Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-07-12, Aktenzeichen 1 K 6618/99 U
ECLI: ECLI:DE:FGD:2002:0712.1K6618.99U.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Der Kläger ist deutscher Staatsangehöriger und gehört seit als Berufsoffizier dem NATO-Hauptquartier HQ an. Zwischen den Beteiligten besteht Streit, in welchem Rahmen und unter welchen Voraussetzungen der Kläger berechtigt ist, für sich und seine Angehörigen Waren ohne umsatzsteuerliche Belastung von seinem NATO-Hauptquartier nach Maßgabe der Vorschriften des Abkommens zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Obersten Hauptquartier der Alliierten Mächte, Europa, über die besonderen Bedingungen für die Einrichtung und den Betrieb internationaler militärischer Hauptquartiere in der Bundesrepublik Deutschland (Ergänzungsabkommen) vom 13.03.1967 - im Folgenden: NATOHQErg-Abk - zu erwerben. Bis Mai 1996 hatte der Kläger die Möglichkeit, nach Maßgabe der Regelungen in der Verwaltungsvereinbarung zur Durchführung der zoll- und steuerrechtlichen Vorschriften des Ergänzungsabkommens zum Protokoll zu Gunsten der Hauptquartiere und des berechtigten Personals (Art. 12 Abs. 4, Art. 14 Abs. 2 Buchst. f und Art. 15 bis 17 des Ergänzungsabkommens) vom 04.03.1970 - im Folgenden: Verwaltungsvereinbarung - unter Verwendung eines sog. Abwicklungsscheins - Art. 3 Nr. 2 der Verwaltungsvereinbarung - steuerbegünstigte Waren zu erwerben.
In Abweichung von dieser Praxis wies SHAPE die NATO-Hauptquartiere mit Schreiben vom 23.05.1996 an, dem deutschen Militärpersonal bei NATO-Hauptquartieren in Deutschland keine Abwicklungsscheine auszustellen, die diesem Personenkreis den uneingeschränkten Erwerb steuerfreier Waren und sonstiger Leistungen ermöglichen. Dieser Anweisung waren Gespräche zwischen dem Beklagten und SHAPE vorausgegangen, in denen der Beklagte die Auffassung vertreten hatte, die bisherige Praxis entspreche nicht der Verwaltungsvereinbarung. Bereits mit Schreiben vom 03.07.1995 hatte der Beklagte dem Dienstältesten Deutschen Offizier beim HQ mitgeteilt, dass deutschem Militärpersonal - anders als ausländischem Militärpersonal - Abgabenvergünstigungen nur nach Maßgabe des Art. 16 NATOHQErgAbk i. V. m. der dazu ergangenen Verwaltungsvereinbarung zuständen. Deutsches Militärpersonal könne somit nur die in Art. 5 Nr. 2 und 3 sowie Art. 7 Nummer 3 der Verwaltungsvereinbarung aufgeführten hochsteuerbaren Waren in den dort genannten Mengen sowie Waren des täglichen Bedarfs gemäß Art. 5 Nr. 4 der Verwaltungsvereinbarung steuerbegünstigt erwerben und zwar ausschließlich in den in Art. 16 Abs. 1 NATOHQErgAbk genannten Verkaufseinrichtungen.
Dementsprechend verweigerte das HQ dem Kläger die beantragte Aushändigung eines Abwicklungsscheines. Auf entsprechende Eingaben des Klägers an den Beklagten, das Finanzministerium des Landes und die OFD hielt die Finanzverwaltung an ihrer Ansicht fest, dass deu tschem Militärpersonal Abgabenvergünstigen nur nach Maßgabe des Art. 16 NATOHQErgAbk i. V. m. der dazu ergangenen Verwaltungsvereinbarung zuständen. Deutschem Militärpersonal bei NATO-Hauptquartieren in Deutschland könnten somit keine Abwicklungsscheine zum uneingeschränkten Erwerb steuerfreier Waren und sonstiger Leistungen ausgestellt werden.
Mit dem Hauptantrag der vorliegenden Klage begehrt der Kläger die Feststellung, dass er berechtigt sei, im Sinne von Art. 14 Abs. 1 und 2 NATOHQErgAbk für sich und seine Angehörigen Waren vom HQ zu erwerben, die dieses umsatzsteuerfrei beschaffen durfte, ohne dass er dabei den Beschränkungen des Art. 16 NATOHQErgAbk unterliege. Hilfsweise begehrt er, den Beklagten zu verpflichten, in einer förmlichen Mitteilung gegenüber SHAPE die klägerische Rechtsauffassung zu vertreten.
Der Kläger macht geltend, die Klage sei zulässig, weil an dem Steuerrechtsverhältnis nach Art. 14 NATOHQErgAbk nicht nur der Unternehmer und das zuständige Finanzamt beteiligt seien. Der Unternehmer benötige für die Inanspruchnahme der Steuerbefreiung einen Abwicklungsschein, der von dem Militärangehörigen beim Hauptquartier zu beantragen sei. Werde der Abwicklungsschein verweigert, müsse der Unternehmer Umsatzsteuer abführen, die von dem Militärangehörigen zu entrichten sei. Insofern handele es sich vorliegend um eine Abgabenangelegenheit im Sinne von § 33 Abs. 2 FGO. Der Kläger sei auch klagebefugt. Das Verhalten des Beklagten verletze ihn in seinem subjektiv-öffentlichen Recht auf Umsatzsteuerbefreiung. Der Beklagte habe gegenüber SHAPE eine unzutreffende Rechtsauffassung geäußert und SHAPE unter politischen Druck gesetzt. Dadurch habe er SHAPE bzw. das HQ veranlasst, dem Kläger keine Abwicklungsscheine mehr auszustellen.
Die Rechtsauffassung des Beklagten, wonach deutschem Militärpersonal Abgabenvergünstigungen nur nach Maßgabe des Art. 16 NATOHQErgAbk i. V. m. der dazu ergangenen Verwaltungsvereinbarung zuständen, finde im NATOHQErgAbk keine Stütze. Aus Art 14 Abs. 1 und 2 NATOHQErgAbk ergebe sich ein eigenständiger Anspruch auf Umsatzsteuerbefreiung nach Maßgabe des sog. Abwicklungsscheinsverfahrens gemäß Art. 3 der Verwaltungsvereinbarung. Die insoweit einschlägigen Vorschriften enthielten keinerlei Einschränkungen für deutsches Personal. Der Beklagte vermische die Tatbestände der Art. 14 und Art. 16 NATOHQErgAbk in unzulässiger Weise. Wäre die Auffassung des Beklagten richtig, dass von den Hauptquartieren umsatzsteuerfrei bezogene Waren nur in den in Art. 16 NATOHQErgAbk genannten Verkaufseinrichtungen abgegeben werden dürften, könnten auch ausländischen NATO-Angehörigen keine Abwicklungsscheine ausgestellt werden. Im Übrigen verweist der Kläger auf den BFH-Beschluss vom 17.08.2000 VII B 45/00 (BFH/NV 2000, 1438).
