Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2005-04-14, Aktenzeichen 14 V 23/04

Tenor:

Tatbestand:
1
(Überlassen von Datev) I.
(Überlassen von Datev)
I.
2
Streitig ist, ob die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit innergemeinschaftlicher Lieferung nach § 6 a Umsatzsteuergesetz (UStG) vorliegen.
3
Der Antragsteller betreibt seit 1997 neben seiner Tätigkeit als Unternehmensberater und Dozent einen Handel mit hochwertigen Kraftfahrzeugen. In den Streitjahren 2000 und 2001 lieferte er Fahrzeuge unter anderem an die spanischen Firmen (1) -15 Lieferungen -, (2) - 4 Lieferungen -, (3) -4 Lieferungen -, (4) -13 Lieferungen -, (5) -13 Lieferungen -, (6) - 30 Lieferungen - und die belgische Firma (7) - 2 Lieferungen -. Die einzelnen Lieferungen sind in den dieser Entscheidung als Anlagen 1-7 beigefügten Übersichten aufgeführt, auf die Bezug genommen wird. Diese Umsätze behandelte er als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen.
4
Die Geschäfte mit den o.g. spanischen Firmen 1-6 wurden zunächst über Frau (J) vermittelt. Frau J war bis zum 15. März 2000 die deutschsprachige Mitarbeiterin der Madrider Fa. (U), danach der ebenfalls in Madrid ansässigen Fa. (M). Bereits im Jahr 1998 hatte sie über eine von dem Antragsteller initiierte Zeitungsannonce Kontakt zu ihm aufgenommen. Frau J teilte dem Antragsteller mit, dass der Import-Export der Fahrzeuge aus steuerlichen Gründen über die Firmen 1-6 abgewickelt werde. Direkte Kontakte des Antragstellers zu den Geschäftsführern dieser Firmen bestanden keine. Als weitere Vermittler waren die Herren q1, ein Angestellter der Firma M, und (G), der Nachfolger von Frau J. bei der Firma U, tätig. Üblicherweise wurden die Geschäfte wie folgt abgewickelt: Die Einzelheiten über die zu liefernden Fahrzeuge wurden mit Frau J oder einem anderen Vermittler telefonisch besprochen oder per Fax übermittelt. Danach wurde dem Antragsteller die Bestellung einer der Firmen 1-6 per Fax übermittelt. Die Bestellung ist in deutscher Sprache verfasst und weist die USt-IDNr. des Bestellers aus. Der Antragsteller erwarb das gewünschte Fahrzeug dann bei verschiedenen deutschen Autohäusern. Nach Eingang des Kaufpreises - die Zahlung erfolgte meist in bar oder per Scheck - wurden die Fahrzeuge von spanischen Speditionen bei dem Antragsteller oder von ihm benannten Händlern abgeholt und nach Spanien verbracht. Meist wurden die Rechnungen und die Fahrzeugpapiere dem Spediteur mitgegeben. In den Rechnungen wird auf die Steuerfreiheit der Lieferung hingewiesen. Die Empfänger der Fahrzeuge lt. der dem Antragsteller von der Spedition bei Abholung der Fahrzeuge übergebenen CMR-Frachtbriefe sind mit Ausnahme von 5 Lieferungen nicht mit dem Adressaten der Rechnung identisch, sondern weisen die Firmen U (26 Lieferungen), M (27 Lieferungen), I. (4 Lieferungen), F (2 Lieferungen) und Eu (2 Lieferungen) als Empfänger aus. Die CMR-Frachtbriefe enthalten weder eine Angabe darüber, wer den Transport bezahlt oder veranlasst hat noch eine Bestätigung des Empfängers. Für 11 Lieferungen liegen keine CMR-Frachtbriefe vor. In den meisten Fällen bestätigten die Rechnungsempfänger im Jahr 2002 nachträglich unter einer ihnen vom Antragsteller zugefaxten in deutscher Sprache verfassten Aufstellung der Fahrzeuglieferungen, dass "die Fahrzeuge direkt an uns oder in unserem Auftrag an die im jeweiligen CMR Papier genannten Dritten geliefert wurden". Die Bestätigung weist neben einem Stempel der Firma eine unleserliche Unterschrift aus. Zwischen den Beteiligten ist unstreitig, dass die Fahrzeuge tatsächlich nach Spanien verbracht wurden.
