Finanzgericht Rheinland-Pfalz (Rheinland-Pfalz, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-10-01, Aktenzeichen 4 K 1016/07
ECLI: ECLI:DE:FGRLP:2009:1001.4K1016.07.0A

Tenor:
Diese Entscheidung wird zitiert
I. Die Klage wird abgewiesen.
II. Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob der Kläger einen einheitlichen Gewerbebetrieb unterhalten hat, der sowohl die Distribution von Flyern und das Aufhängen von Plakaten als auch einen Handel mit Kunstwerken umfasste, oder ob die Betätigungsfelder des Klägers zwei getrennten Gewerbebetrieben zuzurechnen sind.
Der in L ansässige Kläger betrieb als Einzelunternehmer ursprünglich in L, dann in M ein mit „Pressevertrieb, Bürodienstleistungen“ beschriebenes Gewerbe. Zum 1. Juni 2001 meldete er eine Verlegung des Gewerbebetriebs nach H, H-Straße ... an (Bl. 6 Gewerbesteuerakte). In einem Schreiben vom 16. April 2001 an das Finanzamt M erklärte der Kläger, dass Schwierigkeiten mit seinem bisherigen Großkunden entstanden seien, so dass sich der Umsatz bis Ende 2001 deutlich reduzieren werde. Da das Vertrauen in diesen Großkunden auf dem Nullpunkt angekommen sei, sehe er sich nach einem ähnlichen Kunden und weiteren Tätigkeitsfeldern um (Bl. 47 Gewerbesteuerakte). Zum 1. Juni 2001 meldete er bei der Gemeinde H einen Gewerbebetrieb mit den Tätigkeitsfeldern Pressevertrieb, Büro-/Versanddienstleistungen, Kunst- und Antiquitätenhandel, Elektronikartikelhandel und -dienstleistung sowie Auktionator an (Bl. 3 Gewerbesteuerakte). Zum 24. Februar 2002 meldete er die Aufnahme des Tätigkeitsbereichs „Werbeagentur“ und den Wegfall des Bereichs „Auktionator“ an (Bl. 2 Gewerbesteuerakte), zum 30. August 2003 die Verlegung des Betriebssitzes nach L, W-Straße ... (Bl. 1 Gewerbesteuerakte). Beginnend im Jahr 2001 erwarb der Kläger teils über Ebay (z.B. Bl. 88 Gewinnermittlungsakte), teils von einem Herrn E und dessen Ehefrau oder durch Vermittlung des Herrn E (z.B. Bl. 13 - 21, 27 - 28 Außenprüfungsakte 27/103/8227/9) einen großen Bestand an Kunstwerken, insbesondere Gemälden, aus dem er im Streitzeitraum in geringem Umfang Veräußerungen vornahm.
Die Einkünfte des Klägers aus seiner gewerblichen Tätigkeit wurden bis zur Verlegung des Betriebs nach L durch das Finanzamt N gesondert festgestellt, das in diesem Zeitraum auch für die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags zuständig war.
Der Kläger ermittelte die Einkünfte aus den verschiedenen Tätigkeitsbereichen einheitlich als Gewinn seines spätestens ab September 2000 (Bl. 33 Gewerbesteuerakte 27/103/8113/6) als „Kulturdistribution“ bezeichneten Betriebs durch Einnahme-Überschussrechnung gem. § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) wie folgt:
Einnahmen insgesamt (brutto)
1.636.709,06 DM
467.282,07 €
369.814,34 €
davon Einnahmen Kunsthandel (netto)
0,00 DM
16.261,68 €
32.389,46 €
Ausgaben insgesamt
1.574.291,92 DM
467.994,60 €
352.511,48 €
davon Ausgaben Kunsthandel (netto)
282.601,72 DM
70.824,46 €
50.302,50 €
Gewinn
62.417,14 DM
-712,53 €
17.302,86 €
Für das Jahr 2001 gab der Kläger beim Finanzamt N eine Gewerbesteuererklärung ab, für die Folgejahre beim Finanzamt L. Hierin erklärte er die so berechneten Gewinne als Gewerbeerträge eines Gewerbebetriebs „Kulturdistribution / Kunst- und Antiquitäten“ mit den Tätigkeitsbereichen Pressevertrieb sowie Kunst- und Antiquitätenhandel. Das Finanzamt N legte im Bescheid über die Festsetzung des Gewerbesteuermessbetrags für das Jahr 2001 vom 5. Dezember 2002 einen Gewinn von 67.647,- DM zu Grunde, da es zusätzlich zu den erklärten Einnahmen Privatanteile auf Telephon und Pkw-Nutzung berücksichtigte. Mit Bescheid vom 24. Juni 2003 setzte das Finanzamt N den Gewerbesteuermessbetrag auf 0,- € herab; dem lag zu Grunde, dass nunmehr ein Gewerbeertrag von 23.147,- DM angesetzt wurde (Bl. 59 Gewerbesteuerakte „Kulturdistribution“). Dem entsprach ein am 6. Juni 2003 geänderter Bescheid über die gesonderte Feststellung des Gewinns aus Gewerbebetrieb (vergl. Bl. 90 Einkommensteuerakte), der, wie der ursprüngliche Bescheid vom 5. Dezember 2002 (vergl. Bl. 87 Einkommensteuerakte), unter dem Vorbehalt der Nachprüfung (§ 164 Abgabenordnung (AO)) stand. In den jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung erlassenen Bescheiden über die Gewerbesteuermessbeträge 2002 und 2003 ging der Beklagte von den vom Kläger erklärten Gewinnen aus und erhöhte diese jeweils nur um Privatanteile für Telephon- und Pkw-Nutzung.
In der Zeit vom 12. August 2004 - 10. Dezember 2004 wurde auf Anordnung des Beklagten für die Veranlagungszeiträume 2000 - 2002 eine Außenprüfung durchgeführt, die u.a. die Überprüfung zum Gegenstand hatte, ob die verschiedenen Tätigkeitsbereiche des Klägers einen einheitlichen Gewerbebetrieb darstellten oder mehreren Betrieben zuzuordnen seien. Der Außenprüfer ging davon aus, dass der Tätigkeitsbereich Kunst- und Antiquitätenhandel einen eigenständigen Gewerbebetrieb darstelle. Dementsprechend stellte er in seinen für die beiden Geschäftsbereiche aufgeteilten Berichten vom 22. Dezember 2004 dar, dass nach seiner Auffassung die mit dem Kunst- und Antiquitätenhandel zusammenhängenden Betriebseinnahmen und -ausgaben aus der Gewinnermittlung des Gewerbebetriebs „Kulturdistribution“ auszugliedern seien. Unter Berücksichtigung weiterer gewinnwirksamer Änderungen ergäbe sich folgende Aufteilung:
Gewinn aus einheitlichem Gewerbebetrieb lt. Veranlagung
23.147,00 DM
1.340,00 EUR
Gewinn aus Gewerbebetrieb „Kulturdistribution“
314.885,00 DM
81.691,06 EUR
Gewinn aus Gewerbebetrieb Kunst- und Antiquitätenhandel
-316.199,00 DM
-59.465,00 EUR
Er vermerkte als Ergebnis einer am 10. Dezember 2004 mit dem Kläger abgehaltenen Schlussbesprechung, dass über das Ergebnis der Prüfung Einvernehmen erzielt sei. Auf den weiteren Inhalt der Prüfungsberichte vom 22. Dezember 2004 (BP-Berichtsakte Antiquitäten-Handel und BP-Berichtsakte Kulturdistribution) wird verwiesen. Ergänzend traf der Prüfer Feststellungen über die Aufteilung der Einnahmen aus dem Kunsthandel im Jahr 2002 (Verkauf von 3 Bildern für insgesamt 26.355,14 € netto) und im Jahr 2003 (Verkauf von 20 Bronzeskulpturen für insgesamt 32.242,99 € netto). Den Wareneinkauf des Kunsthandels im Jahr 2003 bezifferte er auf 82.545,48 € (Bl. 31 Außenprüfungsakte Kunst- und Antiquitätenhandel). Der Beklagte folgte den Feststellungen des Außenprüfers und erließ am 4. Februar 2005 Änderungsbescheide über den Gewerbesteuermessbetrag für die Jahre 2001 - 2002, denen er für den Betrieb „Kulturdistribution“ die vom Prüfer ermittelten Gewerbeerträge zu Grunde legte. Am 22. Februar 2005 folgte ein geänderter Gewerbesteuermessbescheid für das Jahr 2003, in dem er für den Betrieb „Kulturdistribution“ von einem Gewerbeertrag von 74.240,- € ausging. Der Änderungsbescheid für das Jahr 2001 wurde auf § 35b Abs. 1 Gewerbesteuergesetz (GewStG) gestützt, die beiden anderen Änderungsbescheide auf § 164 AO.
Am 4. Februar 2005 erließ der Beklagte erstmalig Gewerbesteuermessbescheide für die Veranlagungszeiträume 2001 und 2002, und am 22. Februar 2005 für den Veranlagungszeitraum 2003, betreffend den Betrieb Kunst- und Antiquitätenhandel, in denen er den Gewerbesteuermessbetrag jeweils auf 0,- € festsetzte. In Bescheiden über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes vom 4. Februar 2005 stellte der Beklagte einen Verlust des Betriebs Kunst- und Antiquitätenhandel auf den 31. Dezember 2001 in Höhe von 316.199,- DM und auf den 31. Dezember 2002 in Höhe von 220.664,- € fest. Den vortragsfähigen Verlust zum 31. Dezember 2003 stellte er mit Bescheid vom 22. Februar 2005 auf 270.966,- € fest.
