Verwaltungsgericht Aachen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-10-30, Aktenzeichen 4 K 1032/07
ECLI: ECLI:DE:VGAC:2008:1030.4K1032.07.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens trägt die Klägerin.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Die Klägerin kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des auf Grund des Urteils vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht der Beklagte vor der Vollstreckung Sicherheit in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin ist gewerbliche Spielautomatenaufstellerin und stellt unter anderem in B. Geldspielautomaten mit Gewinnmöglichkeit auf.
Der Beklagte erhebt Vergnügungssteuer. Am 1. April 2006 trat die am 22. Februar 2006 beschlossene neue Vergnügungssteuersatzung der Stadt B. (VgStS 2006) in Kraft. Nach § 9 Abs. 1 VgStS 2006 erfolgte die Besteuerung von Geldspielautomaten nicht mehr unter Anwendung eines Stückzahlmaßstabes. Maßgeblich war nunmehr der sog. "Spieleraufwand".
§ 9 Abs. 1 VgStS 2006 lautete in seiner ursprünglichen Fassung:
§ 9 Apparate
(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/je sonstigen Ortes des Veranstalters aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Die Steuer beträgt 5 vom Hundert des Spieleraufwandes. Der Spieleraufwand errechnet sich aus der Anzahl der bezahlten Spiele, multipliziert mit dem Preis pro Spiel. Bei Verwendung von Chips, Token und dergleichen ist der hierfür maßgebliche Geldwert zugrunde zu legen.
Durch den am 6. Juni 2007 beschlossenen 2. Nachtrag zur Vergnügungssteuersatzung wurde mit Rückwirkung zum 1. April 2006 die Vergnügungssteuersatzung geändert.
§ 9 Abs. 1 VgStS 2006 wurde wie folgt gefasst:
"(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/je sonstigen Ortes des Veranstalters aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Veranlagungszeitraum ist das Kalendervierteljahr. Die Steuer beträgt 5 vom Hundert des Spieleraufwandes.
Nach § 9 VgStS 2006 wurde folgender § 9a eingefügt:
"§ 9a Vereinfachung der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen (1) Erklärt der Anmeldeverpflichtete für einzelne oder mehrere Apparate im Sinne des § 9 Absatz 1 den Spieleraufwand in der Steueranmeldung nach § 14 Abs. 7 nicht, gilt als Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 das Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses. Einspielergebnis ist der Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse. Dieser errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Hat der Anmeldeverpflichtete mindestens einmal den Spieleraufwand in der Steueranmeldung nach § 14 nicht erklärt und nachfolgend in einer Steueranmeldung nach § 14 den Spieleraufwand im Sinne des § 9 Absatz 1 erklärt, ist der Anmeldeverpflichtete ab diesem Zeitpunkt für den gesamten zukünftigen Zeitraum der Aufstellung des Apparates in seinem Aufstellungsunternehmen verpflichtet, den Spieleraufwand zu erklären; eine Ermittlung der Besteuerungsgrundlage nach Satz 1 ist dann dauerhaft ausgeschlossen.
(2) Für Besteuerungszeiträume, für die bereits eine Anmeldung nach § 14 erfolgt ist, kann für einzelne oder mehrere Apparate unter Angaben der Zulassungsnummer und des Datums der erstmaligen Aufstellung bis zum 31.12.2007 schriftlich bei der Stadt beantragt werden, dass die Vereinfachungsregelung des Absatzes 1 angewendet wird."
§ 14 Abs. 7 VgStS 2006 wurde wie folgt gefasst:
"Der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 bzw. das Einspielergebnis nach § 9a Abs. 1 sind je Spielhalle / sonstigen Ortes der Veranstaltung der Stadt auf amtlichen Vordruck unter Beifügung entsprechender Belege (Zählwerksausdrucke) vierteljährlich jeweils zum 15.04., 15.07., 15.09. und 15.01. für das vorherige Kalendervierteljahr einzureichen."
Während des laufenden Klageverfahrens hat der Rat der Stadt B. am 28. Mai 2008 den 3. Nachtrag zur Vergnügungssteuersatzung (VgStS 2008) mit Rückwirkung zum 1. April 2006 beschlossen.
§ 9 Abs. 1 VgStS 2008 lautet nunmehr:
"(1) Für die Benutzung von Apparaten nach § 1 Abs. 3 Nr. 4 mit Gewinnmöglichkeit bemisst sich die Steuer nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/ sonstigen Ortes des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Die Steuer beträgt 5 vom Hundert des Spieleraufwandes."
§ 14 Abs. 7 VgStS 2008 lautet nunmehr:
"Der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 bzw. das Einspielergebnis nach § 9a Abs. 1 sind je Spielhalle / sonstigen Ortes der Veranstaltung der Stadt auf amtlichen Vordruck unter Beifügung entsprechender Belege (Zählwerksausdrucke) bis zum 15. Tag nach Ablauf des Kalendervierteljahres einzureichen."
Zum Aufstellort B1.------------weg 245: Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in einer Spielhalle für den Zeitraum 1. Januar 2007 bis 31. Januar 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 12. März 2007 bezüglich des Aufstellortes B1.------------weg 245 zu einer Vergnügungssteuer von 4.113,20 EUR heran. Der Festsetzung lagen für sechs Spielapparate (Texas, Merkur Laser, Neon, Egypt Fun, Daxx und Novoline Deluxe) eine Spieleraufwandsschätzung von 5.000,- EUR je Gerät und Monat zugrunde (Steuerfestsetzung: 1.500,- EUR). Im Übrigen erfolgte die Festsetzung auf der Grundlage der angegebenen Anzahl bezahlter Spiele (Steuerfestsetzung: 2.613,20 EUR). Dieser Bescheid wurde bestandskräftig.
Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle B1.------------weg 245 für den Zeitraum 1. Februar 2007 bis 28. Februar 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 20. März 2007 zu einer Vergnügungssteuer von 3.660,75 EUR heran. Der Festsetzung lagen für sechs Spielapparate (Texas, Merkur Laser, Neon, Egypt Fun, Daxx und Novoline Deluxe) eine Spieleraufwandsschätzung von 5.000,- EUR je Gerät und Monat zugrunde (Steuerfestsetzung: 1.500,- EUR). Im Übrigen erfolgte die Festsetzung auf der Grundlage der angegebenen Anzahl bezahlter Spiele (Steuerfestsetzung: 2.160,75 EUR).
Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin - vertreten durch ihre Prozessbevollmächtigten - am 13. April 2007 Widerspruch ein, soweit Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei. Zugleich wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.
Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle B2.------------weg 245 für den Zeitraum 1. März 2007 bis 31. März 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 19. April 2007 zu einer Vergnügungssteuer von 4.080,31 EUR heran. Der Festsetzung lagen für sechs Spielapparate (Texas, Merkur Laser, Neon, Egypt Fun, Daxx und Novoline Deluxe) eine Spieleraufwandsschätzung von 5.000,- EUR je Gerät und Monat zugrunde (Steuerfestsetzung: 1.500,- EUR). Im Übrigen erfolgte die Festsetzung auf der Grundlage der angegebenen Anzahl bezahlter Spiele (Steuerfestsetzung: 2.580,31 EUR).
