Finanzgericht des Saarlandes (Saarland, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2005-12-01, Aktenzeichen 1 V 290/05

Tenor:

Tatbestand:
I. Die Antragstellerin erzielte in den Streitjahren 2002 bis 2004 (hier bis 30. September 2004) als Software-Entwicklerin bei der Firma D in K Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit. Seit 1. Oktober 2004 ist die Antragstellerin selbständig tätig. Die von der Antragstellerin beim Antragsgegner eingereichten Einkommensteuererklärungen enthielten keine Angaben zu den Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit, so dass der Antragsgegner die Veranlagungen erklärungsgemäß unter Ansatz des Arbeitnehmer-Pauschbetrages durchführte.
Bei D wurde im Jahr 2005 eine Lohnsteuer-Außenprüfung durchgeführt, in deren Rahmen ermittelt wurde, dass D der Antragstellerin in den Streitjahren Reisekosten i.H. von 23.903,10 Euro (2002), 21.257,80 Euro (2003) und 10.413 Euro (2004) steuerfrei ausbezahlt hatte. Nach den Feststellungen des Prüfers war die Antragstellerin während ihrer Anstellung bis zum 30. Juni 2004 im Auftrag von D bei der Firma X-Walldorf eingesetzt. Ausweislich ihrer bei D eingereichten Reisekostenabrechnungen (Ap, Bl. 12 ff.) hielt sich die Antragstellerin an durchschnittlich vier Tagen pro Woche in Walldorf auf. Nach eigenen Angaben (Rbh, Bl. 10) übte die Antragstellerin in der verbleibenden Arbeitszeit von durchschnittlich einem Tag je Woche ihre Tätigkeit zu Hause an ihrem Heimarbeitsplatz aus.
Der Antragsgegner erließ am 1. August 2005 auf § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO gestützte Änderungsbescheide zur Einkommensteuer 2002 bis 2005. Dabei wurden die bis dahin angesetzten Bruttoarbeitslöhne um den an die Antragstellerin gezahlten Reisekostenersatz erhöht. Hinsichtlich der Werbungskosten beließ es der Antragsgegner beim Arbeitnehmer-Pauschbetrag.
Gegen die vorerwähnten Bescheide legte die Antragstellerin am 11. August 2005 Einsprüche ein (Rbh, Bl. 1). Über die Einsprüche hat der Antragsgegner noch nicht entschieden. Zeitgleich beantragte die Antragstellerin die Aussetzung der Vollziehung (Rbh, Bl. 1). Am 14. Oktober 2005 kündigte der Antragsgegner die Vollstreckung der fälligen Beträge an (Rbh, Bl. 12).
Am 28. November 2005 (Bl. 21 f.) hat der Antragsgegner für die Streitjahre 2002 und 2003 Aussetzung der Vollziehung insoweit gewährt, als er statt des Arbeitnehmer-Pauschbetrages unter Berücksichtigung der Reisekostenabrechnungen der Antragstellerin für die ersten drei Monate des Streitjahres 2002 die Aufwendungen der Antragstellerin antragsgemäß berücksichtigte (Bl. 17). Für die weiteren Monate des Jahres 2002 sowie das gesamte Streitjahr 2003 setzte der Antragsgegner die Entfernungspauschale an, wobei er aufgrund weiterer Feststellungen der Lohnsteuer-Außenprüfung davon ausging, dass die Antragstellerin Mitglied einer Fahrgemeinschaft war. Für das Streitjahr 2004 gewährte er umfassend Aussetzung der Vollziehung, da er es für ernstlich zweifelhaft hält, ob die Änderung auf § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO gestützt werden kann (Bl. 19 f.).
Die Antragstellerin beantragt sinngemäß (Bl. 2.),
die Einkommensteuerbescheide 2002 und 2003, beide in der Fassung vom 1. August 2005, insgesamt von der Vollziehung auszusetzen.
Die Antragstellerin macht geltend (Bl. 2 ff.), die Fahrten zwischen ihrer ersten Arbeitsstätte (in der eigenen Wohnung) und ihrer zweiten Arbeitsstätte in Walldorf führten zu einem uneingeschränkten Werbungskostenabzug. Auch müsse der Antragsgegner vorrangig den Arbeitgeber der Antragstellerin im Wege der Haftung heranziehen.
Der Antragsgegner beantragt sinngemäß (Bl. 15),
den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen, soweit ihm nicht durch den Bescheid vom 28. November 2005 entsprochen worden ist.
