Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2025-01-23, Aktenzeichen 3 K 663/24
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2025:0123.3K663.24.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten über die Rechtmäßigkeit eines an die Klägerin gerichteten Grundsteuermessbetragsbescheids und in diesem Kontext insbesondere über die Verfassungsmäßigkeit des (neuen) Hessischen Grundsteuergesetzes (HGrStG). Dem Rechtsstreit liegt im Wesentlichen folgender Sachverhalt zugrunde:
Die Klägerin ist Eigentümerin des mit einem Zweifamilienhaus bebauten Grundstücks im „…“. Am 27.01.2023 ging die Erklärung zum Grundsteuermessbetrag auf den 01.01.2022 betreffend die vorgenannte Immobilie beim Beklagten (das Finanzamt) ein. Laut Erklärung beträgt die Grund- und Bodenfläche x.xxx m² und die steuerpflichtige Wohnfläche xxx m².
Die Grundsteuermessbetragsveranlagung erfolgte erklärungsgemäß; in der Folge erließ das Finanzamt am 27.12.2023 einen Grundsteuermessbetragsbescheid auf den 01.01.2022.
Dem Bescheid liegt folgendes Zahlenwerk zugrunde:
Bei der Berechnung des auf den Grund und Boden entfallenden Flächenbetrags wurde die Grund- und Bodenfläche i.H.v. x.xxx m² gemäß § 5 Abs. 1 HGrStG mit der Äquivalenzzahl von 0,04 € multipliziert. Das Produkt ergibt einen Betrag von xx,xx €. Da die Steuermesszahl für den vorgenannten Flächenbetrag bei 100 % liegt bleibt es bei Anwendung der in § 6 Abs. 1 HGrStG enthaltenen Regelung bei dem Betrag von xx,xx €.
Den die Wohnfläche betreffenden Flächenbetrag berechnete das Finanzamt durch Multiplikation der Wohnfläche i.H.v. xxx m² mit der in § 5 Abs. 2 HGrStG normierten Äquivalenzzahl (0,5 €/ m²). Den sich daraus ergebenden Flächenbetrag i.H.v. xxx,xx € multiplizierte das Finanzamt mit der in § 6 Abs. 2 HGrStG enthaltenen Steuermesszahl (70 %). Das sich daraus ergebende Produkt beläuft sich auf xxx,xx €.
In der Folge ermittelte das Finanzamt den in § 4 Abs. 1 HGrStG normierten Ausgangsbetrag durch Addition der beiden vorgenannten Flächenbeträge. Der Ausgangsbetrag beträgt xxx,xx €.
Bei der Ermittlung des Faktors (vgl. § 7 Abs. 1 HGrStG) legte das Finanzamt einen Zonenbodenrichtwert i.H.v. xxx,-- € zugrunde und dividierte diesen durch den durchschnittlichen Bodenrichtwert (in der Gemeinde) i.H.v. xxx,-- €. Das Ergebnis wurde mit dem Exponent von „hoch 0,3“ multipliziert. Damit ergab sich ein Faktor von x,xx.
Im letzten Schritt (vgl. § 4 Abs. 1 Satz 2 HGrStG) multiplizierte das Finanzamt den Ausgangsbetrag (xxx,xx €) mit dem Faktor (x,xx). Danach beläuft sich der Steuermessbetrag auf xxx,-- €.
Der gegen den Grundsteuermessbetragsbescheid fristgerecht eingelegte Rechtsbehelf hatte keinen Erfolg und wurde mit Einspruchsentscheidung vom 07.06.2024 als unbegründet zurückgewiesen.
Einem im Verwaltungsverfahren gestellten Ruhensantrag nach § 363 Abs. 2 Satz 1 der Abgabenordnung (AO) im Hinblick auf andere zur Verfassungsmäßigkeit der neuen Grundsteuergesetze anhängige Gerichtsverfahren war vom Finanzamt zuvor nicht entsprochen worden.
Gegen die vorgenannte Einspruchsentscheidung richtet sich die am 05.07.2024 von der Klägerin - vertreten durch ihren Prozessbevollmächtigten - vor dem Hessischen Finanzgericht erhobene Klage.
a) Sie ist der Ansicht, die Neuregelung des HGrStG verstoße gegen das Bestimmtheitsgebot (Art. 2 Abs. 1, 20 Abs. 3 Grundgesetz (GG)). Die finanziellen Auswirkungen der Grundsteuer stünden erst nach Erlass der nachfolgenden Grundsteuerbescheide durch die Gemeinden fest (bzw. nach der Änderung der Hebesätze). Zu diesem Zeitpunkt würden die Grundsteuermessbescheide (als Grundlagenbescheide) jedoch regelmäßig bereits bestandskräftig sein. Die Rechtsfolgen der Grundsteuermessbescheide ließen sich damit in Ermangelung angepasster Hebesätze bis zum Ende der Rechtsbehelfsfrist der Grundlagenbescheide nicht absehen. Dies verstoße gegen das aus dem Rechtsstaatsprinzip abgeleitete Bestimmtheitsgebot, das auch im Steuerrecht zu beachten sei. Das Bestimmtheitsgebot besage, dass der Bürger erkennen müsse, welche Rechtsfolgen sich aus seinem Verhalten ergeben können. Die staatliche Reaktion auf sein Handeln müsse also voraussehbar sein, andernfalls bestünde die Gefahr einer staatlichen Willkür.
b) Des Weiteren verstoße das HGrStG gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip. Die sogenannten „Flächen-Äquivalenzmodelle“ und so auch das hessische Modell wollten sich (zur Vermeidung des damit verbundenen Feststellungsaufwands) bewusst vom Wert des Belastungsgegenstands „Grundstück“ lösen. Sie nähmen damit aber faktisch in Kauf, dass das objektive Leistungsfähigkeitsprinzip als Belastungsgrund weitgehend unberücksichtigt bleibe. Die Befürworter dieser Modelle trügen vor, dass dies rechtlich unbedenklich sei, da bei einer Objektsteuer dem Folgerichtigkeitsgrundsatz mehr Gewicht als dem Leistungsfähigkeitsprinzip zukomme. Die Bemessungsgrundlage habe also vor allem den Belastungsgrund folgerichtig umzusetzen. Dies berechtige den Gesetzgeber sodann, sich hier vom Leistungsfähigkeitsprinzip zu lösen. Bei dieser Aussage handele es sich allerdings um eine bloße Behauptung. Inwieweit das Leistungsfähigkeitsprinzip als fundamentaler Grundsatz der Besteuerung bei einer Objektsteuer tatsächlich hintangestellt werden dürfe, sei bislang nicht höchstrichterlich geklärt. In diesem Kontext sei auch zu berücksichtigen, dass es sich bei der Grundsteuer um eine Sollertragsteuer handele. Dazu stehe das neue HGrStG im Widerspruch.
c) Die sogenannten „Flächen-/Äquivalenzmodelle“ und damit auch das hessische Grundsteuermodell, die auf dem sogenannten Äquivalenzprinzip beruhten, verstießen gegen den Grundsatz der Folgerichtigkeit. Dabei werde in mehrfacher Hinsicht gegen den Folgerichtigkeitsgrundsatz verstoßen.
aa) Beim Äquivalenzprinzip müsse es um eine Kostenäquivalenz gehen, d. h. es müsse darauf ankommen, dass die (typisierten) Grundstücksbewohner an den Kosten der kommunalen Infrastruktur beteiligt werden (soweit insoweit nicht bereits Gebühren und Beiträge erhoben werden).
