Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-11-10, Aktenzeichen 11 K 1974/03 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2005:1110.11K1974.03E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob Ausgangsgröße für die Ermittlung des Ermäßigungsbetrages bei Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 35 Abs. 1 Einkommensteuergesetz (EStG 2001) die Summe der gewerblichen Einkünfte nach einem horizontalen Verlustausgleich oder ob die Ermäßigung betriebsbezogen zu ermitteln ist.
Der Kläger, der mit seiner Ehefrau zusammen veranlagt wird, erzielt u. a. Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Im Streitjahr 2001 erzielte er Einkünfte aus der S GmbH & Co. KG in Höhe von 64.543 DM und einen Verlust aus der T GmbH & Co. KG in Höhe von 259.045 DM.
Durch Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 20. Dezember 2002 wurde die Einkommensteuer des Klägers und seiner mit ihm zusammen veranlagten Ehefrau unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 88.186 DM (45.088,79 EUR) festgesetzt. Bei der Einkommensteuerberechnung wurden negative Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 194.502 DM berücksichtigt. Eine Ermäßigung für Einkünfte aus Gewerbetrieb gemäß § 35 Abs. 1 EStG wurde bei der Steuerberechnung nicht berücksichtigt.
Gegen diesen Bescheid legte der Kläger Einspruch ein, den er u. a. damit begründete, dass sein anteiliger Gewerbesteuermessbetrag in Höhe von 947 DM für seine Einkünfte aus der S GmbH & Co. KG gemäß § 35 EStG bei der Einkommensteuerberechnung zu berücksichtigen sei.
Am 28. Januar 2003 erlies der Beklagte einen gemäß § 164 Abs. 2 Abgabeordnung (AO) geänderten Einkommensteuerbescheid für 2001 in dem Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von ./. 194.515 DM berücksichtigt wurden. Dies führte aber zu keiner Änderung der Steuerfestsetzung.
Mit Einspruchsentscheidung vom 20. März 2003 wurde der Einspruch des Kläger als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung berief sich der Beklagte darauf, dass in § 35 Abs. 1 Satz 1 EStG ausdrücklich geregelt sei, dass die tarifliche Einkommensteuer zu ermäßigen sei, soweit sie anteilig auf die im zu versteuernden Einkommen enthaltenen gewerblichen Einkünfte entfalle. Eine betriebsbezogene Betrachtung werde für den Höchstbetrag der gesamten Ermäßigung nicht vorgenommen.
Der Kläger hat am 10. April 2003 Klage erhoben.
Zur Begründung trägt er vor, § 35 EStG müsse betriebsbezogen angewendet werden. Sein Gewinnanteil sei zweifelsfrei mit Gewerbesteuer belastet gewesen. Aus diesem Grunde müsse er in den Genuss der Steuerermäßigung gemäß § 35 EStG kommen. Zur Begründung seiner Rechtsansicht beruft sich der Kläger auf die Kommentierung von Glanegger in Schmidt, EStG, 22. Auflage, § 35 Rz. 12, 13.
Am 20. Mai 2003 erlies der Beklagte einen gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid für 2001, in dem die Einkommensteuer auf 45.062,20 EUR (88.134 DM) festgesetzt wurde. Die Änderung des Einkommensteuerbescheides beruht darauf, dass für die S GmbH & Co. KG ein geänderter Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung der Einkünfte ergangen ist, gemäß dem auf den Kläger Einkünfte aus Gewerbebetrieb in Höhe von 64.497 DM entfallen. Der Anteil des Klägers am Gewerbesteuermessbetrag beträgt 945 DM.
Der Kläger beantragt sinngemäß,
den Einkommensteuerbescheid für 2001 vom 20. Mai 2003 insoweit zu ändern,
als eine Ermäßigung für Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 35 EStG auf Grund eines anteiligen Gewerbesteuermessbetrags in Höhe von 945 DM bei der Steuerfestsetzung berücksichtigt wird.
Der Beklagte beantragt,
die Klage als unbegründet zurückzuweisen.
Zur Begründung seines Antrags beruft sich der Beklagte darauf, dass in dem Wortlaut des § 35 Abs. 1 Satz 1 EStG, die tarifliche Einkommensteuer ... ermäßigt sich, soweit sie anteilig auf im zu versteuernden Einkommen enthaltene gewerbliche Einkünfte entfällt, die vom Finanzamt vorgenommene einkunftsbezogene Betrachtung zum Ausdruck komme, da der Gesetzestext nicht auf die gewerblichen Einkünfte des jeweiligen Betriebes, sondern auf die gewerblichen Einkünfte abstelle. Zur Begründung für seine Rechtsansicht beruft sich der Beklagte auf die Kommentierung von Cattelaens in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 35 Rz. 81, 85 und 93 sowie auf die Kommentierung von Danelsing in Blümich, EStG, § 35 Rz. 27.
Die Beteiligten haben auf die Durchführung der mündlichen Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Beklagte hat die tarifliche Einkommensteuer des Klägers zu Recht nicht gemäß § 35 EStG 2001 ermäßigt.
Nach dem durch das Gesetz zur Senkung der Steuersätze und zur Reform der Unternehmensbesteuerung vom 23. Oktober 2000 neu eingefügten § 35 Abs. 1 Nr. 1 EStG ermäßigt sich die tarifliche Einkommensteuer, vermindert um die sonstigen Steuerermäßigungen mit Ausnahme der §§ 34 f und 34 g EStG, nur, soweit sie anteilig auf im zu versteuernden Einkommen enthaltene gewerbliche Einkünfte entfällt.
