Verwaltungsgericht Greifswald (Mecklenburg-Vorpommern, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-09-07, Aktenzeichen 3 A 821/10

Tenor:
1. Der Bescheid des Beklagten vom 23.02.2007 – Nr. – in der Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 28.06.2010 wird aufgehoben.
2. Die Kosten des Rechtsstreits werden dem Beklagten auferlegt.
3. Das Urteil ist im Kostenpunkt vorläufig vollstreckbar. Dem Beklagten wird nachgelassen, die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der Vollstreckungsschuld abzuwenden, wenn nicht die Klägerin vorher Sicherheit in gleicher Höhe leistet.
4. Die Berufung wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Heranziehung zu einem Erschließungsbeitrag.
Die Klägerin ist eine von den Herren S. gebildete Gesellschaft bürgerlichen Rechts. Sie ist Erbbauberechtigte des Grundstücks G1 in einer Größe von 1.061 m². Das Grundstück grenzt an die Anbaustraße „ J.“. Die Straße „ J.“ beginnt an der Einmündung in die Straße „ B.“, verläuft östlich parallel zur Straße „ T.“ in südliche Richtung und endet in einem Wendehammer südlich der Straße „ K.“. Die Straße befindet sich im Geltungsbereich des Bebauungsplanes Nr. 22 der Hansestadt Greifswald.
Die Verkehrsanlage wurde in den Jahren 1992/93 erstmalig hergestellt. Bereits am 27.12.1990 wurden durch das Wirtschaftsministerium Fördermittel im Rahmen der Gemeinschaftsaufgabe „Verbesserung der regionalen Wirtschaftsstruktur“ gewährt. Unter dem 29.01.1999 erging der Bescheid zum Ergebnis der Verwendungsnachweisprüfung. Dieser liegt dem Beklagten seit dem 03.02.1999 vor.
Mit Bescheid vom 17.11.2000 zog der Beklagte die Herren S. als Gesamtschuldner zu Erschließungsbeiträgen für das Grundstück G1 i.H.v. 1.765,50 DM (entspricht 902,69 EUR) heran, wogegen die Herren S. unter dem Briefkopf „V-GbR“ Widerspruch einlegten. Der Widerspruch wurde vom Beklagten mit Widerspruchsbescheid vom 04.10.2004 zurückgewiesen. Die von den Herren S. in der Folgezeit zum Az. 3 A 3669/04 erhobene Anfechtungsklage verband das Gericht mit dem - weitere gegenüber den Herren S. ergangene Erschließungsbeitragsbescheide betreffenden - Verfahren 3 A 1109/02 unter Führung dieses Verfahrens zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung. Mit Schriftsatz vom 18.07.2005 regte der Beklagte die Beiladung der Klägerin an. Mit Beschluss vom 24.08.2005 wurde diese gemäß § 65 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO) zu dem Verfahren beigeladen. Die gegen die Beiladung gerichtete Beschwerde der Klägerin wies das OVG Mecklenburg-Vorpommern mit Beschluss vom 03.01.2006 - 1 O 117/05 – zurück. Mit Urteil vom 01.03.2006 hob das Verwaltungsgericht u.a. den Beitragsbescheid vom 17.11.2000 auf und führte zur Begründung aus, die Herren S. seien nicht beitragspflichtig, da Inhaberin des Erbbaurechts und somit beitragspflichtig die Klägerin sei. Mit Urteil vom 01.04.2009 - 1 L 110/06 - wies das OVG Mecklenburg-Vorpommern die Berufung des Beklagten zurück. Das Urteil ist rechtskräftig.
Bereits mit Bescheid vom 23.07.2007 hatte der Beklagte die Klägerin für das Grundstück G1 zu einem Erschließungsbeitrag i.H.v. 902,69 EUR herangezogen. Den hiergegen gerichteten Widerspruch der Klägerin wies der Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 28.06.2010 - zugestellt am 05.07.2010 - zurück.
Am 04.08.2010 hat die Klägerin Anfechtungsklage erhoben. Sie ist der Auffassung, ihre Heranziehung sei rechtswidrig, da der Beitragsanspruch des Beklagten infolge Festsetzungsverjährung erloschen sei. Die Vorschrift des § 174 Abs. 4 und 5 Abgabenordnung (AO) finde in Bezug auf die Klägerin keine Anwendung. Sie habe das Verfahren, das mit der Aufhebung des Bescheides vom 17.11.2000 geendet sei, nicht eingeleitet und genieße daher Vertrauensschutz. Die Beiladung zum Verfahren 3 A 1109/02 sei erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist erfolgt. Im Übrigen habe der Beklagte seinen Beitragsanspruch verwirkt.
