Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2025-04-03, Aktenzeichen 5 K 15/24
ECLI: ECLI:DE::2025:0403.5K15.24.00

Tenor:

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Veräußerung von zwei Fahrzeugen des Klägers in den Streitjahren 2016 und 2018 jeweils als umsatzsteuerpflichtige Lieferung zu behandeln ist oder ob die Fahrzeuge aus dem Unternehmensvermögen nicht steuerbar entnommen worden sind.
Der Kläger betreibt ... ein Handelsgeschäft mit Kfz-Teilen und Kfz-Zubehör sowie Caravan-Zubehör. Gegenstand des Einzelunternehmens ist der Handel mit Spezialzubehör für PKW, Zweiräder, Camping und Caravaning nebst Bekleidung. Seit Mai 2018 umfasst seine angemeldete unternehmerische Tätigkeit auch die Vermietung und den Handel mit Wohnmobilen sowie den Handel und Verkauf von Kraftfahrzeugen und Zweirädern. Seinen Gewinn ermittelte der Kläger in den Streitjahren durch Einnahmen-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes (EStG).
Auf den Kläger wurde am xx. Mai 2015 der erstmalig in 2003 zugelassene PKW der Marke Volkswagen -VW- T5 Multivan Comfortline TDI Typ 7HM mit dem amtlichen Kennzeichen ... (nachfolgend der "PKW") zugelassen. Am 27. November 2015 legte der Kläger den PKW aus seinem Privatvermögen in das Betriebsvermögen zu einem Wert von 14.500 € ein und ordnete ihn seinem Unternehmensvermögen zu. Ein Vorsteuerabzug erfolgte nicht.
In 2016 ließ der Kläger den PKW umfassend reparieren. Es wurde eine Teilerneuerung des Motors durchgeführt, wobei durch eine Fachwerkstatt diverse Ersatzteile wie Pumpen-Düsen-Einheiten, Zylinderkopf, Wasserpumpe, Kraftstofffilter und Luftfilter sowie Glühkerzen verbaut wurden. Ausweislich einer Werkstattrechnung vom xx. Februar 2016 wurde dabei Material zu einem Preis von ca. 4.844 € netto verbaut. In der Buchhaltung des Klägers für das Jahr 2016 wurden für den PKW als Ausgaben Kfz-Reparaturen im Zeitraum vom xx. Februar 2016 bis 14. September 2016 i. H. v. insgesamt 7.518,81 € netto (Buchungskonto 6540, u. a. auch Reparaturen im Juli 2016) sowie laufende Kfz-Betriebskosten im Zeitraum vom xx. Februar 2016 bis 8. September 2016 i. H. v. insgesamt 762 € netto (Buchungskonto 6530, u. a. auch Benzinkosten in den Monaten Juli, August und September 2016) erfasst (vgl. Blatt ... der Betriebsprüfungsakte des FA -BP-Arbeitsakte-).
Aus den Reparaturaufwendungen und den laufenden Betriebskosten für den PKW machte der Kläger Vorsteuerbeträge geltend.
Mit einem "ADAC Kaufvertrag für den privaten Verkauf eines gebrauchten Kraftfahrzeuges" vom 22. Oktober 2016 veräußerte der Kläger den PKW zu einem Verkaufspreis von 13.800 €. In dem Kaufvertrag wurde keine Umsatzsteuer ausgewiesen. Die Übergabe des Fahrzeugs an die Käuferin erfolgte ausweislich der Angabe im Kaufvertrag am 25. Oktober 2016. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Kaufvertrag vom 22. Oktober 2016 verwiesen (...).
In der Buchhaltung des Klägers wurde eine Entnahme des PKW zum 25. Oktober 2016 erfasst (Buchungskonto 4605 "Entnahme von Gegenständen ohne USt") mit dem Buchungstext "Entnahme VW TDI ohne USt da Einlage ohne USt".
Mit seiner am xx. Juni 2018 beim beklagten Finanzamt (FA) eingegangenen Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2016, die einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstand, erklärte der Kläger steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen zu 19 % i. H. v. ... € ohne Berücksichtigung des PKW und auch keine steuerbare Entnahme des PKW oder seiner Bestandteile.
Auf den Kläger wurde in 2014 erstmalig das Wohnmobil der Marke Fiat Ducato KNAUS Sky Wave K250/3 R21 mit dem amtlichen Kennzeichen ... (nachfolgend das "Wohnmobil") zugelassen. Am 1. Januar 2018 legte der Kläger das Wohnmobil aus seinem Privatvermögen in das Betriebsvermögen zu einem Wert von 49.000 € ein und ordnete es seinem Unternehmensvermögen zu. Ein Vorsteuerabzug erfolgte nicht. In der Folgezeit vermietete der Kläger das Wohnmobil im Rahmen seines Unternehmens. Aus den laufenden Reparaturaufwendungen für das Wohnmobil machte der Kläger Vorsteuerbeträge geltend.
Mit einem "ADAC Kaufvertrag für den privaten Verkauf eines gebrauchten Wohnmobils" vom 25. August 2018 veräußerte der Kläger das Wohnmobil zu einem Verkaufspreis von 45.000 €. In dem Kaufvertrag wurde Bezug genommen auf ein "mobile.de"-Angebot vom 25. August 2018 und keine Umsatzsteuer ausgewiesen. Weiter heißt es in dem Kaufvertrag, dass das Wohnmobil gewerblich genutzt worden sei als Mietwohnmobil. Die Übergabe des Fahrzeugs an den Käufer und die Bezahlung des Kaufpreises erfolgten ausweislich der Angaben im Kaufvertrag am 29. August 2018. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Kaufvertrag vom 25. August 2018 verwiesen (...).
In der Buchhaltung des Klägers wurde eine Entnahme des Wohnmobils zum 25. August 2018 erfasst (Buchungskonto 4605 "Entnahme von Gegenständen ohne USt") mit dem Buchungstext "Verkauf Fiat Ducato WoMo (ohne USt, privat gekauft + Einlage)".
Mit seiner Umsatzsteuer-Jahreserklärung für 2018, die einer Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gleichstand, erklärte der Kläger steuerpflichtige Lieferungen und sonstige Leistungen zu 19 % i. H. v. ... € ohne Berücksichtigung des Wohnmobils und auch keine steuerbare Entnahme des Wohnmobils. Darin enthalten waren Erlöse zu 19 % aus der Wohnmobilvermietung i. H. v. ... €.
Aufgrund einer Prüfungsanordnung vom xx. Januar 2022 führte das FA in 2022 bei dem Kläger eine steuerliche Außenprüfung durch, die sich u. a. auf die Umsatzsteuer 2016 und 2018 erstreckte.
In einem Aktenvermerk des Prüfers vom xx. August 2022 heißt es u. a., der Kläger habe den PKW bereits ab dem 7. Juli 2016 auf der Plattform "mobile.de" inseriert (vgl. Blatt ... BP-Arbeitsakte). In einer entsprechenden tabellarischen Übersicht sind für die Zeit vom 7. Juli 2016 bis 20. Juli 2016 zwei Anzeigen mit Preisen von jeweils 16.000 € und für den 9. August 2016 eine Anzeige mit einem Preis von 17.900 € zu dem PKW aufgeführt (vgl. Blatt ... BP-Arbeitsakte).
Der Prüfer des FA stellte in seinem Betriebsprüfungsbericht vom 24. Oktober 2022 u. a. fest, dass die beiden streitgegenständlichen Fahrzeuge zum Zeitpunkt der Veräußerung Unternehmensvermögen dargestellt hätten und nicht zuvor aus dem Unternehmensvermögen entnommen worden seien, sodass die Veräußerungen umsatzsteuerpflichtig zum allgemeinen Steuersatz seien. Aufgrund der engen zeitlichen Zusammenhänge liege weder für den PKW noch für das Wohnmobil ein ausreichender Nachweis einer Entnahmehandlung vor. Die buchhalterische Erfassung allein genüge nicht. Die Indizienlage spreche insoweit jeweils gegen eine Veräußerung aus dem Privatvermögen. Aus den Verkaufspreisen sei daher die Umsatzsteuer herauszurechnen. Für 2016 berechnete der Prüfer für den PKW den Verkaufspreis von 11.597 € netto und die darauf entfallende Umsatzsteuer mit 2.203,43 €. In 2018 betrage für das Wohnmobil der Verkaufspreis 37.815 € netto und die darauf entfallende Umsatzsteuer 7.184,85 €. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Betriebsprüfungsbericht vom 24. Oktober 2022 nebst Anlagen verwiesen.
Das FA übernahm die von dem Prüfer getroffenen Feststellungen und erließ geänderte Bescheide für 2016 und 2018 über Umsatzsteuer und Zinsen jeweils unter dem 7. November 2022 nach § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung (AO) entsprechend den Berechnungen des Prüfers in dem Betriebsprüfungsbericht vom 24. Oktober 2022. Das FA hob mit diesen Änderungsbescheiden die Vorbehalte der Nachprüfung auf. Wegen der Einzelheiten dieser Änderungsbescheide wird auf Blatt 7 ff. der Gerichtsakte (GA) verwiesen.
Gegen diese Änderungsbescheide legte der Kläger jeweils Einspruch ein mit dem Begehren, hinsichtlich der beiden Fahrzeuge die nicht steuerbaren Entnahmen anzuerkennen und die Versteuerung jeweils rückgängig zu machen.
