Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-05-06, Aktenzeichen 6 K 6322/13
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2014:0506.6K6322.13.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Die (zwei Drittel) Beteiligung der gewerblich geprägten GmbH & Co. KG an einer vermögenverwaltenden GbR schließt die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG nicht aus. Dem steht nicht entgegen, dass die Grundstücke zivilrechtlich im Eigentum der GbR stehen; denn es kommt für die erweiterte Gewerbesteuerkürzung nicht auf das zivilrechtliche Eigentum der GbR an, sondern auf die ertragsteuerliche Zurechnung der Wirtschaftsgüter zum Betriebsvermögen der KG (hier: Zurechnung des Grundbesitzes der GbR zu zwei Drittel)(Rn.50) (Rn.52) (Rn.58) .
2. Weder das Halten einer Beteiligung an einer vermögensverwaltenden GbR noch die unentgeltliche Geschäftsführung der GbR sind als die erweiterte Kürzung ausschließende Nebentätigkeiten anzusehen (entgegen BFH-Urteil vom 19.10.2010 I R 67/09, BFHE 232, 194, BStBl II 2011, 367)(Rn.60) (Rn.63) .
3. Revision eingelegt (Az. des BFH: IV R 26/14).
Verfahrensgang
Die Bescheide über
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2006, zuletzt geändert am 4. September 2012,
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2007, zuletzt geändert am 4. September 2012,
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2008, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012,
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2009, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012,
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2010, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012,
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2011 vom 5. Oktober 2012,
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für Zwecke der Vorauszahlungen für 2012, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012 und
· den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für Zwecke der Vorauszahlungen für 2013, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012,
alle in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Oktober 2013, werden dahingehend geändert, dass nach Anwendung der erweiterten Gewerbesteuerkürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff GewStG die Gewerbesteuermessbeträge jeweils in Höhe von 0,- € festgesetzt werden.
Die Revision zum Bundesfinanzhof wird zugelassen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Streitig ist die erweiterte Gewerbesteuerkürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. des Gewerbesteuergesetzes -GewStG-.
Die Klägerin, eine Familiengesellschaft, wurde im Dezember 2006 im Handelsregister eingetragen. Gründungsgesellschafter der Klägerin waren die B… GmbH als Komplementärin sowie als Herr C… als Kommanditist, der seine Beteiligung kurz nach der Gründung auf seine Töchter Frau D… (Beteiligung am Kapital der Klägerin: 60 %) und Frau E… (Beteiligung am Kapital der Klägerin: 40 %) übertrug.
Gesellschafter der zur Geschäftsführung und Vertretung der Klägerin berechtigten Komplementär-GmbH war Herr C…. Geschäftsführer der Komplementär-GmbH waren Herr C… und Frau D….
Unternehmensgegenstand der Klägerin waren nach dem Gesellschaftsvertrag vom 22. Dezember 2006 die Entwicklung und Verwaltung eigenen Vermögens, insbesondere Immobilienvermögens, sowie das Halten von Beteiligungen an Immobiliengesellschaften. Die Klägerin erzielte als gewerblich geprägte Personengesellschaft gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes -EStG- Einkünfte aus Gewerbebetrieb.
Herr C… war Eigentümer des Grundstücks F…-straße 102 in G… und außerdem zu ⅔ am Vermögen einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts F…-straße (nachfolgend als GbR F…-straße bezeichnet) beteiligt, die Eigentümerin der Nachbargrundstücke F…-straße 98-100 war. An der GbR F…-straße war neben Herrn C… die H… GbR mit einem Anteil am Vermögen von ⅓ beteiligt. Bei der GbR F…-straße handelte es sich um eine vermögensverwaltende Gesellschaft. Sie erzielte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gem. § 21 EStG.
Mit notariellem Einbringungsvertrag vom 21. Dezember 2006 brachte Herr C… das Grundstück F…-straße 102 sowie seine Beteiligung an der GbR F…-straße in die Klägerin ein. Anschließend teilte er seinen Kommanditanteil und übertrug die Beteiligungen im Wege der Schenkung auf seine Töchter Frau D… und Frau E…. Mit notariellem Vertrag vom 6. Dezember 2007 übertrug die Klägerin das Grundstück F…-straße 102 auf die GbR F…-straße, die nunmehr Eigentümerin aller Grundstücke F…-straße 98-102 war. Die Klägerin hielt keinen eigenen Grundbesitz mehr, und sie war ab der Einbringung der Beteiligung während der Streitjahre zu ⅔ am Vermögen der GbR F…-straße beteiligt.
