Esas No: 2023/3557
Karar No: 2024/5135
Karar Tarihi: 15.10.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/3557 E.  ,  2024/5135 K.


"İçtihat Metni"
       T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/3557
Karar No : 2024/5135
 
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
İSTEMİN KONUSU: ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:  Davacı adına ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle  2017/Ekim-Aralık ve 2018/Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemi geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararıyla; ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti. Hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun değerlendirilmesinden; söz konusu firmanın düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı, sahte belge düzenleme organizasyonu içerisinde yer alan ... Elek. A.Ş.'nin işçisi tarafından davacının fatura basımı için kendilerini aradığını belirtmesi, ... Ltd. Şti. temsilcisi ...'la davacı arasında para transferi bulunması, ... Şirketi ile ilgili olarak alınan ifadede muhasebeye davacının baktığını belirtmesi, yine davacının ...'ı arayıp vereceği ifade konusunda tehdit etmesi karşısında, resmi bir işlem yapmamasına rağmen organizasyonun içerisinde yer alan şirketlerin birbirleriyle bağlantılı oldukları ve sahte belge düzenleme organizasyonunun içerisinde davacının da yer aldığı sonucuna varıldığından, davacının mükellefin esas faaliyetinden haberdar olarak sahte belge düzenleme fiilini kolaylaştırıp bu fiile iştirak etmesi nedeniyle adına kesilen cezalarda hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, davacının adı geçen mükellefin sahte belge düzenleme fiillerine iştirak ettiği hususunda, şirket temsilcisinden aldığı herhangi bir vekaletnamenin dosyaya sunulmadığı, herhangi bir eyleminin somut olarak tespit edilmediği, adı geçen şirket ile ticareti bulunan farklı mükelleflerin temsilcilerinin ifadelerinde, ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti. ile davacı arasındaki ilişkiyi ortaya koyabilecek beyanların bulunmadığı, 12/02/2016 ila 07/02/2018 tarihleri arasında anılan şirketin temsilcisi ...'ın genel ifadeleri dışında, davacının, ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme eylemine hangi iş ve işlemleriyle iştirak ettiği yönünde herhangi bir tespit yapılamadığı görüldüğünden, sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği somut olarak tespit edilemeyen davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davacının istinaf başvurusunu kabul edip, Mahkeme kararını kaldırarak davanın kabulüne, dava konusu vergi ziyaı cezalarının kaldırılmasına karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenlediğinin hakkında düzenlenen rapor ile sabit olduğu, davacı hakkındaki tespitlerin organizasyonun içerisinde yer alan şirketlerin birbirleriyle bağlantılı oldukları ve sahte belge düzenleme organizasyonunun içerisinde davacının da yer aldığını açıkça ortaya koyduğu iddiasıyla kararın temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
 Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
Davacı adına ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle  2017/Ekim-Aralık ve 2018/Ocak-Mart, Nisan-Haziran dönemi geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
213 sayılı Kanun'un; "Vergi ziyaı" başlıklı 341. maddesinde, "Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder. Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir. Yukarıdaki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez." hükmüne,  "Vergi ziyaı cezası" başlıklı 344. maddesinde, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Davacının sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiği iddia edilen ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden;
