Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2020-09-14, Aktenzeichen 7 K 7043/17
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2020:0914.7K7043.17.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Ein Hineinwachsen in die Zulässigkeit ist nur dann denkbar, wenn ein Untätigkeitseinspruch vor Klageerhebung eingelegt wurde, die angemessene Frist zur Entscheidung über diesen Untätigkeitseinspruch aber noch nicht abgelaufen ist (vgl. Rechtsprechung und Literatur).(Rn.71)
2. Werden zahlungsgestörte Forderungen erworben, bei denen wie im Streitfall die Forderungen nicht zu einem im Zeitpunkt des Abschlusses der Forderungskaufverträge feststehenden und unveränderlichen Prozentsatz des Nennwerts erworben werden, der Anlass zu der Annahme geben könnte, dass die Forderungsverkäufer lediglich ihren Forderungsbestand in wertgleiche Buchgeldsummen umgeschichtet haben (untypische Gestaltung von Factoringvereinbarungen), sind die Leistungen zur Einziehung von Forderungen zugunsten der Bank und der die Steuerpflichtige beauftragenden Verwalter in Gesamtvollstreckungs- und Insolvenzverfahren als steuerbare und steuerpflichtige Umsätze i.S. des § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG zu behandeln.(Rn.76) (Rn.77) (Rn.80) (Rn.81)
3. Es handelt sich um eine steuerpflichtige Inkassotätigkeit, wenn eine Forderung nicht an den Forderungskäufer abgetreten, sondern vom Forderungskäufer mittels der im Innenverhältnis auf ihren Auftrag hin tätigen Rechtsanwälte im Namen des Insolvenzverwalters geführt wurde.(Rn.91)
4. Ob es sich im Streitfall ausgehend von den zu typischen Factoringgestaltungen erörterten Kategorien um echtes oder unechtes Factoring handelt, kann dahinstehen.(Rn.82)
5. Zum Entgelt i.S. des § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG für die Leistungen aus der Einziehung von Forderungen zugunsten der Bank und der die Steuerpflichtige beauftragenden Verwalter in Gesamtvollstreckungs- und Insolvenzverfahren.(Rn.85) (Rn.86)
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darum, ob der Beklagte die Bemessungsgrundlage für die im Zusammenhang mit Factoringgeschäften von der Klägerin erzielten Umsätze zutreffend ermittelt hat.
Die Klägerin ist eine Kommanditgesellschaft, deren Komplementärin die B… GmbH i. I. –GmbH– ist. Ihre Kommanditisten waren in den Jahren 2005 bis 2007 C… und D…, danach nur D…. Satzungsmäßiger Gegenstand der Klägerin ist die Planung, Vorbereitung und Entwicklung von Bauvorhaben, Erstellung architektonischer und bautechnischer Gutachten sowie die Übernahme von Bauleistungen. Die Komplementärin hat keinen Haftanteil. Die Stimmrechte in der Gesellschafterversammlung, in der Beschlüsse mit einfacher Mehrheit gefasst werden können, soweit es nicht Änderungen des Gesellschaftsvertrags betrifft (dann mindestens 75 % der abgegebenen Stimmen erforderlich), richten sich nach den Anteilen am Festkapital. Gesellschafter der GmbH waren zu Beginn des Jahres 2005 D… und C…, seit dem 04.10.2005 ausschließlich D…. Geschäftsführer der GmbH war in den Streitjahren der gegenwärtige Geschäftsführer E….Über das Vermögen der Klägerin wurde am 08.07.2013 das Insolvenzverfahren eröffnet und Rechtsanwalt F… zum Insolvenzverwalter bestellt (Amtsgericht G… –AG–, Gz. …….). Am 15.08.2013 wurde auch über das Vermögen der GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet und Eigenverwaltung angeordnet. Rechtsanwalt F… wurde zum Sachwalter bestellt (Gz. …..). Am 22.08.2013 wurde auch für die Klägerin die Eigenverwaltung angeordnet und Rechtsanwalt F… zum Sachwalter bestellt.
In den Jahren 1999 bis jedenfalls 2010 erzielte die Klägerin Erlöse dadurch, dass sie Forderungen Dritter aus Bauleistungen, im Wesentlichen nach entsprechenden Abtretungen, gegenüber den Gläubigern geltend machte. In diesem Zusammenhang liegen u.a. folgende Forderungskaufverträge vor:Vom 14.10.1998 mit der H… Bank AG –Bank– wegen an diese abgetretener Forderungen der I… GmbH, über deren Vermögen am 01.09.1997 das Gesamtvollstreckungsverfahren eröffnet worden war (Bl. 199 ff. Gerichtsakte – GA –);vom 15/17.08.2000 mit der Bank wegen an diese abgetretener Forderungen der J… GmbH, über deren Vermögen am 01.05.2000 das Insolvenzverfahren eröffnet worden war (Bl. 189 ff. GA);vom 18.07.2003 mit der Bank wegen an diese abgetretener Forderungen der K… GmbH, über deren Vermögen am 01.08.2002 das Insolvenzverfahren eröffnet worden war (Bl. 125 ff. GA).
Ausweislich der Verträge hatte sich die Bank sämtliche gegenwärtigen und zukünftigen Forderungen aus Warenlieferungen und Leistungen gegen alle Schuldner der o.g. Bankkunden sicherungshalber abtreten lassen. Die Bank verkaufte diese Forderungen an die Klägerin und trat die Forderungen an die Klägerin ab. Als Kaufpreis wurde 50 % des Nettoerlöses vereinbart, also des von der Klägerin eingezogenen Forderungsbetrages abzüglich eventuell entstandener Rechtsverfolgungskosten, die im Vertrag wegen K… GmbH noch näher definiert werden. Die Erstattung von Rechtsverfolgungskosten kam nur über die Berücksichtigung im Rahmen der Ermittlung des Nettoerlöses in Betracht, nicht soweit die Beitreibung der einzelnen Forderung erfolglos blieb (im Vertrag wegen K… GmbH in § 3 Nr. 2 Satz 2 geregelt, im Übrigen in § 5 Nr. 1 Satz 2). Die Klägerin verpflichtete sich, die ihr abgetretenen Forderungen im eigenen Namen und mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns einzuziehen und ggf. auf dem Rechtsweg durchzusetzen. Forderungen, die die Klägerin nach sorgfältiger Prüfung der Einzugs- und Durchsetzungsmöglichkeiten nicht weiterverfolgen wollte, werde sie nach Mitteilung und auf Verlangen der Bank ohne Geltendmachung von Kosten wieder an die Bank zurückabtreten. Zahlungen, die die Bank nach Abschluss der Verträge erhielt, wollte sie an die Klägerin weiterleiten. Die Parteien vereinbarten einen umfassenden Gewährleistungsausschluss und, dass die Klägerin das Risiko der Zahlungsunfähigkeit der Drittschuldner trage. Wegen der weiteren Einzelheiten nimmt das Gericht auf die Kopien der o.g. Verträge Bezug.
Die Tätigkeit der Klägerin bestand darin, nach Prüfung der Berechtigung der abgetretenen Forderungen (auch unter baufachlichen Gesichtspunkten) gegenüber den Kunden der Insolvenzschuldnerinnen auf eine Zahlung der offenen Forderungen zu dringen und die in diesem Zusammenhang erforderliche Korrespondenz zu führen. Im Zuge ihrer Tätigkeit nahm die Klägerin auch die Unterstützung von Rechtsanwälten in Anspruch (vgl. Bl. 198 GA II). Vereinzelt wurde die Klägerin auch im Auftrag bzw. aufgrund einer Ermächtigung der jeweiligen Insolvenzverwalter tätig bzw. erwarb die Forderungen von diesen und nicht von der Bank (s. dazu die im Folgenden dargestellten Einzelvorgänge):
Zu einzelnen, zwischen den Beteiligten streitigen Vorgängen lässt sich den vorliegenden Akten das Folgende entnehmen:
K… GmbH/L…
In einem nicht näher bekannten Zeitraum bestand aufgrund eines Arbeitsgemeinschaftsvertrags vom 12.06.1995 eine sog. M… zwischen einer N… GmbH & Co. KG und einer O… GmbH. Letztere wurde aufgrund eines Verschmelzungsvertrags vom 27.12.1996 auf die K… GmbH verschmolzen (im Handelsregister eingetragen am 11.09.1997). Die K… GmbH hatte der Bank im Wege einer Globalzession die Forderungen aus den von ihr erbrachten Lieferungen und Leistungen abgetreten. Der Insolvenzverwalter teilte der Bank mit, dass er von seinem Verwertungsrecht gemäß § 166 Abs. 2 Insolvenzordnung – InsO – keinen Gebrauch mache. Die K… GmbH bzw. ihr Insolvenzverwalter gingen davon aus, dass ihr aus dem M…-Vertrag ein Auseinandersetzungsguthaben gegen die M… bzw. die N… GmbH & Co. KG zustehe. Der Insolvenzverwalter ging ferner davon aus, dass diese Forderung von der Globalzession der K… GmbH bzw. von seinem gegenüber der Bank erklärten Verwertungsverzicht nicht erfasst war und trat die Forderung mit Schreiben vom 22.12.2004 an die Klägerin zum Zwecke der klageweisen Beitreibung mit der Maßgabe ab, dass die Klägerin den Prozess auf eigene Kosten führe und vom verbleibenden Betrag 50 % an die K… GmbH auskehre. Dem stimmte die Klägerin am 23.12.2004 zu. Auf dieser Grundlage erhob die Klägerin gegen die N… GmbH & Co. KG Klage, die unter dem Az. …… beim Landgericht – LG – G… geführt wurde. Parallel dazu wurde unter dem Az. ……. ein Arrestverfahren geführt, in dessen Rahmen die Parteien am 04.03.2005 mündlich verhandelten und einen Vergleich in der Weise erzielten, dass die N… GmbH & Co. KG zum Ausgleich sämtlicher Ansprüche aus dem M…-Vertrag einen Betrag in Höhe von 150.000,00 € zahle. Dies sollte in der Weise geschehen, dass die Parteien die Werklohnschuldnerinnen der M… anwiesen, diesen Betrag zu Händen der Prozessbevollmächtigten der Klägerin auszuzahlen. Die Klägerin nahm die Klage in der Hauptsache zurück. Die Kosten des Arrestverfahrens wurden gegeneinander aufgehoben. In der Folge rechnete die Klägerin am 27.04.2005 gegenüber dem Insolvenzverwalter ab, dass sie nach Abzug der Kosten in Höhe von 20.562,62 € einen Erlös von 129.437,38 € erzielt habe, der in Höhe von 50 % dem Insolvenzverwalter zustehe (also in Höhe von 64.718,89 €) und insoweit auf die vom Insolvenzverwalter benannten Konten überwiesen werde (Bl. 121 ff. Umsatzsteuerakte – UA – II).
Nach einem von der Klägerin beim Beklagten eingereichten Kontenblatt für das Konto 8950 Nicht steuerbare Umsätze mit handschriftlichen Ergänzungen (Bl. 89 UA II) hat die Klägerin in 2005 im Zusammenhang mit diesem Vorgang Zahlungen (laut handschriftlichen Vermerken „durch den Insolvenzverwalter“) in Höhe von insgesamt 65.660,00 € erhalten. Vgl. zu diesem Vorgang Tz. 14 b Umsatzsteuersonderprüfungsbericht – UpB –.
K… GmbH/P… GmbH
Das AG Q… führte über das Vermögen der P… GmbH unter dem Az. ….. ein Gesamtvollstreckungsverfahren durch, in dessen Verlauf die Klägerin Forderungen anmeldete (Bl. 131, 141 UA II).
