Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (Mecklenburg-Vorpommern, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-01-20, Aktenzeichen 3 K 234/13

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.
Der Streitwert beträgt …… €.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten, ob die in § 7 Spielbankgesetz Mecklenburg-Vorpommern -SpbG M-V 2009- (GVOBl. M-V 2009, S. 721) geregelte Höhe der Spielbankabgabe verfassungsgemäß ist.
Die Klägerin betrieb die Spielbanken A, B und C aufgrund der ihr vom Innenminister des Landes Mecklenburg-Vorpommern am 01. September 1995 erteilten Erlaubnis zunächst für zehn Jahre.
Am 10. Juni 2010 beantragte die Klägerin beim Innenministerium Mecklenburg-Vorpommern den Widerruf der Spielbankerlaubnis hinsichtlich der Spielbank in C, da ein wirtschaftliches Betreiben der Spielbank in C nicht mehr möglich sei. Am 11. Oktober 2010 gaben die Klägerin und das Innenministerium Mecklenburg-Vorpommern eine gemeinsame Erklärung über den Verzicht auf den Betrieb einer Spielbank in C ab.
Nach Ablauf des Konzessionszeitraums stellte die Klägerin den Spielbankbetrieb in B und A am 06. August 2013 ein. Die Klägerin betreibt derzeit keine Geschäfte mehr, befindet sich aber noch nicht in Liquidation.
Die Bruttospielerträge der Klägerin sind seit 2007, wie sich aus nachfolgender Tabelle ergibt, erheblich zurückgegangen.
Jahr
Bruttospielertrag in Euro
2007
2008
2009
2010
2011
Die Gewinne bzw. Verluste der Klägerin stellen sich wie folgt dar:
Gewinn/Verlust in Euro
1997
1998
1999
2001
2002
2003
2004
2005
2006
Aufgrund der schlechten wirtschaftlichen Situation beantragte die Klägerin am 16. März 2010 die Spielbankabgabe für das Geschäftsjahr 2008 teilweise zu erlassen, so dass ihr ein Jahresgewinn in Höhe von 4 % des Bruttospielertrages verbleibe. Dieser Erlassantrag wurde mit Bescheid vom 25. Mai 2011 von dem beklagten Finanzamt abgelehnt und die Ablehnung mit rechtskräftigem Urteil des Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern vom 19. September 2012 bestätigt.
Im Auftrag des Finanzministeriums Mecklenburg-Vorpommern untersuchte das FA … die Liquiditätslage der Spielbanken und erstellte am 15. Februar 2013 nach zwei vorläufigen Entwürfen einen endgültigen Bericht. Hierin wird festgestellt, dass sich von 2007 bis 2012 das Gästeaufkommen in den Spielbanken der Klägerin von 77.439 auf 41.794 annähernd halbiert habe. Auch die durchschnittlichen Spieleinsätze pro Spieler und Besuch hätten sich verringert. Die Höhe der Bruttospieleinnahmen sei nicht von der Zahl der Urlauber abhängig. Zwar seien in den Spielbanken der Klägerin nur 27 % der Spieler einheimisch, diese zahlten aber 74 % der Bruttospieleinnahmen ein. Die Liquiditätsanalyse kommt zu dem Ergebnis, dass selbst bei Einsparungen beide Spielbanken in Mecklenburg-Vorpommern auch zukünftig negative Ergebnisse erzielen werden. Hinsichtlich der Feststellungen im Einzelnen wird auf den Inhalt des endgültigen Liquiditätsberichtes sowie auf die beiden vorläufigen Entwürfe zu diesem Bericht verwiesen.
Mit Schreiben vom 28. Dezember 2012, eingegangen beim Beklagten am 03. Januar 2013, beantragte die Klägerin die Spielbankabgabe für die Jahre 2008 bis 2011 gemäß § 164 Abs. 2 AO auf Null Euro herabzusetzen, da das Spielbankgesetz Mecklenburg-Vorpommern sowohl gegen europäisches Recht als auch gegen das Grundgesetz verstoße.
Der Beklagte lehnte diesen Antrag am 29. Mai 2013 für die Jahre 2008 bis 2011 ab. Die Klägerin hat am 27. Juni 2013 Sprungklage erhoben, soweit ihr Antrag vom 28. Dezember 2012 auf Änderung der Festsetzung der Spielbankabgabe für das Jahr 2011 abgelehnt worden ist. Der Bescheid im Übrigen ist ausdrücklich nicht zum Gegenstand der Klage gemacht worden.
Zur Begründung der Klage trägt die Klägerin vor,sie habe aus § 9 Abs. 2 Satz 1 SpbG M-V 2009 i. V. m. § 164 Abs. 2 Satz 1 und 2 AO einen Anspruch darauf, dass die Festsetzung der Spielbankabgabe für das Jahr 2011 auf Null Euro geändert werde, da die gesetzliche Grundlage der Festsetzung sowohl gegen Europarecht als auch gegen das Grundgesetz verstoße.
Die Erhebung der Spielbankabgabe verstoße gegen Art. 401 i. V. m. Art. 135 Abs. 1 lit. i. der Richtlinie 2006/112/EG. Insoweit sei auf den Beschluss des Finanzgerichts Hamburg vom 21. September 2012 (3 K 104/11) zu verweisen. Hier habe das Finanzgericht Hamburg in einem Verfahren einer Hamburger Spielhalle zur Erhebung von Spielgerätesteuer und Umsatzsteuer dem EuGH u. a. die Frage vorgelegt, ob Mehrwertsteuer und nationale Sonderabgabe auf Glücksspiele kumulativ erhoben werden dürfen. Auch die betragsgenaue Anrechnung der Umsatzsteuer auf die Spielbankabgabe könne dieser nicht zur Zulässigkeit verhelfen.
Die Spielbankabgabe sei auch verfassungswidrig, weil sie die Klägerin in ihren Rechten aus Art. 12 Abs. 1 GG, Art. 14 Abs. 1 GG sowie aus Art. 2 Abs. 1 GG verletze. Sie erziele mit dem Betrieb der Spielbanken in Mecklenburg seit Jahren ausschließlich Verluste. Die Gründe hierfür lägen darin, dass sie eine Spielbankabgabe als Prozentsatz des Bruttospielertrages abführen müsse, die ihren Aufwand nicht berücksichtige. Die Bruttospielerträge seien aufgrund externer, von ihr nicht beeinflussbarer Faktoren rapide gesunken, während der zum gesetzmäßigen Betrieb der Spielbanken erforderliche Aufwand gestiegen sei. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes sei eine Besteuerung von Umsätzen erdrosselnd und stelle einen verfassungswidrigen Eingriff in die Berufsfreiheit dar, wenn nicht gewährleistet sei, dass dem Steuerpflichtigen nach Abzug der Steuerbelastung ein Ertrag in Höhe einer angemessenen Kapitalverzinsung und eines Unternehmerlohns verbleibe. Aufgrund der Abgabenlast und der genannten Rahmenbedingungen wäre auch sonst niemand in der Lage, die Spielbanken in Mecklenburg zu Erwerbszwecken zu betreiben. Sie könne sich als juristische Person des Privatrechts nach Art. 19 Abs. 3 GG auf das Grundrecht der Berufsfreiheit aus Art. 12 Abs. 1 GG berufen.
