Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-09-12, Aktenzeichen 2 K 2161/16
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2019:0912.2K2161.16.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Bauleistungen, die zwischen im Inland gelegenen Unternehmensteilen einer umsatzsteuerlichen Organschaft ausgeführt werden, erfüllen mangels Steuerpflicht insoweit nicht den Tatbestand des § 13b Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 5 Satz 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011(Rn.47) .
2. Der Auffassung, wonach für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG die Organschaftswirkungen beiseite zu schieben sind und die Organschaftswirkungen für die Anwendung von § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG auf von außerhalb des Organkreises bezogene Bauleistungen keine Wirkung haben dürfen, wird nicht beigetreten(Rn.49) (Rn.50) .
3. Die Wirkungen der umsatzsteuerlichen Organschaft beziehen sich - im Gegensatz zu der in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG gegebenen Anordnung - auch auf das Außenverhältnis gegenüber Dritten(Rn.53) .
4. Eine zunächst entstandene Steuerschuld kann nach § 17 UStG aufgrund nachträglich eingetretener Umstände geändert werden. Wurde die Umsatzsteuer nach § 13b UStG aufgrund der Auslegung der Norm durch die Verwaltung von Anfang an zu Unrecht festgesetzt, stellt eine spätere Auslegung des § 13b UStG durch die Gerichte mit dem Ergebnis, dass § 13b UStG auf den Fall nicht anwendbar ist, keinen nachträglich eingetretenen Umstand i.S.d. § 17 UStG dar. § 17 UStG ist auf diesen Fall auch nicht analog anzuwenden(Rn.54) .
5. Fragen der Praktikabilität und der Erkennbarkeit sind keine Gesetzesauslegungskriterien (hier in Bezug auf die Frage, ob ein eine Bauleistung erbringender Unternehmer von außerhalb des Organkreises beurteilen kann, ob der Leistungsempfänger unternehmerisch eigenständig Bauleistungen i.S. des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG erbringt oder lediglich Leistungen an andere Beteiligte des Organkreises ausführt)(Rn.50) .
6. Revision eingelegt (Az. des BFH: V R 32/19).
Verfahrensgang
Die in Anlagen zur Einspruchsentscheidung vom 13.06.2016 erlassenen Umsatzsteuerbescheide werden dahingehend geändert, dass die festgesetzten Umsatzsteuern für 2008 auf 39.143,32 €, für 2009 auf 122.530,72 €, für 2010 auf 107,73 € und für 2011 auf 11.087,71 € herabgesetzt werden.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Der Kläger ist seit 1997 als Bauträger tätig und gründete im Rahmen seiner Unternehmensgruppe „B…“ über die Jahre verschiedene Gesellschaften, denen gegenüber der Kläger nach unstreitiger Beurteilung der Beteiligten dieses Rechtsstreits in den Streitjahren 2008 bis 2011 im Rahmen einer umsatzsteuerlichen Organschaft als Organträger fungierte. Einzelne der im Organschaftsverhältnis stehenden Gesellschaften - Projektgesellschaften - betrieben nach Art von Bauträgern Bauprojekte auf von ihnen erworbenen Grundeigentum und veräußerten die teils sanierten, teils neu errichteten Wohn- und Gewerbeeinheiten nach Fertigstellung an Erwerber außerhalb des Organkreises. Andere Organgesellschaften planten und entwickelten die Projekte im Auftrag der Projektgesellschaften oder wurden von diesen wie Generalübernehmer mit der Erbringung von Bauleistungen beauftragt, wozu sie Bauleistungen von außerhalb des Organkreises stehenden Unternehmen empfingen und diese ihrerseits für Bauleistungen an ihre Auftraggeber innerhalb des Organkreises weitergaben.
In den Streitjahren gehörten unter anderem die folgenden Unternehmen zum Organkreis des Klägers:
1.
C… GmbH
2.
D… GmbH
3.
E… GmbH
4.
F… GmbH
5.
G… GmbH
Bei der G… GmbH handelt es sich um eine Generalübernehmerin, die in den Streitjahren von anderen Projektgesellschaften des Organkreises mit der Errichtung und dem Ausbau von Gebäuden auf Grundstücken beauftragt wurde, die der jeweiligen Projektgesellschaft gehörten. Die G… GmbH beauftrage ihrerseits außerhalb des Organkreises des Klägers stehende Unternehmen mit der Erbringung der erforderlichen Bauleistungen und gab diese im Rahmen ihrer Generalübernehmer-Leistungen an ihre Auftraggeber weiter. In den Rechnungslegungen gingen die G… GmbH ebenso wie ihre Bauleistungen erbringenden Auftragnehmer von außerhalb des Organkreises davon aus, dass die Umsatzsteuern für die Bauleistungen von der G… GmbH als Leistungsempfängerin gemäß § 13b Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Umsatzsteuergesetz –UStG- in der Fassung bis 2010 bzw. § 13b Abs. 5 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011 geschuldet würden. Bei den Vereinbarungen mit den Auftragnehmern von außerhalb des Organkreises handelte es sich demzufolge um Netto-Vereinbarungen. Wie sich aus Schriftsatz der Klägervertreter vom 24.05.2018 sowie den dazu übersandten Anlagen-Konvolut, auf das verwiesen wird, ergibt, betrafen die geschilderten Auftragsverhältnisse in den Streitjahren 2008 bis 2011 vor allem Projektentwicklungen für das Projekt C…, für das die G… GmbH im Auftrag der C… GmbH Baugewerk-Leistungen erbrachte, ferner das Projekt L…-straße, für das die G… GmbH im Auftrag der D… GmbH Baugewerk-Leistungen erbrachte, sowie um das Projekt E…, für das die G… GmbH im Auftrag der E… GmbH Baugewerk-Leistungen erbrachte. Die drei auftraggebenden Projektgesellschaften Gesellschaften ließen jeweils die Projekte auf eigenen, vorher dazu erworbenen Grundstücken entwickeln und durchführen und verkauften die fertig gestellten Wohn- und Gewerbeeinheiten anschließend an Erwerber außerhalb des Organkreises.
Für die Streitjahre fanden beim Kläger mehrere Außenprüfungen statt, über die unter anderem der Bericht vom 24.02.2014 geschrieben wurde. Der Kläger vertrat danach gegenüber dem Beklagten unter Berufung auf das Urteil des Bundesfinanzhofs – BFH – vom 22.08.2013 V R 37/10 (Bundessteuerblatt – BStBl – II 2014, 128) daraufhin die Auffassung, dass für die Leistungen der G… GmbH, die diese als Generalübernehmerin an die auftraggebenden Projektgesellschaften aus dem Organkreis erbracht habe, der Übergang der Steuerschuldnerschaft auf den Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG in der für 2008 bis 2010 geltenden Fassung bzw. § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG in der für 2011 geltenden Fassung - nachfolgend nur noch für alle Streitjahre bezeichnet mit § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG - nicht eingreife. Diese Leistungen seien entgegen der gesetzlichen Regelung und der BFH-Rechtsprechung und damit letztlich irrtümlich in den Streitjahren bisher als Fälle der Umkehrung der Steuerschuldnerschaft nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG behandelt und abgerechnet worden. Die G… GmbH habe insoweit die Umsatzsteuer an das Finanzamt fristgerecht abgeführt. Mit geänderten Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. berichtigten Jahressteuerklärungen beantrage der Kläger nunmehr jedoch die Erstattung dieser nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG abgeführten Umsatzsteuern. Die G… GmbH habe ihre Leistungen nach der Darstellung des Klägers fast ausschließlich – zu 96% – für seine B…-Unternehmensgruppe erbracht.
In Änderungsbescheiden vom 24.06.2014 erkannte der Beklagte zunächst die Organschaft zwischen dem Kläger und den zuvor bezeichneten Gesellschaften ab dem 01.04.2010 an. Unter dem Datum vom 13.04.2015 erließ er dann Änderungsbescheide für die Jahre 2008 bis 2011. In diese Bescheide nahm er auch nach seiner Auffassung weiterhin nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG von der G… GmbH geschuldete Umsatzsteuern aus den oben dargestellten Leistungsverhältnissen auf. Der Kläger erstellte daraufhin mit Datum vom 27.04.2015 erneut berichtigte Umsatzsteuererklärungen. In einem nachfolgenden Gespräch mit dem Beklagten trug er nach seiner Darstellung ausführlich zum Bestehen einer Organschaft ab 2008 vor. Der Kläger beruft sich hierzu mit Schriftsatz im Klageverfahren vom 01.07.2016 auf eine im Verwaltungsverfahren eingereichte Stellungnahme der H… GmbH vom 11.06.2015 mit Anlagen 1 bis 10 zum Vorliegen einer umsatzsteuerlichen Organschaft (Gerichtsakte Bl. 116 ff.).
Ab dem 15.06.2015 fand dann eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung statt, über die der Bericht vom 23.11.2015 geschrieben wurde. Bereits im Rahmen dieser Umsatzsteuer-Sonderprüfung kündigte der Umsatzsteuer-Sonderprüfer an, dem Antrag auf Erstattung der für den Organkreis nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG für bezogene Bauleistungen entrichteten Umsatzsteuern nicht entsprechen zu wollen, da die Bauleistungen externer Nachunternehmer empfangende Organgesellschaft G… GmbH selbst nicht Bauträger im Sinne des BFH-Urteils vom 22.08.2013 V R 37/10 (a.a.O.) gewesen sei, so dass § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG weiter anwendbar sei. Der Prüfer befand jedoch in Übereinstimmung mit den Vertretern des Klägers, dass die Organschaft bereits in 2008 bestanden habe und berücksichtigte so für alle Streitjahre neben den vom Kläger erklärten Umsätzen Umsatzsteuern der G… GmbH nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG. Für 2008 wurden so Steuerbeträge nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG von 825.693,39 €, für 2009 781.899,06 €, für 2010 von 651.666,73 € und für 2011 von 1.532.502,76 € für von der G… GmbH bezogene Bauleistungen erfasst. Der Prüfer ermittelte zudem die prozentualen Anteile der Abzugsfähigkeit der Steuerbeträge nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG als Vorsteuern gemäß § 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG. Im Rahmen einer vorangegangenen Betriebsprüfung hatte er den Kläger aufgefordert, für Leistungsbezüge der Organgesellschaften, die für andere Unternehmensteile des Organkreises verwendet worden seien, zu beachten, dass sich die Abzugsfähigkeit der Vorsteuern nach den Ausgangsumsätzen der jeweils im Auftragsverhältnis zur G… GmbH stehenden Projektgesellschaften richte. Die unter Berücksichtigung des § 15 Abs. 2 und 4 UStG abzugsfähigen Vorsteuern aus den nach seiner Ansicht dem § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG unterfallenden Bauleistungen ermittelte der Prüfer für die Streitjahre zunächst wie folgt:
Streitjahr
abzugsfähiger Teil der Vorsteuern
2008
98.174,93 €
2009
92.967,79 €
2010
97.750,04 €
2011
211.025,63 €.