§ 4 des Gesellschaftsvertrags der GbR F…-straße hatte in den Streitjahren folgenden Wortlaut:
§ 4 Geschäftsführung und Vertretung1. Die Geschäftsführung und Vertretung der Gesellschaft steht allen Gesellschaftern gemeinschaftlich zu, soweit sie nicht auf einzelne Gesellschafter oder Dritte übertragen werden.2. Im Hinblick auf die Bewirtschaftung und Verwaltung des gesellschaftseigenen Grundbesitzes erhalten Herr C… und Frau D… die … Vollmacht, mit dem Recht, für einzelne Rechtshandlungen Untervollmacht an Dritte zu erteilen. Die Erteilung einer General-Vollmacht bedarf der Zustimmung aller Gesellschafter.Im Rahmen dieser Vollmacht sind Herr C… und Frau D… zur ausschließlichen Geschäftsführung berechtigt und verpflichtet. Die Vertretung ist insoweit eingeschränkt, als hierdurch Investitionen in einem Wert von mehr als 500.000,- € im Einzelfall oder im Geschäftsjahr begründet werden. In diesem Fall bedarf es eines Gesellschafterbeschlusses. Gleiches gilt bei Rechtsstreitigkeiten mit einem Gegenstandswert, der einen Betrag von 200.000,- € übersteigt. Sofern aufgrund der den Geschäftsführern erteilten Vollmacht Investitionen veranlasst werden, die einen Betrag von 200.000,- € übersteigen, haben die Geschäftsführer die Gesellschafter innerhalb von 2 Wochen hierüber zu unterrichten.3. Die Vollmacht und Geschäftsführungsbefugnis gem. vorstehender Ziffer 2 erlöschen …, sobalda) die Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis des Herrn C… oder Frau D… für die I… KG enden oderb) ein Dritter außerhalb des Familienstammes C… die alleinige Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnis der I… KG übernimmt oderc) ein Dritter außerhalb des Familienstammes C… die Mehrheit an der I… KG hält.
Mit notarieller Urkunde vom 6. Dezember 2007 erteilten die Gesellschafter der GbR F…-straße eine Vollmacht an Herrn C… und Frau D…, und zwar jedem für sich und unter Befreiung von den Beschränkungen des § 181 BGB.
Die GbR F…-straße, vertreten durch Frau D…, beauftragte mit einer Hausverwaltervollmacht vom 6. Dezember 2007 die J… GmbH, alle Rechtsgeschäfte vorzunehmen und verbindlichen Erklärungen abzugeben, die das Verwaltungsobjekt F…-straße betreffen. Die J… GmbH sollte die GbR F…-straße gegenüber Mietern, Behörden, Grundpfandgläubigern und sonstigen Dritten vertreten. Sie erhielt dafür die übliche Verwaltergebühr.
Ausweislich ihren Gewinn- und Verlustrechnungen bezog der Klägerin in den Streitjahren ihre Erträge nahezu ausschließlich aus der Beteiligung an der GbR F…-straße. Daneben erzielte sie – in geringem Umfang – Zinseinnahmen. Eine Vergütung für eine Geschäftsführungstätigkeit bei der GbR F…-straße ist nicht ausgewiesen.
In ihren Gewerbesteuererklärungen für die Jahre 2006 bis 2011 machte die Klägerin die erweiterte Gewerbesteuerkürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG geltend. Der Beklagte folgte dem für die Jahre 2006 bis 2009 und setzte den Gewerbesteuermessbetrag zunächst unter Berücksichtigung der erweiterten Kürzung mit jeweils 0,- € fest. Die Bescheide standen unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gem. § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung -AO-.
Anschließend änderte der Beklagte seine Auffassung und erließ folgende Bescheide, in denen er die erweiterte Kürzung versagte:
§
Am 1. Februar 2012 (geändert am 14. Februar und am 5. Oktober 2012) erließ der Beklagte erstmalige Gewerbesteuermess- und Gewerbesteuerbescheide für 2010. Der festgesetzte Gewerbesteuermessbetrag belief sich zuletzt auf 32.641,- €.
Am 14. Februar 2012 (geändert am 5. Oktober 2012) erließ der Beklagte geänderte Gewerbesteuermessbescheide sowie Gewerbesteuerbescheide für 2008 und 2009. Die zuletzt festgesetzten Gewerbesteuermessbeträge betrugen 31.262,- € (2008) und 41. 286,- € (2009).
Am 1. März 2012 erließ der Beklagte Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für Zwecke der Vorauszahlungen für 2011. Am 5. Oktober 2012 ergingen Gewerbesteuermessbescheide sowie Gewerbesteuerbescheide für 2011. Der Beklagte setzte den Gewerbesteuermessbetrag für 2011 mit 32.844,- € fest.
Am 4. September 2012 erließ der Beklagte geänderte Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2006 und 2007, mit denen er den Gewerbesteuermessbetrag mit 0,- € (2006) und mit 36.880,- € (2007) festsetzte.
