Hessisches Finanzgericht (Hessen, Finanzgerichtsbarkeit)
Gerichtsbescheid vom 2020-04-08, Aktenzeichen 9 K 2170/17
ECLI: ECLI:DE:FGHE:2020:0408.9K2170.17.00

Tenor:
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Der Beklagte hat die Kosten des Verfahrens zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten um die Anerkennung von Beiträgen zu einer freiwilligen privaten Pflegeversicherung als Sonderausgaben.
Die zusammenveranlagten und verbeamteten Kläger sind am 11.05.1948 und am 04.08.1957 geboren.
Sie sind beim A versichert (Blatt 105 f. ESt-Akten V: Versicherungsschein). Bei der Versicherung handelt es sich unstreitig um eine freiwillige private Pflegeversicherung. Zugleich sind die Kläger auch bei B kranken- und pflegeversichert. Die Versicherung bei der B umfasst eine Kranken- und Pflegeversicherung in der Form der sogenannten Basisabsicherung gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Einkommensteuergesetz (EStG) sowie für darüber hinausgehende Versicherungsleistungen. Für die einzelnen Veranlagungszeiträume wurden lediglich die die Basisabsicherung betreffenden an die B geleisteten Beiträge gem. § 10 Abs. 2a EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung elektronisch übermittelt. Wegen der weiteren Einzelheiten der für die Veranlagungszeiträume 2010 bis 2013 übermittelten Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung der Kläger wird verwiesen auf Blatt 271 ff. der Gerichtsakte.
Die Beiträge zur Kranken- und Pflegeversicherung wurden für 2010, 2012 und 2013 die B betreffend mit den Beiträgen für die Basisabsicherung sowie betreffend den A antragsgemäß veranlagt.
Im Einkommensteuerbescheid für 2011 (Blatt 113 ff. ESt-Akten V) wurden die an den A geleisteten Beiträge zur Pflegeversicherung zunächst nicht wie beantragt (Blatt 112 ESt-Akten V) berücksichtigt. Auf den Einspruch der Kläger (Blatt 118, 121 ff. ESt-Akten V) unter Bezugnahme auf den Beschluss des BVerfG vom 13.02.2008 (Az.: 2 BvL 1/06), nach dessen Grundsätzen die Beiträge voll steuerlich anzuerkennen seien, weil durch die an den A geleisteten Beiträge lediglich eine tatsächliche Basisabsicherung im Pflegebereich gewährleistet werde, wurde der Bescheid jedoch antragsgemäß geändert (Blatt 127 ff. ESt-Akten V).
Im Einkommensteuerbescheid 2014 (Blatt 59 ff. ESt-Akten V) wurden die Aufwendungen für die Basisabsicherung durch die B, nicht jedoch die Aufwendungen für die Versicherung bei A berücksichtigt.
In der Einkommensteuererklärung für den Veranlagungszeitraum 2015 wurden wiederum Beiträge für die freiwillige private Pflegeversicherung bei A für den Kläger in Höhe von 290,52 € und für die Klägerin in Höhe von 310,80 € (Blatt 70, 77 ESt-Akten V) geltend gemacht.
Im vorliegend streitigen Einkommensteuerbescheid für 2015 vom 03.02.2017 (Blatt 78 ff. ESt-Akten V) wurden die die Basisabsicherung bei der B betreffenden, nicht jedoch die an A gezahlten Beiträge steuerlich berücksichtigt.
Gegen den Bescheid legten die Kläger Einspruch (Blatt 84 ESt-Akten V) ein und beantragten, die geltend gemachten Pflegeversicherungsbeiträge an A in Höhe von 601,32 € antragsgemäß zu berücksichtigen. Es werde gebeten, die Nichtberücksichtigung konkret zu begründen, weil die Erläuterungen im Bescheid nicht ausreichend seien.
Mit Schreiben des Beklagten vom 13.02.2017 (Blatt 85 ESt-Akten), 20.03.2017 (Blatt 101 ESt-Akten V) und vom 25.04.2017 (Blatt 158 ESt-Akten V) wurde die Nichtberücksichtigung der Aufwendungen erläutert.
Der Einspruch wurde mit Einspruchsentscheidung vom 18.10.2017 (Blatt 259 f. ESt-Akten V) zurückgewiesen.
