Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-07-15, Aktenzeichen 3 K 241/14
ECLI: ECLI:DE:FGTH:2014:0715.3K241.14.0A

Tenor:
Orientierungssatz
1. Eine durch den Klägervertreter ausdrücklich als solche erhobene Sprungklage wird durch die spätere Einlegung eines Einspruchs bei der Finanzbehörde, der den gleichen Streitgegenstand betrifft, nachträglich unzulässig, mit der Folge, dass sie kostenpflichtig zu verwerfen ist (Rn.10) (Rn.14) (Rn.20) (Rn.22) .
2. Revision eingelegt (Az. des BFH: I R 1/15).
Verfahrensgang

Tatbestand:
Streitig ist, ob eine durch die Klägervertreterin ausdrücklich erhobene Sprungklage durch spätere Einlegung von Einsprüchen, die teilweise den gleichen Streitgegenstand betrafen, unzulässig geworden ist oder nach § 45 Abs. 3 FGO als Einspruch zu behandeln ist.
Mit Schriftsatz vom 16. April 2014, welcher am 17. April 2014 in der Zeit von 9.09 Uhr bis 9:37 beim Finanzgericht per Fax einging (vgl. Bl. 3 ff. der Gerichtsakte), erhob die Klägervertreterin durch ihren Geschäftsführer ausdrücklich „Sprungklage“ u.a. gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2007 und zum 31. Dezember 2008. Mit dem am 17. April 2014 um 9.43 Uhr beim Beklagten per Fax eingegangenen Schriftsatz vom 16. April 2014 (vgl. Bl. 585 ff. der Gerichtsakte) informierte die Klägervertreterin den Beklagten darüber, dass sie für die Klägerin Sprungklage beim Finanzgericht erhoben habe und bat um Erteilung der Zustimmung zur Durchführung der Sprungklage.
Mit dem am 17. April 2014 um 10.55 Uhr beim Beklagten per Fax eingegangenen Schriftsatz vom 16. April 2014 (vgl. Bl. 560 ff. der Gerichtsakte) legte die Klägervertreterin u.a. Einspruch gegen den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2007 ein. Mit dem am 17. April 2014 um 10.58 Uhr beim Beklagten per Fax eingegangenen Schriftsatz vom 16. April 2014 (vgl. Bl. 566 ff. der Gerichtsakte) legte die Klägervertreterin u.a. Einspruch gegen den Bescheid über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2008 ein.
Nachdem das Gericht dem Beklagten mit Schreiben vom 23. April 2014 die Klageschrift übersandt hatte, teilte der Beklagte mit Schreiben vom 13. Mai 2014 mit, dass er der erhobenen Sprungklage nicht zustimme. Soweit die Klägerin Sprungklage gegen die Bescheide über die gesonderte Feststellung des verbleibenden Verlustvortrags zur Körperschaftsteuer zum 31. Dezember 2007 und zum 31. Dezember 2008 erhebe, sei die Klage schon wegen kumulativer Einlegung von Einspruch und Sprungklage unzulässig.
Mit Beschluss vom 12. Juni 2014 hat das Gericht das Verfahren getrennt hinsichtlich der Streitgegenstände wegen der die Klägerin lediglich Sprungklage und keinen nachfolgenden Einspruch eingelegt hatte.
Die Klägerseite macht geltend: Aus dem zeitlichen Eingang der verschiedenen Faxanschreiben bei Gericht bzw. beim Beklagten ergebe sich, dass - entgegen der Ansicht des Beklagten - die Klägerin nicht neben der Erhebung der Sprungklage Einsprüche eingelegt habe, sondern zuerst Sprungklage erhoben habe. Indem die Klägerin mit ihrem an das Gericht gerichteten Faxanschreiben einen Antrag auf Zustimmung zur Durchführung der Sprungklage gestellt habe, habe sie zum Ausdruck gebracht, dass sie das Sprungklageverfahren betreiben wolle. Der Umstand, dass die Klägerin unmittelbar nach Klageerhebung auch Einsprüche betreffend der gleichen Streitgegenstände beim Beklagten erhoben habe, sei für das Betreiben des gerichtlichen Verfahrens unbeachtlich. Da der Beklagte die Zustimmung zur Sprungklage verweigert habe, sei die Sprungklage nach § 45 Abs. 3 FGO als Einspruch zu behandeln.
Die Klägerin beantragt,die erhobene Sprungklage als Einspruch zu behandeln.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er macht geltend: Indem die Klägerin von der Sprungklage zum Einspruch übergegangen sei, sei die Sprungklage unzulässig geworden und kostenpflichtig abzuweisen.

Entscheidungsgründe:
Die Sprungklage ist abzuweisen. Indem die Klägerin von der Sprungklage zum Einspruchsverfahren übergegangen ist, ist die erhobene Sprungklage nachträglich unzulässig geworden.
