Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2002-01-30, Aktenzeichen 2 K 45/99

Tenor:

Tatbestand:
(Überlassen von Datev)
Streitig ist, ob der Kläger ein Mehrfamilienhaus im Streitjahr 1995 im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels oder einer privaten Vermögensverwaltung veräußerte.
Der Kläger war im Streitjahr 1995 Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH, die Klägerin war dort stundenweise als Bürokraft angestellt.
Der Kläger erwarb am 1. März 1991 für ...DM ein Mehrfamilienhaus in der M-Straße in A. Zum Zeitpunkt des Erwerbs befanden sich in dem Haus 6 Wohnungen in drei Geschossen und 6 Abstellräume im Dachgeschoss. Diese waren mit Dauermietverträgen zu Wohnzwecken vermietet. Der Kläger trat in die Mietverträge ein. Später baute er das Dachgeschoss des Hauses zu 4 weiteren Wohnungen aus (Bauantrag 7. Oktober 1992), so dass nunmehr insgesamt 10 Wohnungen vorhanden waren. Weiterhin errichtete er 9 Fertiggaragen. Im Dezember 1993 teilte er das Haus in 10 Eigentumswohnungen auf. Der Kläger vermietete auch die Eigentumswohnungen weiterhin zu Wohnzwecken. Später entschloss sich der Kläger, das Grundstück wieder zu verkaufen. Er sprach Nachbarn an und schließlich beauftragte er einen Makler mit dem Verkauf des Grundstücks. Anfang Mai 1995 veräußerte der Kläger die 10 Wohnungen zum 1. Juni 1995 für...DM.
Die Kläger hatten auch in den Vor- und Folgejahren verschiedene Grundstücke erworben und veräußert. So erwarb der Kläger im Juni 1990 ein Mehrfamilienhaus in B für...DM. Dieses veräußerte er im Dezember desselben Jahres für...DM. Diese Veräußerung wurde als Spekulationsgeschäft mit einem Gewinn von...DM besteuert. Im November 1991 erwarb der Kläger das Grundstück K-Straße in A. Hierbei handelte es sich um ein Mehrfamilienhaus mit 8 Wohnungen. Der Kläger baute das Dachgeschoss zu weiteren Wohnungen aus. Im Dezember 1993 teilte er das Haus in Eigentumswohnungen auf. Dieses Grundstück befindet sich auch heute noch im Eigentum des Klägers. Wegen der weiteren Einzelheiten über Grundstücksgeschäfte der Kläger wird auf die Aufstellung Bl. 53/95 d. ESt-Akte verwiesen.
In ihrer Einkommensteuererklärung gaben die Kläger für das Objekt M-Straße eine Anlage V ab und erklärten dort Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von...DM. Der Beklagte berücksichtigte im Einkommensteuerbescheid Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für das streitige Objekt nur in Höhe von...DM. Außerdem setzte er einen Gewinn aus Gewerbebetrieb für den Kläger von...DM an, weil er davon ausging, dass der Kläger das streitige Objekt im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels veräußert habe.
Die Kläger legten hiergegen Einspruch ein. Im Einspruchsverfahren berücksichtigte der Beklagte Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung für das streitige Objekt nicht mehr, sondern erfasste die Einkünfte in der Gewinnermittlung für den gewerblichen Grundstückshandel. Dadurch ergab sich ein Gewinn aus Gewerbebetrieb von 691.995 DM, den der Beklagte im Einspruchsbescheid ansetzte.
