Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-10-16, Aktenzeichen 10 K 4005/05
ECLI: ECLI:DE:FGK:2008:1016.10K4005.05.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten für die Berücksichtigung von Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit darüber, ob sich der Haupthausstand der Kläger im Streitjahr 2004 im Land P befand.
Die Kläger sind zur Einkommensteuer zusammenveranlagte Ehegatten. Sie sind beide berufstätig und hatten im Streitjahr noch keine Kinder. Der Kläger hatte den Berufswunsch, Rettungshubschrauber-Pilot zu werden. Zu diesem Zweck absolvierte er im Jahr 2000 im Land P auf eigene Kosten eine Ausbildung zum Berufs-Hubschrauberpiloten. Nach Erlangung der Pilotenlizenz benötigte der Kläger eine nachgewiesene Mindestanzahl von 2000 Flugstunden, um bei der Q-Luftrettung eine Anstellung als Rettungshubschrauberpilot zu finden. Der Leiter der Q-Luftrettung hat mit Schreiben vom 27. Oktober 2005 bestätigt, dass der Kläger ihm bereits aus seiner Tätigkeit als Sanitäter bekannt sei und dass er nach Absolvierung der notwendigen 2000 Flugstunden sowie einem positiven Ergebnis im Auswahlverfahren gute Chancen für eine Anstellung als Rettungshubschrauber-Pilot habe.
Bis Oktober 2001 hatten die Kläger ihren Wohnsitz unstreitig in der Stadt X (Land P) in einer vom Kläger angemieteten 109-qm-Wohnung in der Neustadt der Stadt X, ca. 40 km südlich vom Stadtzentrum. Die Klägerin ist seit 1974 Eigentümerin einer ca. 52-qm-Eigentumswohnung in der Stadt X, in welcher die Klägerin zunächst mit ihrer Mutter gelebt hat, die allerdings nicht den Wohnsitz der Kläger in der Zeit des Lebens in dem Land P bildete (ESt-Hefter). Da der Kläger wegen seiner fehlenden Berufserfahrung zunächst nur in Deutschland ab Oktober 2001 eine Anstellung als Hubschrauberpilot erlangen konnte, zogen die Kläger Ende September 2001 nach Deutschland, wo sie zum 1. Oktober 2001 eine 87-qm-Wohnung in der Stadt S anmieteten. Ihre bis dahin in der Stadt X angemietete größere Wohnung gaben die Kläger aus Kostengründen auf.
Seit dem 1. November 2002 arbeitet der Kläger im Rahmen eines zunächst bis zum 31. Oktober 2004 befristeten und später verlängerten Anstellungsvertrages als Hubschrauberpilot für ein Filmstudio in der Stadt I. Im Rahmen dieses Anstellungsvertrages erhielt der Kläger die Möglichkeit, die Musterberechtigung für einen Helikopter vom Typ BO 105 zu erwerben. In der Zeit von März bis Oktober kam es saisonal häufig zum Wochenendeinsätzen (257 Arbeitstage des Klägers), was zwischen den Beteiligten unstreitig ist. Mit Schreiben vom 13. Oktober 2005 bestätigte der Geschäftsführer der Arbeitgeberin dem Kläger die ernsthafte Absicht, wieder in seine Heimat (Land P) zurückzukehren. Der Geschäftsführer bestätigte dem Kläger außerdem, dass die Kläger sich so häufig wie möglich in der Stadt X aufhielten, wo auch ihr familiäres und gesellschaftliches Leben stattfinde.
Die Klägerin ist zur Unterstützung ihres Ehemannes von Anfang an mit diesem nach Deutschland gezogen. Ihre Berufstätigkeit als Logopädin im Land P hatte sie aufgegeben und eine Stellung als Logopädin in einer Jugend-Behindertenhilfe in der Stadt T angenommen. Die Eigentumswohnung in der Stadt X behielt die Klägerin auch nach dem Umzug in die Stadt S.
Bis Oktober 2005 hatte der Kläger rd. 1100 Flugstunden gesammelt. Vor diesem Hintergrund nahm der Kläger schon damals Gespräche mit Hubschrauber-Betreibern im Land P auf, um möglichst bald wieder ins Land P zurückkehren zu können. Dabei suchte er auch regelmäßig den Betrieb der Q-Luftrettung auf (GA Bl. 56). Seine Piloten-Lizenz für das Land P hielt der Kläger laufend aufrecht, um bei Gelegenheit beruflich dort tätig werden zu können.
