Thüringer Finanzgericht (Thüringen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2019-10-22, Aktenzeichen 3 K 308/19

Tenor:
Orientierungssatz
1. Pkw-Fahrten eines Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie Familienheimfahrten wegen einer aus betrieblichem Anlass begründeten doppelten Haushaltführung stellen unternehmerische Fahrten dar und unterliegen keiner Vorsteuerkürzung nach § 15 Abs. 1a UStG (vgl. BFH-Rechtsprechung) (Rn.20) .
2. Anderes gilt bei einem Unternehmer, der seinen Unternehmenssitz an seinem Erstwohnsitz hat und dessen doppelte Haushaltsführung allein durch seine nichtselbständige Tätigkeit als Arbeitnehmer begründet ist. Dann handelt es sich bei den ohne die nichtselbständige Tätigkeit gar nicht erforderlichen Pkw-Fahrten zwischen erster Tätigkeitsstätte, Zweitwohnung und Erstwohnsitz/Unternehmenssitz nicht um unternehmerische Fahrten (hier: mit den Folgen des § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG und des § 15 Abs. 1a UStG). Die Verwendung des Pkw ist insoweit nicht - auch nicht zur Hälfte - unternehmerisch veranlasst (Rn.21) .
3. Selbst wenn man von einem unternehmerisch veranlassten Nutzungsanteil ausginge, wäre dessen griffweise Schätzung im vorgenannten Fall unzulässig, weil ein solcher Anteil nicht in eindeutiger und leicht nachprüfbarer Weise abgrenzbar ist (vgl. BFH-Rechtsprechung zu gemischt veranlassten Aufwendungen) (Rn.24) .

Tatbestand:
Streitig ist der Abzug von Vorsteuer für die Anschaffung bzw. für die Nutzung eines Pkws, insbesondere, ob der Kläger das Fahrzeug zu Recht seinem Unternehmen zugeordnet hat oder ob dies nicht möglich war, weil der Anteil der unternehmerischen Nutzung unter 10 % gelegen hat.
Der Kläger war im Streitjahr 2014 auf Grundlage einer selbständigen Tätigkeit mit einem Entwicklungsbüro für technische Gestricke unternehmerisch tätig. Er meldete das Gewerbe im Jahr 2010 an und erwirtschaftete hieraus bis zum Jahr 2016 nur Verluste von insgesamt etwa 74.000 €. Seit Ende 2011 stand er zusätzlich als Produktentwickler in der 3-D-Flachstricktechnik in einem unbefristeten Vollzeitarbeitsverhältnis bei der Fa. A in A, wo er in der Nähe seiner ersten Tätigkeitsstätte in B eine Zweitwohnung anmietete.
Mit Beginn seiner unternehmerischen Tätigkeit ordnete der Kläger einen Pkw dem Unternehmensvermögen zu und ersetzte dieses Fahrzeug im Jahr 2014 durch einen neuen Mercedes. Beide Fahrzeuge nutzte der Kläger jeweils auch im Rahmen seiner Arbeitnehmertätigkeit für Fahrten zwischen seiner Zweitwohnung und seiner ersten Tätigkeitsstätte sowie für Fahrten zu seinem Erstwohnsitz in C.
Der Beklagte berücksichtigte in dem unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden Umsatzsteuerbescheid 2014 zunächst erklärungsgemäß die durch den Kläger geltend gemachte Vorsteuer in Höhe 6.546,22 € aus der im Jahr 2014 erfolgten Anschaffung des Mercedes sowie die Vorsteuer aus den laufenden Pkw-Kosten in voller Höhe.
