Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2016-05-26, Aktenzeichen 11 K 10147/15

Tenor:

Tatbestand:
Strittig ist der Vorsteuerabzug aus Beratungsleistungen.
Die Klägerin betreibt in der Rechtsform einer GmbH & Co. KG die Vermietung von Grundstücken und beweglichem Anlagevermögen. Am 7. April 2009 stellte die GmbH einen Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Dieses wurde am 29. Juni 2009 eröffnet.
Am 21. Dezember 2011 reichte die Klägerin die Umsatzsteuerjahreserklärung beim Beklagten, dem Finanzamt (FA), ein.
In der Zeit vom Dezember 2011 bis Mai 2013 fand bei der Klägerin eine Außenprüfung statt. Es wurde festgestellt, dass die Klägerin im Streitjahr Vorsteuerbeträge aus Rechnungen der Sozietät Y (Y) in Höhe von xxx € geltend gemacht hatte. Ausgangspunkt der geschäftlichen Beziehung war ein Schreiben der Sozietät vom 16. Juni 2009. Darin bestätigte die Y ihre Bereitschaft die Gesellschafter der X GmbH & Co. KG im Hinblick auf die Insolvenz der X GmbH zu beraten und zu vertreten. Das Schreiben war an alle Kommanditisten gerichtet und betraf (Zitat) „… die Beratung und Vertretung der Gesellschafter der X GmbH & Co. KG.“ Es regelt sodann die Tätigkeiten und die Vergütung der Y.
Im Einzelnen sollte die Tätigkeit der Y folgende Themen umfassen:
- Steuerliche Beratung, insbesondere hinsichtlich der seitens der Finanzbehörde angenommenen umsatzsteuerlichen Organschaft, sowie der möglichen Aberkennung des Vorsteuerabzugs,
- Beratung und Vertretung der Gesellschafter der X GmbH & Co. KG in den Verhandlungen mit dem Insolvenzverwalter der X GmbH und anderer insolventer Gesellschaften der X-Gruppe, insbesondere im Hinblick auf das in der X GmbH & Co. KG gebündelte Betriebsvermögen,
- Vertretung der Gesellschafter der X GmbH & Co. KG bei Verhandlungen mit möglichen Investoren.
Das Schreiben endete mit dem Hinweis (Zitat) „…Wenn Sie mit dem vorstehenden einverstanden sind, bitten wir Sie, ein Original dieses Schreibens zu zeichnen und an uns zurückzuschicken“. Das Schreiben wurde am 16. Juni 2009 von allen Kommanditisten der Klägerin unterschreiben.
Die Honorarrechnungen ergingen jeweils (Zitat) „…für die rechtliche Beratung der Gesellschafter der Klägerin i.S. Insolvenz der X GmbH und weiterer Gesellschaften der X-Gruppe“. Als Anlage zu den Rechnungen war jeweils eine Leistungsübersicht beigefügt, aus der sich Datum, der Sachbearbeiter, die Beschreibung der Leistung und die Stundenzahl ergab. Die Klägerin reichte während der Außenprüfung hierzu eine „Mandatsvereinbarung mit der X GmbH & Co KG“ ein, in der sie gegenüber der Y bestätigte, dass die Beratungstätigkeit tatsächlich und in erster Linie den die Klägerin betreffenden Angelegenheiten gegolten habe. Die Y habe sich in der Vergangenheit entsprechend der Mandatierung unmittelbar mit der Klägerin abgestimmt gehabt, weswegen sie, die Klägerin, der Auffassung sei, dass die Mandatsbeziehung und die Honorarvereinbarung auch mit der bestanden ihr habe. Die Außenprüfung vertrat die Ansicht, dass der Klägerin aus den Rechnungen der Y ein Vorsteuerabzug nicht zustehe. Das FA schloss sich dieser Rechtsansicht an und erließ am 6. Mai 2014 einen entsprechend nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuerbescheid 2010.
