Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2003-06-16, Aktenzeichen 7 K 5670/01 F
ECLI: ECLI:DE:FGD:2003:0616.7K5670.01F.00

Tenor:
Der Bescheid vom 19.4.2001 über die gesonderte Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen aus dem Lebensversicherungsvertrag Nr. "001" bei der "T - Lebensversicherungs- und Rentenanstalt", Niederlassung Deutschland, und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung werden aufgehoben.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist die gesonderte Feststellung der Steuerpflicht von Zinsen aus einer Kapitallebensversicherung.
Der Kläger errichtete im Jahre 1994 ein Doppelhaus, dessen eine Hälfte er selbst nutzte und dessen andere Hälfte er ab dem 1.4.1995 vermietete. Zur Finanzierung des Bauvorhabens schloss er am 30.4.1994 mit der "E-Bank" AG in "X-Stadt" u. a. einen Darlehensvertrag Nr. "002" zu einem Nennbetrag in Höhe von 208.000 DM und einen Auszahlungsbetrag in Höhe von 187.200 DM. Zur Sicherung und Tilgung dieses Darlehens trat er seine Rechte aus dem Lebensversicherungsvertrag Nr. "001" bei der "T - Lebensversicherungs- und Rentenanstalt, Niederlassung Deutschland, an die Darlehensgeberin ab. Das Darlehen wurden entsprechend dem Auszahlungsplan nach Bauabschnitten auf ein gesondertes Baukonto überwiesen. Von diesem Konto zahlte der Kläger nach und nach die fälligen Bauhandwerkerrechnungen. Wegen der einzelnen Zahlungen wird auf die in der Rechtsbehelfsakte abgeheftete Aufstellung Bezug genommen.
Aufgrund von Verzögerungen bei der Erstellung und Prüfung der Bauhandwerkerrechnungen ergab sich kurzzeitig ein Guthaben auf dem Baukonto. Für einen Zeitraum von insgesamt vier Monaten legte der Kläger auf einem verzinslichen Unterkonto zu dem Baukonto einen Betrag in Höhe von zunächst 100.000 DM, später 50.000 DM fest an und erzielte aus dieser Anlage Zinsen in Höhe von insgesamt 1.156 DM. Zumindest ein Teil des angelegten Geldbetrages für einen Zeitraum von zwei Monaten stammte aus dem durch die Lebensversicherung besicherten Darlehen Nr. "002". Die restlichen Beträge stammten aus einem anderen Darlehen.
Am 19.2.2001 zeigte die Darlehensgeberin gegenüber dem Beklagten gem. 29 Abs. 1 EStDV die Einsetzung des Lebensversicherungsvertrages zur Tilgung und Sicherung des Darlehens an. Mit Bescheid vom 19.04.2001 stellte der Beklagte die Steuerpflicht der Zinsen aus der Lebensversicherung fest. Nach Feststellung des Beklagten ergab sich die Steuerschädlichkeit, da das Darlehen nicht unmittelbar begünstigt verwendet wurde. Nach erfolglosem Einspruchsverfahren hat der Kläger Klage erhoben. Er trägt vor:
Die Darlehensmittel seien automatisch seinem Baukonto zugeflossen, ohne dass er hierauf hätte Einfluss nehmen können. Im übrigen habe sein Architekt diese Auszahlung nach Baufortschritten beantragt und ihm lediglich Durchschriften zugesandt. Teilweise hätten die Bauunternehmer die Abschlussrechnungen verspätetet erstellt, teilweise seien aufgrund unsachgemäßer Bauausführungen Zahlungen an den Bauunternehmer wesentlich später geleistet worden als es geplant gewesen sei. Daher hätten sich auf dem Baukonto Geldbeträge angesammelt, die auf einem Unterkonto zum Baukonto für jeweils einen Monat festgelegt worden seien. Aus dieser Verfahrensweise dürften ihm keine steuerlichen Nachteile erwachsen. Der Fall könne nicht anders behandelt werden als die Überweisung von Darlehensmitteln auf ein Anderkonto eines Notares, das als Festgeldkonto geführt werde. Nach dem Erlass des BMF vom 15.06.2000 (Bundessteuerblatt - BStBl. - I 2000, 1118) führe eine solche Verwendung nicht zur Steuerschädlichkeit. Im übrigen sei zu beachten, dass der Vorgang im Frühjahr 1994 stattgefunden habe. Zu diesem Zeitpunkt sei der Begriff "unmittelbar verwendet" noch nicht ausreichend definiert gewesen.
Der Kläger beantragt,
den Bescheid vom 19.4.2001 und die dazu ergangene Einspruchsentscheidung aufzuheben
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise, die Revision zuzulassen.
