Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2010-08-16, Aktenzeichen 11 K 245/09

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist die Haftung der Klägerin als Betriebsübernehmerin nach § 75 Abgabenordnung (AO).
Der Ehemann der Klägerin, A, hatte seit Mai 2000 ein Transport- und Speditionsunternehmen als Handelsgeschäft betrieben, zuletzt unter derselben Anschrift wie der Klägerin. Er verfügte im Kalenderjahr 2005 über neun Lkw, die zum Teil geleast waren oder im Wege eines Mietkaufs erworben worden waren. Mehrere Lkw wurden am 8. Dezember 2005 und am 27. Dezember 2005 abgemeldet. Er hatte neun Arbeitnehmer beschäftigt. Am 4. Oktober 2005 stellte die AOK den ersten Insolvenzantrag, dieser konnte durch Zahlung abgewendet werden. Am 15. November 2005 stellte die AOK den zweiten Insolvenzantrag. Der Rechtsanwalt B wurde mit der Erstellung eines Gutachtens zur Überprüfung der Eröffnung des Insolvenzverfahrens beauftragt. Ab dem 12. Januar 2006 setzte das Insolvenzgericht ihn als vorläufigen Insolvenzverwalter ein. Im Gutachten vom 13. Juni 2006 bejahte der vorläufige Insolvenzverwalter das Vorliegen der Voraussetzungen zur Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Über das Vermögen des Ehemannes wurde am 16. Juni 2006 das Insolvenzverfahren eröffnet.
Die Klägerin ist als Arbeitnehmerin beruflich tätig. Zum 1. September 2005 meldete sie bei der Gemeinde C unter der Betriebsstättenanschrift ein Transportunternehmen als Einzelunternehmen an. Die Klägerin gab erstmals für Dezember 2005 eine Umsatzsteuer-Voranmeldung ab, mit der sie ausschließlich Vorsteuerbeträge geltend machte. Die Klägerin übernahm aus dem Betrieb des Ehemannes einige Wirtschaftsgüter.
Für drei Lkw (amtliches Kennzeichen …) wurde die bisherige Finanzierung des Ehemannes fortgesetzt. Dies geschah in der Weise, dass der Fahrzeugeigentümer (X-AG) auf Grundlage des bestehenden Mietkaufvertrages zwischen X-AG und dem Ehemann mit der Klägerin und dem Ehemann eine Zusatzvereinbarung trafen, in der sich die Klägerin verpflichtete, die monatlichen Raten zu zahlen. Die Mietkaufverträge wurden von der Klägerin von ihrem Ehemann übernommen. Nur der übernommene Mietkaufvertrag für den Lkw mit dem amtlichen Kennzeichen … valutierte mit einem Wert von 9.000 € zugunsten der Klägerin und wurde vom Insolvenzverwalter angefochten. Die anderen beiden Mietverträge wurden im Laufe des Jahres 2006 beendet.
Einen vierten Lkw (mit dem amtl. Kennzeichen …) erwarb die Klägerin direkt von ihrem Ehemann. Der Kaufvertrag datiert vom 3. September 2005. Alle vier Lkw meldete sie am 8. Dezember 2005 bei der Zulassungsstelle auf ihren Namen an. Der Insolvenzverwalter über das Vermögen des Ehemannes focht den Kaufvertrag vom 3. September 2005 gem. § 133 Abs. 2 Insolvenzordnung (InsO) an und verkaufte den Lkw (amtliches Kennzeichen …) mit Rechnung vom 19. Dezember 2006 erneut an die Klägerin.
Darüber hinaus übernahm die Klägerin die Büromöbel ihres Ehemannes.
Das von der Klägerin übernommene Vermögen umfasste den am 3. September 2005 erworbenen Lkw. Die anderen Wirtschaftsgüter (Rechte aus dem Mietkaufvertrag und Büromöbel) waren wertmäßig unbeachtlich. Der Wert des übernommenen Lkws (mit dem amtl. Kennzeichen …) und damit des übernommenen Vermögens hat der Beklagte im Haftungsbescheid mit 18.650 € bemessen.
