Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2021-04-14, Aktenzeichen 3 K 654/18

Tenor:
Orientierungssatz
1. Seit dem die Rechtsprechung ändernden BFH-Urteil vom 28.7.2011 - V R 28/09 (BFHE 235, 22; BStBl II 2014, 406) erbringt der Insolvenzverwalter bei der freihändigen Veräußerung von beweglichen Gegenständen, an denen ein Absonderungsrecht eines Sicherungsnehmers besteht, eine entgeltliche Leistung an den Sicherungsnehmer.(Rn.62)
2. Dem Insolvenzverwalter ist Vertrauensschutz gemäß § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO in die vor Veröffentlichung des BFH-Urteils vom 28.7.2011 geltende Rechtslage zu gewähren. Die o.g. Rechtsprechungsänderung bezieht sich auch auf die vorliegende Fallkonstellation. Zwar lag dem BFH-Urteil vom 18. August 2005 - V R 31/04 (BFHE 211,551; BStBl II 2007, 183) ein Sachverhalt zu Grunde, in dem keine Vereinbarung mit dem Absonderungsberechtigten vorlag und über die gesetzlichen Verwertungskosten nach § 171 InsO zu entscheiden war. Allerdings liegt auch der vorliegende Fall letztlich nicht anders, denn die im Streit stehende Teil-Verwertungsvereinbarung geht nicht über die dem Kläger ohnehin kraft Gesetzes zustehenden Beträge hinaus.(Rn.65)
3. Mit der Vorschrift des § 176 AO soll verhindert werden, dass die Rechtmäßigkeit eines Änderungsbescheids anhand einer neuen Rechtsprechung geprüft wird. Wird die von der Finanzbehörde der Änderung zugrunde gelegte Rechtsanwendung vom Gericht bei seiner Überprüfung des Änderungsbescheids nicht geteilt, ist für die weitere Überprüfung des Bescheids auch eine zwischenzeitlich zuungunsten des Steuerpflichtigen ergangene Rechtsprechung seitens des Finanzgerichts unbeachtet zu lassen. (hier: Abschluss einer Teil-Verwertungsvereinbarung mit der Sicherungsnehmerin und freihändige Veräußerung sowie Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldung vor der Veröffentlichung der Rechtsprechungsänderung).(Rn.65)
4. Zur Geschäftsveräußerung im Ganzen und zu Leistungsbeziehungen zwischen Insolvenzverwalter und absonderungsberechtigtem Gläubiger bei Erlösverteilung im Zuge der Abwicklung des Insolvenzverfahrens.(Rn.48)
Der Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Juli 2011 vom 15. November 2013 in Gestalt der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 11. Juni 2018 wird dahingehend abgeändert, dass die Umsatzsteuer-Vorauszahlung auf € herabgesetzt wird.
Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung oder Hinterlegung in Höhe des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht der Kläger zuvor Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligte streiten sich über die Frage, ob dem im Rahmen der Erlösverteilung im Zuge der Abwicklung des Insolvenzverfahrens zwischen dem Kläger als Insolvenzverwalter und der absonderungsberechtigten Gläubigerin, der Bank D, vereinbarten Massebeitrag von Mio. € eine steuerbare und steuerpflichtige Leistungsbeziehung zugrunde liege oder nicht oder ob es sich hierbei lediglich um einen im Rahmen eines Streits über mögliche Insolvenzanfechtungsansprüche gezahlten vorläufigen Betrag handele, dem keine gegenseitige Leistungsbeziehung zu Grunde liegt.
Über das Vermögen der B GmbH wurde mit Beschluss des Amtsgerichts Halle (Saale) vom 1. November 2010 (Az. IN) das Insolvenzverfahren eröffnet und der Kläger zum Insolvenzverwalter bestellt. Unternehmensgegenstand der Insolvenzschuldnerin war ausweislich der Eintragung im Handelsregister die Produktion und der Vertrieb von Lebensmitteln.
Der Insolvenzeröffnung ging folgender Sachverhalt voraus:
Die Insolvenzschuldnerin beabsichtigte (vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens) auf von ihr im Jahr 2006 erworbenen Grundstücken in Z eine L-fabrik zu errichten und zu betreiben. Die Errichtung der L-fabrik wurde im Wesentlichen durch die Bank D finanziert, die zur Insolvenztabelle insgesamt Forderungen von Mio. € sowie mögliche weitere Forderungen für den Fall einer erfolgreichen Bürgschaftsinanspruchnahme von Mio. € anmeldete und Absonderungsrechte an den insolvenzschuldnerischen Vermögensgegenständen geltend machte. Zur Sicherung der Darlehensforderungen hatte die Insolvenzschuldnerin neben erstrangigen Buchgrundschulden und einer Sicherungsübereignung des gegenwärtigen und zukünftigen Anlagevermögens durch Verträge vom 17. Dezember 2007 u.a. ihre gegenwärtigen und zukünftigen gewerblichen Schutzrechte abgetreten sowie das gegenwärtige und zukünftige Anlage- und Umlaufvermögen an die Bank D übereignet. Wegen der Einzelheiten wird auf die in den Akten des Beklagten befindlichen Verträge verwiesen.
Die geplante Errichtung der L-fabrik sollte im August 2009 abgeschlossen sein und zu diesem Zeitpunkt die Produktion beginnen. Tatsächlich verzögerte sich auf Grund von Baumängeln die Fertigstellung, so dass die ab dem 2. Quartal 2009 geplanten Umsätze hieraus ausblieben und die Deckung der Betriebskosten nicht mehr gewährleistet war. Die Bank D unterstützte die Insolvenzschuldnerin trotz der eingetretenen Verzögerungen bei der Errichtung der L-fabrik zunächst weiter und gewährte ihr weitere Zwischenfinanzierungen. Nachdem die Leistungsfahrt der Fabrik aber selbst bis Mitte April 2010 noch nicht erfolgt war und zudem völlig ungewiss war, ob und wann die Fabrik überhaupt in Betrieb genommen werden kann, kündigte die Bank D gegenüber der Insolvenzschuldnerin mit Schreiben vom 16. April 2010 die Geschäftsverbindung und stellte sämtliche Darlehen sofort fällig woraufhin die Insolvenzschuldnerin am 20. April 2010 einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens stellte.
Der Kläger wurde daraufhin zunächst zum vorläufigen Insolvenzverwalter bestellt. Die L-fabrik wurde während des vorläufigen Insolvenzverfahrens weitergebaut und konnte letztlich im September 2010 fertig gestellt werden.
Das Insolvenzverfahren wurde schließlich mit Beschluss des Amtsgerichts Halle (Saale) vom 1. November 2010 (Az. IN ) eröffnet und der Kläger zum Insolvenzverwalter bestellt.
Mit notariellem Vertrag vom 8. Juli 2011 veräußerte er das wesentliche Vermögen der Insolvenzschuldnerin zu einem Kaufpreis von insgesamt Millionen € an die E-GmbH E. Veräußerte Vermögensbestandteile waren dabei ausweislich von § 1 des Vertrages im Einzelnen: Grundstücke, über die sich die L-produktionsfabrik der Insolvenzschuldnerin erstreckte, auf den Grundstücken befindliche Gebäude und Anpflanzungen, technische Ausstattung der Gebäude, sonstige Betriebs- und Geschäftsausstattungen, Roh- Hilfs- und Betriebsstoffe sowie immaterielle Vermögensgegenstände gemäß den Anlagen 5 bis 8 zum Vertrag (Rezepturen zur Herstellung modifizierter L-, Lizenzen, vorläufige Dokumentation zur L-fabrik und die M- Marke „). Ausweislich von § 5 des Vertrages sollte sich der Kaufpreis wie folgt zusammensetzen:
-
Grundstücke und Gebäude:
Mio.
€ netto
technische Ausstattung:
Roh- Hilfs- und Betriebsstoffe:
immaterielle Vermögensgegenstände:
Die Kaufvertragsparteien gingen in § 5 Abs. 6 des Vertrages davon aus, dass eine Geschäftsveräußerung im Ganzen i.S.v. § 1 Abs. 1a Umsatzsteuergesetz (UStG) vorliege, so dass kein Umsatzsteuerausweis zu erfolgen habe. Für den Fall, dass sich nachträglich eine Umsatzsteuerpflicht herausstellen sollte, wurde vereinbart, dass der Nettokaufpreis zuzüglich der jeweils gesetzlich geschuldeten Umsatzsteuer vereinbart sei. Der Kaufpreis war i.H.v. Mio. € bereits bei Kaufvertragsabschluss auf ein Konto des Klägers gezahlt worden. Gem. § 6 des Vertrages sollte der Übergang von Besitz/Nutzen/Lasten am Tag des Zahlungseinganges des Betrages von Mio. € sein. Der Restbetrag von Mio. € sollt erst 8 Jahre nach Beurkundung fällig werden, mithin am 8. Juli 2019.
