Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2005-04-19, Aktenzeichen 11 K 583/01

Tenor:

Tatbestand:
(Überlassen von Datev)
Streitig ist, ob das Recht zur Besteuerung für eine Entschädigungszahlung der Bundesrepublik Deutschland oder Österreich zusteht.
Die Kläger werden zur Einkommensteuer zusammen veranlagt. Der Kläger schloss am 28. Februar 1990 einen Arbeitsvertrag als leitender Angestellter mit den Unternehmen A in K (Österreich) und B in L (Österreich). Er begann seine nichtselbstständige Tätigkeit am 15. März 1990. Nach den Arbeitsverträgen sollte eine Kündigung der Verträge erstmals zum 31. Dezember 1995 möglich sein.
Die Arbeitgeber lösten die Verträge jedoch bereits zum 31. Juli 1990 auf.
Der Kläger verklagte daraufhin die Arbeitgeber auf Fortzahlung der vereinbarten Gehälter bis zum Ablauf der Verträge am 31. Dezember 1995. Am 10. Juli 1995 schloss der Kläger mit den Arbeitgebern ein Vergleich. Danach waren die Arbeitgeber verpflichtet, dem Kläger eine Entschädigung von umgerechnet ... DM zu zahlen. Dieser Betrag sollte als Bruttobetrag ausgezahlt werden. Der Kläger sollte seine Arbeitgeber im Fall der Inanspruchnahme aus Lohnsteuer oder Sozialversicherungsbeträgen schadlos stellen. Der Kläger stellte daraufhin beim österreichischen Bundesministerium für Finanzen (öBMF) eine Anfrage zu der Besteuerung. Das öBMF teilte Folgendes mit:
"Wurde ein deutscher Staatsbürger mit Hauptwohnsitz in Deutschland für 5 Jahre bei einem österreichischen Unternehmen angestellt, jedoch bereits nach 4 Monaten Dienstverrichtung wieder gekündigt, und wurde daraufhin gerichtlich eine Abfertigungszahlung in Bezug auf die viermonatige Dienstleistung und eine Entschädigung für die vorzeitige Vertragskündigung durchgesetzt, dann steht jedenfalls für die Abfertigungszahlung das ausschließliche Besteuerungsrecht gemäß Art. 9 DBA-Ö/Deutschland Österreich zu. Die Abfertigungszahlung ist auf deutscher Seite gemäß Art. 15 des Abkommens von der Besteuerung freizustellen und darf lediglich für Zwecke des Progressionsvorbehaltes berücksichtigt werden (siehe auch BFH v. 18. Juli 1973, BStBl II 1973, 757).
Die Entschädigung für die vorzeitige Kündigung zählt nach österreichischem Recht als , Entschädigung für die Aufgabe oder Nichtausübung einer Tätigkeit" auf der Grundlage von § 32 Ziffer 1 lit. B EStG ebenfalls noch zu den (nachträglichen) Einkünften aus der auf österreichischem Staatsgebiet erbrachten nichtselbstständigen Arbeit und fällt mithin gemäß § 98 Ziffer 4 EStG in die beschränkte Steuerpflicht. Da aus dieser Betrachtung der Rechtsgrund für die Entschädigung die in Österreich erbrachte Arbeitsleistung war, wird auch hierfür das Besteuerungsrecht nach Art. 9 des DBA ausschließlich bei Österreich liegen.
Der Umstand, daß die gegenständliche Entschädigung nicht der inländischen Besteuerung unterzogen worden ist, könnte durchaus auf eine Verkennung der Rechtslage durch den österreichischen Arbeitgeber zurückzuführen sein.
Sollte Deutschland allerdings an dieser Entschädigung Besteuerungsansprüche geltend machen, dann müßte die Angelegenheit im Rahmen eines internationalen Verständigungsverfahrens geklärt werden. Denn es wäre nicht auszuschließen, das Abkommen auf reziproker Basis so zu interpretieren, dass Zahlungen für die Nichtausübung einer Tätigkeit nicht unter Artikel 9, sondern unter Art. 13 (nicht besonders geregelte Einkünfte) fallen, so daß diesfalls Deutschland als Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht zusteht.
Es wäre aber unzulässig, dass lediglich Österreich dem Abkommen eine derartige Interpretation zumißt und damit eine abkommenswidrige internationale Doppelnichtbesteuerung verursacht."
Der Kläger erklärte danach die erhaltene Entschädigung beim Finanzamt X und Y in Österreich und versteuerte sie mit 6 v. H. Die Steuern wurden 1997 in Österreich abgeführt.
