Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-10-19, Aktenzeichen 17 K 3758/09 EZ
ECLI: ECLI:DE:FGD:2010:1019.17K3758.09EZ.00

Tenor:
Die Bescheide über die Aufhebung der Eigenheimzulage vom
04.06.2009 für die Jahre 2005 bis 2009 werden aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Der Kläger ist 1971 geboren, von Beruf ........ Er und seine Ehefrau haben zwei 1996 und 1999 geborene Kinder.
Der Kläger unterzeichnete am .......2002 eine Beitrittserklärung, in der er seinen Beitritt zur X-Wohnungsbaugenossenschaft (in der Folge: X) erklärte. Er beteiligte sich mit (20 Geschäftsanteilen zu je 255,65 EUR =) 5.113 EUR zuzüglich eines Eintrittsgeldes von (5 % der Einlage =) 256 EUR, so dass der Gesamtbetrag der zu leistenden Einzahlung 5.369 EUR betrug. Er gab an, er beabsichtige, die Beteiligung mit einem Darlehen über 5.113 EUR zu finanzieren.
Er erhielt von der Y-GmbH ein Schreiben mit Datum vom 09.12.2002, in dem er darauf hingewiesen wurde, dass er seine Einzahlungsverpflichtung in Höhe von 5.112,65 EUR noch nicht erbracht habe.
Der Kläger und seine Ehefrau schlossen hierauf am 16.12.2002 als Kreditnehmer mit der Z-GmbH (in der Folge: Z) als Kreditgeber einen Kreditvertrag über einen Zwischenkredit mit einem Nettokreditbetrag von 5.113 EUR. Der Auszahlungsbetrag von 5.113 EUR sollte an die X auf deren Konto bei der MBank mit dem Verwendungszweck "Genossenschaftseinlage" eingezahlt werden. Es wurde vereinbart, dass der Zinssatz nominal 8 % und die Zinsrate am 30.03.2003 102,26 EUR betragen solle, die Zahlung sich bis Ende der Laufzeit auf 102,26 EUR und die Restschuld inklusive Restzins am 30.03.2003 auf 5.215,26 EUR berechnen solle.
Am 23.12.2002 teilte die X dem Kläger mit, dass er mit der Beteiligung von 5.113 EUR als Mitglied aufgenommen sei.
Die Z selbst finanzierte die Zwischenkreditierung über einen Großkredit bei der M-Bank. Sie leistete die Einlage des Klägers am 30.12.2002 durch Umbuchung des Einlagebetrages von ihrem Kreditkonto bei der M-Bank auf ein ebenfalls bei der M-Bank geführtes Konto der X.
Mit Schreiben vom 17.03.2003 wandte sich die Z an den Kläger und seine Ehefrau und teilte ihnen mit, nach Rücksprache mit einem Herrn A habe man festgestellt, dass die Darlehensunterlagen zur Zwischenfinanzierung ihrer Beteiligung offenbar auf dem Postweg verloren gegangen seien. Sie wurden gebeten, den Darlehensantrag erneut zu unterschreiben und eine Ausfertigung sowie die Zahlungsanweisung an die Z zurückzusenden.
Der Kläger und seine Ehefrau nahmen zur Umschuldung des Zwischenkredits der Z ein Darlehen bei der N Bank auf. In diesem Zusammenhang teilte ein Service-Kontor aus ........ dem Kläger am 17.03.2003 unter dem Betreff "Finanzierungsantrag X-Genossenschaftsanteil-Finanzierungssumme 7.377,48 EUR" mit, sie hätten die unterschriebenen Darlehensverträge der N Bank erhalten und an diese weitergeleitet. Da die Erstellung der Darlehensunterlagen seitens der N Bank bereits im November 2002 erfolgt sei, seien die vorliegenden Verdienstnachweise veraltet. Es werde deshalb gebeten, aktuelle Verdienstnachweise einzureichen.
