Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2013-10-17, Aktenzeichen 3 V 2781/13

Tenor:
Der Antrag wird abgelehnt.
Die Antragstellerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
1
Streitig ist, ob in 2008 eine Teilwertabschreibung auf ein dem Umlaufvermögen zugeordnetes Grundstück anzuerkennen ist und ob eine Teilwertzuschreibung auf Fremdwährungsdarlehen bei der Ermittlung des Teilwerts des Grundstücks zu berücksichtigen ist.
2
Die Antragstellerin ist eine im Jahr 19... gegründete Gesellschaft mit beschränkter Haftung (GmbH). Am Stammkapital von 25.000 EUR sind die beiden einzelvertretungsberechtigten Geschäftsführer, die G 1 und G 2, jeweils zur Hälfte beteiligt. Gegenstand des Unternehmens ist der Erwerb von Eigentumswohnungen, Häusern und Grundstücken, deren Bebauung und/oder Verwertung.
3
Am ... 2004 erwarb die Antragstellerin in einem Zwangsversteigerungsverfahren das bebaute Grundstück ... Straße ... in ... für 727.000 EUR. In einem vom Amtsgericht ... im Rahmen des Zwangsversteigerungsverfahrens in Auftrag gegebenen Sachverständigengutachten war der Verkehrswert des Grundstücks auf den Stichtag 2. Februar 2004 auf 1.034.000 EUR ermittelt worden. Wegen der Einzelheiten wird auf das Gutachten der Sachverständigen SV 1 vom 5. April 2004 (RB-Akte Bl. 73-123) verwiesen. In der öffentlichen Bekanntmachung des Zwangsversteigerungstermins wurde dieser Wert als Verkehrswert angegeben (Rb-Akte Bl. 71 f). Nach Erwerb fielen für den Umbau und die Fertigstellung des 2. Obergeschosses sowie des 1. und 2. Dachgeschosses weitere Herstellungskosten in Höhe von 180.401 EUR netto an (Bp-HA, Bl. 67). Die Anschaffungs- und Herstellungskosten für das Objekt betrugen insgesamt 942.133 EUR. Das Gebäude ist seit dem Erwerb vermietet. Mit Ausnahme des Jahres 2005 wurden nach Abzug der Bewirtschaftungskosten (Roh-) Einkünfte zwischen 63.933 EUR und 76.411 EUR erwirtschaftet. Wegen der Einzelheiten wird auf die Zusammenstellung des Antragsgegners (des Finanzamts --FA--) verwiesen (FG-Akte 3 V 2359/11, Bl. 51).
4
Ausweislich einer unter dem 3. November 2004 gefertigten Aktennotiz (FG Akte 3 V 2359/11, Seite 60) schätzte der Geschäftsführer der Klägerin die Vermarktungschancen des Grundstücks dahingehend ein, dass „nach dem derzeitigen Zustand … sich aus fachmännischer Sicht ein Verkaufserlös von 650.000 EUR bis 680.000 EUR (ergibt). Es dürften notwendige Investitionen anstehen in einer Größenordnung von 200.000 EUR - 250.000 EUR. … Erste Vermietungsversuche zeigten, für den gewerblichen Bereich die nach mündlicher Zusage der Interessenten zwischen 2.500 EUR und 3.200 EUR/pro Monat als Vermietungserlös zu erwarten wäre.“ In einer weiteren Aktennotiz vom 25. Februar 2006 legt der Geschäftsführer der Klägerin dar, dass sich anlässlich der Fertigstellung der Umbaumaßnahmen „folgende neue Bewertungsstruktur für diese Liegenschaft“ ergebe. Danach könne der für die Gewerbeeinheit „geforderte Mietpreis von kalt 5.800 EUR für den Mieter M 1 als überhöht angesehen werden. … Die für die Wohnung und Büroräume in der ... Straße ... vereinbarte Kaltmiete seien dem Mieter offensichtlich zu hoch. … Wir müssen davon ausgehen, dass die Rendite des Anwesens weiter nach unten gerichtet ist. ... Bereits mündlich geführte Kaufangebote für das Objekt bewerten sich heute, bei 800.000 EUR (nach Umbau) mit weiter abnehmender Tendenz.“ Am 23. Mai 2006 lehnte die Antragstellerin ein Verkaufsangebot zu 800.000 EUR ab (FG-Akte Bl. 67). Intensive Veräußerungsbemühungen der Antragstellerin im Hinblick auf das Grundstück in den Jahren 2006 bis 2008 sind weder vorgetragen noch aus den Akten ersichtlich.
5
In den jeweiligen Jahresabschlüssen war das Grundstück unter den „fertigen Erzeugnissen und Waren“ mit folgenden Werten aufgeführt:
6
Jahresabschluss zum EUR 31.12.2004 754.302,27 31.12.2005 848.218,20 31.12.2006 848.218,20 31.12.2007 848.218,20 31.12.2008 730.000,00 31.12.2009 730.000,00 31.12.2010 730.000,00 31.12.2011 854.474,00 31.12.2012 854.474,00
Jahresabschluss zum
EUR
31.12.2004
754.302,27
31.12.2005
848.218,20
31.12.2006
31.12.2007
31.12.2008
730.000,00
31.12.2009
31.12.2010
31.12.2011
854.474,00
31.12.2012
7
In dem am 23. Oktober 2006 erstellten und am 7. November 2006 beim FA eingereichten Jahresabschluss zum 31. Dezember 2005 bewertete die Antragstellerin das Grundstück nicht mit den Anschaffungs- und Herstellungskosten, sondern dem niedrigeren Teilwert. In dem Kontennachweis zur G. u. V. wurde dies dahingehend dargestellt, dass unter den „Aufwendungen für Roh-, Hilfs- und Betriebsstoffe und für bezogene Waren“ neben den Bewirtschaftungskosten der einzelnen Objekte ein als „... Straße ...“ bezeichneter Aufwandsposten in Höhe von 93.915,93 EUR eingestellt wurde. Weitere Erläuterungen hierzu gab es nicht. Die in dem Kontennachweis ausgewiesenen „Abschreibungen auf Umlaufvermögen“ beliefen sich auf 0,00 EUR. Das FA erließ am 6. Dezember 2006 den Körperschaftssteuerbescheid 2005 entsprechend der eingereichten Körperschaftsteuererklärung.
8
Im Jahr 2008 wurde ausweislich des Kontos „Abschreibung Vermögensgegenstände UV“ eine (weitere) Teilwertabschreibung in Höhe von 118.218,20 EUR vorgenommen.
9
Im Rahmen einer in den Jahren 2009 und 2010 für die Veranlagungszeiträume 2003 bis 2005 durchgeführten Betriebsprüfung legte die Antragstellerin zur Begründung der Teilwertabschreibung eine am 12. Juli 2010 erstellte dreiseitige Wertindikation der Sachverständigen S V 2 vor, in der „das marktwertbestimmende Bewertungsverfahren ohne Erläuterungen und Begründungen dargestellt“ und auf den 31.12.2005 für das Grundstück ein Ertragswert von 915.000 EUR ermittelt wurde (FG-Akte Bl 64 ff).
10
Der Prüfer und ihm folgend das FA erkannten den im Jahr 2005 angesetzten Teilwert nicht an, da dieser nicht konkret nachgewiesen worden sei. Am 4. November 2010 erließ das FA auf der Grundlage des § 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung (AO) einen Körperschaftsteueränderungsbescheid 2005 sowie einen nach § 10d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. § 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes (KStG) geänderten Verlustfeststellungsbescheid auf den 31. Dezember 2005. Diese Bescheide sind bestandskräftig geworden, nachdem gegen die Einspruchsentscheidung vom 21. Dezember 2012 keine Klage erhoben worden ist.
11
Ausgehend hiervon ergingen die entsprechenden Folgebescheide für die Veranlagungszeiträume 2006 bis 2008. Im Rahmen der Änderung der Körperschaftsteuerveranlagung 2008 nach § 164 Abs. 2 AO wurde außerdem die im Jahresabschluss zum 31. Dezember 2008 ausgewiesene Teilwertabschreibung in Höhe von 118.218 EUR aufgrund der Feststellungen der Betriebsprüfung nicht anerkannt. Mit nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Körperschaftsteueränderungsbescheiden 2007 und 2008, jeweils vom 11. November 2010, wurde (erstmals) Körperschaftsteuer in Höhe von 14.864 EUR (2007) und 13.155 EUR (2008) festgesetzt.
