Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Rheinland-Pfalz, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-10-05, Aktenzeichen 1 K 1577/10
ECLI: ECLI:DE:FGRLP:2010:1005.1K1577.10.0A

Tenor:
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Die Kosten des Verfahrens haben die Kläger zu tragen.
III. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, in welchem Umfang Unterhaltszahlungen als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen sind.
Die Kläger sind Eheleute, die zusammen zur Einkommensteuer veranlagt werden. Eine Tochter der Kläger, C. S., lebt mit ihrem Ehemann und drei minderjährigen Kindern in den USA. Eines der Kinder, N. S., ist schwerbehindert.
In der Einkommensteuererklärung für das Streitjahr 2006 machten die Kläger u.a. Unterhaltsleistungen an ihre Tochter sowie die drei Enkelkinder in Höhe von jeweils 2.695,-- bzw. 2.696,-- €, insgesamt 10.783,-- €, als außergewöhnliche Belastungen geltend. Sie gaben hierzu an, dass sie im Streitjahr ihre Tochter und ihre Enkelkinder mit insgesamt 13.500,-- $ unterstützt hätten. Ihre Tochter habe im Jahr 2006 nicht über eigenes Einkommen verfügt, da sie ständig bei ihrem behinderten Kind habe sein müssen. Das Jahreseinkommen ihres Schwiegersohnes habe 25.200,-- $ (20.664,-- €) betragen. Nach Abzug von Mitteln für den eigenen Unterhalt hätten ihm für die Familie insgesamt 12.984,-- €, damit 3.246,-- € je Person, zur Verfügung gestanden.
Im Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 23. Juni 2008 erkannte der Beklagte Unterhaltsaufwendungen in Höhe von 6.468,-- € als außergewöhnliche Belastungen an. Zur Begründung führte er aus, dass der geleistete Gesamtbetrag in Höhe von 10.783,-- € nach den Regelungen im BMF-Schreiben vom 9. Februar 2006 (BStBl I 2006, 217) auf die Personen, die in einem gemeinsamen Haushalt lebten, einheitlich nach Köpfen aufzuteilen seien. Dies gelte auch, soweit unterhaltene Personen nicht zu den zum Abzug berechtigten Unterhaltsempfängern gehörten. Danach sei im Streitfall der Gesamtunterhalt auf fünf Personen aufzuteilen, so dass auf jede Person 2.156,-- € entfalle. Bei der Tochter der Kläger sei die Hälfte der Einkünfte des Ehegatten anzurechnen. Insgesamt sei damit lediglich der Unterhalt an die drei Enkelkinder in Höhe von jeweils 2.156,-- €, insgesamt 6.468,-- €, nach § 33a Einkommensteuergesetz -EStG- zu berücksichtigen.
Die Kläger legten hiergegen Einspruch ein und trugen zur Begründung vor, dass sie die Unterhaltszahlungen an ihre Tochter sowie ihre drei Enkelkinder geleistet hätten. Die unterstützten Personen verfügten über kein eigenes Einkommen. Die Anrechnung der Hälfte der Einkünfte des Schwiegersohns führe zu einem unzutreffenden Ergebnis, da keine Beträge für den Lebensunterhalt der Kinder verblieben. Die an ihre Tochter geleisteten Unterhaltszahlungen würden nach einer von ihrer Tochter erstellten Liste vollständig für die drei Enkelkinder verwandt. Die Ausgaben seien unter den in den USA üblichen Bedingungen wie Privatschulunterricht und privater Vorsorge in Krankheitsfällen entstanden. Da es sich bei den Unterstützungszahlungen nicht um typische Haushaltskosten handele, sondern um gezielte Zahlungen zur Unterstützung der Kinder, könne auch keine Aufteilung auf ihre unterhaltsberechtigte Tochter und deren Ehemann erfolgen. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung sei es durchaus vorstellbar, dass ein Großvater gezielt seinen Enkelkindern finanzielle Mittel zukommen lasse. Sofern die Enkelkinder auf Grund ihres Alters noch nicht in der Lage seien, diese finanziellen Mittel selbständig zu verausgaben, entspreche es der Lebenserfahrung, dass die erziehungsberechtigte Mutter diese Aufgabe übernehme. Das Einkommen ihrer Tochter und ihres Schwiegersohns reiche unter Berücksichtigung der vorhandenen Belastungen keinesfalls aus, die Aufwendungen der drei Kinder abzudecken.
