Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2024-10-08, Aktenzeichen 8 K 1735/23
ECLI: ECLI:DE:FGK:2024:1008.8K1735.23.00

Tenor:
Der Umsatzsteuerbescheid 2015 vom 18.03.2021 wird unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 01.09.2023 dahingehend geändert, dass die festgesetzte Umsatzsteuer um ... € gemindert wird.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die umsatzsteuerliche Behandlung von in den Kalenderjahren 2013 und 2014 vereinnahmten Anzahlungen bei Vollendung und Abnahme der Leistung im Jahr 2015.
Die Klägerin ist Unternehmerin und betreibt ein ...unternehmen in L. Sie unterliegt umsatzsteuerlich der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (Sollversteuerung). Der Voranmeldungszeitraum der Klägerin ist der Kalendermonat.
Am 00.00.2013 schloss sie mit der Firma „M“ (nachfolgend: GmbH) – einer 100%-igen Tochtergesellschaft der Stadt N – einen Werkvertrag. Gegenstand des Vertrags waren umfangreiche ...arbeiten im Zuge der ... eines ... in ein ... in N. Die GmbH war nach eigenen Angaben laut der zum Schreiben vom 11.04.2019 beigefügten Tabelle für diesbezügliche Eingangsleistungen nicht vorsteuerabzugsberechtigt (vgl. Bl. 280 ff. der Gerichtsakte).
In § 4 des Werkvertrags heißt es, dass sich die Auftragssumme auf netto ... € belaufe und der Auftraggeber (die GmbH) die Umsatzsteuer gemäß § 13b Abs. 5 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) schulde. Für weitere Einzelheiten wird auf den Werkvertrag verwiesen (vgl. Bl. 76 ff. der Gerichtsakte).
Das Projekt verteuerte sich erheblich. Die Klägerin erstellte zunächst sechs Abschlagsrechnungen gegenüber der GmbH im Zeitraum zwischen Oktober 2013 und Juli 2014 (vgl. Bl. 85 ff. der Gerichtsakte) mit folgendem Inhalt:
Rechnungsdatum
zu zahlender Rechnungsbetrag
tatsächlich gezahlt
1. Abschlagsrechnung
24.10.2013
... €
am 07.11.2013: ... €
2. Abschlagsrechnung
31.12.2013/ 20.01.2014
31.12.2013/
20.01.2014
am 31.01.2014: ... €
3. Abschlagsrechnung
31.12.2013/ 06.02.2014
06.02.2014
am 27.02.2014: ... €
4. Abschlagsrechnung
09.05.2014
am 11.06.2014: ... €
5. Abschlagsrechnung
30.06.2014
am 11.07.2014: ... €
6. Abschlagsrechnung
25.07.2014
am 07.08.2014: ... €
Die Rechnungen enthielten keinen Umsatzsteuerausweis, jedoch entsprechend der werkvertraglichen Vereinbarung den Hinweis „Übergang der Steuerschuldnerschaft nach § 13b UStG. Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers.“ Die gegenüber den in den Abschlagsrechnungen aufgeführten Zahlbeträgen verminderten tatsächlichen Zahlungen beruhten auf gewährten Skonti und Rechnungskorrekturen.
Am 03.02.2015 stellte die Klägerin ihre 7. Abschlagsrechnung mit einem zu zahlenden Rechnungsbetrag i.H.v. ... € aus (vgl. Bl. 91 der Gerichtsakte). Dieser wurde in der Rechnung als Nettobetrag über ... € und offen ausgewiesener Umsatzsteuer i.H.v. ... € dargestellt. Einen Hinweis auf die Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers enthielt die Rechnung nicht mehr. Eine betragsmäßige Korrektur der Rechnung über ... € zuzüglich Umsatzsteuer i.H.v. ... € (= brutto ... €) erfolgte am 09.02.2015 (vgl. Bl. 92 der Gerichtsakte). Am 24.02.2015 wurde diese Abschlagsrechnung unter Berücksichtigung der Rechnungskorrektur und gewährtem Skonto durch Zahlung von ... € beglichen.
Am 18.03.2015 erstellte die Klägerin ihre 8. Abschlagsrechnung über einen zu zahlenden Rechnungsbetrag i.H.v. ... € netto zuzüglich ... € Umsatzsteuer (= ... € brutto) und am 12.06.2015 ihre 9. Abschlagsrechnung über ... € netto zuzüglich ... € Umsatzsteuer (= ... € brutto). Die Rechnungslegung erfolgte entsprechend der 7. Abschlagsrechnung (vgl. Bl. 93 f. der Gerichtsakte). Die Abschlagsrechnungen wurden unter Berücksichtigung von Skonti am 08.04.2015 durch Zahlung von ... € (8. Abschlagsrechnung) und am 29.06.2015 durch Zahlung von ... € (9. Abschlagsrechnung) beglichen.
Nach Abschluss der Arbeiten und Abnahme der Leistungen durch die GmbH im Oktober 2015, rechnete die Klägerin mit Schlussrechnung vom 26.11.2015 (vgl. Bl. 95 der Gerichtsakte) über ... € netto zuzüglich ... € (= ... € brutto) gegenüber der GmbH ab. Angefordert wurde ein offener Rechnungsbetrag von ... € (... € zzgl. ... € Umsatzsteuer). Unter Abzug von Skonto und einer zwischen der GmbH und der Klägerin vereinbarten Rechnungskürzung aufgrund vermeintlicher Mängel in der Bauausführung wurde die Schlussrechnung am 05.12.2015 durch Zahlung von ... € beglichen.
Die vereinnahmten Zahlungen aus den Abschlagsrechnungen 7 bis 9 (... € zzgl. Umsatzsteuer ... €) sowie aus der Schlussrechnung (... € zzgl. Umsatzsteuer ... €) erklärte die Klägerin im Einklang mit ihrer Buchführung (vgl. Bl. 246 ff. der Gerichtsakte) in ihrer Umsatzsteuererklärung 2015 (vgl. Bl. 97 ff. der Gerichtsakte) als steuerpflichtige Umsätze. Der Beklagte stimmte der am 22.12.2016 eingereichten Umsatzsteuererklärung durch Mitteilung vom 19.01.2017 zu (festgesetzte Umsatzsteuer: ... €, vgl. Bl. 100 der Gerichtsakte). Die Anmeldung stand damit einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleich.
