Verwaltungsgericht Gelsenkirchen (Nordrhein-Westfalen, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-02-03, Aktenzeichen 2 K 3413/11
ECLI: ECLI:DE:VGGE:2012:0203.2K3413.11.00

Tenor:
Der Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom19. Juli 2011 für den Standort G. Str. /I. 2 wird aufgehoben, soweit die festgesetzte Vergnügungssteuer für das Jahr 2009 einen Betrag von 50.008,60 Euro übersteigt.
Im übrigen wird die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen zu 90 % die Klägerin und zu 10 % die Beklagte.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kostenentscheidung vorläufig vollstreckbar. Die jeweilige Vollstreckungsschuldnerin darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des jeweils zu vollstreckenden Betrages abwenden, wenn nicht die jeweilige Vollstreckungsgläubigerin vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Klägerin wendet sich gegen die Erhebung von Vergnügungssteuern auf Geldspielgeräte für das Jahr 2009.
Die Klägerin betreibt im Stadtgebiet der Beklagten Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit. Am 26. Mai 2011 wurden von einer Angestellten der Klägerin Steuererklärungen für das Kalenderjahr 2009 unter Angabe des Spieleraufwands abgegeben. Mit Datum vom 30. Juni 2011 gab die Klägerin geänderte Steuererklärungen unter Zugrundelegung des Einspielergebnisses ab. Daraufhin setzte die Beklagte basierend auf dem mitgeteilten Spieleraufwand mit Bescheiden vom 19. Juli 2011 für den Standort G. Str. / I. 1 einen Betrag von 78.453,26 Euro fest und für den Standort G. Str. / I. 2 einen Betrag von 63.420,67 Euro. Die Beklagte stützte die Festsetzungen auf die Vergnügungssteuersatzung vom 19. Dezember 2007 in der Form der Änderungssatzung vom 30. Juni 2009 (Erhebungszeitraum vom 1. Januar 2009 bis 31. Dezember 2010).
Die Klägerin hat am 22. August 2011 Klage erhoben.
Zur Begründung trägt sie unter Vertiefung aller Gesichtspunkte im Wesentlichen vor, dass die Vergnügungssteuerfestsetzung rechtswidrig sei, weil die zugrunde liegende Vergnügungssteuersatzung unwirksam sei. Sie verstoße gegen Europarecht und gegen Verfassungsrecht – insbesondere sei die streitige Vergnügungssteuer kalkulatorisch nicht abwälzbar. Die gestiegene Anzahl der Spielhallen und die Anzahl der Geldspielgeräte sei vorliegend nicht aussagekräftig, weil die Automatenaufsteller im Satzungsgebiet seit 2006 keine Steuern gezahlt hätten und auch keine Rücklagen gebildet hätten. Die Beklagte habe auch keine Vollstreckungsverfahren durchgeführt. Das neueste KPMG-Gutachten zeige, dass bundesweit von einer erdrosselnden Wirkung der Vergnügungssteuer ab einem Steuersatz von 8,82 % auf den Bruttoumsatz auszugehen sei. Dies sei ein starkes Indiz für eine Erdrosselungswirkung im Satzungsgebiet der Beklagten und erfordere die Durchführung einer Beweiserhebung durch Sachverständigengutachten. Ein Verstoß gegen den Grundsatz der Steuergleichheit liege zudem darin begründet, dass der Steuermaßstab nach § 8 VStS und der Ersatzmaßstab nach § 8 a VStS zu gänzlich unproportionalen Steuersätzen führten. Des weiteren verstoße die Satzung auch trotz der Streichung des § 13 Abs. 5 VStS („unbeanstandete Entgegennahme der Steuererklärung“) für den streitgegenständlichen Erhebungszeitraum gegen einfachgesetzliche Vorschriften. Es fehle in § 13 Abs. 4 und 6 VStS an einem Verweis auf § 8a VStS. Außerdem enthalte § 8a trotz Streichung des § 13 Abs. 5 noch einen Verweis auf § 13 Abs. 4 – 6. Auch sei der Steuermaßstab „Spieleraufwand“ unbestimmt und enthalte entgegen der Rechtsprechung des BFH Positionen (Punktaufbuchung), die unzulässiger Weise einbezogen würden. Schließlich sei die Festsetzung auch der Höhe nach zu Unrecht erfolgt. Die Beklagte hätte nicht die zuvor versehentlich und nicht mit der Geschäftsführung abgestimmte Steuererklärung vom Mai 2011 zugrunde legen dürfen, sondern die Erklärung vom Juni 2011 akzeptieren müssen. Insgesamt sei deshalb die Steuerfestsetzung für die I. 2 um 13.412,07 Euro zu hoch erfolgt.
Die Klägerin beantragt,
die Vergnügungssteuerbescheide der Beklagten vom19. Juli 2011 für das Steuerjahr 2009 aufzuheben.
Die Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt sie vor, dass die angefochtenen Steuerbescheide rechtmäßig seien und die Klägerin deshalb nicht in ihren Rechten verletzten. Sie verweist auf die Bestätigung der zugrunde liegenden Satzung in der Rechtsprechung der erkennenden Kammer und des OVG NRW. Die jüngste Bestandsentwicklung zeige auch im Januar 2012 weiterhin einen deutlichen Aufwärtstrend, so kämen auf 181 Spielstätten 1.731 Geldspielgeräte. Schließlich sei auch die Festsetzung der Höhe nach korrekt erfolgt. Sie folge der klägerischen Steuererklärung vom 26. Mai 2011, weil diese satzungskonform in den Fällen den Spieleraufwand als Besteuerungsgrundlage nehme, in denen bereits in den Vorjahren der Spieleraufwand angegeben worden sei. Die mit der zweiten Steuererklärung begehrte Besteuerung nach dem Ersatzmaßstab könne in diesen Fällen wegen § 8 a VStS nicht gewährt werden.
Mit Beschluss vom 21. Dezember 2012 hat die Kammer den Rechtsstreit auf die Berichterstatterin als Einzelrichterin übertragen. Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die Gerichtsakte sowie auf die beigezogenen Verwaltungsvorgänge der Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Anfechtungsklage ist teilweise begründet.
Der Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten für das Jahr 2009 vom 19. Juli 2011 für den Standort G. Str. / I. 2 ist rechtswidrig, soweit er einen Betrag von über 50.008,60 Euro festsetzt. Im übrigen ist er rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO. Der Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten gleichen Datums für den anderen Standort (G. Str. / I. 1) verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO.
Wirksame Rechtsgrundlage für die Erhebung von Vergnügungssteuern für das Jahr 2009 ist die Vergnügungssteuersatzung der Stadt E. vom 19. Dezember 2007 in der Form der Änderungssatzung vom 30. Juni 2009 (die rückwirkend ab dem 1. Januar 2009 Geltung beansprucht).
Diese Satzungsgrundlage verstößt weder gegen Europarecht (1) noch ergeben sich verfassungsrechtliche Bedenken (2), noch Bedenken im Hinblick auf sonstiges höherrangiges Recht (3). Schließlich ist die Steuerfestsetzung auch der Höhe nach rechtmäßig (4).