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Bei den beiden Verkäufen an die belgische Firma 7 wurde lt. Rechnung der Kaufpreis in bar bei Lieferung gezahlt. Auf der Rechnung wird für den Käufer bestätigt, dass der Wagen unverzüglich nach Belgien exportiert wird. Die Unterschrift ist nicht lesbar und nicht mit der Unterschrift des Geschäftsführers der Firma identisch.
6
Die den Firmen 1-7 erteilten USt-IdNr. waren zum Zeitpunkt der Verkäufe gültig. Der Antragsteller ließ sich dies vor der Abwicklung der Verkäufe durch das Bundesamt für Finanzen nach § 18 e UStG bestätigen.
7
Im Anschluss an eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung versagte der Antragsgegner die Anerkennung der mit den Firmen 1-7 getätigten Umsätze als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen mit der Begründung, dass es sich bei den oben genannten Firmen um lediglich rechtlich existente, wirtschaftlich jedoch inaktive Scheinunternehmen handele. Mit Datum vom 12. Juni 2003 erging ein nach § 164 Abs. 2 Abgabenordnung (AO) geänderter weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehender Umsatzsteuerbescheid 2000. Darin wurden folgende Umsätze als steuerpflichtig behandelt:
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DM Umsätze. (Fa. 1) 251.982.80 Umsätze. (Fa. 3) 143.327,60 Umsätze. (Fa. 4) 778.819,00 1.231.456,18
DM
Umsätze. (Fa. 1)
251.982.80
Umsätze. (Fa. 3)
143.327,60
Umsätze. (Fa. 4)
778.819,00
1.231.456,18
9
Mit Datum vom 17. Juni 2003 ergingen für die Monate Januar bis September 2001 nach § 164 Abs. 2 AO geänderte weiterhin unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehende Bescheide über die Festsetzung der Umsatzsteuer-Vorauszahlungen, in denen folgende Umsätze als steuerpflichtig behandelt wurden:
10
DM Umsätze. (Fa. 1) 819.913,80 Umsätze. (Fa. 2) 203.620,70 Umsätze. (Fa. 3) 151.206,90 Umsätze. (Fa. 7) 214.482,80 Umsätze. (Fa. 4) 967.155,20 Umsätze. (Fa. 5) 996.500,00 Umsätze. (Fa. 6) 1.680.267,00 5.441.130,74
819.913,80
Umsätze. (Fa. 2)
203.620,70
151.206,90
Umsätze. (Fa. 7)
214.482,80
967.155,20
Umsätze. (Fa. 5)
996.500,00
Umsätze. (Fa. 6)
1.680.267,00
5.441.130,74
11
Die diesen Umsätzen zugrunde liegenden einzelnen Geschäfte sind in den Anlagen 1-6 zum vorläufigen Prüfungsbericht vom 12. Dezember 2002 aufgeführt, auf den Bezug genommen wird (Rechtsbehelfsakte).
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Der Antragsteller hat gegen die geänderten Umsatzsteuer- und Umsatzsteuervorauszahlungsbescheide jeweils Einspruch eingelegt. Über die Einsprüche ist noch nicht entschieden. Der mit Schreiben vom 04. Juli 2003 beim Antragsgegner gestellte Antrag auf Aussetzung der Vollziehung wurde mit Verfügungen vom 11. Juli 2003 sowie 17. und 18. September 2003 abgelehnt.
