Esas No: 2023/8532
Karar No: 2024/3783
Karar Tarihi: 04.06.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/8532 E.  ,  2024/3783 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2023/8532
Karar No : 2024/3783
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Bilişim Hizmetleri Ticaret Şirketi
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU	: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare  Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	:
Dava konusu istem: Davacı adına, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği ve bir kısım alışlarını sahte faturalarla belgelendirdiği yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporunun done alındığı vergi inceleme raporuna dayanılarak 2018 için re'sen salınan kurumlar vergisi, aynı yılın Ekim-Aralık dönemi için re'sen salınan geçici vergi ve bu vergiler üzerinden tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. 
                İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden, gerçek bir emtia teslimine dayanmayan fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği sonucuna varılamayacağı, öte yandan, davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... Reklam ve Ambalaj Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... Kırtasiye ve Ambalaj Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki vergi tekniği raporlarında yer alan tespitlerin düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını gösterdiği ancak bir kısım alımlarını sahte faturalarla belgeleyen davacının, bu alımlarının gerçekte hiç var olmadığı veya hiçbir maliyete katlanmadığını ortaya koyacak somut ve hukuken itibar edilebilir bir saptamada bulunulmadığı, sahte faturaların maliyetlerden çıkarılması sonucu aynı dönemde oluşan brüt satış kârı oranının makûl olup olmadığı hususunda aynı faaliyet konusuyla iştigal eden mükellefler ya da faaliyet konusu itibarıyla uzman meslek kuruluşları nezdinde inceleme ve araştırma gerçekleştirilmediği sadece faturaların sahteliğinden hareketle sahte faturalara konu emtianın gerçekte hiç satın alınmadığı, kazancın bu suretle aşındırıldığı kabul edilemeyeceğinden yapılan tarhiyatta ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle  dava konusu vergi ve cezalar kaldırılmıştır.  
                Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ	EDENİN	İDDİALARI	 		: Davacı adına yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI	TARAFIN	SAVUNMASI	: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	...'NIN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
            Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının ONANMASINA,
3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 04/06/2024 tarihinde  oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
                       213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde; "Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabi ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı iktisadi, ticari ve teknik icaplara veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durum iddia olunması halinde ispat külfeti bunu iddia eden tarafa ait olduğu" belirtilmiştir.
Aynı Kanunun, 30. maddesinde, re’sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış; inceleme raporunda bu maddeye göre belirlenen matrah veya matrah farkının re’sen takdir olunmuş sayılacağı belirtildikten sonra ikinci fıkrasının (4) numaralı bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması, (6) numaralı bendinde de tutulması zorunlu olan defterlerin veya verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması re’sen takdir nedeni olarak sayılmıştır.  
Diğer taraftan; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun ticarî kazanç hakkındaki kuralına yer verilmiştir.
Gelir Vergisi Kanunu'nun indirilebilecek giderlerin sayıldığı 40. maddesinin birinci fıkrasında ise ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin safi kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmıştır.
Davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda, ilgili yılda hakkında sahte fatura düzenlediğine ilişkin vergi tekniği raporu bulunan ... Reklam ve Ambalaj Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından davacı adına düzenlenen faturaların 2016 hesap döneminde gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmadığı, bununla birlikte yine ilgili yılda hakkında sahte fatura düzenlediğine ilişkin vergi tekniği raporu bulunan ... Kırtasiye ve Ambalaj Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından davacıya düzenlenen fatura tutarlarının 317.665,50.-TL'lik kısmının 760. Pazarlama, Satış ve Dağıtım Giderleri Hesabına doğrudan gider olarak kaydedildiği ve 100.436,64.-TL'lik kısmının da 621. Satılan Ticari Mallar Maliyeti Hesabına aktarılmak suretiyle dönem kurum kazancında gider ve maliyet unsuru olarak hesaplanan matrah üzerinden cezalı tarhiyatın yapıldığı anlaşılmaktadır.
Davacının hesaplarına intikal ettirdiği eleştiri konusu yapılan faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı davalı idarece ortaya konulmuştur. Söz konusu faturalara yönelik davalı idarenin tespitlerine dayanılarak yargı mercinin değerlendirmesi de bu yönde olmuştur. Davacı, ilk derece mahkemesinin bu gerekçesine karşı istinaf kanun yoluna da başvurmamıştır.  
213 sayılı Kanunun 3/B maddesi gereğince, davacının muamelelerin gerçek durumu yansıttığına dair ispat külfeti bulunmaktadır. Oysa, ispat yükü kendisine düşen davacı, raporlarda belirtilen ve sahte fatura düzenlediği idarece tespit edilen şirketlerle arasında gerçek bir mal hareketine dayanan ticari ilişkinin bulunduğuna ve emtia alımlarının gerçekte gerçekleştirdiğine dair herhangi bir husus ortaya konulmamıştır. Ayrıca, davacı tarafından kârlılık oranıyla ilgili de herhangi bir iddia ileri sürülmemiş ve delil de sunulmamıştır.
Bu bakımdan, aksi gerekçe ile verilen temyize konu kararda hukuki isabet görülmediği, bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyoruz.