Finanzgericht Hamburg (Hamburg, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2020-05-04, Aktenzeichen 4 V 28/20

Tenor:

Tatbestand:
I. Die Antragstellerin begehrt die Aussetzung der Vollziehung eines Einfuhrabgabenbescheids, mit dem Zoll und Einfuhrumsatzsteuer, jeweils nebst Zinsen, festgesetzt werden.
Die Antragstellerin, die Privatjets verchartert, beantragte am 17. Oktober 2018 bei der Flugleitung des Flughafens A (im Folgenden: Flugleitung) die Genehmigung zweier Start- und Landeslots für das Flugzeug XXX, Baujahr 2009, mit der Registrierung B (im Folgenden: Flugzeug). Geplant war ein Flug von Paris-Le Bourget am 5. November 2018, der gegen 07:30 Uhr in A landen sollte. Der Weiterflug nach Kopenhagen-Kastrup war für 9:00 Uhr vorgesehen. Diese Slots bestätigte die Flugleitung A mit E-Mail vom 18. Oktober 2018. Da es sich um Flüge innerhalb der EU handelte, war eine Befreiung vom Zollflugplatzzwang nicht erforderlich.
Mit E-Mail vom Sonntag, den 4. November 2018, 8:23 Uhr, informierte die Antragstellerin die Flugleitung, dass der erste Flug nicht wie geplant durchgeführt werden würde. Stattdessen werde das Flugzeug aus Oslo-Gardermoen kommend ohne Passagiere am 4. November 2018 um 16:00 Uhr in A landen. Das Flugzeug würde sodann wie ursprünglich geplant mit einem Passagier am Folgetag um 9:00 Uhr nach Kopenhagen weiterfliegen. Die E-Mail enthielt die Standardformulierung:- We will send the CUSTOMS FORM ASAP (German customs clearance required for flights to/f[ro]m NON-European Union [...]
Die Flugleitung antwortete am 4. November 2018, 9:08 Uhr, dass die Ankunft nur bis 15:15 Uhr möglich sei.
Am 5. November 2018, 5:15 Uhr, schrieb die Flugleitung der Antragstellerin, dass Flüge aus Norwegen ohne Freigabe durch den Zoll nicht möglich seien, weil Norwegen kein EU-Mitgliedstaat sei. Ohne eine solche Freigabe bestehe keine Landeberechtigung. Dessen ungeachtet landete das Flugzeug um 08:30 Uhr (Ortszeit) auf dem Flughafen A, der kein Zollflugplatz ist, ohne eine Genehmigung zur Befreiung vom Zollflugplatzzwang eingeholt zu haben. Dort wurde es vom Antragsgegner, den die Flugleitung verständigt hatte, kontrolliert. Das Flugzeug flog sodann wenig später mit einem Fluggast nach Kopenhagen.
Die vertragliche Beziehung zwischen der Antragstellerin und dem Fluggast war so ausgestaltet, dass sie ihm das Flugzeug für die Flugstrecke von A nach Kopenhagen zur Verfügung stellte. Hierfür zahlte der Fluggast eine Nutzungsgebühr für die verbrauchten Flugstunden.
Der Antragsgegner setzte mit Einfuhrabgabenbescheid XXX-1 vom 11. Februar 2019 gegen die Antragstellerin wegen des vorschriftswidrigen Verbringens des Flugzeugs aus einem Drittland ... € Zoll und ... € Einfuhrumsatzsteuer fest. Außerdem setzte er 2 % Verzugszinsen fest für die Zeit vom 6. November 2018 bis zum 18. Februar 2019 und zwar ... € Verzugszinsen auf den festgesetzten Zoll und ... € auf die festgesetzte Einfuhrumsatzsteuer.
Mit Schreiben vom 28. Februar 2019 legte die Antragstellerin Einspruch gegen den Einfuhrabgabenbescheid ein (RL xxx) und beantragte die Aussetzung der Vollziehung. Bereits mit Schreiben vom 6. Februar 2019 hatte sie geltend gemacht, dass das Unterlassen der Beantragung einer Befreiung vom Zollflugplatzzwang für den kurzfristig umgeplanten Flug am 5. November 2018 wegen eines Arbeitsfehlers nicht erfolgt sei. Es handele sich nicht um einen Wiederholungsfall, der die Annahme eines vorsätzlichen Verhaltens stützen könne. Bei den beiden aus Sicht des Antragsgegners ähnlichen Fällen vom 22. April und 17. Juli 2018 seien keine Flugzeuge der Antragstellerin beteiligt gewesen.
Mit Einfuhrabgabenbescheid XXX-2 vom 13. Februar 2020 erstattete die Antragsgegnerin die Abgaben teilweise, weil sie die von der Antragstellerin vorgetragene niedrigere Bemessungsgrundlage akzeptierte, so dass im Ergebnis ... € Zoll und ... € Einfuhrumsatzsteuer verbleiben. Außerdem reduzierte der Antragsgegner die Verzugszinsen für den Zoll auf ... € und für die Einfuhrumsatzsteuer auf ... €.
Mit Bescheid vom 14. Februar 2020 lehnte der Antragsgegner den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung ab. Die Zollschuld sei wegen des vorschriftswidrigen Verbringens des Flugzeugs aus Norwegen auf den Flughafen A, der weder ein Zollflugplatz (§ 2 Abs. 2 ZollVG) noch ein besonderer Landeplatz (§ 5 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. g ZollV) sei, gemäß Art. 79 Abs. 1 Buchst. a UZK entstanden. Die Antragstellerin habe nicht über eine Befreiung vom Zollflugplatzweg gemäß § 3 Abs. 4 i.V.m. § 2 Abs. 3 ZollV verfügt.
