Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Entscheidung vom 2014-02-25, Aktenzeichen 11 K 2688/10

Tenor:
I. Dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) wird gem. Art. 267 des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union (AEUV) folgende Frage zur Vorabentscheidung vorgelegt:
1. Ist ein nichtalkoholisches Getränk, das überwiegend aus Wasser, zu 12% aber aus Fruchtsäften besteht und neben Zucker eine Vitaminmischung enthält, die über den auf den Saftanteil bezogenen Vitamingehalt natürlicher Fruchtsäfte deutlich hinausgeht, in die Unterposition 2202 1000 der Kombinierten Nomenklatur einzureihen?
2. Wenn die erste Frage verneint wird:
Handelt es sich bei einem solchen Getränk um einen mit Wasser verdünnten Fruchtsaft der Codenummer 2202 9010 11 TARIC?
3. Wenn die ersten beiden Fragen verneint werden:
Handelt es sich bei einem solchen Produkt um eine Ware der Codenummer 2202 9010 19 TARIC?
II. Das Verfahren wird bis zur Entscheidung des EuGH über die Vorabentscheidungsfrage ausgesetzt

Tatbestand:
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I. Die Klägerin ist eine Getränkeherstellerin. Unter anderem im Jahr 2006 hat sie das Getränk „Y xx“ in das Zollgebiet der Gemeinschaft eingeführt. Dabei handelt es sich um ein sogenanntes ACE-Getränk mit den folgenden Inhaltsstoffen: Wasser, Zucker, konzentrierter Orangen-, Zitronen-, Trauben-, Ananas-, Mandarinen-, Nektarinen- und Maracujasaft, Aprikosen- und Guavenmark, Säuerungsmittel: Citronensäure, Vitaminmischung (Vitamin C, Niacin, Vitamin E, Pantothensäure, Beta-Carotin [Provitamin A], Vitamin B6, Vitamin B1, Folsäure, Biotin, Vitamin B12), Konservierungsstoffe: E 242 und E 202, Stabilisatoren; E 440 und E 410, Aroma aus Aromaextrakten, natürlichen Aromastoffen und naturidentischen Aromastoffen. Der Fruchtgehalt beträgt insgesamt 12 %. Dabei entspricht der Vitamingehalt in 100 ml jeweils 15 %, hinsichtlich des Vitamins A 30 % der empfohlenen Tagesdosis.
I. Die Klägerin ist eine Getränkeherstellerin. Unter anderem im Jahr 2006 hat sie das Getränk „Y xx“ in das Zollgebiet der Gemeinschaft eingeführt. Dabei handelt es sich um ein sogenanntes ACE-Getränk mit den folgenden Inhaltsstoffen:
Wasser, Zucker, konzentrierter Orangen-, Zitronen-, Trauben-, Ananas-, Mandarinen-, Nektarinen- und Maracujasaft, Aprikosen- und Guavenmark, Säuerungsmittel: Citronensäure, Vitaminmischung (Vitamin C, Niacin, Vitamin E, Pantothensäure, Beta-Carotin [Provitamin A], Vitamin B6, Vitamin B1, Folsäure, Biotin, Vitamin B12), Konservierungsstoffe: E 242 und E 202, Stabilisatoren; E 440 und E 410, Aroma aus Aromaextrakten, natürlichen Aromastoffen und naturidentischen Aromastoffen. Der Fruchtgehalt beträgt insgesamt 12 %. Dabei entspricht der Vitamingehalt in 100 ml jeweils 15 %, hinsichtlich des Vitamins A 30 % der empfohlenen Tagesdosis.
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Die Klägerin meldete das Getränk jeweils als Schweizer Ursprungsware als „Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen“ unter der Codenummer 2202 1000 00 des mit Art. 2 der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 des Rates vom 23. Juli 1987 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den gemeinsamen Zolltarif (Amtsblatt der Europäischen Gemeinschaft - ABl. - Nr. L 256/1) eingeführten und in Anhang II der Verordnung enthaltenen Integrierten Tarifs der Europäischen Gemeinschaften in der Fassung der Verordnung (EG) Nr. 1719/2005 vom 27. Oktober 2005 (ABl. Nr. L 286/1) - TARIC - zur Überführung in den zollrechtlich freien Verkehr an. Die Waren wurden aufgrund einer für diese Tarifnummer bestehenden Präferenz für Schweizer Ursprungswaren zollfrei belassen.