Zur Begründung trug er vor, dass der PKW am 25. Oktober 2016 buchhalterisch entnommen worden sei, da die Übergabe an diesem Tag erfolgt sei. Die Anzeige auf dem Portal "mobile.de" sei bereits vorab als Privatanbieter erfolgt. Laut einem Ausdruck sei die Schaltung der Anzeige am 22. Oktober 2016 erfolgt. Der private Kaufvertrag sei am 22. Oktober 2016 geschlossen worden. Er, der Kläger, habe von Anfang an durch das Inserat die private Veräußerung und damit die Entnahme beabsichtigt, auch um die Gewährleistungen über das Fahrzeug einzuschränken. Dies zeige das Inserat, in dem deutlich der Privatverkauf angegeben worden sei. Auch habe er zuletzt am 17. September 2016 Kraftfahrzeugkosten für den PKW geltend gemacht, was nahelege, dass der PKW nicht mehr betrieblich genutzt worden sei. Die buchhalterische Erfassung sei möglicherweise zu einem falschen Zeitpunkt erfolgt, jedoch in dem korrekten Monat. Daraus könne nicht als Umkehrschluss hergeleitet werden, dass die Entnahme nicht beabsichtigt gewesen sei.
Mit der Einlage des Wohnmobils habe er ab 2018 damit begonnen, auch die Wohnmobilvermietung anzubieten. Die letzte Vermietung des Wohnmobils sei im Juli 2018 durchgeführt worden, was nahelege, dass das Fahrzeug nicht mehr betrieblich genutzt worden sei. Das Wohnmobil sei am 25. August 2018 buchhalterisch entnommen worden, da sowohl der Kaufvertrag als auch die Übergabe an diesem Tag erfolgt seien. Die Anzeige auf dem Portal "mobile.de" sei als Privatanbieter am 25. August 2018 erfolgt. Er, der Kläger, habe von Anfang an durch das Inserat die private Veräußerung und damit die Entnahme beabsichtigt, auch um die Gewährleistungen über das Fahrzeug einzuschränken. Dass die Verkaufsabsicht innerhalb eines Tages habe umgesetzt werden können, könne nicht zu seinem Nachteil ausgelegt werden.
Mit Einspruchsentscheidung vom 13. Januar 2023 wies das FA die Einsprüche des Klägers gegen die Umsatzsteuerbescheide für 2016 und 2018 vom 7. November 2022 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte es aus, dass die Entnahmen der Fahrzeuge aus dem Unternehmensvermögen nicht nachgewiesen worden seien und die Verkäufe daher umsatzsteuerpflichtige Lieferungen darstellten.
Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) erfolge die Veräußerung eines Gegenstandes nur dann im Rahmen des Unternehmens, wenn der betreffende Gegenstand vorher dem Unternehmensbereich zugeordnet worden sei und wenn er nicht vor der Veräußerung bereits aus dem Unternehmen wieder entnommen worden sei. Der Kläger habe beide Fahrzeuge unstreitig seinem Unternehmen zugeordnet. Da sowohl der PKW als auch das Wohnmobil aus dem Privatvermögen eingelegt worden seien, hätten sie nicht zum vollen Vorsteuerabzug berechtigt. Es lägen keine steuerbaren unentgeltlichen Wertabgaben gem. § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1, Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) vor.
Grundsätzlich sei der Steuerpflichtige in der Gestaltung seiner steuerlichen Verhältnisse frei. Es sei zulässig, dass ein Unternehmer einen unternehmerisch genutzten Gegenstand (ggf. nicht steuerbar) aus dem Unternehmensvermögen entnehme und diesen im Anschluss privat verkaufe. Dieses Vorgehen erfordere jedoch eine eindeutige Indizienlage. Der Gegenstand müsse zunächst erkennbar aus dem Unternehmensvermögen entnommen werden, bevor er im Anschluss daran als Gegenstand des Privatvermögens verkauft werden könne. Erfolge die Entnahme am selben Tag wie der Verkauf, spreche dies grundsätzlich gegen eine Entnahme. Die Entnahmehandlung müsse zudem belegt sein. Es reiche nicht allein als Nachweis für eine Entnahmehandlung aus, dass der Unternehmer beim Verkauf des Gegenstands lediglich keine Umsatzsteuer in Rechnung stelle. Ebenso wenig genüge die - zeitlich beliebig mögliche - buchhalterische Erfassung der Entnahme als geeigneter Nachweis (vgl. Finanzgericht -FG-Münster, Urteil vom 26. Oktober 2001 5 K 3980/96 U, juris). Die Entscheidung des FG Baden-Württemberg vom 16. Februar 2011 1 K 4834/08 (EFG 2001, 1284) stelle klar, dass spätestens seit 2006 die bloße Erklärung eines Unternehmers, den Umsatz aus dem Verkauf von Unternehmensgegenständen nicht versteuern zu wollen, als Nachweis für eine vorherige steuerfreie Entnahme nicht mehr ausreiche.
Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze hätten beide Fahrzeuge zum Zeitpunkt der Veräußerung weiterhin zum Unternehmensvermögen gehört.
