Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-05-15, Aktenzeichen 10 K 3583/08

Tenor:

Tatbestand:
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Die Beteiligten streiten darüber, ob ein „häusliches“ Arbeitszimmer vorliegt.
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Die Kläger sind verheiratet und werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Der Kläger war seit 1995 in der Klinik X als Oberarzt tätig. Daneben bezog er im Streitjahr unter anderem aus seiner Erfindertätigkeit Einkünfte aus selbständiger Arbeit.
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Die Kläger mieteten ab dem 1. April 1999 das Erdgeschoss in dem Zweifamilienhaus ...weg in Y an. Die Wohnung im Erdgeschoss des Objekts bewohnten die Kläger selbst. Daneben schloss der Kläger einen gesonderten Mietvertrag für das Obergeschoss ab. Im Mietvertrag für das Obergeschoss wurden als Mieträume Büroräume mit einem Garagenstellplatz angegeben. Die Wohnung im Obergeschoss des Gebäudes nutzte der Kläger fast ausschließlich beruflich für seine Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit. Er benötigte aufgrund der zahlreichen Unterlagen und der umfangreichen Fachliteratur im Zusammenhang mit seinen technischen und medizinischen Patenten mehrere Räume, da er die Arbeit hieran auf mehrere Schreibtische in insgesamt drei Räumen aufteilte. Die nahezu ausschließliche berufliche Nutzung der Wohnung ist zwischen den Beteiligten unstreitig gestellt. Nach dem Anerkennungsbescheid vom 18. Februar 1963 hat das Gebäude im Erdgeschoss eine Wohnfläche von 96,10 qm, im Obergeschoss von 87,95 qm.
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Nach der von den Klägern vorgelegten Grundrisszeichnung und den Digitalfotografien verfügt das Zweifamilienhaus über zwei separate Eingänge. Der Zugang zum Obergeschoss ist nur über einen separaten Treppenhausaufgang ohne Verletzung des Wohnbereichs möglich. Der Treppenhausaufgang zum Obergeschoss verfügt über eine eigene Eingangstür mit Klingel. Die als Büroraum genutzte Wohnung im Obergeschoss ist von der Privatwohnung der Kläger im Erdgeschoss nicht direkt zugänglich. Sie kann nur über einen überdachten Windfang zwischen Garage und Hauswand erreicht werden. Die beiden Wohnungen verfügen über getrennte Stromkreise und Wasseruhren. Die Miete für das Obergeschoss betrug 1.100,- DM zuzüglich 16 % Mehrwertsteuer in Höhe von 176,- DM.
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Der Kläger machte diese Mietzahlungen für die Büroräume im Streitjahr 2001 in Höhe von 15.312,- DM als Betriebsausgaben bei seinen Einkünften aus selbständiger Arbeit geltend. Das die Veranlagung durchführende Finanzamt Z berücksichtigte in dem Einkommensteuerbescheid 2001 vom 24. November 2003 bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit pauschal 2.400,- DM als Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer.
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Mit Schreiben vom 9. Dezember 2003 erhoben die Kläger Einspruch gegen diesen Einkommensteuerbescheid 2001. Der Beklagte wies diesen mit Einspruchsentscheidung vom 22. Dezember 2005 mit der Begründung zurück, die beruflich genutzten Räume im Obergeschoss seien als Arbeitszimmer anzusehen. Eine Einbindung in die häusliche Sphäre liege vor, da die Kläger die private, häusliche Sphäre hätten nicht verlassen müssen, um in die Arbeitsräume zu gelangen.
