Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-12-10, Aktenzeichen 2 K 1311/14
ECLI: ECLI:DE:FGST:2014:1210.2K1311.14.0A

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten in diesem Verfahren über die örtliche Zuständigkeit des beklagten Finanzamtes für die Besteuerung des Klägers sowie darüber, ob Umsatzsteuerbescheide nichtig sind.
Der Kläger meldete am 20. März 2001 ein Gewerbe als Makler, Bauträger und Baubetreuer mit Hauptniederlassung an seinem Wohnsitz in M. an. Die örtliche Zuständigkeit in steuerlicher Hinsicht liegt für diese Adresse beim Finanzamt E.
Am 29. November 2001 schloss er mit der Y. GmbH (im Weiteren: GmbH) einen Franchise-Vertrag, mit dem er das Recht erwarb, die Produkte der Y.-Gruppe in einem bestimmten geographischen Bereich zu vertreiben und zu vermarkten. Mit Anlage 3 des Vertrages wurde dem Kläger das Gebiet in und um G. sowie die (alten) Landkreise H., B. und K. zugewiesen. Im Vertrag wird auf die o.g. Geschäftsadresse des Klägers in M. Bezug genommen. Unter Punkt 1.3 des Vertrages heißt es u.a.: „Franchise-Nehmer übt seine Tätigkeit … ausschließlich an seinem gegenwärtigen Sitz aus.“
Im Februar 2002 mietete der Kläger eine Bürofläche in der ...straße 18 in G. an. In einem auf den 31. Januar 2005 datierten Nachtrag zum Mietvertrag wurde festgestellt, dass sich die Mietfläche des Klägers vergrößert habe.
Am 5. August 2003 meldete der Kläger das Gewerbe „technische Baubetreuung, Ingenieurleistungen“ in G. an. Als Betriebsstätte gab er dabei die ...straße 18 in G., als Hauptniederlassung jedoch den ...weg 6 in M. an. Weiterhin ist in der Gewerbeanmeldung die Auswahlmöglichkeit „unselbständige Zweigstelle“ angekreuzt.
Im November 2004 wurde ein geänderter Franchise-Vertrag abgeschlossen. Als Geschäftsadresse wurde in diesem Zuge die ...straße in G. genannt.
Am 5. August 2005 schließlich meldete der Kläger das Gewerbe „technische Baubetreuung, Ingenieurleistungen“ wieder ab. Er gab dabei durch Setzen des entsprechenden Kreuzes auf dem Abmeldeformular an, dass die Abmeldung für „eine unselbständige Zweigstelle“ erfolge. Als Betriebsstätte ist wiederum die ...straße in G. und als Hauptniederlassung der ...weg in M. benannt.
Da er keine Steuererklärungen abgab, schätzte das Finanzamt E. – neben anderen – auch die Umsatzsteuer der Jahre 2001 bis 2003 mit Bescheiden vom 14. September 2005. Die Rechtsbehelfsfrist verstrich, ohne dass der Kläger Einspruch eingelegt hätte.
In 2005 gab der Kläger die Y.-Gebietsrepräsentanz an die GmbH zurück.
Am 3. Januar 2006 kündigte er gegenüber dem Finanzamt E. die Abgabe ausstehender Steuererklärungen an.
Hierauf lehnte das Finanzamt E. mit Schreiben vom 6. Januar 2006 die Änderung der Steuerfestsetzungen ebenso wie einen ebenfalls gestellten Antrag auf Fristverlängerung ab.
Am 3. April 2006 schätzte das Finanzamt E. – neben anderen – auch die Umsatzsteuer 2004. Auch gegen diesen Bescheid wurde kein Einspruch eingelegt.
Am 9. Mai 2006 gab der Kläger schließlich Einkommen- und Umsatzsteuererklärungen für 2001 und 2002 beim Finanzamt E. ab. Die Erklärungen für 2003 bis 2005 folgten am 21. September 2006. Dabei hat der Kläger bei den allgemeinen Angaben der Umsatzsteuererklärungen der Jahre 2003 bis 2005 u.a. folgende Ausführungen gemacht: „O., Y. Bausatzhaus O., Einzelunternehmen, ...weg 6, M.“.
