Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2020-10-22, Aktenzeichen 9 K 1224/19
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2020:1022.9K1224.19.00

Tenor:
Orientierungssatz
Der Zwangsverwalter hat die Einkommensteuer des Vollstreckungsschuldners zu entrichten, soweit sie aus der Vermietung des im Zwangsverwaltungsverfahren beschlagnahmten Grundstücke herrührt.
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Der Kläger ist Zwangsverwalter über das Grundstück A. Die Zwangsverwaltung wurde am 14.06.2018 vom Amtsgericht angeordnet (Bestallungsurkunde Bl. 1 Steuerakten). Über das Vermögen des Grundstückseigentümers und dessen Ehefrau, Eheleute B, wurde bereits vorher am 24.01.2018 das Insolvenzverfahren eröffnet.
Das vorbezeichnete Grundstück ist mit einem Mehrfamilienhaus (4 Mietparteien) bebaut. Ausweislich des Insolvenzgutachtens des Insolvenzverwalters C belaufen sich die monatlichen Mieteinkünfte auf 2.060 € (Bl. 3 Steuerakten).
Mit Datum 01.04.2019 erging an den Kläger als Zwangsverwalter ein Einkommensteuerbescheid 2018 hinsichtlich der Einkünfte aus dem zwangsverwalteten Grundstück (Bl. 16 Steuerakten). Das beklagte Finanzamt – Finanzamt – ging von Einkünften von insgesamt 86.519 € aus, in denen 13.617,72 € Einkünfte aus dem zwangsverwalteten Grundstück enthalten waren, was einem prozentualen Anteil von 15,735 % entspricht. Die Steuer insgesamt beträgt 16.148 €, so dass sich unter Zugrundelegung des genannten Prozentsatzes eine Steuer i.H.v. 2.540,89 € (und zusätzlich 99,45 € Solidaritätszuschlag) errechnet. Diese Steuer wurde im Bescheid vom 01.04.2019 in Ansatz gebracht.
Hiergegen legte der Kläger Einspruch ein (Bl. 26 Steuerakten).
Aus dem BFH-Urteil vom 10.02.2015 IX R 23/14 (auf das das Finanzamt im Steuerbescheid hingewiesen hatte) lasse sich, so der Kläger, kein Steuerschuldverhältnis des Zwangsverwalters zum Finanzamt herleiten; für ein solches fehle die Rechtsgrundlage. Aufgrund des eröffneten Insolvenzverfahrens könne ein Steuerbescheid nur gegenüber dem Steuerpflichtigen bzw. dem Insolvenzverwalter ergehen. Nur dies könne auch in der Sache richtig sein; denn Zahlungsabflüsse aus der zwangsverwalteten Masse dürfen nicht zum Nachteil des Grundpfandrechtsgläubigers gehen. Dies könne dann der Fall sein, wenn sich später herausstelle, dass die Steuerforderung unbegründet gewesen sei. In diesem Fall fließe das Geld nicht an die Grundpfandrechtsgläubiger zurück. Der Steuerbescheid richte sich nicht nur an eine empfangsunzuständige Person, sondern auch materiell an den falschen Adressaten. Der Zwangsverwalter hätte wegen §§ 146 ff. des Zwangsversteigerungsgesetzes - ZVG - nämlich keinerlei Information über die Einzelheiten des Steuerschuldverhältnisses des Zwangsverwaltungsschuldners und könne den Bescheid daher inhaltlich nicht überprüfen. Maßgebend für die richtige Adressatenfeststellung sei der Beschlagnahmeumfang, § 148 ZVG, der auf §§ 1120 -1124 des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB – verweise. Außerhalb des Umfangs dieser Normen habe der Zwangsverwalter keine Befugnisse, sich über die Vermögensverhältnisse des Zwangsverwaltungsschuldners zu informieren. Da der Zwangsverwalter gemäß § 1 Abs. 1 S. 2 Zwangsverwalterverordnung gerichtlichen Weisungen unterliege, dürften Zahlungspflichten seitens des Finanzamtes somit nur über das Zwangsverwaltungsgericht gehen. Ohne Anweisung dieses Gerichtes dürfe der Zwangsverwalter keine Zahlungen leisten.
