Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2011-11-07, Aktenzeichen 9 K 5129/09

Tenor:
1. Die Klage wird abgewiesen.
2. Der Kläger trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Revision wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
1
Streitig ist, ob die Nebentätigkeit eines Landwirts als selbständiger Bauhelfer die Steuervergünstigung nach § 24 Umsatzsteuergesetz (UStG) genießt.I.
Streitig ist, ob die Nebentätigkeit eines Landwirts als selbständiger Bauhelfer die Steuervergünstigung nach § 24 Umsatzsteuergesetz (UStG) genießt.
I.
2
Der Kläger (Kl) bewirtschaftet einen landwirtschaftlichen Betrieb. Daneben war er in den Streitjahren für mehrere Landwirte als selbständiger Bauhelfer tätig. Die Aufträge wurden vom X e.V. vermittelt und von diesem nach Abschluss der Arbeiten im Namen und für Rechnung des Kl mit den Auftraggebern abgerechnet.
3
Im November 2007 gab der Kl eine Umsatzsteuererklärung für 2005 ab, in der er davon ausging, dass er mit seinen Bauhelferumsätzen als Kleinunternehmer im Sinne von § 19 Umsatzsteuergesetz (UStG) anzusehen sei und Umsatzsteuer nicht anfalle. Auch in den Folgejahren meinte er, seine Bauhelferleistungen nicht der Regelbesteuerung unterwerfen zu müssen.
4
Im April 2008 führte der Beklagte (Bekl) bei dem Kl eine Umsatzsteuer-Sonderprüfung durch. Der Prüfer stellte fest, dass der Kl in den Streitzeiträumen folgende Einnahmen aus seiner Bauhelfertätigkeit erzielt hatte:
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2005 15.508 EUR2007 16.848 EURJanuar bis März 20082.842 EUR
2005
15.508 EUR
2007
16.848 EUR
Januar bis März 2008
2.842 EUR
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Der Prüfer rechnete aus den erzielten Einnahmen folgende Umsatzsteuerbeträge heraus:
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NettoumsatzEnthaltene Umsatzsteuer2005 13.369 EUR16 % 2.139 EUR2007 14.158 EUR19 % 2.690 EURJanuar bis März 20082.388 EUR 19 % 454 EUR
Nettoumsatz
Enthaltene Umsatzsteuer
13.369 EUR
16 % 2.139 EUR
14.158 EUR
19 % 2.690 EUR
2.388 EUR
19 % 454 EUR
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Der Bekl folgte der Ansicht des Prüfers und erließ am 30. Mai 2008 den Umsatzsteuerbescheid 2005, den er unter den Vorbehalt der Nachprüfung stellte. Für 2007 und 2008 ergingen am 16. Juni 2008 bzw. am 12. Juni 2008 entsprechende Vorauszahlungsbescheide.
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Gegen die genannten Bescheide legte der Kl am 12. Juli 2008 Einspruch ein. Er war der Auffassung, auch auf die Bauhelfer-Umsätze sei § 24 UStG anwendbar. Am 24. Oktober 2008 reichte der Kl eine geänderte Umsatzsteuererklärung für 2005 ein und am 28. April 2009 bzw. 2. März 2009 die Umsatzsteuererklärungen für 2007 und 2008. In der Umsatzsteuererklärung 2008 gab der Kl die im gesamten Jahr 2008 erzielten Bauhelferumsätze mit 9.714 EUR an. Zwar versteuerte er nunmehr seine Umsätze aus der Bauhelfertätigkeit mit dem Regelsteuersatz, seine Einsprüche hielt er aber aufrecht.
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Mit Einspruchsentscheidung vom 19. November 2009 wies der Bekl die Einsprüche des Kl als unbegründet zurück. Bei den Bauhelferleistungen handle es sich nicht um Umsätze, die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ausgeführt worden seien. Aus dem Umstand, dass die anderweitige Handhabung in den Vorjahren nicht beanstandet worden sei, könne der Kl keinen Vertrauenstatbestand herleiten.II.