Nach dem im Verwaltungsverfahren eingereichten Kontenblatt und Bankauszug hat die Klägerin in 2005 im Zusammenhang mit diesem Vorgang Zahlungen durch den Gesamtvollstreckungsverwalter in Höhe von 113.885,32 € erhalten (Bl. 133 UA II), ohne dass die Klägerin nach der von ihr gefertigten Aufstellung davon Beträge an einen Dritten abführte (Bl. 118 UA II: „Eigeneinzug“). Ferner erhielt die Klägerin auf dieser Grundlage in 2007 eine Nachzahlung in Höhe von 1.813,83 € (Bl. 119, 141 UA II).
Nach einem Gespräch mit dem Geschäftsführer der Komplementär-GmbH hat die Umsatzsteuersonderprüferin notiert, dass es sich insoweit um Forderungen der K… GmbH gegen die P… GmbH aus Sicherheitseinbehalten aufgrund von Leistungen der K… GmbH an die P… GmbH gehandelt habe. Diese Forderungen seien in den dem Forderungskaufvertrag beigefügten Listen nicht enthalten, aber gleichwohl Gegenstand der Abtretung gewesen, so dass die Klägerin befugt gewesen sei, diese einzuziehen. Da die Forderung nicht in der Liste enthalten gewesen sei, habe die Bank insoweit keine Zahlung erwartet und auch nicht erhalten (Handakte der Umsatzsteuersonderprüferin –HAUp–). Vgl. zu diesem Vorgang Tz. 14 c, 16 b UpB
J… GmbH/R… GmbH
In den Jahren 2002 bis 2004 führten die Rechtsanwälte S… im Namen des Insolvenzverwalters der J… GmbH, aber im Innenverhältnis im Auftrag der Klägerin, ein Klageverfahren zunächst vor dem LG T… und sodann in der Berufungsinstanz vor dem Oberlandesgericht – OLG – T…, mit der sie eine Forderung des Insolvenzverwalters aus einem Anfechtungstatbestand gegen die R… GmbH geltend machten. In diesem Verfahren erzielten die Parteien am 03.11.2004 einen Vergleich, nach dem die R… GmbH zur Abgeltung der Klageforderung einen Betrag an den Kläger zu Händen seiner Bevollmächtigten in Höhe von 98.771,54 € zahlte. Von diesem Betrag führte die Klägerin 8.889,44 € an den Insolvenzverwalter ab. Ferner wurden ihr im Januar 2005 Prozesskosten in Höhe von 1.101,21 € erstattet (Bl. 127 ff. UA II). Unter Einbeziehung dieser Erstattung will die Klägerin daraus in 2005 einen Betrag in Höhe von 46.042,26 € erzielt haben (Bl. 118 UA II).
Nach einem Gespräch mit dem Geschäftsführer der Komplementär-GmbH hat die Umsatzsteuersonderprüferin notiert, dass insoweit eine Abführung von 50 % nach Abzug der Rechtsverfolgungskosten im Erfolgsfall vereinbart worden sei (HAUp). Vgl. zu diesem Vorgang Tz. 14 d UpB
K… GmbH/U… GmbH
In 2005 erhob die Klägerin Klage gegen die U… GmbH, ursprüngliche eine Schuldnerin der K… GmbH, die vom LG G… unter dem Az. ….. geführt wurde. Am 20.02.2006 schlossen die Beteiligten einen Vergleich dahingehend, dass die U… GmbH einen Betrag in Höhe von 56.000,00 € an die Klägerin zahlte und die Kosten des Rechtsstreits gegeneinander aufgehoben wurden. Diesen Betrag zahlte die U… GmbH in 2006, ferner Kostenerstattungen in Höhe von 678,00 € nebst 2,02 € Zinsen. Schließlich wurden der Klägerin Gerichtskosten in Höhe von 1.712,00 € erstattet (Bl. 135 ff. UA II). Nach der von der Klägerin vorgelegten Aufstellung ist dieser Vorgang mit „Eigeneinzug/unterliegt nicht dem Forderungskaufvertrag“ gekennzeichnet, ferner ist keine Abführung von Teilbeträgen an einen Dritten ausgewiesen (Bl. 119 UA II).
Nach einem Gespräch mit dem Geschäftsführer der Komplementär-GmbH hat die Umsatzsteuersonderprüferin notiert, diese Forderungen seien in den dem Forderungskaufvertrag beigefügten Listen nicht enthalten, aber gleichwohl Gegenstand der Abtretung gewesen, so dass die Klägerin befugt gewesen sei, diese einzuziehen. Da die Forderung nicht in der Liste enthalten gewesen sei, habe die Bank insoweit keine Zahlung erwartet und auch nicht erhalten (HAUp).
K… GmbH/V… AG
Die V… AG, die ursprünglich eine Schuldnerin der K… GmbH gewesen war, überwies dem Bevollmächtigten der Klägerin einen Betrag in Höhe von 22.248,96 € (Bl. 138 UA II), den dieser in 2006 an die Klägerin weiterleitete. Nach der von der Klägerin vorgelegten Aufstellung ist dieser Vorgang mit „Eigeneinzug/unterliegt nicht dem Forderungskaufvertrag“ gekennzeichnet, ferner ist keine Abführung von Teilbeträgen an einen Dritten ausgewiesen (Bl. 119 UA II).
Nach einem Gespräch mit dem Geschäftsführer der Komplementär-GmbH hat die Umsatzsteuersonderprüferin notiert, diese Forderungen seien in den dem Forderungskaufvertrag beigefügten Listen nicht enthalten, aber gleichwohl Gegenstand der Abtretung gewesen, so dass die Klägerin befugt gewesen sei, diese einzuziehen. Da die Forderung nicht in der Liste enthalten gewesen sei, habe die Bank insoweit keine Zahlung erwartet und auch nicht erhalten (HAUp). Vgl. zu diesem Vorgang Tz 16c UpB
I… GmbH GmbH/Stadt W…
In einem Schriftwechsel vom 30.03.1998/08.04.1999 wurde zwischen der Klägerin und dem Gesamtvollstreckungsverwalter der I… GmbH vereinbart, dass die Klägerin bzw. ihre Bevollmächtigten namens des Insolvenzverwalters die Forderung der I… GmbH gegen die Stadt W… geltend macht, die Insolvenzmasse von den dadurch entstehenden Kosten freistellt und die Masse im Erfolgsfalle mit 10 % nach Abzug der entstandenen Kosten beteiligt (Bl. 205 ff. GA).
Im weiteren Verlauf erhoben die Rechtsanwälte der Klägerin vor dem LG X… namens des Gesamtvollstreckungsverwalters Klage gegen die Stadt W… (Bl. 144 UA II), die unter dem Az. 3 O 161/00 geführt und am 21.08.2000 mündlich verhandelt wurde (Bl. 208 ff. GA II). Am 09.04.2002 wurde das Gesamtvollstreckungsverfahren mangels Masse eingestellt. Gegen das klageabweisende Urteil des LG X… wurde klägerseits in 2004 Berufung zum OLG Y… eingelegt, das das Verfahren unter dem Az. …. führte. Im Rahmen der mündlichen Verhandlung vom 12.07.2007, für das das Terminsprotokoll die Klägerin als Klägerin und Berufungsklägerin führt, erzielten die Parteien einen Vergleich, nach dem die Stadt W… zum Ausgleich aller streitgegenständlichen Ansprüche einen Betrag von 135.000,00 € zahlt. Nach der von der Klägerin vorgelegten Aufstellung ist dieser Vorgang mit „Eigeneinzug/vom Gesamtvollstreckungsverwalter übertragen bekommen“ gekennzeichnet und der Zahlungseingang in 2007 vermerkt, ferner ist keine Abführung von Teilbeträgen an einen Dritten ausgewiesen (Bl. 119 UA II).
Nach einem Gespräch mit dem Geschäftsführer der Komplementär-GmbH hat die Umsatzsteuersonderprüferin notiert, dass der Gesamtvollstreckungsverwalter im Zusammenhang mit der mündlichen Verhandlung in 2007 die Forderung ohne Gegenleistung an die Klägerin abgetreten habe (HAUp).
Im Rahmen einer für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 durchgeführten Außenprüfung richtete der Prüfer wegen der oben erwähnten Abtretungsverträge ein Auskunftsersuchen an die Bank, die darauf mit Schreiben vom 23.03.2007 mitteilte, dass darin hinsichtlich der vereinbarten Kaufpreise keine Anteile für eventuell zahlungsunfähige Drittschuldner vereinbart worden seien. Es sei auch nicht beabsichtigt gewesen, dass ein Kaufpreis für ggf. uneinbringliche Forderungen, respektive bei zahlungsunfähigen Drittschuldnern gezahlt werde. Sie verweise auf die Bestimmungen gemäß § 4 Ziff. 1 der Verträge (Bl. 73 GA 7 K 7159/09).
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhob die Klägerin gegen die aufgrund der Außenprüfung ergangenen Auswertungsbescheide zur Umsatzsteuer 2002 bis 2004 beim erkennenden Gericht unter dem Aktenzeichen 7 K 7159/09 Klage und stellte unter dem Aktenzeichen 7 V 7175/09 einen Antrag nach § 69 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung –FGO–, den der erkennende Senat mit Beschluss vom 18.02.2010, auf den wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird, als unbegründet zurückwies. In der Folge half der Beklagte der Klage teilweise aufgrund höherer geltend gemachter Vorsteuerbeträge teilweise ab, worauf der Beklagte am 17.01.2012 und die Klägerin am 03.02.2012 (mit Kostenbeschluss vom 07.02.2012 dem Beklagten am 08.02.2012 übersandt) den Rechtsstreit übereinstimmend in der Hauptsache für erledigt erklärten.
Aus den Jahresabschlüssen und Umsatzsteuererklärungen für die Veranlagungszeiträume 2005 bis 2007 der Klägerin, die diese in 2007 für 2005 und 2006 sowie in 2008 für 2007 einreichte, ergeben sich folgende Werte:
2005
2006
2007
Erlöse 16 %
3.972,59 €
35.702,06 €
36.385,63 €
Forderungsverluste 16 % USt
658,03 €
750,01 €
0,00 €
Nicht steuerbare Umsätze
279.353,56 €
78.498,96 €
153.667,52 €
Umsätze zum Regelsteuersatz
3.314,00 €
35.702,00 €
46.889,00 €
Vorsteuer
3.610,21 €
7.321,90 €
8.259,16 €
Bei den nichtsteuerbaren Umsätzen handelte es sich um die Beträge, die der Klägerin aufgrund der Beitreibung der an sie im Wege der Globalzession abgetretenen Beträge zugeflossen waren.
Die Höhe der gesamten der Klägerin in Rechnung gestellten Vorsteuer ergibt sich aus den Aufstellungen der Klägerin (für 2005 Bl. 90 ff. UA II, Bl. 19 f. GA, für 2006 Bl. 101 ff. UA II, Bl. 20 f. GA und für 2007 Bl. 96 ff. UA II, Bl. 22 f. GA). Diese machte die Klägerin in ihren Umsatzsteuererklärungen nur anteilig geltend.
Die Umsatzsteuererklärungen 2005 bis 2007 wirkten als Steuerfestsetzung unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Am 11.04.2008 hob der Beklagte für 2005 und 2006 den Vorbehalt der Nachprüfung auf. Die Bescheide ergingen vorläufig bezüglich der Umsatzsteuerpflicht der Umsätze aus Factoring.
