Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2013-05-30, Aktenzeichen 6 K 1146/12
ECLI: ECLI:DE:FGST:2013:0530.6K1146.12.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Die Klägerin ist im Mai 1991 von H. A. mit einem Anteil am Stammkapital von 98 vom Hundert und seiner Ehefrau mit einem Anteil am Stammkapital von 2 vom Hundert gegründet und im Oktober 1992 unter der Firma A. GmbH im Handelsregister mit H. A. als einzelvertretungsberechtigtem Geschäftsführer eingetragen worden. Etwa fünf Monate zuvor hatte H. A. schon die Gründung einer mit der Klägerin ursprünglich namensgleichen GmbH notariell beurkunden und zur Eintragung ins Handelsregister anmelden lassen, wozu es aber erst rund 18 Jahre später - nach einer Neufassung des Gesellschaftsvertrages und zeitnaher Umbenennung der Klägerin durch den Namenszusatz „B.“ – kam. Ferner hatte H. A. noch vor der Wiedervereinigung ein Einzelunternehmen mit einem im Hinblick auf das Hauptbetätigungsfeld, Hoch- und Tiefbau, in Bezug auf beide Gesellschaften deckungsgleichen Unternehmensgegenstand betrieben. Dessen Anlagevermögen, Kundenstamm und betriebliche Unterlagen sollte ab 1. Januar 1993 nach einer nicht datierten und nicht unterschriebenen Vertragskopie für 95.346,14 € bzw. nach einer ebenfalls nicht datierten, aber jeweils von H. A. unterschriebenen Vertragskopie für 136.835 DM an die „A. GmbH“ verpachtet werden. Dementsprechend bezahlte die Klägerin - ausweislich der Feststellungen einer bei ihr durchgeführten Außenprüfung - zunächst die im nicht unterschriebenen Vertrag vereinbarte und ihr in Rechnung gestellte Monatspacht von 95.346,14 € und buchte im Rahmen ihrer Abschlussarbeiten für die Jahre 1993 und 1994 die im unterschriebenen Vertrag vereinbarte höhere Pacht von 136.835 DM nach. Außerdem zeigte die Klägerin dem Beklagten in ihrer Gewerbeanmeldung die Aufnahme ihres Geschäftsbetriebes zum Januar 1993 und im Fragebogen zur steuerlichen Erfassung bei Gründung einer Kapitalgesellschaft das Bestehen einer Betriebsaufspaltung mit dem Einzelunternehmen des H. A. an. Die Betriebsaufspaltung bejahte auch H. A. in einem Schreiben an den Beklagten vom 27. Juni 2002. Er blieb Mehrheitsgesellschafter und Geschäftsführer der Klägerin, bis am 11. Juni 2007 das Insolvenzverfahren über sein Vermögen eröffnet wurde. Angesichts dieser bis zur Insolvenzeröffnung bekannt gewordenen Tatsachen kam der Beklagte zu dem Schluss, dass in der Zeit zwischen Januar 1993 und Juni 2007 eine Organschaft zwischen H. A. als Organträger und der Klägerin als Organgesellschaft bestünde, aus der sich für den Organträger - nach einer Betriebsprüfung unter anderem wegen Umsatzsteuer 1998 bis 2003 und nach Schätzung der Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 2005 bis einschließlich Mai 2007 - Umsatzsteuerschulden in Höhe von 97.218,34 € ergaben (wobei der nur durch das Jahr 2007 spezifizierte Betrag von 842,99 € eine Vorsteuerkorrektur betrifft, die nach dem entsprechenden Betriebsprüfungsbericht Bericht ebenfalls auf die Zeit vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens zurückzuführen ist). Für diese nahm der Beklagte die Klägerin nach Anhörung mit Bescheid vom 27. Juli 2007 und nach fristgerechtem Einspruch mit Einspruchsbescheid vom 8. Oktober 2012 gemäß § 73 Abgabenordnung (im Folgenden AO) in Haftung. Zur Begründung führte er aus, dass eine Organschaft im Sinne des § 2 Abs. 2 Nr. 2 Umsatzsteuergesetz (im Folgenden: UStG) vorliege, wenn eine juristische Person nach dem Gesamtbild der tatsächlichen Verhältnisse finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch in ein Unternehmen eingegliedert sei. Die finanzielle Eingliederung ergebe sich daraus, dass H. A. während der Zeiträume, für die die Klägerin in Anspruch genommen werde, deren Mehrheitsgesellschafter und die organisatorische daraus, dass er bis dahin deren alleinvertretungsberechtigter Geschäftsführer gewesen sei. Bei einer derartigen Ausprägung der finanziellen und organisatorischen Eingliederung sei eine wirtschaftliche Eingliederung schon dann zu bejahen, wenn zwischen den beiden Unternehmen ein vernünftiger wirtschaftlicher Zusammenhang im Sinne einer wirtschaftlichen Einheit, Kooperation oder Verflechtung bestehe. Dies werde hier schon durch die gemeinsame Tätigkeit im Baugewerbe belegt, ohne dass dafür noch eine Betriebsaufspaltung vorliegen müsse. Folglich sei die von der Klägerin nunmehr in Abrede gestellte Betriebsaufspaltung ebenso wenig erforderlich, wie eine ausschließliche Tätigkeit oder gar wirtschaftliche Abhängigkeit der Organgesellschaft für den Organträger. Unabhängig davon sei der Vortrag der Klägerin, das Einzelunternehmen des H. A. könne sein Betriebsvermögen gar nicht an sie verpachtet haben, weil es zuvor schon in der im Jahr 1990 gegründeten weitgehend namensgleichen GmbH aufgegangen sei, schon durch die Anzeige der Betriebsaufspaltung durch H. A. selbst widerlegt. Überdies zeigten u. a. die aktenkundigen Pachtverträge, dass das Einzelunternehmen auch weiterhin nach außen aufgetreten sei und sein Betriebsvermögen keineswegs in eine GmbH überführt, sondern ihr lediglich verpachtet habe. Daran ändere auch eine fehlende Unterschrift auf dem Pachtvertrag nichts, da dieser jedenfalls tatsächlich vollzogen worden sei. Im Rahmen seiner Ermessensausübung verweist der Beklagte zunächst darauf, dass Vollstreckungsmaßnahmen gegen den Steuerschuldner selbst wegen der Eröffnung des Insolvenzverfahrens über sein Vermögen nicht erfolgversprechend gewesen seien und dass auch dessen Ergebnis nicht abzuwarten sei. Sodann führt er aus, dass er die Klägerin nur für die durch ihre Geschäftstätigkeit verursachten Umsatzsteuerschulden des Organträgers in Haftung nehme, erläutert wie er dazu die Umsätze einschließlich Vorsteuern der Klägerin aus der gesamten Umsatzsteuer herausgerechnet und dabei die Innenumsätze innerhalb des Organkreises außer Ansatz gelassen habe und kommt anschließend zu dem Ergebnis, dass wegen dieser auf die Klägerin zurückzuführenden Umsatzsteuer kein anderer Haftungsschuldner in Betracht komme. Gegen diese Haftungsinanspruchnahme richtet sich die vorliegende Klage vom 7. November 2012.
