Verwaltungsgericht Arnsberg (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-08-13, Aktenzeichen 5 K 677/09
ECLI: ECLI:DE:VGAR:2009:0813.5K677.09.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110% des beizutreibenden Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte seinerseits vor der Vollstreckung Sicherheit in entsprechender Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt in einer Spielhalle in I. Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit (im Folgenden: Gewinnspielgeräte).
Mit Vergnügungssteuererklärung vom 3. Februar 2009 meldete die Klägerin dem Beklagten Vergnügungssteuer von 4.577,75 EUR für den Monat Januar 2009. Am 3. März 2009 hat die Klägerin hiergegen Klage erhoben.
Mit weiteren Steuererklärungen vom 16. März 2009, 3. April 2009, 4. Mai 2009, 10. Juni 2009 und 2. Juli 2009 meldete die Klägerin Vergnügungssteuer von 5.192,34 EUR für Februar 2009, 6.383,09 EUR für März 2009, 5.793,02 EUR für April 2009, 4.778,12 EUR für Mai 2009 und 3.929,07 EUR für Juni 2009.
Hierauf hat die Klägerin ihre Klage mit am 16. April 2009, 30. April 2009, 4. Juni 2009, 9. Juli 2009 und 31. Juli 2009 bei Gericht eingegangenen Schriftsätzen erweitert. Zur Begründung der Klage führt sie u.a. Folgendes aus: Die der Festsetzung zugrunde liegende Vergnügungssteuersatzung der Stadt I. sei unwirksam. Dem Rat der Stadt I. fehle die Kompetenz, bei den Spielgeräteaufstellern eine Vergnügungssteuer von 15% des Gesamtumsatzes der Gewinnspielgeräte zu erheben. Auch könne als Besteuerungsgrundlage nur der um die Vergnügungssteuer und die Umsatzsteuer bereinigte Kasseninhalt in Ansatz gebracht werden. Des Weiteren führe die Regelung in § 9 Abs. 2 Satz 4 der Satzung dazu, dass der tatsächliche Steuersatz höher als 15% sei. Ferner stelle die Vergnügungssteuer eine Umsatzsteuer dar und verstoße somit gegen Gemeinschaftsrecht. Überdies habe die Steuer erdrosselnde Wirkung. Der Steuersatz sei ohne Ermittlung der im Satzungsgebiet anfallenden notwendigen Veranstaltungskosten und damit letztlich willkürlich festgelegt worden. Zudem habe der aktuell geltende Steuersatz im Zeitraum von Januar 2009 bis Juni 2009 zu einer im Vergleich zu der ursprünglichen Pauschalbesteuerung deutlich höheren Steuerlast geführt.
Mit Bescheid vom 11. August 2009 setzte der Beklagte für den Zeitraum von Januar bis Juni 2009 Vergnügungssteuer von insgesamt 30.653,39 EUR fest und führte zur Begründung aus, dass in der Steuererklärung der Klägerin für Januar 2009 ein falscher Ablesezeitraum für ein Gewinnspielgerät benannt worden sei. Da durch den Bescheid die bisherigen Steuerfestsetzungen der Höhe nach nicht verändert werden sollten, geht das erkennende Gericht davon aus, dass die Benennung eines Steuerbetrages von 4.788,12 EUR irrtümlich erfolgt ist und die Festsetzung für diesen Monat nach wie vor 4.778,12 EUR beträgt.
Die Klägerin beantragt - schriftsätzlich und sinngemäß -,
den Vergnügungssteuerbescheid vom 11. August 2009 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt - ebenfalls schriftsätzlich -,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung führt er aus, es sei rechtlich unbedenklich, negative Einspielergebnisse mit 0 EUR zu besteuern. Die Steuer sei kalkulatorisch auf den Spieler abwälzbar und habe auch keine erdrosselnde Wirkung. Vor der Festlegung des Steuersatzes von nunmehr 15% habe eine ausreichende Abwägung seitens des Satzungsgebers stattgefunden. Die Mehrheit der Geräteaufsteller habe seit dem 1. Januar 2006 Umsatzsteigerungen erzielt. Zudem sei die Anzahl der Spielhallen in I. seit dem Jahr 2006 zunächst von 43 Hallen mit insgesamt 389 Gewinnspielgeräten (1. Januar 2006) auf 48 Hallen mit insgesamt 520 Geräten (1. Januar 2009) angestiegen; am 15. Juni 2009 seien 52 Spielhallen mit insgesamt 573 Gewinnspielgeräten betrieben worden. Die Vergnügungssteuer habe ferner nicht den Charakter einer Umsatzsteuer und verstoße somit nicht gegen Gemeinschaftsrecht.
Die Beteiligten haben sich mit Schriftsätzen vom 10. August 2009 und 11. August 2009 mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts und des Vorbringens der Beteiligten im Übrigen wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Das Gericht entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten gemäß § 101 Abs. 2 der Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) ohne mündliche Verhandlung.
Die gemäß § 42 Abs. 1 VwGO zulässige Anfechtungsklage ist unbegründet. Der angefochtene Vergnügungssteuerbescheid vom 11. August 2009 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
Rechtsgrundlage für die Heranziehung zur Vergnügungssteuer ist die Neufassung der Satzung über die Erhebung der Vergnügungssteuer in der Stadt I. (Vergnügungssteuersatzung) vom 18. Dezember 2008 (VStS 2008). Diese Satzung enthält, soweit vorliegend von Bedeutung, folgende Bestimmungen:
"§ 1 Steuergegenstand
Der Besteuerung unterliegen die im Gebiet der Stadt I. veranstalteten nachfolgenden Vergnügungen (Veranstaltungen):
[...]
5. das Halten von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungs- oder ähnlichen Apparaten in
a) Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen
§ 3 Steuerschuldner
(1) Steuerschuldner ist [...] in den Fällen des § 1 Nr. 5 der Halter der Apparate (Aufsteller).
§ 9 Besteuerung von Apparaten nach § 1 Nr. 5
(1) Die Steuer für das Halten von Apparaten nach § 1 Abs. 5 bemisst sich bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit nach dem Einspielergebnis (Bruttokasse). Dieses errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse abzüglich der Nachfüllung A (= Saldo 2), zuzüglich Fehlbetrag, abzüglich Prüftestgeld, Falschgeld, Fehlgeld sowie Berücksichtigung der Nachfüllung B.
(2) Die Steuer beträgt
für Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen (§ 1 Nr. 5 a) 15 %
Bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit werden negative Einspielergebnisse mit 0 EUR besteuert.
