Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2000-06-08, Aktenzeichen 14 B 2135/99
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2000:0608.14B2135.99.00

Tenor:
Der angefochtene Beschluß wird geändert.
Die aufschiebende Wirkung der Klage gegen die Festsetzung von Zweitwohnungssteuer im Bescheid des Antragsgegners vom 30. Januar 1996 und der Widersprüche gegen die Festsetzungen derselben Steuer im Bescheid vom 6. Februar 1998 und vom 2. April 1999, soweit dieser das erste Quartal 1999 betrifft, wird angeordnet.
Dem Antragsgegner wird die Vollstreckung der in den Bescheiden über Grundbesitzabgaben vom 30. Januar 1995 und 6. März 1997 festgesetzten Zweitwohnungssteuer einstweilen untersagt, bis er eine Entscheidung zur Sache darüber getroffen hat, ob die Veranlagung des Antragstellers zur Zweitwohnungssteuer für die Jahre 1995 und 1997 aufrecht erhalten bleibt.
Der Antragsgegner trägt die Kosten des Verfahrens in beiden Rechtszügen.
Der Streitwert wird auch für das Beschwerdeverfahren auf 2.166,81 DM festgesetzt.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Beschwerde ist begründet. Die Voraussetzungen für die begehrte Gewährung einstweiligen Rechtsschutzes sind gegeben.
1. Soweit der Antragsteller die Aussetzung der Vollziehung der Zweitwohnungssteuer für die Jahre 1996, 1998 und 1999 beantragt, richtet sich der einstweilige Rechtsschutz nach § 80 VwGO, denn die entsprechenden Steuerbescheide sind noch nicht bestandskräftig, vielmehr durch Klage (1996) bzw. nicht beschiedene Widersprüche (1998 und 1999) angegriffen.
Die Voraussetzungen für eine Anordnung der aufschiebenden Wirkung dieser Rechtsbehelfe bzw. Rechtsmittel nach § 80 Abs. 5 iVm. Abs. 4 VwGO liegen vor, denn es bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Heranziehung des Antragstellers zur Zweitwohnungssteuer wegen des Hauses "Z. W. 7". Es spricht nämlich nach der im einstweiligen Rechtsschutzverfahren nur möglichen summarischen Überprüfung die überwiegende Wahrscheinlichkeit dafür, daß der Antragsteller den für die Erhebung der Zweitwohnungssteuer maßgeblichen Steuertatbestand in dem für das Verfahren bedeutsamen Zeitraum nicht erfüllt hat.
Nach § 2 Abs. 1 der Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer in der Gemeinde H. vom 25. Juni 1991 (ZWStS), der durch die späteren Änderungen der Satzung nicht betroffen ist, ist Gegenstand der Steuer das Innehaben einer Zweitwohnung im Gemeindegebiet. § 2 Abs. 2 ZWStS definiert die Zweitwohnung wie folgt:
"Eine Zweitwohnung ist jede Wohnung, die jemand neben seiner Hauptwohnung für seinen persönlichen Lebensbedarf oder den persönlichen Lebensbedarf seiner Familienmitglieder innehat. Eine Wohnung verliert die Eigenschaft einer Zweitwohnung nicht dadurch, daß sie vorübergehend anders genutzt wird."
Der Antragsgegner hat - ausweislich seines das Jahr 1996 betreffenden Widerspruchsbescheides vom 30. April 1999 - angenommen, daß diese Voraussetzungen vorliegen, weil der Antragsteller in dem streitigen Zeitraum die Verfügungsgewalt und damit die tatsächliche und rechtliche Möglichkeit gehabt habe, das Haus zu nutzen, und nicht nachgewiesen habe, daß das Haus ausschließlich der Vermietung an Feriengäste gedient habe. Auch sei eine entsprechende Gewerbeanmeldung nicht erfolgt.
Diese Bewertung ist im rechtlichen Ansatz unzutreffend.
Nach § 2 Abs. 2 ZWStS setzt die Qualifizierung einer Wohnung als Zweitwohnung voraus, daß sie dem "persönlichen Lebensbedarf" dient. Dies deckt sich mit den verfassungsrechtlichen Vorgaben für die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer als Aufwandsteuer im Sinne des Art. 105 Abs. 2a GG. Denn Aufwandsteuern erfassen (nur) den besonderen, über die Befriedigung des allgemeinen Lebensbedarfs hinausgehenden Aufwand für die persönliche Lebensführung; sie besteuern also die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit.