Mit Einspruchsentscheidung vom 19. November 2009 wies der Bekl die Einsprüche des Kl als unbegründet zurück. Bei den Bauhelferleistungen handle es sich nicht um Umsätze, die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ausgeführt worden seien. Aus dem Umstand, dass die anderweitige Handhabung in den Vorjahren nicht beanstandet worden sei, könne der Kl keinen Vertrauenstatbestand herleiten.
II.
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Am 20. Dezember 2009 hat der Kl Klage erhoben. Er ist der Auffassung, die als Bauhelfer erzielten Umsätze seien als Umsätze anzusehen, die im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebs ausgeführt worden seien und somit in den Anwendungsbereich des § 24 UStG fielen. Gemessen an der land- und forstwirtschaftlichen Tätigkeit sei die Arbeit als Bauhelfer von untergeordneter Bedeutung gewesen. Die Bauhelferleistungen des Kl fielen als „technische Hilfe“ unter die in Anhang B zu Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG genannten landwirtschaftlichen Dienstleistungen. Das ergebe sich auch daraus, dass sie vom X e.V. vermittelt und abgerechnet würden, dessen Zweck Dienstleistungen für landwirtschaftliche Betriebe sei. Soweit der Kl bei der Errichtung von Biogasanlagen helfe, gelte dies erst recht. Soweit die Biomasse überwiegend im eigenen Betrieb erzeugt und die daraus erzeugte Energie überwiegend im eigenen Betrieb verwendet werde, fielen Biogasanlagen in den Anwendungsbereich des § 24 UStG. Anders als in der Holzrück-Entscheidung des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 23. Januar 1992 IV R 19/90 (Bundessteuerblatt --BStBl-- II 1992, 653, Sammlung der Entscheidungen des BFH --BFHE-- 167,335) und als im dem Beschluss des Finanzgerichts München 14 V 2475/10 zugrunde liegenden Fall habe der Kl nicht mit eigenen Maschinen, sondern nur mit einfachstem mitgebrachten Handwerksgerät wie Hammer, Zollstock und Wasserwaage gearbeitet. Diese Handwerkzeuge gehörten zur „normalen Ausrüstung“ seines landwirtschaftlichen Betriebes. Der Fall des Kl sei eher vergleichbar mit dem Fall des Niedersächsischen Finanzgerichts vom 12. März 2009 (16 K 450/07, Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 2009, 1071), wo der dortige Kl anderen Landwirten bei der Kartoffelernte geholfen habe. Auch aus der Entscheidung des BFH vom 12. Juni 1986 (VI R 167/83, BStBl II 1986, 681) lasse sich herleiten, dass die vom Kl erzielten Umsätze als Bauhelfer in die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG einbezogen werden könnten. Dort habe das Gericht nämlich den Wegebau als typisch land- oder forstwirtschaftliche Arbeiten i.S.d. § 40a Einkommensteuergesetz (EStG) angesehen. Nachdem der Bekl es in den vorangegangenen Jahren nicht beanstandet habe, dass der Kl auch auf die Bauhelferleistungen § 24 UStG angewendet habe, sei ein Vertrauenstatbestand für die Folgejahre erwachsen. Im Übrigen wird auf die Schriftsätze des Klägervertreters Bezug genommen.
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Der Kl beantragt,
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die Einspruchsentscheidung aufzuheben undden Umsatzsteuerbescheid 2005 vom 30. Mai 2008 dahin zu ändern, dass die Umsatzsteuer um 2.139,04 EUR herabgesetzt wird,
14
die Umsatzsteuerfestsetzung 2007 in Gestalt der Umsatzsteuererklärung vom 28. April 2009 dahin zu ändern, dass die Umsatzsteuer um 2.690,02 EUR herabgesetzt wird
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und die Umsatzsteuerfestsetzung 2008 in Gestalt der Umsatzsteuererklärung vom 2. März 2009 dahin zu ändern, dass die Umsatzsteuer um 1.845,66 EUR herabgesetzt wird.