Dir Klägerin meint, der Haftungsbescheid sei vor allem deshalb rechtswidrig, weil zwischen H. A. und ihr keine umsatzsteuerliche Organschaft bestanden habe. Zwar sei aufgrund der Mehrheit seiner Anteile tatsächlich eine finanzielle Eingliederung anzunehmen.
Jedoch liege schon keine Betriebsaufspaltung und damit auch keine wirtschaftliche Eingliederung vor. Dies ergebe sich entweder aus einer tatsächlichen Verständigung vom 13. September 2011, die ab Blatt 22 zur Klageakte genommen wurde, und die schon Gegenstand eines Urteils des 3. Senat des Finanzgerichtes Sachsen-Anhalt vom 9. Mai 2012 in der Sache 3 K 357/04 gewesen sei. Zwar sei in dieser Verständigung ausgeführt, dass zwischen der Klägerin und dem Einzelunternehmen des H. A. noch bis zum 10. Juni 2007 eine Betriebsaufspaltung bestanden habe. Da der Beklagte ihr jedoch nicht zugestimmt bzw. sich im Klageverfahren nicht darauf berufen habe, komme ihr Beweiskraft dafür zu, dass keine Betriebsaufspaltung vorgelegen habe. Oder aber die fehlende Betriebsaufspaltung ergebe sich daraus, dass das Einzelunternehmen H. A. bereits in die vor der Klägerin gegründete und am Markt auch tätig gewordene GmbH eingebracht worden sei, so dass es schon lange vor Gründung der Klägerin nicht mehr existent gewesen sei. Zum Beweis hat der Prozessbevollmächtigte in der mündlichen Verhandlung u.a. die - seines Erachtens - letzte Rechnung des Einzelunternehmens vom 6. Mai 1991 vorgelegt, dessen Jahresabschluss 1990 und eine Rechnung der H.-J. A. GmbH i.G. vom 7. Mai 1991 vor, die das Gericht als Ordner B bzw. ab Bl. 84b zur Akte genommen hat, auf die verwiesen wird. Für die Einbringung spräche auch, dass das Bergamt der Firma A. antragsgemäß den Tagebau der Kiesgrube B. S. bewilligt habe, denn das Gewinnungsrecht sei vorher dem Einzelunternehmen H. A. erteilt worden. Oder die Betriebsaufspaltung scheitere daran, dass der vermeintliche Organträger in seinem Einzelunternehmen wesentliche Betriebsgrundlagen in Form von Grundstücken zurückbehalten habe.
Jedenfalls aber fehle es an einer organisatorischen Eingliederung, da der vermeintliche Organträger als einer von mehreren Geschäftsführern seinen Willen weder habe durchsetzen können, noch wollen. Das ergebe sich aus seiner Zeugenaussage während einer mündlichen Verhandlung vor dem dritten Senat des Finanzgerichtes Sachsen-Anhalt in der Sache 3 K 354/04, auf dessen Protokoll ab Bl. 89 ff. der betreffenden Klageakte verwiesen werde. Diese belege, dass H. A. die ihm durch die finanzielle Eingliederung eingeräumte Möglichkeit der Beherrschung der Betriebsgesellschaft in der laufenden Geschäftsführung tatsächlich nicht so wie im Bundesfinanzhof-Urteil vom 28. Januar 1999 V R 32/98, BStBl. II 1999, 258 für eine Betriebsaufspaltung gefordert wahrgenommen habe. Auf Nachfrage der Berichterstatterin hat der Prozessbevollmächtigte die Unterschriften des H. A. auf einer der vorliegenden Vertragskopien damit erklärt, dieser habe ihm gegenüber behauptet, dass der Betriebsprüfer die Unterschrift gefordert habe. Auf die vom Betriebsprüfer festgestellten Geldflüsse angesprochen, hat sich der Prozessbevollmächtigte dann ebenso auf Nichtwissen berufen, wie auf die Nachfrage der Vorsitzenden, welcher Vortrag denn nun im Klageverfahren anzunehmen sei. Wegen der Einzelheiten wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung verwiesen.
