Finanzgericht Baden-Württemberg (Baden-Württemberg, Finanzgerichtsbarkeit)
Beschluss vom 2010-07-20, Aktenzeichen 6 V 2334/10

Tenor:
1. Der Bescheid über die einheitliche und gesonderte Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2003 vom 15. Dezember 2008 wird bis einen Monat nach Ergehen der Einspruchsentscheidung ohne Sicherheitsleistung ausgesetzt.
2. Der Antragsgegner trägt die Kosten des Verfahrens.
3. Die Beschwerde wird nicht zugelassen.

Tatbestand:
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Das Verfahren befindet sich im zweiten Rechtsgang.
2
Die Beteiligten streiten im außergerichtlichen Rechtsbehelfsverfahren über das Recht der Bundesrepublik Deutschland zur Besteuerung der Gewinne aus der Veräußerung von Anteilen an einer spanischen Personengesellschaft sowie an einer spanischen Kapitalgesellschaft.
3
Die Antragsteller waren im Streitjahr an der spanischen Gesellschaft „X-SC beteiligt. Die S.C. ist einer deutschen KG vergleichbar (BMF-Schreiben vom 24. Dezember 1999, Bundessteuerblatt – BStBl – I 1999, 1076, Tabelle 1: Rechtsformen internationaler Unternehmen). Weitere Kommanditisten waren die Eheleute A.B. und K.B.-H. mit ebenfalls je 24,87 %. Komplementärin war die „Y-SA die spanische S.A. entspricht der deutschen Aktiengesellschaft (vgl. BMF in BStBl I 1999, 1076). Beide Gesellschaften sind im Jahre 1987 gegründet worden. Die Gesellschaftsanteile der Antragsteller wurden im Privatvermögen gehalten, die Anteile an der Y-SA wurden im jeweiligen Sonderbetriebsvermögen gehalten.
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Das Gesellschaftsvermögen der X-SC bestand im Wesentlichen aus einem Hotelbetrieb in Spanien; Gesellschaftszweck war die Verpachtung dieses Gesellschaftsvermögens an verschiedene Pächter. Daneben zählt zu den Aktivitäten der Gesellschaft der Betrieb einer im Hotel befindlichen Boutique sowie die Überwachung des mit der Bewirtschaftung, Unterhaltung und Instandhaltung des Hotelgebäudes beschäftigen Personen. Für Zwecke der Geschäftsführung wurde nach dem Vortrag der Antragsteller ausschließlich ein im Hotel befindlicher Raum als eingerichtetes Büro genutzt.
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Die Geschäftsführertätigkeit für die X-SC übten die Antragsteller nach eigenen Angaben mittelbar über die Y-SA aus.
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Die Y-SA begründete im Jahre 1988 zugunsten der X-SC ein Erbbaurecht über eine Dauer von 15 Jahren ab dem Zeitpunkt der Errichtung eines Hotelgebäudes auf dem der Komplementärin gehörenden Grundstück. Die X-SC hat auf dem Grundstück ein Hotel und Appartements erstellen lassen und diese danach an eine fremde spanische Hotelbetreibergesellschaft – ursprünglich YSA, Z, ab 1993 WSA – verpachtet. Von der Verpachtung ausgenommen waren ein 80 m2 großes Lokal für eigene Zwecke der X-SC sowie ein Ladenlokal mit 30 m2 für die Boutique; wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den bei den Akten befindlichen Pachtvertrag verwiesen.
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Nach den spanischen Steuererklärungen hat die Y-SA lt. Vortrag des Antragsgegners keine Aktivitäten entfaltet.
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Die Anteile der Antragsteller an den beiden Gesellschaften wurden zum 31. Oktober 2003 an die „Z“ verkauft.
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In der beim Antragsgegner eingereichten Feststellungserklärung zur gesonderten und einheitlichen Feststellung von Grundlagen für die Einkommensbesteuerung 2003 wurden neben dem aus der laufenden Geschäftstätigkeit bis zum Zeitpunkt der Veräußerung erzielten Gewinn auch der Gewinn aus der Veräußerung der Gesellschaftsanteile erklärt. Die Gewinne wurden in dieser Erklärung als nach dem Abkommen zwischen der Bundesrepublik Deutschland und dem Spanischen Staat zur Vermeidung der Doppelbesteuerung und zur Verhinderung der Steuerverkürzung bei den Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 5. Dezember 1966 (BGBl. II 1966, S. 10) – DBA-Spanien – in der Bundesrepublik steuerfrei erklärt. Der Antragsgegner erließ mit Datum 15. Dezember 2008 einen Feststellungsbescheid, in dem ein Veräußerungsgewinn als steuerpflichtig festgestellt wurde. In diesem Bescheid hatte der Antragsgegner den Veräußerungsgewinn doppelt erfasst.
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Gegen den vorgenannten Bescheid wurde mit Schreiben vom 9. Januar 2009 Einspruch eingelegt, über den bis heute noch nicht entschieden ist. Zugleich wurde Aussetzung der Vollziehung beantragt. Mit Verwaltungsakt vom 26. Januar 2009 lehnte der Antragsgegner die Aussetzung der Vollziehung insoweit ab, soweit sie hinsichtlich des Veräußerungsgewinns beantragt worden war; hinsichtlich des laufenden Gewinns wurde die Aussetzung der Vollziehung gewährt. Gegen diesen Verwaltungsakt legten die Antragsteller wiederum Einspruch ein, der mit Schreiben des Antragsgegners vom 31. März 2009 abgelehnt wurde.
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Mit beim Finanzgericht am 15. Mai 2009 eingegangenem Schriftsatz beantragen die Antragsteller Aussetzung der Vollziehung des angefochtenen Feststellungsbescheids nach § 69 Abs. 2 i. V. m. Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung – FGO –.
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Während des finanzgerichtlichen Verfahrens erging mit Datum 19. Mai 2009 ein nach § 129 der Abgabenordnung – AO – geänderter Feststellungsbescheid, in dem die Doppelterfassung des Gewinns korrigiert wurde.
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Die Antragsteller führen im Wesentlichen Folgendes aus:
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Die Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an der X-SC richte sich nach Art. 13 Abs. 1 DBA-Spanien und habe somit in Spanien zu erfolgen. Der Gewinn aus der Veräußerung aus dem gesamten in Spanien belegenen Hotelbetrieb sei unter Art. 13 Abs. 1 DBA-Spanien zu subsumieren. Ungeachtet dessen folge die Steuerbefreiung des Veräußerungsgewinns in der Bundesrepublik aus Art. 23 Abs. 1 Buchst. b) Doppelbuchstabe ee) DBA-Spanien.
15
Die Besteuerung der Gewinne aus der Veräußerung der Anteile an der Komplementärgesellschaft Y-SA richte sich nach der Sondervorschrift des Art. 13 Abs. 2 DBA-Spanien. Dies bedeute eine Versteuerung im Betriebsstättenstaat und das wäre Spanien.
16
Entgegen dem Vortrag des Antragsgegners habe man im Vorfeld das Bestehen einer Betriebsstätte in Spanien nachgewiesen, wie sich u. a. aus dem Schreiben vom 20. Mai 2007 an den Antragsgegner ergebe.
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Hinsichtlich der vom Antragsgegner weiter zur Begründung seiner Rechtsauffassung genannten Norm des § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 EStG, in das Gesetz eingefügt durch das Jahressteuergesetz 2007 vom 13. Dezember 2006, Bundesgesetzblatt – BGBl – I 2006, 2878, wird von den Antragstellern vorgetragen, dass diese Norm aufgrund der echten Rückwirkung – vgl. § 52 Abs. 59a Satz 6 EStG – und der damit verbundenen Verfassungswidrigkeit nicht angewandt werden könne.
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Die Antragsteller beantragen,
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die Vollziehung des geänderten Feststellungsbescheides 2003 vom 19. Mai 2009 bis einen Monat nach Ergehen der Einspruchsentscheidung auszusetzen,hilfsweise für den Fall des völligen oder teilweisen Unterliegens Zulassung der Beschwerde.
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Der Antragsgegner tritt dem Antrag e n t g e g e n.
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Im Wesentlichen wird Folgendes ausgeführt:
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Das Recht der Bundesrepublik zur Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an der Personengesellschaft X-SC folge aus Art. 13 Abs. 3 DBA-Spanien, da entgegen der Auffassung der Antragsteller keine Immobilie veräußert worden sei. Nur in letzterem Falle würde die Besteuerung durch Art. 13 Abs. 1 DBA-Spanien geregelt. Auch der Verweis auf Art. 23 Abs. 1 Buchst. b) Doppelbuchstabe ee) DBA-Spanien führe nicht zu einer Steuerfreiheit des Veräußerungsgewinns.
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Hinsichtlich des Rechts zur Besteuerung des Gewinns aus der Veräußerung der Anteile an der Kapitalgesellschaft Y-SA gelte Folgendes: Da es sich um eine der deutschen Aktiengesellschaft vergleichbare Rechtsform handele, greife die Auffangklausel des Art. 13 Abs. 3 DBA-Spanien ein.
24
Zu § 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 EStG wird vom Antragsgegner vorgetragen, dass dieser lediglich klarstellend sei, so dass entgegen der von den Antragsstellern vorgetragenen Rechtsauffassung keine Verfassungswidrigkeit vorliegen würde.
25
Im Übrigen hätten die Antragsteller nach Auffassung des Antragsgegners das Bestehen einer gewerblichen Betriebsstätte in Spanien nicht nachgewiesen.
26
Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf die gewechselten Schriftsätze, die sich in der finanzgerichtlichen Akte befinden, die von den Antragstellern vorgelegten Unterlagen und die vom Antragsgegner vorgelegten Steuerakten Bezug genommen.
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Mit Beschluss des erkennenden Senats vom 2. November 2009 hatte das Gericht den Aussetzungsantrag abgewiesen und die Beschwerde zugelassen.
28
Auf die Beschwerde der Antragsteller hin hat der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 19. Mai 2010 I B 191/09 den Beschluss des Finanzgerichts Baden-Württemberg aufgehoben und an das Gericht zurückverwiesen; wegen der Einzelheiten wird auf den den Beteiligten bekannten BFH-Beschluss verwiesen.II.
Auf die Beschwerde der Antragsteller hin hat der Bundesfinanzhof mit Beschluss vom 19. Mai 2010 I B 191/09 den Beschluss des Finanzgerichts Baden-Württemberg aufgehoben und an das Gericht zurückverwiesen; wegen der Einzelheiten wird auf den den Beteiligten bekannten BFH-Beschluss verwiesen.

Entscheidungsgründe:
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1. Der Antrag ist zulässig.
30
Die Zugangsvoraussetzungen nach § 69 Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 FGO sind erfüllt.
31
2. Der Antrag ist begründet.
32
a) Nach § 69 Abs. 3 Satz 1 i. V. m. Abs. 2 Sätze 2 bis 6 FGO kann das Gericht der Hauptsache die Vollziehung eines angefochtenen Verwaltungsakts ganz oder teilweise aussetzen. Die Vollziehung soll ausgesetzt werden, wenn ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des Verwaltungsakts bestehen (§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO).
33
Bei dem ersten Aussetzungsgrund - ernstliche Zweifel - handelt es sich um ein Wahrscheinlichkeitsurteil im Rahmen einer sog. summarischen Prüfung: Ernstliche Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sind zu bejahen, wenn bei der summarischen Prüfung dieses Bescheides anhand des aktenkundigen Sachverhaltes neben den für die Rechtmäßigkeit sprechenden Umständen gewichtige, gegen die Rechtmäßigkeit des angefochtenen Verwaltungsaktes sprechende Gründe zutage treten, die Unentschiedenheit oder Unsicherheit in der Beurteilung der Rechtsfragen oder Unklarheit in der Beurteilung der Tatfragen bewirken und sich bei abschließender Klärung dieser Fragen der Verwaltungsakt als rechtswidrig erweisen könnte(ständige Rechtsprechung, vgl. BFH-Beschluss vom 3. Februar 2005 I B 208/04, Bundessteuerblatt – BStBl – II 2005, 351 m. w. N; vom 14. Februar 2006 VIII B 107/04, Sammlung amtlich nicht veröffentlichter Entscheidungen des BFH –BFH/NV – 2006, 1209).
