Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2010-04-21, Aktenzeichen 2 K 977/08

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kläger tragen die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
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Streitig ist, ob die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr 2000 aufgrund einer einvernehmlichen Beilegung des Rechtsstreits in der Finanzstreitsache 14 K 218/06 geändert werden kann.
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Die Kläger sind Eheleute, die von dem Beklagten (dem Finanzamt – FA) zusammen zur Einkommensteuer veranlagt wurden. Gegen den nach § 164 Abs. 2 AO geänderten Einkommensteuerbescheid vom 31. März 2006, mit dem das FA die Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Ehefrau von 48.040 DM auf 148.040 DM zugeschätzt hatte, hatten die Kläger durch Schreiben Ihres Prozessbevollmächtigten vom 28. April 2006 (Rechtsbehelfsakte Blatt 36) Einspruch erhoben, den das FA mit Einspruchsentscheidung vom 14. September 2006 als unbegründet zurückgewiesen hatte (Rechtsbehelfsakte Blatt 42 - 46). Hiergegen erhoben die Kläger keine Klage.
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Am 7. September 2007 fand in der Finanzstreitsache 14 K 218/06 der Klägerin gegen das Finanzamt X wegen Umsatzsteuer 2000 und 2001 vor dem Finanzgericht Baden-Württemberg eine mündliche Verhandlung statt, in der ausweislich der Sitzungsniederschrift (Rechtsbehelfsakte Blatt 3 – 8) der Vertreter des FA erklärte, das FA werde die Lieferungen und Leistungen für das Jahr 2000 um brutto 40.000 DM reduzieren. Der Prozessbevollmächtigte der Klägerin erklärte sich hiermit einverstanden. Hierauf erklärten die Beteiligten den Rechtsstreit hinsichtlich der Umsatzsteuer 2000 übereinstimmend für erledigt.
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Mit Schreiben vom 19. Oktober 2007 bat der Prozessbevollmächtigte der Kläger das FA unter Hinweis auf die Sitzungsniederschrift über die mündliche Verhandlung im Verfahren 14 K 218/06 um Prüfung, ob im Hinblick auf diese Vereinbarung auch der Einkommensteuerbescheid 2000 abgeändert werden könne. Eine entsprechende Abänderung werde hiermit beantragt.
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Mit Bescheid vom 24. Oktober 2007 (Rechtsbehelfsakte Blatt 10) lehnte das FA den Antrag ab. Eine Änderung nach § 172 Abgabenordnung (AO) scheide aus und andere Änderungsvorschriften seien offensichtlich nicht einschlägig. Die Einkommensteuerfestsetzung für das Streitjahr sei in Bestandskraft erwachsen.
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Mit Schreiben ihres Prozessbevollmächtigten vom 26. November 2007 (Rechtsbehelfsakte Blatt 11) erhoben die Kläger Einspruch, den sie jedoch nicht begründeten.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 21. Januar 2008 (Rechtsbehelfsakte Blatt 14 - 16) wies das FA den Einspruch als unbegründet zurück. Die Überprüfung der angefochtenen Entscheidung habe keine Fehler erkennen lassen.
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Mit der am Montag, dem 25. Februar 2008, erhobenen Klage verfolgen die Kläger ihr Begehren weiter. Nach dem Setzen von Ausschlussfristen gemäß §§ 65 Abs. 2 Satz 2 und 79 b Abs. 1 und 3 Finanzgerichtsordnung (FGO) durch Verfügung vom 21. Juli 2008 (Gerichtsakte Seite 29), die dem Prozessbevollmächtigen des Kläger am 23. Juli 2008 zugestellt wurde, ließen die Kläger mit Schreiben vom Montag, dem 25. August 2008 (Gerichtsakte Seite 33 - 35), zur Begründung ihrer Klage vortragen, dass die Klägerin im Verfahren 14 K 218/06 einen Vergleich mit dem FA geschlossen habe, dessen Formulierung - Reduzierung der Lieferungen und Leistungen für das Jahr 2000 um 40.000 DM – umfassend gelte und nicht auf die Umsatzsteuer beschränkt sei und deshalb auch für die Einkommensteuer gelte. Bei diesem Umstand handele es sich um eine neue Tatsache im Sinne des § 173 Abs. 1 Ziff. 2 AO. Ungeachtet dessen seien nach Erlass des Einkommensteuerbescheids vom 31. März 2006 neue Beweismittel aufgetreten, die die erheblich geringeren Einnahmen im Jahr 2000 belegen würden. Am 31. August 2007 habe ihr Prozessbevollmächtigter von der Bank vollständige Kontoauszüge vorgelegt bekommen, die er in das Verfahren 14 K 218/06 eingeführt und erläutert habe.
