Finanzgericht München (Bayern, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-07-24, Aktenzeichen 2 K 493/17

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.

Tatbestand:
Die verheirateten Kläger wurden in den Streitjahren 2013 und 2014 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.
Der 1966 geborene Kläger erzielte Einkünfte aus Gewerbebetrieb, aus nichtselbständiger Arbeit, aus Vermietung und Verpachtung und sonstige Einkünfte aus einer abgekürzten Leibrente (Berufsunfähigkeitsrente). Die Klägerin erzielte Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit.
Am 29. März 1996 schloss der Kläger bei der … Lebensversicherungs AG eine Versicherung für sich ab. Der Versicherungsschutz erstreckte sich auf eine Kapitalversicherung auf den Todes- und Erlebensfall sowie eine Rentenversicherung für den Fall der Berufsunfähigkeit mit Beitragsbefreiung. Der Versicherungsschutz sollte am 1. Februar 2041 enden. Die Erlebensfallsumme von (damals) 38.500 DM sollte zu diesem Zeitpunkt fällig sein. Im Berufsunfähigkeitsfall sollte die Beitragsbefreiung bis zum Ablauf der Leistungsdauer am 2. Februar 2031 mitversichert sein. Die Überschussanteile wurden auf die fälligen Beiträge verrechnet. Der jährliche Gesamtbeitrag betrug zum Zeitpunkt des Abschlusses der Versicherung nach Abzug der Überschussanteile: 2.022,93 DM. Nach Eintritt des Versicherungsfalls der Berufsunfähigkeit sollten die Überschussanteile zur Rentenerhöhung verwendet werden.
Mit Wirkung vom 1. November 2001 änderte die … Lebensversicherungs AG den Versicherungsvertrag und erhöhte die Berufsunfähigkeitsrente. Durch die laufende Verrechnung der Überschussbeteiligung mit den fälligen Beiträgen ergab sich für die Versicherung nunmehr ein jährlicher Gesamtbeitrag in Höhe von 1.884,29 €.
Ab Oktober 2003 übernahm die P Lebensversicherungs AG den mit der … Lebensversicherungs AG abgeschlossenen Vertrag des Klägers.
Im Zeitraum 1996 bis 2010 leistete der Kläger folgende Versicherungsbeiträge:
Jahr
Versicherungsbeiträge in €
1996
1.297,57
1997
1.368,70
1998
1.437,13
1999
1.509,16
2000
1.663,85
2001
2.384,63
2002
2.414,03
2003
2.776,19
2004
2.915,03
2005
3.060,81
2006
3.352,69
2007
3.595,20
2008
3.773,90
2009
2010
4.002,77
Summe
39.325,57
Am 8. Juni 2009 wurde der Kläger berufsunfähig.
Seither bezog er die Berufsunfähigkeitsrente und musste entsprechend den Vereinbarungen im Versicherungsvertrag keine Versicherungsbeiträge mehr leisten. Aufgrund der vereinbarten Versicherungsleistungen erhöhte sich weiterhin sowohl die Leistung der Kapitallebensversicherung im Erlebensfall als auch die Berufsunfähigkeitsrente dynamisch.
In den Bescheiden vom 6. März 2015 und vom 18. März 2016 setzte der Beklagte gegenüber den Klägern die Einkommensteuer für 2013 auf 6.740 € und für 2014 auf 6.707 € fest. Dabei berücksichtigte der Beklagte die Berufsunfähigkeitsrente des Klägers für 2013 in Höhe von 36.326 € und für 2014 in Höhe von 36.377 € jeweils mit einem Ertragsanteil in Höhe von 22% (bei einer Laufzeit von 21 Jahren), das sind 2013: 7.991 € und 2014: 8002 €.
Mit Einspruchsentscheidung vom 20. Januar 2017 wies der Beklagte die Einsprüche der Kläger als unbegründet zurück.
