Finanzgericht Köln (Nordrhein-Westfalen, Finanzgerichtsbarkeit)
Urteil vom 2007-06-13, Aktenzeichen 11 K 536/05
ECLI: ECLI:DE:FGK:2007:0613.11K536.05.00

Tenor:
Die Klage wird abgewiesen
Die Kosten des Verfahrens werden der Klägerin auferlegt.
Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Klägerin betreibt die Lieferung und Verlegung von Baustahl- und Baustahlmatten.
Nach Durchführung einer Umsatzsteuer-Sonderprüfung bei der Klägerin ließ der Beklagte Vorsteuerbeträge aus Eingangsrechnungen der................-GmbH (im Folgendem: V-GmbH), ............... Str. .., ................., des Jahres 2001 in Höhe von ....... DM (....... €) im gemäß § 164 Abs. 2 AO geänderten Umsatzsteuerbescheid 2001 nicht zum Abzug zu, da die V-GmbH nicht im Handelsregister eingetragen und somit rechtlich nicht existent sei. Ein beim Finanzgericht gestellter Antrag auf Aussetzung der Vollziehung blieb erfolglos (Beschluß vom 20.10.2003 11 V 4803/03).
Die V-GmbH war durch notariellen Vertrag vom .....1999 gegründet worden (Notar .............., ..........., Urkundenrollen-Nr. ....../1999). Alleinige Gesellschafterin und Geschäftsführerin der GmbH war die in ........... wohnhafte ........................ (nach späterer Verheiratung ..............................). Die aufgrund dieses Vertrages erfolgte Anmeldung zum Handelsregister wurde durch Beschluss des Amtsgerichts ............ vom ......2000 Az. .. AR .../99 zurückgewiesen. Der Anmeldung habe nicht entsprochen werden können, weil die Handwerkskammer ihrer Mitwirkungspflicht nicht habe nachkommen können, da die Beteiligten die Vorlage der notwendigen Unterlagen und die Erteilung der erforderlichen Auskünfte verweigert hätten.
Hinsichtlich des Geschäftssitzes der V-GmbH ermittelte die Umsatzsteuer-Sonderprüfung, dass die auf der Rechnung der GmbH angegebene Telefonnummer seit Oktober 2000 einer anderen Person zugeteilt war. Dabei wurde festgestellt, dass es sich bei der angegebenen Geschäftsadresse um eine Halle handelte und diese ein Herr ................ an Herrn ............. vermietet hatte, wobei dieser wiederum eine Untervermietung an die V-GmbH aufgrund eines mündlichen Vertrages vorgenommen hatte. Im Januar 2000 seien sowohl Herr .......... als auch die GmbH spurlos verschwunden. Es sei ein alter Computer, Werkzeuge und Müll hinterlassen und von Herrn .......... entsorgt worden (Aussage des ............ vom 11.03.2003 vor dem Finanzamt). Auf den in der Prüferakte abgehefteten Vermerk über die Ortsbesichtigung wird Bezug genommen. Ermittlungen bei der ............ Bank ergaben, dass auf den Namen der V-GmbH ein Konto bei der .......... Bank (Nr. ........) vor 2000 eröffnet und bis Ende August 2000 unterhalten wurde; verfügungs- und vertretungsberechtigt waren ...................... sowie ...........................
In der Umsatzsteuervoranmeldung für den Monat August 2003 machte die Klägerin den Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der V-GmbH in derselben Höhe wie für 2001 geltend. Zum Nachweis wurden im Wesentlichen identische Rechnungen wie für 2001, allerdings lautend auf V-GmbH "i.Gr." vorgelegt. Auch diesen Vorsteuerabzug lehnte der Beklagte ab.
In der Umsatzsteuer-Voranmeldung für den Monat Dezember 2003 machte die Klägerin wiederum die Vorsteuern aus den Eingangsrechnungen der V-GmbH i.Gr., nunmehr unter der Anschrift ........... Str. ..., ..............., in Höhe von ....... € geltend. Ferner begehrte sie den Abzug von Vorsteuer aus Rechnungen der .......... .............. GmbH (im Folgendem: M-GmbH), ............ .., .............., in Höhe von ....... €; die Rechnungen datieren vom .........2003.
Die Leistungsgegenstände der Rechnungen der Firma V-GmbH i.Gr. waren wie folgt bezeichnet: Tagelohn; Lama schneiden; Baustahl 500S; Lima. Als Gesellschafterin und Geschäftsführerin war ......................... aufgeführt. Leistungsgegen-stand der Rechnungen der M-GmbH waren Tagelohn sowie Lieferung von Lagermatten. Als Geschäftsführer dieser GmbH war auf den Rechnungen ...................... angegeben. Auf den weiteren Inhalt der Rechnungen, abgeheftet in der Umsatzsteuer-Hilfsakte, wird Bezug genommen.
Im Bescheid über die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Dezember 2003 vom .........2004 erkannte der Beklagte diese Vorsteuerbeträge nicht an.
Zur Begründung führte der Beklagte unter Verweisung auf vorausgegangene Schreiben aus, eine V-GmbH bzw. eine V-GmbH i.Gr. habe im Leistungszeitraum unter der Adresse ...............-Straße .., .......... und auch unter der nunmehr, zwei Jahre nach ursprünglicher Rechnungserteilung für den behaupteten Leistungsbezug in 2001 angegebenen Anschrift .......... Straße .... .......... keinen Unternehmenssitz unterhalten. Die Wohnung ............... Straße sei von Frau ............, der Schwester von .................., angemietet gewesen. Die Schwester habe von der Mutter die Vollmacht erhalten, die Vormundschaft für ihren minderjährigen Bruder zu übernehmen. Dieser habe das 32 qm grosse Appartement bewohnen sollen, um von dort aus eine Lehre als Maler und Anstreicher ausüben zu können. Auf Befragen des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung Köln habe Frau ............ mitgeteilt, dass ihr Bruder die Wohnung mit seiner Freundin bewohnt habe. Ihr sei nicht bekannt, dass er eine Firma zur Untermiete gehabt habe.
