Esas No: 2024/680
Karar No: 2024/985
Karar Tarihi: 23.10.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2024/680 E.  ,  2024/985 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2024/680
Karar	No : 2024/985
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı - ...
		(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Hırdavat 
	  İnşaat Otomotiv Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi 
 
İSTEMİN	KONUSU	:	... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
	Dava konusu istem: Davacı adına, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın komisyon karşılığı fatura düzenleyerek elde ettiği geliri beyan dışı bıraktığı yolundaki saptamaları içeren vergi tekniği raporunun esas alındığı takdir komisyonu kararları uyarınca re'sen tarh edilen 2011 yılına ait kurumlar vergisi, 2011 yılının Nisan-Haziran ila Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin geçici vergiler ile vergilerin üç katı tutarında kesilen ve (2011 yılının Nisan-Haziran ila Ekim-Aralık dönemleri hariç) tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
	... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...   sayılı kararı:
	i. Usul yönünden değerlendirme:
	29/04/2011 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanan ilana göre  Ramazan Yıldız beş yıl süreyle davacı şirkete müdür olarak seçilmiştir. Şirket müdürünün  görev süresi sona ermesine rağmen davacı şirkete yeni bir müdür atanmamıştır. 
	6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nda, görev süresi sona eren şirket müdürü yerine yeni bir müdürün seçilememesi durumuna özgü veya görev süresi sona eren mevcut müdürün bu sıfatının devam etmeyeceğine ilişkin herhangi bir kural öngörülmemiştir. 
	Bu nedenle görev süresi sona eren müdürün, şirket genel kurul toplantısı yapılıp yeni bir müdür atanıncaya kadar mevcut görevine devam edeceği sonucuna varılmıştır. Aksi halde, şirketin temsil organından mahrum kalması gibi bir durum ortaya çıkacaktır. 
	Sonuç itibarıyla Ramazan Yıldız'ın davacı şirketi temsil etme yetkisi bulunduğundan, davalı idarenin ehliyet yönünden ileri sürdüğü iddiasına itibar edilmemiştir. 
	ii. Esas yönünden değerlendirme:
	Davacı adına düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitler ışığında, davacının düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayalı olmadığı sonucuna varıldığından dava konusu kurumlar vergisinde, ayrıca geçici vergiler ile kurumlar vergisinin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
	Diğer taraftan, mahsup dönemi geçtikten sonra tarh edilen geçici vergilerde ise hukuki isabet bulunmamaktadır.
	iii. Karar Sonucu:
	Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle kurumlar vergisi, bu verginin üç katı tutarında kesilen ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezası ve geçici vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden davayı reddetmiş, geçici vergileri kaldırmıştır.
	Tarafların istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
	i. İstinaf istemine konu kararın, geçici vergilerin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası ve takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'lik kısmı üzerinden tarh edilen kurumlar vergisi, bu verginin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası ve anılan matrah tutarı üzerinden tarh edilen geçici vergilerin aslına bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezalarının, bir katına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik yapılan inceleme:
	Beyan edilen katma değer vergisi matrahı (18.017.512,13) ile beyan edilen hesaplanan katma değer vergisinin (1.945.463,10) toplanması sonucunda bulunan tutarın (19.962.975,23) %2'si alınarak hesaplanan tutarın 399.259,50 TL olduğu belirlenmiş olup bu tutardan beyan edilen kurumlar vergisi matrahının düşülmesi sonucunda (399.259,50 - 8.047,02) bakiye tutarın 391.212,48 TL olduğu görülmüştür.