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Die Kläger beantragen,
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den Bescheid vom 24. Oktober 2007 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 21. Januar 2008 aufzuheben und das Finanzamt zu verpflichten, den Einkommensteuerbescheid 2000 vom 31.3.2006 dahingehend zu ändern, dass die Einkünfte aus Gewerbebetrieb der Klägerin um 40.000 DM brutto niedriger festgesetzt werden.
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Das FA beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Zur Begründung verweist es auf die Einspruchsentscheidung und trägt ergänzend vor, dass im Streitfall eine Aufhebung oder Änderung des Einkommensteuerbescheids ausgeschlossen sei, weil die Kläger ein grobes Verschulden an der verspäteten Vorlage von weiteren Unterlagen der Bank treffe. Die Zuschätzungen für das Jahr 2000 seien erfolgt, weil sich die Kläger während der abgekürzten Außenprüfung nicht bereit gezeigt hätten, zur Aufklärung der steuerlich relevanten Sachverhalte beizutragen.
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Auf die Bitte des Berichterstatters hin gab der zuständige Richter in dem Verfahren 14 K 218/06 am 10. Oktober 2008 eine dienstliche Stellungnahme ab, dass in dem Termin vom 7. September 2007 ausschließlich über die streitgegenständliche Umsatzsteuer 2000 und 2001 gesprochen worden sei, die Gegenstand des Verfahrens waren. Die Bereitschaft des Vertreters des FA, die Zuschätzung zum Umsatz für das Jahr 2000 um brutto 40.000 DM zu reduzieren, habe sich ausschließlich auf die in diesem Verfahren streitige Umsatzsteuer bezogen.
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Wegen der weiteren Einzelheiten des beiderseitigen Vorbringens wird auf die ge-wechselten Schriftsätze, auf die dem Senat vorliegenden Akten des Beklagten sowie auf die beigezogenen Gerichtsakten 14 K 218/06 verwiesen.
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In der Streitsache hat am 21. April 2010 eine mündliche Verhandlung stattgefunden. Auf die Sitzungsniederschrift wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
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Die zulässige Klage ist nicht begründet.
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Zu Recht hat das Finanzamt keine Änderung der Steuerfestsetzung im Hinblick auf die vor dem Finanzgericht Baden-Württemberg in dem Verfahren 14 K 218/06 abgegebene Prozesserklärung des damaligen Vertreters des FA vorgenommen.
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Steuerbescheide und ihnen gleich stehende Bescheide haben eine besondere Bestandskraft. Während die übrigen Verwaltungsakte grundsätzlich frei abänderbar sind, sofern nicht die Einschränkungen der §§ 130, 131 Abs. 2 AO greifen, geltend für Steuerbescheide besondere Regeln. Eine Änderung kommt nur dann in Betracht, wenn eine Rechtsgrundlage dafür gegeben ist.
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Im Streitfall ist eine Änderung der Steuerfestsetzung für das Jahr 2000 nicht möglich, weil diese in Bestandskraft erwachsen ist und eine Rechtsgrundlage für ihre Änderung nicht gegeben ist. Die Voraussetzungen des vorliegend einzig in Betracht kommenden § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO sind nicht gegeben.
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Eine Tatsache im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO ist alles, was Merkmal oder Teilstück eines gesetzlichen Steuertatbestandes sein kann. Hierzu zählen Zustände, Vorgänge, Beziehungen und Eigenschaften materieller oder immaterieller Art, die sowohl auf rechtlichem als auch auf tatsächlichem Gebiet liegen können (vgl. etwa BFH-Urteile vom 10. April 1997, BFH/NV 1997, 757, vom 1. Oktober 1993 III R 58/92, BStBl. II 1994, 346 und vom 27. Oktober 1992 VIII R 41/89, BStBl. II 1993, 569 m. w. N.). Sind die Einkünfte aus einer bestimmten Einkunftsart von der Finanzbehörde im Wege der Schätzung festgesetzt worden, so stellen die nachträglich bekannt gewordenen (tatsächlichen) Einkünfte eine Tatsache im Sinne des § 173 AO dar (vgl. BFH-Urteile vom 24. April 1991 XI R 28/89, BStBl. II 1991, 606, vom 1. Oktober 1993 III R 58/92, BStBl. II 1994, 346, vom 16. April 1997 XI R 27/96, BFH/NV 1998, 1; vom 16. September 2004 IV R 62/02, BStBl. II 2005, 75 und vom 10. Juli 2008 IX R 4/08, BFH/NV 2008, 1803, jeweils m. w. N.; von Groll, in: Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, § 173 RdNr. 305; von Wedelstädt, in: Beermann/Gosch, AO/FGO, § 173 RdNr. 111).