(1)
Die Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit verstößt nicht gegen Europarecht. Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Richtlinie 2006/112/EG), welcher Art. 33 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG in der Fassung der Richtlinie 91/680/EWG vom 16. Dezember 1991 ersetzt, erlaubt es - unbeschadet anderer gemeinschaftsrechtlicher Vorschriften - den Mitgliedstaaten, Abgaben auf Versicherungsverträge, Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren beizubehalten oder einzuführen, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, sofern die Erhebung dieser Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübertritt verbunden ist. Angesichts der Verweisungsnorm in Art. 411 Abs. 2 der Richtlinie 2006/112/EG wendet die Kammer auch die zu Art. 33 Abs. 1 der Richtlinie 77/388/EWG ergangene Rechtsprechung auf Art. 401 der Richtlinie 2006/112/EG an.
Bei der Prüfung, ob eine Steuer den Charakter einer Umsatzsteuer hat, ist entscheidend, ob die Abgabe geeignet ist, den Waren- und Dienstleistungsverkehr in einer mit der Mehrwertsteuer vergleichbaren Weise zu belasten und ob sie deren wesentliche Merkmale aufweist. Dies ist dann der Fall, wenn sie allgemeinen Charakter hat, proportional zum Preis der Dienstleistungen ist, auf jeder Stufe der Erzeugung und des Vertriebs erhoben wird und sich auf den Mehrwert der Dienstleistungen bezieht.Dagegen steht diese Regelung nicht der Einführung einer Steuer entgegen, die eines der wesentlichen Merkmale der Mehrwertsteuer nicht aufweist,
vgl. EuGH, Urteil vom 03. Oktober 2006 – C-475/03 -;EuGH, Urteil vom 17. September 1997 – C-130/96 –.
Die in der Stadt E. erhobene Vergnügungssteuer für Apparate mit Gewinnmöglichkeit hat nicht den Charakter einer Umsatzsteuer. Die Vergnügungssteuer erfüllt lediglich das Merkmal der Proportionalität, da sie mit einem bestimmten Prozentsatz an den Spielaufwand gekoppelt ist. Die übrigen wesentlichen Merkmale der Umsatzsteuer sind hingegen nicht erfüllt. Insbesondere ist die Vergnügungssteuer keine Steuer, die allgemein für alle sich auf Gegenstände und Dienstleistungen beziehenden Geschäfte gilt; sie wird nur für das Halten von Spielapparaten (mit Gewinnmöglichkeit) erhoben. Die Vergnügungssteuer wird zudem nur auf einer Stufe erhoben und belastet nicht den Mehrwert, sondern den gesamten Wert der Dienstleistung; ein Abzug von Vorsteuern ist nicht gegeben,
vgl. OVG NRW, Urteil vom 6. März 2007 – 14 A 608/05 –, KStZ 2007, S. 94 ff. (S. 95); Nds. OVG, Beschluss vom22. März 2007 – 9 ME 84/07 –, NVwZ-RR 2007, S. 551 ff. (S. 552); BVerwG, Beschluss vom 1. Juni 2011 – 9 B 35.11 -.
Ferner steht auch die Verbrauchssteuerrichtlinie (92/12/EWG des Rates der Europäischen Gemeinschaften vom 25. Februar 1992 über das allgemeine System, den Besitz, die Beförderung und die Kontrolle verbrauchsteuerpflichtiger Waren, Amtsblatt Nr. L 076 vom 23. März 1992, S. 1 ff.) der hier interessierenden Besteuerung nicht entgegen. Art. 3 Abs. 3 der Verbrauchssteuerrichtlinie (berichtigte Fassung Amtsblatt 17 vom 25. Januar 1995, S. 20) regelt die Zulässigkeit von Steuern auf Dienstleistungen, die im Zusammenhang mit Waren stehen. Um eine solche Steuer handelt es sich vorliegend gerade nicht. Zum einen steht das Halten von Spielgeräten nicht im Zusammenhang mit dem Verbrauch von Waren,
vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 – 14 A 597/09 -, NRWE Rdnr. 39.
Zum anderen ist Steuergegenstand der Vergnügungssteuer nicht die Dienstleistung, die der Halter der Spielgeräte gegenüber den Spielern erbringt, sondern der Vergnügungsaufwand des einzelnen Spielers,
vgl. BVerwG, Beschluss vom 26. Januar 2010 – 9 B 40/09 -Juris-Dokument, Rdnr. 6; OVG NRW, Beschluss vom18. März 2010 – 14 A 49/10 -, NRWE.
Im übrigen hat der Europäische Gerichtshof entschieden, dass eine Steuer auf Dienstleistungen i.S.v. § 3 Abs. 3 Abs. 2 der Verbrauchssteuerrichtlinie dann keine „umsatzbezogene Steuer“ nach dieser Vorschrift ist, wenn sie nur für eine bestimmte Warengruppe gilt,
vgl. EuGH, Urteil vom 10. März 2005 – Rs C 491/03 – Slg. 2005, I-2025 Rdnr. 29.
In diesem Urteil verweist der EuGH auf seine Rechtsprechung zu den Wesensmerkmalen einer „Umsatzsteuer“ im Sinne des Art. 33 der 6. Richtlinie 77/388, woraus deutlich wird, dass die Begriffe „umsatzbezogene Steuer“ und „Charakter von Umsatzsteuern“ gleich zu verstehen sind. Vorliegend erhebt die Beklagte die Vergnügungssteuer nicht allgemein auf den Waren- und Dienstleistungsverkehr auf seinem Gebiet. Auf die Ausführungen zu Art. 401 RL 2006/112/EG wird Bezug genommen.
(2)
Die Vergnügungssteuer unterliegt auch keinen verfassungsrechtlichen Bedenken. Art. 105 Abs. 2a des Grundgesetzes (a) steht einer Vergnügungssteuer auf Geldspielautomaten ebenso wenig entgegen wie der in Art. 3 Abs. 1 GG normierte Gleichheitsgrundsatz (b), die in Art. 12 Abs. 1 GG geschützte Berufsfreiheit und der Schutz des Eigentums nach Art. 14 GG (c), sowie das Rechtsstaatsgebot (d).
(a)
Die hier von der Stadt E. erhobene Spielautomatensteuer verstößt nicht gegen Art. 105 Abs. 2 a GG. Danach haben die Länder die Befugnis zur Gesetzgebung über die örtlichen Verbrauch- und Aufwandsteuern, solange und soweit sie nicht bundesgesetzlich geregelten Steuern gleichartig sind. Diese Befugnis hat das Land NRW gem. § 3 KAG NRW auf die Kommunen übertragen. Das Verbot der Gleichartigkeit der Steuern wird seit jeher dahin ausgelegt, dass es sich nicht auf die herkömmlichen Verbrauchs- und Aufwandsteuern erstreckt, zu denen auch die Vergnügungssteuer zählt,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Juni 1975 – 2 BvL 16/73- , BVerfGE 40, 52 (55); BVerfG, Beschluss vom26. Februar 1985 – 2 BvL 14/84 -, BVerfGE 69, 174 (183); BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 – 1 BvL 8/05 -, Juris-Dokument, Rdnr. 45 f.
