Oberlandesgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, )
Urteil vom 2007-04-04, Aktenzeichen I - 18 U 70/06
ECLI: ECLI:DE:OLGD:2007:0404.I18U70.06.00

Tenor:
Die Berufung der Kläger gegen das am 20. März 2006
verkündete Urteil der 2b Zivilkammer des Landgerichts
Düsseldorf (2b O 101/99) wird zurückgewiesen.
Die Gerichtskosten des Berufungsverfahrens tragen die Kläger
zu 55,4 % und die Klägerin zu 1. allein zu weiteren 44,6 % .
Die außergerichtlichen Kosten des beklagten Landes tragen
die Kläger zu 55,4 % und die Klägerin zu 1. allein zu weiteren
44,6 %. Die Kläger tragen ihre außergerichtlichen Kosten selbst.
Das Urteil ist vorläufig vollstreckbar.
Die Kläger dürfen die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung
in Höhe von 110 % des nach dem Urteil vollstreck-
baren Betrages abwenden, wenn nicht das beklagte Land
vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110 % des
jeweils von ihm zu vollstreckenden Betrages leistet.
Die Klägerin zu 1. ist ein Verlag, der unter anderem den Informationsbrief „S....“ herausgibt. Die Kläger zu 2. und 3. sind Gesellschafter und Geschäftsführer der Klägerin zu 1. Sie nehmen das beklagte Land auf Schadensersatz wegen Amtspflichtverletzungen in Anspruch. Diesem Anspruch liegt folgender Sachverhalt zugrunde:
1986 leitete die Steuerfahndung D. gegen die Kläger zu 2. und 3. ein Ermittlungsverfahren wegen des Verdachts der Steuerhinterziehung ein, bei dem auch die Betriebsräume der Klägerin zu 1. durchsucht und zahlreiche Unterlagen beschlagnahmt wurden.
Bis 1990 ermittelten die Steuerfahnder weiter bei der Klägerin zu 1.
Unter dem 14. Juli 1993 fertigte die Steuerfahndung D. den steuerlichen Schlussbericht für das Betriebsstättenfinanzamt der Klägerin zu 1. D. In diesem Bericht werden hinterzogene Steuern in Höhe von ca. 25 Mio. berechnet.
Unter dem 24. Dezember 1993 fertigte die Steuerfahndung D. den strafrechtlichen Ermittlungsbericht. In diesem Bericht werden den Klägern zu 2. und 3 Steuerhinterziehung in Höhe von circa 18 Mio., Untreue mit einem Schaden von circa 8 Mio., Konkursvergehen und versuchter Kreditbetrug vorgeworfen.
Beide Berichte waren in erheblichem Umfang rechtlich fehlerhaft. Die sich aus den Feststellungen errechneten Steuern waren in Höhe von mehreren Mio. DM zu Lasten der Kläger falsch berechnet. Diese unrichtigen Steuerberechnungen beruhten sowohl auf steuerrechtlichen Rechtsanwendungsfehlern der Berichtverfasser als auch auf einem Bedienungsfehler im Zusammenhang mit dem Einsatz eines Computerprogramms. Die Fahndungsprüfer bedienten sich nämlich zur Berechnung der Körperschaftssteuer eines Programms, für das keine genaue Programmbeschreibung vorlag und in dessen Anwendung die Prüfer noch nicht geschult worden waren. In den Abschlussberichten wurde ferner nicht beachtet, dass ein erheblicher Teil der berechneten Steuerforderungen verjährt war. Im strafrechtlichen Ermittlungsbericht wurde ein rechtlich nicht haltbarer Fortsetzungszusammenhang angenommen.
Aufgrund der Höhe der in den Abschlussberichten berechneten Steuern hatten die Kläger Sorge, dass alsbald Steuerbescheide in entsprechender Höhe erlassen werden, die die Insolvenz der Klägerin zu 1. ebenso wie den persönlichen Ruin der Kläger zu 2. und 3. bedeutet hätten. Außerdem hatten die Kläger zu 2. und 3. die Sorge, sie könnten in Untersuchungshaft genommen zu werden.
Deshalb wehrten sich die Kläger gegen den Inhalt dieser Schlussberichte. Sie schalteten den Steuerberater O. und die Rechtsanwälte Dr. M. und L. als Verteidiger ein.
Nachdem sie die gravierendsten Fehler in den Steuerberechnungen entdeckt hatten, teilten sie dies dem Finanzamt D., der Staatsanwaltschaft und der Steuerfahndung D. mit. Als von dort keine Reaktion erfolgte, holten sie zu einzelnen Rechtsansichten, die in den Berichten vertreten wurden, Rechtsgutachten ein. Außerdem beauftragten sie die Steuerberatungs- und Wirtschaftskanzlei A. A. (Rechtsanwalt S.), insbesondere zum steuerrechtlichen Schlussbericht eine Stellungnahme zu erarbeiten, die Rechtsanwalt S. in der Folgezeit auch – Schritt für Schritt – aufgeteilt nach den einzelnen Steuerarten – erstellte.
Unter dem Druck der Kläger und ihrer Berater (unter anderem wurden mehrere Befangenheitsanträge gegen die Beamten der Steuerfahndung D. gestellt) entzog die Oberfinanzdirektion im Juni 1995 den Fall der Steuerfahndung D. und übertrug ihn der Steuerfahndung W.
Diese fertigte unter dem 27. Juli 1995 ihren strafrechtlichen Ergänzungsbericht. Unter dem 13. September 1996 fertigte die Steuerfahndung W. ihren steuerrechtlichen Ergänzungsbericht. In diesen Berichten ist eine Vielzahl von Sachverhaltskomplexen, aus denen die Steuerfahndung D. Steuernachforderungen abgeleitet hatte, nicht mehr erwähnt. Außerdem enthalten sie nicht mehr die fehlerhaften Steuerberechnungen der Abschlussberichte der Steuerfahndung D. Hierdurch verringerte sich die Steuernachforderung auf 3,5 Millionen, über deren Berechtigung die Parteien zurzeit vor dem Finanzgericht streiten.
Der Vorwurf der Steuerhinterziehung wurde im strafrechtlichen Ergänzungsbericht der Steuerfahndung W. nur noch in Höhe von circa 1,8 Mio. DM erhoben.
Auf der Grundlage dieses Abschlussberichts klagte die Staatsanwaltschaft die Kläger zu 2. und 3. am 14. August 1995 der Steuerhinterziehung an.
Durch Beschluss vom 27. März 1996 lehnte das Landgericht D. die Eröffnung des Hauptverfahrens ab. Die hiergegen von der Staatsanwaltschaft eingelegte Beschwerde wurde zurückgenommen, so dass dieser Beschluss am 12. Juni 1996 rechtskräftig wurde.
Die Kläger haben die Abweichungen zwischen den Schlussberichten der Steuerfahndung D. und der Steuerfahndung W. auf zahlreiche Amtspflichtverletzungen der Steuerfahndung D. zurückgeführt und der Steuerfahndung D. vorgeworfen, den Sachverhalt zum Teil falsch dargestellt zu haben, Ermittlungsergebnisse, die für die Klägerin zu 1 günstig gewesen seien, nicht in die Berichte aufgenommen zu haben, erforderliche Ermittlungen zur Aufklärung des Sachverhalts unterlassen zu haben und aus den ermittelten Tatsachen unvertretbare Schlussfolgerungen gezogen zu haben. Außerdem haben sie in den Rechtsanwendungsfehlern der Prüfer Amtspflichtverletzungen gesehen.
Aufgrund der Vielzahl der Fehler der Abschlussberichte in tatsächlicher und rechtlicher Art haben die Kläger des weiteren den Vorwurf erhoben, die Steuerfahndung habe diese Fehler absichtlich gemacht, um die Klägerin zu 1. zu ruinieren.
Darüber hinaus haben sie der Steuerfahndung D. und dem Finanzamt D. als Amtspflichtverletzungen vorgeworfen, dass sie auf die zahlreichen vorgetragenen rechtlichen und tatsächlichen Beanstandungen gegen den Inhalt des steuerrechtlichen Abschlussberichtes der Steuerfahndung D. nicht erklärt haben, im bestimmten Umfang in rechtlicher und tatsächlicher Hinsicht nicht mehr am Inhalt dieses Schlussbereichtes festhalten zu wollen, obwohl sie die Finanzbehörden mehrfach darauf hingewiesen hatten, dass sie sich gezwungen sähen, unter Aufwendung weiterer Kosten weiter vorzutragen, wenn die rechtlichen Fehler in den Steuerberechnungen nicht eingeräumt würden. Den gleichen Vorwurf haben sie gegenüber der Staatsanwaltschaft D. hinsichtlich des strafrechtlichen Abschlussberichts der Steuerfahndung D. erhoben.
Weitere Amtspflichtverletzungen haben die Kläger den D. Finanzbehörden vorgeworfen, indem sie behauptet haben, diese hätte von ihnen, den Klägern, weitere umfangreiche Stellungnahmen zu den Komplexen Lohn-, Körperschafts- und Umsatzsteuer angefordert, obwohl sie, die Kläger, hierzu bereits umfassend Stellung genommen gehabt hätten.
Weitere Amtspflichtverletzungen der Finanzverwaltung, auf die die Kläger ihre Klage gestützt haben, haben die Kläger darin gesehen, dass ihnen vor Zustellung der Abschlussberichte der Steuerfahndung D. keine Gelegenheit zur Abschlussbesprechung gegeben worden sei und das Finanzamt D. nach Übersendung des steuerlichen Abschlussberichts eine ihrer Ansicht nach zu kurze Frist zur Stellungnahme eingeräumt habe.
Außerdem gaben die D. Steuerprüfer den steuerrechtlichen Abschlussbericht vom 14. Juli 1993 zur Auswertung durch das Finanzamt M. (Wohnsitzfinanzamt des Klägers zu 3.) zur Erstellung von Einkommensteuerbescheiden gegen den Kläger zu 3. frei. Unter Auswertung des steuerrechtlichen Abschlussberichts der Steuerfahndung D. erließen die Finanzbehörden in der Folgezeit eine ganze Reihe von Steuerbescheiden (zum Beispiel Körperschaftssteuer-Vorauszahlungsbe-scheide, Umsatzsteuerbescheide, Gewerbesteuerbescheide, Vermögenssteuerbescheide, Einheitswertbescheide, Bescheide über Gewerbesteuermessbeträge). Diese Bescheide haben die Kläger unter anderem auch deshalb für rechtswidrig gehalten, weil sie ihre Grundlage in dem steuerrechtlichen Abschlussbericht der Steuerfahndung D. haben. Deshalb haben sie ihre Klage auch auf den amtspflichtwidrigen Erlass dieser Steuerbescheide gestützt.
Unter Auswertung des steuerrechtlichen Abschlussberichts der Steuerfahndung D. erließ auch das Finanzamt M. gegen den Kläger zu 3. Einkommensteueränderungsbescheide. Auch diese Steuerbescheide halten die Kläger für rechtswidrig, so dass sie ihre Klage auch auf den amtspflichtwidrigen Erlass dieser Steuerbescheide gestützt haben.
Gegen diese auf der Grundlage des steuerrechtlichen Abschlussberichts erlassenen Steuerbescheide legten die Kläger Rechtsbehelfe ein und beantragten gegen einen Teil der Bescheide auch Aussetzung der sofortigen Vollziehung. Soweit die Finanzverwaltung diese Rechtsbehelfe zurückgewiesen und die Aussetzungsanträge zurückgewiesen hatte, halten die Kläger auch diese Bescheide für rechtswidrig. Deswegen haben sie ihre Klage auch auf diese ihrer Ansicht nach amtspflichtwidrig erlassenen Bescheide gestützt.
Im Zuge dieser Auswertung des steuerrechtlichen Abschlussberichts der Steuerfahndung D. drohte das Finanzamt D. dem Kläger zu 2. den Erlass eines Schätzbescheides für das Veranlagungsjahr 1994 gegenüber der Klägerin zu 1. an. Auch diese Maßnahme der Finanzverwaltung halten die Kläger für rechtswidrig, so dass sie ihre Klage auch auf diese Amtspflichtverletzung gestützt haben.
Neben dem steuerrechtlichen Abschlussbericht erstellte die Steuerfahndung D. auch Abschlussberichte für die Wohnsitzfinanzämter der Kläger zu 2. und 3. für die (Nach)Erhebung der privaten Einkommensteuer, in die Teile aus dem steuerrechtlichen Abschlussbericht vom 14. Juli 1993 übertragen wurden. Deswegen haben die Kläger auch hinsichtlich dieser Abschlussberichte für die Wohnsitzfinanzämter den Vorwurf amtspflichtwidrigen Handelns erhoben, soweit diese Berichte die gleichen rechtlichen und tatsächlichen Fehler enthalten wie der steuerrechtliche Abschlussbericht vom 14. Juli 1993. Auch auf diese Amtspflichtverletzungen im Zusammenhang mit der Erstellung dieser Berichte haben die Kläger ihre Klage gestützt.
Schließlich meinen die Kläger, das Finanzamt D. habe ihnen im Schreiben vom 5. Januar 1996 (Anlage 257) eine falsche Auskunft gegeben. Auch auf diese Amtspflichtverletzung haben sie ihre Klage gestützt.
In der Zeit zwischen der Fertigstellung des steuerrechtlichen Abschlussberichts der Steuerfahndung D. und dem Beschluss des Landgerichts, das Strafverfahren gegen die Kläger zu 2. und 3. nicht zu eröffnen, wollte das Finanzamt für Großbetriebsprüfung die Betriebsprüfung bei der Klägerin zu 1. und ihrer Tochtergesellschaft, der F. GmbH fortsetzen. Auf Antrag der Klägerin zu 1. wurden die Betriebsprüfungen verschoben. In den Anordnungen der Betriebsprüfung sowie in der Fortsetzung dieser Betriebsprüfung sehen die Kläger ebenfalls Amtspflichtverletzungen.
Den durch diese Amtspflichtverletzungen entstandenen Schaden spezifizieren die Kläger wie folgt:
1. Kosten der Verteidigung durch RA’e Dr. M. und L.: 300.000,- DM
2. Kosten Rechtsgutachten Prof. J.: 50.000,- DM
3. Kosten Rechtsgutachten Prof. R.: 72.946,15 DM
4. Kosten Steuerberater O.: 19.725,- DM
5. Schaden durch Bindung der Arbeitskraft des Klägers zu 2: 750.000,- DM
6. Kosten RA S.: 489.015,- DM
Die Schadenspositionen 1 bis 5 haben die Kläger mit ihrer am 11. Juni 1999 eingegangenen Klage rechtshängig gemacht, wobei sie diese Kosten als Kosten für die Abwehr der strafrechtlichen Vorwürfe aus dem strafrechtlichen Ermittlungsbericht der Steuerfahndung D. erklärt haben.
Mit Schriftsatz vom 12. Oktober 1999 haben sie die Klage um die Schadensposition
6 erweitert, wobei diese Kosten durch den falschen steuerrechtlichen Abschlussbericht der Steuerfahndung D. verursacht worden sein sollen.
Die Kläger haben behauptet:
Sie hätten sich genötigt gesehen, mit stetig anwachsenden Kosten teure Beratungsleistungen in Anspruch zu nehmen, um die rechtlichen und tatsächlichen Fehler in den Abschlussberichten der Steuerfahndung D. aufzudecken. Darüber hinaus habe Rechtsanwalt S. sich auch mit den auf der Grundlage dieser Berichte ergangenen Steuerbescheiden auseinandersetzen und die Einsprüche beziehungsweise Aussetzungsanträge begründen müssen. Außerdem habe der Kläger zu 2. selbst bis zur Fertigstellung der Ergänzungsberichte der Steuerfahndung W. 50 % seiner Arbeitskraft darauf verwenden müssen, sich mit den Schlussberichten der Steuerfahndung D. auseinander zu setzen.
Die Kläger haben ursprünglich beantragt.
das beklagte Land zu verurteilen, an sie 1.681.686,15 DM
nebst 4 % Zinsen aus 1.192.671,15 DM seit dem 11. Juni
1999 und 4 % Zinsen aus 489.015,- DM seit dem 1. Januar
1996 zu zahlen.
Durch Teilurteil vom 8. Juni 2001 hat das Landgericht die Klage der Kläger zu 2. und 3. abgewiesen. Die Klage der Klägerin zu 1. hat es in diesem Teilurteil hinsichtlich der Schadenspositionen 1 bis 3 und 5 abgewiesen.
Dieses Teilurteil haben die Kläger teilweise mit der Berufung angegriffen. Die Klägerin zu 1. hat ihren erstinstanzlichen Klageantrag weiterverfolgt, soweit das Landgericht die Klage abgewiesen hat. Die Kläger zu 2. und 3. haben ihren erstinstanzlichen Klageantrag hinsichtlich der Schadenspositionen 1 bis 4 und 6 weiterverfolgt.
Der Senat hat dieses Teilurteil, soweit es mit der Berufung angegriffen worden ist, durch Urteil vom 17. Juli 2002 aufgehoben und den Rechtsstreit zur erneuten Verhandlung und Entscheidung an das Landgericht zurückverwiesen.
Danach haben die Kläger den Streitgegenstand des Verfahrens dahin festgelegt, dass sie ihre Amtshaftungsklage primär nur noch auf eine einzige Amtspflichtverletzung stützen wollen, nämlich darauf, dass das Finanzamt D. die falschen Steuerberechnungen der Steuerfahndung D. im steuerrechtlichen Schlussbericht vom 14. Juli 1993 nicht überprüft und berichtigt habe, bevor es diesen Bericht der Klägerin zu 1. mit Schreiben vom 21. März 1994 zugesandt habe mit der Ankündigung, den Inhalt dieses Berichts der Besteuerung zugrunde legen zu wollen.
In diesem Zusammenhang haben die Kläger behauptet, die Berechnungsfehler der Steuerfahnder wären für das Finanzamt D. erkennbar gewesen, wenn sie die Berechnungen überprüft hätten.
Indem das Finanzamt D. diese Prüfung unterlassen habe, habe das Finanzamt die aufwendigen Abwehrmaßnahmen zum Nachweis der Berechnungsfehler herausgefordert, weil die Kläger der den Klägern zu 2. und 3. drohenden Untersuchungshaft sowie den drohenden ruinösen Steuerbescheiden hätten entgegen wirken müssen. Wäre das Finanzamt seiner Prüfungspflicht nachgekommen, hätte es die Fehler erkannt und hätte sodann diese Informationen an die Steuerfahndung D. sowie an die Staatsanwaltschaft weitergeleitet. Diesen Fehler habe das Finanzamt dann noch dadurch perpetuiert, dass es nach Aufdecken der Berechnungsfehler diese zunächst nicht eingestanden habe, so dass bei den Klägern der Eindruck entstanden sei, das Finanzamt halte weiterhin an den Berechnungen der Steuerfahndung fest.
Von dieser Amtspflichtverletzung hätten sie, die Kläger, erst am 5. Mai 1999 erfahren, als sie im Zuge der Akteneinsicht das Schreiben des Finanzamtes D. an die OFD D. vom 16. Mai 1995 (Anlage 219 = Anlage 604, Bl. 1036 GA) gelesen hätten; denn in diesem Schreiben habe das Finanzamt D. eingeräumt, die Berechnungen des Abschlussberichts der Steuerfahndung vor Übersehndung an die Klägerin zu 1 nicht überprüft zu haben.
Hilfsweise haben die Kläger die Klageforderung aber auch weiterhin auf die Gesamtheit der Amtspflichtverletzungen gestützt, die bislang Streitgegenstand des Rechtsstreits gewesen sind.
Die Kläger haben beantragt,
das beklagte Land zu verurteilen,
1.
an die Kläger zu 1., 2. und 3. in Gesamtgläubigerschaft
476.363,56 € nebst Zinsen in Höhe von 4 % seit dem 15.
November 1999 bis zum 30. September 2001 und seit dem
1. Oktober 2001 in Höhe von 5 Prozentpunkten über dem
jeweiligen Basiszinssatz zu zahlen,
2.
an die Klägerin zu 1. weitere 383.468,91 € nebst Zinsen
in Höhe von 4 % seit dem 15. November 1999 bis zum
30. September 2001 und seit dem 1. Oktober 2001 in
Höhe von 5 Prozentpunkten über dem jeweiligen Basis-
zinssatz zu zahlen.
Das beklagte Land hat beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das beklagte Land hat die Rechtsauffassung vertreten, die Steuerfahndung habe keine den Klägern gegenüber obliegenden Amtspflichten verletzt. Die Aufwendungen der Kläger seien auch nicht notwendig gewesen, um ihre Rechte zu wahren.
Im Übrigen hat das beklagte Land die Einrede der Verjährung erhoben.
Durch Urteil vom 20. März 2006 hat das Landgericht die Klage insgesamt abgewiesen. Hinsichtlich der von den Klägern primär geltend gemachten Amtspflichtverletzung (unterlassene Prüfung der steuerlichen Berechnungen durch das Finanzamt D.) fehle es am Rechtswidrigkeitszusammenhang zwischen dieser Pflichtverletzung und dem eingetretenen Schaden.
Soweit die Kläger Aufwendungen hatten, um die von ihnen angeführten tatsächlichen Unrichtigkeiten im steuerlichen Schlussbericht richtig zu stellen, hätten sie diesen Aufwand nicht prüffähig dargetan; im Übrigen seien die darauf gestützten Amtshaftungsansprüche verjährt.
Hinsichtlich der sonstigen Amtspflichtverletzungen, auf die die Kläger hilfsweise ihren Schadensersatzanspruch weiterhin gestützt haben, fehle es an einem substantiierten Sachvortrag. Soweit das Finanzamt auf die rechtlichen Beanstandungen des Klägers zu 2. nicht erklärt habe, im bestimmten Umfang nicht mehr am Inhalt der Schlussberichte festhalten zu wollen, seien die Schadensersatzansprüche ebenfalls verjährt. Soweit die Kläger dies auch der Staatsanwaltschaft vorwerfen, fehle es bereits an einer Amtspflichtverletzung.
Hiergegen richtet sich die Berufung der Kläger, mit der sie ihre erstinstanzlich zuletzt gestellten Klageanträge weiterverfolgen. Das Landgericht habe verkannt, dass die Kläger zur Abwehr drohender existenzvernichtender Maßnahmen (U-Haft der Kläger zu 2. und 3., Insolvenz der Klägerin zu 1.) schon im Vorfeld vor Erlass der drohenden Steuerbescheide präventiv hätten tätig werden müssen, um diese Maßnahmen zu verhindern. Deswegen könne der Rechtswidrigkeitszusammenhang zwischen der Amtspflichtverletzung des Finanzamtes D. durch unterlassene Prüfung der steuerlichen Berechnungen der Steuerfahndung D. und dem geltend gemachten Schaden nicht mit der Erwägung verneint werden, nach tatsächlichem Erlass dieser drohenden Steuerbescheide hätten die Berechnungsfehler im finanzgerichtlichen Rechtsschutz aufgedeckt und beseitigt werden können. Diese Gegenwehr habe das Finanzamt D. herausgefordert, indem es sich die fehlerhaften Berechnungen der Steuerfahndung D. zu eigen gemacht habe, so dass die geltend gemachten Schäden auch vom Schutzzweck der verletzten Amtspflicht erfasst würden.