Die Klägerin stellte ihren Ehemann als Fahrer ein. Weiterhin beschäftigte sie drei frühere Fahrer des Betriebs des Ehemannes. Die Einstellung ihres Ehemannes und der drei weiteren Fahrer erfolgte zum 1 Januar 2006. Die Klägerin unterhielt zumindest mit zwei Auftraggebern des früheren Betriebs ihres Ehemannes Geschäftsbeziehungen. Sie verwendete die Firmenbezeichnung des früheren Betriebs ("…") weiter. Am 31. Dezember 2006 waren nur noch der Ehemann und ein weiterer LKW-Fahrer beschäftigt.
Der Ehemann hinterließ betrieblich begründete Steuern (Lohnsteuer, Lohnkirchensteuer, Solidaritätszuschlag und Umsatzsteuer) in Höhe von 14.320,69 EUR. Daraufhin nahm der Beklagte die Klägerin mit Haftungsbescheid vom 22. Juni 2006 nach § 75 AO für folgende Abgabenforderungen in Haftung:
Steuerart
Betrag in EUR
Lohnsteuer November 2005
144,24
Lohnsteuer Dezember 2005
1.700,00
Umsatzsteuer 2004
3.196,11
Umsatzsteuer September 2005
3.111,53
Umsatzsteuer Oktober 2005
4.128,00
Umsatzsteuer Dezember 2005
1.600,00
Solidaritätszuschlag zur Lohnsteuer November 2005
80,77
Solidaritätszuschlag zur Lohnsteuer Dezember 2005
93,50
Lohnkirchensteuer (ev) November 2005
100,04
Lohnkirchensteuer (ev) Dezember 2005
132,00
Lohnkirchensteuer (kath) November 2005
13,50
Lohnkirchensteuer (kath) Dezember 2005
21,00
Summe
14.320,69
Dagegen legte die Klägerin Einspruch ein, der mit Einspruchsbescheid vom 28. Mai 2009 als unbegründet zurückgewiesen wurde. Daraufhin erhob die Klägerin Klage.
Die Klägerin trägt vor, dass der Haftungsbescheid rechtswidrig sei, weil teilweise Wirtschaftsgüter des Gewerbebetriebes des Ehemannes aus der Insolvenzmasse übernommen worden seien. Es sei auch nicht der ganze Betrieb, sondern nur ein Teil des Betriebs (drei von sieben Lkw) übernommen worden. Es liege insoweit auch kein Teilbetrieb vor. Da der übrige Teil des Unternehmens im Rahmen des Insolvenzverfahrens abgewickelt worden sei, liege keine Übernahme eines Gesamtbetriebes vor. Die unschädliche Verringerung fand im Jahr 2006 statt. Es wurden nicht sämtliche wesentliche Betriebsgrundlagen übernommen. So seien zwei Lkw von der X-AG übernommen worden. Dass der Ehemann hier bei der Übertragung mitwirkte sei entgegen der Auffassung des Beklagten unschädlich. Der Mitwirkung habe er sich im Rahmen des Insolvenzverfahrens nicht entziehen können.
Der Erwerb vom vorläufigen Insolvenzverwalter stehe dem Erwerb aus der Insolvenzmasse gleich. Die wirtschaftliche Durchführung des Erwerbs der Lkw sei erst am 8. Dezember 2005 begonnen, so dass der Erwerb erst im Insolvenzverfahren erfolgte. Der Erwerb im Rahmen des vorläufigen Insolvenzverfahrens führe auch zum Haftungsausschluss. Es sei zwar nicht der Erwerb durch den vorläufigen Insolvenzverwalter erfolgt; jedoch erfolgte er mit Duldung des vorläufigen Insolvenzverwalters. Dies reiche zur Anwendung der BFH-Entscheidung (Az. VII R 143/97) aus.
Die Klägerin habe auch nicht die Firmierung des Ehemannes übernommen. Der Ehemann habe unter "… e.K." firmiert, während die Klägerin unter der Bezeichnung "Transportunternehmen … " bzw. "… Transporte" aufgetreten sei.