Mit Umsatzsteuerbescheid 2015 vom 13.12.2018 änderte der Beklagte unter Aufrechterhaltung des Vorbehalts der Nachprüfung aufgrund eines Antrags der Klägerin vom 02.07.2018 wegen hier nicht streitiger Punkte die Steuerfestsetzung gemäß § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) (nunmehr festgesetzte Umsatzsteuer: ... €).
Im April 2019 stellte die GmbH wegen fehlender Bauleistereigenschaft beim für sie zuständigen Finanzamt einen Antrag auf Änderung der Umsatzsteuerfestsetzungen für die Veranlagungszeiträume 2013 und 2014. Diesem Antrag wurde – ohne eine Beteiligung der Klägerin an diesem Verfahren – stattgegeben und die nach § 13b UStG berechnete Umsatzsteuer auf die Abschlagsrechnungen 1 bis 6 i.H.v. ... € an die GmbH erstattet.
Anschließend trat der Beklagte mit Schreiben vom 15.08.2019 (vgl. Bl. 101 ff. der Gerichtsakte) an die Klägerin heran und qualifizierte sie gemäß § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG als Steuerschuldnerin für die an die GmbH erbrachte Leistung.
Die Umsatzsteuerfestsetzungen der Klägerin für die Jahre 2013 und 2014 sind in Bestandskraft erwachsen.
Unter Berufung auf § 27 Abs. 19 UStG reichte die Klägerin am 28.10.2019 eine Abtretungserklärung der Forderungen gegenüber der GmbH beim Beklagten ein (vgl. Bl. 105 ff. der Gerichtsakte). Diese lehnte der Beklagte mit Schreiben vom 15.11.2019 mit dem Hinweis ab, dass die Bauleistung nach dem 15.02.2014 erbracht worden und daher eine Änderung nach § 27 Abs. 19 UStG nicht mehr möglich sei (vgl. Bl. 108 f. der Gerichtsakte).
Im April 2020 übermittelte die Klägerin dem Beklagten eine berichtigte Umsatzsteuererklärung 2015 (vgl. Bl. 110 ff. der Gerichtsakte). Hierin wies sie in Zeile 102 „in Rechnungen unrichtig oder unberechtigt ausgewiesene Steuerbeträge (§ 14c UStG)“ einen Betrag i.H.v. ... € aus.
Daraufhin führte das Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung O bei der Klägerin für die Veranlagungszeiträume 2015 bis 2018 aufgrund einer Prüfungsanordnung vom 09.07.2020 mit Prüfungsbeginn am 29.09.2020 eine Betriebsprüfung durch, in deren Rahmen auch der Änderungsantrag der Klägerin geprüft wurde.
Die voraussichtliche Ablehnung des Änderungsantrags teilte der Prüfer – laut Aktenvermerk vom 05.03.2021 – dem Prokuristen der Klägerin am 02.03.2021 mit.
Unter dem 18.03.2021 erließ der Beklagte einen nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2015, in dem er Umsatzsteuer von ... € festsetzte. Darin wurden Umsätze zum Regelsteuersatz aufgrund der Umsätze aus den Abschlagsrechnungen 1 bis 6 um ... € (Umsatzsteuer: ... €) erhöht. Die nach § 14c UStG erklärte Umsatzsteuer von ... € wurde nicht berücksichtigt. Der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufrechterhalten.
Dagegen legte die Klägerin form- und fristgerecht Einspruch ein und begründete diesen mit Schriftsatz vom 20.05.2021, auf den Bezug genommen wird (vgl. Bl. 191 ff. der Gerichtsakte). Zur Begründung führte sie aus, dass die Versteuerung von Anzahlungen im Jahr 2015, die in 2013 und in 2014 vereinnahmt wurden, unberücksichtigt lasse, dass der Gesetzgeber in § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) UStG die Steuerentstehung bei vereinbarten Entgelten einerseits und bei vereinnahmten (Teil-)Entgelten andererseits unterschiedlich und gesondert geregelt habe. Eine Wahlmöglichkeit zwischen diesen Steuerentstehungszeitpunkten habe der Gesetzgeber nicht vorgesehen. Diese Gesetzessystematik werde auch nicht durch das Ausstellen einer Endrechnung durchbrochen. Anderenfalls gäbe es für eine Anzahlung stets zwei Steuerentstehungszeitpunkte, nämlich den Zeitpunkt der Vereinnahmung und den Zeitpunkt der Beendigung der Leistung. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG enthalte einen selbständigen und abschließenden Steuerentstehungstatbestand (Bundesfinanzhof - BFH - Urteil vom 21.06.2001 – V R 68/00, BFHE 195, 446, BStBI. Il 2002, 255). Im Fall der Ist-Versteuerung einer Anzahlung bleibe kein Raum für eine (weitere) Besteuerung nach der Soll-Versteuerung. Diese Gesetzessystematik werde durch § 27 Abs. 1 Satz 2 UStG gestützt. Mit dieser Regelung werde erreicht, das Änderungen des Umsatzsteuergesetzes auf Umsätze anzuwenden seien, auch wenn die Steuer bereits entstanden sei, z.B. gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG. Der Gesetzeswortlaut mache deutlich, dass der Steuerentstehungszeitpunkt selbst nicht geändert werde. Lediglich die durch die Änderungen veranlassten umsatzsteuerlichen Konsequenzen seien entsprechend zu beachten. Konsequenterweise leite der Bundesfinanzhof in der o.g. Entscheidung aus dem Gesetzeswortlaut ab, dass es der Regelung des § 27 Abs. 1 Satz 2 UStG nicht bedurft hätte, wenn die Versteuerung von Anzahlungen nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG nicht abschließend wäre. Weiterhin werde die o.g. Gesetzessystematik durch § 14 Abs. 5 Satz 2 UStG gestützt, wonach die bereits erhaltene Zahlung und die darauf entfallenden Umsatzsteuerbeträge in einer Endrechnung abzusetzen seien. Werde dies missachtet, entstehe die Steuer für die nicht abgesetzten Beträge nicht im Wege der Soll-Versteuerung aufgrund der Beendigung der Leistung, sondern als unberechtigt ausgewiesene Umsatzsteuer gemäß § 14c Abs. 1 UStG.
Während des Einspruchsverfahrens beendete der Betriebsprüfer des Finanzamts für Groß- und Konzernbetriebsprüfung seine Prüfung und traf zu den Leistungen der Klägerin an die GmbH unter Tz. 2.4 folgende Feststellungen: Bei der von der Klägerin durchgeführten ...arbeiten handele es sich um eine einheitliche Werkleistung. Leistungsvorgänge dürften, soweit sie eine Einheit darstellten, nicht für die umsatzsteuerliche Beurteilung in einzelnen Bestandteile zerlegt werden. Soweit für eine einheitliche Leistung Teilzahlungen geleistet würden, entstehe gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG die Steuerschuld für die Teilleistungen bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder Teilentgelt vereinnahmt werde. Unabhängig von der Entstehung der Steuer sei die von der Klägerin erbrachte einheitliche Werkleistung hinsichtlich der Steuerbarkeit, Steuerpflicht und des Steuersatzes jedoch einheitlich nach Abschluss der Leistung zu beurteilen (vgl. Stadie, UStG, § 3 Rn. 197). Zu diesem Zeitpunkt habe bereits festgestanden, dass § 13b UStG nicht anwendbar sei. Die in der Rechnung vom 26.11.2015 ausgewiesene Umsatzsteuer sei daher zutreffend ausgewiesen worden, da die gesamte Leistung steuerbar und steuerpflichtig sei. Eine Korrektur wegen eines unzutreffenden Umsatzsteuerausweises gemäß § 14c UStG komme hingegen nicht in Betracht.
In der Umsatzsteuerveranlagung seien unter Berücksichtigung der gewährten Entgeltminderungen folgende Besteuerungsgrundlagen zu berücksichtigen:
Vereinbartes Entgelt (netto)
abzüglich Skonto (netto)
abzüglich sonstiger Entgeltminderungen
Bemessungsgrundlage Umsatzsteuer
Umsatzsteuer 19 %
Daher erhöhe sich die bisher in der Buchführung erfasste Umsatzsteuer von ... € um ... € auf ... €.
Für weitere Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 03.08.2021 verwiesen (vgl. Bl. 129 ff. der Gerichtsakte). Eine Änderung des Umsatzsteuerbescheids für das Jahr 2015 veranlasste der Beklagte aufgrund der Feststellungen des Betriebsprüfers nicht.
Der Beklagte wies den Einspruch durch Einspruchsentscheidung vom 01.09.2023 als unbegründet zurück und hob den Vorbehalt der Nachprüfung auf (§ 164 Abs. 3 AO).
Dagegen wendet sich die Klägerin mit ihrer Klage. Zu deren Begründung trägt sie vor, dass die in Rede stehenden Leistungen umsatzsteuerbar (§ 1 UStG) und umsatzsteuerpflichtig (§ 4 UStG) seien. Sie sei als leistende Unternehmerin Steuerschuldnerin gemäß § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG. Eine Steuerschuldnerschaft der GmbH als Leistungsempfängerin nach § 13b Abs. 2 Nr. 4 i.V.m. Abs. 5 UStG komme nicht in Betracht.
Die Umsatzsteuer entstehe gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 1 UStG grundsätzlich mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistung ausgeführt worden sei. Dies wäre vorliegend der Veranlagungszeitraum 2015.
Nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG entstehe die Steuer für Anzahlungen bereits mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt werde. Sie habe das Entgelt auf die in Rede stehenden Abschlagsrechnungen 1 bis 6 in den Jahren 2013 und 2014 vereinnahmt. Die auf die Abschlagsrechnungen 1 bis 6 entfallende Steuer sei somit in den Jahren 2013 und 2014 entstanden. Hierbei könne dahingestellt bleiben, ob in den Abschlagsrechnungen Umsatzsteuer ausgewiesen worden sei. Ebenfalls sei unbeachtlich, wie sie die Abschlagsrechnungen in der Schlussrechnung abgesetzt habe (§ 14 Abs. 5 Satz 2 UStG). Es sei lediglich für den umgekehrten Fall, nämlich, dass in den Vorschussrechnungen Umsatzsteuer ausgewiesen werde und diese in der Schlussrechnung nicht abgesetzt werde, geregelt, dass insoweit ein doppelter Umsatzsteuerausweis vorliege. Hierdurch solle verhindert werden, dass der Leistungsempfänger die Vorsteuer doppelt geltend mache. Dies sei vorliegend jedoch wegen des fehlenden Umsatzsteuerausweises in den Vorschussrechnungen ausgeschlossen.
Ein Fall des § 14c UStG sei mangels Gefährdung des Steueraufkommens nicht gegeben. Die Grundsätze der Entscheidung des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 08.12.2022 (C-378/21, Finanzamt Österreich (Endverbrauchern fälschlicherweise in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer), ECLI:EU:C:2022:968, MwStR 2023, 227) ließen sich auf den Streitfall nicht übertragen. Auf das Urteil des Finanzgerichts Köln vom 25.07.2023 (8 K 2452/21, EFG 2024, 703) werde verwiesen. Die GmbH nutze die Eingangsleistungen zur Errichtung eines .... Die Ausgangsleistungen der GmbH seien damit umsatzsteuerfrei als Grundstückslieferung gemäß § 4 Nr. 9a UStG oder als Vermietungsleistung gemäß § 4 Nr. 12 Buchst. a) Satz 1 UStG zu beurteilen. Eine Option nach § 9 UStG sei ausgeschlossen.
Auch unabhängig von einer fehlenden Gefährdung des Steueraufkommens liege bereits kein Fall des § 14c UStG vor, da es sich bei der ausgewiesenen Umsatzsteuer um die gesetzlich geschuldete Umsatzsteuer handele.
Die Klägerin beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid 2015 vom 18.03.2021 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 01.09.2023 dahingehend zu ändern, die festgesetzte Umsatzsteuer um ... € zu mindern.
Der Beklagte beantragt,
den Umsatzsteuerbescheid 2015 vom 18.03.2021 unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 01.09.2023 dahingehend zu ändern, die festgesetzte Umsatzsteuer ... € zu mindern und im Übrigen die Klage abzuweisen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Zur Begründung nimmt er vollinhaltlich Bezug auf seine Ausführungen im außergerichtlichen Verfahren. An der Auffassung, dass die erbrachte einheitliche Werkleistung – unabhängig von der Entstehung der Steuer – hinsichtlich der Steuerbarkeit, Steuerpflicht und des Steuersatzes final nach Abschluss der Leistung zu beurteilen sei, werde festgehalten.
