Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2013-11-21, Aktenzeichen 8 K 807/12
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2013:1121.8K807.12.0A

Tenor:
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Der Kläger begehrt ab dem ...2012 die Weiterzahlung von Kindergeld für seine am ...1990 geborene Tochter ... A. Die Beteiligten streiten dabei im Wesentlichen darum, ob sich die volljährige Tochter noch in einer erstmaligen Berufsausbildung bzw. einem Erststudium befindet.
Die Tochter legte im Juni 2009 an der B-Schule in C ihr Abitur ab. Bereits im Herbst 2008 hatte sie sich für ihren weiteren beruflichen Werdegang entschieden.
Hierfür schloss sie am ... ..2008 einen Studienvertrag mit der ..., einer staatlich anerkannten Hochschule (im Nachfolgenden: Hochschule), für das Studium zum Bachelor ... mit dem Schwerpunkt Wirtschaftsinformatik ab. Nach § ... verpflichtete sich die Hochschule, ein betriebswirtschaftliches Studium anzubieten, das mit dem akademischen Grad „Bachelor ...“ abgeschlossen werden kann. Die Zulassung zum Studium setzte nach § 1 Satz 2 i.V.m § 3 Abs. 1 für Studienbewerber mit parallel zum Studium zu absolvierender Berufsausbildung, wie der Tochter des Klägers (Kl.), den Abschluss eines sog. Volontariatsvertrages mit einem Unternehmen und die Abgabe einer schriftlichen Unterstützungserklärung durch dieses voraus. Der Volontariatsvertrag ermöglicht den Studenten, an den Lehrveranstaltungen und Prüfungen der Hochschule teilzunehmen und in den lehrveranstaltungs- und prüfungsfreien Zeiten die berufspraktische Ausbildung zu durchlaufen. Dabei unterstützt die Hochschule den Studenten bei der Vorbereitung auf die Externen-Prüfung vor der Industrie- und Handelskammer. Nach erfolgreichem Abschluss der IHK-Prüfung kann das Studium als berufsintegriertes Studium in Verbindung mit einem Teilzeit-Arbeitsverhältnis fortgeführt werden (§ ...). Der Studienvertrag endet gemäß § ... (u.a.) nachdem alle Prüfungen zum Bachelor ... erfolgreich abgelegt wurden.
Am ...2008 erhielt die Tochter von der ... (im Nachfolgenden: Bank) die erforderliche Unterstützungserklärung für das Ausbildungsintegrierte Studium zum Bachelor ... Hierin bestätigte die Bank gegenüber der Hochschule, dass die Tochter des Kl. für die Dauer des Studiums zum Bachelor ... bei der Bank beschäftigt ist. Mit der Tochter wurde ein Volontariatsvertrag abgeschlossen, der es ihr ermöglicht, in den ersten vier Semestern des Studiums an den Lehrveranstaltungen und Prüfungen der Hochschule teilzunehmen und in den lehrveranstaltungs- und prüfungsfreien Zeiten in der Bank die berufspraktische Ausbildung zur Fachinformatikerin – Fachrichtung Anwendungsentwicklung - zu durchlaufen (Nr. ... ). Die zeitlichen und inhaltlichen Anforderungen an die berufspraktische Ausbildung während der ersten vier Semester ergeben sich aus der Verordnung über die Berufsausbildung zum IT Fachinformatiker vom ... sowie aus dem mit der IHK abgestimmten Ausbildungsplan, der Bestandteil des Volontariatsvertrages ist (Nr. ... ). Der Tochter wurde die Möglichkeit eingeräumt, parallel zum 4. Fachsemester des Studiums die schriftliche und mündliche Externen-Prüfung zur Fachinformatikerin gemäß § 40.2 Satz 2 Berufsausbildungsgesetz vor der IHK abzulegen (Nr. ...). Hierfür verpflichtete sich die Bank, gegenüber der Hochschule – ggf. zur Vorlage auch bei der IHK – rechtzeitig den Nachweis einer xxx-tägigen berufspraktischen Ausbildung der Tochter zu erbringen (Nr. ...). Für den erfolgreichen Abschluss der berufspraktischen Ausbildung wurde vorgesehen, die Tochter in ein Teilzeitarbeitsverhältnis zu übernehmen, das parallel zum Auslandssemester und Hauptstudium im Bachelor ... an der Hochschule angelegt ist.
Am ...2008 wurde zwischen der Bank und der Tochter ein Ausbildungsvertrag zur Ausbildung im Ausbildungsberuf der Fachinformatikerin geschlossen.
Ziel der Beschäftigung in der Bank war danach der Erwerb der berufspraktischen Kenntnisse und Fertigkeiten zur Ausübung einer qualifizierten Tätigkeit im Bereich ... (Nr. ...). Ziel des Studiums an der Hochschule war die erfolgreiche Ablegung der regulären Prüfungen in den ersten vier Semestern des Studiums in Vorbereitung auf den Bachelor ... – Wirtschaftsinformatik; die Inhalte und Anforderungen des Studiums ergaben sich aus der Studienordnung der Hochschule (Nr. ...). Die Bank vermittelt der Tochter parallel zum Studium eine praktische Ausbildung, deren zeitliche und inhaltliche Anforderungen sich aus der Verordnung über die Berufsausbildung zur Fachinformatikerin ergeben (Nr. ... ). Während der ersten 4 Semester erfolgt die praktische Ausbildung in der Bank im sog. 3-Tage-Modell, was bedeutete, dass die Ausbildung grds. an drei Wochentagen in der Bank und drei Wochentagen in der Hochschule stattfindet. In der vorlesungsfreien Zeit findet die Ausbildung an fünf Wochentagen in der Bank statt (Nr. ...). Die Bank verpflichtete sich, der Tochter die Teilnahme an den Lehrveranstaltungen und Prüfungen im ausbildungsintegrierten Studium an der Hochschule zu ermöglichen (Nr. ... ), während sich die Tochter verpflichtete, die Abschlussprüfung im Ausbildungsberuf zur Fachinformatikerin gemäß § 43 Berufsbildungsgesetz vor der IHK abzulegen. Das Bestehen dieser Prüfung ... ist Voraussetzung für die Aufnahme eines berufsintegrierten Studiums im Anschluss an das ausbildungsintegrierte Studium (Nr. ...).
Die Beschäftigung begann am ...2009 und sollte ohne Notwendigkeit einer Kündigung mit dem Bestehen der Abschlussprüfung vor der IHK enden (Nr. ... ).
Die Vertragsparteien verpflichteten sich darüber hinaus, spätestens drei Monate vor Ableistung der Abschlussprüfung zu vereinbaren, ob im Anschluss an dieses Beschäftigungsverhältnis ein weiteres Beschäftigungsverhältnis begründet werden soll, dass es der Tochter ermöglicht, das Studium zum Bachelor ... parallel zu ihrer Tätigkeit in der Bank fortzusetzen (Nr. ). Die regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit wurde mit ... Stunden und die Ausbildungsvergütung wurde mit ...,-- EUR bzw. ... -- EUR vereinbart (Nr. ... ).