Die Klägerin legte dem Beklagten eine schriftliche Bestätigung des ........... vor (Bl 50 GA), wonach er Frau ............................ in der Zeit vom Juli 2000 bis Dezember 2001 Räume im Haus ......... Straße ...... für die V-GmbH mündlich vermietet und die GmbH in dieser Zeit dort ihren Sitz unterhalten habe. Er habe in dem angegebenen Zeitraum auch Telefondienste für die Firma übernommen.
Nach den weiteren Feststellungen des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung Köln seien die Geschäftsräume der M-GmbH zum Zeitpunkt der Rechnungserstellung völlig ausgeräumt gewesen, so dass ein Unternehmenssitz unter dieser Anschrift nicht unterhalten worden sei.
Die Klägerin legte gegen den Bescheid über die Umsatzsteuer-Vorauszahlung für den Monat Dezember 2003 Einspruch ein. Einen Antrag auf Aussetzung der Vollziehung lehnte der Beklagte ab. Hiergegen beantragte die Klägerin Aussetzung der Vollziehung gemäss § 69 Abs. 3 FGO bei Gericht. Auch diesen Antrag lehnte das Gericht ab, da der Sitz beider GmbH an der in den Rechnungen angegebenen Adresse zweifelhaft sei (Beschluss vom 20.9.2004 Az. 11 V 2599/04).
Während des Einspruchsverfahrens gegen den Vorauszahlungsbescheid erging der Umsatzsteuer-Jahresbescheid 2003 vom ......2004, der mit Bescheid vom .....2004 berichtigt wurde. Auch hierin blieben die strittigen Vorsteuerbeträge unberücksichtigt. Der Beklagte behandelte den Jahresbescheid als Gegenstand des laufenden Rechtsbehelfsverfahrens gem. § 365 Abs. 3 AO und wies den Einspruch in der Einspruchsentscheidung vom .....2005 als unbegründet zurück.
Zur Begründung führte er aus, die Rechnungen der V-GmbH enthielten keine eindeutige Bestimmung des zivilrechtlichen Vertragspartners. Es lägen keine Vertragsunterlagen vor, die eine Überprüfung ermöglichten. Die GmbH habe nicht existiert. Sie sei mangels Eintragung ins Handelsregister nicht entstanden. Es könne auch keine sogenannte unechte Vorgesellschaft angenommen werden, die nach den Regeln der GmbH zu behandeln wäre, da nach Ablehnung des Eintragungsantrags die Eintragung nicht weiter betrieben worden sei. Die GmbH komme daher als Leistende nicht in Betracht. Die erbrachten Leistungen könnten somit nur den hinter dem Gebilde stehenden und handelnden Personen zugerechnet werden. Zur weiteren Begründung werde auf die Ausführungen des FG Köln im Beschluss vom 20.10.2003 Az. 11 V 4803/03 verwiesen.
Die Angaben der Klägerin zum Firmensitz der V-GmbH in den Jahren 2000 und 2001 seien widersprüchlich und in keiner Weise nachgewiesen. Es erscheine verwunderlich, dass auf den ursprünglichen Rechnungen des Jahres 2001 als Firmensitz ........... Straße .. in ......... angegeben werde, obwohl zu diesem Zeitpunkt sich der Firmensitz bereits in ..... befunden haben solle. Auch auf den Rechnungen nach der im August 2003 erfolgten Rechnungsberichtigung erscheine als Firmensitz weiterhin und unzutreffender Weise ............. Straße .. in ……... Erst mit dem Einreichen der dritten Rechnungen im Rahmen der Rechnungsberichtigung für dieselbe Leistung erscheine nach mehr als zwei Jahren die Anschrift des angeblich zutreffenden Firmensitzes ........ Straße... in ....... Auch angesichts der Höhe der abgewickelten Geschäfte erscheine es unglaubwürdig, dass unter der Örtlichkeit ....... Straße ... in ..... unter den geschilderten Umständen Geschäfte in diesem Maße abgewickelt worden sein sollten. Soweit die Klägerin alternativ die Gesellschafter-Geschäftsführerin als leistende Unternehmerin ansehe bzw. den Ehemann als Bevollmächtigten seiner Ehefrau, sei der Vorsteuerabzug weiterhin zu versagen, da es an der Eindeutigkeit des Abrechnungspapiers fehle. Vertragsunterlagen, die eine Überprüfung ermöglichten, seien nicht vorhanden. Die im vorliegenden Fall getroffenen Feststellungen rechtfertigten die Annahme eines Scheingeschäftes. Es beständen konkrete Anhaltspunkte dafür, dass die GmbH, Frau ............. oder Herr ........ keine eigenen Verpflichtungen aus dem Rechtsgeschäft hätten übernehmen wollen und dementsprechend auch keine eigenen Leistungen hätten versteuern wollen. Frau ................. habe selbst keine Aktivitäten ausgeübt.
Hinsichtlich der M-GmbH führte der Beklagte in der Einspruchsentscheidung aus, der in den Rechnungen angegebene Unternehmenssitz treffe nicht zu. Auf den vom Dezember 2003 datierenden Rechnungen der M-GmbH sei als Anschrift ..........straße .. in ....... angegeben. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung seien die Geschäftsräume zum Zeitpunkt der Rechnungserstellung völlig ausgeräumt gewesen. Spätestens ab dem 20.11.2003 sei die Firma nicht mehr unter der in den Rechnungen angegebenen Anschrift ansässig gewesen. Darüber hinaus enthielten die Rechnungen zwar eine Leistungsbeschreibung, es fehlten jedoch jegliche Angaben über den Leistungszeitpunkt bzw. den Leistungszeitraum.
