Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-03-21, Aktenzeichen 7 K 7051/17
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2019:0321.7K7051.17.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Der endgültige Ausfall von im Jahr 2012 im Privatvermögen begründeten Kapitalforderungen i.S.d. § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG führt zu einem gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG steuerlich zu berücksichtigenden Verlust (Anschluss an BFH-Urteil vom 24.10.2017 VIII R 13/15). Es stellt eine Veräußerung zu Einnahmen von null Euro dar, wenn aufgrund der Insolvenz des Darlehensnehmers feststeht, dass keine Rückzahlung mehr erfolgen wird (Rn.36) (Rn.39) (Rn.40) .
2. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: VIII B 59/19)
3. Die Nichtzulassungsbeschwerde wurde zurückgenommen (BFH-Einstellungsbeschluss vom 13.06.2019 VIII B 59/19, nicht dokumentiert).
Abweichend von dem Bescheid über Einkommensteuer 2014 vom 22.06.2015 in Gestalt der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 23.02.2017 wird die Einkommensteuer unter Berücksichtigung eines Verlusts aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG in Höhe von 1.760,00 € auf null Euro festgesetzt.
Im Übrigen wird die Klage abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Beklagten zu 91 % und dem Kläger zu 9 % auferlegt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Behandlung von Darlehensverlusten von Darlehen, die der Kläger dem Förderverein B… e.V. im Jahr 2012 gewährt und aufgrund der Insolvenz des Vereins nicht mehr zurück erhalten hat.
Der Kläger erzielte im Streitjahr mit einem Unternehmen, welches IT-Dienstleistungen durchführte, Einkünfte aus Gewerbebetrieb. Seinen Gewinn ermittelte er durch Einnahmenüberschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz -EStG-.
Der Kläger gewährte dem Förderverein B… e.V., dessen Mitglied er war, im Jahr 2012 mehrere Darlehen über insgesamt 1.760,00 €. Er schloss mit dem Verein am 01.03.2012 einen Darlehensvertrag über 200,00 € für 24 Monate. Das Darlehen sollte in einer Summe spätestens am 31.05.2015 (tatsächlich 39 Monate) zurückgezahlt werden, ohne dass es einer Kündigung bedurft hätte. Am 10.09.2012 schloss er mit dem Verein einen Darlehensvertrag über 360,00 € für 30 Monate. Dieses Darlehen sollte spätestens am 20.03.2015 (30 Monate) zurückgezahlt werden, ohne dass es einer Kündigung bedurft hätte. Weiter schloss er mit dem Verein am 01.03.2012 einen Darlehensvertrag über 800,00 € für 27 Monate. Dieses Darlehen sollte spätestens am 05.03.2014 (tatsächlich 26 Monate) zurückgezahlt werden, ohne dass es einer Kündigung bedurft hätte. Am 15.03.2012 schloss er einen weiteren Darlehensvertrag mit dem Verein über 400,00 € für 30 Monate ab. Dieses Darlehen sollte spätestens am 20.09.2014 (30 Monate) zurückgezahlt werden, ohne dass es einer Kündigung bedurft hätte. Alle Darlehen sollten mit 4 % jährlich verzinst werden und am Ende der Laufzeit zusammen mit den aufgelaufenen Zinsen in einer Summe zurückgezahlt werden. Wegen der Einzelheiten wird auf die Kopien der Verträge in der Einkommensteuerakte -EStA- Band II, Blatt 43 ff. verwiesen.
Die Darlehen zahlte der Kläger jeweils durch Überweisung der Darlehenssumme an den Verein aus. Als Nachweis liegen in der Einkommensteuerakte Band II ab Blatt 52 Kopien von Kontoauszügen des Vereins über die Gutschriften der Beträge vor.
Im Jahre 2014 stellte der Verein einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens über sein Vermögen, den das Amtsgericht C… mit Beschluss vom 27.05.2014 mangels Masse abwies (Beschlusskopie Blatt 56 EStA Band II).