Am 13. Februar 2007 beantragte der Kläger schließlich die Zustimmung des Finanzamtes E. zu den angemeldeten Steuern aus den Umsatzsteuerjahreserklärungen 2001, 2002 und 2004. Außerdem beantragte er, die Einkommensteuerbescheide 2001 u.a. anhand der von ihm eingereichten Erklärungen zu ändern.
Mit Datum vom 21. März 2007 lehnte das Finanzamt E. dies ab, wogegen der Kläger rechtzeitig Einspruch einlegte.
Der Bescheid 2003 wurde – neben anderen – am 31. August 2007 gemäß § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) wegen neuer Tatsachen zuungunsten des Klägers aufgrund des Ergebnisses einer Umsatzsteuersonderprüfung geändert, wogegen dieser rechtzeitig Einspruch einlegte. Der Einspruch wurde vom Finanzamt E. mit Datum um 27. August 2008 als unbegründet zurückgewiesen. Klage wurde hiergegen nach Aktenlage nicht erhoben.
Erstmals am 4. Dezember 2007 kam das beklagte Finanzamt ins Spiel: Unter diesem Datum nämlich reichte der Kläger Feststellungserklärungen, Umsatzsteuerjahreserklärungen und Gewerbesteuererklärungen jeweils für die Jahre 2001 bis 2005 ein.
Mit Bescheid vom 3. Dezember 2008 lehnte das beklagte Finanzamt die Anträge auf Veranlagung und auf Aufhebung der Umsatzsteuerbescheide ab. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hiergegen hat der Kläger Klage erhoben.
Zur Begründung trägt er vor, alle für seinen Betrieb und seine Umsätze relevanten Handlungen hätten überwiegend in und um G. stattgefunden. Der Ort der geschäftlichen Oberleitung habe sich in der ...straße in G. befunden. Die tatsächliche Nutzung dieser Räumlichkeiten sei durch Betriebskostenabrechnungen und Telefonrechnungen belegt. Bei dem Haus in M. handele es sich lediglich um ein Gartenhaus in einer Kleingartenanlage, die außerhalb der eigentlichen Gemeinde in einem Waldstück liege. Eine wie auch immer gestaltete büromäßige Ausstattung sei dort nicht vorhanden gewesen. Telefon- oder Internetanschluss habe es nicht gegeben. Eine Besuchsmöglichkeit sei mangels Parkraum nicht vorhanden gewesen. Diverse Ausgangs- und Eingangsrechnungen verwiesen außerdem auf von ihm betreute Bauvorhaben im Großraum G. Schließlich weise ihm die Anlage zum Franchise-Vertrag G. und Teile des Großraums G. als Zuständigkeitsbereich für den Y.-Vertrieb zu. Auch habe er ein Konto bei der … Bank G. eröffnet. Die Rechnungen, die er als Y.-Vertreiber gelegt habe, seien auch durchgängig mit der G.er Adresse versehen. Die Geschäftsunterlagen seien in G. vorgehalten worden. Kundengespräche hätten in G. stattgefunden. Das Finanzamt E. habe darüber hinaus im Rahmen der Umsatzsteuersonderprüfung höhere Umsätze in G. als in M. festgestellt und gehe deshalb – wie offenbar zunächst auch der Beklagte selbst – von der Zuständigkeit des beklagten Finanzamtes aus. Schließlich spreche auch das Stellenangebot für einen Architekten/Bauingenieur für den Geschäftssitz in G.