Die Kostenäquivalenz führe danach denklogisch zu einer Zweckbindung der Mittel, welche dem Begriff der Steuer fremd sei (vgl. § 3 Abs. 1 AO). Bereits insoweit sei von einem Verfassungsverstoß auszugehen.
bb) Im Rahmen einer folgerichtigen Begründung müsse gesagt werden, auf die Kosten welcher (technischen und/oder sozialen) Infrastruktur sich die Äquivalenz konkret beziehen solle, um die verwendeten Äquivalenzzahlen folgerichtig begründen zu können. Hierüber schweige der Gesetzgeber und das aus nachvollziehbaren Grund. Eine kleine Gemeinde weise logischerweise eine ganz andere Kostenstruktur auf als eine Großstadt und dennoch sollten nach dem Gesetz überall dieselben Äquivalenzzahlen zur Anwendung gelangen. Folge einer (wenigstens typisierten) folgerichtigen Differenzierung der Äquivalenzzahlen (die implizit wiederum dem Leistungsfähigkeitsprinzip Rechnung tragen würde) wäre indes die Notwendigkeit umfangreicher Erhebungen; ein Aufwand, den sich die sogenannten Flächen-/ Äquivalenzmodelle aber gerade ersparen wollten.
cc) Die Äquivalenzzahlen für Grund und Boden und Gebäude, die im Verhältnis von 1:12,5 stünden, verstießen gegen das Äquivalenzprinzip und damit gegen den Folgerichtigkeitsgrundsatz. Maßgeblich seien insoweit nicht Überlegungen gewesen, in welchem Verhältnis die kommunale Infrastruktur dem Grund und Boden bzw. dem Gebäude zu Gute komme, sondern die Äquivalenzzahlen seien so gewählt worden, dass sich landesweit ungefähr das bisherige Messbetragsvolumen ergebe. Angesichts der angenommenen Spreizung der Äquivalenzzahlen für Grund und Boden und Gebäude könne mithin von einer Spiegelung der tatsächlichen Kostenstruktur nicht ansatzweise ausgegangen werden.
dd) Hinsichtlich der angewendeten Lageabstufung (Faktorverfahren) liege gleichfalls ein Verstoß gegen das Folgerichtigkeitsprinzip vor. Zwar möge sich der Bodenrichtwert (auch) an dem Infrastrukturangebot der Gemeinde orientieren. Jedoch erklärten sich die aktuellen Bodenrichtwerte vor allem aus einer Flucht vor der Inflation in die Sachwerte. In diesem Kontext sei zu berücksichtigen, dass die Bodenrichtwerte zu hoch angesetzt würden. Gerade in den letzten Jahren sei eine überproportionale Steigerung der Bodenrichtwerte festzustellen gewesen, die seitens der Gutachterausschüsse in der Regel lediglich durch Auswertung von Kaufverträgen von bebauten Grundstücken ermittelt würden. Bei bebauten Grundstücken könne aber der Gebäudewert von dem eigentlichen Grundstückswert nur durch Schätzung separiert werden.
ee) Die gewählte Relation beziehe sich im Übrigen nur auf die jeweilige Gemeinde und lasse damit die Kostenstrukturen anderer Gemeinden unberücksichtigt.
ff) Es sei nicht folgerichtig, zwischen der Nutzung zu Wohnzwecken und anderer Nutzung (Nicht-Wohnzwecken) einerseits zu differenzieren, wie dies bei der maßgeblichen Fläche und der Steuermesszahl geschehe, und an anderer Stelle, nämlich bei der Äquivalenzzahl, auf eine Differenzierung zu verzichten.
d) Das Finanzamt weise nunmehr Einsprüche gegen Grundsteuermessbetragsbescheide, die dem Zweck dienten, den Eintritt der Bestandskraft zu vermeiden, formularmäßig (und offenbar massenhaft) zurück, ohne die Steuerpflichtigen mit einem Wort auf die Folgen der Bestandskraft des Bescheids hinzuweisen. Stattdessen würden die Steuerpflichtigen auf den Klageweg gedrängt - wohl wissend, dass die mit einer Klage verbundenen Umstände und Kosten eine Vielzahl Steuerpflichtiger davon abhalten würden, den Klageweg zu beschreiten. Diese Vorgehensweise sei bereits als solche rechtswidrig. In Verbindung mit der ausdrücklichen Verweigerung einer Erörterung im Einspruchsverfahren werde den Steuerpflichtigen -entgegen den Bestimmungen der AO zum Einspruchsverfahren - der ihnen zustehende Rechtsschutz massiv (und offenbar gewollt) verkürzt. Diese Verkürzung des Rechtsschutzes stelle einen gesonderten Grundrechtsverstoß dar.
Die Klägerin beantragt,
1. den Grundsteuermessbetragsbescheid vom 27.12.2023 in der Gestalt der dazu ergangenen Einspruchsentscheidung vom 07.06.2024 aufzuheben,
2. hilfsweise, die Revision zuzulassen und
3. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es ist der Auffassung, dass der angegriffene Bescheid in (verfassungs-)rechtlicher Hinsicht nicht zu beanstanden sei.
a) Der Einwand der mangelnden Bestimmtheit greife nicht durch. Da es sich bei der Grundsteuer um ein zweistufiges Verfahren handele und auf der zweiten Stufe noch die Multiplikation mit dem (gemeindlichen) Hebesatz hinzutrete, sei es systemimmanent, dass die endgültige Steuerbelastung noch nicht konkret beziffert werden könne. Das sei auch im alten Recht im Rahmen der Einheitsbewertung nicht anders gewesen. Auch habe für die Gemeinden im Rahmen ihrer Satzungsautonomie schon immer die Möglichkeit bestanden, die Hebesätze von einem auf das andere Jahr (deutlich) zu erhöhen.
b) Das HGrStG verstoße nicht gegen den in Art. 3 Abs. 1 GG normierten Gleichheitssatz. Dem Leistungsfähigkeitsprinzip werde ebenso entsprochen wie dem Äquivalenzprinzip. Auch seien sämtliche (Neu-) Regelungen folgerichtig.
Dabei sei zu berücksichtigen, dass es sich beim hessischen um ein wertunabhängiges Modell handele. Es gehe mithin nicht darum, den Verkehrswert der wirtschaftlichen Einheit zu ermitteln. Die in Euro-Beträgen ausgewiesenen Äquivalenzzahlen seien nicht Ausdruck einer Wertkomponente, sondern hätten nur die Funktion, die Bemessungsgrundlage in einem Geldbetrag auszudrücken. Der Bemessungsgrundlage liege das Äquivalenzprinzip im Sinne einer Nutzenäquivalenz zugrunde. Nach den Belastungsvorstellungen des Gesetzes sollten die Gemeinden die Erträge aus der Grundsteuer für bereitgestellte (öffentliche) Infrastrukturleistungen erhalten, die keiner individuellen Äquivalenz (Gebühren und Beiträge) unterlägen. Die hessische Grundsteuer werde also als Äquivalent für kommunale Leistungen entrichtet, die dem Grundbesitz zu Gute kämen, ihn also besser nutzbar machten. Der allgemeine Nutzen komme - in abgestufter Form - allen Grundstücken der Gemeinde zugute. Die Belastung mit der hessischen Grundsteuer erfolge demgegenüber nicht für die konkrete Nutzung der öffentlichen Infrastruktur. Die Steuer reflektiere - in verfassungsrechtlich zulässiger Weise - die Nutzungsmöglichkeiten aus der bereitgestellten kommunalen Infrastruktur. Nur in diesem Sinne sei auch der Belastungsgrund der hessischen Grundsteuer zu verstehen.
Da die Nutzung kommunaler Infrastruktur bei typisierter Betrachtung insbesondere mit der Grundstücks- / Gebäudefläche bzw. (in abgeschwächter Form) auch mit der gemeindlichen Lage korreliere, genüge das dem hessischen Gesetz zu Grunde liegende „Flächen-Faktor-Modell“ dem Äquivalenz- und damit auch dem Leistungsfähigkeitsprinzip. Auch würde der gesetzliche Belastungsgrund folgerichtig umgesetzt. Auch im Hinblick auf das Argument der Sollertragsteuer ergebe sich keine für die Klägerin günstige Betrachtung. Dieses Prinzip sei hier nicht einschlägig. Es habe früher nur der Abgrenzung zur Vermögensteuer gedient. Da diese de facto nicht mehr existiere, komme ihm keine entscheidende Bedeutung (mehr) zu.
