Schleswig-Holsteinisches Verwaltungsgericht (Schleswig-Holstein, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2024-09-02, Aktenzeichen 4 B 23/24
ECLI: ECLI:DE:VGSH:2024:0902.4B23.24.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Der Antrag auf Anordnung der aufschiebenden Wirkung einer Klage ist begründet, wenn das Interesse des Antragstellers das Interesse am Vollzug der in der Hauptsache angegriffenen Entscheidung überwiegt. (Rn.27)
2. Wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet, kann durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. (Rn.34)
3. Es ist auch bei dem Haftungstatbestand der Steuerhinterziehung für den Umfang der Haftung darauf abzustellen, inwieweit das strafrechtlich vorwerfbare Verhalten für den Steuerausfall ursächlich gewesen ist. (Rn.50)
Die aufschiebende Wirkung der Klage zum Aktenzeichen 4 A 94/24 wird insoweit angeordnet, als in dem Haftungsbescheid vom 16. Februar 2023 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 24. April 2024 Zinsen in Höhe von … € festgesetzt wurden.
Im Übrigen wird der Antrag abgelehnt.
Die Kosten des Verfahrens tragen der Antragsteller zu 90 % und die Antragsgegnerin zu 10 %.
Der Streitwert wird auf … € festgesetzt.

Tatbestand:
Der Antragsteller wendet sich im Wege des einstweiligen Rechtsschutzverfahrens gegen seine Heranziehung als Haftungsschuldner.
Am 16. Februar 2023 erließ die Antragsgegnerin nach vorheriger Durchführung einer Haftungsanhörung am 30. August 2022 einen Haftungsbescheid gegen den Antragsteller über einen Betrag in Höhe von insgesamt € und forderte ihn zur Zahlung innerhalb eines Monats auf. Als Grundlage für den Bescheid nannte die Antragsgegnerin ein Urteil des Landgerichts vom 5. November 2021 – –, wonach der Antragsteller wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung seit dem 19. Mai 2022 rechtskräftig verurteilt worden sei.
Mit Schreiben vom 1. März 2023, eingegangen bei der Antragsgegnerin am 2. März 2023, erhob der Antragsteller Widerspruch gegen den Haftungsbescheid und stellte gleichzeitig einen Antrag auf Herstellung der aufschiebenden Wirkung des Widerspruchs, hilfsweise begehrte er das Absehen von Betreibungsmaßnahmen. Zur Begründung führte er aus, dass sich die Antragsgegnerin nicht mit den von ihm dargelegten materiellen Einwendungen aus der Haftungsanhörung (Schreiben vom 10. Oktober 2022) gegen die Haftungsinanspruchnahme auseinandergesetzt habe.
Mit Widerspruchsbescheid vom 24. April 2024 wurde der Widerspruch des Antragstellers als unbegründet zurückgewiesen. Als Begründung führte die Antragsgegnerin an, dass die vorgebrachten Argumente aus der Stellungnahme zur Haftungsanhörung nicht überzeugt hätten. Insbesondere reiche es aus, dass sich die Antragsgegnerin auf die strafrechtliche Verurteilung beziehe und die versuchte oder vollendete Steuerhinterziehung nicht mehr eigenhändig feststelle. Des Weiteren sei der Antragsteller entgegen seines Vorbringens im Jahr 2015 zahlungsfähig gewesen, wie sich aus einer Betriebsprüfung für 2015 und der Vollstreckungsakte der Stadtkasse ergeben habe. Auch ein mitwirkendes Verschulden der Finanzbehörden, das zu einem Entfallen einer Haftungsinanspruchnahme des Antragstellers führe, liege nicht vor. Die Grundsätze des Mitverschuldens nach dem zivilrechtlichen Schadensersatzrecht gemäß § 254 BGB oder hypothetische Kausalverläufe seien nicht ohne Weiteres auf die Haftungsprüfung nach § 71 AO zu übertragen.
Der Antragsteller erhob am 22. Mai 2024 Klage – 4 A 94/23 –.
Mit Schreiben vom 22. Mai 2024, eingegangen bei der Antragsgegnerin am 23. Mai 2024, beantragte der Antragsteller, die aufschiebende Wirkung seiner Klage zu bewilligen und so lange aufrecht zu erhalten, bis das Schleswig-Holsteinische Verwaltungsgericht seine Instanz abschließende Entscheidung getroffen hat.
Diesen Antrag lehnte die Antragsgegnerin mit Schreiben vom 26. Juni 2024 ab. Es bestünden keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Verwaltungsaktes. Das Vorliegen einer unbilligen Härte für den Abgabepflichtigen hinsichtlich der Vollziehung sei darüber hinaus nicht dargelegt worden.
