Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-03-17, Aktenzeichen 7 K 1138/09 F
ECLI: ECLI:DE:FGD:2010:0317.7K1138.09F.00

Tenor:
Der Gewinnfeststellungsbescheid 1995 vom 30.11.1998 i. d. F. der Einspruchsentscheidung vom 10.02.2004 wird aufgehoben.
Die Kosten des Rechtsstreits hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand:
Das Verfahren befindet sich im zweiten Rechtszug.
Die Kläger sind Beteiligte der A GbR, einer Grundstücksgemeinschaft. Der Kläger betreibt als Bauingenieur ein Planungsbüro; zugleich ist er Geschäftsführer der Firma Baugeschäft A GmbH & Co. KG und Gesellschafter der A Bauträger GmbH Z-Stadt und der A Bauträger GmbH Y-Stadt. Die Klägerin ist Kommanditistin der GmbH & Co. KG und Gesellschafterin (75 %) der A Bauträger GmbH Y-Stadt.
Die A Bauträger GmbH Y-Stadt erwarb mit notariellem Vertrag vom 9. 2. 1994 von der Z-Stadt das unbebaute Grundstück X Straße für 124.560 DM. Am 2.11.1994 veräußerte die GmbH das Grundstück an die Eheleute A für 130.000 DM. Das Bauordnungsamt erteilte am 15.11.1994 die Baugenehmigung für die Errichtung eines Mehrfamilienhauses mit 13 Wohnungen auf diesem Grundstück. Am 8. 2. 1995 schlossen die Kläger mit der GmbH & Co. KG einen Werkvertrag über die Errichtung des Mehrfamilienhauses zum Festpreis von 1,7 Mio. DM. Die Fertigstellung erfolgte zum 31. 8. 1995, die Schlussabnahme des Objektes am 28. 9. 1995 unter Beteiligung der späteren Erwerber. Mit Vertrag vom 12. 10. 1995 veräußerten die Kläger das Objekt an die Erwerbergemeinschaft C, D und E für 2,625 Mio. DM. Zu dem Zeitpunkt waren elf Wohnungen vermietet.
Im Jahr 1998 fand bei der GbR eine steuerliche Außenprüfung für 1995 statt. Der Prüfer vertrat mit Bericht vom 23.10.1998 die Auffassung, es liege ein gewerblicher Grundstückshandel vor, und ermittelte einen gewerblichen Gewinn von 673.284 DM.
Gegen den entsprechenden Gewinnfeststellungsbescheid 1995 legten die Kläger Einspruch ein, den der Beklagte am 10. 2.2004 zurückwies. Er führte aus, bei der Errichtung und Veräußerung von Großobjekten wie Mehrfamilienhäusern liege unabhängig von der Anzahl der Objekte eine gewerblicher Grundstückshandel vor, wenn die Tätigkeit des Steuerpflichtigen wirtschaftlich der eines Bauträgers entspreche.
Hiergegen richtete sich die Klagen 7 K 1461/04 F, die der Senat durch Urteil vom 28. 9. 2005 abgewiesen hatte. Im Revisionsverfahren (Az. des BFH IV R 8, 9/07) hat der BFH das Urteil aufgehoben und das Verfahren an das Finanzgericht zurück verwiesen. Zur Begründung führte der BFH aus, die Feststellungen im erstinstanzlichen Urteil erlaubten nicht den Schluss, dass die Kläger beim Verkauf des Mehrfamilienhauses den Bereich der privaten Vermögensverwaltung verlassen habe. Eine unbedingte Veräußerungsabsicht der Kläger habe das Gericht nicht festgestellt.
Die Kläger tragen nunmehr vor:
Allein aus dem zeitlichen Zusammenhang zwischen Erwerb und Veräußerung könne nicht auf das Vorliegen einer unbedingten Veräußerungsabsicht geschlossen werden. Indizien hierfür seien auch nicht ersichtlich. Die Finanzierung sei langfristig angelegt gewesen. Der Makler sei eigeninitiativ an die Kläger herangetreten und habe das Objekt am Markt angeboten. Auch bei Branchennähe könne, wie der BFH ausgeführt habe, eine private Vermögensverwaltung anzunehmen sein. Insofern käme nur eine Versteuerung nach § 22 Nr. 2 EStG iVm § 23 Abs. 1 Nr. 1a EStG idF des Jahres 1995 in Betracht. Danach liege ein Spekulationsgeschäft vor, wenn die Veräußerung eines Grundstücks innerhalb von zwei Jahren nach Anschaffung erfolge. Werde auf dem angeschafften Wirtschaftsgut Grund und Boden ein Gebäude errichtet und zusammen mit dem Grund und Boden innerhalb von zwei Jahren nach dessen Anschaffung veräußert, liege ein Spekulationsgeschäft nur hinsichtlich des Grund und Bodens vor. § 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG, der erstmalig die Einbeziehung des Gebäudes regle, sei erst durch das StEntlG 1999 ff. geschaffen worden. Anschaffungskosten des Grund und Bodens seien nicht nur der Betrag von 130.000 DM, sondern zumindest ein um die Anschaffungsnebenkosten erhöhter Betrag. Die Ermittlung könne aber dahinstehen, da eine ins Gewicht fallende Wertsteigerung des Grund und Bodens zwischen Anschaffung und Veräußerung aufgrund der kurzen Zeitdauer nicht vorliegen dürfte. Eine gesonderte und einheitliche Feststellung für die Verwirklichung eines Spekulationsgewinns sei nicht geboten. Auch iR des § 23 EStG seien Wirtschaftsgüter des Gesamthandsvermögens einer vermögensverwaltenden Personengesellschaft den Gesamthändern nach § 39 Abs. 2 Nr. 2 AO nach Bruchteilen zuzurechnen. Zudem liege ein Fall von geringer Bedeutung i.S. des § 180 Abs. 3 Nr. 2 AO vor.