Die Einfuhrumsatzsteuer sei gemäß § 1 Abs. 1 Nr. 4 i. V. m. § 21 Abs. 2 UStG für die Einfuhr des Flugzeugs entstanden. Eine Steuerbefreiung gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 2, 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG komme nicht in Betracht.
Die Antragstellerin könne sich nicht auf die Rückwarenregelung gemäß Art. 86 Abs. 6 UZK berufen, da sie einen Täuschungsversuch begangen habe. Sie sei bereits am Sonntag, den 4. November 2018, darüber informiert worden, dass eine Landung in A ohne vorherige Genehmigung des Antragsgegners nicht zulässig sei. Hieran habe sich die Antragstellerin nicht gehalten. Da die Antragstellerin bereits am 22. April und am 17. Juli 2018 gegen den Zollflugplatzzwang verstoßen habe, könne es sich nicht um ein unentschuldbares Versehen oder einen Arbeitsfelder handeln.
Am 17. März 2020 hat die Antragstellerin um gerichtlichen Eilrechtsschutz nachgesucht. Die Rückwarenregelung (Art. 86 Abs. 6 UZK) gelte auch für die Fälle des vorschriftswidrigen Verbringens.
Jedenfalls liege kein Täuschungsversuch vor. Offensichtliche Fahrlässigkeit reiche nicht aus. Erforderlich sei die Absicht, die Zollbehörden zu täuschen. Dies müsse der Antragsgegner nachweisen. Die Antragstellerin habe angenommen, dass die ursprüngliche Genehmigung der Ankunfts- und Abflugzeiten für den 5. November 2018 (7:30 Uhr und 9:00 Uhr) fortbestanden habe. Daher sei sie davon ausgegangen, die zollrechtlichen Vorschriften einzuhalten. Der vorliegende Fall sei vergleichbar mit dem von Rinnert in Hübschmann/Hepp/Spitaler, (AO/FGO, Art. 86 UZK Rn. 32) gebildeten Fall, in dem ein Einführer beim Verbringen unter Verkennung der Regeln zur Beförderungspflicht von einer Zollstraße abweiche, um über einen Feldweg eine Abkürzung zu nehmen, es sei denn, es stellte sich heraus, dass er Waren habe einschmuggeln wollen. Etwaiges Fehlverhalten ihrer Mitarbeiter könne der Antragstellerin nicht ohne weiteres zugerechnet werden. Die Entscheidung "Utra-Brag" sei auf den UZK nicht anwendbar.
Die Antragstellerin habe ihre Compliance-Prozesse weiter verbessert, damit es in Zukunft zu vergleichbaren Fällen nicht mehr komme. Die früheren Fälle, die der Antragsgegner angeführt habe, dürften nicht berücksichtigt werden. Vorsorglich würden sie bestritten.
Die Einfuhrumsatzsteuer sei nicht entstanden, weil das Flugzeug nicht in Deutschland in den Wirtschaftskreislauf der EU eingegangen sei. Das Flugzeug sei lediglich über die Grenze verbracht worden. Als Handelsware sei es nicht genutzt worden. Es habe nach nur anderthalbstündigem Aufenthalt den Flughafen A wieder in Richtung Kopenhagen verlassen. Der Sachverhalt entspreche somit in allen entscheidenden Aspekten dem Sachverhalt, der dem Urteil des FG München vom 9. April 2019 (14 K 2649/16) zugrunde gelegen habe. Von Kopenhagen aus habe das Flugzeug bereits am 7. November 2018 die EU in Richtung Genf verlassen. Dieser kurze Aufenthalt in der EU könne den Eingang in den Wirtschaftskreislauf der EU nicht begründen.
Jedenfalls gelte eine Steuerbefreiung gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 2 i.V.m. § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG. In Verbindung mit § 5 UStG, der ausdrücklich von der Einfuhr spreche, gelte die Steuerbefreiung gemäß § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG auch für die Einfuhr. Das Flugzeug sei mit dem Zweck der späteren Vercharterung bzw. Vermietung bereits eingeführt worden.
Auf eine Sicherheitsleistung sei jedenfalls hinsichtlich der Einfuhrumsatzsteuer zu verzichten, da die Antragstellerin zum Vorsteuerabzug berechtigt sei.
Die Vollziehung stelle eine unbillige Härte dar. Angesichts der Einschränkungen des Flugverkehrs wegen der SARS Covid 2-Pandemie - die Antragstellerin könne nur noch 5 % ihrer Flüge durchführen - wäre der Liquiditätsabfluss durch die Zahlung der Einfuhrabgaben möglicherweise existenzvernichtend.
Die Antragstellerin beantragt,1. die Vollziehung des Einfuhrabgabenbescheids XXX-1 vom 11. Februar 2019 in Form des Einfuhrabgabenbescheids XXX-2 vom 13. Februar 2020 bis einen Monat nach Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung ohne Sicherheitsleistung auszusetzen;1. Die Verwirkung von Verzugszinsen bis zur gerichtlichen Entscheidung über den Aussetzungsantrag aufzuheben und bereits verwirkte Verzugszinsen aufzuheben.
Der Antragsgegner beantragt,den Antrag zurückzuweisen.
Er verweist auf seinen bisherigen Vortrag. Ergänzend führt er aus: Die Antragsgegnerin versuche durch die Wiedergabe des Nachrichtenverkehrs mit der Flugleitung wider besseres Wissen den Anschein zu erwecken, sie habe sich in dem Glauben gefunden, dass eine Genehmigung vorgelegen habe, obwohl ihr bekannt gewesen sei, dass eine schriftliche Befreiung des Antragsgegners erforderlich gewesen wäre. Die Kommentierung von Rinnert in Hübschmann/Hepp/Spitaler zum Zollstraßenzwang sei nicht übertragbar, weil es dort - anders als im Flugverkehr - keine Befreiung von der Beförderungspflicht auf Zollstraßen gebe. Bei einem Verstoß gegen den Zollflugplatzzwang liege ein Täuschungserfolg schon darin, dass durch die Landung auf einem Verkehrsflugplatz ohne Einholung der Genehmigung vollendete Tatsachen geschaffen würden. Der Mitführung abgabenpflichtiger Waren bedürfe es zur Begründung der Täuschungsabsicht nicht.
