Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2002-08-01, Aktenzeichen 15 K 5551/99 F
ECLI: ECLI:DE:FGD:2002:0801.15K5551.99F.00

Tenor:
Die Bescheide wegen einheitlicher und gesonderter Feststellung von Einkünften vom 30.11.1998, Gewerbesteuermessbeträgen 1991 und 1992 vom 25.1.1999, sowie Umsatzsteuer 1991 und 1992 vom 22.12.1998 in Gestalt der dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen vom 10.8.1999 werden ersatzlos aufgehoben.
Die Kosten des Rechtsstreits trägt der Beklagte.

Tatbestand:
Streitig ist, ob in den Streitjahren eine A und B GbR bestand und ob diese GbR die hier streitigen Einnahmen und Umsätze erzielt hat.
Der Kläger und die Beigeladene waren in den Streitjahren beruflich und privat liiert. Ihre stand insbesondere in Zusammenhang mit der D GmbH in A-Stadt, B-Stadt und C-Stadt, der E Unternehmensberatungs GmbH und der B-A-C GbR stand.
Nach den hierzu getroffenen Ermittlungen des Finanzamts für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung A-Stadt (Steuerfahndung A-Stadt - s. Bericht AB 1494/97 vom 3.7.1998 im grauen Hefter) sollen der Kläger und die Beigeladene unter den Firmenbezeichnungen D GmbH (GmbH) A-Stadt, B-Stadt und C-Stadt, sowie E Unternehmensberatungs GmbH und Vermögensverwaltung B-A-C GbR 35 Rechnungen mit gesondertem Ausweis der Umsatzsteuer in Höhe von brutto 5.931.893,24 DM (davon in 1991 5.731.893,24 DM und in 1992 200.000 DM) an verschiedene Firmen erteilt haben, in denen unter Einschaltung der mit der F GmbH (F GmbH), B-Stadt, und der G GmbH (G GmbH) Aufwendungen für Dozenten- bzw., Stundenhonorare für Fortbildungsmaßnahmen ausgewiesen sind. Nach den Ermittlungen der Steuerfahndung A-Stadt war zwischen der F- und der G GmbH im April 1991 ein Geschäftsbesorgungsvertrag geschlossen worden, durch den die G GmbH mit der Beschaffung aller materiellen und personellen Leistungen durch Bereitstellung von Dozenten für die Durchführung der Kurse der F beauftragt war.
Die in Rechnung gestellten Leistungen sollen jedoch nicht erbracht worden sein, die Rechnungsbeträge jedoch tatsächlich bezahlt worden sein. Der Zweck dieser Scheinrechnungen soll darin gelegen haben, den Rechnungsempfängern einen unberechtigten Betriebsausgaben- und Vorsteuerabzug zu verschaffen. Die Rechnungsbeträge sind nach den Feststellungen der Staatsanwaltschaft B-Stadt (soweit keine Barzahlung vorlag) auf verschiedene Firmenkonten der GmbH und Privatkonten des Klägers geflossen. Von dem Brutto-Rechnungsbetrag sollen nach Abzug der Mehrwertsteuer im Regelfall 20 % der Netto-Rechnungssumme auf den Konten der GmbH und des Klägers verblieben sein. Von diesen Konten sollen anschließend Barabhebungen vorgenommen worden sein, des öfteren auch durch die Beigeladene, die Kontovollmacht besaß (vgl. hierzu im einzelnen S.4 des Fahndungsbericht des Finanzamts für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung A-Stadt aaO).
Ferner sollen im Zusammenhang mit der angeblichen Scheintätigkeit der F und G GmbH weitere Zahlungen von insgesamt 1.829.660,88 DM in den Jahren 1991 und 1992 geflossen sein, für die keine Rechnungen aufgefunden wurden. Auch hiervon sollen vom Kläger und/oder der Beigeladenen B (mithin für die GbR)
20 % der Nettobeträge einbehalten worden sein.
Dozentenleistungen, die angeblich nicht erbracht worden waren, waren schließlich auch in einer Rechnung der bereits im Jahr 1988 beim Gewerbeamt abgemeldeten B-A-C GbR über 107.200 DM brutto ausgewiesen. Teilbeträge von 80.000 DM und 4.000 DM waren bar an einen unbekannten Empfänger bezahlt worden. Der Restbetrag von 23.200 DM war mittels Verrechnungsscheck einem Konto des Klägers mit der Nr. 123..., für das die Beigeladene eine Verfügungsvollmacht hatte, gutgeschrieben worden (s. Bl. 551 ff. des Auswertungsberichts der StA B-Stadt, hier Bl. 664, Band X der beigezogenen Strafakten 300 Js 427/97)
Die Zahlungen ohne Rechnung - unter Einschaltung der beiden Firmen F und G GmbH - von 1.829.660,88 DM, davon 1.529.658,88 DM in 1991 und
300.002 DM in 1992, sollen teilweise ebenfalls auf das Konto des Klägers Nr. 123..., auf das für die D GmbH A-Stadt eingerichtete Konto Nr. 456..., einem weiteren in der Buchhaltung der D GmbH nicht ausgewiesenen Geschäftskonto Nr. 789... überwiesen worden sein; teilweise sollen diese Gelder auch über zwischengeschaltete Darlehensverträge, zunächst gutgeschrieben, aber auch als Barscheck übergeben worden sein.