In der Folge trat der Kläger im Zuge der Darlehensaufnahme bei der N Bank seinen Anspruch auf Eigenheimzulage an die N Bank ab. Der aufgenommene Kreditbetrag wurde am 29.04.2003 an die X ausgezahlt. Diese zahlte den von der Z geleisteten Einlagebetrag an die Z zurück. Soweit die endgültige Finanzierung in anderen Fällen zwischen dem Genossenschaftsmitglied und der M-Bank erfolgte, wurde der Kreditbetrag von der M-Bank auf das Konto der Z bei der M-Bank überwiesen. Die Z informierte die X über den Geldeingang. Diese veranlasste die Überweisung des Einlagebetrags von ihrem Konto bei der M-Bank auf ihr Konto bei der Sparkasse O.
Der Kläger stellte mit Datum vom 05.04.2003 einen Antrag auf Gewährung von Eigenheimzulage. Dem Antrag wurde mit Bescheid vom 12.06.2003 entsprochen. Das Finanzamt setzte Eigenheimzulage für die Jahre 2002 bis 2009 fest. Die Eigenheimzulage wurde für die Jahre 2002 bis 2008 auf jeweils 666 EUR festgesetzt und für das Jahr 2009 auf 451 EUR.
Das Finanzamt F führte in der Folge bei der X eine Betriebsprüfung für die Jahre 2002 bis 2004 durch. Das Finanzamt F gelangte hierbei zu der Ansicht, dass die Voraussetzungen für die Gewährung einer Eigenheimzulage nach § 17 Eigenheimzulagegesetz (EigZulG) nicht vorlägen und informierte hierüber den Beklagten mit einer Kontrollmitteilung vom 11.05.2009. Es teilte dem Beklagten Folgendes mit: Die Z habe bei der M-Bank ein Darlehen zur Finanzierung der Genossenschaftseinlagen aufgenommen. Die Darlehen seien durch "Verpfändung von Geschäftsguthaben der X" besichert worden. Mit Buchungsdatum vom 30.12.2002 beziehungsweise 30.12.2003 seien die Darlehen an die X ausgezahlt und hier als Einlage der Genossenschaftsmitglieder erfasst worden. Jeweils im Folgejahr sei eine Kreditaufnahme bei einem anderen Kreditinstitut bei gleichzeitiger Abtretung des Anspruchs auf Eigenheimzulage erfolgt. Der aufgenommene Kreditbetrag sei auf ein Konto der X eingezahlt worden. Die bisherige Zwischenfinanzierung sei durch Rückzahlung des Einlagebetrages von der X an die Z abgelöst worden.
Die Z sei mit der X personell eng verflochten. Der Gesellschafter der Z sei gleichzeitig Vorstandsvorsitzender der X und der Geschäftsführer der Z Vorstand der X. Außerdem befinde sich ein externes Verwaltungsbüro des Vorstandsvorsitzenden der X am Geschäftssitz der Z.
Das Finanzamt F vertrat die Auffassung, unter den gegebenen Umständen lägen die Voraussetzungen für die Gewährung einer Eigenheimzulage nach § 17 EigZulG nicht vor. Es handele sich um ein Finanzierungsmodell im Sinne des BFH-Urteils vom 05.12.2006 (Bundesfinanzhof -BFH- IX R 32/05, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH, BFH/NV 2007, 655). Eine Eigenheimzulage könne in diesem Fall nicht gewährt werden, da der Förderungszweck eines Mittelzuwachses bei der Genossenschaft nicht erreicht werde. Vielmehr werde bereits vorhandenes Genossenschaftskapital zur Finanzierung der Beteiligung eingesetzt. Damit seien die persönlichen Fördervoraussetzungen der Rz. 80 des Schreibens des Bundesministers der Finanzen (BMF) vom 21.12.2004 (Bundessteuerblatt -BStBl- I 2005, 305) nicht erfüllt. Auch wenn das Urteil des BFH nicht unmittelbar die vorliegende Sachverhaltsgestaltung betreffe, führe die Vorfinanzierung durch die Z dennoch zur Versagung der Eigenheimzulage, da es sich bei der Z um ein mit der Genossenschaft sachlich eng verbundenes Unternehmen im Sinne des Urteils des Finanzgerichts (FG) Niedersachsen vom 03.08.2005 (Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2005, 1838) handele.