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Der Bekl beantragt,
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die Klage abzuweisen.
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Er ist der Ansicht, unter „technischer Hilfe“ im Sinne von Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWGsei die Unterstützung anderer Landwirte bei der landwirtschaftlichen Produktion unter Einsatz eigener betrieblicher Mittel zu verstehen. Reine Lohnarbeiten auf den Baustellen anderer Landwirte fielen nicht unter diesen Begriff.
19
Am 19. September 2011 wurde ein Erörterungstermin durchgeführt. Danach erklärten die Beteiligten, dass sie auf mündliche Verhandlung verzichteten.

Entscheidungsgründe:
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Die Klage ist unbegründet.
21
Die Leistungen des Klägers (Kl) als selbständiger Bauhelfer unterliegen nicht der Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 Umsatzsteuergesetz --UStG--, sondern der Regelbesteuerung.
22
1. a) Die Durchschnittssatzbesteuerung gilt gemäß § 24 UStG grundsätzlich für alle "im Rahmen eines land- und forstwirtschaftlichen Betriebes ausgeführten Umsätze". § 24 UStG gründet auf Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG und muss daher mit dieser Bestimmung und den gemeinschaftsrechtlichen Grundsätzen im Einklang stehen (vgl. zuletzt Urteil des Bundesfinanzhofs --BFH-- vom 30. März 2011 XI R 19/10, Bundessteuerblatt --BStBl-- II 2011, 772, Sammlung der Entscheidungen des Bundesfinanzhofs --BFHE-- 233, 353 mit weiteren Nachweisen).
23
Der BFH hat im Anschluss an die Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Gemeinschaften (EuGH) entschieden, dass § 24 UStG bei richtlinienkonformer restriktiver Auslegung nur die Lieferung der in Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG genannten landwirtschaftlichen Erzeugnisse und landwirtschaftliche Dienstleistungen i.S. des Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG umfasst (BFH-Urteil vom 13. August 2008 XI R 8/08, BStBl II 2009, 216; BFHE 221, 569).
24
b) Nach der früheren Rechtsprechung des BFH und der Praxis der Verwaltung konnten allerdings auch sog. Hilfsumsätze unter die Durchschnittssatzbesteuerung nach § 24 UStG fallen (vgl. BFH-Urteil vom 30. März 2011 XI R 19/10 unter Hinweis auf frühere BFH-Rechtsprechung und Abschn. 265 Abs. 3 Satz 2 der Umsatzsteuer-Richtlinien 2005/2008). Ob daran angesichts der gebotenen richtlinienkonformen engen Auslegung des § 24 UStG noch festzuhalten ist, ist zweifelhaft (ebenso BFH-Urteil vom 30. März 2011 XI R 19/10 unter Hinweis auf Klenk in Sölch/Ringleb, Umsatzsteuer, § 24 Rz 187; Lange in Offerhaus/ Söhn/Lange, § 24 UStG Rz 418 f.; Leonard in Bunjes/Geist, UStG, 9. Aufl., § 24 Rz 118; Lippross, Umsatzsteuer, 22. Aufl., S. 961), braucht aber im vorliegenden Falle nicht entschieden zu werden.
