Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2012-11-26, Aktenzeichen 5 KO 1120/12
ECLI: ECLI:DE:FGST:2012:1126.5KO1120.12.0A

Tenor:
Die Erinnerung gegen den Kostenfestsetzungsbeschluss der Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle (Aktenzeichen: 5 K 9999/09) vom 14. September 2012 wird zurückgewiesen.
Die Kosten des Erinnerungsverfahrens haben die Erinnerungsführer zu tragen.

Tatbestand:
I. Die Erinnerungsführer begehren die Erstattung von Vorverfahrenskosten.
Die Erinnerungsführer wandten sich im Juli 2001 gegen verschiedene Einkommensteuerbescheide des Erinnerungsgegners, die später auch alle Gegenstand des bei dem Gericht anhängig gemachten finanzgerichtlichen Klageverfahrens waren, das zunächst unter dem Aktenzeichen 4 K 9999/09 und dann unter dem Aktenzeichen 5 K 9999/09 geführt wurde. Das Einspruchsschreiben verfasste der damalige Steuerberater der Erinnerungsführer. Dieser Steuerberater vertrat die Erinnerungsführer auch im weiteren Verlauf des Einspruchsverfahrens. Der Erinnerungsgegner gab ihm den das Vorverfahren abschließenden Einspruchsbescheid bekannt.
Den dem Gericht vorliegenden Verwaltungs- und Einspruchsakten ist nicht zu entnehmen, dass der später im Klageverfahren für die Erinnerungsführer tätige Prozessbevollmächtigte für diese schon im Einspruchsverfahren tätig gewesen sein könnte. Dies wird im Übrigen auch nicht geltend gemacht.
Nach Abschluss des Einspruchsverfahrens erhoben die Erinnerungsführer – nunmehr von ihrem jetzigen Bevollmächtigten vertreten – am ( . . . ) Klage, die bei dem Senat unter dem bereits genannten Aktenzeichen 5 K 9999/09 geführt wurde. Das Klageverfahren wurde ohne streitige Entscheidung beendet. Der Senat bestimmte mit Beschluss vom 29. Juni 2012 (Aktenzeichen: 5 K 9999/09), dass der Beklagte die Kosten des Verfahrens zu tragen habe. Gleichzeitig sprach der Senat in diesem Beschluss aus, dass die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren notwendig war.
Mit Schriftsatz vom 10. Juli 2012, der am 12. Juli 2012 bei Gericht einging, beantragte der Bevollmächtigte der Erinnerungsführer für diese die Kostenfestsetzung gegen den Beklagten. Unter Zugrundelegung eines angenommenen Streitwertes von 50.000,00 Euro machten die Erinnerungsführer in dem Antrag – neben den Kosten des Klageverfahrens – für das Vorverfahren eine 1,6-fache Geschäftsgebühr nach den Nr. 2400, 1008 des Vergütungsverzeichnisses zum Rechtsanwaltsvergütungsgesetz (1.673,60 Euro) sowie eine Pauschale für Post- und Telekommunikationsdienstleistungen (20,00 Euro) und die auf die vorgenannten Beträge entfallende Umsatzsteuer (321,78 Euro) geltend, insgesamt also 2.015,38 Euro.
Die Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle gab den Erinnerungsführern mit Schreiben vom 20. August 2012 auf, die Kostenrechnung des Steuerberaters vorzulegen, der im Einspruchsverfahren für diese tätig gewesen sei, um die Zahlungspflicht, das Auftragsverhältnis und die Höhe der tatsächlich entstandenen Kosten klären zu können.
Der Bevollmächtigte der Erinnerungsführer teilte hierzu mit, dass er die Anforderung zur Vorlage der Kostenrechnung des im Vorverfahren tätigen Steuerberaters nicht nachvollziehen könne. Dass im Vorverfahren tatsächlich ein Bevollmächtigter hinzugezogen worden sei, ergebe sich aus den Einspruchsakten des Erinnerungsgegners. Ferner liege der nach § 139 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung notwendige Beschluss des Gerichts vor. Da sich die Höhe der Gebühren im Übrigen aus dem Gesetz ergebe, bedürfe es nicht der Vorlage einer Kostenrechnung.