Im Rahmen einer vom 26.10.2012 bis 16.01.2013 bei der Klägerin für die Jahre 2005 bis 2008 durchgeführten Umsatzsonderprüfung gelangte die Prüferin zu der Auffassung, dass die Klägerin gegenüber der Bank steuerpflichtige Factoringleistungen erbracht habe. Diese seien darin zu sehen, dass die Klägerin die Bank von der Einziehung der Forderung und ggf. von dem Risiko der Nichterfüllung entlaste. Ferner übernehme die Klägerin aufgrund ihres bau- und ingenieurtechnischen Fachwissens die Beurteilung der Werthaltigkeit der Forderungen. Das Entgelt für diese Leistungen bestehe in der Differenz zwischen dem Nennbetrag der Forderungen und dem Betrag, den die Klägerin letztlich an die Verkäufer der Forderungen zahle, jeweils vermindert um die darin enthaltene Umsatzsteuer. Dem entsprechend sah die Prüferin Anlass, bei den folgenden Geschäftsvorfällen weitere steuerpflichtige Umsätze zum Regelsteuersatz mit folgender Bemessungsgrundlage anzunehmen:
2005K… GmbH/L…
Die Differenz zwischen der Vergleichssumme von 150.000,00 € und dem an den Insolvenzverwalter ausgekehrten Betrag von 64.718,69 €, also 85.281,63 € brutto = 73.518,37 € netto.
Der Nettobetrag aus den der Klägerin zugeflossenen 113.885,32 € = 98.177,00 € netto.
Der Nettobetrag aus dem von der Klägerin ermittelten Eigenerlös in Höhe von 46.042,26 € = 39.691,60 € netto.
Konto 8950
Die Prüferin minderte den auf dem Konto 8950 ausgewiesenen Jahresbetrag von 279.353,56 € um die darin enthaltenen Posten „K… GmbH/L…“ und „K… GmbH/P… GmbH“, so dass sich ein Wert von 99.808,24 € als Bruttowert ergab, aus dem sie einen Nettowert in Höhe von 86.041,59 € ermittelte.
2006K… GmbH/U… GmbH und V… AG
Der Nettobetrag aus den der Klägerin zugeflossenen 78.498,00 € = 67.670,00 € netto.
2007K… GmbH/P… GmbH
Der Nettobetrag aus den der Klägerin zugeflossenen 1.813,83 € = 1.524,00 € netto.
I… GmbH/Stadt W…
Der Nettobetrag aus den der Klägerin zugeflossenen 135.000,00 € = 113.445,00 € netto.
Die Prüferin minderte den auf dem Konto 8950 ausgewiesenen Jahresbetrag von 153.667,52 € um die darin enthaltenen Posten „K… GmbH/P… GmbH“ und „I… GmbH/Stadt W…“, so dass sich ein Wert von 16.844,83 € € als Bruttowert ergab, aus dem sie einen Nettowert in Höhe von 14.155,00 € ermittelte.
Davon ausgehend ermittelte die Prüferin weitere steuerpflichtige Umsätze zum Regelsteuersatz in Höhe von 297.427,00 € in 2005, in Höhe von 67.670,00 € in 2006, in Höhe von 129.124,00 € in 2007 und in Höhe von 4.377,00 € in 2008. Ferner sah die Prüferin die der Klägerin in Rechnung gestellte Vorsteuer in voller Höhe als abzugsfähig an, wobei sie die gebuchten Beträge teilweise aufgrund formeller Mängel geringfügig beanstandete. Danach ging die Prüferin von um 4.541,67 € in 2005, um 4.067,04 € in 2006, um 6.653,24 € in 2007 und um 1.536,37 € in 2008 erhöhten Vorsteuerbeträgen aus. Wegen der weiteren Einzelheiten verweist das Gericht auf den Prüfungsbericht vom 16.01.2013 (Bl. 117 ff. GA). Dem folgend ergingen am 20.03.2013 geänderte Umsatzsteuerbescheide 2005 bis 2008 (Bl. 54 ff. GA).
Gegen die Umsatzsteuerbescheide 2005 bis 2007 legte die Klägerin am 09.04.2013 Einspruch ein.
Mit Anmeldung vom 10.09.2013 meldete der Beklagte Forderungen aus Umsatzsteuer 2005 in Höhe von 43.046,65 €, aus Umsatzsteuer 2006 in Höhe von 6.760,16 € und aus Umsatzsteuer 2007 in Höhe von 17.880,16 € nebst Zinsen und Säumniszuschlägen zur Insolvenztabelle an, die der Sachwalter in voller Höhe bestritt. Mit Schreiben vom 30.03.2015 an den Sachwalter minderte der Beklagte die Anmeldung zur Umsatzsteuer 2005 auf 36.629,54 €, ohne dass der Sachwalter seinen Widerspruch zurücknahm. Darauf erließ der Beklagte einen Feststellungsbescheid vom 10.08.2015, mit dem er die Forderungen wie zuletzt angemeldet feststellte (Bl. 75 Insolvenzakte – IA –). Dagegen legte der Sachwalter am 15.09.2015 Einspruch ein. Während dieses Einspruchsverfahrens rückte der Beklagte von der im Rahmen der Umsatzsteuersonderprüfung vertretenen Auffassung ab und ging von einem Erwerb zahlungsgestörter Forderungen durch die Klägerin aus. Dies nahm er zum Anlass, sowohl die Höhe der steuerpflichtigen Umsätze als auch die Höhe der abziehbaren Vorsteuer niedriger anzusetzen, so dass sich nur noch eine festzusetzende Umsatzsteuer für 2005 in Höhe von 432,89 €, für 2006 in Höhe von 2.151,83 € und für 2007 in Höhe von 4.308,05 € ergab, was er dem Sachwalter mit Berechnungen vom 06.06.2016 (Bl. 29 ff. GA) mitteilte. Davon ausgehend minderte der Beklagte mit Schreiben vom 24.06.2016 an den Sachwalter die zur Umsatzsteuer nebst Zinsen und Säumniszuschlägen angemeldete Forderung für 2005 auf 0,00 €, für 2006 auf 857,16 € und für 2007 auf 323,93 € (Bl. 14 f. GA), ohne dass der Sachwalter in der Folge seinen Widerspruch oder seinen Einspruch zurücknahm bzw. für erledigt erklärte. Das Einspruchsverfahren gegen den Feststellungsbescheid ist nach Aktenlage nach wie vor anhängig.
Für die Streitjahre 2009 bis 2012 bestehen aufgrund der von der Klägerin eingereichten Umsatzsteuererklärungen (ggf. nach Zustimmung durch den Beklagten) Steuerfestsetzungen. Für 2009 hob der Beklagte am 10.09.2012 den Vorbehalt der Nachprüfung auf.
Am 21.02.2017 hat die Klägerin, vertreten durch den Geschäftsführer der GmbH, Klage erhoben und zunächst beantragt, dem Beklagten eine Frist von 14 Tagen zu setzen, innerhalb derer er sich zu einem Schriftsatz des Sachwalters vom 12.08.2016 äußere. Das Gericht hat diese Klage als Untätigkeitsklage gegen die Umsatzsteuerbescheide 2005 bis 2007 vom 20.03.2013 ausgelegt, wogegen die Klägerin keine Einwendungen erhoben hat.
Den Schriftsatz vom 14.03.2017 (Eingang 16.03.2017) im hiesigen Verfahren, mit dem die Klägerin auch für die Jahre 2008 und 2010 bis 2012 Erstattungsansprüche geltend gemacht hat (Bl. 45 ff. GA), hat der Beklagte als Änderungsantrag betreffend die Veranlagungszeiträume 2008 bis 2012 aufgefasst, den er dem zuständigen Festsetzungsplatz zur Bearbeitung zuleitete Diesem lag bereits ein Schriftsatz des Sachwalters vom 12.08.2016 vor, mit dem dieser Erstattungsansprüche für sämtliche Streitjahre geltend machte, ohne dass darauf eine Bearbeitung erkennbar wäre (Bl. 60 ff. Rechtsbehelfsakte II). Mit Schreiben ohne Rechtsbehelfsbelehrung vom 26.09.2017 mit dem Betreff „Änderungsanträge für die Umsatzsteuerbescheide 2008-2012 vom 12.08.2016“ nahm der Beklagte zu den Änderungsanträgen Stellung (Bl. 86 UA III). Der Beklagte gab an, dass er für eine Änderung von Steuerbescheiden für die Jahre 2008, 2009 und 2012 keinen Anlass sehe, anders nur für 2011 und 2012, was er betragsmäßig konkretisierte. Er bat die Klägerin um Stellungnahme bzw. Rücknahme ihres Antrags. Dem trat die Klägerin mit Schreiben vom 16.10.2017 mit Einwendungen in der Sache entgegen.
Mit Einspruchsentscheidung vom 15.08.2017, die ausweislich des Beklagtenschriftsatzes vom gleichen Tag sowohl dem Geschäftsführer der GmbH als auch dem Sachwalter bekanntgegeben wurde, hat der Beklagte den Einsprüchen gegen die Umsatzsteuerbescheide 2005 bis 2007 vom 20.03.2013 teilweise abgeholfen und teilweise die Festsetzungen verbösert, indem er die Umsatzsteuer auf 21.334,66 € für 2005, auf 7.003,60 € für 2006 (Verböserung) und auf 14.531,14 € für 2007 festgesetzt hat (Bl. 136 ff. GA). Die entsprechenden Beträge hat der Beklagte am 26.10.2017 beim Sachwalter zur Insolvenztabelle angemeldet, ohne dass diese bisher zur Tabelle festgestellt worden sind (Bl. 342 ff. GA). Dabei ist der Beklagte davon ausgegangen, dass die angefochtenen Umsatzsteuerbescheide 2005 und 2006 in dem streitrelevanten Rahmen nach § 165 Abs. 2 Satz 1 Abgabenordnung –AO– änderbar waren. In der Sache sei an den Steuerberechnungen vom 06.06.2016 nicht mehr festzuhalten. Die von der Bank übernommenen Forderungen seien im Wege des unechten Factorings übertragen worden. Denn die Klägerin habe kein Risiko eines Forderungsausfalls getragen, das vielmehr bei der Bank verblieben sei. Die Klägerin habe 50 % des eingezogenen Forderungsbetrages abzüglich der nicht erstatteten Kosten erzielt und hätte nicht erfolgversprechende Forderungen an die Bank zurückabtreten können. Dies betreffe auch Forderungen, die nicht in den den Verträgen über die Forderungsabtretungen beigefügten Anlagen enthalten gewesen seien, soweit sie auf der Grundlage der Verträge tatsächlich beigetrieben worden seien. Im Ergebnis gelte das Gleiche bei den Vorgängen K… GmbH/L… und …/R… GmbH, bei denen gleichartige Vereinbarungen mit den jeweiligen Insolvenzverwaltern geschlossen worden seien. Für das unechte Factoring seien die Übergangsregelungen der Finanzverwaltung nicht anwendbar. Insoweit sei es unerheblich, ob es sich um zahlungsgestörte Forderungen gehandelt habe. Allerdings sei beim Vorgang K… GmbH/L… nur eine Bemessungsgrundlage von 38.742,26 € zu berücksichtigen. Anders sei die Rechtslage beim Vorgang I… GmbH/Stadt W…. Insoweit sei eine zahlungsgestörte Forderung im Wege des echten Factorings übertragen worden, da der Insolvenzverwalter die Forderung unter Verzicht auf eine Erlösbeteiligung an die Klägerin übertragen habe. Da die Klägerin jedoch begehre, das die Rechtsprechungsgrundsätze zu zahlungsgestörten Forderungen umsetzende Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen – BMF – vom 02.12.2015 nicht anzuwenden, bleibe es bei der nach der zuvor aufgrund der Verwaltungsauffassung bestehenden Umsatzsteuerpflicht der Factoringleistungen und dem diesbezüglichen Vorsteuerabzug. Die Bemessungsgrundlage für die zuvor erörterten Leistungen sei der jeweils zugunsten der Klägerin erstrittene Forderungsbetrag abzüglich etwaiger Abführungen an die Bank bzw. den jeweiligen Insolvenzverwalter sowie der in der Zwischensumme enthaltenen Umsatzsteuer. Dabei seien auch irrtümliche Überzahlungen der Schuldner zu berücksichtigen, und der Verzicht des Insolvenzverwalters im Vorgang I… GmbH/Stadt W… führe ebenfalls nicht zu einer Minderung der Bemessungsgrundlage. Ausgehend von den vorstehenden Erwägungen sei die der Klägerin in Rechnung gestellte Vorsteuer in vollem Umfang abzugsfähig, für 2006 nur noch in dem nunmehr von der Klägerin geltend gemachten Umfang von 9.535,92 € (statt 11.388,94 €). Soweit einzelne Rechnungen im Rahmen der Umsatzsteuersonderprüfung beanstandet worden seien, sei daran bis auf die inzwischen korrigierte Rechnung der Z… in 2005 festzuhalten. Aus den der Klägerin in 2007 im Kostenfestsetzungsverfahren belasteten Anwaltskosten bestehe kein Vorsteuerabzug, da es sich insoweit nicht um die gesetzlich geschuldete Umsatzsteuer auf Leistungen an die Klägerin gehandelt habe. Denn insoweit sei nicht die Klägerin die Leistungsempfängerin gewesen. Wegen der weiteren Einzelheiten nimmt das Gericht auf die Gründe der Einspruchsentscheidung Bezug. Dabei ist dem Beklagten in der manuell gefertigten Anlage für 2005 ein Additionsfehler unterlaufen, weil in der Spalte „Berechnung für EE/Klage“ die Summe der steuerpflichtigen Umsätze bei richtiger Berechnung nicht 296.478,00 €, sondern 299.792,00 € beträgt. Es fehlen die erklärten Umsätze in Höhe von 3.314,00 €. In der maschinellen Anlage zur Einspruchsentscheidung für 2005 wird der Wert von 296.478,00 € zugrunde gelegt. In der manuell gefertigten Anlage für 2007 fehlen in der Spalte „Berechnung für EE/Klage“ die Umsätze aus dem Vorgang I… GmbH/Stadt W… in Höhe von 113.445,38 € (wie Seite 14 der Einspruchsentscheidung), wobei die Summe von 62.568,00 € den ausgewiesenen Umsätzen entspricht. In der maschinellen Anlage für 2007 ist jedoch entsprechend den Gründen der Einspruchsentscheidung ein steuerpflichtiger Umsatz von 176.013,00 € zugrunde gelegt worden, was der Summe von 113.445,38 € und 62.568,00 € entspricht. Ebenso hat der Beklagte aus der in der manuell gefertigten Anlage für 2007 ausgewiesenen Aufteilung der Vorsteuer keine Konsequenzen gezogen, sondern den ungekürzten Betrag von 18.911,33 € berücksichtigt. Dem stimmt der Beklagte zu.
