Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2003-07-17, Aktenzeichen 10 K 440/01

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist der Abzug von Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit.
Der Kläger ist als Richtmeister in einem Betrieb angestellt, der Förderanlagen jeglicher Art fertigt. Zu seiner Arbeit gehört im Wesentlichen die Montage der Förderanlagen beim Kunden. Im Betrieb selbst hält er sich nur auf, um erforderliche Vorbereitungsarbeiten, wie z.B. die Auswahl des notwendigen Werkzeugs, durchzuführen und die Montageeinweisungen durch die Ingenieure entgegenzunehmen. Die Montagetermine werden nicht vom Kläger geplant, sondern vom Arbeitgeber vorgegeben. Neben der eigentlichen Montagetätigkeit hat der Kläger Arbeitszeitaufzeichnungen in Form von Monatsübersichten und Aufzeichnungen über den Montageablauf einschließlich der sich eventuell ergebenden Mängelfeststellungen, so genannter Montageberichte, zu fertigen. Die Aufzeichnungen werden im Original beim Arbeitgeber aufbewahrt.
Die Einsatzorte, die vom Kläger im Streitjahr angefahren wurden, befanden sich zumeist nicht in direkter Nähe zu seiner Wohnung.
Im Vorverfahren machte der Kläger als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit u.a. den Abzug für xx Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte sowie die Berücksichtigung von Aufwendungen für ein Arbeitszimmer im selbst genutzten Einfamilienhaus geltend; letzteres mit der Begründung, dass ihm in seiner Firma für seine schriftlichen Arbeiten kein anderer Arbeitsplatz zu Verfügung stehe. Im Vordruck "Angaben zum häuslichen Arbeitszimmer" gab der Kläger die durchschnittliche Nutzung des Arbeitszimmers mit 30 bis 40 Stunden monatlich an. Den zeitlichen Umfang der Montagetätigkeit bezifferte er mit 200 bis 210 Stunden monatlich. Als Tätigkeiten, für die ihm ein anderer Arbeitsplatz außerhalb der Wohnung nicht zur Verfügung steht, benannte er die Fertigung von Montageberichten pro Einsatz und Tag, Stundenaufstellungen, Reisekostenabrechnung, Terminplanung und Abrechnungen. Seiner Ansicht nach sei er einem Kundendienstmonteur oder Arbeitnehmer im Außendienst vergleichbar, die auch zum begrenzten Abzug von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer berechtigt seien.
Das beklagte Finanzamt erkannte die Kosten für das Arbeitszimmer nicht an und wies den diesbezüglichen Einspruch als unbegründet zurück. Zur Begründung führte das Finanzamt unter anderem an, dass die Verrichtung der schriftlichen Tätigkeiten im Verhältnis zur gesamten Tätigkeit nur einen untergeordneten Teil ausmache.
Mit der Klage begehren die Kläger weiter die steuerliche Berücksichtigung der Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer und beziehen sich zur Begründung im Wesentlichen auf ihr Vorbringen im Einspruchsverfahren. Ergänzend tragen sie vor, dass der Kläger auch gehalten sei, die ihm ausgehändigten technischen Unterlagen der jeweiligen Maschinen durchzuarbeiten, um bei der jeweiligen Maschine die Fehlerquelle schnell und sicher suchen zu können. Seine Berichte müsse er am Computer oder auf einer Schreibmaschine erstellen. Sie sind der Ansicht, der Umstand, dass die Hauptaufgabe des Klägers die Montagearbeit sei, stehe der Abzugsfähigkeit der Aufwendungen nicht entgegen, da dieses lediglich davon abhänge, ob der Kläger für seine konkret für den Arbeitgeber zu erbringenden Schreibtätigkeiten von diesem einen Arbeitsplatz zur Verfügung gestellt bekommen habe. Da er für diese Tätigkeiten keinen Arbeitsplatz habe, sei der - begrenzte Abzug - der Kosten für das Arbeitszimmer bei den Werbungskosten nicht ausgeschlossen. Der Arbeitgeber habe in der Bescheinigung auch bestätigt, dass er die Anfertigung und Aufbewahrung dieser Berichte vom Kläger verlange, um eine Grundlage für spätere Regressansprüche zu haben.
Der Beklagte hält an seiner im Vorverfahren vertretenen Rechtsauffassung fest.
Er ist der Ansicht, dass es für die steuerliche Anerkennung des häuslichen Arbeitszimmer maßgeblich darauf ankomme, welche Arbeitsleistungen für den konkret ausgeübten Beruf prägend seien, entscheidend also der inhaltliche, qualitative Schwerpunkt der Arbeit sei, der aber beim Kläger nicht in der häuslichen Schreibarbeit, sondern in der auswärtigen Montagearbeit liege.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet.
Das Finanzamt hat die Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer zutreffend nicht als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit anerkannt, da die Aufwendungen dem Abzugsverbot gemäß den §§ 9 Abs. 5, 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 1 Einkommensteuergesetz (EStG) unterliegen.
1) Gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Damit können grundsätzlich auch Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer Werbungskosten sein. Nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG, der gemäß § 9 Abs. 5 EStG auch für den Bereich der Werbungskosten Anwendung findet, unterliegen Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer jedoch seit dem 01.01.1996 einem Abzugsverbot. Auch ein nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 3 EStG begrenzter Abzug von Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer ist nur noch unter der Ausnahmeregelung des § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 EStG möglich; also nur dann, wenn die berufliche Nutzung mehr als 50 v. H. der gesamten beruflichen und betrieblichen Tätigkeit beträgt oder für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht.
Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze sind die streitigen Aufwendungen nicht als Werbungskosten abziehbar, weil die für einen Abzug der Aufwendungen erforderlichen Voraussetzungen nach § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 EStG nicht vorliegen.
a) Zwischen den Parteien ist unstreitig, dass der Kläger das häusliche Arbeitszimmer nicht zu mehr als 50 v.H. seiner gesamten beruflichen Tätigkeit genutzt hat, sodass eine Berücksichtigung der Aufwendungen aus diesem Grund (§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 Alt. 1 EStG) ausscheidet.
b) Ein Abzug der Aufwendungen für das Arbeitszimmer unter der Voraussetzung, dass dem Kläger für die betriebliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung gestanden hat (§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 Alt. 2 EStG), kommt jedoch ebenfalls nicht in Betracht.
Nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung geht das Gericht zwar davon aus, dass dem Kläger für die schriftlich zu fertigenden Montageberichte, Übersichten und Reisekostenabrechnungen weder in der Firma seines Arbeitgebers noch in den Betrieben der Kunden, bei denen die Anlagen aufgebaut worden sind, ein Arbeitsplatz zur Verfügung gestanden hat. Allein die Tatsache, dass für diese zwar im Rahmen seines Arbeitsverhältnisses zu erbringenden Schreibarbeiten, die aber eindeutig nicht die Hauptarbeitsleistung des Klägers gewesen sind, kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung gestanden hat, kann nach Ansicht des Senats einen Abzugs der auf das Arbeitszimmer entfallenden Kosten nicht begründen.