Hiergegen richtet sich die vorliegende Klage.
Die Kläger wiederholen, ergänzen und vertiefen ihr Vorbringen dahin, dass die Nichtberücksichtigung der Beiträge an A als unbeschränkt abzugsfähige Sonderausgaben nicht ausreichend begründet worden sei. Inhaltlich gehe aus den Akten nämlich nicht hervor, aus welchem Grunde die Beiträge an A in anderen Veranlagungszeiträumen berücksichtigt, im Rahmen der Veranlagung für 2014 und 2015 jedoch nicht berücksichtigt worden seien, was weiter ausgeführt wird.
Durch die Veranlagungen der Jahre 2012 und 2013 sowie das Rechtsbehelfsverfahren 2011 sei durch den Beklagten ein Vertrauenstatbestand geschaffen worden. Der Beklagte dürfe sich nicht zu seinem eigenen früheren Verhalten, auf das der Steuerpflichtige vertraut habe und auch habe vertrauen dürfen, in Widerspruch setzen. Die Veranlagungsergebnisse der Jahre 2010 bis 2013 hätten für 2015 Bindungswirkung.
Die Nichtberücksichtigung der Aufwendungen sei zudem nicht verfassungsgemäß.
Mit der Begrenzung des Abzugs auf den Höchstbetrag, der schon bei relativ geringen Einkommen eingreife, werde der Sonderausgabenabzug praktisch abgeschafft, obwohl der Aufwand bei jedem Steuerbürger in seiner Lebensführung anfalle. Durch die Beiträge zur freiwilligen privaten Pflegeversicherung würden jedoch im Wesentlichen lediglich die Lücken zwischen der gesetzlichen Versicherung und den tatsächlichen Pflegekosten minimiert. Eine steuerliche Förderung einer angemessenen privatrechtlichen Altersvorsorge finde nicht mehr statt. Nach der bis 2009 geltenden Rechtslage seien diese Aufwendungen wenigstens im Wege der Höchstbetragsberechnung in Teilbeträgen abzugsfähig gewesen.
Mit den Änderungen durch das Bürgerentlastungsgesetz vom 16.07.2009 werde dem Steuerpflichtigen nach dem Prinzip der Steuerfreiheit des Existenzminimums der Schutz seines Lebensstandards auf Sozialhilfeniveau grundgesetzlich gesichert. Das BVerfG habe den Gesetzgeber mit seinem Beschluss vom 13.02.2008 (Az.: 2 BvL 1/06) verpflichtet, mit Wirkung spätestens zum 01.01.2010 eine Neuregelung des Sonderausgabenabzugs in diesem Sinne zu treffen. Da sich das Leistungsniveau der Sozialhilfe grundsätzlich mit dem der Basisabsicherung der Krankenversicherung decke, seien die für die Basisabsicherung geleisteten Beiträge steuerlich als Sonderausgaben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG zu berücksichtigen. Abzugsfähig seien auch Beiträge zur privaten Pflegepflichtversicherung. Diese sollten das Risiko der Pflegebedürftigkeit vor allem im Alter abfedern und begrenzen. Da sowohl für gesetzlich wie privat Versicherte eine Versicherungspflicht bestehe, seien auch diese Beiträge abzugsfähig.
Die Leistungsbeiträge der Pflegekassen seien jedoch je nach Pflegegrad und häuslicher oder stationärer Pflege gem. § 37 SGB XI auf Höchstbeträge beschränkt. Sei eine stationäre Unterbringung eines Pflegebedürftigen erforderlich, so müsse seitens des Pflegebedürftigen ein hoher Eigenanteil als Zuzahlung zum Pflegegeld erbracht werden. Diese Zuzahlung bringe die Betroffenen vielfach an den Rand des finanziellen Ruins, weil sie gem. § 90 SGB XII verpflichtet seien, für die Zuzahlung ihr Vermögen bis auf das Schonvermögen einzusetzen. So müssten viele Pflegebedürftige die Hilfe zur Pflege gem. § 61 SGB XII in Anspruch nehmen. Der Anzahl der Bezieher von Hilfen zur Pflege werde sich zudem erhöhen, weil absehbar sei, dass die Heimkosten wegen des immensen Bedarfs an Pflegekräften steigen, das Rentenniveau jedoch wegen der Häufung niedriger Rentenansprüche und der gebremsten Rentenanpassung fallen werde. Die Pflegebedürftigen würden so zu „Almosenbettlern“ degradiert. Hinzu komme, dass gem. § 1601 BGB auch Kinder von pflegebedürftigen Eltern zur anteilmäßigen Übernahme der Kosten in einem Pflegeheim herangezogen werden dürften.
