Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-02-12, Aktenzeichen 11 K 3170/05 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2007:0212.11K3170.05E.00

Tenor:
Der Einkommensteuerbescheid für 2003 vom 17. September 2004 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2005 wird insoweit geändert, als bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit Werbungskosten für das Arbeitszimmer in Höhe von 1.271 EUR statt in Höhe von 1.250 EUR berücksichtigt werden; im Übrigen wird die Klage als unbegründet abgewiesen.
Die Steuerberechnung wird dem Beklagten übertragen.
Die Kläger tragen die Kosten des Rechtsstreites.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob die vom Kläger als Arbeitszimmer genutzten Räume den Mittelpunkt seiner gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Einkommensteuergesetz 2003 (EStG) in Verbindung mit § 9 Abs. 5 EStG bilden und ob die Nutzung sämtlicher fünf Räume, eines Treppenhauses und eines Eingangsbereiches beruflich veranlasst war.
Der Kläger ist Diplom-Ingenieur und bei einer Firma C. GmbH nichtselbstständig tätig.
In ihrer Einkommensteuererklärung für 2003 erklärten die Kläger Einkünfte des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit in Höhe von 134.135 EUR. Neben anderen Werbungskosten machten die Kläger Aufwendungen des Klägers für ein Arbeitszimmer in Höhe von 3.325 EUR als Werbungskosten geltend. Zum Nachweis von Verpflegungsmehraufwendungen des Klägers reichten die Kläger eine Bescheinigung der C. GmbH vom 15. Juli 2004 ein, aus der sich ergibt, dass der Kläger im Jahr 2003 Kundenbesuche und andere Dienstreisen mit mindestens acht Stunden Abwesenheit an 76 Tagen und mindestens 14 Stunden Abwesenheit an 21 Tagen durchgeführt hat. Als Arbeitsmittel machte der Kläger in der Steuererklärung unter anderem die AfA für einen Kachelofen und für eine Hänge- und eine Deckenleuchte geltend. Die Anschaffungskosten des am 30. Juni 2003 angeschafften Kachelofens betrugen 11.600 EUR. Die Abschreibung für diesen Kachelofen ermittelte der Kläger auf 1.160 EUR. Die Anschaffungskosten für die am 18. Dezember 2003 angeschaffte Hängeleuchte betrugen 358 EUR. Die Hängeleuchte schrieben die Kläger im gleichen Jahr in vollem Umfang ab. Das Gleiche gilt für die Deckenleuchte mit Anschaffungskosten von 115 EUR.
Mit Einkommensteuerbescheid für 2003 vom 17. September 2004 wurde die Einkommensteuer der Kläger unter dem Vorbehalt der Nachprüfung auf 34.680 EUR festgesetzt. Bei der Steuerfestsetzung wurden nur Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer in Höhe von 1.250 EUR berücksichtigt. Die Aufwendungen für den Kachelofen und die Lampen wurden nicht als Werbungskosten berücksichtigt. Unter Erläuterung heißt es in dem Bescheid: "Da Sie an 97 Tagen Kundenbesuche und Dienstreisen gemacht haben, arbeiten Sie nicht nur ausschließlich in Ihrem Arbeitszimmer, somit können Sie die Kosten nicht unbegrenzt abziehen, sondern werden auf 1.250 EUR begrenzt. Die angeschafften Lampen für das Arbeitszimmer gehören zur Ausstattung und sind somit in dem Höchstbetrag von 1.250 EUR enthalten. Die Aufwendungen für den Kachelofen stellen keine Aufwendung zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung von Einnahmen dar und können somit nicht berücksichtigt werden."
Gegen diesen Steuerbescheid legten die Kläger fristgerecht Einspruch ein. Im Einspruchsverfahren reichten die Kläger den Anstellungsvertrag des Klägers mit der Firma C. GmbH ein. Aus dem Vertrag ergibt sich unter anderem, dass Aufgabe des Klägers die Beratung, der Verkauf und die Betreuung im Zusammenhang mit Maschinen und Zubehör ist. Sein Gehalt besteht aus einem Festgehalt und einer Erfolgsbeteiligung. Wegen der weiteren Einzelheiten des Arbeitsvertrages wird auf den Rechtsbehelfsvorgang Bezug genommen. Ferner reichten die Kläger einen Grundriss des Erdgeschosses des Hauses K-Straße ein, auf den Bezug genommen wird.