1. Nach § 45 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist eine Klage abweichend von § 44 FGO ohne Vorverfahren zulässig, wenn die Behörde, die über den außergerichtlichen Rechtsbehelf zu entscheiden hat, innerhalb eines Monats nach Zustellung der Klageschrift dem Gericht gegenüber zustimmt. Stimmt die Behörde im Falle des Absatzes 1 nicht zu, ist die Klage nach § 45 Abs. 3 FGO als außergerichtlicher Rechtsbehelf zu behandeln.
Nach dem Gesetzeswortlaut in § 45 Abs. 1 FGO („ohne Vorverfahren“), der Rechtsfolgeregelung des § 45 Abs. 3 FGO und der BFH-Rechtsprechung (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 27. September 1994 VIII R 36/89, BFHE 176, 289, BStBl II 1995, 353) schließen sich ein außergerichtlicher Rechtsbehelf und eine Sprungklage wechselseitig aus. Wurde Einspruch eingelegt und gleichzeitig Sprungklage erhoben, ist die Klage mangels Rechtsschutzbedürfnisses unzulässig.
Nach der BFH-Rechtsprechung, die vor der gesetzlichen Abschaffung der gerichtsgebührenfreien Klagerücknahme ergangen ist, besteht für den Steuerpflichtigen innerhalb der Rechtsbehelfsfrist die Möglichkeit von der Sprungklage zum außergerichtlichen Rechtsbehelf überzugehen (vgl. BFH-Urteil vom 14. Februar 1962 II 36/59 U, BFHE 74, 546, BStBl III 1962, 203), ebenso wie er von einem vom ihm eingelegten außergerichtlichen Rechtsbehelf innerhalb der Klagefrist zur Sprungklage wechseln kann (vgl. BFH-Urteile vom 16. August 1961 I 267/60 U, BFHE 73, 709, BStBl III 1961; 524; vom 11. Februar 1980 IV R 123/76, BFHE 132, 436; BStBl II 1981, 365; BFH-Beschluss vom 28. August 1973 VII B 39/72, BFHE 110, 179, BStBl II 1973, 852).
2. Auch unter Berücksichtigung der vorgenannten Grundsätze ist die ursprünglich durch die Klägerin erhobene Sprungklage durch die spätere Einlegung von Einsprüchen, die u.a. die gleichen Streitgegenstände betrafen, unzulässig geworden.
a.) Das Gericht folgt zwar der Auffassung der Klägervertreterin, dass – entgegen der zunächst durch den Beklagten erfolgten Wertung – die Sprungklage nicht deshalb unzulässig ist, weil im Streitfall neben einer Sprungklage auch Einspruch eingelegt wurde. Vielmehr ist es sachgerecht, in Bezug auf die per Fax beim Finanzgericht bzw. beim Beklagten zeitlich nachfolgend eingegangenen Schriftsätze davon auszugehen, dass die Klägerin zuerst Sprungklage bei Gericht und danach Einsprüche beim Beklagten u.a. hinsichtlich der gleichen Streitgegenstände eingelegt hat.
b.) Soweit die Klägervertreterin geltend macht, dass sie gegenüber dem Gericht nur und ausschließlich Sprungklage erhoben habe, die nach § 45 Abs. 3 FGO wegen der durch den Beklagten verweigerten Zustimmung als Einspruch zu behandeln sei, gab sie in ihren an das Gericht gerichteten Schriftsätzen zwar keine ausdrückliche oder konkludente Erklärung dahingehend ab, statt der Klage das reguläre Einspruchsverfahren durchführen zu wollen. Der Vortrag der Klägervertreterin vernachlässigt aber völlig den Umstand, dass die Klägervertreterin nach Erhebung der Sprungklage Einsprüche beim Beklagten eingelegt hat und erklärt nicht, welchen Einfluss ein etwaiger, hierin liegender, Übergang von der Sprungklage zum Einspruch auf die Zulässigkeit der zunächst rechtshängig gewordenen Sprungklage hat, durch welche kraft gesetzlicher Grundlage auch Gerichtskosten entstanden sind.
Soweit die Klägerseite in ihrem Schreiben vom 30. Juni 2014 an das Gericht darauf hinweist, dass am 17. April 2014 zuerst mit Fax bei Gericht Sprungklage erhoben worden und zeitlich später beim Beklagten Einsprüche u.a. gegen die gleichen Bescheide eingelegt worden sei, kann aus diesem Verhalten der Klägervertreterin gerade nicht geschlossen werden, dass sie allein und ausschließlich die zuvor eingelegte Sprungklage habe verfolgen wollen. Vielmehr wertet das Gericht das Verhalten der Klägervertreterin dahingehend, dass sie in Bezug auf die betroffenen Streitgegenstände bewusst von der ursprünglich erhobenen Sprungklage zum Einspruchsverfahren übergehen wollte.