Ihre hiergegen erhobene Klage begründen die Kläger im Wesentlichen damit, dass die Besteuerung der Berufsunfähigkeitsrente gemäß § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a i.V.m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst.a Doppelbuchst. bb EStG i.V.m. § 55 Abs. 2 EStDV gegen den allgemeinen Gleichheitsgrundsatz verstoße. Ihr Begehren sei darauf gerichtet, dass die gesetzliche Regelung des § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst. a i.V.m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG durch das Bundesverfassungsgericht (BVerfG) für nichtig erklärt werde. Das Gericht solle das Verfahren aussetzen und im Rahmen einer Richtervorlage nach Art. 100 Abs. 1 des Grundgesetzes (GG) eine Entscheidung des BVerfG einholen.
Die Berufsunfähigkeitsrente sei insgesamt nicht zu besteuern. Gemäß dem Urteil des Bundesfinanzhofs -BFHvom 21. Juni 2016 (X R 44/14, BFH/NV 2016, 1791) sei eine doppelte Besteuerung im Bereich der Altersvorsorge unzulässig, soweit die Beiträge aus bereits versteuertem Einkommen geleistet worden seien. Gleiches habe für die Leistungen einer Berufsunfähigkeitsversicherung zu gelten. Der Beklagte habe in seiner Einspruchsentscheidung zudem nicht dargelegt, in welchem Umfang es zu einer steuerlichen Entlastung bei den Klägern in der Ansparphase gekommen sei. Selbst wenn von einer Besteuerung der Berufsunfähigkeitsrente auszugehen sei, seien die Beiträge des Klägers vor der Ertragsbesteuerung in Abzug zu bringen. In der Phase der Beitragszahlung sei der Ertragsanteil zur Reduzierung der Beiträge verwendet worden, so dass ein Ertragsanteil bei der ausgezahlten Berufsunfähigkeitsrente nicht bestehe. Bei aufgeschobenen zeitlich befristeten Leibrenten werde nicht der Ertragsanteil besteuert, vielmehr würden die Rentenzahlungen als Teilkapitalzahlungen beurteilt und nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG besteuert. Hierbei würden die durch den Steuerpflichtigen geleisteten Beiträge in Abzug gebracht. Die (Nicht-)Besteuerung von Rentenzahlungen als Teilkapitalzahlungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG führe zu einer Ungleichbehandlung mit der Besteuerung der abgekürzten Leibrente des Klägers nach § 22 Nr. 5 EStG. Die Ungleichbehandlung ergebe sich ferner daraus, dass, soweit die Berufsunfähigkeitsrente in mehreren Zeitintervallen jeweils beschränkt ausgezahlt werde, die Berufsunfähigkeitsrente jeweils anders beurteilt werde, als in dem Fall, in dem eine einheitliche Entscheidung über den Zeitraum der Berufsunfähigkeitsrente bis zum Erreichen des Renteneintrittsalters bzw. des Todes erfolge. Aus Sicht des Klägers sei es relevant, ob und in welchem Umfang eine steuerliche Entlastung in der Ansparphase stattgefunden habe. Die Doppelbesteuerung ergebe sich aus der Anwendung des Ertragsanteils von 22% auf die nichtabziehbaren Versicherungsbeiträge.
Die Kläger beantragen unter Änderung der Einkommensteuerbescheide für 2013 vom 6. März 2015 und für 2014 vom 18. März 2016 und der Einspruchsentscheidung vom 20. Januar 2017 die Einkommensteuer für 2013 auf 4.548 € und für 2014 auf 4.483 € festzusetzen,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Ergänzend zur Einspruchsentscheidung trägt er vor, dass die Berufsunfähigkeitsrente (unter Hinweis auf den BFH-Beschluss vom 27. September 2011, X B 241/10, BFH/NV 2012, 31) nicht deshalb steuerfrei sei, weil die Versicherung wegen der Berufsunfähigkeit als Bestandteil einer vor dem 1. Januar 2005 abgeschlossenen Kapitalversicherung mit einer Mindestlaufzeit von zwölf Jahren abgeschlossen worden sei.