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Die Kläger haben am 19. Januar 2005 beim Finanzgericht -FG- Baden-Württemberg Klage erhoben. Zur Begründung tragen sie vor, dass die Büroräume in Y im Obergeschoss mit besonderem Mietvertrag angemietet worden seien und nicht in räumlichem Zusammenhang mit der Wohnung im Erdgeschoss stünden. Aus dem Urteil des FG Baden-Württemberg vom 17. Juni 1998 (5 K 298/97) ergebe sich, dass bei der Anmietung einer weiteren Wohnung auf einem anderen Stockwerk kein räumlicher Zusammenhang und damit kein häusliches Arbeitszimmer vorliege. Die Kläger haben sich darauf verlassen, dass dieses Urteil für die Finanzverwaltung in Baden-Württemberg verbindlich sei und entsprechende Räume gesucht. Die Aufwendungen für die beruflich genutzten Räume in Y seien somit in vollem Umfang abzugsfähig.
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Die Kläger beantragen, 1. den Einkommensteuerbescheid 2001 vom 24. November 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. Dezember 2005 dahingehend abzuändern, dass weitere Betriebsausgaben des Klägers in Höhe von 12.912,- DM bei den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit berücksichtigt werden. 2. hilfsweise die Revision zuzulassen.
Die Kläger beantragen,
1. den Einkommensteuerbescheid 2001 vom 24. November 2003 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 22. Dezember 2005 dahingehend abzuändern, dass weitere Betriebsausgaben des Klägers in Höhe von 12.912,- DM bei den Einkünften aus selbständiger Tätigkeit berücksichtigt werden.
2. hilfsweise die Revision zuzulassen.
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Der Beklagte beantragt, 1. die Klage abzuweisen. 2. hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
1. die Klage abzuweisen.
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Zur Begründung bezieht er sich auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass dem Urteil des FG Baden-Württemberg vom 17. Juni 1998 ein anderer Sachverhalt zugrunde gelegen habe. Der Steuerpflichtige habe in diesem Fall im Obergeschoss eine Zweizimmerwohnung und zusätzlich im Erdgeschoss eine Einzimmerwohnung gemietet. Im Streitfall entsprächen die räumlichen Verhältnisse denen eines Einfamilienhauses. Der Kläger habe seine häusliche Sphäre nicht verlassen müssen, um in die Arbeitsräume zu gelangen. Die beruflich genutzten Räume im Obergeschoss seien daher als „häusliches“ Arbeitszimmer anzusehen.
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Wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstandes sowie des Beteiligtenvorbringens wird auf die Einspruchsentscheidung vom 22. Dezember 2005, die dem erkennenden Senat bei seiner Entscheidung vorliegenden Akten (Rechtsbehelfsakten und Einkommensteuerakten) und die von den Beteiligten eingereichten Schriftsätze Bezug genommen.
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Am 26. März 2009 hat vor dem Berichterstatter des Senats ein Erörterungstermin stattgefunden. Der Senat hat am 15. Mai 2009 mündlich verhandelt. Auf beide Niederschriften, den Inhalt der mündlichen Verhandlung und die Tonträgerauzeichnung, wird verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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Die zulässige Klage ist begründet.
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Die streitigen Aufwendungen für die angemieteten Büroräume stellen Betriebsausgeben bei den Einkünften des Klägers aus selbständiger Arbeit dar. Sie sind in der geltend gemachten Höhe abzugsfähig.
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1. Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 Einkommensteuergesetz -EStG- in der für das Streitjahr geltenden Fassung kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht oder nur begrenzt (im Streitjahr: 2.400,- DM) als Betriebsausgaben abziehen, es sei denn, das Arbeitszimmer bildet den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung (Satz 3 Halbsatz 2 der Vorschrift). Auf dieser Grundlage kann ein Steuerpflichtiger wie der Kläger, der über einen Arbeitsplatz bei seiner Tätigkeit als Oberarzt verfügte, Arbeitszimmeraufwendungen über die Grenzen des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG hinaus nur geltend machen, wenn es sich nicht um ein „häusliches“ Arbeitszimmer handelt.
