Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2005-05-11, Aktenzeichen 11 K 6619/02
ECLI: ECLI:DE:FGK:2005:0511.11K6619.02.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Revision wird zugelassen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Verfassungsgemässheit des besonderen Kirchgeldes.
Die Klägerin gehörte im Streitjahr (2001) der evangelischen Kirche an. Sie wurde mit ihrem Ehemann, der keiner Kirche angehört (sog. glaubensverschiedene Ehe), zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Eigene Einkünfte bezog sie im Streitjahr lediglich in Höhe von 1360 DM.
Mit Bescheid vom ......... über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag und Kirchensteuer setzte das Finanzamt ......... für die Klägerin besonderes Kirchgeld in Höhe von 780 DM (398,81 EUR) fest. Ausweislich des Einkommensteuerbescheides erzielten die Klägerin und ihr Ehemann ein gemeinsames zu versteuerndes Einkommen i.H.v. 152.219 DM, unter Berücksichtigung eines Kinderfreibetrages i.H.v. 145.307 DM.
Der gegen die Festsetzung des Kirchgeldes eingelegte Einspruch blieb ohne Erfolg (Einspruchsentscheidung vom ............).
Mit der danach erhobenen Klage begehrt die Klägerin die Aufhebung der Kirchgeldfestsetzung.
Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes durch den Beklagten sei aus mehreren Aspekten heraus verfassungswidrig. Zunächst werde gerügt, dass vorliegend ein Nichtkirchenangehöriger zur Kirchensteuer herangezogen würde. Die Klägerin verfüge selbst nicht über eigene finanzielle Mittel zur Begleichung des Kirchgeldes, so dass dieses letztlich vom Ehemann beglichen werden müsse. Zudem liege ein Verstoss gegen das Leistungsfähigkeitsprinzip vor. Auch bei der einkommensteuerlichen Zusammenveranlagung, bei der alleine besonderes Kirchgeld erhoben werde, würden zwei Steuerbescheide zusammengefasst. Letztlich werde auch bei der Zusammenveranlagung jeder Ehegatte nach seiner eigenen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit veranlagt. Dies werde besonders im Falle eines Aufteilungsbescheides klar. Danach könne eine Besteuerung grundsätzlich nur nach der Zurechnung der Einkünfte entstehen und nicht etwa nach anderen Kriterien. Gehe man davon aus, dass das Kirchgeld eine Steuer der Klägerin sei, so werde sie über ihre Leistungsfähigkeit hinaus besteuert. Ginge der Beklagte davon aus, dass der nichtverdienende Ehegatte einen Unterhaltsanspruch gegen den Verdienenden habe, der auch die Bezahlung der Kirchensteuer beinhalte, so sei dies schlechterdings unrichtig. Darüber hinaus liege ein Erhebungsdefizit vor. Das besondere Kirchgeld werde nämlich auch in den Fällen der Zusammenveranlagung dann nicht erhoben, wenn mangels Erklärungspflicht im Sinne des § 46 EStG keine Einkommensteuererklärung abgegeben werde.
Ein Verstoss gegen Art. 6 des Grundgesetzes bestehe darin, dass zwar zusammenveranlagte Eheleute zum besonderen Kirchgeld herangezogen würden, nicht aber Lebenspartner nach dem Lebenspartnerschaftsgesetz. Auch hier gebe es gegenseitige Unterhaltsansprüche. Ein weiterer Verstoss gegen Art. 6 GG liege darin begründet, dass bei Ehescheidung die Verpflichtung zum Kirchgeld fortfalle. D.h., dass nach der Scheidung die Steuerpflichtigen besser gestellt wären als zur Zeit der bestehenden Ehe. Zudem sei fraglich, ob der dem Kirchgeld zugrundeliegende Kirchensteuerbeschluss wirksam zustande gekommen sei. In einer veröffentlichten Bekanntmachung des Kirchensteuerbeschlusses des Evangelischen Stadtkirchenverbandes ..... heiße es, dass das besondere Kirchgeld zur Deckung eines Fehlbetrages im Haushaltsplan des Evangelischen Stadtkirchenverbandes ....... eingeführt werde. Dieses sei eine Aufforderung an die Kirchen, planmäßige Lücken im Haushaltsplan zu schaffen, um das Kirchgeld zu rechtfertigen.
