Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-11-19, Aktenzeichen 6 K 360/18
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2019:1119.6K360.18.00

Tenor:
Verfahrensgang
Der Bescheid für 2014 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag vom 01.11.2019 wird dahingehend zu ändern, dass die zu berücksichtigenden Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit um 11.095,72 Euro erhöht werden.
Der Bescheid für 2015 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag vom 01.11.2019 wird dahingehend geändert, dass die zu berücksichtigenden Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit um 621,03 Euro erhöht werden. Die Berechnung des hieraus folgenden Steuerbetrags wird dem Beklagten auferlegt.
Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
Das Urteil ist hinsichtlich der erstattungsfähigen Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in dieser Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darum, ob Aufwendungen als Werbungskosten Berücksichtigung finden, die der Klägerin dadurch entstanden sind, dass sie als ehemalige Geschäftsführerin für nicht abgeführte, sie selber betreffende Lohnsteuer in Haftung genommen wurde.
Neben Herrn A war die Klägerin Gesellschafterin und Geschäftsführerin der B GmbH (nachfolgend: GmbH), welche ein Restaurant betrieb. Ihren Geschäftsanteil mit einem Nennbetrag von 12.500,00 € hatte die Klägerin mit notariellem Kaufvertrag vom 15.02.2012 zum Preis von 100.000,00 € von Herrn A erworben. Durch Beschluss des Amtsgerichts wurde in 2014 über das Vermögen der GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet.
Mit geändertem Haftungsbescheid vom 13.04.2016 wurde die Klägerin, gestützt auf § 69 der Abgabenordnung (AO), für im Jahr 2013 nicht abgeführte Lohnsteuer und Solidaritätszuschlag zur Lohnsteuer einschließlich Nebenleistungen in Höhe von insgesamt 19.995,08 € in Haftung genommen. Zahlungen hierauf erfolgten durch die Klägerin im Jahr 2014 in Höhe von 13.746,12 € und im Jahr 2015 in Höhe von 1.312,96 €. Inwieweit die Beträge auf eigene Lohnsteuer der Klägerin entfallen, ergibt sich aus der von dieser vorgenommenen und zwischen den Beteiligten nicht streitigen Aufteilung (Bl. 16 der Verfahrensakten).
Zudem erfolgte ihre Haftungsinanspruchnahme für Umsatzsteuerrückstände der GmbH in Höhe von 5.390,26 € mit Bescheid vom 30.01.2015. Diesen Betrag entrichtete die Klägerin vollständig im Jahr 2015.
Gegen den Einkommensteuerbescheid 2014 vom 07.06.2016, in welchem Einkommensteuer in Höhe von 9.415,00 € festgesetzt wurde, legte die Klägerin am 01.07.2016 Einspruch ein und beantragte, von ihr geleistete Haftungsbeträge in Höhe von 13.746,12 € für Lohnsteuer einschließlich Zuschlagsteuern und steuerliche Nebenleistungen aus 2013 als nachträgliche Werbungskosten anzusetzen. Weiterhin beantragte sie die Berücksichtigung eines Verlustes aus ihrer Beteiligung an der GmbH gemäß § 17 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes (EStG) in Höhe von 60.000,00 € sowie die Anerkennung von Steuerberatungskosten in Höhe von 595,00 € als Werbungskosten.
Gegen den Einkommensteuerbescheid 2015 vom 27.03.2017, in welchem Einkommensteuer in Höhe von 8.565,00 € festgesetzt wurde, legte die Klägerin am 31.03.2017 Einspruch ein und beantragte, von ihr geleistete Haftungsbeträge in Höhe von 1.312,96 € für Lohnsteuer einschließlich Zuschlagsteuern und steuerliche Nebenleistungen aus 2013 sowie in Höhe von 5.390,26 € für Umsatzsteuer 2013 als nachträgliche Werbungskosten anzusetzen.
