Schleswig-Holsteinisches Finanzgericht (Schleswig-Holstein, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-02-06, Aktenzeichen 3 K 167/07
ECLI: ECLI:DE:FGSH:2008:0206.3K167.07.0A

Tenor:

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist die Steuerbefreiung für besonders partikelreduzierte Personenkraftwagen nach § 3 c KraftStG streitig.
Die Klägerin erwarb am 02. Oktober 2006 einen PKW der Marke Honda Accord, amtliches Kennzeichen .... Im Rahmen der Kaufvertragsverhandlungen vereinbarte die Klägerin die Nachrüstung des Neuwagens mit einem Partikelfiltersystem. Am 4. Oktober 2006 wurde der PKW nach erfolgten Einbau des Partikelfilters auf die Klägerin zugelassen. Mit Kfz-Steuerbescheid vom 25. Oktober 2006 wurde das mit einem Dieselmotor ausgerüstete Kfz in die Emmissionsklasse D4/Euro 4, Schlüsselnummer 62, eingestuft und unter Anwendung des § 9 Abs. 1 Nr. 2a KraftStG eine Steuer in Höhe von € 15,44 je angefangene 100 ccm Hubraum festgesetzt.
Mit Schreiben vom 10. September 2007 beantragte die Klägerin die steuerliche Förderung des streitgegenständlichen Kfz im Hinblick auf den Einbau des Rußpartikelfilters gemäß § 3 c KraftStG vom 24. März 2007. Dies lehnte der Beklagte mit Bescheid vom 18. September 2007 ab, da das streitgegenständliche Kfz nicht nachträglich sondern bereits im Zeitpunkt der Erstzulassung mit einem Partikelfilter ausgerüstet gewesen sei.
Den hiergegen eingelegten Einspruch wies das FA mit Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2007 als unbegründet zurück. Auf den Inhalt der zitierten Schreiben wird Bezug genommen.
Mit ihrer Klage macht die Klägerin geltend, die Entscheidung des FA begründe sich weder unter Heranziehung des Wortlautes noch der Gesetzesbegründung zu § 3 c KraftStG. Tatsächlich umfasse der Begriff “nachträglich” auch den vorliegenden Umstand, dass ein gebautes, aber noch nicht zugelassenes Kfz zunächst erst technisch entsprechend nachgerüstet und anschließend zugelassen werde. Im Übrigen wird auf die Klagbegründung vom 20. November 2007 Bezug genommen.
Die Klägerin beantragt, das FA unter Aufhebung des Ablehnungsbescheides vom 18. September 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 23. Oktober 2007 zu verpflichten, die KraftSt für das Kfz mit dem amtlichen Kennzeichen ... unter Anerkennung der Steuerbefreiung für besonders partikelreduzierte Personenkraftwagen gemäß § 3 c KraftStG neu festzusetzen.
Das FA beantragt, die Klage abzuweisen.
Zur Begründung bezieht es sich auf seine Einspruchsentscheidung.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist nicht begründet.
Der Ablehnungsbescheid vom 18. September 2007 in der Fassung der Einspruchs-entscheidung vom 23. Oktober 2007 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO). Zutreffend geht der Beklagte davon aus, dass die Voraussetzungen des § 3 c KraftStG nicht vorliegen.