Über die Höhe der gemäß insoweit zu berücksichtigenden abzugsfähigen Vorsteuern bestand unter den Beteiligten Einigkeit ebenso wie hinsichtlich der Höhe der nach alleiniger Auffassung des Beklagten weiterhin als Umsatzsteuern gemäß § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG zu berücksichtigenden Beträge.
Der Beklagte folgte den Beurteilungen des Prüfers mit Änderungsbescheiden, die er als Anlage zu seiner Einspruchsentscheidung vom 13.06.2016 erließ. Die Einsprüche, die sich gegen den Ansatz von Umsatzsteuern gemäß § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG richteten, wies er im Übrigen zurück. Er war dabei der Auffassung, für die Anwendung des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG sei nicht erheblich, dass die von der G… GmbH an die auftraggebenden Projektgesellschaften erbrachten Bauleistungen von diesen als Bauträger für Veräußerungen von Immobilienobjekten an Externe verwendet worden seien. Abzustellen sei allein darauf, ob die G… GmbH selbst als Bauträger anzusehen sei, was nicht der Fall sei. § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG ordne den Übergang der Umsatzsteuerschuld auf den Leistungsempfänger an, wenn der Leistungsempfänger ein Unternehmer sei, der Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 UStG erbringe. § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 UStG benenne ausdrücklich Werklieferungen und sonstige Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienten. Dass sich die Vorschrift im Rahmen des § 13b Abs. 1 UStG auf steuerpflichtige Umsätze beziehe, die die G… GmbH insoweit nicht gehabt habe, weil sie nur Innenumsätze ausgeführt habe, sei insofern irrelevant. Mit der Bezugnahme in § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG werde nur auf die reine Leistungsbeschreibung in § 13b Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 UStG (Bauleistungen) abgestellt. Im Einzelnen wird auf die Gründe der Einspruchsentscheidung verwiesen (Gerichtsakte Bl. 97 ff.).
Der Kläger hat darauf Klage erhoben und vertritt weiterhin die Auffassung, dass unter Zugrundelegung der Rechtsprechung des BFH in seinem Urteil vom 22.08.2013 V R 37/10 (a.a.O.) davon auszugehen sei, dass aufgrund der umsatzsteuerlichen Organschaft eine Steuerschuldnerschaft der G… GmbH als Leistungsempfängerin nach § 13 b Abs. 2 Satz 2 UStG ausgeschlossen sei.
Die G… GmbH selbst sei kein Bauleistender im Sinne des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG. Denn sie habe selbst nicht als Unternehmerin Bauleistungen im Sinne von § 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG in der bis 2010 geltenden Fassung bzw. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG 2011 erbracht, sondern lediglich organschaftliche Innenumsätze an ihre Auftraggeberinnen aus dem Organkreis. Aufgrund der Rechtsprechung des BFH insbesondere in seinem Urteil in der Sache V R 37/10 stehe fest, dass ein Bauträger nicht in den Anwendungsbereich des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG falle. Da die Projektgesellschaften unselbstständige Unternehmen in seinem Organkreis seien, seien die Rechts- und Leistungsbeziehungen zwischen diesen Gesellschaften umsatzsteuerlich irrelevant. Selbst wenn insoweit Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis erstellt worden wären, würde dies innerhalb des Organkreises nicht zu einer Steuerschuldnerschaft führen. Insbesondere habe die G… GmbH selbst in den vorliegend streiterheblichen Auftragsverhältnissen keine steuerpflichtigen Bauleistungen erbracht. Die Leistungen im Organkreis seien umsatzsteuerlich grundsätzlich unbeachtlich. Er – der Kläger – sei Steuerschuldner aller Umsätze, die er oder eine seiner Organgesellschaften tätigten.
Aufgrund der umsatzsteuerlich irrelevanten Leistungen zwischen der G… GmbH und den zum Organkreis gehörenden Projektgesellschaften sei somit sowohl im Außenverhältnis gegenüber den Erwerbern der Wohn- oder Gewerbeeinheiten von einer einheitlichen Leistung auszugehen wie auch hinsichtlich der von der G… GmbH bezogenen Leistungen eine Anwendung des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG ausgeschlossen. Entgegen der Meinung des Beklagten könne er als Organträger nicht Steuerschuldner nach § 13 b Abs. 2 Satz 2 UStG sein, da hierfür Voraussetzung sei, dass die G… GmbH steuerpflichtige Bauleistungen erbracht habe. Vorliegend seien die einzelnen Projektgesellschaften unzweifelhaft als Bauträger zu qualifizieren. Der Beklagte stütze seine unzutreffende Ansicht offenbar allein auf Abschnitt 13b.3 Abs. 7 Umsatzsteuer-Anwendungserlasses – UStAE – sowie auf eine Minderansicht von Stadie in Rau/Dürrwächter, Kommentar zum Umsatzsteuergesetz, § 13b Rn. 395. Die Mindermeinung von Stadie, der ausdrücklich die Folgen der Organschaft in diesem Falle übergehe, könne nicht überzeugen.
Gemäß Abschnitt 13b.3 Abs. 7 UStAE werde ein Organträger bei einem Organschaftsverhältnis nur für die Bauleistungen Steuerschuldner, die an diesen Teil des Organkreises erbracht würden. Bei der Berechnung der 10 %-Grenze seien nur die Bemessungsgrundlagen der Umsätze zu berücksichtigen, die dieser Teil des Organkreises erbracht habe. Die aktuelle Fassung des UStAE entspreche im Wesentlichen den alten Umsatzsteuer-Richtlinien 2008. Die Wiederaufnahme der 10 %-Grenze als Kriterium für die Wesentlichkeit sei allerdings erst mit Wirkung zum 01.10.2014 erfolgt, nachdem der Gesetzgeber das von der Finanzverwaltung aufgestellte Tatbestandsmerkmal der nachhaltigen Ausführungen von Bauleistungen in § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG erstmals mit Wirkung ab 01.10.2014 in das Gesetz aufgenommen habe. Dabei sei darauf hinzuweisen, dass der BFH in seinem o. a. Urteil die 10 %-Grenze gerade verworfen habe, so dass nach den Grundsätzen des BFH für die Streitjahre 2008 bis 2011 die 10 %-Grenze nicht zur Anwendung komme.
Auch die aktuelle Fassung der Verwaltungsvorschrift sehe eine Steuerschuldnerschaft des Organträgers nur vor, wenn die Bauleistung von diesem oder von einem anderen Teil des Organkreises zur Erbringung einer steuerpflichtigen Bauleistung verwendet werde. Das BMF-Schreiben vom 05.02.2014 stelle hierzu einleitend klar, dass ein Organkreis auch dann Steuerschuldner für eine an eine Organisationseinheit erbrachte Bauleistung sein könne, wenn diese Leistung durch eine andere Organisationseinheit verwendet worden sei. Die Formulierung zeige, dass die Finanzverwaltung mit „Bauleistung“ auf steuerpflichtige Bauleistungen an außerhalb des Organkreises stehende Empfänger abstelle.
Die Ansicht des Beklagten durchbreche zum einen die umsatzsteuerliche Organschaft. Die in Abschnitt 13b.3 Abs. 7 UStAE vorgesehene willkürliche Aufspaltung des Organkreises überzeuge nicht. Die Einheitlichkeit des Organkreises erfordere vielmehr, dass zur umsatzsteuerlichen Behandlung von Eingangs- und Ausgangsleistungen nicht auf die einzelnen Teile des Organkreises abgestellt werde. Auch betreffe Abschnitt 13b.3 Abs. 7 UStAE die hier relevante Frage der Innenumsätze nicht. Zumindest sei dies im Erlass nicht deutlich gemacht worden. Der Beklagte vermenge in diesem Zusammenhang im Übrigen die Frage der Anwendbarkeit der 10 %-Grenze zur Konkretisierung der Nachhaltigkeit mit der vorliegend entscheidungserheblichen Frage zur Qualifizierung von Innenumsätzen als Bauleistungen. Gegen die Auffassung, dass nicht steuerbare Umsätze umsatzsteuerlich relevante Bauleistungen darstellten, spreche zudem der Umstand, dass in diesem Fall völlig unklar bliebe, wie und ob die Innenumsätze in das Verhältnis der Bauleistungen zum Weltumsatz im Sinne des Abschnitts 13b.3 Abs. 7 UStAE einzubeziehen wären. Die 10 %-Grenze als Kriterium für die Nachhaltigkeit sei sowieso erst ab 01.10.2014 in den Gesetzeswortlaut aufgenommen worden.
Eine herrschende Meinung gehe bei Bauleistungen im Innenbereich einer Organschaft nicht vom Vorliegen von Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 UStG aus (so Leonard in Bunjes/Geist § 13b Rz. 71, Heuermann in Sölch/Ringleb § 13b Rz. 148). Gerade aus der Kommentierung von Heuermann gehe hervor, dass es einerseits um die Anwendung der 10 % Grenze und anderseits darum gehe, ob Innenumsätze Bauleistungen darstellten. An einem Leistungsempfänger aus umsatzsteuerlicher Sicht fehle es bei Leistungen zwischen Beteiligten eines Organkreises (Rau/Dürrwächter § 2 Rz. 946). Auch die Finanzverwaltung des Landes Sachsen-Anhalt vertrete die Auffassung, dass bei der Weiterberechnung von Bauleistungen außerhalb des Organkreises die Steuerschuld nur dann auf den Organträger verlagert werde, wenn eine in den Organkreis eingebundene Organgesellschaft diese Baueingangsleistungen im Anschluss daran für gegenüber einem Dritten ausgeführte Bauleistungen verwende (so Sterzinger UStB 2014,108 ff.).
Der Beklagte verkenne im Übrigen, dass bei Unterstellung seiner Rechtsauffassung völlig unklar bliebe, wie die Leistungen der Projektgesellschaften umsatzsteuerlich berücksichtigt werden sollten. Wären die Leistungen der G… GmbH an die Projektgesellschaften tatsächlich umsatzsteuerlich relevante Bauleistungen, müssten diese Bauleistungen auch als Eingangsleistungen bei den Projektgesellschaften umsatzsteuerlich beachtlich sein.