Die Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle setzte die den Erinnerungsführern für das gerichtliche Klageverfahren zu erstattenden Kosten mit Kostenfestsetzungsbeschluss (Aktenzeichen: 5 K 9999/09) vom 14. September 2012 auf 3.679,96 Euro fest und bestimmte antragsgemäß, dass der festgesetzte Betrag ab dem 12. Juli 2012 mit fünf Prozentpunkten über den jeweiligen Basiszinssatz nach § 247 des Bürgerlichen Gesetzbuches zu verzinsen sei. Gleichzeitig lehnte sie die Festsetzung der für das Vorverfahren geltend gemachten Kosten ab.
In Bezug auf die Vorverfahrenskosten führte die Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle in ihrem Beschluss – unter Hinweis auf verschiedene finanzgerichtliche Entscheidungen – aus, dass die Einreichung der Kostenrechnung des anderen Bevollmächtigten notwendig sei, um die Zahlungspflicht, das Auftragsverhältnis und die Höhe der tatsächlich entstandenen Kosten klären zu können.
Die Erinnerungsführer haben am 24. September 2012 wegen der Vorverfahrenskosten Erinnerung gegen den Kostenfestsetzungsbeschluss vom 14. September 2012 eingelegt.
Hierzu führen sie an, bei der von der Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle vertretenen Auffassung handele es sich um eine „Mindermeinung,“ die gegen den Wortlaut des § 139 der Finanzgerichtsordnung verstoße. Auf die Vorlage der Kostenrechnung bestehe kein Anspruch, weil sich die Erstattungspflicht nach § 139 der Finanzgerichtsordnung lediglich auf die gesetzlich vorgesehenen Gebühren (und Auslagen) beziehe. Deshalb habe das Gesetz eine Vorlagepflicht nicht geregelt. Die Annahme einer Vorlagepflicht würde „das gesamte System der deutschen Kostenerstattung auf den Kopf stellen.“
Die Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle hat beschlossen, der Erinnerung nicht abzuhelfen, und diese dem Senat zur Entscheidung vorgelegt.
Auf Nachfrage des Senates teilt der Bevollmächtigte der Erinnerungsführer mit, dass die Kostenrechnung des Steuerberaters für das Vorverfahren nicht mehr aufgefunden werden konnte. Er sei der Auffassung, dass bei dieser Sachlage eine fiktive Berechnung der im Vorverfahren angefallenen Kosten vorzunehmen sei und der so ermittelte Betrag zu ersetzen sei.
Der zu der Erinnerung angehörte Erinnerungsgegner unterstützt die Auffassung der Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle.

Entscheidungsgründe:
II. 1. Über die Erinnerung entscheidet nach § 5 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) der Senat, denn dieser hat auch die der Kostenfestsetzung zugrunde liegende Kostenentscheidung getroffen, so dass ein Anwendungsfall des § 79a Abs. 4 und Abs. 1 Nr. 5 FGO nicht gegeben ist.
2. Die zulässige Erinnerung ist unbegründet.
Der angegriffene Kostenfestsetzungsbeschluss vom 14. September 2012 ist nicht zu beanstanden und verletzt die Erinnerungsführer nicht in ihren Rechten.
Nach § 149 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) werden die einem Beteiligten zu erstattenden Prozesskosten auf dessen Antrag hin von dem Urkundsbeamten der Geschäftsstelle bei dem Gericht des ersten Rechtszuges festgesetzt. Die Festsetzung erfolgt – wie hier geschehen – durch den Kostenfestsetzungsbeschluss.
In diesem Kostenfestsetzungsbeschluss hat die Urkundsbeamtin der Geschäftsstelle zu Recht die Festsetzung von Gebühren und Auslagen für das Vorverfahren abgelehnt.