Eine private Berufsunfähigkeitsversicherung sei eine abgekürzte Leibrente, die mit dem Ertragsanteil zu besteuern sei, sofern nach den vertraglichen Bedingungen der Versicherung die Rentenansprüche nicht nur beim Tod des Versicherten, sondern auch dann erlöschen, wenn die Prämienzahlungsdauer der Hauptversicherung ablaufe oder die Berufsunfähigkeit wegfalle. Die Laufzeit der Berufsunfähigkeitsrente beginne im Streitfall mit der Entstehung des Rentenanspruchs, d.h. mit dem Eintritt der Berufsunfähigkeit am 8. Juni 2009, und ende mit Ablauf der Zahlungen der Berufsunfähigkeitsrente, regelmäßig aufgrund des Beginns der Zahlungen der Altersrente, hier am 31. Januar 2031, da der Kläger 2031 das 65. Lebensjahr vollende.
Unter Hinweis auf den BFH-Beschluss vom 18. August 2010 (X B 50/09, BFH/NV 2010, 2270) gelte, dass Rentenzahlungen, auch wenn ein Steuerpflichtiger vor Erreichen der statistischen Lebenserwartung versterbe, mit dem gesetzlich festgelegten Anteil der Besteuerung nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst.a EStG zu unterwerfen seien. Dies stelle eine verfassungsrechtlich zulässige Typisierung dar. Die dieser Entscheidung zugrundeliegenden Erwägungen träfen aufgrund des BFH-Beschlusses vom 4. Dezember 2012 (X B 151/11, BFH/NV 2013, 534) auch für die Ermittlung des Ertragsanteiles einer abgekürzten Leibrente i.S. des § 55 Abs. 2 EStDV zu.
Zudem hätten die Beiträge des Klägers zur ergänzenden Absicherung des Eintritts der Berufsunfähigkeit (Berufsunfähigkeitsrente) gemäß § 10 EStG in der Fassung vor Inkrafttreten des Alterseinkünftegesetzes (AltEinkG) vom 5. Juli 2004 (BGBl I 2004, 1427) bereits als Sonderausgaben bei der Ermittlung des zu versteuernden Einkommens abgezogen werden können.
Die Feststellungslast für das Vorliegen einer etwaigen verfassungswidrigen doppelten Besteuerung liege bei den Klägern. Der Nachweispflicht für die behauptete Doppelbesteuerung seien die Kläger nicht nachgekommen.
Zudem sei im Streitfall nicht gegen das Verbot der Doppelbesteuerung verstoßen worden. Eine genaue Auswirkung der Beiträge zur Berufsunfähigkeitsversicherung sei nicht zu erkennen. Zudem seien im Vergleich alle Versicherungsbeiträge für die jeweiligen Jahre herangezogen worden. Maßgebend für die Berechnung sei das Nominalwertprinzip. Bei einem Vergleich der nominalen Werte seien (unter Hinweis auf den Beschluss des BVerfG vom 30. September 2015, 2 BvR 1961/10, HFR 2016, 77, und auf den BFH-Beschluss vom 6. April 2016, X R 2/15, BStBl II 2016, 733) die nicht der Besteuerung unterliegenden Rentenzahlungen aus der Berufsunfähigkeitsversicherung mit den für die Berufsunfähigkeitsversicherung anteilig geleisteten Beiträgen zu vergleichen. Somit liege eine doppelte Besteuerung nur vor, wenn die steuerliche Belastung der Vorsorgeaufwendungen höher sei als die steuerliche Entlastung der darauf beruhenden Altersrenten. Die Berufsunfähigkeitsrente sei jährlich mit einem Betrag in Höhe von 28.294 € (78% von 36.275 €) entlastet. Für die Versicherung habe der Kläger insgesamt Beiträge in Höhe von 39.325,57 € bezahlt. Selbst wenn man für diese Beiträge keinen steuermindernden Sonderausgabenabzug annähme, würde diese Belastung bereits durch den nicht steuerbaren Rentenbezug bis zu den Streitjahren (steuerliche Entlastung bis zum VZ 2013: 84.882 € bis zum VZ 2014: 113.176 € mehr als kompensiert. Eine Fortschreibung auf die Bezugsdauer der Berufsunfähigkeitsrente sei schon nicht mehr nötig. Dass aus den einbezahlten Beiträgen keine Rendite von 22% zu erwirtschaften sei, sei unerheblich, da das Finanzierungverfahren einer Berufsunfähigkeitsversicherung nicht auf einer reinen Kapitaldeckung wie bei einer privaten Lebensversicherung ausgelegt sei.