Nach den Feststellungen einer beim Kläger im Jahr 2015 durchgeführten Umsatzsteuer-Sonderprüfung (vgl. Prüfungsbericht vom 06.01.2016) waren im Streitjahr 2014 die unentgeltlichen Wertabgaben i.S. des § 3 Abs. 9a UStG für das bis Oktober 2014 durch den Kläger genutzte Fahrzeug um 1.324,52 € zu erhöhen, da die Fahrten zwischen dem doppelten Haushalt des Klägers in B und seinem Erstwohnsitz in C privat veranlasste Familienheimfahrten darstellten und der nicht unternehmerisch veranlasste Nutzungsanteil für das bis Oktober 2014 genutzte Fahrzeug deshalb 92,56 % betragen habe. Der Anteil der unternehmerischen Nutzung des am 21.10.2014 erworbenen Pkw Mercedes habe aus den gleichen Gründen auch nur 5,9 % betragen. Wegen der weniger als 10 %igen unternehmerischen Nutzung sei die durch den Kläger erfolgte Zuordnung des im Jahr 2014 erworbenen Pkw in das Unternehmensvermögen zu Unrecht erfolgt. Nur die Vorsteuer aus den laufenden Pkw-Kosten sei ab November 2014 in Höhe des unternehmerischen Nutzungsanteils abziehbar.
Auf der Grundlage der Prüfungsfeststellungen erließ der Beklagte am 01.02.2016 einen geänderten Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2014.
Im Rahmen seines hiergegen gerichteten Einspruchs wandte sich der Kläger u.a. gegen die erfolgte Kürzung der Vorsteuer. Die durch ihn durchgeführten Familienheimfahrten seien zur Hälfte unternehmerisch veranlasst. In Rahmen seiner unternehmerischen Tätigkeit in C führe er Forschungs- und Entwicklungsarbeiten von technischen Gestricken durch, die dem Geheimnisschutz unterlägen und nicht seinem Arbeitgeber bekannt werden dürften. Die Fahrten zwischen A und C seien nach der BFH-Rechtsprechung zur Aufteilung von Reisekosten in einen beruflichen und einen privaten Anteil als überwiegend beruflich veranlasste Fahrten zu beurteilen. Der Kläger habe im Streitjahr 2014 13 Familienheimfahrten durchgeführt und 10 dienstliche Fahrten. Teilweise habe es Fahrten über E oder F gegeben, die aber nur hälftig berücksichtigt worden seien. An anderen Wochenenden habe die Ehefrau des Klägers den Kläger am Zweitwohnsitz besucht. Der Kläger habe nach C fahren müssen, weil sich dort sein Unternehmen befinde. Er fahre nicht nur wegen der Familie nach Hause. Zu seinem Betrieb gehöre die eigentliche Entwicklungsarbeit, die er nur dort durchführen könne und natürlich auch solche unternehmerischen Tätigkeiten, wie das Erstellen der Abrechnung, der Buchhaltung usw. Wenn der Kläger freitags nach der Arbeit von A oder B nach C fahre, benötige er für die Fahrt 5 bis 6 Stunden. Eine Besprechung oder eine konzentrierte Arbeit an einer hochkomplizierten Maschine im Anschluss an eine solche Fahrt sei fast unmöglich, da er nach einem Arbeitstag und der Fahrt einfach "körperlich platt" sei.
Nach erfolglosem Einspruch verfolgt der Kläger sein Begehren mit der Klage weiter und macht geltend:
Im Rahmen seiner Forschungs- und Entwicklungsarbeiten von technischen Gestricken habe sich der Kläger einen Kundenstamm in Thüringen und Sachsen-Anhalt aufgebaut, um diese Projekte in Zusammenarbeit mit potentiellen Kunden an speziellen Strickmaschinenanlagen durchzuführen. Zu diesem Kundenstamm gehörten die Firma B in C, die Firma C in C und die Firma D in G. Der Kläger erstelle dort vor Ort in den Firmen Strickproben, mit dem Ziel ein marktreifes Produkt zu kreieren. Die nur 48 qm große Nebenwohnung in B biete keine Möglichkeit in entsprechenden Räumen auf Strickmaschinen zu experimentieren. Um die Programmierung der Strickleistungen vornehmen zu können, müsse der Kläger Zugriff auf entsprechende Maschinen haben. Einen entsprechenden Musterarbeitsplatz, der Aufwendungen in Höhe von 80.000 € verursacht hätte, habe er sich privat weder in B noch in C finanziell leisten können. Deshalb sei er auf Kooperationspartner in C angewiesen, an deren Maschinen er seine Programmiertätigkeit ausführen könne. Der Kläger verweist auf entsprechende Protokolle über die Zusammenarbeit und über Besprechungen mit den o.g. Firmen und entsprechende Kooperationsverträge. Diese Unterlagen bewiesen, dass die vom Beklagten nicht anerkannten Fahrten des Klägers von A nach C jeweils zur Hälfte dienstlich veranlasst gewesen seien.