Zum 31.12.2013 hatte der Beklagte einen verbleibenden Verlustvortrag in Höhe von 8.777,00 € festgestellt.
Mit seiner Einkommensteuererklärung 2014 erklärte der Kläger einen Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 3.588,91 €. Dabei berücksichtigte er 1.924,00 € als AfA auf immaterielle Wirtschaftsgüter (Blatt 3 Bilanzakte). Beigefügt war eine Liste „Entwicklung des Anlagevermögens in EUR“ mit dem Erstellungsdatum 18.03.2015, in der kein Darlehen aufgeführt war.
Bei der Festsetzung der Einkommensteuer 2014 mit Bescheid vom 22.06.2015 wich der Beklagte von der Erklärung insoweit ab, als er von einem Gewinn aus Gewerbebetrieb in Höhe von 7.415,00 € ausging. Darüber hinaus zog er einen Verlustvortrag in derselben Höhe ab und setzte mit Einkommensteuerbescheid 2014 vom 22.06.2015 die Einkommensteuer 2014 auf null Euro fest. Darüber hinaus erließ er am selben Tage einen Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustabzugs zur Einkommensteuer zum 31.12.2014, mit dem er den verbleibenden Verlustabzug auf 1.362,00 € feststellte.
Mit seinem dagegen eingelegten Einspruch machte der Kläger geltend, dass der erklärte Gewinn aus Gewerbebetrieb lediglich 3.282,79 € betragen habe. Die Differenz zum berücksichtigten Gewinn betrage 4.133,00 €, sei aber nicht erklärt. Auf Nachfrage des Beklagten mit Schreiben vom 26.06.2015, dass in dem Anlageverzeichnis kein immaterielles Wirtschaftsgut zu ersehen gewesen sei, reichte der Kläger eine neue Liste „Entwicklung des Anlagevermögens in EUR“ mit dem Erstellungsdatum 17.07.2015 ein (Blatt 31 EStA Band II). Darin war in der letzten Zeile ein Darlehen mit Zugang und Abgang jeweils in 2014 mit 1.924,00 € aufgeführt. Dazu erklärte der Kläger, dass es bei der Übermittlung zu einem Fehler gekommen sei. Die Anlageliste sei nicht richtig übermittelt worden. Die nunmehr übersandte Liste sei vollständig. Es habe sich um betriebliche Darlehen gehandelt, weil es sich um die Anlage betrieblicher Liquidität gehandelt habe. Die Zinsen seien im Vergleich zum Tagesgeld sehr gut gewesen.
Mit seiner Einspruchsentscheidung vom 23.02.2017 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 2014 ausgehend von einem Gewinn aus Gewerbebetrieb von 5.412,00 € wiederum auf null Euro fest. Die Teilabhilfe erfolgte aus im Klageverfahren nicht streitigen Punkten. Im Übrigen wies er den Einspruch als unbegründet zurück. Mit Bescheid vom selben Tage stellte der Beklagte den verbleibenden Verlustvortrag zum 31.12.2014 gesondert mit 3.365,00 € geändert fest.
Am 03.03.2017 hat der Kläger Klage erhoben. Er hält weiter daran fest, dass es sich bei den an den Verein gegebenen Darlehen um Betriebsvermögen gehandelt habe, deren Verlust zu Abschreibungen im Streitjahr geführt hätte. Es handele sich nicht um Privatdarlehen, weil diese im Anlageverzeichnis des Gewerbebetriebs aufgelistet gewesen seien. Eine Führung der Darlehen im Anlageverzeichnis schließe aus, dass es Privatdarlehen sein könnten. Grund für die Darlehenshingabe sei der gegenüber Tagesgeld sehr attraktive Zinssatz von 4 % gewesen. Ihm stehe als Unternehmer Gestaltungsspielraum zu. Es sei seine Sache, wo er betriebliche Liquidität parke.