Der Antragsteller hat schließlich am 19. Juni 2024 um einstweiligen Rechtsschutz ersucht.
Zur Begründung des Antrags bezieht er sich auf den Inhalt der Klageschrift. Hierin führt er aus, dass die zuständige Sachbearbeiterin des Finanzamtes die Unvollständigkeit der Angaben zu den Investitionsabzugsbeträgen in der von ihm für den Steuerpflichtigen gefertigten und eingereichten Jahressteuererklärung schon bei der Bearbeitung bemerkt habe. Die Jahressteuererklärungen für die Jahre 2013 und 2015 seien bereits im Schätzungswege vorgenommen worden, da die Fristen zur Abgabe abgelaufen gewesen seien. Trotz dessen seien die vorgenommenen Schätzungsbescheide nach Abgabe der nachträglich eingereichten Jahressteuererklärungen nicht geändert worden. Es wäre nicht zu den unrichtigen Steuerfestsetzungen gekommen, wenn die Sachbearbeiterin die erklärten Investitionsabzugsbeträge bei der Veranlagung nicht berücksichtigt hätte. Das Verschulden des Finanzamtes habe in diesem Falle ein so hohes Gewicht, dass sein Verursachungsanteil demgegenüber vollständig zurücktrete. Der Steuerpflichtige sei zudem, entgegen der Ansicht der Antragsgegnerin, schon in den Jahren ab 2009 bis zum Jahre 2015 überschuldet gewesen.
Ergänzend zu der Klageschrift trägt er vor, dass die Haftungsnorm des § 254 BGB auch im Steuerrecht entsprechend anzuwenden sei. Dies führe dazu, dass ein Schadensersatzanspruch gemindert oder ganz entfallen könne, wenn der Gläubiger für den Eintritt des Schadens mitverantwortlich sei. Die Steuerfestsetzungen für die Jahre 2014 und 2015 habe der Kläger am 7. Mai 2017 eingereicht und diese seien durch die Bescheide vom 16. August 2017 festgesetzt worden. Bereits seit dem 27. Juli 2017 sei jedoch ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren gegen ihn eingeleitet worden. Gleichwohl seien in Kenntnis der Unrichtigkeit die Steuerfestsetzungen durchgeführt worden. Dadurch sei die adäquate Kausalität in einem solchen Ausmaß unterbrochen worden, dass demgegenüber sein Verschulden nicht mehr entscheidend ins Gewicht falle.
Weiter trägt er vor, dass der Steuerschaden auch selbst dann entstanden wäre, wenn er die Jahressteuererklärungen ohne Angabe von Investitionsabzugsbeträgen fristgerecht abgegeben hätte.
Der Antragsteller beantragt,
die aufschiebende Wirkung der Klage vom 22. Mai 2024 bis zur Beendigung dieser Verfahrensinstanz anzuordnen.
Die Antragsgegnerin beantragt,
den Antrag abzulehnen.
Sie verweist zur Begründung auf die Ausführungen in dem Widerspruchsbescheid vom 24. April 2024.
Ergänzend trägt sie vor, dass die Behauptung des Antragstellers hinsichtlich der Kenntnis der Sachbearbeiterin des Finanzamtes bezüglich der ungerechtfertigt geltend gemachten Investitionsabzugsbeträge nicht bekannt sei. Dazu seien auch keine Ausführungen im Strafurteil vom 5. November 2021 gemacht worden. Auch das Vorbringen des Antragstellers, dass der Steuerschaden selbst dann entstanden wäre, wenn der Antragsteller die Jahressteuererklärung ohne Angabe von Investitionsabzugsbeträgen fristgerecht abgegeben hätte, korrespondiere nicht mit den Feststellungen des Strafurteils.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze sowie des beigezogenen Verwaltungsvorgangs der Antragsgegnerin verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Der Antrag hat teilweise Erfolg.
Er ist zulässig, jedoch nur zum Teil begründet.
Statthafte Antragsart ist der Antrag auf Anordnung der aufschiebenden Wirkung gemäß § 80 Abs. 5 Satz 1 Alt. 1 VwGO. Der Antragsteller ist Adressat eines belastenden Verwaltungsakts in Form des Haftungsbescheids vom 16. Februar 2023. Die hiergegen erhobene Klage – 4 A 94/23 – hat nach § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO keine aufschiebende Wirkung, da die geforderten Gewerbesteuern öffentliche Abgaben im Sinne dieser Vorschrift sind (vgl. Hoppe, in: Eyermann, VwGO, 16. Auflage 2022, § 80 Rn. 26)
Ebenso gilt dies für die vom Haftungsbescheid umfassten Nebenleistungen gemäß §§ 233a, 235 AO (Nachzahlungs- und Hinterziehungszinsen). Wie dem eindeutigen Wortlaut des § 71 AO zu entnehmen ist, haftet derjenige, der eine Steuerhinterziehung begeht oder an einer solchen Tat teilnimmt, auch für die Zinsen nach § 235 AO und § 233a AO. Der Wegfall der aufschiebenden Wirkung von Klage und Widerspruch gegen Steuerbescheide bezieht sich demnach auch auf die Festsetzung von Nebenleistungen (vgl. VG Schleswig, Beschluss vom 4. Juni 2019 – 4 B 37/19 – juris Rn. 5 ff.).
