Finanzgericht Düsseldorf (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2015-04-01, Aktenzeichen 4 K 454/13 VE
ECLI: ECLI:DE:FGD:2015:0401.4K454.13VE.00

Tenor:
Der Beklagte wird unter Aufhebung seines Bescheids vom 24.04.2012 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.01.2013 verpflichtet, dem Kläger für 2008 xx € Energiesteuer, für 2009 xx € Energiesteuer und für 2010 xx € Energiesteuer zu vergüten.
Die Kosten des Verfahrens trägt der Beklagte.
Die Hinzuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren war notwendig.
Das Urteil ist wegen der Kosten ohne Sicherheitsleistung vorläufig vollstreckbar. Der Beklagte darf die Vollstreckung durch Sicherheitsleistung in Höhe des Kostenerstattungsanspruchs des Klägers abwenden, wenn nicht der Kläger vor der Vollstreckung Sicherheit in derselben Höhe leistet.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Der Kläger ist Mitglied eines Familienstamms, der zusammen mit … weiteren Familienstämmen Gesellschafter der A-GmbH & Co KG ist, die wiederum die einzige Gesellschafterin der B-GmbH ist. Deren Geschäftsführer sind der Kläger und drei weitere Personen, die nicht zu einem der Familienstämme gehören. Die B-GmbH, die keine eigene Geschäftstätigkeit ausübt, ist alleinige Gesellschafterin der C-GmbH, die die Stabsfunktionen der Unternehmensgruppe ausübt. Der Kläger ist Vorsitzender der Geschäftsführung der C-GmbH und Aussichtsratsvorsitzender der D-AG, eine operativ tätigen Gesellschaft der Gruppe.
In seinen Funktionen für Unternehmen der Unternehmensgruppe nahm der Kläger zahlreiche Termine wahr, für die er u.a. das in seinem Eigentum befindliche Flugzeug … selbst flog. Zu den Terminen nahm er im Flugzeug auch Geschäftspartner mit. Seine Flugleistungen rechnete der Kläger mit den Gesellschaften seiner Unternehmensgruppe ab, die seinem Privatkonto bei der A-GmbH & Co KG gutgeschrieben wurden. Neben den Rechnungen gab es keine weiteren schriftlichen Vereinbarungen.
Der Anteil der Privatflüge des Klägers lag von 2008 bis 2010 zwischen 36 und 49%. Der Anteil der Flüge als Aufsichtsrat fremder Gesellschaften, für die keine Vergütung beantragt wurde, betrug zwischen 7 und 20%. 2010 fanden in 79 Flugminuten Werft- und Prüfungsflüge statt, für die ebenfalls keine Vergütung beantragt wurde.
Für elf Flüge engagierte der Kläger einen Co-Piloten, den er auch bezahlte. Bei einem Teil der Flüge nahm er Passagiere mit.
Bis zum ….2008 war das Flugzeug im Anlagevermögen der E-GmbH & Co. KG aktiviert gewesen. Nach Auflösung dieser Gesellschaft zum ….2008 ging es durch Anwachsung in das Privatvermögen des Klägers als ihres Gesellschafters über.
Der Kläger hatte Verfügungsgewalt über das Flugzeug und betankte es auch. Zum Teil nutzte der Kläger dafür auch das Kerosin-Carnet einer Flug-Charter GmbH.
In seinen Einkommensteuererklärungen erklärte der Kläger die Ergebnisse des Betriebs des Flugzeugs als Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung. Das zuständige Finanzamt berücksichtigte diese Ergebnisse bis zum Jahr 2010 jedoch mangels Überschusserzielungsabsicht nicht. Später verkaufte der Kläger das Flugzeug für xx €. Der Verkaufspreis war nach Auffassung des Klägers in vollem Umfang steuerfreier Veräußerungsgewinn. Auch unter Berücksichtigung früherer Verluste errechnete der Kläger sich einen Totalgewinn von ca. xx €.
Am ….2009, ….2010 und ….2011 beantragte der Kläger die Vergütung der Energiesteuer für Flüge, die er in den Jahren 2008 bis 2010 für Unternehmen seiner Unternehmensgruppe unternommen und der C-GmbH in Rechnung gestellt hatte. Dazu legte er Rechnungen über den Kerosin-Bezug, Aufstellungen der Flüge unter Angabe geschäftlicher und privater Flüge und deren Flugdauer sowie von ihm erteilte Rechnungen vor.
