Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-02-29, Aktenzeichen 7 K 3963/11 E
ECLI: ECLI:DE:FGD:2012:0229.7K3963.11E.00

Tenor:
Die Einkommensteuerbescheide 2007 bis 2010 vom 06.02.2009, 18.02.2009, 01.03.2010 und 29.07.2011 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 17.10.2011 werden dahingehend geändert, dass weitere Werbungskosten in Höhe von 1.250 EUR für 2007, 1.091 EUR für 2008, 598 EUR für 2009 und 1.250 EUR für 2010 berücksichtigt werden.
Die Steuerberechnung wird dem Beklagten aufgegeben.
Die Kosten des Rechtsstreits hat der Beklagte zu tragen.

Tatbestand:
Der Kläger war in den Streitjahren als Betriebsprüfer für land- und forstwirtschaftliche Betriebe tätig. Wohnhaft ist er in Z-Stadt. Seit 1980 war der Kläger dem FA für Betriebsprüfung der Land- und Forstwirtschaft zugeordnet gewesen, welches Räume im FA Y-Stadt und FA X-Stadt unterhielt. Nachdem das FA für Betriebsprüfung der Land- und Forstwirtschaft als eigenständiges Finanzamt 2002 aufgelöst worden war, wurde die Zuständigkeit für die Prüfung land- und forstwirtschaftlicher Klein-, Mittel- und Großbetriebe teilweise dem Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung W-Stadt, teilweise dem Finanzamt für Groß- und Konzernbetriebsprüfung V-Stadt übertragen und die Prüfer versetzt. Die Finanzämter für Konzernbetriebsprüfung wurden ebenfalls 2002 aufgelöst, die Zuständigkeit den Finanzämtern für Großbetriebsprüfung mit übertragen und die Prüfer an diese Finanzämter versetzt. Im FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung W-Stadt waren sodann ca. 110 Prüfer tätig.
Der Kläger wurde an das FA für Groß- und Konzernbetriebsprüfung W-Stadt versetzt. Als Dienstort wurden die Räumlichkeiten dieses Finanzamt in W-Stadt, W-Straße, zugewiesen. Der dienstliche Laptop wurde auf diesen Dienstort konfiguriert, so dass er nur dort an den Server der Finanzverwaltung angeschlossen werden konnte. Am 1. 9. 2008 zog das Finanzamt um zur V-Straße in W-Stadt.
Der Kläger machte in den Einkommensteuererklärungen 2007 – 2010 Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer geltend, und zwar für 2007 iHv 660,77 EUR, für 2008 iHv 703,02 EUR, für 2009 iHv 598 EUR und für 2010 iHv 1.462 EUR (davon anteilige allgemeine Hauskosten 676 EUR zuz. Erneuerung Fenster Arbeitszimmer 786 EUR). In den Einkommensteuerbescheiden für die Streitjahre (2007: Bescheid vom 19. 5. 2008; 2008: Bescheid vom 18. 2. 2009; 2009: Bescheid vom 1. 3. 2010, 2010: Bescheid vom 7. 4. 2011) erkannte der Beklagte die Aufwendungen nicht an. Gegen die Bescheide legten die Kläger Einsprüche ein. Der Bescheid für 2010 wurde am 29. 7. 2011 aus hier nicht streitigen Gründen geändert.
Im Einspruchsverfahren machten die Kläger für 2007 weitere Kosten von 589 EUR (anteilige Kosten Haustüranlage) geltend (insgesamt 2007 daher: 1.250 EUR), für 2008 weitere 388 EUR (insgesamt jetzt 1.091 EUR).
