Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-06-13, Aktenzeichen 1 K 108/11
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2014:0613.1K108.11.0A

Tenor:
Die Umsatzsteuerbescheide für 2001 bis 2005, jeweils vom 12. April 2010, werden unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 9. Dezember 2010 dahingehend geändert, dass die Umsatzsteuer für 2001 auf … EUR, für 2002 auf …, für 2003 auf … EUR, für 2004 auf … EUR und für 2005 auf … EUR festgesetzt wird.
Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt. Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor Vollstreckung Sicherheit in dieser Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die umsatzsteuerliche Behandlung von Warenlieferungen der Klägerin an die in Spanien ansässige … (künftig: G) in den Streitjahren 2001-2005.
Die Klägerin entwickelt, produziert und vermarktet …werkstoffe und daraus veredelte Produkte. Am ... schlossen die Klägerin und die G einen als … bezeichneten Vertrag (künftig: Vertrag). In diesem Vertrag verpflichtete sich die Klägerin, bestimmte, auf die individuellen Bedürfnisse der G zugeschnittene und eigens für sie hergestellte Zulieferteile für deren Produktion zu liefern.
Der Vertrag sah für die Belieferung der G durch die Klägerin nachfolgende Modalitäten vor:
Die Klägerin hatte entsprechend den Warenabrufen der G die bestellten Zulieferteile in ein räumlich abgegrenztes Lager auf dem Betriebsgelände der G in Spanien zu liefern (Ziff. 1 und 2 des Vertrages). Die dafür erforderlichen Lagerkapazitäten hatte die G auf eigene Rechnung und nach Industriestandard zur Verfügung zu stellen (Ziff. 6 S. 1, 7 Abs. 1). Zudem trug die G das Risiko des lagerbedingten Untergangs oder der Beschädigung der eingelagerten Zulieferteile und hatte die in das Lager eingebrachten Waren gegen Feuer, Diebstahl und Feuchtigkeitsschäden zu versichern (Ziff. 6 S. 2 und 3). Gemäß Ziff. 8 Abs. 2 S. 3 haftete die G für Minderbestände nach Inventur. G hatte die in das Lager einzuliefernden Zulieferteile unmittelbar bei Anlieferung auf Mängel zu untersuchen und eventuell bestehende Mängel gegenüber der Klägerin zu rügen (Ziff. 7 Abs. 3 und 4). G durfte die im Lager befindlichen Teile sofort nach der Anlieferung aus diesem entnehmen und für ihre Produktion verwenden. Sie musste bei der Entnahme der im Lager befindlichen Zulieferteile die zuerst gelieferten zuerst entnehmen (Ziff. 7 Abs. 2). Alle angelieferten Zulieferteile waren spätestens am Ende des zweiten auf die Einlieferung folgenden Monats von der G abzunehmen (Ziff. 5 lit. b). Nach Beendigung des Vertrages war die G zur Abnahme der verbleibenden Waren zum vereinbarten Preis verpflichtet (Ziff. 10 Satz 2). Den Kaufpreis für die gelieferten Waren musste G erst mit deren Entnahme aus dem Warenlager entrichten (Ziff. 4). Die Zulieferteile blieben bis zur vollständigen Kaufpreiszahlung Eigentum der Klägerin (Ziff. 3).
Die Klägerin belieferte die G mit Zulieferteilen zu den im Vertrag festgesetzten Rahmenbedingungen entsprechend der Abrufe von 1998 bis zur Kündigung des Vertrages Anfang des Jahres 2006.
In umsatzsteuerlicher Hinsicht behandelte die Klägerin die Lieferungen aufgrund des Vertrages gem. § 4 Nr. 1 lit. b i.V.m. § 6a Abs. 1 Umsatzsteuergesetz (UStG) als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen an die G und stellte dementsprechend der G unter deren Umsatzsteuer-Identifikationsnummer Rechnungen ohne gesonderten Umsatzsteuerausweis über die aus dem Lager entnommenen Zulieferteile aus. Diese Rechnungen legte sie dem Buchnachweis für die Steuerbefreiung gem. §§ 17a, 17c UStDV zu Grunde und gab entsprechende Umsatzsteuererklärungen für die Streitjahre ab, denen das Finanzamt Hanau zustimmte.
