Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-01-16, Aktenzeichen 13 K 13259/17
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2018:0116.13K13259.17.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Bei Umsatzsteuervorauszahlungen handelt es sich um regelmäßig wiederkehrende Ausgaben. Für die Entscheidung über die Frage, zu welchem Kalenderjahr eine Zahlung i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 Satz 2 EStG wirtschaftlich gehört, ist nicht auf die Fälligkeit der Forderung abzustellen, sondern darauf, für welchen Zeitraum die Zahlung geleistet wurde (BFH-Urteil vom 08.03.2016 VIII B 58/15) (Rn.27) .
2. Geht die Finanzbehörde bei einem seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelnden Steuerpflichtigen davon aus, dass die Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 erst bei den Betriebsausgaben 2012 Berücksichtigung finden soll, und erweist sich diese Annahme über die zeitliche Zuordnung als falsch, steht die Änderung des Einkommensteuerbescheids 2011 nach § 174 Abs. 3 AO - bei Vorliegen der Änderungsvoraussetzungen - nicht im Ermessen der Finanzbehörde (Rn.26) (Rn.28) .
Unter Aufhebung der Ablehnungsbescheide vom 13.8.2013 und 4.9.2013, beide in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.8.2014, wird der Beklagte verpflichtet, den Einkommensteuerbescheid 2011 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus selbständiger Arbeit um 2.664,34 € gemindert werden.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten auferlegt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Der Kläger erzielte als EDV-Berater in den Streitjahren Einkünfte nach § 18 Einkommensteuergesetz –EStG- deren Höhe er nach § 4 Abs. 3 EStG ermittelte. Streitig ist der Abzug der Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011.
Die Einkommensteuererklärung für 2011, mit der der Kläger ausschließlich Einkünfte aus selbständiger Arbeit in Höhe von 181.419 € erklärte, ging beim Beklagten -ebenso wie die Umsatzsteuererklärung 2011- am 22.4.2012 ein. In der Anlage EÜR zog er als Betriebsausgabe die gezahlte Umsatzsteuer in Höhe von 36.661,61 € ab. Hierin war nicht die Vorauszahlung für November 2011 in Höhe von 2.664,34 € enthalten, die auf dem Konto des Klägers am 11.1.2012 abgebucht worden ist. Die Umsatzsteuervoranmeldung für November 2011 ist am 12.12.2011 beim Finanzamt eingegangen. Es bestand zugunsten des Beklagten eine Einzugsermächtigung zur Abbuchung der Steuern sowie eine Dauerfristverlängerung nach § 18 Abs. 6 Umsatzsteuergesetz -UStG- i. V. m. §§ 46 ff. Umsatzsteuer-Durchführungsverordnung -UStDV-.
Der Umsatzsteuererklärung stimmte der Beklagte zu. Mit Bescheid vom 28.6.2012 folgte der Beklagte der Einkommensteuererklärung des Klägers vorbehaltslos. Ausweislich der Steuerakten handelte es sich um einen sog. Intensiv-Prüffall (IP-Fall) mit Zeichnungsvorbehalt des Sachgebietsleiters.
Mit seiner am 19.4.2013 eingereichten Einkommensteuererklärung für 2012 gab der Kläger an, Einkünfte aus § 18 EStG in Höhe von 126.728 € erzielt zu haben. Im Einkommensteuerbescheid vom 17.6.2013 -der ebenfalls infolge einer Intensiv-Prüfung durch dieselben Bediensteten des Beklagten erging- erhöhte der Beklagte diese Einkünfte auf 129.478 €. Auf den Einspruch der Klägerin hin erläuterte der Beklagte die Abweichungen damit, dass die Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 in Höhe von 2.664,34 € gemäß § 11 Abs. 2 S. 2 EStG im Jahr 2011 als Betriebsausgabe zu berücksichtigen sei. Aus demselben Grund sei die Umsatzsteuererstattung für November 2012 in Höhe von 84,76 € im Jahr 2012 zu erfassen.
Mit Schreiben vom 29.7.2013 beantragte der Kläger die Änderung des Einkommensteuerbescheids 2011 dahingehend, dass die für 2012 als Betriebsausgabe unberücksichtigt gebliebene Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 im Vorjahr zu Ansatz kommen solle. Dies lehnte der Beklagte am 13.8.2013 unter Verweis auf eine fehlende Korrekturvorschrift ab. Auf den am 28.8.2013 schriftlich gemachten Hinweis des Klägers auf § 174 Abgabenordnung –AO- führte der Beklagte am 4.9.2013 aus, § 174 Abs. 3 AO sei nicht gegeben, weil die Nichtberücksichtigung der Vorauszahlung im Jahr 2011 nicht in der erkennbaren Annahme erfolgt sei, sie sei in einem anderen Zeitraum als Betriebsausgabe abziehbar. Am 1.10.2013 legte der Kläger gegen die Ablehnung der Änderung ausdrücklich Einspruch ein, den der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 13.8.2014 als unbegründet zurückwies. Zur Begründung wurde ausgeführt, dass weder § 174 AO noch § 129 AO erfüllt seien.