25
Als unter § 24 UStG fallende Hilfsumsätze kamen nach der früheren Rechtsprechung des BFH nur solche Umsätze in Betracht, "die die übrigen Umsätze im landwirtschaftlichen Betrieb unterstützen sowie abrunden und die durch die übrigen Umsätze veranlasst sind" (BFH-Urteil vom 30. März 2011 XI R 19/10 mit weiteren Nachweisen). Die Umsätze des Kl als selbständiger Bauhelfer erfüllen diese Voraussetzungen nicht. Der Kl betreibt zwar einen land- und forstwirtschaftlichen Betrieb i.S. von § 24 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG. Die Arbeitskraft eines selbständigen Landwirts ist aber ebenso wie die Arbeitskraft von Nichtlandwirten zeitlich teilbar und nicht von Vornherein in vollem Umfang seinem landwirtschaftlichen Betrieb zuzuordnen. Die Tätigkeit des Kl als Bauhelfer stellt eine Erweiterung seiner Erwerbsmöglichkeiten dar und mag seinem landwirtschaftlichen Betrieb mittelbar nützen, indem sie dessen finanziellen Spielraum verbessert. Sie unterstützt aber weder die übrigen Umsätze im landwirtschaftlichen Betrieb noch rundet sie diese ab noch ist sie durch diese veranlasst. Wie jeder gewerbliche Bauhandwerker ohne landwirtschaftlichen Hintergrund führt der Kl Bauleistungen aus. Die Begünstigung der Bauleistungen des Kl durch § 24 UStG könnte ihm daher auch einen nicht gerechtfertigten Wettbewerbsvorteil verschaffen.
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Der Kl selbst hat seine Bauhelferumsätze zunächst losgelöst von seinem landwirtschaftlichen Betrieb betrachtet. Für 2005 gab er nämlich zunächst eine Umsatzsteuererklärung ab, in der er insoweit die Kleinunternehmerregelung nach § 19 UStG in Anspruch nehmen wollte. Gemäß § 2 Abs.1 Satz 2 UStG umfasst das Unternehmen jedoch die gesamte gewerbliche und berufliche Tätigkeit des Unternehmers, so dass in die Berechnung des Gesamtumsatzes nach § 19 UStG die Umsätze aus allen Tätigkeiten einzubeziehen sind und nach § 18 Abs. 3 UStG die Umsatzsteuererklärung die Umsätze des Unternehmers aus allen seinen Tätigkeiten zu erfassen hat.
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2. Die Bauleistungen des Kl gehören nicht zu den in Art. 25 Abs. 2 4. und 5. Gedankenstrich i.V.m. den Anhängen A und B der Richtlinie 77/388/EWG genannten Leistungen.
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a) Der Anwendungsbereich von Anhang A zu Art. 25 Abs. 2 4. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG erfasst nur Lieferungen landwirtschaftlicher --u.U. auch verarbeiteter-- Erzeugnisse i.S. von § 3 Abs. 1 UStG (vgl. z.B. Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 24 Rz 63). Die Leistungen des Kl sind aber ausschließlich Dienstleistungen i.S. von § 3 Abs. 9 UStG, für die dem Grunde nach lediglich Anhang B zu Art. 25 der Richtlinie 77/388/EWG einschlägig ist (vgl. z.B. Klenk in Sölch/Ringleb, a.a.O., § 24 Rz 81; auch EuGH-Urteil --Stadt Sundern-- in Slg. 2005, I-4491, Randnrn. 20 und 26).
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b) Im Anhang B der Richtlinie 77/388/EWG sind bezeichnet
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"Dienstleistungen, die normalerweise zur landwirtschaftlichen Produktion beitragen, insbesondere:
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- Arbeiten des Anbaus, der Ernte, des Dreschens, des Pressens, des Lesens und Einsammelns, einschließlich des Säens und Pflanzens- Verpackung und Zubereitung, wie beispielsweise Trocknung, Reinigung, Zerkleinerung, Desinfektion und Einsilierung landwirtschaftlicher Erzeugnisse- Lagerung landwirtschaftlicher Erzeugnisse- Hüten, Zucht und Mästen von Vieh- Vermietung normalerweise in land-, forst- und fischwirtschaftlichen Betrieben verwendeter Mittel zu landwirtschaftlichen Zwecken- technische Hilfe- Vernichtung schädlicher Pflanzen und Tiere, Behandlung von Pflanzen und Böden durch Besprühen- Betrieb von Be- und Entwässerungsanlagen- Beschneiden und Fällen von Bäumen und andere forstwirtschaftliche Dienstleistungen".