Mit Bescheiden vom 14. Februar 2011, geändert am 5. Oktober 2012, setzte der Beklagte Gewerbesteuermessbeträge und Gewerbesteuer für Zwecke der Vorauszahlungen für 2012 und 2013 in Höhe von jeweils 32.844,- € fest. Für 2012 ergingen am 6. Dezember Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer in Höhe von jeweils 0,- €.
Der Beklagte begründete die Versagung der erweiterten Kürzung damit, dass es sich bei der Klägerin um eine Beteiligungsgesellschaft handele. Das Halten einer Beteiligung an einer grundstücksverwaltenden Mitunternehmerschaft schließe die erweiterte Kürzung aus (Verweis auf Bundesfinanzhof -BFH-, Urteil vom 17. Oktober 2002 I R 24/01, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2003, 355).
Die Klägerin legte Einsprüche gegen sämtliche Bescheide ein, in denen der Beklagte die erweiterte Kürzung nicht anerkannt hatte.
Der Beklagte wies die Einsprüche gegen die Gewerbesteuermessbescheide mit einer Einspruchsentscheidung vom 24. Oktober 2013 als unbegründet zurück. Die erweiterte Gewerbesteuerkürzung sei zu versagen. Das Halten einer Beteiligung an einer Kommanditbeteiligung an einer gewerblich geprägten, vermögensverwaltenden KG verstoße gegen das Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Es fehle an der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes. Das Halten der Beteiligung stelle eine kürzungsschädliche Tätigkeit dar. Dies gelte nach dem Urteil des BFH vom 19. Oktober 2010 (I R 67/09, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs -BFHE- 232, 914, BStBl II 2011, 367) selbst dann, wenn es sich um eine nicht gewerblich geprägte, vermögensverwaltende KG handele. Maßgebend sei nach der Entscheidung des BFH, dass die Komplementär-GmbH aufgrund der Fiktion des § 8 Abs. 2 des Körperschaftsteuergesetzes -KStG- kürzungsschädliche gewerbliche Einkünfte erziele. Der Grundbesitz der Untergesellschaft werde vom BFH nicht als anteiliger Grundbesitz der Obergesellschaft betrachtet. Damit sei nach der Rechtsprechung des BFH das zivilrechtliche Eigentum und nicht die wirtschaftliche Zurechnung entscheidend. Die Entscheidung des Großen Senats vom 11. April 2005 beinhalte keine Aussage zur erweiterten Kürzung. Die Klägerin berufe sich zu Unrecht darauf, dass zwischen einer Beteiligung an einer KG und der an einer GbR zu unterscheiden sei; denn auch eine GbR sei zivilrechtlich rechtsfähig und verfüge über eigenes Gesamthandsvermögen. Im Übrigen stelle auch das Halten der Beteiligung an der GbR eine schädliche Tätigkeit dar, weil die Klägerin als gewerblich geprägte Personengesellschaft Einkünfte aus Gewerbebetrieb gem. § 15 EStG erziele. Aufgrund der BFH-Entscheidung vom 19. Oktober 2010, a. a. O., sei davon auszugehen, dass generell jede Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft den Gesellschaftern keinen eigenen Grundbesitz vermittele.
Ob bei vermögensverwaltenden Gesellschaften die Bruchteilsbetrachtung gelte, sei nicht a priori vorgegeben, sondern richte sich nach den Erfordernissen der konkreten steuerlichen Norm (Verweis auf BFH-Urteil vom 26. April 2012 IV R 44/09, BStBl II 2013, 142). Bei der erweiterten Kürzung sei die zivilrechtliche Betrachtung vorrangig. Dies stehe auch nicht in Widerspruch zu § 20 der Gewerbesteuerdurchführungsverordnung -GewStDV-; denn dort sei lediglich geregelt, dass das Bewertungsgesetz nicht anzuwenden sei. Die Auffassung des Beklagten werde durch die Entscheidungen der Finanzgerichte Hessen (Urteil vom 7. Mai 2012 8 K 2580/11, juris) und Köln (Urteil vom 10. Februar 2011 13 K 2516/07, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2011, 1492) bestätigt.
Die Klägerin sei nach den Regelungen des Gesellschaftsvertrags zur Geschäftsführung und Vertretung der GbR befugt und verwalte damit auch fremden Grundbesitz. Zudem sei es kürzungsschädlich, dass Herr C… und Frau D… die Geschäfte der GbR führten, da sie zugleich Geschäftsführer der Komplementär-GmbH und damit der Klägerin seien. Die Geschäftsführung bei der GbR F…-straße könne nicht losgelöst von der Geschäftsführertätigkeit bei der Klägerin gesehen werden. Dies werde auch daraus deutlich, dass § 4.3 des Gesellschaftsvertrags der GbR eine Verknüpfung zwischen den Tätigkeiten herstelle. Auf die Übertragung der Tätigkeiten auf die J… GmbH komme es nicht an (Verweis auf FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 24. Juni 2009 12 K 6154/05 B, EFG 2009, 1664).
Mit ihrer fristgerechten Klage wendet sich die Klägerin weiterhin gegen die Versagung der erweiterten Kürzung. Sie macht geltend, dass es sich bei der GbR im Streitfall nicht um eine Mitunternehmerschaft handele. Die gemeinschaftliche Verwaltung von Miteigentum sei für die erweiterte Kürzung unschädlich. Die Frage, ob es sich um eigenen Grundbesitz der Klägerin handele, sei nicht nach zivilrechtlichen, sondern nach ertragsteuerlichen Kriterien zu entscheiden. Nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO werde die Gesamthandsbeteiligung in „ideelle Anteile“ an den einzelnen Wirtschaftsgütern umqualifiziert. Deshalb halte die Klägerin eigenen Grundbesitz. Auch die Entscheidung des BFH vom 19. Oktober 2010 (a. a. O.) sei auf den hier vorliegenden Fall nicht übertragbar; denn in dem vom BFH entschiedenen Fall habe es sich um eine Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Kommanditgesellschaft gehandelt. Zudem habe die GmbH in dem vom BFH entschiedenen Fall schon deshalb eine kürzungsschädliche Tätigkeit ausgeübt, weil sie Komplementärin der KG gewesen sei. Die Sicht der Klägerin werde auch durch den Beschluss des Großen Senats vom 11. April 2005 (GrS 2/02, BStBl II 2005, 679) gestützt, wenn dort für den betrieblich beteiligten Gesellschafter ausgeführt werde, dass „die Anteile dieses Gesellschafters an den Wirtschaftsgütern der Gesellschaft bei ihm Betriebsvermögen“ seien. Unschädlich sei schließlich auch, dass die Klägerin als Gesellschafterin der GbR zur Geschäftsführung und Vertretung befugt sei. Dies sei lediglich die Ausübung der Rechte aus dem eigenen Eigentumsanteil, und es liege keine Verwaltung fremden Grundbesitzes vor. Geschäftsführer der GbR seien Herr und Frau C…, die im Übrigen die J… GmbH bevollmächtigt hätten, für die Grundstücke der GbR alle Rechtsgeschäfte vorzunehmen, Erklärungen abzugeben und die Eigentümerin gegenüber Mietern, Behörden etc. zu vertreten.
Die Klägerin beantragt,die Bescheide über
·
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2006, zuletzt geändert am 4. September 2012,
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2007, zuletzt geändert am 4. September 2012,
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2008, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012,
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2009, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012,
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2010, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012,
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2011 vom 5. Oktober 2012,
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für 2012, zuletzt geändert am 5. Oktober 2012 und
den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer für Zwecke der Vorauszahlungen für 2013 vom 6. Dezember 2013,
alle in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24. Oktober 2013, dahingehend zu ändern, dass nach Anwendung der erweiterten Gewerbesteuerkürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff GewStG die Gewerbesteuermessbeträge jeweils in Höhe von 0,- € festgesetzt werden,
hilfsweise, die einfache Kürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG zu gewähren.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er verweist zur Begründung auf seine Einspruchsentscheidung.
Es ist zwischen den Beteiligten unstreitig, dass bei Anwendung der erweiterten Gewerbesteuerkürzung die Gewerbesteuermessbeträge der Streitjahre mit 0,- € festzusetzen wären. Es ist weiter unstreitig, dass jedenfalls die einfache Kürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG zu gewähren ist. Die Klägerin hat mit Schriftsatz vom 13. März 2014 Einheitswertbescheide vorgelegt, auf die der Senat wegen der Einzelheiten verweist.
Der Senat hat auf Antrag der Klägerin die Vollziehung der Bescheide über den Gewerbesteuermessbetrag 2008 bis 2010 sowie die Festsetzung von Gewerbesteuervorauszahlungen 2011 und 2012 mit Beschluss vom 30. Juli 2012 (Az. 6 V 6144/12) ausgesetzt.
Die Beteiligten haben auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe:
I. Die Klage ist unzulässig, soweit sie gegen die Gewerbesteuerbescheide gerichtet ist; denn insoweit handelt es sich um Folgebescheide der Gewerbesteuermessbescheide, die nicht mit Einwendungen gegen den Grundlagenbescheid angegriffen werden können (§ 42 der Finanzgerichtsordnung -FGO- in Verbindung mit § 351 Abs. 2 AO).
Auch die gegen die Gewerbesteuermessbescheide für 2006 und 2012 gerichtete Klage ist unzulässig. Insoweit fehlt es der Klägerin an der notwendigen Klagebefugnis (§ 40 Abs. 2 FGO), weil diese Gewerbesteuermessbescheide Gewerbesteuermessbeträge von 0,- € festsetzen.