Für 2001 erklärte sie Umsatzsteuer in Höhe von …€. Mit einem aus hier nicht relevanten Gründen erlassenen Änderungsbescheid vom 02.09.2003 setzte das Finanzamt … Umsatzsteuer in Höhe von …€ fest.
Für 2002 erklärte die Klägerin Umsatzsteuer in Höhe von …€.
Für 2003 wurde Umsatzsteuer in Höhe von …€, für 2004 Umsatzsteuer in Höhe von …€ und für 2005 Umsatzsteuer in Höhe von …€ erklärt.
Anlässlich einer bei der Klägerin durchgeführten, die Streitjahre erfassenden, Betriebsprüfung vertrat der Betriebsprüfer beim Finanzamt … hinsichtlich der streitgegenständlichen Umsätze der Klägerin mit der G die Auffassung, die Klägerin habe die Zulieferteile nicht im Rahmen einer innergemeinschaftlichen Lieferung unmittelbar an die G geliefert. Sie habe die Zulieferteile zunächst in das ihr zuzurechnende Lager auf dem Betriebsgelände der G verbracht und anschließend von dort im Rahmen einer innerspanischen Lieferung an die G geliefert. Die auf dem Vertrag beruhenden Warenlieferungen seien daher aus deutscher steuerlicher Sicht im ersten Schritt ein innergemeinschaftliches Verbringen i.S.d. § 6a Abs. 2 UStG. Hierfür sei die Steuerbefreiung gem. § 4 Nr. 1 lit. b UStG wegen des insoweit fehlenden Nachweises gemäß § 6a Abs. 3 UStG i.V.m. § 17c Abs. 1 UStDV zu versagen, weil die Klägerin nicht ihre spanische Umsatzsteueridentifikationsnummer aufgezeichnet habe, sondern die der G. Deshalb sei der für die Steuerbefreiung erforderliche Buchnachweis nicht erbracht worden.
Die Klägerin versuchte daraufhin, die Warenlieferungen an die G entsprechend der Rechtsauffassung des Betriebsprüfers als innergemeinschaftliches Verbringen zu behandeln und die insoweit für eine Steuerbefreiung erforderlichen Nachweise zu erbringen. Die Lieferungen konnten nach den Bestimmungen des spanischen Umsatzsteuerrechts jedoch nur rückwirkend ab dem zweiten Quartal 2005 als innergemeinschaftliches Verbringen mit einer anschließenden innerspanischen Lieferung umqualifiziert und die Rechnungen entsprechend berichtigt werden. Diese berichtigten Rechnungen erkannte die Betriebsprüfung als hinreichende Nachweise für ein steuerfreies innergemeinschaftliches Verbringen an.
Für die im Streitzeitraum einschließlich des ersten Quartals 2005 ausgeführten Umsätze, für die eine Berichtigung der Rechnungen nach dem spanischen Steuerrecht aus Gründen der Verjährung nicht mehr möglich war, stellte der Betriebsprüfer steuerpflichtige Umsätze aus dem innergemeinschaftlichen
Verbringen von Waren für 2001 in Höhe von …€, für 2002 in Höhe von …€, für 2003 in Höhe von …€, für 2004 in Höhe von …€ und für 2005 in Höhe von …€ fest.
Das seinerzeit zuständige Finanzamt … machte sich diese Feststellungen zu Eigen und erließ am 12.04.2010 geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre 2001 bis 2005 und setzte die Umsatzsteuer unter Berücksichtigung der von der Betriebsprüfung festgestellten Umsätze aus dem innergemeinschaftlichen Verbringen in Höhe von …€ für 2001, …€ für 2002, …€ für 2003, …€ für 2004 und … für 2005 fest. Gleichzeitig hob es den Vorbehalt der Nachprüfung auf.
Die Einsprüche der Klägerin gegen die geänderten Bescheide wies der zwischenzeitlich zuständig gewordene Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 09.12.2010 als unbegründet zurück. Wegen der Einzelheiten der Einspruchsbegründung wird auf die Einspruchsschrift der Klägerin vom 10.05.2010 und den Schriftsatz der Klägerin vom 04.10.2010, wegen der Einzelheiten der vom Beklagten getroffenen Feststellungen und der Begründung der Entscheidung über den Einspruch wird auf die Einspruchsentscheidung vom 09.12.2010 verwiesen.
Mit der hiergegen erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Ziel, die Umsätze aus den Warenlieferungen an die G aufgrund des mit dieser geschlossenen Vertrages als umsatzsteuerfrei zu behandeln, weiter.
