Oberverwaltungsgericht Berlin-Brandenburg (Berlin, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2021-09-01, Aktenzeichen 8 K 340.19
ECLI: ECLI:DE:VGBE:2021:0901.8K340.19.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe von 110% des aufgrund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe von 110% des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin begehrt die Erteilung einer Bescheinigung, die Voraussetzung für eine steuerliche Begünstigung nach §§ 7h, 10f des Einkommensteuergesetzes (EStG) ist.
Sie ist Eigentümerin der Wohnung Nr. 22 in dem Gebäude G... in 1... Berlin. Das Gebäude lag im Sanierungsgebiet W..., welches mit der Zehnten Verordnung des Senats von Berlin über die förmliche Festlegung von Sanierungsgebieten vom 18. November 1994 (GVBl. S. 472) förmlich festgelegt worden war. Eigentümerin war zuvor die in Zossen ansässige G..., die als Bauträgerin der Sanierung und des Ausbaus des Hauses fungierte. Diese schloss am 11. Januar 2010 mit dem durch das Bezirksamt Pankow von Berlin (im Folgenden: Bezirksamt) vertretenen Beklagten eine
„[ö]ffentlich-rechtliche Vereinbarung über Maßnahmen i.S. des § 177 Baugesetzbuch (BauGB) im förmlich festgesetzten Sanierungsgebiet zur Abwendung eines Modernisierungs- und Instandsetzungsgebots bzw. zur Durchführung von Maßnahmen, die der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines Objektes dienen, welches wegen seiner geschichtlichen, künstlerischen oder städtebaulichen Bedeutung erhalten werden soll“.
In der Vereinbarung verpflichtete sich die Bauträgerin, Baumaßnahmen an dem Gebäude wie in einer Anlage beschrieben auszuführen. Außerdem wurden Regelungen zur Erteilung einer Bescheinigung nach §§ 7h, 10f, 11a EStG – auch für den Fall eines Eigentümerwechsels – getroffen.
Mit Verordnung des Senats von Berlin vom 12. April 2011, veröffentlicht am 27. April 2011 (GVBl. S. 170), wurde die förmliche Festlegung des Sanierungsgebiets W... aufgehoben.
Mit notariell beurkundetem „Kaufvertrag über Wohnungseigentum mit Bauverpflichtung“ vom 17. Dezember 2010 kaufte die Klägerin die Wohnungseigentumseinheit Nr. 22 von der Bauträgerin. Baubeginn war nach den Angaben der Bauträgerin der 15. August 2011.
Am 19. September 2018 beantragte die Klägerin die Ausstellung einer Bescheinigung gemäß § 7h EStG beim Bezirksamt.
Mit Bescheid des Bezirksamts vom 16. Oktober 2018 versagte der Beklagte die beantragte Bescheinigung. Zur Begründung hieß es, dass bis zur förmlichen Aufhebung des Sanierungsgebiets am 27. April 2011 keine Bautätigkeit stattgefunden habe. Maßnahmen seien aber nach § 7h EStG nur begünstigt, wenn sie während der Geltungsdauer einer Sanierungsverordnung durchgeführt würden. Dies habe der Bundesfinanzhof mit Urteil vom 25. Februar 2014 – X R 4/12 – bestätigt. Die Voraussetzungen für die Erteilung einer Bescheinigung lägen daher nicht vor.
Mit ihrem dagegen erhobenen Widerspruch vom 16. November 2018 machte die Klägerin geltend, dass es unschädlich sei, wenn die Sanierungsmaßnahmen auf Basis der öffentlich-rechtlichen Vereinbarung erst nach Aufhebung des Sanierungsgebiets begonnen würden. Ausreichend sei, wenn die Wohnung zum Zeitpunkt des Abschlusses des öffentlich-rechtlichen Vertrages in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet belegen gewesen sei. Die öffentlich-rechtliche Vereinbarung stelle eine Zusicherung dar.
Mit Widerspruchsbescheid des Bezirksamts vom 25. September 2019 wies der Beklagte den Widerspruch zurück. Zur Begründung hieß es u.a., die Bauanzeige sei erst drei Monate nach der Aufhebung des Sanierungsgebiets W.... Weder zum Zeitpunkt des Baubeginns noch zum Erwerbszeitpunkt habe das Gebäude in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet gelegen. An die Zusicherung aus der öffentlich-rechtlichen Vereinbarung sei die Behörde nicht mehr gebunden.
