Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-09-24, Aktenzeichen 11 K 3189/09
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2015:0924.11K3189.09.0A

Tenor:
Verfahrensgang
Unter Aufhebung der Einspruchsentscheidung vom 18. November 2009 werden die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2000, 2001 und 2002, jeweils vom 18. August 2004, dahingehend geändert, dass Verluste aus Vermietung und Verpachtung betreffend das Objekt L-Straße für das Jahr 2000 in Höhe von ... €, für das Jahr 2001 in Höhe von ... € sowie für das Jahr 2002 in Höhe von ... € bei der Steuerfestsetzung in Ansatz gebracht werden. Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens haben der Kläger zu 43 %, der Beklagte zu 57 % zu tragen.
Das Urteil ist hinsichtlich der erstattungsfähigen Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung gegen Sicherheitsleistung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Streitig ist, ob Verluste aus Vermietung und Verpachtung in den Streitjahren zu berücksichtigen sind.
Der Kläger erzielte in den Streitjahren überwiegend Einkünfte aus Kapitalvermögen aus einer Tätigkeit als ... .
Für das Streitjahr 2000 gab er eine Einkommensteuererklärung ab, in welcher er, soweit für den Streitfall von Interesse, neben Einkünften aus Vermietung und Verpachtung aus einer Beteiligung in Höhe von ... DM einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ... DM für das Objekt L-Straße in ... erklärte. Der Kläger gab hierzu an, dass es sich bei den Aufwendungen in Höhe von ... DM um Abzugsbeträge für Absetzung für Abnutzung handele. In Höhe von ... DM handele es sich um Aufwendungen für einen gescheiterten Erwerb dieses Grundstücks, die daraus resultierten, dass der Kläger einem Herrn T Geldbeträge in Höhe von insgesamt ... DM gezahlt habe. Von diesem Betrag habe Herr T ... DM als Maklerprovision sowie ... DM und ... US-Dollar als Kaufpreis und Handgeld mit der Maßgabe erhalten, das Grundstück für den Kläger zu erwerben. Wie sich später herausgestellt habe, habe Herr T den Kläger getäuscht, da dieser in Wahrheit beabsichtigt habe, die Geldbeträge nicht für den Erwerb der Immobilie und deren Vermittlung, sondern für eigene Zwecke zu verwenden. Es sei insoweit zunächst nicht zu einem Erwerb des Grundstücks gekommen. Da der Kläger bereits im Jahre 2000 beabsichtigt habe, das Untergeschoss, Erdgeschoss und Obergeschoss, die einen Anteil von 86,5 % der Immobilie ausmachten, zu vermieten, seien die auf den zu vermietenden Anteil der Immobilie entfallenden Aufwendungen in Höhe von ... DM als vorweggenommene verlorene Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung abzugsfähig.
Im Einzelnen lag den Aufwendungen folgender Sachverhalt zu Grunde:
Im Juni 2000 hatte der Kläger die Absicht, das Grundstück L-Straße mit aufstehendem Wohnhaus in ... zu erwerben. Ein Termin beim Notar ... aus ..., der als Bevollmächtigter des Eigentümers, der ... mit Sitz in ..., mit dem Verkauf beauftragt war, war bereits für den 28. Juni 2000 vereinbart, als die ...(Eigentümerin) den Kaufpreis auf ... DM erhöhte. Aufgrund der Höhe des Kaufpreises kam es zunächst nicht zu dem Erwerb des Grundstücks.
Der Kläger lernte daraufhin einen Herrn T kennen, der ihm anbot, das Objekt für einen Kaufpreis von ... DM zu vermitteln. Der Kläger und Herr T einigten sich darauf, dass das gesamte Geschäft den Kläger ... DM kosten sollte, wobei ... DM auf den Kaufpreis, rd. ... DM auf Erwerbskosten sowie ... DM auf die Bezahlung von Mittelsmännern und ... DM auf einen Maklerlohn für Herrn T entfallen sollten. Herr T verlangte darüber hinaus vom Kläger, dass dieser unbekannt im Hintergrund bleibe und alles Geld bar fließen müsse.
Nach Angaben des Herrn T sollte der Notartermin am 23. August 2000 stattfinden. In der Zeit von Juli bis September 2000 hob der Kläger im Beisein des Herrn T den Betrag von ... DM in 7 Teilbeträgen von seinem Konto ab und übergab diese Beträge an Herrn T, der den Erhalt der Geldbeträge jeweils quittierte.
Herr T gab dann vor, noch einen Betrag von ... DM in US Dollar zu Bestechungszwecken zu benötigen und erhielt diesen Betrag vom Kläger. Herr T erklärte dann, die Verkäufer bestünden darauf, sogleich in ... 20 % der Kaufsumme in bar sehen zu wollen. Der Kläger übergab dieses Geld am 24. August 2000. Herr T gab vor, nach ... zu fahren, nachdem er behauptet hatte, schon zuvor einmal in ... gewesen zu sein, um die Verkäufer zu treffen. Aus ... kam er unverrichteter Dinge zurück.
In der Folgezeit übergab der Kläger Herrn T weitere Beträge, die dieser ihm quittierte. Bis Ende September 2000 hatte Herr T ... DM und weitere ... DM zur Umwechselung in ... US-Dollar zum damaligen Kurs vom Kläger erhalten.
Herr T teilte dem Kläger mit, dass der Verkäufer vorab verlange, einen Betrag von insgesamt ... DM einem Konto der ...(Verkäuferin) in ... bei der X-Bank, bei der die Verkäufer ein Konto unterhielten, bar einzuzahlen, damit ein Kaufvertrag zustande kommen könne. Herr T gab dem Kläger gegenüber an, er werde mit dem Geld im Koffer nach ... fahren. Das Treffen mit den Verkäufern in ...(Ausland) kam nach Darstellung des Herrn T nicht zu Stande. Auch habe sich die Bank geweigert, das Geld entgegenzunehmen. So hätte Herr T den Betrag am Flughafen in ... in einem Schließfach deponiert. Den angeblichen Schließfachschlüssel übergab Herr T dem Kläger in .... In Deutschland zurück, erzählte Herr T dem Kläger, dass es weitere Interessenten gebe, die einen deutlich höheren Kaufpreis zahlen wollten. Diese böten ... DM. Herrn T sei es aber gelungen, die Verkäufer dazu zu bewegen, den Kläger weiterhin als Käufer zu favorisieren. Dieser müsse jetzt aber als Kaufpreis ... DM zahlen. Der Kläger war nur bereit, ... DM zu zahlen, vertraute aber dem Verhandlungsgeschick des Herrn T und hob am 13. Oktober 2000 erneut ... DM vom Konto ab, die er Herrn T übergab. Herr T gab dem Kläger gegenüber an, nach ... reisen zu wollen, um das restliche Geld aus dem Schließfach zu nehmen und das Objekt zu erwerben. In ... angekommen, teilte er dem Kläger mit, dass ein Überfall auf seine Person stattgefunden habe, infolgedessen der Aktenkoffer mit dem besagten Geld gestohlen worden sei. Bei der Polizei in ... gab er allerdings an, dass ein Koffer voller Dokumente entwendet worden sei. Am 26. Oktober 2000 erstattete Herr T bei der Polizei in ...(Deutschland) Anzeige wegen Raubes. Er gab an, von zwei Männern bedroht worden zu sein, die auch Tränengas verwendet haben sollten, um an den Aktenkoffer zu gelangen. In dem Koffer hätten sich ... DM und ... US-Dollar befunden.