Auf Anfrage des Beklagten teilten die Kläger unter anderem mit, dass im Jahr 2003 folgende Kunden im sogenannten Präsentationszimmer übernachtet hätten: Am 12. August 2003 Herr D., Firma T. wegen einer Projektbesprechung Firma W., am 13. November 2003 Herr T., Firma H. wegen Besuch E. und am 27. November 2003 Herr R., Firma U. wegen Besuch C. GmbH. Ferner reichten die Kläger eine Liste der in den sogenannten Arbeitszimmern durchgeführten Besprechungstermine ein, auf die Bezug genommen wird. Aus dieser Liste ergeben sich für 2003 13 Besprechungstermine. Aus dem vom Kläger eingereichten Anstellungsvertrag zwischen der C. GmbH und ihm vom 16. November 2004 ergibt sich, dass dieser Anstellungsvertrag ab dem 1. Januar 2005 gültig ist und eine Änderung des seit 1. Oktober 1998 bestehenden Arbeitsverhältnisses darstellt. Die Aufgaben des Klägers sind in diesem Vertrag wie folgt beschrieben: "Beratung, Verkauf und Betreuung im Zusammenhang mit Maschinen und Zubehör, in selbständiger und eigenverantwortlicher Arbeitsweise. Der Arbeitnehmer ist verantwortlich für das gesamte Angebotswesen und betreut den vollständigen Auftragsablauf bis zur Inbetriebnahme. Die hierzu notwendige Korrespondenz wird unter Vorbereitung durch den Arbeitnehmer seitens der Arbeitgeberin erledigt und nachgefasst. Kopien dieser Korrespondenz gehen dem Arbeitnehmer zu. Der Arbeitnehmer erstellt für die Arbeitgeberin wöchentliche Reisebesuchsberichte. Für Vertriebspräsentationen, sowie für alle Formen der Verkaufshilfen steht dem Arbeitnehmer jegliche Unterstützung seitens der Arbeitgeberin zur Verfügung. Der Arbeitnehmer übt diese Tätigkeit vollständig von seinem Wohnsitz aus. Zu diesem Zweck unterhält der Arbeitnehmer einen eigenes Arbeitszimmer, dessen Kosten er selber trägt. Die zur Ausübung seiner Tätigkeit notwendigen Hilfsmittel werden von der Arbeitgeberin gestellt." Wegen der weiteren Einzelheiten des Arbeitsvertrages wird auf die im Rechtsbehelfsvorgang abgeheftete Kopie Bezug genommen.
Am 13. Juni 2005 fand eine Ortsbesichtigung der sogenannten Arbeitszimmer des Klägers seitens eines Vertreters des Beklagten statt. Bei dieser Ortsbesichtigung wurde festgestellt, dass eine private Eigennutzung des Erdgeschosses des Hauses K-Straße in A-Stadt nicht vorliege. Es hätten sich ausschließlich Arbeitsunterlagen in den vorgefundenen Räumen befunden. Ein überwiegender Wohncharakter sei in den Räumen nicht erkennbar. Die von den Klägern eingereichte Skizze des Erdgeschosses stimme exakt mit den am Besichtigungstag vorgefundenen Örtlichkeiten überein.
Im Veranlagungszeitraum 2002 hatten die Kläger erstmals die Aufwendungen für die Erdgeschosswohnung als Arbeitszimmer des Klägers geltend gemacht. Die Veränderung des Arbeitszimmeranteils von bisher 6,63% der Hauskosten auf 32,66% begründeten sie damit, dass die Kläger seit dem Tod der Mutter des Klägers das gesamte Gebäude nutzen. Das bis 2001 zu verschiedenen Zwecken verwendete Erdgeschoss werde ab 2002 zu rein eigenberuflichen Zwecken genutzt. Auf Nachfrage des Beklagten begründeten die Kläger die Notwendigkeit einer Fläche von 70,05 m² damit, dass in dem bisher genutzten Arbeitszimmer Kunden aus Platzgründen nur in unzufriedenstellender Weise hätten empfangen werden können. Außerdem sei es nur unzureichend möglich gewesen, Akten und geschäftliche Unterlagen vernünftig in Schränken zu lagern. Die auf Grund der zahlreichen Kundenkontakte notwendige angemessene Repräsentation sei in dem neuen Arbeitszimmer weitaus besser möglich. Eine ansprechende Repräsentation nach außen sei für den Kläger in seiner gehobenen Stellung als Mitarbeiter in der Verkaufsabteilung der C. GmbH von großer Bedeutung. Ein Zimmer mit einer Fläche von 15,60 m² werde als Büro genutzt, das Zimmer mit einer Größe von 9,45 m² werde als Empfangszimmer verwendet. Durch seinen Charakter (insbesondere den Kachelofen) und seine Einrichtung sei dieses Zimmer für Besprechungen in angenehmer Atmosphäre am geeignetsten. Ein Zimmer mit einer Größe von 13,50 m² werde als Besprechungszimmer genutzt. Das 9,80 m² große Zimmer werde als Archiv genutzt, der Kläger übe seine berufliche Tätigkeit seit dem 1. Januar 1998 vollständig von zu Hause aus. Kundenkontakte und