Gemäß § 3 c Abs. 1 KraftStG ist das Halten von besonders partikelreduzierten Personenkraftwagen mit Selbstzündungsmotor befristet von der Steuer befreit, wenn das Fahrzeug in der Zeit vom 01. Januar 2006 bis zum 31. Dezember 2009 nachträglich technisch so verbessert wird, dass es einer der Partikelminderungsstufen PM 1 bis PM 4 nach § 47 Abs. 3a der Straßenverkehrs-Zulassungs-Ordnung in der Fassung der Bekanntmachung vom 28. September 1988 (BGBl. I S. 1793), die zuletzt durch Art. 437 der Verordnung vom 31. Oktober 2006 (BGBl. I S. 2407) geändert worden ist, der Partikelminderungsstufen PM 01, PM 0 oder der Partikelminderungsklassen PMK 01, PMK 0 bis PMK 4, sobald dafür die Voraussetzungen in der Straßenverkehrs-Zulas-sungs-Ordnung geregelt und in Kraft getreten sind, entspricht. Die Steuerbefreiung wird nur für Personenkraftwagen gewährt, die bis zum 31. Dezember 2006 erstmals zugelassen wurden. Sie beginnt an dem Tag, an dem nach Feststellung der Zulas-sungsbehörde die Voraussetzungen hierfür erfüllt waren. Die Steuerbefreiung endet, sobald die Steuerersparnis auf der Grundlage des jeweiligen Steuersatzes nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 KraftStG den Betrag von 330 € erreicht hat. Sie wird für jedes Fahrzeug nur einmal gewährt.
Zwar wurde das Fahrzeug der Klägerin am 4. Oktober 2006 und damit vor Ablauf des 31. Dezember 2006 erstmals zum Verkehr zugelassen. Indessen wurde es nicht nachträglich technisch so verbessert, dass es einer der im Gesetz angeführten Partikelminderungs-stufen oder -klassen entspricht.
Eine nachträgliche technische Verbesserung im Sinne von § 3 c Abs. 1 Satz 1 KraftStG erfordert nach Auffassung des Gerichts, dass die Nachrüstung - etwa mit einem Rußpartikelfilter - nach der erstmaligen Zulassung des Fahrzeuges erfolgt (vgl. Urteil des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 10. Januar 2008, 3 K 100/07; Zens, NWB Fach 8, S. 1567, 1569; Strodthoff, Kraftfahrzeugsteuer, § 3 c Rdnr. 10 [Stand September 2007]).
Der Wortlaut des § 3 c Abs. 1 Satz 1 KraftStG ist auslegungsbedürftig und lässt mehrere Interpretationen zu. Mit der Verwendung des Begriffs “nachträglich” werden jedenfalls die Kfz von einer Förderung ausgeschlossen, die bereits ab Werk - das heißt ursprünglich - mit der erforderlichen Partikelminderungstechnik ausgerüstet sind. Dem Gesetzeswortlaut ist jedoch nicht klar zu entnehmen, ob sich der Begriff “nachträglich” auf den Zeitpunkt nach der werkseitigen Herstellung des Fahrzeuges oder auf den Zeitpunkt nach dessen Erstzulassung bezieht. Der Wortlaut lässt vielmehr beide Auslegungen zu.
Mit der Einführung des § 3 c Abs. 1 KraftStG verfolgte der Gesetzgeber die Schaffung finanzieller Anreize zur Nachrüstung im Verkehr befindlicher Fahrzeuge. Nach dem Gesetzentwurf der Bundesregierung kann die Partikelbelastung durch Personenkraft-wagen mit Dieselmotor dadurch effizient reduziert werden, dass im Verkehr befindliche Fahrzeuge mit moderner Partikelminderungstechnik nachgerüstet werden. Vordringlich sei daher die Nachrüstung von Altfahrzeugen. Die Vorschrift des Kraftfahrzeug-steuergesetzes werde geändert, um steuerliche Anreize für den nachträglichen Einbau von Partikelminderungstechnik in Personenkraftwagen mit Dieselmotor zu schaffen, damit von diesen deutlich geringere gesundheitliche Gefährdungen und Belastungen für die Umwelt ausgingen. Nachgerüstete im Verkehr befindliche Fahrzeuge würden befristet steuerlich befreit, während nicht nachgerüstete zugelassene Fahrzeuge und Neufahrzeuge, die den voraussichtlichen Euro-5-Grenzwert für Partikelmasse (0,005 g/km) nicht einhielten, erhöht besteuert würden (vgl. BT-Drs. 16/4010, S. 1).
Dem Gesetzgeber ging es somit darum, bereits im Verkehr befindliche - zugelassene - Dieselfahrzeuge zu fördern. Weder mit Partikelminderungstechnik ausgerüstete Neufahr-zeuge noch vor ihrer Erstzulassung mit einer solchen Technik “nach”-gerüstete Pkw sollen danach gefördert werden (vgl. auch Strodthoff, a.a.O., § 3 c KraftStG Rdnr. 10). Mit Partikelminderungstechnik ausgerüstete Neufahrzeuge und mit einer solchen Technik vor Erstzulassung “nach”-gerüstete Pkw werden nach dem Konzept des Gesetzgebers insoweit steuerlich begünstigt, als auf sie kein Zuschlag nach § 9 a KraftStG zu erheben ist.
Das KraftStG legt insgesamt klare Abgrenzungsmaßstäbe an. So knüpft die Kraftfahr-zeugsteuerpflicht nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG an das Halten von inländischen Fahrzeugen zum Verkehr auf öffentlichen Straßen an. Dies setzt bei zulassungspflichtigen Fahrzeugen die straßenverkehrsrechtliche Zulassung voraus (vgl. BFH-Urteil vom 13. Januar 1987 VII R 147, 148, 150/84, BFHE 148, 542, BStBl II 1987, 272). Eine Anwendung des in diesem Fall gegebenen klaren Abgrenzungskriteriums liegt auch im Streitfall nahe, um das Merkmal “nachträglich” leicht feststellbar zu machen. Würde hingegen auf die werkseitige Herstellung des Fahrzeuges abgestellt, wären Abgrenzungs-schwierigkeiten im Hinblick auf die zeitliche Einordnung der Ausrüstung mit Rußpar-tikelfiltern vorgezeichnet, etwa wenn der Filter vom Werk als Sonderausstattung vor der Auslieferung eingebaut würde oder wenn - wie im Streitfall - das Kfz als Neufahrzeug an den Händler ausgeliefert und erst beim Händler, aber vor Zulassung auf den Erwerber mit einem Rußpartikelfilter ausgerüstet würde.
Dass der Gesetzgeber die Steuerbefreiung mit der straßenverkehrsrechtlichen Zulassung verknüpfen will, kommt im Übrigen auch dadurch zum Ausdruck, dass sie nur für solche Personenkraftwagen gewährt wird, die bis zum 31. Dezember 2006 erstmals zugelassen wurden (§ 3 c Abs. 1 Satz 2 KraftStG) und dass Zeiten vorübergehender Stilllegung und Zeiten außerhalb des auf einem Saisonkennzeichen nach § 23 Abs. 1 b der Straßenver-kehrs-Zulassungs-Ordnung angegebenen Betriebszeitraums bei der Berechnung der befristeten Steuerbefreiung berücksichtigt werden (§ 3 c Abs. 4 KraftStG).
Die Nebenentscheidungen folgen aus §§ 135 Abs. 1 , 79 a Abs. 3 und 4 sowie 90 Abs. 2 FGO.
Die Revision war wegen grundsätzlicher Bedeutung im Hinblick auf den auslegungsbedürftigen Begriff ”nachträglich” in § 3 c Abs. 1 Satz 1 KraftStG zuzulassen (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 135 Abs. 1 , 79 a Abs. 3 und 4 sowie 90 Abs. 2 FGO
§ 3 c KraftStG
§ 3 c KraftStG
§ 9 a KraftStG
§ 9 Abs. 1 Nr. 2a KraftStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 3 c Abs. 1 KraftStG
§ 9 Abs. 1 Nr. 2 KraftStG
§ 3 c Abs. 1 Satz 1 KraftStG
§ 3 c Abs. 1 Satz 1 KraftStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 KraftStG
§ 3 c Abs. 1 Satz 2 KraftStG
§ 3 c Abs. 4 KraftStG
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 148, 542
BStBl II 1987, 272
3 K 100/07