II. Hinsichtlich des Streitjahres 2011, für das zunächst Vorauszahlungsbescheide zum Gewerbesteuermessbetrag und zur Gewerbesteuer ergangen sind, die die Klägerin angefochten hat, hat sich das Einspruchsverfahren an den am 5. Oktober 2012 ergangenen Bescheiden über den Gewerbesteuermessbetrag und die Gewerbesteuer fortgesetzt (BFH-Urteil vom 23. April 2009 IV R 73/06, BFHE 225, 343, BStBl II 2010, 40).
III. Die Klage ist, soweit sie zulässig ist, auch begründet. Die angefochtenen Gewerbesteuermessbescheide für 2007 bis 2011 und der Bescheid über die Festsetzung von Gewerbesteuermessbeträgen für Zwecke der Vorauszahlung für 2013 sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Unrecht die erweiterte Kürzung gem. § 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG versagt. Denn in den Streitjahren beschränkten sich die Aktivitäten der Klägerin auf die Verwaltung eigener Grundstücke.
1. Die Klägerin unterhält als gewerblich geprägte Personengesellschaft (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG) einen Gewerbebetrieb und unterliegt gemäß § 2 Abs. 1 GewStG mit diesem Betrieb der Gewerbesteuer.
2. Gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG tritt auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, an Stelle der Kürzung gemäß Satz 1 der Vorschrift (= 1,2 v.H. des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen gehörenden Grundbesitzes) die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrages, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt. Begünstigt sind nur die Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes (Vermögensverwaltung). Zweck der sog. erweiterten Kürzung ist es, die Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes der kraft ihrer Rechtsform gewerbesteuerpflichtigen Gesellschaften von der Gewerbesteuer aus Gründen der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen freizustellen, die nur Grundstücksverwaltung betreiben (dazu grundlegend BFH-Urteil vom18. April 2000 VIII R 68/98, BFHE 192, 100, BStBl II 2001, 359, m.w.N.). Eine Betätigung, die nicht zu den in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG genannten unschädlichen Nebentätigkeiten zählt, schließt daher die sog. erweiterte Kürzung aus.
3. Die mitunternehmerische Beteiligung eines grundstücksverwaltenden Unternehmens an einer ebenfalls grundstücksverwaltenden, aber gewerblich geprägten Personengesellschaft verstößt nach ständiger Rechtsprechung gegen das Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG. Es fehle an der Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes, weil Wirtschaftsgüter, die bürgerlich-rechtlich oder wirtschaftlich Gesamthandsvermögen einer gewerblich tätigen oder einer gemäß § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten Personenhandelsgesellschaft seien, einkommensteuerrechtlich grundsätzlich zu deren Betriebsvermögen und nicht zu dem ihrer Gesellschafter gehörten. Zudem soll das Halten der Beteiligung nicht zum Katalog der prinzipiell unschädlichen Tätigkeiten in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gehören und auch deshalb der erweiterten Kürzung entgegen stehen (BFH-Urteile vom 22. Januar 1992 I R 61/90, BFHE 167, 144, BStBl II 1992, 628; vom 19. Oktober 2010 I R 67/09, BFH 232, 194, BStBl II 2011, 367).
Nach der Entscheidung des BFH vom 19. Oktober 2010, a. a. O., soll dies auch gelten, wenn die Beteiligung an einer nicht gem. § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG gewerblich geprägten, sondern einer vermögensverwaltend tätigen A… GmbH & Co. KG besteht. Da es sich bei der A… GmbH & Co. KG um eine sog. Zebragesellschaft handele, erwirtschafte die Komplementär-GmbH in diesem Rahmen kürzungsschädliche gewerbliche Einkünfte, nicht aber – wie die KG – solche aus Vermietung und Verpachtung. Der von der Untergesellschaft verwaltete und genutzte Immobilienbestand sei trotz des § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO auch nicht als ausschließlich eigener Grundbesitz der Obergesellschaft anzusehen. Denn bei dem von der Untergesellschaft genutzten Grundbesitz handele es sich um deren Gesamthandsvermögen, und die bei einer sog. Zebragesellschaft vorzunehmende Einkunftsqualifikation auf Gesellschafterebene führe dazu, dass jedenfalls teilweise von fremdem Grundbesitz ausgegangen werden müsse, da der Grundbesitz der grundstücksverwaltenden Personengesellschaft nur im Rahmen der Beteiligung an jener Gesellschaft dem Betriebsvermögen der Gesellschafter zuzurechnen sei.
Auch wenn die Entscheidung des BFH zu einer KG und nicht zur GbR ergangen ist, wird sie überwiegend so verstanden, dass der BFH für sämtliche vermögensverwaltende Gesellschaften davon ausgeht, dass diese ihren Gesellschaftern keinen eigenen Grundbesitz vermitteln können (vgl. Wendt, Finanzrundschau -FR- 2011, 435).
