Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2002-01-24, Aktenzeichen 5 K 415/97

Tenor:

Tatbestand:
(Überlassen von Datev)
Streitig ist ob der Kläger im Rahmen seiner journalistischen Tätigkeit unternehmerisch tätig geworden ist und ob die Umsätze aus der Vermietung seiner Hochseesegelyacht steuerbar sind.
Der Kläger ist seit 1978 für den X-Bund e.V. tätig; seit dem 01.09.1981 ist er Verbandsgeschäftsführer des Vereins. Der X-Bund e.V. kümmert sich als "Lobby-Verein" um Naturschutzbelange, Schifffahrtswege und sonstige wirtschaftliche Interessen der Gesellschafter (Bundesländer, Städte, Gemeinden und Unternehmen, die an die X angrenzen).
Der Kläger ist für den Bereich der Öffentlichkeitsarbeit zuständig und hatte in dieser leitenden Funktion ca. 4 bis 10 Beschäftigte in den Streitjahren zu beaufsichtigen. Er hat im Jahr 1988 die Schriftleitung für die Zeitschrift "Die X" übernommen. Diese Aufgabe war bis dahin von einem pensionierten Journalisten wahrgenommen worden. Bereits vor 1988 hat er diesem zugearbeitet und ca. die Hälfte der Berichte selbst verfaßt.
Für die Schriftleitung sind ihm in den Streitjahren 22.800 DM (1990), 25.000 DM (1991) und 26.000 DM (1992) zugeflossen. Diese Einnahmen erklärte der Kläger in seinen Einkommensteuererklärungen als Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit (Journalist); er gab jeweils Gewinnermittlungen nach § 4 Abs. 3 EStG ab, in der als Betriebsausgaben u.a. ein Arbeitsverhältnis mit seiner Mutter, Reisekosten, Bewirtungsaufwendungen etc. geltend gemacht wurden.
Der X-Bund e.V. hat an den Kläger monatliche Gehaltszahlungen in Anlehnung an den Bundesangestelltentarif (BAT I) geleistet. Die Zahlungen erfolgten jedoch nicht in voller Höhe sondern nur zu 30/40 (75 v.H.). Dementsprechend wurde die Lohnsteuer auch nur in Höhe von 75 v.H. abgeführt, wegen der Einzelheiten wird auf die mit Schriftsatz des Klägers vom 09.07.2001 übersandten Lohnkonten Bezug genommen.
Der Beklagte geht im Anschluß an eine Außenprüfung davon aus, dass der Kläger die Schriftleitung für "Die X" nebenberuflich und selbständig übernommen hat und damit unternehmerisch tätig geworden ist.
Nach der Außenprüfung unterwarf der Beklagte zudem die Umsätze aus der Yachtvermietung der Umsatzsteuer. Wegen der Höhe der Umsätze wird auf Tz. 42 des BP-Berichts vom 30.12.1994 verwiesen. Nach den Ermittlungen des Beklagten wurde die im Jahr 1989 erworbene Hochseesegelyacht in 1990 für 49 Tage an vier Deutsche, in 1991 für 56 Tage an zwei Dänen und einen Deutschen und in 1992 für 63 Tage an drei Deutsche für Segeltouren in der dänischen Ostsee vermietet.
Die Yacht liegt im Sommer (Liegeplatz) und Winter (Winterlager) im Hafen von S./Dänemark, nahe der deutsch/dänischen Grenze.
Schriftliche Mietverträge wurden nicht abgeschlossen; nach den sich in der BP-Arbeitsakte befindlichen Mietbedingungen des Klägers waren Mietpreis und Kaution bei Übernahme des Bootes in S. zu entrichten. Der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, mit den Mietinteressenten stets einen Termin in S. vereinbart zu haben. Vor der Übergabe des Bootes habe er die Interessenten in die technischen Einzelheiten seiner Hochseesegelyacht eingewiesen und das Mietentgelt sowie die Kaution entgegengenommen. Zudem sei er auch bei der Rückkehr des Bootes anwesend gewesen.