Die Klägerin beantragt,
den Einkommensteuerbescheid des Finanzamtes ......... vom .......... für 2001 in Form der Einspruchsentscheidung des Beklagten vom .......... ersatzlos aufzuheben, soweit das besondere Kirchgeld festgesetzt wird,
hilfsweise die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
Er trägt vor, dass die Erhebung des besonderen Kirchgeldes rechtmäßig sei.
Nach Änderung des Kirchensteuergesetzes und der Einführung des besonderen Kirchgeldes in § 4 Abs. 1 Nr. 5 KiStG NW habe der Beklagte von der Möglichkeit zur Erhebung des besonderen Kirchgeldes Gebrauch gemacht und einen entsprechenden Kirchensteuerbeschluss erlassen, dem die erforderliche staatliche Genehmigung auch erteilt worden sei. Das besondere Kirchgeld sei in einem der einschlägigen Rechtsvorschriften entsprechenden Gesetzes- und Verwaltungsverfahren in Kraft gesetzt und zu geltendem Recht geworden, dem die Klägerin als Kirchenmitglied unterworfen sei. Die Klägerin erfülle die Voraussetzungen der Erhebung des besonderen Kirchgeldes, so dass die angegriffene Festsetzung rechtmäßig sei. Die Festsetzung des besonderen Kirchgeldes sei auch nicht unbillig, geschweige denn wegen Verstosses gegen den Grundsatz der Anknüpfung der Besteuerung an die Leistungsfähigkeit des Steuerpflichtigen verfassungswidrig. Die Klägerin habe die steuerliche Zusammenveranlagung gewählt. Infolge der Tatsache der Eheschließung wolle sie also die Vorteile, die das deutsche Steuerrecht in Form des Splittingtarifes und erhöhter Freibeträge usw. zur Verfügung stelle, für sich und ihren Ehemann zu Recht in Anspruch nehmen. Diesen steuerlichen Vorteilen unterliege das gesamte eheliche Einkommen. Die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit, nach der sich die Steuergerechtigkeit zu richten habe, sei diejenige der ehelichen Gemeinschaft. Anknüpfungspunkt für die Berechnung des besonderen Kirchgeldes sei im Rahmen der zulässigen Pauschalierung der durch die Ehe erhöhte Lebensführungsaufwand desjenigen Ehepartners, der der Kirche angehöre. Hierbei werde davon ausgegangen, dass durch die Tatsache der Eheschließung und der Zusammenveranlagung der Lebensführungsaufwand beider Ehepartner höher sei, als er ohne die Eheschließung wäre. Somit stehe dem der Kirche angehörigen Ehegatten derselbe Lebensführungsaufwand zur Verfügung wie dem nicht der Kirche angehörigen Ehegatten. Die Frage, aus welchen Mittel der Lebensführungsaufwand bestritten werde, spiele dabei für die Frage der rechtlichen Anknüpfung der Kirchgeldfestsetzung keine Rolle. Es sei daher auch nicht unbillig, wenn aus dem gemeinschaftlichen ehelichen Einkommen, das vorliegend überwiegend vom Ehemann erwirtschaftet werde, das besondere Kirchgeld für die Ehefrau entrichtet werde. Eine Kirchensteuer, die sich ausschließlich an den geringen Einkünften der Ehefrau orientiere, entspreche nicht der tatsächlichen wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit der Klägerin und ihres Ehemannes. Es sei daher vertretbar, wenn hier durch das besondere Kirchgeld eine geringfügige höhere Belastung zugemutet werde. Dies gelte umso mehr, als dieses besondere Kirchgeld wiederum im Folgejahr als Sonderausgaben im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung abzugsfähig sei. Das besondere Kirchgeld, das gegenüber der Kirchensteuer erheblich niedriger und an der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit orientiert sei, berühre auch weder die positive noch die negative Bekenntnisfreiheit. Denn die geringe Höhe des besonderen Kirchgeldes müsse keinen zwingen, aus der Kirche auszutreten. Dies bleibe seine freie Entscheidung.
Auch der von der Klägerin als Argument gegen die Verfassungswidrigkeit des Kirchgeldes herangezogene Vergleich mit der Lebenspartnerschaft verbiete sich. Die steuerlichen Vergünstigungen des Splittingtarifes würden nicht für Mitglieder einer eingetragenen Lebenspartnerschaft gelten. Vielmehr seien diese jeweils für sich steuerlich zu veranlagen. Damit fehle bereits die grundlegende Voraussetzung für die Erhebung von Kirchgeld, nämlich eine Zusammenveranlagung von Eheleuten. Für den Fall der Ehescheidung falle die Festsetzung von Kirchgeld fort, weil ab diesem Zeitpunkt eine Zusammenveranlagung nicht mehr möglich sei. Das Argument des erhöhten Lebensführungsaufwandes in Folge der ehelichen Gemeinschaft greife somit in dieser Situation nicht mehr. Daher sei auch eine Kirchgeldfestsetzung dann nicht mehr gerechtfertigt. Dies stelle aber keinen Verstoss gegen Art. 6 GG dar, da infolge der Scheidung eine Ehe im Sinne des Gesetzes eben nicht mehr bestehe.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der angefochtene Bescheid ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Gemäß § 4 Abs. 1 Nr. 5 Kirchensteuergesetz Nordrhein-Westfalen (KiStG NW) i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 5 Kirchensteuerordnung der Evangelischen Kirche im Rheinland vom 27.10.2000 (KiStO) können Kirchensteuern als besonderes Kirchgeld von Kirchensteuerpflichtigen, deren Ehegatte nicht kirchensteuerpflichtig ist (glaubensverschiedene Ehen) erhoben werden. Bemessungsgrundlage ist das gemeinsame zu versteuernde Einkommen gemäß § 4 Abs. 2 Satz 2 KiStG NW i.V.m. § 6 Abs. 2 KiStO. Das besondere Kirchgeld wird gemäß § 11 Abs. 2 KiStO nach Maßgabe einer besonders festgelegten Steuertabelle erhoben, wobei Staffelung und Bemessungsgrundlage durch Kirchensteuerbeschluss festgelegt werden. Der entsprechende Beschluss des Beklagten wurde am 02.12.2000 gefasst. Zum besonderen Kirchgeld herangezogen werden nach der Systematik der vorgenannten Regelungen nur zusammen zur Einkommensteuer veranlagte Ehegatten (s.a. FinMin NW Erlass vom 08.08.2001 S 2440-1/18-V B 2, StEd 2001, 573).
Die Klägerin war im Streitjahr Mitglied der Evangelischen Kirche im Rheinland und wurde mit ihrem Ehemann, der keiner kirchensteuerhebungsberechtigten Kirche angehört, zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Die Voraussetzungen der vorgenannten Vorschriften liegen damit vor.
Die das besondere Kirchgeld betreffenden Regelungen im KiStG NW, in der KiStO und im Kirchensteuerbeschluss vom 02.12.2000 sind rechtmäßig zustande gekommen und verfassungsrechtlich unbedenklich.
Bedenken gegen die Rechtmäßigkeit des Kirchensteuerbeschlusses ergeben sich insbesondere nicht aus der in diesem Beschluss enthaltenen Begründung, wonach das besondere Kirchgeld zur Deckung eines Fehlbetrages im Haushaltsplan des Beklagten erhoben werden soll. Die Schaffung von Haushaltsmittel ist der klassische Grund für die Erhebung von (Kirchen-) Steuern.
Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes führt zudem weder dazu, dass ein Nicht-Kirchenangehöriger zu Kirchensteuern herangezogen wird, noch wird die Klägerin über ihre wirtschaftliche Leistungsfähigkeit hinaus besteuert.
Das BVerfG hat mit Urteil vom 14.12.1965 1 BvR 606/60, BStBl I 1966, 196, entschieden, dass die Kirche nur den ihr angehörigen Ehegatten besteuern darf. Das Gericht hat weiter ausgeführt, dass es unbillig erscheinen könne, wenn der kirchenangehörige Ehegatte mangels eigenen Einkommens im Sinne des Einkommensteuerrechts kirchensteuerfrei bliebe, obwohl sich - angesichts eines hohen Einkommens seines nicht der Kirche angehörenden Ehepartners - seine wirtschaftliche Leistungsfähigkeit durch die Ehe erhöht hat. Als zulässiges Besteuerungsmerkmal, das nur in der Person des kirchenangehörigen Ehegatten gegeben sei, komme dessen Lebensführungsaufwand in Betracht. Die Kirchensteuer müsse dann ihrer Höhe nach in angemessenem Verhältnis zu dem tatsächlichen Lebenszuschnitt des steuerpflichtigen Ehegatten stehen und dürfe nicht schematisch jeder Veränderung des Einkommens des anderen Ehegatten unbegrenzt folgen, weil der normale Lebensaufwand bestimmte Grenzen nicht überschreite.