Zur Begründung seines u.a. gegen die den Betrieb Kunst- und Antiquitätenhandel betreffenden Gewerbesteuermessbescheide und Bescheide über die gesonderte Verlustfeststellung eingelegten Einspruchs trug der Kläger unter Hinweis auf das Urteil des Finanzgerichts Rheinland-Pfalz vom 23. April 1991 2 K 2750/90 (EFG 1992, 90) vor, dass seine beiden Gewerbe gewerbesteuerlich als ein Betrieb anzusehen seien, da eine Personen-, Konto-, Telephon-, Fax- und Raumidentität bestehe und keine buchhalterische Trennung der Gewerbe vorgenommen worden sei. Zudem sei auf den Tatbestand der Doppelbesteuerung hinzuweisen, der durch die finanzielle Verquickung beider Gewerbe entstehe. Wenn die Kunstgegenstände verkauft würden, werde wieder Gewerbesteuer fällig, was ihm absurd vorkomme.
Der Beklagte wies den Einspruch gegen die Gewerbesteuermessbescheide 2001 - 2003 und die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes, jeweils den Betrieb Kunst- und Antiquitätenhandel betreffend, mit Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2006 zurück. Zur Begründung führte er aus, dass ein Einzelunternehmer auch mehrere selbständige Gewerbebetriebe unterhalten könne. Ob mehrere Tätigkeiten einer Person einen einheitlichen oder mehrere Gewerbebetriebe darstellten, sei nach den Umständen des Einzelfalls zu entscheiden. Zu berücksichtigen seien dabei u.a. die Art der gewerblichen Betätigung, der Kunden- und Lieferantenkreis, die Arbeitnehmerschaft, die Geschäftsleitung, die Betriebsstätten sowie Umfang und Zusammensetzung des Betriebskapitals und dessen Finanzierung. Die Annahme eines selbständigen Gewerbebetriebs erfordere eine vollkommene Selbständigkeit in dem Sinne, dass Verbindungen mit einer anderen Tätigkeit im Wesentlichen nur in der Person des Gewerbetreibenden bestünden; bei finanziellen und organisatorischen Zusammenhängen zwischen ungleichartigen Tätigkeiten sei bedeutsam, ob diese vorrangig auf der Identität des Unternehmers oder auf objektiven sachlichen Notwendigkeiten beruhten. Mehrere Gewerbebetriebe seien dadurch gekennzeichnet, dass der Unternehmer sie nebeneinander am Wirtschaftsleben teilnehmen lasse und seine Aktivitäten nicht zu größerer Marktwirksamkeit bündele. Völlig ungleichartige Tätigkeiten seien in der Regel als unterschiedliche Gewerbebetriebe anzusehen, es sei denn, dass sie finanziell, organisatorisch und wirtschaftlich miteinander verflochten seien. Im Streitfall übe der Kläger zwei unterschiedliche Tätigkeiten als Dienstleister und als Einzelhändler aus, die sich insbesondere hinsichtlich ihrer Beschaffungs- und Absatzmärkte und ihrer Kunden- und Lieferantenkreise unterschieden und keine wesentlichen Überschneidungen aufwiesen. Insbesondere seien die Auftraggeber und die Mitarbeiter des Betriebs „Kulturdistribution“ nicht die potentiellen Lieferanten oder Abnehmer der Kunstgegenstände und Antiquitäten. Eine Überschneidung ergebe sich insofern, als Herr E als Vermittler für beide Geschäftszweige tätig geworden sei und seine Mitarbeit für den Kunst- und Antiquitätenhandel nach den Angaben des Klägers bedeutsam gewesen wäre. Zu einer Zusammenarbeit sei es aber wegen eines Zerwürfnisses zwischen dem Kläger und Herrn E nicht mehr gekommen. Die vorhandenen Geschäftsräume könnten nicht - wie für einen klassischen Kunst- und Antiquitätenhändler üblich - nach Art eines Ladenlokals oder eines Ausstellungsraums einer unbestimmten oder zumindest einer größeren Anzahl von potentiellen Interessenten präsentiert werden. Die vorliegenden finanziellen und organisatorischen Verknüpfungen der beiden Tätigkeiten stellten sich unter diesen Umständen nicht so dar, dass sie auf sachlichen Notwendigkeiten beruhten, die sich aus dem Ziel ergäben, zwei unterschiedliche Aktivitäten im Interesse einer größeren Marktwirksamkeit zu bündeln. Rückschlüsse, die auf eine wechselseitige wirtschaftliche Ergänzung bzw. Förderung der Verteilung von Werbematerial und dem Handel mit Kunstgegenständen schließen ließen, seien nicht ersichtlich. Es sei davon auszugehen, dass der Kläger sich ein zweites Standbein habe schaffen wollen, nicht aber seinen bisherigen Betrieb in einer neuartigen Unternehmung habe aufgehen lassen wollen. Auf den Inhalt der Einspruchsentscheidung im Übrigen (Bl. 39 - 44 Rechtsbehelfsakte 27/103/8113/6) wird verwiesen.