13
Im vorliegenden Verfahren verfolgt der Antragsteller sein Aussetzungsbegehren nunmehr vor Gericht. Zur Begründung lässt er im Wesentlichen folgendes vortragen: Die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 6 a UStG lägen vor. Die Fahrzeuge seien sämtlich in das übrige Gemeinschaftsgebiet verbracht worden. Die Behauptung des Antragsgegners, die Abnehmer seien "missing trader" bzw. Scheinfirmen könne nicht zur Versagung der Steuerbefreiung führen. Die Unternehmen, mit denen der Antragsteller Handel betrieben hat, seien offensichtlich aktiv gewesen. Es seien Lieferverträge geschlossen und durch Lieferung der Fahrzeuge und Zahlung tatsächlich erfüllt worden. Die Ergebnisse der Rechtshilfeersuchen bzgl. der ausländischen Vertragspartner seien kein Beweis für deren Nichtauftreten am Markt. Die Unternehmen seien im Handelsregister geführt worden, hätten eigene Bankverbindungen gehabt und seien postalisch und telefonisch erreichbar gewesen. Der Verstoß dieser Firmen gegen umsatzsteuerrechtliche Verpflichtungen berühre ihre Unternehmereigenschaft nicht. Der Antragsteller habe die Voraussetzungen für die Gewährung der Steuerbefreiung auch buchmäßig nachgewiesen. Insbesondere habe er die richtigen USt-IdNr. seiner richtigen Abnehmer, nämlich seiner zivilrechtlichen Vertragspartner aufgezeichnet. Scheingeschäfte i.S.d. § 117 BGB lägen nicht vor. Zwischen den Vertragsparteien habe es kein Einverständnis dahingehend gegeben, dass die Kaufverträge nicht abgewickelt oder in Wirklichkeit eine andere Person als der Käufer Vertragspartner werden sollte. Nach den Grundsätzen des Reihengeschäfts (§ 3 Abs. 6 UStG) sei es ferner unschädlich, wenn in den Aufzeichnungen des Antragstellers teilweise die Lieferadresse von der Rechnungsadresse abweiche. Insofern könne tatsächlich von einem Dreiecksgeschäft ausgegangen werden, das durchaus branchentypisch sei. Auch sei der Belegnachweis erbracht worden. Die Vorlage einer sog. "weißen Spediteursbescheinigung" sei in Fällen der Beförderung durch einen ausländischen Spediteur für den deutschen Lieferanten weder möglich noch zumutbar. Insofern müssten auch Ersatzbelege mit den entsprechenden Angaben für den Belegnachweis Anerkennung finden. Die vorgelegten CMR-Frachtbriefe in Verbindung mit den Empfangsbestätigungen würden diese Voraussetzungen erfüllen. Auch nachträglich erbrachte Empfangsbestätigungen seien gleichwertige Belegnachweise. Im Übrigen erscheine die Aussetzung der Vollziehung auch zur Abwendung wesentlicher Nachteile nötig. Die Steuerfestsetzung bedrohe unmittelbar die wirtschaftliche Existenz des Antragstellers. Angesichts der Tatsache, dass umfangreiche Vorsteuerguthaben nicht ausgezahlt würden, befinde sich der Antragsteller bereits jetzt in Liquiditätsschwierigkeiten. Wegen aller weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze vom 14. April 2004, 08. November 2004 und 21. Februar 2005 verwiesen.
14
Der Antragsteller beantragt,
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die Vollziehung der geänderten Umsatzsteuerbescheide 2000 vom 12. Juni 2003 sowie der geänderten Bescheide über die Feststellung der Umsatzsteuer - Vorauszahlung für Januar - September 2001, jeweils vom 17. Juni 2003 ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.
16
Der Antragsgegner beantragt,
17
den Antrag abzuweisen.
18
Der Antragsteller habe bei den Lieferungen an die spanischen Firmen 1-6 den Buchnachweis nicht vollständig erbracht, da er nicht die USt-IdNr. seiner tatsächlichen Abnehmer, sondern die der vorgeschobenen Rechtssubjekte festgehalten habe. Die Abläufe der Geschäftsabwicklung seien so atypisch gewesen, dass sich Zweifel an einer ordnungsgemäßen und den. Steuergesetzen entsprechenden Behandlung der Fahrzeugexporte nach Spanien förmlich hätten aufdrängen müssen. Der Antragsteller habe mit Bestimmtheit gewusst, dass seine Abnehmer jeweils nicht die Firmen gewesen seien, die die Fahrzeuge bestellten und die Rechnung erhielten, sondern dass die Fahrzeuge in Wirklichkeit an hinter diesen Rechtsgebilden stehende Autohändler bzw. Privatpersonen geliefert worden seien. Auch der Belegnachweis sei nicht erbracht worden. Die vom Antragsteller als Versendungsbelege vorgelegten CMR-Frachtbriefe seien keine als Versendungsbelege geeigneten Frachtbriefe i.S.v. § 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV. Die vom Antragsteller vorgelegten Bestätigungen