Bayerischer Verwaltungsgerichtshof (Bayern, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2025-09-17, Aktenzeichen 4 ZB 24.1089 , 4 ZB 24.1091 , 4 ZB 24.1092

Tenor:
I. Die Verfahren werden zur gemeinsamen Entscheidung verbunden.
II. Die Anträge auf Zulassung der Berufung werden abgelehnt.
III. Der Kläger trägt die Kosten der Zulassungsverfahren.
IV. Der Streitwert für die Zulassungsverfahren wird vor Verbindung auf 2.323,09 Euro (Az. 4 ZB 24.1089), 2.327,04 Euro (Az. 4 ZB 24.1091) und 7.309,44 Euro (Az. 4 ZB 24.1092), nach Verbindung auf insgesamt 11.959,57 Euro festgesetzt.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Der Kläger, der seinen Hauptwohnsitz in B. hat, wendet sich als Eigentümer einer im Gemeindegebiet des Beklagten gelegenen, 120 m² großen Wohnung gegen die Erhebung einer Zweitwohnungssteuer.
Der Kläger schloss am 1. Juli 2012 mit seiner Ehefrau einen „Vermittlungsauftrag für Ferienwohnungen“. Der Kläger könne danach „eigene Nutzungswünsche für zusammen längstens 6 Wochen im Jahr… wie jeder andere Feriengast anmelden und buchen“ (§ 2 Abs. 6).
Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 der Zweitwohnungssteuersatzung des Beklagten (ZwStS) steht die vorübergehende Nutzung zu anderen Zwecken, insbesondere zur Überlassung an Dritte, der Zweitwohnungseigenschaft nicht entgegen. § 5 Abs. 2 ZwStS sieht einen ermäßigten Steuersatz vor, sofern zum Zeitpunkt der Entstehung der Steuerschuld die Verfügbarkeit über die Zweitwohnung für Zwecke der persönlichen Lebensführung aufgrund eines Vertrags mit einer Vermietungs- bzw. Vermittlungsagentur, einem Hotelbetrieb oder einem vergleichbaren Betreiber zwecks Weitervermietung zeitlich begrenzt ist; in diesem Fall hängt die Steuerschuld von der tatsächlichen Verfügbarkeit der Zweitwohnung im Veranlagungszeitraum ab. Beträgt sie bis zu 8 Wochen, sind 30 v.H. des regulären Steuersatzes zu entrichten (§ 5 Abs. 2 Buchst. a ZwStS).
Der Beklagte zog den Kläger mit Bescheiden vom 26. November 2020 zur vollen Zweitwohnungssteuer für die Jahre 2018 und 2019 in Höhe von jeweils 2.327,04 Euro und mit Bescheid vom 27. November 2020 für das Jahr 2020 und die Folgejahre in Höhe von 2.436,48 Euro heran. Auf die Widersprüche des Klägers hin reduzierte das Landratsamt die für das Jahr 2018 zu zahlende Steuer auf 2.323,09 Euro und wies im Übrigen mit Bescheiden vom 27. September 2021 die Widersprüche zurück.
Zur Begründung seiner dagegen erhobenen Klage trug der Kläger vor, die Wohnung werde vermietet und nur in geringem Umfang selbst genutzt, so dass der geschuldete Steuersatz bei 30 v.H. des regulären Steuersatzes liege. Der Dienstvertrag mit seiner Ehefrau sei dem Vertrag mit einer Vermietungsagentur vergleichbar. Auch bei örtlichen Vermietungsagenturen könne nicht ausgeschlossen werden, dass sich durch die Zusammenarbeit mit dem Wohnungseigentümer eine gewisse Nähe herausbilde. Alle bekannten Vermietungsagenturen hätten einen Internetauftritt, aus dem sich die Belegung für die angebotenen Objekte ergebe. Danach könne der Eigentümer, der in der Regel über Schlüssel verfüge, das Objekt jederzeit zur eigenen Lebensführung nutzen. Eine örtliche Vermietungsagentur sei daher nicht alleiniger Garant dafür, dass die Nutzung des Objekts zur eigenen Lebensführung begrenzt sei. In der Ablehnung der Ehefrau als Vertragspartnerin liege ein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz und gegen das Gebot des besonderen grundgesetzlichen Schutzes von Ehe und Familie.
