Verwaltungsgericht Stuttgart (Baden-Württemberg, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-12-14, Aktenzeichen 8 K 2682/11

Tenor:
Die Ziffern 3 und 4 des Widerspruchsbescheids der Beklagten vom 21.06.2011 werden aufgehoben.
Die Klage im Übrigen wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 2/3 und die Beklagte zu 1/3.

Tatbestand:
1
Die Klägerin begehrt die Herabsetzung von Vergnügungssteuern im August und September 2010 wegen Minderung der Einnahmen durch Einbruchdiebstähle.
2
Die Klägerin ist im Automatenaufstellgeschäft tätig. Im Stadtgebiet der Beklagten stellt sie in fünf Gaststätten u.a. Spielgeräte mit Gewinnmöglichkeit auf. Mit Vergnügungssteuererklärungen vom 15.10.2010 teilte die Klägerin der Beklagten die Einspielergebnisse (Saldo 2) der von ihr in den jeweiligen Gaststätten aufgestellten Geräte für den Zeitraum 07/10 - 09/10 mit; für das „...“ betrugen die gesamten Einspielergebnisse nach ihren Angaben für die zwei dort aufgestellten Geräte (NLINE DE LUXE und NLINE STAND) 5.486,30 EUR. Bei vier Einzel-Einspielergebnissen hatte die Klägerin angegeben, dass es sich wegen Einbruchdiebstählen am 16.08., 19.08. und 14.09.2010 um einen korrigierten (reduzierten) Saldo (2) handele.
3
Mit Vergnügungssteuerbescheid vom 10.12.2010 setzte die Beklagte gegen die Klägerin Vergnügungssteuern für das 3. Quartal 2010 in Höhe von insgesamt 4.658,79 EUR fest. Auf die beiden Gewinnspielgeräte im „...“ entfielen hiervon 1.353,92 EUR. Bei ihrer Berechnung war die Beklagte nicht von dem von der Klägerin angegebenen Gesamteinspielergebnis von 5.486,30 EUR ausgegangen, sondern von einem Gesamteinspielergebnis an beiden Geräten von 6.485,30 EUR in den Monaten August und September 2010 sowie von 2.140,70 EUR im Juli 2010 an einem Gerät. Hieraus errechnete die Beklagte unter Anwendung des Steuermaßstabes von 15% des Einspielergebnisses einen Betrag für August und September 2010 in Höhe von insgesamt 972,81 EUR und für Juli 2010 in Höhe von 321,11 EUR; da sich an einem Gerät im Juli 2010 ein negatives Einspielergebnis ergeben hatte, setzte die Beklagte hierfür den Mindeststeuerbetrag von 60 EUR fest (972,81 EUR + 321,11 EUR + 60 EUR = 1.353,92 EUR). Bei den der Berechnung zu Grunde gelegten Einspielergebnissen handelte es sich dabei jeweils um den Saldo (2) in der Höhe, wie er sich vor der Korrektur wegen der Einbruchdiebstähle aus den von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucken ergab.
4
Am 11.12.2010 erhob die Klägerin zum einen Widerspruch gegen die Festsetzung der Vergnügungssteuer für die beiden im „...“ aufgestellten Geldspielgeräte für die Monate August und September 2010. Zur Begründung trug sie vor: Sie habe vom vergnügungssteuerpflichtigen Einspielergebnis gemäß § 4 der Vergnügungssteuersatzung Fehlbeträge auf Grund von Einbruchdiebstählen abgezogen. Nach der Satzung gelte als Einspielergebnis die elektronisch gezählte Bruttokasse zuzüglich Röhrenentnahmen und abzüglich Röhrenauffüllungen, Falschgeld und Fehlgeld. Der Begriff Fehlgeld impliziere zwingend die Berücksichtigung von fehlendem, durch Diebstahl abhanden gekommenes Geld. Bemessungsgrundlage für die Vergnügungssteuer sei nicht der Spieleinsatz, bei dem möglicherweise Fehlbeträge nicht berücksichtigt würden. Die Beklagte habe sich bewusst nicht für den Steuermaßstab „Spieleinsatz“ entschieden, sondern für das Einspielergebnis in Form der Bruttokasse. Eine andere Auffassung würde dazu führen, dass ein Ergebnis versteuert würde, das real nicht vorhanden sei. Dies würde dem Wesen einer Aufwandsteuer eklatant widersprechen. Zudem erhob die Klägerin Widerspruch gegen die festgesetzte Vergnügungssteuer für ein Gerät am Aufstellungsort „...“ im Juli 2010 wegen eines fehlerhaft übernommenen Einspielergebnisses.
