Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
EuGH-Vorlage vom 2020-04-14, Aktenzeichen 4 K 141/17

Tenor:
I. Das Verfahren wird bis zur Vorabentscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union ausgesetzt.
II. Dem Gerichtshof der Europäischen Union werden folgende Fragen zur Auslegung von Handlungen der Organe der Union im Wege der Vorabentscheidung vorgelegt:
1. Sind die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 der Kombinierten Nomenklatur anwendbar, soweit darin das Wort "geschmolzen" verwendet wird?
2. Falls die erste Vorlagefrage verneint werden sollte: Ist der Begriff "roh" im Sinne der Unterposition 1521 9091 der Kombinierten Nomenklatur so auszulegen, dass Bienenwachs, das im Ausfuhrland eingeschmolzen worden ist und von dem anlässlich des Einschmelzens Fremdkörper mechanisch abgeschieden wurden, wobei noch Fremdkörper im Bienenwachs verbleiben, in diese Unterposition einzureihen ist?

Tatbestand:
A.
Die Beteiligten streiten um die Einreihung von Bienenwachs.
1. vZTA-Antrag
Mit Schreiben vom 11. Dezember 2015 beantragte die Klägerin, die mit Wachsen handelt und diese verarbeitet, eine verbindliche Zolltarifauskunft (vZTA) für eine Ware, die sie als "Bienenwachs, roh" bezeichnete (im Folgenden: "Ware" oder "in Rede stehende Ware"). Ein Stück des mit dem Antrag eingereichten Warenmusters befindet sich in der Gerichtsakte.
2. Warenbeschreibung
Die in Rede stehende Ware hat folgende Eigenschaften: Es handelt sich um Bienenwachs, das im Ausfuhrland eingeschmolzen worden ist und nach dem Erstarren ausgeführt wurde (im Folgenden als "geschmolzenes Wachs" bezeichnet). Die Ware ist nicht für den Endverwender aufgemacht und besteht aus geschmolzenen, nach Bienenwachs riechenden, honiggelben, schnittfesten Bruchstücken (ca. 15 x 5 cm) und Brocken (ca. 7 x 4 cm) mit Rissen und Strukturen, die beim Erstarren von eingeschmolzenem Wachs entstehen. Sie hat wenige äußerlich anhaftende, dunkle Verunreinigungen. Nicht aufklärbar ist, ob es sich hierbei um Fremdstoffe handelt, die sich vor dem Einschmelzen im Wachs befanden, oder ob es sich um Verschmutzungen der Formen handelt, in denen das flüssige Wachs erkaltet ist. Mit bloßem Auge sind keine Einschlüsse von Fremdkörpern im Wachs sichtbar. Beim Einschmelzen eines Teils der Warenprobe durch die Zollverwaltung entstand eine wenig trübe orange-gelbe Schmelze. Die während der Zeit, in der das Bienenwachs flüssig war, abgesunkenen Fremdstoffe bestehen hauptsächlich aus Sand und einem Teil eines Insektenbeins.
Die in Rede stehende Ware ist das Wachs, aus dem Bienenwaben bestehen. In den Bienenwaben befinden sich - abhängig von Alter, Standort und Nutzung der Waben - mehr oder weniger viele Fremdstoffe (z. Bsp. tote Bienen, abgestorbene Puppen, Pollen, Speichel- und Honigreste sowie Erde, Sand, Staub und Harze).
a) Behandlung im Exportland
Bienenwachs wie die in Rede stehende Ware wird im Ausfuhrland wie folgt behandelt: Nachdem der Honig aus den Waben geschleudert wurde, werden die Waben - meist von den Imkern oder von Zwischenhändlern - eingeschmolzen, um das Wachs durch die Reduzierung seines Volumens gegenüber der Wabenstruktur leichter transportierbar zu machen und Fremdkörper abzuscheiden. Für die Wachsschmelze gibt es verschiedene Verfahren (z. Bsp. Dampfschmelze, Solarschmelze, Wasserschmelze, siehe FAO, Bees and their role in forest livelihoods, 2009, S. 109). Durch das Schmelzen des Wachses sinken im Wachs eingeschlossene Fremdkörper, die eine größere Dichte haben als das Wachs, ab. Je nach dem angewendeten Schmelzverfahren werden die Fremdstoffe in unterschiedlichem Umfang, jedoch nie vollständig abgeschieden. Das Wachs erkaltet zu Blöcken oder Scheiben.
Dieses bereits einmal geschmolzene Wachs, manchmal jedoch auch die nur vom Honig befreiten Waben, werden bei den Lieferanten der Klägerin (erneut) eingeschmolzen. Hierbei werden sie auf bis zu 120 C erhitzt, um die veterinärrechtlichen Voraussetzungen gemäß Anhang XIV Kapitel II Abschnitt 1 Nr. 10 Spalte 3 Buchstabe a) ii) in Verbindung mit Anhang IV Kapitel III, Verarbeitungsmethoden 1 bis 5 oder 7 der Verordnung (EU) Nr. 142/2011 vom 25. Februar 2011 zur Durchführung der Verordnung (EG) Nr. 1069/2009 mit Hygienevorschriften für nicht für den menschlichen Verzehr bestimmte tierische Nebenprodukte sowie zur Durchführung der Richtlinie 97/78/EG hinsichtlich bestimmter gemäß der genannten Richtlinie von Veterinärkontrollen an der Grenze befreiter Proben und Waren (ABl. L 54, 1; zuletzt geändert durch Durchführungsverordnung (EU) 2019/1177 vom 10. Juli 2019, ABl. L 185, 26) zu erfüllen. Ohne diese thermische Behandlung wäre die Einfuhr der Ware in die EU nicht erlaubt. Bei Gelegenheit dieser Behandlung wird das flüssige Wachs durch Siebe, einfache Baumwolltücher oder Moskitonetze geschüttet oder es fließt durch sie hindurch. Hierbei werden keine Hilfsstoffe eingesetzt und es erfolgt keine weitere Behandlung des Wachses. Abhängig vom Grad der ursprünglichen Verunreinigung der Wabe und der eingesetzten Grobfilterwerkzeuge verbleiben stets Verunreinigungen im Wachs, das hinsichtlich Farbe, Trübung, Geruch und Geschmack unverändert bleibt. Das Wachs erkaltet in Formen zu Blöcken oder Platten.