Mit Bescheid vom 30. August 2007 änderte der Beklagte die Schätzungen für sechs Spielgeräte dahingehend ab, dass nunmehr ein monatlicher Spieleraufwand von 12.000,- EUR je Gerät geschätzt wurde. Auf dieser Grundlage erhöhte sich für den Zeitraum 1. Januar bis 31. März 2007 die Steuerfestsetzung um 6.300,- EUR.
Mit Bescheid vom 31. August 2007 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle B1.------------weg 245 für den Zeitraum 1. April 2007 bis 31. Juli 2007 Vergnügungssteuer von 23.094,51 EUR fest. Dieser Festsetzung lagen die Angaben der Klägerin zu der Anzahl bezahlter Spiele bzw. zum Einspielergebnis der besteuerten Spielgeräte zugrunde.
Gegen die Bescheide vom 30. und 31. August 2007 legte die Klägerin - vertreten durch ihre Prozessbevollmächtigten - am 7. September 2007 Widerspruch ein, soweit Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei. Zugleich wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.
Mit Widerspruchsbescheid vom 31. August 2007 wies der Beklagte die Widersprüche der Klägerin gegen seine Bescheide vom 20. März und 19. April 2007 als unbegründet zurück.
Nachdem die Klägerin am 2. Oktober 2007 Klage erhoben und außergerichtlich Zählwerksausdrucke der besteuerten Geräte vorgelegt hatte, erging am 19. Oktober 2007 an die Klägerin ein Vergnügungssteuerbescheid, mit dem die Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 26. März bis 2. Juli 2007 auf der Grundlage der nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke um 5.457,64 EUR auf 17.636,87 EUR reduziert wurde. Hierbei wurde gemäß der vorgelegten Zählwerksausdrucke die Besteuerung teils nach der Anzahl bezahlter Spiele und teils nach dem Einspielergebnis vorgenommen.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 2. November 2007 reduzierte der Beklagte die Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 26. März bis 2. Juli 2007 um weitere 674,34 EUR. Hierbei wurde gemäß weiterer Zählwerksausdrucke die Besteuerung für weitere Geräte von der Besteuerung nach dem Einspielergebnis auf eine nach der Anzahl bezahlter Spiele umgestellt.
Weiter hat der Beklagte mit Bescheid vom 9. November 2007 die Steuerfestsetzung für den Zeitraum 1. Januar bis 25. März 2007 um 3.180,50 EUR reduziert. Dem lag für den Zeitraum 1. Januar bis 25. Februar 2007 eine Ersetzung der Schätzungen (Januar-März 2007) für sechs Geräte durch Festsetzungen auf der Grundlage inzwischen vorliegender Zählwerksausdrucke sowie für den Zeitraum 26. Februar bis 26. März 2007 durch eine neue Schätzung zugrunde. Im Übrigen habe eine Neuberechnung der Steuer für die sonstigen Geräte auf der Grundlage der nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke zu einer korrigierenden Erhöhung der Steuer um 411,88 EUR geführt.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 10. Dezember 2007 hat der Beklagte die Steuerfestsetzung für den Zeitraum 26. Februar bis 26. März 2007 um weitere 1.627,31 EUR reduziert, nachdem Zählwerksausdrucke für die bislang geschätzten Geräte vorgelegt worden waren.
Schließlich hat der Beklagte die Widersprüche der Klägerin gegen die Bescheide des Beklagten vom 30. und 31. August 2007 mit Widerspruchsbescheiden vom 12. Juni 2007, zugestellt am 16. Juni 2007, zurückgewiesen.
Zum Aufstellort T.--------platz 17: Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in der Gaststätte T.--------platz 17 für den Zeitraum 1. Januar 2007 bis 31. Januar 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 13. März 2007 zu einer Vergnügungssteuer von 47,18 EUR heran. Dieser Bescheid wurde bestandskräftig.
Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum 1. Februar 2007 bis 28. Februar 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 27. März 2007 zu einer Vergnügungssteuer von 109,32 EUR heran.
Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum 1. März 2007 bis 31. März 2007 mit einem weiteren Vergnügungssteuerbescheid vom 19. April 2007 zu einer Vergnügungssteuer von 85,43 EUR heran.
Gegen die Bescheide vom 27. März und 19. April 2007 legte die Klägerin - vertreten durch ihre Prozessbevollmächtigten - am 26. April 2007 Widerspruch ein, soweit Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei. Zugleich wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.
Mit Bescheid vom 31. August 2007 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum 1. April 2007 bis 30. Juni 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von 154,06 EUR fest.
Gegen den Bescheid vom 31. August 2007 legte die Klägerin - vertreten durch ihre Prozessbevollmächtigten - am 7. September 2007 Widerspruch ein, soweit Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte festgesetzt worden sei. Am 2. Oktober 2007 wurde die Aussetzung der Vollziehung beantragt.
Mit Widerspruchsbescheid vom 31. August 2007 wies der Beklagte die Widersprüche der Klägerin gegen seine Bescheide vom 27. März und 19. April 2007 als unbegründet zurück.
Nachdem die Klägerin am 2. Oktober 2007 Klage erhoben und außergerichtlich Zählwerksausdrucke der besteuerten Geräte vorgelegt hatte, erging am 15. Oktober 2007 an die Klägerin ein Vergnügungssteuerbescheid, mit dem die Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 1. April bis 30. Juni 2007 auf der Grundlage der nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke um 32,22 EUR auf 121,84 EUR reduziert wurde.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 20. November 2007 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum 3. Juli 2007 bis 2. Oktober 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von 99,19 EUR fest.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 24. Januar 2008 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Gaststätte für den Zeitraum 3. Oktober 2007 bis 31. Dezember 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von 91,74 EUR sowie Versäumniszuschläge in Höhe von 4,59 EUR fest.
Mit Widerspruchsbescheid vom 10. Juli 2008 wies der Beklagte die Widersprüche der Klägerin gegen seine Bescheide vom 31. August 2007 und 15. Oktober 2007 als unbegründet zurück.
