Oberverwaltungsgericht Nordrhein-Westfalen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-08-27, Aktenzeichen 12D A 2517/01.O
ECLI: ECLI:DE:OVGNRW:2002:0827.12D.A2517.01O.00

Tenor:
Das angefochtene Urteil wird geändert.
Der Beamte wird wegen eines Dienstvergehens in das Amt eines Steuerhauptsekretärs (A 8) versetzt.
Die weitergehende Berufung wird verworfen.
Die Kosten des Berufungsverfahrens einschließlich der notwendigen Auslagen des Beamten trägt der Dienstherr zu einem Drittel. Die übrigen Verfahrenskosten werden dem Beamten auferlegt.

Tatbestand:
Der am geborene Beamte wurde nach dem Besuch der Realschule und dem Erwerb der mittleren Reife am 1. August 1968 zunächst als Verwaltungsangestellter bei dem Finanzamt eingestellt. Mit Wirkung vom 21. Oktober 1968 wurde er als Steueranwärter unter Berufung in das Beamtenverhältnis auf Widerruf übernommen und dem Finanzamt zugewiesen. Der Beamte bestand am 14. April 1970 die Laufbahnprüfung für den mittleren Dienst mit dem Gesamturteil "ausreichend" und wurde daraufhin am 21. April 1970 unter Verleihung der Eigenschaft eines Beamten auf Probe zum Steuerassistenten zur Anstellung (z.A.) ernannt. Am 24. Februar 1972 erfolgte seine Ernennung zum Steuerassistenten. Der Beamte wurde 1973 zum Steuersekretär, 1974 zum Steuerobersekretär und 1976 zum Steuerhauptsekretär befördert. Mit Wirkung vom 5. Dezember 1978 wurde ihm die Eigenschaft eines Beamten auf Lebenszeit verliehen. In der Folgezeit wurde er 1980 zum Steueramtsinspektor und zuletzt am 1. Januar 1997 zum Steueramtsinspektor mit Zulage befördert.
Der Beamte gehört weiterhin dem Finanzamt an und wird dort seit 1981 als Koordinator bzw. Bearbeiter in der Veranlagungsstelle eingesetzt. Die ihm erteilten dienstlichen Beurteilungen weisen seit 1986 jeweils das Gesamturteil "gut" (zum 31.12.1986), "gut" (zum 31.12.1989), "sehr gut" (zum 31.12.1992) und "sehr gut" (zum 31.12.1995) auf.
Der Beamte ist bisher weder strafrechtlich noch disziplinarrechtlich vorbelastet. Er ist ledig. Seine wirtschaftlichen Verhältnisse sind geordnet.
Nach vorheriger Durchführung von Vorermittlungen leitete die Oberfinanzdirektion durch Verfügung vom 8. Oktober 1999 - dem Beamten zugestellt am 13. Oktober 1999 - das förmliche Disziplinarverfahren gegen ihn mit der Begründung ein, er sei hinreichend verdächtig, ein Dienstvergehen begangen zu haben, indem er in den Jahren 1989 bis 1998 durch Abgabe unvollständiger Einkommensteuererklärungen und Nichtabgabe von Vermögensteuererklärungen - die im Einzelnen aufgelisteten - Steuern erheblichen Umfangs hinterzogen habe. Gleichzeitig ordnete sie gemäß § 91 DO NRW die vorläufige Dienstenthebung des Beamten und gemäß § 92 DO NRW die Einbehaltung von 50 v.H. seiner Dienstbezüge an. Durch Verfügung der Einleitungsbehörde vom 19. Juli 2000 wurden diese vorläufigen Maßnahmen aufgehoben. Der Beamte nahm daraufhin den Dienst beim Finanzamt wieder auf.
In dem durchgeführten Untersuchungsverfahren äußerte sich der beschuldigte Beamte zur Sache. Ferner wurden der Wertpapierberater W , der Steuerberater M und die Mutter des Beamten, Frau , als Zeugen vernommen.
Mit der am 22. Juni 2001 bei Gericht eingegangenen Anschuldigungsschrift wird dem Beamten zur Last gelegt,
pflichtwidrig und schuldhaft seine Dienstpflichten dadurch verletzt zu haben, dass er
1. in den Jahren 1989 bis 1998 unvollständige Einkommensteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume 1988 bis 1997 abgegeben und dadurch Einkommensteuer in Höhe von insgesamt 33.920,-- DM hinterzogen hat,
2. in den Jahren 1989 bis 1996 durch Nichtabgabe von Vermögensteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 Vermögensteuer in Höhe von insgesamt 6.805,-- DM hinterzogen hat.
- Dienstvergehen nach § 57 Satz 3 LGB in Verbindung mit § 83 Abs. 1 Satz 2 LBG -
Die Disziplinarkammer hat auf Grund der Zeugenaussagen, der Einlassungen des Beamten, sowie des übrigen Inhalts der zum Gegenstand der Hauptverhandlung gemachten Verfahrensakten den folgenden Sachverhalt festgestellt:
"Zu Anschuldigungspunkt 1.:
Der Beamte war seit Mitte der 70er-Jahre Inhaber eines Wertpapierdepots bei der Das Wertpapierdepot war bankintern dadurch gekennzeichnet, dass der Konto-Nr. die Zahl 8 vorangestellt wurde. Ab 1977/78 kaufte der Beamte festverzinsliche Wertpapiere, wobei er die Kaufaufträge unter seinem Namen erteilte. Die erworbenen Wertpapiere wurden in das 8er-Depot eingelegt.
Der Beamte begann ab 1987 damit, auch Aktien zu kaufen, die er ebenfalls in das 8er-Depot einbrachte. In der Folgezeit veranlasste er am 9. September 1988 die Teilung seines Wertpapierdepots:
Die Aktien verblieben in dem 8er-Depot. Die festverzinslichen Wertpapiere wurden in ein anderen Depot übertragen, das bankintern durch eine der Konto-Nr. vorangestellte 18 gekennzeichnet war. Das 18er-Depot lautete ebenfalls auf den Namen des Beamten.
