Esas No: 2023/4457
Karar No: 2024/6285
Karar Tarihi: 14.11.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/4457 E.  ,  2024/6285 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2023/4457
   Karar	No : 2024/6285
TEMYİZ EDENLER	:1-(DAVACI)  ... Group İç ve Dış Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ	: Av. ...
                                                      2- (DAVALI) ... Defterdarlığı-...
 
İSTEMİN KONUSU           : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Suburcu Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Plastik İnşaat San. ve Tic. Ltd. Şti., Halkalı Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ...,Yenibosna Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ..., Güneşli Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ..., Küçükyalı Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Reklam Organizasyon Danışmanlık Tekstil ve Kimyasal Ürünler San. ve Tic. Ltd. Şti., Yenibosna Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ..., Halkalı Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ..., Şişli Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Peyzaj Hırdavat Endüstriyel Elektrik Elektronik Malzemeleri San. ve Tic. Ltd. Şti., ... Tarım Ür. Mob. Hay. Gd. Taş. Oto İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti., ..., ...  Endüstriyel Mak. İnş. Dem. Çelik San. ve Tic. Ltd. Şti., ... End. Mak. İmal. Dem. Çelik Met. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti., Emin Doğan, ... Konfeksiyon Teks. İth. İhr. A.Ş., ... Makina Hır. İmalat San. ve Tic. A.Ş,  ..., ... ile ... San. Tic. Ltd. Şti'den olan alımlarının sahte olduğundan bahisle 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesi uyarınca ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi alındığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak,  2015/Haziran- Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. 
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:  ...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen... tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporuna göre yüklenim listelerinde yer alan 2015/ Haziran - Aralık dönemlerinde alış yaptığı ... Plastik Ltd. Şti., ..., ..., ... İrketi, ... Ltd. Şti., ..., ... ile ... San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı vergi tekniği raporlarının bulunduğu,... Ltd. Şti., ..., ... Ltd. Şti., Elser Ltd. Şti., ..., ... Konfeksiyon Teks. İth. İhr. A.Ş., Erarslan Makina Hır. İmalat San. ve Tic. A.Ş ile ... hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı 2015 hesap dönemine ilişkin incelemelerinin bulunduğu, ancak Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 6736 sayılı kanun uyarınca matrah artırımında bulunmaları nedeniyle iş emirlerinin kapatıldığı ve ilgili dönemlerin incelenemediği, alış yaptığı... ve ... San. Tic. Ltd. Şti. hakkında ise vergi incelemelerinin bulunduğu ve rapor tarihi itibariyle bu incelemelerin devam ettiğinin tespit edildiği, hakkında vergi tekniği raporu bulunana ilk grup mükellefler  hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerin incelenmesi sonucu,  ... Plastik İnşaat San. ve Tic. Ltd. Şti., ...,..., ...,  ... Reklam Organizasyon Danışmanlık Tekstil ve Kimyasal Ürünler San. ve Tic. Ltd. Şti.,... ile ... Peyzaj Hırdavat Endüstriyel Elektrik Elektronik Malzemeleri San. ve Tic. Ltd. Şti.'den alınan  faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılarak bu faturalardan kaynaklanan haksız iadeye ilişkin  tarh edilen katma değer vergisinde ve vergi ziyaına 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi nedeniyle aynı Kanunun 344. maddesinin ikinci fıkrası gereğince üç kat olarak kesilen vergi ziyaı cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, ...  hakkındaki vergi tekniği raporundaki tespitlerin ise, düzenlediği faturaların gerçek olmadığını ispatlamaya yeterli olmadığı görüldüğünden, bu mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan  haksız iadeye ilişkin  tarh edilen katma değer vergisinde ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı, davacı şirketin ilgili yüklenim dönemlerinde alış yaptığını beyan ettiği ... Tarım Ür. Mob. Hay. Gd. Taş. Oto İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti., ..., ...  Endüstriyel Mak. İnş. Dem. Çelik San. ve Tic. Ltd. Şti., ... End. Mak. İmal. Dem. Çelik Met. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti., ..., ... Konfeksiyon Teks. İth. İhr. A.Ş., ... Makina Hır. İmalat San. ve Tic. A.Ş, ile ... isimli mükellefler hakkında ise davacı adına düzenlenen vergi inceleme raporunda;  sahte fatura düzenlediklerine ilişkin olumsuz bir rapor bulunmadığı ve matrah artırımı nedeniyle ilgili dönemlerin incelenemediği belirtildiğinden, dava konusu cezalı tarhiyatın bu mükellefler tarafından düzenlenen faturalara isabet eden kısmında hukuka uyarlık görülmediği, davacı şirketin alış yaptığını beyan ettiği, ... ile ... San. Tic. Ltd. Şti. isimli mükellefler hakkında  sahte fatura düzenlediklerine ilişkin somut bir tespitin ve olumsuz bir raporun bulunmadığı, davalı idare tarafından karar tarihi itibariyle adı geçen mükellefler hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporlarının da dosyaya ibraz edilemediği anlaşıldığından, dava konusu tarhiyatın bu firmalar tarafından düzenlenen faturalara isabet eden kısmında da hukuka uyarlık görülmediği,  213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygun olmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu cezalı tarhiyatın..., ... Tarım Ür. Mob. Hay. Gd. Taş. Oto İth. İhr. San. Tic. Ltd. Şti., ..., ...  