Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2006-05-16, Aktenzeichen 17 K 6514/04 AO
ECLI: ECLI:DE:FGD:2006:0516.17K6514.04AO.00

Tenor:
1. Das Auskunftsersuchen vom 27. März 2003 (eingeschränkt mit Schreiben vom 13. Juni 2003) zur Vorlage der Aktionärsverzeichnisse, die den Jahreshauptversammlungen in den Jahren 1998 bis 2002 zu Grunde gelegen haben, und die Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2004 werden aufgehoben.
2. Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren wird für notwendig erklärt.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Rechtmäßigkeit eines vom Beklagten an die Klägerin gerichteten Auskunfts- bzw. Vorlageersuchens.
Die Klägerin betreibt einen Handel mit Wertpapieren in der Rechtsform einer Aktiengesellschaft. Der Beklagte forderte mit Schreiben vom 27. März 2003 die Klägerin auf, die Aktionärsverzeichnisse, die den Jahreshauptversammlungen 1997 bis 2002 zu Grunde gelegen haben, vorzulegen. Dabei wurde die Vorlage auf §§ 208 Abs. 1 Nr. 3, 93 Abs. 1 Satz 3, Abs. 2, 97 Abgabenordnung - AO - gestützt und angegeben, dass es sich nicht um ein Steueraufsichts- bzw. Ermittlungsverfahren gegen die Klägerin handele, sondern im Rahmen der Steueraufsicht die Veräußerung von Anteilen an der Aktiengesellschaft überprüft werden solle.
Die Klägerin legte gegen diese Aufforderung Einspruch ein. Der Beklagte beschränkte hierauf das Auskunftsersuchen mit Schreiben vom 13. Juni 2003 auf den Zeitraum 1998 bis 2002. In der Folge wies er den Einspruch der Klägerin durch Einspruchsentscheidung vom 25. Oktober 2004 zurück.
Daraufhin hat die Klägerin Klage erhoben. Sie ist der Ansicht, dass das Auskunftsersuchen wegen der Verletzung des Grundrechts auf informationelle Selbstbestimmung rechtswidrig sei, da sie über die mit ihrer eigenen gewerblichen Betätigung zusammenhängenden Informationen keine Rechenschaft abzulegen brauche und sie im Übrigen ihren Aktionären zur Geheimhaltung gesetzlich verpflichtet sei. Diese Rechtsverletzung sei auch nicht durch § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO gedeckt, da dieser nicht zu Ermittlungen ins Blaue hinein im Rahmen einer Rasterfahndung berechtige, sondern die einzelnen Aufklärungsmaßnahmen durch konkrete Anhaltspunkte gerechtfertigt sein müssten. Vorliegend wolle der Beklagte aber einfach nur "auf`s Geradewohl" ermitteln, da die Maßnahme keine konkreten Vorgänge und keine bestimmten Personen zum Gegen-stand habe. Vielmehr sei die Vorlage ohne Rücksicht auf steuerliche Relevanz auf möglichst flächendeckende Offenbarung gerichtet. Sie sei nicht auf die Klägerin beschränkt, sondern "rasterhaft" bei einer Vielzahl von Aktiengesellschaften durchgeführt worden. Auch der Hinweis des Beklagten auf die unterschiedlichen gesetzlichen Regelungen zur Übertragung von GmbH-Anteilen einerseits und Aktien andererseits und der hieraus fehlenden fiskalischen Überwachungsmöglichkeit derartiger Vorgänge rechtfertige das Auskunftsverlangen nicht, da es sich lediglich um einen Hinweis auf die allgemeine Gesetzeslage, also auf Gegebenheiten genereller und abstrakter Art handele und nicht, wie es für § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO erforderlich sei, einen konkreten Anhaltspunkt für die steuerliche Rechtserheblichkeit der mit dem Auskunftsersuchen angestrebten Information erkennen lasse.
Die Klägerin beantragt,
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Ansicht, dass sich die Verpflichtung zur Auskunft aus §§ 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, Satz 2, 93 Abs. 1, Abs. 3, 97 AO ergebe. Die Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle gemäß § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO umfasse Nachforschungen sowohl nach unbekannten Steuerpflichtigen als auch nach bisher unbekannten steuerlichen Sachverhalten. Die Angaben über die Höhe der Beteiligung eines Aktionärs an der Gesellschaft ermöglichten dem für die Besteuerung jeweils zuständigen Finanzamt gerade die Kontrolle, ob der betreffende Aktionär dort als Steuerpflichtiger erfasst sei und ob eventuelle Veräußerungsgewinne aus der wesentlichen Beteiligung einer ordnungsgemäßen Besteuerung gemäß § 17 Einkommensteuergesetz - EStG - unterworfen worden seien.