Außerdem beruft die Klägerin sich auf einen frisch entdeckten Urkundsbeweis in Form eines Strafbefehls. In diesem werde H. A. vorgeworfen, dass er es in der Umsatzsteuererklärung 1997 „für die A. GmbH unterlassen habe, als verantwortlich Handelnder der Gesellschaft … dem Finanzamt (die Steuern) zu erklären“. Dabei treffe die Erklärungspflicht bei Annahme einer Organschaft H. A. als Organträger und nicht etwa – wie im Strafbefehl ausgeführt - als Geschäftsführer der Organgesellschaft. Im weiteren Verlauf des Klageverfahrens hat die Klägerin dann allerdings den Inhalt des Strafbefehls selbst als „zweifelsfrei“ bestätigt und lediglich bemängelt, dass „der Beklagtenvertreter immer wieder“ festgestellt habe, dass darin „irgendetwas falsch formuliert“ sei.
Ferner verbiete sich nach Ansicht der Klägerin die Annahme einer umsatzsteuerlichen Organschaft auch deshalb, weil für sie im Zeitraum von 1993 bis 1997 eine Umsatzsteuerpflicht festgestellt worden sei und sich der Sachverhalt seither nicht geändert habe. Nachdem der Beklagte sowohl die Abgabe von Umsatzsteuervoranmeldungen durch die Klägerin, als auch eine entsprechende Feststellung ihrer Umsatzsteuerpflicht bestritten hatte, übersandte die Klägerin diverse, nicht unterschriebene Umsatzsteuervoranmeldungen aus den Jahren 1993 bis 1998 mit dem Hinweis, dass diese unter der Steuernummer X und nicht unter der Y eingereicht worden seien. Überdies hält die Klägerin die angefochtenen Bescheide auch im Klageverfahren noch insoweit für lückenhaft und damit rechtswidrig, als darin eine umsatzsteuerlichen Organschaft bereits ab dem Jahr 1990 angenommen werde, denn sie sei erst Jahre später gegründet worden. Außerdem bemängelt die Klägerin, dass in den angefochtenen Bescheiden nur die Feststellungen der Außenprüfungen für die Jahre 1998 bis 2001 und 2002 bis 2004 dargestellt seien, die vom Vorsteher des Beklagten und dem Sachgebietsleiter der Rechtsbehelfsstelle inzwischen zugestandenen Irrtümer der Vorbetriebsprüfung hingegen nicht.
Schließlich beruft sich die Klägerin noch darauf, dass die Annahme einer umsatzsteuerlichen Organschaft gegen das „Unionsrecht und die dazu ergangene Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes (EuGH), des BFH und der Finanzgerichte“ sowie „einen Beschluss des Bundesverfassungsgerichtes aus 1978“ verstoßen. Danach seien Organgesellschaften nämlich verpflichtet, im Geschäftsverkehr die Steuernummer des Organträgers zu verwenden. Da die Klägerin dies auf all ihren Ausgangsrechnungen nicht getan habe, habe die Finanzverwaltung auch keine umsatzsteuerliche Organschaft feststellen können.
Die Klägerin beantragt, den Haftungsbescheid vom 27. Juli 2012 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 8. Oktober 2012 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Der Beklagte meint, die angefochtenen Bescheide seien rechtmäßig, denn die Haftungsinanspruchnahme der Klägerin ergebe sich weder aus einer tatsächlichen Verständigung oder aus rechtlichen Ausführungen in einem Strafbefehl, sondern schlicht aus § 73 AO und dem diesem zugrunde liegenden Lebenssachverhalt. Diesen habe er im Haftungsbescheid und der zugehörigen Einspruchsentscheidung zutreffend wiedergegeben.
Dem Senat haben die für die Klägerin geführte Umsatzsteuerakte und die Haftungsakte nebst Rechtsbehelfsakte des Beklagten sowie die Klageakte des 3. Senates des Finanzgerichts Sachsen-Anhalt zum Aktenzeichen 3 K 357/04 vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Nach § 191 Abs. 1 AO ist die Entscheidung über die Inanspruchnahme eines Haftungsschuldners zweigliedrig. Zunächst hat das Finanzamt zu prüfen, ob der in Anspruch zu nehmende die tatbestandlichen Voraussetzungen der Haftungsvorschrift erfüllt. Dabei handelt es sich um eine vom Gericht in vollem Umfang überprüfbare Rechtsentscheidung. Daran schließt sich die vom Finanzamt zu treffende Ermessensentscheidung an, ob und wen es als Haftenden in Anspruch nehmen will. Diese Entscheidung ist gerichtlich nur im Rahmen des § 102 Finanzgerichtsordnung (im Folgenden: FGO) auf Ermessensfehler (Ermessensüberschreitung, Ermessensfehlgebrauch) hin überprüfbar. Ein solcher liegt vor, wenn die Behörde bei ihrer Entscheidung die gesetzlichen Grenzen des Ermessens überschritten oder Gesichtspunkte tatsächlicher und rechtlicher Art außer Acht lässt, die nach dem Sinn und Zweck der Ermessensvorschrift zu berücksichtigen wären (vgl. dazu insgesamt BFH-Urteil vom 13. April 1978, V R 109/75, BStBl. II 1978, 508; BFH, Urteil vom 11. März 2004, VII R 52/02, BStBl. II 2004, 579).