Dem Vertrag voraus ging ein mit Zustimmung der Gläubigerversammlung ausgeschriebenes internationales offenes Bieterverfahren. Die Gläubigerversammlung hatte bereits am 29. Juni 2011 die Zustimmung zu einer Veräußerung an den Bestbietenden erteilt.
Zur Vollziehung des Verkaufsvertrages im Hinblick auf eine teilweise Auskehr des erzielten Veräußerungserlöses schloss der Kläger mit der Bank D am 7. Juli/ 8. August 2011 eine Teil-Verwertungsvereinbarung. Hierdurch sollte zum einen eine Lastenfreistellung aller Veräußerungsgegenstände erreicht werden, um den Veräußerungsvertrag im Interesse des Erwerbers schnellstmöglich abschließen zu können. Zum anderen sollten die Absonderungsrechte der Bank D hinsichtlich der ihr übertragenen Sicherheiten und andererseits Insolvenzanfechtungsansprüche des Klägers gegenüber der vorläufig vergleichsweise durch eine angemessene Verteilung des Veräußerungserlöses geregelt werden. Es sollte sich ausdrücklich um eine vorläufige Regelung handeln, mit der die Rechte des Klägers aus insolvenzspezifischen Ansprüchen und Ansprüchen aus gegebenenfalls nicht wirksamer Einräumung von Sicherungsrechten an den Absonderungsberechtigten unberührt bleiben sollten (vgl. die dortige Präambel). In Ziffer 2 einigten sich die Vertragsparteien (unter Berücksichtigung der Präambel) wie folgt:
„Die Parteien sind sich darüber einig, dass in ihrem Verhältnis ein Kaufpreisanteil in Höhe von Mio. €, welcher auf den good will des Unternehmens entfällt, der Insolvenzmasse zusteht. Von dem bei Vertragsschluss fälligen Kaufpreisanteil in Höhe von Mio. € entfällt dabei auf den good will Anteil der Insolvenzmasse in Höhe von insgesamt Mio. € ein Anteil von Mio. € Aus dem verbleibenden Anteil von Mio. € erhält die Insolvenzmasse darüber hinaus einen Massebeitrag von 9 v.H. Zusätzlich erhält die Insolvenzmasse auf den Massebeitrag in Höhe von 9 v.H., soweit dieser auf den Verkauf von Grundvermögen bezogen ist, die auf den Massebeitrag zu berechnende Umsatzsteuer in gesetzlicher Höhe. Die Parteien gehen derzeit vorläufig davon aus, dass der Grundstücksanteil an dem Kaufpreisteil in Höhe von Mio. € Mio. € beträgt, woraus sich ein Umsatzsteuerbetrag von € ergibt.
Von dem in Zahlungsfrist (acht Jahre) von dem Erwerber zu zahlenden Kaufpreisanteil i.H.v. Mio. € steht der Insolvenzmasse der restliche good will Anteil in Höhe von Mio. € zu. Von den verbleibenden Mio. € erhält die Insolvenzmasse wiederum 9 v.H., mithin einen Betrag in Höhe von Mio €. Auch hier gilt grundsätzlich die vorgenannte Regelung zur Umsatzsteuer, wobei die Parteien derzeit davon ausgehen, dass in dem in Frist zu zahlenden Kaufpreisanteil von Mio. € kein Verwertungsanteil für die Grundstücke enthalten ist….“
Damit sollte der Kläger aus dem ersten Kaufpreisanteil von Mio. € insgesamt einen Betrag von Mio € und aus dem zweiten, im Jahr 2019 fälligen Betrag von Mio. € einen Betrag von 1.Mio € erhalten. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Teil-Verwertungsvereinbarung verwiesen.
Der Kläger reichte die Umsatzsteuer-Voranmeldung für den Monat Juli 2011 am 5. September 2011 beim Beklagten ein, in der er die Umsätze nach vereinbarten Entgelten berechnete. Er erklärte Umsätze zum Regelsteuersatz i.H.v. € sowie abziehbare Vorsteuerbeträge von € und berechnete eine festzusetzende Umsatzsteuer-Vorauszahlung von €.
Der Beklagte führte in der Zeit vom 8. Januar 2013 bis 2. Juli 2013 bei dem Kläger eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung durch, die sich nach einer Erweiterung der Prüfung u.a. auf den Voranmeldungszeitraum Juli 2011 bezog. Der Prüfungsbericht, auf den hinsichtlich der einzelnen Feststellungen Bezug genommen wird, datiert auf den 29. Juli 2013.
Der Beklagte war unter Tz. 11 des Prüfungsberichtes „Masseanteil am Kaufpreis in Höhe von Mio. €“ der Auffassung, dass der Kaufpreisanteil in Höhe von Mio € für den „good will“, d.h. die im Vertrag beschriebenen immateriellen Vermögensbestandteile nicht als Bestandteil der Geschäftsveräußerung im Ganzen, sondern als sonstige Leistung außerhalb der Geschäftsveräußerung im Ganzen zu beurteilen sei, da dem Kläger keine immateriellen Gegenstände ohne Sicherungsabtretung zur Verfügung gestanden hätten. Die Insolvenzschuldnerin habe vielmehr die entsprechenden Schutzrechte mit Sicherungsabtretung vom 17. Dezember 2007 bzw. mit der Globalzession vom 21. Dezember 2007, d.h. als Sicherheit für notwendige Darlehensausreichungen zur Herstellung der geplanten L-fabrik an die Bank D abgetreten. Damit habe dem vereinbarten Entgelt keine Übertragung eines Wirtschaftsguts gegenübergestanden, da sämtliche im Kaufvertrag vereinbarten immateriellen Wirtschaftsgüter der Sicherungsübereignung an die Bank D unterlegene haben. Der Kläger habe keine eigenen nicht sicherungsübereigneten Wirtschaftsgüter verkauft. Das Entgelt sei vielmehr für eine sonstige Leistung des Klägers gezahlt worden. Damit liege umsatzsteuerrechtlich ein Leistungsaustausch in Form einer sonstigen Leistung vor, welche steuerbar und mangels einer Befreiungsvorschrift auch steuerpflichtig sei. Aufgrund der vertraglich vereinbarten Nachschusspflicht für eine eventuell noch anfallende Umsatzsteuer stellten die Mio € auch das umsatzsteuerliche Entgelt da. Die Umsätze zum Regelsteuersatz für den Voranmeldungszeitraum Juli 2011 sei daher um Mio € zu erhöhen. Hieraus folge eine Erhöhung der Umsatzsteuervorauszahlung für den Monat Juli 2011 von €.
In Auswertung des Prüfungsberichts erließ der Beklagte am 15. November 2013 einen gem. § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) geänderten Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Juli 2014. Er setzte die Umsatzsteuer-Vorauszahlung auf € fest und berechnete einen Nachzahlungsbetrag von €. Der Festsetzung legte er steuerpflichtige Umsätze zu 19 v.H. von € sowie unverändert abziehbare Vorsteuerbeträge von € zu Grunde. Der Vorbehalt der Nachprüfung blieb bestehen.
Hiergegen legte der Kläger am 25. November 2013 Einspruch ein.
