Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-07-09, Aktenzeichen 3 K 237/13

Tenor:

Tatbestand:
A. Die Beteiligten streiten über die Berücksichtigung von Verpflegungsmehraufwendungen als Werbungskosten bei den Einkünften der Klägerin aus nichtselbständiger Arbeit.
I. 1. Die Kläger sind zusammen veranlagte Ehegatten. Die Klägerin war bis Ende 2010 als ... bei der Firma A GmbH (nachfolgend "A") beschäftigt und im sog. XX in B (Y-Straße ..., ... B) tätig. Ab dem Jahr 2011 übertrug die Arbeitgeberin der Klägerin den Unternehmensbereich ... auf die Firma C ... GmbH (nachfolgend "C GmbH"). Das Arbeitsverhältnis zwischen der Klägerin und A ging mit Einverständnis der Klägerin mit Wirkung zum ... 2011 auf die C GmbH über.
2. In einem gemeinsamen Informationsschreiben der A und der C GmbH "zum Übergang des Arbeitsverhältnisses auf die C ... GmbH gemäß § 613a BGB" vom ... 2010 (Anlage zum Schriftsatz der Kläger vom 18.03.2014, Finanzgerichtsakten -FGA- Anlagenband) heißt es hierzu:
"Es ist beabsichtigt, dass Sie zumindest bis zum ... 2012 Ihre Arbeitsleistung weiterhin in den bekannten Räumlichkeiten im XX in B erbringen. Rechtzeitig vor Ende des Mietverhältnisses im XX wird entschieden, wo in B Sie ab ... 2012 Ihre Arbeitsleistung erbringen."
Die Klägerin war entsprechend dieser Mitteilung im Streitjahr 2011 weiterhin in den Einrichtungen ihrer früheren Arbeitsgeberin A am Arbeitsort XX in B tätig.
II. 1. In ihrer Einkommensteuererklärung für 2011 begehrten die Kläger die Berücksichtigung von Mehraufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit sowie von Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen. Im hierauf ergangenen Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 12.11.2012 berücksichtigte der Beklagte die begehrten Abzüge nicht.
2. Hiergegen legten die Kläger mit Schreiben vom 06.12.2012, eingegangen beim Beklagten am 07.12.2012, Einspruch ein.
3. Der Beklagte wies den Einspruch mit Teil-Einspruchsentscheidung vom 26.09.2013, zur Post aufgegeben am 27.09.2013, als unbegründet zurück. Hinsichtlich des weiterhin geltend gemachten Begehrens, Krankheitskosten als außergewöhnliche Belastungen ohne Beschränkung der zumutbaren Eigenbelastung des § 33 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) zu berücksichtigen, blieb der Einspruch unentschieden.
III. Mit ihrer Klage vom 24.10.2013, bei Gericht eingegangen am 28.10.2013, haben die Kläger zunächst ihr Einspruchsbegehren gerichtet auf die Berücksichtigung Mehraufwendungen für die doppelte Haushaltsführung in Höhe von 9.832,00 € bei dem Kläger und 10.811,00 € bei der Klägerin weiterverfolgt.
Mit Schriftsatz vom 18.03.2014 haben die Kläger erklärt, an diesem Begehren nicht mehr festzuhalten, und nunmehr - erstmals - Mehraufwendungen für Verpflegung in Höhe von insgesamt 354,00 € als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit der Klägerin sowie eine Steuerermäßigung wegen der Inanspruchnahme haushaltsnaher Dienstleistungen und Handwerkerleistungen in Höhe von 77,00 € geltend gemacht.
Hinsichtlich der begehrten Steuerermäßigung hat der Beklagte am 17.04.2014 einen Teil-Abhilfebescheid erlassen, in dem er antragsgemäß Aufwendungen für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen berücksichtigt hat, nicht jedoch die geltend gemachten Verpflegungsmehraufwendungen.
