Verwaltungsgericht Greifswald (Mecklenburg-Vorpommern, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2009-09-02, Aktenzeichen 3 A 821/06

Tenor:
Die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 27.03.2006, vom 13.04.2006 und vom 15.05.2006 für die Monate September 2005 bis April 2006 sowie der Widerspruchsbescheid des Beklagten vom 22.05.2006 werden hinsichtlich der Festsetzung von Steuern für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Vollstreckungsbetrages abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in gleicher Höhe leistet.
Die Berufung wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Klägerin wendet sich gegen die Heranziehung zu Spielgerätesteuern für die Zeit von September 2005 bis April 2006.
Sie stellt in der Stadt Pasewalk Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit auf.
Mit Wirkung vom 01.01.2005 setzte die Stadt Pasewalk eine neue Vergnügungssteuersatzung in Kraft, die für die Besteuerung von Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeit eine Pauschalbesteuerung nach der Anzahl der Spielgeräte, auf Antrag des Steuerpflichtigen jedoch eine Besteuerung nach dem Spieleinsatz vorsieht. Mit der rückwirkend zum 01.01.2005 in Kraft gesetzten ersten Änderung der Satzung wurde im Rahmen der Regelung des Steuersatzes der Begriff "Spieleinsatz" um den Klammerzusatz "Einwurf" ergänzt.
Die Klägerin wählte für den Aufstellort in einer Gaststätte die Pauschalbesteuerung und für die Aufstellorte in Spielhallen die Besteuerung nach dem Spieleinsatz, und legte in der Folgezeit die Kassenausdrucke für die entsprechenden Geräte vor. In den Selbstbesteuerungsbelegen trug sie jeweils den Kasseninhalt ein; die Beklagte erstellte ihrerseits entsprechende korrigierte Erklärungen auf der Grundlage der Einwurfergebnisse.
Auf dieser Grundlage zog der Beklagte die Klägerin für die von ihr im Stadtgebiet aufgestellten Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit mit jeweils gesonderten Bescheiden vom 27.03.2006 für die Monate Dezember 2005, Januar 2006 und Februar 2006, mit Bescheiden vom 13.04.2006 für die Monate September 2005, Oktober 2005, November 2005 und März 2006 sowie mit Bescheid vom 15.05.2006 für den Monat April 2006 zu Spielgerätesteuern in Höhe von insgesamt 2.960,16 heran; dieser Betrag steht zwischen den Beteiligten im Streit. Gegenstand der genannten Bescheide sind darüber hinaus auch Vergnügungssteuern für Geldspielgeräte ohne Gewinnmöglichkeit, gegen deren Festsetzung die Klägerin jedoch keine Einwände erhebt.
Die Widersprüche der Klägerin wies der Beklagte mit Widerspruchsbescheid vom 22.05.2006 als unbegründet zurück und führte aus: Maßgeblich für den zu besteuernden Aufwand sei die Gesamtsumme des vom Spieler an den Geldspielgeräten investierten Vermögens, unabhängig davon, ob er einen Gewinn erziele. Die Nutzung als "Wechselautomat" sollte dabei die Ausnahme und deshalb unerheblich sein. Der Einwurf sei als Steuermaßstab gewählt worden, weil die Besteuerung damit möglichst genau an der Höhe des zum Spielen investierten Vermögens ansetze und daher den Anforderungen einer an der Wirklichkeit orientierten Bewertung entspreche. Es verwundere, dass die Widerspruchsbegründung sich auf Gaststätten beziehe, da die Klägerin sich für den Aufstellort in einer Gaststätte für eine Pauschalbesteuerung entschieden habe. Soweit die Besteuerung nach dem Einwurf mit einem Steuermaßstab von 6 v.H. erfolge, fielen die Vergnügungssteuern der Klägerin regelmäßig geringer aus als nach dem bisherigen Stückzahlmaßstab. Es sei unbedenklich, dass die Steuer nicht beim Spieler als eigentlichem Steuerschuldner erhoben werde, sondern beim Betreiber, da dieser die Möglichkeit besitze, die Steuer seinerseits auf die Spieler umzulegen.