Der Antragsgegner macht geltend, für die Fahrten der Antragstellerin nach Walldorf könne lediglich die Entfernungspauschale angesetzt werden. Bei der Ausübung des Ermessens im Rahmen der Auswahl zwischen Arbeitgeber und Arbeitnehmer sei u.a. von Bedeutung, dass die Antragstellerin inzwischen aus dem Betrieb ausgeschieden sei.
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und die beigezogenen Verwaltungsakten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
II. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ist nach § 69 Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 FGO zulässig, nachdem der Antragsgegner die Vollstreckung angekündigt hat; der Antrag ist jedoch nicht begründet, soweit nicht der Antragsgegner bereits mit Bescheid vom 28. November 2005 (Bl. 21 f.) die Aussetzung der Vollziehung gewährt hat.
1. Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte (§ 69 Abs. 2 FGO).
Nach der ständigen Rechtsprechung des BFH, der sich der erkennende Senat bisher immer angeschlossen hat, bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (BFH - Beschlüsse vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).
Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt nach der Rechtsprechung des BFH vor, wenn durch die sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen Nachteile drohen würden, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zumachen sind, oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Der Steuerpflichtige muss substantiiert darlegen, dass diese Voraussetzungen in seinem Fall erfüllt sind. Im Streitfall hat die Antragstellerin zwar geltend gemacht, der Antragstellerin drohe bei Vollzug der streitigen Bescheide die Insolvenz. Sie hat es indessen unterlassen, diesen Vortrag in irgendeiner Weise glaubhaft zu machen. Überdies ist dann, wenn Rechtmäßigkeitszweifel fast ausgeschlossen sind, die Aussetzung der Vollziehung selbst dann zu versagen, wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge hätte (vgl. die Nachweise zur Rechtsprechung des BFH bei Koch, in: Gräber, FGO, Komm., 5. Aufl., 2002, § 69, Rz. 107).
2. Bei summarischer Prüfung bestehen keine ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der streitigen Bescheide zur Einkommensteuer 2002 und 2003.
2.1. Rechtliche Grundlagen
(a) Nach § 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG sind Werbungskosten auch die Aufwendungen des Arbeitnehmers für die Wege zwischen Wohnung und Arbeitsstätte. Zur Abgeltung dieser Aufwendungen ist für jeden Arbeitstag, an dem der Arbeitnehmer die Arbeitsstätte aufsucht, eine Entfernungspauschale für jeden vollen Kilometer der Entfernung zwischen Wohnung und Arbeitsstätte von 0,36 Euro für die ersten zehn Kilometer und 0,40 Euro für jeden weiteren Kilometer anzusetzen, höchstens jedoch 5.112 Euro im Kalenderjahr (§ 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Ein höherer Betrag als 5.112 Euro ist anzusetzen, soweit der Arbeitnehmer einen eigenen oder ihm zur Nutzung überlassenen Kraftwagen benutzt.
Durch diese seit 2001 geltende Neuregelung sollen Fahrgemeinschaften begünstigt werden; denn jedes Mitglied der Fahrgemeinschaft erhält für den arbeitstäglichen Weg zur Arbeitsstätte die Entfernungspauschale.
Ein Arbeitnehmer kann mehrere Arbeitsstätten gleichzeitig haben, die der Abzugsbeschränkung des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG unterliegen (BFH-Urteile vom 9. Dezember 1988 VI R 199/84, BStBl II 1989, 296; vom 2. Februar 1994 VI R 40/90, BFH/NV 1994, 546; vgl. auch BFH-Urteil vom 27. Oktober 1993 I R 99/92, BFH/NV 1994, 701). Als Arbeitsstätte ist nach ständiger Rechtsprechung die regelmäßige (feste) Tätigkeitsstätte eines Arbeitnehmers anzusehen, an der er die von ihm geschuldeten Leistungen zu erbringen hat (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 12. Dezember 1979 VI R 64/78, BStBl II 1980, 124).
