Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-06-08, Aktenzeichen 2 K 963/13

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob ein Kaufpreisanteil für den (noch vorhandenen Rest) einer Bergehalde eines ehemaligen Kupferbergbaus in die grunderwerbsteuerliche Bemessungsgrundlage einzubeziehen ist.
Die Klägerin erwarb mit notariellem Kaufvertrag vom November 2010 (UR-Nr. xxx der Notarin C in der Z) von der D zur Verwahrung und Verwertung von stillgelegten I das Flurstück xxx, Flur xxx der Gemarkung Z (181.766 m²) sowie die Flurstücke xxx und xxx, Flur x der Gemarkung Y (29.428 m² und 715 m²). Ausweislich von § 1 Abs. 2 Satz 3 des Kaufvertrages wurden mitverkauft „die gesamte Bergehalde F mit einem noch vorhandenen Gesamtrestvolumen von ca. 439.500 m³, bestehend aus Kalkstein mit Beimengungen von Anhydrit, Sandstein und Konglomerat in zufälliger Verteilung sowie metallarmen Kupferschiefer“. Gem. § 2 des Kaufvertrages sollte der Kaufpreis für den Grund und Boden 42.581,80 € betragen, wobei die Verkäuferin zur Umsatzsteuer optierte und die Klägerin gem. § 13 b Abs. 1 Nr. 3 Umsatzsteuergesetz (UStG) Schuldnerin der Umsatzsteuer sein sollte. Der Kaufpreis für das abbaubare Volumen der Bergehalde, das mit ca. 439.500 m³ und 703.200 t angegeben wurde, betrug 457.080,00 € zzgl. 19 v.H. Umsatzsteuer. Hieraus errechnete sich ein Gesamtkaufpreis von 499.661,80 € netto.
Die Bergehalde ist als Abraumhalde aus dem Kupferbergbau (G, bis 1951 H) entstanden, der auf dem Gelände bis in Tiefen von ca. 480m in der Zeit von 1887 bis 1958 betrieben wurde. Die bei der Abteufung und Förderung der Schächte angelegte Halde war eine sog. Flächenhalde mit einer Grundfläche von ca. 19,6 ha und einer Haldenhöhe von 33 bis 54 Metern. Sie bestand ehemals aus ca. 3,57 Mio. m³ Bergematerial.
Die Klägerin hat den Abtrag der Halde bereits seit dem Jahr 1991 als Pächterin der Verkäuferin zum Zwecke der Vermarkung des Haldenmaterials als Rohstoffbasis für Straßenbaustoffe betrieben. In der Präambel zum o.g. Kaufvertrag ist aufgeführt, das sich die Vertragsparteien auf Grund des fortgeschrittenen Abbaustadiums zum Verkauf der Bergehalde einschließlich Grund und Boden geeinigt hätten und die Klägerin beabsichtige, die Betriebsstätte und den Abbau der Halde weiter zu betreiben.
Der Beklagte setzte mit Bescheid vom 28. Februar 2011 Grunderwerbsteuer in Höhe von 22.484,00 € fest, wobei er von einer Bemessungsgrundlage von 499.661,00 € ausging, d.h. den Kaufpreisanteil für die Bergehalde mit in die Bemessungsgrundlage einbezog.
Hiergegen legte die Klägerin mit Schreiben vom 15. März 2011 Einspruch ein. Zur Begründung trug sie vor, dass es sich bei der Schotterhalde nicht um einen Grundstücksbestandteil handele, der in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen sei. Durch die bereits erfolgte Erschließung und Nutzung des eigentlichen Bodenschatzes sei lediglich ein aufliegendes Material verwertet worden. Wirtschaftlich betrachtet handele es sich um Recyclingmaterial. Es liege insbesondere kein Bodenschatz im Sinne des Bergrechts vor, denn die Verwertung des Schottermaterials unterliege nicht der amtlichen Genehmigung. Es handele sich um kegelförmig aufgeschüttete Material, welches einer Wiederverwertung zugeführt werde. Hierfür bedürfe es keiner das Grundstück verändernden Maßnahmen, sondern allein das Abtragen und Zerkleinern des losen Gesteins. Ein miterworbener grundeigener Bodenschatz sei auch deshalb nicht gegeben, da das Verhalten Material nicht vormals ausschließlich im erworbenen Grundstück gefördert worden sei. Das ehemalige Bergwerk habe vielmehr ein zentralgelegenes Grundstück genutzt, um nicht werthaltige Gesteine beim Erschließen neuer Abbauflöze abzulagern. Seit 1991 sei die Bergehalde auf der Grundlage von Baurecht und Pachtverträgen sowie von der zuständigen Bergbehörde zugelassenen Betriebsplänen zur Schottergewinnung zurück gebaut worden. Mit der Erteilung der behördlichen Genehmigung zum Abbau sei das Material zur nachhaltigen Nutzung in den Verkehr gebracht worden und somit als ein vom Grund und Boden zu behandelndes Wirtschaftsgut zu betrachten.