Die Kläger trugen vor, Prüfungsvorbereitungen erfolgten im häuslichen Büro des Klägers, nachdem er sich die Akten im jeweiligen Finanzamt geholt habe. Auch die Prüfungstermine vereinbare er vom häuslichen Büro aus. Die Prüfung finde üblicherweise beim Steuerberater statt, da die Landwirte meist nicht zu Hause seien. Kleine Beratungsbüros könnten häufig keine Prüfung in ihren Räumen stattfinden lassen. Dann nehme er die Unterlagen von dort mit nach Hause und installiere die Buchführung des Stpfl. auf dem Dienst-PC. Die Prüfung dauere idR drei Tage, die Berichtsanfertigung einen Tag. Er prüfe pro Jahr 35-40 Betriebe. Die Dienststelle in W-Stadt suche er ca. zwei Mal monatlich auf, um den PC am internen Netz zu synchronisieren und Post abzugeben oder zu holen. Er reichte eine Bescheinigung des Finanzamtes für Groß- und Konzernbetriebsprüfung W-Stadt zur Arbeitsplatzsituation in 2009 und 2010 (V-Straße) ein. Danach stand ihm kein fest zugewiesener Arbeitsplatz zur Verfügung. Er habe lediglich die Möglichkeit, einen Poolarbeitsplatz zu nutzen, der im Verhältnis von acht Prüfern zu drei Arbeitsplätzen vorgehalten werde. Laut einer weiteren Bescheinigung des Vorstehers standen den Prüfern 2007 8 Poolarbeitsplätze zur Verfügung, bis 8/2008 ebenfalls 8, ab 9/2008 (Umzug) 33, ab 10/2009 44; die Anzahl der Prüfer pro Poolarbeitszimmer betrug in 2007 und bis 8/2008 in W-Stadt 59 Prüfer, ab 9/2008 8 Prüfer; die Gesamtzahl der Prüfer in W-Stadt betrug bis 8/2008 59, ab 9/2008 94 Prüfer. Weitere 15-17 Prüfer waren dem Dienstort U-Stadt, weitere 20-30 dem Dienstort X-Stadt zugeordnet.
Am 17. 10. 2011 wies der Beklagte die Einsprüche als unbegründet zurück. Er führte aus, das Arbeitszimmer bilde nicht den Mittelpunkt der beruflichen Tätigkeit des Steuerpflichtigen; ihm stehe zudem ein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung. Die Prüfungstätigkeit sei üblicherweise in den Geschäftsräumen des Steuerpflichtigen durchzuführen, nur ausnahmsweise an Amtsstelle. Dort stünden den Prüfern Poolarbeitsplätze zur Verfügung. Bis 8/2008 hätten 84 Prüfern im Gebäude W-Straße und im FA X-Stadt 30 Poolarbeitsplätze zur Verfügung gestanden. Ab 9/2008 hätten 124 Prüfern 55 Arbeitsplätze zur Verfügung gestanden. Die Dienststätte für das FA für GKBP W-Stadt im FA X-Stadt sei zwar aufgelöst worden, dies sei aber nur für die Reisekostenabrechnungen relevant gewesen. Die Arbeitsplätze hätten gleichwohl noch zur Verfügung gestanden. Eine feste Zuordnung der Prüfer zu den Poolarbeitsplätzen habe es nicht gegeben. Es habe auch die Möglichkeit bestanden, in anderen Festsetzungsfinanzämtern, wie z.B. im FA T-Stadt, einen Arbeitsplatz zur Verfügung gestellt zu bekommen.
Hiergegen richtet sich die Klage, mit der die Kläger ihr bisheriges Vorbringen wiederholen und vertiefen. Sie tragen ergänzend vor, am Dienstort W-Straße hätten den Prüfern nur 8 Arbeitsplätze zur Verfügung gestanden. Auch Prüfer mit Dienstort U-Stadt oder X-Stadt hätten teilweise in W-Stadt gearbeitet. Der zentrale Innendienst sowie der Server hätten sich in W-Stadt befunden. Er habe nie in den Außenstellen U-Stadt und X-Stadt gearbeitet. Organisatorische Arbeiten seien in W-Stadt durchgeführt worden, dort habe sich auch sein Postfach befunden. Ab 9/2008 seien im Gebäude V-Straße jedem Sachgebiet ein Dienstzimmer zugewiesen gewesen. Er gehöre zum Sachgebiet X, das aus 11 Prüfern bestanden habe. Im zugewiesenen Raum befänden sich drei Schreibtische. Es sei normal, dass in W-Stadt alle Schreibtische besetzt seien, so dass man dort die Arbeit stehend erledigen müsse. Er habe sich nicht arbeitstäglich mit den anderen Prüfern abstimmen können, um einen freien Schreibtisch vorzufinden.