Die Klägerin beantragt, den Haftungsbescheid vom 22. Mai 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Mai 2009 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Er trägt vor, dass die Wirtschaftsgüter nicht nach der Eröffnung des Insolvenzverfahrens (dem maßgeblichen Zeitpunkt) erworben worden seien. Spätestens im Januar 2006 sei das Unternehmen endgültig übernommen worden. Es sei kein Erwerb vom vorläufigen Insolvenzverwalter erfolgt. Eine Duldung oder eine nachträgliche Genehmigung des Erwerbs durch den vorläufigen Insolvenzverwalter reiche nicht aus. Es seien auch die wesentlichen Betriebsgrundlagen übergegangen, da der Betrieb, wie er auf die Klägerin übergegangen sei, eine Fortführung des Betriebs des Ehemannes darstelle. Auch habe die Klägerin die Firmierung des Ehemannes "… Transporte" übernommen.
Die Beteiligten verzichteten übereinstimmend auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung.
Mit Beschluss vom 10. Juni 2010 wurde der Rechtsstreit dem Berichterstatter als Einzelrichter zur Entscheidung übertragen.

Entscheidungsgründe:
I. Die Klage ist begründet.
Der Haftungsbescheid vom 22. Mai 2006 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 28. Mai 2009 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten. Es war ermessensfehlerhaft die Klägerin in Haftung zu nehmen.
1. Gemäß § 191 Abs. 1 Satz 1 AO steht es im Ermessen des Finanzamtes, einen gesetzlichen Haftungsschuldner in Steuerhaftung zu nehmen. Haftungsschuldner kann nach § 75 Abs. 1 Satz 1 AO der Erwerber eines diesem "im Ganzen übereigneten" Unternehmens oder eines gesondert geführten Unternehmensteils sein. Er haftet u.a. für solche Steuern, die im Betrieb des Unternehmens begründet und seit dem Beginn des letzten, vor der Übereignung liegenden Kalenderjahres entstanden sowie bis zum Ablauf von einem Jahr nach der Betriebsanmeldung des Erwerbers beim Finanzamt festgesetzt oder angemeldet worden sind. Allerdings beschränkt sich die Haftung - wie vom Beklagten im angefochtenen Haftungsbescheid auch ordnungsgemäß vermerkt - auf den "Bestand des übernommenen Vermögens" (§ 75 Abs. 1 Satz 2 AO).
Nach ständiger, vom Gericht geteilter Rechtsprechung des BFH ist mit dem Begriff der Unternehmensübereignung keine dingliche Übereignung gemeint. Vielmehr orientiert sich der haftungsrelevante Unternehmensbegriff grundsätzlich an demjenigen des § 2 Umsatzsteuergesetz (UStG) und umfasst deshalb jede nachhaltig auf die Erzielung von Einnahmen ausgerichtete organisatorische Zusammenfassung. Dem gemäß verlangt eine die Erwerberhaftung nach § 75 Abs. 1 Satz 1 AO auslösende Unternehmensübereignung den Übergang einer lebenden organischen Zusammenfassung von Einrichtungen und dauernden Maßnahmen, die einem Unternehmenszweck dienen oder zumindest dessen wesentliche Betriebsgrundlagen ausmachen, so dass der Erwerber den jeweiligen Unternehmensgegenstand ohne nennenswerte finanzielle Aufwendungen fortführen und damit seine wirtschaftliche Kraft nutzen kann (s. BFH-Urt. v. 26. März 1985 VII R 147/81, BFH/NV 1986, 64; Urt. v. 11. Mai 1993 VII R 86/92, BStBl II 1993, 700; BFH-Beschl. v. 3. Mai 1994 VII B 265/93, BFH/NV 1994, 762).