12
In der am 25. Oktober 2010 beim FA eingereichten Körperschaftsteuererklärung 2009 gab die Antragstellerin in Zeile 81 an, dass kein Verlustrücktrag des steuerlichen Verlust 2009 in Höhe von 25.213 EUR auf das Einkommen 2008 durchgeführt werden soll. Am 5. November ergingen der Körperschaftsteuerbescheid 2009 und der Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer, in dem der verbleibende Verlustvortrag zum 31. Dezember 2009 auf 25.213 EUR festgestellt wurde. Beide Bescheide wurden bestandskräftig.
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Mit Schreiben vom 24. November 2010 lehnte das FA die Aussetzung der Vollziehung der Körperschaftsteueränderungsbescheide 2007 und 2008 ab. Die hiergegen eingelegten Einsprüche wurden mit Einspruchsentscheidung vom 16. Juni 2011 als unbegründet zurückgewiesen. Die in 2005 und 2008 vorgenommenen Teilwertabschreibungen auf das Grundstück seien mangels des Nachweises einer dauernden Wertminderung dieses Objektes durch die Antragstellerin steuerlich nicht zu berücksichtigen. Die objektiven Grundlagen für die Berechnung des behaupteten möglichen Veräußerungserlöses bzw. des in der Wertindikation ermittelten Marktwertes seien nicht konkret benannt oder erläutert. Es könne daher nicht beurteilt werden, inwieweit der Ausgangswert für die zur Ermittlung des Teilwerts seitens der Antragstellerin angewandte retrograde Methode zutreffend oder wahrscheinlich sei. Bei Grundstücken stimmten die Teilwerte regelmäßig mit den Wiederbeschaffungskosten und somit mit den Preisen überein, die als Ver-äußerungspreise verlangt und erzielt werden. Insbesondere sei nicht nachvollziehbar, warum der Wert des Objektes, das laut veröffentlichter Zwangsversteigerungsankündigung in 2004 einen Verkehrswert von 1.034.000 EUR gehabt habe und für lediglich 727.000 EUR ersteigert worden sei, unter die Anschaffungskosten und Herstellungskosten für den Dachgeschossausbau gesunken sei. Auch hätten Währungsverluste aus dem zur Finanzierung des Objektes aufgenommenen CHF-Darlehen keinen Einfluss auf den Teilwert, da das Darlehen einen eigenen Bilanzposten darstelle, der gesondert zu bewerten sei.
14
Am 1. Juli 2011 beantragte die Antragstellerin Aussetzung der Vollziehung der Körperschaftsteuer 2007 und 2008 beim Gericht. Dieser Antrag wurde mit Beschluss vom 9. September 2011 (3 V 2359/11) abgelehnt.
15
Daraufhin beantragte die Antragstellerin im Rahmen der Veranlagung 2008 die Bildung eines Investitionsabzugsbetrags nach § 7g EStG in Höhe von 154.000 EUR anzuerkennen und den durch diese Bildung entstehenden Verlust auf das Jahr 2007 zurück zu tragen. Der Antragsgegner kam dem mit Körperschaftsteueränderungsbescheiden für die Jahre 2007 und 2008, jeweils vom 13. Januar 2012, nach. Da die angeblich beabsichtigte Investition jedoch nicht erfolgte, wurden die Körperschaftsteuerbescheide 2007 und 2008 am 6. Juli 2012 wieder geändert. Der begehrte Investitionsabzugsbetrag wurde steuerlich nicht mehr berücksichtigt; dementsprechend entfiel der Verlustrücktrag auf das Jahr 2007. Der Körperschaftsteuerbescheid 2008 wurde aufgrund eines Verlustrücktrags aus dem Jahr 2009 nochmals am 18. Oktober 2012 geändert.
