Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-02-24, Aktenzeichen 11 K 732/11

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
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Streitig ist, ob die Klägerin einen Anspruch auf Vergütung von Energiesteuer nach § 60 Abs. 1 Nr. 3 des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) wegen Zahlungsausfalls eines ihrer Kunden hat.
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Die Klägerin betreibt im Großraum Y einen Mineralölhandel mit über 300 Tankstellen.
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Zu ihren Kunden zählte u. a. das mit ihr wirtschaftlich nicht verbundene Speditionsunternehmen Z.. GmbH & Co. KG (nachfolgend: Z-KG) in A, deren zahlreiche Fahrzeuge an Tankstellen der Klägerin betankt wurden, wobei die Lieferungen des - versteuerten - Mineralöls jeweils unter Eigentumsvorbehalt erfolgten und im sog. Tankkartenverfahren abgerechnet wurden. Dies ist jeweils am Ende eines Kalendermonats für die Lieferungen dieses Monats geschehen, wobei die Klägerin der Z-KG für die jeweiligen Rechnungen ein Zahlungsziel von 35 Tagen gewährte; erstmals für den Monat Oktober 2007 ging sie auf eine halbmonatliche Abrechnungsweise über. Die hohen fünfstelligen, teilweise auch sechsstelligen Rechnungsbeträge zog die Klägerin aufgrund einer ihr erteilten Ermächtigung im Lastschrifteinzugsverfahren ein.
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Dies ist in den ersten Tagen der Monate Januar bis Mai 2007 jeweils für die Monatsrechnungen der vorvergangenen Monate geschehen. Hinsichtlich dreier - abweichend hiervon über Einzellieferungen erteilte - Rechnungen (vom 12. und 14. März und vom 18. April 2007 über Beträge in Höhe von insgesamt ca. 1.400 EUR) nahm die Klägerin den Lastschrifteneinzug allerdings erst am 6. Juni 2007 und damit weit nach Ablauf des vereinbarten Zahlungsziels vor. Probleme mit der Begleichung der Rechnungen durch die Z-KG traten im Verlauf des Jahres 2007 erstmals hinsichtlich der April-Rechnung (Re-Nr. 111...; über den Betrag von 79.121,34 EUR) auf. Hierauf bezogen haben die Klägerin und die Z-KG wegen deren Zahlungsschwierigkeiten am 25. Mai 2007 eine Vereinbarung getroffen, der zufolge die Z-KG bei Fälligkeit (am 5. Juni 2007) zunächst nur die Hälfte des Rechnungsbetrags bezahlen musste und der Restbetrag bis zum 31. Dezember 2007 gestundet wurde. In dem Stundungszeitraum sollten - weder zeitlich noch betragsmäßig näher konkretisierte - Ratenzahlungen geleistet werden. Hinsichtlich der laufenden Rechnungen ist festgehalten, dass diese weiterhin mit einem Zahlungsziel von 35 Tagen von der Klägerin im Abbuchungsverfahren eingezogen werden sollen. Die Gewährung (zusätzlicher) Sicherheiten ist in der Vereinbarung nicht erwähnt (HZA-Akte Bl. 297). Entsprechend dem Inhalt der Vereinbarung ist der Klägerin am 6. Juni 2007 ein Teilbetrag in Höhe von 39.729,98 EUR auf die April-Rechnung 2007 gutgeschrieben worden (HZA-Akte Bl. 199). Weitere Zahlungen auf diese Rechnung erfolgten
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am 05.07.07 14.611,39 EUR, am 20.07.07 5.000,00 EUR, am 08.08.07 2.000,00 EUR, am 23.08.07 2.000,00 EUR, am 07.09.07 2.000,00 EUR, am 14.09.07 2.000,00 EUR, am 25.09.07 2.000,00 EUR, am 18.10.07 2.579,97 EUR und am 19.10.07 7.200,00 EUR,
am 05.07.07
14.611,39 EUR,
am 20.07.07
5.000,00 EUR,
am 08.08.07
2.000,00 EUR,
am 23.08.07
am 07.09.07
am 14.09.07
am 25.09.07
am 18.10.07
2.579,97 EUR und
am 19.10.07
7.200,00 EUR,
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sodass sie am 19. Oktober 2007 schließlich ausgeglichen war.
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Die die Lieferungen der Monate Mai, Juni, Juli und August 2007 betreffenden, jeweils am Ende der jeweiligen Monate gestellten Rechnungen sind von der Z-KG jeweils in den ersten 7 Tagen des jeweils übernächsten Monats beglichen worden. Hinsichtlich der Juli-Rechnung ist dies allerdings erst geschehen, nachdem ein Lastschrifteinzug zuvor gescheitert war.
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Am 17. Oktober 2007 ist die Z-KG erneut unter Hinweis auf einen Liquiditätsengpass an die Klägerin herangetreten und hat (vgl. FG-Akte Bl. 87)
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· sie um Stundung des offenen Saldos (in Höhe von insgesamt 157.805,98 EUR) bis zum 15. November 2007 gebeten,
·
sie um Stundung des offenen Saldos (in Höhe von insgesamt 157.805,98 EUR) bis zum 15. November 2007 gebeten,
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· angekündigt, danach einen Vorschlag über die Rückführung der gestundeten Beträge zu machen und
angekündigt, danach einen Vorschlag über die Rückführung der gestundeten Beträge zu machen und
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· zugesagt, auf die seit dem 16. Oktober 2007 erfolgten und erfolgenden Tankungen beginnend mit dem 22. Oktober 2007 wöchentliche Abschlagszahlungen in Höhe von 25.000 EUR zu leisten.
zugesagt, auf die seit dem 16. Oktober 2007 erfolgten und erfolgenden Tankungen beginnend mit dem 22. Oktober 2007 wöchentliche Abschlagszahlungen in Höhe von 25.000 EUR zu leisten.