aa) Der in § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 EStG getroffenen Regelung liegt die gesetzgeberische Überlegung zu Grunde, dass Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nur dann steuerlich abziehbar sein sollen, wenn ein solches für die Erwerbstätigkeit erforderlich ist (BFH-Urteil vom 27.09.1996 VI R 47/96, BStBl II 1997, 68,69). Erforderlich ist die Unterhaltung und Nutzung eines häuslichen Arbeitszimmers unstreitig, wenn der Arbeitgeber dem Arbeitnehmer überhaupt keinen Arbeitsplatz zur Verfügung stellt. Die Erforderlichkeit ist in der Regel auch dann zu bejahen, wenn der Arbeitgeber für bestimmte, vom Arbeitnehmer zu erbringende, abgrenzbare Tätigkeiten keinen Arbeitsplatz zur Verfügung stellt (vgl. FG Köln, Urteil vom 18.12.1997 8 K 5063/97, EFG 1998,867; FG Brandenburg, Urteile vom 17.09.1998 5 K 1588/97, EFG 1998, 1670; vom 25.02.1999 5 K 89/98 E, EFG 1999, 590; FG Köln, Urteil vom 03.11.1999 1 K 1656/98 EFG 2000, 169), wobei diese Beurteilung - auch nach Auffassung der Finanzverwaltung (BMF-Erlass vom 16.06.1998 IV B 2 - S 2145 -59/98, BStBl I 1998, 863, Tz. 11) - tätigkeitsbezogen anhand objektiver Kriterien vorzunehmen ist.
Die Erforderlichkeit des Arbeitszimmers für die konkret ausgeübte Tätigkeit ist nach Ansicht des Senats aber nur dann gegeben, wenn die im Arbeitszimmer ausgeübte Tätigkeit, für die kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, einen nicht lediglich unwesentlichen Teil der gesamten Tätigkeit ausmacht, während für unwesentliche Teile einer einzelnen beruflichen oder betrieblichen Betätigung das Arbeitszimmer nicht erforderlich und der begrenzte Abzug demzufolge nicht zu gewähren ist. In diesem Sinne versteht der Senat die Entscheidung des Bundesverfassungsgerichts, wonach der begrenzte Werbungskostenabzug z.B. bei Lehrern deshalb gewährt wird, weil diese für einen wesentlichen Teil ihrer Tätigkeit nicht über einen anderen Arbeitsplatz verfügen (BVerfG-Urteil vom 07.12.1999, 2 BvR 301/98, DStRE 1999, 940, 943 unter II.2.b)).
Das Erfordernis, dass die im Arbeitszimmer verrichtete Tätigkeit einen wesentlichen Teil der gesamten beruflichen oder betrieblichen Betätigung ausmachen muss, kommt auch in der in § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 EStG geregelten Alternative 1 zum Ausdruck, wonach die Nutzung des Arbeitszimmer mehr als 50 v.H. der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit betragen muss und dies nach ihrem Sinnzusammenhang auch für die 2. Alternative des § 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 EStG von Bedeutung ist. Wenn einerseits nach dem Willen des Gesetzgebers 50 v.H. der Gesamttätigkeit im häuslichen Arbeitszimmer stattfinden muss um die Erwerbstätigkeit als wesentliche Ursache des Aufwands anzusehen (vgl. BFH-Urteil vom 27.09.1996 VI R 47/96, a.a.O.), kann andererseits nicht jeder unwesentliche Teil einer (Einzel-) Erwerbstätigkeit das Erfordernis eines Arbeitszimmers begründen, nur weil für diesen geringen, unwesentlichen Teil kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht.
bb) Der Senat ist nach dem Ergebnis der mündlichen Verhandlung aufgrund der Beschreibungen des Klägers zu seiner Arbeit im Allgemeinen und der im Arbeitszimmer ausgeübten Tätigkeiten im Besonderen und aufgrund der von ihm vorgelegten Unterlagen der Auffassung, dass die vom Kläger im Arbeitszimmer ausgeführten Tätigkeiten einen lediglich unwesentlichen Teil seiner eigentlichen Berufstätigkeit, der Montagearbeit, ausmachen, da der zeitliche Umfang, der auf diese Arbeiten entfällt, im Verhältnis zu der eigentlichen, vertraglich geschuldeten Tätigkeit ausgesprochen gering ist.
