Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-03-23, Aktenzeichen 4 K 2354/08 Erb
ECLI: ECLI:DE:FGD:2011:0323.4K2354.08ERB.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Der Kläger hatte seine am ..... Mai 2006 verstorbene Ehefrau allein beerbt. Die Ehefrau des Klägers, geboren am ...... Januar 1936, hatte am 09.07.2003 bei der A Lebensversicherung a. G. (A) gegen eine Einmalzahlung von 150.000 EUR eine sofort beginnende Rentenversicherung zu ihren Gunsten abgeschlossen. Nach der Vereinbarung hatte sie ab dem 1. Oktober 2003 Anspruch auf eine monatliche Rente in Höhe von 722,77 EUR. Für den Todesfall der Ehefrau war der Kläger bezugsberechtigt. Für diesen Fall war vorgesehen, dass die A die eingezahlten Beiträge abzüglich der gezahlten Renten in einer Summe zurückzuzahlen hatte. Der Kläger überwies am 31. August 2003 von seinem ihm allein gehörenden Konto ........ bei der B-Bank den vereinbarten Einmalbetrag in Höhe von 150.000 EUR zu Gunsten der A.
Die A überwies nach dem Tod der Ehefrau des Klägers diesem als Begünstigtem die Versicherungssumme in Höhe von 126.148,59 EUR. Zum Nachlass der Ehefrau gehörten u. a. Guthaben auf gemeinschaftlichen Konten der Eheleute, die einschließlich der bis zum Todestag aufgelaufenen Zinsen sich auf 958.306,09 EUR beliefen.
Nachdem der Kläger am 8. Februar 2007 die Erbschaftsteuererklärung abgegeben hatte, setzte der Beklagte mit Erbschaftsteuerbescheid vom 11. April 2007 die Erbschaftsteuer auf 25.091 EUR fest. Die Zahlung der A in Höhe von 126.148 EUR berücksichtigte der Beklagte hierbei als Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes (ErbStG).
Mit dem hiergegen eingelegten Einspruch trug der Kläger vor: Die Versicherungsleistung der A aus der Rentenversicherung der Erblasserin sei nicht zu berücksichtigten, weil die Einmalzahlung zu Gunsten der Versicherungsgesellschaft in Höhe von 150.000 EUR aus seinem Vermögen erbracht worden sei.
Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 26. Mai 2008 als unbegründet zurück: Bei der Versicherungsleistung der A handele es sich um einen Erwerb nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG. Die Erbschaftsteuerpflicht entfalle nicht dadurch, dass die Einmalzahlung zu Gunsten der Versicherung aus dem Vermögen des Klägers gestammt habe. Vielmehr sei die Einmalzahlung der Erblasserin vom Kläger unentgeltlich zugewandt worden. Der Kläger sei auch für den Todesfall nicht unwiderruflich bezugsberechtigt gewesen; vielmehr sei sein Anspruch auf Auskehrung der Versicherungsleistung davon abhängig gewesen, dass die Erblasserin die Bezugsberechtigung zu Lebzeiten nicht änderte, den Vertrag nicht kündigte und der Kläger die Erblasserin überlebte.
