Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2024-01-09, Aktenzeichen 14 E 747/23
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2024:0109.14E747.23.00

Tenor:
Die Beschwerde wird zurückgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Beschwerdeverfahrens. Die Kosten des Beschwerdeverfahrens werden nicht erstattet.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die Beschwerde des Klägers gegen die Ziffer 1. des Beschlusses des Verwaltungsgerichts vom 23. Oktober 2023, mit dem dieses seinen Antrag auf Bewilligung von Prozesskostenhilfe für das Verfahren erster Instanz abgelehnt hat, ist unbegründet. Der Kläger hat keinen Anspruch auf Bewilligung von Prozesskostenhilfe für das Verfahren erster Instanz.
Nach § 166 Abs. 1 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung - VwGO - i.V.m. § 114 Abs. 1 Satz 1 der Zivilprozessordnung - ZPO - erhält ein Beteiligter, der nach seinen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen die Kosten der Prozessführung nicht, nur zum Teil oder nur in Raten aufbringen kann, auf Antrag Prozesskostenhilfe, wenn die beabsichtigte Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung hinreichende Aussicht auf Erfolg bietet und nicht mutwillig erscheint.
Im vorliegenden Fall hat der Kläger bereits nicht schlüssig dargelegt, dass er die Kosten der Prozessführung nach seinen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen nicht, nur zum Teil oder nur in Raten aufbringen kann. Eine aktuelle Erklärung zu seinen persönlichen und wirtschaftlichen Verhältnissen hat er trotz entsprechenden Hinweises des Berichterstatters vom 13. November 2023 mit Fristsetzung bis zum 15. Dezember 2023 nicht vorgelegt.
Auf seine Erklärung vom 21. September 2022 hin kann dem Kläger Prozesskostenhilfe nicht bewilligt werden. Erstens ist diese nicht aktuell und zweitens unzureichend.
…
Der Senat weist für das weitere Verfahren auf Folgendes hin:
Der Kläger hat möglicherweise einen Anspruch auf hälftigen Erlass der nach dem 14. Dezember 2020 entstandenen Säumniszuschläge. Nach dem 14. Dezember 2020 sind bis zum Zeitpunkt dieses Beschlusses weitere, von der Beklagten noch nicht berechnete Säumniszuschläge nach § 240 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung - AO - auf die vom Kläger geschuldete Gewerbesteuer für das Veranlagungsjahr 2013 in Höhe von 15.133,- € und für das Veranlagungsjahr 2014 in Höhe von 2.164,50 € entstanden (Veranlagungsjahr 2013: geschuldet laut Gewerbesteuerbescheid vom 12. April 2017: 40.931,10 €; abgerundet: 40.900,- €; 1 Säumniszuschlag: 409,- €; Fälligkeit: 18. Mai 2017; angefangene Monate in der Zeit vom 15. Dezember 2020 bis zum Zeitpunkt dieses Beschlusses: 37; 409,- € x 37 angefangene Monate = 15.133,- €; Veranlagungsjahr 2014: geschuldet laut Gewerbesteuerbescheid vom 26. Januar 2017 in der Fassung des Gewerbesteuerbescheids vom 12. April 2017: 5.866,25 €; abgerundet: 5.850,- €; 1 Säumniszuschlag: 58,50 €; Fälligkeit: 28. Februar 2017; angefangene Monate in der Zeit vom 15. Dezember 2020 bis zum Zeitpunkt dieses Beschlusses: 37; 58,50 € x 37 angefangene Monate = 2.164,50 €).
Der Kläger hatte den Erlass (auch) dieser Säumniszuschläge am 7. Februar 2022 beantragt, die Beklagte hat jedoch im Bescheid vom 2. Mai 2022 allenfalls über den (Nicht-) Erlass eines kleinen Teils dieser Säumniszuschläge entschieden, nämlich über den Nichterlass von Säumniszuschlägen und Mahngebühren in Höhe von 576,50 €. Hinsichtlich der weiteren Säumniszuschläge ist die Klage als Untätigkeitsklage nach § 75 VwGO zulässig. Maßgeblicher Entscheidungszeitpunkt dürfte insoweit der Zeitpunkt der mündlichen Verhandlung durch das Verwaltungsgericht sein, da es an einer Entscheidung der Beklagten über den (Nicht-) Erlass dieser Säumniszuschläge fehlt und daher insoweit nicht auf den Zeitpunkt des Erlasses des Widerspruchsbescheids vom 15. Juli 2022 abgestellt werden kann.
