Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-01-09, Aktenzeichen 4 K 4828/00 AO
ECLI: ECLI:DE:FGD:2002:0109.4K4828.00AO.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Die Klägerin vertreibt unter anderem gebrauchte Textilwaren (Kleidungsstücke, Steppdecken und Bettwäsche) sowie gebrauchte Waren aus Leder (Damenhandtaschen und Gürtel). Diese Waren werden im Gemeinschaftsgebiet gesammelt und im Betrieb der Klägerin manuell sortiert. Alsdann führt die Klägerin die Waren unter anderem nach Polen aus. Hinsichtlich der von der Klägerin in den Jahren 1998 und 1999 nach Polen ausgeführten Textil- und Lederwaren gab sie in den von ihr ausgestellten Rechnungen an, dass es sich um präferenzbegünstigte Waren mit Ursprung in der Bundesrepublik Deutschland gehandelt habe.
Die polnische Zollverwaltung wandte sich mit Schreiben vom 28. Februar 2000 an die Zentralstelle Ursprungsnachprüfung in A mit dem Ersuchen, die Echtheit und Richtigkeit der von der Klägerin auf 33 von ihr ausgestellten Rechnungen abgegebenen Erklärungen zum Ursprung der nach Polen ausgeführten gebrauchten Textil- und Lederwaren zu überprüfen. Dabei fügte die polnische Zollverwaltung ihrem Schreiben Ablichtungen von 33 der von der Klägerin in dem Zeitraum vom 2. Februar 1998 bis zum 5. Juli 1999 ausgestellten Rechnungen bei. Die Zentralstelle Ursprungsnachprüfung leitete das Nachprüfungsersuchen an das Hauptzollamt B weiter, dessen Zuständigkeit zwischenzeitlich auf das beklagte Hauptzollamt übergegangen ist. Dieses ordnete unter Bezugnahme auf Art. 32 des Protokolls Nr. 4 "zum Abkommen EG/Polen" mit Verfügung vom 13. April 2000 eine Außenprüfung bei der Klägerin an. Diese Außenprüfung sollte sich auf die Überprüfung der Ursprungseigenschaft der von der Klägerin nach Polen ausgeführten Waren beziehen, die in den 33 von ihr ausgestellten Rechnungen aufgeführt waren. Ferner wurde in der Prüfungsanordnung zum Prüfungsumfang bezüglich des Zeitraums vom 1. Mai 1997 bis zum 30. April 2000 Folgendes ausgeführt:
"Soweit festgestellt wird, dass der Präferenznachweis ganz oder teilweise zu Unrecht abgegeben wurde, erstreckt sich die Prüfung darüber hinaus auf alle anderen gleichartigen Warenausfuhren".
Gegen diese Prüfungsanordnung legte die Klägerin am 28. April 2000 Einspruch ein, mit dem sie vorbrachte: Es liege offenbar kein ordnungsgemäß begründetes Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung vor. Darüber hinaus dürfe sich eine Außenprüfung nur auf die von der polnischen Zollverwaltung mit dem Ersuchen vom 28. Februar 2000 in Ablichtung übersandten 33 Rechnungen beziehen. Denn nur insoweit liege überhaupt ein Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung vor. Ferner habe das Hauptzollamt B den Prüfungsumfang zu weit gehend bestimmt, indem es angeordnet habe, dass sich die Außenprüfung auf alle in Betracht kommenden gleichartigen Warenausfuhren erstrecken solle. Sie liefere gleichartige Waren nicht nur nach Polen, sondern in eine Vielzahl anderer Länder. Aus diesen Ländern lägen jedoch keine Nachprüfungsersuchen vor. Eine Außenprüfung sei zudem überflüssig, weil bis zum Herbst des Jahres 1999 sowohl die Zollverwaltung in Deutschland als auch die Zollverwaltung in Polen der Auffassung gewesen seien, dass die gebrauchten Textilwaren präferenzbegünstigt