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Unter Anwendung dieser Rechtsgrundsätze, die sich der Senat zu eigen macht, stellt der Umstand, dass der Vertreter des FA sich bereit erklärt hat, die Lieferungen und Leistungen für das Jahr 2000 um brutto 40.000 DM reduzieren, keine neue Tatsache dar.
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Der Prozessbevollmächtigte verkennt bereits, dass Vergleiche (vgl. § 278 ZPO) über Steueransprüche wegen der Gesetzmäßigkeit und der Gleichmäßigkeit der Besteuerung nicht möglich sind. Der Bundesfinanzhof (BFH) hat lediglich die Zulässigkeit tatsächlicher Verständigungen grundsätzlich anerkannt (z.B. BFH-Urteile vom 11. Dezember 1984 VIII R 131/76, BFHE 142, 549, BStBl II 1985, 354; vom 5. Oktober 1990 III R 19/88, BFHE 162, 211, BStBl II 1991, 45; Senatsurteil vom 6. Februar 1991 I R 13/86, BFHE 164, 168, BStBl II 1991, 673; BFH-Urteile vom 31. Juli 1996 XI R 78/95, BFHE 181, 103, BStBl II 1996, 625; vom 12. August 1999 XI R 27/98, BFH/NV 2000, 537; BFH-Beschluss vom 25. August 2006 VIII B 13/06, BFH/NV 2006, 2122; BFH-Urteile vom 20. September 2007 IV R 20/05, BFH/NV 2008, 532; vom 22. Juli 2008 IX R 74/06, BFH/NV 2008, 1908, BFHE 222, 458). Zweck der tatsächlichen Verständigung ist es, zu jedem Zeitpunkt des Besteuerungsverfahrens hinsichtlich bestimmter Sachverhalte, deren Klärung schwierig, aber zur Festsetzung der Steuer notwendig ist, den möglichst zutreffenden Besteuerungssachverhalt i.S. des § 88 der Abgabenordnung (AO) einvernehmlich festzulegen. Die Bindungswirkung einer derartigen Vereinbarung setzt voraus, dass sie sich auf Sachverhaltsfragen - nicht aber auf Rechtsfragen (BFH-Urteil vom 28. Juni 2001 IV R 40/00, BFHE 196, 87, BStBl II 2001, 714, unter 2.b der Gründe; Senatsurteil vom 31. März 2004 I R 71/03, BFHE 206, 42, BStBl II 2004, 742) - bezieht, dass der Sachverhalt die Vergangenheit betrifft, dass die Sachverhaltsermittlung erschwert ist, dass auf Seiten der Finanzbehörde ein für die Entscheidung über die Steuerfestsetzung zuständiger Amtsträger beteiligt ist und dass die tatsächliche Verständigung nicht zu einem offensichtlich unzutreffenden Ergebnis führt (z.B. BFH-Urteil vom 7. Juli 2004 X R 24/03, BFHE 206, 292, BStBl II 2004, 975, unter II.B.1.; Bundesministerium der Finanzen --BMF--, Schreiben vom 30. Juli 2008, BStBl I 2008, 831, Tz. 2, 3).
24
Im Streitfall liegen jedoch die genannten Voraussetzungen für eine rechtswirksame Absprache über einen tatsächlichen Umstand nicht vor. Zwar war auf Seiten des FA ein zur Steuerfestsetzung befugter Amtsträger beteiligt. Die Beteiligten haben jedoch keine besondere Vereinbarung über einen näher konkretisierten Ausschnitt aus dem gesamten steuerlich zu beurteilenden Sachverhalt, d. h. über eine bestimmte Besteuerungsgrundlage, getroffen. Der Vertreter des FA war aufgrund der mündlichen Verhandlung lediglich bereit, die von dem FA vorgenommene Schätzung nach unten zu korrigieren, hat also in der Sache lediglich eine andere Würdigung von steuerlichen Sachverhalten vorgenommen. Bei einer Schätzung ergibt sich das Ergebnis nicht ohne weiteres aus einem bestimmten Tatsachenstoff, sondern wird mittels einer Schlussfolgerung aus Anknüpfungstatsachen abgeleitet.