Mit Urteil des Landgerichts ... vom ... Dezember 2005 wurde Herr T unter Einbeziehung der Strafen aus einem anderen Urteil wegen Betruges in einem besonders schweren Fall und Vortäuschens einer Straftat zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von 5 Jahren verurteilt. Er wurde zugleich verurteilt, an den Kläger, der im dortigen Verfahren als Adhäsionsantragsteller aufgetreten war, ... € und ... US-Dollar nebst Zinsen zu zahlen. Dabei ging das Landgericht nach seinen Feststellungen davon aus, dass Herrn T weder durch Überfall noch durch Raub Geldbeträge abhandengekommen waren.
In der Folgezeit erwarb der Kläger das Objekt L-Straße zu einem Kaufpreis von ... DM. Der Kaufvertrag kam zwischen dem Kläger und der ...(bisherigen Eigentümerin) am 31. Oktober 2000 zu Stande.
Ausweislich vorgelegter Mietverträge wurde das Obergeschoss des Objekts L-Straße ab dem 1. Juli 2003 an die V GmbH zu einem monatlichen Mietzins in Höhe von ... € einschließlich Nebenkosten und das Untergeschoss dieses Objekts ab 1. September 2003 an die Fa. R zu einem monatlichen Mietzins von ... € einschließlich Nebenkosten jeweils seitens des Klägers für gewerbliche Zwecke vermietet. Hinsichtlich des Erdgeschosses wurden Einnahmen aus Vermietung und Verpachtung ab dem Veranlagungszeitraum 2004 erklärt. Für den Zeitraum ab September 2005 legte der Kläger Rechnungen und Kontoauszüge vor, aus denen sich ergibt, dass der Kläger wechselnden Mietern Mietzinsen in Rechnung gestellt und Mietzahlungen erhalten hatte.
Der Beklagte erließ am 18. August 2004 einen Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2000, in welchem er die für das Objekt L-Straße geltend gemachten Verluste aus Vermietung und Verpachtung unberücksichtigt ließ. Die Einkommenssteuer wurde auf ... € (... DM) festgesetzt.
Für die Jahre 2001 und 2002 gab der Kläger jeweils Einkommensteuererklärungen ab, in welchen er hinsichtlich des Objekts L-Straße für das Jahr 2001 einen Verlust aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ... DM und für das Jahr 2002 in Höhe von ... € erklärte. Dabei verwies der Kläger darauf, das Objekt L-Straße in ... mit Vertrag vom 31. Oktober 2000 gekauft und das Erdgeschoss und Obergeschoss jeweils im Jahre 2003, das Untergeschoss im Jahre 2004, vermietet zu haben. Die geltend gemachten Werbungskosten resultierten im Wesentlichen aus Absetzung für Abnutzung für das Gebäude unter Zugrundelegung eines Kaufpreises von ... DM zzgl. Anschaffungsnebenkosten sowie Absetzung für Abnutzung für Gebäudeeinrichtung sowie Schuldzinsen.
Der Beklagte erließ jeweils am 18. August 2004 einen Einkommensteuerbescheid für die Jahre 2001 und 2002, in welchen er die beantragten Verluste aus Vermietung und Verpachtung für das Objekt L-Straße unberücksichtigt ließ. Die Einkommensteuer für das Jahr 2001 wurde auf ... € (... DM), für das Jahr 2002 auf ... € festgesetzt.
Mit beim Beklagten am 2. September 2004 eingegangenem Schreiben legte der Kläger gegen die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2000-2002 Einsprüche ein.
Die Einsprüche wies der Beklagte jeweils mit Einspruchsentscheidung vom 18. November 2009 für das Jahr 2000 und für die Jahre 2001 und 2002 als unbegründet zurück. Für die Einkommenssteuerfestsetzung des Jahres 2000 begründete der Beklagte seine Entscheidung damit, dass der geltend gemachte Betrag von ... DM deshalb nicht als Werbungskosten zum Abzug zuzulassen sei, da es an einem wirtschaftlichen Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart fehle. Vorliegend habe der Kläger an Herrn T insgesamt einen Betrag von ... DM, von welchem der Kläger den Betrag von ... DM für als Werbungskosten abzugsfähig halte, gezahlt, obwohl keine rechtliche Verpflichtung zur Zahlung dieser Summe bestanden habe. Das Objekt sei vielmehr erst mit notariellem Vertrag vom 30. Oktober 2000 erworben worden und der Kaufpreis in Höhe von insgesamt ... DM am 1. Dezember 2000 entrichtet worden. Erst durch diese vertragliche Vereinbarung habe eine rechtliche Verpflichtung zur Zahlung der Kaufpreissumme bestanden. Die zuvor an Herrn T geleisteten Gelder seien ohne einen Grundstückskaufvertrag erfolgt mit der Folge, dass ein wirtschaftlicher Zusammenhang der Aufwendungen mit der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung auszuschließen sei. Der seitens des Klägers durch die Veruntreuung der Gelder entstandene Vermögensschaden sei vielmehr auf steuerlich unbeachtlicher Vermögensebene entstanden und somit nicht zu berücksichtigen.
Des Weiteren sei der Verlust aus Vermietung und Verpachtung auch mangels Einkünfteerzielungsabsicht nicht anzuerkennen. Der Kläger habe nicht ausreichend dargelegt und nachgewiesen, dass er bereits im Jahre 2000 beabsichtigt habe, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen bzw. sich ernsthaft und nachhaltig bemüht habe, das Objekt zu vermieten.
Die geltend gemachten Aufwendungen aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ... DM für das Jahr 2001 und ... € betreffend das Jahr 2002 seien ebenfalls nicht als Werbungskosten abzugsfähig, da es dem Kläger an einer Einkünfteerzielungsabsicht fehle. Der Kläger habe keine geeigneten Unterlagen vorgelegt, die auf ein ernsthaftes und nachhaltiges Bemühen um eine Vermietung in den Streitjahren schließen ließen. Eine Einkünfteerzielungsabsicht sei daher nicht nachgewiesen.
Am 17. Dezember 2009 hat der Kläger Klage erhoben, mit welcher er sein Begehren auf Berücksichtigung der beantragten Verluste aus Vermietung und Verpachtung weiterverfolgt. Im Jahre 2000 seien dem Kläger Aufwendungen für einen fehlgeschlagenen Erwerb der Immobilie L-Straße in Höhe von ... € (... DM) entstanden, die vergebliche Aufwendungen darstellten, die als Werbungskosten im Streitjahr vollumfänglich abzugsfähig seien. Der Kläger verweist darauf, dass Herr T wegen Betruges zu einer Freiheitsstrafe verurteilt worden sei und aufgrund der Feststellungen des Landgerichts feststehe, dass der Kläger Aufwendungen im Hinblick auf den Erwerb der Immobilie getätigt habe, zu welchem es zunächst aber nicht gekommen sei. Es sei für einen Werbungskostenabzug nicht erforderlich, dass die Einnahmen, die durch die Aufwendungen erzielt werden sollten, auch wirklich erzielt worden seien. Auch vergebliche Aufwendungen könnten nach der Rechtsprechung Werbungskosten darstellen. Aufwendungen zur Beschaffung eines Bauobjekts stellten auch dann sofort abzugsfähige Werbungskosten dar, wenn der Steuerpflichtige aufgrund einer Täuschung des Zahlungsempfängers die erwartete Gegenleistung nicht erlangt habe.