Mit Datum vom 05.02.2018 wurden die Einsprüche als unbegründet zurückgewiesen. Hierzu führte der Beklagte (das Finanzamt -FA-) u. a. aus, dass zwar die Lohnsteuer, die nicht auf die Klägerin selber entfalle und für welche sie als Geschäftsführerin in Haftung genommen worden sei, als Werbungskosten zu berücksichtigen sei. Die Klägerin habe aber bislang keine Aufteilung vorgenommen, welcher Anteil der angemeldeten Beträge sie selber betreffe und deshalb wegen § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar sei und welcher auf Dritte entfalle. Für die Inanspruchnahme für nicht abgeführte Sozialversicherungsbeiträge ebenso wie für die Inhaftungnahme für Umsatzsteuerschulden der GmbH gelte zwar die Abzugsbeschränkung des § 12 Nr. 3 EStG nicht, die Klägerin habe die von ihr geleisteten Zahlungen aber nicht nachgewiesen. Zudem seien Ausgleichsansprüche nach § 426 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) gegenüber dem Mitgeschäftsführer mindernd zu berücksichtigen. Hinsichtlich der geltend gemachten Steuerberatungskosten habe die Klägerin die angeforderten Zahlungsnachweise nicht vorgelegt.
Gegen die Zurückweisung ihrer Einsprüche hat die Klägerin am 08.03.2018 Klage beim Hessischen Finanzgericht erhoben.
Zur Begründung der Klage führt die Klägerin aus, dass der Auffassung des FA, die Zahlungen für die eigene Lohnsteuerschuld seien nach § 12 Nr. 3 EStG nicht abziehbar, nicht gefolgt werden könne. Bei der Zahlung handele es sich um eine Haftungsschuld und nicht um einen Lohnsteuerabzug, weshalb eine Kürzung der Werbungskosten um den Anteil der Zahlung der eigenen Lohnsteuer der Klägerin nicht in Betracht komme.
Hinsichtlich der Umsatzsteuerhaftung habe das FA seine Ermittlungspflicht verletzt. Auf die Übersendung der – nunmehr vorgelegten – Zahlungsnachweise sei bislang nur deshalb verzichtet worden, weil seitens des FA angekündigt worden sei, die entsprechenden Zahlungen zur Umsatzsteuerhaftung selbst zu ermitteln. Es sei auch nicht unüblich, dass Finanzämter Zahlungen im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung eigenständig abfragten.
Der Zahlungsnachweis für die geltend gemachten Steuerberatungskosten sei in Form eines Kontoauszugs der Klagebegründung beigefügt.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid für 2014 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag vom 01.11.2019 dahingehend zu ändern, dass die zu berücksichtigenden Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit um 11.095,72 Euro erhöht werden,
den Bescheid für 2015 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag vom 01.11.2019 dahingehend zu ändern, dass die zu berücksichtigenden Werbungskosten aus nichtselbständiger Arbeit um 621,03 Euro erhöht werden,
hilfsweise, die vorgenannten Beträge für die Streitjahre 2014 und 2015 jeweils als negative Einnahmen aus nichtselbstständiger Arbeit zu behandeln.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Seitens des FA wird vorgetragen, dass der geltend gemachte Auflösungsverlust im Jahr 2014 abzugsfähig sei und der Klage insoweit abgeholfen werden könne.
Soweit die Klägerin im Zusammenhang mit ihrer Haftungsinanspruchnahme als Geschäftsführerin der GmbH einen Werbungskostenabzug begehre, könne ihrem Antrag nur eingeschränkt gefolgt werden. Der Abzug sei nämlich nur insoweit gegeben, wie die Zahlungen aus der Haftungsinanspruchnahme zugunsten Dritter erfolgten. § 12 Nr. 3 EStG verbiete einen darüberhinausgehenden Abzug der Ausgaben. Dass die Klägerin dafür hafte, dass sie pflichtwidrig als Geschäftsführerin die sie betreffende Lohnsteuer nicht abgeführt habe, dürfe im Ergebnis nicht zu einem geringeren Steueraufkommen führen und nicht die Allgemeinheit belasten. Dies wäre aber die Folge, ließe man den Werbungskostenabzug zu. Hinsichtlich der Lohnsteuerbeträge Dritter könne der Aufgliederung der Klägerin gefolgt werden, wonach 2.650,14 € im Streitjahr 2014 und 691,93 € im Streitjahr 2015 abziehbar seien.
Die Zahlung der Steuerberatungskosten in Höhe von 595,00 € sei mit der Klageschrift im Hauptsacheverfahren nachgewiesen worden.
Die erfolgte Berücksichtigung von Steuerberatungskosten sowie der Zahlungen aus der Haftungsinanspruchnahme der Klägerin hinsichtlich der Lohnsteuerbeträge Dritter in voller Höhe sei erst dadurch möglich geworden, dass die Klägerin im laufenden Klageverfahren eine Aufstellung der auf Dritte entfallenden Lohnsteuer sowie den Nachweis für die Steuerberatungskosten vorgelegt habe.