In der Einkommensteuererklärung für 1995 in Deutschland erklärten die Kläger die Entschädigungszahlung auf der Anlage AUS als nach DBA steuerfreie Einkünfte, die dem Progressionsvorbehalt in Deutschland unterliegen. Im Rahmen der Veranlagung wurden die Zahlungen als Entschädigungen im Sinne des § 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit angesetzt. Der gegen den Einkommensteuerbescheid eingelegte Einspruch wurde als unbegründet zurückgewiesen.
Im Rahmen des Einspruchsverfahrens erging am 1. Februar 1999 ein Änderungsbescheid. Gegen den Einspruchsbescheid erhoben die Kläger Klage.
Die Kläger tragen vor, das von dem Beklagten zitierte BFH-Urteil vom 10.07.1996 (I R 83/95, BStBl II 1997, 341) könne auf den Streitfall nicht angewandt werden. Das Urteil würde das DBA-Liberia und nicht das DBA-Österreich betreffen. Die Tätigkeit sei nicht in Deutschland erbracht worden, sodass auch keine Besteuerungsrecht in Deutschland bestehe. Auch könne der BFH zwischenstaatliche Angelegenheiten nicht regeln. Würde der Kläger auch in Deutschland die Entschädigungen versteuern, käme es zu einer Doppelbesteuerung, die gegen geltendes Recht verstoße.
Das öBMF trete von seiner Ansicht, Österreich stehe das Besteuerungsrecht zu, nur zurück, wenn die Angelegenheit in einem internationalem Verständigungsverfahren geklärt würde. Solange das nicht geschehen sei, bleibe es bei der Besteuerung durch Österreich. Es könne nicht von dem Kläger verlangt werden, nach so langer Zeit ein zwischenstaatliches Verständigungsverfahren einzuleiten.
Art. 13 DBA-Österreich komme nicht zur Anwendung, da das Besteuerungsrecht eindeutig in Art. 9 DBA-Österreich zu Gunsten Österreichs geregelt sei. Dies ergebe sich auch aus Art. 15 DBA-Österreich. Selbst wenn ein Verständigungsverfahren durchgeführt würde, so genieße der Kläger Vertrauensschutz.
Die Kläger beantragen,
den Einkommensteuerbescheid vom 1. Februar 1999 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2001 abzuändern und die Einkommensteuer auf den Betrag von ... DM festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt unter Bezugnahme auf die Einspruchsentscheidung vor, das Besteuerungsrecht stehe Deutschland zu. Sofern der Steuerpflichtige freiwillig die Einkünfte in einem Staat versteuere, dem nach dem DBA das Besteuerungsrecht nicht zustehe, verhindere diese Versteuerung nicht den Ansatz der Einkünfte in dem Staat, dem das Besteuerungsrecht zustehe.
Nach dem Urteil des BFH vom 10. Juli 1996 stehe das Besteuerungsrecht entgegen der Regelung in Art. 9 DBA nicht Österreich zu, weil es sich um ein zusätzliches Entgelt für die frühere Tätigkeit handele und nicht für eine konkrete im Inland oder Ausland ausgeübte Tätigkeit gezahlt worden sei. Das Verständigungsverfahren zwischen Deutschland und der Schweiz betreffe ausschließlich Rechtsbeziehungen zwischen diesen beiden Staaten. Die Regelung könne nicht analog auf das Rechtsverhältnis der Kläger angewandt werden. Auch das öBMF schließe in seinem Schreiben vom 14. November 1996 nicht aus, dass die Tätigkeit nicht unter Art. 9 sondern unter Art. 13 des DBA-Österreich ("Sonstige Einkünfte") falle, sodass der Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht habe.
Neben dem Beklagten stimmte auch der Klägervertreter am 17. Januar 2002 einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung zu. Mit Schreiben vom 24. März 2005 wurde diese Zustimmung des Klägervertreters zurückgezogen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Einkommensteuerbescheid vom 1. Februar 1999 ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten. Die Entschädigungszahlung in Höhe von ... DM unterliegt in Deutschland der Einkommensbesteuerung.
I. Der Senat konnte ohne mündliche Verhandlung entscheiden, da die Beteiligten dem zugestimmt hatten (§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung - FGO -). Der Prozessbevollmächtigte der Kläger hat seine Zustimmungserklärung mit dem Schreiben vom 24. März 2005 nicht wirksam widerrufen.
Der Verzicht auf mündliche Verhandlung kann, da es sich um eine Prozesshandlung handelt, grundsätzlich nicht widerrufen werden (BFH-Urteil vom 5. November 1991 VII R 64/90, BStBl II 1992, 425). Er kann ausnahmsweise widerrufen werden, wenn sich die Prozesslage nach Abgabe der Einverständniserklärung wesentlich geändert hat (Koch in Gräber, Finanzgerichtsordnung, 5. Aufl. 2002, § 90 Tz. 14 m.w.N.). Eine solche Änderung der Prozesslage ist jedoch nicht festzustellen. Insbesondere hat sich weder ein Wechsel der Zuständigkeit des Spruchkörpers, noch ein Wechsel des Prozessbevollmächtigten ergeben.
