Verwaltungsgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-02-06, Aktenzeichen 25 K 7576/04
ECLI: ECLI:DE:VGD:2006:0206.25K7576.04.00

Tenor:
Das Verfahren wird eingestellt, soweit die Klägerin die Klage durch Einschränkung des Klageantrags teilweise zurückgenommen hat.
Der Bescheid des Beklagten vom 12. Oktober 2004 und der Widerspruchsbescheid vom 5. November 2004 werden aufgehoben, soweit die Klägerin zur Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeiten herangezogen worden ist.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin zu 1/7 und der Beklagte zu 6/7.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der jeweilige Schuldner darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der jeweilige Gläubiger vor der Vollstreckung Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt im Gebiet der Stadt E eine Spielhalle, in der 9 Geldspiel- geräte mit Gewinnmöglichkeit und 9 Unterhaltungsgeräte ohne Gewinnmöglichkeit aufgestellt sind; die Klägerin hat den Betrieb zum 1. Oktober 2004 übernommen.
Mit Vergnügungssteuerbescheid vom 12. Oktober 2004 zog der Beklagte die Klägerin für die Zeit ab Oktober 2004 zu Vergnügungssteuern in Höhe von monatlich 2.520,-- Euro heran. Dem liegt folgende Berechnung zu Grunde: 9 Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen x 240,-- Euro/Steuersatz pro Apparat pro Monat, 9 Apparate ohne Gewinnmöglichkeit in Spielhallen x 40,-- Euro/Steuersatz pro Apparat pro Monat. Der Heranziehung lag zu Grunde die Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt E (Vergnügungssteuersatzung) vom 10. Dezember 2002, die am 1. Januar 2003 in Kraft getreten ist.
Die Klägerin legte gegen die Heranziehung Widerspruch ein, der im Wesentlichen damit begründet wurde, die Vergnügungssteuer sei verfassungswidrig, da diese unabhängig von dem Ertrag des Steuerverursachers erhoben werde und zudem eine erdrosselnde Wirkung für den Automatenaufsteller habe. Im Verhältnis zum Umsatz liege die Vergnügungssteuer weit höher als andere Steuer- und Kostenarten.
Der Widerspruch der Klägerin wurde durch den Widerspruchsbescheid des Beklagten vom 5. November 2004 als unbegründet zurückgewiesen.
Mit ihrer am 2. Dezember 2004 erhobenen Klage wendet sich die Klägerin gegen den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 12. Oktober 2004 und macht im Wesentlichen geltend, die Aufstellung der Einspielergebnisse der in der Spielhalle S Straße 45 in E aufgestellten Geldspielgeräte verdeutliche, dass die Einspielergebnisse aller Geräte über den jeweiligen Zeitraum sehr unterschiedlich seien und dass diese Einspielergebnisse zwischen den einzelnen Geräten zu den jeweiligen Kassierungsdaten deutlich über das durch das Bundesverwaltungsgericht geforderte Maß hinaus voneinander abwichen. Der geforderte lockere Bezug zwischen Einspielergebnis als Aufwand einerseits und pauschaler Steuer andererseits sei unter diesen Umständen nicht gegeben.
In seiner Sitzung am 12. Dezember 2005 hat der Rat der Stadt E die 1. Änderung der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt E beschlossen; Art. 1 dieser Änderungssatzung tritt rückwirkend zum 1. Januar 2003 in Kraft.
Die Klägerin beantragt,
den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 12. Oktober 2004 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 5. November 2004 aufzuheben, soweit Vergnügungssteuer für Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird ergänzend auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Soweit die Klägerin die Klage durch Einschränkung des Klageantrags teilweise hinsichtlich der Veranlagung der Apparate ohne Gewinnmöglichkeit in Spielhallen zurückgenommen hat, war das Verfahren einzustellen (§ 92 Abs. 3 VwGO).
Die Heranziehung der Klägerin zu Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen durch Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 12. Oktober 2004 in der Fassung des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 5. November 2004 ist rechtswidrig; insoweit verletzt der Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 12. Oktober 2004 in der Fassung des Widerspruchsbescheides des Beklagten vom 5. November 2004 die Klägerin mithin in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
Die Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt E (Vergnügungssteuersatzung) vom 10. Dezember 2002 bildet für die Heranziehung zu Vergnügungssteuer keine wirksame Rechtsgrundlage, soweit es sich um die Veranlagung von Geldspielgeräten in Spielhallen handelt.
§ 8 der Vergnügungssteuersatzung lautet - soweit maßgeblich -:
"1) Die Pauschsteuer für das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder ähnlichen Apparaten wird nach ihrer Anzahl erhoben.
