Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-03-20, Aktenzeichen 11 K 11159/07
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2012:0320.11K11159.07.0A

Tenor:
Orientierungssatz
Der Betrieb eines gewerblichen Grundstückshandels erfordert einen --die Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich erfordernden-- in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb, wenn die aus elf in neun Jahren erworbenen unbebauten und mit Kontokorrentkrediten finanzierten Grundstücken aufgeteilten mind. 108 Parzellen erschlossen und stetig zum Zweck der nachfolgenden Bebauung veräußert werden. Diese Tätigkeiten erfordern wesentliche planerische Vorarbeiten, Erschließungsmaßnahmen und Vertriebsaktivitäten(Rn.23) .
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Der Kläger erwarb nach seinen Angaben in den Jahren 1999 bis 2007 folgende unbebaute Grundstücke:
- im Jahr 1999 das Grundstück G…, S…,
- im Jahr 2001 das Grundstück C…, R…,
- im Jahr 2002 das Grundstück C…, I…,
- im Jahr 2002 das Grundstück D…, F…,
- im Jahr 2003 das Grundstück E…, B…,
- im Jahr 2003 das Grundstück C…, T…,
- im Jahr 2003 das Grundstück C…, P…,
- im Jahr 2004 das Grundstück C…, J…,
- im Jahr 2005 das Grundstück C…, H…,
- im Jahr 2005 das Grundstück C…, A…. und
- im Jahr 2007 das Grundstück C…, M….
Der Kläger parzellierte diese Grundstücke und führte die Erschließung der Grundstücke durch. Dabei erfolgten die Erschließungsarbeiten durch Unternehmen, die der Kläger beauftragt hatte. Sodann verkaufte der Kläger die erschlossenen Parzellen unter Einschaltung von Maklern und Hausbauunternehmen an interessierte Hausbaukunden.
Die oben aufgeführten Grundstücke bzw. Parzellen veräußerte der Kläger wie folgt:
- Grundstück G…, S… (16 Parzellen): fünf Parzellen im Jahr 2000, acht Parzellen im Jahr 2001 und drei Parzellen im Jahr 2002.
- Grundstück C…, R… (21 Parzellen): 10 Parzellen im Jahr 2003, sechs Parzellen im Jahr 2004 und fünf Parzellen im Jahr 2005; Gesamtverkaufspreis = € 840.787,40.
- Grundstück C…, I… (fünf Parzellen): eine Parzelle im Jahr 2002, zwei Parzellen im Jahr 2003 und zwei Parzellen im Jahr 2004; Gesamtverkaufspreis = € 213.822,-.
- Grundstück D…, F… (10 Parzellen): zwei Parzellen im Jahr 2002 und acht Parzellen im Jahr 2003; Gesamtverkaufspreis = € 558.856,41.
- Grundstück E…, B… (zwei Parzellen): jeweils eine Parzelle im Jahr 2005 und im Jahr 2007; Gesamtverkaufspreis = € 88.700,-.
- Grundstück C…, T… (fünf Parzellen): zwei Parzellen im Jahr 2004, zwei Parzellen im Jahr 2005 und eine Parzelle im Jahr 2009; Gesamtverkaufspreis = € 103.400,-.
- Grundstück C..., P...: Nach den Angaben des Klägers Verkauf von drei Parzellen im Jahr 2004.
- Grundstück C…, J… (17 Parzellen): vier Parzellen im Jahr 2006, sechs Parzellen im Jahr 2007 und jeweils zwei Parzellen in den Jahren 2008 bis 2010; Gesamtverkaufspreis = € 695.530,-.
- Grundstück C…, H… (sechs Parzellen): zwei Parzellen im Jahr 2007 und jeweils eine Parzelle in den Jahren 2008 und 2010; Gesamtverkaufspreis = € 116.250,-.
- Grundstück C…, A… (12 Parzellen): vier Parzellen im Jahr 2006, jeweils eine Parzelle im Jahr 2008 und 2009, zwei Parzellen im Jahr 2010 und eine Parzelle im Jahr 2011; Gesamtverkaufspreis = € 280.783,25.
- Grundstück C…, M… (14 Parzellen): zwei Parzellen im Jahr 2009,10 Parzellen im Jahr 2010 und zwei Parzellen im Jahr 2011; Gesamtverkaufspreis = € 672.395,-.
Hinsichtlich der Einzelheiten zu diesen Projekten nimmt der Senat auf die vom Kläger eingereichten Übersichten zu dem Schriftsatz vom 8. September 2011 Bezug.
