Oberlandesgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, )
Urteil vom 2014-04-08, Aktenzeichen I-23 U 59/13
ECLI: ECLI:DE:OLGD:2014:0408.I23U59.13.00

Tenor:
Auf die Berufung der Kläger wird das am 27. März 2013 verkündete Urteil der 3. Zivilkammer des Landgerichts Wuppertal unter Zurückweisung des weitergehenden Rechtsmittels teilweise geändert und wie folgt neu gefasst:
Es wird festgestellt, dass der Beklagte verpflichtet ist, den Klägern sämtliche finanziellen Nachteile zu ersetzen, die ihnen dadurch entstehen, dass mit Bescheid des Finanzamts R vom 27. März 2007 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zum 31. Dezember 2005 das steuerliche Einlagekonto mit 0 € bestandskräftig festgestellt worden ist. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Der Beklagte trägt die Kosten des Rechtsstreits.
Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung von 120 % des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 120 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages leisten.

Tatbestand:
Die Kläger, beide Gesellschafter und Geschäftsführer der M S GmbH, begehren vom Beklagten Schadensersatz wegen einer angeblich fehlerhaften steuerlichen Beratung. Der Beklagte war von 1998 bis 2009 der steuerliche Berater der GmbH. Für das Jahr 2005 stellte das Finanzamt R mit inzwischen bestandskräftigem Grundlagenbescheid vom 27. März 2007 (Bl. 32 GA) das steuerliche Einlagekonto der GmbH mit 0 € fest. Das beruhte auf der vorangegangenen Abgabe einer entsprechenden Erklärung zur gesonderten Feststellung des steuerlichen Einlagekontos, die der Beklagte vorbereitet und die beide Kläger unterschrieben hatten und die ebenfalls das steuerliche Einlagekonto mit 0 € ansetzte (Anlage B 2, Bl. 58 GA). Die Kläger meinen, richtigerweise hätte das Einlagekonto einen Betrag von 150.000,-- € ausweisen müssen; hierdurch sei ihnen und der GmbH ein Schaden entstanden, der derzeit indes noch nicht beziffert werden könne. Die Kläger begehren die Feststellung der Schadensersatzpflicht des Beklagten ihnen gegenüber und – aufgrund abgetretenen Rechts – gegenüber der GmbH. Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstands erster Instanz wird auf die tatsächlichen Feststellungen im angefochtenen Urteil (Bl. 117 ff. GA) Bezug genommen.
Das Landgericht hat die Klage mit der Begründung abgewiesen, ein Anspruch der Kläger sei – seine Entstehung unterstellt – jedenfalls verjährt. Hiergegen wenden die Kläger sich mit der Berufung, mit der sie unter Wiederholung und Vertiefung ihres erstinstanzlichen Vortrags weiterhin die Feststellung der Schadensersatzpflicht des Beklagten begehren. Sie vertreten insbesondere die Ansicht, die Verjährung habe erst im Laufe des Jahres 2011 begonnen, weil sie erst in diesem Jahr durch einen anderen Steuerberater auf die Unrichtigkeit der Feststellung des steuerlichen Einlagekontos mit 0 € hingewiesen worden seien. Die am 14. November 2012 zugestellte Klage habe deshalb die Verjährung rechtzeitig gehemmt. In der Sache sei das steuerliche Einlagekonto richtigerweise nicht mit 0 €, sondern mit 150.000,-- € anzusetzen gewesen, weil in dieser Höhe beide Kläger mit Wirkung für das Jahr 2005 auf Darlehensforderungen gegenüber der GmbH verzichtet hätten. Die durch den Verzicht bewirkte Einlage der Kläger als Gesellschafter sei auch nicht deshalb mit 0 € zu bewerten gewesen, weil sie wirtschaftlich wertlos gewesen sei. Die GmbH sei im Jahre 2005 nämlich weder überschuldet noch zahlungsunfähig gewesen, was sich auch darin zeige, dass die GmbH inzwischen wieder Gewinne erwirtschafte.
Die Klägerin beantragen,
unter Abänderung des angefochtenen Urteils festzustellen, dass der Beklagte verpflichtet ist, den Klägern sämtliche finanziellen Nachteile zu ersetzen, die ihnen oder der M S GmbH dadurch entstehen, dass mit Bescheid des Finanzamts R vom 27. März 2007 über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen zum 31. Dezember 2005 das steuerrechtliche Einlagekonto mit 0 € bestandskräftig festgestellt worden ist.
Der Beklagte beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Der Beklagte wiederholt und vertieft ebenfalls seinen erstinstanzlichen Vortrag und meint weiter, es sei Verjährung eingetreten, weil die Verjährung mit dem Zugang des Grundlagenbescheides vom 27. März 2007 begonnen habe. In diesem Zeitpunkt hätten die Kläger auch – was ausreichend sei – von den den Anspruch begründenden Tatsachen, nämlich dem Verzicht auf die Darlehensforderung und der gleichwohl erfolgten Steuererklärung zur Feststellung des Einlagekontos mit 0 € Kenntnis gehabt. Dabei sei besonders zu berücksichtigen, dass sowohl die Steuererklärung als auch der Grundlagenbescheid lediglich diese Feststellung zum Gegenstand gehabt hätten, weshalb dies auch den Klägern als steuerrechtlichen Laien hätte auffallen müssen. Zudem liege auch eine Pflichtverletzung des Beklagten nicht vor, weil es sich bei der GmbH im Jahre 2005 um eine „Krisengesellschaft“ mit einem nicht durch das Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag von 150.000,-- € gehandelt habe. So habe es sich bei dem Forderungsverzicht um einen „Sanierungsverzicht“ gehandelt, was den Ansatz von 0 € rechtfertige. Zudem sei ein Schaden der GmbH nicht ersichtlich.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Berufung der Kläger hat in der Sache überwiegend Erfolg. Den Klägern steht im Umfang der beantragten Feststellung ein unverjährter Anspruch aus § 280 Abs. 1 BGB auf Ersatz des Schadens, der ihnen durch die Pflichtverletzung des Beklagten entstanden ist, zu. Lediglich ein auf abgetretenes Recht der GmbH gestützter Anspruch auf Ersatz eines der GmbH entstandenen Schadens besteht nicht.
I.
Den Klägern steht ein unverjährter Anspruch aus § 280 Abs. 1 BGB dem Grunde nach zu.
1. Der Beklagte hat eine Pflicht aus dem zwischen ihm und der GmbH seinerzeit bestehenden Steuerberatervertrag verletzt, indem er den Klägern kommentarlos und ohne weitere Beratung die Erklärung für 2005 über ein steuerliches Einlagekonto von 0 € zur Unterschrift vorlegte (B 2, Bl. 58 GA) und eine Beratung hierüber auch nach Zugang des antragsgemäß ergangenen Grundlagenbescheids unterließ. Gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG hat – wie hier die GmbH – die unbeschränkt steuerpflichtige Kapitalgesellschaft die nicht in das Nennkapital geleisteten Einlagen am Schluss jedes Wirtschaftsjahrs auf einem besonderen Konto, nämlich dem steuerlichen Einlagekonto, auszuweisen. Eine derartige Einlage kann seit jeher nicht nur durch die Zuführung von Wirtschaftsgütern, sondern auch durch den Verzicht auf Forderungen gegenüber der Gesellschaft bewirkt werden (vgl. nur BFHE 183, 187 = NJW 1997, 2837 – Großer Senat, mit weiteren Nachw.). Demgemäß führte der Verzicht der Kläger auf ihre Darlehensforderungen in Höhe von jeweils 75.000,-- € an sich ohne weiteres zu einer verdeckten Einlage in dieser Höhe, insgesamt also in Höhe von 150.000,-- €, die gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 KStG in dem steuerlichen Einlagekonto auszuweisen gewesen wäre. Bereits dadurch, dass der Beklagte jegliche Beratung zu seinem hiervon abweichenden Ansatz des Kontos mit 0 € unterlassen hat, hat der Beklagte seine Pflichten aus dem Steuerberatervertrag verletzt. Dabei geht der Senat davon aus, dass der Beklagte sein anfängliches Bestreiten, von dem Forderungsverzicht Kenntnis gehabt zu haben, nicht aufrechterhalten möchte. Abweichendes wäre unverständlich, weil der Beklagte in den Jahresabschluss selbst eine Rücklage in entsprechender Höhe aufgenommen hatte (Bl. 10 GA).
