Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (Mecklenburg-Vorpommern, Finanzgerichtsbarkeit)
Gerichtsbescheid vom 2021-12-22, Aktenzeichen 3 K 412/17
ECLI: ECLI:DE:FGMV:2021:1222.3K412.17.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Im Falle der Gründung eines landwirtschaftlichen Betriebs ist bei der Ermittlung des erzielbaren Totalgewinns, der für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht maßgeblich ist, ein sich möglicherweise ergebender Veräußerungsgewinn bzw. Aufgabegewinn/Aufgabeverlust nicht zu berücksichtigen, wenn stille Reserven in den landwirtschaftlichen Flächen des Betriebs nur ins Blaue hinein behauptet werden, ohne in nachprüfbarer Weise bei Betriebsbeginn -- z.B. in einem Betriebskonzept -- festgehalten worden zu sein.(Rn.50)
2. Verluste aus einem landwirtschaftlichen Betrieb sind steuerlich nicht -- auch nicht als Anlaufverluste -- anzuerkennen, wenn die tatsächlichen Verhältnisse der bereits abgelaufenen Zeiträume (hier: Veranlagungszeiträume 2002 bis 2012) keinerlei Anhaltspunkte für die Annahme bieten, dass der Betrieb auf Dauer gesehen geeignet ist, mit Gewinn zu arbeiten, und der Steuerpflichtige aus im persönlichen Bereich liegenden Gründen seinen landwirtschaftlichen Betrieb unter Hinnahme der von Beginn an erwirtschafteten substantiellen Verluste ohne schlüssiges Betriebskonzept und in der gleichen Art und Weise ohne Strukturveränderungen betreibt.(Rn.45) (Rn.55) (Rn.60)
3. Revision eingelegt (Az. des BFH: VI R 3/22)
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Kläger.
Die Revision wird zugelassen.
Der Streitwert beträgt … €.

Tatbestand:
Streitig ist, ob ein Landwirtschaftsbetrieb mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben wird.
Der am xx. April 1935 geborene Kläger ist von Beruf Kaufmann und erzielte neben den in hier streitigen Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit nach § 19 Einkommensteuergesetz (EStG) und Einkünfte aus Kapitalvermögen nach § 20 EStG.
Der Kläger erwarb, beginnend im Jahre 2002, umfangreichen land- und forstwirtschaftlichen Grundbesitz im Zuständigkeitsbereich des Beklagten. Er erwarb in den Jahren 2002 bis 2005 insgesamt … ha Land zum Gesamtkaufpreis von … €, in den Jahren 2006 bis 2013 weitere … ha zum Gesamtkaufpreis von … € und in den Jahren 2014 und 2015 weiter 207 ha zum Kaufpreis von … €. Von der Gesamtfläche von … ha waren insgesamt … ha Wald.
Der Kläger war Gesellschafter und Geschäftsführer der A GmbH (im Folgenden: GmbH), eingetragen im Handelsregister … HRB …. Die GmbH gewährte dem Kläger Darlehensforderungen in einem Gesamtumfang von … €. Der Kläger hat zur Sicherung der Darlehensforderung durch die Urkunden vom 18. Dezember 2013 (Ur-Nr. … der Notarin Dr. B) und vom 29. September 2015 (Ur-Nr. … der Notarin Dr. C) an dem erworbenen Grundbesitz Gesamtgrundschulden i. H. v. … € nebst 2 % Zinsen bestellt. Die dem Kläger zugeflossenen Darlehensmittel verwendete dieser im Wesentlichen für die Anschaffung des Gutes D, für den Erwerb weiterer Grundstücksflächen für das Gut D, für die Anschaffung beweglicher Wirtschaftsgüter des Gutes D, für weitere Investitionen in das Gut D und für sonstige Aufwendungen des Gutes D, insgesamt mithin für den landwirtschaftlichen Betrieb des Gutes D, den der Kläger auf den erworbenen Flächen betrieb. Darüber hinaus wurden die ausgereichten Darlehensmittel auch für private Zwecke verwendet.
Der Kläger errichtete in den notariellen Vertrag vom 17. Dezember 2015 (Ur-Nr. … der Notarin Dr. C) die Gut D-GmbH & Co. KG (im folgenden D KG), eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts … (HRA …). Alleinige Komplementärin ist die Gut D Verwaltungs-GmbH (eingetragen im Handelsregister des Amtsgerichts … (HRB …), deren alleiniger Geschäftsführer der Kläger ist. Es besteht ein Beherrschungs- und Ergebnisabführungsvertrag zwischen der Gut D Verwaltungs-GmbH und der GmbH als herrschendem Unternehmen. Der Kläger ist als alleiniger Kommanditist mit einer Kommanditanlage von … € an der D KG beteiligt. Der Kläger ist als Kommanditist ebenfalls zur Geschäftsführung der D KG berufen.
Der Kläger hat sein land- und forstwirtschaftliches Einzelunternehmen mit Wirkung vom 29. Dezember 2015 in die D KG eingebracht und übertrug der D KG durch den notariellen Vertrag vom 17. Dezember 2015 den in den Jahren 2002 bis 2005 sowie 2014 und 2015 erworbenen Grundbesitz in einem Gesamtumfang von … ha zu handelsrechtlichen Verkehrswerten auf die D KG. Hierfür erstellte der Sachverständige Dr. G am 05. Oktober 2016 ein Verkehrswertgutachten und ermittelte den Verkehrswert der eingebrachten Flächen mit … €. Die Einbringung des land- und forstwirtschaftlichen Grundvermögens in die D KG zu steuerlichen Buchwerten erfolgte gem. § 24 Umwandlungssteuergesetz (UmwStG), weswegen in der Ergänzungsbilanz des Klägers zur D KG die Verkehrswerte des eingebrachten Grundbesitzes auf die Buchwerte abgestockt wurden. Den übrigen, in den Jahren 2006 bis 2013 vom Kläger erworbenen Grundbesitz überließ dieser der D KG ad usum, wofür der Kläger jährliche Pachtzinsen in einer Gesamthöhe von … Euro erhält. Sie bilden Sonderbetriebsvermögen des Klägers bei der D KG. Die D KG hat in den folgenden Jahren weitere … ha land- und forstwirtschaftlichen Grundbesitz erworben. Der Beklagte stellte für die D KG Einkünfte aus Land- und Fortwirtschaft gem. § 13 EStG fest.