Bezüglich der Haftungsinanspruchnahme wegen Umsatzsteuer liege offensichtlich ein Missverständnis vor. Umbuchungen vom persönlichen Steuerkonto der Klägerin zum Steuerkonto der Kapitalgesellschaft könnten über den Erhebungsspeicher abgefragt werden. Die direkten Einzahlungen könnten hingegen nur von dem Buchhalter der Finanzkasse bestätigt werden. Der enorme zeitliche Aufwand durch Sichtung der einzelnen Kontoauszüge stehe aber in keinem vertretbaren Verhältnis zum Nachweis durch die Klägerin, so dass eine solche Zusage nicht erteilt worden sei. Die nunmehr nachgewiesenen Zahlungen betrügen 5.390,33 €.
Am 26.04.2018 hat die Klägerin beim Hessischen Finanzgericht einen Antrag gestellt, die angefochtenen Einkommensteuerbescheide 2014 und 2015 von der Vollziehung auszusetzen.
Mit ihrer Klagebegründung hat die Klägerin die Kopie eines Kontoauszuges zum Nachweis einer Überweisung von 595,00 € an den Prozessbevollmächtigten vorgelegt, wobei es sich um die im Zusammenhang mit der Haftungsinanspruchnahme entstandenen Steuerberatungskosten handelte.
Zusammen mit ihrem Aussetzungsantrag hat die Klägerin Kopien von Kontoauszügen vorgelegt, aus denen sich ihre Zahlungen auf Umsatzsteuerverbindlichkeiten der GmbH ergeben, für welche sie in Haftung genommen worden war. Nach einer weiteren Anlage der Klägerin zu ihrem gerichtlichen Aussetzungsantrag entfielen von ihren Zahlungen auf die Lohnsteuerhaftung im Jahr 2014 11.095,72 € auf sie selbst und 2.650,40 € auf andere Arbeitnehmer sowie im Jahr 2015 621,03 € auf sie selbst und 691,93 € auf andere Arbeitnehmer.
Mit Beschluss vom 11.09.2018 (Az. 6 V 635/18) hat der erkennende Senat den Einkommensteuerbescheid 2015 vom 27.03.2017 in Höhe von 7.964,00 € einschließlich der darauf entfallenden Zinsen von der Vollziehung ausgesetzt und den Antrag im Übrigen abgelehnt. Bereits zuvor hatte das FA mit Bescheid vom 27.06.2018 den Bescheid für 2014 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag in Höhe von 9.415,00 € und den Bescheid für 2015 über Einkommensteuer und Solidaritätszuschlag in Höhe von 2.436,00 € vorbehaltlos von der Vollziehung ausgesetzt.
Den Einkommensteuerbescheid 2014 hat das FA mit Datum vom 28.10.2019 dahingehend geändert, dass es die festgesetzte Steuer von 9.415,00 € auf 0,00 € herabgesetzt hat. Dabei hat es, wie von der Klägerin geltend gemacht, einen Veräußerungsverlust aus der Beteiligung an der GmbH in Höhe von 60.000 € berücksichtigt. Der ermittelte Gesamtbetrag der Einkünfte in Höhe von ./. 2.209,00 € ist mit Bescheid vom 28.10.2019 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.12.2014 festgestellt worden.
Mit Datum vom 01.11.2019 hat das FA den Einkommensteuerbescheid 2014 erneut geändert und zwar dahingehend, dass sich durch die zusätzliche Berücksichtigung der Zahlungen aus der Haftungsinanspruchnahme der Klägerin hinsichtlich der Lohnsteuerbeträge Dritter in voller Höhe von 2.650,40 € sowie von Steuerberatungskosten in Höhe von 595,00 € als Werbungskosten der Gesamtbetrag der Einkünfte auf ./. 4.455,00 € verringert hat. Dieser ist mit Bescheid vom 01.11.2019 über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Einkommensteuer zum 31.12.2014 festgestellt worden.
Den Einkommensteuerbescheid 2015 hat das FA zunächst mit Datum vom 28.10.2019 dahingehend geändert, dass es die festgesetzte Steuer von 8.565,00 € auf 7.673,00 € € herabgesetzt hat. Dabei hat es den auf den 31.12.2014 mit Bescheid vom ebenfalls 28.10.2019 festgestellten Verlustvortrag in Höhe von 2.209,00 € berücksichtigt. Der zum 31.12.2015 mit Bescheid vom 28.10.2019 festgestellte Verlustvortrag beträgt 0,00 €.