Ausweislich der Feststellungen der für das Jahr 2015 durchgeführten Betriebsprüfung (Bericht vom 03.08.2021) hätten in der Umsatzsteuerveranlagung unter Berücksichtigung der gewährten Entgeltminderungen folgende Besteuerungsgrundlagen berücksichtigt werden müssen:
vereinbartes Entgelt (netto)
bisher in der Buchführung erfasst
die Umsatzsteuer erhöhe sich um
Die Umsatzsteuer auf die tatsächlich geleisteten Zahlungen i.H.v. ... € betrage ebenfalls ... €. Eine Berücksichtigung der Feststellungen der Betriebsprüfung und eine daraus folgende Minderung der Umsatzsteuer um ... €, sei bislang nicht erfolgt.

Entscheidungsgründe:
I. Die Klage ist begründet. Der angefochtene Umsatzsteuerbescheid 2015 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
1. Der Beklagte hat die Anwendung des § 13b UStG für die in den Jahren 2013 und 2014 vereinnahmten Anzahlungen (Abschlagsrechnungen 1 bis 6) zu Recht versagt.
a) Die Klägerin erbringt gegenüber der GmbH durch die Ausführung umfangreicher ...arbeiten im Zuge der ... eines ... in ein ... in N aufgrund des Werkvertrags vom 00.00.2013 eine im Inland steuerbare und steuerpflichtige einheitliche Leistung zu einem Steuersatz von 19% (§§ 1 Abs. 1 Nr. 1; 3; 4; 12 Abs. 1 UStG). Für das Bestehen selbständiger Teilleistungen i.S.d. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und 3 UStG wurden weder Anhaltspunkte vorgetragen, noch sind diese aus den vorgelegten Unterlagen ersichtlich. Vielmehr spricht die Formulierung im Werkvertrag für eine einheitliche Leistung, wovon auch seitens beider Beteiligter ausgegangen wird.
b) Die Klägerin ist Steuerschuldnerin gemäß § 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG. Insbesondere ist nicht die GmbH als Leistungsempfängerin Steuerschuldnerin gemäß § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG i.V.m. Abs. 5 Satz 2 UStG. Die Klägerin erbringt – insoweit zwischen den Beteiligten unstreitig – Bauleistungen i.S.d. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG a.F.
aa) In der Fassung des § 13b UStG mit Gültigkeit vor dem 01.10.2014 (i.d.F. d. Art. 10 Nr. 6 Buchst. b BGBl. I 2013, 1809 m.W.v. 01.09.2013; § 13b UStG a.F.) schuldete der Leistungsempfänger die Steuer, wenn er ein Unternehmer ist, der Leistungen im Sinne des § 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG a.F. erbringt. Hierzu vertrat die Finanzverwaltung (BMF-Schreiben vom 16.10.2009 – IV B 9 - S 7279/0, DStR 2009, 2197; vom 11.03.2010 – IV D 3 - S 7279/09/10006, DStR 2010, 554) die Auffassung, dass nach dem 01.01.2010 an Bauträger ausgeführte Baueingangsleistungen unter die Vorschrift des § 13b UStG a.F. fallen, wenn die Bemessungsgrundlage der von ihnen getätigten Bauleistungen mehr als 10 % der Summe ihrer steuerbaren und steuerpflichtigen Umsätze betrug. Davon abweichend hat der V. Senat des Bundesfinanzhofs in seinem Urteil vom 22.08.2013 (V R 37/10, BFHE 243, 20, BStBl. II 2014, 128) für Recht erkannt, dass eine einschränkende Auslegung des § 13b UStG a.F. zu erfolgen hat. Danach kommt eine Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers nur in Betracht, wenn der Leistungsempfänger die an ihn erbrachten Bauleistungen seinerseits unmittelbar zur Erbringung eigener Bauleistungen verwendet und es auf den Anteil der vom Leistungsempfänger ausgeführten bauwerksbezogenen Werklieferungen oder sonstigen Leistungen an den insgesamt erbrachten steuerbaren Umsätzen nicht ankommt (sog. 10%-Grenze). Im Übrigen ist es nach Auffassung des V. Senats entgegen der Vereinfachungsregelung in Abschn. 13b.8 des Umsatzsteueranwendungserlasses (UStAE) a.F. nicht entscheidungserheblich, ob sich die Beteiligten über die Handhabung der Steuerschuldnerschaft ursprünglich einig waren oder nicht.
Mit Schreiben vom 05.02.2014 (IV D 3 - S 7279/11/10002, DStR 2014, 334) hat sich die Finanzverwaltung dieser Rechtsprechung angeschlossen. Sie vertritt die Ansicht, dass im Rahmen einer Übergangsregelung für vor dem 14.02.2014 ausgeführte Umsätze kein Anlass zur Korrektur besteht, soweit der Bauträger nicht die von ihm zu Unrecht gezahlte Steuer zurückverlangt.
Beantragt der Leistungsempfänger nun jedoch die Erstattung der Steuer, die er in der Annahme entrichtet hatte, Steuerschuldner zu sein, drohen dem Fiskus erhebliche finanzielle Ausfälle, wenn nach erfolgter Änderung der Steuerfestsetzung beim Leistungsempfänger keine Festsetzung der Steuer beim Leistenden möglich wäre. Um dem entgegenzuwirken, hat der Gesetzgeber durch das Gesetz zur Anpassung des nationalen Steuerrechts an den Beitritt Kroatiens zur EU und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (BGBl. I 2014, 1266) mit Wirkung zum 31.07.2014 die Vorschrift des § 27 Abs. 19 UStG eingeführt. Diese sieht eine Regelung für Fälle vor, in denen die Beteiligten vom Übergang der Steuerschuld auf den Leistungsempfänger für eine vor dem 15.02.2014 erbrachte steuerpflichtige Leistung ausgingen und sich diese Annahme als unzutreffend erweist. Die Norm ermöglicht – unter Ausschluss des Vertrauensschutzes nach § 176 AO – die rückwirkende Steuerfestsetzung gegen den Leistenden, wenn der Leistungsempfänger von der Nichtbeanstandungsregelung für Altfälle keinen Gebrauch macht. Zugleich lässt die Vorschrift zu, dass der Leistende seinen zivilrechtlichen Anspruch auf Nachforderung der Umsatzsteuer, den er gegen den Leistungsempfänger hat, unter den dort genannten Voraussetzungen an sein Finanzamt abtritt, § 27b Abs. 19 Sätze 3 und 4 UStG.
