Finanzgericht Berlin-Brandenburg (Brandenburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2018-01-30, Aktenzeichen 9 K 9105/16
ECLI: ECLI:DE:FGBEBB:2018:0130.9K9105.16.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Die Aufnahme eines Kindes oder eines Jugendlichen in den Haushalt des Erziehers zur Betreuung im Rahmen einer stationären Jugendhilfemaßnahme nach § 35 SGB VIII dient nicht der unmittelbaren Förderung der Erziehung i.S. des § 3 Nr. 11 EStG, sondern ist als Erwerbstätigkeit anzusehen(Rn.75) (Rn.76) .
2. Aufgrund des Vergütungscharakters der gezahlten Gelder an den Erzieher für die Hilfe nach § 35 SGB VIII, kommt eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11 EStG nicht in Betracht; die Hilfe nach § 35 SGB VIII ist mit der Hilfe zur Erziehung in der Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII nicht vergleichbar(Rn.79) .
3. Nichtzulassungsbeschwerde eingelegt (Az. des BFH: VIII B 66/18).
4. Der Bundesfinanzhof hat die Revision zugelassen (BFH-Beschluss vom 28.8.2018 VIII B 66/18, nicht dokumentiert). Die Revision wird unter dem Aktenzeichen VIII R 27/18 geführt.
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens werden dem Kläger auferlegt.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Frage, ob die vom Kläger in den Streitjahren 2012 und 2013 erzielten Einkünfte aus selbständiger (freiberuflicher) Arbeit im Sinne von § 18 des Einkommensteuergesetzes – EStG – einkommensteuerpflichtig sind oder nicht.
Der 1953 geborene Kläger, von Beruf ausgebildeter Erzieher, war in den Streitjahren 2012 und 2013 alleinstehend und erzielte in seinem Privathaus in A... Einkünfte aus selbständiger (freiberuflicher) Arbeit aufgrund der ganztägigen Unterbringung und Betreuung von Kindern und Jugendlichen. Die jüngste von ihm betreute Person war damals 11 Jahre alt. Der Kläger betreute stets nur eine Person, also nicht mehrere Kinder oder Jugendliche gleichzeitig.
Im Zeitraum 16. August 2010 bis Juli 2012 (= Eintritt der Volljährigkeit) betreute der Kläger ausschließlich den Jugendlichen B... und erhielt hierfür vom Verein C... ein monatliches Honorar in Höhe von durchschnittlich rund 3 600,00 EUR. Der Betreuung lag ein Vertrag vom 29. August 2010 (Bl. 78 R ff. d. A.) zugrunde, der u. a. folgenden Inhalt hat:
„Vertrag über Freie Mitarbeit“
§ 1 Tätigkeit
(1) Der Freie Mitarbeiter verpflichtet sich zur Übernahme der nachgenannten Tätigkeiten
- ambulante sowie stationäre Betreuung,
- mobile Betreuung im Milieu des Jugendlichen,
- individualpädagogische Projekte im In- und Ausland,
- Krisenintervention,
- betreutes Wohnen im Bereich der Verselbständigung der Jugendlichen,
- Stärkung und Förderung der Herkunftsfamilie zur Vermeidung von Fremdunterbringung,
- sozialräumlich orientierte Konzepte,
- anderweitige Tätigkeiten
(2) Das pädagogische Konzept des Freien Mitarbeiters ist Bestandteil dieser Vereinbarung.
(3) Der Freie Mitarbeiter ist daneben an die Regelungen der Heimaufsicht nach dem Kinder- und Jugendhilfegesetz gebunden. Er hat insbesondere bei häuslicher Betreuung dem Träger der Heimaufsicht jederzeit Zutritt zu gewähren.
(4) Der Freie Mitarbeiter hat dem C.... über seine Tätigkeit im Abstand von 1 Monat regelmäßig schriftlich Bericht zu erstatten, und darüber hinaus den C... bei auftretenden Problemen zu informieren.
