Schleswig-Holsteinisches Verwaltungsgericht (Schleswig-Holstein, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-01-25, Aktenzeichen 4 A 142/15
ECLI: ECLI:DE:VGSH:2017:0125.4A142.15.0A

Tenor:
Die Klagen werden abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 97,5 % und die Beklagte zu 2,5%.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar.
Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110 % des zu vollstreckenden Betrages leistet.
Für die Klägerin ist das Urteil gegen Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages vorläufig vollstreckbar.

Tatbestand:
Die Klägerin wendet sich gegen Vergnügungssteuerfestsetzungen.
Sie betreibt in … eine Spielhalle, für die sie im Zeitraum zwischen Mai 1998 und April 2005 die im vorliegenden Verfahren streitgegenständlichen Vergnügungssteueranmeldungen abgab (vgl. im Einzelnen Beiakte A). Die Vergnügungssteuer wurde jeweils entrichtet. Lediglich für den Zeitraum Oktober 2002 bis April 2005 sind noch Vergnügungssteuerforderungen offen (vgl. im Einzelnen die Übersicht Bl. 321 ff Beiakte A). Hinsichtlich dieser erfolgte unter dem 29.12.2008 eine Mahnung (Bl. 248 ff Beiakte A), welche der Klägerin unter dem 30.12.2008 zugestellt wurde (Bl. 253 Beiakte A). Die Klägerin legte jeweils mit der Steueranmeldung Widerspruch ein. Die Steuerfestsetzungen beruhten auf der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten vom 22.06.1989 in der Fassung der ersten bzw. zweiten Nachtragssatzung (vgl. Bl. 56 ff GA), welche als Bemessungsgrundlage den Stückzahlmaßstab zugrundlegte.
Unter dem 17.06.2014 erließ die Beklagte eine neue Vergnügungssteuersatzung, welche als Bemessungsgrundlage die elektronisch gezählte Bruttokasse zugrunde legte (vgl. Bl. 67 ff GA). Nach § 11 der Satzung trat sie rückwirkend zum 01.01.1997 in Kraft und gilt bis zum 30.06.2009. Ferner enthält sie die Regelung, dass für den Fall einer Schlechterstellung der Steuerpflichtigen durch die neue Satzung die günstigeren Regelungen der alten Satzung Anwendung finden. Mit Schreiben vom 09.07.2014 (Bl. 276 Beiakte A) forderte die Beklagte die Klägerin unter Hinweis auf die neue Satzung auf, für den Zeitraum vom 01.01.1998 bis zum 30.06.2009 die Brutto-Einspielergebnisse der aufgestellten Automaten mitzuteilen. Dem kam die Klägerin nicht nach. Nach mehreren Fristverlängerungen wurde die Klägerin mit Schreiben vom 29.12.2014 (Bl. 311 Beiakte A) letztmalig aufgefordert, die geforderten Unterlagen bis zum 16.01.2015 vorzulegen. Nachdem die Klägerin auch dem nicht nachkam, erließ die Beklagte unter dem 03.07.2015 einen Widerspruchsbescheid, mit welchem die Widersprüche zurückgewiesen wurden. Die Vergnügungssteuer für die streitgegenständlichen Zeiträume wurde auf der Grundlage der neuen Satzung (Steuer berechnet nach der Bruttokasse) auf insgesamt 125.049,62 € festgesetzt, von denen wegen des Schlechterstellungsverbots ein Betrag von 98.200,40 € (Steuer berechnet nach dem alten Stückzahlmaßstab) erhoben wird. Der Berechnung der Steuer nach dem Maßstab der Bruttokasse wurde unter Zugrundelegung der Bruttokasse in dem Zeitraum Juli 2009 bis Mai 2015 die durchschnittliche Bruttokasse des Zeitraumes Juli 2009 bis Juni 2010 (ermittelte niedrigste Bruttokasse) im Wege der Schätzung der Besteuerungsgrundlage zugrundgelegt (vgl. Bl. 327 f Beiakte A). Hinsichtlich der noch nicht gezahlten Vergnügungssteuer führt der Widerspruchsbescheid aus, dass die Zahlungsverjährung durch die Mahnung vom 29.12.2008 unterbrochen sei. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Widerspruchsbescheid vom 03.07.2015 (B. 331 ff Beiakte A) Bezug genommen.