Der Kläger hat möglichweise einen Anspruch auf hälftigen Erlass der genannten Säumniszuschläge aus § 227 AO. Die Erhebung von Säumniszuschlägen ist dann sachlich unbillig im Sinne des § 227 AO, wenn dem Steuerpflichtigen die rechtzeitige Zahlung der Steuer wegen Überschuldung und Zahlungsunfähigkeit unmöglich ist und deshalb die Ausübung von Druck zur Zahlung ihren Sinn verliert.
Vgl. BFH, Urteil vom 30. März 2006 - V R 2/04 -, BFHE 212, 23 (27) = juris, Rdnr. 19; st. Rspr.
Diese Voraussetzungen könnten im vorbenannten Zeitraum vorgelegen haben. Die mehrfachen erfolglosen Vollstreckungsversuche der Beklagten sprechen dafür, dass der Kläger tatsächlich im vorbenannten Zeitraum zahlungsunfähig und überschuldet gewesen sein könnte. Das Verwaltungsgericht wird dem im Klageverfahren weiter nachgehen müssen. Der Kläger wird hierfür seine Einkommens- und Vermögensverhältnisse im vorgenannten Zeitraum lückenlos darlegen müssen (§ 86 Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz VwGO, § 90 Abs. 1 Satz 1 AO).
Weil Säumniszuschläge auch als Gegenleistung für das Hinausschieben der Fälligkeit und zur Abgeltung des Verwaltungsaufwands dienen, kommt regelmäßig nur ein Teilerlass in Betracht, wenn sie ihren Zweck als Druckmittel verfehlen. Sie sind dann nur zur Hälfte zu erlassen, denn ein Säumiger soll grundsätzlich nicht besser stehen als ein Steuerpflichtiger, dem Aussetzung der Vollziehung oder Stundung gewährt worden ist.
Vgl. BFH, Urteil vom 30. März 2006 - V R 2/04 -, BFHE 212, 23 (27 f.) = juris, Rdnr. 19; st. Rspr.
Hieran hat sich durch die Niedrigzinsphase infolge der europäischen Banken- und Staatsschuldenkrise seit dem Jahr 2009 bis zum Beginn der Inflationsbekämpfung durch die Europäische Zentralbank im Juli 2022 nichts geändert. Der Zinssatz von einem halben Prozent pro Monat für gestundete Steuerforderungen nach §§ 234 Abs. 1 Satz 1, 238 Abs. 1 Satz 1 AO war auch während des vorgenannten Zeitraums gleichheitsgerecht und angemessen und damit verfassungsgemäß. Die Stundung einer fälligen Steuerforderung nach § 222 AO beantragen und erhalten üblicherweise nur Steuerschuldner, die sich (vorübergehend) in Zahlungsschwierigkeiten befinden. Solvente Steuerschuldner beantragen üblicherweise keine Stundung, sondern begleichen die von ihnen geschuldeten Steuern zum Fälligkeitstermin. Steuerschuldner, die sich (vorübergehend) in Zahlungsschwierigkeiten befinden, erhalten üblicherweise aber auch keine Kredite zu den gleichen Zinssätzen wie solvente Steuerschuldner, sondern wegen des bei ihnen infolge der Zahlungsschwierigkeiten erhöhten Risikos eines Zahlungsausfalls nur zu (deutlich) höheren Zinssätzen. So lagen etwa die Effektivzinssätze für revolvierende Kredite und Überziehungskredite an private Haushalte im vorgenannten Zeitraum von Januar 2009 bis Juli 2022 im Bundesdurchschnitt zwischen 6,9 % und 11,4 % pro Jahr, im hier interessierenden Zeitraum vom 15. Dezember 2020 bis heute zwischen 6,9 % und 11,0 % pro Jahr, die Effektivzinssätze für revolvierende Kredite und Überziehungskredite an nichtfinanzielle Kapitalgesellschaften im Zeitraum von Januar 2009 bis Juli 2022 zwischen 2,6 % und 5,77 % pro Jahr, im hier interessierenden Zeitraum vom 15. Dezember 2020 bis heute zwischen 2,6 % und 6,45 % pro Jahr.