Nach weiterem Schriftverkehr wies das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 15.07.2019 den Einspruch als unbegründet zurück, wobei sich das Finanzamt insoweit auf die neue Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 10.02.2015 IX R 23/14 BStBl. II 2017, 367) bezog. Der Zwangsverwalter sei als Vermögensverwalter im Sinne des § 34 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 der Abgabenordnung - AO - Bekanntgabeadressat des Einkommensteuerbescheids hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen, die im Zusammenhang mit dem zwangsverwalteten Grundstück stünden. Außerdem sei der Zwangsverwalter insoweit zur Entrichtung der anteiligen Einkommensteuer verpflichtet. Die Geltendmachung der durch den Zwangsverwalter zu entrichtenden Einkommensteuer erfolge gemäß Verfügungslage im Rahmen einer (Teil-) Steuerfestsetzung (BFH-Urteil vom 10.02.2015 IX R 43/14). Die persönlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen seien bei der Berechnung der aufzuteilenden Steuer bereits berücksichtigt worden.
Hiergegen hat der Kläger Klage erhoben, mit der er sein Ziel weiterverfolgt.
Der Kläger verkennt nicht, dass nach dem BFH-Urteil vom 10.02.2015 IX R 23/24 der Zwangsverwalter zur Entrichtung der Einkommensteuer hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung verpflichtet ist, meint jedoch, dass dieses Urteil wegen Verstoßes gegen Art. 3 Abs. 1, 14 Abs. 1, 3 Abs. 1 i.V.m. 20 Abs. 3 GG weder von Gerichten noch von sonstigen Rechtsanwendern zu beachten sei.
Bereits die vom BFH vorgenommene Gleichstellung von Insolvenzverwalter und Zwangsverwalter sei im Ansatz unzutreffend, verstoße gegen verfassungsrechtliche Auslegungsgrundsätze und führe somit zu einem unvertretbaren Auslegungsergebnis.
Zwischen Beschlagnahmeumfang im Insolvenzverfahren einerseits und Zwangsverwaltungsverfahren andererseits bestünden grundlegende Unterschiede, was weder der BFH noch das Finanzamt beachtet hätten. Besonders gravierend sei zudem der Verstoß gegen § 153 ZVG, der den Zwangsverwalter verpflichte, in Zweifelsfällen Weisungen des Vollstreckungsgerichts einzuholen und die Weisungen zu erfüllen. Zahlungen aus Verwertungsüberschüssen vor der Auszahlung an die Grundpfandgläubiger auf den Teilungsplan des Zwangsverwaltungsgerichts seien dem Zwangsverwalter ohne Anweisung des Zwangsverwaltungsgerichts verboten. Deswegen könne der Kläger – jedenfalls nicht allein – schon nicht Bescheidadressat sein.
Im Übrigen werde die Vollständigkeit und Richtigkeit der Steuerermittlungsgrundlage mit Gesamteinkünften i.H.v. 86.519 € bestritten.
Wegen Einzelheiten wird auf die Schriftsätze des Klägers vom 14.08.2019, 31.10.2019 und 17.02.2020 Bezug genommen.
Der Kläger beantragt,
1. den Einspruchsbescheid des Beklagten vom 17.07.2019, zugestellt am 19.07.2019, aufzuheben,
2. unter Aufhebung des Einspruchsbescheides des Beklagten vom 17.07.2019, zugestellt am 19.07.2019, den Teileinkommenbescheid des Beklagten für das Jahr 2018 vom 01.04.2019 aufzuheben,
3. die Hinzuziehung des Klägers als Bevollmächtigter für das Vorverfahren für notwendig zu erklären und das Urteil wegen der Kosten für vorläufig vollstreckbar zu erklären.
Das Finanzamt beantragt,
die Klage abzuweisen.
Das Finanzamt hält auch im gerichtlichen Verfahren an seiner außergerichtlichen Rechtsansicht fest und folgt der Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 10.02.2015 IX R 23/14). Als Vermögensverwalter im Sinne von § 34 Abs. 3 i.V.m. § 34 Abs. 1 AO habe der Zwangsverwalter die steuerlichen Pflichten des Vollstreckungsschuldners als eigene zu erfüllen, soweit seine Verwaltung reiche. Als Vermögensverwalter trete der Zwangsverwalter als weiterer Steuerpflichtiger (§ 33 Abs. 1 AO) neben den Steuerschuldner.