Der Kläger beabsichtigte laut Eröffnungsniederschrift vom 23. April 2003, auf seinen erworbenen und ggf. weiter zu erwerbenden Flächen einen landwirtschaftlichen Betrieb einzurichten. Bisheriger und neuer Verwalter des Gutes war Herr I. Am 09. Juni 2003 gab der Kläger eine steuerliche Anmeldung zur Erfassung eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs beim ehemaligen Finanzamt … ab. Er gab an, im Zuständigkeitsbereich des Finanzamtes … (Wohnsitzfinanzamt) mit Einkünften aus Kapitalvermögen sowie Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit geführt zu werden. Als Betriebsbeginn für den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb gab der Kläger den 23. April 2003 an. Der Kläger ging für das laufende Kalenderjahr von einem voraussichtlichen Umsatz in Höhe von … Euro und für das folgende Kalenderjahr in Höhe von … Euro aus. Als voraussichtlichen Gewinn gab der Kläger für das laufende Jahr … Euro und für das folgende Jahr … Euro an.
Der landwirtschaftliche Berater H erstellte am 21. Februar 2003 ein „Übergabebewertung und Bewirtschaftungskonzept für den Betrieb D des Herrn L“. Das Bewirtschaftungskonzept enthält weder Angaben zu voraussichtlichen Umsätzen noch zur Ertragsentwicklung. Der landwirtschaftliche Sachverständige Dr. G erstellte am 3. April 2003 eine Überprüfung des Übergabe- und Bewirtschaftungskonzeptes. Auch diese Überprüfung enthält weder Angaben zu voraussichtlichen Umsatzerlösen noch zu Gewinn- bzw. Verlustentwicklung des Unternehmens.
Der Kläger gab ab dem Kalenderjahr 2002 Erklärungen zur gesonderten Feststellung von Grundlagen für die Einkommenbesteuerung zunächst beim Finanzamt … und nachfolgend beim Beklagten ab.
Den Gewinn/Verlust ermittelte der Kläger gem. § 4 Abs. 1 EStG. Es besteht ein vom Kalenderjahr abweichendes Wirtschaftsjahr vom 1. Juli bis 30. Juni.
Unter Berücksichtigung der im Jahre 2016 neu eingereichten Bilanzen für den Landwirtschaftsbetrieb des Klägers erwirtschaftete dieser folgende Einkünfte.
Jahr
Einkünfte in Euro
2002
2003
2004
2005
2006
2007
2008
2009
2010
2011
2012
Zwischensumme
2013
2014
2015
Gesamt
Die D KG erwirtschaftete in den Folgejahren folgende Einkünfte
2016
2017
2018
2019
2020
Der Kläger wurde zunächst durch Bescheide vom 6. Mai 2005 für 2002, vom 2. Juli 2007 für 2003, 2004 und 2005, vom 15. August 2008 für 2006 und vom 5. Juli 2009 für 2007 erklärungsgemäß veranlagt. Die Bescheide ergingen gem. § 164 Abs. 1 AO für die Streitjahre 2006 und 2007 unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Für die Jahre 2002 bis 2007 ergingen die Bescheide gem. § 165 AO vorläufig hinsichtlich der Einkünfte aus Land- und Fortwirtschaft, weil die Gewinnerzielungsabsicht nicht abschließend beurteilt werden konnte.
Der Beklagte führt im Jahre 2008 beim Kläger eine Außenprüfung für die Kalenderjahre 2002 bis 2006 durch. Die Prüfung der Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft erstreckte sich auf die Wirtschaftsjahre 30. Juni 2003 bis 30. Juni 2007. Dabei ging neben den Feststellungen des Betriebsprüfers, die zwischen den Beteiligten nicht streitig waren, der Betriebsprüfer davon aus, dass die Gewinnerzielungsabsicht für den land- und fortwirtschaftlichen Betriebes des Klägers noch nicht abschließend beurteilt werden könne. Dabei erkannte er die geltend gemachten Verluste zwar an, ließ aber den in den Feststellungsbescheiden enthaltenen Vorläufigkeitsvermerk nach § 165 AO bestehen. Aufgrund der übrigen Feststellungen des Betriebsprüfers hat der Beklagte am 14. September 2009 geänderte Feststellungsbescheide für die Jahre 2002 bis 2006 erstellt. Die Änderung der Bescheide für die Jahre 2002 bis 2004 erfolgte nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO. Die Bescheide für die Jahre 2005 und 2006 wurden nach § 164 Abs. 2 AO geändert, der Vorbehalt der Nachprüfung wurde aufgehoben. Gegen diese Bescheide legte der Kläger Einsprüche mit dem Ziel ein, dass der Vorläufigkeitsvermerk hinsichtlich der Gewinnerzielungsabsicht betreffend die Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft aufgehoben werde. Der Beklagte wies die Einsprüche durch Einspruchsentscheidung vom 28. November 2012 als unbegründet zurück. Die hiergegen vor dem Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern zum Aktenzeichen 3 K 484/12 erhobene Klage wurde durch Urteil vom 21. Mai 2015 als unbegründet abgewiesen. Die hiergegen zum Aktenzeichen IV B 86/15 beim Bundesfinanzhof (BFH) erhobene Nichtzulassungsbeschwerde hat der Kläger zurückgenommen.
Nach Anhörung des Klägers hob der Beklagte durch Bescheide vom 23. Mai 2016 sämtliche Feststellungsbescheide für die Streitjahre nach § 165 Abs. 2 AO auf. Zur Begründung gab der Beklagte an, dass die Gewinnerzielungsabsicht des Klägers nicht habe festgestellt werden können.
Mit Schreiben vom 22. Juni 2016 hat der Kläger Einsprüche gegen die Aufhebungsbescheide eingelegt. Zur Begründung gab der Kläger an, das die Annahme des Beklagten, er habe bei der Aufnahme und der Fortführung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes Gut D ohne Gewinnerzielungsabsicht gehandelt und trotz der entstehenden Verluste aus dem laufenden Geschäftsbetrieb auf Strukturmaßnahmen verzichtet, sei ohne Rechtsgrundlage. Die Hinzuziehung der Sachverständigen H und Dr. G vor Betriebseröffnung bestätige geradezu unwiderlegbar, dass der Kläger mit seiner Investition in Gut D nicht Geld verlieren, sondern Gewinne habe erwirtschaften wollen. Der Kläger sei bereits seit vielen Jahrzehnten als erfolgreicher Kaufmann tätig gewesen. Bei der Beurteilung der Frage, ob er mit Gewinnerzielungsabsicht gehandelt habe, sei mit besonderen Gewicht zu berücksichtigen, dass der Kläger aufgrund seiner Erfahrungen und der Beobachtung der Entwicklung der Bodenpreise davon überzeugt gewesen sei, dass die Preise und damit die Werte des von ihm erworbenen Grundvermögens steigen würden. Der Kläger hätte den Anstieg der Preise für land- und forstwirtschaftlich genutzte Bodenflächen in den westlichen Flächenstaaten der Bundesrepublik Deutschland im letzten Jahrzehnt des 20. Jahrhunderts eingehend beobachtet und sei sich aufgrund dessen sicher gewesen, dass auch die Bodenpreise in den neuen Bundesländern eine entsprechende steigende Entwicklung nehmen würden.