Siehe Deutsche Bundesbank, „Effektivzinssätze Banken DE / Neugeschäft / Revolvierende Kredite und Überziehungskredite an private Haushalte / SUD112“ und „Effektivzinssätze Banken DE / Neugeschäft / Revolvierende Kredite und Überziehungskredite an nichtfinanzielle Kapitalgesellschaften / SUD123“ (www.bundesbank.de > Statistiken > Zeitreihen-Datenbanken > Geld- und Kapitalmärkte > Zinssätze und Renditen > Einlagen- und Kreditzinssätze > MFI-Zinsstatistik (Deutscher Beitrag) > Neugeschäft > Kredite > Kredite an private Haushalte > Revolvierende Kredite und Überziehungskredite, Kreditkartenkredite bzw. > Kredite an nichtfinanzielle Kapitalgesellschaften > Revolvierende Kredite und Überziehungskredite).
Bei dieser Sachlage ist es weder gleichheitswidrig noch unangemessen, wenn für gestundete Steuerforderungen Zinsen in Höhe von einem halben Prozent pro Monat (6 % pro Jahr) zu entrichten sind.
Billigkeitsgründe für einen noch weitergehenden Erlass der Säumniszuschläge sind nicht ersichtlich.
Im Übrigen hat der Kläger keinen Anspruch auf Erlass der Gewerbesteuern oder der Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2013 und 2014, einen weiteren Erlass der Säumniszuschläge oder der Vollstreckungskosten oder auf Neubescheidung.
Die Ablehnung des Antrags des Klägers auf Erlass der Gewerbesteuern und Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2013 und 2014 und der Vollstreckungskosten im Bescheid der Beklagten vom 2. Mai 2022 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 15. Juli 2022 und die Ablehnung eines weitergehenden als des hälftigen Erlasses der im Zeitraum vom 1. März 2017 bis zum 14. Dezember 2020 entstandenen Säumniszuschläge zur Gewerbesteuer für die Veranlagungsjahre 2013 und 2014 im Bescheid der Beklagten vom 16. November 2023 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO).
Nach § 227 AO können die Finanzbehörden Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ganz oder zum Teil erlassen, wenn deren Einziehung nach Lage des einzelnen Falles unbillig wäre. Die Entscheidung der Gemeinde über einen Erlassantrag aus Billigkeitsgründen ist eine einheitliche Ermessensentscheidung, wobei Inhalt und Grenzen des pflichtgemäßen Ermessens durch den Maßstab der Billigkeit bestimmt werden.
Vgl. Gemeinsamer Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes, Beschluss vom 19. Oktober 1971 - GmS-OGB 3/70 -, BVerwGE 39, 355 (364 ff.) = BFHE 105, 101 (108 ff.) = juris, Rdnr. 25 ff., insb. Rdnr. 26, 28 und 30; BVerwG, Urteil vom 23. August 1990 - 8 C 42.88 -, NJW 1991, 1073 (1074) = juris, Rdnr. 19.
Die Unbilligkeit im Sinne des § 227 AO kann in der Sache selbst liegen (sachliche Unbilligkeit) oder ihren Grund in der persönlichen (zumeist in der wirtschaftlichen) Lage des Steuerpflichtigen haben (persönliche Unbilligkeit). Sachlich unbillig ist die Einziehung einer Steuer dann, wenn sie zwar äußerlich (formal) dem Gesetz entspricht, aber den Wertungen des Gesetzes derart zuwiderläuft, dass die Einziehung im Einzelfall unbillig erscheint.
Vgl. BFH, Urteil vom 27. Februar 2019 - VII R 34/17 -, BFHE 264, 563 (566) = juris, Rdnr. 16 und 18.
Liegt ein rechtswidriger, aber bestandskräftiger Steuerbescheid vor, entspricht es im Allgemeinen der Wertung des Gesetzes, dass die festgesetzte Steuer zu bezahlen ist. Die Einziehung festgesetzter Steuern kann aber sachlich unbillig sein, wenn die Steuerfestsetzung offensichtlich und eindeutig rechtswidrig ist und es dem Steuerpflichtigen nicht möglich und nicht zumutbar war, sich gegen die Fehlerhaftigkeit des Bescheids zu wehren.