Die Klägerin hat am 1. November 2019 Klage erhoben, mit der sie ihr Begehren weiterverfolgt. Sie habe einen Anspruch auf die Bescheinigung ihrer Aufwendungen. Auf den Bestand des Sanierungsgebiets nach Abschluss des Vertrags komme es nicht an. Der Beklagte sei weiterhin an die Zusicherung gebunden. Diese sei nicht entfallen. Eine nachträgliche Änderung der Rechtslage liege nicht vor. Mit der im Bescheid angeführten Entscheidung des Bundesfinanzhofs sei lediglich eine Änderung der Rechtsprechung eingetreten. Auch eine nachträgliche Änderung der Sachlage liege nicht vor. Das für die Bauträgerin zuständige Finanzamt Luckenwalde habe ihr mit Bescheid vom 24. Dezember 2019 „Anschaffungskosten, die auf Maßnahmen im Sinne von § 7h und § 10f EStG entfallen“ in Höhe von 115.290,-- Euro bescheinigt.
Die Klägerin beantragt,
den Beklagten unter Aufhebung des Bescheides des Bezirksamts Pankow von Berlin vom 16. Oktober 2018 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides desselben vom 25. September 2019 zu verpflichten, ihr eine Bescheinigung gemäß § 7h EStG in Bezug auf ihre sanierungsbedingten Aufwendungen für die Wohnung Nr. WE 22 G... Straße 2..., in 10405 Berlin in Höhe von 138.159,-- Euro zu erteilen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er wiederholt und vertieft die Begründung des Widerspruchsbescheides. Die Voraussetzungen für die Erteilung einer Bescheinigung gemäß § 7h Abs. 2 EStG seien nicht gegeben.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sachverhalts, insbesondere für den Wortlaut der öffentlich-rechtlichen Vereinbarung vom 11. Januar 2010, und des Vorbringens der Beteiligten wird auf die Gerichtsakte, den Verwaltungsvorgang des Bezirksamtes betreffend den Kläger sowie den General-Verwaltungsvorgang, die vorgelegen haben und Gegenstand der mündlichen Verhandlung gewesen sind, Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat keinen Erfolg.
I. Sie ist als Verpflichtungsklage gemäß § 42 Abs. 1, 2. Alt. Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) statthaft und zulässig. Sie ist innerhalb der einmonatigen Klagefrist gemäß § 74 Abs. 1 VwGO erhoben worden.
II. Die Verpflichtungsklage ist aber unbegründet. Die Versagung der begehrten Bescheinigung ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 5 VwGO). Denn die Klägerin hat keinen Anspruch auf Erteilung der von ihm begehrten Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG.
1. Rechtsgrundlage für die begehrte Bescheinigung ist § 7h Abs. 2 EStG. Danach erteilt die zuständige Gemeindebehörde dem Steuerpflichtigen eine Bescheinigung zum Nachweis der Voraussetzungen von § 7h Abs. 1 EStG für das Gebäude und die Maßnahmen; die Bescheinigung hat die Höhe der Aufwendungen für die Maßnahmen nach Absatz 1 Satz 1 und 2 zu enthalten. Sind dem Steuerpflichtigen Zuschüsse aus Sanierungs- und Entwicklungsförderungsmitteln gewährt worden, so hat die Bescheinigung gemäß § 7h Abs. 2 Satz 2 EStG auch deren Höhe zu enthalten; werden ihm Zuschüsse nach Ausstellung der Bescheinigung gewährt, so ist diese entsprechend zu ändern.
Die Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG ist materiell-rechtliche Voraussetzung sowohl der unmittelbar in § 7h EStG vorgesehenen als auch der sich aus § 10f in Verbindung mit § 7h EStG ergebenden steuerlichen Begünstigung. Es handelt sich um einen Grundlagenbescheid im Sinne von § 171 Abs. 10, § 175 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO), der für die Finanzbehörden hinsichtlich der Feststellung der Tatbestandsmerkmale von § 7h Abs. 1 EStG grundsätzlich bindend ist (vgl. BFH, Urteil vom 17. April 2018 – IX R 27/17 –, juris Rn. 13 f. m.w.N.).