Die Absicherung gegen aus diesen Gründen entstehende Sozialfälle im Pflegebereich bzw. die Abdeckung der gesetzlich herbeigeführten bzw. geduldeten Versorgungslücken werde allein durch Abschluss einer zusätzlichen privaten Pflegeversicherung wie vorliegend der mit A geschlossenen garantiert. Diese Beiträge seien daher durch eine vollständige Berücksichtigung als Sonderausgaben zu fördern, die zudem in einem Pflegeheim lediglich die Grundbedürfnisse (Unterbringung, Verpflegung, Pflege) und somit das Existenzminimum garantiere. Dass eine Förderung der privaten Pflegeversorgung unbedingt notwendig sei, zeige auch die Einführung der Pflege-Bahr-Police als staatlicher Förderung von privaten Pflegezusatzversicherungen ab dem Jahr 2013. Der Abschluss einer solchen Police werde jedoch als nicht besonders empfehlenswert beurteilt, weil eine fünfjährige Wartezeit eingehalten werden müsse, im Versicherungsfalle die Beiträge weitergezahlt werden müssten und trotz Abschlusses der Pflege-Bahr-Police eine erhebliche Finanzierungslücke verbleibe.
Die Kläger beantragen zuletzt,
den Bescheid für 2015 über Einkommensteuer, Kirchensteuer und Solidaritätszuschlag vom 03.02.2017 in Form der Einspruchsentscheidung 18.10.2017 dahingehend zu korrigieren, dass die Pflegeversicherungsbeiträge an A i.H. 290,52 € und 310,80 € als Sonderausgaben i.S. der Vorschrift von § 10 Abs. 1 Nummer 3 Satz 1 Buchstabe b EStG Steuer mindernd veranlagt sind.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Der Beklagte wiederholt, ergänzt und vertieft sein Vorbringen im gerichtlichen Verfahren dahin, dass die Zusatzbeiträge zur privaten Krankenversicherung in Höhe von 601,32 € zu Recht nicht als Sonderausgaben anerkannt worden seien.
Die Aufwendungen stellten Sonderausgaben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe c EStG dar, weil keine zusätzlichen Beitragszahlungen an die gesetzliche Pflegeversicherung vorlägen. Der Höchstbetrag der abziehbaren Vorsorgeaufwendungen sei gem. § 10 Abs. 4a EStG nach dem bis zum Veranlagungszeitraum 2004 geltenden Verfahren berechnet worden, weil dies für die Kläger günstiger sei. Die elektronisch übermittelten Beiträge für die Pflegeversicherung für die Kläger in Höhe von 190,68 € und 257,64 € seien im Einkommensteuerbescheid unter Anwendung der Günstigerprüfung des § 10 Abs. 4a EStG zutreffend als Sonderausgaben im Sinne von § 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG berücksichtigt worden.
Sonderausgaben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe c EStG würden im Rahmen der Höchstbetragsberechnung nur dann berücksichtigt, wenn der jeweilige Steuerpflichtige nach dem 31.12.1957 geboren sei. Das sei bei den Klägern nicht der Fall. Eine zusätzliche Berücksichtigung von Sonderausgaben gem. § 10 Abs. 1 Nr. 2 c EStG im Rahmen der Höchstbetragsberechnung in Höhe von 184,00 € habe daher nicht erfolgen können. Bzgl. der Zusatzbeiträge trügen auch die Kläger keine andere Rechtsauffassung vor.
