Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-09-24, Aktenzeichen 6 K 220/99 K,G,U,F
ECLI: ECLI:DE:FGD:2002:0924.6K220.99K.G.U.F.00

Tenor:
Unter teilweiser Aufhebung der Einspruchsentscheidungen vom 16.12.1998 und der Bescheide zur Körperschaftsteuer vom 17.07.1998 (1993 bis 1995) und 18.08.1998 (1996), zum Gewerbesteuermessbetrag vom 04.08.1998 (1993 und 1994), 24.08.1998 (1995) und 31.08.1998 (1996) und über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 Abs. 1 KStG zum 31.12.1996 vom 18.08.1998 werden
1. die Körperschaftsteuern 1993 bis 1996 ohne Berücksichtigung verdeckter Gewinnausschüttungen in Höhe von 190.408,95 DM (1993), 219.446,45 DM (1994), 225.049,25 DM (1995) und 220.306,65 DM (1996) und für 1996 ohne den Ansatz einer "anderen Ausschüttung" in Höhe von 220.306,65 DM festgesetzt; die Einkommensbeträge für 1993 bis 1996, die Tarifbelastung sowie der Körperschaftsteuererhöhungs- und -minderungsbetrag für 1996 werden entsprechend festgestellt;
2. die Teilbeträge des verwendbaren Eigenkapitals zum 31.12.1996 unter Berücksichtigung der Änderungen zu 1. festgestellt;
3. die Gewerbesteuermessbeträge 1993 bis 1996 unter Ansatz der geänderten Einkommensbeträge herabgesetzt.
Die Berechnung der geänderten Steuerbeträge sowie der geänderten Feststellungsbeträge wird dem Beklagten übertragen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die Klägerin zu 1. versorgte die Städte Stadt A und Stadt B bis zum 31.12.1995 mit Frischwasser. Mit Wirkung zum 01.01.1996 wurde das Verbandswasserwerk Stadt A-Stadt B durch Ausgliederung gegen Gewährung von Gesellschaftsrechten auf die Klägerin zu 2. übertragen. Verbandsmitglieder bzw. Gesellschafter der Klägerinnen waren die Städte Stadt A und Stadt B.
Mit Prüfungsanordnung vom 11.09.1997, gerichtet an die Klägerin zu 1., ordnete das Finanzamt für Großbetriebsprüfung Stadt C eine Außenprüfung für die Jahre 1993 bis 1995 an. Mit Schreiben vom 02.12.1997, gerichtet an die Klägerin zu 2., ordnete das Finanzamt für Großbetriebsprüfung Stadt C eine Außenprüfung für das Jahr 1996 an.
Im Rahmen dieser Außenprüfungen stellte der Prüfer fest, dass die Klägerinnen das Inkasso der Abwassergebühren durchführten. Hierzu wurden die von den Klägerinnen erhobenen Daten über den Frischwasserverbrauch der einzelnen Abnehmer verwendet. Gleichzeitig wurden die auf die Inkassoleistungen entfallenden Personal- und Sachkosten sowie die hälftigen Personalkosten für die Ablesung der Wasserzähler den Städten Stadt A und Stadt B in folgender Höhe in Rechnung gestellt:
1993:
137.471 DM
1994:
144.248 DM
1995:
152.001 DM
1996:
161.165 DM
Der Außenprüfer vertrat unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 10.07.1996 (I R 108 - 109/95, Bundessteuerblatt II 1997, 230) die Auffassung, dass auch die auf die Wasserzähler entfallenden Abschreibungsbeträge zu den Sachkosten hätten gerechnet werden und den Städten Stadt A und Stadt B hälftig in Rechnung gestellt werden müssen. Gleichzeitig stelle die Nutzung der werkseigenen Wasserzähler zur Berechnung und Erhebung der städtischen Abwassergebühren einen Eigenverbrauch nach § 1 Abs. 1 Nr. 2 b Umsatzsteuergesetz dar. Der Prüfer ermittelte die verdeckten Gewinnausschüttungen und die Umsatzsteuer auf den Eigenverbrauch wie folgt:
1993
1994
1995
1996
Abschreibungen Wasserzähler
367.940
424.051
434.877
425.714
Abschlag für Kunden ohne städtischen Kanal
./. 36.794
./. 42.405
./. 43.487
./. 42.871
Verbleiben
331.146
381.646
391.390
383.143
Davon entfallen auf Ab-wasser
165.573
190.823
195.695
191.571
Gesamtbetrag (netto)
Umsatzsteuer
24.835,95
28.623,45
29.354,25
28.735,25
Gesamtbetrag (brutto)
190.408,95
219.446,45
225.049,25
220.306,65
Der Betriebsprüfer schlug vor, die Bruttobeträge als verdeckte Gewinnausschüttungen zu erfassen und für 1996 die Ausschüttungsbelastung für eine andere Ausschüttung i.H.v. 220.306,65 DM herzustellen.