Der Beklagte trat der Klage entgegen. Bei einer Eigenvermietung der Zweitwohnung (auch durch einen Familienangehörigen namens des Eigentümers) seien strengere Anforderungen an die Widerlegung der Vermutung der Vorhaltung für den persönlichen Bedarf zu stellen. Insoweit könne der Kläger keine objektiven Umstände hinreichend nachweisen. Entscheidend für die Widerlegung der tatsächlichen Vermutung sei nicht die Regelung im Vertrag über eine (teilweise) Nutzung des Eigentümers, sondern ob ein solcher Vertrag tatsächlich „gelebt“ werde. Hier lägen keine nachprüfbaren Umstände dafür vor, dass der mit der Ehefrau vereinbarte Eigennutzungsausschluss eingehalten werde. Anders als auf Dauer angelegte Mietverträge und die Übertragung der Vermietung an eine (über-)regionale Agentur mit Ausschluss der Eigennutzung schließe das eigenständige Anbieten durch die Ehefrau ein, dass der Kläger und seine Ehefrau die Wohnung für nicht vermietete Zeiträume jederzeit selbst vom Markt nehmen könnten. Es fehle an einem wirtschaftlichen Interesse eines Dritten am Bestand des Vermietungsauftrags und dessen Durchsetzung. Der Kläger habe auch nicht dargelegt, ob und wie lange die Wohnung im streitgegenständlichen Zeitraum aufgrund der Vermittlungstätigkeit seiner Frau tatsächlich vermietet worden sei. Der „Vermittlungsauftrag“ erfülle nicht die Anforderungen an Verträge mit einer Vermietungs-/Vermittlungsagentur, einem Hotelbetrieb oder einem vergleichbaren Betreiber.
Mit Urteilen vom 14. Mai 2024 wies das Verwaltungsgericht die Klagen ab. Für die Abgrenzung zwischen einer zweitwohnungssteuerfreien Kapitalanlage und dem zweitwohnungssteuerpflichtigen Vorhalten der Wohnung auch zur privaten Lebensführung sei nicht die unüberprüfbare innere Absicht des Zweitwohnungsinhabers maßgeblich; diese innere Tatsache sei nur auf der Grundlage objektiver, nach außen in Erscheinung tretender, verfestigter und von Dritten nachprüfbarer Umstände zu beurteilen. Der Wohnungsinhaber müsse die Zweitwohnung auch nicht tatsächlich nutzen; vielmehr genüge es, wenn er sich die Möglichkeit der Eigennutzung offenhalte. Wenn die Wohnung teilweise selbst genutzt und teilweise vermietet werde (sog. Mischnutzung), unterliege der Inhaber der Zweitwohnungssteuerpflicht, wenn er sich eine rechtlich gesicherte Möglichkeit zur Eigennutzung vorbehalten habe. Bei der streitgegenständlichen Wohnung liege eine Mischnutzung vor. Im „Vermittlungsauftrag für Ferienwohnungen“ habe sich der Kläger die rechtlich gesicherte Möglichkeit der Eigennutzung vorbehalten. Die Steuer sei zutreffend gemäß § 5 Abs. 1 ZwStS in voller Höhe festgesetzt worden. Der vom Kläger mit seiner Ehefrau geschlossene Vermittlungsvertrag erfülle nicht die Voraussetzungen für eine Ermäßigung des Steuersatzes nach § 5 Abs. 2 ZwStS, da die Ehefrau keinen mit einer Agentur vergleichbaren Betreiber darstelle. Eine Vermietung durch den Eigentümer selbst schließe auch bei Nachweis dauerhafter Vermietungsbemühungen die Zweitwohnungssteuerpflicht nicht aus; bei einem Vertrag mit einem nahen Familienangehörigen sei die Eigennutzungsmöglichkeit ebenfalls nicht objektiv nachvollziehbar ausgeschlossen. In der Person der Ehefrau entstehe ein Interessenkonflikt, da die Steuerpflicht auch an das Innehaben der Wohnung zur persönlichen Lebensführung der Familienangehörigen des Eigentümers anknüpfe. Das wirtschaftliche Interesse des Familienangehörigen am Bestand des Vermittlungsauftrags sei nicht mit dem Interesse einer Agentur oder eines Hotelbetriebs vergleichbar; auch im Einkommensteuerrecht werde ein ausschließliches Bereithalten zur Vermietung nur angenommen, wenn die Entscheidung darüber einem dem Eigentümer nicht nahestehenden Vermittler übertragen werde. Soweit der Kläger ausführe, auch eine örtliche Vermietungsagentur sei kein Garant für die Begrenzung der Nutzung, ändere dies nichts. Eine Provisionszahlung pro Vermietung fördere das Interesse der Agentur an einer Vermietung. Ein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz oder gegen das Gebot des besonderen Schutzes von Ehe und Familie liege nicht vor, da die Ehefrau insoweit kein vergleichbarer Betreiber sei.