Die vom Landgericht geforderte Abgrenzung der Aufwendungen hinsichtlich der falschen Tatsachenfeststellungen und den fehlerhaften Rechtsanwendungen im steuerrechtlichen Schlussbericht sei einerseits nicht möglich, andererseits aber auch nicht notwendig, um den Ursachenzusammenhang zwischen den Amtspflichtverletzungen und den geltend gemachten Schäden darzulegen.
Das Landgericht habe zu Unrecht angenommen, dass die Schadensersatzansprüche verjährt seien. Tatsächlich habe die Verjährungsfrist noch nicht zu laufen begonnen, weil die Kläger noch keine vollständige Kenntnis vom Verschulden der Finanzbeamten hätten; jedenfalls hätten sie ihre bisherigen Kenntnisse zum Verschulden erst durch die Akteneinsicht vom 5. Mai 1999 gewonnen. Außerdem sei ihnen eine Amtshaftungsklage vor Beendigung des Steuerstrafverfahrens nicht zumutbar gewesen.
Schließlich seien entgegen der Auffassung des Landgerichts die Amtspflichtverletzungen der Steuerfahndung D. weiterhin Streitgegenstand des Rechtsstreits.
Die Kläger beantragen,
unter Abänderung des angefochtenen Urteils das beklagte Land
zu verurteilen,
an die Klägerin zu 1. bis 3. in Gesamtgläubigerschaft 476.363,56 €
nebst 4 % Zinsen seit dem 15. November 1999 zu zahlen,
an die Klägerin zu 1. darüber hinaus weitere 383.468,91 € nebst
4 % Zinsen seit dem 15. November 1999 zu zahlen.
Das beklagte Land beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Das beklagte Land macht sich den Inhalt der landgerichtlichen Entscheidung zu Eigen und wiederholt und vertieft seinen erstinstanzlichen Sachvortrag.
Wegen des weiteren Vorbringens der Parteien wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze nebst Anlagen sowie auf den Tatbestand und die Entscheidungsgründe des landgerichtlichen Urteils verwiesen.
Die Beiakten 28 Js 78/89 StA Düsseldorf sowie die Akten AB-Nr. S 1…. des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung D. haben vorgelegen und sind Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Berufung der Kläger bleibt in der Sache erfolglos. Den Klägern stehen gegen das beklagte Land keine Schadensersatzansprüche wegen der im Berufungsrechtszug weiterverfolgten Amtspflichtverletzungen aus § 839 BGB in Verbindung mit Art. 34 GG zu, weil diese Schadensersatzansprüche – sofern sie tatsächlich entstanden sind – jedenfalls gemäß § 852 BGB verjährt waren, bevor die Kläger am 11. Juni 1999 Klage erhoben haben.
Im Einzelnen ist hierzu folgendes auszuführen:
A.
Der Senat hat bereits im Berufungsrechtszug, der seinem Urteil vom 17. Juli 2002 vorausgegangen ist, darauf hingewiesen, dass jede Amtspflichtverletzung und der hierdurch kausal verursachte Schaden einen eigenen Streitgegenstand darstellt, so dass die Kläger zunächst einmal den von ihnen zur Entscheidung gestellten Streitgegenstand – also Art und Anzahl der geltend gemachten Amtspflichtverletzungen – klar und unmissverständlich darstellen müssen. Dieser Verpflichtung sind die Kläger in ihrem Schriftsatz vom 14. Mai 2002 nachgekommen.
Nach Aufhebung und Zurückverweisung haben die Kläger dann die Klage geändert, indem sie ihren Klageanspruch primär nur noch aus einer Amtspflichtverletzung hergeleitet und die Klage hinsichtlich der übrigen Amtspflichtverletzungen nur noch hilfs-weise weiterverfolgt haben.
Das angefochtene Urteil trifft zum einen eine Sachentscheidung zu dieser einen primär weiterverfolgten Amtspflichtverletzung.
Darüber hinaus hat das Landgericht im angefochtenen Urteil über folgende weitere Amtspflichtverletzungen entschieden:
I.
Unterbliebene Reaktion des Finanzamts D. auf die zahlreichen rechtlichen und tatsächlichen Beanstandungen gegen den Inhalt des steuerrechtlichen Abschlussberichts.
II.
Unterbliebene Reaktion der Staatsanwaltschaft D. zu den vorgebrachten Beanstandungen zum strafrechtlichen Abschlussbericht vom 24. Dezember 1993.
III.
Die Freigabe des steuerrechtlichen Berichts durch die Steuerfahndung zur Auswertung durch die Finanzämter in Kenntnis der sachlichen und rechtlichen Unrichtigkeiten dieses Berichts.
IV.
Erteilung einer falschen Auskunft mit Schreiben vom 5. Januar 1996.
V.
Anforderung weiterer Stellungnahmen durch die Finanzbehörden zu den Komplexen Lohn-, Körperschafts- und Umsatzsteuer, obwohl hierzu bereits umfassend vorgetragen worden war.
VI.
Amtspflichtverletzung durch Nichtgewährung rechtlichen Gehörs vor Zustellung der Abschlussberichte.
VII.
Amtspflichtverletzung durch Setzen einer zu kurzen Frist zur Stellungnahme zum steuerlichen Abschlussbericht.
VIII.
Diese im landgerichtlichen Urteil abgehandelten Amtspflichtverletzungen sind mithin Streitgegenstand des Berufungsverfahrens.
Das Landgericht hat im angefochtenen Urteil festgestellt, die Amtspflichtverletzungen der Veranlagungsfinanzämter durch Erlass der ergangenen Steuerbescheide, die mit Rechtsmitteln angefochten worden sind, seien nicht mehr Streitgegenstand des Verfahrens. Hiergegen wendet sich die Berufung nicht.
Das Landgericht hat des Weiteren im Urteil ausgeführt, die Amtspflichtverletzungen der Steuerfahndung D. seien ebenfalls nicht mehr Streitgegenstand des Verfahrens. Hiergegen wenden die Kläger jedoch zu Recht ein, dass sie die Amtspflichtverletzungen der Steuerfahndung D. erstinstanzlich hilfsweise weiterverfolgt haben, so dass auch diese Amtspflichtverletzungen Gegenstand des Berufungsverfahrens sind.
IX.
Soweit die Kläger aufgrund des von ihnen vertretenen ganzheitlichen Ansatzes, wonach nur ein ganzes Bündel von Amtspflichtverletzungen die Gefahr des Ruins der Kläger sowie die Gefahr der Untersuchungshaft für die Kläger zu 2. und 3. heraufbeschworen habe, die wiederum die Aufwendungen zur Abwehr dieser Gefahr herausgefordert hätten, in den eingangs aufgelisteten Amtspflichtverletzungen quasi „unselbständige Teile“ einer gebündelten Amtspflichtverletzung sehen, die ihren Ausgangspunkt in der Übersendung des steuerlichen Abschlussberichts durch das Finanzamt D. gehabt habe, vermag sich der Senat dieser Auffassung nicht anzuschließen.
Ob in diesem Zusammenhang von einer gebündelten Amtspflichtverletzung ausgegangen werden könnte, wenn die Finanzverwaltung alle Amtspflichtverletzungen vorsätzlich begangen hätte, weil sie das Ziel verfolgt hat, die Klägerin zu 1. in den Ruin zu treiben, kann dahinstehen, weil die Kläger nicht nachweisen können, dass es einen solchen geplanten Vernichtungsfeldzug gegeben hat.
Die völlig überhöhten Steuerschulden sind überwiegend auf Rechtsanwendungsfehler zurückzuführen. In diesem Zusammenhang besteht kein Anhalt, anzunehmen, dass die Beamten der Steuerfahndung das geltende Recht vorsätzlich falsch angewendet haben, weil nicht auszuschließen ist, dass diese Fehler durch (wenn auch schwerwiegende) Rechtsirrtümer der Beamten verursacht worden sind, zumal ein Teil der Rechtsanwendungsfehler (wie zum Beispiel die Annahme des Fortsetzungszusammenhangs hinsichtlich der Verjährungsfrage und die „Schwarzlohnhochrechnungsmethode“) im Ausgangspunkt auch in der früheren höchstrichterlichen Rechtsprechung vertreten wurde.
Ein weiterer Teil der zuviel berechneten Steuern beruht nach Darstellung des beklagten Landes darauf, dass die Steuerfahnder die Berechnungen mit einem neuen Computerprogramm durchgeführt haben, in deren Handhabung die Finanzbeamten nicht geschult waren (und das möglicherweise nicht einmal zuverlässig arbeitete). Auch diese vom Land eingeräumte Fehlerursache spricht für eine lediglich fahrlässig begangene Amtspflichtverletzung.
Das von den Klägern vorgelegte Arbeitspapier der Finanzverwaltung für den weiteren Ablauf (Anlage C der Klageschrift) rechtfertigt ebenfalls nicht den Schluss, dass die Finanzbeamten durch vorsätzlich zu viel geforderte Steuern die Klägerin zu 1. ruinieren wollten. Bei diesem Arbeitspapier handelt es sich um ein Koordinierungs- und Strategiepapier, in dem die Finanzverwaltung einen Plan für ihr weiteres Vorgehen entworfen hat, und das dem Ziel dienen soll, die rückständigen Steuern möglichst schnell und effektiv auf der Grundlage des geltenden Steuerrechts einzutreiben. Sich hierüber Gedanken zu machen und sich in diesem Zusammenhang mit allen beteiligten Finanzämtern zu einem koordinierten Vorgehen abzustimmen, gehört zu den Aufgaben der Finanzverwaltung im Zuge der Durchsetzung rechtmäßig festgesetzter Steuerschulden. Mithin kann die Erstellung dieses Arbeitspapiers kein Indiz dafür sein, dass die Finanzbeamten bei der Erarbeitung dieses Papiers wussten, dass die von der Steuerfahndung ermittelten Steuerschulden maßlos übersetzt waren.
B.
Mithin verbleibt es im Ausgangspunkt dabei, dass die einzelnen Klagegründe, die Gegenstand des Berufungsverfahrens sind, daraufhin untersucht werden müssen, ob sie den Klägern dem Grunde nach einen noch nicht verjährten Schadensersatzanspruch gewähren. Dies ist jedoch nicht der Fall, weil alle etwaigen Schadensersatzansprüche, die aufgrund der eingangs aufgezeigten Amtspflichtverletzungen begründet gewesen sein mögen, gemäß § 852 BGB a.F. verjährt sind.
Gemäß § 852 BGB verjährt ein Amtshaftungsanspruch in drei Jahren von dem Zeitpunkt an, in welchem der Geschädigte von dem Schaden und der Person des Ersatzpflichtigen Kenntnis erlangt. Diese Kenntnis ist gegeben, wenn dem Geschädigten zuzumuten ist, aufgrund der ihm bekannten Tatsachen gegen eine bestimmte Person eine Schadensersatzklage zumindest in der Form einer Feststellungsklage zu erheben. Hierzu gehört auch das Wissen von denjenigen Tatsachen, aus denen sich gewichtige Anhaltspunkte für ein Verschulden des Amtsträgers ergeben.
Diese Kenntnis im Sinne des § 852 BGB hatten die Kläger hinsichtlich der im Berufungsverfahren noch streitgegenständlichen Amtspflichtverletzungen spätestens im Mai 1996, so dass die am 11. Juni 1999 und 12. Oktober 1999 anhängig gewordenen Klagen den Lauf der Verjährungsfrist nicht mehr unterbrechen konnten.
C.
Zu den Amtspflichtverletzungen der Steuerfahndung Düsseldorf im Zusammenhang mit der Erstellung der strafrechtlichen und den steuerrechtlichen Abschlussberichte ist folgendes zu beachten:
In diesem Zusammenhang ist im Ausgangspunkt davon auszugehen, dass die Steuerfahnder einerseits als Hilfsbeamte der Staatsanwaltschaft tätig werden, um dem Verdacht der Steuerhinterziehung nachzugehen. Insoweit sind sie Ermittlungsbeamte eines staatsanwaltschaftlichen Ermittlungsverfahrens.
Darüber hinaus werden die Steuerfahnder aber zugleich auch für die Finanzverwaltung tätig, indem sie den Sachverhalt ermitteln, der für die Erhebung oder Nacherhebung noch nicht bezahlter oder hinterzogener Steuern von Bedeutung ist.
Hieraus ergeben sich auch doppelte Amtspflichten:
Als Hilfsbeamte der Staatsanwaltschaft obliegt ihnen die Verpflichtung, die belastenden und die entlastenden Tatsachen zu ermitteln, die der Aufklärung von Steuerstraftaten dienen. Insoweit müssen sie die Tatsachen vollständig und richtig ermitteln. Das Privileg der Staatsanwaltschaft, wonach bestimmte Entschließungen der Staatsanwaltschaft schon dann nicht amtspflichtwidrig sind, wenn die Entscheidung vertretbar ist, gilt nur für bestimmte Entschließungen der Staatsanwaltschaft, zu denen die Verpflichtung, das vorhandene (be- und entlastende) Beweismaterial umfassend zusammenzutragen, nicht zählt.
Die rechtliche Würdigung des Beweismaterials ist demgegenüber nicht Aufgabe der Steuerfahnder. Dies ist vielmehr allein Sache des Staatsanwalts. Insoweit unterscheiden sich die Steuerfahnder als Hilfsbeamte der Staatsanwaltschaft nicht von Polizeibeamten, die sonstige Straftaten ermitteln.
Im Rahmen der Abfassung des strafrechtlichen Schlussberichts muss der Steuerfahnder ferner die festgestellten Tatsachen auswerten, diese also würdigen und bewerten. Dies bedeutet, dass er aufgrund festgestellter Indizien Schlüsse auf bestimmte Haupttatsachen ziehen muss und bei nicht miteinander in Einklang zu bringenden Beweisergebnissen darlegen muss, welchen Sachverhalt er für erwiesen erachtet und warum. Im Rahmen dieser Bewertungen und Auswertungen gilt der Grundsatz, dass diese Bewertungen und Auswertungen nicht richtig sein müssen; es genügt insoweit, dass die festgestellten Tatsachen in vertretbarer Weise gewürdigt wurden.
Als Steuerfahnder der Finanzverwaltung obliegt dem Steuerfahnder ebenfalls die Verpflichtung, die im Zuge der Fahndung festgestellten steuerrechtlich relevanten Tatsachen vollständig und richtig darzustellen. Er darf die Besteuerungsgrundlagen nur unter den Voraussetzungen des Gesetzes und im Rahmen des gesetzlich Zulässigen feststellen.
Als Steuerfahnder der Finanzverwaltung trifft ihn nicht die Verpflichtung, den Sachverhalt bis ins Letzte aufzuklären. Der Amtsermittlungsgrundsatz ist insoweit zum Einen durch die Zumutbarkeit der Ermittlungsmaßnahmen beschränkt; soweit der Steuerpflichtige seinen Mitwirkungspflichten bei der Aufklärung nicht nachkommt, wird hierdurch die Verpflichtung zur Sachverhaltsermittlung weiter relativiert.
Im Zuge der Erstellung des steuerrechtlichen Abschlussberichts muss der Steuerfahnder ebenfalls die festgestellten Tatsachen würdigen und auswerten. Die hierbei gefundenen Ergebnisse müssen durch sorgfältige Prüfung gewonnen werden und auf vernünftigen Überlegungen beruhen.
Die rechtliche Würdigung der festgestellten Tatsachen gehört auch in diesem Bereich nicht zu den Amtspflichten des Steuerfahnders. Seine Aufgabe erschöpft sich in der Beschaffung von Besteuerungsgrundlagen als Ermittlungsgehilfe des Finanzamtes. Die rechtliche Auswertung des Prüfberichts ist allein Sache des Veranlagungsfinanzamtes (vgl. hierzu BGH NVwZ 1987, 260; BGH VersR 1985, 281; BGH Beschluss vom 30. Juni 1988, Az: III ZR 135/87; VersR 1986, 1209; BGH NJW 1987, 434).
Hieraus folgt des Weiteren, dass er seine Feststellungen berichtigen muss, soweit sich die in den Prüfberichten festgestellten Tatsachen als unrichtig erweisen oder aufgrund neuer Erkenntnisse die im Prüfungsbericht vorgenommene Würdigung nicht mehr vertretbar ist.
Grundsätzlich ist der Steuerfahnder der Finanzverwaltung ferner verpflichtet, dem Steuerschuldner gegenüber über den von ihm ermittelten Sachverhalt wahrheitsgemäß Auskunft zu geben.
Im Hinblick darauf, dass der Schutzzweck dieser Amtspflichten unter anderem darin besteht, den Steuerschuldner davor zu bewahren, sachlich aufwendige, aber unnötige Stellungnahmen abzugeben, ist der Steuerfahnder auch verpflichtet, dem Steuerschuldner auf dessen Anfrage mitzuteilen, dass ein bestimmter zuvor als erwiesen angenommener oder vermuteter Sachverhalt von ihm, dem Fahnder, nicht mehr als erwiesen angesehen wird, sobald die festgestellten Tatsachen es nicht mehr erlauben, diese getroffene Feststellung aufrecht zu erhalten.
Ob der Steuerfahnder als Hilfsbeamter der Staatsanwaltschaft auch verpflichtet ist, auf Anfrage mitzuteilen, dass ein zuvor von ihm bejahter Tatverdacht ausgeräumt oder erschüttert ist, erscheint dem Senat demgegenüber fraglich. In diesem Zusammenhang ist nämlich zu beachten, dass es allein Sache der Staatsanwaltschaft ist, auf der Grundlage des Tatsachenmaterials zu entscheiden, ob sie Anklage erheben oder das Verfahren einstellen muss. Diese Überlegung spricht dafür, ihn, den Steuerfahnder, allenfalls für verpflichtet zu halten, der Staatsanwaltschaft mitzuteilen, dass und warum er aufgrund neu gewonnener Erkenntnisse zu einer abweichenden Beurteilung des festgestellten Sachverhalts gekommen ist.
Die hiergegen von den Klägern unter Hinweis auf die Rechtsausführungen im vorgelegten Gutachten von Prof. Dr. O. erhobenen Einwände rechtfertigen keine andere rechtliche Beurteilung. Prof. Dr. O. ist der Auffassung, den Steuerfahndern obliege auch die Amtspflicht, die festgestellten Tatsachen rechtlich richtig zu würdigen. Die hierfür gegebenen Begründungen überzeugen den Senat jedoch nicht:
Prof. Dr. O. führt im Ausgangspunkt zu Recht an, dass der Steuerfahnder die steuerrelevanten Tatsachen nur dann richtig und vollständig ermitteln kann, wenn er das Steuerrecht kennt, denn nur dann kann er eine steuerrechtlich erhebliche Tatsache von einer steuerrechtlich unerheblichen Tatsache unterscheiden. Dies ist jedoch kein Argument dafür, dass der Steuerfahnder auch für Rechtsanwendungsfehler einzustehen hat. Er ist und bleibt nur verantwortlich für die Richtigkeit und Vollständigkeit des von ihm ermittelten Sachverhalts. Sofern ihm hierbei Fehler unterlaufen, handelt er amtspflichtwidrig, wobei es dann allerdings gleichgültig ist, ob der Fehler darauf beruht, dass er den Sachverhalt nicht richtig erfasst hat oder darauf, dass er notwendige Ermittlungen unterlassen hat, oder darauf, dass er mangels hinreichender Rechtskenntnisse oder bedingt durch Rechtsirrtümer die steuerrechtliche Relevanz einer festgestellten oder zu ermittelnden Tatsache verkannt hat.
Schließlich trifft die Behauptung von Prof. Dr. O. nicht zu, dass sich Tatsachenfeststellung und rechtliche Wertungen häufig nicht trennen lassen. Er führt in diesem Zusammenhang das Beispiel der Abgrenzung zwischen lohnabhängig Beschäftigten und freien Dienstverpflichteten an. Dieses Beispiel trägt die behauptete Untrennbarkeit nicht. Die Indiztatsachen, die für die Abgrenzung heranzuziehen sind (wie Eingliederung in den Betrieb, Weisungsabhängigkeit, feste Arbeitszeiten, Vollzeittätigkeit für den Dienstherrn, oder aber: freie Einteilung und Gestaltung der Arbeitszeit, Arbeiten für mehrere Auftraggeber, Erbringung der Dienstleistung erfordert keine ständige und enge Zusammenarbeit mit anderen Betriebsangehörigen und wird auch nicht unter Verwendung der Betriebsmittel des Dienstherrn erbracht, usw.), sind sämtlich reine Tatsachen. Sind alle Indiztatsachen vollständig und richtig festgestellt, haftet der Steuerfahnder nicht dafür, wenn er aufgrund dieser Indizien zu der rechtlichen Wertung kommen müsste, es handele sich um einen freien Mitarbeiter, er aber im Bericht ausführt, dieser Mitarbeiter sei Arbeitnehmer.
Unrichtig ist auch die Auffassung von Prof. Dr. O., fehlerhafte Tatsachenfeststellungen seien immer amtspflichtwidrig. Hier verkennt er, dass die Pflicht zur Ermittlung des Sachverhalts von Amts wegen Grenzen haben muss, insbesondere dann, wenn der Steuerpflichtige seiner Mitwirkungspflicht nicht nachkommt.
Soweit die Kläger den Steuerfahndern vorwerfen, sie hätten amtspflichtwidrig den steuerrechtlich relevanten Sachverhalt unzutreffend beziehungsweise unvollständig ermittelt, haben sie die für diese Amtspflichtverletzungen erforderliche Kenntnis bereits weit vor Mai 1996 gehabt.
Der steuerrechtliche Abschlussbericht ist den Klägern am 21. März 1994 zugestellt worden. Wenige Tage später erhielten sie den strafrechtlichen Abschlussbericht. Ab diesem Zeitpunkt konnten sie somit prüfen, ob die in den Berichten dargestellten Tatsachen richtig oder falsch waren. Die Kläger kannten die richtigen Tatsachen, die den von der Steuerfahndung in den Berichten ermittelten Sachverhalten zugrunde lagen. Soweit die Tatsachen unrichtig waren, konnten sie ferner beurteilen, ob die unrichtigen Feststellungen frei erfunden waren oder nicht.
