Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2008-12-11, Aktenzeichen 5 K 1252/03 U
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2008:1211.5K1252.03U.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Die Klägerin trägt die Kosten des Verfahrens einschließlich der außergerichtlichen Kosten der Beigeladenen.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob und zwischen welchen Personen Leistungsbeziehungen in Form von Sachzuwendungen im Rahmen von Umsatz- und Rekrutierungswettbewerben bestanden haben.
Die Klägerin (Klin.) war aufgrund eines am 9. Januar 1996 abgeschlossenen Bezirkshändlervertrags (BHV) seit dem 4. März 1996 als Bezirkshändlerin für die Beigeladene (Beigel.) tätig. Gegenstand des Unternehmens war der Einzelhandel mit Haushaltsgegenständen. Für die Klin. waren Beraterinnen und Gruppenberaterinnen tätig, die die Produkte den Kunden im Rahmen eines Heimvorführ-Vertriebssystems (sog. "Partys") anboten und so die Umsätze für die Klin. vermittelten. Die Beraterinnen und Gruppenberaterinnen schlossen Verträge mit der Klin., wonach sie als "selbständige Handelsvertreterinnen im Nebenberuf" tätig waren. Die Partys wurden jeweils von einem privaten Gastgeber ausgerichtet, der seinerseits potentielle Kunden zu den Vorführungen einlud und bewirtete. Die Kaufverträge kamen ausschließlich zwischen der Klin. und den Kunden zustande. Die Beraterinnen erhielten von der Klin. eine Provision in Höhe von 24% der von ihnen vermittelten Umsätze, die Gruppenberaterinnen zusätzlich 3% des Umsatzes ihrer Gruppe. Die Beraterinnen und Gruppenberaterinnen schlossen keine schriftlichen Verträge mit der Beigel. ab.
Sowohl der BHV als auch der Übernahmevertrag mit der Vorgängerin der Klin. in der Bezirkshandlung sind nicht von der Klin. allein, sondern gemeinsam mit ihrem Ehemann abgeschlossen worden. Der Ehemann war jedoch nicht als Bezirkshändler für die Beigel. tätig. Die Gewerbeanmeldung, die Abgabe der Steuererklärungen sowie die Abschlüsse des Mietvertrags für die Lager- und Büroräume, der Leasingverträge für Kraftfahrzeuge, der Gewerbesachversicherung und der Strom- und Telefonverträge erfolgten allein im Namen der Klin. Die Abrechnungen mit der Beigel. und mit den Beraterinnen bzw. Gruppenberaterinnen erfolgten teilweise unter der neutralen Bezeichnung "Bezirkshandlung D", teilweise ausdrücklich allein im Namen der Klin.
Im BHV vom 9. Januar 1996 ist geregelt, dass die Klin. die Produkte der Beigel. im eigenen Namen und auf Rechnung der Beigel. vertreibt (Art. 1 BHV). Dabei war die Klin. verpflichtet, die Produkte der Beigel. nur zu den Preisen und Bedingungen zu verkaufen, wie sie in den jeweils gültigen Preislisten der Beigel. vorgeschrieben sind. Der BHV enthält unter anderem folgende Regelungen (die Klin. wird im Vertrag als "Bezirkshändler", die Beigel. als "Gesellschaft" bezeichnet):
"Der Bezirkshändler verpflichtet sich, an Maßnahmen der Verkaufsförderung im weitesten Sinne auf jeweiliges Verlangen der Gesellschaft teilzunehmen und sich mit eigenen Mitteln daran zu beteiligen." (Art. 4 a) Satz 2)
"Der Bezirkshändler hat in keinem Fall das Recht, namens der Gesellschaft zu handeln oder die Gesellschaft in irgendeiner Weise zu verpflichten." (Art. 5 Abs. 1 Satz 2)
"Der Bezirkshändler erwirbt kein Eigentum an den ihm gelieferten Produkten." (Art. 5 Abs. 3)
"Der Bezirkshändler erhält für jede zur Ausführung gelangte Bestellung eine Gesamtvergütung [...]. Diese Vergütung schließt [...] auch die Erstattung der obligatorischen Gruppenberaterinnen- und Beraterinnenvergütung in der von der Gesellschaft festgelegten Höhe sowie die Erstattung und Entschädigung für vom Bezirkshändler zusätzlich übernommenen Aufgaben [...] und seiner anteilmäßigen Kosten für die obligatorischen Wettbewerbe [...] ein." (Art. 6 Abs. 3)
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Vertragstext des BHV (Bl. 38 ff. GA) verwiesen.
Die Beraterinnen und Gruppenberaterinnen erzielten neben den Provisionen zusätzlich dadurch Einnahmen, dass ihnen Wettbewerbspreise zugewendet wurden. Diese Preise konnten in Sachpreisen oder in Reisen bestehen. Im Regelfall handelte es sich bei den Sachpreisen um Gegenstände, die nicht aus dem Warensortiment der Beigel. stammten. Nur ausnahmsweise wurden auch Produkte der U-GmbH als Wettbewerbspreise ausgegeben. Die von der Beigel. vorformulierten Beraterinnen- bzw. Gruppenberaterinnenverträge, die die Klin. mit den Beraterinnen bzw. Gruppenberaterinnen abschloss, enthielten im Hinblick auf die Wettbewerbe folgende Regelungen:
Beraterinnenvertrag:
"Während des ganzen Jahres gibt es für Sie [die Beraterin] die Chance, in Wettbewerben herrliche Preise zu gewinnen. Ihr Fleiß allein entscheidet, wie oft Sie sich über einen Gewinn freuen können und welchen Wert er jeweils hat."