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a) Der Begriff des häuslichen Arbeitszimmers ist im Gesetz nicht näher bestimmt. Der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- zufolge erfasst die Abzugsbeschränkung einen Arbeitsraum, der seiner Lage, Funktion und Ausstattung nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden ist und vorwiegend der Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer Arbeiten dient (ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Urteile vom 19. September 2002 VI R 70/01, Sammlung der amtlich veröffentlichten Entscheidungen des BFH -BFHE- 200, 336, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2003, 139; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185; vom 13. November 2002 VI R 164/00, BFHE 201, 86, BStBl II 2003, 350; vom 20. November 2003 IV R 30/03, BFHE 204, 176, BStBl II 2004, 775; vom 22. November 2006 X R 1/05, BFHE 216, 110, BStBl II 2007, 304; vom 10. Juni 2008 VIII R 52/07, NV (nicht amtlich veröffentlicht), Höchstrichterlich Finanzrechtsprechung -HFR- 2009, 456; vom 26. März 2009 VI R 15/07, noch nicht amtlich veröffentlicht, www.bundesfinanzhof.de).
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b) Ob ein Raum als häusliches Arbeitszimmer anzusehen ist, lässt sich nur aufgrund einer Gesamtwürdigung der Umstände des Einzelfalls entscheiden (BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185). Ist eine Zuordnung zum Typus des häuslichen Arbeitszimmers nicht möglich, so sind die durch die berufliche Nutzung veranlassten Aufwendungen grundsätzlich unbeschränkt als Werbungskosten gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG abziehbar. Nach allgemeinen Grundsätzen ist aber zusätzlich erforderlich, dass die betreffenden Räumlichkeiten nahezu ausschließlich beruflich genutzt werden (vgl. BFH-Urteil vom 20. November 2003 IV R 3/02, BFHE 205, 46, BStBl II 2005, 203).
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c) In die häusliche Sphäre eingebunden ist ein solches Arbeitszimmer regelmäßig nur, wenn es sich in einem Raum befindet, der zur privat genutzten Wohnung oder zum Wohnhaus des Steuerpflichtigen einschließlich der Zubehörräume wie Abstell-, Keller- und Speicherräume gehört (BFH-Urteile vom 23. September 1999 VI R 74/98, BFHE 189, 438, BStBl II 2000, 7; vom 16. Oktober 2002 XI R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185). Voraussetzung dafür ist, dass die für berufliche Zwecke genutzten Räumlichkeiten aufgrund der unmittelbaren räumlichen Nähe mit den privaten Wohnräumen des Steuerpflichtigen als gemeinsame Wohneinheit verbunden sind. Diese Verbindung zu einer gemeinsamen Wohneinheit hat der BFH z.B. bei einem Arbeitszimmer im Keller des vom Steuerpflichtigen und seiner Familie bewohnten Einfamilienhauses (BFH-Urteil vom 19.09.2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl II 2003, 139) oder in einem zur Wohnung gehörenden Hobbyraum im Keller eines Mehrfamilienhauses (BFH-Urteil vom 26. Februar 2003 VI R 130/01, BFHE 202, 114, BStBl II 2004, 74) bejaht.
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c) Demgegenüber fehlt nach der Rechtsprechung des BFH die für die Annahme eines häuslichen Arbeitszimmers erforderliche innere, „häusliche“ Verbindung mit der privaten Lebenssphäre regelmäßig, wenn der Steuerpflichtige in einem Mehrfamilienhaus -zusätzlich zu seiner privaten Wohnung - noch eine weitere Wohnung vollständig als Arbeitszimmer nutzt (BFH-Urteile vom 26. Februar 2003 VI R 160/99, BFHE 202, 101, BStBl II 2003, 515 und vom 18.08.2005 VI R 39/04, BFHE 211, 447, BStBl II 2006, 428). Danach kann eine innere Verbindung zur häuslichen Sphäre bei einem Mehrfamilienhaus nicht allein deshalb angenommen werden, weil sich eine als Arbeitszimmer genutzte Wohnung in demselben Haus und unter demselben Dach wie die Privatwohnung des Steuerpflichtigen befindet (vgl. im Einzelnen BFH-Urteile vom 26. Februar 2003 VI R 124/01, a.a.O. und vom 18.08.2005 VI R 39/04, a.a.O.)
