Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (Mecklenburg-Vorpommern, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2022-04-27, Aktenzeichen 3 K 273/20
ECLI: ECLI:DE:FGMV:2022:0427.3K273.20.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Wird ein Darlehen im Jahr 2016 zu einem niedrigen Zinssatz von 1,0 % gewährt, liegt eine gemischte freigebige Zuwendung vor. In diesem Fall ist der Jahreswert des Nutzungsvorteils mit 5,5 % abzüglich des vereinbarten Zinssatzes zu berechnen, wenn kein anderer Wert feststeht (vgl. BFH-Urteil vom 27.10.2010 - II R 37/09).(Rn.33) (Rn.34) (Rn.38)
2. Ein anderer Jahreswert des Nutzungsvorteils steht nicht bereits dann i.S. des § 15 Abs. 1 BewG fest, wenn der Darlehensgeber oder der Darlehensnehmer bei einer verzinslichen Anlage des Darlehensbetrags bei einem Kreditinstitut zu marktüblichen Bedingungen lediglich eine niedrigere Rendite als 5,5 % im Jahr hätte erzielen können. Vergleichsmaßstab ist vielmehr der marktübliche Zinssatz, der bei der Gewährung oder Aufnahme eines Darlehens zu abgesehen von der Zinslosigkeit vergleichbaren Bedingungen zu entrichten gewesen wäre (vgl. BFH-Urteil vom 27.11.2013 - II R 25/12).(Rn.35)
3. Die Anwendung des Zinssatzes von 5,5 % gemäß § 15 Abs. 1 BewG begegnet keinen verfassungsrechtlichen Bedenken; einer Vorlage an das BVerfG nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG bedarf es nicht.(Rn.53)
4. Revision eingelegt (Az. des BFH: II R 20/22)
Verfahrensgang
Die Klage wird abgewiesen.
Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger zu tragen.
Die Revision wird zugelassen.
Der Streitwert beträgt 229.500,00 €.

Tatbestand:
Zwischen den Beteiligten ist streitig, ob die Voraussetzungen für eine gemischte Schenkung im Sinne von § 7 Abs. 1 Nr. 1 Erbschaftsteuer- und Schenkungsteuergesetz (ErbStG) vorliegen.
Am xx. November 2007 verstarb Herr A.. Das AG … erließ am 06. Januar 2008 einen Erbschein. Danach wurde der Erblasser beerbt durch Frau B, seiner Schwester, als nicht befreiter Vorerbin und dem Kläger und Sohn des Erblassers als Nacherbe. Die Nacherbfolge sollte mit der Volljährigkeit des Klägers eintreten.
Die Vorerbin hat das Erbe angetreten. Der Kläger hat nach dem Eintritt seiner Volljährigkeit am xx. September 2012 die Nacherbschaft angetreten. Die leibliche Tochter des Erblassers und Schwester des Klägers, Frau C, geboren am xx. Februar 2000, wurde testamentarisch nicht bedacht und war unter Berücksichtigung der Regelung des § 2303 Bürgerliches Gesetzbuch (BGB) pflichtteilsberechtigt. Der Wert des Pflichtteilsanspruches wurde mit 2.031.395,88 € ermittelt.
Frau B, der Kläger und Frau C schlossen im Rahmen einer Mediation vor dem LG …, Az.: … einen Prozessvergleich.
Der Kläger und Frau C schlossen am 03. November 2016 (UR-Nr. … der Notarin …) einen „Darlehensvertrag mit Bestellung einer Grundschuld“. Bei Abschluss dieses Vertrages wurde Frau C, durch Herrn Rechtsanwalt D, als durch Beschluss des AG … vom … (Az.: …) bestellter Ergänzungspfleger, vertreten. Das AG … hat durch Beschluss vom … das vorgenannte Rechtgeschäft für Frau C genehmigt. Dieser Beschluss wurde am … rechtskräftig.
Gemäß II. des Vertrages haben Frau C und der Kläger einen mündlichen Darlehensvertrag über 2.031.395,88 € und Darlehenszinsen i. H. v. 1 %, verzinst seit dem 14. September 2012 und einen weiteren mündlichen Darlehensvertrag über 100.000,00 € verzinst zu 1 % ab dem 12. April 2014 geschlossen. Da der Kläger in der Folgezeit insgesamt 318.000,00 € an Frau C zahlte, belief sich die Forderung von Frau C auf 1.875.768,05 €. Diese Forderung sollte die mündlichen Darlehensvereinbarungen ablösen und war Gegenstand des Darlehensvertrages und des Darlehensnennbetrags gemäß § 2.
