Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-11-28, Aktenzeichen 14 K 2735/10

Tenor:
1. Der Umsatzsteuerbescheid 2007 vom 14. April 2009 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. Juni 2010 wird dahin gehend geändert, dass weitere Vorsteuern in Höhe von xx.xxx EUR zum Abzug zugelassen werden. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Dem Beklagten wird aufgegeben, die Umsatzsteuer 2007 nach Maßgabe der Entscheidungsgründe neu festzusetzen.
2. Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte zu 1/8, die Klägerin zu 7/8.
3. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Ermöglicht der Kostenfestsetzungsbeschluss eine Vollstreckung im Wert von mehr als 1.500 EUR, hat der Kläger in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruches Sicherheit zu leisten. Bei einem vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruch bis zur Höhe von 1.500 EUR kann der Beklagte der vorläufigen Vollstreckung widersprechen, wenn die Klägerin nicht zuvor in Höhe des vollstreckbaren Kostenerstattungsanspruchs Sicherheit geleistet hat.
4. Die Revision wird nicht zugelassen.
5. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.

Tatbestand:
1
Der Sachverhalt ergibt sich aus der Entscheidung des BFH vom 06.04.2016,V R 6/14, juris.

Entscheidungsgründe:
2
Die Klage ist teilweise begründet. Die Klägerin hat einen weiteren Vorsteuerabzug in Höhe von (xx.xxx,xx EUR + x.xxx EUR =) xx.xxx EUR (1.). Im Übrigen wird die Klage abgewiesen (2.).
3
1. Ein Unternehmer --im Streitfall die Klägerin, die infolge ihrer Beratungs- und Vermietungstätigkeiten Unternehmerin i.S.d. § 2 Abs. 1 UStG ist-- kann die in einer ordnungsgemäßen Rechnung gesondert ausgewiesene, gesetzlich geschuldete USt für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von einem anderen Unternehmer für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, gemäß § 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG abziehen. Geht die Klägerin zugleich steuerpflichtigen --im Streitfall nicht steuerbaren Tätigkeiten, die den Vorsteuerabzug nicht ausschließen (§ 15 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UStG)-- oder steuerfreien wirtschaftlichen Tätigkeiten --im Streitfall die Vermietungsleistungen (§ 4 Nr. 12 Buchst. a UStG), die gemäß § 15 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UStG i.V.m. § 15 Abs. 4 UStG einen Vorsteuerabzug ausschließen-- und nichtwirtschaftlichen Tätigkeiten --im Streitfall die Aufnahme von Gesellschaftern sowie das Halten und Verwalten von Beteiligungen-- nach, ist der Abzug der Vorsteuer auf Aufwendungen für bezogene Leistungen nur insoweit zulässig, als diese Aufwendungen der wirtschaftlichen Tätigkeit der Klägerin zuzurechnen sind (EuGH-Urteil vom 13. März 2008 C-437/06, Slg. 2008, I-1597; BFH-Urteil vom 6. Mai 2010 V R 29/09, Bundessteuerblatt (BStBl.) II 2010, 885). Vorsteuern sind dann nach § 15 Abs. 4 UStG analog (BFH-Urteil vom 9. Februar 2012 V R 40/10, Deutsches Steuerrecht (DStR) 2012, 518) anteilig abzugsfähig.