(4) Für die Apparate mit Gewinnmöglichkeit hat der Steuerschuldner für jeden Kalendermonat bis zum 20. Tag des Folgemonats eine Steueranmeldung auf dem von der Stadt I. zur Verfügung gestellten Vordruck abzugeben und die Steuer für alle in I. bestehenden Aufstellorte für jedes Gerät entsprechend der Einspielergebnisse gesondert und insgesamt zu berechnen. Den Steuererklärungen sind auf Verlangen der Stadt die Druckprotokolle der Apparate mit den Aufzeichnungen über die Spieleinsätze bzw. den Einspielergebnissen beizufügen.
(5) Die Steueranmeldung nach Abs. 4 gilt als Steuerfestsetzung unter Vorbehaltung der Nachprüfung. Der Vorbehalt der Nachprüfung entfällt nach Ablauf eines Jahres, gerechnet ab Eingang der Steueranmeldung. Die Stadt I. kann die Steuer abweichend von der Steueranmeldung festsetzen, wenn die vom Steuerpflichtigen vorgenommene Berechnung fehlerhaft ist oder von den Satzungsvorgaben abweicht.
§ 12 Festsetzung und Fälligkeit
(3) Bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit gilt die unbeanstandete Entgegennahme der Steueranmeldung als Steuerfestsetzung. In diesen Fällen wird die Steuer fällig am letzten Kalendertag des auf den Abrechnungszeitraum folgenden Monats. Fällt der letzte Kalendertag des folgenden Kalendermonats auf einen Samstag, Sonntag oder Feiertag, so verschiebt sich die Fälligkeit der Steuer auf den darauffolgenden Werktag.
Wird bei Apparaten mit Gewinnmöglichkeit ein Steuerbescheid erteilt (etwa wenn der Steuerpflichtige eine Steueranmeldung nicht rechtzeitig abgibt oder wenn die Steuerschuld abweichend von der Anmeldung festzusetzen ist), ist die Steuer in diesem Fall innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheides zu entrichten.
§ 16 Inkrafttreten
Diese Satzung tritt am 1. Januar 2009 in Kraft."
Die Vergnügungssteuersatzung stellt, soweit sie in § 9 Gewinnspielgeräte in Spielhallen der Vergnügungssteuer unterwirft, eine wirksame Rechtsgrundlage für die streitgegenständliche Steuerveranlagung dar.
Es bestehen zunächst keine Zweifel an der Normsetzungskompetenz des Rates der Stadt I. für eine Besteuerung von Gewinnspielgeräten nach deren Einspielergebnis. Die Auffassung der Klägerin, eine einspielergebnisbezogene Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte stelle keine Aufwandsteuer im Sinne von Art. 105 Abs. 2a Satz 1 des Grundgesetzes (GG) dar, trifft nicht zu. Nach der genannten Norm ist die Erhebung örtlicher Aufwandsteuern gestattet, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Hiernach ist eine nach dem Maßstab des Einspielergebnisses erhobene kommunale Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte zulässig, da diese nicht gleichartig mit der insoweit allein in Betracht kommenden Umsatzsteuer ist. Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG NRW) hat hierzu in seinem Beschluss vom 30. Mai 2008 - 14 B 939/07 - Folgendes ausgeführt:
"Der Hinweis, die Steuer sei als Aufwandsteuer nicht haltbar, weil sie gleichartig mit der Umsatzsteuer sei und zu einer doppelten Belastung führe, trifft nicht zu. Der Umstand, dass die Steuer nach dem Einspielergebnis erhoben wird, bedeutet nicht, dass sie nun keine traditionelle Aufwandsteuer mehr wäre mit der Folge, dass ein Verstoß gegen das Gleichartigkeitsverbot in Betracht gezogen werden könnte. Die Vergnügungssteuer für Spielautomaten wurde früher (zulässigerweise) nur deshalb nach dem Stückzahlmaßstab erhoben, weil eine praktikable Möglichkeit zu einer wirklichkeitsnahen Besteuerung nicht gegeben war. Die nun erfolgte Änderung des Steuermaßstabes ändert nichts an dem Befund, dass die Vergnügungssteuer auch für Geldspielgeräte eine herkömmliche Gemeindesteuer bleibt, die nicht gleichartig mit bundesgesetzlich geregelten Steuern ist."
Diesen Ausführungen schließt sich das erkennende Gericht an.
Ebenso wenig bestehen in formeller Hinsicht rechtliche Bedenken gegen die Wirksamkeit der Vergnügungssteuersatzung. Die Klägerin hat keine konkreten, die Vergnügungssteuersatzung betreffende Formmängel dargelegt, solche sind dem Satzungsvorgang auch sonst nicht zu entnehmen.
Auch in materiell-rechtlicher Hinsicht erweist sich die Vergnügungssteuersatzung, soweit nach deren § 9 Abs. 1 Gewinnspielgeräte einer einspielergebnisbezogenen Vergnügungssteuer unterliegen, als wirksam. Insbesondere bestehen keine rechtlichen Bedenken gegen den in zulässiger Weise konkretisierten Steuermaßstab (1). Der einspielergebnisbezogene Steuermaßstab verstößt ferner nicht gegen Gemeinschaftsrecht (2). Die Höhe des Steuersatzes erweist sich schließlich ebenfalls als rechtsfehlerfrei (3).
(1) Die Bemessungsgrundlage für die Besteuerung von Gewinnspielgeräten gemäß § 9 Abs. 1 VStS 2008 ist rechtlich nicht zu beanstanden. Dabei kann es hier dahinstehen, ob die verfassungsrechtlichen Anforderungen an eine taugliche Bemessungsgrundlage für eine Spielgerätesteuer aus Art. 105 Abs. 2a GG oder aus Art. 3 Abs. 1 GG herzuleiten sind. Nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung erfordert Art. 105 Abs. 2a GG bei einer Aufwandsteuer wie der Spielautomatensteuer zumindest einen lockeren Bezug zwischen dem verwendeten Steuermaßstab und dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler. Bei der Wahl des konkreten Steuermaßstabs innerhalb dieses Rahmens wird dem Normgeber ein weiter Gestaltungsspielraum zugebilligt. Der gewählte Steuermaßstab muss aber grundsätzlich geeignet sein, den zu besteuernden Vergnügungsaufwand zumindest entfernt abzubilden.
Vgl. Bundesverwaltungsgericht (BVerwG), Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht (NVwZ) 2005, 1316.