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Die Antragstellerin beantragte wiederum die Aussetzung der Vollziehung dieser Bescheide. Sie trug -wie bereits zuvor- vor, dass die Teilwertabschreibung zu berücksichtigen sei. Bei Wirtschaftsgütern des Vorratsvermögens entspreche der Teilwert grundsätzlich den Wiederbeschaffungskosten. Ein im Vergleich zu den Wiederbeschaffungskosten niedrigerer Teilwert könne sich jedoch ergeben, wenn der voraussichtliche künftige Veräußerungserlös die Selbstkosten und einen im Betrieb üblichen Unternehmergewinn nicht mehr decke. Bei zum Verkauf bestimmten Wirtschaftsgütern sei von Gleichwertigkeit der progressiven und retrograden Methode zur Bestimmung des Reproduktionswerts auszugehen, solange die kalkulatorischen Verkaufspreise erzielbar seien. Wenn dies nicht der Fall sei, sei der Teilwert aus den erwarteten gesunkenen Verkaufspreisen abzuleiten. Der gesetzliche Teilwertbegriff eröffne über die dem gedachten Erwerber zugestandenen betriebswirtschaftlichen Überlegungen die Möglichkeit, u.a. künftige Aufwendungen vorwegzunehmen. Hieraus folge zwingend, dass das Kursrisiko, das sich aus der gewählten Finanzierung über Fremdwährungsdarlehen ergebe, und auch die künftigen für das Darlehen zu zahlenden Zinsen hinreichend zu berücksichtigen seien. Die Rechtsauffassung des FA erfordere einen voraussichtlichen künftigen Veräußerungserlös von 1.415.192,49 EUR, der jedoch entsprechend den Marktverhältnissen nicht erzielbar sei. Die Wertindikation zur Ermittlung des Marktwertes und das Angebot vom 19. Mai 2006 erbrächten den vollen Beweis dafür, dass der Teilwert des Objektes unter den Anschaffungs- oder Herstellungskosten liege. Die Beweiskraft dieser Urkunden ergebe sich aus § 415 der Zivilprozessordnung (ZPO).
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Darüber hinaus habe das Finanzamt bei der erstmaligen Veranlagung zur Körperschaftsteuer 2008 eine Billigkeitsentscheidung getroffen, indem es die Teilwertabschreibung ohne weitere Prüfung anerkannt habe. Diese Billigkeitsentscheidung könne nicht widerrufen werden.
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Zudem sei zu berücksichtigen, dass der Teilwert des Fremdwährungsdarlehens für den Erwerb der ... Straße ... in ... um 296.499,50 DM höher sei. Diese Erhöhung des Refinanzierungsdarlehens sei bei der Ermittlung des Teilwerts des Gebäudes zu berücksichtigen.
19
Die Antragstellerin beantragt,
20
die Vollziehung der Körperschaftsteueränderungsbescheide 2007 vom 6. Juli 2012 und 2008 vom 18. Oktober 2012 auszusetzen.
21
Der Antragsgegner beantragt,
22
den Antrag abzulehnen.
23
Mit der Anerkennung der Teilwertabschreibung bei der erstmaligen Veranlagung zur Körperschaftsteuer 2008 sei keine Billigkeitsmaßnahme erfolgt. Eine solche sei auch nicht beantragt gewesen. Vielmehr habe die Veranlagungsstelle -aufgrund der laufenden Betriebsprüfung- die Veranlagung aufgrund der eingereichten Steuererklärung vorgenommen und den Fall erst nach Vorliegen des Prüfungsberichts abschließend bearbeiten wollen.
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Nach dem im Zwangsversteigerungsverfahren erstellten Verkehrswertgutachten habe der auf den Stichtag 2. Februar 2004 ermittelte Wert des Grundstücks bei 1.034.000 EUR gelegen. Dabei sei zu berücksichtigen, dass das 2. Obergeschoss und das Dachgeschoss zu diesem Zeitpunkt noch ein unvollendeter Rohbau gewesen sei und von der Antragstellerin für 180.401 EUR ausgebaut worden sei. Bei Anschaffungs- und Herstellungskosten von 942.133 EUR sei kein Raum für eine Teilwertabschreibung.