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Die Bauhelfertätigkeiten des Kl sind in diesem Dienstleistungskatalog nicht genannt. Entgegen seiner Auffassung fallen sie weder als „technische Hilfe“ noch als im Anhang B nicht ausdrücklich benannte Leistungen unter die "Dienstleistungen, die normalerweise zur landwirtschaftlichen Produktion beitragen". Denn nach Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG gelten als landwirtschaftliche Dienstleistungen nur die "Dienstleistungen, die von einem landwirtschaftlichen Erzeuger mit Hilfe seiner Arbeitskräfte und/oder der normalen Ausrüstung seines landwirtschaftlichen, forstwirtschaftlichen oder Fischereibetriebs vorgenommen werden". Dabei sind Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG und deren Anhang B wegen der ausdrücklichen gegenseitigen Verweisung zusammen zu lesen (Urteil des Europäischen Gerichtshofs – EuGH-- vom 15. Juli 2004 Rs. C-321/02 --Harbs--, Sammlung --Slg.-- 2004, I-7101, Randnrn. 32 und 34). Bei der Anwendung dieser Bestimmung ist ferner zu beachten, dass sie als Ausnahme von der Regelbesteuerung eng auszulegen ist (vgl. EuGH-Urteile --Stadt Sundern-- in Slg. 2005, I-4491, Randnr. 27, und --Harbs-- in Slg. 2004, I-7101, Randnr. 27). Hiernach gehören Bauleistungen für Dritte auch dann nicht zu den in Art. 25 Abs. 2 5. Gedankenstrich der Richtlinie 77/388/EWG genannten Leistungen, wenn diese der Errichtung von Betriebsanlagen dienen, welche von den Leistungsempfängern wiederum zur Erbringung land- und forstwirtschaftlicher Umsätze genutzt werden. Der vom Kl beanspruchte Zusammenhang geht zu weit. Sämtliche im Anhang B der Richtlinie 77/388/EWG beispielhaft aufgezählten Tätigkeiten sind solche, die unmittelbar mit der Produktion landwirtschaftlicher Produkte verbunden sind, auf die Schaffung von Produktionsanlagen gerichtete Arbeiten finden sich darunter nicht. Der im Anhang B aufgeführte Begriff der „technischen Hilfe“ ist in diesem systematischen Zusammenhang zu lesen. Er beschränkt sich auf die Hilfe zu den dort beispielhaft aufgeführten Tätigkeiten. Das ergibt sich auch aus dem Zweck des Art 25 der Richtlinie 77/388/EWG. Danach soll die gemeinsame Pauschalregelung die Belastung durch die Steuer auf die von den Landwirten bezogenen Gegenstände und Dienstleistungen dadurch ausgleichen, dass den landwirtschaftlichen Erzeugern, die ihre Tätigkeit im Rahmen eines landwirtschaftlichen, forstwirtschaftlichen oder Fischereibetriebs ausüben, ein Pauschalausgleich gezahlt wird, wenn sie landwirtschaftliche Erzeugnisse liefern oder landwirtschaftliche Dienstleistungen erbringen. Dieser Ausgleich wird berechnet, indem ein von den Mitgliedstaaten festgesetzter Prozentsatz auf den Preis – ohne Steuer – der Erzeugnisse oder Dienstleistungen angewandt wird, die der Pauschallandwirt einem steuerpflichtigen Abnehmer oder Leistungsempfänger, der kein Pauschallandwirt ist, geliefert bzw. erbracht hat. Der Ausgleich wird entweder durch den Fiskus oder durch den steuerpflichtigen Abnehmer oder Leistungsempfänger gezahlt und schließt jeden weiteren Vorsteuerabzug aus. Um eine