	Vergi mahkemesi kararının anılan hüküm fıkraları usul ve hukuka uygun olduğundan tarafların istinaf isteminin reddi gerekmiştir.
	ii. İstinaf istemine konu kararın, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'yi aşan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik yapılan inceleme: 
	Takdir komisyonunca takdir edilen matrahın hesaplanmasında esas alınan veriler şu şekildedir:
	a) Davacı tarafından 2011 yılında beyan edilen katma değer vergisi matrahının toplamı 18.017.512,13 TL olup beyan edilen matrah üzerinden 1.945.463,10 TL katma değer vergisi hesaplanmıştır.
	b) Takdir komisyonunca davacı tarafından beyan edilen katma değer vergisi matrahına %18 katma değer vergisi oranı uygulanmak suretiyle 3.243.152,18 TL tutarında katma değer vergisi hesaplanmıştır.
	c) Davacı tarafından beyan edilen toplam katma değer vergisi matrahı (18.017.512,13 TL) ile takdir komisyonunca hesaplanan katma değer vergisi (3.243.152,18 TL) toplanmıştır (21.260.664,31 TL).
	d) Ayrıca komisyon geliri hesaplanırken bu tutara (21.260.664,31 TL) davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahına (8.047,02 TL) isabet eden komisyon geliri (402.351,20 TL) de eklenmiştir.
	e) Bu itibarla 21.663.015,51 TL üzerinden hesaplanan komisyon gelirinin 433.260,31 TL olduğu tespit edilmiştir.
	f) Davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahı (8.047,02 TL) bu tutardan (433.260,31 TL) düşülerek kurumlar vergisi matrah farkı (425.213,29 TL) takdir edilmiştir.
	Olayda, takdir komisyonunca takdir edilen matraha ulaşılırken, davacının beyan ettiği hesaplanan katma değer vergisi yerine, %18 oranı uygulanarak hesaplanan katma değer vergisi tutarı dikkate alınmıştır.
	Gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın komisyon karşılığı fatura düzenlemek dışında başka bir faaliyeti olmadığı tespit edilen davacının ilgili yılda katma değer vergisi beyannamelerinde beyan edilen matrah ve hesaplanan katma değer vergisi tutarı (18.017.512,13 + 1.945.463,10 = 19.962.975,23 TL) dikkate alınarak komisyon gelirinin hesaplanması gerekirken takdir komisyonunca davacı tarafından beyan edilen katma değer vergisi matrahına %18 oranı uygulanarak hesaplanan katma değer vergisi dikkate alınmak suretiyle matrah takdir edilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
	Diğer taraftan, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturaların (katma değer vergisi hariç) 18.017.360,11 TL tutarında olduğu ve bunun dışında herhangi bir fatura düzenlenmediği yolunda yapılan saptamalar birlikte dikkate alındığında davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahının (8.047,02 TL), dolayısıyla komisyon gelirinin kaynağı katma değer vergisi dahil 402.351,20 TL'lik sahte fatura tutarının, davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahını da kapsadığı sonucuna ulaşılmıştır. Bu nedenle takdir edilen matraha beyan edilen kurumlar vergisi matrahının eklenmesi suretiyle yapılan hesaplamada hukuki isabet görülmemiştir. 
	iii. İstinaf istemine konu kararın, 2011 yılının Nisan-Haziran ila Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezalarının, tarh edilen geçici vergilerin iki katına isabet eden kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik yapılan inceleme:
	Geçici vergi yıllık vergiye mahsuben peşin alınan bir vergi olduğundan geçici vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezalarının bir katı aşan kısmında hukuki isabet bulunmamaktadır.
	iv. İstinaf istemine konu kararın, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yönelik yapılan inceleme:
	2012 yılına ait olup 28/04/2012 tarihinde kesinleşen ceza esas alınarak dava konusu vergi ziyaı cezasının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle kesilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
	v. Karar Sonucu: 
	Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle davacının istinaf istemini kısmen kabul ederek mahkeme kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'yi aşan kısmı ile 2011 yılının Nisan-Haziran ila Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezalarının, tarh edilen geçici verginin iki katına isabet eden kısmı ve vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkralarını kaldırdıktan sonra vergi ve cezaların anılan kısımlarını kaldırmış, istinaf istemine konu kararın diğer hüküm fıkralarına yöneltilen istinaf istemlerini reddetmiştir.
	Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 10/04/2023 tarih ve E:2020/1473, K:2023/2092 sayılı kararı:
	Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle arttırılan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası, geçici vergi asıllarının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrası ve 2011 yılının Nisan-Haziran ila Ekim-Aralık dönemlerine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezalarının, tarh edilen geçici verginin iki katına isabet eden kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmamıştır.
