Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-09-21, Aktenzeichen 6 K 374/05

Tenor:

Tatbestand:
1
Die Beteiligten streiten über die Frage, ob die Aufwendungen der Klägerin nichtabzugsfähige Geschenke im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes –EStG- darstellen oder abzugsfähige Werbekosten im Sinne von § 4 Abs. 1 EStG.
2
Rechtsvorgängerin der Klägerin war die „A mbH“, die in den Streitjahren 1994 sowie 1996 bis 1998 zum Unternehmensgegenstand die Vermittlung von Verträgen über den Erwerb von öffentlich angebotenen Anteilen an Kommanditgesellschaften, insbesondere Publikumsgesellschaften hatte. In den Jahren 1994 bis xxxx wurde im Wesentlichen der sog. ...-Fonds (Fond) der konzernverbundenen A GmbH vertrieben, und zwar der Fond Fond xx/xx und xx/xx. Diese Fonds hatte u.a. neben Investitionen in den USA sowie in der Schweiz in das „B B“ in X und in das C „C C“ in Y investiert. Das „B B“ besteht aus zwei C (C 1 und C 2), der D X, Restaurants und Bars, einem ...-Filmpalast mit Kinosälen, Konferenz- und Tagungsräumen, dem L Hotel, den CC und den …. Nach der Fertigstellung des Cs wurde im C 1 bis xx.xxxx das xxx“ gezeigt. Im C 2 wurde nach der Fertigstellung im Herbst xxxx bis zum xx.xxxx das yyy aufgeführt. Die „C C“- C in Y verfügt über knapp... Plätzen und wurde xxxx erbaut. Nach dem Bau xxxx wurde xx.xx.xxxx das zzz in Y aufgeführt.
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Die Klägerin übernahm den Vertrieb der Anteile an der Fondsgesellschaft. Zu diesem Zweck schloss sie mit dieser einen Vertriebsvertrag. Sie hat dann mit externen Vertriebspartnern (Unter-) Vertriebsverträge geschlossen. Um in den Genuss eines solchen Vertriebsvertrages zu gelangen, musste der Vertriebspartner ab xx.xxxx eine sog. „A-Vertriebslizenz“ erwerben.
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Im Einzelnen erfolgte die Beteiligung an dem Fonds wie folgt: Der Anleger beteiligt sich mittels eines Treuhandverhältnisses über die Steuerberatungsgesellschaft, an der Fondsgesellschaft. Ein schriftlicher Vertrag zwischen dem Anleger und dem Vertriebspartner wurde nicht geschlossen. Zwischen der Klägerin und dem einzelnen Anleger besteht kein Vertragsverhältnis, da die Klägern nicht selbst gegenüber den einzelnen Anlegern als Vermittler aufgetreten ist.
5
In den beiden genannten Objekten „C C“ und „B B“ fanden folgende geschlossenen Veranstaltungen der Klägerin statt, zu der neben anderen Personen auch Fond-Kunden, d.h. Personen, die bereits Beteiligungen am Fonds Fond xx/xx bzw. xx/xx im Mindestbetrag von 250.000 DM (1994) bzw. 300.000 DM (1996) bzw. 400.000 DM (1998) gezeichnet hatten, eingeladen wurden (einschließlich Übernachtung):
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Datum Ort Veranstaltung Teilnehmerzahl Davon Fond-Kunden Gesamtkosten der Veranstaltung DM xx.xx.xxxx Y z z z xxxx xxx x.xxx.xxx xx.xx.xxxx X y y y xxxx xxx x.xxx.xxx xx.xx.xxxx X X x x xxxx xxx x.xxx.xxx
Datum
Ort
Veranstaltung
Teilnehmerzahl
Davon Fond-Kunden
Gesamtkosten der Veranstaltung DM
xx.xx.xxxx
Y
z z z
xxxx
xxx
x.xxx.xxx
X
y y y
X x x
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Im Rahmen der zwischen xxx und xxx bei der Klägerin und den anderen Konzerngesellschaften durchgeführten Betriebsprüfung vertrat der Außenprüfer die Rechtsauffassung, dass es sich bei den vorgenannten Aufwendungen, soweit sie nicht auf Vertriebspartner bzw. auf Arbeitnehmer entfallen, die im Rahmen der Veranstaltungen Betreuungsfunktionen wahrzunehmen hatten, sondern auf sonstige Geschäftspartner, auf Fond-Kunden und deren Begleitpersonen, auf Privatleute oder Personen ohne konkrete betriebliche Funktion, um gemäß § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG nicht abziehbare Betriebsausgaben – Geschenke – handele. Das beklagte Finanzamt –FA– schloss sich der Rechtsauffassung des Außenprüfers an und erließ unter dem Datum 25. November 2005 bzw. 6. Dezember 2006 geänderte Steuerbescheide.