Soweit die unrichtigen Feststellungen auf der Würdigung und Auswertung festgestellter Tatsachen beruhten, konnten sie beurteilen, ob dies darauf zurückzuführen war, dass der Prüfer einen Teil der von ihm festgestellten Tatsachen nicht in die Gesamtwürdigung mit einbezogen hatte oder darauf, dass der Prüfer es unterlassen hatte, bestimmte weitere Tatsachen festzustellen. Sofern letzteres der Fall war, konnten sie auch beurteilen, ob und wenn ja mit welchem Aufwand der Prüfer diese weiteren Tatsachen auf der Grundlage des ihm bei der Betriebsprüfung zugänglichen Informationsmaterials einschließlich der ihm auf Nachfrage erteilten Auskünfte hätte ermitteln können.
Mit diesen Informationen verfügten sie zugleich über sämtliches Wissen, welches erforderlich war, um sicher beurteilen zu können, ob und in welchem Umfang die Steuerfahnder ihre Amtspflichten durch die Feststellung der objektiv unrichtigen Tatsachen verletzt haben. Hieraus ergab sich sogleich auch Art und Umfang des den Prüfern anzulastenden Verschuldens.
Die Feststellung, ob und in welchem Umfang die Tatsachenfeststellungen unvollständig waren, erforderte in diesem Zusammenhang zwar einen größeren Arbeits-aufwand, weil sich – wie dargelegt – die Frage, welche Tatsachen steuerrechtlich relevant sind, nur beantworten lässt, wenn man über steuerrechtliche Rechtskenntnisse verfügt. Demgemäss benötigten die Kläger eine gewisse Zeit, um (gegebenenfalls mithilfe des ständig für die Klägerin zu 1. tätigen Steuerberaters) die Abschlussberichte auf sachliche Vollständigkeit hin zu überprüfen, aber es kann nicht zweifelhaft sein, dass die Zeit bis zum Mai 1996 hierzu mehr aus ausreichte, zumal die Kläger nicht dargetan haben, dass sie eine tatsächliche Unrichtigkeit oder Unvollständigkeit der Abschlussberichte erst nach diesem Tag entdeckt haben.
Weil diese Erkenntnisse der Kläger auf ihrem eigenen Wissen beruhten, konnte dieser Kenntnisstand auch nicht durch das weitere Verhalten der Finanzbehörden und der von diesen abgegebenen Erklärungen so weit erschüttert werden, dass sie ernsthaft zweifeln mussten, ob die maßgeblichen Tatsachen von den Amtsträgern rechtswidrig und schuldhaft falsch festgestellt worden sind.
Dass zu dem Zeitpunkt, als die Kläger Kenntnis von diesen Amtspflichtverletzungen erhielten, noch kein Schaden eingetreten war, beeinflusst die Verjährung nicht, weil insoweit klar war, dass der unrichtige Sachverhalt richtig gestellt werden muss und dies Kosten verursachen wird, so dass nach Kenntnis der sachlichen Fehler der Abschlussberichte eine Feststellungsklage hinsichtlich künftiger zu erwartender Schäden hätte erhoben werden können. Denn es ist in der höchstrichterlichen Rechtsprechung anerkannt, dass es für den Beginn der Verjährungsfrist ausreicht, wenn der Geschädigte weiß, dass ein Schaden entstanden ist. Nicht erforderlich für den Beginn der Verjährungsfrist ist demgegenüber, dass er auch Art und Umfang des eintretenden Gesamtschadens kennt. Somit werden auch erst später eintretende Folgeschäden von einer bereits laufenden Verjährungsfrist mit erfasst (grundlegend BGHZ 67, 372; vgl. auch BGH NJW 1991, 2833).
Die Einzelprüfung der von den Klägern geltend gemachten Amtspflichtverletzungen durch falsche Sachverhaltsdarstellungen in den Prüfberichten bestätigt das Ergebnis der obigen Überlegungen, wonach die auf diese Pflichtverletzungen gestützten Schadensersatzansprüche bereits verjährt waren, als die Kläger Klage erhoben haben.
Im Zuge der Berechnung der Lohnsteuer für die freien Mitarbeiter der Klägerin zu 1., die nach Auffassung der Steuerfahnder als Arbeitnehmer eingestuft werden mussten, gehörte zu dem steuerlich relevanten Sachverhalt, ob und inwieweit diese Mitarbeiter den erhaltenen Lohn bereits versteuert haben, weil insoweit die Klägerin zu 1. als Arbeitgeber nur Haftungsschuldner, aber nicht selbst Steuerschuldner sein konnte, was zur Folge hat, dass die von den Mitarbeitern bereits gezahlten Steuern in Abzug gebracht werden müssen. Da die Berichte der Steuerfahnder hierzu keine Angaben enthalten, sind die Berichte insoweit unvollständig. Diese Unvollständigkeit gereicht den Steuerfahndern auch zum Verschulden, weil sie durch Kontrollanfragen bei den für die Mitarbeiter zuständigen Finanzämtern ermitteln konnten, in welcher Höhe die Steuern bereits gezahlt waren.
Dass die von den Mitarbeitern bereits gezahlten Lohn- beziehungsweise Einkommensteuern von der zu Lasten der Klägerin zu 1. gehenden Lohnsteuer abzuziehen sind, wussten die Kläger spätestens, als Rechtsanwalt S. seine lohnsteuerrechtliche Stellungnahme vorgelegt hat. Diese datiert auf den 26. August 1994 (Anlage 120 der Klageerweiterung). Bereits zuvor, nämlich mit Schreiben vom 22. April 1994, hatte schon Steuerberater O. den Kläger zu 2. darüber aufgeklärt, dass die gezahlte Steuer der Mitarbeiter angerechnet werden müsse. Schließlich hatte auch unter dem 1. Juli 1994 Prof. Dr. J. sein zweites Gutachten vorgelegt (Anlage 34 zur Klageschrift), in dem er das Anrechnungserfordernis unter Bezugnahme auf eine Entscheidung des BFH bestätigt hatte.
Die Kläger wussten auch, dass die Steuerfahnder diese Unvollständigkeit des Berichts zu vertreten haben, weil die Prüfer die bereits gezahlten Steuern der Mitarbeiter kannten, die gezahlten Steuern aber gleichwohl nicht in den Bericht mit aufgenommen hatten. Denn der Kläger zu 2. hatte mit Schreiben vom 23. März 1994 (Anlage 11 zur Klageschrift) die Staatsanwaltschaft darauf aufmerksam gemacht, dass die Steuerfahndung aufgrund der angeforderten Kontrollmittelungen wussten, dass die Mitarbeiter ihren Lohn bereits versteuert hatten.
Die Berichte waren des Weiteren auch unvollständig, soweit es um Lohnsteuern für die Vergütungen der nur kurzfristig beschäftigten Schüler und Studenten ging. Denn insoweit mussten die Steuerfahnder ermitteln, ob diese Schüler und Studenten in den jeweiligen Jahren insgesamt ein Jahreseinkommen erzielt haben, das über dem steuerfreien Einkommen lag. Diese Ermittlungen waren angezeigt, weil die von der Klägerin zu 1. gezahlten Honorare –ersichtlich aus den von der Steuerfahndung beschlagnahmten Honorarrechnungen der Klägerin zu 1. – die jeweilige Freigrenze insgesamt nicht überschritten haben.
Dass die Steuerfahnder Anlass hatten, dieser Frage nachzugehen, wussten die Kläger bereits am 21. September 1994, denn unter diesem Datum hat der Kläger zu 2. die Honorarrechnungen der Schüler und Studenten, die zuvor von der Steuerfahndung beschlagnahmt waren, an Rechtsanwalt S. geschickt (Anlage 180 der Klageerweiterung.)
Zum Komplex Bernecker enthalten die Berichte nach Darstellung der Kläger die nicht zutreffende Feststellung, Bernecker habe für die empfangenen Honorare nichts geleistet, denn in Wahrheit habe er mindestens gleichwertige Gegenleistungen erbracht.
Welche konkreten Erkenntnismöglichkeiten den Steuerfahndern in diesem Zusammenhang während der Betriebsprüfung zur Verfügung standen, haben die Kläger schriftsätzlich nicht substantiiert dargetan. Unterstellt man zu ihren Gunsten, dass die vorgefundenen Belege die Unrichtigkeit dieser Tatsachenfeststellung offenbarte, haben sie die fehlenden Gegenleistungen amtspflichtwidrig festgestellt.
Da die Kläger den richtigen Sachverhalt kannten, wussten sie um die Unrichtigkeit, nachdem sie die Berichte gelesen hatten, denn der Kläger zu 2. hat bereits mit Schreiben vom 23. März 1994 (Anlage 11 zur Klageschrift) auf die von B. erbrachten Gegenleistungen (Werbekampagnen für den Steuertip, Anzeigen, Haftung für den Steuertip) hingewiesen. Diese Angaben wurden ergänzt in den Schreiben des Klägers zu 2. vom 24. April 1994 (Anlage 16), 3. Mai 1994 (Anlage 21), 31. August 1994 (Anlage 174), 27. September 1994 (Anlage 182) und 11. November 1994 (Anlage 41).
Da nach Darstellung der Kläger die erbrachten Gegenleistungen durch die Dokumente belegt waren, die die Steuerfahndung beschlagnahmt hatte (siehe Schreiben des Klägers zu 2. vom 11. November 1994, Anlage 186), wussten die Kläger auch spätestens zu diesem Zeitpunkt, dass die Steuerfahnder schuldhaft den unrichtigen Sachverhalt festgestellt hatten.
Hinsichtlich der in den Prüfberichten aufgestellten Behauptung, die Kläger seien erst nach dem Anteilskauf auf die Idee mit der Lästigkeit des Gesellschafters B. gekommen, ist dem Schreiben des Klägers zu 2. vom 3. Mai 1994 (Anlage 21) zu entnehmen, dass der Kläger zu 2. unter Hinweis auf diesen Fehler ausgeführt hat, die Steuerfahnder hätten hierzu die beim Anteilskauf eingeschalteten Steuerberater S. und K. nicht vernommen. Mithin ist hinsichtlich dieser Amtspflichtverletzung der Lauf der Verjährungsfrist am 3. Mai 1994 in Gang gesetzt worden.
3.
Die Berichte enthalten keine hinreichenden Sachverhaltsfeststellungen, um beurteilen zu können, ob die von der Klägerin zu 1. als Dienstverpflichtete beschäftigten Mitarbeiter freie Mitarbeiter oder Arbeitnehmer waren. Das gilt für sämtliche Mitarbeiter, die die Steuerfahndung in den Berichten – im Gegensatz zur Klägerin zu 1. – als Arbeitnehmer eingestuft hat (wie beispielsweise J. T. oder Honorarteil des Gehalts des Klägers zu 2.). Auch insoweit sind die Berichte daher unvollständig. Weil die Fahnder sich kein Bild über den jeweiligen Tätigkeitsbereich dieser Mitarbeiter gemacht haben, haben sie diese Unvollständigkeit der Berichte auch zu vertreten.
Diese Unvollständigkeiten (und deren Ursache) war den Klägern nach Lesen der Berichte bekannt (Schreiben des Klägers vom 23. März 1994, Anlage 11 betreffend die freie Mitarbeiterstellung seines Bruders, B., T. sowie den Honoraranteil seines eigenen Gehalts; Schreiben des Klägers vom 24. April 1994, Anlage 16 betreffend M., N. und S. sowie die Schwägerin des Klägers zu 2. sowie Schreiben der Rechtsanwälte M. vom 6. Juli 1994, Anlage 36, in dem darauf hingewiesen wird, dass Tatsachenfeststellungen fehlen, die den rechtlichen Schluss rechtfertigen könnten, es handele sich um Arbeitnehmer.)
In diesen Zusammenhang gehört auch die unrichtige Feststellung in den Prüfberichten, T. sei auch noch im Berichtszeitraum hauptberuflich Landwirt gewesen und habe deswegen keine Vollzeittätigkeit für Klägerin zu 1. leisten können, die eine angemessene Gegenleistung für das gezahlte Honorar gewesen wäre. Er habe auch täglich nicht nur 10, sondern vielmehr mehr als 30 Zeitungen ausgewertet, so dass er die Arbeit nur habe bewältigen können, weil er einen Gehilfen eingestellt habe. Zu Art und Umfang seiner Arbeit haben die Prüfer T. unstreitig nicht befragt. (Dieser Sachverhalt ist dargestellt in den Schreiben des Klägers zu 2. vom 23. März 1994, Anlage 11 und 12. April 1994, Anlage 12).
Weil die Steuerfahndung den richtigen Sachverhalt durch eine Kontrollanfrage bei dem für T. zuständigen Finanzamt sowie durch Befragung von T. hätte ermitteln können, kann auch insoweit bei den Klägern kein Zweifel daran bestanden haben, dass die Fahnder diese Unrichtigkeiten zu vertreten haben.
4.
Des Weiteren fehlt in den Berichten die Feststellung, dass der Kläger zu 2. für die Benutzung des Dienstwagens monatlich ein Promille des Neuwertes versteuert hat (vom Kläger zu 2. beanstandet im Schreiben vom 12. April 1994, Anlage 12). Weil diese Information durch eine Kontrollanfrage beim für den Kläger zu 2. zuständigen Finanzamt zu beschaffen gewesen wäre, können die Kläger auch nach Entdeckung dieser Unvollständigkeit nicht im Zweifel darüber gewesen sein, ob die Steuerfahnder die Unvollständigkeit verschuldet haben.
5.
Falsch ist die in den Berichten aufgestellte Behauptung, die Ermittlungen hätten keine Anhaltspunkte dafür geliefert, dass die Klägerin zu 1. Geheiminformanten gehabt habe. Bei der Durchsuchung im Rahmen des gegen die Kläger zu 2. und 3. geführten Strafverfahrens wegen des Verdachts der Bestechung und der Verletzung von Dienstgeheimnissen wurden circa 240 Dokumente aus der Finanzverwaltung sichergestellt, die als geheim oder nur für den Dienstgebrauch eingestuft worden waren. Dies war dem Steuerfahnder B. bekannt. Auf diesen Umstand – einschließlich der Kenntnis des Steuerfahnders – hat Rechtsanwalt L. in seinen Schreiben vom 14. April 1994 (Anlage 13) und 19. Mai 1994 (Anlage 23) hingewiesen. Der Kläger zu 2. hatte zwischenzeitlich, und zwar mit Schreiben vom 4. Mai 1994 (Anlage 110), auf diesen Umstand ebenfalls hingewiesen.
6.
Nach Behauptung der Kläger ist die Feststellung der Steuerfahnder, den Zahlungen an K. hätten keine Geschäftsvorfälle zugrunde gelegen, ebenfalls falsch, weil die Zahlungen Vergütungen für von K. beschaffte Informationen gewesen seien. Nach Darstellung der Kläger gab es in den Geschäftsbüchern detaillierte Abrechnungen von K.; außerdem soll K. bereits in dem gegen die Kläger zu 2. und 3. geführten Ermittlungsverfahren Bankbelege vorgelegt haben, die beweisen, dass er die Zahlungen tatsächlich erhalten habe, so dass sie nicht an die Kläger zu 2. oder 3. geflossen sein können. Das habe in dem damaligen Ermittlungsverfahren das BKA festgestellt.
Da diese für die Steuerfahnder greifbaren Belege und Ermittlungsergebnisse des BKA in den Berichten nicht erwähnt sind, kann kein Zweifel bestehen, dass den Fahnder die falsche Sachverhaltsdarstellung zum Verschulden gereicht.
Auf falsche Sachdarstellung einschließlich der von den Steuerfahndern nicht beachteten Indizien, die einen Geschäftsvorfall für die an K. geleisteten Zahlungen belegen, hat der Kläger zu 2. in seinen Schreiben vom 23. März 1994 (Anlage 11) und 18. Mai 1994 (Anlage 138) sowie im Schreiben der von den Klägern beauftragten Rechtsanwälte L. vom 27. April 1994 (Anlage 19) hingewiesen.
7.
Nach Behauptung der Kläger sind die Sachverhaltsdarstellungen in den Berichten zu den Komplexen „Debema“, „Kassenfehlbestände“, „Rückdeckungsversicherung“ und „Kirchensteuer“ falsch, weil die Steuerfahnder den zugrunde liegenden Sachverhalt nicht geprüft haben sollen.
Wegen unterlassener Sachverhaltsaufklärung hinsichtlich des Komplexes „Gehaltszahlungen an Frau W.“ hätten die Prüfer nicht erkannt, dass es sich bei den Zahlungen um Informantenhonorare und nicht – wie in den Berichten dargestellt – um Zahlungen im privaten Interesse von B. gehandelt habe.
Nach Behauptung der Kläger sind die Kosmetikartikel (Komplex „Testkäufe“) im Betrieb verblieben, was den Steuerfahndern mangels Sachverhaltsaufklärung entgangen sei, so dass die Käufe in den Berichten fälschlicherweise als privates Geschäft der Ehefrau des Klägers zu 2. qualifiziert worden seien.
Des Weiteren rügen die Kläger auch eine unterlassene Sachverhaltsaufklärung hinsichtlich des Komplexes „Point of Sale“. Deswegen hätten die Prüfer in den Berichten nicht feststellen können, dass für die gezahlten Druckkosten tatsächlich eine entsprechende Leistung erbracht worden sei.
Im Zusammenhang mit dem Komplex „Private Löhne“ haben die Steuerprüfer die Sekretärinnen unstreitig nicht befragt. Nach Behauptung der Kläger ist die Feststellung in den Betriebsberichten, die Sekretärinnen hätten die Hälfte ihrer Arbeitszeit auf das Schreiben privater Briefe der Kläger zu 2. und 3. verwandt, unrichtig.
Hinsichtlich des Komplexes „rückwirkende Verträge“ ist nach Behauptung der Kläger die Feststellung in den Berichten unrichtig, die Kläger zu 2.und 3. hätten mit ihren Ehefrauen Mietverträge über Garagen für zurückliegende Zeiträume abgeschlossen. Auch insoweit beanstanden sie unterlassene Ermittlungen der Steuerfahnder.
Entgegen der Darstellung in den Berichten befanden sich nach Behauptung der Kläger die ersteigerten Uhren und Teppiche im Betriebsvermögen der Klägerin zu 1., so dass die Kläger auch insoweit eine unzureichende Sachverhaltsaufklärung rügen.
Wegen unterlassener Sachverhaltsaufklärung haben die Steuerfahnder nicht feststellen können, dass C. W. für die gezahlte Vergütung nach Behauptung der Kläger gleichwertige Arbeitsleistungen erbracht habe.
Ferner treffe nach Behauptung der Kläger die Feststellung in den Prüfberichten nicht zu, die Gehaltszuwächse von R. W. seien verglichen mit den Gehältern der anderen beschäftigten Redakteuren mehr als doppelt so hoch gewesen. Außerdem hätten die Steuerprüfer nicht berücksichtigt, dass das von ihr betreute Ressort zu den Profitabelsten des Verlags gehöre.
Nach Darstellung der Kläger hat die Ehefrau des Klägers zu 3. für ihre Aushilfstätigkeit eine Vergütung in Höhe von 520,- DM monatlich und nicht wie von den Steuerfahndern angenommen, in Höhe von 18.000,- DM erhalten (Schreiben des Klägers zu 2. vom 24. April 1994, Anlage 16 und vom 9. Juni 1994, Anlage 140).
Schließlich seien die Feststellungen in den Prüfberichten unrichtig, die Kläger zu 2. und 3. hätten höhere Gehälter bezogen als in der Gesellschafterversammlung vereinbart worden sei.
Ebenso unzutreffend ist nach Behauptung der Kläger, dass die Gehälter der Geschäftsführer die Gehälter der Redakteure weit übertroffen hätten; vielmehr hat ein Redakteur mehr verdient als die Geschäftsführer und eine Vielzahl der Redakteure haben 2/3 eines Geschäftsführergehalts verdient (Schreiben des Klägers zu 2. vom 9. Juni 1994, Anlage 140 sowie vom 4. Mai 1994, Anlage 22).
Unrichtig ist nach Darstellung der Kläger, dass die Klägerin zu 1. Zahlungen in Höhe von 700.000,- DM, 535.000,- DM und 380.000,- DM zuzüglich Mehrwertsteuer an die F. GmbH geleistet habe, ohne hierfür eine Gegenleistung zu erhalten. Diese Zahlungen beruhen nach Angabe der Kläger vielmehr auf einer vertraglichen Absprache, wonach diese Firma sich verpflichtet hatte, ihre Angestellten für die Klägerin zu 1. arbeiten zu lassen. Im Gegenzug hatte sich die Klägerin zu 1. verpflichtet, den hierbei entstandenen Aufwand zu vergüten (Schreiben des Klägers zu 2. vom 24. April 1994, Anlage 16 sowie vom 9. Juni 1994, Anlage 140).
Falsch sind nach Behauptung der Kläger auch die Feststellungen zum Komplex „Staehlin“ (Psyeudonym für Herrn K.). Herr K. hatte sich verpflichtet, einen Verlag nach dem Muster der Klägerin zu 1. in der Schweiz zu gründen. Sein monatliches Honorar sollte der Beteiligung der hierfür noch zu gründenden Gesellschaft dienen. Deswegen wurde das Honorar auf ein Konto in der Schweiz eingezahlt, das der Kläger zu 3. treuhänderisch verwaltete (siehe Anlage 196 sowie Schreiben des Klägers zu 2. vom 23. März 1994, Anlage 11 und 8. Dezember 1994, Anlage 193).
Ebenso unrichtig ist nach Darstellung der Kläger die Feststellung der Steuerfahnder, die Zahlungen an J. T. sei für den Kläger zu 3. bestimmt gewesen. J. T. hatte sich vertraglich verpflichtet, für die Klägerin zu 1. zu arbeiten, er wollte jedoch jede zweite Gehaltszahlung in bar haben. Der Kläger zu 3. hat über das Honorar monatlich einen Scheck ausgestellt. In den Monaten, in der die Zahlung bar erfolgen sollte, hat der Kläger zu 3. dann den Scheck auf seinem Konto eingelöst und ein Bote hat J. T. das Geld dann gebracht (Schreiben des Klägers zu 2. vom 19. Mai 1994, Anlage 138).
Der Komplex „Abfindung/Titelrechte“ steht nach Darstellung der Kläger im untrennbaren Zusammenhang mit der Beendigung des Herausgabevertrages mit B.. Weil die Klägerin zu 1. sich von B. getrennt hatte, musste sie die ihm gehörenden Titelrechte kaufen und ihn aus dem langfristigen Herausgeber-Vertrag herauslösen (Schreiben des Klägers zu 2. vom 9. Januar 1995, Anlage 196).