Vgl. BVerfG, Beschluß vom 6. Dezember 1983 - 2 BvR 1275/79 -, NJW 1984, 785 = DVBl 1984, 216 = DÖV 1984, 246 = BGBl I 1984, 106 = BStBl II 1984, 72 = BVerfGE 65, 325; Beschluß vom 29. Juni 1995 - 1 BvR 1800/94, 1 BvR 2480/94 -, NVwZ 1996, 57 = ZMR 1995, 499 = ZKF 1995, 204; BVerwG, Urteil vom 10. Oktober 1995 - 8 C 40.93 -, DVBl 1996, 374 = DÖV 1996, 289 = BStBl II 1996, 37 = HSGZ 1996, 74.
Hieraus folgt zwingend, daß die durch die tatsächliche und rechtliche Verfügungsmacht begründete objektive Möglichkeit, eine weitere Wohnung neben der Hauptwohnung zu nutzen, nicht ausreicht, die Erhebung einer Aufwandsteuer zu rechtfertigen. Erforderlich ist vielmehr, daß diese Nutzungsmöglichkeit und der dafür betriebene Aufwand der Deckung persönlicher Lebensbedürfnisse dienen. Entsprechend dem Wesen der Zweitwohnungssteuer handelt es sich dabei um das Lebensbedürfnis "Wohnen".
Vgl. dazu OVG Münster, Urteil vom 29. November 1995 - 22 A 210/95 -, DAR 1996, 72 = NWVBL 1996, 140 = ZKF 1996, 61 = NVwZ-RR 1997, 315 = GemHh 1997, 42.
Diese Zweckbestimmung des für eine weitere Wohnung erbrachten Aufwandes ist ohne weiteres gegeben, wenn diese Wohnung tatsächlich für persönliche Wohnzwecke genutzt wird. Daß der Antragsteller oder seine Familienangehörigen das Haus "Z. W. 7" innerhalb des streitigen Zeitraumes, also vom Beginn des Jahres 1995 bis zum Verkauf im Jahre 1999, tatsächlich zu Wohnzwecken genutzt hätten, wird vom Antragsgegner nicht behauptet. Sämtliche im Verfahren eingereichten eidesstattlichen Versicherungen bestätigen zudem, daß dies nicht der Fall war.
Ist das Haus somit nicht tatsächlich für persönliche Wohnzwecke genutzt worden, so ist der Steuertatbestand nur dann gegeben, wenn es für solche Zwecke vorgehalten wurde, d.h. wenn es nach dem subjektiven Willen des Inhabers im jeweiligen Steuerzeitraum dazu bestimmt war, persönlichen Wohnzwecken zu dienen, mit anderen Worten, wenn der Inhaber es deshalb unterhielt, um es bei Bedarf selbst zu bewohnen oder von seinen Familienangehörigen bewohnen zu lassen. Maßgeblich ist somit die vom Inhaber subjektiv für die Wohnung getroffene Zweckbestimmung.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 10. Oktober 1995 - 8 C 40.93 -, aaO.; OVG Münster, Urteil vom 9. Mai 1994 - 22 A 716/93 -, NWVBL 1995, 22 = DÖV 1995, 478 = HSGZ 1995, 24 = GemHh 1995, 210; OVG Lüneburg, Urteile vom 16. Dezember 1987 - 13 OVG A 17/86 -, vom 21. Oktober 1987 - 13 OVG A 59/87 - und vom 30. Oktober 1986 - 13 OVG A 115/86 - ..
Da jedoch eine solche innere Tatsache ihrem Wesen nach nicht erfaßt werden kann, muß auf sie aus objektiven Umständen geschlossen werden. Dazu bedarf es einer Überprüfung des gesamten objektiven Sachverhalts darauf, ob aus ihm mit der gebotenen Sicherheit die subjektive Zweckbestimmung der Wohnung ermittelt werden kann.
Diese Betrachtung der objektiven Umstände, soweit sie aktenkundig oder durch eidesstattliche Versicherungen glaubhaft gemacht sind, ergibt hier, daß für eine subjektive Zweckbestimmung des Hauses "Z. W. 7" zu persönlichen Wohnzwecken des Antragstellers oder seiner Familienangehörigen nichts ersichtlich ist.
Der Antragsgegner hat auf eine solche Zweckbestimmung geschlossen, weil der Antragsteller für den streitigen Zeitraum nicht nachgewiesen hat, daß das Haus ausschließlich der Vermietung gedient habe, und er auch kein Gewerbe angemeldet hat. In dieser Betrachtung liegt ein Fehlschluß. Zwar sind die dauernde Vermietung bzw. die Bemühungen um eine dauernde Vermietung eines Objektes Umstände, aus denen sich ergibt bzw. schließen läßt, daß dieses nicht persönlichen Wohnzwecken, sondern dem Erwerb dienen soll. Umgekehrt rechtfertigen jedoch fehlende Dauervermietung oder fehlende Vermietungsbemühungen nicht die Erhebung von Zweitwohnungssteuer. Diese ist weder eine Sanktion für fehlende Vermietung noch für sonstiges unwirtschaftliches Nutzen einer Wohnung, sondern eine Besteuerung eines bestimmten, persönlichen Wohnzwecken dienenden Aufwandes.
Der vom Antragsgegner im Widerspruchsbescheid gezogene Schluß, daß dann, wenn dauernde Vermietung oder eine gewerbliche Nutzung nicht vorliege, vom steuerpflichtigen Innehaben einer Zweitwohnung auszugehen sei, ist unzutreffend. Das Unterhalten einer zweiten Wohnung als reine Kapitalanlage zur Gewinnerzielung durch Vermietung ist ein Fall, in dem es an einem besonderen persönlichen Aufwand fehlt, der die Heranziehung zur Zweitwohnungssteuer rechtfertigt. Es ist aber nicht der einzige Fall, in dem jemand über eine zweite Wohnung verfügt, ohne daß dies als steuerpflichtiges Innehaben einer Zweitwohnung anzusehen wäre. So ist z.B. das vorübergehende Innehaben einer Ferienwohnung durch einen Feriengast von der Rechtsprechung nicht als die Erhebung von Zweitwohnungssteuer rechtfertigender Tatbestand angesehen worden.
Vgl. OVG Lüneburg, Urteile vom 30. Oktober 1986 - 13 A 1/85 -, WohnEig 1987, 60, und vom 17. Juli 1985 - 13 A 167/84 -, ZKF 1986, 134 = SchlHA 1987, 44 - für das dortige Landesrecht; BVerfG, Kammerbeschluß vom 12. Februar 1986 - 2 BvR 36/86 -, WohnEig 1986, 56.
Oder es gibt Fälle, in denen eine Wohnung einfach leersteht, weil der Inhaber sie nicht mehr selber nutzen will oder kann, sie jedoch für künftige Verwendungen vorhält. So ist an Konstellationen zu denken, in denen ein älterer Mensch in eine betreute Umgebung umzieht, sein Wohnhaus, das er nicht mehr bewohnen kann oder will, jedoch nicht veräußert oder vermietet, weil er auf eine künftige, zur Zeit aber noch nicht mögliche Übernahme des Hauses durch einen Familienangehörigen hofft. Auch an solche Fälle ist zu denken, in denen eine zweite Wohnung erworben wird, um sie nach Renovierung oder Umgestaltung später bewohnen zu können. In solchen Konstellationen, in denen für den Steuerzeitraum, in dem die Wohnung erst renoviert wird, eine Wohnnutzung nicht beabsichtigt ist, wird die Wohnung für diesen Steuerzeitraum auch nicht vorgehalten. In beiden Fällen wird zwar ein Aufwand für die Möglichkeit einer künftigen Wohnnutzung erbracht; der Aufwand für das künftige Innehaben einer Wohnung zu persönlichen Zwecken fällt jedoch nicht unter den Steuertatbestand des § 2 ZWStS. Denn der Leerstand einer Wohnung ohne aktuellen Nutzungszweck ist kein Innehaben zu Wohnzwecken, vgl. auch § 10 Wohnungsgesetz NRW. Deshalb kann auch die im Zulassungsverfahren geäußerte Auffassung des Antragsgegners, ein Innehaben liege hier bereits während der Zeit der durchgeführten Renovierungsmaßnahmen deshalb vor, weil während dieser die Möglichkeit noch offengehalten sei, das Haus künftig nicht als Kapitalanlage zu nutzen und zu vermieten, sondern für eigene Zwecke zu behalten, nicht nachvollzogen werden.
