des Klägers im Schreiben an C vom 2. April 2002 als zweifelsfrei an, dass der Kläger über mindestens eine ihm zuzurechnende geheime Auslandsbankverbindung mit Depot verfügt haben muss, die er gegenüber dem Finanzamt nie offengelegt hat, und zwar auch nicht im Zuge seiner demonstrativen Kooperationsbereitschaft bei den nicht zielführenden Bank-Recherchen in den Jahren 2008/09 (vgl. Ermittlungsakte S. 753 ff.). Im Rahmen seiner Korrespondenz mit C nannte der Kläger nämlich die genauen Arten seiner Argentinienanleihen (vgl. Gerichtsordner 2, Fach 62; vgl. auch Fach 101 und Fach 105) und gab dabei die folgenden konkreten Anlagen an: Nominal-Betrag WKN Zinssatz Schuldner Laufzeit Währung 260.000 [ ___ ] 11,25 Argentinien 96-06 DM 402.000 [ ___ ] 12 Argentinien 96-16 DM 493.000 [ ___ ] 11,75 Argentinien 96-26 DM 247.000 [ ___ ] 11,375 Argentinien 97-17 DM 40.000 [ ___ ] 7,75 Buenos Aires 96-03 CHF
(1) (a) Soweit es für die Rechtmäßigkeit der Bescheide auf das Vorliegen einer Steuerhinterziehung ankommt (nämlich in den Jahren bis 2001, wobei für das Jahr 2001 selbst schon eine leichtfertige Steuerverkürzung für die erforderliche Verlängerung der Festsetzungsfrist genügen würde), sieht es der Senat aufgrund der Angaben des Klägers im Schreiben an C vom 2. April 2002 als zweifelsfrei an, dass der Kläger über mindestens eine ihm zuzurechnende geheime Auslandsbankverbindung mit Depot verfügt haben muss, die er gegenüber dem Finanzamt nie offengelegt hat, und zwar auch nicht im Zuge seiner demonstrativen Kooperationsbereitschaft bei den nicht zielführenden Bank-Recherchen in den Jahren 2008/09 (vgl. Ermittlungsakte S. 753 ff.). Im Rahmen seiner Korrespondenz mit C nannte der Kläger nämlich die genauen Arten seiner Argentinienanleihen (vgl. Gerichtsordner 2, Fach 62; vgl. auch Fach 101 und Fach 105) und gab dabei die folgenden konkreten Anlagen an:
Nominal-Betrag
WKN
Schuldner
Laufzeit
Währung
260.000
[ ___ ]
11,25
Argentinien
96-06
DM
402.000
96-16
493.000
11,75
96-26
247.000
11,375
97-17
40.000
7,75
Buenos Aires
96-03
CHF
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(b) Während die Anleihen mit den Wertpapierkennnummern (WKN) [ ___ ] und [ ___ ] auf den inländischen Depots bei der Sparkasse X bzw. bei der Bank I immerhin noch nachvollzogen werden können (vgl. BMO Bd. III – Banken –, Fach „Bank I“ und Fach „Spk. X“; die Argentinienanleihen mit der WKN [ ___ ] wurden danach in US-Dollar geführt, vgl. hierzu auch Gerichtsordner 2, Fach 62), gilt dies nicht für die Anleihen mit den Wertpapierkennnummern [ ___ ], [ ___ ] und [ ___ ]. Der Senat ist überzeugt, dass der Kläger neben den auf den inländischen Depots nachvollziehbaren Argentinienanleihen tatsächlich auch die auf den inländischen Depots nicht nachvollziehbaren weiteren Argentinienanleihen innehatte. Nur mit ihrer Existenz lässt sich die vom Kläger selbst bezifferte Gesamteinbuße aus dem Verlust der Argentinienanleihen verstehen (und wohl auch seine Sorge um unbedingte Diskretion; vgl. Schreiben an F 1 vom 7. Februar 2002, Gerichtsordner 2, Fach 62: „I am very high engaged in Argentina (862.000 Euro with 97.700 Euro interest p.a.) and this Argentina-Desaster is for me an existential accident. … This matter is of high, fundamental importance for me as you understand, because I have to live only from interests“; vgl. a.a.O. auch Schreiben an F 2 vom selben Tag, wonach er, der Kläger, so leichtfertig gewesen sei, sich in Argentinien mit 860.000 EUR einzukaufen bei Anleihezinsen von 97.000 EUR p.a., nun sei die Katastrophe der ersten Nichtzahlung im Januar 2002 eingetreten). Der Senat sieht keinen Grund, an der Korrektheit der Angaben des Klägers zur Existenz der nicht im Inland gehaltenen Argentinienanleihen zu zweifeln. Wenn aber zur Überzeugung des Senats feststeht, dass der Kläger in nicht unerheblichem Umfang im Jahr 2002 im Ausland Wertpapiere in Gestalt von Argentinienanleihen gehalten hat, so steht gleichzeitig fest, dass der Kläger den Betrag von – in dubio pro reo – mindestens 2 Mio. DM (vgl. oben aa) zu irgendeinem Zeitpunkt nach der Auflösung des Schweizer Depots im Februar 1997 und mindestens zu einem nicht unerheblichen Teil wieder fest- und hochverzinslich angelegt hat.
124
(c) Der erkennende Senat hat sehr ausführlich über die Frage beraten, ob Zweifel daran bestehen könnten, dass der Kläger nahtlos über den Februar 1997 hinaus Kapitalerträge aus ausländischer Quelle erzielt hat und insoweit der betreffende Kapitalstamm weiterhin in voller Höhe des für den Zeitraum 1995 bis Anfang 1997 bejahten Kapitalstamms zu schätzen ist. Im Ergebnis ist das Bestehen von Zweifeln an der nahtlosen vollständigen Wiederanlage zu verneinen. Der Senat ist überzeugt von einer unmittelbaren Weiteranlage in voller Höhe, sei es durch Transfer der vorhandenen Wertpapiere in ein Depot bei einer anderen Auslandsbank, sei es durch unmittelbare Wiederanlage nach Verkauf. Für diese nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens als unzweifelhaft beurteilte Annahme spricht vor allen Dingen und ganz entscheidend die klare, an zahlreichen Stellen zum Ausdruck kommende Anlagestrategie des Klägers, seine Renditeorientierung mit genereller Tendenz zu fest- und hochverzinslichen Geldanlagen sowie sein ständiges Streben nach Erzielung einer dauerhaften, verlässlich planbaren und möglichst hohen Rendite (vgl. in diesem Zusammenhang die „Investment-Richtlinie“ vom xx.xx.2008, Gerichtsordner 1, Fach 56, näher dazu unten Seite 58 f.).