Die deutlich höhere Äquivalenzzahl für Gebäude (das 12,5-fache der Äquivalenzzahl für Grundstücke) sei gerechtfertigt, da bei typisierender Betrachtung mit der Gebäudenutzung eine höhere Nutzung der kommunalen Infrastruktur einhergehe als das bei unbebauten Grundstücken der Fall sei.
c) Der Lage-Faktor ergänze die Flächenberechnung und führe damit ggf. zu einer (gedämpften) Minderung oder Erhöhung des Ergebnisses des reinen Flächenmodells. Damit ergänze der Lage-Faktor den bereits in den Flächenmerkmalen zum Ausdruck kommenden Äquivalenzgedanken. Denn dadurch, dass der Lage-Faktor nicht unmittelbar auf den Bodenwert des Grundstücks, sondern auf die Lagerelation (Bodenrichtwert zum durchschnittlichen Bodenrichtwert der Gemeinde) abstelle, fließe dieser nicht als Wertkomponente, sondern nur als Indiz für den Zugang zu kommunalen Leistungen in die Bemessungsgrundlage ein. Folglich setze sich der Äquivalenzgedanke im Lage-Faktor konsequent fort. Die durch den Exponenten ausgelöste Abmilderung der Erhöhung aufgrund eines überdurchschnittlichen Bodenrichtwerts sei unter verfassungsrechtlichen Gesichtspunkten schon deshalb geboten, weil, wie auch vom Prozessbevollmächtigten der Klägerin dargelegt, überhöhte Bodenrichtwerte nicht nur Ausdruck besonders ausgeprägter kommunaler Infrastrukturleistung, sondern regelmäßig auch Ausdruck von Grundstücksspekulation und Nachfrageüberhängen seien.
d) In verfahrensrechtlicher Hinsicht sei das Vorgehen des Finanzamts nicht zu beanstanden. Nach § 364a Abs. 1 Satz 1 AO solle die Finanzbehörde vor Erlass einer Einspruchsentscheidung auf Antrag des Einspruchsführers den Sach- und Rechtsstand erörtern. Ein solcher Antrag sei von der Klägerin – unstreitig - nicht gestellt worden. Zwar könne die Finanzbehörde auch ohne Antrag eines Einspruchsführers gemäß § 364a Abs. 1 Satz 3 AO zu einer Erörterung laden. Ziel der Förderung solle gemäß Ziffer 1 Anwendungserlass zur Abgabenordnung (AEAO) zu § 364a AO aber eine einvernehmliche Erledigung des Einspruchsverfahrens sein. Eine weitergehende Erörterung der Sach- und Rechtslage hätte, wie in der Einspruchsentscheidung ausgeführt, zu keiner anderen Entscheidung des Finanzamts geführt. Es sei daher nicht zu erwarten gewesen, dass es bei der Erörterung eine einvernehmliche Erledigung des Einspruchsverfahrens gegeben hätte, da in diesem Fall diese nur bei Einspruchsrücknahme der Klägerin möglich gewesen sei. Vor diesem Hintergrund habe eine Erörterung im Einspruchsverfahren keinen Sinn gemacht.
Auch ansonsten sei im Verwaltungsverfahren keine Rechtsschutzverkürzung ersichtlich. Ein Offenhalten von Einsprüchen, um den Eintritt der Bestandskraft zu vermeiden, sei verfahrensrechtlich nicht vorgesehen.
Lediglich unter den Voraussetzungen des § 363 AO könne das Einspruchsverfahren ausgesetzt bzw. ruhend gestellt werden. Für das Einspruchsverfahren der Klägerin wäre nur ein Ruhen des Verfahrens nach § 363 Abs. 2 Satz 1 AO in Betracht gekommen. Danach könne die Finanzbehörde das Verfahren mit Zustimmung des Einspruchsführers ruhen lassen, wenn dies aus wichtigen Gründen zweckmäßig erscheine. Wichtige Gründe, aus denen das Ruhen des Verfahrens zweckmäßig erschienen sei, insbesondere begründete Klageverfahren die sich gegen das HGrStG richten, hätten zum Zeitpunkt des Erlasses der Einspruchsentscheidung nicht vorgelegen. Ein Ruhen des Verfahrens aufgrund der von der Klägerin genannten Verfahren vor dem Finanzgericht Berlin-Brandenburg sei nicht in Betracht gekommen, da diese Verfahren nicht die Verfassungswidrigkeit des HGrStG zum Inhalt hätten.
Mit der Rechtsmittelbelehrung sei auf die Klage als Rechtsmittel gegen die Einspruchsentscheidung hingewiesen worden. Damit enthalte die Einspruchsentscheidung die notwendigen Angaben dazu, wie die Klägerin die Bestandskraft der Entscheidung habe vermeiden können.
Wegen des weiteren Beteiligtenvorbringens wird auf die wechselseitig ausgetauschten Schriftsätze verwiesen. Die Verwaltungsakte war Verfahrensgegenstand.

Entscheidungsgründe:
A. Die zulässige Klage ist unbegründet.
Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO)).
Der Grundsteuermessbetragsbescheid auf den 01.01.2022 entspricht der eingereichten Steuererklärung und berücksichtigt - was zwischen den Beteiligten unstreitig ist - gesetzeskonform die Bewertungsvorschriften der §§ 4 ff. HGrStG. Auch ansonsten sind keine verfassungsrechtlichen oder einfachrechtlichen Verstöße ersichtlich.
I. Das HGrStG ist verfassungsgemäß.
1. Das HGrStG ist formell verfassungsgemäß. Die Rechtsetzungsbefugnis des Landes ergibt sich aus Art. 72 Abs. 3 Satz 1 Nr. 7, Art. 125b Abs. 3 GG. Im Übrigen wurde das HGrStG am 14.12.2021 vom Landtag beschlossen, am 15.12.2021 ausgefertigt, am 23.12.2021 ordnungsgemäß verkündet (Gesetz-und Verordnungsblatt für das Land Hessen 2021, Nr. 55, ausgegeben am 23.12.2021, Seite 906) und ist am 24.12.2021 Kraft getreten.
2. Das HGrStG ist auch materiell verfassungsgemäß.
a. Es verstößt nicht gegen den aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 2 Abs. 1 GG i.V. mit Art. 20 Abs. 3 GG) abgeleiteten Bestimmtheitsgrundsatz, dass die Klägerin bei der Abgabe der Grundsteuererklärung die künftig anfallende Grundsteuer noch nicht berechnen konnte und das Finanzamt den angefochtenen Grundsteuermessbetragsbescheid ohne Vorläufigkeitsvermerk bzw. ohne Vorbehalt der Nachprüfung erlassen hat.
Es liegt kein Verstoß gegen das Bestimmtheitsgebot (Art. 2 Abs. 1, 20 Abs. 3 GG) vor (im Ergebnis ebenso, aber mit anderer Begründung: Finanzgericht (FG) Baden-Württemberg, Urteil vom 11.06.2024 8 K 1582/23, Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2024, 1997).
Der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) ist zu entnehmen, dass abgabenbegründete Tatbestände so bestimmt sein müssen, dass der Abgabenpflichtige die auf ihn entfallende Abgabe in gewissem Umfang vorausberechnen kann (Beschluss vom 17.07.2003 2 BvL 1/99, Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts (BVerfGE) 108, 186, Rn. 137 mit weiteren Nachweisen - m. w. N. -). Das bedeutet aber nicht, dass der Abgabenpflichtige bereits den genauen Steuerbetrag vorausberechnen können muss, sondern, dass eine Vorhersehbarkeit jedenfalls im Hinblick auf die zu erwartende Größenordnung ausreicht.
Dieser Anforderung wird in der vorliegenden Situation genügt. Bei dem in Hessen einschlägigen zweistufigen Grundsteuerverfahren tritt bei der Grundsteuerberechnung auf der zweiten Stufe der gemeindliche Hebesatz hinzu. Zwar ist der Klägerseite darin Recht zu geben, dass dieser innerhalb der Einspruchsfrist noch nicht feststand. Der Senat geht gleichwohl von einer Vorhersehbarkeit (in gewissem Umfang) hinsichtlich der zu erwartenden Größenordnung (der Steuer) aus. In diesem Kontext ist festzuhalten, dass sich die monetären Auswirkungen (Abweichungen) bei eklatanten Hebesatzänderungen regelmäßig in einem überschaubaren Rahmen im zwei- oder dreistelligen Euro-Bereich halten. In der Folge ist nach der Auffassung des erkennenden Gerichts von einer gewissen (hinreichenden) betragsmäßigen Vorhersehbarkeit im Sinne der oben genannten Rechtsprechung auszugehen. Insoweit kann zur Grundsteuerberechnung auf die bisherigen (alten) Hebesätze abgestellt werden. Geringfügige Abweichungen nach unten oder oben (infolge geänderter Hebesätze) würden nichts daran ändern, dass die Grundsteuerbelastung im Rahmen einer gewissen – hinzunehmenden - Schwankungsbreite (wie vor) hinreichend vorhersehbar ist.