In den Jahren 2016 und 2017 habe der Kläger keine Einnahmen aus seiner Entwicklertätigkeit erzielt. Eine Verlegung des Betriebssitzes nach B sei wegen der in Thüringen anhängigen Fördermittelanträge nicht möglich gewesen. Die Anstellung in A sei für den Kläger eine vorübergehende Tätigkeit. Sein Ziel sei es, in absehbarer Zukunft sein Haupteinkommen aus seiner selbständigen Tätigkeit zu erwirtschaften.
Der Kläger beantragt,1. den geänderten Umsatzsteuerbescheid 2014 vom 01.02.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.04.2019 aufzuheben,2. die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten im Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er macht geltend, der geänderte Umsatzsteuerbescheid für das Jahr 2014 sei rechtmäßig, weil die durch den Kläger im Streitjahr durchgeführten Familienheimfahrten zwischen B und C im Wesentlichen durch seine nichtselbständige Tätigkeit veranlasst gewesen seien und eine Aufteilung in eine hälftige unternehmerische Nutzung im Wege griffweiser Schätzung nicht in Betracht komme. Zur weiteren Begründung verweist der Beklagte auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der geänderte Umsatzsteuerbescheid 2014 vom 01.02.2016 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 24.04.2019 ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten.
I. Nach § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) unterliegen der Umsatzsteuer u.a. Lieferungen und sonstige Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt. Unternehmer i.S.d. § 2 UStG ist, wer eine gewerbliche oder berufliche Tätigkeit selbständig ausübt. Das Unternehmen umfasst nach § 2 Abs. 1 Satz 2 UStG die gesamte gewerbliche oder berufliche Tätigkeit. Nach § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG wird u.a. eine berufliche Tätigkeit nicht selbständig ausgeübt, soweit natürliche Personen einem Unternehmen so eingegliedert sind, dass sie den Weisungen des Unternehmers zu folgen verpflichtet sind. Von der beruflichen Tätigkeit sind die nichtunternehmerischen Tätigkeiten zu unterscheiden. Sie umfassen nichtwirtschaftliche Tätigkeiten und unternehmensfremde Tätigkeiten.
Der Unternehmer hat bei einem durch ihn sowohl unternehmerisch als auch unternehmensfremd genutzten Pkw das Wahlrecht, ihn ganz, teilweise nach Maßgabe der beabsichtigten unternehmerischen Verwendung oder nicht dem Unternehmen zuzuordnen. Voraussetzung ist nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG, dass der Pkw zumindest zu 10% unternehmerisch genutzt wird. Die Zuordnungsentscheidung hat der Unternehmer bei der Anschaffung oder Einlage des Gegenstandes zu treffen (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 31.01.2002 V R 61/96, BFHE 197, 372, BStBl II 2003, 813).
Wird ein Pkw insgesamt dem Unternehmen zugeordnet, ist nach § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG die Verwendung für Zwecke, die außerhalb des Unternehmens liegen, zu besteuern. Als Bemessungsgrundlage sind gem. § 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG die Ausgaben anzusetzen, die zum Vorsteuerabzug berechtigt haben. Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie Familienheimfahrten wegen einer aus betrieblichen Anlass begründeten doppelten Haushaltführung stellen unternehmerischen Fahrten dar und unterliegen keiner Vorsteuerkürzung nach § 15 Abs. 1a UStG (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 05.06.2014 XI R 36/12, BFHE 246, 250). Dagegen stellen Fahrten zwischen Wohnung und Arbeitsstätte oder Familienheimfahrten im Rahmen einer Arbeitnehmertätigkeit unternehmensfremde Zwecke dar.
