Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-03-26, Aktenzeichen 1 K 371/14
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2015:0326.1K371.14.0A

Tenor:
Orientierungssatz
Das häusliche Arbeitszimmer eines Apostels bildet nicht den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG, wenn der Apostel nach dem Verständnis seiner Kirche als Gesandter Christi und damit als Mittler zwischen den Gläubigen und Gott eine herausgehobene Position bekleidet, ihm allein die sakralen Vollmachten und Verpflichtungen obliegen, er im Auftrag Christi das Evangelium verkündet, ehrenamtliche Seelsorger ernennt und in den Ruhestand versetzt, als Ansprechpartner für die Jungend zur Verfügung steht und die Sündenvergebung vermittelt. Diese für die Kirche sinnstiftenden Tätigkeiten des Apostels prägen dessen Arbeit, so dass die im Arbeitszimmer ausgeführten administrative Aufgaben bzw. theologische Aufgaben zurücktreten bzw. lediglich dienende Funktion haben(Rn.23) (Rn.29) (Rn.30) (Rn.32) (Rn.33) (Rn.35) .

Tatbestand:
Zwischen den Parteien ist umstritten, ob der Kläger für sein Arbeitszimmer anstelle bereits gewährter 1.250,00 € einen Betrag in Höhe von 1.756,00 € als Werbungskosten bei seinen Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit beanspruchen kann.
Der Kläger erhielt seine Ordination zum Bischof in der A Kirche am 31. Oktober 1993. Seit dieser Zeit bestand ein Dienstvertrag mit der A Kirche (Körperschaft des öffentlichen Rechts). Die Alimentierung erfolgte auf der Grundlage der Dienstordnung für Bischöfe. Der Kläger arbeitete seither „an der Seite“ des Apostels H. Nachdem Apostel H. in den Ruhestand gesetzt wurde, empfing der Kläger am 24. August 2003 die Ordination zum Apostel. Ausweislich der Dienstordnung für Bezirksapostel und Apostel der A Kirche () erfüllt der Apostel sämtliche Aufgaben, die sich für ihn aus den Statuten der A Kirche International (..) mit Sitz in B (..) ergeben. Insbesondere hat er an internationalen Apostelversammlungen sowie Arbeits- und Projektgruppen teilzunehmen. Er begleitet den Stammapostel zu Gottesdiensten weltweit nach besonderer Einladung.
Der Kläger ist Mitglied der A Kirche … und dem Kirchenpräsidenten der A Kirche …(Bezirksapostel) direkt unterstellt. Er ist als Apostel Mitglied des Landesverwaltungsrates und unterstützt in dieser Eigenschaft den Kirchenpräsidenten entsprechend den Festlegungen des Artikels 4 Abs. 4 der Verfassung der A Kirche …. Sein Aufgabengebiet gliedert sich in administrative Aufgaben wie die Durchsetzung von Festlegungen und Beschlüssen der Bezirksapostelversammlungen, den seelsorgerischen Aufgaben entsprechend des A Amtsverständnisses wie der Durchführung von Gemeinde- und Bezirksgottesdiensten entsprechend dem vom Bezirksapostel bestätigten Jahresplan. Ihm obliegen theologische Aufgaben wie die Mitarbeit in ökumenischen Arbeitskreisen. Er vertritt die A Lehrpositionen und nimmt an theologischen Weiterbildungsseminaren inner- und außerhalb der A Kirche teil (vgl. im Einzelnen die Tätigkeitsbeschreibung Bl… der Gerichtsakte).
Der Kläger ist darüber hinaus Beauftragter des Bezirksapostels für die Jugendarbeit in… sowie Mitglied der Arbeitsgruppe „..“. Ausweislich der „Dienstordnung für Bezirksapostel und Apostel“ disponiert ein Apostel eigenverantwortlich seine Aufgabenerledigung und seine Arbeitszeit (vgl. Dienstordnung Nr. 2.3, Bl… der Gerichtsakte).
Gegen den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 23. August 2013 legten die Kläger Einspruch ein. Sie machten geltend, dass die Unterhaltszahlungen an ihren Sohn als außergewöhnliche Belastungen zu berücksichtigen seien. Darüber hinaus habe der Beklagte die geltend gemachten Werbungskosten für das häusliche Arbeitszimmer nicht in der tatsächlichen Höhe von 1.756 €, sondern nur in Höhe von 1.200,00 € anerkannt. In diesem Zusammenhang machten die Kläger insbesondere geltend, dass das häusliche Arbeitszimmer des Klägers den Mittelpunkt seiner gesamten betrieblichen und beruflichen Tätigkeit darstelle (wegen der Einzelheiten des Vortrages vgl. Bl… der Gerichtsakte).
