Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2012-05-03, Aktenzeichen 1 K 284/11

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist, ob die Einnahmen des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit wegen der privaten Nutzung betrieblicher Kraftfahrzeuge um einen geldwerten Vorteil zu erhöhen sind. Die Sache befindet sich im zweiten Rechtsgang.
Die Kläger sind verheiratet und werden zur Einkommensteuer zusammenveranlagt. Der Kläger erzielt seit April 2003 als Verkäufer des Autohauses X GmbH Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Die GmbH vertreibt in ihren Filialen in… Pkw der Marken BMW und Mini. Der Kläger ist in der Filiale Y beschäftigt. Die Klägerin erzielt ebenfalls Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.
Die GmbH hält für die berufliche Nutzung durch die Verkäufer auf die Firma zugelassene Vorführwagen vor. Bei Bedarf kommen in jeder Filiale auch Vorführwagen der anderen Standorte zum Einsatz. Für die Vorführwagen werden keine Fahrtenbücher geführt.
Die Rechte und Pflichten des Klägers in Bezug auf diese Wagen ergeben sich aus der Anlage II „Vorführwagen-Regelung“ zum Arbeitsvertrag. Die Geschäftsleitung legt Fahrzeugtyp, Ausstattung und Zubehör der Vorführwagen fest. Der Vorführwagen steht dem Kläger für Probe-, Vorführ- und Besuchsfahrten zur Verfügung. In Ziffer 3.4 der Anlage II zum Arbeitsvertrag heißt es: Die private Nutzung des Vorführwagens ist grundsätzlich verboten. Nach Ziffer 4 war der Kläger verpflichtet, ein Fahrtenbuch zu führen und der Geschäftsführung regelmäßig zur Einsichtnahme vorzulegen. Laut Ziffer 5 hatte der Kläger Benzinkosten für Fahrten, die außerhalb des geschäftlichen Bereichs liegen, selbst zu tragen.
Den Klägern hat im Streitjahr ein Daihatsu Cuore als privater Pkw zur Verfügung gestanden, der am 27. Dezember 2002 mit einem Kilometerstand von 111.550 km gekauft und im Mai 2004 bei einem Kilometerstand von 126.600 km abgegeben worden ist. Ferner konnte der Kläger nach seinen Angaben einen Seat Arosa nutzen, der auf seine Schwiegermutter zugelassen gewesen war. Sie soll das Fahrzeug abgegeben haben, als sie arbeitslos geworden ist.
Der Kläger nutzt Vorführwagen aufgrund einer mündlich erteilten Gestattung für seine Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Dabei handelt es sich um Fahrzeuge aus dem niedrigen Preissegment. Die GmbH führte insoweit eine Lohnversteuerung durch, wobei sie einen Bruttolistenpreis von 23.000 EUR zugrunde legte.
Die GmbH hat einen Verkäufer wegen eines Verstoßes gegen die arbeitsvertragliche Nutzungsregelung am 27. Oktober 2005 schriftlich abgemahnt. Dieser Verkäufer hatte während seiner Urlaubszeit einen Vorführwagen auf Rechnung der GmbH an der Vertragstankstelle in unmittelbarer Nähe der Filiale für private Zwecke betankt.
Im Anschluss an eine Lohnsteueraußenprüfung bei der GmbH ging der Beklagte (das Finanzamt) von einer privaten Nutzung(smöglichkeit) der Vorführwagen durch den Kläger aus und setzte in dem angefochtenen Einkommensteuerbescheid des Streitjahres vom 10. Oktober 2006 hierfür bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit des Klägers einen zusätzlichen geldwerten Vorteil an. Da nicht mehr geklärt werden konnte, welche Vorführwagen dem Kläger zuzurechnen waren, schätzte das Finanzamt den geldwerten Vorteil ausgehend von einem für 1998 ermittelten durchschnittlichen Bruttolistenpreis der Vorführwagen des niedrigen Preissegments von 45.000 DM, der um jährlich 5 v. H. erhöht wurde. Auf diesen Bruttolistenpreis wendete das Finanzamt die sog. 1 v. H. - Regelung (§ 8 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz - EStG) bzw. den Prozentsatz für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte (§ 8 Abs. 2 Satz 3 EStG) an.