Zur Ergänzung des Sachverhalts wird auf die gerichtliche Aufklärungsanordnung vom 14. August 2017 und das Protokoll über die mündliche Verhandlung verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
1. Der Beklagte hat die Berufsunfähigkeitsrente des Klägers zutreffend mit dem Ertragsanteil der Einkommensbesteuerung unterworfen.
Der Kläger bezieht entsprechend dem Nachtrag zum Versicherungsschein der … Lebensversicherungs AG seit dem Eintritt der Berufsunfähigkeit am 8. Juni 2009 eine private Berufsunfähigkeitsrente von der P Lebensversicherungs AG und ist seither von der Beitragspflicht befreit. Bei dieser Versicherung des Klägers handelt es sich erstens um eine Kapitalversicherung auf den Todes- und Erlebensfall mit Beitragsbefreiung für den Berufsunfähigkeitsfall sowie zweitens um eine Rentenversicherung für den Fall der Berufsunfähigkeit ebenfalls mit Beitragsbefreiung für den Berufsunfähigkeitsfall.
Eine (private) Berufsunfähigkeitsrente ist eine abgekürzte Leibrente, die mit dem Ertragsanteil gemäß § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst.a i.V.m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 4 EStG i.V.m. § 55 Abs. 2 EStDV besteuert wird. Dies galt bereits vor Inkrafttreten des AltEinkG, sofern nach den vertraglichen Bedingungen der Versicherung die Rentenansprüche nicht nur beim Tod des Versicherten, sondern auch dann erlöschen, wenn die Prämienzahlungsdauer der Hauptversicherung abläuft oder die Berufsunfähigkeit wegfällt. Die Laufzeit der Berufsunfähigkeitsrente beginnt mit der Entstehung des Rentenanspruchs, d.h. dem Eintritt der Berufsunfähigkeit, und endet mit Ablauf der Zahlungen der Berufsunfähigkeitsrente, regelmäßig aufgrund des Beginns der Zahlungen der Altersrente (vgl. BFH in BFH/NV 2013, 534, m.w.N.).
Im Streitfall ist der Kläger seit Eintritt der Berufsunfähigkeit von der Beitragspflicht freigestellt. Die Laufzeit der an den Kläger ausgezahlten Berufsunfähigkeitsrente als abgekürzte Leibrente beträgt bei einem Beginn des Rentenbezugs am 8. Juni 2009 und einem Ende des Rentenbezugs am 5. Mai 2031 21 Jahre und knapp 8 Monate. Bei einer zugunsten des Klägers vorgenommen Abrundung auf 21 Jahre beträgt der Ertragsanteil der abgekürzten Leibrente gemäß § 55 Abs. 2 EStDV somit 22%.
2. Diesem Ergebnis steht nicht entgegen, dass die gesetzliche Regelung in § 22 Nr. 5 Satz 2 Buchst.a i.V.m. § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG i.V.m. § 55 Abs. 2 EStDV gegen den allgemeinen Gleichbehandlungsgrundsatz verstößt.
Zudem ist dem Gesetzgeber nicht jede Ungleichbehandlung vergleichbarer Sachverhalte verwehrt. Als rechtfertigende Gründe kommen insbesondere Typisierungs- und Vereinfachungserfordernisse in Betracht (vgl. BVerfG-Urteil vom 6. März 2002 2 BvL 17/99, BStBl II 2002, 618).
