Schleswig-Holsteinisches Verwaltungsgericht (Schleswig-Holstein, Verwaltungsgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2017-09-27, Aktenzeichen 4 A 6/15
ECLI: ECLI:DE:VGSH:2017:0928.4A6.15.00

Tenor:
Soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben und die Klägerin die Klage zurückgenommen hat, wird das Verfahren eingestellt.
Im Übrigen wird der Beklagte verpflichtet, der Klägerin ab dem 01.01.2000 für die Leistungen
- Kita Kurs Wahrnehmung/Selbstbehauptung mit WingTsun in der Jahrgangsstufe vor der Einschulung,
- Kurse an Schulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit WingTsun Kids im Alter ab 5 Jahren und
- WingTsun Kids im Alter von 4 – 5 Jahren
eine Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG zu erteilen.
Die Kosten des Verfahrens tragen die Klägerin zu 21,5 % und der Beklagte zu 78,5 %.
Das Urteil ist wegen der Kosten vorläufig vollstreckbar, für die Klägerin hinsichtlich eines Betrages in Höhe von 1.185,93 € jedoch nur gegen Sicherheitsleistung in Höhe von 110 % des jeweils zu vollstreckenden Betrages.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt in … und … in der Rechtsform einer Gesellschaft bürgerlichen Rechts WingTsun-Schulen. In den Schulen wird hauptsächlich die Sportart WingTsun unterrichtet, ein Kung-Fu-Stil, dessen Hauptziel die Selbstverteidigung und Gewaltprävention ist. Die Unterrichtsleistungen werden von Frau … und Herrn … sowie weiteren Honorarkräften durchgeführt.
Mit Schreiben vom 20. September 2012 beantragte die Klägerin bei dem Beklagten die Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) Umsatzsteuergesetz (UStG) ab dem Jahr 2000. In der Antragsschrift wurde ausgeführt, dass es sich bei den Schulen um berufsbildende Einrichtungen im Sinne von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG handele, die auf den Beruf des WingTsun-Trainers vorbereiten. Der Aufbau der Ausbildung zum WingTsun-Trainer wird in der Antragsschrift wie folgt dargestellt: „Die Schüler durchlaufen zunächst zwölf Grundstufen (sogenannte 12 Schülergrade). Nach dem 10. Schülergrad kann man den Übungsleiterschein absolvieren. Dies ist Grundvoraussetzung für die Eröffnung einer Schule, in dem die Grundausbildung erfolgen kann. Anschließend werden sogenannte Technikergrade absolviert. Ab dem 1. Technikergrad beginnen die qualifizierten Lehrergrade (bei absolvierten Extraprüfungen zum Trainer 2, Trainer 3, Trainer 4). Danach folgen noch weitere Praktikergrade (Meistergrade) und Großmeistergrade. Die Ausbildung kann bereits im Kindesalter angefangen werden. Es werden regelmäßig Prüfungen durchgeführt, die von der EWTO (Europäische WingTsun Organisation […]) abgenommen werden. Es besteht des Weiteren die Möglichkeit, eine Ausbildung zum Magister der Sportpädagogik an Universitäten in Bulgarien und England zu absolvieren.“
In der Antragsschrift wird weiter ausgeführt, dass es der Erteilung der begehrten Bescheinigung nicht entgegenstehe, dass in den Schulen auch Personen trainieren, die nicht die Absicht hätten, den Trainerberuf zu ergreifen, sondern die Sportart lediglich zu Freizeitzwecken oder als Mitglieder eines Sicherheitsdienstes oder der Polizei oder zu ähnlichen beruflichen Zwecken betreiben würden. In diesem Zusammenhang sei die Rechtsprechung zu Ballett- und Fußballschulen zu beachten. Weiterhin waren der Antragsschrift folgende Unterlagen beigefügt: Übersichten zur Ausgestaltung der Unterrichtsprogramme, Seminarpläne für Ausbilderlehrgänge, Baupläne für die Schulgebäude, diverse Übungsleiter-, Trainer-, Ausbilder- und Prüfungsurkunden.
Mit undatiertem Bescheid aus Oktober 2012 bescheinigte der Beklagte der WingTsun-Schule … GbR gem. § 4 Nr. 21 a) bb) UStG – ohne weitere Konkretisierung -, dass diese ordnungsgemäß auf einen Beruf oder auf eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereitet. Die Bescheinigung gilt ab dem 1. Januar 2000.
Der Prozessbevollmächtigte der Klägerin bat mit E-Mail an den Beklagten vom 20. Oktober 2014 um Präzisierung der Bescheinigung. Die Notwendigkeit der Präzisierung ergebe sich aus dem Schreiben des Finanzamtes … vom 30. September 2014. Ausweislich dieses Schreibens könne erst mit einer Bescheinigung, welche unter Bezugnahme auf die entsprechenden Kurse das Vorliegen der Voraussetzungen des § 4 Nr. 21 UStG bestätige, eine weitere steuerrechtliche Prüfung erfolgen. Spezifizierte Bescheinigungen würden beispielsweise für Ballettschulen erteilt. Die Notwendigkeit einer erforderlichen Präzisierung ergebe sich auch aus der aktuellen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofes. Danach müsse sich aus der Bescheinigung ergeben, dass die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen, für die die Steuerfreiheit beansprucht werden, auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten.
Ebenfalls mit E-Mail vom 20. Oktober 2014 übersandte der Prozessbevollmächtigte der Klägerin dem Beklagten einen Entwurf zur Erteilung der begehrten Bescheinigung. In dem Entwurf waren folgende Leistungen aufgeführt:
- WingTsun Fachtrainerausbildung
- WingTsun Fachtrainerausbildung/-fortbildung (Einzelstunden, Intensivwochenende, Prüfungslehrgänge)
- Kita Kurse Wahrnehmung Selbstbehauptung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 3 Jahren)
- Kurse an Schulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren)
- Kurse an Volkhochschulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren)
- Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe WingTsun-Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (Jugendliche im Alter ab 10 Jahren)
- WingTsun Kids (im Alter von 4-9 Jahren)
- WingTsun Jugendliche (ab 10 Jahren)
- WingTsun Erwachsene (ab 18 Jahre)
Mit Bescheid vom 3. Dezember 2014 erteilte der Beklagte der Klägerin eine (präzisierte) Bescheinigung gem. § 4 Nr. 21 a) bb) UStG für folgende Kurse:
- WingTsun Fachtrainerausbildung/- Fortbildung (Einzelstunden, Intensivwochenende, Prüfungslehrgänge)
Für folgende Kurse wurde die Erteilung einer präzisierenden Bescheinigung abgelehnt:
- Kurse an Volkshochschulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren)
- Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe Wing Tsun-Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (Jugendliche im Alter ab 10 Jahren)
- WingTsun Kids (4-9 Jahre)
Zur Begründung der Ablehnung führte der Beklagte Folgendes aus: Wenn der Träger einer Einrichtung sowohl begünstigte als auch nicht begünstigte Kurse anbiete, schließe die Entscheidung der Landesbehörde notwendigerweise eine Aussage zu der Frage ein, mit welchen Kursen auf den Beruf bzw. auf die Prüfung vorbereitet werde, damit das Finanzamt steuerpflichtige und steuerfreie Leistungen unterscheiden könne. Die Beurteilung, ob Leistungen unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienen, obliege der Finanzbehörde. Eine Abstimmung zwischen Finanz- und Kultusverwaltung hinsichtlich einer Altersgrenze von drei Jahren gebe es nicht. Die Finanzverwaltung gehe bislang davon aus, dass Kurse für Kinder ab einem Alter von drei Jahren begünstigt sein können. Dies bedeute jedoch nicht, dass alle Kurse ab drei Jahren steuerfrei sein müssten.
Der Prozessbevollmächtigte der Klägerin reagierte auf die Bescheinigungserteilung mit Schreiben vom 7. Dezember 2014, in dem er im Wesentlichen Folgendes vortrug:
Die Bescheinigung stehe im Widerspruch zu den Bescheinigungen des Beklagten, die Inhabern künstlerischer Tanzschulen erteilt worden seien. Der Beklagte behandle Leistungen, die unstreitig Freizeitgestaltungen seien, aber auch als Bildungsleistungen anzuerkennen seien, unterschiedlich. Dies gelte für alle von dem Beklagten abgelehnten Kurse, da an der Erlernung der Fähigkeit, WingTsun als gewaltpräventive Kampfkunst zu beherrschen, ein hohes Gemeinwohlinteresse bestehe. Ferner werde die Erlangung dieser Fähigkeit auch in öffentlichen Schulen in Schleswig-Holstein unterrichtet.
Gegenstand des Bescheinigungsverfahrens sei nicht die Prüfung des Tatbestandsmerkmals der unmittelbar dem Bildungszweck dienenden Leistung und die Prüfung der Voraussetzung einer begünstigungsfähigen Einrichtung im Sinne des Gesetzes. Hierüber entscheide die Finanzverwaltung. Diese prüfe und entscheide auch, ob es sich bei der konkreten Leistung um eine reine Freizeitgestaltung handele. Im Hinblick auf die Rechtsprechung des BFH zur Abgrenzung von Leistungen, die der reinen Freizeitgestaltung dienten, seien umsatzsteuerrechtlich reine Freizeitkurse solche, die prinzipiell ungeeignet seien, den Bildungszielen des § 4 Nr. 21 UStG zu dienen. Dies sei nur dann der Fall, wenn die fachliche Qualifikation einer Lehrkraft im unterrichteten Fach ungenügend sei und/oder die inhaltlichen Anforderungen des Unterrichtsinhalts so niedrig angesetzt würden, dass die Leistung nicht geeignet sei, den Bildungszielen des § 4 Nr. 21 UStG zu dienen. Vorliegend wäre das nur dann der Fall, wenn die Kurse ungeeignet seien, neben einer Freizeitgestaltung auch die angestrebten Ziele – WingTsun-Trainer, Fortbildung für Schullehrer, Soldaten und Polizisten, ggf. Umschulung von Soldaten und Polizisten zum WingTsun-Lehrer – zu unterstützen, zu erleichtern bzw. zu fördern.
Der Beklagte verkenne, dass die streitgegenständlichen Leistungen für Kinder ab drei Jahren einen altersangemessenen und leistungsaufbauenden Inhalt hätten. Neben der sinnvollen Freizeitgestaltung zielten die Leistungen auch darauf ab, geeigneten Lehrernachwuchs frühzeitig zu erkennen und zu fördern. Für jede der zwölf Leistungsstufen, die es innerhalb des WingTsun-Ausbildungssystems gebe, existiere eine Abschlussprüfung. Deren Bestehen sei Voraussetzung dafür, um in den nächsthöheren Leistungsgrad aufzusteigen. Das Bestehen aller Grade wiederum sei Voraussetzung dafür, letztlich die engere Berufsausbildung zum WingTsun-Trainer beginnen zu dürfen. Dies sei vergleichbar mit Ausbildungen in Tanz- und Ballettschulen. Ferner sei die Situation vergleichbar mit privaten Musikschulen, die Musikunterricht an Kleinkindern weit vor Vollendung des vierten Lebensjahres erteilten. Wenn Musik- und künstlerischer Tanz- sowie Schwimmunterricht an Kindergartenkindern ab dem 4. Lebensjahr begünstigungsfähige Bildungsleistungen seien, die auch Freizeitgestaltungen darstellten, könne dies bei WingTsun nicht anders sein. Wie Musik-, Tanz- und Schwimmunterricht fließe auch WingTsun in den Bereich der Erziehung von Kindern und Jugendlichen (Kindergarten- und Schulprojekt, Fortbildungsprojekte der Lehrkräfte an öffentlichen Schulen) ein. Es handele sich um Leistungen, bei denen die Vermittlung von Fertigkeiten und Kenntnissen im Vordergrund stehe, die vertieft gelernt geeignet seien, wenn ggf. auch nur wenigen Teilnehmern, beruflich genutzt zu werden. Auch der Gesetzgeber gehe davon aus, dass sog. Mischleistungen steuerfrei behandelt werden müssten. In Anbetracht der Entscheidung des BFH zum Schwimmunterricht (Urt. v. 05.06.2014 – V R 19/13 - juris) müsse zudem davon ausgegangen werden, dass Sportunterricht insgesamt in den Bereich des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG falle. WingTsun dürfe hiervon nicht ausgenommen werden. Bescheinigungsfähig seien zudem alle Leistungen, für die nach der sog. Mehrwertsteuersystemrichtlinie eine Umsatzsteuerbefreiung in Frage komme.