(b) Gemäß § 42d Abs.3 Satz 1 EStG sind der Arbeitgeber und der Arbeitnehmer als Schuldner der Lohnsteuer (§ 38 Abs.2 Satz 1 EStG) Gesamtschuldner (§ 44 AO). Die Entscheidung der Finanzbehörde, einen der Gesamtschuldner in Anspruch zu nehmen, ist eine Ermessensentscheidung. Die Finanzbehörde hat gemäß § 5 AO das ihr eingeräumte Ermessen entsprechend dem Zweck der Ermächtigung auszuüben und die gesetzlichen Grenzen des Ermessens einzuhalten. Der Umstand, dass der Gesetzgeber die Inanspruchnahme des Arbeitgebers nach § 42d EStG nicht als zwingend bestimmt, sondern in das Ermessen der Behörde gestellt hat, bedeutet, dass die Behörde eine den Zielvorgaben des Gesetzes entsprechende Entscheidung treffen muss, die im Hinblick auf die individuellen Verhältnisse billig beziehungsweise gerecht sein soll (BFH, Urteil vom 9. Oktober 1992 VI R 47/91, BStBl II 1993, 169). Der Erlass eines Lohnsteuerhaftungsbescheides gegen den Arbeitgeber kann gegen Recht und Billigkeit verstoßen, wenn das Finanzamt außer Betracht lässt, dass der Arbeitnehmer inzwischen aus dem Betrieb ausgeschieden ist und die Lohnsteuer ebenso schnell und glatt vom Arbeitnehmer eingezogen werden kann wie vom Arbeitgeber (BFH, Urteil vom 10. Januar 1964 VI 262/62 U, BStBl. III 1964, 213).
2.2. Anwendung im Streitfall
Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen summarischen Betrachtung ist die Entscheidung des Beklagten, den Werbungskostenabzug zu beschränken und den streitigen Betrag bei der Antragstellerin im Wege der Veranlagung nachzufordern, nicht zu beanstanden.
(a) Der Antragsgegner hat zu Recht bei den Fahrten der Antragstellerin nach Walldorf -nach Verstreichen der drei Monate zu Beginn der Tätigkeit- lediglich die Entfernungspauschale angesetzt und nicht die bei Vorliegen einer Dienstreise anzuwendenden Beträge.
Der Einsatzort der Antragstellerin in Walldorf bildete -neben der Wohnung der Antragstellerin- die regelmäßige Arbeitsstätte der Antragstellerin. Dies wird seitens der Antragstellerin nicht in Frage gestellt. Soweit die Antragstellerin zur Begründung ihrer Auffassung auf das BFH-Urteil vom 7. Juni 2002 VI R 53/01, BStBl. II 2002, 878 verweist, übersieht sie, dass dort der Werbungskostenabzug bei einem Sachverhalt zur Überprüfung anstand, der durch das arbeitstägliche Wechseln zwischen mehreren regelmäßigen Arbeitsstätten gekennzeichnet war. Die Antragstellerin indessen übt -je Arbeitstag- ihre Tätigkeit entweder in Saarbrücken (in ihrer Wohnung) oder aber in Walldorf aus.
Eine andere Sichtweise würde im Übrigen der Rechtsprechung des BFH zuwiderlaufen, wonach Fahrten zwischen einer im häuslichen Bereich angesiedelten Arbeitsstätte und einer weiteren Arbeitsstätte keine Dienstreisen darstellen (zu dieser Rechtsprechung vgl. etwa BFH, Urteil vom 25. November 1999 IV R 44/99, BFH/NV 2000, 699 m.w.N.).
(b) Die Entscheidung des Antragsgegners, die Antragstellerin im Wege der Veranlagung zur Zahlung heranzuziehen und nicht den früheren Arbeitgeber im Wege des Haftungsbescheides, stößt auf keine Bedenken, nachdem die Antragstellerin dem Betrieb des Arbeitgebers nicht mehr angehört. In einem solchen Fall ist es sinnvoller, in erster Linie den Arbeitnehmer als Steuerschuldner heranzuziehen, als den "Umweg" über die Haftung des Arbeitgebers zu gehen.
3. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung war somit insgesamt als unbegründet zurückzuweisen, soweit nicht der Antragsgegner bereits dem Antrag entsprochen hat.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 136 Abs. 1 Satz 1 FGO. Insoweit war zu berücksichtigen, dass die Antragstellerin zum Teil das ursprünglich angestrebte Antragsziel erreicht hat.
Die Entscheidung ergeht unanfechtbar (§ 128 Abs. 3 FGO). Zur Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung von § 115 Abs. 2 FGO sah der Senat keine Veranlassung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 44 AO
§ 5 AO
§ 42d EStG
§ 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 69 Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 FGO
§ 69 Abs. 2 FGO
§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 9 Abs. 1 Nr. 4 EStG
§ 9 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG
§ 42d Abs.3 Satz 1 EStG
§ 38 Abs.2 Satz 1 EStG
§ 136 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 128 Abs. 3 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1989, 296
BFH/NV 1994, 546
BFH/NV 1994, 701
BStBl II 1980, 124
BStBl II 1993, 169
BFH/NV 2000, 699
67 III B 21/66
74 V B 52/73
88 VI R 199/84
94 VI R 40/90
93 I R 99/92
79 VI R 64/78
92 VI R 47/91
64 VI 262/62
02 VI R 53/01
99 IV R 44/99