Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-10-19, Aktenzeichen 10 K 6992/03 Kap
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2005:1019.10K6992.03KAP.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob bei der Kapitalertragsteuerfestsetzung für den Anmeldezeitraum 2001 § 20 Abs. 1 Nr. 10 b Einkommensteuergesetz (EStG) in der Fassung des Gesetzes zur Senkung der Steuersätze und Reform der Unternehmensbesteuerung (Steuersenungsgesetz) vom 23.10.2000 (Bundesgesetzblatt I - BGBl. I -, S. 1433) anzuwenden ist.
Die Stadt X****** ist auf Grund der Verpackungsverordnung im Rahmen eines Subunternehmervertrages für die Arbeitsgemeinschaft F***************** (ARGE F**) wirtschaftlich tätig. Sie betreibt insoweit einen Betrieb gewerblicher Art (BgA) ohne eigene Rechtspersönlichkeit im Sinne des § 4 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz (KStG). Auf Grund einer für die Jahre 1995 bis 2001 durchgeführten steuerlichen Außenprüfung ergab sich für den Veranlagungszeitraum 2001 ein (unstreitiger) Gewinn des BgA in Höhe von 713.955,87 DM. Mit Bescheid vom 24.11.2003 hat der Beklagte (Bekl.) diesen Gewinn zur Grundlage einer Kapitalertragsteuerfestsetzung einschließlich Solidaritätszuschlages für den Veranlagungszeitraum 2001 in Höhe von insgesamt 38.510,71 Euro gemacht.
Mit der hiergegen am 23.12.2003 eingelegten Sprungklage trägt die Klägerin (Klin.) vor, dass der durch das Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000 bzw. das Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12.2001 (BGBl. I, S. 3858) eingeführte Einkünftetatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf die durch den BgA im Laufe des Veranlagungszeitraums 2002 erwirtschafteten Gewinne Anwendung finde. Denn nach dem Wortlauf des § 52 Abs. 37 a Satz 2 EStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes sei § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf Gewinne anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres des BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit oder des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erzielt werden, für das das KStG in der Fassung des Art. 3 des Gesetzes vom 23.10.2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist. Gemäß Art. 3 des Steuer-senkungsgesetzes sei das KStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes jedenfalls bei kalendergleichem Wirtschaftsjahr erstmals für den Veranlagungszeitraum 2001 anzuwenden. Damit stelle die Anwendungsvorschrift nicht auf den (fiktiven) Zufluss der Kapitalerträge im Hoheitsbereich der Körperschaft ab, sondern nehme ausdrücklich Bezug auf den im BgA erzielten Gewinn. Nach § 44 Abs. 6 Satz 2 EStG entstehe somit die Kapitalertragsteuer erstmals für Einkünfte im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG mit Aufstellung der Bilanz für 2002, spätestens jedoch am 30.08.2003. Da ein BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit keine von der Trägerkörperschaft getrennte bzw. geschlossene Vermögenssphäre besitze, würden in 2001 erwirtschaftete Gewinne – ähnliche einer Vorabausschüttung – sofort der Trägerkörperschaft zur Verfügung stehen und seien daher wie Zahlungen im Jahre 2001 zu betrachten.
Die Klin. beantragt,
den Bescheid über die Festsetzung von Kapitalertragsteuern und Solidaritätszuschlag zur Kapitalertragsteuer für den Anmeldezeitraum 2001 vom 24.11.2003 aufzuheben,
hilfsweise für den Fall des Unterliegens, die Revision zuzulassen.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte trägt vor, hier liege die Ausschüttung des Gewinnes 2001 im Jahre 2002 durch einen BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit vor. § 52 Abs. 37 a Satz 2 EStG verknüpfe die erstmalige Anwendung des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG beim Empfänger des Gewinns mit der körperschaftsteuerlichen Behandlung des leistenden BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit. Danach sei die Vorschrift erstmals auf Gewinne anzuwenden, die der Empfänger des Gewinns nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres des BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit erziele, für das das KStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes erstmals anzuwenden sei. Da hier der BgA ein kalendergleiches Wirtschaftsjahr habe, sei § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf Gewinne anzuwenden, die der Empfänger in 2002 erziele. Denn der neue Einkommensteuertatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG sei vom Gesetzgeber mit der Begründung eingeführt worden, dass die hinter dem BgA stehende juristische Person des öffentlichen Rechts im Vergleich zu den übrigen Anteilseignern steuerlich gleich belastet werden solle. Diese Vorschrift sei daher nicht aus Sicht des jeweiligen BgA, sondern aus Sicht des hinter dem BgA stehenden Gewährsträger, hier der Stadt X******, zu beurteilen. Somit sei der neue Einkommensteuertatbestand erstmals auf Gewinne anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres erzielt werden, für das das KStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes erstmals anzuwenden sei. Gewinne aus dem jeweiligen BgA könnten aus Sicht der Stadt X****** jedoch erst am Tag nach der Beschlussfassung, also nach Ablauf des 31.12.2001, erzielt werden. Folglich gelte § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG bereits für die im Jahr 2001 erwirtschafteten Gewinne des BgA.
