Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Rheinland-Pfalz, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2022-12-08, Aktenzeichen 6 K 1990/19
ECLI: ECLI:DE:FGRLP:2022:1208.6K1990.19.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft gehören auch die Einkünfte aus der Tierzucht und der Tierhaltung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Sätze 2 und 3 EStG), sofern der Betrieb über eine hinreichende Futtergrundlage in Gestalt von landwirtschaftlichen Nutzflächen verfügt.(Rn.48)
2. Sind Pferdehaltung und die Produktion von Futtermitteln aufeinander abgestimmt, kann ein einheitlicher landwirtschaftlicher Betrieb vorliegen. Der Annahme einer für die Gewinnerzielungsabsicht erforderlichen erwerbswirtschaftlichen Betätigung kann es jedoch entgegenstehen, dass eine Pferdehaltung nicht über eine reine Freizeitbeschäftigung hinausgeht und nicht entgeltlich einem allgemeinen Kunden- oder Personenkreis angeboten wird.(Rn.48) (Rn.52)
3. Der Bezug von EU-Fördermitteln bedingt nicht zwangsläufig die Annahme eines land-und forstwirtschaftlichen Betriebes im Sinne des § 13 Abs. 1 EStG.(Rn.54)
Verfahrensgang
I. Die geänderten Einkommensteuerbescheide 2011, 2012, 2013, 2014 und 2015, jeweils vom 22.07.2016, in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.09.2019 werden aufgehoben.
II. Der Beklagte hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.

Tatbestand:
Die Kläger wenden sich gegen die Festsetzung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, die der Beklagte nach Durchschnittssätzen für die Streitjahre 2011 bis 2015 ermittelt hat.
Der im Hauptberuf bei der Firma … in L. beschäftigte Kläger bewirtschaftet seit dem Jahr 2001 eigene und gepachtete landwirtschaftliche Flächen (insgesamt 8,7688 Hektar) in A., B. und C. Er erhielt seither antragsgemäß EU-Förderprämien (EGFL-Direktzahlungen und Umverteilungsprämien). Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft wurden in den Einkommensteuererklärungen der Streitjahre nicht angegeben. Die Einkommensteuerbescheide erließ der Beklagte ohne wesentliche Änderungen wie folgt:
2011 am 29.08.2012,2012 am 04.09.2013,2013 am 04.12.2014,2014 am 15.10.2015,2015 am 27.07.2016.
Nachdem der Beklagte von den Prämienzahlungen Kenntnis erlangt hatte, teilte er dem Kläger mit (Schreiben vom 02.02.2016), die Auszahlung von Fördergeldern sei zwingend an das Bestehen eines aktiven oder verpachteten land- und forstwirtschaftlichen Betriebs gebunden. Angaben zu dem Betrieb habe der Kläger in seinen Steuererklärungen jedoch nicht gemacht. Mit Schreiben vom 03.06.2016 forderte der Beklagte den Kläger auf, seine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft der Veranlagungszeiträume 2011 bis 2014 zu erklären.
Der Beklagte ermittelte anhand der Angaben in den für die Streitjahre vom Kläger nachgereichten „Anlagen L“ landwirtschaftliche Einkünfte nach Durchschnittssätzen gemäß § 13 a EStG. Bei der Einkünfteermittlung legte er eine Fläche von 8,7688 Hektar zu Grunde, aus der multipliziert mit dem Betrag von 512 Euro ein Betrag von 4.490,00 Euro errechnet wurde. Nach Abzug der vom Kläger geleisteten jährlichen Pachtzahlungen (1.554,00 Euro) ordnete es den Betrag von 2.936,00 Euro jeweils zur Hälfte (1.468,00 Euro) dem Zeitraum 1. Juli bis 31. Dezember eines Jahres sowie 1. Januar bis 30. Juni des Folgejahres zu.
Für den Veranlagungszeitraum 2015 ermittelte der Beklagte die Einkünfte ausgehend von einem Grundbetrag je Hektar von 350 Euro (8,7688 Hektar x 350,00 Euro = 3.069,00 Euro, davon hälftiger Anteil: 1.535,00 Euro, dazu der hälftige Anteil aus 2014/2015: 1.468,00 Euro, in Summe: 3.003 Euro).
Der Beklagte legte die errechneten Beträge den jeweiligen Einkommensteuerveranlagungen der Kläger zu Grunde und änderte entsprechend die Einkommensteuerbescheide 2011 bis 2015 gemäß § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO.
Den Einspruch der Kläger vom 08.08.2016 gegen die am 22.07.2016 zur Post gegebenen Einkommensteuerbescheide für 2011 bis 2015 wies der Beklagte als unbegründet zurück.
Der Kläger vertrat im Einspruchsverfahren die Auffassung, eine land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit liege nicht vor, da keine Gewinnerzielungsabsicht gegeben sei. Allein die Erzeugung von Gras, Grassilage und Heu führe nicht dazu, dass von einer land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit ausgegangen werden könne. Auch bezüglich der bezogenen EU-Förderprämien könne nicht auf eine „land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit“ geschlossen werden. Die Wiesen- und Ackergrundstücke würden zur ausschließlichen Eigenversorgung der eigenen Tiere (drei Pferde, ein Pony) bewirtschaftet. Der ursprünglich von dem Vater des Klägers begründete landwirtschaftliche Betrieb mit Rinderhaltung sei circa 1999 mangels Gewinnerzielungsabsicht durch den Beklagten als einkommensteuerlich unbeachtliche „Liebhaberei“ unter Aberkennung der bis dahin aufgelaufenen Verluste eingestuft worden. Der Vater hätte krankheitsbedingt die Rinderzucht eingestellt. Seitdem würde nur für die Eigenversorgung der Pferde angebaut. Der landwirtschaftliche Betrieb des Vaters sei zum 31.12.1995 vom Kläger übernommen worden. Es würden weder Pferdeaufzucht noch Pferdeverkauf betrieben. Auch würden keine landwirtschaftlichen Produkte an Dritte verkauft.
Der Beklagte führte demgegenüber in der Einspruchsentscheidung vom 27.09.2019 aus, der Kläger habe land- und forstwirtschaftliche Flächen (Wiesen, Ackerland) genutzt und dies selbst im Rahmen seines Antrags auf EU-Prämienzahlung erklärt. Ihm sei auch die entsprechende Fruchtziehung zuzurechnen, weil er die Flächen nicht einem anderen überlassen habe, sondern selbst aktiv bewirtschafte, dies werde durch Agrarförderzahlungen belegt. Wie das erzeugte Gras oder Heu verwendet werde, sei unbeachtlich. Die seit Übernahme des Betriebs vom Vater (etwa 2001) beantragten EU-Fördermittel seien Betriebseinnahmen. Sofern die Pferde aus privaten Gründen gehalten würden, sei von einer Entnahme des selbst erzeugten Grases, der Grassilage oder der Heumengen für den Bedarf der Privatpferde auszugehen. Da auch eigene Grundstücke zum Betriebsvermögen gehören würden, könnten stille Reserven bei Verkauf, Veräußerung oder im Zeitpunkt der Betriebsaufgabe zu versteuern sein. Die Grundstücke seien nicht wertlos, da sie bewirtschaftet würden; der Kläger könne nicht mit Erfolg vortragen, dass er keine Gewinnerzielungsabsicht und keinen werthaltigen Betrieb habe.