Der Umkehrschluß "keine reine Kapitalanlage, also steuerpflichtige Zweitwohnung" ist nach alledem unzulässig. Vielmehr bedarf es auch in den Fällen, in denen eine reine Kapitalanlage zu verneinen ist, der weiteren Prüfung, ob im Übrigen die Voraussetzungen für die Veranlagung zur Zweitwohnungssteuer vorliegen.
Vgl. OVG Münster, Urteil vom 9. Mai 1994 - 22 A 716/93 -, aaO.
Das ist hier zu verneinen, denn für eine subjektive Zweckbestimmung des Hauses zu eigenen Wohnzwecken gibt es keinen Anhaltspunkt, dagegen einen klaren Anhaltspunkt dafür, daß eine Absicht eigener Wohnnutzung nicht gegeben war.
Dieser Anhaltspunkt besteht darin, daß das Haus vor und in dem hier streitigen Zeitraum nach den im Klageverfahren VG Aachen 7 K 3080/92 und im vorliegenden Verfahren abgegebenen eidesstattlichen Versicherungen des Antragstellers, seiner Familienangehörigen und von Nachbarn aus H. tatsächlich nicht zu Wohnzwecken der Familie des Antragstellers genutzt wurde. Fehlt es jedoch über Jahre hinweg an einer tatsächlichen eigenen Wohnnutzung eines Hauses, so läßt dies den Rückschluß zu, daß das Haus in dieser Zeit auch subjektiv nicht dazu bestimmt war, persönlichen Wohnzwecken zu dienen, und zu diesem Zwecke vorgehalten wurde, selbst wenn die objektiven Gegebenheiten - was hier in Bezug auf den Zustand des Hauses auch noch umstritten ist - eine persönliche Wohnnutzung zugelassen hätten. Die Annahme des Antragsgegners, daß nach den bis 1995 durchgeführten Renovierungen eine Änderung der Zweckbestimmung im Sinne einer persönlichen Wohnnutzung eingetreten sei, wird in einer für die Glaubhaftmachung im Verfahren des einstweiligen Rechtsschutzes genügenden Weise durch die eingereichten eidesstattlichen Versicherungen, daß auch danach keine eigene Wohnnutzung durch die Familie des Antragstellers stattgefunden habe, widerlegt.
Im übrigen spricht schon wegen des Umstandes, daß der Antragsteller seine Hauptwohnung in S. und damit ebenfalls in der Eifel und in demselben Feriengebiet hat, wenig dafür, daß er in Zeiten, in denen die Wohnung in H. nicht vermietet werden konnte, sie für seine persönliche Lebensführung nutzte.
Vgl. zu diesem Gesichtspunkt: BVerfG, Beschluß vom 29. Juni 1995 - 1 BvR 1800/94 - u.a., aaO.
2. Auch bezüglich der Jahre 1995 und 1997 war dem Begehren des Antragstellers nach einstweiligem Rechtsschutz zu entsprechen.
