Finanzgericht des Landes Sachsen-Anhalt (Sachsen-Anhalt, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2014-05-13, Aktenzeichen 5 K 893/09
ECLI: ECLI:DE:FGST:2014:0513.5K893.09.0A

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Die Kosten des Verfahrens hat die Klägerin zu tragen.

Tatbestand:
Streitig ist, ob die von der Klägerin geltend gemachten Einkünfte aus einer nebenberuflichen B-Tätigkeit als Einkünfte aus Gewerbebetrieb zu berücksichtigen sind.
Die hauptberuflich als Krankenschwester in einem Krankenhaus beschäftigte Klägerin nahm im September 2000 ihre Nebentätigkeit für B auf. Bis zur krankheitsbedingten Ruhendstellung der B-Tätigkeit im Jahr 2007 ergaben sich aus den Einnahmen-Überschussrechnungen der Klägerin folgende Kennzahlen (gerundet):
Streitjahre
2000
2001
2002
2003
2004
2005
2006
2007
Total
Erlöse umsatzsteuerpfl.
0 €
4.434 €
nichtabziehb. Bewirtungsk.
46 €
6 €
Auflösung 7g-Rücklage
61.355 €
Einnahmen
192 €
88 €
4.480 €
Fortbildung
-523 €
-1.246 €
-198 €
-2.458 €
-603 €
-85 €
-54 €
Fahrzeugkosten
-1.597 €
-3.557 €
-489 €
-1.932 €
-2.040 €
-509 €
-339 €
Wareneinkauf
-46 €
-612 €
CD-ROM, Bücher
-543 €
-44 €
-1.012 €
-47 €
Telefon
-220 €
-45 €
Reisekosten
-278 €
-262 €
-239 €
Abschreibung
-870 €
-405 €
-1.507 €
-140 €
-169 €
sonst. Betriebsausgaben
-161 €
-199 €
-234 €
-268 €
-109 €
Vorsteuer
-533 €
-379 €
7g-Rücklage
-61.355 €
-55.000 €
Ausgaben
-4.008 €
-68.517 €
-816 €
-6.393 €
-4.346 €
-871 €
-55.439 €
Gewinn/Verlust
-68.325 €
-728 €
134 €
-865 €
5.916 €
-74.269 €
*Ergebnis ohne 7g-Rücklage
-6.970 €
-439 €
-19.269 €
Nachdem das beklagte Finanzamt (FA) in den jeweils unter dem Vorbehalt der Nachprüfung stehenden ersten Einkommensteuerbescheiden zunächst die streitigen B-Einkünfte als Einkünfte aus Gewerbebetrieb berücksichtigt hatte, strich es diese mangels Gewinnerzielungsabsicht mit den Änderungsbescheiden vom 20. November 2008.
Im sich dagegen richtenden Einspruchsverfahren trug die Klägerin zu ihrer Gewinnerzielungsabsicht und umfänglich zur Bildung einer § 7g-Rücklage i. S. d. § 7g Einkommensteuergesetz (EStG) vor. Im Einspruchsverfahren betreffend die Vorjahre 2000 bis 2002 hatte die Klägerin u.a. ausgeführt, dass der Schwerpunkt der Tätigkeit nicht in der Durchführung einzelner Verkäufe liege. Die Klägerin werbe Kunden, vernetze diese, wofür diese nach erfolgtem Verkauf Provisionen erhalten würde. Der logistische Teil werde über die Firma B abgewickelt. Zeitlich wende die Klägerin für die B-Tätigkeit zwei bis drei Wochenstunden auf. Einmal in der Woche fänden Schulungen und an den Wochenenden Businessbildungseminare statt. Die Gewinnaussichten würden davon abhängen, wie viel Zeit die Klägerin neben ihrer nichtselbständigen Tätigkeit für die B-Tätigkeit zur Verfügung habe; wegen der weiteren Einzelheiten wird auf das Schreiben vom 12. September 2008 (Bl. 87 der beigezogenen Einspruchakte „ESt 2000-2002“ des Klageverfahrens 6 K 1619/08) Bezug genommen. Mit zusammengefasster Einspruchsentscheidung vom 11. Juni 2009 wies das FA die Einsprüche als unbegründet zurück.