Er trägt vor:
Im Fall der Zahlung des Kaufpreises auf das Anderkonto des Notars habe der Käufer auf den Zeitpunkt der Weiterleitung des Kaufpreises keinen rechtlichen Einfluss. Im Streitfall habe der Kläger jedoch auf den Zeitpunkt der Auszahlung des Darlehens bzw. des jeweiligen Darlehensteilbetrages Einfluss nehmen können. Dem Unterschied zwischen diesen Fällen trage der Erlass des BMF vom 15.06.2000 (BStBl. I 2000, 1118) Rechnung. Im übrigen habe der BMF diese beiden Fallgestaltungen bereits in seinem Erlass vom 19.05.1993 (BStBl I 1993, 406) unterschieden, so dass der Begriff der unmittelbaren Verwendung schon 1994 ausreichend definiert gewesen sei.

Entscheidungsgründe:
Der angefochtene Feststellungsbescheid ist rechtswidrig und verletzt den Kläger in seinen Rechten (vgl. § 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung - FGO -).
Die Kapitalerträge, die dem Kläger zukünftig aus der hier streitbefangenen Kapitallebensversicherung zufließen, sind entgegen der gesonderten Feststellung des Beklagten steuerfrei (§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 Einkommensteuergesetz - EStG -). Dies folgt aus § 10 Abs. 2 Satz 2 EStG, auf den § 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 3 EStG ausdrücklich verweist. Die dort genannten Voraussetzungen für den Abzug der Versicherungsprämien als Sonderausgaben sind erfüllt.
Zwar können nach § 10 Abs. 2 Satz 2 EStG Versicherungsprämien nicht als Sonderausgaben abgezogen werden, wenn sie zur Finanzierung eines Darlehens dienen, dessen Finanzierungskosten wie im Streitfall - zumindest teilweise - Werbungskosten sind. Eine Ausnahme von diesem Grundsatz gilt nach § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchstabe a EStG jedoch für den Fall, dass das Darlehen unmittelbar und ausschließlich der Finanzierung von Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftsgutes dient, das dauernd zur Erzielung von Einkünften bestimmt und keine Forderung ist. Die Voraussetzungen dieser Vorschrift sind erfüllt, denn der Kläger hat die Darlehensmittel unmittelbar und ausschließlich für die Herstellungskosten des Wohnhauses verwendet.
Die Verzinsung eines Teils des Darlehens über einen Zeitraum von zwei Monaten auf einem Unterkonto zu dem Baukonto, steht der unmittelbaren Verwendung im Sinne des § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchstabe a EStG nicht entgegen. Zwar hat der Kläger mit der Auszahlung des Darlehens auf das ihm zuzurechnende Baukonto zunächst - kurzfristig - eine Kapitalforderung gegenüber der Bank erworben. Dies allein führt jedoch nicht zu einer Steuerschädlichkeit im Sinne des § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchstabe a EStG. Anderenfalls wäre in allen vergleichbaren Fällen, in denen Anschaffungs- oder Herstellungskosten nicht direkt von der Bank, sondern von einem Konto des Steuerpflichtigen bezahlt werden, der Sonderausgabenabzug und die Steuerfreiheit zu versagen. Das wäre jedoch mit dem Gesetzeszweck nicht vereinbar. Nach der Begründung zu der Gesetzesänderung durch das Steueränderungsgesetz 1992 (vom 25.2.1992 BGBl. I 1992, 297) sollte mit der Neuregelung nämlich nur verhindert werden, dass mit dem durch die Lebensversicherung abgesicherten und zu tilgenden Darlehen gleichzeitig die Zinsen des Ursprungsdarlehens getilgt oder gesichert werden und dadurch der steuerlich abzugsfähige Zinsanteil aufgebläht wird (Bundestags-Drucksache 12/1506, 156; Blümich/Hutter, § 10 EStG Tz. 354). Diesbezüglich sah der ursprüngliche Gesetzesentwurf sogar vor, jegliche Sicherung oder Tilgung von Krediten durch Lebensversicherungen als steuerschädlich anzusehen (Bundestags-Drucksache 12/1506, 156). Von dieser Regelung hat der Gesetzgeber u. a im Hinblick auf die Verwendung von Lebensversicherungen zur Finanzierung des Mietwohnungsbaus Abstand genommen und statt dessen die unmittelbare und ausschließliche Verwendung der Darlehensmittel gefordert. Diese unmittelbare und ausschließliche Verwendung der Darlehensmittel ist jedoch auch dann noch gewahrt, wenn die Darlehensmittel zunächst auf ein Konto des Steuerpflichtigen überwiesen werden und dann entsprechend der Vorschrift für die Anschaffung oder Herstellung der dort genannten Wirtschaftsgüter verwendet werden. Folgerichtig sieht auch die Finanzverwaltung die Auszahlung der Darlehensmittel auf ein Konto des Steuerpflichtigen nicht als steuerschädlich an (Tz. 53 des BMF-Schreibens vom 15.6.2000 (BStBl. I 2000, 1118 [1124]).