Zur Darlegung der vertraglichen Beziehungen zwischen dem Kläger und Herrn T legte der Kläger vertragliche Vereinbarungen aus dem Jahre 2000 vor, aus denen sich ergibt, dass Herr T sich gegenüber dem Kläger verpflichtete, als Vermittler einen Kaufvertrag über das Objekt L-Straße in ... zu einem Kaufpreis von ... DM zum Abschluss zu bringen. Zur Erfüllung dieser Verpflichtung verpflichtete sich der Kläger zur sofortigen Zahlung einer Provision in Höhe von ... DM, die zur sofortigen Rückzahlung fällig werden sollte, falls der Kaufvertrag nicht bis spätestens zum 15. August 2000 zustande gekommen sei. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die Verträge vom 24. Juli 2000, 26. Juli 2000 sowie 16. August 2000 Bezug genommen.
Es habe auch seitens des Klägers in den Streitjahren die erforderliche Einkünfteerzielungsabsicht bestanden. Zur Darlegung der Einkünfteerzielungsabsicht legte der Kläger ein auf den 15. September 2004 datierendes Schreiben einer Immobilienmaklerin ... vor, in welchem diese u.a. bestätigt, beauftragt worden zu sein, das Untergeschoss, das Erdgeschoss und das 1. Obergeschoss zu vermieten, es ihr aber nicht gelungen sei, einen Mietinteressenten zu finden. Weiter legte der Kläger Bestätigungsschreiben verschiedener Mietinteressenten vor, die sich für die Immobilie interessiert, mit denen aber kein Mietvertrag zustande gekommen war. Hinsichtlich des genauen Inhalts der vorgelegten Bestätigungen wird auf die Anlagen zum Schriftsatz des Klägers vom 28. April 2010, 10. Mai 2011 sowie 22. Mai 2012 Bezug genommen.
Da sowohl im Jahre 2000 als auch in den Streitjahren 2001 und 2002 Einkünfteerzielungsabsicht bestanden habe, seien die für die Jahre 2001 und 2002 bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung erklärten Aufwendungen ebenfalls als Werbungskosten zu berücksichtigen.
Auf Anfrage des Gerichts, welche Maßnahmen der Kläger ergriffen habe, um das Geld von Herrn T zurückzuerhalten, und wann diese Maßnahmen ergriffen worden seien, ließ sich der Kläger dahingehend ein, dass er aufgrund des Adhäsionsverfahrens vor dem Landgericht ... einen Titel auf Zahlung gegen Herrn T in Höhe von ... DM und ... US-Dollar zzgl. Zinsen erwirkt habe, ausweislich eines Durchsuchungsprotokolls vom 23. November 2000 bei Herrn T allerdings keine Vermögenswerte aufzufinden gewesen seien. Des Weiteren behauptet der Kläger, gegen Zahlung von insgesamt ... DM eine Detektei mit der Observation des Herrn T beauftragt zu haben, die, was eine Wiederbeschaffung des Geldes anging, erfolglos geblieben sei. Auch Vollstreckungsversuche bei der Lebensgefährtin des Herrn T seien erfolglos geblieben, da nicht habe nachgewiesen werden können, dass bei ihr vorgefundene Vermögenswerte aus der Straftat des Herrn T resultierten. Nach Auffassung des Klägers habe sich somit bereits Ende des Jahres 2000 konkretisiert, dass der Kläger seine Ansprüche auf Zahlung gegenüber Herrn T nicht habe realisieren können.
Auf Frage des Gerichts, inwieweit bei etwaiger Berücksichtigung der geltend gemachten Aufwendungen als Werbungkosten für das Jahr 2000 seitens des Klägers eine Einkünfteerzielungsabsicht unter Zugrundelegung einer Totalgewinnprognose anzunehmen sei, vertritt der Kläger die Auffassung, dass er in einem Prognosezeitraum von 30 Jahren einen Überschuss erzielen werde. Hinsichtlich der Einzelheiten wird auf die klägerischen Schriftsätze vom 14. April 2014 und 23. Oktober 2014 Bezug genommen. Dabei seien nach Ansicht des Klägers die streitgegenständlichen fehlgeschlagenen Aufwendungen für den Erwerb der Immobilie nicht in die Überschussprognose einzubeziehen, da es sich bei dem Versuch, die Immobilie mit Hilfe der vermeintlichen Vermittlungsleistung des Herrn T zu erwerben, um einen rechtlich selbständigen Vorgang handele, der auch steuerrechtlich dazu führe, dass die diesbezüglichen Werbungskosten unabhängig von den Aufwendungen für den tatsächlichen Erwerb der Immobilie gesondert anzuerkennen seien. Eine Einbeziehung dieser Aufwendungen in die Überschussprognose hätte daher zu unterbleiben.
Der Kläger beantragt,
unter Aufhebung der jeweiligen Einspruchsentscheidung vom 18. November 2009 die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2000, 2001 und 2002, jeweils vom 18. August 2004, dahingehend zu ändern, dass Verluste aus Vermietung und Verpachtung betreffend das Objekt L-Straße für das Jahr 2000 in Höhe von ... €, für das Jahr 2001 in Höhe von ... € sowie für das Jahr 2002 in Höhe von ... € bei der Steuerfestsetzung in Ansatz gebracht werden,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte ist weiterhin der Auffassung, dass die geltend gemachten Verluste aus Vermietung und Verpachtung in den Streitjahren nicht zum Abzug zuzulassen seien.
Hinsichtlich der für das Jahr 2000 geltend gemachten vergeblichen Aufwendungen in Höhe von ... DM ist der Beklagte der Auffassung, dass ein Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung unter dem rechtlichen Gesichtspunkt der vergeblichen Aufwendungen nicht in Betracht komme, da der Kläger das Objekt L-Straße in ... zu einem späteren Zeitpunkt doch noch erworben habe. Zudem habe der Kläger die an den Betrüger gezahlten Geldbeträge ohne rechtliche Verpflichtung geleistet mit der Folge, dass der Kläger einen Vermögensschaden erlitten habe, der der steuerlich unbeachtlichen Vermögenseben zuzurechnen sei.
Zudem fehle dem Kläger im Jahre 2000 die erforderliche Einkünfteerzielungsabsicht mit der Folge, dass auch aus diesem Grunde die für das Jahr 2000 geltend gemachten Aufwendungen nicht als Werbungskosten zum Abzug zuzulassen seien. Aus diesem Grunde komme auch ein Werbungskostenabzug betreffend die für die Jahre 2001 und 2002 geltend gemachten Aufwendungen nicht in Betracht. Die seitens des Klägers eingereichten Unterlagen ließen nicht den Schluss zu, dass der Kläger bereits in den Streitjahren endgültig den Entschluss gefasst habe, Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung zu erzielen. Diese Unterlagen belegten nicht, dass der Kläger sich in den Streitjahren ernsthaft und nachhaltig um die Vermietung des Anwesens bemüht habe. Der Kläger habe das Anwesen vielmehr nach Auffassung des Beklagten für Repräsentationszwecke erworben, was sich auch aus den hohen Aufwendungen für Inventar ableiten ließe.
In diesem Sinne sei das Schreiben der Maklerin Frau ... vom 15. September 2004 nicht aussagekräftig, da es keinerlei Angaben zu Beginn, Dauer und Umfang der Maklertätigkeit enthalte. Das Schreiben des ... vom 30. März 2012 stelle ebenfalls keinen Nachweis für eine Vermietungsabsicht dar, sondern bestätige lediglich die Aufnahme von Kontakten. Im Übrigen sei zum damaligen Zeitpunkt noch nicht absehbar gewesen, ob der Kläger die streitgegenständliche Immobilie überhaupt erwerben werde. Es sei daher davon auszugehen, dass der Kläger das Objekt zunächst selbst habe erwerben wollen.