Die Klägerin beantragt,
den Bescheid des Beklagten vom 23.02.2007 - Nr. - in der Gestalt seines Widerspruchsbescheides vom 28.06.2010 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er ist der Auffassung, die Heranziehung der Klägerin sei frei von Fehlern. Die Vorschrift des § 174 Abs. 4 und 5 AO sei vorliegend anwendbar. Ihre Voraussetzungen seien erfüllt. Da § 174 Abs. 5 Satz 1 AO auf § 174 Abs. 4 AO einschließlich seines Satzes 3 verweise, sei es unerheblich, ob für den Dritten - also die Klägerin - Festsetzungsverjährung eingetreten sei. Zu berücksichtigen sei auch, dass der Beklagte zur Beitragserhebung verpflichtet sei. Er sei für die Baureifmachung der Grundstücke im Gewerbegebiet H. in erhebliche Vorleistungen getreten. Scheitere die Heranziehung der Klägerin, so seien diese Mittel der Allgemeinheit entzogen, so dass weitere Erschließungsmaßnahmen unterbleiben müssten.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf die gewechselten Schriftsätze Bezug genommen. Der Kammer haben bei der Entscheidung die beim Beklagten entstandenen Verwaltungsvorgänge sowie die beigezogenen Akten des Verfahrens 3 A 1109/02 vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist begründet. Der Beitragsbescheid vom 23.02.2007 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin daher in ihren Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO. Der streitige Beitragsanspruch ist mit Ablauf des Jahres 2003 infolge Festsetzungsverjährung (§ 47 AO) erloschen (1.). Auch eine „Durchbrechung“ der Festsetzungsfrist nach § 174 Abs. 4 und 5 AO scheidet vorliegend aus (2.).
1. Die Festsetzungsfrist beträgt gemäß §§ 1 Abs. 4, 12 Abs. 2 Kommunalabgabengesetz (KAG M-V) vier Jahre. Nach § 170 Abs. 1 AO beginnt die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Abgabe entstanden ist. Entstanden ist die sachliche Beitragspflicht gemäß § 133 Abs. 2 Satz 1 BauGB i.V.m. § 9 der 3. Änderungssatzung der Hansestadt Greifswald über die Erhebung von Erschließungsbeiträgen in der Hansestadt Greifswald vom 28.06.1995 (Erschließungsbeitragssatzung - EBS) mit der endgültigen Herstellung der Erschließungsanlage „ J.“. Maßgeblich ist dabei nicht nur ihre bereits Anfang der 1990er Jahren erfolgte bautechnische Herstellung entsprechend den satzungsrechtlichen Herstellungsmerkmalen, das Vorliegen der Unternehmerrechnungen, die Durchführung des erforderlichen Grunderwerbs und die straßenrechtliche Widmung der Anlage. Da das Entstehen der Höhe nach voll ausgebildeter sachlicher Beitragspflichten wegen der Abhängigkeit der Beitragshöhe von dem Umfang der erschlossenen Grundstücksflächen und vom umzulegenden Aufwand abhängt, liegt eine endgültige Herstellung erst dann vor, wenn auch die Größe der erschlossenen Grundflächen bestimmbar ist und der umlagefähige Aufwand feststeht (vgl. Driehaus, Erschließungs- und Ausbaubeiträge 8. Auflage 2007, § 19 Rn. 6 m.w.N.).
Dies ist seit dem Eingang des Ergebnisses der Verwendungsnachweisprüfung vom 29.01.1999 beim Beklagten am 03.02.1999 der Fall. Für die Baumaßnahme waren u.a. Fördermittel im Rahmen der Gemeinschaftsaufgabe „Verbesserung der regionalen Wirtschaftsstruktur“ verwandt worden, die u.a. den beitragspflichtigen Grundeigentümern zugute kamen. Die Bescheide, aufgrund derer Fördermittel gewährt werden, bilden keine Rechtsgrundlage für das endgültige Behaltendürfen der Zuwendungen. Hierüber wird erst in der Verwendungsnachweisprüfung entschieden. Damit hängt von diesem Prüfergebnis auch die Höhe des umlagefähigen Aufwandes ab. Da die sachliche Beitragspflicht sonach im Jahre 1999 entstanden ist, lief die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 1999 an und mit Ablauf des Jahres 2003 ab.
Die mit der Widerspruchseinlegung und der nachfolgenden Klage zum Az. 3 A 3669/04 (später 3 A 1109/02) eingetretene Ablaufhemmung nach § 171 Abs. 3a AO betrifft nur das Abgabenschuldverhältnis zwischen den Klägern jenes Verfahrens und dem Beklagten. Das Abgabenschuldverhältnis zwischen der Klägerin und dem Beklagten - und damit auch der Ablauf der Festsetzungsfrist - wird dadurch nicht berührt.