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Vielmehr kann sich die häusliche Sphäre der Privatwohnung auf eine zu beruflichen Zwecken angemietete weitere Wohnung im selben Haus nur erstrecken, wenn nach den tatsächlichen Feststellungen bei wertender Betrachtung aufgrund besonderer Umstände ein innerer Zusammenhang zwischen beiden Wohnungen besteht. Einen solchen Zusammenhang hat der BFH allerdings nur in Fällen angenommen, in denen die Wohnungen in unmittelbarer räumlicher Nähe zueinander lagen, etwa weil die als Arbeitszimmer genutzten Räume unmittelbar an die Privatwohnung angrenzten oder weil sie ihr auf derselben Etage direkt gegenüberlagen (vgl. BFH-Urteile vom 26.02.2003 VI R 124/01, BFHE 202, 104, BStBl II 2004, 69, und vom 18.08.2005 VI R 39/04, a.a.O.).
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2. Unter Anwendung dieser Grundsätze handelt es sich danach bei den von dem Kläger für berufliche Zwecke angemieteten Büroräumen um ein „außerhäusliches“ Arbeitszimmer, das nicht unter die Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG fällt. Nach der vorzunehmenden Würdigung der konkreten Umstände des Einzelfalles und der damit verbundenen Berücksichtigung der konkreten baulichen Gegebenheiten fehlt es nach der Überzeugung des Senats an einer Einbindung der Büroräume im Obergeschoss des Zweifamilienhauses in die häusliche Sphäre der Kläger. Die Büroräume im Obergeschoss gehören nicht zur Privatwohnung der Kläger im Untergeschoss. Sie befinden sich außerhalb der Wohnung der Kläger und sind auch durch keinen direkten Zugang mit den Wohnräumen der Kläger verbunden. Die Eingangsbereiche der beiden Wohnungen sind komplett voneinander getrennt. Allein der bestehende räumliche Zusammenhang (Wohnräume und Büroräume in einem Gebäude) reicht nach Auffassung des Senats auch bei einem Zweifamilienhaus nicht aus, um die außerhalb des Wohnbereichs der Kläger liegenden Räumlichkeiten als häusliches Arbeitszimmer zu behandeln.
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Hierfür spricht auch, dass die beiden Wohnungen durch den Abschluss getrennter Mietverträge angemietet wurden. Die als Büroraum genutzte Wohnung im Obergeschoss wurde ausschließlich von dem Kläger für seine selbständige Tätigkeit als Erfinder angemietet. Die Nutzung der Zimmer der Wohnung als Büroräume wurde auch mietvertraglich vereinbart.
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Entgegen der Ansicht der Beklagten kann auch aufgrund der baulichen Gegebenheiten nicht davon ausgegangen werden, dass die Kläger das Zweifamilienhaus wie ein Einfamilienhaus genutzt haben. Die als Büroräume angemieteten Wohnräume im Obergeschoss können durch ihre räumliche Trennung keine gemeinsame Wohneinheit mit der Privatwohnung der Kläger im Erdgeschoss gebildet haben. Es besteht keinerlei Zugang von der Wohnung im Erdgeschoss zu der Wohnung im Obergeschoss. Die Wohnung im Obergeschoss verfügt über einen eigenen Eingang und einen eigenen Treppenaufgang, der keine Verbindung mit dem Eingangsbereich der Wohnung im Erdgeschoss aufweist. Auch verfügen die beiden Wohnungen über getrennte Stromkreise und eigene Wasseruhren. Diese bauliche Gestaltung steht daher einer einheitlichen Nutzung zu Wohnzwecken zumindest entgegen, wenn sie auch unter dem Gesichtspunkt eines eingeschränkten „Wohnkomforts“ nicht gänzlich ausgeschlossen ist.