Vgl. BFH, Urteil vom 15. März 1995 - I R 61/94 -, juris, Rdnr. 25.
Persönliche Unbilligkeit liegt vor, wenn der Steuerpflichtige erlassbedürftig und erlasswürdig ist. Erlassbedürftigkeit liegt vor, wenn die Steuererhebung die persönliche oder wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen vernichten oder erheblich gefährden würde. Das ist der Fall, wenn ohne Billigkeitsmaßnahmen der notwendige Lebensunterhalt vorübergehend oder dauerhaft nicht mehr bestritten werden kann.
Vgl. BFH, Urteil vom 26. Oktober 2011 - VII R 50/10 -, juris, Rdnr. 29 f.; BVerwG, Urteil vom 23. August 1990 - 8 C 42.88 -, NJW 1991, 1073 (1075) = juris, Rdnr. 31.
Gemessen an diesen Maßstäben ist es nicht unbillig, dass die Beklagte an der Einziehung der Gewerbesteuern und der Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2013 und 2014 vom Kläger festhält.
Es ist bereits nicht ersichtlich, dass die Festsetzung der Gewerbesteuer und der Nachforderungszinsen für die Veranlagungsjahre 2013 und 2014 in den Gewerbesteuer- und Zinsbescheiden der Beklagten vom 12. April 2017 (Veranlagungsjahr 2013) und vom 26. Januar 2017 in der Fassung der Bescheide vom 12. April 2017 (Veranlagungsjahr 2014) rechtswidrig ist. Im Gewerbesteuerrecht besteht die Besonderheit, dass, worauf die Beklagte im Bescheid vom 2. Mai 2022 und im Widerspruchsbescheid vom 15. Juli 2022 zu Recht hingewiesen hat, die Gemeinde bei der Festsetzung der Gewerbesteuer gemäß §§ 184 Abs. 1, 182 Abs. 1 Satz 1 AO an die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags im Gewerbesteuermessbescheid des Finanzamts gebunden ist. Auf die Rechtmäßigkeit des Gewerbesteuermessbescheids kommt es dabei nicht an, sondern allein auf seine Wirksamkeit (vgl. § 182 Abs. 1 Satz 1 AO). Für die Nachforderungszinsbescheide der Beklagten vom 12. April 2017 (Veranlagungsjahre 2013 und 2014) gilt im Ergebnis nichts anderes, da die Festsetzung von Nachforderungszinsen lediglich die wirksame Festsetzung eines Gewerbesteuermehrbetrags für das betreffende Veranlagungsjahr voraussetzt (siehe § 233a Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3 AO). Dass die Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts X. vom 24. März 2017 für die Veranlagungsjahre 2013 und 2014 unwirksam, insbesondere nichtig, gewesen sein könnten, zeigt der Kläger nicht auf und ist auch sonst nicht ersichtlich.
Der Senat lässt dahinstehen, ob die Beklagte im Erlassverfahren nach § 227 AO verpflichtet sein könnte, die Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts X. vom 24. März 2017 auf ihre materielle Rechtmäßigkeit hin zu überprüfen. Hiergegen sprechen die angeführten Regelungen der §§ 184 Abs. 1, 182 Abs. 1 Satz 1 AO. Der Billigkeitserlass nach § 227 AO dient der Herstellung von Gerechtigkeit im Einzelfall.
Vgl. Gemeinsamer Senat der obersten Gerichtshöfe des Bundes, Beschluss vom 19. Oktober 1971 - GmS-OGB 3/70 -, BVerwGE 39, 355 (362, 369) = BFHE 105, 101 (106, 111) = juris, Rdnr. 21 und 30.
Billigkeits- oder Gerechtigkeitserwägungen dürfen aber nicht im rechtsfreien Raum erfolgen, sondern müssen sich an den Wertungen des Gesetzes orientieren.
Vgl. BFH, Urteil vom 27. Februar 2019 - VII R 34/17 -, BFHE 264, 563 (566 ff.) = juris, Rdnr. 18 ff.; Rüsken, in: Klein, Abgabenordnung, 13. Aufl. 2016, § 163 AO, Rdnr. 30 f.