Nach den Ausführungen des BFH im Urteil vom 05.12.2006 sei der Zweck des § 17 EigZulG darin zu sehen, die Eigenkapitalausstattung einer Genossenschaft durch Mobilisierung zusätzlichen privaten Kapitals zu stärken. Der Zweck sei dann verfehlt und somit die Einlage nach § 17 Satz 3 EigZulG nicht geleistet, wenn ein vorhandenes Geschäftsguthaben einerseits geschmälert werde, um andererseits Einlagen zu finanzieren. Bei einer wirtschaftlichen Betrachtung der vorliegenden Gestaltung, wie sie auch der BFH im vorgenannten Urteil vornehme, sei somit die Einlage als nicht erbracht anzusehen. Die von der Z aufgenommenen Darlehensbeträge seien "faktisch als Geschäftsguthaben der X anzusehen, da die X diese Darlehen an die kreditgebende M-Bank verpfändet habe". Daran vermöge auch die nachträgliche Übernahme der Vorfinanzierung durch eine andere Bank nichts zu ändern, weil dadurch die Eigenkapitalausstattung der Genossenschaft nicht mehr gestärkt werde.
Der Beklagte hob auf diese Kontrollmitteilung hin mit Bescheid vom 04.06.2009 die Festsetzung der Eigenheimzulage auf und forderte für die einzelnen Jahre die ausgezahlten Beträge zurück. Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein mit der Begründung, er habe seine Einlage mit Hilfe eines Kredits der N Bank geleistet. Ein der Entscheidung des BFH vom 05.12.2006 vergleichbarer Fall liege nicht vor. Im Fall des BFH-Urteils habe ein anderes Mitglied der Genossenschaft seine Einlage in bar eingezahlt und einen Teil seines Geschäftsguthabens an die Anspruchsberechtigten abgetreten, um auf diese Weise seine Zahlungsverpflichtungen in vollem Umfang zu erbringen. Er dagegen habe den Genossenschaftsanteil unmittelbar von der Genossenschaft erworben.
Der Beklagte wies den Einspruch mit folgender Begründung zurück: Zwar hätte der Kläger unstrittig eine Einzahlung auf ein Konto der Genossenschaft geleistet. Auf Grund dieser Einlage sei jedoch der von der Z vorfinanzierte Genossenschaftsanteil gemindert worden, so dass wirtschaftlich betrachtet keine Erhöhung des Genossenschaftskapitals erfolgt sei.
Die Z habe ein Darlehen von der M-Bank aufgenommen, um Genossenschaftsanteile vorzufinanzieren. Zur Absicherung dieses Darlehens sei das Konto der X, auf das die Einlage zur erbringen gewesen sei, an die M-Bank abgetreten worden. Es habe sich somit "um einen Geschäftsanteil der Z an der X gehandelt".
Durch die spätere Finanzierung des Klägers mit einem Darlehen der N Bank sei eine Auszahlung an die X im Wege eines verkürzten Zahlungsweges erfolgt. Auf Grund dieser Einzahlung sei eine Rückzahlung der X an die Z in Höhe der vorfinanzierten Einlage erfolgt. Wirtschaftlich stelle dieser Vorgang eine Kapitalumschichtung der X dar.
Der Kläger hat hierauf Klage erhoben. Er ist der Ansicht, der Beklagte berufe sich zu Unrecht auf die Entscheidung des FG Niedersachsen vom 03.08.2005. In diesem Streitfall habe die den Genossenschaftsanteil vorfinanzierende Bank selbst zunächst Genossenschaftsanteile übernommen, um diese dann auf einen anderen Genossen zu übertragen. Hierzu habe das FG die Feststellung getroffen, dass eine fremde finanzierende Bank so nicht vorgehen würde. Im vorliegenden Falle aber habe er, der Kläger, keinen Genossenschaftsanteil aus dem etwaigen Bestand der Z übernommen.
Er geht davon aus, strittig sei letztendlich, ob die Vorfinanzierung der Einlage durch die Z einer für die Eigenheimzulage schädlichen Kreditierung durch die Genossenschaft entspreche. Er sei der Ansicht, dass keine Kreditierung der Einlage durch die Genossenschaft - auch nicht faktisch - vorliege und zwar aus folgenden Gründen:
Die Z sei eine eigenständige juristische Person mit eigener Vermögenssphäre und kein mit der X verbundenes Unternehmen. Personelle Doppelbesetzungen und die Nutzung gleicher Räume reichten für eine wirtschaftliche Verflechtung zwischen der X und der Z nicht aus. Es fehle eine gesellschaftsrechtliche Verflechtung.