Bezüglich der weiteren Einzelheiten zum Sachverhalt und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die gewechselten Schriftsätze verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Sprungklage ist zulässig, § 45 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Der Bekl. hat am 30.01.2004 dem Gericht gegenüber der am 09.01.2004 zugestellten Sprungklage zugestimmt.
Die Klage ist nicht begründet.
Durch das Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000 und das Unternehmens-steuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12.2001 (BGBl. I, S. 3858) sind in § 20 Abs. 1 Nr. 10 EStG für juristische Personen des öffentlichen Rechtes neue Einkommenstatbestände eingeführt worden. Nach Buchstabe b dieser Vorschrift werden –unter anderem- nicht den Rücklagen zugeführte Gewinne eines nicht von der Körperschaftssteuer befreiten BgA im Sinne des § 4 KStG ohne eigene Rechtspersönlichkeit, der den Gewinn durch Betriebsvermögensvergleich ermittelt, zu Kapitaleinkünften der Trägerkörperschaft qualifiziert. Hierdurch knüpft der Gesetzgeber tatbestandlich an einen fiktiven Vermögenstransfer an, so dass § 11 Abs. 1 EStG für den Zeitpunkt der Tatbestandsverwirklichung nicht herangezogen werden kann . Gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 10 b Satz 5 i. V. m. Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG gehören die Bezüge nicht zu den Einnahmen der Trägerkörperschaft, soweit sie aus Ausschüttungen eines BgAs stammen, für die Beträge aus dem steuerlichen Einlagenkonto im Sinne des § 27 KStG als verwendet gelten. Dieser Einkunftstatbestand führt nach § 2 Nr. 2 KStG zu einer beschränkten Steuerpflicht der Trägerkörperschaft mit einer Kapitalertragsteuerbelastung von 10 %, § 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 c EStG i. V. m § 43 a Abs. 1 Nr. 6 EStG. Die Kapitalertragsteuer entsteht im Zeitpunkt der Bilanzerstellung, spätenstens 8 Monate nach Ablauf des Wirtschaftsjahres, § 44 Abs. 6 Satz 2 EStG.
Nach § 52 Abs. 37 a Satz 2 EStG in der Fassung des Steuersenkungsgesetzes ist § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf Gewinne anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres des BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit oder wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erzielt werden, für das das KStG in der Fassung des Art. 3 des Gesetzes vom 23.10.2000 (BGBl. I S. 1433) erstmals anzuwenden ist.
Zu Unrecht meint die Klin., dass es bei der Auslegung dieser Anwendungsvorschrift auf die Gewinnerzielung durch den BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit ankomme. Eine solche allein am Wortlaut orientierte Auslegung wird weder dem Gesetzeszweck, wie er im Laufe des Gesetzgebungsverfahrens zum Ausdruck gekommen ist, noch der Systematik des Kapitalertragsteuerabzuges gerecht.
Nach der Gesetzesbegründung werden mit der Umstellung auf das Halbeinkünfte- verfahren Gewinne, die eine Kapitalgesellschaft erzielt, ab dem 01.01.2001 mit 25 % Körperschaftsteuer (KSt) besteuert. Schüttet die Kapitalgesellschaft Gewinne aus, löst dies im Ausschüttungszeitpunkt eine Kapitalertragsteuerpflicht aus. Auf der Ebene der Anteilseigner wird die zugeflossene Dividende zur Hälfte bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens erfasst und die bezahlte Kapitalertragsteuer auf die Einkommensteuer (ESt) angerechnet. Dementsprechend sollten bei BgA von juristischen Personen des öffentlichen Rechts (§ 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG) die Gewinne künftig ebenfalls mit 25 % KSt belastet werden. Bei diesen Körperschaften gibt es aber grundsätzlich keine Ausschüttungen an Anteilseigner oder Mitglieder im vorgenannten Sinne. Gleichwohl kommt es auch bei diesen Körperschaften zu Vermögensübertragungen an die "hinter diesen Gesellschaften stehenden" Personen (z. B. an den Landkreis als Gewährleistungsträger einer Kreissparkasse). Diese Vermögensübertragungen sind wirtschaftlich gesehen mit vorstehend erwähnten Gewinnausschüttungen vergleichbar. Aus Gründen der steuerlichen Gleichbehandlung sah der Gesetzgeber es daher als geboten an, auch diese Vermögensübertragungen auf der Ebene der "Anteilseigner" steuerlich zu erfassen. Durch die Einführung des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG sollte daher eine Besteuerung der nicht in die Rücklage eingestellten Gewinne, die der juristischen Person des öffentlichen Rechts (als "Anteilseigner") zur Verfügung stehen, sichergestellt werden (Bundestagsdrucksache - BTDrs. - 14/2683 S. 114 ff). Da das neue Körperschaftsteuerrecht zum 01.01.2001 Anwendung finden sollte, sah der Gesetzesentwurf der Fraktion SPD und Bündnis 90/Die Grüne vom 15.02.2000 (BTDrs. 14/2683, S. 17) in Art. 1 Nr. 31 j folgende Fassung des § 52 Abs. 37 a EStG vor:
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 EStG ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, die in nach dem 31.12.2000 beginnenden Wirtschaftsjahren des BgA erzielt werden.
