Niedersächsisches Finanzgericht (Niedersachsen, )
Urteil vom 2006-06-26, Aktenzeichen 16 K 525/03

Tenor:

Tatbestand:
Streitig ist die Frage, ob Leistungen an ein in Belgien ansässiges Unternehmen in Deutschland steuerpflichtig sind.
Zwischen der Klägerin als Organträgerin und der W als Organgesellschaft besteht seit Beginn des Streitjahres 2002 eine umsatzsteuerliche Organschaft. Die W erbrachte gegenüber dem Centre de Secours Médicalisé A (A) in Belgien Charterleistungen. Gegenstand der Vercharterung ist die permanente Zurverfügungstellung eines speziell ausgerüsteten Hubschraubers nebst Piloten zur Durchführung von Krankentransporten. Das medizinische Personal wird vom Leistungsempfänger gestellt. Die Krankentransporte erfolgen ausschließlich auf belgischem Territorium.
Die entsprechenden Leistungen wurden in der Vergangenheit dem belgischen Auftraggeber unter Ausweis deutscher Umsatzsteuer in Rechnung gestellt. U.a. erteilte die W der A unter dem Datum des 4. Juni 2002 eine Rechnung für die Überlassung des Hubschraubers in den Monaten Mai und Juni 2002 über einen Betrag von netto 76.056,24 € zuzüglich 16 v.H. Umsatzsteuer. Davon entfallen 53.810,- € auf die Überlassung des Hubschraubers und der Rest von 22.246,24 € auf die Gestellung des Flugpersonals.
Die Klägerin ist später zur Auffassung gelangt, dass die Vercharterung steuerfrei sei. Die W hat deshalb die Rechnung vom 4. Juni 2002 berichtigt und der A unter dem Datum des 30. August 2002 eine berichtigte Rechnung ohne Ausweis von Umsatzsteuer erteilt.
In der Umsatzsteuervoranmeldung für August 2002, die vom Beklagten zunächst ohne Abweichung verarbeitet wurde, behandelte die Klägerin den Umsatz aus der Rechnung vom 4. Juni 2002 als steuerfrei. Mit Änderungsbescheid zum Vorauszahlungsbescheid August 2002 vom 6. Dezember 2002 erhöhte der Beklagte die Steuerfestsetzung um 12.169,00 €. Gegen diesen Bescheid legte die Klägerin Einspruch ein.
Im Verlaufe des Einspruchsverfahrens ging beim Beklagten die Umsatzsteuerjahreserklärung für 2002 ein, der der Beklagte am 28. August 2003 zunächst zustimmte. Nachdem der Beklagte feststellte, dass in dieser Erklärung der Umsatz aus der Rechnung vom 4. Juni 2002 als steuerfrei behandelt war, änderte er unmittelbar darauf mit Bescheid vom 8. September 2003 den Umsatzsteuerbescheid 2002 gem. § 164 Abs. 2 AO und erhöhte die Umsätze zu 16 v.H. um 76.056,24 €. Mit Datum vom 10. November 2005 hat der Beklagte den Umsatzsteuerbescheid 2002 erneut aus für dieses Verfahren nicht erheblichen Gründen geändert.
Nach Zurückweisung des Einspruchs hat die Klägerin Klage erhoben. Sie ist der Auffassung, dass die mit dem Hubschrauber in Belgien durchgeführten Krankentransporte in Deutschland nicht steuerbar seien. Insofern sei die Steuerbefreiungsvorschrift des § 4 Nr. 17 b) UStG nicht einschlägig. Sei das aber nicht der Fall, dann greife auch nicht die Rückausnahme des § 8 Abs. 2 UStG.
Darüber hinaus ergebe sich die Umsatzsteuerbefreiung aus Art. 15 Nr. 6 6. EG-Richtlinie. Die Einschränkung der Steuerbefreiung in § 8 Abs. 2 UStG finde in dieser Richtlinienbestimmung keine Grundlage und sei deshalb gemeinschaftsrechtswidrig.
Die Klägerin beantragt, die Umsatzsteuer 2002 um 12.169,- € herabzusetzen.
Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen.
