Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-10-11, Aktenzeichen 5 K 302/04

Tenor:

Tatbestand:
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Der Kläger -Kl- war in den Streitjahren neben Herrn X. Geschäftsführer der A. GmbH -A- GmbH- mit Sitz in K. und einem Verkaufsbüro in B. Zu seinen wesentlichen Tätigkeiten gehörten die Erstellung von Kalkulationen und Angeboten, die Führung von Verkaufs- und Vertragsgesprächen, Verkaufs- und Vertragsabschlüssen, Besprechungen mit Architekten, Bauleitern, Bauherrn und Sachverständigen, Montagen sowie Bauüberwachung und Bauabnahmen bzw. Bauübergaben. Zum 31. Dezember 1999 schied er aus der Firma aus. Über das Vermögen der A- GmbH wurde gemäß Beschluss des Amtsgerichts E vom 13. September 2005 (Az.) das Insolvenzverfahren eröffnet.
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Die A- GmbH stellte dem Kl ein Firmenfahrzeug der Marke MB SE 500 mit dem Kennzeichen ... und ab Oktober 1998 mit dem Kennzeichen ... zur Verfügung, das er auch für private Zwecke verwenden konnte. Die private Nutzung des Firmenfahrzeugs versteuerte er nach dem Verhältnis der privaten zu den beruflichen Fahrten entsprechend den Angaben in einem elektronischen Fahrtenbuch. Auf den Jahresblättern 1998 und 1999 fertigte er handschriftliche Vermerke und sonstige handschriftliche Notizen zu Terminen und Fahrtzielen ohne Angabe der gefahrenen Kilometer. Zum Teil notierte er auf den Zetteln die Entfernungskilometer. Diese handschriftlichen Aufzeichnungen übertrug er in die Fahrtenbuchsoftware „Kfz-Organizer 3.0“ auf der Basis von Access-Datenbanken, bei denen Änderungen der Angaben möglich sind, und ergänzte die Kilometerangaben. Das Fahrtenbuch enthielt folgende Angaben:
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Datum Ziel Zweck Firma Km Von Km Bis Km Typ
Datum
Ziel
Zweck
Firma
Km
Von Km
Bis Km
Typ
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Der Kl gab wöchentlich die Daten ein und sicherte wöchentlich die Daten. Eine abschließende Sicherung der Dateien des Jahres 1998 erfolgte im Januar 1999 und der des Jahres 1999 im Januar 2000. Es waren insgesamt 4 Datenbänder. Auf das Schreiben der F vom 23. November 2004 wird Bezug genommen (Anlageband zu den Finanzgerichtsakten, S. 1).
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Dem Kl stand zur privaten Verwendung auch ein VW Golf mit dem amtlichen Kennzeichen zur Verfügung. Dieses Fahrzeug war auf seine damalige Lebensgefährtin bzw. deren Mutter zugelassen.
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Das Fahrtenbuch enthält keine Angaben über Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Alle Fahrten begannen und endeten danach an der Betriebsstätte der A- GmbH in K..
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1998 und 1999 erklärte der Kl bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit Werbungskosten für 230 Fahrten mit acht Entfernungskilometern zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Er gab an, diese Fahrten mit einem Firmenfahrzeug durchgeführt zu haben. Er machte auch Verpflegungsmehraufwendungen für durchgeführte Dienstreisen geltend und legte jeweils eine Bescheinigung der A- GmbH vor, auf der die durchgeführten Dienstreisen aufgelistet sind. Auf die Bescheinigungen wird Bezug genommen (Einkommensteuerakten, Bd. II, 1998 Seiten 9 - 12 und 1999 Seiten 7 - 10). Als Anschrift der A- GmbH wird ein Postfach in K. sowie das Verkaufsbüro in B nebst Straße genannt. Die A- GmbH bestätigt auch in einem Schreiben, dass der Kl in K. keinen Arbeitsplatz habe.
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Der Beklagte -Bekl- veranlagte im Wesentlichen zunächst erklärungsgemäß und änderte nach einer Lohnsteuer-Außenprüfung beim Arbeitgeber des Kl die Einkommensteuerbescheide 1998 und 1999 am 27. Februar 2003 nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung -AO- mit Hinweis auf die Feststellungen in dem Prüfungsbericht. In diesem ist die private Nutzung des Firmenfahrzeugs nach der 1 %-Regelung berechnet, weil der Kl kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch geführt habe. Er habe die Fahrtenbücher mittels eines Tabellenkalkulationsprogramms gefertigt. Den geldwerten Vorteil für die private Kfz-Nutzung des Fahrzeugs mit dem Kennzeichen nach der 1%-Regelung berechnete er unter Berücksichtigung eines Bruttolistenpreises von 90.000.- DM und nur vier Entfernungskilometern zwischen Wohnung und Arbeitsstätte, so dass sich danach der Arbeitslohn des Kl 1998 um 5.643.- DM und 1999 um 12.096.- DM erhöhte.