Die Feststellung des Einlagekontos mit 0 € war entgegen der Auffassung des Beklagten auch nicht deshalb gerechtfertigt, weil die Forderungen, auf die die Kläger verzichtet hatten, angesichts der damaligen wirtschaftlichen Lage der GmbH nicht mehr werthaltig gewesen wären. Abgesehen davon, dass Zweifel insoweit in besonderem Maße Anlass zu einer – hier unterbliebenen – eingehenden Beratung hätten geben müssen, trifft die jetzt im Prozess geäußerte Auffassung des Beklagten nicht zu. Er verweist zwar zunächst zutreffend auf den bereits zitierten Beschluss des großen Senats des Bundesfinanzhofs aus dem Jahre 1997 (a.a.O.). Danach ist als Wert der Einlage in Fällen wie dem vorliegenden der tatsächliche Wert der Forderung und nicht der Nennbetrag anzusetzen. Dieser Wert kann bei Gesellschaften in einer wirtschaftlichen Krise durchaus Null betragen (vgl. z. B. nur BFH Urteil vom 15. Oktober 1997 – I R 103/93, juris). Allerdings kann entgegen der Auffassung des Beklagten nicht bereits aus der Höhe des Schuldenstands, wie er sich aus dem vorliegenden Jahresabschluss für 2005 (Bl. 8 ff. GA) ergibt, auf einen auf Null reduzierten Wert der Einlage geschlossen werden.
Der Teilwert einer Forderung wird nämlich durch die Zahlungsfähigkeit und die Zahlungswilligkeit des Schuldners sowie durch ihre Verzinslichkeit beeinflusst (FG München, Urteil vom 4. Februar 2004 – 7 K 337/99, juris, m. w. Nachw.). Aus einer bilanziellen Überschuldung des Schuldners allein kann noch nicht auf die Wertlosigkeit einer gegen diesen gerichteten Forderung geschlossen werden. Hieraus kann lediglich eine mangelnde Realisierbarkeit am Bewertungsstichtag abgeleitet werden. Eine Darlehensforderung kann im Zeitpunkt des Forderungsverzichts durchaus werthaltig sein, auch wenn sie nicht sofort in vollem Umfang, sondern erst ratenweise in der Folgezeit verwirklicht werden kann (FG München a.a.O. m. Nachw.). Ist die Erfüllung der Forderung nach den am Bewertungsstichtag vorliegenden Umständen (Vermögensverhältnisse, Zahlungsfähigkeit des Schuldners) zweifelhaft, bestimmt sich ihr Teilwert danach, in welchem Umfang der Ausfall der Forderung mit einiger Wahrscheinlichkeit droht (FG München a.a.O.; ebenso FG Berlin-Brandenburg, DStRE 2013, 1494). Soweit der Bundesfinanzhof in der oben bereits angeführten Entscheidung (Urteil vom 15. Oktober 1997 – I R 103/93) von einer völligen Wertlosigkeit bei Überschuldung der Kapitalgesellschaft ausgeht, betraf dies eine im Zeitpunkt des Forderungsverzichts gegebene wirtschaftliche Überschuldung (FG München a.a.O.). Die bilanzielle Überschuldung allein reicht nicht aus, um von einem drohenden Konkurs zu sprechen. Ob eine (wirtschaftliche) Überschuldung gegeben ist, die zur Konkurs- bzw. Insolvenzantragstellung führt, bestimmt sich nach dem Überschuldungsstatus, bei dem die tatsächlichen (Verkehrs-)Werte anzusetzen sind. Dazu kann auch der Geschäfts- oder Firmenwert gehören, wenn Anhaltspunkte gegeben sind, dass eine Verwertung des Unternehmens als Ganzes in Betracht kommt (FG München a.a.O.). Ohnehin ist für die Verbindlichkeiten eines fortgeführten Unternehmens zu unterstellen, dass sie im Rahmen der künftigen Geschäftstätigkeit erfüllt werden (FG München a.a.O.). Die Rechtfertigung einer derartigen Unterstellung zeigt nicht zuletzt der vorliegende Fall, in dem sich die wirtschaftliche Lage der GmbH, die bis zum heutigen Tage fortgeführt wird, in den Folgejahren gebessert hat und sie seit 2009 Gewinne erzielt.