Gruppenberaterinnenvertrag:
"Sollten Sie Bruttoeinnahmen einschließlich der darauf entfallenden Mehrwertsteuer von mehr als DM 32.500,- im vorangegangenen Kalenderjahr erreicht haben, und zwar durch
dann sind Sie umsatzsteuerpflichtig. Wir werden in diesem Fall mit Ihnen die erforderliche Sondervereinbarung für mehrwertsteuer- (umsatzsteuer-) pflichtige Gruppenberaterinnen / Beraterinnen abschließen."
Die Verträge wurden vom Bezirkshändler (der Klin.) und der jeweiligen Beraterin bzw. Gruppenberaterin unterzeichnet.
Einige Wettbewerbe – die nicht mehr Gegenstand dieses Rechtsstreits sind – wurden allein von der Klin. als Bezirkshändlerin veranstaltet. Hinsichtlich der übrigen – hier streitbefangenen – Wettbewerbe, die den Großteil der durchgeführten Wettbewerbe ausmachen, stellte die Beigel. der Klin. Prospekte zur Verfügung, in denen Preise für das Erreichen bestimmter Umsatzgrenzen oder für die Rekrutierung neuer Beraterinnen innerhalb eines vorgegebenen Zeitraums ausgelobt wurden. Die Klin. hat beispielhaft drei dieser Prospekte im Original eingereicht. Diese Prospekte tragen die Titel "..." (Wochen 46/95 bis 09/96), "..." (Wochen 11 bis 18/99) und "..." (Wochen 44 bis 51/02). Ein weiterer Prospekt mit dem Titel "..." (Wochen 19 bis 26/98) wurde in Kopie eingereicht. In diesen Prospekten werden die einzelnen Wettbewerbspreise und die entsprechenden Wettbewerbsbedingungen näher beschrieben. Die Prospekte richten sich direkt an die Beraterinnen. Auf den Prospekten befinden sich Name und Adresse bzw. Internetadresse der Beigel. Eine dahingehende Formulierung, dass die Beigel. sich gegenüber den Beraterinnen verpflichtet, die Preise auszugeben, enthält keiner der von der Klin. eingereichten Prospekte. Der Prospekt "..." enthält eine Preisanforderungskarte, auf der die Beraterinnen ihre Preisansprüche geltend machen können. Auf der Karte befindet sich ein Hinweis, dass die Karte bei der Bezirkshändlerin abzugeben ist.
Daneben richtete die Beigel. zu jedem Wettbewerb Anschreiben an die Klin., in denen die Wettbewerbsbedingungen im Einzelnen vorgegeben wurden. Die Klin. war verpflichtet, ihren Beraterinnen und Gruppenberaterinnen diese Wettbewerbe unter den vorgegebenen Bedingungen vorzustellen. Zu diesem Zweck erhielt sie von der Beigel. vorab einen Satz der für den jeweiligen Wettbewerb ausgeschriebenen Preise, die ihr als "Sonderofferte" in Rechnung gestellt wurde. Wenn eine Beraterin oder Gruppenberaterin ein Wettbewerbsziel erreicht hatte, füllte sie die Preisanforderungskarte aus, die sie bei der Klin. einreichte. Dieser oblag die Prüfung, ob das Wettbewerbsziel erreicht wurde. Sie forderte dann den Wettbewerbspreis von der Beigel. an und übergab ihn der jeweiligen Beraterin oder Gruppenberaterin. Die Beigel. stellte der Klin. die Wettbewerbspreise stückweise in Rechnung. In den Rechnungen wurden die jeweils übermittelten Gegenstände genau bezeichnet. Daneben stellte die Beigel. auch Wettbewerbskosten in Rechnung, die nicht auf Wettbewerbspreise, sondern auf Material, Prospekte, Muster zur Vorstellung der Preise etc. entfielen. Für solche Preise, die an die Klin. übergeben, aber von dieser nicht an eine Gewinnerin weitergegeben wurden, wurde der Klin. von der Beigel. im Wege einer Nachbelastung ein höherer Preis in Rechnung gestellt. Für den Fall, dass ein Produkt der U GmbH als Wettbewerbspreis ausgegeben wurde, wurde der Klin. von der Beigel. nachträglich im Wege einer Gutschrift ein niedrigerer Preis in Rechnung gestellt.
Daneben erhielten auch die Gastgeber der Partys Geschenke. Welches Geschenk der einzelne Gastgeber erhielt, hing – zumindest teilweise – davon ab, wie viele "Sterne" er erzielte. Die Anzahl der Sterne hing wiederum vom Erreichen bestimmter auf den Partys erzielter Umsätze oder der Anzahl der durchgeführten Partys ab. Die Bedingungen dieser Wettbewerbe wurden von der Beigel. in Prospekten vorgegeben. Die Gastgebergeschenke wurden von der Beigel. in der gleichen Weise abgerechnet wie die von den Beraterinnen gewonnenen Wettbewerbsgeschenke.