Nach der neueren Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (BVerfG) ist die Tragfähigkeit eines Steuermaßstabs hingegen nicht an Art. 105 Abs. 2a GG, sondern vielmehr an dem in Art. 3 Abs. 1 GG verankerten Grundsatz der gleichen Zuteilung steuerlicher Lasten zu messen. Der sachgerechteste Maßstab für eine Spielgerätesteuer ist danach der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand des einzelnen Spielers. Wählt der Normgeber im Vergnügungssteuerrecht statt des Wirklichkeitsmaßstabs einen anderen (Ersatz- oder Wahrscheinlichkeits-) Maßstab, so ist er auf einen solchen beschränkt, der einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich macht.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, Deutsches Verwaltungsblatt (DVBl.) 2009, 777.
Der in § 9 Abs. 1 VStS 2008 enthaltene Steuermaßstab genügt sowohl den verfassungsrechtlichen Vorgaben des Bundesverwaltungsgerichts als auch denen des Bundesverfassungsgerichts. Nach der vorgenannten Regelung ist Einspielergebnis die Bruttokasse; diese errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse abzüglich der Nachfüllung A (= Saldo 2), zuzüglich Fehlbetrag, abzüglich Prüftestgeld, Falschgeld, Fehlgeld sowie Berücksichtigung der Nachfüllung B. Durch diesen Maßstab wird sichergestellt, dass nur der von den Spielern tatsächlich erbrachte Aufwand der Besteuerung unterliegt.
Vgl. im Übrigen zu einem ähnlichen Maßstab einer anderen Vergnügungssteuersatzung auch: OVG NRW, Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, Nordrhein-Westfälische Verwaltungsblätter (NWVBl.) 2007, 351; Nichtzulassungsbeschwerde zurückgewiesen durch BVerwG, Beschluss vom 31. März 2008 - 9 B 30.07 -; Verwaltungsgericht (VG) Arnsberg, Urteil vom 24. Juli 2008 - 5 K 2296/07 -.
Maßgeblich für die Steuer ist das monatliche Einspielergebnis des einzelnen Gewinnspielgeräts. Dies folgt aus § 9 Abs. 4 VStS 2008, wonach die Steueranmeldung für jeden Kalendermonat, alle Aufstellorte und jedes Gewinnspielgerät abzugeben ist.
Überdies muss die Bruttokasse als Bemessungsgrundlage der Vergnügungssteuer entgegen der Auffassung der Klägerin nicht um den Anteil gezahlter Spielapparatesteuer, der als Bestandteil der Spielentgelte in die Kasse gelangt ist, bereinigt werden. Der Hessische Verwaltungsgerichtshof (Hess. VGH) hat hierzu in seinem Urteil vom 20. Februar 2008 - 5 UE 82/07 -, Der Gemeindehaushalt 2008, 137, Folgendes ausgeführt:
"Soweit nach dem Umsatzsteuergesetz Basis der Berechnung des prozentual bemessenen Steuerbetrags der Nettopreis - also der um die Steuer verminderte Bruttopreis - ist (§ 10 Abs. 4 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes), besteht kein Zwang, dies auf die Bemessung der Spielapparatesteuer zu übertragen. Den Modus der Berechnung der Steuerhöhe legt der Satzungsgeber nach seinem Ermessen fest. Es steht ihm frei, ob er hierfür auf einen bestimmten Prozentsatz der Bruttokasse oder aber der Nettokasse zurückgreift. Die Anknüpfung an die 'unbereinigte' Bruttokasse für die Bemessung der Spielapparatesteuer liegt deshalb nahe, weil die Steuer vom Spieler als Teil seines Spielentgelts entrichtet und sodann vom Apparateaufsteller an die Gemeinde als Steuergläubiger abgeführt wird. So gesehen wird der Steueranteil der gezahlten Entgelte aus dem Kasseninhalt wieder 'herausgezogen'. Bemessung der Steuer auf 10% der Bruttokasse bei Gewinnspielgeräten [...] ist also nichts anderes als die Berechnung der von den Spielern für das Spielen am jeweiligen Gerät entrichteten Steuer anhand des Kasseninhalts."
Diesen Ausführungen, die auch für die Regelung des Steuermaßstabs in § 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2 VStS 2008 Geltung beanspruchen, schließt sich das erkennende Gericht an.
Vgl. VG Arnsberg, Urteile vom 6. November 2008 - 5 K 630/08 - und vom 4. Dezember 2008 - 5 K 523/08 -.
Der Steuermaßstab begegnet auch insoweit keinen rechtlichen Bedenken, als nach der Definition des Einspielergebnisses in § 9 Abs. 1 Sätze 1 und 2 VStS 2008 nicht (auch) die Umsatzsteuer vom Betrag der Bruttokasse in Abzug zu bringen ist. Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen hat hierzu in seinem Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, a.a.O., Folgendes ausgeführt:
"Soweit nach dem hier verwendeten Maßstab die Umsatzsteuer nicht abgezogen wird, steht dies mit höherrangigem Recht in Einklang. Es gibt keinen Grundsatz, dass von Bruttoeinnahmen nicht zwei Steuern nebeneinander erhoben werden dürfen. So wurde auch nach dem Vergnügungssteuergesetz für das Land Nordrhein-Westfalen auf der Grundlage des Bruttoprinzips die Vergnügungssteuer nach den Roheinnahmen bemessen.
Vgl. hierzu OVG NRW, Beschluss vom 31.1.2007 - 14 A 2042/05 - ."
Hieran hat das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen in seinem Beschluss vom 18. Juli 2008 - 14 A 4206/06 - festgehalten. Dem schließt sich das erkennende Gericht an.
Vgl. VG Arnsberg, Urteil vom 6. November 2008 - 5 K 630/08 -.
(2) Darüber hinaus verstößt die Besteuerung von Gewinnspielgeräten in der VStS 2008 auch nicht gegen Gemeinschaftsrecht. Die Beurteilung, ob eine nach dem Einspielergebnis bemessene Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte gemeinschaftsrechtlich zulässig ist, richtet sich für den hier streitigen Besteuerungszeitraum nach Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (RL 2006/112/EG), die zum 1. Januar 2007 in Kraft getreten ist (Art. 413 RL 2006/112/EG) und zugleich die Richtlinie 77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer (RL 77/388/EWG) aufgehoben hat (Art. 411 Abs. 1 RL 2006/112/EG). Die genannte Vorschrift hat folgenden Wortlaut:
"Unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften hindert diese Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist."