Ausgangsgröße für die Ermittlung der Steuerermäßigung bei Einkünften aus Gewerbebetrieb gemäß § 35 EStG sind gemäß § 35 Abs. 1 1. Halbs. EStG 2001 die im zu versteuernden Einkommen enthaltenen "gewerblichen Einkünfte". Bei der Ermittlung der der Einkommensteuer unterliegenden Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 2001 sind gemäß § 2 Abs. 3 Satz 2 EStG 2001 zunächst die gewerblichen Gewinne und Verluste aus verschiedenen Betrieben und Mitunternehmeranteilen im Wege des sog. horizontalen Verlustausgleiches miteinander zu verrechnen. Aus der vom Finanzausschuss geänderten Formulierung "gewerbliche Einkünfte" (vgl. BT-Drs. 14/3366, 18) statt "Betrag der Einkünfte aus Gewerbebetrieb" (vgl. BT-Drs. 14/2683, 6) kann entgegen der Ansicht von Förster, FR 2000, 866, 869 nicht gefolgert werden, dass bei der Ermittlung der gewerblichen Einkünfte nur die positiven Einkünfte eines jeden einzelnen Betriebes zu berücksichtigen sind. Durch die Verwendung des Begriffes "Einkünfte" in § 35 Abs. 1 1. Halbs. EStG 2001 knüpft der Gesetzgeber an die Ermittlung der Einkünfte gemäß § 2 Abs. 3 Satz 2 EStG 2001 an, auch wenn § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 2001 den Begriff "Einkünfte aus Gewerbebetrieb" und nicht "gewerbliche Einkünfte" verwendet.
Daraus schließt der Senat mit der herrschenden Meinung, dass die Steuerermäßigung gemäß § 35 EStG nur für die nach dem horizontalen Verlustausgleich verbleibenden positiven gewerblichen Einkünfte zu gewähren ist (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 7. Mai 2004 18 K 5084/03 E, EFG 2004, 1438, Rev. eingelegt, Az. des BFH: X R 25/04; FG Münster, Urteil vom 13. April 2005 10 K 3544/03 E, EFG 2005, 1204; Danelsing in Blümich, EStG, § 35 Rz. 34 f; Gosch in Kirchhof, EStG, 5. Aufl., § 35 Rz. 17; Steiner/Jachmann in Lademann, EStG, § 35 Rz. 40; Cattelaens in Littmann/Bitz/Pust, EStG, § 35 Rz. 81; Wendt in Herrmann/Heuer/Raupach, EStG und KStG, § 35 Rz. R 12; Nieland in Bordewin/Brandt, EStG, § 35 Rz. 7; Schiffers in Korn, EStG, § 35 Rz. 38; a.A. : Herzig/Lochmann, DB 2000, 1728, 1731; Glanegger in Schmidt, EStG, 25. Aufl., § 35 Rz. 13). Da der Kläger nach Durchführung des sog. horizontalen Verlustausgleiches im Streitjahr keine positiven Einkünfte aus Gewerbebetrieb hatte, ist ihm keine Ermäßigung gemäß § 35 EStG zu gewähren. Denn im zu versteuernden Einkommen sind keine gewerblichen Einkünfte i. S. des § 35 Abs. 1 1. Halbs. EStG 2001 enthalten. Gemäß dem eindeutigen Gesetzeswortlaut hängt die Steuerermäßigung gemäß § 35 Abs. 1 EStG 2001 nicht allein von der Belastung von gewerblichen Einkünften mit Gewerbesteuersondern auch von der Belastung mit Einkommensteuer ab.
Auch die Gesetzesmaterialien sprechen nicht für eine betriebsbezogene Ermittlung der gewerblichen Einkünfte (vgl. auch FG Düsseldorf im Urteil vom 7. Mai 2004 18 K 5084/03 E, EFG 2004, 1438). In der Gesetzesbegründung heißt es nur, dass durch die Beschränkung der Steuerentlastung für gewerbliche Einkünfte auf den Anteil der Einkommensteuer, die auf die im zu versteuernden Einkommen enthaltenen gewerblichen Einkünfte entfalle, vermieden werden solle, dass eine Ermäßigung der Einkommensteuer vorzunehmen sei, ohne dass die einkommensteuerpflichtigen Einkünfte mit Gewerbesteuer belastet seien (BT-Drs. 14/3366, 119). Zu der für den Streitfall relevanten Frage, ob eine Steuerermäßigung gemäß § 35 Abs. 1 EStG 2001 zu gewähren ist, wenn in den Einkünften aus Gewerbebetrieb mit Gewerbesteuer belastete Einkünfte enthalten sind, auf die keine Einkommensteuer entfällt, enthalten die Gesetzesmaterialien keine Aussage. Zwar sah der ursprüngliche Gesetzesentwurf vor, dass eine Ermäßigung immer vorzunehmen sei, wenn der in der Summe der Einkünfte enthaltene Betrag der Einkünfte aus Gewerbetrieb positiv ist (BR-Drs. 90/00, 8, 165; BT-Drs. 14/2683, 6) und gemäß der Gesetzesbegründung sollte die Ermäßigung für jeden Gewebebetrieb getrennt ermittelt werden (BT-Drs. 14/2683, 116). Abgesehen davon, dass sich aus der Formulierung des § 35 Abs. 1 EStG in der Fassung des Entwurfes die beabsichtigte betriebsbezogene Ermittlung der Ermäßigung nicht zwingend ergibt, ist diese Fassung nicht Gesetz geworden.
Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO).
Die Revision ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 34 f und 34 g EStG
§ 35 EStG
§ 35 Abs. 1 Einkommensteuergesetz
§ 35 Abs. 1 EStG
§ 35 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 164 Abs. 2 AO
§ 35 Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG
§ 2 Abs. 3 Satz 2 EStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: EFG 2004, 1438
EFG 2005, 1204
DB 2000, 1728, 1731
18 K 5084/03
X R 25/04
10 K 3544/03