Kundenkorrespondenz finde in Form von Besprechungen, Telefonaten und Telefaxen sowie E-Mail statt. Im Wesentlichen seien in den Arbeitszimmern folgende Arbeiten verrichtet worden: Kunden anschreiben und Kundenbesprechungen, Vorbereitung und Ausführung von umfassenden Produktpräsentationen mit dem Kunden und kundenspezifische Vorträge nach besonderen technischen Gesichtspunkten, Angebotserstellungen und Auftragsbestätigungen, Rechnungserteilungen und Besprechungen der Monteureinsätze bei den Kunden. Der typische Arbeitsablauf sei folgender: Zunächst werde für den Kunden ein Angebot ausgearbeitet. Zur Angebotserstellung müssen verschiedene Prozesse bewertet werden. Notwendig sei unter anderem die Kenntnis über die Raum- und Platzverhältnisse bei dem Kunden. Der Aufstellungsort der Maschinen dürfe durch Körperschallübertragung keine Schwingungen in benachbarte Räume oder Etagen abgeben. Zusätzlich müsse der Kläger die Bodenbelastbarkeit überprüfen. Nach diesen Vorarbeiten müssten für das Angebot folgende Parameter bewertet werden: Material abwickeln, Material richten, Bandschmiersysteme, Lärmschutzkabine, Werkzeugsicherung, Presskraftmessung, Material aufwickeln, Schüttgut und QS-Systeme. Nach Festlegung dieser Parameter werde über die Funktion und Arbeitsweise des Folgeverbundwerkzeuges die Auslegung der Maschine (Gewicht von mehreren Tonnen) bestimmt. Der Kläger stimme nun mit den Kunden, Partnern und dem Stammhaus E. die Angebotsform ab und überarbeite diese eventuell. Das fertige Angebot sei nun Grundlage für Bestellung, Auftragsbestätigung, Fertigungsauftrag an die Produktion und Rechnungsstellung. Die Arbeitsinhalte setzten Ingenieurwissen voraus. Die Ausarbeitung des Angebotes mit seinen komplexen technischen Einzelheiten werde fast ausschließlich in dem Arbeitszimmer erstellt. Das gesamte Jahresgehalt des Klägers werde mit der Veräußerung von durchschnittlich neun Maschinen erzielt. Die Tätigkeit des Klägers sei gekennzeichnet durch eine theoretisch komplexe Ingenieurtätigkeit, die innerhalb des Arbeitszimmers ausgeübt werde, mit einigen Kundenbesuchen.
Mit Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2005 wurde der Einspruch als unbegründet zurückgewiesen.
Die Kläger haben am 27. Juli 2005 Klage erhoben.
Sie sind der Ansicht, dass die Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3 2. Halbsatz EStG unbeschränkt abziehbar seien. Das Arbeitszimmer sei der Mittelpunkt der gesamten beruflichen Tätigkeit des Klägers. Die Ausarbeitung der stets auf den einzelnen Kunden zugeschnittenen Angebote erfordere auf Grund der zu berücksichtigenden vielfältigen technischen Parameter ein sehr spezielles Ingenieurwissen. Es seien zu berücksichtigen: Gewicht der Maschine, Werkzeugeinbauhöhen, Federdämpfelemente, Kühlsysteme, Maschinensteuerungssysteme, Werkzeugspannsysteme, Tischlängen und Bandvorschübe. Der Verkauf der durchschnittlich neun Maschinen pro Jahr funktioniere nur über eine minutiös vorbereitete Beratung und Planung. Die im Arbeitszimmer erarbeiteten technischen Lösungen für den einzelnen Kunden seien wesentlich und prägend für den ausgeübten Ingenieurberuf des Klägers. Im Arbeitszimmer finde auch die Vorbereitung der schriftlichen Kundenkorrespondenz und die Rechnungsstellung statt sowie die Vorbereitung und Durchführung von Kundenpräsentationen und Kundengesprächen. Auch Übernachtungen von Kunden fänden gelegentlich dort statt. Außerhalb des Arbeitszimmers seien einige Kundenbesuche zur Feststellung der örtlichen Gegebenheiten notwendig und darüber hinaus fänden gelegentlich Besprechungstermine bei der C. GmbH statt. Von einer umfangreichen Reisetätigkeit des Klägers könne entgegen der Ansicht des Beklagten bei insgesamt 97 Kundenbesuchen in 2003 keine Rede sein. Der Kläger sei an mindestens 250 Tagen beruflich tätig, oftmals auch an Samstagen und Sonntagen. Von den 97 Kundenbesuchen im Jahr 2003 habe die Abwesenheitsdauer an 76 Tagen jeweils acht Stunden oder mehr, an 21 Tagen mindestens 14 Stunden betragen. An den 76 Tagen seien noch Vor- und Nachbereitungen der Kundentermine am gleichen Tag erfolgt. Selbst bei einer rein quantitativen Betrachtung überwiege eindeutig die Tätigkeit innerhalb des Arbeitszimmers.
