Finanzgericht Mecklenburg-Vorpommern (Mecklenburg-Vorpommern, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2023-09-19, Aktenzeichen 1 K 233/22
ECLI: ECLI:DE:FGMV:2023:0919.1K233.22.00

Tenor:
Orientierungssatz
1. Liegt der Grunderwerbsteuerfestsetzung gegen die Erwerberin eines Grundstücks der notariell vereinbarte Kaufpreis von 1.100.000 Euro zugrunde und erscheint der Grunderwerbsteuerbescheid später als fehlerhaft, weil gegenüber dem Grundstücksveräußerer ein Schenkungsteuerbescheid bestandskräftig wird, der auf der (überzeugenden) Annahme einer "verschleierten Schenkung" dahingehend beruht, dass das Grundstück lediglich einen Wert von 480.000 Euro gehabt habe und der darüber hinausgehende vereinbarte Kaufpreis-Betrag (620.000 Euro) als freigebige Zuwendung einzustufen sei, dann kann der Grunderwerbsteuerbescheid zugunsten der Erwerberin nach § 174 Abs. 1 Satz 1 AO zu ändern sein, um Übereinstimmung mit dem inzwischen ergangenen Schenkungsteuerbescheid herzustellen und insoweit eine gleichzeitige Besteuerung sowohl mit Schenkungsteuer als auch mit Grunderwerbsteuer zu vermeiden.(Rn.29)
2. Zu dem "bestimmten Sachverhalt" i.S. des § 174 Abs. 1 AO, der in einem Grunderwerbsteuerbescheid "berücksichtigt" wird, gehört nicht nur der Kaufvertrag (Erwerb) als Tatbestand, sondern bei verständiger, eine künstliche Aufspaltung vermeidender Betrachtung auch der Kaufpreis als Bemessungsgrundlage.(Rn.33)
3. "Kaufpreis" i.S. des § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ist derjenige Betrag, der nach der vertraglichen Vereinbarung gewährt worden ist, um das Grundstück zu erwerben. Wenn die Vertragsparteien sich darüber einig gewesen sind, dass das verkaufte Grundstück einen Wert hatte, der erheblich unter dem im notariellen Vertrag genannten "Kaufpreis" lag, und dass der Differenzbetrag der Person des Veräußerers (hier: dem Lebensgefährten der Allein-Gesellschafterin und Geschäftsführerin der Erwerberin) als Gewinn aus einem erfolgreichen Grundstücksgeschäft zufließen sollte, dann gehört nach dieser vertraglichen Vereinbarung der Differenzbetrag nicht zum Kaufpreis.(Rn.45)
4. Der Auffassung, dass die Vorstellung der Vertragsparteien für die Grunderwerbsteuer nur dann maßgeblich sei, wenn sie in dem notariellen Vertrag angedeutet sei, ist im vorliegenden Fall - in dem eine Schenkung aus Gründen der Steuervermeidung verschleiert werden sollte, womit sich aus der Natur der Sache ergibt, dass der tatsächliche Wille der Vertragsparteien im notariellen Kaufvertrag nicht angedeutet war - nicht zu folgen. Eine Andeutung im notariellen Vertrag ist vorliegend - ausnahmsweise angesichts der Besonderheiten des Sachverhalts - nicht zu fordern.(Rn.48) (Rn.49)
5. Die Revision wurde vom BFH zugelassen. Das Beschwerdeverfahren wird unter dem Az. II R 11/24 als Revisionsverfahren fortgeführt (BFH-Beschluss vom 08.05.2024 - II B 63/23, nicht dokumentiert).
Der Beklagte wird unter Aufhebung des Bescheides vom 14.06.2022 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.08.2022 verpflichtet, den Grunderwerbsteuerbescheid vom 30.06.2011 zu ändern und die Grunderwerbsteuer auf € 16.800 festzusetzen.
Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.
Die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren wird für notwendig erklärt.
Die Entscheidung ist im Kostenpunkt vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte kann die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des vollstreckbaren Betrages abwenden, wenn nicht die Klägerin vor der Vollstreckung in gleicher Höhe Sicherheit leistet.
Die Revision wird nicht zugelassen.
Der Streitwert beträgt € 21.700.

Tatbestand:
Die Beteiligten streiten darüber, ob ein Grunderwerbsteuerbescheid zugunsten der Klägerin geändert werden kann und muss, um Übereinstimmung mit einem inzwischen ergangenen Schenkungsteuerbescheid herzustellen, namentlich um eine gleichzeitige Besteuerung sowohl mit der Schenkungsteuer als auch mit der Grunderwerbsteuer zu vermeiden.
1.Die Klägerin ist eine Gesellschaft mit beschränkter Haftung. Alleingesellschafterin und Geschäftsführerin der Klägerin war und ist Frau A.
Mit notariellem Vertrag vom 24.02.2011 verkaufte Herr B (der Lebensgefährte der Frau A) der Klägerin das mit einem Geschäftsgebäude bebaute Grundstück. Ausweislich des notariellen Vertrages wurde ein Kaufpreis von € 1.100.000 vereinbart. Im notariellen Vertrag heißt es dazu:
„Der Kaufpreis beträgt € 1.100.000,00, davon entfallen
-
auf den Grund und Boden € 97.875,00
auf das Gebäude € 1.002.125,00.“
Weiter wurde vereinbart, dass der Besitz an dem Grundstück am Ersten des der vollständigen Kaufpreiszahlung folgenden Monats auf den Käufer übergehen solle. Dazu findet sich im Vertrag die folgende Regelung:
„Der Käufer ist Mieter des Kaufgegenstandes. Die Vertragsparteien treffen dazu folgende Vereinbarungen:
Die Verpflichtung des Käufers zur Zahlung des nach dem Mietvertrag geschuldeten Mietzinses ruht ab dem Zeitpunkt des Besitzübergangs. Das zwischen den Vertragsparteien bestehende Mietverhältnis endet mit Eigentumsumschreibung auf den Käufer.“
Aufgrund dieses Vorgangs setzte der Beklagte (das Finanzamt C) mit Bescheid vom 30.06.2011 gegenüber der Klägerin Grunderwerbsteuer in Höhe von 3,5 % von € 1.100.000, somit € 38.500 fest. Der Bescheid wurde bestandskräftig.