Der Kläger beantragt,
festzustellen, dass er für die Dauer seiner Zugehörigkeit zu dem HQ be- rechtigt war und sei, im Sinne von Art. 14 Abs. 1 und 2 NATOHQErgAbk für sich und seine Angehörigen Waren vom Hauptquartier zu erwerben, die dieses umsatzsteuerfrei beschaffen durfte bzw. beschafft habe, ohne dabei allein auf eine Verkaufseinrichtung beschränkt zu sein und ohne die Einschränkung, dass diese Waren ausschließlich über Verkaufseinrichtungen des Hauptquartiers zu beziehen seien,
hilfsweise, den Beklagten zu verpflichten, SHAPE Folgendes förmlich wörtlich oder sinngemäß mitzuteilen:
a) Die Umsatzsteuerbefreiung des Art. 14 NATOHQErgAbk gilt auch für deut- sches militärisches und ziviles Personal bei den Hauptquartieren;
b) die Umsatzsteuerbefreiung des Art. 14 NATOHQErgAbk unterliegt nicht den Einschränkungen des Art. 16 NATOHQErgAbk und des Art. 5 der Verwaltungs- vereinbarung;
c) es bestehen keine Bedenken gegen die Ausstellung von Abwicklungsschei- nen zugunsten deutschen zivilen und militärischen Personals bei den Haupt- quartieren gemäß Art. 3 der Verwaltungsvereinbarung.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er hält die Klage für unzulässig, weil der Kläger nicht Beteiligter eines Steuerrechtsverhältnisses nach Art. 14 NATOHQErgAbk sei. Im Übrigen hält er daran fest, dass die Abgabe und der Verkauf von Waren, die von NATO-Hauptquartieren abgabenbegünstigt eingeführt oder beschafft worden seien, durch Art. 16 Abs. 1 NATOHQErgAbk geregelt werde, so dass deutsches Militärpersonal nur die in Art. 5 Nr. 2 und 3 sowie Art. 7 Nummer 3 der Verwaltungsvereinbarung aufgeführten hochsteuerbaren Waren in den dort genannten Mengen sowie Waren des täglichen Bedarfs gemäß Art. 5 Nr. 4 der Verwaltungsvereinbarung steuerbegünstigt erwerben könne. Eine weitergehende Steuerbefreiung sei im Verhältnis zu anderen deutschen Staatsbürgern nicht zu rechtfertigen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat weder mit dem Haupt- noch mit dem Hilfsantrag Erfolg.
Die vom Kläger mit seinem Hauptantrag begehrte Feststellung ist mangels Feststellungsinteresses unzulässig. Nach § 41 Abs. 1 FGO kann durch Klage die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat (Feststellungs-klage). Unter Rechtsverhältnis im Sinne dieser Vorschrift ist die sich aus einem konkreten Sachverhalt ergebende, aufgrund von Rechtsnormen geordnete rechtliche Beziehung zwischen Personen zu verstehen, wobei die begehrte Feststellung sich nicht auf das Rechtsverhältnis als Ganzes beziehen muss, sondern sich auch auf einzelne Berechtigungen oder Verpflichtungen beschränken kann, die aus einem umfassenden Rechtsverhältnis erwachsen (BFH, Urteil vom 18.05.1988 X R 42/81, BFH/NV 1989, 54). Es muss sich allerdings um ein eigenes abgabenrechtliches Verhältnis des Klägers handeln, dessen Bestehen oder Nichtbestehen festgestellt werden soll. Ein Feststellungsbegehren, welches ausschließlich abgabenrechtliche Verhältnisse Dritter betrifft, ist unzulässig (BFH, Urteile vom 10.07.1997 V R 94/96, BStBl II 1997, 707; vom 11.04.1991 V R 86/85, BStBl II 1991, 729 und in BFH/NV 1989, 54).