Im 7. Finanzausschuss vom 16.05.2005 (BTDrs. 14/3366, S. 46) wurde § 52 Abs. 37 a EStG wie folgt geändert:
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe a EStG ist erstmals auf Leistungen anzuwenden, die nach Ablauf des ersten nach dem 31.12.2000 beginnenden Wirtschaftsjahr des BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit erzielt werden.
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b EStG ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, die in nach dem 31.12.2001 beginnenden Wirtschaftsjahren des BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit oder des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erzielt werden.
Um auch die Fälle eines vom Kalenderjahr abweichenden Wirtschaftsjahres der BgA zutreffend erfassen zu können, wurde im Vermittlungsausschuss vom 04.07.2000 (BTDrs. 14/3760, S. 4 ff) die folgende Fassung des § 52 Abs. 37 a EStG vorgeschlagen:
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe a EStG ist erstmals auf Leistungen anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres des BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit erzielt werden, für das das KStG in der Fassung des Art. 3 des Gesetzes vom .... (BGBl. I, S...) erstmals abzuwenden ist.
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 Buchstabe b EStG ist erstmals auf Gewinne anzuwenden, die nach Ablauf des ersten Wirtschaftjahres des BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit oder des wirtschaftlichen Geschäftsbetriebs erzielt werden, für das das KStG in der Fassung des Art. 3 des Gesetzes vom ...., (BGBl. I, S...) erstmals anzuwenden ist.
Diese letztgenannte Fassung wurde in Art. 1 Nr. 40 o Steuersenkungsgesetz vom 23.10.2000 zum Gesetz (BGBl. I, S. 1433, 1449).
Aus dem Gang des Gesetzgebungsverfahrens wird deutlich, dass der Gesetzgeber zunächst die erstmalige Anwendung des neuen Einkünftetatbestandes des § 20 Abs. 1 Nr. 10 EStG unabhängig von einer eigenen Rechtspersönlichkeit eines BgA für die Zeit ab dem 01.01.2001 bestimmen wollte. Dabei hat er zunächst auf die Gewinnerzielung aus Sicht des BgA abgestellt.
Im 7. Finanzausschuss ist er von dieser Sichtweise abgewichen, um eine Regelung für BgA mit vom Kalenderjahr abweichendem Wirtschaftsjahr zu schaffen. Gleichzeitig hat er dem Unterschied zwischen einem BgA mit eigener Rechtspersönlichkeit und einem BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit Rechnung getragen. Denn nur bei ersterem ist ein Leistungsaustausch im Sinne einer Vermögensübertraung zwischen dem BgA und dem Anteilseigner möglich. Er hat daher nunmehr aus Sicht des Anteilseigners – für dessen Besteuerung der Einkünftetatbestand des § 20 Abs. 1 Nr. 10 a EStG geschaffen werden sollte – für das Inkrafttreten der Norm auf diesen Leistungsaustauch abgestellt. Um einen zeitgleichen Anwendungsbereich mit dem neuen Köperschaftssteuerrecht (ab 1.1.2001) zu schaffen, stellte er auf die Leistungen ab, die nach Ablauf des ersten nach dem 31.12.2000 beginnenden Wirtschaftsjahres erzielt werden. Hierdurch werden erstmals in 2001 erwirtschaftete Gewinne beim Anteilseigner von dem neuen Einkünftetatbestand erfaßt.