Der Beklagte berufe sich zu Unrecht darauf, dass das Guthaben bei der M-Bank einen "faktischen" Geschäftsanteil der Z an der X darstelle. Die Anteile an einer Genossenschaft seien an Mitgliedschaftsrechte gebunden. Nach seiner Kenntnis habe die Z keine Mitgliedschaftsrechte und damit keine Einflussmöglichkeiten auf die Geschäftstätigkeit der X. Es seien auch keine "faktischen" Mitgliedschaftsrechte ausgeübt worden.
Der Beklagte behaupte weiter, es läge "faktisch" eine Darlehensgewährung der Genossenschaft an den beitretenden Genossen vor. Tatsächlich habe die X aber nicht das Darlehen selbst gewährt, sondern allenfalls Sicherheiten bei der M-Bank gestellt. Der Beklagte behaupte zwar, die Z habe der X seine Einlage überwiesen, die X aber das Konto, auf das die Einlage geleistet worden sei, der M-Bank, welche den Kredit der Z refinanziert habe, verpfändet. Er, der Kläger, bestreite dies aber. Den von dem Beklagten vorgelegten Unterlagen sei allenfalls eine Verpfändung auf den 31.12.2003, 2004 und 2005 zu entnehmen, nicht aber auf den 31.12.2002. Außerdem stehe, auch wenn die X ihr Guthabenkonto auf den 31.12.2002 zur Sicherung der Ansprüche verpfändet haben sollte, die der M-Bank gegen die Z zustanden, nicht fest, dass die von ihm geleistete Einlage auf dieses Konto gezahlt worden sei.
Selbst wenn die Behauptung des Beklagten zuträfe, die X habe das Konto, auf das er seine Einlage geleistet habe, verpfändet, könne dies nicht zu der Annahme führen, er habe seine Einlage nicht geleistet. Die eingezahlten Genossenschaftsanteile seien in die uneingeschränkte Verfügungsgewalt der X eingegangen. Die Verpfändung des Kontos berühre aus seiner Sicht nicht die Verfügungsmacht der X über ihr Konto.
Das Argument des Beklagten, eine fremde Bank hätte keine Zwischenfinanzierung vorgenommen, sei rein spekulativ. Da der Anspruch auf Eigenheimzulage als Sicherheit zur Verfügung gestanden habe, wäre wohl auch eine andere Bank unter den selben Voraussetzungen zur Finanzierung bereit gewesen.
In der Zeitdifferenz zwischen dem Beitritt in die Genossenschaft am 23.12.2002 und der Buchung des Geldeingangs bei der Z am 30.12.2002 sehe er kein Problem. Ein möglicher Fehler bei der Zulassung als Genossenschaftsmitglied sei spätestens durch den noch rechtzeitigen Geldeingang wenige Tage später geheilt worden. Und ob ein verlorengegangener Darlehensvertrag später noch einmal zur Sicherheit unterzeichnet werde, sei nicht relevant.
Der Beklagte hat wegen Verjährungseintritts die Bescheide über die Aufhebung der Eigenheimzulage vom 04.06.2009 für die Jahre 2002 bis 2004 zurückgenommen. Der Senat hat das Verfahren betreffend die Aufhebungsbescheide zur Eigenheimzulage 2002 bis 2004 abgetrennt, und die Beteiligten haben den Rechtsstreit in diesem Verfahren in der Hauptsache für erledigt erklärt. Der Beklagte hat außerdem auf Hinweis des Gerichts, nachdem er zuvor als Änderungsgrundlage für die von ihm erlassenen Aufhebungsbescheide § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung AO benannt hatte, diese nunmehr auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gestützt und ausgeführt, die Aufhebung habe nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO erfolgen dürfen, da es sich im Streitfall "um Tatsachen handelt, die dem Finanzamt FA nachträglich bekannt geworden sind".
