Esas No: 2021/3106
Karar No: 2024/516
Karar Tarihi: 13.02.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2021/3106 E.  ,  2024/516 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2021/3106
Karar No : 2024/516
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…	  
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Otomotiv İnşaat Gıda ve Turizm Sanayi Ticaret Limited Şirketi
 
İSTEMİN	KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması  istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2015 yılının Ocak ila Kasım dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ve hasılatının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle 2015 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, aynı yılın Ekim-Aralık dönemi için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergi ve ferileri ile 2015 ve 2016 yılları için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi ile 2017 yılı için aynı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
               İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden, işletilen petrol istasyonunun bayilik hakkının, içeriğinde bir gayrimenkul bulunmaksızın 800.000,00 Amerikan Doları bedelle satılmasının hayatın olağan akışına aykırı olduğu, alıcı şirketin kayıtlarında yer alan alış bedelleri ve banka yoluyla yapılan ödemelerin de bu tutarda bir satış işleminin bulunmadığını ortaya koyduğu, diğer yandan sözleşmede gerçekleşmemiş bir şarta da yer verildiği ve bu bağlamda söz konusu sözleşmenin davacı tarafından devredilen petrol istasyonunun devir bedelini kararlaştırma amaç ve iradesini taşıyan bir sözleşme olmadığı sonucuna varıldığından, bahse konu sözleşmede yer alan bedel dayanak alınarak bulunan 2.281.867,00 TL matrah farkından kaynaklanan kurumlar vergisi, kurum geçici vergisi, 2015 yılının Ekim dönemi katma değer vergisi ve ferileri ile bu vergiler üzerinden kesilen vergi ziyaı cezaları ile eksik tutar üzerinden fatura düzenlendiğinden bahisle 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin 1. fıkrası uyarınca 2015 yılı için kesilen ve inceleme raporu veya takdir komisyonu kararı gibi dayanak gösterilmeksizin 2016 yılının Nisan dönemi için kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık görülmediği, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle yapılan tarhiyat yönünden ise davacı şirketin kanuni temsilcisine defter ve belge ibraz yazısı tebliğ edilmesine karşın, bunların vergi incelemesine ibraz edilmeyerek "defter ve belgeler 2015 yılından beri İstanbul Anadolu ve diğer adliyelerdedir" şeklinde cevap verildiği, buna karşın, defter ve belgelerin kendilerinde olmadığına ilişkin tutanak ve tevsik edici bir belge sunulmadığı gibi, hangi mercide olduğuna ilişkin kesin bir cevap da verilmediği, diğer yandan, davacının işaret ettiği mercilerle inceleme elemanınca yapılan yazışmalar sonucunda, defter ve belgelerin bahse konu mercilerde bulunmadığının anlaşıldığı, defter ve belgelerin ibraz edilememe nedeni olarak herhangi bir mücbir sebep belirtilmediği görüldüğünden re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde  ve ibraz etmeme nedeniyle 2017 yılı için kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 213 sayılı Kanun'un mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden dava reddedilmiş, kayıt dışı hasılattan kaynaklı üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, aynı yılın Ekim-Aralık dönemi için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergi ve ferileri ile 2015 ve 2016 yılları için aynı Kanun'un 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezaları kaldırılmıştır. 
              Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının, kayıt dışı hasılattan kaynaklı üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi, aynı yılın Ekim-Aralık dönemi için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergi ve ferileri ile 2015 ve 2016 yılları için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin hüküm fıkralarına yöneltilen davalı idare başvurusu, değinilen hüküm fıkralarının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle reddedilmiştir.
