Esas No: 2023/5188
Karar No: 2024/3149
Karar Tarihi: 20.05.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/5188 E.  ,  2024/3149 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2023/5188
Karar No : 2024/3149
TEMYİZ EDENLER: 1-(DAVALI) ... Başkanlığı/...
VEKİLİ: Av. ...
	            2-(DAVACI)  ...
VEKİLİ: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih  ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin  ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.  
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacının, ... Hafriyat İnşaat Nakliyat Petrol ve Yedek Parça Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınamayan 2015 ve 2016 yıllarının muhtelif dönemlerine ait kurumlar vergisi, katma değer vergisi, gelir (stopaj) vergisi, vergi ziyaı cezası ve fer'ilerinden oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilcisi sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali istemine ilişkindir.
                 İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının borçtan sorumlu olmadığı yolundaki iddialarının ancak ödeme emrine karşı süresinde açılan davada incelenebileceği, kamu alacağının cebren tahsili için düzenlenen ödeme emrine karşı düzeltme şikayet yolunun izlenmesine olanak bulunmadığı, bununla beraber ödeme emri içeriği vergi ve cezaların ödeme emrinden ayrı olarak düzeltme şikayet yoluyla hukuksal uyuşmazlığa konu edileceğinden davacının bu kapsamda yaptığı başvurunun zımnen reddine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
                    Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Asıl borçlu şirkette kanuni temsilci olmadığı dönemlere ilişkin vergi borçlarından sorumlu olmadığını iddia ederek düzeltme ve şikayet yoluna başvurmuş olan davacının kanuni temsilci olmadığı dönemlere ilişkin şirket vergi borçları nedeniyle takibe tutulmasında mükellefin şahsında hata durumunun ortaya çıktığı, bununla birlikte ödeme emrine karşı başvurulan düzeltme ve şikayet yolunda, ilk bakışta görülen ve hukuki yorum ve değenlendirme yapılmasını gerektirmeyen hataların incelenebileceği, davacının açık bir şekilde kanuni temsilci olmadığı dönemlere ilişkin şirket vergi borçlarından dolayı takibe alınmasında isabet bulunmadığından, adına düzenlenen ödeme emirlerinde yer alan vergi borçlarıyla kanuni temsilcilik döneminin incelenmesi ile sorumluluğunun tespit edilmesi gerektiği, dava konusu ... takip numaralı ödeme emrinde yer alan ve beyan üzerine tahakkuk ettiği anlaşılan 2016 yılının Ocak ila Mart dönemleri katma değer vergileri, 2016 yılı kurumlar vergisi, 2016 yılının Ocak-Mart,Ekim-Aralık dönemleri gelir (stopaj) vergileri ve ... takip numaralı ödeme emri içeriği ... ve ... kodlu 2017 ve sonrası vadeli matrah artırımından doğan vergiler ile beyan üzerine tahakkuk ettiği anlaşılan 30/04/2017 vadeli 2016 yılı kurumlar vergisi ve fer'ilerinde davacının sorumluluğu bulunmadığından bu kısımlar yönünden hukuka uyarlık bulunmadığı, ... takip  numaralı ödeme emrinin idarece düzeltilerek iptal edilen 2016 yılının Eylül,Ekim dönemleri katma değer vergisi ile aynı yılın Ekim-Aralık dönemi vergi ziyaı cezası dışında kalan kısımları yönünden ise söz konusu amme alacaklarının vadelerine bakıldığında re'sen yapılan tarhiyat ile doğduğu anlaşıldığından ve 24/02/2016 tarihinde davacının kanuni temsilcilik görevinden ayrıldığı dikkate alındığında, 2016 yılının Mart dönemine ilişkin katma değer vergisi ve fer'ilerinden davacının sorumlu tutulmasına olanak bulunmayıp, ödeme emrinde yer alan 2016 yılının Ocak,Şubat dönemleri katma değer vergileri ve fer'ileri ile 2016 yılı kurumlar vergisi ve fer'ileri, 2016 yılının Ocak-Mart dönemi vergi ziyaı cezası ile gecikme faizi kısımlarının ise davacının tamamen ya da kısmen kanuni temsilcilik dönemine isabet eden borçlardan oluştuğu, ancak hukuki yorum ve değerlendirme gerektiren kısmi dönemlere ilişkin vergi borçlarından davacının sorumluluğunun belirlenmesinin de ödeme emrine karşı yapılan düzeltme ve şikayet başvurusuna karşı açılan bu davada incelenmesinin mümkün olmadığı göz önünde bulundurulduğunda ve 4 takip numaralı ödeme emrinde yer alan ve beyan üzerine tahakkuk ettiği anlaşılan 2015 yılının Aralık dönemi katma değer vergisi ile 2015 yılının Ekim-Aralık dönemi gelir (stopaj) ve fer'ilerinden davacının sorumluluğu bulunduğundan bu kısımlar yönünden hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusu kabul edilerek Mahkeme kararı kaldırıldıktan sonra ödeme emirleri içeriği borçlardan 4 takip ödeme emrinde yer alan 2015 yılının Aralık dönemi katma değer vergisi, 2015 yılının Ekim-Aralık dönemi gelir (stopaj) ve fer'ileri ile 6 takip numaralı ödeme emrinde yer alan 2016 yılının Ocak,Şubat dönemleri katma değer vergileri ve fer'ileri, 2016 yılı kurumlar vergisi ve fer'ileri, 2016 yılının Ocak-Mart dönemi vergi ziyaı cezası ile gecikme faizi yönlerinden dava reddedilmiş, ... ve ... takip numaralı ödeme emirlerinde yer alan diğer kamu alacakları ile ... takip numaralı ödeme emri ise iptal edilmiştir.