Darüber hinaus bestehe der hinreichende Anlass gemäß § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO für die Steuerfahndung in der Tatsache, dass der Verkauf von Aktien im Gegensatz zur Übertragung von GmbH-Anteilen nicht der notariellen Form und auch nicht der Anzeige des Notars beim Finanzamt gemäß § 54 Einkommensteuer-Durchführungsverordnung - EStDV - bedürfe. Grund für diese fehlende gesetzliche Regelung sei der ansonsten problematische Handel mit Aktien an der Börse. Es solle aber dem Aktionär gegenüber dem Finanzamt gerade nicht gestattet sein, anonym zu bleiben. Einziges Aufklärungsmittel der Finanzverwaltung sei dabei der § 93 AO.
Ferner verstoße das Auskunftsersuchen auch nicht gegen den Verhältnismäßigkeitsgrundsatz, da der Allgemeinheit an einer möglichst gleichmäßigen Festsetzung und Verwirklichung der Steueransprüche gelegen sei und eine besondere Belastung der Klägerin durch die Herausgabe der Aktionärsverzeichnisse nicht vorliege. Die Inanspruchnahme sei auch notwendig, da die beim Handelsregister hinterlegten Unterlagen nur den Zeitraum von 1998 bis 1999 beträfen und darüber hinaus auch nur unvollständig vorhanden seien.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Das an die Klägerin gerichtete Auskunftsersuchen ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten.
I.
Gemäß § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO gehört zu den Aufgaben der Steuerfahndung die Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle. Die Aufdeckung und Ermittlung unbekannter Steuerfälle umfasst Nachforschungen sowohl nach unbekannten Steuerpflichtigen als auch nach bisher unbekannten steuerlichen Sachverhalten (vgl. Bundesfinanzhof - BFH -, Beschluss vom 25. Juli 2000 - VII B 28/99, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2000, 643, 646; unter Hinweis auf die Gesetzesbegründung des Finanzausschusses, Bundestags-Drucksache - BTDrucks - 7/4292, 36). Dabei findet bei der Auskunftspflicht von Beteiligten und dritten Personen die Einschränkung des § 93 Abs. 1 Satz 3 AO keine Anwendung, wonach dritte Personen erst dann zur Auskunft angehalten werden sollen, wenn die Sachverhaltsaufklärung durch den Beteiligten nicht zum Ziel führt oder keinen Erfolg verspricht. Ebenso gilt § 97 Abs. 2 AO nicht, wonach die Vorlage einer Urkunde in der Regel erst dann verlangt werden soll, wenn der Vorlagepflichtige eine Auskunft nicht erteilt hat.
Unter Berücksichtigung der Gesetzesbegründung sowie der Bedeutung der allgemeinen Steueraufsicht für die Sicherung der Staatseinnahmen, ferner unter Abwägung des hohen Stellenwertes, den das Gebot der Steuergleichheit und Steuergerechtigkeit für die Allgemeinheit hat, gegen die Rechte und Interessen des von einer Maßnahme der Steuerfahndung im Einzelfall Betroffenen, hat die Aufgabenerfüllung der Steuerfahndung nach § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO erst dann einzusetzen, wenn für ein Tätigwerden ein hinreichender Anlass besteht (vgl. BFH, Beschluss vom 16. Juli 2002 - IX R 62/99, BStBl II 2003, 74, 82). Ein solcher liegt vor, wenn auf Grund konkreter Anhaltspunkte (z.B. wegen der Besonderheit des Objektes oder der Höhe des Wertes) oder auf Grund allgemeiner Erfahrung (auch konkreten Erfahrungen für bestimmte Gebiete) die Möglichkeit einer Steuerverkürzung in Betracht kommt und daher eine Anordnung bestimmter Art angezeigt ist. Ermittlungen "ins Blaue hinein", Rasterfahndungen, Ausforschungsdurchsuchungen oder ähnliche Ermittlungsmaßnahmen sind unzulässig. Weiterhin sind bei einem Auskunftsersuchen die allgemeinen rechtsstaatlichen Grenzen einzuhalten, wonach ein Auskunftsersuchen zur Sachverhaltsaufklärung geeignet und, gemessen an der Bedeutung der Angelegenheit, notwendig und verhältnismäßig erscheinen, sowie dem Adressaten des Ersuchens die Erteilung der Auskunft möglich und zumutbar sein muss (vgl. BFH, Beschluss vom 21. März 2002 - VII B 152/01, BStBl II 2002, 495, 498).
II.
Im Streitfall war kein hinreichender Anlass für ein Tätigwerden gegeben. Die Möglichkeit einer Steuerverkürzung durch Anteilseigner der Klägerin kam weder auf Grund konkreter Anhaltspunkte noch auf Grund allgemeiner Erfahrung in Betracht.