Die Bank verpflichtete sich, dafür zu sorgen, dass die betriebliche Ausbildung auf Grundlage der Ausbildungsordnung und des Ausbildungsplans durchgeführt wird sowie rechtzeitig den Nachweis einer xxx-tägigen berufspraktischen Ausbildung zu erbringen (Nr. ... ). Das Zustandekommen des Vertrages stand unter dem Vorbehalt einer erfolgreichen Teilnahme am Auswahlverfahren der Hochschule (Nr. ... ).
Die Tochter wurde am ...2009 zum Wintersemester 2009/2010 zum Studium an der Hochschule zugelassen, welches sie zum ...2009 bei Studiengebühren von ... € pro Semester auch tatsächlich aufnahm.
Dieser dualen Ausbildung liegt die Kooperationsvereinbarung zwischen der Bank und der Hochschule vom ...2001 zugrunde. Darin verpflichtete sich die Bank, mit allen Mitarbeitern, die in den akademischen Studiengängen an der Hochschule eingeschrieben sind, für die Dauer des Studiums einen Volontariats- oder Teilzeitarbeitsvertrag zu schließen und dies der Hochschule anzuzeigen (Nr. ... ). Die regelmäßige Arbeitszeit soll im Durchschnitt über die gesamte Studiendauer während der Vorlesungszeit ... Wochenstunden nicht überschreiten. Die Lage der Arbeitszeiten wird so gestaltet, dass den Studierenden ein uneingeschränkter Besuch der Lehrveranstaltungen und Prüfungen an der Hochschule ermöglicht wird (Nr. ... ). Die Bank verpflichtete sich, die Studierenden zur Finanzierung der Studienpreise bei Bedarf durch die Bereitstellung eines Darlehens zu unterstützen (Nr. ... ). Schließlich erklärte sich die Bank bereit, den Studierenden eine Kompensation von einem Drittel des Studienpreises zu gewähren, wenn sich diese verpflichten, eine angemessene Zeit nach der Beendigung des Studiums im Unternehmen zu verbleiben (Nr. ... ).
Hinsichtlich der für die Tochter geltenden Studienordnung vom ...2006 in der Fassung vom ...2008 wird auf Bl. 252 ff. der Klageakte Bezug genommen.
Hieraus ergibt sich u.a., dass das Bachelorstudium an der ... ein berufsqualifizierendes Hochschulstudium ist. Der Studiengang zielt auf die organisatorische Verzahnung von wissenschaftlichem Studium und beruflicher Praxis, auf ein Lernen durch die wechselseitige Verknüpfung von theoretischen Fragestellungen und praktischen Anwendungen (§ ... ). Für Bewerber, die direkt nach dem Abitur ohne Berufsausbildung studieren wollen, besteht die Möglichkeit der Ausbildungsintegration mit zusätzlichen Modulen zur Vorbereitung auf die IHK-Prüfung (§ ...). Der Studiengang mit einer Regelstudienzeit von sieben Semestern gliedert sich in ein Grundstudium von 4 Semestern, ein obligatorisches zweiteiliges Auslandsstudium im 5. Semester sowie das Hauptstudium im 6. + 7. Semester (§ ... ). Im ausbildungsintegrierten Studium, wie dem der Tochter, kann ein Volontariat in Anlehnung an eine berufspraktische Ausbildungsordnung das erforderliche Praktikum ersetzen (§ ... ).
Hinsichtlich des organisatorischen Ablaufs der Ausbildung und beruflichen Tätigkeit wird auf den zu den Akten gereichten Wochenplan für die Zeit vom ...2009 – ...2013 auf Bl. 67 ff der Klageakte Bezug genommen.
Im ... 2011 schloss die Tochter ihre Ausbildung zum Fachinformatiker vor der IHK ... erfolgreich ab.
Daraufhin wurde sie Anfang ... 2011 von der ... Bank für die Zeit ab dem ...2011 befristet gemäß ... bis zum ...2013 als ... Student in die Dienste der Bank im Unternehmensbereich ... , in ... übernommen. Das Anstellungsverhältnis, dessen Inhalt in diesem Vertrag nicht näher umschrieben ist, endet mit Ablauf der Frist, ohne dass es einer vorhergehenden Kündigung bedarf. Die regelmäßige wöchentliche Arbeitszeit wurde nach den gültigen tariflichen Bestimmungen mit ... Stunden vereinbart; mit Aufnahme des berufsbegleitenden Studiums an der Hochschule reduzierte sich die persönliche Arbeitszeit der Tochter aber bis zum erfolgreichen Abschluss des Studiums auf ... % der jeweils gültigen tariflichen Arbeitszeit. Die Bezahlung wurde nach Tarifgruppe ... mit ... brutto vereinbart. Hinsichtlich der Rückzahlung der Studiengebühren im Falle des erfolgreichen Abschlusses des berufsbegleitenden Studiums wurde auf die genannte Kooperationsvereinbarung Bezug genommen.
Die Tochter war nunmehr nach Auskunft der Prozessbevollmächtigten in der Abteilung ... tätig und dort, nach dem obligatorischen Auslandsstudium in ... und ... , in die im Schriftsatz vom ...2013 geschilderten Projekte involviert; hierfür und wegen des Studienverlaufsplans im Hauptstudium wird auf Bl. 202 und 204 der Klageakte Bezug genommen.
Die Tochter hat ihr berufsbegleitendes Studium zu Beginn des Jahres 2013 erfolgreich abgeschlossen und ist zum ... 2013 als ... im Bereich ... in Vollzeit von der Bank übernommen worden.
Auf Befragen des Gerichts hat der Kläger nach Anfrage bei der Bank erklärt, dass diese den hier zu beurteilenden dualen Ausbildungsgang seit 199. ... anbietet und dieser jährlich von ca. ... Studenten begonnen wird. Von diesen schließen alle ihr Studium mit dem Bachelor ... ab, da es in diesem Rahmen nicht vorgesehen ist, dass die Ausbildung beim Fachinformatiker endet. Jedoch kann die Ausbildung zum Fachinformatiker grundsätzlich auch alleine absolviert werden.
Für die Tochter hat zudem die Hochschule am ...2012 bescheinigt, dass diese ein duales Studium in Wirtschaftsinformatik mit parallel laufender Ausbildung zur Fachinformatikerin absolviert und dabei eine parallele Ausbildungs- und Berufstätigkeit während des gesamten Studiums in diesem Programm notwendig ist.
Der Kl. erhielt für seine Tochter zunächst Kindergeld bis einschließlich Juni 2011.
Im Januar 2012 beantragte er unter Hinweis auf das von der Tochter zu absolvierende Studium zum Bachelor ... neuerlich Kindergeld.
Diesem Antrag entsprach die beklagte Familienkasse infolge des Unterschreitens der Einkommensgrenze durch die Tochter für die Monate Juli bis Dezember 2011. Für die Zeit ab Januar 2012 wurde der Antrag auf der Basis des neuen Kindergeldrechts am 14.02.2012 aber sinngemäß abgelehnt, weil die Tochter mit dem Fachinformatiker bereits eine Erstausbildung abgeschlossen habe und ihre anschließende Erwerbstätigkeit nach § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 des Einkommensteuergesetzes– EStG - schädlich sei.
Der rechtzeitig erhobene Einspruch wurde mit Entscheidung vom ... 2012 unter Wiederholung der Argumentation aus dem Ablehnungsbescheid als unbegründet zurückgewiesen.
