Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-08-20, Aktenzeichen 1 K 6057/02 F
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2003:0820.1K6057.02F.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Kläger.
Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist das Vorliegen eines Fortsetzungsfeststellungsinteresses.
Die Kläger werden zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Nach einer mündlichen Verhandlung vor dem FG Münster (Az. 2 K 5991/95 E) am 15.9.1998 erließ der Beklagte am 28.9.1999 einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 1992, in dem er einen Verlust gemäß § 17 EStG in Höhe von 392.610 DM berücksichtige. Daneben änderte er am 28.9.1999 die Einkommensteuerbescheide 1990, 1991, 1993 und 1994. Bereits am 30.10.1998 hatte der Beklagte geänderte Einkommensteuerbescheide für 1993 bis 1995 erlassen. Die Kläger hatten am 27.9.1999, fast zeitgleich mit dem Erlass der Einkommensteueränderungsbescheide 1990 bis 1994, die Berücksichtigung des Verlustes gemäß § 17 EStG ins Jahr 1995 beantragt. Sie legten u.a. deshalb nach Erhalt der Einkommensteueränderungs-bescheide 1990 bis 1994 am 2.11.1999 Einspruch gegen die Einkommensteuerbescheide 1990 bis 1997 ein.
Unter Verweis auf die vorliegende Bestandskraft der Veranlagung für 1995 lehnte der Beklagte eine Änderung des Einkommensteuerbescheides 1995 ab. Die Kläger behaupteten, nachdem der Beklagte auf die Rechtskraft der Veranlagung 1995 hingewiesen hatte, dass die Bescheide für 1993 bis 1995 vom 30.10.1998 ihrem Steuerberater, der Empfangsvollmacht besaß, nicht zugegangen seien, wobei der Steuerberater erst im Rahmen dieses Einspruchsschreibens darlegte, dass auch die Einkommensteueränderungsbescheide 1993 und 1994 vom 30.10.1998 nicht zugegangen seien. Der Steuerberater der Kläger weigerte sich auf Verlangen des Beklagten sein Posteingangsbuch einzureichen. Mit Bescheid vom 23.11.2000 lehnte der Beklagte daraufhin die Änderung des Einkommensteuerbescheides 1995 ab. Hiergegen richtete sich der am 1.12.2000 eingelegte Einspruch der Kläger. Erst im Rahmen dieses Einspruchsschreibens legte der Steuerberater dar, dass auch die Einkommensteuerbescheide 1993 und 1994 vom 30.10.1998 nicht zugegangen seien. Der Steuerberater der Kläger verwies im Einspruchsverfahren auf ein Schreiben des Beklagten vom 18.9.2000. Dort sei festgestellt worden, dass auch der Einkommensteueränderungsbescheid für 1996 vom 25.11.1998 nicht zugegangen sei. Dies beweise, so der Steuerberater in dem Schreiben vom 1.12.2000, dass in der Zeit von September 1998 bis Februar 1999 ein Großteil der Post für ihn abhanden gekommen sei.
Der Beklagte hob am 30.3.2001 den Ablehnungsbescheid vom 23.11.2000 ohne weitere Begründung auf und erließ einen geänderten Einkommensteuerbescheid für 1995, bei dem er den Verlust gemäß § 17 EStG berücksichtigte. Einen mit Schreiben vom 13.8.2001 und 11.9.2001 geltend gemachten Schadensersatzanspruch in Höhe der Steuerberaterkosten von 6.142,78 DM für das Einspruchsverfahren gegen den Ablehnungsbescheid lehnte der Beklagte mit Schreiben vom 18.10.2001 ab.
Am 2.11.2002 beantragte der Kläger beim Gericht die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren gemäß § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO für notwendig zu erklären. Dies erfolgte laut Rubrum des Antrags wegen Änderung der ESt 1992/1995. Der Berichterstatter wies im Telefonat vom 8.11.2002 den Kläger darauf hin, dass ein solcher Antrag ohne anhängiges Klageverfahren nicht statthaft sei und verwies hinsichtlich einer Schadensersatzklage auf den Zivilrechtsweg.