Ferner behaupten die Kläger, dass in dem Anstellungsvertrag vom 16. November 2004 keine neue Tätigkeit des Klägers beschrieben worden sei, sondern lediglich die Tätigkeit ausführlicher dargestellt worden sei.
Der als Archiv bezeichnete Raum sei eindeutig beruflich geprägt. Die dort befindliche Garderobe für den Empfang sowie der dort abgestellte Kühlschrank für die Bewirtung von Kunden biete keinen Anlass zur Annahme einer privaten Nutzung. Das Kaminzimmer sei ebenfalls einer rein beruflichen Nutzung vorbehalten. Auf Grund seiner angenehmen Atmosphäre sei der Raum für den Empfang von Kunden aus der mittleren bis oberen Führungsebene eingerichtet. Eine gewisse repräsentative Außenwirkung des Kaminzimmers sei daher von nicht untergeordneter Bedeutung. Das Besprechungszimmer diene für Präsentationen über Powerpoint, Laptop und Beamer in Verbindung mit der installierten Leinwand. Bei Kundenbesuchen würden Maschinenteile und Anwendungen gezeigt. Auch Präsentationen, die nicht in den Räumen des Klägers stattfänden, würden in diesem Arbeitszimmer über Powerpoint erstellt. Das in dem Besprechungszimmer vorhandene Sofa sei im Jahr 2003 tatsächlich für die Übernachtung von Kunden eingesetzt worden. Das Badezimmer mit WC sei völlig vergleichbar mit der sonst üblichen Ausstattung und Größe solcher Räume. Im Übrigen befänden sich im Hause zwei weitere Badezimmer mit vergleichbarer Ausstattung.
Die Gewinnung von Neukunden gehöre nicht zu den Hauptaufgaben des Klägers. Durchschnittlich würden pro Jahr lediglich ein bis zwei Neukunden hinzugewonnen. Es seien in der Regel die Kunden, die von sich aus an den Kläger heranträten, mit der Bitte um Erarbeitung einer technischen Lösung für die zu bestellende Maschine. Der Kläger sei weder für den Verkauf von Ersatzteilen zuständig noch überwache er die Ausführung der Arbeiten vor Ort oder steuere den Einsatz der Monteure. Richtig sei, dass wenn die C. GmbH oder die C. AG Messen durchführe, der Kläger auf diesen Messen anwesend sein müsse.
Zu berücksichtigen sei auch, dass die Einholung technischer Informationen bei den Kunden eine bloße Vorarbeit zur eigentlichen Aufgabe darstelle.
Die Kläger beantragen,
1.) den Einkommensteuerbescheid für 2003 vom 17. September 2004 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 5. Juli 2005 insoweit zu ändern, als bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit Werbungskosten für das Arbeitszimmer in Höhe von 3.325 EUR statt in Höhe von 1.250 EUR und weitere Werbungskosten in Höhe von 2.167 EUR berücksichtigt werden,
2.) die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,
die Klage als unbegründet abzuweisen.
Zur Begründung seines Antrages beruft sich der Beklagte unter anderem darauf, dass die zeitliche Nutzung des Arbeitszimmers weit unter 50% liegen dürfe. Denn in den 97 Tagen Außendiensttätigkeit seien kürzere Fahrten und Fahrten unter 150 km Entfernung nicht berücksichtigt. Fahrten und Aufenthalte bei der Firma C. in B-Stadt fehlten ebenso wie Geschäftsessen. Der Hinweis, dass das Gehalt mit dem Verkauf von nur neuen Maschinen erzielt werde, bedeute nicht, dass dies auch die hauptsächliche Arbeitszeit in Anspruch nehme. Vielmehr habe der Kläger eine breite Palette von Tätigkeiten im Zusammenhang mit der Betreuung der Kunden zu erfüllen, dazu gehöre auch der Verkauf von Ersatzteilen, die Beratung in Schadensfällen, die Reparatur und Teilrevision von Maschinen und die Verlagerung von Produktionsstätten. Der Kläger überwache die Ausführung der Arbeiten bis zur Inbetriebnahme der Maschinen und steuere den Einsatz von Monteuren. Er stehe im ständigen Kontakt mit den Kunden. Er vertrete die Firmen auf diversen Messen.