Zum Aufstellort A.-------straße 86a: Der Beklagte zog die Klägerin wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in der Spielhalle A.-------straße 86a für den Zeitraum 1. Mai 2007 bis 31. Juli 2007 mit Vergnügungssteuerbescheid vom 31. August 2007 zu einer Vergnügungssteuer von 10.988,60 EUR heran. Nachdem die Klägerin am 2. Oktober 2007 Klage erhoben, erging am 16. Oktober 2007 an die Klägerin ein Vergnügungssteuerbescheid, mit dem die Vergnügungssteuer für Geldgewinnspielgeräte für den Zeitraum 1. April bis 30. Juni 2007 auf der Grundlage der nunmehr vorliegenden Zählwerksausdrucke auf 5.925,93 EUR festgesetzt wurde.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 23. Oktober 2007 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Spielhalle für den Zeitraum 30. April 2007 bis 2. Juli 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von 7.017,59 EUR fest. Zugleich hob er mit diesem Bescheid den Bescheid vom 16. Oktober 2007 ausdrücklich auf.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 2. November 2007 reduzierte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Spielhalle für den Zeitraum 30. April 2007 bis 2. Juli 2007 die Vergnügungssteuer um 306,34 EUR auf 6.711,25 EUR.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 20. November 2007 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Spielhalle für den Zeitraum 2. Juli 2007 bis 1. Oktober 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von 11.380,31 EUR fest.
Mit einem weiteren Steuerbescheid vom 24. Januar 2008 setzte der Beklagte wegen der Aufstellung von Spielapparaten mit Gewinnmöglichkeit in dieser Spielhalle für den Zeitraum 1. Oktober 2007 bis 31. Dezember 2007 Vergnügungssteuer in Höhe von 12.664,64 EUR sowie Versäumniszuschläge in Höhe von 633,23 EUR fest.
Mit Widerspruchsbescheid vom 10. Juli 2008 wies der Beklagte die Widersprüche der Klägerin gegen seine Bescheide vom 23. Oktober 2007 und 2. November 2007 als unbegründet zurück.
Zur Begründung ihrer Klage führt die Klägerin aus, der Beklagte ziehe sie auf der Grundlage einer rechtswidrigen Vergnügungssteuersatzung zu Vergnügungssteuer heran. Die in der Satzung verwendeten Steuermaßstäbe seien nichtig, weil sie den betriebenen Aufwand nicht zutreffend abbildeten. Zudem verletzten sie wegen der erzielten unterschiedlichen Steuerergebnisse das Gleichbehandlungsgebot. Weiterhin sei der Maßstab des Einsatzes auch aus dem weiteren Grunde rechtswidrig, weil die Klägerin - wie andere Aufsteller auch - bei einer Vielzahl von Geräten aus technischen Gründen nicht in der Lage sei, die für die Besteuerung nach dem primären Steuermaßstab erforderlichen Daten zum Einsatz zu erlangen. Dies könne nur durch die Anschaffung eines Zusatzgeräts erfolgen. Hierzu seien die Aufsteller aber nicht verpflichtet.
Die Klägerin beantragt
a) bezüglich des Aufstellortes B1.------------weg 245,
1. die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 20. März 2007 und 19. April 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 31. August 2008 aufzuheben, soweit in den Bescheiden Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
2. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 2. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
3. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 9. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
4. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 21. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
5. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 10. Dezember 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
6. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 24. Januar 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
7. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 30. August 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 12. Juni 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
8. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 31. August 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 12. Juni 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
9. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 19. Oktober 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 12. Juni 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist.
b) bezüglich des Aufstellortes T.--------platz 17,
1. die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 27. März 2007 und 19. April 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 31. August 2008 aufzuheben, soweit in den Bescheiden Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
2. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 24. Januar 2008 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
3. die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 31. August 2007 und 15. Oktober 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 aufzuheben, soweit in den Bescheiden Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist.
c) bezüglich des Aufstellortes A.-------straße 86a,
1. den Vergnügungssteuerbescheid des Beklagten vom 2. November 2007 aufzuheben, soweit in dem Bescheid Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist;
3. die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 23. Oktober 2007 und 2. November 2007 in Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 aufzuheben, soweit in den Bescheiden Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit festgesetzt ist.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen
Die angegriffenen Entscheidungen seien rechtmäßig. Er habe den Spieleraufwand zur Grundlage der Besteuerung gemacht, weil gerade dies die Forderung des Bundesverwaltungsgerichts nach einer wirklichkeitsnahen Besteuerung erfülle. Im Übrigen könnten alle Spielgeräte die erforderlichen Daten in Zählwerksausdrucken ausweisen.
Im zugehörigen Eilverfahren 4 L 440/07 (B1.------------weg 245) haben die Beteiligten den Rechtsstreit übereinstimmend insoweit für erledigt erklärt, als der Beklagte mit den Bescheiden vom 19. Oktober und 2. November 2007 die Steuerfestsetzung betreffend den Aufstellort B1.------------weg 245 um 6.131,98 EUR reduziert hat. Im zugehörigen Eilverfahren 4 L 331/07 (T.--------platz 17) haben die Beteiligten den Rechtsstreit übereinstimmend insoweit für erledigt erklärt, als der Beklagte mit dem Bescheid vom 15. Oktober 2007 die Steuerfestsetzung betreffend den Aufstellort T.--------platz 17 um 33,22 EUR reduziert hat. Im zugehörigen Eilverfahren 4 L 332/07 (A.-------straße 86a) haben die Beteiligten den Rechtsstreit übereinstimmend für erledigt erklärt, nachdem der Bescheid des Beklagten vom 31. August 2007 aufgehoben war.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Streitakte, die Gerichtsakte 4 K 1033/07, die Gerichtsakten der zugehörigen Eilverfahren 4 L 440/07, 4 L 331/08 und 4 L 332/08 sowie die Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Unter Einbeziehung der schriftsätzlichen Fassung der gestellten Anträge legt die Kammer den Antrag der Klägerin bezüglich des Aufstellortes T.--------platz 17 und der Bescheide des Beklagten vom 31. August 2007 und 15. Oktober 2007 sowie des Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 dahingehend aus, dass die Aufhebung des Bescheides vom 31. August 2007 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 15. Oktober 2007 in der Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 begehrt wird. Bezüglich des Aufstellortes A.-------straße 86a und der Bescheide des Beklagten vom 23. Oktober 2007 und 2. November 2007 legt die Kammer den Antrag der Klägerin dahingehend aus, dass die Klägerin die Aufhebung des Bescheides vom 23. Oktober 2007 in der Fassung des Änderungsbescheides vom 2. November 2007 in Gestalt des Widerspruchsbescheides vom 10. Juli 2008 begehrt. Bezüglich des Aufstellortes B1.------------weg 245 ist - auch nach den schriftsätzlichen Fassungen - von generellen Aufhebungsanträgen auszugehen.
Hiervon ausgehend ist die Klage, soweit sie bezüglich des Aufstellortes B1.------- -----weg 245 gegen die Bescheide des Beklagten vom 2. November 2007, 9. November 2007 und 10. Dezember 2007 gerichtet ist und deren Aufhebung beantragt wird, unzulässig; im Übrigen ist sie unbegründet.