Die Kläger beantragen,
den Gewinnfeststellungsbescheid 1995 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor:
Sofern ein gewerblicher Grundstückshandel nicht gegeben sei, liege ein Spekulationsgeschäft vor. Insoweit sei eine einheitliche und gesonderte Feststellung durchzuführen, bei der auch die Mieteinnahmen für die Zeit vom 15. 9.1995 bis 30.11.1995 zu berücksichtigen seien.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Der angefochtene Feststellungsbescheid ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 FGO.
Zu Unrecht hat der Beklagte einen gewerblichen Gewinn für 1995 festgestellt.
Nach § 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) ist Gewerbebetrieb eine selbständige und nachhaltige Betätigung, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird und sich als Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt. Darüber hinaus hat die Rechtsprechung das negative Erfordernis aufgestellt, dass es sich bei der Tätigkeit nicht um private Vermögensverwaltung handeln darf (BFH vom 1. Dezember 2005 IV R 65/04, BFHE 212, 106, BStBl II 2006, 259). Die vom BFH für die Beurteilung der Gewerblichkeit von Grundstücksverkäufen aufgestellte Drei-Objekt-Grenze (vgl. im Einzelnen Beschluss des Großen Senats des BFH vom 10. Dezember 2001 GrS 1/98, BFHE 197, 240, BStBl II 2002, 291, unter C.III.1. und 2. der Gründe) ist nicht überschritten.
Es liegt auch keiner der Fälle vor, in denen es der Drei-Objekt-Grenze nicht bedarf, weil aufgrund objektiver Umstände feststeht, dass der Grundbesitz mit unbedingter Veräußerungsabsicht erworben oder bebaut worden ist.
Ein "enger zeitlicher Zusammenhang" zwischen Erwerb oder Bebauung und (nachfolgender) Veräußerung des Grundstücks ist für die Beurteilung der unbedingten oder bedingten Veräußerungsabsicht irrelevant. Das Vorhandensein einer unbedingten Veräußerungsabsicht im Zeitpunkt des Erwerbs oder der Bebauung kann nicht allein aus dem zeitlichen Zusammenhang zwischen den jeweiligen Aktivitäten und der Veräußerung hergeleitet werden. Auch wenn zwischen dem Erwerb oder der Bebauung einerseits und dem Sichtbarwerden des Veräußerungsentschlusses andererseits nur wenige Wochen liegen, ist nicht ausgeschlossen, dass es während dieser Zeit hinsichtlich der beabsichtigten Verwertung des Grundstücks zu einem Sinneswandel gekommen ist. Mithin steht in diesen Fällen nicht aufgrund objektiver Umstände fest, dass der Grundbesitz mit der unbedingten Absicht erworben oder bebaut worden ist, ihn alsbald zu verkaufen. Nur wenn bereits andere Umstände dafür sprechen, dass schon beim Erwerb oder bei der Bebauung des Grundstücks eine unbedingte Veräußerungsabsicht bestand, kann die Indizwirkung dieser Umstände durch die Kürze der zwischen Erwerb oder Bebauung und Verkauf liegenden Zeit verstärkt werden (BFH vom 27. 11. 2008 IV R 38/06 BStBl II 2009,278). Die Branchennähe des Veräußerers spricht nicht gegen eine private Vermögensverwaltung (BFH vom 19. Februar 2009 IV R 8,9/07). Auch ein Grundstückshändler oder ein Bauunternehmer kann nach der Rechtsprechung des BFH ein einzelnes Grundstück zum Zweck der dauerhaften Vermietung erwerben (BFH vom 14. März 1989 VIII R 373/83 BFHE 158, 214, BStBl II 1990, 1053). Die Zugehörigkeit der Gesellschafter der veräußernden Personengesellschaft zur Baubranche kann demnach für sich genommen nur ein schwaches Beweisanzeichen für das Vorhandensein einer von vornherein existierenden Veräußerungsabsicht darstellen, dem allenfalls in Verbindung mit anderen Indizien Bedeutung zukommt (BFH vom 19. Februar 2009 aaO.).
Weitere Indizien, die für eine von vornherein bestehende unbedingte Veräußerungsabsicht sprechen, sind im Streitfall nicht erkennbar. Der Senat hatte im ersten Rechtszug Zeugen vernommen, aus deren Aussagen jedenfalls eine unbedingte Veräußerungsabsicht nicht abzuleiten war. Eine weitere Sachverhaltsaufklärung ist nicht möglich.
Die Nichterweislichkeit der Voraussetzungen einer gewerblichen Tätigkeit der Klägerin geht zu Lasten des Beklagten.
Ein steuerpflichtiger Veräußerungsgewinn nach §§ 22 Nr. 2 i.V.m. 23 Abs. 1 Nr. 1a EStG (in der im Streitjahr 1995 geltenden Fassung) war ebenfalls nicht festzustellen.
Nach § 23 Abs. 1 EStG sind Spekulationsgeschäfte (§ 22 Nr.2 EStG) Veräußerungsgeschäfte, bei denen der Zeitraum zwischen Anschaffung und Veräußerung bei Grundstücken und Rechten, die den Vorschriften des bürgerlichen Rechts über Grundstücke unterliegen (z.B. Erbbaurecht, Mineralgewinnungsrecht), nicht mehr als zwei Jahre beträgt. Gewinn oder Verlust aus Spekulationsgeschäften ist nach § 23 Abs. 4 EStG der Unterschied zwischen dem Veräußerungspreis einerseits und den Anschaffungs- oder Herstellungskosten und den Werbungskosten andererseits. Gewinne aus Spekulationsgeschäften bleiben steuerfrei, wenn der aus Spekulationsgeschäften erzielte Gesamtgewinn im Kalenderjahr weniger als 1.000 Deutsche Mark betragen hat. Die Tatbestandsverwirklichung ist für jedes angeschaffte und veräußerte Wirtschaftsgut gesondert zu prüfen (Schmidt/Heinicke § 23 EStG 1995 Rdnr. 6). Grund und Boden einerseits und aufstehende Gebäude andererseits bilden sowohl bei einheitlichem Erwerb wie bei nachträglicher Gebäudeerrichtung selbständige Wirtschaftsgüter (BFH vom 30.November 1976 VIII R 202/72, BFHE 120, 522, BStBl II 1977, 384; vom 29.März 1989 X R 4/84, BFHE 156, 465, BStBl II 1989, 652). Nur den Grund und Boden haben die Kläger im Streitfall angeschafft und veräußert. Das Gebäude haben sie vielmehr hergestellt und dann veräußert. Da Tatbestandsmerkmal eines Spekulationsgeschäftes nach § 23 Abs.1 EStG die Anschaffung und Veräußerung eines Wirtschaftsgutes innerhalb gewisser Zeiträume ist , unterliegt der Gewinn aus der Herstellung und der Veräußerung des Gebäudes daher nicht der Besteuerung nach dieser Bestimmung (BFH vom 1. Dezember 1989 III R 56/85 BStBl II 1990,1054). Dass hinsichtlich des für 130.000 DM angeschafften Grundstücks ein Gewinn durch die nach kurzer Zeit erfolgte Veräußerung entstanden ist, hat der Beklagte weder schlüssig vorgetragen noch ist dies nach Aktenlage ersichtlich.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 22 Nr. 2 i.V.m. 23 Abs. 1 Nr. 1a EStG
§ 23 EStG
§ 22 Nr. 2 EStG
§ 23 Abs. 1 Nr. 1a EStG
§ 23 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG
§ 39 Abs. 2 Nr. 2 AO
§ 180 Abs. 3 Nr. 2 AO
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 23 Abs. 1 EStG
§ 22 Nr.2 EStG
§ 23 Abs. 4 EStG
§ 23 Abs.1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 15 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 212, 106
BStBl II 2006, 259
BFHE 197, 240
BStBl II 2002, 291
BStBl II 2009,278
BFHE 158, 214
BStBl II 1990, 1053
BFHE 120, 522
BStBl II 1977, 384
BFHE 156, 465
BStBl II 1989, 652
BStBl II 1990,1054
7 K 1461/04
05 IV R 65/04
01 GrS 1/98
08 IV R 38/06 B
89 VIII R 373/83 B
76 VIII R 202/72
89 X R 4/84
89 III R 56/85 B