Angesichts der Schwierigkeiten, den Lebensführungsaufwand des kirchenangehörigen Ehegatten i.S. der Rechtsprechung des BVerfG zu ermitteln, ist es im Rahmen einer Typisierung als verfassungsrechtlich zulässig anzusehen, in Fällen der Zusammenveranlagung die Erhebung des Kirchgeldes nach der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten auf der Grundlage des Einkommens beider Ehegatten zu regeln. Voraussetzung ist, dass bei Aufstellung des Tarifes ausreichend berücksichtigt wird, dass die wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des kirchenangehörigen Ehegatten bei geringerem Einkommen beider Ehegatten stark eingeschränkt ist, ein Teil des gemeinsamen Einkommens nicht zur Erhöhung des Lebensführungsaufwandes führt und von einer gewissen Einkommenshöhe an der Lebensführungsaufwand nicht mehr steigt (Vorlagebeschlüsse des BFH vom 14.12.1983 II R 170/81, BStBl II 1984, 332, und II R 198/81, n.v. juris Web Dokumentennr. STRE845014260; Urteile des FG Bremen vom 14.01.2004 2 K 223/03 (1), EFG 2004, 587 und des FG Düsseldorf vom 18.06.2004 1 K 6487/02 Ki, EFG 2004, 1547 und vom 23.07.2004 n.v., juris Web Dokumentennr. STRE200471865). Das gemeinsame Einkommen wird insoweit nur als Hilfsmaßstab für den als solchen nicht oder nur mit erheblichen Schwierigkeiten messbaren Lebensführungsaufwand verwendet (Urteil des BVerwG vom 18.02.1977 VII C 48.73, BB 1978, 439). Da zwischen der wirtschaftlichen Leistungsfähigkeit und dem Lebensführungsaufwand eines Ehegatten und dem Einkommen beider Ehegatten Abhängigkeiten bestehen, stellt das gemeinsame Einkommen für die Erhebung des Kirchgeldes eine system- und sachgerechte Ausgangsgröße dar (Beschluss des BFH vom 22.01.2002 I B 18/01, BFH/NV 2002, 674; Verfassungsbeschwerde mit Beschluss vom 05.08.2002 2 BvR 685/02 nicht zur Entscheidung angenommen). Der bei der Zusammenveranlagung anzuwendende Splittingtarif beruht auf der Vorstellung, dass zusammen lebende Ehegatten eine Gemeinschaft des Erwerbs und des Verbrauchs bilden, in der jeder Ehegatte an dem Einkommen des anderen zur Hälfte teil hat, auch wenn die Einkünfte als solche von dem anderen Ehegatten im Sinne von § 2 Abs. 1 EStG erzielt werden. Da die Leistungsfähigkeit jedes der zusammen lebenden Ehegatten durch das gemeinsam erzielte Einkommen gesteigert wird, darf sich die Steuererhebung an dieser Größe orientieren (vgl. Urteil des BFH vom 15.03.1995 I R 85/94, BStBl II 1995, 547; dort zur konfessionsverschiedenen Ehe, zu allem auch Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865).