Der Klägerin fehlt es bezüglich der den Aufstellort B1.------------weg 245 betreffenden Bescheide des Beklagten vom 2. November 2007, 9. November 2007 und 10. Dezember 2007 an dem erforderlichen Rechtsschutzbedürfnis, da diese angefochtenen Bescheide sie mangels positiver Steuerfestsetzung nicht beschweren. Der Beklagte hat mit diesen Bescheiden die zuvor für diese Besteuerungszeiträume ergangenen zum Teil bestandskräftigen Steuerfestsetzungen reduziert. Anhaltspunkte für eine Annahme, der Beklagte habe die vorausgegangenen Steuerfestsetzungen vollständig aufheben und die Steuer vollständig neu festsetzen wollen, lassen sich den angefochtenen Bescheiden nicht entnehmen.
Im Übrigen ist die Klage zulässig. Die Einbeziehung der Änderungsbescheide des Beklagten in das Klagebegehren ist zulässig. Der Beklagte hat mit diesen Änderungsbescheiden sukzessive die von ihm vorgenommenen und der Steuerfestsetzung zu Grunde liegenden Schätzungen vollständig durch Berechnungen auf der Grundlage der zwischenzeitlich von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucke ersetzt und die darauf fußenden Steuerfestsetzungen entsprechend reduziert oder erhöht. Die Klägerin hat mit der Einbeziehung dieser Änderungsbescheide zum Ausdruck gebracht, dass im Wege der Klageänderung (vgl. § 91 Abs. 1 VwGO) nurmehr die Aufhebung der ursprünglichen Bescheide in der Fassung der Änderungsbescheide Streitgegenstand sein soll. Der Beklagte hat in die Einbeziehung der Änderungsbescheide in das anhängige Klageverfahren mit seinem anschließend gestellten Antrag auf Klageabweisung durch rügelose Einlassung eingewilligt, § 91 Abs. 2 VwGO. Im Übrigen ist die Klageänderung auch aus prozessökonomischen Gründen sachdienlich.
Die Klage ist aber - soweit sie zulässig ist - unbegründet.
Die angefochtenen Steuerbescheide des Beklagten sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in eigenen Rechten, vgl. § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.
Sie finden ihre wirksame Rechtsgrundlage in der Vergnügungssteuersatzung der Stadt B. vom 22. Februar 2006 in der Fassung des 3. Nachtrags vom 28. Mai 2008 (VgStS 2008). Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 VgStS 2008 beträgt die Vergnügungssteuer für Geldspielgeräte 5 v.H. des Spieleraufwandes, der in § 9 Abs. 1 Satz 1 VgStS 2008 als die Summe der von den Spielern aufgewendeten Beträge bestimmt wird. Nach § 9a VgStS 2008 gilt jedoch als Spieleraufwand im Sinne von § 9 Abs. 1 das Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses, wenn für Geldspielgeräte der Spieleraufwand nach § 9 Abs. 1 VgStS 2008 nicht erklärt wird. § 9a Abs. 1 Sätze 2 und 3 definieren das Einspielergebnis als den Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse. Dieser errechne sich aus der elektronisch gezählten Kasse zuzüglich Röhrenentnahme (sog. Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld.
Diese Regelung in der Vergnügungssteuersatzung verstößt nicht gegen höherrangiges Recht. Sie ist mit Artikel 105 Abs. 2a GG vereinbar. Danach haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauchs- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Diese Befugnis hat das Land Nordrhein-Westfalen gemäß § 3 KAG auf die Kommunen übertragen. Das in Artikel 105 Abs. 2a GG enthaltene Verbot von gleichartigen Steuern wird seit jeher dahin ausgelegt, dass es sich nicht auf die herkömmlichen Verbrauchs- und Aufwandsteuern erstreckt, zu denen die Vergnügungssteuer zählt. Der Umstand, dass die Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte nicht mehr nach dem Stückzahlmaßstab erhoben wird, bedeutet nicht, dass sie nun keine traditionelle Steuer in dem oben genannten Sinne wäre mit der Folge, dass ein Verstoß gegen das Gleichartigkeitsverbot in Betracht käme. Die Vergnügungssteuer für Spielautomaten wurde früher (zulässigerweise) nur deshalb nach dem Stückzahlmaßstab erhoben, weil eine praktikable Möglichkeit zu einer wirklichkeitsnahen Besteuerung nicht gegeben war. Das Bundesverfassungsgericht hat bereits im Jahre 1962,
vgl. BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 - 1 BvL 31/58 -, BVerfGE 14, 76, 102,
zum Ausdruck gebracht, dass im Grunde der konkrete individuelle Aufwand besteuert werden müsste. Die nun erfolgte Änderung des Steuermaßstabes ändert damit nichts an dem Befund, dass die Vergnügungssteuer auch für die hier in Rede stehenden Geldspielgeräte eine herkömmliche Gemeindesteuer bleibt, die nicht gleichartig mit bundesgesetzlich geregelten Steuern ist,
vgl. zum Ganzen: Oberverwaltungsgericht für das Land Nordrhein-Westfalen (OVG NRW), Urteil vom 5. Juni 2007 - 14 A 527/05 - www.nrwe.de - mit zahlreichen weiteren Nachweisen.
Der in § 9 Abs. 1 VgStS 2008 geregelte Steuermaßstab "Summe der von den Spielern je Spielhalle / sonstigen Ortes des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand)" ist rechtlich nicht zu beanstanden. Der kommunale Satzungsgeber ist berechtigt, zur Ermittlung des von den Spielern betriebenen Aufwandes an die Summe der zur Erlangung des Spielvergnügens eingesetzten Gelder anzuknüpfen,
vgl. Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 1. Februar 2007 - II B 51/06 - BFH / NV 2007, 987 zur insoweit vergleichbaren Rechtslage nach dem Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetz; vgl. auch OVG NRW, Beschluss vom 15. Mai 2007 - 14 B 2707/06: Einspielergebnis nicht der allein zulässige Steuermaßstab.
Die Summe der eingesetzten Beträge steht dabei nicht nur in einem lockeren Bezug zu dem letztlich zu besteuernden Vergnügungsaufwand der Spieler, sondern bildet den betriebenen Aufwand wirklichkeitsnah ab, da sie dem Betrag entspricht, den die Spieler an einem Automaten eingesetzt haben, um diesen Gewinnspiele ausführen zu lassen. Das Einspielergebnis stellt gegenüber dem Einsatz bereits deshalb keinen grundsätzlich wirklichkeitsnäheren Maßstab dar, weil sich ihm nicht entnehmen lässt, welcher Aufwand von Spielern betrieben worden ist, sondern dieser Maßstab eine fiktive Vermögensgesamtsaldierung sämtlicher Spieler an diesem Automaten vornimmt. So kann ein Einspielergebnis auch dann null Euro betragen, wenn mehrere Spieler realen Aufwand betrieben haben und ein oder mehrere andere Spieler mehr Geld ausgezahlt bekommen, als sie eingeworfen haben. Im Übrigen betreibt auch der einzelne Spieler, der einen von ihm erzielten Gewinn wieder vollständig verspielt, Aufwand in entsprechender Größe. Hierbei macht es keinen Unterschied, ob er sich den Gewinn auszahlen lässt und diesen nach jeweils erneutem Einwurf verspielt oder er den gewonnenen Betrag im Geldspeicher stehen und Spiel für Spiel abbuchen lässt,
vgl. VG B. , Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -; Beschluss vom 16. November 2007 - 4 L 362/07.