Im Jahr 2006 heirateten die Kläger kirchlich ebenfalls im Land P. Ab Mai 2008 erhielt der Kläger letztlich auch die lange erstrebte Festanstellung als Rettungs-Hubschrauberpilot im Land P. Seitdem leben die Kläger ständig in der Wohnung der Klägerin in der Stadt X. Auch das gemeinsame Kind der Kläger ist Ende 2007 in der Stadt X zur Welt gekommen.
In den Einkommensteuererklärungen der Jahre 2001 bis 2003 machten die Kläger keine Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung geltend. Für 2004 erklärte der Kläger 257 und die Klägerin 183 Arbeitstage. Erstmals in der Steuererklärung für das Streitjahr 2004 wurden auch Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit wie folgt geltend gemacht:
Unterkunft Heimfahrten
Ehemann 4.730 € 1.751 €
Ehefrau 4.730 € 2.156 €
Ausweislich der mit der Steuererklärung vorgelegten Aufstellung hat der Kläger im Streitjahr 9 Aufenthalte in der Stadt X verbracht (68 Tage inkl. An- und Abreisetag) und die Klägerin 12 Aufenthalte (108 Tage inkl. An- und Abreistag).
Der Beklagte berücksichtigte die angesetzten Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung im vorliegend streitgegenständlichen Einkommensteuerbescheid für 2004 vom 19. August 2005 nicht. Zur Begründung wurde angeführt, der Lebensmittelpunkt der Eheleute befinde sich nicht in der Stadt X, sondern am Beschäftigungsort. Nach zwischenzeitlichem Änderungsbescheid vom 19. September 2005 ist nunmehr nur noch die Berücksichtigung von Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung streitig.
Mit dem Einspruch machten die Kläger geltend, ihr Lebensmittelpunkt außerhalb der Arbeitszeiten befinde sich in der Stadt X. Der Ehemann sei in einem SOS Kinderdorf nahe der Stadt X aufgewachsen. Es sei auch aufgrund des bestehenden Kinderwunsches beabsichtigt, nach X zurückzukehren.
Der Einspruch blieb ohne Erfolg. Zur Begründung führte der Beklagte in der Einspruchsentscheidung vom 27. September 2005 aus: Selbst wenn die - nicht vollständig nachgewiesenen - Angaben der Kläger zu ihren Aufenthalten in der Stadt X zutreffend seien, reichten die erklärten 68 bzw. 108 Aufenthaltstage in X nicht aus, um dort den Lebensmittelpunkt anzunehmen. Im Übrigen hätten die Kläger ausgehend von den Angaben ihrer Steuererklärung ohnehin nicht alle arbeitsfreien Tage in X verbracht; beim Ehemann verblieben 41 (366 - 257- 68) und bei der Ehefrau 75 Tage (366 -183 - 108). Gerade bei kinderlosen Ehepaaren stelle ihre Berufstätigkeit häufig den wesentlichen Lebensinhalt dar. Über einen Zeitraum von (im Streitjahr) mehr als 2 Jahren bleibe es auch nicht aus, dass persönliche Kontakte im (neuen) Umfeld entstünden. Die Eigentumswohnung in der Stadt X sei eher als Ferienwohnung geeignet, zumal die Kläger auch vor ihrem Umzug in die Stadt S in X in einer größeren Wohnung gewohnt hätten.
Die Kläger machen unter Bezugnahme auf ihren Vortrag im Einspruchsverfahren geltend, es sei von vornherein geplant gewesen, nach Absolvierung der erforderlichen Mindestflugstunden wieder in das Land P zurückzukehren. Dort befänden sich Haupthausstand und Lebensmittelpunkt der Kläger sowie ihr gesamter Freundes- und Bekanntenkreis (mit Ausnahme einer befreundeten Arbeitskollegin der Ehefrau). Auch die Eltern der Ehefrau seien in der Stadt X ansässig. Die Klägerin sei in der 40-qm-Eigentumswohnung in X aufgewachsen, in der sich zum heutigen Tag der Haupthausstand der Kläger befinde. Sie hätten nahezu die komplette Freizeit in X verbracht. Der Wohnsitz in Deutschland sei ausschließlich aus beruflichen Gründen begründet worden.