Diesen Grundsätzen, denen sich der Senat anschließt, entspricht die Regelung des besonderen Kirchgeldes im Streitfall. Der Kirchensteuerbeschluss des Beklagten ordnet einer in dreizehn Stufen gestaffelten Bemessungsgrundlage des zu versteuernden Einkommens der Ehegatten von 60.000 DM bis über 600.000 DM jeweils ein sich progressiv erhöhendes Kirchgeld zwischen 180 DM und 7.200 DM zu. Die Ausgestaltung des Staffeltarifes zeigt, dass die Erhebung des besonderen Kirchgeldes in der Sache nicht das Ehegatteneinkommen und auch nicht dessen Hälfte, sondern den Lebensführungsaufwand des der Kirche angehörenden Ehegatten zum Gegenstand hat. Vergleicht man das in der Tabelle festgelegte Kirchgeld mit der sich nach dem Halbteilungsgrundsatz ergebenden Kirchensteuer (Hälfte des Kirchensteuerbetrages, der zu zahlen wäre, wenn beide Ehegatten der Kirche angehören würden), so ergibt sich für sämtliche Stufen, dass das Kirchgeld deutlich hinter dem Zuschlag zur Einkommensteuer zurück bleibt, der bei Zusammenveranlagung in glaubensgleichen Ehen als Kirchensteuer hälftig auf jeden der beiden Ehegatten entfiele. Zudem wird das Kirchgeld überhaupt erst ab der nicht unbeträchtlichen Einkommenshöhe von 60.000 DM erhoben und berücksichtigt damit ausreichend, dass der Lebensführungsaufwand bei geringerem Familieneinkommen eingeschränkt ist. Von einem Einkommen i.H.v. mehr als 600.000 DM an steigt das Kirchgeld nicht mehr und trägt so dem Umstand Rechnung, dass ab einer gewissen Höhe das Einkommen typischerweise nicht mehr in vollem Umfang zur Deckung des laufenden Unterhaltsbedarfs und damit zur Lebensführung verwendet wird, sondern auch und gerade zur Vermögensbildung. Individuelle Unterschiede oder Sonderbelastungen, die sich etwa aus unterschiedlichen Familiensituationen ergeben, werden durch die beträchtliche Spannweite der einzelnen Einkommensstufen aufgefangen, darüber hinaus durch die geringe Höhe des Kirchgeldes gemildert und schließlich durch die Möglichkeiten von Billigkeitsentscheidungen nach der Abgabenordnung nochmals reduziert (Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865). Etwaige Unterschiede in der Belastung können damit die Kirchgeldregelung nicht in Frage stellen; der Steuergesetzgeber darf im Interesse der Praktikabilität in erheblichem Umfang typisieren und insoweit den Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung hinter dem Grundsatz der generellen Gleichmäßigkeit zurücktreten lassen (vgl. Urteil des BVerwG vom 18.02.1977 VII C 48.73, BB 1978, 439).
Eine unzulässige Besteuerung des Einkommens des nicht der Kirche angehörenden Ehemannes der Klägerin liegt auch deshalb nicht vor, weil das besondere Kirchgeld mit 780 DM nur rund 0,5 % der Bemessungsgrundlage des gemeinsamen zu versteuernden Einkommens ausmacht und damit deutlich unter der Höhe des rund 5 % betragenden Taschengeldanspruchs liegt, den die einkommenslose Ehefrau gegen ihren Ehemann allein zur Befriedigung ihrer persönlichen Bedürfnisse - also keineswegs ihres gesamten Lebensführungsaufwandes - gemäß § 1360 a des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) hat (vgl. Urteil des BVerwG vom 18.02.1977 VII C 48.73, BB 1978, 439; Urteile des FG Bremen in EFG 2004, 587 und des FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865). Zudem hat der allein verdienende Ehegatte seinem einkommenslosen, der Kirche angehörenden Ehepartner unabhängig vom Güterstand die Mittel zur Erfüllung der Kirchgeldschuld bereits im Rahmen des Ehegattenunterhalts zur Verfügung zu stellen; der zivilrechtliche Kirchgeld-Unterhaltsanspruch ist durch die Glaubensfreiheit (Art. 4 Abs. 1 GG) des Kirchenmitgliedes geschützt, die der kirchenfremde Ehegatte infolge der Heirat zu beachten hat und kann nicht wirksam abbedungen werden (Urteile des FG Bremen in EFG 2004, 587 und des FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865).
Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes nur bei zur Einkommensteuer zusammenveranlagten Eheleuten und nicht bei getrennt lebenden Eheleuten, Geschiedenen und Partner einer eingetragenen Lebenspartnerschaft verstößt auch, entgegen der Ansicht der Klägerin, weder gegen den sich aus Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz (GG) ergebenden Gleichheitsgrundsatz noch gegen den in Art. 6 Abs. 1 GG niedergelegten Schutz von Ehe und Familie. Der Gesetzgeber handelte bei der Einführung des besonderen Kirchgeldes insbesondere nicht willkürlich, sondern im Rahmen seiner gesetzgeberischen Gestaltungsfreiheit. Es ist eine Frage dieser Gestaltungsfreiheit, ob und inwieweit er die aufgrund der Ehe sich erhöhende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit eines Ehegatten im Rahmen der Kirchensteuer besteuert. Ebenso ist es Bestandteil dieser Gestaltungsfreiheit, ob ein besonderes Kirchgeld in glaubensverschiedenen Ehen für alle kirchenangehörigen Ehegatten oder nur für die nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten eingeführt werden soll, die zur Einkommensteuer veranlagt werden, wie dies im Bereich des Beklagten der Fall ist. Die Verhältnisse der dauernd getrennt lebenden Ehegatten und der nicht dauernd getrennt lebenden Ehegatten sind so unterschiedlich, dass der kirchliche Gesetzgeber nicht willkürlich handelt, wenn er ein Kirchgeld in glaubensverschiedenen Ehen nur in den Zusammenveranlagungsfällen erhebt. Die zusammenveranlagten Ehegatten unterhalten in aller Regel nur einen Haushalt; ihnen kommt der günstige Splittingtarif bei der Einkommensteuer zu Gute. Die getrennt lebenden Ehegatten unterhalten dem gegenüber regelmäßig zwei Haushalte; ihnen kommt der günstige Splittingtarif bei der Einkommensteuer nicht zu Gute. Ähnlich verhält es sich mit den Fällen, in denen nicht dauernd getrennt lebende Ehegatten die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer wählen. Der kirchliche Gesetzgeber konnte insoweit berücksichtigen, dass die getrennte Veranlagung zur Einkommensteuer in diesen Fällen wegen der daraus folgenden Nichtanwendung des günstigen Splittingtarifs regelmäßig nur dann gewählt wird, wenn beide Ehegatten etwa gleich hohe Einkünfte erzielen und der kirchenangehörige Ehegatte deshalb eine angemessene Kirchensteuer vom Einkommen zu zahlen hat. Einer ergänzenden Kirchgeldregelung bedurfte es für diese Fälle nicht (BFH-Beschluss vom 14.12.1983 II R 170/81, BStBl II 1984, 332; vgl. Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865). Gleiches gilt für Partnerschaften nach dem Lebenspartnerschaftsgesetz (LPartG), da diese mangels Möglichkeit zur Zusammenveranlagung nicht in den Genuss des Splittingtarifs kommen (vgl. Urteile Finanzgericht Saarbrücken vom 21.01.2004 1 K 466/02, EFG 2004, 568 und Niedersächsisches FG vom 15.12.2004 2 K 292/03, EFG 2005, 606).
Art. 6 Abs. 1 GG wird auch nicht dadurch verletzt, dass ein einkommensschwacher Ehegatte in glaubensverschiedener Ehe aufgrund der Regelung des besonderen Kirchgeldes höher besteuert wird als ein einkommensschwacher Lediger, Geschiedener oder Lebenspartner nach dem LPartG, der keiner Kirchensteuer oder nur einer geringeren Kirchensteuer unterliegt. Die Ehe darf durchaus Anknüpfungspunkt für wirtschaftlich in gewissem Umfang belastende Rechtsfolgen sein, solange dies nicht zu einer ungerechtfertigten Schlechterbehandlung von Eheleuten führt. Das ist indes bei der Erhebung des besonderen Kirchgeldes nicht der Fall, weil das Kirchgeld gerade und nur die durch die Ehe gesteigerte wirtschaftliche Leistungskraft des einkommenslosen oder einkommensschwachen Ehegatten erfasst, der an dem (höheren) Einkommen seines Ehegatten teil hat (Urteil des BVerwG vom 18.02.1977 VII C 48.73, BB 1978, 439). Zudem kann ein einkommensloser oder -schwacher Ehegatte einer Besteuerung des Lebensführungsaufwands entgehen, indem er das Wahlrecht zwischen Zusammenveranlagung und getrennter Veranlagung (§ 26 Abs. 1 Satz 1 EStG) zugunsten einer getrennten Veranlagung ausübt; angesichts der Anknüpfung an das gemeinsam zu versteuernde Einkommen wird das besondere Kirchgeld nur bei einer Zusammenveranlagung der Ehegatten erhoben. Bei ihrer freien Entscheidung, ob sie die Zusammenveranlagung wählen, haben die Ehegatten die Möglichkeit abzuwägen, ob für sie der Vorteil des Splittingtarifs, mit dem ggf. eine höhere Kirchensteuer in Form des besonderen Kirchgeldes einhergeht, günstiger ist als der Vorteil einer getrennten Veranlagung mit einer geringeren oder entfallenden Kirchensteuer. Glaubensverschiedene Eheleute können jedoch nicht, auch nicht unter Berufung auf das Grundrecht des Art. 6 Abs. 1 GG, beide Vorteile beanspruchen; der Gesetzgeber ist ebenfalls unter keinem verfassungsrechtlichen Gesichtspunkt verpflichtet, den Ehegatten eine solche Vorgehensweise zu ermöglichen (vgl. Beschluss des BVerfG vom 20.04.1966 1 BvR 16/66, BB 1966, 571; Urteile des FG Bremen in EFG 2004, 587 und des FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 und in juris Web Dokumentennr. STRE200471865).