Im Streitfall betrifft das Feststellungsbegehren des Klägers ausschließlich abgabenrechtliche Verhältnisse Dritter, nämlich solcher Unternehmer, die Lieferungen an NATO-Hauptquartiere erbringen. Art. 14 Abs. 2 Buchst. b NATOHQErgAbk befreit unter den dort genannten Voraussetzungen Lieferungen und sonstige Leistungen, die von Unternehmern an ein NATO-Hauptquartier erbracht werden, von der Umsatzsteuer. Abgabenrechtlich betrifft diese Vorschrift allein das Steuerschuldverhältnis des jeweiligen Unternehmers zu dem für seine Besteuerung zuständigen Finanzamt. Somit kann der Kläger daraus kein ihm zustehendes subjektiv-öffentliches Recht herleiten. Der Kläger ist nicht einmal potentieller Abnehmer der Lieferungen, deren Steuerfreiheit er im Streitfall klären lassen will. Denn die Steuerbefreiung des Art. 14 Abs. 2 Buchst. b NATOHQErgAbk betrifft ausschließlich Lieferungen und sonstige Leistungen an NATO-Hauptquartiere, nicht jedoch Lieferungen und sonstige Leistungen, die Unternehmer unmittelbar an das Personal der NATO-Hauptquartiere bewirken (Westenberger in Offerhaus/Söhn/Lange, UStG, Anhang 5 - NATO-Hauptquartiere - Rn. 7). Die Frage der Reichweite der Steuerbefreiung nach Art. 14 Abs. 2 Buchst. b NATOHQErgAbk betrifft das eigene Steuerschuldverhältnis des Klägers somit unter keinem rechtlichen Gesichtspunkt. Der Streitfall unterscheidet sich dadurch maßgeblich von dem dem BFH-Urteil vom 10.07.1997 V R 94/96 (BStBl II 1997, 707) zugrunde liegenden Sachverhalt, bei dem sich die umsatzsteuerliche Behandlung des leistenden Unternehmers auf das Steuerschuldverhältnis des klagenden Leistungsempfängers auswirkte. Der Senat verkennt nicht, dass der Kläger als Folge der vom Beklagten gegenüber SHAPE und dem HQ geäußerten Rechtsansicht insofern wirtschaftlich betroffen wird, als ihm dadurch die Möglichkeit genommen worden ist, auch außerhalb des sog. "Kantinen-verkaufs" gemäß Art. 16 NATOHQErgAbk Waren vom HQ zu erwerben, die auf der Vorstufe - der Lieferung an das HQ - nicht mit Umsatzsteuer belastet worden sind. Diese wirtschaftliche Betroffenheit rührt aus der Systematik der Umsatzsteuer, wonach der wirtschaftlich mit ihr belastete Endverbraucher nicht Beteiligter des zugrunde liegenden Steuerschuldverhältnisses ist. Eine derartige lediglich wirtschaftliche Betroffenheit und ein daraus resultierendes wirtschaftliches Interesse an der Klärung einer bestimmten Rechtsfrage führt jedoch in Ermangelung eines feststellungsfähigen abgabenrechtlichen Rechtsverhältnisses im Sinne von § 41 Abs. 1 FGO nicht zur Zulässigkeit der Feststellungsklage.
Auch dem hilfsweise gestellten Antrag vermag der Senat nicht zu entsprechen. Verfahrensrechtlich handelt es sich insoweit um eine allgemeine Leistungsklage. Denn der Kläger begehrt die Verurteilung des Beklagten zu einem bestimmten Verhalten - einer Mitteilung an SHAPE unter Zugrundelegung der klägerischen Rechtsauffassung -, welches keinen Verwaltungsakt (§ 118 AO) darstellt. Ungeachtet der Frage, ob überhaupt ein Rechtsanspruch darauf bestehen kann, dass eine Behörde gegenüber einem Dritten eine bestimmte Rechtsansicht zu vertreten hat, ist jedenfalls im Streitfall kein solcher Anspruch des Klägers gegen den Beklagten ersichtlich. Wie bereits ausgeführt besteht zwischen dem Kläger und dem Beklagten kein abgabenrechtliches Rechtsverhältnis, aus dem sich ein solcher Anspruch herleiten ließe. Der Umstand, dass sowohl SHAPE als auch das HQ der - für sie rechtlich nicht verbindlichen - Rechtsauffassung des Beklagten zu Art. 14 NATOHQErgAbk folgen und das HQ dem Kläger deshalb keine Abwicklungsscheine ausstellt, vermag Rechtsansprüche des Klägers gegenüber dem Beklagten nicht zu begründen. Ein Anspruch des Klägers auf Ausstellung von Abwicklungsscheinen mag allenfalls gegenüber HQ bestehen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 118 AO
§ 33 Abs. 2 FGO
§ 41 Abs. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2000, 1438
BFH/NV 1989, 54
BStBl II 1997, 707
BStBl II 1991, 729
00 VII B 45/00
88 X R 42/81
97 V R 94/96
91 V R 86/85