Er habe die Darlehen zum 01.01.2014 per Widmung in das betriebliche Anlagevermögen aufgenommen. Dazu hat der Kläger ein Kontenblatt Konto 1890 „Privateinlagen“ eingereicht, welches nach der Fußzeile am 17.01.2019 gedruckt (evtl. auch erstellt) worden ist (Blatt 43 Gerichtsakte). Eine Förderung des Betriebs sei durch die in Aussicht gestellte Zinszahlung erfolgt. Zudem habe er geplant, die durch die Rückzahlung des Darlehens fließende Liquidität zusätzlich im Betrieb für Investitionen zu nutzen.
Nachdem der Kläger zunächst die Berücksichtigung des Darlehensverlusts mit 1.760,00 € und der Zinsen in Höhe von 164,00 €, insgesamt 1.924,00 €, begehrt hat, hält er an der Berücksichtigung der Zinsen nicht mehr fest (Blatt 45 Gerichtsakte) und beantragt nunmehr,abweichend von dem Einkommensteuerbescheid 2014 vom 22.06.2015 in Gestalt der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 23.02.2017 die Einkommensteuer unter Berücksichtigung eines Gewinns aus Gewerbebetrieb in Höhe von 3.652,00 € (= 5.412,00 € - 1.760,00 €) auf null Euro festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen,hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Zur Begründung verweist er auf die in der Einspruchsentscheidung wiedergegebenen Gründe und führt ergänzend aus, dass ein Darlehen nicht ohne weiteres betrieblich veranlasst sei, nur weil es aus betrieblichen Mitteln hingegeben werde. Auch die Erfassung in der betrieblichen Buchführung vermöge einen solchen betrieblichen Zusammenhang nicht zu begründen.
Der Darlehensverlust sei auch nicht gemäß § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG bei den Einkünften aus Kapitalvermögen zu berücksichtigen. Das Urteil des Bundesfinanzhofes -BFH- vom 24.10.2017 (VIII R 13/15, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofes -BFH/NV- 2018, 186) sei nicht über den entschiedenen Einzelfall hinaus anwendbar. Zudem sei diese Frage nicht einheitlich entschieden. Das Hessische Finanzgericht -FG- habe in seinem Urteil vom 12.04.2018 (9 K 1053/15, Entscheidungen der FG -EFG- 2018, 1642, Revision anhängig unter IX R 17/18) die Berücksichtigung eines Forderungsausfalls bei den Einkünften aus Kapitalvermögen abgelehnt.
Dem Gericht haben bei der Entscheidung je ein Aktenband Einkommensteuer Band I und II, Umsatzsteuer Band II, Gewerbesteuer Band II und Bilanzakte Band II des Beklagten zur Steuernummer … vorgelegen, die dieser für den Kläger führt.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig.
Sie ist auch zu Recht gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 gerichtet, der die Einkommensteuer auf null Euro festsetzt. Dies ergibt sich aus der Neuregelung des § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG, die gemäß § 52 Abs. 25 Satz 5 EStG in der Fassung des Jahressteuergesetzes 2010 für die Veranlagungszeiträume gilt, für die nach dem 13.12.2010 eine Erklärung zur Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags abgegeben wird. Denn nach § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG ist der Einkommensteuerbescheid 2014 für den zum 31.12.2014 festzustellenden verbleibenden Verlustabzug maßgeblich. Die entsprechende Einkommensteuererklärung hatte der Kläger im Jahr 2015, und damit nach dem bestimmten Stichtag, beim Beklagten eingereicht. Zur Festsetzung von Verlusten ist nach dieser Vorschrift über die streitigen Punkte im Einkommensteuerbescheid 2014 zu entscheiden, nicht in dem auf dieser Grundlage ergangenen Bescheid über die Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags.
Die Klage ist teilweise begründet.
Der angefochtene Einkommensteuerbescheid ist - wie im Tenor ausgeführt - zu ändern. Er ist insoweit rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 und 2 Finanzgerichtsordnung -FGO-). Im Übrigen ist der Bescheid rechtmäßig.