b) Weitere Verarbeitung nach der Einfuhr
Die Klägerin bereitet die in Rede stehende Ware nach der Einfuhr für ihre Kunden in der kosmetischen und pharmazeutischen Industrie sowie der Lebensmittelindustrie umfangreich auf. Ohne diese Aufbereitung könnte das Wachs in diesen Branchen nicht verwendet werden. Neben der Kerzenherstellung gibt es verschiedene weitere Verwendungsmöglichkeiten für Bienenwachs (FAO, op. cit., S. 105 f.). Bei der Klägerin wird das Wachs erneut eingeschmolzen und mit Hilfe spezieller Pressen und unter Einsatz von Filterhilfsstoffen fein gefiltert. Je nach Einsatzzweck wird es gefärbt oder gebleicht. Danach wird es erneut gefiltert, so dass sich keine Fremdstoffe mehr im Wachs befinden. Wachs dieser Güte wird als doppelt raffiniertes Wachs bezeichnet. Das Wachs wird schließlich in die vom Endkunden gewünschte Form (z. Bsp. Pellets) gebracht.
3. Angegriffene vZTA
Entgegen dem Vorschlag der Klägerin, die Ware als rohes Bienenwachs der Unterposition 1521 9091 KN zuzuweisen, reihte der Beklagte sie mit vZTA XXX vom 10. Februar 2016 als "anderes" Bienenwachs in die Unterposition 1521 9099 KN ein.
4. Einspruchsverfahren
Gegen die vZTA legte die Klägerin mit Schreiben vom 22. Februar 2016 Einspruch ein. Das Bienenwachs sei als rohes Bienenwachs der Unterposition 1521 9091 KN zuzuweisen, da es in seinem natürlichen Zustand eingeführt werde. Das Erhitzen im Ausfuhrland erfolge hauptsächlich, um die Einfuhrfähigkeit der Ware herzustellen. Außerdem diene es der Bildung größerer Chargen. Die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9091 KN erfassten nicht nur Wachs in Wabenform. Die Unterposition liefe ansonsten leer, weil gemäß Art. 25 Abs. 1 Buchst. c) Verordnung (EU) Nr. 142/2011 ein Einfuhrverbot für Wachs in Wabenform bestehe. Aus den Erläuterungen zur Unterposition 1521 HS ergebe sich, dass es auch andere rohe Wachse als solche in Wabenform gebe.
Im Anhang I der Entscheidung der Kommission (EG) 2007/275 werde zum KN-Code 1521 9091 sogar eine Raffination als zulässige Behandlungsform angeführt ("rohes Bienenwachs und anderes Insektenwachs, raffiniert oder nicht raffiniert").
Die Abgrenzung zwischen rohem und geschmolzenem Bienenwachs müsse nach der Beschaffenheit der Ware erfolgen. Zwar werde in den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN auch geschmolzenes Wachs aufgeführt. Hier sei jedoch der weitergehende Herstellungsvorgang zu verstehen, mit dem eine Aussonderung nicht erwünschter Inhaltsstoffe des Wachses verbunden sei. Die Erhitzung vor der Ausfuhr habe gerade nicht vorrangig diesen Zweck. Bis auf das äußere Erscheinungsbild sei die in Rede stehende Ware mit Bienenwachs in Wabenform identisch. Aus den Anmerkungen 1 a) und 1 b) zu Kapitel 15 KN ergebe sich, dass einfache Verarbeitungsschritte (absetzen lassen und schleudern) durchgeführt werden dürften.
5. Einspruchsentscheidung
Mit Einspruchsentscheidung vom 28. Juli 2017 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Die in Rede stehende Ware sei kein rohes Bienenwachs, sondern anderes Bienenwachs der Unterposition 1521 9099 KN.
Der Begriff "roh" werde in der Kombinierten Nomenklatur nicht definiert. Nach den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9091 KN gelte Bienenwachs in Wabenform als rohes Wachs. Wenn die in Rede stehende Ware, die unstreitig nicht in Wabenform vorliege, ebenfalls als rohes Bienenwachs eingereiht werden solle, müsse es ähnliche Eigenschaften aufweisen wie Wachs in Wabenform. Diese Ähnlichkeit könne sich beispielsweise auf den Reinheitsgrad beziehen. Die in Rede stehende Ware weise jedoch die für Bienenwachs in Wabenform typischen Verunreinigungen gerade nicht auf.
Bienenwachs, das lediglich gemäß der Verordnung (EU) Nr. 142/2011 thermisch behandelt worden sei, könne als rohes Wachs eingereiht werden. Es enthalte noch alle Verunreinigungen von Wachs in Wabenform. Dies sei bei der in Rede stehenden Ware gerade nicht der Fall. Sie weise nur noch geringe Verunreinigungen auf. Außerdem habe sie Formkanten wie von einer Schmelzform. Dies lasse den Schluss zu, dass bereits eine Reinigung und ein Umschmelzen erfolgt seien. Die in Rede stehende Ware sei folglich als geschmolzenes Wachs zu klassifizieren.
Die Unterposition 1521 9091 KN laufe nicht leer. Es gebe nämlich auch andere Insektenwachse, die dieser Unterposition unterfallen könnten. Der Hinweis auf die Erläuterungen zur Position 1521 HS führe nicht weiter, da sich diese nicht mit der Differenzierung zwischen den Unterpositionen 1521 9091 und 1521 9099 KN befassten. Die veterinärrechtlichen Vorschriften seien nicht einreihungsrelevant. Der Hinweis auf die Entscheidung der Kommission 2007/275/EG führe ebenfalls nicht weiter. Im Anhang I dieser Entscheidung werde in der Vorbemerkung ausdrücklich darauf hingewiesen, dass die Bezeichnungen keine Bedeutung für die Einreihung hätten.