Letztlich habe die Halde den Charakter einer Betriebsvorrichtung. Diese sei als Grundstückszubehör zu werten und damit nicht in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen. Es ergebe sich bereits aus der Natur der Sache, dass eine Abraumhalde aus dem Bergbau unabhängig von der Größe und Zusammensetzung des Gesteins nur einen vorübergehenden Charakter und damit eine vorübergehende Verbindung mit dem Grundstück habe. Der Wille des auftretenden, also der Rechtsvorgängerin der Verkäuferin, die Halde zurück zu bauen, dokumentiere sich bereits im Handeln der Verkäuferin. Dieser habe nach Gründung und als Rechtsnachfolgerin des vormaligen staatlichen Bergbaubetriebes damit begonnen, den Abbau der vorübergehenden Aufschüttung vorzunehmen.
Auch die Rechnungsstellung über den Verkauf des Schottermaterials Umsatzsteuerausweis zeige, dass von einer Lieferung von Material ausgegangen worden sei.
Der Schotter sei nicht aus dem erworbenen Grundstück gewonnen worden. Es handele sich ungeachtet des Gewichtes um eine lose Masse, die von unterschiedlichen anderen Grundstücken dorthin verbracht worden sei und nunmehr einen selbstständigen Vermögenswert, ein Handelsgut, darstelle. Da das Bergematerial auch zur Verfüllung von nicht mehr benötigten Schachttüren oder sonstiger Anlagen verwendet worden sei, sei die Halde auch nicht abschließend verwahrt worden, sondern befinde sich in den gleichen Zustand wie bei Beendigung der Aufschüttung. Die Situation sei insbesondere nicht mit den ehemaligen Kalihalden des X zu vergleichen, welche nach Beendigung der bergbaulichen Produktion durch Überdeckung und Anpflanzungen rekultiviert worden seien. Damit verbinde sich die Ablagerung mit dem Grund und Boden. Die Halden aus dem Kupferschieferbergbau hätten aber nicht den Charakter eines gewachsenen Berges bzw. seien nicht abschließend durch Rekultivierung in die Landschaft integriert worden.
Die Einspruchsentscheidung, mit der der Beklagte den Einspruch als unbegründet zurückwies, datiert auf den 10. September 2013. Er war hierin der Auffassung, dass sich die Abbauhalde nach den allein maßgeblichen Bestimmungen des Grunderwerbsteuerrechts des und des bürgerlichen Rechtes sowie auch bei natürlicher Betrachtung als ein Grundstücksbestandteil darstelle, der in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einzubeziehen sei. Wegen der Einzelheiten wird auf die Begründung der Einspruchsentscheidung verwiesen.
Die hiergegen gerichtete Klage ist bei Gericht am 20. September 2013 eingegangen.
Die Klägerin trägt vor, dass sie von der Verkäuferin eine Rechnung mit Umsatzsteuerausweis für die Bergehalde erhalten habe, was unterstreiche, dass es sich hierbei um einen vom Grund und Boden isoliert zu betrachtenden und steuerrechtlich zu behandelnden Vermögenswert handele. In der Konsequenz wäre entweder insoweit die Umsatzsteuer zu erstatten oder es würde hierauf keine Grunderwerbsteuer anfallen.
Die Klägerin habe zwischen 1991 und dem Erwerb des Grundstückes ca. 5 Mio. Tonnen Material abgebaut und hierfür jeweils nach Vermessung ein Entgelt an die Eigentümerin gezahlt. Zum Zeitpunkt des Kaufs sei nur noch ein verhältnismäßig kleiner Rest des Schottermaterials der Bergehalde vorhanden, was etwa 12,2 % der ursprünglichen Menge entspreche.
Die Klägerin vergleicht den streitigen Vorgang mit dem Erwerb einer Lagerhalle mit Düngemittelvorräten in Silos. Hierfür sei hinsichtlich der Düngemittelvorräte auch keine Grunderwerbsteuer zu zahlen.
Die Klägerin beantragt,den Grunderwerbsteuerbescheid vom 28. Februar 2011 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 10. September 2013 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er verweist zur Begründung auf seine Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom 10. September 2013.
