Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2021-08-19, Aktenzeichen 3 K 1552/20 Erb
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2021:0819.3K1552.20ERB.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten für Zwecke der Erbschaftsteuer um die Abziehbarkeit von Kosten, die im Zusammenhang mit dem Ableben der am 03.01.2019 verstorbenen Frau M. L. entstanden sind.
Frau Kamphaus (im Folgenden auch: „Erblasserin“) war die Tante der Klägerin, welche sie zusammen mit ihrem Bruder jeweils zur Hälfte beerbte.
Die Erblasserin hatte bei der H-Versicherung eine Sterbegeldversicherung abgeschlossen (Versicherungsschein-Nr. xxx) und das Bezugsrecht für die Versicherungssumme im Jahr 2004 an das Bestattungshaus F in M-Stadt abgetreten. Dieses stellte nach dem Tod der Erblasserin für seine Leistungen insgesamt 11.653,96 EUR in Rechnung, von denen die Sterbegeldversicherung 6.864,82 EUR bezahlte. Die Erben überwiesen auf den Restbetrag am 24.01.2019 und am 25.01.2019 insgesamt 3.283,38 EUR. Wegen der Einzelheiten wird auf die Rechnung Nr. xxx des Bestattungshauses F vom 23.01.2019, auf das Schreiben der H-Versicherung an den Beklagten vom 17.01.2019 und auf den Kontoauszug Nr. xxx zur Kontonummer xxx bei der I-Bank Bezug genommen.
In der Erbschaftsteuererklärung vom 23.06.2019 machten die Erben keine Angaben zu den Nachlassverbindlichkeiten (Z. 84 ff. des Erklärungsformulars „Erbschaftsteuererklärung“), insbesondere nicht zu Erbfallkosten (Z. 98 ff. des Erklärungsformulars „Erbschaftsteuererklärung“).
Mit Erbschaftsteuerbescheid vom 01.08.2019 setzte der Beklagte erstmals Erbschaftsteuer für den Erwerb von Todes wegen nach der Erblasserin fest. Diesen Bescheid änderte er während des Einspruchsverfahrens am 26.03.2020. Den Wert des Erwerbs bezifferte der Beklagte dabei auf 93.222 EUR, ausgehend von einem Gesamtwert der Nachlassgegenstände von 198.085 EUR (inkl. eines Anspruchs gegenüber der H-Versicherung von 6.864 EUR), abzüglich Nachlassverbindlichkeiten („Schulden des Erblassers“) von 1.340 EUR sowie für Erbfallschulden den Pauschbetrag von 10.300 EUR gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 des Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetzes – ErbStG – ) und entsprechend der Erbquote von 1/2.
Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 13.05.2021 als unbegründet zurück. Der abgetretene Betrag von 6.864 EUR aus der Sterbegeldversicherung sei als Sachleistungsanspruch bei der Ermittlung des steuerpflichtigen Erwerbs anzusetzen. Die Erben könnten nur den verbliebenen, tatsächlich als Beerdigungskosten noch gezahlten Betrag, d.h. den laut Rechnung des Bestattungshauses gekürzten Betrag, geltend machen.
Die Bereicherung des Erben sei nicht in ersparten Aufwendungen zu sehen, sondern darin, dass ein Anspruch gegen das Bestattungshaus bestanden habe, die bereits bezahlte Leistung auch zu erbringen. Da die Versicherung das Sterbegeld nicht erst an die Erben ausgezahlt habe, die wiederum das Bestattungshaus für seine Leistungen hätten bezahlen müssen, sondern die Erblasserin das Sterbegeld dem Bestattungshaus abgetreten habe, könne darin ein abgekürzter Zahlungsweg gesehen werden. Eine Schenkung der Erblasserin an das Bestattungshaus liege ebenso wenig vor wie ein Vertrag zugunsten Dritter. Der Anspruch der Erblasserin aus dem Bestattungsvertrag sei als werthaltiges Aktivum auf ihre Erben übergegangen. Eine Verbindlichkeit der Erblasserin i.S. des § 10 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG habe auf Grund der Vorleistung demgegenüber nicht bestanden. Es sei möglich, wenn auch nicht zwingend, dass die Steuerfestsetzung ohne die Vorkehrungen der Erblasserin günstiger ausgefallen wäre, wenn sich der Betrag des Sterbegeldes im sonstigen Vermögen befunden hätte und der Pauschbetrag von 10.300 EUR durch Bezahlung der gesamten Bestattungsrechnung überschritten worden wäre. Die Gewährung eines Pauschbetrages beinhalte jedoch immer eine gewisse Ungleichbehandlung, je nachdem, ob damit quasi ein „Gewinn“ erzielt würde oder die tatsächlichen Aufwendungen nahezu deckungsgleich abgegolten würden. Über eine etwaige Verfassungswidrigkeit einer solchen Ungleichbehandlung könne der Beklagte nicht befinden.