Die Erhebung der Spielbankabgabe gemäß § 7 SpbG M-V verfolge schon keine wichtigen Gemeinwohlbelange und damit keinen legitimen Zweck zur Rechtfertigung des Eingriffs in das Grundrecht aus Art. 12 Abs. 1 GG. Aus der Entstehungsgeschichte und Systematik des § 7 SpbG M-V ergebe sich, dass die Spielbankabgabe allein dem fiskalischen Zweck einer zeitnahen Grundbesteuerung dienen solle. Eine weitergehende ordnungsrechtliche Zielsetzung, insbesondere der Gewinnabschöpfung werde mit der Spielbankabgabe ausdrücklich nicht verfolgt. Hierzu diene vielmehr allein die gesondert geregelte Zusatzabgabe gemäß § 8 SpbG M-V. Für diese sei in § 8 Abs. 4 SpbG M-V geregelt, dass dem Spielbankbetreiber auch nach der Gewinnabschöpfung ein Mindestgewinn in Höhe von 4 % des Bruttospielertrages verbleiben müsse.
§ 7 SpbG M-V sei zudem weder zur Erfüllung rein fiskalischer Zwecke noch zur Gewinnabschöpfung bis zur Grenze der Wirtschaftlichkeit geeignet. Indem diese Regelung an die Bruttospielerträge und somit an den Umsatz anknüpfe und nicht an die Gewinne des privaten Spielbankbetreibers, gehe sie weit über eine ordnungspolitisch motivierte Abschöpfung hinaus. Da die Spielbankabgabe zur Einstellung des Spielbankbetriebs geführt habe, gefährde § 7 SpbG M-V zugleich die Eindämmung des illegalen Glücksspiels und die erforderliche Bekämpfung der Spielsucht. Aus denselben Gründen sei die Spielbankabgabe auch nicht – zumindest nicht in der vorgesehenen Höhe – erforderlich- weder um die allgemeinen Steuern zu ersetzen, noch um den ordnungsrechtlichen Kanalisierungsauftrag zu unterstützen.
Die Regelung des § 7 SpbG M-V möge im Zeitpunkt ihrer Einführung den Anforderungen an die Erforderlichkeit noch genügt haben. Die wirtschaftlichen und rechtlichen Rahmenbedingungen hätten sich jedoch so geändert, dass die Regelungen in ihren Auswirkungen diesen Anforderungen nicht mehr entsprechen würden. Dies hätte Anlass für eine entsprechende Gesetzesänderung sein müssen.
Schließlich sei die Zahlung der Spielbankabgabe auch unangemessen, weil ihr kein angemessener Gewinn verbleibe. Wie hoch dieser zu sein habe, sei zwar nicht gesetzlich geregelt, in Anlehnung an andere regulierte Branchen ergebe sich aber, dass dem Betreiber eine kalkulatorische Verzinsung des eingesetzten Kapitals in Höhe von etwa 8 % p. a. zustehe. Dort sei für den hier relevanten Zeitraum durch Gerichte und Aufsichtsbehörden eine kalkulatorische Verzinsung des betriebsnotwendigen Kapitals in Höhe von 7 bis 9 % als angemessen festgelegt worden.
Sie habe zudem im Hinblick auf die Konzession und die damit verbundenen ordnungsrechtlichen Auflagen erhebliche Investitionen getätigt. Die Festsetzung der Spielbankabgabe sei auch nicht deshalb angemessen, weil sie die Möglichkeit gehabt habe, gemäß Ziffer 4 der Konzession auf die Ausübung zu verzichten. Ein Verzicht sei ihr nicht zumutbar gewesen, weil ihr damit schon zu einem früheren Zeitpunkt endgültig die Möglichkeit verwehrt worden wäre, ihr Grundrecht auf Fortsetzung des Gewerbebetriebs wahrzunehmen und weil ihr dies die erhoffte Chance genommen hätte, einen Teil der von ihr zuletzt getätigten Investitionen zurückzuerlangen.
Sie sei auch in ihrem Grundrecht aus Art. 14 Abs. 1 GG verletzt. Eine erdrosselnde Besteuerung, die gegen Art. 14 Abs. 1 GG verstoße, liege vor, wenn nach Abzug der Steuerbelastung kein Ertrag in Höhe einer angemessenen Kapitalverzinsung verbleibe. Ein solcher Fall sei hier gegeben. Sie erlitte jedes Jahr so erhebliche Verluste, dass sie den Betrieb habe einstellen müssen und ihr gesamtes Gesellschaftsvermögen verloren habe. Ihre wirtschaftliche Existenz sei vernichtet worden.
Eine erdrosselnde Wirkung einer Abgabe sei zu bejahen, wenn die schwächsten Anbieter aus einem Markt ausschieden, ohne dass neue Anbieter ihren Platz einnehmen, es müsse also eine Tendenz zum Absterben der entsprechenden Branche im Normgeltungsgebiet zu erkennen sein (vgl. OVG Münster, Urteil v. 23. Juni 2010 14 A 597/09 in Juris).
Diese Voraussetzungen seien erfüllt. So habe sie die von ihr betriebenen Spielbanken B und A schließen müssen. Auch die ... hätte die von ihnen betriebenen Spielbanken in D, E und F zum 14. Mai 2014 schließen müssen. Dies verdeutliche, dass der Betrieb der Spielbanken in Mecklenburg nicht etwa an ihrem eigenen Unvermögen gescheitert sei.
Würde sie hingegen wie ein normaler Gewerbebetrieb besteuert werden, würde ihr ein Überschuss nach Steuern vom Einkommen und vom Ertrag i. H. v. … € verbleiben.
Für die erdrosselnde Wirkung einer Spielbankabgabe sei auch nicht erforderlich, dass die Abgabe für den wirtschaftlichen Niedergang einer Spielbank allein verantwortlich sei. Vielmehr müsse der Nachweis genügen, dass bei einer gewöhnlichen Spielbankabgabe oder zumindest einer erheblich reduzierten Spielbankabgabe ein wirtschaftlicher Betrieb noch möglich sei. Diesen Nachweis habe sie erbracht.
Aufgrund der erdrosselnden Wirkung der Abgabenlast läge schließlich auch ein nicht gerechtfertigter Eingriff in das Freiheitsrecht aus Art. 2 Abs. 1 GG vor.
Selbst wenn man dem nicht folgen könnte, müsse die Spielbankabgabe derart herabgesetzt werden, dass dem Spielbankbetreiber ein angemessener Gewinn verbleibe. Wie hoch dieser zu sein habe, sei zwar nicht gesetzlich geregelt, in Anlehnung an andere regulierte Branchen ergebe sich aber, dass dem Betreiber eine kalkulatorische Verzinsung des eingesetzten Kapitals in Höhe von etwa 8 % p. a. zustehe.