Eine Berücksichtigung der streitigen Darlehensverluste bei den Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb scheidet aus. Bei den Darlehen handelt es sich nicht um Wirtschaftsgüter (Forderungen), die Betriebsvermögen des Klägers geworden sind.
Die Darlehen sind kein notwendiges Betriebsvermögen des Klägers.
Zum notwendigen Betriebsvermögen gehören die Wirtschaftsgüter, die dem Betrieb in dem Sinne unmittelbar dienen, dass sie objektiv erkennbar zum unmittelbaren Einsatz im Betrieb selbst bestimmt sind. Darlehensforderungen sind dann notwendiges Betriebsvermögen, wenn die Gewährung eines Darlehens auf einem Vorgang beruht, der in den betrieblichen Bereich fällt. Dabei ist die Herkunft der Mittel nicht entscheidend. Ausschlaggebend ist, ob die Hingabe des Darlehens einen Betriebsbezug hat (so zum Beispiel bei Darlehen zur Rettung einer betrieblichen Forderung, zur Anschaffung betrieblicher Wirtschaftsgüter oder zur Sicherung der Anschaffung, zur Geschäftsanbahnung, zur Unterstützung eines betrieblichen Kunden, Schmidt/Loschelder, EStG, 37. Auflage München 2018, § 4 Tz. 221 mit weiteren Nachweisen).
Einen solchen ähnlich engen Bezug zum Betrieb des Klägers, der im Bereich der IT-Dienstleistung tätig ist, haben die Darlehen an den Förderverein B… e.V. nicht. Ein solcher Zusammenhang ergibt sich nicht durch die Herkunft der Mittel zur Darlehensgewährung oder dem Bestreben, Einnahmen zur Stärkung des Betriebs zu erzielen. Daher sind diese Darlehen als Forderungen nicht notwendiges Betriebsvermögen des Klägers geworden.
Die Darlehen sind auch nicht bei ihrer Entstehung gewillkürtes Betriebsvermögen des Klägers geworden.
Die Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) steht der Bildung gewillkürten Betriebsvermögens nicht entgegen (BFH, Urteil vom 02.10.2003 - IV R 13/03, Bundessteuerblatt -BStBl.- II 2004, 985: Änderung der Rechtsprechung). Dies setzt voraus, dass die Zuordnung eines Wirtschaftsguts zum gewillkürten Betriebsvermögen in unmissverständlicher Weise durch entsprechende, zeitnah erstellte Aufzeichnungen ausgewiesen wird. Werden Wertpapiergeschäfte nicht zeitnah zu ihrer Abwicklung, sondern erst nach Ende des Streitzeitraums erfasst, fehlt ein zeitnah und unumkehrbar dokumentierter Widmungsakt. Zudem muss das Wirtschaftsgut zu diesem Zeitpunkt (Anschaffung oder Einlage) seiner Art nach objektiv geeignet sein, dem Betrieb zu dienen und ihn zu fördern und subjektiv vom Steuerpflichtigen dazu bestimmt sein (BFH, Urteil vom 08.02.2011 - VIII R 18/09, BFH/NV 2011, 1847).
Nach all diesem liegt vor dem 17.07.2015 kein für den Senat erkennbarer Widmungsakt der Darlehen durch den Kläger vor. Eine Zuordnung der Darlehen zum gewillkürten Betriebsvermögen des Klägers lässt sich vor dem 17.07.2015 nicht feststellen. Erst zu diesem Zeitpunkt finden sich in dem im Einspruchsverfahren eingereichten Anlageverzeichnis Eintragungen zu den Darlehen, die zudem eine Einbuchung zum 01.01.2014 und einen Abgang im Jahr 2014 dokumentieren. Ein Widmungsakt bei Gewährung der Darlehen im Jahre 2012 lässt sich nicht feststellen. Noch in dem am 18.03.2015 erstellten Anlageverzeichnis 2014 waren diese Darlehen nicht enthalten.