Mit seiner rechtzeitig erhobenen Klage verfolgt der Kl. sein Begehren weiter. Seine Tochter habe sich im Streitzeitraum noch in der Erstausbildung befunden, da der duale Studiengang zum Bachelor ... noch nicht beendet gewesen sei. Dieser sei zwar in zwei Abschnitte gegliedert, was jedoch nicht dazu führen könne, dass sie bereits im Juni 2011 eine kindergeldschädliche Erstausbildung abgeschlossen habe. Dies folge schon aus dem Umstand, dass bei Abschluss des Studienvertrages einziges Ziel der Bachelor ... gewesen sei. Eine Ausbildung zum Fachinformatiker habe demgegenüber auch ohne den Erwerb der Hochschulreife in einem beliebigen Betrieb erfolgen können; hierfür sei die Aufnahme eines Studiums nicht erforderlich gewesen. A habe auch nicht, wie vom Bekl. zunächst behauptet, parallel zur Ausbildung ein Studium begonnen; vielmehr sei es tatsächlich genau umgekehrt gewesen, da die Ausbildung im Rahmen des Studiums angeboten worden sei. Diese habe sich auch nicht wie eine übliche Ausbildung gestaltet, sondern die erforderlichen Kenntnisse seien in der kompakten Form eines Seminars über vier Wochen vermittelt worden. Schon aufgrund dieser kurzen Dauer könne nicht von einer Ausbildung im herkömmlichen Sinne die Rede sein. Es sei deshalb auch unwahrscheinlich, dass die Tochter dem Arbeitsalltag eines Fachinformatikers gewachsen wäre. Insgesamt habe es sich bei der Ausbildung also nur um ein Zusatzmodul im Rahmen des Studiums von untergeordneter Bedeutung gehandelt.
Die Tochter habe auch nicht in einem Arbeitsverhältnis mit einer Arbeitszeit von mehr als 20 Stunden pro Woche gestanden. Es sei tatsächlich lediglich die Hälfte der geschuldeten Arbeitszeit von ... Stunden auf Arbeitsleistungen verwendet worden. Dies ergebe sich auch aus Ziffer ... der Kooperationsvereinbarung zwischen der Bank und der Hochschule, nach welcher die regelmäßige Arbeitszeit über die gesamte Studiendauer 20 Wochenstunden nicht überschreiten solle.
Der Kläger beantragt,
den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom ...2012 und der Einspruchsentscheidung vom ...2012 dazu zu verpflichten, dem Kläger für die Monate ... bis ... 2012 Kindergeld für seine Tochter ... A zu gewähren, sowie hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen, sowie hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Die Tochter habe mit der Ablegung der Prüfung zum Fachinformatiker vor der IHK eine (erstmalige) Berufsausbildung im kindergeldrechtlichen Sinne abgeschlossen, da sie hierdurch zur Aufnahme eines Berufes befähigt worden sei. Denn zu den Berufsausbildungen i.S.d. § 32 Abs. 4 EStG zählten alle Ausbildungsverhältnisse gemäß §§ 1 Abs. 3 und 4-52 Berufsbildungsgesetz. Damit sei auch der Fachinformatiker erfasst, da es sich hierbei um eine Ausbildung gemäß § 25 Berufsbildungsgesetz handele. Diese Ausbildung sei auch Gegenstand des Ausbildungsvertrages der Tochter mit der ... Bank gewesen. Aus den Gesetzgebungsmaterialien ergebe sich, dass der Gesetzgeber mit der Neufassung beabsichtigt habe, jene volljährigen Kinder von weiteren Ansprüchen auszuschließen, die durch den Erwerb einer Berufsausbildung und Ausübung einer mindestens 20 Wochenstunden umfassenden Erwerbstätigkeit in der Lage sind, sich selbst zu unterhalten. Demnach sollten nur noch Eltern in einer typischen Unterhaltssituation entlastet werden, die hier nicht (mehr) vorliege. Das Abstellen auf das berufliche Fernziel des Kindes – hier also den Bachelor ... – würde diesem Gesetzeszweck zuwiderlaufen.
Die Klägerseite habe zwar zuletzt glaubhaft dargelegt, dass die Tochter von Beginn an den Erwerb des Bachelor ... beabsichtigt habe. Nach neuer Rechtslage liege die Begrenzung in der Berücksichtigungsfähigkeit volljähriger Kinder (aber) nicht mehr in deren Einkünften und Bezügen, sondern einzig in der Frage, ob das Kind eine erstmalige Ausbildung erlangt habe, die es dazu befähige, beruflich tätig zu werden und seinen Lebensunterhalt unabhängig von den Eltern zu sichern. Sofern es dann während seiner weiteren Ausbildung einer anspruchsschädlichen Erwerbstätigkeit nachgehe, sei der weitere Kindergeldbezug ausgeschlossen.
Die Erwerbstätigkeit der Tochter sei hier schädlich, weil diese nach dem Arbeitsvertrag verpflichtet sei, wöchentlich 60% von ... Stunden, also umgerechnet ...Stunden zu arbeiten, was die gesetzliche Höchstgrenze von 20 Stunden übersteige. Die behauptete geringere tatsächliche Anwesenheit im Betrieb sei hier irrelevant. Auch treffe es nicht zu, dass eine vorübergehende Überschreitung der Arbeitszeit von bis zu zwei Monaten von vornherein unschädlich sei. Dies sei vielmehr nur dann der Fall, wenn während des Zeitraumes innerhalb eines Kalenderjahres, in dem einer der Grundtatbestände des § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG erfüllt sei, die durchschnittliche wöchentliche Arbeitszeit insgesamt nicht mehr als 20 Stunden betrage.
Es liege im Streitzeitraum auch kein Ausbildungsverhältnis i.S.v. § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG vor. Ein solches sei nur gegeben, wenn die Ausbildungsmaßnahme (selbst) ... Gegenstand des Dienstverhältnisses sei. Die bloße Förderung einer (anderweitigen) Ausbildungsmaßnahme durch den Arbeitgeber, etwa durch ein Stipendium oder Verringerung der regelmäßigen Arbeitszeit, reiche hierfür nicht aus. Hier habe die Tochter mit der ... Bank am ...2011 einen Anstellungs-, also Arbeitsvertrag geschlossen und parallel dazu mit der ... einen Studienvertrag. Auch aus dem letzten Passus der Unterstützungserklärung vom ...2008 ergebe sich bereits, dass für die Zeit nach dem erfolgreichen Abschluss der berufspraktischen Ausbildung beabsichtigt gewesen sei, die Tochter in ein Teilzeitarbeitsverhältnis zu übernehmen, was parallel zum Auslandssemester und Hauptstudium zum Bachelor ... angelegt sei. Dass die bei der beruflichen Tätigkeit erworbenen Erfahrungen einem späteren Berufseinstieg förderlich seien, reiche für eine Einordnung als Ausbildungsverhältnis nicht aus.
Dem Senat lag die Kindergeldakte vor.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat keinen Erfolg.
I. Gegenstand des vorliegenden Rechtsstreits sind in zeitlicher Hinsicht nur die Monate ... bis ... 2012, da bereits im ... 2012 die ablehnende Einspruchsentscheidung ergangen ist.
