Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-11-26, Aktenzeichen 1 A 730/06
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2007:1126.1A730.06.00

Tenor:
Die Berufung wird auf Kosten des Klägers zurückgewiesen.
Die Kostenentscheidung ist vorläufig vollstreckbar. Der Kläger darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des jeweils beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte zuvor Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Der am 00.00.0000 geborene Kläger ist von Beruf selbständiger Unternehmensberater. Er leistete in den Jahren 2001 insgesamt sechs und 2002 insgesamt fünf Wehrübungen im Range eines Oberstleutnants der Reserve ab. Darunter fiel die hier streitbefangene Wehrübung im Bundesministerium der Verteidigung in der Zeit vom 4. Februar bis (einschließlich) 1. März 2002.
Wegen dieser Wehrübung stellte der Kläger unter dem 11. Januar 2002 beim Beklagten einen Antrag auf Leistungen für Wehrübende nach § 13 a Unterhaltssicherungsgesetz (USG). Mit Bescheid vom 17. Januar 2002 bewilligte der Beklagte dem Kläger vorab eine Verdienstausfallentschädigung für 26 Tage in Höhe des Mindestsatzes von insgesamt 1.129,96 EUR. In der Folgezeit legte der Kläger den Einkommensteuerbescheid für 2000 vor, der – im Rahmen der gemeinsamen Veranlagung mit seiner Ehefrau – für ihn (als Ehemann) Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von 73.224 DM auswies. In den dem Steuerbescheid im Anschluss an die Festsetzungen und näheren Berechnungen der Steuerschuld beigefügten "Erläuterungen" teilte das Finanzamt C. -H. u.a. Folgendes mit: "Leistungen nach § 32 b Abs. 1 Nr. 1 EStG (z.B. Lohnersatzleistungen) wurden in Höhe von 41.528 DM in die Berechnung des Steuersatzes einbezogen (Progressionsvorbehalt)". Daraufhin errechnete der Beklagte den maßgeblichen Tagessatz der unterhaltssicherungsrechtlichen Verdienstausfallentschädigung ausschließlich auf der Grundlage des Betrages der im Einkommensteuerbescheid mitgeteilten Einkünfte aus selbständiger Arbeit, ohne die beim Progressionsvorbehalt vom Finanzamt berücksichtigten Leistungen einzubeziehen. Ausgehend von dieser Berechnung bewilligte der Beklagte mit Bescheid vom 20. Februar 2002 dem Kläger für die Wehrübung eine Verdienstausfallentschädigung von 5.506,28 DM = 2.815,32 EUR und zahlte diesen Betrag unter Anrechnung des auf der Grundlage des Mindestsatzes vorab bereits bewilligten Betrages an den Kläger aus. Zugleich wies er darauf hin, dass eine Neuberechnung nach Vorlage des Einkommensteuerbescheides 2001 erfolgen werde.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger unter dem 19. März 2002 Widerspruch ein, soweit keine höhere Verdienstausfallentschädigung gewährt wurde. Zur Begründung führte er zusammenfassend aus, dass die Zeit der von ihm in dem betreffenden Jahr jeweils geleisteten Wehrübungen bei der Berechnung der Entschädigung unberücksichtigt bleiben müsse, weil es sich gemäß §§ 13 a Abs. 3 Satz 3, 10 Abs. 3 USG um Zeiten handele, denen sich der Wehrpflichtige nicht habe entziehen können. Die im Steuerbescheid ausgewiesenen Einkünfte müssten daher nicht durch 360 Tage, sondern um die durch die Wehrübung(en) geminderten Tage geteilt werden, um den zu bewilligenden Tagessatz zu ermitteln.
Am 14. April 2003 reichte der Kläger ferner den Einkommenssteuerbescheid 2001 ein, der für ihn als Ehemann Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von 69.461 DM ausweist. Im Rahmen der "Erläuterungen" zu diesem Bescheid teilte das Finanzamt C. -H. auch dieses Mal ergänzend mit: "Leistungen nach § 32 b Abs. 1 Nr. 1 EStG (z.B. Lohnersatzleistungen) wurden in Höhe von 74.932 DM in die Berechnung des Steuersatzes einbezogen (Progressionsvorbehalt)".
Mit Widerspruchsbescheid vom 16. Mai 2003 wies die Bezirksregierung L. den Widerspruch des Klägers zurück, weil der beanstandete Bescheid und die zugrunde liegende Berechnungsweise den geltenden Bestimmungen und Durchführungshinweisen entsprächen. Eine Herabsetzung des Tagessatzes auf der Grundlage der zwischenzeitlich nachgereichten Jahreseinkünfte 2001 erfolgte dabei – soweit ersichtlich – nicht.