In Bezug auf das einem Klageverfahren vorhergegangenen Einspruchsverfahren (Vorverfahren) bestimmt § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO, dass die gesetzlichen Gebühren und Auslagen erstattungsfähig sind, wenn das Gericht die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig erklärt hat, allerdings nur, soweit ein Vorverfahren geschwebt hat.
Der entsprechende Beschluss des Senates über die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren liegt vor. Es ist auch nicht zweifelhaft, dass das Vorverfahren wegen aller Streitpunkte geschwebt hat und durchgeführt wurde, die Gegenstand des sich anschließenden Klageverfahrens wurden. Mithin ist allein darüber zu entscheiden ist, ob die Vorlage einer entsprechenden Kostenrechnung für das Vorverfahren notwendig ist oder die Möglichkeit einer fiktiven Berechnung des Anspruchs ausreicht, um im Kostenfestsetzungsverfahren Gebühren und Auslagen für das Vorverfahren festsetzen zu lassen.
Aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO ergibt sich für die dargelegte Fragestellung nur, dass Gebühren und Auslagen stets erstattungsfähig sind, wenn das Gericht die Zuziehung des Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig erklärt hat. Die Regelung erklärt sich aus dem Zusammenhang mit § 139 Abs. 3 Satz 1 FGO, der – für das Klageverfahren und nur in Bezug auf Steuerberater – bestimmt, dass die gesetzlich vorgeschriebenen Gebühren und Auslagen eines Bevollmächtigten stets erstattungsfähig sind. Für bevollmächtigte Rechtsanwälte ergibt sich dies bereits aus § 91 Abs. 2 Satz 1 der Zivilprozessordnung (ZPO) in Verbindung mit § 155 FGO, weshalb § 139 FGO keine entsprechende Anordnung für Rechtsanwälte enthält.
Die Anordnung der Erstattungsfähigkeit schließt nicht die Anordnung mit ein, dass die als erstattungsfähig anerkannten Beträge auch tatsächlich in der Kostenfestsetzung gegen den unterliegenden Prozessgegner festgesetzt werden können. Die intuitive Deutung des Gesetzes, dass die Anerkennung der Erstattungsfähigkeit zugleich den Anspruch auf die entsprechende Kostenfestsetzung begründet, diesen also mit einschließt, mag zwar nahe liegen. Soweit die gesetzlich vorgeschriebenen Gebühren und Auslagen des Bevollmächtigten nach dem Wortlaut des § 139 Abs. 3 Satz 1 und Satz 3 FGO „stets erstattungsfähig“ sind, ist damit aber nur bestimmt, dass die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten im Kostenfestsetzungsverfahren nicht zu prüfen ist, sondern diese Notwendigkeit ohne weiteres unterstellt wird [Schwarz, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Stand: Juli 2012, § 139 FGO RdNr. 360]. Eine weitergehende Bedeutung hat die Formulierung des § 139 Abs. 3 Satz 1 FGO, dass die Gebühren und Auslagen „stets erstattungsfähig“ seien, hingegen nicht. Der gesetzlichen Regelung des § 139 Abs. 3 Satz 1 und 3 FGO lässt sich deshalb nur „dem Grunde nach“ entnehmen, dass eine Festsetzung der gesetzlichen Gebühren und Auslagen des im Vorverfahren tätigen Bevollmächtigten in Betracht kommt und zulässig ist.
Dies wird auch nicht von dem seitens der Erinnerungsführer – im Übrigen ohne Benennung einer (prüfbaren) Fundstelle – angeführten „Gruber“ vertreten. Jedenfalls findet sich in der von dem Senat ermittelten Publikation dieses Autors lediglich der Hinweis, dass die nach der gesetzlichen Gebührenordnung anfallenden Gebühren und Auslagen notwendig seien im Sinne von § 139 FGO [Gruber, Der degressive Aufbau der Gebührentabellen und dessen praktische Auswirkungen, StB 2000, S. 440 (441)].