Ob die Bemessungsgrundlage der Steuer dabei in jeder Hinsicht verfassungsrechtlich in Ordnung ist, ist keine Frage der Gesetzgebungskompetenz. Zweifel an der Tauglichkeit des Steuermaßstabs lassen den Typus der Abgabe und damit ihren Charakter als Aufwandsteuer unberührt. Fragen der materiellen Verfassungsgemäßheit der Steuer, insbesondere ihre Vereinbarkeit mit dem Gleichheitssatz oder den Freiheitsgrundrechten, sind ohne Einfluss auf die Beurteilung der Gesetzgebungskompetenz; die Kompetenznormen des Grundgesetzes enthalten grundsätzlich keine Aussagen zu diesen materiellen Fragen,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 – 1 BvL 8/05 -, Juris-Dokument, Rdnr. 51; BVerwG, Urteil vom10. Dezember 2009 – 9 C 12/08 -, Juris-Dokument,Rdnr. 17.
(b)
Ferner verstößt die Vergnügungssteuersatzung nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG. Es liegt kein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz in dem Umstand begründet, dass die Automatenspiele in staatlich zugelassenen Spielbanken – namentlich in der im Stadtgebiet der Beklagten angesiedelten Spielbank I1. - nicht zur Vergnügungssteuer herangezogen werden. Einerseits ist es dem an höherrangiges Recht gebundenen Rat der Stadt E. als Normgeber verwehrt, eine Besteuerung von Spielbankautomaten einzuführen, denn nach § 18 SpielBG NRW sind die Spielautomaten in öffentlichen Spielbanken von denjenigen Landes- und Gemeindesteuern befreit, die in unmittelbarem Zusammenhang mit dem Betrieb der Spielbank stehen. Andererseits besteht für den Rat der Stadt E. auch keine aus Art. 3 Abs. 1 GG herzuleitende Pflicht, Spielautomaten in privaten Spielhallen ebenfalls von der Steuerpflicht zu befreien. Es fehlt nämlich am Vorliegen wesentlich gleicher Sachverhalte,
vgl. BVerwG, Beschluss vom 28. August 2007 – 9 B 15/07 -, Juris-Dokument; Rdnrn. 11 f.; BVerwG, Urteil vom10. Dezember 2009 – 9 C 12/08 -, Jurisdokument, Rdnr. 31; OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 – 14 A 597/09 -,NRWE Rdnrn. 53 ff.; OVG NRW, Urteil vom 7. April 2011 – 14 A 1632/09 -, NRWE Rdnrn 31 ff.
Es liegt auch kein Verstoß gegen Art. 3 Abs. 1 GG im Hinblick auf den gewählten Steuermaßstab und den „Ersatzmaßstab“ vor; eine Ungleichbehandlung der Automatenaufsteller bei der Erhebung der Vergnügungssteuer findet insoweit nicht statt. Nach § 8 Abs. 1 VStS bemisst sich die Steuer für Apparate mit Gewinnmöglichkeit nach der Summe der von den Spielern je Spielhalle/sonstigen Orten des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). Die Steuer beträgt 5,5 % des Spieleraufwands. § 8 a Abs. 1 VStS enthält eine Vereinfachungsregelung der Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen. Danach gilt: Erklärt der Anmeldeverpflichtete für einzelne oder mehrere Apparate im Sinne des § 8 Abs. 1 VStS den Spieleraufwand nicht, gilt als Spieleraufwand das Dreieinhalbfache des Einspielergebnisses. Einspielergebnis ist dabei der Betrag der elektronisch gezählten Bruttokasse. Dieser errechnet sich aus der elektronisch gezählten Kasse zzgl. Röhrenentnahmen (sog. Fehlbetrag), abzüglich Röhrenauffüllung, Falschgeld, Prüftestgeld und Fehlgeld. Gegen eine solche Bemessung der Steuer bestehen keine rechtlichen Bedenken,
zur vorliegenden Satzungsregelung: OVG NRW, Urteil vom 7. April 2011 – 14 A 1632/09 -, NRWE Rdnrn. 37 ff.; zu vergleichbaren Satzungsregelungen OVG NRW, Urteil vom23. Juni 2010 – 14 A 597/09 -, NRWE, Rdnrn. 29 ff.; OVG NRW, Urteil vom 23. November 2010 – 14 A 24444/08 -, NRWE Rdnrn. 38 ff.; zum Hamburgischen Spielvergnügungssteuergesetz BFH, Beschluss vom1. Februar 2007 – II B 58/06 -, Juris-Dokument, Rdnrn. 20 ff.; BFH, Beschluss vom 19. Februar 2010 – II B 122/09 -, Juris-Dokument, Rdnrn. 26 ff.; VG Gelsenkirchen, Urteile vom14. August 2008, etwa 2 K 4123/07, NRWE Rdnrn. 36 ff.
Zunächst weist der in § 8 Abs. 1 der Vergnügungssteuersatzung der Antragsgegnerin normierte Steuermaßstab die erforderliche hinreichende Wirklichkeitsnähe zum eigentlichen Steuergut, nämlich dem Vergnügungsaufwand der Spielenden, auf.
Bei der Ausgestaltung des Abgabemaßstabes eröffnet die dem gemeindlichen Satzungsgeber zuwachsende Besteuerungsgewalt diesem einen weitreichenden Spielraum zur Ausgestaltung, Veränderung oder auch Fortentwicklung der Steuer,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 03. Mai 2001 – 1 BvR 624/00 –, Juris-Dokument, Rdnr. 10.
Im Falle einer gerichtlichen Überprüfung hat das Gericht nur die Einhaltung der äußersten Grenzen nachzuprüfen, nicht aber, ob der Gesetzgeber im Einzelfall die jeweils zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung gefunden hat,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 01. April 1971- 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 (25f.).
Der Gestaltungsspielraum entbindet dabei nicht von der Notwendigkeit, dass der Steuermaßstab grundsätzlich geeignet sein muss, den zu besteuernden Vergnügungsaufwand zumindest entfernt abzubilden. Der Maßstab muss zumindest einen lockeren Bezug zum eigentlich Steuergut, dem Vergnügungsaufwand des Spielers, aufweisen,
vgl. BVerwG, Urteil vom 13. April 2005 – 10 C 8.04 -,Juris-Dokument, Rdnr. 13; BVerfG, Beschluss vom4. Februar 2009 – 1 BvL 8/05 -, Juris-Dokument, Rdnr. 59.
In Anwendung dieser Grundsätze bestehen keine rechtlichen Bedenken gegen den Spieleraufwand als Steuermaßstab. Insbesondere angesichts des verfassungsrechtlichen Begriffs der Aufwandsteuer als Steuer auf die Einkommensverwendung
vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 1. März 1997 – 2 BvR 1599/89; 2 BVR 1714/92; 2 BvR 1508/95 -, NVwZ 1997, S. 573 ff.
hält sich der vorliegend in § 8 Abs. 1 VStS definierte Steuermaßstab gerade sehr eng an die verfassungsrechtlichen Vorgaben,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 – 1 BvL 8/05 -, Juris-Dokument, Rdnr. 71, wonach der Spieleinsatz als Steuermaßstab dem Vergnügungsaufwand des Spielers „besonders nahe“ steht; BVerwG, Urteil vom10. Dezember 2009 – 9 C 12/08 -, Juris-Dokument, Rdnr. 24.
Es besteht insbesondere keine Notwendigkeit, die Einkommensverwendung des Spielers um den Betrag zu reduzieren, der sich nach Auszahlung etwaiger Gewinne ergibt (und damit letztlich dem Einspielergebnis nahe kommt). Jeder Spieler betreibt mit jedem Einsatz, durch den ein Spiel in Gang gesetzt wird, individuellen Aufwand, und zwar unabhängig davon, ob das Spiel zufällig einen Gewinn abwirft. Das Spielvergnügen besteht im Reiz des Ungewissen, nicht (nur) im Spielergebnis. Unzutreffend ist auch die Annahme, dass der Charakter der örtlichen Aufwandsteuer deshalb nicht gewahrt sei, weil bzw. solange eine Aussonderung des Steueranteils vom Spielkapital nicht möglich sei,
so noch Sächs. OVG, Urteil vom 6. Oktober 2008 – 5 A 237/08 -, Juris-Dokument, Rdnr. 28.
Eine Aussonderung des Steueranteils vom Spielkapital widerspräche dem verfassungsrechtlichen Begriff der Aufwandsteuer als Steuer auf die Einkommensverwendung des jeweiligen Vergnügungssuchenden. Soweit darauf abgestellt wird, der Vergnügungssteueranteil sei der Höhe nach nicht vorhersehbar, weil der Spielverlauf nicht absehbar sei und sich die Positionen Einsatz und Einwurf nicht proportional zum Einspielergebnis verhielten, betrifft dies nicht die Einkommensverwendung durch den Vergnügungssuchenden, sondern berührt allein die Interessenlage des Automatenaufstellers,
vgl. BVerwG, Urteil vom 10. Dezember 2009 – 9 C 12/08 -, Juris-Dokument, Rdnr. 24; VG Gelsenkirchen, Urteil vom8. Mai 2009 – 2 K 2295/08 -, NRWE Rdnrn. 50 ff..
Der erforderliche, aber auch ausreichende lockere Bezug zum Vergnügungsaufwand des Spielers wird auch nicht durch den Umstand in Frage gestellt, dass heutzutage im Wesentlichen Geräte mit Punktespeicher aufgestellt sind. Bei diesen werden Gewinne, die als Punkte gespeichert und zum Weiterspiel verwendet werden, nicht als Einsatz gewertet. Diese (zugunsten der Aufsteller bzw. Spieler wirkende) Ungenauigkeit macht den Maßstab aber nicht schon ungeeignet oder willkürlich. Soweit die Klägerseite vertieft vorträgt, dass bei Geräten mit Punktespeicher Aufbuchungen zu Unrecht selbst dann als Einsatz gespeichert würden, wenn der Einwerfende diese Punkte gar nicht für Gewinnspiele einsetze (Geldwechselfunktion), geht die Kammer mit der obergerichtlichen Rechtsprechung davon aus, dass dies quantitativ im zu vernachlässigenden Bereich liegt. Im Durchschnitt dürften sich die vom zufälligen Spielerverhalten abhängigen technischen Defizite der Erfassung des Aufwandes statistisch gleich auf alle Punktspeichergeräte verteilen,
vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 – 14 A 5907/09 - , NRWE Rdnrn. 76 f.; i.E. BVerwG, Beschluss vom15. Juni 2011 – 9 B 77.10 -; BVerwG, Beschluss vom+26. Oktober 2011 – 9 B 16.11 -.
Auch für die Stadt E. kann aus einem hohen dokumentierten Einsatz gefolgert werden, dass an einem Gerät auch ein hoher Spieleraufwand verwirklicht wurde.
Die Vereinfachungsregelung für die Besteuerung gem. § 8 a Abs. 1 VStS ist ebenfalls nicht zu beanstanden,
vgl.OVG NRW, Urteil vom 7. April 2011 – 14 A 1632/09 -, NRWE, Rdnrn 40 ff.
Die Normierung unterschiedlicher Ermittlungsmethoden der Besteuerungsgrundlagen ist nach Auffassung der Kammer grundsätzlich vom Gestaltungsspielraum des Satzungsgebers gedeckt; inhaltlich hat sie sich im Rahmen der Steuergerechtigkeit zu halten,
vgl. VG Gelsenkirchen, Urteil vom 14. August 2008 - 2 K 4123/07 -, NRWE Rdnr. 130 .
Dass die in § 8 a Abs. 1 Satz 2 VStS als solche näher definierte „Bruttokasse“ als Grundlage der Besteuerung rechtlich unbedenklich ist, ist ständige Rechtsprechung der Kammer und der Obergerichte,
vgl. auch OVG NRW, Urteil vom 6. März 2007 –14 A 608/05-KStZ 2007, 94 (95); BVerwG, Urteil vom 10. Dezember 2009 – 9 C 13.08 -, Juris-Dokument, Rdnr. 26.
Der Multiplikator von 3,5 des Einspielergebnisses als bei der Steuererhebung zu berücksichtigender Spieleraufwand hält sich ebenfalls im Rahmen der verfassungsrechtlichen Vorgaben. Entgegen der Annahme der Klägerseite muss die Beklagte keine exakte Proportionalität von Steuermaßstab und „Ersatzmaßstab“ gewährleisten. Nach dem derzeitigen Erkenntnisstand kann keine sichere Auszahlungsquote von 60 % oder 70 % angenommen werden. Soll der Ersatzmaßstab „Einspielergebnis“ möglichst zu einer der Bemessungsgrundlage „Spieleraufwand“ angenäherten Steuer führen, kann der Multiplikator für das Einspielergebnis nur auf einer Schätzung der durchschnittlichen Auszahlungsquote beruhen, für die dem Satzungsgeber ein weiter Spielraum zuzubilligen ist. Dabei besteht die Pflicht zur Überprüfung einer getroffenen Regelung, wenn neues Erfahrungsmaterial für eine sachgerechtere Lösung einer bis dahin nur grob typisierenden, in gewisser Weise experimentellen Regelung vorliegt.
vgl. OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 – 14 A 597/09 -, NRWE Rdnr. 85 f; BVerwG, Urteil vom 19. Januar 2000– 11 C 8.99 -, BVerwGE, 110, 265 (276).