Dies ergibt sich daraus, dass die Familienkasse im Falle eines zulässigen, in der Sache aber unbegründeten Einspruchs gegen einen Ablehnungs- oder Aufhebungsbescheid längstens eine Regelung des Kindergeldanspruchs bis zu dem Ende des Monats der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung treffen kann (vgl. BFH-Urteile vom 4. August 2011 III R 71/10, BFH/NV 2012, 298, BFHE 235, 203 und vom 9. Juni 2011 III R 54/09, BFH/NV 2011, 1858). Dieser zeitliche Regelungsumfang des Ablehnungs- oder Aufhebungsbescheides wird durch die Klageerhebung nicht verändert. Insbesondere ist das gerichtliche Verfahren keine Fortsetzung des Verwaltungsverfahrens. Im Hinblick auf die von der Verfassung vorgegebene Gewaltenteilung (Art. 20 Abs. 2 GG) ist es die Aufgabe der Gerichte, das bisher Geschehene bzw. das Unterlassen auf seine Rechtmäßigkeit zu überprüfen, nicht jedoch, grundsätzlich der Verwaltung zustehende Funktionen auszuüben.
Etwas anderes lässt sich auch nicht aus Gründen der Prozessökonomie vertreten. Die vom Bundessozialgericht (BSG) für das sozialgerichtliche Verfahren abweichend vertretene Auffassung, wonach bei einer kombinierten Anfechtungs- und Leistungs- (§ 54 Abs. 4 des Sozialgerichtsgesetzes -SGG-) bzw. Anfechtungs- und Verpflichtungsklage (§ 54 Abs. 1 SGG) gegen einen Verwaltungsakt, durch den die Gewährung laufender Zahlungen abgelehnt wird, auch über die nach der Widerspruchsentscheidung abgelaufenen Zeiträume zu entscheiden ist (vgl. BSG-Urteil vom 11. Dezember 2007 B 8/9b SO 12/06 R, SozR 4-3500 § 21 Nr. 1), ist auf das finanzgerichtliche Verfahren in Kindergeldsachen nicht übertragbar. Das BSG ging bei dieser Entscheidung davon aus, dass der im sozialgerichtlichen Verfahren angegriffene Bescheid die Leistung ohne zeitliche Begrenzung abgelehnt hat. Demgegenüber trifft ein Aufhebungs- oder Ablehnungsbescheid im Kindergeldrecht - auch wenn er keine ausdrückliche zeitliche Begrenzung enthält - längstens eine Regelung des Kindergeldanspruchs bis zum Monat der Bekanntgabe der letzten Verwaltungsentscheidung. In dem finanzgerichtlichen Verfahren kann der Anspruch auf Kindergeld grundsätzlich nur in dem zeitlichen Umfang in zulässiger Weise zum Gegenstand einer Inhaltskontrolle gemacht werden, in dem die Familienkasse den Kindergeldanspruch geregelt hat (BFH-Urteil vom 22.12.2011 III R 41/07, BStBl. II 2012, 681).
II. Dem Kl. steht ab Januar 2012 für seine Tochter A ... kein Kindergeld mehr zu.
1. Ein Kind, das das 18. Lebensjahr vollendet hat, wird gemäß § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG berücksichtigt, wenn es noch nicht das 25. Lebensjahr vollendet hat und für einen Beruf ausgebildet wird.
Berufsausbildung in diesem Sinne ist jede ernstlich betriebene Vorbereitung auf einen künftigen Beruf. Es handelt sich um einen eigenständigen Begriff, der grundsätzlich weit auszulegen ist (BFH-Urteil vom 02.04.2009 III R 85/08, BStBl. II 2010, 298). Erfasst werden daher alle Maßnahmen, bei denen Kenntnisse, Fähigkeiten und Erfahrungen erworben werden, die als Grundlage des angestrebten Berufs geeignet sind (BFH-Urteile vom 18.03.2009 III R 26/06, BStBl. II 2010, 296 und vom 22.12.2011 III R 41/07, BStBl. II 2012, 681; siehe auch Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 26).
Nach diesen Grundsätzen befand sich die Tochter des Kl. bis zur Verleihung des Bachelor ... zu Beginn des Jahres 2013 noch in Ausbildung, da es sich hierbei um einen von der Hochschule verliehenen berufsqualifizierenden Abschluss im Sinne von § 19 Abs. 2 des Hochschulrahmengesetzes handelt.
2. Der Anspruch ist jedoch nach § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG neuer Fassung ausgeschlossen.
Gemäß § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in der (schon) für den Streitzeitraum geltenden Fassung wird ein Kind in den Fällen des Satzes 1 Nummer 2 nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums nur berücksichtigt, wenn das Kind keiner Erwerbstätigkeit nachgeht. Eine Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit, ein Ausbildungsdienstverhältnis oder ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis im Sinne der §§ 8 und 8a des Vierten Buches Sozialgesetzbuch sind unschädlich, § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG.
a. Vorliegend ist § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG in der Fassung von Art 2 Nr. 13 b) des Gesetzes zur Umsetzung der Amtshilferichtlinie sowie zur Änderung steuerrechtlicher Vorschriften (AmtshilfeRLUmsG) vom 26.06.2013, BGBl. I 2013, 1809 anzuwenden, da diese nach Art. 31 Abs. 2 des AmtshilfeRLUmsG bereits mit Wirkung vom 01. Januar 2012 in Kraft getreten ist.
Damit ist für die Beurteilung des Streitfalles in Satz 2 auf die Formulierung „erstmalige Berufsausbildung oder eines Erststudiums“ statt „erstmalige Berufsausbildung und eines Erststudiums“ abzustellen.
Insoweit handelt es sich zur Überzeugung des Senats auch nicht um eine unzulässige Rückwirkung, weil das Jahr 2012 im Zeitpunkt der Verkündung des AmtshilfeRLUmsG im Juni 2013 bereits abgelaufen war. Denn mit der Formulierungsänderung von „und“ auf „oder“ handelt es sich lediglich um die sprachliche Klarstellung des anfänglichen, seitdem unverändert gebliebenen gesetzgeberischen Willens, so dass auch bei einer „und“-Formulierung keine anderen inhaltlichen Maßstäbe anzulegen wären (vgl. zu dieser Fassung: Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 49; Blümich, EStG, 120. Erglfg. August 2013, § 32 Rn. 4 am Ende sowie 74; Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, Lfg. 259 September 2013, § 32 Rn. 123; Littmann/Bitz/Pust, EStG, 101. Erglfg. September 2013, § 32 Rn. 530 und 531; so auch die Ansicht der Verwaltung: BMF, BStBl. I 2011, 1243, Rn. 1, 2; BZSt, BStBl. I 2012, 40, Tz. 2.1. unter Verweis auf das BMF; DA-FamEStG Tz. 63.4.1.).
Die im Gesetzesentwurf der Bundesregierung ursprünglich vorgeschlagene Gesetzesformulierung (vgl. Bundesrats-Drs. 54/11 vom 04.02.2011, Seite 6 sowie Bundestags-Drs. 17/5125 vom 21.03.2011, Seite 9) enthielt bereits die jetzt wieder Gesetz gewordene „oder“-Formulierung. Diese entsprach dem gesetzgeberischen Willen anlässlich des Systemwechsels bei der Berücksichtigung volljähriger Kinder.
