Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-10-10, Aktenzeichen 6 K 6119/17

Tenor:
Orientierungssatz
1. Eine Prämienzahlung einer gesetzlichen Krankenkasse im Zusammenhang mit Wahltarifen nach § 53 Abs. 1 SGB V ist mit einer klassischen Beitragsrückerstattung der privaten Krankenversicherung vergleichbar und mindert die anzusetzenden Vorsorgeaufwendungen(Rn.25) .
2. Revision eingelegt (Az. des BFH: X R 41/17).
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Die Revision zum Bundesfinanzhof wird zugelassen.
Die Kosten des Verfahrens werden den Klägern auferlegt.

Tatbestand:
Die Kläger sind Eheleute und wurden vom Beklagten im Streitjahr 2014 gemeinsam zur Einkommensteuer veranlagt.
Die Kläger erklärten Vorsorgeaufwendungen für die gesetzliche Krankenversicherung in Höhe von 3.994 € (Kläger) und 2.182 € (Klägerin) sowie für die gesetzliche Pflegeversicherung in Höhe von 621 € (Kläger) und 340 € (Klägerin). Zugleich erklärten sie, dass der Kläger im Streitjahr eine Erstattung seiner Krankenkasse in Höhe von 450 € erhalten habe, diese aber nicht die Vorsorgeaufwendungen mindere, weil es sich nicht um eine Beitragsrückerstattung handele.
Der Zahlung der B… Krankenkasse an den Kläger in Höhe von 450 € lag der Wahltarif „C…“ zugrunde. Der Wahltarif beruht auf § 53 Abs. 1 Sozialgesetzbuch -SGB- V in Verbindung mit § 18a der Satzung der B… Krankenkasse und sieht Tarifklassen gestaffelt nach der Höhe der beitragspflichtigen Einnahmen vor, die jeweils eine Prämie sowie Selbstbehalte zum Gegenstand haben (§ 18a Abs. 1 der Satzung). Dem Kläger wurden entsprechend der Satzungsbestimmungen sog. Teilnahmebedingungen ausgehändigt, die u.a. folgende Regelungen umfassten:
„3. Tarifwahl […]
Die Tarifteilnehmer können in Abhängigkeit von ihren beitragspflichtigen Einnahmen eine Tarifklasse wählen. Der Tarifteilnehmer bestimmt die Tarifklasse entsprechend der Höhe seiner beitragspflichtigen Einnahmen. […]
4. Die Prämie
Die Tarifteilnehmer können in Abhängigkeit ihrer Tarifklasse eine Prämie zwischen 50 € und 600 € ausgezahlt bekommen. […]
5. Die Eigenbeteiligungen
5a. Erhebung von Eigenbeteiligungen
Dem Tarifteilnehmer werden entsprechend der Tarifklasse feste pauschale Eigenbeteiligungen berechnet. Für eine ambulante Behandlung beim Arzt oder Zahnarzt mit Kassenrezept für Medikamente oder Heilmittel wird – unabhängig von Anzahl und Wert der Medikamente/Heilmittel – eine Eigenbeteiligung zwischen 12,50 € - 150,00 € (abhängig von Tarifklasse) erhoben, wenn dieses Rezept z.B. bei der Apotheke eingereicht wird. Ist ein stationärer Krankenhausaufenthalt notwendig, wird – abhängig von der Tarifklasse – eine Eigenbeteiligung zwischen 25,00 € - 300,00 € berechnet. Die Anrechnung erfolgt in der Summe nur bis zum Höchstbetrag der jeweiligen Tarifklasse pro Kalenderjahr. […]
5b. Keine Erhebung von Eigenbeteiligungen
- (Zahn-)Arztbesuche ohne Verordnungen oder mit reinen Vorsorge- und Krebsfrüherkennungsuntersuchungen bzw. Impfungen […]
- Privatrezepte […]
- Unfälle […]
- Ambulante Krankenhausaufenthalte […]
6. Abrechnung der Prämie und der Eigenbeteiligungen
Die [B… Krankenkasse] hat den Unterschiedsbetrag von Prämie […] und Eigenbeteiligungen für das Kalenderjahr bis zum Ende des zweiten Quartals des jeweiligen Folgejahres zu ermitteln. Ist die Prämie höher als die Summe der Eigenbeteiligungen, wird der Unterschiedsbetrag […] überwiesen. […] Ist die Summe der Eigenbeteiligungen höher als die Prämie, ist der Unterschiedsbetrag 30 Tage nach Zugang der Zahlungsaufforderung der [B… Krankenkasse] fällig […].“
Für den Kläger galt die Tarifklasse 5 mit einer Prämie von bis zu 450 € je Kalenderjahr. Die Selbstbehalte betrugen je ambulanter Behandlung 112,50 € und je vollstationärem Krankenhausaufenthalt 225,00 € und wurden auf insgesamt 550 € je Kalenderjahr beschränkt.
