Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2012-10-16, Aktenzeichen 6 K 721/10
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2012:1016.6K721.10.0A

Tenor:
Verfahrensgang
1. Der Abrechnungsbescheid vom 20.10.2009 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 25.10.2010 wird mit der Maßgabe geändert, dass hinsichtlich Umsatzsteuer 2002 über das im Abrechnungsbescheid zur Umsatzsteuer 2002 ausgewiesene und durch Verrechnung erloschene Guthaben in Höhe von 1.943,27 EUR hinaus ein Erstattungsanspruch der Klägerin in Höhe von 40.424,82 EUR besteht.
2. Die Kosten des Verfahrens hat der Beklagte zu tragen.
3. Das Urteil ist hinsichtlich der erstattungsfähigen Kosten vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe der erstattungsfähigen Kosten abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung Sicherheit in dieser Höhe leistet.
4. Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
I. Die Beteiligten streiten um eine von der Klägerin begehrte Umsatzsteuererstattung von 40.424,82 €. Aufgrund einer Insolvenzanfechtung war dieser Betrag durch den Beklagten (das Finanzamt, FA) zuvor schon an den Insolvenzverwalter der A GmbH (nachfolgend: GmbH) ausgezahlt worden.
Die GmbH betrieb ein Unternehmen, dessen ins Handelsregister eingetragener Gegenstand Herstellung, Verarbeitung und Vertrieb von Eisen- und Metallwaren war. Noch bei Einreichung der Umsatzsteuervoranmeldungen für das Jahr 2002 gingen die Beteiligten übereinstimmend davon aus, dass die GmbH in die Klägerin finanziell, wirtschaftlich und organisatorisch eingegliedert war.
Komplementärin der Klägerin ist die A Verwaltungs-GmbH. Alleinvertretungsberechtigte Geschäftsführer der A Verwaltungs-GmbH ebenso wie der GmbH waren im Jahr 2002 die Herren B, C und D. Ihren Geschäftssitz hatten sowohl die Klägerin als auch die GmbH in X in der XXstr. Das Grundstück gehört der Klägerin.
Seit ihrer Gründung im Jahr 1999 wiesen die Bilanzen der Klägerin einen nicht durch Eigenkapital gedeckten Fehlbetrag auf, der durch Einlagen der Gesellschafter im Jahr 2000 auf 138.204,42 DM zurückgeführt wurde, bis 2001 aber auf 289.182,63 DM anstieg und 2002 noch 130.280,14 € (entspricht 254.805,81 DM) betrug. Während der Jahresüberschuss 1999 noch 22.327,05 DM betrug, erwirtschaftete die Klägerin in den Folgejahren Verluste in Höhe von 37.933,37 DM und 43.611,22 DM sowie im Jahr 2002 in Höhe von 38.500,47 € (entspricht: 75.300,37 DM).
Bereits am 18.12.2001 bat die Klägerin im laufenden Vollstreckungsverfahren um Zahlungsaufschub. Ihrem Vorschlag, jeweils per Scheck die Umsatzsteuervorauszahlungen für September 2001 in Höhe von 12.578,60 € am 10.01.2012 und für Oktober 2001 in Höhe von 16.431,40 € teilweise am 18.01.2002 sowie im Übrigen am 01.02.2002 zu zahlen, stimmte das FA am 20.12.2001 zu. Für das Streitjahr fällige Steuern beglich die Klägerin zum Teil mit Verspätung. So wurden auf die Sondervorauszahlung 2002 in Höhe von 14.026 €, fällig am 10.02.2002, 6.000 € am 07.05., 3.285,55 € am 17.05. und 4.750,45 € am 22.05.2002 gezahlt. Die aufgrund eines Änderungsbescheides zum 04.03.2002 fällige Umsatzsteuer 1999 wurde am 22.05.2002 gezahlt.
Die Umsatzsteuer 2000 war zunächst einen Monat nach Eingang der Jahreserklärung am 11.02.2002 in Höhe von 3.033,10 € und nach geänderter Festsetzung zudem in Höhe von 181,51 € am 14.05.2002 fällig. Die Umsatzsteuervorauszahlungen für Januar und Februar 2002 in Höhe von 5.706,19 € bzw. 8.675,97 € waren ursprünglich fällig am 10.03. bzw. 10.04.2002. Mit Bescheid vom 13.05.2002 wurden die Umsatzsteuer 2000 sowie die Vorauszahlung für Januar bis zum 15.06., die Vorauszahlung für Februar bis zum 15.07.2002 gestundet. Beglichen wurden die Umsatzsteuer 2000 mit Zahlungen am 22.05. in Höhe von 181,51 € bzw. am 03.06.2002 in Höhe von 3.033,10 €, die Vorauszahlung für Januar am 03.06.2002 und die für Februar zu 474,80 € am 03.06.2002 und im Übrigen erst im November 2002.
Die Umsatzsteuervorauszahlung für März 2002 in Höhe von 13.520,91 € war fällig am 10.05.2002 und wurde am 29.05.2002 zu 9.135 € und am 03.06.2002 zu 4.385,91 € beglichen. Verspätungszuschläge zur Sondervorauszahlung in Höhe von 280 € und fällig am 22.03.2002 sowie zur Umsatzsteuervoranmeldung für Februar 2002 in Höhe von 240 € und fällig am 27.05.2002 wurden am 22.05.2002 beglichen (vgl. Quittungen der Vollziehungsbeamtin, Bl. 71 ff. der Klageakten).
Die vorgenannten Zahlungen wurden direkt an die Vollziehungsbeamtin geleistet. Diese suchte zwischen dem 07.05.2002 und 03.06.2002 fünf Mal die gemeinsamen Geschäftsräume von GmbH und Klägerin auf. Herr D, alleinvertretungsberechtigter Mitgeschäftsführer beider Gesellschaften, händigte ihr dabei insgesamt fünf Schecks mit einem Gesamtbetrag von 12.735 € aus, welche die GmbH von Kunden erhalten hatte. Weitere 27.689,82 € wurden von Herrn D aus der Barkasse der GmbH gezahlt. Die Klägerin verfügte über keine Kasse. Die Herkunft des Geldes war für die Vollziehungsbeamtin nicht unmittelbar ersichtlich. Von den genannten Zahlungen in Höhe von zusammen 40.424,82 € wurden Teilbeträge von insgesamt 34.424,82 € im Kassenbuch der GmbH gebucht, u.a. mit den Buchungstexten „FA USt 1996-1998“, „FA USt 1996-1998 Säumniszuschl.“, „FA USt. 1/11“ und „FA USt. Vollstreckungskosten“. Am 17. und am 22.05.2002 erfolgten ausweislich des Kassenbuchs neben Zahlungen auf Abgabenschulden der Klägerin auch solche auf offene Lohnsteuer- und Kraftfahrzeugsteuerbeträge der GmbH in Höhe von 8.110,18 €.
Wegen der übrigen Einzelheiten zu den verschiedenen Schecks und Barbeträgen wird auf Bl. 62 der Klageakte wegen der Buchungen im Kassenbuch auf Bl. 67 bis 69 der Klageakte verwiesen.
Im Rahmen der genannten Vollstreckungsmaßnahmen stellte die Vollziehungsbeamtin Quittungen aus, in denen als Einzahler genannt waren: „A GbR“, „A Besitzverwaltungs GmbH & Co KG“, „A Besitz GmbH“, „A GmbH“, „A Besitz GmbH & Co KG“ und „A GmbH & Co KG“.
Nachdem mit Datum vom 03.06.2002 zuletzt Zahlungen an die Vollziehungsbeamtin des FA erfolgt waren, tilgte die Klägerin erst im November 2002 wieder noch fällige Umsatzsteuerforderungen. Betreffend die Vorauszahlung für Februar 2002 wurden am 11. und 15.11. insgesamt 8.201,14 € durch die Klägerin überwiesen.
Am 03.06.2002, dem Tag der letzten der o.g. Zahlungen, beantragte die GmbH für sich die Eröffnung des Insolvenzverfahrens. Nach einer Datenabfrage des FA vom 08.07.2002 bestanden offene Abgabenforderungen gegenüber der GmbH in Höhe von 100 €. Wegen Einzelheiten hierzu wird auf Bl. 120 der Vollstreckungsakten für die GmbH verwiesen.
Durch Beschluss des Amtsgerichts X vom 06.06.2002 wurde ein vorläufiger Insolvenzverwalter bestellt und mit Beschluss vom 05.09.2002 über das Vermögen der GmbH das Insolvenzverfahren eröffnet.
Mit Schreiben vom 31.10.2002 forderte der Insolvenzverwalter, Herr RA E, das FA auf, an ihn 40.424,82 €, welche für Umsatzsteuerschulden der Klägerin bei der GmbH beigetrieben worden seien, zu Gunsten der Insolvenzmasse auszuzahlen. In dem folgenden Schriftverkehr mit dem FA begründete er seine Forderung aufgrund von weitergereichten Kundenschecks in Höhe von 12.735 € damit, dass die Anfechtbarkeit gemäß § 131 Abs. 1 Nr. 1 der Insolvenzordnung (InsO) i.V.m. § 145 Abs. 2 Nr. 1 InsO geltend gemacht werden könne. Die Art und Weise der Zahlungen der GmbH an die Klägerin zur Befreiung von deren Anspruch auf Erstattung der Umsatzsteuer stelle eine inkongruente Deckung dar. Eine solche sei regelmäßig in der Hingabe von Kundenschecks zu sehen, da sie dem Gläubiger anstelle der Barzahlung eine Forderung des Schuldners gegen einen Dritten übertrage. Diese Anfechtbarkeit könne gegenüber dem FA als Einzelrechtsnachfolger geltend gemacht werden. Die Inkongruenz sei für das FA auch ersichtlich gewesen, da Kundenschecks der GmbH übergeben worden seien. Allein die Kenntnis dieser objektiven Umstände genüge, da die Anfechtbarkeit gegenüber der Klägerin als Rechtsvorgängerin von subjektiven Voraussetzungen abhängig sei.
Bezüglich der Barzahlungen in Höhe von 27.689,82 € ergebe sich der Zahlungsanspruch im Ergebnis aus der mit § 426 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) vergleichbaren Interessenlage. Zwar habe die Klägerin die Umsatzsteuer geschuldet, gegenüber der GmbH diesbezüglich aber einen Erstattungsanspruch gehabt. Im Rahmen des § 426 BGB sei aber nicht nur ein Erstattungsanspruch nach erfolgter Zahlung anerkannt, sondern bereits ein Freistellungsanspruch im davor liegenden Stadium. Ein solcher Anspruch sei aufgrund der vergleichbaren Interessenlage auch im Verhältnis Betriebs- und Besitzgesellschaft zueinander anzuwenden. Indem die GmbH zur Befriedigung dieses Freistellungsanspruchs an das FA gezahlt habe, habe sie auch geleistet, um von der Klägerin die Zwangsvollstreckung abzuwenden, was die Annahme einer inkongruenten Deckung im Sinne des § 131 Abs. 1 Nr. 1 InsO begründe. Da dem FA zur Zeit des Erwerbs die Umstände bekannt gewesen seien, welche die Anfechtbarkeit begründeten, müsse es gemäß § 145 Abs. 2 Nr. 1 InsO die Anfechtbarkeit auch gegen sich geltend machen lassen.
Selbst wenn es sich um kongruente Deckungen gehandelt haben sollte, sei eine Anfechtbarkeit nach § 145 Abs. 2 Nr. 1 InsO gegeben, da das FA Kenntnis der maßgeblichen Umstände gehabt habe, welche auf die Zahlungsunfähigkeit der GmbH schließen ließen. Es seien große Zahlungsrückstände aufgelaufen und Zahlungen der GmbH hätten nur noch durch Androhung von Zwangsvollstreckungsmaßnahmen erreicht werden können.
Nachdem das FA die Auszahlung der durch die Aushändigung von Kundenschecks erlangten 12.735 € veranlasst hatte, bezüglich des Restbetrages eine Zahlung an den Insolvenzverwalter aber noch verweigerte, übersandte dieser den Entwurf einer Klageschrift, mit der er im Falle der Nichtzahlung seinen Anspruch gerichtlich geltend machen wollte. Nach einem Aktenvermerk vom 29.09.2003 kam der zuständige Sachgebietsleiter des FA nach einer Gesamtabwägung der Erfolgsaussichten einer solchen Klage zu dem Schluss, dass das Geld auszuzahlen sei.
Die vorangemeldete Umsatzsteuer der Klägerin für das Jahr 2002 betrug 49.193,95 €. Mit Pfändungs- und Einziehungsverfügung vom 18.08.2003 versuchte das FA Umsatzsteuerrückstände der Klägerin durch eine Kontenpfändung bei der Sparkasse X zu realisieren. In ihrer Drittschuldnererklärung vom 01.09.2003 teilte die Sparkasse X mit, dass kein pfändbares Guthaben vorhanden sei. Ein Vollstreckungsversuch durch die Vollziehungsbeamtin des FA am 12.09.2003 blieb ebenfalls erfolglos. Im Vollstreckungsprotokoll wurden die damaligen Verbindlichkeiten der Klägerin gegenüber Dritten in Höhe von 680.000 € beziffert. Mit Schreiben vom 29.10.2003 stellte das FA aufgrund von Abgabenrückständen in Höhe von 54.000 € beim Amtsgericht X den Antrag auf Eintragung einer Sicherungshypothek. Nachdem durch das FA mit Schreiben vom 08.03.2004 die Zwangsversteigerung des Betriebsgrundstücks der Klägerin beantragt worden war, wurde auf deren Antrag hin, die Zwangsvollstreckung vorübergehend eingestellt.
Am 08.04.2004 reichte die Klägerin die Umsatzsteuerjahreserklärung 2002 ein, aus der sich eine festzusetzende Umsatzsteuer von nur noch 5.425,63 € ergab und der das FA mit Schreiben vom 30.06.2004 zustimmte. Wegen der Beweggründe des FA und des weiteren Inhalts des Schreibens wird auf Bl. 74 der Umsatzsteuerakten verwiesen.
Am 21.12.2007 erhob die Klägerin gegen das Land Hessen, vertreten durch das FA, Klage beim Landgericht X. Sie beantragte, das Land verurteilen, an sie 40.424,92 € nebst Zinsen in Höhe von 5%-Punkten über dem Basiszinssatz seit Rechtshängigkeit zu zahlen. In ihrer Klagebegründung machte sie einen Anspruch aus ungerechtfertigter Bereicherung geltend. Herr D habe den Vollstreckungsbeamten des FA Schecks und Barmittel der GmbH ausgehändigt, um den internen Erstattungsanspruch der Klägerin als Besitzgesellschaft zu erfüllen und diese von dem Anspruch des Landes zu befreien. Herr D habe in Personalunion sowohl für die Klägerin als auch für die GmbH gehandelt und die fremde Schuld der Klägerin gegenüber dem Land getilgt. Die Anfechtung durch den Insolvenzverwalter sei zu Unrecht erfolgt, da keine Rechtsnachfolge des Landes, sondern vielmehr eine unmittelbare Zuwendung an die Klägerin vorgelegen habe, die durch Leistung der GmbH direkt an das Land gelangt sei. Leiste aber die spätere Gemeinschuldnerin, hier die GmbH, auf einen Anspruch oder eine Weisung des Schuldners, hier der Klägerin, an den Gläubiger, hier das Land Hessen, so stelle sich dies im Verhältnis der Beteiligten als eine Leistung des Gemeinschuldners an den Schuldner dar, der hierdurch von einer Verbindlichkeit gegenüber dem Gläubiger befreit werde. Da auch im Insolvenzrecht solche Vermögensverschiebungen im jeweiligen Leistungsverhältnis rückabzuwickeln seien, hätte der Insolvenzverwalter gegenüber der Klägerin die Anfechtung erklären müssen. Das Land Hessen sei nicht Insolvenzgläubigerin der GmbH gewesen. Aus Sicht des Landes müssten sich die Zahlungen zum damaligen Zeitpunkt als Leistung der Klägerin dargestellt haben, denn nur gegen diese hätten Steuerforderungen bestanden. Hinsichtlich des Rechtsweges stellte die Klägerin darauf ab, dass für Streitigkeiten über die Rechtmäßigkeit von Insolvenzanfechtungen der Zivilrechtsweg eröffnet sei, gleich ob die angefochtenen Rechtshandlungen selbst dem bürgerlichen Recht oder einem anderen Rechtsgebiet zuzuordnen seien. Alle steuerrechtlichen Fragen seien demgegenüber zwischen den Parteien unstreitig.
Das Land Hessen machte prozessual geltend, dass es in zivilrechtlichen Streitigkeiten nicht durch das Finanzamt, sondern die Oberfinanzdirektion XX, vertreten werde und deshalb das Landgericht XX zuständig sei. Überdies handele es sich um eine öffentlich-rechtliche Streitigkeit über Abgabenangelegenheiten, für welche das Finanzgericht zuständig sei. Zur Begründetheit führte es aus, dass ein Anspruch aus ungerechtfertigter Bereicherung nicht nur schon tatbestandlich nicht vorliege, sondern auch bereits verjährt sei.
Nachdem der Rechtsstreit an das Landgericht XX verwiesen worden war, teilte dieses den Parteien mit Schreiben vom 09.05.2008 mit, dass seiner Ansicht nach der Rechtsweg zu den ordentlichen Gerichten nicht eröffnet sei, und regte an, eine Verweisung an das sachlich und örtlich zuständige Hessische Finanzgericht in Kassel zu beantragen. Die Klägerin wies darauf hin, dass durch den Verweisungsbeschluss des Landgerichts X die Zulässigkeit des ordentlichen Rechtswegs bereits bindend bejaht worden sei. Außerdem solle der Sachverhalt auch unter dem Aspekt der Amtspflichtverletzung geprüft werden, wofür der Rechtsweg zu den ordentlichen Gerichten zwingend eröffnet werde.
Aufgrund mündlicher Verhandlung vom 06.11.2008 wurde das Land Hessen durch das Landgericht XX wegen eines Anspruchs der Klägerin aus ungerechtfertigter Bereicherung zur Zahlung verurteilt. Nach der Urteilsbegründung habe ein solcher Anspruch im Ergebnis deshalb bestanden, weil die Auszahlung an den Insolvenzverwalter zu Unrecht erfolgt sei. Eine Anfechtung hätte dieser nur gegenüber der Klägerin wirksam erklären können, da eine solche nur im jeweiligen Leistungsverhältnis in Betracht komme. Leistungsverhältnisse hätten aber nur zwischen der GmbH und der Klägerin einerseits und zwischen der Klägerin und dem Land andererseits bestanden. Nur in letzterem Verhältnis lasse sich überhaupt beurteilen, ob eine kongruente oder inkongruente Deckung gegeben sei. Wie es Rechtsnachfolger der Klägerin im Sinne von § 145 InsO geworden sein sollte, habe das Land nicht nachvollziehbar dargelegt. Es habe auch keine Gründe dargelegt, weshalb es selber Insolvenzgläubiger der GmbH gewesen wäre. Insbesondere sei unklar, ob und in welcher Höhe die GmbH für die Steuerschulden der Klägerin gehaftet hätte. Eine Haftung komme nur für die aus der Organschaft resultierenden Steuerschulden in Betracht und gebe Anhaltspunkte, dass nicht sämtliche streitigen Steuerschulden aus der Organschaft herrührten.
Auf die Berufung des Landes gegen das Urteil des Landgerichts hin hob das Oberlandesgericht XX mit Beschluss vom 24.06.2009 das Urteil auf und verwies den Rechtsstreit an das Hessische Finanzgericht, wo er unter dem Aktenzeichen 6 K 1786/09 geführt wird. Nach der Beschlussbegründung sei der Rechtsweg zu den ordentlichen Gerichten insbesondere auch nicht deshalb eröffnet, weil die Klägerin ihr Zahlungsbegehren hilfsweise mit einem Amtshaftungsanspruch aus Art. 34 GG, § 839 BGB begründet habe. Ein Schaden der Klägerin sei nicht erkennbar. Solange ein Anspruch aus § 37 Abs. 2 AO bestehe, sei noch kein Schaden entstanden. Sei ein solcher Anspruch aber im Ergebnis unbegründet, bestehe auch kein Amtshaftungsanspruch.
Mit Schreiben vom 23.07.2009 wies der Berichterstatter des 6. Senats des Hessischen Finanzgerichts darauf hin, dass die vorliegende Leistungsklage seiner Ansicht nach keinen Erfolg haben könne. Bei einem Streit über das Bestehen eines Erstattungsanspruchs müsse zunächst ein Abrechnungsbescheid beantragt und ein außergerichtliches Vorverfahren durchgeführt werden.
Mit Datum vom 20.10.2009 erließ das FA einen von der Klägerin beantragten Abrechnungsbescheid über die Umsatzsteuer 2002. Danach wurde Umsatzsteuer in Höhe von 49.193,95 € vorangemeldet. Nach der Umsatzsteuerjahreserklärung, welcher das FA zustimmte, betrug die festgesetzte Umsatzsteuer dagegen nur noch 5.425,63 €. Es werden Zahlungen von 7.368,90 € festgestellt und zudem ausführlich auf die zwei Auszahlungen an den Insolvenzverwalter Dr. E am 10.09. und 14.10.2003 eingegangen. Wegen Einzelheiten wird auf Bl. 51 bis 56 der Verfahrensakten mit dem Az. 6 K 1786/09 Bezug genommen.
Gegen den Bescheid legte die Klägerin mit Schreiben vom 29.10.2009 am 30.10.2009 Einspruch ein, der mit Entscheidung vom 25.01.2010 als unbegründet zurückgewiesen wurde.
Am 17.02.2010 hat die Klägerin beim Hessischen Finanzgericht Klage erhoben. Diese begründet sie, indem auf sie auf ihr Vorbringen im bisherigen Verfahrensverlauf Bezug nimmt und ergänzend vorträgt. Bei einer umsatzsteuerrechtlichen Organschaft zwischen der Insolvenzschuldnerin als Organgesellschaft und einem Organträger sei im Fall der Zahlung der Umsatzsteuer durch die Organgesellschaft das Finanzamt nicht regelmäßig Insolvenzgläubiger im Sinne des § 131 InsO. Deshalb sei auch die direkte Anfechtung des Insolvenzverwalters der Organgesellschaft gegenüber dem Finanzamt nicht zulässig. In der Regel müsse der Insolvenzverwalter die Zahlung vielmehr gegenüber dem Organträger, zu dessen Gunsten gezahlt worden sei, anfechten. Die in der zivilrechtlichen Literatur als Ausnahme von diesem Grundsatz in Betracht kommende Möglichkeit einer direkten Anfechtung liege im vorliegenden Fall nicht vor, da an der Solvenz der Klägerin in dem für die Beurteilung relevanten Zeitpunkt der Anfechtung durch den Insolvenzverwalter kein Zweifel bestanden habe. Ihre steuerlichen Verpflichtungen habe sie kontinuierlich erfüllt, insbesondere insgesamt 55.622,40 € auf das steuerliche Verrechnungskonto zu Gunsten der Umsatzsteuerverpflichtungen für 2002 einbezahlt. Am Ende habe die Steuerschuld nur 5.425,63 € betragen und habe die Überzahlung den strittigen Betrag damit deutlich überstiegen. Auch eine Inanspruchnahme der GmbH als Haftungsschuldnerin sei im vorliegenden Fall weder erfolgt noch wären die Voraussetzungen hierfür gegeben gewesen.
Wäre die Klägerin zahlungsunfähig und überschuldet gewesen, hätte sie längst einen Insolvenzantrag stellen müssen bzw. einer ihrer Gläubiger einschließlich des FA hätte einen solchen Antrag stellen können.
Die Klägerin habe umfangreichen Immobilienbesitz, welcher früher zum größten Teil dem Betrieb der GmbH gedient habe, jetzt aber an Dritte vermietet sei. Der Immobilienbesitz sei durch Darlehen der Sparkasse X finanziert, welche sich in diesem Zusammenhang umfangreiche Sicherungsrechte habe einräumen lassen. Andererseits bestehe mit der Sparkasse das Verständnis, dass diese den Betrieb der Gesellschaft finanziell begleite und ihr die notwendige Liquidität für die Erfüllung ihrer laufenden Verpflichtungen zur Verfügung stelle. So habe die Sparkasse X die Gesellschaft auch während der von der Geschäftsleitung nach Abstimmung mit der Sparkasse beantragten Insolvenz durch Bereitstellung der im Bereich der Organträgerin erforderlichen Liquidität finanziell begleitet. Dies könne durch Herrn F, einen Mitarbeiter der Sparkasse und über diese zu laden, bestätigt werden.
Geschäftszweck der Klägerin sei wirtschaftlich gesehen, nach Wegfall der Organtochter, die Verwaltung eigener Immobilien. Die im Zusammenhang mit einer versuchten Kontenpfändung von der Sparkasse geltend gemachten eigenen Ansprüche seien kein Indiz für die Zahlungsunfähigkeit der Klägerin. Auch sei das Führen einer Kasse keine Voraussetzung für Zahlungsfähigkeit im Sinne des Gesetzes. Dass die betrieblichen Erträge in einer umsatzsteuerlichen Organschaft in der Betriebsgesellschaft erwirtschaftet würden und diese der Organträgerin die Mittel zur Abführung der sie betreffenden Umsatzsteuer zur Verfügung stelle, entspreche dem Regelzustand und ergebe sich aus der Organstruktur. Dass bis zur Insolvenzeröffnung fast alle bekannten Umsatzsteuerverbindlichkeiten dadurch beglichen worden seien, dass eine Vollziehungsbeamtin die Zahlungen je nach Verfügbarkeit abgeholt habe, sei für die Geschäftsführer vor dem Hintergrund der sich abzeichnenden Probleme der GmbH ganz einfach praktisch gewesen. Die vermeintlichen Steuerverbindlichkeiten in 2003 hätten sich aus Fehleinschätzungen des FA ergeben und sich später in Luft aufgelöst. Im Hinblick auf den erfolglosen Versuch einer Kontenpfändung im Jahr 2003 bei ihr trägt die Klägerin vor, dass eine Firma, die sich fremd finanziere, z.B. durch einen Kontokorrentkredit, kein Geld auf dem Konto liegen haben müsse und gleichwohl zahlungsfähig sein könne. Soweit angeforderte Beträge nicht gezahlt worden seien, habe das weniger damit zu tun gehabt, dass die Klägerin zahlungsunfähig gewesen sei, sondern damit, dass der Geschäftsführung zwischenzeitlich klar geworden sei, dass die Beträge in der festgesetzten Höhe nicht geschuldet würden.
Die behauptete Zahlungsunfähigkeit der Klägerin habe bei der Entscheidung des FA über die Anfechtung keine dokumentierte Rolle gespielt, vielmehr hätten sich der Vortrag des Insolvenzverwalters ebenso wie die Abwägungen der Verwaltung auf das Vorliegen der Anfechtungsvoraussetzungen des § 131 InsO in Verbindung mit § 145 InsO beschränkt.
Das Urteil des BFH vom 23.09.2009 sei bereits deshalb nicht auf den zu entscheidenden Fall anzuwenden, weil nicht die Organgesellschaft bezahlt habe und auch keine Zahlung der Organgesellschaft angefochten worden sei. Vielmehr sei der Vollstreckungsauftrag gegen die Organträgerin gerichtet gewesen, welche das FA dann befriedigt habe. Dass die Mittel aus dem Vermögen der Organgesellschaft stammten, sei für das FA nach eigenem Vortrag nicht erkennbar gewesen. Auch der Insolvenzverwalter habe keine Zahlung der Organgesellschaft an das FA angefochten, sondern vielmehr beklagt, dass die Organträgerin Mittel aus der Kasse der Organgesellschaft entnommen und damit eigene Steuerverbindlichkeiten beglichen habe.
Die Klägerin beantragt,
den Abrechnungsbescheid vom 20.10.2009 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 25.10.2010 mit der Maßgabe zu ändern, dass hinsichtlich Umsatzsteuer 2002 über das im Abrechnungsbescheid zur Umsatzsteuer 2002 ausgewiesene und durch Verrechnung erloschene Guthaben in Höhe von 1.943,27 EUR hinaus ein Erstattungsanspruch der Klägerin in Höhe von 40.424,82 EUR besteht.
Das FA beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung trägt das FA vor, die aus dem Vermögen der Betriebsgesellschaft geleisteten Zahlungen seien anfechtbar gewesen, weil die Steuerforderung gegenüber der Klägerin als Organträgerin aus der Sicht des FA seinerzeit nicht werthaltig gewesen sei. Von der behaupteten Solvenz und einer „kontinuierlichen Erfüllung der steuerlichen Pflichten“ in der fraglichen Zeit könne keine Rede sein. Vielmehr habe das Finanzamt ernstlich in Betracht ziehen müssen, dass die Steuerforderungen nicht mehr zu realisieren seien. Die Zahlungen der Klägerin auf die Umsatzsteuervorauszahlungen 2002 seien größtenteils nicht freiwillig geleistet worden, sondern hätten im Verwaltungswege erzwungen werden müssen. Im Zuge der Anfechtung sei für das FA erkennbar geworden, dass die weitaus meisten Zahlungen nicht aus dem Vermögen der Klägerin selbst geleistet worden seien, sondern aus dem Vermögensbereich der mit ihr organschaftlich verbundenen Betriebs gestammt hätten. Neben den angefochtenen Beträgen habe die Klägerin aus eigenen Mitteln nur 3.738,99 € geleistet. Zumal die Klägerin nach Kenntnis des Insolvenzverwalters keine Kasse gehabt habe, sei davon auszugehen, dass sie nur gesellschaftsrechtliche Ansprüche besessen, nicht aber über liquide Vermögenswerte verfügt habe, aus denen sie Zahlungen hätte leisten können. Da die GmbH insolvent und das Insolvenzverfahren später massearm gewesen sei, könne man wegen der engen Verflechtung mit der Klägerin unterstellen, dass deren wirtschaftliche Situation ebenfalls schwierig gewesen sei und sie massive Liquiditätsprobleme gehabt habe. Noch im Juni 2003 habe aus der Voranmeldung für August 2002 eine Steuerforderung in Höhe von 5.030,14 € bestanden. Die Voranmeldungen zeigten, dass die Umsätze eingebrochen seien. Während im Jahr 2001 monatlich noch ca. 14.000 € Umsatzsteuer angemeldet worden seien, habe die Klägerin für April bis Juni 2002 nur noch 0 € und für September und November 2002 nur noch ca. 390 € angemeldet. Nach der Auskehr an den Insolvenzverwalter seien von vorangemeldeten 49.193,95 € nur noch ca. 3.740 € getilgt gewesen. Zwar habe die Klägerin in der Folgezeit noch insgesamt ca. 4.400 € überwiesen, die Steuerrückstände seien dadurch aber bis zum Eingang der Jahreserklärung im April 2004 nicht wesentlich gemindert worden. Auch sei die Klägerin ihrer Pflicht zur Abgabe der monatlichen Umsatzsteuervoranmeldungen nicht mehr korrekt nachgekommen, woraus zu schließen sei, dass aus Kostengründen kein Angehöriger der steuerberatenden Berufe oder Rechtsbeistand mehr habe konsultiert werden können.
Die Zahlungen der GmbH seien gegenüber dem FA auch nach § 145 InsO anfechtbar gewesen, da dieses bezüglich des Bargelds und der Schecks Rechtsnachfolger der Klägerin gewesen sei und ihm – insbesondere wegen seiner im Besteuerungsverfahren gewonnenen Erkenntnisse – zur Zeit des Erwerbs die Umstände bekannt gewesen seien, welche die Anfechtbarkeit des Erwerbs des Rechtsvorgängers begründet hätten.
Leider seien die Vollstreckungsakten aus den Jahren 2002 und früher wegen Ablaufs der Aufbewahrungsfrist nicht mehr verfügbar. Aus den eingereichten Steuererklärungen, insbesondere aus den Bilanzen und Gewinn- und Verlustrechnungen, ergebe sich aber, dass die Klägerin über kein eigenes Kapital mehr verfügt habe. Zudem habe deren Komplementär-GmbH für das Jahr 2002 eine Bilanzsumme von 36.894,75 € ausgewiesen, von denen allein 25.564,59 € auf den Aktivposten „Ausstehende Einlagen auf das gezeichnete Kapital“ entfielen. Die Komplementär-GmbH habe also nicht über liquide eigene Vermögenswerte oder Bankguthaben, sondern nur über Forderungen an die Gesellschafter verfügt.
Wenn die Klägerin feststelle, dass das Führen einer Kasse nicht Voraussetzung für die Zahlungsfähigkeit im Sinne des Gesetzes sei, so gehe sie in keiner Weise darauf ein, in welcher Weise ein Handelsunternehmen mit Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr in finanziellen Angelegenheiten dann noch handlungsfähig sein konnte. Offensichtlich sei die Klägerin nicht mehr in der Lage gewesen, ihre Steuerverbindlichkeiten aus eigenen Mitteln zu begleichen, denn sie habe sich fortlaufend aus den Mitteln der – kurze Zeit später insolventen – GmbH bedient. Deren Kasse sei für die Klägerin der letzte „Rettungsanker“ gewesen.
Das steuerliche Erhebungsverfahren komplettiere das Bild von der prekären finanziellen Situation der Klägerin. Im Hinblick auf die vom Bundesgerichtshof formulierten Bedingungen für die Vermutung der Zahlungsunfähigkeit seien die Zahlungstermine der Umsatzsteuer 2001 und 2002 durch die Klägerin deutlich mehr als drei Wochen überschritten worden. Der durch sie im Dezember 2001 gestellte Antrag auf Ratenzahlung indiziere, dass sie bereits zu diesem Zeitpunkt nicht mehr in der Lage gewesen sei, den Zahlungsverpflichtungen zu den Fälligkeitszeitpunkten nachzukommen. Zudem könne nach der Rechtsprechung von Zahlungsunfähigkeit selbst dann ausgegangen werden, wenn ein Schuldner die erheblichen Forderungen nur eines einzelnen Gläubigers nicht mehr bediene bzw. er noch einzelne – sogar beträchtliche – Zahlungen tätige, die unerfüllten Verbindlichkeiten demgegenüber aber nicht unwesentlich seien. Der Vortrag der Klägerin, die Vollstreckungshandlungen bzw. die Besuche des Vollziehungsbeamten seien für sie einfach „bequem gewesen“, werde dem Streitfall in keiner Weise gerecht. Vielmehr belege der über lange Zeit konstante Vollstreckungsdruck, dass sie seinerzeit über keine liquiden Mittel verfügt habe und es ihr nicht möglich gewesen sei, ihre Verbindlichkeiten zu begleichen.
Mit Beschluss vom 08.04.2010 ist für das vom Oberlandesgericht XX verwiesene Verfahren mit dem Aktenzeichen 6 K 1786/09 auf Antrag der Klägerin und mit Zustimmung des FA die Verfahrensruhe bis zu einer rechtskräftigen Entscheidung im vorliegenden Verfahren angeordnet worden.
Aufgrund Beschlusses vom 06.09.2012 hat das Gericht durch Vernehmung des Zeugen F am 16.10.2012 Beweis darüber erhoben, ob die Klägerin im Mai und Juni 2002 zahlungsunfähig war.
Herr F, der bereits im Streitjahr bei der Sparkasse X beschäftigt war, hat u.a. ausgesagt, dass die Sparkasse die Klägerin bereits seit Jahren finanziell begleitet habe. Aus seiner Sicht habe im Mai und Juni 2002 eine Zahlungsunfähigkeit der Klägerin nicht bestanden. Dies sei auch nie Gesprächsthema gewesen. Vielmehr sei man bei der Sparkasse wegen der konkreten Lage der Immobilien der Klägerin stets davon überzeugt gewesen, dass diese lukrativ zu vermieten seien. Nachdem die A GmbH im Zuge von deren Insolvenz die Pachtzahlungen eingestellt habe, habe die Sparkasse die Liquidität der Klägerin insbesondere durch eine Reduktion bzw. Aussetzung der Tilgungsleistungen sichergestellt. Nach seiner Erinnerung sei sogar noch in geringem Umfang eine Erweiterung des Kontokorrentkredites von ca. 15.000 € vorgenommen worden. Die Sparkasse habe zum damaligen Zeitpunkt ein Interesse daran gehabt, den Grundbesitz der Klägerin zu erhalten und eine Zerschlagung von deren Immobilienwerten gerade zu vermeiden. Die Hilfsmaßnahmen seien bis Ende 2003 begrenzt worden. Im Übrigen wird hinsichtlich der Aussage des Zeugin F auf das Sitzungsprotokoll vom 16.10.2012, Bl. 230 bis 238 der Klageakte verwiesen.
Ergänzend wird auf die vorliegenden Steuerakten (1 Band Umsatzsteuerakten, 1 Band Vollstreckungsakten betr. die Klägerin, 1 Band Vollstreckungsakten betr. die GmbH, 1 Heftlasche „Grundbuch von XXX“, 1 Heftlasche betr. Kosten für die Eintragung einer Sicherungshypothek, 1 Sonderband für Klageverfahren) sowie auf die Akten zu den Verfahren beim Hessischen Finanzgericht, Az. 6 K 721/10, und beim Landgericht XX, Az. XXXX, Bezug genommen. Sie waren Gegenstand des Verfahrens.

Entscheidungsgründe:
II. Die zulässige Klage ist begründet. Der Abrechnungsbescheid vom 20.10.2009 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 25.10.2010 ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin daher in ihren Rechten.
Über das im Abrechnungsbescheid zur Umsatzsteuer 2002 ausgewiesene und durch Verrechnung erloschene Guthaben in Höhe von 1.943,27 EUR hinaus steht der Klägerin ein Erstattungsanspruch in Höhe von 40.424,82 EUR zu. Ist eine Steuer oder eine steuerliche Nebenleistung ohne rechtlichen Grund gezahlt worden, so hat derjenige nach § 37 Abs. 2 Satz 1 AO an den Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten Betrages, auf dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist. Nach Satz 2 der Norm gilt dies auch dann, wenn der rechtliche Grund für die Zahlung später wegfällt.
Unabhängig davon, ob die Festsetzung der Umsatzsteuer 2002 im Ergebnis zutreffend war, ist der formelle Rechtsgrund für Zahlungen in Höhe von bis zu 43.768,32 € entfallen, als das FA mit Schreiben vom 30.06.2004 der Jahressteuererklärung der Klägerin zugestimmt hat. Mit der Zustimmung stand diese gemäß § 168 Satz 2 AO einer Steuerfestsetzung unter Vorbehalt der Nachprüfung in Höhe von 5.425,63 € gleich, nachdem bis dahin für angemeldete bzw. festgesetzte Vorauszahlungen ein formeller Rechtsgrund in Höhe von 49.193,95 € bestanden hatte. Durch die Festsetzung der Jahresumsatzsteuer verliert die Steuerfestsetzung aufgrund von Umsatzsteuervoranmeldungen bzw. -vorauszahlungsbescheiden ihre Wirksamkeit, da diese sich nach ständiger Rechtsprechung zeitgleich gemäß § 124 Abs. 2 AO auf andere Weise erledigen, d.h. abgelöst werden (vgl. Bundesfinanzhof -BFH- vom 17.3.1994, V R 39/92, BStBl II 1994, 538 und vom 29.11.1984, V R 146/83, BStBl II 1985, 370).
Unstreitig waren entsprechend der Aufstellung im angefochtenen Haftungsbescheid auf Rechnung der Klägerin insgesamt 55.622,40 € gezahlt worden, wovon nach Wegbuchungen auf andere Abgabenforderungen der Klägerin in Höhe von 15.974,71 € und Zubuchungen in Höhe von 8.146,03 € ein Betrag von 47.793,72 € verbleibt. Unter weiterer Berücksichtigung der festgesetzten Umsatzsteuer 2002 in Höhe von 5.425,63 € sowie eines mit anderen Umsatzsteuerforderungen verrechneten Betrages von 1.943,27 € verbleibt ein Betrag von 40.424,82 €, für welchen ein formeller Rechtsgrund der Zahlung nicht mehr besteht.
Dem Erstattungsanspruch kann auch nicht entgegengehalten werden, in dieser Höhe bestünde schon deshalb keine erstattungsfähige Überzahlung mehr, weil die unstreitig erfolgten Zahlungen auf Rechnung der Klägerin durch Überweisungen an den Insolvenzverwalter der A GmbH in Höhe von 12.735,00 € am 10.09.2003 und von 27.689,82 € am 14.10.2003 rückgängig gemacht worden seien. Diese Überweisungen dürfen nicht zu Lasten der Klägerin berücksichtigt werden, da kein Anspruch des Insolvenzverwalters bestand, aufgrund dessen das FA zur Rückgewähr verpflichtet gewesen wäre.
Eine Pflicht des FA zur Rückgewähr ergab sich insbesondere nicht aus § 143 Abs. 1 Satz 1 der Insolvenzordnung (InsO). Danach muss zur Insolvenzmasse zurückgewährt werden, was durch eine anfechtbare Handlung aus dem Vermögen des Schuldners veräußert, weggegeben oder aufgegeben ist. Anfechten kann der Insolvenzverwalter nach Maßgabe der §§ 130 bis 146 InsO Rechtshandlungen, die vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden sind und die Insolvenzgläubiger benachteiligen (§ 129 Abs. 1 InsO).
Im vorliegenden Fall hatte der Insolvenzverwalter der GmbH gegenüber dem FA erfolgreich die Rückzahlung von insgesamt 40.424,82 € geltend gemacht, ohne dass die Voraussetzungen für einen der insolvenzrechtlichen Anfechtungstatbestände vollständig vorgelegen hätten.
Insbesondere war weder der Tatbestand der Anfechtung wegen inkongruenter Deckung nach § 131 InsO noch der der Anfechtung wegen vorsätzlicher Benachteiligung nach § 133 Abs. 1 InsO oder der der sogenannten Schenkungsanfechtung nach § 134 InsO erfüllt und auch in Verbindung mit der Möglichkeit, die Anfechtbarkeit nach § 145 InsO gegenüber dem Rechtsnachfolger geltend machen zu können, bestand im Ergebnis kein Anspruch des Insolvenzverwalters auf Rückgewähr von 40.424,82 € zur Insolvenzmasse.
1. Nach § 134 Abs. 1 InsO ist eine unentgeltliche Leistung des Schuldners anfechtbar, es sei denn, sie ist früher als vier Jahre vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens vorgenommen worden.
Selbst wenn der Begriff der „Leistung“ in diesem Zusammenhang weit zu verstehen, d.h. hierunter jede Rechtshandlung zu subsumieren ist, die dazu dient, einen Gegenstand aus dem haftenden Vermögen des Schuldners zu Gunsten eines anderen zu entfernen (Kirchhof, in Münchener Kommentar zur InsO, § 134 Rz. 5, 2. Aufl. 2008 m.w.N.) und damit auch die streitigen Zahlungen aus dem Vermögen der GmbH darunter fallen, waren diese mangels Unentgeltlichkeit doch nicht anfechtbar.
a) Eine unentgeltliche Leistung liegt vor, wenn einer Zuwendung nach dem Inhalt des Rechtsgeschäfts bzw. der Leistung keine Gegenleistung gegenübersteht (ständige Rechtsprechung, Bundesgerichtshof -BGH- vom 05.06.2008, IX R 17/07, NJW 2008, 2506 ; vom 09.11.2006, IX ZR 285/03, ZInsO 2006, 1322 und vom 03.03.2005, IX ZR 441/00, NJW 2005, 1867). Im Hinblick auf Zuwendungen an einen Dritten ist dann von der Unentgeltlichkeit der Leistung auszugehen, wenn die maßgebliche Forderung des Dritten gegen den Schuldner nicht werthaltig ist (BFH vom 23.09.2009, VII R 43/08, BStBl II 2010, 215 unter Verweis auf BGH vom 16.11.2007, IX ZR 194/04, BGHZ 174, 228 und vom 05.02.2004, IX ZR 473/00, ZInsO 2004, 499 m.w.N.). Zahlt nämlich der spätere Insolvenzschuldner auf die Forderung eines Dritten und war diese nicht werthaltig, verliert der Dritte mit dem Erlöschen der Forderung gegen seinen Schuldner nichts, was als Gegenleistung für die Zuwendung angesehen werden könnte.
Nach der in ihrer Begründung abweichenden Ansicht des BGH sind in einem Fall wie dem vorliegenden die Voraussetzungen einer Schenkungsanfechtung ebenfalls als nicht erfüllt anzusehen, weil die Organgesellschaft als nach § 73 AO Haftende mit der fremden Steuerschuld zugleich auch eine eigene Haftungsschuld tilgt und in dem Freiwerden von dieser eigenen Schuld die Gegenleistung zu sehen ist, welche einer Unentgeltlichkeit entgegensteht (BGH vom 19.01.2012, IX ZR 2/11, DStR 2012, 527).
b) Nach Überzeugung des Senats waren die Abgabenforderungen des FA gegenüber der Klägerin, auf welche die streitigen Zahlungen der GmbH erfolgten, zum maßgeblichen Zeitpunkt der Zahlungen zwischen dem 07.05. und 03.06.2002 durchaus werthaltig.
aa) Die Werthaltigkeit einer Forderung bemisst sich grundsätzlich nach der Zahlungsfähigkeit des Schuldners. Im insolvenzrechtlichen Sinn ist ein Schuldner zahlungsunfähig, wenn er nicht in der Lage ist, die fälligen Zahlungspflichten zu erfüllen (§ 17 Abs. 2 Satz 1 InsO). In der Regel ist Zahlungsunfähigkeit anzunehmen, wenn der Schuldner seine Zahlungen eingestellt hat (§ 17 Abs. 2 Satz 1 InsO).
Zu vermuten ist die Zahlungsunfähigkeit nach der Rechtsprechung des BGH, wenn der Schuldner nicht in der Lage ist, seine am Stichtag fälligen Zahlungspflichten binnen spätestens drei Wochen zumindest zu 90% zu erfüllen, wenn nicht ausnahmsweise mit an Sicherheit grenzender Wahrscheinlichkeit zu erwarten ist, dass die Liquiditätslücke demnächst vollständig oder fast vollständig beseitigt werden wird und den Gläubigern ein Zuwarten nach den besonderen Umständen des Einzelfalls zuzumuten ist. Beträgt die innerhalb von drei Wochen nicht zu beseitigende Liquiditätslücke weniger als zehn Prozent, liegt Zahlungsunfähigkeit nur vor, wenn bereits absehbar ist, dass die Lücke demnächst mehr als zehn Prozent erreichen wird (BGH vom 24.05.2005, IX ZR 123/04, BGHZ 163, 134).
Eine Zahlungseinstellung i.S.v. § 17 Abs. 2 Satz 2 InsO als widerlegliche Vermutung der Zahlungsunfähigkeit ist nach ständiger Rechtsprechung des BGH dasjenige nach außen hervortretende Verhalten des Schuldners, in dem sich typischerweise ausdrückt, dass er nicht in der Lage ist, seine fälligen Zahlungspflichten zu erfüllen (BGH vom 29.03.2012, IX ZR 40/10, ZInsO 2012, 976 und vom 20.11.2001, IX ZR 48/01, BGHZ 149, 178). Es muss sich mindestens für die beteiligten Verkehrskreise der berechtigte Eindruck aufdrängen, dass der Schuldner außerstande ist, seinen fälligen Zahlungsverpflichtungen zu genügen (BGH vom 21.06.2007, IX ZR 231/04, ZInsO 2007, 816). Die tatsächliche Nichtzahlung eines erheblichen Teils der fälligen Verbindlichkeiten reicht für eine Zahlungseinstellung aus (BGH vom 21.06.2007, IX ZR 231/04, ZInsO 2007, 816 und vom 20.12.2007, IX ZR 93/06, WM 2008, 452 m.w.N.).
Eine Zahlungseinstellung kann aus einem einzelnen, aber auch aus einer Gesamtschau mehrerer darauf hindeutender, in der Rechtsprechung entwickelter Beweisanzeichen gefolgert werden. Sind derartige Indizien vorhanden, bedarf es nicht einer darüber hinaus gehenden Darlegung und Feststellung der genauen Höhe der gegen den Schuldner bestehenden Verbindlichkeiten oder gar einer Unterdeckung von mindestens 10%. Es obliegt vielmehr dem Tatrichter, ausgehend von den festgestellten Indizien eine Gesamtabwägung vorzunehmen, ob eine Zahlungseinstellung gegeben ist (BGH vom 29.03.2012, IX ZR 40/10, ZInsO 2012, 976 und vom 30.06.2011, IX ZR 134/10, WM 2011, 1429 m.w.N.). Die tatsächliche Nichtzahlung eines erheblichen Teils der fälligen Verbindlichkeiten reicht für eine Zahlungseinstellung aus (BGH vom 20.12.2007, IX ZR 93/06, WM 2008, 452 und vom 21.06.2007, IX ZR 231/04, ZInsO 2007, 816 m.w.N.). Das gilt selbst dann, wenn tatsächlich noch geleistete Zahlungen beträchtlich sind, aber im Verhältnis zu den fälligen Gesamtschulden nicht den wesentlichen Teil ausmachen (BGH vom 11.02.2010, IX ZR 104/07, WM 2010, 711 und vom 21.06.2007, IX ZR 231/04, ZInsO 2007, 816). Die Nichtzahlung einer einzigen Verbindlichkeit kann eine Zahlungseinstellung begründen, wenn die Forderung von insgesamt nicht unbeträchtlicher Höhe ist (BGH vom 20.11.2001, IX ZR 48/01, BGHZ 149, 178). Auch die Nichtzahlung bzw. schleppende Zahlung von Steuerforderungen ist ein anerkanntes Beweisanzeichen für die Zahlungseinstellung (BGH vom 30.06.2011, IX ZR 134/10, WM 2011, 1429; vom 24.04.2008, II ZR 51/07, ZInsO 2008, 1019 und vom 09.01.2003, IX ZR 175/02, WM 2003, 400).
bb) Unter Berücksichtigung der dargestellten Grundsätze sind bei einer Bestimmung der Zahlungsfähigkeit der Klägerin keinerlei Liquiditätslücken festzustellen. Zwar bestanden an den fünf Zahlungsterminen als maßgeblichen Stichtagen für die Berechnung nicht unerhebliche Abgabenforderungen des FA gegenüber der Klägerin, entweder waren diese jedoch aufgrund der mit Bescheid vom 13.05.2002 gewährten Stundungen noch gar nicht fällig oder sie wurden innerhalb von drei Wochen erfüllt. So wurden die am 07.05.2002 fälligen Forderungen in Höhe von rund 15.300 € ebenso vollständig getilgt wie die am 17.05.2002 fälligen in Höhe von rund 23.100 €, die am 22.05.2002 fälligen in Höhe von rund 19.500 €, die am 29.05.2002 fälligen in Höhe von rund 13.500 € sowie die am 03.06.2002 fälligen in Höhe von rund 4.400 €.
Entgegen der Ansicht des FA kann auch nicht schon deshalb von einer Zahlungsunfähigkeit der Klägerin zum damaligen Zeitpunkt ausgegangen werden, weil Zahlungen ausschließlich aus dem Vermögen der GmbH erfolgten.
Zu den liquiden Mitteln, welche bei der Beurteilung der Zahlungsunfähigkeit zu berücksichtigen sind, gehören neben Bargeld, Schecks, Bank- und Giroguthaben auch freie Kreditlinien auf laufenden Geschäftskonten bzw. andere sofort abrufbare Kredite (Uhlenbruck, InsO Komm, § 17 Rz. 9, 40, 13. Aufl. 2010). Auch in dem Fall, dass der Schuldner kurzfristig, d.h. innerhalb von drei Wochen, Vermögensgegenstände liquidieren kann, ist lediglich von einer Zahlungsstockung, nicht aber von der Zahlungsunfähigkeit auszugehen (Uhlenbruck, § 17 Rz. 7, a.a.O.).
Wenn die GmbH Zahlungen zur Tilgung der Steuerschulden der Klägerin geleistet hat, so kann diese Situation im Ergebnis nicht anders gesehen werden, als wenn der Klägerin von dritter Seite Mittel zur Verfügung gestellt worden wären. Abhängig davon, ob man den Rechtsgrund für die geleisteten Zahlungen in der Freistellung von einem internen Ausgleichsanspruch der Klägerin gegenüber der GmbH nach § 426 Abs. 1 BGB oder aber in einer – gegebenenfalls konkludenten – Darlehensvereinbarung sieht, hat die Klägerin eine ihr zustehende Forderung kurzfristig liquidieren können oder aber einen kurzfristig abrufbaren Kredit aufgenommen. Dass die GmbH offenbar selber kurz vor der Insolvenz stand, ist allein kein Grund, dies für die Klägerin in gleicher Weise anzunehmen; ungeachtet der Tatsache, dass i.E. alle gegen sie gerichteten fälligen Forderungen so zeitnah getilgt wurden, dass eine Liquiditätslücke nicht feststellbar ist.
Die Aussage des Zeugen F bestätigt nach Ansicht des Senats schließlich die Tatsache, dass von einer Zahlungsunfähigkeit der Klägerin im maßgeblichen Zeitraum nicht auszugehen ist. Sie ist einerseits ein Beleg dafür, dass das Zahlungsverhalten der Klägerin nicht nur gegenüber dem FA, sondern auch gegenüber der Sparkasse keinen Schluss auf Liquiditätslücken zulässt, andererseits zeigt sie, dass die Sparkasse bereit war, die Liquidität der Klägerin auch gegenüber weiteren Gläubigern sicherzustellen.
So hat Herr F ausgesagt, die GmbH habe im Zuge von ihrer Insolvenz die Pachtzahlungen eingestellt und aufgrund dessen sei die Liquidität der Klägerin gefährdet gewesen. Da die Sparkasse aber ein Interesse daran gehabt habe, den Grundbesitz der Klägerin zu erhalten, habe sie durch Maßnahmen wie die Minderung bzw. Aussetzung der an die Sparkasse zu entrichtenden Tilgungsleistungen einerseits und die Erweiterung der Kreditlinie um ca. 15.000 € die Liquidität der Klägerin sicher gestellt.
2. Gemäß § 131 Abs. 1 InsO ist u.a. eine Rechtshandlung anfechtbar, die einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht hat, die er nicht oder nicht in der Art oder nicht zu der Zeit zu beanspruchen hatte, wenn die Handlung im letzten Monat vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder nach diesem Antrag vorgenommen worden ist.
a) Zwar wurden mit den Zahlungen aus dem Vermögen der GmbH Rechtshandlungen im Sinne der Norm vorgenommen, worunter jedes Handeln zu verstehen ist, das eine rechtliche Wirkung auslöst und das Vermögen des Schuldners zum Nachteil der Insolvenzgläubiger verändern an (BFH vom 23.09.2009, VII R 43/08, BStBl II 2010, 215). Auch erfolgten diese Rechtshandlungen allesamt innerhalb der Frist von einem Monat vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens am 03.06.2002.
Die Anfechtbarkeit der Rechtshandlungen scheitert jedoch daran, dass diese nicht einem Insolvenzgläubiger eine Sicherung oder Befriedigung gewährt oder ermöglicht haben. Bei dem FA, zu dessen Gunsten die Zahlungen erfolgten, handelte es sich nicht um einen Insolvenzgläubiger. Darunter sind nach der Legaldefinition in § 38 InsO persönliche Gläubiger zu verstehen, die einen zur Zeit der Eröffnung des Insolvenzverfahrens begründeten Vermögensanspruch gegen den Schuldner haben.
Zahlt wie im vorliegenden Fall eine Organgesellschaft auf die Steuerschuld der Organträgerin, tilgt sie eine fremde Verbindlichkeit. Grundsätzlich ist in einer solchen Konstellation nicht davon auszugehen, dass die Organgesellschaft und spätere Insolvenzschuldnerin auf eine eigene Verbindlichkeit gezahlt hat.
Das gilt insbesondere auch im Hinblick darauf, dass eine Organgesellschaft nach § 73 AO für solche Steuern des Organträgers haftet, für welche die Organschaft zwischen ihnen steuerlich von Bedeutung ist. Ein Befriedigungsanspruch des FA gegenüber der Organgesellschaft als Haftungsschuldner besteht nämlich grundsätzlich dann nicht, wenn eine Haftungsinanspruchnahme wegen der Subsidiarität der Haftung gegenüber der Inanspruchnahme des Steuerschuldners nach § 191 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 5 AO ermessensfehlerhaft wäre (BFH vom 23.09.2009, VII R 43/08, BStBl II 2010, 215; vgl. Anmerkungen hierzu von: Jäger, jurisPR-SteuerR 5/2010 Anm. 4, und Rüsken, BFH/PR 2010, 119; Urban, UR 2011, 285).
b) Der vom BGH sowie verschiedenen Oberlandesgerichten vertretenen Gegenansicht, wonach das Finanzamt in der genannten Konstellation stets Insolvenzgläubiger ist (BGH vom 19.01.2012, IX ZR 2/11, ZInsO 2012, 177; OLG Köln vom 14.12.2005, 2 U 89/05, ZInsO 2006, 1329 und OLG Nürnberg vom 09.03.2009, 4 U 2506/08, n.v., zitiert aus juris; OLG Hamm vom 02.12.2010, 27 U 55/10, I-27 U 55/10, ZIP 2010, 2517 ; zustimmend Juretzek, Anm. zu BFH 19.01.2012 -IX ZR 2/11-, NZI 2012, 137), kann nicht gefolgt werden. Sie stellt darauf ab, dass der Haftungsanspruch nach § 73 AO gegen die Organgesellschaft zugleich mit dem Steueranspruch gegen den Organträger begründet werde, was allein maßgeblich sei. Auf die Durchsetzbarkeit des Haftungsanspruches komme es dagegen nicht an und insbesondere die Subsidiarität des § 219 Satz 1 AO hindere nicht die Entstehung der Haftpflicht. Selbst ein Haftungsbescheid könne trotz bestehender Subsidiarität im Einzelfall ergehen, lediglich das Leistungsgebot habe dann zu unterbleiben.
Diese Ansicht geht zunächst zutreffend davon aus, dass für die „Begründung“ eines Vermögensanspruchs dieser im Zeitpunkt der Insolvenzeröffnung keineswegs schon entstanden oder gar fällig geworden, sondern nur der anspruchsbegründende Tatbestand bereits abgeschlossen sein (BGH vom 19.01.2012, IX ZR 2/11, DStR 2012, 527) oder mit anderen Worten der „Schuldrechtsorganismus“, auf dem der Vermögensanspruch beruht, bereits vor Beginn des Insolvenzverfahrens bestanden haben muss (BFH vom 02.11.2010, I E 8/10, BFH/NV 2011, 806 und vom 21.09.1993, VII R 68/92, BFH/NV 1994, 521 zum früheren Konkursrecht). Hierfür wird dann allerdings ausschließlich auf die mögliche Erfüllung der in § 73 AO genannten Tatbestandsmerkmale abgestellt und die Frage der Subsidiarität der Haftungs- gegenüber der Steuerschuld als insoweit unmaßgeblich angesehen, was die Besonderheiten des abgabenrechtlichen Haftungsanspruchs außer Acht lässt. Die Möglichkeit, aufgrund fehlerfreier Ermessensausübung nach § 191 Abs. 1 AO einen Haftungsbescheid und nach § 219 AO ein Leistungsgebot zu erlassen, sind in gleicher Weise Voraussetzungen dafür, den Anspruch überhaupt geltend machen zu können wie die Verwirklichung des Haftungstatbestands in § 73 AO und ebenso bei der Frage nach der „Begründetheit“ zu berücksichtigen. Nach Ansicht des erkennenden Senats sind die vom BGH gezogenen Parallelen zwischen der Nachrangigkeit der Haftungsforderung und der nachrangigen Inanspruchnahme eines Bürgen (vgl. BGH vom 19.01.2012, IX ZR 2/11, DStR 2012, 527) zudem kein überzeugender Grund, die Fälle insolvenzrechtlich gleich zu behandeln. Dem steht ein entscheidender Unterschied zwischen beiden entgegen. Der Bürgschaftsgläubiger, an den ein Bürge unter Verzicht auf die Einrede der Vorausklage freiwillig Zahlungen geleistet hat, mag zwar bei einer Insolvenz des Bürgen die Stellung eines Insolvenzgläubigers haben. Die nachrangige Inanspruchnahme des Bürgen wird aber durch die Einrede der Vorausklage gewährleistet, welche nur die Durchsetzbarkeit des Gläubigeranspruchs hemmt, wohingegen es – eine fehlerfreie Ermessensausübung vorausgesetzt – bereits ausgeschlossen ist, den subsidiären Haftungsanspruch in der umsatzsteuerrechtlichen Organschaft auch nur geltend zu machen (vgl. Kruth, Anm. zu BGH 19.01.2012 -IX ZR 2/11-, NZI 2012, 177).
Nach den vorangegangenen Ausführungen kommt es zwar nicht darauf an, ob ein Haftungsanspruch nach § 73 AO im maßgeblichen Zeitpunkt tatsächlich schon durch einen Haftungsbescheid konkretisiert war oder die Organgesellschaft bereits als Haftungsschuldner in Anspruch genommen wurde. Ist aber eine derartige Konkretisierung und Inanspruchnahme im Hinblick auf die hierbei nach § 191 Abs. 1 Satz 1 u. Abs. 5, § 219 Abs. 1 Satz 1 AO zu beachtende Subsidiarität einerseits und die festgestellte Solvenz des Steuerschuldners andererseits ermessensfehlerfrei gar nicht möglich, bestand vor Eröffnung des Insolvenzverfahrens auch noch nicht die schuldrechtliche Grundlage dafür, den Haftungsanspruch nach § 73 AO im Sinne von § 38 InsO als begründet anzusehen. Dahinstehen kann insoweit, ob man mit dem BFH die Verpflichtung zur Ermessensbetätigung aus § 191 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 5 AO bereits in den Tatbestand der Haftungsnorm hineinliest (vgl. Jäger, Anm. zu BFH vom 23.09.2009 -VII R 43/08-, jurisPR-SteuerR 5/2010 Anm. 4) und annimmt, dass der Haftungsanspruch bereits materiell-rechtlich nicht entstehen kann, wenn dieser im konkreten Fall gegenüber dem Steueranspruch subsidiär ist. Oder ob man – unabhängig von der Entstehung des Anspruchs – jedenfalls dann die Finanzbehörde nicht in der Stellung eines Insolvenzgläubigers sieht, wenn eine ermessensfehlerfreie Inanspruchnahme des Haftungsschuldner daran scheitert, dass ein Leistungsgebot nach § 219 AO im Hinblick auf die vorrangige Inanspruchnahme des Steuerschuldners nicht erlassen werden darf.
3. Gemäß § 133 Abs. 1 InsO ist eine Rechtshandlung anfechtbar, die der Schuldner in den letzten zehn Jahren vor dem Antrag auf Eröffnung des Insolvenzverfahrens oder nach diesem Antrag mit dem Vorsatz, seine Gläubiger zu benachteiligen, vorgenommen hat, wenn der andere Teil zur Zeit der Handlung den Vorsatz des Schuldners kannte. Diese Kenntnis wird vermutet, wenn der andere Teil wusste, dass die Zahlungsunfähigkeit des Schuldners drohte und dass die Handlung die Gläubiger benachteiligte.
Nach den getroffenen Feststellungen ist der Senat nicht zu der Überzeugung gelangt, dass das FA im Zeitpunkt der Zahlungen Kenntnis davon hatte, dass eine Zahlungsunfähigkeit des Schuldners drohte. Insbesondere gilt dies auch unter Berücksichtigung der Beweiserleichterung nach § 133 Abs. 1 Satz 2 InsO, wonach i.E. die Kenntnis des „anderen Teils“ vom objektiven Erscheinungsbild der Rechtshandlung ausreicht. Zwar wären diese Voraussetzungen bereits zu bejahen, wenn die Verbindlichkeiten des Schuldners bei dem späteren Anfechtungsgegner über einen längeren Zeitraum in beträchtlicher Höhe nicht ausgeglichen wurden und dem Anfechtungsgegner nach den Umständen bewusst ist, dass es noch weitere Gläubiger mit ungedeckten Ansprüchen gibt (BGH vom 20.11.2008, IX ZR 188/07, ZInsO 2009, 145; vom 24.05.2007, IX ZR 97/06, ZInsO 2007, 819 und vom 17.02.2004, IX ZR 318/01, ZInsO 2004, 385). Tatsächlich wusste das FA von den wirtschaftlichen Schwierigkeiten der GmbH. Es war aber für das FA im Zeitpunkt der fraglichen Rechtshandlungen nicht erkennbar, von wem bzw. aus wessen Vermögen die Abgabenschulden der Klägerin getilgt wurden, und es konnte in Folge dessen seitens des FA auch keine sichere Kenntnis über eine Benachteiligung von Gläubigern der GmbH durch die Barzahlungen bzw. Scheckübereignungen bestanden haben, sondern allenfalls eine entsprechende Möglichkeit der Benachteiligung erkannt worden sein. Im Übrigen erfüllte das Zahlungsverhalten von GmbH und Klägerin nicht die oben genannten Voraussetzungen, nach welchen eine Kenntnis des FA von der drohenden Zahlungsunfähigkeit der GmbH zu vermuten wäre. Weder bestanden Verbindlichkeiten gegenüber dem FA in beträchtlicher Höhe noch wurden Verbindlichkeiten über einen längeren Zeitraum nicht ausgeglichen. Soweit sich dies dem Kassenbuch der GmbH bzw. einer Datenabfrage des FA über offene Forderungen vom 08.07.2002 entnehmen lässt, bestanden im maßgeblichen Zeitraum gegenüber der GmbH lediglich Abgabenforderungen betreffend die Lohnsteuer März 2002 in Höhe von 3.136,64 €, die Lohnsteuer April 2002 in Höhe von 4.181,64 € sowie Kraftfahrzeugsteuer in Höhe von 711,28 €, welche allesamt am 17. bzw. 22.05.2002 erfüllt wurden. Soweit wegen der engen finanziellen Verflechtungen von GmbH und Klägerin auch deren erkennbares Zahlungsverhalten zur Beurteilung einer möglicherweise drohenden Zahlungsunfähigkeit der GmbH heranzuziehen wäre, bestanden zwar der Höhe nach nicht unerhebliche Abgabenforderungen gegenüber der Klägerin, entweder waren diese aber aufgrund der mit Bescheid vom 13.05.2002 gewährten Stundungen noch nicht fällig oder sie wurden rechtzeitig erfüllt – teilweise vor Ablauf der Stundungen und Eintritt der Fälligkeiten.
4. Schließlich ergab sich eine Anfechtbarkeit der fraglichen Zahlungen auch nicht aus § 145 InsO i.V.m. den Regelungen über die Deckungsanfechtung. Nach § 145 Abs. 1 InsO kann die Anfechtbarkeit gegen den Erben oder einen anderen Gesamtrechtsnachfolger des Anfechtungsgegners geltend gemacht werden. Nach Abs. 2 Nr. 1 der Norm kann die Anfechtbarkeit gegen einen sonstigen Rechtsnachfolger geltend gemacht werden, wenn dem Rechtsnachfolger zur Zeit seines Erwerbs die Umstände bekannt waren, welche die Anfechtbarkeit des Erwerbs seines Rechtsvorgängers begründen.
Im vorliegenden Fall geht der erkennende Senat davon aus, dass das FA nicht Rechtsnachfolger der Klägerin bezüglich des Bargeldes und der weitergereichten Kundenschecks geworden ist. Voraussetzung hierfür wäre gewesen, dass in dem Moment, in dem der Geschäftsführer D Geld und Schecks aus der Kasse der GmbH genommen und an die Vollziehungsbeamtin weitergereicht hat, Eigentum daran zunächst von der GmbH auf die Klägerin übergangen und sodann eine Übereignung an das FA erfolgt wäre. Ein solcher Zwischenerwerb der Klägerin ist zwar theoretisch denkbar, dagegen spricht im vorliegenden Fall jedoch nicht nur die Lebensanschauung, nach der eine unmittelbare Zahlung aus der Kasse der GmbH an das FA stattgefunden hat. Für eine Zwischenübereignung an die Klägerin müsste es ein entsprechendes Verpflichtungsgeschäft zwischen GmbH und Klägerin gegeben haben. Insbesondere eine Zahlung auf einen internen Ausgleichsanspruch nach § 426 Abs. 1 BGB oder ein Darlehen kommen hierfür in Betracht. Im Kassenbuch der GmbH gibt es jedoch keinerlei Hinweis dafür, dass insoweit eine Übereignung an die Klägerin erfolgte. Vielmehr weisen die betreffenden Buchungen, welche überwiegend die Bezeichnung „FA USt...“ enthalten, auf die Tilgung von Umsatzsteuerforderungen etc. dadurch hin, dass Bargeld und Schecks unmittelbar dem FA übereignet wurden.
II. Die Kosten des Verfahrens hat das FA als unterliegender Beteiligter nach § 135 Abs. 1 FGO zu tragen. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit der erstattungsfähigen Kosten folgt aus § 151 FGO.
III. Die Revision war zuzulassen, weil die Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs erfordert. Nachdem der BGH mit seinem Urteil vom 19.01.2012, IX ZR 2/11 in Fällen wie dem vorliegenden, in dem trotz Subsidiarität der steuerrechtlichen Haftungsforderung die Finanzbehörde als Insolvenzschuldner des haftenden Gemeinschuldners angesehen hat, liegt insoweit eine unterschiedliche Auslegung von Rechtsnormen durch oberste Bundesgerichte vor, welche insbesondere für die betroffenen Finanzbehörden bedeutsam ist. Wollen diese eine Klage des Insolvenzverwalters vor einem ordentlichen Gericht vermeiden und kommen im Hinblick auf die zivilrechtliche Rechtsprechung einem scheinbar begründeten Rückforderungsanspruch des Insolvenzverwalters nach, könnten sie in einem nachfolgenden finanzgerichtlichen Verfahren – wie im vorliegenden Fall – darauf verwiesen werden, dass die vermeintliche Anfechtbarkeit der betreffenden Rechtshandlung nach der Rechtsansicht des BFH überhaupt nicht bestand.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 130 bis 146 InsO
§ 426 BGB
§ 145 InsO
§ 839 BGB
§ 131 InsO
§ 134 InsO
§ 73 AO
§ 38 InsO
§ 5 AO
§ 219 AO
§ 151 FGO
§ 131 Abs. 1 Nr. 1 der Insolvenzordnung
§ 145 Abs. 2 Nr. 1 InsO
§ 426 des Bürgerlichen Gesetzbuchs
§ 131 Abs. 1 Nr. 1 InsO
§ 37 Abs. 2 AO
§ 37 Abs. 2 Satz 1 AO
§ 168 Satz 2 AO
§ 124 Abs. 2 AO
§ 143 Abs. 1 Satz 1 der Insolvenzordnung
§ 129 Abs. 1 InsO
§ 133 Abs. 1 InsO
§ 134 Abs. 1 InsO
§ 17 Abs. 2 Satz 1 InsO
§ 17 Abs. 2 Satz 2 InsO
§ 426 Abs. 1 BGB
§ 131 Abs. 1 InsO
§ 191 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 219 Satz 1 AO
§ 191 Abs. 1 AO
§ 219 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 133 Abs. 1 Satz 2 InsO
§ 145 Abs. 1 InsO
§ 135 Abs. 1 FGO
Art. 34 GG

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1994, 538
BStBl II 1985, 370
NJW 2008, 2506
NJW 2005, 1867
BStBl II 2010, 215
BGHZ 174, 228
BGHZ 163, 134
BGHZ 149, 178
WM 2008, 452
WM 2011, 1429
WM 2010, 711
WM 2003, 400
ZIP 2010, 2517
BFH/NV 2011, 806
BFH/NV 1994, 521
VII R 16/13
6 K 1786/09
6 K 1786/09 B
6 K 721/10
V R 39/92
V R 146/83
IX R 17/07
IX ZR 285/03
IX ZR 441/00
VII R 43/08
IX ZR 194/04
IX ZR 473/00
IX ZR 2/11
IX ZR 123/04
IX ZR 40/10
IX ZR 48/01
IX ZR 231/04
IX ZR 93/06
IX ZR 134/10
IX ZR 104/07
II ZR 51/07
IX ZR 175/02
2 U 89/05
4 U 2506/08
27 U 55/10
I E 8/10
VII R 68/92
IX ZR 188/07
IX ZR 97/06
IX ZR 318/01