Für die hier erörterte Fragestellung ist letztlich entscheidend, dass nach dem eindeutigen Wortlaut des § 149 Satz 1 FGO – und damit übereinstimmend auch des § 103 Abs. 1 ZPO – die Erstattung der Aufwendungen bzw. Prozesskosten Gegenstand der Kostenfestsetzung ist. Erstattung bedeutet begrifflich, dass dem Anspruchsberechtigten der ihm entstandene Aufwand ersetzt oder zurückgezahlt wird. Der Gesetzgeber hat mithin in § 149 Abs. 1 FGO bestimmt, dass nur solche Kosten „erstattet“ werden können, die auch tatsächlich entstanden sind [so auch: Brandis, in: Tipke/Kruse, AO/FGO, Stand: August 2012, § 139 FGO RdNr. 128; Schwarz, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Stand: Juli 2012, § 139 FGO RdNr. 556]. Damit ist jedoch einer fiktiven Berechnung der (notwendigen) Aufwendungen, wie sie die Erinnerungsführer augenscheinlich anstreben, von vornherein die Grundlage entzogen. Eine fiktive Berechnung des erstattungsfähigen Aufwandes ist unzulässig [Schall, Neues zur Kostenerstattung, StB 1994, S. 462].
Die Erinnerungsführer weisen in diesem Zusammenhang zwar nachhaltig darauf hin, dass die Entstehung und Höhe der Gebühren und Auslagen im Vorverfahren gesetzlich geregelt sind. Unter diesem Gesichtspunkt wäre gegen eine fiktive Berechnung des für das Betreiben des Vorverfahrens entstandenen außergerichtlichen Aufwandes der Erinnerungsführer auch nichts zu erinnern. Eine hierauf beschränkte Betrachtung ließe jedoch unberücksichtigt, dass im Rahmen einer fiktiven Berechnung der Vorverfahrenskosten nur festgestellt werden kann, in welchem Umfang ein Anspruch des Steuerberaters auf Gebühren und Auslagen dem Grunde (und der Höhe) nach entstanden ist.
Von dieser – nur theoretischen Betrachtung – zu unterscheiden ist die weitere Frage, ob die Erinnerungsführer diesen nur fiktiv berechneten Aufwand auch tatsächlich haben tragen müssen. Dieser zweite Aspekt, dass die Kosten auch tatsächlich getragen wurden, ist – wie bereits ausgeführt – wesentliche Voraussetzung der Kostenfestsetzung, denn Gegenstand der Kostenfestsetzung ist nach dem eindeutigen Wortlaut des § 149 Abs. 1 FGO nur der Ersatz dessen, was der Erstattungsgläubiger auch selbst ausgelegt hat oder auslegen muss. Würde man dem erstattungsberechtigten Verfahrensbeteiligten – nach Maßgabe der gesetzlichen Gebührenordnung – einen höheren Aufwendungsersatz zugestehen, dann würde dieser durch die Geltendmachung des prozessualen Erstattungsanspruches wirtschaftliche Vorteile erzielen. Dies ist aber nicht Sinn und Zweck des Kostenerstattungsverfahrens [FG Saarland, Beschluss vom 12. März 1985 – I 22/85 – EFG 1985, S. 465 (466)].
Die dargelegte Auslegung des § 149 Abs. 1 FGO findet ihre Bestätigung im Übrigen auch in § 139 Abs. 1 FGO, der besagt, dass nur die notwendigen Aufwendungen des Beteiligten zu den erstattungsfähigen Kosten des Prozesses zählen. In diesem Zusammenhang wird zwar zumeist auf die in § 91 Abs. 2 ZPO konkretisierte Verpflichtung hingewiesen, die Prozesskosten gering zu halten, die nach § 155 FGO auch für das finanzgerichtliche Verfahren gilt.