a) Hinsichtlich dieser beiden Steuerjahre kommt allerdings eine Aussetzung der Vollziehung der Festsetzung der Zweitwohnungssteuer nach § 80 Abs. 5 iVm. Abs. 4 VwGO nicht in Betracht, weil nicht erkennbar ist, daß der Antragsteller gegen die zugehörigen Abgabenbescheide Widerspruch eingelegt hat. Die vom Antragsgegner - nicht im Original, sondern nur in Ablichtung und außerdem anscheinend auch unvollständig - vorgelegten Verwaltungsvorgänge, enthalten weder hinsichtlich des Bescheides vom 30. Januar 1995 noch des vom 6. März 1997 einen schriftlichen oder zur Niederschrift des Antragsgegners erklärten Widerspruch des Antragstellers. Der Antragsteller hat auch keine Doppel einschlägiger Widerspruchsschreiben vorgelegt. Seine undatierte, zum Zulassungsantrag eingereichte eidesstattliche Versicherung, er habe in den Jahre 1995 bis 1999 bei dem zuständigen Beamten des Steueramtes des Antragsgegners jeweils Widerspruch eingelegt, den das Steueramt auch jeweils akzeptiert habe, vermag eine ordnungsgemäße Widerspruchseinlegung bereits deshalb nicht zu belegen, weil sie - einen Rechtsbegriff verwendend und von einen rechtlichen Laien abgegeben - nicht erkennen läßt, ob mit der behaupteten Widerspruchseinlegung eine Handlung gemeint ist, die den Formerfordernissen des § 70 Abs. 1 Satz 1 VwGO genügt. Ebenso wenig vermag die Erklärung, diese Widersprüche seien jeweils von den Beamten "akzeptiert" worden - was immer das heißen mag -, eine wirksame Einlegung eines Widerspruchs darzutun.
Ist deshalb im vorliegenden Eilverfahren davon auszugehen, daß die streitigen Abgabenbescheide für 1995 und 1997 bestandskräftig geworden sind, so kommt mangels eines Rechtsbehelfs, dessen aufschiebende Wirkung angeordnet werden könnte, Rechtsschutz nach § 80 VwGO nicht in Betracht.
b) Das Rechtsschutzbegehren des Antragstellers ist jedoch bei sachgerechter Auslegung nicht auf eine Anordnung der aufschiebenden Wirkung seiner angeblichen Widersprüche beschränkt, sondern richtet sich, wie auch die Formulierung seines Antrages in der Antragsschrift vom 23. Juni 1999 zeigt, darauf, die Vollziehung der Zweitwohnungssteuerbescheide einstweilen zu verhindern. Dies schließt das Begehren nach einem diese Vollziehung der streitigen Bescheide hindernden einstweiligen Rechtsschutz ein, der nach anderen Vorschriften als § 80 VwGO zu gewähren ist.
Im vorliegenden Fall ist ein solcher Rechtsschutz gegen ein drohendes Vollstreckungsverfahren nach § 123 Abs. 1 VwGO durch einstweilige Anordnung zu gewähren, denn eine Vollstreckung der - wie hier zu unterstellen ist - bestandskräftigen Zweitwohnungssteuerbescheide ist gegenwärtig unzulässig, so daß der Antragsteller einen entsprechenden, durch einstweilige Anordnung zu sichernden Unterlassungsanspruch hat.
Dieser Unterlassungsanspruch folgt daraus, daß der Antragsgegner sich mit der Berufung auf die Bestandskraft der Bescheide vom 30. Januar 1995 und 6. März 1997 treuwidrig in Widerspruch zu seinem eigenen Verhalten und seinen eigenen Erklärungen setzt, solange er über die Erhebung der Zweitwohnungssteuer für die Jahre 1995 und 1997 nicht erneut sachlich entschieden hat.
(1) Bezüglich des Bescheides vom 30. Januar 1995 ergibt sich dies aus folgenden Umständen: Unter dem 26. Januar 1995, also vier Tage vor dem Bescheiddatum, hat ein Bediensteter des Antragsgegners einen Vermerk gefertigt, daß er auf telefonische Anfrage des Antragstellers erklärt habe, er könne bis "zur Hauptverhandlung" die fälligen Raten (der Grundbesitzabgaben) um die anteilige Zweitwohnungssteuer kürzen, und hat darunter "Aussetzung!" verfügt. Die nunmehr vom Antragsgegner aufgestellte Behauptung, dieser Vermerk habe sich nicht auf die Zweitwohnungssteuer für 1995, sondern auf die für 1994 bezogen, ist offensichtlich unzutreffend. Zum einen war das Steuerjahr 1994 bereits abgewickelt, als der Vermerk gefertigt wurde. Zum anderen hat der Bedienstete des Antragsgegners dieses Telefonat zum Anlaß genommen, die künftige Zweitwohnungssteuer, also die für 1995, auszusetzen, wie nicht nur der Inhalt des Vermerks, sondern auch die handschriftlich auf dem Aktendoppel des Abgabenbescheides selbst erfolgte Herabsetzung der vierteljährlichen Raten zeigt. Dem entspricht auch, daß der Vermerk vom 26. Januar 1995 vom Antragsgegner zusammengeheftet mit dem Bescheid vom 30. Januar 1995 als einziger die Steuer für 1995 betreffender Verwaltungsvorgang eingereicht worden ist. Da dieser Zusammenhang zwischen dem Vermerk und dem Bescheid vom 30. Januar 1995 somit zweifelsfrei ist, bedarf es keiner Klärung, warum der Antragsteller bereits am 26. Januar 1995 wegen eines erst auf den 30. Januar 1995 datierten Bescheides anrufen und der Antragsgegner bereits am 26. Januar 1995 über die Zahlung der darin festgesetzten Zweitwohnungssteuer Regelungen treffen konnte.