Das Kapitalvermögen des Beamten belief sich einschließlich der Guthaben auf Spar- und Bausparkonten jeweils zum Ende des Jahre in DM
1988: 180.288,-- 1991: 252.766,-- 1989: 209.922,-- 1992: 246.383,-- 1990: 204.539,--
Er erzielte in diesen Jahren folgende Dividenden und Zinserträge
1988: 11.728,-- 1991: 21.289,-- 1989: 12.968,-- 1992: 20.172,-- 1990: 16.767,--
Der Beamte wurde bis Ende Januar 1999 steuerlich bei dem Finanzamt unter der Steuer Nr. 111/2456/0322 geführt und dort für die Veranlagungszeiträume 1988 bis 1997 jeweils zur Einkommensteuer veranlagt. Er gab in seinen Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1988 bis 1992 folgende Zinseinnahmen an
1988: 1.661,-- 1991: 3.061,-- 1989 2.176,-- 1992: 4.596,-- 1990 2.549,--
Nachdem das Bundesverfassungsgericht 1991 entschieden hatte, dass die damalige Besteuerung der Kapitaleinkünfte wegen struktureller Erhebungsmängel mit dem Gleichheitssatz des Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar sei, reagierte der Gesetzgeber mit dem Zinsabschlaggesetz vom 9. November 1992, das zum 1. Januar 1993 in Kraft trat und den Sparerfreibetrag auf 6.000,-- DM bei Ledigen und 12.000,-- DM bei Verheirateten erhöhte. Gleichzeitig wurde ein Abschlag auf die Besteuerung von Kapitalerträgen in Höhe von 30 v.H. eingeführt, den alle inländischen Geldinstitute bei der Auszahlung von Zinserträgen einzubehalten und anonym an die Finanzämter abzuführen hatten. Der Kunde erhielt eine entsprechende Zinsbescheinigung, die er bei der Jahreseinkommensteuererklärung als Vorauszahlungsnachweis vorlegen konnte. Der Zinsabschlag wurde dann mit der festgesetzten Einkommensteuer verrechnet. Da ausländische Geldinstitute diesem Zinsabschlaggesetz nicht unterlagen, verstärkte sich ab 1992 die Kapitalflucht in das Ausland, insbesondere in die Schweiz und nach Luxemburg. Diese beiden Länder wurden auch deshalb bevorzugt zur Kapitalflucht benutzt, weil dort das Bankgeheimnis allgemein als sicher galt und grundsätzlich keine Rechtshilfe bei einem Verdacht auf Steuerhinterziehung geleistet wurde.
Die Zahl der Kunden von Geldinstituten, die Kapital in das Ausland verbringen wollten, stieg ab 1992 bis Mitte 1993 sprunghaft an. Denn die neue Rechtslage bedeutete insbesondere für die Steuerpflichtigen eine durchgreifende Änderung ihrer steuerlichen Situation, die ihre Zinserträge - wie oft schon in der Vergangenheit - jeder Einkommens- und Vermögensbesteuerung entziehen wollten. Auf Grund des Zinsabschlags wäre künftig zumindest ein Abzug von 30 v.H. erfolgt. Da oftmals die Steuerpflichtigen eine Angabe der Zinseinkünfte in der Jahressteuererklärung nicht beabsichtigten, wären die Zinserträge zumindest mit diesem Steuersatz belastet worden. Nur durch Verbringen des Kapitals in das Ausland war es möglich, auch in Zukunft die Kapitalerträge und ggf. auch das Kapitalvermögen vollständig der Besteuerung zu entziehen. Geldinstitute warben damals verstärkt für Kapitalanlagen in Luxemburg und in der Schweiz. Im Vordergrund stand dabei nicht die zu erwartende Rendite, sondern das strikt gewahrte Bankgeheimnis in diesen beiden Ländern, das Verfolgungsmaßnahmen der deutschen Steuerbehörden praktisch nicht zuließ. Der Zinsabschlag, Vor- und Nachteile einer Steuerflucht nach Luxemburg oder in die Schweiz, die Möglichkeiten des offenen und verschleierten Geldtransfers wurden auch in den Medien intensiv diskutiert.
Der Beamte suchte Ende 1992 die auf und wandte sich an den dortigen Wertpapierberater, den Zeugen W , mit der Bitte, sein 18er-Depot mit den festverzinslichen Wertpapieren in das Ausland zur DG Bank Luxembourg zu verbringen. Zu diesem Zweck wurde auf seinen Antrag vom 9. Dezember 1992, der auch die Berufsangabe "Finanzbeamter" enthielt, bei der DG Bank Luxembourg ein Depot auf seinen Namen eröffnet und dem Zeugen W eine "Verwaltungs- Vollmacht" erteilt. Die festverzinslichen Wertpapiere, die einen Nennwert von insgesamt 115.000,-- DM sowie 10.000,-- austr. $ hatten, wurden dann Anfang Januar 1993 auf das dortige Depot des Beamten übertragen. Das Depot wurde später von ihm im März 1999 aufgelöst. Die Guthabenbeträge in Höhe von 166.338,28 DM wurden am 12. März 1999 auf das Konto des Beamten bei der überwiesen.
Das Kapitalvermögen des Beamten belief sich einschließlich der Guthaben auf Spar- und Bausparkonten ab 1993 jeweils zum Ende des Jahres in DM
1993: 313.328,-- 1996: 350.737,-- 1994: 295.256,-- 1997: 426.215,-- 1995: 311.702,--
In diesen Jahren erzielte er folgende Dividenden und Zinserträge
1993: 14.679,-- 1996: 14.480,-- 1994: 14.943,-- 1997: 13.723,-- 1995: 14.472,--
In seinen Einkommensteuererklärungen für diese Jahre gab er keine Zinseinnahmen an.
Das Finanzamt legte bei der steuerlichen Veranlagung die Angaben des Beamten in dessen Steuererklärungen zu Grunde und setzte die Einkommensteuer für die Veranlagungszeiträume 1988 bis 1997 entsprechend fest.
Der Beamte suchte nach eigenen Angaben im Oktober 1998 den Zeugen W zu einem Beratungsgespräch auf. Im Laufe dieses Gesprächs kam er auf sein Depot bei der DG Bank Luxembourg zu sprechen und fragte den Zeugen, ob es möglich wäre, das dortige Depot rückwirkend auf den Namen seiner Mutter umzuschreiben. Der Zeuge W verneinte dies jedoch.
Nachdem die am 2. Dezember 1998 durch die Steuerfahndung durchsucht worden war, informierte die Bank alle in Betracht kommenden Kunden, darunter auch den Beamten, über die Durchsuchung. Der Beamte suchte im Januar 1999 seinen Steuerberater, den Zeugen M , zu einer weiteren steuerlichen Beratung auf und sprach mit ihm bei dieser Gelegenheit auch über die Durchsuchung der .
Der Beamte wandte sich zunächst mit Schreiben vom 13. Januar 1999 an das Finanzamt und beantragte einen Zuständigkeitswechsels zwecks steuerlicher Zuordnung zu diesem Finanzamt. Mit weiterem Schreiben vom 1. Februar 1999 an das Finanzamt kündigte er eine Nacherklärung hinsichtlich seiner Kapitaleinkünfte in den Jahren von 1998 an. In der Folgezeit erstattete er mit Schreiben seines Steuerberaters vom 15. Februar 1999 an das zuständige Finanzamt eine Selbstanzeige und erklärte seine Kapitaleinkünfte für die Jahre 1988 bis 1997.
Das Finanzamt setzte daraufhin mit jeweils geänderten Einkommensteuerbescheiden folgende Mehrsteuern fest:
Jahr Bescheid vom Mehrsteuern in DM 1988 27.05.99 3.544,-- 1989 27.05.99 3.282,-- 1990 27.05./21.07.99 4.324,-- 1991 27.05./24.08.99 5.932,-- 1992 27.05.99 5.079,-- 1993 27.05.99 2.408,-- 1994 27.05.99 2.390,-- 1995 27.05.99 2.349,-- 1996 27.05.99 2.391,-- 1997 27.05.99 2.221,-- Summe 33.920,--
Die geänderten Einkommensteuerbescheide sind mit Ablauf der Einspruchsfrist bestandskräftig geworden. Der Beamte hat die festgesetzten Mehrsteuern aus Guthabenbeträgen seines Kontos bei der gezahlt.