Das Darlehen gilt gemäß § 4 als mit dem 01. Januar 2016 ausgezahlt. Gemäß § 3 Abs. 2 des Vertrages wurde ein Festzinssatz von 1 % p. a. auf den Darlehensnennbetrag rückwirkend ab dem 01. Januar 2016 vereinbart. Das Darlehen wurde gemäß § 5 Abs. 1 auf unbestimmte Zeit gewährt und konnte mit einer Frist von 12 Monaten erstmals zum 31. Dezember 2019 gekündigt werden. Das Darlehen ist am Ende der Laufzeit in einer Summe zurückzuzahlen, § 5 Abs. 2. Die Darlehensgeberin war gemäß § 5 Abs. 3 berechtigt, jederzeit mit einer Ankündigungsfrist von drei Monaten monatliche Tilgungsleistungen in Höhe von maximal 5.000,00 € zu verlangen. Die Darlehensgeberin war gemäß § 5 Abs. 4 einmalig in jedem Kalenderjahr berechtigt, mit einer Ankündigungsfrist von drei Monaten, eine Einmalzahlung in Höhe von 10.000,00 € zu verlangen. Gemäß § 7 des Vertrages wurde die Darlehenssumme durch Grundschulden auf näher bezeichneten Grundbesitz des Klägers besichert.
Der Kläger gab keine Schenkungsteuererklärung ab. Mit Bescheid vom 29. November 2017 setzte der Beklagte eine Schenkungsteuer gegen den Kläger fest. Der Bescheid steht gemäß § 164 Abs. 1 Abgabenordnung (AO) unter dem Vorbehalt der Nachprüfung. Gemäß den Erläuterungen zum Bescheid betraf dieser eine Zuwendung von Frau C durch einen Darlehensvertrag mit Wirkung zum 01. Januar 2016. Der Steuerwert der Zuwendung wurde mit 785.008,00 € angesetzt und ergab abzüglich des Freibetrages gemäß § 16 Abs.1 ErbStG i. H. v. 20.000,00 € einen steuerpflichtigen Erwerb i. H. v. 765.000,00 €. Somit ergab sich unter Berücksichtigung der Steuerklasse II eine Schenkungsteuer i. H. v. 229.500,00 €.
Der Kläger legte am 28. Dezember 2017 dagegen form- und fristgerecht Einspruch ein. Zur Begründung trug er vor, dass keine Schenkung vorliege, da die im Darlehensvertrag vereinbarte Verzinsung wegen der erstklassigen Besicherung der Darlehensschuld marktüblich sei und somit einem Fremdvergleich standhalte. Zum Nachweis der Marktüblichkeit verweise er, der Kläger, auf die vorgelegten Kreditangebote der … .. vom 11. Januar 2018 und dem ….. vom 16. Januar 2018.
Ergänzend hat der Kläger ausgeführt, dass das Darlehen dem Erhalt des übernommenen Betriebes und der dazugehörigen Ländereien gedient habe und der Zinssatz von den Vertragsparteien übereinstimmend mündlich vereinbart worden sei. In dem Darlehensvertrag vom 03. November 2016 sei der seinerzeit vereinbarte Zinssatz nur noch schriftlich fixiert worden. Die Vertragsparteien hätten sich an dem Marktzins für mündelsichere Anlagen orientiert. Da zwischen den Vertragsparteien widerstreitende Interessen bei Vertragsabschluss vorgelegen hätten, sei der vereinbarte Zinssatz als fair zu betrachten.
Mit Schreiben vom 27. Januar 2020 bat der Beklagte Herrn Rechtsanwalt D gemäß § 93 Abs. 1 AO um Auskunft zum Zustandekommen des Darlehensvertrages. Mit Schreiben vom 30. Januar 2020 lehnte Herr Rechtsanwalt D die Erteilung der Auskünfte unter Hinweis auf seine anwaltliche Schweigepflicht ab.
Der Beklagte wies den Einspruch mit der Einspruchsentscheidung vom 13. Juli 2020 als unbegründet zurück.
Der Abschluss des Darlehensvertrages stelle eine gemischte Schenkung dar. Dabei gehe der Beklagte allerdings nunmehr vom 23. März 2017 als dem Besteuerungs- und Bewertungsstichtag aus. Denn die notwendige familiengerichtliche Genehmigung des AG ... sei erst an diesem Tag rechtswirksam geworden.
Der objektive Tatbestand einer gemischten Schenkung sei nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes auch bei Vereinbarung eines niedrig verzinsten Darlehens anzunehmen.
Der zwischen dem Kläger und Frau C vereinbarte Zinssatz von 1 % sei nicht marktüblich gewesen. Gemäß den vorliegenden Statistiken der Deutschen Bundesbank wäre unter Berücksichtigung des Datums des Vertragsabschlusses einerseits und der erstmaligen Kündigungsmöglichkeit zum 31. Dezember 2019 andererseits ein Effektivzinssatz zwischen 2,67 % und 2,81 % marktüblich gewesen. Selbst Zinssätze für sonstige Darlehen mit einer Zinsbindung von über fünf Jahren hätten im Durchschnitt noch zwischen 1,95 % und 1,83 % gelegen. Selbst unter Annahme des niedrigsten Zinssatzes von 1,83 % hätte sich bei der Darlehenssumme eine um 15.568,00 € jährlich höhere Zinszahlung des Klägers an Frau C ergeben, als die aufgrund des Vertrages zu leistende. Dieser Unterschied stelle keine geringe Abweichung dar.
Im Streitfall sei der in § 15 Abs.1 Bewertungsgesetz (BewG) festgelegte Zinssatz von 5,5 % zugrunde zu legen, da ein marktüblicher Zinssatz für vergleichbare Darlehen nicht habe festgestellt werden können. Die zwischen dem Kläger und Frau C vereinbarten Darlehenskonditionen wichen hinsichtlich der Laufzeit, der Fälligkeit und der Tilgung von marktüblichen Darlehensbedingungen ab. Deswegen könnten auch die vom Kläger vorgelegten Kreditangebote nicht als Vergleich herangezogen werden. Im Übrigen seien die Angebote im Januar 2018 erstellt worden und hätten somit nicht bei Vertragsabschluss vorgelegen.
Der für den subjektiven Tatbestand des § 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG notwendige Wille zur Unentgeltlichkeit liege vor, wenn sich der Zuwendende der (Teil-)Unentgeltlichkeit seiner Zuwendung derart bewusst ist, dass er seine Leistung ohne Verpflichtung und ohne rechtlichen Zusammenhang mit einer Gegenleistung erbringe. Bei Unausgewogenheit gegenseitiger Verträge reiche deshalb regelmäßig das Bewusstsein des einseitig benachteiligten Vertragspartners über den Mehrwert seiner Leistung aus. Dabei komme es auf die Kenntnis des genauen Ausmaßes des Wertunterschiedes nicht an.
Im Besteuerungsverfahren dürften keine übersteigerten Anforderungen an den Nachweis des subjektiven Tatbestandes gestellt werden. Nach der von der Rechtsprechung entwickelten „objektivierenden Theorie“ genüge es, wenn der Zuwendende die Tatsachen und Umstände kenne, aufgrund derer eine Zuwendung nach den Maßstäben des Verkehrsüblichen als objektiv unentgeltlich qualifiziert werden könne. Daher sei die Kenntnis des Zuwendenden hinsichtlich der Umstände, aus denen sich die Bereicherung ergebe, regelmäßig zu unterstellen.
Da die Zuwendende bei Abschluss des Vertrages am 06. November 2016 wegen ihrer Minderjährigkeit durch Herrn Rechtsanwalt D als gerichtlich bestellten Ergänzungspfleger vertreten worden sei, komme es im Streitfall auf dessen Bewusstsein an. Herr Rechtsanwalt D habe sich gegenüber dem Beklagten auf sein Aussageverweigerungsrecht gemäß § 102 Abs. 1 Nr. 3 Buchst. b) AO berufen. Allerdings müsse Herrn Rechtsanwalt D bei Abschluss des Vertrages bewusst gewesen sein, dass die vereinbarte Verzinsung keine gleichwertige Gegenleistung für die Überlassung der Nutzungsmöglichkeit des Kapitals darstelle.
Die Bewertung der Schenkung richte sich nach § 12 Abs. 1 ErbStG, der auf die Vorschriften des BewG verweise. Der einjährige Betrag der Nutzung einer Geldsumme sei gemäß § 15 Abs. 1 BewG, wenn kein anderer Wert feststehe, mit 5,5 % anzunehmen. Nutzungen und Leistungen von ungewisser Dauer seien mit dem 9,3-fachen des Jahreswertes zu bewerten, § 13 Abs. 2 2. Alt. BewG.
Ein anderer Jahreswert des Nutzungsvorteils als 5,5 % stehe im Sinne des § 15 Abs.1 BewG nicht bereits dann fest, wenn der Darlehensgeber oder der Darlehensnehmer bei einer verzinslichen Anlage des Darlehensbetrages bei einem Kreditinstitut zu marktüblichen Bedingungen lediglich eine niedrigere Rendite als 5,5 % pro Jahr hätte erzielen können. Die Schenkung sei in diesem Falle mit der Differenz zwischen dem tatsächlich vereinbarten Zinssatz, im Streitfall also 1 %, und dem Zinssatz des § 15 Abs. 1 BewG anzusetzen und betrage somit 4,5 %. Der Kapitalwert berechne sich demnach wie folgt: 1.875.768,05 * 4,5 % = 84.409,56 € pro Jahr * 9,3 = 785.008,91 €.