1. Die erhaltene Entschädigungszahlung des Klägers zählt als Abfindungszahlung nach deutschem Recht zu den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit im Sinne von § 19 Abs. 1 EStG (BFH-Urteil vom 10. Juli 1996 I R 83/95, BStBl II 1997, 341; Urteil vom 13. Oktober 1978 VI R 91/77, BStBl II 1979, 155) und ist daher grundsätzlich gemäß § 2 Abs. 1 Nr. 4 EStG steuerpflichtig.
2. An der Steuerpflicht ändert sich auch nichts durch das DBA-Österreich 1954. Im Streitfall richtet sich das Besteuerungsrecht nicht nach Art. 9 Abs. 1 DBA-Österreich 1954, sondern nach Art. 13 des Abkommens.
a) Nach Art. 9 Abs. 1 Satz 1 DBA-Österreich sind Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit, die in dem anderen Staat ausgeübt wird, nicht im Wohnsitzstaat (hier Bundesrepublik Deutschland), sondern im anderen Staat (hier Österreich) zu versteuern. Nach Nr. 22 des Schlussprotokolls zum DBA-Österreich 1954 gelten als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit u.a. auch "Entschädigungen der im privaten Dienst beschäftigten natürlichen Personen".
Bei der auf Grund eines Vergleichs geleisteten Abfindungszahlung der österreichischen Arbeitgeber handelt es sich um Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit im Sinne von Art. 9 Abs. 1 Satz 1 DBA-Österreich 1954 in Verbindung mit Nr. 22 des Schlussprotokolls zum DBA-Österreich 1954. Zu den Entschädigungen in im Sinne des Nr. 22 des Schlussprotokolls zählen auch die erhaltenen Abfindungszahlungen des Klägers. Die Zahlungen sind durch die früheren Arbeitsverhältnisse in Österreich ursächlich veranlasst.
b) Gleichwohl kommt eine Besteuerung in Österreich nach Art. 9 Abs. 1 Satz 1 DBA-Österreich 1954 nicht in Betracht, weil es sich nicht um ein (zusätzliches) Entgelt für die frühere Tätigkeit handelt. Das Schlussprotokoll enthält in Nr. 22 allein eine Auflistung der Einkünfte, die als Einkünfte aus nichtselbstständiger Tätigkeit im Sinne von Art. 9 Abs. 1 DBA-Österreich 1954 gelten. Es bleibt aber auch unter Berücksichtigung des Schlussprotokolls bei der Voraussetzung des Art. 9 Abs. 1 Satz 1 DBA-Österreich 1954, wonach es sich um nichtselbstständiger Arbeit handeln muss, "die in dem anderen Staat ausgeübt" wurde. Die Entschädigung (Abfindung) ist im Streitfall aber nicht für eine konkrete im In- und Ausland ausgeübte Tätigkeit gezahlt worden. Auch ist die Zahlung nicht ein Betrag, der zur Versorgung wegen Erreichens der Altersgrenze oder wegen vorzeitiger Berufs- oder Erwerbsunfähigkeit gezahlt wurde, sodass nicht die Voraussetzungen des Art. 9 Abs. 1 DBA-Österreich 1954 vorliegen (vgl. BFH-Urteil vom 10. Juli 1996 I R 83/95, BStBl II 1997, 341, 342; Urteil vom 24. Februar 1988 I R 143/84, BStBl II 1988, 819, 821; FG Düsseldorf Urteil vom 21. März 2003 8 K 7102/01 E, EFG 2003, 1390 NZB Az I B 66/03; Niedersächsisches FG Urteil vom 25. Februar 2003 8 K 519/01, nv; FG Baden-Württemberg Urteil vom 29. November 1968 III (II) 74/67, EFG 1969, 166).
Daran ändert sich auch nichts dadurch, dass die Zahlung den vereinbarten Lohnbezügen für die Laufzeit des Vertrages entspricht. Bei einer Abfindung wird der Betrag für die vorzeitige Auflösung des Arbeitsverhältnisses gezahlt. Im Streitfall ist die Zahlung für die vorzeitige Kündigung erfolgt. Damit sind die Zahlungen nicht für eine Tätigkeit, sondern allein auf Grund einer vertraglicher Regelung erbracht worden.
c) Das Besteuerungsrecht liegt nach Art. 13 DBA-Österreich 1954 bei der Bundesrepublik Deutschland. Nach Art. 13 Abs. 1 DBA-Österreich 1954 hat der Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht, wenn Einkünfte vorliegen, für die in den vorhergehenden Artikeln keine Regelung getroffen ist (sonstige Einkünfte). Da die vorhergehenden Art. insbesondere Art. 9 DBA-Österreich 1954 im Streitfall nicht einschlägig sind, richtet sich somit das Besteuerungsrecht nach Art. 13 des Abkommens, sodass die Bundesrepublik Deutschland als Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht hat.