Endüstriyel Mak. İnş. Dem. Çelik San. ve Tic. Ltd. Şti., ... End. Mak. İmal. Dem. Çelik Met. İth. İhr. San. ve Tic. Ltd. Şti., ..., ... Konfeksiyon Teks. İth. İhr. A.Ş., ... Makina Hır. İmalat San. ve Tic. A.Ş, ile ...,... ile ... San. Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının  kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:  
DAVACININ İDDİALARI: 2015 ve 2016 yıllarında, gümrük idaresinin kontrolüyle yurt dışına yapılan satışlarının gerçekleşmediği yada satışların içeriğine ilişkin herhangi bir olumsuz tespitin bulunmadığı, dış ticaret firmaları daha çok alıcı ve satıcı arasında komisyonculuk görevi yaptığından, diğer firmalar gibi ticari organizasyona sahip olmalarına gerek bulunmadığı, faaliyetlerinin gerçek olduğu, mal alışı yapılan firmalarla ilgili olumsuz tespitlerin alış verişin gerçekliğini etkilemeyeceği, eksik incelemeye dayalı olarak düzenlenen rapora istinaden yapılan tarhiyatın hukuka uygun olmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitler, davacının mal ihracatı olarak bildirdiği tutarların gerçek olmadığını gösterdiğinden, davacı adına yapılan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatında ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
 Davacı adına, bir kısım alışlarının sahte olduğundan bahisle 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-(a) maddesi uyarınca ihracat istisnası kapsamında, haksız katma değer vergisi iadesi alındığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak,  2015/Haziran- Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. 
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11/1-a maddesinde ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetlerin, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin, serbest bölgelerdeki müşteriler için yapılan fason hizmetlerin ve karşılıklı olmak şartıyla uluslararası roaming anlaşmaları çerçevesinde yurt dışındaki müşteriler için Türkiye'de verilen roaming hizmetlerinin vergiden istisna tutulduğu ifade edilmiştir.
  Anılan Kanunun 29. maddesinde mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemlerin üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, Kanunda aksine hüküm yoksa faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzere vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri, 30. maddesinde, vergiden istisna edilmiş bulunan malların teslimi ve hizmet ifası ile ilgili vergilerin vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyeceği,  32. maddesinde ise; bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17 nci maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı açıklanmıştır. 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan bozma sebeplerinden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının; cezalı tarhiyatın, ...'tan alınan faturalardan kaynaklanan kısım haricindeki hüküm fıkralarının dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce uygun görülmüş olup taraflarca ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin Yenibosna Vergi Dairesi'nin ... vergi kimlik numaralı mükellefi ...'tan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik temyiz istemine gelince; 
 ... adına sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde edildiğinden bahisle takdir komisyonu kararına istinaden resen tarh edilen vergi ziyaı cezalı 2015 yılı gelir vergisi ve 2015 yılı tüm dönemleri geçici verginin kaldırılması istemiyle açılan davanın kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı istinaf başvurusunun; Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararına uyulmak suretiyle kabul edip Vergi Mahkemesinin ilgili kısmını kaldırarak davacının sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde ettiği gerekçesiyle vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergi asılları üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezaları yönünden ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla davanın reddedildiği görüldüğünden bu husus dikkate alınarak yeniden bir karar verilmesi gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
	Açıklanan nedenlerle;
	1.  Davacının temyiz isteminin reddine, davalının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
	2.  ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının cezalı tarhiyatın ...'tan alınan faturalardan kaynaklanan kısmının BOZULMASINA, diğer kısımlarının ONANMASINA,
             3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan, 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca aleyhe onanan kısım üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
	      	   4.   Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 14/11/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.