Mit der hiergegen gerichteten Klage trägt die Klägerin vor, der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der V-GmbH sei zuzulassen, da die Rechnungen nachträglich hätten berichtigt werden dürfen, aus den Rechnungen der leistende Unternehmer eindeutig erkennbar hervorgehe und der tatsächliche Sitz des leistenden Unternehmens mit dem in den Rechnungen angegebenen Sitz übereinstimme. Dem stehe nicht entgegen, dass die Rechnungen über Leistungen aus dem Jahr 2001 erst im Jahr 2003 erstellt worden seien. Die Rechnungen mit den notwendigen Informationen über die für die Entstehung des Vorsteuerabzugsanspruchs erheblichen Tatsachen müssten erst in dem Besteuerungszeitraum vorliegen, in dem der Vorsteuerabzug beansprucht werde. Aus den streitigen Rechnungen gehe eindeutig hervor, dass die Leistungen unter der Firma V-GmbH erbracht worden seien und dass Frau ................. hinter dieser Firma stehe. Diese Angaben seien für den Vorsteuerabzug ausreichend. Soweit darüber hinaus der Abzug der Vorsteuern die Angabe der zutreffenden Anschrift des leistenden Unternehmers voraussetze, sei zu berücksichtigen, dass im vorliegenden Fall zirka zwei Jahre zwischen Leistungserbringung und Rechnungserstellung lägen. Die Rechtsprechung des BFH verlange lediglich den Nachweis des Leistungsempfängers, dass die Identität des leistenden Unternehmers im Zeitraum der Durchführung der zivilrechtlichen Leistungsvereinbarungen nachprüfbar sei, nicht aber im Zeitpunkt der Rechnungsstellung. Wenn der Beklagte verlange, die Klägerin müsse zusätzlich nachweisen, dass die V-GmbH im Dezember 2003 immer noch in der ....... Straße in ...... ihren Firmensitz gehabt habe, so könne dies nicht richtig sein. Der Vorsteuerabzug wäre dann in den Fällen ausgeschlossen, in denen sich der Unternehmenssitz zwischen Leistungserbringung und Rechnungsstellung verändere oder in denen auf Grund der Einstellung des operativen Geschäfts zum Zeitpunkt der Rechnungsstellung kein Firmensitz mehr bestehe, da in der Rechnung sonst zwei oder mehr unterschiedliche Firmensitze angegeben werden müssten. Der Zweck der Adressenangabe in der Rechnung bestehe darin, dem Finanzamt die Kontrolle zu ermöglichen, ob der in der Rechnung angegebene Unternehmer die in Rechnung gestellte Leistung tatsächlich erbracht habe. Dieser Zweck sei aber bereits erreicht, wenn feststehe, dass der leistende Unternehmer zum Zeitpunkt der Leistungserbringung seinen Sitz an der in der Rechnung angegebenen Adresse gehabt habe. Der Sitz des leistenden Unternehmers zum Zeitpunkt der Rechnungsstellung sei für den Vorsteuerabzug aus einer früher erbrachten Leistung deshalb unbeachtlich. Darüber hinaus habe der Leistungsempfänger das Risiko späterer Veränderungen nicht zu tragen, wenn der leistende Unternehmer zum Zeitpunkt der Bezahlung der Leistung unter dem in der Rechnung angegebenen Namen und der angegebenen Adresse zu erreichen sei. Auf Grund der besonderen Umstände des Streitfalles bedürfte es daher nicht des Nachweises, dass die in der Rechnung angegebene Adresse sowohl zum Zeitpunkt der Leistungserbringung als auch zum Zeitpunkt der Rechnungsstellung mit der tatsächlichen Adresse übereinstimme. Ausreichend sei, dass der Firmensitz der V-GmbH zum Zeitpunkt der Leistungserbringung im Jahr 2001 in der ........ Straße in ....... bestanden habe. Dieser Nachweis sei der Klägerin gelungen. Dies ergebe sich aus der schriftlichen Bestätigung des ........., der auch Dienste für Frau ................. erbracht habe. Beide Personen könnten als Zeugen gehört werden. Die Angaben würden bestätigt durch die Aussage des Herrn ......., wonach sich der Sitz der V-GmbH bis September 2000 in ........ befunden habe und nach diesem Zeitpunkt nach ..... verlegt worden sei. Dort sei jemand beschäftigt worden, der Telefongespräche entgegengenommen habe. Insofern werde auf das vorgelegte Vernehmungsprotokoll der niederländischen Finanzbehörde verwiesen. Auch Herr ......... könne als Zeuge gehört werden. Für den Leistungszeitraum im Jahr 2001 stehe mithin fest, dass der in der Rechnung angegebene Sitz der Gesellschaft mit dem tatsächlichen Sitz übereinstimme. Dem stehe nicht der Vortrag des Beklagten entgegen, wonach angesichts der Höhe der abgewickelten Geschäfte es unglaubhaft erscheine, dass unter der Adresse ....... Straße in ...... unter den geschilderten Umständen Geschäfte in diesem Maße abgewickelt worden sein sollten. Im Jahr 2001 sei die V-GmbH nur noch in sehr eingeschränktem Maße geschäftlich tätig geworden. Vor diesem Hintergrund sei ein großräumiger Firmensitz nicht mehr erforderlich gewesen. Hinzu komme, dass Frau ................. und Herr ........... in den Niederlanden ihren persönlichen Wohnsitz gehabt hätten und daher in Deutschland lediglich einen Firmensitz benötigten, über den die wenigen verbliebenen Geschäfte hätten abgewickelt werden können, an dem ein Ansprechpartner telefonisch erreichbar gewesen sei und der für ein- und ausgehende Post habe genutzt werden können. Nach den Angaben des Herrn ........ seien die Räume in der .......... Straße für eben solche Dienste genutzt worden. Auch hierfür könnten Herr ...................... und Frau ......................-...................... sowie Herrn ...................... als Zeugen gehört werden. Zudem reiche es nach der Rechtsprechung des BFH im Falle eines im Ausland ansässigen Unternehmers aus, wenn er auf seinen Rechnungen Anschrift und Telefonnummer eines von ihm beauftragten Büroservice angebe. In einem anderen Fall sei auch ein sogenannter Briefkastensitz als ausreichend angesehen worden. Im Fall der Klägerin handele es sich sogar um ein im Inland ordnungsgemäß angemeldetes Unternehmen, das die Räume in der ...................... Straße auch tatsächlich angemietet und als Firmensitz genutzt habe.