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Die Klägerin entsprach zunächst (formlos) dieser Bitte, sperrte jedoch die Belieferung der Z-KG über Tankkarten am 26. Oktober 2007, nachdem bereits die erste Abschlagszahlung ausgeblieben war. Bis zu diesem Zeitpunkt waren aufgrund zwischenzeitlich erfolgter Tankungen weitere Forderungen in Höhe von 37.511,94 EUR entstanden, sodass sich der Forderungssaldo gegen die Z-KG zu diesem Zeitpunkt auf insgesamt 195.317,92 EUR belief.
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Daraufhin versprach der Geschäftsführer der Z-KG der Klägerin eine Absicherung in Form einer Bürgschaft seiner Mutter in Höhe von 25.000 EUR. Außerdem meldete sich bei ihr aufgrund der Kartensperrung die Fa. B GmbH und erklärte sich bereit, die Forderungen gegen die Z-KG in Höhe von 175.000 EUR zu übernehmen; auf die diesbezügliche schriftliche Erklärung vom 26. Oktober 2007 (HZA-Akte Bl. 31) wird verwiesen. Daraufhin hat die Klägerin die Kartensperrung gegenüber der Z-KG noch am gleichen Tag wieder aufgehoben und diese wieder beliefert. Am 30. Oktober 2007 gingen auf einem Konto der Klägerin - in zwei Teilbeträgen - 175.000 EUR ein.
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Nachdem weitere Ende Oktober/Anfang November 2007 geführte Verhandlungen für die Klägerin nicht zu weiteren Sicherheiten geführt hatten, sperrte sie die Tankkarten der Z-KG am 5. November 2007 erneut und beantragte am Folgetag sowohl gegen die Z-KG als auch gegen deren Komplementär-GmbH beim Amtsgericht (AG) C den Erlass eines Mahnbescheids über den seinerzeit offenen Betrag von 38.936,66 EUR (HZA-Akte Bl. 33 - 39). Das führte dazu, dass die Z-KG die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über ihr Vermögen beantragte. Nachdem das Amtsgericht Y als Insolvenzgericht am 13. November 2007 erste Sicherungsmaßnahmen angeordnet hatte (HZA-Akte Bl. 13), eröffnete es am 1. Januar 2008 das Insolvenzverfahren über das Vermögen der Z-KG (HZA-Akte Bl. 15). In diesem Insolvenzverfahren machte der Insolvenzverwalter gegenüber der Klägerin Ansprüche aus Anfechtung (§ 131 Abs. 1 Nr. 2 InsO) der in der Krise der Z-KG an die Klägerin geleisteten bzw. von dieser erlangten Zahlungen geltend, welche er in einem Schriftsatz vom 3. Februar 2009 auf 357.421,86 EUR bezifferte (vgl. dazu HZA-Akte Bl. 225 ff.). In einem Vergleich hat er sich im April 2009 mit der Klägerin dahin geeinigt, dass diese wegen der anfechtbar erlangten Beträge lediglich 40.000 EUR zur Insolvenzmasse leisten müsse, was dann auch geschehen ist. Die Klägerin hat ihre Forderungen fristgerecht zur Insolvenztabelle angemeldet und die Anmeldungen (HZA-Akte Bl. 17 bis 27) - auch wegen der nachfolgend dargestellten Vorgänge - mehrfach korrigiert.
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Bereits zuvor - am 7. November 2007 - hatte die B GmbH die erklärte Übernahme der Forderung gegenüber der Klägerin angefochten und von ihr die Rückzahlung des bereits überwiesenen Betrages zunächst außergerichtlich und dann auch gerichtlich verlangt. Das Landgericht (LG) Y hat die Klägerin antragsgemäß zur Zahlung von 175.000 EUR verurteilt (Urteil vom ... Januar 2008 ...; HZA-Akte Bl. 41 ff.). In der zweiten Instanz haben sich die Parteien vor dem Oberlandesgericht C am ... Oktober 2008 dahin verglichen, dass die Klägerin (dortige Beklagte) an die B GmbH lediglich 75.000 EUR zurückzuzahlen habe (HZA-Akte Bl. 221 f.).
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Mit Schreiben vom 22. Dezember 2008 hat die Klägerin beim beklagten Hauptzollamt (HZA) einen Antrag auf Entlastung von Energiesteuer wegen Zahlungsausfalls der Z-KG gestellt. Zu diesem Zeitpunkt hatte sie aus dieser Geschäftsverbindung offene Forderungen aus Mineralöllieferungen (Dieselkraftstoff) in Höhe von 114.463,44 EUR (darin enthaltener Steueranteil 44.753,52 EUR). Nach einer aufgrund des mit dem Insolvenzverwalter abgeschlossenen Vergleichs (über in möglicherweise anfechtbarer Weise erhaltene Zahlungen) ergänzten Aufstellung (vorgelegt mit Schreiben vom 21. Juli 2009) hat der Zahlungsausfall letztlich 154.463,44 EUR betragen; den ganz oder teilweise offen gebliebenen Rechnungen lagen im Wesentlichen Lieferungen versteuerten Kraftstoffs zugrunde. Im Einzelnen stellt sich der Forderungsausfall wie folgt dar:
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Re.-Datum Re.-Nr. Liefer-Zeitraum Liefermenge in Liter Re.-Betrag in EUR offener Betrag in EUR Steueranteil in EUR 30.09.2007 313179 01.-30.09.07 89.492,74 106.276,39 64.510,64 25.553,42 15.10.2007 314364 01.-15.10.07 42.884,18 51.067,01 51.067,01 20.172,72 15.10.2007 314365 03.10.07 384,60 462,58 462,58 180,92 22.10.2007 215124 22.10.07 384,37 384,37 31.10.2007 316116 15.-31.10.07 45.798,66 55.746,31 37.512,06 14.496,89 15.11.2007 316816 17.10.07 412,57 526,88 526,88 194,07 154.463,44 60.598,01
Re.-Datum
Re.-Nr.