Die Angaben in der Gewerbean- und -abmeldung sprächen hingegen nicht gegen die Geschäftsleitung in G. Zwar habe er hier als Hauptniederlassung „M.“ und als unselbständige Zweigstelle bzw. Betriebsstätte „G.“ angegeben, dies entspreche jedoch nicht den tatsächlichen Gegebenheiten. Diese falschen Angaben beruhten auf Unkenntnis. Auch der Umstand, dass die Gewerbeanmeldung erst im August 2003 erfolgte, spreche nicht gegen die Annahme, dass die Geschäftsleitung sich bereits vorher in G. befunden habe. Bis zur Anmeldung sei er mit Werbung, Akquise und Ähnlichem in G. beschäftigt gewesen. Schließlich beruhe der Umstand, dass in dem ersten Franchise-Vertrag mit der GmbH auf seine Adresse in M. Bezug genommen werde, darauf, dass er damals noch über keine Geschäftsadresse in G. verfügt habe.
Insgesamt sei deshalb das beklagte Finanzamt für seine Besteuerung zuständig. Da sein Geschäfts- und Wohnsitz auseinanderfielen, sei eine gesonderte Feststellung durchzuführen.
Die Umsatzsteuerbescheide des Finanzamtes E. seien im Übrigen nichtig. So habe das Finanzamt E. seine, des Klägers Umsätze geschätzt (10.000 DM bzw. 5.000 €), ohne eigene Ermittlungen angestellt zu haben. Außerdem habe er am 14. August 2001 einen Antrag auf Herabsetzung der Einkommensteuervorauszahlung ab dem dritten Quartal 2001 wegen künftiger Verlusterwartungen gestellt. Das Finanzamt E. habe diesem Antrag stattgegeben. Im Rahmen der Schätzung der Umsatzsteuerbescheide sei dieser Umstand jedoch nicht berücksichtigt worden. Da die Schätzung endgültig erfolgte, stelle sich diese als reine Willkürmaßnahme dar, jedenfalls sei in der fehlenden Aufnahme eines Vorbehalts der Nachprüfung ein Ermessensfehler zu sehen.
Der Kläger beantragte in der mündlichen Verhandlung,die Nichtigkeit der Umsatzsteuerbescheide 2001 und 2002 vom 14. September 2005, den Umsatzsteuerbescheid 2003 vom 14. September 2005, geändert durch den Umsatzsteuerbescheid 2003 vom 31. August 2007 und die Einspruchsentscheidung vom 27. August 2008, den Umsatzsteuerbescheid 2004 vom 03. April 2006 – sämtliche erlassen vom Finanzamt E./Brandenburg – festzustellen und den Beklagten zu verpflichten unter Aufhebung der ablehnenden Entscheidung vom 03. Dezember 2008 und der hierzu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 30. März 2009 die Umsatzsteuer2001 auf – 1.497,00 DM,2002 auf – 5.017, 72 €,2003 auf 7.853,81 €,2004 auf – 1.555,58 € festzusetzenundden Beklagten unter Aufhebung der ablehnenden Entscheidung vom 03. Dezember 2008 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 30. März 2009 zu verpflichten, die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb für das Jahr2001 in Höhe von – 11.510,00 DM gesondert festzustellen.
Die Beklagte beantragtdie Klage abzuweisen.
Er sei für die Veranlagung der Streitjahre örtlich unzuständig. Im Jahr 2001 habe der Kläger keinen Betriebssitz im Zuständigkeitsbereich des Beklagten gehabt. In den Jahren 2001 und 2002 habe der Kläger seine Tätigkeit als Makler, Bauträger und Baubetreuer von M. aus ausgeübt. Von Juli 2003 bis August 2005 habe er eine weitere Tätigkeit (technische Baubetreuung, Ingenieurleistungen) mit der Gründung einer unselbständigen Zweigstelle in G. angemeldet. Erstmals im Januar 2008 – nach erfolglosen Rechtsbehelfen gegen das Finanzamt E. – habe der Kläger erklärt, dass der Firmensitz Ende 2001 nach G. verlegt worden sei. Die beigebrachten Unterlagen hätten diese Behauptung jedoch nicht belegen können. Auch ob er tatsächlich arbeitstäglich in den Räumlichkeiten in G. anwesend war, sei nicht nachgewiesen. So sei es auch vorstellbar, dass der Kläger seine Tätigkeit von seiner (bisherigen) Tätigkeits- und Wohnstätte in M. aus betrieben habe, was in Zeiten moderner Kommunikationsmittel problemlos möglich sei. Schließlich sei der Kläger in den Jahren 1996 bis 2000 auch dazu in der Lage gewesen von hier aus einen Betrieb zu führen und Einkünfte zu erzielen. Außerdem habe er weitere Räumlichkeiten im Großraum Berlin unterhalten, wo ein großer Teil der geltend gemachten Kosten angefallen sei.
Außerdem trete ein Wechsel in der Bearbeitungszuständigkeit nach § 26 Abs. 1 AO erst in dem Zeitpunkt ein, in dem eines der betroffenen Finanzämter von dem Zuständigkeitswechsel erfährt. Der Kläger habe es mangels Mitwirkung versäumt, den Zuständigkeitswechsel rechtzeitig bekannt zu machen.
Das für die Besteuerung zuständige Finanzamt E. sei mangels Mitwirkung des Klägers im Interesse einer gleichmäßigen Besteuerung gehalten gewesen, die Einkünfte des Klägers zeitnah zu schätzen. Die dabei erlassenen Bescheide seien auch nicht nichtig.
Das Finanzgericht hat im Rahmen der mündlichen Verhandlung am 10. Dezember 2014 Beweis erhoben durch die Einvernahme der Zeugen S., T., P. und A. Außerdem lagen dem Finanzgericht die Akte des Beklagten zur gesonderten Feststellung, die Umsatzsteuer- und Gewerbesteuerakte, eine Bilanzakte und die Einspruchsakte des Beklagten sowie eine Heftung mit Unterlagen zur Umsatzsteuersonderprüfung des Finanzamtes E. und eine als "Hinweisakte FG Berlin" bezeichnete Heftung, die Unterlagen zu Antragsverfahren des Klägers im einstweiligen Rechtsschutz enthält, vor. Außerdem lagen zwei Heftungen und zehn Ordner des Klägers mit diversen Geschäftsunterlagen vor.
Im Ergebnis der mündlichen Verhandlung vom 10. Dezember 2014 hat das Finanzgericht die Streitgegenstände "gesonderte Feststellung 2001" sowie "Umsatzsteuer 2001 bis 2004" abgetrennt und unter dem o.g. Aktenzeichen weitergeführt. Die verbleibenden Streitgegenstände "gesonderte Feststellung 2002 bis 2005" wurden unter dem bisherigen Aktenzeichen 2 K 537/09 weitergeführt.

Entscheidungsgründe:
Die Klage war abzuweisen, da die hier streitgegenständlichen Bescheide rechtmäßig sind und den Kläger nicht seinen Rechten verletzen. Insbesondere sind die Umsatzsteuerbescheide nicht nichtig.
Hinsichtlich der Frage der grundsätzlichen Zuständigkeit des beklagten Finanzamtes für die Veranlagung des Klägers wird auf das Zwischenurteil vom heutigen Tag in der Parallelsache 2 K 537/09 verwiesen. Darin kam der Senat nach Auswertung der Zeugenaussagen und der Darstellungen des Klägers zu dem Ergebnis, dass von einer grundsätzlichen Zuständigkeit des beklagten Finanzamtes für die Veranlagung des Klägers auszugehen ist.
Dies trifft jedoch nicht für die gesonderte Feststellung 2001 zu. Eine gesonderte Feststellung war für dieses Streitjahr nicht durchzuführen. Der Beklagte hat das entsprechende Begehren des Klägers zu Recht zurückgewiesen.
Nach § 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. b AO wird eine gesonderte Feststellung durchgeführt, wenn das für die gesonderte Feststellung zuständige Finanzamt nicht auch für die Steuern vom Einkommen zuständig ist.