Es liege auch eine Einfuhr im Sinne der Mehrwertsteuersystem-Richtlinie 2006/112/EG vor. Der Eingang in den Wirtschaftskreislauf liege darin, dass das Flugzeug aus A weiter nach Kopenhagen geflogen und damit innerhalb der EU weiterverwendet worden sei. Der Sachverhalt sei insofern vergleichbar mit dem Urteil des FG München vom 9. April 2019 in der Sache 14 K 408/17. In jenem Fall habe das Gericht den Eingang in den Wirtschaftskreislauf darin gesehen, dass das Flugzeug im Anschluss an die Verbringung aus der Schweiz für Inlandsflüge in Deutschland genutzt worden sei. Bei einem Weiterflug nach Dänemark könne nichts anderes gelten. Der Hinweis auf die Corona-Krise könne einen unersetzbaren Schaden gerade durch die Vollziehung der angefochtenen Entscheidung nicht begründen.
...

Entscheidungsgründe:
II. Der Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Einfuhrabgabenbescheids vom 11. Februar 2019 in der Fassung des Einfuhrabgabenbescheids vom 13. Februar 2020 hat weit überwiegend Erfolg.
Das finanzgerichtliche Aussetzungsverfahren richtet sich bei Einfuhrabgaben für die besonderen nationalen Zulässigkeitsvoraussetzungen nach § 69 FGO, für die materiellen Voraussetzungen zur Gewährung der Aussetzung der Vollziehung nach Art. 45 UZK, der insoweit den nationalen Bestimmungen vorgeht und nicht nur für die Zollbehörden, sondern auch für das gerichtliche Verfahren gilt (FG Hamburg, Beschluss vom 10. April 2018, 4 V 914/16, juris, Rn. 30; FG München, Beschluss vom 18. Oktober 2018, 14 V 2121/18, juris, Rn. 29). Dies gilt auch für die Verzugszinsen, da diese gemäß Art. 114 UZK festgesetzt werden können.
Nach Art. 45 Abs. 2 UZK setzen die Zollbehörden die Vollziehung einer Entscheidung, gegen die ein Rechtsbehelf eingelegt ist, ganz oder teilweise aus, wenn sie begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der angefochtenen Entscheidung haben oder wenn dem Beteiligten ein unersetzbarer Schaden entstehen könnte. Da sich die Begriffe der "begründeten Zweifel" im Sinne von 45 Abs. 2 UZK und der "ernstlichen Zweifel" im Sinne von § 69 Abs. 2 Satz 2 FGO im Wesentlichen decken, liegen begründete Zweifel vor, wenn bei summarischer Prüfung der angefochtenen Bescheide neben für ihre Rechtmäßigkeit sprechende Umstände gewichtige Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit in der Beurteilung der entscheidungserheblichen Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung von Tatfragen bewirken. Die Aussetzung der Vollziehung setzt dabei nicht voraus, dass die für die Rechtswidrigkeit der angefochtenen Verwaltungsakte sprechenden Gründe überwiegen. Sie kann auch dann zu gewähren sein, wenn die Rechtmäßigkeit der angefochtenen Bescheide später im Hauptverfahren bestätigt werden sollte. Die Umstände, die die Aussetzung der Vollziehung rechtfertigen, hat der Antragsteller glaubhaft zu machen (§ 155 Satz 1 FGO i. V. m. §§ 920 Abs. 2, 294 Abs. 1 ZPO; zum Vorstehenden FG Hamburg, Beschluss vom 30. Oktober 2018, 4 V 27/18, juris, Rn. 19).
Soweit die Vorschriften des mitgliedstaatlichen Rechts durch den UZK verdrängt werden, gilt Art. 45 UZK entsprechend grundsätzlich auch für die Einfuhrumsatzsteuer (§ 21 Abs. 2 Halbs. 1 UStG).
Der zulässige Antrag (dazu 1.) auf Aussetzung der Vollziehung hat gemessen an dem dargestellten Maßstab hinsichtlich des Zolls (dazu 2.), der Einfuhrumsatzsteuer (dazu 3.) und der Verzugszinsen (dazu 4.) Erfolg. Nur bezüglich des Zolls muss eine Sicherheit geleistet werden (dazu 5.).
1. Die für die Zulässigkeit des gerichtlichen Antrags auf Aussetzung der Vollziehung gemäß § 69 Abs. 4 Satz 1 FGO erforderliche Ablehnung des Antragsgegners liegt vor. Mit Bescheid vom 14. Februar 2020 lehnte der Antragsgegner den Antrag auf Aussetzung der Vollziehung des Einfuhrabgabenbescheids vom 11. Februar 2019 ab.
2. Der Antrag hat hinsichtlich des festgesetzten Zolls in der Sache Erfolg. Der Senat hat ernstliche Zweifel daran, dass Zoll zu Recht festgesetzt wurde.
a) Es ist überwiegend wahrscheinlich, dass die Zollschuld wegen des vorschriftswidrigen Verbringens des Flugzeugs - einer Nicht-Unionsware - aus Norwegen auf den Flughafen A, der weder ein Zollflugplatz (§ 2 Abs. 2 ZollVG, § 3 Abs. 1 ZollV) noch ein besonderer Landeplatz (§ 5 Abs. 1 Nr. 1 Buchst. g ZollV) ist, gemäß Art. 79 Abs. 1 Buchst. a Var. 1 UZK entstand. Die Antragstellerin verfügte auch nicht über eine Befreiung vom Zollflugplatzzwang gemäß § 3 Abs. 4 i.V.m. § 2 Abs. 3 ZollV, die nur der Antragsgegner hätte erteilen können.