Der Kläger hat am 03.08.2015 Klage erhoben, mit welcher er zunächst die Aufhebung des Widerspruchsbescheides beantragt hat. Zur Begründung hat er auf Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit der Spielgerätesteuersatzung verwiesen.
In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger geltend gemacht, der angefochtene Bescheid sei rechtswidrig, da der veränderten Steuerfestsetzung der – unzulässige – Stückzahlmaßstab zugrunde gelegt werde. Hinsichtlich der Monate Oktober und Dezember 2002 seien die Forderungen aufgrund der Zahlungsverjährung erloschen. Die Beklagte hat in der mündlichen Verhandlung die Steuerfestsetzung hinsichtlich dieser Monate aufgehoben und insoweit eine Erstattung ausgesprochen.
Die Klägerin beantragt,
1. Die Vergnügungssteuerbescheide von Mai 1998 bis April 2005 in der Form des Widerspruchsbescheides ersatzlos aufzuheben,
2. Die Beklagte zu verpflichten, der Klägerin einen Abrechnungsbescheid über ein Erstattungsguthaben in Höhe von 95.744,40 € gemäß § 11 Abs. 1 KAG i. V. m. § 218 Abs. 2 AO zu erteilen.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Sie verteidigt die angefochtenen Bescheide und macht geltend, dass als Berechnungsmaßstab die Bruttokasse gewählt worden sei und die sich aus dem alten Bemessungsmaßstab (Stückzahl) ergebende Summe lediglich als Maßstab für die Anwendung des Schlechterstellungsverbots zugrunde gelegt worden sei.
Der Rechtsstreit ist mit Beschluss vom 20.06.2016 dem Berichterstatter als Einzelrichter zur Entscheidung übertragen worden.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die beigezogenen Verwaltungsvorgänge (Beiakte A) und die Schriftsätze der Beteiligten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
1. Die Klage zu 1) ist als Anfechtungsklage zulässig. Dabei wird der Klagantrag dahingehend ausgelegt, dass die Aufhebung der Vergnügungssteuerfestsetzung hinsichtlich aller im Widerspruchsbescheid vom 03.07.2015 genannten Zeiträume bis auf die Zeiträume Oktober und Dezember 2002 begehrt wird, da insoweit die Beklagte in der mündlichen Verhandlung die Festsetzung aufgrund der eingetretenen Zahlungsverjährung konkludent aufgehoben und eine Erstattung ausgesprochen hat.
Die Klage ist jedoch unbegründet, da die angefochtenen Bescheide rechtmäßig sind und die Klägerin nicht in ihren Rechten verletzten (§ 113 Abs. 1 S. 1 VwGO).
Soweit die Klägerin geltend macht, dass es sich bei der zugrundliegenden Vergnügungssteuersatzung der Beklagten um eine Rechtsverordnung handele, für welche die Rechtssetzungskompetenz fehle, liegt dies neben der Sache. Die Beklagte ist nach § 3 Abs. 1 und 2 KAG zur Erhebung örtlicher Verbrauchs- und Aufwandsteuern befugt und hat diese durch Satzung zu regeln (§ 2 Abs. 1 KAG). Bei der Spielgerätesteuer handelt es sich um eine Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2 a GG, mit welcher die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Spielers erfasst wird und die indirekt (beim Veranstalter) erhoben wird (vgl. BVerwGE 123, 218 ff; 135, 367 ff; Urteil der Kammer vom 06.04.2016, 4 A 238/14). Eine Rechtsverordnung im Sinne von Art. 38 SHVerf steht nicht in Rede.
Die Beklagte hat in nicht zu beanstandender Weise von ihrer aus § 2 Abs. 2 KAG folgenden Befugnis Gebrauch gemacht und am 17.06.2014 eine Vergnügungssteuersatzung erlassen, welche rückwirkend zum 01.01.1997 in Kraft getreten ist (§ 11 der Satzung, vgl. Bl. 73 GA).
Die Satzung ist formell und materiell rechtmäßig. Sie ersetzt (im Sinne des § 2 Abs. 2 S. 1 KAG) die alte Vergnügungssteuersatzung vom 20.06. 1989 in der Fassung der ersten bzw. zweiten Nachtragssatzung und bringt dies auch im Wortlaut zum Ausdruck (§ 11 S. 2 der Satzung). In materieller Hinsicht ist die gewählte Bemessungsgrundlage (elektronisch gezählte Bruttokasse) ein rechtmäßiger Maßstab, der einen sachgerechten Bezug zum Vergnügungsaufwand des einzelnen Spielers darstellt (vgl. BVerwGE 123, 218, 225; Urteil der Kammer vom 06.04.2016, 4 A 238/14). Auch gegen den gewählten Steuersatz in Höhe von 10% (§ 5 Abs. 1 der Satzung) sind keine Bedenken ersichtlich.
Die Beklagte hat den Widerspruch gegen die angefochtenen Steueranmeldungen auch zu Recht zurückgewiesen und im angefochtenen Widerspruchsbescheid vom 03.07.2015 eine veränderte Steuerfestsetzung auf der Grundlage der rückwirkend erlassenen Satzung erlassen. Entgegen der in der mündlichen Verhandlung geäußerten Auffassung der Klägerin hat die Beklagte der Festsetzung nicht den Stückzahlmaßstab zugrunde gelegt, sondern vielmehr auf der Grundlage der neuen Satzung den Maßstab der (geschätzten) Bruttokasse.
Nicht zu beanstanden ist zunächst die Schätzung der Besteuerungsgrundlage. Nachdem die Klägerin auch auf mehrfache Aufforderung (vgl. Bl. 276 und Bl. 311 Beiakte A) ihrer Verpflichtung aus § 6 Abs. 5 der Satzung nicht nachgekommen war und Zahlen zu den Brutto-Einspielergebnissen nicht mitgeteilt hatte, war die Beklagte berechtigt, die Besteuerungsgrundlage zu schätzen. Nach § 162 Abs. 2 AO i. V. m. § 11 Abs.1 S. 2 KAG darf die zuständige Behörde die Besteuerungsgrundlagen unter anderem dann schätzen, wenn der Steuerpflichtige entsprechende Auskünfte verweigert. Dabei sind alle Umstände zu berücksichtigen, die für die Schätzung von Bedeutung sind (§ 162 Abs. 1 S. 2 AO). Ziel einer Schätzung ist es, die größtmögliche Wahrscheinlichkeit der Richtigkeit zu erreichen. Die Schätzungsergebnisse müssen daher schlüssig, wirtschaftlich möglich und vernünftig sein. Die Beklagte hat ihrer Schätzung unter Auswertung der feststehenden Bruttokasse für den Zeitraum von Juli 2009 bis Mai 2015 im Wege eines „inneren Betriebsvergleichs“ die Bruttokasse im Zeitraum Juli 2009 bis Juni 2010 zugrunde gelegt, wobei es sich um den Zeitraum von einem Jahr mit der niedrigsten Bruttokasse handelt. Gegen diese Schätzungsmethode ist auch angesichts der Schwankungen nichts zu erinnern. Auch die Klägerin hat insoweit keine Einwände erhoben.
Ferner hat die Beklagte auch die Bemessungsgrundlage der Bruttokasse zugrunde gelegt und auf dieser Grundlage die Steuer festgesetzt, wie sich aus dem eindeutigen Wortlaut des Widerspruchsbescheides ergibt. Lediglich auf der Grundlage des in § 2 Abs. 2 S. 3 KAG, § 11 S. 3 der Satzung verankerten Schlechterstellungsverbots ist ein Zahlungsgebot nur in Höhe von 98.200 € (Summe der sich aus dem Stückzahlmaßstab ergebenden Steuer) erlassen worden. Hinsichtlich der noch offenen Vergnügungssteuerforderungen für den Zeitraum von Januar 2003 bis April 2004 stand der Festsetzung auch nicht das Erlöschen der Steueransprüche aufgrund der Zahlungsverjährung (§ 47 i. V. m. § 228 AO) entgegen. Die Verjährung war insoweit durch die am 30.12.2008 zugestellte Mahnung vom 29.12.2008 (Bl. 248 ff, 253 f Beiakte A) unterbrochen, § 231 Abs. 1 S. 1 AO i.V.m. § 11 Abs. 1 S. 2 KAG. Hinsichtlich der verjährten Steuerforderungen für die Zeiträume Oktober und Dezember 2002 sind die Festsetzungen von der Beklagten in der mündlichen Verhandlung aufgehoben worden. Soweit in den Verwaltungsvorgängen hinsichtlich der Monate Oktober 1998, Dezember 198, Mai, Juni Juli und August 1999 und Februar 2000 keine Steueranmeldungen vorhanden waren, hat die Klägerin in der mündlichen Verhandlung erklärt, dass auch für diese Zeiträume Steueranmeldungen abgegeben worden sind. Ferner sind auch unstreitig für diese Zeiträume Zahlungen erfolgt.