Es sei auch darauf hinzuweisen, dass andere Bundesländer günstigere Spielbank-Regelungen vorsähen. So könnte nach den Spielbankgesetzen Baden-Württemberg, Bremen und Brandenburg die Spielbankabgabe zur Vermeidung unbilliger Härten um einige Prozentpunkte herabgesetzt werden. In den Bundesländern Bayern, Nordrhein-Westfalen, Rheinland-Pfalz und Saarland bestehe sogar ein unbegrenzter Herabsetzungsspielraum. Demgegenüber sehe Niedersachsen zumindest einen Freibetrag vor.
Zusammenfassend ergebe sich die Unangemessenheit der Spielbankabgabe zur Erreichung einer Gewinnabschöpfung daraus,
•
dass Spielbanken intensiver staatlicher Regulierung unterlägen, deren Beachtung hohe Kosten verursache,
dass sich Spielbanken einem veränderten Marktumfeld ausgesetzt sehen, das zu einem nicht selbst verschuldeten, erheblichen Rückgang der Bruttospielerträge geführt habe,
dass sich die Fixkosten nicht im selben Maße senken ließen wie die Bruttospielerträge fielen,
dass die Bemessungsgrundlage der Spielbankabgabe ungeachtet dessen die Bruttospielerträge seien und
dass das SpbG M-V keine Anpassungsklausel kenne, die diesen angepassten Umständen Rechnung tragen könne.
Die Klägerin beantragt,den nicht datierten Ablehnungsbescheid des Beklagten (bei der Klägerin eingegangen am 30. Mai 2013) aufzuheben, soweit er die Spielbankabgabe für das Jahr 2011 betrifft und den Beklagten zu verpflichten, die Spielbankabgabe für das Jahr 2011 auf Null Euro festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt er vor,ein Verstoß des § 7 SpbG M-V gegen europäisches Recht liege nicht vor. Der EuGH habe mit Urteil vom 24. Oktober 2013 (Az. C-440/12) über den Vorlagebeschluss des Finanzgerichtes Hamburg vom 21. September 2012 zum Az. 3 K 104/11 entschieden. Danach sei Art. 401 der Richtlinie 2006/112 EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem in Verbindung mit Art. 135 (1) Buchstabe i dieser Richtlinie dahin auszulegen, dass die Mehrwertsteuer und eine innerstaatliche Sonderabgabe auf Glücksspiele kumulativ erhoben werden dürfen, sofern die Sonderabgabe nicht den Charakter einer Umsatzsteuer habe. Da die Spielbankabgabe in Mecklenburg-Vorpommern nicht den Charakter einer Umsatzsteuer habe, sei ihre Erhebung neben der Umsatzsteuer unter Anrechnung der Umsatzsteuer kein Verstoß gegen Art. 401 i. V. m. Art. 135 (1) der Richtlinie 2006/112/EG.
Ein Verstoß der Spielbankabgabe gegen Art. 12 GG liege nicht vor. Art. 12 biete keinen Bestandsschutz für die Fortsetzung einer unwirtschaftlichen Betriebsführung. Eine Steuer verstoße dann nicht gegen Art. 12 GG, wenn andere Umstände, wie der Unternehmensstandort oder besondere Konkurrenzverhältnisse zur Einstellung des Betriebes führten. Eine Verfassungswidrigkeit sei nur dann gegeben, wenn die Steuer es für sich genommen unmöglich mache, den entsprechenden Beruf auszuüben.
Die Schwankungen der Bruttospielerträge könnten nicht auf die Spielbankabgabe zurückgeführt werden, denn diese ergäben sich unter Anwendung gestaffelter Prozentsätze auf den Bruttospielertrag nach § 7 Abs. 2 SpbG M-V 2009.
Die Klägerin habe im Jahr 2011 einen Verlust von … € erlitten. Dieser Verlust sei nur teilweise auf die Spielbankabgabe zurückzuführen. Die Spielbankabgabe sei auch nicht der größte Kostenfaktor, sie mache ca. 15 % der gesamten Betriebsausgaben aus.
Da die Verluste der Klägerin nur teilweise auf die Spielbankabgabe zurückzuführen seien, liege ein Verstoß gegen Art. 14 Abs. 1 GG ebenso wie eine Verletzung des Art. 12 GG und Art. 2 Abs. 1 GG nicht vor.
Die Spielbankabgabe erfülle den Zweck, die durch den Betrieb einer Spielbank entstehenden Gewinne weitestgehend abzuschöpfen. Durch die Konzessionierung einer Spielbank solle nicht eine Gelegenheit zur wirtschaftlichen Betätigung eröffnet werden. Sie solle vielmehr das illegale Glückspiel um Geld eindämmen und dem nicht zu unterdrückenden Spieltrieb des Menschen staatlich überwachte Betätigungsmöglichkeiten verschaffen.
Die Spielbankabgabe sei ein Äquivalent für die Befreiung der Spielbanken von der Gewerbesteuer und der Körperschaft- bzw. Einkommensteuer. Die Abschöpfung der möglicherweise sehr hohen Gewinne erfolge durch hohe Steuersätze und dadurch, dass die Abgabe nicht nach dem Gewinn, sondern nach dem Bruttospielertrag bemessen werde. Dem Unternehmer solle nur ein angemessener Gewinn belassen werden.
Die Belastung des Bruttospielertrags mit der Spielbankabgabe sei der Klägerin vor Aufnahme ihrer Tätigkeit bekannt gewesen. Sie sei wie die Schwankungen der Bruttospielerträge Teil ihres unternehmerischen Risikos. Die Klägerin habe im Jahr 2007 einen Gewinn in Höhe von … € trotz einer Spielbankabgabe von mehr als … € nach Abzug der Umsatzsteuer erzielt. Auch hieraus werde deutlich, dass die Spielbankabgabe keine wesentliche Ursache für die seit 2008 anhaltende Verlustlage der Klägerin sei.
Auch die Liquiditätsermittlungsberichte des FA … vom 31. Januar 2013 bzw. vom 15. Februar 2013 stützen die Auffassung der Klägerin, dass die Spielbankabgabe verfassungswidrig sei, nicht. Aus diesen Berichten gehe ebenfalls hervor, dass die geänderten Konkurrenzverhältnisse und der damit verbundene Rückgang der Bruttospielerträge die wesentliche Ursache für die wirtschaftlichen Schwierigkeiten der Klägerin gewesen seien.
Die Klage ist dem Beklagten am 04. Juli 2013 zugestellt worden. Mit am 02. August 2013 eingegangenem Schriftsatz hat der Beklagte der Sprungklage zugestimmt.
Dem Gericht lagen zur Entscheidung ein Band Bilanzakten, ein Band Spielbankabgabe 2011 sowie ein Band Rechtsbehelfsakten vor.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig.
1. Die Klage ist ohne Vorverfahren zulässig, wenn die Behörde, die über den außergerichtlichen Rechtsbehelf zu entscheiden hat, innerhalb eines Monats nach Zustellung der Klageschrift dem Gericht gegenüber zustimmt, § 45 Finanzgerichtsordnung -FGO-. Stimmt die Behörde nicht zu, dann ist die Klage als außergerichtlicher Rechtsbehelf zu behandeln (§ 45 Abs. 3 FGO). Im Streitfall hat der Beklagte der Verpflichtungsklage am 02. August 2013 und damit innerhalb eines Monats nach Zustellung der Klage am 04. Juli 2013 zugestimmt.
Die Klage ist als Verpflichtungsklage zulässig, da die Klägerin den Erlass eines Änderungsbescheides begehrt (Antrag auf Festsetzung der Spielbankabgabe 2011 in Höhe von Null Euro).
Nach § 7 Abs. 1 Spielbankgesetz Mecklenburg-Vorpommern i. d. F. vom 17. Dezember 2009 -SpbG M-V 2009- (GVOBl. M-V 2009, S. 721) unterliegt der Betrieb einer Spielbank der Spielbankabgabe. Die Spielbankabgabe wird ab 01. Januar 2010 in fünf Stufen bemessen, abhängig vom Bruttospielertrag des Wirtschaftsjahres, § 7 SpbG M-V 2009. Die Umsatzsteuer, die durch den Betrieb der Spielbank bedingt ist, ist auf die Spielbankabgabe anzurechnen, § 7 Abs. 7 SpbG M-V 2009. Nach § 7 Abs. 6 SpbG M-V 2009 ist Schuldner der Spielbankabgabe der Betreiber. Gemäß § 10 Abs. 1 S. 3 SpbG M-V 2009 hat der Betreiber der Spielbank spätestens bis zum 15. Tag nach Ablauf des Anmeldungszeitraumes eine Monatsabrechnung und eine Anmeldung beim zuständigen Finanzamt abzugeben, in der er die Spielbankabgabe für den Anmeldungszeitraum selbst berechnet. Anmeldungszeitrum ist der Kalendermonat. Auf die Spielbankabgabe und die Zusatzabgabe finden, soweit sich aus dem Spielbankgesetz nichts Abweichendes ergibt, die Vorschriften der Abgabenordnung sinngemäß Anwendung, § 9 Abs. 2 S. 1 SpbG M-V 2009.
Die Klägerin hat nach diesen Vorschriften die Spielbankabgabe für die Monate Januar 2011 bis Dezember 2011 in Gesamthöhe von … € angemeldet. Sie begehrt nunmehr wegen Verfassungswidrigkeit des Spielbankgesetzes die Abgabe auf 0,00 € herabzusetzen. Die Anmeldung der Spielbankabgabe wirkt als unbefristete Steuerfestsetzung. Eine Steueranmeldung steht nach § 168 AO unter dem Vorbehalt der Nachprüfung gemäß § 164 AO. Dem Änderungsantrag der Klägerin vom 20. Februar 2012 auf Herabsetzung der Spielbankabgabe für die Monate Januar 2011 bis Dezember 2011 steht somit nicht bereits die Bestandskraft der Steuerfestsetzungen entgegen.
2. Die Klage ist aber nicht begründet.
Der Beklagte hat zu Recht gemäß § 7 S. 1 Spbg M-V 2009 für die Monate Januar bis Dezember 2011 eine Spielbankabgabe in Höhe von insgesamt … € (= … € abzüglich Umsatzsteuerzahllast v. … €) festgesetzt. Die Klägerin hat gemäß § 9 Abs. 2 Satz 1 SpbG M-V 2009 i. V. m. § 164 Abs. 2 Satz 1 und 2 AO keinen Anspruch darauf, dass der Beklagte die Spielbankabgabe für das Jahr 2011 auf Null Euro festsetzt. Nach Auffassung des Senates ist die in § 7 SpbG M-V 2009 geregelte Höhe der Spielbankabgabe jedenfalls im Streitjahr 2011 nicht als verfassungswidrig anzusehen. Ein Verstoß der Spielbankabgabe gegen EU-Recht liegt ebenfalls nicht vor.
2.1 Die Spielbankabgabe beträgt gemäß § 7 S. 1 SpbG M-V 2009
1.
bei einem Bruttospielertrag im Wirtschaftsjahr von bis zu 500.000,00 Euro 25 Prozent,
2.
für den 500.000,00 Euro im Wirtschaftsjahr übersteigenden Bruttospielertrag bis zu einem Bruttospielertrag von zwei Millionen Euro 30 Prozent,
3.
für den zwei Millionen Euro im Wirtschaftsjahr übersteigenden Bruttospielertrag bis zu einem Bruttospielertrag von drei Millionen Euro 40 Prozent,
4.
für den drei Millionen Euro im Wirtschaftsjahr übersteigenden Bruttospielertrag bis zu einem Bruttospielertrag von zehn Millionen Euro 60 Prozent und
5.
für den zehn Millionen Euro im Wirtschaftsjahr übersteigenden Bruttospielertrag 80 Prozent des Bruttospielertrages.
Die Tatsache, dass die Klägerin ohne Berücksichtigung der Spielbankabgabe im Streitjahr einen Gewinn erzielt hätte, unter Berücksichtigung der Spielbankabgabe jedoch einen Verlust erwirtschaftet hat, stellt noch nicht die Verfassungsgemäßheit des Systems der Spielbankabgabe insgesamt in Frage. Auch im Verlustfall hat die Klägerin keinen Rechtsanspruch darauf, wie ein „normaler“ Gewerbebetrieb besteuert zu werden.
Dies hat seinen Rechtsgrund darin, dass der Betrieb einer Spielbank kein „normales“, erlaubtes Gewerbe ist, sondern eine grundsätzlich verbotene und strafbewehrte Tätigkeit, die nur im Einzelfall aufgrund einer besonderen Konzession erlaubt ist. Das Spielbankenrecht ist nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts dem Recht der öffentlichen Sicherheit und Ordnung zuzuordnen. Die wirtschaftlichen Aspekte der Spielbank können lediglich als Rand- und Folgeerscheinungen des Spielbankbetriebes angesehen werden (BVerfG Beschluss v. 18. März 1970 2 BvO 1/65, BVerfGE 28, 119, 146 f.). Das Verbot des Betriebes von Spielbanken ist kein präventives Verbot mit Erlaubnisvorbehalt, sondern ein repressives Verbot mit Dispensierungsvorbehalt, da der Betrieb einer Spielbank „an sich unerwünscht“ ist und nur aus besonderen Gründen im Einzelfall zugelassen werden darf (BVerfG Beschluss vom 18. März 1970 2 BvO 1/65, BVerfGE 28, 119, 148). Die Konzessionierung einer Spielbank wird entscheidend durch die öffentliche Aufgabe bestimmt, das illegale Glücksspiel einzudämmen, dem nicht zu unterdrückenden Spieltrieb des Menschen staatlich überwachte Betätigungsmöglichkeiten zu verschaffen und dadurch die natürliche Spielleidenschaft vor strafbarer Ausbeutung zu schützen (BVerfG Beschluss vom 18. März 1970 2 BvO 1/65, BVerfGE 28, 119, 148; BVerfG Beschluss v. 19. Juli 2000 1 BvR 539/96, BVerfGE 102, 197, 215).