Der Rechtsprechung hat zu dem mit dem AltEinkG vollzogenen Systemwechsel zum einen die nunmehrige grundsätzlich volle Einkommensteuerpflicht von Leibrenten und anderen Leistungen aus der Basisversorgung -auch im Vergleich zu anderen, weiterhin nicht voll steuerpflichtigen Bezügen wie etwa Auszahlungen aus Verträgen über Lebens- oder private Rentenversicherungen- als verfassungsgemäß angesehen. Darüber hinaus ist auch die Grundsystematik der gesetzlichen Übergangsregelungen -insbesondere das Fehlen einer Differenzierung zwischen früheren Arbeitnehmern und früheren Selbständigen bei der Festlegung der Höhe des Besteuerungsanteilsverfassungsgemäß. Dabei sind in Bezug auf die allgemeine Ausgestaltung der Übergangsregelungen ausdrücklich auch gröbere Typisierungen und Generalisierungen als zulässig anzusehen, da eine auf die individuellen Verhältnisse jedes einzelnen Steuerpflichtigen abstellende Übergangsregelung nicht administrierbar wäre (vgl. BFH in BFH/NV 2016, 1791, m.w.N.).
a) Entgegen der Auffassung des Klägers, wonach bei aufgeschobenen zeitlich befristeten Leibrenten nicht der Ertragsanteil besteuert werden dürfte, vielmehr die Rentenzahlungen als Teilkapitalzahlungen beurteilt sowie ggf. nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG besteuert und die durch den Steuerpflichtigen geleisteten Beiträge in Abzug gebracht werden müssten, besteht keine Ungleichbehandlung hinsichtlich der Besteuerung von Rentenzahlungen als Teilkapitalzahlungen nach § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG mit der Besteuerung der Berufsunfähigkeitsrente des Klägers als abgekürzte Leibrente nach § 22 Nr. 5 EStG. Dem Streitfall liegt ein anderer Sachverhalt zugrunde. Die vom Kläger abgeschlossene Versicherung besteht aus zwei Versicherungen, einmal aus einer Kapitallebensversicherung und einmal aus einer Berufsunfähigkeitsversicherung. § 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG in der seit 2005 geltenden Fassung bezieht sich lediglich auf Erträge aus einer Kapitallebensversicherung.
Dagegen sind Zahlungen aus neben einer Kapitallebensversicherung ergänzend abgeschlossenen privaten Berufsunfähigkeitsrente -wie im Streitfallnach dem bis zum 31. Dezember 2004 geltenden Recht bereits mit dem Ertragsanteil der Besteuerung zu unterwerfen gewesen. Der Besteuerung der privaten Berufsunfähigkeitsrente mit dem Ertragsanteil stand nicht entgegen, dass für die Berufsunfähigkeitsversicherung als Risikoversicherung keine Sparanteile wie bei einer Kapitallebensversicherung geleistet werden. Der Ertragsanteil setzt keine (verzinslichen) Sparanteile voraus, da der Ertrag einer Rente nicht nur aus Zinsen besteht. Der Ertragsanteil ergab und ergibt sich vielmehr aus der Modellvorstellung des Gesetzes, dass das im Zeitpunkt des Eintritts der Berufsunfähigkeit infolge des Eintritts des Versicherungsfalls anzusetzende (abgezinste) Barkapital auf die voraussichtliche Laufzeit der Berufsunfähigkeitsversicherung zu verteilen ist. Die Steuerbarkeit einer privaten Rente setzte nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a EStG in der für die Jahre vor 2005 geltenden Fassung ebenso wie nach § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG in der ab 2005 geltenden Fassung voraus, dass in den Bezügen Einkünfte aus Erträgen des Rentenrechts enthalten sind. Der Ertrag wurde in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Satz 2 EStG in damaliger Fassung bzw. wird in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb Satz 3 EStG i.d.F. ab 2005 als Unterschiedsbetrag zwischen dem Jahresbetrag und dem Kapitalwert der Rente legal definiert bzw. fingiert und der Höhe nach mit den jeweiligen Ertragsanteilstabellen typisiert. Insoweit ist bereits vor dem AltEinkG entschieden gewesen, dass auch eine aus einer reinen Risikoversicherung fließende Rente einen Ertragsanteil aufweist (vgl. BFH in BFH/NV 2012, 31; BFH-Urteil vom 9. Februar 2005 X R 11/02, BFH/NV 2005, 1053).