In der Gewinn- und Verlustrechnung für das Streitjahr setzte die Klin. folgende Beträge als Aufwand für die Wettbewerbe an:
Konto
Beschreibung
Aufwand
4630
Rekrutierungswettbewerbe
8.187,16 DM
4631
Umsatzwettbewerbe
5.789,67 DM
4632
kombinierte Wettbewerbe
2.404,90 DM
4633
andere Wettbewerbe
12.954,85 DM
Zwischensumme
29.336,58 DM
4634
interne Wettbewerbe
5.618,51 DM
Summe
34.955,09 DM
Bei den Rekrutierungswettbewerben war die Anwerbung neuer Beraterinnen die Zielvorgabe, bei den Umsatzwettbewerben das Erreichen bestimmter Umsatzgrenzen. Die kombinierten Wettbewerbe konnten die Rekrutierung neuer Beraterinnen, das Erreichen bestimmter Umsätze aber auch andere Zielsetzungen verfolgen. Die Position "andere Wettbewerbe" beinhaltet sowohl Kosten für Beraterinnenwettbewerbe als auch Kosten für Gastgebergeschenke. Die unter den Konten 4630 bis 4633 gebuchten Aufwendungen enthalten die der Klin. von der Beigel. im Zusammenhang mit den Wettbewerben in Rechnung gestellten Beträge. Die darauf entfallende Umsatzsteuer wurde von der Klin. als Vorsteuer abgezogen.
Die auf dem Konto 4634 verbuchten internen Wettbewerbe wurden neben den durch die Beigel. ausgelobten Wettbewerben ausschließlich von der Klin. veranstaltet. Insoweit erfolgte keine Abrechnung über die Beigel. Diese Position ist im Verlauf des Klageverfahrens unstreitig geworden. Auch die Klin. nimmt insoweit einen tauschähnlichen Umsatz an.
In ihrer Umsatzsteuererklärung für das Streitjahr gab die Klin. keine Umsätze aus Lieferungen und sonstigen Leistungen an die Beraterinnen und Gruppenberaterinnen hinsichtlich der zugewendeten Wettbewerbspreise an. In einer für die Jahre 1996 bis 1998 durchgeführten Betriebsprüfung vertrat der Prüfer die Auffassung, die Zuwendung der Wettbewerbspreise führe zu tauschähnlichen Umsätzen nach § 3 Abs. 12 Satz 2 des Umsatzsteuergesetzes (UStG) zwischen der Klin. und ihren Beraterinnen und Gruppenberaterinnen. Als Gegenleistung sei der besondere Arbeitseinsatz der Beraterinnen anzusehen. Die Bemessungsgrundlage berechnete der Prüfer aus den gebuchten Kosten. Um die Wettbewerbskosten auszuscheiden, die nicht auf Wettbewerbsgeschenke, sondern auf Material, Prospekte, Muster zur Vorstellung der Preise etc. entfielen, setzte er die unter den Konten 4630 bis 4633 gebuchten Aufwendungen nur mit 75% an. Die verbleibenden Beträge entfallen nach einer zwischen der Klin. und dem Bekl. getroffenen tatsächlichen Verständigung allein auf die Sachprämien (Bl. 98 GA). Für das Streitjahr wurde für 1/3 der Bemessungsgrundlage ein Steuersatz von 15% und 2/3 ein Steuersatz von 16% zugrunde gelegt. Die Erhöhung der Umsatzsteuer berechnete der Prüfer wie folgt (vgl. Prüfungsbericht vom 28. August 2000, Tz. 8):
Betrag
4630-4633
davon 75%
22.002,43 DM
Bemessungsgrundlage
27.620,94 DM
Steuer
4.327,28 DM
Hinsichtlich der übrigen Feststellungen der Betriebsprüfung, die zu einer Erhöhung der Umsatzsteuer geführt haben, besteht kein Streit.
In der durch Bescheid vom 13. Oktober 2000 geänderten Jahresfestsetzung ist die Umsatzsteuer entsprechend den Feststellungen der Betriebsprüfung geändert worden. Den hiergegen am 25. Oktober 2000 eingelegten Einspruch wies der Bekl. durch Einspruchsentscheidung vom 4. Februar 2003 als unbegründet zurück. Zur Begründung führte er aus, die Lieferungen der Wettbewerbspreise seien nicht von der Beigel., sondern von der Klin. ausgeführt worden, da die Beraterinnen ausschließlich mit der Klin. in Rechtsbeziehungen gestanden hätten. Die Mehranstrengungen der Beraterinnen seien als Entgelt anzusehen, da die Mehranstrengungen durch höhere Provisionen der Klin. zugute gekommen seien.
Die Klin. hat am 4. März 2003 Klage erhoben.
Sie ist der Ansicht, nur zwischen der Beigel. und den Beraterinnen hätten hinsichtlich der Wettbewerbe Leistungsbeziehungen bestanden. Insoweit enthielten die schriftlichen Vereinbarungen – BHV zwischen Beigel. und Klin. bzw. Beraterverträge zwischen Klin. und Beraterinnen – keine Regelungen. Die Hinweise auf die Wettbewerbe seien nicht Vertragsbestandteil geworden, da sie sich jeweils auf einer Seite befunden hätten, die hinter der unterschriebenen Seite des Vertragstextes gelegen habe. Zusätzlich zu diesen Verträgen sei unmittelbar zwischen der Beigel. und den Beraterinnen ein weiterer zivilrechtlicher Vertrag hinsichtlich der Wettbewerbe abgeschlossen worden. Das Angebot der Beigel. zum Abschluss dieses Vertrages habe in der Bekanntmachung der Wettbewerbsbedingungen gegenüber der Klin. bestanden. Durch die Teilnahme am Wettbewerb hätten die Beraterinnen dieses Angebot konkludent angenommen. Die Klin. habe in dieser Vertragsbeziehung lediglich als Bote fungiert, der die beiden rechtsgeschäftlichen Erklärungen übermittelt habe. Die Beraterinnen hätten gegenüber der Klin. keinen Rechtsanspruch auf die Preise gehabt. In den Beraterinnenverträgen sei lediglich unverbindlich die Chance erwähnt worden, Preise zu gewinnen. Die Beraterinnen hätten die Wettbewerbe als eine Art Preisausschreiben verstanden.