3. Auch kann aus der Mitteilung des öBMF nichts anderes hergeleitet werden. Das öBMF schließt selber nicht aus, dass Zahlungen für die Nichtausübung einer Tätigkeit nicht unter Art. 9, sondern unter Art. 13 fallen, mit der Folge, dass dem Wohnsitzstaat das Besteuerungsrecht zusteht (Schreiben des öBMF vom 14. November 1996 an den Prozessbevollmächtigten; vgl. auch Lang/Schuch in Debatin/Wassermeyer, DBA (Loseblatt), Art. 9 Tz. 36).
4. Soweit die Kläger einer doppelten Besteuerung unterliegen, weil das DBA-Österreich durch die Finanzbehörden Österreichs anders ausgelegt wurde, als durch die inländische Rechtsprechung, ist dies unbeachtlich. Es ist allein Sache der Bundesrepublik Deutschland, wie das ihr zustehende Besteuerungsrecht geregelt werden soll. Eine Doppelbesteuerung wird allein nach Maßgabe des Abkommens ausgeschlossen. Einen Rechtsgrundsatz, dass eine Doppelbesteuerung schlechthin unzulässig sei, gibt es nicht (BFH-Urteil vom 14. Februar 1975 VI R 210/72, BStBl II 1975, 497, 498; Vogel in Vogel/Lehner, Doppelbesteuerungsabkommen, 4. Aufl. 2003, Tz. 14).
5. Auch können sich die Kläger wegen der doppelten Besteuerung nicht darauf berufen, die Beantragung eines nach dem Abkommen in Art. 21 vorgesehenen Verständigungsverfahrens sei nach so langer Zeit nicht mehr zuzumuten oder sei nicht mehr nach Ablauf von vier Jahren seit dem Erlass des die doppelte Besteuerung auslösenden Steuerbescheides (hier des Einkommensteuerbescheides vom 29. April 1998) zulässig (siehe BMF-Merkblatt vom 1. Juli 1997 BStBl I 1997, 717, 718). Es stand den Klägern seit dem Erlass des Einkommensteuerbescheides vom 29. April 1998 jederzeit frei einen solchen Antrag zu stellen (BMF-Merkblatt vom 1. Juli 1997, BStBl I 1997, 717, 718). Auch wurden die Kläger noch in der Einspruchsentscheidung ausdrücklich auf die Möglichkeit einer Beantragung eines solchen Verfahrens hingewiesen. Das Merkblatt zum internationalen Verständigungsverfahren sieht ausdrücklich vor, dass einem Antrag auf Eröffnung des Verständigungsverfahrens ein anhängiger Rechtsbehelf oder ein nicht erschöpfter Rechtsweg nicht entgegensteht (siehe Nr. 2.1.5 des Merkblatts, BMF a.a.O.).
6. Soweit der Beklagte die Entschädigungszahlung nach §§ 34 Abs. 1 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 2 EStG mit der Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes versteuert hat und nach § 3 Nr. 9 EStG einen Freibetrag von 24.000 DM gewährt hat, kann dies vom Senat dahingestellt bleiben. Eine Verböserung kommt im Klageverfahren nicht in Betracht.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 FGO.
III. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 34 Abs. 1 Satz 2 in Verbindung mit Abs. 2 EStG mit der Hälfte des durchschnittlichen Steuersatzes versteuert hat und nach § 3 Nr. 9 EStG
§ 136 FGO
§ 34 Abs. 1 und 2 Nr. 2 Einkommensteuergesetz
§ 90 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 19 Abs. 1 EStG
§ 2 Abs. 1 Nr. 4 EStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1973, 757
BStBl II 1997, 341
BStBl II 1992, 425
BStBl II 1979, 155
BStBl II 1997, 341, 342
BStBl II 1988, 819, 821
EFG 2003, 1390
EFG 1969, 166
BStBl II 1975, 497, 498
BStBl I 1997, 717, 718
I R 83/95
91 VII R 64/90
96 I R 83/95
78 VI R 91/77
88 I R 143/84
8 K 7102/01
I B 66/03
8 K 519/01
68 III (II) 74/67
75 VI R 210/72