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La ripartizione delle differenze cambio deve riguardare - sempre per l'intero - sia quelle negative sia quelle positive; non è quindi consentita una ripartizione cronologicamente diversa delle differenze negative e di quelle positive. Settimo comma. Il comma prevede che le differenze cambio concorrono a determinare il reddito d'impresa nell'esercizio in cui sono iscritte nel conto economico. In tal modo, si assicura piena uniformità di trattamento tra la disciplina civilistica e quella tributaria del fenomeno, secondo le indicazioni contenute nella legge delega. La norma attribuisce rilevanza tributaria all'iscrizione nel conto economico delle differenze cambio. Considerata isolatamente, l'espressione "iscritte nel conto economico" potrebbe in realtà prestarsi ad equivoci. Infatti, in linea di principio possono aversi iscrizioni nel conto economico che producono una corrispondente variazione del reddito d'esercizio e iscrizioni che, per il fatto d'avvenire per ammontari bilanciati inclusi tanto tra i costi quanto tra i ricavi, non producono alcun effetto sul reddito, come ad esempio accade quando la "capitalizzazione" dei componenti di reddito avviene mediante accrediti e addebiti al conto economico di pari ammontare. Per questa ragione, al comma 8 si è previsto che l'iscrizione (eventuale) nello stato patrimoniale delle differenze cambio avvenga direttamente, senza possibilità di transito per il conto economico. In tal modo, l'espressione "iscritte nel conto economico" assume sempre l'univoco significato di iscrizione che produce una corrispondente variazione del reddito d'esercizio. Ottavo e nono comma. Il comma 8 prescrive che l'iscrizione nello stato patrimoniale delle differenze cambio derivanti dall'applicazione dei commi 5 o 6 avvenga direttamente. Il comma 9, infine, richiede che al numero 1) della nota integrativa siano fornite alcune specifiche informazioni inerenti le differenze cambio. Decimo comma. Il comma contiene disposizioni volte a confermare la neutralità tributaria del passaggio all'Euro, al fine di evitare possibili dubbi interpretativi. La disposizione, in particolare, chiarisce i rapporti che intercorrono tra il regime civilistico e tributario previsto dai precedenti commi per gli elementi monetari indicati nel comma 2 e quanto stabilito dall'articolo 76 del TUIR circa le stabili organizzazioni all'estero. Al riguardo viene precisato che l'introduzione dell'euro non comporta alcuna modifica del trattamento tributario delle differenze che si registrano da un esercizio all'altro a motivo della conversione in moneta di conto (ai cambi alla data di chiusura dell'esercizio) dei saldi di conto delle stabili organizzazioni all'estero, se relativi ad elementi monetari e non monetari, diversi da quelli indicati nel comma 2 (regolati, questi ultimi, dagli altri commi dell'articolo 18). Poichè la disciplina dettata dal secondo comma dell'articolo 76 del decreto del presidente della Repubblica. n. 917/86 si applica alle imprese di qualunque settore (industriali, commerciali, bancarie, finanziarie, assicurative, ecc.), ciò vale - a fortiori - per il chiarimento disposto dal presente comma. Articolo 19 (Bilancio consolidato) Analogamente a quanto già avviene, si ribadisce che al bilancio consolidato si applicano le disposizioni previste per il bilancio d'esercizio. Diversamente da quanto previsto per le imprese bancarie e finanziarie (cgr. L'articolo 23, comma 2) e assicurative (cfr. l'articolo 25, comma 2), nulla viene detto in ordine al trattamento delle differenze derivanti dalla conversione del patrimonio netto, denominato in valute aderenti, delle imprese controllate incluse nel consolidamento, così come nulla dice a questo proposito il decreto legislativo n. 127 del 1991. Conseguenza pratica di questa scelta è che le imprese restano libere - come in precedenza - di seguire le indicazioni fornite dai principi contabili nazionali e internazionali, i quali prevedono, secondo i casi, un diverso trattamento di queste differenze. Articolo 20 (Operatori economici diversi dalle imprese) La norma stabilisce che i principi fissati dai commi 1, 2, 4, 5 e 6 dell'articolo 16 valgono anche per gli operatori economici diversi dalle imprese. SEZIONE II (Disposizioni speciali per le banche e le società finanziarie) Articolo 21 (Criteri di rilevazione delle operazioni e trattamento delle relative differenze cambio) Premessa. Il presente articolo dà attuazione, per gli intermediari bancari e finanziari, all'articolo 9 della legge delega. Esso disciplina - come il precedente articolo 18 relativo alle imprese in genere - i criteri da utilizzare per la rilevazione delle operazioni in corso attive e passive (comprese quelle "fuori bilancio") comunque influenzate dalla fissazione irrevocabile dei tassi di conversione tra le valute aderenti e l'euro e regolamenta altresì le modalità di trattamento delle conseguenti differenze cambio. L'esigenza di dettare una specifica disciplina per il comparto degli enti creditizi e finanziari trova la sua ragion d'essere nelle peculiarità operative di questi soggetti, riconosciuta sia dall'ordinamento comunitario che ne regolamenta i bilanci con apposita direttiva (n. 86/635) sia dall'ordinamento nazionale che, con il decreto legislativo 27 gennaio 1992, n. 87 e con le successive istruzioni amministrative della Banca d'Italia, ha recepito e dato attuazione alla direttiva comunitaria. Conformemente alle indicazioni riportate nel documento di orientamento della Commissione Europea n. XV/7002/97 titolato: "Aspetti contabili dell'introduzione dell'euro", anche la disciplina speciale degli operatori bancari e finanziari è stata disegnata nell'ambito del vigente quadro normativo comunitario in materia di bilancio e segnatamente dell'articolo 39 dell'anzidetta direttiva che fissa i criteri per la conversione in moneta di conto delle attività e delle passività - a pronti e a termine - denominate in valute estere. Primo comma. Il comma individua l'ambito di applicazione soggettivo e oggettivo delle disposizioni contenute nell'articolo. Si tratta rispettivamente delle banche e delle società finanziarie di cui all'articolo 1 del decreto legislativo n. 87/92 e dei bilanci d'impresa redatti a far tempo da quelli relativi all'esercizio chiuso o in corso al 31 dicembre 1998. Secondo comma. Questo comma sancisce la regola generale per la conversione delle operazioni denominate nelle valute aderenti o comunque variabili in funzione dell'andamento del loro tasso di cambio (è il caso, ad esempio, di operazioni denominate in lire o in dollari le cui ragioni di variazione sono "ancorate" all'andamento dei cambi delle valute aderenti). Si stabilisce che le suddette operazioni: a) siano tradotte nella moneta di conto applicando i rispettivi tassi di cambio con l'euro irrevocabilmente fissati; b) la traduzione deve avvenire seguendo le prescrizioni contenute negli articoli 4 e 5 del Regolamento (CE) n. 1103/97 del 17 giugno 1997. Il comma prevede anche, in alternativa, la facoltà che le partecipazioni, le immobilizzazioni materiali e quelle immateriali non coperte dal rischio di cambio mediante strumenti valutari a pronti o a termine vengano convertite al tasso di cambio corrente al momento del loro acquisto, vale a dire al cambio "storico".