Zur Begründung führte er aus, dass auch die Veräußerung der immateriellen Wirtschaftsgüter im Rahmen einer nicht umsatzsteuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen erfolgt sei. Er sei bei der Verwertung des schuldnerischen Vermögens keinesfalls fremdnützig tätig geworden. Insbesondere habe er keine Geschäftsbesorgung für die Bank D vorgenommen. Er habe als Insolvenzverwalter vielmehr die Pflicht, das schuldnerische Vermögen bestmöglich zu verwerten und mögliche Ansprüche des verwalteten Vermögens zu sichern. Nur diesen gesetzlichen Auftrag habe er mit der Veräußerung des schuldnerischen Vermögens erfüllt. Er wies darauf hin, dass derzeit parallel ein Schiedsgerichtsverfahren gegen das auf Grund der mangelhaften Herstellung der L-produktionsanlage geführt werde. Der Kläger habe im Jahr 2011 den Rücktritt vom Vertrag gegenüber dem erklärt und fordere im Rahmen des Schiedsgerichtsverfahrens die Rückzahlung des Werklohnes von ca.. € Zug um Zug gegen Rückzahlung von Wertersatz i.H.v. ca. €, da die Rückgabe der Anlage auf Grund der zwischenzeitlichen Veräußerung nicht möglich sei. Es sei streitig, ob und in welchem Umfang der Bank D Absonderungsrechte zustehen und in welchem Umfang die Stellung von Sicherheiten von dem Kläger gem. § 133 Abs. 1 der Insolvenzordnung (InsO) anfechtbar sei. Dieser Streit sei aber im Einvernehmen mit der Bank D zunächst bis zum Abschluss des Schiedsgerichtsverfahrens zurückgestellt worden. Die Bank D habe zudem ebenso wie auch der Beklagte in der Gläubigerversammlung vom 29. Juni 2011 der Veräußerung des schuldnerischen Vermögens zugestimmt. Hierbei sei auch erläutert worden, dass der Masse zunächst nur ein Kaufpreis von Mio. € für die immateriellen Vermögensgegenstände endgültig zufließen solle. Es sollte zunächst gemeinsam mit der Bank D die Rechtsverfolgung gegenüber dem abgeschlossen werden um danach die streitige Auseinandersetzung über die Insolvenzfestigkeit der Sicherheiten zu führen.
Die Veräußerung des Vermögens der Schuldnerin sei auch notwendig gewesen, da der Kläger mit der Produktionsanlage auf Grund deren Mangelhaftigkeit sowie fehlender Liquidität keine längerfristige Betriebsfortführung habe vornehmen können.
Obwohl der Kläger von der Anfechtbarkeit der Sicherungsrechte der Bank D ausgehe, sei der Verkauf des schuldnerischen Vermögens einvernehmlich mit der Bank D vorgenommen worden. Diese habe auch bereits die fälligen Verwertungserlöse mit Ausnahme derjenigen, die auf die immateriellen Vermögensgüter der Insolvenzschuldnerin entfielen, ausgezahlt bekommen. Dieses sei aber ausschließlich deshalb erfolgt, weil der Kläger im Zusammenhang mit der Verfolgung von Mängelansprüchen gegenüber dem erfolgreich mit der Bank D zusammenarbeite und die Auseinandersetzung mit der Bank D vor diesem Hintergrund zunächst einvernehmlich zurückgestellt worden sei. Dies auch deshalb, da noch nicht feststehe, in welchem Umfang Absonderungsrechte tatsächlich bestehen. Der Kläger werde zu gegebener Zeit insolvenzspezifische Ansprüche geltend machen und ggf. einen Teil der Verwertungserlöse zurückverlangen. Diesbezüglich habe die Bank D bereits einen Verjährungsverzicht erklärt. Da bei der Bank D insoweit kein Ausfallrisiko gesehen werde, sei diese bis zur Klärung der insolvenzspezifischen Ansprüche faktisch zunächst lediglich Treuhänderin der Verwertungserlöse. Entgegen der Auffassung des Beklagten ständen die veräußerten immateriellen Vermögensgegenstände auch im lastenfreien Eigentum der Insolvenzschuldnerin. Insoweit hätten keine Sicherungsrechte der Bank D bestanden. Die immateriellen Vermögensgegenstände seien auch von erheblicher wirtschaftlicher Bedeutung gewesen. So hätten schon Kundenbeziehungen aus dem Verkauf der hergestellten L- bestanden. Auch habe die Insolvenzschuldnerin über Know-how in der Form des auf die Produktionsanlage eingearbeiteten Personals verfügt sowie über eine Genehmigung nach dem Bundesimmissionsschutzgesetz (BImSchG), ohne die die Fabrik nicht betrieben werden könne. Gleiches gelte für die mitveräußerte Dokumentation sowie die Rezepturen und die Software nebst Zugangscodes. Ohne diese hätte die computergesteuerte Produktionsanlage nicht betrieben werden können. Letztlich hätte die Produktionsanlage ohne die immateriellen Güter nicht betrieben werden können. Der vereinbarte Preis sei im Rahmen eines internationalen Bieterverfahrens, welches den von der EU-Kommission bei Beihilfenbezug geforderten Kriterien erfülle, ermittelt worden und spiegele daher den im Verkehr erzielbaren Wert der immateriellen Güter unmittelbar wieder. Es sei auch unstreitig, dass der Bank D an den veräußerten immateriellen Vermögensgegenständen keine Absonderungsrechte zustehen würden.
Der Beklagte ignoriere mit seiner Argumentation zudem die Preisbildung der Kaufvertragsparteien und konstruiere entgegen den eindeutigen kaufvertraglichen Regelungen ein umsatzsteuerpflichtiges Dienstleistungsentgelt. Selbst wenn der für die immateriellen Vermögensgegenstände vereinbarte Kaufpreis deren Verkehrswert deutlich überschreiten sollte, so wäre der Beklagte dennoch an die Preisbildung der Kaufvertragsparteien gebunden. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Einspruchsschreiben verwiesen.
Mit Einspruchsentscheidung vom 11. Juni 2018 setzte der Beklagte die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für Juli 2011 auf € herab und wies den Einspruch im Übrigen als unbegründet zurück. Die Herabsetzung erfolgte, da der Beklagte nunmehr den streitigen Betrag von € als Bruttobetrag ansah, aus dem die Umsatzsteuer herauszurechnen sei. Die Umsätze zu 19 v.H. seien daher in diesem Punkt nur um € zu erhöhen, woraus sich eine Erhöhung der Umsatzsteuer um € ergab. Er vertrat nunmehr die Auffassung, dass zwar die im Kaufvertrag vom 8. Juli 2011 vereinbarten Mio. € für die immateriellen Wirtschaftsgüter als Bestandteil des Kaufpreises gem. § 1 Abs. 1a UStG nicht der Umsatzsteuer unterlägen. Allerdings liege eine gem. § 3 Abs. 9 UStG sonstige Leistung des Klägers gegenüber der Bank D mit einer Gegenleistung von Mio. € vor. Da der Kläger keinen Anspruch auf einen Teil des Kaufpreises gehabt habe, stelle die Zahlung der Bank D an den Kläger keine Kaufpreisaufteilung dar. Der Betrag sei, anders als der der „zugeteilte“ Anteil am Veräußerungserlös unveränderlich und verbleibe der Insolvenzmasse auf jeden Fall, unabhängig davon, ob die Sicherungsübereignung der materiellen und immateriellen Wirtschaftsgüter an die Bank D insolvenzfest sei oder nicht. Da en nicht ohne Grund einen Betrag von Mio. € abgäben, sei ein zweiter separater Umsatz in einer sonstigen Leistung des Insolvenzverwalters darin zu sehen, dass dieser mit der Zahlung motiviert wurde, aktiv an einem baldigen Verkauf des Geschäftsbetriebes mitzuwirken. Hätte sich der Verlauf weiter verzögert, wäre in der Folge mit geringeren Geboten zu rechnen gewesen, was insbesondere der Bank D erhebliche Verluste eingebracht hätte. Wegen der weiteren Einzelheiten der Argumentation wird auf die Einspruchsentscheidung verwiesen.
Die hiergegen gerichtete Klage ist am 10. Juli 2018 bei Gericht am eingegangen.