Mit seiner Klage verfolgt der Kläger weiter das Ziel der Anerkennung einer Zusammenfassung seiner beiden Tätigkeiten in einem Gewerbebetrieb. Hierzu trägt er in seiner Klage und einem Schriftsatz vom 15. Februar 2007 vor, dass im Rahmen des Betriebs Werbung für Kulturveranstaltungen u.a. durch Flyerverteilung und durch Plakatierung betrieben werde. Die im Rahmen des Kunsthandels eingekauften Objekte sollten auch über Ausstellungen verkauft werden. Diese Ausstellungen würden mit Mitteln bestritten, die der Gewerbezweig „Werbung für Kulturveranstaltungen“ zur Verfügung stelle. Über Ausstellungen erreiche man seine Kaufinteressenten effektiver als durch ein Ladengeschäft; zudem seien Ausstellungen vorteilhafter als ein Online-Verkauf. Für den Geschäftszweig „Werbung für Kulturveranstaltungen“ sei es entscheidend, ob man nur Dienstleister für Veranstalter sei oder selbst als Veranstalter tätig sei, der mit den eigenen Werbemöglichkeiten die eigenen Veranstaltungen bewerbe. Dies schaffe bei anderen Veranstaltern ein erheblich größeres Vertrauen in die Effektivität der Dienstleistung der Plakatier- und Flyerverteilfirma. Hinzu komme der Imagegewinn eines Kunsthändlers. Die Darlegung der betriebswirtschaftlichen Zusammenhänge zwischen den beiden Firmen sei von einem zwangsläufig branchenfremden Rechtsanwalt nicht zu leisten. Hinzu komme, dass sich diese Zusammenhänge erst ergäben, wenn mit dem Material, dem Know-How und den Kontakten aus der zweiten Firma (Kunst-)Ausstellungen gemacht würden, was nachweislich schon seit vielen Jahren geplant sei. Die ersten Kunstausstellungen könnten realistischer Weise erst Ende dieses Jahres (2006) umgesetzt werden. Für diese Ausstellungen benötige man Räumlichkeiten, genügend Ausstellungsmaterial, Ausstellungsmöbel, Beleuchtung etc., und die Realisierung hoher Sicherheitsstandards für die Räumlichkeiten und die Objekte. Allein die Umsetzung dieser Punkte erfordere im Rahmen einer vorläufig nebenberuflichen Tätigkeit 5 - 8 Jahre. Zwar sei das Büro im Lager ausgebaut und nach dem Einbau einer Heizung beziehbar, aber das bisherige Büro müsse noch alarmgesichert und umgebaut werden, um für Publikumsverkehr geeignet zu sein. Dafür benötige er noch mindestens ein halbes Jahr. Ausstellungsmöbel würden laufend gekauft. Er habe in den letzten Wochen versucht, eine Ausstellung in die Wege zu leiten, bei deren Umsetzung Ende des Jahres 2007 / Anfang 2008 eine Beweisführung für die reklamierten betriebswirtschaftlichen Zusammenhänge erbracht werden könne. Auf jeden Fall würden die Zusammenhänge dann schon wesentlich deutlicher. Über die geplante von ihm vermittelte kostenlose Leihgabe eines der teuersten Kunstwerke der Welt an einen großen potentiellen Kunden seiner ersten Firma (Kulturpromotion) solle in den nächsten 14 Tagen eine Entscheidung fallen. Arbeitsüberlastung, ein Krankenhausaufenthalt im Jahr 2006, noch nicht geschriebene Rechnungen, Klagen gegen viele Kunden und völlig idiotische Klagen gegen ihn sowie Mehrarbeit wegen krimineller Mitbewerber würden erhebliche zeitliche Probleme schaffen.
Der Kläger beantragt, die Gewerbesteuermessbescheide 2001 und 2002 vom 4. Februar 2005, den Gewerbesteuermessbescheid 2003 vom 22. Februar 2005, die Bescheide über die gesonderte Feststellung des vortragsfähigen Gewerbeverlustes zum 31. Dezember 2001 und 2002 vom 4. Februar 2005 und zum 31. Dezember 2003 vom 22. Februar 2005 sowie die Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2006, sämtlich betreffend den unter der Steuernummer 27/103/8227/9 erfassten Gewerbebetrieb „Antiquitäten- und Kunsthandel“, aufzuheben und den Beklagten zu verpflichten, die Tätigkeitsbereiche „Antiquitäten- und Kunsthandel“ sowie „Kulturdistribution“ als Teile eines einheitlichen Gewerbebetriebs zu behandeln.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er verweist zur Vermeidung von Wiederholungen auf seine Einspruchsentscheidung vom 6. Dezember 2006 und trägt ergänzend vor, dass der Kläger die Aufhebung der Bescheide und der Einspruchsentscheidung begehre, weil diese für einen nicht existenten Gewerbebetrieb „Kunst- und Antiquitätenhandel“ erlassen worden seien. Seine entsprechende, in den Streitjahren verlustbringende Tätigkeit sehe der Kläger als Teil seiner übrigen gewerblichen Tätigkeit an. Entsprechende Einsprüche gegen die Gewerbesteuermessbescheide für den Betrieb „Kulturdistribution“ seien noch anhängig. Der Kläger habe mit seiner streitbefangenen Tätigkeit einen stehenden Gewerbebetrieb unterhalten. Der Beginn dieses Betriebes sei im Januar 2001 anzusiedeln, als der Kläger begonnen habe, systematisch einen größeren Warenbestand anzuschaffen und sich damit in die Lage versetzt habe, am Markt als Einzelhändler aufzutreten. Ob der Kläger hierdurch einen selbstständigen Gewerbebetrieb aufgenommen habe, sei nach den in den Streitjahren gegebenen Umständen zu beurteilen. In den Streitjahren habe keine wirtschaftliche Verflechtung zwischen der Tätigkeit als Einzelhändler und der übrigen Tätigkeit als Dienstleister vorgelegen. Ob später entfaltete Aktivitäten dazu führen könnten, dass im Jahr 2007 oder später die Voraussetzungen für einen einheitlichen Gewerbebetrieb als erfüllt angesehen werden könnten, sei für das vorliegende Verfahren ohne Bedeutung.