Die Veranlagungen der Jahre 2011 bis 2013 seien rechtsfehlerhaft vorgenommen worden, jedoch nach dem Prinzip der Abschnittsbesteuerung für die Folgejahre nicht bindend. Da auch keine Fallgestaltung vorliege, in der ein zuständiger Amtsträger eine bestimmte Behandlung der Veranlagung 2015 zugesagt habe oder durch sein früheres Verhalten außerhalb einer Zusage einen Vertrauenstatbestand geschaffen habe, folge auch hieraus keine Bindungswirkung. Die Grundsätze der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung geböten vielmehr, dass der Beklagte eine als falsch erkannte Auffassung zum frühestmöglichen Zeitpunkt aufgebe.
Die Kläger hatten zur Vorbereitung ihres Vortrages im vorliegenden Verfahren auch Akteneinsicht in die Einkommensteuerakten der Veranlagungszeiträume 2010 bis einschließlich 2013 beantragt. Das die Akteneinsichtnahme betreffende Verfahren wurde vom vorliegenden Verfahren abgetrennt (Blatt 159 Gerichtsakte) und unter dem Aktenzeichen 9 K 648/19 geführt. Dieser Rechtsstreit wurde im Hinblick auf die vom Beklagten zugesicherte, noch zu gewährende Akteneinsichtnahme übereinstimmend für erledigt erklärt (Blatt 186 ff. Gerichtsakte: Sitzungsprotokoll 9 K 648/19). Nachdem die Kläger geltend machten, dass eine vollständige Akteneinsichtnahme nicht entsprechend der Einigung gewährt worden sei, ergänzte der Beklagte die vorgelegten Akten um originär elektronisch erfasste Aktenteile, welche klägerseits eingesehen wurden. Auf die gerichtliche Aufforderung vom 12.02.2020 (Blatt 309 Gerichtsakte) mitzuteilen, ob der Rechtsstreit nunmehr als erledigt angesehen werde, reagierten die Kläger nicht.
Dem Gericht hat ein Band Einkommensteuerakten V VZ 2014 (ESt-Band V) zur Entscheidung vorgelegen. Die Akten des Verfahrens 9 K 648/19, darunter auch ein Band Einkommensteuerakten V VZ 2007 bis 2013 (ESt-Band IV), wurden beigezogen.

Entscheidungsgründe:
I. Die Klage ist unbegründet.
Der Bescheid vom 03.02.2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 18.10.2017 ist nicht rechtswidrig und verletzt die Kläger nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung (FGO)), weil der Beklagte die Aufwendungen für die freiwillige Pflegezusatzversicherung steuerlich in zutreffender Weise nicht berücksichtigt hat.
1. Die Sache ist entscheidungsreif.
Das Gericht geht davon aus, dass die klägerseits begehrte Akteneinsichtnahme durch den Beklagten inzwischen vollständig gewährt wurde. Die Kläger haben nämlich auf die gerichtliche Verfügung vom 12.02.2020 (Blatt 309 Gerichtsakte), mit der um Mitteilung gebeten wurde, ob der Rechtsstreit nach erfolgter Akteneinsichtnahme als erledigt angesehen werde, nicht reagiert.
2. Die Nichtberücksichtigung der Aufwendungen für die freiwillige Pflegezusatzversicherung ist rechtlich nicht zu beanstanden, weil die tatbestandlichen Voraussetzungen für eine solche Berücksichtigung nicht vorliegen und auch sonst keine Gründe erkennbar sind, die zu einer Rechtswidrigkeit des streitgegenständlichen Bescheides führten.
a) Die Summe der Sonderausgaben wurde vom Beklagten steuerlich zutreffend erfasst.
aa) Für die streitigen Aufwendungen gelten, soweit rechtlich relevant, die nachstehenden Vorschriften in der im Streitjahr geltenden Fassung:
Gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchstabe b EStG sind Sonderausgaben Aufwendungen, wenn sie weder Betriebsausgaben noch Werbungskosten sind oder wie Betriebsausgaben oder Werbungskosten behandelt werden, Beiträge zu gesetzlichen Pflegeversicherungen (soziale Pflegeversicherung und private Pflege-Pflichtversicherung). Gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3a 1. Fall EStG sind Sonderausgaben auch Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen, soweit diese nicht nach Nummer 3 zu berücksichtigen sind.
