Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-03-10, Aktenzeichen 7 K 6316/02 GE
ECLI: ECLI:DE:FGD:2004:0310.7K6316.02GE.00

Tenor:
Der Bescheid über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer vom 21.12.2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.10.2002 wird aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
An der "L-AG" - "L"- waren die "L-Holding AG" - "H" zu 87,5 % und die "A-Bank" -"A"- zu 12,5 % beteiligt. Die "L" hielt 100 % der Anteile Grundstücke besitzender GmbHs, sie war finanziell, organisatorisch und wirtschaftlich in die "H" eingegliedert. Mit Vertrag vom 13.6.1996 wurde die "H" auf die Klägerin verschmolzen unter Fortbestand des Organschaftsverhältnisses zur "L", die Klägerin wurde Organträgerin und beherrschendes Unternehmen.
Der Beklagte ( das Finanzamt - FA- ) sah in der Verschmelzung einen Organträgerwechsel und damit eine grunderwerbsteuerpflichtige Anteilsübertragung und Vereinigung nach § 1 Abs. 3 Nr. 2 i.V.m. § 1 Abs. 4 Nr. 2 b GrEStG bezüglich der die Grundstücke haltenden Enkelgesellschaften und erließ am 21.12.2000 einen Bescheid über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer. Wegen der Einzelheiten wird auf den bei den Akten befindlichen Bescheid verwiesen.
Ihren Einspruch begründete die Klägerin damit, ein grunderwerbsteuerlicher Tatbestand sei nicht verwirklicht worden, sie könne auch nicht Steuerschuldnerin sein. Das FA wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 14.10.2002 unter Hinweis auf die vorgenannten Vorschriften als unbegründet zurück. Die Schuldnerschaft der Klägerin begründete sie mit § 13 Nr. 5 b GrEStG, die Inanspruchnahme der Klägerin als Organträgerin und beherrschendes Unternehmen sei ermessensgerecht.
Die Klägerin hat am 15.11.2002 Klage erhoben.
Sie trägt vor, durch die Verschmelzung der "H" auf die Klägerin sei keine Anteilsvereinigung verwirklicht worden. Da sich alle Anteile der Grundstücksgesellschaften sowohl vor wie auch nach der Verschmelzung in der Hand der "L" befunden hätten, sei die Erfüllung des Tatbestandes des § 1 Abs. 3 Nr. 2 i.V.m. Nr. 1 GrEStG ausgeschlossen. Die Vorschrift setze nämlich voraus, dass sich alle Anteile, die sich vorher in der Hand von mindestens zwei Rechtsträgern befanden, in der Hand eines Erwerbers oder in der Hand von herrschenden und abhängigen Unternehmen oder von abhängigen Unternehmen vereinigten.
Auch der Tatbestand des § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG sei nicht verwirklicht.
Ein unmittelbarer Übergang aller Anteile auf den anderen liege nicht vor. Der Grundbesitz der Grundstücksgesellschaften sei der "L" zuzurechnen, da diese alle Anteile an diesen Gesellschaften gehalten habe. Infolge der Verschmelzung seien aber nicht alle Anteile an der "L" auf die Klägerin übergegangen, sondern nur 87,5 %, so dass kein unmittelbarer Übergang aller Anteile einer Gesellschaft mit Grundbesitz i.S. von § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG stattgefunden habe.
Ebenfalls sei ein unmittelbarer Übergang aller Anteile wegen Bestehens eines Organschaftsverhältnisses zu verneinen ( § 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG).
Ob die zwischengeschaltete Gesellschaft abhängiges Unternehmen i.S.v. § 1 Abs. 4 Nr. 2 b GrEStG sei, spiele in diesem Zusammenhang keine Rolle.
Sie könne auch nicht Steuerschuldnerin sein. Steuerschuldner seien nur diejenigen Unternehmen des Organkreises, die zusammen - als gemeinsame Hand - alle Anteile an der Gesellschaft mit Grundbesitz erworben hätten, damit nicht die Klägerin, die keine Anteile an den Grundstücksgesellschaften erworben habe.