Der Beklagte ist der Auffassung, dass bei einer etwaigen Berücksichtigung der für das Jahr 2000 geltend gemachten fehlgeschlagenen Aufwendungen als Werbungskosten eine Einkünfteerzielungsabsicht des Klägers nicht gegeben sei, da die prognostizierten Überschüsse über einen Zeitraum von 30 Jahren zu einem Totalverlust führten. Dabei geht der Beklagte davon aus, dass die fehlgeschlagenen Aufwendungen, die auf die Steuerfestsetzung des Jahres 2000 entfielen, in die Überschussprognose einzubeziehen seien. Hinsichtlich der Einzelheiten zur Ermittlung des Totalgewinns wird auf den Schriftsatz des Beklagten vom 11. August 2014 Bezug genommen.
Die den Streitgegenstand betreffenden Steuerakten sowie die das gegen Herrn T geführte Strafverfahren betreffenden Strafakten haben dem Gericht vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
I. Die Klage ist zulässig und teilweise begründet.
1. Soweit der Kläger beantragt, Werbungskosten in Höhe von ... € hinsichtlich der an Herrn T gezahlten Beträge als Werbungskosten zum Abzug zuzulassen, ist die Klage unbegründet. Der Einkommensteuerbescheid für das Jahr 2000 vom 18. August 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. November 2009 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Der Beklagte hat zu Recht die für das Streitjahr 2000 geltend gemachten Aufwendungen nicht zum Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus Vermietung und Vermietung zugelassen.
a) Soweit es sich bei den Aufwendungen, die der Kläger an Herrn T mit der Maßgabe entrichtet hat, Herr T möge diesen Betrag als Kaufpreis an den Verkäufer überbringen, sind diese Aufwendungen nicht als Werbungskosten anzuerkennen.
aa) Werbungskosten sind gemäß § 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes - EStG - Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung bilden grundsätzlich alle Aufwendungen, bei denen objektiv ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit der Vermietung und Verpachtung besteht und die subjektiv zur Förderung der Nutzungsüberlassung gemacht werden (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 20. Dezember 1994 IX R 122/92, Bundessteuerblatt - BStBl - II 1995, 534; vom 10. Oktober 2000 IX R 15/96, BStBl II 2001, 787; vgl. auch zum allgemeinen Werbungskostenbegriff: Beckerath in: Kirchhof EStG, § 9 Rz. 21; Urteil des BFH vom 28. November 1980 VI R 193/77, BStBl II 1981, 368). Dabei ist der objektive Zusammenhang mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit stets zwingend, während die subjektive Absicht kein notwendiges Merkmal darstellt (Beckerath in: Kirchhof EStG, § 9 Rz. 21; Urteil des BFH vom 28. November 1980 VI R 193/77, BStBl II 1981, 368; Urteil des BFH vom 7. Februar 2008 VI R 75/06, BStBl II 1010, 48). Werbungskosten können schon zu einem Zeitpunkt anfallen, in dem mit den Aufwendungen zusammenhängende Einnahmen noch nicht erzielt werden. Führen Aufwendungen nicht zum beabsichtigten Erfolg, bleibt hiervon ihre Abziehbarkeit als Werbungskosten unberührt (vgl. Beschluss des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 1/89, BStBl II 1990, 830, unter C. III. 2. a).
Vorliegend fehlt es an diesem erforderlichen objektiven wirtschaftlichen Zusammenhang der Aufwendungen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung. Die Sachlage stellt sich vielmehr so dar, dass lediglich nach der Vorstellung des Klägers die an Herrn T gezahlten Geldbeträge dazu dienen sollten, ein Gebäude, das der Vermietung dienen sollte, anzuschaffen. Tatsächlich bestand aber zwischen dem Kläger und den Eigentümern weder ein Kaufvertrag noch eine sonstige vertragliche Verpflichtung für die Zahlung dieser Gelder. Die Geldbeträge sind auch nicht an den Veräußerer gelangt, sondern die Zahlung erfolgte lediglich an einen Dritten, der die Gelder für eigene Zwecke vereinnahmt hat. Ein objektiver Zusammenhang mit den zu einem späteren Zeitpunkt erzielten Einkünften aus Vermietung und Ver pachtung ist somit hinsichtlich der Aufwendungen nicht erkennbar. Der allein finale Zusammenhang, der darin besteht, dass der Kläger mit diesen Aufwendungen den Zweck verfolgt hat, durch die Aufwendungen die Immobilie tatsächlich zu erwerben und dann zu vermieten, reicht für die Annahme, es handele sich bei den Aufwendungen um Werbungskosten, nicht aus.
bb) Entgegen der Auffassung des Klägers kommt auch unter dem rechtlichen Gesichtspunkt der Abziehbarkeit von verlorenen Aufwendungen als Vorauszahlungen auf Anschaffungsvorgänge ein Werbungskostenabzug nicht in Betracht.
(a) Nach der Rechtsprechung des BFH zu Vorauszahlungen auf später nicht erbrachte Herstellungsleistungen (vgl. Beschluss des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 1/89, BStBl II 1990, 830, unter C. III. 2. a; Urteile des BFH vom 31. März 1992 IX R 164/87, BStBl II 1992, 805 und vom 30. August 1994 IX R 23/92, BStBl II 1995, 306) können (Voraus-) Zahlungen auf Anschaffungskosten dann, wenn das angestrebte Anschaffungsgeschäft nicht zustande gekommen ist und eine Rückzahlung nicht erlangt werden kann, in vollem Umfang abziehbar sein. Derartige verlorene Aufwendungen (An- oder Vorauszahlungen auf Anschaffungs- oder Herstellungsvorgänge) sind nach ständiger BFH-Rechtsprechung als Werbungskosten gemäß § 11 Abs. 2 Satz 1 EStG in dem Zeitpunkt abzuziehen, in dem deutlich wird, dass sie ohne Gegenleistung bleiben und eine Rückzahlung nicht zu erlangen ist (vgl. Urteile des BFH, BStBl II 1992, 805, und BStBl II 1995, 306 ), es also zu keiner Verteilung der Aufwendungen im Wege der Absetzung für Abnutzung - AfA - gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG kommen wird (vgl. Urteile des BFH vom 14. Februar 1978 VIII R 9/76, BStBl II 1978, 455; vom 9. September 1980 VIII R 44/78, BStBl II 1981, 418).