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Mit der nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobenen Klage macht der Kläger im Wesentlichen geltend, der geldwerte Vorteil für die private Nutzung des Firmenfahrzeugs sei nach dem Verhältnis der Privat- zu den Dienstfahrten zu berechnen. Das elektronische Fahrtenbuch sei anzuerkennen. Es sei zeitgemäß, vollständig und ordnungsgemäß mit einem elektronischen Hilfsmittel erstellt worden. Er habe seine handschriftlichen Aufzeichnungen zeitnah in der verwendeten Software erfasst. Aus den Datenbändern des EDV-Systems sei ersichtlich, dass er die eingegebenen Daten nicht verändert habe. Es komme nicht darauf an, ob die veränderten Eingaben programmtechnisch wie bei einem Buchhaltungsprogramm sichtbar gemacht würden. Entscheidend sei, dass er seine Aufzeichnungen gesichert und diese protokolliert habe. Änderungen seien infolge der regelmäßigen Sicherung der Eintragungen durch einen Abgleich erkennbar. Die Sicherungen auf den DAT-Bändern seien fortlaufend nummeriert, so dass ein in sich geschlossenes Fahrtenbuch vorliege. Änderungen von Eintragungen seien anhand der Bänder elektronisch und durch die von den Sicherungen erstellten Sicherungsprotokollen schriftlich sowie aus der Nichtübereinstimmung mit den Jahressicherungen ersichtlich und dadurch dokumentiert. Ihre Überprüfung sei nicht zeitaufwändig. Insoweit lägen objektiv nachprüfbare Unterlagen vor, die eine hinreichende Gewähr für die Vollständigkeit und Richtigkeit des Fahrtenbuches böten, so dass die vom Bundesfinanzhof -BFH- mit Beschluss vom 14. Mai 1999 VI B 258/96 (BFH/NV 1999, 1330) oder mit Urteilen vom 16. März 2006 VI R 87/04 (Bundessteuerblatt -BStBl- II 2006, 625) vom 9. November 2005 VI R 27/05 (BStBl II 2006, 408) und vom 16. November 2005 VI R 64/04 (BStBl II 2006, 410) aufgestellten Kriterien erfüllt seien. Eine wöchentliche Datensicherung reiche aus. Auch bei handschriftlichen Notizen sei davon auszugehen, dass sie nicht unmittelbar nach dem Fahrtende erfasst würden. Ein handschriftlich geführtes Fahrtenbuch könne auch nachträglich neu geschrieben und dadurch verändert werden. Seine handschriftlichen Notizen zeigten außerdem, dass seine elektronisch erfassten Daten plausibel und das Fahrtenbuch vollständig und ordnungsgemäß seien. Die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte habe er nicht mit dem Firmenfahrzeug durchgeführt. Den aus der allgemeinen Lebenserfahrung abgeleiteten Anscheinsbeweis habe er entsprechend den Hinweisen im Urteil des Finanzgerichts -FG- Baden-Württemberg vom 25. April 2006 3 K 266/02 (dokumentiert in juris) erschüttert. Denn zum einen habe er ein ordnungsgemäßes und vollständiges Fahrtenbuch vor- und zum anderen dargelegt, für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ein anderes ihm privat zur Verfügung stehendes Fahrzeug, den VW-Golf seiner damaligen Lebensgefährtin bzw. deren Mutter, genutzt zu haben. Der Grund dafür sei gewesen, dass es in seinen Unterhaltungskosten vergleichsweise erheblich günstiger gewesen sei. Den Firmenwagen habe er in einer vom Arbeitgeber angemieteten Garage abgestellt, weil er in den Vorjahren in der Nähe seiner Wohnung beschädigt worden sei. Die angemietete Garage befinde