Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2018-07-05, Aktenzeichen 7 V 7056/18
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2018:0705.7V7056.18.00

Tenor:
Orientierungssatz
Es ist nicht ernstlich zweifelhaft, dass einer privaten Arbeitsvermittlerin kein Anspruch nach § 14c Abs. 1 UStG i.V. mit § 17 UStG aus einer in 2017 vorgenommenen "Berichtigung" von ursprünglich in den Jahren 2008 bis 2011 erteilten Rechnungen zusteht, in denen sie durch sog. Vermittlungsgutscheine entgoltene Arbeitsvermittlungsleistungen gemäß dem seinerzeit geltenden deutschen UStG unter Ausweis von Umsatzsteuer abgerechnet hatte, wenn sie sich vor Eintritt der Bestandskraft und der Festsetzungsverjährung nicht auf das für sie günstigere Unionsrecht berufen hat (Rn.18) (Rn.19) (Rn.20) (Rn.22) .
Der Antrag wird zurückgewiesen.
Die Beschwerde zum Bundesfinanzhof wird zugelassen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Antragstellerin auferlegt.

Tatbestand:
I. Die Beteiligten streiten darum, ob der Antragstellerin ein Berichtigungsanspruch nach § 14c Abs. 1 Satz 2 Umsatzsteuergesetz -UStG- zusteht.
Die Antragstellerin erzielte in den Jahren 2008 bis 2011 u.a. Umsätze als private Arbeitsvermittlerin, für die sie verschiedenen Agenturen für Arbeit und JobCentern Rechnungen unter Ausweis von Vorsteuer erteilte (typischerweise über 840,34 € netto zuzüglich 159,66 € Mehrwertsteuer). Da die vermittelten Arbeitssuchenden der Antragstellerin Vermittlungsgutscheine i.S. des § 421g Sozialgesetzbuch –SGB– III in der in den Jahren 2008 bis 2011 geltenden Fassung vorgelegt hatten und die Antragstellerin diese den o.g. Rechnungsempfängerinnen vorlegte, zahlten diese die entsprechenden Beträge in Höhe von 66.000,- € in 2008, 61.000,- € in 2009, 22.500,- € in 2010 und 39.000,- € in 2011 (jeweils brutto) aus.
Die Antragstellerin unterwarf diese Umsätze in ihren am 30.07.2009 für 2008, am 14.09.2010 für 2009, am 06.05.2011 für 2010 und am 11.05.2012 für 2011 eingegangenen Umsatzsteuererklärungen der Umsatzsteuer. Die Umsatzsteuererklärungen wirkten als Festsetzungen und wurden bestandskräftig.
Zu einem nicht genau bekannten Zeitpunkt (nach Angabe der Antragstellerin in 2017, nach Angabe der Umsatzsteuersonderprüferin in Tz 17 des Berichts über die Umsatzsteuersonderprüfung vom 23.01.2018 am 22.11.2017) berichtigte die Antragstellerin die den Agenturen für Arbeit und den JobCentern erteilten Rechnungen in der Weise, dass sie in den Rechnungen den Nettobetrag auf in der Regel jeweils 1.000,- € erhöhte und den darauf entfallenden Mehrwertsteuerbetrag auf 0,- € verminderte, verbunden mit dem Zusatz „Mehrwertsteuerbefreiung gem. UStG § 4 Nr. 15b a) Einrichtungen, die nach § 178 des SGB III zugelassen sind“ (Rechtsbehelfsakte Ablehnung Änderung USt 08 – 11 –RbA08–).
Kopien dieser Rechnungen reichte die Antragstellerin am 30.06.2017 beim Antragsgegner ein und beantragte unter Hinweis auf das Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen vom 19.09.2016 III C 3 – S 7171-b/15/10003, Bundessteuerblatt -BStBl- I 2016, 1042) ihr Umsatzsteuer aus den Jahren 2008 bis 2011 in Höhe von insgesamt 30.734,58 € zu erstatten. Wegen der Einzelheiten nimmt das Gericht auf den Schriftsatz vom 30.06.2017 mit Anlagen in der RbA08 Bezug. Der Antragsgegner fasste diesen Schriftsatz als Antrag auf Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen 2008 bis 2011 auf und lehnte diesen mit Verfügung vom 02.08.2017 unter Hinweis auf die bereits eingetretene Festsetzungsverjährung ab.
Gegen diesen Bescheid legte die Antragstellerin am 31.08.2017 Einspruch ein und machte ferner geltend, dass sie keine Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen 2008 bis 2011 begehre, sondern lediglich die Berücksichtigung von Rechnungskorrekturen gemäß § 14c UStG i.V. mit § 17 UStG begehrt habe. Das Einspruchsverfahren ist noch beim Antragsgegner anhängig.