Der Beklagte folgte den Vorschlägen des Außenprüfers und erließ entsprechend geänderte Bescheide zur Körperschaftsteuer 1993 bis 1995, zu den Gewerbesteuermessbeträgen 1993 bis 1995, zur Umsatzsteuer 1993 bis 1995, jeweils gegen die Klägerin zu 1. gerichtet und adressiert, sowie zur Körperschaftsteuer 1996, zum Gewerbesteuermessbetrag 1996, zur Umsatzsteuer 1996 und zur gesonderten Feststellung von Besteuerungsgrundlagen gem. § 47 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz -KStG- auf den 31.12. 1996.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidungen vom 16.12.1998) erhob die Klägerin zu 2. Klage. Sie ist der Auffassung, der Beklagte habe zu Unrecht verdeckte Gewinnausschüttungen im Zusammenhang mit der Überlassung der Hebedaten für den Frischwasserverbrauch angenommen. Insoweit sei unstreitig, dass die beiden Städte Stadt A und Stadt B alle Kosten der Ablesung der Wasserzähler, der Rechnungserstellung und des Geldeinzuges angemessen ersetzt hätten. Soweit der Beklagte unter Hinweis auf das Urteil des BFH vom 10.07.1996 davon ausgehe, dass auch die hälftigen Kosten der Wasserzähler der Klägerin erstattet werden müssten, sei dieses nicht zutreffend. Soweit der BFH in dem angesprochenen Urteil die hälftige Aufteilung für die Ermittlung der verdeckten Gewinnausschüttung zu Grunde gelegt habe, beruhe dieses einzig darauf, dass die Klägerin im damaligen Verfahren die vom Finanzamt vorgenommene hälftige Aufteilung nicht gerügt habe. Entscheidend für die Höhe des für die Datenüberlassung zu zahlenden Entgelts sei, was ein ordnungsgemäß und gewissenhaft handelnder Geschäftsleiter eines Wasserversorgungsbetriebes für die Datenüberlassung hätte fordern und gegenüber dem Abwasserunternehmen durchsetzen können. Hierbei müsse davon ausgegangen werden, dass der Preis jedenfalls nicht wesentlich über den Kosten läge, die der die Abwasserentsorgung betreibenden Gemeinde selbst entstehen würden. Würde der Geschäftsleiter des Wasserversorgungsunternehmens ein höheres Entgelt verlangen, so liefe er Gefahr, dass er das gesamte Nebengeschäft, bei dem ihm kaum messbare Zusatzkosten entstünden, völlig verlieren würde. Hierbei sei im Übrigen zu berücksichtigen, dass die von den beiden Mitglieds-/Gesellschaftergemeinden bereits für das Inkasso gezahlten Beträge eine Einnahme der Klägerinnen darstellten, ohne dass dem ein wesentlicher Aufwand entgegen gestanden habe.
Die eigenen Kosten der Gemeinden für die mögliche Ermittlung des verbrauchten Frischwassers unterschritten die Kosten der anteiligen Zähler jedoch erheblich. Zunächst sei festzustellen, dass das jeweilige Abwasserunternehmen nicht gehalten gewesen sei, eigene Messungen durchzuführen, um an die Daten zu gelangen. Denn da auf die Feststellung der Kanalgebühren das Kommunalabgabengesetz Nordrhein-Westfalen - KAG NW - Anwendung finde, könne die Gemeinde auch die Abwassereinleiter verpflichten, die zur Feststellung der Kanalgebühren erforderlichen Auskünfte zu erteilen und entsprechende Nachweise (z.B. die Frischwasserrechnung) beizubringen (vgl. § 12 Abs. 1 Nr. 3 a KAG NW i.V.m. §§ 93 und 97 Abgabenordnung -AO-). Wäre auf diesem Weg die eingeleitete Abwassermenge nicht feststellbar, könnte eine entsprechende Auskunft bei dem Wasserversorger eingeholt werden (§ 12 Abs. 1 Nr. 3 i.V.m. § 93 Abs. 1 AO). Auch für die Aufforderung an die Abwassereinleiter, die entsprechenden Angaben zu machen, wären keine zusätzlichen Postgebühren aufzuwenden, da sie ohnehin im Rahmen der Einziehung der Gemeindesteuern oder der Austeilung von Lohnsteuerkarten jeden Haushalt erreiche und die Aufforderung einer dieser Sendungen beilegen könnte.