Liefer-Zeitraum
Liefermenge in Liter
Re.-Betrag in EUR
offener Betrag in EUR
Steueranteil in EUR
30.09.2007
313179
01.-30.09.07
89.492,74
106.276,39
64.510,64
25.553,42
15.10.2007
314364
01.-15.10.07
42.884,18
51.067,01
20.172,72
314365
03.10.07
384,60
462,58
180,92
22.10.2007
215124
22.10.07
384,37
31.10.2007
316116
15.-31.10.07
45.798,66
55.746,31
37.512,06
14.496,89
15.11.2007
316816
17.10.07
412,57
526,88
194,07
154.463,44
60.598,01
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Das HZA lehnte den Antrag nach Durchführung einer Steueraufsichtsmaßnahme mit Bescheid vom 9. August 2010 ab; wegen der Begründung wird auf die Ausführungen des HZA in dem genannten Ablehnungsbescheid Bezug genommen (HZA.-Akte Bl. 255 ff.). Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das HZA nach weiterem Schriftwechsel mit Entscheidung vom 7. Februar 2011 als unbegründet zurück (HZA-Akte Bl. 325 ff.).
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Mit ihrer dagegen erhobenen Klage wendet sich die Klägerin weiterhin gegen die den Entlastungsanspruch verneinende Argumentation des HZA. Die Behörde würdige die im Mai 2007 hinsichtlich der April-Rechnung getroffene Ratenzahlungsvereinbarung unrichtig, wenn sie diese als unvereinbar mit den Sorgfaltspflichten eines ordentlichen Kaufmanns qualifiziere. Sie - die Klägerin - habe aufgrund des damaligen Liquiditätsengpasses der Z-KG keine Belieferungssperre verhängen müssen, sondern habe sich ihr gegenüber durchaus auf eine Ratenzahlungsvereinbarung wegen der April-Rechnung einlassen dürfen. Diese möge zwar hinsichtlich ihrer Ausgestaltung ungewöhnlich gewesen sein. Immerhin habe sie jedoch dazu geführt, dass die gestundete Forderung ca. 4 Monate nach ihrer ursprünglichen Fälligkeit beglichen gewesen sei; auch seien wegen hoher Tilgungsleistungen zu Beginn des Stundungszeitraums bereits nach zwei Monaten etwa 75 % des gestundeten Rechnungsbetrags bezahlt gewesen. Der missglückte Einzug der Rechnung für Juli 2007 sei darauf zurückzuführen, dass sie - die Klägerin - von einem falschen Konto abgebucht habe; auf eine mangelnde Bonität der Z-KG habe das nicht schließen lassen.
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Auf den Hinweis des Berichterstatters, dass es zweifelhaft sei, ob die vom BFH für eine etwa erforderlich werdende gerichtliche Geltendmachung einer nicht beglichenen Rechnung aus Mineralöllieferungen postulierte Frist von 2 Monaten ab Lieferung überhaupt eingehalten werden könne, wenn Rechnungen die Lieferungen eines ganzen Monats beinhalten und auf diese Rechnungen ein Zahlungsziel von 35 Tagen gewährt werde, lässt die Klägerin vortragen, dass die Bundesfinanzverwaltung das nicht für problematisch halte. Nach einer - hierzu vorgelegten - Dienstvorschrift zu § 53 MinöStV (Schreiben der OFD Karlsruhe vom 16. Dezember 2005 -V 0363 B - 402/058 - Z 315; vgl. FG-Akte Bl. 79) werde von den oberen Finanzbehörden die Auffassung vertreten, dass die Zwei-Monats-Frist bei Geschäften mit Sammelrechnungen erst mit dem Tag zu laufen beginne, auf den die (Sammel-) Rechnung datiert ist. Auch wenn Gerichte hieran nicht gebunden seien, dürfe doch das Vertrauen, das sie - die Klägerin - in die Geltung und Anwendung dieser Regelung gesetzt habe, nicht ignoriert werden.
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Schließlich liege auch in der von ihr im Rahmen der Besprechung vom 17. Oktober 2007 mit Vertretern der Z-KG in Bezug auf die beiden Rechnungen (für die Lieferungen vom 1. September bis zum 15. Oktober 2007) eingegangenen Stundungsvereinbarung keine pflichtwidrige Nachlässigkeit in der Verfolgung ihrer Ansprüche. Dabei sei insbesondere zu berücksichtigen, dass die Forderungen im Zeitpunkt ihrer Stundung (wegen des gewährten Zahlungsziels) noch gar nicht fällig gewesen seien, dass ferner die Stundung unter der auflösenden Bedingung der Einhaltung der vereinbarten Zahlungspflichten gestanden habe und sie - die Klägerin - schließlich auch sofort reagiert und einen Belieferungsstopp verhängt habe, als um den 25. Oktober 2007 erkennbar geworden war, dass die Z-KG schon die erste vereinbarte Abschlagszahlung nicht eingehalten hatte. Früher habe sie in Bezug auf die September-Rechnung auch ohne die Stundungsvereinbarung nicht reagieren können, da diese - ohne die Vereinbarung - erst am 5. November 2007 fällig geworden wäre.
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Sie - die Klägerin - habe sich auch hinsichtlich der Absicherung ihrer Forderungen nichts vorzuwerfen. Die Kraftstofflieferungen an die Z-KG seien stets unter Eigentumsvorbehalt erfolgt. Außerdem habe sie ihre Forderungen aus Warenlieferungen über eine Warenkreditversicherung abgesichert. Dass sie in diese Absicherung die in den Rechnungsbeträgen enthaltene Energiesteuer nicht einbezogen habe, könne ihr nicht vorgehalten werden; sie sei nicht verpflichtet, auch dieses Ausfallrisiko auf ihre Kosten abzusichern.
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Wegen aller Einzelheiten der Begründung der Klage wird auf die Schriftsätze des Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom 20. Mai 2011 (FG-Akte Bl. 19 ff.), vom 4. November 2014 (FG-Akte Bl. 74 ff.) und vom 14. Januar 2015 (FG-Akte Bl. 106 ff.) und die dort beigefügten Anlagen Bezug genommen.
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Die Klägerin beantragt,das HZA unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 9. August 2010 und der diesen bestätigenden Einspruchsentscheidung vom 7. Februar 2011 zu verpflichten, wegen des gegenüber der Z-KG erlittenen Zahlungsausfalls eine Vergütung von Energiesteuer in Höhe von 55.598,01 EUR festzusetzen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.
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Das HZA beantragt,die Klage abzuweisen.
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Es ist der Auffassung, dass bei der gebotenen Gesamtbetrachtung ein mit kaufmännischer Sorgfalt betriebenes Forderungsmanagement bei der Klägerin nicht festgestellt werden könne. So seien bereits in der ersten Hälfte des Jahres 2007 einige - wenngleich nicht allzu hohe - Rechnungen erst weit außerhalb des mit 35 Tagen angegebenen Zahlungsziels von ihr eingezogen worden. Auch habe die Klägerin auf die im Mai 2007 offenbar gewordenen Zahlungsschwierigkeiten der Z-KG nicht angemessen reagiert. Die seinerzeit getroffene Zahlungsvereinbarung habe nicht den im BMF-Schreiben vom 15. März 2005 III A 1 - V 0363 - 2/05 festgelegten Anforderungen entsprochen. Es seien darin nämlich weder konkrete Zahlungstermine noch Angaben zur Höhe der jeweils fälligen Raten enthalten. Abgesehen davon sei das mit der Z-KG generell vereinbarte Zahlungsziel von 35 Tagen ungewöhnlich lang. Infolge der Kombination dieses langen Zahlungsziels mit der jeweiligen Erstellung von Sammelrechnungen, mit denen sämtliche während eines Monats aufgelaufene Forderungen abgerechnet wurden, sei die Klägerin bewusst das Risiko eingegangen, dass ihr Zahlungsschwierigkeiten ihres Kunden erst sehr spät bekannt werden. Eine derart großzügige Handhabung stehe mit den Anforderungen der BFH-Rspr. nicht in Einklang; diese verlange ein Mahnsystem, das sicherstelle, dass im Falle der Nichtbegleichung einer Forderung spätestens etwa zwei Monate nach Belieferung die gerichtliche Verfolgung in die Wege geleitet wird (Hinweis auf das BFH-Urteil vom 2. Februar 1999 VII B 247/98, DStRE 1999, 613, BFHE 188, 217). Die Forderungen seien überdies auch unzureichend gesichert gewesen.
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Wegen aller Einzelheiten der Klageerwiderung wird auf die Schriftsätze des beklagten HZA vom 20. Juli 2011 (FG-Akte Bl. 37 ff.) und vom 18. Dezember 2014 (FG-Akte Bl. 90 ff.) Bezug genommen.
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Am 16. Oktober 2014 wurde die Sach- und Rechtslage mit den Beteiligten erörtert; auf die hierüber erstellte Niederschrift wird verwiesen (FG-Akte Bl. 60 ff.). Im Anschluss an diesen Termin hat das HZA die Klägerin aufgefordert, den Ablauf ihres Mahnsystems bis zur gerichtlichen Geltendmachung näher zu erläutern. Das ist sodann geschehen; auf den vom HZA vorgelegten Ausdruck des hierzu mit dem Prozessbevollmächtigten der Klägerin geführten Mailwechsels (FG-Akte Bl. 95 ff.) wird Bezug genommen. Auf die hierauf im Schriftsatz des HZA vom 18. Dezember 2014 bezogene Würdigung des Mahnsystems lässt die Klägerin mitteilen, die Wiedergabe des betrieblichen Mahnverfahrens sei nicht korrekt. Zum einen würden Zahlungsziele in Einzelfällen, insbesondere wenn ein langes Fälligkeitsziel bestehe, von Hand heruntergesetzt. Zum anderen werde die Zwei-Monats-Frist von ihrem hierzu beauftragten Anwalt streng überwacht.
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Am 24. Februar 2015 fand eine mündliche Verhandlung statt. Wegen ihres Ablaufs wird auf die hierüber gefertigte Niederschrift verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist zulässig; sie ist indessen nicht begründet.
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Der angefochtene Ablehnungsbescheid vom 9. August 2010 und die diesen bestätigende Einspruchsentscheidung vom 7. Februar 2011 sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten. Das beklagte HZA hat es zu Recht abgelehnt, der Klägerin im Hinblick auf den wegen ihrer Lieferungen an die Z-KG erlittenen Zahlungsausfall eine Entlastung nach Maßgabe des § 60 Abs. 1 EnergieStG zu gewähren. Die Klägerin ist zwar unstreitig mit Forderungen aus der Lieferung von Energieerzeugnissen an die Z-KG in Höhe von 154.463,44 EUR (einschließlich darin enthaltener Energiesteuer in Höhe von 60.598,01 EUR) ausgefallen. Das Gericht ist indessen nicht davon überzeugt, dass dieser Zahlungsausfall bei gehöriger Erfüllung der in § 60 Abs. 1 EnergieStG geregelten Sorgfaltsobliegenheiten nicht hätte vermieden werden können.