Hiergegen richtet sich die Klage. Die Kläger sind der Meinung, Einkünfte aus gewerblichem Grundstückshandel seien nicht anzusetzen. Der Kläger habe das Grundstück nicht im Rahmen eines gewerblichen Grundstückshandels veräußert. Er habe bei Erwerb des Grundstücks keine Veräußerungsabsicht gehabt. Er habe das Grundstück nämlich erworben, um aus den Mieteinnahmen Beiträge zu seiner Altersversorgung zu erzielen. Zu diesem Zweck habe er auch andere Gebäude und Wohnungen erworben. Das streitige Objekt habe er nur im Hinblick auf spätere Erbauseinandersetzungen in Eigentumswohnungen aufgeteilt. Letztlich hätten nur die Probleme mit den Mietern und Nachbarn anderer Grundstücke zu der Veräußerung geführt. Da der Kläger auch persönlich bedroht worden sei, habe er sich in Anbetracht seines Gesundheitszustands - er erlitt kurz nach dem Verkauf einen Herzinfarkt - entschieden, sich von dem Grundstück zu trennen. Bei dem Verkauf habe der Kläger dem beauftragten Makler angeboten, die Aufteilung des Grundstücks rückgängig zu machen. Der Kläger sei durch die Veräußerung nicht nachhaltig im Sinne eines Gewerbebetriebs tätig geworden, auch wenn er eine Vielzahl von Objekten veräußert habe. Er habe diese Objekte nämlich in einem einheitlichen Vorgang an einen einzigen Erwerber veräußert. Eine zumindest bedingte Wiederholungsabsicht für weitere Grundstücksgeschäfte habe der Kläger nicht gehabt.
Die Kläger beantragen,
unter Änderung des Einkommensteuerbescheids in der Fassung des Einspruchsbescheids die Einkommensteuer ohne Berücksichtigung von Einkünften aus gewerblichem Grundstückshandel festzusetzen sowie unter Berücksichtigung von Einkünften aus Vermietung und Verpachtung aus dem Grundstück M-Straße in Höhe von...DM.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er hält an seiner Auffassung fest, die Veräußerung des Grundstücks sei ein gewerblicher Grundstückshandel. Der Kläger habe durch den Ausbau des Dachgeschosses zu Wohnungen und die Errichtung der Fertiggaragen wie ein Bauträger gehandelt. Hinsichtlich der Teilung und Veräußerung der Wohnungen sei er darüber hinaus als Grundstückshändler aufgetreten. Auch habe der Kläger bei Erwerb des Grundstücks zumindest eine bedingte Veräußerungsabsicht gehabt. Dies ergebe sich aus dem engen zeitlichen Zusammenhang zwischen Erwerb und Veräußerung. Die von der Rechtsprechung für die Fälle engen zeitlichen Zusammenhangs aufgestellte Vermutung für eine Veräußerungsabsicht habe der Kläger nicht widerlegt. Der Dachausbau und die Teilung des Grundstücks hätten den Verkaufswert erhöht und die Verkaufsmöglichkeit verbessert. Für die Veräußerungsabsicht des Klägers spreche aber auch, dass er schon in den Jahren 1989 bis 1991 mehrere Grundstücke veräußert habe, eines davon bereits ein halbes Jahr nach dessen Erwerb. Er habe auch nachhaltig gehandelt, da aus dem Handeln des Klägers zu schließen sei, dass er bei sich bietender Gelegenheit wieder als Grundstückshändler tätig werden würde.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Die Veräußerung des Grundstücks M-Straße ist steuerpflichtig. Der Kläger hat nämlich insoweit einen gewerblichen Grundstückshandel betrieben.
Nach § 15 Abs. 2 Einkommensteuergesetz (EStG) ist Gewerbebetrieb eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Tätigkeit anzusehen ist. Außerdem darf es sich nicht um private Vermögensverwaltung handeln (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984, GrS 4/82, BStBl. II 1984, 751). Der Kläger hat durch die Veräußerung der 10 Eigentumswohnungen und der 9 Garagen die Grenze der privaten Vermögensverwaltung überschritten. Nach ständiger Rechtsprechung des BFH wird die Grenze von der privaten Vermögensverwaltung zum Gewerbebetrieb überschritten, wenn die Ausnutzung substantieller Vermögenswerte durch Umschichtung gegenüber der Nutzung von Grundbesitz im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten entscheidend in den Vordergrund tritt (Beschluss des Großen Senats des BFH vom 3. Juli 1995, GrS 1/93, BStBl. II 1995, 617; BFH-Urteil vom 15. März 2000, X R 130/97, BStBl. II 2001, 530). Danach liegt die Grenze, ab der gewerblicher Grundstückshandel anzunehmen ist, beim Verkauf von vier Wohnungen (BFH-Urteil vom 12. Juli 1991, III R 47/88, BStBl. II 1992, 143 m.w.N.). Diese Grenze hat der Kläger deutlich überschritten, da jede Eigentumswohnung ein selbständiges Wirtschaftsgut und damit Objekt im Sinne der Drei-Objekt-Grenze ist. Insoweit schaffte die Teilung nach dem Wohnungseigentumsgesetz (WEG) die zivilrechtliche Voraussetzung für das Entstehen selbständiger Wirtschaftsgüter.