sich in einem Schuppen des zwischenzeitlich verstorbenen Inhabers der Gaststätte Z bei der Betriebsstätte der A- GmbH. Mit dem VW-Golf sei er zu dieser Garage gefahren und von dort mit dem Firmenfahrzeug weitergefahren. Die Fahrten zum Verkaufsbüro in B seien geschäftliche Fahrten und nicht als Privatfahrten im Fahrtenbuch auszuweisen. Er sei von der Betriebsstätte in K. zum Verkaufsbüro gefahren. Er habe alle Dienstreisen an der Betriebsstätte in K. begonnen und beendet und zu Hause und nicht im Verkaufsbüro gearbeitet. Verträge habe er vor Ort bei den Kunden geschlossen. Im Verkaufsbüro habe er lediglich dienstliche Gespräche mit Herrn X. geführt oder Unterlagen geholt. Im Übrigen habe der Bekl in der Einspruchsentscheidung lediglich ausgeführt, ein elektronisches Fahrtenbuch könne nicht anerkannt werden, und versäumt zu prüfen, ob das Fahrtenbuch ordnungsgemäß gewesen sei. Infolge der langen Verfahrensdauer sei der Nachweis der Richtigkeit schwieriger geworden. Weil er nicht mehr bei seinem früheren in Insolvenz gegangenen Arbeitgeber arbeite, könne er Zweifel nicht mehr an Hand der Unterlagen bzw. Auskünfte des Arbeitgebers ausräumen. Folglich sei nur noch zu klären, ob das Fahrtenbuch auf Grund der vorgelegten Datensicherungen als ordnungsgemäß anzusehen sei oder nicht. Die Entscheidung, ob ein elektronisches Fahrtenbuch anerkannt werde, könne der Bekl in eigener Zuständigkeit fällen. Dabei müsse er berücksichtigen, dass seine nachträglichen Anforderungen programmtechnischer Art nicht dazu führen dürften, ihn vom Einsatz moderner Technik auszuschließen. Solche Anforderungen liefen dem Prinzip der Rechts- und Steuersicherheit zuwider.
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Nach einem richterlichen Hinweis auf Divergenzen zwischen den Angaben der Bescheinigung des Arbeitgebers zu den Dienstreisen und dem Fahrtenbuch erläuterte der Kläger, er habe die von ihm in den Kalenderblättern 1998 und 1999 eingetragenen Termine und im Fahrtenbuch vermerkten Fahrten nicht sämtlich selbst vorgenommen. Fahrten habe auch Herr X. und der Bauleiter durchgeführt. Zum Beispiel habe Herr X. den am 18. Januar 1999 im Fahrtenbuch angegebenen Termin in L wahrgenommen. Er habe sich an diesem Tag auf der Baustelle der Firma Ü in H befunden. Ebenso habe nicht er die im Fahrtenbuch aufgeführten Fahrten am 26. Januar und 24. Februar 1999 durchgeführt. Am 5. März 1999 habe er sich in Ä aufgehalten, während Herr X. oder der Bauleiter den Termin in W wahrgenommen hätten. Er habe außer dem Firmenfahrzeug auch das Montagefahrzeug der A--GmbH für berufliche Termine benutzt. Er sei z.B. am 8. Februar 1999 mit dem Firmenfahrzeug von der Betriebsstätte in K. zum Verkaufsbüro in B gefahren, um Pläne für die Baustelle in Ö zu holen. Die Baustelle in Ö habe er mit dem Montagefahrzeug aufgesucht. Am Abend habe er die Pläne wieder zum Verkaufsbüro gebracht und am nächsten Morgen eine Baustelle in J angefahren. Selbiges sei am 22. Februar 1999 geschehen, an dem er sich auf Montage in H befunden habe. Am Abend sei er mit dem Firmenfahrzeug wegen einer Besprechung mit Herrn X. zum Verkaufsbüro in B gefahren, da er am nächsten Tag bereits wieder mit einem Montagefahrzeug auf der Baustelle in H habe sein müssen.