Mit Einspruchsentscheidung vom 12. April 2010 erklärte der Beklagte die Steuerfestsetzung aus nicht im Streit stehenden Gründen teilweise für vorläufig; im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, dass begünstigte Aufwendungen im Sinne des § 33a Abs. 1 EStG solche seien, die für den typischen Unterhalt, d.h. zur Deckung der laufenden elementaren Lebensbedürfnisse (z.B. Ernährung, Kleidung, Wohnung) sowie für den Ausbildungsbedarf erbracht würden. Untypische Aufwendungen, die etwa durch Krankheit, Unfall oder einen Brandschaden entstanden seien, seien dagegen nicht nach § 33 a Abs. 1 EStG berücksichtigungsfähig, sondern könnten ggf. nach § 33 EStG steuermindernd abgezogen werden. Die Argumentation der Kläger, dass dem behinderungsbedingten höheren Unterhaltsbedarf einer Enkeltochter Rechnung zu tragen sei, schlage daher fehl. Nachweise, dass die Kläger krankheits- oder behinderungsbedingte Mehraufwendungen der behinderten Enkeltochter getragen hätten, seien im Übrigen nicht erbracht worden. Unterhalte der Steuerpflichtige mehrere Personen, die einen gemeinsamen Haushalt führten, so sei der nach § 33a Abs. 1 EStG abziehbare Betrag – mit Ausnahme von unterhaltenen Ehegatten – für jede unterhaltsberechtigte und gleichgestellte Person getrennt zu ermitteln. Der insgesamt nachgewiesene Zahlbetrag sei unterschiedslos nach Köpfen aufzuteilen. Die Aufteilung nach Köpfen gelte auch dann, wenn nicht alle unterhaltenen Personen begünstigt seien. Die Finanzverwaltung unterstelle hierbei, dass Unterhaltsleistungen an eine in Haushaltsgemeinschaft lebende Person grundsätzlich der gesamten Haushaltsgemeinschaft zu Gute kämen. Nachweise, dass die Unterstützungsleistungen nur an die Tochter und Enkelkinder bzw. nur an die Enkelkinder erfolgt seien, seien nicht erbracht worden. Die Aufstellung über den besonderen Bedarf der drei Enkelkinder sei nicht als Nachweis geeignet. Schließlich seien Einkünfte und Bezüge von in Haushaltsgemeinschaft lebenden Eheleuten für die Anwendung des § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG zusammenzurechnen. Im Streitfall seien daher die Hälfte der Einkünfte des Schwiegersohns als „schädliche“ Einkünfte der Tochter nach § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG zu behandeln.