Dagegen richtet sich die vorliegende Klage. Zur Begründung vertieft die Klägerin ihren Vortrag zur Gewinnerzielungsabsicht und zur Bildung einer § 7g-Rücklage. Es genüge die wirtschaftliche Absicht, Gewinne zu erzielen, weshalb das Vorhandensein von Verlusten nicht zum Wegfall der Gewinnerzielungsabsicht führen würde. Zudem sei die Krankheit der Klägerin zu berücksichtigen und es sei ein Verlustzeitraum von acht bis zehn Jahren für Annahme einer Gewinnerzielungsabsicht unschädlich.
Für die Klägerin ist in der mündlichen Verhandlung niemand erschienen.
Die Klägerin hat schriftsätzlich beantragt,die Bescheide vom 20. November 2008 in Form des Einspruchsbescheides vom 11. Juni 2009 aufzuheben.
Der Beklagte beantragt,die Klage abzuweisen.
Das FA vertiefte sein bisheriges Vorbringen.
Im Erörterungstermin schilderte die Klägerin, dass sie im Jahre 2004 eine Tumordiagnose erhalten habe und ihr eine Lebenserwartung von einem Jahr prognostiziert worden sei. Sie habe von 2004 bis 2007 verschiedene Ärzte und Heilpraktiker im Bundesgebiet aufgesucht und sich anstelle einer Operation für alternative Heilbehandlungen entschieden. Auch wenn der Tumor zwischenzeitlich zurückgegangen sei, habe ihre Erkrankung u.a. eine psychologische Behandlung nach sich gezogen. Dies habe dazu geführt, dass ihr Netz eingebrochen sei und sie im Jahr 2007 die B-Tätigkeit ruhend gestellt habe. Anfang 2010 habe sie wieder angefangen, ein Netz aufzubauen. Sie verkaufe keine B-Produkte, sondern baue ausschließlich ein Netz auf. Einen Verkauf von Tür zu Tür mache sie nicht. Sie übernehme die Ausbildung anderer Personen und erhalte dafür Provisionen abhängig vom Umsatz der Netzmitglieder. Zu den Umsätzen des Jahres 2004 erklärte die Klägerin, dass Anfang 2004 das Netz funktioniert habe und aufgrund der hohen Umsätze sie in den Monaten Januar und Februar plötzlich die Umsätze erzielen konnte. Wenn ihre Krankheit nicht dazwischen gekommen wäre, wären die Umsätze kontinuierlich gestiegen. Die Ausgaben für CD-ROM’s und Bücher hätten der Weiter- und Persönlichkeitsbildung gedient. Die Fortbildungskosten würden aus viertel- bzw. halbjährlichen Kongressen resultieren. Durch das Gericht wurde der Klägerin u.a. aufgegeben, Nachweise für ihre Erkrankung 2004 zu erbringen, die Provisionsabrechnungen für das Jahr 2004 vorzulegen, die Fahrzeugkosten in den Streitjahren und den Eigenverbrauch darzustellen sowie die im Jahr 2004 erworbenen CD-ROM’s und Bücher aufzuschlüsseln.
Im Schriftsatz vom 10. August 2010, auf den wegen der weiteren Einzelheiten Bezug genommen wird (Bl. 81ff. Finanzgerichtsakte), erläuterte die Klägerin u.a., dass der Einstieg im Produktverkauf an Endverbraucher liege. Zum Zwecke des Nachweises der Krankheit bot die Klägerin die Zeugenvernehmung diverser Ärzte an. Die Provisionsabrechnungen, die Fahrzeugkosten, die Kosten für CD-ROM und Bücher könnten nicht mehr vorgelegt werden. Ein Eigenverbrauch hätte nicht stattgefunden. Die Klägerin habe lediglich für Produktveranstaltungen und als Proben verbilligt B-Produkte erhalten, um diese nach eigener Vorführung überzeugender vermarkten zu können.
Das FA erwiderte, dass nach dem „B-Sales- und Marketingplan“ niemand für das Anwerben anderer Vertriebspartner entlohnt werde, sondern nur für den eigenen Verkauf von Produkten oder für den Verkauf neuer Vertriebspartner, weshalb es von vornherein an einem tragfähigem Geschäftskonzept fehlen würde.
Dem Senat haben bei seiner Entscheidung zwei Bände Verwaltungakten sowie die beigezogenen Akten des Klageverfahrens 6 K 1619/08 vorgelegen.