Wenn er, der Kläger, den Betrieb des Gutes D nach 5 oder 8 Jahren beendet und die zuvor erworbenen Ländereien veräußert hätte, wären weitere eingetretene Wertsteigerungen, die der Grundbesitz seit 2007 erfahren habe, dem Kläger entgangen. Gerade die Nichtbeendigung des land- und forstwirtschaftlichen Betriebes trotz laufender Verluste spreche mithin geradezu unwiderlegbar dafür, dass der Kläger einen Totalgewinn im steuerlichen Sinne angestrebt habe.
Für die Beurteilung des erzielten Totalgewinnes seien nach der Rechtsprechung des BFH nicht nur die laufenden Ergebnisse eines Unternehmens zu berücksichtigen. Maßgeblich sei vielmehr auch ein Totalgewinn bzw. ein fiktiver Aufgabegewinn oder –verlust einzubeziehen. Als Anhaltspunkte für die sich in den Jahren nach 2002 entwickelnden stillen Reserven seien die Umstände bei der Einbringung bzw. Errichtung der D KG zu werten. Hinsichtlich des vom Kläger auf die D KG übertragenen Grundvermögens seien unter Bezugnahme auf das hierfür für den Sachverständigen Dr. G am 05. Oktober 2016 erstellten Verkehrswertgutachtens stille Reserven in den Grundstücken in Höhe von … Euro zu berücksichtigen. Darüber hinaus seien die stillen Reserven in jenen Grundflächen zu berücksichtigen, die der Kläger nicht in die D KG eingebracht habe, sondern in seinem Sonderbetriebsvermögen berücksichtigt werden. Auch in diesem Grundbesitz würden stille Reserven von mindestens einer weiteren Millionen Euro stecken. Diese erheblichen Wertsteigerungen der Bodenpreise des Gutes D seien für den Kläger kein „Zufallsprodukt“ gewesen, sondern er habe sie – wenngleich sicherlich nicht in dieser Höhe – angestrebt. Die Wertsteigerungen seien eine wesentliche Grundlage für seinen Entschluss gewesen, das Gut D zu übernehmen und fortzuführen. Der Kläger habe trotzt der positiven Prognosen der von ihm zugezogenen Berater nicht ausgeschlossen, dass er durch den Betrieb des Gutes D auch auf einen längeren Zeitraum betriebswirtschaftliche Verluste erleiden würde. Er sei gleichwohl entschlossen gewesen, dass Gut D durch Hinzuerwerb von landwirtschaftlichen Flächen erheblich zu vergrößern und die Struktur des Unternehmens durch zahlreiche Investitionen in Gebäude und in den Maschinenpark zu verbessern. Der Kläger sei sich von Anfang an sicher gewesen, dass der Saldo zwischen den steigenden Grundstückswerten einerseits und den Grundstücksanschaffungskosten andererseits in der Summe die erwirtschafteten Verluste aus dem laufenden Betrieb bei weitem übersteigen würden.
Da in den ursprünglichen Jahresabschlüssen für das Gut D die Zinsen, die der Kläger für die Darlehen der GmbH, die er zur Anschaffung von landwirtschaftlichen Flächen sowie weiteren Investitionen benötigt hatte, nicht berücksichtigt worden sind, reichte er mit Schreiben vom 13. Juli 2016 berichtigte Jahresabschlüsse für die Jahre 2007/2008 bis 2012/2013 ein. Es wurde ein nachträglicher Zinsaufwand in einer Gesamthöhe von … Euro geltend gemacht. Die Höhe der geltend gemachten Zinsaufwendungen ist zwischen den Beteiligten nicht streitig.
Durch Einspruchsentscheidung vom 04. Oktober 2017 hat der Beklagte die zu einer gemeinsamen Entscheidung verbundenen Einsprüche als unbegründet zurückgewiesen. Zur Begründung hat der Beklagte im Wesentlichen ausgeführt, dass die hohen Verluste aus über 13-jähriger betrieblicher Tätigkeit darauf hinweisen würden, dass der landwirtschaftliche Betrieb des Klägers nicht nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen geführt worden sei. Die mangelnde Wirtschaftlichkeit hätte vom Kläger erkannt werden müssen.
Zum Zeitpunkt der Aufnahme der landwirtschaftlichen Tätigkeit durch den Kläger habe kein schlüssiges Betriebskonzept vorgelegen, aus dem hervorgegangen sei, dass der Kläger im Jahre 2003 objektiv habe davon ausgehen können, dass aufgrund der Entwicklung der stillen Reserven bei den landwirtschaftlichen Flächen ein Totalgewinn erzielt werden würde. Die hierfür eingereichten Unterlagen reichten nicht aus. Die vom Kläger behaupteten Überlegungen zur Entwicklung der Grundstückspreise in den neuen Bundesländern würden in den vorgelegten Unterlagen keine Grundlage finden.
Wenn einem Steuerpflichtigen, wie im Streitfall dem Kläger, anderweitige hohe positive Einkünfte zur Verfügung stehen würden, die ihn in die Lage versetzten würden, einen land- und forstwirtschaftlichen Betriebes trotz andauernder hoher Verluste über einen längeren Zeitraum zu führen, bringe dies regelmäßig eine vom wirtschaftlichen Erfolg unabhängige persönliche Passion einer gehobenen Lebensführung zum Ausdruck. Der Landwirtschaftsbetrieb als Nebenerwerb sei nicht existenznotwendig für den Kläger gewesen. Auch dieser Aspekt spreche dafür, dass es sich nicht um Anlaufverluste gehandelt habe. Nicht zuletzt würden sich für den Kläger aus den erwirtschafteten Verlusten wegen seiner anderweitigen hohen positiven Einkünfte erhebliche Steuerersparnisse ergeben. Im Übrigen verweist der Beklagte zur Begründung auf das Urteil des erkennenden Senats vom 21. Mai 2015 in dem Verfahren 3 K 484/12.
