Esas No: 2022/1707
Karar No: 2024/439
Karar Tarihi: 15.05.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/1707 E.  ,  2024/439 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2022/1707
Karar No : 2024/439
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: … Vergi Dairesi Başkanlığı - … -   (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI)	: …
VEKİLİ	: Av. …
İSTEMİN KONUSU:… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	:
Dava konusu istem: Davacı adına, hakkında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın fatura düzenledikleri yolunda vergi tekniği raporları bulunan … İnşaat Elektrik Petrol Ürünleri Çelik Makina Turizm Taşımacılık Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi ve diğer mükelleflerin sahte belge düzenleme fiillerine iştirak ettiği yönünde düzenlenen vergi tekniği raporunu dayanak alan takdir komisyonu kararlarına istinaden, anılan mükellef adına tarh edilen 2012 yılının tüm dönemlerine ilişkin katma değer vergilerinin bir katı tutarında kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezalarının kaldırılması ve bu cezaların dayanağı takdir komisyonu kararlarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Vergi ziyaı cezaları yönünden yapılan inceleme:
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellef "çeşitli malların bir ücret veya sözleşmeye dayalı olarak toptan satışını yapan aracılar" konusunda iştigal etmek üzere 01/01/2005 tarihinde faaliyete başlamış olup mükellefiyet kaydı 31/12/2010 tarihinde re'sen terkin edilmiştir. 2011 ila 2014 yıllarında mükellefiyet kaydı bulunmamaktadır.
ii. Mükellefin 2009 ve 2010 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespitlerde bulunulmuştur:
a. …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, …, … ve … adlı şahısların bir kısmının iş yeri, ev ve üst aramalarında toplam elli iki adet firmaya ait çeşitli kişi ve kuruluşlar adına düzenlenmiş faturalar, bu firmaların bazılarına ait boş fatura koçanları ile çeşitli beyanname, tahakkuk fişi ve Ba-Bs bildirimleri, nüfus cüzdanı fotokopileri, vergi levhası fotokopileri, kira kontratları vb. belgeler ele geçirilmiştir.
b. Bu firmalardan bazıları hakkında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği ve vergi suçu raporları bulunmaktadır.
c. Adı geçen sahışların birçoğuna ulaşılamamıştır. Bu kişilerin … Emniyet Müdürlüğünde verdikleri ifadelerde yeterli açıklama bulunmamaktadır.
d. Ancak … adlı şahıs verdiği ifadede, söz konusu kişileri tanıdığını, kendisinden komisyon karşılığı fatura isteyen müşterilerin listesini …'a verdiğini, belli bir komisyon karşılığında fatura isteyen çeşitli firmalar adına fatura kestirdiğini, bu firmaların ne şekilde ve nasıl kurulduğu hakkında bilgisinin bulunmadığını, kendisinin sadece fatura isteyen kişilerin listesini ve bilgilerini …'a verdiğini, kesilmiş faturaları bir gün sonra zarf içinde aldığını, ücretini müşteriden alıp …'a ödediğini, pişman olduğunu beyan etmiştir.
iii. Mükellefin 2001 ila 2005 yıllarında ortak olduğu üç şirket hakkında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporu bulunmaktadır.
iv. ... Sulh Ceza Mahkemesinin … tarih ve … sayılı arama kararına istinaden …'ın iş yerinde yapılan arama neticesinde kırk sekiz farklı mükellefe ait doksan iki adet tahakkuk fişi örneği bulunmuştur.
Söz konusu tahakkuk fişlerinin ait olduğu mükelleflerden biri olan … İnşaat Elektrik Petrol Ürünleri Çelik Makina Turizm Taşımacılık Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı belirtilmiş, ancak davacının bu mükellefin vergi ziyaına sebebiyet verdiği fiillere iştirak ettiğine dair herhangi bir tespite veya ifadeye yer verilmemiştir.
Sahte belge düzenleme fiiline iştirak nedeniyle vergi ziyaı cezası kesilebilmesi için iştirak eyleminin somut delillerle ortaya konulması, sahte belge düzenleme fiili çoğunlukla bir organizasyon kapsamında gerçekleştirildiğinden, iştirak ettiği iddia edilen kişinin bu organizasyon içinde nasıl bir rol oynadığı ve ne tür fiiller işlediğinin gösterilmesi, dolayısıyla iştirak eyleminin şüpheye yer vermeyecek şekilde ispatlanması gerekmektedir.
Olayda, iştirakten dolayı adına vergi ziyaı cezası kesilen davacının iş yerinde yapılan aramada, anılan mükellefe ait tahakkuk fişi ele geçirilmişse de, davacının sahte belge düzenleme fiiline ne surette iştirak ettiğinin ve bu mükellef tarafından ziyaa uğratılan vergilerin ne kadarlık kısmının davacının fiilinden kaynaklandığının incelemeyle tespit edilmediği, toplamda ziyaa uğratılan vergiyle bir oranlama yapılmadığı, değinilen hususların gerek davacı hakkında gerekse anılan mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporlarında somut olarak ortaya konulamadığı anlaşılmaktadır.