Überdies reichte die Antragstellerin am 30.11.2017 ihre Umsatzsteuererklärung 2017 ein (Rechtsbehelfsakte USt 2017 –RbA17–, Bl. 7 ff. Gerichtsakte -GA-), mit der sie u.a. negative Umsätze in Höhe von 111.322,- €, steuerfreie Umsätze nach § 4 Nr. 15b UStG in Höhe von 198.505,- € und eine Jahresumsatzsteuer in Höhe von -23.832,36 € erklärte. Daraufhin ordnete der Antragsgegner eine Umsatzsteuersonderprüfung für das Streitjahr an. Die Prüferin gelangte zu der Auffassung, dass der Antragstellerin kein Berichtigungsbetrag nach § 14c UStG i.V. mit § 17 UStG zustehe, da die in den Jahren 2008 bis 2011 im Zusammenhang mit den ursprünglichen Rechnungen geschuldete Umsatzsteuer auf den seinerzeit erbrachten Leistungen und nicht auf einem unzulässigen Steuerausweis i.S. des § 14c UStG beruht hätten. Ferner stehe einem Berichtigungsanspruch entgegen, dass die Antragstellerin die ursprünglich in Rechnung gestellten Umsatzsteuerbeträge nicht an die Rechnungsempfänger erstattet habe (Bl. 10 ff. GA).
Dem folgend erließ der Antragsgegner am 28.02.2018 einen Umsatzsteuerbescheid 2017, mit dem die Umsatzsteuer auf 3.372,83 € festgesetzt wurde, was zu einer Nachzahlung in Höhe von 2.493,82 € führte (Bl. 16 GA). Gegen diesen Bescheid legte die Antragstellerin am 19.03.2018 Einspruch ein und beantragte die Aussetzung der Vollziehung. Den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung lehnte der Antragsgegner mit Verfügung vom 22.03.2018 ab, worauf die Antragstellerin am 05.04.2018 einen Antrag nach § 69 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung -FGO- gestellt hat.
Sie macht geltend, ihr stehe ein Berichtigungsanspruch gemäß § 14c UStG i. V mit § 17 UStG zu. Eine Rechnungskorrektur sei jederzeit möglich und unterliege keinen zeitlichen Begrenzungen. Da die Rechnungskorrekturen gegenüber der Bundesagentur für Arbeit erfolgt seien, der kein Vorsteuerabzug zugestanden habe, sei eine Gefährdung des Steueraufkommens ausgeschlossen. Da die Rechnungskorrekturen die ursprüngliche Bruttorechnungshöhe nicht überschritten, bedürfe es mangels Vorsteuerabzugsberechtigung der Bundesagentur für Arbeit keiner vorherigen „Hin-und-Her-Zahlung“, wie es der Antragsgegner meine.
Die Antragstellerin beantragt,die Vollziehung des Umsatzsteuerbescheids 2017 vom 28.02.2018 bis zueiner rechtskräftigen Entscheidung über den Einspruch der Antragstellerin ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.
Der Antragsgegner beantragt,den Antrag zurückzuweisen.
Er hält den Antrag für unbegründet. Die Behandlung der von der Antragstellerin erbrachten Umsätze als Arbeitsvermittlerin als umsatzsteuerbar und umsatzsteuerpflichtig habe in den Jahren 2008 bis 2011 dem seinerzeit geltenden deutschen Umsatzsteuerrecht entsprochen. Daher habe die Antragstellerin seinerzeit die Umsatzsteuer nicht i.S. des § 14c Abs. 1 UStG unrichtig ausgewiesen. Zudem habe die Antragstellerin die Rechnungen nicht – wie es erforderlich gewesen wäre – gegenüber den Arbeitssuchenden, die die Leistungsempfänger gewesen seien, berichtigt.
Dem hält die Antragstellerin entgegen, dass sie bereits die ursprünglichen Rechnungen an die Bundesagentur für Arbeit bzw. die JobCenter adressiert habe, so dass auch diesen gegenüber die Berichtigungen hätten vorgenommen werden müssen. Der Gesetzgeber habe mit der Einfügung des § 4 Nr. 15b UStG nur die bereits zuvor bestehende Rechtslage nachvollzogen.
Dem Gericht haben zwei Rechtsbehelfsakten, vier Heftstreifen sowie je eine Einkommensteuer-, Gewerbesteuer-, Umsatzsteuer-, Vertrags-, Bilanz- und Betriebsprüfungs-akten vorgelegen, die der Antragsgegner für die Antragstellerin unter der Steuer-Nr. …. für die Antragstellerin führt.