Die Beteiligten haben sich übereinstimmend mit einer Entscheidung ohne mündliche Verhandlung durch den Berichterstatter einverstanden erklärt.

Entscheidungsgründe:
1. Die Klage ist unbegründet.
Der Grunderwerbsteuerbescheid vom 28. Februar 2011 sowie die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung sind zwar rechtswidrig, verletzten die Klägerin aber nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Der zwischen den Vertragsparteien des streitigen Kaufvertrages vereinbarte Betrag für den Erwerb der Bergehalde ist in die grunderwerbsteuerrechtliche Bemessungsgrundlage (allerdings inklusive der vereinbarten Umsatzsteuer) einzubeziehen, da es sich bei dem im Streitfall noch vorhandenen Rest der Halde um einen wesentlichen Bestandteil des Grundstücks und nicht lediglich um einen Scheinbestandteil oder eine Betriebsvorrichtung handelt.
a) Gem. § 1 Abs. 1 Nr. 1 Grunderwerbsteuergesetz (GrEStG) unterliegt der Grunderwerbsteuer ein Kaufvertrag oder ein anderes Rechtsgeschäfts, das den Anspruch auf Übereignung eines inländischen Grundstücks begründet. Gem. § 2 Abs. 1 Satz 1 GrEStG sind unter Grundstücken im Sinne des Gesetzes Grundstücke im Sinne des bürgerlichen Rechts zu verstehen. Zu Grundstücken i.S.d. bürgerlichen Rechts gehören grundsätzlich auch dessen Bestandteile i.S.d. §§ 93 bis 96 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB). Jedoch werden nach § 2 Abs. 1 Satz 2 GrEStG u.a. nicht zu den Grundstücken gerechnet 1. Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören sowie 2. Mineralgewinnungsrechte und sonstige Gewerbeberechtigungen. Gem. § 8 Abs. 1 GrEStG bemisst sich die Steuer nach dem Wert der Gegenleistung. Nach § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG gelten als Gegenleistung bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen. Der für den Umfang der Gegenleistung maßgebliche Gegenstand des Erwerbsvorgangs wird grundsätzlich durch das den Steuertatbestand des § 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG erfüllende zivilrechtliche Verpflichtungsgeschäft bestimmt (Sack in Boruttau, GrEStG, 18. Aufl., § 9 Rdnr. 161).
b) Gem. § 94 Abs. 1 BGB gehören zu den wesentlichen Bestandteilen eines Grundstückes, die mit dem Grund und Boden fest verbundenen Sachen. Ob Sachen fest verbunden sind, ist nach der Verkehrsanschauung zu beurteilen. Die Voraussetzung ist erfüllt, wenn die Trennung zur Beschädigung oder Änderung des Wesens der mit dem Grundstück verbundenen Sache führt, aber auch schon dann, wenn sie nur mit unverhältnismäßigem Aufwand möglich ist (Ellenberger in Palandt, BGB, 74. Aufl., § 94 Anm. 2 m.w.N.). Die Festigkeit der Verbindung wird vor allem durch die wenigstens teilweise Einbeziehung in das Erdreich herbeigeführt, wie das bei Gebäuden mit festem Fundament der Fall ist. Ferner kann auch die Schwerkraft eine feste Verbindung begründen Erforderlich ist, dass die Wegnahme der Sache aufgrund ihres Eigengewichts mit ihrer Zerstörung oder wegen der Zerlegung in kleine Einzelteile mit unverhältnismäßig hohen Kosten verbunden sein würde und die Verbindung daher einer Verankerung gleichwertig ist (Staudinger/Joachim Jickeli/Malte Stieper (2012) BGB § 94, Rn. 8). Bodenmassen werden damit schon dann Grundstücksbestandteil, wenn das Gewicht die abgelagerte Masse praktisch unbeweglich macht. Einer „Verwachsung“ des aufgeschütteten Erdmaterials mit dem Grundstück bedarf es dazu nicht (Staudinger/Joachim Jickeli/Malte Stieper (2012) BGB § 94, Rn. 20).
Vorliegend wurde das (noch) abbaubare Volumen der Bergehalde im Kaufvertrag mit ca. 439.500 m³ und 703.200 t angegeben und bestand ehemals bei einer Haldenhöhe von 33 bis 54 Metern aus ca. 3,57 Mio. m³ Bergematerial. Dem aufgeschütteten Bergematerial kam mithin bereits ein landschaftsprägender Aspekt zu. Es ist zudem offensichtlich, dass die Entfernung der gesamten Halde nur mit unverhältnismäßig großem Aufwand über Jahre möglich ist. Die Bergehalde bzw. der im Zeitpunkt des Kaufvertrages hiervon noch vorhandene Anteil stellt sich mithin als wesentlicher Grundstücksbestandteil dar (vgl. hierzu auch OVG Münster, Urteil vom 11. Februar 1985, 20 A 212/84, NuR 1985, 286).
