Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2001-10-25, Aktenzeichen 3 K 8589/98 Erb
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2001:1025.3K8589.98ERB.00

Tenor:
Der Erbschaftsteuerbescheid zu StNr. 350/9124/0015 vom 14.08.1997 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 25.11.1998 wird aufgehoben.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Beklagte.

Tatbestand:

Entscheidungsgründe:
Die Parteien streiten darüber, ob bei Festsetzung der Erbschaftsteuer (ErbSt) durch Bescheid vom 14.08.1997 bereits Festsetzungsverjährung eingetreten war.
Die Klägerin (Klin.) ist Alleinerbin nach ihrem am 28.10.1989 verstorbenen Ehemann. Das gemeinschaftliche Testament der Eheleute wurde am 09.01.1990 durch das Amtsgericht H*******************eröffnet; der Erbschein, der die Klin. als Alleinerbin ausweist, am 16.01.1990 erteilt. Sowohl die Testamentseröffnung als auch die Erteilung des Erbscheins wurde dem Beklagten (Bekl.) vom Amtsgericht H*******************am 12.01.1990 bzw. am 19.02.1990 mitgeteilt (vgl. Bl. 7 - 9 der Steuerakten).
Auf Aufforderung des Bekl. vom 12.09.1990 gab die Klin. am 23.11.1990 eine nicht unterschriebene Erbschaftsteuer(ErbSt)-Erklärung ab. Der Bekl. sandte die Erklärung zur Nachholung der Unterschrift an die Klin. zurück. Am 15.03.1991 ging die am 08.03.1991 unterschriebene Steuererklärung beim Bekl. ein.
Mit bestandskräftigem Bescheid vom 14.09.1995 setzte der Bekl. die ErbSt vorläufig gem. § 165 Abgabenordnung (AO) auf 0 DM fest.
Auf Grund der Feststellungen einer am 06.11.1995 begonnenen Außenprüfung erließ der Bekl. am 28.05.1997 einen geänderten ErbSt-Bescheid, mit dem er die ErbSt auf 53.338 DM festsetzte. Da die Klin. bestritt, diesen Bescheid erhalten zu haben, stellte der Beklagte den Bescheid nunmehr mit Datum vom 14.08.1997 erneut zu (Bl. 165 und 166 der Steuerakte). Mit Einspruch vom 20.08.1997 machte die Klin. geltend, die festgesetzte ErbSt sei bereits verjährt. Den Einspruch wies der Bekl. durch Einspruchsentscheidung (EE) vom 25.11.1998 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, der Erlass des ErbSt-Bescheides vom 14.09.1995 sei innerhalb der Festsetzungsfrist erfolgt, da die Klin. eine unterschriebene ErbSt-Erklärung erst in 1991 eingereicht habe.
Mit ihrer Klage vom 22.12.1998 verfolgt die Klin. ihr Begehren weiter. Sie vertritt die Ansicht, sie sei weder gesetzlich zur Abgabe einer Steuererklärung verpflichtet gewesen, noch habe wegen der Regelung des § 30 Abs. 3 Erbschaftsteuergesetz (ErbStG) eine Verpflichtung zur Anzeige des Erwerbes bestanden. Jedenfalls aber sei die Anlaufhemmung gem. § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO mit Abgabe der ErbSt-Erklärung am 23.11.1990 beendet gewesen. Die Erklärung habe nämlich alle in § 30 Abs. 4 ErbStG genannten Voraussetzungen an eine Erwerbsanzeige erfüllt.
Die Klin. beantragt,
den ErbSt-Bescheid vom 14.08.1997 in der Form der EE vom 25.11.1998
aufzuheben.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf seine EE und auf das Urteil des Bundesfinanzhofs vom 05.11.1992 (II R 25/89, BFH/NV 1994, 213).
Der Berichterstatter hat den Streitfall mit den Parteien am 03.11.2000 erörtert. Auf das Protokoll des Erörterungstermins wird Bezug genommen.
Die Parteien haben auf mündliche Verhandlung verzichtet.
Die zulässige Klage ist begründet.
Durch den Bescheid vom 14.08.1997 konnte gegenüber der Klin. ErbSt nicht mehr wirksam festgesetzt werden, weil im Zeitpunkt der Bekanntgabe des Bescheides die Festsetzungsfrist abgelaufen war (§ 169 Abs. 1 AO).
Die 4-jährige Festsetzungsfrist beginnt gem. § 170 Abs. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuer entstanden ist. Ist eine Steuererklärung oder eine Steueranmeldung einzureichen oder eine Anzeige zu erstatten, so beginnt die Festsetzungsfrist gem. § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO mit Ablauf des Kalenderjahres, in dem die Steuererklärung, die Steueranmeldung oder die Anzeige eingereicht wird.
Zutreffend weist der Bekl. darauf hin, dass die Klin. auf Grund gesetzlicher Vorschriften zur Abgabe einer ErbSt-Erklärung verpflichtet war. Unter Berücksichtigung der Entscheidungen des BFH vom 14.01.1998 und vom 26.03.1999 (X R 84/95, BStBl. II 1999, 203 und X B 196/98, BFH/NV 1999, 1309) ist auch davon auszugehen, dass die Anlaufhemmung im Sinne des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO nur durch Abgabe einer unterschriebenen Steuererklärung beendet wird. Da eine unterschriebene Steuererklärung dem Bekl. erst im März 1991 zuging, wäre die erstmalige Steuerfestsetzung vom 14.09.1995 und infolge der Ablaufhemmung gem. § 171 Abs. 4 AO die geänderte Steuerfestsetzung vom 14.08.1997 fristgemäß erfolgt.
Vorliegend kommt aber der Klin. der Umstand zugute, dass das Amtsgericht H*******************als Nachlassgericht entsprechend seiner Verpflichtung aus § 34 Abs. 2 Nr. 2 und 3 ErbStG dem Bekl. bereits im Januar und Februar 1990 sowohl die Testamentseröffnung als auch die Erteilung des Erbscheins an die Klin. angezeigt hat. Durch die Erstattung der Anzeigen ist die Anlaufhemmung gem. § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO beendet worden. Die 4-jährige Festsetzungsfrist hat danach mit Ablauf des 31.12.1994 geendet.
Die Regelung über die Anlaufhemmung verhindert, dass die Festsetzungsfrist bei Nichtabgabe der Steuererklärung, der Steueranmeldung oder der Anzeige verkürzt wird. Ansonsten hätte es der Steuerpflichtige in der Hand, durch Nichtabgabe der genannten Erklärungen die der Finanzbehörde für die Steuerfestsetzung zur Verfügung stehende Zeit zu verkürzen (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung/ Finanzgerichtsordnung, § 170 Rz. 7). Sind aber der Finanzbehörde auf Grund einer Steuererklärung, einer Steueranmeldung oder einer Anzeige alle Umstände bekannt geworden, die es zur Prüfung benötigt, ob ein steuerbarer Vorgang vorliegt und ein Besteuerungsverfahren einzuleiten ist, besteht kein Anlass den Beginn der Verjährungsfrist weiter hinauszuzögern (vgl. BFH-Urteil vom 30.10.1996 II R 70/94, BStBl. II 1997, 11). Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze bestehen im vorliegenden Fall keine Bedenken, die Anlaufhemmung bereits mit Erstattung der Anzeigen durch das Nachlassgericht als beendet anzusehen. Auf Grund dieser Anzeigen waren dem Bekl. sowohl der Name des Erblassers wie der Erbin als auch der Rechtsgrund für den Erwerb und damit alle Umstände bekannt, anhand derer der Bekl. prüfen konnte, ob ein steuerbarer Vorgang vorlag und ein Besteuerungsverfahren einzuleiten war. Es lag seit diesem Zeitpunkt nicht mehr in der Hand der Klin., die Dauer der Festsetzungsfrist zu Lasten des Bekl. zu verkürzen. Denn nunmehr konnte der Bekl. durch die Aufforderung zur Abgabe der Steuererklärung, ggf. auch durch Erzwingung der Abgabe oder durch Schätzung für eine fristgemäße Festsetzung der Steuer Sorge tragen.
Daraus, dass § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO die Steuererklärung, die Steueranmeldung und die Anzeige zur Bestimmung des Endes der Anlaufhemmung gleichwertig nebeneinander stellt, ergibt sich, dass die Anlaufhemmung endet, sobald der Finanzbehörde eine der entsprechenden Erklärungen vorliegt. Der Senat verkennt insoweit nicht, dass eine zutreffende Erbschaftsteuerfestsetzung regelmäßig erst auf der Grundlage einer Steuererklärung möglich ist. Der bereits beschriebene Sicherungszweck des § 170 Abs. 2 Nr. 1 AO verlangt indessen nicht, die Anlaufhemmung erst dann zu beenden, wenn der Finanzbehörde alle besteuerungsrelevanten Tatbestände bekannt sind. Die Begrenzung der Anlaufhemmung auf 3 Kalenderjahre nötigt nämlich auch die Finanzbehörde dazu, die Abgabe der Steuererklärung zu überwachen und notfalls zu erzwingen (vgl. Tipke/Kruse, a.a.O., § 170 Rdz. 7). Diese Überwachungspflicht ergibt sich auch für den Bereich des Erbschaft- und Schenkungsteuerrechts, indem derjenige, gegenüber dem letztlich Erbschaft- oder Schenkungsteuer festzusetzen ist, regelmäßig gem. § 30 Abs. 3 ErbStG von der Verpflichtung, einen Erwerb anzuzeigen, befreit ist.
Da die Anlaufhemmung bereits durch die Anzeigen des Nachlassgerichtes beendet ist, kommt es auf die Frage, ob in der nicht unterschriebenen Steuererklärung eine Anzeige im Sinne des § 30 Abs. 1 und Abs. 4 ErbStG zu sehen ist, nicht an.
Im Übrigen eröffnet auch der Vorläufigkeitsvermerk im Bescheid vom 14.09.1995 dem Beklagten nicht die Möglichkeit, gestützt auf den Vorläufigkeitsvermerk einen Änderungsbescheid zu erlassen. Die erstmalige, vorläufige Steuerfestsetzung nach Ablauf der Festsetzungsfrist rechtfertigt ebenso wenig wie ein im Hinblick auf Unsicherheiten in der rechtlichen Beurteilung gesetzter Vorläufigkeitsvermerk eine Bescheidänderung (vgl. BFH - Urteil vom 08.07.1998 I B 111/97, BStBl. II 1998, 702).
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Finanzgerichtsordnung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 165 Abgabenordnung
§ 135 Finanzgerichtsordnung
§ 30 Abs. 3 Erbschaftsteuergesetz
§ 170 Abs. 2 Nr. 1 AO
§ 30 Abs. 4 ErbStG
§ 169 Abs. 1 AO
§ 170 Abs. 1 AO
§ 171 Abs. 4 AO
§ 34 Abs. 2 Nr. 2 und 3 ErbStG
§ 30 Abs. 3 ErbStG
§ 30 Abs. 1 und Abs. 4 ErbStG

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 1994, 213
BFH/NV 1999, 1309
II R 25/89
X R 84/95
X B 196/98
96 II R 70/94
98 I B 111/97