Der Antragsgegner hat diese Aussetzung vorgenommen, obwohl ein förmlicher Widerspruch nicht eingelegt war, möglicherweise in der irrigen Vorstellung, es sei ein Widerspruch eingelegt. Dem entspricht das Schreiben des Antragsgegners an den Antragsteller vom 2. Juni 1998, in dem es u.a. heißt:
"Seit Jahren streiten nun die Gemeinde und Sie über die Berechtigung der Kommune, Sie zu Zweitwohnungssteuer für ihr Objekt in Udenbreth heranzuziehen. Für die Jahre 1992 und 1993 liegt diese Auseinandersetzung dem Verwaltungsgericht Aachen vor; dessen Entscheidung steht leider bis heute aus. Für die Folgejahre bis einschließlich 1996 habe ich - Ihrem Wunsch entsprechend - die Entscheidung über Ihre jeweiligen Widersprüche solange ausgesetzt, bis in dem vorstehend erwähnten Verfahren ein Urteil gesprochen ist."
Dies zeigt zweierlei: Zum einen hat der Antragsgegner die Einwendungen des Antragstellers auch gegen die Zweitwohnungssteuer für 1995 als Widerspruch behandeln wollen - woraus sich dann auch die "Aussetzung!" im Vermerk vom 26. Januar 1995 erklärt. Zum anderen sollte die Entscheidung über die Steuerpflicht für die Jahre 1994 bis 1996 an das Ergebnis des verwaltungsgerichtlichen Verfahrens angekoppelt werden; denn die Aussetzung wurde gewährt "bis zur Hauptverhandlung", womit kein Strafverfahren, sondern, wie auch das Schreiben vom 2. Juni 1998 zeigt, die Entscheidung des Verwaltungsgerichtes zur Zweitwohnungssteuer für 1992 und 1993 gemeint war. Hieraus folgt, daß beide Parteien davon ausgingen, daß über die Zweitwohnungssteuerpflicht des Antragstellers, nämlich über seine "jeweiligen Widersprüche" erst sachlich entschieden werden sollte, wenn das Verwaltungsgericht entschieden haben würde.
Zu der Entscheidung des Verwaltungsgerichts, die danach als Maßstab auch für die Zweitwohnungssteuer für 1995 dienen sollte, ist es jedoch nicht gekommen, weil der Antragsgegner die in dem verwaltungsgerichtlichen Verfahren angefochtenen Bescheide aufgehoben hat. Der Antragsgegner hat also durch Aufhebung der Bescheide die Entscheidung des Verwaltungsgerichts verhindert, die er selbst zum Maßstab auch für die Zweitwohnungssteuer 1995 gemacht und im Hinblick auf die er die "Aussetzung" vorgenommen hatte. Er handelt treuwidrig, wenn er sich nunmehr auf die eingetretene Bestandskraft beruft, statt die in Aussicht gestellte neue Sachentscheidung zu treffen. Zwar ist mangels förmlichen Widerspruchs des Antragstellers für 1995 eine "Widerspruchsentscheidung", die der Antragsgegner laut seinem Schreiben vom 2. Juni 1998 "ausgesetzt" hatte, nicht möglich. In dieser "Aussetzung" der Sachentscheidung (nicht zu verwechseln mit der Aussetzung der Vollziehung des Bescheides) liegt jedoch eine Zusicherung erneuter sachlicher Überprüfung, die, wenn sie - mangels Widerspruchs - nicht durch Widerspruchsbescheid erfolgen kann, durch einen auf die materielle Steuerpflicht abstellenden Bescheid darüber erfolgen muß, ob an der Festsetzung der Steuer festgehalten wird. Indem der Antragsgegner diese erneute Sachüberprüfung nicht vornimmt und sich statt dessen nunmehr auf die Bestandskraft des Bescheides vom 30. Januar 1995 beruft, setzt er sich zu seinem eigenen Verhalten treuwidrig in Widerspruch. Die Vollstreckung aus dem Bescheid vom 30. Januar 1995 ist deshalb wegen Verstoßes gegen § 242 BGB unzulässig.