Mit seiner Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2014 änderte der Beklagte den angefochtenen Steuerbescheid und setzte die Einkommensteuer nunmehr in Höhe von 18.224,00 € fest. Dabei berücksichtigte er die Unterhaltszahlungen an den Sohn im beantragten Umfang. Hinsichtlich des Arbeitszimmers wies er den Einspruch als unbegründet zurück. Er stellte im Wesentlichen darauf ab, dass sich der Schwerpunkt der Tätigkeit des Klägers durch sein Auftreten außerhalb seines häuslichen Arbeitszimmers definiere.
Mit der vorliegenden Klage begehren die Kläger weiterhin die Anerkennung von Werbungskosten für das Arbeitszimmer des Klägers in voller Höhe. Das Finanzamt beziehe sich in der angefochtenen Entscheidung insbesondere auf ein Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 22. Juli 2003 (VI R 20/02), das das Arbeitszimmer eines Diakons betroffen habe.
Auf seine Tätigkeit könnten diese Grundsätze nicht übertragen werden. Sie seien der Ansicht, dass er, der Kläger, den inhaltlichen Schwerpunkt seiner beruflichen Tätigkeit im Streitjahr in seinem häuslichen Arbeitszimmer gehabt habe. Das Finanzamt stelle in seiner Entscheidung im Ergebnis fehlerhaft allein auf den Umstand ab, dass er als Apostel Gottesdienste, Trauerfeiern und Hochzeiten durchgeführt habe, Segenshandlungen usw. vornehme und somit einen Teil seiner Arbeitszeit nicht im Arbeitszimmer verbringe. Diese Tätigkeiten seien für seine arbeitsvertragliche Verpflichtung nicht maßgebend. Das Amt des Apostels sei strikt von seiner Anstellung zu trennen.
Sämtliche spirituellen Handlungen wie Gottesdienste, Segenshandlungen usw. würden nach dem Selbstverständnis der A Kirche grundsätzlich von ehrenamtlichen Mitgliedern und sog. Laienpredigern erbracht. Insoweit sei er für mehr als 400 dieser Ehrenamtlichen in einem sog. Amtsauftrag aktiver Mitglieder verantwortlich, die sämtliche der genannten Aufgaben in ihren Gemeinden ausführten. Bis zum Jahr 1994 sei er selbst als derartiger ehrenamtlicher Amtsträger für eine Gemeinde aktiv gewesen und habe wöchentlich drei Gottesdienste sowie - im Bedarfsfall - Trauerfeiern und Hochzeiten durchgeführt. Da jedoch fast sämtliche der benannten Aufgaben von ehrenamtlich tätigen Mitgliedern der Kirche erbracht würden, könnten sie für sein Arbeitsverhältnis nicht prägend sein.
Prägend sei vielmehr die Organisation dieser in mehr als 70 Kirchengemeinden ehrenamtlich tätigen und für mehr als 10.000 Mitglieder verantwortlichen Amtsträger. Insoweit sei es notwendig, sowohl die Seelsorge als auch die Durchführung von Gottesdiensten in sechs Teilbezirken (…) zu sichern und zu organisieren. In diesem Bereich habe er zudem die Jugend- und Kinderbetreuung sicherzustellen. Hier liege der Schwerpunkt seiner Tätigkeit. Er verrichte sie hauptsächlich aus seinem häuslichen Arbeitszimmer mittels Briefen, E-Mails und Telefonaten. Eine andere Möglichkeit, die anfallende Arbeit zu leisten und sicherzustellen, gebe es nicht.
Die Tatsache, dass der Kontakt vor Ort mit ehrenamtlich arbeitenden Mitgliedern denknotwendig auch in Form von Besprechungen oder Seminaren erfolge, führe nicht dazu, dass sich der qualitative Mittelpunkt seiner Tätigkeit verlagere. Er verweise insoweit auf die Entscheidung des BFH vom 13. November 2002 (VI R 104/01, BFHE 201, 100, BStBl II 2004, 65).
