Schleswig Holsteinisches Oberverwaltungsgericht (Schleswig-Holstein, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-04-27, Aktenzeichen 2 LB 12/06
ECLI: ECLI:DE:OVGSH:2007:0427.2LB12.06.0A

Tenor:
Die Berufung des Klägers gegen das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Verwaltungsgerichts - Einzelrichter der 6. Kammer - vom 15. Juli 2005 wird zurückgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Berufungsverfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Dem Kläger wird nachgelassen, die vorläufige Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der festzusetzenden Kosten abzuwenden, wenn nicht der Beklagte zuvor Sicherheit in gleicher Höhe leistet.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Der in ... wohnhafte Kläger ist gemeinsam mit seiner Ehefrau Eigentümer eines Reihenhauses in der Gemeinde .... Er war für die Jahre 2001 bis 2003 vom Beklagten für diese Wohnung zu einer Zweitwohnungssteuer herangezogen worden. Das damalige Verfahren wurde mit bestandskräftigem Widerspruchsbescheid vom 14. April 2003 abgeschlossen.
Für das Jahr 2004 hatte der Kläger dem Beklagten mit Schreiben vom 20. Dezember 2003 mitgeteilt, dass er das Haus ab dem 01. Januar 2004 dauervermietet habe. Ein entsprechender Mietvertrag mit der „... Verwaltungs GmbH“ wurde beigefügt. Aus der weiteren Korrespondenz ergibt sich, dass der Kläger zum damaligen Zeitpunkt Geschäftsführer dieser GmbH war und im weiteren Zeitablauf durch Erbgang ihr Alleininhaber geworden ist. Diese GmbH schloss am 01. Januar 2004 mit der zentralen Zimmervermietung ... und Partner einen Vermittlungsvertrag. In diesem Vertrag erklärte die ... Verwaltungs GmbH, dass sie alleinige Eigentümerin der Wohnung sei. Eine Eigennutzung wurde ausgeschlossen.
Mit Bescheid vom 11. Februar 2004 setzte der Beklagte die für das Jahr 2003 erhobene Vorausleistung endgültig als Zweitwohnungssteuer fest und erhob zugleich für das Jahr 2004 eine Vorausleistung in Höhe von 355,42 Euro.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger am 17. Februar 2004 Widerspruch ein, soweit die Vorausleistung für das Jahr 2004 betroffen ist. Dieser Widerspruch wurde mit Widerspruchsbescheid vom 15. Juli 2004 zurückgewiesen.
Zur Begründung seiner am 27. Juli 2004 erhobenen Klage hat der Kläger vorgetragen, es handele sich bei dem streitigen Wohnobjekt um eine reine Kapitalanlage. Zwischen ihm und der ... Verwaltungs GmbH sei ein Mietvertrag geschlossen worden, der keine rechtliche Eigennutzungsmöglichkeit vorsehe. Er - der Kläger - habe bei Abschluss des Mietvertrages mit der ... Verwaltungs GmbH selbst nichts zu tun gehabt. Er sei zu diesem Zeitpunkt nicht Gesellschafter dieser GmbH gewesen.
Der Kläger hat beantragt,
den Bescheid vom 11. Februar 2004 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 15. Juli 2004 in der Weise abzuändern, dass die Vorauszahlungen auf die Zweitwohnungssteuer 2004 auf 0,00 Euro festgesetzt werden.
Der Beklagte hat beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er trägt vor, dass nach wie vor die Frage offen sei, ob nicht ein Fall des Missbrauchs rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten vorliege. Der Kläger habe insbesondere nicht die Frage des Beklagten beantwortet, wie die jeweiligen Vertragsverhältnisse tatsächlich umgesetzt würden. Nach Rücksprache mit der zentralen Zimmervermittlung ... und Partner sei es dem Kläger sehr wohl gestattet, seine eigene Wohnung zu nutzen. Danach habe eine Eigennutzung in der Zeit vom 24. Juli 2004 bis zum 22. August 2004 stattgefunden.
Das Verwaltungsgericht hat die Klage durch Einzelrichterurteil vom 15. Juli 2005 abgewiesen. Auf den Antrag des Klägers hin hat der Senat durch Beschluss vom 24. Mai 2006 die Berufung zugelassen.
Zur Begründung seiner Berufung wiederholt und vertieft der Kläger seinen erstinstanzlichen Sachvortrag. Dass im August 2004 keine Vermietung in dem Vermietungstableau der zentralen Zimmervermittlung enthalten sei, liege daran, dass in der zweiten Jahreshälfte des Jahres 2004 in dem Objekt umfangreiche Renovierungsarbeiten durchgeführt worden seien. Diese Renovierungsarbeiten hätten im Einzelnen vorbereitet und abgestimmt werden müssen. Die Abstimmung der Renovierungsarbeiten sei im August 2004 erfolgt, die Arbeiten seien sodann im Herbst 2004 durchgeführt worden.
Bei Abschluss des Vertrages zwischen der ... Verwaltungs GmbH und dem Kläger sei dieser nicht Gesellschafter der GmbH gewesen. Demgemäß könne nicht behauptet werden, es handele sich bei der ... Verwaltungs GmbH um eine Gesellschaft, die zur Umgehung der Zweitwohnungssteuer gegründet worden sei. Im Übrigen verwalte die ... Verwaltungs GmbH zahlreiche Immobilien sowohl im Inland wie auch auf Mallorca. Es sei rechtlich nicht tragfähig anzunehmen, zwischen dem Vermieter (dem Kläger) und dem Mieter (der ... Verwaltungs GmbH) bestehe eine Personenidentität.
Der Kläger beantragt,
das Urteil des Schleswig-Holsteinischen Verwaltungsgerichts vom 15. Juli 2005 zu ändern und den Bescheid des Beklagten vom 11. Februar 2004 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 15. Juli 2004 aufzuheben, soweit Vorauszahlungen auf die Zweitwohnungssteuer 2004 festgesetzt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Berufung zurückzuweisen.
Er weist darauf hin, dass der Kläger sich die Wohnung in der Zeit vom 25. Juli bis 22. August 2004 zur Selbstnutzung freigehalten und innerhalb dieses Zeitraumes auch selbst bewohnt habe; dies ergebe sich aus einer Anmeldung für die Ostsee-Card vom 28. Juli 2004.
Die Verwaltungsvorgänge des Beklagten haben dem Gericht bei Beratung und Entscheidung vorgelegen und sind zum Gegenstand der mündlichen Verhandlung gemacht worden; wegen weiterer Einzelheiten des Sachverhalts und des Vortrags der Beteiligten im Übrigen wird auf die wechselseitigen Schriftsätze und ihre Anlagen ergänzend Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Berufung des Klägers ist zulässig, jedoch nicht begründet. Die angefochtenen Steuerbescheide des Beklagten vom 11. Februar 2004 und vom 15. Juli 2004 sind rechtmäßig.
Die Bescheide beruhen auf § 3 KAG in Verbindung mit der Satzung über die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer in der Gemeinde ... vom 04. August 2002 (ZwStS). Rechtliche Bedenken gegen diese Vorschrift hat der Kläger nicht geltend gemacht, sie sind auch sonst nicht ersichtlich.
Der Beklagte hat die Satzung auch beanstandungsfrei angewandt. Steuergegenstand ist gemäß § 2 Abs. 1 ZwStS das Innehaben einer Zweitwohnung im Gemeindegebiet. Zweitwohnung ist gemäß § 2 Abs. 2 Satz 1 ZwStS jede Wohnung, die jemand neben seiner Hauptwohnung für seinen persönlichen Lebensbedarf oder den persönlichen Lebensbedarf seiner Familienmitglieder innehat. Steuerpflichtig ist derjenige, der diese Wohnung innehat (§ 3 ZwStS).
Ob eine Zweitwohnung allein der Einkommenserzielung dient und deshalb der Wohnungsinhaber nicht der Zweitwohnungssteuer unterliegt oder die Wohnung zumindest auch für die persönliche Lebensführung vorgehalten wird und deshalb eine Zweitwohnungssteuerpflicht dem Grunde nach besteht, richtet sich nach den Umständen des Einzelfalles. Der gesamte objektive Sachverhalt ist daraufhin zu überprüfen, ob sich aus ihm mit der gebotenen Sicherheit die subjektive Zweckbestimmung der Zweitwohnung entnehmen lässt (BVerwG, Urt. v. 10.10.1995 - 8 C 40.93 -, E 99, 303, 307). Diese innere Tatsache ist nur auf der Grundlage objektiver, nach außen in Erscheinung tretender, verfestigter und von Dritten nachprüfbarer Umstände - ggf. auch auf Grund von Anhaltspunkten aus vergangenen Veranlagungszeiträumen - zu beurteilen (BVerwG, Urt. v. 10.10.1995 - 8 C 40.93 -, a.a.O., 305). Dabei führt die tatsächliche Nutzung einer Zweitwohnung für die persönliche Lebensführung ohne weiteres zur Steuerpflicht dem Grunde nach, weil sie das Vorhalten der Wohnung (auch) für diesen Zweck voraussetzt (Senatsbeschl. v. 24.05.2005 - 2 LA 11/05 -, S. 3).
Der Kläger ist bereits deshalb zweitwohnungssteuerpflichtig, weil er und seine Ehefrau die Wohnung im Veranlagungsjahr 2004 tatsächlich selbst genutzt haben. Dies ergibt sich aus ihrer Anmeldung zur „Ostsee-Card“ in der Zeit vom 27. Juli bis zum 20. August 2004. Auf den Zweck der Aufenthalte und damit der tatsächlichen Eigennutzung kommt es nicht an (Senatsbeschl. v. 13.10.2005 - 2 LB 78/04 -). Insbesondere ist es nicht erforderlich, dass die Wohnung vom Wohnungsinhaber auch für eigene Erholungszwecke vorgehalten wird (vgl. BVerwG, Urt. v. 12.04.2000 - 11 C 12.99 -, E 111, 122). Renovierungs-, Instandhaltungsarbeiten, Kontrolle der Wohnung usw. dienen zwar der Erhaltung der Wohnung und führen deshalb, für den Fall, dass die Wohnung ausschließlich zur Einkommenserzielung bestimmt ist und nicht (auch) für den persönlichen Lebensbedarf vorgehalten wird, für sich genommen nicht zur Zeitwohnungssteuerpflicht. Bei mehrtägigen Aufenthalten schließen sich die Ausführungen von Instandsetzungsarbeiten usw. und der Aufenthalt zu Zwecken des persönlichen Lebensbedarfs (z.B. auch zu Erholungszwecken) nicht aus. Bei der gebotenen typisierenden Betrachtungsweise bestätigen deshalb mehrtätige Aufenthalte in der Wohnung eher die Vermutung, dass sie (auch) der persönlichen Lebensführung dient, als dass sie sie widerlegen (vgl. Senatsbeschl. v. 11.04.2000 - 2 L 16/00 -, S. 4). Der Zweck dieser Aufenthalte bedarf keiner Aufklärung (Senatsurt. v. 13.10.2005 - 2 LB 24/05 -, S. 11; Senatsbeschl. v. 13.10.2005 - 2 LB 78/04 -, S. 7 f).
Der Steuerpflicht des Klägers steht nicht entgegen, dass er seine Wohnung durch Mietvertrag vom 01. Dezember 2003 an die ... Verwaltungs GmbH, deren Geschäftsführer der Kläger von Anfang an und deren alleiniger Gesellschafter er seit dem Tode der bisherigen Gesellschafterin ist, vermietet hat und diese GmbH wiederum durch Vertrag vom 01. Januar 2004 einen Vermittlungsvertrag mit der Zentralen Zimmervermittlung ... und Partner abgeschlossen hat. Dieser Mietvertrag stellt sich als Missbrauch rechtlicher Gestaltungsmöglichkeiten i.S.d. § 42 AO dar. Unter einem Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten ist die Wahl einer den wirtschaftlichen Vorgängen unangemessen rechtlichen Gestaltung zum Zwecke der Abgabenverminderung zu verstehen (vgl. Senatsbeschl. v. 04.02.2003 - 2 L 18/02 -). Eine Gestaltung ist dann unangemessen, wenn sie der Abgabenminderung oder -vermeidung dienen soll und durch wirtschaftliche oder sonst beachtliche Gründe nicht zu rechtfertigen ist (Senatsurt. v. 19.09.1996 - 2 L 126/95 -, bestätigt durch BVerwG, Beschl. v. 14.01.1997 - 8 B 247.96 -). Grundsätzlich können Abgabenpflichtige bei der Gestaltung ihrer Lebensverhältnisse zwar Formen wählen, die ihnen die Zahlung von Abgaben ersparen. Voraussetzung für die abgabenrechtliche Anerkennung eines solchen Vorgangs ist allerdings, dass für diesen Geschehensablauf wirtschaftliche oder sonstige beachtliche Gründe gegeben sind. Im Vertragsverhältnis zwischen dem Kläger und seiner Ehefrau als Wohnungseigentümer einerseits und der von ihm als Geschäftsführer vertretenen GmbH anderseits sind solche beachtenswerte Gründe nicht erkennbar.
Ein mit wirtschaftlichen Überlegungen nachvollziehbarer Grund für die Vermietung an die GmbH ist nicht erkennbar und ist vom Kläger auf die richterliche Verfügung vom 04. April 2006 auch nicht dargelegt worden. Um die an den Kläger und seine Ehefrau zu zahlende Miete i.H.v. 6.600,-- Euro zu erwirtschaften, müsste angesichts der 17 %igen Provision (15 % plus MwSt) ein Vermietungserlös von jährlich ungefähr 8.000,-- Euro erzielt werden. Dies war von vornherein unrealistisch; ein solches Ergebnis war in den Vorjahren bei weitem nicht erreicht worden. Vielmehr betrug der „Überschuss“ (Miete ./. Provision) im Jahre 2004 lediglich 4.689,89 Euro. Die Angabe des Klägers, bei Vertragsschluss seien die Beteiligten von den Verhältnissen des Jahres 2001 ausgegangen, bei Einnahmen von knapp 13.000,-- DM habe es sich um ein durchschnittlich erfolgreiches Vermietungsjahr gehandelt, ist zum einen angesichts der für die Jahre 2003 und 2004 vorgelegten Ergebnisse wenig plausibel und ändert zum anderen - wegen der zu berücksichtigenden Provision nichts daran, dass die GmbH, deren Geschäftsführer und - im Ergebnis - auch alleiniger Gesellschafter der Kläger ist, mit der Wohnung Verluste macht. Dass diese Verluste in Kauf genommen werden, weil die Wohnung sonstigen Zwecken der Gesellschaft dient, etwa als Gästewohnung für Geschäftspartner, ist nicht ersichtlich. Von den Fremdvermietungen abgesehen, wurde die Wohnung im Jahre 2004 nur dem Kläger in der Zeit vom 27. Juli bis 20. August zur Nutzung überlassen, und zwar offenbar unentgeltlich. In der Angabe der GmbH für die Fremdenverkehrsabgabe wäre dafür an sich ein Betrag von 1.872,-- Euro (bei einem Tagesmietpreis von 78,-- Euro x 24 Tage) auszuweisen gewesen.
Liegt ein Missbrauch vor, so entsteht der Steueranspruch gemäß § 42 Abs. 1 Satz 2 AO so, wie er bei einer den wirtschaftlichen Vorgängen angemessenen rechtlichen Gestaltung entsteht. Die Entscheidung in diesem Rechtsstreit hängt deshalb davon ab, ob der Kläger - die Zwischenschaltung seiner GmbH hinweggedacht - aus anderen Gründen der Pflicht zur Entrichtung einer Zweitwohnungssteuer nicht unterfiele. Dies ist zu verneinen.
Der Kläger kann seiner Zweitwohnungssteuerpflicht nicht entgegenhalten, dass im Agenturvertrag zwischen der ... Verwaltungs GmbH und der Zentralen Zimmervermittlung ... und Partner die Eigennutzung der Wohnung ausgeschlossen worden sei. Dieser Ausschluss, wenn er denn ernstlich gewollt gewesen war, kann nur das Verhältnis zwischen der GmbH und der Zimmervermittlung betreffen, nicht aber das Verhältnis zwischen der Zimmervermittlung und dem Kläger.
Ein vertraglicher Ausschluss der Eigennutzungsmöglichkeit gewinnt im Übrigen nur in den Fällen Bedeutung, in denen die Wohnung tatsächlich nicht vom Wohnungsinhaber genutzt wird. Da die Zweitwohnungssteuer nicht an die tatsächliche Nutzung der Wohnung für die persönliche Lebensführung, sondern an das Vorhalten der Wohnung für diesen Zweck anknüpft und die subjektive Zweckbestimmung der Wohnung nur auf Grund objektiver Umstände beurteilt werden kann, ist der vertragliche Eigennutzungsausschluss - lediglich - neben anderem ein Indiz dafür, dass die Wohnung ausschließlich der Vermietung, d.h. der Einkommenserzielung dient und im Falle der tatsächlichen Nichtnutzung geeignet, die Vermutung des Vorhaltens für den persönlichen Lebensbedarf zu erschüttern. Hier ist jedoch das Gegenteil der Fall. Der Kläger und seine Ehefrau haben die Wohnung im streitgegenständlichen Jahr 2004 tatsächlich genutzt.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO, die Nebenentscheidungen zur vorläufigen Vollstreckbarkeit beruhen auf § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO.
Die Revision ist nicht zuzulassen, da Gründe hierfür (§ 132 Abs. 2 VwGO) nicht ersichtlich sind.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 ZPO
§ 3 KAG
§ 42 AO
§ 167 VwGO
§ 42 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 154 Abs. 2 VwGO
§ 132 Abs. 2 VwGO

Zitierte Entscheidungen: 8 C 40.93
2 LA 11/05
2 LB 78/04
11 C 12.99
2 L 16/00
2 LB 24/05
2 L 18/02
2 L 126/95
8 B 247.96