Gem. § 10 Abs. 4 Satz 1 EStG können Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 und 3a je Kalenderjahr insgesamt bis 2 800 Euro abgezogen werden. Nach Satz 2 1. Alt. beträgt der Höchstbetrag 1 900 Euro bei Steuerpflichtigen, die ganz oder teilweise ohne eigene Aufwendungen einen Anspruch auf vollständige oder teilweise Erstattung oder Übernahme von Krankheitskosten haben. Nach Satz 3 bestimmt sich bei zusammen veranlagten Ehegatten der gemeinsame Höchstbetrag aus der Summe der jedem Ehegatten unter den Voraussetzungen von Satz 1 und 2 zustehenden Höchstbeträge. Satz 4 regelt, dass, übersteigen die Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3 die nach den Sätzen 1 bis 3 zu berücksichtigenden Vorsorgeaufwendungen, diese abzuziehen sind; ein Abzug von Vorsorgeaufwendungen im Sinne des Absatzes 1 Nummer 3a scheidet aus.
Gem. § 10 Abs. 4a Satz 1 EStG ist, wenn in den Kalenderjahren 2013 bis 2019 – was hier einzig einschlägig ist - der Abzug der Vorsorgeaufwendungen nach Absatz 1 Nummer 3 und Nummer 3a in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung des § 10 Abs. 3 mit dem Höchstbetrag für den Vorwegabzug von 3 000 Euro für das Kalenderjahr 2015 im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten nach Satz 3 günstiger ist, der sich danach ergebende Betrag anstelle des Abzugs nach Absatz 3 und 4 anzusetzen.
Gem. § 10 Abs. 3 Nr. 1 2. Fall EStG in der für das Kalenderjahr 2004 geltenden Fassung beträgt der Grundhöchstbetrag für Vorsorgeaufwendungen – gem. § 10 Abs. 2 Satz 1 i.V.m. Abs. 1 Nr. 2 Buchstaben a, c werden Beiträge zu Kranken- und Pflegeversicherungen sowie Beiträge zu einer zusätzlichen freiwilligen Pflegeversicherung erfasst - im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten 2.668 Euro. Nach Abs. 3 Nr. 2 2. Alt. beträgt der Vorwegabzug im Fall der Zusammenveranlagung von Ehegatten 6.136 Euro. Nach § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchstabe a 2. Alt. EStG sind die Beiträge zu kürzen um 16 vom Hundert der Summe der Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit im Sinne des § 19 ohne Versorgungsbezüge im Sinne des § 19 Abs. 2, wenn der Steuerpflichtige zum Personenkreis des § 10c Abs. 3 Nr. 1 oder 2 EStG gehört. Nach § 10 Abs. 3 Nr. 3 EStG gilt für Beiträge nach Abs. 1 Nr. 2 Buchstabe c ein zusätzlicher Höchstbetrag von 184 Euro für Steuerpflichtige, die nach dem 31. Dezember 1957 geboren sind. Gem. § 10 Abs. 3 Nr. 4 EStG können Vorsorgeaufwendungen, die die nach den Nummern 1 bis 3 abziehbaren Beträge übersteigen, zur Hälfte, höchstens bis zu 50 vom Hundert des Grundhöchstbetrages abgezogen werden (hälftiger Höchstbetrag).
bb) Nach Maßgabe der vorstehenden Vorschriften wurde die Summe der gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchstaben a, b EStG zu berücksichtigenden Sonderausgaben in Höhe von 5.951,00 € vom Beklagten zutreffend berechnet.
Da die Kläger als Beamte beihilfeberechtigt sind und zusammen veranlagt werden, beträgt der Höchstbetrag gem. § 10 Abs. 4 Sätze 1 bis 3 EStG 2.800,00 €. Die an die B geleisteten Vorsorgeaufwendungen i.S.v. § 10 Abs. 1 Nr. 3 Buchstaben a und b EStG betragen 5.949,51 € und übersteigen somit bereits für sich genommen den Höchstbetrag. Demnach sind diese gem. § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG in voller Höhe abziehbar, nicht jedoch zusätzlich die an A geleisteten Aufwendungen gem. § 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG.
Die Günstigerprüfung gem. § 10 Abs. 4a EStG führt nicht zu einem für die Kläger günstigeren Ergebnis, weil nach dieser lediglich 4.002,00 € der Aufwendungen steuerlich berücksichtigt werden könnten.
