Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2025-07-08, Aktenzeichen 8 K 8092/24
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2025:0708.8K8092.24.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Für die Frage, ob eine Mindestlaufzeit in einem Gewinnabführungsvertrag überhaupt wirksam vereinbart worden ist, kommt es nur darauf an, ob die Mindestlaufzeit ausdrücklich in dem wirksamen Vertrag aufgenommen worden ist bzw. sich anderweitig eindeutig aus dem Vertrag ergibt und tatsächlich nicht festgestellt werden kann, dass die Vertragsparteien schon im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses davon ausgegangen waren, dass der GAV (konkret zeitlich fixiert) vor Ablauf der fest vereinbarten Vertragslaufzeit beendet werden sollte.(Rn.55)
2. Zur gewerbesteuerlichen Behandlung des Sachverhalts siehe Urteil des FG Berlin-Brandenburg vom 08.07.2025 - 8 K 8150/23.
3. Revision eingelegt (Az. des BFH: I R 18/25).
Der Beklagte wird unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 22. Februar 2024 und der Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2024 verpflichtet einen Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung des dem Organträger zuzurechnenden Einkommens der Organgesellschaft und damit zusammenhängender anderer Besteuerungsgrundlagen nach § 14 Abs. 5 KStG für 2020 zu erlassen und festzustellen, dass das der Organträgerin zuzurechnende Einkommen 58.544 € beträgt.
Die Revision zum Bundesfinanzhof wird zugelassen.
Die Kosten des Verfahrens, mit Ausnahme der außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen, werden dem Beklagten auferlegt.
Das Urteil ist hinsichtlich der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs der Klägerin abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darum, ob zwischen der Klägerin (als Organgesellschaft) und der Beigeladenen (als Organträgerin) für den Veranlagungszeitraum 2020 eine körperschaftsteuerliche Organschaft begründet wurde.
Gegenstand der Klägerin ist die Verwaltung und Betreuung eigenen Grundbesitzes und die Erbringung aller Serviceleistungen, die mit der Verwaltung von Grundbesitz im Zusammenhang stehen. Nach § 5 Abs. 2 der Satzung der Klägerin vom … 2014 hatte die Klägerin ein kalenderjahrgleiches Geschäftsjahr. Alleinige Gesellschafterin der Klägerin war bis zum 22. November 2019 Frau C… (Anteile: 51.200 €). Die Beigeladene wurde im Jahr 199x gegründet. Mit Vertrag vom 22. November 2019 veräußerte Frau C… i.E. 85 % der Anteile an der Klägerin an die Beigeladene; die Abtretung der Anteile erfolgte mit sofortiger Wirkung. Der Gewinn des Geschäftsjahres 2019 sollte der Beigeladenen zustehen. Die aktualisierte Gesellschafterliste vom gleichen Tag wurde am 27. November 2019 in den Registerordner aufgenommen.
Ebenfalls am 22. November 2019 schlossen die Klägerin (als Organgesellschaft) und die Beigeladene (als Organträgerin) einen Ergebnisabführungsvertrag („EAV“). Vorbehaltlich der Zustimmungen der Gesellschafterversammlungen wurde u.a. vereinbart:
§ 2 Ergebnisabführung
1. Die [Klägerin] hat ihren ganzen Gewinn an die [Beigeladene] abzuführen entsprechend den Vorschriften des § 301 AktG.
2. […] 3. […]
4. Der Anspruch auf Gewinnabführung entsteht zum Ende des Geschäftsjahres der [Klägerin]. Er ist zu diesem Zeitpunkt fällig und auch wertzustellen. […]
§ 5 Bestehen dieses Vertrages
1. Mit Eintragung in das Handelsregister der [Klägerin] wird dieser Vertrag wirksam und gilt für den Zeitraum ab dem 01.01.2019. Im Zweifel gilt er rückwirkend ab dem Beginn des Geschäftsjahres der [Klägerin], in dem dieser Vertrag in das Handelsregister eingetragen wird.
2. Dieser Vertrag wird für fünf Jahre geschlossen, gerechnet ab dem Beginn seiner Geltung nach Abs. 1 dieses Paragraphen. Sollten diese fünf Jahre während eines laufenden Geschäftsjahres der [Klägerin] enden, so verlängert sich die Vertragsdauer bis zum Ablauf dieses Geschäftsjahres. Ab dann gilt der Vertrag als auf unbestimmte Zeit geschlossen, sofern er nicht unter Beachtung der vorstehenden Mindestlaufzeit mit einer Frist von einem Monat schriftlich gekündigt wird.
3. […]
§ 6 Abschließende Regeln
Sollten einzelne oder mehrere Bestimmungen dieses Vertrages unwirksam oder undurchführbar sein oder werden oder Regelungslücken enthalten sein, wird hierdurch die Gültigkeit der übrigen Bestimmungen dieses Vertrages nicht berührt. Statt der problematischen Bestimmung soll eine Bestimmung gelten, die dem wirtschaftlichen Ergebnis der unwirksamen oder undurchführbaren Bestimmung am nächsten kommt. Jedoch ist darauf zu achten, dass bei der Auslegung einzelner Bestimmungen dieses Vertrages die Vorgaben des § 14 KStG oder einer Nachfolgeregelung zu beachten sind.
Die Gesellschafterversammlungen der Klägerin und der Beigeladenen stimmten dem EAV am 22. November 2019 zu. Die am 25. November 2019 durch den Notar D… beglaubigte Fassung wurde dem Handelsregister der Klägerin übermittelt. Am 18. Dezember 2019 wurde im Handelsregister der Klägerin eingetragen:
Die Gesellschaft hat am 22.11.2019 mit der [Beigeladenen] einen Gewinnabführungsvertrag abgeschlossen, dem die Gesellschafterversammlung mit Beschluss vom selben Tage zugestimmt hat.