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Auch die Antragstellerin gehe zum 31. Dezember 2008 von einem vermutlich erzielbaren Veräußerungspreis von 1.100.000 EUR aus. Hiervon sei, selbst für den Fall, dass die retrograde Methode angewendet werden könne, weder auf den 31. Dezember 2007 noch auf den 31. Dezember 2008 der Kursverlust aus dem CHF-Darlehen in Abzug zu bringen. Das 2005 bei der Sparkasse aufgenommene CHF-Darlehen ... sei in 2007 mit einem Kursgewinn von 34.585,02 EUR abgelöst worden. Bis zu diesem Zeitpunkt sei kein Kursverlust entstanden. Erst aus einem in 2008 wieder in CHF aufgenommenen Darlehen seien zum 31. Dezember 2008 Kursverluste zu erwarten gewesen, die jedoch nicht mit dem Kauf des Grundstücks in Zusammenhang gebracht werden könnten und deshalb keinen Einfluss auf den Teilwert des Grundstücks haben könnten. Ein solcher Kursverlust schlage sich auf das Wirtschaftsgut „Darlehen“ nieder und könne nicht gleichzeitig auf den Teilwert der Wirtschaftsgüter Einfluss haben, die mit einem solchen Darlehen angeschafft würden. Andernfalls würde sich eine Doppelberücksichtigung ergeben.
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Im Hinblick auf die Auswirkungen des künftigen Zinsaufwands auf die Berechnung des Teilwerts nach der retrograden Methode sei zu berücksichtigen, dass mit dem Grundstück zwischenzeitlich nicht unerhebliche Mieteinkünfte erzielt worden seien und der Zinsaufwand auch wegen der Erzielung dieser Einkünfte angefallen sei. Ein nach der retrograden Methode ermittelter Teilwert zum 31. Dezember 2008 würde daher auch über den Anschaffungs-/Herstellungskosten in Höhe von 942.133 EUR liegen.
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Der Ansatz eines niedrigeren Teilwerts sei daher unrichtig und vom Finanzamt erfolgswirksam zu berichtigen.
28
Auch die Anerkennung eines höheren Teilwertes des Fremdwährungsdarlehen komme nicht in Betracht. Die Antragstellerin habe mit der Sparkasse ... einen Rahmenvertrag über Fremdwährungskredite abgeschlossen, der bis zum 30.10.2029 befristet sei. Aus diesem Rahmenvertrag folge, dass für die Bewertung eines Fremdwährungskredites nicht die einzelne Tranche maßgeblich sei, sondern die Gesamtlaufzeit des Kredites. Zudem habe die Antragstellerin in der Bilanz zum 31.12.2008 den Kredit mit seinen Anschaffungskosten bewertet. Eine Teilwertzuschreibung stelle eine unzulässige Bilanzänderung dar. II.
Auch die Anerkennung eines höheren Teilwertes des Fremdwährungsdarlehen komme nicht in Betracht. Die Antragstellerin habe mit der Sparkasse ... einen Rahmenvertrag über Fremdwährungskredite abgeschlossen, der bis zum 30.10.2029 befristet sei. Aus diesem Rahmenvertrag folge, dass für die Bewertung eines Fremdwährungskredites nicht die einzelne Tranche maßgeblich sei, sondern die Gesamtlaufzeit des Kredites. Zudem habe die Antragstellerin in der Bilanz zum 31.12.2008 den Kredit mit seinen Anschaffungskosten bewertet. Eine Teilwertzuschreibung stelle eine unzulässige Bilanzänderung dar.
II.
29
Der Antrag ist überwiegend zulässig, im Übrigen nicht begründet.
30
Nach § 69 Abs. 6 der Finanzgerichtsordnung (FGO) können Beschlüsse über Anträge auf Aussetzung der Vollziehung nach § 69 Abs. 3 und 5 Satz 3 FGO jederzeit durch das Finanzgericht geändert oder aufgehoben werden. Jeder Beteiligte kann die Änderung oder Aufhebung wegen veränderter oder im ursprünglichen Verfahren ohne Verschulden nicht geltend gemachter Umstände beantragen.