Zur M-GmbH habe sie, die Klägerin, vielfach Erkundigungen eingeholt und sich versichert, dass die ........straße .. der tatsächliche Sitz der Gesellschaft gewesen sei. Sie habe eine Bestätigung der Bau-Berufsgenossenschaft vom 16.4.2003 vorgelegt, nach der die M-GmbH sich bei der Berufsgenossenschaft angemeldet habe. Ferner habe sie eine Gewerbeummeldung bei der Stadt ....... für die GmbH vom 20.5.2003 beigebracht, aus der hervorgehe, dass der Sitz der Firma von der .......straße .. in ...... in die ...........straße verlegt worden sei. Ferner habe sie eine Bescheinigung in Steuersachen des Finanzamtes ........ vom 23.7.2003 vorgelegt, wonach die GmbH mit Firmensitz in der ..........straße steuerlich erfasst sei und keine Steuerrückstände beständen. Schließlich liege eine Freistellungsbescheinigung des Finanzamtes .....-......... vom 29.11.2002 vor, die ebenfalls in Kopie vorgelegt werde. Das Finanzamt habe die Gültigkeit am 29.9.2003 bestätigt und darauf hingewiesen, dass neuer Sitz der GmbH die ........straße in ...... sei. Hierzu könne Frau ......., zu laden über das Finanzamt ......., als Zeugin gehört werden. Angesichts dieser Nachweise reichten die nicht substantiierten Angaben des Finanzamtes nicht aus, um nach den Grundsätzen der Feststellungslast von nicht nachvollziehbaren Rechnungsangaben über den Leistenden auszugehen. Auch der Bundesfinanzhof habe in seinem Urteil V R 53/93 festgestellt, dass der Hinweis des Finanzamtes auf angebliche Ermittlungen der Steuerfahndung, bei einem angegebenen Sitz handele es sich lediglich um einen Scheinsitz, nicht ausreiche, die Ablehnung des Vorsteuerabzuges zu rechtfertigen. Außerdem lägen keine Feststellungen der Steuerfahndung vor, ob die Räume noch von der GmbH angemietet seien, so dass die Adresse weiterhin als postalischer Firmensitz habe genutzt werden können. Im übrigen gelte auch hier, das den Leistungsempfänger lediglich die Feststellungslast dahingehend treffe, dass der leistende Unternehmer zum Zeitpunkt der Leistungserbringung seinen Sitz an der in der Rechnung angegebenen Adresse gehabt habe. Es seien auch keine Anhaltspunkte ersichtlich, dass die M-GmbH durch eine fremde Person und nicht durch ihren Geschäftsführer, Herrn ...........,vertreten worden sei.
Die Klägerin hat ferner in den Aussetzungsverfahren u.a. vorgetragen, der Beklagte habe im Rahmen der Umsatzsteuer-Sonderprüfung zunächst moniert, der Vorsteuerabzug aus den Rechnungen der Firma V-GmbH sei deshalb zu versagen, weil die Gesellschaft nicht eingetragen worden sei. Dem habe sie, die Klägerin, insoweit Rechnung getragen, als korrigierte Rechnungen der Firma V-GmbH i.Gr. vorgelegt worden seien, aus denen sich zugleich die insoweit persönlich haftende Gesellschafterin, Frau ......................-...................... ergebe. Nach dem wohl unstreitigen Sachverhalt sei die Leistung im Namen der V-GmbH erbracht worden. Im Nachhinein habe sich herausgestellt, dass diese Gesellschaft zwar durch Gesellschaftsvertrag errichtet, jedoch im Leistungszeitraum nicht im Handelsregister eingetragen worden sei. Es handele sich um eine im Gründungsstadium befindliche Gesellschaft. Die Bezeichnung V-Hochbau GmbH i.Gr. sei somit zutreffend und rechtlich geboten. Die jetzt vorliegende Rechnungserteilung bleibe damit die allein richtige, so dass der Vorsteuerabzug zu gewähren sei. Hilfsweise werde das Finanzamt um Mitteilung der Besteuerungsgrundlagen nach § 364 AO bzw. um Auskunft darüber gebeten, welche Person nunmehr als leistender Unternehmer angesehen werde und welche Rechnungserteilung nach Auffassung des Finanzamtes habe erfolgen müssen. Im letzten Schriftverkehr erwecke das Finanzamt den Eindruck, dass man aufgrund der zivilrechtlichen Haftungssituation die Gesellschafterin-Geschäftsführerin, Frau ......................-......................, als leistende Unternehmerin ansehe. Selbst wenn man dies bejahe, sei die Rechnungserteilung zutreffend. Die Leistungen seien im Namen der V-GmbH erbracht worden, wobei mangels Eintragung die Gesellschafterin-Geschäftsführerin persönlich hafte. Ihr Name und ihre Anschrift im Zeitpunkt der Leistungserbringung sei durch die Rechnung dokumentiert. Die Rechnungserteilung gebe den verwirklichten Sachverhalt zutreffend wieder. Wenn Frau ......................-...................... im eigenen Namen abgerechnet hätte, wäre dem Umstand nicht hinreichend Rechnung getragen worden, dass sie im Namen der V-GmbH gehandelt habe. Sie, die Klägerin, habe sich der Identität der für die V-GmbH auftretenden Eheleute ......................-...................... versichert und deren Personalausweise kopiert. Diese lägen dem Finanzamt vor. Ferner sei dem Finanzamt eine Vollmacht der Gesellschafterin-Geschäftsführerin an Herrn ...................... zur Vertretung der V-GmbH vorgelegt worden. Die Behauptungen des Antragsgegners zur Nutzung des Apartements ...................... Straße ...... seien unzutreffend. Im Leistungszeitraum sei diese Anschrift von der Gesellschafterin-Geschäftsführerin für die betrieblichen Zwecke genutzt worden. Die hierzu vorhandenen Nachweise seien dem Beklagten benannt worden. Sie habe eine Bestätigung des ...... ...................... vom 29.12.2003 vorgelegt, wonach Frau ......................-...................... in der Zeit von Juli 2000 bis Dezember 2001 in dessen Haus Räume angemietet gehabt und den Sitz der V- GmbH unterhalten habe. Der Mietvertrag sei mündlich geschlossen worden. Herr ...................... habe ferner bestätigt, in dem angegebenen Zeitraum Telefondienste für die Firma übernommen zu haben. Dies werde durch die angeblichen Feststellungen des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung und ferner die Zeugenvernehmung der Frau ............., die unbrauchbar sei, nicht widerlegt. Diese seien nicht überprüfbar.