Weiterhin lässt der Kläger ausführen, das Vorliegen einer Organschaft zwischen ihm und den an den streiterheblichen Leistungsverhältnissen beteiligten oben genannten Gesellschaften sei bereits im Jahr 2008 im Rahmen einer Betriebsprüfung auch von Vertretern der Finanzbehörde anerkannt worden. Dass insgesamt jedoch mangels entsprechender Umsetzung die Erfassung aller Besteuerungsgrundlagen der Organgesellschaften in den Umsatzsteuerbescheiden gegenüber dem Kläger für die Jahre ab 2008 erst mit Bescheiden aus 2015 erfolgt sei, könne vorliegend kein Argument für die Beibehaltung der Besteuerung nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG darstellen. Der Beklagte erwecke hierzu etwa in einer Einspruchsentscheidung betreffend Zinsen zur Umsatzsteuer für 2008 bis 2011 vom 16.09.2016 einen unzutreffenden Eindruck, der der Richtigstellung bedürfe, auch wenn inzwischen das Vorliegen der umsatzsteuerlichen Organschaft zwischen dem Kläger und den Projektgesellschaften ebenso wie den F… und G…-Gesellschaften ab dem 01.01.2008 zwischen ihm und dem Beklagten unstreitig sei. Die Voraussetzungen der umsatzsteuerlichen Organschaft zwischen ihm und der F… GmbH seien durchgängig erfüllt gewesen, denn ein insoweit relevanter Abtretungsvertrag sei mit notarieller Urkunde vom 06.05.2008 rückwirkend aufgehoben worden. Der Beklagte stelle dies im Weiteren den Sachverhalt unzutreffend dar, wenn er behaupte, es habe zu irgendeinem Zeitpunkt Einvernehmen dahingehend bestanden, die umsatzsteuerliche Organschaft erst ab dem 01.01.2012 umzusetzen. Hierbei habe es sich lediglich um einen einseitigen Vorschlag des seinerzeit zuständigen Umsatzsteuer-Sonderprüfers des Finanzamts gehandelt.
Demnach sei es auch keineswegs zutreffend, wie im Beschluss des erkennenden Senats über die Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung vom 11.01.2017 2 V 2180/16 auf Seite 10 im zweiten Absatz angedeutet werde, die G… GmbH sei bis weit nach Ende der Streitjahre 2008 bis 2011 davon ausgegangen, dass sie Steuerschuldnerin nach §13b Abs. 2 UStG gewesen sei. Zum einen sei darauf hinzuweisen, dass das BFH-Urteil vom 22.08.2013 erst im Februar 2014 veröffentlicht worden sei, d.h. jeder „Bauträger" habe bis dahin aufgrund des UmStAE davon ausgehen müssen, dass § 13b UStG zur Anwendung komme, was sich im Nachhinein als unzutreffend herausgestellt habe. Zudem sei die verzögerte Feststellung der umsatzsteuerlichen Organschaft allein auf den Beklagten und die anderen beteiligten Finanzämter zurückzuführen. Spätestens mit Abschluss der Betriebsprüfung für die Zeiträume 2001 bis 2003 habe im Mai 2007 Klarheit darüber oder doch zumindest Grund zur Annahme bestanden, dass die G… GmbH in den umsatzsteuerlichen Organkreis einzubeziehen sei.
Aufgrund der schleppenden Sachverhaltsermittlung des Beklagten sowie der weiteren beteiligten Finanzämter und der noch nicht veröffentlichten BFH-Entscheidung vom 22.08.2013 habe er gar nicht anders handeln und habe zunächst davon ausgehen müssen, dass im streitgegenständlichen Zeitraum 2008 - 2011 die G… GmbH Steuerschuldnerin gemäß § 13b UStG gewesen sei. Dementsprechend hätten auch die Rechnungslegungen und Anmeldungen zur Umsatzsteuer durch die G… GmbH gegenüber dem zuständigen Finanzamt zunächst entsprechend erfolgen müssen.
Die verspäteten Feststellungen seien allein deshalb erfolgt, weil die Finanzämter I… und J… die umsatzsteuerliche Organschaft nicht umgesetzt hätten. Solange die G… GmbH infolge des Nichtvollzugs der beteiligten Finanzverwaltungen außerhalb des Organkreises gestanden hätten, hätten die Leistungen gar nicht als unmittelbar an den Bauträger erbracht angesehen werden können.
Schließlich sei darauf hinzuweisen, dass die Frage, ob die betroffenen Unternehmen von einer Anwendbarkeit des § 13b UStG ausgegangen seien, ohnehin irrelevant sei, da nach dem BFH-Urteil vom 22.08.2013 eine Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen zwingend sei.
Zum Sachverhalt sei zudem ergänzend vorzutragen: Die dem Gericht vorgelegten Akten und Unterlagen zu den Salden zwischen den § 13b-Steuern und den nach §15 UStG abziehbaren Vorsteuern seien seinerzeit zwischen dem Beklagten und dem Steuerberatungsbüro des Klägers, der H… GmbH, einvernehmlich ermittelt worden. Der Umsatzsteuersonderprüfer und der Hauptbuchhalter der H… GmbH hätten diese Feststellungen anhand seiner Bücher im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung ausweislich des Umsatzsteuer-Sonderprüfungsberichts vom 25.09.2014 so getroffen.
Im Beschluss über die Aussetzung bzw. Aufhebung der Vollziehung vom 11.01.2017 des erkennenden Gerichts werde auf eine mögliche analoge Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG und ein finanzgerichtliches Urteil des FG Baden-Württemberg vom 19.05.2016 (1 K 3504/15, EFG 2016,1826 ff.) hingewiesen. Eine analoge Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG auf die Bauträgerfälle komme aus mehreren Gründen nicht in Betracht, denn diese Auffassung, wonach der Bauträger in analoger Anwendung des § 17 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 UStG die Umsatzsteuer solange schulde, bis er diese an den Bauunternehmer tatsächlich gezahlt habe, sei aus mehreren Gründen rechtlich unzutreffend. Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG sei der geschuldete Umsatzsteuerbetrag zu berichtigen, wenn sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz i.S.d. § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geändert habe. Die Berichtigung sei für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten sei (§ 17 Abs. 1 Satz 7 UStG). § 17 Abs. 1 Satz 1 und Satz 7 UStG gelte gemäß § 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 UStG sinngemäß, wenn das vereinbarte Entgelt für eine steuerpflichtige Lieferung oder sonstige Leistung uneinbringlich geworden sei. Zunächst komme eine unmittelbare Anwendung von § 17 UStG vorliegend nicht in Betracht, denn als Rechtsfolge sehe § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG vor, dass der „geschuldete Steuerbetrag" zu berichtigen sei. Im Streitfall schulde er aber laut der Grundsatzentscheidung des BFH vom 22.08.2013 unstreitig keine Umsatzsteuer, die berichtigt bzw. deren Berichtigung untersagt werden könne.
Die Regelung des § 17 UStG sei auch keine eine Steuerschuld begründende Vorschrift, sondern setzt vielmehr eine bestehende Steuerschuld voraus. Der BFH habe in seiner Entscheidung vom 22.08.2013 und der ihr folgenden Entscheidung des XI. Senats vom 11.12.2013 (XI R 21/11) festgestellt, dass bei den jeweils im Streitfall vorliegenden Bauleistungen keine Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers gemäß § 13b UStG vorliege. Somit könne auch keine Steuerschuldnerschaft entstanden sein. Daher sei bereits die Rechtsfolge des § 17 UStG nicht geeignet, die von ihm begehrte Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen zu verhindern. Das FG Baden- Württemberg habe in seiner Entscheidung zudem Folgendes verkannt: Selbst wenn § 17 UStG in den Bauträgerfällen auf Ebene des bauleistenden Unternehmers grundsätzlich Anwendung finden könne, da (nur) dieser nach der Entscheidung des BFH vom 22.08.2013 tatsächlich Steuerschuldner gemäß der Grundregel des § 13a UStG sei, so sei sie es gegenüber dem leistungsempfangenen Bauträger gerade nicht, denn dieser sei unzweifelhaft nicht Steuerschuldner. Aber selbst wenn § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG eine Steuerschuld begründen könne, wären dessen tatbestandlichen Voraussetzungen nicht erfüllt. Denn im Streitfall habe sich weder die „Bemessungsgrundlage" für eine steuerpflichtigen Umsatz geändert, noch sei das „Entgelt“ für die erbrachten Bauleistungen „uneinbringlich“ geworden. Die G… GmbH habe das jeweils vereinbarte Entgelt in voller Höhe an die Nachunternehmer beglichen und somit sei nichts uneinbringlich geworden, da kein anderes Entgelt vereinbart gewesen sei. Zudem komme auch eine analoge Anwendung von § 17 UStG zu seinen Lasten nicht in Betracht. Eine Analogie sei bereits deshalb nicht zulässig, weil nicht nur die Rechtsfolgen des § 17 UStG auf einen nicht von dessen Tatbestand erfassten Fall ausgedehnt werden würden, sondern weil die vom FG Baden-Württemberg mit der Analogie angestrebte Wirkung eine Rechtsfolge darstelle, die in § 17 UStG nicht vorgesehen sei, nämlich die Begründung einer Steuerschuld. Dies werde vom FG Münster und FG Köln sowie der herrschenden Auffassung in der Literatur so vertreten.
Eine unmittelbare oder analoge Anwendung von § 17 UStG wäre auch bei unionsrechtskonformer Auslegung nicht möglich, weil die Wortlautgrenze in jedem Fall überschritten wäre. Die Vorschrift des § 17 UStG begründe weder Steuerschulden noch könne die Nichtzahlung des Umsatzsteuerbetrags zur vollständigen Uneinbringlichkeit des Entgelts führen. Das Finanzgericht Münster weise in diesem Zusammenhang zutreffend darauf hin, dass europäisches Recht bereits keine unmittelbare oder analoge Anwendung von § 17 UStG in derartigen Bauträgerfällen fordere. Denn – wie der BFH in seiner Entscheidung vom 22.08.2013 zutreffend festgestellt habe – sei § 13b UStG aufgrund des unionsrechtlichen Grundsatzes der Rechtssicherheit teleologisch, d. h. nach seinem Sinn und Zweck einschränkend auszulegen, so dass die Steuerschuld des Bauträgers zwingend zu entfallen habe. Das FG Münster weise in diesem Zusammenhang zutreffend darauf hin, dass auch der Grundsatz von Treu und Glauben in derartigen Bauträgerfällen die Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung gegenüber dem Bauträger nicht hindern könne. Denn mit dem Grundsatz von Treu und Glauben könne nach der BFH-Rechtsprechung kein Steueranspruch begründet werden, wenn die gesetzlichen Tatbestandsmerkmale nicht vorlägen. Zutreffend stelle das FG Münster weiter fest, dass ohnehin in Bauträgerfällen nicht erkennbar sei, worin ein etwaiges treuwidriges Verhalten eines Bauträgers liegen solle, da die Bauträger aufgrund der damaligen Verwaltungsauffassung im UStAE angenommen hätten, Steuerschuldner gemäß § 13b UStG zu sein und nunmehr aufgrund der berichtigenden Rechtsprechung des BFH die Änderung ihrer Umsatzsteuerfestsetzung verlangten. Etwas Treuwidriges sei darin nicht zu erkennen. Im Übrigen werde darauf hingewiesen, dass eine analoge Anwendung des § 17 UStG auch schon deshalb nicht in Betracht komme, da es an einer planwidrigen Regelungslücke fehlt. Denn der Gesetzgeber habe zur Rückabwicklung der Bauträgerfälle die Neuregelung des § 27 Abs. 19 UStG geschaffen. Diese Vorschrift solle die Rückabwicklung der Bauträgerfälle abschließend regeln. Diese Auffassung vertrete auch der BFH in seinem Grundsatzurteil vom 23.02.2017 (V R 16/16; V R 24/26, DB 2017, 763 ff.), wonach auf Ebene der Leistenden die Korrektur der Umsatzsteuer in Bauträgerfällen ausschließlich über § 27 Abs. 19 UStG zu erfolgen habe.
Der Beklagte bemerke unzutreffend, er sei im Streitzeitraum als Organträger Steuerschuldner nach § 13b Abs. 5 Satz 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG geworden und wolle für dieses Ergebnis den Organkreis des Klägers aufspalten. Das sei rechtlich unzutreffend und widerspreche den Regelungen des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG und § 13b UStG, der ständigen Rechtsprechung des BFH zur Außenwirkung der Organschaft gegenüber Dritten sowie der herrschenden Auffassung der Literatur. Ergänzend sei auf die Ausführungen von Leonard zur Organschaft und § 13b UStG unter Rn. 71 zu verweisen. Die Finanzverwaltung gehe in UStAE 13b.3 Abs. 7 weiterhin von einer Aufspaltung des Organkreises aus, was zur Folge habe, dass für jeden Teil des Organkreises (Organträger und Organgsseilschaften) gesondert zu bestimmen sei, ob er nachhaltig Bauleistungen erbringe (zu § 13b UStG n.F. ab 01.10.2014). Diese Verwaltungsregelung überzeugt laut Leonhard nicht, denn sie verkenne die Wirkungsweise der Organschaft in § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG (Organkreis als einheitliches Unternehmen). Auch Heuermann stellt fest, dass die o.g. Verwaltungsauffassung nicht mit der Rechtsprechung des BFH übereinstimme, die weitergehend bei Umsätzen gegenüber Dritten von einer Einheit des Organkreises, und somit von einer Außenwirkung der Organschaft, ausgehe. Somit bleibe festzuhalten, dass der Beklagte seine unzutreffende Rechtsansicht weiterhin lediglich auf den Wortlaut des UStAE 13b.3 Abs. 7 sowie die Minderansicht von Stadie in Rau/Dürrwächter (§ 13b UStG Rn. 395) stütze. Dass die G… GmbH im Übrigen keine „steuerpflichtigen" Bauleistungen im Sinne des § 13b UStG erbracht habe, da ihre Umsätze zu weit mehr als 90% Innenumsätze gewesen seien, und sie schon deshalb nicht als „Bauleistender" und damit als Steuerschuldner gemäß dem insoweit eindeutigen Wortlaut des § 13b UStG anzusehen sein könne, habe er in der Klagebegründung bereits ausführlich erläutert. Der Beklagte meine im Weiteren, sein Ergebnis entspreche auch „Zweckmäßigkeitserwägungen" und die Außenwirkung der Organschaft sei nicht „praktikabel". Zunächst seien für die Frage der Anwendbarkeit des § 13b UStG - als nach Unionsrecht zwingend eng auszulegende Ausnahmevorschrift zu § 13a UStG - allein die vorgenannten rechtlichen Erwägungen maßgebend, d.h. eine rechtswidrige Anwendung der Vorschrift könnte selbstverständlich weder mit Zweckmäßigkeitserwägungen noch mit fehlender Praktikabilität begründet werden. In diesem Zusammenhang sei daran erinnert, dass für die aufgetretenen Rechtsunsicherheiten in der Handhabung der „Bauträgerfälle" ganz wesentlich die, wie sich im Nachhinein infolge des BFH Urteils vom 22.08.2013 (V R 37/10) herausstellte, rechtswidrige Anweisung des BMF in Abschnitt 182a Abs. 10 - 12 UStR 2005 bzw. UStAE 13b.3 Abs. 1 - 3 a.F. verantwortlich gewesen sei. Denn auf dieser Grundlage haben Bauleistende und Bauträger die Umsatzsteuer angemeldet und abgeführt. Auf diese Anweisung hätten Unternehmer und Leistungsempfänger vertrauen müssen und seien daher, wie sich im Nachhinein herausgestellt hat, unzutreffend von der Anwendbarkeit des § 13b UStG ausgegangen. Es sei Sache des Gesetzgebers und der Finanzverwaltung im allgemein anwendbaren UStAE einen rechtssicheren Rahmen zu schaffen, damit Steuerpflichtige erkennen könnten, wer Steuerschuldner sei und ob die Ausnahmevorschrift des § 13b UStG greife. Diese Zweifel bei den Steuerpflichtigen hätten auch für den Streitzeitraum - etwa durch vorherige Einführung eines Bescheinigungsverfahrens, wie dies für Zeiträume ab 01.01.2014 geschehen sei – ausgeräumt werden können. Diese verworrene und unübersichtliche Rechtslage könne nicht zu seinen Lasten gehen. Für den streitigen Zeitraum 2008 - 2011 seien die Innenumsätze zwischen der G… GmbH und den Projektgesellschaften umsatzsteuerlich unbeachtlich und es müsse allein darauf abgestellt werden, ob die empfangenen Bauleistungen durch die Objektgesellschaften als für Bauleistungen im Sinne des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG an außerhalb des Organkreises stehende Unternehmen verwendet worden seien. Somit scheide wegen der Bauträgereigenschaft der Projektgesellschaften die Anwendung des § 13b UStG aus. Es sei daran erinnert, dass die G… GmbH im Streitzeitraum zu weit mehr als 90% Innenumsätze im Organkreis der B…-Unternehmensgruppe erbracht habe, d.h. es wäre leistenden Nachunternehmern - unterstellt die Grundsätze des BFH-Urteils vom 22.08.2013 und die rechtswidrige Handhabung in den UStR und im UStAE wären den Nachunternehmern bei Leistungserbringung im Streitzeitraum bekannt gewesen - leicht möglich gewesen, zu erfahren, dass deren Eingangsleistungen ausschließlich für die Projektgesellschaften (Bauträger im Sinne des BFH-Urteils vom 22.08.2013) innerhalb des Organkreises erbracht worden seien. Dies ergebe sich für den konkreten Fall der Leistungen von Nachunternehmern schon daraus, dass sie ihre Leistungen direkt vor Ort am Grundstück der jeweiligen Projektgesellschaft erbracht hätten. Zudem sei an den Untersuchungsgrundsatz der Finanzverwaltung erinnert, d.h. die Finanzverwaltung selbst sei zur Ermittlung der zur Besteuerung notwendigen Daten verpflichtet. Die ständige Rechtsprechung des BFH, wonach der umsatzsteuerlichen Organschaft Außenwirkung gegenüber Dritten zukomme, müsse der Finanzverwaltung spätestens seit Veröffentlichung der in der Klagebegründung zitierten Urteile aus den Jahren 2008 und 2010 bekannt sein. Gleichwohl gehe die Finanzverwaltung im Anwendungsbereich des § 13b UStG im UStAE immer noch rechtswidrig von der Aufspaltung des Organkreises aus. Schließlich werde darauf hingewiesen, dass die Regelung der Finanzverwaltung in UStAE 13b.3 Abs. 7 selbst nicht praktikabel sei, worauf Leonhard zutreffend hinweise. Denn unklar sei, ob und wie die Innenumsätze der Organgesellschaft in das Verhältnis der Bauleistungen zum Weltumsatz einzubeziehen wären. Das Bestehen der umsatzsteuerlichen Organschaft seit dem 01.01.2008 sei zwischen Kläger und Beklagtem unstreitig. Gleichwohl könne der Vortrag des Beklagten hierzu nicht unwidersprochen bleiben. Dem Beklagten sei spätestens im Jahre 2007 bekannt gewesen, dass der damalige Betriebsprüfer K… die umsatzsteuerliche Organschaft schon zu diesem Zeitpunkt anerkennen habe wollen. Auch das Finanzamt J… habe schon zu diesem Zeitpunkt aktenkundig gemacht und mehrfach darauf hingewiesen, dass sie die umsatzsteuerliche Organschaft ab dem 01.01.2008 als erfüllt anzusehen sei.