Hiernach ist die Erhebung einer einspielergebnisbezogenen Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte nicht verboten, da sie weder Formalitäten bei Grenzübertritten auslöst noch den Charakter einer Umsatzsteuer hat. Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen hat bereits in seinem Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 -, a.a.O., festgestellt, dass eine Besteuerung von Gewinnspielgeräten nach dem Einspielergebnis nicht gegen die RL 77/388/EWG verstößt, da sie keine Umsatzsteuer darstellt, und hierzu Folgendes ausgeführt:
"Die Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte nach dem Einspielergebnis verstößt auch nicht gegen Art. 33 der 6. Richtlinie 77/388/EWG zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuer. Nach Art. 33 der 6. Richtlinie hindern die Bestimmungen dieser Richtlinie einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Versicherungsverträge, auf Spiele und Wetten, Verbrauchssteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten oder einzuführen. Das BVerwG hat in seinem Urteil vom 7.1.1998 - 8 B 228/97 -, NVwZ-RR 1998, 672 unter Zitierung weiterer Rechtsprechung ausgeführt, dass ein solcher Verstoß bereits mehrfach sowohl durch das BVerwG als auch durch das BVerfG verneint worden ist. Dieser Auffassung schließt sich der Senat auch für die Erhebung der Steuer für Geldspielgeräte nach dem Maßstab des Einspielergebnisses an. Nach ständiger Rechtsprechung des EuGH belässt Art. 33 der 6. Richtlinie den Mitgliedstaaten die Befugnis zur Beibehaltung oder Einführung bestimmter indirekter Abgaben, sofern es sich dabei nicht um Abgaben handelt, die den Charakter von Umsatzsteuern haben. Es soll verhindert werden, dass das Funktionieren des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems durch steuerliche Maßnahmen eines Mitgliedstaats beeinträchtigt wird, die den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise belasten. Als solche Maßnahmen sind Steuern, Abgaben und Gebühren anzusehen, die die wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer aufweisen, selbst wenn sie ihr nicht in allen Einzelheiten gleichen. Diese Merkmale sind folgende: Die Mehrwertsteuer gilt ganz allgemein für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte; sie ist proportional zum Preis dieser Gegenstände und Dienstleistungen; sie wird auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebs erhoben; und sie bezieht sich schließlich auf den Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen.
Vgl. EuGH etwa Urteil vom 9. März 2000 - C-437/97 -, Slg. 2000, I - 1189 (I -1200); Urteil vom 26. Juni 1997 - C-370/95 u.a. -, Slg. 1997, I 3721 (I 3742 f).
Es ist nicht erkennbar und von der Klägerin auch nicht mit Gründen von substanziellem Gewicht behauptet worden, dass die in Rede stehende Vergnügungssteuer die Funktion des gemeinsamen Mehrwertsteuersystems belasten könnte. Bei Betrachtung der einzelnen Merkmale der Mehrwertsteuer fehlt das Kriterium, dass die Steuer allgemein sich auf alle auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte bezieht. Die Steuer wird nur für Spielgeräte, örtlich unterschiedlich und nicht flächendeckend im gesamten Bundesgebiet erhoben. Die Vergnügungssteuer wird ferner nicht auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebes erhoben. Besteuert wird vielmehr nur die Benutzung durch den jeweiligen Spieler. Zudem bezieht sich die Vergnügungssteuer nicht auf den Mehrwert der Gegenstände und Dienstleistungen. Die Steuer wird nicht nur zufällig, sondern von ihrem Konzept her nur einmal erhoben. Ein Vorsteuerabzug findet nicht statt."
Diese zutreffenden Ausführungen, die in der Rechtsprechung einhellig geteilt werden,
vgl. Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 26. Februar 2007 - II R 2/05 - , Neue Zeitschrift für Verwaltungsrecht-Rechtsprechungsreport (NVwZ- RR) 2008, 55, 57; Hess. VGH, Beschluss vom 10. April 2007 - 5 TG 3116/06 -, Kommunale Steuer-Zeitschrift (KStZ) 2007, 131; Niedersächsisches OVG (Nds. OVG), Beschluss vom 22. März 2007 - 9 ME 84/07 -, Zeitschrift für Kommunalfinanzen (ZKF) 2007, 210; Sächsisches OVG, Beschluss vom 19. Dezember 2006 - 5 BS 242/06 -, ZKF 2007, 138; OVG für das Land Schleswig-Holstein, Urteil vom 18. Oktober 2006 - 2 LB 11/04 -; VG Düsseldorf, Urteil vom 25. September 2006 - 25 K 4880/06 - (www.nrwe.de); VG Gießen, Beschluss vom 1. Februar 2007 - 8 G 2406/06 -, Gewerbearchiv (GewArch) 2007, 199; VG Münster, Urteil vom 16. Mai 2007 - 9 K 769/03 - (www.nrwe.de); VG Minden, Urteil vom 30. August 2006 - 11 K 4192/04 - (www.nrwe.de),
und denen sich das erkennende Gericht anschließt, gelten gleichermaßen für die Regelung in Art. 401 RL 2006/112/EG, die der Erhebung von Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte in I. auf der Grundlage der VStS 2008 somit nicht entgegensteht.
Vgl. ebenso VG Arnsberg, Urteil vom 7. August 2008 - 5 K 2686/07 - (www.nrwe.de).
Auch aus der von der Klägerin benannten Richtlinie 92/12/EWG über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren (Verbrauchsteuerrichtlinie) ergibt sich nichts anderes. Nach deren Art. 3 Abs. 3 Satz 2 ist es den Mitgliedsstaaten ebenfalls weiterhin freigestellt, Steuern auf Dienstleistungen zu erheben, soweit es sich nicht um umsatzbezogene Steuern handelt.
Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin kommt der Formulierung "umsatzbezogene Steuern" in Art. 3 Abs. 3 Satz 2 RL 92/12/EWG nicht (allein schon) aufgrund des unterschiedlichen Wortlauts ein anderer Regelungsinhalt zu als der Wendung "Charakter von Umsatzsteuern" in Art. 33 RL 77/388/EWG bzw. Art. 401 RL 2006/112/EG. Es ist nicht erkennbar, dass die Vorgabe der Verbrauchsteuerrichtlinie, Steuern auf Dienstleistungen dürften nicht "umsatzbezogen" sein, anders zu verstehen sein könnte als die Regelungen der Richtlinie 77/388/EWG und der diese ersetzenden Richtlinie 2006/112/EG zur Zulässigkeit nationaler Abgaben, die nicht den "Charakter von Umsatzsteuern" haben. Auch die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs (EuGH) legt ein solches Verständnis nicht nahe. Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen hat hierzu in seinem Beschluss vom 19. Januar 2009 - 14 B 1665/08 - Folgendes ausgeführt:
"In diesem Zusammenhang ist auf die Vorabentscheidung des Europäischen Gerichtshofs vom 1. Juli 1999 - C 437/907 - (richtig: - C 437/97 -, Anmerkung des erkennenden Gerichts) hinzuweisen. Dieses Verfahren betraf die Europarechtswidrigkeit der österreichischen Gemeindegetränkesteuer. In den Schlussanträgen des Generalanwalts, Zif. 24 bis 33, ist ausgeführt, dass die Getränkesteuer keinen allgemeinen Charakter hat und nicht unter den Begriff der Umsatzsteuer im Sinne des Art. 33 der 6. Richtlinie subsumiert werden kann. Zur Vereinbarkeit der Getränkesteuer mit Art. 3 Abs. 3 der Verbrauchsteuerrichtlinie ist ausgeführt (Ziff. 52), dass der Umstand, dass die Getränkesteuer - wie sich bei der Prüfung der ersten Frage (Vereinbarkeit mit Art. 33 der 6. Richtlinie) herausgestellt habe - nicht den Charakter einer Umsatzsteuer habe, dazu führe, dass sie mit der vorgenannten Bestimmung vereinbar sei. Der Europäische Gerichtshof hat dementsprechend entschieden."
In dem vom Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen vorstehend angesprochenen Urteil des Europäischen Gerichtshofs zur österreichischen Getränkesteuer vom 9. März 2000 - C-437/97 -, NVwZ-RR 2000, 705, erfolgt im Übrigen ebenso wenig eine inhaltliche Differenzierung zwischen den Regelungen in Art. 33 RL 77/388/EWG und Art. 3 Abs. 3 Satz 2 RL 92/12/EWG im Hinblick auf deren unterschiedlichen Wortlaut wie in dem von der Klägerin ferner benannten Urteil des Europäischen Gerichtshofs zu der in der Stadt G. erhobenen Getränkesteuer vom 10. März 2005 - C-491/03 -, NVwZ 2005, 791.
(3) Ferner ist die Festsetzung des Steuersatzes durch den Satzungsgeber rechtsfehlerfrei erfolgt. Entgegen dem Vorbringen der Klägerin ist der Steuersatz von 15% nicht willkürlich festgesetzt worden. Es kann hier dahinstehen, ob sich die Festlegung eines Steuersatzes für Gewinnspielgeräte bereits deshalb als willkürlich erweisen kann, weil der Satzungsgeber vor der Beschlussfassung keine "ausreichend verlässlichen Tatsachenermittlungen" angestellt hat,
vgl. in diesem Sinne VG Köln, Urteile vom 17. September 2008 - 23 K 4340/07 - und vom 13. Mai 2009 - 23 K 3425/06 - jeweils m.w.N. (www.nrwe.de),
oder ob sich insoweit die gerichtliche Überprüfung auf die bloße Kontrolle des Ergebnisses des Abwägungsvorgangs des Satzungsgebers beschränkt.
Vgl. VG Aachen, Urteil vom 30. Oktober 2008 - 4 K 1032/07 - m.w.N. (www.nrwe.de); VG Münster, Urteil vom 3. September 2008 - 9 K 779/06 - (www.nrwe.de); VG Dresden, Urteil vom 24. Februar 2009 - 2 K 642/07 -.
Denn der Rat der Stadt I. hat bei der Beschlussfassung über die VStS 2008 jedenfalls (auch) die wirtschaftliche Situation der Spielhallenbetreiber in I. und mithin die Angemessenheit der Steuer hinreichend berücksichtigt. Dem Ratsbeschluss lagen ausweislich der Beschlussvorlage der Verwaltung vom 18. November 2008 - Drucksachennummer 1067/2008 - die folgenden Erwägungen im Hinblick auf die Erhöhung des Steuersatzes für Gewinnspielgeräte zugrunde:
"D Höhe der Vergnügungssteuer
Die Haushaltssituation der Stadt I. ist vor dem Hintergrund zu sehen, dass ab 2003 ein intensiver Konsolidierungsprozess zwar ein Konsolidierungsvolumen von ca. 35 Mio. EUR erbracht hat, das jedoch nur im Jahr 2006 auch zu einem genehmigungsfähigen Haushalt geführt hat. Die finanzielle Lage der Stadt I. hat sich seitdem dramatisch verschlechtert. Seit Januar 2008 erarbeitet deshalb im Auftrag der Stadt ein Mentor weitergehende Sanierungskonzepte mit dem Ziel struktureller finanzieller Verbesserungen von etwa 120 Mio. EUR. Die Nichtgenehmigungsfähigkeit der Haushalte 2008 und auch 2009 sind evident.
In dieser Situation ist die Stadt I. verpflichtet, bei der Einnahmebeschaffung alle rechtlichen Möglichkeiten auszuschöpfen. Eine Erhöhung der Vergnügungssteuer muss sich deshalb an der oberen Grenze dessen orientieren, was in anderen Städten festgesetzt ist und rechtlich haltbar ist.
Apparate mit Gewinnmöglichkeit:
Den bei weitem größten Anteil an der Vergnügungssteuer in I. haben die Steuern auf Apparate mit Gewinnmöglichkeit. Das Gesamtsoll der Vergnügungssteuer für 2007 betrug 1.135.000 EUR, davon entfielen auf die Apparate mit Gewinnmöglichkeit 981.000 EUR. Die Stadt I. hat für Apparate in Spielhallen und in Gaststätten verschiedene Steuersätze. Die Steuersätze anderer Städte seien zum Vergleich aufgelistet:
%-Satz in Spielhallen [...]
Düsseldorf 9
Hamm 10
Essen 12
Münster 12
Mönchengladbach 13
Duisburg 13
Köln 13
Oberhausen 13
Gelsenkirchen 14
Herne 14
Mühlheim 15
Arnsberg 16
Die Steuersätze in I. wurden zuletzt zum 1.1.2007 von 8% auf 10% (Spielhallen) [...] erhöht. Die zu erwartende Lenkungsfunktion, ein Rückgang von aufgestellten Automaten, blieb jedoch aus. [...]