Der Beklagte wertete den BP-Bericht aus und unterwarf sowohl die Bootsvermietung als auch die journalistische Tätigkeit des Klägers der Umsatzsteuer. Gegen die entsprechend geänderten Umsatzsteuerbescheide wendet sich der Kläger. Er trägt vor, für den X-Bund e.V. ausschließlich nichtselbständig tätig geworden zu sein. Gehalt und "Honorar" zusammen ergäben ein komplettes BAT I Gehalt. In dem Angestelltenvertrag vom 30. August 1981 sei für seine Tätigkeit ein entsprechendes (ungekürztes) Gehalt vereinbart worden. Nachdem ihm dann in 1988 die Tätigkeit der Schriftleitung für die vereinseigene Zeitschrift angedient worden sei, habe er diese im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses miterledigt. Er habe keinen Einfluß auf die Anzahl der Zeitschriften (8 in 1990, 6 in 1991 und 4 in 1992) gehabt. Die Anzahl der Zeitschriften sei ihm vom Verein vorgegeben worden, wobei die Erscheinungstermine von den jeweils durchgeführten oder geplanten Veranstaltungen und der finanziellen Situation der Vereins abhingen. Die Zeitschrift "Die X" sei im normalen Zeitschriftenhandel nicht zu erwerben, sie werde vielmehr kostenlos an die Gesellschafter und beteiligten Verkehrskreise abgegeben.
Die Aufteilung des BAT-Gehalts habe ausschließlich vereinsinterne Gründe gehabt; der Verein habe den Gesellschaftern gegenüber dokumentieren wollten, welche Kosten des Klägers in Zusammenhang mit der Öffentlichkeitsarbeit stehen und welche durch die Schriftleitung verursacht seien.
Zwischen ihm und dem X-Bund e.V. habe stets Einigkeit darüber bestanden, dass die Tätigkeit der Schriftleitung vom Arbeitsverhältnis umfaßt sein sollte. Dies werde auch durch die schriftliche Vereinbarung vom 07.08.1992 bestätigt. Wegen der Einzelheiten wird auf die in der mündlichen Verhandlung nachgereichte Erklärung Bezug genommen. Außerdem ließen die in 1992 gezahlten sechs Abschlagszahlungen keinen Zusammenhang zu dem Erscheinungsdaten der Zeitschrift in 1992 (u.a. April und Dezember) erkennen.
Die Bootsvermietung sei nicht steuerbar, weil S./Dänemark als Betriebsstätte für die unternehmerische Tätigkeit anzusehen sei. Hier seien alle für die Vermietung wesentlichen Tätigkeiten durchgeführt worden. Neben der Annahme des Mietentgelts und der Einweisung der Mietinteressen habe der Kläger hier den überwiegende Anteil der Arbeiten, z.B. Pflege und Reparaturleistungen am Boot durchgeführt. Am Yachthafen stehe auch ein Servicebüro zur Annahme von Telefonaten für Interessen zur Verfügung; eine eigene Postbox befände sich am Anleger.
Der Kläger beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide 1990 bis 1992 jeweils auf 0 DM herabzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor, der Kläger habe seine Einnahmen selbst als Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit erklärt und umfangreiche Betriebsausgaben geltend gemacht. Bei der vom Kläger behaupteten nichtselbständigen Tätigkeit hätte der X-Bund e.V. als Arbeitgeber vom ungekürzte BAT-Gehalt Lohnsteuer und Sozialversicherungsbeiträge abführen müssen. Dies sei ausweislich der vorgelegten Lohnkonten gerade nicht geschehen.
Für die Selbständigkeit der vom Kläger ausgeübten Journalistentätigkeit spreche auch, dass auf einer - dem Gericht vorliegenden - Erklärung vom 12.09.1988 dem Kläger die Schriftleitung ausdrücklich als "nebenberufliche und selbständige" Tätigkeit angeboten worden sei; wegen der Einzelheiten wird auf die Erklärung Bezug genommen.
Die Vermietungsleistungen seien steuerbar, weil die unternehmerische Tätigkeit vom Wohnsitz des Klägers (Inland) ausgeübt worden sei. In Dänemark unterhalte der Kläger keine eigene Betriebsstätte.
Das Gericht hat über die Tätigkeit des Klägers beim X-Bund einschließlich der Tätigkeit für dessen Verbandszeitschrift Beweis erhoben durch Vernehmung des Zeugens, Herrn F. Wegen des Ergebnisses der Beweisaufnahme wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
...
Die Klage ist insoweit begründet als der Kläger die Schriftleitung nichtselbständig und damit nichtunternehmerisch ausgeübt hat. Im übrigen (Vermietung der Segelyacht) ist die Klage unbegründet.
1) Der Kläger hat die Schriftleitung im Rahmen seines bestehenden Arbeitsverhältnisses mit dem X-Bund e.V. wahrgenommen. Es fehlt daher an der für die Unternehmereigenschaft erforderlichen Selbständigkeit der Tätigkeit.