Mit Datum vom 01.11.2019 hat das FA den Einkommensteuerbescheid 2015 erneut geändert und zwar dahingehend, dass sich durch die zusätzlich Berücksichtigung der Zahlungen aus der Haftungsinanspruchnahme der Klägerin hinsichtlich der Lohnsteuerbeträge Dritter in voller Höhe von 691,93 € sowie aus der Haftungsinanspruchnahme der Klägerin hinsichtlich Umsatzsteuer in Höhe von 5.390,33 € als Werbungskosten und dem mit Bescheid vom ebenfalls 01.11.2019 zum 31.12.2014 festgestellten Verlustvortrag in Höhe von ./. 4.455,00 € die festgesetzte Steuer auf 4.511,00 € verringert hat.
Ergänzend wird auf die vom FA vorgelegten Akten (Band Einkommensteuerakten, Sonderband für Rechtsbehelf ESt 2014, Sonderband für Rechtsbehelf ESt 2015, Sonderband für AdV ESt 2014/2015) sowie die beigezogenen Akten des Verfahrens Az. 6 V 635/18 und die wechselseitigen Schriftsätze der Beteiligten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
1. Die zulässige Klage ist begründet.
Die angefochtenen Bescheide vom 01.11.2019, die gemäß § 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung -FGO- zum Gegenstand des Verfahrens geworden sind, sind rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Zu Unrecht hat das FA bei der Berechnung der Einkommensteuer 2014 sowie bei der Festsetzung der Einkommensteuer 2015 diejenige Lohnsteuer, für welche die Klägerin als Geschäftsführerin in Haftung genommen wurde, nicht als Werbungskosten berücksichtigt.
a) Werbungskosten sind Aufwendungen zur Erwerbung, Sicherung und Erhaltung der Einnahmen. Sie sind bei der Einkunftsart abzuziehen, bei der sie erwachsen sind (§ 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2 EStG).
Bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit i. S. von § 19 Abs. 1 EStG stellen diejenigen Aufwendungen Werbungskosten dar, die durch den Beruf des Steuerpflichtigen veranlasst sind. Eine solche Veranlassung liegt vor, wenn ein objektiver Zusammenhang mit dem Beruf besteht und wenn die Aufwendungen subjektiv zur Förderung des Berufs getätigt werden (Urteile des BFH vom 17.05.2017 VI R 1/16, BFHE 258, 365, BStBl II 2017, 1073 und vom 19.01.2017 VI R 37/15, BFHE 257, 58, BStBl II 2017, 526 m. w. N.).
b) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze handelt es sich bei den Aufwendungen der Klägerin im Zusammenhang mit deren Haftungsinanspruchnahme auch insoweit um Werbungskosten, als sie für rückständige Lohnsteuer, welche sie selbst als Arbeitnehmerin der GmbH betrifft, in Haftung genommen wurde.
aa) In Schrifttum und Rechtsprechung umstritten ist, ob in einem solchen Fall das Abzugsverbot nach § 12 Nr. 3 EStG greift. Danach dürfen u. a. die Steuern vom Einkommen und sonstige Personensteuern regelmäßig weder bei den einzelnen Einkunftsarten noch vom Gesamtbetrag der Einkünfte abgezogen werden, soweit in § 10 Abs. 1 Nr. 1, 2 bis 5, 7 und 9 EStG, den §§ 10 a, 10 b EStG und den §§ 33 bis 33b EStG nichts anderes bestimmt ist. Nach allgemeiner Auffassung kommt § 12 Nr. 3 EStG v.a. klarstellende Bedeutung dahingehend zu, dass Personensteuern nicht steuermindernd zu berücksichtigen sind, soweit nicht ausdrücklich etwas anderes geregelt ist oder die Voraussetzungen des Betriebsausgaben- bzw. Werbungskostenabzugs vorliegen (vgl. u.a. Urteil des BFH vom 06.10.2009 I R 39/09, BFH/NV 2010, 470; Fissenewert in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, 294. Lieferung 10.2019, § 12 EStG, Rn. 122) Loschelder in: Schmidt, EStG, 37. Aufl. 2018, § 12 Rz. 50; Rundshagen in: Korn, Einkommensteuergesetz, 1. Aufl. 2000, 119. Lieferung, § 12, Rz. 3).