Einen weiteren qualitativen Schwerpunkt seiner beruflichen Tätigkeit stelle die Mitarbeit in Arbeitsgruppen zur Erforschung und Weiterentwicklung der christlichen Lehre und des A Glaubensverständnisses dar. Auch diese Tätigkeiten führe er fast ausschließlich in seinem häuslichen Arbeitszimmer durch. Dass zu diesem Teilbereich auch der Besuch bzw. des Abhalten von Seminaren gehöre, führe ebenfalls zu keiner Verlagerung des qualitativen Schwerpunktes seiner Tätigkeit. Denn die Grundlagen und dann zu beratenden Inhalte erarbeite er ausschließlich in seinem häuslichen Arbeitszimmer. Auch dies geschehe dort mittels der vorhandenen Kommunikationsmedien.
Seine sakralen Aufgaben beschreibt der Kläger wie folgt:
-
Durchführung von Gottesdiensten im zugewiesenen Arbeitsbereich,
Spenden von Sakramenten im Rahmen der Gottesdienste,
Ordination und Inruhesetzung von ehrenamtlichen Seelsorgern,
Durchführung von besonderen Veranstaltungen wie Hochzeiten, Trauerfeiern usw. in dem in der Stellenbeschreibung ausgewiesen Umfang
Wahrnehmung der Seelsorge in dem in der Stellenbeschreibung ausgewiesenen Umfang.
Dazu führt er näher aus, dass die Ordination und Inruhesetzung ehrenamtlicher Seelsorger in seiner Kirche allein durch einen Apostel erfolgen dürfe. Ebenfalls dürfe allein ein Apostel Sakramente spenden (Sakrament ..).
Hinsichtlich seiner Jugendarbeit verweise er auf die Stellenbeschreibung. Er merke jedoch an, dass er neben dem .. Gebiet zudem den Bereich .. betreue. Er sei somit für insgesamt 12 Kirchenbezirke verantwortlich. In jedem Teilgebiet gebe es ein bis zwei ehrenamtliche Beauftragte (sog. Bezirksjugendleiter). Diese stellten die Jugendarbeit im jeweiligen Kirchenbezirk bzw. der Gemeinde sicher und seien Ansprechpartner für die in den Gemeinden aktiven ehrenamtlichen Jugendbetreuer.
Mit den Bezirksjugendleitern halte er regelmäßige Besprechungen ab. Mit ihnen bespreche er Problemstellungen sowie die Organisation von Veranstaltungen (Jugendwochenenden auf Bezirks- bzw. überbezirklicher Ebene, Jugendgottesdienste, Jugendtage). Hierbei könne man neben den monatlichen Jugendgottesdiensten von zwei bis drei Veranstaltungen im Jahr in einem Bezirk ausgehen, deren Organisation er mit den Verantwortlichen vor Ort bespreche. Im Ergebnis seien diese Besprechungen mit einer Arbeitsberatung in einem Wirtschaftsunternehmen vergleichbar. Die eigentliche Arbeit erledige er zwischen den Besprechungen mittels Telefon, Fax, Mail oder Brief.
Darüber hinaus könne sich jeder Jugendliche mit Problemen direkt an ihn wenden. Auch dies erfolge in Anbetracht seines Tätigkeitsgebietes grundsätzlich per Mail oder Anruf. Gleichzeitig werde, soweit erwünscht, der vor Ort tätige Seelsorger bzw. Jugendleiter eingeschaltet, um den Jugendlichen in der jeweiligen Situation zu helfen.
Die Kläger beantragen,den Einkommensteuerbescheid 2011 vom 23. August 2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. Mai 2014 dahingehend zu ändern, dass weitere Werbungskosten bei den Einkünften des Klägers aus nichtselbständiger Arbeit in Höhe von 556,00 € anerkannt werden.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er verweist zunächst auf seine Einspruchsentscheidung vom 4. Mai 2014, auf die Bezug genommen wird.
Darüber hinaus macht er geltend, dass die vom Kläger aufgelisteten wahrzunehmenden sakralen Aufgaben in seiner Tätigkeit als Apostel einen erheblichen Stellenwert einnehmen würden. Ergänzend weise er darauf hin, dass ein Apostel vor seiner Ordination ein Gelübde ablege (vgl. Blatt … der Gerichtsakte). In Anbetracht dessen könne nicht angenommen werden, dass ein Apostel seinen Tätigkeitsmittelpunkt in seinem häuslichen Arbeitszimmer habe.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Die Entscheidung des Beklagten, das häusliche Arbeitszimmer des Klägers nicht als Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung anzuerkennen - und somit den weitergehenden Werbungskostenabzug bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit zu gewähren -, verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO-).
Gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b des Einkommensteuergesetzes (EStG) i.V.m. § 9 Abs. 5 EStG dürfen die Aufwendungen für ein häusliches Arbeitszimmer grundsätzlich nicht als Betriebsausgaben bzw. Werbungskosten geltend gemacht werden. Dies gilt jedoch nicht, wenn für die betriebliche oder berufliche Tätigkeit kein anderer Arbeitsplatz zur Verfügung steht. In diesem Fall wird die Höhe der abziehbaren Aufwendungen auf 1.250,00 € begrenzt. Diese Beschränkung der Höhe nach gilt nur dann nicht, wenn das Arbeitszimmer den Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. Diese teilweise Beschränkung des Betriebsausgaben- bzw. Werbungskostenabzuges hat das Bundesverfassungsgericht mit Urteil vom 7. Dezember 1999 als mit Art. 3 Abs. 1 des Grundgesetzes vereinbar gebilligt (2 BvR 301/98, Sammlung der Entscheidungen des Bundesverfassungsgerichts - BVerfGE 101, 297, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2000, 162).
Im vorliegenden Fall hat der Beklagte dem Kläger den (begrenzten) Abzug in Höhe von 1.250,00 € gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 EStG gewährt.
Der Kläger kann darüber hinaus keinen unbeschränkten Abzug seiner Aufwendungen für sein häusliches Arbeitszimmer beanspruchen (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 2 EStG).
Voraussetzung für den unbeschränkten Werbungskostenabzug für ein häusliches Arbeitszimmer ist, dass das Arbeitszimmer des Steuerpflichtigen den Mittelpunkt seiner gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung bildet. Ob diese Voraussetzung erfüllt ist, bestimmt sich nach gefestigter Rechtsprechung nach dem inhaltlichen (qualitativen) Schwerpunkt der Tätigkeit des Steuerpflichtigen. Qualitativ liegt der Schwerpunkt einer Betätigung dort, wo der Steuerpflichtige die Handlungen vornimmt und Leistungen erbringt, die für den konkret ausgeübten Beruf wesentlich und prägend sind. Dem zeitlichen (quantitativen) Umfang der Nutzung des häuslichen Arbeitszimmers kommt lediglich eine indizielle Bedeutung zu. Aus diesem Grund schließt das zeitliche Überwiegen der außerhalb des häuslichen Arbeitszimmers ausgeübten Tätigkeit einen unbeschränkten Abzug der Aufwendungen für das häusliche Arbeitszimmer ebenso wenig aus wie ein zeitliches Überwiegen der Tätigkeit im Arbeitszimmer dieses bereits zum Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung macht (Urteil des Bundesfinanzhofes - BFH - vom 13. November 2002 , VI R 104/01, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs - BFHE - 201, 100, BStBl II 2004, 65).
Ein häusliches Arbeitszimmer ist auch nicht schon deswegen Tätigkeitsmittelpunkt, weil der Steuerpflichtige über keinen anderweitigen festen Arbeitsplatz verfügt. Diese Fallgestaltung ist in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 Alternative 2 EStG ausdrücklich geregelt und führt nach Satz 3 Halbsatz 1 dieser Bestimmung lediglich zu einer auf 1.250,00 € begrenzten Anerkennung der Aufwendungen. Der Gesichtspunkt, dass im häuslichen Arbeitszimmer die für die jeweilige Tätigkeit prägenden Ideen entwickelt und die tätigkeitsbezogenen Entscheidungen für einen auswärtigen Betätigungsbereich getroffen werden, macht das Arbeitszimmer nur dann zum Mittelpunkt der gesamten betrieblichen und beruflichen Betätigung, wenn die Entwicklung von Ideen und die getroffenen Entscheidungen für die Tätigkeit des Steuerpflichtigen insgesamt prägend sind. Dient die Tätigkeit im häuslichen Arbeitszimmer lediglich der Vor- bzw. Nachbereitung und der Unterstützung der eigentlichen Tätigkeit, die außer Haus verrichtet wird, ist das häusliche Arbeitszimmer nicht Tätigkeitsmittelpunkt i.S.d. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Alt. 2 EStG (vgl. Urteil des BFH vom 28. August 2003, IV R 34/02, BFHE 203, 157, BStBl II 2004, 53).
Im Rahmen der vorzunehmenden Gesamtabwägung der beruflichen Betätigung des Klägers und auf der Grundlage der mündlichen Verhandlung vom 26. März 2015 ist der Senat zu dem Ergebnis gelangt, dass das Arbeitszimmer nicht den Mittelpunkt seiner gesamten beruflichen Betätigung bildet.