Hinsichtlich der Betriebsausflüge geht die Steuerfahndung nach Behauptung der Kläger von einem unrichtigen Sachverhalt aus, denn einen Ausflug nach S. habe es nicht gegeben. Auch die Fahrt nach M. sei kein Betriebsausflug gewesen, sondern eine Geschäftsreise zur Vertiefung der Geschäftsbeziehung zu dieser Firma. An der Seminarveranstaltung der Firma B. hätten nur diejenigen Mitarbeiter der Klägerin zu 1. teilgenommen, die seinerzeit beruflich mit dieser Firma zu tun gehabt hätten. Hinsichtlich der übrigen Betriebsausflüge sei der Bericht unvollständig, weil er nicht berücksichtige, dass die Ausflüge jeweils mit der Teilnahme an einem Seminarprogramm verbunden gewesen seien (Schreiben des Klägers zu 2. vom 19. August 1994, Anlage 171 und 19. August 1994, Anlage 172 sowie Stellungnahme von Rechtsanwalt S. vom 26. August 1994, Anlage 120).
Ebenso unvollständig ist der Bericht nach Darstellung der Kläger hinsichtlich der Weihnachtsfeiern, denn hierbei habe es sich in Wahrheit um Weihnachtsempfänge der Klägerin zu 1. gehandelt, die dem Zweck der Repräsentation des Verlages gedient hätten (Anlage 172 sowie Schreiben des Klägers vom 21. September 1994, Anlage 179).
Unstreitig unrichtig ist die Feststellung in den Prüfberichten, der Kläger zu 2. habe eine Rente aus der Versorgungskasse K. bezogen, diese aber nicht in der Steuererklärung angegeben. Dass er keine Rente von dieser Versorgungskasse bezogen hat, hat der Kläger zu 2. in seinen Schreiben vom 24. April 1994 (Anlage 16) und 31. Mai 1994 (Anlage 25) klargestellt. Diese Feststellung haben die Prüfer unstreitig nicht durch eine Anfrage bei dieser Beamtenversorgungskasse überprüft.
Hinsichtlich dieser – überwiegend streitigen – Sachverhalte kann dahinstehen, ob die Kläger insoweit Amtspflichtverletzungen der Steuerfahnder schlüssig dargetan haben. Unterstellt man dies, dann kannten die Kläger diese Amtspflichtverletzungen nach Lesen der Berichte. Weil die Prüfer zu diesen Komplexen keine Sachverhaltsaufklärung (zum Beispiel durch Nachfragen) betrieben haben sollen, konnten die Kläger insoweit auch keine Zweifel daran haben, dass den Prüfern die unterlassene Sachverhaltsaufklärung zum Verschulden gereicht, so dass der Lauf der Verjährungsfrist wegen dieser – angeblichen – Amtspflichtverletzungen mit der Kenntnisnahme vom Inhalt der Berichte in Gang gesetzt worden ist.
Die hiergegen von den Klägern unter Bezugnahme auf die Ausführungen von Prof. Dr. O. zur Verjährungsfrage erhobenen Einwände rechtfertigen keine andere rechtliche Beurteilung.
Prof. Dr. O. stellt darauf ab, dass allein die unrichtigen bzw. unvollständigen Tatsachenfeststellungen der Steuerfahnder die Gefahr der Insolvenz und der Untersuchungshaft nicht heraufbeschworen haben, so dass die Kläger erst dann eine schlüssige Amtshaftungsklage erheben konnten, als sie schlüssig darlegen konnten, dass die Finanzbeamten diese Gefahrenlage rechtswidrig und schuldhaft herbeigeführt haben.
Hierzu ist anzumerken, dass es im vorliegenden Kapitel C. nur um die Frage geht, ab wann die Kläger – gestützt auf die tatsächlichen Fehler der Abschlussberichte – eine Amtshaftungsklage schlüssig hätten darlegen können. Der von Prof. Dr. O. erhobene Einwand betrifft demgegenüber die Frage, ob die Herbeiführung dieser Gefahrenlage als eine eigenständige Amtspflichtverletzung angesehen werden muss oder kann, denn nur wenn man diese (von Prof. Dr. O. allerdings nicht gestellte) Frage bejaht, ist Raum für die Frage, ab wann es den Klägern zumutbar gewesen ist, eine auf diese Amtspflichtverletzung gestützte Klage zu erheben.
Geht man demgegenüber – wie der Senat – davon aus, dass die Gefahrenlage lediglich durch das Zusammenspiel mehrer Amtspflichtverletzungen entstanden ist, dann ist die Verjährung hinsichtlich jeder einzelnen Amtspflichtverletzung gesondert zu prüfen. Mit der Auffassung befindet sich der Senat in Übereinstimmung mit der gefestigten Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs. So hat der BGH jüngst in seinem Beschluss vom 12. Oktober 2006 (Az.: III ZR 144/05) noch einmal betont, dass mehrere unerlaubte Handlungen, auch soweit sie sich in gleichartiger Weise wiederholen, zu einer gesonderten verjährungsrechtlichen Betrachtung führen, weil jede Verletzungshandlung eine neue Schädigung und einen neuen Schadensersatzanspruch erzeugt. Das gilt selbst dann, wenn die wiederholten Handlungen Ausfluss eines einheitlichen Entschlusses sind, denn strafrechtliche Begriffe wie natürliche Handlungseinheit und fortgesetzte Handlung sind für die Verjährung deliktischer Ansprüche nicht maßgebend.
Prof. Dr. O. wirft dem Senat darüber hinaus vor, auf der Grundlage seiner, des Senats, Rechtsauffassung könne nicht von einer unrichtigen beziehungsweise unvollständigen Tatsachenfeststellung auf ein Verschulden des Steuerbeamten geschlossen werden. Dieser Einwand ist zwar im Ausgangspunkt richtig, weil nach Auffassung des Senats der Schuldvorwurf auch voraussetzt, dass die Kläger darlegen, wie der Steuerfahnder die richtige Tatsache hätte feststellen können. Im Fall der Unvollständigkeit müssen die Kläger dartun, wie der Steuerfahnder die fehlende Tatsache hätte ermitteln können.
Dies darzutun, war den Klägern jedoch – wie dargelegt – in allen von ihnen angeführten sachlichen Unrichtigkeiten der Prüfberichte möglich, was auch nicht anders zu erwarten war, weil sie den Inhalt des Dokumentenbestandes, der den Steuerfahndern bei der Prüfung vorgelegen hat, kennen und sie auch wissen, welche wahrheitsgemäßen Auskünfte sie den Steuerfahndern auf deren Nachfragen gegeben haben. Mithin kennen sie den von ihnen gelieferten wahrheitsgemäßen Informationsstand der Prüfer. Soweit die im Bericht dargestellten Tatsachen dem Akteninhalt und den Auskünften widersprechen, steht fest, dass die Tatsache aktenwidrig beziehungsweise auskunftswidrig ist. Damit ist zugleich der Nachweis erbracht, dass die fehlerhafte Tatsachenfeststellung schuldhaft getroffen wurde.
Enthält der Bericht eine unrichtige Tatsachenfeststellung, die nicht im Widerspruch zum Akten- oder Auskunftsinhalt steht, können die Kläger aufzeigen, wie sie die Unrichtigkeit der Tatsache festgestellt haben; damit ist zugleich dargetan, wie der Prüfer dies ebenfalls hätte feststellen können.
Sobald die Kläger festgestellt haben, dass im Bericht eine steuerrelevante Tatsache nicht erwähnt ist, können die Kläger ebenfalls darlegen, wie sie an diese fehlende Information gekommen sind. Mithin können sie dann auch vortragen, welchen Ermittlungsansatz der Prüfer nicht genutzt hat und welche Erkenntnisse ihm dieser Ansatz gebracht hätte, wenn er ihn genutzt hätte.
D.
Der größte Teil des Aufwandes – und damit der größte Teil des Schadens – ist nach Darstellung der Kläger angefallen, um die rechtlichen Fehler in den steuerrechtlichen und steuerstrafrechtlichen Abschlussberichtungen richtig zu stellen.
Obwohl die steuerlichen Berechnungen in den Abschlussberichten weder die Staatsanwaltschaft noch die Veranlagungsfinanzämter binden, beide Behörden vielmehr in eigener Verantwortung auf der Grundlage des ermittelten Sachverhalts prüfen müssen, ob und in welchem Umfang sich hieraus noch nicht gezahlte beziehungsweise hinterzogene Steuern ergeben, sind diese Berechnungen nicht völlig bedeutungslos für die Steuerpflichtigen. Denn der steuerrechtliche Abschlussbericht dient dazu, den Steuerpflichtigen ins Bild zu setzen, mit welcher Steuerlast er alsbald zu rechnen hat, damit er sich hierauf einstellen und entsprechend finanziell disponieren kann. Diesen Zweck können die Steuerberechnungen nur erfüllen, wenn sie richtig sind, so dass auch die fehlerhaften Berechnungen rechtswidrige Amtspflichtverletzungen sind, sobald der Abschlussbericht dem Steuerpflichtigen von seinem Veranlagungsfinanzamt zur Stellungnahme übersandt wird.
Dem Veranlagungsfinanzamt obliegt die Amtspflicht, aufgrund der Ermittlungsergebnisse die Steuern nach Recht und Gesetz zu erheben. Demgemäss gehört auch die rechtlich richtige Würdigung des Sachverhalts zu den Amtspflichten des Veranlagungsfinanzamts.
Indem das Finanzamt D. der Klägerin zu 1. den steuerrechtlichen Abschlussbericht mit dem Hinweis übersandt hat, den Bericht zur Grundlage der Besteuerung machen zu wollen, hat es sich die – fehlerhaften – Berechnungen der Steuerfahnder zu eigen gemacht, wodurch bei den Klägern der Eindruck entstehen musste, dass sie alsbald Steuerbescheide erhalten werden, die Steuernachforderungen in der Höhe festsetzen, die im Bericht ausgewiesen sind. Mithin sind die rechtlichen Fehler der Steuerfahnder im steuerrechtlichen Abschlussbericht mit der Übersendung unter Beifügung des genannten Hinweises zu Amtspflichtverletzungen des zuständigen Finanzbeamten beim Finanzamt D. geworden.
Fraglich ist jedoch, ob das Finanzamt hierdurch zugleich auch gegenüber den Klägern zu 2. und 3. bestehende Amtspflichten verletzt hat, ob die von den Klägern reklamierten Schäden vom Schutzzweck der verletzten Amtspflicht umfasst sind, welche Bedeutung in diesem Zusammenhang dem Umstand beizumessen ist, dass die Kläger den ihnen mit Erlass der dem steuerrechtlichen Bericht entsprechenden Steuerbescheide drohenden Ruin mit dem im finanzgerichtlichen Verfahren vorgesehenen einstweiligen Rechtsschutz wohl nicht hätten abwenden können, und dass auch kaum ein Haftrichter beim Amtsgericht in der Lage gewesen wäre, die zahlreichen steuerrechtlichen Fehler in den Abschlussberichten zu erkennen, so dass den Klägern zu 2. und 3. in der Tat drohte, dass einem Antrag auf Untersuchungshaft hätte stattgegeben werden können.
Schließlich ist es fraglich, ob es notwendig gewesen ist, hochkarätige Berater mit der Rechtsprüfung zu beauftragen und renommierte Verteidiger einzuschalten, die nicht bereit waren, zu den üblichen Gebührensätzen der BRAGO beziehungsweise der
StbGebVO zu arbeiten.
Letztendlich können diese Fragen jedoch dahinstehen, weil eventuelle den Klägern zustehende Schadensersatzansprüche wegen der rechtlichen Fehler des steuerrechtlichen Abschlussberichts ebenfalls verjährt sind. Denn auch hinsichtlich der sich hieraus eventuell ergebenden Schadensersatzansprüche ist vor Erhebung der Klage Verjährung eingetreten.
Spätestens mit der Kenntnisnahme der Stellungnahme von Rechtsanwalt S. zur Lohnsteuer vom 24. August 1995 (Anlage 229), ergänzt durch die Stellungnahme des Klägers zu 2. zum Komplex „Betriebsveranstaltungen“ (Anlage 230) begann der Lauf der Verjährungsfrist für die Schadensersatzansprüche, die die Kläger aus den rechtlichen Fehlern des steuerrechtlichen Abschlussberichts herleiten wollen.
Dass bis zu diesem Zeitpunkt noch nicht alle Schadensfolgen eingetreten waren, weil die Rechtsfehler des steuerrechtlichen Abschlussberichts noch ihre Fortsetzung in Steuerbescheiden gefunden haben, beeinflusst - wie bereits dargelegt – den Beginn der Verjährung nicht, weil insoweit ab August 1995 eine Feststellungsklage hinsichtlich künftiger zu erwartender Schäden hätte erhoben werden können.
Die Kläger wussten zu diesem Zeitpunkt auch, dass das Finanzamt D. als Veranlagungsfinanzamt der Klägerin zu 1. verpflichtet gewesen ist, die Berechnungen vor Versendung des Abschlussberichts zu prüfen. Weil den Finanzbeamten die darin enthaltenen Berechnungsfehler nicht aufgefallen waren, und sie demgemäss auch die Fehler nicht korrigiert hatten, konnten die Finanzbeamten die Prüfung nicht sorgfältig durchgeführt haben. Hieraus folgt, dass die Kläger, sobald sie selbst die Berechnungsfehler entdeckt hatten, davon ausgehen mussten, dass die Finanzbeamten schuldhaft ihre Prüfpflicht verletzt haben.
Die Kläger wussten zu diesem Zeitpunkt zwar noch nicht, dass die Finanzbeamten die gebotene Prüfung insgesamt unterlassen hatten, denn sie machen geltend, dies erst am 5. Mai 1999 bei der Einsicht in die Akten erfahren zu haben. Hierauf kommt es jedoch nicht an, weil die Nichtprüfung der Berechnungen nur ein Unterfall der amtspflichtwidrig nicht sorgfältigen Prüfung der Berechnungen ist. Um das Verschulden der Beamten hinsichtlich dieser Amtspflichtverletzung, also der unsorgfältigen Prüfung, schlüssig darzulegen zu können, war es daher nicht erforderlich, auch den Grund zu kennen, der dazu geführt hat, dass die Berechnungsfehler dem Finanzamt D. vor Versendung des Abschlussberichts noch nicht aufgefallen waren. Mithin rechtfertigt der Umstand, dass die Kläger erst am 5. Mai 1999 erfahren haben, dass das Finanzamt D. die steuerrechtlichen Berechnungen vor Versendung des steuerrechtlichen Abschlussberichts nicht überprüft hatte, nicht die Feststellung, die Kläger hätten auch erst an diesem Tag erfahren, dass die Finanzbeamten dieses Finanzamts schuldhaft ihre Prüfpflicht verletzt haben.
Schließlich verfängt auch das Argument der Kläger nicht, sie hätten befürchtet, das beklagte Land sei gleichwohl in der Lage, sich mit Ausreden aus dem Schuldvorwurf befreien zu können. Denn im Rahmen der Kenntnis vom Verschulden im Sinne des
§ 852 BGB kommt es nur darauf an, ob sich durch den Vortrag der Tatsachen, die der Anspruchsteller kennt, ein Verschulden der handelnden Amtsträger schlüssig darlegen lässt. Demgegenüber verlangt die Kenntnis im Sinne des § 852 BGB nicht, dass der Anspruchsteller auch in der Lage sein muss, sein Prozessrisiko so zuverlässig einschätzen zu können, dass er fast sicher sein kann, den Amtshaftungsprozess zu gewinnen. Das Risiko, dass die öffentliche Hand im laufenden Amtshaftungsprozess mit einem neuen, rechtserheblichen (substantiierten) Sachvortrag dem Vorwurf des Verschuldens entgegen treten könnte, gehört lediglich zu den normalen Prozessrisiken jedes Klägers, der in Kenntnis des tatsächlichen Geschehens in der Lage ist, die anspruchsbegründenden Tatsachen schlüssig darzulegen.
Schließlich wenden die Kläger unter Berufung auf das Gutachten von Prof. Dr. O. ein, dass nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs nicht jeder objektive Rechtsirrtum einen Schuldvorwurf gegenüber dem Beamten begründe, weil die nach sorgfältiger Prüfung gewonnene Rechtsansicht des Amtsträgers als rechtlich vertretbar angesehen werden könne; daher könne eine hinreichend gesicherte Kenntnis vom Verschulden regelmäßig erst durch Akteneinsicht gewonnen werden.
Hieran ist richtig, dass unter den genannten Voraussetzungen ein objektiver Rechtsfehler des Amtswalters als vertretbare Rechtsansicht eingestuft werden kann. Um eine derartige Fallgestaltung geht es in den von den Klägern zum Streitgegenstand gemachten Rechtsfehlern jedoch nicht, weil kein einziger von den Klägern reklamierter Fehler darin bestand, dass der Beamte in einer schwierigen Rechtsfrage nach sorgfältiger Prüfung einer vertretbaren Rechtsansicht gefolgt war. Vielmehr standen sämtliche Fehler eindeutig nicht im Einklang mit den Steuergesetzen und der aktuellen höchstrichterlichen Rechtsprechung des BGH. Mangelhafte Rechtskenntnisse und Nichtberücksichtung der höchstrichterlichen Rechtsprechung begründen jedoch stets den Vorwurf des Verschuldens. Folgerichtig haben die Kläger auch bei keinem einzigen von ihnen beanstandeten rechtlichen Fehler den Schuldvorwurf daraus hergeleitet, der Steuerfahnder habe die von ihm vertretene objektiv fehlerhafte Rechtsansicht nicht durch eine vorangegangene sorgfältige Rechtsprüfung gewonnen. Vielmehr haben sie bei allen Rechtsfehlern aufgezeigt, dass sie nicht im Einklang mit den Gesetzen und der hierzu ergangenen höchstrichterlichen Rechtsprechung stehen und haben hieraus zutreffend abgeleitet, dass der Steuerbeamte die Rechtsanwendungsfehler verschuldet hat. So haben die Kläger beispielsweise ausgeführt, die Rechtsansichten des Prüfers B. seien völlig abwegig (Bl.130 GA) und er habe nicht einmal eine steuerrechtliche Mindermeinung vertreten (Bl. 534 GA).
Demgegenüber stellen die rechtlichen Fehler im strafrechtlichen Abschlussbericht keine Amtspflichtverletzungen gegenüber den Klägern dar.
Wie bereits dargelegt, gehörte die rechtliche Würdigung des ermittelten Sachverhalts auch nicht zu den Amtspflichten der Steuerprüfer, soweit sie als Hilfsbeamte der Staatsanwaltschaft tätig werden. Die Pflicht zur rechtlichen Würdigung liegt vielmehr allein bei der Staatsanwaltschaft, und zwar im Zuge ihrer Entschießung, ob und in welchem Umfang sie Anklage erhebt oder das Ermittlungsverfahren einstellt. Etwaige Amtspflichtverletzungen der Staatsanwaltschaft im Zusammenhang mit der Anklageerhebung sind jedoch nicht Gegenstand der vorliegenden Klage.
Somit können die Kläger keine Schadensersatzansprüche daraus herleiten, dass die Steuerfahnder den Klägern zu 2. und 3. im strafrechtlichen Abschlussbericht Untreue, Konkursvergehen, versuchten Kreditbetrug sowie dem Kläger zu 2. versuchte Zeugennötigung vorgeworfen haben.
Für die steuerrechtlichen Fehler gilt nichts anderes. Weil jedoch etwaige Schadensersatzansprüche, die auf die steuerrechtlichen Fehler des strafrechtlichen Abschlussberichts gestützt werden könnten, ebenfalls verjährt wären und es einen nicht unerheblichen Aufwand darstellen würde, jeweils zu überprüfen, ob sich ein von den Klägern gerügter rechtlicher Fehler nur in dem einen oder in dem anderen Bericht befindet, hat sich der Senat entschlossen, in den nachfolgenden Ausführungen die Frage der Verjährung hinsichtlich sämtlicher, von den Klägern reklamierter rechtlicher Fehler zu prüfen.
Zum Beginn der Verjährungsfrist hinsichtlich der einzelnen Rechtsfehler in den Prüfberichten ist folgendes auszuführen:
Hinsichtlich der nachgerechneten Lohnsteuer ist der Prüfbericht in mehrfacher Hinsicht unrichtig.
Soweit die Steuerprüfer zu Unrecht (wegen falscher/unvollständiger Sachverhaltsermittlung s.o) Mitarbeiter der Klägerin als Arbeitnehmer angesehen haben, haben sie die an diese Mitarbeiter gezahlten Vergütungen als Nettolohnzahlungen angesehen und diese Nettozahlungen zu Bruttolöhnen hochgerechnet. Die so errechnete Lohn- und Kirchensteuer haben sie sodann als von der Klägerin zu 1. geschuldete Lohnsteuerschuld angesehen. Ebenso sind sie mit dem Honorarteil der (gesplitteten) Geschäftsführervergütung des Klägers zu 2. verfahren.
Diese Lohnhochrechnungsmethode war rechtlich fehlerhaft, weil nach der Rechtsprechung des BFH seit 1992 die Lohnsteuerhochrechungsmethode nur noch dann anzuwenden ist, wenn Arbeitgeber und Arbeitnehmer zum Zweck der Hinterziehung von Lohnsteuer zusammenwirken, was eine Vereinbarung eines in bar zu zahlenden Nettogehalts voraussetzt.
Auf diese Rechtsprechung hat der Kläger zu 2. die Finanzverwaltung in seinem Schreiben vom 4. Mai 1994 (Anlage 22) hingewiesen, nachdem ihm auch Prof. J. bestätigt hatte, dass diese Rechtsprechung seit 1992 gilt (siehe Fax des Klägers an Rechtsanwalt L. vom 15. April 1994, Anlage 14). In seinem schriftlichen Gutachten vom 17. Juli 1994 (Anlage 30) bestätigt Prof. J. dies erneut.
Soweit die Steuerprüfer zu dem Ergebnis gekommen sind, dass Teile der Honorarzahlungen und Gehaltszahlungen der Klägerin zu 1. verdeckte Gewinnausschüttungen sind, haben sie auch auf diesen Teil Lohnsteuer berechnet.
Mit Schreiben vom 12. April 1994 (Anlage 12) hat der Kläger zu 1. darauf aufmerksam gemacht, dass auch der Teil seines Gehalts, der als verdeckte Gewinnausschüttung eingestuft wurde, der Lohnsteuer unterzogen wurde. Mit Schreiben vom 21. April 1994 unterrichtet Steuerberater O. den Kläger zu 2., dass steuerrechtlich keine Lohnsteuer auf die verdeckten Gewinnausschüttungen aus den Gehältern der Kläger zu 2. und 3. geschuldet ist (siehe Anlage 22). Dass die Lohnsteuererhebung auf verdeckte Gewinnausschüttungen rechtsfehlerhaft ist, bestätigt auch Rechtsanwalt S. dem Kläger am 21. Juli 1994 (Anlage 119).