Die in der Vergangenheit in der Rechtsprechung
vgl. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 - BVerfGE 31, 8; Urteil vom 10. Mai 1962, a.a.O.; BVerwG, Beschluss vom 8. Juli 2008 - 9 B 44.07 -; Urteil vom 13. April 2005 - 10 C 8.04 -, NVwZ 2005, 1322; OVG NRW, Urteil vom 5. Juni 2007 - 14 A 527/05 - www.nrwe.de; für die Aufgabe dieser Anforderung im Falle der Einsatzbesteuerung: FG Hamburg, Urteil vom 6. August 2008 - 7 K 189/06 -,
regelmäßig als notwendig angesehene Möglichkeit der Abwälzung der Steuer, ist entgegen der Auffassung des Klägers sowohl bei der Anwendung des Einsatzes als auch des Dreieinhalbfachen des Einspielergebnisses als maßgebliche Bemessungsgrundlage gegeben,
vgl. Bundesfinanzhof (BFH), Urteil vom 1. Februar 2007 - II B 51/06 - BFH / NV 2007, 987 zur auch insoweit vergleichbaren Rechtslage nach dem Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetz.
Dem Erfordernis der Abwälzbarkeit ist dabei Genüge getan, wenn die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne besteht, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Gesetzgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn eine Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt,
vgl. BVerfG, Urteil vom 20. April 2004 - 1 BvR 1748/99, 1 BvR 905/00 -, DVBl. 2004, 705, 708. OVG NRW, Urteil vom 5. Juni 2007 a.a.O.
Bei der Kalkulation seiner Selbstkosten sind einem Aufsteller zwar durch die Vorgaben in der Spielverordnung Grenzen gesetzt. Dies bedeutet aber nicht, dass ihm keine anderen Maßnahmen bleiben, um die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens aufrecht zu erhalten. Für eine kalkulatorische Überwälzung ist dabei nicht die absolute Höhe der Steuer ausschlaggebend sondern die Möglichkeit, die Steuer in die Kosten einzubeziehen. Es handelt sich hierbei um einen wirtschaftlichen Vorgang, wobei das Gesetz es dem Steuerschuldner überlässt, die Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens auch unter Berücksichtigung des Steuerbetrages zu wahren,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 3. Mai 2001 - 1 BvR 624/00 -, a.a.O.; OVG NRW, Urteil vom 5. Juni 2007 a.a.O.
Letztlich ist die Abwälzbarkeit der Vergnügungssteuer nur dann nicht mehr gegeben, wenn sie eine Höhe erreicht, die dazu führt, dass die betroffenen Berufsangehörigen in aller Regel und nicht nur in Ausnahmefällen wirtschaftlich nicht mehr in der Lage wären, den gewählten Beruf ganz oder teilweise zur Grundlage ihrer Lebensführung zu machen, ihr also erdrosselnde Wirkung zukommt. Für eine solche Wirkung ist nichts ersichtlich. Insbesondere führen wirtschaftliche Schwierigkeiten von Marktteilnehmern, die auf Marktmechanismen beruhen, nicht dazu, dass diese durch eine Verringerung der Vergnügungssteuer zu kompensieren wären,
vgl. in diesem Zusammenhang: OVG NRW, Beschluss vom 18. Juli 2008 - 14 B 492/08 -.
Soweit sich die Ertragslage von Aufstellern dadurch verschlechtert, dass die Hersteller von Spielgeräten mit Geldgewinnmöglichkeit deutlich höhere Preise für die erstmalige Zurverfügungstellung von Spielgeräten und nachfolgend höhere monatliche Gebühren fordern, führt eine daraus resultierende Gewinnminimierung für die Aufsteller nicht zu der Annahme der erdrosselnden Wirkung der Vergnügungssteuer. Letztlich zeigt die in verschiedenen Verfahren vor der Kammer vorgetragene Erhöhung der Kosten für herstellerunabhängige Aufsteller, dass Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit trotz erhobener Vergnügungssteuer wirtschaftlich lukrativ betrieben werden können, aber der erzielbare Profit zunehmend von Herstellern abgeschöpft wird. Ebenso wie es aber verfassungsrechtlich unbedenklich ist, wenn bei dem Aufstellen von Spielgeräten mit Geldgewinnmöglichkeit in Gaststätten infolge der Zahlung hoher Wirteanteile kein ausreichender Ertrag für den Aufsteller selbst verbleibt,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 - 1 BvL 22/67 - a.a.O.,
berühren Veränderungen in der Gewinnverteilung infolge neu eingeführter bzw. erhöhter Bereitstellungsgebühren zu Gunsten der Hersteller die Zulässigkeit der erhobenen Vergnügungssteuer nicht. Dass die vom Beklagten durchgeführte 5- prozentige Besteuerung des Einsatzes zu einer allgemeinen Unwirtschaftlichkeit des Aufstellens von Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit geführt hätte, kann danach nicht angenommen werden. Gegen eine allgemeine Unwirtschaftlichkeit spricht auch die Entwicklung der Bestandszahlen im Satzungsgebiet. Bei Einführung des neuen Steuermaßstabs zum 1. April 2006 waren im Satzungsgebiet 250 Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit in 25 Spielhallen aufgestellt. Diese Zahlen haben sich zum 30. Juni 2008 auf 297 Geräte in 28 Spielhallen erhöht.
Unabhängig hiervon ist im Falle einer fünf-prozentigen Besteuerung des Einsatzes eine Abwälzbarkeit grundsätzlich strukturell gegeben. Dem Aufsteller verbleiben 95 % des Einsatzes, um die gesetzlich vorgeschriebenen Gewinngewährungen zu tätigen, seine Kosten zu decken und Gewinn zu erzielen. Soweit der Aufsteller Spielgeräte betreibt, die aufgrund der in ihnen zur Anwendung kommenden Software, die Relation von Kasse zu Einsatz so weit verschlechtern, dass er aus der Kasse die ihm entstehenden Kosten (inklusive Vergnügungssteuer) nicht mehr bestreiten kann, obliegt es ihm als Unternehmer andere Software oder andere Geräte zum Einsatz kommen zu lassen.
Die im vorliegenden Verfahren von der Klägerin vorgelegten Unternehmensdaten belegen unabhängig von den vorstehenden Ausführungen für sich genommen auch keine erdrosselnde Wirkung der Steuer. Insbesondere ist nicht nachvollziehbar, weshalb der monatliche Verwaltungsaufwand für die beiden Aachener Spielhallen bei über 10.000,- EUR liegen muss, wenn sämtliche Kosten für Personal, Miete, Leasing- und Lizenzgebühren bereits separat in Abzug gebracht worden sind.