Ferner scheidet auch eine Einlage im Jahr 2014, wie dies das Anlageverzeichnis vom 17.07.2015 und das Kontenblatt Konto 1890 „Privateinlagen“ vom 17.01.2019 darstellen wollen, aus. Zum einen lassen sich bis zum 17.07.2015 keine dokumentierten Einlagehandlungen feststellen, zu denen zumindest die Einbuchung der Darlehen gehört hätte. Weiter war spätestens im Jahr 2014 eine Einlage der Darlehen auch ausgeschlossen. Denn spätestens mit Einreichung des Insolvenzantrages durch den Verein war vorgezeichnet, dass es nicht oder nur zu einem geringen Teil der Darlehenssummen zu einer Rückzahlung kommen konnte. Mit der Abweisung der Eröffnung des Insolvenzverfahrens durch Beschluss vom 27.05.2014 mangels Masse stand fest, dass es nicht mehr zu einer Rückzahlung kommen wird. Damit konnten die Darlehen weder durch die Erwirtschaftung von Zinsen noch durch die Zuführung von Liquidität den Betrieb des Klägers fördern. Sie konnten ihm nur noch schaden.
Nach alledem scheidet eine Zuordnung der Darlehen zum Betriebsvermögen des Gewerbebetriebs des Klägers aus. Eine gewinnmindernde Abschreibung wegen des Verlusts der Darlehen kann sich nicht bei der Gewinnermittlung im Gewerbebetrieb auswirken.
Damit handelt es sich um Privatdarlehen des Klägers. Diese führen zu Einkünften aus Kapitalvermögen gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG, soweit es sich um die vereinbarten Zinsen handelt. Dies scheidet im Streitfall allerdings aus, weil der Kläger wegen der Insolvenz des Vereins gerade keine Zinsen erhalten hat.
Der Ausfall der Darlehensforderungen ist als steuerlich anzuerkennender Verlust nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG zu berücksichtigen.
Nach Auffassung des Bundesfinanzhofes, der sich der Senat anschließt, sollte mit der Einführung der Abgeltungsteuer im Unternehmenssteuerreformgesetz 2008 vom 14. August 2007 (Bundesgesetzblatt -BGBl.- I 2007, 1912) eine vollständige steuerrechtliche Erfassung aller Wertveränderungen im Zusammenhang mit Kapitalanlagen erreicht werden (BFH, Urteil vom 24.10.2017 - VIII R 13/15, BFH/NV 2018, 280 mit umfangreichen Nachweisen). Dafür wurde die traditionelle quellentheoretische Trennung von Vermögens- und Ertragsebene für Einkünfte aus Kapitalvermögen aufgegeben (BFH, Urteil vom 24.10.2017 - VIII R 13/15, a.a.O. mit Nachweisen; dem folgend BFH, Urteil vom 20.11.2018 - VIII R 37/15, Tz. 26 f., Deutsches Steuerrecht – DStR – 2019, 553).
Die vom Beklagten aufgezeigte Uneinigkeit zur Anwendung des § 20 Abs. 2 EStG aufgrund des Urteils des Hessischen FG (Urteil vom 12.04.2018 - 9 K 1053/15, EFG 2018, 1642, Rev. IX R 17/18) liegt tatsächlich nicht vor. Das Hessische FG kam nur aufgrund der zeitlichen Abfolge (dort Darlehensbegründung und -hingabe in 2008 und damit vor dem Inkrafttreten der Abgeltungssteuer zum 01.01.2009) zu einer Nichtanwendbarkeit des § 20 Abs. 2 EStG. Die weiteren Ausführungen im Urteil vom 12.04.2018 (Tz. 38 ff.) geben zwar die Meinung des Hessischen FG wieder, sie sind aber wegen der Nichtanwendbarkeit der Regelung des § 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG neue Fassung auf den dortigen Streitfall für diesen nicht entscheidungserheblich. Die Streitfälle des BFH (VIII R 13/15 und VIII R 37/15) betrafen hingegen erst nach dem 31.12.2008 begründete Kapitalforderungen. Damit sind nur letztere für den Streitfall, der ebenfalls eine nach dem 31.12.2008 begründete Kapitalforderung betrifft, von Bedeutung. Der Senat schließt sich der dortigen Argumentation ausdrücklich an.