Mit Fassung des § 13b UStG vom 25.07.2014, gültig ab dem 01.10.2014 (Art. 8 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. bb, BGBl. I 2014, 1266; § 13b UStG n.F.), setzt die Verlagerung der Steuerschuld gemäß § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG n.F. voraus, dass der Leistungsempfänger ein Unternehmer ist, der nachhaltig Leistungen i.S.v. § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG n.F. erbringt. Davon ist auszugehen, wenn ihm das zuständige Finanzamt eine im Zeitpunkt der Ausführung des Umsatzes gültige auf längstens drei Jahre befristete Bescheinigung, die nur mit Wirkung für die Zukunft widerrufen oder zurückgenommen werden kann, darüber erteilt hat, dass er ein Unternehmer ist, der entsprechende Leistungen erbringt. Zudem gilt der Leistungsempfänger in der Neufassung des § 13b UStG gemäß § 13b Abs. 5 Satz 7 UStG n.F. (Art. 8 Nr. 2 Buchst. b Doppelbuchst. dd, BGBl. I 2014, 1266) als Steuerschuldner, sofern keine Steuerausfälle entstehen, wenn Leistungsempfänger und leistender Unternehmer in Zweifelsfällen übereinstimmend vom Vorliegen der Voraussetzungen des § 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG n.F. ausgegangen sind.
bb) Die Voraussetzungen des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG a.F. und n.F. liegen nicht vor. Dies ist zwischen den Beteiligten für die Abschlagsrechnungen 7 bis 9 sowie die Abschlussrechnung – auf Grundlage der ab dem 01.10.2014 in Kraft getretenen Gesetzesänderung (§ 13b Abs. 5 Satz 2 UStG n.F.) – unstreitig, sodass von weiteren Ausführungen abgesehen wird. Da die GmbH die bezogenen Leistungen nicht ihrerseits unmittelbar zur Erbringung eigener Bauleistungen verwendet und hierfür auch keinerlei Nachweise oder sonstige Anhaltspunkte vorliegen, scheidet auch – ebenfalls zwischen den Beteiligten unstreitig – für die in den Jahren 2013 und 2014 vereinnahmten Anzahlungen aus den Abschlagsrechnungen 1 bis 6 ein Übergang der Steuerschuldnerschaft gemäß § 13b Abs. 2 Nr. 4, Abs. 5 Satz 2 a.F. auf den Leistungsempfänger aus. Im Zeitpunkt der Steuerentstehung mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Teilentgelt vereinnahmt worden ist (§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG), galten für sämtliche Anzahlungen noch die vor dem 01.10.2014 gültigen Fassungen des § 13b UStG a.F. Danach kommt auch die zwischen der Klägerin und der GmbH in den Jahren 2013 und 2014 unstreitig bestehende Annahme des Übergangs der Steuerschuldnerschaft mangels Inkrafttreten des § 13b Abs. 5 Satz 7 UStG n.F. nicht in Betracht, zumal dieser nach Auffassung des erkennenden Senats bezüglich der in der Person Leistungsempfängers betreffenden Voraussetzungen gemäß § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG keine Anwendung findet. Ohnehin wäre vorliegend die Anwendung einer Nichtbeanstandungsregelung aufgrund der insoweit durch die GmbH erwirkten Umsatzsteuererstattungen zu versagen.
2. Die Umsatzsteuer für die Abschlagszahlung 1 ist im Jahr 2013, für die Abschlagszahlungen 2 bis 6 im Jahr 2014 und für die Abschlagszahlungen 7 bis 9 sowie für die Abschlussrechnung im Jahr 2015 entstanden und dementsprechend in diesen Jahren festzusetzen.
a) Gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) UStG entsteht die Umsatzsteuer grundsätzlich mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgeführt worden sind. Wird jedoch das Entgelt oder ein Teil des Entgelts vereinnahmt, bevor die Leistung oder die Teilleistung ausgeführt worden ist, so entsteht die Steuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem das Entgelt oder das Teilentgelt vereinnahmt worden ist, vgl. § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG. Die Entstehung der Steuerschuld nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG führt somit zu einer Vorverlagerung der Entstehung des Steueranspruchs.
b) Nach diesen Maßstäben entstand die Umsatzsteuer betreffend die Abschlagsrechnungen mit der Vereinnahmung durch die Klägerin wie folgt:
Zahlung
Entstehung Umsatzsteuer mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums
07.11.2013
11/2013
31.01.2014
01/2014
27.02.2014
02/2014
11.06.2014
06/2014
11.07.2014
07/2014
07.08.2014
08/2014
7. Abschlagsrechnung
24.02.2015
02/2015
8. Abschlagsrechnung
08.04.2015
04/2015
9. Abschlagsrechnung
29.06.2015
06/2015
Für den sich aus der Schlussrechnung ergebenden Restbetrag entsteht gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 1 UStG die Umsatzsteuer – unter Außerachtlassung etwaiger Korrekturen i.S.d. § 17 UStG – mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums 10/2015 mit Fertigstellung der Leistung.
c) Aufgrund der Steuerentstehung der für die Abschlagsrechnungen 1 bis 6 vereinnahmten Teilentgelte in den Jahren 2013 und 2014 kommt eine Festsetzung der diesbezüglich geschuldeten Umsatzsteuer im Streitjahr 2015 nicht in Betracht.
aa) § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG entspricht Art. 65 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (MwStSystRL). Danach entsteht der Steueranspruch zum Zeitpunkt der Vereinnahmung entsprechend dem vereinnahmten Betrag, wenn Anzahlungen geleistet werden, bevor die Lieferung von Gegenständen oder die Dienstleistung bewirkt ist. Als Ausnahme von der Regel nach Art. 63 MwStSystRL, nach der die Steuer mit Leistungsausführung entsteht, ist diese Bestimmung eng auszulegen (EuGH-Urteile vom 21.02.2006 – C-419/02, BUPA Hospitals und Goldsborough Developments, UR 2006, 289; vom 31.05.2018 – C-660/16 und C-661/16, Kollroß und Wirtl, ECLI:EU:C:2018:372, UR 2018, 519; BFH-Urteil vom 14.11.2018 – XI R 27/16, BFH/NV 19, 423). § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG enthält einen selbständigen und abschließenden Steuerentstehungstatbestand (vgl. BFH-Urteil vom 21.06.2001 – V R 68/00, BFHE 195, 446, BStBl. II 2002, 255) ohne den Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung zu berühren (vgl. FG Berlin-Brandenburg-Urteil vom 12.03.2014 – 7 K 7163/11, EFG 2014, 1247).