Der PKW sei mit privatem Kaufvertrag vom 22. Oktober 2016 ohne Umsatzsteuer veräußert worden. Das zivilrechtliche Erfüllungsgeschäft sei mit Einigung und Übergabe des PKW am 25. Oktober 2016 erfolgt. Die Entnahme des PKW sei buchhalterisch am selben Tag erfasst worden. Weitere Entnahmehandlungen seien nicht dokumentiert worden. Die Verkaufsabsicht habe bereits seit Juli 2016 bestanden. Da der Tag des Verkaufs und der Tag der Entnahme zusammenfielen, ein ausreichender Nachweis der Entnahmehandlung nicht vorliege, sprächen die Indizien gegen eine Veräußerung aus dem Privatvermögen. Auch der Verweis des Klägers, dass zuletzt am 17. September 2016 Kraftfahrzeugkosten für den PKW geltend gemacht worden seien, belege keine Entnahmehandlung.
Das Wohnmobil sei mit privatem Kaufvertrag vom 25. August 2018 ohne Umsatzsteuer veräußert worden. Das zivilrechtliche Erfüllungsgeschäft sei mit Einigung und Übergabe des Wohnmobils am 29. August 2018 erfolgt. Die Entnahme des Wohnmobils sei buchhalterisch am 25. August 2018 erfasst worden. Weitere Entnahmehandlungen seien nicht dokumentiert worden. Auch hier sprächen die Indizien gegen eine Veräußerung aus dem Privatvermögen. Die Entnahme sei am selben Tag buchhalterisch erfasst worden, an dem das zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft abgeschlossen worden sei. Der Verkauf habe damit zum Zeitpunkt der Entnahme bereits endgültig festgestanden. Die buchhalterische Erfassung allein genüge nicht als ausreichende Entnahmehandlung. Schließlich vermöge auch die Tatsache, dass die letzte Vermietung des Wohnmobils im Juli 2018 erfolgt sei, keine Entnahme zu dokumentieren. Es gebe viele Gründe, die ursächlich für eine fehlende Vermietung sein könnten.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage.
Zur Begründung seiner Klage wiederholt der Kläger sein bisheriges Vorbringen.
Im Klageverfahren hat der Kläger einen Ausdruck vom 22. Oktober 2016 seiner Anzeige als "Privatanbieter" auf der Online-Plattform "mobile.de" bezüglich des PKW mit einem angebotenen Verkaufspreis von 13.990 € vorgelegt, auf den wegen der Einzelheiten verwiesen wird (vgl. Blatt 27 GA).
Der Kläger trägt dazu ergänzend vor, dass er seine Verkaufsabsicht bezüglich des PKW mit der Anzeige vom 22. Oktober 2016 über "mobile.de" ausgeübt habe. Dass die Verkaufsabsicht bereits im Juli 2016 bestanden haben solle, sei nicht belegt. Des Weiteren wäre ein Versuch, das Fahrzeug (privat) zu verkaufen, nicht gleichzusetzen mit einer endgültigen Entscheidung, das Fahrzeug zu entnehmen. Gleichzeitig würden vorherige Inserate die geplante Entnahmehandlung bestätigen.
Sowohl die Inserate als auch die Kaufverträge brächten die beabsichtigte private Veräußerung zum Ausdruck. Der Europäische Gerichtshof (EuGH) habe mit seinem Urteil vom 8. März 2001 C-415/98 Bakcsi (HFR 2001, 632) die Möglichkeit bestätigt, die Entnahme und die Veräußerung am gleichen Tag vornehmen zu können. Die Entnahme der Fahrzeuge bestehe bei einem Einzelunternehmer lediglich in der Verbuchung, die i. d. R. nicht von dem Steuerpflichtigen selber vorgenommen werde. Er habe zudem durch die Verwendung der Kaufverträge als Privatperson eine umfassendere Gewährleistungspflicht verhindern wollen.
Der Kläger beantragt,
die Umsatzsteuerbescheide für 2016 und 2018, jeweils vom 7. November 2022 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. Januar 2023, dahingehend zu ändern, dass die Umsatzsteuer für 2016 um 2.203,43 € auf ... € und die Umsatzsteuer für 2018 um 7.184,85 € auf ... € herabgesetzt wird.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Es hält an seiner in der Einspruchsentscheidung vom 13. Januar 2023 vertretenen Rechtsauffassung fest und nimmt zur Begründung auf seine Ausführungen im Einspruchsbescheid Bezug.
Im Klageverfahren hat das FA eine Heftung mit Ausdrucken von "mobile.de" bezüglich des PKW vorgelegt, auf die wegen der Einzelheiten verwiesen wird (vgl. Blatt 38 ff. GA). Insofern weist das FA darauf hin, dass die Verkaufsanzeigen zu dem PKW bereits am 7. Juli 2016, 20. Juli 2016 und 9. August 2016 auf der Plattform "mobile.de" geschaltet worden seien. Wenn der Kläger keine Verkaufsabsicht besessen haben wolle, sei es fraglich, warum er den PKW dann inseriert habe.