Die Voraussetzungen einer Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen sei gegeben. Der Kläger sei für den Betrieb nicht buchführungspflichtig und der Betrieb überschreite nicht die in § 13 a EStG genannten Größenmerkmale. Der Kläger bewirtschafte die Flächen des Betriebs selbst. Wäre der land- und forstwirtschaftliche Betrieb mit Verlusten geführt worden, würde dies der Anwendung von § 13 a EStG nicht entgegenstehen. Es sei höchstrichterlich (IV R 137/84) geklärt, dass ein Landwirt, der den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen zu ermitteln habe, sich nicht auf das Vorliegen eines Liebhabereibetriebes berufen könne. Auf den Umstand, dass der Betrieb der Rinderzucht des Vaters als „Liebhabereibetrieb“ eingestuft worden sei, komme es nicht an. Eine Betriebsaufgabe sei auch nicht erklärt worden. Eine von § 13 a EStG abweichende Gewinnermittlung sei nicht möglich, da das Wahlrecht nach § 13 a Abs. 2 EStG nicht ausgeübt worden sei. Die in § 13 a Abs. 2 Satz 3 EStG normierte Antragsfrist (bis zur Abgabe der Steuererklärung jedoch spätestens zwölf Monate nach Ablauf des ersten Wirtschaftsjahres, auf das er sich beziehe) sei für sämtliche Streitjahre abgelaufen.
Die Kläger tragen zur Begründung ihrer am 29.10.2019 erhobenen Klage vor, auf den gepachteten Wiesengrundstücken sowie auf einem Ackergrundstück werde ausschließlich zur Eigenversorgung von drei Freizeitpferden und einem Pony Gras erzeugt. Der Ursprung der landwirtschaftlichen Betätigung sei die Rinderzucht gewesen, wie diese in größerer Ausprägung vom Vater des Klägers betrieben worden war und die aus Krankheitsgründen zum Ende des Jahres 1995 aufgegeben worden sei. Der Beklagte habe für diesen Betrieb die bis dahin aufgelaufenen Verluste aus Land- und Forstwirtschaft mit der Begründung aberkannt, dass es sich bei dem landwirtschaftlichen Betrieb um einen steuerlich unbeachtlichen Liebhabereibetrieb gehandelt habe.
Laut nachträglicher schriftlicher Protokollierung vom 26.03.1998 habe der Kläger die in Anlage 2 zu dem Vertrag vom 26.03.1988 aufgeführten Wirtschaftsgüter von seinem Vater übernommen und diese in den zum 01.01.1996 neu gegründeten Betrieb eingebracht. Das Gepräge des neuen Betriebs habe dem vormals bereits verlustbehafteten Betrieb in verkleinerter Form entsprochen. Der damals anteilig übernommene Viehbestand des Klägers sei zwischenzeitlich nicht mehr vorhanden. In der Folge sei der Beklagte auch für den Betrieb des Klägers zu der Einschätzung gekommen, dass es sich um einen landwirtschaftlichen Liebhabereibetrieb handle und in einer Bescheinigung vom 12.03.2008 ausgeführt, dass der Kläger keine Einnahmen aus Land- und Forstwirtschaft erziele.
Der Kläger betreibe seither Flächenbewirtschaftung ausschließlich zur Fütterung der Freizeitpferde. Er verwende das Gras und das Heu der hierfür hinzugepachteten Wiesen sowie die Erzeugnisse eines Ackergrundstücks für die Eigenversorgung der Tiere. Der Kläger betreibe keine Aufzucht und verkaufe auch keine Tiere. Auch sonst würden keine sonstigen landwirtschaftlichen Produkte an Dritte verkauft. Dementsprechend habe der Kläger in den Folgejahren sowie in den streitgegenständlichen Veranlagungszeiträumen keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärt.
Der Kläger habe EU-Förderprämien (EGFL-Direktzahlungen, Umverteilungsprämien) beantragt und habe in diesem Zusammenhang erklärt, dass er einen landwirtschaftlichen Nebenerwerbsbetrieb unterhalte. Die Kreisverwaltung X habe entsprechend für die Jahre 2011 bis 2015 fortlaufend Prämien und EU-Fördermittel bewilligt, die von der Bundeskasse an den Kläger ausbezahlt worden seien. Stelle man den Prämien die im Betrieb entstandenen Aufwendungen gegenüber, würden sich jeweils Verluste ergeben.
Die Struktur seines Betriebes habe sich bei in etwa gleichbleibenden Aufwendungen nicht derart gewandelt, dass ab dem VZ 2011 eine andere Bewertung angezeigt gewesen wäre.
Auch im Hinblick auf die Prämienzahlungen habe sich der Sachverhalt seit 2002 nicht wesentlich verändert. Soweit der Beklagte im Schreiben vom 18.11.2016 ausgeführt habe, die Bescheinigung des Liebhabereibetriebs mit Schreiben vom 12.03.2008 lasse „nicht erkennen, zu welchen Sachverhalt und/oder zu welcher Steuererklärung (Jahr) das Schreiben ergangen ist“, könne dem nicht gefolgt werden, da die Bescheinigung zum Erstellungszeitpunkt einen Gegenwartsbezug aufweise („wird bescheinigt“, „keine erzielt“) und absolut verstanden werden müsse („keine Einnahmen aus Land- und Forstwirtschaft“). Der Betrieb des Klägers habe sich aber seit dem Jahr 2008 nicht verändert.
Der Kläger habe sich aber aufgrund der klaren Positionierung des Beklagten auf eine Fortgeltung der Bescheinigung aus dem Jahr 2008 verlassen dürfen, solange keine wesentliche Änderung der Umstände derart eintrete, dass aus dem Liebhabereibetrieb ein gewinnbringender Betrieb entstünde. Die Bescheinigung sei zur Vorlage bei der Landwirtschaftlichen Alterskasse benötigt worden, es habe sich also nicht um eine (Allerwelts-)Bescheinigung gehandelt, sondern das Finanzamt sei sich der Bedeutung bewusst gewesen. Die Ehefrau des Klägers habe dem Beklagten im Schreiben vom 02.12.2016 mitgeteilt, die Bescheinigung solle vom Finanzamt an die Landwirtschaftliche Alterskasse zur Beurteilung der Versicherungspflicht übersendet werden. Damit habe außer Zweifel stehen müssen, dass eine Bewirtschaftung landwirtschaftlicher Flächen erfolge und es sich um einen Liebhabereibetrieb handle. Eine Aufforderung zur Abgabe einer entsprechenden Steuererklärung sei dem Kläger in der Folgezeit ebenfalls nicht übermittelt worden.
Vor diesem Hintergrund habe von dem Kläger auch nicht mehr erwartet werden können, dass er die nicht zu beachtenden Verluste jährlich erkläre.
Ebenso könne deshalb im Umkehrschluss angenommen werden, er hätte sein Antragsrecht gem. § 13 a Abs. 2 EStG nicht wahrgenommen und sei zwingend der Durchschnittssatzbesteuerung zu unterwerfen. Für die ertragsteuerliche Einordnung einer als Hobby betriebenen Pferdehaltung als Betrieb der Land- und Forstwirtschaft könne nicht auf die Kriterien der EU für die Auszahlung von Förderprämien zurückgegriffen werden. Die Zielrichtung der Agrarförderung sowie die damit verbundenen Tatbestandsvoraussetzungen ließen keine Rückschlüsse auf die steuerrechtliche Qualifikation einer Pferdehaltung mit angeschlossener Flächenbewirtschaftung zu Fütterungszwecken zu.
Zudem stehe die bloße Tatsache des Prämienbezugs – entgegen der Auffassung des Finanzamts – der Annahme eines Liebhabereibetriebs nicht entgegen, denn auch in einem Verlustbetrieb könnten Einnahmen erzielt werden. Maßgebliches Kriterium sei dabei, dass diese nicht dauerhaft die Aufwendungen übersteigen und zu einer positiven Totalgewinnprognose führen, der Verlustbetrieb also zu einem Gewinnbetrieb werde.
Die vom Beklagten vertretene Auffassung, die genutzten Grundstücke seien als Betriebsgrundstücke steuerlich verhaftet, werde durch das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 27.07.1986, IV R 137/84 widerlegt. Danach sei davon auszugehen, dass die Zuordnung eines Betriebs zur steuerlichen Liebhaberei nicht als Betriebsaufgabe mit der Folge zu sehen sei, dass die Wirtschaftsgüter des Betriebsvermögens als in das Privatvermögen überführt angesehen werden müssten.
Der Annahme des Finanzamts, bei der Bodenbewirtschaftung handele es sich um einen isolierten Betrieb zur Produktion von Heu- und Grassilage stehe entgegen, dass es sich bei Pferden um Weidetiere handele. Der geringste Aufwand entstehe demnach bei „unmittelbarem Verbrauch auf der Wiese“. Überschüssige Futtermittel seien für die Fütterung in Schlechtwetterphasen und für den Winter eingelagert worden.
Es habe zu keinem Zeitpunkt eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorgelegen. Eine solche setze voraus, dass sich der Kläger an eine unbestimmte Anzahl von Marktteilnehmern gewendet und seine Leistungsbereitschaft äußerlich zu erkennen gegeben habe. Allein das Erfüllen von Förderbedingungen stelle keine Leistungserbringung gegenüber einem anderen (hier: hoheitlich tätigen) Marktteilnehmer dar, dessen Interesse darauf gerichtet ist, losgelöst von allgemeinen marktwirtschaftlichen Gesetzmäßigkeiten einen nicht kommerziellen Lenkungszweck zu erreichen.
Da die Bewirtschaftung des Bodens ausschließlich zur Ernährung der Freizeitpferde erfolge und insoweit ein unabdingbarer innerer Zusammenhang bestehe – ohne die Pferde der Kläger die Flächen nicht bearbeiten würde – könnten kein betrieblicher Bereich „Bodenbewirtschaftung“ und ein privater Bereich „Pferdehaltung“ nebeneinander existieren. Würde man eine „Entnahme“ von Futtermitteln annehmen, würde dies einen unzulässigen Zirkelschluss darstellen.
Selbst professionell geführte Gestüte könnten kaum wirtschaftlich geführt werden. Die Finanzverwaltung führe selbst in EStR 15.3 aus, dass Pferdezuchtbetriebe exemplarisch seien für Liebhabereibetriebe.
Die Kläger beantragen,die geänderten Einkommensteuerbescheide 2011, 2012, 2013, 2014 und 2015, jeweils vom 22.07.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 27.09.2019, aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor: Die Durchschnittssatzgewinnermittlung gem. § 13 a EStG komme grundsätzlich nicht zum Tragen, solange kein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb vorliege, wenn die land- und forstwirtschaftliche Tätigkeit nachweislich ohne Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr ausgeübt werde. Die Besonderheit im hier zu entscheidenden Fall bestehe aber darin, dass eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliege, weil der Land- bzw. Forstwirt landwirtschaftliche Flächen aktiv bewirtschafte und daraus auch Zahlungsansprüche resultieren würden. Die Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr sei gegeben, wenn die landwirtschaftlichen Flächen zur Inanspruchnahme von Betriebsprämien bewirtschaftet würden. Um die Betriebsprämie beanspruchen zu können, müsse der Land- und Forstwirt über Zahlungsansprüche verfügen, deshalb würden diese Ansprüche die Grundlage für die Betriebsprämie und seiner zumindest seit diesem Zeitpunkt bestehenden Absicht zur Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr bilden. Rein rechnerisch würden diese EU-Prämien nur bei bestimmten Prämienarten in die Gewinnermittlung nach § 13 a EStG einbezogen, was der Tatsache einer „Durchschnittssatzbesteuerung“ geschuldet sei. Bei anderen Prämienarten wiederum seien diese mit Ansatz der Durchschnittssätze abgegolten.
Der Antrag nach § 13 a Abs. 2 EStG sei für vier aufeinanderfolgende Jahre bindend. Vorliegend sei nicht fortwährend für zusammenhängende Zeiträume eine Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 3 EStG abgegeben worden, da nach Betriebsübergabe (Vater auf Sohn) und eventuell auch schon zuvor (wegen dem laut Kläger vorliegenden „Liebhabereibetrieb“ des Vaters) keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erklärt worden seien. Dies gelte umso mehr, als der Betriebsnachfolger nach Aufforderung des Finanzamtes die Anlage „L“ für die streitbefangenen Zeiträume abgegeben habe, ohne einen Antrag auf Option nach § 13 a Abs. 2 EStG zu stellen. Folglich seien die landwirtschaftlichen Einkünfte deshalb zwingend nach § 13 a i. V. m. Abs. 3 EStG zu ermitteln. Eine Option zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder Abs. 3 EStG für die streitbefangenen Zeiträume 2011–2015 sei nicht möglich, da die Antragsfrist der hier streitbefangenen Veranlagungszeiträume für eine Option nach § 4 Abs. 1 oder Abs. 3 EStG gemäß § 13 a Abs. 2 EStG bereits überschritten gewesen sei. Eine gesetzliche Frist, wie hier der Fall, sei nicht verlängerungsfähig und stelle eine Ausschlussfrist dar. Eine Nachholung der Option außerhalb der Frist sei deshalb nicht möglich. Ein Land- und Forstwirt könne sich bei der Gewinnermittlung nach § 13 a EStG nicht auf das Vorliegen eines Liebhabereibetriebes berufen. Dies sei bereits in der am 27.09.2019 ergangenen Einspruchsentscheidung erläutert worden und sei in der Rechtsprechung und Fachliteratur geklärt.
Der Land- und Forstwirt könne in solchen Fällen nur über den rechtzeitig und wirksam gestellten Antrag nach § 13 a Abs. 2 EStG und die tatsächliche Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder Abs. 3 EStG den Nachweis von angefallenen Verlusten und fehlender Gewinnerzielungsabsicht für seinen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb, gegebenenfalls ab dem ersten Wirtschaftsjahr nach Wegfall der Durchschnittssatzbesteuerung, erbringen (BFH, Urteil vom 01.12.1988, BStBl. II 1989,34). Grundsätzlich bleibe festzustellen, dass auch, wenn der väterliche Betrieb als sog. „Liebhabereibetrieb“ eingestuft worden sei, dennoch nicht als „aufgegeben“ gelte, denn die Einstufung als „Liebhabereibetrieb“ führe nicht zur Betriebsausgabe. Beim Strukturwandel eines Betriebes vom Gewinnbetrieb zum Liebhabereibetrieb seien die in der betrieblichen Zeit angesammelten Reserven steuerverstrickt. Deshalb werde üblicherweise der Unterschied der betrieblichen Wirtschaftsgüter zwischen gemeinem Wert und Buchwert gesondert bzw. gesondert und einheitlich nach § 180 Abs. 2 AO festgestellt. Eine solche Feststellung liege dem Finanzamt nicht vor. Die Feststellung eines Liebhabereibetriebes könne sich jederzeit (auch unterjährig) ändern, nämlich dann, wenn sich die betriebliche Struktur wieder in die gewinnorientierte Richtung wandle. Der Kläger könne daher nicht mit Erfolg (nur) auf das angebliche Vorliegen eines Liebhabereibetriebes verweisen, denn die vom Vater des Klägers betriebene Rinderzucht sei, wie vom Kläger selbst dargelegt, bereits von diesem Ende 1995 aufgegeben worden.
Die geänderte Betätigung des jetzigen Betriebsinhabers (des Klägers) sei deshalb maßgebliches Kriterium für die Einschätzung, ob nach Aufgabe der Rinderzucht noch eine „Liebhaberei“ im steuerrechtlichen Sinne vorliege, dies wäre im Rahmen eines eventuell künftig gestellten, fristgerechten Antrages auf Gewinnermittlung nach § 4 Abs. 1 oder 3 EStG zu klären und nicht in den streitbefangenen Zeiträumen.
Entgegen dem Vortrag des Klägers sei in dem Schreiben vom 12.03.2008 nicht bescheinigt worden, dass es sich „aufgrund der bis zum damaligen Zeitpunkt erzielten anhaltenden Verluste um einen Liebhabereibetrieb handle...“ Aus dem vorgenannten Schreiben heiße es nur: „Hiermit wird Ihnen bescheinigt, dass Sie keine Einnahmen aus Land und Forstwirtschaft erzielen“. Die bereits im Einspruchsverfahren eingereichte, am 12.03.2008 vorgelegte, „Bescheinigung zur Vorlage“ sei ausweislich eines Eingangsstempels auf diesem Schreiben wohl zur Vorlage bei der LAK ... (Sozialversicherung der Landwirte) benötigt worden. Der Inhalt der Bescheinigung sei unklar und nicht aussagekräftig; so fehle z. B. der Zeitraum, für welchen die Aussage gelten solle; für künftige Zeiträume seien Aussagen über die Einnahmesituation aus tatsächlichen Gründen generell nicht möglich.
Vor allem sei fraglich, wie der dortige Unterzeichner „sicher gewusst habe“, dass der Kläger keine Einnahmen aus Land- und Forstwirtschaft erzielte. Der Kläger habe nach Aktenlage für den Bescheinigungszeitraum lediglich eine Arbeitnehmer-Einkommensteuererklärungen abgegeben, in welcher auch nur Lohneinkünfte erklärt worden seien. Deshalb liege die Vermutung nahe, dass dem Finanzbeamten, welcher als Sachbearbeiter der Arbeitnehmerstelle kaum vertiefte landwirtschaftsrechtliche Kenntnisse gehabt habe, schlicht mitgeteilt worden sei, dass neben den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit keine landwirtschaftlichen Einnahmen vorlägen. Aufgrund der nicht erklärten landwirtschaftlichen Einkünfte und einer eventuellen mündlichen Bestätigung habe der Bearbeiter des Finanzamtes wohl dann die genannte „Bescheinigung“ ausgestellt. Bis zum Beweis des Gegenteils sei nicht davon auszugehen, dass der unterzeichnende Beamte den landwirtschaftlichen Sachverhalt vertiefend hinterfragt habe (z. B. ob im Bestätigungszeitraum auch EU-Prämien an den Kläger entrichtet worden seien), weshalb in der Folge möglicherweise nicht die richtigen steuerrechtlichen Schlüsse gezogen worden seien.
Im Übrigen handle es sich bei diesem Schreiben nicht um eine verbindliche Auskunft, weshalb das Finanzamt an den Inhalt dieses Schreibens auch nicht gebunden sei und sich der Kläger keinesfalls auf eine Fortgeltung dessen Inhalts habe verlassen können, zumal für die Zukunft keine Einnahmeprognosen getroffen werden könnten und inhaltlich auch nicht getroffen worden seien. Der Kläger selbst weise auf den Gegenwartsbezug der Bescheinigung hin und dass wegen der sog. „Abschnittsbesteuerung“ (§ 2 Abs. 7 Satz 2 EStG) für jedes Kalenderjahr gesondert zu ermitteln und zu beurteilen sei. Deshalb sei nicht nachvollziehbar, wie der Kläger dennoch von einer „Fortgeltung der Bescheinigung“ ausgehe.
Soweit der Kläger darauf verweise, dass dies solange gelte, bis wesentliche Änderungen der Betriebsführung eintreten werden, verkenne er, dass er diese Umstände auch gegenüber dem Finanzamt anzeigen müsse, wenn diese eintreten. Der Beklagte halte es für nicht unerheblich und deshalb wesentlich, wenn ein landwirtschaftlicher Betrieb auf den Sohn übertragen, die ehemalige Rinderzucht eingestellt werde und EU-Prämien vom Betriebsübernehmer beantragt und bewilligt worden seien, was sowohl den zu beurteilenden Sachverhalt als auch deren rechtliche Beurteilung in der Folge wesentlich verändere. Der Kläger hätte sich diesbezüglich im Zeitpunkt dieser Änderungen steuerlich beraten lassen oder beim Finanzamt über die weitere Vorgehensweise in steuerlicher Hinsicht informieren müssen. Ein solches Verhalten sei nicht aktenkundig. Im Übrigen sei ein Steuerpflichtiger gehalten, von Gesetzes wegen seine Einkünfte zu erklären und im Rahmen seines Betriebes Strukturänderungen anzuzeigen; üblicherweise würde bereits im Zeitpunkt der Feststellung von „Liebhabereibetrieben“ seitens des Finanzamtes auf diesen Umstand aufmerksam gemacht. Der Kläger habe sich nicht darauf verlassen können, dass der Erhalt von EU-Prämien dem Finanzamt gemeldet werde (dies sei auch tatsächlich nicht der Fall), weshalb er sich nicht darauf berufen könne, vom Finanzamt nicht früher zur Abgabe von Steuererklärungen aufgefordert worden zu sein.
Soweit sich der Kläger auf eine Verordnung des Europäischen Parlaments und des Rates stütze, sei dies unbeachtlich, da für die Definition der landwirtschaftlichen Tätigkeit aus steuerrechtlicher Sicht ausschließlich § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG maßgebend sei. Ungeachtet dessen könne bezüglich des Merkmals „Liebhaberei“ auch nicht allein nur auf die Einnahmen eines Kalenderjahres abgestellt werden. Die „Qualifikation einer Pferdehaltung“ stehe hier nicht zur Debatte. Vorliegend stehe die landwirtschaftliche Urproduktion im Fokus, nämlich der Anbau von Pflanzen und Pflanzenteilen im Rahmen eines aktiven landwirtschaftlichen Betriebes. Der Kläger selbst gebe in seinem Einspruchsschreiben vom 08.08.2016 über seinen Steuerberater an:
„Krankheitsbedingt stellte der Vater seine Rinderzucht ein. Seitdem baut mein Mandant neben der Wiesennutzung auf einem gepachteten Ackergrundstück für die Eigenversorgung der privaten Pferde an. Er betreibt weder Aufzucht noch ein Verkauf der Pferde...“
Nach den Regeln des Steuerrechts gehörten „private Pferde“ (eingangs auch vereinfacht „Hobbypferde“ genannt) regelmäßig zum Privatvermögen, auch wenn sie auf Betriebsgrundstücken gehalten würden. Dies werde insbesondere durch die eigene Bezeichnung des Klägers als „private Pferde“ deutlich. Eine betriebliche Zuordnung, auch nicht im Rahmen von gewillkürtem Betriebsvermögen, sei deshalb unmöglich. Privat gehaltene Pferde dienten nicht der Betriebsführung und würden ausschließlich aus privaten Gründen gehalten. Wenn betrieblich erzeugtes Futter in den Privatbereich gelange (hier: Futter für Privatpferde), stelle dieser Vorgang nach steuerlichen Regeln stets eine Entnahme aus dem Betrieb dar. Dies gelte auch, wenn die Pferde ihr Futter direkt auf der Weide fressen würden, denn ausschlaggebend sei, dass hier eine Abgabe (Entnahme) aus dem Betrieb in den Privatbereich erfolge.
Der Kläger habe jährlich Zahlungen aus öffentlichen Mitteln („EU-Agrarförderungen“) erhalten. Die Auszahlung dieser antragsbedürftigen Fördergelder sei zwingend an das Bestehen eines aktiven land- und forstwirtschaftlichen Betriebes gebunden. Dies sei vom jeweiligen Antragsteller im Antrag auf „EU-Förderung“ auch verbindlich zu bestätigen. Da der Kläger vorliegend jährlich Prämien erhalte habe, sei davon auszugehen, dass dieser auch angegeben habe, seinen Betrieb aktiv zu bewirtschaften. Zu welchen Zwecken die Futtermittel verwendet worden seien, spiele bei den Einkünften aus land- und forstwirtschaftlicher Tätigkeit regelmäßig keine Rolle. Die landwirtschaftliche Tätigkeit, um welche es in dem Betrieb des Klägers gehe, bestehe aus der Erzeugung von Futtermitteln, welche in der Regel aus Gras, Grassilage oder Heu und Stroh bestehen würden; dazu müsse das Tatbestandsmerkmal „Einkünfte“ hinzukommen, welches hier in dem Bezug von Förderprämien bestehe, die vom Gesetz, der Rechtsprechung und der herrschenden Meinung unbestritten Betriebseinnahmen darstellen würden.
Die Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr sei gegeben. Sie erfordere eine Tätigkeit, die gegen Entgelt am Markt erbracht und für Dritte äußerlich erkennbar angeboten werde. An das Vorliegen des Merkmals seien keine hohen Anforderungen zu stellen. Eine aktive, tätige Teilnahme am Wirtschaftsverkehr sei nicht erforderlich. Es genüge, wenn der Steuerpflichtige durch sein Verhalten am Markt tätigen interessierten Unternehmen seine Bereitschaft zur Leistung zu erkennen gebe. Davon sei auszugehen, da die landwirtschaftlichen Flächen zur Inanspruchnahme von Betriebsprämien bewirtschaftet würden und damit in Zusammenhang stehende Zahlungsansprüche die Grundlage zur Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr bilden würden. Das zeige auch das Verhalten des Klägers; er habe die Betriebsprämien beantragt und hätte daraus Zahlungsansprüche, verknüpft mit der Gegenleistung, die Felder entsprechend den Anspruchsbedingungen der EU-Verordnung zu bewirtschaften. Dies allein reiche grundsätzlich für die geforderte „Außenwirkung“, dazu komme noch, dass darüber hinaus die Auszahlungen jährlich von der Bundesanstalt für Landwirtschaft und Ernährung im Internet auf der Startseite „EU-Agrarfonds“ mit vollem Namen und unter Angabe des Wohnortes für jedermann zugänglich veröffentlicht würden. Es sei auch nicht hinderlich, wenn die Tätigkeit nur einem einzigen Marktteilnehmer angeboten werde. Maßgeblich sei, ob die zu beurteilende Tätigkeit dem Bild einer unternehmerischen Marktteilhabe entspreche. Eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr könne auch vorliegen, wenn Leistungen nur Angehörigen gegenüber erbracht würden (BFH Urteil vom 28.06.2001, IV R 10/00). Der Kläger sei auch seit Jahren im Bundesanzeiger vom Bundesministerium der Justiz und für Verbraucherschutz in der jährlich herausgegebenen Liste der Bekanntmachungen als zugelassener und registrierter Futtermittelunternehmer eingetragen mit der Tätigkeitsbezeichnung „A“. Die Tätigkeitsbezeichnung „A“ beinhalte alle Tätigkeiten auf der Stufe der Futtermittelprimärproduktion einschließlich weiterer Tätigkeiten.
Wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstands wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsakte sowie auf die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 08.12.2022 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig und begründet.
I. Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO). Der Beklagte durfte die Veranlagungen der Jahre 2011 bis 2015 gemäß § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung – AO, nicht ändern. Die Änderung der Steuerbescheide ist nach dieser Vorschrift erlaubt, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen. Für die Streitjahre resultiert aus der Pferdehaltung mit Futtermittelproduktion keine höhere Steuer.
1. Der Kläger hat in den Streitjahren keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft (§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, § 13 Abs. 1 EStG) erzielt. Das Halten von Tieren führt nur dann zu Einkünften im Sinne des § 2 Abs. 1 EStG, wenn der Steuerpflichtige diese Tätigkeit selbständig, nachhaltig und mit Gewinnerzielungsabsicht ausübt sowie sich am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt. Eine solche Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr ist im Streitfall nicht gegeben.
2. Im Streitfall fehlt es an einer erwerbswirtschaftlichen Tierhaltung.
a) Steuerbare Einkünfte nach § 13 EStG setzen eine erwerbswirtschaftliche Tierhaltung voraus. Erst wenn eine solche Erwerbstätigkeit vorliegt, ist anhand der in § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG geregelten Vieheinheitengrenze die landwirtschaftliche von der gewerblichen Tierzucht und Tierhaltung abzugrenzen und ein Gewinn oder Verlust aus dieser Tätigkeit der entsprechenden Einkunftsart zuzuordnen. Die die jeweilige land- und forstwirtschaftliche Erwirtschaftungsart prägenden Merkmale des § 13 Abs. 1 und 2 EStG – hier Tierhaltung im Rahmen der Vieheinheitengrenzen – stehen nicht für sich und vermögen deshalb steuerbare Einkünfte nicht zu begründen (BFH, Urteil vom 08.05.2019, VI R 8/17, BFH/NV 2019, 1332 Rn. 19). Lediglich insoweit – also für die Bestimmung, ob Einkünfte aus Gewerbebetriebs vorliegen – ist das Verhältnis von gehaltenen Tieren und vorgehaltener Fläche konstitutiv (BFH, Urteil vom 08.05.2019, VI R 8/17, BFH/NV 2019, 1332, Rn. 20).
b) Der Senat geht entgegen der Auffassung des Beklagten davon aus, dass die Pferdehaltung und die Futtermittelproduktion nicht getrennt voneinander beurteilt werden können. Zu den Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft gehören auch die Einkünfte aus der Tierzucht und der – im Streitfall vorliegenden – Tierhaltung (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Sätze 2 und 3 EStG), sofern der Betrieb über eine hinreichende Futtergrundlage in Gestalt von landwirtschaftlichen Nutzflächen verfügt. Pferde gehören dabei zu den Tierarten, deren Haltung zur landwirtschaftlichen Nutzung zählt. Nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG i. V. m. § 51 Abs. 4 Satz 1 BewG und Anlagen 1 und 2 zu § 51 BewG wird die Haltung von Pferden der Landwirtschaft zugeordnet, solange die Vieheinheiten-Grenze gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG nicht überschritten wird und daher Einkünfte aus gewerblicher Tierhaltung anzunehmen wären. Das gilt grundsätzlich unabhängig von der Art der Pferde, dem Alter oder Ausbildungsstand der Tiere und der Art ihrer Veredelung. Die in Anlage 1 und Anlage 2 zu § 51 BewG genannten Tiere können auch dann der Landwirtschaft zugeordnet werden, wenn sie nicht zum Zwecke der Nahrungsmittelproduktion gehalten werden. Die Zuordnung zur landwirtschaftlichen Nutzung hängt bei der Pferdehaltung nur davon ab, ob die im Betrieb gehaltenen Tiere – gemessen am gesetzlichen Flächenschlüssel – eine ausreichende Futtergrundlage haben (BFH, Urteil vom 23.09.1988, III R 182/84, BStBl. II 1989, 111; BFH, Urteil vom 17.12.2008, IV R 34/06, BStBl. II 2009, 453; zur Auslegung vgl. BFH, Urteil vom 04.11.2021, VI R 26/19, Rn. 15). Der Kläger verfügt über eigene und gepachtete landwirtschaftliche Nutzflächen, mit der eine hinreichende Futtergrundlage für die von ihm gehaltenen Pferde erzeugt werden kann. Hierüber besteht zwischen den Beteiligten kein Streit. Die insoweit geltende Vieheinheiten-Grenze wird im Streitfall nicht überschritten. Die bewirtschaftete Fläche von rund 8,7 Hektar liegt unterhalb der Flächengrenze von 20 Hektar. Nach § 13 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 EStG liegt bei dieser Fläche die Zahlgrenze der Vieheinheiten bei zehn. Dieser Grenzwert ist im Falle des Klägers nicht überschritten, er hält insgesamt vier Pferde. Im Streitfall kann die Bodenbewirtschaftung nicht losgelöst von der Tierhaltung beurteilt werden. Die Pferdehaltung und die Bodenproduktion sind aufeinander abgestimmt. Es liegt ein organisatorisch und auch im Hinblick auf die in benachbarten Orten gelegenen Grundstücke einheitlicher landwirtschaftlicher Betrieb vor.
c) Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs führt die Haltung eigener Reitpferde zu privaten Zwecken nicht zu steuerbaren Einkünften. Dies gilt selbst dann, wenn aus der Reitpferdehaltung ein Fohlen hervorgeht (BFH, Urteil vom 08.05.2019, VI R 8/17, BFH/NV 2019, 1332, Rn. 20; Paul in Herrmann/Heuer/Raupach, § 13 EStG Rn. 76; Kube in Kirchhof, EStG, 21. Auflage 2022, § 13 Rn. 9). Eine solche Tätigkeit entspricht nicht dem Bild einer unternehmerischen Marktteilhabe, sondern dem einer steuerunerheblichen, der Privatsphäre zugehörigen Freizeitbeschäftigung.
(1) Das Finanzgericht Düsseldorf hielt es im Falle der privat motivierten Pferdehaltung für die Besteuerung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft für irrelevant, wenn es an einer erwerbswirtschaftlichen Tierhaltung fehle. Es bezog sich auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH vom 01.12.1988, IV R 72/87, BStBl. II 1989, 234 sowie vom 24.05.2007, IV B 41/06, BFH/NV 2007, 2049) nach der sich ein Landwirt, der den Gewinn aus Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen zu ermitteln habe, nicht auf das Vorliegen eines Liebhabereibetriebs berufen könne. Die Art und Weise der Gewinnermittlung habe Vorrang gegenüber der Frage, ob der Betrieb mit Gewinnerzielungsabsicht unterhalten werde. Dementsprechend entschied das Finanzgericht Düsseldorf (in dem im ersten Rechtsgang ergangenen Urteil), die Gewinnermittlung nach § 13 a EStG führe zum Ansatz von Einkünften, es sei weder einen Antrag auf Wechsel der Gewinnermittlungsmethode gestellt noch eine Aufgabe des Betriebs erklärt worden (FG Düsseldorf, Urteil vom 02.03.2016, 7 K 3227/15 E, Rn. 2; im zweiten Rechtsgang wurde der Klage stattgegeben). Der Bundesfinanzhof hob diese Entscheidung auf, da es entgegen der Auffassung der Vorinstanz nicht unerheblich sei, ob es an einer erwerbswirtschaftlichen Tätigkeit fehle (BFH, Urteil vom 08.05.2019, VI R 8/17, BFH/NV 2019, 1332, Rn. 20).
