[pronunce]

La norma impugnata non richiede neppure, d'altra parte - diversamente da quanto avviene per l'omesso versamento dell'IVA e contrariamente a quanto mostra di ritenere la Corte d'appello di Milano - che le ritenute non versate risultino dalla dichiarazione del sostituto (la quale è richiamata al solo fine di individuare il termine penalmente rilevante per il versamento), ma che risultino dalle certificazioni rilasciate ai sostituiti. Con riguardo all'illecito in questione, non si ripete affatto, pertanto, l'incongruenza rilevata dalla sentenza n. 80 del 2014. Il sostituto d'imposta che omette di versare le ritenute certificate può essere chiamato a rispondere, sul piano penale, unicamente del reato di cui all'art. 10-bis, tanto se abbia regolarmente assolto i propri obblighi dichiarativi, quanto se abbia presentato una dichiarazione infedele, quanto se non abbia presentato affatto la dichiarazione (l'omessa o infedele dichiarazione di sostituto d'imposta integrano, per communis opinio, solo l'illecito amministrativo di cui all'art. 2 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, recante «Riforma delle sanzioni tributarie non penali in materia di imposte dirette, di imposta sul valore aggiunto e di riscossione dei tributi, a norma dell'articolo 3, comma 133, lettera q, della legge 23 dicembre 1996, n. 662»: illecito che concorrerà, se del caso, con il delitto in esame). Di conseguenza, i delitti di omessa e infedele dichiarazione non possono costituire utili termini di comparazione, salvo che si pretenda di porre a raffronto la posizione del sostituto d'imposta (che può rendersi responsabile del reato di cui all'art. 10-bis) con quella del contribuente (soggetto attivo dei delitti in dichiarazione di cui agli artt. 4 e 5 del d.lgs. n. 74 del 2000): raffronto, tuttavia, improponibile alla luce di quanto si osserverà subito appresso. 9.- Secondo i rimettenti, la soglia di punibilità prevista dall'art. 10-bis si porrebbe in contrasto con l'art. 3 Cost. anche sotto un altro profilo: e, cioè, nella comparazione con quella del delitto di omesso versamento dell'IVA, come rimodellata dalla sentenza n. 80 del 2014. A sostegno dell'assunto, i giudici a quibus osservano che i delitti di cui agli artt. 10-bis e 10-ter costituiscono "fattispecie gemelle", tanto sul piano della descrizione normativa - posto che, come detto, la seconda disposizione rinvia alla prima per la determinazione della pena e della soglia di punibilità - quanto sul piano della struttura e dell'interesse protetto. Per i fatti commessi dopo il 17 settembre 2011, d'altra parte, le soglie di punibilità dei due illeciti tornano ad essere pienamente allineate: prospettiva nella quale la sperequazione venutasi a creare per i fatti anteriori a detta data si paleserebbe ingiustificata. Anche tale censura è insuscettibile di avallo. Questa Corte ha già avuto modo di escludere che l'omesso versamento delle ritenute e l'omesso versamento dell'IVA siano tra loro comparabili, ai fini di desumerne la violazione del principio di eguaglianza, trattandosi di fattispecie eterogenee (ordinanza n. 376 del 1989). Ciò è avvenuto nella vigenza della disciplina penale tributaria dettata dal decreto-legge 10 luglio 1982, n. 429 (Norme per la repressione della evasione in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto e per agevolare la definizione delle pendenze in materia tributaria), convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 1982, n. 516: disciplina alla cui stregua mentre l'omesso versamento delle ritenute costituiva delitto, indipendentemente dall'ammontare delle somme non versate (art. 2, secondo comma, del citato decreto-legge, nel testo originario), l'omesso versamento dell'IVA rimaneva del tutto privo di rilevanza penale. La conclusione non può che essere ribadita in rapporto all'attuale quadro normativo. La circostanza che il legislatore del 2006, nell'elevare anche l'omesso versamento dell'IVA al rango di illecito penale, abbia optato per il suo allineamento all'omesso versamento delle ritenute certificate quanto a soglia di punibilità e a trattamento sanzionatorio, non esclude che permangano elementi differenziali tra le due fattispecie tali da precludere la prospettata comparazione. Le previsioni punitive di cui agli artt. 10-bis e 10-ter del d.lgs. n. 74 del 2000 non solo attengono a tributi diversi (le imposte sui redditi, nel primo caso, l'imposta sul valore aggiunto, nel secondo), ma hanno anche - e soprattutto - come destinatari soggetti i cui ruoli sono nettamente distinti, sul piano tributario: rispettivamente, il sostituto d'imposta e il contribuente, soggetto passivo dell'IVA. Si tratta di posizioni non equiparabili, stante la peculiarità delle funzioni affidate al sostituto d'imposta, il quale è chiamato ad adempiere l'obbligazione tributaria in luogo del soggetto in capo al quale si realizza il presupposto impositivo, effettuando, nei casi normativamente previsti, ritenute alla fonte sulle somme erogate ai sostituiti per poi riversarle all'erario (ordinanza n. 376 del 1989). Né gioverebbe opporre che anche la disciplina dell'IVA prevede un meccanismo di rivalsa dell'imposta nei confronti del committente o del cessionario da parte di chi effettua la prestazione imponibile (art. 18 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, recante «Istituzione e disciplina dell'imposta sul valore aggiunto»): e ciò anche perché la rivalsa ha luogo con modalità ben diverse nei due casi (in via preventiva, attraverso il meccanismo della ritenuta, nel caso della sostituzione tributaria; tramite addebito, e dunque in via successiva - con conseguente esigenza della collaborazione della controparte - nel caso della rivalsa dell'IVA). Sul piano penale, d'altro canto, i due soggetti sono considerati in modo totalmente diversificato. Nell'attuale panorama normativo, il delitto di cui all'art. 10-bis è l'unico reato proprio del sostituto di imposta; al contrario, il contribuente - e, in particolare, il soggetto passivo dell'IVA - oltre a poter rispondere del delitto di cui all'art. 10-ter, si pone al centro del sistema tanto dei delitti in materia di dichiarazione (artt. 2 e seguenti del d.lgs. n. 74 del 2000), che dei delitti in materia di documenti e pagamento di imposte (artt. 8 e seguenti). Anche sul versante della fattispecie oggettiva, i due reati presentano, d'altronde, significativi elementi differenziali. Come già accennato, l'art. 10-ter richiede che l'IVA non versata risulti dalla relativa dichiarazione annuale; l'art. 10-bis richiede, invece, che le ritenute non versate risultino dalle certificazioni rilasciate ai sostituiti: documenti, questi ultimi, che assumono una particolare rilevanza nell'attuazione del rapporto tributario.