Nunmehr ist aber gegenüber Herrn B ein Schenkungsteuerbescheid ergangen und bestandskräftig geworden. Dieser Schenkungsteuerbescheid beruht auf der Annahme, dass das Grundstück lediglich einen Wert von € 480.000 gehabt habe. Somit sei der darüber hinausgehende Betrag (€ 1.100.000 abzüglich € 480.000 und abzüglich eines Ablösebetrages von € 14.681,25 als freigebige Zuwendung zu bewerten und daher schenkungsteuerpflichtig (dazu im Einzelnen unten 2.). Die Klägerin vertritt die Auffassung, dass der Grunderwerbsteuerbescheid deshalb zu ändern sei; der Grunderwerbsteuer könne nur noch ein Kaufpreis von € 480.000 zugrundegelegt werden (dazu unten 3. und 4.).
2.Wegen des Vorwurfs, dass der Kaufpreis von € 1.100.000 überhöht sei, und dass somit eine verdeckte Gewinnausschüttung und zugleich eine (gemischte) Schenkung vorliege, kam es zu einem Strafverfahren gegen Herrn B und Frau A.
Das Landgericht D verurteilte beide Personen mit Urteil vom 20.06.2016 – unter teilweiser Abänderung des erstinstanzlichen Urteils - wegen versuchter Hinterziehung von Einkommensteuer, Körperschaftsteuer und Gewerbesteuer beziehungsweise wegen Beihilfe hierzu. Das Landgericht ging auf der Grundlage von insgesamt vier ihm vorliegenden gutachterlichen Stellungnahmen davon aus, dass das Grundstück einen tatsächlichen Wert von (zugunsten der Angeklagten) höchstens € 480.000 habe, und dass den Angeklagten dies bewusst gewesen sei. Somit handle es sich bei dem darüber hinausgehenden Betrag um eine verdeckte Gewinnausschüttung, die durch die Vereinbarung eines überhöhten „Kaufpreises“ bewusst verschleiert worden sei. Zu einer Verurteilung wegen versuchter Schenkungsteuerhinterziehung kam es aus Rechtsgründen nicht. Das Landgericht vertrat die Auffassung, dass eine verdeckte Gewinnausschüttung ihren Rechtsgrund im Gesellschaftsverhältnis habe und deshalb nicht zugleich als schenkungsteuerpflichtige freigebige Zuwendung gewertet werden könne. Das Urteil wurde rechtskräftig.
Das wegen der Belegenheit des Grundstücks zuständige Finanzamt E stellte mit Bescheid vom 16.04.2014 den Grundstückswert mit € 283.000 fest. Das für die Schenkungsteuer zuständige Finanzamt F setzte mit Bescheid vom 07.11.2013 (geändert durch Bescheid vom 21.07.2014) gegen Herrn B Schenkungsteuer in Höhe von € 239.100 fest und legte dabei den Grundstückswert von € 283.000 zugrunde. Die Steuer war wie folgt berechnet:
Vereinbarter Kaufpreis:
€ 1.100.000
abzüglich Grundstückswert:
./. € 283.000
Wert des Erwerbs:
€ 817.000
abzüglich Freibetrag
./. € 20.000
steuerpflichtiger Erwerb:
€ 797.000
davon 30 %
€ 239.100
Die über € 283.000 hinausgehende Zahlung wurde somit als Schenkung der Klägerin an Herrn B behandelt. Herr B wandte sich dagegen mit dem Einspruch und mit der Klage, die beim Finanzgericht unter dem Aktenzeichen 1 K 322/16 anhängig war. Das Gericht wies die Beteiligten auf die Entscheidungen des Bundesfinanzhofes -BFH- zu den Aktenzeichen II R 32/16 und II R 54/15 hin. Aus dieser Rechtsprechung lässt sich entnehmen, dass in Fällen wie dem vorliegenden keine Schenkung durch die Gesellschaft (hier die Klägerin) an die dem Gesellschafter nahestehende Person (hier Herr B) gegeben ist, aber eine Schenkung des Gesellschafters (hier Frau A) an die nahestehende Person in Betracht kommt.
Das Finanzamt F half sodann der Klage ab und hob den angefochtenen Bescheid auf. Zugleich wurde mit Bescheid vom 03.04.2018 gegenüber Herrn B Schenkungsteuer in Höhe von € 239.100 festgesetzt, da Herr B eine Zuwendung zwar nicht von der Klägerin, aber von Frau A erhalten habe. Herr B legte auch gegen diesen Bescheid Einspruch ein, den das Finanzamt mit Einspruchsentscheidung vom 05.07.2019 ganz überwiegend als unbegründet zurückwies. Das Finanzamt hielt daran fest, dass eine freigebige Zuwendung der Frau A an Herrn B vorliege. Der Höhe nach wurde die Schenkungsteuer wie oben ersichtlich berechnet; zusätzlich wurde ein an die Stadt E gezahlter Ablösebetrag von € 14.681,25 abgezogen. Somit wurde die Schenkungsteuer auf 30 % von € 782.300 = € 234.690 festgesetzt.