der angeblichen Abnehmer seien eindeutig erst nachträglich erstellt worden oder der Zeitpunkt der Ausstellung sei nicht klar erkennbar. Sie seien daher als Belegnachweise nicht geeignet. Die vorliegenden Unterlagen würden weder den Abschluss der Kaufverträge mit den vorgenannten Firmen noch die Bezahlung der Fahrzeuge durch diese Firmen noch die Lieferung der Fahrzeuge an diese Firmen eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben. Nach den Ergebnissen der Amtshilfeersuchen bestünden erhebliche Zweifel an der Existenz und der wirtschaftlichen Aktivität der ausländischen Firmen. Bei auf Veranlassung des Antragsgegners vorgenommenen Ermittlungen in Spanien sei dieser Verdacht bestätigt worden. An den angegebenen Firmensitzen seien die Firmen nicht auffindbar gewesen. Zu den dort ansässigen Domizilgebern hätten nur kurze Zeit vertragliche Beziehungen bestanden oder sie seien dort nicht bekannt gewesen. Sie hätten weder die innergemeinschaftlichen Erwerbe von dem Antragsteller noch die an ihre spanischen Geschäftspartner angeblich getätigten Umsätze erklärt. Bei Durchsuchungen der Räume der Firmen M und U seien neben Fahrzeugein- und -ausgangsrechnungen auch Ausgabenrechnungen wie z.B. Rechnungen von Speditionsfirmen, die die Fahrzeuge in Deutschland abgeholt haben oder UPS-Rechnungen über Kosten für den Versand bestimmter, für den Verkauf benötigter Fahrzeugunterlagen aus Deutschland sichergestellt worden. Diese Rechnungen seien auf die Firmen M und U ausgestellt worden und auch von diesen bezahlt worden. Bei der Lieferung an die belgische Firma 7 sei der Belegnachweis nicht erbracht worden. Anhand der unleserlichen Unterschrift auf der Rechnung lasse sich weder die Identität des Unterschriftsleistenden feststellen noch die Tatsache ableiten, dass die betreffende Person vom Abnehmer beauftragt gewesen sei, die Fahrzeuge abzuholen und nach Belgien zu bringen. Wegen aller weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze vom 30. August 2004 und 14. Januar 2005 sowie die Stellungnahme der Prüferin vom 11. Januar 2005 verwiesen.
19
Die Streitsache wurde am 04. März 2005 mit den Beteiligten erörtert. Auf die Sitzungsniederschrift wird verwiesen. Dem Senat haben bei seiner Entscheidung die Umsatzsteuerakten einschließlich der Überwachungsbögen für Umsatzsteuer-Voranmeldungen, die Rechtsbehelfsakten sowie 8 Leitz-Ordner mit Unterlagen der Umsatzsteuerprüferin vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
II.
20
Gemäß § 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO) kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsaktes ganz oder teilweise aussetzen, wenn ernstliche Zweifel an seiner Rechtmäßigkeit bestehen. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sind gegeben, wenn bei summarischer Prüfung neben für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Gründe zu Tage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken (ständige Rechtsprechung seit Beschluss des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 10. Februar 1967 - III B 9/66, Bundessteuerblatt - BStBl - III 1967, 182).
21
Der Antrag ist nicht begründet. Denn nach summarischer Prüfung ergeben sich keine ernstlichen Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide, da der Antragsteller die Voraussetzungen für die Steuerfreiheit nicht ordnungsgemäß durch Belege nachgewiesen hat.
22
Eine innergemeinschaftliche Lieferung ist nach § 4 Nr. 1 b i.V.m. § 6 a Abs. 1 UStG steuerfrei, wenn der Unternehmer oder sein Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert oder versendet hat (§ 6 a Abs. 1 Nr. 1 UStG), wenn der Abnehmer ein Unternehmer ist, der den Gegenstand der Lieferung für sein Unternehmen erworben hat (§ 6 a Abs. 1 Nr. 2 a UStG) und wenn der Erwerb des Gegenstandes der Lieferung bei dem Abnehmer in einem anderen Mitgliedsstaat den Vorschriften der Umsatzsteuer unterliegt (§ 6 a Abs. 1 Nr. 3 UStG).
23
Die Voraussetzungen für die Steuerbefreiung muss der Unternehmer nach § 6 a Abs. 3 Satz 1 UStG nachweisen. Der Nachweis muss durch Belege und buchmäßig erfolgen und ist materiell-rechtliche Voraussetzung für die Steuerbefreiung der innergemeinschaftlichen Lieferung (BFH, Beschluss vom 02. April 1997 V B 159/96, BFH/NV 1997, 629). Die Einzelheiten der Nachweispflicht ergeben sich aus § 6 a Abs. 3 Satz 2 UStG i.V.m. § 17 a Abs. 1 UStDV (Belegnachweis) und § 17 c UStDV (Buchnachweis).