Die Klägerin hat am 14.06.2006 Klage erhoben. Sie trägt vor: Die Satzung sei rechtswidrig. Die Besteuerung des Einwurfs der Münzen verstoße gegen Art. 105 Abs. 2a GG, weil dieser Maßstab mit dem Aufwand des Spielgastes nichts zu tun habe. Das Bundesverwaltungsgericht habe in seinen Entscheidungen aus dem Jahr 2005 ausdrücklich darauf hingewiesen, dass sich der Aufwand des Spielgastes im Kasseninhalt widerspiegele. Soweit ersichtlich sei noch keine Gemeinde in Deutschland auf den Gedanken gekommen, den Münzeinwurf der Besteuerung zu unterwerfen. Der Spieleinsatz habe mit dem Einwurf nichts zu tun. Keineswegs generiere ein Einwurf auch einen Einsatz. Der sog. Münzeinwurf erfolge beispielsweise dadurch, dass der Spielgast über einen sog. Scheinakzeptor 50,- in das Gerät eingebe. Damit sei jedoch noch nicht gesagt, dass der Spielgast diesen Betrag auch tatsächlich abspiele. Gerade in Gaststätten sei es recht häufig, dass in den Abendstunden und an Wochenenden das Geldspielgerät sozusagen als "Geldwechsler" von den Gastwirten verwendet werde. Hierzu würden über einen Akzeptor Scheine eingegeben, ein Spiel für 20 Cent abgespielt und das Restgeld wieder herausgedrückt. Das Restgeld werde immer als Hartgeld und nicht als Scheine zurückgegeben. Obwohl in diesem Fall nur 20 Cent im Gerät verblieben, während 49,80 wieder herausgedrückt würden, wolle der Beklagte 50,- der Besteuerung unterwerfen. Unabhängig von dem angesprochenen Gebrauch des Gerätes als Geldwechsler sei es auch möglich und komme häufig vor, dass ein Spielgast z.B. 20,- einwerfe und nur 10,- verspiele; den Restbetrag entnehme er dem Gerät dann durch Drücken der sog. Rückgabetaste. Dies geschehe insbesondere dann, wenn der Spielgast nach einiger Zeit bemerke, dass er bei diesem Gerät zur Zeit keine ausreichenden Gewinne erziele, und an einem anderen Gerät weiter spielen wolle.
Im Übrigen fehle es einer Vergnügungssteuer auf Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit im Hinblick auf die Preisbindung nach der Spielverordnung an dem Merkmal "auf Überwälzung angelegt". Dem Unternehmer müsse der Versuch offen bleiben, die Überwälzung auch tatsächlich durchzuführen. Nur wenn diese aus tatsächlichen Gründen nicht gelinge, weil beispielsweise die Konkurrenzsituation und die Preisgestaltung die Überwälzung nicht zuließen, sei der Unternehmer auf die sog. kalkulatorische Überwälzung zu verweisen.
Die Klägerin beantragt,
die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten vom 27.03.2006, vom 13.04.2006 und vom 15.05.2006 sowie dessen Widerspruchsbescheid vom 22.05.2006 hinsichtlich der Festsetzung von Steuern für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit für die Monate September 2005 bis April 2006 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er wiederholt und vertieft seine Argumentation aus dem Widerspruchsbescheid. Der Einwurf als Besteuerungsgrundlage sei der wirklichkeitsnächste Maßstab, da er den Aufwand der Spieler exakt abbilde. Er lasse sich besonders leicht feststellen. Eine aufwendigere Berechnung, wie sie eine Besteuerung des Einsatzes erfordere, solle vermieden werden. Die Nutzung von Spielautomaten zum Geldwechseln stelle keinen bestimmungsgemäßen Gebrauch dar. Im übrigen fehle es insoweit an einem substantiierten Vortrag der Klägerseite.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Gerichtsakte und der vom Beklagten vorgelegten Verwaltungsvorgänge Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Anfechtungsklage ist auch begründet. Die Vergnügungssteuerbescheide des Beklagten für die Monate September 2005 bis April 2006 sind, soweit sie angefochten worden sind, nämlich hinsichtlich der Festsetzung von Steuern für Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit, rechtswidrig und verletzen die Klägerin in ihren Rechten, § 113 Abs. 1 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung (VwGO).