Die Klägerin macht geltend, die Verjährung hinsichtlich der Streitjahre 2005 und 2006 sei nach § 171 Abs. 4 und 8 AO gehemmt. Den Festsetzungen zur Umsatzsteuer 2005 bis 2007 seien die Umsätze wie in den Berechnungen vom 06.06.2016, jedoch weitere Vorsteuer zugrunde zu legen. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Schriftsatz vom 14.03.2017 (Bl. 45 ff. GA) und die Anlage K 5 zur Klageschrift (Bl. 19 ff. GA) Bezug genommen. Die vom Beklagten gegenüber dem Sachwalter angemeldeten Werte seien nicht nachvollziehbar. Die im Jahre 2003 ergangenen höchstrichterlichen Entscheidungen und das sich darauf beziehende Schreiben des BMF vom 03.06.2004 seien auf sie nicht anwendbar, da die maßgebenden Verträge vor dem Ergehen dieser Entscheidungen abgeschlossen worden seien. Soweit der erkennende Senat abweichend davon mit seinem Beschluss vom 18.02.2010 – 7 V 7175/09 betreffend die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 die Höhe der vom Beklagten angesetzten Umsätze nicht beanstandet habe, sei dies rechtsirrig erfolgt. Wegen der weiteren Einzelheiten nimmt das Gericht Bezug auf den Schriftsatz der Klägerin vom 10.06.2020, Seiten 3 bis 6 (Bl. 320 bis 323 GA). Sie habe niemals behauptet, dass das BMF-Schreiben vom 02.12.2015 nicht anzuwenden sei, sondern habe insoweit lediglich erhebliche Zweifel angemeldet, die durch die Rechtsprechung zu klären seien. Die vom Beklagten in seiner Einspruchsentscheidung angesetzte Bemessungsgrundlage sei schon deshalb falsch, weil nach der vertraglichen Vereinbarung mit der Bank die Rechtsverfolgungskosten hälftig sowohl auf die Bank als auch auf die Klägerin entfallen seien. Zudem sei es widersinnig, dass sich nach der Auffassung des Beklagten die Bemessungsgrundlage erhöhe, wenn sich die Rechtsverfolgungskosten erhöhten. Es sei auch nicht schlüssig, dass nicht der wirtschaftliche Nennwert im Zeitpunkt der Forderungsübertragung, sondern die erst wesentlich später gerichtlich beschiedene Werthaltigkeit zugrunde gelegt werde. Abweichend von den vom Beklagten zitierten Gerichtsentscheidungen seien im Streitfall keine Kaufpreise in Gestalt einer einheitlichen Ausgangsgröße, die als Nennwert bzw. wirtschaftlicher Wert zum Zeitpunkt der Forderungsübertragung bezeichnet würden, vereinbart worden, so dass die Entscheidungen für den Streitfall nicht maßgeblich seien. Entgegen der Auffassung des Beklagten liege im Streitfall kein unechtes Factoring vor. Denn es sei einerseits davon auszugehen gewesen, dass nicht sämtliche Forderungen einen Erlös erzielen würden, während andererseits die Klägerin verpflichtet gewesen sei, sämtliche Forderungen auf ihre Einzugs- und Durchsetzungsmöglichkeiten zu prüfen, ohne dass ihr die diesbezüglichen Kosten erstattet worden seien. Ferner sei sie dem Risiko ausgesetzt gewesen, die Kosten erfolgloser Beitreibungsversuche, insbesondere Rechtsverfolgungskosten, zu tragen. Diese hätten nicht mit den Erträgen aus von anderen Gläubigern eingezogenen Forderungen verrechnet werden können (§ 3 Nr. 2 Satz 2 des Vertrags vom 18.07.2003). Zu Unrecht gehe der Beklagte im Zusammenhang mit der Annahme eines unechten Factorings davon aus, dass die Bank noch das Risiko eines Forderungsausfalls getragen habe. Denn vielfach habe es sich um Forderungen gehandelt, die im Zeitpunkt der Übertragung auf die Klägerin bereits ausgefallen gewesen seien, z.B. wegen höherer Gegenforderungen, wie beispielhaft der Vorgang J… GmbH/AA… (Bl. 183, 198 GA) zeige. Durch die Aktivitäten der Klägerin habe die Bank statt des Forderungsausfalls einen außerordentlichen Ertrag erzielt. Daher sei der wirtschaftliche Gehalt des Forderungskaufvertrags gerade die Übernahme des wirtschaftlichen Risikos gewesen. Mit dem Vorgang I… GmbH/Stadt W… habe es Folgendes auf sich: Die Forderung der I… GmbH in Höhe von 187.978,68 € sei der Klägerin von der Bank mit Vertrag vom 14.10.1998 verkauft und abgetreten worden, was sich aus der beigefügten Forderungsaufstellung ergebe. Im weiteren Verlauf habe sich herausgestellt, dass diese Forderung einem Abtretungsverbot unterlegen habe, so dass die Abtretung unwirksam gewesen sei. Dem entsprechend habe sie der Gesamtvollstreckungsverwalter der I… GmbH ermächtigt, die Forderung gegenüber der Stadt W… gegen eine Kostenbeteiligung der Masse von 10 % nach Abzug der Kosten geltend zu machen, was im 1. Halbjahr 2000 gerichtlich erfolgt sei. In diesem Verfahren habe die Stadt W… geltend gemacht, aufgrund entgegenstehender Forderungen sei eine Überzahlung zu ihren Gunsten erfolgt, so dass es sich um eine zahlungsgestörte Forderung gehandelt habe. Daher sei die Rechtsprechung vor dem 30.06.2004 auf diese Forderung anzuwenden. Schließlich habe ein Vergleich vor dem OLG Y… in 2007 einen Erlös in Höhe von 135.000,00 € ergeben. Dieser sei aber nicht an die Klägerin abgetreten worden, allenfalls 10 % [müsste wohl 90 % heißen] des um den Aufwand der Klägerin geminderten Erlöses, der heute nicht mehr zu beziffern sei. Es handele sich jedenfalls deshalb nicht um eine Abtretung, da im Augenblick des Vergleichsabschlusses der Anteil des Verwalters der Masse zuzurechnen gewesen sei, so dass es sich insoweit um eine Schenkung handele. Die dem Forderungskaufvertrag vom 18.07.2003 beigefügte Debitorenliste sei nicht abschließend gewesen. Daher seien auch darin nicht genannte Forderungen auf die Klägerin übergegangen, z.B. Forderungen gegen die P… GmbH und die U… GmbH. Dies ergebe sich auch aus dem Schreiben der Bank vom 18.12.2003. Dass die Forderungen zahlungsgestört gewesen seien, ergebe sich auch daraus, dass z.B. die Gläubigerin AB… Mängel geltend mache, bei der AC… GbR bereits ein Rechtsstreit anhängig sei, die V… AG beim Projekt AD… Gegenforderungen geltend mache und der in 2006 gerichtlich festgestellte Wert bei einem Nennwert von 83.746,27 € nur ca. ¼, nämlich 22.248,96 €, betragen habe oder bei der AE… zu prüfen gewesen sei, ob die Forderung zu Recht bestehe. Daraus ergebe sich auch, dass die Klägerin das Ausfallrisiko getragen habe. Soweit Erlöse nicht an die Bank ausgekehrt worden seien, beruhe dies auf einem Streit zwischen der Bank und der Klägerin im Jahre 2004, bei dem es um Forderungen gegangen sei, die die Bank am 18.07.2003 an die Klägerin abgetreten habe und auf die die Gläubiger zuvor pflichtwidrig an den Insolvenzverwalter gezahlt hätten, der die Beträge nach dem 18.07.2003 an die Bank weitergeleitet habe. Die Bank habe die Auffassung vertreten, dass die Forderungen nicht an die Klägerin abgetreten seien, was aber falsch gewesen sei, da die Zahlung an den Insolvenzverwalter keine Erfüllungswirkung zulasten der Bank gehabt habe. Diesen Streit habe die Klägerin jedoch nicht gerichtlich ausgetragen, sondern vielmehr mit in späteren Jahren dem Grunde nach an die Bank abzuführenden Erlösen aufgerechnet.
Am 13.02.2018 hat die Klägerin die Klage auf die Umsatzsteuer 2008 bis 2012 erweitert. Die Klage sei insoweit trotz fehlender Einspruchsentscheidung zulässig. Zwar liege insoweit kein Bescheid über die Ablehnung eines entsprechenden Änderungsbegehrens vor, aber wenn noch nicht beschieden sei, könne auch kein Einspruch verlangt werden. Ggf. könne die widersprechende Stellungnahme vom 16.10.2017 als Einspruch gewertet werden. In der Sache erhebt die Klägerin in diesem Zusammenhang Einwendungen gegen Umbuchungen und unterschiedliche Sollstellungen, die der Beklagte vorgenommen hat und macht weitergehende Vorsteuerbeträge geltend (Bl. 47 ff., 274 ff., 331 ff. GA).