Der Kläger hat am 13. August 2020 Klage erhoben.
Ergänzend zu seinem Vorbringen im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren trägt der Kläger vor, dass ernstliche Zweifel an der Verfassungsmäßigkeit des in § 15 Abs. 1 BewG festgeschriebenen Zinssatzes bestehen.
Der Kläger beantragt,den Schenkungssteuerbescheid vom 29. November 2017 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 13. Juli 2020 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er bezieht sich im Wesentlichen auf die Gründe seiner Einspruchsentscheidung.
Der Berichterstatter hat mit Verfügung vom 19. Januar 2022 Frau C um die Entbindung von Herrn Rechtsanwalt D von der Schweigepflicht ersucht. Das Ersuchen hat Frau C mit Schriftsatz vom 16. Februar 2022 abgelehnt.
Dem Gericht lag je ein Band Schenkungsteuer- und Rechtsbehelfsakten und die Verfahrensakte 3 V 43/20 vor.

Entscheidungsgründe:
Die zulässige Klage ist unbegründet. Der angegriffene Schenkungsteuerbescheid in Gestalt der Einspruchsentscheidung ist rechtmäßig und verletzt den Kläger nicht in seinen Rechten (§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-). Entgegen der Auffassung des Klägers ist die Anwendung des Zinssatzes von 5,5 % zur Ermittlung des Jahreswertes der Nutzung im Streitfall nicht zu beanstanden.
1.Der Beklagte ist zutreffend von einer Vermögensverschiebung zwischen Frau C und dem Kläger zu Lasten der Frau C ausgegangen.
Nach §§ 1 Abs. 1 Nr. 2, 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG gilt als Schenkung unter Lebenden jede freigebige Zuwendung unter Lebenden, soweit der Bedachte durch sie auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird. Eine solche freigebige Zuwendung unter Lebenden verlangt in objektiver Hinsicht, dass der Bedachte auf Kosten des Zuwendenden bereichert wird, in subjektiver Hinsicht, dass der Zuwendende in dem Bewusstsein handelt, die Zuwendung unentgeltlich oder teilentgeltlich vorzunehmen.
a)Kennzeichnend für die steuerpflichtige Schenkung ist die Vermögensverschiebung, d. h. eine Vermögensminderung auf Seiten des Schenkenden und eine Vermögensmehrung auf der Seite des Beschenkten. Schenkungsteuerrechtlich erfasst wird nicht nur die reine, sondern auch eine gemischte freigebige Zuwendung. Sie ist dann gegeben, wenn einer höherwertigen Leistung eine Leistung von geringerem Wert gegenübersteht und die höherwertige Zuwendung neben Elementen der Freigebigkeit auch Elemente eines Austauschvertrages enthält, ohne dass sich die höherwertige Leistung in zwei selbständige Leistungen aufteilen lässt (vgl. BFH-Urteil vom 14. Juli 1982 II R 125/79, BFHE 136, 303, BStBl II 1982, 714). An einer gemischt freigebigen Zuwendung fehlt es dagegen, wenn Leistungen durch äquivalente Gegenleistungen ausgeglichen werden oder ihrerseits der Erfüllung einer Verpflichtung dienen.
Die unentgeltliche Gewährung des Rechts, das als Darlehen überlassene Kapital zu nutzen, stellt eine freigebige Zuwendung dar, die nach § 12 Abs. 1 ErbStG i. V. m. §§ 13 Abs. 2 Halbsatz 2, 15 Abs. 1 BewG zu bewerten ist. Wird das Darlehen nicht zinslos, sondern mit einem niedrigen Zinssatz gewährt, liegt ebenfalls eine freigebige Zuwendung vor. In diesem Fall ist der Jahreswert des Nutzungsvorteils mit 5,5 % abzüglich des vereinbarten Zinssatzes zu berechnen, wenn kein anderer Wert feststeht (vgl. BFH-Urteil vom 27. Oktober 2010 – II R 37/09 –, BFHE 231, 223, BStBl II 2011, 134).
Daran gemessen liegen die Voraussetzungen für eine gemischte freigiebige Zuwendung von Frau C an den Kläger vor.