Diese jeweils für das Vorjahr gestellten Anträge lehnte der Beklagte mit Bescheiden vom 19.08.2009, 15.07.2010 und 06.10.2011 ab, wobei er die Steuerentlastung gemäß § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 der Abgabenordnung (AO) im Hinblick auf die Vereinbarkeit der §§ 27 und 52 des Energiesteuergesetzes (EnergieStG) mit der Richtlinie (EG) 2003/96 des Rates vom 27. Oktober 2003 zur Restrukturierung der gemeinschaftlichen Rahmenvorschriften zur Besteuerung von Energieerzeugnissen und elektrischem Strom – RL 2003/96 – vorläufig festsetzte.
Am 18.01.2012 beantragte der Kläger unter Hinweis auf das EuGH-Urteil vom 01.12.2011 C-79/10, die o.a. Ablehnungsbescheide aufzuheben, da er durch die entgeltliche Überlassung an die C-GmbH Beförderungsleistungen erbracht habe.
Mit Bescheid vom 24.04.2012 lehnte der Beklagte die Vergütung erneut ab, da der Kläger nicht im Rahmen der Luftfahrt tätig geworden sei, sondern nur sein privates Flugzeug genutzt habe, um sich als Geschäftsführer oder Aufsichtsratsvorsitzender zu befördern. Diese Tätigkeiten dienten nicht unmittelbar der entgeltlichen Erbringung von Luftfahrtdienstleistungen. Seine Rechnungen dienten nur der Erstattung von Reisekosten.
Den dagegen fristgerecht eingelegten Einspruch des Klägers wies der Beklagte mit Einspruchsentscheidung vom 11.01.2013 als unbegründet zurück und führte dazu aus: Der Kläger sei kein Luftfahrtunternehmer. Er habe das ihm gehörende und auf seinen Namen registrierte Flugzeug betankt mit sich selbst als Piloten gegen Entgelt an Unternehmen für beliebige Flüge im Werkverkehr verchartert. Die Flüge hätten ganz überwiegend dazu gedient, ihn in seiner Person und als Vorsitzender der Geschäftsleitung der C-GmbH sowie als Aufsichtsratsvorsitzender der D-AG zu diversen Geschäftsterminen zu befördern.
Nach Art 14 Abs. 1 Buchst. b RL 2003/96 sei die Verwendung von Energieerzeugnissen als Kraftstoff für die Luftfahrt mit Ausnahme der nichtgewerblichen Luftfahrt von der Steuer zu befreien. Diese Steuerbefreiung hänge davon ab, ob unmittelbar entgeltliche Luftfahrtdienstleistungen erbracht würden. Dazu gehöre bloßes Verchartern nicht.
Mit seiner fristgerecht erhobenen Klage verfolgt der Kläger sein Begehren weiter. Für die nach der Rechtsprechung des EuGH erforderlichen Luftfahrtdienstleistungen genüge es, wenn das Flugzeug mit Pilot gegen Entgelt gestellt werde. Gewerbsmäßigkeit und Gewinnerzielungsabsicht seien ebenso wenig erforderlich wie eine Zulassung als Luftfahrtunternehmen. Der dem nationalen Einkommensteuerrecht entnommene Begriff der Gewinnerzielungsabsicht sei für die autonom vorzunehmende Auslegung der kommerziellen Zwecke in Art. 14 Abs. 1 Buchst. b RL 2003/96 ungeeignet. Die Steuerbefreiung stehe jedem zu, der Luftfahrtdienstleistungen gegen Entgelt erbringe.
Die von ihm berechneten Preise seien marktüblich. Er habe sowohl einen Periodengewinn als auch durch die spätere Veräußerung des Flugzeugs einen Totalgewinn erzielen können.
Er habe das Flugzeug auch für die Ausführung von Luftfahrt-Dienstleistungen im Auftrag der C-GmbH genutzt. Es habe sich nicht um Werkflüge gehandelt. Seine Kunden hätten genauso wenig das Recht gehabt, das Flugzeug zu gebrauchen, wie jeder Passagier eines Charterflugs einer großen Luftfahrtgesellschaft. Bei der Beurteilung des Vertragsverhältnisses komme es nicht auf die laienhaften Bezeichnungen an, die die A-GmbH & Co. KG verwendet habe, sondern auf den tatsächlichen Leistungsaustausch.