Die Bergehalde ist auch nicht lediglich als bloßer Scheinbestandteil im Sinne von § 95 Abs. 1 BGB anzusehen. Nach dieser Vorschrift gehören zu den Bestandteilen eines Grundstücks solche Sachen nicht, die nur zu einem vorübergehenden Zweck mit dem Grund und Boden verbunden sind. Zu einem vorübergehenden Zweck geschieht die Verbindung, wenn ihr Wegfall von vornherein beabsichtigt ist oder nach der Natur des zwecks sicher ist. Es genügt hingegen nicht, dass nach den Vorstellungen der Beteiligten eine Trennung nicht ausgeschlossen ist. Maßgeblich ist vielmehr, ob die Sache nach dem inneren Willen des verbindenden bei einem normalen Lauf der Dinge nicht wieder abgetrennt werden soll, er muss aber mit dem nach außen in Erscheinung tretenden Sachverhalt vereinbar sein. Eine bloße nachträgliche Zweckänderung kann hingegen ohne Hinzutreten weiterer Umstände die Bestandteilseigenschaft weder begründen noch aufheben (Ellenberger in Palandt, BGB, 74. Aufl., § 95 Rz. 2,4). Nach diesen Grundsätzen ist vorliegend nicht darauf abzustellen, dass die Klägerin bereits seit dem Jahr 1991 die Wiederverwertung des Haldenmaterials beabsichtigt, sondern vielmehr auf die ursprüngliche Absicht des Bergbaubetreibenden. Der Bergbautreibende stürzt das Gestein aber auf die Halde, weil er es für unverwertbar hält und sich des Bergematerials entledigen will. Hieran ändert auch die Tatsache nichts, dass das Material vereinzelt für die Wiederverfüllung von Stollen etc. verwendet werden sollte und auch verwandt wurde (vgl. OVG Münster, Urteil vom 11. Februar 1985, 20 A 212/84, NuR 1985, 286). Die lediglich hypothetische Möglichkeit, die abgelagerten Materialien zu einem späteren Zeitpunkt doch noch zu verwerten, genügt zur Annahme eines entgegenstehenden Willens nicht. Die Dauerhaftigkeit der Verbindung muss damit auch bejaht werden, wenn Vorstellungen hinsichtlich einer späteren Wegnahme über die absehbare Zukunft weit hinausreichen. Im Übrigen muss die Absicht, eine Sache nur vorübergehend mit dem Grund und Boden zu verbinden, mit dem nach außen hin erkennbaren Sachverhalt vereinbar sein. Vorliegend fehlt es aber an jedem greifbaren Anhaltspunkt für einen ursprünglichen Willen des Aufschüttenden zur späteren Verwertung des Haldenmaterials. Der Umstand, dass die Aufschüttung und das Volumen der Halde über einen Zeitraum von nahezu 70 Jahren zunahmen und hiernach bis zum Jahr 1991 eine jahrzehntelange Ruhephase eingetreten ist, deutet vielmehr auf das Gegenteil hin. Ein Scheinbestandteil kann daher nicht angenommen werden.
Die Substanz der aufgeschütteten Halde stellt auch nicht etwa einen sog. bergfreien Bodenschatz i.S. § 3 Abs. 2 Satz 2 Bundesberggesetz (BBergG) dar, auf den sich das Eigentum am Grundstück nicht erstrecken würde, da es sich bereits nicht um eine natürliche Ablagerung oder Ansammlung i.S.v. § 3 Abs. 1 BBergG handelt.
c) Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 GrEStG werden Maschinen und sonstige Vorrichtungen aller Art, die zu einer Betriebsanlage gehören, nicht zu den Grundstücken gerechnet. Eine Auslegung des § 2 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 GrEStG darf aber nicht von der des § 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Bewertungsgesetz (BewG) abgekoppelt werden (vgl. Viskorf in Boruttau, GrEStG, 18. Aufl., § 2 Rz. 97 m.w.N.). In bewertungsrechtlicher Hinsicht folgert der BFH in ständiger Rechtsprechung aus dem Erfordernis der “Zugehörigkeit zu einer Betriebsanlage”, dass der Begriff der Betriebsvorrichtung Gegenstände voraussetze, durch die das Gewerbe unmittelbar betrieben werde (BFH-Urteile vom 14. August 1958 III 382/57 U, BFHE 67, 325, BStBl III 1958, 400; vom 5. März 1971 III R 90/69, BFHE 102, 107, BStBl II 1971, 455; vom 2. Juni 1971 III R 18/70, BFHE 102, 560, BStBl II 1971, 673; vom 10. Oktober 1990 II R 171/87, BFHE 162, 367, BStBl II 1991, 59). Unabdingbare Voraussetzung sei aber immer, dass die Maschine bzw. die sonstige Vorrichtung dazu diene, ein gewerbliches Unternehmen zu betreiben und zu dessen Betriebsanlage zu gehören. Dabei genügt es nicht, dass die Anlage zu einem (gewerblichen) Betrieb gehört oder dass sie für die Ausübung des konkret ausgeübten (Gewerbe-)Betriebs nützlich, notwendig oder sogar vorgeschrieben ist. Erforderlich ist vielmehr, dass die Anlage in einer besonderen Beziehung zum gegenwärtig im Gebäude ausgeübten Betrieb steht, d. h. ihr in Bezug auf die Ausübung des Betriebs eine ähnliche Funktion wie einer Maschine, die einen Arbeitsfortschritt im Produktionsablauf bewirkt, zukommt (BFH-Urteile vom 15. Februar 1980 III R 105/78, BFHE 130, 224, BStBl II 1980, 409; vom 11. Dezember 1987 III R 191/85, BFHE 151, 573, BStBl II 1988, 300; BFHE 162, 367, BStBl II 1991, 59; vom 11. Dezember 1991 II R 14/89, BFHE 166, 176, BStBl II 1992, 278).
Vorliegend kommt der Halde keinerlei Funktion zu, die einen Arbeitsfortschritt im Produktionsablauf bewirkt. Eine Betriebsvorrichtung i.S.v. § 2 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 GrEStG liegt damit nicht vor.
d) Allerdings gehört die dem Grundstückskäufer in Rechnung gestellte Umsatzsteuer als Teil des Kaufpreises zur Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer (BFH-Beschluss vom 21. November 2000 – II B 45/99 –, BFH/NV 2001, 642.). Dies gilt zwar nicht für die von der Klägerin auf Grund des Optierens der Verkäuferin gem. § 13b Abs., 1 Nr. 3 UStG geschuldete Umsatzsteuer, aber für die auf den Verkauf der Bergehalde von der Klägerin auf Grund der vertraglichen Vereinbarungen an die Verkäuferin zu zahlende Umsatzsteuer (vgl. hierzu FG Münster, Urteil vom 19. November 2007 – 8 K 3267/05 GrE –, EFG 2008, 556). Die Höhe der Gegenleistung i.S. des § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG hat sich an den zivilrechtlichen Vereinbarungen der Vertragsparteien zu orientieren (Pahlke/Franz, GrEStG, 3. Auflage, § 9 Rz. 74). Insoweit ist der streitige Grunderwerbsteuerbescheid zwar rechtswidrig, verletzt die Klägerin aber auf Grund der zu niedrigen Steuerfestsetzung aber nicht in ihren Rechten.
2. Im Hinblick auf die von den Beteiligten erteilte Zustimmung erschien es sachgerecht eine Entscheidung ohne mündliche Verhandlung durch den Berichterstatter gem. § 90 Abs. 2, § 79a Abs. 3, 4 FGO zu treffen.
3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 93 bis 96 Bürgerliches Gesetzbuch
§ 13 b Abs. 1 Nr. 3 Umsatzsteuergesetz
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 2 Abs. 1 Satz 1 GrEStG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 GrEStG
§ 8 Abs. 1 GrEStG
§ 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
§ 94 Abs. 1 BGB
§ 95 Abs. 1 BGB
§ 3 Abs. 1 BBergG
§ 2 Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 GrEStG
§ 68 Abs. 2 Satz 1 Nr. 2 Bewertungsgesetz
§ 13b Abs., 1 Nr. 3 UStG
§ 79a Abs. 3, 4 FGO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFHE 67, 325
BFHE 102, 107
BStBl II 1971, 455
BFHE 102, 560
BStBl II 1971, 673
BFHE 162, 367
BStBl II 1991, 59
BFHE 130, 224
BStBl II 1980, 409
BFHE 151, 573
BStBl II 1988, 300
BFHE 166, 176
BStBl II 1992, 278
BFH/NV 2001, 642
EFG 2008, 556
20 A 212/84
58 III 382/57
71 III R 90/69
71 III R 18/70
90 II R 171/87
80 III R 105/78
87 III R 191/85
91 II R 14/89
II B 45/99
8 K 3267/05