Unternehmer ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit ausübt (§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG). § 2 Abs. 2 UStG enthält einen Negativkatalog, der aussagt, wann die Selbständigkeit fehlt. Danach wird die gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nicht selbständig ausgeübt, soweit die Person ä... einem Unternehmen so eingegliedert ist, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet ist".
Die Frage, wer Arbeitnehmer ist, ist unter Beachtung dieser Bestimmung nach dem Gesamtbild der Verhältnisse zu beurteilen (ständige Rechtsprechung des BFH, vgl. z.B. Urteile vom 10. September 1976 VI R 80/74, BStBl II 1977, 178; vom 20. Februar 1979 VIII R 52/77, BStBl II 1979, 414, jeweils mit weiteren Nachweisen). Eine Würdigung nach dem Gesamtbild bedeutet, dass die für und gegen ein Dienstverhältnis sprechenden Merkmale gegeneinander abgewogen werden. Für eine Arbeitnehmereigenschaft können insbesondere folgende Merkmale sprechen:
- persönliche Abhängigkeit
- Weisungsgebundenheit hinsichtlich Ort, Zeit und Inhalt der Tätigkeit
- feste Arbeitszeiten
- Ausübung der Tätigkeit gleichbleibend an einem bestimmten Ort
- feste Bezüge
- Urlaubsanspruch
- Anspruch auf sonstige Sozialleistungen
- Fortzahlung der Bezüge im Krankheitsfall
- Überstundenvergütung
- zeitlicher Umfang der Dienstleistungen
- Unselbständigkeit in Organisation und Durchführung der Tätigkeit
- kein Unternehmerrisiko
- keine Unternehmerinitiative
- kein Kapitaleinsatz
- keine Pflicht zur Beschaffung von Arbeitsmitteln
- Notwendigkeit der engen ständigen Zusammenarbeit mit anderen Mitarbeitern
- Eingliederung in den Betrieb
- Schulden der Arbeitskraft und nicht eines Arbeitserfolges
Bei dieser Gesamtwürdigung kommt der Prüfung der Unternehmerinitiative und dem Unternehmerrisiko eine besondere Bedeutung zu.
Unter Anwendung der genannten Kriterien ist die Tätigkeit des Klägers als nichtselbständig einzuordnen. Der Kläger konnte keine Unternehmerinitiative entwickeln. Ihm ist vom X-Bund e.V. (in Person des Vereinsvorsitzenden) die Anzahl der Verbandszeitschriften vorgegeben worden. Diese bestimmte sich zum einen nach der finanziellen Situation des Vereins und zum anderen danach, ob infolge geplanter oder bereits durchgeführten Veranstaltungen Bedarf für eine Berichterstattung bestand. Zwar hat der Kläger die Schriftleitung nach dem Ausscheiden des Vorgängers im wesentlichen eigenverantwortlich wahrgenommen. Dies ist jedoch keine Besonderheit der konkreten Tätigkeit (Schriftleitung), sondern letztlich darauf zurückzuführen, dass der Kläger aufgrund seiner Qualifikation für eine leitende Tätigkeit beim X-Bund e.V. angestellt war.
Es fehlt zudem an einem echten Unternehmerrisiko. Nach der nicht zu widerlegenden Aussage des Vereinsvorsitzenden hat der Kläger die Schriftleitung für die Verbandzeitschrift im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses unter Beibehaltung seiner BAT-Bezüge übernommen. Dabei habe die Kalkulationsgrundlage für das "Honorar" immer 25 v.H. des Gehalts betragen, welches dem Kläger nach dem BAT zugestanden habe. Die Aufteilung der Vergütung im Verhältnis 75 zu 25 soll - der Aussage des Zeugen zufolge - allein deswegen erfolgt sein, um den Mitgliedern gegenüber die Verwendung der eingenommenen Mittel besser nachweisen zu können.
Der Kläger hatte mithin nicht die Möglichkeit, den Erfolg seiner Tätigkeit zu steigern. Er bekam für seine Tätigkeit (Öffentlichkeitsarbeit und Schriftleitung) in den Streitjahren tatsächlich ein Gesamtentgelt entsprechend BAT I, welches gerade unabhängig von der Anzahl der Zeitschriften und der vom Kläger aufgewandten Zeit gezahlt worden ist. Auch lassen die in 1992 erhaltenen sechs Abschlagszahlungen keinen Bezug zu dem Erscheinungsdatum der jeweiligen Ausgabe der Zeitschrift erkennen, so dass nicht auszuschließen ist, dass es sich um voraus- oder nachgezahlten Lohn handelt.