aa.) Ob im Einzelfall ein Schriftsatz als Einspruch oder als Sprungklage aufzufassen ist, ist durch Auslegung zu ermitteln (vgl. BFH-Urteil vom 23. Juli 1986 I R 173/82, BFH/NV 1987, 178). Dabei sind die zur Auslegung von Willenserklärungen entwickelten Rechtsgrundsätze entsprechend anzuwenden (vgl. BFH-Urteil vom 6.Februar 1979 VII R 82/78, BFHE 127, 135, BStBl II 1979, 374). Es ist daher analog § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuches (BGB) nicht an dem buchstäblichen Sinn des Ausdrucks einer bestimmten Parteierklärung zu haften, sondern es ist der in der Erklärung verkörperte Wille anhand aller erkennbaren Umstände zu ermitteln (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs -BGH- vom 17.Oktober 1973 IV ZR 68/73, Höchstrichterliche Finanzrechtsprechung -HFR- 1974, 268). Dabei muss ggf. auch auf Umstände zurückgegriffen werden, die außerhalb der auszulegenden Erklärung liegen, jedoch einen Rückschluss auf den erklärten Willen erlauben.
bb.) Bei Anwendung dieser Grundsätze auf den Streitfall ist unter Berücksichtigung der Gesamtumstände des Einzelfalls die Klägervertreterin in Bezug auf die streitgegenständlichen Bescheide bewusst von der ursprünglich erhobenen Sprungklage zum außergerichtlichen Rechtsbehelf des Einspruchs übergegangen. Für diese Wertung spricht zunächst der eindeutige und klare Wortlaut der jeweils von einem Angehörigen der steuerberatenden Berufe verfassten Schriftsätze. Hinweise dazu, dass die Klägervertreterin die beiden streitgegenständlichen Bescheide jeweils nur versehentlich in die später an den Beklagten gefaxten Einspruchsschreiben aufgenommen haben könnte, sind weder vorgetragen noch ersichtlich. So hat die Klägervertreterin zunächst bewusst Sprungklage vor dem Finanzgericht erhoben und hat den Beklagten durch das bei ihm per Fax um 9.43 Uhr eingegangene Schreiben über die Erhebung der Sprungklage informiert und um Erteilung der Zustimmung zur Sprungklage gebeten. Danach hat die Klägervertreterin bewusst etwa eine bzw. zwei Stunden später beim Beklagten Einsprüche eingelegt. Aus Sicht eines objektiven Dritten bzw. des Beklagten konnte dieses Verhalten ersichtlich nur so verstanden werden, dass die Klägerin bezüglich der streitgegenständlichen Bescheide von der Sprungklage zum Einspruchsverfahren übergehen wollte. Es ist auch gerade nicht ausgeschlossen, dass die Klägervertreterin insoweit in der Zwischenzeit ihre „Verteidigungsstrategie“ gegen die angefochtenen Bescheide geändert haben konnte. Denn offensichtlich gab es bestimmte Bescheide des Beklagten die im Wege des Einspruches, andere dagegen, die im Wege der Sprungklage angefochten werden sollten. Es sind auch aus den fraglichen späteren Einspruchsschreiben keine Anhaltspunkte dahingehend ersichtlich, dass die Klägerin entgegen dem ausdrücklichen Wortlaut ihr Begehren gegen die streitgegenständlichen Bescheide weiterhin nur im Wege der Sprungklage und gerade nicht im Wege des Einspruches hätte verfolgen wollen. Solche Anhaltspunkte hat die Klägerseite auch nicht vorgetragen.
b.) Geht ein Kläger nach Erhebung der Sprungklage zum Einspruch über, weil er danach – wie im Streitfall - Einspruch einlegt, wird die Klage nachträglich unzulässig (vgl. von Beckerath, in Beermann/Gosch, Kommentar zur FGO, 82. Erg.Lief. Juni 2010, § 45 FGO, Rz. 38; Dumke, in Schwarz, Kommentar zur FGO, § 45 FGO, 19. Lieferung, 6/2002, Rz. 10; Steinhauff in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur FGO, Lfg. 210 November 2010, § 45 FGO, Rz. 17). Das Finanzgericht hat die unzulässige Klage durch Urteil zu verwerfen (vgl. Dumke, in Schwarz, Kommentar zur FGO, § 45 FGO, 19. Lieferung, 6/2002, Rz. 10). Die spätere Versagung der Zustimmung zur Sprungklage durch den Beklagten kann eine bereits zum diesem Zeitpunkt unzulässig gewordenen eingelegte Sprungklage nicht über § 45 Abs. 3 FGO zum Einspruch machen bzw. ihre mittlerweile eingetretene Unzulässigkeit nicht ungeschehen machen, unterlaufen bzw. negieren.