Auch ein Drittvergleich belege, dass die vom Beklagten angesetzten Kosten pro Zähler i.H.v. 10,30 DM - 11,80 DM (bei einer Zähleranzahl von 18.500 (1993), 18.700 (1994), 19.000 (1995) und 19.100 (1996)) zu hoch seien. Insoweit verweist die Klägerin auf die üblichen Entgelte, die sich im Allgemeinen zwischen 0,07 DM und 3,07 DM pro Ablesedatum und Jahr bewegten. Entscheidend sei allerdings, dass die H AG als unabhängiger Frischwasseranbieter - entsprechend der in der mündlichen Verhandlung vom 24.09.2002 eingereichten Bescheinigung - die Hebedaten den betroffenen Gemeinden unentgeltlich zur Verfügung stelle. Zudem stellten die Klägerinnen selbst ihre Messdaten auch Gemeinden, die nicht Verbandsmitglied/Gesellschafter seien unentgeltlich zur Verfügung, soweit die Daten für die Ermittlung der Kanaleinleitungsgebühren benötigt würden.
Die Klägerinnen beantragen,
die in den angefochtenen Bescheiden berücksichtigten verdeckten Gewinnausschüttungen in Höhe der Kosten für Abschreibung und Erhaltung der Wasserzähler (1993: 190.408,95 DM; 1994: 219.446,45 DM; 1995: 225.049,25 DM; 1996: 220.306,65 DM) nicht anzusetzen,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
Er verweist auf das Urteil des BFH vom 10.07.1996, wonach auch die anteiligen Kosten für die Messung von den Gemeinden zu ersetzen seien. Da dieses im vorliegenden Fall nicht erfolgt sei, liege eine verdeckte Gewinnausschüttung vor, die nach Ansicht des BFH mit 50 % der tatsächlich entstandenen Messkosten anzusetzen sei. Soweit die Klägerinnen darauf verwiesen, dass die notwendigen Daten auch auf Grundlage der §§ 12 KAG NW und 93 AO erhoben werden könnten, sei dieses unerheblich. Denn ein Auskunftsverlangen gegenüber der Klägerin zu 2. könne erst dann erfolgen, wenn die Auskunft vom Abgabepflichtigen nicht zum Ziele führe oder keinen Erfolg verspreche. Die Überlassung der Verbrauchsdaten für alle Verbraucher in einem Zuge sei daher nicht möglich.
Soweit die Klägerinnen darauf verwiesen, dass die H AG Gemeinden ihres Versorgungsbetriebes die notwendigen Daten unentgeltlich überlasse, müsse davon ausgegangen werden, dass die Weitergabe aus Sicht des Versorgungsunternehmens andere Geschäftsvorteile mit sich bringe, da Unternehmer Leistungen nur erbrächten, um daran zu verdienen.
Das Verfahren wegen Umsatzsteuer 1993 bis 1996 wurde durch Beschluss vom 15.08.2002 unter dem Aktenzeichen 6 K 9062/99 zur gesonderten Verhandlung und Entscheidung abgetrennt, nachdem der Beklagte mit Änderungsbescheiden zur Umsatzsteuer 1993 bis 1996 vom 05.08.2002 keine Umsatzsteuer auf den Eigenverbrauch wegen der unentgeltlichen Datenüberlassung mehr angesetzt hatte und der Rechtsstreit in der Folge insoweit übereinstimmend für erledigt erklärt wurde.
Die Klage ist zulässig.