Folgerungen in späteren Voranmeldungszeiträumen für zuvor gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG entstandene Umsatzsteuern können bei Vorliegen der Voraussetzungen des § 27 Abs. 1 UStG gezogen werden. Änderungen des UStG sind gemäß § 27 Abs. 1 Satz 1 UStG, soweit nichts anderes bestimmt ist, auf Umsätze im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 und 5 UStG anzuwenden, die ab dem Inkrafttreten der maßgeblichen Änderungsvorschrift ausgeführt werden. Dies gilt gemäß § 27 Abs. 1 Satz 2 UStG für Lieferungen und sonstige Leistungen auch insoweit, als die Steuer dafür nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4, Buchst. b) oder § 13b Abs. 4 Satz 2 UStG vor dem Inkrafttreten der Änderungsvorschrift entstanden ist. Die Berechnung dieser Steuer ist für den Voranmeldungszeitraum zu berichtigen, in dem die Lieferung oder sonstige Leistung ausgeführt wird.
Nach § 27 Abs. 19 Satz 1 UStG ist die gegen den leistenden Unternehmer wirkende Steuerfestsetzung zu ändern, wenn Unternehmer und Leistungsempfänger davon ausgegangen sind, dass der Leistungsempfänger die Steuer nach § 13b UStG auf eine vor dem 15.02.2014 erbrachte steuerpflichtige Leistung schuldet und sich diese Annahme als unrichtig herausstellt, soweit der Leistungsempfänger die Erstattung der Steuer fordert, die er in der Annahme entrichtet hatte, Steuerschuldner zu sein. § 176 AO steht der Änderung nach Satz 1 nicht entgegen (§ 27 Abs. 19 Satz 2 UStG). Gemäß § 27 Abs. 19 Satz 3 UStG kann das für den leistenden Unternehmer zuständige Finanzamt auf Antrag zulassen, dass der leistende Unternehmer dem Finanzamt den ihm gegen den Leistungsempfänger zustehenden Anspruch auf Zahlung der gesetzlich entstandenen Umsatzsteuer abtritt, wenn die Annahme der Steuerschuld des Leistungsempfängers im Vertrauen auf eine Verwaltungsanweisung beruhte und der leistende Unternehmer bei der Durchsetzung des abgetretenen Anspruchs mitwirkt. Aus § 27 Abs. 19 Satz 4 UStG ergibt sich, unter welchen Voraussetzungen die Abtretung an Zahlungsstatt wirkt.
bb) Nach diesen Maßstäben fehlt es an einer rechtlichen Grundlage für die nachträgliche Berücksichtigung der in den Jahren 2013 und 2014 entstandenen Umsatzsteuer im Streitjahr 2015 (a.A. BMF-Schreiben vom 08.05.2014 – IV D 3-S 7279/11/10002-03, BStBl. I 2014, 823). Die Bestimmung des § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG räumt kein Wahlrecht dergestalt ein, dass eine ganz oder teilweise unterbliebene Umsatzbesteuerung von Anzahlungen nachträglich in dem Veranlagungsjahr korrigiert werden darf, in dem die geschuldete Leistung vollendet wird (vgl. FG Münster-Urteil vom 10.04.2014 – 5 K 2409/10 U, EFG 2014, 1521; Brandl in: Bunjes, UStG, § 13 Rn. 20). Auch die Regelung des § 27 Abs. 1 UStG rechtfertigt keine andere rechtliche Beurteilung. Die dort normierte Nacherhebung der Umsatzsteuer in Fällen der Anzahlungsbesteuerung ist im vorliegenden Fall nicht anwendbar. Es fehlt an einer Auswirkung der Gesetzesänderung auf die streitgegenständliche Leistung (vgl. Weymüller in: BeckOK UStG, § 27 Rn. 12). Zwar hat es im Jahr 2014 – nach Vereinnahmung der Abschlagszahlungen 1 bis 6 – eine Änderung der hier maßgeblichen Bestimmung des Umsatzsteuergesetzes, dem § 13b UStG gegeben. Jedoch führte diese Änderung – wie bereits unter I. 1. b) bb) ausgeführt – zu keinem abweichenden Ergebnis im Hinblick auf die für die gesamte Leistung festzusetzende Steuer. Auch nach dem Sinn und Zweck des § 27 Abs. 1 UStG kommt eine Erstreckung der eng auszulegenden Vorschrift zugunsten einer Nachversteuerung nicht in Betracht. Die Regelung zielt darauf ab, Abgrenzungsfragen im Zusammenhang mit der Änderung umsatzsteuerlicher Vorschriften zu begegnen und insofern eine Regelung zu treffen, welche die Umgehung etwaiger Änderungen (wie z.B. Steuersatzerhöhungen) durch Anzahlungen verhindert (vgl. Robisch in: Bunjes, UStG, § 27 Rn. 1). Ein derartiger Fall ist vorliegend gerade nicht gegeben, da unabhängig von der gesetzlichen Änderung des § 13b Abs. 5 UStG eine Anwendung des § 13b UStG in Hinblick auf die Auslegung des § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG a.F. entsprechend dem BFH-Urteil vom 22.08.2013 (V R 37/10, BFHE 243, 20, BStBl. II 2014, 128) nicht in Betracht kommt (siehe I. 1. b) bb)). Dies ist auch vor dem Hintergrund der explizit für die umsatzsteuerliche Rückabwicklung von Bauträgerfällen geschaffenen Regelung des § 27 Abs. 19 UStG nicht zu beanstanden, welcher jedoch vorliegend mangels einer vor dem 15.02.2014 erbrachten steuerpflichtigen Leistung keine Anwendung findet (vgl. Heuermann in: Sölch/Ringleb, UStG, § 27 Rn. 54).
Diesem Ergebnis steht überdies nicht der Grundsatz der Einheitlichkeit der Leistung entgegen. Zwar handelt sich vorliegend um eine einheitlich zu beurteilende Leistung. Für diese hat der Gesetzgeber jedoch mit § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) Satz 4 UStG eine abschließende eng auszulegende Sonderregelung im Hinblick auf die Steuerentstehung von Anzahlungen geschaffen. Die Anmeldung der Umsätze und die Festsetzung der Umsatzsteuer ist gemäß §§ 16 Abs. 1 i.V.m. 18 Abs. 1 UStG an die Steuerentstehung geknüpft. Unabhängig vom Fehlen einer Rechtsgrundlage für die Festsetzung der in den Vorjahren entstandenen Steuer in einem Folgejahr, ist auch ein Bedarf hierfür – außerhalb der Regelungen des § 27 UStG – für den Senat nicht erkennbar. Mit einer etwaigen Umgehung der Bestandskraft der Festsetzungen der Vorjahre – wie vorliegend der Jahre 2013 und 2014 – kann dieser jedenfalls nicht begründet werden.