Während die Berücksichtigungsfähigkeit als Werbungskosten mit Verweisung auf diese gesetzliche Regelung im Schrifttum teilweise verneint wird (Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Stand 06/2018, § 9 EStG Rz. 614 Stichwort „Haftung“; Drenseck in: Schmidt, EStG, 25. Aufl. 2006, § 19 Rz. 60, Stichwort: „Haftung“; Thürmer in: Blümich, EStG, Stand 05/2016, § 9 Rz. 700, Stichwort: „Haftungsschuldner“), halten andere Autoren einen Abzug für möglich (Boeker in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, 254. Lieferung 08.2019, § 69 AO, Rz. 58; v. Bornhaupt in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, Stand 9/2019, § 9 Rz. B700; Eisgruber in: Kirchhof, Einkommensteuergesetz, 18. Aufl. 2019, § 19 Rz. 78; Krüger in: Schmidt, EStG, 35. Aufl. 2016, § 19 Rz. 110; Loose in: Tipke/Kruse, AO/FGO, 157. Lieferung 08.2019, Vorbemerkungen zu §§ 69–77, Rz. 11; Richter, FR 1988, 350).
Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung zu dieser Frage existiert nicht, wohingegen das Finanzgericht Köln (Urteil vom 20.10.1992 8 K 4449/88, EFG 1993, 509) und das Niedersächsische Finanzgericht (Urteil vom 18.03.1993 XI 264/88, EFG 1993, 713) entschieden haben, dass ein Geschäftsführer, der für nicht abgeführte Lohnsteuer von Arbeitnehmern in Anspruch genommen wird, den gezahlten Haftungsbetrag selbst dann als Werbungskosten bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit absetzen kann, wenn in der angemeldeten und abzuführenden Lohnsteuersumme auch Steuerbeträge enthalten sind, die ihn als Arbeitnehmer selbst betreffen. Das Abzugsverbot in § 12 Nr. 3 EStG sei nicht einschlägig, denn dieses betreffe nur eigene Steuerschulden des Steuerpflichtigen. Dahingegen handele es sich bei der Lohnsteuer, welche gemäß § 38 Abs. 3 i. V. m. § 41a Abs. 1 Nr. 2 EStG nicht der Arbeitnehmer, sondern der Arbeitgeber an das Finanzamt abzuführen habe, um eine fremde Schuld (vgl. Urteil des FG Köln vom 20.10.1992 8 K 4449/88, EFG 1993, 509). Das Finanzgericht Münster schließlich hat hinsichtlich der Haftungsinanspruchnahme eines Gesellschafter-Geschäftsführers für Körperschaftsteuerschulden einer GmbH die Abziehbarkeit von Zahlungen als Werbungskosten verneint, soweit die Körperschaftsteuer die eigenen Kapitaleinkünfte des Gesellschafter-Geschäftsführers aus dieser GmbH betrifft (Urteil vom 21.01.1999 4 K 6282/98 E, EFG 2000, 481).
bb) Der erkennende Senat schließt sich der – auch vom Finanzgericht Köln und dem Niedersächsischen Finanzgericht vertretenen – Auffassung an, wonach die Zahlungen eines Geschäftsführers auf seine Inhaftungnahme für Lohnsteuerverbindlichkeiten der Gesellschaft auch insoweit als Werbungskosten abziehbar sind, als sie die Lohnsteuer auf den an ihn ausbezahlten Arbeitslohn betreffen.
Das Abzugsverbot nach § 12 Nr. 3 EStG steht einer Berücksichtigung als Werbungskosten nicht entgegen, denn es betrifft zwar die Einkommensteuer und damit grundsätzlich auch die Lohnsteuer als eine ihrer Erhebungsformen. Erfasst werden aber grundsätzlich nur eigene Steuerschulden des Steuerpflichtigen. Demgegenüber handelt es sich bei den streitgegenständlichen Aufwendungen des Geschäftsführers um die Entrichtungsschuld der von ihm vertretenen Gesellschaft nach § 43 Satz 2 der Abgabenordnung (AO) i.V.m. § 41a Abs. 1 Nr. 2 EStG. Dabei kann dahinstehen, dass nach § 38 Abs. 2 Satz 1 EStG der Arbeitnehmer der Schuldner der Lohnsteuer ist. Jedenfalls erfolgte die Zahlung infolge der Inhaftungnahme auf eine fremde Steuerschuld. Letzteres ist gerade die Voraussetzung dafür, dass der Geschäftsführer insoweit überhaupt für eine Pflichtverletzung in Haftung genommen werden kann (vgl. Urteil des BFH vom 08.05.2001 VII B 252/00, BFH/NV 2001, 1222).
