Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2023-07-20, Aktenzeichen 5 K 75/21
ECLI: ECLI:DE::2023:0720.5K75.21.00

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist, ob Zahlungen einer Gebietskörperschaft an den Kläger für die Streitjahre 2011 2017 als Entgelte im Rahmen eines umsatzsteuerlichen Leistungsaustausches erfolgten.
I.
Der Kläger betreibt eine Schäferei und unterlag in den Streitjahren aufgrund einer Erklärung nach § 24 Abs. 4 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) der Regelbesteuerung nach vereinbarten Entgelten.
Als Weideland nutzte der Kläger für seine Schafe und Ziegen in den Streitjahren gepachtete Weideflächen im Naturschutzgebiet "...".
Von ... pachtete der Kläger im Naturschutzgebiet "..." zum Zwecke der Pflegenutzung für die Zeit vom ... bis zum ... Heide- und Magerrasenflächen im Gesamtumfang von ... ha. Nach dem vorgelegten Pachtvertrag vom ... bezweckte die Verpachtung die Erhaltung beziehungsweise Förderung von Heiden und Magerrasen auf den verpachteten Flächen. Mit Vertrag vom ... wurde der Pachtvertrag für den Zeitraum vom ... bis zum ... verlängert. Nach dem Inhalt der Vertragsverlängerung sollte mit der standortgebundenen Hüteschäferei im Naturschutzgebiet "..." der wiederkehrenden Verbuschung entgegengewirkt werden. Nach § 7 der Vertragsverlängerung durfte und musste der Kläger die Pachtflächen nur zu dem Zwecke nutzen, zu dem sie ihrer Bestimmung nach diesen sollten. Dazu hatte er alle Maßnahmen zur Erfüllung des Nutzungszweckes nach dem Pachtvertrag durchzuführen. Wegen der Einzelheiten wird insofern auf den Pachtvertrag und dessen Verlängerung Bezug genommen.
Von ... pachtete der Kläger daneben Weideflächen im Umfang von ... ha für die Zeit vom ... bis ... mit Fortsetzungsklausel an. Wegen der Einzelheiten wird auch insofern auf den Pachtvertrag Bezug genommen.
Von ... pachtete der Kläger mit Vertrag vom ... für den Zeitraum vom ... bis ... eine Gesamtfläche von ... ha im Flora- und-Fauna-Habitat-(FFH-)Gebiet "..." sowie im Naturschutzgebiet "...". Die Verpachtung erfolgte zur Nutzung unter naturschutzfachlichen Gesichtspunkten. Die Laufzeit des Vertrags wurde zu Gunsten des Klägers vereinbart, um dessen Teilnahme am Vertragsnaturschutz oder anderen staatlichen Förderprogrammen zur Extensivierung oder naturschutzfachlichen Pflege landwirtschaftlich genutzter Flächen zu ermöglichen. Sollte der Kläger mit der Pachtfläche in kein Förderprogramm aufgenommen werden, so hätte die Verpächterin den Pachtvertrag jährlich mit einer Frist von drei Monaten vor dem jeweiligen Ablauf des Pachtjahres schriftlich kündigen können. Darüber hinaus war die Verpächterin zur außerordentlichen Kündigung berechtigt, wenn der Kläger den Bewirtschaftungsbedingungen nach diesem Vertrag, oder, soweit der Kläger mit den verpachteten Flächen an einem staatlichen Förderprogramm teilnehme, den Bewirtschaftungsbedingungen aus diesem Förderprogramm zuwiderhandelte und damit den Naturschutzzielen für die verpachteten Flächen schade. Wegen der Einzelheiten wird insofern auf den Pachtvertrag Bezug genommen.
Nach der Verordnung ... über das Naturschutzgebiet "..." ... vom ... ist das zuvor unter anderem als ... genutzte, nunmehr geschützte Gebiet weitgehend Bestandteil des kohärenten Europäischen ökologischen Netzes "Natura 2000" zur Erhaltung der natürlichen Lebensräume sowie der wildlebenden Tiere und Pflanzen. Schutzzweck ist die Erhaltung, Pflege und Entwicklung der in Ausprägungen und Ausdehnung für ... einzigartigen ... als Lebensraum. Hierzu zählt auch die Erhaltung und Förderung von kleinflächig parzelliertem, artenreichem Grünland sowohl in feuchten Niederungsgebieten als auch auf trockenen, mageren Standorten. Die hierzu erlassenen Regelungen zielen darauf ab, einen günstigen Erhaltungszustand der im Naturschutzgebiet vorkommenden natürlichen Lebensräume zu bewahren. Für die langfristige Entwicklung des Naturschutzgebiets ist danach unter anderem die Erhaltung des vorhandenen Gesamtpotentials der maritim geprägten, großräumig zusammenhängenden, zum Teil offenen und zum Teil durch eingestreute oder umgebende standortheimische Gehölz- und Waldbereiche geprägten Heiden sowie der typischen Tierarten von besonderer Bedeutung. Daher ist es grundsätzlich verboten, Tiere in das Naturschutzgebiet einzubringen oder auszusetzen. Hiervon ausgenommen sind unter anderem Maßnahmen zum Schutz, zur Pflege und zur Entwicklung des Naturschutzgebiets, die im Einvernehmen mit oder im Auftrag der oberen Naturschutzbehörde durchgeführt werden, sowie die Nutzung des besonders gekennzeichneten Grünlands zur Weidenutzung.
II.
Der Kläger erhielt von [Gebietskörperschaft] unter verwaltungstechnischer Abwicklung durch ... unter anderem folgende Zahlungen:
Aufgrund des Kooperationsprogramm Naturschutz (KoopNat) und einer damit einhergehenden Bewirtschaftungsvereinbarung erhielt der Kläger für die Streitjahre 2011 bis einschließlich 2014
im Kalenderjahr 2013
... €
für das vorangegangene Jahr 2012,
im Kalenderjahr 2014
für das vorangegangene Jahr 2013 und
im Kalenderjahr 2015
...€
für das vorangegangene Jahr 2014.
Hiernach erfolgten die Zahlungen aufgrund eines Zuwendungsbescheids auf der Grundlage der sog. Richtlinie NiB-AUM. Der Kläger erhielt insoweit unter anderem für die "Maßnahme (BB1) Besondere Biotope - Beweidung" für die Streitjahre 2015 bis einschließlich 2017
im Kalenderjahr 2017
für das vorangegangene Jahr 2016 und
im Kalenderjahr 2018
ffür das vorangegangene Jahr 2017.
Diesen Zahlungen lagen folgende Sachverhalte zugrunde:
III.
Der Kläger trat zunächst mit Wirkung ab ... als sog. Bewirtschafter in eine mit [Gebietskörperschaft] als öffentlich-rechtlicher Vertrag bestehende Bewirtschaftungsvereinbarung nach der Richtlinie Kooperationsprogramm-Biotoppflege (KoopBio) ein. Diese Vereinbarung diente der Erhaltung, Entwicklung und ggf. Wiederherstellung bestimmter hauptnatürlicher Lebensformen und der Lebensgemeinschaft der dort lebenden heimischen Tier- und Pflanzenwelt unter besonderer Berücksichtigung gefährdeter und vom Aussterben bedrohter Arten. Darin verpflichtete sich der Bewirtschafter zur Bewirtschaftung bestimmter Vertragsflächen entsprechend den Bewirtschaftungsbedingungen (Beweidung).
IV.
In den Jahren ... ersetzten [Gebietskörperschaft] und der Kläger diese Vereinbarung ebenfalls im Wege eines öffentlich-rechtlichen Vertrags durch eine - mehrfach in diesen Jahren erweiterte - Bewirtschaftungsvereinbarung für die gepachteten Flächen des Klägers im Naturschutzgebiet "..." auf der Grundlage der Richtlinie über die Gewährung von Zahlungen zur naturschutzgerechten Bewirtschaftung landwirtschaftlich genutzter Flächen in den Ländern Bremen und Niedersachsen (Kooperationsprogramm Naturschutz - KoopNat) vom 2. Juni 2008. Nach dieser Richtlinie gewähren die Länder Bremen und Niedersachsen unter finanzieller Beteiligung der EG auf der Grundlage der Verordnung (EG) Nr. 1698/2005 des Rates vom 20. September 2005 über die Förderung der Entwicklung des ländlichen Raums durch den Europäischen Landwirtschaftsfonds für die Entwicklung des ländlichen Raums (ELER, Schwerpunkt 2: Verbesserung der Umwelt und der Landschaft) sowie des hierzu ergangenen Folgerechts der Europäischen Gemeinschaft und nach Maßgabe dieser Richtlinie und der Verwaltungsvorschriften zu § 44 LHO Zahlungen im Rahmen von Vereinbarungen für freiwillige Maßnahmen zur naturschutzgerechten Bewirtschaftung von für den Naturschutz wertvollen Biotopen sowie zu erhaltenden Lebens- und Zufluchtstätten bedrohter Tier- und Pflanzenarten.