Die Beigel. und nicht die Klin. sei Veranstalter der Wettbewerbe gewesen. Da die Klin. nicht beliebig über die Preise habe verfügen können, sondern sie nur an die Gewinnerinnen hätte übergeben dürfen, habe sie niemals Eigentum an den Preisen erworben. Dies ergebe sich auch aus Art. 5 Abs. 3 des BHV. Nur für einen höheren Kaufpreis habe sie die Preise zu Eigentum erwerben können. Sie sei nach Art. 6 Abs. 3 des BHV lediglich zur anteiligen Kostenübernahme für die Preise und die Organisation der Wettbewerbe verpflichtet gewesen. Diese Zahlung stelle eine Gegenleistung für das an sie geleistete "Gesamtpaket Verkaufsfördermaßnahme" und keinen Kaufpreis dar. In ihrer Bilanz zum 31. Dezember 1998 seien keine Wettbewerbspreise ausgewiesen worden. Da die Klin. zur Teilnahme an den durch die Beigel. veranstalteten Wettbewerbe verpflichtet gewesen sei, habe sie diesbezüglich keinen unternehmerischen Spielraum gehabt. Die Wettbewerbe seien in allen Einzelheiten durch die Beigel. vorgegeben und durch die EDV überwacht worden. Eine Abänderung durch die Klin. sei nicht zulässig gewesen. Bei Verstoß gegen die vorgegebenen Wettbewerbsregeln seien die Bezirkshändler abgemahnt worden. Die Beraterinnen hätten Preise unmittelbar bei der Beigel. reklamiert. Die Beigel. habe die Klin. anweisen können, Preise auszuhändigen. Überzählige Preise hätten auch an die Beigel. zurück gegeben werden können.
Der Mehrumsatz der Beraterinnen sei bereits durch die entsprechend höheren Provisionszahlungen abgegolten. Für den Staat sei insoweit kein Verlust an Umsatzsteueraufkommen entstanden.
Gegen die Annahme eines tauschähnlichen Umsatzes spreche auch, dass die Bemessungsgrundlage nicht bestimmbar sei, da der Wettbewerbspreis für einen Umsatz gewährt werde, der zwischen zwei Umsatzgrenzen liege. Es sei unklar, ob die obere Grenze, die untere Grenze oder ein Mittelwert als Bemessungsgrundlage anzusetzen sei.
Die Beigel. sei auch als Veranstalterin der Wettbewerbe anzusehen, bei denen die Gastgeberinnen Preise gewinnen konnten.
Die Klin. beantragt,
den Änderungsbescheid vom 13. Oktober 2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Februar 2003 dahingehend abzuändern, dass die Umsatzsteuer 1998 um 3.465,38 DM geringer festgesetzt wird.
Der Bekl. beantragt,
die Klage abzuweisen,
hilfsweise für den Unterliegensfall,
die Revision zuzulassen.
Er ist der Ansicht, alle Wettbewerbe seien von der Klin. durchgeführt worden. Die Beigel. habe lediglich den Anstoß geliefert und habe den Verbleib der Gegenstände nicht kontrollieren können. Rechtsbeziehungen der Beraterinnen hätten nur zur Klin., nicht aber auch zur Beigel. bestanden. Nach Art. 5 Abs. 1 des BHV sei die Klin. nicht berechtigt gewesen, für die Beigel. zu handeln oder sie rechtlich zu verpflichten. Die Beraterinnen hätten einen Rechtsanspruch gegen die Klin. auf die Preise bei Erreichen des Wettbewerbsziels gehabt. Dabei sei es unerheblich, dass die Klin. zur Veranstaltung der Wettbewerbe gegenüber der Beigel. verpflichtet war. Art. 5 Abs. 3 des BHV schließe den Eigentumserwerb der Klin. an den von der Beigel. gelieferten Preisen nicht aus, da sich diese Regelung nur auf die Waren, nicht aber auf die Wettbewerbspreise beziehe. Wäre der Auffassung der Klin. zu folgen, wonach diese kein Eigentum an den Wettbewerbspreisen erworben habe, wäre ihr der Vorsteuerabzug aus den anteiligen Wettbewerbskosten zu versagen, was zum selben Ergebnis führen würde wie die Zurechnung der tauschähnlichen Umsätze.