Mit der Erlaubnis einer Spielbank korrespondiert seit der Möglichkeit der Konzessionierung von Spielbanken durch das Gesetz über die Zulassung öffentlicher Spielbanken vom 14. Juli 1933 (RGBl. I, 480) die Erhebung einer Spielbankabgabe, die darauf abzielt, die Gewinne aus dem Spielbankbetrieb zum wesentlichen Teil für Zwecke der Allgemeinheit abzuschöpfen (BVerfG Beschluss v. 19.Juli 2000 1 BvR 539/96, BVerfGE 102, 197, 216 und BFH-Urteil v. 08. März 1995 II R 10/93, BStBl II 1995, 432). Der Gesetzgeber wollte zwar die Möglichkeit schaffen, einzelne Spielbanken zu erlauben, aber zugleich ausschließen, dass der mit dem Betrieb der Spielbank verbundene besonders hohe Gewinn (nur) der „normalen“ Besteuerung unterliegt und im Übrigen dem Betreiber der Spielbank verbleibt. Stattdessen wurde mit der Spielbankabgabe eine besondere Steuer für die Betreiber von Spielbanken eingeführt, die den Gewinn der Spielbankbetreiber - in einem über die „normale“ Besteuerung deutlich hinausgehenden Ausmaß - weitgehend abschöpfen soll (BVerfG Beschluss v. 19. Juli 2000 1 BvR 539/96, BVerfGE 102, 197, 216; BFH-Urteil v. 08. März 1995 II R 10/93, BStBl II 1995, 432). Die möglichst hohe Abschöpfung soll einerseits durch den, gemessen an den herkömmlichen Steuern, „exorbitant“ hohen Steuersatz erreicht werden, sowie andererseits dadurch, dass die Spielbankabgabe nicht nach dem Gewinn, sondern nach dem „Bruttospielertrag“ bemessen wird, d. h. der Differenz zwischen vereinnahmten Spieleinsätzen und den ausgezahlten Gewinnen (BFH v. 08. März 1995 II R 10/93, BStBl II 1995, 432, 437).
Die Befreiung der Spielbankbetreiber von sonstigen Steuern ist unmittelbar mit dem Charakter der Spielbankabgabe verbunden. Durch die Spielbankabgabe soll grundsätzlich der gesamte Gewinn des Spielbankunternehmers abgeschöpft werden, soweit er dem Spielbankbetreiber nicht nach den Grundsätzen einer ordnungsgemäßen Wirtschaft zur Aufrechterhaltung des Spielbetriebs und Erzielung eines angemessenen Gewinns belassen wird (BVerfG Beschluss v. 19. Juli 2000 1 BvR 539/96, BVerfGE 102, 197, 216; BFH-Urteil v. 08. März 1995 II R 10/93, BStBl II 1995, 432). Ein Anspruch des Spielbankbetreibers zum System der „Normalbesteuerung“ zurückzukehren, besteht daher auch dann nicht, wenn der Spielbankbetreiber aufgrund zurückgehender Bruttospieleinnahmen nicht mehr in der Lage ist, nach Abführung der Spielbankabgabe Gewinne zu erzielen.
2.2 Die Verfassungswidrigkeit der nach dem Spielbankgesetz M-V 2009 geltenden Spielbankabgabe wäre nur dann gegeben, sofern der Höhe der Abgabe Erdrosselungscharakter zukommt und demnach ein Verstoß des § 7 SpbG M-V 2009 gegen Art. 12 bzw. Art. 14 GG vorliegen würde. Dies ist nach Auffassung des Senates jedenfalls für das Streitjahr 2011 nicht der Fall.
2.2.1 Ein Verstoß gegen das Grundrecht der Berufsfreiheit liegt nicht vor. Das Grundrecht der Berufsfreiheit aus Art. 12 Abs. 1 GG schützt neben der freien Berufsausübung auch das Recht, einen Beruf frei zu wählen. Unter Beruf ist dabei jede auf Erwerb gerichtete Tätigkeit zu verstehen, die auf Dauer angelegt ist und der Schaffung und Aufrechterhaltung einer Lebensgrundlage dient. Das Grundrecht der Berufsfreiheit (Art. 12 Abs. 1 GG) steht nicht nur natürlichen und - nach Maßgabe des Art. 19 Abs. 3 GG - inländischen juristischen Personen zu (BVerfG v. 04. April 1967 1 BvR 84/65, BVerfGE 21, 261). Vielmehr können auch die Personengesellschaften des HGB (OHG und KG) Träger von Grundrechten sein (BVerfG Urteil v. 29. Juli 1959 1 BvR 394/58, BVerfGE 10, 89, 99) und sich insoweit auf Art. 12 Abs. 1 GG berufen (BVerfG Beschluss v. 04. Dezember 1979 2 BvR 64/78, 2 BvR 460/79, BVerfGE 53, 1, 13.). Jedoch ist die Grundrechtsfähigkeit der OHG/ KG daran geknüpft, dass sich der staatliche Eingriff auf das gesamthänderisch gebundene Gesellschaftsvermögen oder auf das von der Gesellschaft betriebene Handelsgewerbe bezieht (st. Rspr.; vgl. nur BVerfG Urteil v. 20. Juli 1954 1 BvR 459/52, BVerfGE 4,7).
Ausdrücklich hat das BVerfG mit Beschluss vom 19. Juli 2000 (1 BvR 539/96, BVerfGE 102, 197 ff.) zum baden-württembergischen Spielbankgesetz entschieden, dass das Betreiben einer öffentlichen Spielbank, solange diese Tätigkeit nicht gesetzlich verboten und privaten Unternehmen zugänglich ist, die Ausübung eines Berufes im Sinne des Art. 12 GG ist.
Eingriffe in dieses Recht sind nach Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG, der auch für Maßnahmen gilt, die die Freiheit der Berufswahl betreffen (vgl. BVerfG Urteil v. 11. Juni 1958 1 BvR 596/56, BVerfGE 7, 377,399 ff.), nur auf der Grundlage einer gesetzlichen Regelung erlaubt, die den Anforderungen der Verfassung an grundrechtsbeschränkende Gesetze genügt. Dies ist der Fall, wenn die eingreifende Norm kompetenzgemäß erlassen worden ist, durch hinreichende, der Art der betroffenen Betätigung und der Intensität des jeweiligen Eingriffs Rechnung tragende Gründe des Gemeinwohls gerechtfertigt wird und dem Grundsatz der Verhältnismäßigkeit entspricht (vgl. BVerfG Beschluss v. 19. Juli 2000 1 BvR 539/96, BVerfGE 102, 197 - 224).
Ein unzulässiger Eingriff in die Berufsfreiheit liegt vor, wenn die Steuer erdrosselnd wirkt. Ein solcher Verstoß liegt vor, wenn die Steuerbelastung es für sich genommen unmöglich macht, im Gebiet, in dem die Klägerin tätig ist, den Beruf des Spielbankbetreibers ganz oder teilweise zur wirtschaftlichen Grundlage der Lebensführung zu machen (vgl. BVerfG, Beschluss vom 17. Juli 1974 - 1 BvR 51/69 u. a. -, BVerfGE 38, 61 (85 f.); Beschluss vom 01. April 1971 - 1 BvL 22/67 -, BVerfGE 31, 8 (23); Beschluss vom 08. Dezember 1970 - 1 BvR 95/68 -, BVerfGE 29, 327 (331); 3. Kammer des Ersten Senats, Beschluss vom 03. Mai 2001 - 1 BvR 624/00, BFH/NV 2001, Beilage 2, 159-161). Der Wegfall eines angemessenen Gewinns darf unter Zugrundelegung einer wertenden Betrachtung hingegen nicht auf von der Besteuerung unabhängigen Ursachen beruhen. So ist von einer erdrosselnden Wirkung dann nicht auszugehen, wenn eine normale staatliche Geldleistungspflicht die ohnehin schon angeschlagene Rentabilität eines Betriebes so verringert, dass der Inhaber zu Betriebseinschränkungen oder zur Betriebsaufgabe gezwungen wird.
