Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-09-30, Aktenzeichen 14 K 2097/13
ECLI: ECLI:DE:FGK:2015:0930.14K2097.13.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Der Kläger wird auf der Grundlage des Gesetzes vom 07.12.2011 über die Durchführung der Amtshilfe bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Steuern, Abgaben und sonstige Maßnahmen zwischen den Mitgliedstaaten der Europäischen Union (Bundesgesetzblatt - BGBl - I 2011, 2592, nachfolgend EUBeitrG) sowie der diesem Gesetz zu Grunde liegenden Richtlinie 2010/24/EU des Rates vom 16.03.2010 über Amtshilfe bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Steuern, Abgaben und sonstige Maßnahmen (ABl. L 84 vom 31.03.2010, nachfolgend EU-Beitreibungsrichtlinie) für Steuerverbindlichkeiten einer insolventen griechischen Tochtergesellschaft der A AG gegenüber dem griechischen Staat in Anspruch genommen.
Der Kläger trat am ....05.1989 als Leiter der Abteilung Finanzen in die A AG ein. Das Arbeitsverhältnis mit der A AG wurde zum ....09.2003 beendet. Im Rahmen seiner Tätigkeit bei der A AG übernahm der Kläger auch Aufgaben in der B S.A., einer nach griechischem Recht gegründeten einhundertprozentigen Tochtergesellschaft der A AG mit Sitz in Griechenland. Aufsichts- und Leitungsorgan einer griechischen S.A. ist ihr Verwaltungsrat (sog. monistisches System). Dieser wird von der Hauptversammlung der Gesellschaft berufen und vertritt die Gesellschaft gerichtlich und außergerichtlich. Vom Verwaltungsrat wird regelmäßig ein Geschäftsführer bestellt, welcher die Geschäfte der S.A. wie der Verwaltungsrat leitet und die Gesellschaft nach außen vertritt. Der Kläger war vom ....07.1995 bis ....06.2001 einfaches Mitglied des Verwaltungsrats. Ab ....07.2001 war er neben einem weiteren vertretungsberechtigten Stellvertreter zum Vorsitzenden des Verwaltungsrats bestellt worden. Ab ....07.2001 war er zum Vorsitzenden des Verwaltungsrats bestellt worden, ohne dass es einen weiteren vertretungsberechtigten Vertreter gab. Aufgrund des Beschlusses des Verwaltungsrates vom ....09.2003 meldete die B S.A. nach griechischen Rechtsvorschriften Insolvenz an.
Ab dem Jahr 2000 führten die griechischen Finanzbehörden bei der B S.A. eine Betriebsprüfung durch. Die Gesellschaft wurde aufgefordert, die Buchführungsunterlagen mitsamt Rechnungen für die Jahre 1993 bis 1997 vorzulegen. Die Gesellschaft erklärte daraufhin, dass die angefragten Dokumente nicht vorhanden seien. In diesem Zusammenhang wurde von der Betriebsprüfung festgestellt, dass die Buchführung der B S.A. für diesen Zeitraum schwerwiegende Mängel aufwies. Darüber hinaus stellte die Betriebsprüfung fest, dass die B S.A. im Zeitraum 1996 bis 2000 mehrere Hundert fiktive Rechnungsgutschriften im Gesamtwert von rd. 2,7 Mio. EUR ausgestellt hatte. Daneben waren nach Auffassung der Betriebsprüfung mehrere Posten aus dem Zeitraum 1993 bis 2000 in Höhe von insgesamt rd. 10 Mio. EUR als nicht abzugsfähige Betriebsausgaben zu qualifizieren. Als Folge der Nichtvorlage der Buchführungsunterlagen für die Jahre 1993 bis 1997 verwarfen die griechischen Finanzbehörden die Buchhaltung der B S.A. und nahmen Schätzungen vor. Letztlich wurden gegen die B S.A. für den Zeitraum 1993 bis 2000 Steuern in Höhe von insgesamt rd. 33,7 Mio. EUR festgesetzt. Die Gesellschaft hat gegen die Festsetzungen umfassende Rechtsmittel eingelegt.
Mit Schreiben vom 15.11.2012 erhielt der Kläger von dem Beklagten zwei - hier streitgegenständliche - Zahlungsaufforderungen. Es handelt sich zum einen um eine Zahlungsaufforderung über 19.068.169,90 EUR zuzüglich Säumniszuschlägen von 125.446,00 EUR, insgesamt 19.193.615,90 EUR, zum anderen um eine Zahlungsaufforderung über 17.728.938,83 EUR zuzüglich Säumniszuschlägen von 117.021,00 EUR, insgesamt 17.845.959,83 EUR. Die Zahlungsaufforderungen enthielten jeweils den Hinweis, dass der Kläger der griechischen Steuerverwaltung diese Beträge schulde und der Beklagte auf der Grundlage der Richtlinie 2010/24/EU des Rates vom 16.03.2010 über die Amtshilfe bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Steuern, Abgaben und sonstige Maßnahmen gebeten worden sei, den Gesamtbetrag einzuziehen. Die Zahlungsaufforderungen enthielten jeweils den weiteren Hinweis, dass, sollte der Kläger der Aufforderung nicht bis zum 18.12.2012 nachkommen, kostenpflichtige Vollstreckungsmaßnahmen ergriffen würden. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Zahlungsaufforderungen vom 15.11.2012 Bezug genommen.
Ausweislich der aus den als Anlagen zu den beiden Zahlungsaufforderungen beigefügten einheitlichen Vollstreckungstitel steht die Zahlungsaufforderung über 19.068.169,90 EUR zzgl. Säumniszuschlägen mit Mehrwertsteuerforderungen in Zusammenhang und die Zahlungsaufforderung über 17.728.938,83 EUR zzgl. Säumniszuschlägen mit Körperschaftsteuerforderungen. Die Mehrwertsteuerforderung von 19.068.169,90 EUR setzt sich aus einer Hauptforderung in Höhe von 12.544.848,62 EUR und einer Zinsforderung von 6.523.321,28 EUR auf die Hauptforderung seit 2008 zusammen. Die Körperschaftsteuerforderung in Höhe von 17.728.938,83 EUR setzt sich aus einer Hauptforderung von 11.702.269,62 EUR und einer Zinsforderung von 6.026.668,99 EUR auf die Hauptforderung seit 2008 zusammen.
Die Forderungen betreffen jeweils die Jahre 1993 bis 2000, wobei für jede Steuerart und jedes Jahr ein eigener einheitlicher Vollstreckungstitel vorliegt. Nach den einheitlichen Vollstreckungstiteln werden die Mehrwertsteuerforderungen in Griechenland unter dem Aktenzeichen „ATB 1“ geführt und die Körperschaftsteuerforderungen unter dem Aktenzeichen „ATB 2“. Das Datum der Festsetzung der Forderung ist jeweils mit „2008/05/...“ angegeben. Das Datum, ab dem die Vollstreckung möglich sein soll, ist in den einheitlichen Vollstreckungstiteln für die Mehrwertsteuerforderungen mit „2008/07/...“ angegeben und in den einheitlichen Vollstreckungstiteln für die Körperschaftsteuerforderungen mit „2008/08/...“. Der Betrag der ausstehenden Forderung wird in der Spalte „Ursprünglich fällig“ jeweils mit 0 angegeben, die entsprechenden Beträge werden in der Spalte „Noch fällig“ aufgeführt. Das Datum der Zustellung des ursprünglichen Verwaltungsakts in Griechenland ist jeweils mit „2008/05/...“ angegeben. Als Haftungsgrund ist jeweils „Mitschuldner“ angegeben. Unter „Sonstige Informationen“ heißt es: „Der Schuldner war Geschäftsführer des Hauptschuldners: Unternehmen…“. Danach folgen griechische Wörter. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die einheitlichen Vollstreckungstitel Bezug genommen.
Der Kläger hat am 17.12.2012 Widerspruch gegen seine Inanspruchnahme beim Verwaltungsgericht in H (Griechenland) eingelegt. Gegen seine Inanspruchnahme aus der Zinsforderung von 12.549.990,27 EUR hat der Kläger am 12.04.2013 in Griechenland einen Antrag auf Zinsverzicht gestellt, weil er nach seiner Auffassung nicht für die seit 2008 angefallenen Zinsen haften könne. Über den Widerspruch und den Antrag auf Zinsverzicht ist nach Angaben des Klägers noch nicht entschieden. Der vom Kläger in Griechenland am 18.07.2013 gestellte Antrag auf Aussetzung des Vollstreckungsverfahrens (Suspension Petition) wurde vom Verwaltungsgericht in H (Griechenland) am 02.10.2013 abgelehnt.
Mit Schreiben vom 17.12.2012 legte der Kläger beim Beklagten Einspruch gegen die Zahlungsaufforderungen ein und stellte daneben zahlreiche weitere Anträge. Zur Begründung des Einspruchs trug der Kläger unter anderem vor, er habe die der Vollstreckung zu Grunde liegenden griechischen Titel nicht erhalten. Er habe erst mit Zustellung der einheitlichen Vollstreckungstitel sowie der streitgegenständlichen Zahlungsaufforderungen vom 15.11.2012 von der gegen ihn gerichteten Vollstreckung erfahren. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf das Einspruchsschreiben vom 17.12.2012 Bezug genommen.
Mit Schreiben vom 27.12.2012 gab die griechische Behörde gegenüber dem Beklagten folgende Stellungnahme ab:
Wir teilen Ihnen mit, dass Herr M bei Gericht Einspruch gegen den ursprünglichen Vollstreckungstitel sowie den einheitlichen Vollstreckungstitel eingelegt hat. Die eingelegte Rechtsmaßnahme geht jedoch nicht einher mit einem Antrag auf Aussetzung der Vollstreckung oder des Beitreibungsverfahrens und bisher liegt kein gerichtlicher Beschluss zur Aussetzung der Vollstreckung oder Beitreibung vor. Daher werde Sie gebeten, die Beitreibung der Forderung fortzusetzen.
Der Beklagte ist dieser Aufforderung nicht nachgekommen, sondern hat die griechischen Finanzbehörden zu einer (weiteren) Stellungnahme aufgefordert. Mit Schreiben vom 05.04.2013 hat er dem Kläger mitgeteilt, dass von der Einleitung eines Vollstreckungsverfahrens bis zum Eingang dieser Stellungnahme abgesehen werde.
Mit Schreiben vom 17.04.2013 gab die griechische Behörde folgende (weitere) Stellungnahme ab:
In Beantwortung der Behauptungen des Schuldners M gegenüber den deutschen Steuerbehörden teilen wir Ihnen in Bezug auf die das griechische Recht betreffenden Bereiche und die tatsächlichen Fakten des Falles Folgendes mit: Der vorgenannte Schuldner ist seit dem .../07/2002 Geschäftsführer der Firma mit dem Namen „B S.A. of ...“ und mit Handelsnamen „B S.A.“ (früherer Name ... S.A.“). Das Unternehmen ist am .../01/2004 für insolvent erklärt worden, was zu seiner Auflösung gemäß Artikel 47a des Gesetzes 2190/1920 führte. Darauf folgte eine Einkommensteuer- und Umsatzsteuerprüfung des Unternehmens für die Jahre 1993 bis 2000 und es wurden unter der Steueridentifikationsnummer des Unternehmens 3 (Steuerbescheid Nummern) A.T.B. 2 und A.T.B. 1 Einkommensteuern und Umsatzsteuern veranlagt. Das Unternehmen legte vor griechischen Gerichten Einspruch gegen diese Steuerbescheide ein, es wurden jedoch für das Unternehmen endgültige und abschlägige Gerichtsentscheidungen getroffen.