In der Umsatzsteuerakte sei die Vernehmung des Herrn ...................... in den Niederlanden enthalten. Die Vernehmung bestätige ihren Sachvortrag. Aus ihr ergebe sich, dass die Leistungen im Jahr 2001 erbracht worden seien, und zwar im Namen der V-GmbH i.Gr. Dementsprechend sei die Rechnungserteilung zutreffend. Es befänden sich ferner die Personalausweise der Eheleute ...................... und ferner der Gesellschaftsvertrag der GmbH in den Umsatzsteuerakten. Aus den Betriebsprüfungsakten ergebe sich ferner, dass die GmbH ein Konto bei der ......... Bank unterhalten habe und entsprechende Kontenbewegungen zu verzeichnen seien. Die Eheleute hätten die Umsätze nicht nur im Namen der GmbH ausgeführt, sondern die Entgelte seien auch von dieser Gesellschaft vereinnahmt worden. Die Feststellungen des Finanzamtes für Steuerstrafsachen würden weiterhin nicht mitgeteilt. Auch die in Bezug genommenen Feststellungen im Hinblick auf den Unternehmenssitz der M-GmbH erschlössen sich aus den Steuerakten nicht.
Der Geschäftsführer der Klägerin, Herr ......., habe Herrn ...................... 1994/1995 kennengelernt. Herr ...................... sei damals Bauleiter einer holländischen Firma gewesen. Im Jahr 1996 habe Herr ....... seine Gesellschaftsanteile an der Firma .......... . an Herrn ......................, der damals bereits deren Geschäftsführer gewesen sei, verkauft. Nachdem Herr ...................... die Firma ........ . offensichtlich in die Insolvenz geführt habe, habe er sich erneut mit Herrn ....... in Verbindung gesetzt und gefragt, ob er mit einer neu gegründeten Firma für ihn tätig sein könne. Auf diese Weise sei die Geschäftsbeziehung zur Firma V-GmbH zustandegekommen. Zutreffend sei, daß Herr ...................... später auch für andere Firmen gegenüber der Klägerin tätig geworden sei. Er sei jedoch stets als deren Bevollmächtigter aufgetreten und mit schriftlichen Vollmachten versehen gewesen. Im übrigen bestätige Herr ...................... in seiner Aussage, für die V-GmbH Geschäftsräume angemietet zu haben. Es hätten mehrere Arbeiter im Arbeitsverhältnis zur GmbH gestanden, für die auch Lohnsteuer einbehalten und abgeführt worden sei. Es seien auch Jahresabschlußberichte für die Gesellschaft erstellt und die erforderlichen Buchführungsarbeiten getätigt worden. Es deute somit nichts darauf hin, warum es sich bei der V-GmbH i. Gr. nicht um ein aktiv tätiges Unternehmen gehandelt habe.
Die vom Beklagten gegebene Begründung zur Versagung des Vorsteuerabzugs aus den Rechnungen der M-GmbH sei völlig unzureichend. Man beziehe sich auf angebliche "Feststellungen" des Finanzamtes für Steuerstrafsachen, die in keiner Weise bezeichnet würden.
Die Klägerin beantragt,
1. das Verfahren auszusetzen im Hinblick auf die Revisionsverfahren V R 14/07 und V R 15/07 (Revisionsverfahren zu den Entscheidungen des FG Köln vom 06.12.2004 4 K 1354/02 und 4 K 1356/02),
2. Beweis zu erheben wie in der Klagebegründung beantragt; deren Nichterhebung wird vorsorglich gerügt,
3. den Bescheid über Umsatzsteuer 2003 vom .....2004 dahingehend abzuändern, dass die geltend gemachte Vorsteuer in Höhe von ....... € aus den Rechnungen der ............. i.Gr. und der M GmbH zum Abzug zugelassen werden.
hilfsweise Revisionszulassung.
Der Beklagte beantragt,
Klageabweisung.
Er trägt unter Einbeziehung seines Sachvortrags im Einspruchsverfahren vor, die allgemeinen Erläuterungen zur Rechnungsberichtigung und zum Zeitpunkt des Vorsteuerabzugs seien für den Streitfall ohne Bedeutung. Vielmehr seien die Gesamtumstände des Falles zu beachten. Hiernach sei eine leichte und eindeutige Feststellung des leistenden Unternehmers nicht möglich. Es bedürfe auch keiner höchstrichterlichen Entscheidung, wenn Leistungserbringung und Rechnungserstellung nicht in engem zeitlichen Zusammenhang stünden, sondern zirka zwei Jahre auseinander lägen. Das für den Vorsteuerabzug notwendige Abrechnungspapier müsse Angaben über den leistenden Unternehmer enthalten, die dessen Identifizierung ermöglichten. Diese Angaben dienten der Sicherungsfunktion für den Fiskus. Hieraus ergebe sich, dass die eindeutige und leichte Feststellung des leistenden Unternehmens mit dem Zeitpunkt der Leistungserbringung möglich sei, nicht zwei Jahre später. Im Streitfall genügten die Abrechnungspapiere nicht den Anforderungen des § 15 Abs. 1 UStG. Es bestünden Zweifel an der Identität der in den Abrechnungspapieren bezeichneten Personen. Die V-GmbH habe im Zeitpunkt der Leistung nicht bestanden bzw. sei nicht existent gewesen. Die im Streitfall erbrachten Leistungen könnten somit nur den hinter dem Gebilde stehenden und handelnden Personen zugerechnet werden. Ein Vorsteuerabzug aus Rechnungen, die auf dieses Gebilde lauteten, sei demnach ausgeschlossen. Soweit die Klägerin alternativ die Gesellschafterin-Geschäftsführerin als leistende Unternehmerin ansehe, fehle es an der Eindeutigkeit des Abrechnungspapiers. Hinzu komme die erwiesenermaßen unzutreffende Angabe der Anschrift im Leistungszeitraum als auch zum jetzigen Ausstellungszeitpunkt. Die Anschrift ...................... Straße ... in ...... sei erst 2 Jahre nach ursprünglicher Rechnungserteilung und in der 3. Rechnungsberichtigung ausgewiesen. Des Weiteren fehlten notwendige Angaben über den Zeitpunkt der Leistungen. Der Vorsteuerabzug stehe daher nicht zu. Der Klägerin sei bekannt gewesen, dass für die V-GmbH ein Herr A.J. ...................... als nicht vertretungsberechtigter Geschäftsführer aufgetreten sei. Die Herren ........ (Gesellschafter-Geschäftsführer der Klägerin) und ...................... seien sich aufgrund von geschäftlichen Beziehungen und einschlägigen Erfahrungen in der Baubranche persönlich bekannt. Soweit die Klägerin auf Bestätigungen des Herrn ....... ......................, Frau ......................-...................... und Herrn ...................... bzw. aus den Rechnungen der M-GmbH auf Herrn ..........., Geschäftsführer der M-GmbH, verweise, werde die Glaubwürdigkeit der genannten Personen in Frage gestellt. Zur weiteren Begründung werde auf die Ausführungen in der Einspruchsentscheidung vom .....2005 verwiesen.