Rechtsgrundlage der Bescheide ist die Satzung der Stadt Pasewalk über die Erhebung einer Vergnügungssteuer für das Halten von Spiel- und Geschicklichkeitsgeräten vom 25.11.2005 in der Fassung der 1.Änderung vom 23.06.2006 (im folgenden: VStS), wobei sowohl die ursprüngliche Satzung als auch die 1.Änderung rückwirkend zum 01.01.2005 in Kraft gesetzt wurde. Die Satzung enthält u.a. die folgenden Regelungen:
§ 5
Bemessungsgrundlage
(1) Bemessungsgrundlage ist die Zahl der bespielbaren Geräte und der Steuersatz nach § 6 Abs. 1 oder § 6 Abs. 2. ...
(2) Auf Antrag des Steuerschuldners wird die Steuer für die Gesamtheit der aufgestellten Geräte mit Gewinnmöglichkeit abweichend von der Pauschalsteuer gemäß § 6 Abs. 1 nach dem Spieleinsatz je Gerät berechnet, soweit der Spieleinsatz je Gerät durch elektronische Zählwerke nachgewiesen und belegt werden kann.
Als Spieleinsatz gilt die Gesamtsumme der von den Spielern eingesetzten Beträge (Spieleraufwand).
§ 6
Steuersatz
(1) Pauschalsteuer
Die Pauschalsteuer beträgt für jeden angefangenen Kalendermonat je Gerät
1. in Spielhallen und ähnlichen Unternehmen im Sinne des § 33 i der Gewerbeordnung
a) bei Geräten mit Gewinnmöglichkeit 90,00
...
2. an anderen Aufstellungsorten
a) bei Geräten mit Gewinnmöglichkeit 45,00
(2) Besteuerung nach dem Spieleinsatz
Die Steuer beträgt je angefangenen Kalendermonat und je Gerät vom Spieleinsatz (Einwurf) 6,0 v.H.
Diese Satzung ist unwirksam, soweit sie die Besteuerung von Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeit regelt, weil es an der gemäß § 2 Abs. 1 Satz 2 Kommunalabgabengesetz (KAG M-V) erforderlichen wirksamen Regelung eines Steuermaßstabs fehlt. Eine Besteuerung nach dem Stückzahlmaßstab ist gleichheitswidrig und daher unzulässig (1.). Die in der Satzung eingeräumte Möglichkeit, für eine Besteuerung nach dem Spieleinsatz bzw. Einwurf zu optieren, ändert daran nichts (2.). Die Unzulässigkeit des Besteuerungsmaßstabs führt insoweit zur Unwirksamkeit der Satzung, und zwar für den gesamten hier in Rede stehenden Besteuerungszeitraum von September 2005 bis April 2006 (3.).
1. Eine Besteuerung von Geldspielgeräten mit Gewinnmöglichkeit nach dem Stückzahlmaßstab ist verfassungswidrig, weil sie gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs. 1 GG) verstößt (vgl. BVerfG, Beschl. v. 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, DVBl. 2009, 777; ergangen auf Vorlagebeschluss des FG Hamburg und betreffend das Spielgerätesteuergesetz der Stadt Hamburg). Das Bundesverfassungsgericht hat insoweit ausgeführt:
"Die vorgelegte Norm verstößt gegen den allgemeinen Gleichheitssatz (Art. 3 Abs.1 GG) ... , weil der Stückzahlmaßstab sich als untauglich für die Erhebung der Spielgerätesteuer erwiesen hat und so die Aufsteller in nicht zu rechtfertigender Weise ungleich belastet ... .
Die Vergnügungsteuer in Form der Spielgerätesteuer knüpft an die gewerbliche Veranstaltung von Automatenspielen an. Steuerschuldner ist der Veranstalter des Vergnügens. Eigentliches Steuergut ist gleichwohl der Vergnügungsaufwand des einzelnen Spielers, weil die Vergnügungsteuer darauf abzielt, die mit der Einkommensverwendung für das Vergnügen zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit zu belasten ... . Damit aber ist ... der individuelle, wirkliche Vergnügungsaufwand der sachgerechteste Maßstab für eine derartige Steuer.