Nach der Bewirtschaftungsvereinbarung vereinbarten die Vertragsparteien für der Verpflichtungszeitraum unter anderem Folgendes (Unterstreichungen im Original):
§ 1
Zweck
Die Vereinbarung dient der naturschutzgerechten Bewirtschaftung von für den Naturschutz wertvollen Biotopen sowie zur erhaltenen Lebens- und Zufluchtstätten bedrohter Tier- und Pflanzenarten auf besonderen Biotoptypen durch Beweidung.
[...]
§ 2
Verpflichtungen/Erklärungen des Bewirtschafters
1. Der Bewirtschafter verpflichtet sich,
- jede Vereinbarungsfläche, entsprechend den in Anlage A in Verbindung mit Anlage A1 genannten Bedingungen, zu bewirtschaften,
- für die aus den Vereinbarungsflächen durchgeführten Bewirtschaftungsmaßnahmen ständig aktuelle Aufzeichnungen über Art, Zeitpunkt und gegebenenfalls Aufwandmengen nach einem vorgegebenen Inhalt (Schlagkartei) gemäß der Anlage C2 bereitzuhalten. Die Aufzeichnungen müssen unverzüglich nach Durchführung der jeweiligen Bewirtschaftungsmaßnahme (noch am selben Tag) vorgenommen werden.
2. Die Vereinbarungsflächen und die ggf. vereinbarten speziellen Teilnutzungen sind in der/n zur Vereinbarung gehörenden Karte/n der Anlage A2 dargestellt.
3. Die allgemeinen Vereinbarungsbestimmungen zu dem Kooperationsprogramm Naturschutz (AVB), die weitere Verpflichtungen des Bewirtschafters, Rücktritt, Kündigung, Rückzahlung und Vertragsdaten regeln (Anlage B), sind Bestandteil dieser Vereinbarung.
§ 4
Zahlung
1. Der Bewirtschafter erhält in jedem Jahr eine Zahlung für die Teilleistung, die er durch die Einhaltung der in § 2 genannten Verpflichtungen in diesem Jahr erbracht hat.
(Hinweis: An dieser Vereinbarung - gefördert durch das Programm zur Entwicklung im ländlichen Raum Niedersachsen und Bremen 2007 bis 2013 (PROFIL, Schwerpunkt 2: Verbesserung der Umwelt und der Landschaft) - beteiligt sich die Europäische Union mit dem Europäischen Landwirtschaftsfonds für die Entwicklung des ländlichen Raums (ELER) finanziell mit 80%.
2. Die Höhe der Zahlung für die vereinbarte konkrete Bewirtschaftungsmaßnahme beträgt unter Berücksichtigung der Größe der bewirtschafteten Fläche und unter dem Vorbehalt der Genehmigung durch die Europäische Kommission [...]
Nach der Anlage A "Bewirtschaftungsbedingungen (Vertragstyp)" zur Bewirtschaftungsvereinbarung hatte sich der Kläger dazu freiwillig verpflichtet, folgende mit der Naturschutzverwaltung abgestimmte Bewirtschaftungsbedingungen einzuhalten:
- Auf die Anwendung von Pflanzenschutz- und Düngemittel einschließlich Kalken ganzjährig zu verzichten.
- Auf die Durchführung einer mechanischen Bodenbearbeitung ganzjährig zu verzichten.
- Keine Lagerung insbesondere landwirtschaftlicher Geräte, Maschinen und Mist sowie die Anlage von Silagemieten oder Futterlagerplätzen (soweit nicht zur unmittelbaren Fütterung) oder ähnliche, vergleichbare Handlungen vorzunehmen.
- Eine jährliche Beweidung durchzuführen.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird insofern auf den Vertrag mit Anlagen Bezug genommen.
Für die Leistungs- beziehungsweise Abrechnungszeiträume bis einschließlich 2014 übersandte ... dem Kläger jeweils zwei Auszahlungsmitteilungen mit folgendem Inhalt:
"Sehr geehrter ..., die in § 4 der abgeschlossenen Bewirtschaftungsfondsvereinbarung erforderlichen Voraussetzungen für die diesjährige Zahlung liegen jetzt vor. In Kürze wird Ihnen daher das zustehende Entgelt für das Kooperationsprogramm Naturschutz, Teilbereich Besondere Biotoptypen, Utb. Beweidung (FM-Nr. 441) in Höhe von ... € überwiesen.
Der oben genannte Betrag wird - [...] - aus buchungstechnischen Gründen getrennt nach Landes- und EU-Mitteln in zwei Teilbeträgen auf das im Sammelantrag genannten Konto [...] überweisen."
"Sehr geehrter ..., die gemäß § 4 Abs. 3 (§ 5 Abs. 2) der abgeschlossenen Bewirtschaftungsvereinbarung erforderlichen Voraussetzungen für die diesjährige Zahlung liegen jetzt vor. In Kürze wird Ihnen das zustehende Entgelt für die Vereinbarung aus dem Jahr 2005 in Höhe von ... € überwiesen.
V.
Ab dem Kalenderjahr 2015 erfolgte die Auszahlung der Beträge nicht mehr aufgrund einer Bewirtschaftungsvereinbarung, sondern durch Zuwendungsbescheid auf der Grundlage der Richtlinie über die Gewährung von Zuwendungen für Niedersächsische und Bremer Agrarumweltmaßnahmen (Richtlinie NiB-AUM) vom 15. Juli 2015. Hiernach gewähren die Länder Niedersachsen und Bremen unter finanzieller Beteiligung der EU und des Bundes nach Maßgabe dieser Richtlinie und der Verwaltungsvorschriften zu § 44 LHO Zuwendungen an land- und forstwirtschaftliche Unternehmen auf der Basis der Verordnung (EU) Nr. 1305/2013 sowie dem hierzu ergangenen Folgerecht der EU und der Grundsätze des Bundes für die Förderung einer markt- und standortangepassten Landbewirtschaftung des jeweils geltenden Rahmenplans der Gemeinschaftsaufgabe "Verbesserung der Agrarstruktur und des Küstenschutzes" unter anderem zur naturschutzgerechten Landbewirtschaftung in bestimmten Gebieten, in denen der Arten- und Biotopschutz eine besondere Bedeutung hat (u.a. Europäisches Schutzgebietsnetz Natura 2000), zwecks Erhalt und der Wiederherstellung der Biodiversität. Diese Richtlinie hat unter anderem das Kooperationsprogramm Naturschutz (KoopNat) abgelöst.
Mit Bewilligungsbescheid vom ... bewilligte ... dem Kläger auf dessen Antrag für den Zeitraum vom 1. Januar 2015 bis 31. Dezember 2019 für die gepachteten Flächen im Naturschutzgebiet "..." unter anderem eine Zuwendung in Höhe von jährlich maximal ... € für die Teilnahme an der "Maßnahme (BB1) Besondere Biotope-Beweidung".
In diesem Zusammenhang wird in den Bewilligungsbescheiden unter anderem auf Folgendes hingewiesen: "Die Höhe dieser Zuwendung wurde aufgrund der Angaben Ihres Förderantrags vorläufig berechnet. Die konkrete zu gewährende Zuwendung wird jährlich auf Grundlage der jährlichen Auszahlungsanträge berechnet und durch Auszahlungsmitteilung auf Grundlage der dann geltenden Rechtslage festgesetzt. Sie berücksichtigt die im betreffenden Jahr tatsächlich eingegangenen und eingehaltenen Verpflichtungen sowie die tatsächlich angebauten Kulturen."
Nach dem Inhalt der Anlage 3a zum Bewilligungsbescheid über die Teilnahme an der "Maßnahme (BB1) Besondere Biotope-Beweidung" (Merkblatt zu den besonderen Förderbestimmungen BB - Maßnahmen zum Schutz Besonderer Biotoptypen BB1 - Beweidung) waren nur Flächen in bestimmten Gebieten der Naturschutzkulisse zuwendungsfähig, und der Zuwendungsempfänger hatte zur Durchführung der Beweidung einen durch die zuständige Untere Naturschutzbehörde erstellten Beweidungsplan als Förderbedingung einzuhalten und nachzuweisen.
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Bewilligungsbescheide Bezug genommen.
VI.
Grundlage der vom Kläger im Naturschutzgebiet "..." durchgeführten Beweidung war sowohl nach der Bewirtschaftungsvereinbarung für die Streitjahre 2011 bis 2014 als auch nach dem Bewilligungsbescheid für die Streitjahre 2015 bis 2017 der von der Unteren Naturschutzbehörde ... erstellte Beweidungsplan 2009/2010.