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Die Klage kann aber auch nicht im Hinblick auf die vorgelegten Bankunterlagen wegen des Vorliegens neuer Beweismittel Erfolg haben (vgl. § 173 Abs. 1 Nr. 2 AO). Denn die Klägerin trifft an dem nachträglichen Bekanntwerden der Tatsache bzw. des Beweismittels ein grobes Verschulden.
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Grobes Verschulden i. S. des § 173 Abs.1 Nr. 2 AO ist Vorsatz und grobe Fahrlässigkeit. Grobe Fahrlässigkeit ist anzunehmen, wenn der Beteiligte die ihm persönlich zuzumutende Sorgfalt in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt (BFH-Urteile vom 30. Oktober 1986 III R 163/82, BStBl II 1987, 161, und vom 16. September 2004 IV R 62/02, BStBl II 2005, 75). Der Steuerpflichtige ist aufgrund des § 150 AO verpflichtet, in den Steuererklärungen vollständige und wahrheitsgemäße Angaben zu machen; er muss sich um eine gewissenhafte und sachgemäße Erfüllung dieser Verpflichtung bemühen. Die Verletzung dieser generellen Sorgfaltspflicht ist vorwerfbar und schuldhaft, wenn der Steuerpflichtige nach den Gegebenheiten des Einzelfalls und seinen individuellen Fähigkeiten in der Lage war, diesen Anforderungen zu genügen. Entsprechend dem Verschuldensprinzip sind deswegen die persönlichen Verhältnisse des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen (BFH-Urteil vom 3. Februar 1983 IV R 153/80, BStBl II 1983, 324).
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Bei Anwendung dieser Grundsätze traf die Klägerin ein grobes Verschulden am Bekanntwerden der Kontounterlagen zu einem Zeitpunkt, als der Einkommensteuerbescheid vom 31. März 2006 bereits ergangen war. Denn die Klägerin war verpflichtet, die im Streitjahr erzielten Betriebseinnahmen vollständig und wahrheitsgemäß in ihrer Buchführung zu erfassen (vgl. §§ 140 bis 148 AO). Dies gilt auch für Scheckzahlungen, wenn der Scheck auf einem bei einer ausländischen Bank geführten Konto ihres Ehemannes eingelöst wird. Tut sie dies nicht, ist das FA berechtigt und verpflichtet, die Höhe der Betriebseinnahmen bzw. des Gewinns im Wege der Schätzung zu ermitteln (§ 162 AO). Ist die Klägerin - wie im Streitfall - der Auffassung, dass die von dem FA Schätzung vorgenommene Schätzung zu hoch ausgefallen ist, hätte sie mit Hilfe ihres steuerlichen Beraters bzw. Rechtsanwalts dafür Sorge tragen müssen, den Besteuerungsfall offen zu halten. Tut sie dies - wie geschehen - nicht, so hat sie die ihr zumutbaren Mitwirkungspflichten in ungewöhnlichem Maße und in nicht entschuldbarer Weise verletzt.
28
Das grobe Verschulden ist entgegen der in der mündlichen Verhandlung geäußerten Rechtsauffassung des Prozessbevollmächtigten der Kläger nicht nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 AO unerheblich. Nach § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 AO ist ein Verschulden unschädlich, wenn die steuermindernden Tatsachen in einem unmittelbaren oder mittelbaren Zusammenhang mit anderen Tatsachen stehen, die zu einer höheren Steuer führen.