Auch die in immer größerem Umfang eingesetzten Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit neuen Typs, bei denen das eingeworfene Geld zunächst in einem Geldspeicher aufgebucht, aber danach gemäß den Vorgaben der Spielverordnung in einen Punktestand in einem Punktespeicher umgebucht wird, führen nicht zur Unzulässigkeit der Besteuerung des Einsatzes,
vgl. VG Gelsenkirchen, Urteil vom 14. August 2008 - 2 K 275/08 -.
Der Spieler betreibt mit der Umbuchung in den Punktespeicher den steuerrelevanten Aufwand, da er damit Geld zur Erlangung des Spielvergnügens einsetzt. Wenn und soweit es mit einer Rückbuchung von Punkten auf den Geldspeicher zu einer Gewinnausschüttung kommt, beseitigt dies nicht rückwirkend die Erfüllung des Steuertatbestandes. Mit der Umbuchung ist das Geld vom Spieler zum Zwecke der Erlangung des Spielvergnügens eingesetzt und seiner durch die Vorgaben der Spielverordnung geschützten Verfügungsgewalt entzogen. Ob der Punktestand in kürzester Zeit aufgebraucht wird oder der Spieler eine kontinuierlich gesicherte Rückbuchungsmöglichkeit besitzt, unterliegt keinen gesetzlichen Vorgaben, sondern ist allein abhängig von der im jeweiligen Spielgerät zum Einsatz kommenden Software,
vgl. Physikalisch-Technische Bundesanstalt, Arbeitsgruppe Spielgeräte, Aktuelles zum 9. Januar 2007, www.ptb.de: "Nur diese Geldübergabeprozesse sind reglementiert. Was auf dem Spielgerät sonst passiert, z. B. wie viele Punkte wie schnell auf- und abgebaut, riskiert oder als (spätere) Gewinnaussicht dargestellt werden dürfen, ist nicht geregelt. Das heißt, dies alles ist frei gestaltbar."
Auch den vom Kläger gerügten Verstoß gegen den in Art 3 Abs. 1 des Grundgesetzes geregelten Gleichheitsgrundsatz kann die Kammer nicht feststellen. § 9a VgStS 2006 in der Fassung der 3. Nachtragssatzung sieht kein allgemeines fortwährendes Wahlrecht zwischen zwei Berechnungsmethoden zur Ermittlung des zu besteuernden Spieleraufwandes vor. Die Norm ermöglicht es Aufstellern zwar, durch Nichtmitteilung des Einsatzes eine Berechnung des Spieleraufwandes ausgehend vom Einspielergebnis zu bewirken. Allerdings ist jeder Aufsteller bezüglich eines Automaten an die Berechnung des Spieleraufwandes nach dem Einsatz gebunden, wenn er der Steuerbehörde für diesen Automaten einmal Einsätze mitgeteilt hat.
Ein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG kann auch mit Blick auf das in der Satzung eingeräumte eingeschränkte Wahlrecht der Berechnungsmethode nicht festgestellt werden. Der Umstand, dass die Satzung die Berechnung auf der Grundlage des Einspielergebnisses nicht auf solche Geräte beschränkt, die den Einsatz nicht oder nur erschwert dokumentieren können, könnte dann rechtlichen Bedenken unterliegen, wenn die Optionsmöglichkeit grundsätzlich geeignet wäre, einzelne Aufsteller gegenüber anderen zu benachteiligen. Der Bundesfinanzhof
vgl. BFH, a.a.O.,
hat gegenüber einer entsprechenden Regelung in § 12 Abs. 1 des Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetzes, die eine alternative Berechnung nach dem Vierfachen des Einspielergebnisses vorsieht, keine derartigen rechtlichen Bedenken geäußert. Auch aus Sicht der Kammer könnten solche nur zum Tragen kommen, wenn die Berechnung gemäß § 9a Abs. 1 VgStS 2006 nach dem Einspielergebnis generell zu wesentlich anderen Ergebnissen bei der Ermittlung des Spieleraufwandes führen würde als vom Einsatz ausgehende Berechnungen nach § 9 Abs. 1 VgStS 2006. Die Verwendung des 3,5-fachen des Einspielergebnisses als alternative Bemessungsgrundlage kann nur dann zu generell ungünstigeren Ergebnissen für Aufsteller führen, wenn die durchschnittliche Gewinnwahrscheinlichkeit / Auszahlquote an deren Automaten unter 71,43 % (2,5/3,5) liegt. In diesem Zusammenhang ist zu beachten, dass nach der seit dem 1. Januar 2006 geltenden SpielV in den neuen Spielautomaten zwar keine Mindestgewinnquoten mehr eingestellt sein müssen. Ausgehend von einem maximalen Einsatz je Stunde von 132,- EUR (unter Einbeziehung der in § 13 Abs. 1 Nr. 5 SpielV vorgesehenen Zwangsspielpause von fünf Minuten) bzw. 145,- EUR (ohne Berücksichtigung der Zwangspause) und einem langfristig maximal zulässigen Einspielergebnis von 33,- EUR/ Stunde steht Einsatz zu Einspielergebnis allerdings in einem zwingenden Verhältnis von 4 zu 1 bzw. 4,39 zu 1, d. h. das Verhältnis entspricht im Wesentlichen dem Multiplikator des Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetzes. Der in B. verwendete Multiplikator von "nur" 3,5 stellt den Aufsteller günstiger. Dem Satzungsgeber steht zudem bei seiner Entscheidung für einen bestimmten Multiplikator bei der Ersatzberechnungsmethode Ermessen zu. Ein Multiplikator, der sich unterhalb des theoretisch möglichen Wertes von 4,0 bzw. 4,39 hält, kann nur dann rechtswidrig sein, wenn er ein zahlenmäßiges Verhältnis von Einspielergebnis zu Einsatz annimmt, das bei realistischer Betrachtungsweise auf Grund von regelmäßig vorhandenen Auszahlquoten nicht annähernd erreicht wird. Bei den Geräten, die auf der Grundlage der bis zum 31. Dezember 2005 geltenden SpielV (SpielV 1962) zugelassen worden sind (Altgeräte), war in § 13 Nr. 6 SpielV 1962 als Voraussetzung für die Zulassung zwar nur eine Mindestauszahlquote von 60 % geregelt. Die Einstellung einer höheren Auszahlquote war jedoch möglich und auch allgemein üblich,
vgl. Stellungnahme der Spitzenverbände der Deutschen Unterhaltungsautomatenwirtschaft vom 2. März 2006 im Rahmen der öffentlichen Anhörung des Finanzausschusses des Deutschen Bundestages am 8. März 2006, (www.bundestag.de) Geräte nach der alten SpielV: 66,7 %, Geräte nach der neuen SpielV: 85 %.