Entscheidungsgründe:
II. Der Antrag ist unbegründet.
Es bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheids.
1. Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen. Die Aussetzung soll u.a. erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen (§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO). Ernstliche Zweifel i.S. von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegen bereits dann vor, wenn bei summarischer Prüfung des angefochtenen Bescheides neben für seine Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung von Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung entscheidungserheblicher Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit dem Beschluss des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 10.02.1967 III B 9/66, BStBl III 1967, 182; Beschluss vom 21.07.2016 V B 37/16, BStBl II 2017, 28). Die Entscheidung hierüber ergeht bei der im Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO gebotenen summarischen Prüfung aufgrund des Sachverhalts, der sich aus dem Vortrag der Beteiligten und der Aktenlage ergibt (BFH, Beschluss vom 24.05.2016 V B 123/15, BFH/NV 2016, 1253 m.w.N.). Zur Gewährung der Aussetzung der Vollziehung ist es nicht erforderlich, dass die für die Rechtswidrigkeit sprechenden Gründe im Sinne einer Erfolgswahrscheinlichkeit überwiegen (BFH, Beschlüsse vom 07.09.2011 I B 157/10, BStBl II 2012, 590; vom 24.05.2016 V B 123/15, BFH/NV 2016, 1253). Wie im Hauptsacheverfahren gelten auch im Verfahren nach § 69 Abs. 3 FGO grundsätzlich die Regeln über die objektive Feststellungslast mit der Folge, dass die Beteiligten entscheidungserhebliche Einwendungen im Rahmen ihrer Mitwirkungspflichten darlegen und ggf. glaubhaft machen müssen (BFH, Beschlüsse vom 26.08.2004 V B 243/03, BFH/NV 2005, 255; vom 27.11.2009 II B 102/09, juris). Dabei können nur präsente Beweismittel (im Wesentlichen: Urkunden oder Kopien davon und eidesstattliche Versicherungen) berücksichtigt werden (BFH, Beschluss vom 07.10.2004 VII B 46/04, BFH/NV 2005, 827; Gräber/Stapperfend, FGO, 8. Aufl. 2015, § 69 Rn 196 m.w.N.).
2. Ausgehend von diesen Kriterien erscheint nicht ernstlich zweifelhaft, dass der Antragstellerin kein Anspruch nach § 14c Abs. 1 UStG i.V. mit § 17 UStG aus der in 2017 vorgenommenen Berichtigung der ursprünglich in den Jahren 2008 bis 2011 erteilten Rechnungen zusteht.
a) Denn die von der Antragstellerin in den Jahren 2008 bis 2011 erteilten Rechnungen, in denen sie durch sog. Vermittlungsgutscheine entgoltene Arbeitsvermittlungsleistungen unter Ausweis von Umsatzsteuer abgerechnet hat, waren i.S. des § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG nicht unrichtig. Denn das seinerzeit geltende deutsche UStG sah für diese Leistungen keine Umsatzsteuerbefreiung vor (vgl. BFH, Urteil vom 29.07.2015 XI R 35/13, BStBl II 2016, 797).
b) Abweichendes ergibt sich nicht daraus, dass diese Rechtslage nach dem vorstehend zitierten Urteil als unionsrechtswidrig zu qualifizieren war. Denn diese Unionsrechtswidrigkeit beruhte darauf, dass der deutsche Gesetzgeber Art. 132 Abs. 1 Buchst. g) Mehrwertsteuersystemrichtlinie -MwStSystRL- (vormals Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchstabe g) der Richtlinie 77/388/EWG) nicht in das nationale Recht umgesetzt hatte, wozu er nach Art. 288 Abs. 3 des Vertrags über die Arbeitsweise der Union -AEUV- verpflichtet war. Andererseits richtet sich die MwStSystRL – anders als die in Art. 288 Abs. 2 AEUV erwähnten Verordnungen – nur an die Mitgliedstaaten und hat keine unmittelbare Geltung in den Mitgliedstaaten, sie bedarf vielmehr grundsätzlich eines Umsetzungsakts. Abweichendes gilt nur, wenn sich ein Unionsbürger auf die für ihn günstigere Richtlinienregelung beruft (Lippross, Umsatzsteuerrecht, 24. Aufl. 2017, Abschn. 1.2.4.1 a); Klenk in Sölch/Ringleb, UStG, Stand: EL 81 Oktober 2017, Vor § 1 Rn 21; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, Stand: 171. Lieferung 03.2017, Einführung, Rn. 618, jeweils m.w.N.). Daraus folgt für den Unionsbürger grundsätzlich ein Wahlrecht, ob er das nationale Recht angewendet wissen will oder ob er sich auf eine für ihn günstigere Regelung der MwStSystRL beruft. Für letzteres ist ausreichend, aber auch erforderlich, dass er die entsprechende Rechtsfolge geltend macht, also sich z.B. auf die Steuerfreiheit von Arbeitsvermittlungsleistungen, die durch sog. Vermittlungsgutscheine entgolten werden, beruft (Lippross, Umsatzsteuerrecht, 24. Aufl. 2017, Abschn. 1.2.4.1 a)).