Die vom Kläger vorgelegte Verkaufsanzeige zu dem PKW mit Abrufdatum vom 22. Oktober 2016 vermöge keine Entnahmehandlung zu dokumentieren. Die Buchung der "Entnahme" sei erst am 25. Oktober 2016 und damit nach Abschluss des Kaufvertrages vom 22. Oktober 2016 erfolgt. Es seien keine weiteren Entnahmehandlungen nachgewiesen worden. Allein die Angabe "Privatverkauf" sei nicht ausreichend.
Die Beteiligten haben in der mündlichen Verhandlung am 3. April 2025 eine tatsächliche Verständigung darüber getroffen, dass die vom Kläger im Februar 2016 verbauten Bestandteile für den PKW für den Fall der Annahme einer Entnahme des Fahrzeugs im Oktober 2016 für Zwecke der Besteuerung nach § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1, Satz 2 UStG mit einer Bemessungsgrundlage von 4.000 € zu berücksichtigen sind.
In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger einen Ausdruck einer E-Mail vom 30. Juni 2016 vorgelegt, die an eine Mitarbeiterin der ... Steuerkanzlei seiner Prozessbevollmächtigten gerichtet war und in der es heißt, dass er die Mitarbeiterin bitte, den PKW zum 30. Juni 2016 zum Zeitwert von 6.800 € auszubuchen.
Wegen des weiteren Verlaufs und Ergebnisses der mündlichen Verhandlung nimmt das Gericht Bezug auf die Sitzungsniederschrift vom 3. April 2025.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
I. Die Umsatzsteuerbescheide für 2016 und 2018, jeweils vom 7. November 2022 und in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. Januar 2023, sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten im Sinne des § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
Das FA hat den Verkauf der streitgegenständlichen Fahrzeuge in den Streitjahren zu Recht jeweils als umsatzsteuerpflichtige Lieferung des Klägers erfasst und den Umsatzsteueranteil aus dem Verkaufserlös zutreffend herausgerechnet. Entgegen der Auffassung des Klägers war mit dem Verkauf nicht zugleich auch eine als nicht steuerbar zu behandelnde Entnahme des PKW und des Wohnmobils aus dem Bereich seines Unternehmens verbunden. Der Kläger hat auch nicht nachgewiesen, dass er die Fahrzeuge vor der Veräußerung aus seinem Unternehmensvermögen entnommen hatte.
1. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen der Umsatzsteuer die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Unternehmer ist gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit des Unternehmers (§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG). Gewerblich oder beruflich ist jede nachhaltige Tätigkeit zur Erzielung von Einnahmen, auch wenn die Absicht, Gewinn zu erzielen, fehlt (§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG). Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 9 Abs. 1 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Mehrwertsteuer-Systemrichtlinie -MwStSystRL-). Bei richtlinienkonformer Anwendung dieser Legaldefinition muss dabei eine wirtschaftliche Tätigkeit i. S. des Art. 9 Abs. 1 MwStSystRL ausgeübt werden (vgl. BFH-Urteil vom 29. September 2022 V R 29/20, BFHE 278, 363, BStBl II 2023, 986, m. w. N.).
Einer Lieferung gegen Entgelt wird gemäß § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG die Entnahme eines Gegenstands durch einen Unternehmer aus seinem Unternehmen für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, gleichgestellt. Voraussetzung ist aber nach Satz 2 dieser Vorschrift, dass der Gegenstand oder seine Bestandteile zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben. Unionsrechtlich beruht dies auf Art. 16 MwStSystRL, der für vier Tatbestände die "Entnahme eines Gegenstands durch einen Steuerpflichtigen aus seinem Unternehmen" einer Lieferung gegen Entgelt gleichstellt. § 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG dient dabei der Umsetzung von Art. 16 Fälle 1 und 4 MwStSystRL ("für seinen privaten Bedarf" und "allgemein für unternehmensfremde Zwecke"). Auch unionsrechtlich kommt es darauf an, dass Gegenstand oder seine Bestandteile zu einem vollen oder teilweisen Abzug der Mehrwertsteuer berechtigt haben.
Durch das Tatbestandsmerkmal "im Rahmen des Unternehmens" in § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG wird klargestellt, dass abgesehen von den Leistungen des Nichtunternehmers auch Leistungen eines Unternehmers, die außerhalb des Unternehmens liegen, nicht der Umsatzbesteuerung unterliegen (vgl. Friedrich-Vache in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG, Stand: 169. EL Juni 2021, § 1, Rn. 463).
Nach ständiger Rechtsprechung des BFH erfolgt die Veräußerung eines Gegenstands indessen nur dann im Rahmen des Unternehmens, wenn der betreffende Gegenstand vorher dem Unternehmen (wirtschaftlicher Bereich) zugeordnet worden war und wenn er nicht vor der Veräußerung bereits aus dem Unternehmen wieder entnommen worden ist (vgl. BFH-Urteil vom 31. Januar 2002 V R 61/96, BFHE 197, 372, BStBl II 2003, 813; BFH-Urteil vom 28. Februar 2002 V R 25/96, BFHE 198, 216, BStBl II 2003, 815; BFH-Urteil vom 2. März 2006 V R 35/04, BFHE 213, 139, BStBl II 2006, 675).