Mit Schreiben vom 20. Januar 2020 teilte der Beklagte dem Bevollmächtigten der Klägerin mit, dass der EAV von Anfang an wegen fehlender Voraussetzungen nicht anzuerkennen sei. Durch die Eintragung im Jahr 2019 sei der EAV in 2019 wirksam geworden. Da die finanzielle Eingliederung der Klägerin aber nicht zu Beginn des Wirtschaftsjahres gegeben sei, eine Umstellung des Wirtschaftsjahres auf den Zeitpunkt der Anteilsübertragung auf die Beigeladene nicht erfolgt sei, sei „der Gewinnabführungsvertrag vom 22.11.19 von Anfang an nicht anzuerkennen.“ Eine Rechtsbehelfsbelehrung war diesem Schreiben nicht beigefügt. Das Gericht nimmt Bezug auf das Schreiben (Blatt 19 der Rechtsbehelfsakte).
Der Bevollmächtigte äußerte daraufhin mit Schreiben vom 06. Februar 2020, dass niemand die Absicht gehabt habe den EAV bereits 2019 durchzuführen, lediglich die Eintragung im Handelsregister sei zu früh erfolgt und im EAV sei irrtümlich ab dem „01.01.2019“ statt ab dem „01.01.2020“ beurkundet worden. Der Beklagte hielt mit Schreiben vom 20. Februar 2020 an seiner Auffassung fest.
Für 2019 erklärte die Klägerin am 27. November 2020 einen Jahresüberschuss und steuerlichen Gewinn i.H.v. 107.755 €, der nicht durch eine Gewinnabführungsverbindlichkeit gemindert wurde. Der Beklagte veranlagte die Klägerin für 2019 mit Bescheiden vom 29. März 2021 erklärungsgemäß.
Für 2020 wies die Klägerin einen steuerlichen Gewinn i.H.v. 0 € aus, da sie eine Gewinnabführungsverbindlichkeit i.H.v. 58.330,89 € gewinnmindernd erfasste. Der Beklagte folgte dem in der Veranlagung nicht, sondern setzte dem Gewinn vor Abführungsverbindlichkeit nicht abzugsfähige Steuern hinzu und ermittelte ein Einkommen i.H.v. 63.352 €. Nach Abzug von vortragsfähigen Verlusten in nämlicher Höhe setzte der Beklagte die Körperschaftsteuer mit Bescheid vom 14. April 2022 auf 0 € fest. Im Bescheid führte der Beklagte zudem aus: „Die Organschaft wurde mit Schreiben vom 20. Januar 2020 versagt. Ein neuerer Vertrag wurde nicht geschlossen sodass es zu keiner anderen Rechtsauffassung kommen kann.“ Den Verlustvortrag der Klägerin zum 31. Dezember 2020 stellte der Beklagte am 14. April 2022 i.H.v. noch 155.201 € fest.
Die Klägerin legte gegen die Bescheide vom 14. April 2022 fristgerecht Einsprüche ein. Im Einspruchsverfahren bekräftigte sie, dass der EAV im Jahr 2019 nicht durchführbar gewesen sei. In Bezug auf die salvatorische Klausel in § 6 EAV regte sie deshalb an, den Wortlaut in § 5 Abs. 1 dahingehend auszulegen, dass der 01.01.2020 gemeint sei. Zugleich bat die Klägerin um Hinweis des Beklagten, falls dieser eine ausdrückliche Änderung des EAV für notwendig halte.
Am 23. September 2022 wurde der EAV hinsichtlich einer dynamischen Verlustübernahmeklausel angepasst (sinngemäße Anwendung von § 302 Aktiengesetz -AktG-). Diese Änderung wurde am 12. Oktober 2022 im Handelsregister der Klägerin eingetragen.
Im Einspruchsverfahren wies der Beklagte am 05. Dezember 2022 nochmals darauf hin, dass eine Auslegung des EAV nicht in Betracht komme. Es sei zudem hinreichend Zeit gewesen den EAV ab 2020 neu zu beschließen.
Daraufhin haben die Klägerin und die Beigeladene am 09. Februar 2023 den EAV wie folgt geändert:
§ 5 (Bestehen dieses Vertrages) wird geändert und erhält folgenden Wortlaut:
1. Mit Eintragung in das Handelsregister der [Klägerin] wird dieser Vertrag wirksam, er gilt jedoch erst für den Zeitraum ab dem 01.01.2020.
2. unverändert
3. unverändert
Die zweite Änderung des EAV wurde am 28. März 2023 im Handelsregister der Klägerin eingetragen.
Hierzu erklärte die Klägerin im Einspruchsverfahren, dass erst später erkannt worden sei, dass der EAV in der ursprünglichen Fassung die Voraussetzungen für eine Organschaft ab 2019 nicht erfüllt habe. Da ein EAV-Beginn ab 01. Januar 2019 aber auch gar nicht gewollt gewesen sei, sei zunächst vorgetragen worden, dass die verunglückte Organschaft in 2019 unschädlich für die Folgejahre sei. Da der Bescheid für 2019 erklärungsgemäß ergangen sei, sei dieser auch nicht angefochten worden. Erst mit den angefochtenen Bescheiden für 2020 sei die Beschwer ersichtlich geworden.
Mit verbundener Einspruchsentscheidung vom 18. Oktober 2023 setzte der Beklagte die Körperschaftsteuer für 2020 auf 0 € fest. Zugleich stellte er den verbleibenden Verlustvortrag zur Körperschaftsteuer auf 160.009 € fest. Im Übrigen wies der Beklagte den Einspruch der Klägerin als unbegründet zurück. Hierbei ging er bei der Klägerin von einem Gesamtbetrag der Einkünfte i.H.v. 58.544 € aus. Unter Berücksichtigung vortragsfähiger Verluste (zum 31. Dezember 2019: 218.553 €) ging er deshalb von einem zu versteuernden Einkommen i.H.v. 0 € aus. Der Beklagte verblieb bei seiner Auffassung, dass eine Organschaft nach § 14 Körperschaftsteuergesetz -KStG- i.V.m. § 17 KStG nicht bestanden habe. Es liege nicht nur eine für 2019 verunglückte Organschaft vor, weil der EAV nicht während der gesamten Geltungsdauer durchgeführt worden sei. Die spätere Änderung des EAV auf einen Beginn ab 01. Januar 2020 sei nicht anzuerkennen.