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Im Rahmen einer Zollprüfung im Jahr 2008 ging der Prüfer aufgrund einer entsprechenden Auskunft der Zolltechnischen Prüfungs- und Lehranstalt Z bei der Bundesfinanzdirektion vom 29. Dezember 2008 davon aus, dass es sich bei dem Getränk um „Frucht- oder Gemüsesäfte, mit Wasser verdünnt oder kohlensäurehaltig“ und damit um eine Ware der Unterposition 2202 9010 11 TARIC (Abgabensatz 9,6%) handelt (Prüfungsbericht vom 5. Mai 2009). Daraufhin teilte das beklagte Hauptzollamt (HZA) der Klägerin für einzeln aufgelistete, zwischen dem 6. und 28. Februar 2006 erfolgte Einfuhren des Getränks „Y xx“ mit Nacherhebungsbescheid ... vom 2. Februar 2009 auf der Grundlage einer Einreihung in die Unterposition 2202 9010 11 TARIC Zoll in Höhe von xxx EUR mit. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren (Einspruchsentscheidung vom 14. Oktober 2010) erhob die Klägerin Klage.
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Am 25. Februar 2014 wurde die Sache mündlich verhandelt.

Entscheidungsgründe:
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II. Der Senat setzt das Verfahren aus und legt dem EuGH die aus dem Tenor ersichtlichen Fragen gem. Art. 267 AEUV zur Vorabentscheidung vor.
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1. Rechtlicher Rahmen
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Position 2202 und die vorliegend relevanten Unterpositionen haben den folgenden Wortlaut: 2202 Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen, und andere nicht alkoholhaltige Getränke 2202 1000 - Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen. 2202 90 - andere 2202 9010 - keine Erzeugnisse der Positionen 0401 bis 0404 und keine Fette aus Erzeugnissen der Positionen 0401 bis 0404 enthaltend 2202 9010 11 -- Zucker enthaltend 2202 9010 11 0 -- Frucht- oder Gemüsesäfte, mit Wasser verdünnt oder kohlensäurehaltig 2202 9010 19 0 -- andere
Position 2202 und die vorliegend relevanten Unterpositionen haben den folgenden Wortlaut:
2202
Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen, und andere nicht alkoholhaltige Getränke
2202 1000
-
Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen.
2202 90
andere
2202 9010
keine Erzeugnisse der Positionen 0401 bis 0404 und keine Fette aus Erzeugnissen der Positionen 0401 bis 0404 enthaltend
2202 9010 11
--
Zucker enthaltend
2202 9010 11 0
Frucht- oder Gemüsesäfte, mit Wasser verdünnt oder kohlensäurehaltig
2202 9010 19 0
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Das entscheidende Kriterium für die zollrechtliche Tarifierung von Waren ist allgemein in deren objektiven Merkmalen und Eigenschaften zu suchen, wie sie im Wortlaut der Positionen und Unterpositionen und in den Anmerkungen zu den Abschnitten oder Kapiteln der KN festgelegt sind (EuGH-Urteile vom 7. Februar 2002Rs. C-276/00, Slg. 2002, I-1389 Rn. 21; vom 4. März 2004 Rs. C-130/02, Slg. 2004, I-2121 Rn. 28; EuGH – Urteil vom 19. Juli 2012, C-336/11, HFR 2012, 1034 Rn. 31). Dabei geht die Unterposition mit der genaueren Warenbezeichnung den Unterpositionen mit allgemeinerer Warenbezeichnung vor (AV 3a Satz 1 und AV 6 Satz 1). Darüber hinaus stellen die Erläuterungen des Rates für die Zusammenarbeit auf dem Gebiet des Zollwesens zum Harmonisierten System (ErlHS) sowie die Erläuterungen der Kommission zur Kombinierten Nomenklatur (ErlKN) ein wichtiges, wenn auch ein nicht verbindliches Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen dar (EuGH-Urteile vom 7. Februar 2002 C-276/00, Slg. 2002, I-1389 Rn. 22 sowie vom 4. März 2004 Rs. C-130/02, Slg. 2004, I-2121 Rn. 28). Demgegenüber können technische Normen, die nur die Definitionen von Waren, unabhängig von ihrer zollrechtlichen Tarifierung betreffen, nicht herangezogen werden (EuGH-Urteil vom 2. August 1993 Rs. C-248/92, Slg. 1993, I-4721 Rn. 13).