Hiernach hatte die Beweidung durch den Kläger sowohl im Rahmen des KoopNat als auch im Zusammenhang mit der "Maßnahme (BB1) Besondere Biotope-Beweidung" grundsätzlich in Hütehaltung zu erfolgen. Sie habe dazu dienen sollen, die Verbuschung zu verringern und Biomasse von den Flächen auszutragen, um eine Heideentwicklung voranzutreiben. Dazu solle der krautige Aufwuchs und die Verbuschung weitgehend verbissen werden. Beweidung in Koppeln sei in Bereichen starken Gebüschaufwuchses für begrenzte Zeiträume einvernehmlich zwischen Naturschutzbehörde und Kläger zu vereinbaren gewesen. Heideflächen mit Gehölzanflug durften nur in weitem Gehüt beweidet werden, um Beeinträchtigungen durch zu starke Trittbelastung zu vermeiden. In älteren ...-Flächen sowie ...-Mischbeständen hatte die Beweidung zum Zweck der Heideverjüngung zu erfolgen, d.h. die Heide sollte möglichst stark verbissen werden. Die Herde sei so auf Weide- und Pferchflächen zu führen, dass möglichst wenig Kot auf den Weideflächen abgesetzt wurde. Falls Bedarf dazu bestanden hätte, hatte eine Zufütterung zum Erhalt der Tiergesundheit außerhalb der Pflegeflächen zu erfolgen. Darüber hinaus wurden die Herdengröße, der Beweidungszeitraum und die Pferchflächen von der Unteren Naturschutzbehörde vorgegeben. Der Kläger war zur Dokumentation der Beweidung in einer Schlagkartei verpflichtet.
VII.
Der Außenprüfer ... gelangte aufgrund einer Außenprüfung für die Jahre 2008 bis 2012 zu der Auffassung, dass die vorgenannten Zahlungen als steuerbares Entgelt der Umsatzbesteuerung zu unterwerfen seien. Bei Bewirtschaftungsverträgen mit Gebietskörperschaften sei laut BMF-Schreiben vom 26. Februar 2007 (BStBl. I 2007, 271) umsatzsteuerlich ein Leistungsaustausch anzunehmen. So erfolgten Zahlungen für die Übernahme der Erfüllung von Aufgaben einer juristischen Person des öffentlichen Rechts, zu deren Ausführungspflicht sich ein Unternehmer in einem gegenseitigen Vertrag verpflichtet hätte, grundsätzlich im Rahmen eines Leistungsaustausches. Der Kläger habe sich durch mehrere Bewirtschaftungsvereinbarungen mit [Gebietskörperschaft] vertraglich verpflichtet, für den Naturschutz wertvolle Biotope durch Beweidung naturschutzgerecht zu bewirtschaften. [Die Gebietskörperschaft] habe sich im Gegenzug verpflichtet, dem Kläger hierfür Zahlungen zu leisten. Es liege damit ein Rechtsverhältnis vor, das einen unmittelbaren Zusammenhang für die Tätigkeit des Klägers und die Zahlung durch [Gebietskörperschaft] begründet habe. Die Zahlungen seien folglich Entgelt im Rahmen eines Leistungsaustauschs. Daran ändere nichts, dass die [Gebietskörperschaft] Zahlungen teilweise aus Fördermitteln des Europäischen Landwirtschaftsfonds für die Entwicklung des ländlichen Raums (ELER) finanziert habe. Im Verhältnis zwischen der Europäischen Union und der [Gebietskörperschaft] mögen die ELER-Mittel zwar nicht der Umsatzsteuer unterliegen. Im Verhältnis zwischen [Gebietskörperschaft] und dem Kläger seien jedoch auch die aus den ELER-Mitteln stammenden Zahlungen ein der Umsatzsteuer unterliegendes Entgelt. Entscheidend sei der dargelegte Leistungsaustausch zwischen [Gebietskörperschaft] und dem Kläger.
Das beklagte Finanzamt schloss sich der Auffassung der Außenprüfung an und erließ unter dem 5. August 2015 gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderte Umsatzsteuerbescheide für 2008 bis 2012, in denen es die Umsatzerlöse entsprechend den von der Außenprüfung festgestellten Bruttozahlungen erhöhte.
Die Einsprüche des Klägers hiergegen wies der Beklagte zunächst nur für die Jahre 2008 und 2010 durch Einspruchsbescheide vom 28. Dezember 2015 als unbegründet zurück. Der Kläger habe sich durch Bewirtschaftungsvereinbarungen mit [Gebietskörperschaft], vertreten durch ..., vertraglich verpflichtet, für den Naturschutz wertvolle Biotope durch Beweidung naturschutzgerecht zu bewirtschaften und die [Gebietskörperschaft] habe sich im Gegenzug verpflichtet, dem Kläger hierfür Zahlungen zu leisten. Die Zahlungen seien folglich Entgelt im Rahmen eines Leistungsaustauschs und stellten keine echten Zuschüsse dar. Zu Recht seien daher die umsatzsteuersteuerlichen Bemessungsgrundlagen durch die angefochtenen Änderungsbescheide erhöht worden.
Die hiergegen vor dem Niedersächsischen Finanzgericht unter dem Aktenzeichen ... erhobene Klage blieb erfolglos. Der Kläger habe sich durch die Bewirtschaftungsvereinbarungen mit der [Gebietskörperschaft] vertraglich verpflichtet, im Einzelnen benannte Flächen entsprechend den im Einzelnen bezeichneten vertraglichen Vorgaben naturschutzgerecht (im Wesentlichen durch Beweidung) zu bewirtschaften; im Gegenzug habe sich die [Gebietskörperschaft] verpflichtet, dem Kläger hierfür Zahlungen zu leisten. Es lägen somit gegenseitige Rechtsverhältnisse vor, die einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen den Erfüllungshandlungen des Klägers auf der einen Seite und den Zahlungen der [Gebietskörperschaft] auf der anderen Seite begründen. Die Zahlungen seien dementsprechend von der [Gebietskörperschaft] als Entgelt für die Erfüllung gegenseitiger Verträge im Rahmen eines Leistungsaustauschs im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG gezahlt worden; die Zahlungen seien keine echten Zuschüsse. Daran habe auch der Umstand nichts geändert, dass die Zahlungen aus Fördermitteln des europäischen Wirtschaftsfonds für Entwicklung des ländlichen Raums (ELER) finanziert worden seien.
Mit Beschluss vom 21. Oktober 2020 wies der Bundesfinanzhof (BFH) die Beschwerde des Klägers wegen Nichtzulassung der Revision gegen das vorgenannte Urteil des Niedersächsischen Finanzgerichts als unbegründet zurück. Der Kläger hatte die Rechtsfrage für grundsätzlich bedeutsam gehalten, ob Subventionen im Rahmen der Gemeinsamen Agrarpolitik (GAP) und zur Erlangung von Fördermitteln zur Entwicklung des landwirtschaftlichen Raums (ELER) umsatzsteuerpflichtig seien, wenn die Bewilligungsbehörde anstatt eines Verwaltungsaktes einen öffentlich-rechtlichen Vertrag nach § 54 des Verwaltungsverfahrensgesetzes gewählt habe. Diese Rechtsfrage sei hingegen nicht klärungsfähig, denn aus dem Streitfall ergebe sich aus den vom Finanzgericht getroffenen Feststellungen nicht, dass der Kläger von der Bewilligungsbehörde aufgrund eines öffentlich-rechtlichen Vertrages Subventionen nach GAP und ELER erhalten habe, sondern dass er auf der Grundlage von Bewirtschaftungsvereinbarungen sonstige Leistungen (Bewirtschaftungsleistungen) erbracht habe, die durch Zahlungen der [Gebietskörperschaft] aus dem Kooperationsprogramm "Biotoppflege und Naturschutz" abgegolten worden seien. Dass die [Gebietskörperschaft] diese Zahlungen teilweise aus Fördermitteln des Europäischen Landwirtschaftsfonds für die Entwicklung des ländlichen Raums finanzierte, habe das hier streitige Leistungsverhältnis des Klägers mit der [Gebietskörperschaft] nicht betroffen. Darüber hinaus wies der BFH darauf hin, dass er in seinem Urteil vom 6. September 2018 (V R 34/17, BStBl. II 2019, 344) auch von einem steuerbaren Leistungsaustausch bei Beweidungsleistungen eines Schäfers ausgegangen sei.
VIII.