2.2.2 Der erdrosselnde Charakter der Spielbankabgabe wird jedenfalls für das Jahr 2011 nicht bereits dadurch indiziert, dass die beiden einzigen in Mecklenburg-Vorpommern tätigen Spielbankbetreiber ihre Spielbanken nach Ablauf der Konzession im Jahr 2013 (Klägerin) bzw. im Jahr 2014 geschlossen haben.
Die Spielbankabgabe gemäß § 7 SpbG M-V 2009 hat es „für sich genommen“ nicht unmöglich gemacht, die Spielbanken in B und A zu betreiben. Denn die Spielbankabgabe als solche war nicht die wesentliche Ursache für die negative wirtschaftliche Entwicklung der Spielbanken in Mecklenburg-Vorpommern. So erzielte die Klägerin zunächst während der zehnjährigen Konzessionsperiode von 1997 bis 2007 - mit Ausnahme von Anfangsverlusten - durchgehend teils recht erhebliche Gewinne. Erst ab dem Jahr 2008 verschlechterte sich ihre wirtschaftliche Situation. Wesentliche Ursache hierfür war der erhebliche Rückgang der Bruttospieleinnahmen gegenüber den Vorjahren. Während sich die Bruttospieleinnahmen der Klägerin im Jahr 2007 noch auf … € beliefen, sanken sie im Jahr 2011 auf ... €. Diese Problematik beschränkte sich nicht nur auf Mecklenburg-Vorpommern, sondern in nahezu allen Bundesländern reduzierten sich die Bruttospielerträge der staatlich konzessionierten Spielbanken in den Jahren seit 2007 erheblich (vgl. Mitteilung des Bundesverbandes der deutschen Spielbanken unter bupris.de/fakten/daten). Ursache des erheblichen Rückgangs der Bruttospieleinnahmen sind der verschärfte Wettbewerb auf dem Glücksspielmarkt sowie ggf. auch einschränkende Regelungen im Glücksspielstaatsvertrag. Staatlich zugelassene Spielbanken müssen sich den Glücksspielmarkt mittlerweile mit privaten Spielhallen, Staatlichen Lotterien, sowie legalen und illegalen Spielangeboten im Internet teilen.
Die Spielbankabgabe, die lediglich einen Prozentsatz von ca.15 % der gesamten Betriebsausgaben der Klägerin ausmacht, ist somit nicht die wesentliche Ursache der negativen wirtschaftlichen Entwicklung der Klägerin. Allerdings ist der Höhe der Spielbankabgabe eine Mitursächlichkeit nicht abzusprechen, denn ohne Berücksichtigung der Spielbankabgabe hätte die Klägerin im Jahr 2011 einen Gewinn von … € erzielen können.
2.2.3 Die Mitursächlichkeit der Spielbankabgabe für die Entstehung der Verluste beim Betrieb der Spielbank reicht nach Auffassung des Senates allerdings nicht aus, um eine erdrosselnde Wirkung des § 7 SpbG M-V im Streitjahr 2011 anzunehmen.
Hierfür spricht zum einen, dass die Spielbankabgabe lediglich einen Prozentsatz von ca.15 % der gesamten Betriebsausgaben der Klägerin ausmacht. Zum anderen hatte sich die Klägerin Ende des Jahres 2005 in Kenntnis der damals noch weitaus höheren Spielbankabgabe um eine Verlängerung der Konzession für fünf Jahre beworben und war laut Konzession verpflichtet, die nach dem geltenden Spielbankgesetz anfallenden Abgaben zu zahlen. Zum Zeitpunkt des Antrages auf Verlängerung der Konzession belief sich die Spielbankabgabe noch auf 50 v. H. des Bruttospielertrages, § 7 SpbG M-V 2004 (vom 05.07.2004 GVOBl. M-V, S 307) und war damit deutlich höher als die Spielbankabgabe nach dem im Streitjahr 2011 geltenden Spielbankgesetz. Trotz der erheblichen höheren Spielbankabgabe war die Klägerin bis einschließlich 2007 noch in der Lage, Gewinne zu erzielen.
Mit der Entscheidung der Klägerin unter dem damals noch geltenden Spielbankgesetz von der Verlängerungsmöglichkeit der Konzession Gebrauch zu machen und Spielbanken in Mecklenburg weiter zu betreiben, war auch ein unternehmerisches Risiko verbunden. Ebenso wie die Chance, erhebliche Gewinne mit dem Betrieb einer Spielbank durch Steigerung der Besucherzahlen zu erzielen, bestand die Möglichkeit, in eine Verlustsituation zu geraten, selbst wenn dieses Risiko angesichts der teils erheblichen Gewinne der Vergangenheit aus damaliger Sicht nur theoretischer Natur gewesen sein dürfte. Das Risiko zurückgehender Bruttospielumsätze innerhalb einer Konzessionsperiode ist als unternehmerisches Risiko von der Klägerin zu tragen. Jedenfalls kann die Klägerin dieses Risiko nicht auf den Fiskus überwälzen und eine Absenkung der Spielbankabgabe beanspruchen, damit ihr stets – ungeachtet der Ursachen ihrer wirtschaftlichen Probleme – ein jährlicher Mindestgewinn verbleibt. Die Klägerin trägt das unternehmerische Risiko des Rückgangs der Bruttospieleinnahmen. Wenn sich die Klägerin trotz Veränderung rechtlicher und gesellschaftlicher Rahmenbedingungen dazu entschließt, die Spielbanken weiter zu betreiben, obwohl angesichts der veränderten Bedingungen auch ein Verzicht auf die Konzession in Betracht gekommen wäre, um weitere Verluste zu begrenzen, so trägt die Klägerin auch die Folgen ihres wirtschaftlichen Handelns.
Eine Verpflichtung des Gesetzgebers, der Klägerin durch Absenken oder den gänzlichen Verzicht auf die Erhebung der Spielbankabgabe einen stetigen mehr oder weniger hohen Gewinn zu garantieren, vermag der Senat jedenfalls nicht dem Beschluss des BVerfG vom 18. März 1970 (2 BvO 1/65, BVerfGE 28, 119, 151: Abschöpfung eines Teils des Tronc) zu entnehmen.
Das Bundesverfassungsgericht hat zwar in seinem Beschluss vom 18. März 1970 darauf verwiesen, dass das Aufkommen aus der Spielbank abzuschöpfen und für gemeinnützige Zwecke zu verwenden ist, soweit es nicht nach den Grundsätzen der Wirtschaftlichkeit dem Unternehmer oder diesem zur angemessenen Entlohnung der Beschäftigten zu belassen ist.