Aufwendungen sind aber auch dann nicht in der Höhe notwendig, die sich aus dem Vergütungsverzeichnis zum Rechtsanwaltsvergütungsgesetz oder der für Steuerberater geltenden Gebührenordnung ergeben, wenn der Mandant diese gesetzlichen Gebühren und Auslagen gar nicht oder zumindest nicht in voller Höhe an seinen Bevollmächtigten zahlen muss. Aufwendungen können nicht als notwendig angesehen werden, wenn und soweit sie in Wahrheit gar nicht gezahlt werden müssen. Deshalb kann der Prozessbeteiligte von dem ihm zur Erstattung verpflichteten Prozessgegner auch nur verlangen, was er selbst zahlen muss [ebenso zur Vertretung durch einen Lohnsteuerhilfeverein: Stapperfend, in: Gräber, FGO, 7. Auflage, München 2010, § 139 RdNr. 125].
Entsprechendes gilt, wenn der Mandant zur Zahlung schon aus anderen Gründen verpflichtet ist, ohne dass es darauf ankommt, ob ein Vorverfahren geführt wird. Eine derartige Sachlage kann sich insbesondere daraus ergeben, dass mit dem Bevollmächtigten ein Pauschalhonorar für eine Gesamttätigkeit einschließlich der Betreuung und Vertretung in einem eventuell durchzuführenden Vorverfahren vereinbart wurde. Da die Höhe und Fälligkeit eines solchen Pauschalhonorars im Allgemeinen nicht davon abhängt, ob überhaupt Einspruch erhoben wird, fehlt es bereits an der Verursachung durch das Vorverfahren bzw. den Prozess, so dass eine Erstattung ausgeschlossen ist [vgl. hierzu: BFH, Urteil vom 04. Mai 1965 – VII 70/62 – HFR 1965, S. 481 (482); FG Düsseldorf, Urteil vom 26. Oktober 1960 – IV 32/60 A – EFG 1961, S. 228].
Im Streitfall ist zwar nicht bekannt, ob die Erinnerungsführer eine solche Pauschalvereinbarung getroffen haben oder ihnen – möglicherweise – aus anderen Gründen von ihrem Steuerberater für das Vorverfahren keine Kostenrechnung erteilt wurde, denn sie tragen lediglich vor, dass eine Kostenrechnung „nicht auffindbar“ sei. Dies kann jedoch letztlich auf sich beruhen.
Für das Kostenfestsetzungsverfahren schreibt § 103 Abs. 2 Satz 2 ZPO, der - anders als § 103 Abs. 2 Satz 1 ZPO - nach § 155 FGO auch im finanzgerichtlichen Kostenfestsetzungsverfahren Anwendung findet [Stapperfend, in: Gräber, FGO, 7. Auflage, München 2010, § 149 RdNr. 4], vor, dass dem Festsetzungsantrag die zur Rechtfertigung der einzelnen Ansätze dienenden Belege beizufügen sind.
Die Notwendigkeit zur Vorlage der Belege erklärt sich daraus, dass der Antragsteller des Kostenfestsetzungsverfahrens die geltend gemachten Kosten nachweisen muss [Baumbach/Lauterbach/Albers/Hartmann, ZPO, 71. Auflage, München 2013, § 103 RdNr. 36]. Im Kostenfestsetzungsverfahren genügt zwar nach § 104 Abs. 2 Satz 1 ZPO (in Verbindung mit § 155 FGO) regelmäßig die Glaubhaftmachung oder – im Anwendungsbereich des § 104 Abs. 2 Satz 2 ZPO – die entsprechende Versicherung des Rechtsanwaltes.
Deshalb ist es regelmäßig gerechtfertigt und geboten, hinsichtlich der Vorverfahrenskosten - bei Vertretung des Steuerpflichtigen auch im Klageverfahren - davon auszugehen, dass der Steuerberater oder Rechtsanwalt für eine solche Vertretung die gesetzlich bestimmten Gebühren gegenüber seinem Auftraggeber geltend macht bzw. geltend gemacht hat, ohne dass es eines besonderen Nachweises bedarf [so auch: FG Bremen, Beschluss vom 14. August 1998 – 298106Ko2 – EFG 1998, S. 1535 f.].