Der Kläger hat am 12. Juni 2003 Klage erhoben und im Wesentlichen vorgetragen: Bei einer Nichtberücksichtigung der von ihm geleisteten Wehrübungszeiten trete eine immer weitergehende Minderung seines Einkommens ein; dessen Höhe könne bei der Ableistung von immer mehr Wehrübungen sogar gegen Null tendieren. Dies stelle sich als Sonderfall dar, was zu einer anderen Berechnung, als sie nach den Durchführungshinweisen des Ministeriums allgemein üblich sei, führen müsse. Im Übrigen sei das Finanzamt C. -H. über alle seine Einkünfte informiert gewesen; eine mögliche fehlerhafte Steuerberechnung könne nicht ihm, dem Kläger, angelastet werden. Die im Steuerbescheid beim Progressionsvorbehalt ausgewiesenen Leistungen müssten daher der Bemessungsgrundlage für die Verdienstausfallentschädigung hinzugerechnet werden. Eine nachträgliche Korrektur des Steuerbescheides müsse dem nicht notwendig vorangehen und sei ihm darüber hinaus rechtlich nicht möglich.
Der Kläger hat beantragt,
den Beklagten unter teilweiser Aufhebung seines Bescheides vom 20. Februar 2002 und des Widerspruchsbescheides der Bezirksregierung L. vom 16. Mai 2003 zu verpflichten, ihm eine Verdienstausfallentschädigung nach § 13 a USG für die Wehrübung vom 4. Februar bis zum 1. März 2002 über den bewilligten Betrag von 2.815,32 EUR gemäß seinem Antrag unter Berücksichtigung der Widerspruchsbegründung zu gewähren.
Der Beklagte hat beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er hat sich auf die Gründe der angefochtenen Bescheide bezogen und eine Bescheinigung des Finanzamtes C. -H. vorgelegt, nach der Leistungen nach § 13 a USG nicht steuerfrei, sondern den Betriebseinnahmen hinzuzurechnen seien. Die vom Kläger dargestellte Spirale der jährlichen Einkommensreduzierung könne daher nicht eintreten. Es obliege dem Kläger, auf eine entsprechende Korrektur des maßgeblichen Steuerbescheides hinzuwirken.
Das Verwaltungsgericht hat eine amtliche Auskunft der Bundesministerien für Finanzen und der Verteidigung zur Frage der einkommensteuerrechtlichen Berücksichtigung von Leistungen nach § 13 a USG eingeholt, auf deren Inhalt verwiesen wird.
Durch das angefochtene Urteil, auf das wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird, hat das Verwaltungsgericht die Klage abgewiesen. Zur Begründung hat es im Kern ausgeführt: Der Kläger habe keinen Anspruch auf Bewilligung einer weitergehenden Leistung nach § 13 a USG. Der Beklagte habe der Gesetzeslage entsprechend (lediglich) die im Steuerbescheid als solche ausgewiesenen Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit für die Berechnung der Verdienstausfallentschädigung zugrunde gelegt. Er habe ferner zutreffend die Zeiten der vom Kläger geleisteten Wehrübungen nicht gemäß § 10 Abs. 3 USG unberücksichtigt gelassen. Die Regelungen des USG und des Einkommensteuergesetzes seien aufeinander abgestimmt. Nach § 15 Abs. 1 Satz 2 USG seien Leistungen nach § 13 a USG nicht steuerfrei. Sie seien daher dem Einkommen aus selbständiger Arbeit hinzuzurechnen und unterlägen der Einkommensteuer. In Konsequenz dessen seien sie nicht nach § 32 b EStG mit einem besonderen Steuersatz (Progressionsvorbehalt) zu berücksichtigen. Das hätten letztlich auch die eingeholten Auskünfte ergeben. Aus welchen Gründen das Finanzamt C. -H. im Falle des Klägers anders verfahren sei, sei nicht nachzuvollziehen, für das vorliegende unterhaltssicherungsrechtliche Verfahren aber auch nicht von Bedeutung. Durch die Hinzurechnung der Verdienstausfallentschädigung nach § 13a USG zu den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit werde letztlich das gesamte Einkommen eines Jahres berücksichtigt. Der – vom Kläger vorgetragene – Effekt, dass mit zunehmender Zahl an Wehrübungen das zu berücksichtigende Einkommen und damit zugleich die zu erstattende Verdienstausfallentschädigung immer weiter sinken würden, könne deswegen bei korrekter Handhabung nicht eintreten. Im Hinblick auf die aufeinander abgestimmten, dabei einer erweiternder Auslegung nicht zugänglichen Regelungen stelle sich die Situation des Klägers auch nicht – wie geltend gemacht – als ein Sonderfall dar. Dem Kläger obliege es vielmehr, auf eine Korrektur des maßgeblichen Steuerbescheides für das Jahr 2001 durch das Finanzamt C. -H. hinzuwirken. Hierfür sehe die Abgabenordnung Möglichkeiten vor, und zwar auch, wenn dies steuerrechtlich zu Ungunsten des Steuerpflichtigen gehe. Für den Fall der Vorlage eines entsprechend geänderten Steuerbescheides habe sich der Beklagte in der mündlichen Verhandlung zu einer Neuberechnung der dem Kläger zu gewährenden Leistungen nach § 13 a USG bereit erklärt.