Ausweislich eines Artikels in der Presse … vom 25. Juni 2005, auf dessen Inhalt Bezug genommen wird, errichtete die XY… GmbH & Co. KG auf dem Grundstück C…, P… sieben Stadtvillen mit insgesamt 60 Wohnungen.
Den Ankauf der Grundstücke finanzierte der Kläger teilweise über Eigenmittel und teilweise über Kontokorrentkredite bei verschiedenen Banken, insbesondere bei der Sparkasse …, der DKB Bank und der VR Bank …. Die Veräußerungserlöse wurden auf Grund der jeweiligen Kaufpreisanforderung durch den beurkundenden Notar an den Kläger überwiesen und vom Kläger zur Tilgung der Kontokorrentkredite eingesetzt.
Im Streitjahr 2003 ermittelte der Kläger seinen Gewinn erstmals nach § 4 Abs. 3 EStG. Dabei errechnete der Kläger einen laufenden Verlust in Höhe von ./. € 50.154,- sowie einen Übergangsverlust in Höhe von ./. € 140.706,78, insgesamt einen Verlust aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. € 190.860,78.
Der Beklagte führte bei dem Kläger eine Außenprüfung durch. Dabei vertraten die Außenprüfer die Ansicht, der Kläger müsse den Gewinn des Streitjahres 2003 durch Bestandsvergleich (§ 4 Abs. 1 EStG) ermitteln, da Art und Umfang des Unternehmens des Klägers einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb erforderten. Der Senat nimmt auf Textziffer 11 des Außenprüfungsberichts vom 24. Oktober 2005 Bezug. Dementsprechend errechneten die Außenprüfer einen Gewinn des Streitjahres nach § 4 Abs. 1 EStG in Höhe von € 197.401,44. Der Beklagte folgte den Feststellungen der Betriebsprüfer und erließ einen entsprechenden Änderungsbescheid über Einkommensteuer.
Zur Begründung ihres Einspruchs trugen die Kläger vor, der Kläger habe lediglich unbebaute Grundstücke an- und verkauft. Er habe mit Ausnahme der Erschließungsarbeiten keine Bautätigkeit entfaltet. Es seien weder Planungsarbeiten notwendig gewesen, noch eine langfristige Finanzierung oder Vermarktungstätigkeiten erforderlich gewesen. Im Jahr 2003 habe der Umsatz lediglich € 915.758,69 aus nur 20 Verkäufen betragen. Die Abwicklung der Verkäufe sei im Wesentlichen über die Notare erfolgt. Es sei kein Anlage- und Betriebskapital vorhanden gewesen. Personal habe er nicht beschäftigt. Die Buchführungsvorgänge seien über eine einfache Buchhaltungssoftware erfasst worden. Der Zahlungsverkehr sei überschaubar gewesen.
Der Beklagte wies den Einspruch als unbegründet zurück. Er führte aus, der Kläger sei in einem erheblichen Umfang und mit einer erheblichen örtlichen Streubreite tätig geworden. Er habe die Parzellen an eine Vielzahl verschiedener Käufer veräußert und Kredite in einem erheblichen Umfang in Anspruch genommen.
Zur Begründung ihrer Klage wiederholen die Kläger ihr Vorbringen aus dem Einspruchsverfahren.
Die Kläger beantragen, den Bescheid über Einkommensteuer 2003 vom 9. Dezember 2005 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 20. Juni 2007 dahingehend zu ändern, dass bei der Veranlagung ein Gewinn aus Gewerbebetrieb des Klägers in Höhe von ./. € 190 860,78 zugrunde gelegt wird, sowie die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er wiederholt zur Begründung seines Antrags im Wesentlichen die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist nicht begründet. Der angefochtene Steuerbescheid ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zutreffend eine Pflicht des Klägers zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 EStG bejaht.
1. Der Veranlagung war nicht der vom Kläger nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelte Gewinn zu Grunde zu legen. Nach § 4 Abs. 3 Satz 1 EStG können Steuerpflichtige, die nicht auf Grund gesetzlicher Vorschriften verpflichtet sind, Bücher zu führen und regelmäßig Abschlüsse zu machen, und die auch keine Bücher führen und keine Abschlüsse machen, als Gewinn den Überschuss der Betriebseinnahmen über die Betriebsausgaben ansetzen.
