Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-04-15, Aktenzeichen 4 K 97/21
ECLI: ECLI:DE:FGHH:2024:0415.4K97.21.00

Tenor:
Orientierungssatz
Ein Masektomie-Badeanzug ist als "Badeanzug, aus Gewirken, für Frauen, aus synthetischen Chemiefasern, keine Kautschukfäden enthaltend" in die Unterposition 6112 4190 KN einzureihen.(Rn.23) (Rn.48)

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Einreihung eines sog. Mastektomie-Badeanzugs, der Frauen, die von einer Mastektomie, d.h. der operativen Entfernung einer Brust oder beider Brüste infolge einer Krebserkrankung, betroffen sind, das Tragen von Brustprothesen beim Schwimmen oder Baden ermöglicht.
Am 20. April 2020 beantragte die Klägerin, die Brustprothesen und zugehörige Waren herstellt und/oder vertreibt, für den sog. "Badeanzug XX, Art. xxx" eine verbindliche Zolltarifauskunft (vZTA), wobei sie eine Einreihung als Teil oder Zubehör zu einer Brustprothese in die Position 9021 vorschlug.
Die streitbefangene Ware stellt sich wie folgt dar:Es handelt sich um einen einteiligen Badeanzug, verpackt in einem Polybeutel. Der Badeanzug besteht ausschließlich aus ca. 0,4 mm dicken, einfarbigen und bunt bzw. mit Mustern bedruckten Gewirken aus Polyamid und 2,2 % Lycra (beides synthetische Chemiefasern), Kautschukfäden sind nicht enthalten. Die Elastizität ergibt sich durch die Verwendung von Elastomergarnen. Der Badeanzug verfügt über ca. 1,6 cm breite, längenverstellbare Schulterträger und hohe Beinausschnitte. Er ist an allen Rändern durch Umschlagen und Festnähen gesäumt und in den Säumen mit einem eingearbeiteten elastischen Band versehen. Der Badeanzug verfügt im Brustbereich über einen angenähten Innenteil in der Art eines Bustiers, das mit eingenähten, konvex ausgearbeiteten, leicht gepolsterten Büstenteilen und am unteren Rand mit einem angenähten elastischen Band ausgestattet ist. Die Büstenteile verfügen auf der Innenseite über Taschen, die zur Aufnahme von Brustprothesen nach einer Mastektomie dienen.
Mit vZTA Nr. DEBTI-XXX vom 10. Juli 2020 reihte der Beklagte die Ware als "Badeanzug, aus Gewirken, für Frauen, aus synthetischen Chemiefasern, keine Kautschukfäden enthaltend" in die Unterposition 6112 4190 KN ein.
Den hiergegen erhobenen Einspruch vom 20. Juli 2020 wies der Beklagte mit Entscheidung vom 3. August 2021 zurück. Der Mastektomie-Badeanzug erfülle nicht die Kriterien zur Einreihung als Teil oder als Zubehör zu einer Brustprothese. Er verwies zur Begründung auf die Durchführungsverordnung (EU) 2017/1167 der Kommission vom 26. Juni 2017 zur Einreihung bestimmter Waren in die Kombinierte Nomenklatur (ABI. EU Nr. L 170/50, DVO 2017/1167). Mit der DVO 2017/1167 werde ein Mastektomie-Büstenhalter, dessen Futter seitliche Öffnungen habe, in welche Polster zur Vergrößerung der Brüste (ästhetische Zwecke) oder Brustprothesen nach einer Mastektomie eingelegt werden könnten, in die Unterposition 6212 1090 KN eingereiht. Daneben führte der Beklagte das Urteil des Gerichtshofes der Europäischen Union (EuGH) vom 19. Dezember 2019, C-677/18, Amoena I an, welches infolge eines Vorabentscheidungsersuchens zur Gültigkeit der DVO 2017/1167 ergangen war. Der EuGH habe im Rahmen seines Urteils die Zubehöreigenschaft des Mastektomie-Büstenhalters geprüft und abgelehnt. Die diesbezüglichen Wertungen des EuGH seien auf die vorliegende Ware, einen Mastektomie-Badeanzug, übertragbar.
Mit ihrer Klage vom 23. August 2021, bei Gericht eingegangen am 31. August 2021, verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter.