Entgegen der Auffassung des Beklagten schulde er keineswegs in analoger Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG so lange die Umsatzsteuer, bis er diese an den Bauleistenden gezahlt hat. Der Beklagte übersehe, dass der BFH seine noch im Aussetzungsverfahren angedeutete und vielfach kritisierte Ansicht (BFH-Beschluss vom 27.01.2016 - VB 87/15) nunmehr ausdrücklich durch seine Grundsatzentscheidung vom 23.02.2017 (V R 16/16, V R 24/16, MwStR 2017, 426 mit Anm. Weymüller; DStR 2017, 777 mit Anm. Heuermann) im Hauptsacheverfahren revidiert und fallen gelassen hat. Der BFH habe in dieser Grundsatzentscheidung festgestellt, dass die Bauträgerfälle nicht über eine Ausdehnung des § 17 UStG („Uneinbringlichkeit des Steuerbetrags") zu lösen seien. Er habe zwar in seiner Grundsatzentscheidung nur über die Seite des Bauleistenden zu entscheiden gehabt. Allerdings habe der BFH ausdrücklich festgestellt, dass die sog. Bauträgerfälle ausschließlich über den hierfür neu eingeführten § 27 Abs. 19 UStG zu lösen seien, d.h. das Finanzamt habe die Abtretung des Umsatzsteuernachforderungsanspruchs des Bauleistenden anzunehmen. Rückforderungsansprüche der Bauträger der zu Unrecht gezahlten § 13b-Umsatzsteuer würden gemäß § 37 Abs. 2 AO vom Grundsatz her unabhängig neben der nachträglichen Festsetzung von Umsatzsteuern gegenüber den Leistungserbringern stehen. Denn es handele sich um zwei unterschiedliche Rechtsverhältnisse zwischen der Finanzverwaltung und den beteiligten Leistungserbringern bzw. den Leistungsempfängern. Nach Ansicht des BFH sei es auf Grundlage von § 27 Abs. 19 UStG zulässig, Umsatzsteuer für die Vergangenheit gegen den Bauleistenden festzusetzen. Demgemäß sei es zwingend, dem leistungsempfangenen Bauträger auf dessen Antrag einen Erstattungsanspruch auch rückwirkend zuzuerkennen. Somit sei nunmehr höchstrichterlich geklärt, dass eine analoge Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG in den Bauträgerfällen weder auf Seiten des Bauleistenden noch auf Seiten des leistungsempfangenen Bauträgers in Betracht komme. Er habe im Übrigen bereits im Schriftsatz vom 17.05.2017 ausgeführt, dass ein rechtmäßiges Erstattungsverlangen nicht treuwidrig sein könne. Der Beklagte stelle unzutreffend fest, dass die G… GmbH angeblich nachhaltig Bauleistungen im Sinne von Abschnitt 13b.3 Abs. 7 UStAE erbringe. Er weise nochmals darauf hin, dass der BFH in seiner Entscheidung vom 22.08.2013, die für den hiesigen streitigen Zeitraum allein maßgeblich sei, ausdrücklich festgestellt habe, dass eine einzelleistungsbezogene Betrachtung, d.h. eine direkte Zuordnung von Eingangs- und Ausgangsleistung, zu erfolgen habe. Der BFH habe in seinem Urteil weiter festgestellt, dass ein Kriterium der „Nachhaltigkeit" nicht maßgebend sei, da eine gesetzliche Grundlage hierfür fehle. Die Berufung auf Treu und Glauben - wie in Tz. 15a des vorgenannten BMF-Schreibens angedeutet - entbehre jeder Grundlage. Es sei auch nicht ersichtlich, warum der Rückforderung einer ohne Rechtsgrund gezahlten Umsatzsteuer das unionsrechtliche Neutralitätsgebot entgegenstehen sollte. Nochmals werde insoweit darauf verwiesen, dass es mit § 27 Abs. 19 UStG eine klare gesetzliche Grundlage gebe, wie die Bauträgerfälle abzuwickeln seien. Im Übrigen werde darauf hingewiesen, dass der BFH in seiner Grundsatzentscheidung vom 23.02.2017 von der zunächst andachten Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG analog Abstand genommen und diesen Ansatz nicht weiterverfolgt habe. Die Finanzverwaltung wolle nunmehr im BMF-Schreiben in Tz. 15a diese Rechtsprechungsgrundsätze aushebeln und die Ebenen zwischen Leistungserbringer und Finanzverwaltung sowie zwischen Leistungsempfänger und Finanzverwaltung über die Berufung auf den Grundsatz von Treu und Glauben bzw. das unionsrechtliche Neutralitätsgebot rechtswidrig miteinander verknüpfen.
Er habe den Beklagten mit Schreiben vom 12.09.2017 im Hinblick auf diese Korrespondenz aus 2009 aufgefordert, seinen Mitwirkungspflichten gegenüber dem Finanzgericht Berlin-Brandenburg nachzukommen und sämtliche ihm vorliegende Unterlagen hinsichtlich des Bestehens der Organschaft, welche im Übrigen unstreitig sei, zur Verfügung zu stellen.
Im Hinblick auf die Eingangsleistungen in seinen Organkreis seien stets Nettovereinbarungen zwischen der G… GmbH - in ihrer Eigenschaft als Generalübernehmerin - und den bauleistenden Unternehmen, die stets außerhalb des umsatzsteuerlichen Organkreises des Klägers standen, getroffen worden. Dies betreffe sämtliche Objekte während des streitigen Zeltraums in den Jahren 2008 bis 2011. Bis zum heutigen Tage seien noch keine Umsatzsteuernachforderungsansprüche von außerhalb des Organkreises stehenden Bauleistern oder – in Anwendung des § 27 Abs. 19 UStG nach etwaiger Abtretung von Ansprüchen - von Finanzämtern gegenüber ihm oder der G… GmbH geltend gemacht worden. Voraussichtlich würden entsprechende Nachforderungsansprüche seitens der Nachunternehmer zu einem späteren Zeitpunkt geltend gemacht und Rechnungen mit Umsatzsteuerausweis gestellt. Die Projektgesellschaften hätten die von der G… GmbH empfangenen Generalübernehmerleistungen stets dazu verwendet, den Erwerbern der Wohn- bzw. Gewerbeeinheiten, d.h. den Kunden der Projektgesellschaften, die fertigen Wohn- bzw. Gewerbeeinheiten zu liefern, d.h. es seien Kaufverträge bzw. Bauträgerkaufverträge mit außerhalb des Organkreises befindlichen Erwerbern geschlossen worden. Die Immobilien hätten beim Leistungsbezug der Generalübernehmerleistungen durch die Projektgesellschaften im Eigentum der jeweiligen Projektgesellschaft gestanden.
Im Hinblick darauf, dass § 13b UStG im Rahmen der streitgegenständlichen Bauträgerfälle nicht anwendbar sei, werde auf drei neuere Urteile des Finanzgerichts München vom 10.10.2017 (14 K 344/16), des Finanzgerichts Baden- Württemberg vom 17.01.2018 (12 K 2323/17, 12 K 2324/17) sowie des Finanzgerichts Düsseldorf vom 28.04.2017 (1 K 2634/15 U) verwiesen. Das Finanzgericht München habe in Übereinstimmung mit dem BFH (Urteil vom 23.02.2017, V R 16/16, V R 24/16) festgestellt, dass § 17 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG weder unmittelbar noch entsprechend auf die Bauträgerfälle anzuwenden sei, da die Vorschrift keine Steuerpflicht begründe. Zudem habe das Finanzgericht erkannt, dass es keine Rechtsgrundlage gebe, nach der es für eine Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung und für die Erstattung der zu Unrecht festgesetzten Umsatzsteuer darauf ankäme, dass der Bauträger einen Betrag in Höhe der jeweiligen Umsatzsteuer an seinen jeweiligen Vertragspartner gezahlt habe oder eine Aufrechnungslage gegeben sei. Die Vorschrift des § 27 Abs. 19 UStG befasse sich nicht mit der Steuerschuld des Leistungsempfängers und erweitere sie nicht. Das Finanzgericht habe zudem festgestellt, dass der Berichtigung der Steuerfestsetzung gegenüber dem Leistungsempfänger weder der Grundsatz von Treu und Glauben noch das Unionsrecht entgegenstehe, und sich hiermit der im BMF-Schreiben vom 26.07.2017 (III C 3-8 7279/11/10002-09) unter Tz. 15a vertretenen Auffassung entgegengestellt. Die Grundsätze von Treu und Glauben könnten keine Steuerschuld des Leistungsempfängers begründen, d.h. sie können nicht dazu führen, dass sie zum Entstehen oder Erlöschen gebracht werden. Unter Tz. 29 führe das Finanzgericht schließlich zu treffend aus, dass auch die unionsrechtlichen Grundsätze zu keinem anderen Ergebnis führen. Auch das Finanzgericht Baden-Württemberg verneine zutreffend eine direkte oder analoge Anwendung von § 17 UStG. Eine andere Beurteilung ergebe sich auch nicht aus dem Grundsatz von Treu und Glauben. Das Gericht weist insofern darauf hin, dass die Klägerin ihre Umsätze unter Berücksichtigung der damaligen Verwaltungsauffassung erklärt habe. Das Finanzgericht weise ferner darauf hin, dass es keine Rechtsgrundlage gäbe, wonach es für die Rückforderung der Umsatzsteuer darauf ankäme, dass die Klägerin einen Betrag in Höhe der Umsatzsteuer an ihren jeweiligen Vertragspartner gezahlt habe. Schließlich habe bereits das Finanzgericht Düsseldorf eine direkte oder analoge Anwendung des § 17 UStG abgelehnt und weise darauf hin, dass § 13b UStG aufgrund des unionsrechtlichen Grundsatzes der Rechtssicherheit teleologisch einschränkend dahingehend auszulegen sei, dass die Steuerschuld in den Bauträgerfällen nicht bestehe. Auch der Grundsatz von Treu und Glauben gebiete kein anderes Ergebnis.
Zur umsatzsteuerliche Organschaft sei ergänzend zu den Ausführungen auf den Seiten 1 und 2 des Schriftsatzes vom 24. Juli 2017 auf Folgendes darauf hinzuweisen, dass die von der Finanzverwaltung vertretene Rechtsansicht zur Aufspaltung des Organkreises nicht nur der Regelung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG (Organkreis als einheitliches Unternehmen) und der hierzu ergangenen Rechtsprechung des BFH, sondern auch dem unter Teil III („Steuerpflichtiger") geregelten Art. 11 der MwStSystRL widerspreche. Er könne sich insoweit auch auf die MwStSystRL berufen, d.h. die Vorschrift des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG sei insofern richtlinienkonform in Übereinstimmung mit deren Wortlaut auszulegen. Schließlich sei darauf hingewiesen, dass der BFH mit Urteilen vom 02.12.2015 (V R 25/13) und vom 03.12.2015 (V R 36/13) entschieden habe, dass auch eine Personengesellschaft durch richtlinienkonforme Auslegung des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG Organgesellschaft sein könne. Zudem habe der EuGH entschieden, dass ein Ausschluss von Unternehmen ohne Rechtspersönlichkeit als Organgesellschaft grundsätzlich richtlinienwidrig sei. Er sei im streitigen Zeitraum mehrheitlich an der C… GmbH beteiligt gewesen, habe diese somit beherrscht und habe seinen Willen durchsetzen können. Die C… GmbH wiederum sei zu 94% an der ...-GbR beteiligt gewesen.
Mit Schriftsatz vom 24.05.2018 hat die Klägerin ferner umfangreich Generalübernahmeverträge eingereicht und zu deren Abwicklung vorgetragen, es wird wegen der Einzelheiten auf den Schriftsatz Bezug genommen. Bis zum heutigen Tag seien noch keine Umsatzsteuernachforderungen von außerhalb des Organkreises stehenden Bauleistern auch nicht über den Umweg des § 27 Abs. 19 UStG gegen ihn geltend gemacht worden. Nicht einmal entsprechende Rechnungen seien ihm bisher übermittelt worden.