einheitliche Anwendung dieser Regelung in der gesamten Gemeinschaft sicherzustellen, hat der Gemeinschaftsgesetzgeber vorbehaltlich einer ausdrücklichen Verweisung auf das Recht der Mitgliedstaaten hinsichtlich der Bestimmung der erfassten Betriebe für eine Definition u. a. der Begriffe „landwirtschaftlicher Erzeuger“, „landwirtschaftliche Erzeugnisse“ und „landwirtschaftliche Dienstleistungen“ Sorge getragen. Damit wollte er für die Anwendung dieser Regelung nicht auf das alleinige Kriterium der formalen Eigenschaft als landwirtschaftlicher Erzeuger abstellen, sondern er hat die Anwendung denjenigen landwirtschaftlichen Erzeugern vorbehalten, deren Lage sämtlichen Bestimmungen des Artikels 25 der Richtlinie 77/388/EWG entspricht. Folglich kann eine Person nicht allein deswegen, weil sie landwirtschaftlicher Erzeuger ist, geltend machen, auf sie müsse unabhängig von der Art der von ihr getätigten Geschäfte ausschließlich diese Regelung Anwendung finden (vgl. EuGH-Urteil vom 15. Juli 2004 Rs. C-321/02 --Harbs--).
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3. Wegen der gebotenen richtlinienkonformen Auslegung ist die nationale einkommensteuerrechtliche Beurteilung der landwirtschaftlichen Dienstleistungen umsatzsteuerrechtlich ohne Belang (BFH-Urteil vom 31. Mai 2007 V R 5/05, BStBl II 2011, 289, BFHE 217, 290). Ob der Wegebau als typisch land- oder forstwirtschaftliche Arbeit i.S.d. § 40a EStG anzusehen ist, interessiert daher nicht.II.
3. Wegen der gebotenen richtlinienkonformen Auslegung ist die nationale einkommensteuerrechtliche Beurteilung der landwirtschaftlichen Dienstleistungen umsatzsteuerrechtlich ohne Belang (BFH-Urteil vom 31. Mai 2007 V R 5/05, BStBl II 2011, 289, BFHE 217, 290). Ob der Wegebau als typisch land- oder forstwirtschaftliche Arbeit i.S.d. § 40a EStG anzusehen ist, interessiert daher nicht.
34
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs.1 FGO.III.
Die Kostenentscheidung folgt aus § 135 Abs.1 FGO.
III.
35
Die Revision wird nicht zugelassen, da keiner der dafür nach § 115 Abs. 2 FGO erforderlichen Gründe vorliegt. Dass § 24 UStG richtlinienkonform eng auszulegen ist, hat der BFH mit seinem Urteil vom 30. März 2011 XI R 19/10 erst vor kurzem wieder entschieden. Nicht jeder Ausweichversuch, der von anderen wiederholt werden könnte, stellt einen Fall von grundsätzlicher Bedeutung dar. Der BFH hat die Auslegungsgrundsätze für § 24 UStG insoweit festgelegt, der Senat bewegt sich bei Anwendung dieser Grundsätze auf den vorliegenden Fall im Bereich der bloßen Sachverhaltswürdigung.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 24 Umsatzsteuergesetz
§ 19 Umsatzsteuergesetz
§ 24 UStG
§ 40a Einkommensteuergesetz
§ 19 UStG
§ 40a EStG
§ 24 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 UStG
§ 2 Abs.1 Satz 2 UStG
§ 18 Abs. 3 UStG
§ 3 Abs. 1 UStG
§ 3 Abs. 9 UStG
§ 135 Abs.1 FGO
§ 115 Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl II 1986, 681
BStBl II 2009, 216
BFHE 221, 569
BStBl II 2011, 289
BFHE 217, 290
92 IV R 19/90
14 V 2475/10
16 K 450/07
VI R 167/83
11 XI R 19/10
08 XI R 8/08
07 V R 5/05