Zuständige Gemeindebehörde ist in Berlin das Bezirksamt, in dessen Bezirk das Gebäude liegt (§ 4 Abs. 1 Satz 1, 2 des Gesetzes über die Zuständigkeit in der Allgemeinen Berliner Verwaltung – Allgemeines Zuständigkeitsgesetz, AZG – in Verbindung mit § 1 Abs. 1 des Gesetzes über das Verfahren der Berliner Verwaltung – VwVfG Berlin – und § 3 Abs. 1 Nr. 1 VwVfG). Das ist hier das Bezirksamt Pankow von Berlin.
Prüfungs- und Bescheinigungsumfang der Verwaltungsbehörde ist das Vorliegen der Voraussetzungen des § 7h Abs. 1 EStG für das Gebäude und die Maßnahmen einschließlich der Höhe der Aufwendungen für diese. Gemäß § 7h Abs. 1 Satz 1 EStG kann der Steuerpflichtige bei einem im Inland belegenen Gebäude in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich im Jahr der Herstellung und in den folgenden sieben Jahren jeweils bis zu 9 Prozent und in den folgenden vier Jahren jeweils bis zu 7 Prozent der Herstellungskosten für Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen im Sinne des § 177 BauGB vom Gewinn absetzen. Gemäß § 7h Abs. 1 Satz 2 ist Satz 1 entsprechend anzuwenden auf Herstellungskosten für Maßnahmen, die der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines Gebäudes im Sinne des Satzes 1 dienen, das wegen seiner geschichtlichen, künstlerischen oder städtebaulichen Bedeutung erhalten bleiben soll, und zu deren Durchführung sich der Eigentümer neben bestimmten Modernisierungsmaßnahmen gegenüber der Gemeinde verpflichtet hat. Nach § 7h Abs. 1 Satz 3 EStG kann der Steuerpflichtige die erhöhten Absetzungen im Jahr des Abschlusses der Maßnahme und in den folgenden elf Jahren auch für Anschaffungskosten in Anspruch nehmen, die auf Maßnahmen im Sinne der Sätze 1 und 2 entfallen, soweit diese nach dem rechtswirksamen Abschluss eines obligatorischen Erwerbsvertrags oder eines gleichstehenden Rechtsakts durchgeführt worden sind. Gemäß § 7h Abs. 1 Satz 4 EStG können die erhöhten Absetzungen nur in Anspruch genommen werden, soweit die Herstellungs- oder Anschaffungskosten durch Zuschüsse aus Sanierungs- oder Entwicklungsförderungsmitteln nicht gedeckt sind.
Die Verwaltungsbehörde ist demnach darauf beschränkt festzustellen, ob das Gebäude in einem förmlich festgelegten Sanierungsbereich oder städtebaulichen Entwicklungsbereich belegen ist, ob Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen im Sinne des § 177 BauGB oder Maßnahmen im Sinne von § 7h Abs. 1 Satz 2 EStG durchgeführt worden sind, in welcher Höhe Aufwendungen, die die vorstehenden Voraussetzungen erfüllen, angefallen sind und inwieweit Zuschüsse aus öffentlichen Mitteln durch eine für Sanierungsgebiete oder städtebauliche Entwicklungsbereiche zuständige Behörde gewährt worden sind oder nach Ausstellung der Bescheinigung gewährt werden (vgl. R 7h Abs. 4 Satz 1 der Einkommensteuer-Richtlinien 2012 – EStR 2012 –, Allgemeine Verwaltungsvorschrift zur Anwendung des Einkommenssteuerrechts vom 16. Dezember 2005, BStBl. I Sondernummer 1, in der Fassung der Einkommenssteuer-Änderungsrichtlinien 2012 vom 25. März 2013, BStBl. I S. 276). Dementsprechend sind auch die fortlaufend aktualisierten Gemeinsamen Richtlinien über die Erteilung von Bescheinigungen zur Anwendung der §§ 7h, 10f und 11a des Einkommensteuergesetzes (EStG) – Bescheinigungsrichtlinien – des Landes Berlin (zuletzt vom 25. August 2020, ABl. Nr. 47, S. 5502) formuliert.