Am 12.11.2002 machten die Kläger die vorliegende Klage anhängig. Sie begehrten ursprünglich ausweislich der Klageschrift die Feststellung, dass die ESt-Bescheide 1993 bis 1995 vom 30.10.1998 nicht zugestellt worden sind. Daneben beantragten sie die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären. Nach einem richterlichen Hinweis erklärten sie mit Schreiben vom 31.12.2002, dass die Klage als Fortsetzungsfeststellungsklage erhoben sei. Ihre Klage sei dementsprechend auszulegen. Das notwendige Fortsetzungsfeststellungsinteresse besteht nach Ansicht der Kläger darin, dem Beklagten die Kosten des Vorverfahrens aufzuerlegen. Auch sei die Feststellung für andere Verfahren beim gleichen Gericht (1 K 215/03 bzw. 1 K 6309/02) entscheidend, so dass es prozessökonomisch sei, die beantragte Feststellung im vorliegenden Verfahren zu treffen. Der Beklagte hätte die neue Bekanntgabe der Einkommensteueränderungsbescheide 1993-1995 nicht ablehnen dürfen, da ihm bekannt war, dass Post des Steuerberaters der Kläger in der Zeit von September 1998 bis Februar 1999 abhanden gekommen war. Die Kläger verweisen außerdem darauf, dass Erstattungsansprüche säumig seien.
Die Kläger beantragen,
1. im Wege der Feststellungsklage festzustellen, dass die Einkommensteuerbescheide für 1993, 1994 und 1995 vom 30.10.1998 nicht zugestellt worden sind und der Ablehnungsbescheid vom 23.11.2000 rechtsfehlerhaft war,
2. die Zuziehung des Bevollmächtigten für das Vorverfahren für notwendig zu erklären,
3. das Urteil wegen der Kosten für vorläufig zu erklären und
4. hilfsweise im Unterliegensfall die Revision zuzulassen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte verweist darauf, dass die Feststellung der Zustellung, soweit dies in anderen Verfahren wichtig sei, dort als Vorfrage zu behandeln sei. Eine Aufhebung der fraglichen Bescheide sei auf Grund der stringenten Rechtsprechung zur Nachweispflicht bei der Zustellung erfolgt.
Am 26.11.2002 haben die Kläger Änderungsklage bezüglich der Einkommensteuerbescheide 1988 und 1989 (Az. 1 K 6308/02 E) erhoben. Sie begehren in diesem Verfahren die Minderung des Vorwegabzuges i.S.d. § 10 Abs. 3 EStG.
Am 13.1.2003 haben die Kläger desweiteren Änderungsklage bezüglich der Einkommensteuerbescheide 1990 bis 1999 sowie der Verlustfeststellung zum 31.12.1995 bis 31.12.1999 erhoben. Sie begehren u.a. die Anerkennung eines Verlustes in Höhe von 2.018.000 DM nach § 17 EStG.
In der mündlichen Verhandlung vom 20.8.2003 reichte der Kläger eine Zweitschrift einer Amtshaftungsklage gegen den Beklagten ein und erklärte, dass er diese Klage am 19.8.2003 eingereicht habe.
Hinsichtlich der weiteren Einzelheiten wird auf die Gerichtsakte und die beigezogenen Verwaltungsakten verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die als Fortsetzungsfeststellungklage gemäß § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO zulässige Klage hat wegen des fehlenden Fortsetzungsfeststellungsinteresses keinen Erfolg.
Die eingereichte Klage ist als Fortsetzungsfeststellungklage eingereicht worden. Zu diesem Ergebnis kommt der Senat auf Grund der Auslegung der Gesamtumstände und der Erklärungen des Klägers. Zwar ist die eingereichte Klageschrift vom 11.11.2002 ausdrücklich als Feststellungsklage überschrieben und auch ein Feststellungsantrag in diesem Schriftsatz erhoben worden. Doch geht es den Klägern im vorliegenden Verfahren um Feststellungen im Vorfeld zu einem zivilrechtlichen Schadensersatzprozess, mit dem sie die ihnen im abgeschlossenen Verfahren gegen den Ablehnungsbescheid vom 23.11.2000 entstandenen Steuerberaterkosten erstreiten wollen. Dieses Begehren entspricht dem bei einer Fortsetzungsfeststellungsklage typischen Vorbringen. Auch haben die Kläger, die selbst steuerrechtliche Laien sind, im laufenden Verfahren klargestellt, dass sie die Klage als Fortsetzungsfeststellungsklage erhoben haben. Einem juristischen Laien wird dieser Unterschied unbekannt sein. Es ist deshalb gut denkbar, dass sie eine Fortsetzungsfeststellungsklage ausdrücklich unter der Bezeichnung einer Feststellungsklage erheben. Hiervon ist auch im Fall der Kläger auszugehen.