hätten ausgeführt werden können. Erst Ende des Jahres 1999 habe die deutsche Zollverwaltung ihre Auffassung geändert. Die Lieferungen der gebrauchten Textilwaren seien jedoch unverändert geblieben. Die Änderung der Rechtsauffassung der deutschen Zollverwaltung könne der polnischen Zollverwaltung auch ohne die Durchführung einer Außenprüfung mitgeteilt werden. Dabei sei es allerdings geboten, darauf hinzuweisen, dass die Ursprungsnachweise nach zuvor vertretener Rechtsauffassung zu Recht ausgestellt worden seien. Unbeschadet dessen handele es sich bei den von ihr ausgeführten Textilwaren um solche mit Ursprung in der Bundesrepublik Deutschland. Durch das Aussortieren tragfähiger Kleidung aus dem gesammelten Abfall würden erst Altwaren im Sinne der Position 6309 der Kombinierten Nomenklatur (KN) entstehen. Dies stelle einen ursprungsbegründenden Tarifsprung dar. Überdies sei in der Bundesrepublik Deutschland gesammelter Abfall abfallrechtlich eine Ware mit Ursprung in der Bundesrepublik Deutschland. Die gesammelten Textil- und Lederwaren seien in ausreichendem Maße im Sinne von Art. 2 Abs. 1 Buchstabe b des Protokolls Nr. 4 über die Bestimmung des Begriffs "Erzeugnisse mit Ursprung in" oder "Ursprungserzeugnisse" und über die Methoden der Zusammenarbeit der Verwaltungen (ABl EG vom 31. Dezember 1993 Nr. L 348/91), zuletzt geändert durch den Beschluss Nr. 5/1999 des Assoziationsrats EU-Polen vom 17. Dezember 1999 (ABl. EG vom 4. Februar 2000 Nr. L 29/26) (Protokoll Nr. 4), be- oder verarbeitet worden. Das Sortieren der gebrauchten Textil- und Lederwaren stelle eine ausreichende Be- oder Verarbeitung dar.
Das Hauptzollamt B stellte sich daraufhin auf den Standpunkt, dass die Durchführung einer Außenprüfung für die Überprüfung der von der Klägerin ausgestellten 33 Ursprungsnachweise nicht mehr erforderlich sei. Es stellte mit Bescheid vom 17. Mai 2000 fest, dass die Ursprungserklärungen der Klägerin auf den 33 von der polnischen Zollverwaltung mit dem Nachprüfungsersuchen vom 28. Februar 2000 übersandten Rechnungen unrichtig seien. Zur Begründung führte es aus: Die Klägerin habe eingeräumt, dass ein Ursprung der gesammelten Textil- und Lederwaren in der Gemeinschaft nicht nachgewiesen werden könne. Es handele sich deshalb um Waren unbestimmten Ursprungs. Die Waren seien durch ihren Gebrauch sowie das anschließende Sammeln und Sortieren keiner ursprungsbegründenden Be- oder Verarbeitung unterzogen worden. Auch wenn hinsichtlich der Textilwaren von einem Wechsel der Positionen in der KN auszugehen sei, in die diese Waren einzureihen seien, stelle das Sortieren nur eine Minimalbehandlung im Sinne von Art. 7 Abs. 1 Buchstabe b des Protokolls Nr. 4 dar. Im Übrigen seien abfallrechtliche Regelungen für die Bestimmung des Ursprungs der Textil- und Lederwaren ebenso unerheblich wie ihre Einreihung in die KN. Die Klägerin mache zu Unrecht geltend, dass ein nicht ausreichend begründetes Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung vorliege. Die Zollbehörde des Einfuhrlandes könne die Zollbehörde des Ausfuhrlandes auch stichprobenweise ohne Angabe von Gründen um eine Nachprüfung von Ursprungsnachweisen ersuchen. Es sei ferner allein Sache der ersuchten Behörde, die Zulässigkeit und Rechtmäßigkeit des Nachprüfungsersuchens zu beurteilen.
