Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-12-18, Aktenzeichen 12 K 1073/07 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2008:1218.12K1073.07E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Die Kläger (Kl.) werden zusammen zur Einkommensteuer (ESt) veranlagt. Der Kl. erzielt Einkünfte als einzelunternehmerisch selbständig tätiger Rechtsanwalt. Die Kanzlei befindet sich am Wohnsitz der Kl. unter der postalischen Anschrift Wstr., D. Der Kl. ermittelt seinen Gewinn nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz (EStG).
Zum Betriebsvermögen des klägerischen Anwaltsbüros gehörte in den Streitjahren 2001 bis 2003 ein Pkw Toyota mit amtlichem Kennzeichen (amtl. Kz.) -LM 966. Im Privatvermögen der Kl. wurde im Streitzeitraum ein Pkw Subaru, amtl. Kz. -DB 2603, unterhalten.
Der Kl. führte in den Streitjahren ein elektronisches Fahrtenbuch. Hierzu nutzte er ein Programm des DMV Verlags, Elektronisches Fahrtenbuch, Version 1.0.24. Dieses Programm ließ nachträgliche Änderungen zu, ohne sie gesondert kenntlich zu machen.
Der Kl. legte dem Beklagten zusammen mit seinen Gewinnermittlungen mit dem Fahrtenbuchprogramm erzeugte Jahresausdrucke zum Pkw, "-LM 966" vor. Nach den Angaben in den Ausdrucken wurde der Pkw in allen drei Streitjahren (2001 bis 2003) ausschließlich geschäftlich genutzt.
Der Ausdruck für das Jahr 2001 gibt das Ausdruckdatum nicht vollständig wieder. Die Aufstellung beginnt am 05.01.2001 mit einem Kilometerstand von 75.322 km und endet am 30.12.2001 mit einem Kilometerstand von 82.146 km.
Der Ausdruck zum Jahr 2002 vom 04.01.2004 beginnt mit einem Eintrag am 03.01.2002 und einem Kilometerstand vor der ersten Fahrt von "0 km". Über dieser maschinenschriftlichen Angabe ist die Zahl "108597" handschriftlich vermerkt. Der letzte Eintrag datiert vom 30.12.2002 mit einem Endstand von 4.159 km sowie dem handschriftlichen Zusatz "112756".
Der Ausdruck zum Streitjahr 2003 vom 22.07.2005 beginnt am 02.01.2003 mit einem Kilometerstand von 111.695 km zu Beginn der ersten Fahrt und endet mit einem Eintrag vom 30.12.2003 und einem Endkilometerstand nach der lezten vermerkten Fahrt von 116.201 km.
Wegen der weiteren Einzelheiten zum Inhalt der Fahrtenbuchausdrucke wird auf die Bilanzakte des Beklagten verwiesen.
Der Beklagte setzte die ESt 2001 bis 2003 zunächst mit Bescheiden vom 08.09.2003 (2001), vom 14.05.2004 (2002) und vom 12.08.2005 (2003) fest. Dagegen wandten sich die Kl. mit Einspruch, mit welchem sie den Abzug erklärter Versicherungsbeiträge in voller Höhe sowie die Berücksichtigung weiterer Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung begehrten.
Im Rahmen einer während des laufenden Einspruchsverfahrens beim Kl. durchgeführten Betriebsprüfung (Bp) stellte der Prüfer durch Abgleich der Park-, Tank- und sonstigen Pkw-Belege Widersprüche und Unstimmigkeinten zwischen den Belegen und den Eintragungen in den Fahrtenbüchern fest. Diese fasste der Prüfer unter Ziff. 2.1.4 seines Berichts vom 25.01.2006 tabellarisch zusammen. Aufgrund der Unstimmigkeiten war der Prüfer der Ansicht, dass die Fahrtenbücher nicht ordnungsgemäß seien, so dass eine ausschließlich geschäftliche Nutzung damit nicht nachgewiesen werden könne. Der Prüfer ermittelte den Wert der Privatnutzung nach der sog. 1 v. H.-Regelung (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG) begrenzt auf die Höhe der tatsächlichen Pkw-Kosten. Danach ergaben sich folgende – zwischen den Beteiligten nicht im Streit stehenden – Beträge:
2001
2002
2003
1 v. H. Regelung
5.346 DM
2.736 EUR
tatsächliche Kosten
9.891,43 DM
3.958,89 EUR
2.650,25 EUR
angesetzter Betrag
Danach ergaben sich Gewinne aus freiberuflicher Tätigkeit des Kl. i. H. v.:
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Bp-Bericht vom 25.01.2006 verwiesen.
Hierauf ergingen unter dem Datum vom 06.03.2006 Änderungsbescheide zur ESt 2001 bis 2003, in welchen Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit in Höhe von ./. 1.890 DM (2001), ./. 3.599 EUR (2002) sowie 9.573 EUR (2003) angesetzt wurden. Die ESt 2001 wurde auf 12.648,34 EUR, die ESt 2002 auf 16.248 EUR und die ESt 2003 auf 19.200 EUR festgesetzt.
Die Kl. wandten gegen den Ansatz einer privaten PkW-Nutzung ein, dass der Betriebs-Pkw ausschließlich geschäftlich genutzt worden sei. Privatfahrten am Abend oder den Wochenenden seien ausschließlich mit dem Privat-Pkw gemacht worden. Dieser sei als Kombi viel praktischer als der Betriebs-Pkw. Beim betrieblichen Pkw handele es sich um ein repräsentatives zweisitziges Fahrzeug mit einem kleinen Kofferraum. Die vom Betriebsprüfer festgestellten Unstimmigkeiten seien der Anzahl nach (27 Stück in 3 Jahren) gering und könnten erläutert und damit widerlegt werden. Selbst aufgrund der geringen Unstimmigkeiten könne von einem betrieblichen Nutzungsanteil von 99 oder 99,5 v. H. ausgegangen werden. Die Annahme einer privaten Nutzung von 5 bis 10 v. H. läge daher näher, als die Anwendung der 1 %-Regelung.
Mit Änderungsbescheiden vom 06.02.2007 ergingen die Festsetzungen 2001 bis 2003 jeweils vorläufig hinsichtlich:
Mit Einspruchsentscheidung (EE) vom 06.02.2007 wurden die Einsprüche als unbegründet zurückgewiesen. Der Bekl. führte zur Begründung im Wesentlichen an, dass die Fahrtenbücher nicht ordnungsgemäß seien, da die Möglichkeit bestanden habe, den Datenbestand nachträglich zu verändern, ohne dass dies in der Datei selbst dokumentiert worden wäre. Damit seien die Fahrtenbücher bereits ohne Berücksichtigung der vom Prüfer festgestellten Unstimmigkeiten nicht anzuerkennen. Der Nutzungsanteil sei zwingend nach der 1 v. H.-Regelung zu bewerten.
Es sei nicht glaubhaft, dass der Betriebs-Pkw niemals für Privatfahrten genutzt worden sei. Der Fahrzeugtyp (Toyota, Sportwagen) spreche für eine auch private Nutzung.
Mit der hiergegen gerichteten Klage wenden sich die Kl. gegen den Ansatz einer Privatnutzung des Betriebs-Pkw des Kl. Er, der Kl., sei zum Führen von Fahrtenbüchern nicht verpflichtet gewesen, da er den Betriebs-Pkw ausschließlich betrieblich genutzt habe.
Die Differenzen zwischen den Anfangs- und Endkilometerständen könnten von ihm, dem Kl., nicht im Einzelnen nachvollzogen werden, da ihm keine Kopien der dem Bekl. mit den Gewinnermittlungen vorgelegten Ausdrucke vorlägen. Er, der Kl., könne nur annehmen, dass es sich bei den wegen der Fehlerhaftigkeit des Programms handschriftlich eingetragenen Werte um irrtümlich aus einem der Folgejahre 2004 bis 2006 übernommenen Werten handele. Die von ihm, dem Kl., zu den Fahrten gemachten Angaben entsprächen den Tatsachen. Hierzu legt der Kl. sog. "Screenshots" (Bildschirmkopien) vor, aus denen sich folgende Anfangs- und Endkilometerstände ergeben:
Anfangskilometerstand
Endkilometerstand
101.773 km
108.597 km
111.695 km
116.201 km
Daneben legt der Kl. u. a. Terminkalender seiner Kanzlei für die Jahre 2001 bis 2003 sowie für 2001 gerichtliche Ladungen jeweils in Kopie vor. Auf die Unterlagen wird wegen Einzelheiten Bezug genommen.