Der gem. § 10 Abs. 3 Nr. 2 2. Alt. EStG a.F. bestehende Vorwegabzug in Höhe von 6.136,00 € - durch § 10 Abs. 4a Satz 1 EStG n.F. begrenzt auf 3.000,00 € - reduziert sich gem. § 10 Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchstabe a i.V.m. § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG a.F. wegen einer nicht bestehende Rentenversicherungspflicht der Kläger als Beamte durch die Kürzung um 16 % der Einnahmen der Kläger auf 0,00 €. Der Grundhöchstbetrag nach § 10 Abs. 3 Nr. 1 2. Alt. EStG a.F. von 2.668,00 € wird nicht um einen zusätzlichen Höchstbetrag nach § 10 Abs. 3 Nr. 3 EStG erhöht, weil die Kläger nicht nach dem 31. Dezember 1957 geboren sind. Es verbleiben also nichtberücksichtigte Aufwendungen von 4.779,80 € (7.447,80 € - 2.668,00 €). Von diesen können jedoch zusätzlich lediglich 1.334,00 € berücksichtigt werden. Gem. § 10 Abs. 3 Nr. 4 EStG a.F. können nämlich zwar grundsätzlich die Hälfte der nichtberücksichtigten Vorsorgeaufwendungen berücksichtigt werden; die letztlich berücksichtigungsfähige Höhe wird allerdings auf die Hälfte des Grundhöchstbetrages von 2.668,00 € begrenzt. Somit wären insgesamt 4.002,00 € abzugsfähig (2.668,00 € + 1.334,00 €).
b) Ein rechtlich relevanter Begründungsmangel des Bescheides liegt nicht vor.
Ein Begründungsmangel des Steuerbescheides, der gem. § 121 Abs. 1 AO i.V.m. § 157 Abs. 1 Satz 1,2 AO zu einer Rechtswidrigkeit des Bescheides führte, liegt schon deshalb nicht vor, weil der Beklagte die Nichtberücksichtigung der Aufwendungen im Bescheid vom 03.02.2017, in nachfolgenden Schreiben sowie nochmals in der Einspruchsentscheidung selbst ausführlich erläutert hat. Auf die Frage, ob die Begründungen zutreffend, gänzlich inhaltlich nachvollziehbar oder konsistent sind, kommt es für die Frage, ob überhaupt eine Begründung gegeben wurde, nicht an. Auch die auf einer rechtsfehlerhaften Beurteilung beruhende unzutreffende Begründung ist nämlich als solche eine Begründung i.S. des § 121 AO. Eine rechtlich unzutreffende Begründung kann nicht einer fehlenden Begründung i.S. des § 126 Abs. 3 AO gleichgestellt werden (BFH, Urteil vom 11.02.2004, II R 5/02, BFH/NV 2004, 1062: m.w.N.).
c) Auch Vertrauensschutzgesichtspunkte stehen einer Nichtberücksichtigung der streitigen Aufwendungen nicht entgegen.
aa) Der Grundsatz der Gleichmäßigkeit der Besteuerung (§ 85 der Abgabenordnung) verpflichtet die Finanzbehörde, eine als unrichtig erkannte Rechtsauffassung zum frühestmöglichen Zeitpunkt aufzugeben. Die Behörde ist grundsätzlich an ihre rechtliche Würdigung in früheren Veranlagungszeiträumen nicht gebunden (Grundsatz der Abschnittsbesteuerung). Dies gilt selbst dann, wenn die fehlerhafte Auffassung in einem Prüfungsbericht niedergelegt worden ist oder wenn die Finanzbehörde über eine längere Zeitspanne eine fehlerhafte, für den Steuerpflichtigen günstige Auffassung vertreten hat und der Steuerpflichtige im Vertrauen darauf disponiert haben sollte (BFH, Urteil vom 17.10.2013, IV R 7/11, BStBl II 2014, 302 (st.Rspr.)).
bb) Ein solch schutzwürdiges Vertrauen liegt nicht vor, weil die Kläger lediglich geltend machen, die streitigen Aufwendungen seien für die Veranlagungszeiträume 2010 bis 2013 anerkannt worden. Da diese Berücksichtigung rechtlich nicht zutreffend ist, kann eine Bindungswirkung hieraus wegen des Grundsatzes der Abschnittsbesteuerung und der Gesetzmäßigkeit der Verwaltung nicht entstehen.
