Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-06-23, Aktenzeichen 14 K 317/98

Tenor:

Tatbestand:
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(überlassen von DATEV)
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Streitig ist, ob das Finanzamt berechtigt ist, die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 1994 und 1995 wegen neuer Tatsachen gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung (AO) zu Ungunsten des Klägers zu ändern und den Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen gem. § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Einkommensteuergesetz (EStG) zu kürzen.
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Der im Jahr 1954 geborene unverheiratete Kläger war in den streitigen Veranlagungszeiträumen 1994 und 1995 Gesellschaftergeschäftsführer der Firma I-B GmbH mit Sitz in K. Sein Bruttolohn betrug im Jahr 1994 DM 157.763 und im Jahr 1995 DM 171.619. Durch Vertrag vom 1. Dezember 1986 war ihm von der GmbH eine Pensionszusage gewährt worden, für die er keine Beiträge zu leisten hat.
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In seinen ohne Mithilfe eines Steuerberaters gefertigten Einkommensteuererklärungen für die Jahre 1991 bis 1993 machte er zu der in den Zeilen 31 und 32 der jeweiligen Anlage N gestellten Frage, ob eine Anwartschaft auf Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung aus einem aktiven Dienstverhältnis als GmbH-Gesellschaftergeschäftsführer bestehe, keine Angaben. Gleichwohl kürzte das Finanzamt in den Einkommensteuerbescheiden 1991 bis 1993 den Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen gem. § 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG jeweils auf Null DM.
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In der am 9. Februar 1995 eingereichten Einkommensteuererklärung für 1994 gab der Prozessbevollmächtigte des Klägers, der auch die Jahresabschlüsse der GmbH fertigt, durch Ankreuzen des betreffenden Feldes in Zeile 34 der Anlage N an, für den Kläger habe im Jahr 1994 keine Rentenversicherungspflicht und auch keine Anwartschaft auf Altersversorgung ohne eigene Beitragsleistungen aus der Tätigkeit als GmbH-Geschäftsführer bestanden.
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Das Finanzamt setzte die Einkommensteuer 1994 durch Bescheid vom 4. Mai 1995 ohne Vorbehalt der Nachprüfung auf 69.514 DM fest. Dabei berücksichtigte es den Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen in ungekürzter Höhe von 6.000 DM.
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Die für die Besteuerung der GmbH zuständige Veranlagungsstelle des Finanzamts teilte der für die Einkommensbesteuerung des Klägers zuständigen Veranlagungsstelle mit Schreiben vom 12. Februar 1996 mit, der Kläger habe der GmbH ein Darlehen in Höhe von 110.000 DM gewährt und hierfür im Jahr 1994 Zinsen in Höhe von 7.738 DM erhalten. Außerdem wurde auf Seite 3 dieser Mitteilung auf folgenden Sachverhalt hingewiesen:
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"Es bestehen auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung ganz oder teilweise ohne eigene Beitragsleistung (Kürzung des Vorwegabzugs § 10 Abs. 3 Nr. Nr. 2 aa, cc EStG)."
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Die für die Einkommensbesteuerung des Klägers zuständige Veranlagungsstelle heftete diese Mitteilung bei den Vorgängen für die Einkommensteuerveranlagung 1994 ab (Einkommensteuerakte Blatt 63 und 64). Sie änderte den Einkommensteuerbescheid 1994 durch Bescheid vom 28. Februar 1996 gemäß § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO unter Berücksichtigung der o.a. Zinsen in Höhe von 7.738 DM und erhöhte die Einkommensteuer 1994 auf 73.607 DM. Eine Kürzung des Vorwegabzugs für Vorsorgeaufwendungen nahm sie nicht vor. Dieser Bescheid wurde bestandskräftig.
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In der zwei Wochen nach Ergehen dieses Bescheides am 13. März 1996 eingereichten Einkommensteuererklärung 1995 gab der Prozessbevollmächtigte des Klägers - wie bereits in der Einkommensteuererklärung 1994 - in Zeile 29 der Anlage N an, dass für den Kläger keine Rentenversicherungspflicht und auch keine Anwartschaft auf Altersversorgung ohne eigene Beitragsleistung bestehe.
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Im Einkommensteuerbescheid 1995 vom 2. April 1996 berücksichtigte das Finanzamt den ungekürzten Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen in Höhe von 6.000 DM und setzte die Einkommensteuer 1995 ohne Vorbehalt der Nachprüfung auf 49.509 DM fest
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Anfang 1998 fand beim beklagten Finanzamt eine Prüfung durch das Staatliche Rechnungsprüfungsamt statt, das die im vorliegenden Fall unterbliebene Kürzung des Vorwegabzugs für Vorsorgeaufwendungen beanstandete. Das Finanzamt änderte daraufhin die bestandskräftigen Einkommensteuerbescheide 1994 und 1995 durch Bescheide vom 9. April 1998 gem. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO und kürzte den Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen in Höhe von jeweils 6.000 DM auf Null DM. Dadurch erhöhte sich die Einkommensteuer 1994 von bisher 73.607 DM auf 76.498 DM und die Einkommensteuer 1995 von den bisher 49.509 DM auf 52.686 DM.