§ 2 Vertragsdauer
Dieser Vertrag beginnt mit dem 16.08.2010. Er kann jederzeit und ohne Einhaltung einer Frist mit sofortiger Wirkung geändert oder gekündigt werden. Es genügt eine mündliche Veränderungsmitteilung oder Kündigung von beiden Seiten aus.
§ 3 Tätigkeitsumfang
Der Freie Mitarbeiter übernimmt die Tätigkeit zunächst in einem Vollzeitumfang mit einem Betreuungsschlüssel von 1:1. Der genaue Tätigkeitsinhalt richtet sich nach dem tatsächlichen Betreuungsbedarf des Betreuten, der im gemeinsam beschlossenen Hilfeplan nach § 36 KJHG festgelegt wird und jederzeit angepasst werden kann.
§ 4 Honorar
(1) Der Freie Mitarbeiter erhält für die im Rahmen des vorgesehenen Tätigkeitsumfangs erbrachte Tätigkeit ein Honorar von 95,00 EUR pro Tag.
(2) Das Honorar wird dem C… in Rechnung gestellt und von dem C... zum Monatsende beglichen.
………
§ 5 Kostenübernahme
(1) In Betreuungsfällen anfallende Sachkosten sind mit dem C... abzusprechen. Nach Prüfung durch den C... werden die in Betreuungsfällen anfallenden abgesprochenen Sachkosten durch den C...erstattet. Die aktuelle Sachkostenpauschale ist in Anlage I zu diesem Vertrag aufgeführt. …….. „
In der „Anlage I zum Vertrag über Freie Mitarbeit = Sachkostenvereinbarung“ heißt es u. a. : „ Im Rahmen der Betreuung und auf der Grundlage des Vertrages über freie Mitarbeit vom 29.08.2010 erhält der Freie Mitarbeiter eine tägliche Sachkostenpauschale in Höhe von insgesamt 27,00 EUR. ……“
Nach dem Ende der Betreuung des Jugendlichen B... schloss sich in den Streitjahren bis September 2013 die Betreuung folgender weiterer Kinder bzw. Jugendlicher im Auftrag des Vereins C… nach den o. g. Vertragskonditionen an:
August 2012 bis April 2013: D...Juni und Juli 2013: E...September 2013: F... (nur für die Dauer von zehn Tagen)
Der Kläger machte seine Vergütungsansprüche gegenüber dem Verein C... durch monatliche Rechnungen geltend (Bl. 72 ff. d. A.), in denen es unter der Rubrik „Art und Umfang der Leistung“ heißt: „ Für die Betreuung im Rahmen einer stationären Jugendhilfemaßnahme nach § 35 SGB VII berechne ich …….“.
Unter dem Datum „31.12.2012“ bescheinigte der Verein C... dem Kläger, „dass die von uns gezahlten Sachkosten und das ausgezahlte Honorar ausschließlich aus Mitteln der öffentlichen Hand stammen“ (Bl. 68 d. A.).
In den Monaten November und Dezember 2013 übernahm der Kläger die Betreuung des Jugendlichen G.... Auftraggeberin war in diesem Fall die H... Jugendhilfeprojekt GmbH mit Satzungssitz in I... (Bundesland Nordrhein-Westfalen) und Verwaltungssitz in J... Hierzu schlossen die o. g. GmbH und der Kläger einen „Projektbezogenen Honorarvertrag“, in dem es u. a. heißt:
„Auftragnehmer und Auftraggeber begründen mit dem Betreuungsvertrag ein auf der Selbständigkeit und der freien Mitarbeit der BetreuerInnen beruhendes freies Vertragsverhältnis, im Bewusstsein, dass die Betreuungsarbeit innerhalb der bestehenden Rechtslage in Deutschland, insbesondere dem Kinder- und Jugendhilfegesetz (SGB 8) und den Regelungen der öffentlichen Erziehungshilfe sowie den Bestimmungen der Heimaufsicht in Nordrhein-Westfalen stattfindet. ….
