Esas No: 2023/4699
Karar No: 2024/1303
Karar Tarihi: 11.03.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/4699 E.  ,  2024/1303 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2023/4699
Karar No : 2024/1303
TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…	  
VEKİLİ: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI): … Dış Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ: Av. …
İSTEMİN KONUSU: Danıştay Dördüncü Dairesinin bozma kararı uyarınca davayı yeniden inceleyen  ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, hasılatının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve ortaklarına karşılıksız para kullandırarak transfer fiyatlandırması suretiyle örtülü kazanç dağıtımında bulunduğu yolundaki saptamaları içeren vergi tekniği raporunun done alındığı takdir komisyonu kararı uyarınca 2009 yılı için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirketin banka hesap hareketlerinde yer alan tutarlara ilişkin olarak şirket yetkilisince, ilgili dönemde … ve … tarafından banka hesaplarına yatırılan paraların şirketin haciz takibine uğrayan borcunun ödenmesi amacıyla bu şahıslardan alındığı, … Deniz Ürünleri Sanayi Ticaret Anonim Şirketi ile … Su Ürünleri Sanayi Ticaret Anonim Şirketine gönderilen paraların balık alımına ilişkin olduğu, …'dan gelen havalenin nedenini ise hatırlamadığı, … Su Ürünleri İthalat İhracat Ticaret Limited Şirketince yapılan havalenin, bu firmaya satılan ürün bedeli karşılığında tahsil edildiğinin beyan edildiği, vergi inceleme elemanınca söz konusu ifadelerin gerçeği yansıtmadığı ve hesaba yatan paraların kayıt ve beyan dışı hasılatlara yönelik olduğuna dair hiçbir inceleme ve karşıt inceleme gerçekleştirilmediği, öte yandan, davacı şirketin banka hesaplarına ihtilaflı dönemde yurt dışında mukim … firmasından gönderilen toplam 13.639,75 Euro  havalenin kayıt dışı bırakıldığı iddia edilmiş ise de inceleme raporunda ... firmasına toplam 27.385 Euro tutarında ihracat yapıldığı buna ilişkin düzenlenen faturanın inceleme elemanınca eleştiri konusu edilmediği, bu tutarın 13.639,75 Euro tutarındaki kısmının … firması tarafından gönderildiği hususu firma yetkilisince beyan edildiği halde söz konusu beyan dikkate alınmadığı ayrıca ödemelerin üçüncü bir firma tarafından yapılmasının ticari hayatın olağan akışına uygun olduğu, … isimli firmaya yaptığı ihracatlar nedeni ile tahsil ettiği 16.776,00 Euro  tutarındaki hasılatını yasal kayıtlarına intikal ettirmesine rağmen ihtilaflı dönem kurum kazancına dahil etmediği iddiasına yönelik olarak dava dosyasına sunulan vergi inceleme tutanağının 32. maddesinde … tescil nolu ihracat beyannamesiyle 10.080 kg dondurulmuş gümüş balığı ve 791 kg dondurulmuş kırmızı karides ihraç edildiği sabit olmasına rağmen bu mallara ilişkin ortalama bir maliyet giderinin hesaplanmadığı, ihracat karşılığı gönderilen tutarın tamamının kâr olarak dikkate alındığı, davacı şirketin, ihracatlardan 2009 yılının çeşitli aylarında tahsil ettiği paraları 31/12/2010 tarihine kadar yasal kayıtlarına aktarmadığı ve elde ettiği bu hasılatı şirket ortaklarının tasarrufuna sunulduğu iddiasına yönelik olarak vergi inceleme raporunda söz konusu husus hakkında davacı şirket yetkilisinin ve şirketin diğer ortaklarının beyanı alınmadığı gibi bahse konu tutarların ortaklara borç olarak verildiğine ilişkin yapılmış somut bir tespit de bulunmadığı, adatlandırma işleminin şirketin günlük, aylık ihtiyaçları dikkate alınarak yapılması gerektiği halde buna riayet edilmediği görüldüğünden bahse konu tutarların tamamı üzerinden faiz geliri hesaplanması suretiyle yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı adına düzenlenen vergi tekniği raporu done alınarak takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden yapılan tarhiyatın hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 09/06/2021 tarih ve E:2021/516, K:2021/870 sayılı kararıyla Dairemize gönderilen dosya ile ilgili Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
Davacı şirket hakkında 2009 yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda,  su ürünleri toptan ticareti işi ile iştigal ettiği, usulsüz işlem ve belgeler ile vergi ziyaına sebebiyet verdiği yönünde ihbarda bulunulması üzerine incelemeye alındığı, ihtilaflı dönemde banka hesabına yatan ve faturasız toplam 212.630,95 TL kayıt ve beyan dışı bırakılan hasılat, hesaptan çıkışı yapılan toplam 54.500,00 TL'nin ise belgesiz alışının olduğu ve belgesiz hasılat tutarının dönem satışlarına, belgesiz alış tutarının ise dönem giderlerine ilave edildiği, öte yandan gerçekleştirilen ihracatlar nedeniyle yurt dışında mukim … firmasından şirket hesaplarına gelen 13.639,75 Euro havale karşılığı herhangi bir fatura düzenlemediğinin tespiti üzerine bu tutarın yurt dışından elde edilen ve kayıtlara intikal ettirilmeyen belgesiz hasılat olarak kabul edildiği, … tescil numaralı gümrük çıkış beyannamesine istinaden düzenlenen … tarih ve … seri nolu 8.825 TL tutarındaki fatura ile … tarih ve … seri nolu ve 37.053,15 TL tutarındaki ihracat faturaları yasal kayıtlara intikal ettirdiği halde dönem beyannamelerine dahil etmediği, bunun dışında yaptığı ihracatlardan elde ettiği toplam 114,568,25 Euro yurt dışı satış hasılatının 31/12/2010 tarihinde kayıtlarına aldığı, bu paraların tahsil tarihinden kayıtlara alındığı tarihe kadar şirket ortakları tarafından kullanıldığı, değinilen tutarın şirket ortaklarında kaldığı gün sayıları dikkate alınarak %18 oranında reeskont faizi uygulanmak suretiyle yapılan adatlandırma sonucu hesaplanan toplam 6.321,40 TL faiz gelirinin dönem kazancına ilave edilmesi gerektiğinin belirtildiği ortaya çıkan matrah farkı için vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatının yapılmasının önerildiği, takdir komisyonunca söz konusu vergi tekniği raporu done alınarak takdir edilen matrah üzerinden dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.