 Dairelerince verilen ara kararıyla, dava dilekçesinde defter ve belgelerin ibraz edildiği yargı mercii olarak belirtilen ... Asliye Ticaret Mahkemesine, davacı şirkete ait defter ve belgelerin incelenmek üzere ibraz edilip edilmediğinin sorulduğu, cevabi yazı ve eklerinin incelenmesinden, şirkete ait defter ve belgelerin 2 adet mavi klasör, 1 adet pembe dosya halinde, Mahkemelerinin E:… sayılı dosyası içerisinde bulunduğu, ancak talep nedeniyle ...Asliye Ceza Mahkemesine gönderildiği yolundaki cevabından, davacının baştan beri belirttiği, defter ve belgelerinin yargı mercilerinde olduğu iddiasıyla uyumlu olduğunun anlaşıldığı, defter ve belgelerini yargı mercilerine ibraz eden ve mücbir sebep hali içerisinde olması nedeniyle ibraz yükümlülüğünü yerine getiremediği anlaşılan davacı adına re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile defter belge ibraz etmeme nedeniyle mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davacı istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının değinilen hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra vergi ve cezanın değinilen kısmı kaldırılmıştır.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:  Defter ve belge ibraz yazısının tebliğ edilmesine karşın  vergi incelemesine ibraz edilmediği, ayrıca 20.000,00 TL bedelle devredilmiş gibi gösterilen petrol istasyonunun gerçek devir bedelinin 800.000,00 Amerikan Doları olduğu tespit edildiğinden dava konusu tarhiyat ve cezalarda hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	…'NİN	DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	Davacı adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle indirimlerin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca 2015 yılının Ocak ila Kasım dönemleri için re'sen üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi salındığı ve davacı şirketin işlettiği petrol istasyonunu 01/10/2015 tarihli Noter satış sözleşmesi ile devrettiği ancak 15/09/2015 tarihli gayri resmi sözleşme ile devir bedelinin 800.000,00-$ olarak kararlaştırıldığı, bu işlemin 01/10/2015 tarihinde gerçekleştiğinin kabulü ile bu tarihteki efektif döviz alış kuru üzerinden 800.000,00-$ tutarın TL'na çevrilmesi ile petrol istasyonun devri kapsamında fatura düzenlenen 130.373,00-TL kısmın bu tutardan tenzili sonrası hasılatının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle 2015 yılı için re'sen üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi,  Ekim-Aralık dönemi için re'sen üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergi ve fer'ilerinin salındığı, 2015 ve 2016 yılları için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1.bendi ve 2017 yılı için mükerrer 355. maddesi uyarınca özel usulsüzlük cezalarının kesildiği  anlaşılmıştır.
	Davacı şirketçe işletilen petrol istasyonunun devrinden elde edilen kurum kazancının gerçekliği hususunda UYAP üzerinde yapılan araştırmada, söz konusu petrol istasyonununun 09/11/2013 tarihinde ... İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketine 1.160.000,00 Amerikan Doları bedelle devredildiği halde … Petrolcülük Anonim Şirketince sözleşme onaylanmadığından değinilen şirketle fesih sözleşmesi yapılarak 01/10/2015 tarihinde ... Petrol isimli şirkete 800.000 Amerikan Doları bedelle devredilmek zorunda kalındığından bahisle her iki devir arasındaki devir bedeli farkı olan 360.000,00 Amerikan Doları zararın … Petrolcülük Anonim Şirketi tarafından karşılanması için ... İcra Müdürlüğü E:… sayılı icra dosyasında başlanılan 4.120.970,13-TL tutarlı icra takibine itiraz üzerine ... Asliye Ticaret Mahkemesi E:… sayılı dosyasında açılan itirazın iptali davası dilekçe ekinde delil olarak 15/09/2015 tarihli 800.000,00-$ bedelli gayri resmi sözleşmenin sunulduğu görülmüştür.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, aynı Kanun'un 341. maddesinde vergi ziyaının, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade edeceği, 344. maddesinde; 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde cezanın üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	Temyiz istemine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu tarhiyatın, defter ve ibraz etmemeden kaynaklı üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2016 yılı için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi, 2017 yılı için mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun görülmüştür.
	Davacı şirket tarafından … Asliye Ticaret Mahkemesinin E:… sayılı dosyasında açılan itirazın iptali davasında sunulan dilekçe ve ekinde delil olarak gösterilen 15/09/2015 tarihli 800.000,00-$ bedelli gayri resmi sözleşmenin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrası uyarınca maddi delil olarak kabulü gerektiğinden, sözü edilen sözleşme ile anılan Ticaret Mahkemesinde açılan davaya sunulan bilgi ve belgeler değerlendirilmek ve gerekli görülmesi halinde bu hususta yapılacak başkaca araştırma ve inceleme sonucuna göre yeniden karar verilmek üzere Vergi Dava Dairesi kararının değinilen hüküm fıkrasının bozulması gerekmiştir.
	Yeniden verilecek kararda, özel usulsüzlük cezası hakkında değerlendirme yapılarak bir karar verilmesi gerektiği tabiidir.	
KARAR SONUCU :
           Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; dava konusu tarhiyatın, defter ve ibraz etmemeden kaynaklı 2015 yılının Ocak ila Kasım dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile 2016 yılı için 213 sayılı Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi ve 2017 yılı için mükerrer 355. Maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarına ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın;  tarhiyatın, kayıt dışı hasılattan kaynaklanan kısmı ile bu hasılat için fatura düzenlememesi nedeniyle kesilen özel usulsüzlük cezası ve fer'ilerine ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, 13/02/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.