Der Beklagte ist der Auffassung, dass die von der W an die A erbrachten Leistungen steuerpflichtig seien. Steuerbefreit seien nach § 4 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG nur Umsätze für die Luftfahrt, soweit die Luftfahrzeuge keine nach § 4 Nr. 17 b UStG steuerfreien Krankentransporte durchführten. Im Streitfall würde der Hubschrauber aber für Krankentransporte genutzt, so dass der Steuerbefreiungstatbestand des § 4 Nr. 2 UStG nicht vorliege.
§ 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG stehe auch im Einklang mit Art. 15 Nr. 6 6. EG-Richtlinie. Danach sei den Mitgliedstaaten freigestellt, die Steuerbefreiung unter den Bedingungen, die sie zur Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen festsetzen, zu gewähren.
Die Verweisung auf § 4 Nr. 17 b) UStG sei durch das Steuermissbrauchs- und -bereinigungsgesetz vom 21.12.1993 eingeführt worden. Zweck der Regelung sei es, eine Wettbewerbsbenachteiligung derjenigen Unternehmer auszuschließen, die Leistungen nach § 4 Nr. 17 b) UStG erbringen und die aufgrund der Steuerfreiheit des Vorstufenumsatzes keinen Vorsteuerabzug haben. Mit der Regelung des § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG solle sichergestellt werden, dass der Vorsteuerausschluss für alle Unternehmer wirksam werde.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet.
Die Umsätze aus der Vercharterung des Hubschraubers samt Personal sind steuerpflichtig. Ein Steuerbefreiungstatbestand ist nicht einschlägig.
Gem. § 4 Nr. 2 UStG sind die Umsätze für die Luftfahrt steuerfrei. § 8 Abs. 2 UStG definiert die steuerfreien Umsätze im Sinne des § 4 Nr. 2 UStG; nach § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG sind steuerfrei u.a. die Vercharterungen von Luftfahrzeugen, die zur Verwendung durch Unternehmer bestimmt sind, die im entgeltlichen Luftverkehr überwiegend grenzüberschreitende Beförderungen oder Beförderungen auf ausschließlich im Ausland gelegenen Strecken durchführen. Die Vercharterung des Hubschraubers als Luftfahrzeug unterfällt allerdings diesen Bestimmungen, weil der Hubschrauber ausschließlich dazu bestimmt war, Beförderungen durch einen belgischen Unternehmer auf belgischem Territorium durchzuführen.
§ 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG greift jedoch dann nicht ein, wenn mit dem Luftfahrzeug eine nach § 4 Nr. 17 b) UStG steuerfreie Beförderung durchgeführt wird. Steuerfrei sind danach die Beförderungen von kranken und verletzten Personen mit Fahrzeugen, die hierfür besonders geeignet sind. Im Streitfall werden mit dem entsprechend ausgestatteten Hubschrauber Krankentransporte durchgeführt, so dass dem Gesetzeswortlaut nach die Rückausnahme in § 8 Abs. 2 Nr. 1 aE UStG einschlägig ist.
Der Senat folgt nicht der Auffassung der Klägerin, dass diese Bestimmung hier deshalb nicht zur Anwendung komme, weil der mit dem Hubschrauber durchgeführte Krankentransport in Deutschland nicht steuerbar sei. Gemeint mit der Verweisung auf § 4 Nr. 17 b) UStG ist, dass der Art nach Krankentransporte im Sinne der Vorschrift vorliegen. Nur diese Auslegung wird dem Normzweck gerecht, da § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG ausschließlich Umsätze mit Auslandsbezug freistellt, so dass - wenn man der Auslegung der Klägerin folgte - die Rückausnahme leer liefe, weil die Krankentransporte niemals in Deutschland steuerbar wären. Dass die Norm im oben genannten Sinne zu verstehen ist, ergibt sich auch aus der Gesetzesbegründung (BT-Drucksache 12/5764, S. 48). Danach sollen mit der Regelung auf der Ebene des Krankentransporteurs gleiche Wettbewerbsverhältnisse geschaffen werden, weil es nach der früheren Rechtslage aufgrund des Ausschlusses des Vorsteuerabzugs zu einer Benachteiligung der Unternehmer mit steuerpflichtigen Vorstufenumsatz gegenüber denjenigen Unternehmern komme, bei denen der Vorstufenumsatz steuerfrei ist. Dieser Normzweck kann aber nur erreicht werden, wenn die Vorstufenumsätze einheitlich steuerpflichtig sind.