Ausdrücklich ist dies in der Übergangsvorschrift des § 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG niedergelegt (eingeführt durch das Jahressteuergesetz 2009 vom 19.12.2008 - BGBl. I 2008, 2794; jetzt: § 52 Abs. 28 Satz 16 Halbsatz 3 EStG n.F.), wonach Kapitalforderungen im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG in der am 31.12.2008 anzuwendenden Fassung künftig auch dann vorliegen, "wenn eine Trennung zwischen Ertrags- und Vermögensebene möglich erscheint" . Für nach Einführung der Abgeltungsteuer angeschaffte Kapitalanlagen gilt dies auch unabhängig von der Übergangsvorschrift des § 52a Abs. 10 Satz 7 EStG, da die "theoretisch mögliche Unterscheidung zwischen Ertrags- und Vermögensebene [...] im Rahmen der Abgeltungsteuer für neu angeschaffte Kapitalanlagen ohnehin wegfällt" (BFH, Urteil vom 24.10.2017 - VIII R 13/15, BFH/NV 2018, 280 mit weiteren Nachweisen).
Nach Auffassung des BFH (a.a.O.) ist Folge dieses Paradigmenwechsels, dass nach Einführung der Abgeltungsteuer der endgültige Ausfall einer Kapitalforderung im Sinne des § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG zu einem gemäß § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG steuerlich zu berücksichtigenden Verlust führt. Insoweit ist eine Rückzahlung der Kapitalforderung, die - ohne Berücksichtigung der in § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG gesondert erfassten Zinszahlungen - unter dem Nennwert des hingegebenen Darlehens bleibt, dem Verlust bei der Veräußerung der Forderung gleichzustellen, wenn endgültig feststeht, dass (über bereits gezahlte Beträge hinaus) keine weiteren Rückzahlungen (mehr) erfolgen werden. Inwieweit dies auch für einen Forderungsverzicht gilt, kann vorliegend dahinstehen.
Im Streitfall geht es um Kapitalforderungen in diesem Sinne. Diese sind im Jahr 2012 - und damit nach Einführung der Abgeltungssteuer - begründet worden, so dass es keine Einschränkungen der Geltung des § 20 Abs. 2 EStG für diese Darlehen gibt.
Der Verlust der Darlehensforderungen durch die Insolvenz des Vereins ist auch eine Veräußerung im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG. Diese Vorschrift stellt der Veräußerung verschiedene Ersatztatbestände gleich, um alle Wertveränderungen im Zusammenhang mit Kapitalanlagen zu erfassen (BTDrucks. 16/4841, S. 56). Danach ist u.a. auch die Rückzahlung von privaten Darlehensforderungen nach § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 in Verbindung mit Satz 2 EStG steuerbar. Aus dieser Gleichstellung folgt, dass die Fälle der Veräußerung und Rückzahlung im Rahmen der Gewinnermittlung gemäß § 20 Abs. 4 EStG den gleichen Grundsätzen unterliegen.
Eine Veräußerung i.S. des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG ist die entgeltliche Übertragung des - zumindest wirtschaftlichen - Eigentums auf einen Dritten. Zwar fehlt es bei einem Forderungsausfall an dem für eine Veräußerung in diesem Sinne notwendigen Rechtsträgerwechsel. Aus der Gleichstellung der Rückzahlung mit dem Tatbestand der Veräußerung einer Kapitalforderung in § 20 Abs. 2 Satz 2 EStG folgt jedoch, dass auch eine endgültig ausbleibende Rückzahlung zu einem Verlust i.S. des § 20 Abs. 4 Satz 1 EStG führen kann. Dies folgt auch aus dem Gebot der Folgerichtigkeit (Beschluss des Bundesverfassungsgerichts vom 29.03.2017 - 2 BvL 6/11, BFH/NV 2017, 1006, Rz 104, mit weiteren Nachweisen); denn führt die Rückzahlung der Kapitalforderung über dem Nennwert zu einem Gewinn im Sinne des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG, muss auch eine Rückzahlung unter dem Nennwert zu einem steuerlich zu berücksichtigenden Verlust führen. Zudem führt auch die Übertragung wertloser Wirtschaftsgüter ohne Gegenleistung zu einem Veräußerungsverlust (zur Anteilsübertragung siehe Urteil des BFH vom 12.05.2015 - IX R 57/13, BFH/NV 2015, 1364), so dass auch insoweit eine Gleichstellung des Ausfalls einer Rückzahlung geboten ist. Wirtschaftlich betrachtet macht es keinen Unterschied, ob der Steuerpflichtige die Forderung noch kurz vor dem Ausfall zu Null veräußert, oder ob er sie, weil er keinen Käufer findet oder auf eine Quote hofft, behält. In beiden Fällen erleidet der Steuerpflichtige eine Einbuße seiner wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit, die die gleiche steuerliche Berücksichtigung finden muss (BFH, Urteil vom 24.10.2017 - VIII R 13/15, BFH/NV 2018, 280 mit weiteren Nachweisen). Die etwaige Gefahr einer ausufernden Verlustnutzung bei Berücksichtigung von Forderungsausfällen steht derjenigen beim Verkauf einer Darlehensforderung gleich und wird im Übrigen schon durch die nach § 20 Abs. 6 EStG beschränkte Verrechenbarkeit von Verlusten bei den Einkünften aus Kapitalvermögen begrenzt (vgl. BFH, Urteile vom 12.01.2016 - IX R 48/14, BStBl. II 2016, 456; IX R 49/14, BStBl. II 2016, 459; IX R 50/14, BStBl. II 2016, 462).
Damit stellt es eine Veräußerung zu Einnahmen von null Euro dar, wenn aufgrund der Insolvenz des Darlehensnehmers feststeht, dass keine Rückzahlung mehr erfolgen wird.
Im Streitfall war dies mit dem Beschluss des Amtsgerichts C… vom 27.05.2014 der Fall, nach dem dieses den Antrag auf Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Vereins mangels Masse abwies. Anhaltspunkte dafür, dass noch eine (geringe) Masse vorhanden gewesen sein könnte, die zwar nicht die Durchführung eines Insolvenzverfahrens, aber eine (Teil-)Rückzahlung der Darlehen ermöglicht hätte, liegen nicht vor und werden insbesondere vom Beklagten auch nicht behauptet. Damit geht das Gericht davon aus, dass Ende Mai 2014 feststand, dass der Kläger die Darlehenssumme von 1.760,00 € nicht zurückerhalten wird.
Daraus folgt, dass im Streitjahr von Einkünften aus Kapitalvermögen des Klägers in Höhe von - 1.760,00 € auszugehen ist.
Dem steht das Abzugsverbot gemäß § 20 Abs. 9 EStG nicht entgegen. § 20 Abs. 4 Satz 1 EStG enthält eine Sondervorschrift, die die Anwendung des § 20 Abs. 9 EStG ausschließt (so BFH, Urteil vom 20.11.2018 - VIII R 37/15, Tz. 29, DStR 2019, 553 für die Terminsgeschäfte betreffende Vorschrift in § 20 Abs. 4 Satz 5 EStG).
Dieser Verlust aus Kapitalvermögen ist aber nicht von den erzielten Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb im Wege der Saldierung im Jahr 2014 abzuziehen. Er ist gemäß § 20 Abs. 6 EStG nur mit Einkünften aus Kapitalvermögen aus zukünftigen Veranlagungszeiträumen zu verrechnen. Nach dieser Vorschrift besteht für Verluste aus Kapitalvermögen eine beschränkte Verrechenbarkeit. Diese dürfen nicht mit Einkünften aus anderen Einkunftsarten ausgeglichen werden. Sie dürfen auch nicht nach § 10d EStG abgezogen werden. Sie mindern allerdings die Einkünfte, die der Steuerpflichtige in den folgenden Veranlagungszeiträumen aus Kapitalvermögen erzielt. Zu diesem Zweck sind sie gemäß § 20 Abs. 6 Satz 3 EStG unter Anwendung von § 10d Abs. 4 EStG gesondert festzustellen.