Mit Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 wies das Hauptzollamt B den gegen die Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 gerichteten Einspruch mit der Maßgabe zurück, dass diese sich nur noch auf "gleichartige Warenausfuhren" in dem Zeitraum vom 1. Mai 1997 bis zum 30. April 2000 beziehe. Zur Begründung führte es aus: Es sei zulässig, im Wege einer Außenprüfung in der Bundesrepublik Deutschland ausgestellte Ursprungsnachweise zu überprüfen. Zwar sei auf Grund des Vorbringens der Klägerin hinsichtlich der 33 von ihr abgegebenen Ursprungserklärungen, die Gegenstand des Nachprüfungsersuchens der polnischen Zollverwaltung vom 28. Februar 2000 seien, die Durchführung einer Außenprüfung nicht mehr erforderlich. Dennoch sei durch die angeordnete Außenprüfung noch festzustellen, in welchem Umfang die Klägerin in dem zu prüfenden Zeitraum Ursprungserklärungen abgegeben habe. Aus den Bestimmungen des Art. 32 Abs. 2 und 3 des Protokolls Nr. 4 ergebe sich nicht, dass eine über ein Nachprüfungsersuchen hinausgehende Zusammenarbeit der Verwaltungen ausgeschlossen sei. Die Zollverwaltung des Ausfuhrlandes sei nach Art. 31 Abs. 2 des Protokolls Nr. 4 vielmehr verpflichtet, die ordnungsgemäße Durchführung des Protokolls zu gewährleisten. Es würde dem Geist des Europa-Abkommens widersprechen, wenn die Zollbehörden des Ausfuhrlandes keine Amtshilfe leisten und keine weiteren Ermittlungen durchführen würden, obwohl von ihnen festgestellt worden sei, dass Ursprungsnachweise zu Unrecht ausgestellt worden seien. Es liege zudem ein weiteres Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung vor. Dies zeige, dass die polnische Zollverwaltung alle entsprechenden Einfuhren überprüfen wolle, so dass eine Verpflichtung der deutschen Zollverwaltung zur Durchführung weiter gehender Ermittlungen bestehe. Es falle letztlich in die Zuständigkeit der polnischen Zollbehörden, die getroffenen Feststellungen unter Berücksichtigung des Grundsatzes von Treu und Glauben auszuwerten und gegebenenfalls Abgaben bei den Einführern nachzuerheben.
Die Klägerin hat am 4. August 2000 Klage erhoben. Am 22. August 2000 begann ein Beamter des Sachgebiets für Prüfungsdienste des Hauptzollamts B im Betrieb der Klägerin mit der mit der Verfügung vom 13. April 2000 angeordneten Außenprüfung. Über die hierbei getroffenen Feststellungen fertigte der Prüfer einen Bericht vom 22. August 2000 an. Hiernach habe die Klägerin auf weiteren 33 von ihr in dem Zeitraum vom 19. Januar 1998 bis zum 31. Januar 2000 ausgestellten Rechnungen, die sich auf Lieferungen nach Polen bezogen hätten, unrichtige Ursprungserklärungen abgegeben (Rdnr. 20 des Prüfungsberichts). Die Klägerin habe für die ausgeführten Waren auf ihren Rechnungen angegeben, dass es sich um gebrauchte Kleidung mit Ursprung in der Gemeinschaft gehandelt habe, obwohl auch andere Waren als gebrauchte Kleidung ausgeführt worden seien. Bei den ausgeführten Waren habe es sich nicht um zur Rohstoffgewinnung bestimmte Textilwaren gehandelt.
