Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2009-11-26, Aktenzeichen 6 K 530/08

Tenor:

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Frage, ob und in welchem Umfang der Beklagte (das Finanzamt -FA-) die Klägerin nach § 80 Abs. 5 der Abgabenordnung (AO) zurückweisen durfte.
Die Klägerin wurde am 15. Juli 2005 als Kapitalgesellschaft britischen Rechts (Private Limited Company -Limited-) mit Sitz in Birmingham/Großbritannien gegründet. Sie unterhält Niederlassungen in Belgien sowie in den Niederlanden. Gesellschafter sind mit Anteilen von jeweils 100 GBP die in Deutschland ansässige S und der in Belgien ansässige T. Die Klägerin handelt durch den zum Geschäftsführer (Direktor) berufenen Gesellschafter T. Herr T wurde bis zum 26. August 2002 im Berufsregister der Steuerberaterkammer Köln als Steuerberater geführt. Seine Bestellung wurde im Jahr 2000 wegen Vermögensverfalls widerrufen; die dagegen eingelegten Rechtsmittel blieben erfolglos. Gegenstand des Unternehmens der Klägerin ist die Wirtschaftsberatung, Steuerberatung und das Rechnungswesen. Über eine Anerkennung als Steuerberatungsgesellschaft gemäß §§ 32 Abs. 3, 49 ff. Steuerberatungsgesetz (StBerG) verfügt die Klägerin nicht. Tatsächlich berät sie mehrere im Inland ansässige Mandanten in steuerlicher Hinsicht und tritt für diese in steuerlichen Verwaltungsverfahren auf.
Unter anderem wurde die Klägerin für die Z Ltd. tätig: Nachdem die Z Ltd. zunächst keine Umsatzsteuer-Voranmeldungen abgegeben hatte, erließ das FA am 11. August 2008 Bescheide über die Umsatzsteuer-Voranmeldungen für die Monate Juni 2007 bis Juni 2008, die auf geschätzten Besteuerungsgrundlagen beruhten. Gegen diese Bescheide erhob die Klägerin für die Z Ltd. mit Schreiben vom 22. August 2008 Sprungklage, der das FA nicht zustimmte und die demzufolge als Einspruch fortgeführt wurde. Gleichzeitig stellte die Klägerin für die Z Ltd. einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung (AdV) der Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide Juni 2007 bis Juni 2008. Zur Begründung fügte sie Umsatzsteuer-Voranmeldungen für das 3. und 4. Quartal 2007, das 1. Quartal 2008 und für die Monate April bis Juli 2008 bei. Mit Schreiben vom 9. September 2008 teilte das FA der Z Ltd. mit, dass sich die Einsprüche gegen die Voranmeldungen April bis Juni 2008 durch die Verarbeitungen der Voranmeldungen erledigt hätten. In der Folge erhob die Klägerin für die Z Ltd. am 24. September 2008 Untätigkeitsklage wegen der Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide Juni 2007 bis Juni 2008 und beantragte beim FA erneut die AdV. Daraufhin setzte das FA am 8. Oktober 2008 die Umsatzsteuer für die Voranmeldungszeiträume Juni 2007 bis März 2008 in voller Höhe aus und entsprach damit insoweit dem Antrag der Klägerin.
Darüber hinaus wies das FA die Klägerin als Bevollmächtigte der Z Ltd. mit Verfügung vom 20. November 2008 gem. § 80 Abs. 5 AO zurück. Als Bezug nannte das FA den Antrag auf AdV, den die Klägerin für die Z Ltd. am 22. August 2008 beim FA gestellt hatte. Zur Begründung verwies das FA darauf, dass die Klägerin insoweit geschäftsmäßige Hilfe in Steuersachen leiste, ohne hierzu befugt zu sein. Abschließend wies das FA in der Verfügung darauf hin, dass alle Verfahrenshandlungen, die die Klägerin trotz dieser Zurückweisung künftig für ihren Auftraggeber vornehme, ohne steuerliche Wirkung bleiben würden.
Gegen diese Zurückweisung wendet sich die Klägerin mit ihrer am 15. Dezember 2008 bei Gericht eingegangenen Sprungklage, der das FA mit Schreiben vom 5. Januar 2009 zugestimmt hat. Die Klägerin ist der Ansicht, dass die Zurückweisung rechtswidrig sei, da sie zur Hilfeleistung in Steuersachen befugt sei. Zunächst habe sie sich am 15. April 2008 bei der Steuerberaterkammer D als zuständige Stelle angemeldet, auch wenn es dieser Meldung im konkreten Fall nicht bedürfe, da keine grenzüberschreitende Dienstleistungserbringung i.S.d. § 3a StBerG gegeben sei. Dies folge bereits daraus, dass eine Dienstleistung nur dann grenzüberschreitend sei, wenn der Dienstleister zur Leistungserbringung selbst die Grenze übertrete. Maßgeblich sei allein der „physische Grenzübertritt“ bzw. Ortswechsel des Dienstleisters. Dieser liege aber im konkreten Fall nicht vor, da die Klägerin insoweit keinen Termin beim FA oder Finanzgericht wahrgenommen habe. Im Übrigen sei der Begriff der vorübergehenden Dienstleistungserbringung weit auszulegen, so dass selbst die gelegentliche Wahrnehmung von Behörden oder Gerichtsterminen nicht als schädlich anzusehen wäre. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Klageschrift vom 15. Dezember 2008 (Bl. 9 ff. Finanzgerichtsakte) Bezug genommen.
Die Klägerin beantragt, die Zurückweisung vom 20. November 2008 aufzuheben, hilfsweise, festzustellen, dass der genannte Verwaltungsakt rechtswidrig ist, hilfsweise, das Verfahren auszusetzen und die Angelegenheit dem EuGH gem. § 234 EGV zur Vorabentscheidung vorzulegen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er hält an seiner in der Zurückweisungsverfügung dargelegten Rechtsauffassung fest. Hinsichtlich der Reichweite der Zurückweisung ist das FA der Ansicht, dass diese nach dem Wortlaut der Zurückweisungsverfügung nicht nur für das Verfahren bezüglich der AdV der Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide sondern für alle Verfahrenshandlungen der Klägerin für die Z Ltd. gelte. Dementsprechend ginge die Zurückweisung vom 20. November 2008 trotz der vorher eingetretenen Erledigung des Antrags auf AdV bezüglich der Bescheide über die Umsatzsteuer-Voranmeldungen für die Monate Juni 2007 bis Juni 2008 nicht ins Leere.

Entscheidungsgründe:
I. Die Klage ist begründet. Der angefochtene Verwaltungsakt, mit dem das FA die Klägerin nach § 80 Abs. 5 AO zurückgewiesen hat, ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-).
1. Die Verfügung des FA vom 20. August 2008 ist dahingehend auszulegen, dass die Klägerin hinsichtlich aller weiteren Verfahrenshandlungen, die sie für ihre Mandantin Z Ltd. nach diesem Zeitpunkt vornehmen wird, zurückgewiesen wird. Zwar stellt das FA zu Beginn seiner Verfügung fest, dass die Klägerin für die Z Ltd. geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen in der Form leiste, dass sie in dem im Bezug genannten Schreiben vom 22. August 2008 einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung in der Klagesache gegen die Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide 06/2007 bis 06/2008 gestellt habe, ohne dazu befugt zu sein; am Ende der darauffolgenden Begründung führt das FA jedoch aus: „Aus vorgenannten Gründen weise ich die R Ltd. als Bevollmächtigten ihres Auftraggebers zurück (§ 80 Abs. 5 AO). Alle Verfahrenshandlungen, die Sie trotz dieser Zurückweisung künftig für Ihren Auftragnehmer vornehmen, bleiben ohne steuerliche Wirkung.“ Dieser Passage, die quasi den Tenor der Entscheidung des FA darstellt, ist mit hinreichender Deutlichkeit zu entnehmen, dass sich die Zurückweisung auf das Mandatsverhältnis insgesamt beziehen und nicht nur auf das in dem Betreff und der Einleitung genannte Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung hinsichtlich der Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide Juni 2007 bis Juni 2008 beschränkt sein soll. Diese Auslegung entspricht dem Willen des beklagten FA, wie dessen Vertreter in der mündlichen Verhandlung nochmals ausdrücklich klargestellt hat.
2. Soweit die Zurückweisung der Klägerin über das Verfahren der Z Ltd. wegen des Antrags auf Aussetzung der Vollziehung bzgl. der Umsatzsteuer-Vorauszahlungsbescheide Juni 2007 bis Juni 2008 hinaus ausgesprochen wurde, ist diese rechtswidrig, da § 80 Abs. 5 AO als die vom FA in Anspruch genommene Rechtsgrundlage eine derartig weite Rechtsfolge nicht vorsieht.
Nach § 80 Abs. 5 AO sind Bevollmächtigte und Beistände zurückzuweisen, wenn sie geschäftsmäßig Hilfe in Steuersachen leisten, ohne dazu befugt zu sein. Der Umfang der Zurückweisung ist -soweit ersichtlich- noch nicht Gegenstand höchstrichterlicher Rechtsprechung gewesen. Soweit sich die Literatur mit diesem Problem auseinandersetzt, wird dort die Auffassung vertreten, dass die Zurückweisungen nur für das jeweilige Verfahren und auch nur für den jeweiligen Verfahrensabschnitt wirken (Dumke in Schwarz, Kommentar zur AO, § 80 Rdn. 64; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spittaler, Kommentar zur AO und FGO, § 80 Rdn. 441; Wünsch in Pahlke/Koenig, Kommentar zur Abgabenordnung, 2. Auflage, § 80 Rdn. 108).
Der erkennende Senat schließt sich dieser einschränkenden Auslegung an. Zwar lässt sich diese Einschränkung dem Wortlaut des § 80 Abs. 5 AO nicht entnehmen; dieser enthält vielmehr keine Aussagen zum Umfang der Zurückweisung. Die systematische Stellung der Norm im dritten Teil der AO „Allgemeine Verfahrensvorschriften“ und dort im ersten Unterabschnitt des ersten Abschnitts „Beteiligung am Verfahren“ spricht jedoch für eine Einschränkung auf das konkrete Verwaltungsverfahren.
Dem beklagten FA ist zwar zuzugeben, dass diese einschränkende Auslegung in der Praxis zu einer gewissen verwaltungstechnischen Mühe führt, wenn ein Bevollmächtigter trotz Zurückweisung nach § 80 Abs. 5 AO immer wieder für seinen Mandanten tätig wird und er dann für jedes einzelne Verfahren gesondert zurückzuweisen ist; der Verwaltungsmehraufwand ist jedoch auch vor dem Hintergrund des Sinn und Zweck der Norm nicht geeignet, eine extensive Auslegung des § 80 Abs. 5 AO zu begründen. Soweit § 80 Abs. 5 AO die Mandanten vor unzuverlässigen oder inkompetenten Beratern schützen will, ist nicht ersichtlich, inwieweit es hier zu einer umfangreichen Zurückweisung bedürfte. Denn die Zurückweisung ist nach § 80 Abs. 8 Satz 1 AO den Vertretenden mitzuteilen. Wenn sich dieser gleichwohl für weitere Verfahren des zurückgewiesenen Bevollmächtigten bedient, ist eine weitere Schutzbedürftigkeit nicht erkennbar. Soweit das FA darauf hinweist, dass auch die Verwaltung vor unzuverlässigen und inkompetenten Bevollmächtigten zu schützen sei, ist darauf hinzuweisen, dass die bloße Einreichung beispielsweise einer weiteren Steuererklärung oder auch eines Einspruchs die Finanzbehörde nicht über Gebühr belastet. Probleme ergeben sich in der Regel erst im laufenden Verfahren, wenn z.B. Rückfragen nicht oder nur schleppend beantwortet werden. Hiervor kann sich die Behörde jedoch durch die erneute Zurückweisung nach § 80 Abs. 5 AO schützen.
Darüber hinaus steht es den Finanzbehörden frei, denjenigen Bevollmächtigten, die nach ihrer Ansicht wiederholt und hartnäckig Hilfe in Steuersachen leisten, ohne dazu befugt zu sein, deren Tätigkeit nach § 7 Abs. 1 Nr. 3 Steuerberatungsgesetz (StBerG) zu untersagen. § 7 Abs. 1 StBerG gestattet es der Finanzverwaltung, einer Person oder Vereinigung, die gem. § 3 Nr. 4 StBerG Hilfe in Steuersachen leistet, obwohl sie hierzu nicht befugt ist, generell die weitere Hilfeleistung in Steuersachen zu untersagen. In Abgrenzung zu dieser Untersagungsverfügung gem. § 7 Abs. 1 Nr. 3 StBerG kommt der Zurückweisung gem. § 80 Abs. 5 AO keine Dauerwirkung zu; letztere beschränkt sich auf das jeweilige konkrete Verwaltungsverfahren und den jeweiligen Verfahrensabschnitt (so auch FG Rheinland-Pfalz, Beschluss vom 3. November 2006 5 V 2267/06, n.v.; FG Köln, Beschluss vom 30. Mai 2007 11 V 207/07, n.v.).
3. Danach kam vorliegend nur eine Zurückweisung der Klägerin als Bevollmächtigte der Z Ltd. für deren Verfahren wegen Aussetzung der Vollziehung der Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide Juni 2007 bis Juni 2008 in Betracht. Soweit die Zurückweisung vom 20. November 2008 eine diesbezügliche Zurückweisung enthielt, ging diese jedoch ins Leere, da das Aussetzungsverfahren im Zeitpunkt der Zurückweisung bereits erledigt war. Die Erledigung erfolgte hinsichtlich der Voranmeldungen April bis Juni 2008 durch die Verarbeitung der Voranmeldungen durch das FA im September 2008. Für die übrigen Zeiträume trat Erledigung am 8. Oktober 2008 dadurch ein, dass das FA für die Voranmeldungszeiträume Juni 2007 bis März 2008 die Vollziehung in voller Höhe aussetzte und damit dem Antrag der Z Ltd. entsprach. Folglich ist die Verfügung vom 20. November 2008 in dem oben genannten Umfang als nichtig anzusehen (Rechtsgedanke aus § 125 Abs. 2 Nr. 2 AO). Sie war daher auch insoweit zur Beseitigung des Rechtsstreits aufzuheben.
II. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 1 und 3, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung. Die Zulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO; die Frage, in welchem Umfang § 80 Abs. 5 AO eine Zurückweisung gestattet, hat grundsätzliche Bedeutung.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung
§ 3a StBerG
§ 234 EGV
§ 80 Abs. 5 der Abgabenordnung
§ 32 Abs. 3, 49 ff. Steuerberatungsgesetz
§ 80 Abs. 5 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 80 Abs. 5 AO
§ 80 Abs. 8 Satz 1 AO
§ 7 Abs. 1 Nr. 3 Steuerberatungsgesetz
§ 7 Abs. 1 StBerG
§ 3 Nr. 4 StBerG
§ 7 Abs. 1 Nr. 3 StBerG
§ 125 Abs. 2 Nr. 2 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 1 und 3, 155 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 80 Abs. 5 AO

Zitierte Entscheidungen: 5 V 2267/06
11 V 207/07