Sie führt zur Begründung im Wesentlichen aus, es habe sich bei den Warenlieferungen an die G um innergemeinschaftliche Lieferungen der Klägerin an diese gehandelt.
Für das Vorliegen einer Lieferung im umsatzsteuerrechtlichen Sinne komme es allein darauf an, dass der Leistungsempfänger objektiv in die Lage versetzt
werde, nach Belieben über den gelieferten Gegenstand zu verfügen, und dass der objektive Übergang der Verfügungsgewalt subjektiv von dem Willen der daran beteiligten Parteien getragen werde.
Vorliegend seien die Lieferungen der Klägerin darauf ausgerichtet gewesen, der G unmittelbar mit dem Eintreffen der Zulieferteile in dem Lager auf ihrem Betriebsgrundstück die Verfügungsmacht über diese zu verschaffen.
Dies ergebe sich neben dem Umstand, dass es sich bei den Zulieferteilen um Spezialanfertigungen gehandelt habe, deren weltweit einziger Abnehmer die G gewesen sei, daraus, dass die G nach dem Vertrag berechtigt gewesen sei, die Zulieferteile unmittelbar nach deren Eintreffen im Lager im Rahmen ihrer Produktion zu verbauen, falls sich bei Anlieferung keine Teile der benötigten Art im Lager befanden. Hiermit habe die vertragliche Abnahmepflicht der G korrespondiert. Hinzu komme, dass die G die Zulieferteile gegen Feuer, Diebstahl und Feuchtigkeitsschäden habe versichern müssen. Die vertragliche Regelung und deren Umsetzung sei mithin vom Willen der Vertragsparteien getragen gewesen, dass die G unmittelbar nach der Anlieferung der Waren tatsächlich und rechtlich über die gelieferten Zulieferteile verfügen können und dürfen sollte. Darauf, ob die G über die Ware tatsächlich bereits mit Eintreffen im Lager oder erst im Zeitpunkt der - späteren - Entnahme aus dem Lager habe verfügen wollen, komme es in diesem Zusammenhang nicht an.
Ebenso wenig stehe der Annahme einer innergemeinschaftlichen Lieferung entgegen, dass aufgrund der Regelung im Vertrag das zivilrechtliche Eigentum an den von der Klägerin gelieferten Waren erst im Zeitpunkt der vollständigen Kaufpreiszahlung an die G übergegangen sei. Nach den übereinstimmenden Zielsetzungen der Vertragsparteien habe die Organisation der Lieferbeziehungen durch den Vertrag neben der Gewährleistung eines gewissen Vorrats an Zulieferteilen am Produktionsstandort der G allein dem Zweck gedient, der G ein Zahlungsziel bis zu dem Zeitpunkt einzuräumen, in dem sie die eingelagerten Waren für ihre Produktion benötigte. Insoweit habe die Entnahme der Waren aus dem Lager lediglich der Bestimmung des Zeitpunkts der Fälligkeit des Kaufpreises gedient. Diesen Zielsetzungen entsprechend sei die G auch nicht berechtigt gewesen, nach Belieben darüber zu entscheiden, ob sie die eingelagerten Waren überhaupt abnehmen wolle, sondern sei sie aufgrund der bereits genannten vertraglichen Regelung verpflichtet gewesen, alle in das Lager eingelieferten Waren innerhalb von drei Monaten nach Anlieferung, spätestens aber bei Auflösung des Lagers abzunehmen und zu bezahlen.
Selbst wenn man mit dem Beklagten bei den Lieferungen in das Lager eininnergemeinschaftliches Verbringen annähme, wären die Umsätze ebenfalls steuerfrei. Dies erfordere gemäß § 6a Abs. 2 UStG, dass der Vorgang im Zielmitgliedstaat der Erwerbsbesteuerung unterliege und der Unternehmer die nach § 6a Abs. 3 UStG erforderlichen Nachweise erbringe. Diese Voraussetzungen, insbesondere die Nachweispflichten, seien auf der Grundlage der nunmehrigen Rechtsprechung des EuGH und des BFH erfüllt.
Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren sei für notwendig zu erklären. Zwar sei im Einspruchsverfahren kein Bevollmächtigter für die Klägerin nach außen in Erscheinung getreten. Indessen habe die Klägerin bereits im Einspruchsverfahren externen steuerlichen Rat ihrer Prozessbevollmächtigten sowie des Steuerberaters …, der die Klägerin auch im Rahmen der Betriebsprüfung beraten habe, in Anspruch genommen. Wegen der Komplexität der im Zusammenhang mit dem streitgegenständlichen Sachverhalt zu behandelnden Rechtsfragen und den Verbindungen zum spanischen Umsatzsteuerrecht sei die Einschaltung externer steuerlicher Berater zwingend geboten gewesen.
Die Klägerin beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide für 2001 bis 2005, jeweils vom 12.04.2010, unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 09.12.2010 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2001 auf … EUR, für 2002 auf … EUR, für 2003 auf … EUR, für 2004 auf … EUR und für 2005 auf … EUR festgesetzt wird;
die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären;
hilfsweise, im Unterliegensfall die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er führt zur Begründung seines Antrages im Wesentlichen aus, dass entgegen der Auffassung der Klägerin keine steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen vorlägen. Die Klägerin habe der G die Verfügungsmacht nicht im Zeitpunkt des Beginns der Warenbewegung von Deutschland nach Spanien verschafft, da der G zu diesem Zeitpunkt der erforderliche Wille zur Übernahme der wirtschaftlichen Substanz, des Wertes und des Ertrages der Gegenstände gefehlt habe. Die Verfügungsmacht sei vielmehr erst mit der Entnahme der Waren durch die G aus dem Lager verschafft worden. Hieran ändere die Übernahme des Risikos des lagerbedingten Untergangs durch die G nichts. Diese Haftungsübernahme greife vom Zeitpunkt her erst mit körperlicher Einbringung in das Lager ein, was zeitlich nach dem Beginn der Warenbewegung liege. Darüber hinaus habe die Klägerin die Risikoübernahme durch die G nur deshalb zur Vertragsbedingung gemacht, weil sie ab dem Eingang der Gegenstände in das Lager nicht mehr die körperliche Gewalt über diese innegehabt habe und damit nicht mehr in der Lage gewesen sei, selbst für die ordnungsgemäße Lagerung zu sorgen.
Auch mit der Einlieferung der Gegenstände in das Lager und deren bloßer Lagerung sei der G noch nicht die Verfügungsmacht über sie verschafft worden. Zwar habe die G einerseits faktisch die Möglichkeit gehabt, über die Ware mit deren Eingang in das Lager durch ihre Entnahme zu verfügen. Es habe aber andererseits von Anfang an festgestanden, dass die G erst dann über die Gegenstände durch deren Entnahme aus dem Lager verfügen werde, wenn sie diese selbst für den Bedarf des Geschäftsbetriebes benötige. Dass die Gegenstände nur für die G eine ökonomisch relevante Bedeutung hatten, habe keinen Einfluss auf die Tatsache, dass die G erst zu einem von ihr selbst bestimmten Zeitpunkt über die Ware habe verfügen wollen. Insoweit sei ohne Bedeutung, dass die Klägerin diesen Zeitpunkt bereits zu Beginn der Beförderung habe festlegen wollen, weil die G durch die vertragliche Vereinbarung mit der Klägerin erreicht habe, dass sie in einem Zeitraum von zwei Monaten habe bestimmen können, wann sie über die Ware verfüge. Folglich werde der Wille der G zur Übernahme der Verfügungsmacht erst durch die tatsächliche Warenentnahme aus dem Lager, spätestens nach Ablauf der vertraglich vereinbarten Frist von zwei Monaten, bestätigt. Das Urteil des BFH vom 30.07.2008 XI R 67/07 sei im vorliegenden Fall eines Konsignationslagers nicht anzuwenden, weil es sich bei dem dort entschiedenen Fall um keinen vergleichbaren Sachverhalt gehandelt habe.