Der Zwangsverwalter sei als Vermögensverwalter im Sinne des § 34 Abs. 3 i.V.m. mit Abs. 1 AO Bekanntgabeadressat des Einkommensteuerbescheides hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen, die im Zusammenhang mit dem zwangsverwalteten Grundstück stünden. Außerdem sei der Zwangsverwalter insoweit zur Entrichtung der anteiligen Einkommensteuer verpflichtet. Im Hinblick auf die Höhe der Festsetzung sei festzuhalten, dass dem Kläger, in Übereinstimmung mit der einschlägigen Verfügungslage, mit 86.519 € der Gesamtbetrag der Einkünfte und mit 62.545 € das zu versteuernde Einkommen für den Veranlagungszeitraum 2018 mitgeteilt worden seien. Dies diene dem Zwangsverwalter im allgemeinen, konkret dem Kläger, diese zu entrichtende Einkommensteuerschuld nachzuvollziehen, da die sich nach dem progressiven individuellen Steuersatz richte, welcher vom zu versteuernden Einkommen abhänge. Anders als vom Kläger behauptet, sei zur Festsetzung des zu entrichtenden Betrags von Seiten des Zwangsverwalters keine Aussage über die persönlichen Verhältnisse der Steuerpflichtigen notwendig. Dazu sei originär ungeachtet der Zwangsverwaltung der Steuerpflichtige verpflichtet, während eines Insolvenzverfahrens – wie vorliegend – der Insolvenzverwalter.
Wegen Einzelheiten dieses Vorbringens wird auf den Schriftsatz vom 04.09.2019 Bezug genommen.
Das Gericht hat am 25.05.2020 einen klageabweisenden Gerichtsbescheid erlassen. Dass der Kläger nicht auf mündliche Verhandlung verzichtet hat (Schriftsatz vom 14.08.2019), stand einem Gerichtsbescheid nicht entgegen (Brandis in Tipke/Kruse, Kommentar zur FGO, Lfg. 155, § 90 Buchst. a, Tz. 3 mit Rechtsprechungsnachweisen). Einen Rechtsnachteil erleidet der Kläger hierdurch nicht, da gemäß § 90 Buchst. a Abs. 2 S. 1 FGO mündliche Verhandlung beantragt werden kann.
Eine solche wurde auch mit Schriftsatz des Klägers vom 02.06.2020 (Bl. 75 d.A.) beantragt und näher begründet.
Der Kläger führt aus, dass er eine weitere Entscheidung des BFH herbeiführen wolle; gegebenenfalls solle auch das BVerfG angerufen werden.
In der Sache bemängelt der Kläger, dass im Gerichtsbescheid nicht berücksichtigt worden sei, dass die Zwangsverwaltung erst am 14.06.2018 angeordnet worden sei. Das Finanzamt habe die Steuern jedoch auf das Gesamtjahr 2018 bezogen. Auch der BFH stelle bei der Auslegung des Tatbestandsmerkmals „soweit ihre Verwaltung reicht“ u.a. auf das zeitliche Moment ab.
Die Rechtsprechung des BFH verkenne die Regelungen des ZVG, insbesondere § 155 ZVG. Der Gesetzgeber habe das gesamte Nutzungsverhältnis des Zwangsverwaltungsobjektes ausschließlich der dinglichen Pfandrechtsauseinandersetzung zugeordnet. Dies sei folgerichtig, weil es sich bei dem Zwangsverwaltungsverfahren um die Verwertung von Pfandgut des Grundpfandrechtsgläubigers handele. Schuldrechtliche Verpflichtungen des Zwangsverwaltungsschuldners, wie solche aus dem Steuerschuldverhältnis, seien deswegen nach der Anordnung des Gesetzgebers im Zwangsverwaltungsverfahren ohne Belang. Diese klare dingliche Verwertungsanordnung werde von der neuen Rechtsprechung des BFH durchbrochen, indem eine Schuldrechtsverpflichtung des Zwangsverwaltungsschuldners aus dem Steuerschuldverhältnis (kurzerhand) als „Ausgabe der Verwaltung“ angesehen werde, obwohl dies nach der Anordnung des Zwangsverwaltungsgesetzgebers ausgeschlossen sei und mit der Folge, dass der Überschussanspruch des betreibenden Grundpfandrechtsgläubigers nach § 155 Abs. 2 ZVG um einen solchen Schuldrechtsbetrag verkürzt werde. Diese Einordnung verletze nicht nur das Rechtsstaatsprinzip gemäß Art. 20 Abs. 3 GG, sondern sei darüber hinaus willkürlich und deswegen ein Verstoß gegen Art. 2 Abs. 1 i.V.m. Art. 20 Abs. 3 GG, weil sich der BFH in seiner Rechtsprechung gegen die klaren Vorgaben des Gesetzgebers hinweggesetzt habe.
Im Übrigen fehle dem Zwangsverwalter mangels Information die Möglichkeit, die festgesetzte Steuer zu überprüfen.