Die Antragstellerin ist Zollschuldnerin gemäß Art. 79 Abs. 3 Buchst. a UZK.
Der Höhe nach ist der Einfuhrabgabenbescheid nach der Änderung durch den Bescheid vom 13. Februar 2020 nicht zu beanstanden.
b) Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Abgabenerhebung bestehen jedoch, weil es nicht unwahrscheinlich ist, dass sich die Antragstellerin auf die Abgabenfreiheit gemäß Art. 86 Abs. 6 i.V.m. Art. 203 UZK berufen kann. Nach Art. 203 Abs. 1 Unterabs. 1 UZK werden Nicht-Unionswaren, die ursprünglich als Unionswaren aus dem Zollgebiet der Union ausgeführt wurden und innerhalb von drei Jahren wieder in dieses Zollgebiet eingeführt und dort zur Überlassung zum zollrechtlich freien Verkehr angemeldet werden, von den Einfuhrabgaben befreit. Nach Art. 86 Abs. 6 UZK gilt die Befreiung von Einfuhrabgaben nach Art. 203 UZK auch für die Fälle der Zollschuldentstehung nach Art. 79 UZK. Nicht bestritten wurde vom Antragsgegner, dass es sich bei dem Flugzeug um eine ehemalige Unionsware handelt. Es befand sich auch nicht länger als drei Jahre vor der hier in Rede stehenden Verbringung am 5. November 2018 in einem Drittland, weil es erst am Vortag - 4. November 2018 - von Dundee (Großbritannien) nach Oslo geflogen war.
Der gemäß Art. 203 Abs. 1 UZK erforderliche Antrag wurde mit dem Einspruchsschreiben vom 28. Februar 2019 gestellt.
Der Senat hält es für möglich, dass die Antragstellerin beweisen kann, dass vorliegend der Verstoß, durch den die Zollschuld entstanden ist, kein Täuschungsversuch war (Art. 86 Abs. 6 a. E. UZK). Der Verstoß, der die Zollschuld nach Art. 79 UZK entstehen ließ, war die Landung auf dem Flughafen A, ohne eine Befreiung vom Zollflugplatzzwang beim Antragsgegner eingeholt zu haben. Wie bei Art. 124 Buchst. h Ziff. i UZK (Witte in Witte, UZK, 7. Aufl. 2018, Art. 124 Rn. 82) dürfte bei Art. 86 Abs. 6 UZK auch eine Täuschung durch Unterlassen in Betracht kommen. Dass die Antragstellerin es pflichtwidrig versäumt hat, eine Befreiung vom Zollflugplatzzwang zu erwirken, liegt auf der Hand. Fraglich ist jedoch, ob dies als Täuschungsversuch zu werten ist.
Für den Senat steht im Ausgangspunkt fest, dass auch das Verhalten der Mitarbeiterin der Antragstellerin, die die hier in Rede stehenden Flüge veranlasst hat, zu berücksichtigen ist. Nach der zu Art. 212a ZK und Art. 202 Abs. 3 Anstrich 1 ZK ergangenen Entscheidung des EuGH in der Rechtssache Utra-Brag (Urteil vom 25. Januar 2017, C-679/15, Rn. 39) kommt es für den Fall, dass - wie vorliegend - eine juristische Person Zollschuldnerin ist, auf das Verhalten des im konkreten Falle handelnden Arbeitnehmers an. Entscheidend ist, ob dieser im Rahmen seines Zuständigkeitsbereichs im Namen und für Rechnung seines Arbeitgebers gehandelt hat. Der Senat hält diese Grundsätze auch für den hier anwendbaren Art. 86 Abs. 6 UZK und den Zollschuldnertatbestand des Art. 79 Abs. 3 Buchst. a UZK für anwendbar, da beide Vorschriften strukturell mit Art. 212a und Art. 202 Abs. 3 Anstrich 1 ZK vergleichbar sind.
Bisher liegt keine Rechtsprechung zu dem mit dem UZK eingeführten Tatbestandsmerkmal des Täuschungsversuchs vor. Klar ist nur, dass - anders als bei Art. 212a ZK - die offensichtliche Fahrlässigkeit nicht mehr zum Ausschluss der Begünstigung führt. Die bisherigen Begriffsbestimmungen in der Literatur lassen noch Fragen offen. Nach Traub (in Witte, UZK, 7. Aufl. 2018, Art. 86 Rn. 78) verlange ein Täuschungsversuch die vorsätzliche Missachtung zollrechtlicher Vorschriften. Absicht liege vor, wenn der Handelnde gerade das Ziel verfolge, die Zollbehörden zu täuschen. Der Vorsatz müsse sich nur auf den Pflichtenverstoß beziehen nicht auf die Erregung eines Irrtums. Nach Rinnert (in Hübschmann/Hepp/Spitaler, AO/FGO, Art. 86 UZK Rn. 32, Stand: August 2019) liege kein Täuschungsversuch vor, wenn ein Einführer beim Verbringen unter Verkennung der Regeln zur Beförderungspflicht von einer Zollstraße abweiche, um über einen Feldweg eine Abkürzung zu nehmen. Anders sei dies nur, wenn deutlich werde, dass der Fahrer den Feldweg habe nutzen wollen, um die Verzollung einfuhrabgabenpflichtiger Waren zu vermeiden. Hieraus lässt sich möglicherweise ableiten, dass man aus den tatsächlichen Umständen darauf schließen kann, ob die Absicht bestand, die Zahlung von Einfuhrabgaben zu vermeiden.