II. Bei Anwendung der vorgenannten Grundsätze auf den Streitfall gilt Folgendes:
1. Soweit der Kläger den im Jahr 2011 erworbenen, ursprünglich zu mehr als 10 % unternehmerisch genutzten Pkw vollständig dem Unternehmensvermögen zugeordnet hatte, hat der Beklagte für das Jahr 2014 im Umfang der Verwendung des Pkw für Fahrten zwischen der Zweitwohnung/ersten Tätigkeitsstätte des Klägers in B/A und seinem Familienwohnsitz in C wegen unternehmensfremder Zwecke zu Recht eine unentgeltliche Wertabgabe der Umsatzbesteuerung zugrunde gelegt. Die Zweitwohnung hatte der Kläger zeitnah mit dem Abschluss des unbefristeten Arbeitsvertrages aus seiner nichtselbständigen Tätigkeit angemietet. Aus den Regelungen des Mietvertrages über die Zweitwohnung ergeben sich keinerlei Beziehungen zum eigenen Entwicklungsbüro des Klägers. Der Beklagte hat auch den Abzug der durch den Kläger geltend gemachten Vorsteuer in Höhe 6.546,22 € aus der im Jahr 2014 erfolgten Anschaffung des Pkw Mercedes zu Recht versagt. Entsprechend der Auffassung des Beklagten war eine durch den Kläger erfolgte Zuordnung des durch ihn im Jahr 2014 erworbenen Pkw Mercedes zu seinem Unternehmensvermögen rechtlich nach § 15 Abs. 1 Satz 2 UStG nicht möglich, da der Pkw nicht zumindest zu 10 %, sondern nur zu 5,9 % unternehmerisch genutzt wurde. Aus den gleichen Gründen war auch die Vorsteuer aus den laufenden Pkw-Kosten ab November 2014 nur in Höhe des unternehmerischen Nutzungsanteils abzugsfähig. Denn die Verwendung des Pkw durch den Kläger für Fahrten zwischen seiner Zweitwohnung/ersten Tätigkeitsstätte in B/A und seinem Familienwohnsitz in C waren aus folgenden Gründen - entgegen der Wertung der Klägerseite - auch nicht zur Hälfte unternehmerisch veranlasst.
2. Zwar stellen nach der bereits zitierten BFH-Rechtsprechung (vgl. z.B. BFH-Urteil vom 05.06.2014 XI R 36/12, BFHE 246, 250) Fahrten zwischen Wohnung und Betriebsstätte sowie Familienheimfahrten wegen einer aus betrieblichem Anlass begründeten doppelten Haushaltführung unternehmerischen Fahrten dar und unterliegen keiner Vorsteuerkürzung nach § 15 Abs. 1a UStG. Die Rechtsprechung begründet ihre Auffassung zu Recht damit, dass ein Unternehmer - anders als ein Arbeitnehmer - seinen Betrieb aufsucht, um dort unternehmerisch tätig zu sein. Zwischen diesen Fahrten und den vom Unternehmer ausgeführten Umsätzen bestehe - anders als bei entsprechenden Fahrten eines Arbeitnehmers (vgl. EuGH-Urteil -Fillibeck- in Slg. 1997, I-5577, UR 1998, 61, Rz 27) - ein unmittelbarer Zusammenhang. Der Umstand, dass die Heimfahrten auch privaten Charakter hätten, sei angesichts des klaren Überwiegens der unternehmerischen Verwendung unbeachtlich und ändere mithin an der Beurteilung von Fahrten eines Unternehmers zwischen Wohnung und Betriebsstätte als unternehmerischen Zwecken dienende Fahrten nichts.
3. Abweichend davon sind aber im Streitfall die doppelte Haushaltsführung und der Aufenthalt des Klägers in B/A nicht durch einen betrieblichen bzw. unternehmerischen Anlass begründet, sondern allein durch seine dort ausgeübte Arbeitnehmertätigkeit veranlasst. Die Rückfahrten des Klägers von A/B an seinen Erstwohnsitz in C, an dem sich auch der Sitz seines Unternehmens befindet, waren nämlich ohne die nichtselbständige Tätigkeit des Klägers in A gar nicht erforderlich und damit allein durch letztere veranlasst. Dieser Umstand führt nach Auffassung des Gerichts maßgeblich dazu, dass die Rückfahrten des Klägers vom Ort seiner ersten Tätigkeitsstätte i.S.d. § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG als Arbeitnehmer an seinen Erstwohnsitz allein durch seine nichtselbständige Tätigkeit veranlasst waren, was wiederum andere Veranlassungszusammenhänge überlagert. Wegen dieses klaren überwiegenden Veranlassungszusammenhangs ergibt sich auch keine geänderte Beurteilung für die Tage, an denen der Kläger am Erstwohnsitz in C, wo sich auch der Sitz seines Unternehmens befand, auch unternehmerische Tätigkeiten ausgeübt haben mag.