Die Einnahmeerhöhung setzt sich wie folgt zusammen (Angaben in EUR):
2003
29.300Bruttolistenpreis
2.6371 v. H. -Regelung
325,38Fahrten W-A
Summe
2.962
Während des Einspruchsverfahrens erklärte die Geschäftsleitung der GmbH gegenüber dem Finanzamt, das Nutzungsverbot werde durch das Festhalten der Kilometerstände der Vorführwagen in den jeweiligen Filialen überprüft. Dazu teile der Verkäufer in seiner Filiale wöchentlich schriftlich oder mündlich den Kilometerstand mit. Diese Daten würden per Fax an die Hauptniederlassung übermittelt und dort - meist donnerstags - in Excel-Dateien für jeden Vorführwagen gesondert erfasst. Die Geschäftsleitung überprüfe die Angaben montags, teilweise durch Abgleich mit Übergabeprotokollen für Probefahrten. Wenn das Fahrzeug verkauft werde, werde die diesbezügliche Spalte in der Excel-Datei gelöscht. Auch die Grundaufzeichnungen, z. B. die Faxe an die Hauptniederlassung, seien nicht mehr vorhanden. Diese Regelung sei nach einer Mitarbeiterbesprechung zum Thema „Vorführwagendisziplin“ eingeführt worden, nachdem an den Fahrzeugen einem bestimmten Nutzer nicht zuzuordnende Beschädigungen und hohe Kilometerleistungen festgestellt worden seien. Vorführwagen würden nur solchen Verkäufern zur Mitnahme nach Hause überlassen, die über einen eigenen Pkw verfügten.
Das Einspruchsverfahren blieb erfolglos (Einspruchsbescheid vom 12. Oktober 2007). Das Finanzamt ging von einem Anscheinsbeweis für eine private Nutzung der Vorführwagen aus. Es werde angesichts der unzureichenden Überwachung durch das arbeitsvertragliche Verbot nicht erschüttert.
Der Senat wies die Klage nach der Vernehmung eines Geschäftsführers der GmbH mit Urteil vom 11. März 2010 ab. Der Bundesfinanzhof hob dieses Urteil durch Urteil vom 6. Oktober 2011 (VI R 64/10, BFH/NV 2012, 408) auf. Er führt aus, die getroffenen Feststellungen trügen die Entscheidung nicht. Das Finanzgericht habe die Reichweite des Erfahrungssatzes verkannt, der für eine Privatnutzung des Dienstwagens streite. Dem Finanzgericht wurde aufgegeben, den Sachverhalt insbesondere dahingehend weiter aufzuklären, ob das Privatnutzungsverbot vorliegend nur zum Schein ausgesprochen worden sei und dem Kläger ein Vorführwagen entgegen der arbeitsvertraglichen Regelung etwa auf Grundlage einer konkludent getroffenen Nutzungsvereinbarung tatsächlich zur privaten Nutzung überlassen gewesen sei. Sollte die Anwendung der 1 v. H.-Regelung mangels festzustellender Überlassung eines Vorführwagens ausscheiden, sei konkret festzustellen, welche Pkw im Einzelnen privat genutzt worden seien.
Die Kläger meinen, aufgrund der Entscheidung des Bundesfinanzhofs sei Voraussetzung für die Anwendung der 1 v. H.-Regelung, dass die private Nutzung der Pkw gestattet gewesen sei. Die Beweislast hierfür trage das Finanzamt. Das Finanzgericht habe im Urteil vom 11. März 2010 geäußert, nicht davon überzeugt zu sein, das arbeitsvertragliche Nutzungsverbot sei ernst gemeint gewesen. Der Bundesfinanzhof verlange aber die Feststellung, das Verbot sei nur zum Schein ausgesprochen worden. Dem stünden gewichtige Indizien entgegen.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid 2003 vom 10. Oktober 2006 und den Ein-spruchsbescheid vom 12. Oktober 2007 aufzuheben, soweit er auf der Versteuerung eines geldwerten Vorteils für die private Nutzung betrieblicher Pkw beruht.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er meint, aufgrund des in dieser Sache ergangenen BFH-Urteils komme der vertraglichen Vereinbarung zwischen dem Arbeitgeber und dem Arbeitnehmer eine besondere Bedeutung zu, und regt an, die Kläger persönlich zu hören.
Die Beteiligten haben sich mit Schriftsätzen vom 2. und 10. April 2012 mit einer Entscheidung durch den Berichterstatter anstelle des Senats einverstanden erklärt.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten, soweit der Bruttoarbeitslohn des Klägers um einen geldwerten Vorteil für die private Nutzung betrieblicher Pkw in Höhe von 2.637 EUR erhöht worden ist.
1. Der Senat entscheidet im Einverständnis der Beteiligten durch den Berichterstatter (§ 79a Abs. 3 und 4 Finanzgerichtsordnung – FGO).
2. Ein geldwerter Vorteil für die private Nutzung betrieblicher Fahrzeuge ist nicht anzusetzen.
Überlässt der Arbeitgeber einem Arbeitnehmer unentgeltlich oder verbilligt einen Dienstwagen auch zur privaten Nutzung, führt das zu einem als Lohnzufluss nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erfassenden steuerbaren Nutzungsvorteil des Arbeitnehmers (BFH-Urteile vom 6. November 2001 VI R 62/96, BFHE 197, 142, BStBl II 2002, 370; vom 7. November 2006 VI R 19/05, BFHE 215, 256, BStBl II 2007, 116; VI R 95/04, BFHE 215, 252, BStBl II 2007, 269; vom 4. April 2008 VI R 68/05, BFHE 221, 17, BStBl II 2008, 890; vom 21. April 2010 VI R 46/08, BFHE 229, 228, BStBl II 2010, 848). Der Vorteil ist nach § 8 Abs. 2 Sätze 2 bis 5 i. V. m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG entweder mit der Fahrtenbuchmethode oder, wenn wie im Streitfall ein Fahrtenbuch nicht geführt wird, mit der 1 v. H.-Regelung zu bewerten.
Allerdings begründet § 8 Abs. 2 Satz 2 EStG ebenso wenig wie § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG originär einen steuerbaren Tatbestand. Die Vorschriften regeln vielmehr nur die Bewertung eines Vorteils, der dem Grunde nach feststehen muss (BFH-Urteile vom 13. Februar 2003 X R 23/01, BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472; in BFHE 215, 256, BStBl II 2007, 116, m. w. N., und vom 19. Mai 2009 VIII R 60/06, BFH/NV 2009, 1974). Deshalb setzt die Anwendung der 1 v. H.-Regelung voraus, dass der Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer tatsächlich einen Dienstwagen zur privaten Nutzung überlassen hat (BFH-Urteil in BFHE 229, 228, BStBl II 2010, 848). Denn der Ansatz eines lohnsteuerrechtlich erheblichen Vorteils rechtfertigt sich nur insoweit, als der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer gestattet, den Dienstwagen privat zu nutzen. Die unbefugte Privatnutzung des betrieblichen PKW hat dagegen keinen Lohncharakter. Ein Vorteil, den sich der Arbeitnehmer gegen den Willen des Arbeitgebers selbst zuteilt, wird nicht "für" eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt und zählt damit nicht zum Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 i. V. m. § 8 Abs. 1 EStG (vgl. BFH-Urteile vom 11. Februar 2010 VI R 43/09, BFHE 228, 354, BFH/NV 2010, 1016, und in BFHE 229, 228, BStBl II 2010, 848).
Ob und welches Fahrzeug einem Arbeitnehmer arbeitsvertraglich ausdrücklich oder doch mindestens auf Grundlage einer konkludent getroffenen Nutzungsvereinbarung auch zur privaten Nutzung überlassen ist, ist aufgrund einer tatsächlichen Würdigung der Gesamtumstände festzustellen (vgl. zum Ganzen BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 408).
Danach kommt im Streitfall der Ansatz eines geldwerten Vorteils für die private Nutzung betrieblicher Fahrzeuge nicht in Betracht. Der Bundesfinanzhof hat in seinem Urteil vom 6. Oktober 2011 in dieser Sache festgestellt, dass die Tatsachenwürdigung des Senats in dem Urteil vom 11. März 2010, mit der das Vorliegen einer privaten Nutzung bejaht worden ist, die Entscheidung nicht trägt. Das Gericht, an das die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung zurückverwiesen ist, hat seiner Entscheidung die rechtliche Beurteilung des BFH zugrunde zu legen (§ 126 Abs. 5 FGO). Im zweiten Rechtsgang haben sich keine neuen Gesichtspunkte ergeben, die eine andere Beurteilung rechtfertigten. Es hat sich nicht feststellen lassen, dass die GmbH dem Kläger ein Fahrzeug zur privaten Nutzung überlassen hat. Dies hat zur Folge, dass der sog. Anscheinsbeweis für eine private Nutzung nicht zur Anwendung kommt. Ebenso wenig ist erwiesen, dass bestimmte Fahrzeuge privat genutzt worden sind.