In diesem Kontext ist weiter zu berücksichtigen, dass die Hebesätze bereits in der Vergangenheit teilweise großen Schwankungen unterlagen. Bereits in der Vergangenheit kam es vor, dass einzelne Kommunen den Hebesatz von einem auf das andere Jahr um mehrere 100 %-Punkte erhöhten (so haben z.B. Gießen und Bad Nauheim die Hebesätze von 2013 auf 2014 um 220 % erhöht), ohne dass jemals ein Steuerpflichtiger auf die Idee gekommen wäre, der Grundsteuer bzw. den zu Grunde liegenden gesetzlichen Regelungen die hinreichende Bestimmtheit abzusprechen.
b. Die §§ 4 ff. HGrStG verstoßen nicht gegen den in Art. 3 Abs. 1 GG normierten Gleichheitssatz.
aa. (1) Aus Art. 3 Abs. 1 GG wird im Steuerrecht insbesondere das Leistungsfähigkeitsprinzip abgeleitet. Danach werden die Steuerpflichtigen zur Finanzierung des Gemeinwesens nicht ohne Unterschied gleichmäßig nach Köpfen herangezogen, sondern nach Maßgabe ihrer finanziellen Leistungsfähigkeit. Die einzelnen Steuern müssen also an „Leistungsfähigkeitsindikatoren“ anknüpfen. Dabei lassen sich drei Indikatoren unterscheiden: Einkommen, Konsum und Vermögen (vgl. Wernsmann in: Hübschmann/Hepp/Spitaler: AO/FGO, 282. Lieferung, 9/2024, § 4 AO, Rn. 487 f., m.w.N.).
(2) Des Weiteren folgt aus dem Gleichheitssatz das Prinzip der Folgerichtigkeit. Gleichheitsrechtlicher Ausgangspunkt im Steuerrecht ist der Grundsatz der Lastengleichheit. Die Steuerpflichtigen müssen dem Grundsatz nach durch ein Steuergesetz rechtlich und tatsächlich gleichmäßig belastet werden. Der Gleichheitssatz belässt dem Gesetzgeber einen weitreichenden Entscheidungsspielraum. Das gilt sowohl bei der Auswahl des Steuergegenstandes als auch bei der Bestimmung des Steuersatzes. Abweichungen von der mit der Wahl des Steuergegenstandes einmal getroffenen Belastungsentscheidung müssen sich jedoch ihrerseits am Gleichheitssatz messen lassen (Gebot der folgerichtigen Ausgestaltung des steuerrechtlichen Ausgangstatbestands). Demgemäß bedürfen sie eines besonderen sachlichen Grundes, der die Ungleichbehandlung zu rechtfertigen vermag (BVerfG-Urteil vom 17.12.2014 1 BvL 21/12, BVerfGE 138, 136, Rn. 123, 131; BVerfG-Beschluss vom 23.06.2015 1 BvL 13/11, BVerfGE 139, 285, Rn. 72; BVerfG-Urteile vom 10.04.2018 1 BvR 1236/11, BVerfGE 138, 217und 1 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147, Rn. 96 und 168).
In diesem Kontext verlangt Art. 3 Abs. 1 GG weiter eine gleichheitsgerechte Ausgestaltung der Bemessungsgrundlage einer Steuer. Die Bemessungsgrundlage muss, um die gleichmäßige Belastung der Steuerpflichtigen zu gewährleisten, so gewählt und ihre Erfassung so ausgestaltet sein, dass sie den mit der Steuer verfolgten Belastungsgrund in der Relation der Wirtschaftsgüter zueinander realitätsgerecht abbildet; auch insoweit sind also folgerichtige Regelungen erforderlich (ständige BVerfG-Rechtsprechung, vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 22.06.1995 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, Rn. 47; und 2 BvR 552/91, BVerfGE 93, 165, Rn. 21; vom 07.11.2006 1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1, Rn. 103; vom 23.06.2015 1 BvL 13/11, BVerfGE 139, 285, Rn. 73). Dies gilt vor Allem, wenn die Steuer mit einem einheitlichen Steuersatz erhoben wird, da aus der Bemessung resultierende Ungleichheiten dann nicht mehr auf einer späteren Ebene der Steuererhebung korrigiert oder kompensiert werden können (vgl. BVerfG-Beschluss vom 22.06.1995 2 BvL 37/91, BVerfGE 93, 121, Rn. 47). Für die Beurteilung, ob die gesetzlichen Bemessungsregeln eine in der Relation realitätsgerechte Bewertung der erfassten Güter und damit die Vergleichbarkeit der Bewertungsergebnisse im Einzelfall sicherstellen, muss das Gesetz das für den steuerlichen Belastungsgrund als maßgeblich erachtete Bemessungsziel erkennen lassen (BVerfG-Urteil vom 10.04.2018 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147, Rn. 97).
(3) Daran anknüpfend hat der Gesetzgeber für die Wahl der Bemessungsgrundlage und die Ausgestaltung der Regeln ihrer Ermittlung einen großen Spielraum, solange sie nur prinzipiell geeignet sind, den Belastungsgrund der Steuer zu erfassen (vgl. BVerfG-Beschlüsse vom 04.02.2009 1 BvL 8/05, BVerfGE 123, 1, Rn. 59; vom 23.06.2015 1 BvL 13/11, BVerfGE 139, 285, Rn. 73).
Bei der Wahl des geeigneten Maßstabs darf sich der Gesetzgeber auch von Praktikabilitätserwägungen leiten lassen, die je nach Zahl der zu erfassenden Bewertungsvorgänge an Bedeutung gewinnen und so auch in größerem Umfang Typisierungen und Pauschalierungen rechtfertigen können, dabei aber deren verfassungsrechtliche Grenzen wahren müssen (vgl. dazu BVerfG-Urteil vom 05.11.2014 1 BvF 3/11, BVerfGE 137, 350, Rn. 66; BVerfG-Beschluss vom 23.06.2015 1 BvL 13/11, BVerfGE 139, 285, Rn. 77). Jedenfalls muss das so gewählte und ausgestaltete Bemessungssystem, um eine lastengleiche Besteuerung zu gewährleisten, in der Gesamtsicht eine in der Relation realitäts- und damit gleichheitsgerechte Bemessung des steuerlichen Belastungsgrundes sicherstellen (BVerfG-Urteil vom 10.04.2018 1 BvL 11/14, BVerfGE 148, 147, Rn. 98 und 168).
bb. Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall liegt kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG vor.
(1) Ein Verstoß gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip dadurch, dass es sich beim hessischen Grundsteuermodell um ein wertunabhängiges Modell handelt, ist nach Auffassung des erkennenden Senats nicht gegeben (so auch Richter/Heckmann, Steuer und Wirtschaft (StuW) 2011, 331 ff.; Lang Veröffentlichungen der Deutschen Steuerjuristischen Gesellschaft (DStJG) 2012, 307 (317 f.); Schmehl, DStJG (2012), 249 (288 ff.); Spengel, Steuerberater Woche (StBW) 2012, 31 (32); Kirchhof, Deutsches Steuerrecht (DStR) 2018, 2661 (2669 f.); Freund, Finanzrundschau (FR) 2019, 931 (937 ff.); Beck, Die Sachverständigen (DS) 2019, 48 (51); Kirchhof, DStR 2020, 1073 (1080 ff.); Hubert, Unternehmensteuern und Bilanzen (StuB) 2020, 552 (554); Meyering/Hintzen/Doedt, DStR 2020, 1705 (1709); a.A.: Becker, Betriebsberater (BB) 2011, 535 (538); Seer, Der Betrieb (DB) 2018, 1488 (1492 f., 1495); Scheffler/Roith, Schriftenreihe des Instituts Finanzen und Steuern (ifst-Schrift) 526 (2018), 39 f.; Hey, Zeitschrift für Gesetzgebung (ZG) 2019, 297 ff.; Löhr, DStR 2019, 1433; T. Schmidt, DStR 2020, 249 (252 ff.).)
Die Grundsteuer knüpft an das Eigentum am Grundbesitz an. Der Grundbesitz als solcher vermittelt Leistungsfähigkeit (vgl. Kirchhof, DStR 2020, 1073 (1078)).
Dass sich das hessische Flächen-Faktor-Modell vom tatsächlichen Wert des Belastungsgegenstands (Grundvermögen) löst, erscheint unproblematisch. Schließlich handelt es sich bei der Grundsteuer nicht um eine Vermögensteuer. Ohnehin ist die Leistungsfähigkeit bei einer Objektsteuer wie der Grundsteuer schwer zu fassen; hier gibt es keine messbaren Geldzuflüsse, wie das z.B. bei der Einkommensteuer der Fall ist (Kapitaleinkünfte, Zinseinkünfte, etc.). Um diese Lücke zu füllen, ist bei der Grundsteuer ergänzend bzw. sogar maßgeblich auf das Äquivalenzprinzip zu rekurrieren. Das steht im Einklang mit der Rechtsprechung des BVerfG. So hat das Gericht das Äquivalenzprinzip als gleichheitsrechtlichen Maßstab für die Rechtfertigung der Gewerbesteuer anerkannt (Beschluss vom 15.01.2008 1 BvL 2/04, BVerfGE 120, 1; vom 15.02.2016 1 BvL 8/12, Bundessteuerblatt (BStBl) II 2016, 557 (562)). In Anbetracht der vorstehenden Erwägungen hält der Senat den Gesichtspunkt der Sollertragsteuer hier nicht für einschlägig.
Das Äquivalenzprinzip (im Sinne einer Nutzenäquivalenz) bemisst die Steuer nach dem Nutzen, den der Einzelne aus den empfangenen öffentlichen Leistungen zieht (vgl. Wernsmann in: Hübschmann/​Hepp/​Spitaler: AO/​FGO, 282. Lieferung, 9/​2024, § 4 AO, Rn. 514).
Das BVerfG billigt der Steuergesetzgebung prinzipiell einen weiten Gestaltungsspielraum zu (siehe aa. (3)). Dabei ist entscheidend darauf abzustellen, dass der Belastungsgrund (Nutzungsmöglichkeit der gemeindlichen Infrastruktur) hinreichend abgebildet wird. Das ist beim hessischen Grundsteuergesetz der Fall. Zwar wurde das gesetzlich nicht ausdrücklich geregelt, es ergibt sich aber aus den Gesetzesmaterialien (Gesetzesentwurf der Hessischen Landesregierung vom 14.09.2021 - HGrStG -, LT-Drucks. 20/6379, S. 12-14, 17) und dem Hauptmaßstab (§ 4 Abs. 1 HGrStG) zur wertunabhängigen Ermittlung des Steuermessbetrags (vgl. Mandler in: Stenger/Loose, Bewertungsrecht - BewG/ErbStG/GrStG, 171. Lieferung, 8/2024, Landesgrundsteuergesetz Hessen, Rn. 30).
In der Folge erscheint es im Rahmen einer typisierenden Betrachtung vertretbar, dass der hessische Gesetzgeber auf die Grundstücks- und die Gebäudegröße abstellt, und andere Faktoren, wie Gebäudealter, Gebäudeausstattung, etc. außen vor lässt. Die letztgenannten Faktoren haben keinen Einfluss auf die Nutzungsmöglichkeit der kommunalen Infrastruktur; neue oder besonders wertvolle Häuser ziehen beispielsweise keine erhöhte Inanspruchnahme der kommunalen Infrastruktur nach sich. Demgegenüber kann insbesondere bei größeren (Wohn-)Gebäuden pauschalierend davon ausgegangen werden, dass diese von mehr Personen als kleine Häuser bewohnt werden, was wiederum eine erhöhte Nutzung der öffentlichen Infrastruktur nach sich zieht. Entsprechendes gilt für gewerbliche Immobilien (vgl. Mandler in: Stenger/Loose, Bewertungsrecht - BewG/ErbStG/GrStG, 171. Lieferung, 8/2024, Landesgrundsteuergesetz Hessen, Rn. 45).
Im Ergebnis wird beim hessischen Landesmodell, das in erster Linie auf die Flächenbeträge des Grund und Bodens und des Gebäudes abstellt, damit dem Äquivalenzprinzip und in der Folge auch dem Leistungsfähigkeitsprinzip hinreichend Rechnung getragen. So gesehen stellt das Äquivalenzprinzip ein (Hilfs-)Mittel dar, um bei der Grundsteuer die Höhe der Leistungsfähigkeit zu bemessen. Der Belastungsgrund der Nutzenäquivalenz versperrt es keineswegs, den im Wert des Grund und Bodens zum Ausdruck gelangenden gesteigerten Nutzen zugleich als Ausdruck potenziell gesteigerter wirtschaftlicher Leistungsfähigkeit des Eigentümers zu werten (vgl. Löhr, BB 2020, 1687 (1688); Seer in: Tipke/​Lang, Steuerrecht, 25. Auflage 2024, Kapitel 16 Grund-/​Vermögensteuer Rn. 3.46. u. 16.38)
(2) Nach der Auffassung des erkennenden Senats verstoßen die im HGrStG enthaltenen Bewertungsregeln nicht gegen den Grundsatz der Folgerichtigkeit.
α) Die Argumentation der Klägerseite, die Kostenäquivalenz führe denklogisch zu einer Zweckbindung der Mittel, welche dem Begriff der Steuer fremd sei (vgl. § 3 Abs. 1 AO) und in der Folge läge bereits aus diesem Grund ein Verfassungsverstoß vor (so Löhr, BB 2019, 2589 (2591); Hey in: Tipke/Lang, Steuerrecht, 23. Auflage 2018, 78) geht fehl. Die Steuer bildet - in verfassungsrechtlich zulässiger Weise - die Nutzungsmöglichkeiten aus der bereitgestellten kommunalen Infrastruktur ab. Nur in diesem Sinne ist auch der Belastungsgrund der hessischen Grundsteuer zu verstehen. Das ihm zu Grunde liegende Äquivalenzprinzip tritt in Gestalt des Nutzenprinzips zu Tage. Dabei geht das Nutzenprinzip von der Intention aus, dass die Vorteilhaftigkeit der steuerfinanzierten Gemeindeinfrastruktur die Steuerlast aufwiegt und daher dem Grunde nach gerechtfertigt ist.
Damit grenzt sich die hessische Grundsteuer von der konkretisierbaren bzw. individuellen (Kosten-)Äquivalenz ab. Die Grundsteuer ist gerade kein Äquivalent für eine konkrete staatliche Gegenleistung. Ein solches Verständnis würde tatsächlich gegen die durch § 3 Abs. 1 AO konkretisierte Begriffsbestimmung einer „Steuer“ verstoßen. Denn Steuern sind - anders als (örtliche) Gebühren und Beiträge - ungeeignet, die Kosten staatlich bereitgestellter Infrastruktur abzubilden. Demgegenüber sind sie aber durchaus geeignet, die Nutzungsmöglichkeit nicht bereits durch Gebühren und Beiträge abgegoltener Leistungen zu erfassen (vgl. Mandler in: Stenger/Loose, Bewertungsrecht - BewG/ErbStG/GrStG, 171. Lieferung, 8/2024, Landesgrundsteuergesetz Hessen, Rn. 35, m.w.N.).