3. Die Bemessungsgrundlage betreffend die Abschlagsrechnungen 7 bis 9 und der Schlussrechnung beträgt für das Jahr 2015 ... €, sodass insgesamt Umsatzsteuer i.H.v. ... € entstanden ist. In den Jahren 2013 und 2014 ist nach Maßgabe der vereinnahmten Entgelte für die Abschlagsrechnungen 1 bis 6 insgesamt Umsatzsteuer i.H.v. ... € entstanden.
a) Gemäß § 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG wird der Umsatz bei Lieferungen und sonstigen Leistungen (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG) nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist gemäß § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG alles, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der leistende Unternehmer vom Leistungsempfänger oder von einem anderen als dem Leistungsempfänger für die Leistung erhält oder erhalten soll, einschließlich der unmittelbar mit dem Preis dieser Umsätze zusammenhängenden Subventionen, jedoch abzüglich der für diese Leistung gesetzlich geschuldeten Umsatzsteuer.
Hat sich die Bemessungsgrundlage für einen steuerpflichtigen Umsatz im Sinne des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG geändert, hat der Unternehmer, der diesen Umsatz ausgeführt hat, gemäß § 17 Abs. 1 Satz 1 UStG den dafür geschuldeten Steuerbetrag zu berichtigen. Gemäß § 17 Abs. 1 Satz 8 UStG sind die Berichtigungen für den Besteuerungszeitraum vorzunehmen, in dem die Änderung der Bemessungsgrundlage eingetreten ist.
b) Für die in den Jahren 2013 und 2014 vereinnahmten Entgelte ist der Werkvertrag zwischen der Klägerin und der GmbH, in Übereinstimmung mit der Auffassung der Beteiligten, dahingehend auszulegen, dass es sich bei § 4 des Vertrags um eine Netto-Abrede handelt. Die Klägerin und die GmbH gingen unter Berufung auf die damalige Verwaltungspraxis fälschlich davon aus, dass die GmbH gemäß § 13b UStG a.F. Steuerschuldnerin für den steuerbaren Umsatz ist. So vereinbarten sie in § 4 des Werkvertrags, dass der Auftraggeber (die GmbH) die Umsatzsteuer gemäß § 13b Abs. 5 Satz 2 UStG a.F. schuldet. Dem folgend enthielten die Abschlagsrechnungen 1 bis 6 keinen Umsatzsteuerausweis, jedoch entsprechend der werkvertraglichen Vereinbarung den Hinweis „Übergang der Steuerschuldnerschaft nach § 13b UStG. Steuerschuldnerschaft des Leistungsempfängers.“ Insoweit bestand zwischen der Klägerin und der GmbH zunächst Einigkeit darüber, dass die GmbH die Umsatzsteuer zu tragen hat und es sich dementsprechend bei den Zahlungsverpflichtungen in voller Höhe um das Entgelt i.S.d. § 10 Abs. 1 Satz 2 UStG handelt.
Nach dieser Maßgabe ist die Umsatzsteuer in den Jahren 2013 und 2014 auf Grundlage der insgesamt vereinnahmten Entgelte von ... € i.H.v. ... € entstanden.
c) Unter Berücksichtigung der aufgrund der vereinbarten Skonti und der Rechnungsberichtigungen tatsächlich vereinnahmten Entgelte aus den Abschlagsrechnungen 7 bis 9 und der sich aus der Schlussrechnung vom 26.11.2015 ergebenden Abschlusszahlung unter Beachtung der aufgrund von gewährtem Skonto und Vereinbarung der Vertragspartner sich ergebenden Entgeltminderung gemäß § 17 Abs. 1 Satz 1 und 8 UStG ergibt sich insoweit folgende Umsatzsteuerberechnung:
Bemessungsgrundlage
Umsatzsteuer
Abschlagsrechnungen 7-9
Schlussrechnung
Summe:
Darüber hinaus entsteht betreffend die Abschlagszahlungen 1 bis 6 im Oktober 2015 keine weitere Umsatzsteuer. Denn das diesbezüglich vereinbarte Entgelt hat sich bis zur Entstehung der Umsatzsteuer gemäß § 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a) Satz 1 UStG aufgrund von Skonti und Rechnungskorrekturen der Gestalt gemindert, dass über die bereits in den Jahren 2013 und 2014 geleisteten Abschlagszahlungen i.H.v. ... € bei Beendigung der Leistung im Oktober 2015 keine weiteren Entgelte i.S.d. § 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG vereinbart waren. Im Hinblick auf die geleisteten Abschlagszahlungen i.H.v... € ist die Umsatzsteuer in den Jahren 2013 und 2014 entstanden und wäre in diesen Jahren festzusetzen gewesen (siehe I.2.). Hieran ändert der diesbezügliche erstmalige Umsatzsteuerausweis in der Schlussrechnung im Jahr 2015 nichts (a.A. BMF-Schreiben vom 08.05.2014 – IV D 3-S 7279/11/10002-03, BStBl. I 2014, 823).
4. Die Klägerin schuldet den festgesetzten Steuermehrbetrag auch nicht unter dem Gesichtspunkt des § 14c Abs. 1 UStG.
a) Hat der Unternehmer in einer Rechnung für eine Lieferung oder sonstige Leistung einen höheren Steuerbetrag, als er nach diesem Gesetz für den Umsatz schuldet, gesondert ausgewiesen (unrichtiger Steuerausweis), schuldet er gemäß § 14c Abs. 1 Satz 1 UStG auch den Mehrbetrag.