6. Klage
Mit der am 30. August 2017 erhobenen Klage verfolgt die Klägerin ihr Begehren weiter. Sie beantragt die Neuerteilung einer vZTA, mit der die Ware in die Unterposition 1521 9091 KN eingereiht wird, und betont, dass sich die steuerlichen Auswirkungen der Einreihungsentscheidung auf zirka ... € beliefen.
Mit dem Wortlaut der Unterposition 1521 9091 KN sei es nicht vereinbar, dass der Beklagte die Eigenschaft "roh" vom Grad der vorhandenen Verunreinigungen in der Ware abhängig mache. Bienenwachs sei ein direkt aus der Wabe gewonnenes Naturprodukt und enthalte stets Verunreinigungen. Der Grad der Verunreinigungen variiere stark nach Alter und Herkunft der Waben. Die in Rede stehende Ware enthalte noch Teile der ursprünglich vorhandenen Verunreinigungen. Sie stelle nichts Anderes dar als das Wachs aus der Wabe in einer anderen Form. Sie sei lediglich erhitzt worden, um sie einfuhrfähig zu machen. Nach dem Erkalten habe sich die Zusammensetzung des Wachses selbst nicht verändert. Es seien lediglich einige Fremdstoffe entfernt worden.
Der Rechtsgedanke der Anmerkung 1 b) zu Kapitel 15 KN sei auf das hier in Rede stehende Einreihungsproblem anzuwenden. Das Entfernen von Verunreinigungen beim Herauslösen des Wachses habe keinen Einfluss auf die Eigenschaften des Bienenwachses.
Der Beklagte hält an seiner ursprünglichen Einreihungsauffassung fest und beruft sich auf seinen bisherigen Vortrag.
Der Senat verweist auf den Vorlagebeschluss vom 14. April 2020 im Verfahren 4 K 146/16, dessen Abschnitt B. identisch ist mit dem des vorliegenden Beschlusses.

Entscheidungsgründe:
B.
Die Entscheidung ergeht im Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung [FGO]); bei - wie hier - Beschlüssen außerhalb der mündlichen Verhandlung wirken die ehrenamtlichen Richter nicht mit (§ 5 Abs. 3 Satz 2 FGO, s. FG Hamburg, Beschluss vom 10. Dezember 2019, 1 K 337/17, juris, Rn. 37 ff.).
Der Senat setzt das Verfahren in analoger Anwendung des § 74 FGO aus und legt dem Gerichtshof der Europäischen Union (EuGH) gemäß Art. 267 S. 1 Buchst. b) des Vertrages über die Arbeitsweise der Europäischen Union die im Tenor genannten Fragen zur Vorabentscheidung vor, weil die rechtliche Würdigung des Falles unionsrechtlich zweifelhaft ist.
I. Rechtlicher Rahmen
Den rechtlichen Rahmen für die Entscheidung bilden die Unterpositionen 1521 9091 und 1521 9099 KN (dazu 1.) nebst den hierzu erlassenen Erläuterungen (dazu 2.). Sie werden ergänzt durch die Erläuterungen zur Position 1521 HS (dazu 3.). Einen relevanten Kontext bilden darüber hinaus die Entstehungsgeschichte der Erläuterungen zur Position 1521 HS (dazu 4.) und der Entwurf einer Zollnomenklatur des Völkerbundes (dazu 5.). Im Einzelnen:
1. Unterpositionen 1521 9091 und 1521 9099 KN
1. Die Unterpositionen 1521 9091 und 1521 9099 gemäß Anhang I der Verordnung (EWG) Nr. 2658/87 über die zolltarifliche und statistische Nomenklatur sowie den Gemeinsamen Zolltarif vom 23. Juli 1987 (ABl. L 256, 1; im Folgenden: Kombinierte Nomenklatur [KN]), die bis zur heute gültigen Durchführungsverordnung (EU) 2019/1776 vom 9. Oktober 2019 (ABl. L 280, 1) unverändert geblieben sind, lauten:
KN-Code
Warenbezeichnung
1521
Pflanzenwachse (ausgenommen Triglyceride), Bienenwachs, andere Insektenwachse und Walrat, auch raffiniert oder gefärbt:
- Pflanzenwachse
- andere
[...]
- - Bienenwachs und andere Insektenwachse, auch raffiniert oder gefärbt:
1521 90 91
- - - roh
1521 90 99
- - - andere
2. Erläuterungen zu den Unterpositionen 1521 9091 und 1521 9099 KN
Die Europäische Kommission hat Erläuterungen zu den Unterposition 1521 9091 und 1521 9099 KN erlassen. Sie sind seit der frühesten dem Senat verfügbaren Fassung von 1994 (ABl. 1994 C 432, 1) bis zuletzt (ABl. 2019 C 119, 1) in allen Sprachfassungen unverändert geblieben.
Die Erläuterungen zur Unterpositionen 1521 9091 KN lauten in der deutschen Fassung:
Hierher gehören z. B. Wachse in Wabenform.
Diese Erläuterungen sind in allen Amtssprachen der EU gleichbedeutend.
Die Erläuterungen zur Unterpositionen 1521 9099 KN lauten in der deutschen Fassung (Hervorhebung hinzugefügt):
Hierher gehören Wachse, die geschmolzen, gepresst oder raffiniert, auch gebleicht oder gefärbt sind.
Dies entspricht der französischen Fassung, die lautet (Hervorhebung hinzugefügt):
Cette sous-position couvre les cires fondues, pressées ou raffinées, même blanchies ou colorées.
Jedenfalls die deutsche, spanische, portugiesische, italienische, niederländische und rumänische Fassung der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN enthalten eine Übersetzung von "fondues" (geschmolzen, fundidas, fundidas, fuse, gesmolten, topita).
Die englische Sprachfassung der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN lautet dagegen:
This subheading includes waxes, pressed or refined, whether or not bleached or coloured.
Ebenso fehlt jedenfalls in der dänischen, schwedischen, polnischen, tschechischen und maltesischen Sprachfassung eine Übersetzung für das Wort "fondues".