Er erledige alle organisatorischen Arbeiten, Prüfungsvorbereitungen und Berichtsanfertigungen im häuslichen Arbeitszimmer, hinzu komme die Durchführung mehrerer Prüfungen. Die Nutzung des Arbeitszimmers habe folgenden Umfang gehabt:
Arbeitstage insgesamt davon im häusl. AZ
2007 204 86 (volle Tage)
38 (teilw.)
2008 213 89 (voll)
35 (teilw.)
2009 211 103 (voll)
46 (teilw.)
2010 217 101 (voll)
40 (teilw.)
Die Dienststelle in W-Stadt habe er nur aufgesucht, um mit dem PC ans Netz zu gehen, Prüfungsberichte abzugeben und Post zu holen.
Die Kläger beantragen,
die Einkommensteuerbescheide 2007-2010 vom 6. 2. 2009, 18. 2. 2009, 1. 3. 2010 und 29. 7. 2011 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 17. 10. 2011 dahingehend zu ändern, dass weitere Werbungskosten
von 1.250 EUR für 2007, 1.091 EUR für 2008, 598 EUR für 2009 und 1.250 EUR für
2010 berücksichtigt werden.
Der Beklagte beantragt Klageabweisung.
Er bezieht sich auf die Einspruchsentscheidung.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Die angefochtenen Bescheide sind rechtswidrig und verletzen die Kläger in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 FGO.
Nach § 9 Abs. 5 i.V.m. § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 1 EStG kann ein Steuerpflichtiger Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer nicht als Werbungskosten abziehen; dies gilt nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht (§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 2 EStG). In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250 EUR begrenzt. Auf die nach Satz 3 der Vorschrift mögliche unbeschränkte Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer für den Fall, dass das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet, kommt es im Streitfall nicht an, da die geltend gemachten Aufwendungen in keinem Streitjahr 1.250 EUR übersteigen.
Die Vorschrift, die § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b EStG i.d.F. des Steueränderungsgesetzes 2007 ersetzt, ist auf alle Streitjahre anzuwenden, denn nach der Anwendungsregelung in § 52 Abs. 12 S. 9 EStG gilt sie für alle offenen Fälle ab 2007.
Dem Kläger stand in den Streitjahren für seine berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung.
Ein "anderer Arbeitsplatz" im Sinne der Abzugsbeschränkung ist grundsätzlich jeder zum Arbeiten bestimmte Platz. Die Abzugsbeschränkung setzt keinen eigenen, räumlich abgeschlossenen Arbeitsbereich voraus. Auch ein Raum, den sich der Steuerpflichtige mit weiteren Personen teilt, kann ein anderer Arbeitsplatz im Sinne der Abzugsbeschränkung sein (BFH vom 7. August 2003 VI R 17/01 BStBl II 2004, 78; FG Niedersachsen vom 22. Juni 2010 12 K 482/08 EFG 2011,602). Die gesetzliche Regelung setzt insbesondere nicht voraus, dass dem Steuerpflichtigen ein "angemessener" oder "ruhiger" anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht (FG Niedersachsen vom 22. Juni 2010 12 K 482/08 EFG 2011,602). So ist Publikumsverkehr für die Frage, ob es sich um einen anderen Arbeitsplatz im Sinne der Abzugsbeschränkung handelt, grundsätzlich ebenso unbeachtlich wie der Umstand, dass sich der Steuerpflichtige den Arbeitsplatz mit weiteren Personen teilen muss (BFH vom 7. August 2003 VI R 118/00 BStBl II 2004, 82; vom 7. August 2003 VI R 162/00 BStBl II 2004, 83).
Allerdings kommt nur ein büromäßig ausgestatteter anderer Arbeitsplatz in Betracht. Die Erforderlichkeit eines häuslichen Arbeitszimmers entfällt nicht bereits dann, wenn dem Steuerpflichtigen irgendein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht, sondern nur dann, wenn dieser Arbeitsplatz grundsätzlich so beschaffen ist, dass der Steuerpflichtige auf das häusliche Arbeitszimmer nicht angewiesen ist. Das ist der Fall, wenn es sich um einen Büroarbeitsplatz handelt (BFH vom 7. August 2003 VI R 17/01 BStBl II 2004, 78; VI R 16/01 BStBl II 2004, 77; VI R 41/98, BStBl II 2004, 80; VI R 162/00 BStBl II 2004, 83; vom 20. November 2003 IV R 30/03 BStBl II 2004, 775; FG Niedersachsen vom 22. Juni 2010 12 K 482/08 EFG 2011,602).