Ebenfalls mit Einspruchsentscheidung vom 13.8.2014 wies der Beklagte den gegen den Einkommensteuerbescheid 2012 gerichteten Einspruch zurück und führte darin aus, dass es sich bei der Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 um eine regelmäßig wiederkehrende Ausgabe handle, die aufgrund der rechtzeitigen Anmeldung und der Einzugsermächtigung innerhalb der 10-Tages-Frist des § 11 Abs. 2 S. 2, Abs. 1 S. 2 EStG als eingegangen gelte. Die Ausgabe sei damit dem Jahr 2011 zuzurechnen.
Mit ihrer Klage begehrt der Kläger die Anerkennung der Betriebsausgabe in einem der Streitjahre.
Im Hinblick auf das BFH-Urteil vom 17.5.2017, X R 45/16, weswegen das Verfahren geruht hat, führt der Kläger aus, dass im Falle einer rechtlichen Prüfung der Einkommensteuererklärung 2011 eine Änderung nach § 174 Abs. 3 AO vorzunehmen sei und im Falle einer ungeprüften Übernahme seiner Angaben eine Änderungsmöglichkeit nach § 129 AO bestünde.
Der Kläger beantragt,unter Aufhebung der Ablehnungsbescheide vom 13.8.2013 und 4.9.2013, beide in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.8.2014, den Beklagten zu verpflichten den Einkommensteuerbescheid 2011 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus selbständiger Arbeit um 2.664,34 € gemindert werden,hilfsweise, den Einkommensteuerbescheid 2012 vom 17.6.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13.8.2014 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus selbständiger Arbeit um 2.664,34 € gemindert werden.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er führt zur Begründung aus, dass ein Abzug der streitigen Vorauszahlung im Jahr 2012 nicht in Betracht komme. Eine Änderung des Einkommensteuerbescheids 2011 scheitere am Fehlen einer entsprechenden Änderungsvorschrift. § 174 Abs. 3 AO sei nicht erfüllt, da aus der Festsetzung ohne Vorbehalt der Nachprüfung nicht gefolgert werden könne, der Steuerfall sei allumfassend geprüft und deshalb die Umsatzsteuervorauszahlung ganz bewusst und erkennbar nicht berücksichtigt worden, weil der Ansatz im Folgejahr erfolgen solle. § 129 AO ermögliche keine Änderung, weil es sich um keinen Fall des Vergessens aller Vorauszahlungen für 2011 handele. Erst bei der Veranlagung für 2012 sei die falsche Zuordnung einer Zahlung festgestellt worden, wofür eine rechtliche Beurteilung erforderlich gewesen sei. Es handle sich nicht um einen bloßen Übertragungs- oder Erfassungsfehler.
Dem Gericht haben folgende Akten des Beklagten vorgelegen: eine Einkommensteuerakte, eine Umsatzsteuerakte, eine Bilanzakte, eine Vertragsakte sowie zwei Heftungen mit dem Rechtsbehelfsvorgang.

Entscheidungsgründe:
Das Gericht durfte ohne weitere mündliche Verhandlung entscheiden, weil die Beteiligten hierzu ihre Zustimmung erteilt haben (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung -FGO-).
Die Klage hat Erfolg.
Zulässig ist die Verpflichtungsklage. Eine Verpflichtungsklage ist bei der Ablehnung einer Änderung bzw. Aufhebung eines Bescheids gegeben, soweit diese Ablehnung damit begründet wird, die Voraussetzungen der §§ 172 ff. AO hätten nicht vorgelegen (vgl. BFH-Urteil vom 23.11.2001, VI R 125/00, BStBl II 2002, 296).
Die Klage ist begründet.
Die Ablehnung der Änderung des Einkommensteuerbescheids 2011 ist rechtswidrig und verletzt die Rechte des Klägers (vgl. § 101 S.1 FGO).
Zwar gibt es keine Änderungsmöglichkeit nach § 129 AO, da es sich beim Fehlen einer Umsatzsteuervorauszahlung für einen Monat in der Einnahmenüberschussrechnung nicht um eine unschwer erkennbare versehentliche Nichtangabe handelt. Insoweit wird auf das BFH-Urteil vom 3.5.2017 (X R 4/16, BFH/NV 2017, 1415) verwiesen, mit dem über einen dem Streitfall sehr ähnlichen Fall entschieden worden ist.