Die Klägerin trägt im Wesentlichen vor: Die Zollbehörde des Ausfuhrlandes dürfe Amtshilfe nur leisten, wenn die Zollbehörde des Einfuhrlandes begründete Zweifel an der Echtheit und Richtigkeit der Ursprungsnachweise mitteile. Hierzu reiche es nicht aus, die Daten der Rechnungen, auf denen sich die Ursprungserklärungen des Ausführers befänden, zu übermitteln. Selbst wenn begründete Zweifel bestünden, dürften nur die Ursprungsnachweise selbst überprüft werden. Jedenfalls dürfe Amtshilfe nur hinsichtlich der in dem Nachprüfungsersuchen vom 28. Februar 2000 aufgeführten 33 Ursprungserklärungen geleistet werden. Darüber hinausgehende Ermittlungen oder die Weitergabe der hierbei gewonnen Erkenntnisse würden gegen § 30 der Abgabenordnung (AO) verstoßen. Der Anspruch der polnischen Zollverwaltung auf Erteilung von Auskünften beruhe allein auf den Art. 31 ff. des Protokolls Nr. 4. Hiernach dürften Prüfungen von der Zollbehörde des Ausfuhrlandes nur hinsichtlich solcher Ursprungserklärungen durchgeführt werden, für die begründete Zweifel an deren Echtheit und Richtigkeit bestünden. Das Hauptzollamt B habe sich für die Erweiterung des Prüfungsumfangs auch nicht auf Art. 21 Abs. 3 des Protokolls Nr. 4 stützen können. Sie sei nicht Ausführerin im Sinne von Art. 21 Abs. 3 des Protokolls Nr. 4 gewesen. Darüber hinaus könne nach Art. 21 Abs. 3 des Protokolls Nr. 4 Amtshilfe nur bei begründeten Zweifeln an der Echtheit und Richtigkeit von Ursprungserklärungen bei Vorliegen eines entsprechenden Nachprüfungsersuchens der Zollbehörde des Einfuhrlandes geleistet werden. Zumindest sei das beklagte Hauptzollamt verpflichtet, der polnischen Zollverwaltung mitzuteilen, dass die Ursprungsnachweise nach der seinerzeit vertretenen Rechtsauffassung zu Recht ausgestellt worden seien.
Die Klägerin beantragt,
1. festzustellen, dass die Prüfungsanordnung des Hauptzollamts B vom 13. April 2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 rechtswidrig gewesen ist;
2. hilfsweise das beklagte Hauptzollamt zu verpflichten, der zu erteilenden Auskunft eine Bemerkung hinzuzufügen, wonach nach der zum Zeitpunkt der Ausführung der Lieferungen vertretenen Rechtsauffassung die Ursprungseigenschaft der Waren in gutem Glauben habe angenommen werden können.
Das beklagte Hauptzollamt beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt es im Wesentlichen vor: Das Hauptzollamt B sei nicht nur berechtigt, sondern verpflichtet gewesen, auch die von der Klägerin ausgestellten Ursprungserklärungen zu überprüfen, die nicht Gegenstand des Nachprüfungsersuchens der polnischen Zollverwaltung vom 28. Februar 2000 gewesen seien. Nach Art. 32 Abs. 1 des Protokolls Nr. 4 könne nicht nur bei begründeten Zweifeln, sondern auch stichprobenweise eine Überprüfung von Ursprungsnachweisen erfolgen. Die Prüfungsanordnung habe zudem auf Art. 21 Abs. 3 des Protokolls Nr. 4 gestützt werden können. Die auf Grund der Prüfungsanordnung durchgeführten Ermittlungen hätten von vornherein nicht gegen § 30 AO verstoßen können. Diese Frage könne sich erst für die Weitergabe der getroffenen Feststellungen stellen. Der Klageantrag zu 2. sei unzulässig.
Die Klage ist in ihrem Hauptantrag nach § 100 Abs. 1 Satz 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) zulässig. Die mit der Verfügung vom 13. April 2000 angeordnete Außenprüfung wurde zwischenzeitlich durchgeführt. Hierüber liegt der Prüfungsbericht vom 22. August 2000 vor. Die Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 hat sich damit im Sinne von § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO erledigt (vgl. hierzu etwa: Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 10. April 1990 - VIII R 415/83 - Bundessteuerblatt (BStBl) II 1990, 721 (722)). Die Klägerin hat auch ein berechtigtes Interesse an der von ihr begehrten Feststellung. Dies schon deshalb, weil die vom Hauptzollamt B getroffenen Feststellungen bei antragsgemäßer Entscheidung nicht verwertet werden dürften (vgl. hierzu etwa: BFH, Urteil vom 10. April 1990 - VIII R 415/83 - a.a.O. (723)).
Die Klage ist in ihrem Hauptantrag jedoch unbegründet. Die Prüfungsanordnung des Hauptzollamts B vom 13. April 2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 war rechtmäßig.
Das Hauptzollamt B konnte sich zum Erlass der Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 auf die §§ 193 Abs. 1, 196 AO stützen. Hiernach ist eine Außenprüfung ohne weiteres bei Beteiligten zulässig, die - wie die Klägerin - einen gewerblichen Betrieb unterhalten (vgl. etwa: BFH, Urteil vom 10. April 1990 - VIII R 415/83 - a.a.O.). Zusätzlich gilt hinsichtlich der Überprüfung der von der Klägerin ausgestellten Ursprungserklärungen (Art. 16 Abs. 1 Buchstabe b des Protokolls Nr. 4) Art. 32 Abs. 3 Satz 2 des Protokolls Nr. 4. Die Befugnis der Zollbehörde des Ausfuhrlandes zur Überprüfung derartiger Ursprungsnachweise nach Art. 32 Abs. 3 Satz 2 des Protokolls Nr. 4 umfasst gemäß Art. 31 Abs. 2 des Protokolls Nr. 4 i.V.m. § 117 Abs. 4 Satz 1 AO auch die Befugnis, eine Außenprüfung anzuordnen (§ 196 AO) (vgl. Czakert in: Dorsch, Zollrecht, 82. Lieferung September 2001, EWR-Ursprung (A 6) Art. 31 - 33 Rdnr. 10).
Das Hauptzollamt B war auch berechtigt, den Umfang der mit der Verfügung vom 13. April 2000 angeordneten Außenprüfung über das Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung vom 28. Februar 2000 hinaus auf weitere "gleichartige" Warenausfuhren zu erstrecken. Nach Überzeugung des Senats ist eine Außenprüfung auch ohne entsprechendes Nachprüfungsersuchen des Einfuhrlandes zulässig (vgl. Duric, Zeitschrift für Zölle und Verbrauchsteuern (ZfZ) 1980, 367 (368 f.); Dorsch in: Bail/Schädel/Hutter, Zollrecht, 51. Lieferung 1993, F IV 5/17, 18 Rdnr. 10; offen gelassen von BFH, Urteil vom 16. Oktober 1986 - VII R 122/83 - Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFHE) 148, 372 (377); a.A. Wilser, Der Betrieb (DB) 1979, 2248 (2249)). Dies ergibt sich aus der die Zollbehörde des Ausfuhrlandes treffenden Verpflichtung zur Leistung von Amtshilfe (Art. 31 Abs. 2 des Protokolls Nr. 4) und aus der Befugnis dieser Behörde, die vom Ausführer ausgestellten Ursprungserklärungen zu überprüfen (Art. 21 Abs. 3 des Protokolls Nr. 4). Selbst wenn man dies nicht als ausreichende Rechtsgrundlagen ansehen würde (so: Wilser a.a.O.), ergab sich die Befugnis des Hauptzollamts B zur Durchführung einer Außenprüfung auch ohne entsprechendes Nachprüfungsersuchen der Zollbehörden des Einfuhrlandes hier zumindest aus Art. 4 1. Anstrich des Protokolls Nr. 6 über Amtshilfe im Zollbereich (ABl. EG vom 31. Dezember 1993 Nr. L 348/169) (Prokotoll Nr. 6). Hiernach leisten die Behörden der Vertragsparteien auch ohne vorheriges Ersuchen Amtshilfe, sofern dies ihres Erachtens zur Einhaltung des Zollrechts notwendig ist, insbesondere wenn sie über Erkenntnisse über Handlungen verfügen, die gegen das Zollrecht verstoßen haben, verstoßen oder verstoßen könnten und die für die andere Vertragspartei von Interesse sein können. Es reicht nach Art. 4 1. Anstrich des Protokolls Nr. 6 aus, dass die fraglichen Handlungen nach Einschätzung der Zollbehörde des Ausfuhrlandes gegen das Zollrecht verstoßen haben könnten. Die gerichtliche Überprüfung dieser Einschätzung der Zollbehörde des Ausfuhrlandes beschränkt sich auf eine Vertretbarkeitsprüfung (vgl. BFH, Urteil vom 16. November 1999 - VII R 95, 96/98 - BFHE 190, 522 (533)). Das Hauptzollamt B konnte indessen nicht nur auf Grund des Nachprüfungsersuchens der polnischen Zollverwaltung vom 28. Februar 2000 zu der (vertretbaren) Auffassung gelangen, dass die von der Klägerin ausgestellten Ursprungserklärungen gegen das Zollrecht (hier gegen Art. 2 des Protokolls Nr. 4) verstoßen haben könnten. Vielmehr hat das Hauptzollamt B noch mit Bescheid vom 17. Mai 2000 festgestellt, dass die Ursprungserklärungen der Klägerin auf den 33 von der polnischen Zollverwaltung mit dem Nachprüfungsersuchen vom 28. Februar 2000 übersandten Rechnungen unrichtig gewesen seien. Dies hat das Hauptzollamt B in seinem Bescheid vom 17. Mai 2000 eingehend begründet. Die dort nachvollziehbar dargelegte Auffassung erscheint nicht völlig abwegig. Das Hauptzollamt B konnte zudem im Hinblick auf das vorliegende Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung vom 28. Februar 2000 offensichtlich davon ausgehen, dass die zu gewinnenden Erkenntnisse für diese von Interesse sein konnten (Art. 4 1. Anstrich des Protokolls Nr. 6).