Soweit die Klägerin zu 2. und nicht die Klägerin zu 1. Klage gegen die Steuerbescheide 1993 bis 1995 erhoben hat, ist die Klage zulässig, da die Klägerin zu 2. konkludent zur Vertretung bevollmächtigt wurde. Die Vollmachtsurkunde für die Prozessbevollmächtigten wurde durch den vertretungsberechtigten Geschäftsführer der Klägerin zu 2. erteilt. Da dieser jedoch zugleich für die Klägerin zu 1. alleinvertretungsberechtigt ist, wurde damit zugleich die Klägerin zu 2. zur Erhebung der Klage für die Klägerin zu 1. bevollmächtigt. Dabei ist unerheblich, ob die Klägerin zu 1. nach Übertragung des Vermögens auf die Klägerin aufgelöst wurde. Sie gilt nach § 20 Abs. 5 des Gesetzes über kommunale Gemeinschaftsaufgaben als fortbestehend, soweit der Zweck der Abwicklung es erfordert. Dieses ist auf Grund der noch abzuwickelnden steuerlichen Pflichten der Klägerin zu 1. im Hinblick auf die durchgeführte Betriebsprüfung, die im Anschluss zu erlassenen Steuerbescheide und das vorliegende Gerichtsverfahren der Fall.
Die Klage ist begründet.
Die angefochtenen und an die Klägerin zu 1. adressierten Bescheide für die Jahre 1993 bis 1995 sind nicht mangels ordnungsgemäßer Bekanntgabe nichtig, da die Klägerin zu 1. insoweit als fortbestehend gilt (§ 20 Abs. 5 des Gesetzes über kommunale Gemeinschaftsaufgaben).
Der Beklagte hat jedoch zu Unrecht angenommen, die Klägerinnen hätten Gewinne in der Weise verdeckt ausgeschüttet (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG), dass sie die Daten über den Frischwasserverbrauch ohne Berechnung eines weiteren Entgelts an die Städte Stadt A und Stadt B abgegeben haben.
Eine verdeckte Gewinnausschüttung im Sinne des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG ist bei einer Kapitalgesellschaft eine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vermögensminderung oder verhinderte Vermögensmehrung, die sich - lässt man die Rechtsfolge der Vorschrift außer Acht - auf die Höhe des Gewinns und damit des Einkommens auswirkt und in keinem Zusammenhang mit einer den gesellschaftsrechtlichen Vorschriften entsprechenden, d. h. offenen Ausschüttung steht (BFH vom 01.02.1989 I R 73/85, BStBl II 1989, 522; vom 08.04.1997 I R 66/96, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 1997, 804). Eine Veranlassung der Vermögensminderung durch das Gesellschaftsverhältnis liegt im Allgemeinen vor, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei der Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter unter sonst gleichen Umständen nicht gewährt hätte (vgl. BFH vom 19.05.1998 I R 36/97, BStBl II 1998, 689; vom 19.03.1997 I R 75/96, BStBl II 1997, 577). Hierbei finden die Grundsätze des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG auch auf Betriebe gewerblicher Art und damit auf die Klägerin zu 1. Anwendung (vgl. BFH vom 10.07.1996 I R 108 - 109/95, BStBl II 1997, 230).
Die von den Klägerinnen überlassenen Hebedaten sind verkehrsfähig; sie stellen konkrete Informationen dar, die ein ordnungsmäßig und gewissenhaft handelnder Geschäftsleiter üblicherweise nicht kostenlos an Dritte abgeben würde. Er würde die sich ihm bietende Möglichkeit vielmehr nutzen, diese Informationen zum Vorteil der Körperschaft gegen ein angemessenes Entgelt zu vermarkten (vgl. BFH vom 10.07.1996 I R 108 - 109/95, BStBl II 1997, 230).
Durch die Weiterberechnung der hälftigen Personalkosten für die Erhebung der Verbrauchsdaten haben die Klägerinnen dementsprechend ein Entgelt verlangt. Dieses war auch - entgegen der Auffassung des Beklagten - nicht unangemessen niedrig. Sicherlich hätte ein ordnungsgemäß handelnder Geschäftsleiter versucht, einen möglichst hohen Anteil der Erhebungskosten - inklusive der Kosten der Wasserzähler - durch den Verkauf der Daten abzudecken. Andererseits hätte ein fremder Dritter für die Überlassung der Hebedaten jedenfalls nicht mehr bezahlt, als er selbst für die Ermittlung hätte aufwenden müssen. Vielmehr ist anzunehmen, dass sich die Vertragsparteien im Zweifel den aus der Überlassung der Hebedaten folgenden Vorteil geteilt hätten (ebenso für die Ermittlung eines angemessenen Darlehenszinssatzes: BFH vom 19.01.1994 I R 93/93, BStBl II 1994, 725 und vom 28.02.1990 I R 83/87, BStBl II 1990, 649).