Die Voraussetzungen des § 7h Abs. 1 EStG liegen nicht vor. Das Gebäude G... Straße 2... war im maßgeblichen Zeitraum der Durchführung der (Bau-)Maßnahmen nicht mehr in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet belegen.
§ 7h Abs. 1 Satz 1 EStG begünstigt nach seinem ausdrücklichen Wortlaut nur Modernisierungs- und Instandsetzungsarbeiten bei Gebäuden (und, in entsprechender Anwendung gemäß § 7h Abs. 3 EStG, u.a. Eigentumswohnungen), die in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich belegen sind. Dass damit nur während der Geltungsdauer des Sanierungsgebietes an dem Gebäude durchgeführte Maßnahmen erfasst sind, ergibt sich insbesondere aus dem Attribut „belegenen“, das eine gegenwärtige Eigenschaft beschreibt. Dementsprechend verwenden die Bescheinigungsrichtlinien des Beklagten auch den Präsens „belegen ist“. Entgegen der von der Klägerin zunächst geäußerten Ansicht gilt die Einschränkung auch bei Maßnahmen im Sinne von § 7h Abs. 1 Satz 2 EStG. Durch den ausdrücklichen Hinweis auf ein Gebäude „im Sinne des Satzes 1“ wird der sachliche Anwendungsbereich dieser Regelung auf Aufwendungen für Maßnahmen beschränkt, die der Erhaltung, Erneuerung und funktionsgerechten Verwendung eines in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet (oder städtebaulichen Entwicklungsbereich) belegenen Gebäudes dienen (vgl. BFH, Urteil vom 25. Februar 2014 – X R 4/12 –, juris Rn. 29). Deshalb sind nur Maßnahmen förderungsfähig, die während der Geltungsdauer der Sanierungssatzung bzw. -verordnung durchgeführt werden. Nicht ausreichend ist der Abschluss eines städtebaulichen Vertrags (noch) während der Geltungsdauer einer Sanierungssatzung bzw. -verordnung oder der Beginn von Planungsmaßnahmen für eine Sanierung zu diesem Zeitpunkt (vgl. BFH, Urteil vom 25. Februar 2014 – X R 4/12 –, juris Rn. 30).
Für diese Auslegung spricht auch der Sinn und Zweck der steuerlichen Begünstigung nach §§ 7h, 10f EStG. § 7h EStG ergänzt die Vorschriften des Baugesetzbuches über städtebauliche Sanierungs- und Entwicklungsmaßnahmen. Die Regelung soll privates Kapital für die Sanierung oder Entwicklung mobilisieren und dient damit letztlich deren Erfolg (vgl. BT-Drs. VI/2412, S. 4). Wurde das Sanierungsgebiet aufgehoben, weil die Sanierung entweder durchgeführt oder aufgegeben wurde (vgl. § 162 BauGB), besteht kein Grund mehr für den steuerlichen Anreiz erhöhter Absetzungen oder der Möglichkeit zum Abzug als Sonderausgaben.
Dies gilt gerade auch im vorliegenden Fall einer erfolgreichen Sanierung. Eine solche setzt nicht die Behebung aller städtebaulichen Missstände und Mängel voraus. Ob die Sanierung im Sinne des § 162 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BauGB durchgeführt ist, richtet sich vielmehr maßgeblich nach der jeweiligen städtebaulichen Situation, dem von der Gemeinde entwickelten Sanierungskonzept, dem Grad seiner Verwirklichung und den dort festgelegten Sanierungszwecken und -zielen, wobei der Gemeinde ein Einschätzungsspielraum zusteht (vgl. Schmitz, in: BeckOK BauGB, Spannowksy/Uechtritz, 52. Edition, Stand: 01.02.2021, § 162 Rn. 3 bis 3.2 m.w.N.). Die Aufhebung der Sanierungsverordnung für das Sanierungsgebiet W... wurde damit begründet, dass die Sanierungsziele erreicht seien und eine geordnete weitere städtebauliche Entwicklung und Erneuerung auch ohne die besonderen sanierungsrechtlichen Vorschriften gewährleistet sei (vgl. Vorlage der Zwölften Verordnung zur Änderung von Verordnungen über die förmliche Festlegung von Sanierungsgebieten vom 12. April 2011, S. 3 f.). Eine weitere steuerliche Begünstigung in einer solchen Situation würde zu dem Zweck des Gesetzes widersprechenden Mitnahmeeffekten führen.