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1. Lieferungen an die spanischen Firmen 1-6
25
Ausweislich der vorgelegten Rechnungen sollten die Fahrzeuge nach Zahlung des Kaufpreises durch eine vom Käufer beauftragte Spedition abgeholt und unverzüglich nach Spanien ausgeführt werden. Nach § 17 a Abs. 1 UStDV muss der Unternehmer durch Belege nachweisen, dass er oder der Abnehmer den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet befördert hat. Dies muss sich aus den Belegen eindeutig und leicht nachprüfbar ergeben. Im Fall der hier vorliegenden Versendung des Liefergegenstandes durch den Abnehmer soll der Unternehmer nach § 17 a Abs. 4 UStDV den Nachweis hierüber durch das Doppel der Rechnung und einen Beleg entsprechend § 10 Abs. 1 UStDV führen. Ist dies dem Unternehmer nicht möglich oder nicht zumutbar, kann er den Nachweis auch wie in den Fällen der Beförderung des Liefergegenstandes durch den Abnehmer nach § 17 a Abs. 2 UStDV durch eine Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern, führen. Der Antragsteller hat für die Lieferungen an die spanischen Firmen 1-6 den Belegnachweis nicht in einer den Anforderungen des § 17 a UStDV genügenden Weise erbracht. Denn aufgrund der vom Antragsteller vorgelegten Unterlagen kann nicht eindeutig und leicht nachprüfbar festgestellt werden, dass die Fahrzeuge von den jeweiligen Abnehmern nach Spanien versendet worden sind.
26
a. Vorliegend ist bereits zweifelhaft, wer der wirkliche Abnehmer der Fahrzeuge war. Abnehmer i.S.v. § 6 a UStG ist regelmäßig der zivilrechtliche Vertragspartner des Unternehmers. Nach der Darstellung des Antragstellers bestand kein direkter geschäftlicher Kontakt zu den Geschäftsführern der Firmen 1-6; vielmehr wurde dieser Kontakt über dritte Personen vermittelt. Ein zivilrechtlich wirksamer Vertragsschluss setzt voraus, dass die handelnden Personen berechtigterweise im Namen der Firmen 1-6 aufgetreten sind. Der Antragsteller hat nicht glaubhaft gemacht, dass die für die Firmen 1-6 abgegebenen Erklärungen durch die jeweiligen Geschäftsführer oder deren berechtigte Vertreter abgegeben wurden. Nach Durchsicht der vom Antragsgegner vorgelegten Unterlagen über die Anbahnung und Abwicklung der einzelnen Lieferungen bestehen in dieser Hinsicht erhebliche Zweifel. Direkte Kontakte mit den Firmen 1-6, z.B. über eigene Faxanschlüsse oder die Postanschrift, sind aus den Unterlagen nicht ersichtlich. Die schriftlichen Bestellungen der Fahrzeuge oder Doppel der Kaufverträge wurden in keinem Fall eindeutig von den Geschäftsführern der Firmen oder sonstigen namentlich bekannten und zur Vertretung berechtigten Personen unterzeichnet. Auch sind zum Beispiel Anweisungen der Firmen 1-6 hinsichtlich der Ausführung der Lieferungen nicht dokumentiert, obwohl Empfänger der Lieferungen in fast allen Fällen nicht die Firmen 1-6, sondern dritte Firmen waren, deren Angestellte die Verträge mit den Firmen 1-6 vermittelten.
27
Im Einzelnen wurden hierzu folgende Feststellungen getroffen:
28
Lieferungen an Firma 1 (vgl. Anlage 1)
29
Bei den Belegen Nr. 257, 263, 260, 254, AH 5, AH 10 liegen keine schriftlichen Bestellungen der Firma 1, sondern der Firmen 3 und 6 vor. Bei den Belegen Nr. 274, AH 2, AH 6 liegen nicht unterschriebene Bestellungen per Fax vor, deren Wortlaut und Schriftbild mit den Bestellungen der Firma 3 identisch ist. Die Rechnungen sind nicht gegengezeichnet worden und wurden nicht an die Postanschrift der Firma 1 versandt.
30
Lieferungen an Firma 2 (vgl. Anlage 2)
31
Vertragsanbahnung und -abwicklung erfolgte über Herrn G, einem Angestellten der Firma U. Bei den Unterlagen befinden sich sowohl auf die Firma 2 als auch auf die Firma 4 lautende Kaufverträge. Die Kaufverträge wurden gegengezeichnet. Nicht erkennbar ist, wer die Verträge gegengezeichnet hat. Die Unterschriften sind jedoch mit den Unterschrift unter den Kaufverträgen mit der Firma 4 identisch.
32
Lieferungen an Firma 3 (vgl. Anlage 3)
33
Die Verträge wurden über Frau J angebahnt und abgewickelt (Beleg Nr. 72/114, 236, AH 3) bzw. über die Firma M.. Es ist nicht erkennbar, wer die Bestellungen unterzeichnet hat.
