Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-08-24, Aktenzeichen 7 K 1039/14 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2016:0824.7K1039.14E.00

Tenor:
Die Einkommensteueränderungsbescheide 2009 und 2010 vom 04.06.2013 und der Einkommensteueränderungsbescheid 2011 vom 11.03.2016 werden nach Maßgabe der Urteilsgründe geändert.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leisten.

Tatbestand:
Streitig ist, ob Instandhaltungskosten für eine Ruine sowie für einen Brunnen als Betriebsausgaben bei den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft abzugsfähig sind.
Die Kläger sind verheiratet und wurden in den Streitjahren zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war bis zum 30.06.2007 Alleineigentümer des land- und forstwirtschaftlichen Betriebs A. in A-Stadt. Mit Hofübergabevertrag vom xx.xx.2007 übertrug der Kläger zum 01.07.2007 seinen Betrieb auf seinen Sohn S., wobei er sich jedoch bis zum 30.06.2012 ein unentgeltliches Nießbrauchsrecht an dem übertragenen Betrieb sowie allen Nutzungsrechten und Beteiligungen vorbehielt. Der Sohn führt den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb als Haupterwerbslandwirt bis heute fort.
Bei dem Objekt A. handelt es sich um eine aus mehreren Gebäuden bestehende Anlage. Kernstück der Anlage bildet das Herrenhaus, das im Jahre xxxx als Kloster gegründet wurde. Im Jahre xxxx wurde das Kloster aufgelöst und der Gutshof wurde im Jahr xxx durch B. erworben. Später ging der Gutshof durch Heirat an die Familie des Klägers über, die das Gut seit vielen Jahrzehnten als landwirtschaftlichen Betrieb bewirtschaftet.
Die Hälfte des Südflügels des Herrenhauses bewohnen die Kläger, der Sohn S. wohnt im Westflügel. Den übrigen Bereich des Herrenhauses und auch weitere Gebäude verpachtet der Kläger an das Internat A. Unmittelbar an den Ostflügel des Herrenhauses grenzt die streitgegenständliche Ruine, in der sich früher die Klosterkirche befand, an. Neben dem Herrenhaus befinden sich die Räumlichkeiten des landwirtschaftlichen Betriebes, insbesondere Stallungen und Scheunen sowie Unterstellplätze für die landwirtschaftlichen Geräte. Diese landwirtschaftlichen Gebäude sind durch einen Innenhof verbunden, in dessen Mitte sich der streitgegenständliche historische Brunnen befindet. Wegen der Örtlichkeiten im Einzelnen wird auf die Lichtbilder in dem zu den Gerichtsakten genommenen Prospekt ….. verwiesen.
Aus der Verpachtung an das Internat erzielt der Kläger seit vielen Jahren Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Nach und nach wurde der ursprüngliche Pachtvertrag zwischen dem Kläger und dem Internat mehrfach erweitert. Mit 2. Nachtrag zum Pachtvertrag vom xx.xx.xxxx wurde dem Internat u.a. eine Grundstücksfläche für einen Bolzplatz unentgeltlich überlassen. Dieser Bolzplatz grenzt unmittelbar an die streitgegenständliche Ruine der ehemaligen Klosterkirche.
Im Rahmen einer im Jahre 2012 stattfindenden Betriebsprüfung erkannte der Beklagte Renovierungskosten für die Ruine von 23.619,40 € im Wirtschaftsjahr 2009/2010 sowie Instandsetzungskosten für den Brunnen von 6.598,68 € im Wirtschaftsjahr 2010/2011 nicht als Betriebsausgaben an. Die Kosten für die Renovierung der Ruine seien nicht betrieblich bedingt, da die Ruine nicht zum Betriebsvermögen des Betriebes der Land- und Forstwirtschaft gehöre. Auch seien die Renovierungskosten nicht durch die Vermietung an das Internat veranlasst. Der den Kindern des Internats zur Verfügung stehende Bolzplatz grenze zwar direkt an die Ruine. Zum einen überlasse der Kläger aber den Bolzplatz unentgeltlich an das Internat, zum anderen könnten Gefahren, die sich möglicherweise aus der Beschaffenheit der Ruine ergäben, durch ein Absperren des Gefahrenbereiches beseitigt werden.
Der Beklagte erließ dementsprechend nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung(AO) geänderte Einkommensteuerbescheide für die Streitjahre 2009 bis 2011 vom 04.06.2013 (2009, 2010) bzw. vom 23.09.2013 (2011), in denen er die geltend gemachten Betriebsausgaben für die Instandhaltung des Brunnens und der Ruine nicht mehr anerkannte. Der Änderungsbescheid für 2011 wurde im Klageverfahren durch Bescheid vom 11.03.2016 aus nicht streitigen Gründen erneut geändert.