Darüber hinaus ist auch nicht zu erkennen, wie der Kläger davon profitieren sollte, dass die Verbandszeitschrift häufiger im Jahr erscheint. Denn die Zeitschrift "Die X" wurde an Mitglieder und Interessierte kostenlos abgegeben.
Schließlich ist zu berücksichtigen, dass der Kläger nicht den um 1/4 gekürzten Anspruch auf Urlaubs, Urlaubsgeld, Weihnachtsgeld etc. hatte, sondern den jeweils vollen.
Dieses im Wege der Gesamtwürdigung ermittelte Ergebnis der nichtselbständigen Tätigkeit wird durch die fehlerhafte einkommensteuerliche Behandlung durch die Vertragsparteien nicht in Frage gestellt. Zwar hätte der X-Bund die vollen BAT-Bezüge der Lohnsteuer unterwerfen müssen; gleichzeitig hätte der Kläger die Einnahmen in voller Höhe als Einkünfte aus nichtselbständiger Tätigkeit erklären müssen. Aus dieser steuerlich falschen Beurteilung folgt jedoch keine umsatzsteuerliche Bindung für das Gericht. Dies gilt vor allem dann, wenn wie vorliegend, das einkommensteuerlich Erklärte im klaren Widerspruch zur tatsächlich ausgeübten Tätigkeit steht.
2) Die Vermietung der Yacht ist als sonstige Leistung steuerbar und steuerpflichtig.
Nach § 3 a Abs. 1 Satz 1 UStG wird eine sonstige Leistung an dem Ort ausgeführt, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmen betreibt. Wird die sonstige Leistung von einer Betriebsstätte ausgeführt, so gilt die Betriebsstätte als der Ort der sonstigen Leistung (§ 3 a Abs. 1 Satz 2 UStG).
Eine Betriebsstätte ist nach § 12 Abgabenordnung (AO) jede feste Geschäftseinrichtung oder Anlage, die der Tätigkeit eines Unternehmens dient, insbesondere die Stätte der Geschäftsleitung, Zweigniederlassungen, Fabrikations- oder Werkstätten, Warenlagen, Ein- oder Verkaufsstellen. Die feste Verbindung mit der Erdoberfläche ist nicht stets erforderlich, so dass auch bewegliche Geschäftseinrichtungen mit vorübergehend festem Standort als Betriebsstätte erfaßt werden (z.B. fahrbare Verkaufsstätten). Erforderlich ist jedoch, dass die Betriebsstätte aufgrund des ständigen Zusammenwirkens der für die Erbringung bestimmter Dienstleistungen erforderlichen Personal- und Sachmittel einen zureichenden Mindeststandard aufweist (BFH-Urteil vom 19.11.1998 V R 30/98, BStBl 1999, 108). Zudem muß die Niederlassung einen hinreichenden Grad an Beständigkeit erreichen (BFH, a.a.O.).
In S./Dänemark befand sich lediglich der Liegeplatz und das Winterlager für das Boot. Eine Betriebsstätte (Niederlassung) unterhielt der Kläger hier nicht, da weder besondere Personal- noch Sachmittel vorgehalten wurden. Vielmehr kam der Kläger immer eigens von seinem Wohnort nach S. um hier das Mietentgelt entgegenzunehmen und die Interessenten am Boot in die technischen Einzelheiten einzuweisen. Ein Büro o.ä. hat der Kläger in S. nicht unterhalten. Das Vorhalten einer Postbox am Anleger begründet ebensowenig eine Betriebsstätte wie die Möglichkeit für Mietinteressenten, am Yachthafen (Servicebüro) eine telefonische Nachricht für den Kläger hinterlassen zu können.
Es bleibt demnach bei der Regel des § 3 a Abs. 1 Satz 1, wonach die sonstige Leistung an dem Ort ausgeführt wird, von dem aus der Unternehmer sein Unternehmern betreibt. Dies ist bei natürlichen Personen wie dem Kläger im Zweifel der Wohnsitz (Abschn. 33 Abs. 1 Satz 2 UStR), mithin T.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 12 Abgabenordnung
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 2 Abs. 2 UStG
§ 3 a Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 3 a Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1977, 178
BStBl II 1979, 414
76 VI R 80/74
79 VIII R 52/77
98 V R 30/98