Esas No: 2023/6046
Karar No: 2024/2961
Karar Tarihi: 22.05.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/6046 E.  ,  2024/2961 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2023/6046
   Karar	No : 2024/2961
 
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: ... Müşavirlik Etüt Proje Bilişim Teknolojileri Dış Ticaret Anonim Şirketi	  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Başkanlığı-...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU              : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem:Davacı adına, Doğal Afet Sigortaları Kurumu(DASK) ile imzalanan "Gerçek (True) Ortofoto ve Coğrafi Veri  Üretimi Hizmet Alımı"na ilişkin ihale sözleşmesi kapsamında yapılan 25 ve ek 25 nolu hakedişlerin 08/06/2017 tarihinde onaylanması üzerine  vergiyi doğuran olay  gerçekleştiği halde işleme ait katma değer vergisi tevkif edilen kısımla birlikte işlemin taraflarınca 2017/Haziran döneminde beyan edilmesi gerekirken 2017/Ekim dönemde beyan edilmesi suretiyle kısmi tevkifat uygulaması kapsamında haksız katma değer vergisi iadesi alındığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak tarh edilen 2017/Ekim dönemi katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen  bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi inceleme raporuna istinaden 2017/Ekim dönemine ilişkin tekerrür  hükümleri uygulanarak arttırılan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ait vergi ceza ihbarnamesinin davacı şirkete 28/11/2018 tarihinde tebliğ edildiği, davacı tarafından, anılan vergi inceleme raporunda şirketin DASK'a vermiş olduğu hizmete ilişkin hakediş raporlarının 08/06/2017 tarihinde onaylandığı sonucuna varıldığı, bu hususun gerçeklerle bağdaşmadığı, hakediş raporlarının onay tarihinin 06/10/2017 tarihi olduğundan, DASK'a kesilen 10/10/2017 tarihli faturanın zamanında düzenlendiği yönünde ileri sürülen iddiaların herhangi bir kuşku ya da hukuki tartışmaya meydan bırakmayacak şekilde nitelendirilebilecek açık bir vergi hatası kapsamında olmadığı, konunun hukuki bir sorun niteliğinde olduğu, uyuşmazlığın çözümünün maddi olayların ve mevzuatın değerlendirilmesini ve yorumunu gerektirmesi nedeniyle, anılan iddiaların ancak tarhiyata ve ceza kesme işlemlerine karşı yasal dava süresi içinde açılan davada incelenebileceği, Vergi Usul Kanunu'nun 122 ve 124. maddelerinde vergi hataları için öngörülen idari başvuru yolu izlenerek tesis ettirilen işleme karşı açılan  davada incelenmesine olanak bulunmadığından, davacının, adına yapılan cezalı tarhiyatın kaldırılması istemiyle yaptığı düzeltme şikayet başvurusunun reddine dair dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:Vergiyi doğuran olayın hakedişin onaylandığı  06/10/2017 tarihinde meydana geldiği, vergilendirmede, vergiyi doğuran olayın 08/06/2017 tarihinde meydana geldiğinin kabulü suretiyle vergilendirme döneminde hata yapıldığı, vergilendirme döneminde yapılan hata esas alınarak beyan tablosunun düzeltilmesi sonucu istenen vergi ve cezada hukuka uyarlık bulunmadığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Olayda, dosya muhteviyatındaki bilgi ve belgelerden, 25 ve ek 25 nolu hakedişin,  sonuncu ve kesin hakediş olması nedeniyle hakediş kabul ve onay tarihinin 06/10/2017 tarihi olduğu,  dolayısıyla anılan hakedişe ilişkin vergiyi doğuran olayın 06/10/2017 tarihinde meydana geldiğinin anlaşılması karşısında, 25 ve ek 25 nolu hakedişe ilişkin vergiyi doğuran olayın 08/06/2017 tarihinde meydana geldiğinin kabul suretiyle vergilendirme döneminde hataya düşülerek, işleme ait katma değer vergisinin tevkif edilen kısımla birlikte işlemin taraflarınca 2017/Haziran döneminde beyan edilmesi gerekirken 2017/Ekim döneminde beyan edildiğinden kismi tevkifat uygulaması kapsamında katma değer vergisi iadesinin mümkün olmadığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Ekim dönemi için yapılan cezalı tarhiyatın kaldırılması talebiyle düzeltme yolunda ileri sürülen iddianın, vergilendirme döneminde hata kapsamında değerlendirilmesi gerektiği sonucuna varıldığından, düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemde ve işlemin iptali istemiyle açılan davayı yukarıda yazılı gerekçeyle reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge idare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık bulunmadığından, temyiz isteminin kabulü ile Bölge idare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı adına, Doğal Afet Sigortaları Kurumu(DASK) ile imzalanan "Gerçek (True) Ortofoto ve Coğrafi Veri  Üretimi Hizmet Alımı"na ilişkin ihale sözleşmesi kapsamında yapılan 25 ve ek 25 nolu hakedişlerin 08/06/2017 tarihinde onaylanması üzerine  vergiyi doğuran olay  gerçekleştiği halde işleme ait katma değer vergisi tevkif edilen kısımla birlikte işlemin taraflarınca 2017/Haziran döneminde beyan edilmesi gerekirken 2017/Ekim dönemde beyan edilmesi suretiyle kısmi tevkifat uygulaması kapsamında haksız katma değer vergisi iadesi alındığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak tarh edilen 2017/Ekim dönemi katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen  bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali istenilmektedir. 