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1. Nach § 60 Abs. 1 EnergieStG wird dem Verkäufer von nachweislich nach § 2 Abs. 1 Nr. 1 bis 4 dieses Gesetzes versteuerten Energieerzeugnissen unter bestimmten Voraussetzungen auf Antrag eine Steuerentlastung für die im Verkaufspreis enthaltene und beim Warenempfänger wegen Zahlungsunfähigkeit ausgefallene Steuer gewährt. Neben anderen - vorliegend erfüllten - Anforderungen setzt das voraus, dass der Zahlungsausfall trotz vereinbarten Eigentumsvorbehalts, laufender Überwachung der Außenstände, rechtzeitiger Mahnung bei Zahlungsverzug unter Fristsetzung und gerichtlicher Verfolgung des Anspruchs nicht zu vermeiden war (§ 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG).
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a) Das Erfordernis der laufenden Überwachung der Außenstände wird nach ständiger Rspr. des BFH (vgl. z. B. die Beschlüsse vom 2. Februar 1999 VII B 247/98, BFHE 188, 217, BFH/NV 1999, 1038 sowie vom 21. Mai 2001 VII B 53/00, BFH/NV 2001, 1304 und das Urteil vom 8. Januar 2003 VII R 7/02, BFHE 200, 475, BFH/NV 2003, 575) grundsätzlich durch ein Mahnsystem gewährleistet, das im Falle einer Nichtbegleichung einer Forderung sicherstellt, dass spätestens etwa zwei Monate nach der Belieferung die gerichtliche Verfolgung dieser Forderung in die Wege geleitet wird. Allerdings darf der Mineralölhändler mit der Einleitung der gerichtlichen Geltendmachung seiner Forderung nicht stets bis zum Ablauf von zwei Monaten nach der zugrunde liegenden Lieferung zuwarten. Vielmehr hängt es von den Umständen des Einzelfalles ab, wann welche Maßnahmen erforderlich sind, um den Vergütungsanspruch zu erhalten. So kann eine Situation eintreten, in der vom Lieferanten ein unverzügliches Handeln gefordert wird (ständige Rspr. des BFH, vgl. etwa den Beschluss vom 19. November 2007 VII R 1/05, BFH/NV 2008, 621).
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b) Lässt sich der Verkäufer - wie hier die Klägerin - von seinen Kunden dazu ermächtigen, Forderungen zu Lasten ihres bei einem Kreditinstitut geführten Kontos einzuziehen, dann kann er sich nicht darauf beschränken, den Zahlungseingang abzuwarten und erforderlichenfalls anzumahnen. Vielmehr muss er zur Erfüllung seiner Obliegenheiten selbst tätig werden. „Überwachung der Außenstände“ verlangt dann die Erteilung des Auftrags zum Forderungseinzug zum - ggf. durch Einräumung eines Zahlungsziels hinausgeschobenen - Fälligkeitszeitpunkt. Alles andere läuft auf die Gewährung eines - ggf. weiteren - Kredits hinaus, die dem Zweck der Vorschrift, sicherzustellen, dass der Gläubiger seine Rechte gegenüber dem Schuldner zügig verfolgt, um Zahlungsausfälle möglichst zu vermeiden, zuwider läuft.
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c) Werden in einer durch die Inanspruchnahme von Warenkredit gekennzeichneten Lieferbeziehung Zahlungsschwierigkeiten des Kunden erkennbar, dann muss der Mineralölhändler nicht nur mit der gebotenen Konsequenz die bereits entstandenen, aber noch nicht beglichenen Forderungen geltend machen. Er muss - will er die Lieferbeziehung gleichwohl fortsetzen - zur Vermeidung eines Verlusts des in § 60 EnergieStG geregelten Entlastungsanspruchs auch durch geeignete Maßnahmen sicherstellen, dass es in Bezug auf künftige Lieferungen zu Gefährdungen seines Vermögens nicht kommen kann. Dies kann nicht nur durch Lieferung gegen Vorkasse oder Barzahlung, sondern auch - bei Fortsetzung der Belieferung mit Zahlungsziel - durch eine werthaltige Absicherung der entstehenden Forderungen geschehen. Es steht dem Mineralölhändler in solchen Fällen zwar auch frei, auf solche Maßnahmen zu verzichten und dem Kunden im Interesse der Erhaltung der Geschäftsbeziehung (ggf. weitere) Zahlungserleichterungen zu gewähren (Stundung von Forderungen; verzögerte Abrechnung oder Verlängerung des Zahlungsziels in Bezug auf künftige Lieferungen o. ä.). Das Risiko, dass die Zahlungen seines Abnehmers letztlich trotz eines solchen Entgegenkommens ausbleiben, hat er dann allerdings selbst zu tragen; er kann es nicht auf den Fiskus und damit auf die Allgemeinheit abwälzen (ähnlich etwa die im letzten Absatz unter II. 1. der Gründe des BFH-Beschlusses vom 2. Februar 1999, a.a.O., - zustimmend - wiedergegebenen Ausführungen des FG Düsseldorf, der Vorinstanz jenes Beschwerdeverfahrens).