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Der Kläger beantragt,
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1. die Einkommensteuerbescheide der Jahre 1998 und 1999 jeweils vom 27. Februar 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. August 2004 aufzuheben,
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2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären und
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3. hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Er führt aus, das elektronische Fahrtenbuch sei nicht ordnungsgemäß. Es sei mittels eines Tabellenkalkulationsprogramms gefertigt worden. Aus dem Fahrtenbuch selbst seien mögliche Änderungen nicht erkennbar. Für ein ordnungsgemäßes elektronisches Fahrtenbuch reiche nicht aus, dass durch einen Vergleich der Datensicherungsbänder mit dem vorgelegten Fahrtenbuch feststellbar sei, ob Änderungen vorgenommen worden seien. Dieser Vergleich sei nicht zumutbar. Nach § 145 Abgabenordnung -AO- müsse eine Prüfung in angemessener Zeit möglich sein. Außerdem sei die Geschlossenheit eines Fahrtenbuches -wie vom Bundesfinanzhof -BFH- mit Urteil vom 16. März 2006 VI R 87/04 (BStBl II 2006, 625) gefordert- nicht gewährleistet, wenn zur Überprüfung des Fahrtenbuches weitere Unterlagen herangezogen werden müssten. Wenn der Kl mit dem gekauften Programm unzufrieden sei, weil es steuerlich nicht anerkannt werde, müsse er sich an den Hersteller wenden. Die erst im Klageverfahren vorgelegten Jahresblätter und handschriftliche Notizen seien auch nur für einzelne Tage vorhanden und nicht lückenlos. Sie enthielten keine Angaben zu den gefahrenen Kilometern oder Kilometerständen. Außerdem seien die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte nicht als Privatfahrten ausgewiesen, obwohl der Kl in den Einkommensteuererklärungen 1998 und 1999 Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte mit dem Firmenfahrzeug an 230 Tagen erklärt habe. Erst nach Änderung der Einkommensteuerbescheide habe er vorgetragen, für die Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte ein anderes ihm privat zur Verfügung stehendes Fahrzeug genutzt zu haben. Es widerspreche jeglicher Lebenserfahrung, dass ein Firmenfahrzeug nicht auch für Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte verwendet werde.

Entscheidungsgründe:
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Die zulässige Klage ist unbegründet.
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Der Bekl hat zu Recht die Einkünfte des Kl aus nichtselbständiger Arbeit 1998 um 5.643.- DM und 1999 um 12.096.- DM erhöht. Bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit sind nach § 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz -EStG- die durch die private Nutzung des Dienstwagens erlangten Vorteile anzusetzen. Die private Nutzung des Dienstwagens stellt einen geldwerten Vorteil dar, der nach der 1 %-Regelung zu bewerten ist, weil der Kl das Verhältnis der privaten Fahrten zu den übrigen Fahrten nicht durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen hat (§ 8 Abs. 2 S. 2 bis 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG).
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Das elektronische Fahrtenbuch ist nicht ordnungsgemäß. Zum einen fehlt ihm die von der Rechtsprechung geforderte äußere geschlossene Form (a.), zum anderen wurde es nicht zeitnah geführt (b.).
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a. Eine äußere geschlossene Form weist ein mit Hilfe eines Computerprogramms erzeugtes Fahrtenbuch nur dann auf, wenn nachträgliche Veränderungen an den zu einem früheren Zeitpunkt eingegebenen Daten nach der Funktionsweise des verwendeten Programms technisch ausgeschlossen sind oder in ihrer Reichweite in der Datei selbst dokumentiert oder offen gelegt werden (vgl. Urteile des BFH vom 9. November 2005 VI R 27/05, BStBl II 2006, 408, 409; vom 16. November 2005 VI R 64/04, BStBl. II 2006, 410) und bereits bei gewöhnlicher Einsichtnahme in das elektronische Fahrtenbuch erkennbar sind (z.B. Urteile des BFH vom 16. November 2005 VI R 64/04, BStBl. II 2006, 410). Nur eine solche geschlossene Form bietet für eine Überprüfung der materiellen Richtigkeit des Fahrtenbuchs mit vertretbarem Aufwand für den Beklagten eine hinreichende Gewähr für die Vollständigkeit und Richtigkeit (Urteil des BFH vom 16. März 2006 VI R 87/04, BStBl. II 2006, 625).
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Diese Voraussetzungen erfüllt das elektronische Fahrtenbuch des Kl nicht. Aus ihm selbst heraus lassen sich nachträgliche Veränderungen nicht erkennen. Denn der Kl hat zur Erstellung des Fahrtenbuchs ein Programm verwendet, das nachträglich änderbar ist, und mögliche Änderungen nicht im Fahrtenbuch selbst kennzeichnet und offen legt. Mögliche Änderungen der Angaben im elektronischen Fahrtenbuch sind nur mit einem Rückgriff auf die Sicherungsdateien erkennbar. Solche externen Dateien sind jedoch nicht geeignet, die von der Rechtsprechung geforderte geschlossene Form des Fahrtenbuchs herzustellen. Selbst wenn, wie der Kl vorträgt, die Sicherungsdateien ausgedruckt und dem Beklagten zur Verfügung gestellt werden, erhalten dadurch die vom Kläger geführten Aufzeichnungen, nämlich das elektronische Fahrtenbuch und die Sicherungsdateien, nicht die erforderlich „buch“-förmige äußere Gestalt (z.B. Urteil des BFH vom 16. November 2005 VI R 64/04, BStBl. II 2006, 410). Sie bleiben lediglich eine lose Ansammlung einzelner nicht untereinander verbundener Daten ohne äußeren Zusammenhang.