2. Sind diese Voraussetzungen einer Unternehmensübereignung erfüllt, so wird die Beschränkung der Haftung nach § 75 Abs. 1 Satz 2 AO zwar grundsätzlich erst in der Zwangsvollstreckung und auch dann nur auf Einwendung hin relevant (BFH-Urt. v. 18. März 1986 VII R 146/81, BStBl II 1986, 589; FG Nürnberg Urt. v. 13. November 1990 II 211/89, EFG 1991, 710). Nach Auffassung des Gerichts ist aber die haftungsweise Inanspruchnahme des Erwerbers jedenfalls dann nicht ermessensgerecht, wenn bereits beim Erlass des Haftungsbescheides bzw. spätestens bei Ergehen der Einspruchsentscheidung als dem Zeitpunkt der abschließenden Ausübung des Haftungsermessens (s. dazu z.B. BFH-Urt. v. 9. November 1994 XI R 16/94 BFH/NV 1995, 578; FG Saarland Urt. v. 13. August 2001 1 K 123/00, EFG 2001, 1582) feststeht, dass kein übernommenes Vermögen, in das vollstreckt werden kann, (mehr) vorhanden ist (vgl. FG Düsseldorf Urt. v. 17. Januar 1980 VII 491/77 H, EFG 1980, 262; FG München Urt. v. 21. Mai 1985 XI (XIII) 76/80 AO 2, EFG 1985, 587; FG Nürnberg Urt. v. 13. November 1990 II 211/89, EFG 1991, 710; FG Saarland Urt. v. 13. August 2001 1 K 123/00, EFG 2001, 1582; vgl. auch Nacke, Die Haftung für Steuerschulden, 2. Aufl. 2007, Rz. 364 m.w.Nachw. in Fn 1). Denn auch wenn die Finanzverwaltung grundsätzlich gehalten ist, die Steuern nach Maßgabe der Gesetze gleichmäßig festzusetzen und zu erheben und deshalb bei Uneinbringlichkeit der Erstschuld im Regelfall einen Haftungsbescheid zu erlassen hat (s. dazu BFH-Urt. v. 29. September 1987 VII R 54/84, BStBl II 1988, 176 m.w.N.), so kann ein solcher Haftungsbescheid im Einspruchsverfahren nicht mehr aufrechterhalten werden, wenn der Betriebsübernehmer durch seinen Einspruch deutlich macht, dass er für die Steuererstschuld des Veräußerers nicht einstehen will und der Haftungsanspruch spätestens bei Abschluss des Einspruchsverfahrens keinesfalls mehr im Vollstreckungswege durchsetzbar ist.
3. So verhält es sich im Streitfall. Es kann dahinstehen, ob in der Übertragung der Rechte aus dem Mietkaufvertrag über die drei Lkw der X-AG (amtliches Kennzeichen …, … und …), der Büromöbel und der Übertragung des Eigentums an dem vierten Lkw (amtliches Kennzeichen …) eine Unternehmensübereignung im Ganzen oder aber wenigstens eine Übereignung der wesentlichen Betriebsgrundlagen des vormaligen Transportunternehmens des Ehemanns der Klägerin gesehen werden kann. Denn auch wenn dies zu bejahen wäre, wäre die Inhaftungnahme mangels vollstreckbaren Vermögensbestandes ermessensfehlerhaft.
Als "übernommenes Vermögen" kommt wegen der fehlenden Werthaltigkeit der anderen Wirtschaftsgüter allein das Eigentum an dem vierten Lkw (amtliches Kennzeichen …) in Betracht. Hiervon geht der Beklagte in seinem Haftungsbescheid vom 22. Mai 2006 ausdrücklich selbst aus. Weder im Einspruchsverfahren (s. Schreiben des Beklagten vom 5. September 2007 Bl. 43 der Haftungsakte) noch im Klageverfahren hat sich der Beklagte von diesem Standpunkt getrennt, obwohl die Klägerin im Klageverfahren noch die Wertlosigkeit des übernommenen Vermögens wegen Unbeachtlichkeit der Übertragung des vierten Lkws (amtliches Kennzeichen …) vorgetragen hat.
Dieser Lkw steht für eine Vollstreckung nicht zur Verfügung. Zwar ist mit Kauf dieses Fahrzeugs durch Kaufvertrag vom 3. September 2005 und Übereignung auf die Klägerin zunächst dieses Vermögen durch die Klägerin erworben worden; jedoch ist im Einspruchsverfahren dieser Erwerb durch den Insolvenzverwalter nach § 133 Abs. 2 Insolvenzordnung (InsO) angefochten worden. Die Veräußerung wurde auch nach § 143 Abs. 1 InsO rückabgewickelt. Damit gehörte der Lkw nicht mehr zum übernommenen Vermögen der Klägerin und stand somit nicht für eine Vollstreckung in das übernommene Vermögen der Klägerin zur Verfügung. Da es sich bei der Insolvenzanfechtung um eine Rückabwicklung des Rechtsgeschäfts handelt (Riggert in Braun, Insolvenzordnung, 3. Aufl. 2007, § 143 Rz. 3), konnte auch nicht ein Surrogat an die Stelle des Lkw treten. Die Klägerin war so zu behandeln, als ob eine Übertragung des Lkw nie erfolgte. Damit war keinerlei vollstreckbares Vermögen mehr vorhanden.
