Finanzgericht Münster (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-10-13, Aktenzeichen 13 K 3869/14 E
ECLI: ECLI:DE:FGMS:2017:1013.13K3869.14E.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen.
Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.

Tatbestand:
Streitig ist im Rahmen der Einkommensteuer-Festsetzung und der Festsetzung des Solidaritätszuschlages für 2012, ob Abschluss-, Vertriebs- und Verwaltungskosten zu einer Riester-Rentenversicherung als vorweggenommene Werbungskosten bei den sonstigen Einkünften nach § 22 des Einkommensteuergesetzes (EStG) steuermindernd zu berücksichtigen sind.
Der Kläger ist verheiratet. Er erzielte im Streitjahr 2012 als ... Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit gemäß § 19 EStG. Er hatte 2002 bei der A-Versicherung eine Riester-Rentenversicherung (Fonds) abgeschlossen. Versicherungsbeginn war der 01.01.2003. Nach der sog. jährlichen Mitteilung der Versicherung zahlte der Kläger Beiträge im Jahr 2012 in Höhe von 1.946,40 EUR. In der jährlichen Mitteilung wird weiter ausgeführt: „…
Verwendung der Beiträge:
- Die eingezahlten Beiträge werden zum Aufbau der garantierten Versicherungsleistung, zur Anlage in die von Ihnen gewählten Fonds und zur Finanzierung der Abschluss- und Vertriebskosten sowie der laufenden Verwaltungskosten verwendet. …
- Für das Kalenderjahr 2012 wurden 38,88 EUR zur Finanzierung der Abschluss- und Vertriebskosten und 78,75 EUR zur Finanzierung der laufenden Verwaltungskosten verwendet. …“
Der Kläger und seine Ehefrau reichten am 07.06.2013 gemeinsam ihre Einkommen-steuer-Erklärung für 2012 beim Beklagten ein, beantragten darin aber die getrennte Veranlagung. Auf der Anlage AV machten sie Altersvorsorgebeiträge des Klägers in Höhe von 1.946,- EUR und auf der Anlage R des Klägers als Werbungskosten „Kosten des Riester-Vertrags“ in Höhe von 118,- EUR geltend.
Der Beklagte erließ unter dem 26.08.2013 gegenüber dem Kläger den Einkommen-steuer-Bescheid für 2012. In dem Bescheid berücksichtigte der Beklagte weder die Altersvorsorgebeiträge noch die als Werbungskosten geltend gemachten Kosten des Riester-Vertrags. In den Erläuterungen führte er aus: Kosten des Riester-Vertrags würden keine vorweggenommenen Werbungskosten im Zusammenhang mit späteren Einkünften im Sinne von § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG darstellen. Vielmehr würden Anschaffungsnebenkosten für den Erwerb des nicht abnutzbaren Vermögensstamms vorliegen.
Der Kläger legte gegen diesen Bescheid am 29.08.2013 Einspruch ein. Zur Begründung führte er aus: Es würden die Beiträge zum Riester-Vertrag fehlen. Zudem sei die Ablehnung der Anerkennung der Kosten für den Riester-Vertrag als Werbungskosten nicht stichhaltig. Es handele sich nicht um die Anschaffung eines Vermögensstamms, da die Riester-Rente mit ihrer vollen Auszahlung zur Besteuerung komme (§ 22 Nr. 5 EStG). Insofern seien auch die Hinweise auf die BFH-Entscheidungen nicht korrekt, da diese zu Rentenversicherungen ergangen seien, die nicht in vollem Umfang, sondern nur teilweise mit der Auszahlung der Besteuerung zugeführt würden. Dies sei eine strukturelle Abkehr von dem Prinzip der Besteuerung des Ertrags.
Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 03.11.2014 als unbegründet zurück.
Der Kläger hat am 01.12.2014 Klage erhoben. Zur Begründung trägt er vor: Entgegen den Ausführungen des Beklagten gebe es bei der Riester-Rente keinen Vermögensstamm, der bei der Rückzahlung nicht der Besteuerung unterworfen werde. Demzufolge seien aber auch alle Kosten, die damit im Zusammenhang stünden, als Werbungskosten abzugsfähig.
Der Beklagte erließ unter dem 24.01.2017 einen geänderten Bescheid für 2012 über Einkommensteuer, Solidaritätszuschlag sowie Feststellung der Steuerermäßigung nach § 10a Abs. 4 EStG. Darin berücksichtigte er die geltend gemachten Altersvorsorgebeiträge (1.946,- EUR) und die gesetzliche Zulage (154,- EUR), d.h. insgesamt 2.100,- EUR, als Sonderausgaben. In den Erläuterungen führte er aus: Dieser Bescheid berücksichtigt die geleisteten Beiträge zur Riester-Rente gemäß den von dem Versicherungsgeber nunmehr elektronisch übermittelten Daten.