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d) Der BFH hat es allerdings nicht von vornherein für ausgeschlossen erachtet, dass es der von einem Mineralölhändler zu verlangenden Sorgfalt bei der Realisierung seiner Forderungen im Einzelfall auch entsprechen kann, wenn er seinem in vorübergehende Zahlungsschwierigkeiten geratenen Kunden - statt ihn zu verklagen oder einen Mahnbescheid zu beantragen - auf dessen Rückstände Ratenzahlungen zubilligt, sofern dem ein vernünftiger Zahlungsplan zugrunde liegt (vgl. den Beschluss des BFH vom 6. Februar 2006 VII B 52/05, BFH/NV 2006, 1159, m. w. N.). Ob eine solche Ratenzahlungsvereinbarung mit dem in § 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG geforderten Verhalten noch vereinbar ist und welchen Anforderungen sie hierfür entsprechen muss, hängt von den Umständen des jeweiligen Einzelfalles ab. Es versteht sich nach Auffassung des erkennenden Senats jedoch von selbst, dass sie einen Zahlungsplan mit klaren Regelungen zur Höhe und Fälligkeit der Raten enthalten muss, damit sie vom Gläubiger auch auf seine Einhaltung überprüft werden und dieser bei Nichteinhaltung auch reagieren kann.
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2. Die Klägerin hat den aus diesen Rechtsgrundsätzen abzuleitenden Anforderungen an die Erhaltung des Entlastungsanspruchs in Bezug auf ihre Ansprüche aus der Lieferbeziehung zur Z-KG nicht genügt. Sie ist ihr mit der Abrechnungspraxis (einheitliche Abrechnungen aller Lieferungen erst am Monatsende verbunden mit einer Gewährung von 35 Tagen Zahlungsziel auf die Rechnungsbeträge) in gemessen am Regelungszweck des § 60 Abs. 1 EnergieStG kaum mehr vertretbarer Weise entgegengekommen. Jedenfalls nach den für sie Ende Mai 2007 offenbar gewordenen Zahlungsschwierigkeiten der Z-KG durfte sie diese Praxis nicht ohne Einräumung einer werthaltigen Absicherung ihrer Ansprüche fortsetzen. Das hat die Klägerin nicht beachtet.
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a) Die Klägerin ist durch die Kombination von monatlichen Abrechnungen und der Gewährung eines Zahlungsziels von 35 Tagen das Risiko eingegangen, dass sie bezogen auf zahlreiche Mineralöllieferungen erst nach Ablauf von 2 Monaten überhaupt Kenntnis von einer Gefährdung ihres Zahlungsanspruchs erlangen und erst dann darauf würde reagieren können. Hinsichtlich der in den ersten Tagen eines Monats erfolgten Lieferungen, über die erst am Ende desselben Monats - also bis zu 30 Tage später- abgerechnet wurde, waren am Ende des darauffolgenden Monats bereits bis zu 60 Tage und waren 35 Tage nach Ende des Abrechnungszeitraums bereits bis zu 65 Tage verstrichen. Geht man davon aus, dass die Klägerin bei einer Rücklastschrift - wie in der Mail des Prozessbevollmächtigten der Klägerin vom 4. November 2014 dargestellt (FG-Akte Bl. 97) - sofort, spätestens aber einen Tag nach der Rücklastschrift mahnt und dann noch einmal eine - wenn auch kurze - Frist von bis zu fünf Tagen setzt (FG-Akte Bl. 95), dann wäre hinsichtlich der im ersten Drittel einer Abrechnungsperiode erfolgten Lieferungen bei planmäßigem Verlauf die Zwei-Monats-Frist bereits verstrichen gewesen, bevor die Klägerin die gerichtliche Verfolgung ihrer Ansprüche eingeleitet hätte.
39
Das bestreitet letztlich auch die Klägerin nicht. Sie sieht sich in ihrer Vorgehensweise allerdings im Einklang mit den von der Bundesfinanzverwaltung in den hierzu erlassenen Dienstvorschriften getroffenen Regelungen. Danach beginnt die sog. Zwei-Monats-Frist beim Bezug von Kraftstoffen im Rahmen einer Geschäftsbeziehung mit Sammelabrechnungen nicht bereits mit der Lieferung, sondern erst mit dem Tag zu laufen, auf den die jeweilige (Sammel-)Rechnung datiert ist (so etwa das Schreiben der OFD Karlsruhe vom 16. Dezember 2005 - V 0363 B - 402/058 - Z 315 zu § 53 MinöStV und die Ausführungen in der Tz. 31 der an dessen Stelle getretenen Dienstvorschrift zur Steuerentlastung bei Zahlungsausfall nach § 60 EnergieStG -DVZahlungsausfall -, welche unter der Kennung V 82 45-8 in die Elektronische Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung -E-VSF- eingestellt ist). Der Senat hat Zweifel, ob eine solche Ausdehnung der vom BFH entwickelten Zwei-Monats-Frist in Fällen der Sammelrechnungen vom Zweck der in § 60 EnergieStG für unvermeidbare Zahlungsausfälle enthaltenen Entlastungsregelung noch gedeckt ist. Immerhin führte sie bei einer monatsweisen Abrechnung der Kraftstofflieferungen zu einer Verlängerung der Frist für die gerichtliche Geltendmachung notleidender Forderungen von zwei auf bis zu drei Monate. Es ist kein sachlicher Grund dafür erkennbar, weshalb ein Händler, der aus Vereinfachungsgründen mehrere Forderungen auflaufen lässt, bevor er sie abrechnet, deshalb gemessen am Maßstab des § 60 Abs. 1 EnergieStG großzügiger zu behandeln sein sollte, wie ein Händler, der seine Forderungen umgehend abrechnet. Letztlich kann die Frage im Streitfall aber auf sich beruhen.