Die M-GmbH sei nach den Feststellungen des Finanzamtes für Steuerstrafsachen und Steuerfahndung spätestens ab 20.11.2003 nicht mehr unter der in den Rechnungen angegebenen Anschrift ............straße .. in ...... ansässig gewesen. Die in den Rechnungen angegebene Anschrift sei daher unzutreffend. Ferner fehlten in den Rechnungen jegliche Angaben über den Leistungszeitpunkt und den Leistungszeitraum. § 15 UStG sehe keinen Gutglaubensschutz des Leistungsempfängers an das Vorliegen der Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs vor. Die Freistellungsbescheinigung sage nichts darüber aus, wer die in Rechnung gestellten Leistungen tatsächlich erbracht habe.
In den gerichtlichen Aussetzungsverfahren vor dem FG-Köln Az.: 1 V 1188/04 und 1 V 2094/04 seien Feststellungen zur M-GmbH in Bezug auf Subunternehmerleistungen gegenüber der Firma ...Bau GmbH erfolgt, zu der die Klägerin ebenfalls im Jahr 2003 Rechtsbeziehungen unterhalten habe. Der Beklagte hat Ablichtungen der beiden genannten Entscheidungen des 1. Senats des FG Köln vom 14.5.2004 sowie einer Auskunft der niederländischen Steuerbehörde mit einer Niederschrift über die Vernehmung des Herrn ...................... im Verfahren 11 V 2599/04 (Bl 58 – 77 GA) vorgelegt.
Der Senat hat die FG-Akten der Aussetzungsverfahren 11 V 4803/03 und 11 V 2599/04 zum Verfahren hinzugezogen. Ferner hat der Senat hat auf Grund Beweisbeschlusses vom 17.11.2006 Beweis erhoben über die Frage, ob die M-GmbH im Dezember 2003 unter der Anschrift ..........str. .. in .......... einen Sitz unterhalten habe, durch Vernehmung der Steuerfahndungsbeamten ........... und ........ Zum Ergebnis der Beweisaufnahme wird auf das Sitzungsprotokoll vom 13.6.2007 Bezug genommen.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist unbegründet. Der angefochtene Umsatzsteuerjahresbescheid 2003 ist rechtmäßig und verletzt die Klägerin nicht in ihren Rechten. Der Beklagte hat zu Recht den Abzug der strittigen Vorsteuern abgelehnt.
Dem Antrag auf Aussetzung des Verfahrens war nicht stattzugeben. Insoweit kam allenfalls ein Ruhen des Verfahrens gemäß § 151 FGO i. V. m. § 251 ZPO in Betracht. Hierzu ist ein übereinstimmender Antrag der Beteiligten erforderlich. Der Beklagte hat indessen dem Antrag der Klägerin nicht zugestimmt, sondern Klageabweisung beantragt.
Die auf die V-GmbH i.Gr. lautenden Rechnungen berechtigen nicht zum Vorsteuerabzug.
Ein Unternehmer kann nach § 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG die in Rechnungen i.S. des § 14 UStG gesondert ausgewiesene Steuer für Lieferungen und sonstige Leistungen, die von anderen Unternehmern für sein Unternehmen ausgeführt worden sind, als Vorsteuerbeträge abziehen. Dabei trägt in tatsächlicher Hinsicht der den Vorsteuerabzug begehrende Unternehmer die Feststellungslast dafür, dass die Voraussetzungen des § 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG erfüllt sind.
Rechnungsaussteller und leistender Unternehmer müssen grundsätzlich identisch sein. Regelmäßig ergibt sich aus den abgeschlossenen zivilrechtlichen Vereinbarungen, wer bei einem Umsatz als Leistender anzusehen ist. Leistender ist in der Regel derjenige, der die Lieferungen oder sonstigen Leistungen im eigenen Namen gegenüber einem anderen selbst oder durch einen Beauftragten ausführt. Ob eine Leistung dem Handelnden oder einem anderen zuzurechnen ist, hängt deshalb grundsätzlich davon ab, ob der Handelnde gegenüber Dritten - hier dem Leistungsempfänger - im eigenen Namen oder berechtigterweise im Namen eines anderen bei Ausführung entgeltlicher Leistungen aufgetreten ist (vgl. BFH-Urteil vom 5.4.2001, V R 5/00, BFH/NV 2001, 1307; BStBl II 1999, 628; vom 30. September 1999 V R 8/99, BFH/NV 2000, 353; BFH-Beschluß vom 31.1.2003 V R 108/01, BStBl II 2004, 622 m.w.N.).
Die Angaben im Abrechnungspapier müssen ferner eine eindeutige und leicht nachprüfbare Feststellung des leistenden Unternehmers ermöglichen. Hierzu ist in der Regel die Angabe der zutreffenden Anschrift erforderlich. Der Abzug der in der Rechnung einer GmbH ausgewiesenen Umsatzsteuer ist nur möglich, wenn die GmbH die in der Rechnung ausgewiesenen Umsätze ausgeführt hat und wenn diese Voraussetzungen anhand der Angaben in der Rechnung durch die Finanzverwaltung nachgeprüft werden können. Davon ist nicht auszugehen, wenn der in der Rechnung angegebene Sitz der GmbH bei Ausführung der Leistung und bei Rechnungsstellung tatsächlich nicht bestanden hat (BFH-Beschluss BStBl II 2004, 622; vom 31.01.2002 V B 108/01, BStBl II 2004, 835 m.w.N.).
Diese Grundsätze, denen der Senat folgt, gelten auch bei einer natürlichen Person als Leistender (vgl. BFH-Beschluss vom 02.07.1999 V B 171/98, BFH/NV 1999, 1652). Im Streitfall kann im Ergebnis offen bleiben, ob die V-GmbH oder die – in den strittigen Rechnungen zusätzlich ausgewiesene – Gesellschafterin und Geschäftsführerin ......................-...................... als Leistende anzusehen ist.