Gegen diese Urteile wendet sich der Kläger mit seinen Anträgen auf Zulassung der Berufung.
Der Beklagte tritt den Anträgen entgegen.
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Gerichts- und Behördenakten verwiesen.
II.
1. Der Antrag auf Zulassung der Berufung hat keinen Erfolg, da die geltend gemachten Zulassungsgründe nicht vorliegen.
a) Es bestehen keine ernstlichen Zweifel an der Richtigkeit des verwaltungsgerichtlichen Urteils (§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO). Der Kläger hat keinen einzelnen tragenden Rechtssatz und keine erhebliche Tatsachenfeststellung des Verwaltungsgerichts mit schlüssigen Gegenargumenten in Frage gestellt (zu diesem Maßstab BVerfG, B.v. 18.6.2019 – 1 BvR 587/17 – BVerfGE 151, 173 Rn. 32 m.w.N.).
aa) Der Kläger trägt dazu vor, das Verwaltungsgericht habe nicht berücksichtigt, dass der Vertrag zwischen den Eheleuten bereits am 1. Juli 2012 vor Erlass einer Zweitwohnungssteuersatzung abgeschlossen worden sei; eine Umgehungsabsicht könne daher nicht behauptet werden. Die Ehefrau des Klägers vermiete neben den Ferienwohnungen auch seine weiteren Gewerbe- und Wohnimmobilien. Der Vertrag regle sehr detailliert sämtliche Aufgaben, Befugnisse und Einschränkungen. Es habe in all den Jahren, in denen die Ehefrau des Klägers ihre vertraglichen Aufgaben wahrgenommen habe, keine Beanstandungen des Beklagten hierzu gegeben. Bereits in der Klageschrift sei zu den Aufgaben und Befugnissen einer örtlichen Vermittlungsagentur und den Aufgaben und Befugnissen der Ehefrau aus dem Vermittlungsvertrag ausführlich und substantiiert vorgetragen und seien auch Manipulationsmöglichkeiten zur Umgehung oder Minderung der Zweitwohnungssteuer erörtert worden; dies habe das Verwaltungsgericht nicht gewürdigt. Der Kläger habe sich schon damals dagegen gewehrt, dass an die Vermittlungsagentur der Ehefrau höhere Anforderungen gestellt würden als an eine fremde Drittagentur; darin liege eine Diskriminierung. Die Zweitwohnungssteuersatzung verlange keine besonderen Voraussetzungen für die Anerkennung der Agentur der Ehefrau als Vermittlungsagentur. Das Verwaltungsgericht stelle Familienangehörige pauschal als beeinflusst und beeinflussbar dar; dies sei eine unzulässige Vorverurteilung. Auch bei Familienangehörigen sei die Eigennutzungsmöglichkeit objektiv nachvollziehbar auszuschließen; zumindest könnten im Nachhinein entsprechende Tatsachen festgestellt und geprüft werden. Der vom Verwaltungsgericht angenommene Interessenkonflikt sei eine lebensfremde Fehlinterpretation und durch nichts belegbar. Sowohl bei nahestehenden Familienangehörigen als auch bei einer örtlichen Vermietungsagentur seien die steuererheblichen Tatsachen durch Einsichtnahme in Unterlagen und nachträgliche Prüfung nachvollziehbar.
bb) Mit diesem Vorbringen werden ernstliche Zweifel an der Richtigkeit der erstinstanzlichen Entscheidung nicht dargetan.