Entscheidungsgründe:
1. Der Senat war nicht wegen des Ausbleibens der Klägerin im Termin zur mündlichen Verhandlung an einer Sachentscheidung gehindert, weil die Klägerin ordnungsgemäß geladen war. Insbesondere enthielt die Ladung den Hinweis auf § 91 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung (FGO), wonach beim Ausbleiben eines Beteiligten auch ohne ihn verhandelt und entschieden werden kann.
2. Die zulässige Klage ist unbegründet. Die angefochtenen Änderungsbescheide und die hierzu ergangene Einspruchsentscheidung sind rechtmäßig und verletzen die Klägerin nicht in ihren Rechten, § 100 Abs. 1 Satz 1 FGO. Das FA hat zu Recht die von der Klägerin geltend gemachten Verluste als Einkünfte aus Gewerbebetrieb i. S. d. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG gestrichen. Der Senat folgt damit für die vorliegenden Streitjahre dem Urteil des 6. Senats vom 27. Januar 2014 im Verfahren 6 K 1619/08, indem betreffend das Vorjahr 2001 die B-Tätigkeit der Klägerin als steuerrechtlich nicht relevante Liebhabereittätigkeit beurteilt wurde.
3. Ergänzend zu den zutreffenden Entscheidungsgründen des Urteils 6 K 1619/08 vom 27. Januar 2014 weist der erkennende Senat darauf hin, dass vorliegend eine Gewinnerzielungsabsicht der Klägerin bereits aus deren Sachverhaltsdarstellung nicht zu erkennen war. Die – darlegungspflichtige – Klägerin hat über den Inhalt ihrer B-Tätigkeit widersprüchliche und unvollständige Angaben gemacht sowie die vom Gericht angeforderten Nachweise nicht vorgelegt. Im Einzelnen:
a) Gem. § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG ist eine selbständige nachhaltige Betätigung, die mit der Absicht, Gewinn zu erzielen, unternommen wird und sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt, Gewerbebetrieb, wenn die Betätigung weder als Ausübung von Land- und Forstwirtschaft noch als Ausübung eines freien Berufs noch als eine andere selbständige Arbeit anzusehen ist. Fehlt – wie vorliegend – das Merkmal der Gewinnerzielungsabsicht, stellen Verluste aus einer solchen Tätigkeit steuerlich nicht relevante negative Einkünfte aus einer Liebhaberei dar (z.B. Beschluss des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 25. Juni 1984 GrS 4/82, BStBl II 1984, 751).
Gewinnerzielungsabsicht bedeutet dabei das Bestreben, das Betriebsvermögen zu mehren und auf Dauer einen Totalgewinn zu erzielen. Es handelt sich um ein subjektives Tatbestandsmerkmal, das nicht nach den Absichtserklärungen des Steuerpflichtigen, sondern nach äußeren Merkmalen zu beurteilen ist. Es muss aus objektiven Umständen auf das Vorliegen oder Fehlen der Gewinnerzielungsabsicht geschlossen werden (z.B. BFH-Urteil vom 14. Dezember 2004 XI R 6/02, BStBl II 2005, 392).
b) Bei einem Einzelhandelsunternehmen spricht der Beweis des ersten Anscheins zunächst dafür, dass es in der Absicht der Gewinnerzielung betrieben wird. Denn Unternehmen dieser Art sind nach der Lebenserfahrung nicht typischerweise dazu bestimmt und geeignet, der Befriedung persönlicher Neigungen des Steuerpflichtigen oder der Erlangung wirtschaftlicher Vorteile außerhalb der Einkommenssphäre zu dienen (z. B. BFH-Urteil vom 22. März 1996 III R 49/95, BFH/NV 1996, 812).
Dieser Anscheinsbeweis ist dann entkräftet, wenn – wie vorliegend [siehe unter 3. c) aa) und bb)] – die ernsthafte Möglichkeit in Betracht kommt, dass im konkreten Fall nicht das Streben nach einem Totalgewinn, sondern persönliche Motive des Steuerpflichtigen für die Fortführung des Unternehmens bestimmend waren. Deuten dauernde Verluste auf das Fehlen einer Gewinnerzielungsabsicht hin, reicht dies allein aber für die Entkräftung des Anscheinsbeweises nicht aus. Hinzukommen müssen weitere Umstände, die es als ernsthaft möglich erscheinen lassen, dass der Steuerpflichtige die verlustbringende Tätigkeit aus im Bereich seiner Lebensführung liegenden Gründen oder Neigungen ausübt (z. B. BFH-Urteil vom 22. April 1998 XI R 10/97, BStBl II 1998, 663).