Die Montageberichte beinhalten keine umfassenden, schriftlich ausgearbeiteten Problemdarstellungen und Problemlösungen, sondern lediglich kurze, notizartige Beschreibungen des jeweiligen Montageauftragsverlaufs einschließlich der bei der Montage durch das Umfeld und die Montage selbst verursachten Probleme und der Auflistung der Ansprechpartner beim Kunden. Bereits der zeitliche Umfang der durch die Lage der Baustellen bedingten Abwesenheit des Klägers von seiner Wohnung und der Inhalt der Ablaufbeschreibung zeigen, dass diese zu wesentlichen Teilen am Ort der Montage und nicht im häuslichen Arbeitszimmer - zumindest vorläufig - konzipiert worden sein müssen, sodass das Arbeitszimmer für die Anfertigung dieser Notizen nicht erforderlich gewesen sein kann. Die Berichte, die überwiegend Reinschriften der während der Montagetätigkeit aufgezeichneten Notizen sind, mussten auch nach der Bestätigung des Arbeitgebers nicht zwingend auf einem Computer gespeichert werden. Dies belegen auch die vorgelegten handschriftlichen Aufzeichnungen. Aus diesem Grunde kann allein aus dem Umstand, dass der Arbeitgeber diese Aufzeichnungen verlangt hat, nicht darauf geschlossen werden, dass diese Arbeiten so wesentlich waren, dass hierfür ein Arbeitszimmer erforderlich gewesen ist. Entsprechendes gilt für die vom Kläger für jeden Monat des Jahres angefertigten Arbeitszeitübersichten.
Insoweit unterscheidet sich der Streitfall im Hinblick auf die Berufstätigkeit und die vom Kläger im Arbeitszimmer verrichteten Arbeiten in erheblicher Weise von den Sachverhalten anderer, vom Kläger angeführter Berufsgruppen, wie sie anderen finanzgerichtlichen Entscheidungen zugrunde gelegen haben und in denen nach den Feststellungen der Finanzgerichte die von den dortigen Klägern im Arbeitszimmer verrichtete Arbeit, für die kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung stand, eben gerade einen wesentlichen Teil der jeweiligen klägerischen Berufstätigkeit ausmachte (siehe Urteile unter 1.b.aa).
cc) Der Kläger ist aufgrund der innerhalb seines Berufes verrichteten Tätigkeiten nicht vergleichbar mit anderen Berufsgruppen, bei denen aufgrund ihrer Tätigkeit angenommen wird, dass diese in qualitativer und quantitativer Hinsicht einen wesentlichen Teil ihrer Arbeitsleistung zu Hause erbringen, wie z.B. angestellte Orchestermusiker, die zu Hause proben oder Lehrer, die den Unterricht im häuslichen Arbeitszimmer vorbereiten (BMF vom 16.06.1998, a.a.O., Rz.12) und lediglich das Ergebnis dieser zu Hause geleisteten Vorarbeiten am Arbeitsplatz verwerten, da er seine wesentliche und auch arbeitsvertraglich geschuldete Arbeitsleistung auf der jeweiligen Montagebaustelle erbringt.
dd) Auch der Umstand, dass der Kläger Kopien der für seinen Arbeitgeber angefertigten Unterlagen zu Hause aufbewahren muss, führt ebenfalls nicht zur Anerkennung des häuslichen Arbeitszimmers. Allein die Aufbewahrung der persönlichen Kopien hat nicht die Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer zur Folge, da dieses, anders als bei einem Lagerraum z.B. eines Pharmareferenten, nicht die überwiegend berufliche Nutzung des Arbeitszimmers ausmacht.
2) Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 9 Abs. 5, 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 1 Einkommensteuergesetz
§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b EStG
§ 9 Abs. 5 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 3 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 Alt. 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 6 b Satz 2 Alt. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1997, 68,69
EFG 1998,867
EFG 1998, 1670
EFG 1999, 590
EFG 2000, 169
BStBl I 1998, 863
96 VI R 47/96
8 K 5063/97
5 K 1588/97
5 K 89/98
1 K 1656/98
2 BvR 301/98