Eine arbeitsvertragliche Vereinbarung, in der dem Kläger ausdrücklich die private Nutzung betrieblicher Fahrzeuge gestattet worden ist, ist nicht getroffen worden. Etwas anderes wird auch vom Finanzamt nicht behauptet. In seinem Arbeitsvertrag ist dem Kläger die private Nutzung „des Vorführwagens“ grundsätzlich untersagt.
Zur Überzeugung des Senats steht aber auch nicht fest, dass die GmbH dem Kläger arbeitsvertraglich auf Grundlage einer konkludent getroffenen Nutzungsvereinbarung die private Nutzung betrieblicher Fahrzeuge gestattet hat, das Privatnutzungsverbot also nur zum Schein ausgesprochen worden ist. Anhaltspunkte für eine solche Vereinbarung z. B. auch nur in Form einer stillschweigenden Duldung der Privatnutzung haben sich nicht ergeben, insbesondere auch weder bei der Aussage des Geschäftsführers… in der mündlichen Verhandlung vom 11. März 2010 noch bei der persönlichen Anhörung der Kläger in der mündlichen Verhandlung vom 3. Mai 2012.
Geschäftsführer… hat ausgesagt, den Verkäufern sei die Nutzung der Vorführwagen zu beruflichen Zwecken und für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gestattet. Im Umkehrschluss bedeutet dies, dass nach dieser Aussage den Verkäufern die Nutzung zu anderen – privaten – Zwecken verboten war. Eine mangelhafte Überwachung des Verbots lässt keinen Rückschluss auf eine Überlassung verbotswidrige Nutzung der Fahrzeuge zu. Selbst wenn der Arbeitgeber das arbeitsvertragliche Verbot nicht überwacht, besteht kein allgemeiner Erfahrungssatz des Inhalts, dass Arbeitnehmer Verbote missachten und damit einen Kündigungsgrund schaffen oder sich – unter Umständen – gar einer Strafverfolgung aussetzen (BFH-Urteil in BFH/NV 2012, 408).
Der persönlich gehörte Kläger hat bekundet, das Privatnutzungsverbot sei arbeitsvertraglich vereinbart gewesen und von ihm beachtet worden. Beide Kläger erklärten ferner, die Vorführwagen nicht privat genutzt zu haben. Umstände, die diesem Vortrag widersprechen, sind nicht vorhanden. Die Angaben der Kläger sind widerspruchsfrei und angesichts der zwei privaten Fahrzeuge, die den Klägern unbestritten zur Nutzung zur Verfügung gestanden haben, auch plausibel. Ist aber bereits eine Privatnutzung der Vorführwagen weder aufgrund eines Anscheinsbeweises noch im konkreten Einzelfall festgestellt, kann auch eine stillschweigende Duldung der Privatnutzung nicht festgestellt werden.
Der Senat hat im ersten Rechtsgang zwar ausgeführt, er sei nicht davon überzeugt, das Verbot sei tatsächlich ernst gemeint gewesen. Nach den Vorgaben des Bundesfinanzhofs ist jedoch eine Vereinbarung zur privaten Nutzung betrieblicher Fahrzeuge vom Finanzgericht positiv festzustellen. Diese Feststellung beinhaltet dann auch, dass das Privatnutzungsverbot im schriftlichen Arbeitsvertrag nur zum Schein ausgesprochen worden ist. Im Streitfall ist das Bestehen einer ausdrücklich oder konkludent getroffenen Nutzungsvereinbarung aber nicht erwiesen.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Die Kläger sind unterlegen, soweit sie sich im ersten Rechtsgang gegen den erhöhten Ansatz des geldwerten Vorteils für die Überlassung der betrieblichen Fahrzeuge für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte gewendet haben.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 Einkommensteuergesetz
§ 8 Abs. 2 Satz 3 EStG
§ 79a Abs. 3 und 4 Finanzgerichtsordnung
§ 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG
§ 8 Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 8 Abs. 1 EStG
§ 126 Abs. 5 FGO
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 151 Abs. 1 und 3 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2012, 408
BFHE 197, 142
BStBl II 2002, 370
BFHE 215, 256
BStBl II 2007, 116
BFHE 215, 252
BStBl II 2007, 269
BFHE 221, 17
BStBl II 2008, 890
BFHE 229, 228
BStBl II 2010, 848
BFHE 201, 499
BStBl II 2003, 472
BFH/NV 2009, 1974
BFHE 228, 354
BFH/NV 2010, 1016
VI R 64/10
01 VI R 62/96
06 VI R 19/05
VI R 95/04
08 VI R 68/05
10 VI R 46/08
03 X R 23/01
09 VIII R 60/06
10 VI R 43/09