Er sei Verwender der Energieerzeugnisse gewesen. Seine Kunden hätten nicht die Möglichkeit gehabt, den Kraftstoffverbrauch zu beeinflussen sowie die Einsatzorte und ‑zeiten festzulegen. Sie hätten nur einen konkreten Wunsch über Art, Umfang und Zeitpunkt einer Luftfahrtdienstleistung äußern dürfen, den er im Rahmen seiner eigenen, freien Entscheidung habe erfüllen können.
Der Kläger beantragt,
den Beklagten unter Aufhebung seines Bescheids vom 24.04.2012 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.01.2013 zu verpflichten, ihm für 2008 xx € Energiesteuer, für 2009 xx € Energiesteuer und für 2010 xx € Energiesteuer zu vergüten.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen.
Dazu trägt er vor: Der Kläger habe keinen Anspruch auf Entlastung, denn er sei nicht gewerbsmäßig tätig gewesen, § 60 Abs. 4 Nr. 1, Abs. 5 der Verordnung zur Durchführung des Energiesteuergesetzes (Energiesteuer-Durchführungsverordnung – EnergieStV). Ihm fehle die Gewinnerzielungsabsicht. Seine Gewinnerzielung sei angesichts des Privatanteils und der seit Ende 2006 unveränderten Preise trotz gestiegener Kerosinkosten unwahrscheinlich. Zudem habe er keinen Gewerbebetrieb angemeldet, sondern erziele mit dem Flugzeug nur Vermietungseinkünfte.
Er betreibe auch kein Luftfahrtunternehmen, denn er habe nicht die dafür erforderliche Genehmigung.
Inwiefern der Kläger eine Dienstleistung erbracht haben wolle, indem er in Personalunion sowohl als Pilot als auch als Mitglied der Unternehmensleitung geflogen sei, um betriebliche Interessen zu vertreten, sei nicht erkennbar.
Das Gericht hat den Kläger in der mündlichen Verhandlung angehört. Wegen des Ergebnisses der Anhörung wird auf das Sitzungsprotokoll verwiesen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage hat Erfolg.
Der Kläger hat Anspruch auf die von ihm geltend gemachte Vergütung der Energiesteuer. Der Beklagte hat sie ihm mit dem angefochtenen Bescheid vom 24.02.2012 in der Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 11.01.2013 zu Unrecht versagt. Der Kläger wird dadurch in seinen Rechten verletzt, § 101 Satz 1 der Finanzgerichtordnung (FGO).
Nach § 27 Abs. 2 Nr. 1 EnergieStG dürfen Luftfahrtbetriebsstoffe steuerfrei in Luftfahrzeugen für die Luftfahrt mit Ausnahme der privaten nichtgewerblichen Luftfahrt verwendet werden. Als private nichtgewerbliche Luftfahrt in diesem Sinne gilt nach § 60 Abs. 4 EnergieStV die Nutzung eines Luftfahrzeugs durch seinen Eigentümer zu anderen Zwecken als zur gewerbsmäßigen Beförderung von Personen oder Sachen durch Luftfahrtunternehmen oder zur gewerbsmäßigen Erbringung von Dienstleistungen.
1. Entgegen der Auffassung des Beklagten hat der Kläger mit seinem Flugzeug gewerbsmäßig Personen befördert.
Der Kläger wurde von der C-GmbH beauftragt, für sie sich selbst und etwaige andere Passagiere mit seinem Flugzeug zu befördern. Nach seinen Erklärungen in der mündlichen Verhandlung, an deren Richtigkeit das Gericht keine Zweifel hat (§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO), fanden im Vorstand der C-GmbH Absprachen darüber statt, wer welche Termine wahrzunehmen hatte. Soweit er dabei gebeten wurde, Termine wahrzunehmen, geschah dies absprachegemäß im Auftrag des gesamten Vorstands. Dass er dabei sein Flugzeug für sich und die Mitnahme etwaiger Passagiere einsetzte und selbst als Pilot flog, war nicht nur allgemein bekannt und akzeptiert, sondern wurde auch als selbstverständlich vorausgesetzt.