β) Der (klägerischen) Annahme, im Rahmen einer folgerichtigen Begründung müsse gesagt werden, auf die Kosten welcher (technischen und/oder sozialen) Infrastruktur sich die Äquivalenz konkret beziehen solle, um die verwendeten Äquivalenzzahlen folgerichtig begründen zu können (so Löhr, BB 2019, 2589 (2591)) folgt der Senat nicht. Richtigerweise ist das Äquivalenzprinzip nicht als Steuerverteilungsmaßstab zu verstehen, aus dem sich konkrete Schlussfolgerungen für die Gestaltung der Steuer ableiten lassen (Freund, FR 2019, 931 (934) m.w.N.). Das ergibt sich bereits aus der im Verwaltungsrecht geltenden dreistufigen Abgaben-Nomenklatur „Gebühr-Beitrag-Steuer“. Während bei Gebühren und Beiträgen grundsätzlich eine Gleichwertigkeit zwischen Leistung und Gegenleistung gegeben ist, ist dies bei Steuern gerade nicht der Fall. Das folgt bereits aus der Steuerdefinition in § 3 Abs. 1 AO. Dann braucht die (Grund-)Steuer aber auch nicht den konkreten Nutzen euro- und centgenau abzubilden, was sie auch nicht darf. Demgegenüber ist sie aber durchaus geeignet, die Nutzungsmöglichkeit nicht bereits durch Gebühren und Beiträge abgegoltener kommunaler Leistungen zu erfassen (siehe insoweit auch die Ausführungen unter α)). Folglich ergänzt die hessische Grundsteuer die örtlichen Gebühren und Beiträge im Sinne eines Nebeneinanders im Belastungsgrund. Während Gebühren und Beiträge in einer individuellen Äquivalenz belasten, belastet die hessische Grundsteuer in einer allgemeinen Äquivalenz (vgl. Mandler in: Stenger/Loose, Bewertungsrecht - BewG/ErbStG/GrStG, 171. Lieferung, 8/2024, Landesgrundsteuergesetz Hessen, Rn. 35).
Somit stellt das Äquivalenzprinzip einen übergeordneten Maßstab für eine steuerliche Belastungsentscheidung dar, indem es zur sachgerechten örtlichen Umgrenzung der von der Steuer zu erfassenden Subjekte führt (vgl. Freund, FR 2019, 931 (934) m.w.N.).
So verstanden ist gerade keine konkrete Kostenermittlung der von der Gemeinde zu tragenden Infrastrukturkosten, ggf. noch auf einzelne Gemeinden bezogen, erforderlich; stattdessen stellt das Äquivalenzprinzip nur einen allgemeinen Wertmaßstab dar. Alles andere würde dem Gesetzeszweck, der auf eine Steuervereinfachung gerichtet ist, auch zuwiderlaufen.
γ) Auch im Hinblick auf die unterschiedlichen Äquivalenzzahlen für Grund und Boden (§ 5 Abs. 1 HGrStG) einerseits und Gebäude (§ 5 Abs. 2 HGrStG) andererseits, die im Verhältnis von 1 (Grund und Boden) zu 12,5 (Gebäude) stehen, sieht das Gericht keinen Verstoß gegen das Äquivalenzprinzip und damit gegen den Folgerichtigkeitsgrundsatz (so auch Mandler, DStR 2024, 921; a.A. Blut DStR 2023, 2756).
Dass die Äquivalenzzahlen vom bisherigen Messbetragsvolumen abgeleitet wurden (vgl. Mandler, DStR 2024, 921 (923)), ist unschädlich. In diesem Zusammenhang ist zu berücksichtigen, dass das BVerfG das Äquivalenzprinzip von der Aufwandsseite des Steuergläubigers her versteht und damit von einer kostenmäßigen Gruppenäquivalenz ausgeht (Freund, FR 2019, 931 (934) m.w.N.). Nach diesem Verständnis ist es nicht zwingend geboten, den Blick auf die Kehrseite der Medaille (nämlich den Nutzen für die Steuerpflichtigen) zu richten, um das Äquivalenzprinzip tragfähig zu machen.
Die Wahl unterschiedlicher Äquivalenzzahlen für Grund und Boden einerseits sowie Gebäude andererseits begegnet weder dem Grunde noch der Höhe nach Bedenken. Es besteht kein Zweifel daran, dass unbebaute Grundstücke nicht annähernd vergleichbar kommunale Kostenverursacher sind wie Wohn- und Gewerbeimmobilien. Insoweit ist eine signifikante Differenz erforderlich, um den bestehenden Realitäten Rechnung zu tragen (so auch Freund, FR 2019, 931 (940)). Insofern sind die hier vom hessischen Gesetzgeber angeordneten Äquivalenzzahlen, die hinsichtlich Grund und Boden einerseits und Gebäude andererseits im Verhältnis 1:12,5 stehen, nicht zu beanstanden.
δ) Betreffend die angewendete Lageabstufung (Faktorverfahren) liegt gleichfalls kein Verstoß gegen das Folgerichtigkeitsprinzip vor.
Vorliegend handelt es sich nicht um eine Vermischung von wertunabhängigen und wertabhängen Komponenten (a.A. Löhr, BB 2020, 1687 (1692); Seer in Tipke/Lang, Steuerrecht24, Rz. 16.38.). Der Lage-Faktor führt zu keiner Wertzuschreibung. Damit werden nur Relationen zwischen Gemeindegebieten abgebildet (so auch Freund, FR 2019, 931 (938)). Dass es sich hier nicht um eine wertabhängige Komponente handelt, zeigt sich zusätzlich daran, dass der Lage-Faktor durch die Formel „hoch 0,3“ (vgl. § 7 HGrStG) noch abgedämpft wird. Daran wird klar, dass es hier nicht um einen realitätsgerechten Wert geht, sondern dass es sich auch insoweit um eine wertunabhängige Berechnungsformel handelt.
Auch davon abgesehen ist die Einbeziehung der Bodenrichtwertrelation folgerichtig. Der Faktor berücksichtigt den Umstand, dass sich die Nutzungsmöglichkeit kommunaler Infrastruktur zwar grundsätzlich in der Fläche spiegelt, sich aber auch im Bodenrichtwert niederschlägt. Der durch viele Parameter beeinflusste Bodenrichtwert kann zwar isoliert nicht als Maßstab für das Nutzungspotenzial eines Grundstücks für die bereitgestellte kommunale Infrastruktur dienen. Die Relation der Bodenrichtwerte zum durchschnittlichen Bodenrichtwert in der Gemeinde lässt aber eine Aussage darüber zu, ob mehr oder weniger von einer solchen Infrastruktur profitiert werden kann. Denn in den Grundstückspreisen und damit in den daraus abgeleiteten Bodenrichtwerten schlägt sich - typischerweise - auch das kommunale Infrastrukturangebot zu einem gewissen Grad nieder, d.h. das Angebot spiegelt sich auch im Bodenrichtwert wider. Das - in Abhängigkeit vom Bodenrichtwert des jeweiligen Grundbesitzes zum durchschnittlichen Bodenrichtwert in der Gemeinde - Ergebnis des „reinen“ Flächenmodells berücksichtigt also, dass auch kommunale Infrastrukturleistungen den Wert eines Grundstücks typischerweise beeinflussen und zwar unabhängig davon, ob es bebaut oder unbebaut ist. Damit ergänzt und präzisiert der relative Lagefaktor den bereits aus den Flächenmerkmalen zum Ausdruck kommenden Äquivalenzgedanken. Der relative Bodenrichtwert fließt dabei nicht als Wertgröße in die Bemessung ein, sondern als gewichtetes Indiz für den Zugang zu bereitgestellten kommunalen Leistungen (vgl. Mandler in: Stenger/Loose, Bewertungsrecht - BewG/ErbStG/GrStG, 171. Lieferung, 8/2024, Landesgrundsteuergesetz Hessen, Rn. 50). Durch die Rechnung hoch „0,3“ wird zudem berücksichtigt, dass die kommunale Infrastruktur nur ein Aspekt (unter mehreren) ist, der sich auf den Bodenrichtwert auswirkt.
ε) Dass sich die gewählte Relation nur auf die jeweilige Gemeinde bezieht und damit die Kostenstrukturen anderer Gemeinden unberücksichtigt bleiben, steht der Folgerichtigkeit nicht entgegen (a.A. Löhr, BB 2019, 2589 (2592)).
Die konkreten Kostenstrukturen der Gemeinden spielen beim HGrStG (wie schon unter β) ausgeführt) keine Rolle. In der Folge besteht auch keine Veranlassung dazu, die Kostenstrukturen der Gemeinden untereinander ins Verhältnis zu setzen. Im Übrigen können die einzelnen Gemeinden ihre konkreten Kostenstrukturen bei der Bemessung ihrer Hebesätze berücksichtigen.