Anz. 2006 Anz. 2007 Soll 2006 (8% [...]) fikt. Soll 06 bei 10% Soll 2007 (10% [...]) Apparate Spielhallen (8%, ab 2007 10%) 420 429 499.000 624.000 868.000 [...]
Zum Steuersatz für Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen: Ein Rückgang von gemeldeten Apparaten im Jahr 2007 konnte allerdings trotz der Steuererhöhung nicht verzeichnet werden. Im Gegenteil: die Einnahmen der Apparateaufsteller stiegen, sogar überproportional, d.h. der Gewinn vergrößerte sich trotzt höherer Steuersätze. Wenn sich die erhöhte Steuer überhaupt nicht auf den Spielumsatz ausgewirkt hätte, hätten 624.000 EUR an Vergnügungssteuer erklärt werden müssen. Tatsächlich stieg das Soll auf 868.000 EUR. Das bedeutet, dass die wirtschaftliche Situation der Aufsteller sich offensichtlich verbessert hat. Außerdem hat der gewünschte Lenkungseffekt, die Eindämmung der Spielsucht, nicht gegriffen. Selbst ohne Zwang zur Haushaltssanierung hätten deshalb Überlegungen hinsichtlich einer weiteren Steuererhöhung angestanden.
Da die Stadt I. aufgrund der beschriebenen finanziellen Situation Vergnügungssteuersätze im oberen Bereich des Vertretbaren wählen muss, wird für die Apparate mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen deshalb ein Steuersatz von 15% vorgeschlagen. Diese Erhöhung ist schmerzhaft, aber aufgrund der oben dargestellten Entwicklung wirtschaftlich verkraftbar. Außerdem kann ansonsten der gewünschte Lenkungseffekt nicht eintreten."
Aus der Beschlussvorlage geht hervor, dass der Rat der Stadt I. bei der Festlegung des Steuersatzes das Steuersoll sämtlicher Gewinnspielgeräte, die in Spielhallen in den Jahren 2006 und 2007 betrieben wurden, zugrunde gelegt hat. Gegen-stand der Abwägung des Rates waren somit auch die von allen Spielhallenbetreibern mit Gewinnspielgeräten erzielten Einnahmen, die sich mittelbar aus der für die Geräte zu entrichtenden Vergnügungssteuer ergeben. Das vom Satzungsgeber zugrunde gelegte, aussagekräftige Datenmaterial belegt, dass sich in den Jahren 2006 und 2007 die wirtschaftliche Situation der Automatenaufsteller in I. (erheblich) verbessert hat. Vor diesem Hintergrund ist es nachvollziehbar, dass der Rat der Stadt I. die Erhöhung des Steuersatzes von 10% auf 15% auch unter Würdigung der Belange der Spielhallenbetreiber als wirtschaftlich vertretbar erachtet hat, zumal bei der Abwägung berücksichtigt wurde, dass auch der höhere Steuersatz sich im - wenn auch oberen - Bereich der Steuersätze bewegt, die in vergleichbar großen nordrhein-westfälischen Städten für Gewinnspielgeräte in Spielhallen gelten. Auch im Übrigen ist die Begründung für die Neufestsetzung des Steuersatzes nicht zu beanstanden. So hat der Satzungsgeber zum einen aufgrund des Zwangs zur Sanierung des Kommunalhaushalts beabsichtigt, höhere Steuereinnahmen zu erzielen. Diese Zielsetzung erweist sich als ebenso legitim
vgl. hierzu auch BVerfG, Beschluss vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89 u.a. -, Juristenzeitung (JZ) 1997, 843; OVG NRW, Beschluss vom 12. März 2009 - 14 A 1554/08 -
wie der ebenfalls verfolgte Lenkungszweck, die Spielsucht einzudämmen.
Vgl. hierzu BVerfG, Beschlüsse vom 1. März 1997 - 2 BvR 1599/89 u.a. -, a.a.O. und vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 -, a.a.O.; BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, a.a.O; BFH, Urteil vom 26. Februar 2007 - II R 2/05 -, a.a.O.
Soweit der Satzungsgeber davon ausgegangen ist, dass der gewünschte Lenkungseffekt im Falle der Beibehaltung des Steuersatzes von 10% nicht erzielt werden konnte, ist dies angesichts des Anstiegs der Zahl der Gewinnspielgeräte in Spielhallen seit Anfang 2006 ohne weiteres nachvollziehbar.
Auch die Höhe des Steuersatzes erweist sich als (noch) unbedenklich. Entgegen der Auffassung der Klägerin bewirkt zunächst die Bestimmung in § 9 Abs. 2 Satz 4 VStS 2008, wonach negative Einspielergebnisse von Gewinnspielgeräten "mit 0 EUR besteuert" werden, keine Erhöhung des in § 9 Abs. 2 Satz 1 normierten Steuersatzes von 15% für Gewinnspielgeräte in Spielhallen. Durch die beanstandete Regelung wird einerseits klargestellt, dass für ein Gerät, das in einem Kalendermonat ein negatives Einspielergebnis erzielt hat, in dem betreffenden Monat keine Vergnügungssteuer anfällt, und zum anderen, dass das negative Einspielergebnis dieses Gerätes bei der Ermittlung der Vergnügungssteuer der anderen Geräte an dem Aufstellort nicht von deren (postitiven) Einspielergebnissen in Abzug gebracht werden darf. Diese satzungsrechtliche Klarstellung ist nicht zu beanstanden. Denn die Vergnügungssteuer zielt darauf ab, die mit der Einkommensverwendung für ein Vergnügen zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zu belasten.
Vgl. BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1.99 -, NVwZ 2000, 936.
In Gestalt der Spielautomatensteuer knüpft die Vergnügungssteuer daher an den Aufwand an, den der Spieler für sein Vergnügen - das Bespielen des Automaten - erbringt. Bei der Nutzung eines Gewinnspielgerätes kann sich im Ergebnis herausstellen, dass der Spieler keinen Aufwand für sein Vergnügen hatte, weil er (mindestens) seinen Spieleinsatz (zurück-)gewonnen hat. Der zu besteuernde Aufwand des Spielers wäre in diesem Fall allenfalls mit einem Betrag von 0 EUR zu bemessen. Der Spielaufwand kann dagegen selbst im Falle eines den Spieleinsatz übersteigenden Gewinns nie negativ sein und sich folglich auch nicht in einem "Minusbetrag" niederschlagen.