Die Klägerin hat am 6. Januar 2015 Klage erhoben und unter Bezugnahme auf die Korrespondenz im Verwaltungsverfahren in der Klageschrift zunächst Folgendes ausgeführt:
Die streitbefangene Bescheinigung führe nicht automatisch zur Steuerbefreiung. Diese hänge davon ab, dass das Finanzamt die Erfüllung der Tatbestandsmerkmale bejahe, die nicht Gegenstand des verwaltungsrechtlichen Bescheinigungsverfahrens seien, insbesondere die Erfüllung des Merkmals der unmittelbar dem Bildungszweck dienenden Leistung. Weiterhin wiederholt die Klägerin ihren Vortrag, wonach im Hinblick auf die von dem Beklagten nicht berücksichtigten Kurse eine Ungleichbehandlung im Vergleich zu Ballettschulen und Privatmusiklehrern vorliege. Eine konkrete Antragstellung enthielt die Klageschrift nicht. Im Betreff der Klageschrift war Folgendes angegeben: „Erteilung einer präzisierenden Bescheinigung gem. § 4 Nr. 21 a) bb) UStG für den WingTsun-Unterricht der Klägerin unter Einschluss des Unterrichts an Kindern im Alter ab drei Jahren.“
Mit Bescheid vom 21. Januar 2015 erteilte der Beklagte eine geänderte Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG für folgende Kurse:
- Aus- und Fortbildungsmaßnahmen für Sicherheitsberufe
- WingTsun Kids (ab 6 Jahre)
- WingTsun Jugendliche (ab 10 Jahre)
- Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe WingTsun-Selbstbehauptung/Selbstverteidigung (Jugendliche ab 10 Jahren)
Für folgende Kurse wurde die Erteilung einer Bescheinigung weiterhin abgelehnt:
Zur Begründung führte der Beklagte Folgendes aus:
Für Kurse, die Kindern unter sechs Jahren offenstehen, könne keine Bescheinigung ausgestellt werden. Sofern Kinder noch nicht schulpflichtig sind, könne nicht ohne weiteres von einem dem Schulunterricht vergleichbaren Unterricht ausgegangen werden. Der Teilnehmerkreis unterscheide sich aufgrund seines Alters deutlich vom Teilnehmerkreis des Schulunterrichts. Die Leistungen seien insoweit nicht vergleichbar. Bei WingTsun-Unterricht für Kinder im Kindergartenalter handele es sich um eine reine Freizeitgestaltung. Insoweit verweist der Beklagte auf das Urteil des BFH v. 28.05.2013 (XI R 35/11).
Hiergegen würden auch nicht die Entscheidungen zu Musik- und Ballettschulen sprechen. In diesen Fällen sei auf Grund bestimmter Besonderheiten dieser Unterrichtsfächer auch eine Befreiung für jüngere Kinder bejaht worden. Bei Unterrichtsleistungen im musikalischen und tänzerischen Bereich handele es sich um Sonderfälle. Ein solcher sei bei Unterrichtsleistungen in einer Kampfsportschule nicht gegeben. Es bestünden keine Anhaltspunkte dafür, dass der Beruf des Kampfsportlers bzw. Kampfsportlehrers oder die Berufsorientierung zwingend erfordere, dass bereits im Kindergartenalter mit dem Sport begonnen werden müsse. Auch die Gesichtspunkte „hohes Gemeinwohlinteresse“ und „Erlangung der Fähigkeit auch an öffentlichen Schulen“, welche für das Schwimmen gelten würden, ließen sich nicht auf die abgelehnten Kurse übertragen. Das Gemeinwohlinteresse am Erlernen von WingTsun sei geringer als das Erlernen der Schwimmfähigkeit, was sich unter anderem daran zeige, dass Schwimmen ein reguläres Unterrichtsfach sei, während WingTsun allenfalls exemplarisch für andere Kampfsportarten und optional nach Ermessen der Lehrkräfte Teil des Unterrichts im Fach Sport sein könne.
Mit Schriftsatz vom 22. Januar 2015 an den Beklagten reagierte der Prozessbevollmächtigte der Klägerin auf die geänderte Bescheinigung im Wesentlichen wie folgt:
Es sei offensichtlich Absicht der Landesbehörde gewesen, den Unterricht an Kindern im schulpflichtigen Alter in den begünstigten Bereich der Bescheinigung aufzunehmen. Im Hinblick auf § 22 Abs. 3 SchulG wäre es insoweit konsequent gewesen, den Unterricht an Kindern ab dem sechsten Lebensjahr einzubeziehen. Es müsse jedenfalls ein Widerspruch beseitigt werden. Bei den begünstigten Leistungen finde sich neben dem vierten Spiegelstrich „WingTsun-Kids (im Alter ab 6 Jahren)“ und bei den nicht für begünstigungsfähig gehaltenen Leistungen findet sich „WingTsun-Kids (im Alter von 4 bis 9 Jahren). Grundsätzlich sei zu beachten, dass es bei der Begünstigungsfähigkeit einer Leistung nicht auf die unbedingte Erforderlichkeit ankomme. Es genüge, wenn eine Leistung alleine oder zusammen mit den Leistungen anderer Unternehmer die Ausbildung ermögliche, fördere, ergänze oder erleichtere.
Mit E-Mail vom 27. Januar 2015 forderte der Beklagte die Klägerin auf, den Ablauf des Unterrichts hinsichtlich der nicht in die Bescheinigung aufgenommenen Kurse, insbesondere WingTsun-Kids (im Alter von 4 bis 9 Jahren) detailliert zu erläutern. Es würden Informationen dazu benötigt, wie eine jeweils alters- und lernstandsgerechte Förderung der einzelnen Kinder sichergestellt werde, welche Anzahl von Kindern zeitgleich unterrichtet würden und wie viele Lehrer den Unterricht gleichzeitig durchführten.
Mit Schriftsatz vom 20. Februar 2015 unterrichtete der Beklagte das Gericht über den geänderten Verfahrensstand. Hinsichtlich der abgelehnten Kurse sei die Klägerin mit Schreiben vom 27. Januar 2015 aufgefordert worden, den Ablauf des Unterrichtes detailliert zu beschreiben. Eine Antwort sei bislang noch nicht eingegangen. Insbesondere werde noch zu prüfen sein, ob für die Kurse „Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren) an Volkshochschulen“ und „WingTsun-Kids (im Alter von 4 bis 9 Jahren)“ zumindest bezogen auf bestimmte Altersgruppen eine steuerliche Freistellung erfolgen könne. Der Beklagte erklärte zudem, dass er sich für den Fall der Abgabe einer Erledigungserklärung durch die Klägerin einer solchen anschließen werde (Bl. 64 d.A.).
Mit Bescheid vom 17. März 2015 erteilte der Beklagte erneut eine geänderte Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG für folgende Kurse:
- WingTsun Kids (4-5 Jahre)
Die Abänderung des Bescheids vom 21. Januar 2015 habe erfolgen können, da die Klägerin nun erstmals dargelegt habe, dass sich der Kurs „WingTsun-Kids (im Alter von 4 bis 9 Jahren)“ entgegen dem Anschein des ursprünglichen Antrags nicht gleichzeitig an alle Kinder dieser Altersstufe richte. Inzwischen sei dargelegt worden, dass der Unterricht getrennt nach den Altersstufen 4 bis 5 Jahre, 6 bis 8 Jahre und 9 bis 10 Jahre stattfinde. Von diesen Kursen hätten die letztgenannten anerkannt werden können. Im Übrigen gelte die Begründung des Bescheides vom 21. Januar 2015. Eine Befreiung weiterer Kurse, die sich an Kinder im Vorschulalter richte, könne nicht erfolgen, da nicht von einem dem Schulunterricht vergleichbaren Unterricht ausgegangen werden könne. Die Befreiung der Kurse an einer Volkshochschule (VHS) sei nicht möglich gewesen, da die Klägerin keine Vertretungsmacht zur Antragstellung besessen habe.
Der Beklagte teilte dem Gericht mit Schriftsatz vom 31. März 2015 erneut mit, dass er sich einer etwaigen Erledigungserklärung der Klägerin anschließe (Bl. 76 d.A.).
Mit Schriftsatz vom 18. Mai 2015 teilte der Prozessbevollmächtigte der Klägerin mit, dass der Beklagte unter dem 21. April 2015 dem VHS … e.V. eine Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG erteilt habe. Es sei bescheinigt worden, dass die Unterrichtsleistung „Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun im Alter ab 5 Jahren“ der Klägerin an der VHS ordnungsgemäß auf einen Beruf oder auf eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereite.
Im Hinblick auf die Unterrichtsleistungen an Kindern im Alter von 5 Jahren müsse der Beklagte auch der Klägerin die entsprechende Bescheinigung erteilen. Hinsichtlich der Ablehnung von Unterrichtsleistungen an Kindern im Alter von 3 und 4 Jahren sei die Begründung des Beklagten unzutreffend. § 4 Nr. 21 a) bb) UStG formuliere nicht die Voraussetzung, dass der Unterricht mit dem regulären Schulunterricht vergleichbar sei. Die Unterrichtsleistungen müssten lediglich ordnungsgemäß sein, um für das Erreichen eines möglichen Berufsziels prinzipiell geeignet zu sein. Für die Steuerfreiheit einer Unterrichtsleistung an Kindern im Vorschulalter komme es nicht auf das Alter des Kindes an, sondern darauf, dass das unterrichtete Fach auch Gegenstand des Unterrichts an öffentlichen Schulen sei und der Unterricht darauf ausgerichtet sei, entsprechende Fähigkeiten in diesem Fach zu vermitteln. Dies sei bei dem WingTsun-Unterricht der Klägerin der Fall.
Mit Schriftsatz vom 18. Dezember 2015 ergänzte und vertiefte der Beklagte seinen bisherigen Vortrag. Es müssten besondere Anhaltspunkte hinzukommen, welche den Umstand ausgleichen, dass vor Erreichen des sechsten Lebensjahres in der Regel noch kein planmäßiges Lernen möglich sei. Im Fall der Ballettschulen und Sprachschulen hätten die Gerichte den Freizeitcharakter mit Blick auf in jungen Jahren anstehenden Aufnahmeprüfungen verneint. Beim Schwimmunterricht habe der BFH das Gemeinwohlinteresse an der Erlangung der Fähigkeit, schwimmen zu können, hervorgehoben. Die Klägerin könne sich auch nicht auf § 22 Abs. 3 SchulG berufen. Der Ausnahmecharakter dieser Vorschrift mache deutlich, dass vor Erreichen des sechsten Lebensjahres in der Regel gerade noch kein planmäßiges Lernen möglich sei. Auch wenn die Prüfung des unmittelbaren Bildungszwecks im konkreten Einzelfall der Finanzverwaltung überlassen bleibe, ändere dies nichts daran, dass es Sache der Bildungsverwaltung sei, unter Anwendung ihres spezifischen Fachwissens zu prüfen, ob eine Leistung schon grundsätzlich als „reine Freizeitgestaltung“ zu bewerten sei. Der Bescheid vom 21. April 2015 an den VHS … e.V. entfalte keine präjudizierende Wirkung zugunsten der Klägerin für einen WingTsun-Kurs für Kinder im Alter ab 5 Jahren.
Mit Schriftsatz vom 4. November 2016 hat der Prozessbevollmächtigte der Klägerin folgende Antragstellung angekündigt:
Der Beklagte wird verpflichtet, der Klägerin ab dem 01.01.2000 auch für die Leistungen
- WingTsun Kids (im Alter von 3, 4 und 5 Jahren)
Weiter wurde ausgeführt, dass sich eine konkrete Antragstellung bei Klagerhebung auf folgende Leistungen bezogen hätte:
- Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe Wing Tsun-Selbstbehauptung/Selbstverteidigung (Jugendliche ab 10 Jahren)
- WingTsun Kids (4-9 Jahre Jahre)
Soweit der Beklagte nach Klageerhebung für weitere Leistungen als im ursprünglichen Bescheid vom 3. Dezember 2014 benannt, eine Bescheinigung erteilt hat, werde das Verfahren für erledigt erklärt und beantragt, dem Beklagten die insoweit verursachten gerichtlichen und außergerichtlichen Kosten der Klägerin aufzuerlegen.