Dass den Klägern darüber hinaus zugesagt worden wäre, die an A geleisteten Beiträge zu berücksichtigen, oder ansonsten ein Verhalten des Beklagten vorgelegen hätte, das einen Vertrauenstatbestand begründet haben könnte, wurde klägerseits nicht vorgetragen.
d) Das Gericht ist zudem nicht davon überzeugt, dass die Regelungen des EStG, nach denen die Aufwendungen für eine freiwillige Pflegezusatzversicherung auch in den Fällen nicht in voller Höhe steuerlich abziehbar sind, in denen diese lediglich die Deckungslücke zwischen dem von der gesetzlichen Pflegeversicherung - nach den Regelungen des SGB XI für die Basisversorgung - zu übernehmendem Betrag und den hierfür tatsächlich im Falle einer Pflegesituation erforderlichen Aufwendungen schließt, nicht verfassungskonform sind.
Eine solche Überzeugung kann sich das Gericht schon deshalb nicht bilden, weil der Gesetzgeber selbst gesehen hat, dass die Vorsorge im Bereich der gesetzlichen Pflegeversicherung „angesichts des demographischen Wandels“ „als umlagefinanziertes System künftig zunehmenden Belastungen ausgesetzt“ sein würde; daher wurde mit § 126 ff. SGB XI die Pflegevorsorgezulage (sog. Pflege-Bahr) normiert, um einen „wirksamen Anreiz zu zusätzlicher Pflegevorsorge zu schaffen“ (BT-DrS 17/10170, 20: zur Gesetzesbegründung). Diese Versicherung kann als private Pflegezusatzversicherung mit einer staatlichen Zulage abgeschlossen werden.
Dass die Kläger diese Möglichkeit nicht nutzen wollen, weil sie ihnen aufgrund der Ausgestaltung der Versicherung als unvorteilhaft erscheint, ändert an diesem Ergebnis nichts. Der Gesetzgeber hat nämlich die konkrete Ausgestaltung z.B. im Wege eines Kontrahierungszwangs, den Verzicht auf eine Risikoprüfung und einen monatlichen Mindestbeitrag des Versicherten von 10,00 € dafür Sorge tragen wollen, dass möglichst viele Bürgerinnen und Bürger die Förderung in Anspruch nehmen können (BT-DrS 17/10170, 20). Dass dies ggf. dazu führt, dass die Tarife ungünstiger sind als die für andere Versicherungsprodukte privater Anbieter, liegt in der Natur der Sache und überschreitet nicht die Typisierungskompetenz des Gesetzgebers.
II. Die Kostenentscheidung beruht auf § 137 Satz 2 FGO, weil die Kosten durch ein Verschulden des Beklagten entstanden sind, weil dieser Anlass zur Klageerhebung geboten hat.
Die Begründung der Nichtberücksichtigung der Beiträge an den A im Steuerbescheid vom 03.02.2017, in den Schreiben vom 13.02.2017, 20.03.2017 und vom 25.04.2017 sowie in der Einspruchsentscheidung vom 18.10.2017 weichen nämlich voneinander ab, beziehen sich zahlenmäßig nicht auf den konkreten Sachverhalt und lassen daher nicht mit der zureichenden Klarheit erkennen, aus welchem Grunde die Berücksichtigung der Aufwendungen abgelehnt wurde.
III. Die Revision ist gem. § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen der grundsätzlichen Bedeutung der Rechtssache zuzulassen.