Der Gesetzgeber ist indessen von Verfassungs wegen nicht auf einen derartigen Wirklichkeitsmaßstab beschränkt. Der weitgehenden Gestaltungsfreiheit, die der Gesetzgeber bei der Erschließung einer Steuerquelle in Form des Vergnügungsaufwands des Einzelnen gerade auch bei der Wahl des Besteuerungsmaßstabs ... hat, wird durch Art. 3 Abs. 1 GG erst dort eine Grenze gesetzt, wo eine gleiche oder ungleiche Behandlung von Sachverhalten nicht mehr mit einer am Gerechtigkeitsgedanken orientierten Betrachtungsweise vereinbar ist, wo also ein einleuchtender Grund für die Gleichbehandlung oder Ungleichbehandlung fehlt und diese daher willkürlich wäre. Das Bundesverfassungsgericht hat nur die Einhaltung dieser äußersten Grenzen nachzuprüfen, nicht aber, ob der Gesetzgeber im Einzelfall die jeweils zweckmäßigste, vernünftigste oder gerechteste Lösung gefunden hat ... .
Wählt der Gesetzgeber im Vergnügungsteuerrecht statt des Wirklichkeitsmaßstabs einen anderen (Ersatz- oder Wahrscheinlichkeits-) Maßstab, so ist er allerdings auf einen solchen beschränkt, der einen bestimmten Vergnügungsaufwand wenigstens wahrscheinlich macht, weil ein anderer Maßstab dem Wesen der Vergnügungsteuer fremd, also nicht sachgerecht ... und deshalb mit dem Grundsatz der Belastungsgleichheit nicht zu vereinbaren wäre. Der Rechtfertigungsbedarf für die Wahl eines Ersatzmaßstabs wird dabei um so höher, je weiter sich der im Einzelfall gewählte Maßstab von dem eigentlichen Belastungsgrund entfernt. Jedenfalls muss der Ersatzmaßstab einer Spielgerätesteuer einen zumindest lockeren Bezug zu dem Vergnügungsaufwand des Spielers aufweisen, der die Erfassung seines Vergnügungsaufwands wenigstens wahrscheinlich macht .... Denn der Ersatzmaßstab nutzt den gesetzgeberischen Spielraum in Bezug auf die Realitätsnähe der Steuerbemessung, dieser Spielraum entbindet aber nicht von der notwendigen inhaltlichen Ausrichtung der Steuer am Belastungsgrund. ...
Der ... verwendete Stückzahlmaßstab führt zu einer ungleichen Belastung der Automatenaufsteller. Er hat sich ... als generell untauglich erwiesen, weil er strukturell nicht geeignet ist, den notwendigen Bezug zum Vergnügungsaufwand der Spieler zu gewährleisten (a). Eine tragfähige Rechtfertigung dafür, diesen Ersatzmaßstab gleichwohl zu verwenden, besteht nicht mehr (b).
a) Die Anwendung des Stückzahlmaßstabs ... führt zu einer Gleichbehandlung wesentlich ungleicher Sachverhalte. Das Halten von Geldgewinnspielgeräten wird danach - unterschieden lediglich nach Spielhallen und sonstigen Aufstellorten - gleich hoch besteuert, unabhängig davon, in welchem Umfang die Nutzer der Spielgeräte an den einzelnen Automaten im jeweiligen Besteuerungszeitraum Vergnügungsaufwand betrieben haben. Die Abweichungen im getätigten Vergnügungsaufwand sind indes gravierend; dem schematisch gleichen Stückzahlmaßstab fehlt unter den heutigen Gegebenheiten jeglicher Bezug hierzu. ...
Frühere Annahmen des Bundesverfassungsgerichts zur Rechtfertigung der Tauglichkeit des Stückzahlmaßstabs für die Spielgerätebesteuerung können angesichts der technischen und wirtschaftlichen Entwicklung in diesem Bereich und der damit einhergehenden Erkenntnismöglichkeiten nicht weiter aufrecht erhalten werden.