In diesem Zusammenhang ist weiter zu berücksichtigen, dass sich die Anforderungen des allgemeinen Gleichheitssatzes insoweit ausschließlich auf das Gebiet der einzelnen Gemeinde beziehen (BVerfG-Beschluss vom 21.12.1966 1 BvR 33/64, BVerfGE 21, 54, vgl. BFH-Urteil vom 22.10.2014 II R 16/13, BStBl II 2014, 957).
ζ) Auch das Argument, es sei nicht folgerichtig, zwischen der Nutzung zu Wohnzwecken und anderer Nutzung (Nicht-Wohnzwecken) einerseits zu differenzieren, wie dies bei der maßgeblichen Fläche und der Steuermesszahl geschehe, und an anderer Stelle, nämlich bei der Äquivalenzzahl, auf eine Differenzierung zu verzichten (so Blut DStR 2023, 2756) hält der Senat nicht für zielführend (ebenso Mandler, DStR 2024, 921(923).
Die Regelung entspricht den verfassungsrechtlichen Vorgaben. Im Zuge seines Beschlusses zur Erbschaftsteuer vom 07.11.2006 (1 BvL 10/02, BVerfGE 117, 1) hat das BVerfG gefordert, Bewertungs- und Verschonungsebene klar voneinander zu trennen. Die Bewertung habe zunächst nach einheitlichen Maßstäben zu erfolgen. Förderungs- und Lenkungsziele zu verfolgen, sei - sofern sie die weiteren Vorgaben an Bestimmtheit und Begründung erfüllten - auf einer getrennten Ebene möglich.
An diese Vorgabe hält sich die hessische Regelung. Bei der Ermittlung der Flächenbeträge (Bewertungsebene) wird zunächst auf einheitliche Maßstäbe abgestellt, unabhängig davon, ob die Fläche Wohnzwecken oder keinen Wohnzwecken dient. Eine Privilegierung der Wohnnutzung geschieht erst auf der Verschonungsebene, siehe § 6 HGrStG.
c. Das HGrStG verstößt auch nicht gegen Landesverfassungsrecht. Anders als das GG enthält die hessische Landesverfassung (HV) in Art. 47 Abs. 1 HV hinsichtlich der Ausgestaltung von Landessteuern eine Zielbestimmung. Danach werden Vermögen und Einkommen progressiv nach sozialen Gesichtspunkten und unter besonderer Berücksichtigung der familiären Lasten besteuert (eine vergleichbare Vorschrift ist in Art. 123 der Bayerischen Landesverfassung geregelt).
Nach der Auffassung des erkennenden Senats handelt es sich bei Art. 47 HV nicht um ein Grundrecht, sondern um eine Staatszielbestimmung. Der Anwendungsbereich der Norm ist auf Personensteuern beschränkt, ansonsten würde der Anknüpfungspunkt an persönliche Verhältnisse keinen Sinn ergeben. Da es sich bei der Grundsteuer nicht um eine Personen-, sondern um eine Objektsteuer handelt, kann Art. 47 Abs. 1 HV hier nicht zur Anwendung kommen, weshalb auch ein Verstoß gegen diese Norm per se ausscheidet (so auch Schulze in: Stenger/​Loose, Bewertungsrecht - BewG/​ErbStG/​GrStG, 171. Lieferung, 8/​2024, Landesgrundsteuergesetz Hessen, Rn. 56).
II. Soweit vorgebracht wird, es fehle generell an der Nachvollziehbarkeit der Ermittlung der Bodenrichtwerte und in der Folge auch an einer entsprechenden Überprüfbarkeit (speziell sei zu bemängeln, dass die Größe der Bodenrichtwertzonen stark variieren könne, was es unmöglich mache, die Festsetzung des durchschnittlichen Bodenrichtwerts auf eine objektive und transparente Weise zu überprüfen), sieht der Senat keine rechtlichen Bedenken.
Die Anknüpfung an die von den Gutachterausschüssen festgestellten Bodenrichtwerte und die Begrenzung der objektspezifischen Anpassungen auf die im Gesetz genannten Fälle stellt eine unter Verhältnismäßigkeitsgesichtspunkten angemessene Vereinfachung dar.
Der Bodenrichtwert ist der durchschnittliche Lagewert des Bodens für eine Mehrheit von Grundstücken innerhalb eines abgegrenzten Gebietes (Bodenrichtwertzone), die nach ihren Grundstücksmerkmalen weitgehend übereinstimmen und für die im Wesentlichen gleiche allgemeine Wertverhältnisse vorliegen. Die Heranziehung von Bodenrichtwerten hat sich steuerrechtlich sowohl im Rahmen der Grundbesitzbewertung für Zwecke der Erbschaft- und Schenkungsteuer sowie der Grunderwerbsteuer als auch im Zuge ertragsteuerlicher Wertermittlungsanlässe, wie z.B. der Kaufpreisaufteilung, in langjähriger Praxis bewährt. Sie werden darüber hinaus auch im Rahmen von Verkehrsermittlungen von Grundstücken herangezogen. Um die Bodenrichtwerte für das Massenverfahren der Grundsteuer praktikabel anwenden zu können, wurde in § 15 Abs. 1 ImmoWertV vorgegeben, dass lagebedingte Wertunterschiede innerhalb der Bodenrichtwertzonen i.S.d. § 196 Abs. 1 Satz 3 BauGB grundsätzlich nicht mehr als 30 % betragen dürfen. Damit ist ein vertretbarer Bewertungskorridor abgesteckt und eine grobe Verkehrswertorientierung gewährleistet. Der Gesetzgeber hat auf abstrakter Ebene die Ermittlung der Bodenrichtwerte ausreichend vorgesteuert (vgl. FG Köln, Urteil vom 19.09.2024 4 K 2189/23 juris; Krumm, FR 2023, 957).
Soweit er die Bewertungskompetenz den rechtlich unabhängigen, nicht weisungsgebundenen und ressortfremden Gutachterausschüssen zugewiesen hat, entspricht dies der von der höchstrichterlichen Rechtsprechung gebilligten Rechtspraxis bei der Bedarfsbewertung (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12.01.2021 II B 61/19, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidung des Bundesfinanzhofs - BFH/NV - 2021, 529; Urteil vom 24.08.2022 II R 14/20 BStBl II 2023, 693), die auch vom erkennenden Senat geteilt wird. Die Bewertungen des Gutachterausschusses sind im Übrigen nicht deswegen angreifbar, weil sich aus der Institution des Ausschusses und den gesetzlichen Vorgaben für seine Zusammensetzung ergibt, dass Mitarbeiter der Finanzämter mitwirken (BFH-Beschluss vom 13.08.1996 IX B 71/96, BFH/NV 1997, 236).
Den Gutachterausschüssen wird auf Grund ihrer besonderen Sach- und Fachkenntnis und ihrer größeren Ortsnähe eine vorgreifliche Kompetenz bei der Feststellung von Boden(richt)werten zuerkannt. Davon haben die Gutachterausschüsse nach den vom erkennenden Senat im Zuge der Bedarfsbewertung gewonnenen Erfahrungen fachkundig und verantwortungsbewusst Gebrauch gemacht. Sollte es im Einzelfall Defizite bei der Ermittlung der Bodenrichtwerte durch die Gutachterausschüsse vor Ort geben, ist das kein verfassungsrechtlich durchgreifendes Argument gegen die gesetzliche Typisierungsanordnung als solche und vermag die Verfassungsmäßigkeit der grundsteuerlichen Bewertungsvorschriften nicht generell in Frage zu stellen (vgl. FG Köln, Urteil vom 19.09.2024 4 K 2189/23 juris; Krumm, FR 2023, 957). In der Folge bestehen keine grundsätzlichen Einwände, die Bodenrichtwerte auch im Rahmen der Grundsteuermessbetragsermittlung heranzuziehen.