Im Klageverfahren erhält die Klägerin ihr ursprüngliches Vorbringen, der mit 6.864 EUR bezifferte Sachleistungsanspruch gegen das Bestattungsinstitut sei nicht als Nachlassgegenstand zu erfassen, zwischenzeitlich nicht mehr aufrecht.
Sie vertritt – teils wiederholend, teils ergänzend und vertiefend zu ihrer Argumentation im Verwaltungsverfahren – die Ansicht, dass Erbfallkosten in Abzug zu bringen seien, die den in § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG geregelten Pauschbetrag übersteigen würden. Im Einzelnen seien Beerdigungskosten von 13.709,58 EUR und weitere Erbfallkosten von 1.518,05 EUR anstelle des Pauschbetrages von 10.300 EUR zu berücksichtigen. Die Klägerin hat hierzu im Fax ihres Prozessbevollmächtigten vom 08.04.2021 an das Gericht (Bl. 74 ff. der elektronischen Gerichtsakte), auf das wegen der Einzelheiten Bezug genommen wird, eine Aufstellung der Einzelpositionen, teilweise mit Nachweisen, beigebracht. Insbesondere macht sie geltend, dass die Rechnung des Bestattungsinstituts vom 23.01.2019 mit ihrem Gesamtbetrag von 11.653,96 EUR, ohne Kürzung um den von der Sterbegeldversicherung gezahlten Betrag, in Abzug zu bringen sei.
Die Klägerin meint, die steuerliche Behandlung der durch die Sterbegeldversicherung gedeckten Beerdigungskosten, wie sie der Beklagte vorgenommen habe, widerspreche dem Nettoprinzip der Erbschaftsteuer. Der Beklagte habe die Auswirkungen, die die Qualifizierung der abgetretenen Ansprüche aus der Sterbegeldversicherung als Sachleistungsanspruch auf die Höhe der abziehbaren Beerdigungskosten habe, verkannt. Dadurch, dass die Beerdigungskosten neben den von den Erben geleisteten Zahlungen (auch) durch den auf sie übergegangenen Sachleistungsanspruch beglichen worden seien, seien ihnen diese Aufwendungen in voller Höhe entstanden und nicht lediglich in einem um die Zahlungen der Sterbegeldversicherung geminderten Umfang.
Ihr Begehren, dass auch Grabpflegekosten von 2.790 EUR (jährlich 300 EUR, kapitalisiert mit dem Faktor 9,3), als Erbfallkosten zu berücksichtigen seien, verfolgt die Klägerin inzwischen nicht mehr weiter.
Die Klägerin beantragt,
den Erbschaftsteuerbescheid vom 26.03.2020 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 13.05.2020 dahingehend zu ändern, dass nachlassmindernde Kosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG in Höhe von 15.227,63 EUR berücksichtigt werden,
hilfsweise für den Fall des Unterliegens,
die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
Der Beklagte hält an seiner Auffassung fest, dass die Beerdigungskosten, soweit sie durch die Sterbegeldversicherung beglichen worden seien, nicht als Erbfallkosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG in Abzug gebracht werden könnten. Dasselbe gelte für die erst im Klageverfahren geltend gemachten Reisekosten von 332 EUR zu Abholung der Unterlagen der Sterbegeldversicherung am 24.08.2019 und für die Kosten der Anschaffung der „Grünen Reihe“. Beide Positionen ständen im Zusammenhang mit dem am 11.08.2019 eingelegten Einspruch.