In einem Aktenvermerk vom 24.11.1998 des FA (vgl. grauer Hefter) wurde anlässlich einer internen Besprechung mit der Steuerfahndungsstelle A-Stadt sowie der OFD verabredet, dass die unter Einschaltung der D GmbH A-Stadt, B-Stadt und C-Stadt und der E Unternehmensberatungs GmbH erzielten Einkünfte bei diesen Gesellschaften erfasst werden sollen; lediglich eine Rechnung der bereits im Jahr 1988 beim Gewerbeamt abgemeldeten B-A-C GbR über 107.200 DM brutto für Dozentenleistungen und die unter Einschaltung der Firmen F GmbH und G GmbH geflossenen Zahlungen ohne Rechnung von 1.829.660,88 DM sollten einer A und B GbR steuerlich zugeordnet werden.
Das FA erließ daraufhin gegen die "B &A GbR" (GbR) Umsatzsteuerbescheide für 1991 und 1992, die beiden Gesellschaftern zugestellt wurden. Aus dem Rechnungsbetrag von 107.200 DM brutto errechnete das FA zunächst irrtümlich eine zu hohe Umsatzsteuer.
Des weiteren ergingen gegen die GbR Bescheide über die gesonderte und einheitliche Feststellung von Besteuerungsgrundlagen und über die einheitlichen Gewerbesteuermessbeträge für 1991 und 1992, in denen die angeblich auf den Konten verbliebenen Beträge von 20 % der Nettoumsätze als Gewinn erfasst und auf beide Beteiligte je zur Hälfte aufgeteilt wurden. Die Gewinnfeststellungsbescheide waren gesondert an den Kläger und die Beigeladene adressiert. Die Gewerbesteuer-Messbescheide waren an die GbR gerichtet.
Gegen die Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuermessbescheide 1991 und 1992 legte der Kläger unter der Bezeichnung "A GbR, Vorname A," Einspruch ein. Gegen die Umsatzsteuerbescheide 1991 und 1992 erhob der Kläger ohne Namenszusatz Einspruch. Zum Einspruchsverfahrens wegen Gewinnfeststellung 1991 und 1992 zog das FA die Beigeladene hinzu.
Die Einspruchsentscheidung wegen Gewinnfeststellung 1991 und 1992 erging gegenüber dem Kläger als Einspruchsführer und der Beigeladenen, Die Einspruchsentscheidungen wegen Gewerbesteuermessbetrag und Umsatzsteuer ergingen wurden dem Kläger als Beteiligtem der A &B GbR bekanntgegeben. Die Einsprüche wurden durchweg zurückgewiesen; lediglich der Einspruch wegen Umsatzsteuer 1991 war insoweit erfolgreich, als das FA die Umsatzsteuer aus der Rechnung der B-A-C GbR zutreffend ermäßigte.
Der Kläger erhob unter seinem Namen jeweils Klagen wegen einheitlicher und gesonderter Feststellung der Einkünfte, Gewerbesteuermessbeträgen und Umsatzsteuer 1991 und 1992, die bei Gericht unter den Az. 15 K 5550/99 G, 5551/99 F und
5599/99 U anhängig geworden sind.
Mit den Klagen wendet sich der Kläger insbesondere gegen die vom FA unterstellte Existenz einer A und B GbR und macht insoweit geltend, dass das FA zu Unrecht versuche, ihm einen Teil der Umsätze der D GmbH A-Stadt, B-Stadt oder C-Stadt anzulasten. Die hier strittigen Umsätze bzw. Einnahmen seien der D GmbH B-Stadt zuzurechnen, die im übrigen nichts mit der D GmbH A-Stadt zu tun habe. Diese Einnahmen und Umsätze könnten ihm schon deshalb nicht zugerechnet werden, weil ihn das FA C-Stadt zutreffenderweise als Arbeitnehmer behandelt habe..
Der Kläger beantragt, die gegen die A und B GbR ergangenen Umsatzsteuer-, Gewinnfeststellungs- und Gewerbesteuermessbescheide 1991 und 1992 sowie die dazu ergangenen Einspruchsentscheidungen ersatzlos aufzuheben.
Das FA beantragt Klageabweisung.