Die Klägerin beantragt,abweichend von den Umsatzsteuerbescheiden 2005 bis 2007 vom 20.03.2013 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 15.08.2017 die Umsatzsatzsteuer in der Weise festzusetzen, dass sich Erstattungen in Höhe von 22.962,33 € in 2005, in Höhe von 2.214,01 € in 2006 und in Höhe von 13.260,03 € 2007 ergeben,den Beklagten zu verpflichten, die Umsatzsteuerabweichend vom Umsatzsteuerbescheid 2008 vom 20.03.2013 in der Weise festzusetzen, dass sich eine Erstattung in Höhe von 827,74 € ergibt,abweichend vom Umsatzsteuerbescheid 2009 vom 10.09.2012 in der Weise festzusetzen, dass sich eine Umsatzsteuerschuld in Höhe von 973,73 € ergibt,abweichend von der Umsatzsteuerfestsetzung 2010 vom 10.09.2012 in der Weise festzusetzen, dass sich eine Erstattung in Höhe von 6.998,16 € ergibt,abweichend von der Umsatzsteuerfestsetzung 2011 vom 07.09.2012 in der Weise festzusetzen, dass sich eine Erstattung in Höhe von 4.671,28 € ergibt undabweichend von der Umsatzsteuerfestsetzung 2012 vom 13.03.2014 in der Weise festzusetzen, dass sich eine Erstattung in Höhe von 8.224,55 € ergibt.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung und führt ergänzend aus, dass aufgrund der nach Ergehen der Einspruchsentscheidung vorgelegten Unterlagen auch für den Vorgang I… GmbH/Stadt W… von unechtem Factoring auszugehen sei, da die Klägerin dem Gesamtvollstreckungsverwalter keinen Vorschuss geleistet habe und daher nicht mit der Uneinbringlichkeit belastet gewesen sei. Das Risiko, die Prüfungs- und Rechtsverfolgungskosten tragen zu müssen, stehe der Übernahme des Ausfallsrisikos für die Forderungen nicht gleich. Bei Anwendung der im BMF-Schreiben vom 03.06.2004 enthaltenen Übergangsregelung wäre die mit den als nicht steuerbar zu behandelnden Umsätzen zusammenhängende Vorsteuer nicht abzugsfähig
Zu den Streitjahren 2008 bis 2012 trägt der Beklagte vor, die Klage sei mangels eines abgeschlossenen Vorverfahrens unzulässig. Ferner hat der Beklagte mit Schriftsatz vom 16.04.2018 in der Sache Stellung genommen, worauf das Gericht wegen der Einzelheiten Bezug nimmt (Bl. 279 ff. GA).
Schließlich hat der Beklagte mit Schriftsatz vom 21.08.2020, auf den wegen der Einzelheiten verwiesen wird, zu den mit den streitgegenständlichen Bescheiden zusammenhängenden Zahlungsvorgängen vorgetragen.
Dem Gericht haben die Streitakten der Verfahren 7 K 7159/09 und 7 V 7175/09, je zwei Bände Rechtsbehelfs-, Bilanz-, Umsatzsteuer- und Umsatzsteuersonderprüfungsberichtsakten, ferner je ein Band Umsatzsteuersonderprüfungs-, Insolvenz- und Handakten, die der Beklagte für die Klägerin unter der Steuer-Nr. … führt sowie ein Band Vertragsakten, die der Beklagte für die GmbH unter der Steuer-Nr. … führt, vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
I. Das Gericht war an einer Verhandlung und Entscheidung in der Sache nicht gehindert, obwohl für den Beklagten niemand in der mündlichen Verhandlung erschienen ist. Denn die Beteiligten sind darauf gemäß § 91 Abs. 2 FGO in den ordnungsgemäß zugestellten Ladungen hingewiesen worden.
II. Die Klägerin führt das anhängige Verfahren trotz der Eröffnung des Insolvenzverfahrens zu Recht. Im Rahmen der Eigenverwaltung steht der Insolvenzschuldnerin, im Streitfall also der hiesigen Klägerin, die Prozessführungsbefugnis zu, so dass sie auch über die Aufnahme von nach § 240 Zivilprozessordnung -ZPO- (ggf. analog) unterbrochenen Rechtsbehelfsverfahren entscheidet (Bundesfinanzhof -BFH-, Urteil vom 27.02.2014 – V R 21/11, Bundessteuerblatt –BStBl.– II 2014, 501, Rn 14).
III. Wie die Klägerin klargestellt hat, sind Nebenleistungen und ein Billigkeitsverfahren nicht Gegenstand des hiesigen Verfahrens (Schriftsatz der Klägerin vom 10.06.2020, Seite 3, Bl. 320 GA). Die von den Beteiligten erörterten Fragen, welche Zahlungsvorgänge hinsichtlich der streitbefangenen Steuerfestsetzungen vorgenommen wurden, sind nicht Gegenstand des hiesigen Verfahrens, sondern ggf. in einem gesonderten Abrechnungsverfahren nach § 218 Abs. 2 AO zu klären.
IV. Die Klage ist unzulässig, soweit sie die Streitjahre 2008 bis 2012 betrifft.
1. Insoweit fehlt es an einem Abschluss eines Vorverfahrens i.S. des § 44 Abs. 1 FGO. Die Klägerin hat mit ihrem Schriftsatz vom 14.03.2017 im hiesigen Verfahren – wovon auch die Beteiligten zu Recht ausgehen – einen Antrag auf Änderung der bestehenden Umsatzsteuerfestsetzungen für die Veranlagungszeiträume 2008 bis 2012 gestellt, wobei das Gericht den Antrag dahingehend auslegt, dass für 2009 eine Erhöhung der festgesetzten Umsatzsteuer um 973,73 € begehrt wurde. Diesen Antrag hat der Beklagte nach Aktenlage bis heute nicht beschieden. Er hat dazu zwar (ungeachtet des auf das Schreiben des Sachwalters vom 12.08.2016 verweisenden Betreffs) mit Schreiben vom 26.09.2017 Stellung genommen, jedoch am Ende dieses Schreibens die Klägerin gebeten, dazu Stellung zu nehmen bzw. den Antrag zurückzunehmen. Daher ist das Schreiben vom 26.09.2017 als Anhörung i.S. des § 91 AO anzusehen, jedoch nicht als Verwaltungsakt i.S. des § 118 AO, der eine Regelungswirkung für den gestellten Änderungsantrag beanspruchte. Damit im Einklang steht, dass dem Schreiben keine Rechtsbehelfsbelehrung beigefügt war und die in Rechtsbehelfsangelegenheiten erfahrene Klägerin dagegen keinen Einspruch eingelegt, sondern lediglich eine dem Schreiben vom 26.09.2017 inhaltlich widersprechende Stellungnahme vom 16.10.2017 eingereicht hatte. Da das Schreiben vom 26.09.2017 keinen Verwaltungsakt darstellt, bedarf es auch keiner rechtsschutzgewährenden Auslegung dahingehend, das Schreiben vom 16.10.2017 als Einspruch auszulegen. Dies könnte der hiesigen Klageerweiterung ebenfalls nicht zur Zulässigkeit verhelfen, da die Klägerin durch ein bloßes Anhörungsschreiben nicht beschwert ist. Ferner ist insoweit der Einspruch nicht statthaft, da das Schreiben keinen Verwaltungsakt darstellt (§ 347 Abs. 1 Satz 1 AO).
2. Die Klage kann auch nicht als zulässige Untätigkeitsklage i.S. des § 46 FGO angesehen werden. Nach § 46 Abs. 1 Satz 1 FGO ist eine Klage abweichend von § 44 FGO ohne vorherigen Abschluss eines Vorverfahrens zulässig, wenn über einen außergerichtlichen Rechtsbehelf ohne Mitteilung eines zureichenden Grundes in angemessener Frist sachlich nicht entschieden worden ist. Ein solcher Rechtsbehelf kann auch der sog. Untätigkeitseinspruch i.S. des § 347 Abs. 1 Satz 2 AO sein. Im Streitfall liegt jedoch kein Einspruch betreffend das Änderungsbegehren betreffend die Umsatzsteuer 2008 bis 2012 vor, auch kein Untätigkeitseinspruch. Das Schreiben vom 16.10.2017 kann nicht als solcher angesehen werden, da die Klägerin darin nicht rügt, dass über ihr Änderungsbegehren noch nicht entschieden worden ist. Ein Hineinwachsen in die Zulässigkeit ist im Streitfall nicht möglich. Denn dieses ist nur dann denkbar, wenn ein Untätigkeitseinspruch vor Klageerhebung eingelegt wurde, die angemessene Frist zur Entscheidung über diesen Untätigkeitseinspruch aber noch nicht abgelaufen ist (BFH, Urteil vom 19.05.2004 – III R 18/02, BStBl. II 2004, 980; Finanzgericht – FG – Berlin-Brandenburg, Urteil vom 15.07.2015 – 1 K 1284/13, Deutsches Steuerrecht – Entscheidungsdienst – DStRE – 2016, 305, Rn. 37). Auch in der einschlägigen Kommentarliteratur wird diese Auffassung vertreten (u.a. Klein/Rätke, AO, 15. Auflage 2020, § 347 Rn. 20 f.; Seer in Tipke/Kruse, AO/FGO, 140. Lieferung 05.2015, § 347 Rn. 24; Gosch/Bartone, AO/FGO, 150. Lieferung, Stand: 01.06.2019, § 347 Rn. 70).
3. Unbeachtlich ist, dass der Beklagte mit Schriftsatz vom 16.04.2018 zu dem die Streitjahre 2008 bis 2012 betreffenden Klagebegehren Stellung genommen hat, da dies eine Einlassung im gerichtlichen Verfahren und keine Regelung i.S. des § 118 AO ist, die ein Verwaltungsakt i.S. des § 118 AO voraussetzen würde. Diese Stellungnahme in der Sache hatte nur zur Folge, dass das Gericht gemäß § 67 Satz 1 FGO von der Aufnahme eines gesonderten Klageverfahrens abgesehen hat. Im Übrigen wird das Erfordernis eines abgeschlossenen Vorverfahrens nicht dadurch entbehrlich, dass sich der Beklagte in der Sache zur Klage äußert (vgl. BFH, Urteil vom 16.11.1984 – VI R 176/82, BStBl. II 1985, 266; Gräber/Teller, FGO, 9. Aufl. 2019, § 44 Rn. 34).
4. Dagegen ist die Klage zulässig, soweit sie die Umsatzsteuer 2005 bis 2007 betrifft. Zwar war die Klage bei Erhebung unzulässig (siehe unter VI.), jedoch ist sie mit Ergehen der Einspruchsentscheidung vom 15.08.2017 in die Zulässigkeit hereingewachsen.
V. Soweit die Klage zulässig ist, ist sie unbegründet.
Die Klägerin wird durch die angefochtenen Bescheide betreffend die Veranlagungszeiträume 2005 bis 2007 i.S. des § 100 Abs. 1 und 2 FGO nicht in ihren Rechten verletzt.