Hierzu tragen die Kläger vor:
Aufgrund der Ausgliederung der ... aus dem Unternehmen der ehemaligen Arbeitgeberin der Klägerin sei ab dem Zeitpunkt des Übergangs von einer Auswärtstätigkeit auszugehen, die gemäß § 9 Abs. 5 Satz 1 i. V. m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG in der im Streitjahr 2011 geltenden Fassung zum Abzug von Verpflegungsmehraufwendungen für drei Monate berechtige. Dies gelte nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) auch für Fälle, in denen der Arbeitsort trotz geänderter arbeitsrechtlicher Beziehungen unverändert bleibe. Der Arbeitgeberwechsel ohne Wechsel des Arbeitsortes führe dazu, dass der Arbeitnehmer ab dem Zeitpunkt der Übernahme in den Einrichtungen eines Dritten tätig werde. Dies sei nicht anders zu beurteilen als bei einem Arbeitnehmer, der bei einem Kunden seines Arbeitgebers seine Arbeitsleistung erbringe. Auch bei diesem sei die betriebliche Einrichtung des Kunden keine regelmäßige Arbeitsstätte.
Die geltend gemachte Gesamthöhe des Aufwands von 354,00 € setze sich aus einem gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 Buchst. c EStG pauschalierten Mehraufwand in Höhe von 6,00 € pro Tag zusammen, der an insgesamt 59 Tagen des Streitjahres 2011 angefallen sei. Die Klägerin sei in dem beantragen Zeitraum etwa 9 Stunden pro Tag (8 Stunden tägliche Arbeitszeit zzgl. Arbeitsweg von ca. einer Stunde) von ihrer Wohnung abwesend gewesen.
Die Dreimonatsfrist für den Abzug des Verpflegungsmehraufwandes beginne erst mit dem Beginn der Auswärtstätigkeit aufgrund des Outsourcing. Die Abzugsvoraussetzungen seien gesetzlich typisiert und lägen unabhängig von der konkreten Verpflegungssituation ab Beginn jedweder Auswärtstätigkeit vor. Im Hinblick auf das unter dem Az. VI R 7/13 beim BFH anhängige Revisionsverfahren (vorgehend Urteil des FG Düsseldorf vom 09.01.2013 15 K 318/12 E, EFG 2013, 417) beantragen die Kläger ein Ruhen des Verfahrens.
Die Kläger beantragen,den Einkommensteuerbescheid für 2011 vom 12.11.2012 in Gestalt der Teil-Einspruchsentscheidung vom 26.09.2013 und des Teil-Abhilfebescheids vom 17.04.2014 dahingehend zu ändern, dass Mehraufwendungen für Verpflegung in Höhe von 354,00 € als Werbungkosten bei den Einkünften aus nichtselbstständiger Arbeit der Klägerin berücksichtigt werden und die Einkommensteuer in entsprechender Höhe herabgesetzt wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte trägt vor:
Die Klägerin sei auch nach Aufnahme ihrer Tätigkeit für die C GmbH weiterhin an einer regelmäßigen Arbeitsstätte tätig gewesen. Eine auswärtige Tätigkeit liege nicht vor. Im Falle des sog. Outsourcing bestehe eine regelmäßige Arbeitsstätte ab dem ersten Tag der Tätigkeit für das übernehmende Unternehmen, wenn die Arbeitsleistung in den alten Räumlichkeiten ausgeübt werde. Diese gelte insbesondere für den vorliegenden Fall, weil davon auszugehen sei, dass die C GmbH die Räumlichkeiten, in denen die Klägerin tätig gewesen sei, gemietet habe. Der Klägerin sei nämlich in dem Übernahmevertrag zugesichert worden, dass sie ihre Arbeitsleistung bis zur Beendigung des Mietverhältnisses, also zum ... 2012, in den Räumlichkeiten der Klägerin erbringen könne. Deshalb liege hier eine Tätigkeit in einer Arbeitsstätte des neuen Arbeitgebers und nicht in einer außerbetrieblichen Arbeitsstätte vor. Aber auch unabhängig von den zivilrechtlichen Verhältnissen ergebe sich eine regelmäßige Arbeitsstätte daraus, dass die Tätigkeit der Klägerin in ihrer Arbeitsstätte auf unbestimmte Dauer angelegt sei. Der Klägerin seien zudem keine Mehrkosten entstanden. Sie habe auch nach dem rechtlichen Wechsel des Arbeitsverhältnisses die Möglichkeit gehabt, sich in der gewohnten Arbeitsstätte zu verbilligten Preisen zu versorgen.