Hier musste der Satzungsgeber die Ersatzmaßstabsregelung auf notwendigerweise unsicherer Tatsachengrundlage und somit gewissermaßen experimentell treffen. Denn Geräte, die nach der vor 2006 gültigen Spielverordnung zugelassen wurden und die noch bis 2013 aufgestellt werden dürfen, dokumentieren nicht notwendigerweise den Einsatz für steuerliche Zwecke. Außerdem ist selbst für die nach dem
1. Januar 2006 zugelassenen Geräte keine feste Minimalauszahlungsquote normiert. Aus dem durchschnittlichen Mindestkasseninhalt von 33 € pro Stunde gem. § 12 Abs. 2 lit.a SpielVO ergibt sich nur im Zusammenhang mit dem jeweiligen Spielprogramm eine berechenbare Auszahlungsquote. Unter diesen Umständen erweist sich der gewählte Multiplikator für den in Rede stehenden Besteuerungszeitraum als nicht zu beanstanden. Richtig ist zwar, dass bei einer hohen Auszahlungsquote eine Besteuerung nach dem Ersatzmaßstab zu geringeren Vergnügungssteuern führt als eine Besteuerung ausschließlich nach dem Spieleraufwand. Eine unzulässige Ungleichbehandlung ist hierin aber nicht zu sehen, weil § 8 a VStS den Aufstellern ein Wahlrecht zwischen den Steuermaßstäben einräumt und außerdem kein Aufsteller verpflichtet ist, Geräte mit einer besonders hohen Auszahlungsquote aufzustellen,
vgl. OVG NRW, Urteil vom 7. April 2011 – 14 A 1632/09 -, NRWE Rdnr. 48.
Die Einräumung eines solchen Wahlrechts ist dem Steuerrecht nicht fremd. Namentlich ist die Optionsmöglichkeit auch deshalb mit dem Gleichheitsgrundsatz (gleiche und willkürfreie Zuteilung steuerlicher Lasten) vereinbar, weil ein Hin- und Herspringen zwischen beiden Besteuerungsarten von der Satzung ausgeschlossen ist. Für eine weitere gerichtliche Aufklärung durch Einholung eines Sachverständigengutachtens besteht nach den vorangegangenen Ausführungen kein Anlass.
Die hier streitgegenständliche Spielautomatensteuer verstößt auch nicht deshalb gegen Art. 3 Abs. 1 GG, weil sie nicht auf die Spieler abzuwälzen wäre.
Eine am Gleichheitssatz ausgerichtete Zuteilung der Vergnügungssteuerlast erfordert, dass die Steuer jedenfalls im Ergebnis von demjenigen aufgebracht wird, der den von der Steuer erfassten Vergnügungsaufwand betreibt. Wird eine Steuer nicht bei dem Vergnügungssuchenden erhoben, den sie eigentlich treffen soll, sondern indirekt bei einem Dritten, dann muss sie grundsätzlich von diesem Steuerentrichtungspflichtigen auf den eigentlich zu Belastenden abwälzbar sein. Nach den in der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts hierzu entwickelten Grundsätzen genügt die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinn, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen kann und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen treffen kann. Dabei ist es unschädlich, wenn die Überwälzung nicht in jedem Einzelfall gelingt,
vgl. dazu BVerfG, Urteil vom 10. Mai 1962 – 1 BvL 31/58 -, BVerfGE 14, S. 76 ff.; BVerfG, Beschluss vom4. Februar 2009 – 1 BvL 8/05 -, Juris-Dokument, Rdnr. 93.
Auch die erschwerenden gewerberechtlichen Rahmenbedingungen ändern nichts daran, dass die Spielgerätesteuer eine auf Überwälzung auf den Spieler angelegte Steuer ist. Weder Mindestquoten auf den auszuschüttenden Gewinn noch Höchstgrenzen des Einsatzes hindern eine Umsatzsteigerung - etwa durch die Auswahl geeigneter Standorte sowie entsprechende Gestaltung und Ausstattung der Spielhallen - oder eine Betriebskostensenkung auf das unbedingt erforderliche Maß. Es kommt somit in erster Linie auf das kaufmännische Geschick und die Marktlage an,
BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 – 1 BvL 8/05 -,Juris-Dokument, Rdnrn. 94 ff.
Etwas anderes gilt erst dann, wenn die kalkulatorische Abwälzung faktisch unmöglich wird. Letzteres ist aber so lange nicht zu bejahen, wie der Spielereinsatz den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Kosten deckt und in der Regel noch Gewinn abwirft,
vgl. BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009 –1 BvL 8/05-, Juris-Dokument, Rdnr. 95.
Dies bedeutet, dass eine faktische Unmöglichkeit der kalkulatorischen Abwälzung erst dann anzunehmen ist, wenn die Spielautomatensteuer erdrosselnd ist,
s.a. OVG NRW, Urteil vom 23. Juni 2010 – 14 A 597/09 - NRWE Rdnr. 130.
Das ist dann der Fall, wenn sie – und nicht andere, insbesondere wirtschaftliche Gründe im Satzungsgebiet - dazu führt, dass ein durchschnittlicher Automatenbetreiber in der Automatenaufstellung nicht mehr die wirtschaftliche Grundlage seiner Lebensführung finden kann,
st.Rspr. vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971– 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.; BVerfG, Beschluss vom 4. Februar 2009, - 1 BvL 8/05 -, Juris-Dokument,Rdnrn. 91 ff.
Vorliegend sind keine hinreichenden Anhaltspunkte für eine erdrosselnde Wirkung ersichtlich. Schon aus der früher geltenden pauschalen Besteuerung in Höhe von 240,00 Euro pro Spielgerät mit Gewinnmöglichkeit in Spielhallen und 54,- Euro in Gaststätten lässt sich eine erdrosselnde Wirkung im vorgenannten Sinne nicht ableiten. Selbst einer pauschalen Besteuerung von Geldapparaten mit Gewinnmöglichkeit mit 600,00 DM (= 306,78 Euro) pro Monat und Gerät wurde seitens des Bundesverwaltungsgerichts keine erdrosselnde Wirkung zugesprochen,
vgl. BVerwG, Urteil vom 22. Dezember 1999 – 11 CN 1/99 –, BVerwGE 110, S. 237 ff.
Die Höhe der alten Pauschalbesteuerung sollte nach dem Willen des Satzungsgebers aber gerade nicht überschritten, sondern sogar pro Apparat leicht unterschritten werden. An Hand des ermittelbaren Zahlenmaterials hatte der Rat der Stadt E. einen Steuermaßstab und einen Steuersatz gewählt, der lediglich zu einer das bisherige Steueraufkommen sichernden Steuerhöhe führen sollte,
Ratsvorlage vom 17. November 2005, Drs. 03920/05, S. 5 f.
Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts kann der Entwicklung der Anzahl der Spielhallenbetriebe im Gemeindegebiet und der aufgestellten Spielgeräte seit Erlass der Vergnügungssteuersatzung indizielle Bedeutung zukommen; es besteht keine Aufklärungspflicht dahingehend, dass die erdrosselnde Wirkung einer Steuer ausschließlich auf der Grundlage betriebswirtschaftlicher und steuerlicher Daten von Unternehmen im Geltungsbereich der Satzung beurteilt werden könne,
BVerwG, Beschluss vom 26. Oktober 2011 – 9 B 16.11 –, bverwg.de.
So liegt der Fall auch hier. Schon in Parallelverfahren in zweiter Instanz war eine kontinuierliche Bestandserhöhung zu verzeichnen. Ausgehend von dem letzten Jahr, in dem das Vergnügungssteuergesetz NRW noch galt (2002), war die Anzahl der Spielhallen bis Oktober 2010 von 130 auf 166 gestiegen und die der Geldspielgeräte von 1230 auf 1634,
vgl. OVG NRW, Urteil vom 7. April 2011 – 14 A 1632/09 -, NRWE Rdnrn. 54 ff.
Zum Januar 2012 ist nach unwidersprochenen Angaben der Beklagten sogar ein weiteres Anwachsen auf 181 Spielhallen und 1.731 Geldspielgeräte zu verzeichnen.
Ein solch kontinuierlicher Anstieg über einen längeren Zeitraum indiziert das Fehlen jeglicher erdrosselnder Wirkung. Dies wird auch durch den Vortrag der Klägerseite nicht in Frage gestellt, dass Automatenaufsteller im Satzungsgebiet seit dem Jahr 2006 weder Steuern gezahlt hätten noch die Beklagte beigetrieben habe,
vgl. auch OVG NRW, Beschluss vom 21. September 2011 – 14 B 1009/11 – bzgl. Vollziehungsaussetzungen im Satzungsgebiet der Beklagten.
Es ist nicht dargetan, dass und weshalb die Aussetzungen von Steuerforderungen auf vergnügungssteuerbedingtes wirtschaftliches Unvermögen bestimmter Unternehmen zurückzuführen sind und dass dieser Umstand einem im Satzungsgebiet vorherrschenden Regelfall entspricht. Generell ist nicht erkennbar, weshalb ein wirtschaftlich denkender Unternehmer seinen Betrieb über längere Zeit fortführen und sogar noch expandieren sollte, wenn es ihm wegen der Höhe der zu entrichtenden Vergnügungssteuer nicht möglich wäre, Gewinne zu erzielen.
Diesbezüglich besteht für eine weitere gerichtliche Aufklärung oder gar die Durchführung einer Beweisaufnahme durch Einholung eines Sachverständigengutachtens nach den vorangegangenen Ausführungen kein Anlass. Die konkrete Entwicklung der Spielhallen und der darin aufgestellten Spielgeräte (kontinuierlicher Anstieg über einen längeren Zeitraum) erlaubt derart eindeutige Rückschlüsse auf eine fehlende Erdrosselungswirkung, dass ein Sachverständigengutachten keine sichereren Aussagen erwarten lässt,
vgl. auch BVerwG, Beschluss vom 28. Dezember 2011– 9 B 53.11 – betreffend das in Rede stehende Satzungsgebiet der Beklagten.
Das von der Klägerseite eingereichte und im November 2011 veröffentlichte Gutachten der KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft „Erhebung zur Belastbarkeit der Automatenaufstellunternehmer mit Vergnügungssteuer“ macht aus dem vorgenannten Grund ebenfalls keine weitere gerichtliche Sachverhaltsermittlung durch Sachverständigengutachten erforderlich. Ungeachtet der Frage, ob die im Auftrag der Deutschen Automatenwirtschaft erstellte Studie trotz einer Rücklaufquote von nur 6,6 % der ausgeteilten 6.000 Fragebögen überhaupt repräsentativ sein kann,
vgl. OVG NRW, Beschluss vom 29. Dezember 2011–14 A 2412/11 – zur fehlenden Repräsentativität,
handelt es sich bloß um eine allgemeine Umfrage unter Automatenaufstellern im Bundesgebiet, die für das Durchschnittsunternehmen im Satzungsgebiet keinen Aussagewert hat. Einer verwertbaren Begutachtung müsste ein fiktives, den Regelfall abbildendes Unternehmen im Stadtgebiet E zugrunde gelegt werden. Damit hinge wiederum das Ergebnis von einer solchen Vielzahl unsicherer Annahmen ab, dass ein Gutachten nur dann zuverlässig die wirtschaftlich erdrosselnde Wirkung feststellen könnte, wenn schon längst Erdrosselungswirkung in der Bestandsentwicklung verzeichnet werden könnte.
(c)
Die hier streitgegenständliche Steuer wird zudem sowohl Art. 12 Abs. 1 GG, wonach alle Deutschen das Recht haben, u.a. ihren Beruf frei zu wählen, als auch Art. 14 Abs. 1 u. 2. GG, wonach das Eigentum gewährleistet und dessen Inhalt und Schranken durch die Gesetze bestimmt werden, gerecht, da sie – wie dargelegt – keine erdrosselnde Wirkung hat,
vgl. zum Erfordernis der erdrosselnden Wirkung insoweit z.B. BVerfG, Beschluss vom 1. April 1971 – 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, S. 8 ff.; BVerfG, Urteil vom 8. April 1997 – 1 BvR 48/94 -, BVerfGE 95, S. 267 ff.; BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006 – 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, S. 97 ff.
Soweit auch unterhalb der Ebene der erdrosselnden Wirkung der verfassungsrechtliche Schutz des Art. 14 Abs. 1, Abs. 2 GG als Gebot einer verhältnismäßigen Inhalts- und Schrankenbestimmung eingreift,
vgl. dazu BVerfG, Beschluss vom 18. Januar 2006– 2 BvR 2194/99 -, BVerfGE 115, S. 97 ff.,
hält die Kammer gleichwohl bei der Spielautomatensteuer die Grenze zur unverhältnismäßigen und daher unzulässigen Inhaltsbestimmung erst für überschritten, wenn diese Steuer erdrosselnde Wirkung hat: Diese Grenzziehung beruht auf der besonderen Bedeutung, welche dem Lenkungszweck der Spielautomatensteuer bei der Bekämpfung krankhaften Suchtverhaltens zukommt.
(d)
Schließlich ist die rückwirkende Änderung der Vergnügungssteuersatzung vom19. Dezember 2007 durch Änderungssatzung vom 30. Juni 2009 zum 1. Januar 2009 nicht wegen Verstoßes gegen das aus Art. 2 Abs. 1 GG in Verbindung mit Art. 20 Abs. 3 GG abzuleitende rechtsstaatliche Vertrauensschutzgebot nichtig. Eine Änderung der Abgabensatzung mit Wirkung für vergangene Zeiträume kann grundsätzlich erfolgen, wenn der mit Rückwirkung versehenen Neuregelung in der Vergangenheit gleichartige Regelungsversuche vorausgegangen sind,
vgl. dazu BVerfG, Beschluss vom 3. September 2009– 1 BvR 2384/08 -, Juris-Dokument, Rdnr. 20; OVG NRW, Urteil vom 20. Januar 2011 – 14 A 1331/07 – NRWE Rdnr. 36.
So liegt der Fall hier. Der Satzungsgeber hat sich zu der Änderungssatzung vom30. Juni 2009 durch die Rechtsprechung der erkennenden Kammer in Parallelverfahren veranlasst gesehen, die die Gesamtnichtigkeit der ursprünglichen Vergnügungssteuersatzung wegen Verstoßes gegen § 12 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 b KAG NRW i.V.m. § 168 AO („unbeanstandete Entgegennahme der Steuererklärung gilt als Steuerfestsetzung“) festgestellt hatte,
s. etwa Kammerurteil vom 8. Mai 2009, - 2 K 2295/08 -, NRWE Rdnrn. 84 ff.
(3)
Die Vergnügungssteuersatzung der Stadt E. ist im hier interessierenden Umfang auch mit den Vorschriften des Kommunalabgabengesetzes für das Land Nordrhein-Westfalen (KAG) vereinbar.