İLGİLİ MEVZUAT:213 sayılı Vergi Usul Kanununun 122. maddesinde, mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri; 124. maddesinde de, vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri açıklanmıştır. Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı ise, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun Vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi başlıklı 10/a maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması, 10/b maddesinde, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi, 10/c maddesinde, kısım kısım mal teslimi veya hizmet yapılması mutad olan veya bu hususlarda  mutabık kalınan hallerde, her bir kısmın teslimi veya bir kısım hizmetin yapılması,
 anında meydana geleceği, kuralına yer verilmiştir.
26 Nisan 2014 tarih ve  28983  sayılı Resmi Gazete yayımlanan Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin vergiyi doğuran olayın meydana gelmesi başlıklı Ç/1 bölümünde,  hakedişli işlemlerde, verilen hizmet sebebiyle elde edilen hakediş bedeli için hakedişin tahakkuk ettiğini belgeleyen kabul tutanağının düzenlendiği bir diğer ifade ile hakediş raporunun onaylandığı tarihte vergiyi doğuran olay gerçekleşeceği, düzenlenmiştir. 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen  mevzuatın değerlendirilmesinden, düzeltme yolunun, vergiye ilişkin hesaplarda, matrah ve miktar hatası bulunması yahut mükerrer vergi istenmesi şeklinde, vergilendirmede ise mükellefin şahsında, mükellefiyette, verginin mevzuunda ve döneminde yapılmış hataların varlığı halinde izlenebilecek bir idari başvuru yolu olduğu, vergilendirme döneminde yapılan hata nedeniyle vergi yükümlülerininden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması halinde vergilendirme hatası içeren işlemin düzeltme yoluyla yargı önüne getirilebilmesi ve vergilendirmede vergi hatasının varlığından söz edilebilmesi için, istenen verginin ilgili bulunduğu vergilendirme döneminin yanlış gösterilmiş olması diğer deyişle vergiyi doğuran olayın meydana geldiği tarihte hata edilmesi gerektiği, hakedişli işlemlerde, verilen hizmet sebebiyle elde edilen hakediş bedeli için hakedişin tahakkuk ettiğini belgeleyen kabul tutanağının düzenlendiği bir diğer ifade ile hakediş raporunun onaylandığı tarihte hizmet ifasının  yani katma değer vergisi açısından vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği, anlaşılmaktadır.