Der Kläger hat hierauf entgegnet, die Voraussetzungen für den Erlass von Aufhebungsbescheiden seien nicht erfüllt. Eine Ermächtigungsgrundlage sei zunächst im Eigenheimzulagegesetz zu suchen, da das Eigenheimzulagegesetz als lex specialis den allgemeinen Vorschriften der AO vorgehe. § 11 Abs. 3 Satz 1 EigZulG, § 11 Abs. 4 EigZulG und auch § 11 Abs. 5 EigZulG sähen jedoch nur eine Aufhebung mit Wirkung für die Zukunft vor, d. h. ab 2009. Darüber hinaus seien aber auch die tatbestandlichen Voraussetzungen des § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO nicht erfüllt, da keine Tatsachen nachträglich bekannt geworden seien, die zur einer höheren Steuer führten.
Der Kläger beantragt,
die Bescheide über die Aufhebung der Eigenheimzulage vom 04.06.2009 für die Jahre 2005 bis 2009 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte ist der Ansicht, dass der Kläger keinen Anspruch auf Eigenheimzulage habe.
Nach § 17 EigZulG könne Eigenheimzulage für die Anschaffung von Geschäftsanteilen einer eingetragenen Genossenschaft in Anspruch genommen werden. Bemessungsgrundlage für die festzusetzende Eigenheimzulage sei nach § 17 Satz 3 EigZulG die "geleistete" Einlage. Unter einer geleisteten Einlage sei eine Geld(ein)zahlung zu verstehen. Es seien nur Aufwendungen begünstigt, die - jedenfalls zunächst - zu einer eigenen wirtschaftlichen Belastung führen. § 17 EigZulG bezwecke, die Eigenkapitalausstattung der Genossenschaft durch zusätzliches privates Kapital zu stärken. Dementsprechend könne die Einlage nicht durch Abtretung des Anspruchs auf Eigenheimzulage erbracht werden, führe die Kreditierung durch die Genossenschaft nicht zu begünstigten Aufwendungen, genüge es nicht, wenn ein anderes Mitglied der Genossenschaft, das seine Einlage bar eingezahlt habe, einen Teil seines Geschäftsguthabens an ein neu eintretendes Mitglied abtrete; es werde der Zweck des § 17 EigZulG verfehlt, wenn ein vorhandenes Geschäftsguthaben einerseits geschmälert werde, um andererseits eine Einlage zu finanzieren.
Nach diesen Rechtsgrundsätzen sei im Streitfall keine Einlage "geleistet" worden. Bei wirtschaftlicher Betrachtung sei die Einlage der Klägerin als nicht erbracht anzusehen.
Die Z sei ein mit der X sachlich und wirtschaftlich eng verbundenes Unternehmen. Der Gesellschafter der Z sei gleichzeitig Vorstandsvorsitzender der X und der Geschäftsführer der Z Vorstand der X. Außerdem befinde sich ein externes Verwaltungsbüro des Vorstandsvorsitzenden der X am Geschäftssitz der Z.
Es könne nun aber keinen Unterschied zu der Kreditierung des Genossenschaftsanteils durch die Genossenschaft selbst bedeuten, wenn der Kredit zwar formal durch einen Dritten gewährt werde, wirtschaftlich Kreditgeber und Genossenschaft aber eng verknüpft seien. Darin unterscheide sich der Fall von der Konstellation, dass ein Genosse bei einer Bank fremdfinanziere. Eine Bank oder ein unabhängiger Kreditgeber könnten zwar gleichlautende Interessen haben. Eine fremde Bank würde jedoch nicht wie im Streitfall geschehen vorgehen. Eine Zwischenfinanzierung bis zum März 2003 ohne Vertrag und ohne Sicherheit, wie sie im vorliegenden Fall erfolgt sei, wäre bei einer dritten Bank nicht denkbar gewesen. Ebenso habe die X den Beitritt des Klägers als Genossenschaftsmitglied bereits zugelassen, obwohl die Umbuchung von der Z zu Gunsten der X erst am 30.12.2002 erfolgt sei. Ohne die enge Verflechtung der Unternehmen hätte die X den Geldeingang abgewartet. Im Übrigen habe die Z entgegen der ausdrücklichen Beitrittserklärung des Klägers vom .....2002 - ebenso wie in dem Mahnschreiben der Y GmbH vom 09.12.2002 - den Betrag nicht auf das angegebene Konto bei der Stadtsparkasse O eingezahlt, sondern lediglich von ihrem eigenen Kreditkonto bei der M-Bank auf das ebenfalls bei der M-Bank geführte und an diese verpfändete Konto der X umgebucht.
