Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2004-02-18, Aktenzeichen 13 K 4740/00 G
ECLI: ECLI:DE:FGD:2004:0218.13K4740.00G.00

Tenor:
Die angefochtenen Bescheide über den einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrag werden dahingehend geändert, daß die Gewerbesteuermeßbeträge unter Zugrundelegung eines für 1993 um 106.462 DM, für 1994 um 53.051 DM und für 1995 um 55.783 DM geminderten Gewinnes aus Gewerbebetrieb und entsprechend den Gewinnminderungen reduzierter Gewerbesteuerrückstellungen niedriger festgesetzt werden.
Die Berechnung der Gewerbesteuermessbeträge wird dem Beklagten übertragen (§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO).
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.

Tatbestand:
Die Klägerin beschäftigte sich in den Streitjahren 1993 bis 1995 mit der Ausführung von Putz- und Stuckarbeiten im Baugewerbe. Streitig ist der Abzug von Zahlungen als Betriebsausgaben im Zusammenhang mit dem Auftreten englischer Subunternehmen.
Die Gewinnfeststellungen und die mit der Klage angefochtenen Feststellungen der Gewerbesteuermeßbeträge wurden zunächst antragsgemäß durchgeführt. Aufgrund einer steuerlichen Betriebsprüfung durch das Finanzamt für Großbetriebsprüfung .....(-Groß-Bp.-) wurden die Bescheide geändert und dabei der Gewinn aus Gewerbebetrieb erhöht. Die am 26.5.1997 begonnene Prüfung wurde durch Bericht vom 1.10.1999 abgeschlossen.
Bereits in einem Teilbericht vom 12.11.1997 hatte die Groß-Bp. die Auffassung vertreten, die in der Regel als Abschlagszahlungen auf Anforderung bzw. nach Eingang der Schlußrechnung mit Barscheck erfolgten streitigen Zahlungen an die Subunternehmen britischen Rechts seien nach § 160 Abgabenordnung -AO- nicht als Betriebsausgaben anzusetzen, da die Zahlungsempfänger nicht festgestellt werden könnten. Es handelte sich dabei um folgende Firmen und Beträge:
(Angaben in DM)
1993
1994
1995
"A" Ltd.
70.548,52
"B" Ltd.
32.090,08
"C" Ltd.
34.423,00
8.928,19
"D" Ltd.
1.134,00
"E" Ltd.
47.542,04
"F" Ltd.
273.662,40
71.677,02
"G"
0,00
177.817,37
322.338,44
106.100,02
289.384,16
Anfragen beim Bundesamt für Finanzen hatten ergeben, daß die "C" Limited (Abkürzung: Ltd.) sowie "F" Ltd. Domizilgesellschaften ohne eigene wirtschaftliche Aktivitäten und ohne einen Geschäftsbetrieb seien. Da die Beantwortung weiterer Anfragen beim Bundesamt für Finanzen noch ausstand und um der Klägerin Gelegenheit zur Äußerung zu geben, wurde diesbezüglich die Auswertung der Prüfungsfeststellungen zunächst zurückgestellt.
Im abschließenden Bericht vom 1.10.1999 stellten die Prüfer fest, daß die an die Gesellschaften mit beschränkter Haftung englischen Rechts (Limited) geleisteten Zahlungen in der Regel per Bar-Scheck erfolgten und die Schecks im Inland eingelöst wurden.
Nach Feststellungen der Informationszentrale Ausland (IZA) des Bundesamts für Finanzen handelte es sich ausnahmslos um Domizilgesellschaften. Die zur weiteren Klärung an englische Finanzbehörden gerichteten Auskunftsersuchen hatten, nach Auffassung der GroßBp, die Feststellungen des IZA nicht entkräften können.
Lediglich im Falle der "F" Ltd., so die GroßBp, könne davon ausgegangen werden, daß aufgrund der Aussage des vom Finanzamt für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung ..... vernommenen ehemaligen Gesellschafters "H" für bis Juli 1993 an die "F" Ltd. geleistete Zahlungen eine ausreichende Bezeichnung des Zahlungsempfängers vorgelegen habe. Deshalb sei vorab ein Betrag von 109.280,24 DM aus dem Gesamtbetrag für 1993 von 274.662,40 DM zum Betriebsausgabenabzug zuzulassen.