Der Senat interpretiert den Beschluss des Bundesverfassungsgerichtes nicht dahingehend, dass dem Gesetzgeber - ungeachtet der Ursachen für die Entstehung der Verluste der Spielbanken - stets die Verpflichtung trifft, die Spielbankabgabe abzusenken bzw. auf die Erhebung zu verzichten, wenn der Betreiber nicht in der Lage ist, nach Abführung der Spielbankabgabe, einen jährlichen (Mindest-)Gewinn zu erreichen.
2.2.4 Allerdings könnte ggf. eine erdrosselnde Wirkung der Spielbankabgabe eintreten, wenn der Gesetzgeber auf veränderte rechtliche, wirtschaftliche und gesellschaftliche Rahmenbedingungen nicht in angemessener Zeit reagiert und die bestehende Gesetzeslage den geänderten Bedingungen nicht mehr gerecht wird.
Diese Voraussetzungen lagen nach Auffassung des Senats im Streitjahr 2011 noch nicht vor. Nachdem für den Gesetzgeber im Laufe des Jahres 2008 ersichtlich wurde, dass die Spielbankabgabe gemäß § 7 SpbG M-V 2004 für die in Mecklenburg-Vorpommern tätigen Spielbankbetreiber wirtschaftlich nicht mehr verkraftbar war, führte er mit dem SpbG 2009 einen Staffeltarif ein und senkte die Eingangsabgabensätze. Mit dem Änderungsgesetz 2009 wurde die Spielbankabgabe ab 2008 rückwirkend von 50 auf 40 % abgesenkt (§ 17 SpbG M-V 2009) und ab 01. Januar 2010 eine im Eingangstarif reduzierte Spielbankabgabe und ein Staffeltarif eingeführt.
Damit ist der Gesetzgeber zunächst seiner Verpflichtung nachgekommen, die Höhe der Spielbankabgabe bei geänderten wirtschaftlichen Rahmenbedingungen zu überprüfen, um einen angemessenen Interessenausgleich zwischen den Belangen der Klägerin als Spielbankbetreiberin und dem Interesse des Landes an einer Regulierung des Glücksspiels und einer Abschöpfung der hierbei entstehenden Gewinne herzustellen.
Soweit die Klägerin die erdrosselnde Wirkung des § 7 SpbG 2009 daraus herleitet, dass die Spielbankabgabe nicht in ausreichendem Maße abgesenkt worden ist, so folgt dem der Senat nicht.
Bei der Beurteilung zukünftiger tatsächlicher Entwicklungen hat das BVerfG dem Gesetzgeber stets einen der verfassungsgerichtlichen Kontrolle entzogenen Einschätzungsspielraum zugestanden. Dessen Reichweite ist abhängig von der Eigenart des betroffenen Sachbereichs, den Möglichkeiten, sich ein hinreichend sicheres Urteil zu bilden und der Bedeutung der auf dem Spiel stehenden Rechtsgüter (BVerfG-Urteile vom 01. März 1979 1 BvR 532, 533/77, 419/78, und 1 BvL 21/78, BVerfGE 50, 290, 332 f., und - aus neuerer Zeit - vom 16. März 2004 1 BvR 1778/01, BVerfGE 110, 141, 157).
Aus seiner maßgeblichen Sicht des Jahres 2009 durfte der Landesgesetzgeber aufgrund seines Einschätzungs- und Prognosespielraums davon ausgehen, dass die durch das geänderte Spielbankgesetz abgesenkte Spielbankabgabe geeignet sein würde, die wirtschaftliche Existenz der Klägerin zukünftig in ausreichendem Maße zu gewährleisten.
Anhaltspunkte dafür, dass die im Jahr 2009 beschlossene reduzierte Höhe der Spielbankabgabe von Anfang an fehlerhaft gewesen ist, weil die Absenkung nicht hoch genug ausgefallen ist und der Abgabe daher Erdrosselungscharakter zukam, bestehen nicht.
Ebenso wenig wie die Klägerin bei Inanspruchnahme der Verlängerungsoption Ende 2005 voraussehen konnte, dass die Bruttospieleinahmen so stark sinken, dass ein Verzicht auf die Verlängerungsoption betriebswirtschaftlich sinnvoller gewesen wäre, statt die Spielbanken weiter zu betreiben, war für den Gesetzgeber bei Herabsetzung der Spielbankabgabe im Jahr 2009 voraussehbar, dass eine wirtschaftliche Erholung der Spielbanken aufgrund des starken Wettbewerbs und möglicherweise auch aufgrund des Standorts in Mecklenburg-Vorpommern mit geringer Bevölkerungszahl und Kaufkraft nicht eintreten wird und somit auch die abgesenkte Spielbankabgabe von den Spielbanken wirtschaftlich nicht zu verkraften ist.
Dem Gesetzgeber ist zudem ein angemessener Beobachtungszeitraum zuzubilligen, um die Zwecktauglichkeit eines Gesetzes einzuschätzen. Dieser Beobachtungszeitrum war nach Auffassung des Senates jedenfalls im Jahr 2011 noch nicht abgelaufen, da der herabgesetzte Tarif im Streitjahr erst im zweiten Jahr in Kraft war.
2.3 Da nach den oben genannten Kriterien keine Erdrosselung festzustellen ist, ergibt sich ebenfalls kein Verstoß gegen Art. 14 Abs. 1 GG.
Art. 14 Abs. 1 GG gewährleistet das Eigentum allgemein (BVerfG-Beschluss vom 03. Juli 1985 1 BvL 55/81, BVerfGE 70, 219, 230). Zwar reicht der verfassungsrechtliche Eigentumsschutz insoweit weiter als der zivilrechtliche, als er sich auch auf dinglich nicht gesicherte vermögenswerte Rechtspositionen erstreckt. Kein Eigentum in diesem Sinne ist aber das Vermögen an sich, das selbst kein Recht verkörpert, sondern den Inbegriff aller geldwerten Güter einer Person darstellt (BVerfG-Beschluss vom 08. April 1997 1 BvR 48/94, BVerfGE 95, 267, 300). Steuertatbestände begründen eine allgemeine Geldleistungspflicht, da sie dem Steuerschuldner unspezifisch die Zahlung eines Geldbetrags auferlegen, der aus beliebigen Einnahmequellen, etwa aus gewerblichen Einkünften, Arbeitseinkommen oder Verkaufserlösen erbracht werden kann. Sie berühren nicht die Eigentumsgarantie des Art. 14 GG (BVerfG-Urteil vom 20. Juli 1954 1 BvR 459/52, 484/52, 584/52, 555/52, 623/52, 651/52, 748/52, 783/52, 801/52, 5/53, 9/53, 96/53, 114/54, BVerfGE 4, 7, 17; BVerfG-Beschlüsse vom 17. Juli 1974 1 BvR 51, 160, 285/69, 1 BvL 16, 18, 26/72, BVerfGE 38, 61, 102; vom 31. Mai 1988 1 BvL 22/85, BVerfGE 78, 232, 243; vom 23. Juni 1993 1 BvR 133/89, BVerfGE 89, 48, 61).