Eine grundlegende Entscheidung des Gewerbesteuergesetzes besteht darin, dass die Gemeinden nicht selbst die Bemessungsgrundlagen der Gewerbesteuer ermitteln, sondern dass dies durch die Finanzämter im Gewerbesteuermessbetragsverfahren geschieht, das mit der Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags durch das Finanzamt im Gewerbesteuermessbescheid abschließt (vgl. §§ 7 ff., 14 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG -). Auf den durch das Finanzamt festgesetzten Gewerbesteuermessbetrag wendet die Gemeinde sodann nur noch ihren Hebesatz an (vgl. § 16 Abs. 1 GewStG). Die Gemeinden sind infolge dieser gesetzlichen Aufgabenverteilung für die Ermittlung und Beurteilung der Bemessungsgrundlagen der Gewerbesteuer gar nicht fachkompetent. Diese grundlegende Entscheidung des Gewerbesteuergesetzes ist auch für die Entscheidung über einen Billigkeitserlass nach § 227 AO von Bedeutung.
Selbst wenn demnach für die Beurteilung der Rechtmäßigkeit der Gewerbesteuer- und Zinsbescheide der Beklagten vom 12. April 2017 nicht auf die Wirksamkeit, sondern darüber hinaus auch auf die Rechtmäßigkeit der Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts X. vom 24. März 2017 abzustellen wäre, wären diese nicht offensichtlich und eindeutig rechtswidrig. Denn für diese Prüfung wäre auf den Zeitpunkt des Erlasses der Gewerbesteuermessbescheide durch das Finanzamt X. am 24. März 2017 abzustellen und nicht auf einen späteren Zeitpunkt.
Vgl. BFH, Beschluss vom 11. März 2011 - V B 45/10 -, juris, Rdnr. 9.
Denn es ist nicht Sinn und Zweck des Billigkeitserlasses nach § 227 AO wegen offensichtlicher und eindeutiger Unrichtigkeit eines Steuerbescheids, im Erlassverfahren den Steuerfall anhand erst später durch den Steuerpflichtigen offenbarter Tatsachen nochmals neu aufzurollen, sondern lediglich, offensichtliche Fehlbeurteilungen der Sach- oder Rechtslage durch die Finanzbehörde bei der Steuerfestsetzung noch nachträglich im Wege des Billigkeitserlasses korrigieren zu können.
Vgl. BFH, Urteile vom 21. Januar 1992 - VIII R 51/88 -, BFHE 168, 500 (502) = juris, Rdnr. 19, vom 10. Juni 1975 - VIII R 50/72 -, BFHE 116, 103 (105) = juris, Rdnr. 8, und vom 3. März 1970 - II 135/64 -, BFHE 99, 8 (10) = juris, Rdnr. 9.
Unter Zugrundelegung der für das Finanzamt X. am 24. März 2017 erkennbaren Sachlage waren seine Gewerbesteuermessbescheide nicht offensichtlich und eindeutig rechtswidrig. Der Kläger behauptet, die vom Finanzamt X. in den Gewerbesteuermessbescheiden vom 24. März 2017 angenommenen Gewinne aus Gewerbebetrieb in Wahrheit nicht erzielt, sondern mit juristischen Personen Verträge über angebliche Vermittlungsleistungen abgeschlossen zu haben, die er aber in Wahrheit nicht erbracht habe, damit seine Vertragspartner hiermit tatsächlich nicht vorhandene Betriebsausgaben vortäuschen konnten. Außerdem habe der Außenprüfer des Finanzamts X. zu Unrecht einen Gewerbebetrieb angenommen, obwohl es sich nur um zwei (Schein-) Gelegenheitsgeschäfte zu einem Objekt (angebliche Vermittlung eines Grundstückskomplexes und Vermittlung der Finanzierung hierzu) gehandelt habe.
Damit ist eine offensichtliche und eindeutige Unrichtigkeit der Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts X. am 24. März 2017 nicht dargetan. Es ist nichts dafür ersichtlich, dass die Täuschung des Finanzamts X. und des Außenprüfers durch den Kläger für diese bereits am 24. März 2017 offensichtlich gewesen wäre. Hinsichtlich der angeblichen Fehlbeurteilung des Vorliegens eines Gewerbebetriebs durch den Außenprüfer räumt der Kläger selbst ein, hierbei habe es sich um eine Grenzfrage gehandelt. Auf die spätere Offenbarung des wahren Sachverhalts durch den Kläger kommt es nicht an.