2. Der Kläger war nach § 140 Abgabenordnung – AO – in Verbindung mit §§ 238, 242 Handelsgesetzbuch – HGB – in Verbindung mit § 1 Abs. 2 HGB gesetzlich verpflichtet, Bücher zu führen und regelmäßige Abschlüsse zu machen. Nach § 140 AO hat derjenige, der nach anderen Gesetzen zur Buchführung verpflichtet ist, diese Pflicht auch in steuerlicher Hinsicht zu erfüllen. Gemäß § 238 Abs. 1 Satz 1 HGB ist jeder Kaufmann verpflichtet, Bücher zu führen und in diesen seine Handelsgeschäfte und die Lage seines Vermögens nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ersichtlich zu machen.
a) Der Kläger ist Kaufmann im Sinne des § 1 Abs. 1 HGB. Denn er betrieb im Streitjahr 2003 unstreitig einen Gewerbebetrieb im Sinne eines gewerblichen Grundstückshandels. Insoweit sind die Beteiligten auch zutreffend davon ausgegangen, dass der Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb erzielte, da er innerhalb eines engen zeitlichen Zusammenhangs zwischen Anschaffung und Verkauf mindestens vier Objekte veräußerte (siehe hierzu Bundesfinanzhof – BFH –, Beschluss des Großen Senats vom 10. Dezember 2001 GrS 1/98, Sammlung der amtlich veröffentlichten Entscheidungen des Bundesfinanzhofs – BFHE – 197, 240, Bundessteuerblatt – BStBl. – II 2002, 291, m.w.N.).
b) Der Kläger betrieb auch ein Handelsgewerbe im Sinne des § 1 Abs. 1 und 2 HGB. Denn sein Unternehmen erforderte nach Art oder Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb.
aa) Ob ein nach Art und Umfang in kaufmännischer Weise eingerichteter Geschäftsbetrieb erforderlich ist, ist anhand der Gesamtumstände, die die Tätigkeit des Unternehmens prägen, zu beurteilen (vergleiche: BFH, Beschluss vom 21. April 1998 IX B 16/98, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs – BFH/NV – 1998, 1220; Finanzgericht – FG – Berlin-Brandenburg, Urteil vom 21. Juni 2011 5 K 5148/07, EFG 2012, 517). Danach sind beim gewerblichen Grundstückshändler insbesondere der Umfang der An- und Verkaufsgeschäfte, die Komplexität der Beschaffungs- und Veräußerungsvorgänge (Marktbeobachtung, Akquisition von Kunden), während der Besitzzeit stattfindende erhebliche Baumaßnahmen/Bearbeitungen, die typischerweise erfolgende Kreditfinanzierung, die Gewährung von Zahlungszielen und der Bestand des Umlaufvermögens zu berücksichtigen (siehe: FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 21. Juni 2011 5 K 5148/07, EFG 2012, 517, m.w.N.).
bb) Zur Überzeugung des Senats erforderte das Unternehmen des Klägers nach Art oder Umfang einen in kaufmännischer Weise eingerichteten Geschäftsbetrieb. Zum einen hat der Kläger seit 1999 insgesamt 11 unbebaute Grundstücke erworben, in insgesamt mindestens 108 Parzellen aufgeteilt und diese Grundstücke zudem erschlossen. Der Kläger hat sodann seit dem Jahr 2000 jährlich mindestens fünf Parzellen veräußert; nur im Jahr 2008 hat er lediglich vier Parzellen verkauft. Insbesondere hat der Kläger im Streitjahr 2003 zumindest 20 Parzellen veräußert. Zum anderen hat der Kläger diese einzelnen Parzellen an jeweils unterschiedliche Personen zum Zwecke der nachfolgenden Bebauung veräußert. Insoweit lagen daher keine zahlenmäßig überschaubaren Grundstücksgeschäfte vor.
Vielmehr hat der Kläger eine Vielzahl von verschiedenen Grundstücksparzellen über einen längeren Zeitraum veräußert. Diese zahlreichen Grundstücksverkäufe erforderten eine komplexe Planung und Überwachung. Denn der Kläger musste die erworbenen Grundstücke erwerben und sodann im Hinblick auf die spätere Bebauung parzellieren. Der Kläger musste deshalb bereits bei den entsprechenden Teilungen die spätere mögliche Bebauung der Teilgrundstücke berücksichtigen. Insofern kann der Senat – mangels entsprechender Angaben des Klägers – nur davon ausgehen, dass bereits die Grundstücksteilungen in Zusammenarbeit mit den Hausbauunternehmen erfolgten. Die entsprechenden Planungen erforderten also bereits eine vertiefte Auseinandersetzung mit den planungs- und baurechtlichen Voraussetzungen für die jeweilige Bebauung, selbst wenn der Kläger die Bebauung nicht selbst durchgeführt hat. Zudem hat der Kläger auch die einzelnen Teilgrundstücke erschlossen. Dieser Umstand verdeutlicht, dass die Grundstücksteilungen im Hinblick auf potentiell mögliche und zulässige Bauvorhaben erfolgten.