Die Klägerin hat hiergegen fristgerecht Klage erhoben, die gegen den Körperschaftsteuerbescheid und den Bescheid über den Gewerbesteuermessbetrag gerichtet worden ist. Die Sache ist vom Gericht unter dem Az. 8 K 8150/23 geführt worden.
Zur Klagebegründung führt die Klägerin aus, dass es mit der ursprünglichen Formulierung in § 5 Abs. 1 des EAV zu einer verunglückten Formulierung gekommen sei, was sich jedoch erst geraume Zeit später offenbart habe. Im Übrigen sei bereits frühzeitig auf das Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 10. Mai 2017 (I R 19/15) hingewiesen und erklärt worden, dass die Verunglückung der Organschaft nicht die steuerliche Anerkennung in den Folgejahren hindere. Ein zeitweiliges Fehlen der finanziellen Eingliederung führe lediglich dazu, dass die Folgen der Organschaft für diejenigen Jahre zu versagen seien, in denen die Voraussetzungen nicht vorgelegen hätten. Hier habe sich der BFH auch ausdrücklich dagegen ausgesprochen, die Organschaft dann insgesamt auch rückwirkend und zukünftig zu versagen. Soweit der Beklagte darauf verweise, dass in dem Urteilsfall eine Rückwirkungsfiktion nach dem Umwandlungssteuerrecht relevant geworden sei, habe dies für den Streitfall keine Bedeutung, weil es nur um die Aussage des BFH gehe, dass eine Verunglückung im Erstjahr keine Anerkennung in den Folgejahren verhindere. Wegen dieser Rechtsauffassung habe auch keine zwingende Veranlassung zur Änderung des EAV bestanden. Dies sei erst mit Befassung durch die Rechtsbehelfsstelle deutlich geworden. Dabei sei die 2. Änderung auch nicht als neuer EAV, sondern als Klar- bzw. Richtigstellung zu verstehen. Eine durchführungsuntaugliche Formulierung sei durch eine gewollte und durchführbare Fassung ersetzt worden, was dem Sinn und Zweck der Regelung des § 6 EAV entsprochen habe. Es sei unrichtig, wenn der Beklagte ausschließlich den Wortlaut des EAV zugrunde lege, obwohl dies entgegen des wahren Willens der Beteiligten zu einem offensichtlich undurchführbaren EAV führe. Aus dem Verweis auf § 14 KStG in § 6 EAV ergebe sich, dass im EAV gerade angelegt sei, dass der EAV undurchführbar sei, soweit die Organschaftsregelungen nicht eingreifen würden. Der Beklagte verhalte sich auch widersprüchlich, weil er in einem Parallelfall eine andere Auffassung vertrete.
Der Berichterstatter hat die Beteiligten am 05. Januar 2024 im ursprünglichen Verfahren 8 K 8150/23 darauf hingewiesen, dass der BFH mit am 23. November 2023 veröffentlichten Urteilen zur Statusfeststellung der Organschaft nach § 14 Abs. 5 KStG entschieden habe (BFH, Urteile vom 11. Juli 2023, I R 21/20). Es sei über die Streitfrage also in einem noch fehlenden Grundlagenbescheid zu entscheiden.
Der Beklagte hat daraufhin am 22. Februar 2024 Bescheide für 2020 über die Ablehnung der gesonderten und einheitlichen Feststellung des dem Organträger zuzurechnenden Einkommens der Organgesellschaft und damit zusammenhängender anderer Besteuerungsgrundlagen nach § 14 Abs. 5 KStG gegenüber der Klägerin und der Beigeladenen erlassen, mit denen er feststellte: „Eine gesonderte und einheitliche Feststellung des dem Organträger zuzurechnenden Einkommens und sonstiger damit im Zusammenhang stehender Besteuerungsgrundlagen ist nicht durchzuführen.“ Klägerin und Beigeladene legten hiergegen fristgerechte Einsprüche ein, die der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2024 (zugestellt am 30. Mai 2024) als unbegründet zurückwies. Auf die überwiegend gleichlautende Einspruchsentscheidung nimmt das Gericht Bezug.
Hiergegen hat die Klägerin fristgerecht Klage erhoben, die unter dem hiesigen Az. aufgenommen worden ist.
Der Bevollmächtigte hat in der mündlichen Verhandlung ergänzend erklärt, dass der EAV bis zum 31. Dezember 2024 durchgeführt wurde, die Steuererklärung für 2024 aber noch nicht beim Beklagten eingereicht worden sei. Auf dem Buchungskontenauszug „Forderungen gegen verbund. Unternehmen“ wird eine Aktivierung der Verlustübernahmeforderung zum 31. Dezember 2024 ersichtlich.
Die Klägerin hat einem Ruhen des Verfahrens wegen Vorgreiflichkeit des anhängigen Revisionsverfahren I R 18/23 widersprochen. In dem zu Grunde liegenden Streitfall des Finanzgerichts -FG- Nürnberg sei es um eine tatsächlich Nichtdurchführung im Jahr 2012 gegangen. In einer Urteilsbesprechung (Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2023, 1649) würden auch Bedenken gegen die Richtigkeit der Vorentscheidung erhoben.
Die Klägerin beantragt,
1.
den Beklagten unter Aufhebung des Ablehnungsbescheids vom 22. Februar 2024 und der Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2024 zu verurteilen, festzustellen, dass zwischen der B… GmbH & Co. KG (Organträgerin) und der Klägerin eine körperschaftsteuerliche Organschaft bestand und dass der Organträgerin zuzurechnende Einkommen 58.544 € betrug,
2.
das Gericht möge feststellen, dass die Vertretung der Klägerin im Vorverfahren durch den Bevollmächtigten erforderlich war.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Die Beigeladene hat keinen Antrag gestellt.