§ 1 Der Auftragnehmer übernimmt die stationäre Betreuung von Kindern und Jugendlichen für o. g. Träger. Der Auftragnehmer betreut den Jugendlichen G... im Rahmen eines Jugendhilfeprojekts. Art und Umfang der übertragenen Tätigkeiten richten sich nach dem Erziehungs- und Betreuungsbedarf des Betreuten. Dieser ergibt sich aus der Projektbeschreibung und dem Hilfeplan. Der Auftragnehmer übernimmt in dem Projekt die Aufsichtspflicht für o. g. Jugendlichen.
§ 2 Der Auftragnehmer erhält für die Betreuung ein Honorar für den Betreuten von monatlich 3 000,00 EUR. Bei Veränderung der Maßnahme oder des Betreuungsschlüssels ändert sich der Honoraranspruch. Es wird ein Mietanteil von 225 EUR gezahlt.
Dieser Vertrag gilt ab dem 11.10.2013. …. Das Honorarverhältnis endet mit dem letzten dem Auftraggeber vom Auftragnehmer abgerechneten Tag gemäß § 8.
Dem Auftragnehmer ist bekannt, dass vom Jugendamt bei Abwesenheit des Jugendlichen ggfs. nur ein reduziertes Bettengeld an den Träger gezahlt wird. Der Träger ist dann berechtigt, das Honorar anteilig zu kürzen.
§ 3 Mit diesem Honorar sind alle Ansprüche des Auftragnehmers abgegolten. ….Der Auftragnehmer verpflichtet sich zur ausschließlichen Verwendung der Sachkosten in Höhe von 474 EUR für den Jugendlichen. Belege sind auf Verlangen vorzulegen.
§ 4 Bei Nichterbringung der Betreuungsleistung entsteht kein Honoraranspruch, - außer, der Auftragnehmer stellt adäquate Ersatzkräfte vertretungsweise zur Verfügung. Eine voraussehbare Verhinderung ist dem Träger rechtzeitig mitzuteilen. Ein Anspruch auf entgeltlichen Urlaub besteht nicht.
…..
§ 8 Für beide Seiten besteht das Recht, jederzeit zu kündigen. Die Kündigung darf jedoch nicht zur Unzeit erfolgen. Eine fristlose Kündigung bei grob fahrlässigem oder vorsätzlichem Verhalten zum Nachteil des Betreuten oder des Trägers kann einen Schadensersatzanspruch gegen den Auftragnehmer auslösen.
Der Auftragnehmer wurde ausdrücklich auf den „Projektcharakter“ der Maßnahmen hingewiesen, Das bedeutet insbesondere, dass ein jederzeitiger, plötzlicher Abbruch der Maßnahme insbesondere durch
- den Jugendlichen, den Sorgeberechtigten
- den/die Aufenthaltsbestimmungsberechtigten
- das zuständige Jugendamt oder den Träger möglich ist.
Das Honorarverhältnis endet mit dem Tag des Abbruches der Maßnahme, ohne dass es einer besonderen Kündigung bedarf. Zuviel voraus gezahlte Sachkosten sind abzurechnen und dem Träger unverzüglich zurückzuerstatten.
