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Si precisa infine che per le navi oggetto di cessione e già di proprietà dell'utilizzatore in periodi d'imposta in cui non era efficace l'opzione per il regime della tonnage tax , qualora dalla vendita dovesse realizzarsi una minusvalenza, l'importo da assoggettare a tassazione in applicazione delle suddette modifiche sarà pari alla plusvalenza latente lorda diminuita dei redditi relativi alla stessa nave, determinati in regime di tonnage tax , fino a concorrenza della stessa plusvalenza latente lorda. Ne deriva che il risultato non potrà mai essere negativo. Le nuove regole, pertanto, non consentono la deduzione di eventuali minusvalenze. Il comma 1, lettera b) , numero 2), reca delle modifiche formali dirette a coordinare le disposizioni del comma 2 dell'articolo 158 del TUIR con le quelle di cui al novellato comma 1 del medesimo articolo. Il comma 2 individua la decorrenza delle modifiche apportate dal comma 1, lettera a) , prevedendo che le stesse si applicano soltanto con riferimento alle cause di decadenza dal regime che si verificheranno a decorrere dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della disposizione; nel caso in cui le cause di decadenza si verifichino in un periodo d'imposta precedente a quello in corso a detta data, l'opzione per il regime di tonnage tax potrà essere nuovamente esercitata una volta decorso il decennio originariamente previsto, secondo quanto disposto dall'articolo 157, comma 5, del TUIR, nella versione vigente anteriormente alle modifiche operate dall’articolo qui illustrato. Il comma 3 fissa la decorrenza delle modifiche di cui al comma 1, lettera b) , prevedendo che le stesse trovano applicazione soltanto con riferimento alle opzioni esercitate a partire dal periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della disposizione e che, a tale fine, non costituisce un nuovo esercizio dell'opzione il rinnovo di quelle esercitate precedentemente al periodo d'imposta in corso a detta data. Infatti, il comma 4 disciplina in modo diverso i casi di rinnovo delle opzioni esercitate per la prima volta in un periodo d'imposta precedente a quello in corso alla data di entrata in vigore della legge, stabilendo che in detti casi la plusvalenza derivante dalla cessione della nave (già di proprietà dell'utilizzatore in assenza dell'opzione) debba essere calcolata ai sensi dell'articolo 86 del TUIR rispetto a un costo non ammortizzato determinato secondo i valori fiscali individuati sulla base delle disposizioni vigenti in assenza dell'esercizio dell'opzione per la tonnage tax . Inoltre, è previsto che tale disposizione trova applicazione anche nell'ipotesi di cessione di navi che costituiscano un complesso aziendale ai sensi dell'articolo 158, comma 3, del TUIR. Il comma 5 prevede che per le opzioni esercitate precedentemente al periodo d'imposta in corso alla data di entrata in vigore della disposizione continuano ad applicarsi, fino al rinnovo delle stesse, le disposizioni di cui all'articolo 158 del TUIR, nella versione vigente anteriormente alle modifiche operate dal presente articolo. Gli articoli da 155 a 161 del TUIR disciplinano il regime forfetario di determinazione della base imponibile per le imprese marittime, che si caratterizza per essere opzionale (durata dieci anni) e commisurato al tonnellaggio delle navi. In particolare, l'articolo 157 individua due ipotesi che comportano la perdita di efficacia dell'opzione: il mancato rispetto dei limiti previsti dai commi 1 e 3 del medesimo articolo 157 si rivela infatti determinante ai fini dell'agevolazione, posto che comporta la perdita dell'agevolazione per l'impresa e anche per tutte le imprese del gruppo cui essa appartiene. Inoltre in caso di decadenza, l'opzione non può essere esercitata di nuovo prima del compimento del decorso del decennio di validità della stessa. La prima ipotesi (comma 1) prevede che si determini la decadenza dal regime se si verificano contemporaneamente le seguenti condizioni: a) oltre il 50 per cento delle navi detenute dall'impresa sia stato locato a scafo nudo; b) per più della metà delle navi locate, il rapporto tra giorni di locazione e giorni complessivi di navigazione è superiore al 50 per cento. La seconda ipotesi (comma 3) prevede che la decadenza si verifichi altresì in caso di mancato rispetto dell'obbligo di formazione dei cadetti. Le modalità di assolvimento di tale obbligo, che possono anche combinarsi tra di loro nello stesso periodo d'imposta, sono state individuate dal decreto del Ministero dell'economia e delle finanze 23 giugno 2005: a) nell'imbarco di un allievo ufficiale per ciascuna delle navi agevolate; b) nel versamento di un importo -- alternativo all'imbarco -- a soggetti impegnati nel campo della formazione. Tale importo è stato fissato dal decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti 17 dicembre 2008, che non prevede una regolarizzazione del tardivo o mancato versamento dello stesso. Appare di tutta evidenza come tra le due ipotesi vi sia una profonda differenza: mentre la prima prevede un doppio livello di «guardia» che permette all'impresa di tenere sotto controllo il rischio della perdita dell'agevolazione, la seconda fa sì che un mero errore materiale nella verifica della presenza del cadetto a bordo di una delle diverse navi gestite dall'impresa, oppure paradossalmente il mero ritardato versamento (anche di un solo giorno) dell'importo formativo, determinano, sic et simpliciter , l'automatico venir meno dell'opzione esercitata. E gli stessi effetti si producono anche sulle altre società del gruppo. In altri termini, nella seconda ipotesi, la «sanzione» (unica) della decadenza, non essendo correlata alla gravità della irregolarità commessa, non fa distinzione tra comportamenti, finendo per penalizzare in modo sproporzionato il soggetto che commette una lieve infrazione, rispetto a chi trascuri completamente di adempiere all'obbligo formativo. Ciò premesso, i commi da 6 a 10 intervengono sulla disciplina della modalità indiretta dell'obbligo formativo (versamento a istituzioni formative) prevedendo che: 1) la decadenza dal regime di tonnage tax sia esclusa laddove l'impresa inadempiente (per mancato versamento) ricorra a un regime di regolarizzazione, entro un anno dalla scadenza stabilita, mediante il pagamento dell'importo formativo dovuto aumentato di sanzioni ed interessi legali. Tale sorta di «ravvedimento» è ovviamente precluso nel caso in cui le violazioni siano già accertate da parte degli uffici finanziari; 2) la decadenza sia in ogni caso esclusa se l'importo formativo non versato risulti di entità inferiore alla soglia del 10 per cento dell'importo dovuto -- e comunque inferiore all'ammontare di euro 10.000 annui -- al fine di evitare la paradossale situazione in cui potrebbero trovarsi quelle imprese che, pur avendo operato in buona fede, perdano il beneficio della tassazione forfetaria per un errore materiale di calcolo di entità minima. A tale riguardo si prevede l'emanazione di un decreto del Ministro delle infrastrutture e dei trasporti, di concerto con il Ministro dell'economia e delle finanze che dovrà definire le procedure di riscossione dell'importo formativo e delle correlate sanzioni, nonché degli interessi;