Uyuşmazlıkta, Doğal Afet Sigortaları Kurumu(DASK) ile imzalanan "Gerçek (True) Ortofoto ve Coğrafi Veri  Üretimi Hizmet Alımı"na ilişkin ihale sözleşmesi kapsamında yapılan  25 ve ek 25 nolu hakedişe ilişkin olarak  Doğal Afet Sigortaları Kurumu tarafından oluşturulan Muayene ve Kabul Komisyonu, kontrol teşkilatı ile davacı şirket yetkilisi katılımıyla 06/10/2017 tarihinde, işin kabul bakımından incelendiği  ve yapılan işin sözleşme ve eklerine uygun olduğu ve kabule engel olabilecek eksik kusur ve arızaların bulunmadığı belirtilerek hizmet işleri kabul teklif belgesi düzenlendiği, Doğal Afet Sigortaları Kurumu'nca Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı Ankara İhtisas Vergi Dairesi Müdürlüğüne yazılan ... tarih ve ... sayılı yazıda  25 ve ek 25 nolu hakedişin,  sonuncu ve kesin hakediş olması nedeniyle hakediş kabul ve onay tarihinin 06/10/2017 tarihi olduğunun belirtildiği, anılan hakedişe ilişkin  faturanın 9/10 oranında tevkifatlı olarak 10/10/2017 tarihinde düzenlendiği, işleme ait katma değer vergisinin tevkif edilen kısımla birlikte işlemin taraflarınca 2017/Ekim döneminde beyan edildiği, davacı hakkında katma değer vergisi iadesi yönünden düzenlenen vergi inceleme raporunda, 25 ve ek 25 nolu hakedişe ilişkin vergiyi doğuran olayın 08/06/2017 tarihinde meydana geldiği kabul edilerek 2017/Ekim döneminde yapılan vergilendirme işleminin 2017/Haziran dönemine alınması suretiyle yeniden oluşturulan katma değer vergisi beyan tablosu uyarınca ödenecek katma değer vergisi çıkmadığından, tarhiyat önerilmediği ancak  25 ve ek 25 nolu hakedişe ilişkin vergiyi doğuran olay 08/06/2017 tarihinde meydana geldiği halde bu işleme ait katma değer vergisinin tevkif edilen kısımla birlikte işlemin taraflarınca 2017/Haziran döneminde beyan edilmediği, 2017/Ekim döneminde beyan edildiği, kismi tevkifat uygulamasında katma değer vergisi iadesi için beyanın, işlemin meydana geldiği dönemin beyan süresi içinde yapılması gerektiği, 25 ve ek 25 nolu hakedişe ilişkin beyanın 2017/Haziran ayında yapılmaması nedeniyle katma değer vergisi iadesinin mümkün olmadığı sonucuna varılarak mahsuben iade edilen kısmın geri alınması, henüz iadesi yapılmayan kısmın iadesinin reddedilmesi ve haksız iade alınan tutarın geri alınması, vergi ziyaına sebep olunduğundan bir kat vergi ziyaı cezası kesilmesinin önerilmesi üzerine yapılan cezalı tarhiyatın, 25 ve ek 25 nolu hakedişe ilişkin vergiyi doğuran olayın 2017/Ekim döneminde meydana gelmesi nedeniyle vergilendirme döneminde yapılan hataya dayandığı ileri sürülerek düzeltilmesi istenen olayda; yukarıda  belirtildiği üzere hakedişli işlemlerde, verilen hizmet sebebiyle elde edilen hakediş bedeli için hakedişin tahakkuk ettiğini belgeleyen kabul tutanağının düzenlendiği bir diğer ifade ile hakediş raporunun onaylandığı tarihte vergiyi doğuran olay gerçekleşmiş olacağından,  25 ve ek 25 nolu hakedişin,  sonuncu ve kesin hakediş olması nedeniyle hakediş kabul ve onay tarihinin 06/10/2017 tarihi olduğu, dolayısıyla anılan hakedişe ilişkin vergiyi doğuran olayın 06/10/2017 tarihinde meydana geldiğinin anlaşılması karşısında,  25 ve ek 25 nolu hakedişe ilişkin vergiyi doğuran olayın 08/06/2017 tarihinde meydana geldiğinin kabul suretiyle vergilendirme döneminde hataya düşülerek, işleme ait katma değer vergisinin tevkif edilen kısımla birlikte işlemin taraflarınca 2017/Haziran döneminde beyan edilmesi gerekirken 2017/Ekim döneminde beyan edildiğinden kismi tevkifat uygulaması kapsamında katma değer vergisi iadesinin mümkün olmadığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2017/Ekim dönemi için  yapılan cezalı tarhiyata karşı, düzeltme yolunda ileri sürülen iddianın, vergilendirme döneminde hata kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinden, düzeltme şikayet başvurusunun reddine ilişkin işlemde ve işlemin iptali istemiyle açılan davayı yukarıda yazılı gerekçeyle reddeden Vergi Mahkemesi kararına karşı yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge idare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. 
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kabulüne,
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 22/05/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. 
 
KARŞI OY : Vergi Mahkemesi kararının dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi hukuka uygun olduğundan, aynı gerekçe ve nedenlerle Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması  gerektiği oyu ile çoğunluk kararına katılmıyorum.