Im Hinblick auf die im Aussetzungsbeschluss des Senats vom 11.10.1999 15 V 5556/99 A (F,G,U) für zweifelhaft gehaltene Existenz einer A und B GbR beantragt das FA, neben der Beigeladenen auch die D GmbH B-Stadt sowie die Mitglieder der Vorgründungsgesellschaft der D GmbH i.G. B-Stadt, und zwar die Herren L und M, zum vorliegenden Klageverfahren gemäß § 174 Abs. 5 S. 2 AO beizuladen. Es sei "denkbar", dass die D GmbH B-Stadt die hier streitigen Einnahmen und Umsätze erzielt habe. Im übrigen beantragt das FA, den Prüfer P1 als Zeugen zu vernehmen.
In der Sache beruft sich das FA im wesentlichen auf seine Ausführungen in den Einspruchsentscheidungen und weist ergänzend darauf hin, dass lediglich die Zahlungen bei der GbR erfasst worden seien, die sich nicht der D GmbH hätten zuordnen lassen.
Das Gericht hat in der mündlichen Verhandlung die Klageverfahren 15 K 5550/99 G, 5551/99 F und 5599/99 U vom 1.8.2002 unter dem Az. 15 K 5551/99 F,G,U zur gemeinsamen Verhandlung und Entscheidung verbunden und die durch den Kläger mit Terminsvollmacht vertretene Frau B zum Klageverfahren beigeladen. Der Kläger und die Beigeladene haben auf die Einlegung von Rechtsmitteln gegen den Beiladungsbeschluss verzichtet.
Den Prüfer P1 hat das FA trotz entsprechenden Hinweises in der Ladung nicht zur mündlichen Verhandlung mitgebracht.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist begründet.
Die angefochtenen Feststellungs-, Gewerbesteuermessbetrag- und Umsatzsteuerbescheide 1991 und 1992 sind ersatzlos aufzuheben. Die Beiladung weiterer Personen kommt nicht im Betracht.
1. Dem Antrag des FA auf Beiladung der D GmbH B-Stadt, sowie der Herren L und M als Vorgründungsgesellschafter der D GmbH B-Stadt war nicht zu entsprechen. Die Beiladung einer D GmbH B-Stadt scheitert bereits daran, dass das FA keine ladungsfähige Anschrift vorlegen konnte. Aber auch die zunächst beantragte Beiladung der Herren L und M als Vorgründungsgesellschafter der D GmbH B-Stadt nach § 174 Abs. 4 und 55 AO kommt nicht in Betracht. Die Beiladung eines Dritten ist im Hinblick auf den Vertrauensschutz und die Rechtssicherheit in der Regel nicht mehr vorzunehmen, wenn die mit der Aufhebung der Bescheide verbundenen weiteren Folgerungen nur außerhalb der allgemeinen Verjährungsfrist gezogen werden könnten (s. BFH-Urteil vom 5.5.1993 X R 111/91, BStBl II 1993, 817). Gegenüber den Vorgründungsgesellschaftern der D GmbH dürften etwaige Steueransprüche für die Streitjahre offensichtlich verjährt sein, da die Verjährung unterbrechende oder hemmende Umstände nicht ersichtlich sind. An dem Antrag auf Beiladung weiterer Personen hat das FA in der mündlichen Verhandlung nicht mehr festgehalten.
2. Die Klage des Klägers, mit der er sich gegen die die GbR betreffenden Steuerbescheide wendet, ist auch insoweit zulässig, als sie sich gegen die gegenüber der GbR erlassenen Bescheide wegen Gewerbesteuermessbeträgen und Umsatzsteuer richtet. Dies ergibt sich bereits daraus, dass es im Streitfall vorrangig darum geht, ob eine A und B GbR überhaupt existiert hat. Zudem ergingen die Einspruchsentscheidungen wegen Umsatz- und Gewerbesteuermessbetrag gegenüber dem Kläger als Beteiligten der GbR, so dass ihm auch insoweit eine Klagebefugnis zusteht (s.u.a. BFH-Beschluss vom 17.5.1994 IV B 54/93, BFH/NV 1995, 86).
3. Die Klage ist auch begründet, weil keine hinreichenden Anhaltspunkte für das Erzielen der hier strittigen Erlöse bzw. Einnahmen durch eine A und B GbR bestehen.
a) Es ist bereits fraglich, ob die vom FA angenommene A und B GbR, die die hier streitigen Provisionen erzielt haben soll, zivilrechtlich existent war.
Weder liegt ein (schriftlicher) Gesellschaftsvertrag vor noch sind sonstige Umstände ersichtlich oder vom FA vorgetragen, die darauf hindeuten, dass bezüglich der hier streitigen Vorgänge zwischen dem Kläger und der Beigeladenen ein zumindest konkludentes Gesellschaftsverhältnis bestanden hat.