125
(d) Auch der Umstand, dass der Kläger zur Zeit der Auflösung des bekannten Schweizer Depots mutmaßlich die Berücksichtigung seines gezielt geheim gehaltenen Auslandsvermögens im Rahmen der anhängigen familiengerichtlichen Verfahren (Zugewinnausgleich, Trennungsunterhalt) befürchten musste, spricht nach Auffassung des Senats nicht gegen die unmittelbare Weiter- bzw. Wiederanlage. Zu bedenken ist, dass der mit einem extrem hohen Sicherheitsbedürfnis ausgestattete Kläger ein unverzinsliches bloßes Parken seines Auslandsvermögens für nur wenig sicherer gehalten haben dürfte als eine weiterhin verzinsliche Anlage in einem seinen höchsten Geheimhaltungsbedürfnissen genügenden Auslandsdepot. Dass es im Jahr 2008 und darüber hinaus bis heute nicht gelungen ist, das in den Jahren 1997 bis 2007 nach Ansicht des Senats unzweifelhaft vorhandene Auslandsdepot länder- und bankenscharf anzugeben, dürfte in der Tat nicht zuletzt dem Umstand bzw. der Ausgangslage geschuldet sein, dass der Kläger seinerzeit bereits die Erfahrung gemacht hatte, dass das in guten Zeiten bestehende Vertrauen in die Verschwiegenheit der eigenen Ehefrau nach Eintrübung bzw. erst recht nach gänzlichem Wegfall des persönlichen Vertrauensverhältnisses zwischen den Eheleuten ein hohes Entdeckungs- und strafrechtliches Verfolgungsrisiko nach sich ziehen kann. Vor diesem Hintergrund war dem Kläger bewusst, dass die Weiter- bzw. Wiederanlage des Auslandsvermögens (feststehend bezüglich der im Ausland gehaltenen Argentinienanleihen), um nicht entdeckt zu werden, in einer noch sichereren, unbedingt diskreten und von niemandem und unter keinen Umständen aufzuspürenden Weise zu erfolgen hatte. Vor allem bis zur Einstellung des Strafverfahrens wegen falscher Versicherung an Eides statt und Betrugs (Az. [ ___ ]) war die Geheimhaltung aus der Sicht des Klägers zudem auch insofern zwingend erforderlich, als er nach Aktenlage auch insofern stets um eine strafrechtlich „weiße Weste“ bemüht war. In Anbetracht des in weiten Teilen der Akten zu beobachtenden ständigen und beharrlichen Präzisions- und Perfektionsstrebens des Klägers verwundert letzten Endes nicht, dass ihm die Geheimhaltung offenbar so perfekt gelungen ist, dass Steuerfahndung und Finanzamt niemals und nirgendwo das nach der Überzeugung des Senats in allen Streitjahren bis 2007 vorhandene Auslandsdepot ausfindig zu machen vermochten.
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(e) Der Senat muss sich mangels Ergebnisrelevanz nicht festlegen, in welchem Land das nicht konkret benennbare, aufgrund der Angaben des Klägers zu den Argentinienanleihen jedoch unzweifelhafte Auslandsdepot im Zeitraum 1997 bis 2007 befunden hat, insbesondere ob es in der Schweiz verblieben ist (wofür einige Indizien sprechen, z.B. könnte hierauf der Vermerk „= zunächst ohne CH“ in der EU-Zinsrichtlinie hindeuten, vgl. die Hängemappe „Steuern“, Gerichtsordner 2, Fach 45; vgl. hierzu a.a.O. auch Schreiben vom 18. Februar 2003 an U, den früheren Korrespondenten der [ ___ ] Zeitung in Z/Schweiz, mit dem Betreff „35% Quellensteuer in der Schweiz“: „Sehr geehrter Herr U, über diesen schlimmsten Aktionsplan, des schweizerischen Finanzministers, haben sie m.W. noch kein Wort geschrieben. Warum nicht? Sie kommentieren doch sonst auch alle oder viele Horrorpläne der Finanzminister. Sanktionen dürften einem Könner wie Ihnen und in Ihrem Alter und mit Ihrer Reputation doch wohl nicht drohen. Dieses unaufgeforderte Angebot des CH-Finanzministers ist der schlimmste Schlag seit 100 Jahren gegen die "außergebietlichen" Kapitalanleger in der CH. Das Motiv – neben seiner neuen Affinität für die EU und den Euroraum – ist eindeutig: Geldgier für den CH-Staatshaushalt. … Aber glauben die Herren Finanzminister, daß sich die Anleger das gefallen lassen? Nein. Ein Exodus aus CH, England, France wie nie zuvor wird einsetzen. Finanziell weit schlimmer als ein Iraque-Krieg. Und wohin? Das ist nicht schwer zu raten: Nach Liechtenstein, Bahamas, Caynon-Island, nicht nach Monaco, Jersey-Island, Gibraltar… Mindestens 80% der … Kapitalanlagen werden abwandern, denn sind "manchem sein ganzes Geld", sein letztes Einkommen. Und Herr Eichel irrt gründlich – wie Sie richtig vorhersagten – in seiner Schätzung, daß von 300 ca 100 Mrd oder Mio Euro aufgrund seiner kurzsichtigen Amnestie wegen 10% (35 ./. 25%) nach D zurückkehren, nicht mal 20 Mio E, wie Ihre CH-Banker richtig prognostizieren. So dumm oder D-treu sind Kapitalanleger aus D o.a. Ländern nicht. Steuerbegünstigte Finanztrusts in der CH sind für Mio von Anlegern kein Schlupfloch. Das Bankgeheimnis der CH-Banken ist längst durchlöchert, schlimm genug. Aber nun das noch. Die schlimmste staatliche Konfiskation seit Hitler, Stalin, Duhalde, und ausgerechnet von einem CH-Finanzminister losgetreten ohne Not. Ich hoffe, Sie nehmen sich des Themas an. Sie haben sehr großen Einfluß, Herr U. Bitte warnen Sie. Mit freundlichem Gruß Kläger“) oder ob bzw. wann der Kläger es ganz oder teilweise in ein anderes Land verbracht hat (z.B. nach Südafrika, vgl. die in einem Vermerk der Steuerfahndungsstelle T festgehaltene Vermutung der zweiten Ehefrau des Klägers, dass „ihr Mann sein Vermögen in R/Südafrika hat“ und dieses von seinem Cousin [ ___ ] verwaltet werde, vgl. Ermittlungsakte S. 297). Dass der Kläger hinreichende internationale Erfahrung und fachliche Expertise im Umgang mit Banken im In- und Ausland hatte, steht fest; dass er die tatsächliche Möglichkeit hatte, die fest- und hochverzinslichen Auslandsgeldanlagen über den Februar 1997 hinaus aufrechtzuerhalten, ist gleichfalls unzweifelhaft (vgl. das Protokoll des Landgerichts S vom 1. August 2006 im Verfahren [ ___ ], Gerichtsordner 1, Fach 8, wonach der Kläger anlässlich einer Zeugenvernehmung auf Frage des Gerichts erklärte: „Meine Tätigkeit als Unternehmensberater bezog sich niemals auf Finanzberatung bzw. Kreditberatung. Ich hatte wohl Ahnung auf diesen Gebieten aber kein Fachwissen.“; vgl. ferner Gerichtsordner 2, Fach 50). Nicht zuletzt ist in diesem Zusammenhang daran zu erinnern, dass der Kläger nach seinem eigenen Vortrag mit Treuhandgestaltungen bei Kapitalanlagen vertraut war und dass sich ein nicht unwesentlicher Teil der von ihm selbst angegebenen Anlagen in Argentinienanleihen, von deren tatsächlicher Existenz der Senat überzeugt ist, keinem bekannten Depot zuordnen lässt. Dass der Kläger – z.B. in Südafrika – Kontakte zu ihm behilflichen und potenziell als Treuhänder in Betracht kommenden Personen hatte, steht gleichfalls zweifelsfrei fest.