Der Beklagte verweist zunächst auf seine Einspruchsentscheidung. Er hat zudem erklärt, dass ein Ruhen des Verfahrens bis zur Entscheidung des Revisionsverfahrens I R 18/23 angezeigt sei, da das FG Nürnberg die Organschaft anerkannt habe, obwohl der Gewinnabführungsvertrag bereits ab 2012 wirksam gewesen und in diesem Jahr nicht durchgeführt worden sei. Das FG Nürnberg habe die fehlende Durchführung im Jahr 2012 für unerheblich gehalten, obwohl dem Gesetz zu entnehmen sei, dass der Gewinnabführungsvertrag während seiner gesamten Geltungsdauer durchgeführt werden müsse. So verhalte es sich auch im vorliegenden Streitfall. Damit sei in beiden Fällen darüber zu entscheiden, welche Auswirkung der Umstand der Nichtdurchführung in einem Vorjahr auf die Anerkennung der Organschaft in den Folgejahren habe.
Inhaltlicht hat der Beklagte bekräftigt, dass die fehlende Durchführung des EAV in einem früheren Jahr nach dem klaren Gesetzeswortlaut als schädlich zu beurteilen sei, so dass die Organschaft nicht anzuerkennen sei.
In der mündlichen Verhandlung hat der Beklagte nochmals darauf hingewiesen, dass am Ende des Streitjahres (2020) der EAV in der ursprünglichen Fassung aus 2019 noch bestanden habe und im Erstjahr nicht durchgeführt worden sei. Die Änderung des EAV im Jahr 2023 würde damit die ursprüngliche Nichtdurchführung in der Mindestlaufzeit heilen, dies sei nicht anzuerkennen.
Soweit sich die Klägerin auf einen Parallelfall berufe, sei das Einspruchsverfahren noch anhängig und sollte bis zur Entscheidung des Gerichts ruhen. Unerheblich sei auch, ob für das Streitjahr formell richtig eine ablehnende Feststellung ergangen sei. Im Jahr 2019 hätten die Voraussetzungen des § 14 KStG unstreitig nicht vorgelegen, eine Organschaft sei nicht beantragt worden, weshalb keine Notwendigkeit eines ablehnenden Verwaltungsaktes bestanden habe.
Mit Beschluss vom 14. April 2025 ist die B… GmbH & Co. KG beigeladen worden.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig und begründet.
I. 1. Die Klägerin kann die Klage durch eine Verpflichtungsklage verfolgen. Sie begehrt i.E. die Aufhebung des negativen Feststellungsbescheids nach § 14 Abs. 5 Satz 1 KStG und die Verpflichtung des Beklagten die Besteuerungsgrundlagen so festzustellen, dass die Klägerin als Organgesellschaft der Beigeladenen (Organträgerin) behandelt wird (Zurechnung des negativen Einkommens vor Verlustverrechnung). Teil der Feststellung ist auch das zuzurechnende Einkommen der Klägerin. Da die Sache spruchreif ist, hat das Gericht auch darüber zu entscheiden.
2. Das Schreiben vom 20. Januar 2020 ist nicht als Verwaltungsakt (Ablehnung einer gesonderten und einheitlichen Feststellung nach § 14 Abs. 5 KStG) i.S. des § 118 Satz 1 Abgabenordnung -AO- anzusehen, denn der Beklagte ist insoweit nicht zur Regelung eines Falls tätig geworden. Ob eine Regelung vorliegt, ist im Zweifel durch Auslegung zu bestimmen. Dabei kommt es nicht nur auf den Inhalt, sondern (zumindest indiziell) auch auf die Form der behördlichen Äußerung an (Bezeichnung als Bescheid, Trennung zwischen Entscheidungssatz und Begründung, Beifügung einer Rechtsbehelfsbelehrung). Unerheblich ist hierbei, dass der Beklagte dann im Bescheid vom 14. April 2022 geäußert hatte, dass die Organschaft bereits mit Schreiben vom 20. Januar 2020 versagt worden sei, weil der Wille zur Regelung im Zeitpunkt des Erlasses relevant war. Das Schreiben vom 20. Januar 2020 konnte nur als Hinweis bzw. Vorbereitungshandlung verstanden werden. Letztlich kann dies dahinstehen, weil die Klägerin nach dem Zugang des Schreibens vom 20. Januar 2020 sogar innerhalb der Monatsfrist mit Schreiben vom 06. Februar 2020 geäußert hatte, dass sie sich dem nur für 2019 anschließen könne, nicht aber für die Jahre ab 2020. Selbst wenn dem Schreiben vom 20. Januar 2020 eine Regelungswirkung zukäme, hätte die Klägerin fristgerecht Einspruch eingelegt. Insoweit wäre die Einspruchsentscheidung vom 23. Mai 2024 dahingehend zu verstehen, dass diese abschließend die Rechtsfrage für 2020 klären wollte, mithin auch auf dieses Einspruchsverfahren bezogen gewesen wäre.
3. Da auch die Beigeladene klagebefugt ist (vgl. BFH, Urteil vom 9. August 2023, I R 50/20, Bundessteuerblatt -BStBl.- II 2024, 131), war sie notwendig beizuladen (§ 60 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung -FGO-).
II. Die Klage ist begründet, denn die Voraussetzungen einer körperschaftsteuerrechtlichen Organschaft lagen im Streitjahr 2020 vor, so dass der negative Feststellungsbescheid aufzuheben und der Beklagte antragsgemäß zu verpflichten war. Die Sache ist zudem spruchreif (§ 101 Satz 1 FGO).