Außerdem haben die Prüfer die auf die verdeckten Gewinne berechnete Lohnsteuer dem Gewinn der Klägerin zu 1. hinzugerechnet, obwohl sie als Betriebsausgaben hätten erfasst werden müssen. Hierauf haben sowohl Steuerberater O. (Schreiben vom 22. April 1994, Anlage 22) als auch Rechtsanwalt S. (mit Schreiben vom 21. Juli 1994, Anlagen 119 und 167) hingewiesen.
Der Vorwurf, der Kläger zu 2. habe für 1986 und 1987 keine Einkommensteuererklärungen abgegeben ist rechtlich nicht haltbar, weil er dies als Beschuldigter während des laufenden Ermittlungsverfahrens nicht musste (bestätigt durch Gutachten von Prof. Dr. J. vom 1. Juli 1993,Anlage 30).
Die Steuerfahnder haben in beiden Berichten die Verjährungsfrage nicht beziehungsweise mit rechtlich unzutreffendem Ergebnis geprüft. Im strafrechtlichen Abschlussbericht haben sie einen rechtlich nicht haltbaren Fortsetzungszusammenhang angenommen.
Bereits mit Schreiben vom 27. April 1994 (Anlage 19) hat Rechtsanwalt L. auf die Verjährung der Steuerhinterziehungen hingewiesen und hat darauf aufmerksam gemacht, dass der angenommene Fortsetzungszusammenhang rechtlich nicht haltbar ist.
Mit Schreiben vom 30. Juni 1994 (Anlage 151) führt Rechtsanwalt S. aus, dass die Steuerforderungen bis 1981verjährt sind und die strafrechtlichen Vorwürfe bis 1984. Diese Ausführungen konkretisiert er mit Schreiben vom 7. Juli 1994 (Anlage 156).
Prof. J. bestätigt in seinem Gutachten vom 17. Juli 1994 (Anlage 30), dass der Fortsetzungszusammenhang rechtlich seit der Entscheidung des Großen Senats vom 3. Mai 1994 nicht mehr vertretbar ist.
Auch die Berechnung der Körperschaftssteuer war in erheblichem Umfang fehlerhaft. Der gravierendste Fehler bestand darin, dass bei der Berechnung der Körperschaftssteuer die von den Prüfern ermittelte verdeckte Gewinnausschüttung ein zweites Mal dem Gewinn hinzugerechnet wurde. Auf diesen Fehler hat erstmals Steuerberater O. in seinem Schreiben vom 22. April 1994 (Anlage 22) hingewiesen. Rechtsanwalt S. hat diesen Fehler am 26. Mai 1994 (Anlage 132) bestätigt.
Im strafrechtlichen Bericht werden die verdeckten Gewinnausschüttungen darüber hinaus auch noch um die auf die Barausschüttung entfallende anrechenbare Körperschaftssteuer in Höhe von 9/16 erhöht. Hierauf hat Rechtsanwalt S. am 4. Juli 1994 (Anlage 152) hingewiesen.
Schließlich wurden die verdecktem Gewinnausschüttungen jeweils mit dem verwendbaren Eigenkapital zu Beginn des Kalenderjahres statt mit dem Schluss des Wirtschaftsjahres verrechnet (Verstoß gegen § 28 Abs. 2 KStG). Hierauf hat Rechtsanwalt S. die Kläger am 7. Juni 1994 (Anlage 139) hingewiesen.
Der Einwand der Kläger, sie hätten erst im laufenden Prozess erfahren, dass diese Fehler durch die Verwendung des Computerprogramms entstanden seien, so dass noch keine Verjährung eingetreten sein könne, verfängt nicht. Die fehlerhaften Berechnungen waren gesetzeswidrig, weil es weder für die Doppelberechnung noch für die 9/16 Erhöhung noch für die Verrechnung zu Beginn des Kalenderjahres eine gesetzliche Grundlage gab. Damit hatte die Finanzverwaltung diese Fehler auch zu vertreten. Die Gründe, die zu diesen Rechtsanwendungsfehlern geführt haben, gehören demgegenüber nicht zu den Kenntnissen, die der Geschädigte haben muss, damit der Lauf der Verjährungsfrist in Gang gesetzt wird.
Hinsichtlich der von der Klägerin zu 1. geleisteten Zahlungen an Rechtsanwälte (Komplex “Rechts- und Beratungskosten“) haben die Steuerprüfer in Verkennung der Rechtslage angenommen, es handele sich nicht um Betriebsausgaben.
Die Verteidigung gegen die Beleidigungsanklage wegen unrichtiger Tatsachenbehauptungen des Klägers zu 2. hatte einen betrieblichen Anlass, denn die angeklagte Tathandlung stand in untrennbaren Zusammenhang mit seiner Tätigkeit bei der Klägerin zu 1., weil die inkriminierte Äußerung in einem Artikel eines Informationsbriefs der Klägerin zu 1. stand. Auch die weiteren anwaltlichen Dienste der Rechtsanwälte M. hatte betriebsbezogene Beratungsleistungen zum Gestand. Das Honorar des Rechtsanwalts Dr. B. ist für seine Tätigkeit im Rahmen eines Beschwerdeverfahrens gegen einen Durchsuchungsbeschluss angefallen, der ein Ermittlungsverfahren betraf, in dem den Klägern zu 2. und 3. vorgeworfen wurde, sich im Rahmen ihrer Geschäftsführertätigkeit für die Klägerin zu 1. strafbar gemacht zu haben. Die Zahlung an Rechtsanwalt Dr. G. war zwar keine Vergütung für eine für die Klägerin zu 1. erbrachte anwaltliche Dienstleistung. Sie war jedoch eine Aufwandsentschädigung, deren Übernahme die Klägerin zu 1. dafür versprochen hatte, dass Rechtsanwalt Dr. G. im Rahmen des Kaufs der “Actien-Börse“ bereit war, als Vertreter der anderen Vertragspartei, also des Verkäufers, seinen Urlaub zu unterbrechen, um den Vertragsabschluss zu ermöglichen. Bei dieser Sachlage besteht an der Betriebsbezogenheit der Ausgabe ebenfalls kein Zweifel.
Diese zutreffende Rechtsauffassung hatte der Kläger zu 2. bereits in seinem Scheiben vom 23. März 1994 (Anlage 11) vertreten. Rechtsanwalt M. hat dies für die Tätigkeit seines Anwaltsbüros im Schreiben vom 6. Juli 1994 an die Staatsanwaltschaft (Anlage 36) bestätigt. Schließlich bestätigt auch Rechtsanwalt S. diese Rechtsauffassung am 10. März 1995 (Anlage 203) sowie in seiner körperschaftssteuerlichen Stellungnahme vom 6. April 1995 (Anlage 210).
Rechtlich unzutreffend ist auch die steuerrechtliche Bewertung der Hotelkosten, der Verpflegungsmehraufwendungen sowie der Fahrtkosten zwischen Betriebsstätte und Wohnung des Klägers zu 2. Insoweit hat Prof. Dr. R. in seinem von den Klägern in Auftrag gegebenen Gutachten vom 11. Januar 1995 (Anlage 42) die Rechtslage zutreffend dargestellt.
Einige Fehler bei der Feststellung des Sachverhalts haben, so sie tatsächlich fehlerhaft sind, zum Teil den rechtlichen Bewertungsfehler nach sich gezogen, die erbrachten Zahlungen der Klägerin zu 1. seien verdeckte Gewinnausschüttungen gewesen (zum Beispiel soweit es um die Fragen ging, ob für die Gehaltszahlungen der Klägerin zu 1. an die Kläger zu 2. und 3. eine (gleichwertige) Gegenleistung für die Klägerin zu 1. erbracht wurde beziehungsweise ob die Zahlungen tatsächlich an die von den Klägern behaupteten Empfänger oder aber an die Kläger zu 2. und 3. oder ihre nahen Angehörigen geflossen sind).
Eine weitere zwangsläufige Folge einiger unrichtiger Tatsachenfeststellungen war die Nichtanerkennung von Zahlungen der Klägerin zu 1. als Betriebsausgaben.
Die unvollständige Sachverhaltsaufklärung im Zusammenhang mit der Abgrenzung von Arbeitnehmern und freien Mitarbeitern zog die fehlerhafte rechtliche Wertung nach sich, freie Mitarbeiter seien Arbeitnehmer. Dieser Rechtsfehler hatte dann wiederum zwangsläufig zur Folge, dass die Klägerin zu 1. als Haftungsschuldner für die Lohnsteuer dieser Arbeitnehmer angesehen werden musste.
Die unterlassene Feststellung, dass die als Arbeitnehmer angesehenen freien Mitarbeiter die gezahlten Honorare versteuert hatten und die unterlassene Feststellung, dass die Aushilfskräfte kein steuerpflichtiges Jahreseinkommen hatten, hat den rechtlichen Bewertungsfehler nach sich gezogen, die Klägerin zu 1. schulde weiterhin Lohnsteuer für diese Arbeitnehmer. Die unrichtigen beziehungsweise unvollständigen Feststellungen hinsichtlich der Weihnachtsfeiern und der Betriebsausflüge zogen ebenfalls unrichtige steuerrechtliche Konsequenzen nach sich, worauf der Kläger zu 2. in seinen jeweiligen Schreiben ebenfalls hingewiesen hat.
Insoweit ist zwar zweifelhaft, ob der Finanzbeamte des Finanzamtes D. trotz dieser fehlerhaften Feststellungen den daraus resultierenden Rechtsfehler hätte erkennen können. Aber selbst wenn man dies bejaht, wären auch die hierauf gestützten Amtshaftungsansprüche verjährt, weil die Kläger praktisch zeitgleich mit Erkennen der tatsächlichen Unrichtigkeiten auch den rechtlichen Bewertungsfehler erkannt haben.
Diese Erkenntnis war hinsichtlich der Sachverhaltsfehler, die die Grundlage für die Annahme der verdeckten Gewinnausschüttungen bildete, zeitgleich mit der Fehlerentdeckung vorhanden, da der Kläger zu 2. in den jeweiligen Richtigstellungen des Sachverhalts auch die fehlerhafte Annahme, es handelt sich um verdeckte Gewinnausschüttungen, beanstandet hat. Später haben dann auch die von den Klägern beauftragten Gutachter bestätigt, dass auf der Grundlage des von den Klägern geschilderten Sachverhalts keine verdeckten Gewinnausschüttungen vorliegen.
Dass die Einstufung von Mitarbeitern als Arbeitnehmer bedeutet, dass die Klägerin Haftungsschuldner für die von den Arbeitnehmern geschuldete Lohnsteuer ist, war den Klägern aufgrund ihrer Tätigkeit bekannt. Mit Entdeckung des sachlichen Fehlers der Nichterwähnung der bereits von den Arbeitnehmern gezahlten Lohnsteuer ging auch die Erkenntnis einher, dass die Klägerin zu 1. zu Unrecht auf Nachzahlung der Lohnsteuer in Anspruch genommen worden ist.
E.
Hinsichtlich der weiteren, in der Berufungsbegründung angesprochenen Amtspflichtverletzungen, nämlich
die Amtspflichtverletzung der Steuerfahndung D. durch Freigabe des Abschlussberichts zur Auswertung durch die Veranlagungsfinanzämter,
die Amtspflichtverletzung, dass Gegenvorstellungen beim Finanzamt D. und bei der Steuerfahndung gegen die rechtlichen und tatsächlichen Fehler im steuerrechtlichen Abschlussbericht ohne Resonanz blieben,
die Amtspflichtverletzung der Staatsanwaltschaft durch unterlassene Reaktion auf die vorgebrachten Gegenvorstellungen gegen die rechtlichen und tatsächlichen Fehler im steuerstrafrechtlichen Abschlussbericht,
die Amtspflichtverletzung durch Setzen einer zu kurzen Frist zur Stellungnahme zum steuerrechtlichen Abschlussbericht,
die Amtspflichtverletzung durch Nichtgewährung rechtlichen Gehörs vor Zustellung der Abschlussberichte,
die Amtspflichtverletzung durch Anfordern weiterer Stellungnahmen zu den Komplexen Lohn-, Körperschafts- und Umsatzsteuer sowie
die Amtspflichtverletzung durch Erteilung einer falschen Auskunft mit Schreiben vom 5. Januar 1996
ist folgendes auszuführen:
Die Finanzbeamten des Finanzamts D. hatten die Amtspflicht, nur rechtlich zutreffende Auskünfte hinsichtlich der Besteuerung zu geben. Wenn – wie im vorliegenden Fall – das Finanzamt erkennt, dass der Steuerpflichtige objektiv Anlass hat, zu befürchten, das Finanzamt könnte infolge rechtlich unzutreffende Auffassungen erheblich zu hohe Steuerbescheide erlassen und er deswegen anfragt, ob er zur Wiederlegung dieser unzutreffenden Rechtsansicht ein Rechtsgutachten einholen muss oder sollte, dann spricht viel dafür, anzunehmen, dass das Finanzamt ihm signalisieren muss, dass es diese unzutreffende Rechtsansicht nicht der Besteuerung zugrunde legen wird, falls die Finanzbeamten ohne besonderen Aufwand treiben zu müssen, die unzutreffende Rechtsansicht als solche erkennen können. Sofern das Finanzamt die vom Steuerpflichtigen angesprochenen Rechtsfragen noch nicht abschließend prüfen konnte, hätte es dem Steuerpflichtigen zumindest dies mitteilen müssen, verbunden mit dem Hinweis, dass er sich im gegenwärtigen Stand des Verfahrens, nämlich der Anhörung, nicht mit den in den Abschlussberichten vertretenen Rechtsansichten auseinander setzen muss.
Für diese Auffassung spricht jedenfalls die Entscheidung BGHZ 142, 259, in der der Bundesgerichtshof noch einmal den allgemeinen Grundsatz bekräftigt hat, dass ein Beamter nicht sehenden Auges zulassen darf, dass der Bürger einen Schaden erleidet, den der Beamte mit einem kurzen Hinweis, einer Belehrung mit wenigen Worten oder einer entsprechenden Aufklärung über die Sach- und Rechtslage vermeiden kann.
Die Staatsanwaltschaft ist demgegenüber in einem laufenden Ermittlungsverfahren nicht verpflichtet, dem Beschuldigten auf dessen Anfrage über den tatsächlichen und rechtlichen Stand des Verfahrens einen Zwischenbericht zu geben. Vielmehr darf sie zunächst abwarten, bis die Ermittlungen abgeschlossen sind, um sich sodann über das Gesamtergebnis der Ermittlungen ein Bild zu verschaffen. Denn nur dies entspricht dem objektiven und umfassenden Ermittlungsauftrag der Staatsanwaltschaft, alle belastenden und entlastenden Umstände zusammen zu tragen und sich erst nach Ausschöpfung aller Ermittlungsansätze ein Urteil über das Ermittlungsergebnis zu machen.
Deswegen neigt der Senat dazu, dass die Staatsanwaltschaft dem Beschuldigten auf dessen Anfrage nicht Auskunft darüber erteilen muss, ob ein bestimmter Sachverhalt unter eine bestimmte Strafnorm zu subsumieren ist oder nicht. Jedenfalls kann eine dahingehende Amtspflicht dann nicht bestehen, wenn der Beschuldigte – wie im vorliegenden Fall die Kläger zu 2. und 3. – einen Verteidiger hat.
Die Freigabe des steuerlichen Abschlussberichts zur Auswertung durch die Steuerfahndung Düsseldorf war gemäss den eingangs dargelegten Verantwortungsbereich insoweit amtspflichtwidrig, wie die Tatsachenfeststellungen unrichtig beziehungsweise unvollständig waren. Insoweit hätte die Steuerfahndung den Abschlussbericht vor der Freigabe zunächst berichtigen müssen, nachdem die Kläger die tatsächlichen Fehler aufgedeckt hatten.
Da die Steuerfahndung zum Zeitpunkt der Freigabe auch die Berechnungsfehler bereits kannte, hätte sie entweder selbst die Rechenfehler beseitigen oder die Veranlagungsfinanzämter auf diese Rechenfehler hinweisen müssen. Diese Amtspflicht dürfte der Steuerfahndung jedoch nicht gegenüber den Klägern oblegen haben, weil nach Beendigung der Tatsachenfeststellungen und Übersendung des Feststellungsberichts an den Steuerschuldner die Verantwortlichkeit für die richtige Steuerberechnung auf die Veranlagungsfinanzämter übergeht.
Die in der kurzen Fristsetzung zur Stellungnahme möglicherweise liegende Amtspflichtverletzung hat das Finanzamt D. im weiteren Verlauf der Anhörung selbst korrigiert, indem es der Klägerin bis August 1995 Gelegenheit gegeben hat, zum steuerlichen Abschlussbericht ergänzend vorzutragen. Insoweit ist daher nicht ersichtlich, dass den Klägern aus der ursprünglich vielleicht einmal zu kurz bemessenen Frist ein Schaden entstanden ist.
Ob die Steuerprüfer trotz des laufenden strafrechtlichen Ermittlungsverfahrens vor Abfassung des steuerrechtlichen Schlussberichts eine Schlussbesprechung hätten durchführen müssen, erscheint ebenfalls zweifelhaft. Ebenso fraglich ist, ob die Auskunft im Schreiben vom 5. Januar 1996 tatsächlich falsch oder nur missverständlich gewesen ist.
Demgegenüber beanstanden die Kläger zu Recht, dass die Steuerprüfer keine weiteren Stellungnahmen zu den Komplexen Lohn-, Körperschafts- und Umsatzsteuer mehr hätten anfordern dürfen, nachdem der Kläger zu 2. bereits umfassend die tatsächlichen und rechtlichen Fehler des steuerrechtlichen Abschlussberichts aufgezeigt hatte.
Jedenfalls ist auch hinsichtlich dieser reklamierten Amtspflichtverletzungen im Ergebnis zu konstatieren, dass die hierauf gestützten Schadensersatzansprüche ebenfalls verjährt sind, so dass die Frage, ob es sich tatsächlich in allen Fällen um Amtspflichtverletzungen handelt, dahinstehen kann.
Bejaht man dies zugunsten der Kläger, dann gilt folgendes:
Sämtliche Amtspflichtverletzungen hatte das beklagte Land bis August 1995 begangen.
Bis zu diesem Zeitpunkt hatten die Kläger sämtliche tatsächlichen und rechtlichen Einwände gegen die steuerlichen und steuerstrafrechtlichen Abschlussberichte vorgetragen und hatten hierbei mehrfach darum gebeten, mitzuteilen, ob die dargelegten Rechtsansichten geteilt werden, so dass diese nicht durch weitere (kostenträchtige) Stellungnahmen und Gutachten untermauert werden müssen. Spätestens im August 1995 wussten die Kläger, dass diese Anfragen bis zur Beendigung ihrer Überprüfung der Abschlussberichte so weitgehend unbeantwortet geblieben waren, dass sie sich veranlasst gesehen haben, die tatsächliche und rechtliche Überprüfung vollständig durchzuführen und durch gutachterliche Stellungnahmen renommierter Juristen zu untermauern. Mithin wussten sie zu diesem Zeitpunkt auch, dass ihnen durch die unterbliebene Reaktion auf ihre Gegenvorstellungen ein Schaden entstanden ist.
Soweit die Kläger sich in der Folgezeit weiterhin mit den Finanzämtern auseinandergesetzt haben, betraf dies die Abwehr der erlassenen Steuerbescheide beziehungsweise die Abwehr der Vollziehung aus diesen Bescheiden. Etwaige im Zusammenhang mit dem Erlass dieser Bescheide begangene Amtspflichtverletzungen sind nicht mehr Streitgegenstand des vorliegenden Berufungsverfahrens.
Die Freigabe des steuerlichen Berichts gegenüber dem Finanzamt M. (Einkommensteuer B. 93 –95) zur Auswertung durch die Steuerfahndung D. muss vor dem 21. November 1994 passiert sein. Seit diesem Tag haben die Kläger jedenfalls hiervon Kenntnis (Anlage 188). Die Freigabe zur Auswertung für die Einkommensteuerbescheide 77 bis 88 erfolgte vor dem 2. Dezember 1994. Auch hiervon hatten die Kläger ab diesem Tag Kenntnis (Anlage 192).
Dass die Steuerprüfer vor Erstellung des steuerrechtlichen Schlussberichts keine Schlussbesprechung abgehalten haben und die gesetzte Frist zur Stellungnahme zu diesem Bericht sehr kurz gewesen ist, war den Klägern spätestens mit Erhalt dieses Schlussberichts und der im Anschreiben gesetzten Frist klar. Sofern der mit dieser Fristsetzung ausgelöste Zeitdruck Kosten verursacht haben sollte, war den Klägern auch dies bekannt.
Spätestens nachdem sie die ersten tatsächlichen Fehler des Berichts erkannt hatten, wussten sie auch, dass die unterbliebene Schlussbesprechung mitursächlich für die sachlichen Fehler geworden ist. Zu diesem Zeitpunkt war auch bereits ein Teil des geltend gemachten Schadens entstanden, da der Kläger zu 2. einen nicht unerheblichen Teil seiner Arbeitszeit in die Prüfung und Aufdeckung dieser Fehler investiert hatte.
Die Aufforderung an die Kläger, weitere Stellungnahmen zu den Komplexen Lohn-, Körperschafts- und Umsatzsteuer vorzulegen, erging in der Besprechung vom 14. Juli 1994. Indem die Kläger Rechtsanwalt S. im unmittelbaren Anschluss hieran mit der Erstellung der Stellungnahmen beauftragt haben, wussten sie, dass ihnen aus dieser Aufforderung ein Schaden entstanden ist.
Kläger zu 2. hatte das Finanzamt Düsseldorf-Nord mit Schreiben vom 18. Januar 1996 gebeten, den ersten Satz aus dem Schreiben des Finanzamts vom 5. Januar 1996 (Anlage 257) zu erläutern. Mit Schreiben vom 24. Januar 1996 (Anlage 258) hat das Finanzamt die Erläuterung verweigert und dem Kläger zu 2. angeraten, sich gegebenenfalls an seinen Steuerberater zu wenden. Dies hat der Kläger zu 2. getan, so dass Rechtsanwalt S. mit Schreiben vom 29. Januar 1996 (Anlage 259) die Erläuterung vorgenommen hat. Sofern der erste Satz aus dem Schreiben des Finanzamtes vom 5. Januar 1996 unrichtig gewesen ist, hat der Kläger dies durch das Erläuterungsschreiben von Rechtsanwalt S. erfahren. Sofern man den ersten Satz aus dem Schreiben des Finanzamts vom 5. Januar 1996 lediglich als missverständlich ansieht, war zumindest die Verweigerung der Erläuterung und Klarstellung amtspflichtwidrig. Unter beiden Gesichtspunkten ist den Klägern mit dem Antwortschreiben von Rechtsanwalt S. zugleich auch ein Schaden entstanden, weil die Kläger für die Tätigkeit von Rechtsanwalt S. ein Stundenhonorar vereinbart hatten. Mithin hatten die Kläger hinsichtlich dieser Amtspflichtverletzung die für den Beginn der Verjährungsfrist erforderliche Kenntnis, nachdem sie das Schreiben von Rechtsanwalt S. vom 29. Januar 1996 zur Kenntnis genommen hatten.