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Hiergegen richtet sich die am 23. Dezember 2005 bei Gericht eingegangene Sprungklage, die dem FA mit Schreiben der Geschäftsstelle vom 4. Januar 2006 zugestellt wurde. Ausweislich des Empfangsbekenntnisses ist die Klageschrift dem FA am 9. Januar 2006 zugestellt worden. Das FA hat mit Schriftsatz vom 2. Februar 2006, der am 3. Februar 2006 bei Gericht eingegangen ist, der Sprungklage zugestimmt.
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Im Rahmen einer tatsächlichen Verständigung während des anhängigen finanzgerichtlichen Verfahrens sind die streitigen Kosten für die Teilnahme an den obigen Veranstaltungen (zuzüglich der Übernachtungskosten für einzelne Teilnehmer) wie folgt festgelegt worden:
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1994: xxx.xxx DM 1996: xxx.xxx DM 1998: xxx.xxx DM Summe: xxx.xxx DM
1994:
xxx.xxx DM
1996:
1998:
Summe:
11
Die Kosten für den einzelnen Fond-Kunden betrugen:
12
1994: xxx DM für die Veranstaltung zuzüglich Übernachtungskosten in Höhe von xxx,xx DM pro Nacht; 1996: xxx DM für die Veranstaltung zuzüglich Übernachtungskosten in Höhe von xxx DM pro Nacht; 1998 xxx DM für die Veranstaltung zuzüglich Übernachtungskosten in Höhe von xxx DM pro Nacht.
xxx DM für die Veranstaltung zuzüglich Übernachtungskosten in Höhe von xxx,xx DM pro Nacht;
xxx DM für die Veranstaltung zuzüglich Übernachtungskosten in Höhe von xxx DM pro Nacht;
1998
xxx DM für die Veranstaltung zuzüglich Übernachtungskosten in Höhe von xxx DM pro Nacht.
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Wegen der Einzelheiten der zwischen den Beteiligten unstrittige Kosten wird auf die Einzeldarstellung im Schriftsatz der Klägerin vom 16. Februar 2007 und 19. Februar 2009 sowie die Niederschrift über den Erörterungstermin vom 18. Dezember 2008 Bezug genommen.
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Im Wesentlichen wird von der Klägerin vorgetragen, dass es sich bei den streitigen Aufwendungen um abzugsfähige Betriebsausgaben, nämlich Werbekosten, handele. Die Klägerin habe die Einladung den Fond-Kunden entgeltlich zugewandt, da die Einladungen in unmittelbarer Abhängigkeit zu dem erfolgten Kauf von Fondbeteiligungen erfolgt seien. Zwischen dem Fondserwerb und der Einladung bestehe ein innerer Zweckzusammenhang nach Art der Zugabe im Sinne der zwischenzeitlich aufgehobenen Zugabeverordnung. Diese „Zugabe“ kann auch nachträglich erfolgen. Es habe sich ausschließlich um Kunden der Klägerin gehandelt, die die erforderliche Mindestbeteiligung gezeichnet hatten. Die Veranstaltungen stellen entgegen der Auffassung des FA auch einen typischen Teil des Leistungsaustausches dar. Diese werde auch durch die Umsatzentwicklung nach den durchgeführten Werbeveranstaltungen belegt. Die drei Veranstaltungen seien als eine Art Produktmesse aufgezogen worden, die zentrale Vertriebsinstrumente der Klägerin gewesen seien. Denn anders als bei anderen Fonds, z.B. Fondsbeteiligungen an Schiffen oder Flugzeugen, hätte sich hier die Anleger davon überzeugen können, was sie erwerben. Auch die selbstständigen Makler hätten die Veranstaltungen als Verkaufsargument genutzt. Die Anwendung des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG scheide auch deswegen aus, weil eine Gegenleistungsbeziehung bestanden habe. Diese habe einerseits in dem Anreiz zum Erwerb weiterer Anteile bestanden und andererseits in der Besichtigung des durch die Fondbeteiligung Erworbenen.
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Die Tatsache, dass zwischen der Klägerin und dem einzelnen Anleger kein zivilrechtliches Verhältnis bestehe, sei unerheblich, da eine entgeltliche Zuwendung im Sinne einer Zugabe dann vorliege, wenn der Erwerb der Nebenware - hier: Einladung zur geschlossenen Veranstaltung - vom Erwerb der Hauptware - hier: Beteiligung am Fonds - abhängig sei. Dabei sei es unerheblich, wenn die Nebenleistung nicht durch der Erbringer der Hauptleistung erbracht werde. Da es sich um eine Zugabe im Sinne der Zugabeverordnung handele, handele es sich nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs -BFH- nicht um ein Geschenk.
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Die Klägerin beantragt, die mit der Klage angefochtenen Bescheide dahingehend abzuändern, dass die bisher nicht zum Abzug zugelassenen Aufwendungen - 1994: xxx.xxx DM; 1996: xxx.xxx DM; 1998: xxx.xxx DM - als abzugsfähige Betriebsausgaben behandelt werden, hilfsweise für den Fall des vollständigen oder teilweisen Unterliegen Zulassung der Revision.
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Das FA beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise für den Fall des vollständigen oder teilweisen Unterliegen Zulassung der Revision.
18
Im Wesentlichen wird Folgendes vorgetragen: Aufgrund aller vorgelegten Unterlagen sei unverändert davon auszugehen, dass die Klägerin die Veranstaltungen ohne rechtliche Verpflichtung und ohne unmittelbaren zeitlichen Zusammenhang unentgeltlich zugewendet habe. Somit handele es sich um Geschenke im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG, die vom Gesetz als nichtabzugsfähige Betriebsausgaben behandelt würden.
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Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, die von der Klägerin vorgelegten Unterlagen und die vom FA vorgelegten Steuerakten sowie die Niederschrift über Erörterungstermine vom 27. November 2006 und 18. Dezember 2008 sowie die mündlichen Verhandlungen vom 20. Juli 2009 und 21. September 2009 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist nicht begründet.
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Betriebsausgaben sind nach § 4 Abs. 4 EStG Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind. Sie sind grundsätzlich bei der Ermittlung des Gewinns abzugsfähig (vgl. §§ 275, 277 des Handelsgesetzbuches – HGB –, § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG). Lediglich die in § 4 Abs. 5 Nr. 1 bis 10 EStG enumerativ aufgeführten Betriebsausgaben dürfen nach der ausdrücklichen Regelung des Gesetzes den Gewinn nicht mindern.