Nach alter, bis zum 31.12.2011 geltender Rechtslage wurden die steuerlichen Freibeträge für Kinder beziehungsweise Kindergeld nur gewährt, wenn volljährige Kinder nicht über eigene Einkünfte und Bezüge, die zur Bestreitung des Unterhalts oder der Berufsausbildung bestimmt oder geeignet waren, von mehr als 8 004 Euro verfügten. Die Berechnung der Einkünfte und Bezüge gestaltete sich in vielen Fällen als kompliziert und aufwändig. Demgegenüber wurde die Einkünfte- und Bezügegrenze nur von einer relativ kleinen Gruppe der nach § 32 Absatz 4 Satz 1 Nummer 1 und 2 EStG grundsätzlich berücksichtigungsfähigen Kinder überschritten. Der Wegfall dieser Einkünfte- und Bezügegrenze für volljährige Kinder beim Familienleistungsausgleich ist mit einer erheblichen Vereinfachung der Anspruchsvoraussetzungen verbunden. Der Verzicht auf die Einkommensüberprüfung bei volljährigen Kindern entlastet die Eltern und ihre volljährigen Kinder, Finanzämter und Familienkassen beim Ausfüllen beziehungsweise bei der Bearbeitung der Kindergeldanträge, Einkommensteuererklärungen und Lohnsteuerermäßigungsanträge, da komplizierte und umfangreiche Angaben zu den Einkommensverhältnissen der Kinder entfallen. Der Wegfall der Einkünfte- und Bezügegrenze machte es erforderlich, die Berücksichtigung von Kindern mit einer nebenbei ausgeübten Erwerbstätigkeit neu zu fassen. Zukünftig soll eine Erwerbstätigkeit nur noch bis zum Abschluss der ersten Berufsausbildung oder eines Erststudiums (vgl. § 12 Absatz 5 EStG) eines Kindes außer Betracht bleiben. Nach Abschluss einer erstmaligen Berufsausbildung oder eines Erststudiums besteht die widerlegbare Vermutung, dass das Kind in der Lage ist, sich selbst zu unterhalten, und damit nicht mehr zu berücksichtigen ist (Bundesrats-Drucksache 54/11 vom 04.02.2011, Seite 56 und Bundestags-Drucksache 17/5125 vom 21.03.2011, Seite 41).
Die Änderung der Formulierung von „oder“ in „und“ ist auf eine Beschlussempfehlung des Finanzausschusses (7. Ausschusses) des Deutschen Bundestages vom 08.06.2011 zurückzuführen, wonach die Änderung nur deshalb erfolgte, um die neue Fassung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG an die seinerzeit im Jahr 2011 noch gültige Fassung des § 12 Nr. 5 EStG sprachlich anzugleichen (Bundestags-Drucksachen, jeweils vom 08.06.2001, 17/6105, Seite 12 und 17/6146, Seite 14). Der Finanzausschuss des Bundesrates hat am 23.06.2011 auf den hierdurch entstehenden Widerspruch zum o.g. Gesetzeszweck der Neufassung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ausdrücklich hingewiesen. Denn in § 12 Nr. 5 EStG hatte das Wort "und" nach seiner Ansicht eine andere Bedeutung: Sowohl Aufwendungen für eine erstmalige Berufsausbildung als auch Aufwendungen für ein Erststudium waren danach nicht als Werbungskosten oder Betriebsausgaben abziehbar. In § 32 Absatz 4 Satz 2 EStG würde das Wort "und" (rein sprachlich) hingegen bewirken, dass eine Erwerbstätigkeit nur schädlich ist, wenn das Kind (kumulativ) eine Berufsausbildung und ein Erststudium abgeschlossen hat. Dies sei weder gewollt (vgl. ursprüngliche Gesetzesbegründung, BR-Drs. 54/11 S. 56) noch sinnvoll. Es sei daher zur ursprünglichen Formulierung zurückzukehren. Er hat daher dem Bundesrat u.a. deshalb empfohlen, die Einberufung eines Vermittlungsausschusses zu verlangen (Bundesrats-Drucksache 360/1/11 vom 23.06.2011, Seiten 1 und 5). Im Zuge der dann tatsächlich erfolgten Versagung der Zustimmung durch den Bundesrat und dem anschließend durchgeführten Vermittlungsverfahren ist dieser Änderungsvorschlag aber unbeachtet geblieben.
Der Senat ist der Überzeugung, dass dies lediglich auf einem Versehen beruht (im Ergebnis ebenso: FG Düsseldorf, Urteil vom 29.08.2013, 3 K 2231/12 Kg, Rn. 17, juris; Wirfler, NWB 2011, 4385; Felix, NJW 2012, 22 (24f)). Denn ein sachlicher Grund für eine Abkehr von der „oder-“ und Hinwendung zur „und-“ Formulierung ist im Gesetzgebungsverfahren an keiner Stelle angeführt worden. Vielmehr liefe eine Negierung des Kindergeldanspruches bei Erwerbstätigkeit des Kindes erst dann, wenn kumulativ („und“) sowohl eine erstmalige Berufsausbildung als auch ein (Erst-)Studium abgeschlossen worden sind, dem vom Gesetzgeber verfolgten, oben zitierten Zweck zuwider. Denn nach der Gesetzesbegründung (Bundesrats-Drucksache 54/11 vom 04.02.2011, Seite 56 und Bundestags-Drucksache 17/5125 vom 21.03.2011, Seite 41) soll eine Erwerbstätigkeit nur noch bis zum Abschluss einer berufsqualifizierenden Ausbildung gleich welchen Grades – im Wortlaut der Begründung: der ersten Berufsausbildung oder eines Erststudiums eines Kindes – außer Betracht bleiben. Danach besteht die widerlegbare Vermutung, dass das Kind in der Lage ist, sich selbst zu unterhalten, und damit nicht mehr zu berücksichtigen ist. Die konsequente Anwendung der und-Fassung würde auch zu widersprüchlichen Ergebnissen führen. Bei dem Kind, das nach einer erstmaligen, nichtakademischen Berufsausbildung ein Erststudium aufnimmt, bliebe seine Erwerbstätigkeit immer unschädlich. Hingegen wäre bei einem Kind, das nach einer ersten Berufsausbildung oder einem Erststudium eine gleichartige Zweitausbildung aufnimmt, bei Erwerbstätigkeit die Einschränkung des Satzes 3 zu beachten. Eine solche sachfremde Differenzierung war vom Gesetzgeber nicht gewollt. Das vom Senat gewählte Verständnis einer fehlenden sachlichen Änderung ist auch nicht deshalb unmöglich, weil hierdurch der Wortlaut als die äußerste Grenze der möglichen Auslegung verletzt würde. Denn die ursprüngliche und-Verbindung kann auch im Sinne von „und ebenso“ verstanden werden, was auch sprachlich einer oder-Verbindung gleichkäme (Friedenberger, NWB 2012, 278, 282; Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 49; Blümich, EStG, 120. Erglfg. August 2013, § 32 Rn. 74). Schließlich spricht für ein bloßes Versehen bei dem Übergehen des Änderungsvorschlages, dass der Grund für die als maßgeblich erachtete sprachliche Angleichung des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG an § 12 Nr. 5 EStG dadurch entfallen ist, dass letzterer selbst zum 01.01.2012 in eine „oder“-Formulierung abgeändert wurde.