Die Beigel. beantragt,
Sie ist der Ansicht, hinsichtlich der Wettbewerbspreise hätten jeweils zwei Leistungsaustauschverhältnisse bestanden. Zunächst seien die Preise an die Klin. geliefert worden, die diese anschließend an die Beraterinnen weiter geliefert habe. Nur in diesen Verhältnissen hätten zivilrechtliche Rechtsbeziehungen und umsatzsteuerliche Leistungsbeziehungen vorgelegen. Zu den Beraterinnen habe die Beigel. in keinerlei Rechtsbeziehungen gestanden. Die Informationsschreiben zu den Wettbewerben seien ausschließlich an die Klin., aber nicht an die Beraterinnen gerichtet gewesen. Die zwingende Vorgabe der Durchführung der Wettbewerbe durch die Beigel. könne an diesen Rechtsbeziehungen nichts ändern. Die Klin. habe nicht als Botin oder Vertreterin für die Beigel. handeln dürfen und habe dies auch tatsächlich nicht getan. Sie habe ausschließlich im eigenen Namen gehandelt. Die Preise seien ausweislich der Lieferscheine nicht als Kommissionsware an die Klin. geliefert worden.
Die Klin. habe auch auf eigene Rechnung gehandelt. Sie habe die Wettbewerbe eigenständig organisiert und durchgeführt. Die Beigel. habe lediglich für eine koordinierte Durchführung gesorgt. Die Klin. habe selbst entschieden, in welchem Umfang sie Wettbewerbe in ihrem Bezirk durchgeführt habe. Sie habe ebenfalls selbst entschieden, ob und welchen Beraterinnen sie Preise aushändigt. Eine Überprüfung durch die Beigel. sei nur im Rahmen einer Plausibilitätsprüfung anhand der von der Klin. eingegebenen Daten erfolgt. Die Klin. habe auch selbst entscheiden können, was sie mit den übrig gebliebenen Preisen macht. Die Nachbelastung für nicht als Preise an die Beraterinnen ausgegebene Güter sei nur deshalb erfolgt, um einen Handel mit den Preisen zu unterbinden. Diese differenzierte Preiskalkulation stehe der Beigel. frei. Eine Rückgabe an die Beigel. sei nur in Ausnahmefällen möglich gewesen. Die Zahlung der Klin. für die Wettbewerbe habe keine Kostenbeteiligung im Sinne einer allgemeinen Umlage, sondern eine Kaufpreiszahlung dargestellt. Die Verpflichtung zu dieser Kaufpreiszahlung sei in der in Art. 6 Abs. 3 des BHV vereinbarten Pflicht zur Kostenübernahme enthalten.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Beteiligtenvortrags wird auf den Inhalt der gewechselten Schriftsätze der Beteiligten, das von der Beigel. eingereichte Rechtsgutachten und die Akten des Bekl. verwiesen.
Am 8. November 2005 hat ein Termin zur Erörterung des Sach- und Streitstands mit dem damaligen Berichterstatter stattgefunden. Am 11. Dezember 2008 hat der Senat mündlich verhandelt. Auf die Sitzungsprotokolle wird Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet.
Der Umsatzsteuerbescheid für das Streitjahr vom 13. Oktober 2000 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 4. Februar 2003 ist nicht rechtswidrig und verletzt die Klin. nicht in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 der Finanzgerichtsordnung - FGO).
Die Klin. hat an ihre Beraterinnen und Gruppenberaterinnen und an die Gastgeber umsatzsteuerpflichtige Leistungen erbracht, indem sie ihnen die Wettbewerbspreise bzw. Gastgebergeschenke zugewendet hat.
Gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG unterliegen die Lieferungen und sonstigen Leistungen, die ein Unternehmer im Inland gegen Entgelt im Rahmen seines Unternehmens ausführt, der Umsatzsteuer.
I. Die Klin. ist Unternehmerin im Sinne von § 2 Abs. 1 UStG. Ihrer Unternehmereigenschaft steht nicht entgegen, dass sie den BHV und den Übernahmevertrag nicht allein, sondern gemeinsam mit ihrem Ehemann unterzeichnet hat. Maßgeblich für die Bestimmung der Person des Unternehmers ist das Auftreten nach außen. In erster Linie ist auf das Auftreten gegenüber Kunden, Lieferanten und Behörden abzustellen. Als Beweisanzeichen kommen auch Angaben in Geschäftsbriefen, auf Rechnungen oder in Mietverträgen in Betracht (Meyer in Offerhaus/Söhn/Lange, Umsatzsteuer-Kommentar, § 2 Rn. 34 mit Rechtsprechungsnachweisen). Die Klin. ist gegenüber der Beigel. und den Beraterinnen bzw. Gruppenberaterinnen teilweise ausschließlich unter ihrem Namen, teilweise unter der neutralen Bezeichnung "Bezirkshandlung D" aufgetreten. Gegenüber den Behörden ist ausschließlich sie allein aufgetreten. Die Abschlüsse des Mietvertrags für Lager- und Büroräume, der Leasingverträge für Kraftfahrzeuge, der Gewerbesachversicherung sowie der Strom- und Telefonverträge erfolgten ebenfalls allein im Namen der Klin.
II. Die Gewährungen von Sachpreisen an die Beraterinnen und Gruppenberaterinnen stellen Lieferungen (§ 3 Abs. 1 UStG) und die Gewährungen von Reisen sonstige Leistungen (§ 3 Abs. 9 UStG) dar. Diese Leistungen wurden durch die Klin. und nicht durch die Beigel. erbracht.
Wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist, ergibt sich regelmäßig aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführt (BFH, Urteil vom 28. Januar 1999 V R 4/98, BStBl. II 1999, 628). Leistungsempfänger ist regelmäßig derjenige, der einen Anspruch auf die Leistung hat (BFH, Urteil vom 1. Juni 1989 V R 72/84, BStBl. II 1989, 677). Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber Dritten im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (BFH, Urteile vom 28. November 1990 V R 31/85, BStBl. II 1991, 381 und vom 28. Januar 1999 V R 4/98, BStBl. II 1999, 628). Aus diesen Grundsätzen folgt für Verkaufswettbewerbe für Arbeitnehmer eines Vertragshändlers folgende Differenzierung (BFH, Urteil vom 16. März 1995 V R 128/92, BStBl. II 1995, 651): Wendet ein Hersteller bei einem Verkaufswettbewerb ausgelobte Leistungen seinen Vertragshändlern unter der Auflage zu, die Leistungen bestimmten Arbeitnehmern zu gewähren, so kann der Vertragshändler insoweit steuerbare Leistungen an seine Arbeitnehmer ausführen. Wendet der Hersteller dagegen die Leistungen unmittelbar den Arbeitnehmern seiner Vertragshändler zu, erbringt der Vertragshändler insoweit keine steuerbaren Leistungen an seine Arbeitnehmer.
Vorliegend sind die Wettbewerbspreise durch die Beigel. zunächst mit der Auflage an die Klin. geleistet worden, diese an diejenigen Beraterinnen bzw. Gruppenberaterinnen weiterzuleiten, die die jeweils vorgegebenen Bedingungen der Wettbewerbe erfüllt haben. Es liegen jeweils zwei Leistungen pro Wettbewerbspreis vor. Zivilrechtliche Leistungsbeziehungen bestanden ausschließlich zwischen der Beigel. und der Klin. einerseits und zwischen der Klin. und den Beraterinnen andererseits. Dass die Wettbewerbspreise durch die Beigel. an die Klin. geleistet wurden, wird auch daran deutlich, dass die einzelnen Preise stückweise abgerechnet wurden. Das von der Klin. an die Beigel. zu zahlende Entgelt wurde nach den ausgegebenen Wettbewerbspreisen und nicht als Pauschalbetrag für die Organisation der Wettbewerbe berechnet.
Die Klin. hat die Wettbewerbe im Rahmen des mit den einzelnen Beraterinnen geschlossenen Vertragsverhältnisses durchgeführt und die entsprechenden Preise an die Gewinnerinnen geleistet. Die Chance, bei Wettbewerben Preise zu gewinnen, wurde in den Beraterinnenverträgen geregelt. Dass die jeweiligen Unterschriften auf einer Seite im Vertragstext geleistet wurden, die sich räumlich vor dem Hinweis auf die Wettbewerbe befand, ist unerheblich. Es handelte sich um ein einheitliches zusammenhängendes Vertragswerk.
Die Klin. hat den Beraterinnen die einzelnen Wettbewerbe vorgestellt, die Prüfung der Voraussetzungen für den Preisgewinn übernommen, die jeweiligen Preise bei der Beigel. bestellt und an die Gewinnerinnen übergeben. Auf die Frage, wie viel Spielraum der Klin. bei der Durchführung der Wettbewerbe verblieb, kommt es nicht an, da auch der Umstand, dass die einzelnen Wettbewerbsbedingungen von der Beigel. vorgegeben wurden, nichts daran ändert, dass gegenüber den Beraterinnen ausschließlich die Klin. handelte. Die Beigel. trat mit den Beraterinnen nicht in Kontakt. Die Übergabe eines Preises kann nach dem Urteil des BFH vom 16. März 1995 (V R 128/92, aaO) auch dann zu einer umsatzsteuerbaren Leistung führen, wenn die Übergabe unter der Auflage erfolgt, den Preis weiterzuleiten. Unerheblich für die Beurteilung des Leistungsverhältnisses ist ferner die Frage, ob überzählige Preise von der Beigel. zurückgenommen wurden oder ob die Klin. sie gegen Entrichtung eines höheren Kaufpreises behalten durfte. Diese Preisgestaltung ist Bestandteil des Innenverhältnisses zwischen der Klin. und der Beigel. und hat keinen Einfluss auf die Leistungsbeziehungen zu den Beraterinnen.
Die Leistungen sind der Klin. und nicht der Beigel. zuzurechnen. Die Klin. ist nicht im Namen der Beigel. aufgetreten. Dass sie nicht berechtigt war, als Vertreterin im Sinne von § 164 des Bürgerlichen Gesetzbuchs (BGB) für die Beigel. zu handeln, ergibt sich bereits aus dem in Art. 5 Abs. 1 BHV ausdrücklich geregelten Vertretungsverbot. Die Klin. hat aber auch keine Willenserklärung der Beigel. als Botin an die Beraterinnen übermittelt. Aus Sicht der Beraterinnen stellte sich die Klin. und nicht die Beigel. als Veranstalter der Wettbewerbe dar. Die Tatsache, dass sich auf den an die Beraterinnen gerichteten Wettbewerbsprospekten ausschließlich Name und Anschrift bzw. Internetadresse der Beigel. befinden, ändert an diesem Umstand nichts. Es sind keine Anhaltspunkte dafür ersichtlich, dass die Klin. gegenüber den Beraterinnen im Rahmen der Wettbewerbe in anderer Form aufgetreten ist als im Rahmen der sonstigen Geschäftsbeziehungen. Im Hinblick auf die sonstigen Umsätze ist die Klin. unstreitig stets im eigenen Namen gegenüber den Beraterinnen und niemals als Botin für die Beigel. aufgetreten, obwohl sie auch insoweit streng an die Vorgaben der Beigel. gebunden war und ausschließlich deren Produkte vertrieben hat.