4. Der Senat ist der Auffassung, dass im Streitfall die Beteiligung der Klägerin an der vermögenverwaltenden GbR F…-straße die erweiterte Kürzung nicht ausschließt (kritisch zu der Rechtsprechung des BFH auch Schmidt/Mertgen, FR 2011, 468; Demleitner, Betriebsberater -BB- 2011, 1190; Borggräfe/Schüppen, Der Betrieb -DB- 2012, 1644; Sanna, Deutsches Steuerrecht -DStR- 2012, 1365 und 1989; Fröhlich, DStR 2013, 377).
a) Aufgrund ihrer gewerblichen Prägung (§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) erzielte die Klägerin zwar gewerbliche Einkünfte, während die GbR F…-straße vermögensverwaltend tätig war und Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gem. § 21 EStG erzielte. Dass die ihr zuzurechnenden Einkünfte der GbR F…-straße bei der Klägerin in gewerbliche Einkünfte umqualifiziert werden, schließt die erweiterte Kürzung aber nicht aus, weil es gerade deren Funktion ist, nur aufgrund der Rechtsform gewerbliche Einkünfte zu entlasten.
b) Die Klägerin verwaltete eigenen Grundbesitz. Dem steht nicht entgegen, dass die Grundstücke zivilrechtlich im Eigentum der GbR F…-straße standen; denn es kommt für die erweiterte Gewerbesteuerkürzung nicht auf das zivilrechtliche Eigentum der GbR F…-straße an, sondern auf die ertragsteuerliche Zurechnung der Wirtschaftsgüter zum Betriebsvermögen der Klägerin, die im Streitfall zu bejahen ist.
aa) Eigener Grundbesitz im Sinne des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ist der zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörende Grundbesitz. Die Begriffe „eigener Grundbesitz“ und „zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörender Grundbesitz“ sind bedeutungsgleich (BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 I R 61/90, BFHE 167, 144, BStBl II 1992, 628, m.w.N; Borggräfe/Schüppen, DB 2012, 1644, 1645). Ob und inwieweit Grundbesitz zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehört, richtet sich nach den Vorschriften des EStG (BFH-Urteil vom 22. Januar 1992 I R 61/90, BFHE 167, 144, BStBl II 1992, 628, m.w.N.); denn gem. § 20 GewStDV ist die Frage, ob und inwieweit im Sinne des § 9 Nr. 1 GewStG Grundbesitz zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehört, nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes oder des Körperschaftsteuergesetzes zu entscheiden. Entgegen der Auffassung des Beklagten regelt § 20 GewStDV, wie sein Wortlaut belegt, nicht nur die Unanwendbarkeit des Bewertungsgesetzes, sondern verweist konkret auf die einkommensteuerliche Zuordnung.
bb) Wirtschaftsgüter, die mehreren zur gesamten Hand zustehen, werden den Beteiligten nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO anteilig zugerechnet, soweit eine getrennte Zurechnung für die Besteuerung erforderlich ist. In einem solchen Fall ist der steuerrechtlichen Beurteilung nicht das Gesamthandsvermögen zugrunde zu legen; dieses ist nach der Bruchteilsbetrachtung in entsprechende Anteile der Gesellschafter an den Wirtschaftsgütern der Gesamthand umzuwandeln (Fischer in Hübschmann/Hepp/Spitaler, § 39 AO Rz 242). Die Bruchteilsbetrachtung ist nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO anzuwenden, wenn die maßgebliche steuerrechtliche Norm dies erfordert (Wacker, DStR 2005, 2014). Es besteht insoweit weitgehend Einigkeit, dass zu differenzieren ist:
(1) Bei gewerblichen Personengesellschaften wird das Gesamthandsvermögen den mitunternehmerisch Beteiligten für Zwecke der Besteuerung nicht anteilig zugerechnet (BFH-Urteile vom 3. Februar 2010 IV R 26/07, BFHE 228, 365, BStBl II 2010, 751, unter II.4.a; vom 28. November 2002 III R 1/01, BFHE 201, 133, BStBl II 2003, 250; vom 22. Januar 1992 I R 61/90, BFHE 167, 144, BStBl II 1992).
(2) Anders ist dies bei vermögensverwaltenden Personengesellschaften: Wird ein Gesellschaftsanteil an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft von einem Gesellschafter im Betriebsvermögen gehalten, führt dies dazu, dass die Anteile an den Wirtschaftsgütern der vermögensverwaltenden Gesellschaft bei dem Gesellschafter Betriebsvermögen sind (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 11. April 2005 GrS 2/02, BFHE 209, 399, BStBl II 2005, 679, unter C.2.; BFH-Urteil vom 26. April 2012 IV R 44/09; BFHE 237, 453, BStBl II 2013, 142; Schmidt/Wacker, EStG, 33. Aufl. 2014, § 15 Rn. 201, Paul in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 15 EStG Anm. 1473).