Nach Auffassung des Senats müssen die genauen Umstände, die zum Unterlassen der Beantragung einer Befreiung vom Zollflugplatzzwang geführt haben, aufgeklärt werden. Der Antragsgegner stützt sich bei seiner Behauptung, dass die Antragstellerin am 5. November 2018 einen Täuschungsversuch unternommen habe, außerdem auf zwei frühere vergleichbare Vorfälle. Es bleibt dem Hauptsacheverfahren vorbehalten, diese, von der Antragstellerin bestrittenen Vorfälle weiter aufzuklären und hieraus gegebenenfalls auf die subjektive Komponente von Art. 86 Abs. 6 UZK zu schließen. Möglicherweise muss auch der Frage nachgegangen werden, ob ein Flugzeug aus einen Drittland ohne Befreiung vom Zollflugplatzzwang tatsächlich vom deutschen Zoll unbemerkt in A landen kann, zumal nach dem Vortrag des Antragsgegners in den zwei vorherigen Fällen jeweils der Zoll von der Flugleitung informiert worden ist und eine Kontrolle durchführte.
3. Der Antrag hat auch hinsichtlich der festgesetzten Einfuhrumsatzsteuer in der Sache Erfolg. Der Senat hat ernstliche Zweifel daran, dass Einfuhrumsatzsteuer zu Recht festgesetzt wurde. Zwar dürfte Art. 79 Abs. 1 Buchst. a UZK entsprechend anwendbar sein (dazu a) und die Antragstellerin dürfte sich nicht auf eine Steuerbefreiung berufen können (dazu b). Ernstliche Zweifel bestehen gleichwohl, weil die Voraussetzungen von Art. 86 Abs. 6 UZK erfüllt sein könnten (dazu c).
a) Der Senat hält es für überwiegend wahrscheinlich, dass Art. 79 Abs. 1 Buchst. a UZK gemäß § 21 Abs. 2 UStG anwendbar ist. Die Voraussetzung für die entsprechende Anwendung der Zollvorschriften auf die Einfuhrumsatzsteuer, dass eine Einfuhr im mehrwertsteuerrechtlichen Sinne vorliegt, dürfte erfüllt sein, weil das Flugzeug in Deutschland in den Wirtschaftskreislauf der EU eingegangen sein dürfte.
Als Ermächtigungsgrundlage kommt nur § 21 Abs. 2 Halbs. 1 UStG i.V.m. Art. 79 Abs. 1 Buchst. a Var. 1 UZK in Betracht. § 21 Abs. 2 Halbs. 1 UStG, auf den § 13 Abs. 2 UStG für die Steuerentstehung verweist, ordnet die sinngemäße Anwendung der Vorschriften für Zölle auf die Einfuhrumsatzsteuer an. Nach der jüngeren Rechtsprechung des EuGH (für einen Überblick siehe Bender, UR 2019, 641, 643 ff.) kann eine zollrechtliche Vorschrift nur dann mit der Folge, dass Einfuhrumsatzsteuer entsteht, entsprechend angewendet werden, wenn eine Einfuhr im Sinne der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28. November 2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (ABl. L 347, 1; im Folgenden: MwStSysRL) vorliegt. Nur in diesem Fall liegt ein Umsatz vor, der der Mehrwertsteuer unterliegt (Art. 2 Buchst. d MwStSysRL). Da sich das deutsche Recht in dem von der MwStSysRL vorgegebenen Rahmen bewegen muss, darf die entsprechende Anwendung der Zollvorschriften - die über den Verweis in § 21 Abs. 2 UStG als deutsches Recht gelten (hierzu Bender, UR 2019, 641, 647) - nicht dazu führen, dass andere Handlungen als die hier einzig in Betracht kommende Einfuhr (Art. 2 Buchst. d MwStSysRL) die Entstehung der Mehrwertsteuer auslösen (FG Hamburg, Urteil vom 14. Januar 2020, 4 K 123/15, juris, Rn. 41).
Nach der Rechtsprechung des EuGH handelt es sich bei der Mehrwertsteuer um eine Verbrauchsteuer, die nur auf Waren und Dienstleistungen Anwendung findet, die in den Wirtschaftskreislauf der EU gelangen und einem Verbrauch zugeführt werden können (EuGH, Urteil vom 10. Juli 2019, C-26/18, Federal Express Corporation Deutsche Niederlassung, Rn. 34; Urteil vom 18. Mai 2017, C-154/16, Latvijas Dzelzcelš, Rn. 69 m.w.N.). Hiervon ausgehend hat der EuGH als Voraussetzung für das Entstehen der Einfuhrmehrwertsteuer das ungeschriebene Tatbestandsmerkmal des "Eingangs in den Wirtschaftskreislauf" der EU entwickelt. Bei Waren, die vorschriftswidrig verbracht worden sind, ist widerleglich anzunehmen, dass diese in dem Mitgliedstaat, in dem die Entziehung stattgefunden hat, in den Wirtschaftskreislauf der EU gelangen (zusammenfassend FG Hamburg, Urteil vom 14. Januar 2020, 4 K 123/15, juris, Rn. 44 ff.).
Da der "Eingang einer Ware in den Wirtschaftskreislauf der EU" eine mehrwertsteuerrechtliche Begriffsschöpfung ist, sollte man sich mehrwertsteuerrechtlicher Konzepte bedienen, um diesen Terminus zu definieren. Daher kann von einem Eingang in den Wirtschaftskreislauf gesprochen werden, wenn die Ware - über den reinen Transit hinaus - in einer Weise behandelt wurde, die zur Entstehung eines steuerbaren Umsatzes geführt hat oder führen würde. Dies ist insbesondere der Fall, wenn die Ware Gegenstand einer Lieferung (Art. 14 ff. MwStSysRL) oder einer Dienstleistung (Art. 24 ff. MwStSysRL) ist, oder eine solche an ihr erbracht wird (FG Hamburg, Urteil vom 14. Januar 2020, 4 K 123/15, juris Rn. 51; siehe auch FG Hamburg, Urteil vom 19. November 2019, 4 K 250/16, juris, Rn. 29). Bezogen auf den vorliegenden Fall muss man ergänzen, dass eine Ware auch dann in den Wirtschaftskreislauf der EU eingegangen ist, wenn mit ihr eine steuerbare Leistung erbracht wird.