Prothesen für bestimmte Körperteile für Menschen, hier vorliegend Brustprothesen, würden unstrittig als "künstliches Körperteil für Menschen, nicht von den Unterpositionen 9021 2110 bis 9021 3910 KN erfasst" in die Codenummer 9021 3990 001 (TARIC) eingereiht. Der streitbefangene Badeanzug werde in Anwendung der Anmerkung 2 Buchst. b zu Kapitel 90 als Teil oder Zubehör für Brustprothesen von der Codenummer 9021 3990 009 (TARIC) erfasst.
Der EuGH definiere in seiner Rechtsprechung "Zubehör" als "auswechselbare Teile oder Vorrichtungen, die dazu bestimmt sind, eine Maschine für eine bestimmte Funktion anzupassen oder eine bestimmte Dienstleistung im Verhältnis zur Hauptfunktion der Maschine zu erbringen oder ihren Funktionsbereich zu erweitern". Diese Definition erfülle der Mastektomie-Badeanzug für Brustprothesen.
Eine Brustprothese würde den von einer Mastektomie betroffenen Frauen dabei helfen, den Verlust der Brust besser zu verarbeiten, Stress zu reduzieren und das Selbstbewusstsein zu verbessern, indem die Illusion einer natürlichen Brust vermittelt werde. Weiter gleiche die Brustprothese das fehlende (Brust-)Gewicht aus und könne so Fehlhaltungen und Muskelverspannungen vermeiden oder lindern. Die Brustprothese selbst sei letztlich nur ein Stück Plastik und könne ohne eine Möglichkeit, sie sicher an ihrem Platz zu halten, ihre o.g. Aufgaben nicht erfüllen. Da Brustprothesen nicht implantiert, sondern über der Haut getragen würden, müssten sie zur Befestigung am Körper entweder über eine Haftfläche verfügen oder mit spezieller Kleidung getragen werden, wie eben dem Mastektomie-Badeanzug. Selbst Brustprothesen mit Haftfläche benötigten regelmäßig spezielle Kleidung zum Tragen, da die Haftfläche oft nicht das volle Gewicht der Brustprothese in jeder Situation oder bei jeder Bewegung sicher an der richtigen Stelle halten könne. Ohne ein fixierendes Kleidungsstück, einen speziellen BH oder eben einen speziellen Badeanzug, könne eine Brustprothese ihre Funktion also nicht erfüllen. Darüber hinaus erfülle vorliegend der Mastektomie-Badeanzug eine weitere Funktion, nämlich die Brustprothese zu verbergen und so die Illusion einer natürlichen Brust auch nach außen (also gegenüber Dritten) zu vermitteln.
Soweit der Beklagte hinsichtlich der Einreihung des Mastektomie-Badeanzugs auf die DVO 2017/1167 Bezug nehme, sei festzuhalten, dass diese vorliegend nicht zur Anwendung komme, da die Waren weder identisch noch ähnlich seien.
Auch die Bezugnahme auf das Urteil des EuGH "Amoena I" sei wenig überzeugend. Zwar habe der EuGH bezüglich eines Mastektomie-Büstenhalters entschieden, dass es sich nicht um Zubehör zu einer Brustprothese handele und dabei auf seine bisherige Rechtsprechung zum Zubehörbegriff verwiesen.
Einreihungsentscheidungen des EuGH unterlägen jedoch Änderungen im Laufe der Zeit. Die in Bezug genommene Entscheidung des EuGH sei inhaltlich unzutreffend, weil der EuGH seine eigene Definition des Zubehörbegriffs nicht richtig angewandt und insbesondere nicht berücksichtigt habe, dass eine Brustprothese regelmäßig nur mit entsprechender Spezialkleidung verwendbar sei. Mit dieser Frage ernsthaft auseinandergesetzt habe sich aus ihrer - der Klägerin - Sicht nur der UK Supreme Court (UKSC), auf dessen Urteil vom 13. Juli 2016 in der Sache UKSC 2015/0046 sie verweise. Darüber hinaus habe der EuGH in einem Beschluss vom 3. September 2021 in der Rechtssache C-706/2[0] (Amoena II) seine im Urteil vom 19. Dezember 2019 (Amoena I) getätigten Ausführungen zum Zubehörbegriff revidiert, was ihren Standpunkt ebenfalls unterstreiche.
Die Klägerin beantragt,den Beklagten unter Aufhebung der verbindlichen Zolltarifauskunft (vZTA) vom 10. Juli 2020 (Referenznummer DEBTI-XXX) in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 3. August 2021 (RL (ZT) xxx/20 - xxx) zu verpflichten, ihr eine vZTA mit Gültigkeitszeitraum 13. Juli 2020 bis 12. Juli 2023 zu erteilen, mit der der Badeanzug "XX (Art. xxx)" als Zubehör zu einer (Brust-)Prothese in die Unterposition 9021 3990 009 (TARIC) eingereiht wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er verweist hinsichtlich der Einreihung der Ware im Wesentlichen auf seine Einspruchsentscheidung vom 3. August 2021, auf die DVO 2017/1167, die seine Einreihungsauffassung unterstütze, sowie das Urteil des EuGH in der Rechtssache Amoena I. Der EuGH habe im Rahmen der Überprüfung der Gültigkeit der DVO 2017/1167 nachvollziehbar und zutreffend die Einreihung eines Mastektomie-Büstenhalters als Zubehör zu einer Brustprothese abgelehnt. Die in dem Urteil angestellten Erwägungen des EuGH seien auf die vorliegende Ware übertragbar, denn ebenso wie der Mastektomie-Büstenhalter sei auch ein Mastektomie-Badeanzug nicht als Zubehör zu einer Brustprothese einzureihen.
Die Beteiligten haben sich mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.
Bei der Entscheidung haben die Sachakte des Beklagten sowie ein Muster der streitgegenständlichen Ware vorgelegen. Auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung am 15. Januar 2024 wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
I.
Im Einverständnis der Beteiligten ergeht die Entscheidung ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung, FGO).
II.
Die zulässige Klage hat im Ergebnis keinen Erfolg.
1. Die Klage ist als Verpflichtungsklage zulässig.
Der Zulässigkeit der erhobenen Verpflichtungsklage steht nicht entgegen, dass die der Klägerin erteilte vZTA, die lediglich eine Gültigkeit von drei Jahren hatte (Art. 33 Abs. 3 der Verordnung (EU) Nr. 952/2013 des Europäischen Parlaments und des Rates vom 9. Oktober 2013 zur Festlegung des Zollkodex der Union (UZK), mit Ablauf des 12. Juli 2023 ungültig wurde. Nach der ständigen Rechtsprechung des Senats bleibt eine Verpflichtungsklage auf Neuerteilung einer vZTA zulässig für den Zeitraum, in dem die vZTA gültig ist. Eine vZTA ist ein Verwaltungsakt mit Dauerwirkung, der sich durch Zeitablauf nur für die Zukunft erledigt. Art. 34 Abs. 3 UZK regelt ausdrücklich, dass der rückwirkende Verlust der Wirksamkeit einer vZTA nicht möglich ist (FG Hamburg, Urteil vom 24. November 2017, 4 K 75/15, juris, Rn. 18 m.w.N.; bestätigt für die Anfechtungsklage durch BFH, Urteil vom 19. November 2019, VII R 12/18, juris, Rn. 17, 14). Der Rechtschutzsuchende muss so gestellt werden, wie er stehen würde, wenn die Verwaltung von Anfang an rechtmäßig gehandelt hätte. Sie hätte dann - die Rechtsposition der Klägerin als zutreffend unterstellt - eine vZTA mit dem begehrten Inhalt erteilt und diese vZTA wäre bis zum 12. Juli 2023 gültig gewesen. Dieses Ergebnis - nicht mehr, aber auch nicht weniger - muss die Klägerin mit ihrer Klage erreichen können (so bereits FG Hamburg, Urteil vom 6. November 2020, 4 K 22/18, juris, Rn. 19). Es liegt auch ein entsprechendes Rechtsschutzbedürfnis vor, denn die Klägerin hat die streitbefangene Ware regelmäßig eingeführt.
2. Die Klage ist jedoch unbegründet.
Die Klägerin hat keinen Anspruch darauf, dass der Mastektomie-Badeanzug "XX" (Art. xxx) in die Unterposition 9021 3990 009 (TARIC) eingereiht wird, § 101 Satz 1 FGO (dazu a.). Die Ware ist vielmehr als "Badeanzug, aus Gewirken, für Frauen, aus synthetischen Chemiefasern, keine Kautschukfäden enthaltend" in die Unterposition 6112 4190 KN einzureihen (dazu b.).
a. Die vorliegende Ware "Mastektomie-Badeanzug XX" ist nicht als Zubehör zu einer Brustprothese in die Unterposition 9021 3990 009 (TARIC) einzureihen.
aa. Der Klägerin ist zuzugestehen, dass eine Einreihung der vorliegenden Ware als Zubehör für eine Brustprothese in die Unterposition 9021 3990 009 (TARIC) nicht bereits auf Grund der direkten oder entsprechenden Anwendung der DVO 2017/1167 ausgeschlossen ist.
Um die einheitliche Anwendung der KN in der EU sicherzustellen, kann die Kommission nach Art. 57 Abs. 4 UZK und Art. 9 Abs. 1 Buchst. a Gemeinsamer Zolltarif Verordnungen über die Einreihung einzelner Waren in die KN (Einreihungsverordnung) erlassen. Solche Einreihungsverordnungen haben nach der gefestigten Rechtsprechung des EuGH Normcharakter, da sie für die Gesamtheit der Waren gelten, die mit der in der Verordnung beschriebenen Ware identisch sind.
Sind die einzureihenden Waren und die in der Einreihungsverordnung bezeichneten Waren nicht identisch, aber einander hinreichend ähnlich, ist die Einreihungsverordnung zur einheitlichen Anwendung der KN in der EU entsprechend anzuwenden (vgl. EuGH, Urteil vom 22. März 2017, C-435/15 und C-666/15, Rn. 37 f. m.w.N.).
Eine direkte oder auch entsprechende Anwendung der DVO 2017/1167 scheidet vorliegend aus, da die streitbefangene Ware und die durch die DVO 2017/1167 eingereihte Ware weder identisch noch hinreichend ähnlich sind. Zwar handelt es sich bei beiden Waren um Kleidungsstücke, die zum Tragen einer Brustprothese vorgesehen sind. Jedoch sind der in der DVO 2017/1167 eingereihte Büstenhalter und der vorliegende Badeanzug optisch und sowohl von ihren objektiven Materialeigenschaften als auch von ihren Einsatz- und Verwendungsmöglichkeiten her so unterschiedliche Waren, dass sie nach Überzeugung des erkennenden Gerichts schon nicht als hinreichend ähnliche Waren im Sinne der EuGH-Rechtsprechung und damit erst recht nicht als identische Waren anzusehen sind.
bb. Mangels einer anwendbaren Einreihungsverordnung ist damit Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif vom 23. Juli 1987 (ABl. L 256, 1 - Gemeinsamer Zolltarif) in der Fassung der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 2020/523 der Kommission vom 7. April 2020 zur Änderung von Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif (ABl. L 116, 1) maßgeblich für die Einreihungsentscheidung.
Dabei sind die entscheidenden Kriterien für die zollrechtliche Tarifierung von Waren im Interesse der Rechtssicherheit und der Nachprüfbarkeit allgemein in den objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen sowie in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der KN festgelegt sind (Anwendung der AV 1 und 6, vgl. EuGH, Urteil vom 18. Juni 2020, Hydro Energo, C-340/19, Rn. 34; Urteil vom 17. Juli 2014, Sysmex, C-480/13, Rn. 29 m.w.N.; BFH, Urteil vom 30. Juni 2020, VII R 40/18, juris, Rn. 11).
Liegt für einen Begriff keine Definition in der KN selbst vor, ist auf die gewöhnliche Bedeutung im allgemeinen Sprachgebrauch abzustellen (EuGH, Urteil vom 28. Oktober 2021, Kahl / Roeper, C-197/20 und C-216/20, Rn. 35).
Der Verwendungszweck einer Ware kann ein objektives Tarifierungskriterium sein, sofern er der Ware innewohnt, was sich jedoch anhand der objektiven Merkmale und Eigenschaften der Ware beurteilen lassen muss (EuGH, Urteil vom 18. Juni 2020, Hydro Energo, C-340/19, Rn. 35; Urteil vom 5. September 2019, TDK-Lambda Germany GmbH, C-559/18, Rn. 27 m.w.N.).