34
Lieferungen an Firma 4 (vgl. Anlage 4)
35
Die AH 14, AH 15 wurden über Herrn G abgewickelt, AH 38 über eine Patricia. Bei den Belegen AH 27, AH 37, AH 12 liegen keine Bestellungen der Firma 4, sondern der Firma 1 vor. Die zu den AH 32, AH 59 vorliegenden Bestellungen der Firma 4 sind nach Schriftbild und Wortlaut mit den Bestellungen der Firmen 1 und 3 identisch. Die Verträge AH 47, AH 33, AH 69, AH 58, AH 62 wurden von einer nicht erkennbaren Person gegengezeichnet.
36
Lieferungen an Firma 5 (vgl. Anlage 5)
37
Ein Teil der Lieferungen wurde über eine Patricia abgewickelt. Die Kaufverträge wurden im Regelfall gegengezeichnet, nicht erkennbar ist, von wem.
38
Lieferungen an Firma 6 (vgl. Anlage 6)
39
Als Kontaktperson ist überwiegend Frau J aufgetreten. Bei den Belegen Nr. 270, 240, 238, 246, 248, 267 liegen keine schriftlichen Bestellungen oder Bestellungen von anderen Firmen vor. Bei den übrigen Lieferungen sind die Bestellungen nicht oder unleserlich unterschrieben.
40
Ferner ist zweifelhaft, ob die Fahrzeuge im Auftrag der angeblichen Abnehmer nach Spanien verbracht wurden. Laut den CMR-Frachtbriefen waren Empfänger der Fahrzeuge in fast allen Fällen nicht die angeblichen Vertragspartner, die Firmen 1-6, sondern dritte Firmen. Bei einem Reihengeschäft, bei dem mehrere Unternehmer über denselben Gegenstand Umsätze abschließen und bei denen dieser Gegenstand im Rahmen einer Beförderung oder Versendung unmittelbar vom ersten Unternehmer an den letzten Abnehmer gelangt, ist die Zuordnung der Beförderung oder Versendung zu einer der Lieferungen des Reihengeschäfts nach § 3 Abs. 6 Satz 5 und 6 UStG davon abhängig, ob der Gegenstand der Lieferung durch den ersten Unternehmer, den letzten Abnehmer oder einen mittleren Unternehmer in der Reihe befördert oder versendet wird. Da vorliegend die Fahrzeuge unstreitig nicht im Auftrag des Antragstellers versendet wurden, kann die Versendung nur dann den Lieferungen des Antragstellers an seine angeblichen Vertragspartner zugeordnet werden, wenn die Versendung im Auftrag dieser Firmen erfolgte. Nur in diesem Fall sind die Lieferungen des Antragstellers steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferungen nach § 6 a UStG. In den CMR-Frachtbriefen sind die angeblichen Vertragspartner weder als Auftraggeber der mit dem Transport beauftragten Spedition noch als Zahler der Transportkosten genannt. Auch den sonstigen Unterlagen der Vertragsabwicklung lassen sich keine Anhaltspunkte dafür entnehmen, dass die Firmen 1-6 die jeweiligen Spediteure beauftragten. Die von dem Antragsgegner vorgelegten, in Spanien bei zwei der Empfänger der Lieferungen, den Firmen M und U, aufgefundenen Unterlagen lassen es eher als wahrscheinlich erscheinen, dass der Transport nicht im Auftrag der Firmen 1-6 erfolgte, da sie belegen, dass zumindest in einigen Fällen der Transport von dem Empfänger der Lieferung und nicht dem angeblichen Vertragspartner bezahlt wurde.
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b. Der Antragsteller hat den Nachweis der Versendung der Fahrzeuge durch den Abnehmer nicht durch Belege entsprechend § 10 Abs. 1 UStDV geführt. In § 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV werden als inhaltliche Anforderungen an einen Versendungsbeleg u.a. Angaben zum Namen und Anschrift des Ausstellers, Namen und Anschrift des Unternehmers sowie des Auftraggebers, wenn dieser nicht der Unternehmer ist, und zum Empfänger und Bestimmungsort verlangt. Die von dem Antragsteller vorgelegten Durchschriften von CMR-Frachtbriefen enthalten die geforderten Angaben nicht: Sie sind sämtlich unvollständig ausgefüllt; insbesondere fehlen die Bestätigung des Empfängers über den Erhalt der Ware und Angaben dazu, wer den Transportauftrag erteilte bzw. die Fracht zu zahlen hat. Daher sind sie nicht als Belege entsprechend § 10 Abs. 1 UStDV anzuerkennen. Abgesehen davon ist in fast allen der vorgelegten CMR-Frachtbriefe als Empfänger nicht der, Adressat der Rechnung und angebliche Vertragspartner, sondern eine dritte Firma angegeben. Angaben dazu, dass der Transport im Auftrag der angeblichen Vertragspartner durchgeführt wurde, lassen sich den Dokumenten nicht entnehmen.