1. Verpflichtet sich eine Europäische Gesellschaft, Aktiengesellschaft oder Kommanditgesellschaft auf Aktien mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland (Organgesellschaft) durch einen Gewinnabführungsvertrag im Sinne des § 291 Abs. 1 AktG, ihren ganzen Gewinn an ein einziges anderes gewerbliches Unternehmen abzuführen, so ist nach § 14 Abs. 1 Satz 1 KStG das Einkommen der Organgesellschaft, soweit sich aus § 16 KStG nichts anderes ergibt, dem Träger des Unternehmens (Organträger) zuzurechnen, wenn die Voraussetzungen von § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 5 KStG erfüllt sind. Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 KStG gilt das entsprechend, wenn sich eine andere Kapitalgesellschaft, insbesondere eine GmbH, mit Geschäftsleitung und Sitz im Inland wirksam verpflichtet, ihren ganzen Gewinn im Sinne des § 14 KStG abzuführen.
2. Diese Voraussetzungen waren im Streitfall im Veranlagungszeitraum 2020 gegeben.
a) Die finanzielle Eingliederung nach § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG bestand unstrittig ab dem 22. November 2019, damit auch ab Beginn des kalenderjahrgleichen Wirtschaftsjahres 2020 (Streitjahr).
b) Die Beigeladene erfüllt die Voraussetzungen des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG und ist – was ebenfalls unstrittig ist – taugliche Organträgerin.
c) Anhaltspunkte für eine unrichtige bzw. überhöhte Rücklagenbildung (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 KStG) bzw. negative Auslandseinkünfte (§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 KStG) liegen nicht vor und sind aus den in den Akten abgelegten E-Bilanzen nicht ersichtlich.
d) Das Gericht folgt der Klägerin, dass auch die Voraussetzungen des § 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG durch die 2. Änderung des EAV vom 09. Februar 2023 erfüllt waren.
aa) Hiernach muss der Gewinnabführungsvertrag auf mindestens fünf Jahre abgeschlossen und während seiner gesamten Geltungsdauer durchgeführt werden. Nach § 14 Abs. 1 Satz 2 KStG ist das Einkommen der Organgesellschaft dem Organträger erstmals für das Kalenderjahr zuzurechnen, in dem das Wirtschaftsjahr der Organgesellschaft endet, in dem der Gewinnabführungsvertrag wirksam wird. Diese Mindestvertragsdauer soll ausschließen, dass die Organschaft zum Zweck willkürlicher Beeinflussung der Besteuerung und zu Einkommensverlagerungen von Fall zu Fall abgeschlossen bzw. beendet wird. Dem wird durch die laufzeitbezogene vertragliche Verpflichtung begegnet. Das Erfordernis der Vertragsdurchführung bezieht sich entsprechend auf die zivilrechtlichen Vertragspflichten (vgl. BFH, Urteil vom 10. Mai 2017, I R 51/15, BStBl. II 2018, 30).
bb) Der ursprüngliche EAV vom 22. November 2019 erfüllte nicht diese Voraussetzungen, denn dieser EAV wurde in der Mindestlaufzeit nicht durchgeführt.
Die Organschaft steht steuerlich unter der auflösenden Bedingung der tatsächlichen Durchführung des EAV auf mindestens fünf Jahre; die Organschaft scheitert damit rückwirkend von Beginn an, wenn der EAV nicht mindestens fünf Jahre ohne Unterbrechung durchgeführt wird (vgl. Walter in Bott/Walter, § 14 KStG, Rn. 636).
Im Streitfall ist der ursprüngliche EAV im Jahr 2019 wirksam geworden, weil er formgerecht geschlossen wurde, die Gesellschafterversammlungen von Klägerin und Beigeladener zugestimmt hatten und eine Eintragung im Handelsregister der Klägerin noch im Jahr 2019 erfolgte. Durch die Formulierung unter § 5 Nr. 1 EAV „Mit Eintragung in das Handelsregister der [Klägerin] wird dieser Vertrag wirksam und gilt für den Zeitraum ab dem 01.01.2019.“ hatten die Beteiligten unmissverständlich und zur Überzeugung des Gerichts wirksam einen Beginn ab dem 01. Januar 2019 vereinbart.
Aus § 5 Nr. 1 Satz 2 EAV ergibt sich nichts Abweichendes, denn dieser regelt nur, dass der Beginn „im Zweifel“ ab Beginn des Geschäftsjahrs der Eintragung gilt. Es lag aber schon gar kein Zweifelsfall im Sinne der Regelung vor, denn die Regelung betrifft nur eine Eintragung nach dem 31. Dezember 2019, weil hinreichend deutlich wird, dass durch den späteren Beginn auch eine spätere Eintragung als vor dem 31. Dezember 2019 gemeint ist.
Der Klägerin ist nicht darin zu folgen, dass die gesamte Regelung einer Umdeutung oder ergänzenden Vertragsauslegung zugänglich ist und tatsächlich schon nach dem ursprünglichen EAV ein Beginn ab dem 01. Januar 2020 gemeint war. Zu berücksichtigen ist zunächst die Qualifikation des EAV als Organisationsvertrag. Der Unternehmensvertrag nach § 291 AktG reicht in seinen Wirkungen – auch bei einer GmbH – über die Wirkung eines schuldrechtlichen Austauschvertrags hinaus. Im Ergebnis bewirkt der EAV eine wesentliche Strukturveränderung insbesondere für die Organgesellschaft (Klägerin). Soweit der EAV organisationsrechtlichen Charakter hat, gilt damit nach ganz h.M. für die Auslegung das Prinzip der objektiven Auslegung (vgl. Walter in Bott/Walter, § 14 KStG Rn. 636). Entstehungsgeschichte, Vorentwürfe, Äußerungen und Vorstellungen abschlussbeteiligter Personen sind nicht zu berücksichtigen. Eine Auslegung kann nur aus dem Vertrag aus sich selbst heraus erfolgen.