Der Steuergesetzgeber sah sich insofern veranlasst, mit dem Jahressteuergesetz 2020 (Gesetz vom 21. Dezember 2020, BGBl. I S. 3096) die Bindungswirkung von Bescheinigungen gemäß § 7h Abs. 2 Satz 1 EStG auf „nicht offensichtlich rechtswidrige“ Bescheinigungen zu begrenzen. Die Gesetzesbegründung führt die Ausstellung von Bescheinigungen nach § 7h EStG, obwohl die maßgebliche Sanierungssatzung bereits vor Beginn der Sanierungsmaßnahmen aufgehoben wurde, als ein Beispiel für Fallkonstellationen an, denen mit der Ergänzung entgegengewirkt werden soll (vgl. BT-Drs. 19/22850, S. 81 f.).
Für die Berücksichtigung eines etwaigen Vertrauens auf den Fortbestand des Sanierungsgebiets besteht kein Raum. Abgesehen davon erfolgt die Aufhebung von Sanierungsgebieten regelmäßig nicht überraschend. Bereits bei dem Beschluss über die Sanierungssatzung bzw. -verordnung ist gemäß § 142 Abs. 3 Satz 3 BauGB (gegebenenfalls in Verbindung mit § 246 Abs. 2 BauGB) die Frist festzulegen, in der die Sanierung durchgeführt werden soll; die Frist soll 15 Jahre nicht überschreiten. Selbst in dem hier nicht vorliegenden Fall, dass es zu einer vorzeitigen Aufhebung des Sanierungsgebiets vor Ablauf der Frist kommt, wird dies im Vorfeld in der Gemeinde oder dem Bezirk diskutiert werden.
Die Baumaßnahmen müssen während des Bestehens des Sanierungsgebiets durchgeführt werden. Ob der Beginn der Maßnahmen während der Geltungsdauer der Sanierungssatzung bzw. -verordnung ausreicht (vgl. R 7h Abs. 7 EStR 2012), kann vorliegend offen bleiben, weil die Bauaktivität hier erst ca. vier Monate nach der Aufhebung des Sanierungsgebietes erfolgte. Die Stellung des Bauantrags oder die Einreichung der Bauunterlagen noch während der Geltungsdauer der Sanierungssatzung bzw. -verordnung ist jedenfalls nicht ausreichend. Soweit es in § 52 EStG verschiedentlich heißt, als Beginn der Baumaßnahme bzw. der Herstellung gelte der Zeitpunkt, in dem der Bauantrag gestellt wird oder die Bauunterlagen eingereicht werden (vgl. etwa § 52 Abs. 15 Satz 3, Abs. 16a Satz 2, Abs. 19 Satz 7 EStG in der aktuell gültigen Fassung sowie § 52 Abs. 23b EStG in der Fassung des Gesetzes vom 29. Dezember 2003, BGBl. I S. 3076), betrifft dies lediglich den zeitlichen Anwendungsbereich verschiedener Fassungen der jeweils genannten Vorschriften. Für das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen des § 7h Abs. 1 EStG werden insoweit keine Aussagen getroffen. Für die Belegenheit in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich auf die Stellung des Bauantrags oder die Einreichung der Bauunterlagen abzustellen, kommt aus den vorgenannten Gründen nicht in Betracht. Eine Begünstigung von Maßnahmen über die Geltungsdauer der Sanierungssatzung bzw. -verordnung hinaus würde dem Gesetzeszweck zuwiderlaufende Mitnahmeeffekte erheblich ausweiten. Hierfür besteht weder Rechtfertigung noch Bedürfnis.
2. Die Klägerin hat auch keinen Anspruch auf Erteilung einer Bescheinigung nach § 7h Abs. 1 EStG aus der zwischen der Bauträgerin und dem Land Berlin geschlossenen Vereinbarung vom 11. Januar 2010.