B erhob dagegen Klage, die beim Finanzgericht unter dem Aktenzeichen 3 K 226/19 geführt wurde. In jenem Klageverfahren fand am 22.02.2022 ein Erörterungstermin statt. Die Beteiligten verständigten sich darauf, beim Finanzamt E eine geänderte Feststellung des Grundbesitzwertes zu erwirken. Dem Grunde nach sei zwar eine Schenkung anzunehmen; der Berechnung der Schenkungsteuer solle jedoch der auch im Strafverfahren angenommene Grundstückswert von € 480.000 zugrundegelegt werden. Das wurde anschließend umgesetzt. Das Finanzamt E stellte den Grundbesitzwert für Zwecke der Schenkungsteuer mit Bescheid vom 30.03.2022 gesondert und einheitlich auf € 480.000 fest. Darauf erließ das Finanzamt F am 17.05.2022 einen geänderten Schenkungsteuerbescheid. Die Schenkungsteuer wurde nunmehr – auf der Grundlage eines Grundstückswertes von € 480.000 - auf € 175.590 festgesetzt. Die Beteiligten erklärten das Verfahren 3 K 226/19 in der Hauptsache für erledigt.
Bereits im Protokoll des Erörterungstermins heißt es: „Darüber hinaus wird der Beklagte nach Erlass des geänderten Schenkungsteuerbescheides eine entsprechende Kopie von Amts wegen an das Finanzamt C zur Grunderwerbsteuer-Nr. (…) unter Hinweis auf § 174 Abs. 1 AO zur Änderung des Grunderwerbsteuerbescheides schicken.“ Das Finanzgericht wies die Beteiligten außerdem mit Schreiben vom 31.05.2022 darauf hin, dass der dortige Beklagte (das Finanzamt F) nunmehr eine Änderung des gegenüber der Klägerin ergangenen Grunderwerbsteuerbescheides des Finanzamtes C aus dem Jahr 2011 zu veranlassen habe.
3.Mit Schreiben vom 27.05.2022 beantragte der Klägervertreter die Änderung des gegenüber der Klägerin ergangenen Grunderwerbsteuerbescheides. Da der Wert der Immobilie nunmehr auf € 480.000 festgesetzt worden sei, sei die Grunderwerbsteuer aus diesem Betrag zu errechnen und somit auf 3,5 % von € 480.000 = € 16.800 zu ermäßigen. Der Klägervertreter berief sich im weiteren auf das Schreiben des Finanzgerichts vom 31.05.2022.
Der Beklagte lehnte den Änderungsantrag mit Bescheid vom 14.06.2022 ab und begründete dies wie folgt: Die Steuer könne nach § 16 Abs. 3 Grunderwerbsteuergesetz -GrEStG- nur dann herabgesetzt werden, wenn die Gegenleistung vermindert werde, wenn Herr B also einen Teil des vereinbarten Kaufpreises zurückerhalte. Das sei nicht geschehen. Auf den tatsächlichen Grundbesitzwert komme es lediglich im Anwendungsbereich des § 8 Abs. 2 GrEStG an, nicht dagegen dann, wenn – wie vorliegend – ein Kaufpreis vereinbart worden sei.
Die Klägerin legte mit Anwaltsschreiben vom 14.07.2022 Einspruch ein und bezog sich erneut auf das Schreiben des Finanzgerichts vom 31.05.2022 und auf die Äußerungen des Gerichts im den Schenkungsteuerbescheid betreffenden Erörterungstermin.
Der Beklagte wies den Einspruch mit Einspruchsentscheidung vom 29.08.2022 als unbegründet zurück.
Er führte zur Begründung unter anderem aus, dass widerstreitende Steuerfestsetzungen im Sinne des § 174 Abs. 1 Abgabenordnung -AO- nicht gegeben seien. Mit dem Schenkungsteuerbescheid und mit dem Grunderwerbsteuerbescheid seien unterschiedliche, einander nicht überschneidende Sachverhalte gewürdigt worden. Beide Sachverhalte seien nach unterschiedlichen Normen steuerbar. Zudem sei auf Antrag der jeweils fehlerhafte Steuerbescheid zu ändern; der Grunderwerbsteuerbescheid sei jedoch zu Recht ergangen.
Für die Festsetzung der Grundsteuer sei von dem beurkundeten Kaufvertrag auszugehen. Kaufpreisanteile, die nicht auf das Grundstück entfallen, seien für die Grunderwerbsteuer nur dann zu berücksichtigen, wenn sie im Kaufvertrag gesondert ausgewiesen seien. Das treffe vorliegend nicht zu. Der Beklagte bezog sich auf ein Urteil des Finanzgerichts -FG- Mecklenburg-Vorpommern zu 3 K 60/02 und auf die dortigen Rechtsausführungen.
4.Die Klage der Klägerin ist am 29.09.2022 bei Gericht eingegangen. Mit der Klage begehrt die Klägerin weiter die Änderung des Grunderwerbsteuerbescheides und die Festsetzung der Grundsteuer nach einer Bemessungsgrundlage von € 480.000.
Die Klägerin bezieht sich auf die Vorgänge im vorangegangenen Finanzgerichtsverfahren. Ergänzend bringend sie vor, dass es sich bei dem Feststellungsbescheid des Finanzamts E um einen auch für die Grunderwerbsteuer maßgeblichen Grundlagenbescheid handeln könne.