TEMYİZ	EDENLERİN	İDDİALARI: 
Davalı idare tarafından, asıl borçlu şirketten tahsil edilemeyen amme alacağının tahsili için kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık görülmediği, ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, ödeme emri içeriği kamu alacaklarından sorumluluğunun bulunmadığı  ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI:  Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	...'IN	DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Davacı tarafından, dava konusu uyuşmazlıkla aynı dönem ve takip numaralı ödeme emirlerinin iptali talebiyle vergi dairesi müdürlüğüne yapılan 07/10/2020 tarihli düzeltme başvurusunun kısmen  reddi yolundaki 15/10/2020 tarihli işlemin iptali istemine karşı açılan davada ... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih  ve E:..., K:...  sayılı kararı, Danıştay Üçüncü Dairesinin 30/09/2021 tarih ve E:2021/1829, K:2021/4150 sayılı kararıyla onandığından değinilen ödeme emirlerinin yeniden iptali istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle açılan davada söz konusu karar dikkate alınmaksızın Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra davanın esası incelenerek verilen karar hukuka uygun düşmediğinden Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 20/05/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. maddesinde vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış; 117. maddesinde, hesap hataları; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer istenilmesi; 118. maddesinde de  vergilendirme hataları; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hata olarak sayılmıştır.
	Aynı Kanun'un 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri; 124. maddesinde vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri kurala bağlanmıştır.
	Dosyanın incelenmesinden, davacının asıl borçlu ... Hafriyat İnşaat Nakliyat Petrol ve Yedek Parça Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınamayan 2015 ve 2016 yıllarının muhtelif dönemlerine ait kurumlar vergisi, katma değer vergisi, gelir (stopaj) vergisi, vergi ziyaı cezası ve fer'ilerinden oluşan kamu alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilcisi sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle açılmış olup, davacı tarafından, dava konusu uyuşmazlıkla aynı dönem ve takip numaralı ödeme emirlerinin iptali talebiyle vergi dairesi müdürlüğüne yapılan 07/10/2020 tarihli düzeltme başvurusunun kısmen  reddi yolundaki 15/10/2020 tarihli işlemin iptali istemine karşı açılan davada ... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı davanın esasının incelenemeyeceğine ilişkin kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...  sayılı kararı, Danıştay Üçüncü Dairesinin 30/09/2021 tarih ve E:2021/1829, K:2021/4150 sayılı kararıyla onandığı görülmüştür.
	Yukarıda yer verilen bilgiler ile mevzuat hükümleri birlikte değerlendirildiğinde,  davacı tarafından dava konusu şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali istemi öncesinde vergi dairesi müdürlüğüne yapılan düzeltme başvurusunun reddine yönelik işlemin iptali hakkında verilen karar usule ilişkin olduğundan işin esası hakkında ancak bu aşamada hüküm kurulabileceği dikkate alındığında şikayet yoluyla yapılan başvurunun zımnen reddine ilişkin işleme karşı açılan davanın esasının incelenmesi gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.
 
(XX)-KARŞI OY :
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 116. maddesinde vergi hatası, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış; 117. maddesinde, hesap hataları; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer istenilmesi; 118. maddesinde de  vergilendirme hataları; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hata olarak sayılmıştır.
	Aynı Kanun'un 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden yazı ile isteyebilecekleri; 124. maddesinde vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri kurala bağlanmıştır.
	Bu bağlamda, 213 sayılı Kanun'un 116 ilâ 123. maddelerinde yer alan düzenlemelere göre vergi hatasının varlığından söz edilebilmesi için açık ve mutlak bir hatanın bulunması gerekmektedir.
	Bakılmakta olan dava, davacının asıl borçlu ...... Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınamayan 2015 ve 2016 yıllarının muhtelif dönemlerine ait kurumlar vergisi, katma değer vergisi, gelir (stopaj) vergisi, vergi ziyaı cezası ve fer'ilerinden oluşan amme alacağının tahsili amacıyla kanuni temsilcisi sıfatıyla düzenlenen ...tarih ve ..., ..., ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemin iptali istemiyle açılmıştır.
	Uyuşmazlığın çözümü, davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen söz konusu ödeme emri içeriği amme alacağında davacının sorumluluğunun olup olmadığının ortaya konulması hususunun, düzeltme ve şikayet kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceğinin açıklığa kavuşturulmasına bağlıdır. Bu durum hukuki yorum gerektirdiğinden, davacı tarafından ileri sürülen iddiaların, ancak süresi içerisinde açılan davada incelenmesi mümkündür. Dolayısıyla, hukuki ihtilaf niteliğindeki dava konusu uyuşmazlığın vergilendirme hatası kapsamında incelenmesi mümkün olmadığından, esası incelenmek suretiyle verilen kararda hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.