2. Eine Durchbrechung der Festsetzungsfrist nach § 174 Abs. 4, Abs. 5 AO scheidet vorliegend ebenfalls aus. Zwar findet die Bestimmung kraft der Verweisung in § 12 Abs. 1 KAG M-V auch auf Kommunalabgaben Anwendung (OVG Mecklenburg-Vorpommern, Beschl. v. 04.04.2001 - 1 M 21/00 - juris Rn. 22 [Anschlussbeitrag]; unklar dagegen OVG Mecklenburg-Vorpommern, Beschl. v. 03.01.2006 - 1 O 117/05 - juris Rn. 14: keine Anwendung „eins zu eins“).
Allerdings liegen die Voraussetzungen der Vorschrift nicht vor. Nach § 174 Abs. 4 Satz 1 und Satz 2 AO können, wenn aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen ist, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde oder durch das Gericht zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden. Dabei ist gemäß § 174 Abs. 4 Satz 3 AO der Ablauf der Festsetzungsfrist unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden. Gegenüber Dritten gilt diese Regelung nach § 174 Abs. 5 Satz 1 AO, wenn sie an dem Verfahren, das zur Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids geführt hat, beteiligt waren.
An der zuletzt genannten Voraussetzung fehlt es. Zwar ist die Klägerin „Dritte“ im Sinne dieser Vorschrift. Dritter in diesem Zusammenhang ist - im Hinblick auf den zu ändernden fehlerhaften Bescheid - jeder, der darin nicht als Steuerschuldner angegeben ist (BFH, Urt. v. 05.05.1993 - X R 111/91 - juris Rn. 15). Dies trifft auf die Klägerin zu, da der Bescheid vom 17.11.2000 an die Herren S. gerichtet ist. Auch ist die Klägerin in dem Verfahren 3 A 1109/02 mit Beschluss vom 24.08.2005 beigeladen worden. Allerdings erfolgte die Beiladung der Klägerin erst nach Ablauf der Festsetzungsfrist, was nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs (vgl. Beschl. v. 14.02.2001 - I B 136/00 - juris Rn. 8) eine Anwendung des § 174 Abs. 4, Abs. 5 AO ausschließt. Hierzu hat er bereits in dem Urteil vom 05.05.1993 (a.a.O. Rn. 17 ff.) ausgeführt:
„Zur angemessenen Rechtswahrung setzt die Erstreckung der Korrekturbefugnis auf „Nichtadressaten“ gemäß § 174 Abs. 4 und Abs. 5 AO 1977, in Einengung des reinen Gesetzeswortlauts, voraus, dass dem Dritten gegenüber zum Zeitpunkt seiner Verfahrensbeteiligung noch keine Festsetzungsverjährung eingetreten war: Die in § 174 Abs. 4 Satz 3 AO 1977 getroffene gesetzgeberische Wertentscheidung einer Zurückdrängung des Vertrauensschutzes und der Rechtssicherheit zugunsten der Rechtsrichtigkeit setzt Identität des Adressaten von ursprünglichem und neuem Bescheid voraus. Sie ist gerechtfertigt, weil derjenige, der das Korrekturverfahren mit Erfolg betrieben hat (§ 174 Abs. 4 Satz 1 AO 1977), innerhalb einer gewissen Zeitspanne gewärtigen muss, dass die damit verbundenen weiteren Folgerungen auch außerhalb der allgemeinen Verjährungsfrist gezogen werden. Insoweit fehlt eine schützenswerte Vertrauensposition.
Grundlegend anders ist dies beim Dritten: Er hat, bezogen auf die in § 174 Abs. 4 AO 1977 vorausgesetzte Fallgestaltung, nicht durch eigene verfahrensrechtliche Initiativen auf eine Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Bescheids hingewirkt; bei ihm können - typischerweise - Kenntnisse hinsichtlich der Auswirkungen der Korrektur nicht vorausgesetzt werden. Insofern gibt es keinen rechtfertigenden Grund dafür, ihm ohne Weiteres die Folgerungen aus der nachträglich richtigen Beurteilung des Sachverhalts auch jenseits der allgemeinen Festsetzungsverjährung anzulasten.
Diese Ausgangslage verändert sich in entscheidender Weise erst von dem Zeitpunkt an, zu dem der Dritte an dem vom bisherigen Steuerschuldner betriebenen Verfahren förmlich beteiligt wird und dieses durch eigene Verfahrenserklärungen wirksam beeinflussen kann. Eine solche Einwirkung ist rechtlich nur möglich, solange noch keine Verjährung eingetreten ist. Daraus folgt, dass § 174 Abs. 4 Satz 3 AO 1977 dem Dritten gegenüber nur anwendbar ist, wenn dieser vor Ablauf der Festsetzungsfrist hinzugezogen oder beigeladen wurde.“
Dieser Auffassung folgt die Kammer. Da die Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2003 verstrichen war, erfolgte die Beiladung der Klägerin in dem Verfahren 3 A 1109/02 verspätet und kann die Rechtsfolge des § 174 Abs. 5 Satz 1 AO nicht mehr auslösen.