Zu den weiteren schriftsätzlich angesprochenen steuerlichen Komplexen aus den Abschlussberichten ist folgendes auszuführen:
Hinsichtlich der Komplexe “Fräulein S.“, “Inside Track“, “Postkosten“, “Bewirtung“, “Scheckzahlung Bayer/Scheckentnahme“, “Rückstellungen bei Banken“ und “Wuppig“ sowie “Anteilskauf/Kaufpreisminderung“ haben die Kläger bereits erstinstanzlich erklärt, die tatsächlichen und rechtlichen Unrichtigkeiten dieser Komplexe seien nicht Streitgegenstand der Klage (Bl. 186, 513, 518, 527 und 548 GA).
Soweit die Kläger ihre Amtshaftungsklage zum Komplex “W….“ darauf stützen, dass die Finanzverwaltung auch nach mehrfach erfolgter Richtigstellung keine Reaktion gezeigt hat, gilt hinsichtlich dieser etwaigen Amtspflichtverletzung das unter E I. und E V. ausgeführte entsprechend, so dass auch insoweit ein etwaiger Schadensersatzanspruch der Kläger verjährt ist.
Schriftsätzlich angesprochen haben die Kläger darüber hinaus auch noch die Komplexe “Kassenfehlbeträge“, “Gronemeyer“. “Werbekosten“, “Nicht abzugsfähige Betriebsausgaben“, “Außerordentliche Aufwendungen“ und “Rückdeckungsversicherungen“. Insoweit haben die Kläger jedoch weder schriftsätzlich Sachvortrag gehalten noch auf eine Anlage verwiesen, in der zu diesen Komplexen Ausführungen enthalten sind. Deswegen geht der Senat davon aus, dass die Klage auch nicht auf etwaige tatsächliche oder rechtliche Fehler aus diesen Komplexen gestützt sein soll.
Sofern der Senat mit dieser Auslegung des Vortrags der Kläger falsch liegen sollte, können die Kläger auch aus diesen Komplexen keine Schadensersatzansprüche herleiten, weil sie nicht dargetan haben, was sie dem beklagten Land in diesem Zusammenhang als Amtspflichtverletzung anlasten wollen. Ein Hinweis des Senats auf diesen Umstand war entbehrlich, nachdem der Senat bereits in seinem ersten Urteil ausgeführt hat, die Kläger mögen eine geordnete Aufstellung der Amtspflichtverletzungen erstellen, auf die sie ihre Amtshaftungsklage stützen wollen und danach auch das LG den Klägern eine dahingehende Auflage gemacht hatte, der die Kläger indessen nicht nachgekommen sind.
Schließlich ist ergänzend anzumerken, dass auch dann, wenn man mit den Klägern eine gebündelte Amtspflichtverletzung bejahen würde, die hierauf gestützten Schadensersatzansprüche verjährt wären, weil – wie dargelegt – hinsichtlich jeder Pflichtwidrigkeit, die zu diesem Bündel gehört, Verjährung eingetreten ist.
F.
Entgegen der Auffassung der Kläger ist weder eine Hemmung noch eine Unterbrechung der in Lauf gesetzten Verjährung eingetreten. Hierzu ist folgendes auszuführen:
Die Ausführungen der Kläger, aus den von Prof. Dr. O. in seinem Rechtsgutachten aufgeführten Gründen müsse im vorliegenden Fall von einer Unterbrechung beziehungsweise Hemmung der Verjährung unter dem Gesichtspunkt des Primärrechtsschutzes ausgegangen werden, überzeugen den Senat nicht.
Soweit der Bundesgerichtshof bislang eine Unterbrechung (beziehungsweise Hemmung) der Verjährung durch Rechtsbehelfsverfahren, die sich nicht unmittelbar gegen das schadenstiftende rechtswidrige Verwaltungshandeln selbst richteten, bejaht hat, lagen dem Fallkonstellationen zugrunde, die Besonderheiten aufwiesen, an denen es im vorliegenden Fall fehlt. Diese Besonderheiten hat der Senat in seinem Urteil 18 U 114/00 auf der Grundlage mehrerer Entscheidungen des BGH (NJW 1998, 2051; NJW 1992, 2303; VersR 1986, 687; BGHR BGB § 852 Amtshaftung 2; NJE 1995, 2778; BGHR BGB § 839 Abs. 3 Verjährungsunterbrechung 1; NJW 1988, 1776) in folgenden Rechtsgrundsätzen zusammengefasst:
Ein eingelegter Rechtsbehelf gegen eine Verwaltungsmaßnahme, die nicht unmittelbar den Vermögensschaden herbeigeführt hat, ist nur dann geeignet, den Lauf der Verjährungsfrist des Amtshaftungsanspruchs wegen dieses Vermögensschadens zu unterbrechen, wenn der Rechtsbehelf entweder geeignet ist, das Entstehen eines Vermögensschadens noch zu verhindern beziehungsweise den eingetretenen Vermögensschaden wieder zu beseitigen, oder wenn der Rechtsbehelf geeignet ist, die Frage, ob das schadenstiftende Verwaltungshandeln rechtswidrig oder rechtmäßig war, faktisch entgültig zu klären.
Eine dieser beiden Möglichkeiten muss gegeben sein, um eine verjährungsunterbrechende Wirkung hinsichtlich eines Amtshaftungsanspruchs durch einen in einem verwaltungsrechtlichen Verfahren eingelegten Rechtsbehelf entsprechend § 209 BGB bejahen zu können (vgl. auch die Begründung des BGH für die fehlende Unterbrechungswirkung in BGH NJW 1998, 2051). Diese Rechtsgrundsätze hat der BGH in dem bereits erwähnten Vorlagebeschluss vom 12.Oktober 2006 noch einmal gekräftigt. Auch die nach der Entscheidung des Senats im Verfahren 18 U 114/00 ergangene Entscheidung des Bundesgerichtshofs in VersR 2004, 604 bestätigt die vom Senat aus der Gesamtschau der BGH-Entscheidungen entwickelten Rechtsgrundsätze.
Die entsprechende Anwendung des § 209 BGB ist nach den für diese Analogie aus dem Sinn und Zweck dieser Vorschrift hergeleiteten Grundsätzen nur dann gerechtfertigt, wenn der Geschädigte durch den Rechtsbehelf entweder den Schadenseintritt noch abwenden kann (dann greift der Grundsatz des Vorranges des Primärrechtsschutzes zur Rechtfertigung der analogen Anwendung ein), oder wenn in dem durch den Rechtsbehelf eingeleiteten Verfahren die Frage, ob das schadenstiftende Verwaltungshandeln rechtswidrig oder rechtmäßig war, faktisch geklärt wird (dann greift zur Rechtfertigung der Analogie der Gesichtspunkt der Prozessökonomie ein, wonach es dem Geschädigten nicht zuzumuten ist, in zwei parallel geführten Prozessen die Rechtswidrigkeit der schadenstiftenden Verwaltungsmaßnahme geltend machen zu müssen).
Keiner dieser beiden Voraussetzungen ist im vorliegenden Fall hinsichtlich der unrichtigen Tatsachenfeststellungen gegeben, so dass eine Verjährungsunterbrechung durch die eingelegten Rechtsbehelfe nicht in Betracht kommt.
Im Rahmen der Klage vor dem Finanzgericht gegen die Steuerbescheide, die auf der Grundlage des steuerrechtlichen Berichts der Steuerfahndung W. ergangen sind, spielen die unrichtigen Tatsachenfeststellungen, aus denen die Kläger die Amtspflichtverletzungen herleiten, keine Rolle, weil sie nicht Tatsachengrundlage der ergangenen Steuerbescheide sind. Folglich hätte ein positiver Ausgang dieses Rechtsstreits auch den Eintritt der hier in Rede stehenden Schäden nicht verhindern können.
Die vom Kläger zu 3. angegriffenen Einkommensteuerbescheide sollen zwar nach dem Vortrag der Kläger auch auf Tatsachengrundlagen aus dem steuerrechtlichen Bericht der Steuerfahndung D. beruhen. Auch führt der vom Kläger zu 3. eingelegte Rechtsbehelf dazu, dass die Steuerbescheide in tatsächlicher und rechtlicher Hinsicht auf ihre Rechtmäßigkeit überprüft werden. Diese Überprüfung kann aber dazu führen, dass die Steuerbescheide zum Beispiel aus Rechtsgründen aufgehoben werden; in diesem Fall wird die Entscheidung über den Rechtsbehelf sich nicht mit der Frage auseinandersetzen müssen, ob die dem Steuerbescheid zugrunde gelegten Tatsachen in der Sache zutreffen oder unrichtig sind. Mithin war es zum Zeitpunkt der Einlegung des Rechtsbehelfs völlig ungewiss (und ist es bis heute), ob nach rechtskräftigem Abschluss dieses Verfahrens die Frage, ob die Steuerbescheide eine falsche Tatsachengrundlage haben, überhaupt überprüft werden wird. Mithin sind diese Rechtsbehelfe objektiv nicht geeignet, um die Rechtmäßigkeit eines Teils der im steuerrechtlichen Abschlussbericht der Steuerfahndung D. dargelegten Tatsachenfeststellungen überprüfen zu lassen.
Boten und bieten die Rechtsbehelfe aber keine Gewähr, dass sich die Entscheidung über die Rechtsbehelfe mit dieser Frage auseinandersetzen wird, waren sie auch objektiv ungeeignet, den Eintritt weiterer Schäden aus den fehlerhaften Tatsachenfeststellungen des steuerlichen Schlussberichts zu verhindern.
Für die übrigen hier in Rede stehenden Steuerbescheide, gegen die Rechtsanwalt S. im Auftrag der Kläger Rechtsbehelfe eingelegt hat, kann nichts anderes gelten, denn auch insoweit erscheint es zum Beispiel möglich, dass diese Bescheide aus anderen Gründen letztendlich keinen Bestand haben werden.
Dem steht die Entscheidung BGH NJW 1995, 2778 nicht entgegen, weil bei der dort zu beurteilenden Sachverhaltsgestaltung nach den vom Senat entwickelten Rechtsgrundsätzen eine verjährungsunterbrechende Wirkung der Klage vor dem Finanzgericht zu bejahen war.
Das schadensstiftende Ereignis in diesem vom BGH entschiedenen Fall war die Vollstreckung aus rechtswidrigen Einkommensteuerbescheiden. Die Rechtswidrigkeit der Einkommensteuerbescheide bestand darin, dass sie auf einem Gewinnfeststellungsbescheid beruhten, der nicht nur rechtswidrig, sondern nichtig war. Die Kläger hatten gegen diesen Gewinnfeststellungsbescheid Klage vor dem Finanzgericht erhoben.
Der angefochtene Gewinnfeststellungsbescheid bildete die Grundlage für die Einkommensteuerbescheide, die wiederum durch die gegen den Kläger betriebene Vollstreckung vollzogen wurden. Im Fall eines Obsiegens des Klägers hätte sowohl die Rechtswidrigkeit der Einkommensteuerbescheide als auch die Rechtswidrigkeit der betriebenen Vollstreckung faktisch unumstößlich festgestanden, weil hierdurch den Einkommensteuerbescheiden die tatsächliche Grundlage entzogen worden wäre.
Prof. Dr. O. meint, dass der Vorrang des Primärrechtsschutzes auch dann gilt, wenn der Primärrechtsschutz noch nicht begonnen hat, aber bevorsteht. Dem ist im Ausgangspunkt jedenfalls für die Fallgestaltung zuzustimmen, in der der rechtswidrige Eingriff und damit auch der mit dem Eingriff eingetretene Schaden durch Inanspruchnahme des Primärrechtsschutzes noch beseitigt werden kann. Denn bei dieser Fallgestaltung muss der Geschädigte zunächst den Weg des Primärrechtsschutzes beschreiten, weil er ansonsten gemäß § 839 Abs. 3 BGB auch seinen Schadensersatzanspruch verliert.
Prof. Dr. O. ist jedoch ferner der Ansicht, dass der Vorrang des Primärrechtsschutzes auch solange eine Verjährung der Amtshaftungsansprüche verhindert, bis feststeht, ob die Rechtmäßigkeit des amtspflichtwidrigen Verhaltens noch in einem förmlichen Rechtsmittelverfahren überprüft werden kann. Da es im vorliegenden Fall möglich gewesen wäre, dass die Finanzverwaltung gegen die Kläger Steuerbescheide erlässt, die ihre Grundlage in den fehlerhaften Tatsachenfeststellungen des steuerlichen Abschlussberichts der Steuerfahndung D. hat, ist seiner Auffassung nach kein Raum für den Eintritt der Verjährung, bis die finanzgerichtlichen Verfahren, in denen die Steuerbescheide angegriffen werden, rechtskräftig abgeschlossen sind. Kommt es – wie im vorliegenden Fall – nicht zum Erlass dieser Bescheide, beginnt die Verjährung seiner Auffassung nach mit dem Eingeständnis der Verwaltung, dass die Tatsachenfeststellungen unrichtig gewesen sind.
Diese Auffassung begründet er mit folgenden Erwägungen:
Die Kläger wollten mit ihren kostenträchtigen Abwehrmaßnahmen unter anderem erreichen, dass die Beklagte die Fehlerhaftigkeit der Tatsachenfeststellungen eingesteht. Dieses Ziel wäre durch Erhebung einer Amtshaftungsklage belastet worden, weil die Bereitschaft der Finanzverwaltung, diesen Schritt zu tun, nicht mehr gegeben gewesen wäre, weil sie damit zugleich im Amtshaftungsprozess die Amtspflichtverletzung eingestanden hätte. Solange noch Aussichten bestünden, dass es zu einer außergerichtlichen Bereinigung des Konflikts kommen könne, entspreche es dem Grundsatz vom Vorrang des Primärrechtsschutzes und seiner Sinngebung, den Lauf der Verjährung des Amtshaftungsanspruchs als unterbrochen zu betrachten.
Solange auch nur die Möglichkeit bestehe, dass die Rechtmäßigkeit beziehungsweise Rechtswidrigkeit des Verwaltungshandelns durch das hierzu berufene Fachgericht geprüft werde, sei es sinnvoll, diese Prüfung durch das Fachgericht und nicht durch das Zivilgericht vornehmen zu lassen.
Der Vorrang des Primärrechtsschutzes ist in § 839 Abs. 3 BGB gesetzlich normiert. Wegen dieser Bestimmung hätten die Kläger gegen die Berichte der Steuerfahndung angehen müssen, um sich nicht später im Amtshaftungsprozess, in dem es um den Schaden gegangen wäre, der durch Steuerbescheide, die dem Abschlussbericht entsprechen, eingetreten sind (nämlich den wirtschaftlichen Ruin der Kläger), vorhalten lassen zu müssen, sie hätten den Schaden nicht durch das Rechtsmittel der Gegenvorstellungen verhindert.
Schließlich ziele der Primärrechtsschutz darauf ab, den Amtshaftungsprozess entbehrlich zu machen. Die Vermeidung von Parallelprozessen sei aber nur eine Variante, die diesem Ziel dienen soll. Denn dem Sinn und Zweck des Vorranges des Primärrechtsschutzes sei auch dann gedient, wenn die Behörde – wie hier – ihre eigene Entscheidung auf die Gegenvorstellung revidiert und es damit nicht zum Primärrechtsschutzprozess kommen lasse.
Hierzu ist zunächst anzumerken, dass Prof. Dr. O. für seine Auffassung auf keine Entscheidung des Bundesgerichtshofs verweisen kann, aus der sich diese Auffassung ableiten lässt. Er hat auch keine Quelle aus der Literatur zitiert, die seine Auffassung bestätigt.
Nach Auffassung des Senats kann diese Auffassung auch nicht als eine Fortentwicklung der bereits vorliegenden höchstrichterlichen Rechtsprechung angesehen werden, weil sie mit den tragenden Erwägungen dieser Rechtsprechung nicht übereinstimmt, sondern vielmehr diesen widerspricht. Dies belegt der Umstand, dass der Bundesgerichtshof bislang nur dann eine Unterbrechungswirkung anerkannt hat, wo die Inanspruchnahme des Primärrechtsschutzes für den Amtshaftungsprozess von Nutzen ist.
Ist die angegriffene Verwaltungsmaßnahme selbst der Schaden und ist diese Gegenstand des Primärverfahrens, wird mit Aufhebung des Verwaltungsakts der Amtshaftungsprozess entbehrlich. Wird im Primärverfahren rechtskräftig beziehungsweise rechtsverbindlich geklärt, dass die Maßnahme der Verwaltung rechtswidrig oder rechtmäßig ist, ist das für den Amtshaftungsprozess wegen der Bindungswirkung ebenfalls von Vorteil. Wird die Maßnahme für rechtmäßig erklärt, besteht kein Amtshaftungsanspruch; wird sie für rechtswidrig erklärt, steht die objektive Amtspflichtwidrigkeit im Amtshaftungsverfahren fest. Gelingt es dem Geschädigten, im Primärverfahren den bereits eingetretenen Schaden abzuwenden, entfällt mit dem Schaden ebenfalls der Amtshaftungsanspruch.
Keinen dieser Vorteile hätten die Kläger – bezogen auf die hier in Rede stehende Amtshaftungsklage in einem Primärrechtsschutzverfahren – erreichen können. Der Schaden ist mit Betreiben des Aufwandes zur Richtigstellung und Ergänzung der tatsächlichen Feststellungen im steuerlichen Abschlussbericht entstanden. In einem finanzgerichtlichen Verfahren wären nicht die unrichtigen Tatsachenfeststellungen Streitgegenstand gewesen, sondern die Steuerbescheide, die auf der unrichtigen Tatsachengrundlage ergangen wären. Bei einem klagezusprechenden Urteil wären die hier streitgegenständlichen Schäden nicht beseitigt. Im Fall des Obsiegens der Kläger hätte auch nicht sicher festgestanden, ob die unrichtige Tatsachenfeststellung rechtmäßig oder rechtswidrig gewesen ist. Es ist nicht einmal sicher, ob das Finanzgericht sich mit dieser Frage befasst hätte, denn es ist durchaus möglich, dass diese Frage im finanzgerichtlichen Rechtsstreit gar nicht entscheidungserheblich geworden wäre, zum Beispiel wenn das FG den Bescheid aus rein steuerlichen Rechtsgründen für rechtswidrig erklärt. Aber selbst wenn das FG auf die unrichtigen Tatsachenfeststellungen abgestellt hätte, wäre damit nicht einmal inzidenter geklärt, dass die seinerzeit vom Steuerfahnder getroffenen Feststellungen rechtswidrig gewesen sind. Denn für das Finanzgericht reicht insoweit aus, dass die Tatsachengrundlage objektiv unrichtig ist, so dass es genügt, wenn die Kläger in diesem Prozess das FG von der Unrichtigkeit der Tatsachengrundlage überzeugen können. Im vorliegenden Verfahren kommt es jedoch darauf an, ob der Steuerfahnder gemessen an seinen zum Zeitpunkt der Betriebsprüfung bestehenden Erkenntnis- und Ermittlungsmöglichkeiten schuldhaft falsche Tatsachen festgestellt hat.
Weil der hier in Rede stehende Schaden mit der Richtigstellung und Ergänzung des steuerrechtlichen Abschlussberichts eingetreten war, hätten die Kläger dadurch, dass sie die Finanzverwaltung von der Fehlerhaftigkeit der Tatsachenfeststellungen im steuerrechtlichen Abschlussbericht überzeugen, diesen Schaden nicht mehr beseitigen können. Denn selbst wenn diese Berichtigungen und Ergänzungen letztendlich dazu führen, dass alle Steuerbescheide auf der richtigen Tatsachengrundlage ergehen, gewährt das Gesetz den Klägern im steuerlichen Veranlagungsverfahren keinen Anspruch auf Kostenerstattung, der den notwendigen Aufwand für die Richtigstellung und Ergänzung des Sachverhalts abdeckt.
Wenn es nach Auffassung des BGH ausreichen würde, dass nur die abstrakte Möglichkeit besteht, dass die Frage der Rechtmäßigkeit oder Rechtswidrigkeit der Amtshandlung als Vorfrage in einem schwebenden Rechtsstreit vor dem zur Beurteilung dieser Frage an sich zuständigen Fachgericht schwebt, hätte der BGH in seiner Entscheidung NJW 1998, 2051 konsequenterweise eine Unterbrechung der Verjährung bejahen müssen.
Der Auffassung von Prof. Dr. O., die Kläger seien aufgrund der Bestimmung des § 839 Abs. 3 BGB gehalten gewesen, Gegenvorstellungen gegen die tatsächlich unrichtigen Feststellungen im Abschlussbericht zu erheben, um sich ihre Schadensersatzansprüche für die Schäden zu erhalten, die ihnen entstanden wären, wenn das Finanzamt und die Staatsanwaltschaft die Kläger durch Erlass entsprechender Steuerbescheide und Beantragung eines Haftbefehls ruiniert hätten, vermag sich der Senat in dieser Pauschalität ebenfalls nicht anzuschließen.
Rechtsmittel im Sinne des § 839 Abs. 3 BGB sind nur solche Rechtsbehelfe, die sich unmittelbar gegen die schädigende Amtshandlung oder Unterlassung selbst richten und nach gesetzlicher Ordnung ihre Beseitigung oder Berichtigung bezwecken. Die von den Klägern in den Vordergrund gestellten Schäden, die durch die U-Haft und die Insolvenz der Klägerin zu 1. eingetreten wären, wären nicht unmittelbare Folge der amtspflichtwidrigen Tatsachenfeststellungen der Steuerfahndung gewesen. Sie wären vielmehr durch die erlassenen Steuerbescheide und den erlassenen Haftbefehl eingetreten. Gegen diese zukünftigen Steuerbescheide beziehungsweise gegen zukünftige Haftbefehle mussten die Kläger sich nicht gemäß § 839 Abs. 3 BGB mit Gegenvorstellungen wenden, denn insoweit haben die Gegenvorstellungen nicht die Beseitigung oder Berichtigung dieser Steuerbescheide beziehungsweise der Inhaftierung bezweckt, sondern zielten vielmehr darauf ab, den Erlass dieser schädigenden Amtshandlungen zu verhindern. § 839 Abs. 3 BGB verpflichtet jedoch den Anspruchsteller nicht, bereits durch Rechtsbehelfe nach Möglichkeit zu verhindern, dass die öffentliche Hand einen ihn schädigenden rechtswidrigen Verwaltungsakt erlässt. Deswegen ist es auch allgemein anerkannt, dass man gegen drohende Verwaltungs-akte nicht „vorbeugend“ Widerspruch einlegen kann.
Richtig ist jedoch, dass die drohenden großen Schäden (Untersuchungshaft und Ruin) zu einer weiteren Schadenfolge der unrichtigen Feststellungen im steuerlichen Abschlussbericht werden, sobald Steuerbescheide auf der Grundlage des unrichtig festgestellten Sachverhalts ergehen und tatsächlich Haftbefehle erlassen werden. Insoweit waren die Kläger gemäß § 839 Abs. 3 BGB daher gehalten, den Sachverhalt richtig zu stellen und die Unvollständigkeiten zu beseitigen, um zukünftige weitere Schäden aus den Amtspflichtverletzungen der Steuerpüfer zu verhindern. Hieraus lässt sich aber nicht ableiten, dass die Verjährungsfrist des § 852 BGB erst dann zu laufen beginnt, wenn feststeht, ob und in welchem Umfang die Gegenvorstellungen weitere Schäden erfolgreich abgewehrt haben. Dem steht der vom BGH in ständiger Rechtsprechung vertretene Grundsatz von der Einheitlichkeit des Schadens entgegen. Danach genügt es für die Kenntnis des Schadens, dass dem Geschädigten das Vorliegen eines Schadens und das Gesamtgeschehen in seinen Grundzügen bekannt sind, weshalb sich der gesamte aus einer unerlaubten Handlung entstehende Schaden hinsichtlich der Erlangung der Kenntnis als eine Einheit darstellt und nicht als die Summe einzelner selbständiger Schadensfolgen. Diesen Grundsatz hat der BGH im besagten Vorlagebeschluss vom 12. Oktober 2006 (Az. III ZR 144/05) noch einmal bekräftigt. Hieraus folgt, dass die Verjährung eines Amtshaftungsanspruchs nicht erst beginnt, wenn der Geschädigte alle Schadensfolgen kennt, die sich aus dem amtspflichtwidrigen Verhalten des Beamten ergeben haben und zukünftig noch ergeben, vielmehr beginnt die Verjährungsfrist in dem Moment zu laufen, in dem der Geschädigte weiß, dass ihm jedenfalls ein Schaden entstanden ist. Insoweit läuft dann ab diesem Zeitpunkt auch die Verjährung hinsichtlich der zukünftigen (voraussehbaren) weiteren Schäden, die erst zu einem viel späteren Zeitpunkt (unter Umständen sogar erst nach Verjährung des Amtshaftungsanspruchs) entstehen werden. Damit sind Rechtsbehelfe im Sinne des § 839 Abs. 3 BGB, die lediglich noch bewirken können, dass ein bereits eingetretener Schaden sich zukünftig nicht noch vergrößert, nicht geeignet, den Lauf der Verjährungsfrist zu unterbrechen.
Auch die These, der Amtshaftungsprozess sei kontraproduktiv zum Erreichen der mit den Abwehrmaßnahmen verfolgten Ziele (Abwendung der Untersuchungshaft und der ruinösen Steuerbescheide) gewesen, ist nicht überzeugend. Ebenso gut lässt sich argumentieren, dass eine Amtshaftungsklage, mit der die (vergleichsweise) kleinen Schäden geltend gemacht werden, die durch die erforderliche Richtigstellung der unrichtigen Tatsachenfeststellungen des steuerrechtlichen Abschlussberichts entstanden sind, so viel Druck auf die Finanzverwaltung ausübt, dass sie es nicht mehr wagen wird, diese unrichtigen Tatsachen auch noch zur Grundlage von Steuerbescheiden zu machen, die dann noch größere Schäden verursachen werden. Somit wird eine Amtshaftungsklage wegen fehlerhafter Tatsachenfeststellung und Ermittlung in einem steuerrechtlichen Abschlussbericht im Regelfall dazu führen, dass die Finanzverwaltung vor Erlass der Steuerbescheide noch einmal eingehend überprüfen wird, ob die tatsächlichen Grundlagen der Bescheide in der Sache zutreffen. Auf der Grundlage dieser Annahme hat offensichtlich auch der Kläger zu 2. im Festsetzungsverfahren taktiert, denn er hat im Zuge seiner Richtigstellungen der Finanzverwaltung mehrfach angedroht, die durch die Richtigstellung verursachten Kosten im Wege der Amtshaftungsklage geltend zu machen.
Das Argument, dem Grundsatz des Vorrangs des Primärrechtsschutzes sei nach seinem Sinn und Zweck auch dann Genüge getan, wenn die Behörde nachgibt und damit den Primärprozess entbehrlich macht, verkennt, dass die Frage der Verjährung nach Auffassung des Bundesgerichtshofs nicht schlechthin mit prozessökonomischen Überlegungen verwoben ist, sondern der Geschädigte neben der reinen Prozessökonomie auch in der Verfolgung seiner Sache weiter vorankommen muss. Deswegen macht es keinen Sinn, dem Primärrechtsschutz dort Einfluss auf den Lauf der Verjährung zu geben, wo das Ergebnis des Primärprozesses dem Geschädigten in der Verfolgung seines Anspruchs nicht weiterhilft, weil er hierdurch weder seinen schon eingetretenen Schaden beseitigen noch die Frage, ob die Handlung oder ein Unterlassen der Behörde objektiv rechtswidrig gewesen ist oder nicht, zwingend einer Klärung zuführen kann.
Die Kläger wenden ein, erst durch Akteneinsicht erfahren zu haben, wer für die unrichtigen Tatsachenfeststellungen und das Fehlen der steuerrelevanten, feststellbaren Tatsachen im Abschlussbericht verantwortlich ist. Es sei auch nicht auszuschließen, dass sie aus den Handakten der Steuerfahndung W., deren Vorlage das beklagte Land verweigere, weitere Namen von Finanzbeamten erführen, die ebenfalls an der Erstellung der Abschlussberichte der Steuerfahndung Düsseldorf mitgewirkt hätten.
Diese Einwände verfangen nicht, weil den Klägern die berichterstattenden Steuerfahnder, die den tatsächlichen Inhalt der Abschlussberichte zu verantworten haben, schon seit Einleitung der Ermittlungen bekannt waren.
Die Frage, ob es weitere Amtsträger gibt, die neben diesen Beamten ebenfalls Amtspflichten ihnen, den Klägern gegenüber, verletzt haben, ist für die Frage, ob den Klägern eine Amtshaftungsklage wegen der bekannten Amtspflichtverletzungen der ermittelnden Beamten zuzumuten ist, unerheblich. Mithin kann es auch für den Beginn des Laufs der Verjährungsfrist nicht darauf ankommen, ob es noch weitere Amtsträger gibt, die den eingetretenen Schaden oder einen Teil des eingetretenen Schadens ebenfalls amtspflichtwidrig mitverursacht haben. Denn für die Erhebung einer schlüssigen Amtshaftungsklage, die auf die unrichtigen Tatsachenfeststellungen und die rechtlich unzutreffenden steuerlichen Berechnungen in den Abschlussberichten gestützt werden soll, reicht es – wie dargelegt - aus, dass die Kläger wissen, dass (jedenfalls auch) die berichterstattenden Steuerfahnder die Amtspflichtverletzung der unzureichenden Tatsachenfeststellungen im Abschlussbericht verschuldet haben und dass (jedenfalls auch) der Finanzbeamte, der ihnen den steuerlichen Abschlussbericht mit der Aufforderung zur Stellungnahme übersandt hat, die steuerliche Rechtslage schuldhaft nicht fachgerecht überprüft hat.
Aus denselben Gründen trifft auch die Auffassung der Kläger nicht zu, ihnen sei es jedenfalls vor Übersendung der Abschlussberichte der Steuerfahndung W. nicht zuzumuten gewesen, die vorliegende Amtshaftungsklage zu erheben. Erst recht trifft der Einwand nicht zu, die Zumutbarkeit dieser Klage sei ausgeschlossen, solange die Finanzverwaltung die beanstandeten Sachverhaltsermittlungsfehler und Rechtsanwendungsfehler nicht eingestanden habe.
Wie dargelegt waren die Kläger zur Erhebung einer schlüssigen Amtshaftungsklage wegen der unrichtigen Tatsachenfeststellungen und der Rechtsanwendungsfehler auch nicht darauf angewiesen, den Inhalt der Abschlussberichte der Steuerfahndung Wuppertal zu kennen, zumal die Kläger nach Erhalt dieses Berichts auch weder eine weitere tatsächliche Unrichtigkeit noch einen weiteren Rechtsanwendungsfehler der Steuerfahndung D. aufgezeigt haben, sie mithin insoweit aufgrund der Abschlussberichte der Steuerfahndung Wuppertal keine neuen Erkenntnisse über weitere amtspflichtwidrige Sachverhaltsermittlungen der Steuerfahndung D. gewonnen haben.
Die Frage, ob das beklagte Land den Vorwurf, die Finanzbeamten hätten ihre Amtspflichten verletzt, im Amtshaftungsprozess zurückweisen oder eingestehen wird, betrifft lediglich die Frage, wie groß die Erfolgsaussichten der Klage einzuschätzen sind, und betreffen damit ausschließlich den voraussichtlichen Umfang des Prozessrisikos, das jedenfalls dann keinen Einfluss auf den Beginn des Laufs der Verjährungsfrist mehr haben kann, wenn der Geschädigte – wie im vorliegenden Fall – alle anspruchsbegründenden Tatsachen des Amtshaftungsanspruchs kennt und ihm auch keine Tatsachen bekannt sind, die ernsthafte Zweifel daran begründen können, dass die Beamten ihre Amtspflicht auch schuldhaft verletzt haben.
Hinsichtlich des Arguments der Kläger, es sei ihnen nicht zuzumuten gewesen, das laufende steuerstrafrechtliche Ermittlungsverfahren mit einer Amtshaftungsklage zu belasten, gelten die obigen Ausführungen zum Argument von Prof. Dr. O., die Amtshaftungsklage sei kontraproduktiv zum Erreichen des Abwehrziels gewesen, entsprechend. Es besteht kein Anhalt, dass sich die Staatsanwaltschaft bei ihren Entscheidungen im Zuge der Leitung dieses Ermittlungsverfahrens davon beeinflussen lassen könnte, dass die Kläger gegen die Finanzverwaltung eine Amtshaftungsklage erhoben haben. Der Umstand, dass die Kläger ihrer Auffassung, die festgestellten steuerrechtlich relevanten Tatsachen seien im bestimmten Umfang unzutreffend, durch Erhebung einer Amtshaftungsklage Nachdruck verleihen, hätte vielmehr die Staatsanwaltschaft veranlassen müssen, von sich aus ergänzende Ermittlungen anzustellen, um zu prüfen, ob diese im steuerstrafrechtlichen Bericht aufgestellten Tatsachenbehauptungen tatsächlich mit der im Strafverfahren erforderlichen hinreichenden Wahrscheinlichkeit nachweisbar sind, so dass es geradezu abwegig ist, die Staatsanwaltschaft könnte bei dieser Sachlage unter Einbeziehung dieser streitigen Tatsachen einen für eine Anklageerhebung oder einen Haftbefehlsantrag hinreichenden Tatverdacht der Steuerhinterziehung amtspflichtwidrig bejahen, um sich für die Erhebung der Amtshaftungsklage zu revanchieren. Insoweit ist der Sachverhalt nicht anders beurteilen als der Fall, dass ein Angeschuldigter im Rahmen eines gegen ihn laufenden Ermittlungsverfahrens durch eine amtspflichtwidrige Ausführung einer von der Staatsanwaltschaft angeordneten Ermittlungstätigkeit geschädigt wird.
Soweit die Kläger unter Berufung auf die Entscheidung BGH NJW 1990, 245 anführen, der Lauf der Verjährungsfrist müsse unterbrochen sein, solange die Kläger mit der Finanzverwaltung Verhandlungen zur gütlichen Einigung geführt hätten, verkennen sie den Hintergrund dieser Entscheidung.
Der Bundesgerichtshof hat parallel zu den von ihm entwickelten Grundsätzen zur verjährungsunterbrechenden Wirkung des primären Rechtsschutzes auch eine Grundsatzentscheidung zu der Frage getroffen, unter welchen Umständen dem Geschädigten eine Klageerhebung vor Abschluss eines Verwaltungs- oder verwaltungsgerichtlichen Verfahrens nicht zumutbar ist. Zu dieser Grundsatzentscheidung gehören neben der vom Kläger angeführten Entscheidung auch die Entscheidungen NJW 1998, 2051 und WM 2001, 145.
Diese Fälle haben folgende gemeinsame Ausgangslage:
Bereits durch die rechtswidrige Amtshandlung war ein Schaden eingetreten. Die Frage, ob die Amtshandlung rechtswidrig gewesen ist, ist nicht einfach zu beurteilen. Der Geschädigte hat – statt direkt Amtshaftungsklage zu erheben – zunächst einen Rechtsbehelf verfolgt, der im Erfolgsfall zwar nicht geeignet gewesen ist, den eingetretenen Schaden im Wege der Naturalrestitution auszugleichen (dann hätte der BGH eine Unterbrechung der Verjährung bejaht), aber den eingetretenen Schaden anderweitig zu kompensieren. Beispiel: BGH WM 2001, 145: Die Gemeinde hatte dem Kläger die Auskunft erteilt, die Erschließungskosten für ein Grundstück würden 13 DM je qm nicht überschreiten. Daraufhin kaufte er das Grundstück. Tatsächlich waren die Erschließungskosten wesentlich höher. Der Kläger hatte gegen den Bescheid, mit dem die tatsächlichen Erschließungskosten festgesetzt worden sind, Widerspruch eingelegt. Nach Auffassung des BGH stellte der Widerspruch ein geeignetes Mittel dar, die aus der Auskunft herrührenden Schadensfolgen zu beseitigen. Würde man den Kläger für verpflichtet halten, daneben auch noch eine Amtshaftungsklage zu erheben, müsste er miteinander unvereinbare Rechtspositionen einnehmen. Im Amtshaftungsprozess müsste der den Standpunkt einnehmen, die Auskunft sei rechtswidrig gewesen, während er im Widerspruchsverfahren vortragen müsste, die Auskunft sei rechtmäßig und der Gebührenbescheid daher rechtswidrig. Bei dieser Fallkonstellation erhalte der Kläger erst mit der endgültigen Erledigung des Rechtsbehelfsverfahrens die für den Verjährungsbeginn erforderlichen Kenntnisse, die es ihm zumutbar machten, Amtshaftungsklage zu erheben.
Im vorliegenden Fall haben die Kläger mit der Finanzverwaltung keine Verhandlungen mit dem Ziel geführt, die mit den hier streitgegenständlichen Schäden eingetretenen Vermögenseinbußen wieder zu beseitigen. Erst Recht haben sie über die hier in Rede stehenden Schadensersatzansprüche keine Verhandlungen im Sinne des § 852 Abs. 2 BGB a.F. geführt.
Die Kläger haben den vom Senat im Verhandlungstermin vom 13. Dezember 2006 gewährten Schriftsatznachlass zur Stellungnahme zur Berufungserwiderung dazu benutzt, unter Berufung auf die Anlagen 111 und 300 zu behaupten, es habe bis zum 13. Oktober 1996 Verhandlungen zur Kompensation der streitgegenständlichen Schäden gegeben. Diese Anlagen belegen diesen Sachvortrag indes nicht.
Im Schreiben vom 22. August 1994 kündigt der Kläger zu 2. erneut an, die bereits entstandenen Schäden im Wege einer Amtshaftungsklage geltend machen zu wollen. Er verweist darauf, dass die bisherigen Stellungnahmen der von den Klägern beauftragten Gutachter bestätigt hätten, dass die Rechenmethoden der Steuerfahnder in unglaublicher Weise Manipulationen enthielten und ihre vorgetragenen Rechtsansichten völlig abwegig seien. Da die Steuerfahnder keine Einsicht gezeigt hätten, werde es nun notwendig werden, dass die Berater mit ungeheurem und ungeheuer teurem Aufwand zu all dem „hirnrissigen Quatsch“ Stellung nehmen, den die Steuerfahnder verzapft hätten. Dabei sei dieser große Aufwand mindestens zu 90 % unnötig, weil er dazu diene, Dinge richtig zu stellen, die offensichtlich falsch seien.
Hieran schließt der Kläger zu 2) den Vorschlag an, zur Schadensbegrenzung hinsichtlich des weiteren Vorgehens eine andere Reihenfolge zu wählen, nämlich zuerst einen neuen Bericht (durch einen unbelasteten Prüfer) zu erstellen, der von vorneherein um die große Fülle offensichtlicher Fehler bereinigt wäre. Hierdurch wäre dann auch der Aufwand, dazu Stellung zu nehmen, nur ein Bruchteil des jetzt notwendigen. Solange das Finanzamt D. jedoch daran festhalte, den vorgelegten Schlussbericht der Besteuerung zugrunde zu legen, bliebe den Klägern nichts anderes übrig als diesen unsinnigen Aufwand zu betreiben. Ihnen, den Klägern, zuzumuten, zu den offensichtlichen Fehlern umfangreiche Schriftsätze fertigen zu lassen, sei vorsätzliche Schadensverursachung.
Hieran schließen sich dann die Ausführungen an, die die Kläger im nachgelassenen Schriftsatz zitieren. Sodann schließt dieses Schreiben wie folgt:
„Zur Schadensbegrenzung rege ich noch einmal....an, dass Sie...von der Steuerfahndung erst einen um die offensichtlichen Fehler bereinigten Bericht verlangen, der es uns erspart, zu dem Stellung zu nehmen und Gutachten einzuholen, was Sie selbst mit einem Blick schon heute als falsch und unsinnig erkennen können.
Wenn Sie zu dieser Frage ein direktes Gespräch mit mir wünschen, stehe ich zu einem solchen selbstverständlich jederzeit in Begleitung unseres Beraters, Herrn
S., bereit.“
Damit ergibt sich aus diesem Schreiben lediglich folgendes:
Der Kläger zu 2. möchte zum Zweck der Schadensbegrenzung im Hinblick auf die Kosten, die weitere Gutachten verursachen werden, das Finanzamt D. dazu bewegen, den vorgelegten Bericht der Steuerfahndung zurückzuziehen und von der Steuerfahndung einen neuen Bericht zu verlangen. Zu dieser Frage bietet er ein Gespräch an.
In der von den Klägern im Schriftsatz zitierten Passage teilt er mit, dass er sich nach Erfüllen der Bedingung vorstellen kann, dass es zu einer Einigung kommen könne, die dann auch die Regulierung der bislang schon entstandenen Schäden (für die bereits eingeholten und in Auftrag gegebenen Gutachten, deren Kosten er in diesem Schreiben mit weit über 100.000,- DM beziffert), mit einschließen könne. Zugleich weist er aber darauf hin, dass ein Schadensvolumen zusammenwachsen wird, das wegen seiner Höhe dann später nicht mehr verhandelbar ist.
Da das Finanzamt die Vorbedingung für gütliche Einigung, die der Kläger zu 2. nach dem Inhalt dieses Schreibens für möglich hält, nämlich von der Steuerfahndung einen neuen Bericht zu verlangen, in der Folgezeit nicht erfüllt hat und auch das Gesprächsangebot zu dem vorgeschlagenen Weg der Schadensbegrenzung nicht angenommen hat, kann dieses Schreiben gemäß §§ 133, 157 BGB nicht einmal dahin ausgelegt werden, der Kläger zu 2. habe der Finanzverwaltung ein Angebot unterbreitet, in eine Erörterung über die Regulierung der bereits entstandenen Schäden einzutreten. Erst Recht ist bei dieser Sachlage kein Raum für die Annnahme, es sei danach zu einem Meinungsaustausch zwischen der Finanzverwaltung und dem Kläger zu 2. über den Schadensersatzanspruch oder seine tatsächliche Grundlage gekommen.
Das Schreiben des Klägers zu 2. vom 17. Juni 1996 enthält ebenfalls kein Angebot, über den hier in Rede stehenden Schadensersatzanspruch zu verhandeln.
Dieses Schreiben beginnt mit der Ankündigung, die Schäden einzuklagen. Hieran schließt sich dann ein wörtliches Zitat aus der Richtlinie „Anweisungen für das Straf- und Bußgeldverfahren (Steuer) – AStBV (St) an, in der es im Kern darum geht, dass die Mitwirkung des Steuerpflichtigen nicht mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden darf, sobald ein Steuerstrafverfahren eingeleitet wird. Hierüber ist der Steuerpflichtige nach der Richtlinie zu belehren. Verweigert er seine Mitwirkung, ist er darauf hinzuweisen, dass die Besteuerungsgrundlagen geschätzt werden können, wobei jedoch der Eindruck vermieden werden muss, dass hierdurch ein Druck zur Mitwirkung auf ihn ausgeübt wird.
Hieran schließt der Kläger zu 2. den Vorwurf an, mit den in den letzten Monaten erlassenen Schätzbescheiden sei massiv gegen diese Richtlinie verstoßen worden, weil ins Blaue hinein Mond-Schätzungen vorgenommen worden seien. Diesen Druck auszuüben sei angesichts des Umstandes, dass der schon im Oktober fertiggestellte steuerliche Abschlussbericht der Steuerfahndung W. nicht vorgelegt werde, „noch niederträchtiger.“.
Sodann führt der Kläger zu 2. aus, dass bereits jetzt Schäden in Millionenhöhe entstanden seien und tagtäglich weitere hohe Schäden angerichtet würden, und fordert das Finanzamt auf, den einzigen rationalen Weg einzuschlagen, nämlich den steuerlichen Abschlussbericht der Steuerfahndung W vorzulegen, sich anschließend zusammenzusetzen, um zu versuchen, so weit wie möglich außergerichtliche Einigkeit über die einzelnen Komplexe zu erzielen, notfalls für die Komplexe, in denen keine Einigkeit erzielt werden könne, so schnell wie möglich finanzgerichtliche Lösungen herbeizuführen; aufgrund der dann geschaffenen Rechtsklarheit könnten dann von der Klägerin zu 1. schnellstens für ein Jahr nach dem anderen Steuererklärungen abgegeben werden, die das Finanzamt dann abarbeiten könne.
Möglicherweise könnten schon vor der finanzgerichtlichen Klärung der letzten Zweifelsfragen Steuererklärungen abgegeben werden, wenn über weite Teile in den Verhandlungen Einigkeit erzielt werden könne.
Hieran schließt sich dann die Passage des Briefes an, den die Kläger im nachgelassenen Schriftsatz zitieren.
Hierauf hat das Finanzamt D. mit Scheiben vom 25. Juni 1996 geantwortet:
„1.
Das Finanzamt ist bestrebt, die Steuer richtig festzusetzen. Dazu bedarf es Ihrer Mitwirkung, die nach dem Gesetz in Form von Steuererklärungen erfolgen muss. Diese Mitwirkung haben Sie bisher beharrlich verweigert.