Zu Anschuldigungspunkt 2.:
Der Beamte reichte dem Finanzamt für die Veranlagungszeiträume 1989 bis 1996 keine Vermögensteuererklärungen ein. Dies hatte zur Folge, dass das Finanzamt keine Vermögensteuer gegen ihn festsetzte.
Mit Schreiben seines Steuerberaters vom 15. Februar 1999 erstattete der Beamte eine Selbstanzeige und erklärte in der Folgezeit seine vollständigen Vermögenswerte. Das Finanzamt setzte daraufhin folgende Vermögensteuerbeträge gegen den Beamten erstmalig fest:
Jahr Bescheid vom Mehrsteuern in DM 1989 27.05./31.08.99 595,-- 1990 27.05./31.08.99 595,-- 1991 27.05./31.08.99 595,-- 1992 27.05./31.05.99 865,-- 1993 27.05.99 835,-- 1994 27.05./31.05.99 1.160,-- 1995 27.05.99 1.080,-- 1996 27.05.99 1.080,-- Summe 6.805,--
Die Vermögensteuerbescheide sind gleichfalls bestandskräftig. Der Beamte hat die festgesetzten Mehrsteuern gezahlt.
Auf Grund der Selbstanzeige des Beamten vom 15. Februar 1999 hatte das Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung am 21. April 1999 ein Strafverfahren gegen ihn wegen Steuerhinterziehung durch Abgabe unrichtiger Einkommensteuererklärungen und die Nichtabgabe von Vermögensteuererklärungen eingeleitet. Die Staatsanwaltschaft bejahte nach Abschluss der Ermittlungen die strafbefreiende Wirkung der Selbstanzeige gemäß § 371 AO und stellte das Verfahren durch Verfügung vom 22. Juli 1999 - 302 Js 221/99 - gemäß § 170 Abs. 2 StPO ein."
Der Beamte hat sich zu den Vorwürfen im Disziplinarverfahren ausweislich der diesbezüglichen Feststellungen im Urteil der Disziplinarkammer im Wesentlichen wie folgt eingelassen:
Die Angaben, die er in seiner Selbstanzeige vom 15. Februar 1999 und im anschließenden Besteuerungsverfahren gemacht habe, seien unrichtig gewesen. Ein Teil des Kapitals, nämlich die zunächst in dem 18er-Depot aufbewahrten und später nach Luxemburg verbrachten festverzinslichen Wertpapiere seien nicht sein Eigentum gewesen. Eigentümerin sei vielmehr seine Mutter gewesen.
Dieses Kapital und die daraus resultierenden Erträge seien deshalb steuerlich seiner Mutter zuzurechnen. Bei den Anlagebeträgen habe es sich im Wesentlichen um ererbtes Geld seiner Mutter gehandelt. Diese habe beim Tod ihres Vaters im Jahr 1974 ca. 50.000,-- DM bis 60.000,-- DM geerbt. Zunächst habe sich dann sein Vater um die Anlage des Geldes gekümmert und in erster Linie abgezinste Sparbriefe gekauft. Später habe er, der Beamte, seinem Vater vorgeschlagen, die Gelder in festverzinslichen Wertpapieren bei der anzulegen, um höhere Erträge zu erzielen. Dem habe sein Vater zugestimmt. Dabei seien sie der Einfachheit halber übereingekommen, die Kapitalanlage auf seinen Namen zu tätigen, da er bei der bereits ein Konto gehabt habe. Damit sei keine Schenkung der Gelder oder der festverzinslichen Wertpapiere an ihn beabsichtigt gewesen. Wegen ihres Zusammenlebens in einem Haushalt und ihres engen verwandtschaftlichen Verhältnisses sei es jedoch nie zu einer schriftlichen Vereinbarung über die treuhänderische Verwaltung des Kapitals gekommen. Es existiere vielmehr ein gemeinschaftlich errichtetes Testament seiner Eltern, in dem diese sich gegenseitig zu Erben eingesetzt hätten.
Der erstmalige Kauf von festverzinslichen Wertpapieren durch ihn bei der sei 1977 oder 1978 erfolgt. Soweit in der Folgezeit Wertpapiere fällig geworden seien, habe er die Beträge erneut angelegt. Zu einem Geldrückfluss an seine Eltern sei es in den Folgejahren nie gekommen. Nach dem Tode seines Vaters im Jahre 1989 habe er dann seiner Mutter die Einzelheiten des Depots offen gelegt. Von einer Schenkung an ihn sei auch zu diesem Zeitpunkt nie die Rede gewesen. Auch an seine Mutter seien zunächst keine Rückzahlungen frei werdender Gelder aus dem Depot erfolgt. Später habe es dann am 27. Juli 1994 eine Rückzahlung an ihn in Höhe von 10.700,-- DM aus Luxemburg gegeben. Dieses Geld habe seine Mutter erhalten und für verschiedene Anschaffungen verwendet. Im Übrigen habe er selbst von seinem Girokonto in den Jahren 1996 bis 1998 insgesamt sechs Beträge in Höhe von 2.000,-- DM bis 4.800,-- DM an seine Mutter überwiesen. Soweit Kapitalanlagen in dem Luxemburger Depot fällig geworden seien, habe er diese erneut angelegt und in dem Depot belassen. In all den Jahren habe er sich über die Versteuerung der Zinsen, die mit den im Luxemburger Depot befindlichen Wertpapieren erzielt worden seien, keine intensiven Gedanken gemacht. Zwar sei ihm bewusst gewesen, dass wegen der Führung des Depots auf seinen Namen ein steuerrechtliches Zurechnungsproblem bestehen könnte. Für ihn habe es aber eindeutig festgestanden, dass es sich um Kapital und Kapitalerträge seiner Eltern bzw. später seiner Mutter gehandelt habe. Für diese habe er durch überschlägige Berechnungen festgestellt, dass keine Steuerpflicht bestanden habe, da das zu versteuernde Einkommen unter dem Eingangssatz der Splittingtabelle gelegen habe. Darüber, dass möglicherweise allein deshalb die Zinserträge bei ihm zu versteuern gewesen seien, weil das Depot auf seinen Namen lautete, habe er sich keine Gedanken gemacht.
Nachdem der Zeuge M ihm geraten habe, mittels einer Selbstanzeige die Kapitaleinkünfte und das Kapital nachzuerklären, habe er dies dann mit dessen Hilfe getan. Die nachzuentrichtenden Steuern sowie die Gebühren seines Steuerberaters und seines Rechtsanwaltes habe er nach Auflösung des Luxemburger Depots im März 1999 von den auf sein Konto überwiesenen Geldern bezahlt. Im Übrigen habe er unter dem 12. Oktober 1999 mit seiner Mutter eine schriftliche Vereinbarung getroffen, ihr die verbliebenen Beträge spätestens bis zum 10. Januar 2000 auf ein von ihr zu errichtendes Konto einzubezahlen. Dies sei zwischenzeitlich auch geschehen.