31
Diese Regelung erfasst nicht nur diejenigen Fälle, in denen formal die Aufhebung oder Änderung einer ergangenen Entscheidung begehrt wird, sondern greift auch dann ein, wenn zunächst über einen AdV-Antrag entschieden worden ist und nunmehr ein Beteiligter erneut einen solchen Antrag stellt. Demgemäß ist die Zulässigkeit eines solchen Folgeantrags ebenfalls an die Voraussetzungen des § 69 Abs. 6 Satz 2 FGO gebunden (BFH-Beschluss vom 08.03.2013, III S 2/12, BFH/NV 2013, 960). Durch diese Begrenzung der Antragsmöglichkeit soll verhindert werden, dass sich das Gericht wiederholt mit demselben Antragsbegehren beschäftigen muss (BFH-Beschluss vom 05.07.2011, IV S 11/10, BFH/NV 2011, 1894). Liegen die Voraussetzungen eines erneuten Antrags nicht vor, ist eine Änderung oder Aufhebung unzulässig.
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Nach diesen Grundsätzen ist der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung insoweit unzulässig, als die Frage der Zulässigkeit einer Teilwertabschreibung auf das Anwesen ... Straße ... und die Frage der Berücksichtigung eines höheren Teilwertes des Fremdwährungsdarlehens bei der Ermittlung des Teilwertes des Gebäudes betroffen ist. Über diese Frage ist mit rechtskräftigen Beschluss des Senats vom 9. September 2011 entschieden worden.
33
Soweit die Antragstellerin ihren wiederholten Antrag damit begründet, dass die ursprüngliche Anerkennung der Teilwertabschreibung auf das Anwesen eine Billigkeitsmaßnahme gewesen sei, die nicht widerrufen werden könne, ist der Antrag unbegründet.
34
Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Gericht auf Antrag die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes aussetzen, soweit ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes bestehen oder seine Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige, nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines Verwaltungsaktes bestehen, wenn und soweit bei summarischer Prüfung der Sach- und Rechtslage aufgrund der präsenten Beweismittel, des unstreitigen Sachverhalts und der gerichtsbekannten Tatsachen erkennbar wird, dass aus gewichtigen Gründen Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen oder Unsicherheit oder Unentschiedenheit in der Beurteilung von Rechtsfragen besteht und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen kann (Beschlüsse des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 1. Juni 2006 II B 148/05, BFH/NV 2006, 1627; vom 23. Februar 2007 IX B 222/06, BFH/NV 2007, 1351; vom 26. September 2007 I B 53, 54/07, BFHE 219, 19, BStBl II 2008, 415, und vom 30. Oktober 2008 II B 58/08, BFH/NV 2009, 418).
35
Die Beteiligten haben die entscheidungserheblichen Tatsachen darzulegen und glaubhaft zu machen, soweit ihre Mitwirkungspflicht reicht (BFH-Beschluss vom 4. Juni 1996, VIII B 64/95, BFH/NV 1996, 895). Dabei hängen die Anforderungen an die Darlegung und Glaubhaftmachung von der für das Hauptverfahren geltenden objektiven Beweislast ab. Eine weiterreichende Sachverhaltsermittlung durch das Gericht ist weder geboten noch erforderlich (Koch in Gräber, FGO, § 69 Rz. 121 f.).
36
Nach dieser Maßgabe hat der Senat bei summarischer Prüfung nach derzeitigem Erkenntnisstand keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Körperschaftsteueränderungsbescheide 2007 und 2008.
37
Bei der erstmaligen Veranlagung zur Körperschaftsteuer 2008 wurde weder von der Antragstellerin die Berücksichtigung einer Teilwertabschreibung aus Billigkeitsgründen beantragt, noch hat der Antragsgegner eine dahingehende Billigkeitsmaßnahme getroffen.
38
Zwar ist der Antragstellerin darin zuzustimmen, dass eine Billigkeitsmaßnahme nicht vom Vorbehalt der Nachprüfung nach § 164 AO umfasst wird (BFH-Beschluss vom 12. Juli 2012, I R 32/11, BFH/NV 2012, 1853). Anders als in dem vom BFH entschiedenen Fall hat jedoch weder die Antragstellerin -auch nicht sinngemäß- eine Billigkeitsmaßnahme beantragt, noch hat der Antragsgegner -auch nicht konkludent- eine Billigkeitsmaßnahme getroffen.