Die klarstellende Rückkehr zur inhaltlich zutreffenden Formulierung ist erst wieder im Gesetzesentwurf der Bundesregierung für ein Jahressteuergesetz 2013 aufgenommen worden (vgl. Bundestags-Drucksache 17/11190, Seite 24) und dann schließlich durch das AmtshilfeRLUmsG umgesetzt worden.
b. Trotz der schon im Gesetzgebungsverfahren (vgl. Reiß, FR 2011, 462) wie auch in der Literatur (Friedenberger, NWB 2012, 278, 282; Felix, NJW 2012, 22 (25f)) vorgebrachten, nicht unwesentlichen Einwände ist die Neuregelung nach der Auffassung des Senats verfassungsgemäß.
Aus Art. 1 Abs. 1 GG in Verbindung mit dem Sozialstaatsgrundsatz des Art. 20 Abs. 1 GG folgt das verfassungsrechtliche Gebot, dass der Staat das Einkommen dem Steuerpflichtigen insoweit steuerfrei belassen muss, als es Mindestvoraussetzung eines menschenwürdigen Daseins ist , sog. "Existenzminimum". Bei der Besteuerung einer Familie gilt dies - unter zusätzlicher Berücksichtigung von Art. 6 Abs. 1 GG - für das Existenzminimum sämtlicher Familienmitglieder. Bei der Beurteilung der steuerlichen Leistungsfähigkeit muss der Staat daher den Unterhaltsaufwand für Kinder des Steuerpflichtigen in dem Umfang als besteuerbares Einkommen außer Betracht lassen, in dem dieses zur Gewährleistung des Existenzminimums der Kinder erforderlich ist. Dieses Existenzminimum wird nach dem Bedarf, nicht nach einem tatsächlichen Aufwand bemessen (vgl. Beschluss des Bundesverfassungsgerichtes vom 10.11.1998 2 BVR 1057/91, BVerfGE 99, 216, BStBl. II 1999, 182 m.w.N aus der Rechtsprechung des BVerfG).
Aufgrund dieser verfassungsrechtlichen Vorgabe geht das Einkommensteuergesetz im Wege einer Gruppenbildung davon aus, dass Kinder unter 18 Jahren generell unterhaltsberechtigt sind. Bei Kindern, die älter als 18 und jünger als 25 Jahre sind, geht der Gesetzgeber davon aus, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit der Eltern nur noch unter bestimmten, besonderen Umständen gemindert ist (BFH-Urteil vom 11.10.1984 VI R 69/83, BStBl. II 1985, 91; Blümich, EStG, 120. Erglfg. August 2013, § 32 Rn. 5; Herrmann/Heuer/Rau-pach, EStG, Lfg. 259 September 2013, § 32 Rn. 83). Im Rahmen der umfassenden Typisierungsbefugnis des Gesetzgebers ist es nach der Ansicht des Senats gerechtfertigt, wenn dieser dabei nach dem Erreichen eines erstmaligen berufsqualifizierenden Abschlusses mittels einer Vermutung grundsätzlich davon ausgeht, dass der Unterhaltsbedarf dieses Kindes gegenüber seinen Eltern entfällt, weil es nunmehr in der Lage ist, sich durch seine Erwerbstätigkeit selbst zu unterhalten. Es ist gleichfalls nicht zu beanstanden, wenn diese Vermutung nur durch den Nachweis als widerlegt gilt, dass das Kind sich in einer weiteren Berufsausbildung befindet und tatsächlich keiner schädlichen Erwerbstätigkeit nachgeht, die seine Zeit und Arbeitskraft überwiegend in Anspruch nehmen (siehe hierzu: Bundesrats-Drucksache 54/11, Seite 56 und Bundestags-Druck-sache 17/5125, Seite 41). Denn auch zivilrechtlich vermindert das tatsächlich erzielte Einkommen des unterhaltsberechtigten Kindes nach §§ 1602 Abs. 1, 1610 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) dessen Unterhaltsanspruch (vgl. Palandt, BGB, 71. Aufl. 2012 § 1602 Rn. 7, § 1610 Rn. 18). Insoweit erscheint es, um aufwändige Berechnungen wie nach der alten Rechtslage zu vermeiden, sachgerecht, dass der Umfang der schädlichen Tätigkeit mit 50% einer wöchentlichen Regelarbeitszeit von 40 Stunden im Wege der Typisierung aus Gründen der Rechtsklarheit in Satz 3 gesetzlich festgeschrieben wird (so ausdrücklich der Gesetzgeber, vgl. Bundesrats-Drucksache 54/11, Seite 56 und Bundestags-Drucksache 17/5125, Seite 41). Daneben sind Ausbildungsdienstverhältnisse (wegen ihres Zweckes) und geringfügige Beschäftigungsverhältnisse (wegen Geringfügigkeit) ebenfalls unschädlich.
c. Die Tochter des Kl. hat bereits vor dem Streitzeitraum im ... 2011 eine erstmalige Berufsausbildung im Sinne von § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG abgeschlossen.
Denn zu diesem Zeitpunkt hat sie vor der IHK ... als der zuständigen Stelle gemäß § 71 Abs. 2 i.V.m. § 76 Berufsbildungsgesetz (BBiG) ihre Abschlussprüfung nach § 37 BBiG zur Fachinformatikerin, einem anerkannten Ausbildungsberuf nach § 4 BBiG, erfolgreich abgelegt.
Demgegenüber kann der Kl. aus mehreren Gründen nicht mit dem Einwand gehört werden, es könne insoweit aufgrund des Ausbildungsverlaufes nicht von einer Ausbildung im herkömmlichen Sinne die Rede sein, so dass es auch fraglich sei, ob die Tochter überhaupt dem Arbeitsalltag einer Fachinformatikerin gewachsen sei. Dies ist in rechtlicher Hinsicht schon deshalb unbeachtlich, weil § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG typisierend auf den erstmaligen formalen Erwerb eines berufsqualifizierenden Abschlusses und nicht dessen inhaltliche Qualität abstellt. Es ist allein die durch den Abschluss als solche herbeigeführte Fähigkeit zum Selbstunterhalt maßgebend. Der staatlich anerkannte Abschluss entfaltet damit für das finanzgerichtliche Verfahren Tatbestandswirkung. Im Übrigen verkennt der Kl. auch in tatsächlicher Hinsicht, dass der Vertrag seiner Tochter mit der ... Bank vom ...2008 schon nach seinem Einleitungssatz gerade „als Ausbildungsvertrag zur Ausbildung im Ausbildungsberuf der Fachinformatikerin geschlossen“ worden ist. Hierfür hat sich die Bank in Nr. ... auch ausdrücklich verpflichtet, der Tochter eine praktische Ausbildung zu vermitteln, deren zeitliche und inhaltliche Anforderungen sich – wie bei jedem anderen Auszubildenden dieser Fachrichtung auch – aus der Verordnung über die Berufsausbildung zur Fachinformatikerin ergeben. Im Rahmen dessen war nach Nr. ... der Nachweis einer xxx-tägigen berufspraktischen Ausbildung der Tochter zu erbringen. Hiervon ist auch in der Unterstützungserklärung der Bank gegenüber der Hochschule vom ...2008 ausdrücklich die Rede (Nr. ... ). Damit kann auch in tatsächlicher Hinsicht – ohne dass es nach dem vorstehend Gesagten darauf ankommt – nicht von einem Abschluss minderer Qualität gesprochen werden, der die in § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG genannte Schwelle einer erstmaligen Berufsausbildung verfehlt.