5
Unter dem 01.04.2011 teilte die Klägerin unter Vorlage der Schadensmeldungen an ihre Versicherung und deren Antwortschreiben mit, dass die Versicherung die durch die Einbrüche hervorgerufenen Schäden teilweise beglichen habe. Auf die Fehlbeträge seien insgesamt 928,18 EUR erstattet worden. Dieser Betrag sei nicht bei der Festsetzung der Vergnügungssteuer zu berücksichtigen, da es sich um Schadensersatz handele und nicht um ein Einspielergebnis im Sinne der Satzung.
6
Mit Widerspruchsbescheid vom 21.06.2011, zugestellt am 24.06.2011, gab die Beklagte dem Widerspruch der Klägerin hinsichtlich des Aufstellungsortes „...“ wegen eines „Zahlendrehers“ statt (Ziffer 1). Im Übrigen wies sie den Widerspruch der Klägerin ab (Ziffer 2). Die Kosten des Widerspruchsverfahrens wurden der Klägerin auferlegt (Ziffer 3) und für den Bescheid eine Gebühr in Höhe von 250 EUR festgesetzt (Ziffer 4). Zur Begründung führte die Beklagte im Wesentlichen aus: Aus den Hinweisen der Geräteaufsteller zur Auswertung von Druckprotokollen/Zählwerksausdrucken ergebe sich, dass unter Fehlgeld Beträge zu verstehen seien, die z.B. auf Grund einer Reklamation eines Spielgastes aus der Kasse ausgezahlt würden. Fehlgeld, welches bei der Ermittlung der elektronisch gezählten Bruttokasse in Abzug zu bringen sei, stehe somit in direktem Zusammenhang mit dem Spielverhalten des Spielers, der sich an dem Gerät vergnüge und mit dem Aufwand, den der Spieler in dieses Vergnügen investiere. Der Berechnung der Vergnügungssteuerschuld des Aufstellers werde die sich in der Bruttokasse niederschlagende Summe des investierten Spielaufwands zu Grunde gelegt. Der investierte Spielaufwand sei der Aufwand, in welchem sich eine in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Spielers niederschlage. Der sich aus einem Einbruchdiebstahl ergebende Verlust stehe in keinem Zusammenhang mit dem vom Spieler investierten Spielaufwand und schmälere nicht diesen tatsächlich erbrachten, zu besteuernden Aufwand, sondern den vergnügungssteuerrechtlich unerheblichen Ertrag des Aufstellers. Es obliege dem Aufsteller sich durch geeignete Maßnahmen gegen Schäden aus Einbruchdiebstählen abzusichern. Die Kostenentscheidung beruhe auf § 73 VwGO i.V.m. § 80 LVwVfG.
7
Am 25.07.2011 (Montag) hat die Klägerin Klage erhoben. Zur Begründung führt sie ergänzend im Wesentlichen aus: Durch die drei Einbruchdiebstähle, die polizeilich aufgenommen worden seien, seien die Einspielergebnisse um insgesamt 3.024,50 EUR vermindert worden. Soweit die Vergnügungssteuer auch auf die durch die Einbrüche abhanden gekommenen Fehlbeträge in Höhe von 453,67 EUR (Fehlbetrag 3.025,50 EUR x 15%) erhoben worden sei, stehe dies nicht im Einklang mit der Satzung. Die elektronisch gezählte Bruttokasse könne nicht mehr als Bemessungsgrundlage für die Vergnügungssteuer dienen, wenn das Kassenvermögen (Einspielergebnis) und damit der eigentliche Steuergegenstand (Bemessungsgrundlage) auf Grund eines Diebstahls im Automaten nicht mehr vorhanden sei. Die entwendeten Kassenbeträge seien ihr nicht zugeflossen. Die Steuer sei im Falle eines Diebstahls des Kassenvermögens auch nicht mehr direkt auf den eigentlich zu Belastenden abwälzbar, da das Einspielergebnis in diesen Fällen Null betrage. Sie sei aber auch nicht kalkulatorisch auf den Spieler abwälzbar. Nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen ließen sich zwar die Kosten der Anschaffung von Geräten, deren Wartung und Reparatur kalkulieren. Ein Diebstahl und damit ein Fehlbetrag in Form einer leeren Kasse sei aber von vorneherein nicht kalkulierbar. Eine Rückstellung für solche Ausfälle sei deshalb weder nach handelsbilanziellen noch nach steuerrechtlichen Voraussetzungen möglich. Nach der Satzung gelte als Einspielergebnis die elektronisch gezählte Bruttokasse. Damit ersetze die Satzung das (konkrete) Einspielergebnis