Folglich erforderte die Parzellierung der Grundstücke in einem erheblichen Umfang logistische Vorarbeiten des Klägers. Darüber hinaus musste der Kläger aber auch die diversen Grundstücke vertreiben. Er musste also potentielle Käufer, sei es über Makler oder Hausbauunternehmen, akquirieren. Entsprechende Maßnahmen setzen aber vielfältige Kontakte und Werbemaßnahmen voraus, um den vom Kläger angestrebten Vertrieb der Grundstücke zu bewerkstelligen. Hinzu kamen rechtliche Auseinandersetzungen mit einzelnen Käufern (z. B. in Sachen R, vgl. Kontenblatt 4950 des Streitjahres, Bl. 123 der Streitakte).
Weiterhin ist im Streitfall zu berücksichtigen, dass der Kläger die Grundstücksankäufe teilweise über Kontokorrentkredite finanzierte und diese Kontokorrentkredite mittels der vereinnahmten Verkaufsentgelte tilgte. Im Hinblick auf die Finanzierung durch verschiedene Banken musste der Kläger somit nicht nur den Eingang der einzelnen Kaufpreise, sondern auch die Verwendung der Kaufpreise anweisen und überwachen. Vor dem Hintergrund der Vielzahl der vom Kläger veräußerten Grundstücke war nach Auffassung des Senats daher eine förmliche Überwachung der Gesamtfinanzierung der Geschäfte des Klägers unabdingbar.
Schließlich belegen die vom Kläger vorgelegten Buchführungsunterlagen die Einschätzung des Senats. Hiernach fielen im Unternehmen des Klägers eine Vielzahl von Geschäftsvorfällen an, die nicht nur den An- und Verkauf sowie die Tilgung von Darlehen betrafen. Vielmehr zeigen die Buchführungsunterlagen, dass bei dem Kläger zahlreiche Erträge und Aufwendungen, wie zum Beispiel Zinsen für Notaranderkonten, Kapitalertragsteuern und Solidaritätszuschlag, Notargebühren, Erschließungskosten, anfielen, die nicht nur einen geringen Umfang hatten. Der Kläger kann sich insofern nicht mit Erfolg darauf berufen, die Buchführung sei mittels einer handelsüblichen Buchhaltungssoftware erfolgt. Denn auch eine derartige Software ermöglicht es dem Anwender, eine komplexe Buchführung auszuführen.
Vor diesem tatsächlichen Hintergrund kann sich der Kläger auch nicht mit Erfolg auf das Urteil des FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 21. Juni 2011 5 K 5148/07, EFG 2012, 217, und auf das Urteil des FG Hamburg vom 12. März 2001 II 297/00, juris, berufen. Denn in beiden Urteilsfällen hatten die Steuerpflichtigen – im Gegensatz zum Kläger – nur einzelne wenige Geschäfte ausgeführt, und es waren keine wesentlichen planerischen Vorarbeiten, Erschließungsmaßnahmen und Vertriebsaktivitäten notwendig.
Gegen die Höhe des vom Beklagten – auf der Grundlage der Angaben des Klägers – nach § 4 Abs. 1 EStG ermittelten Gewinns hat der Kläger keine Einwendungen erhoben. Die entsprechende Schätzung des Gewinns durch den Beklagten erachtet der Senat daher der Höhe nach für zutreffend.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Eine Entscheidung nach § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO über die Hinzuziehung des Bevollmächtigten zum Vorverfahren war nicht zu treffen, da die Kläger nicht obsiegt haben.
4. Der Senat hat die Revision nicht zugelassen, da es sich bei der zu entscheidenden Frage um eine tatsächliche Würdigung handelt, die der Revision nicht zugänglich ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 238, 242 Handelsgesetzbuch
§ 140 Abgabenordnung
§ 140 AO
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 4 Abs. 1 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 4 Abs. 3 Satz 1 EStG
§ 1 Abs. 2 HGB
§ 238 Abs. 1 Satz 1 HGB
§ 1 Abs. 1 HGB
§ 1 Abs. 1 und 2 HGB
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 2012, 517
EFG 2012, 217
01 GrS 1/98
98 IX B 16/98
5 K 5148/07
01 II 297/00