Mit der Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter und beantragt,
den Erbschaftsteuerbescheid des Beklagten vom 11. April 2007 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 26. Mai 2008 aufzuheben, soweit darin mehr als 11.220 EUR Erbschaftsteuer festgesetzt worden sind.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung bezieht er sich auf seinen im Verwaltungsverfahren eingenommenen Standpunkt.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Erbschaftsteuerbescheid des Beklagten vom 11. April 2007 in der Fassung der Einspruchsentscheidung ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung FGO ). Der Beklagte hat zu Recht bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs die erhaltene Versicherungsleistung von der A als Erwerb von Todes wegen (§ 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG) berücksichtigt. Nach dieser Bestimmung gilt als Erwerb von Todes wegen jeder Vermögensvorteil, der auf Grund eines vom Erblasser geschlossenen Vertrages bei dessen Tode von einem Dritten unmittelbar erworben wird. Die Voraussetzungen dieser Bestimmung sind im Streitfall gegeben. Der Kläger hat mit dem Tod seiner Ehefrau, die Versicherungsnehmerin der Rentenversicherung gewesen ist, auf Grund des von ihr zu Lebzeiten geschlossenen Rentenversicherungsvertrages unmittelbar von der A einen Vermögensvorteil dadurch erhalten, dass die Versicherungsgesellschaft ihm nach Maßgabe des Versicherungsvertrages mit der Erblasserin die Versicherungssumme in Höhe von 126.148,59 EUR ausgekehrt hat. Neben dem Erfordernis der vertraglichen Begründung des erworbenen Vermögensvorteils setzt die Steuerbarkeit nach § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG indessen voraus, dass die Zuwendung an den Dritten im Verhältnis zum Erblasser (Valutaverhältnis) alle objektiven und subjektiven Merkmale einer freigebigen Zuwendung aufweist. Die die Steuerpflicht auslösende Bereicherung des Dritten tritt dabei erst beim Tode des Erblassers ein (Bundesfinanzhof - BFH -, Urteil vom 24. Oktober 2001 II R 10/00, BStBl II 2002, 153, 155). Im Streitfall liegt eine objektive Bereicherung des Klägers vor, denn er durfte die ausgekehrten Versicherungsansprüche endgültig behalten und hierüber im Verhältnis zur Erblasserin tatsächlich und rechtlich frei verfügen.
Entgegen der Auffassung des Klägers fehlt es im Streitfall nicht an einem Vermögensvorteil im Sinne von § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG, weil er die Versicherungsprämien aus seinem Vermögen der Erblasserin zu Lebzeiten zugewendet hat. Als Vermögensvorteil unterfällt jedes Wirtschaftsgut dem steuerpflichtigen Erwerb, das unter den Voraussetzungen des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG an den Erwerber gelangt (vgl. Meincke, ErbStG, Kommentar 15. Auflage, § 3 Rz. 78). § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG stellt tatbestandsmäßig nicht darauf ab, wie der Kläger meint, dass es für eine Besteuerung darauf ankommt, ob der Erblasser bei wirtschaftlicher Betrachtung entreichert ist. Der Erwerb i.S. des § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG stellt vielmehr allein auf eine objektive Bereicherung des Dritten ab und nicht auf die Vermögensminderung des Erblassers (BFH, Urteil vom 17.Oktober 2007 II R 8/07 Sammlung nicht amtlich veröffentlichter Entscheidungen des BFH <BFH/NV> 2008, 572; Kapp/Ebeling, ErbStG, Stand: 57. Erg.Lieferung, § 3 Rz. 269 ). Ob die zum Nachlass gehörenden Versicherungsansprüche aus anderen finanziellen Mitteln als die des Erblassers angespart worden sind, ist deshalb grundsätzlich unerheblich. Das Erbschaftsteuerrecht unterscheidet bei dem Vermögensanfall von Todes wegen nicht danach, ob das Vermögen durch frühere Zuwendungen des Erben an den Erblasser gebildet worden ist.
Ein durch den Erbfall ausgelöster Vermögensrückfall an den früheren Eigentümer ist daher grundsätzlich ohne Einfluss auf die Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs ( §§ 3 Abs. 1, 10 Abs. 1 ErbStG ). Dieses das Erbschaftsteuerrecht charakterisierende Prinzip ist allein für einen Vermögensrückfall nach Maßgabe der Steuerbefreiungsvorschrift des § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG durchbrochen worden. Nach dieser Bestimmung unterliegen nur Vermögensgegenstände, die Eltern oder Voreltern ihren Abkömmlingen durch Schenkung oder Übervergabevertrag zugewandt hatten und die an diese Personen von Todes wegen zurückfallen, nicht der Erbschaftbesteuerung. Die objektiv eingetretene Bereicherung des Erben hat der Gesetzgeber zur Vermeidung eines wirtschaftlich unbilligen Ergebnisses beim Rückfall von Vermögen, das allein Abkömmlingen durch Schenkung oder Übergabevertrag zugewandt worden ist, von der Erbschaftbesteuerung ausgenommen ( vgl. Kapp/Ebeling, ErbStG, Stand: 55. Erg.-Lieferung §13 Rz. 76).