Darüber hinaus sind insbesondere die Erläuterungen zur KN und die Erläuterungen zum Harmonisierten System (HS) maßgebende, wenn auch nicht rechtsverbindliche Hilfsmittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen (EuGH, Urteil vom 18. Juni 2020, Hydro Energo, C-340/19, Rn. 36; Urteil vom 17. Juli 2014, Sysmex, C-480/13, Rn. 30 m.w.N.; BFH, Urteil vom 4. November 2003, VII R 58/02, juris, Rn. 9).
cc. Nach diesen Maßstäben ist die vorliegende Ware nicht als Zubehör zu einer Brustprothese in die Unterposition 9021 3990 009 (TARIC) einzureihen.
Eine Einreihung der vorliegenden Ware als Zubehör zu einer Brustprothese käme ausschließlich nach der Anmerkung 2 Buchst. b zu Kap. 90 KN in Betracht. Nach dieser Vorschrift sind Teile und Zubehör für Maschinen, Apparate, Geräte, Instrumente oder andere Waren des Kapitels 90, wenn zu erkennen ist, dass sie ausschließlich oder hauptsächlich für eine bestimmte Maschine, einen bestimmten Apparat oder ein bestimmtes Gerät oder Instrument [...] bestimmt sind, der Position für diese Maschinen, Apparate, Geräte oder Instrumente zuzuweisen.
Eine Brustprothese ist nach Überzeugung des Gerichts, was zwischen den Beteiligten unstreitig ist, in die Unterposition 9021 3990 001 (TARIC) einzureihen ("künstliches Körperteil für Menschen, nicht von den Unterpositionen 9021 2110 bis 9021 3910 KN erfasst").
Als Zubehör zu einer Brustprothese wäre die vorliegende Ware nach der Anmerkung 2 Buchst. b zu Kap. 90 KN ebenfalls in die Unterposition 9021 3990 KN, genauer in die Unterposition 9021 3990 009 ("künstliche Körperteile, keine künstlichen Zähne; keine künstlichen Gelenke; keine Augenprothesen; für Menschen; Zubehör") einzureihen.
Die KN selbst enthält in Kapitel 90 keine Definition für den Begriff Zubehör. Zur Gewährleistung einer einheitlichen Anwendung des Zubehörbegriffs im Zolltarif wenden der EuGH und ihm folgend der Bundesfinanzhof in ständiger Rechtsprechung (vgl. beispielsweise BFH, Urteil vom 23. Oktober 2018, VII R 19/17, juris, Rn. 13). die Zubehördefinition aus den Erläuterungen zur Position 8473 HS (EZT-Nr. 03.0) in der gesamten Kombinierten Nomenklatur an, und legen damit den unbestimmten Rechtsbegriff "Zubehör" für die gesamte KN einheitlich aus. Auch aus dem Verweis in Anmerkung 2 a) zu Kap. 90 KN kann bereits der Schluss gezogen werden, dass der Zubehörbegriff in den Kapiteln 84, 85, 90 und 91 der KN dieselbe Bedeutung haben muss.
Nach dieser Rechtsprechung setzt "Zubehör" das Vorliegen einer auswechselbaren Vorrichtung voraus, die ein Gerät für die Ausführung einer bestimmten Arbeit geeignet macht, seine Verwendungsmöglichkeiten erweitert oder es in die Lage versetzt, eine im Zusammenhang mit seiner Hauptfunktion stehende Sonderarbeit auszuführen (EuGH, Urteil vom 16. Juni 2011, C-152/10, Unomedical, juris, Rn. 29).