Unter Würdigung dieser Einlassung hat die Disziplinarkammer in ihrem Urteil weiter festgestellt:
"Die Einlassungen des Beamten sind nicht geeignet, ihn zu entlasten. Nach dem Ergebnis der Hauptverhandlung ist zur Überzeugung der Disziplinarkammer erwiesen, dass der Beamte die ihm zur Last gelegte vorsätzliche Steuerhinterziehung begangen und dadurch die ihm obliegenden Pflichten schuldhaft verletzt hat. Soweit er durch seine Einlassung im Disziplinarverfahren den Tatvorwurf bestreitet, stellt sich sein Vorbringen als bloße Schutzbehauptung dar. Der Beamte war in den maßgeblichen Veranlagungszeiträumen Eigentümer der festverzinslichen Wertpapiere. Er hat die Wertpapiere mit dem von seinen Eltern erhaltenen Geld im eigenen Namen und auf eigene Rechnung gekauft. Er allein war Inhaber zunächst der 18er-Depots bei der und später des Depots bei der DG Bank Luxembourg. Die daraus resultierenden Zinserträge sind seinem Konto gutgeschrieben worden. Nur er selbst war berechtigt, über das Kapital und die Erträge daraus zu verfügen und hat dies auch getan. Für das von ihm erstmals behauptete Treuhandverhältnis spricht nichts. Insbesondere fehlt es an jedem schriftlichen Beleg oder Nachweis der behaupteten Treuhänderschaft. Der Beamte hat in der Vergangenheit zu keinem Zeitpunkt ein solches Treuhandverhältnis etwa in seinen Einkommensteuererklärungen behauptet. Auch in der Selbstanzeige oder dem anschließenden Steuerfestsetzungsverfahren war keine Rede hiervon. Vielmehr hat der Beamte durch seine Angaben bestätigt, Eigentümer dieser Wertpapiere und der daraus erzielten Kapitalerträge zu sein. Dieser Sachverhalt ist daher auch im Steuerstrafverfahren nach § 371 AO und in den bestandskräftigen Steuerfestsetzungsbescheiden zu Grunde gelegt worden. Im Übrigen hat der Beamte nach Auflösung des Luxemburger Depots als Eigentümer über diese Geldbeträge verfügt und sie auf sein Konto bei der verbringen lassen. Er hat hieraus die von ihm nachzuentrichtenden Steuern einschließlich der Hinterziehungszinsen und die Kosten für die Inanspruchnahme seines Steuerberaters sowie seines Rechtsanwalts gezahlt, ohne dass seine Mutter als angebliche Treuhänderin hiervon Kenntnis oder etwa ihre Zustimmung dazu erteilt hatte."
Die Disziplinarkammer hat den von ihr festgestellten Sachverhalt dahin gewürdigt, dass der Beamte durch die vorsätzlich begangene Steuerhinterziehung seine Pflicht zu achtungs- und vertrauenswürdigem Verhalten schuldhaft verletzt und damit ein Dienstvergehen begangen habe. Das Steuergeheimnis gemäß § 30 AO habe hier einer Verwertung der Erkenntnisse, welche weitgehend auf den Angaben des Beamten in dessen Selbstanzeige beruhten, im Disziplinarverfahren nicht entgegen gestanden. Hinsichtlich des Disziplinarmaßes hat die Disziplinarkammer auf die Entfernung des Beamten aus dem Dienst erkannt. Nach dem Gewicht der Verfehlung sei hier die Höchstmaßnahme unabweisbar geboten. Erschwerend fielen dabei ins Gewicht: Der enge Bezug zu seinem dienstlichen Pflichtenkreis, die Fortsetzung des steuerunehrlichen Verhaltens über zehn Jahre, die Größenordnung der hinterzogenen Steuern, die ab 1993 getroffenen zielgerichteten Maßnahmen, um sein Kapitalvermögen und die daraus erzielten Erträge der gesetzlichen Besteuerung zu entziehen, die von Eigennutz und Bedenkenlosigkeit gegenüber seinen Pflichten als Steuerbürger und Finanzbeamter geprägte Vorgehensweise. Besondere Umstände oder Milderungsgründe, die ausnahmsweise ein Absehen von der Höchstmaßnahme rechtfertigen könnten, seien nicht gegeben. Daran ändere auch die Selbstanzeige des Beamten nichts. Maßgeblich für den Entschluss zur Selbstanzeige seien hier nicht die Einsicht in das Fehlverhalten oder eine freiwillige Rückkehr zur Steuerehrlichkeit gewesen, sondern der Druck eines aktuell drohenden Steuerstrafverfahrens mit der konkreten Gefahr einer strafrechtlichen Überführung. So habe der Beamte vor Erstattung der Selbstanzeige zunächst versucht, die von ihm begangene Steuerhinterziehung anderweitig zu verschleiern, nämlich durch eine rückwirkende Umschreibung seines Luxemburger Depots auf den Namen seiner Mutter, womit er sich als bloßer Treuhänder habe darstellen wollen. Darüber hinaus sei dem Beamten im Zeitpunkt der Abgabe der Selbstanzeige (15. Februar 1999) bereits die zuvor erfolgte Durchsuchung seiner Hausbank ( ) bekannt gewesen.
Gegen das ihm am 17. Mai 2001 (durch Niederlegung) zugestellte Urteil hat der Beamte durch seinen Verteidiger am 13. Juni 2001 - zunächst in vollem Umfang - Berufung eingelegt und diese zugleich im Wesentlichen wie folgt begründet: Das angegriffene Urteil kranke durchgehend daran, dass die von ihm - dem Beamten - abgegebenen Erklärungen lapidar als "Schutzbehauptung" abgetan würden und darüber hinaus auch eine Auseinandersetzung mit den übrigen im Untersuchungsverfahren erhobenen Beweisen, soweit diese seinen Sachvortrag stützten, nicht stattfinde. Völlig übergangen worden sei etwa die Aussage seiner Mutter, welche das von ihm vorgetragene Treuhandverhältnis bestätigt habe. Die Annahme der Disziplinarkammer, er habe die Selbstanzeige erst unter dem Eindruck der ihm bekannten Durchsuchung der durch die Steuerfahndung abgegeben, werde dem Ergebnis der Beweisaufnahme im Untersuchungsverfahren ebenso wenig gerecht. So habe er seinen Steuerberater erstmals Anfang November 1998 in der betreffenden Angelegenheit aufgesucht, wobei es bereits das Ergebnis des damaligen Gespräches gewesen sei, eine Nachbesteuerung herbeizuführen. Von der Durchsuchung der habe er demgegenüber erst gegen Ende Januar 1999 erfahren. Es wäre ihm unmöglich gewesen, innerhalb der von jenem Zeitpunkt bis zu dem Schreiben vom 15. Februar 1999 verbleibenden kurzen Zeitspanne alle für die Nacherklärung erheblichen Daten neben seiner beruflichen Tätigkeit zusammenzutragen. Das Schreiben vom 13. Januar 1999 betreffend einen Zuständigkeitswechsel des Finanzamtes sei in diesem Zusammenhang ein weiteres Indiz dafür, dass der Entschluss, eine Nachbesteuerung herbeizuführen, nicht erst unter dem Eindruck der Durchsuchung der gefasst worden sei.