Hiergegen legten die Kläger jeweils form- und fristgerecht Einsprüche ein. Zur Begründung tragen sie vor, dass sich die gesamte Gutsanlage mangels Beendigung der Nutzungswertbesteuerung im ertragsteuerlichen Betriebsvermögen befinde. Bereits aus diesem Grunde seien die zur Erhaltung der Gutsanlage getätigten Aufwendungen als Betriebsausgaben abzugsfähig.
Ferner sei die Ruine zwar nicht mit an das Internat vermietet. Sie grenze aber direkt an den vom Internat genutzten Bolzplatz an. Die an den Köpfen der Chorpfeiler der Ruine vorgenommenen Renovierungsmaßnahmen seien erforderlich gewesen, weil ein Herabstürzen von Steinen drohte. Bereits aufgrund der Verkehrssicherungspflicht gegenüber den Internatsschülern sei der Kläger zur Durchführung der Erhaltungsmaßnahmen gezwungen gewesen.
Der Brunnen, der bereits ein Wirtschaftsgut des landwirtschaftlichen Betriebsvermögens darstelle, sei darüber hinaus auch von Bedeutung für das Mietverhältnis mit dem Internat, da der Betrieb eines Internats auf einem „verrotteten und verkommenen“ Gutsgelände nicht zukunftsfähig sei.
Mit Einspruchsentscheidung vom 06.03.2014 wies der Beklagte den Einspruch der Kläger als unbegründet zurück. Die Kirchenruine könne schon aus der Historie heraus nicht zum landwirtschaftlichen Betrieb gehören. Auch unter dem Gesichtspunkt des Bestehens einer Verkehrssicherungspflicht könnten die Aufwendungen für die Renovierung der Ruine nicht als Betriebsausgaben berücksichtigt werden, da die Ruine selbst nicht Gegenstand des Pachtvertrages sei. Auch ein Betriebsausgabenabzug für den Brunnen komme nicht in Betracht. Der Brunnen sei nicht an das Internat vermietet worden. Der Umstand, dass ein gepflegtes Anwesen für einen Mieter ansprechender sei als ein „verrottetes / verkommenes“ Gutsgelände führe nicht dazu, dass jegliche Pflegeaufwendungen des Anwesens als Betriebsausgaben zu berücksichtigen seien.
Mit der form- und fristgerecht erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Die Kläger weisen erneut darauf hin, dass sowohl die Ruine als auch der Brunnen auf einem zum Betriebsvermögen gehörenden Grundstück ständen. Ferner seien sowohl die Renovierung der Ruine als auch die Renovierung des Brunnens auch aus Gründen der Verkehrssicherungspflicht erforderlich gewesen.
Die Vertreter der Kläger beantragen,
die Einkommensteueränderungsbescheide 2009 und 2010 vom 04.06.2013 und den Einkommensteueränderungsbescheid 2011 vom 11.03.2016 dahingehend abzuändern, dass bei der Ermittlung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft Betriebsausgaben für die Renovierung der sog. Ruine in Höhe von 23.619,40 € im Wirtschaftsjahr 2009/2010 und Betriebsausgaben für die Renovierung des Brunnens in Höhe von 6.598,68 € im Wirtschaftsjahr 2010/2011 berücksichtigt werden.
Die Vertreter des Beklagten beantragen,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt im Klageverfahren ergänzend vor, dass ein Abzug der Aufwendungen grundsätzlich nur als Sonderausgaben nach § 10g des Einkommensteuergesetzes (EStG) oder als außergewöhnliche Belastungen in Frage komme.
In der Sache hat am 27.04.2016 ein Erörterungstermin vor dem Berichterstatter stattgefunden. Wegen der näheren Einzelheiten wird auf das Protokoll des Erörterungstermins verwiesen.
Der Senat hat in der Sache am 24.08.2016 mündlich verhandelt, auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat Erfolg.
Die angefochtenen Einkommensteueränderungsbescheide 2009 und 2010 vom 04.06.2013 bzw. 2011 vom 11.03.2016 sind rechtswidrig und verletzen die Kläger inihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Beklagte hat zu Unrecht die Aufwendungen der Kläger für die Renovierung der Ruine in Höhe von 23.619,40 € im Wirtschaftsjahr 2009/2010 und die Aufwendungen für die Renovierung des Brunnens in Höhe von 6.598,68 € im Wirtschaftsjahr 2010/2011 nicht als Betriebsausgaben im Rahmen der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft berücksichtigt.
Betriebsausgaben sind gem. § 4 Abs. 4 EStG die Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Eine solche Veranlassung ist gegeben, wenn die Aufwendungen objektiv mit dem Betrieb zusammenhängen und subjektiv dem Betrieb zu dienen bestimmt sind (BFH, Urt. vom 03.02.2016 - X R 25/12, BFH/NV 2016, 828). Grundsätzlich brauchen Aufwendungen auch nicht notwendig, üblich, zweckmäßig, wirtschaftlich, sinnvoll, angemessen oder erfolgreich sein (Schmidt/Heinicke, EStG, § 4 Rdn. 495, 601; Wied, in: Blümich, EStG, § 4 Rdn. 869; Stapperfend, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, § 4 Rdn. 845, 1601).
Im Streitfall bestand eine betriebliche Veranlassung der Instandhaltungsaufwendungen. Der Senat ist der Auffassung, dass das A. mit seinen Flächen insgesamt land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen darstellt. Der Gutshof diente nach Auflösung des Klosters insgesamt dem aktiven landwirtschaftlichen Betrieb der Familie. Der gesamte Gutshof wurde von der Finanzverwaltung über Jahrzehnte als Betriebsvermögen behandelt. Insbesondere wurde für die private Wohnung der Kläger im Herrenhaus - und wird wegen der Eigenschaft als Baudenkmal bis heute - die Nutzungswertbesteuerung nach § 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG durchgeführt. Eine Entnahme einzelner Flächen hat nicht stattgefunden.
1. Die Aufwendungen für die Instandhaltung des Brunnens sind als Betriebsausgaben abzugsfähig.
Der Brunnen stellt ein Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens dar. Er befindet sich inmitten des Hofes, den der Sohn der Kläger noch heute als Vollerwerbslandwirt betreibt. Die Einkünfte aus dem landwirtschaftlichen Betrieb waren in den Streitjahren aufgrund des vorbehaltenen Nießbrauchsrechts an dem landwirtschaftlichen Betrieb auch noch dem Kläger zuzurechnen. Nach den Ausführungen der Kläger im Erörterungstermin diente der Brunnen früher als Pferdetränke. Der Brunnen hatte mithin eine originäre landwirtschaftliche Funktion. Ob die Erhaltung des historischen Brunnens auch in heutigen Zeiten notwendig oder sinnvoll ist, ist für den Betriebsausgabenabzug unerheblich.
Die Renovierung des Brunnens unterfällt auch nicht dem Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG. Danach dürfen andere als die in den Nummern 1 bis 6 und 6b bezeichneten Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen oder anderer Personen berühren, den Gewinn nicht mindern, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind.
Der Senat ist schon nicht der Auffassung, dass durch die Renovierung des Brunnens die private Lebensführung berührt wird, auch wenn aufgrund der Instandhaltungsmaßnahmen das Erscheinungsbild der Gesamtanlage aufgewertet wird. Zu berücksichtigen ist insoweit auch, dass die Kläger bereits aufgrund denkmalschutzrechtlicher Vorschriften zum Erhalt des Brunnens verpflichtet waren. Darüber hinaus haben die Kläger im Erörterungstermin und in der mündlichen Verhandlung glaubhaft vorgetragen, dass eine im Vergleich zu anderen Sanierungsmöglichkeiten kostengünstige Instandhaltungsmaßnahme gewählt wurde, so dass die Aufwendungen auch nicht unangemessen sind.
2. Auch die Aufwendungen für die Instandhaltung der Ruine sind als Betriebsausgaben abzugsfähig.
a) Das Grundstück, auf dem die Ruine steht, gehört nach Auffassung des Senates zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen, so dass die Aufwendungen bereits aus diesem Grunde betrieblich veranlasst sind.
Der bloße Umstand, dass ein kleiner Bereich des Grundstücks, auf dem sich die Ruine befindet, nicht landwirtschaftlich nutzbar ist, führt auch nicht automatisch dazu, dass dieser Teilbereich des Grundstücks Privatvermögen darstellt. Auch Betriebsflächen, die bei geordneter Wirtschaftsweise keinen Ertrag abwerfen können, sog. Unland gem. § 45 BewG (z.B. ein Steinhang innerhalb einer Ackerfläche, ertraglose Böschungen, Dünen oder eine Sumpffläche) sind nicht aus der Gesamtfläche auszunehmen und als Privatvermögen anzusehen, sondern stellen land- und forstwirtschaftliches Betriebsvermögen dar. Ähnlich wie ein landwirtschaftlich nicht nutzbarer Steinhang kann auch der Bereich der Ruine wegen der denkmalschutzrechtlichen Vorschriften nicht landwirtschaftlich nutzbar gemacht werden. Die Kläger haben die Ruine auch nicht zum Gebetoder zu anderen privaten Zwecken genutzt, so dass auch keine Entnahme der Teilfläche vorliegt.