Der Gesetzgeber hat durch die Regelung in § 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG deutlich gemacht, dass er das Problem eines Rückfalls von Vermögenswerten von Todes wegen an den Erben erkannt hat. Der Umstand aber, dass er einen allgemeinen steuerfreien Rückfalltatbestand im Erbschaftsteuerrecht nicht geschaffen hat, zeigt, dass es für die Frage des Erbanfalls im Regelfall nicht darauf ankommen kann, aus welchen Vermögensquellen der Erblasser sein Vermögen erworben hat. Deshalb vermag der Senat im Streitfall auch keine Gesetzeslücke für den Fall anzunehmen, dass der Kläger seinerzeit die Versicherungsprämien der Erblasserin zum Aufbau der Versicherungsansprüche freigebig zugewandt hat. Für eine Lückenfüllung mangelt es deshalb an der erforderlichen unbewussten Gesetzeslücke (im Ergebnis wie hier: Finanzgericht (FG) Niedersachen, Urteil vom 16. November 2005 3 K 47/04, Entscheidungen der Finanzgerichte [EFG] 2006, 910; Hessisches FG, Urteil vom 2. April 2009 1 K 2778/07, EFG 2009, 1408; anderer Ansicht: FG München, Urteil vom 26. Juli 2006 4 K 4359/03, EFG 2006, 1921; FG Rheinland-Pfalz, Urteil vom 16. Dezember 1993 4 K 1130/93, EFG 1994, 665; Meincke, ErbStG, 15. Auflage, § 3 Rz. 80; Kapp/Ebeling, ErbStG, a.a.O. § 3 Rz. 269.1).
Ob der Erwerb des Versicherungsanspruchs durch den Kläger dann nicht § 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG unterfiele, wenn die Erblasserin lediglich formal Versicherungsnehmerin gewesen wäre, während in Wirklichkeit der Prämienzahler, also der Kläger, Versicherungsnehmer sein sollte, kann der Senat offenlassen. Ein Erwerb von Todes wegen schiede unter diesen Umständen nämlich nur dann aus, wenn die Bezugsberechtigung sowohl für den Erlebens- als auch für den Todesfall unwiderruflich dem Prämienzahler, mithin dem Erben, zustünde (vgl. FG Niedersachen, Urteil vom 16. November 2005 3 K 47/04 a. a. O.; Meincke a. a. O., § 3 Rz. 80). Der Senat kann im Streitfall einen solchen Sachverhalt nicht annehmen. Eine unwiderrufliche Bezugsberechtigung nach § 159 Abs. 3 des Versicherungsvertragsgesetzes (VVG) für die Versicherungsansprüche liegt im Streitfall nicht vor. Der Kläger war ausweislich des Rentenversicherungsvertrages vom 1. August 2003 lediglich widerruflich Bezugsberechtigter aus der Rentenversicherung für den Fall des Todes der Versicherungsnehmerin gewesen, was zwischen den Beteiligten auch unstreitig ist.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Der Senat hat die Revision wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen, weil die Rechtsprechung der Finanzgerichte in dieser Frage uneinheitlich ist (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 3 Abs. 1, 10 Abs. 1 ErbStG
§ 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG
§ 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG
§ 13 Abs. 1 Nr. 10 ErbStG
§ 3 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 159 Abs. 3 des Versicherungsvertragsgesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2002, 153, 155
EFG 2009, 1408
EFG 2006, 1921
EFG 1994, 665
01 II R 10/00
07 II R 8/07 S
3 K 47/04
1 K 2778/07
4 K 4359/03
4 K 1130/93