Entgegen der von der Klägerin vertretenen Ansicht bedurfte es bei der Anordnung der Außenprüfung ohne entsprechendes Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung nicht einer Darlegung von begründeten Zweifeln an der Richtigkeit der von ihr ausgestellten Ursprungserklärungen. Die in Art. 32 Abs. 1 des Protkolls Nr. 4 genannten "begründeten Zweifel" der Zollbehörden des Einfuhrlandes beziehen sich lediglich auf Nachprüfungsersuchen dieser Behörden. Ein solches Nachprüfungsersuchen lag jedoch hinsichtlich der Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 gerade nicht vor, weil sich diese nur noch auf "gleichartige Warenausfuhren" beziehen sollte. Darüber hinaus hat die Darlegung begründeter Zweifel an der Echtheit oder Richtigkeit von Ursprungsnachweisen durch die Behörde des Einfuhrlandes nach Art. 32 Abs. 1 des Protokolls Nr. 4 nur Bedeutung für die Befugnis dieser Behörde, eine Präferenzbehandung nach Art. 32 Abs. 6 des Protokolls Nr. 4 abzulehnen, wenn auf ein Nachprüfungsersuchen keine oder keine ausreichende Antwort erfolgt (vgl. Czakert in: Dorsch, Zollrecht, EWR-Ursprung (A 6) Art. 31 - 33 Rdnr. 13). Hierum geht es vorliegend indessen ersichtlich nicht.
Die Anordnung der Außenprüfung durch das Hauptzollamt B verstieß auch nicht gegen das Amtsgeheimnis (Art. 15 der Verordnung (EWG) Nr. 2913/92 des Rates vom 12. Oktober 1992 zur Festlegung des Zollkodex der Gemeinschaften (ABl. EG Nr. L 302/1) (Zollkodex - ZK -)) und gegen das Steuergeheimnis (§ 30 AO). Durch die Anordnung einer Außenprüfung (§ 196 AO) wurden Angaben noch nicht im Sinne von Art. 15 ZK weitergegeben oder im Sinne von § 30 Abs. 2 - AO offenbart oder verwertet. Im Übrigen wäre diese Weitergabe oder Offenbarung durch Art. 31 Abs. 2 des Protokolls Nr. 4 und Art. 4 1. Anstrich des Protokolls Nr. 6 gedeckt (Art. 15 ZK; § 30 Abs. 4 Nr. 2 AO) (vgl. hierzu etwa: BFH, Urteil vom 16. November 1999 - VII R 95, 96/98 - a.a.O. (537)).