Der Kläger ist gewerblich tätig geworden. Zwar begründet die Aufteilung eines Mietwohngrundstücks in Eigentumswohnungen und deren Veräußerung für sich allein, unabhängig von der Zahl der Veräußerungsfälle, grundsätzlich keinen gewerblichen Grundstückshandel (BFH-Urteil vom 15. März 2000, X R 130/97, a.a.O. m.w.N.). Denn auch zur privaten Vermögensverwaltung gehören der Erwerb und die Veräußerung von Grundstücken, wenn diese beiden Vorgänge den Beginn und das Ende einer in erster Linie auf Fruchtziehung gerichteten Tätigkeit darstellen. So kann der letzte Akt der privaten Vermögensverwaltung darin bestehen, dass der Inhaber das Vermögen, ggf. in zahlreichen Teilakten veräußert. Der gewerbliche Handel mit Wohnungen kommt vielmehr in der Regel erst dadurch zustande, dass der Veräußerer die Wohnungen zuvor gekauft oder selbst errichtet hat und sie in engem zeitlichem Zusammenhang damit veräußert. Denn ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen dem Erwerb bzw. der Errichtung und der Veräußerung zwingt nach der Lebenserfahrung mangels eindeutiger gegenteiliger Anhaltspunkte zu der Schlussfolgerung, dass bei dem Kauf der Wohnungen zumindest eine bedingte Veräußerungsabsicht bestanden hat (BFH-Urteil vom 12. Juli 1991, III R 47/88, BStBl. II 1992, 143 m.w.N.; BFH-Urteil vom 14. Januar 1998, X R 1/96, BStBl. II 1998, 346). Der Kläger hat das Grundstück in engem zeitlichem Zusammenhang mit dessen Erwerb wieder veräußert. Ein enger zeitlicher Zusammenhang wird nämlich in der Regel angenommen, wenn die Zeitspanne zwischen Kauf und Errichtung und Verkauf der Wohnungen nicht mehr als fünf Jahre beträgt (BFH-Urteil vom 12. Juli 1991, III R 47/88, a.a.O.). Der Kläger hatte das Grundstück im März 1991 erworben und im Juni des Streitjahrs 1995 veräußert, dieses mithin 4 Jahre und 3 Monate lang besessen und damit innerhalb des Fünf-Jahres-Zeitraums veräußert.
Eindeutige Anhaltspunkte, die gegen eine zumindest bedingte Veräußerungsabsicht des Klägers sprechen, bestehen nicht. Zwar ist der enge zeitliche Zusammenhang zwischen Kauf und Veräußerung nur ein Beweisanzeichen, das durch andere Sachverhaltsmerkmale erschüttert werden kann (BFH-Urteil vom 12. Juli 1991, III R 47/88, a.a.O.). Der Kläger hat dieses Indiz jedoch nicht erschüttert. Dies hätte er aber tun müssen. Die Herzerkrankung des Klägers mag in Verbindung mit den bei der Vermietung aufgetretenen Schwierigkeiten Anlass zu der Veräußerung gewesen sein. Die konkreten Anlässe und Beweggründe für den Verkauf sind aber grundsätzlich unbeachtlich. Sie sagen nämlich nichts darüber aus, ob der Steuerpflichtige nicht auch aus anderen Gründen zum Verkauf bereit gewesen wäre und insofern von Anfang an zumindest eine bedingte Veräußerungsabsicht hat (BFH-Urteil vom 29. Oktober 1998, XI R 58/97, BFH/NV 1999, 766). Gegen eine Veräußerungsabsicht spricht auch nicht, dass der Kläger die Wohnungen vermietete. Zwar kann der Abschluss langfristiger Mietverträge gegen eine Veräußerungsabsicht sprechen. Die Wohnungen waren jedoch bei Erwerb des Grundstücks durch den Kläger bereits vermietet. Es war mithin nicht die Entscheidung des Klägers, ob er vermieten wollte, sondern er musste nach § 571 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) in die bestehenden Mietverträge eintreten. Auch später schloss er nur Verträge mit gesetzlicher Kündigungsfrist.
Gegen den Willen des Klägers zur langfristigen Vermietung spricht insbesondere die Umwandlung der Wohnungen in Eigentumswohnungen. Denn nachdem die Wohnungen in Eigentumswohnungen umgewandelt waren, mussten die Mieter bei einer Veräußerung ihrer Wohnung jederzeit mit einer Kündigung wegen Eigenbedarfs des Erwerbers rechnen, ohne dass ihnen Kündigungsschutz nach § 564 b Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 BGB zustand. Die Aufteilung eines Gebäudes in Teil-/Wohneigentum kann den Beginn eines Handelsbetriebs durch Veräußerung an jedwede Dritte indizieren (BFH-Urteil vom 22. April 1998, X R 17/96, BFH/NV 1998, 1467). Denn die Teilung erhöht die Verkehrsfähigkeit des Grundstücks. So können nach der Teilung einzelne Wohnungen veräußert werden. Eine Umwandlung der Wohnungen zum Zwecke der leichteren Erbauseinandersetzung, wie vom Kläger vorgetragen, ist dem gegenüber von untergeordneter Bedeutung. Der Kläger verfügte zum Zeitpunkt der Umwandlung neben dem Grundstück über erhebliches weiteres Vermögen, insbesondere weiteres Grundvermögen sowie die Anteile an der GmbH. Es ist damit nicht ersichtlich, inwieweit eine Umwandlung in Eigentumswohnungen für eine mögliche Erbauseinandersetzung erforderlich gewesen wäre. Im übrigen wäre die Aufteilung des Grundstücks auch nach Eintritt des Erbfalls jederzeit möglich gewesen. Die Aufteilung war auch nicht etwa deshalb erforderlich, damit für den Erbfall bereits testamentarisch festgelegt werden konnte, wer welche Wohnung erhalten sollte. Der Kläger hat nämlich, wie er in der mündlichen Verhandlung einräumen musste, von der Möglichkeit der testamentarischen Zuordnung von Wohnungen bis heute keinen Gebrauch gemacht, sondern sein Vermögen bloß nach Quoten verteilt. Dazu hätte es aber eine Aufteilung in Eigentumswohnungen nicht bedürft.
Als weiteres Indiz für eine Veräußerungsabsicht des Klägers ist die Intensität zu werten, mit der der Kläger am Grundstücksmarkt auftritt. Zwar ist der Kläger als Gesellschafter-Geschäftsführer der GmbH nicht in der Baubranche tätig. Er hatte aber bereits im Jahre 1990 ein Mehrfamilienhaus nach nur einem halben Jahr wieder veräußert. Bei Veräußerung nach derart kurzer Zeit ist ohne weiteres von einer Veräußerungsabsicht bei Erwerb auszugehen. Die Veräußerung lag zudem innerhalb des für die Drei-Objekt-Grenze maßgeblichen Fünfjahreszeitraums. Obwohl diese Veräußerung als Spekulationsgeschäft besteuert wurde, ist dieses Objekt Zählobjekt für die Drei-Objekt-Grenze sowie ein Indiz für die Veräußerungsabsicht des Klägers. Auch die Aufteilung des Objekts K-Straße in Eigentumswohnungen, die der Kläger zeitgleich mit dem im Streitjahr veräußerten Objekt vornahm, deutet schließlich eher auf eine gewerbliche Verwertung hin.
