Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2005-11-30, Aktenzeichen 3 K 417/02

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist, ob aktivierte Zuckerrübenlieferrechte in den Streitjahren 1999 und 2000 linear abgeschrieben werden können.
Der mittlerweile verstorbene Kläger hat im August 1991 Rübenlieferrechte mit Anschaffungskosten von TDM 12 erworben, im Juni 1992 hat er weitere Zuckerrübenlieferrechte bei der Z AG i.H.v. TDM 1 erworben. Bei beiden Anschaffungen handelt es sich um Lieferrechte nach der sogenannten A-Quote. Bis zum Ende des Wirtschaftsjahres 1998/99 wurde der Bilanzansatz unverändert weitergeführt.
In den Einkommensteuererklärungen wurde eine Absetzung für Abnutzung (AfA) i.H.v. TDM 2 je Wirtschaftsjahr geltend gemacht, die vom Beklagten jedoch nicht berücksichtigt wurde. Hiergegen richtet sich die vorliegende Sprungklage.
Die erste Regelung über den Zuckermarkt der Europäischen Union (EU) datiert vom Juni 1968. Seither wurde die Regelung immer wieder verlängert, ab 1981 zwei mal für jeweils 10 Wirtschaftsjahre. Die Verordnung vom 13.09.1999 gilt für die Wirtschaftsjahre 2001/2002 bis 2005/2006. Der Deutsche Bundestag hatte am 20.04.2001 empfohlen, die Verordnung noch um zwei Jahre zu verlängern, um ab 2002 Beratungen über eine grundlegende Reform einzuleiten. Aufgrund von Klagen vor der Welthandelsorganisation (WTO) darf die EU sog. C-Zucker nicht mehr zu subventionierten Preisen exportieren. Die Regelungen für A- und B-Zucker bleiben jedoch unberührt, die Preise sollen zwar um 36 % sinken, die Verluste jedoch bis 2010 zu 64,2 % durch eine Prämie entschädigt werden. Ab 2009 werden ärmere Länder vollen Zugang zum Markt der EU haben. Die Zuckermarktordnung soll nach den vorgenannten Bedingungen weiterhin Bestand bis Ende des Wirtschaftsjahres 2014/2015 haben. Die A- und B-Quoten werden zu einer einzigen Quote zusammen geführt.
Die Kläger machen geltend, dass es sich bei den aktivierten Rübenlieferrechten um abnutzbare immaterielle Wirtschaftsgüter handele. Ursprünglich wurde geltend gemacht, dass sich die Dauer der Nutzbarkeit nach der zum Zeitpunkt der Klageerhebung laufenden Zuckermarktverordnung bestimme und somit der 30. Juni 2006 zu Grunde zu legen sei. Es ergebe sich dann eine jährliche Abschreibung i.H.v. TDM 2. Aufgrund der Verlängerung der Zuckermarktordnung bis Ende des Wirtschaftsjahres 2014/2015 werde jedoch nunmehr von einer Nutzungsdauer bis zu diesem Zeitpunkt ausgegangen, so dass die geltend gemachte AfA nunmehr TDM 1 betrage.
Der Bundesfinanzhof (BFH) habe in seinem Urteil vom 24. Juni 1999 (IV R 33/98, BFH/NV 1999, 1550) entschieden, dass es sich bei den Zuckerrübenlieferrechten um Rechte von unbestimmter Dauer i.S.d. § 13 Abs. 2 Bewertungsgesetz (BewG) handele. Die Finanzverwaltung sei in ihrem Erlass aus dem Jahr 1998 jedoch vom Vorliegen von Rechten mit immer währender Nutzung ausgegangen und habe deshalb eine Abschreibung verneint. Trotz der bislang in der Vergangenheit vorgenommenen Verlängerungen der EU zur Zuckermarktordnung sei ein Ende der Geltungsdauer der Quotenregelung durchaus absehbar. Die Verordnung aus dem Jahre 1981 habe noch eine Laufzeit von 10 Jahren gehabt. Die Regelung vom Juni 2001 sei jedoch auf 5 Jahre befristet gewesen. Die wirtschaftlichen Rahmenbedingungen hätten sich ständig verschlechtert. Zudem seien Klagen vor der Welthandelsorganisation beabsichtigt, mit dem Ziel die Zuckermarktordnung der EU zu Fall zu bringen. Aus der Befristung der Kontingentierung ergebe sich, dass es ungewiss sei ob und in welcher Form die Zuckermarktordnung fortgeführt werde. Dies unterscheide den vorliegenden Fall auch von den Güterfernverkehrskonzessionen. Diesbezüglich sei eine endgültige Regelung eingeführt worden. Im Gegensatz zu diesen Konzessionen müsse deswegen eine Abschreibung möglich sein. Vergleichbar seien die Milchreferenzmengen, die als abnutzbares immaterielles Anlagegut behandelt würden. Dort sei eine Abschreibung auf 10 Jahre gegeben. Es müsse diesbezüglich eine Gleichbehandlung mit den Zuckerrübenlieferrechten herbeigeführt werden. Auch in der Literatur werde die Auffassung vertreten, dass die Nutzungsdauer nach der voraussichtlichen Dauer der Zuckermarktordnung zu schätzen sei.
Er macht geltend, dass es sich bei den Zuckerlieferrechten nicht um abnutzbare Wirtschaftsgüter handele. Bei Rechten hänge die Abschreibung u.a. davon ab, ob ein Recht zeitlich befristet erteilt worden sei. Eine Quotenregelung für Zucker existiere seit 1968. Sie sei von Anfang an befristet gewesen, sei jedoch stets verlängert worden. Ein befristetes Recht, bei dem aufgrund mehrfacher Verlängerung ein Auslaufen nicht wirklich absehbar sei, sei als unbefristet und nicht absetzbar zu behandeln (Urteil des BFH vom 18. Dezember 1970, BStBl II 1971, 237).
Hinsichtlich des weiteren Vortrags wird auf die zur Gerichtsakte gereichten Schriftsätze sowie den Inhalt der beigezogenen Steuerakten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet.
1. Die Sprungklage ist nach § 45 Abs. 1 S. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) ohne Durchführung eines Vorverfahrens zulässig, da der Beklagte mit Fax vom 12. Dezember 2002 der am 18. November 2002 zugestellten Klage zugestimmt hat.
2. Der Beklagte hat jedoch zu Recht die Vornahme einer linearen AfA abgelehnt.
a. Ein an den Betrieb gebundenes Zuckerrübenlieferrecht stellt unstreitig ein immaterielles Wirtschaftsgut dar. Es handelt sich hierbei um ein sogenanntes Recht von unbestimmter Dauer, da eine Gewissheit über das Ende nicht aber über den Zeitpunkt des Wegfalls besteht. Dies ergibt sich aus der wiederholt befristeten Kontingentierung des Zuckermarktes und führt zu einer Ungewissheit hinsichtlich der Frage, ob und in welcher Form die Zuckermarktordnung fortgeführt wird.
Deshalb kann hier nicht auf die Rechtsprechung des BFH zu den Güterfernverkehrskonzessionen zurückgegriffen werden. Bei diesen war festgestellt worden, dass sie nicht abschreibbar sind, da keine Befristungen vorgelegen haben. Der BFH sieht eher eine Vergleichbarkeit mit den Milchreferenzmengen gegeben, die - nach Auffassung der Finanzverwaltung - ein abnutzbares immaterielles Wirtschaftsgut des Anlagevermögens mit einer Nutzungsdauer von 10 Jahren, somit auch ein befristetes Recht von unbestimmter Dauer, darstellten (Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 24. Juni 1999 IV R 33/98, BFH/NV 1999, 1550).
Ob ein materielles Wirtschaftsgut abnutzbar ist, entscheidet sich danach, ob seine Nutzung unter rechtlichen und wirtschaftlichen Gesichtspunkten zeitlich begrenzt ist. Dies ist nicht der Fall, wenn das Nutzungsrecht zumindest faktisch garantiert wird (Urteil des BFH vom 28. Mai 1998 IV R 48/97, BStBl II 1998, 775).
Nach der Auffassung der Literatur wird eine Abnutzung - und damit die Zulässigkeit einer linearen AfA - nur angenommen, wenn das Wirtschaftsgut einer Abnutzung durch Ver- oder Gebrauch unterliegt. Auch immaterielle Wirtschaftsgüter müssen einem Wertverzehr unterliegen, um abgeschrieben werden zu können. Sie sind nicht abnutzbar, wenn trotz bestehender zeitlicher Begrenzung mit immer neuen Verlängerungen zu rechnen ist, oder aus sonstigen Gründen ein zeitlich bestimmbares Ende nicht erkennbar ist. Dies gilt für Rechte, deren Wert sich nicht innerhalb eines wenigstens schätzbaren Zeitraumes erschöpft (Lambrecht in Kirchhof, Kompaktkommentar, § 7 EStG, Rd-Nr. 51; Brandes in Blümich, § 7 EStG, Rd-Nr. 212; Nolde in Herrmann/Heuer/Raupach § 7 EStG, Rd-Nr. 118, 120; Werndl in Kirchhof/Söhn, § 7 EStG, Rd-Nr. B 83; Felsmann, Besteuerung der Land- und Forstwirte, B, Rd-Nr. 576 k). Teilweise wird auch aus der Tatsache, dass der BFH im Zuckerrübenlieferrecht als ein Recht von unbestimmter Dauer i.S.d. § 13 Abs. 2 BewG ansieht, geschlossen, dass es sich um ein abnutzbares Wirtschaftsgut handelt. Es wird davon ausgegangen, dass das Lieferrecht keinen Wert mehr hat, sobald es keine Preisgarantie für Zucker mehr gibt. Dann wäre eine Zuckerrübenquote überflüssig. Deshalb sei die Nutzungsdauer nach der voraussichtlichen Dauer der Zuckermarktordnung zu schätzen. Gleichzeitig wird jedoch auch angeführt, dass keiner sicher weiß, wie es weitergehen wird (Freiherr von Schönberg, Die ertragsteuerlichen Folgen bei der Veräußerung und Entnahme von Grund und Boden und immateriellen Wirtschaftsgütern in der Land- und Forstwirtschaft, DStZ 2001, 145, 152 f).
b. Ausgehend von den Streitjahren 1999 und 2000 kann der Senat nicht erkennen, ob und wann die damals bestehende Zuckermarktordnung der EU auslaufen wird. Diese besteht seit 1968 und wurde wiederholt verlängert. In den Streitjahren hatte sie noch eine Laufzeit bis Ende des Wirtschaftsjahres 2005/2006. Es gab zwar bereits Anhaltspunkte, dass die damals festgeschriebenen Konditionen wegen möglicher Klagen vor der WTO nicht unverändert fortgeführt werden können, gleichwohl wurde zwar nur ein Reformbedürfnis erkannt, allerdings mit dem Bestreben die Zuckermarktordnung letztlich doch weiterzuführen. Allein die Tatsache, dass sich die wirtschaftlichen Bedingungen für die Zuckerrübenanbauer immer weiter verschlechtert haben, kann nicht dazu führen, dass mit einem Auslaufen der Begünstigungen zu rechnen war. Die EU war in den Streitjahren weiterhin bestrebt den Markt selbst zu regulieren und die Produzenten entsprechend zu unterstützen. Eine zeitliche Begrenzung war deshalb für den Senat nicht erkennbar, so dass eine Nutzungsdauer nicht geschätzt werden kann. In diesen Fällen ist jedoch keine lineare AfA zu gewähren.
Dass die von der EU gewährte Preisgarantie letztlich entfallen könnte, war weder in den Streitjahren noch bei Urteilsfindung ersichtlich. Die rechtliche Einordnung des Zuckerrübenlieferrechts in ein Recht von unbestimmter Dauer führt nicht automatisch dazu, dass eine Nutzungsdauer dieses Rechts absehbar ist und deshalb eine lineare AfA vorzunehmen wäre. Diesen Schritt ist der BFH im o.g. Urteil bislang nicht gegangen und vermag auch der Senat nicht zu gehen.
Diese Einschätzung wurde durch die jüngsten Entwicklungen in der EU auch bestätigt. Der Bauernverband war ununterbrochen bestrebt die Zuckermarktordnung weiter zu führen. Anhaltspunkte für einen Wertverlust, der den Ansatz des Buchwertes nicht mehr rechtfertigt sind weder vorgetragen noch ersichtlich.
c. Auch aus dem Vergleich mit der Behandlung von Güterfernverkehrskonzessionen sowie der Milchreferenzmenge ergeben sich keine anderen Auswirkungen. Erstere werden vom BFH wegen der Praxis der weiteren Konzessionserteilung an die bisherigen Genehmigungsinhaber als nicht einem Wertverzehr unterliegend angesehen (u.a. Urteil des BFH vom 17. Februar 1993 I R 48/92, BFH/NV 1994, 455 m.w.N.). Der Sachverhalt war insoweit vergleichbar als auch dort zeitliche Befristungen faktisch nicht berücksichtigt worden sind.
Bei der Milchreferenzmenge handelt es sich um eine Regelung der Finanzverwaltung (BMF vom 14. Januar 2003, BStBl. I 2003, 78, 83f), die nicht ohne weiteres auf die Zuckerrübenlieferrechte übertragen werden kann. Die Regelung ist als Billigkeitsmaßnahme der Finanzverwaltung anzusehen. Es ergibt sich hieraus nicht zwingend, dass auch die Zuckerrübenlieferrechte linear abschreibbar sein müssten. Vielmehr ist auch zu überprüfen, ob die Billigkeitsregelung der Finanzverwaltung Bestand haben kann.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung i.S.d. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO hat.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 7 EStG
§ 13 Abs. 2 Bewertungsgesetz
§ 45 Abs. 1 S. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 13 Abs. 2 BewG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1999, 1550
BStBl II 1971, 237
BStBl II 1998, 775
BFH/NV 1994, 455
IV R 33/98
99 IV R 33/98
98 IV R 48/97
93 I R 48/92