Nachdem der Kläger auf den 17. September 2009 zur mündlichen Verhandlung geladen worden war, beantragte er am 9. September 2009 unter Hinweis auf laufende Vergleichsverhandlungen mit der Gemeinde H über die Zahlung der Gewerbesteuerrückstände sowie auf einen laufenden Umzug die Verlegung des Termins. Das Gericht lehnte diesen Antrag zunächst ab, da die genannten Gründe nicht ausreichend erschienen. Zwei Tage vor dem bestimmten Termin zu mündlichen Verhandlung zeigte der Klägervertreter die Übernahme des Mandats an und beantragte die Verlegung des Termins. Das Gericht hob daraufhin die Terminsbestimmung auf und lud den Klägervertreter zu dem neu bestimmten Termin am 1. Oktober 2009. Vor Beginn der mündlichen Verhandlung ging weder per Fax noch auf sonstige Weise ein Schriftsatz des Klägervertreters bei Gericht ein. Zu Beginn der mündlichen Verhandlung am 1. Oktober 2009 wies die Vertreterin des Beklagten darauf hin, dass ein neuer Schriftsatz des Klägervertreters vorhanden sein solle. Der Klägervertreter übergab dem Gericht daraufhin seine Aktenausfertigung eines auf den 29. September 2009 datierten Schriftsatzes mit dem Bemerken, dass dieser am 29. September 2009 per Fax vorab sowie mit normaler Post an das Finanzgericht gesandt worden sei. Der Vertreterin des Beklagten wurde vom Gericht eine Kopie des Schriftsatzes ausgehändigt, die während einer Unterbrechung der Verhandlung gefertigt worden war.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist nicht begründet. Die beiden Tätigkeitsbereiche des Klägers sind zumindest in den Streitjahren als eigenständige Gewerbebetriebe geführt worden.
Nach § 2 Abs. 1 GewStG unterliegt jeder stehende Gewerbebetrieb, soweit er im Inland betrieben wird, der Gewerbesteuer. Als Gewerbebetrieb ist dabei gem. § 2 Abs. 1 S. 2 GewStG jedes gewerbliche Unternehmen im Sinne des Einkommensteuergesetzes zu verstehen. Der Umfang eines Gewerbebetriebs ist sowohl für Zwecke der Gewerbesteuer als auch des Bewertungsrechts nach einheitlichen Grundsätzen zu beurteilen. Es entspricht ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), dass eine natürliche Person – im Gegensatz zu Personengesellschaften und Kapitalgesellschaften – Inhaber mehrerer selbständiger Gewerbebetriebe sein kann (vergl. BFH-Urteile vom 9. August 1989 X R 130/87, BStBl II 1989, 901 und vom 1. Februar 2001 III R 11 und 12/98, BFH/NV 2001, 899). Die Fragestellung, ob ein einziger Gewerbebetrieb vorliegt oder mehrere Gewerbebetriebe von demselben Steuerpflichtigen geführt werden, ist für die Beteiligten – je nach der wirtschaftlichen Lage des Betriebs oder der Betriebe – von erheblichem Interesse im Hinblick darauf, dass bei Annahme getrennter (Gewinne erwirtschaftender) Betriebe die mehrfache Inanspruchnahme des Freibetrags des § 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 GewStG möglich ist, während die Annahme eines einheitlichen Gewerbebetriebs die Möglichkeit der Verrechnung von Gewinnen aus dem einen Betätigungsfeld mit Verlusten aus dem anderen eröffnet. Allerdings begründet nicht jede Verselbständigung eines Teilbereichs der gewerblichen Tätigkeit eines Einzelunternehmers die Annahme eines – weiteren – selbständigen Gewerbebetriebs. Dies ist vielmehr erst dann gerechtfertigt, wenn eine vollkommene Eigenständigkeit vorliegt und die Verbindung zu der übrigen gewerblichen Tätigkeit im Wesentlichen nur in der Person des Steuerpflichtigen selbst besteht. Dieser muss die Betriebe nebeneinander am Wirtschaftsleben teilnehmen lassen. Eine Bündelung der Aktivitäten, um eine größere Marktwirksamkeit zu erreichen, spricht