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(f) Die vom Kläger sehr negativ geschilderte Vermögens- und Ertragslage ist so nicht glaubhaft und vermag keine Zweifel zu begründen. Dass der Kläger sie bereits in den Streitjahren wiederholt unvollständig und unrichtig beschrieben hat, belegt beispielsweise sein Schreiben vom 26. Februar 2007 (Gerichtsordner 1, Fach 24), in dem er der ihn betreuenden Mitarbeiterin der Bank I mitteilte: „Wegen einer Anlage von 20 TE wollen wir üblicherweise nicht lange verhandeln bzw telefonieren. Das möchte ich gern Ihrer kundigen Disposition überlassen.“. Zwar ist dem Kläger nach Aktenlage durchaus zuzutrauen, dass er seine aktuelle finanzielle Situation – je nach Opportunität – nicht immer schlechter, sondern zuweilen auch besser als der Realität entsprechend dargestellt hat, so dass – mit anderen Worten – weltmännisches Auftreten und wohlhabendes Gebaren aus der Sicht des Senats nicht unbedingt auf eine in Wahrheit gegebene gute bis sehr gute Vermögenslage schließen lassen müssen. Nichtsdestotrotz ist festzustellen, dass der vom Kläger selbst genannte Betrag von 20.000 EUR mit der gegenüber Finanzamt und Finanzgericht dargelegten Finanzsituation und Einkommenslage z.B. im Jahr 2007, dem letzten Streitjahr des Klageverfahrens, nur schwerlich vereinbar erscheint (vgl. in diesem Kontext z.B. auch das Schreiben der dritten Ehefrau vom 24. Oktober 2003: „Wenn Du behauptest, mir keinen Unterhalt mehr zahlen zu können, muß ich mich an das Sozialamt wenden, denn ich weiß sonst keinen Ausweg. … Ich weiß ganz genau, daß das nicht nötig ist.“, Gerichtsordner 2, Fach 60; vgl. auch die mit Anmerkungen des Klägers versehenen Ausführungen in dem durch das LG S mit Urteil vom 20. August 2007 aus den dort genannten Gründen aufgehobenen Strafurteil des AG S vom 25. Mai 2005, Gerichtsordner 3, Fach „Strafurteil AG S, Freispruch LG Freispruch“: „Die Höhe eines Tagessatzes wurde auf 100,00 EUR geschätzt. Die Lebensführung des Angeklagten lässt sich aus der von ihm bezogenen Rente nicht erklären. Für das Gericht nicht nachvollziehbar war die Behauptung des Angeklagten, der Zugewinnausgleichsbetrag über 2.000.000 sei für ihn nicht verfügbar, weil er entgegen jeglicher wirtschaftlicher Vernunft diesen gesamten Betrag in argentinische Staatsanleihen angelegt habe. Der Angeklagte ist als ehemaliger Unternehmensberater wirtschaftlich versiert. Die Grundbegriffe der Vermögensanlage sind dem Angeklagten bekannt. Diesen Grundbegriffen widerspricht die Behauptung des Angeklagten über seine wirtschaftliche Situation. Es ist davon auszugehen, dass der Angeklagte mindestens einen Betrag von 3.000,00 EUR monatlich zur Verfügung hat. Im Scheidungsverfahren, in dem es um den Unterhalt des Angeklagten ging, machte er geltend, monatlich 13.000 DM für seinen Unterhalt zur benötigen. Daran mag sich seit Auszahlung des Zugewinnausgleichs wenig geändert haben.“).
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(g) Charakteristisch für den Kläger ist nach Aktenlage im Übrigen sein stetes Bemühen, auch für eine etwaige Inlandsbesteuerung relevante Unterlagen an keiner bzw. jedenfalls an keiner leicht auffindbaren Stelle aufzubewahren (vgl. das Schreiben an C vom 2. April 2002, Gerichtsordner 2, Fach 62: „Die Sicherheit vor dem Zugriff der Steuerfahndung ist eine äußerst ernste Sache. Ihre Zusicherung der Diskretion und Sicherheit war und ist zwar glaubwürdig, aber keine sicherheitstechnische Garantie. … Bitte schreiben Sie mir nicht unaufgefordert nach D/England. … Das Schlimmste aber: Viele Post landet bei der Deutschen Botschaft in D/England und wird an deutsche Finanzämter weitergeleitet. … Als Britischer Staatsbürger bin ich in Deutschland nicht steuerpflichtig. Ich entrichte meine Einkommensteuer in England. Meine Anleihen werden in verschiedenen Ländern geführt. Die WKN stimmen nicht immer überein. Ich bitte, meine Angaben über meinen Depotbesitz in jedem Falle vor dem Zugriff irgend eines deutschen oder ausländischen Finanzamtes, Steuerfahndung usw. zu behandeln. Es darf also kein Zusammenhang zwischen meinen Briefen wie diesem und meinen Depotaufstellungen hergestellt werden können. Solches ist nur durch a) Verschlüsselung (Codierung) und b) Aufbewahrung von Anleihelisten und zugehöriger Korrespondenz außerhalb Ihrer Büro- und Privaträume an einem geheimen Ort sicherzustellen was Sie Ihren Mitgliedern bisher nicht expressis verbis zugesagt haben.“; vgl. auch Schreiben des Klägers an den Prozessbevollmächtigten vom 23. Februar 2007 bezüglich der Einrichtung eines Anderkontos mit Kontovollmacht für diesen, Gerichtsordner 1, Fach 24: „Wir sitzen also jetzt im gleichen Boot, bei dem Sie das Steuerrad und das Ruder führen.“, „Es wäre gut, wenn dieser Brief und jegliche Bank-Korrespondenz zu diesem Casus bei Ihnen außer Haus oder gar nicht aufbewahrt würden.“; vgl. ferner zu „Sicherheitssystem für Bankgeheimnis“ und „Wahrung des Bankgeheimnisses“ die Schreiben des Klägers vom 24. und 25. September 1997 an die Sparkasse X, Gerichtsordner 2, Fach 105).