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b) Denn spätestens die für die Klägerin am 25. Mai 2007 offenbar gewordenen Zahlungsschwierigkeiten der Z-KG hätten ihr Anlass dazu geben müssen, an ihrer allzu großzügigen Abrechnungspraxis etwas zu ändern. Das ist indessen nicht geschehen.
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Am 25. Mai 2007 waren die Vertreter der Z-KG auf die Klägerin zugegangen und hatten um eine Stundung der Hälfte der den April 2007 betreffenden Monatsrechnung gebeten. Damit ist für die Klägerin erkennbar geworden, dass die Z-KG in ernsthafte Zahlungsschwierigkeiten geraten war. Ungeachtet der Frage, ob sie dem Stundungsverlangen der Z-KG nachgeben durfte und ob die Zahlungsvereinbarung vom 25. Mai 2007 (HZA-Akte Bl. 297) auch inhaltlich den Anforderungen an eine ausnahmsweise zu billigende Ratenzahlungsvereinbarung genügte (dazu nachfolgend unter bb), musste die Klägerin (auch) hinsichtlich der künftigen Belieferungen der Z-KG um die Bezahlung ihrer Ware ernsthaft besorgt sein. Ihr musste klar sein, dass sie es bei der Z-KG mit einer Kundin von zweifelhafter Bonität zu tun hatte. Wenn sie ihr weiterhin für die Dauer von bis zu 65 Tagen Warenkredit gewähren wollte, dann konnte sie dies ohne Gefährdung eines etwaigen Anspruchs aus § 60 Abs. 1 EnergieStG nach den Ausführungen unter 1. d) nur tun, wenn sie hierfür eine werthaltige Sicherheit erhielt. Von einer solchen Sicherheit hat sie die Fortsetzung der Belieferung in der bisherigen Weise jedoch ausweislich des Inhalts der Zahlungsvereinbarung nicht abhängig gemacht. Das von der Klägerin mit der weitgehend ungesicherten Weiterbelieferung der Z-KG bewusst eingegangene Risiko hat sich wenige Monate später dann auch verwirklicht.
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aa) Dagegen kann die Klägerin nicht mit Erfolg einwenden, sie habe sich durch die Vereinbarung eines Eigentumsvorbehalts und den Abschluss einer Warenkreditversicherung bereits ausreichend abgesichert gehabt.
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Das Gesetz macht die Steuerentlastung in § 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG zwar (nur) von der Vereinbarung eines Eigentumsvorbehalts abhängig. Das heißt indessen nicht, dass der Mineralölhändler damit bereits alles getan hätte, um einen Zahlungsausfall in Fällen erkennbar gewordener Zahlungsschwierigkeiten des Kunden zu vermeiden. Ist die Lieferung - wie vorliegend - als Treibstoff für laufend eingesetzte Fahrzeuge einer Spedition zum sofortigen Verbrauch bestimmt, dann bietet der Eigentumsvorbehalt umso weniger Sicherheit, je länger das vereinbarte Zahlungsziel ist. Der Mineralöllieferant kann in solchen Fällen nicht damit rechnen, dass die gelieferte Ware bei seinem Kunden nach mehr als einem Monat noch vorhanden ist, wenn er ihn - wie im Streitfall die Klägerin die Z-KG durch Betankung ihrer Fahrzeuge - regelmäßig in kürzeren Abständen erneut beliefert hat.
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Auch der in diesem Zusammenhang gegebene Hinweis auf die Warenkreditversicherung greift nicht durch. Dass sich der darin geregelte Versicherungsschutz auch auf den in den Rechnungsbeträgen enthaltenen Energiesteueranteil bezogen hätte, hat selbst die Klägerin nicht behauptet. Die zur Wahrung des Entlastungsanspruchs geregelten Sorgfaltsobliegenheiten beziehen sich indessen gerade auf diese Steuer. Denn nur wegen des Ausfalls dieser Steuer ist der Entlastungsanspruch geregelt.
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bb) Abgesehen davon, dass die Weiterbelieferung der Z-KG in der bisherigen Weise nach den vorstehenden Ausführungen nicht mehr den Anforderungen des § 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG entsprach, genügte auch der Inhalt der am 25. Mai 2007 getroffenen Zahlungsvereinbarung nicht den dort vorausgesetzten Sorgfaltsobliegenheiten. Diese Vereinbarung enthielt hinsichtlich der von der Z-KG auf die Rechnung für April 2007 zu leistenden Zahlungen lediglich
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· den Hinweis, dass die Schuldnerin zum Fälligkeitstermin (dem 5. Juni 2007) lediglich die Hälfte des Rechnungsbetrages bezahlen könne,
den Hinweis, dass die Schuldnerin zum Fälligkeitstermin (dem 5. Juni 2007) lediglich die Hälfte des Rechnungsbetrages bezahlen könne,
47
· die Abrede, dass ihr der Restbetrag von ca. 40.000 EUR bis zum 31. Dezember 2007 gestundet werde und die
die Abrede, dass ihr der Restbetrag von ca. 40.000 EUR bis zum 31. Dezember 2007 gestundet werde und die
48
· Ankündigung, dass die Schuldnerin den gestundeten Betrag bis zu diesem Zeitpunkt ausgleichen werde.
Ankündigung, dass die Schuldnerin den gestundeten Betrag bis zu diesem Zeitpunkt ausgleichen werde.