Mit Schriftsatz vom 02.09.2019 beruft sich der Kläger ergänzend auf die BFH Urteile V R 49/17 und XI R 21/17. Im Hinblick auf die Verzinsungspflicht von Erstattungsansprüchen der Bauträger hätten verschiedene Finanzgerichte mittlerweile festgestellt, dass Umsatzsteuererstattungen des Bauträgers jeweils 15 Monate nach Ablauf des Karenzzeitraums des § 233a Abs. 2 AO zu verzinsen seien. Entgegen der seitens der Finanzverwaltung geäußerten Auffassung liege ein rückwirkendes Ereignis i. S. d. § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO nicht vor, so dass § 233a Abs. 2a AO nicht anwendbar sei (so FG München vom 20.12.2017 2 K 1368/17, UStB 2018, 68; FG Berlin-Brandenburg vom 28.03.2018 7 K 7243/16, EFG 2018, 989; FG Baden-Württemberg vom 17.01.2018, 12 K 2324/17; FG Baden-Württemberg vom 07.12.2017, 1 K 1293/17, EFG 2018, 911). Zudem sei darauf hinzuweisen, dass die Finanzverwaltung mit BMF-Schreiben vom 24.01.2019 die Textziffer 15a des BMF-Schreibens vom 26.07.2017 unter Bezugnahme auf die BFH-Entscheidung vom 27.09.2018 aufgehoben habe.
Der Kläger beantragt,den Umsatzsteuerbescheid für 2008 vom 13.04.2015 in der Form der Einspruchsentscheidung vom 13.06.2016 dahingehend zu ändern, dass die festgesetzte Umsatzsteuer auf 39.143,32 € herabgesetzt wird; den Umsatzsteuerbescheid für 2009 vom 13.04.2015 in der Form der der Einspruchsentscheidung vom 13.06.2016 dahingehend zu ändern, dass die festgesetzte Umsatzsteuer auf 122.530,72 € herabgesetzt wird; den Umsatzsteuerbescheid für 2010 vom 13.04.2015 in der Form der Einspruchsentscheidung vom 13.06.2016 dahingehend zu ändern, dass die festgesetzte Umsatzsteuer auf 107,73 € herabgesetzt wird; den Umsatzsteuerbescheid für 2011 vom 13.04.2015 in der Form der der Einspruchsentscheidung vom 13.06.2016 dahingehend zu ändern, dass die festgesetzte Umsatzsteuer auf 11.087,71 € herabgesetzt wird;ferner die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären;ferner hilfsweise, für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen, ferner hilfsweise die Revision zuzulassen.
Er ist der Auffassung, dass eine Umkehrung der Steuerschuldnerschaft nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG eingreife. Der Beklagte beruft sich insoweit auf seine Darlegungen in der Einspruchsentscheidung. Die G… GmbH sei als Empfängerin der Bauleistungen Steuerschuldnerin nach § 13b Abs. 5 S. 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG. Die Steuerschuldnerschaft der Leistungsempfängerin gehe auf ihn - den Kläger - als Organträger über, da er für die umsatzsteuerlichen Belange des Organkreises zuständig sei. Grundsätzlich sei noch einmal anzumerken, dass dieses Ergebnis auch Zweckmäßigkeitserwägungen entspreche. Für die Anwendung des § 13b Abs. 5 S. 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG müsse es dem leistenden Unternehmer für die Erfüllung seiner steuerlichen Pflichten verlässlich möglich sein, zu beurteilen, wer Schuldner der Umsatzsteuer sei und wie er abrechnen müsse. Die Prüfung, ob der Leistungsempfänger zum einen organschaftlich eingebunden sei und darüber hinaus dann die Unterscheidung, ob er die empfangene Bauleistung für die Erbringung einer Bauleistung innerhalb der Organschaft oder gegenüber einem fremden Dritten verwende, sei nicht praktikabel. Vielmehr müsse die Schwierigkeit der Prüfung, ob der Leistungsempfänger selbst Bauleistungen erbringe, auf ein Minimum reduziert werden.
Die rückwirkende Anerkennung der Organschaft für die F… und G…-Gesellschaften ab dem 01.01.2008 sei zunächst strittig gewesen. Im Rahmen einer im Februar 2013 durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung für die Zeit vom 01.01. bis 31.12.2013 sei festgestellt worden, dass für die beiden F… und G…-Gesellschaften die Voraussetzungen für die Anerkennung der umsatzsteuerlichen Organschaft erst ab 01.04.2010 erfüllt gewesen seien. Die praktische Umsetzung der Organschaft habe jedoch einvernehmlich aus Vereinfachungsgründen ab 01.01.2012 erfolgen, er verweise insoweit auf das in Kopie beigefügte Schreiben des Finanzamts J… vom 26.05.2015. Aufgrund einer handschriftlichen Vereinbarung vom 21.08.2007, die erstmals im Rahmen der im Jahr 2015 durchgeführten Umsatzsteuersonderprüfung vorgelegt worden sei, habe der Prüfer die Organschaft für die F… und G…-Gesellschaften rückwirkend ab dem 01.01.08 festgestellt. Sofern die Voraussetzungen für die Umkehrung der Steuerschuldnerschaft verneint würden, schulde der Kläger in entsprechender Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 Sätze 1 und 2 UStG solange die Umsatzsteuer bis er diese an den Bauleister gezahlt habe (vgl. hierzu BFH-Beschluss vom 27.01.2016 V B 87/15). Die Rückforderung der gezahlten Umsatzsteuer ohne parallele Zahlung der dem Leistenden zustehenden Umsatzsteuer sei ein treuwidriges Verhalten, sodass einer Erstattung der auch im Steuerschuldverhältnis zu beachtende Grundsatz von Treu und Glauben entgegenstünde.
Die G… GmbH erbringe nachhaltig Bauleistungen im Sinne von Abschnitt 13b. 3 Abs. 7 UStAE. Dazu sowie zur Anwendung des § 13b Abs. 5 S. 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG auf die von der G… GmbH empfangenen Bauleistungen verweise er auf die Einspruchsentscheidung. Sofern die Voraussetzungen für die Umkehrung der Steuerschuldnerschaft verneint würden, würde eine Erstattung nur gewährt, soweit der Kläger die nachträgliche Zahlung der fraglichen Umsatzsteuer an den leistenden Unternehmer nachweise oder mit dem Erstattungsanspruch gegen nach § 27 Abs. 19 UStG vom leistenden Unternehmer an die Finanzbehörde abgetretene (zivilrechtliche) Forderungen aufgerechnet werden könne, vgl. BMF-Schreiben vom 26.07.2017 „Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers bei Bauleistungen nach § 13b Abs. 5 Satz 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG; Anwendung des § 27 Abs. 19 UStG" (Az. III C 3 - S 7279/11 /10002-09, IV A 3 - S 0354/07/10002-10 2017/0658012). Dieses Schreiben sei im Bundessteuerblatt Teil I veröffentlicht und stehe für eine Übergangszeit auf den Internetseiten des Bundesministeriums der Finanzen unter der Rubrik Themen - Steuern - Steuerverwaltung & Steuerrecht- Abgabenordnung - BMF-Schreiben/Allgemeines und unter der Rubrik Themen - Steuern - Steuerarten – Umsatzsteuer - Umsatzsteuer-Anwendungserlass zum Herunterladen bereit.
Wegen des weiteren Vorbringens der Beteiligten wird auf die gewechselten Schriftsätze Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Denn die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung – FGO –). Der Kläger hat Anspruch auf die Minderung Umsatzsteuerfestsetzungen um die streitigen Umsatzsteuern nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG im beantragten Umfang unter gleichzeitiger Nichtberücksichtigung der insoweit bisher als nach § 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG abzugsfähig behandelten Vorsteuern.
Die Voraussetzungen für eine Anwendung des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG in der Fassung bis 2010 sowie des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG in der Fassung für 2011 sind nicht erfüllt. Demzufolge war für die streiterheblichen, von externen Bauleistenden an die G… GmbH ausgeführten Leistungen nicht die G… GmbH als Leistungsempfängerin Steuerschuldnerin, sondern gemäß dem Regelfall des § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG waren die leistenden externen Unternehmer Steuerschuldner.
Die Beurteilung des Gerichts stützt sich zum einen auf den Wortlaut des § 13b Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 5 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011. In beiden Fassungen des Gesetzes wird der Übergang der Steuerschuldnerschaft für den hier gegebenen Bereich von Bauleistungen unter der Voraussetzung angeordnet, dass ein Fall des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011 vorliegt. Die von den zuletzt genannten Teilen des § 13b UStG erfassten Fälle beziehen sich nach dem Wortlaut auf steuerpflichtige Umsätze in Form von Werklieferungen und sonstige Leistungen, die der Herstellung, Instandsetzung, Instandhaltung, Änderung oder Beseitigung von Bauwerken dienen, mit Ausnahme von Planungs- und Überwachungsleistungen. Derartige steuerpflichtige Umsätze führte in Verwendung der streiterheblichen Eingangsumsätze weder die G… GmbH noch eine andere dem Kläger kraft Organschaft zuzuordnende Gliederung seines Organkreises aus.
Hierbei geht das Gericht zunächst – wie übereinstimmend auch die Beteiligten – für die Zeit ab dem 01.01.2008 vom Vorliegen eines umsatzsteuerlichen Organschaftsverhältnisses des Klägers als Organträger zu den eingangs der Entscheidung aufgeführten Organgesellschaften im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG aus. Diese Beurteilung gründet sich sowohl auf die hierzu im Bericht über die Umsatzsteuer-Sonderprüfung vom 23.11.2015 in den Textziffern 14 und 4 gegebenen Darstellungen wie auch auf die als Anlage K5 zum Kläger Schriftsatz vom 01.07.2016 überreichte Darstellung der H… GmbH vom 11.06.2015 mit den dazu vorgelegten Anlagen 1 bis 10 (Gerichtsakte Bl. 116 ff.) wie auch auf die als Anlage K 11 zum Kläger Schriftsatz vom 17.05.2017 überreichte Darstellung des Klägers vom 24.09.2014 (Gerichtsakte Bl. 288 ff.).
Aufgrund des bestehenden Organschaftsverhältnisses waren die Leistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen nach § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG nicht als steuerbare und damit steuerpflichtige Leistungen im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG anzusehen. Dementsprechend fehlte es auch an den Voraussetzungen einer steuerpflichtigen Leistung im Sinne des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011. Zwar stellten die seitens der G… GmbH an die für sie auftraggebenden Projektgesellschaften ausgeführten Baugewerk-Leistungen Bauleistungen dar, wie sie konkret unter § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011 aufgeführt werden. Mangels Steuerpflicht war jedoch insoweit der Tatbestand § 13b Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 5 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011 als solcher nicht erfüllt.