Damit kann – insoweit trägt auch die Klägerin vor – höchstens die Regelung des § 6 EAV herangezogen werden, um die Bedeutung des § 5 Nr. 1 EAV auszulegen. Nach § 6 Satz 1 des EAV ergab sich die Vereinbarung einer Fortgeltung des EAV, auch wenn einzelne Bestimmungen unwirksam oder undurchführbar waren. Dies lag nach Überzeugung des Gerichts aber nicht vor, weil der EAV als organisationsrechtlicher Vertrag durchführbar war, nämlich ab Wirksamkeit. Es kommt hierbei nicht darauf an, ob der EAV zugleich auch die steuerlichen Voraussetzungen des § 14 KStG erfüllte, denn diese sind höchstens Motiv des EAV gewesen. Auch aus § 6 Satz 3 des EAV und dem Verweis auf „die Vorgaben des § 14 KStG“ kann nichts Anderes abgeleitet werden, weil dieser nur für den Fall in Bezug genommen wurde, falls eine „problematische Bestimmung“ (§ 6 Satz 2 des EAV) zur Unwirksamkeit bzw. Undurchführbarkeit führt. § 6 Satz 3 des EAV ist deshalb als Konkretisierung der Rechtsfolge des § 6 Satz 2 des EAV zu verstehen, kann aber nach Überzeugung des Gerichts nicht dazu führen, dass entgegen des klaren Wortlauts von § 5 Nr. 1 EAV „und gilt für den Zeitraum ab dem 01.01.2019“ ein Beginn des EAV erst ab 2020 eintreten sollte. Auch wenn das Motiv zur Vereinbarung eines EAV im Regelfall steuerlich „getrieben“ ist, können die nicht im EAV angelegten Motive der Gesellschafter bzw. Geschäftsführer der Klägerin und der Beigeladenen nicht herangezogen werden. Ob der Zeitpunkt der Anmeldung des EAV zur Eintragung im Handelsregister der Klägerin sich heranziehen lässt kann dahingestellt bleiben, weil die Anmeldung bereits am 25. November 2019 erfolgte und die Eintragung im Jahr 2019 nicht völlig unerwartet war, vielmehr dem ordentlichen Geschäftsgang beim Handelsregistergericht entsprach.
Der im Jahr 2019 wirksam geschlossene EAV wurde auch tatsächlich nicht durchgeführt; dies ist zwischen den Beteiligten auch unstreitig. Für 2019 erklärte die Klägerin einen Jahresüberschuss und steuerlichen Gewinn i.H.v. 107.755 €, eine bilanzgewinnmindernde Verbuchung einer Gewinnabführungsverbindlichkeit zu Gunsten der Beigeladenen erfolgte gerade nicht.
cc) Das Gericht hält aber die Änderung des EAV vom 09. Februar 2023 und damit die Verschiebung der Laufzeit ausreichend für die Erfüllung der Mindestlaufzeit bei tatsächlicher Durchführung. Eine steuerliche Anerkennung des geänderten EAV ab dem 01. Januar 2020 war möglich, weil vor Beginn des 5. Zeitjahres bzw. Ablauf der ursprünglichen Mindestlaufzeit (31. Dezember 2023) i.E. eine Verlängerung bis zum 31. Dezember 2024 erfolgte.
Im Streitjahr 2020 lag ein zivilrechtlich wirksamer EAV vor (1), der eine hinreichende Mindestlaufzeit hatte (2) und in dieser Mindestlaufzeit auch tatsächlich durchgeführt wurde (3).
(1) Im gesamten Streitjahr bestand zunächst ein wirksamer EAV, nämlich der EAV vom 22. November 2019. Die Änderung des EAV vom 09. Februar 2023 war nach Überzeugung des Gerichts auch kein Neuabschluss mit Rückwirkung, sondern eine Modifizierung des bestehenden EAV. Die Änderung des Beginns des EAV erfolgte formwirksam (zum Erfordernis vgl. BFH, Beschluss vom 22. Oktober 2008, I R 66/07, BStBl. II 2009, 972), durch notarielle Beurkundung, Beschluss der Gesellschafterversammlungen sowie Eintragung im Handelsregister der Klägerin am 28. März 2023. Die Änderung wurde auch erst mit der Eintragung in das Handelsregister wirksam (vgl. auch BFH, Beschluss vom 15. September 2010, I B 27/10, BStBl. II 2010, 935). Eine zivilrechtliche Rückwirkung hatte die Änderung vom 09. Februar 2023 lediglich für das Jahr 2019, weil für dieses Jahr rückwirkend der zivilrechtlich wirksame EAV beseitigt wurde. Zudem wirkte die Änderung in die Zukunft für das Jahr 2024, weil erstmals die Mindestlaufzeit auf dieses Jahr ausgedehnt wurde, indem der Beginn auf den 01. Januar 2020 bei festgeschriebener Mindestlaufzeit wurde.
(2) Der EAV hatte im Jahr 2020 auch eine hinreichende Mindestlaufzeit. Es lag kein Fall einer nicht anzuerkennenden Rückwirkung vor.
Die Steuer entsteht, sobald der Tatbestand verwirklicht ist, an den das Gesetz die Leistungspflicht knüpft (§ 38 AO); die Körperschaftsteuer des Streitjahres entstand damit gem. § 30 Nr. 3 KStG mit Ablauf des Veranlagungszeitraums 2020. Grundsätzlich entspricht es der ganz h.A. im Steuerrecht, dass zivilrechtlich wirksame Vereinbarungen keine steuerliche Rückwirkung entfalten können, soweit keine gesetzliche Ausnahmeregelung besteht (vgl. Drüen in Tipke/Kruse, § 38 AO Rn. 29 m.w.N.). Ein solcher Fall der Rückwirkung lag aber nach Auffassung des Gerichts nicht vor.
Während bei der Frage der tatsächlichen Durchführung des EAV die h.M. von einer Anerkennung der Organschaft unter auflösender Bedingung ausgeht, weil im Zeitpunkt der jeweiligen Steuerentstehung (§ 30 Nr. 3 KStG) die tatsächliche Durchführung etwaiger Mindestfolgejahre noch nicht absehbar ist, kommt es nach Auffassung des Gerichts für die Frage ob überhaupt eine Mindestlaufzeit wirksam vereinbart worden ist, nur darauf an, ob die Mindestlaufzeit ausdrücklich in dem wirksamen Vertrag aufgenommen worden ist bzw. sich anderweitig eindeutig aus dem Vertrag ergibt (vgl. BFH, Beschluss vom 27. Juli 2009, IV B 73/08, Sammlung der amtlich nicht veröffentlichten Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2009, 1840) und tatsächlich nicht festgestellt werden kann, dass die Vertragsparteien schon im Zeitpunkt des Vertragsabschlusses davon ausgegangen waren, dass der EAV (konkret zeitlich fixiert) vor Ablauf der fest vereinbarten Vertragslaufzeit beendet werden sollte (geplante wichtige Kündigungsgründe; vgl. BFH, Urteil vom 13. November 2013, I R 45/12, BStBl. II 2014, 486).
Im Streitjahr bestand kein Streit darüber, dass der EAV für eine hinreichende Mindestlaufzeit geschlossen wurde, es bestand nach der Mitteilung des Beklagten vom 20. Januar 2020 bzw. der Antwort des Bevollmächtigten vom 06. Februar 2020 nur Uneinigkeit, ob die Mindestlaufzeit von 2019 bis 2023 bzw. von 2020 bis 2024 laufen sollte. Das Gericht ist auch nicht davon überzeugt, dass die Klägerin und die Beigeladene den EAV nicht ernstlich fünf Jahre durchführen wollten. Allein die fehlende finanzielle Eingliederung im Erstjahr (2019) stand der steuerlichen Anerkennung zunächst entgegen.
Das Gericht hält die nachträgliche Verschiebung der EAV-Laufzeit zudem für unschädlich.
Ob eine nachträgliche Verlängerung bzw. Verschiebung des Beginns des EAV steuerrechtlich genügt, hat der BFH bisher noch nicht entschieden (offengelassen ausdrücklich durch BFH, Beschluss vom 22. Oktober 2008, I R 66/07, BStBl II. 2009, 972). In der Literatur wird aber bspw. angenommen, dass eine Vertragsänderung einen Verstoß gegen die Mindestlaufzeit nicht rückwirkend heilen kann (vgl. Kolbe in Herrmann/Heuer/Raupach, § 14 KStG Anm. 201 a.E., m.w.N.). Eine solche rückwirkende Heilung lag nach Überzeugung des Gerichts im Streitfall aber nicht vor, weil die Mindestlaufzeit tatsächlich von Anfang an hinreichend vereinbart wurde. Das Gericht sieht im Streitfall keine rückwirkende Heilung, weil der organisationsrechtliche Vertrag von Anfang an eine Mindestlaufzeit von fünf Jahren vorsah. Der Fall ist nicht mit einem Fall gleichzustellen, in dem zunächst schon keine hinreichende Mindestlaufzeit von fünf Jahren wirksam vereinbart wurde und erst nachträglich bspw. von drei auf fünf Jahren verlängert wird.
(3) Der EAV wurde in seiner Mindestlaufzeit auch tatsächlich durchgeführt.
Nach der Rechtsprechung setzt die tatsächliche Durchführung des EAV voraus, dass er entsprechend den vertraglichen Vereinbarungen vollzogen wird. Dies bedeutet u.a., dass die nach den Grundsätzen ordnungsmäßiger Buchführung ermittelten Gewinne tatsächlich durch Zahlung oder Verrechnung an den Organträger abgeführt werden (BFH, Urteil vom 02. November 2022, I R 37/19, BStBl. II 2023, 409). Mit dem Erfordernis der fünfjährigen Mindestdauer des Gewinnabführungsvertrags verfolgt der Gesetzgeber das Ziel, Manipulationen zu verhindern: Die Organschaft soll nicht zum Zweck willkürlicher Beeinflussung der Besteuerung und zu Einkommensverlagerungen von Fall zu Fall abgeschlossen bzw. beendet werden können (BFH, Urteil vom 10. Mai 2017, I R 51/15, BStBl. II 2018, 30).
Das Gericht teilt nicht die Bedenken des Beklagten, dass die Klägerin mit dieser nachträglichen Verschiebung der Mindestlaufzeit von 2019 bis 2023 auf die Periode 2020 bis 2024 die fehlende Durchführung im Jahr 2019 und deren Folgewirkung auf da Streitjahr ungeschehen gemacht hat.
Die Finanzverwaltung geht bei einer Nichtdurchführung gem. R 14.5 Abs. 8 KStR 2022 davon aus, dass der EAV von Anfang an als steuerrechtlich unwirksam anzusehen ist, wenn er noch nicht fünf aufeinander folgende Jahre durchgeführt worden ist. Entsprechend wird auch in der Literatur vertreten, dass ein Durchführungsverstoß während der Mindestlaufzeit zur rückwirkenden Nichtanerkennung für die gesamte Zeit führt und eine Mindestlaufzeit von fünf Jahren erneut beginnt, weshalb bei Vereinbarung von nur fünf Jahren eine entsprechende Verlängerung der Laufzeit des Vertrags oder eine Änderung des frühestmöglichen Kündigungstermins erforderlich wird, damit das vertragliche Erfordernis eines Abschlusses für fünf Jahre erfüllt ist (ausdrücklich Kolbe in Herrmann/Heuer/Raupach, § 14 KStG Anm. 207).
Dadurch, dass die Rechtsprechung die Mindestlaufzeit als ein wirtschaftsjahrübergreifendes zeitliches Moment für den EAV und seine tatsächliche Durchführung sieht, muss nach Maßgabe des zivilrechtlich wirksamen EAV zum Schluss der Mindestlaufzeit rückblickend die tatsächliche Durchführung geprüft werden. Durch die Änderung des EAV endete die Mindestlaufzeit aber erst mit Schluss des kalenderjahrgleichen Wirtschaftsjahres 2024. Damit liegt das Jahr 2019 außerhalb der zu betrachtenden Mindestlaufzeit.
Damit bedurfte der EAV im Streitfall für die steuerliche Wirksamkeit ab 2020 eine fünfjährige Laufzeit nebst ununterbrochener Durchführung. Die Änderung bewirkte auch nicht rückwirkend, dass der Vertrag erst ab dem 01. Januar 2020 wirksam wurde, denn der EAV galt bereits nach der ursprünglichen Fassung vor dem Streitjahr. Die Beteiligten haben ganz ausdrücklich keinen neuen EAV geschlossen, sondern den ursprünglichen EAV angepasst. Die rückwirkende Änderung des EAV erfasste zudem nur den (rückwirkenden) Wegfall des EAV im Jahr 2019, wobei das Gericht die Auswirkungen auf das Jahr 2019 offenlassen kann. Die Klägerin hatte sich auch vor dem Streitjahr wirksam und bindend auf eine Mindestlaufzeit von fünf Zeitjahren verpflichtet. Die Änderung vom 09. Februar 2023 berührte das Streitjahr aber nur insoweit, als rückwirkend eine Mindestlaufzeit von fünf Jahren beginnend ab dem 01. Januar 2020 vereinbart wurde, hierbei aber keine Änderung der Verhältnisse für das Streitjahr selbst eintrat. Die Verlängerung um das Kalenderjahr 2024 erfolgte selbst auch nicht rückwirkend, sondern vor Beginn des Jahres 2024.
Soweit der Beklagte der Auffassung ist, dass bereits zum Schluss des Streitjahres 2020 unter Maßgabe des ursprünglichen EAV eine Nichtdurchführung im Jahr 2019 schädlich war, lässt dies nach Auffassung des Gerichts die wirtschaftsjahrübergreifende Betrachtung für den Geltungszeitraum des EAV teilweise außer Betracht.
Letztlich bestehen im Streitfall auch keine tatsächlichen Anhaltspunkte dafür, dass die Klägerin bzw. die Beigeladene bewusst nachträglich die EAV-Wirkungen für 2019 durch die Wirkungen für das Jahr 2024 ersetzen wollten. Der Zweck der Mindestlaufzeit, nämlich die Verhinderung der Möglichkeit zum Zweck willkürlicher Beeinflussung der Besteuerung und zu Einkommensverlagerungen von Fall zu Fall Vereinbarungen zu treffen, wird erreicht. Die Beteiligten traten bereits zu Beginn des Jahres 2020 in einen Austausch über Beginn und Wirksamkeit des EAV, mithin war das Ansinnen der Klägerin und der Beigeladenen im Jahr 2019 keine steuerlichen Wirkungen herbeizuführen aktenkundig. Es kommt deshalb nicht darauf an, ob die Änderung des EAV „frühzeitig“ noch im Streitjahr oder danach erfolgte, weil die Änderung ohnehin unmittelbar nur das bereits abgelaufene Jahr 2019 betraf.
Es liegen auch sonst keine Anhaltspunkte dafür vor, dass der EAV weder im Streitjahr noch in den folgenden vier Jahren nicht tatsächlich durchgeführt wurde. Im Jahr 2020 wies die Klägerin einen Bilanzgewinn von 0 € aus, da sie eine Gewinnabführungsverbindlichkeit i.H.v. 58.330,89 € gewinnmindernd erfasste. Der Beklagte hat auch nicht dargelegt, dass der EAV in den Jahren 2021 bis 2024 nicht durchgeführt wurde. Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung noch einen Auszug aus der Buchhaltung vorgelegt, wonach es zu Ausgleichen auf dem Verrechnungskonto im Jahr 2024 gekommen war und auch zum 31. Dezember 2024 bei der Klägerin eine Forderung (Verlustausgleichsanspruch) aktiviert wurde.
3. Das zuzurechnende Einkommen der Klägerin beläuft sich auf 58.544 €, was dem im bisherigen Körperschaftsteuerbescheid ausgewiesenen Gesamtbetrag der Einkünfte entspricht (steuerlicher Gewinn i.H.v. 58.330 € zzgl. nicht abziehbare Aufwendungen aus Ertragsteuern nach § 10 Nr. 2 KStG i.H.v. 214 €). Das Gericht hat keine Anhaltspunkte für eine fehlerhafte Ermittlung. Das Gericht spricht wegen Spruchreife die Verpflichtung zum Erlass eines Feststellungsbescheides aus, mit dem inzident die Feststellung der Organschaft verbunden ist, die aber selbst nicht ausdrücklich festgestellt wird.
III. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zugelassen. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 und Abs. 3 FGO. Die Beigeladene hat keine eigenständigen Anträge gestellt. Es entspricht auch nicht der Billigkeit dem Beklagten auch die außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen aufzuerlegen. Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit folgt aus §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i.V.m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 301 AktG
§ 14 KStG
§ 6 EAV
§ 302 Aktiengesetz
§ 14 Körperschaftsteuergesetz
§ 17 KStG
§ 16 KStG
§ 291 AktG
§ 38 AO
§ 14 Abs. 5 KStG
§ 5 Abs. 1 des EAV
§ 14 Abs. 5 Satz 1 KStG
§ 118 Satz 1 Abgabenordnung
§ 60 Abs. 3 Finanzgerichtsordnung
§ 101 Satz 1 FGO
§ 291 Abs. 1 AktG
§ 14 Abs. 1 Satz 1 KStG
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 bis 5 KStG
§ 17 Abs. 1 Satz 1 KStG
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 KStG
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 KStG
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 KStG
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 KStG
§ 14 Abs. 1 Satz 1 Nr. 3 Satz 1 KStG
§ 14 Abs. 1 Satz 2 KStG
§ 5 Nr. 1 EAV
§ 5 Nr. 1 Satz 2 EAV
§ 6 Satz 1 des EAV
§ 6 Satz 3 des EAV
§ 6 Satz 2 des EAV
§ 30 Nr. 3 KStG
§ 10 Nr. 2 KStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 135 Abs. 1 und Abs. 3 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung

Zitierte Entscheidungen: 8 K 8150/23
I R 18/25
I R 19/15
I R 21/20
I R 18/23
I R 50/20
I R 51/15
I R 66/07
I B 27/10
IV B 73/08
I R 45/12
I R 37/19