Der Kläger ist auch nachhaltig tätig geworden. Zwar hat er alle 10 Eigentumswohnungen und die Garagen in einem einheitlichen Veräußerungsvorgang an einen einzigen Erwerber veräußert. Eine einmalige Tätigkeit kann aber nachhaltig sein, wenn sie in der Absicht ausgeübt wird, sie zu wiederholen, und wenn sich die Tätigkeit auf andere Weise als durch tatsächliche Wiederholung als nachhaltig darstellt (BFH-Urteil vom 15. März 2000, X R 130/97, a.a.O.). Die Umstände der Veräußerung des Objekts M-Straße zeigen aber, dass der Kläger nachhaltig gehandelt hat. Will nämlich jemand objektiv erkennbar je nach Marktsituation mehrere Objekte einzeln oder insgesamt verkaufen, kann es für die Beurteilung der Nachhaltigkeit keinen Unterschied machen, ob dann tatsächlich Einzelverkäufe erfolgen oder ob (zufällig) ein Gesamtabnehmer gefunden wird (BFH-Urteil vom 12. Juli 1991, III R 47/88, a.a.O.). Die an sich auf Wiederholung angelegten Einzelverkäufe verdichten sich dann bei Gesamtabnahme lediglich zu einem einzigen Verkaufsgeschäft. So liegt es im Streitfall. Der Kläger hatte sich aufgrund der Probleme mit den Mietern und im Hinblick auf seinen Gesundheitszustand für den Verkauf entschieden. Nachdem er erfolglos benachbarte Eigentümer angesprochen hatte, beauftragte er schließlich einen Makler mit der Veräußerung. Danach war es dem Kläger gleichgültig, auf welche Weise der Makler das Objekt vermarktete. Zwar hatte der Kläger angeboten, die Teilung des Grundstücks rückgängig zu machen, wenn ein Gesamterwerber des Grundstücks dies so wollte. Solange jedoch ein solcher Gesamtabnehmer nicht gefunden war, beließ es der Kläger bei der Teilung. Er zeigte damit, dass er auf die Möglichkeit einer Einzelveräußerung der Wohnungen nicht verzichten wollte.
Der Kläger handelte aber auch wegen seiner weiteren Grundstücksgeschäfte nachhaltig als Grundstückshändler. Er hatte nämlich bereits in den Jahren 1990 und 1991 und damit in zeitlichem Zusammenhang zur Veräußerung im Streitjahr die Objekte in B und K-Straße. erworben, das Mehrfamilienhaus in B aber bereits nach nur einem halben Jahr wieder veräußert, während er das Objekt K-Straße. im Jahr 1993 in Eigentumswohnungen aufteilte. Er war durch den Verkauf im Streitjahr und die Veräußerung im Jahre 1990 mithin bereits zweimal als Grundstückshändler tätig. Darüber hinaus bestand im Streitjahr zumindest ein bedingte Wiederholungsabsicht des Klägers für weitere Veräußerungen. So hatte der Kläger das Objekt K-Straße zeitgleich mit dem tatsächlich im Streitjahr veräußerten Objekt in Eigentumswohnungen aufgeteilt und damit eine mögliche Veräußerung erleichtert. Der Kläger wäre auch, wie er in der mündlichen Verhandlung ausführte, bereit gewesen, einzelne Wohnungen des Objekts K-Straße zu veräußern, wenn er das Geld gebraucht hätte.
Durch die Einschaltung eines Maklers und die Ansprache benachbarter Eigentümer hat der Kläger das Grundstück am Markt angeboten und sich damit am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr beteiligt.
Der Höhe nach haben die Kläger den vom Beklagten ermittelten Gewinn aus dem Grundstückshandel nicht angegriffen. Fehler in der Ermittlung sind auch nicht ersichtlich.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO nicht erfüllt sind. Insbesondere war diese nicht im Hinblick auf das unter dem Aktenzeichen GrS 1/98 beim Großen Senat des Bundesfinanzhofs anhängige Verfahren zuzulassen, da dieses den mit dem Streitfall nicht vergleichbaren Fall der Errichtung und Veräußerung von Wohnobjekten nach "dem Bild eines Bauunternehmers/Bauträgers" betrifft.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 15 Abs. 2 Einkommensteuergesetz
§ 571 des Bürgerlichen Gesetzbuchs
§ 564 b Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 BGB
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1999, 766
BFH/NV 1998, 1467
X R 130/97
III R 47/88
X R 1/96
XI R 58/97
X R 17/96