Die Ruine ist zudem unmittelbar an den an das Internat verpachteten Teil des Herrenhauses angebaut und ist teilweise zugleich Seitenwand des Herrenhauses. Sie bildet mit dem zum land- und forstwirtschaftlichen Betriebsvermögen gehörenden Herrenhaus eine untrennbare Einheit. Auch aus diesem Grund ist nach Auffassung des Senates von einem einheitlichen Wirtschaftsgut des Betriebsvermögens auszugehen.
b) Selbst wenn die mit der Ruine bebaute Teilfläche bzw. die Ruine selbst - sofern man diese als eigenständiges Wirtschaftsgut ansieht - dem Privatvermögen zuzurechnen wäre, stünde dies einem Betriebsausgabenabzug nicht entgegen. Denn ein Steuerpflichtiger kann Aufwendungen, die er für seinen Betrieb erbringt, auch dann als Betriebsausgaben absetzen, wenn sie an Wirtschaftsgütern des Privatvermögens oder an fremden Wirtschaftsgütern anfallen (Schmidt/Heinicke, EStG, § 4 Rdn. 501). Entscheidend ist lediglich, dass die Aufwendungen betrieblich veranlasst sind.
Im Streitfall waren die Aufwendungen betrieblich veranlasst. Eine private Mitveranlassung, die den Betriebsausgabenabzug gem. § 12 Nr. 1 EStG ausschließen würde, ist nicht ersichtlich, da die Kläger weder die Ruine selbst noch den sich unmittelbar anschließenden Bereich selbst genutzt haben. Der Kläger hat die Aufwendungen vielmehr lediglich deshalb getätigt, weil bereits Steine von den Chorpfeilern heruntergestürztwaren und ein weiteres Abstürzen drohte. Direkt neben der Ruine befinden sich die Sportanlagen des Internatsgeländes, aus deren Verpachtung der Kläger Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt. Die Tatsache, dass der Sportplatz nachträglich ohne die Vereinbarung eines zusätzlichen bzw. gesonderten Entgelts an das Internat überlassen wurde, ist insoweit unerheblich. Nach Auffassung des Senates ist auch in Anbetracht der weiteren und späteren vertraglichen Erweiterungen des Pachtvertrages von einem einheitlichen entgeltlichen Pachtverhältnis auszugehen. Der Kläger war damit bereits aus Gründen der Verkehrssicherungspflicht gegenüber den Internatsschülern und-mitarbeitern dazu verpflichtet, die Köpfe der Chorpfeiler der Ruine instand zu setzen. Die Tatsache, dass eine Absicherung auch auf andere Weise, zum Beispiel durch eine Umzäunung, möglich gewesen wäre, ist entgegen der Auffassung des Beklagten unerheblich. Es ist schon zweifelhaft, ob eine Umzäunung überhaupt in gleicher Weise wirksam gewesen wäre. Die Kläger haben vorgetragen, dass die Schüler sich trotz des Aufenthaltsverbots in diesem Bereich und trotz der ehemals vorhandenen Umzäunung im Bereich der Ruine aufgehalten hätten, z.B. um dort heimlich zu rauchen. Dieser Vortrag erscheint dem Senat glaubhaft. Im Übrigen sind Betriebsausgaben grundsätzlich nicht auf ihre Notwendigkeit, Üblichkeit, Zweckmäßigkeit oder Angemessenheit zu überprüfen.
c) Der Umstand, dass die Kläger möglicherweise auch aus denkmalschutzrechtlichen Gründen zur Instandhaltung der Chorpfeiler verpflichtet waren, steht einem Betriebsausgabenabzug ebenfalls nicht entgegen. Der Betriebsausgabenabzug ist insbesondere gegenüber einem eventuellen Sonderausgabenabzug nach § 10g EStG vorrangig (vgl. Schmidt/Kulosa, EStG, 35. Aufl. 2016, § 10g Abs. 1). Jedenfalls stellen dieInstandhaltungsmaßnahmen keine unangemessenen Aufwendungen für die privateLebensführung der Kläger im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG dar. Der private Wohnwert der Kläger wird durch die Sanierung der Chorpfeiler nicht gesteigert. Die nicht unerhebliche Höhe der Kosten für die Instandhaltung resultiert ferner nicht etwa aus einer Luxussanierung, sondern ergibt sich bereits aufgrund der großen Höhe der Chorpfeiler und der aus diesem Grunde zur Durchführung der Arbeiten erforderlichen Einrüstung der Ruine.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergibt sich aus §§ 151, 155 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung (ZPO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 151, 155 FGO
§ 45 BewG
§ 10g EStG
§ 164 Abs. 2 der Abgabenordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 4 Abs. 4 EStG
§ 13 Abs. 2 Nr. 2 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG
§ 12 Nr. 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung
§ 10g des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2016, 828
X R 25/12