Der Beklagte hat einer Verfahrensruhe nicht zugestimmt.
Der Senat hat den Rechtsstreit mit Beschluss vom 10.06.2014 (FGA Bl. 104) der Einzelrichterin übertragen.
Auf die Sitzungsniederschriften des Erörterungstermins vom 27.02.2014 (FGA Bl. 28 ff.) und der mündlichen Verhandlung vom 09.07.2014 (FGA Bl. 125 ff.) wird Bezug genommen.
Dem Gericht haben ein Band Rechtsbehelfsakten sowie ein Band Einkommensteuerakten (St.-Nr. .../.../...) vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
B. Die Entscheidung ergeht gemäß § 6 Finanzgerichtsordnung (FGO) durch die Einzelrichterin.
Die zulässige Klage hat in der Sache keinen Erfolg.
I. Der angefochtene Bescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung und des nach Klageerhebung ergangenen Teil-Abhilfebescheids ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Zu Recht wurde der begehrte Abzug von Verpflegungsmehraufwand verwehrt. Zwar liegt eine Auswärtstätigkeit der Klägerin vor (1.), jedoch ist die Dreimonatsfrist bereits abgelaufen (2.).
1. a) Nach § 9 Abs. 5 Satz 1 i. V. m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 und Satz 2 EStG in der im streitigen Veranlagungszeitraum 2011 geltenden Fassung (a. F.; vor Geltung des Gesetzes zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.02.2013, BGBl I 2013, 285) kann ein Arbeitnehmer bestimmte Pauschbeträge als Mehraufwendungen für seine Verpflegung als Werbungskosten abziehen, wenn er vorübergehend von seiner Wohnung und dem Tätigkeitsmittelpunkt entfernt beruflich tätig ist.
a) Tätigkeitsmittelpunkt i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a. F. und regelmäßige Arbeitsstätte i. S. des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG a. F. sind zentrale und identisch zu behandelnde Tatbestandsmerkmale des steuerlichen Reisekostenrechts. Nach der Rechtsprechung des BFH ist regelmäßige Arbeitsstätte jede ortsfeste dauerhafte betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers, der der Arbeitnehmer zugeordnet ist und die er nachhaltig, fortdauernd und immer wieder aufsucht; dies ist regelmäßig der Betrieb des Arbeitgebers oder ein Zweigbetrieb (BFH-Urteile vom 08.08.2013 VI R 59/12, BFHE 242, 354, BStBl II 2014, 66; vom 08.08.2013 VI R 27/12, BFH/NV 2014, 308; vom 17.06.2010 VI R 35/08, BFHE 230, 147, BStBl II 2010, 852; vom 21.01.2010 VI R 51/08, BFHE 228, 85). Eine nur vorübergehende Abordnung in eine andere betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers begründet keine regelmäßige Arbeitsstätte (BFH-Urteil vom 24.09.2013 VI R 51/12, BFHE 243, 215, BStBl II 2014, 342).
b) Eine regelmäßige Arbeitsstätte in dem genannten Sinne liegt nach Auffassung des BFH nicht vor, wenn ein Arbeitnehmer in einer betrieblichen Einrichtung eines Kunden des Arbeitgebers tätig wird (BFH-Urteile vom 09.07.2009 VI R 21/08, BFHE 225, 449, BStBl II 2009, 822; vom 10.07.2008 VI R 21/07, BFHE 222, 391, BStBl II 2009, 818). Auch ein Leiharbeitnehmer wird typischerweise nicht an einer regelmäßigen Arbeitsstätte tätig (BFH-Urteil vom 17.06.2010 VI R 35/08, BFHE 230, 147, BStBl II 2010, 852).