Dieses rechtliche Hindernis der Vollstreckung kann nicht nach § 26 VwVG NRW geltend gemacht werden, denn diese Bestimmung betrifft nur Einwände gegen einzelne Vollstreckungsmaßnahmen, nicht aber Einwände gegen die Vollstreckung als solche. Vielmehr ist bezüglich dieser Einwendungen § 7 Abs. 2 Satz 1 VwVG NRW einschlägig, der bestimmt, daß bei Einwendungen gegen den Anspruch oder - wie hier einschlägig - gegen die Zulässigkeit der Anordnung des Zwangsverfahrens vorläufig zu leisten sei. Diese Bestimmung steht jedoch entgegen ihrem Wortlaut einer einstweiligen Regelung über die Untersagung der Vollziehung deshalb nicht entgegen, weil sie seit dem Inkrafttreten der VwGO insoweit kein geltendes Recht mehr ist, als sie gegen die Vollstreckung gerichtete Rechtsmittel ausschließt.
Vgl. OVG Münster, Urteil vom 30. September 1964 - III A 651/62 -, OVGE 20, 229; Beschluß vom 2. April 1992 - 7 B 1453/92 -, n.v.
Da die rechtlichen Einwände gegen die Vollstreckung hier nicht den zu vollstreckenden Anspruch, sondern die Zulässigkeit der Vollstreckung aus sonstigen Gründen betreffen, kommt vorliegend als Rechtsmittel in der Hauptsache nicht die Vollstreckungsgegenklage (§ 173 VwGO mit § 767 ZPO) und damit als Grundlage des begehrten einstweiligen Rechtsschutzes auch nicht § 769 ZPO in Betracht. Vielmehr richtet sich der einstweilige Rechtsschutz in diesen Fällen unabhängig davon, ob man als Rechtsmittel für die Geltendmachung der Unzulässigkeit der Vollstreckung die Feststellungsklage
- vgl. OVG Münster, Urteil vom 6. April 1976 - II A 242/74 -, DÖV 1976, 673 (675); Erlenkämper, VwVG NW, 3. Aufl., 1981, § 7 Anm. 4.3 und 3. -
oder die vorbeugende, gegen die Vollstreckung gerichtete Unterlassungsklage annimmt
- vgl. dazu Engelhardt/App, VwVg- VwZG, 4. Aufl. 1996, § 18 VwVG, Anm. IV.2. -,
nach § 123 Abs. 1 VwGO.
Dessen Voraussetzungen sind hier gegeben. Der Antragsteller hat bezüglich der Vollstreckung der Zweitwohnungssteuer für 1995 einen Anordnungsanspruch glaubhaft gemacht, denn diese Vollstreckung ist aus den dargelegten Gründen zur Zeit unzulässig. Auch der Anordnungsgrund liegt vor, denn zum einen können Vollstreckungsmaßnahmen zu Nachteilen führen, die nachträglich bei einem Obsiegen in der Hauptsache auch mit der möglichen Rückzahlung des beigetriebenen Betrages nicht wieder ausgeglichen werden (z.B. eidesstattliche Versicherung nach § 5 VwVG NRW, unwiederbringlicher Verlust von Pfandobjekten o.ä.). Zum anderen ist, wenn die Behörde nicht von sich aus die Vollstreckung zurückstellt, bis die Frage der Zulässigkeit der Vollstreckung geklärt ist, effektiver Rechtsschutz gegen die Vollstreckung im Hauptsacheverfahren nicht zu erreichen. So ist die Situation hier. Denn der Antragsgegner hat die - ohne Widerspruch gewährte - "Aussetzung" des Bescheides vom 30. Januar 1995 aufgehoben und damit zu erkennen gegeben, daß er nunmehr für den Fall der Nichtzahlung zu vollstrecken bereit ist.