Im vorliegenden Fall sind die Voraussetzungen für eine Inanspruchnahme der Klägerin nach § 73 AO gegeben, denn der Beklagte hat den entscheidungserheblichen Sachverhalt einwandfrei und erschöpfend ermittelt, zutreffend unter dessen Tatbestandsvoraussetzungen subsumiert und sodann sein Entschließungs- und Auswahlermessen in einer vom Gericht nicht zu beanstandenden Weise ausgeübt. Von einer Darstellung der einzelnen Gründe wird nach § 105 FGO abgesehen, da der Senat dem Haftungsbescheid und insbesondere der zugehörigen Einspruchsentscheidung folgt.
Ergänzend führt der Senat aus, dass das Vorliegen einer Organschaft auch unter Berücksichtigung der weitergehenden Argumentation der Klägerin im gerichtlichen Verfahren anzunehmen ist.
Hinsichtlich der von ihr angeführten tatsächlichen Verständigung ist anzumerken, dass der Senat diese für ebenso wenig bindend hält, wie damals der 3. Senat des Finanzgerichtes Sachsen-Anhalt in seinem Urteil vom 9. Mai 2012 in der Sache 3 K 357/04, so dass auf dessen antragsgemäß beigezogenes Urteil ab Bl. 126 der Klageakte 3 K 357/04 verwiesen wird. Dann aber ist aus der Tatsache, dass sich der Beklagte im vorliegenden Verfahren nicht auf die tatsächliche Verständigung berufen hat, lediglich abzuleiten, dass dieser das Urteil des 3. Senates auch gedanklich umgesetzt hat. Im Übrigen lässt sich aus der Verständigung, in der sowohl der vermeintliche Organträger, H. A., als auch der nunmehrigen Geschäftsführer der Klägerin und damit der vermeintlichen Organgesellschaft, N. A., durch ihre eigenhändige Unterschrift eine umsatzsteuerliche Organschaft behaupten, allenfalls ableiten, dass diese beiden jedenfalls zum damaligen Zeitpunkt noch selbst von einer Organschaft ausgingen.
Hinsichtlich der ebenfalls neuen Alternativbegründung der Klägerin, die Betriebsaufspaltung zwischen ihr und dem Einzelunternehmen sei ausgeschlossen, weil das Einzelunternehmen bereits im Jahr 1990 in die zeitlich vor der Klägerin gegründete und am Markt auch tätig gewordene GmbH eingebracht worden sei, ist zunächst festzustellen, dass der in der mündlichen Verhandlung vorgelegte Jahresabschluss des Einzelunternehmens auf den 31. Dezember 1990 keine Einbringung des Einzelunternehmens erkennen lässt. Geschweige denn ist er der letzte für das Einzelunternehmen gefertigte Jahresabschluss in dem übergebenen Ordner. Denn dort sind für besagtes „Bauunternehmen H. A.“ auch noch Jahresabschlüsse zum 31. Dezember 1991, zum 30. Juni 1992 und zum 31. Dezember 1992 abgelegt. Daraus folgt, dass das Einzelunternehmen über den von der Klägerin jetzt behaupteten Einbringungsstichtag hinaus noch bilanziert hat, also noch existent war. Selbst wenn der Senat zugunsten der Klägerin als wahr unterstellt, dass das Einzelunternehmen ursprünglich in die im Jahr 1990 gegründete GmbH eingebracht werden sollte, belegen seine weiteren Jahresabschlüsse die fehlende Umsetzung dieses Plans in den hier maßgeblichen Folgejahren. Auch hierbei befindet sich der Senat in Übereinstimmung mit dem Urteil des 3. Senates des Finanzgesichtes Sachsen-Anhalt in der Sache 3 K 357/04, der die Einbringung des Einzelunternehmens unter 3.b) seiner Entscheidungsgründe mit weiterer Begründung ebenfalls verneint hat, so dass darauf verwiesen wird.
Im Übrigen steht dieses Ergebnis sowohl mit den aktenkundigen Pachtvertragskopien in Einklang, nach denen das Einzelunternehmen sein Anlagevermögen nebst Kundenstamm und betrieblichen Unterlagen an die „Firma A. GmbH“ verpachtet hat, als auch mit der während einer Außerprüfung der Jahre 1993 bis 1997 festgestellten Tatsache, dass die Klägerin die ihr dafür in Rechnung gestellte Pacht dem Vertrag entsprechend gezahlt und dafür Betriebsausgaben und Vorsteuern geltend gemacht hat. Zwar hat die Klägerin auch zur Frage der Gültigkeit der Pachtverträge schriftsätzlich auf eine Zeugenaussage des H. A. in der mündlichen Verhandlung vor dem 3. Senat verwiesen. Laut dessen Protokoll hat H. A. dort ausgesagt, dass er einen ab 1. Januar 1995 geltenden Pachtvertrag schon einmal gesehen habe, dann aber behauptet, ihn „nicht … unterschrieben“ zu haben und dessen „konkrete Bedeutung … nicht“ zu kennen, weil er sich „damit … nicht auseinandergesetzt habe“. Dem lässt sich allenfalls entnehmen, dass die Klägerin einen der aktenkundigen Pachtverträge, nämlich den mit der ab Januar 1995 geltenden höheren Pacht, mit Nichtwissen bestreitet. Zum Abschluss der vorangegangenen, ab Januar 1993 geltenden Pachtverträge enthält die Zeugenaussage hingegen nichts, weil diese nicht Gegenstand der Zeugenaussage waren. Angesichts der nicht bestrittenen Unterschrift des H. A. auf einer der aktenkundigen Vertragskopien war das aus Sicht des erkennenden Senates auch nicht erforderlich. Dann allerdings hat die Klägerin in der mündlichen Verhandlung vor dem erkennenden Senat vortragen lassen, dass