Die ernsthafte Möglichkeit, dass ein Steuerpflichtiger einen jahrelang ausschließlich mit Verlusten arbeitenden Betrieb nicht in der Absicht der Gewinnerzielung führt, ist jedenfalls dann gegeben, wenn feststeht, dass er aus dem Betrieb nach dessen Wesensart und/oder der Art der Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen keinen Totalgewinn erzielen kann. Das ist beispielsweise auch dann der Fall, wenn der Steuerpflichtige nichts unternimmt, um seine Einnahmesituation nachhaltig zu verbessern, obwohl ihm dies nach der Lebenserfahrung möglich sein muss. Verluste der - betriebsspezifisch unterschiedlichen - Anlaufzeit können allerdings nur dann steuerrechtlich nicht anerkannt werden, wenn aufgrund der bekannten Entwicklung des Betriebs eindeutig feststeht, dass der Betrieb, so wie ihn der Steuerpflichtige geführt hat, von vornherein nicht in der Lage war, nachhaltig Gewinne zu erzielen und deshalb nach objektiver Beurteilung von Anfang an keine Einkunftsquelle im Sinne des Einkommensteuerrechts dargestellt hat (z.B. BFH-Urteil vom 14. Dezember 2004 XI R 6/02, BStBl II 2005, 392 m.w.N.).
c) Bei Anwendung dieser Maßstäbe ist der Anscheinsbeweis als widerlegt anzusehen [siehe unter 3. c) aa) und bb)]. Zudem konnte die Klägerin ihre Gewinnerzielungsabsicht nicht schlüssig darlegen [siehe unter 3. c) cc)].
aa) Der erkennende Senat weist zunächst darauf hin, dass er die Rechtsprechung derjenigen Finanzgerichte für zutreffend hält, die beim Handel im Rahmen eines sog. Strukturvertriebs bzw. Netzwerk-Marketing (wie B) in der mittleren und unteren Strukturebene wegen der typischerweise strukturell angelegten Verlustsituation grundsätzlich den Anscheinsbeweis für die Annahme einer Gewinnerzielungsabsicht als widerlegt ansehen (z. B. Finanzgericht Thüringen, Urteil vom 21. Februar 2002 II 215/00, EFG 2002, 691; Hessisches Finanzgericht, Urteil vom 23. September 2005 1 K 250/01, EFG 2006, 268); die Tätigkeit der Klägerin ist angesichts der geringen Höhe ihrer Einnahmen der unteren B-Strukturebene zuzurechnen.
bb) Selbst wenn der Senat – entgegen seiner vorstehenden Überzeugung – nicht allein auf Grund der Zurechnung zu einer bestimmten Strukturebene den Anscheinsbeweis für widerlegt halten würde (offengelassen z. B. durch FG München, Urteile vom 5. Juli 2006 9 K 616/05 und vom 13. April 2009 6 K 1403/09 - jeweils juris-) bestünde nach Überzeugung des Senats kein Zweifel daran, dass der Betrieb der Klägerin nach der Art seiner Bewirtschaftung auf die Dauer gesehen - jedenfalls einschließlich der Streitjahre – keinen Totalgewinn erwarten ließ. Die Klägerin hat darauf hingewiesen, dass die Gewinnaussichten vom Zeiteinsatz für ihre nebenberufliche B-Tätigkeit abhängen würden. Gemessen daran hat die Klägerin aber tatsächlich lediglich zwei bis drei Wochenstunden aufgewendet, die zudem auch wöchentliche Schulungen und Wochenend-Businessbildungseminare umfassten. Allein dieser geringer Zeiteinsatz lässt es dem Senat – ungeachtet der Erkrankung der Klägerin im Jahr 2004 – mehr als ernsthaft für möglich erscheinen, dass persönliche Motive für die B-Tätigkeit bestimmend waren, weil so weder Provisionen noch ein dauerhafter Totalgewinn erwirtschaftet werden konnte.
(1) Auch der Umstand, dass die Klägerin für das Jahr 2004 Erlöse i. H. v. 4.434 € erklärt hat, ändert an der Widerlegung des Anscheinsbeweis nichts. Die Klägerin hat trotz entsprechender Aufforderung durch das Gericht weder dargelegt, wie diese Erlöse entstanden sein sollen noch hat sie die angeforderten Provisionsabrechnungen vorgelegt. Deshalb konnte das Gericht nicht feststellen, ob die Klägerin diese Erlöse überhaupt tatsächlich erzielt hat und ob – wie die Klägerin behauptet hat – die im Jahr 2004 eingetretene Krankheit nachfolgend tatsächlich die Erlösstruktur negativ beeinträchtigt hat.