Der Kläger trägt vor, dass eine sonstige Leistung an die Bank D nicht gegeben sei. Dies ergebe sich auch keinesfalls aus der Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7.7./8.8.2011. Denn Grundlage der Vereinbarung sei die beiderseitige Rechtserkenntnis gewesen, dass die Sicherungsrechte der Bank D nicht in vollem Umfang insolvenzfest gewesen seien. Sowohl dem Kläger als auch der sei bewusst gewesen, dass die L-fabrik erst während des Insolvenzantragsverfahrens durch den Kläger in einen betriebsfähigen Zustand versetzt worden sei und dass allein auf Grund der Fertigstellung der L-fabrik in diesem insolvenzanfechtungsrelevanten Zeitraum ein wesentlich höherer Kaufpreis als der Schrottwert habe erzielt werden können. Weil aber die „Werthaltigmachung“ von Sicherungsgut eines Insolvenzgläubigers innerhalb der Krise (hier: während des Insolvenzantragsverfahrens) der Insolvenzanfechtung gem. § 130 Abs. 1 InsO unterliege, seien sich der Kläger und die Bank D darüber einig gewesen, dass der Verwertungserlös jedenfalls vergleichsweise zu einem Teil dem Kläger zustehen müsse, um die Insolvenzanfechtungsansprüche zu erfüllen. Es sei ein erzielter Mehrerlös auf Grund der Werterhöhung des Sicherungsgutes im vorläufigen Insolvenzverfahren in Höhe eines Betrages von mindestens Mio. € angenommen worden. Die Erfüllung eines Insolvenzanfechtungsanspruches sei nicht steuerbar. Denn dadurch würden keine gegenseitigen Leistungen ausgetauscht, sondern lediglich gem. § 143 Abs. 1 InsO insolvenzrechtlich nicht zulässige Vermögensverschiebungen rückgängig gemacht. Der Erwerber sei an einer schnellstmöglichen Beurkundung des Kaufvertrages interessiert gewesen. Der Kläger sei verpflichtet gewesen, im Interesse sämtlicher Insolvenzgläubiger den höchstmöglichen Kaufpreis zu realisieren. Das habe vorausgesetzt, dass die Bank D den Kläger befuge, über ihr Sicherungsgut zu verfügen, um der Erwerberin lastenfreies Eigentum verschaffen zu können. Dass sich der Kläger in der Teil-Verwertungsvereinbarung diese Rechte einräumen ließ, um eine rasche Beurkundung des Kaufvertrages zu ermöglichen, erfolgte auf Grund der ihm obliegenden Pflichten als Insolvenzverwalter. Anderenfalls wäre er Gefahr gelaufen, wegen einer etwaigen Pflichtverletzung nach § 60, 61 InsO von Insolvenzgläubigern in Haftung genommen zu werden. Nichts Anderes gelte hinsichtlich der Vereinbarung über einen Anspruch des Klägers aus dem Verwertungserlös. Denn hierbei handele es sich um die Geltendmachung von insolvenzrechtlichen Anfechtungsansprüchen wegen Wertauffüllung der Sicherungsrechte der Bank D. In der Praxis komme dies am häufigsten bei der Globalzession vor. Hier trete der Schuldner zur Sicherung von Darlehen seine Ansprüche gegen die Kunden im Voraus an den Darlehensgeber ab. Zumeist erfolge der Abschluss der Globalzession außerhalb der Krise, d.h. die antizipierte Forderungsabtretung als solche sei nicht anfechtbar. Anfechtbar sei aber die innerhalb der Krise bewirkte Werthaltigmachung der abgetretenen Forderungen durch den Schuldner (BGH-Urteil vom 29. November 2007 IX ZR 30/07).
Der Kläger habe zudem gegenüber dem Generalunternehmer ein Schiedsgerichtsverfahren auf Rückzahlung des gezahlten Werklohnes Zug um Zug gegen Zahlung von Wertersatz (die Rückgabe sei wegen der zwischenzeitlichen Veräußerung nicht mehr möglich) eingeleitet. In diesem Zusammenhang habe die Bank D mit Vereinbarung vom 13. September 2013 einen Verjährungsverzicht hinsichtlich der vom Kläger geltend gemachten insolvenzrechtlichen Anfechtungsansprüche bezüglich der gewährten Sicherheiten ausgesprochen. In der dortigen Vereinbarung wurde auf die Teilverwertungsvereinbarung vom 7. Juli 2011 Bezug genommen.
Darüber hinaus sei die Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7. Juli/8. August 2011 frühestens im August 2011 wirksam geworden, so dass ein eventueller Umsatz auch erst im Besteuerungszeitraum August und nicht bereits im Juli zu erfassen wäre. Auch wäre hinsichtlich des erst im Jahr 2019 fälligen Betrages von Mio. € die EuGH-Vorlage des BFH vom 21. Juni 2017 (V R 51/15, BFHE 258, 505) zu beachten. Nach Auffassung des BFH wäre § 13 Abs. 1 Nr. 1a UStG im hier zu beurteilenden Fall angesichts der langen Vorfinanzierungsdauer der Umsatzsteuer einschränkend auszulegen, was zur Folge hätte, dass der Betrag von Mio. € erst im Besteuerungszeitraum der Vereinnahmung, also im Jahr 2019 erfasst werden dürfte. Die vom Beklagten vorgelegte Fassung mit Unterschrift auch der Bank D am 7. Juli 2019 sei vermutlich eine vor Eingang des Originals vorab per Email übermittelte Fassung. Wann diese Fassung an den Kläger übersandt worden sei, sei letztlich nicht mehr aufklärbar.
Der Kläger habe mit der Bank D auch stets offen kommuniziert, dass er deren Sicherungsrechts zumindest teilweise für anfechtbar halte. Mit der Teil-Verwertungsvereinbarung sollte der Masse stets nur ein Mindestanteil am Verwertungserlös zugewiesen werden. Der Umstand, dass der Anteil der Masse formal mit dem Erlös für das immaterielle Vermögen verknüpft worden sei, habe sich zwar in Anbetracht der hiesigen Auseinandersetzung als ungeschickt erwiesen. In der Sache sei diese Verknüpfung aber seinerzeit praktikabel gewesen, weil der vereinbarte Betrag „gepasst“ habe und es andererseits auch zweifelsfrei immaterielle Vermögenswerte gegeben habe, an denen keine Sicherungsrechte bestanden hätten, wie etwa die begründeten Kundenbeziehungen, das know how in Form von auf der Produktionsanlage eingearbeitetem Personal, Zugangscodes, sowie die für den Betrieb erteilte Genehmigung nach dem BImSchG.
Trotz dieses Betrages habe die Teil-Verwertungsvereinbarung aus Sicht des Klägers letztlich nur der Sicherung eines Mindest-Insolvenzanfechtungsanspruches gedient. Es sei stets klar gewesen, dass die Frage des tatsächlichen Umfangs der Anfechtbarkeit der Sicherungsrechte der Bank D zu einem späteren Zeitpunkt noch abschließend geprüft werden müsste. Es sei aus damaliger Sicht des Klägers sogar fraglich gewesen, ob die Sicherungsrechte nicht insgesamt anfechtbar gewesen seien mit der Folge, dass der gesamte Verwertungserlös dem Kläger zugestanden hätte. Denn die habe auf Grund der hohen Darlehensforderungen und ihrem umfassenden Sicherungspaket einen starken wirtschaftlichen Einfluss auf die Schuldnerin gehabt. Sie habe durch ihre wirtschaftliche Macht die Geschicke der Schuldnerin lenken können und habe so Einflussmöglichkeiten gehabt, die sonst nur Gesellschaftern zugestanden hätten. Vor diesem Hintergrund sei zu klären gewesen, ob die Bank D nicht als Quasi-Gesellschafterin der Insolvenzschuldnerin zu behandeln gewesen sei, was gem. § 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO zur Folge gehabt habe, dass ihre gesamten Darlehensforderungen nachrangig und die Sicherungsrechte gem. § 135 Abs. 1 Nr. 1 InsO angefochten werden könnten. Mit der Teil-Verwertungsvereinbarung sollte vor diesem Hintergrund noch keine abschließende Regelung darüber getroffen werden, wem der Verwertungserlös letztlich in welcher Höhe zusteht. Dass sich der vereinbarte „Mindestanfechtungsbetrag“ auf das im Kaufvertrag genannte und ebenfalls mit Mio. € bewertete „immaterielle Vermögen“ bezog, hatte praktische Hintergründe. Zum einen waren beide Beträge gleich. Zum anderen hatten sich die Sicherungsrechte der Bank D nicht auf alle immateriellen Vermögenswerte erstreckt. Letztlich sei die Position „good will“ lediglich ein vorläufiger Posten für eventuelle Ansprüche der Masse gegen die Bank D gewesen, ohne dass dem irgendeine Leistung der Masse an die Bank D gegenübergestanden hätte.
Zwischenzeitlich habe der Kläger aber auch zwei Rechtsgutachten anfertigen lassen. Danach stehe für den Kläger fest, dass nur eine Anfechtung der Wertauffüllung der Sicherungsrechte der Bank D in der Zeit des vorläufigen Insolvenzverfahrens gem. § 130 Abs. 1 InsO erfolgversprechend sei und dass ihm insoweit ein Anteil an dem Verwertungserlös von mindestens Mio. € zustehen müsse.