H. A. gegenüber ihrem Prozessbevollmächtigten behauptet habe, die „Verträge seien dadurch entstanden, dass der Betriebsprüfer solche hätte haben wollen“. Weiter hat sich der Prozessbevollmächtigte jedoch nicht in der Lage gesehen, die unterschiedlichen Darstellungen der Klägerseite in den beiden Verhandlungen zu erläutern, sondern ausdrücklich zu Protokoll erklärt, dass er „das auch alles nicht verstehen“ könne und dass es für ihn „auch schwierig zu verstehen“ sei, „weshalb denn Geld geflossen sei“. Selbst auf die konkrete Aufforderung der Berichterstatterin, den durch den jetzigen Vortrag entstehenden Widerspruch zur Zeugenaussage vor dem 3. Senat des Finanzgerichtes Sachsen-Anhalt aufzuklären, und die anschließende Frage der Vorsitzenden, „welcher Vortrag denn nun für dieses Verfahren anzunehmen sei“, hat der Prozessbevollmächtigte mitgeteilt, „er wisse dies auch nicht“. Daraus und in Ermangelung weiterer Beweisanregungen des Prozessbevollmächtigten folgert der Senat unter Vermeidung von Widersprüchen in den Aussagen des H. A., dass die Klägerin allenfalls dessen zeitnahe Unterschrift unter den Pachtverträgen in Abrede stellt, nicht aber die Vereinbarung an sich oder gar deren Durchführung. Da Pachtverträge jedoch auch mündlich geschlossen werden können, kommt es für deren Wirksamkeit auf die Unterzeichnung der schriftlichen Ausfertigung oder deren Zeitpunkt oder gar das Motiv nicht an. Mithin lässt sich konstatieren, dass diverse Vereinbarungen über die Anpachtung von wesentlichen Betriebsgrundlagen vom Einzelunternehmen durch die Klägerin mit steigendem Pachtzins vorliegen, die der Inhaber des Einzelunternehmens und damalige Geschäftsführer der Klägerin, H. A., zumindest nachträglich durch seine Unterschrift bestätigt hat und die auch - von der Klägerin in der mündlichen Verhandlung nicht bestritten - durch jahrelange Rechnungslegung und –bezahlung durchgeführt wurden.
Dem kann die Klägerin auch nicht entgegen halten, dass nicht etwa sie, sondern ihre zwei Jahre vor ihr gegründete, aber erst 18 Jahre später im Handelsregister eingetragene „Namensvetterin“ die entsprechenden Verträge abgeschlossen habe. Wird eine GmbH trotz notarieller Beurkundung ihres Gesellschaftsvertrages und trotz entsprechendem Antrag nicht zeitnah ins Handelsregister eingetragen, dann existiert sie nach § 11 Abs. 1 Gesetz betreffend die Gesellschaften mit beschränkter Haftung (im Folgenden: GmbHG) als solche noch nicht, sondern allenfalls eine Vor-GmbH. Wird dann eine zweite in Firma, Unternehmenszweck und Gesellschafterbestand vergleichbare GmbH gegründet und wird diese auch zeitnah im Handelsregister eingetragen, so ist davon auszugehen, dass die infolge der Handelsregistereintragung als solche schon existente Gesellschaft, hier also die Klägerin, am Markt tätig geworden ist. Zugleich spricht gerade die Verwendung einer identischen Firma dafür, dass H. A. seine Absichten hinsichtlich der im Vor-GmbH-Stadium stecken gebliebenen Gesellschaft nicht weiter verfolgen wollte, weil andernfalls vor der Handelsregistereintragung der Vor-GmbH noch eine Umbenennung erforderlich würde.
Dieser Schlussfolgerung steht auch nicht entgegen, dass die ursprüngliche GmbH 18 Jahre später doch noch im Handelsregister eingetragen wird. Nach einer derart lange Verzögerung kann aus der 2. Eintragung nämlich kein Rückschluss mehr darauf gezogen werden, dass H. A. schon seit dem Jahr 1993 entsprechende Absichten hegte, geschweige denn darauf, dass er in den 18 Jahren dazwischen nicht etwa für die Klägerin, sondern für die als solche noch nicht existente GmbH handeln wollte. Dafür spricht im Übrigen auch der Vortrag der Klägerin im Verfahren 3 K 357/04, wonach die Eintragung dieser Gesellschaft daran gescheitert sein soll, dass der Gesellschaftsvertrag nicht mehr auffindbar gewesen sei. Wer nach erfolgloser Suche einen allein von ihm zu unterzeichnenden Vertrag nicht findet, muss sich entscheiden, ob und inwieweit das darin genannte Vorhaben aufgegeben oder neu vereinbart wird. Im vorliegenden Fall zeigt sich das Ergebnis dieser Entscheidung nach Ansicht des erkennenden Senates in der Gründung der Klägerin. Dem stehen auch nicht die während der Verhandlung übergebenen Ordner mit Rechnungen der A. GmbH „i.G.“ entgegen. Die vor Gründung der Klägerin gefertigten Rechnungen geben keinen Aufschluss über die nach Gründung der Klägerin bestehenden Absichten des H. A. und die nach Gründung aber vor Eintragung der Klägerin ausgestellten Rechnungen lassen sich infolge der Namensgleichheit keiner Gesellschaft eindeutig zuordnen lassen. Insofern mag allenfalls das Fehlen von Rechnungen einer A. GmbH „i.G.“ nach Eintragung der Klägerin im Handelsregister Indizwirkung haben, nämlich dafür, dass die zuerst gegründete GmbH in der Folgezeit inaktiv wurde, wobei der genaue Zeitpunkt dahinstehen kann.