(2) Des Weiteren ist für den Senat erheblich, dass die Klägerin ihrer B-Tätigkeit nebenberuflich nachging und nach ihrer Erkrankung zwar keine Einnahmen erzielen aber weiterhin Ausgaben generieren konnte. Hier geht es zu Lasten der Klägerin, dass sie trotz entsprechender gerichtlicher Aufforderung weder dargelegt noch nachgewiesen hat, wie sich die angesetzten Fahrzeugkosten und Kosten für die im Jahr 2004 erworbenen CD-ROM’s und Bücher im Einzelnen zusammensetzen.
cc) Ist – wie vorliegend - der Anscheinsbeweis aber widerlegt, so hat der Senat die Entscheidung nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu treffen, ob der Steuerpflichtige das Unternehmen mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben hat. Die objektive Beweislast (Feststellungslast) für das Vorliegen der Gewinnerzielungsabsicht trägt dann der Steuerpflichtige, der positive Einkünfte mit den geltend gemachten Verlusten ausgleichen will (BFH-Urteil vom 22. März 1996 III R 49/95, BFH/NV 1996, 812, unter Verweis auf weitere Rechtsprechung). Danach konnte die Klägerin ihre Gewinnerzielungsabsicht weder schlüssig darlegen noch nachweisen.
(1) Selbst wenn der Senat das Bemühen der Klägerin anerkennt, ein Netz aufzubauen und die Erkrankung der Klägerin berücksichtigt, stellt der Senat nach einer Gesamtabwägung aller Umstände eine strukturell angelegte dauerdefizitäre nebenberufliche B-Tätigkeit fest. Dies gilt insbesondere vor dem Hintergrund, dass die Klägerin nur Provisionen i. H. v. 280 € (Jahre 2001 und 2002 zusammen) und angeblich im Jahr 2004 Erlöse i. H. v. 4.434 € erzielt haben will, deren Überprüfung die Klägerin dem Senat nicht ermöglicht hat [siehe unter 3. c) cc) (1)]. Auch erscheint es dem Senat eher ungewöhnlich, dass die Klägerin keinerlei B-Produkte selbst verbraucht haben will.
(2) Zudem sieht der Senat schon den eigenen Vortrag der Klägerin zu ihrem Geschäftsverständnis als unschlüssig und nicht erfolgversprechend an. Einerseits hat die Klägerin den Schwerpunkt ihrer Tätigkeit nicht in der Durchführung einzelner Verkäufe gesehen, sondern in der Vernetzung und Ausbildung anderer Personen und wollte an den Verkäufen der von ihr vernetzten Vertriebspartner mitverdienen. Andererseits entlohnt unstreitig aber das B-Geschäftsmodell nach dem „B-Sales- und Marketingplan“ den Verkauf von Produkten und niemanden für das Anwerben anderer Vertriebspartner; nur für den eigenen Verkauf von Produkten oder für den Verkauf neuer Vertriebspartner werden Provisionen geleistet. Sofern daher die Klägerin seit ihrem Einstieg in ihre B-Tätigkeit den Schwerpunkt nicht auf den Verkauf, sondern auf die Vernetzung und Ausbildung gelegt hat, was die nur in den Jahren 2000 und 2001 erfolgten Wareneinkäufe belegen, war dieses Geschäftskonzept für einen vernünftig kalkulierenden Kaufmann von vornherein nicht tragfähig.
4. Die Ausführungen der Klägerin zur § 7g-Rücklage liegen schon deshalb neben der Sache, weil in den vorliegenden Streitjahren eine solche weder gebildet noch aufgelöst worden ist.
5. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 FGO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 7g Einkommensteuergesetz
§ 135 FGO
§ 91 Abs. 2 Finanzgerichtsordnung
§ 100 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 15 Abs. 2 Satz 1 EStG

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1984, 751
BStBl II 2005, 392
BFH/NV 1996, 812
BStBl II 1998, 663
EFG 2002, 691
EFG 2006, 268
6 K 1619/08
6 K 1619/08
84 GrS 4/82
04 XI R 6/02
96 III R 49/95
98 XI R 10/97
02 II 215/00
1 K 250/01
9 K 616/05
6 K 1403/09
III R 49/95