Auch im Übrigen ist der Antrag zulässig.
Das erforderliche Rechtsschutzbedürfnis ist gegeben. Es steht diesem keine offensichtliche Unzulässigkeit des Hauptsacherechtsbehelfs entgegen.
Der Antragsteller hat auch den erforderlichen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung nach § 80 Abs. 6 Satz 1 VwGO am 22. Mai 2024 bei der Antragsgegnerin gestellt, welchen diese mit Schreiben vom 20. Juni 2024 abgelehnt hat.
Der Antrag ist indes nur in dem aus dem Tenor ersichtlichen Umfang begründet. Im Übrigen ist er unbegründet.
Gemäß § 80 Abs. 5 Satz 1 Alt. 1 VwGO ist der Antrag auf Anordnung der aufschiebenden Wirkung einer Klage begründet, wenn das Aussetzungsinteresse des Antragstellers das Interesse am Vollzug der in der Hauptsache angegriffenen Entscheidung überwiegt. Nach einer summarischen Prüfung der Sach- und Rechtslage ist dies in Abhängigkeit von den Erfolgsaussichten der Hauptsache zu beurteilen.
Bei der Prüfung der Erfolgsaussichten der Hauptsache, die sich gegen die Anforderung öffentlicher Abgaben und Kosten (§ 80 Abs. 2 Nr. 1 VwGO) richtet, ist der Maßstab des § 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO anzuwenden. Danach soll die Aussetzung bei öffentlichen Abgaben und Kosten dann erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angegriffenen Verwaltungsakts bestehen oder wenn die Vollziehung für den Abgaben- oder Kostenpflichtigen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes liegen vor, wenn der Erfolg des Widerspruchs bzw. der Klage zumindest ebenso wahrscheinlich ist wie deren Misserfolg (stRspr, vgl. OVG Schleswig, Beschluss vom 5. Dezember 2018 – 2 MB 26/18 – juris Rn. 5; VG Schleswig, Beschluss vom 26. April 2019 – 4 B 2/19 – juris Rn. 22).
Die im Antragsverfahren nach § 80 Abs. 5 VwGO gebotene, aber auch ausreichende summarische Prüfung ergibt, dass die Klage 4 A 94/24 im Hinblick auf die mit Haftungsbescheid vom 16. Februar 2023 festgesetzten Zinsen in Höhe von € wohl Erfolg haben wird.
Denn es bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der im Haftungsbescheid für die Jahre 2013, 2014 und 2015 festgesetzten Zinsen.
Rechtsgrundlage für den Erlass des Haftungsbescheids ist § 191 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 AO i.V.m. § 71 AO.
Anhaltspunkte, die gegen die formelle Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheides sprechen, sind nicht ersichtlich. Insbesondere hat die Antragsgegnerin mit Schreiben vom 30. August 2022 den Antragsteller vor Erlass des Haftungsbescheids gemäß § 87 Abs. 1 LVwG i.V.m. § 1 Abs. 1 Satz 1 AO, § 1 GewStVerwÜG SH ordnungsgemäß angehört.
Der Haftungsbescheid ist jedoch teilweise materiell rechtswidrig. Die Tatbestandsvoraussetzungen für eine Haftung nach §§ 191, 71 AO liegen bei summarischer Prüfung nur vor, soweit sich der Haftungsbescheid auf die Gewerbesteuer für die Veranlagungsjahre 2013 bis 2015 bezieht.
Gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 AO kann, wer kraft Gesetzes für eine Steuer haftet, durch Haftungsbescheid in Anspruch genommen werden. Wer eine Steuerhinterziehung begeht oder an einer solchen Tat teilnimmt, haftet nach § 71 AO für die verkürzten Steuern sowie für die Zinsen nach § 235 AO und die Zinsen nach § 233a AO, soweit diese nach § 235 Abs. 4 AO auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden.
Eine Tat im Sinne des § 71 AO ist gegeben.