 Ankara, Hatay, Adana, Malatya, Gaziantep, Diyarbakır, İstanbul, İzmir illeri ile bağlantılı toplamda 173 gerçek kişi mükellefin/mükellef kurumun ve 12 serbest muhasebeci mali müşavirin organize biçimde sahte belge düzenleme faaliyeti içinde bulunduklarına ilişkin şüphelerin oluşması ve anılan şirketin de bu mükellefler arasında  yer alması nedeniyle incelemeye alındığı,   defter belge isteme yazısı tebliğ edildiği halde, kanuni temsilcisi tarafından ibraz edilmediği, şirketin tek ortak ve yöneticisinin ... olduğu, önceki yöneticilerin ise ... ve ... olduğu,yapılan yoklamalarda adresin kapalı olduğu ve ... A.Ş.'ye ait tabelanın bulunduğu, mükellefin tanınmadığı, belirtilen adresin ofis ve büro olarak apartman dairesi olduğu, sonraki tarihli yoklamalarda ise şirketin ... adresine nakil gelerek faaliyetine devam ettiği, adresin ofis olarak kullanıldığı, deponun olmadığı, satışların aracılık şeklinde yapıldığının o dönemki kanuni temsilci ... tarafından beyan edildiği, 2017 ve 2018 yıllarına ilişkin kurumlar vergisi beyannamesi vermediği, katma değer vergisi beyanlarında matrah çok yüksek olmasına rağmen, ödenecek verginin çok az veya hiç çıkmadığı, 2017/Haziran ayından itibaren beyan edilen matrahın önceki dönemlere kıyasla yüksek oranda arttığı, işçisinin olmadığı, şirkete ait motorlu taşıt ve herhangi bir gayrimenkul alış ya da satışının bulunmadığı, ayrıca mükellef kurumun işyeri olarak kullandığı ofis haricinde gayrimenkul ve araç kiraladığına dair belge bulunmadığı,ödenmesi gereken verginin 113.566,23-TL, ödenen verginin ise 10.032,96-TL olduğu, alış ve satış yaptığını beyan ettiği mükelleflerin büyük çoğunluğu hakkında olumsuz tespit bulunduğu, şirketin 12/02/2016 ila 07/02/2018 tarihleri arasındaki yöneticisi ve tek ortağı olan ...'ın 16/02/2018 tarihli ilk ifadesinde, şirketi devretmeden önce ... ile çalıştığını, fakat muhasebeciden memnun olmadığı için değiştirmek istediğini, ...'ın önerdiği ... ile Haziran 2017 döneminden itibaren çalışmaya başladığını beyan ettiği, daha sonra vermiş olduğu 27/03/2018 tarihli ifadesinde ise;16/02/2018 tarihli ifadesini ... ve ...'ün baskısı ve tehditi altında verdiğinden bu tarihteki ifadesinin geçersiz sayılmasını istediğini, bu kişilerin kendisini ifadeden sonra arayıp, ifadesini getirmesini istedikleri, ifade vermeye gittiğinde "herşeyi kabul edeceksin, ne sorarlarsa ben yaptım diyeceksin" dedikleri, ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti.'ni 2016/Şubat ayında ...'dan devraldığı, daha önce çalışmış olduğu şirketler nedeniyle şirketin çalışma konularını bildiği,  mali borçlar, ekonomik ve ailevi sebeplerden dolayı şirketi 2017/Nisan ayında devir etmeye karar verdiğini, 2017/Mayıs ayında şirketi devretmek üzere müşteri ararken daha önce Sincan'da muhasebecilik yaptığını bildiği ... ve ... ile görüşmeye başladıklarını, şirketi devralacaklarını ancak şirketin mali ve piyasadaki durumu hakkında araştırma yapmak için vergi numarasını, mali müşavir bilgisini ve şirketine ait vergilendirme şifresini istediklerini, samimiyetlerine inanarak istedikleri bilgileri verdiğini, ancak çeşitli bahaneler sunarak devir işlemlerini geciktirdiklerini, şirket naklini 2017/Kasım ayında gerçekleştirdiklerini, resmi olarak 03/01/2018 tarihinde noterden ... adına ... vekaleti ile devir işlerini gerçekleştirdiklerini, 2017/Aralık ayında ...'ın kendisini arayıp ...'taki adrese yoklama memurunun geldiğini ve gelmesi gerektiğini söylediğini, yoklama memurunun, muhasebeci adı soyadı ve T.C. numarasını istemesi üzerine şirket dosyasında tesadüfen 2017/Aralık ayı KDV tahakkukunu gördüğünü, çok yüksek bir tutar olduğundan ...'a siz ne yaptınız nasıl böyle bir şey yaparsınız sizi şikayet edeceğim dediğini, bu olay üzerine hemen şirket devrini yaptıklarını, ancak sorumlu olduğu 2017/Haziran (Mayıs dahil) döneminden itibaren şirketin adına tamamen bilgisi dışında, onayı ve imzası olmaksızın fatura ve irsaliye bastırıldığını, şirketinin ticari faaliyeti olmaksızın piyasadaki bazı art niyetli firmalarla ve kişilerle fatura alışverişi yaptıklarını öğrendiğini,  2017/Mayıs ayında şirket muhasebesini ...'a (...) 'a devrettiğini, ...'ı hiç görmediğini ve tanımadığını, vergi dairesince yapılan incelemede büyük bir organizasyonun olduğunu öğrendiğini, kendisinin de bu organizasyonun mağduru durumunda olduğunu beyan ettiği, ...'ın çalıştığını berlirttiği ... Metal İnşaat İmalat Araştırma İç ve Dış Tic A.Ş organizasyon kaspamındaki 173 mükellef arasında olduğu, ...'