Wegen Einzelheiten dieses Vorbringens wird auf den klägerischen Schriftsatz vom 02.06.2020 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Teileinkommensteuerbescheid 2018 vom 01.04.2019 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 15.07.2019 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO).
Der erkennende Senat vermag zunächst nicht der Rechtsauffassung des Klägers zu folgen, dass das BFH-Urteil IX R 23/14 wegen unvertretbarer Rechtsauslegung verfassungswidrig und nicht anwendbar sei. Das Gegenteil ist richtig (dazu sogleich). Der BFH hat im Übrigen seine mit vorbezeichneten Urteils neue Rechtsprechung zur Steuerpflicht des Zwangsverwalters ausdrücklich mit Beschluss vom 07.01.2019 IX B 79/18, BFH/NV 2019, 257 nochmals bestätigt. Entgegen der Auffassung des Klägers folgt auch die höchstrichterliche Zivilrechtsprechung dem BFH (BGH-Urteil vom 19.10.2017 IX ZR 289/14, dort unter B. I.3. b cc).
Der erkennende Senat folgt nicht der Rechtsansicht des Klägers, dass der BFH § 34 AO, insbesondere den Begriff „soweit“ in § 34 Abs. 3 AO, undifferenziert auslegt und damit gegen die Gesamtrechtsordnung verstößt, indem er den Zwangsverwalter verpflichtet, aus der Zwangsverwaltung erwirtschaftete Überschüsse an einen Dritten (hier: Finanzamt) abzuführen. Diese stünden, so der Kläger, gemäß § 155 ZVG den Grundpfandrechtsgläubigern zu – geschützt durch Art. 14 Abs. 1 GG – und seien nicht Teil der Beschlagnahme (Schriftsatz des Klägers vom 17.2.2020).
Dieser Ansicht folgt der Senat nicht, da die steuerrechtliche Regelung eindeutig ist.
Der Zwangsverwalter hat die Einkommensteuer des Vollstreckungsschuldners zu entrichten, soweit sie aus der Vermietung des im Zwangsverwaltungsverfahren beschlagnahmten Grundstück herrührt. Der Zwangsverwalter ist Vermögensverwalter im Sinne von § 34 Abs. 3 i.V.m. 34 Abs. 1 AO und hat neben den im ZVG geregelten Pflichten auch die steuerlichen Pflichten des Vollstreckungsschuldners zu erfüllen. Der Vollstreckungsschuldner bleibt Schuldner der Einkommensteuer. Unabhängig von der Zwangsverwaltung erfüllt er den objektiven Tatbestand der Vermietung und Verpachtung; denn die Handlungen, die der Zwangsverwalter im Rahmen der ihm zugewiesenen Aufgaben (§§ 150, 152 Abs. 1 ZVG) vornimmt, werden dem Vollstreckungsschuldner auch mit steuerlicher Wirkung als eigene zugerechnet (BFH-Urteil vom 10.02.2015 IX R 23/14 unter B. II.1.aa mit Rechtsprechungsnachweisen der Finanz- und Zivilgerichtsbarkeit). Der Zwangsverwalter hat zudem als Vermögensverwalter die steuerlichen Pflichten des Schuldners als eigene gemäß § 34 Abs. 3 i.V.m. § 33 AO zu erfüllen.
Der Kläger verkennt, dass § 34 Abs. 3 AO eine außerhalb des ZVG stehende Verpflichtungsgrundlage ist.
Angesichts des eindeutigen Gesetzeswortlauts kann dies jedoch nicht zweifelhaft sein.
Den Einwand des Klägers, dass der BFH den Wortlaut „soweit ihre Verwaltung reicht“ in § 34 Abs. 3 AO unzutreffend auslege, hält der erkennende Senat für unbegründet. Entgegen der Auffassung des Klägers ergibt sich eine solche Einschränkung hinsichtlich der steuerlichen Pflichten gerade nicht aus § 155 ZVG. Die vorbezeichnete Einschränkung betrifft den Gegenstand des Verfahrens und das zeitliche Moment, nämlich insoweit lediglich bezogen auf die Dauer des Verfahrens (BFH IX R 23/14 unter B. II.1 bb (2) mit Rechtsprechungsnachweisen des BGH.). Hiernach hat der Kläger die Einkommensteuer auf die Einkünfte des Vollstreckungsschuldners bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung zu entrichten. Er ist als Zwangsverwalter Vermögensverwalter im Sinne des § 34 Abs. 3 AO und handelt im Rahmen der ihm übertragenen Aufgaben und Befugnisse. Dass die Einkommensteuer einen hinreichenden Bezug zu dem der Zwangsverwaltung unterliegenden Vermögen aufweist, nämlich Mieteinkünfte aus dem der Zwangsverwaltung unterliegenden Objekt, kann nicht zweifelhaft sein.