Mit Schreiben vom 16. Dezember 2016 führte der Beklagte aus, dass die bisherige Prozessführung der Klägerin unter bewusster Außerachtlassung eines konkreten Klagantrags die Bewertung der teilweisen Erledigungserklärung erschwere. Die Erledigungserklärung beziehe sich auch auf Leistungen, für die bereits mit Bescheid vom 3. Dezember 2014 die beantragte Bescheinigung erteilt worden sei. Die hierauf gerichteten Klaganträge wären bereits unzulässig gewesen. Die Korrektur der noch im Bescheid vom 21. Januar 2015 ausgesprochenen Ablehnung von WingTsun-Kids (im Alter von 4 bis 9 Jahren) beruhe auf den unzureichenden Angaben der Klägerin hinsichtlich der Altersdifferenzierung der Kurse. Der erforderliche Vortrag sei erst im laufenden gerichtlichen Verfahren nachgeholt worden. Daraufhin sei die Ablehnung dahingehend angepasst worden, dass sie im Bescheid vom 17.03.2015 auf WingTsun-Kids (im Alter von 4 bis 5 Jahren) beschränkt wurde. Hinsichtlich folgender Kurse komme jedoch eine kostenmäßige Wertung zu Lasten des Beklagten in Betracht: Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe Wing Tsun-Selbstbehauptung/Selbstverteidigung (Jugendliche ab 10 Jahren), WingTsun Kids (ab 6 Jahre), WingTsun Jugendliche (ab 10 Jahre), WingTsun Erwachsene (ab 18 Jahre). Bei der Hälfte der offenbar für erledigt erklärten Kursinhalte hätte es jedenfalls eine Kostenentscheidung zu Lasten der Klägerin gegeben.
Mit Schriftsatz vom 6. Januar 2017 teilte der Prozessbevollmächtigte der Klägerin mit, dass er die Leistungen, die bereits mit Bescheid vom 3. Dezember 2014 positiv beschieden worden seien, versehentlich zum Gegenstand eines (ursprünglich) angekündigten Klagantrags erklärt habe. Die Beschwer der Klägerin folge aus dem Bescheid vom 03. Dezember 2014. Für sieben Leistungsbereiche sei die Erteilung einer Bescheinigung abgelehnt worden. Soweit der Beklagte nach Klageerhebung weitere Leistungen anerkannt habe, sei eine streitige Auseinandersetzung überflüssig geworden. Die Erledigungserklärung beziehe sich auf folgende Leistungen (siehe Bl. 144 d.A.):
Bezüglich der Kostenverteilung sei zu beachten, dass es im Rahmen der Amtsermittlung leicht herauszufinden gewesen wäre, dass bei der Unterrichtserteilung eine Altersdifferenzierung praktiziert werde bzw. worden sei. Auch im Rahmen einer gebotenen Anhörung hätte der Beklagte Bedenken zum Ausdruck bringen können, die vor Klageerhebung durch ergänzende Angaben bzw. Unterlagen hätten ausgeräumt werden können.
Der Prozessbevollmächtigte der Klägerin hat mit Schreiben vom 3. September 2017 zur Klagebegründung ergänzend wie folgt Stellung genommen:
Für die in Rede stehende rechtliche Beurteilung der Umsatzsteuerfreiheit bzw. ob eine reine Freizeitgestaltung vorliege, bedürfe es einer objektiven Beurteilung, die es ausschließe, dass die Steuerfreiheit bzw. Steuerpflicht zur Disposition des Unternehmers gestellt werde. Sollte es dennoch auf die Inhalte der Werbung ankommen, werde auf die Ausführungen auf der Homepage der Klägerin (http://waffenklasse.de/sample-page/kids-wing-tsun/) Bezug genommen.
Eine Überschneidung der Prüfungskompetenzen im Rahmen des Verwaltungsverfahrens auf Erteilung der Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG und der Finanzbehörden dürfe nicht zu Lasten der Unternehmer gehen. Einerseits dürfe die Landesbehörde die Entscheidungskompetenz der Finanzverwaltung nicht vorwegnehmen, die über das Kriterium der „unmittelbar dem Bildungszweck dienenden Leistung“ zu entscheiden habe, anderseits müsse sie allgemein darüber befinden, ob eine Leistung prinzipiell geeignet sei, Bildungszielen zu dienen. Eine Auflösung dieser Überschneidung sei möglich, wenn sich die Landesbehörde und die Verwaltungsgerichtsbarkeit an den Definitionen der Finanzgerichtsbarkeit zum steuerlichen Merkmal der „unmittelbar dem Bildungszweck dienenden Leistung“ orientierten. Das Merkmal „unmittelbar“ beschreibe die Art und Weise, in der die Leistungen bei der Erfüllung des Schul- und Bildungszwecks der Einrichtung eingesetzt werden müssten. Nach dem Zweck der Steuerbefreiung, die gleichmäßige umsatzsteuermäßige Belastung von privaten und öffentlichen Ausbildungsträgern zu gewährleisten, sei ausreichend, dass die Leistung allein oder zusammen mit den Leistungen anderer Unternehmer die Ausbildung ermögliche, fördere, ergänze oder erleichtere.
Die Klägerin ist der Ansicht, dass es sich bei den streitgegenständlichen Leistungen für Kinder im Alter ab drei Jahren – wie auch bei künstlerischem Tanzunterricht, Musikunterricht und Schwimmunterricht – um Bildungsleistungen im steuerlichen Sinne handele. Sie seien Gegenstand des Schulunterrichts und förderten und/oder erleichterten zumindest eine spätere Ausbildung zum WingTsun-Lehrer. Für jede der zwölf Leistungsstufen, die es innerhalb des WingTsun Ausbildungssystems gebe, existiere eine Abschlussprüfung. Deren Bestehen sei Voraussetzung dafür, um in den nächsthöheren Leistungsgrad aufzusteigen. Das Bestehen aller Grade sei Voraussetzung dafür, letztlich die engere Berufsausbildung zum WingTsun Trainer beginnen zu dürfen. Die Situation sei insoweit mit der künstlerischen Tanzmethode der Royal Academy of Dance vergleichbar, die mit dem Unterricht an Kindern im vierten Lebensjahr beginne und alters- und leistungsspezifisch über verschiedene Stufen zu einer abgeschlossenen Ausbildung zum Ballettpädagogen führe. Ferner sei die streitgegenständliche Situation auch mit denen privater Musikschulen vergleichbar, die Musikunterricht an Kleinkindern weit vor Vollendung des 4. Lebensjahres erteilten. In diesem Zusammenhang verweist die Klägerin zudem auf die vom Ministerium für Soziales, Gesundheit, Familie und Gleichstellung des Landes Schleswig-Holstein im Rahmen des Bildungsauftrags der Kindertagesstätten herausgegebene Broschüre „Erfolgreich starten, Handreichung für Ethik, Religion und Philosophie in Kindertageseinrichtungen“, die sich unter Punkt 2.1.2 auf Seite 9 mit dem Praxisbeispiel „Vom Umgang mit Angst, Ärger und Wut“ befasse. Aus den dortigen Ausführungen und Verweisungen auf weitere Projekte werde deutlich, dass das zuständige Ministerium die Gewaltprävention im Bildungsauftrag von Kindertagestätten ansiedle.
Bei Kids WingTsun handele es sich um Leistungen mit dem Ziel, Fertigkeiten und Kenntnisse der gewaltpräventiven Kampfkunst WingTsun zu lernen. Da der Unterricht auch Kindern im Kindergarten bzw. an Schülerinnen und Schüler in allgemeinbildenden öffentlichen Schulen erteilt werde, seien die Leistungen als steuerfrei zu behandeln, sofern von „ordnungsgemäßen“ Leistungen ausgegangen werden dürfe.
Weder der Unterricht in der musikalischen bzw. tänzerischen Früherziehung, noch der Unterricht an Kindern im Alter ab drei Jahren beim Schwimmen seien staatliche Prüfungsvorbereitungen oder Berufsausbildungen im engeren Sinne. Sie dienten im Sinne ihrer prinzipiellen Eignung einer späteren möglichen Ausbildung zum Musiker, Tänzer, Schwimmer bzw. Pädagogen auf diesem Gebiet. Vertieft gelernt seien sie geeignet, das Erreichen der Bildungsziele zu erleichtern, zu fördern, zu unterstützen (vgl. BFH V R 3/05). Die zuletzt genannten Voraussetzungen für die Annahme einer Leistung i. S. d. § 4 Nr. 21 UStG seien ursächlich für die Einbeziehung des Unterrichts an sehr junge Kinder in den begünstigten Bereich der Bescheinigung gewesen.
Mit E-Mail vom 13. September 2017 hat der Prozessbevollmächtigte der Klägerin die als Anlage beigefügte Aufstellung der Unterrichtsinhalte des Kids-WingTsun-Programms übersandt.
Die Klägerin hat in der mündlichen Verhandlung erklärt, dass sie den Antrag auf Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 lit. a) bb) UStG für Kita Kurse Wahrnehmung/Selbstbehauptung WingTsun Kids im Alter vor Eintritt in die Jahrgangsstufe vor der Einschulung zurücknimmt und beantragt nunmehr,
den Beklagten zu verpflichten, der Klägerin ab dem 01.01.2000 für die Leistungen Kita Kurs Wahrnehmung/Selbstbehauptung mit WingTsun Kids in der Jahrgangsstufe vor der Einschulung, Kurse an Schulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit WingTsun Kids im Alter ab 5 Jahren und WingTsun Kids im Alter von 4 – 5 Jahren eine Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 lit. a) bb) UStG zu erteilen.
Der Beklagte beantragt,
die Klage abzuweisen
Zur Begründung nimmt der Beklagte auf seine bisherigen Ausführungen im Verwaltungs- und Gerichtsverfahren Bezug. Mit Schriftsatz vom 22. September 2017 hat er wie folgt ergänzend Stellung genommen:
Von den von der Klägerin im Schriftsatz vom 3. September 2017 als noch streitgegenständlich bezeichneten Kursen sei nur der zuerst genannte Kurs deckungsgleich mit dem Kurs, der im Bescheid vom 17. März 2015 abgelehnt worden sei. Bei den anderen beiden Kursen ergebe sich ein Widerspruch zu den Angaben, die die Klägerin vor Erteilung dieser Bescheinigung am 17. März 2015 gegenüber dem Beklagten gemacht habe. Die Klägerin habe erstmals in einer Anlage zu einer E-Mail vom 11. März 2015 dargelegt, dass der Unterricht getrennt nach den Altersstufen 4 bis 5 Jahre, 6 bis 8 Jahre und 9 bis 10 Jahre stattfinde. Dieser Kurseinteilung entsprechend sei der Bescheid vom 17. März 2015 erlassen worden. Die nunmehr von der Klägerin genannten Kurse würden hinter diesen Angaben zurückgehen, indem sie nun erneut übergreifend als Zielgruppe zum einen „im Alter ab 5 Jahren“ und zum anderen „Kinder im Vorschulalter ab 4 Jahren, die den Unterricht regelmäßig am Institut der Klägerin besuchen“ nennen.
Aus der von der Klägerin benannten Werbung erschließe sich nicht, dass die Kurse ab 3 Jahren auch darauf abzielten, geeigneten Lehrernachwuchs frühzeitig zu erkennen und zu fördern. Es sei nicht erkennbar, wie bei den beschriebenen Trainingsinhalten und -zielen für Kinder ab 3 Jahren geeigneter Lehrernachwuchs erkannt und gefördert würde. Vielmehr zeigten die Angaben über die Übungsleiter der Klägerin, dass ein solch frühes Training nicht erforderlich sei. Danach habe die jüngste Trainerin mit 10 Jahren das Training von WingTsun begonnen. Der „Meister“ habe erst mit 16 Jahren angefangen. Offenbar sei es auch bei einem Einstieg im Kinder- oder Jugendlichenalter möglich, alle für einen Lehrergrad erforderlichen Grade zu erlangen. In diesem Punkt unterscheide sich WingTsun von dem anders bewerteten Ballett- bzw. Tanzunterricht. Unter „Die Kids-WingTsun Geschichte“ werde auch dargestellt, dass das Unterrichtsprogramm seit der Gründung der EWTO hauptsächlich auf Jugendliche und Erwachsene zugeschnitten gewesen sei. Erst im Laufe der Jahre seien Erfahrungen im Bereich der Arbeit mit Kindern gewonnen worden. Dies entspreche auch der Darstellung zu Kids-WingTsun auf der Internetseite der EWTO.