Für die gesonderte Feststellung bei gewerblichen Betrieben ist nach § 18 Abs. 1 Nr. 2 AO dasjenige Finanzamt zuständig, in dessen Bezirk sich die Geschäftsleitung oder – bei mehreren Betriebsstätten – die wirtschaftlich bedeutendste Betriebsstätte befindet. Unter Geschäftsleitung ist nach § 10 AO der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung zu verstehen. Dieser befindet sich dort, wo der für die laufende Geschäftsführung maßgebende Wille gebildet wird. Zur laufenden Geschäftsführung zählen dabei die tatsächlichen und rechtsgeschäftlichen Handlungen des gewöhnlichen Betriebs des Handelsgeschäfts sowie die zur gewöhnlichen Verwaltung gehörenden organisatorischen Maßnahmen. Der Mittelpunkt der geschäftlichen Oberleitung stellt sich also als Ort der kaufmännischen Leitung dar, an dem die Tagesgeschäfte erledigt werden (BFH Urteil vom 19. März 2002 – I R 15/01, BFH/NV 2002, 1411; BFH Urteil vom 3. Juli 1997 – IV R 58/95, BStBl. II 1998, 86).
Im Streitfall befand sich im Jahr 2001 der Ort der Geschäftsleitung bzw. die wirtschaftlich bedeutendste Betriebsstätte des klägerischen Unternehmens jedenfalls nicht in G., denn in diesem Jahr stand dem Kläger noch keinerlei Geschäftslokal, Büro oder ähnliche Liegenschaft im Zuständigkeitsbereich des beklagten Finanzamtes zur Verfügung. Der Mietvertrag über das Geschäftslokal in der ...straße in G. datiert erst vom Februar 2002. Die vom Kläger beschriebenen, seine künftige geschäftliche Tätigkeit vorbereitenden Aktivitäten, wie z.B. Kundenakquise, Werbemaßnahmen oder Kontaktpflege, genügen ohne eine – wie auch immer geartete – örtliche Basis in oder bei G. nicht, um eine Zuständigkeit des Beklagten zu begründen.
Auch hinsichtlich der Umsatzsteuer war die Klage für sämtliche Streitjahre abzuweisen.
Die vom Kläger begehrte Veranlagung zur Umsatzsteuer ist nicht möglich, da die bereits ergangenen Umsatzsteuerbescheide 2001 bis 2004 formell bestandskräftig und nicht nichtig sind.
Ein Verwaltungsakt ist nach § 125 Abs. 1 AO nur dann nichtig, wenn er an einem besonders schwerwiegenden Fehler leidet und dies offenkundig ist. Besonders schwerwiegend ist ein Fehler dabei, wenn er den Verwaltungsakt als schlechterdings unerträglich erscheinen lässt bzw. wenn er die an eine ordnungsgemäße Verwaltung zu stellenden Anforderungen in einem derart hohen Maße verletzt, dass von niemandem erwartet werden kann, ihn als verbindlich anzuerkennen (statt vieler: Ratschow in Klein Abgabenordnung § 125 Rn. 2 m.w.N.).
Bei Schätzungen führen dabei selbst mehrere, auch grobe Schätzungsfehler bei der Feststellung der Besteuerungsgrundlagen i.d.R. nicht zur Nichtigkeit des Bescheides, auch nicht bei einem weit überhöhten Schätzungsergebnis, es sei denn die Schätzung ist objektiv willkürlich zum Nachteil des Steuerpflichtigen (Ratschow in Klein Abgabenordnung § 125 Rn. 13; Rüsken in Klein Abgabenordnung § 162 Rn. 50). Insbesondere kann das Finanzamt an den oberen Rahmen der Schätzungsbandbreite gehen. Selbst wenn dieser Rahmen verlassen wird, ist der Verwaltungsakt nicht nichtig, sondern lediglich rechtswidrig. Etwas anderes gilt nur, wenn die Behörde bewusst zum Nachteil des Steuerpflichtigen geschätzt hat, sich die Schätzung also als reine Willkürmaßnahme darstellt (Rüsken in Klein Abgabenordnung § 162 Rn. 32 und 50).