Eine Steuerpflicht kann die Eigentumsgarantie ausnahmsweise nur berühren, wenn sie den Pflichtigen übermäßig belastet und seine Vermögensverhältnisse grundlegend beeinträchtigt (BVerfG-Urteil vom 24. Juli 1962 2 BvL 15, 16/61, BVerfGE 14, 221, 241; BVerfG-Beschluss in BVerfGE 70, 219, 230). Davon ist nur auszugehen, wenn die Belastung über jedes Maß ansteigt (BVerfG-Beschlüsse in BVerfGE 78, 232, 243; vom 31. Mai 1990 2 BvL 12, 13/88, 2 BvR 1436/87, BVerfGE 82, 159, 190) und damit zu einer Existenzgefährdung führen würde.
Nach den Ausführungen unter Punkt 2.2 ist dies nicht der Fall. Nicht die Höhe der Spielbankabgabe an sich hat die Fortführung des Spielbankbetriebes unmöglich gemacht, sondern wesentliche Ursache waren vielmehr die erheblich zurückgegangenen Bruttospielerträge. Die Mitursächlichkeit der Höhe der Spielbankabgabe für die Entstehung der Verluste der Klägerin reicht nach den Ausführungen unter Punkt 2.2.3 nicht aus, um eine erdrosselnde Wirkung anzunehmen.
2.4 Die Frage, ob bei einer Verstetigung der Verlustsituation und der damit verbundenen Härte für die Klägerin ein Anspruch auf eine Billigkeitsentscheidung gemäß § 163 AO in Gestalt einer herabgesetzten Spielbankabgabe besteht, war nicht Gegenstand der Sprungklage.
2.5 Letztlich lässt sich aus der allgemeinen Handlungsfreiheit des Art. 2 Abs. 1 GG keine Begrenzung der zulässigen Belastung durch die Spielbankabgabe herleiten. Art. 2 Abs. 1 GG schützt den Einzelnen zwar vor hoheitlichen Eingriffen und gewährleistet die allgemeine wirtschaftliche Handlungsfreiheit. Diese wird aber durch eine allgemeine Abgabenpflicht jedenfalls so lange nicht verletzt (vgl. BVerfG-Beschluss 31. Mai 1990 2 BvL 12/88, 2 BvL 13/88, 2 BvR 1436/87, BVerfGE 82, 159, 190, 191), als die spezifische Eigentumsgarantie des Art. 14 Abs. 1 GG nicht berührt ist (BFH-Urteil v. 11. August 1999 XI R 77/97, BStBl II 1999, 771).
3. Die Erhebung der Spielbankabgabe im Streitjahr 2011 verstößt ebenfalls nicht gegen EU-Recht. Die Erhebung der Spielbankabgabe ist mit der Richtlinie 2006/112/EG vereinbar und verstößt nicht gegen ein in der Richtlinie verankertes Kumulierungsverbot von Umsatzsteuer und Spielbankabgabe. Dies ist mittlerweile durch EuGH-Urteil vom 24. Oktober 2013 (C- 440/12, DB 2013, 2660: zur Hamburger Vergnügungssteuer) geklärt. Die Mehrwertsteuersystemrichtlinie (Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem, ABl EG Nr. L 347 vom 11. Dezember 2006 S. 1) hindert gemäß Art. 401 in Verbindung mit Art. 135 Abs. 1 Buchst. i einen Mitgliedstaat nicht daran, Abgaben auf Spiele und Wetten, Verbrauchsteuern, Grunderwerbsteuern sowie ganz allgemein alle Steuern, Abgaben und Gebühren, die nicht den Charakter von Umsatzsteuern haben, beizubehalten und einzuführen, sofern diese Steuern, Abgaben und Gebühren im Verkehr zwischen den Mitgliedstaaten nicht mit Formalitäten beim Grenzübergang verbunden sind. Für die Spielbankabgabe kann der Charakter einer Umsatzsteuer zweifelsfrei verneint werden.
Die MwStSystRL verbietet es auch nicht, bei der Berechnung einer nationalen nicht harmonisierten Abgabe – wie der Spielbankabgabe – die geschuldete Mehrwertsteuer anzurechnen. Im Ergebnis zielt diese Anrechnung darauf ab, nur den Netto-Spielertrag, d. h. den Spielertrag abzüglich Mehrwertsteuer, der Spielbankabgabe zu unterwerfen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war zuzulassen, weil die Streitsache grundsätzliche Bedeutung hat, § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
Die Festsetzung des Streitwertes beruht auf § 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz -GKG-.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 7 SpbG
§ 8 SpbG
§ 45 Finanzgerichtsordnung
§ 168 AO
§ 164 AO
§ 163 AO
§ 164 Abs. 2 AO
§ 9 Abs. 2 Satz 1 SpbG
§ 164 Abs. 2 Satz 1 und 2 AO
§ 8 Abs. 4 SpbG
§ 7 Abs. 2 SpbG
§ 45 Abs. 3 FGO
§ 7 Abs. 7 SpbG
§ 7 Abs. 6 SpbG
§ 10 Abs. 1 S. 3 SpbG
§ 9 Abs. 2 S. 1 SpbG
§ 7 S. 1 SpbG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz
Art. 12 Abs. 1 GG
Art. 14 Abs. 1 GG
Art. 2 Abs. 1 GG
Art. 19 Abs. 3 GG
Art. 12 GG
Art. 14 GG
Art. 12  Abs. 1 GG
Art. 12 Abs. 1 Satz 2 GG

Zitierte Entscheidungen: BVerfGE 28, 119, 146
BVerfGE 28, 119, 148
BVerfGE 102, 197, 215
BVerfGE 102, 197, 216
BStBl II 1995, 432
BStBl II 1995, 432, 437
BVerfGE 21, 261
BVerfGE 10, 89, 99
BVerfGE 53, 1, 13
BVerfGE 4,7
BVerfGE 102, 197
BVerfGE 7, 377,399
BVerfGE 38, 61
BVerfGE 31, 8
BVerfGE 29, 327
BVerfGE 28, 119, 151
BVerfGE 50, 290, 332
BVerfGE 110, 141, 157
BVerfGE 70, 219, 230
BVerfGE 95, 267, 300
BVerfGE 4, 7, 17
BVerfGE 38, 61, 102
BVerfGE 78, 232, 243
BVerfGE 89, 48, 61
BVerfGE 14, 221, 241
BVerfGE 82, 159, 190
BStBl II 1999, 771
DB 2013, 2660
3 K 104/11
14 A 597/09
2 BvO 1/65
1 BvR 539/96
95 II R 10/93
1 BvR 84/65
1 BvR 394/58
2 BvR 64/78
2 BvR 460/79
1 BvR 459/52
1 BvR 596/56
1 BvR 51/69
1 BvL 22/67
1 BvR 95/68
1 BvR 624/00
1 BvL 21/78
1 BvR 1778/01
1 BvL 55/81
1 BvR 48/94
1 BvL 22/85
1 BvR 133/89
2 BvR 1436/87
2 BvL 12/88
2 BvL 13/88
99 XI R 77/97