Erzielt der Zwangsverwalter aus der Vermietung oder Verpachtung der seiner Verwaltung unterliegenden Grundstücke gemäß § 21 EStG steuerpflichtige Einnahmenüberschüsse, ist die darauf entfallende Einkommensteuer des Schuldners unmittelbar durch die Verwaltung verursacht und veranlasst, denn der Verwalter übt die den Besteuerungstatbestand erfüllenden Tätigkeit (entgeltliche Überlassung der Grundstücksbenutzung) im eigenen Namen, aber für fremde Rechnung selbst aus. Durch seine verwaltende Tätigkeit entsteht die Steuer; nur er kann die steuerpflichtige Tätigkeit beenden und die Entstehung des Steueranspruchs verhindern (BFH-Urteil vom 10.02.2015 IX R 23/14 unter B. II. c. aa. (2)).
Das Finanzamt hat entgegen der Ansicht des Klägers bei der Berechnung der Steuer auch den Zeitraum der Zwangsverwaltung im Jahr 2018 berücksichtigt, was sich aus dem Bescheid vom 01.04.2019 (dort Seite 3) ergibt.
Unbeachtlich ist, dass vorliegend die Zwangsverwaltung und die Insolvenzverwaltung zeitlich zusammentrafen. Dies ergibt sich aus § 34 Abs. 3 letzter Halbsatz AO, wonach beide Verwalter die steuerlichen Pflichten des Schuldners zu erfüllen haben, soweit ihre Verwaltung jeweils reicht.
Der erkennende Senat folgt somit der neuen Rechtsprechung des BFH (Urteil vom 10.2.2015 IX R 23/14 und Beschluss vom 07.01.2019 IX B 79/18), auf die zur Vermeidung von Wiederholungen Bezug genommen wird, nicht nur aus Gründen der Rechtssicherheit und Rechtseinheitlichkeit innerhalb der finanzgerichtlichen Rechtsprechung, sondern auch, weil er selbst von der Richtigkeit dieser Rechtsprechung überzeugt ist.
Die Argumentation des Klägers, die im Wesentlichen auf das ZVG fixiert ist und steuerliche Aspekte nur unzureichend – und im Übrigen auch unzutreffend – berücksichtigt, überzeugt demgegenüber nicht.
Die Auffassung des Klägers, dass die Rechtsprechung des BFH zur vorliegenden Problematik wegen Verstoßes gegen Verfassungsrecht nicht zu beachten sei, ist unhaltbar.
Schließlich kann der Kläger nicht damit gehört werden, dass ihm die persönlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen unbekannt seien. Wie bereits oben ausgeführt wurde, ist der Kläger als Zwangsverwalter nur hinsichtlich der Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung betroffen. Die persönlichen Verhältnisse des Klägers sind für ihn insoweit unbeachtlich.
Die Klage war daher mit der Kostenfolge des § 135 Abs. 1 FGO abzuweisen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 146 ff. des Zwangsversteigerungsgesetzes - ZVG
§§ 1120 -1124 des Bürgerlichen Gesetzbuches - BGB
§ 148 ZVG
§ 153 ZVG
§ 155 ZVG
§ 34 AO
§ 33 AO
§ 21 EStG
§ 34 Abs. 3 i.V.m. Abs. 1 der Abgabenordnung
§ 34 Abs. 1 AO
§ 33 Abs. 1 AO
§ 34 Abs. 3 i.V.m. mit Abs. 1 AO
§ 155 Abs. 2 ZVG
§ 100 Abs. 1 S. 1 FGO
§ 34 Abs. 3 AO
§ 34 Abs. 3 i.V.m. 34 Abs. 1 AO
§ 34 Abs. 3 letzter Halbsatz AO
§ 135 Abs. 1 FGO
Art. 3 Abs. 1, 14 Abs. 1, 3 Abs. 1 i.V.m. 20 Abs. 3 GG
Art. 20 Abs. 3 GG
Art. 14 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2019, 257
IX B 70/20
15 IX R 23/14
15 IX R 23/14 B
15 IX R 43/14
15 IX R 23/24
IX R 23/14
19 IX B 79/18
17 IX ZR 289/14