Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2000-09-18, Aktenzeichen 1 K 390/99

Tenor:

Tatbestand:
(Überlassen von Datev)
Umstritten ist, ob die Vermietung einer Ferienwohnung zu Einkünften aus Vermietung und Verpachtung (V + V) führt, oder ob sie nicht steuerbar ist.
Die Kläger wohnen in ... . ... liegt im Südharz und ist ein heilklimatischer Kur- und Wintersportort mit einer Sommer- und einer Wintersaison. Der Kurbetrieb ist in ... ein erheblicher Wirtschaftsfaktor.
Der Kläger wurde am ... geboren, die Klägerin am ... . Im Jahre 1992 erbte der Kläger von seinem verstorbenen Onkel das Haus .... Dieses Haus liegt hinter dem Wohnhaus der Kläger auf demselben Grundstück. Der Onkel hatte sein Haus vor seinem Tode viele Jahre lang wenig bzw. überhaupt nicht gepflegt.
In den Jahren von 1993 - 1998 richteten die Kläger das geerbte Haus wieder her und bauten es zu einem Ferienhaus aus. Dabei investierten sie folgende Beträge:
Jahr
Instandhaltung
Einrichtung
1993
16.439,00
1994
38.158,00
1995
23.052,00
1996
25.115,00
6.030,00
1997
5.603,00
3.693,00
1998
-------------
4.853,00
108.367,00
14.576,00
Ab 1997 vermieteten die Kläger das Ferienhaus an Kurgäste. Dabei erzielten sie folgende Einnahmen:
Einnahmen
2.180,00
1.950,00
1999
2.880,00
2000
6.160,00
2001
ca. 6.000,00
19.170,00
In ihren Steuererklärungen ab 1993 machten die Kläger (negative) Einkünfte aus dem Ferienhaus als Verluste aus V+V geltend. Dabei verteilten sie die Instandhaltungskosten auf jeweils 5 Jahre und die Kosten der Einrichtung auf jeweils 10 Jahre. Das führte für 1993 zu einem Überschuss der Werbungskosten über die Einnahmen i.H.v. 3.636 DM und für 1994 i.H.v. 11.350 DM. Diese Beträge erkannte der Beklagte (Finanzamt, FA) bei den Einkommensteuerveranlagungen 1993 und 1994 an; die Veranlagungen sind bestandskräftig. Für 1995 ergab sich ein Verlust von 16.548 DM, für 1996 ein Verlust von 21.950 DM und für 1997 ein Verlust von 23.797 DM. Wegen der Einzelheiten der Zusammensetzung dieses Verlustes wird auf die Aufstellung auf Seite 4 des Einspruchsbescheides vom 23. Juli 1999 (Bl. 69 Einkommensteuerakte "Einsprüche 95 - 97") Bezug genommen.
Das FA erkannte die Verluste für 1995 und 1996 zunächst an, veranlagte allerdings insoweit vorläufig. Im Zusammenhang mit der Einkommensteuer-Veranlagung 1997 kam es jedoch zu dem Ergebnis, dass die Vermietung des Ferienhauses zu nicht steuerbaren Einnahmen führe. Entsprechend erließ es Änderungsbescheide für 1995 und 1996 sowie einen erstmaligen Bescheid für 1997, in dem es die (negativen) Einkünfte aus der Ferienwohnung nicht anerkannte.
Bei seiner steuerlichen Beurteilung vertrat das FA die Meinung, die Kläger hätten nicht die Absicht, durch die Vermietung des Ferienhauses einen Totalgewinn zu erzielen. Dieser Bewertung liegt eine Überschußprognose zugrunde, die auf Bl. 4 des Einspruchsbescheides dargestellt ist. Hierbei sind insbesondere zwei Punkte entscheidend: Erstens berücksichtigte das FA einen "Prognosezeitraum" von (nur) 15 bzw. 19 Jahren. Es meint dazu, es komme auf die voraussichtliche Dauer der Nutzung durch den Nutzenden selbst an. Die statistische Lebenserwartung des Kl. betrage 15 Jahre, die der Kl'in 19 Jahre. Also müßte innerhalb dieses Zeitraums ein Totalgewinn möglich erscheinen, wenn die Vermietung steuerbar sein solle. Zweitens schätzte das FA hohe Reparatur- und Betriebskosten, und zwar ab dem Jahre 2002 i.H.v. zusammen 9.500 DM jährlich. Eine Aufschlüsselung dieses Betrages oder eine Begründung erfolgte nicht.
Auf der Einnahmeseite legte das FA zwar durchschnittlich 100 Vermietungstage pro Jahr und einen durchschnittlichen Mietertrag von 80 DM/Tag zugrunde, erwähnte aber gleichzeitig, die durchschnittliche Belegung von Ferienwohnungen in ... läge bei 40 - 50 Tagen.
Nach dieser Überschußprognose errechnete das FA bis zum Jahre 2003 einen Gesamtverlust von 124.479 DM.
Mit der Klage begehren die Kläger (Kl.) die steuerliche Anerkennung der Verluste aus dem Ferienhaus. Sie tragen vor: Ihre Gesamtinvestitionen für die Renovierung des Ferienhauses und die Einrichtung hätten ca. 123.000 DM betragen. Weitere Kosten seien nicht entstanden. Da das Haus geerbt worden sei, seien keine Anschaffungskosten angefallen. Für die Investitionen müßten sie auch keine Fremdkapitalzinsen zahlen. Sie gingen davon aus, dass nach einer Anlaufzeit das Ferienhaus an 100 Tagen jährlich vermietet werden könne für durchschnittlich 80 DM pro Tag. Das ergäbe jährlich 8.000 DM Mieteinnahmen. Es handele sich um ein sehr gut ausgestattetes Ferienhaus, das gut vermietbar sei. Die jährlichen Unkosten würden sie auf durchschnittlich 3.000 DM schätzen. Daraus ergäbe sich, dass sämtliche Investitionen, die sie getätigt hätten, nach 25 Jahren ausgeglichen seien. Es sei unverständlich, davon zu sprechen, sie würden das Ferienhaus "aus Liebhaberei" betreiben. Sie wollten sich damit vielmehr ihre Rente aufbessern.
Die Kläger beantragen,
die Einkommensteuer für 1995, für 1996 und für 1997 auf 0 DM festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klagen abzuweisen.
Das FA hält daran fest, dass bei der Frage, welcher Zeitraum berücksichtigt werden dürfe, um einen möglichen Totalgewinn zu erzielen, die statistische Restlebensdauer der Kläger zugrunde gelegt werden müsse. Es hält auch an der Höhe der von ihm geschätzten Ausgaben fest. Es meint, nach alledem könne keine Rede davon sein, dass die Kläger aus dem Ferienhaus einen Totalgewinn erzielen könnten.
Im Übrigen wird auf die eingereichten Schriftsätze nebst Anlagen und die vorgelegten Steuerakten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klagen sind begründet.
Die Kläger haben in den Streitjahren durch ihr Ferienhaus in ... (negative) Einkünfte aus V + V erzielt. Das ergibt sich aus Folgendem:
Voraussetzung für das Vorliegen einer einkommensteuerlich relevanten Betätigung ist, dass sie mit der Absicht betrieben wird, einen Überschuss der Einnahmen über die Ausgaben zu erzielen. Dazu muss der Steuerpflichtige den ernsthaften Vorsatz haben, aus seiner Tätigkeit nachhaltig Überschüsse zu erzielen. Nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH), der sich der erkennende Senat anschließt, ist für die Beurteilung der Überschusserzielungsabsicht nicht auf das Ergebnis der Vermögensnutzung eines oder weniger Jahre abzustellen, sondern auf das positive Gesamtergebnis der voraussichtlichen Nutzungsdauer, wobei steuerfreie Veräußerungsgewinne außer Betracht bleiben (vgl. BFH, Urteile vom 23.03.1982 VIII R 132/80, BStBl II 1982, 463 und vom 05.05.1988 III R 139/85, BFH/NV 1988, 774). Die Überschusserzielungsabsicht muss sich als innere Tatsache nach außen hin manifestieren. Ob der Steuerpflichtige eine Überschusserzielungsabsicht hatte, kann nicht aus seinen Absichtserklärungen, sondern nur anhand äußerer Merkmale festgestellt werden. Es muss deshalb im Einzelfall auf Grund objektiver Umstände und Verhältnisse auf das Vorliegen oder das Fehlen dieser Absicht geschlossen werden. Selbst über viele Jahre hinweg andauernde Verluste sind jedoch allein nicht maßgeblich. Bei längeren Verlustperioden muss aus weiteren Beweiszeichen die Feststellung möglich sein, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit nur aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden persönlichen Gründen und Neigungen ausübt (BFH, Urteile vom 05.05.1988 III R 41/85, BStBl II 1988, 778, 779 und vom 25.01.1994 IX R 139/92, BFH/NV 1995, 11).
