Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-02-17, Aktenzeichen 17 K 6386/02 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2004:0217.17K6386.02E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Höhe der notwendigen Unterkunftskosten anlässlich einer aus beruflichem Anlass begründeten doppelten Haushaltsführung des Klägers.
Die Kläger sind Eheleute und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die gemeinsame Hauptwohnung der Eheleute befindet sich in A. Die Klägerin befindet sich seit 1999 im Vorruhestand. Der Kläger ist seit Juni 1999 als Geschäftsführer der X-Bank in B tätig. Aus dieser Tätigkeit bezog er im Streitjahr 2000 einen Bruttoarbeitslohn von ca. 420.000 DM. In B bewohnt der Kläger eine Drei-Zimmer-Wohnung mit einer Gesamtwohnfläche von 94,20 m². Die monatliche Warmmiete betrug im Streitjahr 2.250 DM.
Für 1999 erkannte der Beklagte die im Rahmen der doppelten Haushaltsführung geltend gemachten Unterkunftskosten des Klägers in voller Höhe an.
In der Einkommensteuererklärung für 2000 machte der Kläger Unterkunftskosten von insgesamt 27.000 DM (12 x 2.250 DM) geltend. Der Beklagte hielt die Kosten für eine 94,20 m² große Wohnung nicht für notwendig, sondern sah eine Wohnfläche von 60 m² als ausreichend an. Im Einkommensteuerbescheid für 2000 berücksichtigte er daher Unterkunftskosten von lediglich 17.197 DM (anteilig auf eine Wohnfläche von 60 m² entfallende Mietaufwendungen) als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit. Der Steuerbescheid erging unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO).
Zur Berücksichtigung der weiteren Unterkunftskosten stellten die Kläger einen Änderungsantrag gemäß § 164 Abs. 1 AO, den der Beklagte mit Bescheid aus Mai 2002 ablehnte. Den Einspruch hiergegen wies er als unbegründet zurück.
Mit ihrer Klage wenden sich die Kläger gegen die nur teilweise steuerliche Anerkennung der Unterkunftskosten im Rahmen der doppelten Haushaltsführung. Zur Begründung tragen sie vor, die Mietaufwendungen für die B-Wohnung seien notwendig im Sinne des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und daher in vollem Umfang abzugsfähig. Der Arbeitgeber in B habe den Kläger mit der Zielvorgabe eingestellt, Restrukturierungsmaßnahmen durchzuführen und das Führungspersonal der Bank auszuwechseln. Dafür seien Gespräche mit Personal- und Strategieberatern erforderlich gewesen, die aus Gründen der Vertraulichkeit nicht in den Geschäftsräumen der Bank hätten stattfinden können. Diese Besprechungen habe der Kläger in seiner Wohnung durchgeführt. Im Hinblick hierauf habe der Kläger die Wohnung ausgewählt.
Auch nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) - so die Kläger - seien Mietaufwendungen im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung nur dann nicht notwendig und daher steuerlich unbeachtlich, wenn der Steuerpflichtige zur Befriedigung seiner gesellschaftlichen (und damit privaten) Bedürfnisse eine unangemessen große und teure Wohnung angemietet habe. Dieses sei vorliegend nicht der Fall. Die in der Wohnung durchgeführten Besprechungen seien ausschließlich beruflich veranlasst gewesen. Es habe sich nicht um Repräsentationsveranstaltungen gehandelt. Im Übrigen könnten sich die sogenannten gesellschaftlichen Bedürfnisse nur an der jeweiligen Höhe des verfügbaren Einkommens des betreffenden Steuerpflichtigen orientieren und nicht durch einen für alle Steuerpflichtigen gleich hohen "Maßstabsbetrag" festgelegt werden. Im Streitfall habe der Kläger über ein Nettoeinkommen von etwa 299.000 DM verfügt, so dass er zur Befriedigung seiner privaten Bedürfnisse eine weitaus größere Wohnung hätte anmieten können.
Die Notwendigkeit der Unterkunftskosten und damit deren steuerliche Abzugsfähigkeit ergibt sich nach Auffassung der Kläger auch aus dem Beschluss des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) vom 04.12.2002 (Az.: 2 BvR 400/98 und 2 BvR 1735/100, Finanz-Rundschau 2003, 568 ff.). Darin habe - so die Kläger - das BVerfG ausgeführt, dass Aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung "... von Verfassungs wegen ... bei der Bemessung der finanziellen Leistungsfähigkeit berücksichtigt werden ..." müssten, "soweit es sich um zwangsläufigen Mehraufwand beiderseits berufstätiger Ehegatten handelt, der dadurch entsteht, dass ein gemeinsamer Wohnsitz bei dem Beschäftigungsort des einen Ehegatten besteht und zugleich die Unterhaltung eines weiteren Wohnsitzes durch die Berufstätigkeit des anderen Ehegatten an einem anderen Ort veranlasst ist...". Danach bleibe auch die - über die zwei Jahre hinausgehende - längerfristige Beibehaltung der doppelten Haushaltsführung eines Ehegatten insoweit beruflich veranlasst, als die Beibehaltung des gemeinsamen Wohnsitzes zugleich durch die Erwerbstätigkeit des anderen Ehepartners veranlasst sei. Nach Auffassung der Kläger müsse dementsprechend im Fall beiderseits erwerbstätiger Eheleute der unbestimmte Rechtsbegriff "notwendige Mehraufwendungen" des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG durch den Begriff "zwangsläufiger Mehraufwand" ersetzt werden. Da die Anmietung der Wohnung im Hinblick auf die besondere Erwartungshaltung seines Arbeitgebers erfolgt sei, handele es sich bei den Mietkosten in vollem Umfang um zwangsläufige und damit notwendige Aufwendungen i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG.