Unerheblich ist in diesem Zusammenhang, dass die Gesellschafter der Klägerin als Kläger des Verfahrens 3 A 1109/02 auf die bevorstehenden Korrekturen tatsächlich vorbereitet waren. Denn die allgemeinen Rechtsgrundsätze (Treu und Glauben, Vertrauensschutz) wirken rechtsbegrenzend lediglich innerhalb eines bestehenden Steuerschuldverhältnisses und erfordern Identität der Rechtssubjekte - mit der Folge, dass der Klägerin auch materiell-rechtlich nur Kenntnisse und Verhaltensweisen aus ihrer Sphäre als Abgabenschuldner bzw. Verfahrensbeteiligter zugerechnet werden können (vgl. BFH a.a.O.). Daran fehlt es vorliegend.
Die Kammer verkennt nicht, dass die vom Bundesfinanzhof getroffene Auslegung des § 174 Abs. 5 Satz 1 AO enger ist, als der reine Gesetzeswortlaut, der nicht danach unterscheidet, ob die Beteiligung des Dritten vor oder nach Ablauf der Festsetzungsfrist erfolgt ist. Sie hat daher mit Blick auf das dictum des OVG Mecklenburg-Vorpommern, eine Anwendung der Vorschrift „eins zu eins“ scheide aus (a.a.O.), erwogen, ob § 174 Abs. 5 Satz 1 AO im Geltungsbereich der Verweisung nach § 12 Abs. 1 KAG M-V so ausgelegt werden kann, dass es auf den Zeitpunkt der Beiladung nicht ankommt. Hierfür spricht zwar, dass in Bezug auf Erschließungsbeiträge auch nach der Rechtsprechung des OVG Mecklenburg-Vorpommern eine Pflicht zur Beitragserhebung besteht (Beschl. v. 19.11.2007 - 1 L 1/07 - juris Rn. 8) und nach dem Kommunalabgabengesetz das „besondere“ Gebot der Ausschöpfung des Beitragsanspruchs gilt, das keinen einschränkenden Voraussetzungen unterliegt (Urt. v. 15.12.2009 - 1 L 323/06 - juris Rn. 59 f. [Anschlussbeitrag]). Allerdings ist zu berücksichtigen, dass die genannten Entscheidungen die Nacherhebung von Beiträgen innerhalb der durch die Festsetzungsfrist gesetzten zeitlichen Grenze betreffen. Für eine Durchbrechung dieser Grenze geben sie nichts her. Zudem ist zu berücksichtigen, dass der Bundesfinanzhof seine Auffassung mit dem Grundsatz des Vertrauensschutzes begründet. Dieser Grundsatz genießt Verfassungsrang (Art. 20 Abs. 3 Grundgesetz - GG). Hiermit wäre eine erweiternde Auslegung des § 174 Abs. 5 Satz 1 AO im Geltungsbereich der landesrechtlichen Verweisung nicht zu vereinbaren. Sie scheidet damit aus.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 154 Abs. 1 VwGO, die Nebenentscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit aus § 167 VwGO i.V.m. §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung (ZPO). Die Berufung ist wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 1 Abs. 4, 12 Abs. 2 Kommunalabgabengesetz
§§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung
§ 65 Verwaltungsgerichtsordnung
§ 47 AO
§ 167 VwGO
§ 174 Abs. 4 und 5 Abgabenordnung
§ 174 Abs. 4 und 5 AO
§ 174 Abs. 5 Satz 1 AO
§ 174 Abs. 4 AO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 170 Abs. 1 AO
§ 133 Abs. 2 Satz 1 BauGB
§ 171 Abs. 3a AO
§ 174 Abs. 4, Abs. 5 AO
§ 12 Abs. 1 KAG M-V
§ 174 Abs. 4 Satz 1 und Satz 2 AO
§ 174 Abs. 4 Satz 3 AO
§ 174 Abs. 4 und Abs. 5 AO 1977
§ 174 Abs. 4 Satz 3 AO 1977
§ 174 Abs. 4 Satz 1 AO 1977
§ 174 Abs. 4 AO 1977
§ 154 Abs. 1 VwGO
Art. 20 Abs. 3 Grundgesetz

Zitierte Entscheidungen: 3 A 3669/04
3 A 1109/02
1 O 117/05
1 L 110/06
1 M 21/00
X R 111/91
I B 136/00
1 L 1/07
1 L 323/06