Der Kläger hat am 03. November 2017 die vorliegende Klage erhoben. Zur Begründung seiner Klage wiederholt und vertieft der Kläger sein Vorbringen aus dem Verwaltungsverfahren und trägt ergänzend vor, dass er beim Abschluss der Kaufverträge über die Grundstücksflächen von der sicheren Erwartung einer erheblichen Steigerung der Bodenwerte in Mecklenburg-Vorpommern ausgegangen sei und dass er diese Erwartungen auf die Preisentwicklung in den „alten“ Bundesländern gestützt habe. Es sei seine Absicht gewesen, an diesen sicher erwarteten Preissteigerungen teilzuhaben.
Er, der Kläger, habe bei der Aufnahme des Betriebs des Gutes D die Absicht gehabt, neben der angestrebten Vermögensmehrung durch das Ansteigen der Bodenpreise laufende Gewinne zu erzielen und habe sich hierfür umfangreich durch Sachverständige hinsichtlich der Zukunftsaussicht des Betriebes beraten lassen. Diese Sachverständigen hätten ihm vor Abschluss der Grundstückkaufverträge positive Ertragsprognosen gemacht und entsprechende Konzepte erarbeitet.
Er habe den landwirtschaftlichen Betrieb Gut D zunächst gemeinsam mit Herrn M betrieben. Der Betrieb sei nach ökologischen Grundsätzen bewirtschaftet worden. Nachdem Herr M dem Kläger angekündigt hatte, dass er zur konventionellen Landwirtschaft zurückkehren und aus der ökologischen Bewirtschaftung der Flächen aussteigen wolle, habe sich der Kläger entschlossen diese Kooperation zu beenden, denn er habe es abgelehnt, die Flächen konventionell bewirtschaften zu wollen. Er habe sich deswegen entschlossen in die Eigenbewirtschaftung einzutreten und habe den Betrieb von Herrn M erwerben können. Dabei habe er den Verwalter I für die Weiterführung des Betriebes gewinnen können.
Ihm sei bei Erwerb des lebenden und toten Inventares des Gutes D durchaus gegenwärtig gewesen, dass die Errichtung eines eigenen land- und forstwirtschaftlichen Betriebes durchaus mit Risiken verbunden sein werde. Er sei aber davon ausgegangen, dass der Anstieg der Bodenwerte die entstehenden betriebswirtschaftlichen Verluste deutlich übersteigen würde.
Die Ursachen dafür, dass es trotz der professionellen Beraterbegleitung beim Start des Unternehmens bisher nicht dazu gekommen sei, dass das Gut D nachhaltig betriebswirtschaftlichen Gewinne erzielen würde, seien vielfältig. Dass er, der Kläger dieses nicht habe hinnehmen wollen, ergebe sich insbesondere daraus, dass er sich von dem Sachverständigen J von der Firma K, einer Unternehmensberatungsgesellschaft für land- und forstwirtschaftliche Betriebe, beraten und betrieblich begleiten lasse.
Auch denke er in Bezug auf den land- und forstwirtschaftlichen Betrieb des Gutes D über mehr als eine Generation hinaus. Sein jüngster Sohn, Herr L, studiere an der Universität X-Stadt seit mehreren Semestern erfolgreich Agrarwissenschaften und bereite sich damit auf die Übernahme der Geschäftsführung der D KG vor, die er nach der Planung des Klägers nach dem Abschluss des Studiums und einer voraussichtlichen weiteren praktischen Ausbildung in der Land- und Forstwirtschaft in einem fremden Betrieb übernehmen werde.
Die Entwicklung der Unternehmensstruktur und die dargestellten Zahlen würden deutlich machen, dass das Gut D kein „Liebhabereibetrieb“ sein könne. Ein mittelständischer Unternehmer, der in einem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb rund 40 Millionen Euro investiere, handele nicht metaphysisch, sondern ausschließlich gewinnorientiert.
Der Kläger beantragt
die geänderten Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Jahre 2002 bis 2012 jeweils vom 23. Mai 2016 sämtlich in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 04. Oktober 2017 aufzuheben und die folgenden Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft festzustellen:
und die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragtdie Klage abzuweisen.
Zur Begründung bezieht sich der Beklagte auf seine Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass die Preise für landwirtschaftliche Flächen erst seit dem Jahre 2005 kontinuierlich steigen würden. Diese erheblichen Wertsteigerungen seien bei Betriebsbeginn so nicht vorhersehbar gewesen. Im Übrigen würden die Bodenpreise für land- und forstwirtschaftliche Flächen in Mecklenburg-Vorpommern im Durchschnitt weit hinter den übrigen Bundesländern zurückbleiben. Dass die Preisentwicklung in den vom Kläger erworbenen landwirtschaftlichen Flächen zu erheblichen hohen stillen Reserven geführt habe, werde nicht bestritten. Es fehle jedoch der Nachweis, dass dies von Betriebsbeginn an Teil des Konzeptes des Klägers gewesen sei.
Die vom Kläger eingereichten Bilanzen für die Kalenderjahre 2002 bis 2015 würden insgesamt Verluste in einer Gesamthöhe von 3.126.475,00 Euro ausweisen. Allein diese Höhe sei nach seiner Überzeugung Ausdruck dafür, dass der landwirtschaftliche Betrieb nicht nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen geführt werde. Auch seien jedwede Reaktionen des Klägers auf die nachhaltig eintretenden und sich jährlich erhöhenden betriebswirtschaftlichen Verluste nicht erkennbar. Die alleinige Reaktion des Klägers habe darin bestanden, weitere Grundstücke zu erwerben. Das Unterhalten eines verlustträchtigen landwirtschaftlichen Betriebes über viele Jahre bringe regelmäßig eine vom wirtschaftlichen Erfolg unabhängige Passion der gehobenen Lebenshaltung zum Ausdruck. Weiter sei zu berücksichtigen, dass dem Kläger ausreichende andere Einkünfte zur Verfügung stehen würden, die ihm die Fortführung des verlustträchtigen landwirtschaftlichen Betriebs ermöglichen würden.
Das Verfahren wurde am 07. April 2020 zuständigkeitshalber vom 3. Senat des Finanzgerichts Mecklenburg-Vorpommern übernommen.
Dem Gericht lagen ein Band Betriebsprüfungsakte, drei Bände Bilanz-, Gewinn- und Verlustrechnungsakten und je zwei Bände Umsatzsteuer-, Rechtsbehelfs-, Einkommen-steuer- und Betriebsprüfungshandakten des Beklagten und die Verfahrensakte 3 K 484/12 vor.

Entscheidungsgründe:
Das Gericht hält es für sachgerecht den Rechtsstreit durch Gerichtsbescheid zu entscheiden, § 90a Finanzgerichtsordnung (FGO). Die Beteiligten sind durch Verfügung vom 25. November 2021 darauf hingewiesen worden und hatten Gelegenheit zur Stellungnahme.