Das Gericht nimmt Bezug auf den Auszug aus der Satzung der B… Krankenkasse (Blatt 50 f. der Einkommensteuerakte des Beklagten) und auf die Teilnahmebedingungen (Blatt 36 der Gerichtsakte).
Mit Bescheid über Einkommensteuer 2014 vom 24. April 2015 setzte der Beklagte die Einkommensteuer der Kläger auf 12.558 € fest. Die abzugsfähigen Vorsorgeaufwendungen ermittelte er hierbei wie folgt:
Beiträge zur Krankenversicherung Ehemann
3.994,00 €
Beiträge zur Krankenversicherung Ehefrau
2.182,00 €
Beiträge zur Pflegeversicherung Ehemann
621,00 €
Beiträge zur Pflegeversicherung Ehefrau
340,00 €
Kürzungsbetrag § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. a Satz 4 EStG
./. 228,00 €
Beitragsrückerstattung
./. 450,00 €
verbleiben
6.459,00 €.
Hiergegen legten die Kläger fristgerecht Einspruch ein. Am 16. Dezember 2015 erließ der Beklagte einen geänderten Bescheid und fügte einen Vorläufigkeitsvermerk gem. § 165 Abs. 1 Satz 2 Abgabenordnung -AO- an, nach dem die Festsetzung vorläufig hinsichtlich der Behandlung von Erstattungen nach § 65a SGB V sei, nicht hingegen hinsichtlich Prämienzahlungen nach § 53 SGB V. Ferner erklärte der Beklagte in der Begründung zum Bescheid, dass sich dadurch der Einspruch erledigt habe. Hiergegen legten die Kläger abermals Einspruch ein, denn der Vorläufigkeitsvermerk erfasse die strittige Prämienzahlung nach § 53 SGB V gerade nicht.
Mit Einspruchsentscheidung vom 18. April 2017 wies der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurück. Der Bundesfinanzhof -BFH- habe mit Urteil vom 01. Juni 2016 (X R 17/15) entschieden, dass Prämien nach § 65a SGB V nicht die Vorsorgeaufwendungen minderten. Die strittige Prämie nach § 53 SGB V mindere nach Auffassung des Beklagten aber die Vorsorgeaufwendungen, denn die Prämie sei nicht für zusätzliche Gesundheitsmaßnahmen des Klägers gezahlt worden; sondern für die Nichtinanspruchnahme ärztlicher Leistungen.
Die Kläger haben hiergegen fristgerecht Klage erhoben. Nach der Entscheidung des BFH (X R 17/15) sei die Prämie nicht von den zu berücksichtigenden Sonderausgaben abzuziehen.
Mit Schreiben vom 12. Juli 2017 hat das Gericht darauf hingewiesen, dass die Klage unbegründet sei, denn die gewährte Prämie sei nicht mit einer Prämie nach § 65a SGB V vergleichbar. Das Urteil des BFH vom 01. Juni 2016 (X R 17/15) sei nicht auf den Streitfall zu übertragen; denn die Prämie nach § 65a SGB V werde dafür gewährt, dass der Versicherte sog. Früherkennungsuntersuchungen wahrnehme, Schutzimpfungen vornehme bzw. sich präventiv gesundheitsbewusst verhalte. Die Prämie nach § 53 Abs. 1 SGB V werde hingegen dafür geleistet, dass der Versicherte einen Teil der von der Krankenkasse zu tragenden Kosten übernehme. Die Prämie sei deshalb eher mit einer Beitragsrückerstattung privater Krankenversicherungen zu vergleichen.