Der EuGH hatte mit Urteil vom 8. März 2001 C-415/98 Bakcsi (HFR 2001, 632) entschieden, dass die Veräußerung eines Investitionsguts, das der Steuerpflichtige in vollem Umfang seinem Unternehmensvermögen zugeführt hat, nach Art. 2 Nr. 1 i. V. m. Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates vom 17. Mai 1977 zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern -6. EG-RL- (seit 1. Januar 2007: Art. 2 Abs. 1 Buchst. a i. V. m. Art. 73 MwStSystRL) in vollem Umfang der Mehrwertsteuer unterliegt. Dabei ist der Umstand, dass der Steuerpflichtige den Gegenstand gebraucht von einem Nichtsteuerpflichtigen (Nichtunternehmer) erworben hat und daher nicht die auf ihm lastende restliche Vorsteuer abziehen konnte, ohne Bedeutung. Entnimmt der Steuerpflichtige jedoch einen solchen Gegenstand, der nicht zum Abzug der Mehrwertsteuer i. S. von Art. 5 Abs. 6 der 6. EG-RL (seit 1. Januar 2007: Art. 16 Satz 1 MwStSystRL) berechtigt hat, aus seinem Unternehmen, so ist es unzulässig, die Entnahme nach dieser Vorschrift zu besteuern. Wenn der Steuerpflichtige den Gegenstand später veräußert, so ist diese Leistung seinem privaten Bereich zuzurechnen und unterliegt daher nicht dem Mehrwertsteuersystem (vgl. EuGH-Urteil vom 8. März 2001 C-415/98 Bakcsi, HFR 2001, 632).
Mit diesem Hinweis darauf, dass der Gegenstand vor der Veräußerung entnommen werden könne, hat der EuGH die offenbar als unbefriedigend empfundene Regelung entschärft, dass Unternehmensgegenstände, die - wie im Streitfall - ohne das Recht auf Vorsteuerabzug erworben wurden, zwar unbesteuert entnommen, aber nur besteuert veräußert werden können (vgl. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 16. Februar 2011 1 K 4834/08, EFG 2001, 1284, Rn. 23; Ulbrich, UR 2022, 601 (613)).
Dieser Rechtsprechung hat sich der BFH in seinem Urteil vom 31. Januar 2002 V R 61/96 (BFHE 197, 372, BStBl II 2003, 813) zwar angeschlossen und eine solche Entnahme mit folgender Begründung angenommen (vgl. unter II. 3. der Gründe):
"Der Kläger konnte also den PKW vor der Veräußerung seinem Unternehmen mit der Folge entnehmen, dass die nachfolgende Veräußerung nicht mehr gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1980 im Rahmen seines Unternehmens erfolgte. Er hat dies auch getan. Indem er dem Erwerber des PKW keine Umsatzsteuer in Rechnung stellte und hierzu in der Steuererklärung vermerkte: "steuerfreier Umsatz (PKW wurde gebraucht von einer Privatperson gekauft)", hat er klar zum Ausdruck gebracht, dass er den PKW nicht steuerpflichtig veräußern wollte. Ein derartiges Verhalten mag zwar grundsätzlich nicht den Schluss rechtfertigen, der PKW sei vor der Veräußerung entnommen worden. Im Streitfall ist aber zu berücksichtigen, dass der Kläger vor der Vorabentscheidung des EuGH noch keine klaren Vorstellungen davon haben konnte, wie er die Veräußerung des PKW der Steuerpflicht --zulässigerweise-- entziehen konnte. Es muss deshalb genügen, dass er eindeutig erklärt hatte, die Veräußerung nicht versteuern zu wollen."
Dies ändert aber nichts daran, dass es für die Inanspruchnahme der Steuerfreiheit objektiver Anhaltspunkte für eine vorherige Entnahme bedarf. Für Veräußerungen nach Ergehen des EuGH-Urteils vom 8. März 2001 C-415/98 Bakcsi (HFR 2001, 632), jedenfalls aber nach dem Jahr 2006, reicht die bloße (wenn auch ausdrückliche) Erklärung des Unternehmers, den Umsatz nicht versteuern zu wollen, als Nachweis für die Entnahmehandlung nicht mehr aus (vgl. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 16. Februar 2011 1 K 4834/08, EFG 2001, 1284, Rn. 23 f. unter Verweis auf BFH-Beschluss vom 25. August 2003 V B 254/02, BFH/NV 2004, 95; vgl. Fritsch, UStB 2006, 242, 243).
Der Umstand, dass die Entnahme zeitlich mit der Lieferung am gleichen Tag erfolgt sein soll, spricht gegen eine Entnahme (vgl. FG Baden-Württemberg, Urteil vom 16. Februar 2011 1 K 4834/08, EFG 2001, 1284; FG Münster, Urteil vom 26. Oktober 2001 5 K 3980/96 U, juris; Ulbrich, UR 2022, 601 (613); Heuermann in Sölch/Ringleb, UStG, Stand: 94. EL März 2022, § 3 G). Dem schließt sich der erkennende Senat an.