Hintergrund dieser Rechtsprechung ist, dass nach der ständigen Rechtsprechung des BFH (z.B. Urteile vom 21. Dezember 1982 VIII R 215/78, BStBl II 1983, 410; vom 27. Juni 1986 VIII R 30/88, BStBl II 1989, 934; vom 12. September 2001 IX R 39/97, BFH/NV 2002, 968, und IX R 52/00, BFH/NV 2002, 966; gl. A. Tipke/Lang, Steuerrecht, 17. Aufl. 2002, § 9 EStG Rz. 474; von Bornhaupt in Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, Einkommensteuergesetz, § 9 Rdnr. B 97 f.) Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines zur Erzielung von Überschuss-Einkünften vorgesehenen (abnutzbaren) Wirtschaftsguts regelmäßig nur im Rahmen der AfA (§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 EStG) zu berücksichtigen sind. Daher bleiben (Voraus-) Zahlungen auf Anschaffungskosten im Zeitpunkt ihrer Leistung an den Veräußerer einkommensteuerrechtlich zunächst ohne Auswirkung. Sie wirken sich im Fall der Normal-AfA gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 EStG erst ab Anschaffung des Wirtschaftsguts - verteilt auf dessen Nutzungsdauer - als Werbungskosten aus (vgl. Beschluss des BFH vom 4. Juli 1990 GrS 1/89, BStBl II 1990, 830). Voraussetzung ist jedoch in den Fällen der Verteilung der Werbungskosten über die AfA, dass das betreffende Wirtschaftsgut letztlich auch angeschafft wurde. Werden hingegen Vorauszahlungen für die Herstellung oder Anschaffung eines Wirtschaftsgutes getätigt, die später nicht erbracht werden bzw. das angestrebte Anschaffungsgeschäft nicht zustande kommt, so handelt es sich bei Aufwendungen dieser Art, die im Falle ihrer bestimmungsgemäßen Verwendung offensichtlich in die Herstellungskosten bzw. Anschaffungskosten des geplanten bzw. anzuschaffenden und zur Einkünfteerzielung bestimmten Gebäudes eingegangen wären, um sofort abzugsfähige Werbungskosten (vgl. Beschluss des BFH GrS vom 3. Juli 1990 GrS 1/89, BStBl II 1990, 830 ; Urteil des BFH vom 28. Juni 2002 IX R 51/01, BStBl II 2002, 758). Derartige verlorene Vorauszahlungen auf Anschaffungs- bzw. Herstellungsvorgänge hat die Rechtsprechung dem Grunde nach beispielsweise angenommen bei Vorauszahlungen auf ein Bauvorhaben, für das wegen Konkurses des Bauunternehmers Herstellungsleis tungen nicht erbracht worden sind (vgl. Beschluss des BFH vom 3. Juli 1990 GrS 1/89, BStBl II 1990, 830 ), wegen Untreue des Vertragspartners die Anschaffung eines Gebäudes nicht erfolgt ist oder Zahlungen des Kaufpreises für ein zur Vermietung von Einkünften aus Vermietung bestimmtes Wirtschaftsgut gezahlt worden sind, der Kaufvertrag jedoch wegen Rücktritts vom Vertrag nicht zustande gekommen ist (Urteil des BFH vom 28. Juni 2002 IX R 51/01, BStBl II 2002, 758). Einen Abzug als Werbungskosten hat die Rechtsprechung des BFH aber nur und erst dann bejaht, wenn diese Zahlungen ohne Gegenleis tung bleiben und eine Rückzahlung nicht zu erlangen ist.
(b) Diese Rechtsprechung erweist sich jedoch als vorliegend nicht einschlägig.
Den Entscheidungen aus der Rechtsprechung lagen jeweils Sachverhalte zugrunde, in denen Vorauszahlungen aufgrund vertraglicher Vereinbarungen mit dem Eigentümer bzw. Hersteller des Wirtschaftsgutes vom Erwerber an diesen gezahlt worden sind, es in der Folge hingegen wegen eines Umstandes in der Person des Leistungserbringers nicht zur Leistung und letztlich nicht zur Anschaffung des Gegenstandes gekommen ist. Das bedeutet, dass in diesen Fällen die Voraussetzungen für einen Werbungskostenabzug dem Grunde nach bereits deshalb zu bejahen waren, da ein objektiver Zusammenhang der Aufwendungen mit der auf Einnahmeerzielung gerichteten Tätigkeit deshalb anzunehmen war, da diese auf vertraglicher Grundlage zu demjenigen gezahlt worden sind, der zur Übereignung des Wirtschaftsgutes verpflichtet gewesen wäre. In den angeführten Urteilen war somit nur noch darüber zu befinden, ob diese Aufwendungen über die Laufzeit der AfA oder mangels eines Anschaffungsvorganges zum sofortigen Abzug berechtigten.
Im Gegensatz dazu erweisen sich die streitgegenständlichen Aufwendungen indes bereits deshalb dem Grunde nach - wie bereits dargelegt - als nicht abzugsfähig, da es an einem objektiven Zusammenhang der Aufwendungen mit den zu einem späteren Zeitpunkt erzielten Einnahmen fehlt. Die Aufwendungen sind - anders als in den zitierten Entscheidungen - gerade nicht aufgrund einer vertraglichen Verpflichtung an den Veräußerer oder Bauunternehmer gezahlt worden, der sich verpflichtet hatte, ein Grundstück mit aufstehendem Gebäude zu übereignen bzw. ein Gebäude zu errichten, sondern an einen Dritten, der die Gelder für eigene Zwecke vereinnahmt hat und lediglich vorgegeben hat, als Überbringer des Kaufpreises bzw. Vermittler des Kaufobjektes aufzutreten. Die Frage, inwieweit diese Aufwendungen sofort abzugsfähige Werbungskosten oder zeitanteilig zu berücksichtigende Anschaffungskosten darstellen, stellt sich somit vorliegend nicht.
(c) Die zitierten Grundsätze der Rechtsprechung, die sich mit der Abzugsfähigkeit von verlorenen Anschaffungskosten als Werbungskosten befasst, ist auch deshalb vorliegend nicht einschlägig, da es sich bei den vermeintlichen Kaufpreiszahlungen um keine Anschaffungskosten, mithin auch um keine verlorenen Anschaffungskosten handelt.
Welche Aufwendungen zu den Anschaffungskosten zählen, bestimmt sich für die steuerrechtliche Beurteilung und insbesondere auch für Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung nach § 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches - HGB - (vgl. BFH-Urteile vom 3. August 2005 I R 36/04, BStBl II 2006, 369; vom 20. Juli 2010 IX R 4/10, BStBl II 2011, 35; vom 9. Juli 2013 IX R 43/11, BStBl II 2014, 878).
Nach § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB sind Anschaffungskosten alle Aufwendungen, die u.a. geleistet werden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerben, ihn also von der fremden in die eigene Verfügungsmacht zu überführen. Dazu gehören nach § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB auch die Nebenkosten des Erwerbs sowie die nachträglichen Anschaffungskosten (vgl. Urteile des BFH vom 19. April 1977 VIII R 44/74, BStBl II 1977, 600; vom 20. April 2011 I R 2/10, BStBl II 2011, 761; Urteil des BFH vom 2. September 2014, DStR 2015, 291 ).
Allerdings können Anschaffungskosten eines Wirtschaftsguts nur solche Kosten sein, die nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten dessen Beschaffung tatsächlich zuzuordnen sind (vgl. Urteile des BFH vom 3. Juli 1997 III R 114/95, BStBl II 1997, 811; vom 17. Oktober 2001 I R 32/00, BStBl II 2002, 349; vom 20. April 2011 I R 2/10, BStBl II 2011, 761; Urteil des BFH vom 2. September 2014, DStR 2015, 291 ). Zudem bedarf es einer Zweckbestimmung der Aufwendungen zum Erwerb des Vermögensgegenstandes (finaler Begriff der Anschaffungskosten, vgl. Urteile des BFH vom 13. Oktober 1983 IV R 160/78, BStBl II 1984, 101; vom 17. Oktober 2001 I R 32/00, BStBl II 2002, 349; vom 20. April 2011 I R 2/10, BStBl II 2011, 761, jeweils m.w.N.; Urteil des BFH vom 2. September 2014, DStR 2015, 291 ).
Vorliegend waren die Aufwendungen zwar seitens des Klägers zu dem Zwecke bestimmt, den Vermögensgegenstand zu erwerben mit der Folge, dass das Erfordernis der Finalität der Aufwendungen erfüllt ist. Die Kosten sind nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten aber nicht der Beschaffung des Vermögensgegenstandes tatsächlich zuzuordnen, so dass es an der erforderlichen Kausalität der Aufwendungen mit der Beschaffung des Wirtschaftsgutes fehlt.