Die Klage ist nicht begründet. Die angegriffenen Bescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Der Beklagte hat zu Recht den von dem Kläger geltend gemachten Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft die steuerliche Anerkennung wegen der fehlenden Gewinnerzielungsabsicht versagt
1.
Der Beklagte hat zu Recht die ursprünglichen Bescheide über die gesonderte Feststellung von Besteuerungsgrundlagen für die Streitjahre insoweit aufgehoben, weil die von dem Kläger in den Streitjahren erzielten Verluste steuerlich nicht zu berücksichtigen sind. Die Tätigkeit des Klägers erfüllt nicht den Tatbestand der Erzielung von Einkünften aus Land- und Forstwirtschaft, sondern stellt sich als steuerlich von Anfang an nicht relevante Liebhaberei dar. Die von dem Kläger erzielten Verluste sind steuerlich nicht (a), auch nicht als sog. Anlaufverluste (b) zu berücksichtigen.
Gewinne und Verluste, die einem Steuerpflichtigen aus einer Betätigung erwachsen, sind nur dann bei der Bemessung seiner Einkommensteuer zu berücksichtigen, wenn sie sich einer der in § 2 Abs. 1 EStG genannten Einkunftsarten zurechnen lassen. Deshalb setzt die Berücksichtigung der Verluste aus der Bewirtschaftung eines Gutes voraus, dass sie im Rahmen eines Betriebs der Land- und Forstwirtschaft i. S. v. § 12 Abs. 1 EStG entstanden sind.
a)Ein land- und forstwirtschaftlicher Betrieb i.S.v. § 13 Abs. 1 EStG liegt vor, wenn eine land- und forstwirtschaftliche Betätigung selbständig und nachhaltig sowie mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird (vgl. BFH-Beschluss vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751).
Gewinnerzielungsabsicht ist das Bestreben, das Betriebsvermögen zu mehren und auf Dauer einen Totalgewinn zu erzielen. Angestrebt werden muss ein positives Ergebnis in der Regel zwischen Betriebsgründung und Betriebsbeendigung, und zwar aufgrund einer Betätigung, die, über eine größere Zahl von Jahren gesehen, auf die Erzielung positiver Ergebnisse hin angelegt ist. Die Gewinnerzielungsabsicht bestimmt sich dabei nach den Besonderheiten der jeweiligen Einkunftsart.
An der Absicht Gewinn zu erzielen fehlt es, wenn die Prognose des zu erwirtschaftenden Totalgewinns negativ ist und der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen und Neigungen ausübt. Als innere Tatsache lässt sich die Gewinnerzielungsabsicht nur anhand äußerer Umstände feststellen. Einzelne Umstände können dabei einen Anscheinsbeweis liefern. Für die Beurteilung ist insbesondere von Bedeutung, ob der Betrieb bei objektiver Betrachtung nach seiner Art, der Gestaltung der Betriebsführung und den gegebenen Ertragsaussichten einen "Totalgewinn" erwarten lässt. Für diese Prognose können die Verhältnisse der bereits abgelaufenen Zeiträume wichtige Anhaltspunkte bieten. Ist danach bei objektiver Betrachtung ein positives Ergebnis nicht zu erwarten, kann der Steuerpflichtige gleichwohl nachweisen, dass er die objektiven Gegebenheiten verkannt und erwartet habe, dass zunächst angefallene Verluste im Laufe der weiteren Entwicklung des Betriebs durch Gewinne ausgeglichen würden und insgesamt ein positives Gesamtergebnis erzielt werden könne. Der Beweis, dass ein über Jahre hin mit Verlusten arbeitender Betrieb nicht mit der Absicht der Gewinnerzielung geführt wird, der Steuerpflichtige vielmehr aus nicht wirtschaftlichen, persönlichen Gründen diese ständige finanzielle Belastung trägt, kann aber in der Regel dann als erbracht gelten, wenn feststeht, dass der Betrieb nicht nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen geführt wird und nach seiner Wesensart und der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen nicht nachhaltig mit Gewinnen arbeiten kann.
Der für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht maßgebliche Totalgewinn setzt sich aus den in der Vergangenheit erzielten und künftig zu erwartenden laufenden Gewinnen/Verlusten und dem sich bei Betriebsbeendigung voraussichtlich ergebenden Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn/-verlust zusammen. Der zeitliche Maßstab für die Beurteilung des Totalgewinns ergibt sich im Regelfall aus der Gesamtdauer der Betätigung (vgl. zum Ganzen BFH-Urteil vom 23. Oktober 2018 VI R 5/17, BFHE 262, 425, BStBl II 2019, 601).
Ob der Steuerpflichtige bei objektiver Betrachtung ein positives Gesamtergebnis anstrebt und erwarten darf, muss wie bei allen Merkmalen des Tatbestandes der Einkünfteerzielung nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung für jeden Veranlagungszeitraum gesondert und abschließend beurteilt werden. Gerade in den für die Abgrenzung zur "Liebhaberei" bedeutsamen Zweifelsfällen lässt sich die Frage, ob eine Tätigkeit auf Totalgewinn/Totalüberschuss gerichtet ist, regelmäßig nur mit Hilfe einer mehrere Jahre umfassenden Betrachtung beantworten: Dazu bedarf es einerseits einer in die Zukunft gerichteten, langfristigen Prognose, andererseits können die Verhältnisse eines bereits abgelaufenen Zeitraums wichtige Anhaltspunkte bieten. Entscheidende Schlüsse können auch daraus gezogen werden, wie der Steuerpflichtige darauf reagiert, dass er längere Zeit hindurch Verluste erwirtschaftet hat. Zwar reichen längere Verlustperioden für sich allein gesehen nicht aus, um eine Betätigung als "Liebhaberei" anzusehen und dem Bereich der privaten Lebensführung zuzuordnen. Jedoch sind Dauer und Umfang der Verlusterzielung ein bedeutsames Kriterium für die Gesamtbeurteilung. Vor allem können sie zusammen mit der Reaktion des Steuerpflichtigen auf eine solche Entwicklung die Beweislage entscheidend beeinflussen (vgl. BFH-Urteil vom 07. August 1991 X R 10/88, BFH/NV 1992, 109).
Unter Berücksichtigung dieser Rechtsgrundsätze, denen der erkennende Senat in ständiger Rechtsprechung folgt, hat die Klage insoweit keine Aussicht auf Erfolg, weil die tatsächlichen Verhältnisse der bereits abgelaufenen Zeiträume keinerlei Anhaltspunkte für die Annahme bieten, dass der Betrieb auf Dauer gesehen geeignet ist, mit Gewinn zu arbeiten.