b) Entgegen der Ansicht des Klägers ist nicht entscheidungserheblich, dass er bereits mit 46 Jahren berufsunfähig geworden ist und damit einen höheren Ertragsanteil zu versteuern hat als jemand der kurz vor dem Eintritt in die Altersrente berufsunfähig geworden ist. Mit der Festlegung des Ertragsanteils, also im Streitfall auf 22%, handelt es sich um eine verfassungsrechtlich zulässige Typisierung (vgl. BFH in BFH/NV 2010, 2270, auch wenn der Steuerpflichtige die statische Lebenserwartung nicht erreichen würde). In einem Fall verwirklicht sich das typische Berufsunfähigkeitsrisiko überhaupt nicht und in anderen Fällen früher oder später. Der steuerfreie Anteil der Rente bei Eintritt der Berufsunfähigkeit bleibt jedoch dauerhaft bis zum Erreichen der Altersrente erhalten. Hinzu kommt, dass bei einem früheren Eintritt der Berufsunfähigkeit -wie im Streitfallbei weitem höhere Rentenbeträge von der Versicherung aufgrund der längeren Laufzeit geleistet werden als bei einem Berufsunfähigkeitseintritt in späteren Lebensjahren.
c) Dem Einwand des Klägers, eine Ungleichbehandlung bestehe zwischen einer dauerhaften Berufsunfähigkeitsrente -wie im Streitfall- und einer nur temporär gewährten Berufsunfähigkeitsrente mit veränderten Ertragsanteilen, ist zu entgegnen, dass der Kläger übersieht, dass er über 21 Jahre lediglich 22% der Berufsunfähigkeitsrente versteuert ohne -seit Eintritt der Berufsunfähigkeitweitere Versicherungsbeiträge leisten zu müssen, der temporäre Bezieher einer Berufsunfähigkeitsrente dagegen u.U. zwar unterschiedliche Ertragsanteile versteuert, dieser aber -sobald keine Berufsunfähigkeit mehr vorliegtwiederum die vollen Versicherungsbeiträge zu leisten hat. Eine Schlechterstellung des Klägers ist damit weder erwiesen noch müssen diese nicht vergleichbaren Sachverhalte gleich besteuert werden.
d) Die Besteuerung der Berufsunfähigkeitsrente des Klägers mit dem Ertragsanteil ist verfassungskonform, insbesondere liegt auch keine Doppelbesteuerung vor.
(1) Bereits nach der Rechtslage vor dem AltEinkG für die Anwendbarkeit von § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG sind private Berufsunfähigkeitsrenten mit dem Ertragsanteil besteuert worden. Es ist zudem ohne Bedeutung gewesen, ob sich vor dem Jahr 2005 geleistete Lebens- oder Rentenversicherungsbeiträge im Rahmen des jeweils geltenden Sonderausgabenabzugs steuermindernd ausgewirkt haben (vgl. BFH in BFH/NV 2012, 31, und BFH-Urteil vom 13. April 2011 X R 54/09, DStR 2011, 1414, betreffend die Besteuerung gesetzlicher Erwerbsminderungsrenten).