Der Hinweis des Klägers, dass der Vertrag zwischen seiner Ehefrau und ihm bereits am 1. Juli 2012 und damit vor Erlass der den angegriffenen Bescheiden zugrundeliegenden Satzung abgeschlossen wurde, geht schon deshalb ins Leere, weil im Ortsgebiet des Beklagten auch bereits zum damaligen Zeitpunkt eine Zweitwohnungssteuer erhoben wurde (https://www.markt-oberstdorf.de/rathaus/finanzverwaltung/steuerwesen/zweitwohnungssteuer.html; vgl. BayVGH, B.v. 1.3.2012 – 4 ZB 11.2415 – juris). Die Nichtanerkennung der genannten eheinternen Vereinbarung als „Vertrag mit einer Vermittlungsagentur“ im Sinne des § 5 Abs. 2 ZwStS beruht entgegen der Vorstellung des Klägers auch nicht auf dem Nachweis einer beim Vertragsschluss bestehenden Umgehungsabsicht (§ 42 AO), sondern lediglich darauf, dass die vorliegende Fallgestaltung nicht geeignet ist, das Fortbestehen einer Eigennutzungsmöglichkeit mit hinreichender Sicherheit auszuschließen.
Die steuererhebende Gemeinde kann nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts von der tatsächlichen Vermutung der Vorhaltung einer Zweitwohnung (auch) für Zwecke der persönlichen Lebensführung ausgehen, solange der Inhaber keine Umstände vorträgt, die diese Vermutung erschüttern, wie dies z. B. bei der Übertragung der Vermietung an eine überregionale Agentur unter Ausschluss der Eigennutzung sowie unter Nachweis ganzjähriger Vermietungsbemühungen der Fall wäre (BVerwG, U.v. 10.10.1995 – 8 C 40.93 – BVerwGE 99, 303 juris Rn. 12). Das Gericht zitiert in diesem Zusammenhang das Schreiben des Bundesministers der Finanzen vom 4. Mai 1994 (IV B 3 – S. 2253 – 34/94, NJW 1994, 2339), wonach als Zeiten der Eigennutzung im einkommensteuerrechtlichen Sinne grundsätzlich auch die Zeiträume zu behandeln sind, in denen die Wohnung zwar leer steht, vom Steuerpflichtigen aber jederzeit genutzt werden kann, weil er jeweils entscheiden kann, ob er sie vermietet oder selbst nutzt. Hiernach ist beim Einschalten eines Vermittlers ein ausschließliches Bereithalten zur Vermietung nur anzunehmen, wenn der Steuerpflichtige die Entscheidung über die Vermietung der Ferienwohnung einem ihm nicht nahestehenden Vermittler (z. B. einem überregionalem Reiseveranstalter) überträgt und eine Eigennutzung vertraglich ausschließt (a.a.O.; vgl. auch HessFG, U.v. 6.12.1995 – 13 K 1708/95 – juris Rn. 14; VG Greifswald, VG Greifswald, U.v. 7.8.2025 – 3 A 1848/24 HGW – juris Rn. 52). Maßgeblich ist demnach, dass zwischen dem Vermittler und dem Steuerpflichtigen kein Näheverhältnis in Form einer persönlichen oder wirtschaftlichen Abhängigkeit besteht, wie sie sich aus privaten, insbesondere verwandtschaftlichen, oder beruflichen Beziehungen ergeben kann (VG Stade, U.v. 15.08.2024 – 10 A 1019/21 – juris Rn. 40).