Bei Anwendung dieser Grundsätze ist es überwiegend wahrscheinlich, dass die gesetzliche Vermutung des Eingangs des Flugzeugs in den Wirtschaftskreislauf nicht widerlegt werden kann. Es dürfte nämlich eine Einfuhr im mehrwertsteuerrechtlichen Sinne gegeben sein. Vorliegend dürfte mit dem Flugzeug eine in Deutschland steuerbare Leistung erbracht worden sein. Zwar geschah dies nicht bereits durch die Landung in A, da keine Passagiere befördert wurden. Dieser Flug beschränkte sich vielmehr - wie im Urteil des FG München vom 9. April 2019 im Verfahren 14 K 2649/16 - auf den reinen Transit. In Deutschland in den Wirtschaftskreislauf der Union eingegangen sein dürfte das Flugzeug in dem Moment, in dem es mit einem Passagier vom Flughafen A in Richtung Dänemark abgehoben ist. Das Flugzeug wurde ab diesem Moment nämlich über den reinen Transit hinaus zur Erbringung einer Dienstleistung - der Vermietung oder Vercharterung im Luftverkehr von A nach Kopenhagen - genutzt. Damit hat die Antragstellerin mithilfe des Flugzeugs in Deutschland eine Dienstleistung erbracht. Ökonomisch betrachtet hat sie am Marktgeschehen in Deutschland teilgenommen, indem sie in Konkurrenz zu Transportdienstleistern für die Strecke A/Kopenhagen getreten ist.
Diese Dienstleistung ist auch in Deutschland steuerbar. Nach § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 UStG ist bei einer kurzfristigen Vermietung eines Beförderungsmittels, die hier für einen Flug von A nach Kopenhagen vorliegt (siehe § 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 2 Buchst. b UStG), der Leistungsort der Ort, an dem das Beförderungsmittel dem Empfänger tatsächlich zur Verfügung gestellt wird. Dies ist hier in A geschehen.
Anders als die Antragstellerin meint, ist der Fall damit nicht mit dem des FG München aus dem Urteil vom 9. April 2019 in der Sache 14 K 2649/16 (juris, Rn. 22) zu vergleichen, bei dem sich die Verwendung des Flugzeugs im physischen Verbringen über die Grenze erschöpfte und eine darüber hinaus gehende Teilnahme am Wirtschaftsgeschehen nicht stattgefunden hat. Der hier zu entscheidende Fall liegt vielmehr so wie der des Urteils des FG München vom 9. April 2019 mit dem Aktenzeichen 14 K 408/17 (juris, Rn. 44). In jenem Fall wurde das Flugzeug vor dem Verlassen des deutschen Hoheitsgebiets zur Personenbeförderung für zwei Inlandsflüge genutzt. Zwar lag im vorliegenden Fall das Ziel der Personenbeförderung außerhalb des Umsatzsteuergebiets. Gleichwohl fand eine Personenbeförderung auch im Umsatzsteuergebiet statt.
b) Die Antragstellerin kann sich überwiegend wahrscheinlich nicht auf eine Steuerbefreiung berufen.
aa) Eine Steuerbefreiung gemäß § 5 Abs. 1 Nr. 2, 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG scheidet wohl aus. Nach § 5 Abs. 1 Nr. 2 UStG ist steuerfrei die Einfuhr der in § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG bezeichneten Gegenstände unter den in diesen Vorschriften bezeichneten Voraussetzungen. § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG definiert Umsätze für die Luftfahrt als Lieferungen, Umbauten, Instandsetzungen, Wartungen, Vercharterungen und Vermietungen von Luftfahrzeugen, die zur Verwendung durch Unternehmer bestimmt sind, die im entgeltlichen Luftverkehr überwiegend grenzüberschreitende Beförderungen oder Beförderungen auf ausschließlich im Ausland gelegenen Strecken und nur in unbedeutendem Umfang nach § 4 Nr. 17 Buchst. b UStG steuerfreie, auf das Inland beschränkte Beförderungen durchführen.
Es kann dahinstehen, ob es sich bei dem Flugzeug um ein Flugzeug des internationalen Luftverkehrs im Sinne von § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG handelt. Das hier erfolgte vorschriftswidrige Verbringen gemäß Art. 79 Abs. 1 Buchst. a UZK i.V.m. § 21 Abs. 2 UStG ist keine Einfuhr im Sinne von § 5 Abs. 1 Nr. 2 UStG. Der Zweck von § 5 UStG ist die steuerliche Gleichbehandlung der Einfuhr der genannten Gegenstände mit entsprechenden Lieferungen im Inland (Jatzke in Sölch/Ringleb, § 5 UStG, Rn. 9, Stand: September 2018). § 5 Abs. 1 Nr. 2 UStG dient der Umsetzung von Art. 143 Abs. 1 Buchst. a RL 2006/112/EG. Danach muss die Einfuhr von Gegenständen, deren Lieferung durch Steuerpflichtige in ihrem jeweiligen Gebiet in jedem Fall mehrwertsteuerfrei ist, steuerfrei gestellt werden. Hieraus ergibt sich zum einen, dass die in § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG genannten Erbringungsmodalitäten eines Umsatzes - insbesondere die von der Antragstellerin angesprochene Vercharterung bzw. Vermietung des Flugzeugs - für die Auslegung von § 5 Abs. 1 Nr. 2 UStG nicht von Belang sind. Nicht umsonst bezieht sich § 5 Abs. 1 Nr. 2 UStG nur auf die in § 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG "bezeichneten Gegenstände", nicht jedoch auf die Vorschrift im Ganzen.