(2) Im Streitfall kommt es entgegen der Auffassung des Beklagten nicht darauf an, ob die Einkünfteermittlung für den Betrieb des Klägers nach Durchschnittssätzen (§ 13 a EStG) hätte erfolgen müssen und er für keinen der streitigen Zeiträume das Wahlrecht für eine von der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen abweichenden Gewinnermittlungsart ausgeübt hat. Dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 08.05.2019 lässt sich entnehmen, dass die Besteuerung nach Durchschnittssätzen das Fehlen einer dem Merkmal der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr entsprechenden erwerbswirtschaftlichen Tätigkeit gerade nicht ersetzen oder überlagern kann. Das Merkmal der Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr setzt eine erwerbswirtschaftliche Tätigkeit in dem Sinne voraus, dass der Steuerpflichtige eine Tätigkeit am Markt gegen Entgelt und für Dritte äußerlich erkennbar anbietet und die Tätigkeit nach außen hin in Erscheinung tritt und sich an eine – wenn auch begrenzte – Allgemeinheit wendet (vgl. BFH, Urteil vom 11.11.1993 XI R 48/91, BFH/NV 1994, 622). Erst danach kann die land- und forstwirtschaftliche Tierhaltung von der gewerblichen Tierhaltung abgegrenzt und der Gewinn oder Verlust aus der Tätigkeit ermittelt werden.
d) Wendet man diese Grundsätze auf den Streitfall an, hat der Kläger in den Streitjahren mangels Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr keine Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erzielt. Die Pferdehaltung war, davon gehen die Beteiligten übereinstimmend aus, nicht gegen Entgelt einem allgemeinen Kunden- oder Personenkreis angeboten worden. Anhaltspunkte dafür, dass die Pferdehaltung und die darauf abgestimmte Futterproduktion über eine reine Freizeitbeschäftigung hinausgehen könnte, liegen nicht vor.
Bei dem Betrieb des Klägers handelt es sich um einen typischen Liebhabereibetrieb, der nach Maßgabe der genannten Entscheidung des Bundesfinanzhofs nicht als landwirtschaftlicher Betrieb im Sinne von § 13 EStG eingeordnet werden kann. Allein das Schaffen einer Futtermittelgrundlage ist nicht maßgebend dafür, vom Vorliegen eines Betriebes im Sinne von § 13 Abs. 1 EStG auszugehen. Die Umstände des Falles sprechen vielmehr gegen eine unternehmerische Marktteilhabe. Der Kläger hält Pferde nebenberuflich und allein für eigene Zwecke. Dies hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung vom 08.12.2022 anschaulich erörtert. Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger über die Pferdehaltung als Freizeitbeschäftigung hinaus etwa Pferde züchten würde oder fremde Pferde im Rahmen einer Pensionspferdehaltung gegen Entgelt in seinen Betrieb aufnimmt, sind nicht gegeben.
Der Annahme, dass eine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr nicht vorliegt, steht nicht entgegen, dass der Kläger in den Streitjahren Fördermittel vereinnahmt hat. Die Entgegennahme von Fördermitteln stellt nach Auffassung des Senats keine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr dar, da hierin keine marktbezogene, unternehmerische Tätigkeit liegt (in diesem Sinne auch FG Nürnberg, Urteil vom 23.07.2008, 3 K 1229/2007, Rn. 28). Die Fördermittel sind nicht für eine vom Kläger am Markt angebotene Tätigkeit gezahlt worden, sondern knüpfen an das Bestehen eines landwirtschaftlichen Betriebs an; hiermit wird jedoch gerade nicht determiniert, dass auch eine erwerbswirtschaftliche Betätigung im steuerlichen Sinne vorliegt. Die Zahlungen, die der Kläger aus dem „Europäischen Garantiefonds für die Landwirtschaft“ (EGFL) erhalten hat, sind Direktzahlungen an Landwirte (siehe dazu Retemeyer/Möller in: Adick/Bülte, Fiskalstrafrecht, 2. Aufl. 2019, 1. Ziele und Instrumente, Rn. 150). Landwirtschaftliche Betriebe können mit einer von der Produktion unabhängigen Zahlung unterstützt werden.
Die vom Kläger bezogene Greeningprämie und die Umverteilungsprämie (Artikel 21 Abs. 1 Buchst. a in Verbindung mit Artikel 32 Abs. 1 Satz 1, Artikel 41 Abs. 1 und Abs. 3, Artikel 43 Abs. 1 und Artikel 50 Abs. 1 der Verordnung (EU) Nr. 1307/2013) kann als Basisprämienregelung von Betriebsinhabern in Anspruch genommen werden, die Zahlungsansprüche im Rahmen der Verordnung erhalten haben. Betriebsinhaber, die Anspruch auf eine Zahlung im Rahmen der Basisprämienregelung haben, können eine jährliche Prämie erhalten („Umverteilungsprämie“). Gemäß Artikel 43 Abs. 1 der Verordnung besteht ein Anspruch auf die Zahlung für den Klima- und Umweltschutz förderliche Landbewirtschaftungsmethoden („Greeningprämie“) für Betriebsinhaber, die Anrecht auf eine Zahlung im Rahmen der Basisprämienregelung haben. Danach ist davon auszugehen, dass ein Betrieb im Sinne von Artikel 4 der Verordnung 1307/2013 (Amtsblatt der Europäischen Union vom 20.12.2013, L 347/619) vorliegt. Anhaltspunkte dafür, dass der Kläger eine wie auch immer geartete Absatztätigkeit entfaltet hat, sind nicht gegeben.
Für eine erwerbswirtschaftliche Tätigkeit spricht auch nicht die Eintragung als „Futterproduzent“. Der Kläger hat hierzu glaubhaft in der mündlichen Verhandlung erklärt, den Grund der Eintragung nicht zu kennen. Es ist im Übrigen auch nicht streitig, dass der Kläger Futtermittel herstellt, entscheidend ist jedoch aus Sicht des Senats, dass und ob er die Futtermittel im Rahmen einer erwerbswirtschaftlichen Betätigung vermarket. Dies ist jedoch nicht ersichtlich.
Auch aus dem Einwand des Beklagten, die Futterproduktion stelle eine Entnahme dar, die bei der Einkünfteermittlung berücksichtigt werden müsse, kann nichts Gegenteiliges hergeleitet werden. Bei dem Betrieb des Klägers können die Pferdehaltung und die Futtermittelproduktion nicht getrennt werden, es ist von einem einheitlichen Betrieb auszugehen. Eine Entnahme hätte eine privat veranlasste Wertabgabe erfordert. Verfüttert der Kläger das von ihm selbst produzierte Heu und Gras ausschließlich an seine Pferde, liegt eine Verwendung innerhalb eines Betriebes vor.