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Entgegen der Rechtsauffassung des FA kommt im vorliegenden Streitfalle die Regelung des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG in der in den Streitjahren gültigen Fassung – Nichtabzugsfähigkeit von Geschenken, soweit sie den Betrag von 75 DM übersteigen – nicht zur Anwendung, da die Voraussetzungen dieser Norm nicht vorliegen:
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Der Begriff des Geschenks ist nach der ständigen Rechtsprechung des BFH nach den Grundsätzen des Bürgerlichen Gesetzbuches – BGB – auszulegen (§§ 516 ff. BGB). Danach ist dann kein Geschenk anzunehmen, wenn auch nur eine Seite der beiden schuldrechtlichen Vertragsparteien von der Entgeltlichkeit der Zuwendung ausgeht; denn die Unentgeltlichkeit einer Schenkung setzt objektiv das Fehlen einer Gegenleistung und subjektiv die Einigung der Parteien hierüber voraus (BFH Urteile vom 23. Juni 1993 I R 14/93, Bundessteuerblatt – BStBl – II 1993, 806; vom 4. Februar 1987 I R 132/83, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 1988, 352; vom 18. Februar 1982 IV R 46/78, BStBl II 1982, 394; vgl. ferner BFH Urteil vom 26. November 1985 IX R 64/82, BStBl II 1986, 161 m. w. N.; BFH-Beschluss vom 28. November 1986 III B 54/85, BStBl II 1987, 296).
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Nach der Überzeugung des Senats sind von der Klägerin die Aufwendungen – Einladung in das C zu der Sondervorführung sowie Gewährung, sofern gewünscht, von Übernachtung(en) im Hotel – lediglich deswegen dem bestimmten, oben näher definierten Anlegerkreis gewährt worden, um diesen entweder zu „belohnen“ für das Investment (wie vorher angekündigt) oder um ihn zu diesem Investment (innerhalb eines bestimmten Zeitraums vor dem Event) zu veranlassen. Auf jeden Fall handelt es sich aus der Sicht der Klägerin nicht um eine uneigennützige Bereicherung des Empfängers im Sinne eines Geschenks ohne konkreten Bezug zu der Leistung des Empfängers – Beteiligung an der Kommanditgesellschaft Fonds –. Da somit zumindest eine Seite des zivilrechtlichen Vertrages nicht von der Unentgeltlichkeit ausgegangen ist, scheidet eine zivilrechtlich und damit auch eine steuerrechtliche Schenkung aus.
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Zwar hat der BFH im Urteil vom 23. Juni 1993 I R 14/93, BStBl II 1993, 806, die Zuwendung einer Reise an Geschäftspartner als Geschenk im Sinne des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG qualifiziert. Maßgebend für diese Entscheidung war aber, dass es nach der Feststellung der Tatsacheninstanz, die vom BFH bestätigt wurde, an einer konkreten Gegenleistung fehlte, da die Reise lediglich dazu diente, „… Geschäftsverbindungen anzuknüpfen, zu sichern oder zu verbessern. “ Im vorliegenden Streitfall ist aber die Zuwendung des Events untrennbar verknüpft mit einer Anteilszeichnung in bestimmter Höhe (Mindestbetrag von 250.000 DM in 1994 bzw. 300.000 DM in 1996 bzw. 400.000 DM in 1998).
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Nach Auffassung des erkennenden Senats handelt es sich bei den Leistungen der Klägerin um eine Art von Zugabe im Sinne der zwischenzeitlich außer Kraft getretenen, in den Streitjahren aber noch gültigen Zugabeverordnung – hier: § 1 Abs. 1 ZugabeVO –. Ob diese Zugabe wettbewerbsrechtlich zulässig war oder nicht, ob sie insbesondere gegen § 1 Abs. 2 ZugabeVO – Geringfügigkeit einer wettbewerbsrechtlich zulässigen Zugabe - verstoßen hat, ist für die steuerrechtliche Würdigung unerheblich (vgl. § 40 der Abgabenordnung – AO). Weiter ist es aus der Sicht des Senats unerheblich, dass die einzelnen Anleger (= Zuwendungsempfänger) und die Klägerin (= Zuwendender) keine mittelbaren oder unmittelbaren Rechtsbeziehungen hatten. Denn der Vermittlungsvertrag zur Zeichnung von Anteilen an den verschiedenen Fonds kam zwischen dem Untervermittler und dem Anleger zustande. Da aber die Klägerin als Vertragspartner der KG für den Vertrieb der Anteile an der KG verantwortlich war, hatte sie ein wesentliches wirtschaftliches Eigeninteresse an der Zeichnung der Anteile durch die Anleger. Und die Einladung zu dem Event mit Übernachtung hat – was zwischenzeitlich zwischen den Beteiligten unstreitig ist – die Eigenschaft, die Zeichnungsbereitschaft der Anleger zu fördern.
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Andererseits ist der Senat der Auffassung, dass die ZugabeVO nicht unmittelbar angewandt werden kann. Wie sich unstreitig aus dem Text des § 1 Abs. 2 ZugabeVO ergibt, sind zulässige Zugaben im Sinne der ZugabeVO lediglich Zugaben, die einen geringen Wert haben. Im Streitfall betrug aber der Wert der Leistung der Klägerin je nach Veranlagungszeitraum zwischen xxx DM und xxx DM. Bei derartigen Beträgen kann man – entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin – nicht mehr von geringwertigen „Zugaben“ reden.
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Weiter ist der Senat der Auffassung, dass die Wertgrenzen des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG auch bei Zugaben wie den hier streitigen im konkreten Einzelfall entsprechend beachtet werden müssen, und zwar aus folgenden Überlegungen heraus:
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Zum einen bestehen Zweifel, ob im Wirtschaftsleben überhaupt echte Geschenke im Sinne der §§ 516 ff. BGB getätigt werden. Ferner ist zu berücksichtigen, dass eine Kapitalgesellschaft, wie die Klägerin, keinen privaten Bereich hat. Denn es ist die Aufgabe einer GmbH als eines Erwerbsunternehmens, Gewinne zu erzielen und die Gewinne nach Möglichkeit zu steigern (BFH Urteil vom 17. Februar 1993 I R 3/92, BStBl II 1993, 457; vom 28. Juni 1989 I R 89/85, BStBl II 1989, 854). Demzufolge ist davon auszugehen, dass grundsätzlich jedes Handeln einer Kapitalgesellschaft unter dem Gesichtspunkt des Abschlusses von Verträgen und der damit verbundenen Erzielung von Einnahmen zu sehen ist. Hierzu würde der Senat auch durchaus die üblichen „Weihnachtsgeschenke“ an Geschäftsfreunde zählen, die in der Regel unter Berücksichtigung der im abgelaufenen Wirtschaftsjahr getätigten Umsätze orientieren, was z. B. sog. „Geschenk-Richtlinien“ von Unternehmen belegen.
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Demnach sind echte Geschenke i. S. des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG i. V. m. § 516 BGB im Wirtschaftsleben eher die Ausnahme. Will man aber den in dieser Norm - § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG – zum Ausdruck kommenden Willen des Gesetzgebers zur Geltung verhelfen, dann müssen aus der Sicht des Senats auch bei Zugaben im Sinne der Definition des § 1 Abs. 1 ZugabeVO die Wertgrenzen des § 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG entsprechend beachtet werden, da ansonsten die Regelung des Gesetzes ausgehöhlt und in manipulatorischer Weise umgangen werden kann.
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Unter Berücksichtigung der vorstehenden Gründe war die Klage abzuweisen.
32
Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
33
Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 516 ff. BGB
§ 516 BGB
§ 4 Abs. 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 1 EStG
§ 4 Abs. 4 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Nr. 1 bis 10 EStG
§ 1 Abs. 1 ZugabeVO
§ 1 Abs. 2 ZugabeVO
§ 40 der Abgabenordnung
§ 1 Abs. 2 ZugabeVO
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 4 Abs. 5 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes
§ 275, 277 des Handelsgesetzbuches

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1982, 394
BStBl II 1986, 161
BStBl II 1987, 296
BStBl II 1993, 806
BStBl II 1993, 457
BStBl II 1989, 854
93 I R 14/93
87 I R 132/83
82 IV R 46/78
85 IX R 64/82
86 III B 54/85
93 I R 3/92
89 I R 89/85