Soweit Kosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG vorlägen, seien diese teilweise zu kürzen. Insbesondere seien lediglich 10 EUR als Pauschale für Papier, Kopierkosten, Toner und Porto angemessen. Der Verpflegungsmehraufwand sei für den Tag der Beerdigung zu kürzen, weil die Bewirtung der Trauergäste eine Mahlzeit beinhalte.
Im Übrigen weist der Beklagte darauf hin, dass im angefochtenen Bescheid zu Unrecht Kosten für die Auflösung des Schließfachs der Erblasserin (1.095 EUR) zum Abzug gebracht worden seien. Hierbei handele es sich um sog. Verwendungsaufwand.
Die Berichterstatterin hat den Sach- und Streitstand am 08.02.2021 mit den Beteiligten erörtert. Der Senat hat am 19.08.2021 mündlich verhandelt. Auf das Protokoll des Erörterungstermins und auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Der Erbschaftsteuerbescheid vom 26.03.2020 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 13.05.2020 ist nicht zu Lasten der Klägerin rechtswidrig und verletzt sie nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO.
Zutreffend hat der Beklagte die Erbfallkosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG für den gesamten Erbfall lediglich mit dem Pauschbetrag von 10.300 EUR (§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG) in Abzug gebracht, denn es sind den Erben keine Erbfallkosten entstanden, die den Pauschbetrag übersteigen. Von den insgesamt geltend gemachten Erbfallkosten in Höhe von 15.227,63 EUR sind jedenfalls die von der Sterbegeldkasse auf die Rechnung des Bestattungshauses F gezahlten 6.864,82 EUR nicht als Beerdigungskosten berücksichtigungsfähig.
Gemäß § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG sind als Nachlassverbindlichkeiten abzugsfähig die Kosten der Bestattung des Erblassers, die Kosten für ein angemessenes Grabdenkmal, die Kosten für die übliche Grabpflege mit ihrem Kapitalwert für eine unbestimmte Dauer sowie die Kosten, die dem Erwerber unmittelbar im Zusammenhang mit der Abwicklung, Regelung oder Verteilung des Nachlasses oder mit der Erlangung des Erwerbs entstehen. Für diese Kosten wird nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG insgesamt ein Betrag von 10.300 EUR ohne Nachweis abgezogen, wobei diese Pauschale pro Erbfall nur einmal zu gewähren ist, und zwar unabhängig davon, wie vielen Personen dem Grunde nach Erbfallkosten entstanden sind (BFH, Beschluss vom 24.02.2010, II R 31/08, BFHE 228, 189, BStBl II 2010, 491). Die Gewährung des Pauschbetrages setzt lediglich voraus, dass auf Erwerberseite dem Grunde nach berücksichtigungsfähige Kosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG entstanden sind (BFH, Beschluss vom 21. Januar 2005 II B 6/04, BFH/NV 2005, 1092; FG Münster, Urteil vom 24. Oktober 2019 3 K 3549/17 Erb, EFG 2020, 391). Das ist im Streitfall gegeben. Insbesondere sind den Erben Beerdigungskosten dadurch entstanden, dass sie dem Bestattungshaus F zur Begleichung von dessen Rechnung vom 23.01.2019 Ende Januar 2019 Geldbeträge von 2.000 EUR (am 24.01.2019) und von 1.283,38 EUR (am 25.01.2019) überwiesen haben.
Ein Betrag von mehr als 10.300 EUR war für Nachlassverbindlichkeiten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG jedoch nicht in Abzug zu bringen. Denn die tatsächlich angefallenen Kosten übersteigen die sog. Erbfallkostenpauschale nicht. Soweit die Beerdigungskosten von der Sterbegeldkasse gegenüber dem Bestattungsinstitut beglichen wurden (6.864,82 EUR), liegen keine Kosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG vor.