Vgl. VG Arnsberg, Urteil vom 12. Oktober 2007 - 5 K 2838/06 - (www.nrwe.de); VG Düsseldorf, Urteil vom 25. September 2006 - 25 K 4880/06 -, a.a.O.
Des Weiteren lässt sich nicht feststellen, dass der in § 9 Abs. 2 VStS 2008 bestimmte Steuersatz von 15% erdrosselnde Wirkung hat. Ein unzulässiger Eingriff in die von Art. 12 Abs. 1 GG garantierte Berufsfreiheit wäre nur dann anzunehmen, wenn die Besteuerung es in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen unmöglich werden ließe, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen, wobei insoweit ein durchschnittlicher Betreiber im Gemeindegebiet als Maßstab zu nehmen ist, da Art. 12 GG keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung gewährleistet.
Vgl. BVerwG, Urteile vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 3.99 -, NVwZ 2000, 933, 934 und vom 13. April 2005 - 10 C 5.04 -, a.a.O. m.w.N.
Die Lage des konkreten Aufstellers - wie hier der Klägerin - an einem bestimmten Standort oder gar nur hinsichtlich eines bestimmten Spielapparats ist hingegen nicht entscheidend.
Vgl. BVerwG, Beschluss vom 7. Januar 1998 - 8 B 228.97 -, Buchholz, Sammel- und Nachschlagewerk der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts (Buchholz) 401.68 Vergnügungssteuer Nr. 32, 22, 25.
Eine in diesem Sinne erdrosselnde Wirkung der im Gebiet der Stadt I. erhobenen Vergnügungssteuer für Gewinnspielgeräte in Spielhallen hat die Klägerin bereits nicht substantiiert vorgetragen. Sie hat dem Gericht lediglich eine Aufstellung vorgelegt, aus der die Einspielergebnisse der Gewinnspielgeräte sowie die daraus resultierende Vergnügungssteuer im Zeitraum von Januar 2009 bis Juni 2009 hervorgehen, und diesen Daten die fiktive Vergnügungssteuer bei einem - bis Ende 2008 in I. gültigen - Steuersatz von 10% und dem ursprünglich in I. geltenden Stückzahlsteuerbetrag von monatlich 200,00 EUR je Gerät gegenübergestellt. Da dieses Zahlenmaterial sich auf nur eine Spielhalle bezieht, ist es nicht als repräsentativ für die Situation von Spielhallenbetreibern in I. anzusehen und somit von vornherein für die Beurteilung einer möglichen Erdrosselungswirkung des Steuersatzes ungeeignet. Auch enthält das Vorbringen der Klägerin keinerlei Anhaltspunkte dafür, welche "notwendigen Veranstaltungskosten" beim Betrieb ihrer Spielhalle oder einer Spielhalle in I. generell anfallen und daher - nach ihrer Auffassung - vom Satzungsgeber bei der Festlegung des Steuersatzes hätten berücksichtigt werden müssen.
Dafür, dass der in I. einheitlich geltende Steuersatz für in Spielhallen betriebene Gewinnspielgeräte Automatenaufsteller in aller Regel in den wirtschaftlichen Ruin führt, gibt es im Übrigen auch sonst keine hinreichenden Anhaltspunkte. Der von der Klägerin im ersten Halbjahr 2009 zu leistende durchschnittliche Steuerbetrag von 251,51 EUR je Gewinnspielgerät bewegt sich (noch) in einem Rahmen, der in der Vergangenheit von der Rechtsprechung - bezogen auf die Verhältnisse in anderen Städten und eine Besteuerung nach dem sog. Stückzahlmaßstab - als hinnehmbar anerkannt worden ist.
Vgl. etwa: BVerwG, Urteile vom 22. Dezember 1999 - 11 CN 1.99, a.a.O.: 600,00 DM/Monat und 11 CN 3.99, a.a.O., 934 f.: 400,00 DM/Monat -; BFH, Urteil vom 26. Februar 2007 - II R 2/05 -, a.a.O.: 600,00 DM/Monat; Hess. VGH, Beschluss vom 14. März 1996 - 5 TH 508/96 -, ZKF 1996, 232: 400,00 DM/Monat; VG Düsseldorf, Urteil vom 17. März 2004 - 25 K 7334/03 -: 240,00 EUR/Monat; VG Arnsberg, Urteil vom 8. Juni 2001 - 3 K 2272/99 -: 405,00 DM/Monat.
Gegen eine erdrosselnde Wirkung des in der VStS 2008 bestimmten Steuersatzes spricht schließlich, dass sich die Zahl der Spielhallen in I. und der dort betriebenen Gewinnspielgeräte seit dem Inkrafttreten der VStS 2008 nicht verringert, sondern im Gegenteil deutlich erhöht hat. Nach Mitteilung des Beklagten vom 25. Juni 2009, der die Klägerin nicht entgegengetreten ist, gab es zu Beginn des Jahres 2009 in I. 48 Spielhallen mit insgesamt 520 Gewinnspielgeräten. Zum 15. Juni 2009 wurden 52 Spielhallen mit insgesamt 573 Geräten betrieben. Folglich spricht nichts für die Annahme, dass die Erhöhung des Steuersatzes auf 15% es Automatenaufstellern in I. in aller Regel unmöglich werden lässt, ihren Beruf ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen.
Vgl. hierzu auch OVG NRW, Beschluss vom 12. März 2009 - 14 A 1554/08 -.
Vor diesem Gesamthintergrund ist überdies anzunehmen, dass die Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer auf den Spieler abgewälzt werden kann. Zu den die Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer kennzeichnenden Merkmalen gehört insbesondere, dass sie auf den Benutzer der Veranstaltung abwälzbar sein muss.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, NVwZ 2001, 1264.
Das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen hat zum Erfordernis der Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer in seinem Urteil vom 6. März 2007 - 14 A 608/05 - a.a.O. Folgendes ausgeführt:
"Insoweit genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt.
Vgl. BVerfG, Urteil vom 20. April 2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR 905/00 -, DVBl. 2004, 705, 708
Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind einem Spielhallenbetreiber zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren.
Vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, a.a.O."
Daran hat das Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen auch in der Folgezeit festgehalten.
Vgl. OVG NRW, Beschlüsse vom 18. Juli 2008 - 14 A 4206/06 - und - 14 A 4269/06 - sowie vom 19. Januar 2009 - 14 B 1665/08 -.