für die Annahme eines einheitlichen Betriebes. Maßgeblich ist die konkrete Gestaltung der gewerblichen Tätigkeiten; zu berücksichtigen sind die für eine Trennung oder eine Vereinheitlichung bedeutsamen Umstände in ihrer Gesamtheit (vergl. BFH-Urteil vom 1. Februar 2001 III R 11/98, a.a.O.). Ein wichtiges Kriterium ist, ob es sich um gleichartige oder um ungleichartige Betätigungen handelt. Auch bei ungleichartigen Tätigkeiten kann aber ein einheitlicher Gewerbebetrieb anzunehmen sein, wenn diese in finanzieller, organisatorischer und wirtschaftlicher Hinsicht zusammenhängen. Für einen finanziellen Zusammenhang sprechen gemeinsame Aufzeichnungen, Bankkonten, Kassenabrechnungen und Gewinnermittlungen. Die Unterbringung der Unternehmensbereiche in einem Geschäftslokal, der Einsatz derselben Arbeitskräfte und ein gemeinsamer Einkauf der Waren oder Betriebsmittel weisen auf einen organisatorischen Zusammenhang hin. Wirtschaftlich sind die Tätigkeitsbereiche miteinander verbunden, wenn sie sich gegenseitig stützen und ergänzen oder nur miteinander wirtschaftlich betrieben werden können. Keines dieser Kriterien ist alleine entscheidend, wenngleich ihnen unterschiedliches Gewicht zukommt (vergl. BFH-Urteil vom 25. April 1989 VIII R 294/84, BFH/NV 1990, 261).
Im vorliegenden Fall kann davon ausgegangen werden, dass die Tätigkeitsbereiche des Klägers finanziell miteinander verbunden waren. Dass, wie vom Kläger vorgetragen, die Anschaffung der Kunstgegenstände für den Bereich des Kunsthandels aus den Mitteln finanziert wurde, die im Bereich „Kulturdistribution“ erwirtschaftet wurden, erscheint zwar für diese Annahme nicht ausreichend, da hierin kein Unterschied zu erkennen ist zu einer reinen Verwendung der in einem anderen Betrieb erwirtschafteten Gewinne. Hinzu kommt allerdings, dass nach dem Vortrag des Klägers auch die für beide Tätigkeitsbereiche genutzten Kontoverbindungen identisch waren und dass auch die Gewinne bzw. Verluste aus diesen Bereichen in einer gemeinsamen Gewinnermittlung zusammengefasst wurden. Für eine organisatorische Einheit der Tätigkeitsbereiche spricht, dass beide Aktivitäten von denselben Räumen aus geleitet wurden und – wiederum nach dem Vortrag des Klägers – auch dieselben Lagerräume genutzt wurden und Telephon sowie Faxverbindungen einheitlich waren. Es ist jedoch nicht zu erkennen, dass über die Person des Klägers selbst hinaus nennenswerte personelle Verflechtungen zwischen der „Kulturdistribution“ und dem Kunsthandel bestanden hätten. Der Klägervertreter gab in seinem auf den 29. September 2009 datierten Schriftsatz an, dass geringfügig Beschäftigte oder Subunternehmer die Verteil- und Plakatierarbeiten des Bereichs Kulturdistribution ausführten. Für den Bereich des Kunsthandels hatte der Kläger zwar erklärt, dass der für die Kulturdistribution als Berater tätige Herr E auch im Bereich des Kunsthandels beratend tätig werden sollte; hierzu ist es aber nach den Angaben des Klägers wegen eines Zerwürfnisses nicht gekommen. Ob Herr E überhaupt Aktivitäten im Bereich des Kunsthandels entfaltet hat, die über den reinen Verkauf bzw. die Vermittlung von Kunstwerken hinausgingen und in einer Beziehung zu seinen Tätigkeiten im Bereich Kulturdistribution standen, ist dem insoweit nicht substantiierten Vortrag des Klägers nicht zu entnehmen. Im Übrigen enthält der Vortrag des Klägers keinen Hinweis darauf, dass außer ihm selbst jemand im Bereich des Kunsthandels Arbeiten ausgeführt oder Aufgaben übernommen hätte; eine Verflechtung der Tätigkeitsbereiche über eingesetztes Personal kann damit nicht gesehen werden.