Mangels einer steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferung könne umsatzsteuerrechtlich nur noch ein innergemeinschaftliches Verbringen vorliegen, weil die Ware tatsächlich nach Spanien gelangt sei. Dieses sei jedoch nicht steuerfrei, weil die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 S. 1 Nr. 3 UStG im Streitzeitraum nicht vorgelegen hätten. Diese Voraussetzungen seien nach Abschnitt 6a 1 Abs. 18 und Abs. 20 UStAE erfüllt, wenn der Abnehmer, also die Klägerin selbst, gegenüber dem liefernden Unternehmer, hier ebenfalls die Klägerin, mit einer von einem anderen Mitgliedstaat, hier Spanien, erteilten und im Zeitpunkt der Lieferung gültigen Umsatzsteueridentifikationsnummer auftrete. Denn hiermit gebe der Abnehmer zu erkennen, dass er den Gegenstand steuerfrei erwerben wolle, weil der Erwerb in dem anderen Mitgliedstaat den dortigen Besteuerungsvorschriften unterliege. Die Klägerin habe sich aufgrund spanischer Verjährungsregelungen für den Streitzeitraum nicht mehr für die Erwerbsbesteuerung aus den Lieferungen an die G als Unternehmerin registrieren lassen können. Daher unterliege sie mit dem innergemeinschaftlichen Erwerb bis zum Zeitpunkt ihrer Registrierung in Spanien dort nicht der Umsatzbesteuerung. Die Umsatzsteuer habe daher von der Klägerin bis zu diesem Zeitpunkt weder theoretisch noch tatsächlich in Spanien erklärt werden können. Mithin komme es auf die Frage des Buchnachweises nicht mehr an, weil schon feststehe, dass die Voraussetzungen des § 6a Abs. 1 und 2 UStG nicht erfüllt seien. Die Erwerbsbesteuerung in Spanien sei objektiv betrachtet tatsächlich nicht möglich.
Die den Streitfall betreffenden Verwaltungsvorgänge des Beklagten (ein Band Umsatzsteuerakten, ein Sonderband Einspruchsverfahren Umsatzsteuer 2001-2005 und ein Sonderband Betriebsprüfungsberichte) waren beigezogen und Gegenstand der mündlichen Verhandlung und der Beratung.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide sind insoweit rechtswidrig und verletzen die Klägerin dadurch in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO), als der Beklagte die Entgelte für die im Streitzeitraum von der Klägerin durchgeführten Lieferungen von Zulieferteilen an die in Spanien ansässige G aufgrund des „…“ (Vertrags) vom ... als umsatzsteuerpflichtig behandelt hat.
1. Entgegen der Auffassung des Beklagten handelte es sich bei den streitigen Warenlieferungen um umsatzsteuerbare unmittelbare Lieferungen der Klägerin an die G.
a) Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG unterliegen Lieferungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer.
b) Gemäß § 3 Abs. 1 UStG sind Lieferungen Leistungen eines Unternehmers, durch die er oder in seinem Auftrag ein Dritter den Abnehmer oder in dessen Auftrag einen Dritten befähigt, im eigenen Namen über einen Gegenstand zu verfügen (Verschaffung der Verfügungsmacht).
Diese Regelung beruht unionsrechtlich auf Art. 5 der im Streitzeitraum geltenden sechsten Richtlinie (77/388/EWG) des Rates vom 17.05.1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern (Sechste Richtlinie). Nach dieser Vorschrift gilt als Lieferung eines Gegenstands die Übertragung der Befähigung, wie ein Eigentümer über einen körperlichen Gegenstand zu verfügen.
(aa) Danach liegt eine Lieferung vor, wenn Substanz, Wert und Ertrag an dem betreffenden Gegenstand unbedingt und endgültig übertragen werden. Dies kann, muss aber nicht notwendig mit dem zivilrechtlichen Eigentumsübergang an dem Gegenstand einhergehen. Der unionsrechtliche Begriff der Lieferung bezieht sich nach der Rechtsprechung des EuGH und des BFH nicht auf die Eigentumsübertragung in den durch das anwendbare nationale Recht vorgesehenen Formen, sondern umfasst vielmehr jede Übertragung eines körperlichen Gegenstands durch eine Partei, die die andere Partei ermächtigt, über diesen Gegenstand faktisch so zu verfügen, als wäre sie sein Eigentümer (vgl. EuGH-Urteile vom 21.04.2005 C-25/03, UR 2005, 324 und vom 15.12.2005 C-63/04, BFH/NV 2006, Beilage 2, 136; BFH-Urteil vom 24.10.2013 V R 17/13, BFH/NV 2014, 284). Dabei ist es Sache des nationalen Gerichts, in jedem Einzelfall anhand des gegebenen Sachverhalts festzustellen, ob ein bestimmter Umsatz mit einem Gegenstand die Übertragung der Befähigung nach sich zieht, wie ein Eigentümer über den Gegenstand zu verfügen (EuGH-Urteil vom 15.12.2005 C-63/04, a.a.O.).