ın bu şirketle ilgili ifadesinde ise; söz konusu şirkette belli bir dönem çalıştığını, ...'nun yetkili olduğunu, daha sonra ...'nun başka bir ile gittiğini ve kendisine genel vekalet verdiğini, ancak 2017/Nisan ayında ... ve ... adında 2 kişinin şirketi devralacaklarını ve kendilerinin devam ettireceğini söylediklerini ve şirketi ele geçirip muhasebesini devralıp şirkette faaliyete geçtiklerini, 2017/Aralık ayı itibariyle de sahte fatura düzenlediklerinden şüphelendiğini, 2017 yılında bastırılan faturalar hakkında bilgisinin olmadığını, bunların tehlikeli ve silahlı adamlar olduğunu, 2017/Nisan ayından sonra da usulsüz işler (ofiste masada içkiler, silahlar, gelen kişilerin kendileri gibi silahlı insanlar olması vb.) yaptıklarından dolayı şirketle irtibatını kestiğini ancak kendisini çalışan olarak göstermeye devam ettiklerini, ... ve ... şirkete el koymadan önce işlerin zaten durgun olduğunu beyan ettiği, 2017/Nisan ayından sonra yüklü satış faturalarının kesilmeye başlandığı, mükellef şirketin alım satım faaliyetinde bulunduğu firmalardan ... Elek. Sis. Tek. San. Ve Tic. A.Ş. İle ilgili olarak ... isimli şahsın ifadesinde; firmanın 2017/Nisan ayında  devir alındığında 5 cilt fatura bastırıldığı, ...(davacının) kendisini arayarak faturanın yetmediğini, 20 milyon tutarında fatura kestiğini söylediği, faturaların neden ve nereye kesildiğini sorduğunda ise kapatacağı yerler olduğunu, 10 cilt daha fatura bastırmalarını istediği, tekrar bastırdıkları faturayı davacıya teslim ettiğini beyan ettiği, yine mükellefin ticari ilişkide olduğu ... İnş. Malz. Taş. Mad. Hav. San. Ve Tic. İth. İhr. Ltd. Şti.'nin şirket temsilcisi ...'a davacı ile olan para transferlerinin sebebi sorulduğunda, davacının aile dostu olup, muhasebeci olduğu, hesabına gelen paraların emaneten davacı tarafından gönderildiği, daha sonra davacıya banka kanalıyla veya nakit olarak elden bu meblağları gönderdiği, aynı şahsın başka bir ifadesinde ise ticaretle uğraştığı, ne bulursa sattığı, ... isminde limited şirket sahibi olduğu, şirketin işlerinin kötüye gitmesi nedeniyle komisyonculuk yaptığı, halen de devam ettiği, ... Alüminyum Cam İnş. Gıda Elek. San. Ve Dış Tic. Ltd. Şti. İle ilgili olarak Mehmet Pirpiroğlu'nun ifadesinde;mükellefiyetin eşi adına olduğu ancak tüm işlerle kendisinin ilgilendiği, işiyle ilgili bir miktar mal lazım olduğu, bu nedenle tanıdığı ...'ü aradığı, ancak eksik mal gönderildiği, malların eksik gelmesi nedeniyle ... ile görüşürken ofiste Zerrin adında bir hanım olduğu ve muhasebeye baktığı, bu kişinin kendisine vergi müfettişine giderek matrah artırımında bulunmasını söylediği, ayrıca ...'ün vergi müfettişine giderse bir şekilde vergi dairesindeki tanıdıkları vasıtasıyla öğreneceğini söylediği, mükellef şirkete muhasebe hizmeti veren ... ifadesinde; muhasebe bürosunu ...'in işlettiği, bu şahsa tam vekalet verdiği, beyannamesini verdiği mükellefleri ve yöneticilerini tanımadığını beyan ettiği, anılan şahsın organizasyon kapsamındaki 12 serbest muhasebeci mali müşavirden biri olduğu, hizmet verdiği mükelleflerin de 173 mükellef arasında olduğunun tespit edildiği, şirkete muhasebe hizmeti veren bir diğer muhasebeci Muhittin ... ise ifadesinde; mükellefi tanımadığı,... isimli şahsın kendisine gelerek "6 tane mükellef var, şimdi beyannamelerini verelim daha sonra defterleri ve sözleşmeleri ben sana getiririm" dediği ve anılan şahsın bürosunda şifresiyle beyannameleri verdiği ancak sözleşmeleri getirmediği, kendisine ulaşamadığı, ifadede geçen ...isimli şahsa ... 'ın ifadesi sorulduğunda; ... isimli şahsın arayıp ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti.'nde çalışmak isteyip istemediğini sorduğu, kendisinin işsiz olduğu için kabul ettiği, kendisini İlhami olarak tanıtan ve şirketin sahibi olduğunu söyleyen bir kişinin şirketin beyanının verilmesi gerektiğini söylediği,tanıdığı muhasebeci olup olmadığını sorduğu, kendisinin de ... isimli muhasebeciyi tanıdığını söylediği, sonra onun yanına giderek beyanname verdikleri, ... isimli şahsın kendisini fatura almaya, getir götür işleri yapmaya gönderdiği, bu işler nedeniyle şirketten ayrıldığı, daha sonra şirketi araştırdığında işlerin arkasında ... ,...(davacı) ve ... isimli şahısların olduğunu ve  söz konusu şirket aracılığıyla piyasaya sahte fatura düzenlediklerini öğrendiğini ifade ettiği anlaşılmıştır.