Ein öffentlich-rechtlicher städtebaulicher Vertrag im Sinne von § 54 VwVfG in Verbindung mit § 1 Abs. 1 VwVfG Berlin sowie § 11 BauGB kann eine Zusicherung zum Erlass eines bestimmten Verwaltungsaktes beinhalten. Eine Zusicherung ist gemäß § 38 Abs. 1 Satz 1 VwVfG in Verbindung mit § 1 Abs. 1 VwVfG Berlin eine von der zuständigen Behörde erteilte Zusage, einen bestimmten Verwaltungsakt später zu erlassen oder zu unterlassen. Die Zusicherung tritt als eigener Rechtsgrund neben ein gegebenenfalls ohnehin bestehendes, sich aus der Rechtslage ergebenes subjektives Recht und kann subjektive Rechte extra legem schaffen (vgl. Schröder, in: Schoch/Schneider, VwVfG, Grundwerk Juli 2020, § 38 Rn. 87).
Die zwischen der Bauträgerin und dem Land Berlin geschlossene Vereinbarung vom 11. Januar 2010 beinhaltet nach dem Wortlaut von § 5 Ziffer 1 die Zusicherung der Erteilung einer Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG. Die Vereinbarung ist aber insgesamt dahingehend auszulegen, dass eine Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG (nur) für solche Maßnahmen erteilt wird, die während der Dauer der Sanierungsverordnung ordnungsgemäß durchgeführt werden.
Die Vereinbarung beschreibt zunächst das Gebäude (§ 1), legt Art und Umfang der durchzuführenden Maßnahmen und die Grenzen der Anerkennungsfähigkeit fest (§ 2) und trifft Bestimmungen zur Baudurchführung (§ 3), zum Vorgehen bei Eigentümerwechsel (§ 4) und zum Bescheinigungsverfahren (§ 5). In der Präambel werden die Bescheinigungsrichtlinien vom 24. Juli 2006 (ABl. Nr. 43, S. 3329) sowie die Gemeinsamen Verwaltungsvorschriften zur Änderung der Bescheinigungsrichtlinien vom 28. Januar 2002 (ABl. Nr. 10, S. 723) in Bezug genommen.
Im Einzelnen heißt es in § 1 Ziffer 2, dass das genannte Grundstück im förmlich festgelegten Sanierungsgebiet W... liege. Gemäß § 3 Ziffer 2 sind der Baubeginn, die Gebrauchsfertigstellung und die Endfertigstellung spätestens eine Woche vor Eintritt anzuzeigen. Diese Anzeigen seien für die später zu erteilenden Bescheinigungen zur Errechnung der Ansprüche enorm wichtig. Für den Fall eines Wechsels der Eigentumsverhältnisse nach Baubeginn ist gemäß § 4 Ziffer 3 der erreichte Bautenstand durch den Eigentümer mit prüffähigen Schluss- und Teilrechnungen nachzuweisen. Für diese Leistungen könnten keine Bescheinigungen nach § 5 ausgestellt werden. Gemäß § 5 Ziffer 1 gilt die Vereinbarung im Sinne einer schriftlichen Zusicherung der zu erwartenden Bescheinigung gemäß Bescheinigungsrichtlinie Nr. 1.2 letzter Absatz. § 5 Ziffer 7 weist darauf hin, dass die Bescheinigung nicht alleinige Voraussetzung für die Inanspruchnahme der Steuervergünstigung sei. § 6 Ziffer 1 stellt klar, dass die Vereinbarung nicht die sanierungsrechtliche Genehmigung nach § 145 BauGB ersetze, dass die Nichtbeachtung von Auflagen, Bedingungen oder Hinweisen der sanierungsrechtlichen Genehmigung jedoch zur Folge haben könne, dass die Maßnahmen den Sanierungszielen zuwiderlaufen und damit nicht bescheinigungsfähig würden.