Soweit die Klägerin ausführt, dass WingTsun-Unterricht Gegenstand des Bildungsprogramms in Kindergärten, öffentlichen Schulen und Volkshochschulen sei, sei zu beachten, dass WingTsun-Kurse von einzelnen Kindertagesstätten, von Schulen im Rahmen des öffentlichen Ganztags angeboten würden. WingTsun stelle im Bereich der öffentlichen Schulen keinen regulären Unterrichtsinhalt dar. Allenfalls könnten einzelne Kampfsportarten nach Ermessen der Lehrkräfte Teil des regulären Sportunterrichts sein. Zur Erläuterung legt der Beklagte einen Auszug aus den Fachanforderungen Sport für die Sekundarstufen I und II vor (Anlage B 10). WingTsun könne beispielhaft als Kampfsportart erläutert und einzelne Elemente in den Unterricht einbezogen werden, falls die Lehrkraft über entsprechende Kenntnisse verfüge. Im Primarbereich hingegen würden abweichende Vorgaben gelten (Anlage B 11). Weiterhin überreichte der Beklagte eine (pädagogische) Stellungnahme des für Kindertageseinrichtungen zuständigen Referats im Ministerium für Soziales, Gesundheit, Jugend und Familie (Anlage B 12). Zusammenfassend führt die Stellungnahme aus, dass WingTsun die eigenverantwortliche und gemeinschaftsfähige Persönlichkeit eines Kindes nicht fördere. Wegen der weiteren Einzelheiten wird auf den Inhalt der benannten Stellungnahme Bezug genommen.
Wegen der weiteren Einzelheiten des Sach- und Streitstandes wird auf den Inhalt der Schriftsätze der Beteiligten und den Inhalt der beigezogenen Verwaltungsvorgänge des Beklagten Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
I.
Das Verfahren ist gem. § 92 Abs. 3 Satz 1 VwGO einzustellen, soweit die Klägerin die Klage zurückgenommen hat. Ferner ist das Verfahren in entsprechender Anwendung von § 92 Abs. 3 Satz 1 VwGO einzustellen, soweit die Beteiligten den Rechtsstreit in der Hauptsache übereinstimmend für erledigt erklärt haben.
Die Kammer geht insoweit davon aus, dass der Streitgegenstand der am 6. Januar 2015 erhobenen Klage durch den im Verwaltungsverfahren gestellten Antrag der Klägerin und durch den Inhalt der Ablehnung des Beklagten vom 3. Dezember 2014 bestimmt wird. Mit ihrer E-Mail vom 20. Oktober 2014 hat die Klägerin den Antragsgegenstand spezifiziert. Diesem Antrag wurde mit Bescheid vom 3. Dezember 2014 nur teilweise (WingTsun Fachtrainerausbildung und WingTsun Fachtrainerausbildung/-fortbildung [Einzelstunden, Intensivwochenende, Prüfungslehrgänge]) entsprochen. Im Übrigen wurde der Antrag (zunächst) abgelehnt. Mit der Klageerhebung hat die Klägerin zu erkennen gegeben, dass sie im Hinblick auf die ablehnende Entscheidung des Beklagten die Erteilung einer ergänzenden bzw. präzisierenden Bescheinigung unter Einschluss des Unterrichts an Kindern im Alter ab drei Jahren begehrt. Auf Seite drei der Klagschrift wurden die einzelnen Kurse/Leistungen, auf die sich die Ablehnung vom 3. Dezember 2014 bezogen hat, aufgeführt. Hierauf ist die Klägerin nachfolgend inhaltlich auch eingegangen. Nach verständiger Würdigung des klägerischen Begehrens (§ 88 VwGO) ist von der Klageerhebung nicht dasjenige erfasst gewesen, was der Klägerin bereits zugesprochen wurde.
Streitgegenstand sind demnach folgende Kurse/Leistungen geworden: Kita Kurse Wahrnehmung Selbstbehauptung mit Kids-Wing Tsun (im Alter ab 3 Jahren), Kurse an Schulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren), Kurse an Volkshochschulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren), Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe Wing Tsun-Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 10 Jahren), WingTsun Kids (4-9 Jahre), WingTsun Jugendliche (ab 10 Jahren), WingTsun Erwachsene (ab 18 Jahre)
Sofern die Klägerin im Schriftsatz vom 4. November 2016 angekündigt hat, die Erteilung einer Bescheinigung bei WingTsun Kids auch für Kinder aber 3 Jahren und nicht erst ab 4 Jahren zu beantragen, liegt hierin keine Klageänderung im Sinne einer Klageerweiterung gem. § 91 VwGO. Insoweit handelt es sich offensichtlich um einen Schreibfehler. Noch im selben Schriftsatz wurde ausgeführt, dass sich eine Antragstellung bei Klageerhebung auf die Leistung WingTsun Kids (4 bis 9 Jahre) bezogen hätte. Auch in der mündlichen Verhandlung hat die Klägerin bei dem Kurs WingTsun Kids den Altersbereich von 4 - 5 Jahren zum Gegenstand ihres Antrags gemacht. Diese Alterseingrenzung entspricht sowohl den Vorgaben bei der ursprünglichen Antragstellung vom 20. Oktober 2014 als auch den Angaben in den Bescheiden des Beklagten. Eine Leistung WingTsun Kids mit einer Alterseingrenzung ab 3 Jahren war bislang nicht Gegenstand des Verfahrens.
Der Beklagte hat sich, nachdem er die Bescheide vom 21. Januar 2015 und 17. März 2015 in das Verfahren einbezogen hat, bereits vorab einer – auf die jeweiligen Abhilfen/Änderungen bezogenen – Erledigungserklärung der Klägerin angeschlossen. Die Klägerin hat mit Schriftsatz vom 4. November 2016 das Verfahren für erledigt erklärt, soweit es nicht die ebenfalls in diesem Schriftsatz benannten Verpflichtungsanträge betrifft. Das Verfahren hat sich daher durch die übereinstimmenden Erledigungserklärungen bezüglich folgender Leistungen/Kurse erledigt: WingTsun Jugendliche (ab 10 Jahre), WingTsun Erwachsene (ab 18 Jahren), Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe WingTsun-Selbstbehauptung/Selbstverteidigung (Jugendliche ab 10 Jahre), WingTsun Kids (ab 6 Jahre).
Hinsichtlich der Leistung Kurse an Volkshochschulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren) liegt eine – jedenfalls konkludente – Klagerücknahme der Klägerin vor. Die Klägerin hat zwar im Schriftsatz vom 6. Januar 2017 ausgeführt, dass sie bezüglich dieses Kurses die Erledigung erklärt. Eine Erledigung im prozessualen Sinne stellt dies jedoch nicht dar. Der Beklagte hat nicht der Klägerin, sondern dem VHS ... e.V. eine entsprechende Bescheinigung erteilt. Das klägerische Begehren wurde somit (noch) nicht erfüllt. Gleichwohl war nicht diese Leistung Gegenstand der mit Schriftsatz vom 4. November 2016 angekündigten Anträge, obwohl im selben Schriftsatz ausgeführt wurde, dass sich eine Antragstellung bei Klagerhebung auch auf diesen Kurs bezogen hätte. Demzufolge hat die Klägerin von der Verpflichtung des Beklagten zur Erteilung einer Bescheinigung für diese Leistung während des Gerichtsverfahrens Abstand genommen. Diese Leistung war überdies auch nicht Gegenstand der in der mündlichen Verhandlung gestellten Anträge. Es handelt sich insoweit um einen Fall der nachträglichen quantitativen Beschränkung des Klagebegehrens, welcher als teilweise Rücknahme der Klage anzusehen ist (vgl. Clausing, in: Schoch/Schneider/Bier, 32. EL 2016, § 92 Rn 11 m.w.N.).
Die Klägerin hat des Weiteren den Antrag auf Verpflichtung des Beklagten zur Erteilung einer Bescheinigung für die Leistung Kita Kurs Wahrnehmung/Selbstbehauptung mit WingTsun Kids teilweise zurückgenommen. Gegenstand der Klage war ursprünglich die benannte Leistung mit einer Altersangabe ab 3 Jahren. Diese Altersangabe hat die Klägerin in der mündlichen Verhandlung dahingehend eingeschränkt, dass nur noch Leistungen für Kinder in der Jahrgangsstufe vor der Einschulung betroffen sein sollen. Soweit Kinder im Alter vor Eintritt in die Jahrgangsstufe vor der Einschulung betroffen gewesen sind, hat die Klägerin die Klage zurückgenommen. Die Erklärungen der Klägerin sind im Lichte von § 22 Abs. 1 des Schleswig-Holsteinischen Schulgesetzes auszulegen. Danach werden mit Beginn des Schuljahres alle Kinder schulpflichtig, die bis zum 30. Juni des laufenden Kalenderjahres sechs Jahre alt geworden sind. Demzufolge hat die Klägerin nach Klageerhebung eine Teilmenge von Kindern im Alter von 3 Jahren bis zum Eintritt in die Jahrgangsstufe vor Einschulung aus der Leistungsbeschreibung ausgenommen.
II. Hinsichtlich der noch streitbefangenen Leistungen bzw. Kurse hat die Klage Erfolg. Sie ist zulässig und begründet. Die Klägerin hat einen Anspruch auf Erteilung der begehrten Bescheinigungen im tenorierten Umfang. Die entsprechende Ablehnung des Antrags durch den Beklagten war rechtswidrig und verletzt sie in ihren Rechten, § 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO.
Anspruchsgrundlage für das klägerische Begehren ist § 4 Nr. 21 a) bb) UStG. Danach sind Umsätze aus unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen privater Schulen und anderer allgemeinbildender oder berufsbildender Einrichtungen steuerfrei, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass sie auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereiten.
§ 4 Nr. 21 a) bb) UStG dient der Umsetzung von Art. 132 Abs. 1 Buchst. i der Richtlinie 2006/112/EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemeinsame Mehrwertsteuersystem (Mehrwertsteuersystemrichtlinie, vgl. Oelmaier, in: Sölch/Ringleb, Kommentar zum UStG, 78. El 2016, § 4 Nr. 21 [Fortsetzung] Rn 8 ff, 19 ff. m.w.N.). Danach befreien die Mitgliedstaaten Umsätze aus Erziehung von Kindern und Jugendlichen, Schul- und Hochschulunterricht, Aus- und Fortbildung sowie beruflicher Umschulung und damit eng verbundene Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind oder anderen Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung von Steuern. Bei der benannten Richtlinienregelung handelt es sich jedoch nicht um die Anspruchsgrundlage für die Erteilung der begehrten Bescheinigung.
Die Zuständigkeit des Beklagten für die Bescheinigungserteilung ergibt sich aus § 2 der Landesverordnung zur Bestimmung der zuständigen Behörden nach § 4 des Umsatzsteuergesetzes vom 7. Juli 1993. Dort wird zwar die die zuständige Landesbehörde im Sinne des § 4 Nr. 21 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes (UStG) erwähnt. Gleichwohl wird hiermit die heutige Regelung in § 4 Nr. 21 a) bb) UStG erfasst, da das UStG seit 1993 mehrfach geändert wurde und im Zuge dessen auch die konkrete Bezifferung in § 4 Nr. 21 UStG. Konkret ergibt sich die Zuständigkeit des Beklagten aus § 2 Nr. 2 der benannten Verordnung, wonach bei anderen allgemeinbildenden und berufsbildenden Einrichtungen die oberste Landesbehörde zuständig ist, in deren Geschäftsbereich die Angelegenheit des Berufes oder der Prüfung fällt. Vorliegend geht es bei den streitbefangenen Leistungen schwerpunktmäßig um die Ausbildung zum WingTsun-Lehrer. Diese findet (auch) in sog. Kampfsportschulen statt. Ausweislich des eigenen Verständnisses des Beklagten fällt das Bescheinigungsverfahren nach § 4 Nr. 21 UStG für Kampfsportschulen, wozu auch die Einrichtung der Klägerin gehört, in seinen Geschäftsbereich (siehe Bl. 119 d.A.). Maßgeblich ist insoweit nicht, dass es dem Wortlaut von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG nach um „dem Schul- oder Bildungszweck dienende Leistungen“ geht. Dies würde auf alle Leistungen im Sinne von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG zutreffen und stets die Zuständigkeit des Beklagten begründen.
Gegenstand des Bescheinigungsverfahrens sind die konkreten von der Klägerin angebotenen Leistungen und nicht allein die von ihr betriebene Einrichtung als solche. Die Kammer sieht sich wegen der in diesem Zusammenhang grammatikalischen Mehrdeutigkeit des Wortlauts der Anspruchsgrundlage zu einer Klarstellung veranlasst. Im Eingangssatz der Anspruchsgrundlage werden sowohl die unmittelbar dem Bildungszweck dienenden Leistungen als auch die Schulen bzw. die berufsbildenden Einrichtungen angeführt. Weiter heißt es dann in der Vorschrift, dass die Umsätze steuerfrei sind, wenn die zuständige Landesbehörde bescheinigt, dass „sie“ auf einen Beruf oder eine von einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereiten. Mit der Bezugnahme durch das Wort „sie“ könnten somit sowohl die konkreten – unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden – Leistungen, als auch die Schulen oder – wie hier – Einrichtungen gemeint sein. Je nachdem welches Bezugsobjekt gewählt wird, könnten sich der Prüfungsumfang bzw. der von der Landesbehörde zu berücksichtigende Prüfungsinhalt unterschiedlich darstellen. Letztlich hätte dies auch Konsequenzen für die korrekte Antragstellung sowohl im Verwaltungs- als auch im gerichtlichen Verfahren. In Frage kommt demnach eine spezifizierte Bescheinigung mit allen (beantragten bzw. bewilligten) Kursen/Leistungen oder lediglich eine Globalbescheinigung in der Art, dass die Einrichtung als solche – ohne die Kurse/Leistungen konkret zu prüfen – auf einen Beruf bzw. eine Prüfung vorbereitet.