(bb) Der Senat ist nach dem Gesamtergebnis des Verfahrens, insbesondere nach dem Inhalt des Vertrages zwischen der Klägerin und der G vom … und dessen zwischen den Beteiligten unstreitiger tatsächlicher Umsetzung im Streitzeitraum zu der Überzeugung gelangt, dass es sich bei dem auf dem Betriebsgelände der G für die von der Klägerin gelieferten Waren eingerichteten Lager nicht um ein sogenanntes „Konsignationslager“, also ein Lieferantenlager der Klägerin handelte, sondern um ein von der G unterhaltenes Lager. Die Klägerin hat der G spätestens mit Einlieferung der in den streitgegenständlichen Rechnungen aufgeführten Waren in dieses Lager die Verfügungsmacht über diese Waren verschafft. Hierdurch hat sie unmittelbare Lieferungen an die G bewirkt.
Dies ergibt sich für den Senat aus Folgendem:
Die Klägerin hat sich im Vertrag vom … verpflichtet, bestimmte, auf die individuellen Bedürfnisse der G zugeschnittene und eigens für sie hergestellte Zulieferteile für deren Produktion gemäß den von der G vorgegebenen Zeitplänen und spezifischen Aufträgen zu liefern und am Ort der Produktionsstätte bereitzustellen (Ziff. 2, 5a)). Im Gegenzug hat sich die G zur Abnahme der bestellten Zulieferteile verpflichtet (Ziff. 5b), 10 Satz 2).
Von Bedeutung ist zudem und insbesondere, dass die G einerseits die im Lager befindlichen Teile sofort nach der Anlieferung entnehmen und nach Bedarf für ihre Produktion verwenden durfte (Ziff. 7 Abs. 2, 9). Andererseits war sie jedoch verpflichtet, die für die von der Klägerin gelieferten Zulieferteile erforderlichen Lagerkapazitäten auf eigene Rechnung nach dem einschlägigen Industriestandard zur Verfügung zu stellen. Gleichzeitig trug sie das Risiko des lagerbedingten Untergangs oder der Beschädigung der eingelagerten Zulieferteile und hatte diese gegen Feuer, Diebstahl und Feuchtigkeitsschäden zu versichern. Außerdem haftete sie für Minderbestände nach Inventur (Ziff. 6, 7 Abs. 1).
Diese vertraglichen Vereinbarungen, insbesondere der vereinbarte Übergang der Gefahr des zufälligen Untergangs oder der Beschädigung der Waren von der Klägerin auf die G mit Einlieferung in das Lager, können nur dahingehend verstanden werden, dass nach dem Willen der Vertragsparteien bereits mit Einlieferung der bestellten Zulieferteile in das vorgesehene Lager Substanz, Wert und Ertrag an den betreffenden Gegenständen unbedingt und endgültig auf die G übertragen werden sollten.
Danach war die G sowohl objektiv als auch dem übereinstimmenden Willen der Vertragsparteien entsprechend nach Einlieferung der Waren in das Lager in die Lage versetzt, jederzeit und ohne weiteres Zutun der Klägerin die Waren für ihre Zwecke aus dem Lager zu entnehmen und nach Belieben über die gelieferten Gegenstände zu verfügen.
Der Annahme der Verschaffung der Verfügungsmacht an die G über die von ihr bestellten Waren spätestens im Zeitpunkt der Einlieferung in das Lager stehen die vertraglichen Vereinbarungen über die Abrechnung der einzelnen Lieferungen nicht entgegen. Diesen zufolge musste die G den Kaufpreis für die gelieferten Waren erst mit deren Entnahme aus dem Lager entrichten und blieben die Zulieferteile bis zur vollständigen Kaufpreiszahlung Eigentum der Klägerin.