Der Kläger trägt ergänzend vor: Die Anerkennung der Beiträge als Sonderausgaben sei von der Geltendmachung der Aufwendungen völlig unabhängig. Die Auffassung des Beklagten, dass die Kosten bereits in den Beiträgen enthalten seien, sei nachweislich falsch. Denn die bescheinigten Beiträge seien gerade nicht um die hier streitigen Kosten gekürzt worden. Das aber wäre erforderlich gewesen, würde die Auffassung des Beklagten zutreffen. Die geltend gemachten Aufwendungen würden nicht aus den Beiträgen stammen. Sonst wären die Mitteilungen allesamt falsch, weil um die Aufwendungen zu hoch.
Da nach dem BFH-Urteil vom 08.07.2015 X R 41/13, BFHE 250, 397, BStBl II 2016, 525 die Erträge keine Beiträge seien, könnten die als Werbungskosten geltend gemachten Aufwendungen nur aus den Erträgen stammen. Der BFH habe in dem Urteil auch zugestanden, dass die Erträge jährlich dem Konto gutgeschrieben, jedoch aus systematischen Gründen in dem jeweiligen Jahr nicht dem Steuerpflichtigen zufließen würden. Zwar halte er die Begründung des BFH aus einer Vielzahl von Gründen für nicht stimmig, jedoch sei diese Sichtweise des BFH ein zwingendes Indiz dafür, dass die im vorliegenden Verfahren streitbefangenen Aufwendungen als Werbungskosten abzugsfähig seien.
Die Kosten würden – wie ausgeführt – nicht die Beiträge mindern, sondern das gesammelte Kapital und würden daher zu Aufwand führen. Der Gesetzgeber habe sich im Gegensatz zu den Erträgen zu den Ausgaben nicht geäußert. Die Aufwendungen seien auch deshalb zwingend anzuerkennen, da er die Möglichkeit zur Verfügung über das Kapital unmittelbar und endgültig verloren habe.
Der Kläger beantragt,
den Einkommensteuer-Bescheid für 2012 vom 24.01.2017 dahingehend zu ändern, dass die in der Einkommensteuer-Erklärung geltend gemachten Werbungskosten zu § 22 EStG berücksichtigt werden.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Zur Begründung verweist er auf seine Einspruchsentscheidung. Die Aufwendungen seien in den Beitragszahlungen für den Altersvorsorgevertrag enthalten und als Sonderausgaben im Sinne des § 10a EStG zu berücksichtigen.
Die Beteiligten haben gemäß § 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) auf eine mündliche Verhandlung verzichtet.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die Einkommensteuer-Festsetzung für 2012 sowie die Festsetzung des Solidaritätszuschlags vom 24.01.2017, die gemäß § 68 Satz 1 FGO zum Gegenstand des vorliegenden Klageverfahrens geworden sind, sind rechtmäßig und verletzen den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO).
Es kann dahingestellt bleiben, ob die streitbefangenen Abschluss-, Vertriebs- und Verwaltungskosten in Höhe von insgesamt 118,- EUR überhaupt dem Grunde nach (vorweggenommene) Werbungskosten bei den sonstigen Einkünften nach § 22 EStG sein können, denn sie sind, da sie in den von dem Kläger geltend gemachten Altersvorsorgebeiträgen (1.946,- EUR) enthalten sind, bereits als Sonderausgaben gemäß § 10a EStG in dem (geänderten) Einkommensteuer-Bescheid für 2012 vom 24.01.2017 steuermindernd berücksichtigt. Eine doppelte steuermindernde Berücksichtigung der Kosten kommt nicht in Betracht.
Nach § 10a Abs. 1 Satz 1 EStG können in der inländischen gesetzlichen Rentenversicherung Pflichtversicherte – wie der Kläger – Altersvorsorgebeiträge im Sinne des § 82 EStG zuzüglich der dafür nach Abschnitt XI des EStG zustehenden Zulage jährlich bis zu 2.100,- EUR als Sonderausgaben abziehen. Die Altersvorsorgebeiträge im Sinne des § 82 EStG werden dadurch im Jahr der Zahlung in Form des Sonderausgabenabzugs steuerfrei gestellt. Zu den geförderten Altersvorsorgebeiträgen gehören nach § 82 Abs. 1 Nr. 1 EStG die Beiträge, die der Zulageberechtigte zugunsten eines auf seinen Namen lautenden Vertrags, der nach § 5 Altersvorsorgeverträge-Zertifizierungsgesetz zertifiziert ist (Altersvorsorgevertrag), leistet. Nach dem Wortlaut dieser Vorschrift kommt es dabei nur darauf an, dass die Beiträge „auf den zertifizierten Altersvorsorgevertrag“ geleistet werden, nicht aber darauf, wie die Beiträge tatsächlich von dem Vertragspartner verwendet worden sind, d.h. ob sie insgesamt zum Aufbau des Altersvorsorgevermögens oder – wie im Streitfall – auch teilweise zur (anteiligen) Begleichung der Abschluss-, Vertriebs- und Verwaltungskosten verwendet werden. Als Altersvorsorgebeiträge werden insoweit die von dem Steuerpflichtigen geleisteten Beträge vor Abzug der entsprechenden Kosten angesetzt (vgl. u.a. auch Myßen, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff § 82 EStG Rn. A 40).