Laut Artikel 115 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes (Gesetz 2238/1994) und Artikel 55 des Umsatzsteuergesetzes (Gesetz 2859/2000) ist im Falle der Auflösung einer Aktiengesellschaft neben dem Unternehmen sein Geschäftsführer zum Zeitpunkt der Auflösung haftbar für die Einkommen- und Umsatzsteuerschulden, unabhängig davon, wann die Steuerfestsetzung erfolgte und welche Steuerjahre betroffen sind. Nach dem Gesetz und auch nach der Rechtsprechung griechischer Gerichte ist die Haftbarkeit des Geschäftsführers insofern ergänzend, als dass das Vollstreckungsverfahren für die Beitreibung auch gegen ihn als haftbare Person eingeleitet werden kann, obwohl die Steuern unter der Steueridentifikationsnummer des Unternehmens festgesetzt worden sind, ohne dass eine weitere Festsetzung unter seiner persönlichen Steueridentifikationsnummer erforderlich ist. Außerdem ist sie sachgerecht (die Haftung), da sie auf seinem Status als Geschäftsführer zum Zeitpunkt der Auflösung des Unternehmens beruhte.
Vor der Einleitung von Vollstreckungsmaßnahmen gegen Herrn M hatte das zuständige Finanzamt F.A.E. von H (Griechenland) eine Mitteilung über die vorgenannten Schulden an die vom Schuldner selbst als seine Anschrift in Griechenland erklärte Adresse versandt, jedoch unterließ er es, die Schuld zu begleichen. Daher wurde das Vollstreckungsverfahren gegen ihn in Übereinstimmung mit den gerichtlichen Beschlüssen, durch die die Einsprüche des Unternehmens abgewiesen wurden, fortgesetzt.
Es wird angemerkt, dass der Schuldner nach Einleitung des Amtshilfeverfahrens in Deutschland rechtliche Maßnahmen (Einspruch) in Griechenland ergriffen hat und den Einheitlichen Vollstreckungstitel angefochten hat, jedoch ohne einen Antrag auf Aussetzung des Vollstreckungsverfahrens zu stellen.
Folglich ist unsere Dienststelle der Auffassung, dass das Beitreibungsverfahren gemäß Artikel 14 der Richtlinie 2010/24/EE fortgesetzt werden sollte, da entsprechend unseren vorstehenden Ausführungen und gemäß griechischem Recht kein Grund für die Aussetzung besteht.“
Mit Einspruchsentscheidung vom 05.06.2013 verwarf der Beklagte die Einsprüche gegen die Zahlungsaufforderungen als unzulässig. Gleichzeitig wies der Beklagte darauf hin, dass er der Aufforderung der griechischen Finanzbehörden, das Beitreibungsverfahren fortzusetzen, nicht nachkommen werde, sondern das Vollstreckungsverfahren gemäß § 13 Abs. 2 EUBeitrG i.V.m. § 258 Abgabenordnung (AO) ruhend stellen werde bis über den vom Kläger angekündigten Antrag auf Aussetzung der Vollziehung in Griechenland entschieden sei, maximal für sechs Monate. Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Einspruchsentscheidung vom 05.06.2013 Bezug genommen.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage vom 08.07.2013. Der Kläger macht im Wesentlichen geltend:
Nach den Ausführungen der griechischen Finanzbehörden in der Antwort vom 17.04.2013 sei unstreitig, dass der dem Beitreibungsersuchen zu Grunde liegende griechische Vollstreckungstitel ihm - dem Kläger - jedenfalls nicht in einer mit deutschen Maßstäben vergleichbaren Form zugestellt worden sei. Ein Haftungsbescheid, der Grundlage für eine Vollstreckung gegen ihn sein könne, sei ihm gegenüber nicht ergangen. Er habe die in der Antwort der griechischen Finanzbehörden vom 17.04.2013 erwähnten Bescheide "3 (Steuerbescheid Nummern) A.T.B. 2 und A.T.B. 1" nicht erhalten. Offenbar sei die von ihm im Rahmen des Beitreibungsersuchens verlangte griechische Steuer niemals gegenüber ihm persönlich festgesetzt worden. Der Beklagte habe diesen für die sachgemäße Prüfung des Beitreibungsersuchens relevanten Umstand in der Einspruchsentscheidung in keiner Weise gewürdigt. Soweit sich in der Einspruchsentscheidung die Antwort der griechischen Finanzverwaltung vom 17.04.2013 finde, "das zuständige Finanzamt F.A.E. von H (Griechenland) habe eine Mitteilung über die vorgenannten Schulden an die vom Schuldner selbst als seine Anschrift in Griechenland erklärte Adresse versandt", werde dies bestritten, weil er in Griechenland zu keinem Zeitpunkt über einen Wohnsitz oder gewöhnlichen Aufenthalt verfügt habe. Er habe in Griechenland für sich persönlich keine Steuererklärungen abgegeben und den griechischen Finanzbehörden auch keine Adresse in Griechenland für seine persönliche Erreichbarkeit mitgeteilt. Selbst wenn ihm eine solche Mitteilung nach griechischem Recht zugerechnet werden müsste, könne diese niemals als Zustellung nach dem deutschen Rechtsverständnis (eingeschlossen dem ordre public) gelten. Wenn man die Richtigkeit des bestrittenen Vortrags unterstelle, hätten die griechischen Behörden allenfalls eine formlose Zahlungsaufforderung an eine griechische Adresse versandt, die er angeblich selbst erklärt habe, ohne die einzelnen gegenüber der B S.A. ergangenen Vollstreckungstitel beizufügen. Damit stehe fest, dass ihm die zu vollstreckenden Titel niemals in einer den deutschen Maßstäben entsprechenden Form zugestellt worden seien, so dass es an einer elementaren Grundvoraussetzung jeglicher Vollstreckung in Deutschland mangele. Er sei nach wie vor nicht in der Lage, den genauen Gegenstand und den Grund seiner Inanspruchnahme zu identifizieren, so dass er an einer effektiven Rechtsverfolgung sowohl in Deutschland als auch in Griechenland gehindert sei. Die Vollstreckung verstoße damit gegen zwingende Mindestanforderungen der EU-Beitreibung nach der Richtlinie.
Letztlich sei ihm nicht bekannt, auf welche Titel sich die griechischen Finanzbehörden bei ihrem Beitreibungsersuchen stützten. Dies gelte insbesondere für die in den einheitlichen Vollstreckungstiteln genannten Festsetzungen vom 14.05.2008 mit dem Aktenzeichen A.T.B. 2 und A.T.B. 1. Die Festsetzungen vom 14.05.2008 seien - wie die griechischen Behörden in der Antwort vom 17.04.2013 ausführten - gegenüber der B S.A. ergangen. Es handele sich um Beschlüsse in Verfahren, durch die die Einsprüche der Gesellschaft abgewiesen worden seien. An diesen Verfahren sei er nicht beteiligt gewesen und er habe keine Kenntnis über den Verfahrensstand. Vollstreckungstitel seien wenn überhaupt gegen die B S.A. erlassen worden. Die griechischen Behörden würden in ihrer Antwort vom 17.04.2013 die Wirksamkeit der Zustellung an eine nicht näher bekannte unternehmensbezogene Adresse unterstellen. Dies werde bestritten. Er sei seit dem 30.09.2003 nicht mehr für den A-Konzern tätig und ihm sei die Korrespondenz der B S.A. nicht bekannt. Die Insolvenz der B S.A. und damit die Existenz eines Insolvenzverwalters, der die Gesellschaft nach griechischem Recht vertrete, sei den griechischen Finanzbehörden seit langem bekannt. Es werde bestritten, dass im Jahr 2008 nach griechischem Recht Mitteilungen mit Wirkung gegen ihn - den Kläger - an eine unternehmensbezogene Adresse, die vor der Insolvenz der Gesellschaft im Jahr 2003 benutzt worden sei, ohne jede zeitliche Beschränkung wirksam hätten vorgenommen werden können. Für die griechischen Behörden wäre es ohne weiteres zumutbar gewesen, Mitteilungen an seine deutsche Adresse zu übersenden. Dies belegten die vom Beklagten am 17.11.2012 zugestellten Zahlungsaufforderungen. Die Verfahren gegen die Festsetzungen gegen die B S.A. seien entgegen der Behauptung der griechischen Finanzbehörden nicht endgültig, sondern liefen noch.
Die Ablehnung des Aussetzungsantrags am 02.10.2013 sei vom Verwaltungsgericht in H (Griechenland) im Kern damit begründet worden, dass die zur Verfügung gestellten Informationen zu seiner finanziellen Situation nicht ausreichend seien und für eine Vollstreckung in Deutschland noch ein Umsetzungsakt notwendig sei, so dass kein irreparabler Schaden zu besorgen sei. Weiterhin sei der von ihm in der Hauptsache eingelegte Rechtsbehelf nach Auffassung des Gerichts deshalb nicht offensichtlich begründet, weil die Beurteilung des Falles tatsächliche und rechtliche Recherchen erfordere und es derzeit keine einschlägigen höchstrichterlichen Entscheidungen des obersten griechischen Verwaltungsgerichtshofs zur EU-Beitreibungsrichtlinie gebe. Hiernach werde er aber rechtsschutzlos gestellt. In Deutschland werde er auf den in Griechenland zu suchenden Rechtsschutz verwiesen, während eine vorläufige Aussetzung der Vollstreckung in Griechenland aufgrund des noch nicht drohenden irreparablen Schadenseintritts abgelehnt werde.
Vor diesem Hintergrund sei die Anfechtungsklage gegen die Zahlungsaufforderungen statthaft und damit zulässig. Die ihm zugestellten Zahlungsaufforderungen samt den einheitlichen Vollstreckungstiteln seien aufgrund der besonderen Umstände des Einzelfalls als Verwaltungsakte zu qualifizieren. Sie beinhalteten ein erstmaliges Leistungsgebot gemäß § 254 Abs. 1 Satz 1 AO, da unstreitig sei, dass er - der Kläger - mangels Zustellung der zu Grunde liegenden griechischen Vollstreckungstitel an ihn erstmals als Vollstreckungsschuldner für die gegenüber der B S.A. erfolgten Steuerfestsetzungen in Anspruch genommen werde. Nach den Ausführungen in der Antwort der griechischen Finanzbehörden vom 17.04.2013 sei die Haftbarkeit des griechischen Geschäftsführers nach der griechischen Rechtsordnung und der Rechtsprechung griechischer Gerichte insofern ergänzend, als das Vollstreckungsverfahren für die Beitreibung auch gegen ihn als haftbare Person eingeleitet werden könne, obwohl die Steuern unter der Steueridentifikationsnummer des Unternehmens festgesetzt worden seien, ohne dass eine weitere Festsetzung unter seiner persönlichen Steueridentifikationsnummer erforderlich sei. Damit stehe fest, dass es keinen gegen ihn gerichteten griechischen Vollstreckungstitel gebe. Er sei also mit den Zahlungsaufforderungen erstmals aufgefordert worden innerhalb einer bestimmten Frist die geltend gemachten Beträge zu entrichten. In einem solchen Fall stelle die Zahlungsaufforderung ein Leistungsgebot und damit einen Verwaltungsakt dar. Selbst wenn die Zahlungsaufforderungen nur als eine Zahlungserinnerung und rechtlich somit als Mahnung im Sinne des § 259 AO zu qualifizieren seien, wäre diese vermeintliche Zahlungserinnerung bzw. Mahnung ein Verwaltungsakt. In der Literatur sei anerkannt, dass eine Mahnung in ein Leistungsgebot umzudeuten sei, wenn der Mahnung kein Leistungsgebot vorangegangen sei und - wie im Streitfall - die inhaltlichen Voraussetzungen eines Leistungsgebots erfüllt seien. Dabei spiele es keine Rolle, ob die Zahlungsaufforderungen in einen Verwaltungsakt umgedeutet oder als das Leistungsgebot ersetzenden Verwaltungsakt gedeutet würden.
Die Zahlungsaufforderungen seien bereits formell rechtswidrig. Die angeforderten Beträge seien nicht nachvollziehbar. Die beigefügten einheitlichen Vollstreckungstitel wiesen in den Spalten "Ursprünglich fällig" jeweils 0 EUR aus, während erst in der Spalte "Noch fällig" die entsprechenden Beträge aufgeführt seien. Dies sei widersprüchlich. Außerdem enthielten die Zahlungsaufforderungen keine Rechtsbehelfsbelehrung. Weitere Verfahrensfehler seien dem Beklagten im Zusammenhang mit der Anwendung des EUBeitrG unterlaufen. Der Beklagte habe keine möglichen Ablehnungsgründe im Sinne des § 14 Abs. 2 EUBeitrG geprüft. Zudem müsste die Fortführung des Beitreibungsverfahrens durch den Beklagten auch deswegen abgelehnt werden, weil er - wie auch die B S.A. - die Steuerforderungen in Griechenland angefochten habe und mit zeitnahen Entscheidungen nicht zu rechnen sei. Er habe zudem einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt und werde nach der ablehnenden Entscheidung einen weiteren Antrag stellen. Die Ausführungen der griechischen Behörde in der Antwort vom 17.04.2013 seien keine nachvollziehbare Begründung im Sinne des § 13 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 3 EUBeitrG dafür, dass das Vollstreckungsverfahren unter dem Aspekt der Dringlichkeit weiterzuführen und ein Abwarten bis zu einer endgültigen gerichtlichen Entscheidung in der Hauptsache nicht zumutbar sei, gerade auch vor dem Hintergrund der enormen Höhe der Forderung. Unabhängig davon sei jedenfalls die fehlende Berücksichtigung des Antrags auf Zinsverzicht eine Missachtung der vom Beklagten nach Maßgabe des § 3 Abs. 2 i.V.m. § 3 Abs. 1 Satz 4 und 5 EUBeitrG vorzunehmenden Prüfung.
Die Zahlungsaufforderungen seien auch materiell rechtswidrig. Auch im Rahmen der Beitreibung auf der Grundlage eines einheitlicher Vollstreckungstitels nach § 9 Abs. 1 EUBeitrG dürfe nur vollstreckt werden, wenn der einheitliche Vollstreckungstitel gegenüber dem Schuldner vollstreckbar sei. Die in den einheitlichen Vollstreckungstiteln aufgeführten griechischen Vollstreckungstitel seien jedoch nicht gegenüber ihm, sondern gegenüber der B S.A. ergangen. Die Bescheide gegen die Gesellschaft seien ihm auch nie zugestellt worden. Damit liege ihm gegenüber kein Vollstreckungstitel vor. Darüber hinaus habe der Beklagte die Amtshilfe gemäß § 14 Abs. 2 Nr. 1 EUBeitrG ablehnen müssen, weil die aus der Betriebsprüfung der B S.A. resultierenden Forderungen älter als fünf Jahre seien. Die materielle Rechtswidrigkeit ergebe sich zudem aus Verstößen gegen die deutsche öffentliche Ordnung (ordre public). Durch seine Inanspruchnahme als Vollstreckungsschuldner seien insbesondere die tragenden Grundsätze der öffentlichen Ordnung in Deutschland sowie die damit verbundenen Verfahrensrechte eklatant verletzt. Ihm seien keine Bescheide oder Gerichtsentscheidungen bekanntgegeben worden. Ihm sei daher weder ausreichend rechtliches Gehör gewährt worden noch sei er über gegebene Rechtschutzmöglichkeiten informiert worden. Die Tatsache der fehlenden Zustellung der griechischen Vollstreckungstitels stelle jedenfalls nach den für das gegenständliche Verfahren relevanten Maßstäben einen groben Verstoß gegen den ordre public dar und zwar unabhängig vom Ausgang etwaiger griechischer Verfahren. Der Beklagte gehe zu Unrecht davon aus, dass er erst nach Vorlage eines geänderten Beitreibungsersuchens einen möglichen Verstoß gegen den ordre public prüfen könne. Der ordre public sei in jeder Lage des Verfahrens zu prüfen. Er habe zwischenzeitlich alle noch offenen Rechtsschutzwege in Griechenland beschritten. Hierbei habe sich herausgestellt, dass es ihm nach griechischem Recht gar nicht möglich sei, die Grundlagen der Steuerforderungen adäquat und ausreichend anzugreifen, da er an den bisherigen griechischen Verfahren gegen die B S.A. nicht beteiligt gewesen sei. Nach deutschem Recht würde in einer solchen Konstellation selbst § 166 AO die Rechtsschutzmöglichkeiten nicht einschränken. Im Übrigen werde die Auffassung, dass der Beklagte die Zustellung des griechischen Vollstreckungstitels zu prüfen habe, bestätigt durch das vor dem Hintergrund der - der EU-Beitreibungsrichtlinie vorangegangenen - EU-Richtlinie 76/308 ergangene Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union (EuGH) vom 14.01.2010 (C-233/08 Randziffer 50 Satz 2). Nach den Ausführungen des EuGH stelle die Zustellung der Zahlungsaufforderungen vom 15.12.2012 mitsamt den einheitlichen Vollstreckungstiteln durch den Beklagten den Beginn der Vollstreckungsmaßnahmen dar. Wie die griechische Behörde in der Mitteilung vom 17.04.2013 ausführe, dienten allenfalls gerichtliche Beschlüsse gegen die B S.A. als Vollstreckungsgrundlage. Da er an den gerichtlichen Verfahren nicht beteiligt gewesen sei, müssten Streitigkeiten in Bezug auf eine ordnungsgemäße Bekanntgabe von der ersuchten deutschen Behörde überprüft werden.
Darüber hinaus seien die einheitlichen Vollstreckungstitel teilweise in griechischer Sprache abgefasst. So würden unter "Sonstige Informationen" nach "Der Schuldner war Geschäftsführer des Hauptschuldner Unternehmens" nur noch griechische Bezeichnungen aufgeführt, die er nicht verstehe. Hinzu komme, dass eine mögliche Haftung nach griechischem Recht subsidiär sei. Es lägen aber keinerlei Belege dafür vor, dass Vollstreckungsversuche gegen die B S.A. erfolglos gewesen seien. Die B S.A. habe ausweislich ihrer Bilanz zum 29.08.2003, d. h. kurz vor Anmeldung der Insolvenz, noch über ein Aktivvermögen von 11.262.187,38 EUR, verfügt. In seinem Einspruchsschreiben vom 17.12.2012 habe er umfangreiche und ausführlich begründete Einwendungen gegen seine Inanspruchnahme in Griechenland vorgebracht. Dabei handele es sich u. a. um die Verfassungswidrigkeit der griechischen Haftungsgrundlagen an sich und die verfassungswidrige Auslegung dieser Vorschriften, Verfahrens-, Beurteilungs-, Ermittlungs- und Berechnungsfehler, Verstoß der griechischen Besteuerungsgrundlagen gegen Europarecht, Rechtswidrigkeit bzw. Nichtigkeit der Festsetzungen gegenüber der B S.A., fehlerhafte Auslegung der griechischen Haftungsvorschriften, Verstoß gegen die Europäische Menschenrechtskonvention, Verstöße gegen die EU-Beitreibungsrichtlinie. Damit stehe eine Vollstreckung in einem nicht hinnehmbaren Gegensatz zu grundlegenden Prinzipien der deutschen Rechtsordnung, welche nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (BFH) und der Finanzgerichte zu beachten seien. Weiterhin sei sein Anspruch auf rechtliches Gehör nach Art. 103 Abs. 1 Grundgesetz (GG) deshalb verletzt, weil er in den maßgeblichen griechischen Verfahren keine Gelegenheit erhalten habe, sich zu äußern. Daraus ergebe sich für den Beklagten die Pflicht, die Ausführungen aufzugreifen und in die Entscheidung einzubeziehen. Schließlich sei zu berücksichtigen, dass nach deutschem Grundverständnis für eine Haftungsinanspruchnahme eines Geschäftsführers oder Vorstands einer Gesellschaft immer auch eine schuldhafte Pflichtverletzung des jeweiligen Geschäftsleitungsorgans hinzukommen müsse (§ 69 AO, § 43 GmbHG, § 93 AktG). Ihn treffe demgegenüber an den streitgegenständlichen Steuerschulden der B S.A. kein Verschulden. In diesem Kontext sei auch zu berücksichtigen, dass die Steuerschulden nicht aus seiner Amtszeit resultierten. Der Umstand, dass er nach seiner Erinnerung von März 1998 bis Oktober 2001 einfaches Mitglied des Verwaltungsrates ohne Vertretungsbefugnis gewesen sei, sei irrelevant, da derartige Verwaltungsratsmitglieder in keiner Weise einer vergleichbaren Haftung unterlägen wie der Vorsitzende des Verwaltungsrates. Wenn ein Verschulden aus griechischer Sicht tatsächlich irrelevant sein sollte, führte dies zu einem Verstoß gegen allgemein gültige Prinzipien nach deutschem Verständnis und mithin zu einem weiteren Verstoß gegen den ordre public.
Im Übrigen resultiere eine materielle Rechtswidrigkeit sämtlicher Maßnahmen der deutschen Finanzverwaltung einschließlich des Beklagten schon allein daraus, dass dieser das Beitreibungsersuchen wegen Unbilligkeit aufgrund der Regelung in § 14 Abs. 1 EUBeitrG schon von Beginn an habe ablehnen müssen. Ihm drohe durch die Vollstreckung der rd. 37 Mio. EUR Steuerschulden in sein Vermögen die Vernichtung seiner wirtschaftlichen Existenz. Auch eine nur vorläufige Vollstreckung würde seine private und berufliche Existenz zerstören. Die Schäden könnten nur schwerlich wieder rückabgewickelt werden. Zudem seien laufende Unterhaltsansprüche seiner Kinder und Ehefrau betroffen. Darüber hinaus wären selbst die gegenüber § 14 Abs. 1 EUBeitrG engeren bzw. restriktiveren Unbilligkeitsgrundsätze nach deutschem Steuerverfahrensrecht einschlägig. Dies gelte sowohl im Hinblick auf die persönliche als auch im Hinblick auf die sachliche Unbilligkeit im Sinne der §§ 162, 227 AO. Es erschließe sich nicht, warum die deutsche Finanzverwaltung unter vergleichbaren Umständen verpflichtet sein solle, etwaige griechische Steuerschulden einzutreiben. Die Beitreibung der griechischen Steuerforderungen in Höhe von rd. 37 Mio. EUR, insbesondere ohne jede Klärung der griechischen Sach- und Rechtslage, stelle zudem einen tiefgreifenden Eingriff in verschiedene Grundrechte dar. So werde durch eine Vollstreckung in seinem Grundrecht auf Schutz der Ehe (Art. 6 Abs. 1 GG) verletzt. Eine Vollstreckung hätte ganz erhebliche Auswirkungen auf seinen Lebenswandel und den seiner Familie. Auch könnte die Ausbildung der Kinder nicht mehr finanziert werden. Weiterhin hätte die Vollstreckung einer derart immensen Summe die Vernichtung seiner wirtschaftlichen Existenz als Steuerberater zur Folge. Dies sei mit Art. 12 Abs. 1 GG nicht vereinbar. Außerdem werde ihm jegliches in den Schutzbereich des Art. 14 Abs. 1 GG fallendes Eigentum genommen. Aus den genannten Gründen sei auch die allgemeine Handlungsfreiheit nach Art. 2 Abs. 1 und Abs. 2 GG verletzt. Die Vollstreckung würde einen extrem gelagerten Einzelfall darstellen, der die Vernichtung seiner gesamten Lebensleistung zur Folge habe mit entsprechenden gravierenden Folgen für seine Familie. Dabei werde er nicht nur ohne jedes Verschulden, sondern auch noch ohne vorherige gerichtliche Prüfung seine wirtschaftliche Existenz vernichtet. Daher gebiete auch die Menschenwürde nach Art. 1 Abs. 1 GG und die staatliche Fürsorgepflicht, die Zahlungsaufforderungen aufzuheben. Die Vollstreckung eines Betrages von rd. 37 Mio. EUR gegenüber einem bloßen Haftungsschuldner sei schon vom Grundsatz her unverhältnismäßig.
Falls das Gericht die Anfechtungsklage für unzulässig halten sollte, hätte er jedenfalls ein berechtigtes Interesse an der alsbaldigen Feststellung der Rechtswidrigkeit der Zahlungsaufforderungen gemäß § 41 Abs. 1 FGO. Mit den Zahlungsaufforderungen habe der Beklagte zumindest den Rechtsschein eines Verwaltungsaktes gesetzt, welcher seine wirtschaftliche Planungssicherheit gefährde. Es sei mit dem Gebot der Möglichkeit effektiven Rechtsschutzes unvereinbar, wenn er gezwungen würde, Vollstreckungsmaßnahmen abzuwarten. Insbesondere der evidente Verstoß gegen den ordre public, d.h. das Fehlen eines Vollstreckungstitels, könne bereits jetzt im Wege der Feststellungsklage geltend gemacht werden (Hinweis auf BFH-Urteil vom 03.11.2010 VII R 21/10, Bundessteuerblatt - BStBl - II 2011, 401). Gleiches gelte, weil er mangels Zustellung eines Titels nicht in der Lage sei, den genauen Gegenstand und den Grund seiner Inanspruchnahme zu identifizieren. Damit sei er an einer effektiven Rechtsverfolgung gehindert. Daran ändere nichts, dass der Beklagte das Vollstreckungsverfahren ruhend gestellt bzw. ausgesetzt habe bis die Rechtmäßigkeit des Anspruchs in Griechenland geklärt sei. Unabhängig vom Ausgang griechischer Verfahren werde seine wirtschaftliche Planungssicherheit so stark beeinträchtigt, dass dies einer Zerstörung seiner wirtschaftlichen und beruflichen Existenz gleichkomme. Zudem bliebe die Rechtslage im Hinblick auf die fehlende Bekanntgabe eines Vollstreckungstitels unnötig lange unklar. Es bestehe unverändert die mit einem evidenten Verfahrensfehler behaftete Drohung einer Vollstreckung. Es gebe für ihn auch keinen schnelleren und einfacheren und billigeren Weg der Erreichung von Rechtsschutz. Der Vollständigkeit halber sei anzumerken, dass Beklagte sich zu einer möglichen Beschränkung bzw. Aussetzung des Verfahrens nicht bzw. nur schwankend und ohne erkennbaren Rechtsbindungswillen geäußert habe.
Der Senat hat am 11.06.2015 einen Gerichtsbescheid erlassen und darin die Klage abgewiesen sowie die Revision zugelassen. Der Kläger hat fristgerecht am 13.07.2015 mündliche Verhandlung beantragt.
Der Kläger trägt ergänzend vor, es seien neue Tatsachen hinzugetreten, die eine andere Würdigung erforderten und sein Begehren stützen, eine drohende Vollstreckung abzuwenden. So sei er mit E-Mail vom 18.09.2015 von der A AG darüber informiert worden, dass die von der B S.A. eingelegten Revisionen gegen die Steuerfestsetzungen in mindestens 17 von 25 Fällen aus formalen Gründen rechtskräftig zurückgewiesen worden seien. Es sei ihm in der Kürze der Zeit nicht möglich gewesen, die Gerichtsentscheidungen zu erlangen. Zudem sei das Insolvenzverfahren gegen die B S.A. mit Urteil Nr. 4 des Landgerichts H (Griechenland) aufgehoben worden. Eine Versteigerung der Restvermögenswerte der Gesellschaft sei erfolglos verlaufen.
Aufgrund der neuen Tatsachenlage betreffend die B S.A. liege nunmehr eine die griechische Rechtslage bestätigende Entscheidung vor. Dies ergebe sich aus dem Umstand, dass die gegen die B S.A. ergangenen erstinstanzlichen Gerichtsentscheidungen nach Maßgabe der griechischen Rechtslage auch als Vollstreckungstitel gegen ihn dienen könnten. Die griechischen Vollstreckungstitel, die ihm ausweislich der Angaben im einheitlichen Vollstreckungstitel am 16.05.2008 zugestellt worden sein sollen, seien nunmehr rechtskräftig und damit auch in Bezug auf sein Verfahren als verbindlich anzusehen. Nach Maßgabe der griechischen Rechtslage würden Einwendungen gegen die in der Hauptsache festgesetzten Steuerforderungen im Rahmen seiner in Griechenland eingelegten Rechtsbehelfe nicht mehr berücksichtigt. Das bedeute, dass er als alleiniger Verwaltungsratspräsident mit Vertretungsmacht zum Zeitpunkt der Auflösung der B S.A. durch Eröffnung des Insolvenzverfahrens neben der Gesellschaft für deren Steuerschulden hafte, unabhängig davon, wann die Steuerfestsetzung erfolgt sei und welche Steuerjahre betroffen seien. Er habe keine Möglichkeit mehr, die Grundlagen seiner Haftung prüfen zu lassen. Es bestehe die Besorgnis, dass das Beitreibungsersuchen nunmehr in Deutschland fortgesetzt werde, zumal es seitens der griechischen Behörden keine andere Mitteilung als die vom 17.04.2013 über die Weiterführung des Vollstreckungsverfahrens gebe und ihm in Griechenland vorläufiger Rechtsschutz nicht gewährt worden sei.
Die neuen Tatsachen seien entscheidungserheblich, da sie ein feststellungsfähiges Rechtsverhältnis im Sinne von § 41 FGO begründeten. Er sei einer konkreten Gefahr der Vollstreckung ausgesetzt, da eine Überprüfung der gegen ihn gerichteten Forderungen in der Hauptsache nicht mehr möglich sei. Die griechischen Behörden hätten in ihrer Mitteilung vom 17.04.2013 die Vollstreckung trotz vorheriger Anfechtung der Haftungsbescheide verlangt, ohne dass bisher eine andere Erklärung vorliege. Damit liege ein Fall des § 13 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. Abs. 3 EUBeitrG vor, der regele, dass auch dann, wenn im ersuchenden Staat Rechtsmittel gegen die Entscheidung eingelegt werde, die Entscheidung im ersuchten Staat zu exekutieren sei. Die seitens des Beklagten im Rahmen dieses Rechtsstreits im Schriftsatz vom 29.04.2014 abgegebene Erklärung, das Vollstreckungsverfahren bis zu einer rechtsgültigen Entscheidung in Griechenland auszusetzen, stehe folglich im Widerspruch zu § 13 Abs. 2 Satz 3 EUBeitrG und könne für ihn in mehrfacher Hinsicht keine Sicherheit gewähren. Zum einen sei unklar, auf welches in Griechenland geführte Verfahren die Aussage sich beziehe, nämlich ob Bezug genommen werde auf die Verfahren, in denen über das Bestehen der Steuerschuld der B S.A. gestritten werde oder auf die von ihm initiierten Verfahren zur Vermeidung einer Inanspruchnahme als Mitglied des Verwaltungsrates. Zum anderen sei aufgrund rechtskräftiger Beendigung der Verfahren betreffend das Bestehen der Steuerschuld jedenfalls in den entschiedenen 17 Fällen ihm nunmehr in Griechenland der Einwand abgeschnitten, dass eine Steuerschuld nicht bestünde, was unmittelbar eine Haftung zur Folge habe. Nach Aussage des Beklagten sei die Vollstreckung lediglich bis zur abschließenden Klärung des Bestehens der griechischen Forderung ausgesetzt. Das sei mit Ergehen der rechtskräftigen Entscheidungen geklärt.
Das mit Schriftsatz vom 28.09.2015 ergänzend gestellte Unterlassungsbegehren sei streitgegenständlich identisch und verfolge das bisher bereits artikulierte Ziel auf Erlangung vorbeugenden Rechtsschutzes. Für die vorbeugende Unterlassungsklage sei nach der Rechtsprechung (BFH-Urteil vom 11.12.2012 VII R 69/11, BFH/NV 2013, 739) dann Raum, wenn das erstrebte Schutzziel mit einem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung bzw. einstweiliger Anordnung nicht erreicht werden könne. Ein Abwarten der tatsächlichen Rechtsverletzung sei hier unzumutbar, weil die Rechtsverletzung nicht wiedergutzumachen wäre. Der Beginn der Vollstreckung hätte für ihn eine Privatinsolvenz zur Folge. Die Beantragung einstweiligen Rechtsschutzes sei unzumutbar, da im Rahmen eines solchen Verfahrens die Erfolgsaussichten in der Hauptsache nur summarisch geprüft würden und die Steuerfestsetzungen gegenüber der B S.A. rechtsverbindlich für ihn gälten.
In der mündlichen Verhandlung hat der Kläger ergänzend vorgetragen, er sei bei der Betriebsprüfung mit einem Ansinnen konfrontiert worden, das einer Korruption nahe komme. In der Schlussbesprechung habe man sie mit drei Alternativen konfrontiert, einem „leichten“ Bericht (Nachzahlung 3 Mio. EUR), einem „mittelschweren“ und einem „schweren“ Bericht (Nachzahlung 30 Mio. EUR). Man habe sich auf den „weichen“ Bericht einigen sollen, aus Erfahrung wären dann 50% an den Fiskus gegangen und 50% an einen Berater, der das Geld unter den Prüfern verteilt hätte. Der Vorschlag sei abgelehnt worden, weil die A AG den Betrag nicht habe zahlen wollen. In der Folge seien Festsetzungen über 51 Mio. EUR ergangen.
Darüber hinaus hat er die Einvernahme des Bundeszentralamts für Steuern beantragt, hilfsweise des Beklagten zu entsprechenden Prüfungshandlungen im Hinblick auf die Zulässigkeit des Beitreibungsersuchens sowie zur Klärung der griechischen Rechtslage die Einholung eines Sachverständigengutachtens zu folgenden Fragen: Nach welchen anwendbaren griechischen Vorschriften hätten griechische Behörden die für ein Beitreibungsersuchen behauptete Zustellung vornehmen müssen? Entspricht die von den griechischen Behörden in der Mitteilung vom 17.04.2013 dargestellte Zustellung den anwendbaren griechischen Rechtsvorschriften? Kann die in dem Beitreibungsersuchen behauptete Zustellung nach den anwendbaren griechischen Rechtsvorschriften dem gegenständlichen Beitreibungsersuchen unter Geltung der nach der seit 1.1.2012 geltenden Rechtslage zugrunde gelegt werden? Beinhaltet das von griechischen Behörden gegen den Kläger praktizierte Verfahren einen Verstoß gegen den ordre public unter Berücksichtigung der griechischen und der deutschen Rechtsvorschriften?
In der mündlichen Verhandlung hat sich der Beklagte ausdrücklich verpflichtet, mit Vollstreckungsmaßnahmen nicht zu beginnen, bevor nicht die Mitteilung aus Griechenland eingegangen ist, dass die Klageverfahren einschließlich der persönlichen Verfahren des Klägers wegen der in Griechenland vollstreckbaren Forderungen abgeschlossen sind und die Forderungen ganz oder teilweise bestehen bleiben.
Der Kläger beantragt,
die Zahlungsaufforderung über 19.068.169,90 EUR zzgl. Säumniszuschlägen von 125.446,00 EUR, insgesamt 19.193.615,90 EUR vom 15.11.2012 sowie die Zahlungsaufforderung über 17.728.938,83 EUR zzgl. Säumniszuschlägen von 117.021,00 EUR, insgesamt 17.845.959,83 EUR vom 15.11.2012 und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung vom 05.06.2013 aufzuheben,
hilfsweise festzustellen, dass
- die beiden Zahlungsaufforderungen vom 15.11.2012,
- die einheitlichen Vollstreckungstitel mit Ausstellungsdatum 15.11.2012, die den Zahlungsaufforderungen als Anlage beigefügt waren sowie
- die Einspruchsentscheidung vom 05.06.2013
jeweils rechtswidrig sind und Vollstreckungsmaßnahmen hieraus jeweils unzulässig sind
und
den Beklagten zu verpflichten, es zu unterlassen Zwangsvollstreckungsmaß-nahmen aus dem Beitreibungsersuchen der griechischen Behörden, das den beiden Zahlungsaufforderungen zugrunde liegt, vorzunehmen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte macht im Wesentlichen geltend: Die Anfechtungsklage sei unzulässig. Die Zahlungsaufforderungen seien keine Verwaltungsakte. Die Feststellungsklage sei ebenfalls unzulässig. Er habe das Vollstreckungsverfahren trotz wiederholtem Drängen der griechischen Finanzbehörden bis zum Ausgang sämtlicher in Griechenland anhängiger Verfahren ausgesetzt. Soweit der Kläger einwende, dass dies aus der Einspruchsentscheidung nicht eindeutig hervorgehe, sei darauf hinzuweisen, dass der Kläger zu diesem Zeitpunkt noch keinen Aussetzungsantrag gestellt, sondern dies nur angekündigt hatte, gleichwohl aber von ihm - dem Beklagten - erwartet habe, dass er bei seiner Entscheidung einen nicht gestellten Antrag berücksichtige. Er habe das Vollstreckungsverfahren gleichwohl ausgesetzt. Da aber nicht festgestanden habe, dass tatsächlich ein Aussetzungsantrag gestellt werde, habe er die Aussetzung befristet. Dass der Kläger diese Vorgehensweise beanstande, sei nicht nachvollziehbar. Auf ausdrücklichen Wunsch der ersuchenden Behörde könne gemäß § 13 EUBeitrG sogar eine angefochtene Forderung beigetrieben werden. Er habe bereits im Vorfeld, aber auch in der Folgezeit gegenüber dem Kläger wiederholt und eindeutig zum Ausdruck gebracht, dass das Vollstreckungsverfahren bis zu einer endgültigen Klärung der Rechtslage in Griechenland ausgesetzt werde. Er habe dies auch gegenüber den griechischen Finanzbehörden zum Ausdruck gebracht. Ihm sei die Tragweite des Verfahrens durchaus bewusst. Er habe das Vollstreckungsverfahren nicht aufgenommen, obwohl der Aussetzungsantrag zwischenzeitlich abgelehnt worden sei. Zum gegenwärtigen Zeitpunkt würde eine Zurückweisung des Beitreibungsersuchens eine Vorwegnahme der Entscheidung des griechischen Gerichts darstellen. Erst nach der Entscheidung des griechischen Gerichts sei eine umfassende rechtliche Würdigung in Anlehnung an das deutsche Recht zulässig, da in die Entscheidung zwingend die Urteilsgründe des griechischen Gerichts Eingang finden müssten. Dies sei auf die Zuständigkeitsverteilung in Art. 14 der Beitreibungsrichtlinie zurückzuführen. Es werde aber nochmals klargestellt, dass das Vollstreckungsverfahren bis zu einer abschließenden Klärung der Ansprüche nicht aufgenommen werde.
Die Klage könne aber auch in der Sache keinen Erfolg haben. Die einheitlichen Vollstreckungstitel seien nach der Beitreibungsrichtlinie Rechtsgrundlage für die Durchführung von Vollstreckungsmaßnahmen im Inland. Die einheitlichen Vollstreckungstitel seien in deutscher Sprache abgefasst und wiesen zu jeder Forderungsart die Hauptforderung und die hierauf entfallenden Zinsen unter der Rubrik „noch fällig“ bzw. „Gesamtbetrag der Forderung“ aus. Die fehlende Angabe der „ursprünglich fälligen Beträge“ diene der besseren Orientierung und führe nicht zu einer widersprüchlichen Darstellung. Soweit der Kläger mangelnde Rechtsklarheit und Rechtssicherheit moniere, könne dies nicht nachvollzogen werden. Entgegen der Auffassung des Klägers lägen keine Ablehnungsgründe im Sinne des § 14 Abs. 2 EUBeitrG vor. Die Beitreibungsersuchen hätten jeweils den 01.07.2008 als Zeitpunkt ausgewiesen, ab dem eine Vollstreckung möglich sei. Die Beitreibungsersuchen seien am 07.11.2012 beim Bundeszentralamt für Steuern und damit innerhalb der Fünf- bzw. Zehnjahresfrist des § 14 Abs. 2 EUBeitrG eingegangen. Dem Einwand, das Beitreibungsersuchen sei wegen Unbilligkeit gemäß § 14 Abs. 2 EUBeitrG abzulehnen, sei entgegen zu halten, dass § 258 AO in Verbindung mit den Pfändungsschutzbestimmungen der Zivilprozessordnung Umfang und Wirkung des Vollstreckungsverfahrens begrenzten.
Soweit der Kläger geltend mache, er habe den zu Grunde liegenden griechischen Vollstreckungstitel nicht erhalten, könne er diesen Einwand nur in Griechenland geltend machen. Ihm - dem Beklagten - sei es nicht gestattet, Wirksamkeit und Vollstreckbarkeit der Entscheidung in Frage zu stellen. Zwar müsse der ersuchende Mitgliedsstaat im Besitz eines rechtsgültigen Titels sein, bevor ein Beitreibungsersuchen gestellt werde. Wie sich aus § 9 Abs. 1 EUBeitrG ergebe, sei diese Voraussetzung vom ersuchten Mitgliedsstaat jedoch als gegeben anzusehen. Sollte der ersuchte Mitgliedsstaat verpflichtet sein zu prüfen, ob ein vollstreckbarer Vollstreckungstitel vorliege, müsse er sich nicht nur mit den nationalen Vorschriften des ersuchenden Mitgliedsstaates auseinandersetzen, sondern würde auch in dessen Souveränität eingreifen. Darüber hinaus würde eine solche Verfahrensweise das Beitreibungsverfahren unterlaufen, das gerade auf das reibungslose Funktionieren des Systems der Amtshilfe gerichtet sei. Dem Rechtsschutzinteresse des Klägers werde dadurch Genüge getan, dass er seine Einwendungen im ersuchenden Mitgliedstaat vorbringen könne und dies im ersuchten Mitgliedstaat grundsätzlich eine Aussetzung des Vollstreckungsverfahrens bewirke. Die Frage, ob ein Verstoß gegen den Grundsatz des ordre public gegeben sei, könne erst nach Klärung der Rechtslage in Griechenland entschieden werden. Entscheidend für das Verfahren sei die wirksame Bekanntgabe des Vollstreckungstitels. Gegenwärtig stehe die Aussage der griechischen Behörde, dass eine ordnungsgemäße Bekanntgabe erfolgt sei, der Aussage des Klägers gegenüber. Solange diese Frage nicht geklärt sei, könne nicht geprüft werden, ob die Anwendung griechischen Rechts zu den Grundgedanken der deutschen Regelungen und den hierin enthaltenen Rechtsvorstellungen signifikant in Widerspruch stehe.
Entscheidungsründe
I. Die Klage ist unzulässig.
1. Der Beklagte hat den Einspruch gegen die Zahlungsaufforderungen vom 15.11.2012 zu Recht mit der Einspruchsentscheidung vom 05.06.2013 als unzulässig verworfen, weil es sich nicht um Verwaltungsakte handelt.
Gemäß § 347 Abs. 1 Satz 1 AO ist gegen die dort genannten Verwaltungsakte als Rechtsbehelf der Einspruch statthaft. Bei einem Verwaltungsakt handelt es sich gemäß § 118 Satz 1 AO um jede Verfügung, Entscheidung oder andere hoheitliche Maßnahme, die eine Behörde zur Regelung eines Einzelfalles auf dem Gebiet des öffentlichen Rechts trifft und die auf unmittelbare Rechtswirkung nach außen gerichtet ist. Die Zahlungsaufforderungen stellen keine Verwaltungsakte in diesem Sinne dar.
Die Zahlungsaufforderungen enthalten keine eigenständige Regelung, da diese sich auf die Mitteilung der Zahlstelle beschränken, an die der Kläger die ihm durch das Beitreibungsersuchen auferlegte Zahlung zu bewirken hat. Zwar enthalten sie auch die Ankündigung von Vollstreckungsmaßnahmen für den Fall, dass der Kläger den Zahlungsaufforderungen innerhalb der angegebenen Frist nicht nachkommt. Nach höchstrichterlicher Rechtsprechung handelt es sich bei der Ankündigung der Vollstreckung jedoch lediglich um eine aus Gründen der Zweckmäßigkeit nach außen gerichtete Bekanntmachung einer verwaltungsinternen Maßnahme (z. B. BFH-Beschluss vom 30.08.2010 VII B 48/10, BFH/NV 2010, 2235 m.w.N. zur Zahlungsaufforderung aufgrund eines Beitreibungsersuchens).
Entgegen der Aufforderung des Klägers handelt es sich bei den Zahlungsaufforderungen selbst dann nicht um ein Leistungsgebot im Sinne des § 254 Abs. 1 AO, wenn in Griechenland gegen den Kläger keine gesonderte Zahlungsaufforderung ergangen sein sollte. Die Einleitung der Vollstreckung aufgrund eines Beitreibungsersuchens nach Maßgabe des EUBeitrG setzt kein Leistungsgebot voraus. Zwar erfolgt die Vollstreckung bei einem Beitreibungsersuchen von anderen Mitgliedstaaten nach der ausdrücklichen gesetzlichen Anordnung in § 9 Abs. 2 Satz 1 EUBeitrG nach den Vorschriften der AO. Zu diesen die Vollstreckung betreffenden Vorschriften gehört unter anderem die Vorschrift des § 254 Abs. 1 AO über das Leistungsgebot, wonach die Vollstreckung erst beginnen darf, wenn der Vollstreckungsschuldner zur Leistung aufgefordert worden ist. Nach dem EUBeitrG besteht für ein gesondertes Leistungsgebot im Vollstreckungsstaat jedoch keine Rechtsgrundlage. Damit kann es sich bei den Zahlungsaufforderungen aber auch nicht um Verwaltungsakte handeln.
Dies folgt nach Auffassung des Senats zum einen aus der Anerkennung des einheitlichen Vollstreckungstitels als alleiniger Grundlage der Vollstreckung und zum anderen aus der fehlenden Möglichkeit, den einheitlichen Vollstreckungstitel im Vollstreckungsstaat anzufechten.
Wie sich aus § 9 Abs. 1 Satz 1 und 2 EUBeitrG ergibt, werden Forderungen, für die in einem anderen Mitgliedstaat ein Vollstreckungstitel besteht, wie eine inländische Forderung vollstreckt. Dies gilt allerdings nur unter der Voraussetzung, dass der ursprüngliche Vollstreckungstitel durch einen einheitlichen Vollstreckungstitel bestätigt und dieser einheitliche Vollstreckungstitel dem Beitreibungsersuchen beigefügt wurde. Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 EUBeitrG wird dieser einheitliche Vollstreckungstitel als vollstreckbarer Verwaltungsakt fingiert. Dieser ist - wie sich aus § 10 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 EUBeitrG ergibt - die „alleinige Grundlage“ für die im Vollstreckungsstaat zu ergreifenden Beitreibungsmaßnahmen und muss - wie aus dem nachfolgenden Satz 2 folgt - im Vollstreckungsstaat weder durch einen besonderen Akt anerkannt noch ergänzt oder ersetzt werden. Dies kann nur so verstanden werden, dass im Vollstreckungsstaat kein gesondertes Leistungsgebot erforderlich ist. In Konsequenz dazu fehlt im EUBeitrG eine Vorschrift, die dem zwischenzeitlich außer Kraft getretenen § 4 Abs. 1 EGBeitrG entsprechen würde. Voraussetzung für die Vollstreckung war danach unter anderem, dass die ersuchende Behörde einen in ihrem Staat vollstreckbaren Titel in amtlicher Ausfertigung oder beglaubigter Kopie vorlegt. Eine Vollstreckung sollte deshalb nach damaliger Rechtslage nur statthaft sein, wenn der zu vollstreckende Vollstreckungstitel ordnungsgemäß bekannt gegeben war (FG Berlin-Brandenburg Beschluss vom 08.01.2008 3 V 3260/07, Entscheidungen der Finanzgerichte 2008, 502). Die Gesetzeshistorie verdeutlicht, dass nunmehr der einheitliche Vollstreckungstitel an die Stelle des - regelmäßig mit einer Zahlungsaufforderung versehenen - vollstreckbaren Titels tritt. Dass der einheitliche Vollstreckungstitel dem Schuldner gesondert zuzustellen ist, ist im EUBeitrG nicht vorgesehen. Eine solche Zustellung braucht weder vom Ursprungsstaat nachgewiesen zu werden, noch handelt es sich um eine Verfahrensvoraussetzung, die vom Vollstreckungsstaat wahrzunehmen wäre. Damit besteht auch für ein gesondertes Leistungsgebot im Vollstreckungsstaat keine Rechtsgrundlage.
Wie sich aus § 13 Abs. 2 Satz 1 EUBeitrG ergibt, dürfen im Vollstreckungsstaat weder die Forderung, der ursprüngliche Vollstreckungstitel oder dessen Bestätigung durch den einheitlichen Vollstreckungstitel in der Sache selbst nachgeprüft werden. Die Überprüfung erfolgt durch den Ursprungsstaat und richtet sich sowohl nach dessen Verfahrensrecht als auch nach dessen materiellem Recht. Dementsprechend enthält § 13 Abs. 2 Satz 2 EUBeitrG nur die Möglichkeit, die Vollstreckung für den Zeitraum auszusetzen, in dem der Schuldner im Ursprungsstaat gegen den Vollstreckungstitel als solchen oder dessen Bestätigung durch den einheitlichen Vollstreckungstitel vorgeht. Ob der Sachentscheidung im Ursprungsstaat ein Verfahrensverstoß zu Grunde liegt, weil beispielsweise der ursprüngliche Vollstreckungstitel - wie im Streitfall vom Kläger behauptet - nicht zugestellt wurde, darf im Vollstreckungsstaat nicht geprüft werden. Solange die Bestätigung des ursprünglichen Vollstreckungstitels als einheitlicher Vollstreckungstitel durch den Ursprungsstaat nicht aufgehoben wurde, ist die Vollstreckung durchzuführen. Es kann daher vorkommen, dass der Schuldner - wie möglicherweise im Streitfall der Kläger - erst im Zuge der Vollstreckung von der Existenz des ursprünglichen Vollstreckungstitels informiert wird. Dies hat der Gesetzgeber offenbar im Vertrauen auf die Rechtsstaatlichkeit der Verwaltung und die ordnungsgemäße Rechtspflege in den Mitgliedstaaten in Kauf genommen. Dieses Vertrauen beinhaltet, dass nur das Gericht des Ursprungsstaates beurteilen darf, ob die Voraussetzungen für die Bestätigung des Vollstreckungstitels als einheitlicher Vollstreckungstitel vorliegen.
Der Senat sieht sich damit auf einer Linie mit der Rechtsprechung des BFH, wonach ein Leistungsbescheid als Vollstreckungsvoraussetzung entbehrlich ist, wenn die zu vollstreckende Forderung durch rechtskräftiges Urteil festgestellt wurde; es reicht aus, dass der Schuldner mit "Zahlungsmitteilung" formlos erneut zur Zahlung aufgefordert werde (z. B. BFH-Beschlüsse vom 30.09.2002 VII S 16/02 (PKH), BFH/NV 2003, 142; vom 10.07.2007 VII S 25/07 (PKH), BFH/NV 2007, 2240). Die Rechtslage ist durchaus vergleichbar. Wie sich aus den Gründen des Beschlusses in BFH/NV 2003, 142 ergibt, sah sich der BFH zu der Annahme, dass in einem solchen Fall ein Leistungsgebot entbehrlich ist, deshalb veranlasst, weil ursprünglich ein Leistungsbescheid vorgelegen haben muss. Dies trifft auch für den Streitfall zu. Denn für Beitreibungsersuchen der deutschen Finanzverwaltung in andere Mitgliedstaaten ordnet § 10 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EUBeitrG an, dass die Voraussetzungen der Vollstreckung gegeben sein müssen. Grund dafür ist, dass der einheitliche Vollstreckungstitel - wie durch § 10 Abs. 3 Satz 2 EUBeitrG klar gestellt wird - im Vollstreckungsstaat nicht durch einen besonderen Akt ergänzt werden muss. Das bedeutet für Beitreibungsersuchen der deutschen Finanzverwaltung in andere Mitgliedstaaten, dass der Schuldner vor dem Beitreibungsersuchen durch ein gesondertes Leistungsgebot zur Zahlung aufgefordert worden sein muss. Denn sonst wären die Vollstreckungsvoraussetzungen nach der AO nicht erfüllt. In umgekehrter Richtung - also bei Beitreibungsersuchen von anderen Mitgliedstaaten - ist durch den Vollstreckungsstaat dann die Annahme gerechtfertigt, dass im Ursprungsstaat die Vollstreckungsvoraussetzungen erfüllt sind und - soweit überhaupt erforderlich - ein Leistungsgebot erfolgt ist. Damit handelt es sich bei dem Leistungsgebot nicht um eine Vollstreckungsvoraussetzung, die vom Vollstreckungsstaat zu erfüllen wäre. Wie sich weiter aus den Gründen des Beschlusses in BFH/NV 2003, 142 ergibt, sah sich der BFH zu der Annahme, dass ein Leistungsgebot (im Falle eines rechtskräftigen Urteils) entbehrlich ist, auch deshalb veranlasst, weil ansonsten eine neue Anfechtungsmöglichkeit eröffnet werde. Diese Erwägung gilt auch im Streitfall. Denn aus § 13 Abs. 2 Satz 1 EUBeitrG ergibt sich, dass weder die Forderung noch der ursprüngliche Vollstreckungstitel oder dessen Bestätigung durch den einheitlichen Vollstreckungstitel im Vollstreckungsstaat überprüft werden dürfen. § 13 Abs. 2 Satz 2 EUBeitrG sieht in den Fällen der Einlegung eines Rechtsbehelfs gegen die Forderung, den ursprünglichen Vollstreckungstitel und den einheitlichen Vollstreckungstitel im Ursprungsstaat eine Aussetzung der Vollstreckung vor, dies aber nur solange, wie nicht über den Rechtsbehelf entschieden ist.
Dass der einheitliche Vollstreckungstitel alleinige Grundlage der Vollstreckung ist und im Vollstreckungsstaat nicht durch ein gesondertes Leistungsgebot ergänzt werden muss, entspricht auch dem ausdrücklichen Willen des Richtliniengebers.
Dies ergibt sich ganz allgemein schon aus dem Erwägungsgrund 8 der EU-Beitreibungsrichtlinie, wonach mit der Schaffung eines einheitlichen Vollstreckungstitels die Probleme der Anerkennung von Rechtstiteln eines anderen Mitgliedstaates ausgeräumt werden sollen, insbesondere aber aus Art. 12 Abs. 1 EU-Beitreibungsrichtlinie. Darin heißt es in Unterabs. 1, dass jedem Beitreibungsersuchen ein einheitlicher Vollstreckungstitel beizufügen ist, der zur Vollstreckung im ersuchten Staat ermächtigt. Dies kommt in dem Unterabs. 2 noch deutlicher zum Ausdruck, da in dessen Satz 1 der einheitliche Vollstreckungstitel als alleinige Grundlage für die im ersuchten Mitgliedsstaat zu ergreifenden Beitreibungs- und Sicherungsmaßnahmen festgelegt wird und in dessen Satz 2 ausdrücklich hervorgehoben wird, dass der einheitliche Vollstreckungstitel im ersuchten Mitgliedstaat weder durch einen besonderen Akt anerkannt, noch ergänzt oder ersetzt werden muss. Art. 8 Abs. 1 der früheren Richtlinie 2008/55/EG (ABl. L 150 vom 10.06.2008) sah dagegen noch vor, dass der Vollstreckungstitel gegebenenfalls nach den Rechtsvorschriften des Mitgliedstaates, in dem die ersuchte Behörde ihren Sitz hat, als solcher bestätigt und anerkannt oder durch einen Titel ergänzt oder ersetzt werden konnte, der die Vollstreckung im Hoheitsgebiets dieses Mitgliedstaates ermöglicht. Die in dem Erwägungsgrund 4 der EU-Beitreibungsrichtlinie enthaltene Äußerung, dass es bedeutender Anpassungen bedarf, damit die Amtshilfe effizienter und effektiver sowie leichter anwendbar wird, wobei eine reine Änderung der geltenden Richtlinie 2008/55/EG nicht ausreicht, und dass die genannte Richtlinie deshalb aufgehoben und durch ein neues Rechtsinstrument mit - soweit erforderlich - klareren und präziseren Regeln ersetzt werden sollte,lässt keine Zweifel an der Absicht des Richtliniengebers an einer grundsätzlichen Neuregelung aufkommen.
Dass die Aufgabe jeder Kontrolle der Sachentscheidung oder der Bestätigung durch den einheitlichen Vollstreckungstitel im Vollstreckungsstaat Kernpunkt der Richtlinie ist, kommt insbesondere im Erwägungsgrund 12 zum Ausdruck. Darin heißt es „Im Verlauf des Beitreibungsverfahrens könnte die betroffene Person im ersuchten Mitgliedstaat die Forderung, die Zustellung seitens der Behörden des ersuchenden Mitgliedstaats oder den Vollstreckungstitel anfechten. Es sollte vorgesehen werden, dass in solchen Fällen der betreffende Rechtsbehelf bei der zuständigen Instanz des ersuchenden Mitgliedstaats eingelegt werden sollte und die ersuchte Behörde das von ihr eingeleitete Beitreibungsverfahren aussetzen sollte, bis die zuständige Instanz des ersuchenden Mitgliedstaats eine Entscheidung getroffen hat, es sei denn, die ersuchende Behörde wünscht ein anderes Vorgehen.“ Auch aus Art. 17 der Durchführungsverordnung (EU) Nr. 1189/2011 der Kommission vom 18.11.2011 (ABl. L 302 vom 19.11.2011) ergibt sich nicht, dass Zustellungen im ersuchen Mitgliedsstaat zu prüfen sind.
Im Übrigen spricht im Streitfall gegen die Annahme einer bindenden Regelung auch das äußere Erscheinungsbild der Zahlungsaufforderungen. Der Beklagte hat diese selbst nicht als Bescheid bezeichnet. Die Schreiben sind im Stil eines persönlichen Anschreibens gehalten. Hinzu kommt, dass eine Rechtsbehelfsbelehrung fehlt. Dies allein schließt zwar die Annahme eines Verwaltungsakts grundsätzlich nicht aus, verstärkt jedoch aus Sicht eines verständigen Erklärungsempfängers den Eindruck, dass es sich bei den Schreiben nicht um Leistungsgebote handelt, sondern ausschließlich um ein Schreiben mit informatorischem Charakter.
2. Die hilfsweise erhobene Feststellungsklage ist ebenfalls unzulässig.
Nach § 41 Abs. 1 FGO kann die Feststellung des Bestehens oder Nichtbestehens eines Rechtsverhältnisses oder der Nichtigkeit eines Verwaltungsaktes begehrt werden, wenn der Kläger ein berechtigtes Interesse an der baldigen Feststellung hat (Feststellungsklage). Die Feststellung kann nach § 41 Abs. 2 Satz 1 FGO nicht begehrt werden, soweit der Kläger seine Rechte durch Gestaltungs- oder Leistungsklage verfolgen kann oder hätte verfolgen können.
a) Bei der von dem Kläger begehrten Feststellung der Rechtswidrigkeit der Zahlungsaufforderungen handelt es sich nicht um ein feststellungsfähiges Rechtsverhältnis im Sinne von § 41 Abs. 1 FGO.
Unter einem Rechtsverhältnis im Sinne dieser Vorschrift wird die aus einem konkreten Sachverhalt aufgrund einer Rechtsnorm sich ergebende rechtliche Beziehung einer Person zu einer anderen oder zu einer Sache verstanden; auch einzelne rechtliche Folgen einer solchen Rechtsbeziehung können Gegenstand der Feststellungsklage sein. Aus dem Erfordernis der Konkretheit ergibt sich, dass ein Sachverhalt, der erst in Zukunft Rechtsbeziehungen hervorrufen kann, ein positiv oder negativ feststellungsfähiges Rechtsverhältnis nicht begründen kann (z. B. BFH-Urteil vom 08.04.1981 II R 47/79, BStBl II 1981, 581). Daraus folgt, dass das Feststellungsbegehren, ein bestimmtes Rechtsverhältnis bestehe nicht, nicht auf Rechtsfolgen, die erst in Zukunft eintreten könnten, gestützt werden kann. Das Feststellungsbegehren muss grundsätzlich ein gegenwärtiges Rechtsverhältnis betreffen. Dies ist dann der Fall, wenn die aus ihm folgenden rechtlichen Beziehungen im Zeitpunkt der Entscheidung über die Feststellungsklage schon oder noch bestehen (z. B. FG München Urteil vom 16.01.2008 14 K 3840/07, juris).
Zwischen dem Kläger und dem Beklagten bestehen keine solchen gegenwärtigen Rechtsbeziehungen. Denn der Kläger ist derzeit keiner Vollstreckung durch den Beklagten ausgesetzt. Der Beklagte hat sich in der mündlichen Verhandlung verpflichtet, mit Vollstreckungsmaßnahmen nicht zu beginnen bevor nicht die Mitteilung aus Griechenland eingegangen ist, dass die Klageverfahren einschließlich der persönlichen Verfahren des Klägers wegen der in Griechenland vollstreckbaren Forderungen abgeschlossen sind und die Forderungen ganz oder teilweise bestehen bleiben. Diese Verfahrensweise des Beklagten entspricht § 13 Abs. 2 Satz 2 EUBeitrG, da der Kläger in Griechenland gegen die Forderungen vorgeht und diesem Mitgliedstaat die Überprüfung vorbehalten ist. Nach dem Vortrag des Klägers liegt in seiner Sache noch keine die Rechtslage feststellende Entscheidung durch das griechische Gericht vor, so dass derzeit nicht absehbar ist, ob überhaupt und - wenn ja - wann das Beitreibungsverfahren fortgesetzt wird. Der Kläger hat nicht dargelegt, dass trotz der Aussetzung des Beitreibungsverfahrens noch eine Unsicherheit besteht. Allein die abstrakte Gefahr, dass entgegen der ausdrücklichen Erklärung des Beklagten dieser den Kläger in Anspruch nehmen könnte, reicht dazu nicht aus.
b) Soweit der Kläger die Feststellung der Rechtswidrigkeit der einheitlichen Vollstreckungstitel begehrt, ist schon der Finanzrechtsweg nicht eröffnet.
Die Frage der Rechtswidrigkeit der einheitlichen Vollstreckungstitel fällt nicht in die Zuständigkeit der Finanzgerichte. Der Gesetzgeber hat mit dem EUBeitrG ein spezialgesetzlich abschließendes System für die Beitreibung ausländischer Steuern geschaffen. Dem Vollstreckungsstaat wird in § 13 Abs. 2 Satz 1 EUBeitrG jegliche Nachprüfung des einheitlichen Vollstreckungstitels untersagt. Der Rechtsschutzanspruch des Klägers wird damit allein durch die Möglichkeit der Anfechtung der einheitlichen Vollstreckungstitel in Griechenland erfüllt. Dies gilt auch, soweit der Kläger die Zinsforderungen als nicht nachvollziehbar beanstandet. Es wäre auch nicht sachgerecht, die Frage, ob die einheitlichen Vollstreckungstitel eine wirksame Vollstreckungsgrundlage darstellen, losgelöst von der Frage der Rechtmäßigkeit der eigentlichen Haftungsinanspruchnahme zu klären, wenngleich der Senat den Wunsch des Klägers, bereits heute Klarheit über die Rechtslage zu erzielen, ohne Weiteres nachvollziehen kann. Sollte der Kläger - aus welchen Gründen auch immer - mit seiner Klage in Griechenland Erfolg haben, erübrigt sich eine Feststellung im von ihm beantragten Sinne. Es ist deshalb nicht zu erkennen, warum der Kläger gegenwärtig an der Feststellung ein berechtigtes Interesse haben könnte.
c) Der auf Feststellung der Rechtswidrigkeit der Einspruchsentscheidung gerichtete Hilfsantrag ist wegen der in § 41 Abs. 2 Satz 1 FGO angeordneten Subsidiarität der Feststellungsklage gegenüber einer Anfechtungsklage unzulässig. Der Kläger hat die Einspruchsentscheidung angefochten. Im diesem Rahmen war zu klären, ob die Einsprüche gegen die Zahlungsaufforderungen zulässig waren und ob der Beklagte berechtigt war, die Einsprüche als unzulässig zu verwerfen.
d) Die hilfsweise erhobene Feststellungsklage ist auch unzulässig, soweit es um Feststellung der Rechtswidrigkeit (künftiger) Vollstreckungsmaßnahmen geht.
Für eine solche vorbeugende Feststellungsklage zur Klärung von Vollstreckungsvoraussetzungen ist nach der Rechtsprechung des BFH nur dann Raum, wenn das Gebot effektiven Rechtsschutzes eine gerichtliche Klärung der Vollstreckungsvoraussetzungen im Vorhinein erfordert, weil die zu erwartenden Vollstreckungsmaßnahmen über die reine Geldleistung hinausgehende einschneidende Beeinträchtigungen mit sich brächten, vor welchen eine Aussetzung der Vollziehung der Vollstreckungsmaßnahmen nicht schützen könnte (vgl. BFH-Urteil vom 11.12.2012 VII R 69/11, BFH/NV 2013, 739). Diese Ausnahme ist im Streitfall nicht gegeben.
Der Beklagte hat sich in der mündlichen Verhandlung nochmals verpflichtet, bis zu den Entscheidungen in Griechenland aus dem Beitreibungsersuchen gegen den Kläger nicht vorzugehen. Unter diesen Umständen ist das Interesse des Klägers an einer gerichtlichen Klärung, ob eine Vollstreckung nach dem Maßstab deutscher Rechtsgrundsätze rechtswidrig ist, nicht gegeben. Vorbeugender Rechtsschutz durch eine Feststellungsklage kann nur beansprucht werden, wenn dem Betroffenen Rechtsnachteile drohen, die mit einer späteren Aussetzung der Vollziehung der Vollstreckungsmaßnahmen nicht ausgeräumt werden können. Solche Befürchtungen sind nicht gerechtfertigt, solange der Beklagte ausdrücklich erklärt, keine Vollstreckungsmaßnahmen gegen den Kläger zu ergreifen. Es fehlt dann an den besonderen Gründen, die es bereits jetzt rechtfertigen würden, den begehrten Rechtsschutz zuzulassen.
Hinsichtlich der mit Schriftsatz vom 28.09.2015 begehrten Verpflichtung des Beklagten, weitere Vollstreckungsmaßnahmen zu unterlassen, ist die Klage ebenfalls unzulässig. Dabei geht der Senat zu Gunsten des Klägers davon aus, dass es sich lediglich um eine Klarstellung der (hilfsweise) von Anfang an begehrten Feststellung handelt, dass (künftige) Vollstreckungsmaßnahmen unzulässig sind. Denn eine - wie hier - unzulässige Klage kann nicht im Wege der Klageänderung gemäß § 67 FGO in eine zulässige Klage umgewandelt werden. Eine vorbeugende Unterlassungsklage ist ausnahmsweise nur dann zulässig, wenn vom Kläger substantiiert und in sich schlüssig dargelegt wird, dass er durch ein bestimmtes, künftig zu erwartendes Handeln einer Behörde in seinen Rechten verletzt werde, und dass ein Abwarten der tatsächlichen Rechtsverletzung für ihn unzumutbar sei, weil die Rechtsverletzung nicht oder nur schwerlich wieder gut zu machen wäre (z. B. BFH-Urteil vom 11.12.2012 VII R 69/11, a.a.O.). Dies ist hier - wie eben dargelegt - nicht der Fall.
e) Die Feststellungsklage hätte aber auch in der Sache keinen Erfolg.
Insbesondere stünden Ablehnungsgründe nach Maßgabe des EUBeitrG einer Amtshilfe nicht entgegen.
Dies gilt zum einen für den Ablehnungsgrund der Unbilligkeit der Vollstreckung. Nach § 14 Abs. 1 EUBeitrG wird Amtshilfe nicht geleistet, wenn die Vollstreckung unbillig wäre. In Art. 18 Abs. 1 EU-Beitreibungsrichtlinie wird insoweit auf das nationale Recht verwiesen. Dort ist ausgeführt, dass die ersuchte Behörde nicht verpflichtet ist Amtshilfe zu leisten, falls die Beitreibung aus Gründen, die auf die Verhältnisse des Schuldners zurückzuführen sind, erhebliche wirtschaftliche oder soziale Schwierigkeiten bewirken könnte, sofern die in diesem Mitgliedstaat geltenden Rechts- und Verwaltungsvorschriften eine solche Ausnahme für nationale Forderungen zulassen. Maßgebend ist insoweit also das nationale Recht des Vollstreckungsstaates, hier also Deutschlands. Das deutsche Recht hat insoweit in § 258 AO eine Regelung getroffen, um Härtefällen durch eine Billigkeitsmaßnahme gerecht werden zu können. Die Vorschrift sieht vor, dass, soweit im Einzelfall die Vollstreckung unbillig ist, die Vollstreckungsbehörde sie einstweilen einstellt oder beschränkt oder eine Vollstreckungsmaßnahme aufhebt. Als Billigkeitsmaßnahme lässt sie sich aber nur in einem gesonderten Verwaltungsverfahren mittels Verpflichtungsklage durchsetzen (vgl. BFH-Beschluss vom 28.04.2010 I R 81/09, BStBl II 2014, 954 m.w.N.). Damit ist eine Feststellungsklage ausgeschlossen.