Nach Eintritt der Rechtskraft der Entscheidung des Niedersächsischen Finanzgerichts hat das beklagte Finanzamt die mit Zustimmung des Klägers ruhenden Einspruchsverfahren zur Umsatzsteuer 2011 und 2012 fortgesetzt und mittels Einspruchsentscheidung vom ... als unbegründet zurückgewiesen sowie zugleich wegen der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten die Umsatzsteuerfestsetzung nach einem Verböserungshinweis heraufgesetzt. Mit weiteren Einspruchsentscheidungen vom ... wies das beklagte FA ebenso die Einsprüche gegen den Umsatzsteuerbescheid 2013 vom ... in der Fassung vom ..., den Umsatzsteuerbescheid 2014 vom ... in der Fassung vom ..., den Umsatzsteuerbescheid 2015 vom ... in der Fassung vom ..., den Umsatzsteuerbescheid 2016 vom ... und gegen den Umsatzsteuerbescheid 2017 vom ... in der Fassung vom ... jeweils als unbegründet zurück. In Tatbestand und Entscheidungsgründen wiederholte das beklagte Finanzamt im Wesentlichen die Ausführungen des BFH und des Niedersächsischen Finanzgerichts.
IX.
Hiergegen wendet sich der Kläger mit seiner am ... erhobenen Klage. Das beklagte Finanzamt, das Niedersächsische Finanzgericht und auch der BFH hätten bei ihren Entscheidungen die einschlägige Rechtsprechung des EuGH und BFH im Zusammenhang mit der Frage der Steuerbarkeit von Leistungen, für die Agrarzuschüsse aus öffentlichen Mitteln geleistet werden, nicht berücksichtigt.
Die Zahlungen seien echte Zuschüsse und daher nicht steuerbar, denn der Zahlende sei kein identifizierbarer Leistungsempfänger und habe keine Vorteile erhalten, der zu einem Verbrauch im Sinne des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems geführt habe.
Die für die Streitjahre 2011 bis 2014 geltende Bewirtschaftungsvereinbarung sei jedenfalls kein Vertrag über eine Leistung und Gegenleistung, weil die Bewirtschaftung der Flächen im Naturschutzgebiet im eigenen unternehmerischen Interesse des Klägers erfolgt sei. Die [Gebietskörperschaft] habe lediglich ein Interesse an einem umweltgerechten Verhalten des Schäfers und gewährt daher Zuschüsse aus Haushaltsmitteln. Der in der Bewirtschaftungsvereinbarung genannte Bewirtschafter sei lediglich eine Person, welche berechtigt sei, ein Grundstück zu nutzen. Der Bewirtschafter werde daher auch nach der Bewirtschaftungsvereinbarung nur im eigenen Interesse tätig. Der Kläger habe die Flächen zur Eigenbewirtschaftung und außerdem nicht vom Zuwendungsgeber gepachtet. Soweit in einigen Pachtverträgen Auflagen unter "naturschutzfachlichen Rahmenbedingungen" erfolgt seien, seien dies unabhängige Nebenbestimmungen zum Pachtvertrag, die keine Verknüpfung mit den streitgegenständlichen Zuwendungen begründet hätten. Hiernach sei die Bewirtschaftung auch nach der Bewirtschaftungsvereinbarung keine Leistung des Klägers gegenüber der [Gebietskörperschaft]. Vielmehr erhalte der Kläger die Zahlungen, sofern seine im eigenen Interesse betriebene Schäferei im Einklang mit den Umwelt- und Naturschutzzielen ausgeübt worden sei. Insbesondere habe die [Gebietskörperschaft] auch keinen wechselseitigen Leistungsaustausch gewünscht, weil ein solcher zu einer unionsrechtlich rechtswidrigen Mittelverwendung geführt hätte.
Außerdem fehle es auch an einer Leistung des Klägers um einer Gegenleistung wegen, weil er die Beweidung der Flächen im Naturschutzgebiet nicht um den Erhalt der Zahlungen wegen, sondern ausschließlich im Rahmen der eigenen Schäferei betreibe. Dies verdeutliche auch den Unterschied zur Entscheidung des BFH vom 6. September 2018, in dessen zugrundeliegendem Sachverhalt der Schäfer entgeltliche Leistungen durch die Beweidung von Grünflächen mit seinen Schafen an eine Immobilienmanagementgesellschaft zur Aufgabenerfüllung beim Natur- und Landschaftsschutz erbracht habe.
Darüber hinaus sei aber auch schon in den Streitjahren keine Zuwendung eines zu einem Verbrauch führenden Vorteils erkennbar. Nach der Entscheidung des EuGH in der Rechtssache Mohr (Urteil vom 29. Februar 1996, C-215/94, HFR 1996, 294) sei maßgeblich darauf abzustellen, dass die Leistung von der Allgemeinheit, die dem Landwirt eine Vergütung zahle, nicht zur eigenen Verwendung empfangen, also nicht verbraucht werde. Der Zuwendungsgeber habe im allgemeinen Interesse an der Erhaltung, Entwicklung und ggf. Wiederherstellung bestimmter hauptnatürlicher Lebensformen und der Lebensgemeinschaft der dort lebenden heimischen Tier- und Pflanzenwelt unter besonderer Berücksichtigung gefährdeter und vom Aussterben bedrohter Arten beziehungsweise im allgemeinen Interesse an der Förderung der Entwicklung des ländlichen Raumes durch den Europäischen Landwirtschaftsfonds für die Entwicklung des ländlichen Raumes (ELER) gehandelt. Der Kläger habe lediglich Rahmenbedingungen bei der Ausübung seiner unternehmerischen Tätigkeit eingehalten. Diese Rahmenbedingungen seien mit Minderungen der Ertragserzielung einhergegangen, da eine anderweitige Beweidung oder die Beweidung anderweitiger Flächen auf konventioneller Art mehr Ertrag versprochen hätte. Die streitigen Zuwendungen seien damit lediglich eine Kompensation. Die bloße Einhaltung von Auflagen des Natur- und Umweltschutzes führe jedenfalls nicht zu einem verbrauchsfähigen Vorteil.
Die [Gebietskörperschaft] sei auch deshalb kein identifizierbarer Leistungsempfänger, die einen konkreten Vorteil aus der Beweidung des Klägers gezogen habe, weil der Kläger der [Gebietskörperschaft] nicht entsprechend der Entscheidung des EuGH in der Rechtssache Landboden-Agrardienste (Urteil vom 18. Dezember 1997, C-384/95, HFR 1998, 315) einen Vorteil verschafft habe, der einen Kostenfaktor in der Tätigkeit eines anderen Beteiligten am Wirtschaftsleben bilden könnte. Die Bewirtschaftung der Flächen stelle keinen marktgängigen Kostenfaktor dar, der von anderen Beteiligten am Wirtschaftsleben durch Produktpreise am Markt anerkannt würde. Eine Subvention liege ebenso wenig vor, weil ein unmittelbarer Zusammenhang der Subvention mit dem Preis des Umsatzes vorausgesetzt werde, der hier nicht bestehe.
Der Kläger habe auch nicht eine Aufgabe einer juristischen Person des öffentlichen Rechtes gegen Entgelt übernommen, weil die Bewirtschaftung von Weideflächen nicht zu den Aufgaben der [Gebietskörperschaft] gehöre. Der BFH habe zwar in seinem Urteil vom 19. November 2009 (V R 29/08, BFH/NV 2010, 701) entschieden, dass ein Interesse der Allgemeinheit, das dem Handeln jeder Körperschaft des öffentlichen Rechts innewohne, deren Identifizierbarkeit als Leistungsempfänger nicht ausschließe. Dennoch sei nach den allgemeinen Grundsätzen in Übereinstimmung mit dem BFH-Urteil vom 18. Dezember 2019 (XI R 31/17, BFH/NV 2020, 565) weiterhin erforderlich, dass der identifizierbare Leistungsempfänger einen im Streitfall nicht erkennbaren verbrauchsfähigen Vorteil erhalten müsse, der zu einem Verbrauch im Sinne des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems führe.
Schlussendlich dienten die streitbefangenen Zuschüsse lediglich der Förderung des Zahlungsempfängers im allgemeinen Interesse und seien nicht der Gegenwert für eine steuerbare Leistung des Zahlungsempfängers an den Zuwendenden. Die Zuwendungen seien insbesondere zur freien Verwendung unter eigener Budgetverantwortung des Klägers gewährt worden. Zwar habe der Kläger Aufzeichnungen über die Bewirtschaftung führen müssen, dennoch sei die gewährte pro ha-Zahlung nicht davon abhängig gewesen, wie konkret/intensiv der Kläger eine bestimmte Fläche bewirtschaftet habe. Mangels Einflussmöglichkeit der [Gebietskörperschaft] und der fehlenden Abhängigkeit von bestimmten konkreten Leistungen stünde die Subvention des Zahlungsempfängers im Vordergrund. Dies ergebe sich im Übrigen aus einem Schreiben ... vom 18. August 2016, nach der ihr bewusst gewesen sei, dass sie selbst keinen konkreten Vorteil aus der Bewirtschaftung des Klägers erhalten habe.
Die Zahlungen aufgrund der Richtlinie NiB-AUM würden darüber hinaus seit dem Streitjahr 2015 nicht mehr aufgrund von öffentlich-rechtlichen Verträgen, sondern aufgrund von Bewilligungsbescheiden erbracht. Diese Zahlungen seien nunmehr ausschließlich auf der Grundlage des Haushaltsrecht in Verbindung der allgemeinen Nebenbestimmungen in Form der Richtlinie NiB-AUM gewährt worden. Weder dem Bewilligungsbescheid noch den Auszahlungsmittelungen können besondere Nebenbestimmungen, die nach Abschn. 10.2 Abs. 9 S. 1 ff. UStAE für einen Leistungsaustausch sprächen, entnommen werden.
Wegen der weiteren Einzelheiten werden die klagebegründenden Schrittsätze in Bezug genommen.
X.
Aufgrund der Feststellungen einer während des Klageverfahrens beim Kläger unter anderem für die Streitjahre 2016 und 2017 durchgeführten allgemeinen Außenprüfung erließ das beklagte Finanzamt mit Datum vom ... nach § 164 Abs. 2 AO geänderte Umsatzsteuerbescheide, in denen es die Umsatzsteuerfestsetzung heraufsetzte. Mit Datum vom ... erließ das beklagte Finanzamt aufgrund eines rechtlichen Hinweises des Berichterstatters erneut geänderte Umsatzsteuerbescheide für die Streitjahre 2015 bis 2017, in denen es die Umsatzsteuerfestsetzung wegen einer weiteren - vom beklagten FA zunächst der Umsatzsteuer unterworfenen - Zuwendung nach der sog. Maßnahme GL 1 herabsetzte.
Der Kläger beantragt,
Die Festsetzung für Umsatzsteuer nebst Zinsen 2011 vom ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... unter Herabsetzung der Umsatzsteuer um einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen auf einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen festzusetzen.
Die Festsetzung für Umsatzsteuer nebst Zinsen 2012 vom ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... unter Herabsetzung der Umsatzsteuer um einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen auf einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen festzusetzen.
Die Festsetzung für Umsatzsteuer nebst Zinsen 2013 vom ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ..., zuletzt geändert durch Bescheid vom ..., unter Herabsetzung der Umsatzsteuer um einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen auf einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen festzusetzen.
Die Festsetzung für Umsatzsteuer nebst Zinsen 2014 vom ... i.d.F. v. ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ... unter Herabsetzung der Umsatzsteuer um einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen auf einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen festzusetzen.
Die Festsetzung für Umsatzsteuer nebst Zinsen 2015 vom ... i.d.F. v. ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ..., zuletzt geändert durch Bescheid vom ..., unter Herabsetzung der Umsatzsteuer um einen Betrag i.H.v. ... € [ursprünglich ... € ./. Korrektur GL 1: ... €] nebst Zinsen auf einen Betrag i.H.v. ... € (ursprünglich ... €) nebst Zinsen festzusetzen.
Die Festsetzung für Umsatzsteuer nebst Zinsen 2016 vom ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ..., zuletzt geändert durch Bescheid vom ..., unter Herabsetzung der Umsatzsteuer um einen Betrag i.H.v. ...36 € [ursprünglich ... € ./. Korrektur GL 1: ... €] nebst Zinsen auf einen Betrag i.H.v. ... € (ursprünglich ... €) nebst Zinsen festzusetzen.
Die Festsetzung für Umsatzsteuer nebst Zinsen 2017 vom ... i.d.F. v. ... in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom ..., zuletzt geändert durch Bescheid vom ..., unter Herabsetzung der Umsatzsteuer um einen Betrag i.H.v. ... € nebst Zinsen auf einen Betrag i.H.v. ... € (ursprünglich ... €) nebst Zinsen festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er nimmt zur Begründung seines Klageabweisungsantrages Bezug auf die Einspruchsentscheidungen.
Fördermittel, die von der EU, vom Bund, vom Land, von Städten oder Gemeinden beantragt und an Unternehmer wie den Kläger, die die Erfüllung von Leistungen für eine juristische Person des öffentlichen Rechts übernehmen, aufgrund gegenseitiger vertraglicher Vereinbarungen weitergeleitet werden, unterliegen der Umsatzbesteuerung.
Die Zahlungen an den Kläger seien als steuerbare Zuschüsse einzuordnen, weil das Förderungsziel hier der Umweltschutz in Gestalt der Erhaltung, Entwicklung und ggf. Wiederherstellung bestimmter hauptnatürlicher Lebensformen und der Lebensgemeinschaft der in den "..." lebenden Tier- und Pflanzenwelt unter besonderer Berücksichtigung gefährdeter und vom Aussterben bedrohter Arten sei. Insoweit seien die Zahlungen nicht allein zur Förderung aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen gewährt worden. Sie dienen der Förderung von konkret bestimmbaren Leistungen des Zahlungsempfängers. Das Förderungsziel liege zugleich im Interesse der [Gebietskörperschaft], weil die [Gebietskörperschaft] gem. Art. 20a GG zum Umweltschutz verpflichtet sei.
Für weitere Einzelheiten werden die klageerwidernden Schriftsätze des beklagten Finanzamts in Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
I. Die zulässige Klage ist unbegründet.
Die angefochtenen Umsatzsteuerfestsetzungen für die Streitjahre 2011 bis 2017 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger daher nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO)).
Bei den von der [Gebietskörperschaft] geleisteten - streitgegenständlichen - Zahlungen aufgrund der Bewirtschaftungsvereinbarung für die Streitjahre 2011 bis 2014 sowie aufgrund des Bewilligungsbescheids vom 29. Dezember 2014 für die Streitjahre 2015 bis 2017 handelt es sich um steuerbare Leistungsentgelte, die gem. § 10 Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) unter Herausrechnung der Umsatzsteuer jeweils die Bemessungsgrundlage für die aufgrund der vom Kläger an die [Gebietskörperschaft] erbrachten Dienstleistungen entstandene Umsatzsteuer bilden. Es handelt sich bei diesen Zahlungen für die Beweidungsleistungen des Klägers in den Streitjahren nicht um sog. "echte" - nicht steuerbare - Zuschüsse.
1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Diese Vorschrift beruht auf Art. 2 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL).
a) Hiernach unterliegen unter anderem Dienstleistungen dem Anwendungsbereich der Steuer, wenn zwischen dem Unternehmer und dem Leistungsempfänger ein Rechtsverhältnis besteht, das einen unmittelbaren Zusammenhang zwischen Leistung und Entgelt begründet, sodass das Entgelt als Gegenwert für die Leistung anzusehen ist. Dieser Leistungstatbestand ist weit auszulegen. Erforderlich ist lediglich eine beliebige Vorteilsgewährung, die einen Kostenfaktor in der Tätigkeit des Leistungsempfängers bilden könnte und die deshalb zu einem Verbrauch führen kann; der Vorteil muss dabei einem identifizierbaren Leistungsempfänger eingeräumt werden (vgl. z. B. EuGH-Urteile vom 29. Februar 1996 C-514/94, Mohr, ABl. EG 1996, Nr. C 133, 8 und vom 18. Dezember 1997 C-384/95, Landboden-Agrardienste, ABl. EG 1998, NR, C 55, 10 sowie BFH-Urteil vom 27. Februar 2008 XI R 50/07, BStBl II 2009, 426 mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen). Daher steht der Steuerbarkeit allein der Umstand, dass eine Leistung im öffentlichen oder allgemeinen Interesse liegt, nicht entgegen (vgl. z. B. BFH-Urteil vom 9. November 2006 V R 9/04, BStBl. II 2007, 285). Ob die Voraussetzungen einer entgeltlichen Leistung im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG vorliegen, ist unabhängig von der Bezeichnung durch die Parteien allein nach umsatzsteuerrechtlichen Maßstäben zu beurteilen (vgl. z. B. BFH-Urteile vom 2. September 2010 V R 23/09, BFH/NB 2011, 458 und vom 7. Juli 2005 V R 34/03, BStBl. II 2007, 66).
b) Für (Dienst-)Leistungen an eine Körperschaft des öffentlichen Rechts gelten insoweit keine Besonderheiten. Bei Zahlungen aus öffentlichen Kassen kann es zwar an dem für die Steuerbarkeit einer Leistung erforderlichen Leistungsaustausch fehlen, wenn die Zahlung lediglich der Förderung der Tätigkeit des Zahlungsempfängers allgemein - aus strukturpolitischen, volkswirtschaftlichen oder allgemeinpolitischen Gründen - dient und sie deshalb nicht im unmittelbaren Zusammenhang mit einer Leistung an den Zahlenden steht. Anders ist es hingegen, wenn Zahlungen zur Ausführung bestimmter Leistungen im Interesse des Zuwendenden geleistet werden. Erbringt ein Unternehmer aufgrund eines gegenseitigen Vertrages mit einer juristischen Person des öffentlichen Rechts Leistungen zur Erfüllung der von ihm vertraglich gegen Entgelt übernommenen Aufgaben, ist grundsätzlich von einem Leistungsaustausch auszugehen (vgl. zu alledem BFH-Urteile vom 18. November 2021 V R 17/20, DStR 2022, 614 und vom 5. August 2010 V R 54/09, BStBl II 2011, 191 jeweils mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen).
c) Die Abgrenzung zwischen einem leistungsbezogenen Entgelt und einem nicht steuerbaren "echten" Zuschuss wird insoweit vor allem nach der Person des Bedachten und dem Förderungsziel vorgenommen. Dementsprechend ist etwa bei Forschungszuschüssen der öffentlichen Hand entscheidend, ob dem Zuschussgeber eine Forschungsleistung zugewendet werden soll oder ob vielmehr die Forschungstätigkeit nicht für den Zahlenden als Empfänger bestimmt ist, wobei als Indiz unter anderem der von ihm verfolgte Zweck dient. Eine langfristige und unentgeltliche Nutzungsüberlassung einer Sporthalle an einen gemeinnützigen Sportverein zur Eigennutzung einerseits sowie das Fehlen einer Verpflichtung dieses Sportvereins, bestimmte Sportangebote vorzuhalten, andererseits, führt ebenso zu einem nicht steuerbaren "echten" Zuschuss, weil es der die Sporthalle überlassenden Gemeinde gerade nicht darum ging, konkrete Betreiberleistungen des Sportvereins für sich zu beziehen. Vielmehr versetzt die öffentliche Hand in den vorgenannten Fällen den Begünstigten aus strukturpolitischen Gründen in die Lage, eigenverantwortlich seiner (gemeinnützigen) Tätigkeit im Sinne der (örtlichen) Gemeinschaft nachzugehen.
d) Nach diesem Maßstab ist zudem unter Beachtung der wirtschaftlichen Realität daher im Streitfall auch der von der [Gebietskörperschaft] mit den Zahlungen an den Kläger verfolgte Zweck zu berücksichtigen (vgl. zu alledem BFH-Urteil vom 18. November 2021 V R 17/20, DStR 2022, 614 mit weiteren Rechtsprechungsnachweisen).
2. Nach diesen Rechtsgrundsätzen begründet zunächst die Bewirtschaftungsvereinbarung zwischen der [Gebietskörperschaft] und dem Kläger als gegenseitiger Vertrag für die Beweidungsleistungen des Klägers und den damit einhergehenden streitbefangenen Zahlungen der [Gebietskörperschaft] für die Streitjahre 2011 bis einschließlich 2014 einen steuerbaren Leistungsaustausch.
a) Nach dem Inhalt der für diese Streitjahre geltenden Bewirtschaftungsvereinbarung hat sich der Kläger gegenüber der [Gebietskörperschaft] nach Maßgabe konkreter Bedingungen und Bestimmungen auf bestimmten - überhaupt nur förderfähigen - Flächen im Naturschutzgebiet "..." zur bestimmungsgemäßen Beweidung im Interesse der [Gebietskörperschaft] verpflichtet. Die konkreten Beweidungsleistungen ergeben sich diesbezüglich aus dem Beweidungsplan 2009/2010 für die Hüteschäferei im Naturschutzgebiet "...". Dieser Beweidungsplan ist als konkrete Beweidungsleistung zwar nicht ausdrücklich zum Inhalt der Bewirtschaftungsvereinbarung geworden. Voraussetzung für den Abschluss der streitgegenständlichen Bewirtschaftungsvereinbarung zwischen der [Gebietskörperschaft] und dem Kläger ist allerdings nach Nr. 2.2.2 des KoopNat bestimmte förderfähige Bewirtschaftungsmaßnahmen auf besonderen Biotoptypen durch Beweidung oder durch Mahd. Die insoweit zu vereinbarenden Bewirtschaftungsmaßnahmen sind entsprechend Nr. 7 vor Abschluss einer Bewirtschaftungsvereinbarung von der zuständigen Naturschutzbehörde - wie im Streitfall durch die Untere Naturschutzbehörde ... - festzulegen und der vertragschließenden Behörde mitzuteilen. Die Bewirtschaftungsvereinbarung setzt daher konkrete Bewirtschaftungsmaßnahme voraus, die ihrerseits durch den Abschluss der Bewirtschaftungsvereinbarung zur Grundlage und zum Gegenstand der Bewirtschaftungsvereinbarung werden.
Aufgrund und wegen dieses Zusammenhangs zwischen der Bewirtschaftungsvereinbarung und den damit einhergehenden Beweidungsleistungen hat sich die [Gebietskörperschaft] hierfür zur Entrichtung eines Geldbetrages für die konkreten auf den Flächen im Naturschutzgebiet "..." nach Maßgabe des Beweidungsplan auszuführenden Beweidungsleistung verpflichtet. Leistender Unternehmer und Leistungsempfänger sind unmittelbar der Vereinbarung und der damit einhergehenden Rechtsbeziehung zu entnehmen.
b) Entgegen der Rechtsauffassung des Klägers hat dieser in den Streitjahren auch eine Leistung in Gestalt der Beweidung nach Maßgabe des Beweidungsplan gegenüber der [Gebietskörperschaft] erbracht, die über die eigenunternehmerische Schäferei hinausgegangen ist. Denn entgegen der Auffassung des Klägers regelt die Bewirtschaftungsvereinbarung unter Berücksichtigung der Beweidungsplan nicht nur die Modalitäten der Berufsausübung des Klägers im Naturschutzgebiet "...". Die vom Kläger eingegangenen Verpflichtungen nach der Bewirtschaftungsvereinbarung entsprechen gerade nicht den in der Verordnung über das Naturschutzgebiet "..." enthaltenen Ge- und Verboten. Der der Bewirtschaftungsvereinbarung zugrundeliegende Beweidungsplan enthält zur Überzeugung des Senats gerade keine bloßen Auflagen zur Einhaltung des Natur- und Umweltschutzes im Rahmen für den eigenunternehmerischen Betrieb der Schäferei des Klägers im Naturschutzgebiet "...". Vielmehr handelt es sich nach den im Beweidungsplan dargestellten Grundsätzen und Zielen der Beweidung um konkrete Anweisungen zur Hüteschäferei des Klägers im Naturschutzgebiet "...". Denn die Beweidung dient dazu, die Verbuschung zu verringern und Biomasse von den Flächen auszutragen, um eine Heideentwicklung voranzutreiben. Dazu hat der Kläger durch seine Schafe und Ziegen den krautigen Aufwuchs und die Verbuschung weitgehend zu verbeißen. Insbesondere in älteren ...-Flächen sowie ...-Mischbeständen hat die Beweidung zum Zweck der Heideverjüngung zu erfolgen. Der Beweidungsplan gibt insoweit vor, dass die Heide möglichst stark verbissen werden soll. Darüber hinaus wird durch den Beweidungsplan und damit durch die Beweidungsvereinbarung der Beweidungszeitraum sowie insbesondere die erforderliche Herdegröße von mindestens 300 Schafen und mindestens 120 Ziegen vorgegeben.
Dem kann der Kläger nicht mit Erfolg entgegenhalten, dass er im Rahmen seiner Schäferei üblicherweise aus eigenbetrieblichen Zwecken zur Fleischerzeugung Schafe und Ziege hält. Ebenso kann nach alledem auch dahinstehen, inwieweit der Kläger die Beweidung der Flächen im Naturschutzgebiet "..." nicht um den Erhalt der Zahlungen willen betrieben haben will, da zumindest die im Eigentum der ... stehenden Flächen im Naturschutzgebiet "..." dem Kläger ausschließlich zur Pflegenutzung (Hütehaltung mit Schafen und Ziegen) überlassen worden sind und nach dem Zweck des Pachtvertrags mit ... mit der standortgebundenen Hüteschäferei der wiederkehrenden Verbuschung entgegengewirkt werden sollte. Eine Überlassung der Flächen zur bloßen Weidehaltung und der damit verbundenen Behauptung des Klägers kann der Senat hierin jedenfalls nicht erkennen. Daher kann auch dahinstehen, inwieweit die ebenso im Rahmen des Pachtvertrags unentgeltlich überlassenen Flächen des Nutzungstyps "Heide", "Heide unter lichtem Kronenschirm" oder "Wald" überhaupt eine gewöhnliche Weidehaltung im Rahmen einer Schäferei ermöglichen.
