Esas No: 2023/6723
Karar No: 2024/5410
Karar Tarihi: 17.10.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/6723 E.  ,  2024/5410 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2023/6723
Karar No : 2024/5410
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: ... Demir Çelik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi	  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Defterdarlığı/...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU:... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, 2016 ve 2017 yıllarının muhtelif dönemlerine ait  kamu alacağının tahsili amacıyla düzenlenen ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir. 
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu ödeme emrinin dayanağı olan cezalı vergiye ilişkin ihbarnamelerin usulüne uygun şekilde tebliğine karşın dava açılmadığı   gibi ödeme de yapılmadığından düzenlenen ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
 
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 2016 ve 2017 yılları için 7143 sayılı Kanun kapsamında usulüne uygun şekilde vergi artırımında bulunulduğu ve tahakkuk eden borçlar ödendiğinden ödeme emri içeriği vergi ve cezaların ilgili bulunduğu dönemler için inceleme ve tarhiyat yapılamayacağı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI:  Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY: 
	Davacının,  2016 ve 2017 yıllarına ilişkin olarak 7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun kapsamında yapmış olduğu matrah artırımı, Kanun'un yayım tarihinden önce 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinin (b) bendi kapsamında başlanmış sahte belge düzenleme incelemesi bulunması neden gösterilerek vergi dairesince iptal edilmiştir.
	Davacı hakkında yürütülen söz konusu inceleme sonunda düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporunda, davacının sahte belge düzenlediğine ilişkin olarak herhangi bir doneye rastlanılmadığı ve aynı yıllarda kullanmış olduğu sahte belgelerle ilgili olarak vergi inceleme raporu tanzim edileceği belirtilmiştir. Bu amaçla düzenlenen ... tarih ve ... ve ... sayılı Vergi İnceleme Raporlarında; sahte belge düzenlediğine yönelik hakkında vergi tekniği raporu bulunan mükelleflerden almış olduğu faturaları yasal defterlerine kaydederek bu faturalarda yazılı katma değer vergilerini ilgili dönem katma değer vergisi beyanlarında indirim konusu yaptığından bahisle söz konusu vergilerin re'sen tarh edilmesi, bu vergiler üzerinden üç kat vergi ziyaı cezası kesilmesi ve 213 sayılı Kanunun 353. maddesinin birinci bendi uyarınca özel usulsüzlük cezası kesilmesi gerektiği sonuç ve kanaatine varılmıştır. Bu raporlar uyarınca düzenlenen ve dava konusu ödeme emri içeriğini oluşturan vergi ve cezalara ait ihbarnameler elektronik ortamda 17/08/2021 tarihinde tebliğ edilmiştir.
	 Davalı idarenin 25/08/2021 tarihli yazısı ile davacıya söz konusu yazının tebliğ tarihinden itibaren bir ay içerisinde 7143 sayılı Kanun'un 5. maddesinin 9. fıkrası kapsamında matrah artırımında bulunabileceği bildirilmiştir. Bildirim üzerine davacı tarafından 2016 ve 2017 dönemlerine ilişkin olarak katma değer vergisi ve kurumlar vergisi yönünden matrah ve vergi artırımı yapılmış olup 31/08/2021 tarihinde ödenmesi gereken tutarlar tahakkuk etmiş ve davacı tarafından defaten ödenmiştir.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 2. Maddesinde, iptal davalarının, idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı iptalleri için menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar olduğu kurala bağlanmıştır.
	6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 7601 sayılı Kanunla değişik 58. maddesinde, kendisine ödeme emri tebliğ olunan şahsın böyle bir borcu olmadığı veya kısmen ödediği veya zamanaşımına uğradığı hakkında tebliğ tarihinden itibaren 15 gün içinde alacaklı tahsil dairesine ait vergi davalarına bakan vergi mahkemesi nezdinde dava açılabileceği hüküm altına alınmıştır.	
	7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un "Matrah ve vergi artırımı" başlıklı 5. maddesinin 3. fıkrasında; mükelleflerin, bu fıkrada belirtilen şartlar dahilinde katma değer vergisini artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri halinde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılamayacağı,  9. fıkrasında,  213 sayılı Kanun'un 359. maddesinin (b) fıkrasındaki “defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler” veya bu fiiller nedeniyle incelemesi devam edenler ile terör suçundan hüküm giyenler, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla haklarında terör örgütlerine veya Milli Güvenlik Kurulunca Devletin milli güvenliğine karşı faaliyette bulunduğuna karar verilen yapı, oluşum veya gruplara üyeliği, mensubiyeti veya iltisakı yahut bunlarla irtibatı olduğu gerekçesiyle adli makamlar, genel kolluk kuvvetleri veya Mali Suçları Araştırma Kurulu Başkanlığı tarafından yürütülen soruşturma ve kovuşturmalar kapsamında vergi incelemesi yapılması, terörün finansmanı suçu veya aklama suçu kapsamında inceleme ve araştırma yapılması talep edilenlerin, bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkra hükümlerinden yararlanamayacakları, şu kadar ki 213 sayılı Kanun'un 359.  maddesinin (b) fıkrasında yer alan defter, kayıt ve belgeleri yok etme veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyma veya hiç yaprak koymama veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleme fiillerinden hareketle yapılan vergi incelemesinin tamamlanması sonucu bu fiillerin varlığının tespit edilememesi durumunda, bu durumun tespitine ilişkin raporun mükelleflere tebliği tarihinden itibaren bir ay içerisinde yazılı başvurmaları, matrah ve vergi artırımı sonucu hesaplanan vergileri, raporun tebliğini izleyen aydan başlamak üzere ikişer aylık dönemler halinde altı eşit taksitte ödemeleri ve maddede öngörülen diğer şartları yerine getirmeleri koşuluyla bu madde hükümlerinden yararlanabileceği kural altına alınmış olup  söz konusu Kanun uyarınca çıkarılan  1 Seri No'lu Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7143 sayılı Kanun Genel Tebliği'nin V-E-6-f-fç maddesinde de aynı düzenlemeye yer verilmiştir.
 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Hukuka uygunluk denetiminin yapılması gereken sebep unsuru idari yargıda; idareyi işlemi yapmaya iten saik olarak tanımlanmıştır. İdare tesis ettiği işlemi, gerçek ve hukuka uygun sebeplere dayandırmak zorundadır. Sebebin gerçek olması, varlığının usulüne uygun olarak yapılan tespitlerle ortaya konulmuş olması; hukuka uygun olması ise idarenin işlemi dayandırdığı sebebin, kanunda tesisi için dayanabileceği öngörülen sebeplerden olması anlamına gelmektedir. 
Vergilendirme sürecindeki tahsil aşamasına geçilebilmesi için kamu alacağının tarh, tebliğ ve tahakkuk aşamalarının usulüne uygun biçimde tamamlanması gerekir. Belirtilen bu süreç vergi yasalarıyla birlikte tahsil işleminin sebep unsurunu oluşturur. Bu nedenle bu süreçteki tarh, tebliğ ve tahakkuk işlemlerindeki sakatlık halleri tahsil işleminin hukuki geçerliğini sebep unsuru yönünden etkileyecektir.
          Dolayısıyla vergi borcunun usulüne uygun şekilde tahakkuk etmesi ve vadesinde ödenmemesi durumunda ödeme emriyle istenmesi mümkün olmakla birlikte söz konusu borcun doğumuna engel olacak nitelikteki sakatlık hallerinin varlığında ortada tahsil aşamasına gelmiş bir kamu alacağı bulunduğundan bahsedilemez.
Mükelleflerin 7143 sayılı Kanun kapsamında matrah ve vergi artırdıkları takdirde, bu dönemler için haklarında vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağı, sahte belge düzenleyenlerin ise bu durumdan faydalanamayacakları, ancak sahte belge düzenleme fiillinden hareketle başlatılan vergi incelemesinin tamamlanması sonucu bu fiillerin varlığının tespit edilememesi durumunda Kanunda öngörülen şartların yerine getirilmesi koşuluyla matrah ve vergi artırımı hükümlerinden yararlanılabileceği açıktır.	
Dava konusu ödeme emri içeriği tarhiyatın, 2016 ve 2017 yıllarında alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiğinden bahisle anılan alışlarına ait katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosu uyarınca yapıldığı uyuşmazlıkta, hakkında yürütülen vergi incelemesi neticesinde düzenlenen vergi tekniği raporunda,  2016 ve 2017 yıllarında düzenlediği faturaların gerçek olduğu ve sahte belge düzenlediğine yönelik olarak herhangi bir doneye rastlanılmadığı belirtilen ve sonrasında vergi dairesince kendisine 7143 sayılı Kanun kapsamında matrah artırımında bulunabileceğinin bildirilmesi üzerine 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin olarak usulüne uygun bir şekilde matrah ve vergi artırımında bulunduğu ve aynı zamanda 7143 sayılı Kanun'dan yararlanabilmek için gerekli şartları taşıdığı anlaşılan davacı hakkında dava konusu kamu alacağının ilgili olduğu dönemlerle ilgili olarak vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağı açıktır.
Açıklanan bu husus dava konusu ödeme emrini sebep unsuru yönünden hukuka aykırı hale getirdiğinden ve bu durum, 6183 sayılı Kanun'un 58. maddesinde kuralına yer verilen "borcum yoktur" kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinden yazılı gerekçeyle davanın reddine dair Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. 
 
KARAR SONUCU :
  Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 17/10/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle Karara katılmıyoruz.