4. Aber auch wenn man anderer Auffassung wäre, ist es - entgegen der klägerischen Wertung - auch aus folgenden Gründen nicht möglich die Verwendung des Pkw durch den Kläger für Fahrten zwischen seiner Zweitwohnung/ersten Tätigkeitsstätte in B/A und seinem Familienwohnsitz bzw. Unternehmenssitz in C zur Hälfte als unternehmerisch veranlasst anzusehen.
a. Denn nach der höchstrichterlichen Rechtsprechung (vgl. z. B. Beschluss des Großen Senats des BFH vom 21.09.2009 GrS 1/06, BFHE 227, 1, BStBl II 2010, 672, BFH-Urteil vom 14.03.2007 XI R 59/04, BFH/NV 2007, 1838; BFH-Beschluss vom 06.08.2003 V B 137/02, BFH/NV 2004, 60) ist eine ggf. griffweise Schätzung eines unternehmerisch bzw. beruflich veranlassten Nutzungsanteils eines Gegenstandes (Pkws) bzw. eines beruflich/unternehmerisch veranlassten Anteils an gemischt veranlassten Aufwendungen nur zulässig, wenn ein solcher Anteil überhaupt in eindeutiger und leicht nachprüfbarer Weise abgrenzbar ist und lediglich dessen Quantifizierung Schwierigkeiten bereitet.
b. Im Hinblick auf die durch den Kläger durchgeführten Fahrten von seiner Zweitwohnung/ersten Tätigkeitsstätte in B/A zu seinem Erstwohnsitz in C, an dem auch der Sitz seines Unternehmens ist, bereitet aber im Streitfall nicht nur die Quantifizierung eines unternehmerischen Nutzungsanteils Schwierigkeiten. Vielmehr ist ein solcher aus folgenden Gründen schon überhaupt nicht in eindeutiger und leicht nachprüfbarer Weise abgrenzbar: Auch wenn man aufgrund der vorgelegten Bescheinigungen davon ausgeht, dass an den dort aufgeführten Tagen in nicht näher bekanntem zeitlichen Umfang u.a. jeweils Besprechungen mit Kooperationspartnern des Klägers in Zusammenhang mit seiner unternehmerischen Tätigkeit stattgefunden haben mögen, ändert dieser Umstand nichts daran, dass nicht nur die entsprechenden Fahrten nach A, sondern auch die entsprechenden Fahrten des Klägers von A/B zurück nach C nur erforderlich waren, weil der Kläger bei seinem Arbeitgeber in A eine nichtselbständige Tätigkeit ausgeübt hat. Da der Kläger anlässlich seiner entsprechenden Aufenthalte in C nicht nur u.a. Besprechungen mit Kooperationspartnern seines Unternehmens hatte, deren zeitlicher Umfang im Übrigen überhaupt nicht näher bekannt ist, sondern, insbesondere soweit diese Besprechungstermine auch auf Wochenenden fielen, nach der Lebenserfahrung in nicht unerheblichem Umfang auch Interessen der privaten Lebensführung nachgegangen ist, lässt sich im Streitfall in Bezug auf die Fahrten des Klägers von A/B nach C bereits nicht in eindeutiger und leicht nachprüfbarer Weise ein hieran bestehender unternehmerischer Veranlassungszusammenhang abgrenzen.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO). Für die Zulassung der Revision (§ 115 Abs. 2 FGO) sieht das Gericht keinen Anlass.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 2 UStG
§ 15 Abs. 1a UStG
§ 15 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 3 Abs. 9a UStG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 UStG
§ 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG
§ 10 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 UStG
§ 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 4 EStG
§ 135 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung
§ 115 Abs. 2 FGO
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 des Umsatzsteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 197, 372
BStBl II 2003, 813
BFHE 246, 250
BFHE 227, 1
BStBl II 2010, 672
BFH/NV 2007, 1838
BFH/NV 2004, 60
02 V R 61/96
14 XI R 36/12
09 GrS 1/06
07 XI R 59/04
03 V B 137/02