Die Klägerin beantragt,den Beklagten unter Aufhebung des Bescheides vom 14.06.2022 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 29.08.2022 zu verpflichten, den Grunderwerbsteuerbescheid vom 30.06.2011 zu ändern und die Grunderwerbsteuer auf € 16.800 festzusetzen;die Zuziehung eines Bevollmächtigten zum Vorverfahren für notwendig zu erklären.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Er vertritt die Auffassung, dass der Grunderwerbsteuerbescheid schon deshalb nicht nach § 174 AO geändert werden könne, weil er nicht fehlerhaft sei. In dem Grundstückskaufvertrag vom 24.02.2011 sei nicht einmal angedeutet, dass ein Teil der € 1.100.000 keine Gegenleistung für das Grundstück sei. Das sei nach der Rechtsprechung jedoch erforderlich, um einen Teil der Summe aus der Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer herausnehmen zu können.
Abgesehen davon sei zweifelhaft, ob ein Sachverhalt vorliege, der nur einmal habe berücksichtigt werden können.
Der Feststellungsbescheid des Finanzamtes E sei für die Grunderwerbsteuer kein Grundlagenbescheid, da es vorliegend nicht um die Voraussetzungen des § 8 Abs. 2 GrEStG gehe.
Dem Gericht hat eine Grunderwerbsteuerakte vorgelegen. Die Akten des Finanzgerichts zu 1 K 322/16 und 3 K 226/19 waren beigezogen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist zulässig und begründet.
Die Ablehnung des begehrten Verwaltungsaktes ist rechtswidrig und verletzt die Klägerin in ihren Rechten (§ 101 S. 1 Finanzgerichtsordnung -FGO-). Der Anspruch auf Änderung der Grunderwerbsteuerfestsetzung ergibt sich aus § 174 Abs. 1 S. 1 AO. Nach dieser Vorschrift ist ein fehlerhafter Steuerbescheid auf Antrag zu ändern, wenn ein bestimmter Sachverhalt in mehreren Steuerbescheiden zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger berücksichtigt worden ist, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen. Im Streitfall ist ein Sachverhalt, der nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen, mehrfach berücksichtigt worden (unten 1). Der Grunderwerbsteuerbescheid erscheint als fehlerhaft (unten 2). Der Grundsatz von Treu und Glauben steht der Änderung nicht entgegen (unten 3).
1.Die Anwendung des § 174 Abs. 1 AO erfordert das Vorliegen von (positiv) widerstreitenden Steuerfestsetzungen zu Lasten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger. Vorausgesetzt wird, dass derselbe Sachverhalt in zwei Steuerbescheiden "mehrfach berücksichtigt" wird, und zwar zuungunsten eines oder mehrerer Steuerpflichtiger, obwohl er nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen. Die in den (kollidierenden) Bescheiden getroffenen Regelungen müssen aufgrund der materiellen Rechtslage nicht miteinander vereinbar und daher widersprüchlich sein, weil nur eine der festgesetzten oder angeordneten Rechtsfolgen zutreffen kann. Die in der mehrfachen Erfassung eines bestimmten Sachverhalts liegenden Unrichtigkeiten müssen einander nach materiellem Recht zwingend (denknotwendig) ausschließen (BFH vom 11. Juli 1991, IV R 52/90, BStBl II 1992, 126; FG Düsseldorf, Urt. vom 13.02.2008, 7 K 2812/07 GE, EFG 2008, 880).
Das trifft vorliegend zu. Soweit im notariellen Vertrag vom 24.02.2011 ein über € 480.000 hinausgehender „Kaufpreis“ vereinbart worden ist, ist dies zweimal berücksichtigt worden. In dem inzwischen erlassenen und bestandskräftigen Schenkungsteuerbescheid des Finanzamts F ist der über € 480.000 hinausgehende Betrag als freigebige Zuwendung der Frau A an Herrn B gewürdigt worden. In dem Grunderwerbsteuerbescheid des Beklagten vom 30.06.2011 ist derselbe Geldbetrag als Teil des Kaufpreises gewertet und daher in die Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer einbezogen worden.
Es handelt sich insoweit um denselben (bestimmten) Sachverhalt; der entgegenstehenden Auffassung des Beklagten ist nicht zu folgen. Es trifft zwar zu, dass beide Steuergesetze in einigen Punkten voneinander abweichen: Die Schenkungsteuer knüpft an die freigebige Zuwendung unter Lebenden an (§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG), die Grunderwerbsteuer an den sich auf ein Grundstück beziehenden Kaufvertrag (§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG). Die Schenkungsteuer entsteht mit der Ausführung der Zuwendung (§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG), die Grunderwerbsteuer in der Regel mit dem schuldrechtlichen Verpflichtungsgeschäft, also mit dem wirksamen Entstehen des Anspruchs auf Übereignung (Meßbacher-Hönsch in Viskorf, GrEStG, 20. Auflage § 1 Rn. 191). Bemessungsgrundlage der Schenkungsteuer ist der Wert des steuerpflichtigen Erwerbs (§§ 10, 19 ErbStG), Bemessungsgrundlage der Grunderwerbsteuer ist dagegen der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen (§§ 8 Abs. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG). Diese Abweichungen erscheinen aber als unerheblich. Sie beschränken sich im Wesentlichen auf unterschiedliche Formulierungen, mit denen in der Sache derselbe Vorgang gemeint ist. Insbesondere dann, wenn durch schuldrechtlichen Vertrag ein wirksamer Anspruch des Beschenkten begründet wird, dann kann schon in der Begründung des Anspruchs die „Ausführung der Zuwendung“ gesehen werden (Hannes/Holtz in Meincke/Hannes/Holtz, ErbStG, 18. Auflage § 9 Rn. 45). Das liegt auch im Streitfall nahe: Eine (teilweise freigebige) Zuwendung zugunsten des Herrn B hat schon darin gelegen, dass ihm durch den notariellen Vertrag ein Anspruch auf Zahlung von insgesamt € 1.100.000 zugewandt worden ist. Ein wesentlicher Unterschied kann deshalb in Fällen wie dem vorliegenden nicht darin gesehen werden, dass es einmal auf das Verpflichtungsgeschäft und einmal auf den Vollzug des Verpflichtungsgeschäfts ankommt.
Aus diesen Gründen kann nicht der (in der mündlichen Verhandlung dargelegten) Auffassung des Beklagten gefolgt werden, dass es für die Voraussetzungen des § 174 Abs. 1 AO allein auf den „Erwerb“ als Steuertatbestand der Grunderwerbsteuer ankomme, und dass die Bemessungsgrundlage nicht in die Betrachtung einzubeziehen sei. Zu dem „bestimmten Sachverhalt“, der in einem Grunderwerbsteuerbescheid „berücksichtigt“ wird, gehört nicht nur der Kaufvertrag (Erwerb) als Tatbestand, sondern bei verständiger, eine künstliche Aufspaltung vermeidender Betrachtung auch der Kaufpreis als Bemessungsgrundlage. Die Bemessungsgrundlagen unterscheiden sich dann, wenn es wie hier um die Zuwendung eines Geldbetrages geht, nicht erheblich voneinander. Insgesamt knüpfen daher in Fällen wie dem vorliegenden Schenkungsteuer und Grunderwerbsteuer an denselben Sachverhalt an (FG Münster, Urt. vom 08.11.1979, III 3796/78 Erb, bei juris; Gebel in Troll/Gebel/Jülicher/Gottschalk, ErbStG, 63. EL, Einleitung Rn. 32).
Es handelt sich um einen Sachverhalt, der nach materiellem Recht zwingend nur einmal hätte berücksichtigt werden dürfen. Wenn die damaligen Vertragsparteien die Zahlung von € 1.100.000 (abzüglich € 480.000 noch € 620.000) vereinbart haben, kann die Vereinbarung hinsichtlich des Teilbetrages von € 620.000 nur entweder als freigebige Zuwendung oder als (Teil-)Gegenleistung für das Grundstück bewertet werden, nicht dagegen als beides zugleich, denn freigebige Zuwendung und Gegenleistung schließen einander aus. Das wird durch den Rechtsgedanken des § 3 Nr. 2 S. 1 GrEStG bestätigt. Die Vorschrift sagt zwar ihrem Wortlaut nach nur aus, dass Grundstücksschenkungen unter Lebenden von der Grunderwerbsteuer ausgenommen sind. Unter Berücksichtigung ihrer Entstehungsgeschichte hat die Vorschrift jedoch eine weitergehende Bedeutung: Das Grunderwerbsteuergesetz vom 12. 9. 1919 (RGBl S. 1617) enthielt in seinem § 8 die sehr viel allgemeinere Regelung, dass Grunderwerbsteuer nicht zu erheben sei beim Erwerb von Todes wegen oder aufgrund einer Schenkung unter Lebenden im Sinne des Erbschaftsteuergesetzes, sofern nicht die Form der Schenkung lediglich gewählt worden sei, um die Grunderwerbsteuer zu ersparen. Die Vorschrift wurde mit dem Grunderwerbsteuergesetz vom 29.03.1940 durch § 3 Nr. 2 ersetzt, der auch heute noch im Gesetz steht. Der Gesetzgeber des Jahres 1940 beabsichtigte damit keine Änderung in der Sache. Unter Berücksichtigung dieser einfachgesetzlichen Rechtslage ist es nach der Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts (Beschl. vom 15.05.1984, 1 BvR 464/81, NJW 1984, 2514) gleichheitswidrig, wenn eine Belastung, die Bemessungsgrundlage für die Erbschaft- oder Schenkungsteuer geworden ist, zusätzlich Bemessungsgrundlage für die Grunderwerbsteuer wird.
Aus diesen Gründen ist es nicht möglich, im Streitfall die Zahlung eines über € 480.000 hinausgehenden Betrages sowohl als der Schenkungsteuer unterliegende Schenkung als auch als der Grunderwerbsteuer unterliegenden Teil des Kaufpreises zu bewerten. Das bedeutet, dass entweder der Schenkungsteuerbescheid oder der Grunderwerbsteuerbescheid falsch ist.
2.Als fehlerhaft erscheint im Streitfall der Grunderwerbsteuerbescheid.
a)Das ergibt sich zwar nicht aus der Vorschrift des § 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG, nach der bei Erwerbsvorgängen auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage die Steuer nach dem Grundbesitzwert (also ausnahmsweise nicht nach dem Kaufpreis) bemessen wird. „Erwerbsvorgänge auf gesellschaftsvertraglicher Grundlage” sind nur solche Grundstücksübergänge zwischen einer Gesellschaft und ihren Gesellschaftern, durch die die Gesellschafterstellung des beteiligten Gesellschafters in rechtlicher Hinsicht berührt oder verändert wird (BFH, Beschl. vom 26.02.2003, II B 54/02, BStBl II 2003, 483). Vorliegend ist das Grundstück nicht von einem Gesellschafter auf die Gesellschaft übertragen worden; denn Veräußerer war Herr B, während Frau A Alleingesellschafterin der Klägerin war. Auch ist die Gesellschafterstellung der Frau A nicht verändert worden.
b)Der über € 480.000 hinausgehende Betrag kann jedoch nicht als Teil der Gegenleistung für das Grundstück gewertet werden.