Kosten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG sind gemäß dem Zweck der Norm, Erbfallverbindlichkeiten zum Abzug zuzulassen, die durch den Erbfall ausgelöst werden (vgl. Weinmann in Moench/Weinmann, ErbStG, § 10 Rz. 69), nur solche Kosten, die dem Erben nach dem Tod des Erblassers für die dort genannten Zwecke auch tatsächlich entstanden sind. Im Streitfall sind die Erben durch die Zahlung der Sterbegeldkasse in dieser Höhe zu keinem Zeitpunkt mit Kosten für die Bestattung der Erblasserin belastet worden. Der Anspruch auf Auszahlung der Versicherungsleistung gehörte nicht zur Erbmasse, da die Erblasserin diesen Anspruch noch zu Lebzeiten an das Bestattungshaus F abgetreten hatte. Die – teilweise – Begleichung der Bestattungsrechnung durch Auszahlung der Versicherungsleistung an das Bestattungshaus hat deshalb auch nicht zu Aufwendungen aus der Erbmasse geführt, die nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abzugsfähig sein könnten. Auch der Umstand, dass der aus dem Bestattungsvertrag resultierende Anspruch auf Bestattungsleistungen gegenüber dem Bestattungshaus F, der als Bestandteil des Vermögensanfalls nach § 1922 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) auf die Erben übergegangen war, durch Erfüllung erloschen ist (§ 362 Abs. 1 BGB), führt nicht dazu, dass auf Seiten der Erben Erbfallverbindlichkeiten i.S. des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG entstanden sind. Denn das Bestattungsinstitut hat, indem es die Bestattung vorgenommen hat, eine wertgleiche Gegenleistung für den Anspruch erbracht. Da bereits die Erblasserin das Entgelt für die Entstehung des Anspruchs auf Bestattungsleistungen durch Abtretung eines Zahlungsanspruchs geleistet hatte, konnten den Erben nicht noch einmal Kosten in derselben Höhe für die Erbringung der Leistung entstehen. Das Erlöschen des Bestattungsanspruchs hat letztlich weder den Wert des Nachlasses noch den des sonstigen Vermögens der Erben gemindert.
Im Ergebnis vertreten auch diverse Autoren in der Literatur die Auffassung, dass in Fällen, in denen der Erblasser bereits zu Lebzeiten seine Bestattungskosten bezahlt hat, insbesondere durch die Abtretung von Ansprüchen aus einer Sterbegeldversicherung, dem Erben insofern keine abzugsfähigen Kosten mehr entstehen (Geck in: Kapp/Ebeling, ErbStG, 88. Lieferung 05.2021, § 10 ErbStG Rz. 109, 152; Jüptner in Fischer/Jüptner/Pahlke/Wachter, ErbStG, 6. Aufl. 2017, § 10 Rz. 202; Weinmann in Moench/Weinmann, ErbStG, § 10 Rz. 71; Klose in: Ebeling/Geck, Handbuch der Erbengemeinschaft, 57. Lieferung 06.2021, Steuerpflichtiger Erwerb i.S. des § 10 ErbStG Rz. 392).
Da von den als Erbfallkosten geltend gemachten Positionen von insgesamt 15.227,63 EUR nach den vorstehenden Ausführungen jedenfalls ein Betrag von 6.864,82 EUR nicht zu berücksichtigen war, kann dahinstehen, ob sämtliche weitere der von den Erben im Einzelnen aufgeführten Beträge die Merkmale des § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG erfüllen. In jedem Falle erreichen diese in ihrer Summe nicht die Höhe der dann anzusetzenden Erbfallkostenpauschale von 10.300 EUR.
Dem Gericht ist eine sog. reformatio in peius verwehrt. Deshalb waren die Aufwendungen für die Auflösung des Schließfaches, die der Beklagte zu Unrecht in Abzug gebracht hat, nicht steuererhöhend zu korrigieren. Die auf diese Position entfallenden 1.095,25 EUR stellen eine Vermögensdisposition der Erben nach dem Erbfall dar, welche auf einem eigenen Willensentschluss der Erben beruhte, der nicht unmittelbar mit der Erfüllung des Willens der Erblasserin zusammenhing.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zugelassen. Soweit ersichtlich war die Frage, ob seitens des Erblassers bereits entrichtete Bestattungskosten nach § 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG abziehbare Kosten sind, noch nicht explizit Gegenstand der finanzgerichtlichen Rechtsprechung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 10 ErbStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG
§ 10 Abs. 5 Nr. 3 ErbStG
§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 1 ErbStG
§ 10 Abs. 5 Nr. 3 Satz 2 ErbStG
§ 1922 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 362 Abs. 1 BGB
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 228, 189
BStBl II 2010, 491
BFH/NV 2005, 1092
EFG 2020, 391
II R 31/08
05 II B 6/04
3 K 3549/17