Dass die Abschluss- und Vertriebskosten in den Altersvorsorgebeiträgen im Sinne des § 82 EStG enthalten sind, lässt sich im Umkehrschluss auch aus der mit dem Jahressteuergesetz 2009 eingefügten Regelung des § 22 Nr. 5 Satz 8 EStG entnehmen, nach der die Erstattung von Abschluss- und Vertriebskosten als eine im Jahr der Erstattung nach § 22 Nr. 5 Satz 1 EStG zu versteuernde Leistung gilt. Denn diese Regelung war – wie auch im Rahmen der Begründung des Entwurfs des Jahressteuergesetzes 2009 (vgl. Bundestags-Drucksache 16/10189 Seite 51/52) ausgeführt – erforderlich, da ansonsten die Erstattung der Abschluss- und Vertriebskosten an den Anleger als Verminderung der geleisteten Altersvorsorgebeiträge anzusehen gewesen wäre, was nicht nur zu Schwierigkeiten beim nachträglichen Datenabgleich zwischen der Zentralen Zulagestelle für Altersvermögen (ZfA) und dem Finanzamt, sondern insbesondere auch zu einer entsprechenden Verminderung der im Jahr der Erstattung geleisteten Altersvorsorgebeiträge im Bereich des Zulageverfahrens und gegebenenfalls dadurch zu einer Zulagenkürzung hätten führen können, da der Anleger – aufgrund der Berücksichtigung des Erstattungsbetrags – nicht mehr den erforderlichen Mindestbeitrag erbracht hätte (vgl. u.a. auch Killat, in: Hermann/Heuer/Raupach § 22 Anm. 509; Wernsmann/Neudenberger, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff § 22 EStG Rn. G 94). Wenn danach die Erstattung der Abschluss- und Vertriebskosten aber – ohne die Regelung des § 22 Nr. 5 Satz 8 EStG – den Altersvorsorgebeiträgen nach § 82 Abs. 1 Nr. 1 EStG zuzurechnen ist, kann für die Finanzierung dieser Kosten mit den von dem Kläger geleisteten Beträgen nichts anderes gelten.
Ausgehend von diesen Grundsätzen beinhalten die von der A-Versicherung für das Streitjahr bescheinigten und von dem Kläger in Höhe von 1.946,- EUR geltend gemachten Altersvorsorgebeiträge, die in dem Änderungsbescheid vom 24.01.2017 bereits erklärungsgemäß als Sonderausgaben nach § 10a Abs. 1 EStG angesetzt worden sind, auch die streitbefangenen Abschluss-, Vertriebs- und Verwaltungskosten. Sie sind Teil der steuerlich geförderten Beiträge im Sinne des § 82 Abs. 1 Nr. 1 EStG, die der Kläger zugunsten seines Altersvorsorgevertrags geleistet hat. Dass dies so ist, ergibt sich auch ausdrücklich aus der von dem Kläger für das Streitjahr vorgelegten sog. jährlichen Mitteilung der A-Versicherung. Denn darin wird ausgeführt, dass die eingezahlten Beiträge auch zur Finanzierung der Abschluss-, Vertriebs- und Verwaltungskosten verwendet worden sind. Mithin sind die streitbefangenen Kosten auch tatsächlich aus den geleisteten und bereits nach § 10a EStG steuerlich geförderten Beiträgen und nicht – wie von dem Kläger vorgetragen – aus den Erträgen des angelegten Altersvorsorgevermögens oder dem Kapitalstamm beglichen worden (vgl. u.a. auch Wernsmann/Neudenberger, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff § 22 EStG Rn. G 100).
Der von dem Kläger geltend gemachte Eigenbeitrag in Höhe von 1.946,- EUR überschreitet zusammen mit der gesetzlichen Zulage in Höhe von 154,- EUR auch nicht den in § 10a EStG festgelegten Höchstbetrag von 2.100,- EUR.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 19 EStG
§ 22 EStG
§ 10a EStG
§ 10a EStG
§ 82 EStG
§ 22 Nr. 5 EStG
§ 10a Abs. 4 EStG
§ 90 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung
§ 68 Satz 1 FGO
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 10a Abs. 1 Satz 1 EStG
§ 82 Abs. 1 Nr. 1 EStG
§ 22 Nr. 5 Satz 8 EStG
§ 22 Nr. 5 Satz 1 EStG
§ 10a Abs. 1 EStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 22 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 250, 397
BStBl II 2016, 525
15 X R 41/13
89 Seite 51/52