Gemäß § 3 Abs. 1 Satz 1 KAG können Gemeinden Steuern erheben, was aufgrund einer wirksamen, d.h. nicht gesamtnichtigen Satzung geschehen muss, § 2 Abs. 1 Satz 1 KAG. Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG muss diese Satzung den die Abgabe begründenden Tatbestand (a.), den Kreis der Abgabeschuldner (b.) den Maßstab (c.), den Satz der Abgabe (d.) sowie den Zeitpunkt ihrer Fälligkeit (e.) angeben.
(a.)
Der Steuertatbestand ergibt sich hier aus § 1 Nr. 5 VStS. Danach unterliegt im Gebiet der Stadt E. die Benutzung von Spiel-, Musik-, Geschicklichkeits-, Unterhaltungsapparaten oder ähnlichen Apparaten, mit denen vergleichbare Veranstaltungen ermöglicht werden in Spielhallen oder ähnlichen Unternehmen bzw. Gastwirtschaften, Beherbergungsbetrieben, Vereins-, Kantinen- oder ähnlichen Räumen sowie an anderen für jeden zugänglichen Orten der Besteuerung.
(b.)
Steuerschuldner ist gem. § 3 Abs. 1 Satz 1 VStS der Veranstalter; dies ist vorliegend gem. Satz 2 der Halter der Apparate. Gem. § 3 Abs. 2 ist daneben auch derjenige Steuerschuldner, dem aufgrund ordnungsrechtlicher Vorschriften die Spielhallen- oder Aufstellerlaubnis erteilt worden ist sowie der Inhaber der Räume oder Grundstücke, in oder auf denen die Veranstaltung stattfindet, sofern er an den Einnahmen oder dem Ertrag aus der Veranstaltung beteiligt ist oder im Rahmen der Veranstaltung Speisen und Getränke verkauft.
(c.)
Den Maßstab für Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit enthält § 8 Abs. 1 VStS. Zugrundegelegt wird die Summe der von den Spielern je Spielhalle/sonstigen Orten des Veranstalters zur Erlangung des Spielvergnügens aufgewendeten Beträge (Spieleraufwand). § 8 a VStS regelt die Vereinfachung der Ermittlung der Besteuerungsgrundlage Spieleraufwand. Verfassungsrechtliche Bedenken hiergegen bestehen wie ausgeführt nicht. Der Steuermaßstab ist auch nicht unbestimmt. Schwierigkeiten bei der Deutung von Zählwerkausdrucken sind für den Bestand der Satzung nicht von Bedeutung. Der elektronische Kassenausdruck ist lediglich Mittel zur Ermittlung dessen, was der Satzungsgeber als maßgeblich ansieht. Es ist Sache des Steuerpflichtigen, im Rahmen der Steuererklärung die notwendigen Zahlen zur Verfügung zu stellen und im Kontrollfall belegbar zu machen. Damit dies erleichtert wird, gibt der von der Beklagten zur Verfügung gestellte Steuererklärungsvordruck Hilfestellung. Es ist auch weder vorgetragen noch ersichtlich, dass im Satzungsgebiet der Beklagten für die Steuerpflichtigen Ungleichbehandlungen aufgrund uneinheitlichen Begriffsverständnisses auftreten. Schließlich ist der Umstand, dass § 8 a VStS trotz Streichung des § 13 Abs. 5 VStS noch den Verweis auf „§ 13 Abs. 4-6“ enthält, erkennbar ein redaktionelles Versehen, das nicht zur Unbestimmtheit der Norm führt.
Entgegen der Ansicht der Klägerseite ist es auch nicht erforderlich, dass § 13 Abs. 1 VStS, der auf „Vergnügungssteuern nach § 8 Abs. 1“ Bezug nimmt, ausdrücklich „Vergnügungssteuern nach § 8 Abs. 1 oder § 8 a Abs. 1“ regeln müsste. Das Fehlen einer solchen Formulierung führt weder zu einer Regelungslücke noch zur Unbestimmtheit noch zu Schwierigkeiten bei der Bestimmung der Fälligkeit. Es handelt sich nämlich nicht um zwei alternative Maßstäbe (etwa Spieleraufwand einerseits und Einspielergebnis andererseits), sondern in § 8a nur um eine vereinfachte Möglichkeit, die Besteuerungsgrundlage Spieleraufwand unter Heranziehung des Einspielergebnisses zu ermitteln.
(d.)
Auch der Steuersatz von 5,5 vom Hundert hält einer rechtlichen Überprüfung stand. Im Hinblick auf den Steuersatz hat der Satzungsgeber die Aufgabe, die tatsächlichen Grundlagen der Besteuerung sorgfältig zu ermitteln und unter Beachtung der Bruttoeinnahmen und Abwägung der Interessen aller Betroffenen angemessene Steuersätze zu finden,
vgl. SächsOVG, Beschluss vom 19. Dezember 2006 – 5 B 242/06 –, NVwZ-RR 2007, S. 553; a.A. OVG NRW, s. etwa Urteil vom 23. Juni 2006 – 14 A 597/09 – NRWE Rdnr. 51, dagegen wiederum VG Gelsenkirchen, Urteil vom 7. Oktober 2010 – 2 K 3396/10 – (rechtskräftig).
Die Verwaltung hatte in ihrer Beschlussvorlage 05/03920 vom 17. November 2005 dargelegt, dass lediglich Einspielergebnisse aus etwa 10% der Geldspielgeräte in Spielhallen bekannt seien, danach betrage der durchschnittliche Kasseninhalt 1.331,16 €. Ferner zog sie eine betriebsvergleichende Studie des FfH Instituts für Markt- und Wirtschaftsforschung GmbH Berlin für NRW zu Rate, derzufolge für das Jahr 2000 ein durchschnittlicher Kasseninhalt von 1.732 € und für das Jahr 2003 von 1.641 € bestand. Ferner wurde zugrunde gelegt, dass nach Angaben des Instituts für Wirtschaftsförderung (ifo) in München im Jahr 2000 der durchschnittliche Kasseninhalt der Geldspielgeräte in Spielhallen 1.686 € betragen habe. Auf der Grundlage dieser Zahlen wurde ein durchschnittlicher Kasseninhalt von etwa 1.650 € angenommen. Unter Berücksichtigung einer durchschnittlichen Auszahlungsquote von60 % müssten, so die Verwaltung, demnach Einwürfe von 4.125 € aus 20.625 Spielen vorliegen. Bei einem Preis von 20 ct pro Spiel führe dies bei einem Steuersatz von 5,5 % zu einer Vergnügungssteuer von 227 € pro Gerät. Damit liege man noch unter dem Stückzahlmaßstab von 240 €. Dies sei für die Vermeidung von Einnahmeverlusten ausreichend. Dies wurde anlässlich weiterer Satzungsänderungen im Jahr 2007 überprüft und bestätigt (s. Ratsvorlage07/08231-07 vom 14. März 2007, S. 5). Durchgreifenden rechtlichen Bedenken begegnet eine solche Vorgehensweise nicht.
(e.)
Die Vergnügungssteuersatzung der Beklagten enthält auch die gem. § 2 Abs. 1 Satz 2 KAG NRW erforderliche Bestimmung des Zeitpunkts der Fälligkeit der Steuer.
Gem. § 13 Abs. 4 Satz 1 VStS werden die Steuern i.S.v. § 8 Abs. 1 VStS jeweils nach Ablauf des Kalenderjahres festgesetzt. Auf die Steuerschuld sind gem. § 13 Abs. 4 Satz 3 VStS Vorauszahlungen zu leisten, die für das jeweilige Kalendervierteljahr (zum 15. Februar, 15. Mai, 15. August und 15. November) fällig werden, wenn nicht der Vorauszahlungsbescheid einen anderen Termin angibt. Die (endgültige) Jahressteuerschuld wird dann für einen zurückliegende Zeitraum festgesetzt. Hierfür sieht § 13 Abs. 3 VStS die Fälligkeit innerhalb eines Monats nach Bekanntgabe des Steuerbescheides vor. Es liegt schließlich auch bezogen auf den in Frage stehenden Erhebungszeitraum 2009 eine erfüllbare Frist für die Abgabe der Steuererklärung vor. Die Frage, ob die Wirksamkeit bereits des § 13 Abs. 4 VStS a.F. (trotz Nichtigkeit des § 13 Abs. 5 VStS a.F.) zugrundelegt werden kann,
vgl. OVG NRW, Urteile vom 7. April 2011, etwa - 14 A 1632/09 -, NRWE Rdnrn. 61 ff.; VG Gelsenkirchen, Urteile vom 17. November 2011, etwa – 2 K 3237/11 -.
oder ob man mit der Klägerin weiterhin von der Gesamtnichtigkeit der Vorgängersatzung ausgeht, ist nicht entscheidungserheblich, denn die Fristregelung des § 13Abs. 4 Satz 2 VStS ist jedenfalls spätestens ab dem 10. Juli 2009 (Bekanntgabe der Änderungssatzung vom 30. Juni 2009) wirksam und damit auch schon für den 15. Januar 2010 als maßgeblichem Abgabezeitpunkt der Steuererklärung für das Kalenderjahr 2009.
(4.)
Die Vergnügungssteuer für das Jahr 2009 für den Standort G. Str. / I. 2 ist allerdings mit 63.420,67 Euro um 13.412,07 Euro zu hoch festgesetzt. Richtig ist die Berechnung der Klägerin in ihrer Steuererklärung vom 30. Juni 2011(GA Bl. 44). Die Klägerin hat unter dem 30. Juni 2011 ihre ursprüngliche Steuererklärung vom26. Mai 2011 dahingehend geändert, dass sie statt des zuvor für jedes Gerät angegebenen Spieleraufwandes nunmehr das 3,5fache des Einspielergebnisses zugrunde legt. Damit hat sie die Nichtberücksichtigung des Spieleraufwandes und die Anwendung des „Ersatzmaßstabs“ i.S.v. § 8 a VStS begehrt. Es kommt vorliegend nicht darauf an, ob die ursprüngliche Steuererklärung vom 26. Mai 2011 wegen fehlender Vollmacht der unterzeichnenden Mitarbeiterin unwirksam war. Eine Änderung der Erklärung während des noch laufenden Verwaltungsverfahrens und vor dem Erlass des Steuerbescheides ist der Klägerin erlaubt,
vgl. Cöster, in: Pahlke/Koenig, AO, 2. Aufl. 2009, § 149 Rdnr. 9.
Soweit die Beklagte die beantragte Anwendung des § 8 a VStS (= Zuordnung zu Gerätetyp 2) abgelehnt hat, ist dies nicht rechtmäßig. Denn die Beklagte hat lediglich darauf abgestellt, dass in den beiden Vorjahren 2007 und 2008 für die Geräte bereits Spieleraufwand erklärt worden sei und dass allein schon dies die vereinfachte Ermittlung der Besteuerungsgrundlagen verbiete. Nach § 8 a Abs. 1 Satz 4 VStS ist der Anmeldeverpflichtete aber nur dann für den gesamten zukünftigen Zeitraum der Aufstellung des Spielgeräts zur Erklärung des Spieleraufwands verpflichtet, wenn er mindestens einmal den Spieleraufwand i.S.d. § 8 Abs. 1 nicht erklärt hat und nachfolgend den Spieleraufwand erklärt hat und dann wiederum eine Nichterklärung anstrebt. (Insoweit ist bereits der Vordruck der Beklagten für die Auswertung der Steuererklärungen, s.etwa BA Heft 1, Bl. 47 u. fehlerhaft.) Vorliegend ist weder vorgetragen noch sonst ersichtlich, dass die Klägerin für die fraglichen Geräte bereits einmal vom „Ersatzmaßstab“ Gebrauch gemacht hat, dann auf den Spieleraufwand gesprungen ist und nun zum zweiten Mal auf den „Ersatzmaßstab“ wechseln will. Nur dies ist nach der Satzung der Beklagten verboten.
Die gleichen Erwägungen gelten für die Steuerfestsetzung für das Jahr 2009 für den Standort G. Str. / I. 2 in dem Bescheid der Beklagten vom19. Juli 2011. Die Festsetzung von 78.453,26 Euro ist wegen der zu Unrecht unterbliebenen Anwendung des „Ersatzmaßstabs“ nicht korrekt. Dies verletzt die Klägerin allerdings nicht in ihren Rechten, § 113 Abs. 1 VwGO. Es fehlt an einer Beschwer, denn die Steuerhöhe bei Anwendung des § 8 a Abs. 1 VStS beträgt 80.686,92 Euro (vgl. GA Bl. 30).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i. V. m. §§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 3 KAG NRW
§ 18 SpielBG
§ 168 AO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 12 Abs. 2 lit.a SpielVO
§ 12 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 b KAG NRW
§ 3 Abs. 1 Satz 1 KAG
§ 2 Abs. 1 Satz 1 KAG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 KAG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 KAG NRW
§ 113 Abs. 1 VwGO
§ 155 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 708 Nr. 11, 711 der Zivilprozessordnung
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 GG
Art. 14 GG
Art. 105 Abs. 2 a GG
Art. 14 Abs. 1 u. 2. GG
Art. 14 Abs. 1, Abs. 2 GG
Art. 2 Abs. 1 GG
Art. 20 Abs. 3 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 40, 52
BVerfGE 69, 174
14 A 608/05
9 ME 84/07
9 B 35.11
14 A 597/09
9 B 40/09
14 A 49/10
01 RL 2006/11
2 BvL 16/73
2 BvL 14/84
1 BvL 8/05
9 C 12/08
9 B 15/07
14 A 1632/09
14 A 24444/08
II B 58/06
II B 122/09
2 K 4123/07
1 BvR 624/00
1 BvL 22/67
10 C 8.04
2 BvR 1599/89
2 BVR 1714/92
2 BvR 1508/95
5 A 237/08
2 K 2295/08
9 B 77.10
9 B 16.11
9 C 13.08
11 C 8.99
1 BvL 31/58
11 CN 1/99
14 B 1009/11
9 B 53.11
14 A 2412/11
1 BvR 48/94
2 BvR 2194/99
1 BvR 2384/08
14 A 1331/07
5 B 242/06
2 K 3396/10
2 K 3237/11
67 Euro um 13.41