c) Gleiches gilt nach Auffassung des BFH für sog. Outsourcing-Konstellationen, also in Fällen, in denen Arbeitgeber bestimmte Arbeitsbereiche auf andere rechtlich selbständige Unternehmen übertragen, die arbeits- oder dienstrechtlichen Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und bisherigem Arbeitgeber enden und die beim bisherigen Arbeitgeber tätigen Arbeitnehmer künftig Arbeitnehmer der ausgegliederten Unternehmen werden, aber - zunächst - weiter in den Einrichtungen ihrer früheren Arbeitgeber tätig bleiben (BFH-Urteil vom 09.02.2012 VI R 22/10, BFHE 236, 426, BStBl II 2012, 827). Mit dem Outsourcing fallen die betriebliche Einrichtung des Arbeitgebers und der Arbeitsort, an dem der betreffende Arbeitnehmer tätig wird, auseinander. Es liegt dann eine Auswärtstätigkeit bei einem Dritten vor. Während in den bisher entschiedenen Fällen des Leiharbeitnehmers oder des in einer Einrichtung des Kunden des Arbeitgebers tätigen Arbeitnehmers (siehe oben b.) dieses Auseinanderfallen seinen Grund im Ortswechsel hat, hat beim Outsourcing das Auseinanderfallen seine Ursache in dem Wechsel des Arbeitgebers.
Dem liegt die Erwägung zu Grunde, dass es für den Arbeitnehmer ungewiss ist, ob und wie lange die durch das Outsourcing gekennzeichnete vertragliche Beziehung zwischen dem neuen Arbeitgeber und dem bisherigen Arbeitgeber fortbesteht und ob der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine Arbeitsleistung zu erbringen hat, angesichts des Direktionsrechts des neuen Arbeitgebers beibehalten bleibt. Die Tätigkeit eines "outgesourcten" Arbeitnehmers unterliegt damit der gleichen Ungewissheit, die etwa bei einem Arbeitnehmer besteht, der vorübergehend ausschließlich am Betriebssitz eines Kunden des Arbeitgebers tätig ist oder von seinem Arbeitgeber an andere Unternehmen ausgeliehen wird (BFH-Urteil vom 09.02.2012 VI R 22/10, BFHE 236, 426, BStBl II 2012, 827).
Nach den Grundsätzen des BFH ist im Wege einer typisierenden ex-ante-Betrachtungsweise zu fragen, ob der Arbeitnehmer sich auf den Ort, die Dauer und die weitere konkrete Ausgestaltung der dort zu verrichtenden Tätigkeit einstellen kann. Dies ist bei einem Outsourcing nicht der Fall, weil der Arbeitnehmer dem Direktionsrecht des neuen Arbeitgebers unterliegt und die vertragliche Beziehung zwischen neuem Arbeitgeber und übertragendem Arbeitgeber seinem Einfluss entzogen ist. Die Ungewissheit des Arbeitnehmers hinsichtlich des Arbeitsortes liegt dabei abstrakt und typisierend in dem Drei-Personen-Verhältnis zwischen Arbeitnehmer, Arbeitgeber und Drittem unabhängig von der individuellen Ausgestaltung der konkreten Vertragsverhältnisse im Einzelfall (Geserich, FR 2012, 785; siehe auch BFH-Urteil vom 17.06.2010 VI R 35/08, BFHE 230, 147, BStBl II 2010, 852).
b) Gemessen daran wurde die Klägerin im Streitjahr 2011 außerhalb einer regelmäßigen Arbeitsstätte bzw. eines Tätigkeitsmittelpunktes i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a. F. tätig.
aa) Die Klägerin war in einer außerbetrieblichen Arbeitsstätte tätig, die nicht der neuen Arbeitgeberin der Klägerin, der C GmbH, zuzuordnen war. Obwohl die Klägerin weiterhin in den Räumlichkeiten ihrer ehemaligen Arbeitgeberin arbeitete, war aufgrund des übergegangen Direktionsrechts im Wege einer typisierenden ex-ante-Betrachtung ungewiss, wo sie künftig tätig sein würde.