Grundsätzlich ist für die Grunderwerbsteuer die vereinbarte Gegenleistung maßgeblich (§ 8 Abs. 1 GrEStG). Als Gegenleistung gilt bei einem Kauf der Kaufpreis einschließlich der vom Käufer übernommenen sonstigen Leistungen und der dem Verkäufer vorbehaltenen Nutzungen (§ 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG). Danach gehören alle Leistungen des Erwerbers zur grunderwerbsteuerrechtlichen Gegenleistung, die dieser nach den vertraglichen Vereinbarungen gewährt, um das Grundstück zu erwerben (BFH, Urt. vom 30.08.2017, II R 48/15, juris Rn. 16 m. w. N.). Der Kaufpreis ist also nur insoweit zu berücksichtigen, als er als Gegenleistung für das Grundstück vereinbart und gezahlt wird (Pahlke GrEStG, 6. Auflage § 8 Rn. 34). Der Begriff der „Gegenleistung“ stimmt dabei mit dem zivilrechtlichen Begriff der „Gegenleistung“ nicht vollständig überein (Loose in Viskorf, GrEStG, § 9 Rn. 15 ff.).
Nach den überzeugenden Feststellungen im Strafurteil des Landgerichts … ist der über € 480.000 hinausgehende Betrag nicht als Gegenleistung für das Grundstück vereinbart worden. Vielmehr wird der Vorgang durch folgende Vorgeschichte verständlich: Die Klägerin hatte im Jahr 2006 ein Gewerbegrundstück H in D für € 160.000 erworben. Dieses Grundstück stieg nach dem Erwerb ganz erheblich im Wert; im Jahr 2008 lag allein der Bodenwert bei ungefähr 1,1 Millionen Euro. Frau A beabsichtigte angesichts dessen, das Grundstück aus der GmbH herauszulösen und ihrem Privatvermögen einzuverleiben, wollte aber die daraus folgende steuerliche Belastung vermeiden. Um dies zu erreichen, verkaufte sie zunächst namens der Klägerin das Grundstück H mit notariellem Vertrag vom ….2009 für € 170.000 (also weit unter Wert) an Herrn B. Frau A und Herr B beabsichtigten, so zu tun, als ständen sie einander nicht nahe; denn der Vertrag sollte einem Fremdvergleich standhalten. Die Durchführung dieses Vertrages scheiterte jedoch daran, dass die Stadt D beabsichtigte, hinsichtlich einer mitverkauften Teilfläche von einem ihr zustehenden Vorkaufsrecht Gebrauch zu machen. Der Kaufvertrag wurde deshalb einverständlich aufgehoben; und die Klägerin veräußerte in der Folge das Grundstück H für 2,45 Millionen Euro an einen Dritten. Frau A beabsichtigte sodann, Herrn B einen Teil des dadurch erzielten Gewinns steuergünstig zukommen zu lassen, und kaufte ihm deshalb das Grundstück G in E zu einem deutlich überhöhten Preis ab.
Dass der Betrag von € 1.100.000 deutlich überhöht war, ergab sich aus insgesamt vier dem Landgericht vorliegenden Wertgutachten. Das Gutachten des Sachverständigen I ist auf den Stichtag 29.11.2011 zu einem Verkehrswert von € 330.000 gelangt, und das Gutachten des Sachverständigen J zum Stichtag 01.05.2011 zu einem Verkehrswert von € 332.000. Zwei weitere Gutachten sind im Auftrag der Klägerin erstellt worden und haben wesentlich höhere Werte genannt; das Landgericht bezeichnet diese Gutachten jedoch als (mindestens teilweise) nicht nachvollziehbar und nicht überzeugend. Schließlich hat Herr B selbst in einer Aufstellung seiner Immobilien für die …sparkasse per 01.01.2011 den Wert des Grundstücks G in E mit € 400.000 angegeben. Unter Berücksichtigung aller Gutachten hat das Landgericht dargelegt, dass der Wert des Grundstückes (zugunsten der Angeklagten) mit höchstens € 480.000 anzusetzen sei, und dass Frau A und Herr B sich dessen bewusst waren.
Die Feststellungen des Landgerichts binden das Finanzgericht zwar nicht; sie erscheinen aber als nachvollziehbar und überzeugend. Zudem tragen die Beteiligten im vorliegenden Verfahren nichts anderes vor.
Wenn die Vertragsparteien sich dessen bewusst waren, dass der vereinbarte „Kaufpreis“ den Wert des Grundstücks deutlich überstieg, dann ist der über den Wert des Grundstücks hinausgehende Betrag nicht in dem oben dargelegten Sinn als Gegenleistung für das Grundstück vereinbart worden. Wenn die Klägerin nur das Grundstück von Herrn B hätte erwerben wollen, hätte sie sich nicht zur Zahlung eines derart hohen Betrages verpflichtet. Der Umstand, dass im notariellen Vertrag die gesamten 1,1 Mio. Euro als „Kaufpreis“ bezeichnet werden, vermag daran nichts zu ändern.