Diese Anforderungen erfüllt der vorliegende Mastektomie-Badeanzug nicht. Denn weder macht er eine Brustprothese für die Ausführung einer bestimmten Arbeit geeignet, noch erweitert er die Anwendungsmöglichkeiten einer Brustprothese oder ermöglicht dieser die Ausführung einer Sonderarbeit. Er dient - unstreitig - dazu, das Tragen einer Brustprothese auch im Kontext des Schwimmens oder Badens zu ermöglichen. Auch die grundsätzlich positiven Auswirkungen des Tragens einer Brustprothese nach einer Mastektomie werden vom erkennenden Gericht nicht angezweifelt. Jedoch können diese Umstände die Einreihung des Mastektomie-Badeanzugs letztlich nicht beeinflussen, da sie sich nicht in der objektiven Beschaffenheit der hier zu beurteilenden Ware niedergeschlagen haben, sondern letztlich die objektiven (und sehr positiv zu bewertenden) Eigenschaften der Brustprothese selbst betreffen, deren Einreihung aber vorliegend weder streitig noch zu entscheiden ist. Das Gericht legt insoweit diejenigen Maßstäbe entsprechend zu Grunde, die der EuGH in seinem Urteil in der Rechtssache Amoena I hinsichtlich der Einreihung eines Mastektomie-Büstenhalters überzeugend dargelegt hat. Der EuGH stellt in seinem Urteil fest, dass der Büstenhalter es weder ermöglicht, die Brustprothesen für die Ausführung einer bestimmten Arbeit geeignet zu machen, noch ihre Verwendungsmöglichkeiten zu erweitern, noch sie in die Lage zu versetzen, eine im Zusammenhang mit ihrer Hauptfunktion stehende Sonderarbeit auszuführen, da sie der Hauptfunktion der Brustprothese nichts hinzufügen oder ihre eigentliche Leistung verbessern. Zwar könne der Mastektomie-Büstenhalter wegen der seitlichen Öffnungen dazu dienen, Brustprothesen Halt zu geben, doch er ermöglicht es einer Brustprothese nicht, eine andere Funktion als diejenige zu erfüllen, zu der sie bestimmt ist und die darin besteht, die amputierte Brust oder die amputierten Brüste zur Gänze oder teilweise zu ersetzen (a.a.O., Rn. 53). Diese Erwägungen sind auch auf die vorliegende Ware übertragbar, die letztlich demselben tatsächlichen Verwendungszweck dient wie der in der Rechtssache Amoena I zu beurteilende Mastektomie-Büstenhalter.
Darüber hinaus weist das Gericht darauf hin, dass die vorliegende Ware auch die zweite Voraussetzung nicht erfüllt, die sich aus dem Wortlaut der Anmerkung 2 Buchst b zu Kap. 90 KN ergibt, dass Zubehör nämlich erkennbar ausschließlich oder hauptsächlich für konkrete (Haupt-)Waren einer KN-Position bestimmt sein muss.
Eine Erkennbarkeit als Zubehör ist gegeben, wenn die objektive Beschaffenheit der (Zubehör-)Ware den entsprechenden ausschließlichen oder hauptsächlichen Verwendungszweck erkennen lässt. Die tatsächliche (konkrete) Verwendung der streitbefangenen Ware ohne Berücksichtigung ihrer objektiven Beschaffenheit ist für die Einreihung demgegenüber nicht relevant. Die objektive Warenbeschaffenheit muss vielmehr den Rückschluss auf die genannte Zweckbestimmung eindeutig zulassen. Eine solche ausschließliche bzw. hauptsächliche Zweckbestimmung ist nur dann erfüllt, wenn die aus den objektiven Wareneigenschaften erkennbare Zweckbestimmung der betreffenden (Zubehör-)Ware die Verwendung im Wesentlichen für eine konkrete (Haupt-)Ware ist. Dies ist dann nicht der Fall, wenn auf Grund der objektiven Wareneigenschaften auch eine praktisch relevante Verwendung als Waren anderer Positionen objektiv möglich ist (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 14. November 2023, 4 K 47/19, juris; BFH, Urteil vom 28. Februar 2023, VII R 21/20, juris, m.N. zur Rspr. des EuGH).
Insoweit weist der Beklagte nach Überzeugung des Gerichts zutreffend darauf hin, dass die vorliegende Ware objektiv nicht nur zur ausschließlichen Verwendung mit Brustprothesen geeignet ist, sondern ebenso gut ohne weitere Polsterung oder mit anderen Polstern getragen werden könnte. Trotz der bereits vorhandenen leichten Polsterung ist auch eine Verwendung als normaler Badeanzug ohne zusätzliche Polsterung oder Brustprothese objektiv möglich. Hiermit liegen weitere Verwendungsmöglichkeiten im Sinne der o.g. Rechtsprechung vor, auch wenn diese nicht der tatsächlichen Verwendung durch die Klägerin entsprechen mögen. Auf die tatsächliche Verwendung durch die Klägerin kommt es nicht entscheidend an, sondern allein auf die Verwendungsmöglichkeiten, die sich aus den objektiven Eigenschaften der Ware ergeben. Auch auf diesen Umstand der objektiv vorliegenden Verwendungsmöglichkeiten hat der EuGH in seinem Urteil Amoena I (a.a.O.) ausdrücklich hingewiesen und auch hiermit die in der DVO 2017/1167 vorgenommene Einreihung des Mastektomie Büstenhalters in die Unterposition 6212 10 90 KN sowie die Verneinung der Zubehöreigenschaft des Büstenhalters als zutreffend angesehen. Der EuGH führt hierzu aus (Rn. 45): "Ein solcher Verwendungszweck wohnt nämlich diesen Waren [Mastektomie-Büstenhaltern, Ergänzung durch das Gericht] nicht inne, da die objektiven Merkmale und Eigenschaften der genannten Waren offenbar nicht dergestalt sind, dass sie ihre Verwendung als gewöhnliche Büstenhalter ausschließen würden oder dass sie eine ausschließliche Verwendung dieser Büstenhalter mit einer Brustprothese erforderlich machen würden." Diese grundsätzlichen Erwägungen des EuGH sind nach der Überzeugung des Gerichts auch auf die vorliegende Ware übertragbar, denn auch diese kann grundsätzlich ohne Brustprothese verwendet werden, auch wenn dies tatsächlich durch die Kundinnen der Klägerin nicht erfolgen mag bzw. durch die Klägerin nicht beabsichtigt ist.
dd. Das erkennende Gericht folgt auch nicht der von der Klägerin vorgebrachten Kritik an der Entscheidung des EuGH in der Rechtssache Amoena I, dass der EuGH seine eigene Definition des Zubehörbegriffs inhaltlich unzutreffend anwende.
Es verkennt dabei zunächst nicht, dass die dargestellte Rechtsprechung des EuGH und des Bundesfinanzhofs einen eher restriktiven Ansatz bei der Definition von Zubehör verfolgt. Aus den oben dargestellten Gründen begegnen aber weder diese Vorgehensweise noch die Auslegung des Zubehörbegriffs selbst generellen Bedenken, da hierdurch die Einheitlichkeit der Anwendung der KN sichergestellt wird (vgl. hierzu ausführlich FG Hamburg, Urteil vom 14. November 2023, 4 K 47/19, juris, Rn. 35 ff.).
Auch die Anwendung der Auslegungsregeln zum Zubehörbegriff durch den EuGH in der Entscheidung Amoena I hält das erkennende Gericht für inhaltlich richtig und überzeugend (siehe oben cc.). Den Hinweis der Klägerin, der EuGH habe in seinem Beschluss in der Rechtssache Amoena II seine Entscheidung in der Rechtssache Amoena I revidiert, vermag das Gericht nicht nachzuvollziehen. Der EuGH hat zwar in seinem Beschluss zu Amoena II eine Erläuterung seiner Formulierungen in der Rn. 53 im Urteil in der Rechtssache Amoena I vorgenommen, aber letztlich seine Entscheidung aufrechterhalten, den Mastektomie-Büstenhalter nicht als Zubehör zu einer Brustprothese, sondern als Büstenhalter einzureihen. Die Korrektur betraf im Übrigen auch nicht die Frage der objektiv gegebenen weiteren Verwendungsmöglichkeiten, die der EuGH in seiner Entscheidung zu Amoena I ebenfalls als maßgeblich herangezogen hat (siehe oben cc.).
Soweit die Klägerin auf das Urteil des UKSC vom 13. Juli 2016 in der Sache UKSC 2015/0046 verweist, hält das Gericht diese Entscheidung nicht für überzeugend. Insbesondere aber liegt sie zeitlich vor der Entscheidung des EuGH in der Rechtssache Amoena I und ist daher bereits inhaltlich überholt.
b. Daher ist der Mastektomie-Badeanzug nach seiner stofflichen Beschaffenheit einzureihen. Während des Geltungszeitraums der vZTA war er als "Badeanzug, aus Gewirken, für Frauen, aus synthetischen Chemiefasern, keine Kautschukfäden enthaltend" in die Unterposition 6112 4190 KN einzureihen. Insoweit wird auf die zutreffenden Begründungen der vZTA vom 10. Juli 2020 und der Einspruchsentscheidung vom 3. August 2021 gemäß § 105 Abs. 5 FGO Bezug genommen, denen das Gericht folgt.
III.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Gründe, die Revision zuzulassen (§ 115 Abs. 2 FGO), sind nicht gegeben.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 101 Satz 1 FGO
§ 105 Abs. 5 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: 4 K 75/15
VII R 12/18
4 K 22/18
VII R 40/18
VII R 58/02
VII R 19/17
4 K 47/19
VII R 21/20