Der Vertrag dient demnach der Festlegung und näheren Bestimmung der Maßnahmen, zu deren Durchführung sich der Eigentümer verpflichtet. Damit wird eine hoheitliche Anordnung der Durchführung von Sanierungsmaßnahmen vermieden. Er bestimmt zudem, welche Aufwendungen grundsätzlich nicht als sanierungsbedingt einbezogen werden können. Im Übrigen bezieht er die Bescheinigungsrichtlinien in den Vertrag ein. Die Zusicherung, eine Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG unabhängig von den Voraussetzungen des § 7h Abs. 1 EStG hinsichtlich der Geltung der Sanierungsverordnung zu erteilen, enthält § 5 Ziffer 1 im Regelungszusammenhang des Vertrages jedoch nicht.
Aus Nr. 1.2 der in der Präambel in Bezug genommenen Bescheinigungsrichtlinien ergibt sich, dass das Bescheinigungsverfahren die Prüfung, ob das Gebäude in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich belegen ist, umfasst. In Nr. 2 wird hierzu ausgeführt, dass das Gebäude in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich belegen sein muss. Nr. 4 trifft Regelungen für den Fall, dass das Sanierungsgebiet oder der städtebauliche Entwicklungsbereich vor Beginn der Baumaßnahme förmlich festgelegt oder die Modernisierungs- oder Instandsetzungsverpflichtung vor Beginn der Baumaßnahme abgeschlossen wird. Soweit einzelne Baumaßnahmen bereits vor den genannten Voraussetzungen durchgeführt wurden, könne eine Bescheinigung nicht erteilt werden. Bei Eintritt der Voraussetzungen im Verlaufe einer Baumaßnahme könnten nur die nach diesem Zeitpunkt durchgeführten Maßnahmen bescheinigt werden. Der umgekehrte Fall der Aufhebung der maßgeblichen Verordnung vor Beginn oder im Verlaufe der Baumaßnahme ist nicht geregelt.
Der öffentlich-rechtlichen Vereinbarung ist auch keine Abweichung von den gesetzlichen Vorschriften zu entnehmen, was den maßgeblichen Zeitraum für die Belegenheit des Objektes in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet betrifft. Eine ausdrückliche Regelung hierzu enthält die Vereinbarung nicht. Das gleichzeitige Fehlen einer Regelung zur Geltungsdauer der Vereinbarung sowie dazu, bis zu welchem Zeitpunkt die vereinbarten Maßnahmen durchgeführt werden müssen, spricht dagegen, dass insoweit von den gesetzlichen Vorschriften abgewichen werden sollte. Denn es liegt fern, dass sich die Behörde dazu verpflichten wollte, die in Aussicht gestellte Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG unabhängig vom Schicksal der Sanierungsverordnung zu erteilen, ohne die Durchführung der Maßnahmen innerhalb eines bestimmten Zeitraums gleichzeitig vertraglich abzusichern. Für eine Geltung der gesetzlichen Vorschriften spricht auch insofern die Inbezugnahme der Bescheinigungsrichtlinien.
Der Abschluss der Vereinbarung rund 15 Monate vor der Aufhebung des Sanierungsgebietes wirft – auch in der Nachschau – keine Zweifel an der Möglichkeit der Realisierung von Maßnahmen an einem in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet belegenen Gebäude auf. Ausweislich der E-Mailanfrage der Bauträgerin vom 13. November 2009 war ein Baubeginn für Ende des 3. Quartals 2010 und damit noch vor Aufhebung des Sanierungsgebiets angedacht. Soweit das Bezirksamt in seiner E-Mailantwort vom 17. November 2009 mitgeteilt hat, dass die Bauträgerin aber „später anfangen zu bauen“ könne, handelt es ich um eine Auskunft, der die Klärung der Rechtslage durch das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 25. Februar 2014 (a.a.O.) nicht zugrunde liegen konnte. Im Übrigen hat diese Ansicht keinen Eingang in den Vertrag vom 11. Januar 2010 gefunden. Danach sollten erkennbar die gesetzlichen Bestimmungen gelten.
