Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-12-03, Aktenzeichen 6 K 136/07

Tenor:
1. Die angefochtenen Feststellungsbescheide werden geändert. Dem beklagten Finanzamt wird aufgegeben, die geänderten Feststellungsbescheide nach Maßgabe der Urteilsgründe zu errechnen, ferner der Klägerin das Ergebnis der Berechnung unverzüglich mitzuteilen und den Bescheid mit dem geänderten Inhalt nach Rechtskraft des Urteils neu bekannt zu geben. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
2.Die Kosten werden gegeneinander aufgehoben.

Tatbestand:
1
Streitig ist die steuerliche und bilanzielle Behandlung nicht ordnungsgemäß abgewickelter Kaufverträge bzw. rückabgewickelter Kaufverträge sowie die Frage, ob die Gewinnverteilung zwischen der GmbH und ihrem stillen Gesellschafter angemessen ist oder ob gegebenenfalls eine verdeckte Gewinnausschüttung – vGA – vorliegt.
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An der mit Vertrag vom 11. Dezember 1997 gegründeten Klägerin beteiligte sich Herr X mit Vertrag vom 26. Juni 1998 als atypisch stiller Gesellschafter; wegen der Einzelheiten dieses Vertrages wird auf die sich bei den finanzamtlichen Akten befindliche Kopie des Gesellschaftsvertrages verwiesen. Die Einlage des Stillen ist lt. Vertrag aus den künftigen Gewinnanteilen des stillen Gesellschafters zu erbringen. Vertraglich war eine Gewinnbeteiligung von 100/106tel des Gewinns für den atypisch stillen Gesellschafter vereinbart. Der stille Gesellschafter ist der einzige Angestellte der GmbH.
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Das beklagte Finanzamt –FA– hat aufgrund der eingereichten Erklärungen Gewinnfeststellungsbescheide für 1999 und 2000 erlassen, wobei es von den Erklärungen abgewichen ist und der Feststellung jeweils den Gewinn vor Abzug der gebildeten „Rückstellung“ für die Rückabwicklung von notariellen Kaufverträgen zugrunde gelegt hat. Für 1999 wurde - ausgehend von der eingereichten Bilanz der GmbH – ein Gewinn i. H. von 246.784 DM und für 2000 ein solcher i. H. von 173.943 DM festgestellt.
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Da seitens des stillen Gesellschafters die Einlagen nicht erbracht wurden, hat das FA die vereinbarte Gewinnverteilung als unangemessen qualifiziert. Da aber andererseits der atypisch stille Gesellschafter in den Jahren 1999 und 2000 kein Gehalt von der GmbH für seine Tätigkeit als Prokurist erhalten, andererseits aber alle Kosten für diese getragen hat, wurde ihm im Rahmen der Veranlagung ein Vorabgewinn i. H. von 120.000 DM zugebilligt. Der den – aus der Sicht des FA – angemessenen Gewinnanteil übersteigende Betrag wurde der GmbH als vGA zugerechnet.
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Bei der Gewinnfeststellung wurde die nachträgliche, rückwirkende Vereinbarung zwischen der GmbH und Herrn X vom 27. Februar 2002 über Kostenerstattung und Tätigkeitsvergütung nicht berücksichtigt.
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Ferner wurden im Rahmen der Veranlagung 1999 und 2000 sogenannte „Rückstellungen für Vertragsrückabwicklung“ nicht berücksichtigt, da nach Auffassung des FA im Rahmen der Veranlagung keine Unterlagen vorgelegt wurden, die eine derartige Rückstellung rechtfertigen würden. Diesem Vorgang liegt folgender Sachverhalt zugrunde:
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Die GmbH hat im Jahre 1999 je eine Eigentumswohnung an die Erwerber A und B veräußert und den Gewinn aus den Veräußerungen in die Bilanz zum 31. Dezember 1999 eingestellt. Da aber in beiden Fällen die Erwerber nicht in der Lage gewesen sind, den jeweiligen Kaufpreis zu zahlen, wurden beide Verträge in 2000 rückabgewickelt und die an A veräußerte Wohnung dann im Mai 2001 an die Ersatzerwerberin C veräußert. Im Falle B wurde am 5. Oktober 2000 ein Aufhebungsvertrag geschlossen.
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Im Fall D wurde der notarielle Kaufvertrag am 31. Dezember 1999 geschlossen und der gesamte Kaufpreis auch im Jahre 2000 vom Erwerber entrichtet. Dieser begehrte aber dann im Jahre 2000 eine Rückabwicklung; diese kam dann erst in 2002 aufgrund eines gerichtlichen Vergleichs vom 11. Januar 2002 zustande.
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Der Kaufvertrag im Fall des Erwerbers E wurde am 4. Mai 2000 geschlossen. Auch dieser Erwerber kam seiner finanziellen Verpflichtungen aus diesem Vertrag nicht nach, sodass ein notarieller Aufhebungsvertrag am 21. November 2002 geschlossen wurde, aufgrund dessen der Erwerb rückabgewickelt wurde.
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Die Gewinne aus den vorgenannten Verträgen D und E hatte die Klägerin dann in den Bilanzen zum 31. Dezember 2000 berücksichtigt.
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Gegen die Feststellungsbescheide für 1999 und 2000 vom 5. Juli 2006 wurde Einspruch eingelegt, der mit Einspruchsentscheidung vom 14. Dezember 2006 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Die hiergegen erhobene Klage wurde unter dem Aktenzeichen 6 K 136/07 beim Finanzgericht Baden-Württemberg im Prozessregister erfasst.
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Mit Schriftsatz vom 10. Januar 2007, der am 11. Januar 2007 bei Gericht eingegangen ist, beantragt die Klägerin nach § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung -FGO- Aussetzung der Vollziehung. Dieser Antrag ist zwischenzeitlich bestandskräftig abgelehnt worden.
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Nach Hinweis des Berichterstatters wurde der klägerische Vortrag dahingehend abgeändert, dass nicht mehr Rückstellungen für die Rückabwicklung der Verträge, sondern eine Teilwertabschreibung auf die einzelnen Forderungen begehrt wird. Im Wesentlichen wird vorgetragen, dass teilweise bereits bei Abschluss des Kaufvertrages ersichtlich gewesen sei, dass der Kaufpreis nicht erbracht werden könne und somit der Vertrag rückabgewickelt werden müsse. Die Forderung aus dem Kaufvertrag sei bereits als Forderung in die Bilanz eingestellt und der Gewinn aus der Veräußerung versteuert. Die Gewinnverteilung berücksichtige die tatsächlich erbrachten Leistungen durch Herrn X.
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Die Klägerin beantragt,
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die angefochtenen Feststellungsbescheide für 1999 und 2000 in der Form der Einspruchsentscheidung vom 14. Dezember 2006 abzuändern und der Veranlagung die eingereichte Feststellungserklärung sowie die Gewinnbeteiligung gemäß des Vertrages über die stille Beteiligung zugrunde zu legen.
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Das FA beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Im Wesentlichen wird vorgetragen, dass die Voraussetzungen für Rückstellungen bzw. für Teilwertabschreibungen nicht vorliegen würden. Unabhängig davon sei die Gewinnverteilung zwischen der GmbH und dem Stillen unangemessen und allein durch das verwandtschaftliche Verhältnis der Stillen zum Alleingesellschafter der GmbH begründet.
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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, die vom Antragsgegner vorgelegten Steuerakten sowie die Niederschrift über die mündliche Verhandlung vom 3. Dezember 2007 verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist teilweise begründet.
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1. Die GmbH hat mit dem Verkauf der Immobilien einen Veräußerungsgewinn realisiert: Beim Verkauf eines Grundstücks ist der Gewinn regelmäßig realisiert und deshalb die Kaufpreisforderung in voller Höhe zu aktivieren, wenn Besitz, Nutzungen und Lasten auf den Erwerber übergegangen sind (ständige Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH –, vgl. u. a. BFH-Urteile vom 2. März 1990 III R 70/87, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1990, 733; vom 7. November 1991 IV R 43/90, BStBl II 1992, 398; vom 28. Märt 2000 VIII R 77/96, BStBl II 2002, 227; vom 18. Mai 2006 III R 25/05, Sammlung nicht amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH --BFH/NV– 2006, 1747). Eine spätere Vertragsauflösung steht, unabhängig davon, auf welchen Gründen sie beruht, der Gewinnrealisierung grundsätzlich nicht entgegen (vgl. u. a. BFH-Urteile vom 12. Oktober 1977 I R 248/74, BStBl II 1978, 191, unter 3. der Gründe, und vom 25. Januar 1996 IV R 114/94, BStBl II 1997, 382).