Die Schlussfolgerung, dass H. A. seit Neugründung der Klägerin für diese aufgetreten ist und dabei selbst eine Betriebsaufspaltung angenommen hat, wird durch folgende Umstände bestätigt: Zunächst findet sich eine entsprechende Behauptung bereits in der - bis zum Abschluss der mündlichen Verhandlung trotz entsprechender Ausführungen im unstreitigen Sachbericht - nicht in Abrede gestellten Gewerbeanmeldung vom 4. Januar 1993, wie auch in einem bis dato ebenfalls unbestrittenen Schreiben des H. A. an den Beklagten vom 27. Juni 2002 bis hin zu seiner oben bereits erwähnten Erklärung in der tatsächlichen Verständigung. Entsprechendes gilt – entgegen der Ansicht der Klägerin - auch in Anbetracht der Tatsache, dass das Bergamt einer „Firma A. “ antragsgemäß den Tagebau der Kiesgrube B. ... bewilligt hat, der zuvor dem Einzelunternehmen H. A. zustand. Die Klägerin wird nämlich über den damals noch für sie und nicht etwa ihre „Namensvetterin“ geltenden und im Handelsregister veröffentlichten Firmennamen als Inhaberin dieses Rechts identifiziert und stellt damit selbst eine weitere wirtschaftliche Verbindung zwischen sich und dem Einzelunternehmen her.
Nach Überzeugung des Senates bestehen daher keinerlei Zweifel an einer wirtschaftlichen Eingliederung der Klägerin als Organgesellschaft in den Betrieb des Einzelunternehmens als Organträger. Schließlich führt schon die Verpachtung eines Grundstücks als Firmensitz zur wirtschaftlichen Eingliederung der Organgesellschaft in den Betrieb des Organträgers, wenn das Grundstück das erforderliche besondere Gewicht für die Betriebsgesellschaft hat, weil es beispielsweise für deren Umsatztätigkeit besonders gestaltet, ihrem Betriebsablauf angepasst und dafür nach Lage, Größe, Bauart und Gliederung besonders zugeschnitten ist (BFH-Urteil vom 9. September 1993, V R 124/89, BStBl. II 1994, 129). Im vorliegenden Fall kommen zu dem Firmengrundstück aber noch die Anpachtung des weiteren zur Erfüllung des Hauptunternehmenszweckes benötigten Anlagevermögens und überdies die Überlassung nicht nur des Kundenstammes, sondern auch anderer betrieblicher Unterlagen hinzu. Dementsprechend verfängt auch der weitere Einwand der Klägerin, die Verpachtung eines Betriebsgrundstückes sei für die Annahme einer Betriebsaufspaltung unzureichend, wenn wesentliche Betriebsgrundlagen im Einzelunternehmen zurückbehalten wurden, nicht. Ebenso wenig wie die Annahme einer wirtschaftlichen Eingliederung daran scheitert, dass lediglich ein Betriebsgrundstück verpachtet wird, ist sie davon abhängig, welche Bedeutung die überlassenen Wirtschaftsgüter für den Organträger haben (vgl. zuletzt BFH-Beschluss vom 17. August 1994, V B 147/92, BFH/ NV 1995, 749 f.). Selbst wenn im vorliegenden Fall zugunsten der Klägerin unterstellt würde, das verpachtete Grundstück habe weder für das Einzelunternehmen, noch für sie ein besonderes Gewicht, ergibt sich die für eine umsatzsteuerliche Organschaft nötige wirtschaftliche Verflechtung über eine Betriebsaufspaltung jedenfalls daraus, dass die Klägerin nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung alle erkennbar für sie wesentlichen Betriebsgrundlagen, wie etwa das gesamte für ihren Gesellschaftszweck benötigte Anlagevermögen nebst Vertragsbeziehungen, Konzessionen und Erfahrungen vom Einzelunternehmen angepachtet hat.
Des Weiteren stellt die Klägerin im Klageverfahren ihre organisatorische Eingliederung mit der gegenüber der Einspruchsentscheidung neuen Argumentation in Abrede stellt, dass der vermeintliche Organträger als einer von mehreren Geschäftsführern seinen Willen weder habe durchsetzen können noch wollen. Dabei ist ihr entgegen zu halten, dass es nicht erforderlich ist, dass der Organträger die Organgesellschaft in dem Sinn beherrscht, dass sich konkrete Handlungen des Organträgers feststellen lassen. Vielmehr genügt es (nach dem von der Klägerin selbst genannten BFH-Urteil vom 28. Januar 1999, V R 32/98, BStBl. II 1999, 258) schon, wenn durch die Gestaltung der Beziehungen zwischen dem Organträger und der Organgesellschaft sichergestellt ist, dass eine vom Willen des Organträgers abweichende Willensbildung bei der Organgesellschaft nicht möglich ist. Folglich kann sich die organisatorische Eingliederung aus einer personellen Verflechtung über die Vertretungsorgane von Organträger und Organgesellschaft wie z.B. bei einer Personenidentität in den Leitungsgremien ergeben. Dabei wird die Personenidentität schon dann bejaht, wenn ein Einzelunternehmer als Organträger bei der abhängigen juristischen Person über eine organschaftliche Vertretungsberechtigung nach § 35 GmbHG verfügt (BFH-Urteil vom 5. Dezember 2007 V R 26/06, BStBl. II 2008, 451). Daraus lässt sich ableiten, dass es schon reicht, wenn der Organträger Geschäftsführer ist, auch wenn es neben ihm noch andere gibt. Das gilt jedenfalls dann, wenn der Organträger zugleich der alleinige Gesellschafter ist, da er seinen Nichtgesellschafter-Mitgeschäftsführer einfach abberufen könnte (s. auch die Argumentation des BFH in dem von der Klägerin selbst angeführten Urteil vom 7. Juli 2011, V R 53/10, BFH/ NV 2011, 2195). Insofern schadet es nicht, dass in der Zeit vom 2. April 2004 bis 13. April 2006 für die Klägerin noch ein weiterer Geschäftsführer neben H. A. bestellt war, denn letztgenannter war zu der Zeit Mehrheitsgesellschafter und obendrein Geschäftsführer der Klägerin und hätte den anderen jederzeit entlassen können. Insofern kommt es auf die Zeugenaussage während der mündlichen Verhandlung in der Sache 3 K 354/04, bei der H. A. nahezu jedwedes Tätigwerden für die Klägerin mit Nichtwissen bestreitet, nicht an.