Eine steuerbare und steuerpflichtige Verwendung der streitgegenständlichen Eingangsleistungen der G… GmbH fand nur durch die Leistungen der Projektgesellschaften statt, mit denen sie Teile der auf ihrem Grundbesitz erstellten Immobilien an externe Erwerber veräußerten. Bei diesen für den Organkreis des Klägers als steuerpflichtig zu erfassenden Leistungen handelte es sich jedoch – ebenfalls von den Beteiligten übereinstimmend so beurteilt – um Leistungen eines Bauträgers, wie sie durch die Rechtsprechung des BFH mit Urteil vom 22.08.2013 V R 37/10 sowie Folgerechtsprechung dazu gerade nicht zu einem Übergang der Steuerschuld auf einen Leistungsempfänger nach § 13b Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 5 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011 führen.
Die vom Beklagten gefundene Lösung hinsichtlich der Anwendung des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG erscheint dem Gericht als nicht haltbar, weil diese zum einen die vorliegend aus der umsatzsteuerlichen Organschaft folgenden Umstände missachtet. Die Rechtsauffassung des Beklagten beruht letztlich auf der Kommentierung von Stadie in Rau/Dürrwächter sowie der Auslegung von Abschnitt 13b.3 Abs. 7 UStAE. Nach dieser Auffassung seien zwar nach dem Wortlaut des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG die Voraussetzungen für einen Übergang der Steuerschuldnerschaft nicht erfüllt, wenn ein Mitglied eines Organkreises Bauleistungen bezieht und diese zur Erbringung eigener Bauleistungen gegenüber einem anderen Beteiligten des Organkreises verwendet, welcher seinerseits keine Bauleistungen erbringt. Für das Vorliegen der Voraussetzungen des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG seien die Organschaftswirkungen beiseite zu schieben, weil Organschaftswirkungen nur das Innenverhältnis des Organkreises beträfen und somit für die Anwendung von § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG auf von außerhalb des Organkreises bezogene Bauleistungen keine Wirkung haben dürften (so Stadie in Rau/Dürrwächter, § 13b Rz. 395).
Dieser Rechtsauffassung vermag der Senat nicht beizutreten. Gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG wird eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit nicht selbständig ausgeübt, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell wirtschaftlich und organisatorisch in das Unternehmen des Organträgers eingegliedert ist. Bei einer so gegebenen Organschaft, wie sie vorliegend inzwischen für alle Streitzeiträume von den Beteiligten übereinstimmend für bestehend erachtet wird, führt dies dazu, dass die Organgesellschaften keine Unternehmer sind und im Verhältnis zu anderen Beteiligten des Organkreises keine umsatzsteuerlichen Leistungen erbringen, sondern nur umsatzsteuerlich unbeachtliche Innenumsätze. Wenn § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG als Ausnahmevorschrift zur Grundregel des § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG (Steuerschuldner ist der leistende Unternehmer) den Übergang der Steuerschuld davon abhängig macht, dass ein Bauleistungen empfangender Unternehmer seinerseits unternehmerisch Bauleistungen im Sinne von § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG erbringt, so lassen sich diese Voraussetzungen ersichtlich nicht ohne Weiteres auf den vorliegenden Sachverhalt anwenden. Denn vorliegend erbrachte zum einen die G… GmbH ihre Generalübernehmer-Leistungen zwar im zivilrechtlichen Leistungsverhältnis zu den ihr gegenüber auftraggebenden Projektgesellschaften des Organkreises. Umsatzsteuerlich handelte es sich jedoch aufgrund der Organschaft gerade nicht um unternehmerische (Bau-) Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, Abs. 2 Satz 2 UStG i.V.m. § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 UStG, sondern um Innenumsätze. Hinzu kommt, dass die empfangenden Projektgesellschaften aus dem Organkreis ihrerseits Eigentümer der bebauten Grundstücke waren, so dass angesichts des Erfordernisses, Leistungsbeziehungen im Organkreis umsatzsteuerlich zusammenfassend zu betrachten und zu behandeln, davon ausgegangen werden muss, den dem Kläger zuzurechnenden Organkreis bei Empfang der von Fremdunternehmern erbrachten Bauleistungen wie einen Bauträger im Sinne der Vorgaben des BFH-Urteils vom 22.08.2013 V R 37/10 (a.a.O.) zu behandeln und von der Anwendung des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG freizustellen. Somit erscheint die Auffassung von Stadie mit dem Wortlaut der Norm des § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG und den Grundsätzen der umsatzsteuerlichen Organschaft unvereinbar. Es wird dabei nicht verkannt, dass für die vom Beklagte unter Berufung auf Stadie sowie Abschnitt 13b.3 Abs. 7 UStAE vertretene Auffassung sprechen könnte, dass Bauleistungen im Sinne von § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG erbringende Unternehmer von außerhalb des Organkreises aus eigener Kenntnis nicht sicher beurteilen können, ob ihr Leistungsempfänger unternehmerisch eigenständig seinerseits Bauleistungen im Sinne von § 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG erbringt oder lediglich Leistungen an andere Beteiligte des Organkreises ausführt, die zudem letztlich in Bauträgerleistungen einer anderen Organgesellschaft münden. Dies gilt für den vorliegenden Sachverhalt zumal im Hinblick darauf, dass der Kläger wohl selbst bis nach Ende der Streitjahre davon ausging, dass die G… GmbH Steuerschuldnerin nach § 13b Abs. 2 Satz 2 UStG sei und Rechnungslegungen wie auch Anmeldungen der Umsatzsteuer betreffend die G… GmbH gegenüber dem zuständigen Finanzamt zunächst entsprechend erfolgten. Insbesondere war dabei jedenfalls bis Mitte 2014 kein Nachweis für eine schon für die Zeit von 2008 bis März 2010 bestehende Organstellung der G… GmbH erbracht worden. Doch sind Fragen der Praktikabilität und der Erkennbarkeit letztlich keine Gesetzesauslegungskriterien.
Dieser Lösung steht auch nicht entgegen, dass sich die Wirkungen des Organschaftsverhältnisses nur auf die Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkten. Nach der von dem deutschen Gesetzgeber geschaffenen Regelung für die umsatzsteuerrechtliche Organschaft (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG) sind „die Wirkungen der Organschaft auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränkt". Deshalb war es wohl überwiegende Auffassung, dass die umsatzsteuerrechtliche Organschaft keine rechtliche Wirkung außerhalb des Organkreises entfaltet. Das Vorhandensein einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft sollte keinen Einfluss auf die umsatzsteuerrechtliche Behandlung der Leistung eines Dritten im Verhältnis zum Organkreis oder der Leistung eines Organteils gegenüber einem Dritten haben. Diesen Grundsatz hat der BFH in zwei Entscheidungen durchbrochen und eine Außenwirkung der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft gegenüber Dritten bejaht. Im Streitfall des Urteils vom 29.10.20081 (Anmerkung des Dokumentars: Das FG bezieht sich auf das BFH-Urteil vom 29.10.2008 XI R 74/07, BFHE 223, 498; BStBl II 2009, 256) verkaufte der Organträger einem Erwerber ein unbebautes Grundstück. Die Organgesellschaft, vertreten durch ihren Geschäftsführer (Organträger), verpflichtete sich gegenüber dem Erwerber, das Grundstück zeitnah zu bebauen. Die Beteiligten vereinbarten einen Gesamtkaufpreis für den Verkauf des Grundstücks und dessen Bebauung. Der Organträger behandelte den Grundstücksverkauf als umsatzsteuerfrei, während die Bebauungsleistung als umsatzsteuerpflichtig behandelt wurde. Der BFH kam zu dem Schluss, dass die Übertragung und die anschließende Bebauung des Grundstücks eine einheitliche Leistung eines Unternehmers darstelle, die insgesamt nach § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG umsatzsteuerfrei sei. Die Unternehmensteile (Organträger und Organgesellschaft) seien wegen der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft als ein Unternehmen zu behandeln, welches eine (einheitliche) Leistung erbringe. Die Rechtsfolgen der Organschaft seien nicht auf Innenleistungen zu beschränken, da diese z.B. dazu diene, dem Organträger die Umsätze seiner Organgesellschaften zuzurechnen. Dieser Behandlung stünde nicht entgegen, dass sich die zivilrechtlichen Rechtsansprüche gegen verschiedene Rechtsträger richteten. Maßgeblich sei vielmehr, dass auch die vermittels der Organgesellschaft erbrachten „Leistungen" ebenfalls dem Organträger zuzurechnen seien, so dass sie sich umsatzsteuerrechtlich als unselbständige Teile der insgesamt allein dem Organträger zuzurechnenden einheitlichen Leistung darstellten.
Ferner kam der BFH in seiner Entscheidung vom 06.05.20104 (Anmerkung des Dokumentars: Das FG bezieht sich auf das BFH-Urteil vom 6.5.2010 V R 26/09, BFHE 230, 256; BStBl II 2010, 1114) zu dem Ergebnis, dass die Zugehörigkeit des zivilrechtlichen Käufers eines Grundstücks zu einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft die umsatzsteuerrechtliche Qualifikation der Leistung eines Dritten (Grundstückslieferung) beeinflusse. In dem Streitfall verkaufte die Klägerin (Leistende) ihr mit einem Bürogebäude und einer Werkhalle bebautes Grundstück an den Organträger der bisherigen Mieterin (GmbH). Der Organträger setzte das Mietverhältnis mit seiner Organgesellschaft zivilrechtlich fort. Die Klägerin behandelte den Verkauf des bebauten Grundstücks als nicht umsatzsteuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen (§ 1 Abs. la UStG), da das Mietverhältnis fortgesetzt wurde. Der BFH verneinte eine Geschäftsveräußerung im Ganzen, da keine dauerhafte Fortführung des Unternehmens (hier; Vermietung) gewährleistet sei. Zwischen dem Unternehmen des Erwerbers und der Mieterin bestehe ein umsatzsteuerrechtliches Organschaftsverhältnis, so dass die Vermietung einen innerbetrieblichen Vorgang und keine umsatzsteuerbare Leistung darstelle. Ein Vermietungsunternehmen könne folglich nicht fortgesetzt werden; der Organträger nutze das erworbene Grundstück für sein eigenes Unternehmen.