Der Kläger erwirtschaftete mit dem landwirtschaftlichen Betrieb seit der Betriebseröffnung im Jahre 2002 in sämtlichen Streitjahren nur Verluste in substantieller Höhe, diese Entwicklung setzte sich nicht nur in den Jahren 2013 bis 2015 fort, sondern auch nach der Übernahme des Einzelunternehmens des Klägers durch die D KG. Insgesamt beliefen sich die Verluste der Jahre 2002 bis 2012 auf … € und bis zum Jahre 2015 auf … €. Die D KG hat in den folgenden Jahren bis einschließlich des Wirtschaftsjahres 2019/2020 weitere Verluste in einer Gesamthöhe von … € erwirtschaftet.
Die Verluste sind struktureller Art und beruhen u.a. darauf, dass der Kläger den Betrieb fremd bewirtschaften lässt. So zehren allein die Personalkosten ca. 30 % der Gesamterlöse auf. Trotz der dauerhaften Verlustsituation, die in weniger als 20 Jahren zu einer Summe von mehr als … € aufgelaufen ist, hat der Kläger weder vorgetragen noch glaubhaft gemacht, irgendwann Strukturmaßnahmen ergriffen oder auch nur geplant zu haben, die zu einer Änderung dieser wirtschaftlich desolaten Lage hätten führen können. Zwar lagen dem Kläger zu Beginn der Tätigkeit die Ausarbeitungen der Gutachter H und Dr. G vor. Bei der „Übergabebewertung und Bewirtschaftungskonzept“ des Gutachters H handelt es sich aber im Wesentlichen um eine Bewertung des Gutes D, die im Zuge der Kaufpreisverhandlungen erstellt worden ist. Zudem endet diese Ausarbeitung mit der Aussage, dass wegen der „begrenzten Ertragspotentiale des Standortes und der Tatsache, dass entgegen der Wunschträume von Frau Künast sich selbst der Öko-Sektor nicht den Härten des Marktes entziehen kann“ und der Feststellung, dass aus dem Betrieb „keine großen Früchte zu ziehen sind“, eine sorgsame Pflege der Vermögensbestandteile möglich sein müsste. Konkrete wirtschaftliche Analysen und Empfehlungen fehlen in diesem Konzept ebenso wie in der hierzu von dem Gutachter Dr. G erstellten Überprüfung. Dennoch hat sich der Kläger zum Erwerb des Gutes D und der Aufnahme der landwirtschaftlichen Tätigkeit entschlossen. Die dennoch erfolgte Aufnahme der betrieblichen Tätigkeit, zeigt genauso wie das stoische Hinnehmen der wirtschaftlich desolaten Ergebnisse des Betriebs, dass es ihm, entgegen seinen Ausführungen in den Verfahren, offensichtlich auf einen wirtschaftlichen Erfolg des Betriebes aus dem laufenden Geschäft nicht ankam. Diese Annahme wird unterstrichen durch die insbesondere im Klageverfahren immer wieder getätigte Äußerung, dass er einen Gewinn nur durch die – vermeintlichen- stillen Reserven erwartete. Denn der Kläger hat in den Streitjahren keine Maßnahmen ergriffen, die geeignet waren, die Rentabilität des Betriebes herzustellen bzw. zu verbessern oder den Betrieb gar in die Gewinnzone zu führen.
b)Ein Totalgewinn ergibt sich im Streitfall auch nicht unter Berücksichtigung eines Aufgabegewinns, da ein solcher im Streitfall mangels eines dieses berücksichtigenden Betriebskonzeptes nicht zu berücksichtigen ist.
Der BFH hat in seinem Urteil vom 30. August 2007 (IV R 12/05, BFH/NV 2008, 759 unter II. a der Gründe (in einem vergleichbaren Fall ausgeführt), dass ein Totalgewinn auch unter Berücksichtigung der in den betrieblichen Grundvermögen gebildeten stillen Reserven zu ermitteln ist (vgl. BFH-Urteil vom 25. November 2004, IV R 8/03, BFH/NV 2005, 854). Eine solche Berücksichtigung der stillen Reserven hat jedoch nur zu erfolgen, wenn objektiv nachprüfbare Anhaltspunkte für deren Entwicklung bereits bei der Legung der stillen Reserven vorhanden sind. Zwar verlangt der Bundesfinanzhof in dem Urteil in BFH/NV 2008, 759 lediglich, dass zum maßgeblichen Zeitpunkt ein Konzept erkennbar ist, welches einen Überschuss „möglich erscheinen lässt“, führt jedoch aus, dass der Steuerpflichtige „objektiv“ davon ausgehen musste, dass sich die stillen Reserven bilden würden.
Bei dem für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht maßgeblichen erzielbaren Totalgewinn ist neben den in der Vergangenheit erzielten und in der Zukunft künftig zu erwartenden Gewinnen, im Falle einer Betriebsgründung ein sich möglicherweise ergebender Veräußerungs- bzw. Aufgabegewinn/-verlust jedenfalls dann nicht zu berücksichtigen, wenn ein solcher in einem bei Betriebsbeginn vorliegenden Betriebskonzept nicht berücksichtigt worden ist. Eine vorbehaltlose Berücksichtigung von ins Blaue hinein angegebenen stillen Reserven, die nicht in nachprüfbarer Weise bei Betriebsbeginn festgehalten worden sind, würde zu einer Berücksichtigung von spekulativen Momenten im Steuerrecht führen und dem Gestaltungsmissbrauch damit Tür und Tor öffnen. Die Frage der steuerlichen Anerkennung von laufenden Verlusten würde im Ergebnis allein von der wirtschaftlichen Potenz des jeweiligen Unternehmers abhängig sein. Ein Steuerpflichtiger, der aufgrund ausreichenden Vermögens oder anderer positiver Einkünfte in der Lage ist, bereits bei Betriebsbeginn einmalig oder in den laufenden Jahren immer wieder z. B. Grundvermögen (hinzu-) zu erwerben, um dadurch Anknüpfungspunkte für die mögliche Bildung stiller Reserven zu schaffen, könnte allein auf diesem Weg die steuerliche Anerkennung von erzielten und zukünftig erwarteten Verlusten erreichen. Dies würde, obwohl der Steuerpflichtige weder auf den Zeitpunkt noch auf den Umfang der Bildung der möglichen stillen Reserven Einfluss hatte, geschehen. Auf diese Weise würde das Entstehen von Preisspekulationen, wie sie seit dem Jahre 2008 insbesondere auf dem Markt für land- und forstwirtschaftliches Grundvermögen zu beobachten ist, indirekt steuerlich Berücksichtigung finden. Das kann nicht richtig sein.