Die dadurch an den Kläger erteilten Beförderungsaufträge sind zwar nicht schriftlich erteilt und anschließend dokumentiert worden. Dies ist auch nicht erforderlich. Für einen Auftrag zur Übernahme gewerbsmäßiger Personenbeförderungen gibt es keine Formvorschriften.
Dass der Kläger seine Einkünfte aus dem Betrieb seines Flugzeugs als solche aus Vermietung und Verpachtung (§§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6, 21 des Einkommensteuergesetzes – EStG ‑) und nicht als Einkünfte aus Gewerbebetrieb (§§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 15 EStG) erklärt hat, ist unerheblich, weil im Hinblick auf die bisher erzielten Verluste nicht ersichtlich ist, dass sich aus einer unrichtigen Wahl der Einkunftsart einkommensteuerliche Vorteile für den Kläger hätten ergeben können.
Der weitere Umstand, dass das für den Kläger zuständige Finanzamt diese Einkünfte jedenfalls bis 2010 mangels Gewinnerzielungsabsicht unberücksichtigt gelassen hatte, ändert daran nichts, zumal das Finanzamt wegen der abschnittsweisen Einkommensbesteuerung noch nicht hat berücksichtigen können, dass aus der späteren, bislang ersichtlich noch nicht veranlagten Veräußerung des Flugzeugs ein Totalgewinn erzielt worden ist.
Aus diesen Gründen ist nach der Anhörung des Klägers in der mündlichen Verhandlung auch nichts für die Annahme des Beklagten ersichtlich, der Kläger habe für die Nutzung seines Flugzeugs und die gelegentliche Mitnahme von Passagieren nur eine Art Reisekostenerstattung erhalten und erhalten sollen.
Der Kläger war auch bei der Beförderung von Personen in seinem Flugzeug gewerbsmäßig tätig.
Gewerbsmäßigkeit liegt nach § 60 Abs. 5 EnergieStV vor, wenn die mit Luftfahrzeugen gegen Entgelt ausgeübte Tätigkeit mit Gewinnerzielungsabsicht betrieben wird und der Unternehmer auf eigenes Risiko und eigene Verantwortung handelt.
Der Kläger hat auf eigenes Risiko und eigene Verantwortung gehandelt. Er bestimmte eigenverantwortlich die Bedingungen des Fluges und trug als Eigentümer des genutzten Flugzeugs auch die damit verbundenen Risiken.
Er hatte auch Gewinnerzielungsabsicht, denn er hat seine Dienstleistungen seinen Kunden, insbesondere der C-GmbH, zu handelsüblichen Preisen unter Ausweis der Umsatzsteuer berechnet. Die von ihm in Rechnung gestellten Preise einer Flugstunde, zu denen seine Kunden noch die anfallenden Gebühren zu tragen hatten, lagen über den Preisen eines gewerblichen Mitbewerbers, eines Luftfahrtunternehmens, das ein vergleichbares Flugzeug betrieben hatte.
Insoweit hält es der Senat für unschädlich, dass der Kläger in Folge seiner nicht unerheblichen Privatflüge, für die er keine Einnahmen erzielte, mit dem Flugzeug in vielen Jahren keinen Gewinn erzielte, da seine in Rechnung gestellten Preise für die jeweiligen Dienstleistungen auskömmlich waren. Gegenteiliges hat der Beklagte nicht substantiiert vorgetragen.
Sollte hingegen die von § 60 Abs. 5 EnergieStV verlangte Gewinnerzielungsabsicht nach einkommensteuerlichen Grundsätzen zu beurteilen sein, woran der Senat im Hinblick auf die unterschiedlichen Regelungszwecke (energiesteuerrechtliche Abgrenzung zur nicht begünstigten privaten nichtgewerblichen Luftfahrt einerseits, Vermeidung einkommensteuerlicher Verluste und der Berücksichtigung von Liebhaberei andererseits) Zweifel hat, wäre diese auch im Streitfall gegeben, weil der Kläger mit dem Flugzeug einen Totalgewinn erzielt hat. Dieser genügt für die Annahme der Gewinnerzielungsabsicht im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG (BFH Beschluss vom 25.06.1984 GrS 4/82, BFHE 141, 405).