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2. Das Vorbringen der Beteiligten:Die Klägerin begehrt weiterhin die Einreihung in die Unterposition 2202 1000 der Kombinierten Nomenklatur (KN) unter Gewährung der für Waren Schweizer Ursprungs gewährten Präferenz (zollfrei) und vertritt unter Berufung auf den Wortlaut der Unterpositionen und die ErlHS und die ErlKN die Ansicht, es gebe keinen auf den Fruchtgehalt bezogenen Richtwert für die Abgrenzung zwischen den Positionen. Fest stehe lediglich, dass der Fruchtgehalt des Getränks für eine Einreihung als Wasser im Sinne der Unterposition 2202 1000 KN unter 50 % liegen müsse, da es sich sonst nicht mehr um Wasser mit Zusätzen handle. Die Abgrenzung habe vielmehr danach zu erfolgen, ob es sich um ein aromatisiertes Getränk handle oder nicht. Für die in der Unterposition 2202 9010 KN genannten Getränke sei kennzeichnend, dass sie nicht zusätzlich aromatisiert seien, sondern der Fruchtgeschmack ausschließlich auf den verwendeten Fruchtsäften beruhe. Bei dem Getränk „Y xx“ rühre der typische Geschmack nicht von dem Fruchtsaftanteil her, sondern von den zugesetzten Aromastoffen. Die Argumentation des HZA zur Abgrenzung der Positionen werde durch die Erläuterungen nicht gestützt. Dies gelte insbesondere für das Argument, Getränke, deren Zusatz an Fruchtsäften nicht nur aromatisierend wirke, sondern den Charakter bestimme, seien nicht in Unterposition 2202 10, sondern in Unterposition 2202 90 des Harmonisierten Systems (HS) einzureihen. Nach den Allgemeinen Vorschriften für die Auslegung der Kombinierten Nomenklatur - AV - 2b und 3a sei „Y xx“ der Unterposition 2202 1000 KN zuzuweisen. Auf die deutschen Leitsätze für Erfrischungsgetränke könne sich das HZA nicht berufen, da die Heranziehung nationaler Leitlinien bei der Auslegung europäischer Normen nicht zulässig sei. Sollte es auf den Fruchtgehalt ankommen, könne auf die europäische Richtlinie 2001/112/EG über Fruchtsäfte zurückgegriffen werden, die - ebenso wie die schweizerischen Erläuterungen zum gemeinsamen Zolltarif und diverse verbindliche Zolltarifauskünfte (vZTA) - die Position der Klägerin stützten. Selbst wenn man eine Einreihung in die Unterposition 2202 9010 KN vornähme, sei das Produkt in die Codenummer 2202 9010 19 oder 2202 9010 99 TARIC (jeweils präferenzbegünstigt) einzureihen.
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Das HZA hält dem unter Berufung auf die ErlKN und die AV zur Auslegung der KN entgegen, von Unterposition 2202 1000 KN seien lediglich solche Getränke erfasst, die Fruchtsäfte als aromatisierenden Bestandteil enthielten. Davon abzugrenzen seien Getränke, in denen der enthaltene Fruchtsaft nicht nur aromatisierender Bestandteil sei, sondern seinen Charakter bestimme. Solche Getränke seien in die Unterposition 2202 9010 KN einzureihen. Der Zusatz von Aromastoffen sei dagegen kein maßgebliches Kriterium für die Abgrenzung der Unterposition 2202 1000 KN von der Unterposition 2202 9010 KN. Die Richtlinie 2001/112/EG weise keinen Bezug zum Zolltarif auf und könne daher nicht zur Auslegung von Tarifpositionen herangezogen werden. Das gelte auch für die deutschen Leitsätze für Erfrischungsgetränke. Diese könnten jedoch einen Hinweis darauf geben, dass neben Fruchtsäften und Fruchtnektaren auch Fruchtsaftgetränke mit niedrigerem Fruchtsaftgehalt handelsüblich seien. Die von der Klägerin angeführten schweizerischen Tares-Erläuterungen seien spezifische nationale Regelungen, die für die Einreihung keine Bedeutung hätten.
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3. Zur ersten Vorlagefrage
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Mit den Beteiligten geht der Senat davon aus, dass es sich um eine Ware der Position 2202 HS handelt.
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Der Senat hat Zweifel, ob eine andere Einreihung als die in Unterposition 2202 1000 KN in Betracht kommt.