(2) Der Gesetzgeber hat sich im AltEinkG für das (neue) Konzept der nachgelagerten Besteuerung entschieden, wonach nicht die Erträge des Rentenstammrechts, sondern die tatsächlichen Rentenzuflüsse als Einkommen besteuert werden, auch soweit sie aus eigenen Beitragsleistungen des Steuerpflichtigen resultieren. Typisierend ist er davon ausgegangen, dass das Verhältnis der steuerpflichtigen zu den steuerfreien Bezügen, das sich aus den Tabellen in § 22 EStG oder in § 55 EStDV ergibt, mit der steuerlichen Behandlung der Vorsorgeaufwendungen hinreichend korrespondiert (vgl. BFH in BFH/NV 2015, 1369). Das ist verfassungsrechtlich nicht zu beanstanden, soweit die Rentenansprüche aus unversteuertem Einkommen aufgebaut werden konnten oder nur der Teil der Rentenbezüge besteuert wird, der nicht auf eigenen Beiträgen beruht oder mit Beiträgen korreliert, die aus nichtversteuertem Einkommen geleistet worden sind (vgl. BVerfG in HFR 2016, 77, m.w.N.).
Nach Inkrafttreten des AltEinkG ist die in § 22 Nr. 1 Satz 3 Buchst. a Doppelbuchst. bb EStG geregelte Ertragsanteilsbesteuerung der Berufsunfähigkeitsrente des Klägers zudem günstiger zu beurteilen, da im Vergleich zum bis dahin geltenden Recht nun niedrigere Ertragsanteile der Besteuerung unterworfen werden (vgl. BTDrucks 15/2150, S. 42, vgl. § 55 Abs. 2 EStDV in der Fassung vor 2005 mit einem Ertragsanteil von noch 36% bei einer abgekürzten Leibrente von 21 Jahren).
(3) Eine Doppelbesteuerung ist im Streitfall ausgeschlossen, weil die Summe der an den Kläger steuerfrei ausgezahlten Rentenanteile die Summe der aus versteuertem Einkommen geleisteten Rentenbeträge bereits vor den Streitjahren übersteigt (vgl. BFH in BFH/NV 2015, 1369, m.w.N., hier: Überprüfung der Doppelbesteuerung nur noch im Wege einer Einzelfallprüfung; BFH in BFH/NV 2016, 1791).
Die Berechnung für die Beantwortung der Frage einer Doppelbesteuerung ist entgegen der Ansicht der Kläger auf der Grundlage des Nominalwertprinzips vorzunehmen. Die Anwendung des Nominalwertprinzips durch Gegenüberstellung der aus versteuertem Einkommen geleisteten Beitragszahlungen mit dem nicht steuerbaren Rentenzufluss begegnet dabei keinen verfassungsrechtlichen Bedenken (vgl. z.B. jüngst BVerfG in HFR 2016, 77, und vom 29. September 2015 2 BvR 2683/11, BStBl II 2016, 310, Rz 51 ff., jeweils m.w.N.; und BFH in BFH/NV 2016, 1791, und vom 6. April 2009 X R 2/15, BStBl II 2016, 733, Rz 53 ff., jeweils m.w.N.).
In die Berechnung der steuerlichen Entlastung der Renten sind die bislang vereinnahmten sowie die zum Zeitpunkt des Bezugsbeginns der Rente der statistischen Wahrscheinlichkeit nach zu erwartenden Leistungen einzubeziehen. Es stellt eine verfassungsrechtlich zulässige Typisierung dar, wenn die Rentenzahlungen mit dem gesetzlich festgelegten Anteil der Besteuerung unterworfen werden, auch wenn der Steuerpflichtige vor Erreichen der statistischen Lebenserwartung versterben sollte. In einem solchen Fall verwirklicht sich das typische Rentenrisiko; während bei einem Teil der Steuerpflichtigen die Lebenszeit die statistische Lebenserwartung unterschreitet, wird diese bei anderen überschritten (vgl. BFH in BStBl II 2016, 733).
Zutreffend hat der Beklagte darauf hingewiesen, dass zur Berechnung der steuerlichen Entlastung die bislang vereinnahmten sowie die zum Zeitpunkt des Bezugsbeginns der Rente der statistischen Wahrscheinlichkeit noch zu erwartenden Leistungen einzubeziehen sind (vgl. BFH in BStBl II 2016, 733).