Bei Steuerpflichtigen, die nur einer beruflichen Tätigkeit nachgehen, muss ggf. geprüft werden, ob ein an sich vorhandener anderer Arbeitsplatz auch tatsächlich für alle Aufgabenbereiche der Erwerbstätigkeit genutzt werden kann. Der Steuerpflichtige ist auch dann auf das häusliche Arbeitszimmer angewiesen, wenn er dort einen nicht unerheblichen Teil seiner beruflichen Tätigkeit verrichten muss (BFH vom 7. August 2003 VI R 17/01 BStBl II 2004,78).
Als "anderer Arbeitsplatz" des Klägers kommen entgegen der Ansicht des Beklagten die geprüften Betriebe nicht in Betracht. Zwar liegt der Schwerpunkt der Tätigkeit des Außenprüfers grundsätzlich auf der Prüfung vor Ort (vgl. auch FG Düsseldorf vom 10. Mai 2000 9 K 6204/97 E EFG 2001,556 zur Frage des Mittelpunktes der beruflichen Tätigkeit). Auf die Prüfung hat er sich an Hand der Steuerakten des jeweiligen Falles vorzubereiten; die Ergebnisse seiner Prüfung hat der Außenprüfer regelmäßig in Form eines Prüfungsberichtes niederzulegen, dessen Abfassung wesentlicher Teil seiner Tätigkeit ist. Für diese vor- und nachbereitenden Arbeiten im Rahmen einer Außenprüfung bedarf der Prüfer eines Büroarbeitsplatzes; sie können nicht in den Geschäftsräumen der Steuerpflichtigen oder bei deren Steuerberater durchgeführt werden.
Ein solcher Büroarbeitsplatz stand dem Kläger weder in den Räumen des Finanzamts für Groß- und Konzernbetriebsprüfung W-Stadt noch in anderen Finanzämtern des Bezirks zur Verfügung. Nach dem Vorbringen der Beteiligten und den schriftlichen Angaben des Vorstehers im Einspruchsverfahren waren die räumlichen und personellen Verhältnisse in den Streitjahren so gestaltet, dass bis August 2008 im Gebäude W-Str. in W-Stadt acht Poolarbeitsplätze für 59 Prüfer vorhanden waren. Darüber hinaus standen Arbeitsplätze im Finanzamt X-Stadt zur Verfügung, die auf Grund einer entsprechenden dienstlichen Regelung als Arbeitsplätze des Finanzamtes für Groß- und Konzernbetriebsprüfung W-Stadtgalten. Insoweit trägt der Beklagte vor, insgesamt hätten 84 Prüfern 30 Poolarbeitsplätze zur Verfügung gestanden; laut Bescheinigung des Vorstehers waren weitere 20-30 als die dem Dienstort W-Stadt zugeordneten 59 Prüfer dem Dienstort X-Stadt zugewiesen. Damit waren für rund 80 Prüfer maximal 30 Poolarbeitsplätze vorhanden. Ein eigener Arbeitsplatz des Klägers bestand von daher nicht. Zwar ist es, wie oben ausgeführt, unerheblich, ob der Steuerpflichtige sich ein Großraumbüro mit anderen teilen muss und dort keinen fest zugewiesenen eigenen Schreibtisch hat. Erforderlich für einen "anderen Arbeitsplatz" i.S. des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b EStG ist aber, dass der Steuerpflichtige jederzeit für die dienstlich erforderlichen Büroarbeiten auf einen für ihn nutzbaren Arbeitsplatz zugreifen kann. Davon kann bei 30 Arbeitsplätzen für 80 Prüfer nicht ausgegangen werden. Der Steuerpflichtige kann nicht darauf verwiesen werden, zu verschiedenen Tageszeiten auf der Suche nach einem freien Schreibtisch "sein Glück zu versuchen" oder jeden Morgen mit anderen Prüfern einen Wettkampf um den letzten verfügbaren Arbeitsplatz auszutragen. Dies gilt umso mehr, als üblicherweise an bestimmten Wochentagen vermehrt im Innendienst gearbeitet wird, weil die eigentliche Außenprüfung vor Ort abgeschlossen ist und danach die Berichtsanfertigung ansteht. Eine dienstliche Regelung, wonach an bestimmten Tagen die vorhandenen Arbeitsplätze individuell der entsprechenden Anzahl an Prüfern zugeordnet wurde, weil diese nach den Prüfgeschäftsplänen Innendienst zu verrichten hatten, existierte jedenfalls nicht.