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Auch die Ansicht des Beklagten, von einer Eigenständigkeit könne nur gesprochen werden, wenn auch noch andere Parteien das Mehrfamilienhaus nutzen, teilt der Senat vor dem Hintergrund der oben angeführten BFH-Rechtsprechung nicht. Danach kann sich die häusliche Sphäre der Privatwohnung auf eine zu beruflichen Zwecken angemietete weitere Wohnung im selben Haus nur erstrecken, wenn nach den tatsächlichen Feststellungen bei wertender Betrachtung aufgrund besonderer Umstände ein innerer Zusammenhang zwischen beiden Wohnungen besteht. Von diesem inneren Zusammenhang kann nach Ansicht des Senats nicht nur deshalb gesprochen werden, weil das Zweifamilienhaus nicht von „fremden Dritten“ mitgenutzt wird. Dies kann nur dann der Fall sein, wenn auch tatsächlich die Möglichkeit besteht, Kosten der privaten Lebensführung in den beruflichen oder betrieblichen Bereich zu verlagern. Dies ist nur zu bejahen, wenn die Wohnungen in unmittelbarer räumlicher Nähe zueinander lagen, etwa weil die als Arbeitszimmer genutzten Räume unmittelbar an die Privatwohnung angrenzen oder sich auf einem Stockwerk befinden. Diese räumliche Nähe ist aber im Streitfall aufgrund der baulichen Gestaltung nicht gegeben.
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Auch die weiteren Voraussetzungen für die Abziehbarkeit der Aufwendungen für die Büroräume als Betriebsausgaben sind erfüllt. So ist zwischen den Beteiligten unstreitig, dass der Kläger die angemietete Wohnung im Obergeschoss (nahezu) ausschließlich für seine berufliche Tätigkeit verwendet hat. Dies ergibt sich auch aus den in der mündlichen Verhandlung vorgelegten Digitalfotografien der von dem Kläger für seine selbständige Tätigkeit als Erfinder genutzten Räumlichkeiten. Daraus folgt, dass die eingeschränkte Abzugsfähigkeit der Aufwendungen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG keine Anwendung findet. Die Aufwendungen sind vielmehr in der geltend gemachten Höhe von 12.982,- DM als Betriebsausgaben bei den Einkünften aus selbständiger Arbeit abzugsfähig.
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3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO, die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit auf § 151 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
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4. Die Revision war nicht zuzulassen, da keiner der in § 115 Abs. 2 FGO benannten Zulassungsgründe vorliegt. Die Entscheidung beruht auf der Anwendung der Rechtsprechung des BFH und einer tatsächlichen Würdigung im Einzelfall. Der Senat weicht - soweit ersichtlich - weder von einer Rechtsprechung des BFH ab, noch hat die Sache grundsätzliche Bedeutung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 151 FGO
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 Einkommensteuergesetz
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG
§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 201, 27
BStBl II 2003, 185
BFHE 201, 86
BStBl II 2003, 350
BFHE 204, 176
BStBl II 2004, 775
BFHE 216, 110
BStBl II 2007, 304
BFHE 205, 46
BStBl II 2005, 203
BFHE 189, 438
BStBl II 2000, 7
BFHE 200, 336
BStBl II 2003, 139
BFHE 202, 114
BStBl II 2004, 74
BFHE 202, 101
BStBl II 2003, 515
BFHE 211, 447
BStBl II 2006, 428
BFHE 202, 104
BStBl II 2004, 69
5 K 298/97
02 VI R 70/01
02 XI R 89/00
02 VI R 164/00
03 IV R 30/03
06 X R 1/05
08 VIII R 52/07
09 VI R 15/07
03 IV R 3/02
99 VI R 74/98
03 VI R 130/01
03 VI R 160/99
05 VI R 39/04
03 VI R 124/01