§ 9 Der Auftragnehmer übt die Tätigkeit freiberuflich aus. Sein pädagogisches Konzept ist Bestandteil dieser Vereinbarung …….“
Der Kläger machte seine Vergütungsansprüche gegenüber der o. g. GmbH durch monatliche Rechnungen geltend, in denen es unter der Rubrik „Art und Umfang der Leistungen“ heißt: „ Für die Betreuung im Rahmen einer stationären Jugendhilfemaßnahme nach § 35 SGB VIII berechne ich ………“
Mangels Einreichung von Einkommensteuererklärungen für die Streitjahre schätzte der Beklagten die Besteuerungsgrundlagen gemäß § 162 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO) und setzte die Einkommensteuern mit Bescheiden vom 8. April 2015 wie folgt fest (die Bescheide ergingen jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung im Sinne von § 164 Abs. 1 AO):
2012: 5 720,00 EUR Einkommensteuer2013: 6 150,00 EUR Einkommensteuer
Gegen beide Schätzungsbescheide legte der Kläger fristgerecht Einsprüche ein und reichte zu deren Begründung die ausstehenden Einkommensteuererklärungen ein. Danach erzielte der Kläger in beiden Jahren ausschließlich Einkünfte aus selbständiger Arbeit als Erzieher in folgender Höhe:
2012: Betriebseinnahmen: 20 582,50 EUR Betriebsausgaben: 9 013,71 EURÜberschuss: 11 568 EUR2013: Betriebseinnahmen: 30 001,00 EUR Betriebsausgaben: 8 932,00 EURÜberschuss: 21 069 EUR
Der Kläger machte geltend, dass die vorgenannten Einkünfte nach § 3 Nr. 11 EStG nicht einkommensteuerpflichtig seien. Er habe Leistungen nach § 35 SGB VIII erbracht. Die von ihm vereinnahmten Gelder seien ausschließlich für Erziehungsleistungen aus öffentlichen Mitteln gezahlt worden.
§ 3 Nr. 11 EStG differenziere nicht nach den einzelnen Betreuungsarten im Sinne der Vorschriften des SGB VIII. Entscheidungserheblich sei allein, ob die öffentlichen Mittel in erster Linie zum Zwecke der Erziehung oder Ausbildung von Jugendlichen verwendet werden würde. Dies sei vorliegend eindeutig der Fall.
Mit auf § 164 Abs. 2 AO gestütztem Änderungsbescheid vom 11. Juni 2015 setzte der Beklagte die Einkommensteuer 2012 auf 5 095,00 EUR herab (Herausnahme der zunächst zusätzlich geschätzten Einkünfte aus Gewerbebetrieb).
Mittels ebenfalls auf § 164 Abs. 2 AO gestützten Änderungsbescheiden vom 25. Februar 2016 berücksichtigte der Beklagte die Angaben des Klägers in dessen Einkommensteuererklärungen, hielt aber an der Steuerpflichtigkeit der Einkünfte aus selbständiger Arbeit fest. Die Einkommensteuern wurden wie folgt neu festgesetzt:
2012: 1 910,00 EUR 2013: 464,00 EUR
Die Änderungsbescheide wurden Gegenstand der beiden Einspruchsverfahren.
Mittels Einspruchsentscheidung vom 2. Mai 2016 wies der Beklagte den Einspruch betr. Einkommensteuer 2012 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er im Wesentlichen aus, dass die Tatbestandsvoraussetzungen des § 3 Nr. 11 EStG für eine Steuerfreiheit der streitgegenständlichen Einkünfte nicht erfüllt seien, weil eine steuerbefreiungsschädliche „Erwerbstätigkeit“ im Sinne der BFH-Rechtsprechung vorliege (Hinweis auf BFH-Urteil vom 5. November 2014 VIII R 29/11, Bundessteuerblatt- BStBl – II 2017, 432).
Mittels weiterer Einspruchsentscheidung vom 2. Mai 2016 reduzierte der Beklagte die Einkommensteuer 2013 aus hier nicht streitgegenständlichen Gründen auf 187,00 EUR und wies den Einspruch des Klägers im Übrigen mit derselben Begründung wie für das Streitjahr 2012 als unbegründet zurück.