Den Einspruch hiergegen wies es mit Bescheid vom 28. Mai 2015 als unbegründet zurück. Sämtliche Rechnungen wiesen als Leistungsempfänger eindeutig die Gesellschafter der Klägerin, nicht aber die Klägerin selbst aus. Es sei unerheblich, ob die Beratungsleistungen möglicherweise wirtschaftlich im Wesentlichen der Klägerin zugeordnet werden könnten bzw. dass die Klägerin diese bezahlt habe. Die Y habe Beratungsleistungen offensichtlich bewusst an die Gesellschafter erbracht. Nach eigenem Bekunden habe die Y die Klägerin nicht gekannt und habe deshalb sicherstellen wollen, dass im Fall der Nichtzahlung die Gesellschafter in Anspruch genommen werden konnten.
Mit ihrer hiergegen gerichteten Klage macht die Klägerin geltend, bei der Beauftragung der Y seitens der Geschäftsführung der Klägerin in einem Gespräch am 17. Juni 2009 in Frankfurt seien alle Beteiligten davon ausgegangen, dass die Mandatsbeziehung zwischen der Y und der Klägerin begründet werde. Die Klägerin habe der Y auch unmittelbar im Anschluss an den Vertragsabschluss eine Vollmacht erteilt. Die Korrespondenz sei allein gegenüber der Geschäftsführung der Klägerin erfolgt. In den Rechnungen werde zwar gemäß der zugrundeliegenden Mandatsvereinbarung auf die „Beratung der Gesellschafter“ der Klägerin Bezug genommen. Aus den jeder Rechnung beigefügten Stundennachweisen lasse sich hingegen der Gegenstand der jeweiligen Beratungsleistung entnehmen. Sämtliche Aufwendungen stünden im Zusammenhang mit Themen der Gesellschaft, nicht Themen der Gesellschafter. Eine Mandatierung durch die Gesellschafter sei nie gewollt worden. Der Hinweis in den Rechnungen auf die Beratung „für die Gesellschafter“ der Klägerin sei keine Angabe des Leistungsempfängers im Sinne des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG, sondern eine Angabe zu Umfang und Art der sonstigen Leistung. Die WGM sei von der Klägerin als Leistungsempfängerin ausgegangen und habe die Rechnungen daher auch an diese adressiert. Die Gesellschafter hätten der Y anders als die Klägerin auch grundsätzlich keine Vollmacht erteilt. Die Rechnungen enthielten auch nicht die vollständigen Namen und Anschriften der Gesellschafter. Der Hinweis auf die Gesellschafter in der Rechnung sei rechtlich ohne Bedeutung. In jedem Fall werde er durch den zivilrechtlichen Vertragsabschluss mit der Klägerin entkräftet.
Die Klägerin hat im finanzgerichtlichen Verfahren korrigierte Rechnungen vom 2. Mai 2016 vorgelegt, in denen als Leistungsgegenstand die Beratung der Klägerin genannt wird. Sie vertritt die Ansicht, die Berichtigungen seien rückwirkend zu berücksichtigen. Grundsätzlich könnten ja zum Beispiel auch Belegnachweise im Zusammenhang mit steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung eingereicht werden. Sie verweist hierzu auch auf das anhängige EuGH-Verfahren C-518/14 und hat eine Aussetzung des Verfahrens beantragt.
Die Klägerin beantragt,
die Umsatzsteuer 2010 insoweit herabzusetzen, als weitere Vorsteuerabzugsbeträge i.H.v. xxx € Berücksichtigung finden.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Die Beauftragung der Y sei nicht erst auf Grund einer mündlichen Erklärung in dem Gespräch am 17. Juni 2009 zwischen der Geschäftsführung der Klägerin und Vertretern der Y in Frankfurt zustande gekommen. Entscheidend sei, dass die Y bereits am Tag zuvor ein mit der Überschrift „Beratung und Vertretung der Gesellschafter der Klägerin“ versehenes Schreiben an die Gesellschafter gerichtet habe. Dieses hätten die Gesellschafter mit ihren Unterschriften versehen und an die Y rückgesendet.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG kann ein Unternehmer die ihm von anderen Unternehmern gesondert in Rechnung gestellte Steuer für Lieferungen oder sonstige Leistungen abziehen, die für sein Unternehmer ausgeführt worden sind. Der Vorsteuerabzug des Unternehmers setzt danach voraus, dass die Lieferungen oder sonstige Leistungen „für sein Unternehmen“ ausgeführt worden sind. Das ist der Fall, wenn der Unternehmer der Leistungsempfänger ist. Leistungsempfänger ist nach ständiger BFH-Rechtsprechung derjenige, der aus dem der Leistung zugrunde liegenden Schuldverhältnis berechtigt und verpflichtet ist (vgl. BFH-Urteil vom 24. August 2006 VR 16/05, BFHE 215, 311, BStBl II 2007, 340; BFH-Beschluss vom 22. Februar 2008 XI B 189/07, BFH/NV 2008, 830). Selbst wenn ein Unternehmer eine Leistung „für sein Unternehmen“ bezogen hat, besteht das Recht auf Vorsteuerabzug allerdings nur, soweit er in einer Rechnung als Leistungsempfänger bezeichnet ist, denn nach § 15 Abs.1 Nr. 1 Satz 2 UStG setzt die Ausübung des Vorsteuerabzug voraus, dass der Unternehmer ein nach den §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG muss eine Rechnung unter anderem die vollständige Anschrift des Leistungsempfänger enthalten.
Vorliegend kann offen bleiben, ob die Klägerin diejenige gewesen ist, die aus dem Schuldverhältnis mit der Y berechtigt und verpflichtet gewesen ist, wie die Klägerin meint, oder ob dies die Gesellschafter der Klägerin waren. Den hierfür von der Klägerin im Termin zur mündlichen Verhandlung am 26. Mai 2015 gestellten Beweisanträgen zu den Themen Beauftragung der Y durch die Klägerin und Zustimmung durch die Gesellschafter musste das Gericht wegen Unerheblichkeit nicht nachkommen. Selbst wenn das den Rechnungen zugrundliegende Vertragsverhältnis allein zwischen der Y und der Klägerin bestanden haben sollte, stände der Klägerin der Vorsteuerabzug aus den während der Außenprüfung vorgelegten Rechnungen nicht zu. Denn die Klägerin wird in diesen Rechnungen nicht auf die hierfür erforderlich eindeutige Weise als Leistungsempfängerin bezeichnet.
Die Angabe des Leistungsempfängers verfolgt das Ziel, sicherzustellen, dass der Vorsteuerabzug nur vom Anspruchsinhaber geltend gemacht wird und dieser von der Finanzverwaltung ohne weiteres ermittelt werden kann. Hierfür ist eine Bezeichnung erforderlich und ausreichend, die eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung des Namens und der Anschrift des Leistungsempfängers ermöglicht (BFH-Beschluss vom 2. April 1997 V B 26/96, BFHE 182,430, BStBl II 1997, 443; BFH-Urteil in BFHE 212, 138, BStBl II 2007, 13, unter II. 3 der Gründe, jeweils m.w.N.). Dies ist bei den während der Außenprüfung vorgelegten Rechnungen nicht der Fall. Diese weisen zwar im Adressfeld die Klägerin mit ihrer Adresse aus, bezeichnen aber als Gegenstand der Leistung die Beratung der Gesellschafter der Klägerin. Der Leistungsempfänger war für die Finanzverwaltung somit nicht eindeutig und leicht nachprüfbar. Es war nach den Rechnungen sowohl denkbar, dass die im Adressfeld der Rechnungen bezeichnete Klägerin die Leistungsempfängerin war, als auch dass dies die Gesellschafter der Klägerin waren, für welche die Beratung nach dem Inhalt der Rechnungen erfolgen sollte. Diese mangelnde Eindeutigkeit der Rechnungen wird auch durch die Leistungsnachweise nicht behoben, von denen als wahr unterstellt werden kann, dass sie als einheitliches Dokument mit der Rechnung durch eine feste physische Verbindung - in der Regel durch Heftklammern - zusammengehalten wurden. Denn den Leistungsnachweisen lässt sich nur entnehmen, dass bestimmte Beratungsleistungen wirtschaftlich der Klägerin zuzuordnen waren, nicht jedoch, ob die Leistung seitens der Y der Klägerin und nicht gegenüber deren Gesellschaftern erbracht wurde.