Selbst wenn es für die Beurteilung der Offensichtlichkeit und Eindeutigkeit der Unrichtigkeit der Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts X. auf den Zeitpunkt der abschließenden Ermessensausübung durch die Beklagte im Widerspruchsbescheid vom 15. Juli 2022 ankäme, läge die Voraussetzung der offensichtlichen und eindeutigen Unrichtigkeit der Gewerbesteuermessbescheide nicht vor. Denn die Überprüfung der materiellen Richtigkeit bestandskräftiger Steuerbescheide im Billigkeitsverfahren ist der Verwaltung nur dann zumutbar, wenn sie nicht ein arbeitsaufwändiges Unternehmen ist, sondern die Unrichtigkeit bereits offensichtlich und eindeutig feststeht.
Vgl. BFH, Urteil vom 11. August 1987 - VII R 121/84 -, BFHE 150, 502 (503 f.) = juris, Rdnr. 6.
Dies gilt insbesondere im Billigkeitsverfahren betreffs den Erlass von Gewerbesteuern, da die Ermittlung und Beurteilung der Bemessungsgrundlagen im Gewerbesteuerverfahren nicht den Gemeinden, sondern den Finanzämtern obliegt, weshalb die Gemeinden hierfür auch nicht fachkompetent sind.
Die genannte Voraussetzung lag im Zeitpunkt des Erlasses des Widerspruchsbescheids am 15. Juli 2022 nicht vor. Der Kläger hatte in dem seinem Erlassantrag vom 7. Februar 2022 beigefügten Schriftsatz an das Finanzamt X. vom 3. Januar 2022 lediglich behauptet, die Gewerbesteuermessbescheide des Finanzamts X. seien falsch, ohne dies näher zu substantiieren. Eine solche Substantiierung erfolgte auch später im Erlassverfahren nicht. Es war nach dem Vorstehenden auch nicht die Aufgabe der Beklagten im Erlassverfahren, den unsubstantiierten Behauptungen des Klägers weiter nachzugehen, insbesondere nicht durch eigene Ermittlungen bei den Finanzämtern X. oder Y.
Die Behauptung des Klägers, er habe es durch seine Offenbarung des wahren Sachverhalts im Steuerstrafverfahren dem Staat und der Beklagten überhaupt erst ermöglicht, tatsächlich gegebene Ertragssteuerforderungen bei den solventen Steuerschuldnern zu realisieren, ist nach alldem unerheblich. Sie ist zudem vollkommen unsubstantiiert. Die Beklagte hätte sie im Erlassverfahren erst verifizieren müssen. Dies hätte den Ermittlungsaufwand für die Beklagte über jedes vernünftige Maß hinaus gesteigert. Die Beklagte musste daher den genannten Behauptungen des Klägers nicht weiter nachgehen, sondern hat sich zu Recht auf den Standpunkt gestellt, die Gewerbesteuer- und Zinsbescheide vom 12. April 2017 seien bestandskräftig und das Billigkeitsverfahren sei nicht geeignet, bestandskräftige Steuerbescheide auf ihre sachliche und inhaltliche Richtigkeit hin zu überprüfen (Bescheid vom 2. Mai 2022, S. 1).
Der Kläger meint schließlich zu Unrecht, es sei sittenwidrig, dass die Beklagte an der Vollstreckung einer nicht existenten, aber titulierten Forderung festhalte. Dies trifft nicht zu. Nach der Rechtsprechung des Bundesgerichtshofs kann ein Gläubiger in besonders schwerwiegenden, eng begrenzten Ausnahmefällen nach § 826 des Bürgerlichen Gesetzbuchs zur Unterlassung der Zwangsvollstreckung aus einem rechtskräftigen, aber materiell unrichtigen Titel verpflichtet sein, wenn es mit dem Gerechtigkeitsgedanken schlechthin unvereinbar wäre, dass der Titelgläubiger seine formelle Rechtsstellung unter Missachtung der materiellen Rechtslage zu Lasten des Schuldners ausnutzt; dann muss die Rechtskraft zurücktreten. Dies setzt aber neben der materiellen Unrichtigkeit des Vollstreckungstitels und der Kenntnis des Gläubigers hiervon zusätzliche besondere Umstände voraus, welche die Erlangung des Vollstreckungstitels oder seine Ausnutzung als sittenwidrig und es als geboten erscheinen lassen, dass der Gläubiger die ihm unverdient zugefallene Rechtsposition aufgibt.