Nach Deutschland unterhielten die Kläger nahezu ausschließlich berufliche Beziehungen, während ihre persönlichen Bindungen nach X bestünden; dorthin habe es sie immer gezogen. Dem Kläger sei von seinem früheren Arbeitgeber von Anfang an eine Anstellung im Land P in Aussicht gestellt worden. Der Aufenthalt in Deutschland sei demgegenüber offensichtlich zeitlich befristet. So hätten die Kläger etwa ihre Vereinsmitgliedschaften im Land P aufrechterhalten, ihren Mobilfunkvertrag im Land P nicht gekündigt und ihre Bankverbindung im Land P beibehalten. Die Klägerin besuche nach wie vor ihren Frauenarzt im Land P und auch die kirchliche Hochzeit im Land P bestätige, dass hier der alleinige Mittelpunkt der Lebensinteressen liege. Der Hinweis des Beklagten, gerade bei kinderlosen Ehepaaren stelle die Berufstätigkeit den wesentlichen Lebensinhalt dar, sei unsubstantiiert und nichtssagend. Im Übrigen wäre es nicht mit Art. 6 GG vereinbar, wenn die Anforderungen für eine doppelte Haushaltsführung bei Berufstätigkeit beider Ehegatten höher wären als bei einer sog. "Einverdiener-Ehe". Auch die Anzahl der in der Stadt X verbrachten Tage zeige deutlich, dass es sich um mehr als bloße Touristen-Besuche handle. Auch die Größe der Wohnung in der Stadt X spreche nicht gegen sie als Haupthausstand. Der Umzug in die kleinere Eigentumswohnung sei vielmehr Ausdruck der wirtschaftlichen Vernunft der Kläger gewesen. Die Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung seien in den Jahren vor 2004 nur deshalb nicht geltend gemacht worden, weil die Kläger von ihrem damaligen Steuerberater nicht auf diese Möglichkeit aufmerksam gemacht worden seien.
Die Kläger beantragen, den Einkommensteuerbescheid für 2004 vom 19. September 2005 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 27. September 2005 dahin zu ändern, dass für den Kläger Aufwendungen für doppelte Haushaltsführung in Höhe von 6.481 € und für die Klägerin solche in Höhe von 6.886 € als zusätzliche Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit berücksichtigt werden, hilfsweise Zulassung der Revision.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise die Zulassung der Revision.
Der Beklagte weist unter Bezugnahme auf die Begründung in der Einspruchsentscheidung auf die unbestimmte Aufenthaltsdauer der Kläger in Deutschland hin, da der Kläger nach rd. 3 Jahren nur gut die Hälfte der erforderlichen Flugstunden absolviert habe. Eine feste Zusage für eine Anstellung im Land P habe im Streitjahr nicht bestanden, sodass auch von einer von vornherein befristeten Anwesenheit in Deutschland nicht gesprochen werden könne. Entscheidend sei jedoch, dass die Beziehungen der Kläger untereinander höher zu gewichten seien als die Bindung zu anderen Personen oder Orten. Die Arbeitstage würden bei den heute üblichen Arbeitszeiten nicht allein durch den Beruf beherrscht; auch an Arbeitstagen gebe es Zeit für das Privatleben, welches sich in der Stadt S abgespielt habe. Die Kläger hätten sich lediglich an 68 Tagen (also weniger als 20% des Jahres) zusammen in der Stadt X aufgehalten und demgegenüber den weit größeren Teil des Jahres (rd. 70%) zusammen in der Wohnung in Deutschland verbracht. Daran ändere sich nichts dadurch, dass die Klägerin noch 40 weitere Tage in der Stadt X verbracht habe.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Bei den Klägern sind keine Mehraufwendungen für doppelte Haushaltsführung zu berücksichtigen, weil die Wohnung der Klägerin in der Stadt X nicht den Haupthausstand der Kläger bildete; dieser lag vielmehr in der Wohnung am Arbeitsort in der Stadt S.
1. Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG sind Werbungskosten auch notwendige Mehraufwendungen, die einem Arbeitnehmer wegen einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung entstehen; dies gilt unabhängig davon, aus welchen Gründen die doppelte Haushaltsführung beibehalten wird. Eine doppelte Haushaltsführung liegt vor, wenn der Arbeitnehmer außerhalb des Ortes, in dem er einen eigenen Hausstand unterhält, beschäftigt ist und auch am Beschäftigungsort wohnt.
2. Das Gesetz unterscheidet in § 9 Abs.1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG zwischen dem Wohnen am Beschäftigungsort und dem Unterhalten eines eigenen Hausstandes außerhalb dieses Ortes. Erforderlich für eine doppelte Haushaltsführung ist demnach eine Aufsplitterung der normalerweise einheitlichen Haushaltsführung auf zwei verschiedene Haushalte, nämlich den eigenen (Haupt-)Hausstand und die zusätzliche Wohnung am Beschäftigungsort. Ohne eine solche Aufsplitterung der Haushalte ist die Anerkennung zusätzlicher Werbungskosten nicht gerechtfertigt. Eine doppelte Haushaltsführung liegt danach nicht vor, wenn ein Arbeitnehmer seinen Hausstand an seinem Beschäftigungsort in einer familiengeeigneten Wohnung unterhält, in der sich auch der Mittelpunkt der Lebensinteressen befindet, und er daneben noch die bisherige Familienwohnung an einem früheren Wohnort beibehält (BFH-Urteile vom 29. November 1974 VI R 77/73, BFHE 115, 23, BStBl II 1975, 459, vom 6. Oktober 1994 VI R 136/89, BFHE 175, 548, BStBl II 1995, 184, vom 5. Oktober 1994 VI R 62/90, BFHE 175, 340, BStBl II 1995, 180).
3. Die Frage, welche von mehreren Wohnungen bei einem steuerpflichtigen Ehepaar als der Haupthausstand anzusehen ist, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalls. Ein wesentliches Indiz hierfür kann die Größe und Ausstattung der Unterkunft am Beschäftigungsort sein. Sollte diese Wohnung derjenigen am Heimatort in Größe und Ausstattung entsprechen oder diese gar übertreffen, so ist dies ein Indiz dafür, dass der Mittelpunkt der Lebensführung an den Beschäftigungsort verlegt worden ist und dort der Haupthausstand geführt wird (BFH-Urteil vom 5. Oktober 1994 VI R 62/90, BFHE 175, 340, BStBl II 1995, 180, vom 22. Februar 2001 VI R 192/97, BFH/NV 2001, 1111). Ebenfalls von Bedeutung sind die Dauer des Arbeitsverhältnisses bzw. des Aufenthaltes am Beschäftigungsort, die Entfernung beider Wohnungen sowie die Zahl der Heimfahrten, wobei gerade bei größeren Entfernungen jedoch auch eine geringere Anzahl von Heimfahrten ausreichen kann (vgl. BFH-Urteil vom 5. Oktober 1994 VI R 62/90, BFHE 175, 340, BStBl II 1995, 180: 23 Heimfahrten). Erhebliches Gewicht kommt auch dem Umstand zu, zu welchem Wohnort die engeren persönlichen Beziehungen bestehen. Insoweit ist von Belang, wo sich Bezugspersonen des Arbeitnehmers überwiegend aufhalten (BFH-Urteil vom 22. Februar 2001 VI R 192/97, BFH/NV 2001, 1111).
4. Der erkennende Senat kommt im Streitfall nach Abwägung aller Umstände zu dem Ergebnis, dass der Haupthausstand der Kläger sich im Streitjahr 2004 nicht in der Wohnung in der Stadt X, sondern in der Stadt S am Beschäftigungsort befunden hat, obwohl der Hausstand in der Stadt S im Jahr 2001 unstreitig aus beruflichen Gründen begründet worden ist.