Gegen einen wirtschaftlichen Zusammenhang der Tätigkeitsbereiche des Klägers spricht vor allem, dass es sich bei der Kulturdistribution einerseits und dem Kunsthandel andererseits um vollkommen ungleichartige Betriebe handelt. Das Verteilen von Flyern und das Aufstellen von Plakaten ist eine reine Dienstleistungstätigkeit, während der An- und Verkauf von Kunstgegenständen einen spezialisierten Einzelhandel darstellt. Zwischen diesen Aktivitäten sind nach allgemeiner Verkehrsauffassung keine Berührungspunkte gegeben; dies wird auch vom Kläger eingeräumt, wie sein Bevollmächtigter im Schriftsatz vom 29. September 2009 angibt. Es ist auch nicht zu erkennen, dass die bereits in der Ausführung unterschiedlichen Tätigkeiten direkte Überschneidungen hinsichtlich ihrer Zielgruppen hätten. Auftraggeber des Bereichs Kulturdistribution sind nach dem Vortrag des Klägers Institutionen und Firmen, die Werbung für ihre eigenen Angebote betreiben wollen; die Kundschaft des Kunsthandels rekrutiert sich hingegen aus Kunstliebhabern. Überschneidungen zwischen diesen Gruppen können sich daher allenfalls in Einzelfällen und zufällig ergeben. Mehr hat auch der Kläger nicht vorgetragen. Seinen Ausführungen ist nicht zu entnehmen, dass irgendwann ein Auftraggeber der Kulturdistribution ein Kunstwerk erstanden hätte oder umgekehrt ein Käufer eines Kunstwerks einen Distributionsauftrag erteilt hätte.
Der Vortrag des Klägers, dass dennoch in seinem speziellen Fall wirtschaftliche Berührungspunkte zwischen den beiden Tätigkeitsbereichen bereits in den Streitjahren bestanden hätten, da diese sich gegenseitig ergänzt und gestützt hätten, vermochte den Senat nicht zu überzeugen. Nach den Erläuterungen des Klägers und seines Bevollmächtigten sollten durch den Kunsthandel Promotionsaufträge für die Kulturdistribution gewonnen werden. Die geplanten eigenen Kunstausstellungen hätten von der eigenen Kulturdistribution beworben werden sollen. Zudem hätten Lücken im Auftragsvolumen der Kulturdistribution durch Werbemaßnahmen für den Kunsthandel geschlossen werden sollen; schließlich hätte aus der Tätigkeit als Kunsthändler ein erheblicher Imagegewinn bei den Auftraggebern der Kulturdistribution erreicht werden können. In dem während der mündlichen Verhandlung übergebenen Schriftsatz des Klägervertreters wird hierzu ausgeführt, dass der Kläger „ nach 2003 dazu übergegangen (sei) , nunmehr vorwiegend auf Kunst- und Antiquitätenmessen zu verkaufen “. Dabei gehe er eine Kooperation mit den Veranstaltern ein, übernehme mit der Kulturdistribution die Bewerbung der Veranstaltung und zahle dafür keine Standmiete. Das Gleiche sei auch mit Flohmarktveranstaltern praktiziert worden. Diese Art der Darstellung, insbesondere die Verwendung der Worte „nunmehr vorwiegend“ sowie der Pluralform hinsichtlich der Begriffe „Veranstalter“, „Messen“ und „Flohmarktveranstalter“ suggeriert eine ständige, auf Synergieeffekte für beide Bereiche zielende Aktivität des Klägers im Bereich des Kunsthandels. Abgesehen davon, dass dieser Vortrag lediglich die Jahre nach dem Streitzeitraum (2001 – 2003) betrifft, fand er in den Angaben des Klägers in der mündlichen Verhandlung keine Stütze. Auf die konkrete Frage des Gerichts, welche (Verkaufs-)Ausstellungen des Kunsthandels er tatsächlich organisiert und durchgeführt habe, benannte der Kläger lediglich eine einzige, die Teilnahme an einer Antikmesse in L im November 2008; zudem gab er an, auf einem Flohmarkt – ebenfalls im Jahr 2008 – seine Kunstgegenstände präsentiert zu haben. Den in dem Schriftsatz vom 29. September 2009 erwähnten Versuch, eine Ausstellung im „C“ in M zu organisieren, konnte der Kläger auf Nachfrage des Gerichts zeitlich nicht einordnen. Angaben dazu, wann der – ebenfalls erfolglose – Versuch, eine Ausstellung im Auktionshaus K durchzuführen, stattgefunden haben soll, wurden nicht gemacht. Die von dem Kläger und seinem Bevollmächtigten ausführlich dargestellten Synergieeffekte zwischen den beiden Tätigkeitsbereichen können daher in den Streitjahren, aber darüber hinaus auch in den Folgejahren, keine Rolle gespielt haben, da auf Seiten des Kunsthandels überhaupt keine Aktivitäten entfaltet wurden, die Auswirkungen auf den Bereich der Kulturdistribution hätten haben können. Da keine Veranstaltungen für den Kunsthandel durchgeführt wurden, konnten weder Auftragslücken bei der Kulturdistribution mit Werbemaßnahmen für den Kunsthandel geschlossen werden noch konnte ein Imagegewinn für die Kulturdistribution