Der Antragsteller wurde aufgrund des Urteils des Landgerichts – vom 5. November 2021 unter anderem wegen Beihilfe zur Steuerhinterziehung in fünf Fällen (§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO i.V.m. § 27 StGB) verurteilt. Das Urteil ist seit dem 19. Mai 2022 rechtskräftig.
Die Antragsgegnerin durfte sich auch auf die Feststellungen des Strafurteils in dem streitgegenständlichen Haftungsbescheid berufen.
Die Behörde hat die Inanspruchnahme des Haftenden zu prüfen und festzustellen; die Kriterien richten sich nach dem einschlägigen materiellen Steuerstrafrecht und dem allgemeinen Strafrecht (Specker, in: BeckOK, AO, 28. Ed. 15. April 2024, § 71 Rn. 45). Sie entscheidet nach den für eine solche Feststellung des Tatbestands einer anspruchsbegründenden Norm geltenden Regelungen der Feststellungslast der Abgabenordnung und nicht nach der Strafprozessordnung (BFH, Urteil vom 15. Januar 2013 − VIII R 22/10 – juris Rn. 14). Insofern ist die Behörde im Haftungsverfahren zwar nicht an ein strafgerichtliches Urteil gebunden (BFH, Urteil vom 18. April 2013 − V R 19/12 – juris Rn. 29). Sie kann sich die rechtlichen Beurteilungen der Strafgerichte allerdings zu eigen machen, wenn sie nach ihrer freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung die Feststellungen des Strafgerichts für zutreffend erachtet und die maßgeblichen Tatsachen bereits rechtskräftig im Strafverfahren festgestellt worden sind (BFH, Urteil vom 23. April 2014 − VII R 41/12 – juris Rn. 7; BFH, Beschluss vom 15. Juni 2021 – VII B 18/21 – juris Rn. 64; Loose, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 181. Lfg, 5/2024, § 71 AO Rn. 13).
In dem Haftungsbescheid vom 16. Februar 2023 und dem Widerspruchsbescheid vom 24. April 2024 hat sich die Antragsgegnerin die Feststellungen zur Sache, insbesondere die jeweils geständigen Einlassungen des Haupttäters, also des Steuerpflichtigen , und des Antragstellers sowie die eingeführten Urkunden und Zeugenaussagen aus dem rechtskräftigen Strafurteil vom 5. November 2021, zu eigen gemacht.
Die Antragsgegnerin hat im Haftungsbescheid auch nur die Beihilfe des Antragstellers zu den vorsätzlich begangenen Steuerhinterziehungen des Steuerpflichtigen berücksichtigt und die im Versuchsstadium gebliebenen Taten außer Acht gelassen.
Eine Haftung nach § 71 AO scheidet immer dann aus, wenn es sich um eine versuchte Steuerhinterziehung handelt, da es sich bei der Haftungsnorm um eine Schadensersatznorm handelt (Rüsken, in: Klein, AO, 17. Auflage 2023, § 71 Rn. 2). Die Antragsgegnerin war in der Haftungsanhörung noch von einem höheren Haftungsbetrag ausgegangen, welchen sie jedoch zugunsten des Antragstellers im endgültigen Haftungsbescheid abgeändert und dementsprechend herabgesetzt hat.
Von der Haftung des § 71 AO sind die verkürzten Steuern bzw. die zu Unrecht erlangten Steuervorteile sowie die Nachzahlungszinsen im Sinne des § 235 AO umfasst (BFH, Urteil vom 26. September 2012 − VII R 3/11 – juris Rn. 22). Der Haftungsmaßstab sieht zudem vor, dass ein Steueranspruch besteht, dieser von der Finanzbehörde festgestellt wurde sowie ein adäquater Kausalzusammenhang zwischen der Pflichtverletzung bzw. Straftat und dem Steuerausfall besteht.
Diese Voraussetzungen sind nur zum Teil gegeben.
Die Antragsgegnerin hat die Höhe der verkürzten Steuern für die Veranlagungsjahre 2013, 2014 sowie 2015 aus den Feststellungen des rechtskräftigen Urteils des Landgerichts übernommen.
Entgegen der Ansicht des Antragstellers besteht auch ein adäquater Kausalzusammenhang zwischen der Straftat und dem Steuerausfall.
Erforderlich ist, dass der Steuerausfall durch die Straftat verursacht wurde (vgl. BFH, Urteil vom 26. September 2012 – VII R 3/11 – juris Rn. 23). Vorausgesetzt wird eine vorsätzliche Tat, die sich nicht nur auf die Tathandlung, sondern auch auf den Taterfolg, also die verkürzten Steuern bezieht (vgl. Loose, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 181. Lfg, 5/2024, § 71 AO Rn. 13).
Die Beihilfehandlungen des Antragstellers waren – wie sich aus den Feststellungen in dem Urteil des Landgerichts ohne Weiteres ergibt – kausal für den Taterfolg und die damit einhergehende Steuerhinterziehung.
Die Strafkammer hat in ihrem Urteil vom 5. November 2021 festgestellt, dass durch die Abgabe der Steuererklärungen jeweils vorsätzliche und rechtswidrige Haupttaten des Steuerpflichtigen begangen wurden. Durch die Fertigung und Einreichung der Steuererklärungen habe der Antragsteller willentlich die Taten des Steuerpflichtigen gefördert. Auf die Aufforderung des Steuerpflichtigen , sich zur Vermeidung einer Steuernachzahlung etwas einfallen zu lassen, habe der Antragsteller auf das Instrument des Investitionsabzugsbetrages hingewiesen (Seite 18 des Urteilsabdrucks). Die Strafkammer hat innerhalb des Strafrahmens bei der Strafzumessung für die Steuerhinterziehung dementsprechend auf den jeweiligen Verkürzungsbetrag abgestellt und auch die Taten, zu denen der Antragsteller Hilfe geleistet hat, beim verursachten Gesamthinterziehungsumfang berücksichtigt (Seite 30 des Urteilsabdrucks).
Entgegen der Ansicht des Antragstellers wird die Kausalität auch nicht dadurch unterbrochen, dass – wie der Antragsteller behauptet – der Steuerschaden auch ohne die Abgabe der Steuererklärung durch den Steuerpflichtigen entstanden wäre, da dieser zu diesem Zeitpunkt bereits zahlungsunfähig gewesen sei.
Die Grundsätze zur anteiligen Haftung können zwar auch im Falle der Haftung nach § 71 AO zur Anwendung kommen, woraus sich im Streitfall eine Beschränkung der Haftung des Antragstellers der Höhe nach ergeben könnte. Denn es ist auch bei dem Haftungstatbestand der Steuerhinterziehung für den Umfang der Haftung darauf abzustellen, inwieweit das strafrechtlich vorwerfbare Verhalten für den Steuerausfall ursächlich gewesen ist. Grundsätzlich hat der Bundesfinanzhof dazu ausgeführt, wenn es auch bei pflichtgemäßem Verhalten – hier der Abgabe einer zutreffenden Steuererklärung – zu dem Steuerausfall gekommen wäre, weil keine Zahlungsmittel und auch keine Vollstreckungsmöglichkeiten für die Behörde vorhanden waren und der Steuerschuldner mit den im Haftungszeitraum insgesamt geleisteten Zahlungen die Behörde nicht gegenüber den anderen Gläubigern benachteiligt hat, so kann auch der Täter oder Teilnehmer einer Steuerhinterziehung nicht weitergehend in Haftung genommen werden (vgl. BFH, Beschluss vom 11. Februar 2002 – VII B 323/00 – juris Rn. 24). An der Kausalität fehlt es daher, wenn der Steueranspruch von vornherein mangels vorhandener Mittel ganz oder teilweise nicht hätte erfüllt werden können – sprich derselbe Vermögensschaden für den Fiskus auch bei steuerehrlichem Verhalten eingetreten wäre (BFH, Urteil vom 5. August 2010 − V R 13/09 – juris Rn. 57).
Anhaltspunkte für eine Zahlungsunfähigkeit des Steuerpflichtigen , die die Kausalität hier entfallen lassen würde, sind nicht ersichtlich. Für das Jahr 2015, in welchem der Antragsteller die Steuererklärung für das Jahr 2013 beim Finanzamt abgab, kann eine Zahlungsunfähigkeit des Steuerpflichtigen schon aufgrund der Feststellungen im Strafurteil nicht festgestellt werden. Denn ausweislich dieser Feststellungen hatte der Steuerpflichtige im Jahr 2015 einen erheblichen Gewinn aus seinem Gewerbebetrieb in Höhe von € zu verzeichnen (Seite 11 des Urteilsabdrucks). Indizien über die finanzielle Situation des Steuerpflichtigen für das Jahr 2017, als der Antragsteller die Steuererklärungen für die Jahre 2014 und 2015 abgab, enthält das Urteil zwar nicht. Wie der Antragsteller in seiner Gewinnaufstellung mit Schreiben vom 25. Januar 2024 (Bl. 293 der Beiakte A) aber selber vorgetragen hat, erwirtschaftete der Steuerpflichtige im Jahr 2016 jedoch noch einen Gewinn von €. Zudem ist dem Verwaltungsvorgang der Antragsgegnerin zu entnehmen, dass diese im Zeitraum vom 12. März 2015 bis 14. September 2017 diverse Zahlungen des Steuerpflichtigen bei der Stadtkasse verzeichnen konnte. Diese sind auch dem Kontoauszug der Stadtkasse vom 13. Juli 2023 (Bl. 274-275 der Beiakte A) zu entnehmen. Zuletzt vereinbarte der Steuerpflichtige darüber hinaus im Jahr 2018 eine Ratenzahlung mit der Antragsgegnerin in Höhe von € monatlich ab dem 1. Mai 2018 (Bl. 279 der Beiakte A). Ausweislich des Kontoauszugs der Stadtkasse vom 13. Juli 2023 (Bl. 275 der Beiakte A) zahlte der Steuerpflichtige am 2. Mai 2018 und 5. Juni 2018 je € und am 25. Juni 2018 einen Betrag von € bei der Antragsgegnerin ein. Hinzu kommt, dass das Insolvenzverfahren über das Vermögen des Steuerpflichtigen erst am 9. Dezember 2019 eröffnet wurde. In der Gesamtschau geht das Gericht deshalb von einer ausreichenden Zahlungsfähigkeit des Steuerpflichtigen sowohl im Zeitpunkt der Abgabe der Steuererklärung im Jahr 2015 als auch im Jahr 2017 aus.