Die Anordnung der Außenprüfung durch das Hauptzollamt B war auch nicht unverhältnismäßig. Insbesondere war diese Maßnahme erforderlich, um Erkenntnisse über weitere von der Klägerin ausgestellte Ursprungserklärungen zu gewinnen. Das Hauptzollamt B hat zwar mit dem Bescheid vom 17. Mai 2000 ohne Durchführung einer Außenprüfung festgestellt, dass die dort aufgeführten 33 von der Klägerin ausgestellten Ursprungserklärungen unrichtig gewesen seien. Dies beruhte indessen darauf, dass ihm auf Grund des Nachprüfungsersuchens der polnischen Zollverwaltung vom 28. Februar 2000 die entsprechenden 33 Ausfuhren der Klägerin bekannt waren. Dies war hinsichtlich der "gleichartigen Warenausfuhren", auf die sich die Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 noch bezog, jedoch nicht der Fall. Die Befugnis und Verpflichtung zur Leistung von Amtshilfe durch die Zollbehörde des Ausfuhrlandes (Art. 31 Abs. 2 des Protokolls Nr. 4) besteht im Interesse eines ordnungsgemäßen Funktionierens des präferenzbegünstigten Warenverkehrs (vgl. Czakert in: Dorsch, Zollrecht, EWR-Ursprung (A 6) Art. 31 - 33 Rdnr. 1). Eine wirksame Wahrnehmung dieser Befugnis durch das Hauptzollamts B erforderte mithin die Feststellung weiterer Ausfuhren, für die zu überprüfende Ursprungserklärungen von der Klägerin ausgestellt worden waren. Dies galt insbesondere im Hinblick auf das bereits vorliegende Nachprüfungsersuchen der polnischen Zollverwaltung vom 28. Februar 2000.
Die Prüfungsanordnung des Hauptzollamts B vom 13. April 2000 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 war auch inhaltlich hinreichend bestimmt (§ 119 Abs. 1 AO). Zur Bestimmung des Inhalts einer Prüfungsanordnung ist nicht nur auf den Wortlaut der Verfügung abzustellen. Vielmehr ist die Prüfungsanordnung so auszulegen, wie der Betroffene ihren Inhalt nach den ihm bekannten Umständen nach Treu und Glauben verstehen konnte (vgl. BFH, Urteil vom 25. September 1990 - IX R 84/88 - BFHE 162, 4 (8); Urteil vom 1. Dezember 1992 - VII R 53/92 - Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des Bundesfinanzhofs (BFH/NV) 1993, 515 (516)). Geht man von diesen Grundsätzen aus, so war die Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 zumindest in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 (§ 44 Abs. 2 FGO) inhaltlich hinreichend bestimmt (§ 119 Abs. 1 AO). Der Prüfungszeitraum wurde bereits in Feld 4 der Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 festgelegt. Darüber hinaus ergab sich aus Feld 2 dieser Prüfungsanordnung, dass es sich bei den "anderen gleichartigen Warenausfuhren" nur um solche nach Polen handeln sollte. Denn dort wurde als (weitere) Rechtsgrundlage für die angeordnete Außenprüfung "Art. 32 des Protkolls Nr. 4 zum Abkommen EG/Polen" angegeben. Für die Klägerin war daher schon auf Grund der Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 ersichtlich, dass die Außenprüfung sich ausschließlich auf "gleichartige Warenausfuhren" nach Polen beziehen sollte. Ferner wurde in der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 mehrfach klargestellt, dass es sich bei den "anderen gleichartigen Warenausfuhren" nur um solche nach Polen handeln sollte. So nahm das Hauptzollamt B in dieser Einspruchsentscheidung hinsichtlich der Verpflichtung zur Leistung von Amtshilfe wiederum auf das "Europa-Abkommen ... zwischen den Europäischen Gemeinschaften und den Mitgliedstaaten einerseits und Polen andererseits" Bezug. Zudem führte es aus, dass ein weiteres Nachprüfungsersuchen der "polnischen Behörden" vorliege und es letztlich in die Zuständigkeit der "polnischen Behörden" falle, die getroffenen Feststellungen unter Berücksichtigung des Grundsatzes von Treu und Glauben auszuwerten. Hinsichtlich der in Feld 3 der Prüfungsanordnung vom 13. April 2000 in Bezug genommenen Feststellung zu Unrecht ausgestellter Ursprungserklärungen hat das Hauptzollamt B noch vor Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung vom 4. Juli 2000 mit dem Bescheid vom 17. Mai 2000 festgestellt, dass die Ursprungserklärungen der Klägerin auf den 33 von der polnischen Zollverwaltung mit dem Nachprüfungsersuchen vom 28. Februar 2000 übersandten Rechnungen unrichtig gewesen seien. Auch hierdurch wurde für die Klägerin hinreichend deutlich, dass es sich bei den zu überprüfenden "anderen gleichartigen Warenausfuhren" nur um solche nach Polen handeln sollte.
Selbst wenn man hinsichtlich des Klageantrags zu 2. davon ausgeht, dass dieser als allgemeine Leistungsklage zulässig ist, so ist er jedenfalls unbegründet. Die Klägerin hat gegenüber dem beklagten Hauptzollamt keinen Anspruch darauf, der nach Durchführung der Außenprüfung zu erteilenden Auskunft eine Bemerkung hinzuzufügen, wonach nach der zum Zeitpunkt der Ausführung der Lieferungen vertretenen Rechtsauffassung die Ursprungseigenschaft der Waren in gutem Glauben habe angenommen werden können. Hierfür gibt es keine Rechtsgrundlage.
Sollte das beklagte Hauptzollamt auf der Grundlage des Prüfungsberichts vom 22. August 2000 zu der Auffassung gelangen, dass die darin angegebenen Ursprungserklärungen unrichtig sind, so wäre es nach Art. 31 Abs. 2 des Protokolls Nr. 4 und Art. 4 1. Anstrich des Protokolls Nr. 6 berechtigt und verpflichtet, dies der polnischen Zollverwaltung mitzuteilen. Diese Bestimmungen sehen nicht vor, dass den Zollbehörden des Einfuhrlandes zusätzlich mitzuteilen ist, dass - wie die Klägerin geltend macht - ursprünglich eine andere Rechtsauffassung zur Richtigkeit der Ursprungsnachweise vertreten worden sei. Im Gegenteil folgt aus der Regelung des Art. 32 Abs. 5 Satz 2 des Protokolls Nr. 4, dass lediglich mitzuteilen ist, ob die Ursprungsnachweise echt sind, ob die Waren Ursprungserzeugnisse sind und ob die übrigen Voraussetzungen des Protokolls Nr. 4 erfüllt wurden. Etwas anderes ergibt sich auch nicht aus § 199 Abs. 1 AO. § 199 Abs. 1 AO gilt nur für die Durchführung einer Außenprüfung (vgl. etwa: Sauer in: Beermann, Steuerliches Verfahrensrecht, 32. Lieferung August 2001, § 199 AO Rdnr. 1; Schick in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, 10. Auflage, § 199 AO Rdnr. 10). Unbeschadet dessen könnte sich die Klägerin gegenüber einer Nacherhebung von Einfuhrabgaben in Polen bei ihren Abnehmern ersichtlich nicht auf Vertrauensschutz berufen, selbst wenn es überhaupt in Polen dem Art. 220 Abs. 2 Buchstabe b ZK entsprechende Bestimmungen geben sollte (was der Prozessbevollmächtigte der Klägerin in der mündllichen Verhandlung in Abrede gestellt hat). Dies könnten allenfalls die von einer Nacherhebung betroffenen Einführer der Waren in Polen geltend machen, zumal weder der Klägerin noch ihren Abnehmern vorgeworfen wird, bewusst unzutreffende Ursprungserklärungen ausgestellt oder verwendet zu haben. Nichts anderes ergibt sich aus dem Prüfungsbericht vom 22. August 2000 (Rdnr. 18). Hiernach habe das Zollamt C auf telefonische Nachfrage bestätigt, dass bis zum Januar 2000 noch Warenverkehrsbescheinigungen EUR.1 für gebrauchte Textilwaren ausgestellt worden seien. Der Klägerin steht es frei, diesen Prüfungsbericht ihren polnischen Abnehmern zur Verfügung zu stellen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Entscheidungsgründe:

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 193 Abs. 1, 196 AO
§ 30 AO
§ 196 AO
§ 199 AO
§ 30 der Abgabenordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 4 der Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO
§ 117 Abs. 4 Satz 1 AO
§ 30 Abs. 4 Nr. 2 AO
§ 119 Abs. 1 AO
§ 44 Abs. 2 FGO
§ 199 Abs. 1 AO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 190, 522
BFHE 162, 4
VIII R 415/83
VII R 122/83
IX R 84/88
VII R 53/92