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Aus denselben Gründen genügen die Angaben im Fahrtenbuch des Kl auch nicht dadurch den gesetzlichen Anforderungen, dass er lose gefertigte Aufzeichnungen auf Notizzetteln und Terminübersichten auf den Jahresblättern vorgelegt und diese in sein Fahrtenbuch übertragen hat. Denn lose Notizzettel stellen mangels in sich geschlossener Form bereits kein Fahrtenbuch im Sinne des § 8 Abs. 2 S. 2 bis 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG dar (Urteil des BFH vom 9. November 2005 VI R 27/05, BStBl. II 2006, 408).
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b. Der Kl hat das elektronische Fahrtenbuch auch nicht zeitnah geführt. Eine zeitnahe Führung liegt vor, wenn der Nutzer des Fahrzeugs die Eintragungen im Anschluss an die betreffenden Fahrten vornimmt (Urteil des BFH vom 9. November 2005 VI R 27/05, BStBl. II 2006, 408). Der Kl machte jedoch seine Angaben, wie er selbst ausführt, nur einmal wöchentlich und griff dabei auf seine losen handschriftlichen Aufzeichnungen zurück, die auch noch unvollständig sind. Denn sie enthalten keine Hinweise darauf, welche Fahrten mit dem Firmenfahrzeug des Kl durchgeführt wurden. Die Terminübersichten auf den Jahresblättern enthalten die Termine des Kl und teilweise auch von Herrn X., aber keine Angaben darüber, mit welchem Fahrzeug diese Termine wahrgenommen wurden. Auch den vorgelegten Notizzetteln ist nicht zu entnehmen, mit welchem Fahrzeug er zu den Terminen gefahren ist. Außerdem fehlen bei diesen Aufzeichnungen die Kilometerstände. Dabei ist jede einzelne berufliche Verwendung grundsätzlich für sich und mit dem bei Abschluss der Fahrt erreichten Gesamtkilometerstand des Fahrzeugs aufzuzeichnen (Urteil des BFH vom 16. März 2006 VI R 87/04, BStBl. II 2006, 625).
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Da aus den genannten Gründen das elektronische Fahrtenbuch nicht ordnungsgemäß ist, ist der geldwerte Vorteil nach der 1%-Regelung zu berechnen (§ 8 Abs. 2 S. 2 bis 4 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG). Eine freie Schätzung des Anteils der Privatfahrten an der Gesamtfahrleistung scheidet seit der Änderung des § 8 Abs. 2 EStG aus (Urteil des BFH vom 16. November 2005 VI R 64/04, BStBl. II 2006, 410; Beschluss des BFH vom 17. April 2007 VI B 145/06, BFH/NV 2007, 1314). Insoweit kommt es, entgegen der Ansicht des Kl, nicht auf den Umfang der privaten Nutzung des Firmenfahrzeugs und einen Anscheinsbeweis (Urteile des BFH vom 14. Mai 1999 VI B 258/98, BFH/NV 1999, 1330 und des FG Baden-Württemberg vom 25. April 2006 3 K 266/02, dokumentiert in juris) an.
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Da die Klage keinen Erfolg hat, hat der Kl gemäß § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO- die Kosten des Rechtsstreits zu tragen.
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Die Revision wird nicht zugelassen, da die in § 115 Abs. 2 FGO genannten Voraussetzungen im Streitfall nicht gegeben sind. Die entschiedene Frage liegt auf tatsächlichem Gebiet. Die aufgeworfenen Rechtsfragen wurden vom BFH bereits entschieden.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 145 Abgabenordnung
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung
§ 19 Abs. 1 S. 1 Nr. 1 Einkommensteuergesetz
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG
§ 8 Abs. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1999, 1330
BStBl II 2006, 408
BStBl II 2006, 410
BStBl II 2006, 625
BStBl II 2006, 408, 409
BFH/NV 2007, 1314
99 VI B 258/96
06 VI R 87/04
05 VI R 27/05
05 VI R 64/04
3 K 266/02
07 VI B 145/06
99 VI B 258/98