Auch ab dem Umzug des Finanzamtes für Groß- und Konzernbetriebsprüfung in das Gebäude V-Straße haben sich die Verhältnisse nicht derart geändert, dass dem Kläger nunmehr – ab September 2008 – ein eigener Arbeitsplatz im Amt zur Verfügung stand. Der Beklagte hat insoweit ausgeführt, ab 9/2008 hätten 124 Prüfern 55 Arbeitsplätze zur Verfügung gestanden. Laut Bescheinigung des Vorstehers gab es ab 9/2008 (Umzug) 33, ab 10/2009 44 Poolarbeitsplätze, zugleich erhöhte sich die Anzahl der Prüfer auf 94. Auch insoweit kommt es für die Beurteilung nicht darauf an, ob die Zahlen des Beklagten oder die vom Vorsteher genannten tatsächlich zutreffen. Denn sowohl bei 55 Plätzen für 124 Prüfer als auch bei 33 oder 44 Plätzen für 94 Prüfer stand dem Kläger – nicht anders als in der Zeit vor dem Umzug – kein eigener Arbeitsplatz jederzeit für seine Büroarbeiten zur Verfügung. Selbst wenn man die einzelnen, den Sachgebieten zugeordneten Zimmer isoliert beurteilt, ergibt sich nichts anderes. Denn das Sachgebiet, zu dem der Kläger gehörte, bestand aus elf Prüfern; hierfür gab es nur drei Poolarbeitsplätze.
Hinzu kommt, dass auch die Räume im FA X-Stadt ab 9/2008 nicht mehr dem FA für GKBP W-Stadt zugewiesen waren. Der Einwand des Beklagten, tatsächlich hätten die Prüfer jederzeit Räume eines Festsetzungsfinanzamtes in ihrem Bezirk nutzen können, ist insoweit nicht erheblich. Zwar mag es zutreffen, dass es in den verschiedenen Finanzämtern nutzbare Räume gab, sofern diese nicht für andere Zwecke – Dienstbesprechungen, Personalratssitzungen u.ä. – benötigt wurden; ebenso sind in den Finanzämtern – gerade in den Amtsbetriebsprüfungsstellen – nicht arbeitstäglich alle Schreibtische besetzt. Der Kläger kann aber nicht darauf verwiesen werden, er hätte sich zur Erledigung seiner schriftlichen Arbeiten notfalls irgendeinen freien Schreibtisch in irgendeinem Finanzamt in erreichbarer Nähe suchen müssen.
Da dem Kläger kein anderer Arbeitsplatz in den Streitjahren zur Verfügung stand, waren die Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer bis 1.250 EUR jährlich abzugsfähig; die erklärten Aufwendungen übersteigen diesen Betrag nicht. Einwendungen gegen die geltend gemachten Kosten hat der Beklagte nicht erhoben; solche ergeben sich auch nicht nach Aktenlage.
Die Steuerberechnung wird nach § 100 Abs. 2 S. 2 FGO dem Beklagten übertragen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 100 Abs. 1 FGO
§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 1 EStG
§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b S. 2 EStG
§ 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 6b EStG
§ 52 Abs. 12 S. 9 EStG
§ 100 Abs. 2 S. 2 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2004, 78
EFG 2011,602
BStBl II 2004, 82
BStBl II 2004, 83
BStBl II 2004, 77
BStBl II 2004, 80
BStBl II 2004, 775
BStBl II 2004,78
EFG 2001,556
03 VI R 17/01 B
12 K 482/08
03 VI R 118/00 B
03 VI R 162/00 B
VI R 16/01 B
VI R 41/98
VI R 162/00 B
03 IV R 30/03 B
9 K 6204/97