Bei der für den Kläger als Wohnungsvermittlerin auftretenden Ehefrau handelt es sich um eine ihm objektiv nahestehende Person, die typischerweise in einer besonderen Loyalitätsbeziehung zu ihm steht. Daher ist hier nicht hinreichend sichergestellt, dass der vereinbarte Ausschluss einer – über den festgelegten Zeitraum von jährlich sechs Wochen hinausgehenden – Eigennutzung tatsächlich eingehalten wird. Der Umstand, dass die Ehefrau neben der streitgegenständlichen Wohnung noch andere Ferienwohnungen des Klägers sowie weitere in seinem Eigentum stehende Gewerbe- und Wohnimmobilien in seinem Auftrag vermietet oder vermittelt, kann zu keiner anderen rechtlichen Bewertung führen. Es kommt auch nicht darauf an, ob der Beklagte, dem offenbar erst mit der Zweitwohnungssteuererklärung vom 21. Juli 2020 der auf den 1. Juli 2012 datierte „Vermittlungsauftrag für Ferienwohnungen“ übermittelt wurde, in früheren Jahren Anlass für „Beanstandungen“ in Bezug auf die gewerbliche Tätigkeit der Ehefrau des Klägers gesehen hat.
Nicht zu überzeugen vermag auch der Einwand des Klägers, dass bei örtlichen Vermittlungsagenturen ohnehin beträchtliche Manipulationsmöglichkeiten zur Umgehung oder Minderung der Zweitwohnungssteuer gegeben seien. Im Vergleich zu dieser allgemeinen Fallkonstellation liegt hier bei lebensnaher Betrachtung eine Besonderheit vor, die eine abweichende Bewertung rechtfertigt und daher einen Verstoß gegen den Grundsatz der Gleichbehandlung (Art. 3 Abs. 1 GG) ausschließt. Aus dem Zusammenleben zweier Eheleute kann sich ein ganz spezieller Interessenkonflikt hinsichtlich der Möglichkeit einer Eigennutzung der Wohnung ergeben, da der als Wohnungsvermittler auftretende Ehepartner zwar einerseits an einer gewinnbringenden Vermietung interessiert sein wird, sich andererseits aber dem Wunsch des anderen Ehepartners nach einer (typischerweise gemeinsamen) Nutzung zur persönlichen Lebensführung nicht ohne weiteres wird verschließen können. Die Ehefrau des Klägers besitzt demnach in ihrer Rolle als Wohnungsvermittlerin nicht in gleicher Weise wie ein außenstehender Dritter ein gegenüber dem Wohnungseigentümer durchsetzbares wirtschaftliches Interesse an dem tatsächlichen Vollzug der vertraglichen Abmachungen.
Die Versagung der Anerkennung des der eigenen Ehefrau erteilten „Vermittlungsauftrags“ als Steuerminderungsgrund findet in der Zweitwohnungssteuersatzung des Beklagten eine hinreichende Grundlage. § 5 Abs. 2 ZwStS sieht eine Reduzierung des regulären Steuersatzes nur bei Verträgen mit einer „Vermietungsagentur/Vermittlungsagentur, einem Hotelbetrieb oder einem vergleichbaren Betreiber“ vor. Wie sich aus dem Adjektiv „vergleichbar“ ergibt, kommt es dem Satzungsgeber in diesem Zusammenhang nicht auf die Bezeichnung des Vertragspartners, sondern auf dessen rechtliche Stellung an. Die Vorschrift des § 5 Abs. 2 ZwStS geht, anknüpfend an die erwähnte Grundsatzentscheidung des Bundesverwaltungsgerichts aus dem Jahr 1995 (BVerwGE 99, 303 juris Rn. 12), ersichtlich von einer externen Vermittlungsperson aus, die ein vom jeweiligen Wohnungseigentümer unabhängiges Interesse an einer möglichst lückenlosen Vermietung besitzt und deren Einschaltung daher geeignet ist, die Vermutung der Eigennutzung zu erschüttern.