Die Kl. beantragen,
die ESt-Bescheide 2001, 2002 und 2003 jeweils vom 06.03.2006 in Gestalt der der EE vom 06.02.2007 sowie der ESt-Bescheide 2001, 2002 und 2003 vom 06.02.2007 abzuändern und Einkünfte aus selbständiger Arbeit anzusetzen i. H. v. ./. 7.236 DM (2001), ./. 6.335 EUR (2002) und 6.923 EUR (2003).
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er führt im Wesentlichen die bereits mit EE angeführten Gründe an.
Der Berichterstatter des Senats hat die Sache mit den Beteiligten am 21.11.2008 erörtert. Der Senat hat in der Sache am 18.12.2008 mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsniederschriften wird Bezug genommen.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der Bekl. hat zu Recht bei den ESt-Festsetzungen 2001, 2002 und 2003 einen geldwerten Vorteil aus der Privatnutzung des betrieblichen Pkw angesetzt und diesen der Höhe nach zutreffend bewertet.
Gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ist die private Nutzung eines Kfz für jeden Kalendermonat mit 1 v.H. des des inländischen Listenpreises im Zeitpunkt der Erstzulassung zuzüglich der Kosten für Sonderausstattungen einschließlich der Umsatzsteuer anzusetzen. Abweichend davon kann die private Nutzung nach Satz 3 der Vorschrift mit den auf die Privatfahrten entfallenden Aufwendungen angesetzt werden, wenn die für das Kraftfahrzeug insgesamt entstehenden Aufwendungen durch Belege und das Verhältnis der privaten zu den übrigen Fahrten durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen werden.
Diese pauschale Bewertungsregelung beruht auf dem allgemeinen Erfahrungssatz, dass bestimmte Arten von Kfz, namentlich vor allem PKW und Krafträder, typischerweise nicht nur vereinzelt und gelegentlich für private Zwecke genutzt werden (Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 13.02.2003 X R 23/01, BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472). Die Bewertungsregelung ist grundsätzlich nur dann nicht anwendbar, wenn vom Steuerpflichtigen nachgewiesen wird, dass eine Privatnutzung des PKW ausscheidet (BFH-Urteil vom 13.02.2003 X R 23/01, BFHE 201, 499, BStBl II 2003, 472). An den Nachweis fehlender Privatnutzung sind strenge Anforderungen zu stellen (BFH-Beschluss vom 13.04.2005 VI B 59/04, BFH/NV 2005, 1300, m. w. N.).
Der Kl. hat den für eine Privatnutzung sprechenden Anscheinsbeweis nicht erschüttert, so dass von einer Privatnutzung auszugehen ist. Zwar bedarf es grundsätzlich nicht des vollen Gegenbeweises, es genügt vielmehr, dass ein Sachverhalt dargelegt wird, der die ernstliche Möglichkeit eines anderen als des der allgemeinen Erfahrung entsprechenden Geschehensablaufs ergibt (z.B. BFH-Beschluss vom 04.06.2004 VI B 256/01, BFH/NV 2004, 1416, m.w.N.).
Zur Erschütterung des Anscheinsbeweises genügt allein die Behauptung, Privatfahrten seien durchweg mit dem "praktischeren" Privatwagen der Klin. durchgeführt worden nicht. Dem steht entgegen, dass der Kl. den Betriebs-Pkw selbst als "repräsentativ" bezeichnet hat, während er den Kombi als "praktisch" bewertet. Selbst wenn davon auszugehen ist, dass die Einkäufe mit dem Privatwagen erfolgten, welcher über den größeren Kofferraum verfügte, spricht weiterhin ein Anscheinsbeweis dafür, dass der Betriebs-Pkw bei anderen privaten Anlässen, wie z. B. Besuchsfahrten zu Freunden oder kulturellen Veranstaltungen, genutzt wurde. Der Einwand des Kl., er habe während der Bürozeiten keine Möglichkeit für private Fahrten gehabt, schließt nicht aus, dass der Betriebs-Pkw abends, an Wochenenden oder in Urlaubszeiten genutzt wurde. Die Kanlzei des Kl. wurde am Wohnsitz der Kl. betrieben. Der Betriebs-Pkw wurde nach den Angaben des Kl. in der mündlichen Verhandlung dort in der Garage abgestellt, so dass der Kl. auch in der Freizeit jederzeit auf den Betriebs-Pkw zugreifen konnte. Hinzu kommt, dass der Kl. als Einzelunternehmer – anders als etwa ein Arbeitnehmer – bei der Entscheidung, den Betriebs-Pkw auch privat zu nutzen, weder arbeitsvertraglichen Beschränkungen noch einer Kontrolle durch einen Vorgesetzten unterlag, so dass er in seiner Entscheidung frei war, den betrieblichen Pkw auch privat zu nutzen.
Letztlich konnte der für eine Privatnutzung sprechende Anscheinsbeweis von den Kl. auch nicht durch die vom Kl. für die Streitjahre (2001 bis 2003) elektronisch geführten Fahrtenbücher erschüttert werden, da diese nicht ordnungsgemäß sind.
Der Begriff des ordnungsgemäßen Fahrtenbuchs ist zwar gesetzlich nicht näher bestimmt. Aus dem Wortlaut der Regelung und aus deren Sinn und Zweck entnimmt aber die mittlerweile gefestigte Rechtsprechung des BFH (vgl. BFH-Urteile vom 09.11.2005 VI R 27/05, BFHE 211, 508, BStBl II 2006, 408; vom 16.11.2005 VI R 64/04, BFHE 211, 513, BStBl II 2006, 410; vom 16.03.2006 VI R 87/04, BFHE 212, 546, BStBl II 2006, 625), dass die dem Nachweis des zu versteuernden Privatanteils an der Gesamtfahrleistung dienenden Aufzeichnungen eine hinreichende Gewähr für ihre Vollständigkeit und Richtigkeit bieten und mit vertretbarem Aufwand auf ihre materielle Richtigkeit hin überprüfbar sein müssen. Deshalb muss ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch zeitnah und in geschlossener Form geführt werden. Die zu erfassenden Fahrten einschließlich der dann erreichten Gesamtkilometerstände müssen im Fahrtenbuch vollständig und in ihrem fortlaufenden Zusammenhang wiedergegeben werden.
Eine mittels eines Computerprogramms erzeugte Datei, an deren bereits eingegebenem Datenbestand zu einem späteren Zeitpunkt noch Veränderungen vorgenommen werden können, ohne dass die Reichweite dieser Änderungen in der Datei selbst dokumentiert und bei gewöhnlicher Einsichtnahme in die Datei offen gelegt wird, stellt grundsätzlich kein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch dar. Das gilt auch dann, wenn die einzelnen Eintragungen in der Computerdatei unmittelbar im Anschluss an die jeweilige Fahrt vorgenommen worden sein sollten. Eine solche Aufzeichnungsmethode ist nicht geeignet, den fortlaufenden und lückenlosen Charakter der Angaben und ihre zeitnahe Erfassung mit hinreichender Zuverlässigkeit zu belegen (vgl. BFH-Urteil vom 16.11.2005 VI R 64/04, BFHE 211, 513, BStBl. II 2006, 410).
Nach diesen Grundsätzen können die vom Kl. zu den Streitjahren erstellten Fahrtenbücher nicht als ordnungsgemäß anerkannt werden.
Die vom Kl. mit Hilfe eines Computerprogramms erstellten Darteien, aus denen die dem Bekl. vorgelegten Fahrtenbuchausdrucke erzeugt wurden, entsprechen nicht den Anforderungen der Rechtsprechung an ein ordnungsgemäßes elektronisches Fahrtenbuch. Nach den unwidersprochenen Feststellungen des Prüfers konnte der Datenbestand nachträglich verändert werden, ohne dass etwaige Änderungen durch das vom Kl. verwandte Programm in der Datei selbst kenntlich gemacht worden wären. Die elektronisch erzeugten Aufzeichnungen boten keine Gewähr für eine fortlaufende und lückenlose Aufzeichnung sämtlicher mit dem Betriebs-Pkw unternommenen Fahrten.
Soweit der Kl. im Klageverfahren nachträglich "Screenshots" vorgelegt hat, bestätigen diese, dass die Eintragungen im Fahrtenbuchprogramm nachträglich geändert werden können, da die Anfangs- und Endbestände nach den Sreenshot-Ausdrucken nicht mit den Anfangs- und Endbeständen in den dem Bekl. damals zusammen mit den Gewinn-ermittlungen vorgelegten Fahrtenbüchern übereinstimmen. Die Änderungen wurden in den überreichten Ausdrucken nicht gesondert kenntlich gemacht.
Die dem Bekl. mit den Gewinnermittlungen vorgelegten Fahrtenbuchausdrucke wiesen zudem erhebliche Mängel auf. Der Anfangskilometerstand für die Jahre 2002 und 2003 wurde elektronisch nicht erfasst, sondern jeweils auf Null zurückgesetzt. Die vom Kl. auf den Ausdrucken handschriftlich vermerkten Anfangs- und Endkilometerstände sprechen gegen eine fortlaufende Aufzeichnung. Der Endkilometerstand des ersten Streitjahrs 2001 weicht um 26.451 km vom Anfangskilometerstand des Jahres 2002 ab. Der Endkilometerstand 2002 liegt 1.062 km unter dem Anfangskilometerstand 2003. Diese Mängel führen ebenfalls für sich genommen zur Verwerfung der Fahrtenbücher als nicht ordungsgemäß. Die weitergehenden, vom Prüfer festgestellten Abweichungen zwischen den Belegen und den Fahrtenbucheinträgen verstärken die Mangelhaftigkeit der vom Kl. geführten Fahrtenbücher allenfalls noch, so dass auf sie nicht im Einzelnen eingegangen werden muss.
Wenn der Kl. meint, den Anscheinsbeweis durch Vorlage seiner Terminkalender für 2001 bis 2003, Ladungsabschriften für 2001 sowie von Sreenshot-Ausdrucken mit nachträglich geänderten Anfangs- und Endkilometerständen für die Jahre 2001 bis 2003 erschüttern zu können, verkennt er, dass die Terminkalender und Ladungsabschriften weder für sich genommen noch in Zusammenschau mit den damals dem Bekl. vorgelegten Fahrtenbuchausdrucken oder den nunmehr im Klageverfahren vorgelegten "korrigierten" Fahrtenbuchausdrucken (Screenshots) als ordnungsgemäße Fahrtenbücher anerkannt werden können. Insoweit mangelt es an einer buchförmigen Verbindung der im Klageverfahren erstmals vorgelegten Fahrtenbuchunterlagen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 09.11.2005 VI R 27/05, BFHE 211, 508, BStBl. II 2006, 408). In Zusammenschau der Terminkalender und Ladungsabschriften mit den dem Bekl. damals vorgelegten Fahrtenbuchausdrucken verbleibt es zudem dabei, dass weder die vom Kl. erzeugte Fahrtenbuchdatei den Anforderungen an ein elektronisches Fahrtenbuch entspricht, noch die dem Bekl. vorgelegten Ausdrucke eine Gewähr für eine fortlaufende, in sich geschlossene Aufzeichnung bieten. Soweit sich der Kl. nunmehr ergänzend auf Screenshots bezieht, welche korrigierte Anfangs- und Endbestände ausweisen, sind diese bereits nicht zeitnah erstellt worden (vgl. dazu BFH-Urteil vom 09.11.2005 VI R 27/05, BFHE 211, 508, BStBl. II 2006, 408), sondern während des Klageverfahrens nacherstellt worden. Zudem greift auch insoweit erneut der Einwand des Bekl., dass die nachträgliche Änderbarkeit der Eintragungen im Fahrtenbuchprogramm, ohne dass diese kenntlich gemacht worden wären, einer Berücksichtigung der elektronisch erstellten Fahrtenbücher entgegensteht (vgl. BFH-Urteil vom 16.11.2005 VI R 64/04, BFHE 211, 513, BStBl. II 2006, 410).
Der Bekl. hat den geldwerten Vorteil auch zutreffend nach der 1 %-Regelung bewertet (§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG). Die vom Kl. im Einspruchsverfahren erwogene Schätzung des Privatnutzungsanteils und ein Ansatz der tatsächlichen Pkw-Kosten mit einem entsprechenden Anteil ist nicht möglich. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG sieht die Anwendung der 1 %-Regelugn zwingend vor, wenn der Anteil der privaten Nutzung nicht durch ein ordnungsgemäßes Fahrtenbuch nachgewiesen wird. Dass der Bekl. den geldwerten Vorteil im Streitjahr 2003 auf die Höhe der tatsächlichen PkW-Kosten begrenzt hat (vgl. zur sog. Kostendeckelung: Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 12.05.1997 IV B 2 -S 2177- 29/97, BStBl I 1997, 562, 564, Rn. 13; vom 21.01.2002 IV A 6-S 2177-1/02, BStBl. I 2002, 148, Rn. 14) führt zu einer Begünstigung der Kl. gegenüber einer Bewertung nach der 1 %-Regelung und ist daher nicht zu beanstanden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG