Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2016-02-23, Aktenzeichen 2 K 16/13
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2016:0223.2K16.13.0A

Tenor:
Orientierungssatz
Die sich aufgrund einer Rückgängigmachung eines unberechtigten Betriebsausgabenabzugs (hier: Bestechungsgelder für die Erlangung von Aufträgen) i.S.v. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 10 EStG ergebende Gewinnerhöhung ist auch dann beiden Gesellschaftern einer KG anteilig zuzurechnen, wenn zwar nur ein Gesellschafter mit Mitteln der KG die Zahlung veranlasste, der übrige Gesellschafter es aber unterlassen hat, etwaige Erstattungsansprüche aus einem möglichen Rückfluss der Bestechungsgelder gegen den wegen Bestechung im geschäftlichen Verkehr strafrechtlich verurteilen Mitgesellschafter geltend zu machen, ohne dass er daran gehindert war (Rn.13) (Rn.14) (Rn.15) .

Tatbestand:
Streitig ist die persönliche Zurechnung von Gewinnerhöhungen aus der Rückgängigmachung eines unberechtigten Betriebsausgabenabzugs.
Der Kläger hatte zusammen mit dem Beigeladenen im Jahr 2000 die KG gegründet, welche die Planung, Konstruktion und den Vertrieb von Blockheizkraftwerken sowie die Zulieferung von Komponenten für Biogasanlagen zum Gegenstand hatte. Der Kläger und der Beigeladene waren zu gleichen Teilen als Kommanditisten an der KG beteiligt und alleinvertretungsberechtigte, geschäftsführende Gesellschafter der Komplementär-GmbH. Im Dezember 2008 wurde die Auflösung der Gesellschaft beschlossen und der Beigeladene zum Liquidator bestellt. Auf Antrag des Beigeladenen wurde durch Beschluss des Amtsgerichts A. im August 2009 das Insolvenzverfahren über das Vermögen der KG eröffnet.
In der gesonderten und einheitlichen Feststellungserklärung der KG für 2006 waren als Betriebsausgaben u.a. Bestechungsgelder für die Erlangung von Aufträgen zugunsten der KG für ein sog. Russland-Geschäft enthalten, die der Beigeladene mit Mitteln der KG an Mitarbeiter von Auftraggebern der KG zahlte und wofür er neben anderen Taten im August 2009 wegen Bestechung im geschäftlichen Verkehr rechtskräftig zu einer Freiheitsstrafe verurteilt wurde. Aus der Anklageschrift der Staatsanwaltschaft B. ergibt sich, dass ein Teil der gezahlten Bestechungsgelder aus dem sog. Russlandgeschäft iHv.. 13.600 € an den Beigeladenen „zurück“ geleitet worden seien.
Aufgrund der mit den im Strafurteil übereinstimmenden Feststellungen der Steuerfahndungsstelle des Finanzamts A. erließ der Beklagte (das Finanzamt - FA -) am 4. September 2009 für die KG geänderte Bescheide zur einheitlichen und gesonderten Feststellung 2006. Darin wurden die bislang als Betriebsausgaben in den Gewinnermittlungen berücksichtigten und als Provisionszahlungen deklarierten Bestechungsgelder gem. § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes (EStG) nicht mehr zum Abzug zugelassen, was zu entsprechenden Gewinnerhöhungen führte.
Mit seinen Einsprüchen machte der Kläger geltend, dass er mit den rechtswidrigen und strafbaren Handlungen seines Mitgesellschafters, des Beigeladenen, nichts zu tun gehabt hätte. Dieser, nicht die KG habe von den Bestechungsgeldzahlungen profitiert. In Anbetracht der Alleintäterschaft des Beigeladenen dürfe die regelmäßige Gewinnverteilungsquote in Höhe von jeweils 50 v. H. nicht zur Anwendung kommen. Vielmehr seien die Mehrgewinne allein dem Beigeladenen zuzurechnen.
Nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhob der Kläger Klage. Sämtliche Beteiligte haben, nachdem die Sache in einem Termin zur mündlichen Verhandlung noch nicht entscheidungsreif war, auf die Durchführung einer (weiteren) mündlichen Verhandlung verzichtet.
Der Kläger macht mit seiner Klage nunmehr nur noch geltend, die aus dem sog. Russlandgeschäft an den Beigeladenen weiter geleiteten Bestechungsgelder iHv. 13.600 € seien alleine diesem, nicht aber beiden Gesellschaftern hälftig zuzurechnen.
Der Kläger beantragt,den Bescheid für 2006 über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen vom 04.09.2009 für die KG in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 10.12.2012 dahingehend zu ändern, dass der ihm zugerechnete Gewinnanteil um 6.800 € reduziert und stattdessen dem Beigeladenen zugerechnet wird.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Nach Ansicht des Beklagten seien die Voraussetzungen für eine von der gesellschaftsvertraglichen Gewinnverteilungsabrede abweichende Zurechnung der Mehrgewinne nicht erfüllt.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Feststellungsbescheid ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.
Der hier allein streitige Gewinn der KG für 2006 aus dem Russlandgeschäft iHv. 13.600 € ist beiden Gesellschaftern der KG, also dem Kläger und dem Beigeladenen, jeweils hälftig zuzurechnen, nicht allein dem Beigeladenen.
Nach der Rechtsprechung des BFH, der sich der erkennende Senat anschließt, sind nachträglich festgestellte Mehrgewinne einer Personengesellschaft grundsätzlich allen Gesellschaftern nach dem vereinbarten Gewinnverteilungsschlüssel zuzurechnen. Das gilt auch, wenn Erlöse ursprünglich um zu Unrecht als Betriebsausgaben behandelte Beträge gekürzt wurden (Beschluss des BFH vom 23.06.1999 IV B 13/99, BFH/NV 2000, 29 - 30 m. w. N.). Die Gesellschafter sind dann bei der Hinzurechnung der Ausgaben so zu stellen, als wären diese von Anfang an, also bereits bei der Ermittlung des Bilanzgewinnes, nicht als Betriebsausgaben angesetzt worden. Mit dieser Abwicklung wird der gesellschaftsvertraglichen Gewinnverteilungsabrede Rechnung getragen. Ebenso wie die zu Unrecht als Betriebsausgaben geltend gemachten Ausgaben dem Gewinnverteilungsschlüssel entsprechend verteilt wurden, muss auch die Rückabwicklung so vorgenommen werden, dass im Ergebnis die geltend gemachten Ausgaben bei keinem der Gesellschafter in irgendeiner Form Berücksichtigung finden (BFH, Urteil vom 26.10 1983 I R 62/79, Rz. 32, juris).
Ausnahmsweise sind Mehrgewinne, die sich durch die Rückgängigmachung eines zu Unrecht vorgenommenen Betriebsausgabenabzugs ergeben, nur einem Mitunternehmer zuzurechnen, wenn nur diesem die Mehrgewinne - etwa aufgrund einer unerlaubten Handlung - endgültig zugeflossen sind. Kein Steuerpflichtiger braucht ein Einkommen zu versteuern, das tatsächlich einem anderen zugeflossen ist. Voraussetzung hierfür ist allerdings, dass die Mehrgewinne ausschließlich einem Gesellschafter zugutegekommen sind und weder die Gesellschaft noch die anderen Gesellschafter dazu in der Lage waren, etwa bestehende Erstattungsansprüche gegen den Gesellschafter durchzusetzen, z.B. wegen dessen Vermögenslosigkeit, und - bei zwischenzeitlicher Auflösung und Beendigung der Gesellschaft - ein wegen der Mehrgewinne etwa bestehender erhöhter Auseinandersetzungsanspruch der anderen (früheren) Gesellschafter nicht mehr durchgesetzt werden kann (Beschl. v. 23.06.1999 IV B 13/99, BFH/NV 2000, 29, unter 2.). Etwa bestehende Erstattungsansprüche gegen den einen Gesellschafter müssen die übrigen Gesellschafter oder die Gesellschaft spätestens innerhalb der zivilrechtlichen Verjährungsfrist von drei Jahren ab Kenntniserlangung (§ 195 iVm. § 199 Abs. 1 iVm. § 823 Abs. 2 BGB iVm. § 266 StGB), hier also spätestens bis zum 31.12.2012, geltend gemacht haben oder dazu nicht in der Lage gewesen sein.
Die vorstehenden Voraussetzungen für eine von der gesellschaftsvertraglichen Gewinnabrede abweichende Zurechnung der Mehrgewinne iHv. insgesamt 13.600 € sind im vorliegenden Fall nach den Feststellungen des Senats nicht erfüllt. Dabei kann dahin gestellt bleiben, ob Bestechungsgelder iHv. 13.600 € allein an den Beigeladenen zurückgeflossen sind. Jedenfalls hat es der Kläger als Mitgesellschafter unterlassen, etwaige Ersatzansprüche aus einem möglichen Rückfluss der Bestechungsgelder an den Beigeladenen gegen diesen geltend zu machen, ohne dass er daran, insbesondere wegen einer Vermögenslosigkeit des Beigeladenen, gehindert war. Für den erkennenden Senat steht nach der mündlichen Verhandlung fest, dass der Kläger vom Zeitpunkt der Kenntniserlangung der Bestechungsgeldzahlungen spätestens im Jahr der strafrechtlichen Verurteilung des Beigeladenen im Jahr 2009 bis zum Ablauf der dreijährigen Verjährung am 31.12.2012 etwaige Ersatzansprüche gegen den Beigeladenen nicht gerichtlich geltend gemacht hat. Die Aufforderung des Klägers mit Schreiben vom 24.09.2015 gegenüber dem Beigeladenen, einer disquotalen Gewinnverteilung zuzustimmen, erfüllt ebenso wenig die vorgenannten Voraussetzungen wie die vom Klägervertreter in der mündlichen Verhandlung vom 24.11.2015 angekündigte Klage auf Zustimmung zur disquotalen Gewinnverteilung und Zahlung von etwaigen Erstattungsansprüchen, da sie nicht vor Eintritt der Verjährung am 31.12.2012 erhoben wurde. Dabei war der Kläger an einer rechtzeitigen gerichtlichen Geltendmachung etwaiger Ersatzansprüche gegen den Beigeladenen nicht gehindert. Zum einen wird dies vom Kläger selbst nicht vorgetragen. Darüber hinaus sind keine Anhaltspunkte dafür erkennbar, dass der Geltendmachung etwaiger Ersatzansprüche eine Vermögenslosigkeit des Beigeladenen entgegengestanden hätte. Im Insolvenzregister findet sich kein Eintrag über die Eröffnung eines Insolvenzverfahrens über das Vermögen des Beigeladenen. Damit übereinstimmend hat dieser gegenüber dem Gericht am 29.12.2015 glaubhaft bekundet, dass über sein Vermögen zu keiner Zeit ein Insolvenzverfahren eröffnet worden sei. Außerdem hat er des Weiteren glaubhaft und widerspruchslos mitgeteilt, dass der Kläger bzgl. der hier anhängigen Streitsache keine Ansprüche gegen ihn gerichtlich geltend gemacht hat.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung (FGO), hinsichtlich der Kosten des Beigeladenen auf § 139 Abs. 4 FGO. Gründe für eine Zulassung der Revision gem. § 115 Abs. 2 FGO liegen nicht vor.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 266 StGB
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 10 EStG
§ 823 Abs. 2 BGB
§ 135 Abs. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 139 Abs. 4 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 10 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2000, 29
99 IV B 13/99
83 I R 62/79