3. Selbst wenn mit dem Erhalt der Prämienzahlungen eine erwerbswirtschaftliche Tätigkeit des Klägers unterstellt würde, wäre bei einer Totalgewinnprognose die Annahme eines Liebhabereibetriebs gerechtfertigt.
a) Ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb setzt eine selbstständige nachhaltige Betätigung voraus, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird (BFH, Beschluss vom 25.06.1984 GrS 4/82, BStBl. II 1984, 751). Die Absicht der Gewinnerzielung zeigt sich in dem Bestreben, während des Bestehens des Betriebs, von seiner Gründung bis zu seiner Veräußerung, Aufgabe oder Liquidation, aufs Ganze gesehen einen steuerlichen Gewinn zu erzielen. Ob der Steuerpflichtige eine derartige Absicht hatte, lässt sich als innere Tatsache nicht anhand seiner Erklärungen, sondern nur aufgrund äußerer Umstände feststellen. Hierfür ist insbesondere von Bedeutung, ob der Betrieb bei objektiver Betrachtung nach seiner Art, der Gestaltung der Betriebsführung und den gegebenen Ertragsaussichten einen „Totalgewinn“ in dem beschriebenen Umfang zwischen Betriebsgründung und Betriebsbeendigung erwarten lässt (BFH, Urteil vom 24.08.2000, IV R 46/99, BStBl. II 2000, 674). Ist für die Dauer einer Tätigkeit kein bestimmter Zeitraum festgelegt, kann für die Errechnung eines Totalgewinns nur darauf abgestellt werden, ob sich nach den Absichten des Steuerpflichtigen in absehbarer Zeit ein Überschuss des Betriebsvermögens ergibt. Im Streitfall ist auf einen 30-jährigen Prognosezeitraum (1999 bis 2028) abzustellen.
b) Maßgebend für die Bestimmung des Totalgewinns sind zunächst nicht die nach betriebswirtschaftlichen Gesichtspunkten ermittelten Periodenergebnisse, sondern allein der steuerliche Gewinn. Im Bereich der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft kann der steuerliche Gewinn nach typisierten Durchschnittssätzen zu ermitteln sein. Ergeben sich dabei Verluste, so ist auch dieser nach steuerlichen Grundsätzen ermittelte Gewinn der Totalgewinnprognose zu Grunde zu legen. Andauernde Verluste können auch bei der Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen zur Annahme einer Liebhaberei führen. Das im Rahmen der Einkünfteermittlung nach § 13 EStG bestehende Antragsrecht nach § 13 a Abs. 2 EStG eröffnet dem Steuerpflichtigen jedoch die Möglichkeit, sich gegenüber der gesetzlich gebotenen Gewinnermittlung nach Durchschnittssätzen auf tatsächlich erzielte Verluste berufen zu können. Hat die Einkünfteermittlung eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft nach Durchschnittssätzen zu erfolgen und ergibt sich dabei ein Gewinn, kann der Steuerpflichtige nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs nicht geltend machen, sein Betrieb sei ein einkommensteuerlich nicht relevanter landwirtschaftlicher Liebhabereibetrieb, solange er die Verluste nicht nachweist (BFH, Urteil vom 24.07.1986, IV R 137/84, BStBl. II 1986, 808; BFH, Urteil vom 01.12.1988, IV R 72/87, BStBl. II 1989, 234; vgl. Finanzgericht Baden-Württemberg, Urteil vom 09.02.2018, 13 K 3773/16, EFG 2019, 605 Rn. 67).
c) Im Falle des Klägers kann der Nachweis dauerhaft defizitärer Betriebsergebnisse über den Prognosezeitraum von 30 Jahren hinweg erbracht werden.
Die Kläger haben die Einnahmen und Ausgaben über den Zeitraum 2010 bis 2016 zusammengefasst, aus denen der Senat folgende Betriebsergebnisse der Streitjahre errechnen konnte:
Nach den vom Kläger vorgelegten Unterlagen übersteigen die jährlichen Kosten die (allein durch Fördermittel) entstehenden Einnahmen. Die vom Kläger aufgezeigten Kostenpositionen, insbesondere die Pachtzahlungen und die Kosten für landwirtschaftliche Zugmaschinen, erscheinen nicht übersetzt und sind im Kontext einer privaten Pferdehaltung inhaltlich nachzuvollziehen. In den Ausgaben nicht berücksichtigt sind Kosten für Tierarzt, Hufpflege, Steuerberatungskosten sowie für Wasser und Strom und sonstige Energiekosten. Es zeigt sich, dass die Tätigkeit auch bei Bezug von Prämienzahlungen jährlich defizitär ist und über einen gedachten, für die Totalgewinnprognose maßgebenden Zeitraum von 30 Jahren ein Gesamtverlust von 20.000 Euro bis 30.000 Euro entstehen würde. Der Betrieb des Klägers lässt bei der gebotenen objektiven Betrachtung und den Ertragsaussichten einen Totalgewinn nicht erwarten. Dabei hat der Senat auch erwogen, dass die dem Kläger gehörenden Flächen von 2.200 und 1.155 Quadratmetern, die er als „Hofstelle“ bezeichnet, sowie eine Ackerfläche von 2.930 Quadratmetern bei einer (gedachten) Veräußerung einen Totalverlust nicht ausgleichen würden. In der mündlichen Verhandlung wurde hierzu erörtert, dass der Veräußerungspreis pro Quadratmeter mindestens 1,50 Euro betragen würde. Setzt man als Veräußerungspreis 4,00 Euro an, würde daraus für die Ackerfläche ein Erlös von rund 12.000 Euro resultieren. Dies würde den Totalverlust nicht ausgleichen. Hinsichtlich der sonst genutzten Grundstücksflächen lässt sich eine Zuordnung zu einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Klägers nicht vornehmen, der Senat geht nach den Schilderungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung davon aus, dass es sich bei der Hofstelle um privat genutzte Bereiche des ehemals vom Vater des Klägers genutzten landwirtschaftlichen Gebäudes handelt. Es ist nicht ersichtlich, dass und wie weit die Veräußerung dieses Anwesens den zu erwartenden Verlust aus der Pferdehaltung abmildern oder kompensieren würde.
IV. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 13 a EStG
§ 13 EStG
§ 51 BewG
§ 13 Abs. 1 EStG
§ 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 13 a Abs. 2 EStG
§ 13 a Abs. 2 Satz 3 EStG
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 13 a i. V. m. Abs. 3 EStG
§ 4 Abs. 1 oder Abs. 3 EStG
§ 180 Abs. 2 AO
§ 4 Abs. 1 oder 3 EStG
§ 2 Abs. 7 Satz 2 EStG
§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung
§ 2 Abs. 1 EStG
§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 13 Abs. 1 und 2 EStG
§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 4 EStG
§ 51 Abs. 4 Satz 1 BewG
§ 13 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2019, 1332
BFH/NV 2007, 2049
BFH/NV 1994, 622
EFG 2019, 605
VI B 2/23
IV R 137/84
IV R 10/00
VI R 8/17
III R 182/84
IV R 34/06
VI R 26/19
IV R 72/87
IV B 41/06
7 K 3227/15
93 XI R 48/91
3 K 1229/20
84 GrS 4/82
IV R 46/99
13 K 3773/16
00 Euro bis 30.00