Zur Begründung seiner hiergegen gerichteten Klage macht der Kläger im Wesentlichen geltend, dass er in den Streitjahren Leistungen nach § 33 SGB VIII erbracht habe. Solche Leistungen seien nach § 3 Nr. 11 EStG in Verbindung mit der hierzu ergangenen BFH-Rechtsprechung nicht einkommensteuerpflichtig (Hinweis auf BFH-Urteil in BStBl II 2017, 432). Soweit er in an den Verein C... gerichteten Rechnungen aus den Jahren 2012 und 2013 die von ihm erbrachten Dienste als „Leistungen nach § 35 SGB VII“ bezeichnet habe, handele es sich um ein Versehen. In späteren Zeiträumen sei diese gesetzliche Grundlage nicht mehr in den Rechnungen herangezogen worden.
Die Betreuung der verhaltensauffälligen Kinder bzw. Jugendlichen aus zerrütteten Familien verlange ihm und der ihn unterstützenden Lebensgefährtin kaum vorstellbare Belastungen ab. Regelmäßig werde er und seine Lebensgefährtin von den Kindern bzw. Jugendlichen bedroht, körperlich attackiert und bestohlen. Sie würden Haushaltsgegenstände, Schmuck und Bargeld entwenden. Im Rahmen von Gewaltausbrüchen würden die Kinder oder Jugendlichen regelmäßig sein Eigentum und Sachen von Nachbarn beschädigen (z. B. Autos, Fensterscheiben, Möbel und Türen, Briefkasten, Parkettboden) oder Feuer legen oder Überflutungen herbeiführen.
Der BFH habe inzwischen seine Rechtsprechung zur Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11 EStG durch weitere Entscheidungen gefestigt. Er habe sämtliche Nichtzulassungsbeschwerden der Finanzverwaltung gegen die neuere finanzgerichtliche Rechtsprechung zur Steuerbefreiung bei der Betreuung von Pflegekindern als unbegründet zurückgewiesen (z. B. nicht veröffentlichter BFH-Beschluss vom 24. Januar 2017 VIII B 28/16 zum Urteil des Niedersächsischen FG vom 25. Januar 2016 3 K 38/15, juris). Die Finanzverwaltung habe in Ansehung der gefestigten BFH-Rechtsprechung im Rahmen einer Bund-Länder-Konferenz beschlossen, in allen gleichgelagerten Fällen Abhilfebescheide zu erlassen.
Wegen des weiteren Vorbringens des Klägers wird auf die Schriftsätze seiner Prozessbevollmächtigten vom 6. Juni, vom 20. September und vom 2. Dezember 2016 sowie vom 7. November 2017 Bezug genommen.
Der Kläger beantragt,
die Einkommensteuer 2012 und 2013 unter Änderung der Bescheide vom 25.02.2016 in Gestalt der beiden Einspruchsentscheidungen vom 02.05.2016 jeweils auf Null Euro festzusetzen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Er weist u. a. darauf hin, dass das BFH-Urteil in BStBl II 2017, 432 auf Leistungen nach § 35 SGB VIII – wie vorliegend gegeben – nicht anwendbar sei.
Dem erkennenden Gericht hat bei seiner Entscheidung ein Aktenordner mit den betreffenden Verwaltungsvorgängen des Beklagten vorgelegen, auf dessen Inhalt wegen der Einzelheiten des Sach- und Streitstands sowie des Beteiligtenvorbringens Bezug genommen wird.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Die Einkommensteuerbescheide 2012 und 2013 vom 25. Februar 2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidungen vom 2. Mai 2016 sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung – FGO -).
Der Beklagte hat in Übereinstimmung mit den Ausführungen unter Tz. D des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen – BMF - vom 21. April 2011, BStBl I 2011, 487 zu Recht die Steuerfreiheit der streitgegenständlichen Einkünfte verneint.
Nach § 3 Nr. 11 Satz 1 EStG sind u. a. Bezüge aus öffentlichen Mitteln steuerfrei, die als Beihilfe zu dem Zweck bewilligt werden, die Erziehung unmittelbar zu fördern (vgl. dazu BFH-Urteil vom 5. November 2014 VIII R 27/11, Sammlung der Entscheidungen des BFH – BFH/NV – 2015, 960, Rz. 16).