Die Klägerin beantragt, den Bescheid über die gesonderte Feststellung der Besteuerungsgrundlagen für die Grunderwerbsteuer vom 21.12.2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14.10.2002 aufzuheben,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Das FA beantragt, die Klage abzuweisen
Es trägt vor, bei einer Anteilsvereinigung in einer Kette sei stets auf das oberste Glied der Beteiligungskette abzustellen. Die nach wie vor auch noch auf der Ebene der "L-AG" vorhandene 100 % -ige Beteiligung schließe nicht die nachfolgende Zuordnung der Anteile an den Enkelgesellschaften auf die Klägerin aus.
Nicht erforderlich sei, dass alle Anteile an der Tochtergesellschaft übergegangen seien, sondern nur Anteile in Höhe von 87,5 %. Es komme allein auf die Anteile der Grundstücke haltenden Enkelgesellschaften an, die hier zu 100 % einem neuen Organkreis zugerechnet würden. Die Fremdanteile ständen dem nicht entgegen, da das Abhängigkeitsverhältnis nach § 1 Abs. 4 Nr. 2b GrEStG hier den Erwerb aller Anteile ersetze. Es werde kein Unterscheid gemacht zwischen einer mittelbaren oder durch eine Beherrschung vermittelten Beteiligung. Für die Anwendung des § 1 Abs. 3 GrEStG sei unerheblich, ob alle Anteile unmittelbar in einer Hand vereinigt würden oder die Vereinigung nur mittelbar oder mittelbar/unmittelbar erfolge. Für das Vorliegen einer mittelbaren Anteilsvereinigung im Organkreis sei nur erforderlich, dass die zwischengeschaltete Gesellschaft, hier die "L-AG", an den die Grundstücke haltenden Gesellschaften zu 100 % beteiligt seien. Der Organkreis müsse als " eine Hand " im Sinne des § 1 Abs. 3 GrEStG gesehen werden. Da der alte Organkreis nur aus der "H" und der "L" bestanden habe, könne in der Verschmelzung auf die "N-AG" auch keine nichtsteuerbare Verschiebung von Anteilen im Organkreis gesehen werden, es handele sich vielmehr um die Übertragung auf einen neuen Organkreis und somit auf eine andere Hand.
Darüber hinaus werde nach der neuesten BFH-Rechtsprechung eine mittelbare Anteilsvereinigung auch dann bejaht, wenn eine herrschende Hand zusammen mit einer abhängigen Gesellschaft eine Gesellschaft beherrsche, die wiederum die Anteile an einer grundbesitzhaltenden Gesellschaft halte. Trotz der Existenz von Fremdanteilen und der fehlenden Organschaft seien dem herrschenden Unternehmen die Anteile der Grundbesitz haltenden Gesellschaft als Unterfall einer mittelbaren Anteilsvereinigung zuzurechnen.
Steuerschuldner seien nach § 13 Nr. 5b GrEStG die Beteiligten an der Anteilsvereinigung. Dies seien hier die Mitglieder des Organkreises, bestehend aus der Klägerin als Organträgerin und deren abhängigem Unternehmen, die "L-AG". Soweit nach dieser Vorschrift mehrere Beteiligte nebeneinander dieselbe Leistung schuldeten, seien sie Gesamtschuldner, jeder schulde gemäß § 44 Abs. 1 S. 2 AO die gesamte Leistung. Das FA könne dann gegen jeden Gesamtschuldner einen Einzelsteuerbescheid erlassen. Es entspreche dabei pflichtgemäßem Ermessensgebrauch, hier zunächst die Klägerin als Beteiligte zur Besteuerung heranzuziehen, da sie als herrschendes Unternehmen die grundstückshaltende Tochtergesellschaft beherrsche.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 S. 1 Finanzgerichtsordnung - FGO-.
Die Verschmelzung der "H" auf die Klägerin ließ keine Grunderwerbsteuer entstehen.
Die Voraussetzungen des § 1 Abs. 3 Nr. 1 und 2 GrEStG (in der seinerzeit geltenden Fassung) sind nicht erfüllt. Die Vorschrift setzt sowohl in Nr. 1 als auch in Nr. 2 tatbestandlich voraus, dass alle Anteile einer Gesellschaft, zu deren Vermögen inländische Grundstücke gehören, vereinigt werden.
Der Begriff Vereinigung von Anteilen ist im Grunderwerbsteuergesetz nicht definiert. Nach dem Wortsinn bedeutet "Vereinigung", dass die zu vereinenden Teile vor der Vereinigung unterschiedlichen Sphären zuzurechnen waren und nunmehr erstmalig zusammengeführt werden. Waren sie vor dem zu beurteilenden Vorgang bereits vereint, können sie nicht zu einer Einheit zusammenwachsen.