So beschränkte sich der im Rahmen der Steuerfahndungsprüfung festgestellte Tatbeitrag der Beigeladenen darauf, von einem Privatkonto des Klägers, über das sie Kontovollmacht besaß, Barabhebungen vorzunehmen. Aus diesem tatsächlichen Vorgang ergibt sich, selbst wenn er auf geschäftlichen und nicht lediglich auf privaten Beziehungen zwischen der Beigeladenen und dem Kläger beruhen sollte, die Verfolgung eines wie auch immer gearteten gemeinsamen (Gesellschafts)Zwecks und damit ein hinreichendes Indiz für die Existenz einer A und B GbR im Zusammenhang mit den hier streitigen Vorgängen jedenfalls nicht.
b) Selbst wenn eine GbR existiert haben sollte, ist ein Zufluss der streitigen Geldbeträge bei dieser Gesellschaft nicht nachvollziehbar. Denn die Beträge sind ausweislich des Auswertungberichts der Staatsanwaltschaft B-Stadt - soweit keine Barzahlungen vorlagen - entweder auf ein Privatkonto des Klägers, sowie auf ein offenes und verdecktes Geschäftskonto der D GmbH B-Stadt geflossen. Soweit Barzahlungen vorlagen oder Barschecks übergeben wurden, konnte ohnehin kein Zahlungsweg festgestellt werden.
Das Besprechungsprotokoll vom 24.11.1998 macht im übrigen deutlich, dass die vom FA angenommene GbR zwischen dem Kläger und der Beigeladenen vorrangig dazu dienen sollte, auch die Geschäftsvorfälle einem Steuerrechtssubjekt zuzuordnen, die nach Auffassung der beteiligten Prüfer nicht eindeutig der D GmbH zugerechnet und dort erfasst werden konnten. Dies wird hinsichtlich des in der Rechnung B-A-C GbR ausgewiesenen Geschäftsvorfalls besonders deutlich. Der Umstand, dass diese GbR nicht mehr existierte, stellt jedenfalls keine hinreichende Begründung dafür dar, diesen Vorgang nunmehr einer A und B GbR zuzurechnen. Dies gilt erst recht für die angeblich ohne Rechnung getätigten Geschäfte. Denn insoweit bleibt völlig offen, in wessen Namen und auf wessen Rechnung diese angeblichen (Schein)Geschäfte getätigt worden sind. Dem Kläger kann es in diesem Zusammenhang auch nicht zum Nachteil gereichen, diese angeblich existierenden und von der D GmbH erstellten Rechnungen nicht vorgelegt zu haben, da das FA dafür feststellungslastpflichtig ist, dass es sich um Geschäftsvorfälle einer A und B GbR gehandelt hat.
c) Bei dieser Sachlage muss der Senat nicht näher zu der materiell-rechtlichen Zweifelsfrage Stellung nehmen, ob die vom FA angenommene Erstellung von Scheinrechnungen gegen "Provision" von 20 % überhaupt als gewerbliche Tätigkeit gewertet werden könnte und ob dies insbesondere eine Tätigkeit darstellt, die sich unter Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr am Markt vollzieht.
Offensichtlich nicht haltbar ist zudem, dass das FA hinsichtlich der Rechnung der B-A-C GbR die Heranziehung der A und B GbR zur Umsatzsteuer auf § 14 Abs. 3 UStG stützt, obwohl ausweislich des eindeutigen Gesetzeswortlauts nur der Rechnungsaussteller selbst die - ausgewiesene - Umsatzsteuer schuldet. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung fehlt jedoch im Fall der Rechnung der B-A-C GbR eine Ausstellung der Rechnung durch die der A und B GbR.
d) Zur weiteren Aufklärung des Sachverhalts bedurfte es schließlich auch keiner Vernehmung des Fahndungsprüfers P1 als Zeugen. Denn abgesehen davon, dass schon im Hinblick auf den Senatsbeschluss vom 11.10.1999 15 V 5556/99 A (F,G,U) Veranlassung bestanden hätte, die erforderlichen Prüfungsfeststellungen nachzuholen oder zu ergänzen, ist es nicht Sinn und Zweck einer Zeugenvernehmung, dass der Fahndungsprüfer die Sach- und Rechtslage und seine Auffassung hierzu erläutert. Entscheidungserhebliche Tatsachen, die in das Wissen des Prüfers gestellt werden, hat das FA in seinem Beweisantrag jedenfalls nicht benannt.
4. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 174 Abs. 5 S. 2 AO
§ 174 Abs. 4 und 55 AO
§ 14 Abs. 3 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1993, 817
BFH/NV 1995, 86
00 Js 427/97
15 K 5550/99
15 V 5556/99
99 F und 5599/99
15 K 5551/99
93 X R 111/91
94 IV B 54/93