Der Kläger hat jedoch nach § 174 Abs. 3 AO einen Anspruch darauf, die Einkommensteuerfestsetzung 2011 zu seinen Gunsten ändern zu lassen.
Ist ein bestimmter Sachverhalt in einem Steuerbescheid erkennbar in der Annahme nicht berücksichtigt worden, dass er in einem anderen Steuerbescheid zu berücksichtigen sei, und stellt sich diese Annahme als unrichtig heraus, so kann die Steuerfestsetzung, bei der die Berücksichtigung des Sachverhalts unterblieben ist, insoweit nachgeholt, aufgehoben oder geändert werden. Die Nachholung, Aufhebung oder Änderung ist nur zulässig bis zum Ablauf der für die andere Steuerfestsetzung geltenden Festsetzungsfrist (§ 174 Abs. 3 AO).
Diese Voraussetzungen liegen vor. Der bei der Einkommensteuerfestsetzung 2011 nicht berücksichtigte Sachverhalt ist der Abzug der Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011, die am 11.1.2012 vom Konto des Klägers abgebucht worden ist, als Betriebsausgabe. Aufgrund der von der Veranlagungssachbearbeiterin vorgenommenen Intensivprüfung des Steuerfalls geht das Gericht davon aus, dass die Sachbearbeiterin infolge eines Denkprozesses zu der Annahme gelangt ist, die Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 sei zutreffend nicht im Jahr 2011 als Betriebsausgabe berücksichtigt worden, sondern gehöre in das Jahr 2012. Nach Einschätzung des Gerichts gehört die Höhe der gezahlten Umsatzsteuer, die als Betriebsausgabe geltend gemacht wird, zu den im Innendienst leicht anhand einer Datenabfrage prüfbaren Punkten, die gerade im Falle einer Intensivprüfung eines Steuerfalles in den Blick genommen wird. Hierfür spricht auch die farbliche Markierung des Ausgabepostens in Zeile 45 der EÜR für 2011, der für eine konkrete Prüfung der Umsatzsteuervorauszahlungen spricht. Ferner deutet das Prüfungsergebnis der Einkommensteuererklärung für 2012 auf eine nähere Untersuchung der Umsatzsteuervorauszahlungen im Rahmen der IP-Fall-Prüfungen. Wenn dieselbe Sachbearbeiterin im Jahr 2012 die Vorauszahlungen im Hinblick auf die Beachtung von § 11 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 EStG genau geprüft hat, spricht alles dafür, dass sie dies in entsprechender Weise auch bei der Einkommensteuererklärung 2011 getan hat, die sowohl hinsichtlich der Art und des Umfangs der Erklärung (nur eine Einkunftsart) als auch hinsichtlich der gebotenen Prüfungstiefe (IP-Fall) mit der Erklärung für das Folgejahr vergleichbar ist.
Die intensive Prüfung des Einkommensteuererklärung und der damit im Zusammenhang stehende Denkprozess der Finanzamtmitarbeiterin stellt den maßgeblichen Unterschied zu dem vom BFH im Urteil vom 17.5.2017 (X R 45/16, BFH/NV 2018, 10) entschiedenen Fall dar, weswegen das Verfahren geruht hat. Der BFH hat ausgeführt, dass eine "Annahme" im Sinne des § 174 Abs. 3 AO einen über die rein mechanische Übernahme eines auf Seiten des Klägers aufgetretenen Fehlers hinausgehenden kognitiven Prozess voraussetze und sah die Tatsachenbewertung der Vorinstanz als zwar nicht zwingend aber möglich an (juris Rn. 45). Die Würdigung der Gesamtumstände im Streitfall, die vom Gericht vorzunehmen ist, fällt dagegen dahingehend aus, dass der Beklagte aufgrund der intensiven Fallprüfung Kenntnis vom Fehlen der Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 in der Gewinnermittlung für 2011 gehabt hat und diese nach Auffassung des Beklagten erst im Folgejahr Berücksichtigung finden sollte.
Die Annahme des Beklagten, dass die Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 erst bei den Betriebsausgaben 2012 Berücksichtigung finden soll, war für den Kläger auch erkennbar geworden.