c) Entgegen der Auffassung des Klägers liegt in Gestalt der vom Kläger erbrachten Beweidungsleistung ein verbrauchsfähiger Vorteil für die [Gebietskörperschaft] als Leistungsempfänger schon deshalb vor, weil die [Gebietskörperschaft] diese vom Kläger entsprechend der abgeschlossenen Beweidungsvereinbarung zu erbringende und nach Aktenlage auch tatsächlich erbrachte Beweidungsleistung für das Naturschutzgebiet "..." nachgefragt hat. Es ist nicht erkennbar, dass die [Gebietskörperschaft] dem Kläger die streitgegenständlichen Beträge lediglich zur Förderung seiner Schäferei zugewendet hat. Denn insbesondere die Bewirtschaftungsvereinbarung sowie der Beweidungsplan lassen zur Überzeugung des Senats nur den Schluss zu, dass die [Gebietskörperschaft] die im Zusammenhang mit der Bewirtschaftungsvereinbarung gewährten Zuwendungen nur für die Bewirtschaftung der Flächen im Naturschutzgebiet "..." nach Maßgabe des Beweidungsplan und damit zwangsläufig zur Erhaltung, Pflege und Entwicklung der in Ausprägungen und Ausdehnung für das ... einzigartigen ... als Lebensraum nach Maßgabe der Verordnung vom ... über das und damit den Zwecken des Naturschutzgebiet "...". Denn hierzu zählt insbesondere die Erhaltung und Förderung von kleinflächig parzelliertem, artenreichem Grünlande sowohl in feuchten Niederungsgebieten als auch auf trocknen mageren Standorten. Die Beweidungsleistungen des Klägers zielen daher aus Sicht des Zuwendungsgebers und daher mit den damit einhergehenden streitgegenständlichen Zuwendungen darauf ab, einen günstigen Erhaltungszustand der im Naturschutzgebiet "..." vorkommenden natürlichen Lebensräume - insbesondere durch Verbiss durch die vom Kläger nach Maßgabe des Beweidungsplan einzubringenden Schafe und Ziegen - zu bewahren. Hierfür sind die Zuwendungen in der Bewirtschaftungsvereinbarung vereinbart worden, nicht für die Förderung der Schäferei. Der vom Kläger behauptete Ausgleich für die zur Aufzucht von Schafen und Ziegen wenig ergiebige Bewirtschaftung von Magerwiesen kann schon deshalb nicht angenommen werden, weil sich die Zuwendungen nach der Bewirtschaftungsvereinbarung nicht (nur) nach der Bewirtschaftung von Magerwiesen im Naturschutzgebiet ".." richtet, sondern Grundlage für die Zuwendungen nach der Bewirtschaftungsvereinbarung sämtliche Flächen im Naturschutzgebiet nach Maßgabe der mit dem Beweidungsplan verfolgten Ziele sind. Es liegen jedenfalls keine Anhaltspunkte dafür vor, dass Maßstab für die Zuwendungen der [Gebietskörperschaft] nur solche Flächen sind, deren ertragreiche Bewirtschaftung nicht möglich ist. Unter Einbeziehung des Beweidungsplan ist ein solcher Schluss zur Überzeugung des Senats auch fernliegend. Darüber hinaus verkennt der Kläger im Übrigen, dass die Zuwendungen ausdrücklich nur wegen der Belegenheit der Flächen im Naturschutzgebiet "..." gewährt worden sind. Der Senat konnte nicht erkennen, dass die [Gebietskörperschaft] auch im Übrigen für eine wenig ertragreiche Bewirtschaftung von Magerwiesen außerhalb von Naturschutzgebieten die Zuwendungen gewährt hätte. Die Zuwendungen sind nur deshalb im Rahmen der Bewirtschaftungsvereinbarung dem Kläger gewährt worden, weil die zu bewirtschaftenden Flächen in besonders schützenswerten Gebieten liegen.
Nach alledem ist für die Entscheidung ohne Belang, dass die vom Kläger zu bewirtschaften Flächen im Naturschutzgebiet "..." in den Streitjahren nicht im Eigentum des Zuwendungsgeber gestanden haben. Das gilt auch für den Umstand, dass die Zuwendungen zur freien Verwendung unter eigener Budgetverantwortung des Klägers von der [Gebietskörperschaft] geleistet worden sind.
d) Der [Gebietskörperschaft] ist aufgrund der Bewirtschaftungsvereinbarung und den daraufhin vom Kläger erbrachten Beweidungsleistungen - entgegen der Auffassung des Klägers - auch ein verbrauchsfähiger Vorteil zugewendet worden, der sich gerade nicht in einer bloßen Leistung an die Allgemeinheit erschöpft. Denn einerseits hat der BFH in einer älteren Entscheidung bereits ausgeführt, dass bei Leistungen, zu deren Ausführung sich die Vertragsparteien in einem gegenseitigen Vertrag - wie im Streitfall - verpflichtet haben, der erforderliche Leistungsaustausch grundsätzlich vorliegt; das versprochene Tun, Dulden oder Unterlassen ist der Vorteil, den der Leistungsempfänger erhält. Ob der Leistungsempfänger die Leistung tatsächlich verwendet oder ggf. zu welchem Zweck, ist grundsätzlich unerheblich (vgl. BFH-Beschluss vom 22. Juli 2008 V B 34/07, BFH/NV 2008, 1895 Rz. 9 mit weiteren Nachweisen). Andererseits ist es für die Steuerbarkeit einer Leistung auch nicht entscheidend, ob sie letztlich im öffentlichen Interesse liegt oder nicht. Ein Interesse der Allgemeinheit, das dem Handeln jeder Körperschaft des öffentlichen Rechts innewohnt, schließt die Identifizierbarkeit des Leistungsempfängers nicht aus. Entscheidend ist vielmehr, ob ein individueller Leistungsempfänger vorhanden ist, der aus der Leistung einen konkreten Vorteil zieht (z.B. dazu BFH-Urteile vom 27. November 2008 V R 8/07, BStBl. II 2009, 397 und vom 5. Dezember 2007 V R 63/05, BFH/NV 2008, 996 sowie BFH-Beschlüsse vom 18. Dezember 2019 XI R 31/17, BFH/NV 2020, 565 und vom 29. Juni 2007 V B 28/06, BFH/NV 2007, 1938).
So verhält es sich aber im Streitfall im Hinblick auf die von der [Gebietskörperschaft] in erkennbarer Weise aus Gründen des Natur- und Umweltschutzes empfangenen Beweidungsleistungen des Klägers im Naturschutzgebiet "...". Der insoweit vom Zuwendungsgeber verfolgte Zweck des Naturschutzes zielt darauf ab, die Vielfalt der Tier- und Pflanzenarten sowie deren Lebensräume zu erhalten. Bedrohte Arten sollen geschützt und das ökologische Gleichgewicht aufrechterhalten werden. Gleichzeitig trägt der Naturschutz zum Klimaschutz bei, indem er z.B. Wälder, Moore und Grasland schützt und diese Ökosysteme große Mengen an Kohlenstoff speichern und daher zur Reduzierung von Treibhausgasemissionen beitragen. Ebenso können durch die Festlegung von Schutzgebieten und die kontrollierte Bewirtschaftung von Land- und Wasserressourcen diese langfristig genutzt werden, ohne die Umwelt zu überlasten. Der so verstandene Naturschutz kommt zwar - worauf der Kläger zu Recht hinweist - zwangsläufig der Allgemeinheit zugute.
Der Umweltschutz stellt allerdings seit 1994 entsprechend Art. 20a des Grundgesetzes eine staatliche Aufgabe dar (so bereits BVerwG-Urteil vom 25. Januar 2006 8 C 13/05, BVerwGE 125, 68). Hiernach schützt der Staat auch in Verantwortung für die künftigen Generationen die natürlichen Lebensgrundlagen und die Tiere im Rahmen der verfassungsmäßigen Ordnung durch die Gesetzgebung und nach Maßgabe von Gesetz und Recht durch die vollziehende Gewalt und die Rechtsprechung. Hiervon ist insbesondere die Erhaltung der biologischen Vielfalt und die Sicherung eines artgerechten Lebens bedrohter Tier- und Pflanzenarten umfasst (BVerfG-Urteil vom 25. November 2010 1 BvF 2/05, BGBl. I 2010, 1862). Der Staat wird daher verpflichtet, die natürlichen Lebensgrundlagen zu bewahren und, nach Möglichkeit, bereits eingetretene Schäden wieder zu beseitigen. Um dem verfassungsrechtlichen Ziel gerecht zu werden, hat der Gesetzgeber umfassende Bestimmungen zum Schutze der Umwelt geregelt. Auf Bundesebene bildet das Bundesnaturschutzgesetz (BNatSchG) die Grundlage für den Naturschutz in Deutschland. Es enthält umfangreiche Bestimmungen zum Schutz von Arten, Lebensräumen und Landschaften sowie zur Erhaltung der biologischen Vielfalt. Aus § 1 Abs. 1 BNatSchG ergibt sich als Grundsatz eine umfangreiche Verpflichtung zum Schutze von u.a. Natur und Landschaft. Insoweit findet sich in § 23 BNatSchG die rechtliche Grundlage für die Errichtung von Naturschutzgebieten. Der genaue Geltungsbereich sowie die konkreten Regelungen für jedes einzelne Naturschutzgebiet werden durch entsprechende Verordnungen auf Landes- oder Kommunalebene festgelegt (§ 23 Abs. 4 BNatSchG). In den Ländern wird der Naturschutz ergänzend zum BNatSchG durch Landesnaturschutzgesetze geregelt und im Wesentlichen ergänzt. [...]
Durch diese Regelungen hat sich der Gesetzgeber auch selbst und ebenso die Verwaltung zum Naturschutz verpflichtet. Sofern also die [Gebietskörperschaft] in Erfüllung dieser fundamentalen staatlichen Aufgabe sich - wie im Streitfall - eines Dritten bedient, um Beweidungsleistungen in einem Naturschutzgebiet zu dessen Erhaltung erbringen zu lassen, erhält der Zuwendungsgeber als Leistungsempfänger auch den entsprechenden verbrauchsfähigen Vorteil. Denn die [Gebietskörperschaft] hat individuelle Vorteile aus den Beweidungsleistungen des Klägers bereits dadurch gezogen, dass es nicht selbst oder durch einen anderen die jeweilige zur Erhaltung des Naturschutzgebietes notwendigen Leistungen hat erbringen müssen. Daher ist unerheblich, ob die Leistung auch dem Nutzen der Allgemeinheit dient, denn die Motive für die Begründung des Leistungsaustauschs stellen den für den Leistungsaustausch erforderlichen Zusammenhang nicht in Frage (BFH-Urteil vom 28. Mai 2013 XI R 32/11, BStBl. II 2014, 411).
Insofern ist ebenso unerheblich, inwieweit die Bewirtschaftungsvereinbarung zwischen dem Kläger und dem Zuwendungsgeber einen Haushaltsvorbehalt enthält, anhand derer unter bestimmten Umständen die Zahlungen nachverhandelt und für die Zukunft angepasst werden können (so bereits EuGH-Urteil vom 22. Februar 2018 C-182/17, Nagyszénás Településszolgáltatási Nonprofit Kft, MwStR 2018, 348 und BFH-Beschluss vom 18. Dezember 2019 XI R 31/17, BFH/NV 2020, 565).
3. Nach alledem erfolgten auch die Zuwendungen der [Gebietskörperschaft] für die Streitjahre 2015 bis einschließlich 2017 im Rahmen eines steuerbaren Leistungsaustauschs. Obgleich für die Gewährung der Zuwendungen in diesen Streitjahren ein gegenseitiger öffentlich-rechtlicher Vertrag in Gestalt der Bewirtschaftungsvereinbarung als Grundlage für die Erbringung der Beweidungsleistungen des Klägers gegenüber der [Gebietskörperschaft] nicht mehr besteht, erbringt der Kläger seine Beweidungsleistung gegenüber der [Gebietskörperschaft] in diesen Streitjahren allerdings auch weiterhin im Rahmen eines nunmehr durch den Bewilligungsbescheid vom 29. Dezember 2014 begründeten Rechtsverhältnisses. Insoweit hatte der Kläger nach der Anlage 3a zum Bewilligungsbescheid auch weiterhin zur Durchführung der Beweidung im Naturschutzgebiet "..." den durch die zuständige Untere Naturschutzbehörde erstellten Beweidungsplan 2009/2010 einzuhalten und nachzuweisen. Die bloße Veränderung des Durchführungswegs in Gestalt der Ablösung der Bewirtschaftungsvereinbarung nach dem KoopNat durch einen Bewilligungsbescheid auf der Grundlage der Richtlinie NiB-AUM vermag das zwischen dem Kläger als Leistungserbringer der im Naturschutzgebiet "..." tatsächlich ausgeführten Beweidungsleistungen und Empfänger der Zuwendungen und der [Gebietskörperschaft] als Leistungsempfänger der vom Kläger erbrachten Beweidungsleistungen im Naturschutzgebiet "..." und den hierfür geleisteten Zuwendungen nicht zu beseitigen. Denn mit dem Antrag des Klägers auf Gewährung der Zuwendungen für die im Beweidungsplan festgelegten Beweidungsleistungen im Naturschutzgebiet "..." und der entsprechenden Annahme der [Gebietskörperschaft] durch Bewilligung der Zuwendungen für diese Beweidungsleistungen im Naturschutzgebiet "..." hat sich der Kläger weiterhin zu diesen bestimmten Beweidungsleistungen auf bestimmten Flächen in dem Naturschutzgebiet verpflichtet. Es liegt weiterhin ein Rechtsverhältnis zwischen der [Gebietskörperschaft] und dem Kläger mit denselben Leistungsverpflichtungen des Klägers vor, die mit einem von der [Gebietskörperschaft] zu entrichtenden Entgelt - wie bereits für den Zeitraum der Geltung der Bewirtschaftungsvereinbarung - verknüpft sind (ähnlich bereits BFH-Urteil vom 27. November 2008 V R 8/07, BStBl. II 2009, 397).
Insoweit ist auch für diese Streitjahre nicht entscheidungserheblich, dass die Bewilligung der Zuwendungen und damit auch die Begründung des für den umsatzsteuerlichen Leistungsaustausch erforderlichen Rechtsverhältnisses unter einem Haushaltsvorbehalt und der Genehmigung der Europäischen Kommission gestanden hat. Denn die Zuwendungen sind im Streitfall tatsächlich an den Kläger gezahlt worden. Dass die Zahlungen im Ergebnis auf einen Haushaltsbeschluss zurückzuführen sind, ist ebenfalls ohne Bedeutung, weil die öffentliche Hand die Mittel der Körperschaft nicht frei vergeben darf, sondern nur auf der Grundlage eines entsprechenden Haushaltsbeschlusses, durch den lediglich die interne Befugnis zur Mittelverwendung geregelt wird. Ob die durch einen Haushaltsbeschluss gedeckte Ausgabe mit einer Gegenleistung in unmittelbarem Zusammenhang steht, ergibt sich nicht aus der Tatsache der haushaltsrechtlichen Erlaubnis zur Ausgabe, sondern aus dem konkreten Grund der Zahlung (vgl. BFH-Urteil vom 18. Dezember 2008 V R 38/06, BStBl. II 2009, 749).
4. Dass es sich bei den Zahlungen aus dem KoopNat sowie nach der Richtlinie NiB-AUM entsprechend der Stellungnahme der ... vom 18. August 2016 generell um Zuwendungen handelt, für deren Gewährung eine wesentliche Voraussetzungen das Prinzip der Freiwilligkeit ist, und für den Abschluss der Vereinbarung kein Rechtsanspruch bestanden hat, sondern um eine Entscheidung der Bewilligungsstelle auf Grund ihres pflichtgemäßen Ermessens im Rahmen der verfügbaren Haushaltsmittel, ist nicht entscheidungserheblich. Denn die an einem Rechtsverhältnis beteiligten Vertragspartner gehen das Rechtsverhältnis üblicherweise freiwillig ein. Dementsprechend weist ... auch zu Recht darauf hin, dass ein rechtlich durchsetzbarer Anspruch auf die Zuwendungsgewährung mit Abschluss des Pachtvertrags mit ... über die Flächen im Naturschutzgebiet "..." nicht bestanden habe. Entgegen der Auffassung des Klägers hatte er daher zur Überzeugung des Senats nach dem Abschluss der vorgelegten Bewirtschaftungsvereinbarung für die Streitjahre 2011 bis 2014 beziehungsweise nach Ergehen des vorgelegten Bewilligungsbescheides für die Streitjahre 2015 bis 2017 unter der Voraussetzung der Erbringung der vereinbarten Beweidungsleistungen nach dem Beweidungsplan einen auch rechtlich durchsetzbaren Anspruch auf Zuwendungsgewährung.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.
III. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
IV. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Streitsache für den Vertragsnaturschutz gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.
Hinweis:
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 44 LHO
§ 23 BNatSchG
§ 164 Abs. 2 der Abgabenordnung
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 164 Abs. 2 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
§ 1 Abs. 1 BNatSchG
§ 23 Abs. 4 BNatSchG
§ 136 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 3 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 24 Abs. 4 des Umsatzsteuergesetzes
§ 54 des Verwaltungsverfahrensgesetzes
§ 10 Abs. 1 Satz 1 und Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes
Art. 20a GG

Zitierte Entscheidungen: HFR 1996, 294
HFR 1998, 315
BFH/NV 2010, 701
BFH/NV 2020, 565
BStBl II 2009, 426
BStBl II 2011, 191
BFH/NV 2008, 1895
BFH/NV 2008, 996
BFH/NV 2007, 1938
BVerwGE 125, 68
V R 34/17
V R 29/08
XI R 31/17
08 XI R 50/07
06 V R 9/04
10 V R 23/09
05 V R 34/03
21 V R 17/20
10 V R 54/09
08 V B 34/07
08 V R 8/07
07 V R 63/05
19 XI R 31/17
07 V B 28/06
8 C 13/05
1 BvF 2/05
13 XI R 32/11
08 V R 38/06