Auch wenn der Ausbildungsvertrag vom ...2008 nach Ziffer ... ausdrücklich durch das Bestehen der Abschlussprüfung vor der IHK befristet war und damit für den folgenden Teil (formal) ein neuer Vertrag geschlossen werden musste, teilt der Senat die Auffassung des Kl., dass das eigentliche Ausbildungsziel der Tochter im Erreichen des Bachelor ... – Wirtschaftsinformatik bestand. Dies ergibt sich nicht nur aus den glaubhaften Erklärungen der Tochter und ihres Vaters, sondern auch aus der eingeholten Erläuterung der Bank, nach der es in dem von der Tochter gewählten Ausbildungsrahmen nicht vorgesehen ist, dass die Ausbildung schon beim Fachinformatiker endete. Vielmehr haben seit der Einführung dieses Ausbildungsgangs bei der ... Bank im Jahr 199. alle Auszubildenden dieses dualen Ausbildungsgangs ihr Bestreben auf den Bachelor ... gerichtet. Dies erscheint vor dem Hintergrund der erheblichen zeitlichen Belastung (in Vorlesungszeiten: Sechs-Tage-Woche; Aufwand von 45-Stunden pro Woche alleine für das Studium) und den nicht unwesentlichen Studiengebühren von ca. ... ,-- EUR pro Semester auch naheliegend und wirtschaftlich verständlich. Auch spricht für den Kl. in rechtlicher Hinsicht, dass bisher anerkannt war, dass mehrere an sich selbständige Ausbildungsmaßnahmen nach der (nachvollziehbaren) Vorstellung des Kindes bzw. seiner Eltern (nur) eine einzige Berufsausbildung darstellen können (siehe z.B. Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 26; Da-FamEStG Tz. 63.3.2.1.1.).
Diese vermag der Klage aber schon deshalb nicht zum Erfolg zu verhelfen, weil dieses weite Berufsausbildungsverständnis schon nach alter Rechtslage (wohl) nur im Rahmen des Satzes 1 und nicht im Rahmen des schon immer davon abweichend zu verstehenden Berufsausbildungsbegriffes in Satz 2 ff. galt. Jedenfalls aber ist dieses weite Verständnis vor dem Hintergrund der heutigen Gesetzesfassung nicht mehr haltbar. Der Bekl. führt insoweit zutreffend aus, dass ein Abstellen auf das berufliche Fernziel des Kindes dem oben geschilderten Gesetzeszweck mit der Maßgeblichkeit des ersten berufsqualifizierenden Abschlusses zuwider liefe.
Entgegen der im Urteil des FG Münster 2 K 2949/12 Kg, juris, geäußerten Rechtsauffassung kann dies zur Überzeugung des Senats zu Gunsten des Kl. auch nicht mittels eines Umkehrschlusses zu § 12 Nr. 5 EStG gefolgert werden. Insoweit erscheint schon zweifelhaft, ob § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG n.F. überhaupt korrespondierend zu § 12 Nr. 5 EStG auszulegen ist, wie das FG Münster meint. Denn dies würde ein einheitliches, abgestimmtes Regelwerk voraussetzen, woran es nicht nur nach Ansicht der Literatur (siehe z.B. Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 49), sondern auch nach Ansicht der höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. u.a. die BFH-Urteile vom 28.07.2011 VI R 38/10, BStBl. II 2012, 561 und VI R 7/10, BStBl. II 2012, 557) noch immer fehlt. Jedenfalls schließt, wie der BFH in den vorstehend genannten Urteilen ausgeführt hat, § 12 Nr. 5 EStG entgegen der Ansicht des FG Münster gerade nicht per se und ausnahmslos den Betriebsausgaben- und Werbungskostenabzug der Aufwendungen für eine Erstausbildung aus, so dass schon alleine deshalb – auch unabhängig vom eigenständigen Gesetzeszweck des § 32 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG n.F. – nicht im Umkehrschluss gefolgert werden kann, dass ein duales Studium in seiner Gänze immer ohne Rücksicht auf die Erwerbstätigkeit des Kindes zum Bezug von Kindergeld berechtigt.
d. Der Kindergeldanspruch für die Tochter ist damit nach § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG ausgeschlossen, weil diese im Streitzeitraum einer schädlichen Erwerbstätigkeit nachgegangen ist.
aa. Die nichtselbständige Tätigkeit der Tochter bei der ... Bank ab ... 2011 ist als Erwerbstätigkeit zu qualifizieren. Denn hierunter ist nach allgemeiner Ansicht jede entgeltliche Tätigkeit zu verstehen, die den Lebensunterhalt des Kindes sicherstellen soll und den Einsatz seiner persönlichen Arbeitskraft erfordert (BFH-Urteil vom 16.05.1975 VI R 143/73, BStBl. II 1975, 537; Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 49; Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, Lfg. 259 September 2013, § 32 Rn. 126).
bb. Diese ist nicht nach § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG unschädlich.
(1.) Ein geringfügiges Beschäftigungsverhältnis i.S.v. §§ 8, 8a SGB IV scheidet angesichts eines Bruttoarbeitslohnes von über ... ,-- EUR von vornherein aus.
(2.) Die Tochter ist auch keiner Erwerbstätigkeit mit bis zu 20 Stunden regelmäßiger wöchentlicher Arbeitszeit nachgegangen.
Denn insoweit ist – gerade zur Vermeidung der aufwändigen Überprüfung der tatsächlichen Verhältnisse im Einzelfall – auf die vertraglich vereinbarte Regelarbeitszeit abzustellen (Bundesrats-Drucksache 54/11, Seite 56 und Bundestags-Drucksache 17/5125, Seite 41; Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 50; Blümich, EStG, 120. Erglfg. August 2013, § 32 Rn. 83; Herrmann/Heu-er/Raupach, EStG, Lfg. 259 September 2013, § 32 Rn. 126; Littmann/Bitz/ Pust, EStG, 101. Erglfg. September 2013, § 32 Rn. 545). Diese betrug hier mehr als 20 Stunden, weil die im Vertrag vom ...2011 geschuldete Wochenarbeitszeit mit 60 % der tariflichen Arbeitszeit von ... Stunden, also umgerechnet ...
mehr als 20 ... Stunden bemessen war.
Entgegen der Ansicht des Kl. ergibt sich aus der Kooperationsvereinbarung zwischen der Bank und der Hochschule vom ...2001 nichts anderes zu seinen Gunsten. Unabhängig von der Tatsache, dass es sich dabei nur um eine Sollvorschrift handelt, wird diese rechtlich auch durch den abweichenden Vertrag der Tochter mit der Bank überlagert. Schließlich ist dort inhaltlich bestimmt, dass die regelmäßige Arbeitszeit (nur) während der Vorlesungszeit im Durchschnitt 20 Stunden nicht überschritten soll; mit anderen Worten ist die in den vorlesungsfreien Zeiten geschuldete und damit auch die in der Summe aller Zeiten geltende durchschnittliche Arbeitszeit gar nicht geregelt.