Nur diese Betrachtungsweise wird zudem dem Erfordernis der Durchführbarkeit der jährlichen Veranlagung zur Einkommensteuer gerecht. Ohne dass die vermeintlichen stillen Reserven bereits bei Betriebsbeginn dokumentiert sind, kann das für die Veranlagung zuständige Finanzamt nicht am Ende des jeweiligen Veranlagungszeitraumes feststellen, ob ggf. ein Totalgewinn bzw. -verlust vorliegt und somit die geltend gemachten Verluste (weiterhin) steuerlich anzuerkennen sind. Anderenfalls müsste der zuständige Bausachverständige des Finanzamtes jährlich eine Ermittlung der behaupteten stillen Reserven vornehmen, die ggf. möglicherweise zu Streit zwischen den Beteiligten führen könnte.
Ist dagegen bereits bei Betriebseröffnung die zukünftige Bildung stiller Reserven quantifiziert und dokumentiert, kann eine Veranlagung durchgeführt werden. Für eine Berücksichtigung von behaupteten stillen Reserven in diesem Fall könnte sprechen, dass sie ggf. von Banken bei der Ausreichung von Krediten für das Unternehmen berücksichtigt worden sind.
Der Kläger hat weder vorgetragen noch glaubhaft gemacht, zu irgendeinem Zeitpunkt ein Konzept für den von ihm geplanten bzw. betriebenen Gewerbebetrieb gehabt zu haben, welches die Entwicklung etwaiger stiller Reserven auch nur ansatzweise beinhaltete. Weder das „Übergabebewertung und Bewirtschaftungskonzept“ des Gutachters H noch die Stellungnahme des Gutachters Dr. G hierzu enthalten irgendwelche Feststellungen zu vermeintlichen stillen Reserven. Im Übrigen ergibt sich aus der Vorschrift des § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG, dass nach einem Ablauf von zehn Jahren Immobilienpreissteigerungen regelmäßig privater Natur sind (vgl. BFH-Urteil vom 05. April 2017 X R 6/15, BFHE 258, 289, BStBl II 2017, 1130).
Aus diesem Grunde brauchte der erkennende Senat über die vom Kläger behaupteten stillen Reserven in den von ihm erworbenen landwirtschaftlichen Flächen keinen Beweis zu erheben. Denn selbst wenn sie in der vom Kläger behaupteten Höhe vorhanden wären, würde dies an der Entscheidung nichts ändern. Im Übrigen ist der klägerische Vortrag auch in sich unklar. Er erschöpft sich in der Darstellung der stillen Reserven zum Zeitpunkt der Einbringung des Einzelunternehmens des Klägers in die D KG und enthält keine Darstellung, welche stillen Reserven in welchen Grundstücken in welcher Höhe in welchem Jahr entstanden sind. Dies wäre aber genau erforderlich, da die Frage der Liebhaberei aus Gründen der Abschnittsbesteuerung für jeden Veranlagungszeitraum einzeln zu beurteilen ist. Indem der Kläger genau diese Aufstellung vermeidet, dokumentiert er, wie wenig nachvollziehbar sein Ansatz ist.
c)Der Kläger führte den Betrieb nach Überzeugung des erkennenden Senats aus im persönlichen Bereich liegenden Gründen.
Da es sich im Streitfall um eine Tätigkeit handelt, die üblicherweise nicht aus persönlichen Neigungen ausgeübt wird, müssen zusätzliche Anhaltspunkte dafür vorliegen, dass die Verluste aus persönlichen Gründen oder Neigungen hingenommen werden. Der BFH hat jedoch mehrfach bestätigt, dass eine Tätigkeit als Liebhaberei zu qualifizieren ist, wenn über Jahre hinweg lediglich Erlöse auf geringem Niveau erzielt werden, auf der anderen Seite aber steuerlich Verluste aus der Tätigkeit erklärt werden und diese mit Einkünften aus anderen Quellen verrechnet werden. Der Umstand, dass ein Landwirt, dem - abgesehen von den Mitteln für den Erwerb des Betriebes - keine laufenden Geldzuflüsse für den Betrieb zur Verfügung stehen, diesen wegen andauernder hoher Verluste nicht über die notwendige Anlaufzeit hinausgeführt hätte und hätte führen können, während dies einem Steuerpflichtigen möglich ist, der über andere Geldmittel verfügt, bringt regelmäßig andere, vom wirtschaftlichen Erfolg unabhängige, Gründe zum Ausdruck. (vgl. BFH-Urteil 21. Januar 1999 IV R 27/97, BFHE 188, 27, BStBl II 1999, 638 unter III.2. der Gründe).
Es ist in einem solchen Fall nicht erforderlich, dass der landwirtschaftliche Betrieb der Lebensführung in Form von Erholung und Freizeitgestaltung dient. Hinzu kommt, dass die jährlichen Verluste zu nicht unerheblichen Steuererstattungen geführt haben. Die Absicht Steuern zu sparen, gehört auch zu den privaten Motiven.
Im Streitfall hat der Kläger in allen Jahren Verluste in einer Gesamthöhe von über … € erwirtschaftet. Diese desolate wirtschaftliche Entwicklung konnte der Kläger nur durchhalten, weil er auf die Erzielung von Gewinnen durch das Gut D nicht angewiesen war und von hohen Einkünften aus anderen Einkunftsarten lebte. Auch der Beklagte hat zurecht darauf hingewiesen, dass der Kläger zu keinem Zeitpunkt in den Jahren bis zur Einbringung seines Einzelunternehmens in die D KG irgendwelche Maßnahmen zur Veränderung des betriebswirtschaftlichen Unternehmenskonzeptes eingeleitet hat. Er hat in all den Streitjahren und auch in den 3 folgenden Jahren seinen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb so geführt, wie er ihn immer geführt hat, außer auf einem immer größer werdenden Umfang an landwirtschaftlichen Flächen. In diesem starren Festhalten an einem Konzept, dass sich nachweislich als betriebswirtschaftlich untauglich herausgestellt hat, zeigt sich mehr als deutlich, dass der Kläger offensichtlich den Betrieb nur aus privaten Gründen betreibt.