Hiergegen richtet sich die vom Senat zugelassene Berufung des Klägers, mit welcher er seinen bisherigen Rechtsstandpunkt bekräftigt und weiter vertieft. Dabei macht er insbesondere geltend: Zwar weise der hier im Rahmen der Voraussetzungen des § 13a Abs. 3 USG maßgebliche Einkommensteuerbescheid 2001 für ihn aus selbständiger Tätigkeit Einkünfte in Höhe von nur 69.461 DM aus. Diese Summe sei indes fehlerhaft ermittelt worden, wie sich aus dem Steuerbescheid selbst, nämlich aus dessen Erläuterungen, ergebe. Es hätten nämlich die in diesem Bescheid im Zusammenhang mit dem Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG erwähnten Leistungen in Höhe von 74.932 DM als weitere Einkünfte in die Berechnung der Verdienstausfallentschädigung einbezogen werden müssen. Dabei könne der dem Finanzamt bei der Abfassung des Steuerbescheides offensichtlich unterlaufene Fehler mit Blick auf die hier streitigen Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz nicht zu seinen – des Klägers – Lasten gehen. Ansonsten käme man zu dem gesetzeswidrigen Ergebnis, dass ein Wehrpflichtiger wie er mit einer Vielzahl von Wehrübungen pro Jahr für das Folgejahr eine viel zu geringe Entschädigung erhielte, welche sich gedachterweise bei einer ganzjährigen Wehrübung sogar auf "Null" reduzieren würde. Entgegen der Ansicht des Verwaltungsgericht könne er auch nicht zwingend darauf verwiesen werden, außerordentliche Rechtsbehelfe gegen den Einkommensteuerbescheid zu erheben, um so formell eine Situation zu schaffen, die dem Regelfall des § 13a USG entspreche. Ordentliche Rechtsbehelfe gegen diesen Bescheid hätten ihm schon deswegen nicht zugestanden, weil in steuerlicher Hinsicht eine Beschwer gefehlt habe. Mit Blick auf die zwischenzeitlich eingetretene Bestandskraft des Steuerbescheides käme dessen Änderung nur noch gemäß § 172 AO in Betracht. Selbst wenn dazu alle formalen Voraussetzungen vorliegen würden, stehe eine solche Entscheidung im Ermessen der Finanzbehörde. Gründe für eine Ermessensreduzierung auf Null seien nicht ersichtlich; das Finanzamt hätte vielmehr einen entsprechenden Antrag voraussichtlich ermessensfehlerfrei – etwa aus dem Gesichtspunkt der Rechtssicherheit oder auch mit Hinweis auf die sonst eintretende mittelbare Belastung öffentlicher Haushalte – ablehnen können. Davon abgesehen sei es ihm auch schlichtweg nicht zumutbar, zunächst ein Finanzverwaltungsverfahren mit ungewissem Erfolg einzuleiten, um lediglich formelle Voraussetzungen für eine Entscheidung nach § 13 a USG zu schaffen. Da dem Beklagten die für seine Entscheidung notwendigen Unterlagen vorgelegen hätten, liefe die Forderung einer nachträglichen Änderung des Einkommensteuerbescheides auf eine reine Förmelei hinaus, welche hier materiellrechtlich in keiner Weise begründet erscheine.
Der Kläger beantragt,
das angefochtene Urteil zu ändern und den Beklagten unter teilweiser Aufhebung seines Bescheides vom 20. Februar 2002 und des Widerspruchsbescheides der Bezirksregierung L. vom 16. Mai 2003 zu verpflichten, über die gewährten 2.815,32 EUR hinaus Unterhaltssicherung in Höhe von 2.516,86 EUR zu bewilligen.
Der Beklagte beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Er trägt vor: Die vom Kläger gerügte Berechnung der Verdienstausfallentschädigung stehe mit der Gesetzeslage in Einklang. § 13 a Abs. 3 USG stelle nicht auf irgendwelche Inhalte des jeweiligen Einkommensteuerbescheides ab, sondern ausdrücklich nur auf die "Summe der (positiven) Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 des Einkommensteuergesetzes". Diese Einkünfte seien im Steuerbescheid der mit "Einkünfte aus selbständiger / nichtselbständiger Arbeit" bezeichneten Zeile zu entnehmen. Auf andere Inhalte des Steuerbescheides komme es im vorliegenden Zusammenhang nicht an. Die vom Kläger angesprochenen Erläuterungen zu dem Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG unterworfenen Leistungen enthielten darüber hinaus keine hinreichende Spezifizierung. Von dem Progressionsvorbehalt würden auch innerhalb der Nr. 1 unterschiedlichste Leistungen – darunter u.a. Verdienstausfallentschädigungen nach dem USG – erfasst. Es könne nicht Aufgabe der Unterhaltssicherungsbehörde sein, den betreffenden im Einkommensteuerbescheid nicht weiter erläuterten und aufgeschlüsselten Betrag bei der Prüfung und Berechnung der Leistungen nach dem USG zusätzlich zu berücksichtigen. Denn diese könne und müsse nicht wissen, welche Beträge – ggf. anderer Art – der Betroffene in seiner Einkommensteuererklärung angegeben habe, die gleichfalls der Regelung des § 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG unterfallen könnten. Wenn der in Rede stehende Fehler bei der steuerlichen Zuordnung der Entschädigungsleistungen "offensichtlich" gewesen sei, wie der Kläger meine, sei es erst recht nicht nachvollziehbar, wieso dieser Fehler im Zusammenwirken zwischen dem Kläger und dem für ihn zuständigen Finanzamt in Anwendung der §§ 172 f. AO angeblich nicht mehr bereinigt werden könne bzw. sich das Finanzamt einer solchen Lösung voraussichtlich verschließen werde. Schließlich würde das Klagebegehren auch zu einem sachlich unzutreffenden Ergebnis führen. Die dem Kläger im Jahre 2001 gezahlten Unterhaltssicherungsleistungen, die in den beim Progressionsvorbehalt genannten Betrag von 74.932 DM eingegangen seien, enthielten nämlich nicht unerhebliche Überzahlungen, die sich aus den Verwaltungsvorgängen ergäben und noch ausgeglichen werden müssten.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge (2 Hefte) Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige, insbesondere form- und fristgerecht begründete Berufung des Klägers hat in der Sache keinen Erfolg. Das Verwaltungsgericht hat die Verpflichtungsklage zu Recht abgewiesen, weil sie unbegründet ist.
Der in der mündlichen Berufungsverhandlung zur Klarstellung neu gefasste (Berufungs-)Antrag entspricht dem wirklichen Begehren, wie es der Kläger der Sache nach bereits erstinstanzlich zur gerichtlichen Entscheidung gestellt und in der Berufungsverhandlung auf Anregung des Senats lediglich präzisiert hat. Im Kern geht es dem Kläger darum, dass unterhaltssicherungsrechtliche Verdienstausfallentschädigungsleistungen nach § 13a USG bei der Berechnung entsprechender Leistungen im darauffolgenden Jahr nicht unberücksichtigt bleiben. Dies ist (u.a.) dann sichergestellt, wenn diese Leistungen die Summe der Einkünfte aus selbständiger Arbeit – und damit zugleich den (an diese Summe anknüpfenden) Tagessatz für die Verdienstausfallentschädigung – anteilig erhöhen. Nach der Rechtsauffassung des Klägers ist es in diesem Zusammenhang unerheblich, an welcher Stelle des letzten Steuerbescheides sich Angaben zur Höhe der Verdienstausfallentschädigung finden. Konkret den noch innerhalb der Antragsfrist nach § 4a USG nachträglich vorgelegten (letzten) Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2001 betreffend soll hier dementsprechend der Betrag von 74.932 DM, der dort (nur) bei den Erläuterungen zum Progressionsvorbehalt erwähnt wird, als Verdienstausfallentschädigung nach dem USG den in der Zeile 1 der Berechnung ausgewiesenen Einkünften des Ehemannes – also des Klägers – aus selbständiger Arbeit zugeschlagen werden. Wäre diesem Begehren zu entsprechen, würde das auf eine Gewährung weiterer, vom Kläger erstrebter Unterhaltssicherungsleistungen in Höhe des im Berufungsantrag genannten (Mehr-)Betrages hinauslaufen.
Das klägerische Begehren bleibt indes in der Sache erfolglos. Wegen der hier allein im Streit stehenden Wehrübung vom 4. Februar bis 1. März 2002 stehen dem Kläger weitere als ihm bisher durch die angegriffenen Bescheide gewährte Unterhaltssicherungsleistungen des Beklagten in Gestalt von Verdienstausfallentschädigung nicht zu.
Beurteilungsgrundlage dafür, ob der vom Kläger geltend gemachte Anspruch besteht, ist (in erster Linie) § 13a Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 des Gesetzes über die Sicherung des Unterhalts der zum Wehrdienst einberufenen Wehrpflichtigen und ihrer Angehörigen (Unterhaltssicherungsgesetz – USG) in der ab 1. Januar 2002 gültigen Fassung der Bekanntmachung vom 20. Februar 2002, BGBl I S. 972. Nach § 13 a Abs. 1 USG werden einem Wehrpflichtigen, der eine Wehrübung ableistet (vgl. § 2 Nr. 4 USG) und der – wie hier der Kläger als Unternehmensberater – etwa eine selbständige Tätigkeit ausübt, Leistungen nach Absatz 2 oder 3 gewährt. Während Absatz 2 (Erstattung für eine Ersatzkraft) hier nicht von Interesse ist, betrifft Absatz 3 die sog. Verdienstausfallentschädigung. Dessen Satz 1 bestimmt, dass in dem Fall, dass eine Fortführung des Betriebs oder der selbständigen Tätigkeit aus Gründen, die der Wehrpflichtige nicht zu vertreten hat, nicht möglich ist mit der Folge, dass die betriebliche oder selbständige Tätigkeit während des Wehrdienstes ruht, der Wehrpflichtige für ihm entfallenden Einkünfte eine Entschädigung erhält. Darüber, dass im Falle des Klägers wegen der fraglichen Wehrübung dem Grunde nach ein solcher Anspruch besteht, wird zwischen den Beteiligten nicht gestritten. Streitig ist allein die Höhe dieses Anspruchs.
Nach § 13a Abs. 3 Satz 2 USG beträgt die Entschädigung für jeden Wehrdiensttag 1/360 der Summe der Einkünfte im Sinne des § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 des Einkommensteuergesetzes, die sich aus dem letzten Einkommensteuerbescheid ergibt, höchstens jedoch 306,78 Euro (zuvor: 600 Deutsche Mark). Der Beklagte hat diese Regelung im vorliegenden Fall nicht zu Lasten des Klägers fehlerhaft angewendet.
Kraft gesetzlicher Vorgabe haben die für die Gewährung von Leistungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz zuständigen Behörden im Falle des § 13a Abs. 3 USG die erforderlichen Berechnungen somit nicht auf der Grundlage umfassender eigener Ermittlungen zur Höhe des Einkommens, sondern lediglich in Anknüpfung an bestimmte Angaben im jeweils letzten Einkommensbescheid vorzunehmen. Nach seinem eindeutigen Wortlaut nimmt das Gesetz in diesem Zusammenhang nicht etwa allgemein oder insgesamt den Inhalt des letzten Einkommensteuerbescheides in Bezug. Es knüpft vielmehr ausdrücklich nur an einen bestimmten Bestandteil dieses Bescheides an, nämlich – und auch dies letztlich allein in ihrer "Summe" – an die Angaben zu den "Einkünften". Der Zusatz "im Sinne der Nr. 1 bis 3 des Einkommensteuergesetzes" dient insoweit der weiteren Begrenzung auf bestimmte Einkunftsarten (Land- und Fortwirtschaft, Gewerbebetrieb, selbständige Arbeit). Hiervon ausgehend legt bereits der Wortlaut der Vorschrift nahe, dass sonstige Angaben im Einkommensteuerbescheid, die nicht unmittelbar Auskunft über Höhe der "Einkünfte" in den genannten Einkunftsarten geben, die vielmehr erst auf der Grundlage weiterer Schlussfolgerungen möglicherweise ebenfalls Bedeutung für die zutreffende Bestimmung der Einkunftshöhe erlangen können, von den Unterhaltssicherungsbehörden nicht berücksichtigt werden müssen (und in aller Regel nicht einmal dürfen). Die lediglich in den "Erläuterungen" zu dem Einkommensteuerbescheid des Klägers und seiner Ehefrau für das Jahr 2001 miterwähnten 74.932 DM, um deren Einbeziehung in die Berechnung der Unterhaltssicherungsleistungen hier konkret gestritten wird, zählen indes nicht zu den Angaben in diesem Steuerbescheid, welche sich unmittelbar auf die Höhe der Einkünfte des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit beziehen. Sie sind in der dafür vorgesehenen Zeile vielmehr unstreitig – wenn auch möglicherweise rechtsirrtümlich – unberücksichtigt geblieben. Der in den dem eigentlichen Rechenwerk des Steuerbescheides hintangestellten Erläuterungen erwähnte Progressionsvorbehalt betrifft im Übrigen keine Ausweitung der steuerlich zu berücksichtigenden Einkünfte bzw. Einkunftsarten, sondern ist ein Mittel fiktiver Betrachtung mit dem Ziel einer gerechteren Bestimmung des maßgeblichen Steuersatzes.
Vgl. dazu etwa näher Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, Loseblattkommentar (Stand: August 2007), § 32b Rn. 4 ff.
Die vorstehende grammatische Auslegung wird durch den Sinn und Zweck der hier – wie vergleichbar auch in vielen anderen Zusammenhängen der Leistungs- oder Anrechnungsvorschriften des Unterhaltssicherungsgesetzes (z.B. § 7b Abs. 3 Satz 3, § 10 Abs. 2 Nr. 1, § 11 Abs. 1 Satz 3) – erfolgten tatbestandlichen Anknüpfung des Gesetzgebers an Feststellungen, welche die Finanzbehörden in steuerlichen Angelegenheiten – darunter namentlich in Einkommensteuerbescheiden – bereits getroffen haben, noch weiter gestützt und zugleich in ihrer Sinnhaftigkeit erhellt. Sind nämlich – wie auch im Fall des § 13a Abs. 3 Satz 2 USG – Einkünfte, die der Wehrpflichtige aus gewerblicher oder selbständiger Tätigkeit ohne die Heranziehung zum Wehrdienst erzielt hätte, materiellrechtlich die maßgebliche Bemessungsgrundlage für die zu gewährenden Unterhaltssicherungsleistungen, so könnten sich daraus, würde man auf das Verwaltungsverfahren betreffende Erleichterungen verzichten, für die Unterhaltssicherungsbehörden größere Schwierigkeiten bei der näheren Feststellung und Überprüfung der anzusetzenden Beträge ergeben; zumindest müssten diese Behörden selbst einen erheblichen Aufwand betreiben, beispielsweise speziell auf die Zeiten des Wehrdienstes bezogene Bilanzen mit Gewinn- und Verlustrechnung erstellen bzw. sich vorlegen lassen. Hiervon wollte sie der Gesetzgeber erkennbar entlasten, indem er für das unterhaltssicherungsrechtliche Verwaltungsverfahren die Anknüpfung an bestimmte Inhalte der Einkommensteuerbescheide zugelassen und zugleich vorgeschrieben hat. Damit werden die zuständigen Behörden in die Lage versetzt, über die Anträge – auch im Interesse der Wehrpflichtigen und ihrer Familien – möglichst rasch und unkompliziert zu entscheiden. Die damit in gewissem Maße einhergehende Pauschalierung dient vor allem der Verwaltungspraktikabilität und Verfahrensbeschleunigung, außerdem aber auch der Entlastung der Betroffenen (keine Vorlage von Sonderbilanzen nötig) und nicht zuletzt der Rechtssicherheit unter genereller Gleichbehandlung aller Anspruchsberechtigten.