Das Bundesverfassungsgericht ... wie auch die ältere verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung ... haben den Rückgriff des jeweiligen Normgebers auf einen Ersatzmaßstab wie die Stückzahl der Apparate regelmäßig unter anderem damit gerechtfertigt, dass der Vergnügungsaufwand der Nutzer mangels entsprechender Zähl- und Kontrolleinrichtungen an den Automaten nicht zuverlässig erfasst werden könne. Dieser Vorbehalt ist spätestens seit Anfang 1997 jedenfalls für Gewinnspielautomaten entfallen. Bundesverwaltungsgericht und Bundesfinanzhof gehen davon aus, dass der Vergnügungsaufwand der Nutzer solcher Geräte seither hinreichend zuverlässig erfasst werden kann, da aufgrund der technischen Entwicklung und der in den Jahren 1989 und 1990 zwischen den Herstellern von Unterhaltungsautomaten mit Gewinnmöglichkeit und den Verbänden der Unterhaltungsautomatenwirtschaft einerseits sowie den zuständigen Bundesministerien andererseits abgeschlossenen selbstverpflichtenden Vereinbarung (vgl. BTDrucks 11/6224) ab dem 1. Januar 1997 nur noch Gewinnspielgeräte aufgestellt sein dürfen, die mit einem manipulationssicheren Zählwerk ausgestattet sind ... . Soweit insbesondere von Seiten der Kommunal- und Steuerverwaltung - auch im vorliegenden Verfahren - hiergegen Zweifel an der Manipulationssicherheit der Zählwerke vorgebracht werden, halten Bundesverwaltungsgericht und Bundesfinanzhof diese Einwände mit überzeugenden Erwägungen für nicht geeignet, die grundsätzliche Tauglichkeit der Zählwerke zur Erhebung des Spielaufwands in Frage zu stellen. ...
Die festgestellte Ungeeignetheit des Stückzahlmaßstabs für die Erhebung der Spielgerätesteuer ist ... offenbar strukturell bedingt. Der Stückzahlmaßstab ist daher als generell ungeeignet für die Bemessung der Spielgerätesteuer anzusehen, weil er allenfalls in mehr oder weniger zufälligen Einzelkonstellationen den nach dem Gebot der steuerlichen Lastengleichheit geforderten, hinreichenden Bezug zwischen der Steuerbemessung und dem Vergnügungsaufwand des Spielers ... sicherzustellen vermag. ...
b) Sonstige Sachgründe vermögen die Beibehaltung des Stückzahlmaßstabs nicht zu rechtfertigen. Es kann daher dahin stehen, ob die Verwendung eines Steuermaßstabs, der sich als strukturell ungeeignet erwiesen hat, den eigentlichen Besteuerungsgrund - die im Vergnügungsaufwand der Spieler zum Ausdruck kommende Leistungsfähigkeit - auch nur einigermaßen angemessen zu erfassen, überhaupt durch besondere Sachgründe gerechtfertigt werden könnte. Die für den Stückzahlmaßstab ins Feld geführten sachlichen Rechtfertigungsgründe sind jedenfalls nicht von solchem Gewicht, dass sie die mit dem Eignungsmangel des Steuermaßstabs einhergehende Verletzung der Steuerschuldner in ihrem Anspruch auf lastengleiche Inanspruchnahme als hinnehmbar erscheinen lassen könnten. Dies gilt für den Gesichtspunkt der Praktikabilität (aa), die Annahme eines internen Belastungsausgleichs bei den Automatenaufstellern (bb), die Verfolgung von Lenkungszwecken (cc) und die Möglichkeit des Fehlens eines anderweitigen zulässigen Maßstabs (dd).