3. Erläuterungen zur Position 1521 HS
Die Erläuterungen (II) zur Position 1521 des Harmonisierten Systems (HS) in der gegenüber der Fassung des HS 2012 unveränderten Fassung des HS 2017 lauten in der französischen Fassung (Hervorhebung hinzugefügt):
Les cires d'abeilles ou d'outres insectes peuvent être présentées soit à l'état brut, même sous forme de rayons, soit fondues, pressées ou raffinées, même blanchies ou colorées.
In der englischen Fassung lauten sie:
Beeswax and other insect waxes are classified in this heading whether in the raw state (including in natural combs), or pressed or refined, whether or not bleached or coloured.
4. Entstehungsgeschichte der Erläuterungen zur Position 1521 HS
Die Sprachfassungen der soeben zitierten Erläuterungen waren weitgehend unverändert bereits in den Erläuterungen zum Brüsseler Zolltarifschema (explanatory notes to the Brussels Nomenclature / notes explicatives de la nomenclature de Bruxelles) von 1955 enthalten. In diesen Fassungen fehlten lediglich nach "pressées" bzw. "pressed" die Worte "ou raffinées" bzw. "or refined". In der französischen Fassung befand sich zwischen "d'abeilles" und "d'autres" noch ein "et" statt ein "ou".
Die Entwürfe dieser Erläuterungen hatten dagegen einen anderen Wortlaut. So heißt es in dem Entwurf des Permanent Tariff Bureau / Bureau Tarifaire Permanent der European Customs Union Study Group / Groupe d'Études pour l'Union Douanière Européenne, der der Vollversammlung vorgelegt wurde, zur Position 15.15 (Dokument-Nr. I 60 F. vom 29. Mai 1951, S. 20 [englisch] bzw. S. 25 [französisch]; Hervorhebung hinzugefügt):
Beeswax and other insect waxes may be either put up in natural combs or in the raw state, melted or pressed, whether or not bleached or coloured.
Les cires d'abeilles et d'outres insectes peuvent être présentées soit sous forme de rayons naturels ou á l'état brut, soit fondues ou pressées, même blanchies ou colorées.
Im Protokoll der Sitzungen im Juli 1953 des Explanatory Notes Sub-Committee / Sous-Comité des Notes Explicatives des Customs Co-Operation Council / Conseil de Coopération Douanière heißt es, dass keine Änderungen am "Originaltext" gemacht worden seien (Protokolle der Sitzungen vom 6.-8., 10., 13.-14. Juli 1953, Dokument-Nr. E.N./PV 84 (53), S. 29 [englisch] bzw. S. 28 [französisch]).
5. Vorarbeiten des Völkerbundes
Die genannten Entwürfe von 1951 der Erläuterungen zur Position 15.15 des Brüsseler Zolltarifschemas entsprechen sprachlich den Entwürfen von Erläuterungen zur Einreihung von Bienenwachs aus der Zeit zwischen den Weltkriegen. Die Position 114 der Draft Customs Nomenclature / Projet de Nomenclature Douanière des Völkerbundes von 1937, die die Vorlage der Position 1521 HS/KN ist, lautet auf Französisch (Société des Nations, Comité Économique, Projet de Nomenclature Douanière, Volume I, C.295.M.194.1937.II.B vom 15. Juli 1937, S. 25):
114.
- Cires d'origine animale ou végétale:
a.
Cires d'abeilles et d'autres insectes.
Die englische Fassung lautet (League of Nations, Economic Committee, Draft Customs Nomenclature, Vol. I, C.295.M.194.1937.II.B vom 15. Juli 1937, S. 25):
- Waxes of animal and vegetable origin; artificial waxes:
Beeswax and wax of other insects.
Die Notes Explicatives au Projet de Nomenclature Douanière 1937 zur Position 114 lauten (Société des Nations, Comité Économique, Projet de Nomenclature Douanière, Volume II, C.295.M.194.1937.II.B vom 1. Oktober 1937 S. 29; Hervorhebung hinzugefügt):
[...] Entrent ici, notamment, les cires d'abeilles et de quelques autres insectes, sous forme de rayons naturels, ou à l'etat brut, fondues ou pressées, même blanchies ou colorées.
Die englische Fassung (Explanatory Notes on the Draft Customs Nomenclature) lautet (League of Nations, Economic Committee, Draft Customs Nomenclature, Vol. II, C.295.M.194.1937.II.B vom 1. Oktober 1937 S. 29; Hervorhebung hinzugefügt):
This includes, in particular, waxes of bees and of a few other insects, in the form of natural combs, or in the crude state, melted or pressed, even if bleached or coloured.
Diese Entwürfe des Völkerbundes sind identisch mit den ersten Entwürfen aus dem Jahr 1931.
II. Erste Vorlagefrage
1. Entscheidungserheblichkeit
Die Klägerin begehrt die Einreihung von Bienenwachs, das vor der Einfuhr geschmolzen wurde, als "roh[es]" Bienenwachs der Unterposition 1521 9091 KN. Der Begriff "roh" im Sinne dieser Unterposition wird in der KN nicht definiert. Der vorlegende Senat hält für die Einreihung die Auslegung des Wortes "geschmolzen" in den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN für entscheidungserheblich. Die Erläuterungen zur KN sind ein nicht rechtsverbindliches, gleichwohl wichtiges Hilfsmittel für die Auslegung der Tragweite der einzelnen Tarifpositionen (EuGH, Urt. 11. April 2019, X BV, C-288/18, EU:C:2019:319, Rn. 28; Urteil vom 13. September 2018, Vision Research Europe, C-372/17, EU:C:2018:708, Rn. 23). Der vorlegende Senat darf daher keine Entscheidung treffen, die im klaren Widerspruch zu den Erläuterungen zur KN steht.
a) Die deutsche Fassung der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN weist geschmolzenes Bienenwachs dieser Unterposition zu. Das vorlegende Gericht hat keine Zweifel, dass "geschmolzen" bedeutet, dass etwas vom festen in den flüssigen Aggregatzustand überführt wurde. Unerheblich dürfte dagegen sein, welchen Aggregatzustand die Ware im Einfuhrzeitpunkt hat. Wäre dies für die Tarifierung relevant, würde die KN den Aggregatzustand (flüssig, fest oder gasförmig) nennen und nicht der Prozess der Überführung vom Aggregatzustand "fest" in den Aggregatzustand "flüssig", den man "schmelzen" nennt. Das vorlegende Gericht ist überzeugt, dass der Grund für das Schmelzen des Wachses tarifrechtlich unbeachtlich ist. Der Wortlaut der Erläuterungen bietet nämlich keine Anhaltspunkte dafür, dass Schmelzen von Bienenwachs zur Verringerung des Volumens oder zur Erfüllung veterinärrechtlicher Vorschriften anders zu behandeln ist als das Schmelzen, das den ersten Schritt der Weiterverarbeitung (zum Beispiel Pressen oder Raffinieren) darstellt.