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b) Eine unbillige Härte ist anzunehmen, wenn der Vollzug des angegriffenen Verwaltungsakts dem Betroffenen einen nicht wieder gutzumachenden Schaden zufügt, weil er auch durch eine etwaige spätere Rückgängigmachung nicht ausgeglichen werden kann, etwa wenn die Zahlung den wirtschaftlichen Zusammenbruch des Steuerpflichtigen (Insolvenzverfahren) herbeiführt oder die Vollziehung sonst zu einer nachhaltigen Gefährdung seiner wirtschaftlichen Existenz führen würde. D. h., es müssen dem Steuerpflichtigen durch die Vollziehung wirtschaftliche Nachteile drohen, die über die eigentliche Zahlung hinausgehen und die nicht oder schwer wieder gutzumachen wären, oder dass seine wirtschaftliche Existenz durch die Zahlung gefährdet würde (BFH Beschluss vom 23. Januar 2006 VIII B 116/05, BFH/NV 2006, 1081).
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Allerdings kommt auch eine Aussetzung der Vollziehung wegen unbilliger Härte nur dann in Betracht, wenn Zweifel an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Steuerbescheids nicht nahe zu ausgeschlossen sind (BFH-Beschluss vom 23. Januar 2006 a. a. O.). Existieren diese nicht, besteht für den Steuerpflichtigen (lediglich) die Möglichkeit, Erlass (§ 227 Abs. 1 AO), Stundung (§ 222 Satz 1 AO) oder Einstellung der Zwangsvollstreckung (§ 258 AO) zu beantragen.
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3. Bei der im Aussetzungsverfahren gebotenen und auch ausreichenden summarischen Beurteilung des Sachverhalts anhand präsenter Beweismittel und unter Berücksichtigung der Ausführungen des BFH in dem Beschluss vom 19. Mai 2010 bestehen ernstlichen Zweifel im Sinne von § 69 Abs. 3 und Abs. 2 FGO an der Rechtmäßigkeit des angefochtenen Feststellungsbescheides, die eine Aussetzung der Vollziehung geboten erscheinen lassen:
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Wie der BFH in seinem o.a. Beschluss vom 19. Mai 2010 ausgeführt hat, sind die von der Antragstellern erzielten Veräußerungsgewinne möglichweise nach Art. 23 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 DBA-Spanien von der deutschen Steuer freizustellen. Voraussetzung hierfür sei, dass die X-SC eigengewerblich und nicht nur lediglich vermögensverwaltend tätig gewesen sei.
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Zur Beantwortung dieser Frage bedarf es umfangreicher Ermittlungen und einer Beweisaufnahme. Beides ist mit dem Wesen des summarischen Verfahrens nicht vereinbar, sondern ist dem noch immer nicht anhängigen Hauptverfahren vorbehalten. Demgemäß war dem Antrag auf Aussetzung der Vollziehung statt zu geben.
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4. Die Entscheidung über die Kosten folgt aus § 135 FGO.
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5. Die Beschwerde wird nicht zugelassen.
41
6. Die Entscheidung erfolgt nach § 69 Abs. 3 Satz 5 durch den Vorsitzenden, da das FA fernmündliche mitgeteilt hat, dass es die Einspruchsentscheidung am 22. Juli 2010 erlassen werden wird und somit eine weitere Verzögerung die von den Klägern begehrte Aussetzung, die lediglich bis einen Monat nach Ergehen der Einspruchsentscheidung erfolgen soll, de facto hinfällig und zu einer weiteren Verkürzung des Rechtsschutz führen würde.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 258 AO
§ 135 FGO
§ 69 Abs. 2 i. V. m. Abs. 3 der Finanzgerichtsordnung
§ 129 der Abgabenordnung
§ 50d Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 EStG
§ 52 Abs. 59a Satz 6 EStG
§ 69 Abs. 4 Satz 2 Nr. 2 FGO
§ 69 Abs. 2 Satz 2 FGO
§ 227 Abs. 1 AO
§ 222 Satz 1 AO
§ 69 Abs. 3 und Abs. 2 FGO

Zitierte Entscheidungen: BStBl I 1999, 1076
BFH/NV 2006, 1081
10 I B 191/09
05 I B 208/04
06 VIII B 107/04
06 VIII B 116/05