(2) Bezüglich der Vollstreckung des Bescheides vom 6. März 1997 gilt im Ergebnis nichts anderes. Zwar hat hier der Antragsgegner erkannt, daß der Antragsteller einen förmlichen Widerspruch gegen den Abgabenbescheid nicht eingelegt hat. Er hat nämlich, als sich der Antragsteller am 16. Mai 1997 - anscheinend wegen im Rahmen der Amtshilfe erfolgender Maßnahmen - telefonisch beschwerte, auf einer in den Verwaltungsvorgängen enthaltenen Ablichtung des Bescheides vermerkt: "Dem o.a. Bescheid wurde nicht widersprochen, somit Amtshilfeersuchen rechtmäßig."
Er hat aber in gleicher Weise wie für 1995 dem Antragsteller zu verstehen gegeben, daß er die Zweitwohnungssteuerpflicht für dieses Jahr erneut überprüfen werde. Denn er hat zum einen auch ohne förmlichen Widerspruch von einer Vollziehung des Bescheides ausdrücklich abgesehen. Zum anderen hat er mit Schreiben vom 24. Juni 1997, 7. August 1997 und 2. Juni 1998 angekündigt, daß er für den Fall des Nachweises, daß keine Wohnnutzung durch den Antragsteller und seine Familie erfolge, die Veranlagungen zur Zweitwohnungssteuer für 1996, 1997 und 1998 aufheben werde. Nimmt man hinzu, daß wegen der gegen die Festsetzung der Zweitwohnungssteuer für 1996 und 1998 eingelegten förmlichen Widersprüche der Antragsgegner die Festsetzung für diese beiden Jahre ohnehin im Rahmen der Widerspruchsentscheidung erneut zu überprüfen hatte, so bedeutete die Einbeziehung der Festsetzung für 1997 in die avisierte Verfahrensweise, daß auch insofern der Antragsgegner eine neue Sachbescheidung in Aussicht stellte. Das Betreiben der Vollstreckung, ohne dem entsprochen zu haben, ist deshalb gleichermaßen wie für 1995 als ein treuwidriges Handeln in Widerspruch zu eigenem früheren Verhalten (venire contra factum proprium) zu bewerten.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO, die Wertfestsetzung auf §§ 20 Abs. 3, 13 Abs. 1 Satz 1 GKG.
Dieser Beschluß ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO, § 25 Abs. 3 Satz 2 GKG).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 20 Abs. 3, 13 Abs. 1 Satz 1 GKG
§ 80 VwGO
§ 2 ZWStS
§ 242 BGB
§ 26 VwVG NRW
§ 173 VwGO
§ 767 ZPO
§ 769 ZPO
§ 18 VwVG
§
5 VwVG NRW
§ 2 Abs. 2 ZWStS
§ 70 Abs. 1 Satz 1
VwGO
§ 123 Abs. 1 VwGO
§ 7 Abs. 2 Satz 1 VwVG NRW
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 152 Abs. 1 VwGO
Art. 105
Abs. 2a GG

Zitierte Entscheidungen: NJW
1984, 785
DVBl 1984, 216
DÖV 1984,
246
BStBl II 1984,
72
BVerfGE 65, 325
NVwZ 1996, 57
ZMR 1995,
499
DVBl
1996, 374
DÖV 1996, 289
BStBl II
1996, 37
DAR
1996, 72
NVwZ-RR 1997, 315
DÖV 1995, 478
DÖV
1976, 673
2 BvR 1275/79
1 BvR 1800/94
1 BvR
2480/94
8 C 40.93
22 A 210/95
22 A 716/93
13 OVG A 17/86
13 OVG A 59/87
13 OVG A 115/86
13 A 1/85
13 A 167/84
2 BvR 36/86
7 K 3080/92
1
BvR 1800/94
III A 651/62
7 B 1453/92
II A 242/74