Soweit die Übernahme der Mietkaufverträge für die drei Lkw (amtliches Kennzeichen …, … und …) gleichwohl einen Wert dargestellt haben sollte, konnte sich dieser nur auf den Lkw (amtliches Kennzeichen …) beziehen. Nur insoweit valutierte der Mietkauf mit einem Betrag von 9.000 € zugunsten des Erwerbers (s. Gutachten des vorläufigen Insolvenzverwalters vom 13. Juni 2006). Aber auch diese Vertragsübernahme wurde durch den Insolvenzverwalter angefochten, so dass auch diesbzgl. kein Vollstreckungsvermögen vorhanden war. Im Übrigen wurde durch die Klägerin das Mietverhältnis bzgl. der anderen beiden verbliebenen Mietfahrzeuge im Laufe des Jahres 2006 beendet (s. Schreiben des Prozessbevollmächtigten vom 23. September 2009). Vollstreckbares Vermögen war somit auch insoweit nicht vorhanden.
An dieser Vermögenssituation änderte sich auch nichts bis zum Erlass der Einspruchsentscheidung am 28. Mai 2009. Für die Ermessensentscheidung ist zwar letztlich der Zeitpunkt des Erlasses der Einspruchsentscheidung entscheidend; jedoch war bis zu diesem Zeitpunkt keine Änderung der nach § 75 AO relevanten Vermögensverhältnisse eingetreten. Der Insolvenzverwalter veräußerte den durch Anfechtung erworbenen Lkw mit Rechnung vom 19. Dezember 2006 wiederum an die Klägerin; jedoch handelte es sich insoweit um einen Erwerb im Rahmen des Insolvenzverfahrens gem. § 75 Abs. 2 AO, so dass eine Haftung nach § 75 Abs. 1 AO für diesen Erwerb nicht in Betracht kam. Es kann dahin gestellt bleiben, ob auch ein Erwerb im vorläufigen Insolvenzverfahren eine Haftung nach § 75 AO ausschließt (so Rüsken in Klein, AO, 10. Aufl. 2009, § 75 Rz. 45 a.E.; Loose in Tipke/Kruse, AO. FGO (Loseblatt) § 75 Rz. 37); denn der erneute Erwerb des Lkw erfolgte nach Auffassung des Gerichts nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 16. Juni 2006. Im Gutachten des vorläufigen Insolvenzverwalters vom 13. Juni 2006 schlug dieser erstmals vor, das Rechtsgeschäft des Erwerbs des Lkw durch die Klägerin anzufechten. Von einem erneuten Verkauf an die Klägerin war noch nicht die Rede. Ebenso deutet die Rechnung vom 19. Dezember 2006 - ein halben Jahr nach Eröffnung des Insolvenzverfahrens - darauf hin, dass das Fahrzeug durch den Insolvenzverwalter veräußert worden ist.
Diese Umstände hatten zur Folge, dass die Aufrechterhaltung eines nicht mehr vollstreckbaren Haftungsbescheides durch die Einspruchsentscheidung am 28. Mai 2009 jedenfalls an § 75 Abs. 1 Satz 2 AO wegen der dortigen Beschränkung der Haftung auf den Bestand des übernommenen Vermögens ermessensfehlerhaft war.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO); die übrigen Nebenentscheidungen beruhen auf § 151 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 10, 711 Zivilprozessordnung
§ 75 Abgabenordnung
§ 75 AO
§ 2 Umsatzsteuergesetz
§ 151 FGO
§ 133 Abs. 2 Insolvenzordnung
§ 191 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 75 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 75 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 143 Abs. 1 InsO
§ 75 Abs. 2 AO
§ 75 Abs. 1 AO
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1986, 64
BStBl II 1993, 700
BFH/NV 1994, 762
BStBl II 1986, 589
EFG 1991, 710
BFH/NV 1995, 578
EFG 2001, 1582
EFG 1980, 262
EFG 1985, 587
BStBl II 1988, 176
VII R 143/97
85 VII R 147/81
93 VII R 86/92
94 VII B 265/93
86 VII R 146/81
90 II 211/89
94 XI R 16/94 B
1 K 123/00
80 VII 491/77
85 XI (XIII) 76/80
87 VII R 54/84