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a) Bei „Y xx“ handelt es sich um ein Getränk, das überwiegend aus Wasser und Zucker besteht. Der Anteil der zugesetzten Fruchtsäfte beträgt lediglich 12 %. Die objektiven Merkmale und Eigenschaften des Getränks sprechen demnach für eine Einreihung in die Unterposition 2202 1000 KN als Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen, und andere nicht alkoholhaltige Getränke.
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Auch die ErlKN zu Unterposition 2202 1000 KN sprechen für eine solche Einreihung. Danach gehören in diese Unterposition die in den ErlHS zu Position 2202 Buchst. A beschriebenen Erfrischungsgetränke (Rz. 02.3). Dabei ändert das Vorhandensein von Antioxidationsmitteln, Vitaminen, Stabilisatoren oder Chinin die Einreihung als Erfrischungsgetränk nicht (Rz. 02.5). Unter Buchst. A der ErlHS zu Position 2202 sind als Beispiele für Waren dieser Position unter Nr. 2 Getränke wie Zitronen-, Orangen-, Colagetränke aus gewöhnlichem Trinkwasser, auch gesüßt, aromatisiert mit Fruchtsäften, Fruchtessenzen oder zusammengesetzten Auszügen, manchmal auch mit Zusatz von Citronensäure oder Weinsäure genannt. Dass der Saftanteil von 12 % zu einem Ausschluss aus der Unterposition 2202 1000 KN führt, kann der Senat den Vorschriften nicht entnehmen. Insbesondere hat der Senat keine Anhaltspunkte dafür, dass ein Fruchtsaftanteil von 12 % bereits über eine Aromatisierung des Hauptbestandteils Wasser hinausgeht. Vielmehr hat die Klägerin überzeugend dargelegt, dass ein Saftanteil in dieser Größenordnung für eine Aromatisierung nicht ausreichend ist und daher weitere Aromen zugesetzt werden müssten. Auch wenn spätestens beim Überwiegen des Saftanteils nicht mehr von einer Aromatisierung im Sinne des Wortlauts der Unterposition 2202 1000 KN gesprochen werden kann, ist dies jedenfalls bei einem Anteil von 12 % nicht der Fall. Ob eine solche Abgrenzung überhaupt aufgrund eines bestimmten Prozentsatzes des Zusatzes erfolgen kann, hat der Senat vorliegend nicht zu entscheiden. Nach Auffassung des Senates ist jedenfalls ein Getränk wie das vorliegend zu beurteilende als Erfrischungsgetränk im Sinne der ErlHS zu Position 2202 in Verbindung mit den ErlKN zu Unterposition 2202 1000 anzusehen. Zwar sind die Erläuterungen nicht verbindlich; sie stellen jedoch ein wichtiges Erkenntnismittel für die Auslegung der einzelnen Tarifpositionen dar (EuGH-Urteile vom 7. Februar 2002 C-276/00, Slg. 2002, I-1389 Rn. 22 sowie vom 4. März 2004 Rs. C-130/02, Slg. 2004, I-2121 Rn. 28).
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Soweit das HZA den deutschen Leitsätzen für Erfrischungsgetränke im Wissen um deren Nichtanwendbarkeit entnimmt, dass neben Fruchtsäften und Fruchtnektaren auch Fruchtsaftgetränke mit niedrigerem Fruchtsaftgehalt handelsüblich seien, führt dies zu keinem anderen Ergebnis, da - unabhängig von der fehlenden rechtlichen Relevanz der nationalen Leitsätze - dieser Erkenntnis keine zolltarifliche Bedeutung zukommt.
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b) Auch wenn damit eine Einreihung von „Y xx“ in Unterposition 2202 1000 KN naheliegend erscheint, kommt daneben dem Wortlaut der Unterposition nach auch eine Einreihung unter die Codenummer 2202 9010 11 TARIC in Betracht, die ausdrücklich mit Wasser verdünnte Frucht- oder Gemüsesäfte nennt.
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Nach der AV 6 sind maßgebend für die Einreihung von Waren in die Unterpositionen einer Position der Wortlaut dieser Unterpositionen, die Anmerkungen zu den Unterpositionen und — sinngemäß — die AV 1 bis 5. Einander vergleichbar sind dabei nur Unterpositionen der gleichen Gliederungsstufe. Soweit nichts anderes bestimmt ist, gelten bei Anwendung der AV 6 auch die Anmerkungen zu den Abschnitten und Kapiteln.