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Diese Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt.
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Soweit die GmbH ursprünglich Rückstellungen begehrte, begehrt sie – nach einem entsprechenden Hinweis des Berichterstatters – nunmehr Teilwertabschreibungen bzw. die Ausbuchung der Kaufpreisforderungen. Aber diesbezüglich ist die Klage nicht begründet.
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Aufgrund der vorgelegten Unterlagen sowie des Vortrags in der mündlichen Verhandlung sind nach Auffassung des Senats hinsichtlich der Forderungen aus den Kaufverträgen A und B keine Teilwertberichtigungen auf den 31. Dezember 1999 zulässig. Jedenfalls hat die GmbH keine Tatsachen vorgetragen, aus denen sich eine solche Verpflichtung ergeben würde. Und in den Bilanzen zum 31. Dezember 2000 hat sich die Rückabwicklung bereits unmittelbar in der Gewinn- und Verlust-Rechnung ausgewirkt (Aktivtausch: Ausbuchung der Forderung, Einbuchung des rückerworbenen Grundstücks zum ursprünglichen Anschaffungspreis). Allerdings müssen noch in die Bilanz zum 31. Dezember 2000 die Schadensersatzforderungen gegen die beiden vorgenannten Erwerber eingebucht werden. Dass diese wertlos gewesen sind, hat die Klägerin nicht nachgewiesen, da sie nicht einmal vorgetragen hat, dass sie eine gerichtliche Verfolgung dieser Ansprüche versucht habe.
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Die Rückabwicklung der Verträge D (gerichtlicher Vergleich vom 11. Januar 2002) und E (Aufhebungsvertrag vom 21. November 2002) erfolgte erst nach dem Bilanzstichtag 31. Dezember 2000, sodass aus diesen Tatsachen keine Folgerungen für die Bilanzen zum 31. Dezember 1999 oder 31. Dezember 2000 zu ziehen sind; ob in der Bilanz zum 31. Dezember 2001 eine Teilwertabschreibung gerechtfertigt ist, braucht der Senat nicht zu entscheiden, da dies nicht Streitgegenstand ist. Die Tatsache, dass Zahlungsverzögerungen und/oder unqualifizierte Zahlungsverweigerungen seitens dieser beiden Erwerber erfolgten, berechtigt die GmbH grundsätzlich nicht zur Teilwertabschreibung oder gar zur Forderungsausbuchung. Demnach sind die Folgerungen aus der Rückabwicklung insoweit frühestens in den Bilanzen zu ziehen, die nach den streitigen Veranlagungen den Veranlagungen zugrunde zu legen sind.
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2. Was die von der angegriffene Gewinnverteilung angeht, so ist hierzu Folgendes festzustellen:
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Im Gegensatz zum FA ist der erkennende Senat nicht der Auffassung, dass die Gewinnverteilungsabrede im Vertrag vom 26. Juni 1998 unangemessen ist. Der Senat geht dabei von der Tatsache aus, dass der stille Gesellschafter X alle Aufwendungen trägt und gleichzeitig die einzige Person ist, die für die GmbH tätig ist und tätig wird; ohne sein Tun würde die GmbH keine Einnahmen erzielen; denn die GmbH verfügt neben Herrn X über niemanden, der durch seine Tätigkeit Einnahmen erzielen könnte. Bei der getroffenen Gewinnverteilungsabrede verbleibt der GmbH noch immer eine Kapitalverzinsung i. H. von rund 5,7 %, die deutlich über die Rendite für langfristige Anlagen am Kapitalmarkt liegt. Diese Rendite erhält sie für ihre bloße Existenz; sie trägt zu dem Erfolg nichts bei.
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Unter Berücksichtigung aller Umstände des Einzelfalls hält daher der Senat die getroffene Gewinnverteilungsabrede für angemessen. Somit ist für eine vGA in den beiden Streitjahren kein Platz.
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Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1992, 398
BStBl II 2002, 227
BStBl II 1978, 191
BStBl II 1997, 382
6 K 136/07
90 III R 70/87
91 IV R 43/90
00 VIII R 77/96
06 III R 25/05
77 I R 248/74
96 IV R 114/94