3. Der Kläger wurde auch nicht im Rahmen der privaten nichtgewerblichen Luftfahrt im Sinne des § 60 Abs. 4 Nr. 1 EnergieStV tätig, weil er kein Luftfahrtunternehmen betrieb.
Nach Art. 14 Abs. 1 Buchst. b RL 2003/96 ist für die Gewährung der Steuerbefreiung nicht der Besitz einer Betriebsgenehmigung entscheidend, sondern der Umstand, dass das Luftfahrzeug zur unmittelbaren Erbringung einer entgeltlichen Luftfahrtdienstleistung genutzt wird. Im Übrigen ist es auf der Grundlage dieser Rechtsprechung des EuGH -- anders als bei Flügen für rein unternehmensinterne Zwecke bzw. bei Flügen zur Förderung des Vereinszwecks -- unerheblich, wenn die Luftfahrtdienstleistung ausschließlich an andere Gesellschaften innerhalb eines Konzerns erbracht wurde (BFH Urteil vom 20. Mai 2014 VII R 29/12, BFHE 246, 82).
Nach den energiesteuerrechtlichen Bestimmungen ist zur Erlangung des Steuervorteils im Fall der Erbringung von Luftfahrtdienstleistungen nicht Voraussetzung, dass der Begünstigte ein Luftfahrtunternehmen betreibt. Vielmehr setzt der Begünstigungstatbestand lediglich die Nutzung eines Luftfahrzeugs durch seinen Eigentümer oder sonst Nutzungsberechtigten zur gewerbsmäßigen Erbringung einer Dienstleistung voraus (BFH Urteil vom 20. Mai 2014 VII R 29/12, aaO.).
Sofern in § 52 Abs. 2 Nr. 4 Buchst. a EnergieStV für den Fall einer gewerbsmäßigen Beförderung von Personen oder Sachen die Vorlage der erforderlichen Genehmigung als Luftfahrtunternehmen verlangt wird, kann sich dieses Erfordernis nicht auf die Fälle einer Dienstleistungserbringung nach § 60 Abs. 4 Nr. 2 EnergieStG beziehen. Denn eine solche ist auch dann zu begünstigen, wenn es sich beim Verwender nicht um ein Luftfahrtunternehmen handelt. Bei Unternehmen, die keine Luftfahrtunternehmen sind, ist nach § 52 Abs. 2 Nr. 4 Buchst. a 2. Alternative EnergieStV eine Beschreibung des Gegenstands des Dienstleistungsbetriebs und ein Nachweis der Gewerbsmäßigkeit ausreichend (BFH Urteil vom 20. Mai 2014 VII R 29/12, aaO.).
4. Die vom Kläger vorgelegte Berechnung der Vergütung rechtfertigt den von ihm geltend gemachten Vergütungsanspruch.
5. Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs. 1 Satz 1 FGO und die Notwendigkeit der Zuziehung eines Bevollmächtigten für das Vorverfahren aus § 139 Abs. 3 Satz 3 FGO.
Die Entscheidung über die vorläufige Vollstreckbarkeit beruht auf §§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung.
Die Revision war nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO zuzulassen.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 165 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 der Abgabenordnung
§ 27 Abs. 2 Nr. 1 EnergieStG
§ 60 Abs. 4 EnergieStV
§ 96 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, 15 EStG
§ 60 Abs. 5 EnergieStV
§ 60 Abs. 5 EnergieStV
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 EStG
§ 60 Abs. 4 Nr. 1 EnergieStV
§ 60 Abs. 4 Nr. 2 EnergieStG
§ 135 Abs. 1 Satz 1 FGO
§ 139 Abs. 3 Satz 3 FGO
§ 151 Abs. 3, 155 Satz 1 FGO
§ 708 Nr. 10, 711 der Zivilprozessordnung
§ 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO
§ 27 und 52 des Energiesteuergesetzes
§ 60 Abs. 4 Nr. 1, Abs. 5 der Verordnung
§ 101 Satz 1 der Finanzgerichtordnung
§ 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 6, 21 des Einkommensteuergesetzes

Zitierte Entscheidungen: BFHE 141, 405
BFHE 246, 82
84 GrS 4/82
14 VII R 29/12