Dies hat zur Folge, dass die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb zu Recht mit 5.412,00 € bei der Festsetzung der Einkommensteuer 2014 berücksichtigt sind. Insoweit war die Klage abzuweisen. Hinzukommen muss noch der Verlust aus Kapitalvermögen von - 1.760,00 €. Dieser ist nicht mit den anderen Einkünften zu verrechnen. Ausgehend davon ist der verbleibende Verlustvortrag zur Einkommensteuer zum 31.12.2014 mit (noch) 3.365,00 € zutreffend gesondert festgestellt. Darüber hinaus ist ein verbleibender Verlustvortrag zur Einkommensteuer zur Verrechnung mit Einkünften aus Kapitalvermögen zum 31.12.2014 mit 1.760,00 € gesondert festzustellen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Der Kläger hat die Berücksichtigung von 1.924,00 € begehrt und in Höhe von 1.760,00 € erhalten. Dies macht 91 % aus. Die vom Kläger anders erstrebte Zuordnung des Verlusts zum „normalen“ Verlustvortrag ist nicht zu seinen Lasten zu berücksichtigen, weil die Abziehbarkeit des Verlusts aus Kapitalvermögen in den Folgejahren dieselbe steuerliche Auswirkung hat wie ein allgemeiner Verlust und die Berücksichtigung eines Verlusts immer davon abhängt, dass in den Folgejahren positive Einkünfte erzielt werden. Zudem bestehen nach den Erläuterungen des Klägers in der mündlichen Verhandlung begründete Aussichten, dass er in den folgenden Veranlagungszeiträumen positive Einkünfte aus Kapitalvermögen erzielen wird und daher der in 2014 entstandene Verlust sich später auswirken kann.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung -ZPO-.
Der Senat hat die Revision nicht gemäß § 115 Abs. 2 FGO zugelassen. Die Rechtslage erscheint durch die bisherigen Entscheidungen des BFH geklärt. Aus dem Urteil des Hessischen FG vom 12.04.2018 (Rev. IX R 17/18) ergibt sich nichts anderes, weil dieses einen Fall der zeitlichen Unanwendbarkeit des § 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG betrifft, der im Streitfall gerade nicht vorliegt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 10d EStG
§ 151 FGO
§ 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG
§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7, Satz 2, Abs. 4 EStG
§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 7 EStG
§ 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 20 Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 10d Abs. 4 Satz 4 EStG
§ 52 Abs. 25 Satz 5 EStG
§ 100 Abs. 1 und 2 Finanzgerichtsordnung
§ 4 Abs. 3 EStG
§ 20 Abs. 2 EStG
§ 20 Abs. 2 Nr. 7 EStG
§ 52a Abs. 10 Satz 7 Halbsatz 2 EStG
§ 52 Abs. 28 Satz 16 Halbsatz 3 EStG
§ 20 Abs. 2 Satz 1 Nr. 4 EStG
§ 52a Abs. 10 Satz 7 EStG
§ 20 Abs. 4 EStG
§ 20 Abs. 4 Satz 1 EStG
§ 20 Abs. 6 EStG
§ 20 Abs. 9 EStG
§ 20 Abs. 4 Satz 5 EStG
§ 20 Abs. 6 Satz 3 EStG
§ 10d Abs. 4 EStG
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2011, 1847
BFH/NV 2018, 280
EFG 2018, 1642
BFH/NV 2017, 1006
BFH/NV 2015, 1364
17 VIII R 13/15
VIII B 59/19
19 VIII B 59/19
VIII R 13/15
9 K 1053/15
IX R 17/18
IV R 13/03
VIII R 18/09
VIII R 37/15
2 BvL 6/11
IX R 57/13
IX R 48/14
IX R 49/14
IX R 50/14