Der Senat sieht keinen Grund, von dieser grundsätzlichen ertragsteuerlichen Zuordnung des Vermögens vermögensverwaltender Gesellschaften im Rahmen der erweiterten Kürzung abzuweichen. Zwar stellt – worauf der BFH in diversen Entscheidungen zu Recht hingewiesen hat – die erweiterte Kürzung ein Privileg dar, dessen Voraussetzungen eng zu interpretieren sind. Gleichwohl müssen bei der Auslegung die anerkannten ertragsteuerlichen Grundsätze berücksichtigt werden.
cc) Der Annahme eigenen Grundbesitzes steht auch nicht entgegen, dass an der GbR F…-straße neben der Klägerin auch die H… GbR mit einem Anteil am Vermögen von ⅓ beteiligt war. Dies folgt wiederum aus § 20 GewStDV. Nach § 20 Abs. 2 GewStDV ist der Kürzung nach § 9 Nr. 1 des Gesetzes nur der entsprechende Teil des Einheitswerts zugrunde zu legen, wenn der Grundbesitz nur zum Teil zum Betriebsvermögen im Sinne des Absatzes 1 gehört. Dies muss entsprechend für die erweiterte Kürzung gelten, die also nicht schon deshalb ausgeschlossen ist, weil das Grundstück nur teilweise dem Betriebsvermögen des von der erweiterten Kürzung potentiell Begünstigten angehört (a. A. wohl BFH-Urteil vom 19. Oktober 2010, a. a. O.).
c) Die Klägerin hat auch keine Nebentätigkeiten ausgeübt, die die erweiterte Kürzung ausschließen würden.
aa) Der Senat schließt sich der Prämisse des BFH im Urteil vom 19. Oktober 2010,a. a. O., nicht an, wonach das Halten einer Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft eine kürzungsschädliche Tätigkeit sei.
Diese Auffassung des Senats beruht insbesondere darauf, dass schon der Gesellschaftsanteil an einer (mitunternehmerischen) Personengesellschaft kein eigenständiges Wirtschaftsgut darstellt (BFH-Urteile vom 6. Mai 2010 IV R 52/08, BFHE 229, 279, BStBl II 2011, 261; vom 26. April 2012 IV R 44/09; BFHE 237, 453, BStBl II 2013, 142). Dies gilt erst recht für Beteiligungen an nur vermögensverwaltenden Gesellschaften. Es liegt in der Konsequenz der vollständigen ertragsteuerlichen Transparenz vermögensverwaltender Gesellschaften, dass es ertragsteuerlich gar keine Beteiligungen an solchen Gesellschaften gibt. Vielmehr werden die Gegenstände des Gesamthandsvermögens der vermögensverwaltenden Gesellschaftern den Gesellschaftern unmittelbar zugerechnet. Es liegt daher ertragsteuerlich gar keine Beteiligung vor, die gehalten werden könnte. Vielmehr hält der Gesellschafter der vermögensverwaltenden Personengesellschaft unmittelbar deren Wirtschaftsgüter. Der Anteil am Vermögen der vermögensverwaltenden Gesellschaft ist das Wirtschaftsgut im Betriebsvermögen des Gesellschafters.
Im Übrigen stellt das Halten einer Beteiligung nach Auffassung des Senats schon begrifflich keine Tätigkeit dar; denn es ist nicht mit einer Aktivität verbunden. Das „Halten einer Beteiligung“ umschreibt vielmehr einen Zustand und bringt die rechtliche Zuordnung der Beteiligung zum Gesellschafter zum Ausdruck.
bb) Die erweiterte Kürzung ist auch nicht deshalb ausgeschlossen, weil die Klägerin die Geschäftsführung der GbR F…-straße übernommen hat.
Allerdings wäre die entgeltliche (Mit-)Verwaltung fremden Grundbesitzes eine Nebentätigkeit, die die erweiterte Gewerbesteuerkürzung ausschließen würde. Denn eine solche Tätigkeit wäre weder der Verwaltung eigenen Grundvermögens zuzurechnen, noch läge eine der Tätigkeiten gem. § 9 Nr. 1 Sätze 2 und 3 GewStG vor, die zwar ihrerseits nicht begünstigt sind, die Gewährung der erweiterten Kürzung aber nicht ausschließen. Der abschließende Katalog der als unschädlich anzusehenden Nebentätigkeiten umfasst die Verwaltung und Nutzung eigenen Kapitalvermögens, die Betreuung von Wohnungsbauten und die Errichtung und Veräußerung von Einfamilienhäusern, Zweifamilienhäusern, Eigentumswohnungen und Teileigentum.