Die Beratungstätigkeit und die Werbetätigkeit vor Ort garantiere nach allgemeiner Verkehrsanschauung letztlich den beruflichen Erfolg. Der Kontakt mit den Kunden vor Ort präge auch das Berufsbild. Für den Kunden sei der Kläger der Vertriebsrepräsentant der Firma C.. So stehe er auch im Telefonbuch. Im Internet stehe hinter seinem Namen im Zusammenhang mit der Firma C. "Vertrieb". Prägend für die Präsentationen sei nicht die Erstellung im Arbeitszimmer, sondern die Vorführung und der Einsatz beim Kunden.
Das sogenannte Besprechungszimmer sei ideal für die Beherbergung von privaten Gästen. Wenn gelegentlich ein Geschäftspartner oder Kollege nach einer Veranstaltung oder Besprechung zur Übernachtung bleibe, so führe dies nicht zur Qualifizierung des Raumes als Arbeitszimmer. Entgegen der Ansicht der Kläger reiche bei einem häuslichen Arbeitszimmer die bloße Möglichkeit einer privaten Nutzung aus, wenn diese nach den Gegebenheiten wahrscheinlich erscheine, um eine Anerkennung zu versagen. Für das Badezimmer sei keine betriebliche Notwendigkeit ersichtlich. Denn es liege kein Büro mit Publikumsverkehr vor. Für die gelegentlichen Besprechungen sei das Bereithalten eines Badezimmers nicht erforderlich. Die private Nutzung sei auch bezüglich des Bades nicht auszuschließen. Für das Kaminzimmer sei eine berufliche Notwendigkeit nicht zu erkennen. Das gelegentliche Nutzen eines Raumes für die Bewirtung eines Geschäftspartners könne nicht zur Anerkennung des Raumes als Arbeitszimmer führen.
Der zweite Übernachtungsgast sei am 4. September 2003 im Bistro des Golfklubs bewirtet worden. Es handele sich bei diesem Tag um den 51. Geburtstag des Klägers. Trotz des zu diesem Zeitpunkt noch lange nicht verbrauchten Budgets für Bewirtungsaufwendungen habe der Kläger diese Rechnung selbst bezahlt, was die Vermutung nahe lege, dass es sich hierbei um ein Essen anlässlich des Geburtstages und damit um ein privat motiviertes Essen gehandelt habe.
Auf Anforderung des Berichterstatters reichte der Kläger eine Tätigkeitsbeschreibung seines Arbeitgebers vom 22. Januar 2007 ein, auf die Bezug genommen wird (Blatt 62 der FG-Akte). Aus dieser Tätigkeitsbeschreibung ergibt sich u. a., dass der Kläger für die Betreuung des Auftragsablaufes, von der Aufnahme der Aufgabenstellung bis zur Auslieferung der Maschinen verantwortlich sei. Handwerkliche Tätigkeiten seien vom Kläger nicht zu erbringen. Er sei weder für den Service noch für den Ersatzteilverkauf zuständig. Auch steuere er weder Monteureinsätze noch sei er für die Überwachung der Montage zuständig. Auch eine Beratung in Schadensfällen erfolge durch ihn in der Regel nicht. Ferner reichte der Kläger seine Reise- und Fahrtenberichte für das Jahr 2003 ein, auf die Bezug genommen wird (vgl. Blatt 64 der FG-Akte) und Fotos der Arbeitszimmer, auf die ebenfalls Bezug genommen wird (vgl. Blatt 75 der FG-Akte ff.).
Wegen der ergänzenden Erläuterungen des Klägers zur Belegenheit und Ausstattung der Arbeitszimmer wird auf das Protokoll der mündlichen Verhandlung vom 12. Februar 2007 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist teilweise begründet.
Die Aufwendungen für zwei häusliche Arbeitszimmer des Klägers hat der Beklagte gemäß § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3 EStG 2003 zu Unrecht nur in Höhe von 1.250 EUR statt in Höhe von 1.271 EUR als Werbungskosten anerkannt. Entgegen der Ansicht des Beklagten waren die Arbeitszimmer der Mittelpunkt der gesamten beruflichen Betätigung des Klägers im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3 2. Halbsatz EStG. Von den von den Klägern geltend gemachten Aufwendungen für fünf Räume, ein Treppenhaus und einen Eingangsbereich sind nur die Aufwendungen für das sogenannte Büro und das sogenannte Archivzimmer als Werbungskosten anzuerkennen.
Nach § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen. Dies gilt nach Satz 2 der letztgenannten Vorschrift nicht, wenn die betriebliche oder berufliche Nutzung des Arbeitszimmers mehr als 50 v.H. der gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit beträgt oder wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesen Fällen wird nach Satz 3 1. Halbsatz der Vorschrift die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 EUR begrenzt; die Beschränkung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet (Satz 3 2. Halbsatz der Vorschrift).
Vor Einführung der Abzugsbeschränkung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG durch das Jahressteuergesetz 1996 verwendete der BFH den Begriff des häuslichen Arbeitszimmers im Sinne eines Arbeitsraumes, der seiner Funktion und Ausstattung nach der Erledigung gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer Arbeiten diente. Das zentrale Möbelstück des jeweiligen Raumes war in den entschiedenen Fällen nahezu ausschließlich der Schreibtisch. Darüber hinaus waren die Räume regelmäßig mit Büchern- und Aktenschränken bzw. -regalen, Aktenbock und ähnlichen "Büromöbeln" sowie mit Büchern, Aktenordnern, Schreibmaschinen bzw. Computern und ähnlichen Arbeitsmitteln ausgestattet (vgl. BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 IX R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl. II 2003, 185 m.w.N.). Einzelne "bürofremde" Gegenstände - wie eine Couch, ein Klappbett, Jagdwaffen und -trophäen oder Musikinstrumente - hinderten die grundsätzliche Einordnung des Raumes als häusliches Arbeitszimmer nicht, auch wenn sie im Einzelfall als Anhaltspunkte für eine nicht nur untergeordnete private Mitbenutzung gewertet werden konnten (vgl. BFH-Urteil vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl. II 2003, 139 m.w.N.).
Ein häusliches Arbeitszimmer im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG ist nach der Rechtsprechung des BFH, der sich der Senat anschließt, ein zur Wohnung gehörender Raum, in dem betriebliche/berufliche Arbeiten gedanklicher, schriftlicher oder verwaltungstechnischer Art erledigt werden, wenn er eine bauliche Einheit mit dem Wohnteil bildet und damit grundsätzlich zum privaten Bereich des Steuerpflichtigen gehört (vgl. BFH-Urteil vom 16. Oktober 2002 IX R 89/00, BFHE 201, 27, BStBl. II 2003, 185 m.w.N.). Die unmittelbare Verbindung mit der Wohnung ist nicht erforderlich (vgl. BFH-Urteil vom 14. Dezember 2004 XI R 13/04, BFHE 208,239, BStBl II 2005, 344).
Zwar ist nicht jeder betrieblich oder beruflich genutzte Raum, der in einem räumlichen Zusammenhang mit dem selbstgenutzten Wohnhaus oder der Wohnung des Steuerpflichtigen steht, ein häusliches Arbeitszimmer im Sinne des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG. Ein als Lager, Werkstatt oder Arztpraxis genutzter Raum muss nach der Rechtsprechung des BFH bei einer für ein Arbeitszimmer atypischen Ausstattung und Funktion auch dann kein häusliches Arbeitszimmer sein, wenn er seiner Lage nach in die häusliche Sphäre des Steuerpflichtigen eingebunden ist (vgl. BFH-Urteil vom 19. September 2002 VI R 70/01, BFHE 200, 336, BStBl. II 2003, 139.).
Die vom Kläger als Arbeitszimmer geltend gemachten Räume bilden eine bauliche Einheit mit dem Wohnteil und gehören damit zum privaten Bereich des Steuerpflichtigen. Zwar sind die Räume stockwerksmäßig vom Wohnteil abgegrenzt und es gibt auch noch einen zweiten Eingang zum Wohnteil. Da die Räume jedoch durch ein innen liegendes Treppenhaus mit dem Wohnteil verbunden sind, bilden sie eine bauliche Einheit mit dem Wohnteil. Die Räume wären auf Grund ihrer büromäßigen Nutzung, wenn sie nahezu ausschließlich beruflich genutzt worden wären, dem Typus "häusliches Arbeitszimmer" und nicht den sonstigen betrieblich oder beruflich genutzten Räumen, wie z. B. eine Arztpraxis oder eine Werkstatt, zuzuordnen. Ein anderer Arbeitsplatz stand dem Kläger für die berufliche Tätigkeit nicht zur Verfügung.
Das häusliche Arbeitszimmer bildete im Streitjahr entgegen der Ansicht des Beklagten auch den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung des Klägers. Der Begriff "Mittelpunkt der gesamten beruflichen und betrieblichen Betätigung" ist gesetzlich nicht näher bestimmt. Nach der Rechtsprechung des BFH bestimmt sich der Mittelpunkt der beruflichen und betrieblichen Betätigung nach dem inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkt der betrieblichen und beruflichen Betätigung eines Steuerpflichtigen. Wo dieser Schwerpunkt liegt, ist im Wege einer Wertung der Gesamttätigkeit des Steuerpflichtigen festzustellen. Im Rahmen dieser Wertung kommt dem zeitlichen (quantitativen) Umfang der Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers lediglich eine indizielle Bedeutung zu. Deswegen schließt das zeitliche Überwiegen der außerhäuslichen Tätigkeit einen unbeschränkten Abzug der Aufwendungen nicht von vornherein aus. Beim Steuerpflichtigen, dem für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zu Verfügung steht, kann das häusliche Arbeitszimmer auch dann Mittelpunkt seiner Betätigung sein, wenn die außerhäusliche Tätigkeit zeitlich überwiegt. Doch setzt dies voraus, dass diesen außerhäuslichen Tätigkeiten nur eine untergeordnete Bedeutung gegenüber den im Arbeitszimmer verrichteten Tätigkeiten zukommt. Letztere müssen für den ausgeübten Beruf so maßgeblich sein, dass sie diesen prägen (vgl. BFH-Urteile vom 13. November 2002 VI R 104/01, BFHE 201, 100, BStBl II 2004, 65 zu einer Außendiensttätigkeit; VI R 28/02, BFHE 201, 106, BStBl II 2004, 59 zu einer Ingenieurtätigkeit).
Auf Grund der Beschreibung der Tätigkeit des Klägers in diversen Schriftsätzen, im Arbeitsvertrag, den Bestätigungen seines Arbeitgebers und seinen Erläuterungen in der mündlichen Verhandlung ist der Senat davon überzeugt, dass die Tätigkeit des Klägers wesentlich durch die Erarbeitung individueller, komplexer technischer Problemlösungen im häuslichen Arbeitszimmer geprägt wird. Dafür spricht auch, dass das gesamte Jahresgehalt des Klägers in Höhe von 134.000 EUR mit der Veräußerung von durchschnittliche neun Maschinen erzielt wird. Bezüglich ihres qualitativen Schwerpunktes ist die Tätigkeit des Klägers nach Auffassung des Senats eher mit der Tätigkeit eines Ingenieurs als mit der Tätigkeit eines Handelsvertreters vergleichbar. Zwar entfiel auch ein beachtlicher Anteil der Arbeitszeit des Klägers auf Fahrten zu seinen Kunden und die Besuche bei den Kunden, trotzdem ist der Senat davon überzeugt, dass der qualitative Schwerpunkt der Tätigkeit des Klägers, wie sie von ihm beispielhaft bezüglich des Auftrages der Firma K. in der mündlichen Verhandlung erläutert wurde, in seinem häuslichen Arbeitszimmer lag.
Gemäß § 9 Abs. 5 i. V. m. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3 2. Halbsatz EStG können daher die Aufwendungen, die für die tatsächlich als Arbeitszimmer genutzten Räume angefallen sind, ohne Begrenzung abgezogen werden. Der Senat ist jedoch nur bezüglich der als Büro und Archiv bezeichneten Räume mit der notwendigen Wahrscheinlichkeit davon überzeugt, dass die Räume ganz überwiegend als Arbeitszimmer genutzt wurden. Bezüglich des sogenannten Kaminzimmers, des sogenannten Besprechungszimmers mit Video-/TV-Beamer, des Badezimmers mit WC und Dusche und des Treppenhauses und Eingangsbereiches ist der Senat nicht davon überzeugt, dass diese Räume nahezu ausschließlich beruflich genutzt wurden.
Wird für mehrere Räumlichkeiten der Werbungskostenabzug beantragt, sind unabhängig von der Frage, ob die Räume aufgrund ihres funktionellen Zusammenhangs insgesamt dem Arbeitszimmerbegriff zugeordnet werden können, die von der Rechtsprechung zu § 12 Nr. 1 Satz 2 EStG entwickelten Kriterien für die Abgrenzung einer nahezu ausschließlich beruflichen/betrieblichen Veranlassung gegenüber einer nicht unwesentlichen privaten Mitveranlassung zu berücksichtigen.