Ernstliche Zweifel ergeben sich jedoch an der Rechtmäßigkeit des Haftungsbescheids in Bezug auf den Umfang und die Höhe der festgesetzten Zinsen.
Die Festsetzung der Zinsen in dem Haftungsbescheid in Höhe von € gemäß § 233a AO für das Jahr 2013 erweist sich als rechtswidrig.
In seiner bis zum 31. August 2016 geltenden Fassung sah der § 71 AO nur eine Haftung für Hinterziehungszinsen nach § 235 AO vor. Eine Erstreckung auf Nachzahlungszinsen gemäß § 233a AO war weder ausdrücklich geregelt noch davon erfasst (FG Niedersachsen, Beschluss vom 5. Dezember 2005 – 11 V 280/04 – juris Rn. 18). Seit der Neufassung des § 71 AO zum 1. Januar 2017 bezieht sich die Haftung auch auf Zinsen nach § 233a AO, soweit diese nach § 235 Abs. 4 AO auf die Hinterziehungszinsen angerechnet werden. Anzuwenden ist diese Regelung nach der Übergangsvorschrift des Art. 97 § 11 Abs. 3 EGAO, wenn der haftungsbegründende Tatbestand nach dem 31. Dezember 2016 verwirklicht worden ist.
Die Zinsen nach § 233a AO durften demnach nur für die Jahre 2014 und 2015 festgesetzt werden, da der haftungsbegründende Tatbestand mit Abgabe der Steuererklärung am 7. Mai 2017 – also nach dem 31. Dezember 2016 – verwirklicht worden ist. Dies gilt hingegen nicht für das Jahr 2013, denn der haftungsbegründende Tatbestand der Steuerhinterziehung wurde mit Abgabe der Steuererklärung am 8. Mai 2015 – also vor dem 31. Dezember 2016 – verwirklicht. Ausweislich des Verwaltungsvorgangs hat die Antragsgegnerin dies bei der Berechnung der Zinsen nach § 233a AO für das Jahr 2013 nicht berücksichtigt.
Im Übrigen ergeben sich auch ernstliche Zweifel hinsichtlich der Höhe und der damit einhergehenden Berechnungen der weiteren Zinsen in Höhe von insgesamt € für die Jahre 2013, 2014 und 2015. Der Aktenlage ist zu entnehmen, dass die Zinsen voraussichtlich falsch berechnet wurden, da der berücksichtigte Zeitraum auch die Steuerstraftaten umfasst, die dem Antragsteller nicht zu Last gelegt werden.
Die Hinterziehungszinsen, für die der Antragsteller nach § 71 AO haftet, können sich nur auf die von ihm begangenen Taten beziehen. Für alle streitgegenständlichen Steuerzeiträume wird jedoch ein Zeitraum für den Zinsbeginn verwendet, der vor der Vollendung der Steuerstraftat des Antragstellers liegt. Die berücksichtigten Zeiträume lassen sich der Insolvenzmitteilung der Antragsgegnerin an den Steuerpflichtigen vom 11. April 2022 (Bl. 185 ff. der Beiakte A) entnehmen. Für das Jahr 2013 wird danach für die Hinterziehungszinsen als Zinsbeginn auf den 30. März 2017 abgestellt. Für das Jahr 2014 wird für die Nachzahlungszinsen als Zinsbeginn auf den 1. April 2016, für die Hinterziehungszinsen auf den 30. November 2016 abgestellt. Auch im Jahr 2015 wird als berücksichtigter Zinszeitraum auf den 1. April 2017 für die Nachzahlungszinsen und für die Hinterziehungszinsen wiederum auf den 30. März 2017 abgestellt. All diese Zeiträume liegen vor der Vollendung der Steuerhinterziehung durch den Antragsteller, denn diese trat erst mit dem erlassenen Gewerbesteuerbescheid am 16. August 2017 – wie auch vom Landgericht in dem Urteil angenommen (Seite 13 des Urteilsabdrucks) – ein. Das Gericht vermag nicht zu erkennen, dass dieser Umstand bei der Berechnung der Zinsen berücksichtigt wurde. Vielmehr ergibt sich aus der Aktenlage, dass die Zinsberechnungen und festgesetzten Zinsen aus der Insolvenzmitteilung vom 11. April 2022 gegenüber dem Steuerpflichtigen auf den Antragsteller ohne Neuberechnung in dem Haftungsbescheid übertragen wurden.