Mit dieser Argumentation habe der Kläger letztlich Recht behalten, denn am 26. Juli /5. August 2019 habe er eine abschließende Vergleichsvereinbarung mit der nunmehr als F firmierenden Landes geschlossen. Die Vereinbarung sehe vor, dass die die immateriellen Rechte und Güter der Schuldnerin aus dem Insolvenzbeschlag freigebe und dass der Masse aus dem Rechtsgrund der Insolvenzanfechtung ein Gesamtbetrag von ca. Mio. € zustehen solle. Nach der nunmehr abschließenden Vereinbarung ständen der Masse letztlich folgende, aus dem Verwertungserlös einzubehaltende Beträge zu:
für aufgrund von Insolvenzanfechtung im Vergleichswege freigegebene immaterielle Rechte und Güter: Mio. €
Betrag für Anfechtung der Wertauffüllung des bewegl. Anlagevermögens: , Mio. €
Gesetzliche Pauschalen von insg. 9 v.H. gem. § 171 InsO für Feststellung und Verwertung von beweglichem Sicherungsgut sowie vereinbarte Pauschale von 9 v.H. für die Verwertung der Betriebsgrundstücke: Mio. €
Umsatzsteuer auf den 9%igen Massebeitrag für die Verwertung der Grundstücke: Mio. €
Hinsichtlich des Massebeitrages für die Verwertung der beweglichen Gegenstände seien sich die Parteien der Teil-Verwertungsvereinbarung und der abschließenden Vereinbarung einig gewesen, dass hier nur der gesetzlich ohnehin zu zahlende Massebeitrag geschuldet werde. Dieser habe nach der zum Zeitpunkt der Teil-Verwertungsvereinbarung im Jahr 2011 nach dem BFH-Urteil vom 18. August 2005 (V R 31/04) nicht der Umsatzsteuer unterlegen. Die insoweit erst später ergangene Rechtsprechungsänderung (BFH-Urteil vom 28. Juli 2011, V R 28/09) sei daher auf den vorliegenden Fall nicht anzuwenden.
Der Kläger beantragt,den Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Juli 2011 vom 15. November 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11. Juni 2018 dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer auf € herabgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er verweist zur Begründung zum einen auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 11. Juni 2018.
Weiter führt er aus, dass der Kläger mit der Klagebegründung deutlich von seiner bisherigen Argumentation abweiche. Während der Kläger zunächst damit argumentiert habe, dass es sich bei den der Masse zugeflossenen Mio. € um den anteiligen Kaufpreis für die im Kaufvertrag bezeichneten immateriellen Wirtschaftsgüter aus der Geschäftsveräußerung im Ganzen handele, sollen die Zahlung nunmehr erfolgt sein, weil im Rahmen des vorläufigen Insolvenzverfahrens das Sicherungsgut werthaltig gemacht worden sei. Hierzu sei zunächst festzuhalten, dass sich auch aus den vom Kläger mit der Klageschrift vorgelegten Gutachten ergebe, dass die im Kaufvertrag vom 8. Juli 2011 genannten immateriellen Wirtschaftsgüter (Rezepturen, Softwarelizenzen, vorläufige Dokumentation der L-fabrik, M- Marke ) gerade nicht im lastenfreien Eigentum der Insolvenzschuldnerin standen, sondern an die Bank D sicherungshalber abgetreten worden seien. Diese Sicherheiten seien insolvenzfest.
Soweit der Kläger vortrage, dass der Insolvenzschuldnerin andere immaterielle Vermögensgegenstände fremdrechtfrei gehört hätten und auch diese gegen Entgelt veräußert worden seien (bereits begründete Kundenbeziehungen, Know-how in Form von eingearbeitetem Personal, Genehmigung nach dem BImSchG, Anlagendokumentation nebst Zugangscodes) mit der Folge, dass der Masse ein Anteil am Verwertungserlös zugestanden hätte, verkenne der Kläger, dass diese Gegenstände ausweislich des Kaufvertrages vom 8. Juli 2011 nicht veräußert worden seien. Ausweislich des Kaufvertrages seien nur die dort explizit aufgeführten Wirtschaftsgüter von der Veräußerung umfasst.
Zudem seien die vom Kläger genannten im Kaufvertrag nicht aufgeführten immateriellen Vermögenswerte auch von der Sicherungsübereignung an die Bank D umfasst gewesen. Für die Dokumentation der L-fabrik ergebe sich das aus Tz. 1.3 der Globalzession vom 21. Dezember 2007. Die Zugangscodes zu der computergesteuerten Produktionsanlage gehörten zwingend zu der unstreitig sicherungsübereigneten Produktionsanlage dazu und könnten nicht selbständig betrachtet werden. Know-how in Form von eingearbeitetem Personal sei nicht mitveräußert worden. Zudem seien sämtliche Arbeitsverhältnisse durch den Kläger zum Februar 2011 gekündigt worden. Die Genehmigung nach dem BImSchG sei zwar nach Abschnitt B § 2 des Kaufvertrages vom 8. Juli 2011 auf den Erwerber übertragen, aber nicht als Kaufgegenstand ausgewiesen. Ein Verkauf habe sich auch deshalb ausgeschlossen, da nicht klar gewesen sei, ob eine Übertragung auf den Erwerber überhaupt möglich gewesen sei oder ob dieser eine eigene Genehmigung beantragen musste. Bereits begründete Kundenbeziehungen seien nicht veräußert worden und seien nach Tz. 1.1. Buchstabe a i.V.m. Anlage 1 Teil I Nr. 8-12 der Globalzession vom 21. Dezember 2007 ebenfalls von der Sicherungsübereignung erfasst. Eine Kaufpreisaufteilung wegen verkaufter fremdrechtsfreier immaterieller Vermögenswerte sei daher nicht gegeben.
Soweit der Kläger darstelle, dass die Mio. € eine vorläufige Aufteilung des Kaufpreises im Hinblick auf die vom Kläger geltend gemachten Insolvenzanfechtungsansprüche darstellen sollten, so überzeuge dies nicht. Denn in der der Teil-Verwertungsvereinbarung sei gerade nicht geregelt, worden, dass die Zahlung erfolgt sei, um etwaige Insolvenzanfechtungsansprüche aus einer Werthaltigmachung abzugelten. Es sei vielmehr so, dass ausweislich der Präambel der Teil-Verwertungsvereinbarung derartige Ansprüche unberührt bleiben sollten. Es ergebe sich aus der Vereinbarung auch nicht, dass es sich bei dem Betrag um einen etwaigen Mindest-Anfechtungsanspruch handeln sollte. Ausweislich der Vereinbarung sollten die Mio. € vielmehr auf den „good will“ entfallen. Wenn man tatsächlich einen Mindest-Anfechtungsanspruch hätte abgelten wollen, dann hätte es nahegelegen, dieses auch in der Vereinbarung aufzunehmen. Es sei aber geregelt worden, dass sich der nach einer eventuell erfolgreichen Insolvenzanfechtung vom Kläger gegenüber der Bank D herauszuverlangende Betrag nur auf den Anteil der Bank D am Verwertungserlös beziehen soll, mithin die Mio. € unveränderlich bei der Masse bleiben sollten. Eine eventuelle Rückzahlung dieses Betrages sei nicht vorgesehen.
Dem Beklagten liege eine von beiden Parteien am 7. Juli 2011 unterzeichnete Fassung der Teil-Verwertungsvereinbarung vor, so dass die Besteuerung auch im Voranmeldungszeitraum Juli 2011 zu erfolgen habe.
Soweit der Kläger nunmehr eine Vergleichsvereinbarung vom 26. Juli /5. August 2019 vorgelegt habe, solle diese offenbar die Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7. Juli 2011 ersetzen. Soweit dort der Zahlungsgrund für die Mio. € (nunmehr Mio. €) geändert worden sei und dieser nunmehr zur Erfüllung von Insolvenzanfechtungsansprüchen diene, sei dies rückwirkend nicht möglich. Dieser orientiere sich nicht an den tatsächlichen Gegebenheiten, sondern sei offenbar so gewählt worden, um die bisher erfolgte Besteuerung der Mio. € zu verhindern. Auch habe dem Kläger nach dem von ihm selbst eingeholten Gutachten kein derart hoher Betrag zugestanden. Nach dem Gutachten vom 28. Mai 2018 seien Anfechtungsansprüche aus „Wertauffüllung“ von lediglich Mio. € als angemessen betrachtet worden.
Auch hätten nach dem BFH-Urteil vom 28. Juli 2011 (V R 28/09) die in der Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7. Juli 2011 enthaltenen Massebeiträge von 9 v.H. für die Verwertung der beweglichen Wirtschaftsgüter i.H.v. € versteuert werden müssen, was bisher nicht geschehen sei. Das Urteil sei auch auf den Streitfall anwendbar, denn im Urteilsfall selbst sei es um die Besteuerungszeiträume 2000 und 2001 gegangen, über die im Jahr 2011 entschieden worden sei.
Der Beklagte hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, dass bisher noch kein Umsatzsteuerjahresbescheid für 2011 erlassen worden sei.

Entscheidungsgründe:
1. Die Klage ist begründet.
Der Bescheid über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Juli 2011 vom 15. November 2013 in Gestalt der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 11. Juni 2018 ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-.
Die Veräußerung der mit Vertrag vom 8. Juli 2011 veräußerten immateriellen Vermögensgegenstände der Insolvenzschuldnerin erfolgte (dies räumt wohl auch der Beklagte im Ergebnis ein) im Rahmen einer nicht umsatzsteuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen. Eine umsatzsteuerrechtlich relevante Leistungsbeziehung zwischen dem Kläger und der Bank D, für die der Beklagte die Feststellungslast trägt, die über das (umsatzsteuerlich nicht relevante) Interesse der Bank D als Insolvenzgläubigerin und Absonderungsberechtigte an einer Mehrung der verteilungsfähigen Masse hinausgeht, liegt nach Überzeugung des Senats im Ergebnis der mündlichen Verhandlung nicht vor. Hinsichtlich einer etwaigen Leistungsbeziehung mit der Bank D im Hinblick auf den (in der gesetzlichen Höhe des § 171 Abs. 1 und 2 Insolvenzordnung -InsO-) vereinbarten Massekostenanteil für die Feststellung und Verwertung der beweglichen Wirtschaftsgüter kann sich der Kläger gem. § 176 Abs. 1 Satz 3 AO auf Vertrauensschutz berufen, so dass die insoweit mit BFH-Urteil vom 28. Juli 2011 (V R 28/09, BFH/NV 2011, 2789) erfolgte Rechtsprechungsänderung nicht zu seinen Lasten anzuwenden ist und er sich infolgedessen auf die im Zeitpunkt der Veräußerung und Vereinbarung geltende Rechtsprechung zur umsatzsteuerrechtlichen Behandlung der Verwertung von beweglichen Gegenständen mit Absonderungsrecht durch den Insolvenzverwalter berufen kann (BFH-Urteil vom 18. August 2005 V R 31/04, BFH/NV 2005, 2563).
a) Im Verhältnis des Klägers zur Erwerberin liegt eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen vor, die auch die von der Erwerberin gezahlten Mio. € für immaterielle Vermögenswerte umfasst. Ob diese sämtlich vorhanden waren oder der Preis ggf. überteuert war, ist insoweit unerheblich.
aa) Umsätze im Rahmen einer Geschäftsveräußerung an einen anderen Unternehmer für dessen Unternehmen unterliegen nach § 1 Abs. 1a UStG nicht der Umsatzsteuer.
§ 1 Abs. 1a UStG setzt voraus, dass ein Unternehmen oder ein in der Gliederung eines Unternehmens gesondert geführter Betrieb im Ganzen entgeltlich oder unentgeltlich übereignet oder in eine Gesellschaft eingebracht wird. § 1 Abs. 1a UStG dient der Umsetzung von Art. 5 Abs. 8 und Art. 6 Abs. 5 der Sechsten Richtlinie des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern 77/388/EWG (Richtlinie 77/388/EWG) in nationales Recht und ist entsprechend diesen Bestimmungen richtlinienkonform auszulegen. Nach Art. 5 Abs. 8 der Richtlinie 77/388/EWG können die Mitgliedstaaten die Übertragung eines Gesamt- oder Teilvermögens, die entgeltlich erfolgt, so behandeln, als ob keine Lieferung vorliegt. Nach ständiger Rechtsprechung (vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs vom 30. April 2009 V R 4/07, BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II.2.a, und vom 6. Mai 2010 V R 26/09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, unter II.3.a) setzt die Geschäftsveräußerung nach § 1 Abs. 1a UStG entsprechend dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union vom 27. November 2003 C-497/01, Zita Modes (Slg. 2003, I-14393) die Übertragung eines Geschäftsbetriebs oder eines selbständigen Unternehmensteils voraus, der als Zusammenfassung materieller und immaterieller Bestandteile ein Unternehmen oder einen Unternehmensteil bildet, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit fortgeführt werden kann. Der Erwerber muss die Unternehmensfortführung beabsichtigen, so dass das übertragene Vermögen die Fortsetzung einer bisher durch den Veräußerer ausgeübten Tätigkeit ermöglicht. Im Rahmen einer Gesamtwürdigung ist zu entscheiden, ob das übertragene Unternehmensvermögen als hinreichendes Ganzes die Ausübung einer wirtschaftlichen Tätigkeit ermöglicht, und ob die vor und nach der Übertragung ausgeübten Tätigkeiten übereinstimmen oder sich hinreichend ähneln (BFH-Urteil vom 30. Januar 2014 V R 33/13, BFH/NV 2014, 1238).
bb) Nach diesen Grundsätzen ist eine nicht steuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen gegeben, die auch die fraglichen immateriellen Wirtschaftsgüter und den hierfür in Ansatz gebrachten Teil des Kaufpreises von Mio. € umfasst.
Zunächst ist unstreitig, dass die veräußerten Vermögensbestandteile das wesentliche Vermögen der Insolvenzschuldnerin darstellen, mit dem eine selbständige wirtschaftliche Tätigkeit, d.h. der Betrieb der L-fabrik fortgeführt werden kann. Der Erwerber, die E-GmbHbeabsichtigte dies auch, so dass zunächst die grundsätzlichen Voraussetzungen für eine nichtsteuerbare Geschäftsveräußerung im Ganzen i.S.v. § 1 Abs. 1a UStG im Hinblick auf den Vertrag vom 8. Juli 2011 gegeben sind. Es ist auch unbeachtlich, dass eventuelle Ansprüche gegen den Ersteller der L-fabrik wegen der Mangelhaftigkeit der Anlage nicht mit veräußert wurden, obwohl diese Ansprüche nach den Ausführungen des Klägers einen wesentlichen Vermögensbestandteil darstellen, da die übertragenen Wirtschaftsgüter jedenfalls zur Betriebsfortführung der bisher ausgeübten Tätigkeit der Insolvenzschuldnerin ausreichend sind.
Soweit der Vertrag auch die Veräußerung der in § 1 Ziffer 7 aufgeführten immateriellen Vermögensgegenstände [Rezepturen zur Herstellung modifizierten L-, Lizenzen (Softwarelizenzen), vorläufige Dokumentation zur L-fabrik sowie die M- Marke ] zu einem Kaufpreis von Mio. € umfasst, so erfolgte auch dies im Rahmen der nichtsteuerbaren Geschäftsveräußerung im Ganzen. Dabei kann auch dahinstehen, ob die veräußerten immateriellen Vermögensgegenstände von der Sicherungsabtretung an die Bank D vom 17. Dezember 2007 umfasst waren oder nicht, denn diese hat jedenfalls mit der Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7. Juli 2011 auf die ihr zustehenden Rechtspositionen verzichtet, sich mit einer Veräußerung einverstanden erklärt und zudem der für die immateriellen Vermögensgegenstände vereinbarte Kaufpreis der Insolvenzmasse dauerhaft zufließen soll (vgl. hierzu BFH-Urteil vom 1. August 2002 V R 17/01, BStBl II 2004, 626). Ob ggf. der vereinbarte Veräußerungspreis von Mio. € deutlich über dem Verkehrswert der immateriellen Vermögensgegenstände liegt, kann dahingestellt bleiben, denn selbst wenn dies der Fall sein sollte, so wäre dieses umsatzsteuerrechtlich unbeachtlich. Zudem erfolgte die Kaufpreisfindung im Rahmen eines Bieterverfahrens, so dass der vereinbarte Preis dem am Markt zu erzielenden Preis entsprechen dürfte.
b) Eine umsatzsteuerbare Leistungsbeziehung zwischen dem Kläger und der Bank D, in deren Folge die Bank D an den Kläger eine Gegenleistung i.H.v. (brutto) Mio. € erbracht haben soll, liegt im Ergebnis der mündlichen Verhandlung nicht vor.
aa) Unstreitig standen zwischen dem Kläger und der Bank D Insolvenzanfechtungsansprüche im Raum. Dies wird zum einen aus der Präambel der Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7. Juli 2011 deutlich, ergibt sich aber auch mit hinreichender Klarheit aus der abschließenden Verwertungsvereinbarung vom 26. Juli 2019/ 5. August 2019, aus der ersichtlich ist, dass der Insolvenzmasse insgesamt aus dem Rechtsgrund der Insolvenzanfechtung ein Betrag von , Mio. € aus dem Kaufpreis zustehende sollte. Hierin waren die in der Teilverwertungsvereinbarung genannten Mio. € bereits enthalten.
Das Gericht sieht keine Veranlassung, an der inhaltlichen Richtigkeit der dortigen Vereinbarungen zu zweifeln. Es gäbe für die auch keinerlei ersichtlichen Grund, den tatsächlichen Verhandlungsgrund unzutreffend darzustellen. Insoweit stellt die Behauptung des Beklagten, es sei nur deshalb der Betrag als Insolvenzanfechtungsanspruch dargestellt worden, um die Besteuerung der Mio. € zu verhindern, eine durch nichts untersetzte Behauptung ins Blaue hinein dar. Nach den schlüssigen und glaubhaften Einlassungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung ist der Senat vielmehr davon überzeugt, dass stets Insolvenzanfechtungsansprüche im Raum standen, die letztlich mit Mio. € vergleichsweise geregelt wurden. Der Anknüpfung des vorläufigen im Jahr 2011 vereinbarten Betrages von Mio. € an den Kaufpreis der immateriellen Wirtschaftsgüter lagen lediglich Praktikabilitätsgründe im Hinblick auf eine Rechtssicherheit der Vereinbarung für den Kläger zu Grunde, da jedenfalls die immateriellen Wirtschaftsgüter noch mit den meisten Unsicherheiten im Hinblick auf mögliche Sicherungsrechte behaftet waren. Zudem war die Vereinbarung dem Zeitdruck der Verhandlungen geschuldet. Der Senat hat keine Zweifel an der Richtigkeit der entsprechenden Einlassungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung. Auch bestehen keine Bedenken, die abschließende Vereinbarung aus dem Jahr 2019 als Indiz für die Richtigkeit des klägerischen Vortrages im Hinblick auf die Vorgänge im Jahr 2011 zu berücksichtigen.
Eine Leistungsbeziehung zwischen dem Kläger als Insolvenzverwalter und der Bank D liegt damit im Hinblick auf den im Jahr 2011 vereinbarten Masseanteil von Mio. € nicht vor.
Zudem hatte der Kläger als Insolvenzverwalter die Pflicht, auf eine Beendigung des Insolvenzverfahrens hinzuarbeiten und in diesem Zusammenhang das schuldnerische (ggf. auch mit Sicherungsrechten belastete Vermögen) schnellst- und bestmöglich zu verwerten. Auch war der Verkauf das Ergebnis eines Bieterverfahrens, die Gläubigerversammlung hat dem Verkauf zugestimmt und es ist kein besseres Kaufangebot ersichtlich. Insoweit erscheint die Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7. Juli 2011 zum einen notwendig, um die Fabrik unbelastet von Fremdrechten zu veräußern. Zum anderen dürfte es auch im Wesentlichen auf ein Verhandlungsgeschick des Klägers zurückzuführen sein, wenn er es erreicht, dass die Masse von dem Veräußerungserlös jedenfalls einen Betrag von Mio. € behalten kann und er nunmehr durch die im Jahr 2019 geschlossene abschließende Vereinbarung einen Betrag von 4,Mio. € und damit mehr als in dem von ihm eingeholten internen Rechtsgutachten ausgewiesen, zu Gunsten der Masse erhält. Durch Verhandlungsgeschick erzielte Geldbeträge zur Abgeltung nicht steuerbarer Ansprüche sind aber nicht umsatzsteuerbar. Eine umsatzsteuerbare Leistung des Klägers liegt hierin nicht.
bb) Eine steuerbare Leistung des Klägers (mit der Gegenleistung des 9 v.H.-Masseanteils) gegenüber der Bank D als Sicherungsnehmerin liegt zwar auch in der freihändigen Verwertung des beweglichen Sicherungsgutes begründet, aber insoweit steht einer Berücksichtigung durch den Senat im Rahmen des Urteils die Vertrauensschutzregelung des § 176 Abs. 3 AO entgegen.
Denn der Kläger hat in der mündlichen Verhandlung glaubhaft vorgetragen, dass es sich bei der Vereinbarung mit der Bank D im Hinblick auf den Massekostenanteil lediglich um eine Klarstellung des ihm gesetzlich nach § 171 InsO ohnehin zustehenden Anteils handelt (Kosten der Feststellung i.H.v. 4 v.H. gem. § 171 Abs. 1 InsO zzgl. Kosten der Verwertung von 5 v.H. gem. § 171 Abs. 2 InsO) und nicht um einen darüberhinausgehenden Betrag. Der Senat hat keine Zweifel an der Richtigkeit der entsprechenden Einlassung.
(1) Veräußert ein Insolvenzverwalter ein mit einem Grundpfandrecht belastetes Grundstück freihändig aufgrund einer mit dem Grundpfandgläubiger getroffenen Vereinbarung, liegt neben der Lieferung des Grundstücks durch die Masse an den Erwerber auch eine steuerpflichtige entgeltliche Geschäftsbesorgungsleistung der Masse an den Grundpfandgläubiger vor, wenn der Insolvenzverwalter vom Verwertungserlös einen „Massekostenbeitrag“ zugunsten der Masse einbehalten darf. Vergleichbares gilt für die freihändige Verwaltung grundpfandrechtsbelasteter Grundstücke durch den Insolvenzverwalter. Eine steuerbare Leistung liegt auch bei der freihändigen Verwertung von beweglichem Sicherungsgut durch den Insolvenzverwalter vor (BFH-Urteil vom 28. Juli 2011 V R 28/09, BStBl II 2014, 406). Bei der Verwertung beweglicher Gegenstände, an denen ein Absonderungsrecht gemäß § 51 Nr. 1 InsO besteht -wie z.B. bei Sicherungseigentum-, darf der Insolvenzverwalter gemäß § 166 Abs. 1 InsO zwar freihändig verwerten, wenn er die Sache in seinem Besitz hat. Der Insolvenzverwalter ist jedoch nicht zur freihändigen Verwertung verpflichtet, da er gemäß § 170 Abs. 2 InsO Gegenstände, die er nach § 166 InsO trotz des Absonderungsrechts verwerten darf, weil er sie in Besitz hat, auch dem Gläubiger und damit dem Sicherungsnehmer zur Verwertung überlassen kann. Verwertet der Insolvenzverwalter die vom Insolvenzschuldner zur Sicherheit dem Gläubiger (Sicherungsnehmer) übertragenen Gegenstände im Namen des Sicherungsnehmers, liegt ein sog. Doppelumsatz aufgrund einer Lieferung durch die Insolvenzmasse an den Gläubiger und durch den Gläubiger an den Erwerber vor (BFH-Urteil vom 31. Mai 1972 V R 121/71, BFHE 106, 383, BStBl II 1972, 809). Das Entgelt für die Lieferung der Masse an den Gläubiger entspricht dann dem Betrag in Höhe der Schuldbefreiung, die sich für die Masse aufgrund der Verwertung durch den Gläubiger ergibt. Vorweg zu begleichende Kosten der Feststellung (§ 170 Abs. 2 InsO) gehören nicht zum Entgelt. Verwertet der Insolvenzverwalter die einem Absonderungsrecht unterliegende bewegliche Sache für die Masse selbst, erbringt er ebenso wie bei der "freihändigen Veräußerung" grundpfandrechtsbelasteter Grundstücke im Interesse des Gläubigers eine entgeltliche Leistung an diesen. Dem entspricht, dass dem Gläubiger nach §§ 167 ff. InsO Informations- und Mitspracherechte in Bezug auf die Art der Veräußerung eingeräumt sind. Entgelt für die im Interesse der absonderungsberechtigten Gläubiger durchgeführte Veräußerung ist die vom Erlös vorweg für die Kosten der Verwertung der Insolvenzmasse verbleibende Verwertungskostenpauschale (§ 171 Abs. 2 InsO i.V.m. § 170 Abs. 1 InsO). Verwertungskostenpauschale oder die hilfsweise anzusetzenden Kosten sind ein gesetzlicher Aufwendungsersatzanspruch (vgl. allgemein § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG; BFH-Urteil vom 16. Januar 2003 V R 92/01, BFHE 201, 339, BStBl II 2003, 732, unter II.2.a).
(2) Dem Kläger steht aber insoweit Vertrauensschutz nach § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO zu, wonach auch dem Gericht im Rahmen der Urteilsfindung eine Anwendung der Rechtsprechungsänderung verwehrt ist, auch wenn der Beklagte die Rechtsprechung im Änderungsbescheid nicht angewandt hat. Nach § 176 Abs. 1 Nr. 3 AO darf bei der Aufhebung oder Änderung eines Steuerbescheids nicht zuungunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden, dass sich die Rechtsprechung eines obersten Gerichtshofs des Bundes, die bei der bisherigen Steuerfestsetzung von der Finanzbehörde angewandt worden ist, geändert hat. Damit werden die Fälle umfasst, in denen sich die Rechtsprechung erst nach dem Erlass des ursprünglichen Bescheids, aber vor Erlass des Änderungsbescheids geändert hat. In diesem Fall ist der Steuerpflichtige so zu behandeln, wie er ohne die Rechtsprechungsänderung gestanden hätte (vgl. BFH-Urteil vom 25. April 2013 V R 2/13, BFHE 241, 304, BStBl II 2013, 844, 1. Leitsatz).
Da jedoch mit der Vorschrift des § 176 AO verhindert werden soll, dass die Rechtmäßigkeit eines Änderungsbescheids anhand einer neuen Rechtsprechung geprüft wird (BFH, Urteil vom 28. Mai 2002 IX R 86/00, BFHE 199, 1, BStBl II 2002, 840 unter Hinweis auf BFH-Urteile vom 11. Oktober 1988, BFHE 155, 298, BStBl II 1989, 284, m. w. N., und vom 31. März 1987 IX R 111/86, BFHE 150, 7, BStBl II 1987, 668) besteht der Vertrauensschutz auch bei im Rechtsbehelfsverfahren und im finanzgerichtlichen Verfahren ergehenden Einspruchsentscheidungen und Urteilen (BFH-Urteil vom 28. Mai 2002 IX R 86/00, BFHE 199, 1, BStBl II 2002, 840 m. w. N.; Frotscher in Schwarz, AO, § 176 Rdnr. 5). Hat die Finanzbehörde den Steuerbescheid aus Gründen geändert, die das Finanzgericht für unzutreffend hält, so darf der Steuerpflichtige nicht dadurch einen Nachteil erleiden, dass das Finanzgericht bei seiner Entscheidung statt dessen eine zwischen dem Erlass des ursprünglichen Bescheids und des angefochtenen Änderungsbescheids eingetretene Rechtsprechungsänderung zu Lasten des Steuerpflichtigen berücksichtigt (BFH, Urteil vom 28. Mai 2002 IX R 86/00, BFHE 199, 1, BStBl II 2002, 840, Rüsken in Klein, AO § 176 Rdnr. 9). Wird die von der Finanzbehörde der Änderung zugrunde gelegte Rechtsanwendung vom Gericht bei seiner Überprüfung des Änderungsbescheids nicht geteilt, ist daher für die weitere Überprüfung des Bescheids auch eine zwischenzeitlich zuungunsten des Steuerpflichtigen ergangene Rechtsprechung unbeachtet zu lassen (vgl. FG Hamburg, Urteil vom 16. Dezember 2005 VII 198/05, EFG 2006, 1466).
Eine Änderung der Rechtsprechung in o.g. Sinne liegt vor. Der BFH hat mit dem o.g. Urteil vom 28. Juli 2011 (V R 28/09) im Hinblick auf die freihändige Verwertung beweglicher Sachen eine Rechtsprechungsänderung vollzogen. Noch mit Urteil vom 18. August 2005 hatte der BFH eine insoweit andere Rechtsauffassung: Verwertet ein Insolvenzverwalter freihändig eine bewegliche Sache, an der ein Absonderungsrecht eines Sicherungsnehmers besteht, so erbringt er dadurch keine Leistung gegen Entgelt an den Sicherungsnehmer. Die Verwertungskosten, die der Insolvenzverwalter in diesem Fall kraft Gesetzes vorweg für die Masse zu entnehmen hat, sind kein Entgelt für eine Leistung (BFH-Urteil vom 18. August 2005 V R 31/04, BFHE 211, 551, BStBl II 2007, 183). Der Kläger hat die Teil-Verwertungsvereinbarung vom 7. Juli/ 8 August 2011 zum einen nach dieser Rechtsprechung abgefasst, indem er lediglich im Hinblick auf die Veräußerung des belasteten Grundvermögens den Massekostenanteil der Umsatzsteuer unterworfen hat. Zum anderen hat er die Umsatzsteuer-Voranmeldung für den Monat Juli 2011 am 5. September 2011 beim Beklagten eingereicht, mithin zu einem Zeitpunkt, zu dem das o.G. Urteil des BFH noch nicht veröffentlicht war. Die Rechtsprechungsänderung bezieht sich auch auf die vorliegende Fallkonstellation. Zwar lag dem BFH-Urteil vom 18. August 2005 (V R 31/04) ein Sachverhalt zu Grunde, in dem keine Vereinbarung mit dem Absonderungsberechtigten vorlag und über die gesetzlichen Verwertungskosten nach § 171 InsO zu entscheiden war. Allerdings liegt auch der vorliegende Fall letztlich nicht anders, denn die im Streit stehende Teil-Verwertungsvereinbarung geht nicht über die dem Kläger ohnehin kraft Gesetzes zustehenden Beträge hinaus. Der Senat hat daher keine Zweifel daran, dass die in der Vereinbarung genannten Masseanteile in der gesetzlichen Höhe lediglich, wie vom Kläger ausgeführt, der Klarstellung und der zahlenmäßigen Darstellung des bei der Masse verbleibenden Betrages dienen sollten.
2. Die Entscheidung über die Kosten beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 167 ff. InsO
§ 171 InsO
§ 176 AO
§ 166 InsO
§ 176 Abs. 1 Nr. 3 AO
§ 1 Abs. 1a Umsatzsteuergesetz
§ 164 Abs. 2 der Abgabenordnung
§ 133 Abs. 1 der Insolvenzordnung
§ 1 Abs. 1a UStG
§ 3 Abs. 9 UStG
§ 130 Abs. 1 InsO
§ 143 Abs. 1 InsO
§ 13 Abs. 1 Nr. 1a UStG
§ 39 Abs. 1 Nr. 5 InsO
§ 135 Abs. 1 Nr. 1 InsO
§ 100 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 171 Abs. 1 und 2 Insolvenzordnung
§ 176 Abs. 1 Satz 3 AO
§ 176 Abs. 3 AO
§ 171 Abs. 1 InsO
§ 171 Abs. 2 InsO
§ 51 Nr. 1 InsO
§ 166 Abs. 1 InsO
§ 170 Abs. 2 InsO
§ 170 Abs. 1 InsO
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 235, 22
BStBl II 2014, 406
BFHE 211,551
BStBl II 2007, 183
BFHE 258, 505
BFH/NV 2011, 2789
BFH/NV 2005, 2563
BFHE 226, 138
BStBl II 2009, 863
BFHE 230, 256
BStBl II 2010, 1114
BFH/NV 2014, 1238
BStBl II 2004, 626
BFHE 106, 383
BStBl II 1972, 809
BFHE 201, 339
BStBl II 2003, 732
BFHE 241, 304
BStBl II 2013, 844, 1
BFHE 199, 1
BStBl II 2002, 840
BFHE 155, 298
BStBl II 1989, 284
BFHE 150, 7
BStBl II 1987, 668
EFG 2006, 1466
BFHE 211, 551
V R 28/09
V R 31/04
07 IX ZR 30/07
V R 51/15
05 V R 31/04
09 V R 4/07
10 V R 26/09
14 V R 33/13
02 V R 17/01
11 V R 28/09
72 V R 121/71
03 V R 92/01
13 V R 2/13
02 IX R 86/00
87 IX R 111/86
05 VII 198/05
05 V R 31/04