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Gegen die Änderungsbescheide legte der Prozessbevollmächtigte des Klägers am 27. April 1998 mit der Begründung Einspruch ein, die Tatsache, dass im Einkommensteuerbescheid 1993 der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen in voller Höhe gekürzt worden sei, lasse darauf schließen, dass dem Finanzamt das Vorliegen einer Anwartschaft auf Altersversorgung bekannt gewesen sei. Es liege daher keine neue Tatsache i.S.v. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO vor. Die Tatsache, dass im Einkommensteuerbescheid 1993 eine Kürzung des Vorwegabzug vorgenommen worden sei und in der Einkommensteuererklärung der Folgejahre hierzu abweichende Angaben gemacht worden seien, hätte das Finanzamt zu weiteren Ermittlungen veranlassen müssen. Eine Änderung der Bescheide nach § 129 AO oder einer anderen Gesetzesvorschrift scheide ebenfalls aus.
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Das Finanzamt wies den Einspruch durch Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 1998 als unbegründet zurück, auf die wegen der näheren Einzelheiten Bezug genommen wird (Rechtsbehelfsakte Blatt 20 ff).
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Dagegen richtet sich die vorliegende Klage vom 18. November 1998, die am 20. November 1998 bei Gericht einging. Zur Begründung wiederholt der Prozessbevollmächtigte des Klägers im Wesentlichen sein Vorbringen im Einspruchsverfahren. Wegen der näheren Einzelheiten wird auf die Klageschrift Bezug genommen.
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Der Prozessbevollmächtigte des Klägers beantragt sinngemäß,
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die geänderten Einkommensteuerbescheide 1994 und 1995 vom 9. April 1998 sowie die Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 1998 aufzuheben; hilfsweise: die Revision zuzulassen.
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Das beklagte Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
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Es hält an der in der Einspruchsentscheidung vertretenen Auffassung fest. Zusammenfassend trägt es vor, in den Einkommensteuererklärungen 1994 und 1995 seien vom Prozessbevollmächtigten des Klägers zum Bestehen einer Pensionszusage falsche Angaben gemacht worden. Das Finanzamt sei diesen Angaben gefolgt und habe den Vorwegabzug ungekürzt gewährt, ohne weitere Ermittlungen anzustellen. Dieser Ermittlungsfehler des Finanzamts trete nach ständiger Rechtsprechung gegenüber der falschen Erklärung des Steuerberaters in den Hintergrund. Daran ändere auch nichts der Umstand, dass zum Veranlagungszeitpunkt der Einkommensteuer 1995 eine Kontrollmitteilung des für die GmbH zuständigen Veranlagungsbezirks vom 12. Februar 1996 vorgelegen habe. Diese Kontrollmitteilung betreffe lediglich den Veranlagungszeitraum 1994. Außerdem gehe daraus lediglich hervor, dass eine Pensionszusage erteilt worden sei. Es sei jedoch nicht ersichtlich, wann diese erteilt worden sei und auch nicht, ob sie über den Veranlagungszeitraum 1994 hinaus weitergegolten habe. Aufgrund der eindeutigen Angaben des Prozessbevollmächtigten des Klägers zu der Pensionszusage habe für das Finanzamt kein Anlass für weitere Ermittlungen bestanden.
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Die Beteiligten haben sich mit Schreiben vom 8. Mai 2003 und 17. Juni 2003 übereinstimmend mit einer Entscheidung der Streitsache durch den Berichterstatter ohne mündliche Verhandlung einverstanden erklärt.
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Dem Gericht haben die beim Finanzamt für den Kläger geführten Einkommensteuerakten für die Veranlagungszeiträume 1991 bis 1997 und die Rechtsbehelfsakten vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist begründet.
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Das Finanzamt war zum Erlass der angefochtenen Änderungsbescheide nicht berechtigt.
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Nach § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO sind Steuerbescheide aufzuheben oder zu ändern, soweit Tatsachen oder Beweismittel nachträglich bekannt werden, die zu einer höheren Steuer führen.
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Nach ständiger Rechtsprechung sind Tatsachen im Sinne dieser Vorschrift Lebensvorgänge, die insgesamt oder teilweise einen gesetzlichen Steuertatbestand oder das einzelne Merkmal eines solchen Tatbestands erfüllen. Tatsachen sind nachträglich bekannt geworden, wenn sie nach dem Zeitpunkt, in dem die Willensbildung über die Steuerfestsetzung abgeschlossen ist, bekannt werden. Hierbei kommt es auf den Kenntnisstand der Finanzbehörde und zwar der Personen an, die innerhalb der Behörde dazu berufen sind, den betreffenden Steuerfall zu bearbeiten. Dabei gilt für jede Stelle innerhalb der Behörde das als bekannt, was sich aus dem Inhalt der von ihr geführten Akten ergibt, ohne dass es auf die individuelle Kenntnis des Bearbeiters ankommt (ständige Rechtsprechung vgl. u.a. BFH-Urteil vom 31. Juli 2002 X R 49/00, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH - BFH/NV - 2003,2 und BFH-Urteil vom 5. Dezember 2002 IV R 58/01, BFH NV 2003,588 m.w.N.).
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Steuerbescheid i.S.v. § 173 Abs. 1 AO ist auch ein Bescheid, der einen Steuerbescheid ändert. Das Finanzamt ist daher zu einer erneuten Änderung eines bereits geänderten Bescheides nur dann befugt, wenn den für die Veranlagung zuständigen Beschäftigten neue Tatsachen nach Erlass des ersten Änderungsbescheides bekannt geworden sind (ständige Rechtsprechung vgl. u.a. BFH-Urteil vom 12. Januar 1989 IV R 8/88, BStBl II 1989, 438 und BFH-Urteil vom 13. September 2001 IV R 79/99, BStBl II 2002,2 m.w.N.).
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Die Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall führt dazu, dass die angefochtenen geänderten Einkommensteuerbescheide 1994 und 1995 vom 9. April 1998 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 1998 aufzuheben sind. Die für die Einkommensteuer des Klägers zuständigen Veranlagungsstelle muss sich seit dem Zugang der Kontrollmitteilung vom 12. Februar 1996 als bekannt zurechnen lassen, dass der Kläger als Geschäftsführer einer GmbH auf Grund vertraglicher Vereinbarungen Anwartschaftsrechte auf eine Altersversorgung ohne eigene Beitragsleistung hat. Sie hätte diese Tatsache bereits bei Erlass des wenige Wochen später geänderten Einkommensteuerbescheides 1994 vom 28. Februar 1996 und des erstmaligen Einkommensteuerbescheides 1995 vom 2. April 1996 berücksichtigen und den Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen gem. § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 EStG kürzen müssen.
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Im Zeitpunkt der geänderten Einkommensteuerbescheide 1994 und 1995 vom 9. April 1998 war diese Tatsache nicht neu i.S.v. § 173 Abs. 1 Nr. 1 AO. Da somit die Tatbestandsvoraussetzungen für eine Änderung nach dieser Vorschrift nicht erfüllt sind, kommt es nicht darauf an, ob der Kläger bzw. sein Prozessbevollmächtigter seine Erklärungspflicht oder das Finanzamt seine Ermittlungspflicht verletzt hat und ob das Finanzamt nach Treu und Glauben an einer Änderung gehindert war (vgl. das o.a. BFH-Urteil vom 5. Dezember 2002 IV R 58/01, BFH/NV 2003, 588).
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Die Aufhebung der Änderungsbescheide vom 9. April 1998 und der Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 1998 hat zur Folge, dass der geänderte Einkommensteuerbescheid 1994 vom 28. Februar 1996 und der Einkommensteuerbescheid 1995 vom 2. April 1996 wieder in Kraft treten.
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Die Kostenentscheidung ergibt sich aus § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO) und die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit hinsichtlich der Kostenentscheidung aus § 151 Abs. 1 und Abs. 3 FGO i.V.m. § 780 Nr. 10 und § 711 ZPO.
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Die Revision ist nichts zuzulassen, da keine der Voraussetzungen des §§ 115 Abs. 2 FGO vorliegt.
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Die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren ist gem. § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären, da die Inanspruchnahme fachkundigen Rates für eine erfolgreiche Prozessführung erforderlich war.
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Die Streitwertfestsetzung ergibt sich aus § 13 und § 25 Gerichtskostengesetz.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 115 Abs. 2 FGO
§ 129 AO
§ 711 ZPO
§ 25 Gerichtskostengesetz
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 Abgabenordnung
§ 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Einkommensteuergesetz
§ 10 Abs. 3 Nr. 2 EStG
§ 10 Abs. 3 Nr. Nr. 2 aa, cc EStG
§ 173 Abs. 1 Nr. 1 AO
§ 173 Abs. 1 AO
§ 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 EStG
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 151 Abs. 1 und Abs. 3 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1989, 438
BStBl II 2002,2
BFH/NV 2003, 588
02 X R 49/00
02 IV R 58/01
89 IV R 8/88
01 IV R 79/99