Die Kläger beantragen,
den Ablehnungsbescheid vom 22.05.2002 und die Einspruchsentscheidung vom 20.10.2002 aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, bei der Einkommensteuer für 2000 zusätzliche Werbungskosten in Höhe von 9.803 DM bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit zu berücksichtigen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er vertritt weiterhin die Auffassung, eine Wohnfläche von mehr als 60 m² für eine im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung angemietete Wohnung sei nicht erforderlich, sondern diene der Befriedigung der privaten Bedürfnisse. Im Streitfall könnten lediglich Unterkunftskosten von 17.197 DM zum Abzug als Werbungskosten zugelassen werden. Der darüber hinausgehende Betrag sei unangemessen.
Das Gericht hat die Steuerakten des Beklagten zum Verfahren beigezogen.
Am 09.12.2003 hat ein Erörterungstermin bei Gericht stattgefunden.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Beklagte hat es zu Recht abgelehnt, den Einkommensteuerbescheid für 2000 zu ändern und Unterkunftskosten von zusätzlich 9.803 DM einkunftsmindernd zu berücksichtigen. Die im Rahmen der doppelten Haushaltsführung geltend gemachten Unterkunftskosten sind lediglich in Höhe von 17.197 DM als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit abziehbar.
1. Ausgaben für den Haushalt gehören grundsätzlich zu den steuerlich nicht abziehbaren Kosten der allgemeinen Lebensführung (§ 12 Nr. 1 Satz 1 EStG). Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG kann der Steuerpflichtige allerdings im Rahmen einer beruflich veranlassten doppelten Haushaltsführung auch Kosten für eine Unterkunft am Beschäftigungsort als Werbungskosten steuerlich geltend machen. Diese müssen jedoch ihrem Umfang nach notwendig sein. Notwendig sind sie insbesondere dann nicht, wenn die Größe der Zweitwohnung den für eine Einzelperson erforderlichen Wohnraum deutlich übersteigt (BFH-Urt. v. 16.03.1979 VI R 126/78, a.a.O.; Urt. des Finanzgerichts - FG - Rheinland-Pfalz v. 15.02.1995 1 K 1672/94 JURIS-Nr.: DVRE000126507; Urt. des FG Köln v. 14.05.1997 2 K 4711/95, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1997, 1108).
Im Streitfall weist die vom Kläger angemietete B-Wohnung eine Wohnfläche von 94,20 m² auf. Die Aufwendungen für die Nutzung einer Wohnung von dieser Größe ist nach Auffassung des Senates im Rahmen einer doppelten Haushaltsführung nicht erforderlich. Dies gilt nicht nur deshalb, weil eine steuerlich beachtliche doppelte Haushaltsführung grundsätzlich nur dann vorliegt, wenn der Arbeitnehmer die betreffende Wohnung allein und nicht mit seinen Familienangehörigen benutzt. Vielmehr ist auch zu berücksichtigen, dass im Fall der doppelten Haushaltsführung der Lebensmittelpunkt sich in der - nicht am Arbeitsort belegenen - Hauptwohnung (Familienwohnung) befinden muss. Über den hiernach erforderlichen Wohnbedarf geht eine Wohnung von ca. 95 m², die ihrer Größe nach den Wohnraumbedarf einer mehrköpfigen Familie erfüllt, deutlich hinaus.
Im vorliegenden Fall hat der Beklagte die "notwendige" Größe der vom Kläger beruflich genutzten Zweitwohnung mit maximal 60 m² bemessen. Der Senat sieht hierin angesichts der Tatsache, dass berufstätige Einzelpersonen häufig in Apartments von weniger als 60 m² Wohnfläche wohnen, eine zutreffende Quantifizierung des unbestimmten Rechtsbegriffs "notwendig" (vgl. insoweit Urt. des FG Baden-Württemberg v. 02.12.1982 I 218/80, EFG 1983, 444: 40 m²).