Buna göre söz konusu raporda yer alan tespitlerin incelenmesinden; adına tarhiyat yapılan asıl borçlu şirketin sahte belge düzenleme organizasyonu kapsamında yapılan incelemeler içerisinde yer alması, yapılan yoklamalarda iş yerinin kapalı olması, adreste tanınmaması, iş yeri tabelasında sahte belge düzenleme organizasyonu kapsamında olduğu tespit edilen başka bir şirketin adının yer alması, şirketin alış ve satış yaptığını beyan ettiği mükelleflerin büyük çoğunluğu hakkında olumsuz tespit bulunması, beyan ettiği matrahlara ulaşabilecek ticari kapasitesinin, aracının, deposunun ve emtiasının olmaması, ayrıca hiçbir dönem çalışanının olmaması, vadesi geçmiş vergi borçlarının büyük kısmının ödenmemesi ve dava konusu tarhiyat dönemlerindeki yetkilisinin kendi ifadelerinden de anlaşıldığı üzere sahte belge düzenleme organizasyonu kapsamındaki mükellef ve kişilerle bağlantılı olması, şirket yöneticisi ...'ın ifadesinde davacının kendisini ifadesi konusunda tehdit ettiğini beyan etmesi, şirketi fiilen devrettiği tarihlerde şirketin katma değer vergisi beyanlarının çok fazla yükselmesi( 2017 döneminde Haziran ayına kadar en fazla 266.521,20-TL beyan edilirken Haziran döneminde 19.072.607,69-TL beyan edilmesi ve sonrasında da yüksek beyanların bulunması), şahsın da ifadesinde bu durumu doğrulaması ve davacıyı şikayet edeceğini söylediğinde yasal olarak devrin gerçekleştirilmesi, davacının muhasebeci olarak önerdiği ...'ın organizasyon içerisinde olduğu tespit edilen 12 muhasebeciden biri olması ve anılan şahsın da ifadesinde mükellef şirketi tanımadığını, muhasebe bürosunu başka birinin işlettiğini beyan etmesi, yine ...'ın vekili olduğu organizasyon kapsamında yer alan başka bir şirketle ilgili ifadesinde davacının ve ... isimli şahsın şirketi ele geçirip muhasebesini devralıp şirkette faaliyete geçtikleri, davacının şirkete el koymadan önce işlerin zaten durgun olduğunu ve 2017/Nisan ayından sonra yüklü satış faturalarının kesilmeye başlandığını beyan etmesi, ... Elek. Sis. Tek. San. Ve Tic. A.Ş. İle ilgili olarak ... isimli şahsın ifadesinde, davacının kendisine 20 milyon TL tutarında fatura kestiğini söyleyerek, yüklü miktarda fatura bastırmasını istediği ve bastırdığı faturaları davacıya teslim ettiğini belirtmesi, ... İnş. Malz. Taş. Mad. Hav. San. Ve Tic. İth. İhr. Ltd. Şti. yöneticisi olan ve komisyonculuk yaptığını kabul eden ... isimli şahıs ile davacı arasındaki para transferleri ve diğer ifadelerden; davacının ... Pazarlama San. Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiği kanaatine varılmış olup, aksi yöndeki Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
 ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 15/10/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.