c) Die Berufung auf die Unionsrechtswidrigkeit einer Bestimmung des nationalen Rechts und der darauf beruhenden gegenüber einem Steuerpflichtigen ergangenen Bescheide findet ihre Grenze in den nationalen Verfahrensregelungen über die Bestandskraft von Steuerfestsetzungen, setzt also das Eingreifen einer Korrekturvorschrift und den fehlenden Ablauf der Festsetzungsfristen voraus (vgl. z.B. BFH, Urteil vom 16.09.2010 V R 57/09, BStBl II 2011, 151; vgl. auch Gräber/Levedag, FGO, 8. Aufl. 2015, Anhang Rn 107 ff.). Dies entspricht der Rechtslage zum Widerruf eines Verzichts auf eine Steuerbefreiung gemäß § 9 UStG. Dieser ist ebenfalls nur bis zum Eintritt der Bestandskraft und vor Ablauf der Festsetzungsverjährung möglich (BFH, Urteil vom 19.12.2013 V R 6/12, BStBl II 2017, 837; Bunjes/Heidner, UStG, 16. Aufl. 2017, § 14c Rn 26, 29).
d) Davon ausgehend schuldete die Klägerin, die sich vor Eintritt der Bestandskraft und der Festsetzungsverjährung für die Umsatzsteuerfestsetzungen 2008 bis 2011 nicht auf die Steuerfreiheit der o.g. Vermittlungsleistungen berufen hat, nach summarischer Prüfung die Umsatzsteuer nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 13 Abs. 1 Nr. 1 UStG. Die Steuerschuld beruht dem entsprechend insoweit nicht auf § 14c Abs. 1 UStG. Anders wäre es gewesen, wenn sich die Klägerin vor Eintritt der formellen und materiellen Bestandskraft der Umsatzsteuerfestsetzungen auf die Steuerfreiheit nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. g) MwStSyStRL berufen hätte, dann hätte sie die Umsatzsteuer jedenfalls zunächst nach § 14c Abs. 1 UStG geschuldet (vgl. z.B. Finanzgericht -FG- Köln, Urteil vom 13.04.2016 9 K 3310/11 Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2016, 1302; Stadie in Rau/Dürrwächter, UStG, Stand: 157. Lieferung 01.2014, § 14c Rn. 167; Weber, Umsatzsteuer- und Verkehrsteuer-Recht -UVR- 2017, 186 [188]).
Es existiert zwar – soweit ersichtlich – keine höchstrichterliche Rechtsprechung zu einer mit dem Streitfall identischen Fallkonstellation. Jedoch sieht das erkennende Gericht die Entscheidung des Streitfalls durch die zuvor skizzierten allgemeinen Grundsätze als zwingend vorgegeben an.
e) Auf die übrigen zwischen den Beteiligten erörterten Streitpunkte kommt es dem entsprechend nicht an.
3. Das Gericht hat im Hinblick darauf, dass – soweit ersichtlich – keine höchstrichterliche Rechtsprechung zu einer mit dem Streitfall identischen Fallkonstellation vorliegt, die Beschwerde gemäß §§ 128 Abs. 3, 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zugelassen.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 17 UStG
§ 14c UStG
§ 9 UStG
§ 14c Abs. 1 UStG
§ 14c Abs. 1 Satz 2 Umsatzsteuergesetz
§ 178 des SGB III
§ 4 Nr. 15b UStG
§ 69 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung
§ 69 Abs. 3 Satz 1 FGO
§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 69 Abs. 3 FGO
§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1, 13 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 128 Abs. 3, 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
Art. 288 Abs. 2 AEUV

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2017, 28
BFH/NV 2016, 1253
BStBl II 2012, 590
BFH/NV 2005, 255
BFH/NV 2005, 827
BStBl II 2016, 797
BStBl II 2011, 151
BStBl II 2017, 837
67 III B 9/66
16 V B 37/16
16 V B 123/15
11 I B 157/10
16 V B 123/15
04 V B 243/03
09 II B 102/09
04 VII B 46/04
15 XI R 35/13
10 V R 57/09
13 V R 6/12
9 K 3310/11