Hinsichtlich des Merkmals "erkennbar" kommt es auf den Kläger als denjenigen an, dem gegenüber die Steuerfestsetzung geändert oder nachgeholt werden soll. Erkennbar heißt, dass der Kläger bei verständiger Würdigung des fehlerhaften Bescheids erkennen musste, warum der streitige Vorgang dort nicht berücksichtigt wurde (BFH-Urteil vom 29.10.1991, VIII R 2/86, BStBl II 1992, 832). Erkennbar ist der Zusammenhang, wenn ein verständiger Steuerpflichtiger (oder ein Vertreter oder Bevollmächtigter) ihn bei verständiger Würdigung des fehlerhaften Bescheids und der einschlägigen Unterlagen erkennen konnte oder dieser Zusammenhang sonst offenbar war und er folglich damit rechnen musste, dass der Sachverhalt noch in einem anderen Bescheid berücksichtigt werden würde. Die Annahme ist auch dann erkennbar, wenn die Nichtberücksichtigung des Sachverhalts auf den Angaben des Steuerpflichtigen beruht und dieser die geplante Erfassung des Sachverhalts durch die Behörde in einem anderen Bescheid erkennen konnte, weil er sich selbst dafür ausgesprochen hatte (Loose in Tipke/Kruse, AO, § 174 Rn. 33 f., von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO, § 174 Rn. 81).
Nach diesem Maßstab war die Erkennbarkeit gegeben, obwohl der Kläger keine Kenntnis von der Intensivprüfung seines Steuerfalls gehabt haben dürfte. Allein der Umstand, dass der steuerliche Berater die streitige Umsatzsteuervorauszahlung dem Folgejahr zugeordnet hat und der Beklagte der Höhe der erklärten Einkünfte gefolgt ist, reichte für die Annahme auf der Klägerseite aus, ihrer Zuordnungsentscheidung werde bewusst gefolgt.
Die ursprüngliche Annahme über die zeitliche Zuordnung der Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011, die am 11.1.2012 beim Kläger abgebucht worden ist, war falsch.
Nach § 224 Abs. 2 Nr. 3 AO gilt eine wirksam geleistete Zahlung bei Vorliegen einer Einzugsermächtigung -wie sie im Streitfall erteilt worden ist- am Fälligkeitstag als entrichtet. Die Fälligkeit der Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 war nach § 18 Abs. 1 Satz 4 UStG am 10. Tag nach Ablauf des Voranmeldungszeitraums. Dieser Termin wurde aufgrund der nach § 46 Satz 1 UStDV gewährten Fristverlängerung um einen Monat verlängert und fiel damit -unabhängig von der Abbuchung- auf den 10.1.2012. Da es sich bei den Umsatzsteuervorauszahlungen um regelmäßig wiederkehrende Ausgaben handelt, ist für die Entscheidung über die Frage, zu welchem Kalenderjahr eine Zahlung i.S. des § 11 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 Satz 2 EStG wirtschaftlich gehört, nicht auf die Fälligkeit der Forderung abzustellen, sondern darauf, für welchen Zeitraum sie geleistet wurde (BFH-Urteil vom 8.3.2016, VIII B 58/15, BFH/NV 2016, 1008). Die Umsatzsteuervorauszahlung für November 2011 war damit bereits im Jahr 2011 als Betriebsausgabe zu berücksichtigen.
Da die Änderungsvoraussetzungen nach § 174 Abs. 3 AO vorliegen, ist der Einkommensteuerbescheid 2011 zu ändern. Obwohl das Gesetz von „kann“ spricht, steht die Korrektur nicht im Ermessen der Finanzbehörde, weil sie sich sonst in Widerspruch zu ihrem bisherigen Verhalten setzen würde. Auch bei Annahme eines Ermessens der Finanzbehörde ist dieses regelmäßig durch die Grundsätze der Gleichmäßigkeit und Gesetzmäßigkeit der Steuerfestsetzung auf null mit der Folge reduziert, dass regelmäßig eine Änderung durchzuführen ist (von Wedelstädt in Beermann/Gosch, AO, § 174 Rn. 85). Der Änderungsverpflichtung entgegenstehende Umstände sind weder vorgetragen noch sonst ersichtlich. Festsetzungsverjährung hindert die Änderung nicht.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung - ZPO -.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 172 ff. AO
§ 18 Einkommensteuergesetz
§ 18 EStG
§ 174 Abgabenordnung
§ 174 AO
§ 129 AO
§ 151 FGO
§ 11 Abs. 1 Satz 2, Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 174 Abs. 3 AO
§ 18 Abs. 6 Umsatzsteuergesetz
§ 11 Abs. 2 S. 2 EStG
§ 11 Abs. 2 S. 2, Abs. 1 S. 2 EStG
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 101 S.1 FGO
§ 11 Abs. 2 Satz 2 i. V. m. Abs. 1 Satz 2 EStG
§ 224 Abs. 2 Nr. 3 AO
§ 18 Abs. 1 Satz 4 UStG
§ 46 Satz 1 UStDV
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2002, 296
BFH/NV 2017, 1415
BFH/NV 2018, 10
BStBl II 1992, 832
BFH/NV 2016, 1008
16 VIII B 58/15
X R 45/16
VI R 125/00
X R 4/16
VIII R 2/86
VIII B 58/15