Außerdem ergibt sich aus dem genannten Zweck der Norm, dass die Steuerbefreiung nur für "Einfuhren" gewährt werden kann, die mit inländischen Lieferungen vergleichbar sind. Dies ist jedoch bei der Steuerentstehung wegen des vorschriftswidrigen Verbringens nach Art. 79 Abs. 1 Buchst. a UZK i.V.m. § 21 Abs. 2 UStG wegen der Missachtung des Zollflugplatzzwangs (Art. 135 Abs. 1 UZK) und der Gestellungspflicht (Art. 139 Abs. 1 UZK) nicht der Fall. Hierin liegt keine Lieferung des Flugzeugs an einen Unternehmer, sondern eine tatsächliche Handlung (So bereits Jatzke in Sölch/Ringleb, § 8 UStG, Rn. 67, Stand: September 2019; FG Thüringen, Urteil vom 19. Dezember 2013, 2 K 364/13, juris, Rn. 55).
bb) Eine Steuerbefreiung nach § 5 Abs. 2 Nr. 5 UStG i.V.m. § 1 Abs. 2 Einfuhrumsatzsteuer-Befreiungsverordnung kommt ebenfalls nicht in Betracht. Zwar wird für Gegenstände, die nur vorübergehend unter vollständiger Befreiung von den Einfuhrabgaben eingeführt werden, grundsätzlich auch keine Einfuhrumsatzsteuer erhoben (§ 5 Abs. 2 Nr. 5 UStG i.V.m. § 1 Abs. 2 EUStBV); dies setzt aber voraus, dass das Verfahren der vorübergehenden Verwendung bewilligt wurde und die zollamtliche Überwachung bis zur Wiederausfuhr gewährleistet ist. Hieran fehlt es im Streitfall (so auch bei FG München, Urteil vom 9. April 2019, 14 K 408/17, juris, Rn. 45).
c) Gleichwohl bestehen begründete Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Erhebung der Einfuhrumsatzsteuer. Wie oben (dazu 2.) dargelegt, ist es nicht unwahrscheinlich, dass sich die Antragstellerin hinsichtlich des Zolls auf die Abgabenfreiheit gemäß Art. 86 Abs. 6 i.V.m. Art. 203 UZK berufen kann. Da diese Vorschriften gemäß § 21 Abs. 2 UStG auch auf die Einfuhrumsatzsteuer anwendbar sind, könnte dasselbe auch für diese Abgabe gelten.
Hinzu kommt bei der Einfuhrumsatzsteuer, dass der tatsächliche Anknüpfungspunkt für den Täuschungsversuch ein anderer sein könnte als beim Zoll. Der Verstoß, durch den die Zollschuld entstanden ist, war das Landen auf dem Flugplatz A. Die Einfuhrumsatzsteuerschuld ist dagegen zeitlich gestreckt entstanden. Zwar ist der Verstoß derselbe, der zur Entstehung der Zollschuld führte - das vorschriftswidrige Verbringen des Flugzeugs. Entstanden ist die Einfuhrumsatzsteuerschuld allerdings erst später, nämlich als das Flugzeug in Deutschland in den Wirtschaftskreislauf der Union eingegangen ist. Dann erst wurde Art. 79 Abs. 1 UZK aktiviert. Zu diesem Zeitpunkt konnte der Antragsgegner nicht mehr getäuscht werden, da er bereits über das Vorhandensein des Flugzeugs Kenntnis hatte und eine Kontrolle durchgeführt hatte. Nach einer solchen Lesart von Art. 86 Abs. 6 UZK wäre die Einfuhrumsatzsteuerschuld gleichsam vor den Augen des deutschen Zolls entstanden.
4. Die Vollziehung des Einfuhrabgabenbescheids ist auch hinsichtlich der Zinsforderungen auszusetzen, da dessen Rechtmäßigkeit von der Rechtmäßigkeit der Hauptforderungen abhängt. Eine Aufhebung des Zinsbescheids ist im Verfahren des vorläufigen Rechtsschutzes nicht möglich. Sie kann im Hauptsacheverfahren begehrt werden. Der Antrag zu 2) der Antragstellerin wird in diesem Sinne als Antrag auf Aussetzung der Vollziehung auch hinsichtlich der Zinsforderung ausgelegt.
Davon unabhängig ergeben sich Zweifel an der Rechtmäßigkeit der Zinsforderung daraus, dass die Ermächtigungsgrundlage für die Erhebung der Verzugszinsen nicht genannt ist. Die im Einfuhrabgabenbescheid vom 12. Februar 2019 herangezogenen Art. 101 und Art. 105 Abs. 3 UZK beziehen sich nicht auf Verzugszinsen. Der Änderungsbescheid vom 13. Februar 2020 nennt lediglich die Erstattungsvorschriften. Als Ermächtigungsgrundlage für die Verzugszinsen kommt Art. 114 Abs. 2 Unterabs. 1 UZK in Betracht. Danach werden bei Entstehung der Zollschuld gemäß Art. 79 ab dem Tag des Entstehens der Zollschuld bis zum Tag der Mitteilung der Zollschuld Verzugszinsen berechnet. Der Zinssatz dürfte sich aus Art. 114 Abs. 1 Unterabs. 2, Abs. 2 Unterabs. 2 UZK ergeben.