In der Hauptverhandlung vor dem Senat hat der Beamte letztlich eingeräumt, ihm sei trotz des bisher gegenteiligen Vortrags immer klar gewesen, dass er und nicht etwa seine Mutter der Steuerpflichtige war. Zu der insoweit bisher falschen Sachdarstellung sei es auf den Rat seines Verteidigers hin gekommen, nach der Erstattung der Selbstanzeige und Einstellung des Steuerstrafverfahrens nunmehr im Disziplinarverfahren die Betonung auf den Umstand zu legen, dass es sich um Geld seiner Mutter gehandelt habe. Aus Unwissenheit habe er sich dann in die bisherige Vorgehensweise der Argumentation "reinreiten lassen". Der Beamte hat vor diesem Hintergrund zugleich die Berufung in der Hauptverhandlung auf das Disziplinarmaß beschränkt.
Der Beamte beantragt,
das angefochtene Urteil zu ändern und auf eine mildere Disziplinarmaßnahme zu erkennen.
Der Vertreter der obersten Dienstbehörde beantragt,
das angefochtene Urteil zu ändern und eine Rangherabsetzung auszusprechen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Berufung des Beamten hat nach Maßgabe des Tenors (teilweise) Erfolg. Sie führt zur Änderung des angefochtenen Urteils und zur Milderung der Disziplinarmaßnahme, und zwar zu einer Versetzung des Beamten in ein Amt derselben Laufbahn mit geringerem Endgrundgehalt.
Die Berufung ist auf das Disziplinarmaß beschränkt. Dies hat zur Folge, dass der Senat an die Tat- und Schuldfeststellungen der Disziplinarkammer in dem angefochtenen Urteil gebunden ist und nur noch darüber zu befinden hat, welche Disziplinarmaßnahme wegen des festgestellten Dienstvergehens des Beamten der vorsätzlichen Hinterziehung von Einkommen- und Vermögensteuer angemessen ist.
Bei der Bemessung der Disziplinarmaßnahme ist, da es für die disziplinarische Ahndung eines Dienstvergehens, das die Hinterziehung von Steuern betrifft, keine alle denkbaren Fallgestaltungen erfassende Regelmaßnahme gibt,
vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, DokBer. B 2000, 299 = DÖD 2000, 290 = Buchholz 235 § 17 BDO Nr. 1; Urteil des Senats vom 12. November 2001 - 15d A 5014/99.O -,
eine Gesamtwürdigung anhand der Umstände des Einzelfalles vorzunehmen. Es ist vom Zweck des Disziplinarverfahrens ausgehend maßgeblich darauf abzustellen, inwieweit durch das Dienstvergehen die Funktionsfähigkeit der Verwaltung und/oder das Ansehen des Berufsbeamtentums, des betroffenen Verwaltungszweiges, der Dienststelle, des Amts und/oder des Beamten selbst beeinträchtigt sind. Reinigende oder erzieherische Maßnahmen sind daher nur unter Berücksichtigung der Gesamtpersönlichkeit des Beamten im Hinblick darauf zulässig, ob er für den öffentliche Dienst noch tragbar ist und - bejahendenfalls - ob und welcher erzieherischer Einwirkung er bedarf. Hat ein Beamter im Kernbereich seines Pflichtenkreises schuldhaft versagt und dadurch das Vertrauen seines Dienstherrn endgültig verloren, ist er für den öffentlichen Dienst objektiv untragbar und sein Verbleiben im Dienst ist dem Dienstherrn nicht länger zumutbar.
Gemessen an diesen Grundsätzen ist hier als Disziplinarmaßnahme die Versetzung in ein Amt mit geringerem Endgrundgehalt um zwei Stufen erforderlich, zugleich aber auch ausreichend. Die Voraussetzungen für eine Entfernung des Beamten aus dem Dienst (§ 11 Abs. 1 DO NRW) liegen demgegenüber nicht vor, weil sich nicht mit der für eine Verurteilung erforderlichen Sicherheit feststellen lässt, dass der Beamte für den öffentlichen Dienst objektiv untragbar geworden ist; ein Verbleib im Dienst ist dem Dienstherrn mit Blick auf den Restbestand eines Vertrauensverhältnisses zumutbar.
Bei der gebotenen abwägenden Gesamtwürdigung gilt es zunächst einzustellen, dass das Dienstvergehen des Beamten objektiv schwer wiegt. Ein Beamter, der sich - wie hier - außerhalb des Dienstes der vorsätzlichen Steuerhinterziehung schuldig gemacht hat, begeht ein schweres Wirtschaftsdelikt. Disziplinarrechtlich wirkt sich dabei besonders aus, dass er sich - durch ein zudem grundsätzlich strafbares Verhalten - unberechtigte Steuervorteile verschafft hat, obwohl er öffentliche Aufgaben wahrzunehmen hat und durch öffentliche Mittel alimentiert wird. Das beeinträchtigt in erheblichem Maße sein eigenes Ansehen und das Ansehen der Beamtenschaft insgesamt, auf das der freiheitliche Rechtsstaat in besonderem Maße angewiesen ist, wenn er die ihm gegenüber der Allgemeinheit obliegenden Aufgaben sachgerecht erfüllen will.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 9. November 1994 - 1 D 57.93 -, BVerwGE 103,184.
Über die Ansehensschädigung hinaus führt ein solches Verhalten grundsätzlich auch zu erheblichen Zweifeln an der Vertrauenswürdigkeit des Beamten im Übrigen. In gesteigertem Maße gilt dies, wenn ein enger dienstlicher Bezug zu den Kernpflichten des Beamten besteht, etwa wenn seine dienstlichen Aufgaben eine besondere Vorbildfunktion in eigenen Angelegenheiten erwarten lassen. Bereits dies verleiht einem Dienstvergehen ein besonderes, für die Maßnahmebemessung bedeutsames Gewicht.
Vgl. auch BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O. (dort zu einem Zollbeamten).
Ein solcher Fall ist im Zusammenhang mit Steuerdelikten bei Finanzbeamten gegeben, deren Aufgabe regelmäßig gerade darin besteht, die Steuerehrlichkeit zu überprüfen und in diesem Zusammenhang die Steuerpflichtigen zur Steuerehrlichkeit und zu einem ordentlichen Erklärungsverhalten anzuhalten.
Vgl. dazu z.B.: Senatsurteile vom 15. März 1996 - 12d A 3213/95.O -, vom 29. April 1999 - 12d A 1476/98.O -, vom 14. Februar 2000 - 12d A 5332/98.O - und vom 7. August 2001 - 15d A 4172/00.O -.
Ferner spricht gegen den Beamten, dass er nicht nur einmalig versagt, sondern sein pflichtwidriges Tun über zehn (Einkommensteuer) bzw. acht (Vermögensteuer) Veranlagungsjahre fortgesetzt hat. Zwischen den einzelnen Tathandlungen hätte für ihn ausreichend Gelegenheit bestanden, über die Pflichtwidrigkeit seines Handelns nachzudenken und davon Abstand zu nehmen. Dies hat der Beamte aber unterlassen und im Gegenteil im Jahre 1993 seinen Depotbestand an festverzinslichen Wertpapieren ins Ausland transferiert mit dem Ziel, auch in Zukunft weiterhin keine Steuern aus seinen Kapitalerträgen zahlen zu müssen und zugleich zu verhindern, dass sein Fehlverhalten in Bezug auf die Veranlagungsjahre bis 1992 sich angesichts der Einführung der Zinsabschlagsteuer offenbaren könnte.
Schließlich gilt es auch die Gesamtgrößenordnung der Hinterziehungsbeträge zu berücksichtigen. Es geht hier um die Hinterziehung von Einkommensteuer in einer Gesamthöhe von 33.920,00 DM, wobei in zwei Veranlagungsjahren jeweils ein Betrag von 5.000,00 DM überschritten war, und von Vermögenssteuer in einer Gesamthöhe von 6.805,00 DM. Dem zu Grunde lag die Nichtangabe von Einnahmen aus Kapitalvermögen in Höhe von in den letzten Jahren jeweils ca. 14.000,00 DM sowie die Nichterklärung von Vermögen von zuletzt über 400.000,00 DM. Hinterziehungsbeträge in dieser Größenordnung
vgl. zur entscheidenden Bedeutung des Gesamtbetrages der hinterzogenen Abgaben im Rahmen der disziplinaren Ahndung von Steuerhinterziehungsdelikten etwa BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O.,
sind nicht zu vernachlässigen. Sie bewegen sich deutlich jenseits einer etwaigen "Bagatellgrenze" und verleihen dem Dienstvergehen ein entsprechendes Eigengewicht.
Unbeschadet der angeführten zu Lasten des Beamten zu wertenden Umstände lässt sich aber ein endgültiger, die Verhängung der Höchstmaßnahme rechtfertigender Vertrauensverlust (noch) nicht festzustellen. Hier gilt es zu Gunsten des Beamten nachstehende Umstände zu berücksichtigen:
Abgesehen davon, dass der Beamte bis zu den angeschuldigten Vorgängen disziplinarrechtlich und strafrechtlich nicht vorbelastet gewesen ist und er darüber hinaus in seiner dienstlichen Tätigkeit seit geraumer Zeit gute bis sehr gute Leistungen gezeigt sowie - nach Angaben des Vertreters der obersten Dienstbehörde in der Berufungshauptverhandlung - hieran auch in der Zeit nach Aufhebung seiner Suspendierung wieder angeknüpft hat, ist in diesem Zusammenhang insbesondere die Selbstanzeige des Beamten in Verbindung mit seinem in der Berufungshauptverhandlung gezeigten aufrichtigen und reuigen Verhalten in die Gesamtwürdigung einzustellen.
Die Selbstanzeige wirkt sich hier - wenn auch nicht mit dem im Falle einer sog. "freiwilligen" Selbstanzeige in die Gesamtabwägung einzustellenden besonderen Gewicht - nach Maßgabe der nachfolgenden Erwägungen maßnahmemildernd aus:
Ähnlich wie, wenn nicht sogar noch mehr als ein nach Entdeckung der Tat abgelegtes Geständnis ist die unter den Voraussetzungen des § 371 AO, d.h. (in der Regel) vor vollständiger Entdeckung der Tat, abgegebene Selbstanzeige unabhängig von den jeweiligen Beweggründen ein objektives Zeichen für eine wiedergewonnene Gesetzestreue und Rückkehr zur Steuerehrlichkeit.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, DÖD 2000, 290.
Mildernd berücksichtigt werden kann in diesem Zusammenhang auch, dass durch die Selbstanzeige im Sinne des § 371 AO grundsätzlich die Bereitschaft zur rückhaltlosen Offenlegung der Verfehlung bekundet wird und dass sich hierdurch (in aller Regel) die Beweislage entscheidend zu Lasten des Täters verändert, weil ggf. ohne seine Mitwirkung die Tat nicht vollständig entdeckt worden wäre oder sie nur mit großem Aufwand hätte nachgewiesen werden können. Die vorgenannten Gesichtspunkte greifen auch dann, wenn im Einzelfall die - engeren - Voraussetzungen für eine "freiwillige" Offenbarung vor Tatentdeckung, d.h. eine solche aus eigenem Antrieb ohne Furcht vor konkreter Entdeckung, nicht gleichzeitig mit vorliegen.
Ebenso BVerwG, Urteil vom 6. Juni 2000 - 1 D 66.98 -, a.a.O.
Dem widerspricht nicht, dass der Senat in seiner bisherigen Rechtsprechung vor allem das besondere Gewicht einer "freiwilligen" Selbstanzeige, d.h. einer solchen aus eigenem Antrieb ohne Furcht vor konkreter Entdeckung, herausgestellt hat;
vgl. etwa Beschluss vom 4. Mai 2000 - 12d A 4145/99.O -, RiA 2001, 300 = NVwZ-RR 2001, 775, sowie Urteile vom 7. August 2001 - 15d A 4172/00.O - und vom 12. November 2001 - 15d A 5014/99.O -;
die Berücksichtigungsfähigkeit auch einer "einfachen" Selbstanzeige als Milderungsgrund mit (allerdings im Verhältnis zur "freiwilligen" Selbstanzeige geringerem) Gewicht wird dadurch nicht ausgeschlossen.
In diese Richtung gehend auch schon Senatsbeschluss vom 5. April 2001 - 15d A 878/00.O -, RiA 2002, 43.
Davon ausgehend ist vorliegend allein eine "einfache" Selbstanzeige einzustellen. An einer Selbstanzeige in Gestalt einer - dem insoweit anerkannten (allgemeinen) Milderungsgrund gleichkommenden - "freiwilligen" Offenbarung vor Tatentdeckung fehlt es hier vor dem Hintergrund, dass die Selbstanzeige erst nach und in Kenntnis der Durchsuchung der Hausbank erfolgt ist. Unerheblich ist dabei, ob sich der Beamte bereits zu einem früheren Zeitpunkt zur Selbstanzeige entschlossen hat. Ausschlag gebend sind hierfür folgende Erwägungen:
In Bezug auf den anerkannten (allgemeinen) Milderungsgrund der freiwilligen Offenbarung vor Tatentdeckung vertritt die Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts den - von dem erkennenden Senat geteilten - Standpunkt, dass es hierfür nicht darauf ankommt, wann der Täter die Absicht zur Offenbarung (bzw. Wiedergutmachung des Schadens) gefasst hat; hinzu kommen muss vielmehr eine objektivierbare Dokumentation nach außen. Letzteres geschieht im Falle der Offenbarung gerade durch diese selbst, sodass es für die Beurteilung ihrer "Freiwilligkeit" maßgeblich auf den Offenbarungszeitpunkt ankommt.