	Olayda takdir komisyonunca, davacının 2011 yılına ilişkin beyan ettiği toplam katma değer vergisi matrahına (18.017.512,13 TL) hesaplanan katma değer vergisi (3.243.152,18 TL) eklenmesi suretiyle ulaşılan toplam tutar (21.260.664,31 TL) üzerinden Danıştay içtihatları uyarınca %2 komisyon geliri hesaplanmış ve bu suretle matrah takdir edilmiştir.
	Buna göre, davacı tarafından beyan edilen toplam katma değer vergisi matrahı üzerinden hesaplanan ve takdir komisyonunca %2 oranı uygulanarak takdir edilen matrah esas alınarak tarh edilen verginin bu kısmında hukuka aykırılık bulunmadığından aksi yöndeki temyize konu kararın anılan hüküm fıkrasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
	Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'yi aşan kısmı yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasını bozmuş, temyize konu diğer hüküm fıkralarını onamıştır.
	... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı: 
	Vergi Dava Dairesi, bozulan hüküm fıkrası yönünden ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Israr kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'yi aşan kısmının, davacının beyan ettiği katma değer vergisi matrah toplamına %18 katma değer vergisi oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan tutar yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
Kararın diğer hüküm fıkrasının ise davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrah tutarı, cezalı tarhiyatın hesaplanmasına dayanak alınan matrah tutarına eklenmediğinden, beyan üzerine tahakkuk eden verginin, tarh edilen vergiden mahsup edilip edilmediğinin incelenerek yeniden karar verilmek üzere bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ  ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
	MADDİ OLAY : 
	İşbu dava dosyasında yer alan bilgi ve belgeler şu şekildedir:
	i. Davacı adına düzenlenen vergi tekniği raporunda, davacının düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayalı olmadığı sonucuna varılmış ve bu faturalar üzerinden komisyon geliri elde ettiği tespit edilmiştir.
	ii. Elde ettiği komisyon geliri yönünden matrah takdiri amacıyla davacı takdir komisyonuna sevk edilmiştir.
	iii. Takdir komisyonunca, komisyon geliri şu şekilde belirlenmiştir:
	- Davacının 2011 yılında beyan ettiği katma değer vergisi matrahının toplamına %18 katma değer vergisi oranı uygulanmıştır. 
	- Davacının 2011 yılında beyan ettiği katma değer vergisi matrahı ile anılan matraha %18 oranı uygulanarak bulunan tutar toplanmıştır (18.017.512,13 + 3.243.152,18 = 21.260.664,31).
	- Toplam tutarın (21.260.664,31) %2'si üzerinden komisyon geliri (425.213,29) hesaplanmıştır.
	- Kurumlar vergisine ilişkin matrah takdirine dair takdir komisyonu kararında, davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahının 8.047,02 TL; takdir olunan matrahın 433.260,31 TL; fark matrahın 425.213,29 TL olduğu belirlenmiştir.
	iv. Takdir komisyonunca saptanan fark matrah (425.213.29 TL) davalı idarece dikkate alınmak ve ilgili yılda uygulanan kurumlar vergisi oranı esas alınmak suretiyle tarh edilecek kurumlar vergisi (85.042,66 TL) hesaplanmıştır.
	Yukarıda yer verilen hesaplama yöntemi geçici vergiler yönünden de kabul edilmiştir.
	İLGİLİ MEVZUAT : 
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 20. maddesinde verginin tarhı, vergi alacağının kanunlarında gösterilen matrah ve nispetler üzerinden vergi dairesi tarafından hesaplanarak bu alacağı miktar itibarıyla tespit eden bir idari muamele olarak tanımlanmıştır.
213 sayılı Kanun'un 30. maddesinin birinci fıkrasında "Resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. ..." hükmü yer almaktadır.
	Aynı Kanun'un 74. maddesinin (a) işaretli fıkrasının (1) numaralı bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; (2) numaralı bendinde ise vergi kanunlarında yazılı fiat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek takdir komisyonun görevleri olarak belirlenmiştir. Kanun'un 75. maddesinde ise takdir komisyonlarının 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanun'da yazılı inceleme yetkisini haiz oldukları düzenlenmiştir. 
	Anılan Kanun'un 134. maddesinin birinci fıkrasında, vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir. 
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
	Takdir edilen fark matrahının (425.213,29), yargılamanın önceki aşamalarında kesinleşen kısmının 391.212,48 TL olduğu,  34.000,81 TL’lik kısmının ise ısrar kararına konu edildiği anlaşılmıştır.
	Bu tutarın 25.953,79 TL’lik bölümünün katma değer vergisi matrahına %18 katma değer vergisi oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan tutardan kaynaklandığı, 8.047,02 TL’lik bölümünün ise daha önce beyan edilen kurumlar vergisi matrahının fark matraha eklendiği gerekçesine dayandığı görülmüştür.
	i. Israr kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'yi aşan kısmının, davacının beyan ettiği katma değer vergisi matrah toplamına %18 katma değer vergisi oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan tutar yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik yapılan hukuki değerlendirme:
	Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen kararın anılan hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
ii. Israr kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'yi aşan kısmının, davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahı yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik yapılan hukuki değerlendirme: 
	213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinde sayılan re'sen vergi tarhını gerektiren sebeplerin varlığı halinde vergi inceleme yetkisini haiz takdir komisyonunca ilgili dönem matrahının re'sen takdir edilebileceği tartışmasızdır. Bu kapsamda, yükümlülerin beyan dışı bıraktıkları gelirlerinin, gerçeğe en yakın bir biçimde saptanması, tarhı gereken verginin belirlenmesi sırasında, gerekli inceleme ve araştırmanın kapsamlı bir şekilde yapılması, matraha ilişkin verilerin hukuken geçerli delillerle ortaya konulması gerekmektedir.
	Olayda, takdir komisyonunca, davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahının 8.047,02 TL; takdir olunan kurumlar vergisinin 433.260,31 TL; matrah farkının 425.213,29 TL olduğu belirlenmiştir (Takdir komisyonunca, geçici vergilere ilişkin matrah takdirinde de aynı yöntem izlenmiştir). 
	Takdir komisyonunca, takdir edilecek matrah farkı hesaplanırken, davacının beyan ettiği kurumlar vergisi matrahı düşülmüştür. Davalı idarece, takdir komisyonunca bu şekilde hesaplanan matrah farkı esas alınmak suretiyle dava konusu vergiler tarh edilmiş ve vergi ziyaı cezaları kesilmiştir.
	Bu durumda, davacı tarafından beyan edilen matrah tutarı, dava konusu vergi ve cezaların hesaplanmasına esas alınan matrah tutarına eklenmediğinden, dava konusu vergi ve cezaların tutarının, davacı tarafından beyan edilen matrah tutarı da dikkate alınarak belirlendiğinden söz edilmesi mümkün değildir.
	Bu nedenle aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının anılan hüküm fıkrasında hukuki isabet görülmemiştir.
 
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-	Davalının temyiz isteminin kısmen REDDİNE, kısmen KABULÜNE,
2-	... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın ... TL'yi aşan kısmının, davacının beyan ettiği katma değer vergisi matrah toplamına %18 katma değer vergisi oranı uygulanmak suretiyle hesaplanan tutar yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA, 
3- Temyiz istemine konu ısrar kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın ... TL'yi aşan kısmının,  davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahı yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
4-	Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
23/10/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrah tutarı, cezalı tarhiyatın hesaplanmasına dayanak alınan matrah tutarına eklenmediğinden, beyan üzerine tahakkuk eden verginin, tarh edilen vergiden mahsup edilip edilmediğinin incelenerek  yeniden karar verilmek üzere ısrar kararının, dava konusu vergi ve cezaların, takdir edilen matrahın 391.212,48 TL'yi aşan kısmının, davacı tarafından beyan edilen kurumlar vergisi matrahı yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının bu gerekçeyle bozulması gerektiği oyuyla karara katılmıyoruz.
XX - KARŞI OY:
Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.