2) Die Steuer beträgt je Apparat und angefangenen Kalendermonat bei der Aufstellung
3)
1. in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 1 Abs. 5a) bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit 240,00 Euro."
Dieser insoweit verwendete Stückzahlmaßstab bei der Spielautomatensteuer ist nicht rechtswirksam. Der in einer Vergnügungssteuersatzung verwendete Erhebungsmaßstab nach der Stückzahl der Spielautomaten weist nicht den durch Art. 105 Abs. 2a GG gebotenen zumindest lockeren Bezug zum Vergnügungsaufwand der Spieler auf, wenn Einspielergebnisse von Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit mehr als 50 % von dem Durchschnitt der Einspielergebnisse dieser Automaten im Satzungsgebiet abweichen,
vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5/04 -.
Die Verfassungsbestimmung des Art. 105 Abs. 2a GG, die die Gesetzgebungsbefugnis für die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern regelt, verpflichtet den Normgeber, bei der Wahl des Steuermaßstabs den Charakter der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer zu wahren. Dies verlangt die Wahl eines Maßstabs, der einen zumindest lockeren Bezug zum eigentlichen Steuergut, dem Vergnügungsaufwand des Spielers, aufweist. Dem Normgeber verbleibt zwar ein weiter Gestaltungsspielraum, der Maßstab muss aber grundsätzlich geeignet sein, den zu besteuernden Vergnügungsaufwand jedenfalls entfernt abzubilden. Für Gewinnspielautomaten stehen nunmehr prinzipiell manipulationssichere elektronische Zählwerke zur Erfassung der Einspielergebnisse zur Verfügung; seit dem 1. Januar 1997 dürfen nur noch Gewinnspielautomaten mit solchen Zählwerken aufgestellt sein, sodass es grundsätzlich möglich ist, die Schwankungsbreite zwischen den Einspielergebnissen der einzelnen Gewinnspielautomaten zu ermitteln.
Nach vorgenanntem Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, dessen Rechtsauffassung sich die Kammer anschließt, ist der geforderte lockere Bezug zwischen Stückzahlmaßstab und Vergnügungsaufwand für die genannten Geräte nicht mehr unabhängig von der Schwankungsbreite der Einspielergebnisse zu bejahen. Weichen die Einspielergebnisse von Gewinnspielautomaten mehr als 50 % von dem Durchschnitt der Einspielergebnisse der Automaten gleicher Art im Satzungsgebiet ab, erweist sich der Stückzahlmaßstab als untauglich für die Erhebung der Vergnügungssteuer. Die Feststellung der maßgeblichen Schwankungsbreite setzt die Bestimmung aussagekräftiger Bezugsgrößen, eine hinreichend verlässliche Datenerhebung und die Beachtung etwaiger "Ausreißer" voraus.
Die Grenze für die Schwankungsbreite der Einspielergebnisse von Gewinnspielautomaten, bis zu der allenfalls der durch den Charakter der Aufwandsteuer geforderte lockere Bezug zwischen Stückzahlmaßstab und Vergnügungsaufwand noch als gewahrt angesehen werden kann, liegt bei einer Abweichung über 50 % von dem Durchschnitt der Einspielergebnisse der Automaten mit Gewinnmöglichkeit im Satzungsgebiet. Dieser Gesamtdurchschnitt darf durch die Einspielergebnisse der einzelnen Geräte also um nicht mehr als 25 % über- oder unterschritten werden. Ergeben sich Schwankungen, die jenseits dieser Grenze liegen, zeigt dies, dass der Stückzahlmaßstab in dem betreffenden Gemeindegebiet nicht in der Lage ist, den letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler in einer dem Charakter der Steuer genügenden Weise abzubilden.
Die Bestimmung des maßgeblichen Durchschnitts der Einspielergebnisse einer Gerätegruppe setzt hinreichend aussagekräftige Erkenntnisse über die Einspielergebnisse der einzelnen Automaten dieser Gruppe im Satzungsgebiet voraus. Wie das Bundesverwaltungsgericht ausgeführt hat, hängt von den konkreten Umständen des Einzelfalls im jeweiligen Satzungsgebiet ab, welchen Mindestanforderungen eine solche Erkenntnislage oder die Erhebung entsprechender Daten genügen muss, um eine ausreichende Grundlage für die Ermittlung des maßgeblichen Durchschnitts zu gewährleisten.