39
Die Antragstellerin hat in ihrer Gewinnermittlung des Jahres 2008 eine Teilwertabschreibung geltend gemacht, die der Antragsgegner ungeprüft übernommen hat. Hierin kann weder ein Billigkeitsantrag gesehen werden, noch wollte der Antragsgegner bei Erlass des erstmaligen Körperschaftsteuerbescheides 2008 eine solche Billigkeitsmaßnahme treffen. Der Veranlagung nach Erklärung lag vielmehr zugrunde, dass der Antragsgegner aufgrund der beabsichtigten Betriebsprüfung bei der Antragstellerin die Steuererklärung erst nach Abschluss der Betriebsprüfung umfassend bearbeiten wollte und deshalb eine Vorbehaltsfestsetzung vornahm. Dass hierin eine Billigkeitsmaßnahme zu sehen sein könnte, erschließt sich für den Senat nicht.
40
Ebenfalls kann die Antragstellerin nichts daraus herleiten, dass bei der bestandskräftigen Veranlagung zur Körperschaftsteuer 2009 der Teilwertansatz für das Gebäude in Höhe von 730.000 EUR unbeanstandet geblieben ist. Maßgebend für den Bilanzansatz zum 31. Dezember 2008 ist der Ansatz des Streitjahres, der der Folgebilanz als Anfangswert zugrunde zu legen ist. Da der Bilanzwert zum 31.12.2008 vom Antragsgegner beanstandet worden war und die Antragstellerin im Jahr 2009 keine weitere Teilwertabschreibung auf das Gebäude vorgenommen hat, kommt es auf die Korrektur des Bilanzwertes zum 31. Dezember 2009 nicht an.
41
Auch eine Teilwertzuschreibung auf die Fremdwährungsverbindlichkeit kommt nicht in Betracht. Der Senat hat bereits Zweifel, ob die Antragstellerin eine solche Teilwertzuschreibung überhaupt beantragt hat, weil nach ihrer Argumentation die Teilwerterhöhung des Fremdwährungskredites ausschließlich bei der Ermittlung des Teilwertes des Gebäudes zu berücksichtigen sei. Sollte ihr Antrag jedoch dahingehend ausgelegt werden können, dass sie erstmals eine Teilwertzuschreibung auf die Bilanzposition Fremdwährungsverbindlichkeit beantragen wollte, kann das Aussetzungsbegehren auch nicht hierauf gestützt werden.
42
Nach § 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG sind Verbindlichkeiten unter sinngemäßer Anwendung der Vorschriften der Nr. 2 anzusetzen und mit einem Zinssatz von 5,5 v.H. abzuzinsen. Ausgenommen von der Abzinsung sind Verbindlichkeiten, deren Laufzeit am Bilanzstichtag weniger als 12 Monate beträgt, und Verbindlichkeiten, die verzinslich sind oder auf einer Anzahlung oder Vorausleistung beruhen. Fremdwährungsverbindlichkeiten sind daher grundsätzlich mit dem Rückzahlungsbetrag zu bewerten, der sich aus dem Kurs im Zeitpunkt der Darlehensaufnahme ergibt (BFH-Urteil vom 23.04.2009, IV R 62/06, BStBl II 2009,778 m.w.N.).
43
Der Teilwert der Verbindlichkeit kann -in sinngemäßer Anwendung des § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG- angesetzt werden, wenn er aufgrund einer voraussichtlich dauernden Wertveränderung höher ist als der ursprüngliche Rückzahlungsbetrag (BFH-Urteil vom 22. November 1988 VIII R 62/85, BStBl II 1989, 359). Kurserhöhungen der Währung, welche einer Fremdwährungsverbindlichkeit zu Grunde liegt, verändern den Rückzahlungsbetrag und damit den Teilwert. Dementsprechend führte vorliegend die Erhöhung des CHF-Kurses im Jahr 2008 zu einer Teilwerterhöhung des Fremdwährungsdarlehens.
44
Jedoch kann eine Teilwertzuschreibung nur bei einer voraussichtlich dauerhaften Wertänderung erfolgen.