Soweit der Beklagte die Auffassung vertritt, dass die Vorstellung der Vertragsparteien für die Grunderwerbsteuer nur dann maßgeblich sei, wenn sie in dem notariellen Vertrag angedeutet sei, ist dem nicht zu folgen. Die sogenannte „Andeutungstheorie“ hat ihre Grundlage im Zivilrecht und ermäßigt die Anforderungen an die Form von Grundstücksgeschäften (§ 311b BGB). Schon zivilrechtlich dürfte die Theorie einer Auslegung gegen den Wortlaut nicht immer entgegenstehen. Steuerrechtlich ist sie nicht maßgeblich, weil es hier nicht zwingend auf die notarielle Form ankommt. Vielmehr reicht es nach § 41 Abs. 1 S. 1 AO aus, wenn die Vertragsparteien das wirtschaftliche Ergebnis des Rechtsgeschäfts gleichwohl eintreten und bestehen lassen. Daher kann ein zivilrechtlich formunwirksamer Vertrag die Grunderwerbsteuer auslösen (Meßbacher-Hönsch in Viskorf a. a. O. § 1 Rn. 220). Entscheidend ist steuerrechtlich nur, dass der Kaufpreis den Wert des Grundstücks wesentlich überstiegen hat, und dass die Vertragsparteien sich dessen bewusst waren.
Der Beklagte hat in der mündlichen Verhandlung dahingehend argumentiert, dass die Richtigkeit seiner Auffassung sich aus der Vorschrift des § 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG ergebe. Dem vermag der Senat nicht zu folgen. Es trifft zwar zu, dass bei einem Kauf „der Kaufpreis“ als Gegenleistung im Sinne des Grunderwerbsteuergesetzes gilt. Daraus kann aber nicht geschlossen werden, dass mit dem „Kaufpreis“ stets derjenige Betrag gemeint ist, der im notariellen Vertrag ausdrücklich als Kaufpreis bezeichnet ist. „Kaufpreis“ ist vielmehr derjenige Betrag, der nach der vertraglichen Vereinbarung gewährt worden ist, um das Grundstück zu erwerben. Wenn die Vertragsparteien sich – wie hier – unstreitig darüber einig gewesen sind, dass das verkaufte Grundstück einen Wert hatte, der erheblich unter dem im notariellen Vertrag genannten „Kaufpreis“ lag, und dass der Differenzbetrag als Gewinn aus einem erfolgreichen Grundstücksgeschäft dem Lebensgefährten der Allein-Gesellschafterin und Geschäftsführerin der Klägerin zufließen sollte, dann gehört nach dieser vertraglichen Vereinbarung der Differenzbetrag nicht zum Kaufpreis.
Der Beklagte kann sich für seine Auffassung nicht mit Erfolg auf das Urteil des Finanzgerichts Mecklenburg-Vorpommern vom 27.11.2003 (3 K 60/02, bei juris) berufen. Die Ausführungen in jenem Urteil treffen zu, bedürfen aber bezogen auf den vorliegenden Sachverhalt einer Einschränkung, wie sie im damals entschiedenen Fall nicht geboten war: Wenn der Steuerpflichtige behauptet, dass ein Teil des notariell vereinbarten Kaufpreises nicht für das Grundstück, sondern für andere, für die Grunderwerbsteuer unerhebliche Güter vereinbart worden sei, dann wird das Finanzamt diesen Vortrag in der Regel bestreiten, und der Steuerpflichtige muss den Beweis führen. Das wird in der Regel nur mit dem notariellen Vertrag möglich sein. Der Steuerpflichtige wird seinen (für ihn günstigen) Vortrag in solchen Fällen im Regelfall nicht beweisen können, wenn die von ihm behauptete mündliche Einigung im notariellen Vertrag nicht einmal angedeutet ist. Allerdings vertritt das FG Münster (Urt. vom 15.08.2007, 8 K 1813/05 GrE, EFG 2008, 73, juris Rn. 67 ff.) auch für solche Fälle die Auffassung, dem Steuerpflichtigen stehe – ungeachtet der Andeutungstheorie - die Möglichkeit offen, einen vom eindeutigen Wortlaut des Vertrages abweichenden übereinstimmenden Willen der Vertragspartner nachzuweisen, wozu der Vortrag konkreter Tatsachen erforderlich sei.
Von den dort entschiedenen Fällen abweichend weist der vorliegende Streitfall die Besonderheit auf, dass die Klägerin sich auf einen Sachverhalt beruft, der für sie, für ihre Alleingesellschafterin und deren Lebensgefährten bei zusammenfassender Betrachtung, die sowohl die Schenkungsteuer als auch die Grunderwerbsteuer einbezieht, insgesamt steuerlich ungünstig ist. Zudem ist der Sachverhalt durch den Beklagten nicht bestritten worden. Das ist aus der Sicht des Beklagten auch sachgerecht, denn wenn der Beklagte vortragen würde, dass der gesamte notarielle „Kaufpreis“ von € 1.100.000 doch als Gegenleistung für das Grundstück vereinbart worden sei, dann würde er damit nicht nur seinen eigenen Grunderwerbsteuerbescheid verteidigen, sondern auch den Schenkungsteuerbescheid des Finanzamtes F in Frage stellen, was per Saldo für die Staatskasse ungünstig wäre.
Und schließlich ergibt sich aus der Natur der Sache, dass der tatsächliche Wille der Vertragsparteien im notariellen Vertrag nicht angedeutet war: Die Vertragsparteien wollten die Schenkung, auf die sie sich tatsächlich geeinigt hatten, aus Gründen der Steuervermeidung verschleiern. Insoweit liegen „konkrete Tatsachen“ im Sinne der zitierten Entscheidung des Finanzgerichts Münster vor, aus denen sich ergibt, dass eine Andeutung im notariellen Vertrag im Streitfall – ausnahmsweise angesichts der Besonderheiten des Sachverhalts – nicht zu fordern ist.