"Konkrete Anhaltspunkte" dafür, dass gerade Anteilseigner der Klägerin Steuerverkürzungen begangen haben, hat der Beklagte nicht mitgeteilt und sind auch nicht aus den Akten ersichtlich. Eine Steuerverkürzung der Anteilseigner der Klägerin erschien aber auch nicht "auf Grund allgemeiner Erfahrungen" als möglich.
1. Die Rechtsprechung hat das Erfordernis, dass "auf Grund allgemeiner Erfahrung" eine Steuerverkürzung in Betracht kommen muss, dahingehend konkretisiert, dass es grundsätzlich nicht ausreicht, wenn lediglich in bestimmten Bereichen ein Vollzugsdefizit besteht. Vielmehr müssen die "Erfahrungen" einen hinreichenden Anlass für die Ermittlungen gerade bei der Person des Auskunftspflichtigen begründen. Es muss eine Steuerverkürzung gerade bei den Personen in Betracht kommen, über die oder über deren Verhältnisse die Auskunftsperson Auskunft geben soll.
So hat der BFH in einem Beschluss vom 21.03.2002 zu einem Auskunftsersuchen gegenüber einem Kreditinstitut ausgeführt, weder das Datenmaterial der Steufa zum Erklärungsverhalten der Steuerpflichtigen betreffend Spekulationsgewinne gemäß § 23 EStG - diese Zahlen beträfen nicht nur die in Rede stehenden Spekulationsgewinne und nicht allein das Erklärungsverhalten der Kunden der Antragstellerin - noch die Kenntnisse über die Neuemissionen und deren Kursentwicklung reichten aus, um Rückschlüsse auf tatsächlich erzielte Spekulationsgewinne von Kunden eines bestimmten Kreditinstituts zuzulassen (vgl. BFH, Beschluss vom 21. März 2002 - VII B 152/01, BStBl II 2002, 495; vergleiche auch Finanzgericht - FG - Münster, Urteil vom 25. Juni 2004 - 11 K 6956/02, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 2004, 1656). Diese Kenntnisse allein könnten einen hinreichenden Anlass für die Ermittlungen der Steufa gerade bei der Antragstellerin nicht begründen. Der BFH hat einen hinreichenden Anlass gemäß § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 nur bejaht, da neben der allgemeinen Erfahrung der erhöhten Kauf- und Verkaufstätigkeiten am Neuen Markt mit erheblichen Kursgewinnen der Steuerfahndung auf Grund institutsinterner Informationen bekannt war, dass auch Kunden dieser Bank entsprechende Veräußerungsgeschäfte zum Zweck der Gewinnmitnahme getätigt hatten.
In einer Entscheidung vom 25. Juli 2000 hat es der BFH für eine unzulässige Rasterfahndung gehalten, wenn die Steuerfahndung ein steuerstrafrechtliches Ermittlungsverfahren in einem Kreditinstitut nutzt, bestimmte Verhaltensweise von Kunden dieses Kreditinstituts (Besitz von sog. "Tafelpapieren") möglichst vollständig mit dem Ziel zu erfassen, undifferenziert, d. h. unabhängig von der Höhe der festgestellten Beträge oder von sonstigen Besonderheiten, die Vorgänge auf ihre steuerlich korrekte Erfassung einer Überprüfung zu unterziehen (BFH, Beschluss vom 25. Juli 2000 - VII B 28/99, BStBl II 2000, 643; vgl. auch Seer in Tipke/Kruse, Kommentar zur AO und FGO, § 208 AO Rz. 30).
In einem anderen Fall wurde ein Auskunftsersuchen an eine Bank für rechtmäßig erachtet, da die Steuerfahndung über die allgemein bekannte Zuteilung von Bonusaktien innerhalb des zweiten Börsengangs der Deutschen Telekom AG hinaus noch über genaue Kenntnisse hinsichtlich der Zahl der von der auskunftspflichtigen Bank angeforderten Bonusaktien verfügte. Dadurch erst war ein konkretes Moment für ein Tätigwerden der Steuerfahndung gegeben und war es der Steuerfahndung möglich, die erzielten Kapitaleinkünfte zu ermitteln (vgl. FG Baden-Württemberg, Beschluss vom 14. Juli 2004 - 4 V 24/04, EFG 2005, 1822, 1823).
In einem dritten Fall kam für die Anerkennung des hinreichenden Anlasses zu den allgemeinen Erfahrungen mit dem Schweizer Bankgeheimnis, das viele Steuerpflichtige zu Kapitalanlagen in der Schweiz veranlasse, um die inländische Besteuerung zu vermeiden, die Kenntnis der Steuerfahndung über die genaue Höhe des in die Schweiz überwiesenen Betrages sowie konkrete Feststellungen des Landgerichts hinzu (vgl. BFH, Urteil vom 29. Juni 2005 - II R 3/04, BFH/NV 2006, 1).