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Auf Festlegungen, zu welchen Zeitpunkten dies in welcher Höhe zu geschehen habe, verzichteten die Geschäftspartner. Da jenseits der am 5. Juni 2007 zu leistenden Teilzahlung keine Zahlungstermine vereinbart waren, blieb es in das Belieben der Schuldnerin gestellt, wann und in welcher Höhe sie vor dem 30. Dezember 2007 weitere Teilzahlungen leistete. Eine derartige - im Übrigen durch keinerlei Sicherheiten abgesicherte - Stundungsvereinbarung enthält keinen vernünftigen Zahlungsplan, der das Hinausschieben der gerichtlichen Geltendmachung der Forderung ausnahmsweise hätte rechtfertigen können.
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Die Klägerin kann hiergegen nicht mit Erfolg einwenden, dass die Ratenzahlungsvereinbarung schließlich in einem überschaubaren Zeitraum zu einer Tilgung des Rückstands geführt habe. Es ist zwar richtig, dass die Z-KG deutlich vor dem ihr zugebilligten Termin auch die zweite Hälfte der Rechnung für April 2007 beglichen hatte. Dies war nämlich bereits durch zwei Zahlungen über insgesamt 9.779,97 EUR am 18. und 19. Oktober 2007 und damit lange vor dem 31. Dezember 2007 geschehen. Die Restzahlung auf die gestundete Forderung war allerdings nicht etwa Ausdruck einer wirtschaftlichen Erholung der Z-KG. Sie war dieser vielmehr nur um den Preis der weiteren Beeinträchtigung ihrer Fähigkeit möglich, ihren laufenden Verpflichtungen termingerecht nachkommen zu können. Nahezu zeitgleich mit der Tilgung ihrer Altverbindlichkeit musste die Z-KG nämlich (am 17. Oktober 2007) erneut wegen eines Liquiditätsengpasses mit der Bitte um Stundung ihrer laufenden Verbindlichkeiten an die Klägerin herantreten. Die Tilgung der Rechnung für April 2007 im Verlauf des Monats Oktober 2007 kann vor diesem Hintergrund mitnichten als Beweis dafür angesehen werden, dass sich die im Mai 2007 getroffene Zahlungsvereinbarung tatsächlich als eine wirtschaftlich sinnvolle Maßnahme darstellte.
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c) Die vorstehende Würdigung, dass das Forderungsmanagement der Klägerin gegenüber der Z-KG nicht den in § 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG normierten Anforderungen entsprochen hatte, wird schließlich - ohne dass es darauf für die Entscheidung des Streitfalles noch ankäme - auch dadurch unterstrichen, dass die Klägerin in Bezug auf drei im Frühjahr 2007 erfolgte Warenlieferungen den Forderungseinzug unter deutlicher Überschreitung der nach ihren eigenen Angaben gehandhabten Fristen eingeleitet hat. Es handelt sich dabei um die unter dem 12. und 14. März und dem 18. April 2007 abgerechneten Lieferungen. Die Rechnungen über 278,33 EUR, 559,30 EUR und 562,87 EUR hat die Klägerin erst Anfang Juni 2007 eingezogen. Auch wenn die Rechnungsbeträge sich in der Summe lediglich auf 1.400 EUR beliefen und insofern vergleichsweise niedrig waren, offenbart dies eine nachlässige Handhabung ihres Forderungsmanagements.
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d) Hätte die Klägerin die Weiterbelieferung der Z-KG mit Zahlungsziel - spätestens im Zusammenhang mit der im Mai 2007 wegen deren Zahlungsschwierigkeiten getroffenen Stundungsvereinbarung - von einer werthaltigen Absicherung ihrer laufenden Forderungen aus der Geschäftsbeziehung abhängig gemacht, dann hätte der vorliegend streitbefangene Zahlungsausfall vermieden werden können. Hätte die Z-KG eine werthaltige Sicherheit nicht leisten können, dann hätte die Klägerin ihr keinen Warenkredit mehr einräumen, sondern sie nur noch gegen Vorauskasse oder Barzahlung beliefern dürfen. Im anderen Fall hätte die Klägerin bei etwa erneut auftretenden Zahlungsschwierigkeiten der Z-KG zur Befriedigung ihrer Forderungen die geleistete Sicherheit verwerten können.
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e) Vor dem Hintergrund der vorstehenden Würdigung nützt es der Klägerin nichts, dass sie sich hinsichtlich ihrer Ende Oktober 2007 ergriffenen Maßnahmen keine Versäumnisse mehr vorzuwerfen hat. Zu diesem Zeitpunkt hatte sich das von ihr (gegenüber der Z-KG) durch allzu kundenfreundliches Verhalten eingegangene Risiko eines Zahlungsausfalls bereits verwirklicht.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
55
Der Senat hat die Revision nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, um der Klägerin eine höchstrichterliche Überprüfung der Erkenntnis zu ermöglichen, dass das Bekanntwerden von Liquiditätsschwierigkeiten eines Kunden es für den Mineralölhändler zur Wahrung seiner Rechte aus § 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG notwendig machen kann, eine weiterhin beabsichtigte Belieferung auf Ziel von der Einräumung werthaltiger Sicherheiten (auch und gerade für den in Forderungen enthaltenen Steueranteil) abhängig zu machen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 53 MinöStV
§ 60 EnergieStG
§ 60 EnergieStG
§ 131 Abs. 1 Nr. 2 InsO
§ 60 Abs. 1 EnergieStG
§ 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG
§ 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG
§ 60 Abs. 1 EnergieStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 60 Abs. 1 Nr. 3 EnergieStG
§ 60 Abs. 1 Nr. 3 des Energiesteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 188, 217
BFH/NV 1999, 1038
BFH/NV 2001, 1304
BFHE 200, 475
BFH/NV 2003, 575
BFH/NV 2008, 621
BFH/NV 2006, 1159
99 VII B 247/98
01 VII B 53/00
03 VII R 7/02
07 VII R 1/05
06 VII B 52/05