Bei verständiger Würdigung der Gesamtheit der vertraglichen Regelung handelte es sich hierbei lediglich um die Vereinbarung eines Zahlungsziels im Sinne eines bloßen Hinausschiebens der Fälligkeit des Kaufpreises für die einzelnen Lieferungen, verbunden mit einer Sicherungsabrede, die indes auf die jederzeitige Zugriffsmöglichkeit der G auf die im Lager befindlichen Waren keinen Einfluss hatte. Derartige, der umsatzsteuerrechtlichen Beurteilung des Vorgangs als Lieferung widersprechende, zivilrechtliche Zuordnungsvereinbarungen haben keine rechtserhebliche Bedeutung (BFH-Urteil vom 23.10.1997 V R 36/96, BStBl II 1998, 584).
c) Bei den streitgegenständlichen Warenlieferungen der Klägerin an die G handelt es sich um im Inland steuerbare Umsätze, da als Ort der Lieferungen gemäß § 3 Abs. 6 UStG der Sitz der Klägerin im Bundesgebiet gilt.
Nach § 3 Abs. 6 S. 1 UStG gilt die Lieferung im Falle der Beförderung oder Versendung des gelieferten Gegenstands durch den Lieferer, den Abnehmer oder durch einen von diesen beauftragten Dritten dort als ausgeführt, wo die Beförderung oder Versendung „an den Abnehmer" oder in dessen Auftrag an einen Dritten beginnt. Daraus folgt nach der Rechtsprechung des BFH zugleich, dass der Abnehmer bei Beginn der Beförderung feststehen muss (vgl. BFH-Urteil vom 30.07.2008 XI R 67/07, BStBl II 2009, 552).
Diese Regelung beruht unionsrechtlich auf Art. 8 der Sechsten Richtlinie. Danach gilt als Ort der Lieferung für den Fall, dass der Gegenstand vom Lieferer, vom Erwerber oder von einer dritten Person versandt oder befördert wird, der Ort, an dem sich der Gegenstand zum Zeitpunkt des Beginns der Versendung oder Beförderung an den Erwerber befindet.
Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Klägerin die streitgegenständlichen Waren selbst in das Lager auf dem Betriebsgelände der G befördert hat. Mithin begann die jeweilige Beförderung der Waren stets am inländischen Betriebssitz der Klägerin.
2. Die Umsätze aus den streitgegenständlichen Warenlieferungen sind jedoch von der inländischen Umsatzsteuer befreit, da es sich um innergemeinschaftliche Lieferungen handelte.
a) Gemäß § 4 Nr. 1b) UStG sind von den unter § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG fallenden Umsätzen die innergemeinschaftlichen Lieferungen steuerfrei.
b) Eine innergemeinschaftliche Lieferung liegt gemäß § 6a Abs. 1 Satz 1 vor, wenn bei einer Lieferung der Unternehmer oder der Absender den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat (Nr. 1), der Abnehmer ein Unternehmer ist, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat (Nr. 2a) und der Erwerb des Gegenstands der Lieferung beim Abnehmer in einem anderen Mitgliedstaat den Vorschriften der Umsatzbesteuerung unterliegt (Nr. 3). Diese Voraussetzungen müssen vom Unternehmer nachgewiesen sein (§ 6a Abs. 3 UStG).
c) Diese Voraussetzungen für die Bejahung innergemeinschaftlicher Lieferungen liegen hier sämtlich vor.
(aa) In Anlehnung an die Rechtsprechung des BFH in seinem Urteil vom 30.07.2008 XI R 67/07 (a.a.O.) kann von einer innergemeinschaftlichen Lieferung dann ausgegangen werden, wenn sich aus den Gesamtumständen ergibt, dass bereits bei Beginn der Beförderung/Versendung feststeht, dass Abnehmer der Waren ein im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässiges Unternehmen ist.
In diesem Urteil hat der BFH entschieden, dass selbst bei kurzfristiger Zwischenlagerung von Waren bei einem Dritten im Inland und Herausgabe der Waren erst nach Freigabe durch den im übrigen Gemeinschaftsgebiet ansässigen Lieferanten der Leistungsort nach dem Beginn der Versendung zu bestimmen sei und nicht im Inland liege und die Lieferung deshalb im Inland nicht steuerbar sei, wenn der Abnehmer bereits feststehe. In derartigen Fällen, in denen der Abnehmer schon bei Beginn der Versendung feststehe und teilweise schon zu diesem Zeitpunkt dessen Verpflichtung bestehe, die Waren zu einem späteren Zeitpunkt abzunehmen, erscheine es geboten, eine innergemeinschaftliche Lieferung an den Abnehmer schon bei Beginn der Versendung im übrigen Gemeinschaftsgebiet anzunehmen. Dabei reiche aus, wenn sich aus den unstreitigen Umständen, insbesondere aus Unterlagen, mit hinreichender
Sicherheit leicht und einwandfrei ableiten lässt, dass der Abnehmer zum maßgeblichen Zeitpunkt festgestanden hat (vgl. auch Böttner, UR 2010, 299 ff.; Köster-Böckenförde, UR 2010, 850 ff., jeweils mit weiteren Nachweisen; Nieskens in Rau/Dürrwächter, UStG § 3 Anm. 3240 Konsignationslager; mit differenzierter Betrachtungsweise: Martin in Sölch/Ringleb UStG, § 3 Anm. 181; Michel, Anmerkung zum BFH-Urteil vom 30. Juli 2008 XI R 67/07, DB 2008, 2464 f. und Nieskens in Rau/Dürrwächter, UStG, § 3 Rz 3122 ff.).