Der Senat geht überdies davon aus, dass die nach außen erkennbare Entnahme des Gegenstandes zeitlich vor dem Verkauf zu erfolgen hat, wobei es dabei nach Auffassung des Senates zur erforderlichen eindeutigen Abgrenzung auf den Zeitpunkt des ersten Angebots zum Verkauf des Gegenstandes bzw. die erste Verkaufsbemühung ankommt.
2. Bei Würdigung der gesamten Umstände des Streitfalles nach Maßgabe dieser Grundsätze kann der Senat nicht feststellen, dass der Kläger die streitgegenständlichen Fahrzeuge bereits vor der Veräußerung wieder - mangels Vorsteuerabzugs nicht steuerbar (§ 3 Abs. 1b Satz 2 UStG) - aus dem unternehmerischen Bereich entnommen hätte. Vielmehr bedarf es objektiver Anhaltspunkte für eine vorherige Entnahme und einer gewissen Zeitspanne zwischen Entnahme und Verkauf im vorgenannten Sinne. Beides ist im Streitfall nicht gegeben. Dies beruht auf folgenden Einzelerwägungen:
a) Der Kläger hatte den PKW im November 2015 für Zwecke der Umsatzsteuer insgesamt seinem Unternehmen zugeordnet. Dies ist zwischen den Beteiligten im Übrigen auch nicht streitig.
Der Kläger hat den PKW mit privatem Kaufvertrag vom 22. Oktober 2016 ohne Umsatzsteuer veräußert. Das zivilrechtliche Erfüllungsgeschäft erfolgte mit Einigung und Übergabe des PKW am 25. Oktober 2016. Die Entnahme des PKW wurde buchhalterisch zum selben Tag, den 25. Oktober 2016 erfasst.
Dagegen, dass im Streitfall eine solche Entnahme aus dem Unternehmen des Klägers vor der Veräußerung erfolgt ist, spricht schon der Umstand, dass sie nach dem Vortrag des Klägers zeitlich mit der Übergabe des PKW am gleichen Tag erfolgt sein soll. Zudem wurde in der - wann immer - erfolgten buchhalterischen Behandlung des Klägers eine Entnahme erst zum 25. Oktober 2016 und damit nach Abschluss des Kaufvertrages vom 22. Oktober 2016 erfasst.
Hinzu kommt im Streitfall, dass der Senat unter Würdigung der Gesamtumstände davon überzeugt ist, dass die Absicht des Klägers zum Verkauf des PKW spätestens bereits seit Juli 2016 bestanden hat. Dies ergibt sich aus der vom FA vorgelegten Heftung mit Ausdrucken von "mobile.de" bezüglich des PKW. Danach ergibt sich, dass der Kläger die Verkaufsanzeigen zu dem PKW bereits am 7. Juli 2016, 20. Juli 2016 und 9. August 2016 auf der Plattform "mobile.de" geschaltet hatte. Dem hat der Kläger zuletzt auch nicht mehr widersprochen.
Eine davor erfolgte Entnahme des PKW aus dem unternehmerischen Bereich hat der Kläger nicht dargelegt und nachgewiesen. Zwar hat der Kläger in der mündlichen Verhandlung einen Ausdruck einer E-Mail vom 30. Juni 2016 vorgelegt, die an eine Mitarbeiterin der ... Steuerkanzlei seiner Prozessbevollmächtigten gerichtet war und in der es heißt, dass er die Mitarbeiterin bitte, den PKW zum 30. Juni 2016 zum Zeitwert von 6.800 € auszubuchen. Dem steht jedoch entgegen, dass daraufhin tatsächlich keine Entnahme des PKW buchhalterisch zum 30. Juni 2016 erfasst wurde, sondern erst zum 25. Oktober 2016. Überdies wurden in der Buchhaltung des Klägers auch nach diesem Zeitpunkt für den PKW Kfz-Reparaturen für Juli 2016 sowie laufende Kfz-Betriebskosten für die Monate Juli, August und September 2016 erfasst, und der Kläger hat insofern den Vorsteuerabzug geltend gemacht, was ebenfalls gegen eine Entnahme des PKW aus dem Unternehmensvermögen des Klägers zum 30. Juni 2016 spricht.
Danach kann der Senat eine Veräußerung des PKW aus dem nichtunternehmerischen Bereich nicht feststellen. Auch der Verweis des Klägers, dass zuletzt am 8. oder 17. September 2016 Kraftfahrzeugkosten für den PKW geltend gemacht worden seien, belegt keine Entnahmehandlung, sondern spricht im Gegenteil dafür, dass der Kläger die Zuordnung des PKW zu seinem Unternehmen trotz seiner E-Mail vom 30. Juni 2016 bis dahin hat bestehen lassen, obwohl er bereits zuvor und damit aus seinem Unternehmen heraus Verkaufsbemühungen unternommen hat.
Dem stehen nach Auffassung des Senats in der Gesamtschau des Streitfalles auch nicht die Überschrift des Vertrags vom 22. Oktober 2016 als "Kaufvertrag für den privaten Verkauf eines gebrauchten Kraftfahrzeuges" und der Vortrag des Klägers entgegen, dass er von Anfang an durch das Inserat die private Veräußerung und damit die Entnahme beabsichtigt habe, auch um die Gewährleistungen über das Fahrzeug einzuschränken. Allein der Wille, keine Rechnung mit Umsatzsteuer erteilen zu wollen, ist umsatzsteuerlich keine Entnahme.
b) Der Kläger hatte das Wohnmobil im Januar 2018 für Umsatzsteuerzwecke insgesamt dem Unternehmen zugeordnet. In der Folgezeit hat der Kläger das Wohnmobil im Rahmen seines Unternehmens vermietet und daraus steuerpflichtige Erlöse erzielt. Darüber besteht zwischen den Beteiligten im Übrigen auch kein Streit.
Der Kläger hat das Wohnmobil mit privatem Kaufvertrag vom 25. August 2018 ohne Umsatzsteuer veräußert. Das zivilrechtliche Erfüllungsgeschäft erfolgte mit Einigung und Übergabe des Wohnmobils am 29. August 2018. Die Entnahme des Wohnmobils wurde buchhalterisch zum 25. August 2018 erfasst.
Dagegen, dass im Streitfall eine solche Entnahme aus dem Unternehmen des Klägers vor der Veräußerung erfolgt ist, spricht schon der Umstand, dass sie nach dem Vortrag des Klägers zeitlich mit dem Abschluss des Kaufvertrages vom 25. August 2018 und der behaupteten Übergabe am gleichen Tag erfolgt sein soll. Zudem wurde in der - wann immer - erfolgten buchhalterischen Behandlung des Klägers eine Entnahme zum 25. August 2018 und damit zum Tag des Abschlusses des Kaufvertrages vom 25. August 2018 erfasst.
Dabei ist insbesondere auch zu berücksichtigen, dass die unternehmerische Tätigkeit des Klägers im Streitjahr 2018 die Vermietung und den Handel mit Wohnmobilen umfasste. Seit Mai 2018 hatte der Kläger dies auch in seiner Gewerbe-Anmeldung angegeben. Überdies war in dem Kaufvertrag vom 25. August 2018 ausdrücklich ausgewiesen, dass das Wohnmobil als Mietwohnmobil gewerblich genutzt wurde.
Bei dieser Sachlage spricht im Streitfall - entgegen der Ansicht des Klägers - objektiv nichts dafür, dass eine Veräußerung des Wohnmobils aus dem nichtunternehmerischen Bereich erfolgt ist. Vielmehr umfasste sein Unternehmen gerade auch den Handel mit Wohnmobilen. Auch der Verweis des Klägers, dass die letzte Vermietung des Wohnmobils im Juli 2018 erfolgt sei, belegt keine Entnahmehandlung.
Dem stehen nach Auffassung des Senats in der Gesamtschau des Streitfalles auch nicht die Überschrift des Vertrags vom 25. August 2018 als "Kaufvertrag für den privaten Verkauf eines gebrauchten Wohnmobils" und der Vortrag des Klägers entgegen, dass er von Anfang an durch das Inserat die private Veräußerung und damit die Entnahme beabsichtigt habe, auch um die Gewährleistungen über das Fahrzeug einzuschränken. Wie dargestellt, ist allein der Wille, keine Rechnung mit Umsatzsteuer erteilen zu wollen, umsatzsteuerlich keine Entnahme.
3. Im Übrigen sind die vom FA ermittelten und angesetzten Beträge in den angefochtenen Umsatzsteuerbescheiden nicht zu beanstanden. Es ergeben sich für den erkennenden Senat weder nach Aktenlage Anhaltspunkte, noch hat der Kläger Umstände vorgetragen, nach denen das FA die Umsätze der Streitjahre der Höhe nach nicht korrekt ermittelt und berücksichtigt hat.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
III. Die Revision ist gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung und zur Fortbildung des Rechts zugelassen worden.
Hinweis:
Revision zugelassen
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 164 Abs. 2 der Abgabenordnung
§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1, Satz 2 UStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 3 UStG
§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG 1980
§ 3 Abs. 1b Satz 2 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 und 2 FGO
§ 4 Abs. 3 des Einkommensteuergesetzes
§ 3 Abs. 1b Satz 1 Nr. 1, Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: EFG 2001, 1284
HFR 2001, 632
BFHE 278, 363
BStBl II 2023, 986
BFHE 197, 372
BStBl II 2003, 813
BFHE 198, 216
BStBl II 2003, 815
BFHE 213, 139
BStBl II 2006, 675
BFH/NV 2004, 95
5 K 3980/96
1 K 4834/08
22 V R 29/20
02 V R 61/96
02 V R 25/96
06 V R 35/04
03 V B 254/02