Der Beklagte macht außerdem geltend, der Kläger habe mit der Überweisung der Z an die X seine Einlage nicht an die X "geleistet", da das Konto der X, auf das die Zahlung von der Z erbracht worden sei, an die M-Bank verpfändet gewesen sei. Infolge dieser Verpfändung habe die X faktisch über das Geld nicht verfügen können. Es sei keine Einlage geleistet worden, die für wohnungsbauliche Zwecke hätte eingesetzt werden können. Der Beklagte verweist insoweit auf ein Schreiben der M-Bank vom 23.5.2006 ( Blatt 48 der FG-Akte) und eine Verpfändungserklärung vom 16.12.2003 ( Blatt 49 und 50 der FG-Akte ).
Das Gericht hat dem Beklagten wiederholt Gelegenheit gegeben, nähere Sachverhaltsangaben zu einer Verflechtung der Z und der X und zu den von dem Kläger geschlossenen Verträgen zu machen. Der Beklagte hat erklärt, weitere Tatsachen ließen sich nach Rückfrage bei dem FA F nicht in das Verfahren einführen. Der Beklagte hat sich auch nicht in der Lage gesehen, nähere Angaben zu der Verpfändung der Konten der X zu machen und Nachweise zu einer Verpfändung bereits im Jahre 2002 zu beschaffen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Die Aufhebung der Eigenheimzulage-Bescheide für die Jahre 2005 bis 2009 ist rechtswidrig, da dem Kläger über die Jahre 2002 bis 2004 hinaus ein Anspruch auf Eigenheimzulage zusteht. Der Beklagte ist nicht zu einer Aufhebung der Eigenheimzulage-Bescheide für 2005 bis 2009 nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO berechtigt, da keine Tatsachen nachträglich bekannt geworden sind, die zu einer Versagung der Eigenheimzulage führen.
I.
Nach § 17 Satz 1 EigZulG in der Fassung des Gesetzes vom 19.12.2000 (Bundesgesetzblatt -BGBl- I 2000, 1790) kann der Anspruchsberechtigte eine Eigenheimzulage für die Anschaffung von Genossenschaftsanteilen in Höhe von mindestens 5.113 EUR in Anspruch nehmen. Bemessungsgrundlage ist nach § 17 Satz 3 EigZulG die "geleistete" Einlage. Der Anspruch auf Eigenheimzulage entsteht nach § 17 Satz 4 EigZulG mit dem Jahr der Anschaffung der Genossenschaftsanteile. Nach der Rechtsprechung des BFH, der sich der Senat anschließt, ist unter einer "geleisteten" Einlage nach dem Wortlaut, dem Zweck und der Systematik der Vorschrift eine Geld(ein)zahlung zu verstehen. Der die Eigenheimzulage beanspruchende Genosse muss selbst einen Beitrag an die Genossenschaft erbringen. Dementsprechend reicht eine Kreditierung durch die Genossenschaft nicht aus. Es kann die Einlage im Sinne des § 17 EigZulG nicht durch Abtretung des Anspruchs auf Eigenheimzulage erbracht werden, und es ist die Einlage auch dann nicht "geleistet", wenn ein anderes Mitglied der Genossenschaft, das seine Einlage in bar geleistet hat, einen Teil seines Geschäftsguthabens an das neue in die Genossenschaft aufgenommene Mitglied abtritt. Anderenfalls würde der Zweck des § 17 EigZulG verfehlt. Denn durch die Einbeziehung des Erwerbs von Anteilen an eigentumsorientierten Wohnungsbaugenossenschaften in die Förderung nach dem Eigenheimzulagegesetz sollte unter anderem die Eigenkapitalausstattung der Genossenschaft durch Mobilisierung zusätzlichen privaten Kapitals verbessert werden (vgl. BFH vom 05.12.2006, IX R 32/05, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2007, 655 m.w.N.; FG Münster vom 10.01.2008, 1 K 4985/06 EZ, EFG 2008, 780; BFH vom 13.06.2008, IX B 51/08, BFH/NV 2008, 1459). Ausreichend zur Erfüllung des Tatbestandes des § 17 EigZulG ist es dagegen, wenn der Erwerber eines Genossenschaftsanteils für die Anschaffung einen Fremdkredit, etwa bei seiner Bank, aufnimmt und zur Rückführung dieses Kredits seinen Anspruch auf Eigenheimzulage an die Bank abtritt (BFH, BFH/NV 2007, 655).