Entgegen der Auffassung des Klägers ist ein niedrigerer Zinssatz als 5,5 % nicht anzuwenden. § 15 Abs. 1 BewG lässt zwar einen anderen Wertansatz zu, wenn dieser „feststeht“; dies ist hier aber nicht der Fall. Zuwendungsgegenstand ist die teilentgeltliche Gewährung des Rechts, das als Darlehen überlassene Kapital zu nutzen. Daher steht ein anderer Jahreswert des Nutzungsvorteils nicht bereits dann fest, wenn der Darlehensgeber oder der Darlehensnehmer bei einer verzinslichen Anlage des Darlehensbetrags bei einem Kreditinstitut zu marktüblichen Bedingungen lediglich eine niedrigere Rendite als 5,5 % im Jahr hätten erzielen können. Vergleichsmaßstab ist vielmehr der marktübliche Zinssatz, der bei der Gewährung oder Aufnahme eines Darlehens zu abgesehen von der Zinslosigkeit vergleichbaren Bedingungen zu entrichten gewesen wäre (vgl. BFH-Urteil vom 27. November 2013 – II R 25/12, BFH/NV 2014, 537).
Gemäß den Feststellungen des Beklagten, die auch in der Einspruchsentscheidung wiedergegeben worden sind und denen der Kläger nicht entgegengetreten ist, betrugen die Kreditzinsen für private Haushalte bei einer Zinsbindung von 1 bis 5 Jahren im Durchschnitt des Jahres 2016 2,67 % effektiv und im Durchschnitt der Monate August bis Oktober 2016 2,71 % effektiv. Die Darlehenszinsen für wirtschaftlich selbständig Personen betrugen bei einer Zinsbindung von ein bis fünf Jahren im Durchschnitt des Jahres 2016 2,81 % effektiv und im Durchschnitt der Monate August bis Oktober 2016 2,88 % effektiv. Da im Streitfall der Darlehensvertrag erstmals zum 31. Dezember 2019 und damit nach 4-jähriger Laufzeit hätte gekündigt werden können und der Kläger das Darlehen in Zusammenhang mit der Übernahme des landwirtschaftlichen Betriebes seines Vaters und also als wirtschaftlich tätige Person aufgenommen hat, beträgt die Differenz zwischen dem vereinbarten Zinssatz von 1 % und dem laut Angaben der Deutschen Bundesbank zu zahlenden Zinssatz von 2,81 % nominal 1,81 %. Der Kläger musste also lediglich ca. 36 % der Zinsen an Frau C zahlen, die er am freien Markt hätte bezahlen müssen.
Dass der Kläger auf dem Kapitalmarkt eine vergleichbare Finanzierung zu einem niedrigeren Zinssatz hätte erhalten können, ist nicht erkennbar: Das übersandte Schreiben des … vom 18. Januar 2018 ist nicht geeignet nachzuweisen, dass der Kläger eine vergleichbare Finanzierung zu einem niedrigeren Zinssatz hätte erhalten können. Denn das dortige Angebot erging freibleibend und ausdrücklich mit dem Hinweis, dass die angebotenen Konditionen erst dann gesichert sind, „wenn der unterzeichnete Antrag auf ein Refinanzierungsdarlehen bei der Rentenbank vorliegt. Zudem war eine feste Laufzeit von 30 Jahren vereinbart und damit, anders als im streitgegenständlichen Vertrag, ein definierter Darlehenszeitraum. Auch das Angebot der … vom 11. Januar 2018 verhilft der Klage nicht zum Erfolg. Auch dieses Angebot war freibleibend, ging von einer festen Laufzeit von fünf Jahren aus und enthielt zudem einen variablen Zinssatz, der zum Zeitpunkt des Angebotes bei effektiv 1,77 % lag. Zudem hat der Beklagte zutreffend darauf hingewiesen, dass beide Kreditangebote sich auf das Jahr 2018 beziehen und gerade nicht auf maßgeblichen Zeitpunkt, nämlich den 01. Januar 2016.
Im Streitfall ist daher das Ausmaß der Bereicherung mit der Differenz zwischen dem vereinbarten Zinssatz i. H. v. 1,00 % und dem Zinssatz gemäß § 15 Abs.1 BewG i. H. v. 5,5 %, also 4,5 % zu berechnen.
b)
Die Schenkungssteuer ist am 01. Januar 2016 entstanden.
Die Steuer entsteht nach § 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG bei Schenkungen unter Lebenden mit dem Zeitpunkt der Ausführung der Zuwendung. Dieser ist bei einer teilentgeltlichen Kapitalüberlassung im Zeitpunkt der Übergabe bzw. Auszahlung des Kapitals an den Beschenkten zu sehen, denn ab diesem Zeitpunkt steht ihm das Kapital - teilentgeltlich - zur Nutzung zur Verfügung. Er hat damit ab diesem Zeitpunkt erhalten, was ihm nach der Schenkungsabrede gebührt, nämlich die Möglichkeit, das Kapital zu nutzen (vgl. BFH-Urteil vom 04. Oktober 1998 II R 64/96, BFHE 187, 53, BStBl II 1999, 25).
Gemäß § 4 des zwischen dem Kläger und Frau C abgeschlossenen Darlehensvertrages gilt das Darlehen als mit dem 01. Januar 2016 ausgezahlt, so dass an diesem Tag die Steuer entstanden ist.
c)Auch das subjektive Merkmal liegt im Streitfall vor. Die Teilentgeltlichkeit der Leistung ist Herrn Rechtsanwalt D bewusst gewesen.
Zur Verwirklichung des subjektiven Tatbestandes der freigebigen Zuwendung genügt das Bewusstsein des Zuwendenden von der Teilentgeltlichkeit seiner Leistung. Ein auf die Bereicherung des Empfängers gerichteter Wille im Sinne einer Bereicherungsabsicht ist nicht erforderlich. Der Wille zur Unentgeltlichkeit bzw. Teilentgeltlichkeit ist dann gegeben, wenn der Zuwendende in dem Bewusstsein handelt, zu der Vermögenshingabe weder rechtlich verpflichtet zu sein noch dafür eine mit seiner Leistung in einem synallagmatischen, konditionalen oder kausalen Zusammenhang stehende gleichwertige Gegenleistung zu erhalten (vgl. BFH-Urteil vom 02. März 1994 II R 59/92, BFHE 173, 432, BStBl II 1994, 366). Dabei ist der Wille zur Unentgeltlichkeit auch dann anzunehmen, wenn diese nur in Kauf genommen wird (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 17. November 1999 4 K 631/96 Erb, EFG 2000, 139).
Für die zutreffende Vorstellung des Zuwendenden von dem Begriff der Unentgeltlichkeit genügt es, wenn er dessen Bedeutungsgehalt nach Laienart zutreffend erfasst, eine exakte juristische Subsumtion ist nicht erforderlich. Bei Unausgewogenheit gegenseitiger Verträge reicht deshalb regelmäßig das Bewusstsein des einseitig benachteiligten Vertragspartners über den Mehrwert seiner Leistung aus. Auf die Kenntnis des genauen Ausmaßes des Wertunterschiedes kommt es hingegen nicht an (vgl. BFH-Urteil vom 21. Oktober 1981 II R 176/78, BFHE 134, 357, BStBl II 1982, 83). Dabei ist die Kenntnis des Zuwendenden hinsichtlich der Umstände, aus denen sich die objektive Bereicherung des Zuwendungsempfängers ergibt, regelmäßig prima facie zu unterstellen (vgl. BFH-Urteil vom 29. Oktober 1997 II R 60/94, BFHE 183, 253, BStBl II 1997, 832). Bei einem auffallenden Missverhältnis zwischen Leistung und Gegenleistung (im Zeitpunkt des Rechtsgeschäftes) ist davon auszugehen, dass die Zuwendung im Umfang der Bereicherung unentgeltlich war, d. h. dass dem Zuwendenden der Wertunterschied bekannt und bewusst war, ohne dass es auf die Kenntnis des genauen Ausmaßes des Wertunterschiedes ankommt. In einem solchen Fall muss derjenige, der behauptet, zumindest dem Zuwendenden sei das auffallend grobe Missverhältnis nicht bekannt gewesen, dies durch konkreten Vortrag entkräften (vgl. BFH-Urteil vom 15. Dezember 2010 II R 41/08, BFHE 232, 210, BStBl II 2011, 363 m. w. N.). Ein offenbares oder erhebliches Missverhältnis kann angenommen werden, wenn die tatsächliche Gegenleistung die sonst übliche angemessene Gegenleistung um 20 bis 25 v. H. unterschreitet. Jedenfalls bei einem Auseinanderklaffen zwischen Verkehrswert von Leistung und Gegenleistung über 51 v. H. ist davon auszugehen, dass die Zuwendung im Umfang der Bereicherung unentgeltlich ist und der Wertunterschied dem Zuwendenden bewusst ist (vgl. FG Köln, Urteil vom 05. Juni 2009 9 K 4279/07, juris m. w. N.). Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall vor, denn der vereinbarte Zinssatz beträgt lediglich 36 % des marktüblichen Zinssatzes. Dabei ist auf das Bewusstsein des Ergänzungspflegers, Rechtsanwalt D abzustellen. Dieser hat die Vermutung seines Wissens um die Teilunentgeltlichkeit der Zuwendung nicht entkräften können, weil seine Mandantin, Frau C ihn weder im außergerichtlichen Vorverfahren noch im gerichtlichen Verfahren von seiner Schweigepflicht entbunden hat.