Ein Verstoß gegen Artikel 3 Abs. 1 GG liegt auch nicht darin begründet, dass in Fällen fehlender Veranlagungspflicht im Sinne des § 46 EStG auch bei grundsätzlich zusammenzuveranlagenden Ehegatten auf die Erhebung des besonderen Kirchgeldes verzichtet wird, sofern keine Einkommensteuererklärung abgegeben wird. Insoweit sieht der Senat kein Vollzugsdefizit. Zwar kann ein Verstoß gegen Artikel 3 Abs. 1 Grundgesetz vorliegen, wenn eine materielle Steuerpflicht durch die rechtliche Gestaltung des Erhebungsverfahrens nur mangelhaft durchgesetzt und damit die Gleichheit im Belastungserfolg prinzipiell verfehlt wird (Urteile FG Düsseldorf in EFG 2004, 1547 mit Hinweis auf die Beschlüsse des Bundesverfassungsgerichts vom 09.03.2004 2 BvL 17/02, BGBl I 2004, 591 und des BFH vom 16.07.2002 IX R 62/99, BStBl II 2003, 74). Eine Belastungsungleichheit, die durch Vollzugsmängel bei der Steuerhebung hervorgerufen wird, wie sie immer wieder vorkommen können und sich auch tatsächlich ereignen, führt nicht zu einer gleichheitswidrigen Benachteilung einzelner Steuerpflichtiger. Erst wenn sich eine Erhebungsregelung gegenüber einem Besteuerungstatbestand in der Weise strukturell gegenläufig auswirkt, dass der Besteuerungsanspruch weitgehend nicht durchgesetzt werden kann, und dieses Ergebnis dem Gesetzgeber zuzurechnen ist, führt die dadurch bewirkte Gleichheitswidrigkeit zur Verfassungswidrigkeit der materiellen Norm (Urteil FG-Düsseldorf in EFG 2004, 1547 im Anschluss an Urteil des Bundesverfassungsgerichts vom 27.06.1991 II BvR 1493/89, BStBl II 1991, 654).
Die nach der Ausgestaltung des besonderen Kirchgeldes erfolgende Nichterhebung bei Ehegatten, die keine Veranlagungspflicht trifft und die auch keine Einkommensteuererklärung abgeben, ist Ausfluss der dem Gesetzgeber zustehenden Typisierungs- und Vereinfachungsmöglichkeit und der Anknüpfung der Kirchensteuer an die Einkommensteuer und damit verfassungsrechtlich unbedenklich. Hauptanwendungsfall der fehlenden Veranlagungspflicht ist die Abgeltung der Einkommensteuer durch die vom Arbeitslohn einbehaltene Lohnsteuer gemäß § 46 Abs. 4 Satz 1 EStG, die entsprechend für die Kirchensteuer als Zuschlagssteuer gilt (§ 51a Abs. 3 EStG). Das Lohnsteuerabzugsverfahren als ein Masseverfahren bezweckt eine vereinfachte Einkommensbesteuerung bei einem großen Teil der Steuerpflichtigen ohne erheblichen zusätzlichen Verwaltungsaufwand. Der damit bezweckte Rationalisierungseffekt wird durch die gesetzlich bestimmte Abgeltungswirkung der Lohnsteuer verstärkt. Die Abgeltungswirkung ist Ausdruck der gesetzgeberischen Entscheidung, gewisse Unvollkommenheiten im Interesse der Verwaltungsvereinfachung hinzunehmen; sie ist Ausdruck des systematischen Grundprinzips des Lohnsteuerabzugs. Die Erhebung des besonderen Kirchgeldes unterbleibt damit in den Fällen, in denen es wegen der Abgeltungswirkung der Lohnsteuer nicht zu einer Prüfung der im Einzelfall geschuldeten Einkommensteuer kommt, sondern es bei dem die Besteuerung vereinfachenden Steuerabzug verbleibt. Der Nichtvollzug des Kirchgeldes hat seine Ursache somit in der Struktur der Lohnsteuerabgeltung, ohne dass die Kirchgeldbestimmungen selbst ein Erhebungsdefizit begründen. Etwaige Fälle der Ungleichbehandlung einzelner Kirchenmitglieder führen damit nicht zur Verfassungswidrigkeit