a) Dies folgt entgegen der Ansicht des Beklagten allerdings nicht bereits daraus, dass in der Wohnung der Klägerin in der Stadt X erst im Zuge des - dienstlich veranlassten - Umzugs nach S ein gemeinsamer Hausstand der Kläger begründet worden ist. Denn die bloße Verlagerung des Familienhausstandes durch Umzug der Steuerpflichtigen innerhalb desselben Ortes hat nicht zur Folge, dass künftig eine aus privaten Gründen veranlasste doppelte Haushaltsführung vorliegt (BFH-Urteil vom 4. April 2006 VI R 11/02, BFHE 213, 323, BStBl II 2006, 714, BFH/NV 2006, 1915). Für ebenso wenig überzeugend hält das Gericht den Hinweis des Beklagten darauf, dass im Streitjahr nur 68 Tage in der Wohnung der Klägerin in der Stadt X verbracht worden sind. Denn diese Anzahl von Tagen ist bei einer Entfernung von rd. 800 km durchaus beachtlich und geht weit über übliche Touristen-Besuche hinaus (vgl. BFH-Urteil vom 5. Oktober 1994 VI R 62/90, BFHE 175, 340, BStBl II 1995, 180).
b) Andererseits war jedoch zu berücksichtigen, dass die Kläger in der Stadt S eine Wohnung angemietet haben, die in ihrer Größe in etwa der vom Kläger zuvor in der Neustadt der Stadt X angemieteten Wohnung entsprochen hat. Die Kläger haben zwar ihren Rückkehrwunsch wiederholt kundgetan, es war jedoch von vornherein klar, dass dies erst nach Jahren - wenn überhaupt - möglich sein würde. Die Pflicht-Flugstundenzahl hatte der Kläger im Streitjahr gerade erst zur Hälfte erreicht. Von besonderer Bedeutung für die Wertentscheidung des Gerichts ist ferner, dass bei Eheleuten, die den gleichen Beschäftigungsort haben und dort auch wohnen, in aller Regel von einem Haupthausstand am Beschäftigungsort auszugehen ist. Denn in einer solchen Konstellation wird in dem Hausstand am Beschäftigungsort (beruflicher Lebensmittelpunkt) nicht nur die meiste Zeit des Jahres verbracht. Vielmehr findet das eheliche Leben im Wesentlichen in dem Hausstand am Beschäftigungsort - hier Stadt S - statt. Nach Auffassung des erkennenden Senats sind die Beziehungen der Eheleute untereinander erheblich höher zu gewichten als die Beziehungen zu anderen Personen oder Orten. Dort wo die Eheleute hauptsächlich ihre Ehe leben, liegt - von Ausnahmefällen abgesehen - auch ihr Haupthausstand (ähnlich bereits FG München, Urteil vom 9. März 2004 13 K 3619/02, nicht veröff.). Eine andere Entscheidung würde zudem Ehegatten, die gemeinsam aus einem Nachbarland nach Deutschland ziehen, gegenüber anderen in Deutschland lebenden Ehepaaren bevorzugen, die ebenfalls persönliche Beziehungen in ein Nachbarland haben und dort eine Wohnung unterhalten.
5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
6. Die Revision wird zugelassen, weil der BFH die Frage der gemeinsamen Wohnsitzverlegung von Ehegatten zum Beschäftigungsort noch nicht abschließend entschieden hat. Möglicherweise weicht der erkennende Senat auch vom BFH-Urteil vom 6. Oktober 1994 VI R 55/93 (BFH/NV 1995, 585) ab, in welchem der BFH eine doppelte Haushaltsführung für Eheleute bejaht hat, wenn sie außer der gemeinsamen Wohnung an ihrem Lebensmittelpunkt während der Woche am Beschäftigungsort gemeinsam eine Wohnung bewohnen, von der aus sie ihre jeweilige Arbeitsstätte aufsuchen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG
§ 9 Abs.1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
Art. 6 GG

Zitierte Entscheidungen: BFHE 115, 23
BStBl II 1975, 459
BFHE 175, 548
BStBl II 1995, 184
BFHE 175, 340
BStBl II 1995, 180
BFH/NV 2001, 1111
BFHE 213, 323
BStBl II 2006, 714
BFH/NV 2006, 1915
BFH/NV 1995, 585
74 VI R 77/73
94 VI R 136/89
94 VI R 62/90
01 VI R 192/97
06 VI R 11/02
13 K 3619/02
94 VI R 55/93