Auch soweit die Klägerin ihre organisatorische Eingliederung unter Hinweis auf einen von ihr übersandten Strafbefehl gegenüber H. A. in Abrede stellt, folgt ihr der Senat nicht. Darin wird einerseits eine umsatzsteuerliche Organschaft zwischen H. A. als Organträger und der Klägerin als Organgesellschaft angenommen, andrerseits aber H. A. wortwörtlich vorgeworfen, dass er es in der Umsatzsteuererklärung 1997 „für die A. GmbH unterlassen habe, als verantwortlich Handelnder der Gesellschaft … dem Finanzamt (die Steuern) zu erklären“. Zwar ist der Klägerin darin zuzustimmen, dass die Erklärungspflicht bei Annahme einer Organschaft H. A. als Organträger treffe. Jedoch ist ihr entgegen zu halten, dass dies ihre organisatorische Eingliederung nicht entfallen lässt. Denn der erkennende Senat macht sich diesen Fehler nicht zu eigen. Die Finanzgerichte können sich (nach ständiger Rechtsprechung des BFH, vgl. bspw. den Beschluss vom 30. Juli 2009 VIII B 214/07, BFH/ NV 2009, 1824) tatsächliche Feststellungen in Strafurteilen nur zu eigen machen, wenn sie nach deren Überzeugung zutreffend sind. Bei der von der Klägerin angeführten Stelle handelt es sich jedoch zum Einen lediglich um eine rechtliche Würdigung in einem Strafbefehl, die zum Anderen auch noch unzutreffend ist. Daher ist sie im vorliegenden Verfahren nicht zu berücksichtigen. Anders ist es bei den Tatsachenfeststellungen des Amtsgerichts ... beispielsweise zu den zwischen dem Einzelunternehmen und der A. GmbH bestehenden Pachtverträgen. Diese stimmen mit den eigenen Feststellungen des Senates überein, so dass der erkennende Senat sie sich zu eigen machen kann. Sie bestätigen aber allenfalls die vom Finanzgericht ohnehin schon festgestellte finanzielle, wirtschaftliche und organisatorische Verflechtung zwischen dem Einzelunternehmen des H. A. und der Klägerin.
Soweit die Klägerin außerdem meint, das Unionsrecht und die dazu ergangene Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofes schließe eine Organschaft aus, wenn die betreffenden auf ihren Rechnungen nicht die Steuernummer des Organträgers verwenden, verkennt sie, dass sich eine Organschaft nicht durch Rechtsverstöße des Steuerpflichtigen oder des Haftungsschuldners vermeiden lässt.
Ferner bestehen für den Senat auch keinerlei Zweifel an den in der Einspruchsentscheidung dargestellten Zeiträumen. Zwar hat der Beklagte die umsatzsteuerliche Organschaft im Haftungsbescheid bereits seit dem Jahr 1990 bejaht, dies aber auf Seite 9 der Einspruchsentscheidung revidiert und ausdrücklich klargestellt, dass die Organschaft erst seit dem 1. Januar 1993 bestand. Das hält der Senat für zutreffend, denn zu diesem Zeitpunkt war die Klägerin ausweislich ihres Handelsregisterauszuges bereits gegründet und eingetragen, hatte ihr Gewerbe angemeldet und entsprechende Pachtverträge laufen. Des Weiteren ergeben sich aus den Akten keinerlei Anhaltspunkte dafür, dass die umsatzsteuerliche Organschaft schon vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens über das Vermögen des H. A. geendet haben könnte. Daher kann dem Beklagten auch insoweit kein Ermessensfehler auf Grund unzutreffender Sachverhaltsermittlung vorgeworfen werden. Überdies hat er die Klägerin auch nicht etwa seit Bestehen der umsatzsteuerlichen Organschaft ab dem Jahr 1993, sondern erst ab dem Jahr 1998 in Anspruch genommen. Daher braucht das Gericht – entgegen anders lautender Erwartung der Klägerin – auch nur die von der Haftung umfassten Umsatzsteuerschulden zu überprüfen. Es kann daher sowohl die Ergebnisse von Außenprüfungen vorangegangener Jahre als auch eventuelle widersprüchliche Darstellungen der Bediensteten des Beklagten in anderen Bescheiden, Schreiben oder ähnlichem dahinstehen lassen, zumal die Klägerin diese ohnehin nicht substantiiert hat. Entsprechendes gilt auch, soweit sich die Klägerin auf ihr gegenüber ergangene Umsatzsteuerbescheide für die Jahre 1993 bis 1997 bezieht und aus einer fehlenden Änderung dieser Verhältnisse ableiten möchte, dass dann auch für die Folgejahre keine umsatzsteuerliche Organschaft angenommen werden könne. Hier ist sie darauf zu verweisen, dass die Besteuerung nach Zeitabschnitten zu erfolgen hat und deshalb eine als unzutreffend erkannte Behandlung zum frühest möglichen Zeitpunkt aufzugeben ist (vgl. bspw. BFH-Urteil vom 25. April 1990 I R 78/85, BFH/ NV 1990. 630). Insofern kommt es schon nicht mehr darauf an, dass die Klägerin auch im weiteren Verlauf des Klageverfahrens weder die Existenz der von ihr behaupteten Umsatzsteuerfestsetzungen, noch die Abgabe entsprechender Voranmeldungen, noch deren ordnungsgemäße Unterzeichnung nachgewiesen hat.
Bei der Überprüfung der Haftungsschuld ist angesichts des pauschalen Bestreitens der Klägerin in Ergänzung zum Einspruchsbescheid noch zu konstatieren, dass die vom Beklagten in den angefochtenen Bescheiden gegebene Begründung für die angesetzte Haftungssumme ausreichend ist, da er teilweise auf den der Klägerin bekannten Prüfungsbericht verweist und im Übrigen die von ihm vorgenommene Berechnung erläutert, auf die verwiesen wird. Zwar handelt es sich dabei letztlich auch insgesamt nur um eine Schätzung der Besteuerungsgrundlagen. Dies beruht aber darauf, dass der Beklagte die Klägerin nur für die Umsatzsteuern in Haftung nehmen wollte, die sie durch ihre Geschäftstätigkeit auch selbst verursacht hat. Die Klägerin hat zu deren Ermittlung keine geeigneten Tatsachen vorgetragen, sondern sich bloß pauschal gegen die Höhe der Haftungsschuld verwahrt. Daher ist es nicht zu beanstanden, wenn der Beklagte für den betreffenden Zeitraum die Außenumsätze der Klägerin selbst nebst zugehörigen Vorsteuern ermittelt, indem die Innenumsätze des Organkreises nebst zugehöriger Vorsteuer aus den - teils auf Schätzungen teils auf Erklärungen - beruhenden Gesamtumsätzen des „A.-Konzerns“ herausgerechnet und steuerliche Nebenleistungen ganz außer Ansatz lässt. Mit letzterem hat der Beklagte dem Gesetzeswortlaut Rechnung getragen, der die Haftung bei der umsatzsteuerlichen Organschaft auf Umsatzsteuer begrenzt und eine Haftung für steuerliche Nebenleistungen ausschließt (BFH-Urteil vom 5. Oktober 2004 VII R 76/03, BFH/ NV 2005, 95).
Zuletzt hat der Beklagte - mit der Darstellung seiner erfolglosen Vollstreckungsbemühungen beim Organträger ab Seite 14 der Einspruchsentscheidung - sein Entschließungsermessen und - mit der anschließend dargestellten Reduzierung der Haftungssumme auf die eigenen Umsätze der Klägerin - sein Auswahlermessen in einer vom Senat nicht zu beanstandenden Weise ausgeübt. Zwar lässt sich dem Gesetzeswortlaut nicht entnehmen, dass beispielsweise die Haftung für durch eigene Umsätze des Organträgers oder anderer Organgesellschaften verursachte Steuerschulden ausgeschlossen wäre. Gleichwohl kann die Inanspruchnahme für derartige Steuerschulden ermessensfehlerhaft sein, sofern das nicht im Einzelfall durch besondere Vorteile der Organgesellschaft wieder ausgeglichen wird (FG Nürnberg, im Urteil vom 11. Dezember 1990, EFG 1991, 437). Da der Beklagte aber auch diese einschränkende Gesetzesinterpretation im Rahmen seiner Ermessensausübung berücksichtigt hat, indem er nur die durch die Klägerin verursachte Umsatzsteuer in die Haftung einbezogen hat, kann ihm auch unter diesem Gesichtspunkt jedenfalls kein Ermessensfehler zu Lasten der Klägerin vorgeworfen werden. Zugleich ist es nur konsequent, wenn der Beklagte beim Auswahlermessen weiter ausführt, dass eventuelle Schwestergesellschaften ebenfalls nicht für die von der Klägerin verursachten Umsatzsteuern herangezogen werden können und damit als Mithaftende nach § 73 AO ausscheiden. Vorsorglich hat er aber noch angefügt, dass beim Organträger auch keine weiteren Organschaftsverhältnisse berücksichtigt wurden, ohne dass die Klägerin dies beanstandet hätte. Das schließt andere potentielle Haftungsschuldner endgültig aus, so dass auch unter diesem Gesichtspunkt auch keine Ermessensfehler feststellbar sind.
Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Entscheidung über die Nichtzulassung der Revision beruht auf § 115 Abs. 2 FGO, da kein Zulassungsgrund vorgetragen oder erkennbar ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 73 Abgabenordnung
§ 73 AO
§ 102 Finanzgerichtsordnung
§ 105 FGO
§ 35 GmbHG
§ 2 Abs. 2 Nr. 2 Umsatzsteuergesetz
§ 191 Abs. 1 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 1991, 437
3 K 357/04
3 K 354/04
99 V R 32/98
V R 109/75
VII R 52/02
V R 124/89
V B 147/92
V R 32/98
07 V R 26/06
V R 53/10
09 VIII B 214/07
90 I R 78/85
04 VII R 76/03