Vgl. BGH, Urteil vom 1. Dezember 2011 - IX ZR 56/11 -, MDR 2012, 368 = juris, Rdnr. 15.
Diese Voraussetzungen liegen hier nicht vor. Unterstellt, die Gewerbesteuer- und Zinsbescheide vom 12. April 2017 seien materiell-rechtlich unrichtig, hatte die Beklagte hiervon jedenfalls im Zeitpunkt des Erlasses des Widerspruchsbescheids am 15. Juli 2022 keine Kenntnis. Die völlig unsubstantiierten Behauptungen des Klägers im Erlassverfahren reichten hierfür nicht aus. Außerdem fehlt es an besonderen Umständen, die die Ausnutzung der Gewerbesteuer- und Zinsbescheide durch die Beklagte als sittenwidrig erscheinen lassen könnten. Den Vortrag des Klägers als wahr unterstellt, hätte er die Unrichtigkeit der Bescheide durch vorsätzliche Täuschung der Finanzbehörden im Einkommensteuerverfahren selbst herbeigeführt. Dann muss er sich auch an ihnen festhalten lassen.
Persönliche Unbilligkeit liegt nicht vor. Es ist nichts dafür ersichtlich, dass ohne die begehrte Billigkeitsmaßnahme der notwendige Lebensunterhalt des Klägers gefährdet sein könnte. Der Kläger führt ein Pfändungsschutzkonto. Damit ist sein notwendiger Lebensunterhalt hinreichend gesichert. Dass er weiterhin mit den Gewerbesteuerschulden belastet ist und einer weiteren Vollstreckung ausgesetzt wäre, falls er über die Grenze der Vollstreckungsfähigkeit hinaus geriete (zum Beispiel sein Guthaben auf dem Pfändungsschutzkonto die Pfändungsfreigrenze überschritte), ist unerheblich.
Die Erhebung der hälftigen Säumniszuschläge und die Einziehung der der Beklagten entstandenen Vollstreckungskosten ist nach alldem ebenfalls nicht unbillig.
Hinsichtlich der im Zeitraum vom 1. März bis zum 30. April 2017 entstandenen Säumniszuschläge zur Gewerbesteuer für das Veranlagungsjahr 2014 weist der Senat ergänzend auf Folgendes hin:
Die Beklagte hat diese Säumniszuschläge in ihrer Berechnung vom 14. Dezember 2020 falsch berechnet. Für den vorgenannten Zeitraum sind nicht, wie von der Beklagten angenommen, Säumniszuschläge in Höhe von 1.364,- € entstanden, sondern lediglich in Höhe von 127,- €. Denn für den Zeitraum vom 15. Februar bis zum 15. April 2017 hatte die Beklagte die Vollziehung des Gewerbesteuerbescheids vom 26. Januar 2017, mit dem sie die Gewerbesteuer für den Kläger für das Veranlagungsjahr 2014 auf 68.243,25 € festgesetzt und zum 28. Februar 2017 fällig gestellt hatte, in Höhe von 61.845,- € ausgesetzt. Während einer Aussetzung der Vollziehung des Steuerbescheids entstehen jedoch hinsichtlich des von der Vollziehung ausgesetzten Betrags keine Säumniszuschläge, weil der Steuerschuldner insoweit nicht leisten muss und daher die Zahlung insofern zu Recht verweigert.
Vgl. BFH, Urteil vom 18. April 2006 - VII R 77/04 -, BFHE 212, 29 (32) = juris, Rdnr. 13 m.w.N.; st. Rspr.