42
c. Der Antragsteller hat den Belegnachweis auch nicht durch eine Versicherung des Abnehmers nach § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV ordnungsgemäß geführt. Der Nachweis kann nur durch eine schriftliche Versicherung des Abnehmers geführt werden und muss eine eindeutige und einfache Nachprüfung ermöglichen. Zweck des nach § 6 a Abs. 3 UStG i.V.m. § 17 a UStDV dem Unternehmer auferlegten Belegnachweises ist es nach Wegfall der Grenzkontrollen die Prüfung zu ermöglichen, dass die gelieferten Gegenstände tatsächlich in einen anderen Mitgliedsstaat gelangen und beim Abnehmer im Bestimmungsland als innergemeinschaftlicher Erwerb der Umsatzbesteuerung unterliegen. Zur Erreichung dieses Zweckes ist das Vorliegen einer dem Abnehmer eindeutig zurechenbaren Versicherung i.S.d. § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV unverzichtbar. Nach Überzeugung des Senats sind an die Nachweispflichten eines Unternehmers insbesondere dann hohe Anforderungen zu stellen, wenn hochwertige Fahrzeuge an Firmen geliefert werden, zu denen kein direkter geschäftlicher Kontakt besteht, sondern die Verträge über Dritte angebahnt und abgewickelt werden, die zum einen gleichzeitig für mehrere dieser Firmen tätig werden und zum andern Angestellte der Firmen sind, an die die Fahrzeuge ausgeliefert werden. In solchen Fällen ist zu verlangen, dass sich der Unternehmer darüber vergewissert, dass die Versicherung nach § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV tatsächlich von einer zur Vertretung des Abnehmers berechtigten Person abgegeben wurde und entsprechende Belege vorlegen kann. Dies setzt zumindest voraus, dass die Versicherung mit einer Unterschrift oder einem beglaubigten Namenszeichen (Paraphe) versehen ist und die Person des Unterzeichners aus dem Dokument erkennbar ist (so auch FG Nürnberg, Urteil vom 31. Juli 2003 14 K 4876/02, EFG 2003, 1738). Allein durch den Firmenstempel ist die Erklärung nicht eindeutig dem Abnehmer zurechenbar.
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Die vorgelegten Schriftstücke genügen diesen Anforderungen nicht, da weder die nachträglich erstellten Versicherungen noch die gegengezeichneten Kaufverträge und Rechnungen eindeutig den angeblichen Vertragspartnern zugerechnet werden können. Die für sämtliche Lieferungen vorgelegten Versicherungen wurden im April 2002 von dem Antragsteller (auf der Grundlage einer Aufstellung der Umsatzsteuerprüferin) verfasst und nach Spanien gefaxt. Unklar ist, ob sie direkt den jeweiligen Firmen zugeleitet wurden oder wie bei Vertragsanbahnung und -abwicklung dritte Personen zwischengeschaltet waren. Sie wurden dort mit einem Stempel der Firmen 1-6 und einer nicht lesbaren Unterschrift versehen. Weder der Aussteller der Erklärung noch dessen Berechtigung zur Abgabe einer solchen Erklärung für die Firmen 1-6 sind aus den Versicherungen ersichtlich. Gleiches gilt für die in einigen Fällen vorliegenden gegengezeichneten Kaufverträge. Diese wurden zwar nicht nach der Lieferung erstellt. Auch hier ist jedoch weder der Aussteller der Erklärung noch dessen Berechtigung zur Gegenzeichnung des Kaufvertrages im Namen der Firmen 1-6 erkennbar. Hinzu kommt, dass die "Unterschriften" auf Bestellungen, Kaufverträgen und den Versicherungen offensichtlich nicht von denselben Personen geleistet wurden.