aa) Die durch den Stückzahlmaßstab erzwungene Gleichbehandlung ungleicher Sachverhalte ist bisher in der Rechtsprechung stets als durch Gesichtspunkte der Verwaltungspraktikabilität gerechtfertigt angesehen worden ... . Bei einer Besteuerung anhand der wirklichen Einnahmen müssten die Gemeinden - so das Bundesverfassungsgericht noch 1962 - für jeden Aufsteller, unter Umständen für jeden Apparat, regelmäßige Veranlagungserklärungen herbeiführen. Dies sei eine zeitraubende und umständliche Aufgabe, die in keinem rechten Verhältnis zu dem Steueraufkommen stehe und allein schon eine Vereinfachung rechtfertige ... . Dieser Rechtsprechung lag jedoch nicht der heutige Sach- und Kenntnisstand zugrunde. Insbesondere begegnete vor 1997 eine Ermittlung der Einspielergebnisse oder Spieleinsätze mangels manipulationssicherer Zählwerke in den Automaten ungleich größeren Schwierigkeiten als dies seither der Fall ist. Dass die jedenfalls seit 1997 zur Verfügung stehenden wirklichkeitsnäheren Maßstäbe nicht handhabbar wären, ist nicht erkennbar und wird auch durch die seit der Rechtsprechungsänderung des Bundesverwaltungsgerichts im Jahre 2005 ... erfolgte schrittweise Umstellung der Besteuerungspraxis widerlegt. Die Praktikabilitätsvorteile, welche die Verwendung eines Stückzahlmaßstabs gleichwohl auch unter den Bedingungen der heutigen Spielgerätetechnik insbesondere unter dem Gesichtspunkt eines verminderten Kontrollaufwands für die steuererhebende Körperschaft erbrächte, können die Beeinträchtigungen des Grundsatzes der gleichen Lastenzuteilung jedenfalls nicht in dem Umfang rechtfertigen, wie er angesichts der festgestellten Schwankungen in den Einspielergebnissen in Rede steht. ..."
2. Allerdings enthält die hier maßgebliche Satzung der Stadt Pasewalk in ihren §§ 5 und 6 keinen reinen Stückzahlmaßstab, sondern ein sog. Optionsmodell in dem Sinne, dass auf Antrag des Steuerpflichtigen die Steuer nicht nach der Anzahl der aufgestellten Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit, sondern nach dem durch elektronische Zählwerke nachgewiesenen Spieleinsatz bemessen wird, als der in der Satzung der Einwurf definiert wird. Ein solches Optionsmodell ist jedoch ebenso unzulässig wie der Stückzahlmaßstab selbst. Unabhängig davon, ob und ggf. unter welchen Voraussetzungen eine Wahl zwischen mehreren Besteuerungsmaßstäben zulässig sein kann (bejahend OVG Mecklenburg-Vorpommern, Beschl. v. 09.07.2008 - 4 K 27/06 -, Juris, nicht rechtskräftig; auf eine Beurteilung im Einzelfall verweisend OVG Schleswig, Beschl. v. 03.12.2007 - 2 MB 22/07 -, NordÖR 2008, 283), verstößt das hier in Rede stehende Optionsmodell ebenso wie der Stückzahlmaßstab selbst gegen den aus Art 3 Abs. 1 GG abgeleiteten Grundsatz der Steuergerechtigkeit. Die Satzung muss, soll sie die Gleichheit des Belastungserfolgs für alle Steuerpflichtigen sicherstellen, einen Maßstab vorgeben, dessen Anwendung die Unterschiede im maßgeblichen Spieleraufwand durchgehend in unterschiedlich hohen Steuern widerspiegelt. Das relative Verhältnis zwischen Vergnügungsaufwand und Steuerhöhe wird ohne rechtfertigenden Grund gestört, wenn man den steuerpflichtigen Automatenaufstellern die Möglichkeit einräumt, den Steuermaßstab unter rein wirtschaftlichen Erwägungen auszuwählen und so etwa viel bespielte Geräte mit Gewinnmöglichkeit nach dem günstigeren Stückzahlmaßstab besteuern zu lassen, obwohl eine Bemessung proportional zum Spieleraufwand möglich wäre. Die Wahlmöglichkeit wirkt sich de facto als eine den höheren Aufwand gleichheitswidrig begünstigende Kappungsgrenze aus (vgl. Hess. VGH, Beschl. v. 23.10.2007 - 5 TG 1924/07 -, KStZ 2008, 35; VG Gelsenkirchen, Beschl. v. 12.07.2007 - 2 L 297/07 -, Juris); sie kommt einer systemfremden partiellen Steuerfreistellung gleich (vgl. OVG Schleswig a.a.O.; VG Arnsberg, Beschl. v. 18.08.2006 - 5 L 646/06 -, KStZ 2007, 16). Im übrigen kann ein rechtswidriger Besteuerungsmaßstab - wie hier der Stückzahlmaßstab - auch nicht durch freiwillige "Unterwerfung" unter diesen Maßstab rechtmäßig werden (vgl. Hess. VGH a.a.O.).