45
Für den Bereich der Teilwertabschreibung hat die Rechtsprechung eine voraussichtlich dauernde Wertminderung bei aktiven Wirtschaftsgütern bejaht, wenn der Teilwert nachhaltig unter den maßgeblichen Buchwert gesunken ist. Von einem "nachhaltigen" Sinken des Teilwerts unter die Anschaffungskosten ist auszugehen, wenn aus der Sicht des Bilanzstichtags aufgrund objektiver Anzeichen ernstlich mit einem langfristigen Anhalten der Wertminderung gerechnet werden muss. Hierfür bedarf es einer an der Eigenart des Wirtschaftsgutes ausgerichteten Prognose (BFH-Urteil vom 26. September 2007 I R 58/06, BFHE 219, 100, BStBl II 2009, 294).
46
Entsprechendes gilt für die voraussichtlich dauernde Werterhöhung bei Verbindlichkeiten.
47
Ob eine Wertveränderung voraussichtlich andauern wird, richtet sich danach, ob aus Sicht des Bilanzstichtages mehr Gründe für ein Andauern der Wertveränderung sprechen als dagegen.
48
Bei Fremdwährungsverbindlichkeiten hängt die Frage der voraussichtlich dauerhaften Teilwerterhöhung maßgeblich von der Laufzeit der Verbindlichkeit ab, die im Rahmen der Prognoseentscheidung zu berücksichtigen ist. Daher kann nicht jede Kursveränderung als dauerhafte Wertänderung angesehen werden (Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen --BMF-- vom 12. August 2002 IV A 6 -S 2175- 7/02, BStBl I 2002, 793; BFH-Urteil vom 23.04.2009, IV R 62/06, BStBl II 2009, 778). Insbesondere bei langfristigen Fremdwährungsverbindlichkeiten ist davon auszugehen, dass sich Währungsschwankungen grundsätzlich ausgleichen.
49
Die Antragstellerin hat aufgrund der Rahmenvereinbarung mit der Sparkasse ein Kreditlimit in Schweizer Franken oder Japanischen Yen bis zum Gegenwert von 865.691 EUR. Dieses Kreditlimit kann durch einzelne Kredite in Anspruch genommen werden (Tranchen). Für die Beurteilung einer dauerhaften Wertveränderung ist nach Auffassung des Senats nicht auf die einzelne Tranche (den jeweiligen Teilkreditvertrag) abzustellen sondern auf die Laufzeit des Rahmenvertrages. Aus diesem Vertrag ergibt sich ein Anspruch der Antragstellerin auf Prolongierung des jeweiligen Einzelkreditvertrages. Bei der Bewertung der Währungsrisiken ist daher davon auszugehen, dass das Kreditengagement der Sparkasse eine Laufzeit von -in den Streitjahren- noch weit über 20 Jahren hatte. Bei dieser Laufzeit ist davon auszugehen, dass sich Währungsschwankungen in der Regel ausgleichen (BFH, aaO).
50
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 7g EStG
§ 164 AO
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 der Abgabenordnung
§ 164 Abs. 2 AO
§ 415 der Zivilprozessordnung
§ 69 Abs. 6 der Finanzgerichtsordnung
§ 69 Abs. 3 und 5 Satz 3 FGO
§ 69 Abs. 6 Satz 2 FGO
§ 69 Abs. 3 Satz 1 i.V.m. Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 6 Abs. 1 Nr. 3 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 10d Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes
§ 8 Abs. 1 des Körperschaftsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2013, 960
BFH/NV 2011, 1894
BFH/NV 2006, 1627
BFH/NV 2007, 1351
BFHE 219, 19
BStBl II 2008, 415
BFH/NV 2009, 418
BFH/NV 1996, 895
BFH/NV 2012, 1853
BStBl II 2009,778
BStBl II 1989, 359
BFHE 219, 100
BStBl II 2009, 294
BStBl I 2002, 793
BStBl II 2009, 778
3 V 2359/11
III S 2/12
IV S 11/10
06 II B 148/05
07 IX B 222/06
08 II B 58/08
VIII B 64/95
I R 32/11
IV R 62/06
88 VIII R 62/85
07 I R 58/06