2. Der Klagantrag zu 2) mit dem Inhalt, die Beklagte zu verpflichten, ein Erstattungsguthaben in Höhe von 95.744,40 € zu erteilen, ist teilweise unzulässig und im Übrigen jedenfalls unbegründet.
Hinsichtlich eines Betrages in Höhe von 35.212,26 € (Höhe der unstreitig nach dem Widerspruchsbescheid noch offenen Forderungen von 38.338,50 € abzüglich 3.126,24 € für die Monate Oktober und Dezember 2002) ist die Klage unzulässig. Insoweit fehlt es an der Klagebefugnis (§ 42 Abs. 2 VwGO), da ein Anspruch der Klägerin nicht denkbar erscheint. Ein Erstattungsanspruch nach § 37 Abs. 2 AO setzt eine Zahlung der Steuer ohne rechtlichen Grund voraus. Ist eine Zahlung (noch) nicht erfolgt, scheidet ein Erstattungsanspruch von vorneherein aus.
Im Übrigen ist die Klage zulässig. Entweder geht man insoweit von einem Anwendungsfall des § 113 Abs. 1 S. 2 VwGO (Klage auf Folgenbeseitigung), die nicht als Klageänderung anzusehen ist (BVerwG, Urteil vom 10.11.1965, V C 100.64, Juris) oder von einer im vorliegenden Fall aufgrund der rügelosen Einlassung der Beklagten bzw. der zu bejahenden Sachdienlichkeit zulässige Klageänderung (§ 91 Abs. 1 VwGO) aus, bei der die fehlende Durchführung eines Vorverfahrens nicht entgegengehalten werden kann (vgl. Kopp/Schenke 22. Auflage, § 68 VwGO Rn. 23 a) bzw. bei der es wegen des Vorranges der bundesrechtlichen Regelung des § 113 Abs. 1 S. 2 VwGO vor dem über § 11 Abs. 1 S. 2 KAG als Landesrecht anwendbaren § 218 Abs. 2 S. 2 AO ohnehin keines vorherigen Verwaltungsverfahrens bedarf (vgl. OVG Mecklenburg-Vorpommern, Urteil vom 15.12.2009, 1 L 167/08, Juris).
Insoweit ist die Klage aber unbegründet, da ein Erstattungsanspruch wegen des Vorliegens eines rechtlichen Grundes in Gestalt der wirksamen und rechtmäßigen (s.o.) Festsetzungsbescheides nicht besteht.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 155 Abs.1 S. 1, 2. Alt. VwGO analog aufgrund der teilweisen Aufhebung der Steuerfestsetzung in der mündlichen Verhandlung.
Sie ist gemäß § 167 VwGO i.V.m. § 708 Nr. 11, 711, 709 ZPO vorläufig vollstreckbar.
Ein Grund für die Zulassung der Berufung durch das erkennende Gericht nach § 124 Abs. 2 Nr. 3 (grundsätzliche Bedeutung) bzw. Nr. 4 (Divergenz) i.V.m. § 124 a Abs. 1 S. 1 VwGO besteht nicht.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 228 AO
§ 68 VwGO
§ 167 VwGO
§ 11 Abs. 1 KAG
§ 218 Abs. 2 AO
§ 113 Abs. 1 S. 1 VwGO
§ 3 Abs. 1 und 2 KAG
§ 2 Abs. 1 KAG
§ 2 Abs. 2 KAG
§ 2 Abs. 2 S. 1 KAG
§ 162 Abs. 2 AO
§ 11 Abs.1 S. 2 KAG
§ 162 Abs. 1 S. 2 AO
§ 2 Abs. 2 S. 3 KAG
§ 231 Abs. 1 S. 1 AO
§ 11 Abs. 1 S. 2 KAG
§ 42 Abs. 2 VwGO
§ 37 Abs. 2 AO
§ 113 Abs. 1 S. 2 VwGO
§ 91 Abs. 1 VwGO
§ 218 Abs. 2 S. 2 AO
§ 155 Abs.1 S. 1, 2. Alt. VwGO
§ 708 Nr. 11, 711, 709 ZPO
§ 124 a Abs. 1 S. 1 VwGO
Art. 105 Abs. 2 a GG

Zitierte Entscheidungen: BVerwGE 123, 218
BVerwGE 123, 218, 225
4 A 238/14
V C 100.64
1 L 167/08