Bei Anwendung des Wortes "geschmolzen" in den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN wäre die in Rede stehende Ware als "andere[s]" Bienenwachs dieser Unterposition und nicht der von der Klägerin begehrten Unterposition 1521 9091 KN zuzuweisen, weil die Ware geschmolzen wurde.
b) Wenn die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN, soweit dort das Wort "geschmolzen" steht, nicht anwendbar wären, würde der Senat die in Rede stehende Ware dagegen der Unterposition 1521 9091 KN zuweisen. Dies ergibt sich aus den Ausführungen zur zweiten Vorlagefrage (siehe III.). Sollte der EuGH zu einer anderen Einschätzung gelangen, könnte er die zweite Vorlagefrage zuerst beantworten und die Antwort auf die erste Vorlagefrage offenlassen.
2. Rechtliche Erwägungen
Aus der Übersicht der verschiedenen Sprachfassungen der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN (oben I.2.) ergibt sich, dass das Wort "geschmolzen" nicht in allen Sprachfassungen enthalten ist. Die mitgliedstaatlichen Gerichte dürfen nicht ohne weiteres ihrer Entscheidung die Sprachfassung des Unionsrechts zugrunde legen, in der das Gericht seine Urteile abfasst. Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH kann die in einer der Sprachfassungen einer Vorschrift des Unionsrechts verwendete Formulierung nicht Vorrang vor den anderen sprachlichen Fassungen beanspruchen. Ein solcher Ansatz wäre mit dem Erfordernis einer einheitlichen Anwendung des Unionsrechts unvereinbar. Weichen die Sprachfassungen voneinander ab, muss die fragliche Vorschrift nach der allgemeinen Systematik und dem Zweck der Regelung ausgelegt werden, zu der sie gehört (EuGH, Urteil vom 15. November 2012, SIA Kurcums Metal, C-558/11, EU:C:2012:721, Rn. 48; Urteil vom 3. März 2011, Kommission/Niederlande, C-41/09, EU:C:2011:108, Rn. 44 m.w.N.).
Unter Anwendung dieser Grundsätze kann das vorlegende Gericht nicht ermitteln, ob die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN den Begriff "fondue" bzw. dessen jeweiligen Übersetzungen enthalten sollen.
Die unterschiedlichen Sprachfassungen gehen offensichtlich auf die Abweichung zwischen der englischen und der französischen Fassung der Erläuterungen zur Position 1521 HS zurück. Diese sprachliche Abweichung kann nicht gewollt gewesen sein, weil die Vertragsparteien des HS-Übereinkommens ein Interesse daran haben müssen, dass die vertraglichen Verpflichtungen aus diesem Übereinkommen in den beiden verbindlichen Sprachen Englisch und Französisch (Art. 20 Abs. 3 HS-Übereinkommen) gleichbedeutend sind. Nur so kann der völkerrechtliche Grundsatz des pacta sunt servanda überhaupt erfüllt werden. Völkerrechtlich hat sich die sprachliche Diskrepanz freilich nicht ausgewirkt, da die Position 1521 HS nicht zwischen rohem und anderem Bienenwachs unterscheidet und niemand bestreitet, dass auch Bienenwachs in seiner geschmolzenen Form zur Position 1521 HS gehört.
Die Diskrepanz zwischen der französischen und der englischen Fassung der Erläuterungen zur Position 1521 HS bzw. zur Position 15.15 des Brüsseler Zolltarifschemas wurde in die englische und die französische Fassung der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN übertragen. Von dort wurde sie in die jeweiligen Sprachfassungen der Erläuterungen, in die aus der englischen bzw. französischen Sprache übersetzt wurde, übernommen. Im unionalen Zollrecht wirken sich die sprachlichen Unterschiede aus, da das Unionsrecht Unterpositionen für rohes Bienenwachs einerseits und für anderes Bienenwachs andererseits geschaffen hat. Für sie gelten unterschiedliche Zollsätze.
Das vorlegende Gericht hat keine Informationen über die Entstehungsgeschichte der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN. Von daher kann nicht ermittelt werden, was von der Kommission gewollt war. Somit ist offen, ob in manchen Sprachfassungen irrtümlich eine Übersetzung für "fondue" fehlt, oder ob die englische Fassung der Erläuterungen zur Position 15.15 des Brüsseler Zolltarifschemas bzw. zur Position 1521 HS die Verhandlungsgrundlage für die Fassung der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN war und bei der Übersetzung das Wort "fondue" in die französische Fassung aufgenommen wurde, weil dieses Wort in der französischen Fassung der Erläuterungen zum HS bzw. ihrer Vorgängerin enthalten war.
Selbst wenn man die Intention der Kommission kennen würde, müsste dieser Wille in den Sprachfassungen der Erläuterungen zum Ausdruck gekommen sein. Dies ist nicht geschehen. Die Sprachfassungen können nicht auf ihre Kohärenz überprüft worden sein; anderenfalls wäre die offensichtliche Abweichung aufgefallen.
Aus dem Begriff "roh" im Sinne der Unterposition 1521 9091 KN, dessen Auslegung die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN mittelbar dienen, kann man keine Rückschlüsse daraus ziehen, ob die Kommission geschmolzenes Wachs als rohes Bienenwachs ansehen wollte oder nicht. Der Begriff "roh" kann nämlich einerseits so verstanden werden, dass nur solche Waren von diesem Begriff erfasst sein sollen, die keinerlei weitere Behandlung erfahren haben. Nach diesem Verständnis wäre geschmolzenes Bienenwachs kein rohes Bienenwachs mehr. Andererseits gelten nach der Verkehrsanschauung manche Waren auch dann noch als roh, wenn sie bestimmte Be- oder Verarbeitungsschritte durchlaufen haben. Dies ist nach den Recherchen des vorlegenden Gerichts bei Bienenwachs der Fall (Siehe unten III.2.a)).