4
Die Klägerin führt infolge ihrer Beratungstätigkeit eine wirtschaftliche Tätigkeit aus. Denn eine solche ist u.a. gegeben, wenn die finanzielle Beteiligung an einem anderen Unternehmen unbeschadet der Rechte, die dem Anteilseigner in seiner Eigenschaft als Aktionär oder Gesellschafter zustehen, mit unmittelbaren oder mittelbaren Eingriffen in die Verwaltung der Gesellschaft einhergeht, an der die Beteiligung besteht, soweit ein solcher Eingriff die Vornahme von Umsätzen einschließt, die der Mehrwertsteuer unterliegen, wie z.B. die Erbringung von Verwaltungs-, Buchhaltungs- und EDV-Dienstleistungen (BFH-Urteil vom 27. Januar 2011 V R 38/09, BStBl. II 2012, 68). Dieser wirtschaftlichen Tätigkeit sind im Einzelnen unter Berücksichtigung der von der Klägerin geltend gemachten Vorsteuern anhand des Buchungstextes ihres „Kontos 1406 Abziehbare Vorsteuer“ sowie der Aufstellung der Klägerin mit Schriftsatz vom 2. April 2012 (xx.xxx,xx EUR erklärte Vorsteuern „Projektentwicklung“ ./. xx.xxx EUR Vorsteuern aus Zahlungen an B =) xx.xxx,xx EUR zuzuordnen. Insoweit bezog die Klägerin Leistungen für Zwecke ihrer nicht den Vorsteuerabzug ausschließenden Umsätze, da die Eingangsleistungen direkt und unmittelbar mit den zum Vorsteuerabzug berechtigenden Ausgangsumsätzen zusammenhingen (vgl. EuGH-Urteil vom 8. Juni 2000 C-98/98, UR 2000, 342; EuGH-Urteil vom 6. September 2012 C-496/11, DStR 2012, 1859).Die Reisekosten, Aufwendungen für die Mittelverwendungskontrolle sowie Beratung stehen zur Überzeugung des Gerichts unter Berücksichtigung der Aussage von Herrn A in unmittelbaren Zusammenhang mit der Beratung der Tochtergesellschaften. Es kann insoweit dahin gestellt bleiben, ob die Klägerin diese Tätigkeit selbständig durch den Geschäftsführer ihrer Komplementär-GmbH ausübt oder die B GmbH mit dieser Aufgabe --Beratung-- betraut hat.
5
Bei den „sonstigen“ Vorsteuern in Höhe von x.xxx,xx EUR handelt es sich um Leistungsbezüge, die sämtliche Bereiche der Gesellschaft betreffen. Darunter fallen u.a. die Aufwendungen für den „C“, die EDV-Ausstattung, Büromaterial sowie Druckerzeugnisse. Die darauf entfallenden Vorsteuern stehen in Zusammenhang sowohl mit Umsätzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigen, als auch mit Umsätzen, welche nicht zum Vorsteuerabzug berechtigen (s. unten 2.). Insoweit ist die wirtschaftliche Zurechnung von Vorsteuerbeträgen auf den jeweiligen Bereich aufgrund sachgerechter Schätzung vorzunehmen (§ 15 Abs. 4 S. 3 UStG). Das Gericht schätzt unter Berücksichtigung der Art der geltend gemachten Vorsteuern, der umsatzsteuerfreien Vermietung einschließlich Büroausstattung und der nichtsteuerbaren Sphäre Aufnahme von Gesellschaftern sowie Halten und Verwalten von Beteiligungen, dass 15 % der erklärten Vorsteuern und damit x.xxx EUR abzugsfähig sind. Hierbei kann unberücksichtigt bleiben, ob die Klägerin --wie vorgetragen-- schon im Streitjahr einen Handel mit X-Rechten beabsichtigt hat, denn Aufwendungen mit erkennbarem Bezug auf einen solchen hat sie nicht aufgeführt. Für einen Vorsteuerabzug trägt indes die Klägerin die Darlegungslast.
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2. Im Übrigen hat die Klage keinen Erfolg. Vorsteuern in Höhe von insgesamt xx.xxx,xx EUR (xx.xxx,xx EUR erklärte Vorsteuern „Anteilsverkauf“ + xx.xxx EUR „B, Projektentwicklung“ sowie die anteiligen „sonstigen“ Vorsteuern in Höhe von x.xxx,xx EUR) sind dem nichtwirtschaftlichen Bereich der Klägerin, der Aufnahme eines Gesellschafters gegen Bareinlage sowie dem Halten und Verwalten von Beteiligungen, zuzurechnen. Diese Vorsteuern stehen unmittelbar und ausschließlich in Zusammenhang mit der Aufnahme von Gesellschaftern. Denn sie sind im Wesentlichen für die Erstellung des X-Prospekts und von Flyern, für die Gestaltung der Homepage sowie die an den „C“ und die B GmbH bezahlte Vertriebsprovision angefallen, sowie der Investition in Beteiligungen in Y entsprechend dem Gesellschaftszweck nach § 2 des Gesellschaftsvertrags sowie den Angaben der Klägerin bei ihrer Gewerbeanmeldung und im X-Prospekt. . Hierzu zählen auch die in Zusammenhang mit der „Projektentwicklung“ erklärten Vorsteuern i.H.v. xx.xxx EUR aus Zahlungen an die B GmbH unter Berücksichtigung der vertraglichen Vereinbarungen der Klägerin mit der B GmbH. Nach den Angaben im Projektentwicklungsvertrag war dessen Gegenstand im Wesentlichen die Konzeption eines Fondsmodells, die Erstellung des X-Prospekts und die Formulierung von Verträgen. Soweit die von einem Steuerpflichtigen bezogenen Gegenstände oder Dienstleistungen für die Zwecke steuerbefreiter Umsätze oder solcher Umsätze verwendet werden, die nicht vom Anwendungsbereich der Mehrwertsteuer erfasst werden, kann es weder zur Erhebung der Steuer auf der folgenden Stufe noch zum Abzug der Vorsteuer kommen (vgl. EuGH-Urteil vom 30. März 2006 C-184/04, Slg. 2006, I-3039; EuGH-Urteil vom 14. September 2006 C-72/05, Slg. 2006, I-8297; EuGH-Urteil vom 12. Februar 2009 C-515/07, Slg. 2009, I-839).