Dass unter diesen Umständen mit Bezug auf die Verhältnisse des Jahres 2005 der Wert der Einlageforderung mit 0 € anzusetzen gewesen sein könnte, behauptet der Beklagte selbst nicht. Die vorliegenden Angaben zur Bilanz, aus denen der Beklagte dies allein folgert, reichen hierfür nach der finanzgerichtlichen Rechtsprechung wie dargelegt jedenfalls nicht aus, weshalb davon auszugehen ist, dass auch das Finanzamt seinerzeit eine die Einlage mit einem höheren Wert als 0 € ansetzende Steuererklärung akzeptiert hätte. Dabei kann dahin stehen, mit welchem Wert die Einlage tatsächlich anzusetzen gewesen wäre. Für die Zwecke des im vorliegenden Verfahren allein gestellten Antrags genügt die Feststellung, dass der Wert richtigerweise jedenfalls nicht 0 € betrug, sondern darüber lag. Allerdings spricht nach dem Vortrag der Parteien im vorliegenden Verfahren nichts dafür, einen niedrigeren Wert als den Nennbetrag der Forderungen, auf die die Kläger verzichteten, von zusammen 150.000,-- € anzusetzen. Ob mit Blick auf die seinerzeitigen wirtschaftlichen Verhältnisse der GmbH gleichwohl nur ein 0 € übersteigender Teilwert hiervon anzusetzen gewesen wäre, braucht im vorliegenden Verfahren nicht entschieden zu werden.
2. Der Schaden der Kläger besteht darin, dass die in dem Einlagekonto ausgewiesene Einlage unter den Voraussetzungen des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG im Falle einer Ausschüttung steuerlich begünstigt gewesen wäre, während die Kläger bei einer Rückzahlung der Einlage auf die ausgeschütteten Beträge in vollem Umfang Einkommensteuer zu entrichten hätten. Nach dem Vortrag der Kläger stehen Gewinnausschüttungen, auf die sich dies auswirken könnte, unmittelbar bevor; sie sind spätestens bei einer Liquidation der GmbH zu erwarten.
3. Dem Anspruch der Kläger aus § 280 Abs. 1 BGB steht nicht entgegen, dass der Vertrag über die steuerliche Beratung nicht zwischen den Klägern und dem Beklagten, sondern zwischen letzterem und der GmbH bestand. Die Kläger als Gesellschafter und Geschäftsführer der GmbH sind nämlich in den Schutzbereich dieses Vertrages mit einbezogen. Sie kamen mit der steuerlichen Beratung, die der Beklagte gegenüber der GmbH schuldete, typischerweise in Berührung, weil das steuerliche Einlagekonto bei der GmbH den ausschließlichen Zweck verfolgt, ihre – der Kläger – Einlagen auszuweisen mit den zugunsten der Kläger bestehenden, bereits angesprochenen einkommensteuerrechtlichen Vorteilen im Falle einer Rückzahlung der Einlage. Ein aus einer pflichtwidrigen Beratung des Beklagten folgender Schaden musste sich daher bei ihnen auswirken.
4. Die Ansprüche der Kläger sind nicht verjährt. Sie unterliegen, wie das Landgericht im Ausgangspunkt zutreffend angenommen hat, der regelmäßigen Verjährung und verjähren in drei Jahren (§ 195 BGB), beginnend gemäß § 199 Abs. 1 BGB mit dem Schluss des Jahres, in dem die Ansprüche entstanden und die Kläger von den den Anspruch begründenden Umständen Kenntnis erlangten oder ohne grobe Fahrlässigkeit erlangen mussten. Die Entstehung des Anspruchs hat das Landgericht zutreffend auf der Grundlage der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs (vgl. etwa BGH NJW-RR 2013, 113 m. w. Nachw.) mit der Bekanntgabe des Grundlagenbescheides vom 27. März 2007 im weiteren Verlauf dieses Jahres angenommen.