In der Beschlussvorlage Drucksachen-Nr.: 05-2777 zur Beschlussempfehlung der 1. Änderung und Neufassung der Vergnügungssteuersatzung vom 10. Dezember 2002 wird Folgendes ausgeführt:
"Nach Bekanntwerden des Urteils wurden 22 Unternehmer, die in E Spielhallen betreiben, mit der Bitte um Angabe der Einspielergebnisse ihrer Apparate mit Gewinnmöglichkeit für den Zeitraum Januar bis Juli 2005 angeschrieben. Davon haben 7 Unternehmen, die insgesamt 287 Geldspielgeräte betreiben, geantwortet. Die Gesamtzahl der in E aufgestellten Apparate in Spielhallen beträgt ca. 800. Die gemeldeten Zahlen führten zu folgenden Ergebnissen:
a) Die gemittelten Einspielergebnisse einzelner Automaten wichen häufig um mehr als 50 % von den durchschnittlichen Einspielergebnissen ab. Damit ist der in der Eer Vergnügungssteuersatzung normierte Stückzahlmaßstab verfassungswidrig und muss durch eine wirklichkeitsnahe Bemessungsgrundlage, wie sie das Einspielergebnis darstellt, ersetzt werden."
b)
Damit erweist sich der verwendete Stückzahlmaßstab bei der Spielautomatensteuer im Stadtgebiet E als nicht rechtswirksam, weil die im Stadtgebiet E erfolgte konkrete Nachprüfung der Einspielergebnisse abhängig von den konkreten örtlichen Gegebenheiten - etwa der Zahl und Größe der Automatenaufsteller und der Zahl der Gewinnspielautomaten und ihrer Verteilung im Gemeindegebiet - bei Auswertung der Einspielergebnisse zur Ermittlung der maßgeblichen Schwankungsbreite zum Ergebnis hatte, dass die Einspielergebnisse von Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit mehr als 50 % von dem Durchschnitt der Einspielergebnisse dieser Automaten abwichen. Zusätzlich wird dies durch die Einspielergebnisse belegt, die die Klägerin für die Spielstätte E, S Straße 45, in das Verfahren eingeführt hat (vgl. Blatt 23 folgende der Gerichtsakte).
Desgleichen kann die Heranziehung der Klägerin zu Vergnügungssteuer nicht auf Art. 1 der 1. Änderung der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt E gestützt werden, der rückwirkend zum 1. Januar 2003 in Kraft getreten ist. Der von dem Rat der Stadt E in seiner Sitzung am 12. Dezember 2005 beschlossene Art. 1 der Änderungssatzung lautet -soweit erheblich -:
"§ 8 erhält folgende Fassung:
1) Die Vergnügungssteuer für das Halten von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit nach § 1 Nr. 5 beträgt pro Apparat und Monat 13 v.H. des Einspielergebnisses, höchstens 240,-- Euro.
2)
........
3) Die Einspielergebnisse sind für jeden einzelnen Apparat und Kalendermonat auf amtlichem Vordruck zu erklären; die Vergnügungssteuer ist unter Anwendung des Steuersatzes gemäß Abs. 1 selbst zu berechnen (Steueranmeldung). Die Steueranmeldung ist bis zum 7. Werktag des nachfolgenden Kalendermonats beim Kassen- und Steueramt abzugeben."
Art. 1 der 1. Änderung der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt E, der gemäß Art. 3 der Satzung rückwirkend zum 1. Januar 2003 in Kraft tritt, bildet ebenfalls keine wirksame Rechtsgrundlage für die erfolgte Heranziehung der Klägerin zu Vergnügungssteuer, denn die Änderungssatzung enthält, soweit sie sich Rückwirkung beilegt, keine bzw. eine rechtsunwirksame Fälligkeitsregelung.
Welche Anforderungen an Satzungen gestellt werden, erschließt sich aus den Vorgaben der jeweiligen Ermächtigungsgrundlage. Für den Bereich des kommunalen Abgabenrechts bestimmen die Ermächtigungsgrundlagen im KAG NRW einen zwingenden obligatorischen Mindestinhalt. Diese Vorgaben sind mit dem aus dem Rechtsstaatsprinzip des Art. 20 Abs. 3 GG abzuleitenden Grundsatz vom Vorbehalt des Gesetzes bei Eingriffsregelungen zu sehen. Auf der Grundlage von Abgabesatzungen werden kommunale Abgaben erhoben und damit den betroffenen Abgabepflichtigen finanzielle Leistungen abverlangt und somit in deren Rechte eingegriffen. Gerade im Abgabenrecht ist daher das Erfordernis der rechtssatzmäßigen Festlegung von Abgabetatbeständen entwickelt worden. Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG NRW müssen Abgabesatzungen u.a. den Zeitpunkt der Fälligkeit bestimmen. Hierbei handelt es sich wie bei dem Kreis der Abgabeschuldner, den die Abgabe begründenden Tatbestand, den Abgabemaßstab und den Abgabesatz um die obligatorischen Mindest-Regelungsinhalte, die eine kommunale Abgabesatzung aufweisen muss. Fehlt einer dieser Satzungsbestandteile, ist die Satzung insgesamt rechtsunwirksam.