Die Kammer schließt sich in diesem Zusammenhang den Ausführungen des VG Düsseldorf im Urteil vom 10.03.2003 (Az. 25 K 6938/02, zitiert nach juris) an. Dort wurde zu dieser Fragestellung Folgendes ausgeführt:
Sinn des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG ist es, der Beklagten als sachverständiger Stelle die Beurteilung zu überlassen, ob die Ausbildungsleistungen einer privaten Einrichtung ordnungsgemäß auf einen Beruf oder auf eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung oder beides vorbereitet, es wird die Eignung der Einrichtung hierzu bescheinigt. Die Bescheinigung bindet die Finanzämter bei der Festsetzung der Umsatzsteuer unmittelbar, eine neuerliche Überprüfung einzelner Unterrichtsleistungen auf ihre Eignung, berufs- oder prüfungsvorbereitend zu sein, findet im Rahmen der Festsetzung der Umsatzsteuer nicht statt (Vgl.: BFH, Urteil vom 3. Mai 1989 - V R 83/84 -, BStBl. II, S. 815)
Private Bildungsreinrichtungen sind jedoch, anders als eine staatliche Schule, nicht verpflichtet, nur solche Unterrichtsleistungen anzubieten, die ordnungsgemäß auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereiten, sondern sie können neben ihrer Ausbildung auch andere Kurse anbieten, die nicht der Berufs- oder Prüfungsvorbereitung dienen, etwa Hobbykurse. Für derartige Kurse ist jedoch eine Umsatzsteuerbefreiung im Gesetz nicht vorgesehen, die privaten Bildungseinrichtungen sind nur insoweit von der Umsatzsteuer befreit, als sie den staatlichen Bildungseinrichtungen vergleichbar sind. Unter diesen Umständen ist es Aufgabe der jeweiligen Stellen, die auf Grund ihrer Sachkunde dafür von den Landesregierungen ausgewählt wurden, bereits bei der Ausstellung der Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG die Kurse bzw. Unterrichtsleistungen im Einzelnen zu bezeichnen, die die Voraussetzungen des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG erfüllen. Anderenfalls könnte im Extremfall eine Einzige prüfungsvorbereitende Unterrichtseinheit dazu führen, dass eine Schule mit ihren gesamten Leistungen von der Umsatzsteuer befreit würde, auch wenn der überwiegende Teil der Kurse die Voraussetzungen des § 4 Nr. 21 a) bb) UStG nicht erfüllt. Ebenso wenig ist es Sinn der Vorschrift, allen Unternehmern die Bescheinigung zu verweigern, die über ihre berufs- und prüfungsvorbereitende Unterrichtsleistung hinaus noch andere Unterrichtseinheiten anbieten. Auf diese Weise würde die Gleichstellung privater mit öffentlichen Schulen, die § 4 Nr. 21 a) bb) UStG anstrebt, verfehlt. Um die Umsatzsteuerbefreiung dem Sinn und Zweck des Gesetzes entsprechend einer privaten Bildungseinrichtung in dem Umfang zukommen zu lassen, in dem sie auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereitet, sind daher die Unterrichtsleistungen insoweit auf ihre Eignung hin zu überprüfen und in der Bescheinigung zu benennen. Dadurch kann auch vermieden werden, dass bei der Auslegung der Bescheinigung durch das Finanzamt Fehler unterlaufen oder es zu Missverständnissen kommt. Die Bescheinigung, die ja die Finanzämter entlasten soll, würde auf diese Weise die Umsatzsteuerprüfung deutlich vereinfachen. Dies bedeutet auch keinen unvertretbar hohen Mehraufwand für die zuständigen Landesbehörden. Denn schon bisher mussten die Unterrichtsleistungen fachlich begutachtet, eventuell mit den Lehrplänen entsprechender staatlicher Schulen verglichen und auf ihre Eignung hin überprüft werden. Die einzelnen Kurse noch in den Bescheid aufzunehmen, ist demgegenüber ein zu vernachlässigender Aufwand.
Des Weiteren ist nach Auffassung der Kammer zu berücksichtigen, dass nicht unerhebliche Bestimmtheits- bzw. Wertungsprobleme entstehen könnten, wenn die Bescheinigung allein für die betroffene Einrichtung erteilt werden soll, diese aber mehr als eine Leistung im Sinne von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG anbietet. Dies betrifft insbesondere die Konstellation, in der die Einrichtung mehrere Leistungen anbietet, aber nur eine Teilmenge hiervon der Berufs- bzw. Prüfungsvorbereitung dient. Es würde sich dann die Frage stellen, ab welchem Verhältnis der verschiedenen Teilmengen zueinander (berufs- bzw. prüfungsvorbereitende Kurse und solche, die nicht diesem Zweck dienen) eine Bescheinigung zu erteilen oder zu versagen wäre.
Auch die – wohl überwiegende – finanzgerichtliche Rechtsprechung verlangt, dass sich aus der Bescheinigung ergeben muss, dass die unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienenden Leistungen, für die die Steuerfreiheit beansprucht wird, auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung vorbereiten (vgl. BFH Urt. v. 20.03.2014 – V R 3/13 – mit Verweis auf BFH, Urt. v. 17.04.2008 – V R 58/05 – jeweils nach juris; vgl. im Ergebnis auch FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 09.10.2014 – 6 K 2249/12 - juris). Ferner geht auch die überwiegende verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung – ohne dies jedoch näher zu erörtern und trotz teilweise nicht hinreichend präziser Formulierungen – davon aus, dass Gegenstand der materiell-rechtlichen Prüfung die Bescheinigungsfähigkeit der konkreten Leistungen bzw. Kurse des Einrichtungsträgers ist (vgl. BVerwG, Urt. v. 12.06.2013 – 9 C 4/12 – juris, Rn. 11; OVG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 03.05.2012 – OVG 9 B 4.11 – juris; OVG Münster Urt. v. 07.05.2009 – 14 A 2934/07 – juris; VG Darmstadt, Urt. v. 09.07.2009 – 7 K 97/08.DA (3) – juris).
Durch die zuständige Behörde – und damit auch durch die Verwaltungsgerichte – ist demnach lediglich zu prüfen, ob die streitgegenständlichen Leistungen auf einen Beruf oder eine vor einer juristischen Person des öffentlichen Rechts abzulegende Prüfung ordnungsgemäß vorbereitet. Ob hingegen eine unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Leistung einer privaten Schule oder einer anderen allgemeinbildenden oder berufsbildenden Einrichtung anzunehmen ist, haben die Finanzbehörden und ggf. nachfolgend die Finanzgerichtsbarkeit zu klären (BVerwG, Urt. v. 03.12.1976 – VII C 73/75 – juris Rn. 22; BFH, Urt. v. 18.12.2003 – V R 62/02 – juris; OVG Berlin-Brandenburg, Urt. v. 03.05.2012 – 9 B 4.11 – juris Rn. 16; VG Düsseldorf, Urt. v. 07.03.2014 – 25 K 4449/13 – juris Rn. 27/28).
Die Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG bindet die Finanzbehörden als auch die Finanzgerichte dahingehend, dass es sich bei der anerkannten Einrichtung um eine solche mit vergleichbarer Zielsetzung im Sinne von Art. 132 Abs. 1 Buchst. i Mehrwertsteuersystemrichtlinie handelt. Bei der Entscheidung, die insoweit der zuständigen Landesbehörde übertragen ist, handelt es sich nicht um spezifisch steuerrechtliche Fragen, die hinsichtlich ihrer rechtlichen Beurteilung dem Aufgabenbereich der Finanzbehörden zuzuordnen wären (vgl. BFH, Urt. v. 28.05.2013 – XI R 35/11 – juris, m.w.N.). Bei der Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG handelt es sich um einen für das weitere Verfahren verbindlichen Grundlagenbescheid i.S.d. § 171 Abs. 10 AO. Lehnt die zuständige Landesbehörde die Erteilung der Bescheinigung für bestimmte Leistungen einer privaten Einrichtung ab, ist die Finanzverwaltung auch dann gehindert, diese Leistungen als umsatzsteuerfrei zu behandeln, wenn sie in gleicher Weise von öffentlich-rechtlichen, der Umsatzsteuer nicht unterliegenden Bildungsträgern erbracht werden (vgl. BVerwG, Urt. v. 12.06.2013 – 9 C 4/12 – juris; BFH, Urt. v. 23.08.2007 - V R 4/05 – juris).
Voraussetzungen für die Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG ist, dass die von der Klägerin erbrachten Unterrichtsleistungen eine ordnungsgemäße Berufs- bzw. auch Prüfungsvorbereitung i.S.v. § 4 Nr. 21 a) bb) UStG darstellen. Ordnungsgemäß ist eine steuerlich privilegierte Leistung in diesem Sinne dann, wenn sie 1.) objektiv geeignet ist, der Prüfungsvorbereitung bzw. Berufsvorbereitung zu dienen, 2.) von einem seriösen Institut erbracht wird und 3.) die eingesetzten Lehrkräfte die erforderliche Eignung besitzen (vgl. BVerwG, Urt. v. 03.12.1976 – VII C 73.75 – juris; Urt. v. 12.06.2013 – 9 C 4/12 – juris Rn. 16; OVG Münster, Beschl. v. 18.07.2011 - 14 A 48/09 - juris Rn. 3 ff.; VG Düsseldorf, Urt. v. 07.03.2014 – 25 K 4449/13 – juris Rn. 29/30).
Die Kammer hat vorliegend keine Zweifel daran, dass die Voraussetzungen zu 2.) und 3.) von der Klägerin erfüllt werden. Zum einen hat der Beklagte die Erfüllung dieser Voraussetzung nicht in Abrede gestellt. Zum anderen hat er durch die bisher erteilten Bescheinigungen jedenfalls konkludent zum Ausdruck gebracht, dass er diese Anforderungen als erfüllt ansieht. Im Übrigen hat die Klägerin diverse Unterlagen vorgelegt, aus denen sich ergibt, dass die von ihr eingesetzten Lehrkräfte zur Vermittlung von Kenntnissen und Fertigkeiten in der Kampfkunst WingTsun hinreichend qualifiziert sind.
Die (noch) streitbefangenen Leistungen (Kurse) für Kinder im Alter ab 4 bzw. 5 Jahren sind zudem objektiv geeignet, der Prüfungs- bzw. Berufsvorbereitung zu dienen. Die Kammer ist nach dem Vortrag der Klägerin und der Sichtung der dem Verfahren zugrunde liegenden Unterlagen davon überzeugt, dass die streitgegenständlichen Leistungen für Kinder im Alter ab 4 Jahren jedenfalls auch der Berufsvorbereitung im Sinne von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG dienen. Die Einwendungen des Beklagten hiergegen führen zu keiner anderen rechtlichen Bewertung.
Nach der Rechtsprechung des Bundesverwaltungsgerichts ist unter einer ordnungsgemäßen Berufsvorbereitung die Vorbereitung auf einen Beruf schlechthin zu verstehen. In Abwendung von seiner ursprünglichen Rechtsprechung (BVerwG, Urt. v. 03.12.1976 – VII C 73.75 – juris) liegt eine Vorbereitung auf einen Beruf nicht nur dann vor, wenn spezielle Kenntnisse und Fertigkeiten, die zur Ausübung bestimmter beruflicher Tätigkeiten notwendig sind, vermittelt werden. Vielmehr kann nach dem Wortsinn unter „Vorbereitung auf einen Beruf“ im Sinne von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG auch die Vorbereitung „auf irgendeinen Beruf“ oder „auf das Berufsleben“ verstanden werde; ausreichend ist mithin die Vorbereitung auf die Berufswahl (vgl. BVerwG, Urt. v. 12.06.2013 – 9 C 4/12 – juris). Zweck der Befreiung der schulischen und beruflichen Ausbildung durch Privatschulen und andere vergleichbare Bildungseinrichtungen von der Umsatzsteuer nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG ist neben der Förderung solcher Leistungen deren steuerliche Gleichbehandlung mit den nach § 2 Abs. 3 UStG nicht der Umsatzsteuer unterliegenden öffentlich-rechtlichen Ausbildungsträgern. Dieses Ziel umsatzsteuerlicher Gleichbehandlung der in gleicher Weise von öffentlich-rechtlichen und privaten Ausbildungsträgern erbrachten Leistungen wird verfehlt, wenn die Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG nur für Leistungen erteilt wird, die der Vorbereitung auf einen bestimmten Beruf dienen. (BVerwG, Urt. v. 12.06.2013 – 9 C 4/12 – juris).