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Entgegen der Ansicht der Klägerin begründen weder die Aufnahme eines Gesellschafters gegen Zahlung einer Bareinlage (vgl. BFH-Urteil vom 1. Juli 2004 V R 32/00, BStBl. II 2004, 1022) noch das Halten und Verwalten von anderen Gesellschaften einen umsatzsteuerlichen Leistungsaustausch. Beteiligungen am Gewinn einer Gesellschaft sind kein Entgelt für die Kapitalüberlassung des Anteilseigners. Weder der bloße Erwerb von Beteiligungen an anderen Unternehmen stellt eine Nutzung eines Gegenstands zur nachhaltigen Erzielung von Einnahmen dar, weil eine Ausschüttung als Ergebnis dieser Beteiligung Ausfluss der bloßen Innehabung des Gegenstands ist (EuGH-Urteil vom 27. September 2001 C-16/00, Slg. 2001, I-6663), noch ist der Verkauf von Anteilen eine wirtschaftliche Tätigkeit (EuGH-Urteil vom 8. Februar 2007 C-435/05, Slg. 2007, I-01315; EuGH-Urteil vom 26. Juni 2003 C-442/01, Slg. 2003, I-6851). Eine Gesellschaft, die Gesellschaftsanteile ausgibt, will nämlich ihr Vermögen durch die Beschaffung zusätzlichen Kapitals vergrößern, wobei sie den neuen Anteilseignern ein Eigentumsrecht an einem Teil des auf diese Weise erhöhten Kapitals einräumt. Vom Standpunkt der ausgebenden Gesellschaft aus besteht deren Ziel im Erwerb von Kapital und nicht in der Erbringung einer Dienstleistung. Aus der Sicht des Anteilseigners stellt die Zahlung der zur Kapitalerhöhung erforderlichen Beträge keine Gegenleistung dar, sondern eine Investition oder Kapitalanlage (EuGH-Urteil vom 26. Mai 2005 C-465/03, Slg. 2005, I-4357). Bei einem direkten und unmittelbaren Zusammenhang zu einem Ausgangsumsatz, der mangels wirtschaftlicher Tätigkeit nicht dem Anwendungsbereich der Steuer unterliegt, besteht sodann --wie im Streitfall-- keine Berechtigung zum Vorsteuerabzug (BFH-Urteil vom 9. Februar 2012 V R 40/10, DStR 2012, 518; vgl. auch Niedersächsisches Finanzgericht (FG), Urteil vom 4. Februar 2010 16 K 17/09, Entscheidungen der FG (EFG) 2010, 1254).