Die Rückausnahme in § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG ist auch nicht deshalb gemeinschaftsrechtswidrig, weil diese keine Grundlage in Art. 15 6. EG-Richtlinie findet.
Gem. Art. 15 Nr. 6 6. EG-Richtlinie befreien die Mitgliedstaaten die Lieferungen, Umbauten, Instandsetzungen, Wartungen, Vercharterungen und Vermietungen von Luftfahrzeugen, die von Luftfahrtgesellschaften verwendet werden, die hauptsächlich im entgeltlichen internationalen Verkehr tätig sind, sowie Lieferungen, Vermietungen, Instandsetzungen und Wartungen der in diese Luftfahrzeuge eingebauten Gegenstände oder der Gegenstände für ihren Betrieb.
Darunter fällt nicht die Vercharterung des Hubschraubers an die A, weil dieser nicht von einer Luftfahrtgesellschaft im entgeltlichen internationalen Verkehr eingesetzt wird. Der Hubschrauber wird vielmehr allein im nationalen belgischen Luftverkehr eingesetzt. Insofern ist Art. 15 Nr. 6 6. EG-Richtlinie enger als die Vorschrift des § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG; die Klägerin kann sich nicht auf einen gemeinschaftsrechtlichen Steuerbefreiungstatbestand berufen.
Darüber hinaus stehen die Steuerbefreiungen nach Art. 15 6. EG-Richtlinie auch unter dem Vorbehalt von Vorschriften der Mitgliedstaaten, die der Gewährleistung einer korrekten und einfachen Anwendung der nachstehenden Befreiungen sowie zur Verhütung von Steuerhinterziehungen, Steuerumgehungen und etwaigen Missbräuchen dienen. Im Streitfall dient die Rückausnahme hinsichtlich der Krankentransporte in § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG, die durch das Missbrauchsbekämpfungs- und Steuerbereinigungsgesetz mit Wirkung ab 01.01.1993 in das Umsatzsteuergesetz eingefügt worden ist, der Vermeidung von Steuerumgehungen.
Dies wird an folgendem Beispiel deutlich: Einem deutschen Unternehmer, der Krankentransporte mit Luftfahrzeugen durchführt und diese Luftfahrzeuge bei einem deutschen Unternehmer anmietet, würde die Vermietungsleistung einschließlich Umsatzsteuer in Rechnung gestellt, weil insoweit kein Steuerbefreiungstatbestand einschlägig ist. Da er selbst nach § 4 Nr. 17 b) UStG steuerfreie Krankentransportleistungen erbringt, könnte er gem. § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG die Umsatzsteuer nicht als Vorsteuer abziehen.
Würde der Unternehmer das Luftfahrzeug hingegen bei einem Vermieter aus dem EU-Ausland anmieten und wäre die Vermietung entsprechend § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG umsatzsteuerfrei, könnte er seine Leistung den Endkunden zu günstigeren Konditionen anbieten bzw. hätte eine größere Gewinnspanne. Dies hätte zur Konsequenz, dass zum Zwecke der Steuerumgehung in Sachverhalten mit Vermietung von Krankenflugzeugen durchweg ausländische Unternehmen zwischengeschaltet würden. Um dies zu vermeiden, ist die Regelung in § 8 Abs. 2 Nr. 1 aE UStG gerechtfertigt.
Ergänzend ist noch darauf hinzuweisen, dass in jedem Falle die Umsätze, die durch die Personalgestellung im Zusammenhang mit der Hubschraubervercharterung erzielt werden (d.h. hier ein Teilbetrag von 22.246,24 €), steuerpflichtig sind. Denn Hubschraubervermietung und Personalüberlassung stellen keine einheitliche Leistung dar; eine Luftfahrzeugvercharterung ohne Personalüberlassung ist durchaus möglich. Hinsichtlich der Personalgestellung ist ersichtlich kein Steuerbefreiungstatbestand einschlägig.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Zulassung der Revision ergibt sich aus § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO.
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Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 164 Abs. 2 AO
§ 8 Abs. 2 UStG
§ 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 4 Nr. 17 b UStG
§ 4 Nr. 2 UStG
§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO