Finanzgericht des Saarlandes (Saarland, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2004-07-20, Aktenzeichen 1 V 115/04

Tenor:

Tatbestand:
I. Der 1954 geborene Antragsteller erzielt seit geraumer Zeit als Rechtsanwalt aus seiner in X betriebenen Praxis Einkünfte aus selbständiger Arbeit, die er durch Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) ermittelt. Seine Ehefrau, die Antragstellerin, ist als Arbeitnehmerin beim Y (Z) beschäftigt; sie ist mit zweitem Wohnsitz in Z gemeldet.
Die Steuererklärungen des Antragstellers, die der Antragsgegner seinen Veranlagungen zu Grunde gelegt hat, wiesen u.a. folgende Daten aus:*11 Umsatz Gewinn/Verlust
1998 151.284 17.204
1999 138.383 -185
2000 136.905 9.859
Der Antragsgegner ließ im August und November 2002 beim Antragsteller eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung und eine Kleinstbetriebsprüfung durchführen. Der Prüfer stellte erhebliche Mängel inhaltlicher und systematischer Art in den Aufzeichnungen des Antragstellers fest. Auf TZ 14 bis 18 des Prüfungsberichtes vom 10. Januar 2003 (BPU) wird Bezug genommen.
Der Antragsgegner erließ auf Grund der Prüfung u.a. Änderungsbescheide zur Einkommensteuer 1998 bis 2000, gegen die die Antragsteller Einspruch einlegten und gleichzeitig Aussetzung der Vollziehung beantragten. Der Antragsgegner hat den Aussetzungsantrag am 24. Juni 2003 abgelehnt. Über die Einsprüche ist - nachdem im Laufe des Verfahrens wegen Teilaspekten Änderungsbescheide ergangen sind - noch nicht entschieden.
Am 26. April 2004 haben die Antragsteller bei Gericht sinngemäß beantragt (Bl. 1),
die Vollziehung der geänderten Einkommenbescheide 1998 bis 2000 bis einen Monat nach Ergehen der Einspruchsentscheidung ohne Sicherheitsleistung auszusetzen.
Streitbefangen seien im noch die Versteuerung der privaten Einlagen und des geschäftlich genutzten KFZ. Die Bescheide hätten bereits wegen Teilaspekten geändert werden müssen. Es müssten aber weitere Änderungen in den noch nicht entschiedenen Punkten vorgenommen werden. Im übrigen seien die Forderungen durch Verrechnungen zwischenzeitlich zu mehr als der Hälfte beglichen, so dass mit einer Rückzahlung zu rechnen sei.
Eine Vollstreckung der Restbeträge würde für die Antragsteller eine unbillige Härte bedeuten. Diese verfügten z. Zt. nicht über die nötigen Mittel. Eine Vollstreckung in die Geschäftskonten der Kanzlei würde den Geschäftsbetrieb gefährden. Angesichts der Tatsache, dass bei einer Entscheidung zu Gunsten der Antragsteller mit einer erheblichen Rückzahlung zu rechnen sei, sei den Antragstellern eine Vollziehung vor der endgültigen Entscheidung über ihre Einsprüche nicht zuzumuten.
Der Antragsgegner beantragt (Bl. 14),
den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung als unbegründet zurückzuweisen.
Unter Bezugnahme auf den Prüfungsbericht im übrigen trägt der Antragsgegner im Wesentlichen vor:
Ø Einlagen als Honorare (Bl. 15 f.)
Der Antragsteller habe zu Beginn der Prüfung andere Gewinnermittlungen als bei Einreichung der entsprechenden Jahressteuererklärungen vorgelegt, weil die damaligen Gewinnermittlungen (erstellt von einer unbekannten Person) nicht den Tatsachen hätten entsprechen können. Das von ihm verwandte Computerprogramm habe nach seinen eigenen Einlassungen nicht den Vorschriften der Ordnungsmäßigkeit der Buchführung entsprochen. Der Antragsteller habe kein Rechnungsausgangsbuch geführt, sondern offene Honorarrechnungen nur in Kopie in den jeweiligen Mandantenakten vorgehalten. Bezüglich der im Prüfungszeitraum festgestellten Einlagen i.H.v. rund 180.000,- DM, deren Herkunft der Antragsteller nicht habe nachweisen wollen, könne es sich auch um Honorare handeln.
Es seien deshalb Zuschätzungen i.H.v. von jeweils 50 % der jährlichen Einlagen erfolgt, und zwar für
1998: 21.850,00 DM
1999: 10.606,50 DM
2000: 57.505,83 DM
Der Antragsteller habe in seiner Einspruchsbegründung vom 22. Juli 2003 die von der Betriebsprüfung festgestellten Werte nicht widerlegen können. Die rechnerische Gegenüberstellung von Einlagen und Entnahmen sei summarisch zwar zutreffend (rd. 50.000,- DM Überhang der Einlagen), beweise jedoch nicht, dass diese Summe und nicht die durch die Betriebsprüfung errechnete Summe (rd. 90.000,- DM) die zutreffende Zuschätzung darstelle. Nach wie vor sei nicht nachgewiesen, wie diese Gelder auf das Geschäftskonto gelangt seien. Zudem seien auch Kosten der privaten Lebensführung und private Versicherungsbeiträge durch Entnahmen zu erbringen gewesen.
Die Buchführung sei formell und sachlich nicht richtig. Der Antragsgegner sei daher berechtigt gewesen, die Besteuerungsgrundlagen zu schätzen. Die Höhe der Zuschätzung sei dem Sachverhalt (Rechtsanwaltskanzlei) angemessenen:*13 Umsatz Gewinn
1998 156.484 65.102
1999 126.429 39.897
2000 125.455 44.870
Ø Kraftfahrzeugkosten (Bl. 17 f.)
In der Praxis des Antragstellers werde ein Passat Diesel geführt, für den sowohl aus dessen Anschaffungskosten (8/95) als auch aus den folgenden Betriebskosten die Vorsteuer geltend gemacht worden seien. Andererseits werde ein privater Nutzungsanteil über die 1 % - Regelung in Höhe von netto 4.080,- DM berücksichtigt. Unter Zugrundelegung der jährlichen Betriebskosten und einem Treibstoffverbrauch von 6 Liter Diesel/km und einem Literpreis von 1,149 DM würden sich in den einzelnen Jahren folgende insgesamt gefahrene Kilometer ergeben: 30.916 km (1998), 33.666 km (1999) und 36.250 km (2000).
Nach den Angaben des Antragstellers sei er in den einzelnen Jahren im Durchschnitt 50 mal die Strecke von X nach Z und zurück gefahren. Diese Wegstrecke bringe allein eine private PKW - Nutzung von 25.400 km und führe zu folgenden prozentualen Anteilen für die private und berufliche Nutzung:*12 betrieblich privat
1998 18 % 82 %
1999 25 % 75 %
2000 30 % 70 %
Gemäß Abschn. R 13 Abs. 1 seien nur Wirtschaftsgüter, die ausschließlich und unmittelbar für eigenbetriebliche Zwecke genutzt würden, notwendiges Betriebsvermögen. Nur bei der Gewinnermittlung durch Betriebsvermögensvergleich nach § 4 Abs. 1 EStG könnten Wirtschaftsgüter, die in einem objektiven Zusammenhang mit dem Betrieb stehen, als gewillkürtes Betriebsvermögen behandelt werden. Dies scheide hier aus. Der Antragsteller ermittele seinen Gewinn durch Einnahme - Überschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG). Hier gelte, dass nur Wirtschaftsgüter, die mehr als 50 % eigenbetrieblich genutzt würden, in vollem Umfang notwendiges Betriebsvermögen sein könnten. Ansonsten seien sie ausschließlich notwendiges Privatvermögen. Da der PKW weitaus weniger als 50 % betrieblich/beruflich genutzt worden sei, stelle er kein notwendiges Betriebsvermögen dar. Der Prüfer habe die geltend gemachten Kfz-Kosten entsprechend korrigiert. Die Feststellungen des Prüfers würden durch den Antragsteller nicht entkräftet. Für jedes Wochenende würden Benzinrechnungen aus dem Raum Z vorliegen.
Ø Keine "unbillige Härte" (Bl. 18)
Die Vollziehung der Bescheide führe nicht zu einer unbilligen Härte. Der Begriff sei unter Berücksichtigung der Erfolgsaussichten des Verfahrens anzuwenden. Im Übrigen könnten nur Umstände berücksichtigt werden, die substantiiert vorgetragen und glaubhaft gemacht worden seien. Dies hätten die Antragsteller nicht getan.
Wegen weiterer Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und beigezogenen Akten des Antragsgegners Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
II. Der zulässige Aussetzungsantrag ist unbegründet.
1. Voraussetzungen der AdV
Die Aussetzung der Vollziehung soll erfolgen, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes bestehen oder wenn die Vollziehung für den Betroffenen eine unbillige und nicht durch überwiegende öffentliche Interessen gebotene Härte zur Folge hätte. Ist der Verwaltungsakt im Zeitpunkt der Entscheidung schon vollzogen, kann das Gericht ganz oder teilweise die Aufhebung der Vollziehung, auch gegen Sicherheit, anordnen (§ 69 Abs. 2, 3 FGO).
Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit eines angefochtenen Steuerbescheides bestehen dann, wenn eine summarische Prüfung ergibt, dass neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige gegen die Rechtmäßigkeit sprechende Umstände zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfrage oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken. Dabei brauchen die für die Unrechtmäßigkeit des Verwaltungsaktes sprechenden Bedenken nicht zu überwiegen, d.h. ein Erfolg des Steuerpflichtigen braucht nicht wahrscheinlicher zu sein als ein Misserfolg (ständige Rechtsprechung; s. z.B. bereits BFH vom 30. Juni 1967 III B 21/66, BStBl. III 1967, 533; vom 28. November 1974 V B 52/73, BStBl. II 1975, 239).
Eine unbillige Härte im Sinne des § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO liegt vor, wenn durch die sofortige Vollziehung dem Steuerpflichtigen Nachteile drohen würden, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und nicht oder nur schwer wieder gut zu machen sind, oder wenn gar die wirtschaftliche Existenz des Steuerpflichtigen gefährdet wäre. Eine Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger Härte ist jedoch nur dann vertretbar, wenn zugleich auch Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Bescheides bestehen; sind dagegen Zweifel fast ausgeschlossen, ist eine Aussetzung der Vollziehung selbst dann nicht zulässig, wenn die Vollziehung eine unbillige Härte zur Folge hätte (BFH v. 19.4.1968 IV B 3/66, BStBl. II 1968, 538; v. 31.1.1967 VI 5 9/66, BStBl. III 1967, 255).
2. Keine unbillige Härte
Für das Vorliegen einer unbilligen Härte ist weder etwas hinreichend konkret vorgetragen noch ansonsten aus den Akten erkennbar. Der Antragsgegner verweist zu Recht darauf, dass Gründe, die für eine "unbillige Härte" der Vollziehung des Bescheides sprechen, von den Antragstellern substantiiert vorgetragen und glaubhaft gemacht werden müsse. Allgemein gehaltene Hinweise genügen nicht (z.B. die Berufung auf die allgemein schlechte wirtschaftliche Lage). Es müssen vielmehr gerade die wirtschaftlichen Verhältnisse des Einzelfalles dargelegt werden (ständige Rechtsprechung; s. z.B. BFH vom 9. Januar 1990 VII B 127/89, BFH/NV 1990, 473, 476 m.w.N.). Dem genügt der Vortrag der Antragsteller, wonach sie "z.Z. nicht über die nötigen Mittel" verfügten und eine Vollstreckung "den Geschäftsbetrieb der Kanzlei" gefährde, bei Weitem nicht.
3. Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit
Bei Durchführung einer summarischen Prüfung im vorgenannten Sinne bestehen ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide insoweit, als der Antragsgegner das streitige KFZ ertragsteuerlich nicht als Teil des Betriebsvermögens behandelt hat.
a. Gewinnerhöhung durch Zuschätzungen
Anders als bei Einzahlungen auf ein privates Konto trifft den Steuerpflichtigen - wie vorliegend der Fall - bei Einzahlungen auf ein betriebliches Konto eine erhöhte Mitwirkungspflicht zur Sachaufklärung hinsichtlich der Herkunft der verbuchten Guthaben (BFH vom 4. Dezember 2001 III B 76/01, BFH/NV 2002, 476). Bei der Prüfung, ob Einlagen gegeben sind, bzw. wo die hierzu verwendeten Mittel herkommen, ist der Steuerpflichtige wegen der von ihm selbst hergestellten Verbindung zwischen Privatvermögen und Betriebsvermögen verstärkt zur Mitwirkung verpflichtet. Bei Verletzung dieser Pflicht kann das FG von einer weiteren Sachaufklärung absehen und den Sachverhalt dahin würdigen, dass unaufgeklärte Kapitalzuführungen auf nicht versteuerten Einnahmen beruhen (BFH v. 30. Juli 2002 X B 40/02, BFH/NV 2003, 56). Der Steuerpflichtige hat die Herkunft von Einlagen ins Betriebsvermögen aufzuklären, selbst wenn diese aus dem Privatvermögen stammen (BFH v. 15. Februar 1989 X R 16/86, BStBl. II 1989, 462, 465). Lässt sich deren Herkunft trotz Ausschöpfung aller Beweismittel nicht klären, so kann angenommen werden, dass dem Steuerpflichtigen mehr Einnahmen aus steuerpflichtigen Quellen zur Verfügung gestanden haben, als er erklärt hat (BFH v. 2. Juli 1999 V B 83/99, BFH/NV 1999, 1450; v. 24. November 1988 IV R 150/86, BFH/NV 1989, 416).
Hiernach bestehen keine nennenswerten Zweifel an der Schätzungsbefugnis des Antragsgegners. Denn die Betriebsprüfung hat nicht nur die Aufzeichnungen des Antragstellers in einem desolaten Zustand angetroffen; der Antragsteller konnte auch die Herkunft der von dem Prüfer festgestellten Einlagebeträge nicht erläutern.
Wenig Zweifel bestehen auch daran, dass der Antragsgegner die Schätzung jedenfalls nicht zum Nachteil des Antragstellers durchgeführt hat. Bei der Schätzung ist nach der freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu entscheiden, welcher Wertansatz der Realität am nächsten kommt. Die Besteuerungsgrundlagen sind nach Maßgabe ihrer größten Wahrscheinlichkeit zu schätzen (grundlegend: BFH vom 31. August 1967 V 241/64, BStBl. III 1967, 686). Die Schätzungsmethoden sind Hilfsmittel, um im Einzelfall den gesuchten Wert mit der größtmöglichen Wahrscheinlichkeit zu treffen (BFH vom 26. Februar 2002 X R 59/98, BStBl. II 2002, 450, 452). Bei einer groben Verletzung der Mitwirkungspflicht des Steuerpflichtigen darf das Finanzamt auf grobe Schätzungsverfahren zurückgreifen. Die Schätzung muss in sich schlüssig, ihre Ergebnisse müssen wirtschaftlich vernünftig und möglich sein (BFH vom 8. Dezember 1984 VIII R 195/82, BStBl. II 1986, 226; vom 9. Dezember 2001 VI R 72/97, BStBl. II 2001, 775).
Der Antragsgegner hat die nicht als Einnahmen erfassten Honorare auf die Hälfte der ungeklärten Einlagen geschätzt und dementsprechend den Gewinn erhöht. Dies ist bei summarischer Prüfung nicht zu beanstanden, zumal der Antragsgegner bei dieser Schätzungsmethode nicht berücksichtigt hat, dass ein Teil der nicht erfassten Honorarzahlungen wahrscheinlich nicht mehr als Einlagen wieder in Erscheinung getreten, sondern für die Lebenshaltung und sonstige Zwecke verbraucht worden ist. Der Antragsgegner hat deshalb noch nicht einmal den ihm zur Verfügung stehenden Schätzungsrahmen in vollem Umfang ausgeschöpft. Auch im vorliegenden Verfahren tragen die Antragsteller keine Umstände vor, die darauf schließen ließen, dass die Schätzung unwahrscheinlich hoch ausgefallen sei.
b. Nutzung des PKW
Nach neuerer Rechtsprechung des BFH steht die Gewinnermittlung durch Einnahmenüberschussrechnung (§ 4 Abs. 3 EStG) der Bildung gewillkürten Betriebsvermögens grundsätzlich nicht mehr nicht entgegen. Die Zuordnung eines gemischt genutzten Wirtschaftsguts zum gewillkürten Betriebsvermögen scheidet lediglich dann aus, wenn das Wirtschaftsgut nur in geringfügigem Umfang betrieblich genutzt wird und daher zum notwendigen Privatvermögen gehört. Als geringfügig ist ein betrieblicher Anteil von weniger als 10 v.H. der gesamten Nutzung anzusehen (BFH vom 2. Oktober 2003 IV R 13/03, BFH/NV 2004, 132 unter Änderung der älteren Rechtsprechung: BFH-Urteil vom 7. Oktober 1982 IV R 32/80, BFHE 137, 19, BStBl II 1983, 101).
Hiernach ist zumindest zweifelhaft, ob die betrieblichen Auswirkungen der KFZ-Nutzung ertragsteuerlich so ermittelt werden können, wie dies auf den Seiten 17 ff. des Prüfungsberichtes geschehen ist und ob nicht vielmehr - so wie es der Antragsteller seiner Gewinnermittlung zu Grunde gelegt hat - das streitige Fahrzeug dem Betriebsvermögen zuzurechnen und der private Nutzungsanteil nach Maßgabe des § 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG zu ermitteln ist. Denn nach den Feststellungen des Prüfers hat die betriebliche Nutzung in den Streitjahren zwischen 18 und 30% betragen.
3. Nach alledem war dem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung bezüglich der KFZ-Kosten stattzugeben; im übrigen war er als unbegründet abzuweisen.
Die Kosten des Verfahrens werden gemäß § 136 Abs. 1 S. 1 FGO dem Antragsteller zu 4/5 und dem Antragsgegner zu 1/5 auferlegt.
Die Entscheidung ergeht endgültig nach § 128 Abs. 3 FGO. Eine Zulassung der Beschwerde in entsprechender Anwendung des § 115 Abs. 2 FGO kam nicht in Betracht. Eine Nichtzulassungsbeschwerde ist nicht statthaft.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 4 Abs. 3 EStG
§ 4 Abs. 1 EStG
§ 69 Abs. 2, 3 FGO
§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 6 Abs. 1 Nr. 4 S. 2 EStG
§ 136 Abs. 1 S. 1 FGO
§ 128 Abs. 3 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1990, 473, 476
BFH/NV 2002, 476
BFH/NV 2003, 56
BFH/NV 1999, 1450
BFH/NV 1989, 416
BFH/NV 2004, 132
BFHE 137, 19
BStBl II 1983, 101
67 III B 21/66
74 V B 52/73
68 IV B 3/66
90 VII B 127/89
01 III B 76/01
02 X B 40/02
89 X R 16/86
99 V B 83/99
88 IV R 150/86
67 V 241/64
02 X R 59/98
84 VIII R 195/82
01 VI R 72/97
03 IV R 13/03
82 IV R 32/80