Aus den während des finanzgerichtlichen Verfahrens vorgelegten berichtigten Rechnungen vom 2. Mai 2016 kann die Klägerin keinen Vorsteuerabzug im Streitjahr geltend machen, da diese dem FA bis zum Zeitpunkt der Einspruchsentscheidung noch nicht vorlagen haben.
Gem. § 14 Abs. 6 Nr. 5 UStG i.V.m. § 31 Abs. 5 UStDV kann eine fehlerhafte Rechnung durch Übermittlung eines Dokuments berichtigt werden, wenn es spezifisch und eindeutig auf die Rechnung bezogen ist. Dabei braucht es nur die fehlenden oder unzutreffenden Angaben enthalten. Nach der Rechtsprechung des EuGH vom 15.7.2010, C-368/09 -Pannon Gep-, UR 2010, 693 und vom 8.5.2013, C-271/12, -Petrona Transports SA-, EU-UStB 2013, 40 kann der Vorsteuerabzug nicht allein aus formellen Gründen versagt werden, wenn vor Erlass der Entscheidung der Finanzbehörde dieser berichtigter Rechnungen zugehen. Ob in der „Entscheidung der Finanzbehörde“ die Einspruchsentscheidung oder der Steuerbescheid zu sehen ist (vgl. FG Hamburg vom 20.10.2014, V 214/14, EFG 2015, 254; Niedersächsisches Finanzgericht vom 3.7.2014, 5 K 40/14, EFG 2015, 80 (EuGH-Vorlage)), kann vorliegend offen bleiben. Nach der vorgenannten EuGH Rechtsprechung C-368/09 und C-271/12 ist die Rückwirkung von Rechnungsberichtigungen jedenfalls ausdrücklich nur dann möglich, wenn diese der Finanzbehörde vor Erlass der Verwaltungsentscheidung zugehen, was hier nicht der Fall war. Hieran ändert auch nichts, dass der Belegnachweis im Zusammenhang mit steuerfreien innergemeinschaftlichen Lieferungen nach § 6a UStG bis zum Schluss der mündlichen Verhandlung eingereicht werden kann. Denn anders als das Vorliegen einer ordnungsgemäßen Rechnung für den Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG sind sowohl der Buch- als auch der Belegnachweis keine materiellen Voraussetzungen für die Steuerbefreiung nach § 6a UStG.
Mangels Vorgreiflichkeit ist eine Aussetzung der Entscheidung nach § 74 FGO im Hinblick auf das EuGH-Verfahren C-518/14 nicht anzuordnen. Auch in dem noch anhängigen EuGH-Verfahren waren die korrigierten Rechnungen vor dem Ergehen einer abschließenden Verwaltungsentscheidung eingereicht gewesen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 14, 14a UStG ausgestellte Rechnung besitzt. Nach § 14 Abs. 4 Satz 1 Nr. 4 UStG
§ 6a UStG
§ 74 FGO
§ 164 Abs. 2 AO
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
§ 15 Abs.1 Nr. 1 Satz 2 UStG
§ 14 Abs. 6 Nr. 5 UStG
§ 31 Abs. 5 UStDV
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 215, 311
BStBl II 2007, 340
BFH/NV 2008, 830
BFHE 182,430
BStBl II 1997, 443
BFHE 212, 138
BStBl II 2007, 13
EFG 2015, 254
EFG 2015, 80
06 VR 16/05
08 XI B 189/07
97 V B 26/96
5 K 40/14