b) Bei der Schlussrechnung vom 26.11.2015 handelt es sich zwar um eine Rechnung i.S.d. § 14c Abs. 1 UStG. Diese enthält jedoch hinsichtlich des Umsatzsteuerausweises für die geleisteten Abschlagszahlungen 1 bis 6 i.H.v. ... € keinen „unrichtigen Steuerausweis“. Denn die zusätzlich gesondert ausgewiesene Umsatzsteuer, welche den Abschlagsrechnungen 1 bis 6 entspricht, ist tatsächlich entstanden (siehe I. 3. b)). Der gesetzlich geschuldete Betrag wird vom Rechnungsaussteller nicht nach § 14c Abs. 1 UStG, sondern nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a) UStG geschuldet. Dies entspricht – unabhängig von der Frage einer Möglichkeit der Steuerfestsetzung – auch der Auffassung der Finanzverwaltung im BMF-Schreiben vom 08.05.2014 – IV D 3-S 7279/11/10002-03, BStBl. I 2014, 823). Der Umstand, dass die Steuerfestsetzungen der Jahre 2013 und 2014 aufgrund von Bestandskraft nicht mehr geändert werden können, lässt die Rechnung nicht unrichtig i.S.d. §14c Abs. 1 UStG werden (vgl. FG Münster-Urteil in EFG 2014, 1521).
c) Im Übrigen ist im Hinblick auf den fehlerhaften Steuerausweis von ... € keine Gefährdung i.S.d. § 14c Abs. 1 UStG eingetreten.
aa) Der Umsatzsteuerausweis in der Schlussrechnung erfolgte insoweit fehlerhaft, als dass Umsatzsteuer trotz Skonti und Rechnungskorrekturen auch für die Differenz der laut Schlussrechnung abgerechneten Beträge und der vereinnahmten Zahlungen ausgewiesen wurde. Dieser Betrag ermittelt sich wie folgt:
Gesamtrechnungsbetrag Schlussrechnung
- abgerechnete Netto-Anzahlungen
- abgerechnete USt auf Anzahlungen
= verbleibende Forderung lt.Schlussrechnung
= ... €
- davon in Schlussrechnung angefordert
= Differenz abgerechnete und angeforderte Beträge = für Abschlagsrechnungen 1-6 in Schlussrechnung abgerechnete Beträge x 19%
- hiervon bereits in den Jahren 2013 und 2014 entstandene Umsatzsteuer (= ... € x 0,19)
- hiervon bereits in den Jahren 2013 und 2014 entstandene Umsatzsteuer
(= ... € x 0,19)
= in Abschlussrechnung fehlerhaft für die Abschlagsrechnungen 1-6 ausgewiesene Umsatzsteuer
bb) Sofern die Klägerin gegenüber der GmbH bezüglich der die Abschlagsrechnungen 1 bis 6 betreffenden Entgeltminderungen mit Umsatzsteuerausweis in der Schlussrechnung abgerechnet hat, kann sie sich auf die Nichtanwendbarkeit von § 14c Abs. 1 UStG berufen.
Nach Auffassung des erkennenden Senats ist § 14c Abs. 1 UStG ebenso wie § 11 Abs. 12 öUStG 1994 infolge des EuGH-Urteils vom 08.12.2022 (C-378/21, Finanzamt Österreich (Endverbrauchern fälschlicherweise in Rechnung gestellte Mehrwertsteuer), ECLI:EU:C:2022:968, UR 2023, 158) unter richtlinienkonformer Auslegung im Hinblick auf Art. 203 MwStSystRL dann nicht anwendbar, wenn der unrichtige Ausweis der Umsatzsteuer in Rechnungen zu keiner Gefährdung des Steueraufkommens geführt hat (vgl. FG Köln-Urteile vom 25.07.2023 – 8 K 2452/21, EFG 2024, 703, und vom 15.11.2023 – 9 K 1068/22, EFG 2024, 511).
Die Grundsätze des EuGH-Urteils in UR 2023, 158 sind auf den Streitfall anwendbar, auch wenn der EuGH über einen Sachverhalt zu entscheiden hatte, in dem Rechnungen mit unrichtigem Umsatzsteuerausweis gegenüber Endverbrauchern erstellt worden sind. Denn das Umsatzsteueraufkommen ist durch den unrichtigen Umsatzsteuerausweis der Klägerin in der gegenüber der GmbH erteilten Rechnung nicht gefährdet worden. Eine Gefährdung des Steueraufkommens ist im Streitfall schon deshalb nicht gegeben, weil die GmbH als eine 100%-ige Tochtergesellschaft der Stadt N für die Leistung der Klägerin im Zuge der ... eines ... in ein ... keinen Vorsteuerabzug in Anspruch nehmen konnte und tatsächlich auch nicht genommen hat.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
III. Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 1 Abs. 1 Nr. 1; 3; 4; 12 Abs. 1 UStG
§§ 16 Abs. 1 i.V.m. 18 Abs. 1 UStG
§ 13b UStG
§ 14c UStG
§ 14c UStG
§ 1 UStG
§ 4 UStG
§ 9 UStG
§ 176 AO
§ 13b UStG
§ 17 UStG
§ 27 UStG
§ 164 Abs. 2 der Abgabenordnung
§ 13a Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 27 Abs. 19 UStG
§ 164 Abs. 2 AO
§ 27 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 14 Abs. 5 Satz 2 UStG
§ 14c Abs. 1 UStG
§ 164 Abs. 3 AO
§ 13b Abs. 2 Nr. 4 i.V.m. Abs. 5 UStG
§ 4 Nr. 9a UStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 13 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 und 3 UStG
§ 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG
§ 13b Abs. 2 Nr. 4 Satz 1 UStG
§ 27 Abs. 19 UStG
§ 13b Abs. 5 Satz 2 UStG
§ 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG
§ 13b Abs. 5 Satz 7 UStG
§ 13b Abs. 2 Nr. 4 UStG
§ 13b Abs. 5 Satz 7 UStG
§ 27 Abs. 1 UStG
§ 27 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 und 5 UStG
§ 13b Abs. 4 Satz 2 UStG
§ 27 Abs. 19 Satz 1 UStG
§ 27 Abs. 19 Satz 2 UStG
§ 27 Abs. 19 Satz 3 UStG
§ 27 Abs. 19 Satz 4 UStG
§ 13b Abs. 5 UStG
§ 13b Abs. 5 Satz 2 UStG
§ 10 Abs. 1 Satz 1 und 2 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 17 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 17 Abs. 1 Satz 8 UStG
§ 17 Abs. 1 Satz 1 und 8 UStG
§ 14c Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 14c Abs. 1 UStG
§ 14c Abs. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 13b Abs. 5 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 195, 446
EFG 2024, 703
BFHE 243, 20
BFH/NV 19, 423
EFG 2014, 1247
EFG 2014, 1521
EFG 2024, 511
V R 68/00
8 K 2452/21
V R 37/10
13b UStG vom 25.07
XI R 27/16
7 K 7163/11
5 K 2409/10
8 K 2452/21
9 K 1068/22