5. Die Aussetzung der Vollziehung ist nur hinsichtlich des Zolls von einer Sicherheitsleistung abhängig.
a) Gemäß Art. 45 Abs. 3 UZK wird die Vollziehung des Zolls nur gegen Sicherheitsleistung ausgesetzt. Der Zoll ist nämlich eine Einfuhrabgabe, deren Entrichtung aus der angefochtenen Entscheidung erwächst. Einfuhrabgaben sind die für die Einfuhr von Waren zu entrichtenden Abgaben (Art. 5 Nr. 20 UZK).
Die Ausnahme nach Art. 45 Abs. 3 a. E. UZK hat die Antragstellerin nicht nachgewiesen. Die bloße Behauptung, dass angesichts der Einschränkungen des Flugverkehrs wegen der weltweiten Ausbreitung des Corona-Virus der Liquiditätsabfluss alles andere als unerheblich sei, ist insoweit nicht ausreichend. Das behauptete Insolvenzrisiko durch die Zahlung der Einfuhrabgaben wurde nicht substantiiert.
b) Die Aussetzung der Vollziehung erfolgt hinsichtlich der Einfuhrumsatzsteuer dagegen ohne Sicherheitsleistung. Insoweit ist die gegenüber § 21 Abs. 2 Halbs. 1 UStG speziellere Vorschrift des § 21 Abs. 3 UStG anzuwenden. Sie bestimmt, dass die Zahlung der EUSt ohne Sicherheitsleistung aufgeschoben werden kann, wenn die zu entrichtende Steuer nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG in voller Höhe als Vorsteuer abgezogen werden kann. Danach kann der Unternehmer die entstandene Einfuhrumsatzsteuer für Gegenstände, die für sein Unternehmen nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG eingeführt worden sind, als Vorsteuer geltend machen.
§ 21 Abs. 3 UStG gilt zwar ausdrücklich für den Zahlungsaufschub. Nach ihrem Sinn und Zweck ist die Vorschrift jedoch auch für die Aussetzung der Vollziehung anwendbar und enthält insofern eine Sonderregel zu § 21 Abs. 2 Halbs. 1 UStG (für die Anwendbarkeit von § 21 Abs. 3 UStG im AdV-Verfahren bereits FG Hamburg, Beschluss vom 15. September 2010, 4 V 19/10, juris, Rn. 106; Beschluss vom 15. September 2010, 4 V 19/10, juris, Rn. 106; Beschluss vom 6. September 2000, IV 126/00, juris, Rn. 23; Alexander in Witte, UZK, 7. Aufl. 2018, Art. 45 Rn. 3, 46; a. A. Rüsken in Dorsch, Zollrecht, Art. 45 UZK Rn. 84, Stand: August 2017).
Die Voraussetzungen von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG sind erfüllt. Die Antragstellerin hat das Flugzeug in mehrwertsteuerrechtlichen Sinne eingeführt und sodann für einen Umsatz ihres Unternehmens verwendet. Der Vorsteuerabzug ist nicht gemäß § 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG ausgeschlossen. Danach ist grundsätzlich vom Vorsteuerabzug ausgeschlossen die Steuer für die Einfuhr von Gegenständen, die der Unternehmer zur Ausführung steuerfreier Umsätze verwendet. Auch wenn die Vermietung oder Vercharterung des Flugzeugs unter § 4 Nr. 2 UStG fallen mag, der die Umsätze für die Luftfahrt gemäß § 8 UStG von der Steuer befreit, wäre der Vorsteuerabzug gleichwohl nicht ausgeschlossen. § 15 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. a UStG enthält nämlich eine Rückausnahme vom Ausschluss des Vorsteuerabzugs für die Fälle des § 4 Nr. 1-7 UStG.
c) Die Aussetzung der Vollziehung der Verzugszinsen erfolgt ebenfalls ohne Sicherheitsleistung. Verzugszinsen, die gemäß Art. 114 UZK erhoben werden, sind keine Einfuhrabgaben im Sinne von Art. 45 Abs. 3 UZK. Da sie gemäß Art. 114 Abs. 1 Unterabs. 1 UZK auf die Einfuhrabgaben erhoben werden, können sie selbst keine solchen sein.
III. Die Nebenentscheidungen beruhen auf den §§ 135 Abs. 1 und 128 Abs. 3 i.V.m. 115 Abs. 2 FGO. Dass die Antragstellerin mit ihrem Begehren, von einer Sicherheitsleistung freigestellt zu werden, teilweise unterlegen ist, wirkt sich kostenmäßig nicht aus (s. FG München, Beschluss vom 17. Juli 2014, 14 V 3/14 juris, Rn. 54).

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: §§ 920 Abs. 2, 294 Abs. 1 ZPO; zum Vorstehenden FG
§§ 135 Abs. 1 und 128 Abs. 3 i.V.m. 115 Abs. 2 FGO
§ 5 UStG
§ 69 FGO
§ 8 UStG
§ 2 Abs. 2 ZollVG
§ 2 Abs. 3 ZollV
§ 21 Abs. 2 UStG
§ 5 Abs. 1 Nr. 2, 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 8 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 155 Satz 1 FGO
§ 69 Abs. 4 Satz 1 FGO
§ 3 Abs. 1 ZollV
§ 13 Abs. 2 UStG
§ 3a Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 UStG
§ 5 Abs. 1 Nr. 2 UStG
§ 5 Abs. 2 Nr. 5 UStG
§ 1 Abs. 2 EUStBV
§ 21 Abs. 3 UStG
§ 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 UStG
§ 1 Abs. 1 Nr. 4 UStG
§ 15 Abs. 2 Nr. 1 UStG
§ 4 Nr. 2 UStG

Zitierte Entscheidungen: 14 K 2649/16
14 K 408/17
4 V 914/16
14 V 2121/18
4 V 27/18
4 K 123/15
4 K 250/16
2 K 364/13
4 V 19/10
14 V 3/14