Einzelne bürofremde Gegenstände stehen zwar der grundsätzlichen Einordnung des Raumes als häusliches Arbeitszimmer nicht entgegen. Sie können im Einzelfall aber als Anhaltspunkte für eine nicht nur untergeordnete private Mitbenutzung gewertet werden. Nach Ansicht des Senates können jedoch nur die Aufwendungen für solche Räume als Werbungskosten oder Betriebsausgaben anerkannt werden, die ganz überwiegend eine für ein häusliches Arbeitszimmer typische Ausstattung haben. Die Aufwendungen für wie Wohnräume ausgestattete Räume, die in die Privatsphäre des Steuerpflichtigen eingebunden sind und deren tatsächliche Nutzung durch die Finanzbehörde nicht kontrolliert werden kann, dürfen gemäß § 12 Nr. 1 EStG nicht als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit berücksichtigt werden.
Hiervon ausgehend konnte der Senat die nahezu ausschließlich beruflich veranlasste Nutzung des Besprechungszimmers, des Kaminzimmers und des Bades nicht feststellen, da diese Räume zahlreiche bürofremde Ausstattungselemente aufweisen, die Ausstattung in ihrem Gesamtcharakter einer typischen Büroausstattung nicht entspricht und eine nur geringfügige privat veranlasste (Mit-)Nutzung nicht festgestellt werden kann.
Da das sogenannte Kaminzimmer neben dem Kachelofen nur noch mit zwei Korbsesseln und einem Tisch sowie einem Sideboard ausgestattet ist, liegt eine arbeitszimmertypische Ausstattung nicht vor. Das Gleiche gilt für das sogenannte Besprechungszimmer, das neben dem Video-/TV-Beamer ein Schlafsofa, einen Tisch, einen Korbsessel, einen Schrank und eine Leinwand enthält. Entsprechendes gilt für das mit einer Dusche ausgestattete Bad. Der sogenannte Eingang und das Treppenhaus gehören nicht zu den als Arbeitszimmer genutzten Räumen. Denn sie dienen auch dem Zugang zum privaten Bereich im Obergeschoss und zu den nicht als Arbeitszimmer anzuerkennenden Räumen im Erdgeschoss. Somit handelt es sich auch bei den auf diese Räume entfallenden Aufwendungen nicht um Werbungskosten.
Da die Gesamtwohnfläche der Kläger 214,45 m² und die Wohnfläche des Büros und des Archivs insgesamt 25,40 m² beträgt, sind 11,84% der Wohnungsaufwendungen als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit zu berücksichtigen. Dies sind im Streitjahr 1.082 EUR (11,84% von 9.142,39 EUR). Die von den Klägern als Werbungskosten geltend gemachten Aufwendungen für die Hängeleuchte in Höhe von 358 EUR sind nicht als Werbungskosten zu berücksichtigen, weil diese Hängeleuchte sich in keinem der anerkannten Arbeitszimmer befindet. Bezüglich der Deckenleuchte für 115 EUR haben die Kläger nicht dargelegt und der Kläger konnte dies in der mündlichen Verhandlung auch nicht nachholen, wo sich die Lampe befindet. Bezüglich der Leuchten für 288,20 EUR hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung dargelegt, dass sie sich im Büro befinden. Der Aufwand ist daher als Werbungskosten zu berücksichtigen. Der von den Klägern geltend gemachte Reinigungsaufwand in Höhe von 50 EUR ist nicht als Werbungskosten zu berücksichtigen, da er nicht nachgewiesen wurde. Im Übrigen würde eine Anerkennung dieses Aufwandes auch nicht zu einem Tabellensprung führen. Insgesamt sind somit im Streitjahr 1.271 EUR als Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbstständiger Arbeit zu berücksichtigen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 3 FGO.
Die Übertragung der Steuerberechnung auf den Beklagten beruht auf § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO.
Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen, da die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Einkommensteuergesetz
§ 9 Abs. 5 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3 2. Halbsatz EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b Satz 3 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6 b EStG
§ 12 Nr. 1 Satz 2 EStG
§ 12 Nr. 1 EStG
§ 136 Abs. 1 Satz 3 FGO
§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 201, 27
BFHE 200, 336
BFHE 208,239
BStBl II 2005, 344
BFHE 201, 100
BStBl II 2004, 65
BFHE 201, 106
BStBl II 2004, 59
02 IX R 89/00
02 VI R 70/01
04 XI R 13/04
02 VI R 104/01
VI R 28/02