Auch für die BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit hat der Finanzausschuss den Anwendungsbereich aus Sicht der Trägerkörperschaft definiert. Denn aus Sicht der Trägerkörperschaft können Gewinne eines BgA ohne eigene Rechtspersönlichkeit erst nach Ablauf des Wirtschaftsjahres des BgA entnommen werden. Diese Gewinnentnahme erfolgt aber ihrerseits in einem laufenden Wirtschaftsjahr. Deshalb hat der Finanzausschuss unter Änderung des ersten Entwurfes den 31.12.2001 (statt 2000) als maßgeblichen Zeitpunkt eingeführt und an das Wirtschaftsjahr angeknüpft, in welchem der Gewinn entnommen wird. Wie bei § 20 Abs. 1 Nr. 10 a EStG ist damit § 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG erstmals auf in 2001 erwirtschaftete Gewinne anzuwenden.
In der endgültigen Gesetzesfassung ist der Anwendungsbereich weiterhin aus der Sicht der Trägerkörperschaft bestimmt worden und lediglich der Zeitpunkt des Inkrafttretens mit der erstmaligen Geltung des neuen KStG verknüpft worden.
Bestätigt wird dieses Auslegungsergebnis auch durch den erstmaligen Anwendungsbereich des mit dem Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetz vom 20.12.2001 (a.a.O) neu eingeführten § 20 Abs.1 Nr. 10 b Satz 3 EStG. Danach gelten bei dem Geschäft der Veranstaltung von Werbesendungen der inländischen öffentlich-rechtlichen Rundfunkanstalten drei Viertel des Einkommens im Sinne des § 8 Abs. 1 Satz 2 KStG als Gewinn im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 10 b Satz 1 EStG. Diese Norm ist aber schon dem Wortlaut nach erstmals für den Veranlagungszeitraum 2001 anzuwenden, § 52 Abs. 37 a Satz 3 EStG in der Fassung des Unternehmenssteuerfortentwicklungsgesetzes (vom 20.12.2001, a.a.O.)
Der im Jahre 2001 von dem BgA erwirtschaftete Gewinn steht der Trägerkörperschaft erst nach dem Ablauf des Gewinnermittlungszeitraums also nach dem 31.12.2001 zur Verfügung, soweit er nicht den Rücklagen zugeführt wird. Denn vor Ablauf eines Gewinnermittlungszeitraums kann es noch keinen ermittelbaren Gewinn geben. Der Senat braucht daher nicht zu prüfen, ob hier der BgA als Eigenbetrieb oder Regiebetrieb geführt wurde oder eine von der Trägerkörperschaft zumindestens teilweise getrennte Vermögenssphäre besitzt.
Durch diese Gesetzesauslegung wird eine system- und sachgerechte Besteuerung der BgA unter Geltung des neuen Körperschaftsteuerrechtes gewährleistet. Hierdurch wird sichergestellt, dass die Gewinne der BgA ab dem 01.01.2001 einerseits mit 25 % KSt belastet werden und andererseits bei den Trägerkörperschaften eine Kapitalertragsteuer anfällt, soweit diese über die Gewinne verfügen können.
Somit entsteht hier die Kapitalertragsteuer gemäß § 44 Abs. 6 Satz 2 EStG i.V.m. §§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 c; 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG spätestens acht Monate nach Ablauf des Wirtschaftsjahres erstmalig im Veranlagungszeitraum 2002 (gleiche Ansicht Schmidt/Weber-Grellet EStG 24. Aufl., § 20 Rz. 168; Seemann in Frotscher, EStG-Kommentar § 20 Rz. 148 c; Bitz, DStR 2003, 1520; a.A. Bott in Ernst & Young, KStG-Kommentar § 4 Rz. 461; Wassermeier in: Kirchhoff/Söhn/Mellinghoff EStG § 20 Rnr. JB 5). Diese hat der Beklagte mit 10 % des Gewinns des BgA in zutreffender Höhe im angefochtenen Steuerbescheid festgesetzt.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 c; 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG
§ 4 KStG
§ 27 KStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 b Einkommensteuergesetz
§ 4 Abs. 1 Körperschaftsteuergesetz
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG
§ 52 Abs. 37 a Satz 2 EStG
§ 44 Abs. 6 Satz 2 EStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 b EStG
§ 45 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 EStG
§ 11 Abs. 1 EStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 b Satz 5 i. V. m. Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG
§ 2 Nr. 2 KStG
§ 43 Abs. 1 Satz 1 Nr. 7 c EStG
§ 43 a Abs. 1 Nr. 6 EStG
§ 44 Abs. 6 Satz 2 EStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 6 KStG
§ 52 Abs. 37 a EStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 aEStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 bEStG
§ 20 Abs.1 Nr. 10 b Satz 3 EStG
§ 8 Abs. 1 Satz 2 KStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 10 b Satz 1 EStG
§ 52 Abs. 37 a Satz 3 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO