Esas No: 2022/3977
Karar No: 2024/2879
Karar Tarihi: 13.05.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/3977 E.  ,  2024/2879 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2022/3977
Karar No : 2024/2879
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: .... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ	: Av....
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Temizlik Sosyal Hizmetler İnşaat Nakliyat Turizm Sanayi Ticaret  Limited Şirketi
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin .... tarih ve E:...., K:.... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmek suretiyle ihracat istisnası kapsamında haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla 2017 yılının Haziran dönemi için re'sen salınan katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının  kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında düzenlenen... tarih ve .... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda, davacı şirket ile mal alımında bulunduğu şirketlerin haksız katma değer vergisi iadesi almak amacıyla organizasyon dahilinde muvazaalı işlemler yaptıklarından bahisle davacının ihracat teslimleri nedeniyle yüklendiği katma değer vergisinin gerçek olmadığı sonucuna varıldığı, raporda davacı şirketin uyuşmazlık konusu dönemlere ilişkin olarak faaliyetine ve iadeye konu ihracat teslimlerine dair olumsuz bir tespite yer verilmediği, gümrük müdürlüğünce davacının katma değer vergisi iadesine konu ettiği mallara ilişkin düzenlenen gümrük beyannamelerinin sarı ve kırmızı hattan kontrolü sonucunda herhangi bir olumsuzlukla karşılaşılmadığının belirtildiği, uyuşmazlık konusu dönemlerde davacı şirket ile mal alımında bulunduğu şirketlerin faaliyette olduğu, ticari faaliyetlerinin olmadığınına dair yoklama bilgisi bulunmadığı, mal alımında bulunduğu şirketlerin alım yaptığı şirketlerin üretim tesisleri ve bu  tesislerin üretim kapasiteleri hakkında araştırma ve incelemede bulunmak suretiyle ihracata konu malların gerçekten temin edilip edilemeyeceği hususunda herhangi bir tespit yapılmadığı, davacı ile mal alımında bulunduğu şirketlerin arasında alıcı ve satıcı olmak dışında organik bağ bulunduğuna dair somut bilgi ve belgenin olmadığı, dolayısıyla ispat yükü kendisinde olan davalı idarenin, davacı şirketin ihraç ettiği malların alış faturalarının sahte olduğu ve davacı şirketin organizasyon dahilinde hareket etmek suretiyle haksız katma değer  vergisi iadesi aldığının şüpheden uzak, kesin ve somut bir biçimde ortaya konulamadığı gerekçesiyle vergi ve ceza kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ:Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY : 
Davacının 2017 yılı işlemlerinin incelenmesi neticesinde tanzim edilen vergi inceleme raporu ile faturaları yüklenim listelerine dahil edilen ... Hidrolik Sistemleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile .. Ticaret Anonim Şirketi hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde herhangi bir rapor bulunmadığı ancak haklarındaki tespitlerin değerlendirilmesi neticesinde söz konusu mükelleflerin düzenledikleri faturalarda yer alan katma değer vergilerinin gerçekten yüklenilmediğinin saptandığından bahisle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisini haksız yere nakden iade aldığından bahisle adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve tekerrür hükümleri uyarınca artırılarak bir kat vergi ziyaı cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
Davacının yüklenim listesinde yer alan 2016 ve 2017 yılına ilişkin işlemleri incelenen ... Ticaret Anonim Şirketi hakkında... tarih ve .... sayılı Vergi Tekniği Raporu düzenlenmiş olup sözü edilen raporda,  şirketin 2016 ve 2017 yıllarında düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifasına dayanmayan organizasyon dahilinde hayali ihracat yaparak katma değer vergisi iadesi almak amacıyla komisyon karşılığı düzenlendiği değerlendirmesi yapılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1 fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmış, aynı Kanun’un  32. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hüküm altına alınmıştır.  
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 229. maddesinde yer alan hüküm uyarınca fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında düzenlenen yasal belge olduğuna göre gerçekten bir emtia teslimi yapılmadığı halde düzenlenmesi ve böyle bir faturanın kayıtlara alınması Vergi Usul Kanunu ve  6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'na aykırıdır. Kaldı ki, gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturalarda gösterilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı Katma Değer Vergisi Kanununun 29. ve 34. maddelerinde öngörülmüş bulunmaktadır.
213 sayılı Kanun'un 359. maddesinde sahte belge, ortada gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi gösterilerek düzenlenmiş belge olarak açıklanmış olup, düzenleniş amacı itibarıyla bu nitelikte olan belgelere artık hukuken itibar edilemeyeceği ve içeriklerinin doğru olarak kabul edilemeyeceği açıktır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, ... Hidrolik Sistemleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur. 
Katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden yasayla tanınan hakkın biçimsel koşulların varlığının  yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak herhangi bir olumsuz saptamanın bulunmaması gerekir.
Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra, vergi idaresince, iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabileceği hususu tartışmasızdır.
... Ticaret Anonim Şirketi hakkında, davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporundan sonra dahi olsa uyuşmazlık konusu döneme ait vergi tekniği raporu tanzim edildiği anlaşıldığından, söz konusu vergi tekniği raporundaki saptamalar irdelenmek ve bu firma hakkında ne gibi işlemler yapıldığı da araştırılmak suretiyle ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere Vergi Mahkemesi kararının, tarhiyatın sözü edilen mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmının yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.	
Öte yandan, bozma üzerine verilecek kararda, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı hakkında yeniden değerlendirme yapılarak hüküm kurulacağı tabiidir.
KARAR SONUCU:
 Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kısmen reddine,
2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, ... Hidrolik Sistemleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3.Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4.Kararın;  tarhiyatın, ...Ticaret Anonim Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm hüküm fıkrasının BOZULMASINA, 13/05/2024 tarihinde  oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)-KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek nitelikte bulunmadığından, temyiz isteminin, tarhiyatın, ... Hidrolik Sistemleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrası yönünden de reddi gerektiği görüşü ile karara katılmıyorum.