II.
Im Streitfall hat der Kläger eine Einlage im Sinne des § 17 Satz 3 EigZulG "geleistet". Er hat eine Geldeinzahlung erbracht. Die Z hat dem Kläger die Mittel für die zu leistende Einlage im Kreditwege zur Verfügung gestellt und diese Mittel im Wege des abgekürzten Zahlungsweges in seinem Namen und für seine Rechnung an die X gezahlt.
1. Die Annahme einer "geleisteten" Einlage scheitert nicht daran, dass es sich bei der X und der Z um sachlich und wirtschaftlich verbundene Unternehmen handelte.
Das Niedersächsische FG hat zwar (als Vorinstanz zu der Entscheidung des BFH vom 05.12.2006, BFH/NV 2007, 655) die Auffassung vertreten, es könne keinen Unterschied zu der Fallkonstellation der Kreditierung des Genossenschaftsanteils durch die Genossenschaft selbst bedeuten, wenn der Kredit zwar formal durch einen "Dritten" gewährt werde, wirtschaftlich Kreditgeber und Genossenschaft aber eng verknüpft seien. Stehe die Übernahme des Genossenschaftsanteils und die Kreditierung durch einen "Dritten" im engen zeitlichen, wirtschaftlichen und sachlichen Zusammen, liege bei wirtschaftlicher Betrachtung eine Kreditierung durch die Genossenschaft vor (vgl. Niedersächsisches FG vom 03.08.2005, 2 K 588/04, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2005, 1838).
Im Streitfall ist für den Senat jedoch keine wirtschaftliche Verbundenheit zwischen der X und der Z erkennbar, die es rechtfertigen würde, die Finanzierung der Einlage des Klägers durch die Z und die Leistung dieser Einlage an die X einer Kreditierung des Genossenschaftsanteils durch die X gleichzustellen.
Verbindungen zwischen dem Anbieter von Leistungen und einem Finanzierungsinstitut, das die Nachfrage nach diesen Leistungen finanziert, sind - sofern nicht der Anbieter selbst die entsprechende Kreditierung vornimmt - häufig. Beim Kauf von Autos oder im Versandhandel größerer Unternehmen werden häufig Finanzierungsunternehmen eingeschaltet, die mit dem Anbieter der Leistung eng verbunden sind.
Selbst wenn ein Gesellschafter der Z gleichzeitig Vorstandsvorsitzender der X gewesen sein sollte, der Geschäftsführer der Z zum Vorstand der X gehört haben sollte, und ein externes Verwaltungsbüro des Vorstandsvorsitzenden der X sich am Geschäftssitz der Z befunden haben sollte, sind X und Z rechtlich und wirtschaftlich selbständige Unternehmen. Die vom Beklagten aufgezeigten Verbindungen zwischen der X und der Z reichen nicht für die Annahme aus, bei wirtschaftlicher Betrachtung liege eine Kreditierung durch die X vor.
2. Auch die vom Beklagten angeführten Tatsachen, dass die Zwischenfinanzierung durch die Z ohne Vertrag und ohne Sicherheit erfolgt sei und die X den Beitritt als Genossenschaftsmitglied bereits zugelassen habe, bevor die Einlage durch Umbuchung von dem Konto der Z auf das Konto der X erfolgt sei, stehen der Annahme der "Leistung" der Genossenschaftseinlage nicht entgegen.