Den Bericht der Steuerfahndungsstelle W. werden Sie in absehbarer Zeit erhalten. Danach komme ich auf Ihren Vorschlag zu einem Gespräch in meinem Haus zurück.
Im übrigen erwarte ich von Ihnen nicht, dass Sie eine „fünf gerade sein lassen...“
Aus diesem Schriftwechsel ergibt sich folgendes:
Der Kläger zu 2. verfolgt mit seinem Schreiben das Ziel, die Finanzverwaltung dazu zu bewegen, realitätsnähere Steuerschätzbescheide zu erlassen. Zu diesem Zweck erinnert er sie an die Verpflichtung aus der Richtlinie und droht mit der Schadensersatzklage.
Er unterbreitet einen Vorschlag zur Führung eines Vergleichsgesprächs, wenn die Vorbedingung (nämlich die Vorlage des Abschlussberichts der Steuerfahndung Wuppertal) erfüllt ist.
Gegenstand dieses Vergleichsgesprächs soll es sein, nach Möglichkeit eine Einigung in allen Komplexen zu erzielen. Zu diesen “Komplexen“ gehört jedoch nicht – wie die Kläger im nachgelassenen Schriftsatz meinen – der hier in Rede stehende Schadensersatzanspruch, sondern vielmehr nur die steuerrechtlich umstrittenen Sachverhalte, was sich eindeutig daraus ergibt, dass die “Komplexe“, in denen keine Einigkeit erzielt werden kann, einer finanzgerichtlichen Klärung zugeführt werden sollen, und die finanzgerichtliche Klärung der streitig gebliebenen Komplexe dann wiederum die Voraussetzung dafür sein soll, dass die Klägerin zu 1. schnellstens Steuererklärungen abgibt. Da die hier in Rede stehenden Schadensersatzansprüche mangels Zuständigkeit nicht einer finanzgerichtlichen Klärung zugeführt werden können und die Klägerin zu 1. die Abgabe weiterer Steuererklärungen auch nicht von der gerichtlichen Klärung dieser Schadensersatzansprüche abhängig machen kann, ist – auch unter Einbeziehung der Ausführungen des Klägers zu 1. im Schreiben vom 22. August 1994 – kein Raum für eine Auslegung, das Gesprächsangebot beziehe sich auch darauf, hinsichtlich der Schadensersatzansprüche eine gütliche Einigung herbeizuführen.
Für dieses Vergleichsgespräch teilt der Kläger zu 2. dann im letzten Absatz seines Schreibens mit, die Bereitschaft zum Nachgeben sei auf Seiten der Kläger gegeben, wenn die Verhandlungen so erfolgversprechend verlaufen, dass eine endgültige Bereinigung (aller steuerrechtlichen Streitigkeiten) möglich erscheint.
Lediglich ergänzend ist in diesem Zusammenhang auszuführen, dass die Antwort der Finanzamts keine Erklärung enthält, sich auf Verhandlungen über die Steuern einzulassen. Denn das Finanzamt erklärt, dass es die Steuern richtig, also nach dem geltenden Steuerrecht, festsetzen wird und nicht erwartet wird, dass die Kläger sich nachgiebig zeigen. Hierdurch hat das Finanzamt hinreichend deutlich zu verstehen gegeben, dass es hinsichtlich der festzusetzenden Steuern keinen Verhandlungsspielraum hat und deswegen auch für ein Gespräch kein Wille zum Entgegenkommen seitens der Kläger erforderlich ist.
Auch die übrigen Schreiben des Klägers zu 2. und die darin enthaltenen Gegenvorstellungen richteten sich nicht gegen bereits eingetretene Schäden; soweit darin die bereits entstandenen Schäden oder die künftig entstehenden Schäden erwähnt werden, dienten diese Hinweise zum Einen dazu, die Finanzverwaltung unter Druck zu setzen; zum anderen dienten sie dem Zweck, der Verpflichtung zur Schadensminderung gemäß § 254 Abs. 2 BGB nachzukommen, indem sie auf die drohenden ungewöhnlich hohen Schäden hinweisen. Außerdem dienten sie zusammen mit allen weiteren Schreiben dem Ziel, zu erreichen, dass die Finanzverwaltung keine dem Abschlussbericht entsprechenden Steuerbescheide erlässt und die Staatsanwaltschaft keinen Antrag auf Anordnung von Untersuchungshaft stellt.
Damit war den Klägern während der gesamten Zeit, in der sie sich mit den Abschlussberichten der Steuerfahndung D. auseinandergesetzt haben, klar, dass die streitgegenständlichen Vermögenseinbußen bestehen bleiben, unabhängig davon, wie erfolgreich die Gegenvorstellungen und die Verhandlungen die drohenden Steuerbescheide und die drohende Untersuchungshaft abwehren. Soweit die Kläger in diesem Zusammenhang darauf abstellen, dass die Verhandlungen jedenfalls dazu geführt hätten, dass nicht durch den Erlass von Steuerbescheiden und durch Inhaftierung der Kläger zu 2. und 3. noch größerer Schaden entstanden sei, ist durch die Verhandlungen auch hinsichtlich dieser Schäden keine Kompensation eingetreten, weil diese Schäden noch gar nicht entstanden waren.
Die Frage, ob unrichtige Tatsachenfeststellungen und das Fehlen steuerrechtlich relevanten Tatsachen im steuerlichen Abschlussbericht objektiv rechtswidrige Amtspflichtverletzungen darstellen, war auch einfach (im Sinne von eindeutig) zu beantworten.
Somit ist die Ausgangslage des vorliegenden Falls mit der Ausgangslage der eingangs zitierten Entscheidungen des Bundesgerichtshofs nicht vergleichbar. Auch die rechtsdogmatischen Überlegungen des BGH, die hinter der vom BGH vertretenen Rechtsauffassung stehen, sind im vorliegenden Fall nicht einschlägig. Die vom BGH in den zitierten Entscheidungen vertretene Rechtsauffassung ermöglicht es dem Geschädigten, innerhalb der aufgezeigten Grenzen zu wählen, ob er im Wege des „Ersatzprimärrechtsschutzes“ versucht, eine nicht auf Zahlung einer Geldentschädigung gerichtete Kompensation seines Schadens zu erreichen oder im Wege der Amtshaftungsklage für diesen Schaden Schadensersatz in Geld zu fordern. Wählt er die Kompensation, darf er auf diesem Weg voranschreiten, solange er aussichtsreich erscheint, ohne Gefahr laufen zu müssen, dass seine Amtshaftungsansprüche inzwischen verjähren. Diese Wahlmöglichkeit zwischen Kompensation und Geldentschädigung hatten die Kläger für die hier streitgegenständlichen Schäden zu keinem Zeitpunkt. Deswegen waren die Kläger auch zu keinem Zeitpunkt in der Zwickmühle, in einem Amtshaftungsprozess die unrichtigen beziehungsweise fehlenden Tatsachenfeststellungen sowie die fehlerhaften Rechtsansichten im steuerrechtlichen Abschlussbericht als rechtswidrig brandmarken zu müssen, bei den Verhandlungen beziehungsweise bei ihren Gegenvorstellungen jedoch von der Richtigkeit dieser Feststellungen und der Rechtmäßigkeit dieser Rechtsansichten ausgehen zu müssen.
Auch die Erwägung der Kläger, dass Verhandlungen zur Vermeidung eines Schadenseintritts verjährungsrechtlich nicht schlechter behandelt werden dürfen als Verhandlungen über einen Schadensausgleich nach eingetretenem Schaden, überzeugt nicht. Die Verhandlungen betrafen die Abwehr eines möglichen künftigen Schadens. Insoweit wäre es im Ausgangspunkt nur dann erwägenswert, die Verjährung des Schadensersatzanspruchs wegen dieses Schadens als gehemmt anzusehen, wenn für jede Schadensfolge eine eigenständige Verjährungsfrist liefe. Gerade dies ist nach ständiger Rechtsprechung des BGH jedoch nicht der Fall. Über den Ausgleich der hier streitgegenständlichen Schäden haben die Parteien – wie dargelegt – zu keinem Zeitpunkt verhandelt.
Hinsichtlich des Einwandes der Kläger, sie seien gemäß § 254 BGB verpflichtet gewesen, die Finanzverwaltung zur Vermeidung der großen Schäden (Insolvenz und Untersuchungshaft) auf die fehlerhaften tatsächlichen Feststellungen und die unrichtigen Rechtsansichten im Abschlussbericht der Steuerfahndung D. hinzuweisen, gelten dieselben Überlegungen.
§ 254 BGB findet nur Anwendung im Rahmen von Schuldverhältnissen. Das laufende Steuerfestsetzungsverfahren begründete zwischen den Klägern und der Finanzverwaltung kein (öffentlich-rechtliches) Schuldverhältnis. Das Schuldverhältnis aus § 839 BGB entsteht erst mit der schadenstiftenden Amtspflichtverletzung. Steuerbescheide und U-Haft, die diese großen Schäden hätten entstehen lassen können, hat es nicht gegeben, so dass die Kläger insoweit auch nicht gemäß § 254 BGB verpflichtet waren, schon vor Erlass dieser rechtswidrigen Maßnahmen vorbeugend schadensmindernd tätig zu werden.
Im Rahmen des durch die unrichtigen Feststellungen schon begründeten gesetzlichen Schuldverhältnisses mussten sie zwar gemäß § 254 BGB durch Richtigstellung der Tatsachen verhindern, dass den zukünftigen Steuerbescheiden ein unrichtiger Sachverhalt zugrunde gelegt wird. Da diese Schadensminderungsmaßnahme jedoch ohne Einfluss auf die bereits entstandenen Schäden blieb, können sie wegen der verjährungsrechtlichen Einheitlichkeit des Schadens keinen Einfluss auf den Lauf der Verjährungsfrist haben.
Erst recht sind die übrigen parallel laufenden Verfahren, an denen die Kläger zu 2. und 3. sowie Mitarbeiter der Klägerin beteiligt waren, objektiv kein Grund, der es den Klägern unzumutbar machen konnte, innerhalb der dreijährigen Verjährungsfrist ihre Amtshaftungsklage zu erheben.
X.
Zu Unrecht berufen sich die Kläger im nachgelassenen Schriftsatz auf die Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs, wonach bei zweifelhafter, schwieriger und unübersichtlicher Rechtslage die Erhebung einer Amtshaftungsklage trotz Kenntnis aller anspruchsbegründenden Tatsachen nicht zumutbar ist, denn diese Voraussetzungen sind im vorliegenden Fall nicht gegeben.
Dass nur der richtige steuerrechtlich relevante Sachverhalt zu einer richtigen Steuerfestsetzung führen kann, leuchtet jedermann unmittelbar ein. Mithin musste den Klägern selbst ohne Rechtsberatung klar sein, dass unrichtige Tatsachenfeststellungen Amtspflichtverletzungen der Steuerfahnder sein mussten, wenn ihre Aufgabe gerade darin bestand, den richtigen Sachverhalt zu ermitteln. Rechtsberatung brauchten sie nur für die Frage, wo die Grenzen der Amtsaufklärung liegen; diese Frage ist jedoch in der höchstrichterlichen Rechtsprechung geklärt.
Hinsichtlich der hier in Rede stehenden Rechtsfehler kann von einer unklaren und verworrenen Rechtslage ebenfalls keine Rede sein. Vielmehr war die steuerrechtliche Rechtslage, wie der Kläger zu 2. mehrmals selbst ausgeführt hat, eindeutig, weil die Rechtsanwendungsfehler entweder klar gegen die Gesetze verstießen oder aber die Rechtsfragen durch die höchstrichterliche Rechtsprechung eindeutig im Sinne der Kläger geklärt waren.
Die eigentliche Schwierigkeit in der Aufdeckung der Fehler bestand zum einen darin, dass die tatsächlichen Fehler zahlenmäßig so groß waren und lange Zeit zurückliegende Sachverhalte betrafen sowie zum anderen darin, dass man die Rechtsanwendungsfehler nur dann entdecken konnte, wenn man sämtliche steuerlichen Berechnungen der Steuerprüfer nachrechnete, was sicherlich ausgesprochen zeitintensiv gewesen sein muss. All diese Schwierigkeiten hatten die Kläger jedoch bewältigt, nachdem sie die sachlichen Unrichtigkeiten Punkt für Punkt richtig gestellt hatten und die Überprüfung der Berechnungen die rechtlichen Fehler offenbar gemacht hatten.
XI.
Im Ausgangspunkt ist den Klägern darin beizupflichten, dass der Bundesgerichtshof der Auffassung ist, bei Amtspflichtverletzungen der Staatsanwaltschaft im Zusammenhang mit ihren Entschließungen (Einleitung eines Ermittlungsverfahrens, Durchsuchungen, Beantragung eines Haftbefehls und Erhebung der Anklage) sei dem Geschädigten eine Amtshaftungsklage erst dann zumutbar, wenn das Gericht die Eröffnung der Hauptverhandlung abgelehnt hat. Mit der gleichen Argumentation hat der Bundesgerichtshof eine Amtshaftungsklage vor Entscheidung über den Bußgeldbescheid als nicht zumutbar angesehen (BGHZ 138, 247 und BGH WM 94, 988; BGHR BGB § 852 Amtshaftung 2).
Diese Rechtsprechung ist jedoch spezifisch zugeschnitten auf die oben aufgelisteten Entschließungen der Staatsanwaltschaft, für die auch ein anderer Beurteilungsmaßstab hinsichtlich der Frage der Amtspflichtverletzung gilt. Diese Entschließungen sind nämlich nicht im vollen Umfang auf ihre Rechtmäßigkeit hin zu überprüfen; sie sind vielmehr schon dann nicht amtspflichtwidrig, wenn die Entscheidung der Staatsanwaltschaft vertretbar gewesen ist. Folglich gehört bei diesen Maßnahmen zur Kenntnis des Geschädigten im Sinne des § 852 BGB auch das Wissen um die Umstände, aus denen sich die Unvertretbarkeit der Maßnahme ergibt.
Um eine solche Entschließung geht es im vorliegenden Fall bei den fehlerhaften Tatsachenfeststellungen und der fehlerhaften Rechtsanwendung im strafrechtlichen Abschlussbericht jedoch nicht, so dass die Kläger sich im Rahmen ihrer Amtshaftungsklage nicht darauf berufen können, der Lauf der Verjährungsfrist habe erst mit der rechtskräftigen Entscheidung über die erhobene Anlage begonnen.
Auch die weiteren Erwägungen, mit denen der BGH die Zumutbarkeit der Klageerhebung vor einem ablehnenden Eröffnungsbeschluss verneint, passen nicht auf den vorliegenden Fall. Nach Auffassung des BGH hat der Geschädigte vor der gerichtlichen Entscheidung über die Eröffnung regelmäßig keine hinreichende Kenntnis davon, dass die Entschließungen rechtswidrig und schuldhaft waren, weil seine eigenen Einschätzungen und Erkenntnisse ihm als nicht hinreichend gesichert erscheinen werden. Erst durch das Gericht werde eine vorläufige Tatbewertung vorgenommen, die eine objektiv neutrale Einschätzung der Berechtigung der Anklage darstelle.
Im vorliegenden Fall befasste sich die von der Staatsanwaltschaft erhobene Anklage gar nicht mehr mit den tatsächlichen und rechtlichen Fehlern der Finanzverwaltung, wegen derer die Kläger Schadenersatz begehren. Diese tatsächlichen Fehler waren in dem strafrechtlichen Ergänzungsbericht der Steuerfahndung W. nicht mehr enthalten und demzufolge auch nicht mehr Bestandteil der Vorwürfe, die in der Anklageschrift vom 10.8.95 gegen die Kläger zu 2. und 3. erhoben wurden. Auch die rechtlichen Fehler der Finanzverwaltung, aus denen die Kläger ebenfalls Schadensersatzansprüche herleiten wollen, wurden hierin nicht wiederholt. Mithin konnten die Kläger hinsichtlich der Amtspflichtverletzungen, für die sie im vorliegenden Verfahren Schadensersatz beanspruchen, durch die Entscheidung des Landgerichts über die Eröffnung der Hauptverhandlung keine Bestätigung für diese Amtspflichtverletzungen bekommen, noch konnte diese Entscheidung eine objektive neutrale Einschätzung eines Gerichts liefern, ob diese Handlungen und Unterlassungen der Finanzverwaltung pflichtwidrig waren, weil diese tatsächlichen und rechtlichen Fehler durch die erhobene Anklage gar nicht zur Überprüfung beim Landgericht anstanden. Die Entscheidung des Landgerichts über die erhobene Anklage konnte vielmehr nur weitere Erkenntnisse darüber liefern, ob die Feststellungen zu den Sachverhalten, die Gegenstand der Anklage waren, amtspflichtwidrig getroffen wurden oder nicht. Schadensersatzansprüche wegen amtspflichtwidriger Feststellungen zu diesen Sachverhalten begehren die Kläger jedoch nicht.
Schließlich trifft auf den vorliegenden Fall auch die Überlegung des BGH nicht zu, dass es nicht wünschenswert ist, dass das Strafverfahren mit einem zivilrechtlichen Parallelprozess belastet wird, denn im vorliegenden Amtshaftungsprozess geht es um andere Sachverhalte und andere Rechtsfragen, als diejenigen, die Gegenstand der Anklage waren, so dass dieser Amtshaftungsprozess kein zivilrechtlicher Parallelprozess zu dem durch die Anklageschrift konkretisierten Strafverfahren hätte sein können.
Ohne Erfolg wenden die Kläger hiergegen ein, die Staatsanwaltschaft hätte es jederzeit in der Hand gehabt, die strafrechtlichen Vorwürfe aus dem strafrechtlichen Schlussbericht der Steuerfahndung D. wieder aufzugreifen; hierdurch hätte sie auch diejenigen Sachverhalte zum Gegenstand eines Strafverfahrens machen können, die Gegenstand dieses Amtshaftungsprozesses sind. Deswegen sei es ihnen nicht zuzumuten gewesen, Amtshaftungsklage zu erheben, weil sie hätten befürchten müssen, dass die Staatsanwaltschaft diese Klage zum Anlass hätte nehmen können, die Anklage auf diese Sachverhalte auszudehnen.
Dieses Argument überzeugt nicht. Aufgrund des Legalitätsprinzips ist die Staatsanwaltschaft grundsätzlich verpflichtet, wegen sämtlicher Straftaten, bei denen ein dringender Tatverdacht gegeben ist, Anklage zu erheben. Umgekehrt ist sie verpflichtet, von einer Anklageerhebung abzusehen und das Ermittlungsverfahren einzustellen, wenn kein dringender Tatverdacht besteht. Durch den Inhalt des strafrechtlichen Ergänzungsberichts der Steuerfahndung Wuppertal und den Inhalt der Anklageschrift hatte die Staatsanwaltschaft sich mithin dahin festgelegt, dass nur hinsichtlich der Tatkomplexe, die in der Anklageschrift berücksichtigt worden sind, aus ihrer Sicht ein dringender Tatverdacht gegeben ist, und es hieran hinsichtlich er übrigen Tatkomplexe fehlt, die nicht in die Anklageschrift aufgenommen worden sind. Bei dieser Sachlage war objektiv aus der Sicht der Kläger zu 2. und 3. nicht zu befürchten, dass die Staatsanwaltschaft – ohne zugleich auch mit neuen Ermittlungsergebnissen aufwarten zu können – die Anklage ausdehnen wird. Wäre dies geschehen, wäre offenkundig gewesen, dass die Ausdehnung der Anklage eine Retourkutsche auf die erhobene Amtshaftungsklage gewesen wäre und die Entschließung zur Erweiterung der Anklage somit als eine unvertretbare, nämlich willkürlich getroffene, Entscheidung hätte angesehen werden müssen. Dass ein dermaßen amtspflichtwidriges Verhalten der Staatsanwaltschaft nicht ernsthaft zu befürchten war, müsste auch den Klägern klar gewesen sein, zumal nicht ein Staatsanwalt, sondern die Steuerfahnder der Finanzveraltung die Amtspflichtverletzungen begangen hatte, die Gegenstand des vorliegenden Amtshaftungsprozesses sind.
XII.
Schließlich ist der Beginn des Laufs der Verjährungsfrist nicht deshalb auf einen späteren Zeitpunkt zu verlegen, weil die Kläger erst klären mussten, ob ihnen nicht ein anderweitiger Ersatzanspruch zusteht.
Zu Unrecht weisen sie in diesem Zusammenhang darauf hin, dass den Klägern zu 2. und 3. im Zuge des steuerstrafrechtlichen Ermittlungsverfahrens ein Anspruch auf Ersatz ihrer notwendigen Anwaltskosten zusteht, wenn – wie hier – das Hauptverfahren nicht eröffnet wird oder das Strafverfahren mit einem Freispruch endet. Bei diesem Kostenerstattungsanspruch handelt es sich nämlich nicht um eine anderweitige Ersatzmöglichkeit, weil sich dieser Anspruch gegen die Staatskasse und damit ebenfalls gegen einen Träger hoheitlicher Gewalt richtet.
Den Kläger zu 2. und 3. fehlte auch bis zum Abschluss dieses Strafverfahrens nicht die Kenntnis, dass ihnen durch die Verteidigerhonoraransprüche der Rechtsanwälte
M. ein Schaden entstanden ist, denn Rechtsanwalt M. hatte sie darüber aufgeklärt, dass die Erstattung der notwendigen Kosten der Verteidigung weit hinter dem aufgrund der Gebührenvereinbarung geschuldeten Anwaltshonorar zurückbleiben wird.
G.
Die Nebenentscheidungen beruhen auf §§ 97 Abs. 1, 708 Nr. 10 und 711 ZPO.
Ein Anlass, zugunsten der Kläger die Revision zuzulassen, besteht nicht, § 543 Abs. 2 ZPO.
Streitwert des Berufungsverfahrens: 859.832,47 €.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 133, 157 BGB
§§ 97 Abs. 1, 708 Nr. 10 und 711 ZPO
§ 839 BGB
§ 852 BGB
§ 209 BGB
§ 254 BGB
§ 28 Abs. 2 KStG
§ 839 Abs. 3 BGB
§ 852 Abs. 2 BGB
§ 254 Abs. 2 BGB
§ 543 Abs. 2 ZPO
Art. 34 GG

Zitierte Entscheidungen: NVwZ 1987, 260
VersR 1985, 281
VersR 1986, 1209
NJW 1987, 434
BGHZ 67, 372
NJW 1991, 2833
BGHZ 142, 259
NJW 1998, 2051
NJW 1992, 2303
VersR 1986, 687
NJW 1988, 1776
VersR 2004, 604
NJW 1995, 2778
NJW 1990, 245
WM 2001, 145
BGHZ 138, 247
WM 94, 988
2b O 101/99
28 Js 78/89 S
III ZR 135/87
III ZR 144/05
18 U 114/00