 
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş, 30. maddesinde; resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları  tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı halleri düzenleyen bentleri arasında sayılan defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması ve de tutulması zorunlu olan defterlerin ve verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması halleri re'sen tarh sebebi olarak öngörülmüş, aynı Kanunun 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu kurala bağlanmıştır. 
 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
213 sayılı Vergi Usul  Kanunu'nun 3. maddesinin (B) bendinde yazılı kural, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamaların maddi delil olarak kabulünü gerektirmektedir.
Buna göre davacı hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporundaki değerlendirmeler göz önüne alındığında, ilgili dönemde … ve … tarafından banka hesaplarına yatırılan paraların şirketin haciz takibine uğrayan borcunun ödenmesi amacıyla bu şahıslardan alınan borç paralara ilişkin olduğu iddia edilmiş ise de kurumun yasal kayıt ve belgelerinde haciz işlemi ve borç alımıyla ilgili kayıt, bilgi ve belge bulunmadığı, … Deniz Ürünleri Sanayi Ticaret Anonim Şirketi ile … Su Ürünleri Sanayi Ticaret Anonim Şirketine gönderilen paraların balık alımına ilişkin olduğunun beyan edildiği ancak … Deniz Ürünleri Sanayi Ticaret Anonim Şirketine 2009 yılında ödeme yapılmadığı, "... … Deniz Ürünleri" hesap bakiyesinin 2010 yılına aktarıldığı, hesap incelemesi neticesinde … Su Ürünleri Sanayi Ticaret Anonim Şirketinden ise ilgili yılda 58.810 TL tutarında işçilik hizmeti satın alındığı, … firmasından gönderilen tutara ilişkin olarak ilgili şirket hakkında, Gelir İdaresi Başkanlığı Avrupa Birliği ve Dış İlişkiler Daire Başkanlığının Hollanda Gelir İdaresi ile yapılan yazışmasında "…" adlı şirketin 2015 yılında Hollanda'da mukim olduğunu gösteren mukimlik belgesi niteliğinde olduğu anlaşıldığı, düzenlediği faturaların asıl veya ıslak imza kaşe içeren nüshalarına ulaşılamadığı, … isimli firmaya yaptığı ihracatlar nedeni ile tahsil edilen tutara ilişkin olarak şirket yetkilisi, 10.080 kg dondurulmuş gümüş balığı ve 791 kg dondurulmuş kırmızı karides ihraç edildiğini belirtmiş ise de bu cins ve miktarda dönem başı mal stoğunun ve alış kaydının bulunmadığı tespit edildiği ve kurum yetkilisince bu malların nereden, nasıl ve hangi bedelle satın alındığına ilişkin bir açıklama getirilmediği, öte yandan, 2009 yılında tahsil ettiği toplam 114.568,25 Euro yurt dışı satış hasılatını 31/12/2010 tarihinde kayıtlarına aldığı, tahsil olunan parasal kaynakların 31/12/2010 tarihine kadar şirket ortaklarının tasarrufuna sunulduğundan faiz gelirinden mahrum kalındığı, örtülü kazanç dağıtmak suretiyle hazine zararının doğmasına sebep olunduğu sonucuna varılmış olup  aksi yöndeki iddiaları kanıtlama yükü kendisine düşen davacının, ispat külfetinin gereğini yerine getirmediği dikkate alındığında, takdir komisyonunca takdir edilen matrah üzerinden yapılan tarhiyatın hukuka aykırı olduğundan söz edilemeyeceğinden yazılı gerekçeyle  kaldırılmasına ilişkin kararın bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.Temyize konu Vergi Mahkemesi kararının BOZULMASINA,
3. 2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen onbeş gün içinde kararın düzeltilmesi yolu açık olmak üzere, 11/03/2024 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
 
(X)-KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Vergi Mahkemesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi gerektiği görüşüyle karara katılmıyorum.