Für eine derartige Willkürmaßnahme bei der den Umsatzsteuerbescheiden 2001 bis 2004 zugrunde liegenden Schätzung liegen im Streitfall keine Hinweise vor.
So hat sich das Finanzamt E. bei seiner Schätzung an den im Jahr 2000 erklärten Umsätzen orientiert (14.899 DM, 1999 sogar 81.420 DM) und blieb – u.U. auch eingedenk der vom Kläger angezeigten „Umorientierung“ – mit geschätzten 10.000 DM/5.000 € an Umsätzen noch deutlich unter diesen Umsätzen der Vorjahre.
Der vom Kläger angeführte Antrag auf Herabsetzung der Einkommensteuervorauszahlung ab dem 3. Quartal 2001 liegt hier zwar nicht vor. Doch selbst unter seiner Berücksichtigung erscheint die Schätzung nicht übermäßig. Zumindest befindet sie sich nicht derart außerhalb jeglicher Realität, dass von einer Nichtigkeit ausgegangen werden könnte. Im Übrigen gehen angesichts der zum Schätzungszeitpunkt komplett fehlenden Mitwirkung des Klägers eventuelle Unsicherheiten zu seinen Lasten.
Auch in der fehlenden Aufnahme eines Vorbehalts der Nachprüfung kann kein Fehler gesehen werden, der zur Nichtigkeit der Bescheide führt. So hat ein Steuerpflichtiger keinen Anspruch auf eine Vorbehaltsfestsetzung – auch nicht auf eine ermessensfehlerfreie Entscheidung über die Aufnahme eines Vorbehalts – denn die Vorbehaltsfestsetzung dient nicht seinem Schutz. Es ist ihm unbenommen, seine Steuern richtig zu erklären und dadurch den Schutz der Vorbehaltsfestsetzung überflüssig zu machen. Das Gesetz überlässt es vielmehr der Finanzbehörde, ob sie einen Bescheid unter Vorbehalt stellen will (Rüsken in Klein AO § 164 AO Rn. 16 m.w.N.).
Im Ergebnis kann deshalb die Nichtigkeit der Umsatzsteuerbescheide nicht festgestellt werden. Dass mit dem Finanzamt E. ein eventuell unzuständiges Finanzamt gehandelt hat, macht den Bescheid ebenso wenig nichtig, sondern – wenn überhaupt – höchstens rechtswidrig. Allein aus diesem Grund kann jedoch nicht die Aufhebung der Bescheide beansprucht werden (§ 127 AO).
Im Übrigen greift hier auch § 26 Abs. 1 AO ein. Den Vortrag des Klägers als wahr unterstellt, wäre zwar das beklagte Finanzamt wohl ab 2001 für die Umsatzsteuerveranlagung des Klägers zuständig gewesen. Allerdings hat es hiervon erst mit Einreichung der Umsatzsteuererklärung am 4. Dezember 2007 erfahren. Da ebenso wenig ersichtlich ist, dass das Finanzamt E. früher Kenntnis hatte, trat der Zuständigkeitswechsel frühestens zu diesem Zeitpunkt jedenfalls aber nicht für die Streitjahre ein.
Da die streitigen Bescheide im Übrigen zwischenzeitlich mangels rechtzeitig eingelegter Rechtsbehelfe bestandskräftig geworden sind, kommt eine Änderung nicht mehr in Betracht.
Aufgrund dieser Bestandskraft kann auch § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 AO nicht mehr zugunsten des Klägers eingreifen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 10 AO
§ 164 AO
§ 127 AO
§ 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 Abgabenordnung
§ 26 Abs. 1 AO
§ 18 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 125 Abs. 1 AO
§ 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 AO
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2002, 1411
2 K 537/09
I R 15/01
IV R 58/95