Wären die seitens des Klägers an Herrn T gezahlten Geldbeträge sowohl aus Sicht des Klägers zur Erfüllung eines Kaufvertrages als auch tatsächlich in Erfüllung einer bestehenden Kaufpreisverbindlichkeit an die Verkäufer überbracht worden, wäre sowohl ein finaler Zusammenhang als auch ein kausaler Zusammenhang zwischen Aufwendungen und zu erwerbendem Vermögensgegenstand zu bejahen. Vorliegend stellt sich die Sachlage indes so dar, dass in Ermangelung eines Kaufvertrages und einer tatsächlichen Überbringung der Geldbeträge an die Verkäufer nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten die Aufwendungen nicht der Beschaffung des Gebäudes zuzuordnen sind. Allein der Umstand, dass der Kläger irrtümlich davon ausging, mit diesen Geldbeträgen eine Kaufpreisschuld zu erfüllen, die weder bestanden hat noch zu einem späteren Zeitpunkt entstehen würde, begründet keine Zuordnung der Aufwendungen zum Vermögensgegenstand, mithin keine Zuordnung der Aufwendungen zu den Anschaffungskosten.
(d) Da ein Abzug der Aufwendungen als sofort abzugsfähige Werbungskosten unter dem rechtlichen Gesichtspunkt verlorener Anschaffungskosten bereits aus den dargelegten Gründen ausscheidet, brauchte das Gericht nicht mehr abschließend darüber befinden, ob einer sofortigen Abzugsfähigkeit der Umstand entgegensteht, dass das streitgegenständliche Objekt - wenn auch aufgrund eines Erwerbsgeschäfts, das mit den verlorenen Aufwendungen nicht in Zusammenhang steht - tatsächlich angeschafft worden ist.
cc) Da die Aufwendungen mangels eines objektiven Zusammenhangs zu den Einkünften keine Werbungskosten darstellen und zudem nicht zu den Anschaffungskosten des später erworbenen Gebäudes gehören, scheidet auch ein Abzug in Höhe der Abschreibung für Absetzung für Abnutzung gemäß § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 i.V.m. § 7 EStG aus.
b) Soweit es sich bei den Aufwendungen des Klägers um solche gehandelt hat, die dieser aufgrund eines zwischen Herrn T und dem Kläger zustande gekommenen Maklervertrages gezahlt hat, in der Erwartung, Herr T möge einen Kaufvertrag zwischen dem Kläger und der Verkäuferin vermitteln, so sind diese Aufwendungen ebenfalls nicht als Werbungskosten anzuerkennen.
Diesbezüglich fehlt es ebenfalls an dem gemäß § 9 Abs. 1 S. 1 EStG erforderlichen objektiven wirtschaftlichen Zusammenhang der Aufwendungen zu den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.
Auch wenn der Kläger die Beträge in der Annahme und zu dem Zwecke an Herrn T entrichtet hat, dieser möge einen Kaufvertrag zwischen dem Kläger und dem Eigentümer des streitgegenständlichen Grundstückes zustande bringen, besteht kein unmittelbarer wirtschaftlicher Zusammenhang der Aufwendungen mit den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung.
Dieses folgt aus dem Umstand, dass Herr T nicht zur Vermittlung des Objekts für den Kläger tätig geworden ist, sondern einen Vertrag mit dem Kläger nur abgeschlossen hat, um die seitens des Klägers entrichteten Geldbeträge für eigene Zwecke zu vereinnahmen mit der Folge, dass die vom Kläger aufgewandten Beträge nicht im Zusammenhang stehen mit einem gescheiterten oder mit dem zum späteren Zeitpunkt erfolgten tatsächlichen Erwerb der Immobilie.
Etwas anderes ergibt sich auch nicht daraus, dass angefallene Maklerkosten regelmäßig, und zwar als Anschaffungsnebenkosten über die AfA, als Werbungskosten abzugsfähig sind. Der erforderliche wirtschaftliche Zusammenhang der Aufwendungen zu den Einkünften ist nämlich grundsätzlich - anders als vorliegend - zu bejahen. Gemäß § 652 des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB - wird ein Maklerlohn nur dann geschuldet, wenn, neben weiteren Voraussetzungen, eine Maklerleistung erbracht wird, die zum Zustandekommen des gewünschten Vertrages führt. Dieses hat zur Folge, dass bei Abschluss eines Kaufvertrages die angefallenen Kosten als Anschaffungsnebenkosten abzugsfähig sind, da aufgrund des zustande gekommenen Kaufvertrages ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit den Aufwendungen zu bejahen ist. Vorliegend stellt sich die Sachlage hingegen davon abweichend so dar, dass Herr T sich zwar vertraglich dem Kläger gegenüber zu einer entgeltlichen Vermittlungs leistung bezogen auf das Zustandekommen eines bestimmten Kaufvertrages verpflichtet hat. Zudem ist aber ein Vorschuss des Maklerlohns vereinbart worden, der für den Fall, dass kein Vertrag abgeschlossen werde, vom Kläger zurückverlangt werden könne. Diese insoweit atypische Vertragsgestaltung, bei welcher der Kläger letztlich den erbrachten Vorschuss aufgewandt und nicht zurückerhalten hat, führt dazu, dass ein Zusammenhang der Aufwendungen mit den Einkünften zu verneinen ist. Die Aufwendungen stellen sich nicht als Aufwendungen dar, die daraus resultieren, dass eine Gegenleistung dafür geschuldet gewesen ist, dass eine Vermittlungsleistung erbracht worden ist, für die ein wirtschaftlicher Zusammenhang mit dem Erwerb besteht. Sie beruhen vielmehr darauf, dass ein Vorschuss geleistet worden ist, der vom Kontrahenten in betrügerischer Absicht vereinnahmt und nicht zurückgezahlt worden ist. Die Leistung eines derartigen Vorschusses steht hingegen nicht im wirtschaftlichen Zusammenhang mit dem Erwerb der Immobilie.
Auch unter dem rechtlichen Gesichtspunkt der Abziehbarkeit von verlorenen Aufwendungen als Vorauszahlungen auf Anschaffungsvorgänge kommt ein Werbungskostenabzug nicht in Betracht. Zum einen handelt es sich mangels wirtschaftlichen Zusammenhangs der Aufwendungen mit den Einkünften nicht um Werbungskosten. Zum anderen stellen die Aufwendungen auch keine verlorenen Anschaffungskosten dar. Wird - wie vorliegend - ein Vorschuss für eine geschuldete Vermittlungsleistung entrichtet, der vom Kontrahenten in betrügerischer Absicht vereinnahmt und nicht zurückgezahlt wird, so sind diese Kosten nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten der Beschaffung des Wirtschaftsgutes nicht zuzuordnen, sondern stellen sich als betrugsbedingte Aufwendungen dar, die mit dem Erwerbsgeschäft nicht in Zusammenhang stehen.
c) Soweit das seitens des Herrn T vereinnahmte Geld - wie vom Kläger zwischenzeitlich vorgetragen worden ist - zu einem Teilbetrag aus Sicht des Klägers nicht auf den Kaufpreis, sondern auf ein "Handgeld" für Mittelsmänner entfallen sollte, kommt ein Abzug ebenfalls mangels Zusammenhangs zwischen den Aufwendungen und den Einkünften nicht in Betracht. Einer Klärung, inwieweit diese Aufwendungen außerdem dem Abzugsverbot des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 10 i.V.m. § 9 Abs. 3 EStG unterliegen, wonach die Zuwendung von Vorteilen, sowie die damit zusammenhängenden Aufwendungen, die den Tatbestand einer rechtswidrigen Handlung, die den Tatbestand eines Strafgesetzes oder eines Gesetzes verwirklicht, das die Ahndung mit einer Geldbuße zulässt, den Gewinn bzw. die Einnahmen nicht mindern dürfen, bedarf es daher nicht.