durch das elektronisch gezählte Einspielergebnis. Tatsachen würden durch eine zulässige Fiktion ersetzt. Eine Vermutung könne im Steuerrecht aber nur solange als Bemessungsgrundlage gelten, solange kein anderer Wert nachweisbar oder offensichtlich vorhanden sei. Offensichtlich unzutreffend gebe die elektronisch gezählte Bruttokasse das Einspielergebnis in Fällen wieder, in denen das Einspielergebnis auf Grund Falschgeld und Fehlgeld niedriger sei. Genauso unzutreffend sei die elektronische Bruttokasse aber in Fällen, in denen das Einspielergebnis entwendet worden sei. Auch in diesen Fällen könne nicht das „fiktive“ Einspielergebnis, sondern nur das tatsächliche Ergebnis als Bemessungsgrundlage dienen. Bei dem Begriff „Fehlgeld“ handele es sich nach dem Wortlaut und dem Verständnis des Lesers um Geld, das in der Kasse fehle, d.h. nicht in der Bruttokasse enthalten sei. Dies ergebe auch der Sinn und Zweck der Vorschrift. In jedem Falle gebiete sich die Kürzung aber wegen des Gebots der Versteuerung nach der Leistungsfähigkeit. Würde die Vergnügungssteuer auf die elektronisch gezählte Bruttokasse erhoben ohne Berücksichtigung des verfügbaren Einspielergebnisses, so würde der Automatenaufsteller im Falle des Einbruchs mit einer Steuer belastet, obwohl er keinen seine Leistungsfähigkeit fördernden Zufluss habe. Dies sei auch ein Verstoß gegen das Verbot der Übermaßbesteuerung. Eine Steuer auf ein Einspielergebnis und damit auf Einnahmen, die dem Aufsteller nicht zugeflossen seien, sei unverhältnismäßig, da sie der Aufsteller aus eigenem Vermögen zu begleichen habe. Dies sei auch unbillig, weshalb vorsorglich ein Erlass der streitgegenständlichen Vergnügungssteuer beantragt werde. Die Klage richte sich auch gegen die Höhe der festgesetzten Gebühr von 250 EUR. Diese sei weder der Höhe nach begründet und rechtlich nachvollziehbar noch angemessen im Verhältnis zum Gegenstandswert. Auch seien wesentliche Ausführungen im Widerspruchsbescheid nicht streitig.
8
Die Klägerin beantragt bei sachdienlicher Auslegung ihres Antrags (§ 88 VwGO),
9
den Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom 10.12.2010 in Höhe von 454 EUR teilweise und deren Widerspruchsbescheid vom 21.06.2011 in seinen Ziffern 2 bis 4 aufzuheben.
10
Die Beklagte beantragt,
11
die Klage abzuweisen.
12
Zur Begründung wiederholt sie im Wesentlichen Ihre Ausführungen im angefochtenen Widerspruchsbescheid. Zur Höhe der Widerspruchsgebühr führt sie aus, dass gemäß Ziffer 10.1 des Gebührenverzeichnisses zu ihrer Verwaltungsgebührensatzung der Gebührenrahmen bei Rechtsbehelfen, die im Wesentlichen als unzulässig oder unbegründet zurückgewiesen werden, 6 EUR bis 2.000 EUR sei. Unter Berücksichtigung des entstandenen Verwaltungsaufwands (umfangreicher Schriftwechsel) sei die Höhe der Gebühr angemessen.
13
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die Schriftsätze der Beteiligten und den Inhalt der beigezogenen Akte der Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
14
Mit Einverständnis der Beteiligten konnte das Gericht ohne mündliche Verhandlung entscheiden (§ 101 Abs. 2 VwGO).
15
Die Anfechtungsklage gegen den Vergnügungssteuerbescheid der Beklagten vom 10.12.2010 und deren Widerspruchsbescheid vom 21.06.2010 ist zulässig. Dies gilt insbesondere auch, soweit sich die Klage gegen die in Ziffer 3 des Widerspruchsbescheids getroffene Kostenfestsetzung für das Widerspruchsverfahren und die in Ziffer 4 des Widerspruchsbescheids enthaltene Gebührenfestsetzung richtet. Der Widerspruchsbescheid enthält insoweit für die Klägerin jeweils erstmalig eine Beschwer, so dass es entsprechend § 68 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 VwGO eines Vorverfahrens nicht bedarf bzw. gemäß § 79 Abs. 1 Nr. 2 VwGO diese Ziffern des Widerspruchsbescheids Gegenstand der Anfechtungsklage sein können.
16
Die Anfechtungsklage ist in dem im Tenor zum Ausdruck kommenden Umfang teilweise begründet. Die Beklagte ist hinsichtlich der angefochtenen Ziffern 3 und 4 des Widerspruchsbescheids insbesondere auch passivlegitimiert, da sie im vorliegenden Fall sowohl Ausgangs- als auch Widerspruchsbehörde ist (vgl. § 78 Abs. 2 VwGO).1.
Die Anfechtungsklage ist in dem im Tenor zum Ausdruck kommenden Umfang teilweise begründet. Die Beklagte ist hinsichtlich der angefochtenen Ziffern 3 und 4 des Widerspruchsbescheids insbesondere auch passivlegitimiert, da sie im vorliegenden Fall sowohl Ausgangs- als auch Widerspruchsbehörde ist (vgl. § 78 Abs. 2 VwGO).
1.
17
Die Festsetzung der Vergnügungssteuer für die von der Klägerin im „...“ im August und September 2010 aufgestellten Spielgeräte mit Geldgewinnmöglichkeit durch die Beklagte in Höhe von 972,81 EUR ist rechtlich nicht zu beanstanden; sie ist insbesondere nicht um 454 EUR zu hoch erfolgt. Der angefochtene Vergnügungssteuerbescheid vom 10.12.2010 in der Gestalt des Widerspruchsbescheids vom 21.06.2011 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
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Rechtsgrundlage der angefochtenen Bescheide sind die §§ 1, 2 Abs. 1, 9 Abs. 4 KAG i.V.m. § 1 Abs. 2 a), § 4 a), § 5 (1) a) der Vergnügungssteuersatzung der Beklagten vom 15.12.2009 - VS - . Danach beträgt die Vergnügungssteuer für jeden angefangenen Kalendermonat an den in § 1 Abs. 2 VS genannten Orten (z.B. Gaststätten) für Geräte mit Gewinnmöglichkeit 15% des Einspielergebnisses bzw. mindestens 60 EUR. Als Einspielergebnis gilt bei Spielgeräten mit Geldgewinnmöglichkeit gemäß § 4 a) Satz 2 VS die elektronisch gezählte Bruttokasse (elektronisch gezählte Kasse zuzüglich Röhrenentnahmen abzüglich Röhrenauffüllungen, Falschgeld und Fehlgeld). Dass die Klägerin nach diesen Bestimmungen für die beiden im „...“ aufgestellten Geldgewinnspielgeräte für August und September 2010 dem Grunde nach Vergnügungssteuer erheben kann, ist zwischen den Beteiligten unstreitig. Streitig ist allein die Höhe der festgesetzten Steuer, die maßgeblich von der Höhe des Einspielergebnisses abhängt. Nach Auffassung des Gerichts hat die Beklagte bei der Berechnung der Vergnügungssteuer zu Recht die Einspielergebnisse zu Grunde gelegt, wie sie sich aus den von der Klägerin vorgelegten Zählwerksausdrucken ohne Korrektur des jeweiligen Saldo (2) auf Grund der Einbruchdiebstähle ergeben hatten.
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Die Beklagte hat als Bemessungsgrundlage für die Vergnügungssteuer bei Spielgeräten mit Gewinnmöglichkeit das Einspielergebnis gewählt. In § 4 a) Satz 2 VS hat sie hinreichend bestimmt definiert, was als Einspielergebnis gilt, nämlich „die elektronisch gezählte Bruttokasse (elektronisch gezählte Kasse zuzüglich Röhrenentnahmen abzüglich Röhrenauffüllungen, Falschgeld und Fehlgeld)“, mithin der auf den Zählwerksdrucken als „Saldo (2)“ ausgewiesene Betrag. Bei der als Saldo (2) ausgewiesenen Bruttokasse verbleiben die auf Gewinnauszahlungen entfallenden Beträge („Röhrenentnahmen“) im Kasseninhalt, während andererseits aufwandsfremde Positionen wie Röhrenauffüllungen durch den Apparateaufsteller sowie Falsch- und Fehlgeld ausgesondert werden (vgl. Hessischer VGH, Beschluss vom 17.04.2008 - 5 TG 2725/07 - <juris>). Mit diesem Bemessungsmaßstab wird ein sachgerechter Bezug zum Vergnügungsaufwand des Spielers hergestellt, um dessen Besteuerung es bei der als Aufwandsteuer erhobenen Spielapparatesteuer geht. Er darf deshalb aus Gründen der Verwaltungspraktikabilität vom Satzungsgeber in zulässiger Weise gewählt werden, auch wenn er den zu besteuernden Vergnügungsaufwand des Spielers nicht so nah abzubilden vermag wie der Maßstab des Spieleinsatzes (vgl. BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 - NVwZ 2009, 968; OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011 - 4 L 323/09 - <juris>). Der Inhalt der Bruttokasse im Sinne des Saldo (2) spiegelt das wieder, was die Spieler durch die eingeworfenen Spieleinsätze für ihr Spielvergnügen investieren, also „aufgewendet“ haben. Die Einbeziehung der Röhrenentnahmen, d.h. die Entnahme aus der Kasse zur Wiederauffüllung der Zahlröhre, um Gewinne auszahlen zu können, erklärt sich damit, dass auch dieses Geld aus Spielereinwurf stammt und als solches dem investierten Spieleraufwand zuzurechnen ist (vgl. OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011 - 4 L 323/09 - <juris>). Die Aussonderung der Röhrenauffüllungen durch den Apparateaufsteller sowie des Falsch- und Fehlgeldes, beruhen darauf, dass es sich hierbei um Positionen handelt, die nicht zu dem Aufwand gehören, den ein Spieler aus seinen Mitteln zu seinem Vergnügen einsetzt (vgl. auch VG Lüneburg, Urteil vom 04.03.2010 - 2 A 135/09 - <Rechtsprechungsdatenbank Nds. OVG>).
20
Unter Berücksichtigung dieser Ausgangsüberlegungen kann es sich bei Geldbeträgen, die in der Kasse auf Grund von Einbruchdiebstählen fehlen, aber nicht um „Fehlgeld“ im Sinne des § 4 a) Satz 2 VS handeln. Bei einer rein am Wortlaut orientierten Auslegung könnte dies zwar naheliegen, nicht jedoch bei einer Auslegung nach Sinn und Zweck der Regelung. Mit dem Saldo (2) sollen alle Beträge erfasst werden, die den Vergnügungsaufwand des Spielers wiederspiegeln, mithin die Geldbeträge, die der Spieler zu seinem Vergnügen eingesetzt hat; dies entspricht dem Charakter der Vergnügungssteuer als Aufwandsteuer, die die in der Einkommensverwendung für den persönlichen Lebensbedarf zum Ausdruck kommende wirtschaftliche Leistungsfähigkeit des Steuerschuldners belasten soll. Ausgesondert werden sollen hingegen die aufwandsfremden Positionen, da diese nicht geeignet sind, die Leistungsfähigkeit des Spielers zu erfassen. Bei Geldbeträgen, die durch einen Einbruchdiebstahl aus dem Kasseninhalt des Gewinnspielgeräts entwendet werden, handelt es sich aber nicht um aufwandsfremde Positionen, sondern um Geldbeträge, die der Spieler zu seinem Vergnügen eingesetzt hatte. Damit gehören aber auch solche - im Nachhinein entwendeten - Beträge zu dem zu versteuernden Vergnügungsaufwand. Dass diese Auffassung folgerichtig ist, ergibt sich auch aus folgender Überlegung: Würden in einem Fall des Verlusts von Kasseninhalten auf Grund von Diebstählen derartige Beträge als Fehlbeträge ausgesondert, so hätte dies zur Folge, dass der vom Spieler getätigte Vergnügungsaufwand aus vom Automatenaufsteller - nicht aber vom Satzungsgeber - zu vertretenden Gründen nicht besteuert werden könnte. In den Fällen, in denen der Spieler seinen Einsatz aber bereits getätigt hat, und damit seine Leistungsfähigkeit erfasst werden kann, darf es für die Erhebung der Vergnügungssteuer keine Rolle spielen, ob das von ihm eingesetzte Geld dem Aufsteller später, aus welchen Gründen auch immer, abhanden kommt. Die Folgen eines Verlusts des Kasseninhalts durch einen Einbruchdiebstahl sind letztlich nicht anders zu beurteilen, als wenn dem Aufsteller zu einem späteren Zeitpunkt der ihm zustehende Anteil des Kasseninhalts abhanden kommt, beispielsweise bei der Einzahlung des Geldes bei der Bank.
21
Dem steht auch nicht der Einwand der Klägerin entgegen, dass die Steuer im Falle eines Diebstahls des Kassenvermögens nicht mehr direkt auf den eigentlich zu Belastenden abwälzbar sei, da das Einspielergebnis in diesen Fällen Null betrage. Zwar trifft es zu, dass die Vergnügungssteuer im Ergebnis den Spieler treffen soll und deshalb auf ihn, als „Benutzer der Veranstaltung“ abwälzbar sein muss. Sie soll nicht an demjenigen „hängen bleiben“, der das steuerpflichtige Vergnügen zum Zwecke der Gewinnerzielung anbietet, sondern aus denjenigen Aufwendungen gedeckt werden, die die Spieler für ihr Spielvergnügen aufbringen. Hierfür genügt aber die Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung in dem Sinne, dass der Steuerpflichtige den von ihm gezahlten Betrag in die Kalkulation seiner Selbstkosten einsetzen und hiernach die zur Aufrechterhaltung der Wirtschaftlichkeit seines Unternehmens geeigneten Maßnahmen - Preiserhöhung, Umsatzsteigerung oder Senkung der sonstigen Kosten - treffen kann. Die rechtliche Gewähr, dass er den von ihm entrichteten Betrag immer von demjenigen erhält, der nach der Konzeption des Satzungsgebers letztlich die Steuer tragen soll, muss dem Steuerschuldner nicht geboten werden. Es reicht aus, wenn die Steuer auf eine Überwälzung der Steuerlast vom Steuerschuldner auf den Steuerträger angelegt ist, auch wenn die Überwälzung nicht in jedem Fall gelingt. Diese Voraussetzung ist zumindest solange gegeben, wie der Spielereinsatz den Steuerbetrag und die sonstigen notwendigen Unkosten für den Betrieb des Spielgeräts deckt und in der Regel noch Gewinne abwirft (BVerfG, Beschluss vom 04.02.2009 - 1 BvL 8/05 - NVwZ 2009, 968). Darauf, ob die Steuer nach einem Diebstahl noch direkt auf den Spieler abgewälzt werden kann, kommt es damit aber bereits nicht an. Soweit die Klägerin auch eine kalkulatorische Abwälzung auf den Spieler im Falles eines Diebstahls des Kasseninhalts in Abrede stellt, weil sich nach betriebswirtschaftlichen Grundsätzen zwar die Kosten der Anschaffung von Geräten, deren Wartung und Reparatur kalkulieren ließen, nicht jedoch ein Diebstahl und damit ein Fehlbetrag in Form einer leeren Kasse, kann dem nicht gefolgt werden. Wie dargelegt, genügt die bloße Möglichkeit einer kalkulatorischen Überwälzung. Dem Vorbringen der Klägerin lässt sich aber nichts dafür entnehmen, dass es ihr die Vergnügungssteuersatzung der Beklagten nicht ermöglichen würde, durch die Auswahl geeigneter Standorte sowie durch eine entsprechende Gestaltung und Ausstattung der Spielhallen oder durch den Einsatz anderer Spielgeräte auf eine Umsatzsteigerung hinzuwirken und die Selbstkosten auf das unbedingt erforderliche Maß zu beschränken, um nicht nur die Steuer, sondern auch noch einen Gewinn erwirtschaften zu können (vgl. OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011 - 4 L 323/09 - <juris>). Hierzu gehört es letztlich auch, sich durch den Abschluss entsprechender Versicherungen oder Verträgen mit den Inhabern der Aufstellorte gegen Verluste aus Einbruchdiebstählen abzusichern. Der Verlust des Kasseninhalts fällt in die Risikosphäre des Aufstellers, weshalb es nicht darauf ankommt, ob derartige Verluste durch einen Diebstahl in die Kalkulation eingestellt werden können oder nicht. Im Übrigen hatte auch die Klägerin eine derartige Versicherung abgeschlossen. Soweit die Fehlbeträge von der Versicherung nur teilweise erstattet worden sein sollten, beruhte dies offenbar auf einem vereinbarten Selbstbehalt - und damit ebenfalls auf einem in der Sphäre der Klägerin liegenden Umstand. Die Erhebung der Vergnügungssteuer in der festgesetzten Höhe ist deshalb auch nicht unverhältnismäßig, weil sie auf ein Einspielergebnis erfolgt, das der Klägerin möglicherweise nicht in der vollen Höhe zugeflossen ist und sie die Steuer damit aus eigenem Vermögen zu begleichen hätte.
22
Eine Herabsetzung der Vergnügungssteuer hat letztlich auch nicht wegen des von der Klägerin geltend gemachten Gebots der Versteuerung nach der Leistungsfähigkeit zu erfolgen. Der Grundsatz der Belastungsgleichheit verlangt, Unterschieden in der Leistungsfähigkeit von Unternehmern Rechnung zu tragen, die sich in deren Gewinnen widerspiegeln. Diesem Grundsatz ist aber bei den Steuerarten Rechnung zu tragen, die den Unternehmer direkt wegen seiner Gewinne treffen sollen und nicht bei den nur indirekt bei ihm erhobenen Steuern, wie der Vergnügungssteuer (vgl. OVG Sachsen-Anhalt, Urteil vom 23.08.2011 - 4 L 323/09 - <juris>).
23
Soweit die Klägerin im Schriftsatz vom 08.11.2011 „vorsorglich“ einen Erlass der streitgegenständlichen Vergnügungssteuer wegen Unbilligkeit beantragt, kann eine Entscheidung hierüber bereits deshalb nicht getroffen werden, weil die Frage eines Erlasses nicht Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist.2.
Soweit die Klägerin im Schriftsatz vom 08.11.2011 „vorsorglich“ einen Erlass der streitgegenständlichen Vergnügungssteuer wegen Unbilligkeit beantragt, kann eine Entscheidung hierüber bereits deshalb nicht getroffen werden, weil die Frage eines Erlasses nicht Streitgegenstand des vorliegenden Verfahrens ist.
2.
24
Die Klage gegen die in Ziffer 3 des Widerspruchsbescheids getroffene Kostenfestsetzung für das Widerspruchsverfahren ist begründet. Die Entscheidung der Beklagten, dass die Klägerin die Kosten des Widerspruchsverfahrens zu tragen habe, ist nicht rechtmäßig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten, weshalb der Widerspruchsbescheid insoweit aufzuheben war (§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO).
25
Ausweislich der Begründung im Widerspruchsbescheid beruht die Kostenentscheidung der Beklagten auf § 73 Abs. 3 VwGO i.V.m. § 80 LVwVfG. Nach § 80 LVwVfG, der die inhaltliche Regelung über die Verteilung der Kostenlast im Widerspruchsverfahren enthält (vgl. Kopp/Schenke, VwGO Kommentar, 17. Aufl., § 73 Rdnr. 16), hat der Rechtsträger, dessen Behörde den angefochtenen Verwaltungsakt erlassen hat, demjenigen, der Widerspruch erhoben hat, die zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung notwendigen Aufwendungen zu erstatten, soweit der Widerspruch erfolgreich ist (Satz 1). Soweit der Widerspruch erfolglos geblieben ist, hat derjenige, der den Widerspruch eingelegt hat, die zur zweckentsprechenden Rechtsverfolgung oder Rechtsverteidigung notwendigen Aufwendungen der Behörde, die den angefochtenen Verwaltungsakt erlassen hat, zu erstatten (Satz 3, 1. Halbsatz). Entsprechend dieser Regelung hätten die Kosten des Widerspruchsverfahrens im vorliegenden Fall der Klägerin aber nicht in vollem Umfang auferlegt werden dürfen, da die Beklagte ihrem Widerspruch zum Teil stattgegeben hat (vgl. Ziffer 1). Eine § 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO entsprechende Regelung, wonach einem Beteiligten die Kosten des Verfahrens ganz auferlegt werden können, wenn der andere nur zu einem geringen Teil unterlegen ist, enthält § 80 LVwVfG nicht. Eine analoge Anwendung von § 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO kommt nicht in Betracht (vgl. Kopp/Schenke, VwGO Kommentar, 17. Aufl., § 73 Rdnr. 16 a); abgesehen davon lässt sich der Begründung der Kostenentscheidung bereits nichts dafür entnehmen, dass die Beklagte überhaupt einen Kostenentscheidung entsprechend dem in § 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO enthaltenen Rechtsgedanken hätte treffen wollen.
26
Soweit die Beklagte eine erneute Kostenentscheidung treffen wird, weist das Gericht bereits jetzt darauf hin, dass im Rahmen der dann auch zu treffenden Entscheidung, ob die Zuziehung eines Rechtsanwaltes oder eines sonstigen Bevollmächtigen notwendig war (vgl. § 80 Abs. 3 Satz 2 LVwVfG), zu berücksichtigen sein wird, dass es hinsichtlich der Frage, ob die Besteuerung für den Standort „...“ zutreffend erfolgt war, der Zuziehung eines Rechtsanwaltes voraussichtlich nicht bedurft hätte, da der Falschberechnung lediglich ein „Zahlendreher“ zu Grunde gelegen hatte.3.
Soweit die Beklagte eine erneute Kostenentscheidung treffen wird, weist das Gericht bereits jetzt darauf hin, dass im Rahmen der dann auch zu treffenden Entscheidung, ob die Zuziehung eines Rechtsanwaltes oder eines sonstigen Bevollmächtigen notwendig war (vgl. § 80 Abs. 3 Satz 2 LVwVfG), zu berücksichtigen sein wird, dass es hinsichtlich der Frage, ob die Besteuerung für den Standort „...“ zutreffend erfolgt war, der Zuziehung eines Rechtsanwaltes voraussichtlich nicht bedurft hätte, da der Falschberechnung lediglich ein „Zahlendreher“ zu Grunde gelegen hatte.
3.
27
Die Klage gegen die in Ziffer 4 des Widerspruchsbescheids festgesetzte Gebühr in Höhe von 250 EUR ist ebenfalls begründet. Der Widerspruchsbescheid ist auch insoweit rechtswidrig und die Klägerin in ihren Rechten verletzt.
28
Nach § 1 Abs. 1, § 4 Abs. 1 der Verwaltungsgebührensatzung der Beklagten vom 21.11.2006 i.d.F. vom 21.12.2010 bestimmt sich die Höhe der Verwaltungsgebühren nach dem der Satzung beigefügten Gebührenverzeichnis. Ist eine Verwaltungsgebühr innerhalb eines Gebührenrahmens zu erheben, bemisst sich ihre Höhe nach dem Verwaltungsaufwand, sowie nach der wirtschaftlichen oder sonstigen Bedeutung für den Gebührenschuldner (§ 4 Abs. 2 Verwaltungsgebührensatzung). Im Falle der Zurückweisung eines Rechtsbehelfs, wie vorliegend, ist dies im Gebührenverzeichnis der Beklagte so vorgesehen: „Wenn die Rechtsbehelfe im wesentlichen als unzulässig oder unbegründet zurückgewiesen werden oder wenn die Gebühr einem Gegner auferlegt werden kann, der die angefochtene Verfügung oder Entscheidung beantragt hat“ ist nach Ziffer 10.1 des Gebührenverzeichnisses die Verwaltungsgebühr innerhalb eines Gebührenrahmens von 6 EUR und 2000 EUR zu erheben. Soweit die Beklagte auf der Grundlage dieser Bestimmung die Verwaltungsgebühr auf 250 EUR festgesetzt hat, begegnet dies rechtlichen Bedenken, weil nicht ausgeschlossen werden kann, dass die Beklagte von falschen Voraussetzungen ausgegangen ist und deshalb ihr Ermessen nicht fehlerfrei ausgeübt hat. Bei der Festsetzung der konkreten Gebühr steht der Widerspruchsbehörde ein Ermessensspielraum zu, der nur eingeschränkter verwaltungsgerichtlicher Kontrolle zugänglich ist (vgl. VGH Baden-Württemberg, Urteil vom 15.03.1991 - A 14 S 2616/90 -). Auf Grund der von der Beklagten getroffenen Kostenentscheidung, die nahe legt, dass die Beklagte davon ausging, dass die Klägerin im Widerspruchsverfahren vollumfänglich unterlegen ist, kann aber nicht ausgeschlossen werden, dass die Beklagte hiervon auch im Rahmen der Gebührenfestsetzung ausging. Inwieweit die Beklagte - als Widerspruchsbehörde - bei Berücksichtigung des Umstandes, dass die Klägerin im Widerspruchsverfahren teilweise obsiegt hat, die Gebühr ebenfalls mit 250 EUR bemessen oder diese niedriger angesetzt hätte, ist vom Gericht aber nicht zu entscheiden, so dass die Gebührenentscheidung insgesamt aufzuheben war.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 1, 2 Abs. 1, 9 Abs. 4 KAG
§ 73 VwGO
§ 80 LVwVfG
§ 88 VwGO
§ 101 Abs. 2 VwGO
§ 68 Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 VwGO
§ 79 Abs. 1 Nr. 2 VwGO
§ 78 Abs. 2 VwGO
§ 113 Abs. 1 Satz 1 VwGO
§ 73 Abs. 3 VwGO
§ 155 Abs. 1 Satz 3 VwGO
§ 80 Abs. 3 Satz 2 LVwVfG

Zitierte Entscheidungen: NVwZ 2009, 968
5 TG 2725/07
1 BvL 8/05
4 L 323/09
2 A 135/09
14 S 2616/90