Nur im Falle der Zahlung an "I" habe ermittelt werden können, daß der benannte Empfänger "auch wirtschaftlicher Nutznießer" der Zahlungen gewesen sei. Nur diesbezüglich sei der Betriebsausgabenabzug nicht zu beanstanden.
Darüberhinaus hat die Zahlung an die "D" Ltd. in Höhe von 1.134 DM keine Erwähnung mehr gefunden.
Der Prüfer kam danach zu dem Ergebnis, daß unter Hinweis auf ein Urteil des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 10.3.1999 XI R 10/98, Bundessteuerblatt -BStBl.- Teil II 1999, Seite 434 und weitere Rechtsprechung eine Kürzung des Betriebsausgabenabzugs um 50 v.H. der noch streitigen Beträge angemessen sei:
35.274,00
16.045,00
17.212,00
4.464,00
23.771,00
82.691,00
35.839,00
Summen
106.462,00
53.051,00
55.783,00
Auf den Inhalt des Prüfungsberichts vom 1.10.1999, insbesondere auf Tz. 18 des Berichts und auf Anlage 14 zum Bericht, wird Bezug genommen.
Der Beklagte schloß sich den Feststellungen der Groß-Bp an und erließ am 17.2.2000 geänderte Bescheide über die Feststellung eines einheitlichen Gewerbesteuermeßbetrages für 1993 bis 1995.
Die dagegen gerichteten Einsprüche blieben ohne Erfolg. Daraufhin hat die Klägerin am 2.8.2000 Klage erhoben.
Im Klageverfahren wurde am 13.11.2002 ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstandes durchgeführt.
Dabei wurde von den Vertretern der Klägerin ausgeführt, dass der Kontakt zu den ausländischen Firmen dadurch entstanden sei, daß sich diese per Post, e-mail etc. mit ihren Angeboten gemeldet hätten. Bei Interesse habe man unter den genannten Telefonnummern zurückgerufen und dabei direkt Fachleute als Ansprechpartner angetroffen. Vor einer in Aussicht genommenen Vertragsvergabe sei es danach zu einem persönlichen Besuch eines Vertreters der jeweiligen Firma gekommen. Es habe sich meistens um englische Firmen mit holländischen Gesellschaftern gehandelt. Mit den Gesellschaftern bzw. deren Vertretern habe man auf Deutsch verhandeln können. Nach einer Baustellenbesichtigung habe man die zu verrichtenden Arbeiten näher besprochen und dann die Aufträge vergeben.
Da die Inhaber der Klägerin, die Herren "J" sen. und "J" jun., nach eigenem Bekunden zunächst keine Erfahrung mit der Beauftragung derartiger Firmen hatten, seien sie mißtrauisch gewesen und hätten zu Beginn die Qualität der Arbeiten genau überwacht.
Hinsichtlich der Identität und der Seriösität der Firmen habe man vor Auftragsvergabe den vorgelegten Eintragungen in das (englische) Handelsregister sowie den Bescheinigungen der deutschen Handwerkskammern vertraut. Man habe sich auch die Versicherungsnachweise insbesondere über eine bestehende Krankenversicherung für die Arbeitnehmer vorlegen lassen (sog. Formular E 111).
Herr "J" jun. sei sogar einmal zum Arbeitsamt gefahren und habe dort eines der Formulare E 111 vorgelegt, mit der Frage, ob diese Bescheinigung o.k. sei, was bejaht worden sei. Er habe auch die Telefonauskunft angerufen um abzusichern, daß die Firmen tatsächlich existent seien.
Überdies hätten auch in Streitjahren mehrere Prüfungen durch den Zoll, die Arbeitsverwaltung und die Sozialversicherung auf den Baustellen stattgefunden. Diese Prüfungen seien ohne Beanstandungen abgeschlossen worden.
Die Bezahlung sei in Form von Abschlagszahlungen für den jeweils fertiggestellten Bauabschnitt geleistet worden. Sie sei in aller Regel mittels Barscheck erfolgt. Diese Schecks seien von den Gesellschaftern der Subunternehmen selbst oder von deren durch Vollmacht ausgewiesenen Vertretern abgeholt worden. Die Schlußrechnungen seien immer aus England gekommen. Soweit eine Abschlußzahlung zu leisten gewesen sei, sei diese ebenfalls per Barscheck aber in mehreren Fällen auch per Überweisung geleistet worden.