Soweit im Schrifttum (vgl. Bergkemper in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, Stand 06/2018, § 9 EStG Rz. 614 Stichwort „Haftung“) zur Begründung eines Abzugsverbots auf Rechtsprechung zum Werbungskostenabzug hinsichtlich Körperschaftsteuerschulden auf eine verdeckte Gewinnausschüttung Bezug genommen wird, für die ein Gesellschafter-Geschäftsführer in Haftung genommen wurde (Urteil des FG Münster vom 21.01.1999 4 K 6282/98 E, EFG 2000, 481), ist diese auf den vorliegend streitigen Werbungskostenabzug bei der Lohnsteuerhaftung nicht zu übertragen. Das Finanzgericht Münster stellt bei seiner Entscheidung darauf ab, dass der Gesellschafter-Geschäftsführer nach dem früher geltenden Anrechnungsverfahren nicht nur die gezahlte Körperschaftsteuer angerechnet bekomme, sondern die angerechnete Körperschaftsteuer zusätzlich steuermindernd berücksichtigt würde, ließe man den Werbungskostenabzug zu. Dadurch stünde der Steuerpflichtige hinsichtlich seiner tatsächlichen Einkommensteuerbelastung günstiger als es vom Gesetzgeber erkennbar gewollt gewesen sei.
Demgegenüber wird der Geschäftsführer durch den vorliegend streitigen Werbungskostenabzug gerade nicht bessergestellt. Ebenso wie den übrigen Arbeitnehmern auch wurde ihm nur der um die anzumeldende und abzuführende Lohnsteuer gekürzte Nettolohn ausbezahlt. Nachdem er in Folge seiner Inhaftungnahme mit dem Lohnsteuerbetrag ein zweites Mal belastet wurde, ist es mit dem Sinn und Zweck von § 12 Nr. 3 EStG vereinbar, wenn der Geschäftsführer in einem solchen Fall den streitigen Betrag einmal als Werbungskosten zum Abzug bringen kann (vgl. Urteil des FG Köln vom 20.10.1992 8 K 4449/88, EFG 1993, 509). Angesichts dessen hält es der Senat auch nicht für sachgerecht, den Werbungskostenabzug allein deshalb zu versagen, weil anderenfalls die Steuereinnahmen des Fiskus im Vergleich zu dem Fall, dass die Lohnsteuer ordnungsgemäß abgeführt worden wäre, im Ergebnis geringer ausfallen. Zum einen ist es nicht Sinn und Zweck von § 12 Nr. 3 EStG, pflichtwidriges Verhalten des Steuerpflichtigen zu sanktionieren, zum anderen hätte dies eine unterschiedliche Behandlung der Haftung für Lohnsteuer Dritter und der Haftung für Lohnsteuer des Geschäftsführers zur Folge, ohne dass sachliche Gründe für eine solche Differenzierung vorliegen würden.
2. Die Kosten des Verfahrens hat das FA als unterliegender Verfahrensbeteiligter nach § 135 Abs. 1 FGO zu tragen. Selbst wenn der Klägerin im Hinblick auf ihre Zahlungen wegen Umsatzsteuerhaftung insofern ein Verschulden träfe, als sie ebenso wie hinsichtlich der Steuerberatungskosten erst im Klageverfahren den Zahlungsnachweis erbracht hat, wäre ihre anteilige Pflicht zur Kostentragung so geringfügig, dass von einer Anwendung des § 137 FGO abzusehen wäre. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit der erstattungsfähigen Kosten folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
3. Die Revision ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 10 a, 10 b EStG
§§ 33 bis 33b EStG
§ 12 EStG
§ 9 EStG
§ 69 AO
§ 137 FGO
§ 69 der Abgabenordnung
§ 12 Nr. 3 EStG
§ 426 Abs. 2 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 68 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 19 Abs. 1 EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 1, 2 bis 5, 7 und 9 EStG
§ 41a Abs. 1 Nr. 2 EStG
§ 43 Satz 2 der Abgabenordnung
§ 38 Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 17 Abs. 4 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 258, 365
BStBl II 2017, 1073
BFHE 257, 58
BStBl II 2017, 526
BFH/NV 2010, 470
EFG 1993, 509
EFG 1993, 713
EFG 2000, 481
BFH/NV 2001, 1222
VI R 19/20
6 V 635/18
V ESt 2014/20
17 VI R 1/16
17 VI R 37/15
09 I R 39/09
8 K 4449/88
93 XI 264/88
4 K 6282/98
01 VII B 252/00