(bb) Vorliegend stand die in Spanien ansässige G aufgrund der vertraglichen Vereinbarungen im Vertrag vom … jeweils zu Beginn der streitgegenständlichen Beförderung der Waren als Abnehmerin fest. Die einzelnen Warenlieferungen erfolgten auf der Grundlage der nach dem Vertrag von der G anhand der abgesprochenen Zeitpläne und Liefermengen vorzunehmenden Bestellungen. Die G war, wie unter 1.b) bb) ausgeführt, auch bereits zu Beginn der jeweiligen Beförderung zur Abnahme der bestellten und gelieferten Waren verpflichtet. Gleichzeitig konnte sie ab Einlieferung der Waren in das von ihr unterhaltene Lager unmittelbar über diese verfügen, ohne dass es - im Unterschied zu dem im BFH-Urteil vom 30.07.2008 (XI R 67/07, a.a.O.) mitgeteilten Sachverhalt - einer Mitwirkung, insbesondere einer Freigabeerklärung der Klägerin bedurfte.
3. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren ist für notwendig zu erklären. Soweit die Klägerin vorgetragen hat, im Einspruchsverfahren sei zwar kein Bevollmächtigter für sie nach außen in Erscheinung getreten, sie habe aber externen steuerlichen Rat der Prozessbevollmächtigten und eines Steuerberaters in Anspruch genommen, steht dies der Entscheidung nicht entgegen. Das Gericht hat im Rahmen des § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO nur darüber zu entscheiden, ob die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren notwendig war, und nicht, ob sie tatsächlich stattgefunden hat. Dies bleibt der Prüfung im Kostenfestsetzungsverfahren vorbehalten (vgl. BFH-Beschluss vom 09.03.1976 VII B 24/74, BStBl II 1976, 568).
4. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
5. Die Revision war nicht zuzulassen. Die Sache hat weder grundsätzliche Bedeutung, noch erfordert die Fortbildung des Rechts oder die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des BFH. Die in der Literatur diskutierte und durch die Finanzverwaltung in Abschn 1a.2 Abs. 1 ff., Abs. 6 UStAE und in der Rundverfügung der Oberfinanzdirektion Frankfurt vom 17.03.2010 (S 7100a A-4-St 110 - juris -) geregelte umsatzsteuerliche Behandlung von sogenannten „Konsignationslagern“, also Lieferantenlagern, in Fällen innergemeinschaftlicher Warenbewegungen als „Verbringensfälle“ bedurfte vorliegend keiner Entscheidung, da nach den getroffenen Feststellungen des Senats anhand der konkreten Umstände kein Lieferantenlager in Rede steht, sondern die streitgegenständlichen Warenlieferungen in ein vom Abnehmer unterhaltenes Lager erfolgten.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 17a, 17c UStDV
§ 6a Abs. 1 Umsatzsteuergesetz
§ 6a Abs. 2 UStG
§ 4 Nr. 1 lit. b UStG
§ 6a Abs. 3 UStG
§ 17c Abs. 1 UStDV
§ 6a Abs. 1 S. 1 Nr. 3 UStG
§ 6a Abs. 1 und 2 UStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 3 Abs. 1 UStG
§ 3 Abs. 6 UStG
§ 3 Abs. 6 S. 1 UStG
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2014, 284
BStBl II 1998, 584
BStBl II 2009, 552
DB 2008, 2464
BStBl II 1976, 568
08 XI R 67/07
13 V R 17/13
97 V R 36/96
XI R 67/07
76 VII B 24/74