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Der reine Wortlaut der jeweiligen Unterpositionen führt nicht zu einer eindeutigen Einreihung. Nach der AV 1 i.V.m. AV 6 sind daher die Anmerkungen zu den Abschnitten und Kapiteln heranzuziehen. Die Anmerkungen zu Abschnitt IV und Kapitel 22 KN - einschließlich der hierzu ergangenen zusätzlichen Anmerkungen - enthalten keine für die vorliegende Abgrenzung relevanten Aussagen. Daher ist die Einreihung nach der AV 3 i.V.m. AV 6 vorzunehmen.
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Nach AV 3a Satz 1 geht die Position mit der genaueren Warenbezeichnung solchen mit allgemeiner Warenbezeichnung vor. Vergleicht man entsprechend der AV 6 Satz 2 den Wortlaut der Unterpositionen der 1. Gliederungsstufe, ist die Warenbezeichnung „Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen“ in Unterposition 2202 10 HS genauer als die Bezeichnung 2202 90 HS „andere“.
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Das gleiche gilt, wenn man die nächste Gliederungsstufe betrachtet und die Unterpositionen 2202 1000 und 2202 9010 KN vergleicht. Auch hier ist erstere eindeutig genauer als die im Ausschlussverfahren zur Anwendung kommende Unterposition 2202 9010 KN.
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Erst auf der 4. Gliederungsstufe ist die Bezeichnung als gleich genau anzusehen. Denn dort lautet die Codenummer 2202 1000 000 (immer noch) „Wasser, einschließlich Mineralwasser und kohlensäurehaltiges Wasser, mit Zusatz von Zucker, anderen Süßmitteln oder Aromastoffen, und andere nicht alkoholhaltige Getränke“ und die Codenummer 2202 9010 11 0 „Frucht- oder Gemüsesäfte, mit Wasser verdünnt oder kohlensäurehaltig“. Dem Aufbau der KN und dem Sinn der AV 6 Satz 6 nach ist aber ein Vergleich der unteren Gliederungsstufen nur dann erlaubt, wenn nicht bereits auf höheren Gliederungsebenen der Positions- oder Unterpositionsvergleich einer Unterposition der Vorrang einzuräumen ist. Dies wird bestätigt durch die ErlHS zur AV 6, wonach beim Abwägen der jeweiligen wesentlichen Gesichtspunkte von zwei oder mehr Unterpositionen mit einem Anstrich innerhalb einer Position bei Anwendung der AV 3a deren Genauigkeit im Hinblick auf eine bestimmte Ware allein auf der Grundlage der Texte der konkurrierenden Unterpositionen mit einem Anstrich zu beurteilen sind. Nur wenn die Unterposition mit einem Anstrich mit der genauesten Warenbezeichnung gefunden und die betroffene Unterposition selbst unterteilt ist, dann, und nur dann, werden die Texte der Unterpositionen mit zwei Anstrichen in Betracht gezogen (ErlHS zu AV 6 II Buchst. a Rz. 04.0). Dies ist vorliegend jedoch gerade nicht der Fall. Die Unterposition 2202 10 HS enthält in den weiteren Gliederungsstufen gerade keine weitere Unterteilung.
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4. Zur zweiten Vorlagefrage:
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Für den Fall, dass eine Ware wie die oben beschriebene nicht in Unterposition 2202 1000 KN einzureihen sein sollte, erscheint es dem Senat zweifelhaft, ob eine Einreihung in die Codenummer 2202 9010 11 TARIC oder 2202 9010 19 TARIC vorzunehmen ist.
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Der Senat geht davon aus, dass ein Getränk mit einem Fruchtsaftanteil von lediglich 12% nicht mehr als verdünnter Fruchtsaft in die Codenummer 2202 9010 11 TARIC eingereiht werden kann. Sollte dagegen diese Tarifierung zutreffend sein, geht die Codenummer 2202 9010 11 TARIC als diejenige mit der genaueren Bezeichnung der Codenummer 2202 9010 19 TARIC vor (AV 6 i. V. m. AV 3a).
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5. Zur dritten Vorlagefrage:
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Wenn auch eine Einreihung in die Codenummer 2202 9010 11 TARIC ausgeschlossen sein sollte, kommt nach Auffassung des Senates nur noch eine Einreihung in Codenummer 2202 9010 19 TARIC in Betracht.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: Art. 267 AEUV

Zitierte Entscheidungen: HFR 2012, 1034