Die Systeme der Krankenversicherung als Bedarfssystem und der Pflegeversicherung als Teilleistungssystem, das Pflegeversicherungsleistungen nicht nach Bedarf, sondern lediglich in Höhe von Pauschalen gewährt, sind grundsätzlich unterschiedlich ausgestaltet. Die Schere zwischen den von den gesetzlichen Pflegeversicherungen im Krankheitsfall zu leistenden pauschalen Leistungsbeiträgen und der Pflegevergütung ist im Bereich der stationären Unterbringung seit Einführung der Pflegepflichtversicherung immer weiter auseinander gegangen (Rothgang, Kalwitzki, Domhoff, Modellrechnungen zur Finanzreform der Pflegeversicherung, Oktober 2019, Seite 3). So ist der monatliche durchschnittliche Eigenanteil der pflegebedingten Aufwendungen im Heim untergebrachter Personen von 1999 bis 2015 von 277 € auf 602 € angestiegen und betrug im ersten Quartal 1999 bundesweit durchschnittlich 662,00 €, unter Einbeziehung von Unterkunft, Verpflegung und gesondert in Rechnung gestellter Investitionskosten durchschnittlich 1.874,00 € (Rothgang, Kalwitzki, Domhoff, Modellrechnungen zur Finanzreform der Pflegeversicherung, Oktober 2019, Seite 4 f.). In der Folge sind stationär untergebrachte pflegebedürftige Personen vermehrt auf Hilfen zur Pflege gem. § 61 SGB XII angewiesen (vgl. Statistisches Bundesamt, Sozialhilfe, Empfängerinnen und Empfänger von Leistungen nach dem 5. bis 9. Kapitel SGB XII, Empfängerinnen und Empfänger insgesamt nach Hilfearten und Alter am 31.12.: zuletzt ermittelt auf den 31.12.2018).
Gegenstand der Entscheidungen des BFH war bisher noch nicht die Abzugsfähigkeit von Beiträgen zu Pflegeversicherungen gem. § 10 Abs. 1 Nrn. 3 Buchstabe b und 3a EStG, folglich auch nicht deren Verhältnis zueinander und zur Höchstbetragsregelung des § 10 Abs. 4, Abs. 4 a EStG vor dem Hintergrund der o.g. tatsächlichen Verhältnisse.
Der BFH hat im Anschluss an die Entscheidung des BVerfG vom 13.02.2008 (2 BvL 1/06, BVerfGE 120, 125) in seinen Entscheidungen bisher lediglich mehrfach ausgeführt, dass die Höchstbetragsregelung des § 10 Abs. 4 EStG insbesondere im Hinblick auf die unbegrenzte Abzugsfähigkeit der Aufwendungen für eine Basisversorgung im Bereich der Kranken- und Pflegeversicherung nach § 10 Abs. 4 Satz 4 EStG verfassungsgemäß ist (BFH, Urteil vom 09.09.2015, X R 5/13, BStBl II 2015; BFH, Urteil vom 29.11.2017, X R 5/17, BStBl II 2018, 230; BFH, Urteil vom 29.08.2019, X B 56/19, BFH/NV 2020, 20) und dies damit begründet, dass ein vollständiger Sonderausgabenabzug verfassungsrechtlich lediglich zur Erlangung eines sozialhilfegleichen Niveaus geboten sei. Eine Differenzierung zwischen Beiträgen zur Kranken- und Pflegeversicherung erfolgte hierbei nicht.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 37 SGB XI
§ 90 SGB XII
§ 61 SGB XII
§ 1601 BGB
§ 121 AO
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 Einkommensteuergesetz
§ 10 Abs. 2a EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 3 EStG
§ 10 Abs. 4a EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 2 c EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 10 Abs. 4 Satz 1 EStG
§ 10 Abs. 4a Satz 1 EStG
§ 10c Abs. 3 Nr. 1 oder 2 EStG
§ 10 Abs. 3 Nr. 3 EStG
§ 10 Abs. 3 Nr. 4 EStG
§ 10 Abs. 4 Satz 4 EStG
§ 10 Abs. 1 Nr. 3a EStG
§ 10 Abs. 3 Nr. 2 2. Alt. EStG
§ 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG
§ 10 Abs. 3 Nr. 1 2. Alt. EStG
§ 121 Abs. 1 AO
§ 157 Abs. 1 Satz 1,2 AO
§ 126 Abs. 3 AO
§ 85 der Abgabenordnung
§ 126 ff. SGB XI
§ 137 Satz 2 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 10 Abs. 4, Abs. 4 a EStG
§ 10 Abs. 4 EStG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2004, 1062
BStBl II 2014, 302
BVerfGE 120, 125
BStBl II 2018, 230
BFH/NV 2020, 20
X R 10/20
2 BvL 1/06
9 K 648/19
3 EStG 2.80
II R 5/02
IV R 7/11
X R 5/13
X R 5/17
X B 56/19