Die Z hat die Einlage durch Umbuchung von ihrem Konto auf das Konto der X im Namen und für Rechnung des Klägers im abgekürzten Zahlungsweg geleistet. Es kann unentschieden bleiben, ob die Z den Einlagebetrag nicht lediglich versehentlich überwiesen hat, obwohl ihr noch kein vom Kläger unterschriebener Darlehensvertrag vorlag. Selbst wenn dies nicht versehentlich erfolgt sein sollte, so ging die Z kein relevantes Risiko ein, wenn sie die Einlage auf das Konto der X überwies, auch wenn kein vom Kläger unterschriebener Darlehensvertrag vorlag. Dasselbe gilt für die X, wenn sie bereits am 23.12. - und vor dem Geldeingang am 30.12.2002 - dem Kläger die Mitgliedschaft in der Genossenschaft bestätigte. Im Übrigen sind die insoweit vom Beklagten angeführten Umstände keine Tatsachen, die auf eine fehlende Distanz zwischen Z und X hinweisen, sondern Tatsachen, die allenfalls ein ungewöhnliches entgegenkommendes Verhalten von X und Z gegenüber dem Kläger darstellen.
3. Der Beklagte kann sich auch nicht mit Erfolg darauf berufen, die Einlage sei auf ein Konto der X gezahlt worden, das an die M-Bank verpfändet gewesen sei.
a) Aus den von dem Kläger vorgelegten Vertragskopien ergibt sich eine Verpfändung erst am 16.12.2003 und aus dem Begleitschreiben der M-Bank nur eine Verpfändung auf den 31.12.2003, 31.12.2004 und 31.12.2005. Nachweise dafür, dass das Konto der X bei der M-Bank auch zum 31.12.2002 zur Sicherung des Kredits der M-Bank an die Z verpfändet war, hat der Beklagte nicht vorgelegt. Hinzu kommt, dass selbst aus einer entsprechenden Verpfändungserklärung auf den 31.12.2002 nicht zu ersehen wäre, ob die Verpfändung sich auch auf den vom Kläger geleisteten Betrag erstreckt. Das FA F hat in seiner Kontrollmitteilung auch nur ausgeführt, das Darlehen der M-Bank sei durch "Verpfändung von Geschäftsguthaben der X" besichert worden.
b) Der Senat geht im Übrigen davon aus, dass es selbst bei einer Verpfändung des Kontos, auf das die Z die Einlage für den Kläger gezahlt hat, eine "Leistung" der Einlage vorläge.
Das Tatbestandsmerkmal der "Leistung" der Einlage stellt auf den Zahlenden, nicht den Empfänger der Zahlung ab. Eine Verpfändung des Kontos zu Gunsten des Refinanzierers der Z als Drittem stünde aber einem Verlust der Verfügungsmacht beim Kläger nicht entgegen.
Darüber hinaus liegt aber auch ein Zufluss bei der X vor, selbst wenn eine Verpfändung ihres Kontos gegeben sein sollte. Die X wäre ungeachtet des Pfandrechts zu Gunsten der M-Bank wirtschaftliche Eigentümerin des Geldes geworden. Dieses ist weder bei der Z oder dem Kläger noch bei der M-Bank verblieben. Solange die Z ihren Verpflichtungen gegenüber der M-Bank nachkam, wäre die Verpfändung lediglich eine Sicherheit der M-Bank, die am wirtschaftlichen Eigentum der X nichts änderte.
Zu berücksichtigen ist auch, dass dann, wenn kein Zufluss des Geldes bei der X vorläge, die spätere Zahlung der N Bank eine "Leistung" der Einlage bedeutete. Diese Zahlung führte der X erstmals Kapital zu und wäre kein bloßer Austausch von Kapital.
III.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 17 EigZulG
§ 17 Satz 3 EigZulG
§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 der Abgabenordnung
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 11 Abs. 3 Satz 1 EigZulG
§ 11 Abs. 4 EigZulG
§ 11 Abs. 5 EigZulG
§ 17 Satz 1 EigZulG
§ 17 Satz 4 EigZulG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2007, 655
EFG 2008, 780
BFH/NV 2008, 1459
IX R 32/05
1 K 4985/06
IX B 51/08
2 K 588/04