bb) Dass der Klägerin die Absicht mitgeteilt wurde, sie vorerst, nämlich bis zum ... 2012, weiter in der bisherigen Arbeitsstätte arbeiten zu lassen, vermag die abstrakt zu bestimmende Ungewissheit des Arbeitnehmers über den Arbeitsort nicht zu erschüttern. Für diesen ist allein maßgeblich, in welcher Art und Weise der neue Arbeitgeber ihm gegenüber sein Direktionsrecht ausübt. Im vorliegenden Fall ist gemessen daran nicht ersichtlich, dass der neue Arbeitgeber sein Direktionsrecht derart ausgeübt hätte, dass die Klägerin fest damit hätte rechnen können, dauerhaft weiter an ihrem bisherigen Arbeitsort tätig zu werden.
cc) Entgegen der Auffassung des Beklagten ist ferner unbeachtlich, dass aufgrund der gemeinsamen Mitteilung auf eine vertragliche Vereinbarung zwischen dem abgebenden und dem neuen Arbeitgeber geschlossen werden kann. Denn wenn die Arbeitnehmer nach einem Arbeitgeberwechsel weiterhin am bisherigen Arbeitsort tätig werden, setzt das notwendigerweise eine entsprechende zivilrechtliche Vereinbarung als Teil der gesamten "Outsourcing-Vereinbarung" zwischen dem alten und dem neuen Arbeitgeber, etwa über die Begründung eines Untermietverhältnisses, voraus. Das ändert nichts an der durch das Outsourcing begründeten Ungewissheit für den Arbeitnehmer, ob und inwieweit diese vertragliche Beziehung fortbesteht und ob der Ort, an dem der Arbeitnehmer seine Arbeitsleistung zu erbringen hat, angesichts des Direktionsrechts des neuen Arbeitgebers beibehalten bleibt. Auf die individuelle Ausgestaltung der konkreten Vertragsverhältnisse im Einzelfall zwischen dem abgebenden und dem übernehmenden Arbeitgeber kommt es dabei nicht an.
dd) Auch dass die Klägerin tatsächlich über einen längeren Zeitraum in der Arbeitsstätte der ehemaligen Arbeitgeberin tätig wurde, ist für die anzustellende typisierende ex-ante-Betrachtung bei der Bestimmung einer regelmäßigen Arbeitsstätte nicht maßgeblich.
2. Im Ergebnis kann aber auch offen bleiben, ob aufgrund des Outsourcing eine Auswärtstätigkeit der Klägerin vorliegt oder nicht. Denn dem von den Klägern begehrten Abzug der Verpflegungsmehraufwendungen steht jedenfalls der Ablauf der Dreimonatsfrist des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG a. F. entgegen.
a) § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG a. F. befristet die Abzugsfähigkeit von Verpflegungsaufwand. Danach ist der Abzug bei einer längerfristigen vorübergehenden Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte auf die ersten drei Monate beschränkt. Der Beginn dieser Dreimonatsfrist ist gesetzlich nicht ausdrücklich geregelt.
aa) Mit der Neuregelung des Verpflegungsmehraufwands durch das Jahres-steuergesetz 1996 (JStG 1996) vom 11.10.1995 (BGBl I 1995, 1250, BStBl I 1995, 438) verfolgte der Gesetzgeber das Ziel, allen Arbeitnehmern mit Auswärtstätigkeiten die gleichen Pauschalen zuzumessen, dadurch zur steuerlichen Gleichbehandlung beizutragen (BT-Drs. 13/1558, 143) und zuvor bestehende Abgrenzungsprobleme zwischen den einzelnen Formen der Auswärtstätigkeit zu beseitigen (BT-Drs. 13/901, 129). Bei der Beschränkung des Abzugs auf die Dauer von drei Monaten unterstellt der Gesetzgeber, dass die Steuerpflichtigen nach der typisierten Übergangszeit regelmäßig eine Verpflegungssituation vorfinden, die keine beruflich veranlassten Mehraufwendungen verursachen (BT-Drs. 13/901, 129); sie können sich auf die Verpflegungssituation am Beschäftigungsort einstellen, die Höhe der Kosten beeinflussen und damit einen "Mehr"-Aufwand minimieren oder sogar vermeiden (BFH-Urteile vom 15.05.2013 VI R 41/12, BFHE 241, 378, BStBl II 2013, 704; vom 08.07.2010 VI R 10/08, BFHE 230, 352, BStBl II 2011, 32). Bis zum Ablauf der Dreimonatsfrist soll die Abzugsmöglichkeit aber generell von der konkreten Verpflegungssituation und dem tatsächlichen Entstehen eines Verpflegungsmehraufwandes unabhängig sein und auch bestehen, wenn die Verpflegungssituation am Beschäftigungsort dem Steuerpflichtigen bekannt ist (BFH-Urteile vom 08.07.2010 VI R 15/09, BFHE 230, 358, BStBl II 2011, 47; vom 11.05.2005 VI R 7/02, BFHE 209, 502, BStBl II 2005, 782).