Bu durumda, davacı adına sahte belge düzenleme fiiline iştirak nedeniyle kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Takdir komisyonu kararlarının iptali istemi yönünden yapılan inceleme:
Dava konusu vergi ziyaı cezalarının dayanağı takdir komisyonu kararlarının davacı hakkında değil, … İnşaat Elektrik Petrol Ürünleri Çelik Makina Turizm Taşımacılık Kimya Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında alındığı anlaşıldığından, söz konusu takdir komisyonu kararlarının iptali isteminin ehliyet yönünden incelenmesine olanak bulunmamaktadır.
Karar sonucu:
Vergi Mahkemesi, bu gerekçeyle vergi ziyaı cezalarını kaldırmış; takdir komisyonu kararlarının iptali istemini ehliyet yönünden reddetmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, Mahkeme kararının istinaf istemine konu hüküm fıkrasının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 26/04/2022 tarih ve E:2019/2, K:2022/2874 sayılı kararı:
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda, Vergi Mahkemesi kararında belirtilen tespitlere ek olarak şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellef 14/07/2016 tarihinden itibaren reklam ajansları faaliyeti ile iştigal etmektedir.
ii. Mükellefin iş yerinde yapılan arama neticesinde bulunan tahakkuk fişlerindeki KDV matrahları ile GİB intranet sisteminden ulaşılan firmaların ilgili dönemde verdiği KDV beyanlarındaki matrahlar karşılaştırıldığında, yetmiş beş adet tahakkuk fişi örneğinde yer alan KDV matrahlarının ilgili dönemde verilen KDV beyannamelerindeki matrahlardan büyük olduğu, diğer tahakkuk fişlerinde yer alan KDV matrahlarının KDV beyannamelerindeki matrahlarla eşit veya onlardan küçük olduğu, bir kısım firmanın tahakkuk fişlerinde matrahları bulunmasına rağmen ilgili dönemde KDV beyannamesi vermedikleri görülmektedir.
iii. Üç firmanın bazı dönemlerde mükellefiyet kaydı bulunmamasına rağmen söz konusu dönemlerde ad veya ünvanlarının tahakkuk fişlerinde yer aldığı, beş firmanın tahakkuk fişi örneklerinde yazılı vergi dairesinde hiçbir zaman mükellefiyet kaydının bulunmadığı tespit edilmiştir.
iv. Tahakkuk fişlerinin ait olduğu kırk sekiz firmadan kırk dördü hakkında sahte belge düzenleme fiili nedeniyle vergi tekniği raporu bulunmaktadır.
v. Bilgisayarında bu kadar fazla firmanın tahakkuk fişlerini neden barındırdığı sorusuna cevaben mükellef, "Benim büromda tahakkuk fişi bulunmadı. Kaşe yaptığımız başlıklar normal A4 kağıdına yazılı olarak durmaktaydı, onlar bulundu. [Mali şubenin arama yaptığı] İş yeri bana aittir, … adlı şahısla o dönem ortaktık. Mükellefiyet kayıtları bu kişiye aittir, benim ortaklığım olmasına rağmen, resmi olarak ortak görünmüyordum, yarı yarıya ortaktık." şeklinde beyanda bulunmuştur.
vi. Sahte dekont ve sahte tahakkuk fişi üreterek kazanç temin edip etmediğinin sorulması üzerine mükellef, dekontların bilgisayarda olup olmadığını bilmediğini, işlerinin reklam ve tasarım üzerine olduğunu, sahte tahakkuk fişlerinde yer alan firmaların mali müşavirlerini tanımadığını, herhangi bir akrabalık ve ortaklığının olmadığını, o gün iş yerine polislerin … için geldiğini, geliş amaçlarının bu kişiyle ilgili şikayet olduğunu, adı geçen kişiye ait olan bilgisayardan bu belgelerin çıkmış olabileceğini beyan etmiştir.
Davacının iş yerinde hayatın olağan akışı ile açıklanamayacak şekilde çok sayıda mükellefe ait tahakkuk fişine rastlanması ve … adlı şahıs ile davacının beyanları dikkate alındığında, davacının anılan mükellefin sahte belge düzenleme fiiline menfaat gözetmek suretiyle iştirak ettiği sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla, davacı adına sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık görülmemiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Haklarında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın fatura düzenledikleri yolunda vergi tekniği raporları tanzim edilen mükelleflerin bu fiillerine iştirak ettiği hususu vergi tekniği raporuyla tespit edilen davacı adına kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ  ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
15/05/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY :
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan kısımları yönünden de ayrıca değerlendirme yapılarak karar verilmek üzere bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.