Vgl. BVerwG, z.B. Urteil vom 6. September 1994 - 1 D 18.94 -, DÖD 1995, 164.
(In besonderer Weise) Mildernd zu Gunsten des Beamten wirkt sich in diesem Zusammenhang nämlich nicht schon das bloße Vorhandensein einer - auf ein günstigeres Persönlichkeitsbild schließen lassenden - inneren Einstellung als solches aus, sondern letztlich erst das Offenbaren dieser inneren Einstellung nach außen, ohne dass der Betroffene hierzu durch die Entwicklung gezwungen worden wäre.
Vgl. dazu auch BVerwG, Urteil vom 28. Mai 1997 - 1 D 74.96 -, DÖD 1998, 69.
Wendet man diese Grundsätze, wie es gerechtfertigt erscheint, auch auf den speziellen Fall einer Offenbarung im Wege der Selbstanzeige nach § 371 AO an, so kann es entgegen der Auffassung des Beamten nicht darauf ankommen, welche innere Einstellung er bereits bei dem Gespräch mit seinem Steuerberater, dem Zeugen M , am 6. November 1998 gehabt hat und ob er insbesondere bereits damals (aus eigenem Antrieb?) im Grundsatz zur Abgabe einer Selbstanzeige durch steuerliche Nacherklärung von Einnahmen aus Kapitalvermögen bereit war. Denn "interne" Gespräche oder (Vor-)Überlegungen zwischen dem Steuerpflichtigen und dem Steuerberater seines Vertrauens reichen für eine Dokumentation eines etwaigen Offenbarungswillens nach außen noch nicht aus. Die Frage, ob in diesem Zusammenhang zwingend eine Offenbarung gegenüber dem Dienstherrn bzw. der für diesen handelnden Dienststelle zu fordern ist oder ob es auch ausreichen mag, wenn der betroffene Beamte sein Fehlverhalten sonstigen amtlichen Stellen wie etwa Polizei oder Staatsanwaltschaft in der Erwartung zur Kenntnis gibt, dass diese Stellen die zuständige Dienststelle unverzüglich unterrichten,
vgl. hierzu - für den allgemeinen Milderungsgrund der freiwilligen Offenbarung bejahend - BVerwG, Urteil vom 6. September 1994 - 1 D 18.94 -, a.a.O.,
stellt sich im vorliegenden Fall nicht und bedarf daher keiner Entscheidung.
Hier hat - wenn überhaupt - frühestens mit der schriftlichen Ankündigung der Selbstanzeige, d.h. dem Schreiben an das Finanzamt vom 1. Februar 1999 (eingegangen am selben Tage) eine Dokumentation des Offenbarungswillens nach außen stattgefunden, wobei sogar sehr zweifelhaft ist, ob ein solcher Wille angesichts der recht vagen Angaben in dem Schreiben (bloßer Hinweis auf eine beabsichtigte Überprüfung auch der Kapitalerträge in den Vorjahren) seinerzeit schon ausreichend bekundet wurde. Jedenfalls verhält sich aber das vorangegangene Schreiben an das Finanzamt vom 13. Januar 1999, auf welches der Beamte in seiner Berufungsbegründung maßgeblich mit abhebt, bei der gebotenen objektiven Auslegung nach dem Empfängerhorizont eindeutig noch nicht zu der Frage der Offenlegung eines etwaigen Fehlverhaltens. Der dortige, jedenfalls schriftlich nicht weiter begründete Antrag, einen Wechsel hinsichtlich der steuerlichen Zuordnung des Beamten zu seinem Veranlagungsfinanzamt vorzunehmen, kann allenfalls als Vorbereitungshandlung für die nachfolgende, hier im Kern erst mit dem Schreiben des Steuerberaters vom 15. Februar 1998 (Eingang 16. Februar 1998) erfolgte Offenbarung in Gestalt der Nacherklärung bisher unversteuerter Einnahmen aus Kapitalvermögen betreffend die Veranlagungsjahre 1988 bis 1997 angesehen werden.
Wie der Beamte selbst angegeben hat, hat er (jedenfalls) Ende Januar 1999 von der Durchsuchung seiner Hausbank, der , erfahren. Das deckt sich im Kern mit der Aussage seines Steuerberaters, des Zeugen M , im Untersuchungsverfahren. Jener hat dort bekundet, zu einem (späteren) Termin "im Januar 1999" erstmalig mit dem Beamten über die Durchsuchung der gesprochen zu haben. Der Zeuge W , Wertpapierberater der , konnte zu dem Zeitpunkt der - nach seiner Erinnerung als solche allerdings erfolgten - Unterrichtung der Bankkunden, darunter des Beamten, über die Durchsuchung der Bank keine zeitlich exakten Angaben mehr machen, sodass Zweifel an der Richtigkeit einer Unterrichtung des Beamten jedenfalls noch im Januar 1999 nicht gerechtfertigt sind.
Hiervon ausgehend wusste der Beamte in dem maßgeblichen Zeitpunkt der Abgabe seiner Selbstanzeige (ggf. auch unter Einschluss der schriftlichen Vorankündigung) bereits von der Durchsuchung seiner Hausbank. Anders als in der Konstellation, dass bislang lediglich allgemein in den Medien über Durchsuchungen von Kreditinstituten durch die Steuerfahndung berichtet wurde,
vgl. dazu, dass das Wissen davon der freiwilligen Abgabe einer Selbstanzeige grundsätzlich noch nicht entgegensteht, Senatsurteil vom 7. August 2001 - 15d A 4172/00.O -,
erachtet der Senat das Wissen um die Durchsuchung der eigenen Hausbank des Beamten, auch nach zwischenzeitlich vorgenommenen (potentiell rückverfolgbaren) Transfers von Vermögen ins Ausland, für einen Umstand, der in aller Regel - und so auch hier - schon geeignet ist, bei dem Betroffenen eine konkrete Furcht vor einer kurz bevorstehenden Entdeckung steuerlicher Verfehlungen zu begründen. In einem derartigen Fall handelt der Betroffene, der erst danach eine Selbstanzeige abgibt, nicht mehr wesentlich aus eigenem Antrieb ("aus freien Stücken"), sondern unter den Zwängen der inzwischen zugespitzten Entwicklung. Das gilt auch dann, wenn er noch nichts davon weiß, ob auch schon konkret gegen ihn selbst ermittelt wird.
Die Einbeziehung der Größenordnung des Hinterziehungsbetrages führt hier nicht dazu, das Gewicht der vorliegenden "einfachen" Selbstanzeige weiter zu mindern, und steht damit der Annahme einer noch fortbestehenden restlichen Vertrauensbasis zwischen dem Beamten und seinem Dienstherrn nicht entgegen. Insoweit ist zu berücksichtigen, dass der hinterzogene Gesamtbetrag zwar - wie schon dargelegt - nicht als unbedeutend vernachlässigt werden kann, er aber auf der anderen Seite auch nicht außergewöhnlich hoch ist und dabei insbesondere nicht die - (i.d.R.) sechsstellige - Höhe erreicht, die das Bundesverwaltungsgericht in seiner Rechtsprechung in Bezug auf Steuerdelikte von Beamten der allgemeinen Verwaltung bei der Abgrenzung zwischen den Disziplinarmaßnahmen der Herabstufung und der Gehaltskürzung als besonders hoch eingestuft hat.