In Fällen wie dem vorliegenden sind an den Steuerpflichtigen keine Beweisanforderungen zu stellen; vielmehr ist der unstreitige und auch nicht von Amts wegen weiter aufzuklärende Sachverhalt der Entscheidung zugrunde zu legen. Aus Rechtsgründen ist eine Andeutung im notariellen Vertrag nicht zu verlangen.
3.Der Grundsatz von Treu und Glauben steht der Änderung nicht entgegen.
Dieser Grundsatz gilt auch im Steuerrecht. Insbesondere kann einem Anspruch auch im Steuerrecht der Einwand widersprüchlichen Verhaltens entgegenstehen. Allerdings löst nicht jedes widersprüchliche Verhalten die Rechtsfolge aus, sondern nur ein früheres Verhalten, das zu dem späteren „in unlösbarem Widerspruch steht“, so dass es angesichts des Vertrauens der Gegenseite treuwidrig ist (Schubert in MüKo-BGB, 9. Auflage § 242 Rn. 413 m. w. N.). Insbesondere ist es treuwidrig, wenn eine Partei die Vorteile eines bestimmten Verhaltens für sich in Anspruch nimmt, die damit korrespondierenden Nachteile aber nicht auf sich nehmen will (Schubert a. a. O. Rn. 426). Im Steuerrecht bedeutet das, dass ein Steuerpflichtiger sich zu seinem früheren Vortrag dann nicht in Widerspruch setzen darf, wenn ihm aufgrund seines früheren Vortrags steuerliche Vorteile zugeflossen sind und diese ihm nicht mehr entzogen werden können (BFH, Urt. vom 29.01.2009, VI R 12/06, BFH/NV 2009, 1105; FG München, Beschl. vom 28.09.2009, 7 V 2320/09, bei juris).
Ein solcher Fall ist hier nicht gegeben. Die Klägerin setzt sich zwar zu dem früheren Vortrag ihrer Geschäftsführerin und von deren Lebensgefährten in Widerspruch, indem beide früher geltend gemacht haben, dass der gesamte Betrag von 1,1 Mio Euro als Kaufpreis für das Grundstück vereinbart worden sei. Aus diesem Vortrag sind Frau A und Herrn B (und erst recht der Klägerin) aber keine Vorteile zugeflossen, die ihnen dauerhaft verbleiben. Vielmehr sind Schenkungsteuer, Gewerbesteuer und Ertragsteuern entsprechend dem im Strafverfahren festgestellten Sachverhalt, auf den sich jetzt auch die Klägerin beruft, festgesetzt worden. Allein aus dem Umstand, dass die Klägerin von früherem Sachvortrag abweicht, ergibt sich keine Treuwidrigkeit.
4.Die Klage hat aus diesen Gründen Erfolg. Da die Sache spruchreif ist, verpflichtet das Gericht den Beklagten, den Grunderwerbsteuerbescheid antragsgemäß zu ändern (§ 101 S. 1 FGO). Bei einer Bemessungsgrundlage von € 480.000 und einem Steuersatz von 3,5 % (§ 11 Abs. 1 GrEStG) ergibt sich zutreffend die Steuer in Höhe von € 16.800.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO. Antragsgemäß ist auszusprechen, dass die Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren notwendig war (§ 139 Abs. 3 S. 3 FGO). Der Ausspruch zur vorläufigen Vollstreckbarkeit beruht auf § 155 S. 1 FGO in Verbindung mit §§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung.
Die Revision ist nicht zuzulassen, da die Voraussetzungen (§ 115 Abs. 2 FGO) nicht vorliegen. Insbesondere ist die Zulassung nicht zur Sicherung einer einheitlichen Rechtsprechung geboten, da das Finanzgericht wie oben ausgeführt nicht von den damals tragenden Gründen der Entscheidung zum Aktenzeichen 3 K 60/02 abweicht.
Der Streitwert ergibt sich aus der Differenz zwischen den zunächst festgesetzten € 38.500 und den nach dem Klageantrag festzusetzenden € 16.800.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 10, 19 ErbStG
§ 174 AO
§ 311b BGB
§ 174 Abs. 1 Satz 1 AO
§ 174 Abs. 1 AO
§ 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
§ 8 Abs. 2 GrEStG
§ 174 Abs. 1 Abgabenordnung
§ 101 S. 1 Finanzgerichtsordnung
§ 174 Abs. 1 S. 1 AO
§ 7 Abs. 1 Nr. 1 ErbStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
§ 9 Abs. 1 Nr. 2 ErbStG
§ 8 Abs. 1, 9 Abs. 1 Nr. 1 GrEStG
§ 3 Nr. 2 S. 1 GrEStG
§ 8 Abs. 2 Nr. 2 GrEStG
§ 8 Abs. 1 GrEStG
§ 41 Abs. 1 S. 1 AO
§ 101 S. 1 FGO
§ 11 Abs. 1 GrEStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 139 Abs. 3 S. 3 FGO
§ 155 S. 1 FGO
§ 708 Nr. 11, 711 Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1992, 126
EFG 2008, 880
NJW 1984, 2514
BStBl II 2003, 483
EFG 2008, 73
BFH/NV 2009, 1105
II R 11/24
II B 63/23
1 K 322/16
II R 32/16
II R 54/15
3 K 226/19
3 K 60/02
IV R 52/90
7 K 2812/07
1 BvR 464/81
II B 54/02
II R 48/15
8 K 1813/05
VI R 12/06
7 V 2320/09