d)Bei Tätigkeiten, die typischerweise nicht dazu bestimmt und geeignet sind, der Befriedigung persönlicher Neigungen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkunftssphäre zu dienen, ist in der Regel zumindest ein Verlust in der Anlaufzeit des Betriebs (sog. Anlaufverlust) zu berücksichtigen (vgl. BFH-Urteil vom 23. Mai 2007 X R 33/04, BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874). Verluste der Anlaufzeit können aber steuerlich unberücksichtigt bleiben, wenn aufgrund der bekannten Entwicklung des Betriebs eindeutig feststeht, dass er, so wie er vom Steuerpflichtigen betrieben wurde, von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltige Gewinne zu erzielen und deshalb nach objektiver Beurteilung von Anfang an keine Einkunftsquelle im Sinne des Einkommensteuerrechts darstellte und kein schlüssiges Betriebskonzept vorlag (vgl. BFH-Urteil vom 27. Januar 2000 IV R 33/99, BFHE 191, 119, BStBl II 2000, 227). Als betriebsspezifische Anlaufzeit bis zum erforderlich werden größerer Korrektur- und Umstrukturierungsmaßnahmen wird ein Zeitraum von weniger als fünf Jahren nach der Rechtsprechung des BFH nur im Ausnahmefall in Betracht kommen (vgl. BFH in BFHE 218, 163, BStBl II 2007, 874). Dieser Zeitraum kann bei Betriebsneugründungen sogar acht bis zehn Jahre umfassen, so z. B. ist bei einem Zuchtbetrieb wegen der Zuchtbedingungen ein Zeitraum von zehn Jahren die Regel (vgl. FG des Saarlandes in EFG 1998, 92). Aber auch unvorhergesehene Ereignisse wie z. B. Tierseuchen können zu einem längeren Anlaufzeitraum führen (vgl. BFH-Urteil 18. März 1976 IV R 113/73, BFHE 118, 447, BStBl II 1976, 485).
Da der Kläger den landwirtschaftlichen Betrieb Gut D ohne schlüssiges Betriebskonzept und trotz der von Beginn an erwirtschafteten Verluste in der gleichen Art und Weise betrieben hat, ohne Strukturveränderungen vorzunehmen, sind die Verluste steuerlich auch nicht als Anlaufverluste anzuerkennen.
e)Soweit sich der Kläger auf die Rechtsgrundsätze des BFH-Urteil vom 9. März 2017 (VI R 86/14, BFHE 257,561, BStBl II 2017, 981) stützt, hilft diese Entscheidung der Klage nicht zum Erfolg. Der Kläger verkennt, dass dieses Urteil auf die Besonderheiten eines fortwirtschaftlichen Betriebes Rücksicht nimmt, wie es insbesondere durch die Zugrundelegung der sog. Umtriebszeit zum Ausdruck bringt. Außerdem weicht jener Sachverhalt von dem Streitfall in dem wesentlichen Punkt, dass der Kläger in jenem Verfahren die sämtlichen von ihm erworbenen Flächen nach einer Periode in einem Vorgang veräußert hat.
Im Übrigen sind die vom Kläger durch sein land- und fortwirtschaftliches Einzelunternehmen erwirtschafteten Verluste definitiv geworden. Denn der Kläger hat zum 29. Dezember 2015 sein land- und forstwirtschaftliches Einzelunternehmen in die D KG eingebracht und dieser auch das Eigentum an insgesamt … ha der von ihm erworbenen land- und forstwirtschaftlichen Flächen übertragen. Die übrigen Flächen wurden an die D KG verpachtet. Seitdem erzielt der Kläger aus dieser Flächenverpachtung Einkünfte. Dadurch erzielt der Kläger aus seinem land- und forstwirtschaftlichen Betrieb keinerlei Einkünfte mehr.
Zwar stellt der Beklagte durch Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung für die D KG für den Kläger Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft fest, was zweifelhaft sein dürfte. Denn der BFH hat in dem Urteil vom 23. Mai 1996 (IV R 87/93, BFHE 180, 396, BStBl II 1996, 523) in einem vergleichbaren Fall, in dem die Geschäftsführungsbefugnis des zum Geschäftsführer berufenen Kommanditisten nicht in das Handelsregister eingetragen worden ist, unter Anwendung der sog. Geprägetheorie des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG entschieden, dass statt der tatsächlich erzielten Einkünfte, Einkünfte aus Gewerbebetrieb festzustellen sind. Dieses Urteil ist in der Rechtsprechung (Finanzgericht Brandenburg, Urteil vom 12. Dezember 2001, 1 K 455/98, EFG 2002, 265 und im Schrifttum Herrmann/Heuer/Raupach-Stapperfend, EStG, § 15 Anm. 1465) kritisiert worden. Der erkennende Senat kann diese Streitfrage jedoch offenlassen. Denn selbst wenn die Rechtsauffassung der Beteiligten zutreffend wäre, dass für den Kläger aufgrund seiner Beteiligung an der D KG Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft festzustellen sind, handelt es sich hierbei im Ergebnis um Beteiligungseinkünfte und nicht originäre Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft. Daran ändert auch der Umstand nichts, dass die D KG das bisherige land- und forstwirtschaftliche Einzelunternehmen des Klägers weiter betreibt. Denn es handelt sich bei dem Kläger einerseits und der D KG andererseits um verschiedene Steuersubjekte.
2..
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war zuzulassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO vorliegen.
Die Streitwertfestsetzung folgt aus § 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz -GKG-.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 19 Einkommensteuergesetz
§ 20 EStG
§ 24 Umwandlungssteuergesetz
§ 13 EStG
§ 165 AO
§ 90a Finanzgerichtsordnung
§ 4 Abs. 1 EStG
§ 164 Abs. 1 AO
§ 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 164 Abs. 2 AO
§ 165 Abs. 2 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 2 Abs. 1 EStG
§ 12 Abs. 1 EStG
§ 13 Abs. 1 EStG
§ 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz

Zitierte Entscheidungen: BFHE 141, 405
BStBl II 1984, 751
BFHE 262, 425
BStBl II 2019, 601
BFH/NV 1992, 109
BFH/NV 2008, 759
BFH/NV 2005, 854
BFHE 258, 289
BStBl II 2017, 1130
BFHE 188, 27
BStBl II 1999, 638
BFHE 218, 163
BStBl II 2007, 874
BFHE 191, 119
BStBl II 2000, 227
EFG 1998, 92
BFHE 118, 447
BStBl II 1976, 485
BFHE 257,561
BStBl II 2017, 981
BFHE 180, 396
BStBl II 1996, 523
EFG 2002, 265
VI R 3/22
3 K 484/12
IV B 86/15
84 GrS 4/82
18 VI R 5/17
91 X R 10/88
IV R 12/05
IV R 8/03
17 X R 6/15
99 IV R 27/97
07 X R 33/04
00 IV R 33/99
76 IV R 113/73
VI R 86/14
IV R 87/93
1 K 455/98