der materiellen Steuernorm (Urteil FG-Düsseldorf in EFG 2004, 1547). Die Fälle, in denen es bei Nichtbestehen einer Veranlagungspflicht auch tatsächlich nicht zur Abgabe einer Einkommensteuererklärung und damit nicht zur Festsetzung von Einkommensteuer und besonderem Kirchgeld kommt, dürften gering sein. Denn in diesen Fällen führen erfahrungsgemäß bereits geringfügige Überschreitungen des Werbungskostenpauschbetrages oder sonstige, die Einkommensteuer-Bemessungsgrundlage mindernde Ausgaben zu einer Erstattung. Aufgrund der im Vergleich zur Kirchensteuer geringeren Höhe des besonderen Kirchgeldes dürfte es nur in wenigen Fällen zu einer sich nach Saldierung mit der Einkommensteuererstattung ergebenden und aus der Festsetzung des besonderen Kirchgeldes resultierenden Nachzahlung kommen. Die kirchgeldpflichtigen, nicht veranlagungspflichtigen Steuerbürger haben daher in aller Regel ein Interesse an der Abgabe einer Einkommensteuererklärung mit der Folge der Festsetzung und Erhebung des besonderen Kirchgeldes. Dies insbesondere auch unter Berücksichtigung der Tatsache, dass das besondere Kirchgeld wiederum selbst im Jahr des Abflusses zu Sonderausgaben gemäß § 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG führt.
Auch über die von der Klägerin aufgeworfenen verfassungsrechtlichen Bedenken hinaus konnte die bisherige Rechtsprechung, der sich der Senat ausdrücklich anschließt, keine Verstöße des besonderen Kirchgeldes gegen Grundrechte feststellen. Insbesondere verstößt das besondere Kirchgeld nicht gegen das sich aus dem Rechtsstaatsprinzip (Art. 20 Abs. 3 GG) ergebende Rückwirkungsverbot (ausführlich: Urteil FG-Düsseldorf in EFG 2004, 1547 m.w.N. aus der Rechtsprechung).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache zugelassen; und zwar im Hinblick darauf, ob ein verfassungswidriges Erhebungsdefizit wegen der Nichterhebung des besonderen Kirchgeldes bei nicht veranlagungspflichtigen Ehegatten besteht. Diese für eine Vielzahl gleichgelagerter Fälle wesentliche Frage ist bisher höchstrichterlich nicht geklärt, entsprechende Revisionsverfahren in gleichgelagerten Fällen sind bereits anhängig (Az. des BFH I R 92/04 und I R 76/04). Die übrigen Streitfragen sind dagegen in Rechtsprechung und Literatur bereits hinreichend geklärt.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 46 EStG
§ 4 Abs. 1 Nr. 5 KiStG NW
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 4 Abs. 2 Satz 2 KiStG NW
§ 6 Abs. 2 KiStO
§ 11 Abs. 2 KiStO
§ 2 Abs. 1 EStG
§ 1360 a des Bürgerlichen Gesetzbuchs
§ 26 Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 46 Abs. 4 Satz 1 EStG
§ 51a Abs. 3 EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 4 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
Art. 6 GG
Art. 4 Abs. 1 GG
Art. 3 Abs. 1 Grundgesetz
Art. 6 Abs. 1 GG
Artikel 3 Abs. 1 GG
Artikel 3 Abs. 1 Grundgesetz
Art. 20 Abs. 3 GG

Zitierte Entscheidungen: BStBl I 1966, 196
BStBl II 1984, 332
EFG 2004, 587
EFG 2004, 1547
BB 1978, 439
BFH/NV 2002, 674
BStBl II 1995, 547
EFG 2004, 568
EFG 2005, 606
BB 1966, 571
BStBl II 2003, 74
BStBl II 1991, 654
1 BvR 606/60
83 II R 170/81
II R 198/81
2 K 223/03
1 K 6487/02 K
77 VII C 48.73
02 I B 18/01
2 BvR 685/02
95 I R 85/94
1 K 466/02
2 K 292/03
1 BvR 16/66
2 BvL 17/02
02 IX R 62/99
91 II BvR 1493/89
I R 92/04
I R 76/04