Anhaltspunkte, die hinsichtlich der von der Haftung nach § 71 AO umfassten Gewebesteuern für die Veranlagungsjahre 2013 bis 2015 auf ein fehlerhaft ausgeübtes Ermessen im Rahmen des § 191 Abs. 1 Satz 1 AO hindeuten, liegen hingegen nicht vor.
Bei der Entscheidung über die Inanspruchnahme des Haftungsschuldners ist der Behörde ein Ermessen eingeräumt. Im Rahmen dessen kann die Behörde auf die ihr zur Verfügung stehenden Erkenntnisquellen zurückgreifen und muss den entscheidungserheblichen Sachverhalt einwandfrei und erschöpfend ermitteln (BFH, Beschluss vom 28. Februar 2023 – VII R 29/18 – juris Rn. 235). Im Falle einer Steuerhinterziehung bedarf die Ermessensentscheidung allerdings keiner besonderen Begründung mehr und ist zugunsten einer Inanspruchnahme des Steuerhinterziehers vorgeprägt (BFH, Beschluss vom 28. Februar 2023 – VII R 29/18 – juris Rn. 239; BFH, Beschluss vom 15. Juni 2021 – VII B 18/21 – juris Rn. 55; BFH, Urteil vom 26. September 2012 − VII R 3/11 – juris Rn. 34). Es ist deshalb nicht erforderlich, dass die Ermessenserwägungen im Haftungsbescheid oder in der Einspruchsentscheidung näher dargelegt werden – dies gilt auch hinsichtlich des Entschließungs- und Auswahlermessens und für die Inanspruchnahme dem Grunde und der Höhe nach. Für den Gehilfen als Haftungsschuldner gilt dies gleichermaßen (BFH, Beschluss vom 28. Februar 2023 – VII R 29/18 – juris Rn. 239).
Auch das vom Antragsteller behauptete vermeintliche Fehlverhalten der Sachbearbeiterin des Finanzamtes führt zu keinem Ermessensfehler.
Entgegen dem Vorbringen des Antragstellers ist ein Verschulden – unabhängig von dem tatsächlichen Vorliegen eines solchen – auch mit Rücksicht auf den Rechtsgedanken des § 254 BGB bei der Haftungsnorm des § 71 AO im Hinblick auf die vorsätzliche Schadensverursachung regelmäßig ohne Belang (BFH, Beschluss vom 30. Dezember 1998 – VII B 160/98 – juris Rn. 20), denn diese Grundsätze finden keine gesetzliche Grundlage in § 71 AO (BFH, Urteil vom 26. September 2012 − VII R 3/11 – juris Rn. 26). Anders als bei zivilrechtlichen Ersatzleistungen spielt ein Mitverschulden des Finanzamtes für das Entstehen bzw. den Umfang eines Steuerhaftungsanspruchs keine Rolle (BFH, Beschluss vom 11. Mai 2000 – VII B 217/99 – juris Rn. 9; BFH, Urteil vom 26. Februar 1991 − VII R 77-78/87 – juris Rn. 29). Allerdings kann nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ein mitwirkendes Verschulden des Finanzamtes am Entstehen eines Steuerausfalls die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners ermessensfehlerhaft machen, wenn dessen eigenes Verschulden gering ist (vgl. BFH, Urteil vom 26. Januar 1961 – IV140/60 – BeckRS 1961, 21008101; BFH, Beschluss vom 19. März 1999 – VII B 158/98 – juris Rn. 13). Dies gilt aber nur dann, wenn dieses Fehlverhalten ein solch erhebliches Ausmaß annimmt, dass demgegenüber das Verschulden des Haftungsschuldners nicht entscheidend ins Gewicht fällt (BFH, Beschluss vom 11. Mai 2000 – VII B 217/99 – juris Rn. 8; BFH, Beschluss vom 28. August 1990 – VII S 9/90 – juris Rn. 9; jeweils unter Hinweis auf die zu § 109 AO ergangene BFH-Entscheidung vom 26. Januar 1961 – IV 140/60 – BeckRS 1961, 21008101).