Die vom Kläger gezahlten Versicherungsbeiträge in Höhe von insgesamt 39.325,57 € enthalten sowohl einen Anteil für die Kapitallebensversicherung als auch einen Anteil für die Berufsunfähigkeitsversicherung sowie Anteile für die garantierte Beitragsfreiheit bei Eintritt der Berufsunfähigkeit. Den Berechnungen des Klägers liegen schon nicht die Beitragsanteile für die Berufsunfähigkeitsversicherung zugrunde, so dass auf die Berechnung des Klägers im Einzelnen nicht mehr weiter einzugehen ist. Zwar ergibt sich aus den Unterlagen der … Versicherungs AG vom 20. November 2001, dass sich zu diesem Zeitpunkt ein Jahresversicherungsbeitrag von insgesamt 2.402,76 € ergibt, wovon ein Beitrag von 2.056,52 € auf die Berufsunfähigkeitsversicherung entfällt, d.h. 85,5% (vgl. FG-Akte, Bl. 85 Rückseite und Bl. 86). Jedoch liegen für die Vorjahre und für die nachfolgenden Jahre keine entsprechenden Angaben vor. Letztlich kann die Ermittlung der Versicherungsbeiträge für die Berufsunfähigkeitsversicherung im Zeitraum 1996 bis 2009 aber dahinstehen, weil, selbst wenn man -wie der Klägerunzutreffender Weise die geleisteten Gesamtbeiträge zugrunde legt, bereits die steuerfrei ausgezahlten Berufsunfähigkeitsrenten bei Weitem die geleisteten (Gesamt-)Versicherungsbeiträge überwiegen. Auf die seit 2009 bezogene Berufsunfähigkeitsrente entfällt jährlich ein Betrag von ca. 28.294 € (78% von 36.275 €), der steuerfrei an den Kläger gezahlt worden ist. Danach sind bereits vor den Streitjahren die in Gänze geleisteten Versicherungsbeiträge des Klägers (für die Kapitallebensversicherung und die Berufsunfähigkeitsversicherung) bei Weitem durch die steuerfrei ausgezahlten Rentenbeträge überschritten gewesen. Damit ist auch eine Fortschreibung der Berechnung nicht mehr erforderlich gewesen.
e) Der Einwand des Klägers, Erstattungen privater Krankenversicherungen oder der KFZ-Versicherungen oder Renten aus Schadensersatz würden nicht besteuert, so dass sich daraus eine Ungleichbehandlung für ihn ergebe, ist unzutreffend, da diese Sachverhalte mit der Berufsunfähigkeitsrente des Klägers nicht vergleichbar sind. Es handelt sich bei den Erstattungen aus privater Krankenversicherungen oder aus KFZ-Versicherungen nicht um Renten. Renten aus Schadensersatz können entgegen der Auffassung des Klägers steuerpflichtig sein.
3. Das Klageverfahren ist nach alledem mangels erkennbarer Grundrechtsverletzungen nicht zur Vorlage an das BVerfG gemäß Art. 100 Abs. 1 GG auszusetzen.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO).
5. Die Revision wird nicht zugelassen, da die Voraussetzungen des § 115 Abs. 2 FGO erkennbar nicht erfüllt sind.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 10 EStG
§ 22 EStG
§ 55 EStDV
§ 55 Abs. 2 EStDV
§ 20 Abs. 1 Nr. 6 EStG
§ 22 Nr. 5 EStG
§ 55 Abs. 2 EStDV
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 FGO
Art. 100 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2016, 1791
BFH/NV 2012, 31
BFH/NV 2010, 2270
BFH/NV 2013, 534
HFR 2016, 77
BStBl II 2016, 733
BStBl II 2002, 618
BFH/NV 2005, 1053
BFH/NV 2015, 1369
BStBl II 2016, 310
X R 44/14
X B 241/10
X B 50/09
X B 151/11
2 BvR 1961/10
X R 2/15
2 BvL 17/99
05 X R 11/02
11 X R 54/09
2 BvR 2683/11
09 X R 2/15