Vgl. in diesem Zusammenhang etwa Senatsurteil vom 15. September 2005 – 1 A 2682/03 –, Juris; ferner BVerwG, Urteile vom 3. September 1970 – VIII C 57.70 –, BVerwGE 37, 6, und vom 10. November 1999 – 6 C 26.98 –, Buchholz 448.3 § 7b USG Nr. 4, sowie Beschluss vom 24. Juli 1992 – 8 B 54.92 –, Juris; zu den Motiven des Gesetzgebers u.a. BT-Drucks. 8/2356, S. 10.
Die dargelegten Zwecke weisen eindeutig in die Richtung, dass es den Unterhaltssicherungsbehörden im vorliegenden Zusammenhang nicht obliegen soll, in näherer und genauerer Auswertung des Gesamtinhaltes des Steuerbescheides eigene Schlussfolgerungen anzustellen, die mit Blick auf die Höhe der maßgeblichen Einkünfte ergänzend ggf. noch von Bedeutung sein könnten. Sie sollen vielmehr gerade unter Entlastung von solchen weitergehenden Überlegungen und im Interesse einer Verfahrensbeschleunigung unmittelbar die Tätigkeit der Finanzbehörden ohne nochmalige Überprüfung ihrer eigenen Berechnung und Entscheidung über die Verdienstausfallentschädigung zugrunde legen können. Das gilt prinzipiell auch dann, wenn – wie hier – Unterhaltssicherungsleistungen gezahlt worden sind, die ihrerseits ggf. einen Teil der Jahreseinkünfte des Betroffenen ausmachen.
Es liegt in der bei leistungsgewährenden Regelungen grundsätzlich weit reichenden Gestaltungsfreiheit des Gesetzgebers, sich zur näheren Feststellung des für die unterhaltssicherungsrechtliche Verdienstausfallentschädigung entscheidungserheblichen Sachverhalts für ein Modell zu entscheiden, welches auch Elemente der Verwaltungspraktikabilität angemessen berücksichtigt. Dass es hierdurch – gemessen am Gesichtpunkt einer möglichst optimalen Gewährleistung materieller Gerechtigkeit – in Einzelfällen zu gewissen Härten, Friktionen und Benachteiligungen kommen kann, liegt auf der Hand, hat der Gesetzgeber aber prinzipiell, rechtlich grundsätzlich bedenkenfrei mit in Kauf genommen.
In diesem Zusammenhang hat der Gesetzgeber ferner nicht nur eine "Richtlinie" vorgegeben, von der die Unterhaltssicherungsbehörden nach eigenem Ermessen abweichen könnten. Es handelt sich vielmehr um eine bindende Vorgabe, von der aus Gründen der Gleichbehandlung bewusst keine Ausnahmen zugelassen wurden. Für den Anwendungsbereich des § 13a Abs. 3 Satz 2 USG ergibt sich daraus, dass die Zugrundelegung der dort näher bezeichneten Bestandteile des letzten Einkommensteuerbescheides "zwingend vorgeschrieben" ist.
Vgl. auch BVerwG, Urteil vom 3. September 1970 – VIII C 57.70 –, a.a.O.; Bayerischer VGH, Beschluss vom 2. Februar 2006 – 15 BV 04.2034 –, Juris.
Ob gewissermaßen aus der Natur der Sache bzw. allgemeinen rechtlichen Prinzipien heraus eine Ausnahme von dieser strikten Bindung zuzulassen ist, wenn sowohl die Fehlerhaftigkeit der aus dem letzten Einkommensteuerbescheid zu übernehmende Angabe zur Höhe der Einkünfte (in der betreffenden Einkunftsart) als auch der statt dessen anzusetzende richtige Wert auf der Grundlage einer Gesamtwürdigung des Bescheides offensichtlich sind, braucht hier nicht abschließend entschieden zu werden. Denn ein solcher Fall liegt entgegen der in der mündlichen Verhandlung vor dem Senat noch einmal betonten Auffassung des Klägers nicht vor.