Das bedeutet jedoch nicht, dass die objektive Eignung des Betriebs zur Erzielung eines Totalgewinns entscheidend ist. Die objektiven Verhältnisse sind nur Beweisanzeichen für die subjektiven Vorstellungen des Steuerpflichtigen. Maßgebend ist immer, wie sich die Verhältnisse aus der Sicht des an objektiven Gegebenheiten orientierten Steuerpflichtigen dargestellt haben. Gewinnerzielungsabsicht kann deshalb auch dann gegeben sein, wenn der Betrieb aus Sicht eines objektiven, sachkundigen Beobachters nach seiner Wesensart oder der Art seiner Betriebsführung keinen Totalgewinn erzielen kann. In einem solchen Fall muss der Steuerpflichtige allerdings substantiiert Umstände darlegen und glaubhaft machen, die ihn - aus seiner Sicht - zu der Annahme berechtigten, der Betrieb habe von Anfang an einen Totalgewinn erzielen können, oder die den Steuerpflichtigen zu der Annahme berechtigen, er könne die in der Vergangenheit angefallenen Verluste im Laufe der weiteren Entwicklung des Betriebes zu spätere Gewinne ausgleichen und ein positives Gesamtergebnis erzielen.
Dieses Abstellen auf die subjektiven Vorstellungen des Steuerpflichtigen findet allerdings dort eine Grenze, wo die Erzielung eines Totalgewinnes offensichtlich und eindeutig unmöglich war oder geworden ist. Denn es kann nicht Aufgabe des Staates sein, unternehmerische Aktivitäten eines Steuerpflichtigen finanziell mitzutragen, die eindeutig zum Scheitern verurteilt waren. So kann ein Steuerpflichtiger beispielsweise Rouletteverluste nicht steuerlich abziehen, auch wenn er persönlich geglaubt haben mag, ein "todsicheres" Roulette-Gewinnsystem zu besitzen. Aus dem gleichen Grunde ist es möglich, offensichtliche Unrichtigkeiten, die der Steuerpflichtige seiner Gewinnprognose zugrunde gelegt hat, zu korrigieren und nach dieser korrigierten Prognose die Frage zu beantworten, ob eine "ernstliche" Gewinnerzielungsabsicht bestanden hat oder nicht. Völlig unrealistische, bloße Hoffnungen des Steuerpflichtigen reichen nicht (vgl. Senatsurteil I 326/96 vom 22.03.1999).
Im Streitfall ist die von den Klägern vorgelegte Prognose, die zu einem Totalgewinn ihres Ferienhauses führt, aus folgenden Gründen glaubhaft und nicht ernstlich zu beanstanden:
a) Die Kl. gehen von einer jährlichen Bruttomiete von 8.000 DM aus, die auf 100 Vermietungstagen zu je 80 DM beruht. Die Zahl von 100 Vermietungstagen erscheint bei einem Kurort wie ..., der neben der Sommer- auch eine Wintersaison besitzt, sowie angesichts der gehobenen Qualität des Ferienhauses realistisch. Der - nicht näher dargelegte - Vortrag des FA, die durchschnittliche Belegung von Ferienwohnungen in ... liege bei 40 - 50 Tagen, ändert daran nichts. Selbst wenn diese Aussage allgemein zutreffen sollte, gilt sie offensichtlich nicht für die Ferienwohnung der Kläger, die in den Jahren 2000 und 2001 tatsächlich bereits je ca. 6.000 DM Mieteinnahmen erzielt haben.
b) Es ist auch nicht zu beanstanden, dass die Kläger mit einem jährlichen "Überschuss" von 5.000 DM rechnen. Damit bleiben 3.000 DM pro Jahr, die zur Deckung der Betriebskosten, evtl. Reparaturen, Ersatzbeschaffungen usw. vorgesehen sind. Das reicht nach der Überzeugung des Senates aus. Der vom FA geschätzte Betrag von zusammen 9.500 DM für Reparatur, Ersatzbeschaffung und Betriebskosten erscheint stark überhöht. Abgesehen davon, dass das FA diesen Betrag trotz Aufforderung nicht aufgeschlüsselt hat, kann das Gericht seine Höhe auch nicht annäherungsweise nachvollziehen. Wenn man berücksichtigt, dass die Ferienwohnung komplett renoviert und neu möbliert war und (nur) ca. 100 Tage im Jahr belegt sein sollte, erscheinen die vom FA erwarteten Unkosten nicht realistisch. Dabei ist auch zu berücksichtigen, dass die Ferienwohnung direkt neben dem Wohnhaus der Kläger liegt und dass somit keine Fahrtkosten anfallen.
c) Bei Gesamtinvestitionen i.H.v. ca. 125.000 DM und 5.000 DM jährlichem Überschuss dauert es 25 Jahre, bis alle Investitionen rechnerisch abgedeckt sind. Selbst wenn man davon ausgeht, dass die Kläger irgendwann einmal größere Reparaturen bzw. umfangreichere Ersatzbeschaffungen (z.B. i.H.v. 25.000 DM) haben werden, so würde dies den Zeitraum, nach dem die Unkosten durch Mieteinnahmen ausgeglichen wären, (nur) auf 30 Jahre verlängern. So lang ist der Prognosezeitraum im Streitfall mindestens. Entgegen der Auffassung des FA ist es nicht zulässig, auf die statistische Lebenserwartung der Kl. abzustellen. Immobilien werden - wie auch im Streitfall - von Steuerpflichtigen häufig zur Alterssicherung angeschafft. Dabei ist es normal und legitim, dass der Steuerpflichtige eine Alterssicherung aufbaut, die länger reicht als nur bis zum Ende seiner statistischen Lebenserwartung. Er muß sich auch für den Fall absichern können, dass er wesentlich älter werden sollte, also z.B. über 90 Jahre. Damit ist im Streitfall bereits ein Prognosezeitraum von 30 Jahre erreicht.
Unter diesen Umständen braucht der Senat nicht zu entscheiden, ob der Prognosezeitraum länger als 30 Jahre (und wie lang er tatsächlich) ist (vgl. dazu Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 26.04.2001 14 K 498/97, EFG 2001, 1037. Der Senat stimmt dem dort vertretenen Zeitraum von 50 Jahren grundsätzlich zu). Aus gegebenem Anlaß weist das Gericht jedoch darauf hin, dass es nicht zulässig ist, auf die Nutzung einer Immobilie nur durch den Steuerpflichtigen selbst abzustellen. Immobilien als Vermietungsobjekte werden nach der Lebenserfahrung häufig auch mit Blick auf die nächste Generation angeschafft. Das gebietet es, bei dem Beurteilungszeitraum auch den Rechtsnachfolger des Steuerpflichtigen - jedenfalls in gewissem Maße - einzubeziehen.
Im Streitfall liegt der Gedanke nahe, dass die Auffassung des FA durch die Tatsache beeinflußt worden sein könnte, dass durch das Ferienhaus der Kl. in wenigen Jahren hohe Verluste angefallen sind. Das liegt jedoch - wie z.B. die Aufstellung Bl.3/1997 ESt-Akte zeigt - daran, dass alle Investitionen in einem sehr kurzen Zeitraum abgeschrieben werden konnten (5 Jahre bzw. 10 Jahre). Unter normalen Umständen ist bereits wenige Jahre später mit positiven jährlichen Einkünften der Kl. aus V+V zu rechnen.
Die Einkommensteuer der Kl. ermäßigt sich somit wie folgt:
...
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO). Die übrigen Nebenentscheidungen ergeben sich aus dem § 151 Abs. 3 und 155 FGO i.V.m. § 708 Nr. 10 und 711 Zivilprozessordnung.
Der Senat hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 151 Abs. 3 und 155 FGO
§ 708 Nr. 10 und 711 Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1982, 463
BFH/NV 1988, 774
BStBl II 1988, 778, 779
BFH/NV 1995, 11
EFG 2001, 1037
82 VIII R 132/80
88 III R 139/85
88 III R 41/85
94 IX R 139/92
14 K 498/97