Zum anderen stünde auch der Ablehnungsgrund der Verjährung der Amtshilfe nicht entgegen. Da die Forderungen nach den Angaben in den einheitlichen Vollstreckungstiteln erst im Jahr 2008 festgesetzt wurden, waren weder die fünfjährige Verjährungsfrist des § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EUBeitrG noch die zehnjährige Verjährungsfrist des § 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EUBeitrG verstrichen. Dass es um Steuern weiter zurückliegender Jahre geht, ist unerheblich. Die Verfahrensdauer hat keine Auswirkungen auf den Steueranspruch, insbesondere führt sie für sich genommen nicht zu dessen Verwirkung (vgl. BFH-Beschluss vom 28.08.2012 IV B 14/12, BFH/NV 2013, 12 m.w.N.).
Auch soweit der Kläger geltend macht, dass die Forderungen ungeachtet des Verfahrensausgangs in Griechenland wegen Verstoßes gegen den deutschen ordre public ohnehin nicht anerkennungsfähig seien, würde sein Einwand nicht greifen. Der Senat ist der Auffassung, dass ein Verstoß gegen den ordre public des Vollstreckungsstaates nach der Neuregelung der Amtshilfe durch das EUBeitrG durch die Gerichte dieses Staates nicht mehr geprüft werden darf (ablehnend für den Europäischen Vollstreckungstitel im Sinne der Verordnung (EG) Nr. 805/2004 des Europäischen Parlaments und des Rats vom 21.04.2004 zur Einführung eines Europäischen Vollstreckungstitels für unbestrittene Forderungen - EuVTVO - ABl. L 143/15 Urteil des Bundesgerichtshofs vom 24.04.2014 VII ZB 28/13, Neue Juristische Wochenschrift 2014, 2363; siehe auch Beschluss des Obersten Gerichtshofs Wien vom 22.02.2007 3 Ob 253/06m, Praxis des Internationalen Privat- und Verfahrensrechts 2008, 440). Dies folgt nach Auffassung des Senats daraus, dass der einheitliche Vollstreckungstitel - wie sich aus § 10 Abs. 3 Satz 1 EUBeitrG ergibt - die alleinige Grundlage für die Vollstreckung ist und in § 13 Abs. 2 Satz 1 EUBeitrG jegliche Überprüfung des einheitlichen Vollstreckungstitels durch den Vollstreckungsstaat untersagt ist. Daraus ergibt sich nach Auffassung des Senats, dass auch ein Verstoß gegen den ordre public des Vollstreckungsstaats in diesem nicht überprüft werden kann. Der Senat sieht sich in seiner Auffassung dadurch bestätigt, dass die (wenigen) Gründe für eine dauerhafte Ablehnung eines Beitreibungsersuchens in § 14 Abs. 1 und Abs. 2 EUBeitrG abschließend geregelt sind. Etwaige Fehlentscheidungen hat der Gesetzgeber offenbarim Vertrauen auf die Rechtspflege der Mitgliedsstaaten in Kauf genommen. Soweit der BFH die Prüfung eines Verstoßes gegen den ordre-public bei der Vollstreckung ausländischer Steuerforderung für zulässig gehalten hat (z. B. Urteil vom 03.11.2010 VII R 21/10, BStBl II 2011, 401), lag der Entscheidung eine andere Rechtslage, nämlich die des zwischenzeitlich außer Kraft getretenen EGBeitrG, das hier nicht anwendbar ist (siehe unter II.), zu Grunde.
Schließlich wurden die einheitlichen Vollstreckungstitel auch in deutscher Sprache bekanntgegeben. Daran ändert die Textpassage in griechischer Sprache unter „Sonstige Informationen“ nichts. Denn aus den einleitenden Worten „Der Schuldner war Geschäftsführer des Hauptschuldner: Unternehmen …“ ergibt sich auch für denjenigen, der der griechischen Sprache nicht mächtig ist, dass danach der Name des Unternehmens in der Landessprache folgt.
II. Da die Klage unzulässig ist, brauchte den Beweisangeboten des Klägers, die allesamt die Frage der Rechtmäßigkeit des Beitreibungsersuchens und mithin die Begründetheit der Klage betreffen, nicht nachgegangen zu werden.
Dies gilt auch für den vom Kläger in der mündlichen Verhandlung geäußerten Einwand, das am 01.01.2012 in Kraft getretene EUBeitrG sei gar nicht anwendbar, weil die griechischen Behörden die Möglichkeit gehabt hätten, die Forderungen bereits vorher ‑ nach Maßgabe des am 31.12.2011 außer Kraft getretenen EGBeitrG - zu vollstrecken. Im Übrigen ist das Beitreibungsersuchen auf der Grundlage der Richtlinie 2010/24/EU des Rates vom 16.03.2010 über die Amtshilfe bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Steuern, Abgaben und sonstige Maßnahmen gestellt worden. Damit ist das EUBeitrG maßgeblich, das auf dieser Richtlinie beruht. Aus den in § 14 Abs. 2 EUBeitrG geregelten Ablehnungsgründen für Forderungen, die älter als fünf bzw. zehn Jahre sind, ergibt sich, dass das EUBeitrG auch für ältere Forderungen Geltung beanspruchen kann.
III. Die Sache war entscheidungsreif. Eine Vertagung der mündlichen Verhandlung kam nicht in Betracht.
Ein zur mündlichen Verhandlung bestimmter Termin kann nur aus erheblichen Gründen aufgehoben oder vertagt werden (§ 155 FGO i.V.m. § 227 ZPO). Im Streitfall kann ein erheblicher Grund, die mündliche Verhandlung zu vertagen, nicht darin gesehen werden, dass zwischenzeitlich in Griechenland über Verfahren der B S.A. entschieden worden ist. Eine Vertagung scheidet schon deshalb aus, weil die Klage unzulässig ist und diese Entscheidung durch die in Griechenland ergangenen Urteile gegen die B S.A. nicht beeinflusst werden kann.
Vollstreckungsmaßnahmen des Beklagten in dieser Angelegenheit sind trotz der in Griechenland ergangenen Urteile derzeit weiterhin nicht zu erwarten. Der Beklagte hatte bereits erklärt, dass derzeit keine Gefahr einer Vollstreckung besteht. Er hat auch keine Vollstreckungsaktivitäten gegen den Kläger unternommen. In der mündlichen Verhandlung hat er sich verpflichtet, mit Vollstreckungsmaßnahmen nicht zu beginnen bevor nicht die Mitteilung aus Griechenland eingegangen ist, dass die Klageverfahren einschließlich der persönlichen Verfahren des Klägers wegen der in Griechenland vollstreckbaren Forderungen abgeschlossen sind und die Forderungen ganz oder teilweise bestehen bleiben. Dass die in Griechenland ergangenen Urteile gegen die B S.A. irgendeinen rechtlichen Einfluss auf das vorliegende Klageverfahren haben könnten, ist nicht erkennbar.
Abgesehen davon war eine Vertagung mit dem Ziel, weiteren Sachvortrag zu den Gerichtsentscheidungen in Griechenland zu ermöglichen, auch deswegen abzulehnen, weil der Kläger es an der erforderlichen Vorbereitung hat fehlen lassen. Die mangelnde Vorbereitung einer Partei ist kein Vertagungsgrund, wenn nicht die Partei dies genügend entschuldigt (§ 227 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 ZPO). Der Hinweis des Klägers, ihm seien am 18.09.2015 neue Erkenntnisse zugegangen, beinhaltet keine Darlegung eines fehlenden Verschuldens. Der Kläger hat nicht dargelegt, wann die Gerichtsurteile ergangen sind. Der Kläger hat auch nicht dargelegt, was er bis zur mündlichen Verhandlung zur Klärung dieses Sachverhalts unternommen hat. Daher war der Senat nicht in der Lage zu beurteilen, ob der Kläger sich insoweit ausreichend auf die mündliche Verhandlung vorbereitet hat. Wie die E-Mail vom 18.09.2015 zeigt, muss zwischen dem Kläger und dem Vertreter der A AG irgendein Kontakt bestanden haben. Daher hätte der Kläger Gelegenheit gehabt, rechtzeitig von der mündlichen Verhandlung mit dem Vertreter der B S.A. bzw. der A AG Kontakt aufzunehmen, um sich über den Stand der Verfahren zu informieren. Die Entscheidung über die Aufhebung des Insolvenzverfahrens ist jedenfalls bereits im Jahr 2013 ergangen war, so dass der Kläger ausreichend Zeit gehabt hätte, hierzu im Rahmen des Klageverfahrens Stellung zu nehmen.
IV. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revisionszulassung beruht auf § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.

Entscheidungsgründe:

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 162, 227 AO
§ 258 Abgabenordnung
§ 259 AO
§ 166 AO
§ 69 AO
§ 43 GmbHG
§ 93 AktG
§ 41 FGO
§ 13 EUBeitrG
§ 258 AO
§ 67 FGO
§ 155 FGO
§ 227 ZPO
§ 13 Abs. 2 EUBeitrG
§ 254 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 14 Abs. 2 EUBeitrG
§ 13 Abs. 2 Satz 2 i.V.m. Abs. 3 EUBeitrG
§ 3 Abs. 1 Satz 4 und 5 EUBeitrG
§ 9 Abs. 1 EUBeitrG
§ 14 Abs. 2 Nr. 1 EUBeitrG
§ 14 Abs. 1 EUBeitrG
§ 41 Abs. 1 FGO
§ 13 Abs. 2 Satz 3 i.V.m. Abs. 3 EUBeitrG
§ 13 Abs. 2 Satz 3 EUBeitrG
§ 347 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 118 Satz 1 AO
§ 254 Abs. 1 AO
§ 9 Abs. 2 Satz 1 EUBeitrG
§ 9 Abs. 1 Satz 1 und 2 EUBeitrG
§ 9 Abs. 1 Satz 3 EUBeitrG
§ 10 Abs. 3 Satz 1 Halbsatz 2 EUBeitrG
§ 4 Abs. 1 EGBeitrG
§ 13 Abs. 2 Satz 1 EUBeitrG
§ 13 Abs. 2 Satz 2 EUBeitrG
§ 10 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EUBeitrG
§ 10 Abs. 3 Satz 2 EUBeitrG
§ 41 Abs. 2 Satz 1 FGO
§ 14 Abs. 1 EUBeitrG
§ 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 EUBeitrG
§ 14 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 EUBeitrG
§ 10 Abs. 3 Satz 1 EUBeitrG
§ 14 Abs. 1 und Abs. 2 EUBeitrG
§ 227 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 ZPO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
Art. 103 Abs. 1 Grundgesetz
Art. 6 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 GG
Art. 14 Abs. 1 GG
Art. 2 Abs. 1 und Abs. 2 GG
Art. 1 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2013, 739
BFH/NV 2010, 2235
BFH/NV 2003, 142
BFH/NV 2007, 2240
BStBl II 1981, 581
BStBl II 2014, 954
BFH/NV 2013, 12
BStBl II 2011, 401
10 VII R 21/10
12 VII R 69/11
10 VII B 48/10
3 V 3260/07
02 VII S 16/02
07 VII S 25/07
81 II R 47/79
14 K 3840/07
10 I R 81/09
12 IV B 14/12
14 VII ZB 28/13
3 Ob 253/06