Dies entspricht zudem der neueren Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts
vgl. BVerwG, Beschlüsse vom 28. August 2007 - 9 B 14.07 -, KStZ 2007, 212 und vom 8. Juli 2008 - 9 B 45.07 -
sowie des Bundesverfassungsgerichts, das in seinem Beschluss vom 4. Februar 2009 - 1 BvL 8/05 - a.a.O. zur Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer Folgendes ausgeführt hat: "Wird eine Steuer nicht bei dem erhoben, dessen Leistungsfähigkeit sie in einem bestimmten Vorgang, wie hier dem Spielaufwand, erfassen soll, sondern indirekt bei einem Dritten, so muss sie dem wahren Besteuerungsgrund folgend von diesem Steuerschuldner grundsätzlich auf den eigentlich zu Belastenden abwälzbar sein. Nach den in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts hierzu entwickelten Grundsätzen (s. oben 1 c) genügt bei einer solchen indirekt erhobenen Steuer wie der Vergnügungsteuer die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den eigentlichen Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt (vgl. BVerfGE 110, 274 <295>). Bei der Besteuerung des Vergnügungsaufwands an Geldspielautomaten besteht allerdings die Besonderheit, dass die gewerberechtlichen Rahmenbedingungen den Aufsteller und Betreiber der Automaten in seinen unternehmerischen Entscheidungsspielräumen einengen und damit die kalkulatorische Abwälzung erschweren. Dies gilt namentlich für die im Ausgangsverfahren noch maßgebliche Fassung der Spielverordnung (vgl. BGBl I 1962, S. 153 mit späteren Änderungen, zuletzt BGBl I 1993, S. 460), nach der für Spielautomaten mit Gewinnmöglichkeit unter anderem eine Mindestquote des auszuschüttenden Gewinns und ein Höchstbetrag für den Einwurf vorgeschrieben waren (s. oben A I 4). Die Steuer konnte daher weder ohne weiteres durch Erhöhung des Preises für das einzelne Spiel noch durch Senkung der Gewinnquote weitergegeben werden. Diese gewerberechtlichen Rahmenbedingungen ändern indes nichts daran, dass die Spielgerätesteuer eine auf Überwälzung auf den Spieler angelegte Steuer ist, die dessen im Spielaufwand zum Ausdruck kommende Leistungsfähigkeit erfassen will (s. oben I 2). Weder die Mindestquote des auszuschüttenden Gewinns noch der Höchstbetrag des Einsatzes schließen die Abwälzbarkeit der Steuer aus, weil diese rechtlichen Vorgaben den Aufsteller nicht daran hindern, seinen Umsatz zu steigern (vgl. bereits BVerfGE 14, 76 <97 f.>) oder seine Betriebskosten zu senken. Die Spielräume der Unternehmer als Steuerschuldner sind durch die konkrete Ausgestaltung der Spielgerätesteuer und die Bedingungen der Spielverordnung nicht in einer Weise begrenzt, die ihnen die Überwälzung der Steuerlast auf die Spieler, etwa auf der Grundlage einer Erhöhung des Umsatzes oder der Senkung der Selbstkosten, rechtlich oder tatsächlich unmöglich machen würde. Dies ist zumindest so lange nicht der Fall, wie der Spielereinsatz den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Unkosten für den Betrieb des Spielgerätes deckt und in der Regel noch Gewinn abwirft (vgl. BVerfGE 31, 8 <20>). In rechtlicher Hinsicht wird die betriebswirtschaftliche Planung und Kalkulation des Unternehmers innerhalb der von den genannten Normen eröffneten Spielräume nicht beeinflusst. Insbesondere setzt die gewerberechtliche Regelung in der Spielverordnung der Erhöhung des Umsatzes je Apparat oder auch der Senkung der Betriebskosten keine rechtlichen Grenzen; beides ist allein vom kaufmännischen Geschick und der Marktlage abhängig (vgl. BVerfGE 14, 76 <98>)."
Hiernach konnte die Klägerin die Besteuerungsgrundlagen für Gewinnspielgeräte nach der VStS 2008 bei der Kalkulation ihrer betrieblichen Kosten im streitgegenständlichen Zeitraum von Januar 2009 bis Juni 2009 berücksichtigen.
Ist nach alldem die Vergnügungssteuersatzung wirksam, so erweist sich auch der Vergnügungssteuerbescheid vom 11. August 2009 seinerseits als rechtmäßig, soweit die Klägerin zu Vergnügungssteuer in Höhe von insgesamt 30.653,39 EUR herangezogen worden ist. Diesbezüglich hat die Klägerin keine Bedenken geltend gemacht und solche sind auch anderweitig nicht ersichtlich.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kosten folgt aus § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung (ZPO).
Die Berufung ist nicht zuzulassen, weil die Voraussetzungen des § 124a Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 124 Abs. 2 Nr. 3 oder 4 VwGO nicht vorliegen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung
§ 167 VwGO
§ 101 Abs. 2
der Verwaltungsgerichtsordnung
§ 42 Abs. 1 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 124 Abs. 2 Nr. 3 oder 4 VwGO
§ 10 Abs. 4 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes
Art. 105 Abs. 2a GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 GG
Art. 12 GG

Zitierte Entscheidungen: NVwZ-RR 1998, 672
NVwZ-RR 2000,
705
NVwZ 2005, 791
NVwZ
2000, 936
NVwZ
2000,
933, 934
NVwZ
2001, 1264
BVerfGE 110, 274
BVerfGE 14, 76
BVerfGE 31, 8
14 B 939/07
10 C 5.04
1 BvL 8/05
14 A 608/05
9 B 30.07
5 K
2296/07
5 UE 82/07
5 K 630/08
5 K 523/08
14 A 2042/05
14 A 4206/06
13 RL
2006/11
1 RL 2006/11
8 B 228/97
II R 2/05
5 TG
3116/06
9
ME 84/07
5 BS 242/06
2 LB 11/04
25 K 4880/06
8 G 2406/06
9 K 769/03
11 K 4192/04
01 RL 2006/11
5 K 2686/07
2 RL 92/12
33 RL 77/38
01
RL 2006/11
14 B
1665/08
23
K 4340/07
23 K 3425/06
4 K 1032/07
9 K
779/06
2 K 642/07
2 BvR
1599/89
14 A 1554/08
2 BvR 1599/89
11 CN 1.99
5 K 2838/06
25 K
4880/06
11 CN 3.99
8 B 228.97
5 TH
508/96
25 K 7334/03
3 K 2272/99
1 BvR 624/00
1 BvR 1748/99
1 BvR 905/00
14 A 4269/06
14 B 1665/08
9 B 14.07
9 B 45.07