Für die Entscheidung des Senats war vorliegend wesentlich, dass der Kläger in der A Kirche eine herausgehobene Position bekleidet und diese Stelle mit besonderen, ihm allein zugewiesenen sakralen Vollmachten und Verpflichtungen ausgestattet ist. Der Beklagte hat insoweit zu Recht darauf hingewiesen, dass sich diese Stellung in seinem Ordinationsgelübde widerspiegelt.
Darüber hinaus hat Jesus die Apostel nach dem Verständnis der A Kirche als Stifter des Apostelamtes mit entsprechenden Vollmachten ausgestattet. Er ist ein Gesandter Christi und verkündet in seinem Auftrag das Evangelium, vermittelt die Sündenvergebung und spendet die Sakramente. Für die A ist das Apostelamt grundlegend. Alle anderen Ämter sind eng mit dem Apostelamt verbunden und gehen ebenso wie dieses aus Gott hervor (www.).
In diesem Sinne steht zur Überzeugung des Senats fest, dass die prägende Tätigkeit des Klägers nach dem A Selbstverständnis in einer Mittlerstellung zwischen dem Gläubigen und Gott besteht. Diesem Auftrag ist das (einem Apostel vorbehaltene) Recht zugeordnet, Sakramente zu spenden, ehrenamtliche Seelsorger zu ernennen und in den Ruhestand zu versetzen. Dem Kläger obliegt (und oblag) insbesondere die Erteilung des Sakraments der .., mit der ein Gläubiger in den Kreis der A Kirche aufgenommen wird (und mit dem ihm die Gabe des Heiligen Geistes an die Gläubigen vermittelt wird). Der Kläger vermittelt mit der Heiligen Wassertaufe und der späteren .. die Wiedergeburt aus Wasser und Geist (,A International a.a.O. ".."). Daneben kommt dem Kläger die Aufgabe zu, Gottesdienste für Entschlafene (im Juli, im März und im November des jeweiligen Jahres) abzuhalten.
Neben diesen für die A sinnstiftenden Tätigkeiten des Klägers treten zur Überzeugung des Senats seine sonstigen Arbeiten, wie administrative Aufgaben bzw. theologische Aufgaben zurück bzw. haben lediglich dienende Funktion.
Darüber hinaus ist der Kläger Beauftragter des Bezirksapostels für die Jugendarbeit in .. sowie Mitglied der Arbeitsgruppe „Kontakte ..“. Auch wenn der Kläger darauf hingewiesen hat, eine Reihe der damit verbundenen Aufgaben von seinem Arbeitszimmer aus per Mail und Telefon erledigen zu können, ist nach Ansicht des Senats der Kernbereich dieser Tätigkeiten außerhalb einer rein administrativen Tätigkeit zu verankern. Insbesondere ist auch hier der Kläger Ansprechpartner für die Jugendlichen außerhalb des Zuständigkeitsbereichs der Jugendleiter. Dass der Kläger durch diese Aufgaben (Gottesdienste, Betreuung der Jugend, Zusammentreffen innerkirchlich sowie mit Vertretern anderer Konfessionen) außerhalb seines Arbeitszimmers gewirkt und gearbeitet hat, zeigt sich auch daran, dass er im Streitjahr an 74 Tagen mehr als 8 Stunden, an 34 Tagen mehr als 14 Stunden und an 5 Tagen mehr als 24 Stunden auswärtig tätig war.
In Anbetracht der innerkirchlichen Funktion des Klägers, aufgrund seiner vielfältigen Aufgaben und seines spirituellen Wirkungskreises ist der Senat davon überzeugt, dass der qualitative Schwerpunkt seiner beruflichen Tätigkeit sogar dann außerhalb seines Arbeitszimmers läge, wenn er weitaus mehr Arbeitszeit in seinem Arbeitszimmer verbracht hätte. Die Klage ist daher aus den genannten Gründen abzuweisen.
Die Entscheidung über die Kosten des Verfahrens folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Entscheidung beruht auf der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes und ist insbesondere durch die Abwägung des Sachverhalts geprägt. Für die Zulassung der Revision besteht daher kein Anlass, § 115 Abs. 2 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 9 Abs. 5 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 1 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Halbsatz 2 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 Alternative 2 EStG
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 Alt. 2 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 201, 100
BStBl II 2004, 65
BVerfGE 101, 297
BFHE 203, 157
BStBl II 2004, 53
VI R 20/02
VI R 104/01
2 BvR 301/98
IV R 34/02