Unmittelbare Förderung der Erziehung im Sinne der Vorschrift liegt nach der BFH-Rechtsprechung vor, wenn die Zuwendungen öffentlicher Mittel die Erziehung ohne ein Dazwischentreten weiterer Ereignisse beeinflussen (vgl. dazu BFH-Urteil vom 5. November 2014 VIII R 29/11, BStBl II 2017, 432, Rz. 64 mwN). Dabei kann von einer „unmittelbaren“ Förderung der Erziehung nach der BFH-Rechtsprechung allerdings dann nicht gesprochen werden, wenn die Aufnahme des Kindes oder des Jugendlichen in den Haushalt der Pflegeperson auf Seiten der Pflegeperson als Erwerbstätigkeit anzusehen ist (BFH, aaO, Rz. 65 mwN).
Letzteres ist aber bei der Erbringung von Leistungen nach § 35 SGB VIII – wie vorliegend gegeben – der Fall (zustimmend: BMF-Schreiben vom 21. April 2011, BStBl I 2011, 487, Tz. D; Bergkemper, in: Herrmann/Heuer/Raupach, EStG/KStG, § 3 Nr. 11 EStG Rz. 7; Lippert, Deutsches Steuerrecht – DStR – 2011, 300, jeweils mwN).
Im vorliegenden Fall hat der Kläger in den Streitjahren unstreitig nur jeweils ein Kind oder einen Jugendlichen, der aus einem besonders schwierigen sozialen Milieu stammt, ganz individuell pädagogisch betreut. Er selbst hat auf seinen monatlichen Rechnungen gegenüber der Verein C... bzw. gegenüber der o. g. GmbH die vom ihm erbrachten Leistungen zutreffend als „Leistungen nach § 35 SGB VII bzw. VIII“ bezeichnet. In § 35 SGB VIII ist die „intensive sozialpädagogische Einzelbetreuung“ geregelt.
Wie die Klägerseite in der mündlichen Verhandlung am 30. Januar 2018 für das erkennende Gericht überzeugend ausgeführt hat, existierte das zwischen Auftraggeber und Auftragnehmer vertraglich vereinbarte voraussetzungslose Recht zur Kündigung des Vertragsverhältnisses mit taggleicher Wirkung (vgl. § 2 des Vertrags mit C... bzw. § 8 des Vertrags mit der o. g. GmbH) nicht nur formal „auf dem Papier“, sondern war auch in der Vertragspraxis von höchster Relevanz, siehe nur den Umstand, dass z. B. der Jugendliche F... im September 2013 unstreitig nur zehn Tage und der Jugendliche E... – ebenfalls unstreitig - nur zwei Monate in der Obhut des Klägers und seiner Lebensgefährtin verweilt haben).
Die Hilfe nach § 35 SGB VIII ist deshalb nicht vergleichbar mit der Hilfe zur Erziehung in der Vollzeitpflege nach § 33 SGB VIII. Aufgrund des Vergütungscharakters der gezahlten Gelder kommt eine Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 11 EStG nicht in Betracht (siehe dazu allgemein: BMF-Schreiben, aaO; Bergkemper, aaO; Erhard, in: Blümich, EStG/KStG/GewStG, EStG § 3 Nr. 11 Rz. 8; ähnlich von Beckerath, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 3 Nr. 11 Rdnr. B11/80 „Erziehungsbeihilfen“, jeweils mwN).
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 35 SGB VIII
§ 33 SGB VIII
§ 36 KJHG
§ 35 SGB VII
§ 35 SGB
§ 3 Nr. 11 EStG
§ 162 Abs. 1 der Abgabenordnung
§ 164 Abs. 1 AO
§ 164 Abs. 2 AO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 3 Nr. 11 Satz 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 18 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 2017, 432
BStBl I 2011, 487
VIII B 66/18
18 VIII B 66/18
VIII R 27/18
14 VIII R 29/11
17 VIII B 28/16
3 K 38/15
14 VIII R 27/11