Der nach dem Sinn und Zweck gebotenen restriktiven Auslegung des § 5 Abs. 2 ZwStS kann nicht entgegengehalten werden, dass es dem Beklagten ersatzweise möglich sei, durch eine nachträgliche Prüfung zu ermitteln, inwieweit die mit der Ehefrau des Klägers geschlossene Vereinbarung bezüglich der Vermietung der Ferienwohnung an Dritte im jeweiligen Steuerjahr tatsächlich vollzogen wurde. Es erscheint bereits höchst fraglich, ob der Beklagte überhaupt befugt wäre, in Geschäftsunterlagen der nicht selbst steuerpflichtigen Ehefrau des Klägers Einsicht zu nehmen. Vorhandene schriftliche Aufzeichnungen könnten zudem keinen endgültigen Aufschluss darüber geben, ob der vom Kläger erteilte „Vermittlungsauftrag“ tatsächlich mit Nachdruck erfüllt wurde. Der Satzungsgeber durfte daher in Ausübung seiner generellen Typisierungsbefugnis den Ermäßigungstatbestand des § 5 Abs. 2 ZwStS auf diejenigen Fallgestaltungen begrenzen, in denen ohne nähere Nachprüfung angenommen werden kann, dass der Vertragspartner des Wohnungseigentümers ein von diesem unabhängiges ausschließliches Gewinninteresse verfolgt.
b) Es liegt auch kein ergebnisrelevanter Verfahrensmangel vor, der zur Zulassung der Berufung führen könnte (§ 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO).
Soweit der Kläger, ohne diesen Zulassungsgrund ausdrücklich zu erwähnen, in der Begründung des Zulassungsantrags mehrfach rügt, seine schriftsätzlichen Ausführungen zur Klagebegründung seien im angegriffenen Urteil nicht berücksichtigt worden, wird damit kein Gehörsverstoß dargelegt (Art. 103 Abs. 1 GG, § 108 Abs. 2 VwGO). Für das Gericht ergibt sich aus dem Grundsatz des rechtlichen Gehörs keine Verpflichtung, auf jedes Vorbringen eines Beteiligten in den Gründen der Entscheidung ausdrücklich einzugehen; es darf sich vielmehr auf die Gründe beschränken, die für seine Entscheidung leitend gewesen sind (BVerwG, B.v. 5.7.2016 – 4 BN 15/16 – juris Rn. 5). Es ist daher verfehlt, aus der Nichterwähnung einzelner Begründungsteile eines Vorbringens in den gerichtlichen Entscheidungsgründen zu schließen, das Gericht habe sich mit den Argumenten des Beteiligten nicht befasst (BVerfG, B.v. 15.4.1980 – 1 BvR 1365/78 – BVerfGE 54, 43/46 m.w.N.).
Völlig unsubstantiiert ist schließlich der Einwand des Klägers, das Verwaltungsgericht habe sein Urteil gefällt, ohne sich eigene Kenntnis über die wesentlichen entscheidungserheblichen Tatsachen zu verschaffen, und damit gegen § 86 Abs. 1 VwGO verstoßen. Da der Kläger im erstinstanzlichen Verfahren keinen förmlichen Beweisantrag gestellt und auf mündliche Verhandlung verzichtet hat, könnte ein Verstoß gegen die Verpflichtung zur Amtsaufklärung nur angenommen werden, wenn sich dem Verwaltungsgericht aus seiner insoweit maßgeblichen materiellrechtlichen Sicht die Notwendigkeit einer weiteren Sachverhaltsermittlung in einem bestimmten Punkt hätte aufdrängen müssen (vgl. BVerwG, B.v. 5.3.2010 – 5 B 7.10 – juris Rn. 9). Hierzu ist weder etwas vorgetragen noch nach den Umständen ersichtlich.
2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO, die Streitwertfestsetzung beruht auf § 47 Abs. 3, § 52 Abs. 3 Satz 1 GKG.
Diese Entscheidung ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO). Mit der Ablehnung der Anträge werden die Entscheidungen des Verwaltungsgerichts rechtskräftig (§ 124a Abs. 5 Satz 4 VwGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 42 AO
§ 124 Abs. 2 Nr. 1 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 5 VwGO
§ 108 Abs. 2 VwGO
§ 86 Abs. 1 VwGO
§ 154 Abs. 2 VwGO
§ 52 Abs. 3 Satz 1 GKG
§ 152 Abs. 1 VwGO
§ 124a Abs. 5 Satz 4 VwGO
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 103 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 151, 173
BVerwGE 99, 303
NJW 1994, 2339
BVerfGE 54, 43
4 ZB 24.10
1 BvR 587/17
4 ZB 11.24
8 C 40.93
13 K 1708/95
3 A 1848/24
10 A 1019/21
4 BN 15/16
1 BvR 1365/78
5 B 7.10