Mit der hiergegen gerichteten Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Ergänzend tragen sie vor, dass die getätigten Aufwendungen gezielt zur Bestreitung des Lebensunterhalts der drei Enkelkinder geleistet worden seien. Es könne nicht angenommen werden, dass Unterhaltsleistungen an eine in Hausgemeinschaft lebende Person grundsätzlich der gesamten Haushaltsgemeinschaft zu Gute kämen. Ihr Schwiegersohn sei nicht unterhaltsberechtigt; ihm habe auch kein Unterhalt zugewendet werden sollen. Ihre Tochter sei zwar unterhaltsberechtigt; sie könne aber aus dem Einkommen des Ehemanns ihren Lebensunterhalt bestreiten. Nach Abzug von Ausgaben verbleibe ein Einkommen, der für den Unterhalt von gerade zwei Personen ausreichend sein dürfte. Sie hätten deshalb Unterstützungsleistungen an ihre Tochter zur Bestreitung der Lebenshaltungskosten der Kinder erbracht. Sie seien gegenüber den Enkelkindern unterhaltsverpflichtet. Dies gelte auch dann, wenn die vorrangig unterhaltsverpflichteten Personen in der Lage seien, ihrer Unterhaltspflicht nachzukommen. Umgerechnet hätten sie monatlich je Enkelkind einen Betrag von 299,53 € geleistet. Dieser Betrag liege unterhalb des vom Gesetzgeber festgelegten Grundbetrags. Zur Abdeckung des Grundbedarfs der Enkelkinder hätten sie einen Betrag geleistet, der auch tatsächlich von den Enkelkindern benötigt und aufgebraucht werde. Nach einem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 19. Juni 2002 (III R 28/99, BStBl II 2002, 753) bestehe die Möglichkeit, dass auch bei zusammenlebenden Angehörigen Unterstützung gezielt nur an eine Person geleistet werden könne. Nach der allgemeinen Lebenserfahrung könne man durchaus annehmen, dass Unterstützungsleistungen von Großeltern an die minderjährigen Enkelkinder zwar von den Eltern entgegengenommen, jedoch gezielt für die Kinder verausgabt würden. Hierzu sei von ihrer Tochter eine Aufstellung gefertigt worden, in der die Ausgaben für die Kinder nachvollziehbar aufgelistet seien.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr 2006 vom 23. Juni 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. April 2010 dahingehend zu ändern, dass weitere Unterhaltszahlungen in Höhe von 1.617,-- € als außergewöhnliche Belastungen berücksichtigt werden,
hilfsweise,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er verweist zur Begründung im Wesentlichen auf die Ausführungen in seiner Einspruchsentscheidung.
Der Senat hat die Gerichtsakte 1 V 2716/08, die einen Antrag der Kläger auf Aussetzung der Vollziehung des Einkommensteuerbescheids für das Jahr 2007 betraf, zum Verfahren beigezogen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Einkommensteuerbescheid für das Streitjahr vom 23. Juni 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 12. April 2010 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).
Der Beklagte hat zu Recht den Abzug der von den Klägern geltend gemachten Unterhaltsleistungen als außergewöhnliche Belastungen versagt.
Aufwendungen für den Unterhalt einer dem Steuerpflichtigen oder seinem Ehegatten gegenüber unterhaltsberechtigten Person können nach § 33a Abs. 1 EStG bis zu 7.680,-- € vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden. Voraussetzung ist dabei nach § 33a Abs. 1 Satz 3 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung, dass die unterhaltene Person kein oder nur geringes Vermögen besitzt. Hat die unterhaltene Person andere Einkünfte oder Bezüge, so vermindert sich die Summe die nach § 33a Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 ermittelten Beträge um den Betrag, um den diese Einkünfte und Bezüge den Betrag von 624,-- Euro im Kalenderjahr übersteigen (vgl. § 33a Abs. 1 Satz 5 EStG). Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, der der erkennende Senat folgt, sind Einkünfte, die ein Ehegatte erzielt, bei intakter Ehe mit den Einkünften des anderen Ehegatten zusammenzuzählen und danach zu halbieren (vgl. BFH, Urteil vom 19. Mai 2004, III R 28/02, BFH/NV 2004, 1631). Das Einkommensteuerrecht geht - wie sich aus den §§ 26 ff. EStG ergibt - davon aus, dass zusammenlebende Eheleute eine Gemeinschaft des Erwerbs und Verbrauchs bilden, in der ein Ehegatte an den Einkünften und Lasten des anderen Ehegatten wirtschaftlich zur Hälfte teilhat. Damit berücksichtigt es nicht nur die wirtschaftliche Realität der intakten Durchschnittsehe, in der ein Transfer steuerlicher Leistungsfähigkeit zwischen den Partnern stattfindet, sondern steht auch im Einklang mit dem Familienrecht, das mit seinen Instituten des Zugewinn- und Versorgungsausgleichs den Grundsatz erkennen lässt, dass das während der Ehe Erworbene beiden Ehegatten gebührt. Zudem unterliegen Eheleute gemäß §§ 1360, 1360a, 1360b BGB einer gesteigerten bürgerlich-rechtlichen Unterhaltspflicht. Dies rechtfertigt die Annahme, dass Ehegatten in intakter Ehe Einkünfte, unabhängig davon, welcher Ehegatte den Tatbestand der Einkunftserzielung erfüllt, gemeinschaftlich erwirtschaften. Dagegen besteht zwischen Eltern und ihren minderjährigen Kindern weder wirtschaftlich noch familienrechtlich eine Gemeinschaft des Erwerbs, die zu einer anteiligen Teilhabe am Familieneinkommen führt, sondern ein Unterhaltsverhältnis (vgl. BFH, Urteil vom 19. Mai 2004, a.a.O.).
§ 33a Abs. 1 EStG erfasst nur übliche, typische Aufwendungen zur Bestreitung des Lebensunterhalts (stRspr, vgl. BFH, Urteile vom 22. Juli 1988, III R 253/83, BStBl II 1988, 830; vom 22. September 2004, III R 25/03, BFH/NV 2005, 523). Dazu gehören insbesondere Aufwendungen für Ernährung, Kleidung, Wohnung, Hausrat sowie notwendige Versicherungen (vgl. BFH, Urteile vom 31. Oktober 1973, VI R 206/70, BStBl II 1974, 86 und vom 5. September 1980, VI R 75/80, BStBl II 1981, 31), und zwar ohne Rücksicht darauf, ob mit den Zuwendungen ein einfacher Lebensstil oder gehobene Ansprüche finanziert werden (vgl. BFH, Beschluss vom 17. Dezember 1990, III B 209/90, BFH/NV 1991, 308). Der von § 33a Abs. 1 EStG umfasste Bereich ist insofern enger als der den "gesamten Lebensbedarf" und damit z.B. auch Krankheitskosten umfassende (vgl. § 1610 Abs. 2 BGB) Unterhaltsbegriff des bürgerlichen Rechts (vgl. BFH, Urteil vom 18. Juni 1997, III R 60/96, BFH/NV 1997, 755). Diese für den typischen Lebensunterhalt des Empfängers bestimmten Unterhaltsaufwendungen können nur bis zum gesetzlichen Höchstbetrag des § 33a Abs. 1 Satz 1 EStG abgezogen werden, sie sind vom Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen (vgl. § 33a Abs. 4 EStG).
Untypische Unterhaltsleistungen, mit denen ein besonderer und außergewöhnlicher Bedarf abgedeckt wird - z.B. die Übernahme von Krankheits- oder Pflegekosten -, können dagegen nach § 33 EStG abgezogen werden, wenn der Unterhaltsberechtigte nicht in der Lage ist, diese Aufwendungen selbst zu tragen (vgl. BFH, Urteile vom 22. Juli 1988, a.a.O.; vom 11. Juli 1990, III R 111/86, BStBl II 1991, 62). Die Abgrenzung der typischen von den untypischen Unterhaltsaufwendungen richtet sich nach deren Anlass und Zweckbestimmung, nicht aber danach, ob sie regelmäßig oder einmalig anfallen, und ob sie für den Bedarf des laufenden Veranlagungszeitraumes bestimmt sind oder im Voraus zur Abgeltung künftigen Bedarfs bzw. künftiger Ansprüche geleistet werden (vgl. zum Ganzen BFH, Urteil vom 19. Juni 2008, III R 57/05, BStBl II 2009, 365).
Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist im Falle des Zusammenlebens mehrerer unterstützter Personen in einem Haushalt grundsätzlich nicht darauf abzustellen, an welchen Angehörigen Beträge überwiesen wurden. Einheitliche Unterhaltsleistungen, die für den Unterhalt einer solchen Personengruppe bestimmt sind, sind vielmehr nach einem allgemeinen Maßstab aufzuteilen (vgl. BFH, Urteil vom 12. November 1993, III R 39/92, BStBl II 1994, 731; Beschluss vom 25. Juni 2009, VI B 152/08, BFH/NV 2009, 932). Dies gilt auch, soweit unterhaltene Personen nicht unterhaltsberechtigt sind (vgl. BFH, Urteil vom 19. Juni 2002, III R 28/99, BStBl II 2002, 753).
Ausgehend von diesen Grundsätzen kommt eine steuerliche Berücksichtigung der von den Klägern geltend gemachten Unterhaltsaufwendungen über den vom Beklagten anerkannten Umfang von 6.468,-- € hinaus nicht in Betracht. Ein steuermindernder Abzug der nach den wiederholten Angaben im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung auch auf die Tochter der Kläger (anteilig) entfallenden Geldzahlungen scheidet bereits deshalb aus, weil der Tochter der Kläger die Einkünfte ihres Ehemanns hälftig zuzurechnen sind und diese damit in eigener Person über „schädliche“ Einkünfte im Sinne des § 33a Abs. 1 Satz 4 EStG verfügt. Im Übrigen betrafen die für die Enkelkinder der Kläger bestimmten Leistungen nicht nur übliche und typische Aufwendungen zur Bestreitung des Lebensunterhalts der Zahlungsempfänger, sondern auch untypische Unterhaltsleistungen, mit denen ein besonderer und außergewöhnlicher Bedarf abgedeckt werden sollte. Namentlich dienten die Zahlungen – zumindest zu einem wesentlichen Teil – der Übernahme von Krankheits- und Pflegekosten der schwerbehinderten Enkelin der Kläger. Die Kläger haben hierzu mit Schriftsatz vom 28. März 2009 (vgl. Bl. 24 PA 1 V 2716/08) ausgeführt, dass ein Großteil der von ihnen überwiesenen Gelder für die medizinische und pflegerische Sorge des behinderten Enkelkindes aufgewendet worden sei. Hiermit im Einklang steht, dass nach einer von den Klägern vorgelegten Aufstellung ihrer Tochter Kosten von mehr als 6.000,-- $ für eine Erzieherin und Therapeutin von N. S. entstanden sind. Darüber hinaus sind für Medikamente von N. S. weitere 600,-- $ – sowie 240,-- $ für Medikamente der weiteren Enkelkinder – aufgewendet worden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 26 ff. EStG
§§ 1360, 1360a, 1360b BGB
§ 33a Einkommensteuergesetz
§ 33 EStG
§ 33a Abs. 1 EStG
§ 33 a Abs. 1 EStG
§ 33a Abs. 1 Satz 3 EStG
§ 33a Abs. 1 Satz 4 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 33a Abs. 1 Satz 5 EStG
§ 1610 Abs. 2 BGB
§ 33a Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 33a Abs. 4 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl I 2006, 217
BStBl II 2002, 753
BFH/NV 2004, 1631
BStBl II 1988, 830
BFH/NV 2005, 523
BStBl II 1974, 86
BStBl II 1981, 31
BFH/NV 1991, 308
BFH/NV 1997, 755
BStBl II 1991, 62
BStBl II 2009, 365
BStBl II 1994, 731
BFH/NV 2009, 932
III R 28/99
1 V 2716/08
III R 28/02
III R 253/83
III R 25/03
VI R 206/70
VI R 75/80
III B 209/90
III R 60/96
III R 111/86
III R 57/05
III R 39/92
VI B 152/08