Es liegt aber im Streitfall keine entgeltliche Mitverwaltung fremden Grundbesitzes, nämlich des Grundbesitzes der H… GbR, vor:
Zwar war die Klägerin gem. § 709 des Bürgerlichen Gesetzbuchs -BGB- und gem. § 4 des Gesellschaftsvertrags der GbR zur Geschäftsführung und gem. § 714 BGB zur Vertretung der GbR berechtigt. Sie hat diese Geschäftsführungs- und Vertretungsbefugnisse bei der GbR aber nicht tatsächlich genutzt; denn tatsächlich wurden die Geschäfte der GbR F…-straße durch Herrn C… und Frau D…. sowie durch die J… GmbH geführt. Auch wenn hinsichtlich des Herrn C… und der Frau D… eine Personenidentität zur Geschäftsführung der Komplementär-GmbH der Klägerin besteht, die auch durch weitere Vereinbarungen gesichert wurde, kann daraus nicht abgeleitet werden, dass Herr C… und Frau D… dabei für die Klägerin tätig geworden sind.
Im Übrigen wäre selbst eine aktive Verwaltung des Gesamthandsvermögens durch die Klägerin unschädlich, wenn dies – wie im Streitfall – unentgeltlich geschieht. Kürzungsschädlich sind nämlich nur mit Gewinnerzielungsabsicht ausgeübte Tätigkeiten. Denn bei Tätigkeiten ohne Gewinnerzielungsabsicht liegt schon der Art nach keine gewerbesteuerpflichtige Tätigkeit vor (vgl. BFH-Urteile vom 22. Januar 1992 I R 61/90, BFHE 167, 144, BStBl II 1992, 628; vom 31. Juli 1980 I R 30/77, BFHE 130, 543, BStBl II 1980, 662; Roser in Lenski/Steinberg, GewStG, § 9 Nr. 1 Rn. 126; a.A. wohl BFH-Urteil vom 5. März 2008 I R 56/07, BFH/NV 2008, 1359). Da die erweiterte Kürzung auf Erträge abstellt, ist nicht die weitere Tätigkeit als solche kürzungsschädlich, sondern nur etwaige Erträge aus dieser weiteren Tätigkeit (Roser in Lenski/Steinberg, GewStG, § 9 Nr. 1 Rn. 126).
IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO in Verbindung mit § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO, weil die Klägerin nur in geringem Umfang unterlegen ist. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit§ 708 Nr. 10, § 711 Zivilprozessordnung.
V. Der Senat hat die Revision zugelassen, weil die Frage, ob die Beteiligung an einer vermögensverwaltenden Gesellschaft die erweiterte Gewerbesteuerkürzung ausschließt, grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO). Zudem weicht der Senat wohl von der Rechtsprechung des BFH ab (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 21 EStG
§ 181 BGB
§ 15 EStG
§ 20 GewStDV
§ 39 AO
§ 714 BGB
§ 151 FGO
§ 711 Zivilprozessordnung
§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG
§ 9 Nr. 1 Satz 2 ff GewStG
§ 9 Nr. 1 Satz 2 ff. GewStG
§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung
§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO
§ 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG
§ 42 der Finanzgerichtsordnung
§ 351 Abs. 2 AO
§ 40 Abs. 2 FGO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG
§ 2 Abs. 1 GewStG
§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG
§ 9 Nr. 1 GewStG
§ 20 Abs. 2 GewStDV
§ 709 des Bürgerlichen Gesetzbuchs
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 136 Abs. 1 Satz 3 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 9 Nr. 1 Satz 2 ff. des Gewerbesteuergesetzes
§ 15 Abs. 3 Nr. 2 des Einkommensteuergesetzes
§ 8 Abs. 2 des Körperschaftsteuergesetzes
§ 20 der Gewerbesteuerdurchführungsverordnung

Zitierte Entscheidungen: BFHE 232, 194
BStBl II 2011, 367
BStBl II 2013, 142
EFG 2009, 1664
BStBl II 2005, 679
BFHE 225, 343
BStBl II 2010, 40
BFHE 192, 100
BStBl II 2001, 359
BFHE 167, 144
BStBl II 1992, 628
DB 2012, 1644, 1645
BFHE 228, 365
BStBl II 2010, 751
BFHE 201, 133
BStBl II 2003, 250
BFHE 209, 399
BFHE 237, 453
BFHE 229, 279
BStBl II 2011, 261
BFHE 130, 543
BStBl II 1980, 662
BFH/NV 2008, 1359
10 I R 67/09
IV R 26/14
IV R 9/19
02 I R 24/01
I R 67/09
12 IV R 44/09
8 K 2580/11
13 K 2516/07
12 K 6154/05 B
6 V 6144/12
09 IV R 73/06
00 VIII R 68/98
92 I R 61/90
10 IV R 26/07
02 III R 1/01
05 GrS 2/02
10 IV R 52/08
80 I R 30/77
08 I R 56/07