Die satzungsrechtliche Regelung des Besteuerungsmaßstabs ist auch nicht sachlich teilbar in dem Sinne, dass ihr - bei Unzulässigkeit der Besteuerung nach dem Stückzahlmaßstab - eine möglicherweise für sich genommen zulässige Regelung der Besteuerung nach dem Spieleinsatz bzw. Einwurf entnommen werden könnte. Denn eine solche Besteuerung würde nach § 5 Abs. 2 der Satzung nur diejenigen betreffen, die einen entsprechenden Antrag stellen und die erforderlichen Nachweise erbringen (§ 5 Abs. 2 VStS). Dass dies mit dem Grundsatz der gleichmäßigen Besteuerung nicht vereinbar wäre, liegt auf der Hand, abgesehen davon, dass wohl kaum ein solcher Antrag gestellt würde (vgl. OVG Mecklenburg-Vorpommern, Urt. v. 09.07.2008 - 4 K 27/06 -, Juris, nicht rechtskräftig). Auf die Frage, ob im Rahmen der Gestaltungsfreiheit des Ortsgesetzgebers bei der Wahl des Besteuerungsmaßstabs zulässigerweise der Einwurf als Maßstab festgelegt werden könnte, z.B. mit der Begründung dass dieser mit dem Vergnügungsaufwand des Spielers - auf dessen Belastung die Vergnügungssteuer abzielt - zwar nicht identisch, zu diesem aber proportional sein dürfte, kommt es daher nicht mehr an.
3. Die Unzulässigkeit des Besteuerungsmaßstabs führt zur Unwirksamkeit der Satzung insgesamt, und zwar für den gesamten hier in Rede stehenden Zeitraum, d.h. auch für das Jahr 2005. Allerdings hat das Bundesverfassungsgericht in seiner Entscheidung zur Regelung des Stückzahlmaßstabs im Spielgerätesteuergesetz der Stadt Hamburg diese Vorschrift lediglich für mit Art. 3 Abs. 1 GG unvereinbar, aber bis zum Außerkrafttreten des Gesetzes am 01.10.2005 weiter anwendbar erklärt (Beschl. v. 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, Juris). Das Bundesverfassungsgericht hat damit jedoch von einer besonderen verfassungsprozessualen Tenorierungsmöglichkeit Gebrauch gemacht (vgl. Sennekamp, Tenorierung von Entscheidungen über Verfassungsbeschwerden und Richtervorlagen, in: Umbach u.a. [Hrsg.], BVerfGG, 2. Aufl. 2005, Rn. 25 mit Verweisung auf Graßhof, a.a.O. §78 Rn.36 - dort auch zur Herleitung dieser Tenorierungsmöglichkeit). Abgesehen davon, dass die Wirksamkeit der Vergnügungssteuersatzung im hiesigen Verfahren nicht selbst Streitgegenstand, sondern nur Vorfrage bei der Überprüfung der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Steuerbescheide ist, besteht eine solche Möglichkeit für das Verwaltungsgericht - auch bezogen auf untergesetzliche Normen, für die das Verwerfungsmonopol des Bundesverfassungsgerichts gemäß Art. 100 Abs. 1 GG nicht gilt - nicht. Das Verwaltungsgericht hat vielmehr eine gegen höherrangiges Recht verstoßende Satzung generell als unwirksam anzusehen und unangewendet zu lassen; die Einräumung einer Übergangsfrist an den Ortsgesetzgeber kommt nicht in Betracht (bezogen auf ein Normenkontrollverfahren beim Oberverwaltungsgericht vgl. BVerwG, Beschl. v. 25.06.2009 - 9BN 7/08 -, Juris m.w.N.).
Die Kammer hält es auch nicht für möglich, eine Unwirksamkeit der Satzung erst für die Zeit ab dem 01.01.2006 anzunehmen, mit der Begründung, dass es der Behörde erst ab diesem Zeitpunkt möglich gewesen sei oder oblegen habe einen wirklichkeitsnäheren Steuermaßstab festzulegen (so aber OVG Mecklenburg-Vorpommern, Urt. v. 09.07.2008 - 4 K 27/06 -, Juris; nicht rechtskräftig). Tatsächliche Veränderungen, die eine unterschiedliche Beurteilung der Wirksamkeit der Satzung bis einschließlich 2005 einerseits und ab 2006 andererseits rechtfertigen könnten, sind nicht erkennbar. Die tatsächlichen Umstände, die eine Besteuerung von Gewinnspielautomaten nach einem wirklichkeitsnäheren Maßstab als nach der Stückzahl erlauben, lagen bereits seit dem Jahr 1997 vor. Bereits seit 1997 dürfen auf Grund einer in den Jahren 1989 und 1990 zwischen den Herstellern von Unterhaltungsautomaten mit Gewinnmöglichkeit und den Verbänden der Unterhaltungsautomatenwirtschaft einerseits sowie den zuständigen Bundesministerien andererseits abgeschlossenen selbstverpflichtenden Vereinbarung nur noch Gewinnspielgeräte aufgestellt sein, die mit einem manipulationssicheren Zählwerk ausgestattet sind, so dass der Vergnügungsaufwand der Nutzer zuverlässig erfasst werden kann (vgl. BVerfG, Beschl. v. 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 -, DVBl. 2009, 777). Auch eine hier maßgebliche für das Jahr 2006 erstmals zu berücksichtigende Rechtsänderung ist nicht erfolgt. Mit dem Inkrafttreten der Neufassung der Spielverordnung (Fassung der Bekanntmachung vom 27.01.2006, BGBl. I S. 280) sind neue Anforderungen an die Bauartzulassung für die ab 01.01.2006 zugelassenen Geldspielgeräte mit Gewinnmöglichkeit verbunden; an diese knüpft die Beurteilung des Stückzahlmaßstabs einschließlich des in der Satzung der Stadt Pasewalk vorgesehenen Optionsmodells als unzulässig aber nicht an. Eine Änderung der Rechtsprechung, wie sie mit der Abkehr vom Stückzahlmaßstab in den Entscheidungen des Bundesverwaltungsgerichts vom 13.04.2005 zu den Az. 10 C 5/04 (BVerwGE 123, 218), 10 C 8/04 und 10 C 9/04 (beide in Juris) erfolgt ist, steht einer Rechtsänderung nicht gleich (vgl. OVG Mecklenburg-Vorpommern, Urt. v. 01.04.2009 - 1 L 110/06 -, Juris). Auf die Kenntnis des Satzungsgebers von den Tatsachen, die eine Abkehr vom Stückzahlmaßstab forderten, kommt es nicht an (vgl. BVerwG, Beschl. v. 25.06.2009 - 9BN 7/08 -, Juris m.w.N.).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 154 Abs. 1 VwGO.
Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 167 VwGO i.V.m. den §§ 708 Nr.11, 711 ZPO.
Im Hinblick auf die Abweichung von der Rechtsprechung des Oberverwaltungsgerichts Mecklenburg-Vorpommern zur Frage der Wirksamkeit eines entsprechenden Besteuerungsmaßstabs für die Zeit bis zum 31.12.2005 ("zeitliche Teilbarkeit") (Urt. v. 09.07.2008 - 4 K 27/06 -, Juris; Revision zugelassen durch BVerwG, Beschl. v. 25.06.2009 - 9 BN 7/08 -, Juris) war die Berufung zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 708 Nr.11, 711 ZPO
§ 167 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 Verwaltungsgerichtsordnung
§ 33 i der Gewerbeordnung
§ 2 Abs. 1 Satz 2 Kommunalabgabengesetz
§ 154 Abs. 1 VwGO
Art. 105 Abs. 2a GG
Art. 3 Abs. 1 GG
Art. 3 Abs.1 GG
Art 3 Abs. 1 GG
Art. 100 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: NordÖR 2008, 283
BVerwGE 123, 218
1 BvL 8/05
4 K 27/06
5 TG 1924/07
2 L 297/07
5 L 646/06
10 C 5/04
10 C 8/04
10 C 9/04
1 L 110/06
9 BN 7/08