erreicht werden, sofern dies überhaupt möglich wäre. Auch war es aus tatsächlichen Gründen nicht möglich, Kunden des einen Bereichs für den anderen zu gewinnen. Der Kläger erklärte in der mündlichen Verhandlung seine fehlenden Aktivität im Kunsthandel damit, dass er sich mit dem Kunsthandel Zeit gelassen habe, da Kunstgegenstände im Allgemeinen an Wert gewännen und weil es ihm im Übrigen auf Grund seiner Tätigkeit im Bereich der Kulturpromotion an Zeit für den Kunsthandel gefehlt habe. Auch der Schriftsatz seines Bevollmächtigten zeigt lediglich – wenn man die bereits erwähnte Suggestion einer ständigen Tätigkeit auf das tatsächliche Maß zurückführt – dass der Kläger in den Streitjahren allenfalls Ideen und Pläne einer Zusammenführung der Betriebsbereiche hatte. Diese wurden aber in den Streitjahren nicht die Realität umgesetzt, so dass ein wirtschaftlicher Zusammenhang der ungleichartigen Tätigkeitsbereiche nicht hergestellt wurde. Es kann auch nicht gesehen werden, dass bereits in den Streitjahren eine realistische Planung zur wirtschaftlichen Verbindung der Kulturpromotion und des Kunsthandels bestanden hätte, die nur auf Grund einer noch zu kurzen Zeitdauer seit Aufnahme der Tätigkeit im Bereich des Kunsthandels noch nicht hätte umgesetzt werden können. Hiergegen spricht, dass auch in den Folgejahren keine derartige Verbindung hergestellt wurde. Zur Überzeugung des Senats ergibt sich aus dem Gesamtbild der Umstände, dass der Kläger im Jahr 2001 den Kunsthandel als eigenständigen Betrieb neben dem bereits bestehenden und unverändert fortgeführten Betrieb der Kulturdistribution aufgenommen hatte und dass er ihn in den Folgejahren als eigenständigen Betrieb fortgeführt hatte. Eine Zusammenfassung beider Betriebe zu einem Betrieb im Sinne des GewStG und damit zusammenhängend eine Verrechnung der Verluste des Kunsthandels mit den Gewinnen der Kulturdistribution ist nicht möglich.
Der entscheidungsrelevante Sachverhalt steht aus Sicht des Gerichts fest, einer weiteren Sachverhaltsaufklärung bedurfte es nicht. Förmliche Beweisanträge wurden in der mündlichen Verhandlung nicht gestellt. Das Gericht war auch nicht gehalten, auf Grund der Beweisangebote in dem in der mündlichen Verhandlung übergegebenen Schriftsatz weitere Sachverhaltsermittlungen vorzunehmen, insbesondere die dort mehr oder weniger genau benannten Zeugen zu vernehmen. Dass Kunsthandel und Kulturdistribution finanziell über das Bankkonto und organisatorisch über die Nutzung derselben Räume sowie Telephon- und Faxanschluss Berührungspunkte hatte, hat das Gericht bereits dem insoweit unbestrittenen Vortrag des Klägers entnommen, einer Vernehmung der benannten Herren E und S bedurfte es hierzu nicht. Ebenso ist das Gericht dem Kläger darin gefolgt, dass er die Hoffnung hatte, Aufträge aus dem Bereich des Kunsthandels zu für die Kulturdistribution zu gewinnen; maßgebend für die Entscheidung des Gerichts ist allerdings, dass er in den Streitjahren – ebenso in der Folgezeit – tatsächlich keine Veranstaltung des Kunsthandels durchgeführt hat, durch die seine Hoffnungen in die Realität hätten umgesetzt werden können. Die Vergabemodalitäten hinsichtlich der Plakatstellplätze bedurften keiner Bestätigung durch Vernehmung des Herrn S, da der Kläger möglicherweise entstandene Vakanzen der Plakatierungen nicht tatsächlich durch Aufträge aus seinem Kunsthandel aufgefüllt hat. Ob die Meinung des Herrn S einen Beweis darüber liefern könnte, wie sich Vertrauensbildung gegenüber Auftraggebern der Kulturpromotion gestaltet, kann ebenfalls dahingestellt bleiben, da, wie erörtert, der Kläger über Jahre hinweg keine der angeblich vertrauensbildenden Maßnahmen durchgeführt hat. Den Umfang seiner nach dem Streitzeitraum entfalteten Aktivitäten im Kunsthandel hat der Kläger selbst auf Nachfrage des Gerichts in der mündlichen Verhandlung erläutert, das Gericht ist seinen Angaben gefolgt. Dass die Vernehmung eines nur vage umschriebenen Zeugen zu diesem Thema andere Erkenntnisse bringen könnte, ist weder vorgetragen noch sonst ersichtlich.
Die Klage war daher abzuweisen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 164 Abgabenordnung
§ 164 AO
§ 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 35b Abs. 1 Gewerbesteuergesetz
§ 2 Abs. 1 GewStG
§ 2 Abs. 1 S. 2 GewStG
§ 11 Abs. 1 S. 3 Nr. 1 GewStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 1992, 90
BStBl II 1989, 901
BFH/NV 2001, 899
BFH/NV 1990, 261
2 K 2750/90
89 X R 130/87
01 III R 11/98
89 VIII R 294/84