Der Einwand der Kläger, die größere Wohnung sei im Hinblick auf die Durchführung von Arbeitsbesprechungen ausgesucht worden, führt im Streitfall zu keinem anderen Ergebnis, selbst wenn diese Besprechungen ausschließlich beruflich veranlasst gewesen sein sollten. Denn nach dem Sinn und Zweck des Rechtsinstituts der doppelten Haushaltsführung sollen nur diejenigen Aufwendungen steuerliche Berücksichtigung finden, die dem Steuerpflichtigen als Mehraufwand durch die Begründung eines zweiten Wohnsitzes entstehen. Aufwendungen für eine größere Wohnung zur Durchführung von Arbeitsbesprechungen betreffen nicht die Trennung vom Familienhaushalt und sind nicht nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG abzugsfähig. Derartige Aufwendungen sind auch bei Vorliegen einer doppelten Haushaltsführung nach den gleichen Maßstäben zu beurteilen, die bei der Führung eines einheitlichen Haushaltes an nur einem Ort gelten. Ein Abzug von Unterkunftskosten für eine Privatwohnung, auch wenn diese für berufliche Arbeitsbesprechungen genutzt wird, kommt demnach nur unter dem Gesichtspunkt der Geltendmachung von Aufwendungen für ein steuerlich berücksichtigungsfähiges Arbeitszimmer i.S.d. § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG in Betracht. Die Voraussetzungen für die Anerkennung eines häuslichen Arbeitszimmers lagen im Streitfall nicht vor.
Entgegen der Auffassung der Kläger war zur Beurteilung der "Notwendigkeit" der Unterkunftskosten nicht auf die subjektive Vorstellung des Klägers abzustellen. Denn die Frage der Notwendigkeit ist nach objektiven Kriterien zu beantworten (BFH-Urt. v. 18.03.1988 VI R 90/84, BStBl II 1988, 988). Subjektive Vorstellungen, Lebensstil und gesellschaftliche Stellung des Arbeitnehmers bleiben außer Betracht.
Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus der von den Klägern zitierten Entscheidung des BVerfG. In dieser Entscheidung hat das BVerfG die zeitliche Begrenzung für die steuerliche Abzugsfähigkeit der doppelten Haushaltsführung bei beiderseits berufstätigen Eheleuten als verfassungswidrig erachtet. In seiner Begründung hat es ausgeführt, dass auch die - über zwei Jahre hinausgehende - längerfristige Beibehaltung der doppelten Haushaltsführung eines Ehegatten beruflich veranlasst bleibe, als die Beibehaltung des gemeinsamen Wohnsitzes zugleich durch die Erwerbstätigkeit des anderen Ehepartners veranlasst sei. Bei diesen durch die beiderseitige Erwerbstätigkeit verursachten Kosten der doppelten Haushaltsführung handele es sich um zwangsläufige Mehraufwendungen. Für den Senat ist nicht ersichtlich, inwieweit diese Entscheidung für den vorliegenden Fall Bedeutung haben könnte. Denn eine Zwangsläufigkeit der Aufwendungen im o.g. Sinne scheitert bereits daran, dass sich die Klägerin während des gesamten Streitjahres im Vorruhestand befand, und daher - anders als im Fall des BVerfG - mangels Ausübung einer beruflichen Tätigkeit gerade nicht an den Hauptwohnsitz in A gebunden war. Dem steht nicht entgegen, dass die Klägerin als Vorruheständlerin weiterhin eigene Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit erzielt hat. Denn maßgeblich für eine Zwangsläufigkeit der Aufwendungen im o.g. Sinne ist entgegen der Auffassung der Kläger ausschließlich die tatsächliche Ausübung eines Berufes und die zwangsläufig damit verbundene örtliche Gebundenheit. Im Übrigen hat das BVerfG einen Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 i.V.m. Art. 6 Abs. 1 Grundgesetz allein in der zeitlichen Begrenzung der doppelten Haushaltsführung gesehen. Zur Frage der Angemessenheit der im Rahmen der doppelten Haushaltsführung geltend gemachten Aufwendungen hat es keine Feststellungen getroffen, sondern ausdrücklich hervorgehoben, dass zwar Aufwendungen für die Erwerbstätigkeit gemäß §§ 4, 9 EStG grundsätzlich steuerlich abziehbar seien, nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG aber die Lebensführungskosten, "die die wirtschaftliche oder gesellschaftliche Stellung des Steuerpflichtigen mit sich bringt, auch wenn sie zur Förderung des Berufs oder der Tätigkeit des Steuerpflichtigen erfolgen" nicht die einkommensteuerliche Bemessungsgrundlage mindern.
2. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 4, 9 EStG grundsätzlich steuerlich abziehbar seien, nach § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 164 Abs. 1 der Abgabenordnung
§ 164 Abs. 1 AO
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG
§ 12 Nr. 1 Satz 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 des Einkommensteuergesetzes
Art. 6 Abs. 1 Grundgesetz

Zitierte Entscheidungen: EFG 1983, 444
BStBl II 1988, 988
2 BvR 400/98
2 BvR 1735/10
79 VI R 126/78
1 K 1672/94
2 K 4711/95
82 I 218/80
88 VI R 90/84