Selbst wenn man schließlich davon ausginge, dass die Behörde die Belegenheit des Gebäudes in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich bei Abschluss der Vereinbarung bereits festgestellt und die Erteilung der Bescheinigung nach § 7h Abs. 2 EStG nur vorbehaltlich der ordnungsgemäßen Durchführung der Maßnahmen zugesichert hat, bestünde kein Anspruch auf Erteilung der Bescheinigung. Die Bindungswirkung einer solchen Zusicherung wäre entfallen. Ändert sich nach Abgabe der Zusicherung die Sach- und Rechtslage derart, dass die Behörde bei Kenntnis der nachträglich eingetretenen Änderung die Zusicherung nicht gegeben hätte oder aus rechtlichen Gründen nicht hätte geben dürfen, so ist die Behörde gemäß § 38 Abs. 3 VwVfG in Verbindung mit § 1 Abs. 1 VwVfG Berlin nicht mehr daran gebunden. Vorliegend ist es nach Abschluss der Vereinbarung zur Aufhebung der Sanierungsverordnung und damit zu einer (gebietsbezogenen) Änderung der Rechtslage gekommen. Hätte die Behörde von dieser nachträglich eingetretenen Änderung Kenntnis gehabt, hätte sie die Zusicherung aus den oben dargelegten Gründen nicht geben dürfen. Sie hätte sie auch nicht gegeben. Denn die Belegenheit des Gebäudes in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet ist rechtliche Voraussetzung der Bescheinigung und war, wie § 1 Ziffer 2 der Vereinbarung sowie Nr. 1.2 und Nr. 4 der darin in Bezug genommenen Bescheinigungsrichtlinien zeigen, Geschäftsgrundlage der Zusicherung.
Der die Anwendung von § 38 Abs. 3 VwVfG ausschließende Fall, dass eine Zusicherung gerade mit Blick auf eine erwartete Änderung der Sach- und Rechtslage gegeben wurde (vgl. hierzu Schröder, in: Schoch/Schneider, VwVfG, Grundwerk Juli 2020, § 38 Rn. 74; Stelkens, in: Stelkens/Bonk/Sachs, VwVfG, 9. Aufl. 2018, § 38 Rn. 103), liegt hier nicht vor. Die Vereinbarung gibt hierfür – wie gezeigt – nichts her.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 VwGO in Verbindung mit § 708 Nr. 11, § 711 Satz 1 und 2, § 709 Satz 2 ZPO.
BESCHLUSS
Der Wert des Streitgegenstandes wird gemäß §§ 39 ff., § 52 Abs. 1, 2 des Gerichtskostengesetzes auf
5.000,00 Euro
festgesetzt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 7h, 10f, 11a EStG
§§ 7h, 10f EStG
§ 177 Baugesetzbuch
§ 7h EStG
§ 10f EStG
§ 177 BauGB
§ 162 BauGB
§ 52 EStG
§ 54 VwVfG
§ 11 BauGB
§ 145 BauGB
§ 7h Abs. 2 EStG
§ 42 Abs. 1, 2. Alt. Verwaltungsgerichtsordnung
§ 74 Abs. 1 VwGO
§ 113 Abs. 5 VwGO
§ 7h Abs. 1 EStG
§ 7h Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 175 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung
§ 3 Abs. 1 Nr. 1 VwVfG
§ 7h Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 7h Abs. 1 Satz 3 EStG
§ 7h Abs. 1 Satz 4 EStG
§ 7h Abs. 1 Satz 2 EStG
§ 7h Abs. 3 EStG
§ 162 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 BauGB
§ 7h Abs. 2 Satz 1 EStG
§ 142 Abs. 3 Satz 3 BauGB
§ 246 Abs. 2 BauGB
§ 52 Abs. 15 Satz 3, Abs. 16a Satz 2, Abs. 19 Satz 7 EStG
§ 52 Abs. 23b EStG
§ 1 Abs. 1 VwVfG
§ 38 Abs. 1 Satz 1 VwVfG
§ 38 Abs. 3 VwVfG
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 167 Abs. 1 Satz 1, Abs. 2 VwGO
§ 709 Satz 2 ZPO
§ 7h, 10f des Einkommensteuergesetzes
§ 7h, 10f und 11a des Einkommensteuergesetzes
§ 162 Rn. 3 bis 3.2 m.w.N.). Die Aufhebung der Sanierungsverordnung
§ 39 ff., § 52 Abs. 1, 2 des Gerichtskostengesetzes

Zitierte Entscheidungen: X R 4/12
IX R 27/17