Allerdings ist hierbei zu beachten, dass die V-GmbH mangels Eintragung ins Handelsregister nicht entstanden ist. Es kann auch keine sogenannte unechte Vorgesellschaft, die nach den Regeln der GmbH zu behandeln wäre, angenommen werden. Denn nach Ablehnung des Eintragungsantrags durch das Amtsgericht ......... ist die Eintragung nicht weiter betrieben worden. Demnach findet das Recht der GmbH bzw. einer Vor-GmbH auf das Gebilde der V-GmbH keine Anwendung (vgl. BFH-Urteil vom 07.04.1998 VII R 82/97, BStBl II 1998, 531, 534). Diese kommt demnach zivilrechtlich nicht als Vertragspartei in Betracht. Da das Umsatzsteuerrecht grundsätzlich der zivilrechtlichen Sichtweise folgt, spricht vieles dafür, umsatzsteuerlich die V-GmbH als Leistende auszuschließen. Die im Streitfall erbrachten Leistungen können somit nur der hinter ihr stehenden und handelnden Person zugerechnet werden.
Unabhängig hiervon scheitert der Vorsteuerabzug aus den strittigen Rechnungen daran, dass keine Klarheit über den tatsächlichen Unternehmenssitz besteht. Ein Sitz des leistenden Unternehmens – sei es als V-GmbH oder als Eizelunternehmen der Frau ......................-...................... – kann unter der in den Rechnungen angegebenen Anschrift (...................... Str. ..., ..............) zumindest im Zeitpunkt der Ausstellung der Rechnungen - Dezember 2003 - nicht festgestellt werden.
Die Klägerin trägt konkret vor, dass der Unternehmenssitz sich in der Zeit Juli 2000 bis Dezember 2001 in der ...................... Straße befunden habe. Auf diesen Zeitraum bezieht sich auch die schriftliche Bestätigung des ........ ....................... Ein klarer Sachvortrag für den Zeitraum der Rechnungserstellung fehlt indessen. Die Klägerin hat ihren Sachvortrag auch nicht nach Ergehen des Aussetzungsbeschlusses 11 V 2599/04 ergänzt, in dem der Senat auf diese Bedenken hingewiesen hat. Nach den Gesamtumständen des Falles kann auch nicht davon ausgegangen werden, dass sich der Unternehmenssitz in dieser Zeit in der ...................... Straße (noch) befunden habe bzw. hier irgendeine beachtliche Geschäftstätigkeit (vg. hierzu BFH BStBl II 2004, 622) stattgefunden hätte. Denn Frau ......................-...................... sowie Herr ...................... sind Niederländer und in .......... wohnhaft, wie sich aus dem in der Steuerakte vorliegenden Gesellschaftsvertrag der V-GmbH ergibt. Es erscheint daher unwahrscheinlich, dass noch im Dezember 2003 ein Unternehmenssitz in der ...................... Straße in ..... bestand. Hinzu kommt, dass die Feststellungen der Steuerfahndung, auf die sich der Beklagte beruft, ebenfalls hiergegen sprechen und sich auch aus der Vernehmung des Herrn ...................... kein entsprechender Anhalt ergibt. Dieser Mangel hinsichtlich des Unternehmenssitzes greift auch für den Fall durch, dass man Frau ......................-...................... als hinter der GmbH stehende, tatsächlich leistende Unternehmerin ansieht. Denn auch für sie ist nicht nachgewiesen, dass sie im Dezember 2003 einen Unternehmenssitz in der ...................... Straße hatte.
Eine weitere Sachaufklärung hinsichtlich der Frage des Unternehmenssitzes war nicht geboten. Die von der Klägerin beantragte Zeugenvernehmung des Herrn ...................... oder der Frau ......................-...................... kam schon deshalb nicht in Betracht, weil diese Zeugen offenbar im Ausland leben und deshalb als präsente Zeugen hätten gestellt werden müssen. Herr ...................... war nicht zu hören, da er nach dem Klägervortrag nur etwas zur Frage des Unternehmenssitzes in den Jahren 2000 und 2001 aussagen kann, nicht aber zum entscheidungserheblichen Zeitraum Dezember 2003.
Entgegen der Rechtsauffassung der Klägerin reicht es nicht aus, dass die Klägerin für den Zeitpunkt bzw. Zeitraum der Leistungserbringung einen mit den Angaben in der Rechnung identischen Leistenden und Unternehmenssitz des Leistenden nachgewiesen hat. Dabei kann angesichts der vom Beklagten auch insoweit geltend gemachten Bedenken dahinstehen, ob dies tatsächlich der Fall ist. Jedenfalls muss auch und gerade für den Zeitpunkt der Rechnungserstellung die im Abrechnungspapier genannte Bezeichnung und Anschrift des leistenden Unternehmers zutreffen. Da erst mit Rechnungsvorlage der Vorsteuerabzug eröffnet wird, ist dies ist der für die Sicherung, d.h. Überprüfung und Erhebung des Steueranspruchs entscheidende Zeitpunkt. Dies wird ferner aus den Besonderheiten des Streitfalles deutlich: Zunächst wurde die V-GmbH, dann die V-GmbH i.Gr. und schließlich – mit den nunmehr streitigen Rechnungen – Frau ......................-............ erstmals als hinter der nicht wirksam gewordenen GmbH stehende leistende Unternehmerin ausgewiesen. Insbesondere aus diesem Gesichtspunkt kann auf die Verlässlichkeit der in den Rechnungen angegebenen Anschrift nicht verzichtet werden.
Angesichts dieses Ergebnisses kann dahinstehen, ob sonstige Gesichtspunkte dem geltend gemachten Vorsteuerabzug entgegenstehen, insbesondere, ob - wie der Beklagte vorträgt -, die angebliche Geschäftsführerin der V-GmbH selbst keine Aktivitäten ausgeübt habe, sondern insoweit Herr ...................... ohne Vertretungsberechtigung aufgetreten sei.
Auch hinsichtlich der Rechnungen der M-GmbH ist die Klage unbegründet.