Der Beklagte hat seinem Multiplikator die Annahme einer durchschnittlichen Auszahlquote von rund 70 % zu Grunde gelegt. Im Übrigen ist auch hier zu beachten, dass für die Masse der aufgestellten Geräte der Nachweis der bezahlten Spiele durch Druckprotokolle und damit des Einsatzes möglich sein müsste und die noch vorhandenen Geräte, für die ein Aufsteller erklärt, entsprechende Nachweise nicht beibringen zu können, innerhalb der nächsten Jahre wegen Ablaufs ihrer zugelassenen Betriebsdauer zunehmend vom Markt genommen werden müssen.
Auch mit Blick auf die neuen Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit, die eine Umbuchung des Geldbetrages im Geldspeicher in einen Punktestand in einem Punktespeicher erfordern, ist der Ersatzsteuermaßstab des 3,5-fachen des Einspielergebnisses nicht zu beanstanden. Erkenntnisse dazu, dass es infolge der Verwendung dieser Geräte zu einer steuerrelevanten Verschiebung des Verhältnisses von Einspielergebnis zu Einsatz kommt, sind der Kammer - bislang - nicht bekannt. Sie werden von den Beteiligten auch nicht unter Vorlage entsprechender Zählwerksausdrucke vorgetragen. Die in der Spielverordnung geregelten Vorgaben betreffen allein die sogenannten Geldübergabeprozesse, das heißt die Buchung Geld in Punkte (Einsatz) und die Rückbuchung Punkte in Geld (Gewinn). Der Mechanismus, Erfolg bzw. Misserfolg im Spielgeschehen unmittelbar ausschließlich auf den Punktestand einwirken zu lassen, führt allerdings zu niedrigeren Einsatzbeträgen, da Spielerfolge (Erhöhungen des Punktestandes) keine Veränderung des Standes im Geldspeicher bewirken und daher der Verbrauch dieses erhöhten Punktestandes nicht als Einsatz erfasst wird. Aufgrund der höheren Auszahlquoten bei neueren Geräten ist bei diesen aber ebenfalls von niedrigeren Einspielergebnissen auszugehen. Angesichts des Umstandes, dass "Umbuchungsgeräte" ausnahmslos auf der Grundlage der neuen Spielverordnung zugelassen worden sind, und diese Geräte daher ausnahmslos die Einsätze ausweisen können, kommt eine Besteuerung nach dem Einspielergebnis ohnehin nur zur Anwendung, wenn der Aufsteller die - ihm mögliche - Angabe der Einsätze verweigert.
Der Kammer liegen auch - bislang - keine Erkenntnisse zu der Möglichkeit vor, dass sich infolge reiner Geldwechselvorgänge, bei denen ein bereits in einen Punktestand umgebuchter Geldbetrag ohne Ingangsetzen des "eigentlichen" Spielgeschehens wieder zurückgebucht wird (und damit als Gewinn registriert wird), oder aus anderen Gründen bei Umbuchungsgeräten die Relation von Einsatz zu Einspielergebnis in einem steuerrelevanten Umfang vergrößert hat. Substantiierte Angaben hierzu wurden im vorliegenden Verfahren nicht gemacht, obwohl der Klägerin wie allen Aufstellern diese Relationen aufgrund ihrer eigenen Zählwerksausdrucke bekannt sind.
Die Anwendung der Einsatzbesteuerung ist auch nicht aus technischen Gründen unzulässig. Anhaltspunkte dafür, dass die im Satzungsgebiet aufgestellten Gewinnspielautomaten zu einem nennenswerten Anteil nicht in der Lage wären, den Einsatz unmittelbar oder mittelbar zu dokumentieren, sind nicht ersichtlich. Geldspielautomaten, deren Zulassung erst nach Inkrafttreten der Verordnung über Spielgeräte und andere Spiele mit Gewinnmöglichkeit (Spielverordnung - SpielV) am 1. Januar 2006 beantragt worden ist, müssen gemäß §§ 12 Abs. 2 lit. d), 13 Abs. 1 Nr. 8 SpielV ohnehin über eine entsprechende Dokumentationsmöglichkeit verfügen. Auch die Masse der älteren Spielgeräte mit der Standardschnittstelle VDAI 98 weisen im sogenannten Geldbilanzteil die Anzahl der bezahlten Spiele aus, die in Kombination mit dem im Gerät eingestellten Preis je Spiel den aufgewendeten Einsatz belegt. Angesichts eines Marktanteils bei Geldspielautomaten mit einer VDAI Schnittstelle von rund 95 %
vgl. IFO-Gutachten zur Wirtschaftentwicklung Unterhaltungsautomaten 2007 und Ausblick 2008 von Januar 2008, S. 10, www.baberlin.de; ptb, Feldstudie über die Zuverlässigkeit von Geldspielgeräten, Abschlussbericht vom 30. Juni 2006: sämtliche überprüften Geräte wiesen VDAI-Schnittstelle auf, deren Ausdrucke die Gesamtzahl von Spielen ausweisen können,
kann der Satzungsgeber an diese technischen Gegebenheiten anknüpfen. Für die allenfalls in sehr geringem Umfang im Satzungsgebiet betriebenen Geldspielautomaten ohne Ermittlungsmöglichkeit der Zahl der getätigten Spiele durfte zudem deren Nichtbesteuerung weder von den Aufstellern erwartet werden noch wäre diese zulässig,
vgl. auch insoweit BFH, a.a.O. ,
Für sie kommt die in § 9a VgStS geregelte Aufwandsberechnungsmethode zur Anwendung. Abgesehen von dem Umstand, dass der Bestand an Geldgewinnspielgeräten, deren Zulassung vor Inkrafttreten der neuen Spielverordnung erteilt worden ist, immer weiter abnimmt und im Laufe der nächsten Jahre auf Null sinken wird, ist festzustellen, dass auch für die - noch - vorhandenen Altgeräte zumindest unter Verwendung technischer Zusatzgeräte die Auslesung zusätzlicher Daten (inkl. Anzahl bezahlter Spiele) möglich ist. Aus einem einmaligen Anschaffungspreis von knapp 40,- EUR je Zusatzgerät folgt jedenfalls unter Berücksichtigung der Nutzungsdauer der Geldgewinnspielgeräte keine unzumutbare wirtschaftliche Zusatzbelastung der Aufsteller.