129
(h) Trotz des zugunsten des Klägers zu beachtenden in-dubio-pro-reo-Grundsatzes ist der Senat nach alledem voll überzeugt, dass der Kläger über den Februar 1997 hinaus in jedem einzelnen Streitjahr zwischen 1997 und 2000 sowie genauso zwischen 2001 und 2007 ganzjährig nicht unerhebliche, wenn auch allmählich geringer werdende Zinserträge aus ausländischer Quelle erzielt hat und dass er sie mit direktem Hinterziehungsvorsatz Jahr für Jahr zunächst vor seiner zweiten Ehefrau, von der er im Jahr 1999 geschieden wurde, und darüber hinaus durchgängig bis heute vor den deutschen Straf- und Finanzbehörden geheim zu halten imstande war.
130
(i) Der Senat ist sich bewusst, dass er mit seiner Entscheidung gleichzeitig zum Ausdruck bringt, dass der Kläger die familiengerichtlichen Verfahren mit seiner zweiten Ehefrau nicht nur in unehrlicher, sondern in einer im strafrechtlichen Sinne betrügerischen Weise geführt hat. Dass das Strafverfahren wegen falscher Versicherung an Eides statt und Betrugs (Az. [ ___ ]) nach Zahlung der Geldbuße von insgesamt 20.000 DM gemäß § 153a StPO eingestellt wurde, vermag an dieser auf einer verbesserten Erkenntnislage beruhenden Feststellung nichts zu ändern. Ebenso wenig vermag die Einstellung dieses Strafverfahrens etwas daran zu ändern, dass der Senat in Übereinstimmung mit dem aufhebenden und zurückverweisenden Revisionsurteil und unter Beachtung der darin beschriebenen Rechtsauffassung des BFH auch ohne Rückgriff auf die Verletzung von Mitwirkungspflichten durch den Kläger zur vollen Überzeugung der vom Kläger begangenen Steuerhinterziehung (§ 370 AO) gelangt ist. Der BFH hat an der betreffenden Stelle des Revisionsurteils (juris-Rn. 48) klar zum Ausdruck gebracht, dass das Finanzgericht auch im zweiten Rechtsgang jedenfalls nicht durch die Einstellung des Strafverfahrens wegen falscher eidesstattlicher Versicherung und wegen Betrugs durch Nichterklärung des Guthabens in der Schweiz gemäß § 153a StPO daran gehindert ist, vom Vorliegen einer Steuerhinterziehung überzeugt zu sein („zumal der Straftatverdacht auch bei Anwendung des § 153a StPO bestehen bleibt“, vgl. den an dieser Stelle gegebenen Hinweis des BFH auf den begründeten Nichtannahmebeschluss der 1. Kammer des Ersten Senats des BVerfG vom 16. Mai 2002 1 BvR 2257/01, NJW 2002, 3231), und dass das Finanzgericht wegen der Eigenständigkeit des Besteuerungsverfahrens nicht an die Feststellungen im Strafverfahren gebunden ist (Hinweis des BFH auf den Beschluss vom 24. Mai 2013 VII B 167/12, BFH/NV 2013, 1588).
131
(2) Zur Schätzung des Senats bezüglich der Höhe der Kapitalerträge aus dem Ausland in den Streitjahren 1997 bis 2007 ist schließlich Folgendes auszuführen:
132
(a) Bei der Schätzung sind gemäß § 162 Abs. 1 Satz 2 AO alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind (vgl. Beschluss des BFH in BFH/NV 2018, 1145 mit weiteren Nachweisen). Die Schätzung der Höhe hinterzogener Steuern nach § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO in Verbindung mit § 162 AO bleibt trotz Geltung des Grundsatzes „in dubio pro reo“ möglich. Ausgeschlossen ist insofern lediglich, die Schätzung der hinterzogenen Steuern an der oberen Grenze des für den Einzelfall zu beachtenden Schätzrahmens auszurichten (näher oben Seite 48 f., vgl. juris-Rn. 41 des Revisionsurteils mit weiteren Nachweisen).
133
(b) Streitjahre 1997 bis 2001: Der erkennende Senat ist nach den bisherigen Ausführungen davon überzeugt, dass der Kläger einen Kapitalstamm von mindestens 2 Mio. DM über den Monat Februar 1997 hinaus im Ausland festverzinslich angelegt hat (zu den Monaten Januar und Februar 1997 vgl. bereits oben Seite 43 ff.). Unter Berücksichtigung aller Einzelfallumstände, insbesondere der vom Kläger selbst herrührenden Informationen zum Zinsniveau (vgl. die im Ausland gehaltenen Argentinienanleihen) und zum Anlageverhalten (insbesondere kein Übergewicht nur eines Landes, eines Schuldners oder einer Branche) sowie seiner Anlagen im Inlandsdepot hält der Senat es für angemessen, bei der Ermittlung der geschätzten Zinseinnahmen in der Zeit ab Auflösung des Schweizer Depots bis zum Jahresende 2001 bezogen auf den im Ausland durchgängig (mindestens) angelegten Betrag von 2 Mio. DM einen im Vergleich zur Schätzung des Finanzamts und zum durchschnittlichen Anlagezins im Inland abgerundeten Zinssatz von 7% zugrunde zu legen und auch hier zugunsten des Klägers keine Wiederanlage der erhaltenen Zinsen zu unterstellen.