Zwar ist zu konstatieren, dass im Bereich der Bedarfsbewertung zum Ausschluss einer Übermaß-Besteuerung der Nachweis eines niedrigeren Wertes durch Vorlage eines Sachverständigengutachtens statthaft ist (vgl. § 198 Bewertungsgesetz (BewG)). In Eilrechtsschutzverfahren hat der Bundesfinanzhof eine solche Möglichkeit auch im Grundsteuerrecht (Bundesmodell) im Wege verfassungskonformer Auslegung angenommen (II B 78/23 und II B 79/23), wobei diese Regelung beim Bundesmodell Sinn macht, denn bei diesem handelt es sich – anders als beim hessischen - um ein wertabhängiges Grundsteuer-Modell.
Beim HGrStG ist ein derartiger Nachweis nicht möglich. Das ist jedoch nicht erforderlich und würde keinen Sinn ergeben. Anders als das Bundesmodell stellt das hessische Recht bei der Bewertung des Grund und Bodens nicht unmittelbar auf den Bodenrichtwert ab, sondern berücksichtigt die Bodenrichtwerte nur indirekt im Rahmen der Faktorermittlung (vgl. Mandler, DStR 2024, 921(926)). Dabei wird der Bodenrichtwert der entsprechenden Zone zum durchschnittlichen Bodenrichtwert in der Gemeinde ins Verhältnis gesetzt (aufgrund seiner individuellen Herleitung für die jeweilige Gemeinde gewährleistet der durchschnittliche Bodenrichtwert als Nenner der Faktor-Formel, dass die Faktoren in jeder Gemeinde um den Mittelwert 1 streuen). Das Ergebnis wird sodann durch den Rechenschritt „hoch 0,3“ (deutlich) gedämpft. Da dieser Faktor mit dem tatsächlichen Bodenrichtwert nichts zu tun hat - durch den Faktor wird lediglich das Ergebnis der reinen Flächenberechnung um eine Lagerabstufung erweitert -, erübrigt sich denklogisch auch ein Nachweis eines geringeren Werts (vgl. Schulze in: Stenger/​Loose, Bewertungsrecht - BewG/​ErbStG/​GrStG, 172. Lieferung, 11/​2024, Rn. 37.2).
Im Ergebnis bleibt es dabei, dass die vom Gesetzgeber vorgenommene Typisierungsanordnung hinsichtlich der Bodenrichtwerte im Rahmen der Faktorberechnung keinen verfassungsrechtlichen (Übermaßverbot) und auch keinen einfachrechtlichen Zweifeln begegnet.
III. Im Hinblick auf die Durchführung des Verwaltungsverfahrens vermag der Senatkeine (Grund-)rechtsverletzung zu erkennen.
Die Einspruchsentscheidungen sind mit korrekten Rechtsbehelfsbelehrungen versehen, die den Steuerpflichtigen die Möglichkeit aufzeigen, gegen die Grundsteuermessbetragsbescheide im Klagewege vorzugehen. Dass die Bescheide ohne Klage in Bestandskraft erwachsen, ist im Verwaltungs- bzw. im Steuerrecht systemimmanent; insoweit bedarf es keines separaten Hinweises durch die Finanzverwaltung. Am Rande sei darauf hingewiesen, dass in den Medien vielfach kommuniziert wurde, welche Rechtsfolgen eintreten, wenn die Bescheide nicht mit Einspruch/Klage angefochten werden.
Das Finanzamt war auch nicht dazu verpflichtet, das Einspruchsverfahren gemäß § 363 AO ruhend zu stellen.
Die Voraussetzungen für eine zwingende Verfahrensruhe nach § 363 Abs. 2 Satz 2 AO (Streitigkeit wegen Verfassungsmäßigkeit einer Rechtsnorm und in diesem Zusammenhang die Anhängigkeit eines Verfahrens vor dem EuGH, dem BVerfG oder dem BFH) lagen im Streitfall unstreitig nicht vor.
Eine Verfahrensruhe nach § 363 Abs. 2 Satz 1 bzw. § 363 Abs. 2 Satz 3 AO steht im Ermessen des Finanzamts. In dieser Hinsicht ist das Finanzamt davon ausgegangen, dass kein wichtiger Grund für eine Verfahrensruhe vorliege. Insoweit hat es die Auffassung vertreten, dass im Entscheidungszeitpunkt kein Klageverfahren anhängig gewesen sei, dass das HGrStG zum Gegenstand gehabt habe. Diese Feststellung ist richtig. Vor diesem Hintergrund erscheint die Verneinung eines wichtigen Grundes (betreffend die Verfahrensruhe) mindestens vertretbar und stellt keinen Ermessensfehler dar. Im Hinblick auf § 363 Abs. 2 Satz 3 AO gilt im Ergebnis nichts anderes.
Bezüglich § 364a AO ist gleichfalls kein Verfahrensverstoß ersichtlich. § 364a Abs. 1 Satz 1 AO greift bereits deshalb nicht, weil es an einem entsprechenden Antrag der Klägerin fehlt. Zwar kommt eine Erörterung gemäß § 364a Abs. 1 Satz 3 AO auch ohne Antrag in Betracht. Ob das Finanzamt von dieser Möglichkeit Gebrauch macht, steht in seinem Ermessen. Die unterbliebene Anberaumung eines Erörterungstermins stellt keinen Ermessensfehler dar. In diesem Kontext teilt das Gericht die Auffassung des Finanzamts, wonach eine Erörterung nur dann Sinn macht, wenn eine einvernehmliche Regelung möglich erscheint. Das ist hier - und in vergleichbaren Fällen, in denen es um die Verfassungsmäßigkeit des HGrStG geht - aber gerade nicht der Fall. Die Auffassungen der Klägerin und des Finanzamts zur Verfassungsmäßigkeit des HGrStG stehen sich diametral gegenüber; es ist nicht ersichtlich, wie es in diesem Fall zu einer einvernehmlichen Lösung hätte kommen können. In Anbetracht dessen machte auch die Durchführung eines Erörterungstermins keinen Sinn.
B. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
C. Die Revision war gem. § 15 HGrStG i.V.m. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 4 ff. HGrStG
§ 364a AO
§ 363 AO
§ 4 AO
§ 7 HGrStG
§ 6 HGrStG
§ 198 Bewertungsgesetz
§ 15 HGrStG
§ 5 Abs. 1 HGrStG
§ 6 Abs. 1 HGrStG
§ 5 Abs. 2 HGrStG
§ 6 Abs. 2 HGrStG
§ 4 Abs. 1 HGrStG
§ 7 Abs. 1 HGrStG
§ 4 Abs. 1 Satz 2 HGrStG
§ 363 Abs. 2 Satz 1 der Abgabenordnung
§ 3 Abs. 1 AO
§ 364a Abs. 1 Satz 1 AO
§ 364a Abs. 1 Satz 3 AO
§ 363 Abs. 2 Satz 1 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 15 Abs. 1 ImmoWertV
§ 196 Abs. 1 Satz 3 BauGB
§ 363 Abs. 2 Satz 2 AO
§ 363 Abs. 2 Satz 3 AO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
Art. 2 Abs. 1, 20 Abs. 3 Grundgesetz
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 125b Abs. 3 GG
Art. 2 Abs. 1 GG
Art. 20 Abs. 3 GG
Art. 2 Abs. 1, 20 Abs. 3 GG
Art. 47 Abs. 1 HV
Art. 47 HV

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 138, 136
BVerfGE 139, 285
BVerfGE 138, 217
BVerfGE 148, 147
BVerfGE 93, 121
BVerfGE 93, 165
BVerfGE 117, 1
BVerfGE 123, 1
BVerfGE 137, 350
BVerfGE 120, 1
BB 2020, 1687
BB 2019, 2589
BVerfGE 21, 54
BStBl II 2014, 957
BStBl II 2023, 693
BFH/NV 1997, 236
8 K 1582/23
2 BvL 1/99
1 BvL 21/12
1 BvL 13/11
1 BvR 1236/11
1 BvL 11/14
2 BvL 37/91
2 BvR 552/91
1 BvL 10/02
18 BvL 11/14
1 BvL 8/05
1 BvF 3/11
1 BvL 2/04
1 BvL 8/12
1 BvR 33/64
14 II R 16/13
4 K 2189/23
21 II B 61/19
22 II R 14/20 B
96 IX B 71/96
II B 78/23
II B 79/23