Allerdings hatten die Kläger damit noch keine Kenntnis von den den Anspruch begründenden Umständen und befanden sich auch nicht in grob fahrlässiger Unkenntnis hiervon. Vielmehr ist davon auszugehen, dass die Kläger die Kenntnis nicht vor dem 8. Dezember 2011 – dem Zeitpunkt einer entsprechenden Beratung durch den Nachfolgesteuerberater B – erlangten. Jedenfalls sind dem Vortrag des Beklagten keine Umstände zu entnehmen, die den Klägern eine frühere Kenntnis hätten vermitteln oder zumindest dazu hätten führen können, ihre Unkenntnis als grob fahrlässig erscheinen zu lassen. Die am 25. Oktober 2012 eingereichte und am 14. November 2012 zugestellte Klage hat die Verjährung deshalb gehemmt.
Für die Frage der Kenntnis kann in Fällen wie dem vorliegenden, in dem es um eine fehlerhafte rechtliche Beratung geht, eine Kenntnis oder grob fahrlässige Unkenntnis der den Anspruch begründenden Umstände im Sinne des § 199 Abs. 1 Nr. 2 BGB entgegen der Auffassung des Landgerichts nicht schon in dem Zeitpunkt angenommen werden, in dem der unzutreffend rechtlich Beratene den falschen Rat entgegennimmt und ihm damit (stets) Umstände bekannt werden, nach denen zu seinen Lasten ein Rechtsverlust eingetreten ist. Dass nach dem Inhalt der Steuererklärung der Kläger das steuerliche Einlagekonto mit 0 € festgestellt werden sollte und dass das Finanzamt anschließend eine antragsgemäße Feststellung traf, war den Klägern freilich schon mit Stellung des Antrags bzw. Zugang des Grundlagenbescheids bewusst. Damit war indes noch keine Erkenntnis zur Pflichtwidrigkeit des zugrundeliegenden Rats des Beklagten und zur Möglichkeit eines daraus folgenden Schadens verbunden.
Dabei ist zu berücksichtigen, dass die Kläger nicht fachkundig sind. Sie haben ihre steuerrechtlichen Belange dem Beklagten als dem dazu berufenen Fachmann anvertraut und können daher dessen etwaige Fehlleistungen – eben wegen ihrer Rechtsunkenntnis – nicht erkennen (vgl. BGH, Urteil vom 6. Februar 2014 – IX ZR 245/12, WM 2014, 575 = DB 2014, 655 = ZIP 2014, 624). Die Fachkunde des rechtlichen Beraters und das Vertrauen seines Auftraggebers begründen typischerweise im Rahmen eines Anwaltsvertrages eine Überlegenheit des Anwalts gegenüber seinem regelmäßig rechtsunkundigen Mandanten (BGH a.a.O.). Nichts anderes gilt für den steuerlichen Berater. Deshalb kann allein die Erteilung des unzutreffenden Rates und der Zugang des Grundlagenbescheids über das steuerliche Einlagekonto, dessen Bedeutung und Nachteiligkeit sich dem Laien zudem nicht ohne weiteres erschließt, noch nicht die erforderliche Kenntnis im Sinne des § 199 Abs. 1 Nr. 2 BGB vermitteln. Vielmehr muss der Mandant in Fällen wie dem vorliegenden nicht nur die wesentlichen tatsächlichen Umstände kennen, sondern auch Kenntnis von solchen Tatsachen erlangen, aus denen sich für ihn – zumal wenn er juristischer Laie ist – ergibt, dass der rechtliche Berater von dem üblichen rechtlichen Vorgehen abgewichen oder Maßnahmen nicht eingeleitet hat, die aus rechtlicher Sicht zur Vermeidung eines Schadens erforderlich waren (BGH a.a.O.). Nicht die rechtliche Beratung sondern erst der Pflichtenverstoß des rechtlichen Beraters begründet den gegen ihn gerichteten Regressanspruch (BGH a.a.O.).