Inwieweit Verdienstausfallentschädigungen nach dem Unterhaltssicherungsgesetz den steuerlich berücksichtigungsfähigen Einnahmen zuzurechnen sind (vgl. § 3 Nr. 48 EStG) und inwieweit sie nur oder daneben für den Progressionsvorbehalt nach § 32b EStG Bedeutsamkeit erlangen, betrifft bereits spezielle, ohne nähere Kenntnisse zur Steuererklärung und zu den einschlägigen Bestimmungen nicht sicher und ohne weiteres beantwortbare steuerrechtliche Fragen. Dabei ist im gegebenen Zusammenhang von Bedeutung, dass die hier einschlägige Entschädigung nach § 13a USG – wie sowohl § 3 Nr. 48 EStG als auch der dort in Bezug genommene § 15 Abs. 1 Satz 2 USG verdeutlichen – gerade nicht dem Grundfall (= Leistungen nach dem USG als steuerfreie Einnahme und dementsprechende Zuordnung zu § 32b Abs. 1 Nr. 1 Buchst. h EStG) unterfällt, sondern einen Ausnahmefall von der Regel betrifft. Anscheinend hatte auch das Verwaltungsgericht Schwierigkeiten, die einschlägigen Probleme bereits unmittelbar aus dem Gesetz zu lösen. Ansonsten hätte es sich nämlich kaum mit Auskunftsersuchen an verschiedene Bundesministerien gewandt. Vor diesem Hintergrund liegt schon die Fehlerhaftigkeit der Angabe zu den Einkünften in der Zeile 1 der Berechnung des Einkommensteuerbescheides nicht – offensichtlich – vor. Erst recht fehlt es an einem offensichtlich anderen – richtigen – Betrag. Namentlich der in den Erläuterungen zu dem Einkommensteuerbescheid 2001 beim Progressionsvorbehalt nach § 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG erwähnte Betrag von 74.932 DM ist nicht aus diesem Bescheid selbst heraus als Summe ausschließlich von Leistungen einer Verdienstausfallentschädigung nach § 13a USG erkennbar. Er kann deswegen auch nicht ohne weiteres den in der Zeile 1 ausgewiesenen Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit addiert werden. Der besagte Betrag ist in den Erläuterungen nicht einmal einer der Untergruppen der Nr. 1 (also etwa den Verdienstausfallentschädigungen nach dem USG = Buchstabe h) konkret zugeordnet worden. Zur Kennzeichnung heißt es in einem Klammerzusatz vielmehr nur "z.B. Lohnersatzleistungen". Dabei müsste hier zudem offenkundig sein, dass es sich gerade um steuerpflichtige Ersatzleistungen nach Maßgabe des § 13a USG (und nicht nur allgemein um Unterhaltssicherungsleistungen) gehandelt hat; dazu verhalten sich die erwähnten Erläuterungen aber erst recht nicht. Dem Beklagten musste sich schließlich auch nicht aus sonstigen Umständen aufdrängen, was sich alles an Leistungen hinter dem vom Finanzamt beim Progressionsvorbehalt erwähnten Gesamtbetrag verbarg. Da der Kläger seine Steuererklärung nicht mit vorgelegt hatte, konnte der Beklagte nicht aus dem Steuerbescheid selbst entnehmen, in welchem Umfang (systemwidrig) Leistungen nach § 13a USG und in welchem Umfang ggf. noch andere Leistungen in die beim Progressionsvorbehalt lediglich als Summe erwähnten 74.932 DM eingeflossen sind. Allenfalls hätte der Beklagte den Jahresbetrag der geleisteten Verdienstausfallentschädigung anhand von eigenen Unterlagen nachhalten bzw. selbst errechnen können. Eine sich unmittelbar aus dem Steuerbescheid ergebende offensichtliche Unrichtigkeit der Angabe zu den Einkünften, wie sie allenfalls eine Einschränkung der oben angeführten strikten Gesetzesbindung (Tatbestandswirkung) in Bezug auf die Angabe der Einkünfte im letzten Einkommensteuerbescheid rechtfertigen könnte, lässt sich darauf aber keinesfalls stützen.
Kann demnach aber ein offensichtlich vorliegender und zugleich in eindeutiger Weise zu berichtigender Fehler der Angabe der Einkünfte aus selbständiger Arbeit in dem Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2001 (und aus entsprechenden Gründen auch schon in dem Bescheid für das Jahr 2000) nicht angenommen werden, so handelt es sich auch nicht – wie der Kläger meint – um reine "Förmelei", wenn der Beklagte bei seiner Berechnung der Verdienstausfallentschädigung nach § 13a Abs. 3 USG die dem Steuerbescheid entnommene Angabe (vorliegend – was zugunsten des Klägers geht – bisher noch diejenige für das Jahr 2000) auf der Grundlage der gesetzlichen Ausgestaltung der Norm für maßgeblich erachtet.
Schließlich kann der Kläger den geltend gemachten Anspruch auf weitere Entschädigungsleistungen auch nicht darauf stützen, dass in seinem Einzelfall eine besondere Härte im Sinne des § 23 Abs. 1 Satz 1 USG vorliegen würde. "Besondere Härten" im Sinne dieser Vorschrift liegen vor, wenn die Anwendung der Vorschriften des Gesetzes im Einzelfall dazu führt, dass sie dem Gesetzeszweck, zwar nicht Einkommensverluste als solche auszugleichen, aber während des Wehrdienstes den Lebensbedarf des Wehrpflichtigen und seiner Familienangehörigen zu sichern, zu deren Nachteil nicht mehr entspricht.
Vgl. etwa BVerwG, Urteil vom 3. September 1980 – 8 C 39.79 –, BVerwGE 60, 355; Senatsurteil vom 15. September 2005 – 1 A 2682/03 –, Juris, m.w.N.