Für die Frage der unmittelbaren Verwendung der Darlehensmittel ist die Verzinsung ebenfalls unbeachtlich, denn die Verzinsung der zur Verfügung gestellten Darlehensmittel steht der unmittelbaren und ausschließlichen Verwendung dieser Mittel für begünstigte Zwecke nicht entgegen. Dies gilt nach Auffassung des Senates jedenfalls dann, wenn es sich - wie im Streitfall - um eine kurzfristige Geldanlage handelt. Das in dem Wort "unmittelbar" zum Ausdruck kommende sachliche Element ist trotz der Vorgehensweise des Klägers ebenfalls gewahrt, weil die Darlehensmittel ohne Umweg über die Anschaffung anderer Wirtschaftsgüter oder ohne vorherige Verwendung für Umschuldungen unmittelbar für die Herstellungskosten verbraucht wurden.
Dass der Kläger die Darlehensmittel aus dem hier streitigen Darlehen erst nach zwei Monaten für die Begleichung der Herstellungskosten verwendet hat, steht der unmittelbaren Verwendung im Sinne des § 10 Abs. 2 Satz 2 Buchstabe a) EStG ebenfalls nicht entgegen. Das gilt jedenfalls dann, wenn - wie im Streitfall - die Verzögerung nur von kurzer Dauer und lediglich dadurch bedingt ist, dass Handwerkerrechnungen zu spät erstellt werden oder Werkleistungen noch nachgebessert werden müssen. Eine Beschränkung des in dem Wort "unmittelbar" zum Ausdruck kommenden zeitlichen Elementes dahingehend, dass die Darlehensmittel innerhalb eines Zeitraums von 30 Tagen verwendet werden müssen (vgl. Tz. 53 des BMF-Schreibens vom 15.6.2000, a.a.O.), ist weder dem Gesetzeswortlaut noch dem Gesetzeszweck zu entnehmen. Nach dem Gesetzeszweck sollte nur verhindert werden, dass mit dem durch die Lebensversicherung abgesicherten und zu tilgenden Darlehen gleichzeitig die Zinsen des Ursprungsdarlehens getilgt oder gesichert werden (Bundestags-Drucksache 12/1506, 156; Blümich/Hutter, § 10 EStG Tz. 354; siehe oben). Dafür ist eine zeitliche Beschränkung der Verwendung der Darlehensmittel nicht erforderlich. Allenfalls könnte aus einer erheblich verzögerten Verwendung der Darlehensmittel mittelbar geschlossen werden, dass das Darlehen nicht der Anschaffung oder Herstellung eines der benannten Wirtschaftsgüter dient. Im Streitfall ist die Verzögerung jedoch so gering, dass eine anderweitige Verwendung nicht nahe liegt. Im übrigen steht die Auffassung der Finanzverwaltung, der sich der Beklagte angeschlossen hat, im Widerspruch zu der Vorgehensweise in Fällen sog. Vorschaltdarlehen. Werden während einer längeren Investitionsphase, z.B. bei der Herstellung eines Gebäudes, die Aufwendungen zunächst von einem Baukonto des Steuerpflichtigen bezahlt und erst im Anschluss daran mit einem policengesicherten Darlehen für die Endfinanzierung abgelöst, so ist dies nach Auffassung der Finanzverwaltung nicht steuerschädlich, wenn das Darlehen innerhalb eines Zeitraums von drei Monaten nach Fertigstellung des Gebäudes aufgenommen wird (BMF a.a.O, Tz. 39). Für die Frage der Unmittelbarkeit der Verwendung der Darlehensmittel kann es jedoch keinen Unterschied machen, ob das Darlehen vor Fertigstellung des Gebäude ausgezahlt wird und daraus die Herstellungskosten gezahlt werden oder ob es nach Fertigstellung ausgezahlt wird und durch die ausgezahlten Darlehensmittel lediglich das Baukonto im Wege einer langfristigen Finanzierung ausgeglichen wird. Bezüglich des Zeitraums der Verwendung der Darlehensmittel in beiden Fällen zu differenzieren erscheint nicht sachgerecht.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision war zuzulassen, denn sie ist zur Fortbildung des Rechts erforderlich (§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO). Die Entscheidung hat wegen der Vielzahl ähnlicher Fälle über den Einzelfall hinaus auch grundsätzliche Bedeutung (§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO)

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 10 EStG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 2 Einkommensteuergesetz
§ 10 Abs. 2 Satz 2 EStG
§ 20 Abs. 1 Nr. 6 Satz 3 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl I 1993, 406