Schließlich ist die Vergnügungssteuersatzung auch mit europarechtlichen Bestimmungen vereinbar. Eine Gemeinschaftsrechtswidrigkeit der Vergnügungssteuer wegen Umsatzsteuerähnlichkeit ist nicht gegeben. Die Vergnügungssteuer entspricht nicht den für die Annahme von Umsatzsteuerähnlichkeit erforderlichen Merkmalen. Der EuGH hat dies in zwei Urteilen festgestellt,
vgl. EuGH, Urteil vom 3. März 1988 - C-252/86 - sowie Urteil vom 19. März 1991 - C-109/90 - Nachweis jeweils bei: www.eur- lex.europa.eu,
wobei er allerdings im Urteil aus dem Jahre 1988 den Charakter als allgemeine proportionale Verbrauchssteuer mit dem Argument verneint hat, die Steuer werde unabhängig von den Einnahmen bereits auf das Aufstellen der Geräte erhoben. Im Urteil aus dem Jahre 1991 stellt der EuGH dann klar, dass eine Steuer nicht im Sinne einer Umsatzsteuer "allgemein" ist, die "nur auf eine begrenzte Gruppe von Gegenständen und Dienstleistungen Anwendung findet". Der Steuertatbestand der Vergnügungssteuersatzung erfasst nur einen eng begrenzten Kreis von Tätigkeiten bzw. der Inanspruchnahme von Dienstleistungen. Eine allgemeine Steuer liegt daher nicht vor. Die Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten wird zudem nicht auf jeder Produktions- und Vertriebsstufe erhoben, wie es eine Umsatzsteuerähnlichkeit erfordern würde, sondern erstreckt sich allein auf die Benutzung dieser Geräte durch die Spieler (Endverbraucher). Eine (Vergnügungssteuer-) Besteuerung bei deren Herstellung und Verkauf / Weiterverkauf findet nicht statt.
Die dem angefochtenen Vergnügungssteuerbescheid zu Grunde liegende Vergnügungssteuersatzung der Stadt B. ist auch nicht wegen eines etwaigen Verstoßes gegen ein beim Satzungsbeschluss zu beachtendes Gebot der sachgerechten Abwägung nichtig,
vgl. VG B. , Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -; Beschluss vom 16. November 2007 - 4 L 362/07 -.
Gegenstand gerichtlicher Kontrolle bei der Überprüfung der Rechtmäßigkeit untergesetzlicher Rechtsvorschriften ist in materieller Hinsicht die Vereinbarkeit dieser Rechtsvorschrift mit höherrangigem Recht. Hierbei ist grundsätzlich von der in Kraft gesetzten Norm auszugehen. Die Ausübung des gesetzgeberischen Ermessens als solche unterliegt dabei nicht den Maßstäben, die bei ermessensgeleiteten Verwaltungsakten anzuwenden sind,
vgl. BVerwG, Urteil vom 17. April 2002 - 9 CN 1/01 - BVerwGE 116, 188.
Maßgeblich ist - soweit sich dem jeweiligen Fachrecht nichts anderes entnehmen lässt - die jeweilige Norm als das Ergebnis des Gesetzgebungsverfahrens. Eine darüber hinausgehende Kontrolle der Erwägungen und Abwägungen des Normgebers im Verlaufe des Gesetzgebungsverfahrens findet demgegenüber grundsätzlich nicht statt,
Die hieraus folgende Beschränkung auf eine Ergebniskontrolle ist auch mit Blick auf die abweichende Rechtslage bei ermessensgeleiteten Verwaltungsakten geboten. § 114 VwGO, der die Gerichte in einem gewissen Umfang berechtigt, einen Verwaltungsakt auch wegen bloßer Fehler der Behörde beim Abwägungsvorgang als solchen aufzuheben, korrespondiert mit § 39 Abs. 1 Sätze 2 und 3 VwVfG. Diese Vorschrift verpflichtet die Behörde, die für ihre Ermessensentscheidung maßgeblichen Erwägungen verbindlich in die Begründung des Verwaltungsaktes aufzunehmen und damit einer konkreten gerichtlichen Kontrolle zugänglich zu machen. Eine vergleichbare Begründungspflicht besteht bei dem Erlass von Gesetzen generell nicht. Eine dem Normgeber zurechenbare Darlegung seiner Beweggründe für die beschlossene Gesetzesfassung ist demnach weder gesetzlich gefordert noch steht sie dem Gericht als Kontrollgrundlage zur Verfügung. Auch auf etwaige Ausführungen in den Beschlussvorlagen einer Kommune kann insoweit nicht abgestellt werden, denn der Rat einer Kommune, der dem Beschlussvorschlag der Verwaltung zum erstmaligen Erlass oder zur Änderung einer kommunalen Satzung zustimmt, macht sich damit nicht notwendigerweise sämtliche in der Begründung der Beschlussvorlage aufgeführten Gründe der Verwaltung zu eigen. Welche Motive die Mitglieder eines gesetzgebenden Organs letztlich dazu bewogen haben, einer bestimmten Gesetzesfassung zuzustimmen, entzieht sich grundsätzlich einer gerichtlichen Kontrolle,
vgl. VG B. , Urteil vom 14. Februar 2008 - 4 K 781/07 -; Beschluss vom 16. November 2007 - 4 L 362/07 -; Kopp / Schenke, VwGO-Kommentar, 14. Auflage, München 2007 , § 47 Rz. 113ff; a.A.: VG Köln, Urteil vom 5. März 2007 - 23 K 1704/03 - www.nrwe.de; VG Göttingen, Urteil vom 1. Februar 2005 - 3 A 228/03 - zitiert nach juris.
Die Klage hat auch mit Blick auf den Umstand keinen Erfolg, dass die Steuerbescheide des Beklagten vom 19. Juli 2007, soweit sie Aufwände einer Besteuerung unterzogen, die nach dem 30. Juni 2007 aufgewendet worden waren, erst mit der rückwirkend in Kraft gesetzten 3. Änderungssatzung vom 28. Mai 2008 ihre wirksame Ermächtigungsgrundlage gefunden haben. Der Kläger ist auch durch die insoweit rückwirkend eingetretene Vorverlagerung der Fälligkeit nicht in eigenen Rechten verletzt. Die allein in Betracht zu ziehende Möglichkeit, dass der Beklagte ihm gegenüber Säumniszuschläge geltend macht, ist vorliegend ausgeschlossen, da die Kammer im zugehörigen Eilverfahren die aufschiebende Wirkung der Klage für die hier in Rede stehenden Teilbeträge angeordnet hat und insoweit daher keine Säumniszuschläge entstanden sind.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit ergeht gemäß § 167 VwGO Abs. 1, Abs. 2 i.V.m. §§ 708 Nr. 11 , 711 Sätze 1 und 2 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr. 11 , 711 Sätze 1 und 2 ZPO
§ 3 KAG
§ 114 VwGO
§ 91 Abs. 1 VwGO
§ 91 Abs. 2 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 13 Abs. 1
Nr. 5 SpielV
§ 13 Nr. 6 SpielV
§ 154 Abs. 1 VwGO
Artikel 105 Abs. 2a GG
Art. 3 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE
14, 76, 102
BVerfGE 31, 8
NVwZ 2005, 1322
BVerwGE
116, 188
4 L 440/07
4 L 331/07
4 L 332/07
4 K 1033/07
4 L 331/08
4 L 332/08
1 BvL 31/58
14 A
527/05
II B
51/06
14 B 2707/06
4 K 781/07
4 L 362/07
1 BvL 22/67
9 B 44.07
10 C 8.04
14 A 527/05
7 K 189/06
1 BvR 1748/99
1 BvR
905/00
1 BvR 624/00
14 B 492/08
2 K
275/08
9 CN 1/01
23 K 1704/03
3 A
228/03