Anders verhält es sich hingegen, wenn der im Vorverfahren und der im Klageverfahren tätige Bevollmächtigte nicht identisch sind. Da der im Klageverfahren tätige Bevollmächtigte das Vorverfahren nicht betreut hat, kann er regelmäßig nicht aus eigenem Wissen Aussagen dazu treffen, ob und in welcher Höhe der im Vorverfahren tätige Steuerberater Gebühren gegenüber seinem Mandanten geltend macht bzw. geltend gemacht hat.
Dies zeigt sich besonders auch im Streitfall. Der im Klageverfahren Bevollmächtigte der Erinnerungsführer hat im Kostenfestsetzungsantrag für das Vorverfahren die Gebühren und Auslagen angemeldet, die sich nach dem Vergütungsverzeichnis zum Rechtsanwaltsvergütungsgesetz ergeben, obwohl im Vorverfahren kein Rechtsanwalt, sondern ein Steuerberater tätig war. Der Kostenfestsetzungsantrag offenbart damit, dass bei seiner Anbringung letztlich gar nicht bekannt war (zumindest aber nicht geprüft wurde), ob und ggf. in welcher Höhe die Erinnerungsführer ihrem Steuerberater für das Vorverfahren eine Vergütung gezahlt haben.
Deshalb ist nach der Intention der – nach § 155 FGO auch im finanzgerichtlichen Verfahren geltenden – §§ 103 Abs. 2 Satz 2, 104 Abs. 2 ZPO grundsätzlich davon auszugehen, dass bei einem Beraterwechsel nach der Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung im Kostenfestsetzungsverfahren von dem erstattungsberechtigten Kläger der Nachweis zu führen ist, dass der frühere, im Vorverfahren tätige (Steuer-) Berater eine Vergütung für das Vorverfahren tatsächlich in Rechnung gestellt hat [ebenso: FG Schleswig-Holstein, Beschluss vom 20. August 2008 – 5 KO 15/08 – EFG 2008, S. 1745 (1746); FG Bremen, Beschluss vom 02. März 2000 – 298273Ko 2 – EFG 2000, S. 513; FG Baden-Württemberg, Beschluss vom 01. Juni 1993 – 6 Ko 3/92 – EFG 1994, S. 52 (53)].
Da die Kostenrechnung des im Vorverfahren für die Erinnerungsführer tätigen Steuerberaters nicht vorgelegt und dieser Nachweis daher nicht geführt wurde, war die Festsetzung von Vorverfahrenskosten – wie geschehen – abzulehnen.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 103 Abs. 2 Satz 2, 104 Abs. 2 ZPO
§ 155 FGO
§ 139 FGO
§ 139 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 der Finanzgerichtsordnung
§ 247 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 139 der Finanzgerichtsordnung
§ 5 Abs. 3 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 79a Abs. 4 und Abs. 1 Nr. 5 FGO
§ 149 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 1 FGO
§ 91 Abs. 2 Satz 1 der Zivilprozessordnung
§ 139 Abs. 3 Satz 1 und Satz 3 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 1 und 3 FGO
§ 149 Satz 1 FGO
§ 103 Abs. 1 ZPO
§ 149 Abs. 1 FGO
§ 139 Abs. 1 FGO
§ 91 Abs. 2 ZPO
§ 103 Abs. 2 Satz 2 ZPO
§ 103 Abs. 2 Satz 1 ZPO
§ 104 Abs. 2 Satz 1 ZPO
§ 104 Abs. 2 Satz 2 ZPO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: 5 K 9999/09
4 K 9999/09
5 K 9999/09
5 KO 15/08
6 Ko 3/92