Im weiteren Verlauf des Klageverfahrens hat die Klägerin folgende weiteren Erläuterungen gegeben:
1. Der Werkvertrag mit der "A" Ltd., die auch als "B" Ltd. firmiert habe, über Putzarbeiten sei am 29.5.1995 gefertigt und kurz darauf geschlossen worden. Am 26.6.1995 seien der Klägerin eine Bescheinigung über die Eintragung von der Handwerkskammer vom 1.9.1994, ein Certificate of Registration for Value Added Tax, eine Gewerberegistereintragung (Contributions Agency), ein Schreiben des englischen Sozialversicherungsträgers darüber, dass 6 Angestellte der "A" Int. unter dem Schutz der englischen Versicherungen Arbeiten in Deutschland ausführen dürfen, und ein Inland-Revenue-Receipt (Abgabe einer Einkommensteuer) vorgelegt worden.
2. Die Handwerksrolleneintragung und einige Sozialversicherungsbelege der "F" Ltd. hätten bereits in der Zeit von Januar bis Juni 1993 vorgelegen. Die Arbeiten seien im Juni 1993 begonnen worden. Zu Beginn der Arbeiten seien noch einmal telefonisch bei der Handwerkskammer die Angaben überprüft worden.
3. Die Firma "E" Ltd. sei von drei namentlich benannten Verputzern gegründet worden, um in Deutschland Verputzarbeiten ausführen zu können. Sie seien der Klägerin als frühere Angestellte der "F" Ltd. bekannt gewesen. Der Werkvertrag sei am 14.6.1993 unterzeichnet worden. Die Sozialversicherungsnachweise hätten noch aus der Zeit der Tätigkeit für die "F" Ltd. vorgelegen.
4. Der Werkvertrag mit der "C" Ltd. datiert vom 30.8.1994.
Die Klägerin ist der Auffassung,
die erklärten Betriebsausgaben dürften nicht gekürzt werden. Sie beruft sich auf Entscheidungen des BFH vom 17.10.2001 I R 19/01, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH -BFH/NV- 2002, 609, des Finanzgerichts Düsseldorf vom 19.7.2001 10 K 332/99 F, Entscheidungen der Finanzgerichte -EFG- 2001, 1340 und des Finanzgerichts München vom 19.3.2002 6 K 5037/00, EFG 2002, 880.
Im Hinblick darauf, daß der BFH in dem zitierten Urteil vom 17.10.2001 schwerpunktmäßig unter dem Blickwinkel der europagemeinschaftsrechtlichen Grundfreiheiten darauf abgestellt habe, daß es darauf ankomme, ob bei vernünftiger Beurteilung der Umstände und bei Ausschöpfung der zumutbaren Erkenntnismöglichkeiten, es für den Steuerpflichtigen erkennbar gewesen sei, daß es sich bei dem Zahlungsempfänger um eine Domizilgesellschaft gehandelt haben könnte, sei der Klage stattzugeben.
Sie, die Klägerin, habe durch ihre Vertreter umfangreiche Nachweise gesammelt, auch Nachweise über die steuerliche Erfassung der Unternehmen, die Umsatzsteueridentifikationsnummer sowie die Eintragung in das Gesellschaftsregister. Es sei danach nicht erkennbar gewesen, dass es sich um Domizil- oder Briefkastenfirmen gehandelt habe.
Die Klägerin beantragt sinngemäß,
die Betriebsausgaben für die Streitjahre 1993, 1994 und 1995 um 106.462 DM, 53.051 DM und 55.783 DM zu erhöhen und unter entsprechender Kürzung der Gewerbesteuerrückstellung die infolgedessen verminderten Gewinne der Berechnung des Gewerbeertrags zugrunde zu legen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte meint,
die Klägerin habe nicht die von der Rechtsprechung geforderten Erkundigungen und Identitätsnachweise vor Vertragsabschluß mit den Subunternehmen eingeholt. Die Vertreter der Klägerin hätten erkennen müssen, dass es sich bei den hier in Rede stehenden Gesellschaften um Domizilgesellschaften gehandelt habe und hätten dementsprechend über die Vorlage der Handelsregisterauszüge, der Handwerkskammerbescheinigung und der Krankenversicherungsnachweise hinaus Anlaß gehabt, Nachforschungen anzustellen. Insbesondere sei kein Umsatzsteuereintragungsbescheid und keine Bestätigung über eine Betriebshaftpflichtversicherung vorgelegt worden.
Die vorgelegten Unterlagen zu den Firmen "A" Ltd. und "B" Ltd. seien der Klägerin erst nach Abschluß der Werkverträge bekannt geworden. Entgegen der Behauptung der Klägerin habe es sich dabei um zwei verschiedene Firmen gehandelt, denn das Bundesamt für Finanzen habe mitgeteilt, dass beide Gesellschaften unterschiedliche Gesellschafter gehabt hätten.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet.
Die Benennungsverlangen nach § 160 AO, auf deren unzureichender Beantwortung der Beklagte die Kürzung der Betriebsausgaben in dem streitigen Umfang gestützt hat, waren unverhältnismäßig. Deshalb sind die entstandenen Betriebsausgaben in Höhe der von der Klägerin erklärten Beträge gewinnmindernd abzuziehen. Die Gewerbesteuerrückstellungen sind folgerichtig zu verringern.
Nach § 160 Abs. 1 Satz 1 AO sind Schulden und andere Lasten, Betriebsausgaben, Werbungskosten und andere Ausgaben -sofern sie nicht Scheingeschäften zuzuordnen sind und bereits deshalb steuerlich unbeachtlich bleiben- regelmäßig dann nicht zu berücksichtigen, wenn der Steuerpflichtige dem Verlangen der Finanzbehörde nicht nachkommt, die Gläubiger oder die Empfänger genau zu benennen. Im Streitfall liegen keine Scheingeschäfte vor. Die vertraglich vereinbarten Arbeiten wurden, was unstreitig ist, tatsächlich ausgeführt und bezahlt.
Das Finanzamt war berechtigt, im Rahmen pflichtgemäßen Ermessens die Steuerpflichtige aufzufordern, den Empfänger der Betriebsausgaben zu benennen. Empfänger ist dabei derjenige, dem der in der Betriebsausgabe enthaltene wirtschaftliche Wert übertragen wurde. Ist eine natürliche oder juristische Person, die die Zahlungen unmittelbar entgegennimmt, lediglich zwischengeschaltet, weil sie entweder mangels eigener wirtschaftlicher Betätigung die ausbedungene Leistung nicht erbringen kann oder weil sie aus anderen Gründen die ihr erteilten Aufträge und die empfangenen Gelder an Dritte weiterleitet, so ist sie nicht Empfänger i.S. von § 160 AO, so dass die hinter ihr stehenden Personen, an die die Gelder letztlich gelangt sind, zu benennen sind (vgl. Finanzgericht München Urteil vom 19.3.2002 6 K 5037/00, EFG 2002, 880 m.w.N.).
Die Voraussetzung für eine Betriebsausgabenkürzung, nämlich die fehlende Benennung des Empfängers, dürften bezüglich der Firma "E" Ltd. schon deshalb nicht erfüllt sein, weil vieles dafür spricht, dass insoweit die Benennungsverlangen erfüllt wurden. Denn hinsichtlich der "E" Ltd. erscheint weitgehend belegt und glaubhaft, dass die früheren Angestellten der "F" Ltd. auf eigene Rechnung unter der Bezeichnung "E" Ltd. tätig waren. Damit stehen die wirtschaftlichen Nutznießer, nämlich diese drei Personen, fest.
Letztlich kann dies aber dahingestellt bleiben, weil das Benennungsverlangen bezüglich sämtlicher im Streit stehender Firmen unverhältnismäßig und damit ermessensfehlerhaft war, da es nicht vereinbar mit den politisch und rechtlich vorgegebenen gemeinschaftsrechtlichen Grundfreiheiten, insbesondere der Freiheit des Warenverkehrs, der Niederlassungsfreiheit und der Freizügigkeit, ist.
Bei objektiver Betrachtung bestand zwar Anlaß für die Benennungsverlangen, mit Ausnahme (s.o.) der Geschäftsbeziehung mit der der "E" Ltd. Denn ein Benennungsverlangen ist grundsätzlich dann rechtmäßig, wenn aufgrund der Lebenserfahrung die Vermutung nahe liegt, dass der Empfänger einer Zahlung den Bezug zu Unrecht nicht versteuert hat. Das ist regelmäßig der Fall, wenn anzunehmen ist, dass die Angaben über den Empfänger der Zahlung unzutreffend oder nicht vollständig sind. Hierfür spricht, dass die für die o.g. Limiteds eingetragenen Gesellschafter nach den gewonnenen Erkenntnissen des Beklagten nicht die wirtschaftlich verantwortlichen Personen sind, sondern, dass man sich Strohmänner bzw. Treuhänder oder sogenannte Registrierungsassistenten bedient hat. Die wirtschaftlich Handelnden sind nach den Ermittlungen des Beklagten in den Niederlanden zu vermuten.
Darüberhinaus erfordert die Rechtmäßigkeit jedoch, dass das Verlangen nicht unverhältnismäßig sein darf und die für den Steuerpflichtigen zu befürchtenden Nachteile nicht außer Verhältnis zum beabsichtigten Aufklärungserfolg stehen dürfen. Entscheidend ist, inwieweit für den Steuerpflichtigen bis zum Zeitpunkt der Zahlungen zumutbar war, sich nach den Gepflogenheiten eines ordnungsmäßigen Geschäftsverkehrs der Identität seines jeweiligen Geschäftspartners zu vergewissern, um so in der Lage zu sein, ihn als Empfänger von Zahlungen zutreffend zu bezeichnen (vgl. BFH Urteil vom 17.10.2001 I R 19/01, BFH/NV 2002, 609 m.w.N. aus der Rspr.).
Hieraus folgt, dass gemäß den o.g. gemeinschaftsrechtlichen Grundfreiheiten und vor dem Hintergrund, dass Großbritannien nicht als typische sog. Steueroase bekannt ist, der Rechtsverkehr mit einer englischen Limited grundsätzlich als ebenso unverdächtig anzusehen ist wie z.B. der Handels- und Rechtsverkehr mit einer deutschen Gesellschaft mit beschränkter Haftung (vgl. BFH aaO. BFH/NV 2002, 609). Der handelnde Inländer muß sich deshalb (subjektiv) nicht von vornherein der Gefahr bewusst sein, dass die englische Gesellschaft zur Umgehung der Steuerpflicht von Inländern eingeschaltet sein könnte. Ohne das Hinzutreten weiterer Umstände besteht daher für den Inländer genauso wie bei dem Handelsverkehr mit einer inländischen Gesellschaft keine Veranlassung, den wirtschaftlichen Empfänger der Zahlungen an seinen Handelspartner zu ermitteln (ähnlich Finanzgericht München Urteil vom 19.3.2002 6 K 5037/00, EFG 2002, 880).
Derartige Umstände sind nach Auffassung des Gerichts im Falle der Klägerin für die handelnden Vertreter der Klägerin nicht zu Tage getreten. Die englischen Handelspartner haben qualitativ gute Arbeit geleistet, sind fachkompetent und zuverlässig aufgetreten und haben die Bezahlungen vereinbarungsgemäß nach Baufortschritt abgerechnet. Die Bezahlung per Barscheck kann im Baugewerbe bei überschaubaren Gewerken, wie hier den Verputzerarbeiten, nach der Lebenserfahrung nicht als ungewöhnlich bezeichnet werden. Hinzu kommt, dass die mit englischer Anschrift erteilten Endabrechnungen ebenfalls Zeichen dafür gewertet werden durften, dass "alles seine Richtigkeit habe".
Anlaß zur Annahme, bei den Limiteds könne es sich um Domizilgesellschaften ohne Funktion und eigenes Personal handeln, waren aus sich der für die Klägerin Handelnden Herren "J" senior und junior bei vernünftiger Beurteilung der Gegebenheiten nicht erkennbar. Die im Rahmen ihrer Aufklärungsbemühungen erhaltenen Auskünfte, nämlich die Handelsregisterauszüge, die Bescheinigungen der deutschen Handwerkskammern, die Krankenversicherungsnachweise und die telefonische Erreichbarkeit, waren geeignet, etwaige Ungewissheiten aus ihrer -maßgeblichen- Sicht zu beseitigen (zu den Nachforschungspflichten: vgl. Finanzgericht Düsseldorf Urteil vom 19.7.2001 10 K 332/99, EFG 2001, 1340).
Kommen in derartigen Fällen die Subunternehmer ihren gegebenenfalls im Inland bestehenden steuerlichen Pflichten nicht nach und sollten hierdurch Steuerausfälle eintreten, so kann der inländische Unternehmer hierfür nicht im Wege des § 160 AO haftbar gemacht werden.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 136 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 160 Abgabenordnung
§ 100 Abs. 2 Satz 2 FGO