Die Klin. ist Eigentümerin der an sie gelieferten Sachpreise geworden. Sie konnte frei entscheiden, ob sie die Preise weitergibt oder behält. Die vertraglichen Regelungen, nach denen sie verpflichtet war, die Preise an die Beraterinnen weiterzugeben und ggf. im Wege einer Nachbelastung einen höheren Kaufpreis zu zahlen, betreffen ausschließlich das Innenverhältnis zur Beigel. Der Erwerb des Eigentums wird dadurch nicht verhindert. Auch Art. 5 Abs. 3 BHV steht dem Eigentumserwerb nicht entgegen, da sich diese Regelung nach ihrem Wortlaut ausschließlich auf die gelieferten "Produkte" bezieht. Die Wettbewerbspreise fallen nicht darunter.
Die Beigel. hat mit den Wettbewerbsprospekten auch keine einseitige Willenserklärung in Form einer Auslobung (§ 657 BGB) oder eines Preisausschreibens (§ 661 BGB) abgegeben. Zwar kann auch ein einseitig bindendes Versprechen eines Preises zu einem umsatzsteuerpflichtigen Leistungsaustausch führen (BFH, Urteil vom 9. März 1972 V R 32/69, BStBl. II 1972, 556). Aus den Wettbewerbsprospekten ergeben sich jedoch keine Anhaltspunkte dafür, dass sich die Beigel. gegenüber den Beraterinnen einseitig verpflichten wollte, bei Erreichen des Wettbewerbsziels Preise auszugeben. Die Beraterinnen konnten ihre Ansprüche auf die Preise vielmehr nur bei der Klin. durch Ausfüllen der Preisanforderungskarte geltend machen und haben dies tatsächlich auch so gehandhabt.
III. Die Leistungen der Klin. sind gegen Entgelt an die Beraterinnen erbracht worden. Sie erfolgten im Rahmen eines Leistungsaustauschs in Form von tauschähnlichen Umsätzen gemäß § 3 Abs. 12 Satz 2 UStG. Ein Leistungsaustausch liegt vor, wenn sich die Leistung auf den Erhalt einer (möglichen) Gegenleistung richtet und damit die gewollte, erwartete oder erwartbare Gegenleistung auslöst, so dass schließlich die wechselseitig erbrachten Leistungen miteinander innerlich verbunden sind. An einer solchen Erwartungshaltung des leistenden Unternehmers fehlt es, wenn er den ernstgemeinten und sich aus den Umständen ergebenden Willen hat, für diese Leistung kein Entgelt zu nehmen und er überdies die Möglichkeit der Entgegennahme einer Gegenleistung dem Leistungsempfänger gegenüber erkennbar ausgeschlossen hat. Die Annahme einer Leistung gegen Entgelt erfordert deshalb in erster Linie, dass eine zum Zweck der Entgeltserzielung erbrachte Leistung gegeben sein muss (BFH, Urteil vom 7. Mai 1981 V R 47/76, BStBl. II 1981, 495, 496). So stellt beispielsweise die Überlassung eines Fahrzeugs zur privaten Nutzung durch einen Arbeitgeber an seinen Arbeitnehmer aus der maßgeblichen Sicht des leistenden Arbeitgebers eine Vergütung für einen Teil der Arbeitsleistung dar, wenn sich Arbeitgeber und Arbeitnehmer darüber einig sind, dass der Arbeitnehmer seine Arbeitsleistung nicht nur für den Barlohn, sondern auch für den Sachlohn erbringen soll (BFH, Urteil vom 6. Juni 1984 V R 33/83, BStBl. II 1984, 686). Auf Seiten des Pächters einer Markentankstelle, der Vermittlungsumsätze an den Verpächter erbringt, stellt eine im Rahmen eines Umsatzwettbewerbs vom Verpächter ausgelobte Reise (sog. "Incentive-Reise") ein zusätzliches Entgelt für die Vermittlungsumsätze dar (BFH, Urteil vom 28. Juli 1994 V R 16/92, BStBl. II 1995, 274).
Die Klin. hat die Wettbewerbspreise an die Beraterinnen geleistet, um jeweils Gegenleistungen in Form von Umsatzvermittlungen bzw. Rekrutierungen neuer Beraterinnen zu erhalten. Diese sonstigen Leistungen der Beraterinnen waren nach dem Willen der Parteien nicht allein durch die Provisionszahlungen der Klin. in Höhe von 24% des vermittelten Umsatzes (bzw. zusätzlich 3% für die Gruppenberaterinnen) abgegolten. Die Parteien waren sich vielmehr von vornherein darüber einig, dass bei der Erfüllung bestimmter Anforderungen zusätzliche Sachleistungen erbracht werden würden. Diese Möglichkeit, ein zusätzliches Entgelt in Form von Sach- oder Reiseleistungen zu erhalten, ist bereits in den Beraterinnenverträgen geregelt und wurde durch die Präsentation der jeweiligen Wettbewerbe durch die Klin. konkretisiert. Die Klin. wollte durch das Inaussichtstellen der Wettbewerbspreise einen zusätzlichen Anreiz für ihre Beraterinnen schaffen, Vermittlungs- bzw. Rekrutierungsleistungen zu erbringen. Nach den Gesamtumständen kann nicht davon ausgegangen werden, dass die Klin. die Wettbewerbspreise an ihre Beraterinnen ohne die Erwartung einer Gegenleistung in Form einer gesteigerten Vermittlungstätigkeit erbracht hat.
Dieser Sichtweise steht die Rechtsprechung des BFH nicht entgegen, wonach die Teilnahme eines Händlers am Verkaufswettbewerb seines Lieferanten regelmäßig keinen besonderen Leistungsaustausch begründet, da die Teilnahme am Wettbewerb in erster Linie im eigenen Geschäftsinteresse des Händlers liegt und das Auslobungsziel nicht von vornherein absehbar ist (BFH, Urteile vom 9. November 1994 XI R 81/92, BStBl. II 1995, 277 und vom 28. Juni 1995 XI R 66/94, BStBl. II 1995, 850). In den zitierten Urteilsfällen war die Frage zu entscheiden, ob der Empfänger der Wettbewerbspreise durch die bloße Teilnahme an einem Umsatzwettbewerb eine sonstige Leistung an seinen Lieferanten erbringt. Die vorliegend relevante Frage, ob die Gewährung von Wettbewerbspreisen aus Sicht des Wettbewerbsveranstalters eine zusätzliche Leistung im Rahmen eines bestehenden Leistungsaustauschverhältnisses darstellt, ist nicht Gegenstand dieser Rechtsprechung.
IV. Für die Wettbewerbe, in denen die Gastgeber Preise für das Erreichen eines bestimmten Umsatzes oder für die Anzahl der bei ihnen durchgeführten Partys gewinnen konnten, gilt im Ergebnis nichts Anderes. Bezirkshändler, die Gastgebern von Partys Geschenke zuwenden, deren Umfang und Wert von der Zahl der Gäste und der Partys und vom Umsatz abhängt, erbringen an diese umsatzsteuerbare Lieferungen in Form von tauschähnlichen Umsätzen. Als Gegenleistung ist das Bereitstellen der Räumlichkeiten und die Bewirtung der Kunden anzusehen (BFH, Urteil vom 28. März 1996 V R 33/95, BFH/NV 1996, 936). Anhaltspunkte dafür, dass die Klin. insoweit als Vertreterin oder Botin der Beigel. aufgetreten ist, sind nicht ersichtlich.
V. Die vom Bekl. angesetzte Bemessungsgrundlage ist nicht zu beanstanden. Bemessungsgrundlage ist das Entgelt (§ 10 Abs. 1 Satz 1 UStG). Gemäß § 10 Abs. 2 Satz 2 UStG stellt bei einem tauschähnlichen Umsatz der Wert des anderen Umsatzes das Entgelt dar. Die anderen Umsätze sind vorliegend die von den Leistungsempfängern erbrachten (anteiligen) sonstigen Leistungen, deren Wert durch Schätzung zu ermitteln ist. Aus dem Wert der eigenen Leistung können sich Hinweise für den Wert der Gegenleistung ergeben (BFH, Urteile vom 6. Juni 1984 V R 33/83, BStBl. II 1984, 686 und vom 28. März 1996 V R 33/95, BFH/NV 1996, 936). Der Ansatz der Bemessungsgrundlage mit den Beträgen, die die Klin. an die Beigel. für die Wettbewerbspreise gezahlt hat, ist sachgerecht. Dieser Wert stellt jedenfalls keine überhöhte Schätzung dar, da diese Beträge unter den tatsächlichen Werten der Wettbewerbspreise liegen.
VI. Wenn man der Auffassung der Klin. folgen würde, dass die Beigel. die Wettbewerbspreise an die Beraterinnen und an die Klin. lediglich ein "Gesamtpaket Verkaufsfördermaßnahme" geleistet habe, wäre die Klage ebenfalls unbegründet, da der Klin. dann in gleicher Höhe der Vorsteuerabzug nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 UStG zu versagen wäre. Dieser setzt den Besitz einer ordnungsgemäßen Rechnung im Sinne von § 14 UStG voraus. Nach § 14 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 UStG in der für das Streitjahr gültigen Fassung muss eine Rechnung die Menge und die handelsübliche Bezeichnung des Gegenstandes der Lieferung oder die Art und den Umfang der sonstigen Leistung enthalten. In den von der Beigel. gegenüber der Klin. ausgestellten Rechnungen werden die einzelnen gelieferten Wettbewerbspreise und gerade kein "Gesamtpaket Verkaufsfördermaßnahme" als Leistungsgegenstand bezeichnet.
Die Kostenentscheidung folgt aus §§ 135 Abs. 1, 139 Abs. 4 FGO.
Die Revision ist gemäß § 115 Abs. 2 FGO zuzulassen, weil die Rechtssache grundsätzliche Bedeutung hat. Die Frage, ob eine Bezirkshändlerin gegenüber ihren Beraterinnen durch Zuwendung von Wettbewerbspreisen Leistungen gegen Entgelt erbringt, ist Gegenstand mehrerer Rechtsstreitigkeiten. Überdies ist eine Entscheidung des Bundesfinanzhofs zur Sicherung der Einheitlichkeit der Rechtsprechung erforderlich, weil dieses Urteil in Widerspruch zur Entscheidung des Schleswig-Holsteinischen Finanzgerichts vom 16. Februar 2005 (4 K 252/02, nv) steht, das den Beteiligten bekannt ist.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: Art. 1 BHV