1. a) Die zwischen den Beteiligten umstrittenen Geschäftsvorfälle haben zu steuerbaren und steuerpflichtigen Umsätzen der Klägerin in der vom Beklagten angenommenen Höhe geführt. Die Klägerin hat i.S. des § 4 Nr. 8 Buchst. c Umsatzsteuergesetz – UStG – steuerpflichtige Leistungen zur Einziehung von Forderungen zugunsten der Bank und der die Klägerin beauftragenden Verwalter in Gesamtvollstreckungs- und Insolvenzverfahren erbracht. Nach dieser Vorschrift sind steuerfrei die Umsätze im Geschäft mit Forderungen, Schecks und anderen Handelspapieren sowie die Vermittlung dieser Umsätze, ausgenommen die Einziehung von Forderungen. Die Vorschrift entspricht Art. 13 Teil B Buchst. d Nr. 3 der Sechsten Richtlinie 77/388/EWG des Rates zur Harmonisierung der Rechtsvorschriften der Mitgliedstaaten über die Umsatzsteuern – Gemeinsames Mehrwertsteuersystem: einheitliche steuerpflichtige Bemessungsgrundlage –6. EG-Richtlinie– (für die Streitjahre 2005 und 2006) bzw. Art. 135 Abs. 1 Buchst. d Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem – MwStSystRL – (für das Streitjahr 2007).
b) aa) Soweit die streitbefangenen Vorgänge auf den Forderungskaufverträgen mit der Bank beruhten, hat die Klägerin Einziehungsleistungen gegenüber der Bank erbracht und nicht nur in nicht steuerbarer Weise Forderungen von der Bank erworben. Es handelt sich um eine untypische Fallgestaltung des Forderungsverkaufs zum Zwecke der Einziehung.
bb) (1) Der Forderungsverkauf zum Zwecke der Einziehung wird im Geschäftsleben weithin als Factoring bezeichnet. Die typischen Fälle des Factorings zeichnen sich dadurch aus, dass der Forderungskäufer/Factor vom Forderungsverkäufer/Anschlusskunden Forderungen zu einem Kaufpreis erwirbt, der sich nach einem bei Abschluss des Forderungskaufvertrags vereinbarten Prozentsatz des Nennwerts der gesamten erworbenen Forderungen richtet. Im Wesentlichen dieses Modell ist bisher Gegenstand gerichtlicher Entscheidungen gewesen (vgl. BFH, Urteile vom 10.12.1981 – V R 75/76, BStBl. II 1982, 200; vom 27.05.1987 – X R 2/81, BStBl. II 1987, 739; vom 04.09.2003 – V R 34/99, BStBl. II 2004, 667; vom 26.01.2012 – V R 18/08, BStBl. II 2015, 962; vom 15.05.2012 – XI R 28/10, BStBl. II 2015, 966; vom 04.07.2013 – V R 8/10, BStBl. II 2015, 969). Beim echten Factoring trägt dabei der Factor das Risiko des Forderungsausfalls (Delkredererisiko). Beim unechten Factoring hingegen trägt der Anschlusskunde das Risiko des Forderungsausfalls.
(2) Insoweit geht die ständige Rechtsprechung seit dem Urteil des Gerichtshofs der Europäischen Union –EuGH– vom 26.06.2003 – C-305/01 – MKG (BStBl. II 2004, 688) davon aus, dass sowohl beim echten als auch beim unechten Factoring der Einzug der Forderungen der wesentliche wirtschaftliche Gehalt der Leistung des Forderungskäufers ist (EuGH, Urteile vom 26.06.2003 – C-305/01 – MKG, BStBl. II 2004, 688, Rn. 77; vom 28.10.2010 – C-175/09 – Axa, UR 2011, 265, Rn. 34; BFH, Urteile vom 04.09.2003 – V R 34/99, BStBl. II 2004, 667; vom 15.05.2012 – XI R 28/10, BStBl. II 2015, 966). Abweichendes gilt jedoch, wenn der Forderungskäufer zahlungsgestörte Forderungen zu einem Betrag übernimmt, der sich an dem Wert orientiert, den die Beteiligten den zahlungsgestörten Forderungen beimessen (EuGH, Urteil vom 27.10.2011 – C–93/10 – GFKL, BStBl. II 2015, 978; BFH, Urteile vom 26.01.2012 – V R 18/08, BStBl. II 2015, 962; vom 15.05.2012 – XI R 28/10, BStBl. II 2015, 966; vom 04.07.2013 – V R 8/10, BStBl. II 2015, 969). In diesem Fall führt der Forderungskäufer bei der eingangs geschilderten Fallkonstellation keine Leistung an den Forderungsverkäufer aus, die Gegenstand einer wirtschaftlichen, der Umsatzsteuer unterliegenden Tätigkeit wäre. Leistender ist in diesem Falle der Forderungsverkäufer, der dem Forderungskäufer die zahlungsgestörten Forderungen überlässt. Die Zahlung des Forderungskäufers ist bloße Entgeltberichtigung. Die Entscheidungen werden dogmatisch nicht im Einzelnen begründet. Es erscheint naheliegend, dass Ausgangspunkt die Überlegung war, dass in Fällen zahlungsgestörter Forderungen nicht die Entlastung von den Mühen des Einzugs oder eine Kreditgewährung im Vordergrund steht, sondern lediglich die nur schwer verwertbaren Vermögensgegenstände in irgendeiner Weise einem Erlös zugeführt werden sollen (Senatsurteil vom 13.11.2013 – 7 K 7070/11, Entscheidungen der Finanzgerichte – EFG – 2014, 377; mit gleicher Tendenz FG Münster, Urteil vom 21.02.2019 – 5 K 3473/16 U, juris).
cc) (1) Gleichwohl hat die Klägerin ungeachtet der Tatsache, dass sie im Streitfall zahlungsgestörte Forderungen erworben hat (was zwischen den Beteiligten zu Recht unstreitig ist), steuerbare und steuerpflichtige Einziehungsleistungen gegenüber der Bank bzw. den Verwaltern erbracht.
Denn abweichend von der oben erörterten typischen Gestaltung bei Factoringvereinbarungen hat die Klägerin im Streitfall die Forderungen nicht zu einem im Zeitpunkt des Abschlusses der Forderungskaufverträge feststehenden und unveränderlichen Prozentsatz des Nennwerts erworben, der Anlass zu der Annahme geben könnte, dass die Forderungsverkäufer lediglich ihren Forderungsbestand in eine wertgleiche Buchgeldsumme umgeschichtet haben. Hervorzuheben ist der Umstand, dass die Klägerin von den ihr aufgrund der Beitreibung der ihr abgetretenen Forderungen zufließenden Erlösen den sog. Nettoerlös (Zufluss abzüglich der jeweiligen Rechtsverfolgungskosten) in der Regel hälftig an die Forderungsverkäufer abzuführen hatte. Daraus folgt, dass die Forderungsverkäufer ein Interesse an der Durchführung von Beitreibungsleistungen durch die Klägerin hatten, die diese auch ausdrücklich nach § 5 Nr. 1 der Forderungskaufverträge mit der Bank schuldete. Die Abtretung der Forderungen durch die Forderungsverkäufer stellt sich vor diesem Hintergrund als Beistellung im Interesse der Leistungserbringung durch die Klägerin dar (Abschn. 2.4 Abs. 3 Satz 3 Umsatzsteueranwendungserlass – UStAE –). Daher überzeugt der Einwand der Klägerin, sie habe nur eigene Forderungen beigetrieben, nicht. Unerheblich ist auch, ob die Tätigkeit der Klägerin nach den Maßstäben des Gewerbe-, Wettbewerbs- oder Zivilrechts als Inkassoleistung zu würdigen ist, da § 4 Nr. 8 Buchst. c UStG und die ihm zugrundeliegenden unionsrechtlichen Vorschriften autonom auszulegende Begriffe sind.
(2) Dem entsprechend hat der BFH (Beschluss vom 14.04.2016 – XI B 97/15, BFH/NV 2016, 1304) nicht beanstandet, dass die Vorinstanz (FG Münster, Urteil vom 01.10.2015 – 5 K 4375/12 U, n.v.) beim folgenden Sachverhalt vom Vorliegen steuerbarer und steuerpflichtiger Umsätze ausgegangen ist: Die Klägerin im dortigen Verfahren erwarb zahlungsgestörte Forderungen von Kreditinstituten für in der Regel 10 % des Nennwerts, zuzüglich einer pauschalen Verwaltungsgebühr von 15,00 €. Ferner schlossen die Vertragsparteien eine sog. Besserungsvereinbarung, nach der die Forderungsverkäuferinnen mit 70 – 85 % an einem Mehrerlös beteiligt wurden, der sich nach Abzug des ursprünglichen Kaufpreises und der Beitreibungskosten von den Zahlungseingängen auf die Forderung ergab. Das dortige Finanzamt und die Vorinstanz gingen davon aus, dass der der Forderungskäuferin verbleibende Anteil am Mehrerlös ein Entgelt für steuerbare und steuerpflichtige Einziehungsleistungen darstellte (dem folgend FG Münster, Urteil vom 21.02.2019 – 5 K 3473/16 U, juris, Nichtzulassungsbeschwerde laut juris-Vermerk mit BFH-Beschluss vom 19.01.2020 – XI B 27/19, n.v. als unbegründet zurückgewiesen, zum gleichen Sachverhalt in späteren Streitjahren; Huschens in UStG – eKommentar, Stand: 27.09.2016, § 4 Nr. 8 Rn. 68; Prätzler, jurisPR-SteuerR 21/2019 Anm. 6). Ob es sich ausgehend von den zu typischen Factoringgestaltungen erörterten Kategorien um echtes oder unechtes Factoring handelt, kann dahinstehen.
c) Die Klägerin wird nicht dadurch in ihren Rechten verletzt, dass der Beklagte die streitbefangenen Umsätze den jeweiligen Streitjahren zugeordnet und in der den angefochtenen Bescheiden zugrunde gelegten Höhe der Besteuerung unterworfen hat.
aa) Nach § 10 Abs. 1 Satz 1 UStG wird der Umsatz bei sonstigen Leistungen, wie sie die Klägerin erbracht hat, nach dem Entgelt bemessen. Entgelt ist alles, was der Leistungsempfänger aufwendet, um, die Leistung zu erhalten, jedoch abzüglich der Umsatzsteuer (§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG 2005 – 2007). Diese Vorschrift ist richtlinienkonform dahingehend auszulegen, dass das Entgelt alles umfasst, was den Wert der Gegenleistung bildet, die der Dienstleistungserbringer für seine Umsätze vom Dienstleistungsempfänger oder einem Dritten erhält oder erhalten soll, abzüglich der für die Leistung geschuldeten Umsatzsteuer (vgl. Art. 11 Teil A Abs. 1 Buchst. a der 6. EG-Richtlinie; Art. 73 MwStSystRL; BFH, Urteil vom 01.09.2010 – V R 32/09, BStBl. II 2011, 300).
bb) Die von der Klägerin erzielten Entgelte bestanden grundsätzlich in den (Netto)-Erlösen i.S. des § 4 Nr. 2 Satz 1 der Verträge vom 14.10.1998 und 15./17.08.2000 sowie des § 3 Nr. 2 Satz 1 des Vertrags vom 18.07.2003 zuzüglich der mit diesen Nettoerlösen zusammenhängenden Rechtsverfolgungskosten bzw. – inhaltlich identisch, jedoch anders formuliert – aus den Beträgen, die die Klägerin aufgrund der zu ihren Gunsten erfolgten Abtretungen beigetrieben hatte, vermindert um die Beträge, die sie an die Forderungsverkäufer abgeführt hatte. Denn diese Beträge sind der Klägerin zugeflossen und verblieben in ihrer Vermögenssphäre, selbst, soweit die von ihr beauftragten Rechtsanwälte über sie ausgezahlte Gelder für eigene oder fremde Honorare und andere Rechtsverfolgungskosten einbehalten haben. Denn insoweit ist die Klägerin von eigenen Verbindlichkeiten entlastet worden, was einem anderweitigen Zufluss, z.B. durch Überweisung auf eines ihrer Bankkonten, gleichsteht. Dass den Zuflüssen in Höhe der bei der Klägerin entstandenen Rechtsverfolgungskosten Aufwand in gleicher Höhe gegenüberstand, steht der Annahme von Entgelten nicht entgegen, schon, weil bereits die Vereinbarung eines bloßen Aufwendungsersatzes eine entgeltliche Tätigkeit begründet (BFH, Urteile vom 04.07.2013 – V R 33/11, BStBl. II 2013, 937; vom 12.02.2020 – XI R 24/18, Deutsches Steuerrecht – DStR – 2020, 1190, Rn. 45; vgl. EuGH, Urteil vom 11.03.2020 – C–94/19 – San Domenico Vetraria, DStR 2020, 643, Rn. 29). Dass sich nach dem von den Vertragsparteien vereinbarten Vergütungsmodell die von der Klägerin zu beanspruchenden Entgelte erhöhten, je höher die ihr entstandenen Rechtsverfolgungskosten waren, ist nicht unlogisch, weil die Bank in gleichem Maße höhere Aufwendungen tätigen musste, um in den Genuss der Beitreibungsleistung zu kommen.