Ein solch grobes, der Antragsgegnerin zuzurechnendes Fehlverhalten seitens der Finanzbehörde , das zu einem Ermessensfehler führen könnte, vermag das Gericht hier nicht zu erkennen.
Dem Antragsteller ist zwar zuzugestehen, dass die Finanzbehörde – das Finanzamt – trotz Einleitung und Kenntnis des strafrechtlichen Ermittlungsverfahrens am 27. Juni 2017, die Steuer für die Jahre 2014 und 2015 mit Bescheid vom 16. August 2017 festsetzte. Dies hat die Strafkammer in ihrem Urteil vom 5. November 2021 auch so festgestellt (Seite 20 des Urteilsabdrucks). Einer weitergehenden Aufklärung des Sachverhalts bedurfte es auch nicht. Denn eine Täuschung der Behörde und eine Irrtumserregung setzt § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht voraus. Anders als beim Betrugstatbestand des § 263 StGB ist es ohne Bedeutung, ob die Behörde sich über die Richtigkeit der Angaben Gedanken gemacht hat. Der Tatbestand der Steuerhinterziehung ist auch dann erfüllt, wenn die unrichtigen Daten gegenüber der wissenden Behörde abgegeben wurden. Dies gilt selbst für den Fall, dass die Behörde – hier der zuständige Beamte – aufgrund positiver Kenntnisse und vorhandener Beweismittel in der Lage ist, die geschuldete Steuer zutreffend festzusetzen (vgl. Hadmitzky/Senge, in: Erbs/Kohlhaas, Strafrechtliche Nebengesetze, 251. EL, März 2024, § 370 AO Rn. 17). Darüber hinaus haben Straftäter keinen Anspruch darauf, dass die Behörden rechtzeitig gegen sie einschreiten, um den Eintritt des Taterfolgs zu verhindern. In dem aus Sicht des Täters erwartungsgemäß eingetretenen Taterfolg realisieren sich stets der durch Abgabe einer unrichtigen Erklärung in Gang gesetzte Kausalverlauf und die von § 370 AO rechtlich missbilligte Gefährdung des Steueraufkommens (vgl. Jäger, in: Klein, AO, 17. Aufl. 2023, § 370 Rn. 41).
Im vorliegenden Fall kommt es auf eine etwaige Kenntnis der Sachbearbeiterin daher schon nicht an, da die Tathandlung des § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO allein darin besteht, dass der Täter gegenüber der Finanzbehörde oder anderen Behörden über steuerlich erhebliche Tatsachen unrichtige oder unvollständige Angaben macht. Dies ist hier ohne Zutun der Sachbearbeiterin erfolgt, sodass schon kein mitwirkendes Verschulden vorliegt.
Etwaige Anhaltspunkte dafür, dass die Vollziehung für den Antragsteller eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte, sind weder vorgetragen noch ansonsten glaubhaft gemacht worden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO.
Die Streitwertfestsetzung beruht auf § 63 Abs. 2, § 53 Abs. 2 Nr. 2, § 52 Abs. 1 GKG. Bei Verfahren nach § 80 Abs. 5 VwGO wegen Abgabenforderungen im Sinne von § 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO ist von einem Viertel des in dem Bescheid festgesetzten Betrages auszugehen, hier also ¼ von €.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 233a, 235 AO
§§ 191, 71 AO
§ 254 BGB
§ 71 AO
§ 235 AO
§ 233a AO
§ 1 GewStVerwÜG
§ 27 StGB
§ 109 AO
§ 263 StGB
§ 370 AO
§ 80 Abs. 5 Satz 1 Alt. 1 VwGO
§ 80 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 VwGO
§ 80 Abs. 6 Satz 1 VwGO
§ 80 Abs. 2 Nr. 1 VwGO
§ 80 Abs. 4 Satz 3 VwGO
§ 80 Abs. 5 VwGO
§ 191 Abs. 1 Satz 1 Alt. 1 AO
§ 87 Abs. 1 LVwG
§ 1 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 235 Abs. 4 AO
§ 370 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 11 Abs. 3 EGAO
§ 191 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 52 Abs. 1 GKG

Zitierte Entscheidungen: 4 A 94/24
4 A 94/23
4 B 37/19
4 B 2/19
VIII R 22/10
V R 19/12
VII R 41/12
VII B 18/21
VII R 3/11
VII B 323/00
V R 13/09
11 V 280/04
VII R 29/18
VII B 160/98
VII B 217/99
VII B 158/98
VII S 9/90