Der vorlegende Senat kann die Intention der Kommission auch deshalb nicht ermitteln, weil nach seiner Ansicht die als "geschmolzen" bezeichnete Form der Behandlung von Bienenwachs im Vergleich zu den übrigen in den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN genannten Behandlungsformen (gepresst, raffiniert, gebleicht und gefärbt) fehl am Platz erscheint. Beim Raffinieren, Bleichen und Färben wird nämlich die stoffliche Zusammensetzung des Wachses durch Zugabe von Bleich- oder Farbstoffen verändert. Das Pressen wird nach Angabe der Klägerin im Zusammenhang mit dem Filtern durchgeführt. Hierfür würden dem Wachs Filterhilfsstoffe zugesetzt (siehe auch FAO, op. cit., S. 111, nach der das Filtern mit einer Filterpresse Teil der Raffination ist). Das Schmelzen bezeichnet dagegen lediglich die Veränderung des Aggregatzustandes, ohne dass das Wachs in seiner Substanz verändert wird. Auch eine Wertschöpfung ist mit dem Schmelzen allein nicht verbunden. Das Schmelzen steht daher dem Rohzustand viel näher als den in den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN genannten Bearbeitungsformen.
Betrachtet man die Entstehungsgeschichte, hält es der vorlegende Senat für denkbar, dass die in den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN zum Ausdruck kommende Dichotomie zwischen rohem Bienenwachs einerseits und geschmolzenem (oder gepresstem) Bienenwachs andererseits auf einer Fehlinterpretation der Erläuterungen zur Position 1521 HS basiert. In den oben (I.4.) zitierten Entwürfen der Vorläufer dieser Erläuterungen wird durch die grammatische Konstruktion der Apposition ("in the raw state, melted or pressed," / "á l'état brut, soit fondues ou pressées,") deutlich, dass "geschmolzen" und "gepresst" Beispiele für das Vorkommen von Bienenwachs in seinem rohen Zustand sind. Ein in diesem Sinne verstandenes Pressen, das sich bereits in den Entwürfen des Völkerbunds aus dem Jahr 1931 fand (oben I.5.), könnte dann eine Bezugnahme auf eine Variante des Wasserschmelzverfahrens sein, bei der das geschmolzene Wachs nicht nur durch ein Stofftuch geschüttet, sondern mit einer Wachspresse aus einem Stoffsack herausgepresst wird (FAO, op. cit., S. 110: "extraction with boiling water and a wax press").
Dem vorlegenden Senat ist nicht klar, warum der Entwurfstext von 1951 im Jahre 1955 - unter Auslassung des Wortes "melted" - abgeändert wurde, obwohl 1953 keine Änderungen dokumentiert sind. Die in diesem Zusammenhang entstandene Abweichung der Sprachfassungen deutet darauf hin, dass es sich um ein Versehen handelt. Hierfür spricht nach Auffassung des vorlegenden Senats auch, dass sich die Auslegungsfragen, die Anlass für den vorliegenden Rechtsstreit sind, nicht stellen würden, wenn man das Schmelzen und einfache Pressen des Wachses als Vorgänge betrachten würden, die der Einreihung der in Rede stehenden Ware als rohes Bienenwachs nicht entgegenstehen würden. Im Übrigen dürfte es auch schon vor Erlass des Einfuhrverbots für Bienenwachs in Wabenform (unten III.2.a)) kaum zur Einfuhr von Bienenwaben gekommen sein, weil geschmolzenes Bienenwachs sehr viel weniger Stauraum erfordert und das Einschmelzen der Waben mit einfachen Hilfsmitteln durchgeführt werden kann.
Vor diesem Hintergrund kann das vorlegende Gericht nicht ermitteln, ob das Wort "geschmolzen" Bestandteil der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN sein soll. Der Grundsatz der Rechtsstaatlichkeit fordert, eine Vorschrift nicht anzuwenden, soweit ihr Inhalt nicht durch Auslegung ermittelt werden kann. Das vorlegende Gericht würde daher die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN unangewendet lassen, soweit dort das Wort "geschmolzen" verwendet wird. Als mitgliedstaatliches Gericht ist es jedoch nicht befugt, Handlungen von Unionsorganen, zu denen auch die Erläuterungen zur KN der Kommission gehören, selbst für ungültig zu erklären (EuGH, Urteil vom 22. Oktober 1987, Foto-Frost, 314/85, EU:C:1987:452, Slg. 1987, 4225, 4231 [Rn. 13]; bestätigt durch Urteil vom 6. Dezember 2005, Gaston Schul Douaneexpediteur BV, C-461/03, EU:C:2005:742, Rn. 21; Urteil vom 10. Januar 2006, International Air Transport Association, C-344/04, EU:C:2006:10, Rn. 30) oder sie unangewendet zu lassen (Schlussanträge der Generalanwältin Stix-Hackl vom 12. April 2005, Intermodal Transport, C-495/03, EU:C:2005:215, Rn. 46). Daher ist der EuGH anzurufen, der allein über die Nichtanwendung von Unionsrecht entscheiden darf. Zwar sind die Erläuterungen zur KN nicht rechtsverbindlich. Sie stellen - wie oben (1.) dargelegt - gleichwohl ein wichtiges Hilfsmittel für die Auslegung der Tragweite der einzelnen Tarifpositionen dar. Würden die mitgliedstaatlichen Gerichte autonom darüber entscheiden, ob sie diese anwenden oder nicht, könnten die Erläuterungen ihren Zweck, der in der Vereinheitlichung der Auslegung der KN liegt, nicht erreichen.
Sollte der EuGH dagegen zu der Auffassung gelangen, dass die Erläuterungen insgesamt im Sinne der französischen bzw. deutschen Fassung zu verstehen sind, könnten sich Bedenken an der Wirksamkeit oder Anwendbarkeit der Erläuterungen ergeben, wenn der EuGH der Meinung wäre, dass hierdurch der Wortlaut der Unterposition 1521 9091 KN ("roh") verändert wird. Wie unten (III.2.a)) dargelegt, zählt die Verkehrsauffassung nämlich auch geschmolzenes Bienenwachs noch zum rohen Bienenwachs. Dem vorlegenden Senat ist zwar bewusst, dass die KN eine Begriffsbildung vornehmen darf, die von der Verkehrsauffassung abweicht. Allerdings sprechen die übrigen Beispiele für Behandlungen von Bienenwachs, die seiner Einreihung als rohes Bienenwachs entgegenstehen, dafür, dass sich die KN an der Verkehrsauffassung orientieren wollte.
III. Zweite Vorlagefrage
Wenn das Wort "geschmolzen" in den Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN nicht angewendet werden darf, kommt es entscheidend auf die Auslegung des Wortes "roh" im Sinne der Unterposition 1521 9091 KN an.
a) Begriff "roh"
Der Begriff "roh" im Sinne der Unterposition 1521 9091 KN könnte das hier in Rede stehende Wach[s] erfassen.
Der Begriff "roh" im Sinne der Unterposition 1521 9091 KN wird in der KN nicht definiert.
Nach allgemeinem Sprachverständnis bedeutet das deutsche Wort "roh" in der hier relevanten Bedeutung nach dem Duden - dem führenden deutschsprachigen Wörterbuch - "nicht bearbeitet, nicht verarbeitet" (www.duden.de/rechtschreibung/roh). Der Senat neigt der von der Klägerin vertretenen Auffassung zu, dass die eingeführte Ware - das Bienenwachs - nicht im genannten Sinne bearbeitet oder verarbeitet wurde. Zwar wurden die Bienenwaben eingeschmolzen und Fremdstoffe abgeschieden. Die zu tarifierende Ware ist jedoch das Bienenwachs und nicht die Waben. Das eingeführte Wachs ist stofflich noch dasselbe, das sich in den Waben befand. Es hat lediglich eine andere Form und wurde (teilweise) von Fremdstoffen befreit.
Die im Duden genannten Beispiele für die Verwendung des Wortes roh deuten darauf hin, dass es bereichsspezifische Bedeutungsunterschiede des Begriffes gibt. Als Beispiele werden genannt (www.duden.de/rechtschreibung/roh):
* rohes Holz, Erz, Material
* rohe Bretter, Diamanten
* rohe (ungegerbte) Felle
* rohe Seide (Rohseide)
* roher Zucker (Rohzucker).
Einerseits werden manche dieser Waren nur dann als roh bezeichnet, wenn sie nicht weiter behandelt worden sind:
* Rohes Erz ist das beim Abbau im Bergwerk anfallende und noch nicht durch Aufbereitung aufkonzentrierte Erz (www.spektrum.de/lexikon/geowissenschaften/roherz/13716).
* Ein roher Diamant ist ein unbehandelter, d. h. insbesondere ungeschliffener Diamant (https://de.wikipedia.org/wiki/Diamant).
* Rohe Bretter sind nicht behandelte Bretter.
Andererseits gibt es eine zweite Kategorie von Waren, die noch als roh bezeichnet werden, obwohl sie bereits verschiedene Bearbeitungsschritte durchlaufen haben:
* Rohe (ungegerbte) Felle sind solche, die gereinigt, gespannt, getrocknet und einer Nachbehandlung unterzogen worden sind (https://de.wikipedia.org/wiki/Rohfell).
* Rohe Seide wird gewonnen durch Ernten der Kokons, Abtöten der Puppen durch Hitze, Trocknen, Entflocken, Sortieren, Kochen der Kokons und Aufwickeln der Seidenfäden (https://de.wikipedia.org/wiki/Seidenbau#Gewinnung_der_Rohseide)
* Roher Zucker ist ein Fertigzucker, der jedoch nur einmal raffiniert wurde und durch die noch vorhandenen Nichtzuckerstoffe braun gefärbt ist (www.chemie.de/lexikon/Zuckerfabrikation.html)
* Als Rohholz wird in der Forstwirtschaft das geerntete und für den Verkauf angebotene Holz bezeichnet. Dies sind gefällte, entastete und entwipfelte Bäume, die keine weitere Bearbeitung erfahren haben, mit Ausnahme einer eventuellen Entrindung, Aufteilung in kürzere Stücke oder Zerkleinerung zu Hackschnitzeln (https://de.wikipedia.org/wiki/Rohholz).
Bei den Waren dieser Kategorie bestimmt die Verkehrsanschauung, welche Be- oder Verarbeitungsschritte die Ware durchlaufen darf, um noch als roh eingestuft zu werden.
Für Bienenwachs liegen dem Gericht zwei Definition[en] vor. Nach der Online-Enzyklopädie Römpp Online - einem Standard-Nachschlagewerk für den deutschsprachigen Raum - wird "Bienenwachs" wie folgt definiert (RÖMPP Lexikon Lebensmittelchemie, https://roempp.thieme.de/lexicon/RD-02-01262?searchterm=bienenwachs; Hervorhebung hinzugefügt):
Man schmilzt die vom Honig durch Ausschleudern befreiten Waben, trennt die Schmelze [...] von festen Verunreinigungen und lässt das so erhaltene gelbe (Cera flava), braune oder rote Rohwachs erstarren.
Nach einer von der Bayerischen Wachszieher Innung - Bundesinnung - herausgegebenen Broschüre (Recker/Miller/Zimmermann, Kerzen Wachswaren, Augsburg, ohne Jahresangabe, S. 11) wird Rohwachs wie folgt bezeichnet (Hervorhebung hinzugefügt):
Nach Entnahme des Honigs werden die Bienenwaben aufgeschmolzen und die Schmelze von groben Ablagerungen getrennt. Das gewonnene Wachs gelangt als "rohes Bienenwachs" in den Handel. Es enthält noch kleinste Verunreinigungen. Die vollständige Reinigung erfolgt üblicherweise durch physikalische Verfahren [...].
Danach wird geschmolzenes Wachs, von dem Verunreinigungen nur unvollständig abgeschieden wurden, als Rohwachs bezeichnet.
Keine Bedeutung für die Auslegung des Begriffes "roh[es]" Bienenwachs dürften die Nennungen von Bienenwachs außerhalb des Tarifrechts (z. Bsp. Anhang I der Entscheidung 2007/275/EG in der Fassung des Durchführungsbeschlusses 2012/31/EU [ABl. L 21, 1]) haben. Diese Bezugnahmen setzen ersichtlich das Vorliegen von Bienenwachs im Sinne der Unterpositionen 1521 9091/99 KN voraus, definieren es aber nicht.
Unerheblich für die Auslegung der Unterposition 1521 9091 KN ist es auch, dass Bienenwachs nur im geschmolzenen Zustand eingeführt werden darf, weil nur thermisch behandeltes - und damit notwendigerweise geschmolzenes - Bienenwachs die veterinärrechtlichen Voraussetzungen der Verordnung (EU) Nr. 142/2011 erfüllen kann. Das Vorliegen von Handelsbeschränkungen ist für die Tarifierung nämlich grundsätzlich unbeachtlich (EuGH, Urteil vom 28. April 2016, SIA "Oniors Bio", C-233/15, EU:C:2016:305, Rn. 52 ff.). Hiervon ist im vorliegenden Fall schon deshalb keine Ausnahme zu machen, weil das Einfuhrverbot von Bienenwachs in Wabenform gemäß Art. 25 Abs. 1 Buchst. c) Verordnung (EU) Nr. 142/2011 deutlich jünger ist als die Unterposition 1521 9091 KN oder die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN. Das Einfuhrverbot wurde erst eingeführt durch Art. 1 in Verbindung mit Anhang I Nr. 4 Buchst. e) Verordnung (EG) Nr. 829/2007 vom 28. Juni 2007 zur Änderung der Anhänge I, II, VII, VIII, X und XI zur Verordnung (EG) Nr. 1774/2002 (ABl. 2007 L 191, 1). Damit wurde in Anhang VIII Kapitel IX Teil B der Verordnung (EG) Nr. 1774/2002 vom 3. Oktober 2002 mit Hygienevorschriften für nicht für den menschlichen Verzehr bestimmte tierische Nebenprodukte (ABl. 2002 L 273, 1) eine neue Nr. 5 eingefügt, mit der die Einfuhr von Bienenwachs in Wabenform generell untersagt wurde. Grund war die Sorge um die Einschleppung des kleinen Bienenstockkäfers, der in der EU bis dahin nicht vorkam (2. Erwägungsgrund der Verordnung (EG) Nr. 829/2007). Dieses Einfuhrverbot wurde später in Art. 25 Abs. 1 Buchst. c) Verordnung (EU) Nr. 142/2011 übernommen.
Als Zwischenergebnis ist festzuhalten, dass es nach dem Wortlaut der Unterposition 1521 9091 KN möglich erscheint, die hier in Rede stehende Ware, die lediglich geschmolzen ist und von der Fremdstoffe teilweise abgeschieden wurden, noch als rohes Bienenwachs zu betrachten.
b) Erläuterungen zur Unterposition 1521 9091 KN
Die Erläuterungen zur Unterposition 1521 9091 KN schließen die Einordnung der hier in Rede stehenden Ware als "roh" nicht aus, gebieten sie jedoch auch nicht. Aus der beispielhaften Nennung von Wachsen in Wabenform kann man nicht zwingend ableiten, dass Bienenwachs auch noch in anderen Rohformen als der Wabenform - also etwa geschmolzen - vorkommen muss. Es kann sich nämlich bei der Wabenform um die Aufzählung der einzigen als Rohform anerkannten Form eines beispielhaft aufgezählten Insektenwachses - dem Bienenwachs - handeln. Es existieren nämlich andere Insektenwachse, die roh in anderer Form als in Wabenform vorkommen. So entstehen Schellackwachs und Chinawachs durch Ablagerungen von Insekten auf Bäumen, ohne dass die das Wachs absondernden Läuse Waben bildeten.
c) Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN ohne "fondue/geschmolzen"
Legt man den Begriff "roh[es]" Bienenwachs im Sinne der Unterposition 1521 9091 KN im Lichte der Erläuterungen zur Unterposition 1521 9099 KN ohne "fondue/geschmolzen" aus, spricht dies dafür, die hier in Rede stehende Ware als rohes Bienenwachs einzureihen. Die in diesen Erläuterungen genannten Behandlungsformen - mit Ausnahme von fondue - führen nämlich zu einer stofflichen Veränderung des Bienenwachses durch die Zugabe von Bleich-, Farb- oder Filterhilfsstoffen (siehe oben II.2.). Dies ist beim Schmelzen und dem bei dieser Gelegenheit durchgeführten mechanischen Abscheiden von Fremdstoffen gerade nicht der Fall (siehe oben II.2.).
Ein solches Verständnis des Begriffes "roh" im Sinne der Unterposition 1521 9091 KN würde sich einfügen in eine Reihe anderer Vorschriften der KN, die Definitionen des Begriffs "roh" enthalten. So ist nach der Anmerkung 2 zu Kapitel 5 KN Menschenhaar auch dann als roh anzusehen, wenn es "nach Längen ausgehechelt, nicht gleichgerichtet" ist. In der Anmerkung 4 zu Kapitel 27 wird der Begriff "roh" für bestimmte Mineralwachse definiert. Die Zusätzliche Anmerkung 1 a) bis c) zu Kapitel 15 KN legt bestimmte Behandlungen fest, die einer Einordnung als rohe Waren nicht entgegenstehen. Zwar sind diese Definitionen nicht auf die hier in Rede stehende Ware übertragbar. Sie zeigen jedoch, dass es der KN nicht fremd ist, bestimmte Behandlungen einer Ware zuzulassen, ohne dass die Ware den Status als rohe Ware verliert.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 74 FGO
§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 5 Abs. 3 Satz 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: 4 K 146/16
1 K 337/17