Der in den Rechnungen ausgewiesene Unternehmenssitz (...........straße ............. .....) ist nicht nachgewiesen worden. Hier hat die Steuerfahndung laut dem Aktenvermerk im November 2003 festgestellt, dass die unter dieser Anschrift vorgefundenen Büroräume lee rstanden. Die mit dem Vorgang befassten zwei Steuerfahndungsbeamten sind als Zeugen gehört worden. Sie haben ihre damaligen Wahrnehmungen übereinstimmend und glaubhaft bestätigt. Danach stand das Ladenlokal am 20.11.2003 leer, wobei ein Vermietungsschild aushing. Der Senat ist davon überzeugt, dass unter der angegebenen Anschrift zumindest im Dezember 2003 kein Sitz der M-GmbH unterhalten wurde.
Demgegenüber greift nicht durch, dass das Finanzamt ......... (Frau .......) der Klägerin noch im September 2003 mitgeteilt hat, der Sitz des Unternehmens der M-GmbH befinde sich in der ..........straße. Zum einen liegt diese Äußerung vor dem maßgeblichen Zeitraum, dem Dezember 2003. Zum anderen wird weder vorgetragen noch kann davon ausgegangen werden, dass das Finanzamt ......... sich selbst durch Ortsbesichtigung vom tatsächlichen Vorhandensein und der Nutzung eines Büros der M-GmbH überzeugt hätte. Dieser bereits im AdV-Beschluss vom 20.09.2004 dargelegten Würdigung ist die Klägerin nicht entgegengetreten. Deshalb ist auch hier eine weitere Sachaufklärung nicht notwendig. Die von der Klägerin behauptete Äußerung der Frau ........ als solche kann dabei als wahr unterstellt werden.
Es kommt hinzu, dass in keiner Weise klar ist, wer für die M-GmbH gehandelt hat.. So ist nicht ersichtlich und kann auch nicht ohne weiteres unterstellt werden, dass tatsächlich ihr Geschäftsführer................. oder eine sonstige zur Vertretung befugte Person tätig geworden wäre. Diesen Bedenken braucht indessen nicht weiter nachgegangen werden
Die Klägerin kann sich schließlich nicht auf den Schutz des guten Glaubens berufen, den sie insbesondere im Fall der M-GmbH geltend macht. § 15 Abs.1 Nr. 1 UStG sieht einen Schutz des guten Glaubens an die Erfüllung der Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs grundsätzlich nicht vor (BFH-Beschluss vom 30.10.2001 BFH/NV 2002, 381 m.w.N.). Der Senat folgt dieser Rechtsprechung. Entgegen der Auffassung der Urteile des FG Köln vom 06.12.2006 4 K 1354/02 und 4 K 1356/02, EFG 2007, 631, in Revision, BFH-Az: V R 14/07 und 15/07, sieht er sie durch das EuGH-Urteil vom 06.07.2006 C-439/04 und C-440/04, UR 2006, 594, nicht in Frage gestellt (ebenso FG Köln, Urteil vom 19.12.2006 6 K 84/02, EFG 2007, 627, in Revision). In diesen Entscheidungen wertet es der EuGH als unschädlich für die Gewährung des Vorsteuerabzugs, dass der Vorlieferant im Rahmen eines sog. Karussellgeschäftes die Absicht hatte, die entstehende Umsatzsteuer nicht abzuführen. Kannte jedoch der Erwerber die betrügerische Absicht oder hätte er sie kennen müssen, verliert er – trotz Vorliegen der objektiven Tatbestandsmerkmale - den Anspruch auf Vorsteuerabzug. Somit kann sich zwar Bösgläubigkeit anspruchsbegrenzend auswirken. Daraus ist aber nicht zu folgern, dass Gutgläubigkeit die Anspruchberechtigung erweitern kann. Die Voraussetzungen des Vorsteuerabzugs haben - ebenso wie die des steuerbaren Umsatzes (siehe hierzu EuGH C-439/04 und C-440/04 Rz 41) - objektiven Charakter. Somit kann die subjektive, gutgläubige Überzeugung des Leistungsempfängers ein bestimmtes, objektiv nicht erfülltes Merkmal nicht ersetzen. Hinzu kommt, dass eine Anknüpfung an den guten Glauben in der Praxis zu kaum überwindbaren Feststellungsschwierigkeiten führen dürfte. Stellt man, wie die Klägerin im Streitfall, insoweit darauf ab, ob der Leistungsempfänger Auskünfte insbesondere über Identität und Existenz des Leistenden eingeholt hat, so macht gerade ein solches, im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nicht übliches Verhalten die entsprechenden Zweifel auf Seiten des Leistungsempfängers deutlich.
Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.
Die Revision wird wegen grundsätzlicher Bedeutung (§ 155 Abs. 2 Nr. 1 FGO) zugelassen. Zum einen erscheint grundsätzlich klärungsbedürftig, welche Anforderungen an die Angaben in einer berichtigten Rechnung gelten, die in einem längeren Zeitabstand nach der Leistung erstellt wird. Zum anderen erfolgt die Zulassung im Hinblick auf die anhängigen Revisionsverfahren V R 14/06 und V R 15/06.

Rechtsmittelbelehrung:

Zitierte Normen: § 364 AO
§ 15 UStG
§ 151 FGO
§ 251 ZPO
§ 14 UStG
§ 164 Abs. 2 AO
§ 69 Abs. 3 FGO
§ 365 Abs. 3 AO
§ 15 Abs. 1 UStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 UStG
§ 15 Abs. 1 Nr. 1 UStG
§ 15 Abs.1 Nr. 1 UStG
§ 135 Abs. 1 FGO
§ 155 Abs. 2 Nr. 1 FGO

Zitierte Entscheidungen: BFH/NV 2001, 1307
BStBl II 1999, 628
BFH/NV 2000, 353
BStBl II 2004, 622
BStBl II 2004, 835
BFH/NV 1999, 1652
BStBl II 1998, 531, 534
BFH/NV 2002, 381
EFG 2007, 631
EFG 2007, 627
11 V 4803/03
11 V 2599/04
V R 53/93
V R 14/07
V R 15/07
4 K 1354/02
4 K 1356/02
1 V 1188/04
1 V 2094/04
V R 5/00
99 V R 8/99
03 V R 108/01
02 V B 108/01
99 V B 171/98
98 VII R 82/97
6 K 84/02
V R 14/06
V R 15/06