Im vorliegenden Fall ist die Fortsetzungsfeststellungsklage statthaft, da die Erledigung eines Rechtsstreits, der sich gegen die Rechtswidrigkeit eines Verwaltungsaktes richtet, auch bereits vor Klageerhebung erfolgen kann (Tipke/Kruse, § 100 FGO, Rz. 52 m. w. N.). Dies ist hier durch die Änderung der Einkommensteuerbescheide 1993 bis 1995 geschehen.
Das für die Fortsetzungsfeststellungsklage notwendige besondere Fortsetzungsfeststellunginteresse ist im vorliegenden Fall allerdings nicht gegeben. Die Fortsetzungsfeststellungklage bedarf, damit sie zulässig erhoben werden kann, eines berechtigten Interesses im Sinne des § 100 Abs. 1 Satz 4 FGO. Für ein solches berechtigtes Interesse genügt jedes konkrete, vernünftigerweise anzuerkennende schutzwürdiges Interesse rechtlicher, wirtschaftlicher oder ideeller Art, sofern die begehrte Feststellung geeignet ist, in einem der genannten Bereiche zu einer Verbesserung der Position der Kläger zu führen (BFH-Urteil vom 11.8.1998 VII R 72/97, BFHE 187, 159, BStBl II 1998, 750).
Im vorliegenden Fall kommt allein ein konkretes Fortsetzungsfeststellungsinteresse wirtschaftlicher Art in Frage. Die Kläger wollen die ihnen im Rahmen des Einspruchsverfahrens gegen den Ablehnungsbescheid vom 23.11.2000 entstandenen Steuerberaterkosten vom Beklagten erstattet wissen. Dies haben sie ausdrücklich bereits in der Klagebegründung erklärt. Auch ergibt sich ihr Begehren daraus, dass sie auf eine Schadensersatzklage hingewiesen haben. Anderes Vortragen, das als konkretes Fortsetzungsfeststellungsinteresse gewertet werden kann, liegt nicht vor. Soweit auf eine angebliche Säumnis von Erstattungsansprüchen hingewiesen wird, wäre dies Gegenstand eines Abrechnungsverfahrens. Die angebliche Prozessökonomie ist nicht erkennbar. Soweit es auf die Frage der Rechtzeitigkeit der Zustellung im Rahmen der Veranlagung für die Jahre 1993 bis 1995 ankommt, wird dies im bereits anhängigen Verfahren 1 K 215/03 E, F zu beurteilen sein. Dies ist auch prozessökonomisch sinnvoll, da eine getrennte Beurteilung über die Zustellung bei bereits anhängigen Verfahren nicht förderlich ist.
Damit von einem konkreten Fortsetzungsfeststellungsinteresse in Abgrenzung zu einem abstrakten Klagebegehren ausgegangen werden kann, bedarf es im Falle eines angestrebten Schadensersatzprozesses einer substantiierten Darlegung, dass ein Schadensersatzprozess bevorsteht (BFH-Urteil vom 17.5.2001 I S 2/01, BFH/NV 2001, 1426). Das ist im vorliegenden Fall durch Einreichung einer Zweitschrift der Schadensersatzklage geschehen.
Das notwendige Fortsetzungsfeststellungsinteresse fehlt nach Ansicht der Rechtsprechung indes dann, wenn der angestrebte Schadensersatzprozess offensichtlich aussichtslos ist (BFH-Urteil vom 15.5.2001 I S 2/01, BFH/NV 2001, 1426). Nach Auffassung des Senats ist dies im vorliegenden Fall gegeben.
Im Rahmen des Schadensersatzprozess vor dem Landgericht kommt es entscheidend darauf an, ob der Erlass des Ablehnungsbescheides vom 23.11.2000 eine schuldhafte Verletzung einer Amtspflicht darstellte. Abzustellen ist dabei auf den Augenblick des Erlasses dieses Bescheides.
Eine solche Verletzung einer Amtspflicht ist nach Ansicht des Senats nicht zu erkennen, da eine mögliche Rechtswidrigkeit des Ablehnungsbescheides vom 23.11.2000 noch nicht dazu führt, dass deshalb schon eine schuldhafte Verletzung einer Amtspflicht vorliegt. Der Beklagte hat bei Erlass des Ablehnungsbescheids vom 23.11.2000 lediglich das Klägervorbringen anhand der ihm vorliegenden Indizien gewertet. Zu einer solchen Wertung ist der Beklagte bei Bestreiten des Zugangs eines Bescheides verpflichtet. Eine fehlerhafte Wertung, soweit diese überhaupt hier vorliegt, kann aber nicht geeignet sein, eine schuldhafte Pflichtwidrigkeit darstellen, solange sie zumindest als vertretbar anzusehen ist (so auch BGH-Beschluss vom 4.6.1987 III ZR 147/86, juris Nr. KORE 554469009).
Von einer zumindest vertretbaren Wertung des bei Erlass des Ablehnungsbescheides vorliegenden Sachverhaltes ist nach Ansicht des Senats auszugehen. Der Beklagte musste den Sachverhalt aufklären bevor er ihn werten konnte. Beweislastfragen waren nicht zu beachten, da diese allein ein sich dem Einspruchsverfahren eventuell anschließendes Gerichtsverfahren betrafen. Im Rahmen der Prüfung der Änderung der nach Aktenlage des Beklagten bestandskräftigen Veranlagung für 1995 bestand eine Mitwirkungspflicht der Kläger und ihres Beraters auf Aufklärung des Sachverhalts. Der Beklagte hatte deshalb das Recht auf Anforderung des Posteingangsbuches des Steuerberaters. Ein Verweigerungsrecht des Steuerberaters auf Herausgabe des Posteingangsbuches, wie vor Erlass des Ablehnungsbescheides erklärt, bestand nicht. Der Beklagte durfte hieraus seine Wertungen ziehen.
Auch durfte der Beklagte das separate Bestreiten des bestandskräftigen Einkommensteuerbescheides 1995 vom 30.10.1998, welches bis zum Einspruchsschreiben vom 1.12.2000 vorlag, werten. Er konnte davon ausgehen, dass dieses separate Bestreiten ein Indiz für den Zugang dieses Bescheides sein könnte. Der Beklagte durfte auch trotz der Behauptung des Steuerberaters, dass im Zeitraum September 1998 bis Februar 1999 Post abhanden gekommen sei, davon ausgehen, dass nicht sämtliche Post des Steuerberaters abhanden gekommen war. Andernfalls hätte sich der Steuerberater, schon aus eigenem Interesse, bereits in 1998 an den Beklagten gewandt und auf dieses Problem hingewiesen, um so eine Zustellung von Steuerbescheiden seiner Mandanten sicherzustellen. Selbst wenn die Behauptung des Steuerberaters soweit unstreitig gewesen wäre, hätte also ein Ablehnungsbescheid hinsichtlich der gewünschten Änderung des Einkommensteuerbescheides 1995 ergehen dürfen.
Der Senat vermag deshalb nicht zu erkennen, dass hier ein der Entscheidung des OLG Koblenz vom 17.7.2002 (1 U 1588/01, OLGR Koblenz 2002, 383) vergleichbarer Fall vorliegt. Die Kläger sind im vorliegenden Fall nicht pflichtwidrig in ein Einspruchsverfahren gedrängt worden.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Mangels grundsätzlicher Bedeutung der Rechtssache kann die Revision gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO nicht zugelassen werden. Die Frage der Zulässigkeitsvoraussetzungen einer Fortsetzungsfeststellungklage sind abschließen höchstrichterlich geklärt (BFH-Urteil vom 17.5.2001 I S 2/01, BFH/NV 2001, 1426). Andere Revisionsgründe gemäß § 115 Abs. 2 FGO sind nicht ersichtlich.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 17 EStG
§ 100 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 10 Abs. 3 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 4 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 187, 159
BStBl II 1998, 750
BFH/NV 2001, 1426
2 K 5991/95
1 K 215/03
1 K 6309/02
1 K 6308/02
98 VII R 72/97
01 I S 2/01
87 III ZR 147/86
1 U 1588/01