Vgl. dazu etwa BVerwG, Urteil vom 5. Juli 2000 - 1 D 21.99 -, m.w.N.
Wenn man zusätzlich die auf die einzelnen Veranlagungsjahre entfallenden Hinterziehungsbeträge mit in den Blick nimmt, wird dieser Gesichtspunkt noch unterstützt. Jene Beträge liegen zumeist unter und nur in wenigen (zwei) Veranlagungszeiträumen über der in dem Erlass des Bundesministeriums der Finanzen vom 10. Mai 2000 - IV A 4 - S 0130 - 19/00 - enthaltenen grundsätzlichen Mitteilungsgrenze von 5.000,00 DM bzw. - jetzt - 2.500,00 EUR, wobei dieser den Begriff des "zwingenden öffentlichen Interesses" i.S.d. § 30 Abs. 4 Nr. 5 AO - wenn auch ohne Rechtsverbindlichkeit für die Gerichte - konkretisierend interpretierenden Grenze ein gewisser Anhalt wohl auch für das disziplinare Eigengewicht der jeweils in Rede stehenden Steuerhinterziehung entnommen werden kann.
Vgl. zu diesem Ansatz - dort allerdings im Zusammenhang mit einer "freiwilligen" Selbstanzeige - Senatsurteil vom 7. August 2001 - 15d A 4172/00.O -.
Bei der Gewichtung des Umstands der Selbstanzeige gilt es weiter zu berücksichtigen, dass der Beamte im Zuge des Disziplinarverfahrens von ihr zunächst abgerückt war, indem er im Zusammenhang mit dem behaupteten Treuhandverhältnis und seiner angeblichen Vorstellung, nicht er, sondern seine Mutter sei steuerpflichtig gewesen, zu seiner Verteidigung einen - wie sich in der Hauptverhandlung vor dem Senat herausgestellt hat - von Vornherein unzutreffenden Sachverhalt unterbreitet hat. Er war damit nicht (mehr) vorbehaltlos zur Steuerehrlichkeit zurückgekehrt. Der Beamte hat indes in der Berufungshauptverhandlung letztlich doch (wieder) zur Ehrlichkeit zurückgefunden und die nötige Einsicht in sein Fehlverhalten gezeigt. Er vermochte dabei auch sein vorheriges unglückliches Hineinschlittern in eine - auf Anraten seines Verteidigers - an prozesstaktischen Erwägungen ausgerichtete, dabei in der Sache unaufrichtige Darstellung des Geschehens für den Senat nachvollziehbar aufzuzeigen. Er war im Wesentlichen schlecht beraten und hat die möglichen disziplinaren Folgen seiner Unehrlichkeit nicht genügend reflektiert. Nicht zuletzt ist in diesem Zusammenhang zu Gunsten des Beamten auch zu berücksichtigen, dass er in der Hauptverhandlung vor dem Senat zum ersten Mal Gelegenheit hatte, selbst seine Sicht der Dinge mündlich vorzutragen; diese Gelegenheit hat der Beamte genutzt.
Im Ergebnis bleibt somit festzuhalten, dass der Beamte - unbeschadet der fehlenden "Freiwilligkeit" seiner Selbstanzeige sowie der zunächst zum Zwecke seiner Verteidigung im Disziplinarverfahren angewandten Tricks bzw. vorgebrachten Lügenmärchen - am Ende, sei es auch nach gewissen "Anstößen" durch den Senat, zur Wahrheit und Ehrlichkeit zurückgekehrt ist und für die Zukunft - glaubhaft - eine Hinwendung zur Gesetzestreue und Beachtung seiner Dienstpflichten angekündigt hat. Aufgrund dessen wie auch des in der Hauptverhandlung insgesamt gewonnenen Eindrucks, dass der Beamte in erster Linie aus Unwissenheit und infolge unglücklicher Umstände Gefahr gelaufen ist, die mildernde Wirkung einer Rückkehr zur Steuerehrlichkeit aufs Spiel zu setzen, treten hier letztlich eine innere Einstellung und ein Persönlichkeitsbild des Beamten zu Tage, die in Verbindung mit den übrigen angesprochenen Milderungsgründen die Bewertung rechtfertigen, dass trotz des unübersehbaren Eigengewichts des gezeigten Fehlverhaltens und des dadurch ausgelösten beträchtlichen Ansehensverlusts noch ein gewisses Restvertrauen des Dienstherrn besteht.
Nach Abwägung aller berücksichtigungsfähigen Umstände erscheint es dem Senat hiernach - in Übereinstimmung mit der Auffassung des Vertreters der obersten Dienstbehörde - noch nicht erforderlich, auf die disziplinare Höchstmaßnahme zu erkennen. Das bereits hervorgehobene Eigengewicht des Dienstvergehens in Verbindung mit dem unter dem Gesichtpunkt einer fehlenden "Freiwilligkeit" verbleibenden geminderten Gewicht der Selbstanzeige machen allerdings eine disziplinare Ahndung im (oberen) Bereich der nächstniedrigeren Maßnahme der Versetzung in ein Amt derselben Laufbahn mit niedrigerem Endgrundgehalt notwendig. In Würdigung der Gesamtpersönlichkeit des Beamten erscheint eine Degradierung um zwei Stufen (vom Steueramtsinspektor mit Zulage zum Steuerhauptsekretär) ausreichend, aber auch angemessen, um das erzieherische Ziel zu erreichen und den generalpräventiven Gesichtspunkten Rechnung zu tragen.
Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 113 Abs. 1 Satz 1, 114 Abs. 2, 115 Abs. 5 DO NRW.
Das Urteil ist seit seiner Verkündung rechtskräftig (§ 90 DO NRW).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 113 Abs. 1 Satz 1, 114 Abs. 2, 115 Abs. 5
DO
§ 91 DO
§ 92 DO
§ 371 AO
§ 30 AO
§ 17 BDO
§ 90 DO
§ 57 Satz 3 LGB
§ 83 Abs. 1
Satz 2 LBG
§ 170 Abs. 2
StPO
§ 11 Abs. 1 DO
§ 30 Abs. 4 Nr. 5 AO
Art. 3 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerwGE 103,184
RiA 2001, 300
NVwZ-RR 2001, 775
RiA 2002, 43
02 Js 221/99
1 D 66.98
15d A 5014/99
1 D
57.93
1 D
66.98
12d A 3213/95
12d A
1476/98
12d A
5332/98
15d A
4172/00
12d A
4145/99
15d A
5014/99
15d A
878/00
1 D 18.94
1 D 74.96
15d A 4172/00
1 D 21.99