Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-05-15, Aktenzeichen 2 K 76/22
ECLI: ECLI:DE:FGHH:2024:0515.2K76.22.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Zum Leitsatz: Die mitvermieteten Paletten-Förderanlagen stellen vorliegend Betriebsvorrichtungen dar, weil die Mieterin die Halle als Vorratslager nutzt und die Anlagen unmittelbar dem ausgeübten Gewerbe der Mieterin dienen.(Rn.27) Die Mitüberlassung der Paletten-Förderanlagen ist auch nicht als zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und Grundstücksnutzung anzusehen.(Rn.35)
2. Die Mitvermietung der Paletten-Förderanlagen ist auch nicht deshalb unschädlich, weil diese mit dem Grundstück fest verbunden sind. Denn vorliegend sind die Paletten-Förderanlagen nachträglich in die Lagerhalle eingebaut worden, und der Transport der Paletten auf die unterschiedlichen Geschosse ist bereits durch Lastenaufzüge sichergestellt.(Rn.37) (Rn.38) (Rn.39)
3. Aus dem Umstand, dass die Entfernung der Paletten-Förderanlagen nur schwer und unter erheblichem Aufwand möglich ist, lässt sich nicht auf die zwingende Notwendigkeit der Mitvermietung der Paletten-Förderanlagen schließen.(Rn.39)
4. Vorliegend kann dahinstehen, ob bei der Abgrenzung von Betriebsvorrichtungen und Gebäudebestandteilen die Bandbreite des ausgeübten Geschäftsbetriebs des Mieters das entscheidende Kriterium sein kann.(Rn.29)

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Klägerin in den Streitjahren 2016 bis 2018 die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags nach § 9 Abs. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes in der in den Streitjahren gültigen Fassung (GewStG) in Anspruch nehmen kann.
Die Klägerin erwarb im Jahr 1991 eine Gewerbeimmobilie in der X-Straße in ... Hamburg für (umgerechnet) ca. ... €. Die gesamte Gewerbeimmobilie besteht aus einer Büro-, einer Hallen- und einer Hoffläche. Bis zum 31. Dezember 2014 betrieb die Klägerin auf dem Grundstück selbst ein Lagereigeschäft. Seit dem 1. Januar 2015 vermietet die Klägerin das betreffende Grundstück an die A GmbH. Die von der Mieterin in den Streitjahren an die Klägerin für die Hallenfläche gezahlte Netto-Jahresmiete betrug ... € (in den Jahren 2016 bis 2017) bzw. ... € (im Jahr 2018).
Die Hallenfläche besteht aus drei miteinander verbundenen Lagerhallen mit einer Gesamtfläche von 17.200 m². Eine der Lagerhallen ist ebenerdig eingeschossig ("Halle AB" im Sachverständigengutachten; Nutzfläche: 4,200 m²), die zweite Lagerhalle ("Halle CDE") verfügt über 2 Geschosse (Erdgeschoss -EG- und Untergeschoss -UG-; Nutzfläche jeweils 3.200 m²), die sowohl über einen Lastenaufzug als auch eine Paletten-Förderanlage vertikal miteinander verbunden sind. Die dritte Halle ("Halle FGH") verfügt ebenfalls über 2 Geschosse (EG und Obergeschoss -OG-; Nutzfläche jeweils 3.300 m²), die ebenfalls über einen Lastenaufzug und eine Paletten-Förderanlage vertikal miteinander verbunden sind.
Die Paletten-Förderanlagen errichtete die Klägerin im Jahr 1991 für insgesamt (umgerechnet) ca. ... €. Die Paletten-Förderanlagen sind fest mit dem Hallenboden und dem rückwärtigen Mauerwerk verbunden und befinden sich direkt hinter dem jeweiligen Hallentor am Eingang der jeweiligen Lagerhalle für den Weitertransport von per LKW angelieferten Paletten. Die Paletten-Förderanlagen transportieren bis zu vier Paletten (ausschließlich) vertikal zwischen den jeweiligen Geschossen. Die Paletten werden im EG sowie im UG bzw. OG der mehrgeschossigen Hallen durch Gabelstapler an ihren Platz verbracht. Ein gesonderter Mietvertrag über die Paletten-Förderanlagen an die Mieterin besteht nicht. Im Mietvertrag wurde kein gesonderter Mietzins für die Paletten-Förderanlagen vereinbart.
Die Klägerin erzielte in den Streitjahren neben den Einkünften aus der Vermietung des Grundstücks in der X-Straße Einkünfte aus der Vermietung eines in B belegenen Grundstücks.
Die Klägerin machte in ihren Gewerbesteuermessbetragserklärungen der Streitjahre die erweiterte Kürzung bei einem Grundstücksunternehmen gemäß § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG in Höhe von ... € (2016), ... € (2017) und ... € (2018) geltend. Der Beklagte setzte mit Bescheiden vom 30. November 2017 (2016), vom 11. Januar 2019 (2017) und vom 13. März 2020 (2018) den Gewerbesteuermessbetrag jeweils erklärungsgemäß unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 0 € fest.
Für die Streitjahre 2016 bis 2018 fand im Jahr 2021 bei der Klägerin eine Betriebsprüfung statt. Die Prüferin vertrat die Auffassung, die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrags sei wegen der mitvermieten Paletten-Förderanlagen als Betriebsvorrichtungen ausgeschlossen. Der Beklagte folgte den Feststellungen der Prüferin und erließ für die Streitjahre jeweils am 8. Oktober 2021 geänderte Gewerbesteuermessbetragsbescheide, in denen er die Messbeträge auf ... € für 2016, auf ... € für 2017 und auf ... € für 2018 festsetzte.
Dagegen legte die Klägerin am 11. November 2021 Einspruch ein. Zur Begründung trug sie vor, ohne die Paletten-Förderanlagen sei die Nutzung der Flächen im UG der Halle CDE und im OG der Halle FGH - und damit von ca. 40% der Gesamtfläche - nicht möglich. Ohne die Paletten-Förderanlagen wäre der Transport in das UG und das OG mit den bestehenden Lastenfahrstühlen (Bj. 1967 und 1972) nur mit sehr hohem Zeitaufwand zu bewältigen. Die Paletten-Förderanlagen bewegten rund 60 Paletten pro Arbeitsstunde ohne Unterbrechung. Mit dem Lastenfahrstuhl benötige man für die gleiche Anzahl an Paletten die 2,5- bis 3-fache Zeit. Die Lastenfahrstühle würden nur im Einzelfall für sehr sperriges Gut benutzt. Ansonsten würden sie nur benötigt, um die Gabelstapler von einer zur anderen Ebene zu versetzen, und als sog. "Notanker" bei Ausfall der Paletten-Förderanlage. Ohne die Mitvermietung der unstreitig als Betriebsvorrichtungen anzusehenden Paletten-Förderanlagen sei daher keine wirtschaftlich sinnvoll gestaltete Grundstücksverwaltung und Grundstücksnutzung möglich. Schließlich stelle sich die Frage, weshalb in den angefochtenen Bescheiden noch nicht einmal die einfache Kürzung nach § 9 Abs. 1 Satz 1 GewStG gewährt worden sei.
Mit Einspruchsentscheidung vom 28. September 2022 setzte der Beklagte die Gewerbesteuermessbeträge infolge der Gewährung der einfachen Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG auf ... € (2016), ... € (2017) und ... € (2018) herab und wies im Übrigen die Einsprüche als unbegründet zurück. Zur Begründung führte der Beklagte aus, die Mitvermietung der Paletten-Förderanlagen sei vorliegend nicht zwingend notwendig im Sinne von "unentbehrlich". Eine sinnvolle Verwaltung und Nutzung der betreffenden Lagerhallen wäre auch ohne die Paletten-Förderanlagen möglich. Diese dienten ausschließlich dem Transport der Waren innerhalb der Hallen. Auch ohne die Installation und Mitvermietung der Paletten-Förderanlagen wäre eine Lagerung von Waren in den Hallen möglich. Auf die von der Klägerin angeführte anderweitig nicht mögliche Nutzung der nicht ebenerdigen Geschosse könne nicht abgestellt werden, da eine Beurteilung anhand objektiver Umstände zu erfolgen habe und nicht nach subjektiven Merkmalen.
Dagegen hat die Klägerin am 28. Oktober 2022 Klage erhoben. Zur Begründung trägt sie nunmehr vor, die Paletten-Förderanlagen seien keine Betriebsvorrichtungen, sondern gewerbesteuerlich unschädliche Gebäudebestandteile. Die Zwischenlagerung stelle im Geschäftsprozess der Mieterin, der den Einkauf der Rohstoffe, die Trocknung, Mischung, Veredelung und den Verkauf der Endprodukte umfasse, ein logistisch notwendiges Übel dar, präge aber anders - als die Maschine eines Produktionsbetriebs - nicht das Geschäft der Mieterin. Die Paletten-Förderanlagen seien daher "nice to have"-Gegenstände, die jedoch keinen unmittelbaren Bezug zu den Geschäften der Mieterin hätten.
Selbst wenn man davon ausginge, dass es sich bei den Paletten-Förderanlagen um Betriebsvorrichtungen handele, sei deren Mitvermietung nicht kürzungsschädlich, da sie unerlässlich im Sinne der Rechtsprechung sei. Die Paletten-Förderanlagen seien neben den vorhandenen Lastenaufzügen notwendig. Dies ergebe sich bereits daraus, dass jeder der beiden Lastenaufzüge ca. 10 Tage im Jahr ausfalle (auch in den Streitjahren 2016 bis 2018), davon etwa an 5 Tagen durch Wartung oder TÜV-Prüfung und an weiteren 5 Tagen aufgrund von Defekten.
Schließlich sei die Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen auch nach Ansicht der von Herrn Gosch angeführten Literaturmeinung nicht kürzungsschädlich, wenn sie - wie hier - fest mit dem Grund und Boden verbunden seien.
Die Klägerin beantragt,die Bescheide über die Gewerbesteuermessbeträge 2016 bis 2018, jeweils vom 8. Oktober 2021 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. September 2022 dahingehend abzuändern, dass der Gewerbesteuermessbetrag jeweils auf 0 € festgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung nimmt er auf die Einspruchsentscheidung Bezug und trägt ergänzend vor, auch nach den weiteren Ausführungen der Klägerin vermöge er nicht zu erkennen, dass die Paletten-Förderanlagen unentbehrlich seien für die Nutzung der Hallen als Lagerhallen. Soweit die Klägerin im Klageverfahren streitig gestellt habe, dass es sich bei den Paletten-Förderanlagen um Betriebsvorrichtungen handele, sei entgegen der Ansicht der Klägerin der Fokus nicht auf den breiten Geschäftsbetrieb der Mieterin, sondern eng auf die Lagerhaltung zu richten, wobei die Lagerhaltung aus seiner, des Beklagten, Sicht auch im Geschäftsbetrieb der Klägerin durchaus von großer Bedeutung sei.
Es wird Bezug genommen auf die Protokolle der Erörterungstermine am 27. März 2023 und am 6. März 2024 sowie auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung am 15. Mai 2024.
Das Gericht hat Beweis erhoben durch Einholung eines schriftlichen Sachverständigengutachtens. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf den Beweisbeschluss vom 17. August 2023 sowie das schriftliche Sachverständigengutachten des Sachverständigen Dipl.-Ing. C vom 29. Dezember 2023 verwiesen (...). Der Sachverständige hat sein schriftliches Gutachten in der mündlichen Verhandlung am 15. Mai 2024 erläutert. Auch wegen dieser Erläuterung wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung Bezug genommen.
...

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage hat in der Sache keinen Erfolg.
Die angefochtenen Bescheide für 2016 bis 2018 über den Gewerbesteuermessbetrag sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO-). Der Beklagte hat zu Recht die erweiterte Kürzung des Gewerbeertrages nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG versagt. Die Klägerin hat Betriebsvorrichtungen vermietet (1.), deren Mitvermietung nicht ausnahmsweise kürzungsunschädlich ist (2.)
Nach § 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG wird die Summe des Gewinns und der Hinzurechnungen um 1,2 % des Einheitswerts des zum Betriebsvermögen des Unternehmers gehörenden und nicht von der Grundsteuer befreiten Grundbesitzes gekürzt (einfache Kürzung). An Stelle der Kürzung nach Satz 1 tritt nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG auf Antrag bei Unternehmen, die ausschließlich eigenen Grundbesitz oder neben eigenem Grundbesitz eigenes Kapitalvermögen verwalten und nutzen oder daneben Wohnungsbauten betreuen oder Einfamilienhäuser, Zweifamilienhäuser oder Eigentumswohnungen errichten und veräußern, die Kürzung um den Teil des Gewerbeertrags, der auf die Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes entfällt (erweiterte Kürzung). Der Zweck der erweiterten Kürzung besteht darin, die Erträge aus der bloßen Verwaltung und Nutzung eigenen Grundbesitzes von der Gewerbesteuer zum Zweck der Gleichbehandlung mit Steuerpflichtigen freizustellen, die nur private Vermögensverwaltung betreiben (vgl. Bundesfinanzhof -BFH-, Urteil vom 25. Mai 2023, IV R 33/19, BStBl II 2023, 927).
Die erweiterte Kürzung nach § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG ist durch das Erfordernis der Ausschließlichkeit tatbestandlich zweifach begrenzt: Zum einen ist die unternehmerische Tätigkeit gegenständlich begrenzt, nämlich ausschließlich auf eigenen Grundbesitz und daneben auch auf eigenes Kapitalvermögen, zum anderen sind Art, Umfang und Intensität der Tätigkeit begrenzt, dass nämlich die Unternehmen dieses Vermögen ausschließlich verwalten und nutzen (BFH, Urteil vom 18. Dezember 2019, III R 36/17, BStBl II 2020, 405). Ausnahmen von dem Ausschließlichkeitserfordernis wegen Geringfügigkeit oder aufgrund des Verhältnismäßigkeitsgrundsatzes sind nicht geboten. Ein Verstoß gegen das Ausschließlichkeitsgebot führt daher zur vollständigen Versagung der erweiterten Kürzung (BFH, Urteil vom 19. Dezember 2023, IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584).
1. Die Klägerin hat im Streitzeitraum nicht ausschließlich eigenen Grundbesitz verwaltet, sondern mit den Paletten-Förderanlagen Betriebsvorrichtungen vermietet.
a) Der in § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG verwendete Begriff des Grundbesitzes bestimmt sich nach dem Bewertungsrecht (BFH, Urteile vom 19. Dezember 2023, IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584; vom 11. April 2019, III R 36/15, BStBl II 2019, 705). Danach gehören zum Grundvermögen u.a. der Grund und Boden, die Gebäude, die sonstigen Bestandteile und das Zubehör (§ 68 Abs. 1 Nr. 1 des Bewertungsgesetzes -BewG-), nicht aber Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören (Betriebsvorrichtungen), auch wenn sie wesentliche Bestandteile sind (§ 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG).
aa) Der Begriff der Betriebsvorrichtung setzt Gegenstände voraus, durch die das Gewerbe unmittelbar betrieben wird. Zwischen der Betriebsvorrichtung und dem Betriebsablauf muss ein ähnlich enger Zusammenhang bestehen, wie er üblicherweise bei Maschinen gegeben ist. Dagegen reicht es nicht aus, wenn eine Anlage für einen Betrieb lediglich nützlich oder notwendig oder sogar gewerbepolizeilich vorgeschrieben ist. Entscheidend ist, ob die Gegenstände von ihrer Funktion her unmittelbar zur Ausübung des Gewerbes genutzt werden (BFH, Urteile vom 19. Dezember 2023, IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584; vom 18. Dezember 2019, III R 36/17, BStBl II 2020, 405).
bb) Für die Abgrenzung zwischen Gebäudebestandteilen und Betriebsvorrichtungen kommt es darauf an, ob die Vorrichtung im Rahmen der allgemeinen Nutzung des Gebäudes erforderlich ist oder ob sie unmittelbar der Ausübung des Gewerbes dient (BFH, Urteile vom 19. Dezember 2023, IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584; vom 18. Dezember 2019, III R 36/17, BStBl II 2020, 405; vom 11. April 2019, III R 36/15, BStBl II 2019, 705). Die zivilrechtliche Einordnung eines Gegenstands als wesentlicher Gebäudebestandteil schließt das Vorliegen einer Betriebsvorrichtung im Sinne von § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG nicht aus (BFH, Urteil vom 19. Dezember 2023, IV R 5/21, BFH/NV 2024, 584).
cc) Typische Lastenaufzüge stehen nach der Rechtsprechung des BFH nicht in einem einheitlichen Nutzungs- und Funktionszusammenhang zum Gebäude, sondern in einem unmittelbaren und besonderen Verhältnis zu dem in dem Gebäude betriebenen Gewerbebetrieb (BFH, Urteil vom 7. Oktober 1977, III R 48/76, BStBl II 1978, 186). Sie haben - anders als Personenaufzüge und Rolltreppen, die in einem mehrstöckigen Gebäude unbewegliche Treppen ersetzen - keine unmittelbare Gebäudefunktion, sondern eine betriebliche Funktion (BFH, Urteil vom 11. April 2019, III R 36/15, BStBl II 2019, 705).
b) Nach diesen Grundsätzen stellen die beiden mitvermieteten Paletten-Förderanlagen Betriebsvorrichtungen dar, da sie unmittelbar dem ausgeübten Gewerbe der Mieterin dienen.
Aus den im Gutachten abgedruckten Fotos des Sachverständigen C ist ersichtlich, dass die Hallen von der Mieterin als Vorratslager genutzt werden. Soweit die Klägerin vorträgt, die Paletten-Förderanlagen seien keine Betriebsvorrichtungen, sondern Gebäudebestandteile, da das Geschäftsfeld der Mieterin "breiter" aufgestellt sei und daher die Lagerung nur von untergeordneter Bedeutung sei, führt dies nicht zu einer abweichenden Bewertung.
Dabei kann dahinstehen, ob bei der Abgrenzung von Betriebsvorrichtungen und Gebäudebestandteilen die Bandbreite des ausgeübten Geschäftsbetriebs des Mieters das entscheidende Kriterium sein kann. Denn aufgrund des Gutachtens des Sachverständigen steht zur Überzeugung des Gerichts fest, dass auch im Rahmen des Geschäftsbetriebs der Mieterin in erheblichem Umfang Waren eingelagert und dafür innerhalb der Lagerhallen an die vorgesehenen Plätze gebracht werden. Die Paletten-Förderanlagen stehen somit in einem besonderen Zusammenhang mit dem Warenumsatz der Mieterin und nicht nur mit der Gebäudebenutzung, so dass durch sie das Gewerbe der Mieterin unmittelbar betrieben wird.
2. Die Mitvermietung der Paletten-Förderanlagen ist vorliegend kein unschädliches Nebengeschäft, da sie kein zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung ist (a). Sie ist auch nicht deshalb unschädlich, weil die Paletten-Förderanlagen fest mit dem Grund und Boden verbunden sind (b).
a) aa) Die neben der Vermögensverwaltung des Grundbesitzes erlaubten, jedoch nicht begünstigten Tätigkeiten sind in § 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 GewStG abschließend aufgezählt (BFH, Urteile vom 19. Dezember 2023, IV R 5/21, BFH/NV 20214, 584; vom 15. Juni 2023, IV R 6/20, BFH/NV 2023, 1190).
aaa) Darüber hinaus liegen nach ständiger Rechtsprechung des BFH Nebentätigkeiten dann noch innerhalb des von dem Ausschließlichkeitsgebot des § 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG gezogenen Rahmens und sind ausnahmsweise nicht begünstigungsschädlich, wenn sie der Verwaltung und Nutzung des eigenen Grundbesitzes im engeren Sinne dienen und als zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und Grundstücksnutzung angesehen werden können (BFH, Urteile vom 15. Juni 2023, IV R 6/20, BFH/NV 2023, 1190; vom 25. Mai 2023, IV R 33/19, BStBl II 2023, 927). Hierzu zählen etwa der Betrieb notwendiger Sondereinrichtungen für die Mieter und notwendiger Sondereinrichtungen im Rahmen der allgemeinen Wohnungsbewirtschaftung, etwa die Unterhaltung zentraler Heizungsanlagen, Gartenanlagen oder ähnlicher Anlagen (vgl. BFH, Urteile für vom 18. Dezember 2019, III R 36/17, BStBl II 2020, 405; vom 11. April 2019, III R 36/15, BStBl II 2019, 705). Demgegenüber ist nicht jede zweckmäßige, in der Praxis häufiger vorkommende und positive Einkünfte generierende (bzw. negative Einkünfte verringernde) Vereinbarung zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung (BFH, Urteil vom 5. März 2008, I R 56/07, BFH/NV 2008, 1359).
bbb) Die Rechtsprechung des BFH setzt das Merkmal "zwingend notwendig" mit "unentbehrlich" gleich (BFH, Urteile vom 18. Dezember 2019, III R 36/17, BStBl II 2020, 405; vom 11. April 2019, III R 36/15, BStBl II 2019, 705). Die Frage der Unentbehrlichkeit ist anhand der Marktlage für vergleichbare Grundstücke festzustellen und nicht nach den Beziehungen zwischen dem Steuerpflichtigen einerseits und seinen tatsächlichen Geschäftspartnern andererseits (BFH, Urteil vom 11. April 2019, III R 36/15, BStBl II 2019, 705). Die Unentbehrlichkeit ist daher bereits dann zu verneinen, wenn die Grundstücksverwaltung und -nutzung zu etwa gleichen Bedingungen auch ohne dieses Nebengeschäft hätte durchgeführt werden können (BFH, Urteil vom 11. April 2019, III R 36/15, BStBl II 2019, 705).
ccc) Nicht entscheidend ist insoweit, ob der Mieter seinen Betrieb ohne die Betriebsvorrichtung betreiben kann oder ob durch die Mitvermietung der Betriebsvorrichtung für den Mieter ein zusätzlicher (Gebrauchs-)Nutzen entsteht, den er mit einer erhöhten Miete zu vergüten bereit ist. Aufgrund der betrieblichen Funktion einer Betriebsvorrichtung wäre die Unentbehrlichkeit der mitvermieteten Betriebsvorrichtung im Regelfall zu bejahen und würde zu einer grundsätzlichen Unschädlichkeit der Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen führen, die bis zur Einführung des § 9 Nr. 1 Satz 3 Buchst. c GewStG durch das Fondsstandortgesetz vom 3. Juni 2021 (BGBl I 2021, 1498) nicht gewollt war (vgl. FG Berlin-Brandenburg, Urteil vom 22. November 2022, 6 K 6066/21, EFG 2023, 783).
bb) Nach der durchgeführten Beweisaufnahme und dem Gesamtergebnis des Verfahrens ist das Gericht nicht zu der Überzeugung gelangt, dass die Mitüberlassung der Paletten-Förderanlagen als zwingend notwendiger Teil einer wirtschaftlich sinnvoll gestalteten eigenen Grundstücksverwaltung und -nutzung anzusehen ist. Nach den glaubhaften Ausführungen des Sachverständigen ist eine Nutzung des Grundvermögens als Lagerhalle auch ohne die Paletten-Förderanlagen ausschließlich über die vorhandenen Lastenaufzüge wirtschaftlich sinnvoll möglich. Der Sachverständige hat in seinem Gutachten überzeugend dargelegt, dass ihm in Hamburg u. a. in der Y-Straße mehrere, von der Fläche mit den hier vorliegenden Hallen durchaus vergleichbare 2-geschossige Lager- und Logistikimmobilien bekannt seien, die hinsichtlich der vertikalen Erschließung einzig über Personen- und Lastenaufzüge verfügten. Über nachträglich eingebaute Paletten-Förderanlagen verfüge keine der ihm bekannten mehrgeschossigen Lager- und Logistikhallen.
Etwas anderes ergibt sich nicht dadurch, dass nach den Ausführungen des Sachverständigen die Marktmiete für die UG- und OG-Flächen ohne Vorhandensein der Paletten-Förderanlagen rund 15% unter der ebenerdigen Marktmiete liegen würde. Diese Mietdifferenz belegt gerade nicht - wie die Klägerin meint - die zwingende Notwendigkeit der Mitvermietung der Paletten-Förderanlagen, sondern sie ist vielmehr der Ausdruck dafür, dass es sich - wie der Sachverständige plausibel und nachvollziehbar geschildert hat - bei Paletten-Förderanlagen, die neben Lastenaufzügen vorhanden sind, um sog. "Extraeinbauten" handelt, die aufgrund der erhöhten Umschlagsmöglichkeiten den Mietwert für UG- und OG-Flächen - lediglich moderat - erhöhen.
b) Die Mitvermietung der Paletten-Förderanlagen ist auch nicht deshalb unschädlich, weil diese mit dem Grundstück fest verbunden sind.
Soweit in der Literatur die Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen, die fest mit dem Grundstück verbunden sind, wie "beispielsweise Lichtanlagen, Wasseranlagen, Brandmelde- und Sprinkleranlagen, Klimaanlagen und Belüftungen, Lastenaufzüge, Alarmmelder, Einbauschränke, Verkabelungen usw." (so Gosch in Brandis/Heuermann, Ertragsteuerrecht, § 9 GewStG Rn. 71) für kürzungsunschädlich gehalten wird, teilt der erkennende Senat diese Auffassung zumindest hinsichtlich der vorliegenden Paletten-Förderanlagen nicht. Denn vorliegend besteht die Besonderheit, dass in den vermieteten Lagerhallen zusätzlich zu den Paletten-Förderanlagen Lastenaufzüge vorhanden sind, durch die ein Transport der Paletten sichergestellt ist. Nach den glaubhaften Ausführungen des Sachverständigen sind die vorhandenen Lastenfahrstühle sogar unüblich groß, da sie vier Paletten anstatt der sonst üblichen zwei Paletten transportieren können. Dass die Lastenfahrstühle laut Vortrag der Klägerin an 10 Tagen im Jahr ausfallen, steht dieser Beurteilung nicht entgegen. Der Sachverständige hat glaubhaft ausgeführt, dass bei derartigen Ausfallzeiten in anderen Lagerhallen ein Transport eben nicht stattfindet und im Übrigen die notwendigen Wartungszeiten absehbar sind und dementsprechend üblicherweise im Voraus geplant und ggf. auf einen Freitagnachmittag oder ein Wochenende verlegt werden.
Selbst wenn man mit dem FG Düsseldorf davon ausgeht, dass der Umstand, dass die Entfernung einer mit dem Grundstück verbundenen Betriebsvorrichtung nur schwer und unter erheblichem Aufwand möglich ist, ein Indiz für eine zwingende Notwendigkeit der Betriebsvorrichtung darstellt (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 23. November 2023, 14 K 1037/22 G,F, EFG 2024, 311; Revision beim BFH anhängig unter IV R 31/23), führt dies vorliegend nicht zu einer abweichenden Einordnung. Zwar hat der Sachverständige bekundet, dass die Entfernung der Paletten-Förderanlagen aufgrund der Masse mit einem größeren Aufwand verbunden wäre als der Ausbau der Lastenaufzüge. Aus Sicht des erkennenden Senats ist es allerdings nicht geboten, aus dem höheren Aufwand bei der Entfernung auf die zwingende Notwendigkeit der Mitvermietung zu schließen. Dies gilt umso mehr als die Paletten-Förderanlagen vorliegend nachträglich in die Lagerhallen eingebaut worden sind und der Transport auf die unterschiedlichen Geschosse bereits durch die Lastenaufzüge sichergestellt ist.
3. Da die überlassenen Betriebsvorrichtungen bereits die qualitativen Anforderungen der Rechtsprechung nicht erfüllen, kommt es auf die quantitativen Voraussetzungen des Ausschließlichkeitskriteriums nicht mehr an.
II.
1. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
2. Gründe für die Zulassung der Revision nach § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 9 GewStG
§ 9 Nr. 1 Satz 2 GewStG
§ 9 Abs. 1 Satz 1 GewStG
§ 9 Nr. 1 Satz 1 GewStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 BewG
§ 9 Nr. 1 Satz 2 und 3 GewStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 9 Abs. 1 Satz 2 des Gewerbesteuergesetzes
§ 68 Abs. 1 Nr. 1 des Bewertungsgesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2023, 927
BStBl II 2020, 405
BFH/NV 2024, 584
BStBl II 2019, 705
BStBl II 1978, 186
BFH/NV 2023, 1190
BFH/NV 2008, 1359
EFG 2023, 783
EFG 2024, 311
IV R 33/19
III R 36/17
IV R 5/21
III R 36/15
III R 48/76
IV R 6/20
I R 56/07
6 K 6066/21
14 K 1037/22
IV R 31/23