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Eine andere Beurteilung ergibt sich --entgegen den Ausführungen der Klägerin-- nicht unter Berücksichtigung der Rechtsprechung des EuGH und des BFH. Danach kann der für einen Vorsteuerabzug erforderliche Zusammenhang zu einzelnen wirtschaftlichen Ausgangsumsätzen oder zur wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Unternehmers (vgl. BFH-Urteil vom 6. Mai 2010 V R 29/09, BStBl. II 2010, 885) und damit ein Recht auf einen Vorsteuerabzug dann bestehen, wenn die Kosten für die fraglichen Dienstleistungen zu den allgemeinen Aufwendungen gehören und als solche Kostenelemente der vom Unternehmer gelieferten Gegenstände oder erbrachten Dienstleistungen sind (EuGH-Urteil vom 8. Juni 2000 C-98/98, UR 2000, 342; EuGH-Urteil vom 6. September 2012 C-496/11, DStR 2012, 1859; EuGH-Urteil vom 8. Februar 2007 C-435/05, Slg. 2007, I-01315; BFH-Urteil vom 9. Februar 2012 V R 40/10, DStR 2012, 518). In einem derartigen Fall hängen diese Kosten direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen zusammen (vgl. EuGH-Urteil vom 8. Juni 2000 C-98/98, UR 2000, 342; EuGH-Urteil vom 26. Mai 2005 C-465/03, Slg. 2005, I-4357).Die Klägerin geht zwar zu Recht davon aus, dass z.B. auch für Dienstleistungen bei der Aufnahme eines Gesellschafters gegen Bareinlage oder beim Erwerb einer Beteiligung Vorsteuern abgezogen werden können, obwohl dies für sich betrachtet keine wirtschaftlichen Tätigkeiten sind, wenn die Kosten dieser Dienstleistungen zu den allgemeinen Kosten gehören und deshalb grundsätzlich direkt und unmittelbar mit der wirtschaftlichen Tätigkeit zusammenhängen (BFH-Urteil vom 1. Juli 2004 V R 32/00, BStBl. II 2004, 1022: es ging um Beratungsleistungen einer Gesellschaft, die ausschließlich unternehmerisch tätig war und keine Beteiligungen hielt).So kann die Vorsteuer auf Aufwendungen in Zusammenhang mit der Ausgabe von Aktien und Beteiligungen abzugsfähig sein, wenn das erworbene Kapital für die wirtschaftlichen Tätigkeiten des Betroffenen eingesetzt wird (EuGH-Urteil vom 11. Dezember 2007 C-437/06, Juris) oder beabsichtigt ist, das erhaltene Kapital für umsatzsteuerpflichtige Umsätze zu verwenden, d.h. steuerpflichtige Tätigkeiten finanziert werden (BFH-Urteil vom 6. Mai 2010 V R 29/09, BStBl. II 2010, 885).
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Die Klägerin hat indes diese Voraussetzungen nicht zur Überzeugung des Gerichts dargelegt. Hierfür reicht es nicht aus, dass sie inhaltsgleiche Beraterverträge mit ihren Tochtergesellschaften in Y abgeschlossen hat. Diese sagen nichts über den Umfang ihrer unternehmerischen Tätigkeit aus. Die Klägerin ist aus den genannten Gründen auch nicht ausschließlich unternehmerisch tätig gewesen. Hinzu kommt, dass sie das erworbene Kapital für den Erwerb der Beteiligungen eingesetzt und damit keine steuerpflichtigen wirtschaftlichen Tätigkeiten finanziert hat. Damit kann dahin gestellt bleiben, ob die mit dem Kapital angeschaffte Landschaft Y S.A. als Besitzgesellschaft und Verpächterin ihrerseits umsatzsteuerpflichtige Ausgangsumsätze ausführt. Der erkennende Senat hat diesbezüglich Zweifel, zumal auch Herr A in der mündlichen Verhandlung ausgeführt hat, die Grundstücksgesellschaft selbst sei nicht tätig. Tätig sei die Betriebsgesellschaft V S.A.
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Ferner wurden die streitgegenständlichen Kosten für die Eingangsleistungen nicht als allgemeine Aufwendungen Bestandteile des Preises der von der Klägerin erbrachten Leistungen. Hierfür sprechen das jeweils vertraglich vereinbarte geringe pauschale Entgelt von xx.xxx EUR jährlich, das Verhältnis der Leistungsentgelte zu den bilanzierten Beteiligungswertansätzen zum 31. Dezember 2007 in Höhe von ca. x,x Mio. EUR sowie der Vergleich zwischen den Leistungsentgelten und den wesentlich höheren vorsteuerbelasteten Aufwendungen der Klägerin im Streitjahr (vgl. BFH-Urteil vom 9. Februar 2012 V R 40/10, DStR 2012, 518).
