Esas No: 2023/5782
Karar No: 2024/877
Karar Tarihi: 27.02.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/5782 E.  ,  2024/877 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
  Esas	No : 2023/5782
  Karar  No : 2024/877  
 TEMYİZ EDENLER	: 1-(DAVALI) ... Vergi Dairesi Başkanlığı-...
VEKİLİ	: Av. ...
		2-(DAVACI) ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU           : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, ... Mühendislik İnş. Tic. Ştd. Şti.'nin  sahte belge düzenleme ve haksız katma değer vergisi iadesi alma fiillerine iştirak ettiğinden bahisle 2015 ila 2017 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezalarının tahsili amacıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
               İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dava konusu ödeme emri içeriği borçların, davacının ... Makina Mühendislik San.  ve Tic. Ltd. Şti.'nin sahte belge düzenleme ve haksız katma değer vergisi iadesi alma fiillerine iştirak ettiğinden bahisle adına düzenlenen ihbarnamelere dayandığı, ... Makina Mühendislik  San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunu done alan takdir komisyonu kararları ile vergi inceleme raporlarına istinaden tarhiyat yapılarak, düzenlenen ihbarnamelerin anılan şirkete 25/05/2019 tarihinde tebliğ edildiği, söz konusu tarhiyatların dava konusu yapılmaksızın kesinleştiğinin görüldüğü, dolayısıyla olayda, ...  Makina  Mühendislik San. ve Tic.  Ltd. Şti. adına yapılan tarhiyatların dava konusu edilerek ortadan kalkması durumu söz olmadığı gibi, davacıya da usulüne uygun yapılan tebliğlerden sonra, davacı tarafından söz konusu ihbarnamelere dava açılmadığı, davaya konu edilmeden kesinleşmiş idarî işlemlerin uygulanmasını sağlamak üzere tesis edilen yeni işlemler nedeniyle açılan davalarda kesinleşmiş hukukî durumların yeniden ele alınmasının ve tarh aşamasına ilişkin iddiaların tahsil aşamasında incelenmesinin mümkün olmadığı dikkate alındığında, dava konusu ödeme emrinde  hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
               Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu ödeme emri içeriğinde yer alan; davacı adına iştirak fiili nedeniyle 2015, 2016 ve 2017 yılları için kesilen vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükmü uygulanarak artırılan kısımlar hariç geriye kalan bir kat vergi ziyaı cezası yönünden, Mahkemece verilen kararda usul ve hukuka aykırılık bulunmadığından istinaf başvurusunun reddi gerektiği, vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmü uygulanarak artırılan kısımları yönünden, davacı adına kesilen vergi ziyaı cezasına tekerrür hükmünün uygulanmasına dayanak olarak ... Makina Mühendislik San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında daha önceki tarihli kesilen cezaların kesinleşmesi gösterilmiş ise de, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesi uyarınca sahte belge düzenleme fiiline iştirak edenlere bir kat vergi ziyaı cezası kesileceğinden ve şirketin işlediği daha önceki bir fiili nedeniyle davacının sorumlu tutulması mümkün olmayacağından ödeme emri içeriği vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırılan kısımlarında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle istinaf isteminin kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının anılan kısmının kaldırılmasına, ödeme emrinin vergi ziyaı cezalarına tekerrür hükmü uygulanarak artırılan kısmının iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:  
DAVACININ İDDİALARI: Ödeme emri dayanağı ihbarnamelerin 25/05/2019 tarihinde e-tebligat yoluyla tebliğ edildiği ancak tebliğ tarihinde yurt dışında olunduğu bu sebeple kararının yerinde olmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Olayda 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 339. maddesi uyarınca tekerrüre ilişkin şartlar gerçekleştiği iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Davalının tarafından savunma verilmemiştir. Davacının savunması yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
							MADDİ OLAY: Davacı adına, ... Mühendislik İnş. Tic. Ştd. Şti.'nin  sahte belge düzenleme ve haksız katma değer vergisi iadesi alma fiillerine iştirak ettiğinden bahisle 2015 ila 2017 yıllarının muhtelif dönemlerine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezalarının tahsili amacıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu, "vergi ziyaı" başlıklı 341. maddesinde, "Vergi ziyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade eder. Şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir. Yukarıdaki fıkralarda yazılı hallerde verginin sonradan tahakkuk ettirilmesi veya tamamlanması veyahut haksız iadenin geri alınması ceza uygulanmasına mani teşkil etmez." hükmüne,  "Vergi ziyaı cezası" başlıklı 344. maddesinde, 341. maddede yazılı hallerde vergi ziyaına sebebiyet verildiği takdirde, mükellef veya sorumlu hakkında ziyaa uğratılan verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezası kesileceği, vergi ziyaına 359. maddede yazılı fiillerle sebebiyet verilmesi halinde bu ceza üç kat, bu fiillere iştirak edenlere ise bir kat olarak uygulanacağı hükmüne yer verilmiştir.	
Aynı Kanun'un "Tekerrür" başlıklı 339. maddesinin olay tarihinde yürürlükte olan hâlinde, "Vergi ziyaına sebebiyet vermekten veya usulsüzlükten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere, cezanın kesinleştiği tarihi takip eden yılın başından başlamak üzere vergi ziyaında beş, usulsüzlükte iki yıl içinde tekrar ceza kesilmesi durumunda, vergi ziyaı cezası yüzde elli, usulsüzlük cezası yüzde yirmibeş oranında artırılmak suretiyle uygulanır." hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare Mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, ödeme emri içeriği, 2015, 2016 ve 2017 yıllarının muhtelif dönemleri için kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmı usul ve hukuka uygun olup, davacı tarafından ileri sürülen temyiz iddiaları, kararın belirtilen kısmının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, ödeme emri içeriği, vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmına yönelik davalı idarenin temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer alan mevzuat hükümlerinden de anlaşılacağı üzere vergi ziyaı suçuna iştirak; bir kimsenin mükellef ile birlikte 213 sayılı Kanun'un 359. maddesinde yazılan fiillerden biriyle vergi ziyaına sebebiyet vermesi olup, dolayısıyla vergi ziyaına sebep olan olayda asıl failin davacı olmaması, eylemleri nedeniyle vergi ziyaına sebebiyet vermediği anlamına gelmeyip, kanun koyucu tarafından tekerrüre ilişkin olarak da aynı Kanunun olay tarihindeki yürürlük maddesinde vergi ziyaına sebebiyet vermekten dolayı ceza kesilen ve cezası kesinleşenlere tekrar ceza kesilmesi halinde tekerrür hükümleri uygulanacağı belirtilmek suretiyle, aranan şartlar belirtilmiştir.
Bu durumda, vergi ziyaına sebep veren sahte belge düzenleme ve haksız katma değer vergisi iadesi alma fiilini; mükellef ile birlikte kendi eylemleri ile gerçekleştiren davacının, tekerrüre esas kesinleşmiş vergi ziyaı cezası, iştirak dolayısıyla adına kesilen vergi ziyaı cezasının artırılmasına dayanak oluşturabileceği sonucuna varılmıştır. Ancak dosyanın incelenmesinden; davalı idare tarafından tekerrüre esas alındığı belirtilen 2011/Mayıs dönemine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamenin 12/12/2016 tarihinde, 2017/Temmuz dönemine ilişkin kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamenin  23/08/2017 tarihinde tebliğ edildiği ve ihbarnamelere karşı dava açılmadığı için kesilen cezaların 10/01/2017, 26/09/2017 tarihlerinde kesinleştiğinin anlaşıldığı, olay tarihinde yürürlükte olan mevzuat hükümlerine istinaden tekerrür dolayısıyla vergi ziyaı cezasının arttırılabilmesi için; mükellef adına daha önce kesilmiş bir vergi ziyaı cezasının bulunması, bu vergi ziyaı cezasının kesinleşmiş olması ve cezanın kesinleştiği yılı takip eden takvim yılından itibaren beş yıl içinde yeniden vergi ziyaı cezasının kesilmiş olması şartlarının birlikte gerçekleşmesi gerektiğinden, olayda tekerrüre esas alınan cezaların 2017 yılında kesinleşmesi karşısında ödeme emri içeriği 2015, 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılmasında hukuka uygunluk bulunmadığından Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısmında sonucu itibariyle yasal isabetsizlik bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
        Açıklanan nedenlerle;
Tarafların temyiz isteminin reddine,
 ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, ödeme emri içeriği vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan kısmının yukarıda yazılı gerekçeyle ONANMASINA,  diğer kısmının ONANMASINA,
Temyiz isteminde bulunan davacıdan 891,50-TL maktu harç alınmasına,
  2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 27/02/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.