Entgegen der Auffassung des Beklagten ist von einer grob fahrlässigen Unkenntnis der Kläger im Jahre 2007 auch nicht deshalb auszugehen, weil sie sich – etwa vor Unterzeichnung der Steuerklärung – beim Beklagten nicht näher nach der Bedeutung des steuerlichen Einlagekontos erkundigten oder den Beklagten gar auf Unstimmigkeiten zwischen der Angabe des Einlagekontos mit 0 € und dem Forderungsverzicht bzw. der Aufnahme einer Kapitalrücklage in die Bilanz hinwiesen. Eine entsprechende Obliegenheit der Kläger bestand nicht. Die steuerrechtliche Bearbeitung war nämlich allein Sache des Beklagten als dem damit beauftragten Steuerberater. Die Kläger als Mandanten mussten sich darauf verlassen können, dass der Beklagte als der beauftragte Steuerberater die anstehenden Rechtsfragen fehlerfrei beantwortet und der erteilte Rechtsrat (Ansatz des Einlagekontos mit 0 €) zutreffend ist. Den Klägern oblag es nicht, den Beklagten zu überwachen oder dessen Rechtsansichten durch einen weiteren Rechtsberater überprüfen zu lassen (vgl. BGH a.a.O. m. w. Nachw.). Es kommt hinzu, dass ein entsprechender Hinweis den Klägern ohnehin voraussichtlich nicht die Erkenntnis der Pflichtwidrigkeit vermittelt hätte. Der Beklagte hätte dann aller Voraussicht nach – ebenso wie im vorliegenden Rechtsstreit – den (unzutreffenden) Ansatz mit 0 € verteidigt und ihn in ähnlicher Weise wie hier erläutert; hierauf hätte die Beklagten als steuerrechtliche Laien sich wiederum verlassen dürfen, ohne dass von ihnen zu erwarten gewesen wäre, hierzu einen weiteren Steuerberater zu befragen.
II.
Ein Schadensersatzanspruch der GmbH aus § 280 Abs. 1 BGB, den die Kläger aus abgetretenem Recht neben ihren eigenen Ansprüchen verfolgen, ist allerdings nicht gegeben, weil nicht ersichtlich ist, dass der GmbH ein Schaden entstanden sein könnte. Aus ihrer Sicht brachte der Ansatz des steuerlichen Einlagekontos keine erkennbaren, zu einem ersatzfähigen Schaden führenden Nachteile. Abweichendes haben auch die Kläger trotz des entsprechenden, mehrfach geäußerten schriftsätzlichen Hinweises des Beklagten und einer Nachfrage seitens des Senats in der mündlichen Verhandlung nicht dargelegt.
III.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 92 Abs. 2 Nr. 1 ZPO. Das Teilunterliegen der Kläger führt nicht zu einer Kostenquote zu ihren Lasten, weil nach den Darlegungen in der Klageschrift eine nennenswerte eigenständige wirtschaftliche Bedeutung des abgewiesenen Teils der Klage nicht zu erkennen ist. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
Streitwert für das Berufungsverfahren: bis 45.000,-- € nach der unbeanstandet gebliebenen Festsetzung des Landgerichts.
Die Voraussetzungen für eine Zulassung der Revision liegen nicht vor, § 543 Abs. 2 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 195 BGB
§ 280 Abs. 1 BGB
§ 27 Abs. 1 Satz 1 KStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG
§ 199 Abs. 1 BGB
§ 199 Abs. 1 Nr. 2 BGB
§ 92 Abs. 2 Nr. 1 ZPO
§ 543 Abs. 2 ZPO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 183, 187
NJW 1997, 2837
NJW-RR 2013, 113
WM 2014, 575
DB 2014, 655
ZIP 2014, 624
I R 103/93
7 K 337/99
IX ZR 245/12