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Außerdem ist die Betriebsgesellschaft V S.A. lediglich mit einem Stammkapital von xx.xxx US-$ ausgestattet und die Klägerin wies diesbezüglich Anschaffungskosten von xx.xxx EUR aus. Aus den genannten Gründen kommt es nicht darauf an, dass die Klägerin nicht mehr alleinige Gesellschafterin der V S.A. und diese nicht mehr ausschließlich Vertragspartnerin der Klägerin ist. Auch für den Preis der Ausgangsleistungen dieser Gesellschaft sind die Aufwendungen der Klägerin keine Kostenelemente. Die Klägerin hat auch nicht zur Überzeugung des Gerichts dargelegt, dass die von ihr geltend gemachten Vorsteuern Kostenelemente eines beabsichtigten Verkaufs von X-Zertifikaten sind. Objektive Anhaltspunkte hierfür ergeben sich weder aus dem X-Prospekt, dem Informationsprospekt „X-Zertifikate von A“, den Protokollen der Beiratsitzung vom xx.xx. 2009, yy.yy. 2009 und zz.zz. 2010, die jeweils nicht das Streitjahr und auch nicht ausschließlich die Angelegenheiten der Klägerin betreffen, noch aus den Verträgen der Klägerin mit ihren Tochtergesellschaften und der B GmbH. Aus diesem Grunde kann dahin gestellt bleiben, ob die Klägerin, ihre Gesellschafter oder die Gesellschaften in Y Inhaber dieser Zertifikate werden und von wem diese verkauft bzw. ob sie verkauft oder für die freiwillige Kompensation des eigenen X-Verbrauchs der Gesellschafter eingesetzt werden.
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Eine andere Beurteilung ergibt sich auch nicht unter Berücksichtigung des EuGH-Urteils vom 23. Februar 2006 C-253/03 (Slg. 2006 I-01831) zur Rechtsformneutralität und den Ausführungen der Klägerin, sie habe nach dem Recht Ys dort keinen Grundbesitz erwerben können und aus haftungsrechtlichen Gründen --so die Aussage von Herrn aA in der mündlichen Verhandlung-- eine Besitz- und Betriebsgesellschaft in Y erworben. Denn aus den oben dargestellten Gründen ist für den Vorsteuerabzug entscheidend, ob und in welchem Umfang die Klägerin wirtschaftlich tätig ist.
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Die Ermittlung der festzusetzenden USt 2007 wird gemäß § 100 Abs. 2 S. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) dem Bekl übertragen, der § 100 Abs. 2 S. 3 FGO zu beachten hat.
14
Die Klägerin und der Beklagte tragen die Kosten verhältnismäßig, da sie jeweils teils obsiegt haben und teils unterlegen sind (§ 136 Abs. 1 FGO).
15
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 Zivilprozessordnung.
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Die Revision wird nicht zugelassen, da die in § 115 FGO genannten Voraussetzungen nicht vorliegen. Die entscheidungserheblichen Fragen liegen auf tatsächlichem Gebiet.
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Die Klägerseite beantragte, die Zuziehung des Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu erklären. Dem Verfahren lag ein Sachverhalt zugrunde, der in rechtlicher Hinsicht nicht von vornherein als einfach zu beurteilen war. Die Klägerseite durfte sich daher eines Rechtskundigen bedienen, um eine erfolgversprechende Rechtsverfolgung zu erreichen. Der Senat hält hiernach die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig (§ 139 Abs. 3 S. 3 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 151, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 709, 711 Zivilprozessordnung
§ 115 FGO
§ 2 Abs. 1 UStG
§ 15 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 UStG
§ 15 Abs. 2 S. 1 Nr. 2 UStG
§ 15 Abs. 2 S. 1 Nr. 1 UStG
§ 15 Abs. 4 UStG
§ 15 Abs. 4 S. 3 UStG
§ 100 Abs. 2 S. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 2 S. 3 FGO
§ 136 Abs. 1 FGO
§ 139 Abs. 3 S. 3 FGO

Zitierte Entscheidungen: V R 6/14
10 V R 29/09
12 V R 40/10
11 V R 38/09
04 V R 32/00
16 K 17/09