Im Streitfall wurden die Anteile an den Enkelgesellschaften durch die Verschmelzung weder mittelbar noch unmittelbar im Organkreis erstmalig vereint. Sowohl vor als auch nach der Verschmelzung wurden die Anteile an den Grundstücksgesellschaften zu 100 % von der "L" gehalten. Die Anteile konnten insoweit nicht durch die Verschmelzung zusammenwachsen, da sie bereits in der "L" vereint waren. Auch die Anteile an der "L" wurden nicht in der Hand der Klägerin vereint, da diese nach der Verschmelzung nur 87,5 % der Anteile an der "L" hielt.
Eine Auslegung der Norm, die auf das Merkmal der Vereinigung verzichtet, ist mit dem eindeutigen Wortlaut der Vorschrift nicht zu vereinbaren. Es ist auch nicht zu ersehen, dass sie durch den Zweck der Vorschrift geboten ist.
Durch die Verschmelzung der "H" auf die Klägerin wurde auch nicht der Tatbestand des § 1 Abs. § Nr. 3 und 4 GrEStG erfüllt. Nach dieser Vorschriften in der für den Streitfall maßgebenden Fassung unterliegt der Grunderwerbsteuer ein Rechtsgeschäft, das den Übergang aller Anteile der Gesellschaft begründet ( Nr. 3) oder der Übergang aller Anteile der Gesellschaft auf einen anderen ( Nr. 4 ). Gemeinsames Merkmal beider Alternativen ist die Übertragung oder der Übergang aller Anteile, also von 100 % der Gesellschaftsanteile. Diese Voraussetzung ist hier nicht erfüllt. Da die "H" an der "L" nur zu 87,5 % beteiligt war, führte die Verschmelzung nicht zu einem Übergang aller Anteile, sondern nur zu einem Übergang in Höhe von 87,5 %. Dies genügt nach dem Wortlaut der Vorschrift nicht.
Ein Übergang aller Anteile kann auch nicht durch das Bestehen des organschaftlichen Abhängigkeitsverhältnisses ersetzt werden. Nach der Legaldefinition des § 1 Abs. 4 Nr. 2 b GrEStG führt ein organschaftliches Verhältnis zur Abhängigkeit der Organtochter. Ob ein Unternehmen abhängig ist, ist bedeutsam für die Tatbestandsalternativen Nr. 1 und Nr. 2. Die Vorschrift stellt den Erwerb in Abhängigkeitsverhältnissen dem Erwerb in der Hand -eines- Erwerbers gleich und knüpft damit an die Abhängigkeit von Unternehmen Rechtsfolgen. Für die hier zu beurteilenden Tatbestände Nr. 3 und Nr. 4 stellt der Gesetzgeber nicht, wie bei den beiden anderen Alternativen, auf den Erwerb in einer Hand ab, sondern auf den Übergang aller Anteile. Der Tatbestand knüpft nicht an die Vereinigung in einem Organkreis, sondern an eine Übertragung aller bereits in einer Hand befindlichen Anteile. Steht somit die Übertragung aller Anteile im Vordergrund, besteht keine Notwendigkeit, eine nicht ausreichende Beteiligung der übertragenen Gesellschaft an der Grundstücksgesellschaft durch ein Abhängigkeitsverhältnis zu ersetzen.
Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alt. FGO. Der Senat hält eine höchstrichterliche Klärung der Frage für erforderlich, ob der Wechsel des Organträgers Grunderwerbsteuer auslöst, wenn die Organtochter zu 100 % an grundbesitzhaltenden Gesellschaften beteiligt ist.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 1 Abs. 4 Nr. 2 b GrEStG
§ 13 Nr. 5 b GrEStG
§ 1 Abs. 3 Nr. 2 i.V.m. Nr. 1 GrEStG
§ 1 Abs. 3 Nr. 4 GrEStG
§ 1 Abs. 4 Nr. 2b GrEStG
§ 1 Abs. 3 GrEStG
§ 13 Nr. 5b GrEStG
§ 44 Abs. 1 S. 2 AO
§ 100 Abs. 1 S. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 1 Abs. 3 Nr. 1 und 2 GrEStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 1. Alt. FGO
§ 135 Abs. 1 FGO