cc) Diese Entgelte standen nicht nur mit der jeweiligen eingezogenen Forderung, sondern mit der Prüfung und Beitreibung sämtlicher mit dem jeweiligen Forderungskaufvertrag auf die Klägerin übertragenen Forderungen im Zusammenhang, so dass der einzelne eingezogene Betrag nur ein Teilentgelt darstellte. Dafür spricht schon der Wortlaut des § 4 Nr. 1 der Verträge vom 14.10.1998 und vom 15./17.08.2000 sowie des § 3 Nr. 1 des Vertrags vom 18.07.2003, in denen es heißt, dass der „Kaufpreis für die verkauften Forderungen … 50 vom Hundert des von der B… GmbH im Wege der Einziehung realisierten Nettoerlöses der jeweiligen Einzelforderungen“ (§ 4 Nr. 1 der Verträge vom 14.10.1998 und vom 15./17.08.2000) bzw. dass der „Kaufpreis für die verkauften Forderungen … 50 vom Hundert des von der B… GmbH erlangten, in Absatz 2 bestimmten Erlöses aus dem Einzug der jeweiligen verkauften Forderung“ (§ 3 Nr. 1 des Vertrags vom 18.07.2003) beträgt. Ferner war die Klägerin nach § 5 Nr. 1 der Verträge verpflichtet, sämtliche Forderungen mit der Sorgfalt eines ordentlichen Kaufmanns einzuziehen und ggf. auf dem Rechtsweg durchzusetzen. Soweit die Beitreibung der einzelnen Forderung erfolglos blieb, konnte die Klägerin keine Erstattung der vergeblichen Rechtsverfolgungskosten von der Bank verlangen (im Vertrag vom 18.07.2003 in § 3 Nr. 2 Satz 2 geregelt, im Übrigen in § 5 Nr. 1 Satz 2). Diese Regelungen sind bei der für das Umsatzsteuerrecht maßgeblichen wirtschaftlichen Betrachtung dahingehend auszulegen, dass mit der Zuweisung der nicht an die Bank abzuführenden Anteile die Beitreibungsbemühungen bei sämtlichen abgetretenen Forderungen abgegolten werden sollten und dass die Vertragsparteien eine Mischkalkulation zugrunde gelegt haben, nach der es für die Klägerin erwartbar erschien, dass sie die vergeblichen Rechtsverfolgungskosten aus den Erlösen erfolgreicher Beitreibungsversuche decken konnte. Aus Sicht der Bank war auf diese Weise sichergestellt, dass weder bezogen auf den jeweiligen Kunden, noch insgesamt eine Beitreibung zu weiteren Zahlungsabflüssen bei der Bank führen konnte. Abweichendes ergibt sich nicht daraus, dass die Bank im Rahmen ihrer Auskunft vom 23.03.2007 mitgeteilt hat, dass nicht beabsichtigt gewesen sei, dass ein Kaufpreis für ggf. uneinbringliche Forderungen, respektive bei zahlungsunfähigen Drittschuldnern gezahlt werde. Denn die Bank verweist dabei auf § 4 Nr. 1 der Verträge vom 14.10.1998 und vom 15./17.08.2000, also auf die für die Entgelthöhe maßgeblichen Bestimmungen. Auf die Frage, was jeweils Leistungsgegenstand war, geht die Auskunft nicht ein. Die Beteiligten haben trotz der Hinweise in der Verfügung vom 04.05.2020 keine Gesichtspunkte vorgetragen, die gegen eine entsprechende Sachverhaltswürdigung sprechen.
dd) Davon ausgehend ergibt sich für die zwischen den Beteiligten streitigen Geschäftsvorfälle:
(1) Hinsichtlich der nach Einzelvorgängen nicht näher differenziert erörterten Forderungen aus den Forderungskaufverträgen mit der Bank entspricht die Handhabung durch den Beklagten ohne weiteres den vorstehenden Vorgaben, so dass es insoweit keiner weiteren Erörterung bedarf.
(2) Hinsichtlich des Vorgangs K… GmbH/L… hat die Klägerin mit dem Insolvenzverwalter eine inhaltlich mit den Forderungskaufverträgen mit der Bank übereinstimmende Vereinbarung geschlossen. Gesichtspunkte, weshalb insoweit eine andere umsatzsteuerliche Würdigung durchgreifen sollte, sind nicht ersichtlich. Auch insoweit hat der Beklagte nur Beträge der Besteuerung unterworfen, die der Klägerin (ggf. durch Freistellung von Verbindlichkeiten aus Rechtsverfolgungskosten) zugutegekommen sind.
(3) Bei den Vorgängen K… GmbH/P… GmbH, K… GmbH/U… GmbH und K… GmbH/V… AG hat die Klägerin abweichend von den zuvor erörterten Vorgängen keine Beträge an die Bank abgeführt, die nach Aktenlage auch keine Kenntnis von der Beitreibung dieser Forderungen durch die Klägerin hatte. Gleichwohl waren diese Forderungen von der Forderungsabtretung der Bank umfasst und die Klägerin war zivilrechtlich verpflichtet, diese ordnungsgemäß beizutreiben. Zugleich waren die von der Klägerin im Zuge der Beitreibung bei den Vorgängen K… GmbH/P… GmbH, K… GmbH/U… GmbH und K… GmbH/V… AG eingezogenen Beträge ausgehend von den Ausführungen unter V. 1. c) cc) auch Entgelt für die sonstige Beitreibungstätigkeit der Klägerin, so dass kein Anlass besteht, in der Tätigkeit bei diesen Vorgängen eine nur eigennützige, nicht zu Umsätzen i.S. des § 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG führende Tätigkeit zu sehen. Die Klägerin hat selbst auf Seite 6 ihres Schriftsatzes vom 20.09.2017 unter Bezugnahme auf die diesem Schriftsatz beigefügte Anlage K 43 (Anwaltsschriftsatz vom 05.11.2004) einen Zusammenhang zwischen der Vereinnahmung der in diesem Absatz erörterten Geldzuflüsse und der übrigen Beitreibungstätigkeit hergestellt.
(4) Der Vorgang J… GmbH/R… GmbH stellt keinen Vorgang des Factorings dar, weil die Forderung nicht an die Klägerin abgetreten, sondern von ihr mittels der im Innenverhältnis auf ihren Auftrag hin tätigen Rechtsanwälte im Namen des Insolvenzverwalters geführt wurde. Es handelt sich daher um eine steuerpflichtige Inkassotätigkeit (vgl. Herbert in Hartmann/Metzenmacher, UStG, Stand: Lfg. 2/14 – III/14, § 4 Nr. 8 Rn. 57). Wegen der Höhe des von der Klägerin erzielten Entgelts kann auf die Ausführungen zum Vorgang K… GmbH/L… verwiesen werden.
(5) Zum Vorgang I… GmbH/Stadt W… ist festzustellen, dass insoweit ein einheitliches Klageverfahren vor den ordentlichen Gerichten stattgefunden hat, in dessen Verlauf es zu einem Parteiwechsel auf der Klägerseite kam. Zunächst hatte der Gesamtvollstreckungsverwalter die Forderung nämlich nicht an die Klägerin abgetreten, sondern sie ermächtigt, die Forderung in seinem Namen beizutreiben. Dem entsprechend ist die Klage auch im Namen des Verwalters erhoben worden. Dieser dürfte allerdings mit der Einstellung des Gesamtvollstreckungsverfahrens am 09.04.2002 seine Aktivlegitimation verloren haben. Das Gericht ist überzeugt, dass dies der Grund war, weshalb der Verwalter (nach dem Vortrag der Klägerin wohl in 2007) die Forderung an die Klägerin abgetreten hat, die ausweislich des Terminsprotokolls des OLG Y… auf dieser Grundlage anstelle des Verwalters in die Klägerrolle eingetreten ist. Damit hat es der Verwalter vermieden, ein Nachtragsgesamtvollstreckungsverfahren (für einen relativ geringfügigen zu verteilenden Betrag) anzuregen. Dazu wäre der Verwalter jedoch aufgrund des mit der Klägerin geschlossenen Vertrags über die Beitreibung der Forderung gegen die Stadt W… verpflichtet gewesen. Denn die Klägerin hatte daraufhin die Klageerhebung im Namen des Verwalters veranlasst und ein entsprechendes Kostenrisiko auf sich genommen. Daher war der Verwalter verpflichtet alles zu tun, was von seiner Seite für eine erfolgversprechende Prozessführung erforderlich war. Dazu hätte es gehört, für die erforderliche Aktivlegitimation zu sorgen. Dem entsprechend ist die Abtretung der Forderung keine neue, unentgeltliche Rechtsgrundlage für die Beitreibung der Forderung, sondern diente nur dazu, die Erfolgsaussicht des bereits anhängigen Klageverfahrens zu sichern. Folglich war das von der Klägerin erzielte Entgelt, die ihr zugeflossene Vergleichssumme in Höhe von 135.000,00 €, die Gegenleistung für die von ihr seit dem Jahr 2000 unternommenen Beitreibungstätigkeiten. Dass der Verwalter am Ende des Verfahrens aus Gründen der Verfahrensökonomie auf die Auskehrung des ihm bzw. der Masse nach der ursprünglichen Vereinbarung zustehenden Anteils am Beitreibungserfolg verzichtet hat, steht der Feststellung, dass die Klägerin die Vergleichssumme als Gegenleistung für ihre Beitreibungstätigkeiten erhalten hat, nicht entgegen.
(6) Die zeitliche Zuordnung der Umsätze ist zwischen den Beteiligten nicht umstritten. Das Gericht hat auch nach Aktenlage keine Anhaltspunkte dafür, dass die Entgelte der Klägerin in anderen als den vom Beklagten berücksichtigten Veranlagungszeiträumen zugeflossen sind, so dass sie nach § 13 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. a Satz 4 UStG zeitlich zutreffend der Besteuerung unterworfen wurden.
d) aa) Auf die frühere, durch spätere bessere Rechtserkenntnis überholte Rechtsprechung, die vor 2003 ergangen ist, kommt es nicht an. Entgegen der von der Klägerin vertretenen Auffassung sind auch höchstrichterliche Entscheidungen niemals rechtsschöpfend, sondern nur rechtserkennend, d.h. sie vermitteln nur eine Erkenntnis darüber, wie gesetzliche Regelungen auszulegen sind, setzen jedoch nicht selber Recht. Dem entsprechend sind Erkenntnisse, die höchstrichterliche Entscheidungen vermitteln, grundsätzlich auch auf Sachverhalte anwendbar, die sich vor dem Ergehen bzw. der Veröffentlichung dieser Entscheidungen ereignet haben. Grundsätzlich wäre das erkennende Gericht nicht gehindert, die frühere Rechtsprechung für zutreffend und die neuere Rechtsprechung für falsch zu halten, jedoch hält das Gericht die neuere Rechtsprechung aus den in den zitierten Entscheidungen und den oben angeführten Gründen für zutreffend.
bb) (1) Abweichendes kann gelten, wenn die Finanzverwaltung eine sog. Übergangsregelung erlässt, die als Anweisung an die zuständigen Finanzbehörden auszulegen ist, in den von der Übergangsregelung erfassten Fällen eine Billigkeitsregelung gemäß § 163 AO zu erlassen, nach der auf die von der Übergangsregelung erfassten Sachverhalten eine früher vertretene Rechtsauffassung anzuwenden ist. In jedem Fall bedarf es einer Umsetzung der Übergangsregelung durch einen entsprechenden Verwaltungsakt im Einzelfall, der sowohl konkludent als auch ausdrücklich ergehen kann (vgl. BFH, Urteil vom 12.02.2020 – XI R 24/18, DStR 2020, 1190, Rn. 26 ff.). Eine solche Billigkeitsregelung ist im Streitfall nicht ergangen, da es der Beklagte ablehnt hat, über den streitigen Sachverhalt ausgehend von der vor 2003 ergangenen Rechtsprechung zu entscheiden.
Nach dem Grundsatz der Abschnittsbesteuerung ist auch unerheblich, wie die zuständigen Behörden der Finanzverwaltung den streitigen Vorgängen entsprechende Sachverhalte in früheren Veranlagungszeiträumen gewürdigt haben (BFH, Beschluss vom 13.11.2019 – V R 30/18, DStR 2020, 111).
(2) Wie unter III. ausgeführt ist die Frage, ob die Klägerin eine Billigkeitsmaßnahme in Gestalt der Anwendung einer Übergangsregelung in Anspruch nehmen konnte, nicht Gegenstand der sachlichen Prüfung. Das Gericht weist zur Förderung des Verfahrens ohne Bindungswirkung darauf hin, dass der Umstand, dass im Streitfall keine typische Factoringgestaltung vorlag, wohl dazu führen dürfte, dass der Klägerin kein Anspruch auf die Anwendung der Übergangsregelung zustand, zumal das Gericht darauf beschränkt wäre zu prüfen, ob die von der Finanzverwaltung vorgenommene Auslegung der Übergangsregelung im Rahmen des Vertretbaren liegt.
2. Wegen der Höhe der zugunsten der Klägerin anzusetzenden Vorsteuerbeträge nimmt das Gericht gemäß § 105 Abs. 5 FGO Bezug auf die Gründe der Einspruchsentscheidung, denen es folgt. Insbesondere hat die Klägerin gegen die ihrem Ansatz im Schriftsatz vom 14.03.2017 folgende Reduzierung der Vorsteuer in 2006 keine Einwendungen erhoben. Auch im Übrigen hat die Klägerin keine substantiierten Einwendungen gegen das Rechenwerk des Beklagten erhoben. Soweit dem Beklagten im Rahmen seines Rechenwerks – wie im Tatbestand (Seite 13 f.) dargestellt – Fehler unterlaufen sind, haben sich diese entweder nicht auf die Höhe der festgesetzten Steuer ausgewirkt oder nur zugunsten der Klägerin. Ob andere Rechenwerke des Beklagten (z.B. im Rahmen der Korrespondenz hinsichtlich des Insolvenzverfahrens) fehlerfrei sind, kann dahinstehen, da diese nicht Gegenstand des hiesigen Rechtsstreits sind.
3. Den angegriffenen Festsetzungen zur Umsatzsteuer 2005 bis 2007 haften auch keine formellen Mängel an.
a) Der Beklagte war befugt, durch die Einspruchsentscheidung vom 15.08.2017 die Umsatzsteuer höher als in den Berechnungen zur Umsatzsteuer 2005 bis 2007 vom 06.06.2016 ausgewiesen festzusetzen. Denn insoweit handelte es sich nicht um Verwaltungsakte, da die insoweit konstitutiven Inhalte, nämlich die Überschriften „Bescheid“ und die Rechtsbehelfsbelehrungen durchgestrichen waren. Dass andere auf eine Regelungswirkung hinweisende Bestandteile erhalten blieben, ist unbeachtlich, da dem Sachwalter als Bekanntgabeadressaten die Rechtspraxis der Finanzämter, während laufender Insolvenzverfahren grundsätzlich nur informatorische Berechnungen zu übersenden, bekannt war.
b) Wegen der Umsatzsteuer 2005 bis 2007 ist auch keine Feststellung zur Insolvenztabelle erfolgt, da keine der streitrelevanten Anmeldungen wirksam geworden ist, auch nicht für 2005, weil die Rücknahme der Anmeldung (durch Anmeldung von 0,00 €) nicht zu einer Feststellungswirkung führt.
c) Es kann dahingestellt bleiben, ob der Beklagte mit der Verböserung in 2006 gegen § 367 Abs. 2 Satz 2 AO verstoßen hat, da die Klägerin sich nicht darauf beschränkt, dies zu rügen, sondern eine die zuvor bestehende Festsetzung vom 20.03.2013 unterschreitende Steuerfestsetzung begehrt (vgl. BFH, Beschluss vom 14.07.2004 – IX B 102/03, BFH/NV 2004, 1514, Rn. 13).
d) Die Umsatzsteuerfestsetzungen 2005 und 2006 waren nach § 165 Abs. 2 Satz 1 AO änderbar. Das Gericht nimmt insoweit gemäß § 105 Abs. 5 FGO auf die Gründe der Einspruchsentscheidung Bezug, denen es folgt. Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass dies auch gilt, soweit die Klägerin Forderungen in fremdem Namen beigetrieben hat, obwohl es sich dabei streng genommen nicht um Factoring handelte. Nach den Gesamtumständen war jedoch klar, und ist offensichtlich auch von der Klägerin so verstanden worden, dass sich der Beklagte die erneute Würdigung einer jeglichen von der Klägerin ausgeübten Tätigkeit im Bereich der Beitreibung von Forderungen für Dritte vorbehalten wollte.
e) Der Änderung stand trotz der Wandlungen der höchstrichterlichen Rechtsprechung und Verwaltungsanweisungen keine Sperrwirkung des § 176 AO entgegen. Nach dieser Vorschrift darf bei einer Änderung einer Steuerfestsetzung nicht zuungunsten des Steuerpflichtigen berücksichtigt werden, dass die bei dieser Steuerfestsetzung angewandte höchstrichterliche Rechtsprechung bzw. Verwaltungsanweisung geändert bzw. für rechtwidrig angesehen wurde. Bei Ergehen der ursprünglichen Steuerfestsetzungen waren jedoch bereits die Urteile des EuGH vom 26.06.2003 – C-305/01 – MKG (BStBl. II 2004, 688) und des BFH vom 04.09.2003 – V R 34/99 (BStBl. II 2004, 667) veröffentlicht und zum Gegenstand der bundeseinheitlichen Verwaltungsanweisungen gemacht worden, so dass die frühere Rechtsprechung nicht den ursprünglichen Steuerfestsetzungen zugrunde lag. Ob sich aus dieser früheren Rechtsprechung im Streitfall etwas zugunsten der Klägerin ergeben hätte, kann dahinstehen.
f) Die Verjährung war nach § 171 Abs. 8 und 4 AO gehemmt. Nach § 171 Abs. 8 Satz 1 AO endet in dem Fall, dass eine Steuer vorläufig festgesetzt worden ist, die Festsetzungsfrist nicht vor dem Ablauf eines Jahres, nachdem die Ungewissheit beseitigt ist und die Finanzbehörde hiervon Kenntnis erhalten hat. Im Streitfall bestand die Ungewissheit, ob die Behandlung der Factoringumsätze durch den Beklagten nach der für die Veranlagungszeiträume 2002 bis 2004 durchgeführten Außenprüfung einer gerichtlichen Prüfung standhalten würde. Diese Ungewissheit ist mit der Erklärung der Hauptsachenerledigung durch die Klägerin mit Schriftsatz vom 03.02.2012, der dem Beklagten am 08.02.2012 übersandt wurde, entfallen. Die in § 171 Abs. 8 Satz 1 AO genannte Jahresfrist endete daher um den 10.02.2013. Vor Ablauf dieser Frist hat der Beklagte am 26.10.2012 mit der für die Veranlagungszeiträume 2005 bis 2008 durchgeführten Umsatzsonderprüfung begonnen, so dass die Festsetzungsfrist insoweit nach § 171 Abs. 4 Satz 1 AO bis zur Bestandskraft der aufgrund dieser Außenprüfung ergangenen Umsatzsteuerbescheide gehemmt ist. Wegen der Beitreibung im Namen Dritter verweist das Gericht auf die unter V. 3. d) angestellten Erwägungen.
VI. Die Kostenentscheidung beruht auf §§ 135 Abs. 1, 137 FGO. Die Klägerin hat die Kosten auch zu tragen, soweit die Einspruchsentscheidung zu einer Sollminderung geführt hat. Denn die Klägerin, die mit ihren Einsprüchen weitergehende Erstattungen begehrte, hat das Einspruchsverfahren erst mit der hiesigen Klageerhebung aufgenommen (vgl. die Verfügung des Vorsitzenden vom 30.03.2017), so dass die Untätigkeitsklage verfrüht war. Entgegen der in der Verfügung vom 30.03.2017 geäußerten Einschätzung konnte der Beklagte das Einspruchsverfahren nicht wirksam aufnehmen. Das Gericht verweist auf das Urteil des BFH vom 30.07.2019 – VIII R 21/16 (DStR 2020, 164).
VII. Anlass, die Revision zuzulassen, besteht nicht. Zulassungsgründe i.S. des § 115 Abs. 2 FGO hat die Klägerin nicht dargelegt. Auch nach Aktenlage ist keine grundsätzliche Bedeutung i.S. des § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO erkennbar. Das Gericht folgt der höchstrichterlichen Rechtsprechung und wendet sie auf einen Einzelfall an. Dem entsprechend waren auch die gegen eine ähnliche Fallgestaltung betreffenden Entscheidungen des FG Münster (zitiert unter V. 1. b) cc) (2)) gerichteten Nichtzulassungsbeschwerden erfolglos (BFH vom 14.04.2016 – XI B 97/15, BFH/NV 2016, 1304; Beschluss vom 19.01.2020 – XI B 27/19, n.v., vermerkt in der juris-Datei zum Urteil des FG Münster vom 21.02.2019 – 5 K 3473/16 U).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 240 Zivilprozessordnung
§ 91 AO
§ 118 AO
§ 46 FGO
§ 44 FGO
§ 163 AO
§ 176 AO
§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG
§ 166 Abs. 2 Insolvenzordnung
§ 69 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung
§ 165 Abs. 2 Satz 1 Abgabenordnung
§ 171 Abs. 4 und 8 AO
§ 91 Abs. 2 FGO
§ 218 Abs. 2 AO
§ 44 Abs. 1 FGO
§ 347 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 46 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 347 Abs. 1 Satz 2 AO
§ 67 Satz 1 FGO
§ 100 Abs. 1 und 2 FGO
§ 10 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 105 Abs. 5 FGO
§ 367 Abs. 2 Satz 2 AO
§ 165 Abs. 2 Satz 1 AO
§ 171 Abs. 8 und 4 AO
§ 171 Abs. 8 Satz 1 AO
§ 171 Abs. 4 Satz 1 AO
§ 135 Abs. 1, 137 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2016, 1304
BFH/NV 2004, 1514
3 O 161/00
7 K 7159/09
7 K 7159/09 K
7 V 7175/09
7 K 7159/09
V R 21/11
III R 18/02
1 K 1284/13
VI R 176/82
V R 75/76
X R 2/81
V R 34/99
V R 18/08
XI R 28/10
V R 8/10
V R 34/99
XI R 28/10
7 K 7070/11
5 K 3473/16
XI B 97/15
5 K 4375/12
XI B 27/19
V R 32/09
V R 33/11
XI R 24/18
V R 30/18
IX B 102/03
VIII R 21/16
XI B 97/15
XI B 27/19