bb) Nach Auffassung des FG Düsseldorf hat der Gesetzgeber damit zum Ausdruck gebracht, dass generell bei Begründung einer jeden Auswärtstätigkeit - und damit auch in dem dort vorliegenden Fall der Begründung einer doppelten Haushaltsführung durch Wegverlegung des Haupthausstandes vom Beschäftigungsort und Umwidmung der bisherigen Hauptwohnung in einen Zweithaushalt - die Pauschbeträge typisierend für die Dauer von drei Monaten zu gewähren sein sollen, ohne dass auf die jeweilige konkrete Verpflegungssituation abzustellen wäre (Urteil vom 09.01.2013 15 K 318/12 E, EFG 2013, 417, Revision anhängig unter VI R 7/13). Die Dauer eines der Begründung des Zweithaushaltes am Beschäftigungsort vorausgegangenen Aufenthalts am selben Ort sei nicht auf die Dreimonatsfrist anzurechnen.
cc) Die Frage des Beginns der Dreimonatsfrist in einem Outsourcing-Fall ist bisher noch nicht entschieden. Der BFH musste in seiner Outsourcing-Entscheidung (Urteil vom 09.02.2012 VI R 22/10, BFHE 236, 426, BStBl II 2012, 827) nicht über die Anwendung der Fristenregelung auf in dem genannten Sinne ausgegliederte Arbeitnehmer befinden, da er in dem von ihm zu entscheidenden Fall abweichend von den entwickelten Grundsätzen aufgrund eines Sonderfalls die Tätigkeit des Arbeitnehmers einer regelmäßigen Arbeitsstätte zuordnen konnte.
dd) Nach Auffassung des Gerichts ist in den beschriebenen Outsourcing-Fällen die Tätigkeitszeit des Arbeitnehmers, die er an dem Tätigkeitsort vor dem mit dem Outsourcing verbundenen Arbeitgeberwechsel bereits zugebracht hat, in die Dreimonatsfrist des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG a. F. einzurechnen.
Wie dargelegt (s. oben aa.), unterstellt der Gesetzgeber typisierend, dass mit Ablauf der Dreimonatsfrist die bei Beginn der Auswärtstätigkeit vorhandene überwiegende berufliche Veranlassung des Verpflegungsmehraufwands entfallen ist (oben aa.). Der Steuerpflichtige hat sich eingewöhnt und findet dann regelmäßig eine Verpflegungssituation vor, die keinen beruflich veranlassten Mehraufwand verursacht. Dies rechtfertigt es, zum Zwecke der Bestimmung dieser Eingewöhnungszeit auf die tatsächlich verbrachte Tätigkeitszeit abzustellen und die Frist nicht erst ab dem rechtlichen Übergang des Arbeitsverhältnisses laufen zu lassen (Schneider, NWB 2012, 1732). Vor diesem Hintergrund ist der Abzug von Verpflegungsmehraufwand auf die ersten drei Monate einer längerfristigen Tätigkeit an derselben Tätigkeitsstätte beschränkt, unabhängig davon, ob der Tätigkeitsort für den Arbeitnehmer eine regelmäßige oder eine auswärtige Tätigkeitsstätte i. S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a. F. ist. Die vom Gesetzgeber beabsichtigte Typisierung geht nach Auffassung des Gerichtes nicht so weit, dass die Dreimonatsfrist auch dann neu zu laufen begänne, wenn sich an der tatsächlichen Situation nichts ändert, weil sowohl die Wohnung als auch der Beschäftigungsort beibehalten werden, und die Annahme einer Auswärtstätigkeit - wie in dem hier vorliegenden Outsourcing-Fall - allein auf einer Veränderung der rechtlichen Umstände beruht.