Im vorliegenden Fall hätten die Städte Stadt A und Stadt B die Frischwasserdaten auch von den Abgabepflichtigen im Wege eines entsprechenden Mitwirkungsverlangens erhalten können. Wären die Abgabepflichtigen ihrer Auskunfts- und Nachweispflicht nicht nachgekommen, hätten sich die Städte Stadt A und Stadt B nach § 12 Abs. 1 Nr. 3 KAG NW i.V.m. §§ 93 und 97 AO an die Klägerinnen zur Mitteilung der benötigten Daten wenden können. Den finanziellen Aufwand für dieses Verfahren schätzt der Senat wie folgt:
1,10 DM Portokosten für die Aufforderung zur Übermittlung der Frischwasserdaten an den Abgabepflichten.
1,10 DM übernommene Portokosten für die Rücksendung einer Kopie der Frischwasserabrechnung.
0,11 DM angenommener Anteil der Abgabepflichtigen, die an die Mitteilung der entsprechenden Messdaten erinnert werden müssen (10 %).
0,05 DM angenommener Anteil der Abgabepflichtigen für die ein Auskunftsersuchen an die Klägerinnen notwendig wird (5 %).
Da den Städten Stadt A und Stadt B folglich die Ermittlung der Frischwasserdaten pro Frischwasserzähler einen Aufwand von 2,36 DM verursacht hätte, ist anzunehmen, dass fremde Dritte einen Preis von 1,18 DM pro überlassenem Datensatz vereinbart hätten, um sich den finanziellen Vorteil aus der unmittelbaren Hebedatenüberlassung zu teilen. Unerheblich ist insoweit, welche Kosten den Klägerinnen für die Erhebung der Frischwasserdaten tatsächlich entstanden sind, da sie die Daten unabhängig von der Möglichkeit des Weiterverkaufs erheben musste. Deshalb sind auch die tatsächlichen Zählerkosten für die Ermittlung des zwischen fremden Dritten angemessenen Preises nicht von Bedeutung. Soweit der BFH in seinem Urteil vom 10.07.1996 I R 108 - 109/95, BStBl II 1997, 230 auch die hälftigen Kosten der Wasserzähler in die Ermittlung des angemessenen Entgelts einbezogen hat, dürfte dieses auf dem Umstand beruhen, dass die Klägerin im damaligen Verfahren gegen die Ermittlung des angemessenen Entgelts durch die Finanzverwaltung keine Einwendungen erhoben hatte.
Auf Grundlage eines angemessenen Entgelts von 1,18 DM pro Frischwasserdatensatz ergeben sich unter Berücksichtigung der in den Streitjahren vorhandenen Wasseruhren angemessene Gesamtentgelte in folgender Höhe:
Anzahl Wasseruhren
angemessenes Gesamtentgelt
18.500
21.830 DM
18.700
22.066 DM
19.000
22.420 DM
19.100
22.538 DM
Da diese Kosten nach Schätzung des Senats unter den tatsächlich von den Städten Stadt A und Stadt B erstatteten hälftigen Personalkosten für die Ablesung der Wasseruhren liegen, verbleibt für die Annahme verdeckter Gewinnausschüttungen in den Streitjahren kein Raum.
Unerheblich ist daher, ob es schon an einer gesellschaftsrechtlichen Veranlassung der Preisgestaltung fehlt, weil die Klägerinnen in den Streitjahren an Städte und Gemeinden Frischwasserdaten unentgeltlich abgegeben haben, zu denen keine gesellschaftsrechtliche Beziehung bestand, oder weil vereinzelt von unabhängigen Wasserversorgungsunternehmen (z.B. der H AG) Hebedaten auch ohne Zahlung eines Entgelts an Gemeinden abgegeben werden.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.
Die Revision war gem. § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO wegen einer möglichen Abweichung vom Urteil des BFH vom 10.07.1996 I R 108 - 109/95, BStBl II 1997, 230 und damit zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 93 und 97 Abgabenordnung
§§ 12 KAG NW und 93 AO
§§ 93 und 97 AO
§ 47 Abs. 1 KStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 2 b Umsatzsteuergesetz
§ 47 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz
§ 12 Abs. 1 Nr. 3 a KAG NW
§ 93 Abs. 1 AO
§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG
§ 12 Abs. 1 Nr. 3 KAG NW
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1989, 522
BStBl II 1998, 689
BStBl II 1997, 577
BStBl II 1997, 230
BStBl II 1994, 725
BStBl II 1990, 649
1 KStG zum 31.12
6 K 9062/99
89 I R 73/85
97 I R 66/96
98 I R 36/97
97 I R 75/96
94 I R 93/93
90 I R 83/87