Die oben dargestellten Urteilsinhalte verdeutlichen, dass die Wirkung der umsatzsteuerlichen Organschaft nicht nur zur Erfassung des aus Organträger und den Organgesellschaften gebildeten Unternehmens als Einheit führen (§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG, ebenso Art. 11 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem -MwStSystRL-), sondern im Gegensatz zu der in § 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 gegebenen Anordnung, wonach sich die Wirkungen der Organschaft auf Innenleistungen zwischen den im Inland gelegenen Unternehmensteilen beschränken sollen, sich auch auf das Außenverhältnis gegenüber Dritten beziehen.
Der BFH hat zudem in seinem Urteil vom 11.12.2013 XI R 21/11, BStBl II 2014, 425) ausgesprochen, für die Frage der Anwendbarkeit von § 13 Abs. 2 Satz 2 UStG sei nicht entscheidungserheblich, ob sich die Beteiligten über die Handhabung der Steuerschuldnerschaft ursprünglich einig gewesen seien und ob möglicherweise der Leistungsempfänger dem Leistenden eine Freistellungsbescheinigung nach § 48b Einkommensteuergesetz -EStG- vorgelegt habe. Denn das Gesetz stelle den Übergang der Steuerschuldnerschaft zur Sicherung des Steueranspruchs nicht zur Disposition der Vertragsparteien (BFH a.a.O. Rn. 34).Auch eine Anwendung von § 17 UStG kommt nicht in Betracht. § 17 UStG kommt bereits nach seinem Wortlaut nach nicht zur Anwendung. Es wurde nicht das vereinbarte Entgelt nach § 17 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 UStG uneinbringlich. Ferner stehen einer Anwendung von § 17 UStG Sinn und Zweck der Norm entgegen. § 17 UStG begründet keine Steuerpflicht. Die Norm regelt zum einen die Voraussetzungen für eine Änderung der Bemessungsgrundlage beim leistenden Unternehmer. Eine zunächst entstandene Steuerschuld kann nach § 17 UStG aufgrund nachträglich eingetretener Umstände geändert werden. Der Kläger begehrt vorliegend eine Änderung der Umsatzsteuerfestsetzung, da die Umsatzsteuer nach § 13b UStG von Anfang an vom Beklagten zu Unrecht festgesetzt worden ist. Die Umsatzsteuerfestsetzung beruht auf einer Auslegung des § 13b UStG durch die Verwaltung. Eine (spätere) Auslegung des § 13b UStG durch die Gerichte, die von der Auffassung der Verwaltung abweicht, stellt keinen nachträglich eingetretenen Umstand im Sinne des § 17 UStG dar. Zum anderen normiert § 17 UStG die Voraussetzungen für eine Berichtigung von Vorsteuern beim Leistungsempfänger. Im Streitfall geht es nicht um einen Vorsteuerabzug (vgl. Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 17. Januar 2018 – 12 K 2323/17 –, juris ).Eine analoge Anwendung von § 17 UStG scheidet ebenfalls mangels planwidriger Lücke aus. Dem steht nicht entgegen, dass nach FG Baden-Württemberg vom 19. Mai 2016 1 K 3504/15 (EFG 2016, 1826) die für eine entsprechende Anwendung der Norm erforderliche Regelungslücke darin liegen „mag“, dass mit § 27 Abs. 19 UStG eine verfahrensrechtliche Vorschrift geschaffen wurde, die nur im Rahmen einer Änderung des Steuerbescheids -nicht aber auch bei erstmaligen Steuerfestsetzungen- anwendbar ist. § 17 UStG ist nach seinem Sinn und Zweck keine fehlerbeseitigende Änderungsnorm. Etwas anderes ergibt sich nicht aus der Andeutung des BFH mit Beschluss vom 27.01.2016 V B 87/15 (BFH/NV 2016, 716), dass es nicht „zu erheblichen Steuerausfällen“ käme, da der Rückforderung der zu Unrecht an das Finanzamt abgeführten Umsatzsteuer durch den Leistungsempfänger eine entsprechend § 17 Abs. 1 S. 1 und S. 2 UStG „zeitgleich auch beim Leistungsempfänger“ vorzunehmende Berichtigung entgegenstehe. Der BFH gab lediglich „angesichts dieser ungeklärten Rechtslage“ der beantragten Aussetzung der Vollziehung statt. Er betonte, die „Entscheidung dieser schwierigen Rechtsfrage muss dem Hauptsacheverfahren vorbehalten bleiben.“ Mithin kann aus dieser Entscheidung nicht abgeleitet werden, es komme auf die tatsächliche Zahlung der Umsatzsteuer an den leistenden Unternehmer an. Außerdem kommt es nach BFH-Urteil vom 23.02.2017 V R 16, 24/16 (UR 2017, 357) auf die mögliche Anwendung von § 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG beim leistenden Unternehmer nicht an. Zudem hat der BFH später in dem Urteil vom 27.09.2018 V R 49/17, BStBl II 2019, 109 ausdrücklich entschieden, dass auf der Grundlage des für das Umsatzsteuerrecht maßgeblichen Sollprinzips (vgl. zur Steuerentstehung § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a UStG und beim Vorsteuerabzug § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG) dem materiellen Recht kein allgemeiner Grundsatz entnommen werden könne, dass der Leistungsempfänger eine bei ihm rechtswidrig nach § 13b UStG vorgenommene Besteuerung erst aufgrund einer einen Steueranteil umfassenden Zahlung an den Leistenden rückgängig machen könne. Soweit dies dem BFH-Beschluss vom 27.01.2016 V B 87/15 (BFHE 252, 187) und der dort möglich gehaltenen Auslegung von § 17 UStG zu entnehmen sein sollte, hat der erkennende BFH-Senat hieran bereits in seinem Urteil vom 23.02.2017 V R 16, 24/16 (BFHE 257, 177, BStBl II 2017, 760, Rz. 62) nicht mehr festgehalten. Die Rechtsausführungen im Urteil vom 27.09.2018 V R 49/17, BStBl II 2019, 109 hat der BFH mit Urteil vom 23.01. 2019 XI R 21/17, BStBl II 2019, 354 nochmals ausdrücklich aufrechterhalten.Eine andere Beurteilung ergibt sich nicht aus dem Grundsatz von Treu und Glauben. Der Beklagte geht zwar zu Recht davon aus, dass der Grundsatz von Treu und Glauben ein in allen Rechtsgebieten allgemein anerkannter Grundsatz ist, der auch im Steuerrecht gilt und sich aus ihm auch eine Bindung des Steuerpflichtigen ergeben kann. Der Grundsatz von Treu und Glauben kann jedoch infolge des in § 38 AO festgelegten Vorbehalts des Gesetzes keine Steueransprüche begründen oder erlöschen lassen. Aus dem in Art. 20 Abs. 3 Grundgesetz -GG- genannten Rechtsstaatsprinzip lässt sich die Gesetzmäßigkeit der Besteuerung ableiten. Die Steuerleistungspflicht hängt davon ab, dass beim Steuerpflichtigen ein Tatbestand zutrifft, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO und hinsichtlich der Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren auf § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.
Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung - ZPO - i.V.m. 151 Absatz 3, 155 FGO.
Das Gericht hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung sowie zur Fortbildung des Rechts hinsichtlich der Frage, inwieweit das Bestehen einer umsatzsteuerlichen Organschaft dem Übergang der Steuerschuldnerschaft nach § 13b Abs. 2 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG in der Fassung bis 2010 bzw. des § 13b Abs. 5 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 2 Nr. 4 UStG in der Fassung für 2011 entgegensteht, gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO zugelassen.
Zudem ist die Frage, ob für die Beurteilung der Steuerschuldnerschaft nach § 13b UStG im Rahmen einer Organschaft auf die Umsätze der Bauleistungen empfangenden Organgesellschaft oder auf steuerbare und steuerpflichtige Ausgangsumsätze des Organkreises abzustellen ist, auch hinsichtlich der ab dem 01.10.2014 geltenden Nachhaltigkeitsgrenze im Sinne des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG relevant.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 17 UStG
§ 13b UStG
§ 13a UStG
§ 48b Einkommensteuergesetz
§ 38 AO
§ 13b Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG
§ 13b Abs. 5 Satz 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG
§ 13b Abs. 2 Satz 2 UStG
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 UStG
§ 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 UStG
§ 13b Abs. 5 Satz 2 UStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 4 UStG
§ 15 Abs. 2 und 4 UStG
§ 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 UStG
§ 13b Abs. 1 UStG
§ 13b Abs. 1 Nr. 4 Satz 1 UStG
§ 13 b Abs. 2 Satz 2 UStG
§ 13b Abs. 1 Nr. 4 UStG
§ 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG
§ 17 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 17 Abs. 2 Nr. 1 S. 1 UStG
§ 17 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 17 Abs. 1 Satz 7 UStG
§ 17 Abs. 1 Satz 1 und Satz 7 UStG
§ 17 Abs. 2 Nr. 1 Satz 1 UStG
§ 27 Abs. 19 UStG
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 UStG
§ 37 Abs. 2 AO
§ 17 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 233a Abs. 2 AO
§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO
§ 233a Abs. 2a AO
§ 13b Abs. 5 S. 2 i.V.m. Abs. 2 Nr. 4 UStG
§ 100 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 13b Abs. 1 Satz 1 Nr. 4, Abs. 2 Satz 2 UStG
§ 1 Abs. la UStG
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 3 UStG
§ 13 Abs. 2 Satz 2 UStG
§ 17 Abs. 1 S. 1 und S. 2 UStG
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO
Art. 20 Abs. 3 Grundgesetz

Zitierte Entscheidungen: EFG 2016,1826
DB 2017, 763
EFG 2018, 989
EFG 2018, 911
BFHE 223, 498
BStBl II 2009, 256
BFHE 230, 256
BStBl II 2010, 1114
BStBl II 2014, 425
EFG 2016, 1826
BFH/NV 2016, 716
BStBl II 2019, 109
BFHE 252, 187
BFHE 257, 177
BStBl II 2017, 760
BStBl II 2019, 354
V R 32/19
13 V R 37/10
2 UStG von 825.69
13 V R 37/10
V R 37/10
2 V 2180/16
1 K 3504/15
XI R 21/11
V R 16/16
V R 24/26
V R 24/16
14 K 344/16
12 K 2323/17
12 K 2324/17
1 K 2634/15
V R 25/13
V R 36/13
V R 49/17
XI R 21/17
2 K 1368/17
7 K 7243/16
1 K 1293/17
16 V B 87/15
XI R 74/07
V R 26/09
13 XI R 21/11
18 V R 49/17
19 XI R 21/17