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Ein unmittelbarer oder mittelbarer Zusammenhang im Sinne des § 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 AO ist gegeben, wenn eine zu einer höheren Besteuerung führende Tatsache die zu einer Steuerermäßigung führende Tatsache ursächlich bedingt, so dass der steuererhöhende Vorgang nicht ohne den steuermindernden Vorgang denkbar ist (vgl. BFH-Urteile vom 19. Oktober 1995 V R 60/72, BStBl. II 1996, 149; vom 8. August 1991 V R 106/88, BStBl. II 1992, 12 und vom 28. März 1985 IV R 159/82, BStBl. II 1996, 120). Hierfür ist ein sachlicher Zusammenhang erforderlich. Ein lediglich steuerlicher oder zeitlicher Zusammenhang reicht nicht aus (vgl. BFH-Urteil vom 8. August 1991 V R 106/88, BStBl. II 1992, 12 m. w. N.). Der erforderliche Sachzusammenhang wird nicht bereits dadurch hergestellt, dass durch dieselbe Steuererklärung, durch mehrere gleichzeitig abgegebene Steuererklärungen oder durch die Betriebsprüfung gleichzeitig steuererhöhende und steuermindernde Tatsachen offenbar werden (vgl. dazu etwa BFH-Urteil vom 28. März 1985 IV R 159/82, BStBl. II 1986, 120).
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Vorliegend ist ein unmittelbarer oder mittelbarer Sachzusammenhang nicht gegeben. Denn die Vorlage der Kontounterlagen hat in keinem der beiden im Verfahren 14 K 218/06 streitigen Jahre zu einer höheren Steuer geführt.
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Der Senat hatte im Übrigen keine Veranlassung, entsprechend dem Vorbringen des Prozessbevollmächtigten in der mündlichen Verhandlung darüber zu entscheiden, ob im Streitfall eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen in Betracht kommt. Steuerbescheide einerseits und Entscheidungen über abweichende Steuerfestsetzungen aus Billigkeitsgründen gemäß § 163 AO andererseits sind zwei selbständige und mit unterschiedlichen Rechtsbehelfen anfechtbare Verwaltungsakte, auch wenn sie nach § 163 Abs.1 Satz 3 AO äußerlich miteinander in einem Bescheid verbunden werden können. Aus dieser sog. Zweigleisigkeit des Steuerfestsetzungs- und des Erlassverfahrens folgt, dass der Steuerbescheid einerseits und die Entscheidung über eine Steuerfestsetzung im Billigkeitswege andererseits verschiedene Streitgegenstände betreffen. Gegenstand der vorliegenden Klage ist allein die Festsetzung der Einkommensteuer. Eine abweichende Steuerfestsetzung aus Billigkeitsgründen hatten die Kläger bisher weder beantragt, noch hatte das FA darüber entschieden. Im Übrigen würde es insoweit auch an dem erforderlichen Vorverfahren fehlen.
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Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 65 Abs. 2 Satz 2 und 79 b Abs. 1 und 3 Finanzgerichtsordnung
§§ 130, 131 Abs. 2 AO
§§ 140 bis 148 AO
§ 172 Abgabenordnung
§ 173 AO
§ 278 ZPO
§ 150 AO
§ 162 AO
§ 163 AO
§ 164 Abs. 2 AO
§ 173 Abs. 1 Nr. 2 AO
§ 88 der Abgabenordnung
§ 173 Abs.1 Nr. 2 AO
§ 173 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 AO
§ 163 Abs.1 Satz 3 AO
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1997, 757
BFH/NV 1998, 1
BFH/NV 2008, 1803
BFHE 142, 549
BStBl II 1985, 354
BFHE 162, 211
BStBl II 1991, 45
BFHE 164, 168
BStBl II 1991, 673
BFHE 181, 103
BStBl II 1996, 625
BFH/NV 2000, 537
BFH/NV 2006, 2122
BFH/NV 2008, 532
BFH/NV 2008, 1908
BFHE 222, 458
BFHE 196, 87
BStBl II 2001, 714
BFHE 206, 42
BStBl II 2004, 742
BFHE 206, 292
BStBl II 2004, 975
BStBl I 2008, 831
BStBl II 1987, 161
BStBl II 2005, 75
BStBl II 1983, 324
14 K 218/06
93 III R 58/92
92 VIII R 41/89
91 XI R 28/89
97 XI R 27/96
04 IV R 62/02
08 IX R 4/08
84 VIII R 131/76
90 III R 19/88
91 I R 13/86
96 XI R 78/95
99 XI R 27/98
06 VIII B 13/06
07 IV R 20/05
08 IX R 74/06
01 IV R 40/00
04 I R 71/03
04 X R 24/03
86 III R 163/82
83 IV R 153/80
95 V R 60/72
91 V R 106/88
85 IV R 159/82