c.) Zutreffend weist die Klägervertreterin zwar darauf hin, dass nach der Rechtsprechung ein Kläger innerhalb der Einspruchsfrist von einem statthaften Rechtsbehelf (Sprungklage) zu einem anderen statthaften Rechtsbehelf (Einspruch) „übergehen“ kann. So hat der BFH mit Urteil vom 14. Februar 1962 II 36/59 U, a.a.O. zur früheren Gesetzeslage entschieden: „Hat ein Steuerpflichtiger gegen einen Steuerbescheid statt des Einspruchs Sprungberufung eingelegt (§ 261 AO), so kann er die bereits erklärte Sprungberufung wieder in einen Einspruch zurückverwandeln, solange die Einspruchsfrist noch nicht abgelaufen ist und der Vorsteher des Finanzamts seine Einwilligung noch nicht erteilt hat“. Nach dem Beschluss vom 14. August 1972 des Niedersächsischen Finanzgerichts (II 86 - 87/72, II 86/72, II 87/72, EFG 1973, 25) sei der Übergang von einer Sprungklage zum Einspruch auch nach Ablauf der Einspruchsfrist bis zur Zustimmungserklärung des Finanzamts möglich (vgl. gleicher Ansicht: Seer, in Tipke/Kruse, Kommentar zur FGO, Lfg. 121, September 2009, § 45 FGO, Tz. 4, a.A. Steinhauff, in Hübschmann/Hepp/Spitaler, Kommentar zur FGO, Lfg. 210 November 2010, § 45 FGO, Rz. 22). Die vorgenannten Ansichten wollen mit Hinweis auf Rechtsprechung zu früheren Gesetzesfassungen einen „Übergang“ vom Einspruch zur Klage bzw. von der Sprungklage zum Einspruch lediglich als Änderung des Charakters des Rechtsbehelfs zulassen (wohl auch: von Groll, in Graeber, Kommentar zur FGO, § 45 FGO, Rz. 15). Zur Frage der Zulässigkeit der Klage im Falle der „Umwandlung“ einer Klage in einen Einspruch haben sich der BFH und das Niedersächsische Finanzgericht aber damals nicht geäußert und äußern sich die angeführten ihnen folgenden Meinungen in der Literatur ebenfalls nicht.
d.) Das Gericht geht davon aus, dass die zu früheren Gesetzesfassungen ergangene höchstrichterliche Rechtsprechung nach gesetzlicher Einführung der „Vorfälligkeitsgebühr“ und Abschaffung der gerichtsgebührenfreien Klagerücknahme für Klageeingänge ab dem 1. Juli 2004 nicht mehr ohne jegliche Rücksicht auf gesetzlich eingetretene Kostenfolgen anwendbar ist. Seit an die Problematik der Zulässigkeit einer erhobenen Sprungklage gesetzliche Kostenfolgen geknüpft sind, dürfen diese unter Berufung auf Rechtsprechung zu früheren Gesetzesfassungen vor Einführung der „Kostenpflicht“ durch die Annahme der „Umwandlung“ einer Sprungklage in einen Einspruch bzw. eines „Übergangs“ von der Sprungklage zum Einspruch nicht unterlaufen werden.
Soweit nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. auch BFH-Urteil vom 4. September 1997 IV R 27/96, BFHE 184, 393, BStBl II 1998, 286) auch nach Erhebung eines Einspruchs innerhalb der Klagefrist eine Sprungklage erhoben werden kann und sich die Klageerhebung dann als Umwandlung des Einspruchs in eine Klage darstellt (vgl. BFH-Beschluss vom 28. August 1973 VII B 39/72, a.a.O.; BFH-Urteil vom 11. Dezember 1980 IV R 123/76, a.a.O.), ergibt sich hieraus keine andere Wertung für den vorliegenden Streitfall. Denn durch die zeitlich vor der Erhebung einer Sprungklage erfolgte Einlegung des Einspruchs sind keine Kosten entstanden.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO. Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung der Sache zugelassen (§ 115 Abs. 2 FGO).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 44 FGO
§ 45 FGO
§ 261 AO
§ 45 Abs. 3 FGO
§ 45 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 45 Abs. 1 FGO
§ 133 des Bürgerlichen Gesetzbuches
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 176, 289
BStBl II 1995, 353
BFHE 74, 546
BFHE 73, 709
BFHE 132, 436
BStBl II 1981, 365
BFHE 110, 179
BStBl II 1973, 852
BFH/NV 1987, 178
BFHE 127, 135
BStBl II 1979, 374
EFG 1973, 25
BFHE 184, 393
BStBl II 1998, 286
I R 1/15
94 VIII R 36/89
62 II 36/59
61 I 267/60
80 IV R 123/76
73 VII B 39/72
86 I R 173/82
79 VII R 82/78
73 IV ZR 68/73
97 IV R 27/96