Zudem sei ein erweitertes Verständnis des Anwendungsbereichs auch durch das Effektivitätsprinzip geboten. Danach sind nationale Rechtsvorschriften so weit wie möglich dahin auszulegen, dass sie die Ausübung der durch die Unionsrechtsordnung verliehenen Rechte nicht praktisch unmöglich machten oder übermäßig erschwerten. Nach Auffassung des Bundesverwaltungsgericht sind die Tatbestandsvoraussetzungen von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG bis hin zur Wortlautgrenze so auszulegen, dass hinsichtlich aller Leistungen privater Einrichtungen, für die nach Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) Mehrwertsteuersystemrichtlinie ein Anspruch auf Befreiung von der Umsatzsteuer in Betracht kommt, eine Bescheinigung erteilt werden kann. Dadurch wird zugleich dem Zweck der Verfahrensstufung möglichst weitgehend Rechnung getragen, dass vor der eigentlichen Steuerbefreiung durch die Finanzverwaltung zunächst die zuständige Landesbehörde ihr spezifisches Fachwissen über die Leistungsinhalte der öffentlich-rechtlichen Einrichtungen einbringt (vgl. BVerwG, Urt. v. 12.06.2013 – 9 C 4/12 – juris).
Die Kammer geht ferner davon aus, dass die Bescheinigungsfähigkeit von Leistungen nicht grundsätzlich mit dem Argument verneint werden kann, diese müssten an Kinder gerichtet sein, die sich zumindest im schulpflichtigen Alter befinden. Eine solche Einschränkung lässt sich weder dem Wortlaut von § 4 Nr. 21 a) bb) UStG noch dem europäischen Recht entnehmen. Insoweit schließt sich die Kammer den Ausführungen des OVG Berlin-Brandenburg (Urteil vom 03.05.2012 – OVG 9 B 4.11 – juris) an, welches hierzu Folgendes ausgeführt hat:
„Nach dem § 4 Nr. 21 a bb UStG (jetzt) zu Grunde liegenden Art. 132 Abs. 1 Buchstabe i RL 2006/112/EG befreien die Mitgliedstaaten von der Steuer die Erziehung von Kindern und Jugendlichen, den Schul- und Hochschulunterricht, die Ausbildung, die Fortbildung oder die berufliche Umschulung sowie die damit eng verbundenen Dienstleistungen und Lieferungen von Gegenständen durch Einrichtungen des öffentlichen Rechts, die mit solchen Aufgaben betraut sind, oder andere Einrichtungen mit von dem betreffenden Mitgliedstaat anerkannter vergleichbarer Zielsetzung. Die Steuerbefreiung ist damit vom Wortlaut der Vorschrift her weit gefasst, was das Alter der Adressaten des Bildungsangebots angeht, und umfasst insbesondere auch nicht schulpflichtige Kinder („Erziehung von Kindern“). Eine Einschränkung der Steuerbefreiung, die auch auf die Bescheinigungsfähigkeit nach § 4 Nr. 21 Buchstabe a Doppelbuchstabe b UStG durchschlagen würde, lässt sich auch nicht daraus ableiten, dass europarechtlich (nur) eine steuerliche Gleichbehandlung staatlicher und nichtstaatlicher Angebote erreicht werden solle und deshalb Bildungs- und Erziehungsangebote privater Einrichtungen nur dann umsatzsteuerbefreit sein sollten, wenn es ein vergleichbares staatliches Angebot gebe. Vielmehr verfolgen die richtlinienrechtlichen Befreiungsvorschriften, zu denen auch Art. 132 Abs. 1 Buchstabe i gehört, vorrangig das Ziel, die Versorgung mit gemeinwohlrelevanten Leistungen wie etwa Bildungsleistungen nicht mit der Umsatzsteuer zu belasten (vgl. zu Bildungsleistungen EuGH, Urt. v. 14.06.2007 – C-445/05, Slg. 2007, I-04841, Rn. 16). Daneben wird zwar auch das Ziel einer steuerneutralen Behandlung öffentlicher und privater Träger verfolgt (vgl. dazu EuGH, Urt. v. 08.06.2006 – C-106/05, Slg. 2006, I-5123, Rn. 32). Dies bedeutet indes nicht, dass eine Steuerbefreiung ausgeschlossen wäre, wenn kein staatliches Angebot vorhanden ist. Vielmehr ist eine Steuerbefreiung unabhängig von der Entscheidung der Mitgliedstaaten, gemeinwohlrelevante Leistungen durch staatliche oder private Träger erbringen zu lassen. Eine vollständige Überlassung der Leistungserbringung an Private schließt daher eine Umsatzsteuerbefreiung nicht aus. Der Umstand, dass die Richtlinienvorschrift zwischen Einrichtungen des öffentlichen Rechts und anderen Trägern mit vergleichbarer anerkannter Zielsetzung differenziert, ist allein dem Schutz- und Kontrollinteresse der Mitgliedstaaten geschuldet. Während bei öffentlich-rechtlichen Trägern ohne Weiteres davon ausgegangen werden kann, dass diese die in der Vorschrift genannten Zwecke erfüllen, soll bei anderen Trägern noch eine staatliche Anerkennung erforderlich sein.“
Die Klägerin gibt an, dass die von ihr angebotenen Kurse jedenfalls auch auf den Beruf des WingTsun-Trainers vorbereiten sollen. Hierbei handelt es sich um eine von Art. 12 Abs. 1 GG erfasste und geschützte berufliche Tätigkeit (so bereits VG Schleswig, Urt. v. 17.02.2010 – 4 A 24/07 – juris). Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesverfassungsgerichts ist unter Beruf im Sinne von Art. 12 Abs. 1 GG jede auf Erwerb gerichtete Tätigkeit zu verstehen, die auf Dauer angelegt ist und der Schaffung und Aufrechterhaltung einer Lebensgrundlage dient (vgl. etwa Beschl. v. 26.03.2006 – 1 BvR 1054/04 –, E 115, 256 m.w.N.). Es besteht kein Anlass, für die Erteilung von Bescheinigungen nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG von diese Definition abzuweichen.
Für die Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG ist es ausreichend, dass die Leistungen, für die sie ausgestellt werden soll, den Zielen der Berufsaus- oder Berufsfortbildung dienen, d.h. diese ermöglicht, ergänzt, fördert, erleichtert oder auf die Wahl eines Berufes vorbereitet. Es ist nicht erforderlich, dass entsprechende Kenntnisse und Fertigkeiten vermittelt werden, die zur Ausübung bestimmter beruflicher Tätigkeiten notwendig sind. Auf die Ziele der Personen, welche die Einrichtung besuchen, kommt es ebenfalls nicht an. Es ist unerheblich, ob sich die Personen, an die sich die Leistungen der Einrichtung richten, tatsächlich auf einen Beruf oder eine Prüfung des öffentlichen Rechts vorbereiten (wollen). Es kommt daher ebenso wenig darauf an, ob die Teilnehmer für sich bereits eine Entscheidung für einen bestimmten Beruf getroffen haben oder aufgrund ihres Alters treffen können (vgl. hierzu OVG Münster, Urt. v. 07.05.2009 – 14 A 2934/07 – juris; VG Sigmaringen, Urt. v. 11.10.2006 – 1 K 1413/05 – juris; VG Stuttgart, Urt. v. 16.11.2006 – 1 K 814/06 – juris, jeweils m.w.N.).
Unter Berücksichtigung der vorangestellten rechtlichen Grundsätze geht die Kammer davon aus, dass die streitgegenständlichen Kurse für Kinder ab 4 Jahren Kenntnisse und Fertigkeiten vermitteln, die sowohl für die Ausübung des Berufs „WingTsun-Trainer“ jedenfalls förderlich bzw. hilfreich sind bzw. auf das Berufsleben als solches vorbereiten.
In den betroffenen Kursen werden sowohl motorische und kognitive Fertigkeiten als auch soziale und verhaltensorientierte Kompetenzen vermittelt. Die Klägerin hat anhand der vorgelegten Unterrichtsinhalte hinreichend dargelegt, dass mit den Kindern im betreffenden Alter Bewegungsabläufe und Verhaltensmuster trainiert werden, die als Grundlagen für die Fortsetzung der Ausbildung im Bereich des WingTsun dienen. Es kommt nach den vorab dargestellten Grundsätzen nicht darauf an, dass mit der Vermittlung dieser Fertigkeiten und Kompetenzen zwingend im Kindesalter unter 6 Jahren begonnen werden muss, damit eine erfolgreiche Ausbildungsfortsetzung bzw. Berufsausübung gewährleistet werden kann. Es ist für die Kammer jedenfalls nicht ersichtlich, dass die angesprochenen Leistungen für die spätere Berufsausübung völlig nutzlos und damit auch nicht bescheinigungsfähig sind. Vielmehr weisen die Leistungen für Kinder unter 6 Jahren einen angemessenen und leistungsaufbauenden Inhalt auf und weisen eine in sich schlüssige Ausbildungsstruktur auf. Dies ergibt sich insbesondere aus der von der Klägerin vorgelegten Zusammenfassung der Ausbildungsinhalte der Kids-WingTsun Basis-Kurse. Diese Ausbildungsinhalte wurden von der Klägerin auch im Schriftsatz vom 03. September 2017 zusammengefasst dargestellt.
Dort werden zunächst allgemeine Programmziele und die beherrschenden Fähigkeiten dargestellt. Beispielsweise wird ausgeführt, dass Kinder in Streitsituationen Zeugen einbinden und auf ihre (gefährliche) Situation aufmerksam machen können sollen. Hierzu gehört auch das Einsetzen von Mimik und Gestik. Bei dem Punkt „Koordinations-Solo-Formen“ wird ausgeführt, dass die Kinder Bewegungsabläufe erlernen und diese selbstständig nachmachen. Hierbei werden die koordinativen Fähigkeiten gefordert und gefördert. Das Erlernen der Solo-Formen stärke auch die Konzentrationsfähigkeit der Kinder. Ferner werden die Grundtechniken des WingTsun-System vermittelt. Hierzu gehören verschiedene Schritttechniken, Gewichtsverlagerungen, Handflächenstöße, Tritttechniken sowie das Koordinieren von gleichzeitigem Abwehren und Angreifen. Der Lehrplan sieht weiterhin sog. Fühl-und Balance-Übungen vor. Hierbei geht es insbesondere um das Lernen von Bewegungsabläufen und Reaktionsfähigkeiten, um sich vor Verletzungen durch Stürze zu schützen. Die weiteren Ausführungen in dem Lehrplan stellen dar, dass den Kindern diverse optische und taktile Fähigkeiten im Bereich der Selbstverteidigung vermittelt werden. Ferner gehören zum Lehrplan Rollenspiele und weitere Übungen zur Gewaltprävention. Die Zusammenfassung der Ausbildungsinhalte endet mit Ausführungen speziell zum Kursprogramm für Kindertagesstätten. Dieses beinhaltet eine Vermittlung der zuvor ausführlich dargestellten Komponenten in einem Kurs mit sechs Unterrichtsstunden.