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2. Lieferungen an die belgische Firma 7
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Auch hier hat der Antragsteller seinen Nachweispflichten nach § 6 a Abs. 3 UStG i.V.m. § 17 a UStDV nicht genügt. Es fehlt an der schriftlichen Versicherung des Abnehmers oder seines Beauftragten, den Gegenstand der Lieferung in das übrige Gemeinschaftsgebiet zu befördern bzw. versenden. Auf der vom Antragsteller vorgelegten Rechnung wird zwar bestätigt, dass der Wagen unverzüglich nach Belgien exportiert wird. Es ist jedoch nicht erkennbar, wer die Unterschrift geleistet hat. Mit der Unterschrift des Geschäftsführers der Firma ist diese Unterschrift nicht identisch. Insbesondere wenn den angeblichen innergemeinschaftlichen Lieferungen hochwertiger Fahrzeuge - wie hier - Barkäufe zugrunde liegen, ist zu verlangen, dass sich der Unternehmer über Namen, Anschrift und Vertretungsmacht des angeblichen Vertreters des Abnehmers vergewissert und entsprechende Belege vorlegen kann (BFH, Urteil vom 15. Juli 2004 V R 1/04, BFH/NV 2005, 81).
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3. Die streitgegenständlichen Lieferungen sind auch nicht aus Gründen des Vertrauensschutzes nach § 6 a Abs. IV Satz 1 UStG als steuerfrei zu behandeln. Nach dieser Vorschrift ist eine Lieferung die der Unternehmer als steuerfreie innergemeinschaftliche Lieferung behandelt hat, obwohl die Voraussetzungen nach § 6 a Abs. 1 UStG nicht vorliegen, gleichwohl als steuerfrei anzusehen, wenn die Inanspruchnahme der Steuerbefreiungen auf unrichtigen Angaben des Abnehmers beruht und der Unternehmer die Unrichtigkeit dieser Angaben auch bei Beachtung der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns nicht erkennen konnte. Dem Antragsteller ist die Berufung auf § 6 a Abs. 4 UStG bereits deshalb versagt, weil die Steuerfreiheit nicht an § 6 a Abs. 1 UStG, sondern an dem Fehlen eines ordnungsgemäßen Belegnachweises nach § 6 a Abs. 3 i.V.m. § 17 a UStDV scheitert. Im Übrigen entspricht es auch nicht der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmann im Sinne des § 6 a Abs. 4 UStG, die Steuerbefreiung für eine innergemeinschaftliche Lieferung in Anspruch zu nehmen, ohne im Besitz der schriftlichen Versicherung des Abnehmers nach § 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV zu sein (BFH, Urteil vom 18. Juli 2002 V R 3/02, BStBl II 2003, 616).
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4. Auch wegen unbilliger Härte kann Aussetzung der Vollziehung nicht gewährt werden. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs kommt eine Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger Härte nur in Betracht, wenn auch Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Verwaltungsakte bestehen. Sind derartige Zweifel fast ausgeschlossen, scheidet eine Aussetzung der Vollziehung selbst dann aus, wenn die Vollziehung tatsächlich eine unbillige Härte zur Folge hätte (BFH, Beschluss vom 05. Februar 2004, V B 180/03, BFH/NV 2004, 988).
48
5. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 143 Abs. 1 FGO. Die Beschwerde war zuzulassen, da zur Frage des Belegnachweises ein Revisionsverfahren beim Bundesfinanzhof (AZ V R 52/03) anhängig ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 135 Abs. 1, 143 Abs. 1 FGO
§ 6 a Umsatzsteuergesetz
§ 18 e UStG
§ 6 a UStG
§ 117 BGB
§ 17 c UStDV
§ 17 a UStDV
§ 164 Abs. 2 Abgabenordnung
§ 164 Abs. 2 AO
§ 3 Abs. 6 UStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 1 UStDV
§ 69 Abs. 3 i.V.m. Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 6 a Abs. 1 UStG
§ 6 a Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 6 a Abs. 1 Nr. 2 a UStG
§ 6 a Abs. 1 Nr. 3 UStG
§ 6 a Abs. 3 Satz 1 UStG
§ 6 a Abs. 3 Satz 2 UStG
§ 17 a Abs. 1 UStDV
§ 17 a Abs. 4 UStDV
§ 10 Abs. 1 UStDV
§ 17 a Abs. 2 UStDV
§ 3 Abs. 6 Satz 5 und 6 UStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 2 UStDV
§ 17 a Abs. 2 Nr. 4 UStDV
§ 6 a Abs. 3 UStG
§ 6 a Abs. IV Satz 1 UStG
§ 6 a Abs. 4 UStG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1997, 629
EFG 2003, 1738
BFH/NV 2005, 81
BStBl II 2003, 616
BFH/NV 2004, 988
III B 9/66
97 V B 159/96
14 K 4876/02
04 V R 1/04
02 V R 3/02
V B 180/03
V R 52/03