Die Kläger beantragen:Der Einkommensteuerbescheid des Beklagten vom 29. April 2015 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18. April 2017 wird soweit aufgehoben und der Beklagte wird verpflichtet, die erhaltene Zahlung der B… Krankenkasse in Höhe von 450,00 € für den Zeitraum 01.01.2014 – 31.12.2014 als weitere abzugsfähige Sonderausgaben für die Einkommen-steuer für das Jahr 2014 zu berücksichtigen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist auf seine Einspruchsentscheidung und auf den gerichtlichen Hinweis vom 12. Juli 2017.
Mit Schriftsätzen vom 26. September 2017 (Kläger) und vom 29. September 2017 (Beklagter) haben die Beteiligten auf die Durchführung einer mündlichen Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe:
I. Das Gericht legt den schriftsätzlich gestellten Antrag dahingehend aus, dass die Kläger keine Verpflichtung des Beklagten zur Änderung, sondern eine unmittelbare Änderung des angefochtenen Bescheides durch das Gericht begehren (§ 100 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung -FGO-).
II. Das Gericht entscheidet mit Einverständnis der Beteiligten ohne mündliche Verhandlung (§ 90 Abs. 2 FGO).
III. Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angefochtene Bescheid über Einkommensteuer ist rechtmäßig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 FGO). Der Beklagte hat die Prämie in Höhe von 450,00 € zu Recht bei der Ermittlung der Vorsorgeaufwendungen von den Beitragszahlungen der Kläger in Abzug gebracht.
1. Nach § 10 Abs. 1 Nr. 3 Satz 1 Buchst. a Einkommensteuergesetz -EStG- sind Beiträge zu Krankenversicherungen als Sonderausgaben abziehbar, soweit diese zur Erlangung eines nach SGB XII bestimmten sozialhilfegleichen Versorgungsniveaus erforderlich sind und auf die Leistungen ein Anspruch besteht. Für Beiträge zur gesetzlichen Krankenversicherung sind dies die nach dem Dritten Titel des Ersten Abschnitts des Achten Kapitels SGB V geleisteten Zahlungen mit Ausnahme etwaiger auf das Krankengeld entfallenden Beitragsanteile. Gemäß § 10 Abs. 1 Satz 1 EStG sind als Sonderausgaben nur Aufwendungen abziehbar. Beiträge werden deshalb nur berücksichtigt, soweit der Steuerpflichtige durch sie tatsächlich und endgültig wirtschaftlich belastet ist. Bei Beitragserstattungen erfolgt eine Verrechnung der Erstattung mit gleichartigen geleisteten Sonderausgaben im Jahr der Erstattung, so dass nur der Saldo zum Abzug als Sonderausgaben verbleibt (vgl. BFH, Urteil vom 01. Juni 2016, X R 17/15, Bundessteuerblatt -BStBl- II 2016, 989).
Bezüglich der Bonuszahlung nach § 65a SGB V hat der BFH (a.a.O.) entschieden, dass keine Beitragserstattung vorliegt, sondern eine Erstattung zusätzlicher Gesundheitsaufwendungen der Steuerpflichtigen; denn die Bonuszahlungen nach § 65a SGB V werden dafür gezahlt, dass der Steuerpflichtige weitere Aufwendungen für Gesundheitsmaßnahmen getätigt hat. Diese Bonuszahlung steht damit nicht im unmittelbaren Zusammenhang mit den Beiträgen zur Erlangung des Basiskrankenversicherungsschutzes, sondern stellt eine Erstattung der darüber hinaus getragenen gesundheitsbezogenen Aufwendungen dar.
2. Die Prämie des Klägers steht nach Überzeugung des Gerichts hingegen im unmittelbaren Zusammenhang mit den Beiträgen zur Erlangung des Basiskrankenversicherungsschutzes, da es sich um Prämien in einem Tarif mit Selbstbehalt handelt.
Gemäß § 53 Abs. 1 SGB V kann eine gesetzliche Krankenkasse in ihrer Satzung vorsehen, dass Mitglieder jeweils für ein Kalenderjahr einen Teil der von der Krankenkasse zu tragenden Kosten übernehmen können (Selbstbehalt). In diesem Fall muss die Krankenkasse Prämienzahlungen versprechen. Selbstbehalt bedeutet, dass das Mitglied einen Teil der von der Krankenkasse zu tragenden Krankheitskosten übernimmt (Nolte in: Kasseler Kommentar Sozialversicherungsrecht, § 53 SGB V Rn. 10). Durch die Orientierung der gesetzlichen Krankenkasse am Sachleistungsprinzip (die Leistung des Arztes o.ä. wird unmittelbar von der Krankenkasse vergütet, ohne dass der Versicherte in Vorleistung treten muss), erfolgt der Selbstbehalt rein rechnerisch durch Minderung der in Aussicht gestellten Prämie. Die Anreizwirkung wird dadurch erreicht, dass der maximale Selbstbehalt – im Streitfall 550 € – oberhalb der maximalen Prämie – im Streitfall 450 € – liegt, der Kläger somit im günstigsten Fall (keine Arztbesuche bzw. Übernahme der Kosten auf Privatrezept) eine Prämie in Höhe von 450 € erhält, aber im schlechtesten Fall lediglich eine weitere Zahlung in Höhe von 100 € an seine Krankenkasse leisten muss.
Die Finanzverwaltung geht davon aus, dass es sich bei den Zahlungen nach § 53 Abs. 1 SGB V um eine Beitragsrückerstattung handelt (Bundesministerium der Finanzen -BMF-, Schreiben vom 19. August 2013, BStBl. I 2013, 1087 Rn. 72; ebenso Landesamt für Steuern Rheinland-Pfalz, Schreiben vom 10. September 2015, BeckVerw 275395). Die Finanzverwaltung hält nach der Entscheidung des BFH zu Prämien nach § 65a SGB V an dieser Auffassung fest (BMF, Schreiben vom 06. Dezember 2016, BStBl. I 2016, 1426). In der Literatur werden Zahlungen nach § 53 SGB V nur vereinzelt thematisiert, dann aber im Sinne der Finanzverwaltung als Beitragsrückerstattung bezeichnet (so Stöcker in: Bordewin/Brandt, § 10 EStG Rn. 170).
Die strittige Zahlungen nach § 53 Abs. 1 SGB V sind nach Überzeugung des Senats mit einer klassischen Beitragsrückerstattung der privaten Krankenversicherung vergleichbar und mindern daher die anzusetzenden Vorsorgeaufwendungen. Im Streitfall entsprechen die Zahlungen in wirtschaftlicher Hinsicht einer solchen Beitragsrückerstattung; denn die Zahlung der Krankenkasse erfolgt hier – unabhängig ob als Prämie, Guthaben, Rückerstattung bezeichnet –, weil der Versicherte die Versicherung nicht in Anspruch genommen hat. In den Fällen der Beitragsrückerstattung von privaten Krankenkassen ist es anerkannt und entspricht der herrschenden Meinung, dass diese Erstattungen die abzugsfähigen Sonderausgaben mindern (vgl. Heinicke in Schmidt, 36. Aufl. 2017, § 10 EStG Rn. 7; Hutter in Blümich, § 10 EStG Rn. 185; Fischer in Kirchhof, § 10 EStG Rn. 32; Bauschatz in Korn, § 10 EStG Rn. 202.13).
Anders als bei den Bonuszahlung nach § 65a SGB V erfolgt die Zahlung der B… Krankenkasse auch nicht als Erstattung weiterer (gesundheitserhaltender) Aufwendungen. Denn die Zahlung der Prämie war nach der Satzung gerade daran geknüpft, dass der Kläger im abgelaufenen Jahr bestimmte Leistungen (insb. ambulanten Behandlungen und vollstationäre Krankenhausaufenthalte) nicht in Anspruch genommen hatte, die ansonsten die B… Krankenkasse wirtschaftlich belastet hätten. Die Zahlung der Prämie war nicht daran geknüpft, dass der Kläger weitere Aufwendungen (bspw. für gesundheitserhaltende Maßnahmen) gegenüber der Krankenkasse nachweisen musste. Die Prämie bewirkte durch die Koppelung der Tarifklassen an die beitragspflichtigen Einnahmen im Ergebnis eine Minderung der Beiträge.
IV. Die Revision wurde zugelassen, da die Behandlung von Prämien nach § 53 Abs. 1 SGB V noch nicht höchstrichterlich geklärt ist und die Rechtsfrage grundsätzliche Bedeutung hat (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO), denn die großen gesetzlichen Krankenversicherungen bieten entsprechende Wahltarife an. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 65a SGB V
§ 53 SGB V
§ 10 EStG
§ 53 Abs. 1 SGB V
§ 165 Abs. 1 Satz 2 Abgabenordnung
§ 100 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 90 Abs. 2 FGO
§ 100 Abs. 1 FGO
§ 10 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: X R 41/17
X R 17/15