Art. 1 § 8 Abs. 3 der Änderungssatzung bestimmt, dass die Einspielergebnisse, die nunmehr die maßgebliche Bemessungsgrundlage für die Errechnung der Vergnügungssteuer darstellen, für jeden einzelnen Apparat und Kalendermonat auf amtlichem Vordruck zu erklären sind. Die Steueranmeldung ist bis zum 7. Werktag des nachfolgenden Kalendermonats beim Kassen- und Steueramt abzugeben. Eine weitere Fälligkeitsregelung enthält Art. 1 § 8 der Änderungssatzung nicht. Da sich Art. 1 der Änderungssatzung Rückwirkung zum 1. Januar 2003 beilegt, ist diese Bestimmung der Abgabepflicht der Steueranmeldung unmöglich: Für die von der Klägerin z.B. für den Monat Oktober 2004 einzureichende Erklärung bedeutete dies, dass diese Erklärung gemäß Art. 1 § 8 Abs. 3 der Änderungssatzung bis zum 7. Werktag des Monats November 2004 abzugeben ist. Dieses Datum ist aber längst verstrichen. Gleiches gilt logischerweise für alle zurückliegenden Zeiträume. Damit knüpft der in Art. 1 § 8 Abs. 3 der Änderungssatzung bestimmte Zeitpunkt der Abgabe der Steueranmeldung an unmögliche Fristen an. Als wirksame Bestimmung der Fälligkeit der Abgabe kann somit nicht auf § 11 Abs. 2 der Satzung über die Erhebung von Vergnügungssteuer in der Stadt E (Vergnügungssteuersatzung) vom 10. Dezember 2002 abgestellt werden; § 11 Abs. 2 lautet, dass die Vergnügungssteuer, die für zurückliegende Zeiträume festgesetzt wird, innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheides zu entrichten ist. Festsetzung der Vergnügungssteuer gemäß § 11 Abs. 2 der Vergnügungssteuersatzung vom 10. Dezember 2002 erfordert, dass die Höhe der festzusetzenden Vergnügungssteuer berechnet werden kann - dies ist mit Blick auf die in Art. 1 § 8 Abs. 3 geregelte unwirksame rückwirkende Erklärungspflicht hinsichtlich der Einspielergebnisse nicht möglich. Soweit sich die Änderungssatzung Rückwirkung zum 1. Januar 2003 beilegt, ist mithin eine wirksame bzw. mögliche Fälligkeitsbestimmung nicht enthalten. Der unmögliche bzw. fehlende Satzungsbestandteil führt zur Unwirksamkeit des Art. 1 der Änderungssatzung.
Wie wesentlich die rechtswirksame und von dem Abgabegläubiger einzuhaltende Fälligkeit der Abgabe ist, ergibt sich auch aus anderen Regelungen: Unter Fälligkeit versteht man den Zeitpunkt, zu welchem die Abgabe zu zahlen ist. Seine Bedeutung erlangt der Fälligkeitszeitpunkt u.a. dann, wenn Säumniszuschläge zu berechnen und festzusetzen sind, da diese nach § 12 Abs. 1 Nr. 5b KAG NRW i.V.m. § 240 AO vom Tage der Fälligkeit an zu berechnen sind. Die Fälligkeit der Abgabenschuld ist nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 VwVG NRW ferner Voraussetzung für ihre Vollstreckung. Die Fälligkeit ist schließlich für die Zahlungsverjährung von Bedeutung: Nach § 12 Abs. 1 Nr. 5a KAG NRW i.V.m. § 229 Abs. 1 Satz 1 AO beginnt die Zahlungsverjährung mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem der Anspruch erstmals fällig geworden ist.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 167 VwGO, 708 Nr. 11, 711 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 167 VwGO, 708 Nr. 11, 711
ZPO
§ 240 AO
§ 92 Abs. 3 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 2 Abs. 1 Satz 2 KAG NRW
§ 12 Abs. 1 Nr. 5b KAG NRW
§ 6 Abs. 1 Nr. 2 VwVG NRW
§ 12 Abs. 1
Nr. 5a KAG NRW
§ 229 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO
Art. 105 Abs. 2a GG
Art. 20 Abs. 3 GG

Zitierte Entscheidungen: 10 C 5/04