Die Beklagte hat - der Aussetzungsverfügung des Finanzamts X. vom 20. Februar 2017 folgend (§ 361 Abs. 3 Satz 1 AO) - mit Verfügung vom 21. Februar 2017 die Vollziehung des Gewerbesteuerbescheids vom 26. Januar 2017 in Höhe von 61.845,- mit Wirkung ab dem 15. Februar 2017 ausgesetzt. Mit dem Gewerbesteuerbescheid vom 12. April 2017 für das Veranlagungsjahr 2014 hat sie die Aussetzung der Vollziehung wieder aufgehoben. Säumniszuschläge sind daher unter Zugrundelegung der 3-Tages-Fiktion des § 122 Abs. 2 Nr. 1 AO für die Bekanntgabe des Gewerbesteuerbescheids vom 12. April 2017 für den Zeitraum vom 15. Februar bis zum 15. April 2017 nur auf die nicht von der Vollziehung ausgesetzte Gewerbesteuerforderung für das Veranlagungsjahr 2014 in Höhe von 6.398,25 € entstanden (68.243,25 € ./. 61.845,- € = 6.398,25 €; abgerundet: 6.350,- €; 1 Säumniszuschlag: 63,50 €; entstanden im Zeitraum vom 15. Februar bis zum 15. April 2017: 2 Säumniszuschläge (1. März 2017 und 1. April 2017); 63,50 € x 2 = 127,- €).
Da die Beklagte dem Kläger von den nicht entstandenen Säumniszuschlägen in Höhe von 1.237,- € (1.364,- € ./. 127,- € = 1.237,- €) mit Bescheid vom 16. November 2023 bereits die Hälfte, das heißt 618,50 €, „erlassen“ hat, fordert die Beklagte vom Kläger für den Zeitraum vom 1. März bis zum 30. April 2017 also noch zu Unrecht 618,50 €. Dies begründet für den Kläger jedoch keinen Anspruch auf Erlass oder auf Neubescheidung, da nicht entstandene Säumniszuschläge nicht erlassen werden müssen. Ein Streit über die Entstehung von Säumniszuschlägen ist vielmehr durch Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 AO zu entscheiden.
Vgl. BFH, Urteil vom 18. April 2006 - VII R 77/04 -, BFHE 212, 29 (34) = juris, Rdnr. 16.
Im vorliegenden Fall mag die Beklagte gegenüber dem Kläger erklären, für die Gewerbesteuerforderung für das Veranlagungsjahr 2014 für den Zeitraum vom 1. März bis zum 30. April 2017 nur noch Säumniszuschläge in Höhe von 63,50 € geltend zu machen (127,- € ./. der mit Bescheid vom 16. November 2023 erlassenen 63,50 €). Sollte danach noch Streit zwischen den Beteiligten über die Höhe der entstandenen und noch bestehenden Säumniszuschläge bestehen, muss die Beklagte hierüber durch Abrechnungsbescheid nach § 218 Abs. 2 AO entscheiden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 2 VwGO, § 166 Abs. 1 Satz 1 VwGO i.V.m. § 127 Abs. 4 ZPO.
Dieser Beschluss ist unanfechtbar (§ 152 Abs. 1 VwGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 234 Abs. 1 Satz 1, 238 Abs. 1 Satz 1 AO
§§ 184 Abs. 1, 182 Abs. 1 Satz 1 AO
§§ 184 Abs. 1, 182 Abs. 1 Satz 1 AO. Der Billigkeitserlass nach § 227 AO
§§ 7 ff., 14 des Gewerbesteuergesetzes - GewStG
§ 75 VwGO
§ 227 AO
§ 222 AO
§ 163 AO
§ 166 Abs. 1 Satz 1 der Verwaltungsgerichtsordnung
§ 114 Abs. 1 Satz 1 der Zivilprozessordnung
§ 240 Abs. 1 Satz 1 der Abgabenordnung
§ 86 Abs. 1 Satz 1, 2. Halbsatz VwGO
§ 90 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO
§ 182 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 233a Abs. 1 Satz 1 und Abs. 3 AO
§ 16 Abs. 1 GewStG
§ 826 des Bürgerlichen Gesetzbuchs
§ 361 Abs. 3 Satz 1 AO
§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO
§ 218 Abs. 2 AO
§ 154 Abs. 2 VwGO
§ 166 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 127 Abs. 4 ZPO
§ 152 Abs. 1 VwGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 212, 23
BVerwGE 39, 355
BFHE 105, 101
NJW 1991, 1073
BFHE 264, 563
BFHE 168, 500
BFHE 116, 103
BFHE 99, 8
BFHE 150, 502
MDR 2012, 368
BFHE 212, 29
V R 2/04
8 C 42.88
VII R 34/17
I R 61/94
VII R 50/10
V B 45/10
VIII R 51/88
VIII R 50/72
VII R 121/84
IX ZR 56/11
VII R 77/04