(3.) Letztlich mangelt es zur Überzeugung des Senats für die Zeit ab ... 2011 auch an einem Ausbildungsdienstverhältnis.
Ein solches liegt nach allgemeiner, vom Senat für zutreffend erachteter Ansicht nur dann vor, wenn die Ausbildung Gegenstand und Ziel des Dienstverhältnisses ist (Schmidt, EStG, 32. Aufl. 2013, § 32 Rn. 50; Blümich, EStG, 120. Erglfg. August 2013, § 32 Rn. 84; BFH-Urteil vom 28.09.1984 VI R 144/83, BStBl. II 1985, 89). Dementsprechend ist es – wegen der erforderlichen Abgrenzung zur anspruchsschädlichen Erwerbstätigkeit – nicht ausreichend, wenn der Arbeitgeber eine (anderweitig stattfindende) Ausbildungsmaßnahme lediglich in irgendeiner Art fördert (Herrmann/Heuer/Raupach, EStG, Lfg. 259 September 2013, § 32 Rn. 126; Littmann/Bitz/Pust, EStG, 101. Erglfg. September 2013, § 32 Rn. 550; BMF BStBl. I 2011, 1243 Tz. 25).
Im Streitfall war eine Ausbildung der Tochter nicht Gegenstand ihres Vertrages mit der ... Bank aus dem ... 2011. Denn bei diesem handelte es sich um ein befristetes Anstellungsverhältnis nach § 14 Abs. 2 TzBfG, in dem keine Ausbildungsinhalte und –ziele vereinbart wurden und wo auch der vereinbarte Bruttoarbeitslohn von ... € für nur 60% der regelmäßigen Arbeitszeit – gegenüber der vorhergehenden Lehrvergütung von etwas über ... ,-- EUR - nicht auf einen Ausbildungscharakter hindeutet. Daher war die Tochter nach dem Schriftsatz der Bevollmächtigten vom 21.04.2013 in der Bank auch in verschiedene laufende Projektarbeiten involviert. Diese maßgebliche Würdigung des Vertrages wird durch verschiedene andere Indizien gestützt. So spricht nicht nur die Unterstützungserklärung der Bank vom ...2008 in Ziffer ... von der Absicht, die Tochter nach dem Abschluss der Fachinformatikerausbildung in ein Teilzeitarbeitsverhältnis zu übernehmen. Sondern auch der ursprüngliche Ausbildungsvertrag beschreibt sein Ziel in Ziffer ... damit, die Tochter mit Bestehen der IHK-Prüfung zur Ausübung einer qualifizierten (!) Tätigkeit im Bereich ... zu befähigen. Auch ist in ... dieses Vertrages ausdrücklich davon die Rede, dass die Tochter in dem neuen Beschäftigungsverhältnis die Möglichkeit erhalten soll, ihr Studium parallel zu ihrer Tätigkeit für die Bank – statt: Ausbildung in der Bank – fortzusetzen. Auch die von der Hochschule eingeholte Bescheinigung differenziert zwischen einer parallel zum Studium erforderlichen Ausbildungs- und Berufstätigkeit, wofür kein Anlass bestünde, wenn alle Teile als Ausbildungsmaßnahme zu qualifizieren wären. Letztlich hebt auch die Studienordnung in ihrem § ... hervor, dass der Studiengang auf die (nur) organisatorische Verzahnung von wissenschaftlichem Studium und beruflicher Praxis zielt, auf die wechselseitige Verknüpfung von theoretischen Fragestellungen und praktischer Anwendung.
Diese mittelbare Nützlichkeit der praktischen Berufstätigkeit in der Bank für das weitere (Haupt-) Studium ab dem 5. Semester reicht nach der Auffassung des Senats nicht aus, um das erforderliche Ausbildungsdienstverhältnis zu begründen. Insoweit hat der Senat auch Zweifel, ob eine bloße, nachträglich vorgelegte Bescheinigung des Arbeitgebers über die Ausrichtung der berufspraktischen Tätigkeit (gemeint ist wohl: auf die theoretischen Lehrinhalte) nach der in den Urteilen des FG Münster vom 14.03.2013 3 K 2620/12 Kg, EFG 2013, 1005 und vom 22.08.2013 3 K 711/13 Kg, juris, vertretenen Rechtsansicht ausreicht, ein solches zu begründen.
Der Senat ist vielmehr der Überzeugung, dass nicht jede „duale Ausbildung“ als Ausbildungsdienstverhältnis qualifiziert werden kann. Er teilt vielmehr insoweit die in der DA-FamEStG unter Tz. 63.4.3.2, Rn. 166 vertretene Rechtsansicht. Danach ist (auch) bei berufsbegleitenden und berufsintegrierten dualen Studiengängen für die Anerkennung eines Ausbildungsdienstverhältnisses der konkrete Nachweis einer (fortlaufenden) inhaltlichen Ausrichtung der beruflichen Tätigkeit für den Arbeitgeber auf das Studium erforderlich, der über eine bloße thematische Verknüpfung und organisatorische Verzahnung beider Teile hinausgeht.
III. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
IV. Die Revision war nach § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen.
Angesichts der neuen Rechtslage erscheinen nicht nur alsbaldige höchstrichterliche Ausführungen zur Zulässigkeit der rückwirkenden Änderung des Gesetzeswortlautes und dem Verständnis der Begriffe der erstmaligen Berufsausbildung und des Erststudiums vor dem Hintergrund des nachvollziehbaren Ausbildungszieles des Kindes wünschenswert, sondern aufgrund der immer weiter verbreiteten unterschiedlichen Ausformungen dualer Ausbildungsgänge ist auch eine inhaltliche Präzisierung der Anforderungen an das Ausbildungsdienstverhältnis gemäß § 32 Abs. 4 Satz 3 EStG angezeigt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 8, 8a SGB IV
§ 37 BBiG
§ 4 BBiG
§ 32 Abs. 4 EStG
§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 32 Abs. 4 Satz 3 EStG
§ 54 Abs. 1 SGG
§ 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2a EStG
§ 32 Abs. 4 Satz 2 EStG
§ 12 Absatz 5 EStG
§ 12 Nr. 5 EStG
§ 32 Absatz 4 Satz 2 EStG
§ 1602 Abs. 1, 1610 Bürgerliches Gesetzbuch
§ 14 Abs. 2 TzBfG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 54 Abs. 4 des Sozialgerichtsgesetzes
§ 19 Abs. 2 des Hochschulrahmengesetzes
Art. 20 Abs. 2 GG
Art. 31 Abs. 2 des AmtshilfeRLUmsG
Art. 1 Abs. 1 GG
Art. 20 Abs. 1 GG
Art. 6 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2012, 298
BFHE 235, 203
BFH/NV 2011, 1858
NJW 2012, 22
BVerfGE 99, 216
EFG 2013, 1005
XI R 1/14
11 III R 71/10
11 III R 54/09
9b SO 12/06 R
11 III R 41/07
09 III R 85/08
09 III R 26/06
3 K 2231/12 K
2 BVR 1057/91
84 VI R 69/83
2 K 2949/12 K
11 VI R 38/10
VI R 7/10
75 VI R 143/73
84 VI R 144/83
3 K 2620/12 K
3 K 711/13 K