134
Bei der Schätzung sind insbesondere das Anlageverhalten und die Anlagestrategie des Klägers zu berücksichtigen. Sie lassen sich in besonders anschaulicher und für ihn repräsentativer Weise aus der vom Kläger selbst formulierten „Investment-Richtlinie“ vom xx.xx.2000 ablesen, in der als Zielgröße „möglichst mindestens 10% Realrendite“ beschrieben wird („dh 10% Netto-Auszahlungsrendite p.a. nach Abzug von Kauf-/Verkaufsspesen, bezogen auf Restlaufzeit und realen Kapitaleinsatz, unter Berücksichtigung von Papier- und Währungskurs in Relation zu DM/EURO“). Die weiteren Überschriften der Richtlinie lauten „Festverzinsliche“ („Wertpapiere ohne Quellensteuer oder ähnliche Abzüge bei Schuldner oder Bank, dh ohne Einkommen-, Wehr- oder ähnlicher Steuer, auf Basis ausländischer Anleger; ohne jede Informationspflicht an in- oder ausländische Behörden, Finanzämter“, „nur seriöse Schuldner mit Bonität bis Bank I, [ ___ ], nicht darunter, vorzugsweise mit Garantie von Staaten, Ländern, Großstädten“, „Anlagewährung zu ca 70% DM/EURO/ECU“, „keine Übergewichtung eines Landes oder Schuldners oder einer Branche“, „Aktien nur bei persönlicher Genehmigung durch Depot-Inhaber“), „Re-Investition“ und „Information“ („Streng untersagt sind jegliche Auskünfte über das Depot und den Depotinhaber, also keine Info per Telefon, Brief, Konto-Auszug, Fax, e-mail, internet o.ä. techn. Mittel an Personen, Firmen, Institutionen, Behörden oder andere Stellen außer an den Depot-Inhaber bei seinem persönlichen Erscheinen“, „Ausnahme von diesen Info-Regeln: Wenn große Gefahr im Verzug ist.“). In der Hängemappe „Finanzplanung“ (Gerichtsordner 2, Fach 56) findet sich zudem eine Übersicht der „Bonität von 136 Ländern im Vergleich“).
135
Nach den Anlagen im Inlandsdepot und der Investment-Richtlinie nahm der Kläger eine Risikostreuung zumindest in dem Sinne vor, dass er die Anlagen nicht nur in Staatsanleihen eines, sondern verschiedener Länder vornahm. Die zum späteren Ausfall der Argentinienanleihen führende Staatsfinanzkrise Argentiniens ist bei der Schätzung der Kapitalerträge aus ausländischer Quelle bis einschließlich 2001 noch nicht zu berücksichtigen.
136
Hiervon ausgehend und nach Abzug der vom Finanzamt übernommenen Werbungskosten in Höhe von 400 DM (1997), 450 DM (1998), 500 DM (1999 und 2000) ergeben sich in den Streitjahren 1997 bis 2001 geschätzte Einkünfte aus Kapitalvermögen aus den festverzinslichen Anlagen im Ausland von 136.800 DM (1997), 139.550 DM (1998), 139.500 DM (1999 und 2000) und 139.450 DM (2001).
137
(c) Streitjahre 2002 bis 2007: Auch für diese Streitjahre bedarf es für die Einkünfte aus Kapitalvermögen aus dem Ausland einer Schätzung der Besteuerungsgrundlagen.
138
(aa) Von einschneidender Bedeutung für die Schätzung der Einkünfte aus ausländischem Kapitalvermögen in den Jahren ab 2002 ist die am Jahresende 2001 eingetretene Zahlungsunfähigkeit des Staates Argentinien. Der „Bankensenat“ (XI. Zivilsenat) des BGH hat in zwei Urteilen vom 24. Februar 2015 XI ZR 47/14, XI ZR 193/14 (juris) in tatsächlicher Hinsicht ausgeführt, dass Argentinien sich seit dem Jahr 1999 mit erheblichen volkswirtschaftlichen Problemen konfrontiert sah, die sich zumindest zeitweise bis zu einer Finanzkrise des Staates ausgeweitet hatten. Mit Gesetz Nr. 25.561 über den öffentlichen Notstand und die Reform des Wechselkurssystems vom 6. Januar 2002 erklärte Argentinien den „öffentlichen Notstand auf sozialem, wirtschaftlichem, administrativem, finanziellem und währungspolitischem Gebiet“. Auf der Grundlage der daraufhin erlassenen Verordnung Nr. 256/2002 vom 6. Februar 2002 zur Umstrukturierung der Verbindlichkeiten und Schuldenzahlungen der argentinischen Regierung wurde der Auslandsschuldendienst ausgesetzt, um ihn neu zu ordnen (so die beiden BGH-Urteile vom 24. Februar 2015 XI ZR 47/14 und 193/14, juris; vgl. hierzu auch den begründeten Nichtannahmebeschluss der 3. Kammer des Zweiten Senats des BVerfG vom 3. Juli 2019 2 BvR 824/15, 2 BvR 825/14 zu den beiden von der Republik Argentinien erhobenen Verfassungsbeschwerden; vgl. zur Argentinien-Krise ferner OLG Frankfurt, Urteil vom 5. Juni 2018 8 U 171/17, NZG 2018, 999, wonach der argentinische Senat und die argentinische Abgeordnetenkammer durch Gesetz Nr. 25.561 am 12. Dezember 2001 den öffentlichen Notstand auf den o.g. Gebieten erklärten und der Exekutive u.a. Befugnisse zur Umstrukturierung der Staatsschulden übertrugen, was auf der Grundlage der Verordnung Nr. 256/2002, in Kraft getreten am 9. Februar 2002, dergestalt umgesetzt wurde, dass die Beklagte u.a. Zahlungen gegenüber privaten Gläubigern einstellte. Die Geltungsdauer des Gesetzes Nr. 25.561 und der Verordnung Nr. 256/2002 sei mehrfach verlängert worden.).
139
(bb) Als fremdbestimmte Konsequenz aus der Zahlungsunfähigkeit Argentiniens ist im Rahmen der Schätzung zugunsten des Klägers zu berücksichtigen, dass ab dem Jahr 2002 der zinsbringende Kapitalstamm und der Zinsertrag nicht nur im Inland, sondern auch im Ausland signifikant vermindert waren. Unter Berücksichtigung dessen geht der Senat nach Würdigung aller bekannten Umstände, des aus den Akten klar ersichtlichen Anlageverhaltens und der stark ausgeprägten Renditeorientierung des Klägers sowie der nicht aufgeklärten und auch nicht mehr aufklärbaren Umstände wie der depotführenden Bank im Ausland, der Depotzusammensetzung im Detail und der Entwicklung der gesamten Vermögens- und Finanzlage des Klägers davon aus, dass der Kläger am Beginn des Streitjahres 2002 im Ausland noch einen weiterhin zinsbringenden Betrag von mindestens 500.000 EUR festverzinslich angelegt hatte und der durchschnittliche Zins sodann langfristig mindestens 8% betragen hat. Auch insoweit legt der Senat seiner Schätzung wiederum die drei den Kläger im Vergleich zur Schätzung des Finanzamts begünstigenden Annahmen zugrunde, nämlich Abrundung des ihm mindestens noch verbleibenden Anlagebetrags, Abrundung des realistischen Anlagezinses und nicht erfolgende Reinvestition der Zinserträge. Für das Verbleiben eines Betrags von mindestens 500.000 EUR spricht hierbei insbesondere das bereits erläuterte Anlageverhalten (Anlagestrategie: hoch- und festverzinsliche Papiere mit Risikostreuung). Der Senat hat bei einer Betrachtung der einzelnen Jahre ab 2002 infolge der langjährig laufenden Anleihen keine Veranlassung, den im Schätzungswege nach den Umständen des Einzelfalls herangezogenen Mindestzinssatz von 8% im Zeitraum 2002 bis 2007 Jahr für Jahr anzupassen bzw. zu verändern. Denn in allen sechs Streitjahren ist davon auszugehen, dass der Kläger mit den nicht ausgefallenen Papieren im Durchschnitt mindestens eine Verzinsung von 8% erzielen konnte. Auch gemessen an den inländischen Anlagen des Klägers (vgl. Gerichtsordner 1, Fach 24, vgl. dort z.B. auch „Zahlungsplan ab 1.1.2007“) erscheint ein langjähriger durchschnittlicher Anlagezins von 8% in den Jahren 2002 bis 2007 gleichermaßen moderat wie angemessen. So bat der Kläger beispielsweise in einem Schreiben an die Bank I vom 17. März 2005 (vgl. Gerichtsordner 1, Fach 24) mit Blick auf das Auslaufen einer mit 9,375% verzinsten Anlage „[ ___ ]“ um Vorschläge für eine Wiederanlage des Rückzahlungsbetrags („vorzugsweise in hochrentierlichen Festverzinslichen Staatspapieren niedrigerer aber doch noch sicher erscheinender Bonität“).
140
(cc) Ganz allgemein ist an dieser Stelle noch einmal festzustellen, dass aus den Akten ein außerordentlich ausgeprägtes Rendite- bzw. Zinsbewusstsein des Klägers hervorgeht. In seinem Schreiben an die Bank I in Y vom 11. April 2008 kritisierte der Kläger etwa, es sei „ziemlich viel zinslos“, der „terminlich nicht benötigte Betrag sollte zinstragend angelegt werden“; eventuell wolle er bei seinem nächsten Besuch „ein persönliches Gespräch über die Anlagepolitik“ führen (vgl. Gerichtsordner 1, Fach 24).
141
(dd) Bei Gesamtwürdigung aller Umstände (z.B. auch der Verlautbarungen des Klägers zu seiner finanziellen Lage sowie der den beschlagnahmten Dokumenten zu entnehmenden Informationen zur Lebensführung des Klägers und zu zahlreichen durchaus kostspieligen gerichtlichen Auseinandersetzungen, an denen der Kläger beteiligt war) geht der Senat bei seiner Schätzung zugunsten des Klägers ferner davon aus, dass der zinsbringende Kapitalstamm sich ab dem Streitjahr 2002 Jahr für Jahr um einen geschätzten Betrag von 50.000 EUR reduziert hat und eine Wiederanlage der erzielten Zinsen nicht erfolgte. Der zinsbringende Kapitalstamm betrug hiernach im Jahr 2003 nur noch 450.000 EUR, im Jahr 2004 400.000 EUR, im Jahr 2005 350.000 EUR, im Jahr 2006 300.000 EUR und im Jahr 2007 250.000 EUR. Bei Übernahme der vom Finanzamt in Abzug gebrachten Werbungskosten für die Auslandsanlagen von 300 EUR (2002), 325 EUR (2003), 350 EUR (2004), 375 EUR (2005), 400 EUR (2006) und 425 EUR (2007) ergeben sich so folgende Auslandskapitaleinkünfte: 39.700 EUR (2002), 35.675 EUR (2003), 31.650 EUR (2004), 27.625 EUR (2005), 23.600 EUR (2006), 19.575 EUR (2007).
142
(ee) Der Senat räumt abschließend noch einmal ein, dass die abweichenden, noch in Unkenntnis des Revisionsurteils getroffenen ursprünglichen Annahmen der Steuerfahndung und des Finanzamts für dessen Schätzung angesichts der in weiten Teilen fraglichen Glaubhaftigkeit und Vollständigkeit der Angaben des Klägers (z.B. zur Einkommenssituation und zu den Geldanlagen) nach allen vorstehenden Ausführungen insgesamt betrachtet und mit Blick auf die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2007 auch heute noch nicht gänzlich unvertretbar erscheinen. Dem Finanzgericht steht im Klageverfahren bei Vorliegen der Schätzungsvoraussetzungen jedoch, wie beim Prüfungsmaßstab bereits ausgeführt, eine eigene Schätzungsbefugnis zu, d.h. das Gericht ist nicht auf eine Überprüfung der Schätzung des Finanzamts beschränkt (vgl. die Verweisung in § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO auf die Schätzungsvorschrift des § 162 AO). Anders als bei der Überprüfung von Ermessensentscheidungen (§ 102 FGO) sind die Rechte des Gerichts bei der Überprüfung von Schätzungen nicht eingeschränkt; Schätzungen der Finanzämter sind im Klageverfahren vielmehr voll nachprüfbar. Das Finanzgericht darf seine Wahrscheinlichkeitsüberlegungen an die Stelle derjenigen des Finanzamts stellen, ohne deshalb die Schätzung des Finanzamts als rechtsfehlerhaft einstufen zu müssen (vgl. zum Ganzen BFH, Urteil vom 17. Oktober 2001 I R 103/00, BStBl II 2004, 171; zur eigenen Schätzungsbefugnis des Gerichts vgl. auch die BFH-Beschlüsse vom 19. Februar 2018 II B 75/16, BFH/NV 2018, 706 und in BFH/NV 2018, 1145 mit weiteren Nachweisen).
143
cc) Ausgehend von den rechtsgrundsätzlichen und einzelfallbezogenen Ausführungen im Revisionsurteil hat der erkennende Senat nunmehr die vorstehend erläuterten jahresbezogenen Schätzungen vorgenommen. Gemäß den Vorgaben des Revisionsurteils hat er sich für jedes Folgejahr erneut die Überzeugung gebildet, dass der Kläger durchgängig über angelegtes Auslandsguthaben verfügte und dieses weiterhin zur Erzielung von Einkünften aus Kapitalvermögen im Ausland einsetzen konnte und eingesetzt hat. Im Rahmen seiner dargelegten Schätzung hat der Senat für jedes Jahr einzeln beraten, ob bzw. inwieweit sich die Grundlage für die Ermittlung der streitigen Einkünfte aus Kapitalvermögen geändert hat, und jeweils berücksichtigt, inwieweit sich der zinsbringende Kapitalstamm schätzungsweise durch Verluste (insbesondere durch den Ausfall der Argentinienanleihen) oder durch Kapitalentnahmen zum Eigenverbrauch gemindert hat.
144
c) Im Ergebnis resultieren in den einzelnen Streitjahren des Klageverfahrens nach Abzug des Sparer-Freibetrags die aus der folgenden Tabelle ersichtlichen Gesamteinkünfte aus Kapitalvermögen, in der die berücksichtigten Werbungskosten bei den genannten Inlands- bzw. Auslandsbeträgen jeweils bereits abgezogen sind:
145
Im Gesamtergebnis führt das vorliegende Urteil hiernach zu den folgenden Einkünften aus Kapitalvermögen und zu den im Urteilstenor ausgewiesenen Differenzen im Vergleich zu den bisherigen Einkünften aus Kapitalvermögen:
146
Irgendwelche Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger im Streitzeitraum in Geldanlagen investiert haben könnte, die ab dessen Einführung dem Halbeinkünfteverfahren unterlagen, bestehen nicht. Die Beratung des Senats zu dieser vom BFH im Revisionsurteil aufgeworfenen Frage (vgl. juris-Rn. 54) führte daher zum Ergebnis, dass das Halbeinkünfteverfahren (bzw. später Teileinkünfteverfahren) im Rahmen der Schätzungen ohne Auswirkung bleibt.
147
4. Dass die vom Kläger in den Streitjahren erlittenen Verluste aus Argentinienanleihen als solche steuerlich unbeachtlich sind, erachtet der Senat auch nach nochmaliger Überprüfung gemäß dem aufhebenden und zurückverweisenden Revisionsurteil und nach Maßgabe der dort in der juris-Rn. 34 zitierten Rechtsprechung (BFH-Urteile vom 13. Dezember 2006 VIII R 62/04, BStBl II 2007, 568 und vom 7. Dezember 2010 VIII R 37/08, BFH/NV 2011, 776) als eindeutig und nicht noch einmal erörterungsbedürftig. Dass der Kläger sich insoweit darauf beruft, es liege bei ihm ein rechtlich anzuerkennender Ausnahmefall vor (vgl. dazu Niederschrift zum Erörterungstermin, Gerichtsakte Bl. 114: „Zu seinen Anlagen in Argentinienanleihen berief der Kläger sich darauf, dass es nach dem BFH-Urteil eine Ausnahme für Innovationsanleihen gebe. Die Verluste aus solchen seien im Gegensatz zu jenen aus normalen Argentinienanleihen abzugsfähig. In die vom BFH beschriebenen Innovationsanleihen habe er selbst investiert gehabt („genau die habe ich angelegt“, „bin also nicht das übliche Risiko eingegangen“), schließlich habe er von Argentiniens früherem Bankrott von vor ca. 80 Jahren gewusst („bin ja nicht von heute“)), ändert hieran nichts. Der Vortrag des Klägers zu dieser Frage entbehrt jeglicher Substanz.
148
5. Sonstige Einkünfte: Ähnliches gilt für die vom Finanzamt in den Streitjahren 2005 bis 2007 zur Saldierung geltend gemachten Renten. Das in der Sache vage bleibende, auch hier primär im Dienste des eigenen steuerlichen Vorteils stehende Vorbringen des Klägers ist nicht geeignet, Zweifel an der Rechtmäßigkeit der steuerlichen Erfassung der Ertragsanteile der Schweizer Renten zu begründen.
149
Der erkennende Senat hat weder in tatsächlicher noch in rechtlicher Hinsicht Zweifel daran, dass insoweit dem Kläger zuzurechnende Rentenbezüge vorliegen und die Voraussetzungen der Saldierung erfüllt sind. Ob die vom Kläger angegebene Anschrift des Sohnes dazu dienen sollte, ebenso wie bei der Negierung der inländischen Ansässigkeit und bei der Nichterklärung der Kapitaleinkünfte im In- und Ausland eigene steuerpflichtige Einkünfte zu verschleiern, erscheint möglich, bedarf indes keiner näheren Aufklärung.
150
Da sich aus den im Schätzungswege erheblich reduzierten Einkünften aus Kapitalvermögen in den Streitjahren 2005 bis 2007 niedrigere Summen der Einkünfte ergeben haben, sind die in den bisherigen Einkommensteuerbescheiden noch nicht erfassten Ertragsanteile der Rentenbezüge von 7.924 EUR (2005), 6.842 EUR (2006) und 6.699 EUR (2007) als zusätzliche sonstige Einkünfte der Besteuerung zugrunde zu legen.
151
6. Anhaltspunkte dafür, dass die Voraussetzungen des sog. Realsplittings in einem der Streitjahre vorliegen könnten, d.h. der Kläger etwaige (von ihm nicht veranlagungszeitraumbezogen konkretisierte) Unterhaltsleistungen an eine geschiedene oder dauernd getrennt lebende Ehefrau, als Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG a.F. (vgl. inzwischen § 10 Abs. 1a EStG) in Abzug bringen könnte, sind nicht gegeben. Insbesondere ist nicht ersichtlich, dass die hierfür erforderliche Zustimmung der zweiten oder dritten Ehefrau zu irgendeinem Zeitpunkt erteilt wurde (vgl. zum sog. Realsplitting BFH, Urteile vom 14. April 2005 XI R 33/03, BStBl II 2005, 825 und vom 9. Dezember 2009 X R 49/07, BFH/NV 2010, 1790). Beide Ehefrauen, E 2 wie auch E 3, sind laut den Angaben des Klägers zwischenzeitlich verstorben. Auf die Frage, ob und inwieweit der Kläger in den Streitjahren relevante Unterhaltszahlungen an eine seiner Ehefrauen geleistet hat, muss nicht mehr eingegangen werden.
152
7. Ebenso besteht keine Veranlassung, auf die Frage der etwaigen Anrechnung von im Ausland entrichteten Einkommensteuern einzugehen. Der Kläger hat solche Einkommensteuerzahlungen weder geltend gemacht noch sind sie anderweitig ersichtlich. Auf die Frage nach der Abkommenswidrigkeit etwaiger Steuern im Ausland kommt es vor diesem Hintergrund nicht mehr an.
153
8. a) Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO, der Zuziehungsbeschluss auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO und die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 709, 711 ZPO.
154
b) Ein Grund für die (nochmalige) Zulassung der Revision ist nicht gegeben. Die vorliegende Entscheidung beinhaltet eine einzelfallbezogene tatrichterliche Würdigung nach Maßgabe höchstrichterlich geklärter Rechtsgrundsätze, und zwar insbesondere jener, die der BFH als Orientierung für den zweiten Rechtsgang in sein aufhebendes und zurückverweisendes Revisionsurteil vom 9. Mai 2017 aufgenommen hat.
155
9. Der Senat hielt es für angemessen, den Streitwert gemäß § 63 Abs. 2 Satz 2 des Gerichtskostengesetzes (GKG) in Verbindung mit § 52 Abs. 1 GKG festzusetzen. Der ursprüngliche Streitwert beim Eingang der Klage betrug 1.051.071 EUR, infolge der kraft Gesetzes (§ 68 FGO) zum Gegenstand des Klageverfahrens gewordenen Änderungsbescheide vom 13. September 2013 für die Jahre 2003 und 2005 reduzierte sich die streitige Einkommensteuer um 18.325 EUR (2003) bzw. um 10.849 EUR (2005), so dass sich der Streitwert seither – d.h. insbesondere auch im Revisionsverfahren und im zweiten Rechtsgang – auf 1.021.897 EUR beläuft.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 11, 709, 711 ZPO
§ 396 Abgabenordnung
§ 8 AO
§ 9 AO
§ 19 AO
§ 127 AO
§ 68 FGO
§ 370 AO
§ 378 AO
§ 261 StPO
§ 162 AO
§ 159 AO
§ 153a StPO
§ 102 FGO
§ 151 FGO
§ 153a der Strafprozessordnung
§ 96 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 171 Abs. 5 Satz 2 AO
§ 169 Abs. 2 Satz 2 AO
§ 90 Abs. 2 AO
§ 1 Abs. 1 Satz 1 Einkommensteuergesetz
§ 169 Abs. 2 Satz 2 Halbsatz 1 AO
§ 169 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 169 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 370 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 369 Abs. 2 AO
§ 16 Abs. 1 StGB
§ 378 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 370 Abs. 1 AO
§ 393 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 393 Abs. 3 Satz 1 AO
§ 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO
§ 170 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 171 Abs. 5 AO
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 und 7 EStG
§ 39 Abs. 1 AO
§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO
§ 159 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 162 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 2 FGO
§ 10 Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 10 Abs. 1a EStG
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 52 Abs. 1 GKG
§ 63 Abs. 2 Satz 2 des Gerichtskostengesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2018, 5
FamRZ 2004, 933
FamRZ 2008, 1435
BFH/NV 2019, 104
BFH/NV 2019, 388
BStBl I 1966, 730
BStBl I 1971, 140
BStBl I 1974, 851
BStBl II 2017, 456
BFH/NV 2018, 33
BFH/NV 2014, 1046
BFH/NV 2018, 14
BStBl II 1998, 530
BStBl II 2003, 385
BStBl II 2008, 659
wistra 1989, 263
HFR 2010, 866
BStBl II 1997, 157
BFH/NV 2009, 1783
BStBl II 2009, 842
wistra 2011, 465
wistra 2015, 191
BStBl II 2014, 295
BFH/NV 2014, 292
BStBl II 2015, 777
BFH/NV 2013, 1057
BStBl II 2007, 364
BFH/NV 2007, 2246
BFH/NV 2007, 1335
BStBl II 2016, 868
BStBl II 1979, 570
BStBl II 1997, 499
BVerfGE 84, 239
EFG 2005, 535
BStBl II 2010, 460
BFH/NV 2018, 410
BFH/NV 2007, 1079
BFH/NV 2016, 1556
BStBl II 2004, 171
BFH/NV 2014, 1501
BFH/NV 2015, 1106
BStBl II 2017, 949
BStBl II 2017, 992
BFH/NV 2018, 1145
BStBl II 2018, 278
BFH/NV 2008, 576
NJW 2002, 3231
BFH/NV 2013, 1588
NZG 2018, 999
BFH/NV 2018, 706
BStBl II 2007, 568
BFH/NV 2011, 776
BStBl II 2005, 825
BFH/NV 2010, 1790
3 K 4682/10
17 VIII R 51/14
3 K 4682/19
04 IX ZR 177/03
08 IX ZR 180/06
3 K 4685/10
3 V 4767/10
I B 174/13
14 VIII B 146/13
3 K 2728/17
VIII R 51/14
3 K 4679/10
3 V 2709/10
3 K 1014/14
14 K 4680/10
14 K 4681/10
14 V 4768/10
18 I R 58/16
18 I R 74/16
17 IV R 50/14
17 I R 82/15
13 I R 38/13
17 V R 11/17
98 V R 60/97
02 IV R 37/01
08 VIII R 1/07
3 StR 590/88
1 StR 491/09
96 XI R 74/05
08 VIII B 37/07
09 V B 27/08
08 VIII R 28/07
1 StR 38/11
1 StR 324/14
13 VIII R 27/10
13 X B 82/12
15 II R 30/13
12 IX R 33/11
06 VIII R 81/04
07 VIII B 66/07
07 VIII B 152/05
16 II R 42/14
79 GrS 5/77
97 VIII R 33/95
2 BvR 1493/89
10 K 211/01
03 L 157/38
09 IX R 14/08
17 IX R 25/16
07 VIII B 221/05
16 IX R 13/15
14 VIII R 12/12
01 I R 103/00
14 VIII R 54/10
15 V R 32/14
17 VIII R 52/13
17 X R 11/16
18 VI R 55/16
17 III R 20/16
07 VIII B 144/06
00 Euro with 97.70
1 BvR 2257/01
13 VII B 167/12
15 XI ZR 47/14
XI ZR 193/14
2 BvR 824/15
2 BvR 825/14
8 U 171/17
18 II B 75/16
06 VIII R 62/04
10 VIII R 37/08
05 XI R 33/03
09 X R 49/07