b) Danach ist die steuerliche Berücksichtigung der in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG a. F. genannten Pauschbeträge im Streitfall nicht gerechtfertigt. Die Klägerin arbeitete vor dem Zeitpunkt des rechtlichen Übergangs des Arbeitsverhältnisses mit Wirkung zum ... 2011 über drei Monate an der Arbeitsstätte, die vor dem Wechsel des Arbeitgebers der Tätigkeitsmittelpunkt der Klägerin gewesen war. Ein beruflich veranlasster Verpflegungsmehraufwand nach dem rechtlichen Übergang des Arbeitsverhältnisses lag daher nicht vor.
3. Dem Begehren der Kläger, die tarifliche Einkommensteuer um Aufwendungen für haushaltsnahe Dienstleistungen und Handwerkerleistungen i. S. v. § 35a Abs. 2 und 3 EStG zu vermindern, ist der Beklagte durch Erlass des Teil-Abhilfebescheides vom 17.04.2014 nachgekommen.
II. 1. Die Anordnung der von den Klägern beantragten Verfahrensruhe bis zur Entscheidung des BFH im Revisionsverfahren VI R 7/13 kam mangels Zustimmung des Beklagten nicht in Betracht (§ 155 FGO i. V. m. § 251 Zivilprozessordnung).
2. Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. § 137 Satz 2 FGO.
Die Teilabhilfe des Beklagten im finanzgerichtlichen Verfahren führt zu einem teilweisen Unterliegen des Beklagten. Die insoweit aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO folgende Pflicht zur Kostentragung durch den Beklagten ist jedoch gemäß § 137 Satz 2 FGO ausgeschlossen. Die Kläger haben die zur Teil-Abhilfeentscheidung führenden steuermindernden Umstände, für die sie nach allgemeinen Grundsätzen darlegungs- und beweispflichtig sind, erstmals im Klageverfahren vorgetragen. Gründe, die gegen ein schuldhaft verspätetes Vorbringen sprechen, sind nicht ersichtlich.
3. Die Revision wird nicht zugelassen. Die Voraussetzungen hierfür gemäß § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.
a) Die hier entscheidungserhebliche Rechtsfrage des Fristbeginns gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG a. F. in den Fällen des beschriebenen Outsourcing betrifft ausgelaufenes bzw. auslaufendes Recht. Einer Rechtsfrage, die ausgelaufenes oder auslaufendes Recht betrifft, kommt aber regelmäßig keine grundsätzliche Bedeutung i. S. von § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO mehr zu (BFH-Beschluss vom 26.10.2011 IV B 106/10, BFH/NV 2012, 166), es sei denn, dass sie sich entweder mit Blick auf eine Nachfolgeregelung (vgl. BFH-Beschluss vom 19.06.2006 VIII B 235/04, BFH/NV 2006, 2091) oder in einer nicht ganz unerheblichen Zahl noch anhängiger Verfahren stellt (BFH-Beschluss vom 01.04.2014 V B 45/13, BFH/NV 2014, 1104).
aa) Die hier entscheidungserhebliche Rechtsfrage stellt sich im Rahmen der Nachfolgeregelung nicht.
Die Frage des Fristbeginns für den Abzug von Verpflegungsmehraufwand in Outsourcing-Fällen beruht auf der Regelung § 9 Abs. 5 Satz 1 EStG i. V. m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung, die gemäß § 52 Abs. 12 Satz 4 EStG letztmalig im Veranlagungszeitraum 2013 anzuwenden ist. Die zum Verpflegungsmehraufwand ergangene Neuregelung des § 9 Abs. 4a i. V. m. Abs. 4 EStG mit Wirkung ab dem 01.01.2014 (durch das Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts vom 20.02.2013, BGBl I 2013, 285; -n. F.-) enthält zwar ebenfalls ein auf drei Monate befristetes Abzugsrecht bei längerfristigen beruflichen Tätigkeiten an derselben Tätigkeitsstätte (§ 9 Abs. 4a Satz 6 EStG n. F.).
Jedoch liegt danach in den beschriebenen Outsourcing-Fällen bereits keine Auswärtstätigkeit vor, sodass ein Abzug von Verpflegungsmehraufwand dem Grunde nach ausscheidet, ohne dass es auf eine zeitliche Befristung ankäme.
Gemäß § 9 Abs. 4a Satz 2 i. V. m. Abs. 4 Satz 1 EStG n. F. liegt keine Auswärtstätigkeit vor, wenn der Arbeitnehmer durch seinen Arbeitgeber dauerhaft der ortfesten betrieblichen Einrichtung eines Dritten zugeordnet ist. Eine dauerhafte Zuordnung setzt voraus, dass der Arbeitnehmer aufgrund dienst- oder arbeitsrechtlicher Festlegung des Arbeitsgebers in der Arbeitsstätte eines Dritten über einen Zeitraum von mindestens 48 Monaten (§ 9 Abs. 4 Sätze 2 und 3 EStG) oder in Ermangelung einer solchen Zuordnung typischerweise arbeitstäglich tätig werden soll (§ 9 Abs. 4 Satz 4 Nr. 1 EStG). Daran gemessen werden von einem Outsourcing betroffene Arbeitnehmer, die nach dem rechtlichen Übergang des Arbeitsverhältnisses weiterhin arbeitstäglich in der Arbeitsstätte des vorherigen Arbeitgebers tätig bleiben, nicht mehr auswärts tätig.
bb) Dass bei den Finanzgerichten zahlreiche Verfahren zu der hier entscheidungserheblichen Rechtsfrage anhängig wären, ist nicht ersichtlich.
b) Eine Revisionszulassung zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2, 2. Alternative FGO war ebenfalls nicht erforderlich. Das Gericht weicht nicht von der Entscheidung des FG Düsseldorf ab (s. oben II. 2. a. bb.), die zum einen zu dem hier nicht vorliegenden Fall einer doppelten Haushaltsführung ergangen ist (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 6 EStG a. F.) und bei der zum anderen eine Änderung der tatsächlichen Situation insoweit vorlag, als der Lebensmittelpunkt und der Haupthausstand an einen anderen Ort verlegt wurden.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 613a BGB
§ 6 Finanzgerichtsordnung
§ 155 FGO
§ 251 Zivilprozessordnung
§ 33 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 5 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 1 und Satz 2 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 2 EStG
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG
§ 35a Abs. 2 und 3 EStG
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 137 Satz 2 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 9 Abs. 5 Satz 1 EStG
§ 52 Abs. 12 Satz 4 EStG
§ 9 Abs. 4a i. V. m. Abs. 4 EStG
§ 9 Abs. 4a Satz 6 EStG
§ 9 Abs. 4a Satz 2 i. V. m. Abs. 4 Satz 1 EStG
§ 9 Abs. 4 Satz 4 Nr. 1 EStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 2, 2. Alternative FGO
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 5 Satz 6 EStG

Zitierte Entscheidungen: EFG 2013, 417
BFHE 242, 354
BStBl II 2014, 66
BFH/NV 2014, 308
BFHE 230, 147
BStBl II 2010, 852
BFHE 228, 85
BFHE 243, 215
BStBl II 2014, 342
BFHE 225, 449
BStBl II 2009, 822
BFHE 222, 391
BStBl II 2009, 818
BFHE 236, 426
BStBl II 2012, 827
BStBl I 1995, 438
BFHE 241, 378
BStBl II 2013, 704
BFHE 230, 352
BStBl II 2011, 32
BFHE 230, 358
BStBl II 2011, 47
BFHE 209, 502
BStBl II 2005, 782
BFH/NV 2012, 166
BFH/NV 2006, 2091
BFH/NV 2014, 1104
VI R 7/13
15 K 318/12
13 VI R 59/12
13 VI R 27/12
10 VI R 35/08
10 VI R 51/08
13 VI R 51/12
09 VI R 21/08
08 VI R 21/07
12 VI R 22/10
13 VI R 41/12
10 VI R 10/08
10 VI R 15/09
05 VI R 7/02
11 IV B 106/10
06 VIII B 235/04
14 V B 45/13