Eine andere rechtliche Beurteilung ergibt sich nicht deshalb, weil der Ergänzungspfleger nach zivilrechtlichen Grundsätzen von der Rechtmäßigkeit seines Handelns ausgehen durfte, da er sich ansonsten gemäß §§ 1909, 1915 i. V. m. 1806 ff., 1833 BGB gegenüber Frau C schadensersatzpflichtig gemacht hätte, denn auch im Abschluss eines zu niedrig verzinsten Darlehensvertrages liegt eine Pflichtverletzung (vgl. AG Bremen Urteil vom 14. Februar 1992 7 C 453/91, NJW 1993, 205). Eine mögliche Pflichtverletzung durch den Ergänzungspfleger kann sich aber allenfalls bei Missachtung des Einlagezinssatzes ergeben. Dieser betrug nach den Statistiken der Deutschen Bundesbank bei einer Laufzeit von zwei Jahren oder mehr im Durchschnitt des Kalenderjahres 2016 0,85 % und im Zeitraum von August bis Oktober 2016 0,79 %. Der von dem Ergänzungspfleger vereinbarte Zinssatz von 1% überschreitet diesen durchschnittlichen Einlagenzinssatz. Dass der Ergänzungspfleger zivilrechtlich ordnungsgemäß gehandelt hat, folgt letztendlich auch aus den Beschluss des Amtsgerichts vom 06. März 2017 (Az.: 72 F 2/15), mit dem dieses den Abschluss des Darlehensvertrages genehmigt hat.
Das Bewusstsein zivilrechtlich ordnungsgemäßen Handelns führt im Streitfall aber nicht dazu, dem Ergänzungspfleger das Bewusstsein der schenkungsteuerlich maßgeblichen Unentgeltlichkeit oder Teilunentgeltlichkeit einer Leistung abzusprechen, weil insoweit andere Maßstäbe gelten. Während zivilrechtlich das Prinzip der mündelsicheren und nicht gewinnorientierten Anlage von Kapital im Vordergrund steht, geht es schenkungsteuerlich um die Bewertung der Bereicherung nach Verkehrswerten, im Streitfall also anhand des marktüblichen Zinssatzes. Insoweit darf – wie oben dargestellt – davon ausgegangen werden, dass auch der Ergänzungspfleger die Teilunentgeltlichkeit der Leistung kennen musste, wenn – wie im Streitfall - die tatsächliche Gegenleistung die sonst übliche angemessene Gegenleistung um 20 bis 25 v. H. unterschreitet.
d)Die Schenkungsteuer ist in der zutreffenden Höhe festgesetzt worden.
Das Ausmaß der Bereicherung (§ 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG) bestimmt sich nach dem Verhältnis des Verkehrswertes der Bereicherung des Beschenkten zum Verkehrswert der Leistung des Schenkers. Die Gegenleistung ist entsprechend ihrem Anteil am Verkehrswert der Leistung des Zuwendenden von deren Steuerwert abzuziehen (vgl. BFH-Urteil vom 24. November 2005 II R 11/04, BFH/NV 2006, 744 m. w. N.).
Im Streitfall ist der Darlehensnennbetrag von 1.875.768,05 € mit der Differenz (siehe dazu oben unter b)) zwischen dem vereinbarten Zinssatz von 1 % und dem Zinssatz gemäß § 15 Abs. 1 BewG, also 4,5 % zu multiplizieren. Der sich hieraus ergebende Betrag von 84.409,56 € ist mit dem Vervielfältiger 9,3 gemäß § 13 Abs. 2 2. Alt. BewG zu multiplizieren und ergibt mithin einen Betrag von 785.008,91 € als Steuerwert. Nach Abzug des Freibetrages gemäß § 16 Abs. 1 ErbStG i. H. v. 20.000,00 € beträgt die schenkungsteuerliche Bemessungsgrundlage 765.000,00 €.
Der Jahreswert des Nutzungsvorteils ist nicht nach § 16 BewG zu begrenzen. Nach dieser Regelung kann bei der Ermittlung des Kapitalwerts der Nutzungen eines Wirtschaftsguts der Jahreswert dieser Nutzungen höchstens den Wert betragen, der sich ergibt, wenn der für das genutzte Wirtschaftsgut nach den Vorschriften des BewG anzusetzende Wert durch 18,6 geteilt wird. Die Vorschrift ist auch nach dem Inkrafttreten des Erbschaftsteuerreformgesetzes vom 24. Dezember 2008 (Bundesgesetzblatt I 2008, 3018) weiterhin anzuwenden, soweit es um die Ermittlung des Steuerwerts nach dem Bewertungsgesetz geht (vgl. BFH-Urteil vom 09. April 2014 – II R 48/12, BFHE 245, 368, BStBl II 2014, 554).