2. Soweit der Kläger die Anerkennung von Werbungskosten bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung in Höhe von ... € für das Jahr 2000, in Höhe von ... € für das Jahr 2001 und in Höhe von ... € für das Jahr 2002 betreffend eine AfA für Gebäude und Einrichtungsgegenstände geltend macht, ist die Klage begründet. Die Einkommensteuerbescheide für die Jahre 2000, 2001 und 2002, jeweils vom 18. August 2004, sind insoweit rechtswidrig und verletzten den Kläger in seinen Rechten.
Der Beklagte hat zu Unrecht die geltend gemachten Werbungskosten nicht zum Abzug zugelassen.
a. Entgegen der Auffassung des Beklagten handelte es sich bei den streitgegenständlichen Aufwendungen um vorab entstandene Werbungskosten.
aa. Nach § 9 Abs. 1 Satz 1 EStG in der in den Streitjahren geltenden Fassung sind Werbungskosten Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen. Sie sind nach § 9 Abs. 1 Satz 2 EStG bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung abzuziehen, wenn sie bei ihr erwachsen, und das heißt, durch sie veranlasst sind. Fallen Aufwendungen mit der beabsichtigten Vermietung eines (leerstehenden) Wohngrundstücks an, bevor mit dem Aufwand zusammenhängende Einnahmen erzielt werden, können sie als vorab entstandene Werbungskosten berücksichtigt werden, wenn ein ausreichend bestimmter wirtschaftlicher Zusammenhang zwischen den Aufwendungen und der Einkunftsart besteht, in deren Rahmen der Abzug begehrt wird (ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des BFH vom 15. Januar 2008 IX R 45/07, BStBl II 2008, 572; vom 12. Mai 2009 IX R 18/08, BFH/NV 2009, 1627; vom 11. Dezember 2012 IX R 68/10, BStBl II 2013, 367).
bb. Die Berücksichtigung von Aufwand als (vorab entstandene) Werbungskosten bei der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung setzt voraus, dass der Steuerpflichtige sich endgültig entschlossen hat, aus dem Objekt durch Vermieten Einkünfte nach § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG zu erzielen und diese Entscheidung später nicht aufgegeben hat (vgl. Urteil des BFH vom 28. Oktober 2008 IX R 1/07, BStBl II 2009, 848 m.w.N.). Der endgültige Entschluss zu vermieten - die Einkünfteerzielungsabsicht - ist eine innere Tatsache, die wie alle sich in der Vorstellung von Menschen abspielenden Vorgänge nur anhand äußerlicher Merkmale beurteilt werden kann. Aus objektiven Umständen muss auf das Vorliegen oder Fehlen der Absicht geschlossen werden (vgl. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BStBl II 1984, 751, unter C. IV. 3. c, bb, m.w.N.). Daher muss sich der endgültige Entschluss des Steuerpflichtigen zur Vermietung anhand objektiver Umstände belegen lassen (vgl. Urteil des BFH vom 28. Oktober 2008 IX R 1/07, BStBl II 2009, 848 m.w.N).
cc. Nach diesen Grundsätzen können Aufwendungen für eine nach Herstellung, Anschaffung oder Selbstnutzung leerstehende Wohnung als vorab entstandene Werbungskosten abziehbar sein, wenn der Steuerpflichtige die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich dieses Objekts erkennbar aufgenommen (und sie später nicht aufgegeben) hat (vgl. Urteil des BFH vom 28. Oktober 2008 IX R 1/07, BStBl II 2009, 848, m.w.N.; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 68/10, BStBl II 2013, 367; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279).
dd. Die Einzelfallumstände, aus denen sich der endgültige Entschluss zu vermieten ergibt, sind in erster Linie ernsthafte und nachhaltige Vermietungsbemühungen des Steuerpflichtigen (vgl. Urteil des BFH vom 9. Juli 2003 IX R 102/00, BStBl II 2003, 940; Urteil des BFH vom 28. Oktober 2008 IX R 1/07, BStBl II 2009, 848; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 68/10, BStBl II 2013, 367). Grundsätzlich steht es dem Steuerpflichtigen frei, die im Einzelfall geeignete Art und Weise der Platzierung des von ihm angebotenen Mietobjekts am Wohnungsmarkt und ihrer Bewerbung selbst zu bestimmen (vgl. Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279).
Sind die vom Steuerpflichtigen selbst unternommenen Bemühungen erkennbar nicht erfolgreich, ist er gehalten, sein Verhalten anzupassen und sowohl geeignetere Wege der Vermarktung zu suchen als auch seine Vermietungsbemühungen - beispielsweise durch Einschaltung eines Maklers oder durch Nutzung alternativer Bewerbungsmöglichkeiten - zu intensivieren (vgl. Urteil des BFH vom 28. Oktober 2008 IX R 1/07, BStBl II 2009, 848; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279). Für die Beurteilung der Frage, ob im Einzelfall unternommene Vermietungsbemühungen (ggf. weiterhin) als erfolgversprechend angesehen werden können oder ob diese nach Art und Intensität anzupassen sind, steht dem Steuerpflichtigen ein inhaltlich angemessener, zeitlich jedoch begrenzter Beurteilungsspielraum zu (vgl. Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279). Ferner kann es dem Steuerpflichtigen im Einzelfall auch zuzumuten sein, durch entsprechende Zugeständnisse bei der Ausgestaltung des Mietverhältnisses (etwa der Vertragslaufzeit oder dem Vertragsgegenstand), bei der Höhe des Mietzinses oder im Hinblick auf die für den Steuerpflichtigen aus persönlichen Gründen als Mieter akzeptablen Personen die Attraktivität des Objekts zu erhöhen (vgl. Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279).
Für die Feststellung des Bestehens oder der Aufgabe der Einkünfteerzielungsabsicht als innere Tatsache können äußere Umstände als Indizien herangezogen werden; im Rahmen der Gesamtbeurteilung sind überdies spätere Tatsachen und Ereignisse zu berücksichtigen (vgl. Urteil des BFH vom 31. Juli 2007 IX R 30/05, BFH/NV 2008, 202; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279). Ist zu prüfen, ob der Steuerpflichtige die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich eines nach Herstellung, Anschaffung oder Selbstnutzung länger leerstehenden Objekts aufgenommen oder die Einkünfteerzielungsabsicht hinsichtlich eines nach vorheriger, auf Dauer angeegter Vermietung langfristig leerstehenden Objekts wieder aufgegeben hat, können mithin --rückblickend-- der zeitliche Zusammenhang zwischen Beginn des Leerstands und späterer (tatsächlicher) Vermietung, die (u.U. fehlende) Absehbarkeit, ob und ggf. wann die Räume im Rahmen der Einkunftsart Vermietung und Verpachtung genutzt werden sollen (vgl. Urteil des BFH vom 31. Juli 2007 IX R 30/05, BFH/NV 2008, 202; und Urteil des BFH vom 12. Mai 2009 IX R 18/08, BFH/NV 2009, 1627; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 68/10, BStBl II 2013, 367) als Indizien herangezogen werden.
ee. Für die Ernsthaftigkeit und Nachhaltigkeit von Vermietungsbemühungen als Voraussetzung einer (fort-) bestehenden Einkünfteerzielungsabsicht, deren Feststellung und Würdigung im Wesentlichen dem FG als Tatsacheninstanz obliegt, trägt der Steuerpflichtige die Feststellungslast (Urteil des BFH vom 9. Juli 2002 IX R 47/99, BStBl II 2003, 580; Urteil des BFH vom 11. Dezember 2012 IX R 14/12, BStBl II 2013, 279).
ff. Nach diesen Grundsätzen ist der Senats zur Überzeugung gelangt, dass der Kläger nach Erwerb der Immobilie im Jahre 2000, den endgültigen Entschluss gefasst hat, das streitgegenständliche Objekt zu vermieten, und diesen nicht wieder aufgegeben hat, mithin in den Streitjahren Einkünfteerzielungsabsicht hatte.
Der Kläger hat ausweislich der Bestätigung der Maklerin ... vom 15. September 2004 diese mit der Vermietung des Objekts beauftragt. Diese bestätigt außerdem, dass sie trotz intensiver Bemühungen keinen Mieter für das Objekt habe finden können. Wie sich dem Schreiben des ... vom 30. März 2012 entnehmen lässt, hatte dieser die Immobilie besichtigt, und es war ihm auch seitens des Klägers im Jahre 2000 ein Angebot unterbreitet worden, das dieser dann allerdings im März bzw. April 2001 ausgeschlagen hat. Auch aus dem Schreiben der ... vom 17. Dezember 2002, in welchem diese dem Kläger mitteilt, dass sie sich nicht für das Objekt habe entscheiden können, lässt erkennen, dass eine Kontaktaufnahme zum Zwecke der Vermietung stattgefunden hat. Zwar ist dem Beklagten zuzugeben, dass es sich nur um eine geringe Anzahl von Interessenten für das Objekt gehandelt hat. Allein dieser Umstand dürfte aber vor dem Hintergrund, dass das Objekt vorliegend zum Zwecke der Vermietung einem Makler übergeben worden ist, und die Maklerin ebenfalls mitteilte, dass eine Vermietung des Objekts schwierig sei, nicht ausschlaggebend sein. Vielmehr stellt sich die Beauftragung eines Maklerbüros als eine Maßnahme dar, die auf die Ernsthaftigkeit der Vermietungsbemühungen hindeutet. Gewichtiges Indiz für die Vermietungsabsicht des Klägers ist zudem die Tatsache, dass im Jahre 2003 bzw. 2004 tatsächlich eine Vermietung erfolgt ist. Nicht außer Acht zu lassen ist außerdem, dass es sich bei der streitgegenständlichen Immobilie in Bezug auf Größe und Ausstattung und zu erwartenden Mietzins um ein außergewöhnliches Objekt handelt, für das es eines längeren Zeitraumes bedarf, einen Mieter zu finden.
b. Der Kläger handelte auch mit der erforderlichen Überschusserzielungsabsicht.
aa. Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung gemäß § 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG erzielt, wer ein Grundstück gegen Entgelt zur Nutzung überlässt und beabsichtigt, auf die voraussichtliche Dauer der Nutzung des Grundstücks einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen (vgl. Urteile des BFH vom 25. März 2003 IX R 56/00, BFH/NV 2003, 1170; vom 11. März 2003 IX R 16/99, BFH/NV 2003, 1043; vom 19. Dezember 2007 IX R 30/07, BFH/NV 2008, 1300, jeweils m.w.N.).
bb. Bei Gewerbeimmobilien hat das Finanzgericht, anders als bei auf Dauer vermieteten Wohnungen, hinsichtlich derer die Überschusserzielungsabsicht vermutet wird, im Einzelfall festzustellen, ob der Steuerpflichtige beabsichtigt (hat), auf die voraussichtliche Dauer der Nutzung einen Überschuss der Einnahmen über die Werbungskosten zu erzielen (vgl. Urteile des BFH vom 19. Februar 2013 IX R 7/10, BStBl II 2013, 436; vom 09. Oktober 2013 IX R 2/13, BStBl II 2014, 527). Dabei sind Gewerbeimmobilien - in Abgrenzung zu einer Wohnung - alle diejenigen Immobilien, die, wie vorliegend, nicht Wohnzwecken dienen (vgl. Urteil des BFH vom 09. Oktober 2013 IX R 2/13, BStBl II 2014, 527; Blümich/Heuermann, EStG, § 21 Rz 226). Der Prognosezeitraum beträgt 30 Jahre.
cc. Da die seitens des Klägers an Herrn T gezahlten Geldbeträge nicht zum Werbungskostenabzug zuzulassen waren, erweist sich vorliegend eine Prognose eines Überschusses der Einnahmen über die Werbungskosten als positiv, was unter dieser Prämisse auch zwischen den Beteiligten unstreitig ist.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 FGO.
III. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 151 Abs. 1 und 3 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
IV. Die Revision war mangels eines Zulassungsgrundes nicht zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 100 Abs. 1 S. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 11 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 7 EStG
§ 255 Abs. 1 Satz 1 HGB
§ 255 Abs. 1 Satz 2 HGB
§ 9 Abs. 1 S. 1 EStG
§ 652 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 9 Abs. 3 EStG
§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 9 Abs. 1 Satz 2 EStG
§ 21 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 136 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 1 und 3 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 9 Abs. 1 Satz 1 des Einkommensteuergesetzes
§ 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuches

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2001, 787
BStBl II 1981, 368
BStBl II 1010, 48
BStBl II 1990, 830
BStBl II 1992, 805
BStBl II 1995, 306
BStBl II 1978, 455
BStBl II 1981, 418
BStBl II 1983, 410
BStBl II 1989, 934
BFH/NV 2002, 968
BFH/NV 2002, 966
BStBl II 2002, 758
BStBl II 2006, 369
BStBl II 2011, 35
BStBl II 2014, 878
BStBl II 1977, 600
BStBl II 2011, 761
BStBl II 1997, 811
BStBl II 2002, 349
BStBl II 1984, 101
BStBl II 2008, 572
BFH/NV 2009, 1627
BStBl II 2013, 367
BStBl II 2009, 848
BStBl II 1984, 751
BStBl II 2013, 279
BStBl II 2003, 940
BFH/NV 2008, 202
BStBl II 2003, 580
BFH/NV 2003, 1170
BFH/NV 2003, 1043
BFH/NV 2008, 1300
BStBl II 2013, 436
BStBl II 2014, 527
IX R 24/16
94 IX R 122/92
00 IX R 15/96
80 VI R 193/77
08 VI R 75/06
90 GrS 1/89
92 IX R 164/87
94 IX R 23/92
78 VIII R 9/76
80 VIII R 44/78
82 VIII R 215/78
86 VIII R 30/88
01 IX R 39/97
IX R 52/00
02 IX R 51/01
05 I R 36/04
10 IX R 4/10
13 IX R 43/11
77 VIII R 44/74
11 I R 2/10
97 III R 114/95
01 I R 32/00
83 IV R 160/78
08 IX R 45/07
09 IX R 18/08
12 IX R 68/10
08 IX R 1/07
84 GrS 4/82
12 IX R 14/12
03 IX R 102/00
07 IX R 30/05
02 IX R 47/99
03 IX R 56/00
03 IX R 16/99
07 IX R 30/07
13 IX R 7/10
13 IX R 2/13