Ein solcher außergewöhnlicher und den Absichten des Gesetzgebers (wegen der Atypik der Sachlage) offensichtlich nicht mehr entsprechender Nachteil ist im Fall des Klägers nicht gegeben. Dabei kann dahinstehen, ob der Verlust an Entschädigungszahlungen nach § 13a Abs. 3 USG, den er bezogen auf Wehrübungen im Jahr 2002 dadurch erlitten hat, dass ausgehend von einer etwaigen fehlerhaften Angabe der Summe der Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 EStG in dem Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2001 der als Berechnungsgrundlage für die Verdienstausfallentschädigung dienende Tagessatz von dem Beklagten zu niedrig angesetzt worden ist, überhaupt ausreichen kann, um eine besondere Härte zu begründen. Denn jedenfalls fällt hier durchgreifend ins Gewicht, dass der Kläger nicht alle Möglichkeiten ausgeschöpft hat, durch eigenes Handeln den betreffenden Nachteil abzuwenden. So hat er nicht einmal den Versuch unternommen, bei dem zuständigen Finanzamt eine Abänderung des maßgeblichen Einkommensteuerbescheides zu erreichen. Die Möglichkeit zu einer solchen – steuerlich voraussichtlich zu Ungunsten des Klägers gehenden – Änderung hätte unabhängig von Fragen der formellen Bestandkraft des Bescheides auf der Grundlage des § 172 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a) Halbs. 1 AO auf entsprechenden Antrag des Klägers bestanden. Stichhaltige Gründe, warum sich das Finanzamt im Rahmen seiner Ermessensausübung der positiven Bescheidung eines solchen Antrages von vornherein verschlossen hätte, sind weder vorgetragen noch ersichtlich. Vor dem Hintergrund einer sich daraus wahrscheinlich ergebenden Steuernachforderung wäre es vielmehr völlig fernliegend anzunehmen, die Finanzbehörde könnte es ablehnen, ein solches Änderungsverfahren einzuleiten. Auf der anderen Seite macht der im Falle eines Änderungsverfahrens zu erwartende steuerrechtliche Nachteil ein solches Vorgehen für den Kläger nicht unzumutbar. Auf diesem Wege würde nämlich nur die in Wirklichkeit für das betreffende Jahr bestehende materielle Steuerschuld richtig festgestellt. Der hier verfolgte Standpunkt des Klägers, bezogen auf die unterhaltssicherungsrechtlichen Leistungen materielle Gerechtigkeit einzufordern, sich aber gleichzeitig zu scheuen, ggfls. ungerechtfertigt erhaltene steuerliche Vorteile wieder herzugeben, ist nicht schutzwürdig.
Schließlich hat der Kläger auch nicht deswegen Anspruch auf weitere Unterhaltssicherungsleistungen nach § 13a USG, weil der Beklagte zu Unrecht die Anwendbarkeit des § 13a Abs. 3 Satz 3 i.V.m. § 10 Abs. 3 USG verneint hat, wonach u.a. Zeiten des Verdienstausfalls bei der Ermittlung der Jahreseinkünfte unberücksichtigt bleiben. Vielmehr hat der Beklagte diese Vorschriften ohne Rechtsfehler unangewendet gelassen. Zeiten, für die eine (volle) Verdienstausfallentschädigung wie nach § 13a Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 USG gewährt wird, sind nach Wortlaut und Zweckbestimmung keine Zeiten, die tatsächlich durch einen "Verdienstausfall" des Betroffenen geprägt werden oder die mit Zeiten der Arbeitslosigkeit, Kurzarbeit, Krankheit etc. vergleichbar sind. Wie schon das Verwaltungsgericht nimmt der Senat insoweit auf die zutreffenden Ausführungen in den angefochtenen Bescheiden Bezug, die im Berufungsverfahren nicht mit neuen Argumenten angegriffen worden sind.
Werden die Angaben zu den Leistungen nach § 13a USG als Teil der Einkünfte in den jeweiligen Einkommensteuerbescheiden korrekt gehandhabt, entsteht in diesem Zusammenhang auch keine durch eine eventuelle Analogie zu schließende Gerechtigkeitslücke im System der Unterhaltssicherungsleistungen. Gegen etwaige unrichtige Steuerbescheide vorzugehen, gibt es für die Betroffenen wie dargelegt ausreichende und zumutbare Möglichkeiten.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 167 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
Die Revision ist nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen nach § 132 Abs. 2 VwGO nicht gegeben sind.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 172 f. AO
§ 13 a USG
§ 32 b EStG
§ 13a USG
§ 172 AO
§ 4a USG
§ 7b USG
§ 32b EStG
§ 167 VwGO
§ 32 b Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 13 a Abs. 3 Satz 3, 10 Abs. 3 USG
§ 10 Abs. 3 USG
§ 15 Abs. 1 Satz 2 USG
§ 13a Abs. 3 USG
§ 32b Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 13 a Abs. 3 USG
§ 13 a Abs. 1 USG
§ 2 Nr. 4 USG
§ 13a Abs. 3 Satz 2 USG
§ 13a Abs. 3 USG
§ 3 Nr. 48 EStG
§ 15 Abs. 1 Satz 2 USG
§ 23 Abs. 1 Satz 1 USG
§ 2 Abs. 1 Nrn. 1 bis 3 EStG
§ 10 Abs. 3 USG
§ 13a Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 USG
§ 154 Abs. 2 VwGO
§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 132 Abs. 2 VwGO
§ 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 des Einkommensteuergesetzes
§ 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 3 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BVerwGE 37, 6
BVerwGE 60, 355
1 A 2682/03
VIII C 57.70
6 C 26.98
8 B 54.92
15 BV 04.20
8 C 39.79