Ausgehend vom Steuerwert des überlassenen Wirtschaftsguts – der Geldsumme von 1.875.768,05 € – ergibt sich ein Jahreswert von 1.875.768,0 € / 18,6 = 100.848,00 €. Dieser Wert liegt über dem ermittelten Wert von 84.409,56 €.
3.Es bestehen entgegen der Auffassung des Klägers hinsichtlich der Anwendung des Zinssatzes von 5,5 % auch keine verfassungsrechtlichen Zweifel, die eine Vorlage nach Art. 100 Abs. 1 Satz 1 des Grundgesetzes rechtfertigen würden.
Zwar hat das BVerfG die Vollverzinsung nach § 233a AO i. V. m. § 238 AO i. H. v. 6 % ab dem 01. Januar 2014 für verfassungswidrig erklärt und den Gesetzgeber zur Neuregelung ab dem Verzinsungszeitraum 2019 aufgefordert (vgl. BVerfG-Beschluss vom 08. Juli 2021 – 1 BvR 2237/14, 1 BvR 2422/17, BGBl. I 2021, 4303). Ungeachtet dessen, dass der Bewertungsstichtag vorliegend vor dem 01. Januar 2019 liegt, lassen sich die verfassungsrechtlichen Zweifel jedenfalls auf den hier maßgeblichen Zinssatz des § 15 Abs. 1 BewG nicht übertragen. Denn anders als bei der Verzinsung nach § 233a AO ist es bei § 15 Abs. 1 BewG nicht sachgerecht, einen Vergleich zu den potentiell vom Steuerpflichtigen am Kapitalmarkt erzielten Zinsen oder zu den potentiellen Refinanzierungskosten des Steuergläubigers herzustellen. Vielmehr ist ausgehend vom Zuwendungsgegenstand zu fragen, welchen Zinssatz der Kläger für eine Darlehensaufnahme zu vergleichbaren Konditionen unter fremden Dritten hätte aufbringen müssen. Es sei dem Steuerpflichtigen unbenommen in solchen Fällen darzulegen, dass ein niedrigerer Zinssatz als nach § 15 Abs. 1 BewG anzusetzen ist (vgl. FG Düsseldorf, Urteil vom 26. Januar 2022 – 4 K 272/21 Erb –, juris). Im Streitfall ist der Kläger jedoch gerade einen solchen Nachweis schuldig geblieben.
4.Die Kosten des Verfahrens hat der Kläger gemäß § 135 Abs. 1 FGO zu tragen.
Die Revision war gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO zuzulassen.
Die Streitwertfestsetzung folgt aus § 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz (GKG).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 1909, 1915 i. V. m. 1806 ff., 1833 BGB
§ 2303 Bürgerliches Gesetzbuch
§ 16 BewG
§ 233a AO
§ 238 AO
§ 15 Abs. 1 BewG
§ 164 Abs. 1 Abgabenordnung
§ 16 Abs.1 ErbStG
§ 93 Abs. 1 AO
§ 15 Abs.1 Bewertungsgesetz
§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
§ 12 Abs. 1 ErbStG
§ 13 Abs. 2 2. Alt. BewG
§ 15 Abs.1 BewG
§ 100 Abs. 1 Satz 1 Finanzgerichtsordnung
§ 1 Abs. 1 Nr. 2, 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
§ 13 Abs. 2 Halbsatz 2, 15 Abs. 1 BewG
§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG
§ 10 Abs. 1 Satz 1 ErbStG
§ 16 Abs. 1 ErbStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 2 FGO
§ 52 Abs. 1 Gerichtskostengesetz
Art. 100 Abs. 1 Satz 1 GG

Zitierte Entscheidungen: BFHE 136, 303
BStBl II 1982, 714
BFHE 231, 223
BStBl II 2011, 134
BFH/NV 2014, 537
BFHE 187, 53
BStBl II 1999, 25
BFHE 173, 432
BStBl II 1994, 366
EFG 2000, 139
BFHE 134, 357
BStBl II 1982, 83
BFHE 183, 253
BStBl II 1997, 832
BFHE 232, 210
BStBl II 2011, 363
NJW 1993, 205
BFH/NV 2006, 744
BFHE 245, 368
BStBl II 2014, 554
II R 37/09
II R 25/12
II R 20/22
3 V 43/20
82 II R 125/79
98 II R 64/96
94 II R 59/92
4 K 631/96
81 II R 176/78
97 II R 60/94
10 II R 41/08
9 K 4279/07
7 C 453/91
72 F 2/15
05 II R 11/04
II R 48/12
1 BvR 2237/14
1 BvR 2422/17
4 K 272/21