In einer Entscheidung vom 12. März 2004 (9 K 338/99, EFG 2005, 461) hat das FG Bayern-Württemberg einen hinreichenden Anlass zu Maßnahmen mit dem Ziel, eine Bank zur Erfüllung der Anzeigepflicht nach § 33 ErbStG anzuhalten, bejaht, weil sich aus den von der Steuerfahndung sichergestellten Unterlagen ergeben habe, dass die Bank keine Anzeigen für das von ihr bei einer bestimmten Zweigniederlassung verwaltete Vermögen erstattet habe. Ein konkretes Moment habe sich auch aus einem bei einem bestimmten Finanzamt geführten Erbschaftsteuerverfahren ergeben. Sie habe sich in diesem Verfahren geweigert, ihrer Anzeigepflicht bezüglich des von ihr bei der Zweigniederlassung verwalteten Vermögens nachzukommen. Auf Grund dieser Erkenntnisse der Steuerfahndung seien die Ermittlungsmaßnahmen nicht als Ermittlungen "ins Blaue hinein" zu qualifizieren.
In einem weiteren Fall reichte die allgemeine Erfahrung, dass es in der Baubranche im Bereich des Einsatzes von Subunternehmen häufig zu steuerlichen Unregelmäßigkeiten kommt, nach Meinung des Sächsischen Finanzgericht nicht für einen hinreichenden Anlass für ein Auskunftsersuchen an eine dritte Person, den Generalunternehmer, aus, da dadurch ein gesamter Wirtschaftszweig unter einen Generalverdacht steuerlicher Unregelmäßigkeiten gestellt werde. Konkrete Anhaltspunkte dafür, dass gerade bei dem Objekt des Auskunftspflichtigen Steuerverkürzungen vorliegen, konnte die Steuerfahndung nicht mitteilen (Sächsisches FG vom 21. Juni 2005 - 3 K 2294/04, EFG 2006, 82).
2. Auf den zu entscheidenden Fall übertragen bedeutet dies, dass der allgemeine Hinweis des Beklagten auf das Vollzugsdefizit bei § 17 EStG, insbesondere nach der Herabsetzung der wesentlichen Beteiligungsgrenze ab 2001 auf 1 %, für einen hinreichenden Anlass gemäß § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO nicht ausreicht. Vielmehr hätte der Beklagte konkrete Hinweise vortragen müssen, die einen Rückschluss darauf zuließen, dass auch Anteilseigner der Klägerin steuerpflichtige Vorgänge nach § 17 EStG nicht der Steuer unterworfen haben. Dies ergibt sich aus oben genannter Rechtsprechung, die jeweils zu der allgemeinen Erfahrung eines Erhebungsdefizits zusätzlich einen konkreten Hinweis (wie z. B. spezifische, institutsbezogene Erkenntnisse) auf eine evtl. vorliegende Steuerverkürzung bei den Personen fordert, über die oder deren Verhältnisse die Auskunft begehrt wird.
Auch das Vorbringen des Beklagten, Anteilsübertragungen bei Aktien bedürften im Gegensatz zu Übertragungen bei GmbH-Anteilen nicht der Mitteilung durch den Notar, und seien deshalb ausschließlich durch ein Auskunftsersuchen gemäß § 93 i. V. m. § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO überprüfbar, reicht nach oben genannten Grundsätzen zur Annahme eines hinreichenden Anlasses für das Auskunftsersuchen nicht aus. Selbst wenn bei dem Steueranspruch nach § 17 EStG ein strukturelles Vollzugsdefizit bestehen sollte (vgl. zu dem Vollzugsdefizit bei § 23 EStG: Bundesverfassungsgericht - BVerfG - vom 9. März 2004 - 2 BvL 17/02, Neue Juristische Wochenschrift - NJW - 2004, 1022), kann dies für die Bejahung eines hinreichenden Anlasses im Sinne des § 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO nicht genügen.
III.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 208 Abs. 1 Nr. 3, 93 Abs. 1 Satz 3, Abs. 2, 97 Abgabenordnung - AO
§§ 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3, Satz 2, 93 Abs. 1, Abs. 3, 97 AO
§ 17 Einkommensteuergesetz
§ 93 AO
§ 23 EStG
§ 208 AO
§ 33 ErbStG
§ 17 EStG
§ 208 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 AO
§ 93 Abs. 1 Satz 3 AO
§ 97 Abs. 2 AO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2003, 74, 82
BStBl II 2002, 495, 498
BStBl II 2002, 495
BStBl II 2000, 643
EFG 2005, 1822, 1823
BFH/NV 2006, 1
EFG 2005, 461
EFG 2006, 82
VII B 28/99
IX R 62/99
VII B 152/01
11 K 6956/02
4 V 24/04
II R 3/04
9 K 338/99
3 K 2294/04
2 BvL 17/02