Entgegen der Auffassung des Beklagten kommt es – insbesondere im Hinblick auf das unionsrechtliche Effektivitätsprinzip – nicht darauf an, dass die streitgegenständlichen Leistungen der Klägerin auch Gegenstand des regulären Schulunterrichts oder regulärer Bestandteil der vorschulischen Ausbildung in Schleswig-Holstein ist. Dies würde den Zielen – Verhinderung der Belastung mit der Umsatzsteuer bei der Versorgung mit gemeinwohlrelevanten Leistungen, wie etwa Bildungsleistungen und die steuerneutrale Behandlung öffentlicher und privater Träger – entgegenstehen. Eine Steuerbefreiung, wofür die Bescheinigungserteilung notwendige Voraussetzung ist, soll vielmehr unabhängig von der Entscheidung der Mitgliedstaaten, gemeinwohlrelevante Leistungen durch staatliche oder private Träger erbringen zu lassen, erfolgen. Überdies hat der Beklagte angegeben, dass auch WingTsun gelegentlich an öffentlichen Schulen im Rahmen der Ergänzung des regulären Sportunterrichts angeboten wird. Der EuGH hat sich in seiner Rechtsprechung zum Begriff des Schul- und Hochschulunterrichts im Sinne von Art. 132 Abs. 1 Buchst. i) Mehrwertsteuersystemrichtlinie bzw. seiner Vorgängerregelung (Art. 13 Teil A Abs. 1 Buchstabe j der Richtlinie 77/388/EWG) gegen eine zu enge Auslegung des Begriffs „Schul- und Hochschulunterricht“ ausgesprochen. Aufgrund der unterschiedlichen Unterrichtssysteme in den Mitgliedsstaaten bestehe anderenfalls die Gefahr, dass das Mehrwertsteuersystem je nach Unterrichtsystem unterschiedlich angewendet werde (vgl. EuGH, Urt. v. 14.06.2007 – C 445/05 – juris). Es ist daher weder ein direkter Bezug zu einem Beruf erforderlich, noch müssen die angebotenen Kurse Teil einer gesetzlich geregelten Berufsaus- oder Berufsfortbildung sein (so auch BFH, Urt. v. 28.05.2013 – XI R 35/11 – juris). Allein dies rechtfertigt nach den dargestellten Grundsätzen die Gleichstellung öffentlicher und privater Träger bei der Erbringung von Bildungsleistungen. Es kommt nicht darauf an, ob die Leistungen dauerhaft und planmäßig auch von Schulen angeboten werden.
Die weiteren von der Beklagten gegen die Bescheinigungsfähigkeit der streitbefangenen Kurse angeführten Argumente überzeugen ebenfalls nicht:
So obliegt es nicht dem Beklagten zu prüfen, ob die streitbefangenen Leistungen als reine Freizeitgestaltung zu bewerten sind und daher im Ergebnis nicht von der Umsatzsteuer zu befreien sind. Diese Prüfung haben die Finanzämter und nachfolgend die Finanzgerichte vorzunehmen, wenn sie sich mit der Frage auseinandersetzen, ob es sich bei den jeweiligen Leistungen um unmittelbar dem Schul- und Bildungszweck dienende Leistungen handelt (vgl. etwa BFH, Urteil v. 28.05.2013 – XI 35/11 – juris, m.w.N.; FG Rheinland-Pfalz, Urt. v. 09.10.2014 – 6 K 2249/12 – juris zur Umsatzsteuerfreiheit von Kampfsportkursen).
Das Argument der Beklagten, wonach vor Erreichen des 6. Lebensjahres in der Regel noch kein planmäßiges Lernen möglich sei und die streitbefangenen Kurse daher nicht bescheinigungsfähig seien, ist für die Kammer ebenso nicht hinreichend nachvollziehbar. Zum einen führt der Beklagte selbst diverse verwaltungsgerichtliche Entscheidungen an, aus denen sich ergibt, dass zum Beispiel im Bereich des Ballettunterrichts, des Schwimmunterrichts oder der musikalischen Früherziehung Leistungen für Kinder unter 6 Jahren als bescheinigungsfähig erachtet wurden. Zum anderen hat der Beklagte dem VHS ... e.V. eine Bescheinigung für einen WingTsun-Kurs für Kinder ab 5 Jahren erteilt. Dies ist unter Beachtung seiner eigenen Argumentation inkonsequent. Überdies hat der Beklagte die pauschale Aussage hinsichtlich der grundsätzlichen Unmöglichkeit eines planmäßigen Lernens nicht belegt.
Die Annahme des Beklagten steht auch nicht im Einklang mit der der verwaltungsgerichtlichen Rechtsprechung zur Bescheinigungsfähigkeit von Leistungen für Kleinkinder und den diesen Entscheidungen zugrunde liegenden tatsächlichen Umständen. Schon vor der Rechtsprechungsänderung des Bundesverwaltungsgerichts ging die verwaltungsgerichtliche Rechtsprechung von einer Berufsvorbereitung beispielsweise bei Unterricht von Musik- und Ballettschulen auch für Kleinkinder aus (VG Düsseldorf, Urt. v. 16.02.2005 – 25 K 1742/04 – juris Rn. 22; VG Darmstadt, Urt. v. 09.07.2009 – 7 K 97/08; VG Stuttgart, Urt. v. 16.11.2006 – 1 K 814/06 – juris Rn. 20 ff. m.w.N.), wobei teilweise auf die besonderen Anforderungen an die Ausbildung von Berufstänzern und Berufsmusikern abgestellt wurde (VG Darmstadt, Urt. v. 09.07.2009 – 7 K 97/08; VG Stuttgart, Urt. v. 16.11.2006 – 1 K 814/06 – juris Rn. 20; VG Düsseldorf, Urt. v. 16.02.2005 – 25 K 1742/04 – juris Rn. 25). Den Entscheidungen kann – direkt oder indirekt – entnommen werden, dass auch bei Kindern im Vorschulalter ein planmäßiges Lernen möglich ist.
Das Verwaltungsgericht Bremen hat beispielsweise Leistungen im Bereich des frühkindlichen Sprachunterrichts – konkret Englischkurse für Kinder ab 2 Jahren – für anerkennungsfähig erachtet (vgl. Urt. v. 30.10.2015 – 2 K 473/13 – juris) und insbesondere Folgendes ausgeführt (Rn 27):
Aus Sicht des Gerichts kann insoweit kein Unterschied zwischen der Sprachförderung von Kleinstkindern und der Förderung von Grundschulkindern gemacht werden. Vielmehr ist davon auszugehen, dass die Förderung der englischen Sprache generell als Berufsvorbereitung zu werten ist und die Ergebnisse der Förderung umso besser sind, umso früher die Förderung einsetzt. Aufgrund dieses Umstandes weist die Unterrichtsleistung der Klägerin eine Berufsbezug i.S.v. § 4 Nr. 21 a) bb) UStG in der weiten Auslegung des Bundesverwaltungsgerichts auf, obwohl ein erheblicher zeitlicher Abstand zwischen der sprachfördernden Maßnahme und einem voraussichtlichen Berufsbeginn besteht.
Auch im Rahmen der Bewertung der streitgegenständlichen Leistungen ist nicht ersichtlich, dass es einen relevanten Unterschied zwischen der Förderung und Vermittlung der motorischen und kognitiven Fertigkeiten sowie der sozialen Fähigkeiten bei Kindern von 4 bis 6 Jahren und bei Kinder ab 6 Jahren gibt. Dies konnte die Beklagte jedenfalls nicht nachvollziehbar darlegen. Sofern in den benannten Entscheidungen auch darauf abgestellt wurde, dass sich die Privilegierung von Leistungen an Kindern im Vorschulalter damit rechtfertigen lässt, dass bereits in diesem Alter mit der Ausbildung begonnen werden müsse, damit eine spätere Fortsetzung – vor allem im Bereich des Balletts und der Musikerziehung – sinnvoll bzw. erfolgversprechend ist, ist dies nach Auffassung der Kammer – jedenfalls nach der Rechtsprechungsänderung des Bundesverwaltungsgerichts – für die Erteilung einer Bescheinigung nicht (mehr) erforderlich. Sollen danach auch die Berufsvorbereitung bzw. die Vorbereitung auf die Berufswahl als solche, d.h. losgelöst von einem bestimmten Beruf, von der Umsatzsteuerfreiheit erfasst werden, kann es nicht darauf ankommen, ob Fertigkeiten und Kenntnisse zum einen im Hinblick auf einen bestimmten Beruf und zum anderen notwendigerweise bereits im Vorschulalter vermittelt werden.
In diesem Zusammenhang geht die Kammer davon aus, dass die von der Klägerin in den streitbefangenen Kursen vermittelten Inhalte nicht nur der Vorbereitung auf die Ausbildung zum WingTsun-Trainer dienen, sondern auch für die Vorbereitung auf das Berufsleben als solches zumindest förderlich sind. Dabei geht es insbesondere um die Vermittlung von Kenntnissen im Bereich der Gewaltprävention. Hierbei handelt es sich um soziale Kompetenzen, die zum Teil auch im Rahmen des Schulunterrichts vermittelt werden (vgl. hierzu FG Rheinland-Pfalz, a.a.O.).
Für die Kammer besteht im Hinblick auf den im Kern verfolgten Zweck der Bescheinigungserteilung – Umsatzsteuerfreiheit von Bildungsleistungen – kein signifikanter Unterschied beispielsweise zwischen frühkindlichem Englischunterricht oder musikalischen oder tänzerischen Angeboten an Kleinkinder und den von der Klägerin angebotenen Leistungen. Die Klägerin hat hinreichend dargelegt, dass Aspekte der Gewaltprävention sowohl schon Gegenstand der frühkindlichen Bildung (dazu sogleich) als auch der Schulbildung sind oder sein können. Es kommt nach Auffassung der Kammer insofern auch nicht darauf an, ob an der Vermittlung von Kenntnissen im Bereich der Gewaltprävention ein besonders hohes Gemeinwohlinteresse besteht. Dieses Kriterium wird zwar in der finanzgerichtlichen Rechtsprechung zum Schwimmunterricht für Kinder im Vorschulalter herangezogen, um die Befreiung von der Umsatzsteuerfreiheit zu begründen (vgl. BFH, Urt. v. 05.06.2014 – V R 19/13 – juris). Für die hiesige (direkte) Anspruchsprüfung ist dieses Kriterium jedoch unmaßgeblich. Unabhängig davon kann die Kammer nicht erkennen, warum das Erlernen von Methoden und Techniken zum Zwecke der Vermeidung von körperlichen Auseinandersetzungen und damit verbunden auch die mögliche Verhinderung von ggf. langfristigen physischen oder psychischen Schäden nicht ebenfalls im Interesse der Allgemeinheit liegen soll.
Auch die vom Beklagten vorgelegte – undatierte – Stellungnahme aus dem Referat Kindertageseinrichtungen, Kindertagespflege, vorschulische Sprachförderung des Ministeriums für Soziales, Gesundheit, Jugend, Familie und Senioren (Anlage B 12) ist nicht geeignet, die Bescheinigungsfähigkeit der streitbefangenen Leistungen der Klägerin in Frage zu stellen. Zunächst leidet der Aussagewert der Stellungnahme darunter, dass der Verfasser bzw. die Verfasserin nicht angegeben wurde und dessen Qualifikation für die vorgenommene Beurteilung nicht bewertet werden kann.
Die Stellungnahme verhält sich sodann zur ganzheitlichen Bildung von Kindern und Jugendlichen. Es wird ausgeführt, dass durch die in Rede stehenden Gewaltpräventionsangebote in Form von Selbstverteidigungskursen eine ganzheitliche Bildung gerade nicht ermöglicht werde. Es wird darauf abgestellt, dass die Angebote der Klägerin einen gewollten disziplinierenden und kontrollierenden Charakter aufweisen würden. Hierfür finden sich in den von der Klägerin vorgelegten Unterlagen, insbesondere in dem dargestellten Lehrplan für WingTsun-Kids, jedoch keine belastbaren Anhaltspunkte. Die Stellungnahme erläutert ihre Annahme auch nicht anhand von konkreten Beispielen und stellt somit lediglich eine pauschale Aussage dar. Die Annahme in der Stellungnahme, dass die streitgegenständliche Form von Gewaltprävention aus pädagogischer Sicht eine tiefere Auseinandersetzung und Aneignung der Thematik verhindere und das Verständnis für gefährdende Situationen nicht fördere, ist in dieser Pauschalität und ohne entsprechende Nachweise ebenfalls nicht nachvollziehbar. Überdies ist es gerichtsbekannt, dass die verantwortungsvolle Vermittlung von Verteidigungstechniken an Kinder und Jugendliche – zum Beispiel in Kampfsportvereinen – durchaus zur Gewaltprävention und zur Vermeidung von gefährlichen Situationen beitragen kann. Wäre dem nicht so, müsste jedenfalls in Erwägung gezogen, dass Unterrichten von Kampfsportarten oder Kampfkünsten aus Kinder- oder Jugendschutzgründen zu untersagen. Ebenso ist für das Gericht nicht nachvollziehbar, aus welchen konkreten Gründen die in Rede stehenden Kurse Kindern eine Wehrhaftigkeit suggerierten, die aber vor allem bei körperlicher Unterlegenheit nicht gegeben sei. Insoweit fehlt es an konkreten Darlegungen. Die Stellungnahme setzt sich jedenfalls nicht damit auseinander, ob und in welchem Umfang die streitbefangenen Kurse auch positive Ansätze für die Entwicklung des Sozialverhaltens von Kindern vermitteln können. Dies wäre im Rahmen einer neutralen und ausgewogenen Betrachtung der Leistungen der Klägerin jedoch erforderlich gewesen. Letztlich hat sich der Beklagte mehrfach in Widerspruch zu der Bewertung in der Stellungnahme gesetzt. Diese spricht den klägerischen Leistungen auch eine positive Wirkung für die Entwicklung von Jugendlichen ab. Der Beklagte hat jedoch nunmehr sämtliche Kurse der Klägerin an Kinder und Jugendliche ab 6 Jahren für bescheinigungsfähig erachtet und im Falle des VHS ... e.V. auch einen Kurs für Kinder ab 5 Jahren. Für das Gericht ergibt sich daher der Eindruck, dass der Beklagte der Einschätzung des stellungnehmenden Referats wohl nicht – jedenfalls nicht in Gänze – folgt oder gefolgt ist. Darüber hinaus hat die Klägerin zutreffend dargelegt, dass aus den Ausführungen und Verweisungen in der vom Ministerium für Soziales, Gesundheit, Familie und Gleichstellung des Landes Schleswig-Holstein im Rahmen des Bildungsauftrags der Kindertagesstätten herausgegebenen Broschüre „Erfolgreich starten, Handreichung für Ethik, Religion und Philosophie in Kindertageseinrichtungen“ hervorgeht, dass auch der Aspekt Gewaltprävention im Bildungsauftrag von Kindertagesstätten angesiedelt wird. Hierauf geht die Stellungnahme jedoch nicht ein. Des Weiteren hat der Beklagte mit Schriftsatz vom 22. September 2017 vorgetragen, dass WingTsun-Kurse von einzelnen Kindertagesstätten und von Schulen im Rahmen des „öffentlichen Ganztags“ angeboten werden. Ein solches Angebot würde jedoch im Widerspruch zu der pädagogischen Einschätzung in der Stellungnahme stehen. Offensichtlich gehen die jeweiligen Einrichtungen davon aus, dass WingTsun-Kurse eine sinnvolle Ergänzung des übrigen Bildungsangebots darstellen.
Nach alledem war der Klage hinsichtlich der noch im Streit befindlichen Leistungen stattzugeben.
III. Ausgangspunkt für die Ermittlung der Kostenquote ist die Werthaltigkeit der einzelnen Streitgegenstände, wie sie im Beschluss über die Streitwertfestsetzung bestimmt wurden. Danach wird für jeden von der Klägerin in das Verfahren eingeführten Kurs, für den die Erteilung einer Bescheinigung nach § 4 Nr. 21 a) bb) UStG begehrt wird, ein Streitwert von 5.000,- € angesetzt.
Soweit in der Hauptsache noch über die anhängigen Streitgegenstände zu entscheiden war, ergibt sich die Kostenentscheidung zu Lasten des Beklagten aus § 154 Abs. 1 VwGO. Zu Lasten der Beklagten ergibt sich insoweit ein werthaltiger Kostenbetrag in Höhe von zunächst 10.000,-€. Dies ergibt sich aus Folgendem: Bezüglich der Leistungen „Kurse an Schulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung/Selbstverteidigung mit WingTsun Kids im Alter ab 5 Jahren“ und „WingTsun Kids im Alter von 4 – 5 Jahren“ ist die Beklagte unterlegen. Bezüglich der Leistung „WingTsun-Kids“ ist zu beachten, dass sich im Laufe des gerichtlichen Verfahrens hier eine Trennung bezüglich des Leistungsteils, über den noch zu entscheiden war (WingTsun Kids im Alter von 4 - 5 Jahren) und hinsichtlich des Leistungsteils, der sich übereinstimmend erledigt hat (WingTsun Kids im Alter von 6 -9 Jahren), ergeben hat. Die Kammer hält es insoweit für sachgerecht, die Werthaltigkeit dieses Streitgegenstandes zu halbieren und für die (Teil)Leistung „WingTsun-Kids (4 – 5 Jahren) einen Wertbetrag von 2.500,- € anzusetzen. Bezüglich der Leistung „Kita Kurs Wahrnehmung/Selbstbehauptung mit WingTsun Kids“ ist ebenfalls zu beachten, dass die Klägerin die Klage teilweise zurückgenommen hat. Die Kammer hält es insoweit für sachgerecht, die Werthaltigkeit dieses Streitgegenstandes zu halbieren. Zu Lasten des Beklagten fällt insoweit ein werthaltiger Betrag in Höhe von 2.500,- € an.
Soweit die Klägerin die Klage zurückgenommen hat, ergibt sich die Kostenentscheidung aus § 155 Abs. 2 VwGO. Dies gilt für die Leistung „Kurse an Volkshochschulen Wahrnehmung/Selbstbehauptung Selbstverteidigung mit Kids-WingTsun (im Alter ab 5 Jahren)“ und für den zurückgenommen Teil bezüglich der Leistung „Kita Kurs Wahrnehmung/Selbstbehauptung mit WingTsun Kids“. Zu Lasten der Klägerin fällt insoweit ein werthaltiger Betrag in Höhe von 7.500,- € an.
Soweit die Beteiligten Rechtsstreit in der Hauptsache für erledigt erklärt haben, ist gem. § 161 Abs. 2 Satz 1 nach billigem Ermessen über die Kosten des Verfahrens zu entscheiden. Es entspricht hier billigem Ermessen, dem Beklagten die Kosten für die Streitgegenstände aufzuerlegen, die sich vor einer Entscheidung in der Sache übereinstimmend erledigt haben.
Der Beklagte hat sich bezüglich der Leistungen „WingTsun Jugendliche (ab 10 Jahren)“, „WingTsun Erwachsene (ab 18 Jahren)“ und „Kurse an Weisser Ring Opfersoforthilfe WingTsun Selbstbehauptung/Selbstverteidigung (Jugendliche ab 10 Jahren)“ nach Rechtshängigkeit „in die Rolle des Untergebenen“ begeben, weshalb ihm – dem Rechtsgedanken des § 155 Abs. 2 VwGO entsprechend – die Kosten auferlegt werden können (vgl. hierzu Clausing, in: Schoch/Schneider/Bier, VwGO, 30. EL 2016, § 161 Rn 24 m.w.N.; Neumann, in: Sodan/Ziekow, VwGO, 4. Auflage 2014, § 161 Rn 98 ff. m.w.N.). Nach Erhebung der Klage hat der Beklagte für die benannten Leistungen mit Bescheid vom 21. Januar 2015 die begehrte Bescheinigung erteilt. Für das Gericht sind auch keine Anhaltspunkte erkennbar, dass das „Nachgeben“ nicht letztlich auf einem außerhalb des Einflussbereichs der Beteiligten liegenden Ereignis beruht oder durch eine Handlung des Gegners veranlasst wurde. Solche Anhaltspunkte wurden von dem Beklagten auch nicht vorgetragen. Aus den dem Gericht vorliegenden Unterlagen ergibt sich auch nicht, dass die Klaglosstellung darauf beruht, dass die Klägerin für die Bewertung der benannten Leistungen neues Tatsachenmaterial beigebracht hat. Zu Lasten des Beklagten fällt insoweit ein werthaltiger Betrag in Höhe von 15.000,- € an.
Für die streitgegenständliche Leistung „WingTsun Kids (im Alter ab 6 Jahren)“, bezüglich derer sich das Verfahren ebenfalls durch übereinstimmende Erklärungen der Beteiligten erledigt hat, ist es nach Ansicht der Kammer ebenfalls ermessensgerecht, dem Beklagten die Kosten des Verfahrens nach den soeben dargestellten Grundsätzen aufzuerlegen. Ebenfalls mit Bescheid vom 21. Januar 2015 und nach Klageerhebung erteilt der Beklagte die begehrte Bescheinigung für diese Leistung und hat sich somit in die Rolle des Unterlegegen begeben. Im gleichen Bescheid wurde allerdings die Bescheinigungserteilung für die Leistung „WingTsun-Kids (im Alter von 4 – 9 Jahren)“ abgelehnt. Der Beklagte kann sich zur Abwendung einer Kostenlast in diesem Zusammenhang nicht darauf berufen, dass die in diesem Umfang ausgesprochene Ablehnung auf unzureichenden Angaben der Klägerin bezüglich der Altersdifferenzierung beruhe. Es trifft zwar zu, dass die Klägerin vom Beklagten mit E-Mail vom 27. Januar 2015 den Kurs „WingTsun-Kids (im Alter von 4 – 9 Jahren)“ detailliert zu erläutern und der Beklagte dann im Bescheid vom 17. März 2015 die Ablehnungsentscheidung hinsichtlich der Altersangabe korrigiert hat. Dennoch wurde im Bescheid vom 21. Januar 2015 die Bescheinigung für einen Teil der Leistung „WingTsun-Kids“ erteilt. Soweit die zusprechende Entscheidung im Bescheid vom 21. Januar 2015 und die Ablehnungsentscheidung sich bezüglich der Altersgrenzen widersprechen (Bewilligung: 6 bis 9 Jahre, Ablehnung: 4 bis 9 Jahre) geht dies vorliegend zu Lasten des Beklagten. Es handelt sich insoweit um eine unklare bzw. unbestimmte Regelung in dem benannten Bescheid. Im Übrigen erschließt sich für das Gericht nicht, warum der Beklagte nach Erteilung des Bescheides am 21. Januar 2015 detaillierte Informationen bezüglich der Altersdifferenzierung anfordert bei „WingTsun-Kids“ anfordert und gleichwohl in diesem Bescheid selbstständig eine Trennung der Altersbereiche für die Bewilligung und Ablehnung vornimmt, obwohl offensichtlich eine inhaltliche Prüfung des Kurses nicht stattgefunden hat bzw. stattfinden konnte. Der Beklagte hat vielmehr willkürlich eine am Alter orientierte Trennung der Leistung „WingTsun-Kids (im Alter von 4 – 9 Jahren)“ vorgenommen und das Alter von 6 Jahren als Grenze festgelegt. Dies kann jedoch (kostenmäßig) nicht zu Lasten der Klägerin gehen. Wenn der Beklagte der Auffassung gewesen ist, die Leistung könne ohne nähere Informationen über deren Aufbau und Struktur des Kurses nicht beurteilt werden, wäre es konsequent gewesen, die Bescheinigungserteilung (zunächst) vollständig zu versagen. Dies ist jedoch unterblieben. Bei der Bestimmung der Werthaltigkeit dieser Leistung ist die Trennung der Leistungsteile (WingTsun Kids im Alter von 4- 5 Jahren und WingTsun Kids im Alter von 6 -9 Jahren) während des gerichtlichen Verfahrens zu beachten. Korrespondieren zu den obigen Ausführungen ist die Werthaltigkeit dieses Leistungsteils daher mit 2.500,- € zu bestimmen.
Insgesamt ergibt sich danach eine werthaltige Kostenverteilung in Höhe von 7.500,- € zu Lasten der Klägerin und in Höhe von 27.500,- € zu Lasten des Beklagten. Hieraus folgen dann die tenorierten Kostenquoten in Höhe von 21,5 % (7.500,- € von 35.000,- €) und 78,5 % (27.500,- € von 35.000,- €).
IV. Die Entscheidung zur vorläufigen Vollstreckbarkeit ergibt sich aus § 167 VwGO in Verbindung mit § 709 ZPO.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 88 VwGO
§ 91 VwGO
§ 167 VwGO
§ 709 ZPO
§ 4 Nr. 21 UStG
§ 22 Abs. 3 SchulG
§ 92 Abs. 3 Satz 1 VwGO
§ 113 Abs. 5 Satz 1 VwGO
§ 171 Abs. 10 AO
§ 2 Abs. 3 UStG
§ 4 Nr. 21 a bb UStG
§ 154 Abs. 1 VwGO
§ 155 Abs. 2 VwGO
§ 2 der Landesverordnung zur Bestimmung der zuständigen Behörden nach § 4 des Umsatzsteuergesetzes
§ 4 Nr. 21 Buchst. b des Umsatzsteuergesetzes
§ 2 Nr. 2 der benannten Verordnung
Art. 12 Abs. 1 GG

Zitierte Entscheidungen: V R 19/13
XI R 35/11
V R 3/05
25 K 6938/02
V R 83/84
V R 3/13
V R 58/05
6 K 2249/12
9 C 4/12
9 B 4.11
14 A 2934/07
7 K 97/08
VII C 73/75
V R 62/02
25 K 4449/13
V R 4/05
VII C 73.75
14 A 48/09
4 A 24/07
1 BvR 1054/04
1 K 1413/05
1 K 814/06
25 K 1742/04
2 K 473/13