Esas No: 2024/475
Karar No: 2024/791
Karar Tarihi: 11.09.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2024/475 E.  ,  2024/791 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas   No : 2024/475
Karar   No : 2024/791
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: … İnşaat Anonim Şirketi	  
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVALI)	: … Başkanlığı …
VEKİLİ	: Av. …
İSTEMİN	KONUSU	:…Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
Dava konusu istem: Karayolları Genel Müdürlüğü 7. Bölge Müdürlüğü tarafından ihale edilen “Ordu-Mesudiye-Koyulhisar Devlet Yolu (Ordu-Ulubey) Ayr-Topçam Km:35+000-47+98080 Arası Üstyapı (Bsk) ve (Gölköy-Topçam) Ayr-Mesudiye Yolu KM:0+000-20+18301 Arası Toptes, Sanyap, Köprü, Tünel ve Üst Yapı (Bsk) Yapım İşi" uhdesinde kalan davacı tarafından, bu işe ilişkin ihale kararı, sözleşme ve hak edişler ile keşif artışı nedeniyle tahsil edilen damga vergisinin ve ödenen noter harcının iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusunun reddine dair işlemin iptali ile ödenen verginin ve harcın faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı: 
Mahkeme, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararı da dikkate alındığında tahsil edilen damga vergileri ile ödenen noter harcının, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesi ile 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun ek 1. maddesi uyarınca istisna kapsamında olduğu gerekçesiyle, dava konusu işlemi iptal ederek tahsil edilen damga vergileri ile ödenen noter harcının faiziyle birlikte davacıya iadesine karar vermiştir. 
Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
 Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararının Resmî Gazete'de yayımlandığı 28/04/2021 tarihinden sonra (26 ilâ 29 numaralı hak edişler için) tahsil edilen damga vergilerinden kaynaklanan kısmı yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:
Vergi Mahkemesi kararının anılan hüküm fıkrasının usul ve hukuka uygun olduğu anlaşıldığından ve davalı tarafından ileri sürülen iddialar da bu hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte görülmediğinden, istinaf isteminin bu yönden reddi gerekmektedir.
Vergi Mahkemesi kararının, dava konusu işlemin, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararının Resmî Gazete'de yayımlandığı 28/04/2021 tarihinden önce tahsil edilen damga vergileri ile ödenen noter harcından kaynaklanan kısmı yönünden davanın kabulüne dair hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemi hakkındaki inceleme:
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibaresi Anayasa Mahkemesince, davacıdan damga vergisi (hak edişlerden kesilen damga vergileri yönünden 26 ilâ 29 numaralı hak edişler hariç) ve noter harcı tahsil edildikten sonra iptal edilmiştir. Diğer bir anlatımla, iptal edilen kanun hükmü damga vergisi (hak edişlerden kesilen damga vergileri yönünden 26 ilâ 29 numaralı hak edişler hariç) ve noter harcının tahsil edildiği tarihte yürürlükte olup vergilendirme işlemi de yürürlükte olan mevzuata uygun olarak yapılmıştır.
 Vergilendirme işleminin dayanağı olan kanun hükmünün Anayasa Mahkemesince iptal edilmesinin, yürürlükte olduğu dönemde bu kanun hükmüne istinaden yapılmış işlemleri hukuka aykırı kılıp kılmayacağı, dolayısıyla uyuşmazlık özelinde tahsil edilen damga vergisi ile ödenen noter harcının iade edilip edilmeyeceği hususu hukuki bir ihtilaf içermektedir. 
Bu nedenle, iade istemine ilişkin uyuşmazlığın açık bir vergi hatası kapsamında olmadığı anlaşıldığından, dava konusu işlemin bu kısmında hukuka aykırılık bulunmamaktadır. 
Karar sonucu:
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf istemini kısmen kabul ederek Vergi Mahkemesi kararının, 26 ilâ 29 numaralı hak edişlerden kesilenler hariç tahsil edilen damga vergisi ile noter harcına ilişkin davanın kabulü yolundaki hüküm fıkrasını kaldırmış, bu yönden davanın reddine karar vermiş; davalının diğer istinaf istemlerini reddetmiştir.
Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 19/12/2023 tarih ve E:2023/7353, K:2023/5809 sayılı kararı:
I. Davalının temyiz istemi yönünden yapılan inceleme:
Vergi Dava Dairesi kararının, davalının istinaf isteminin kısmen reddine dair hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
II. Davacının temyiz istemi yönünden yapılan inceleme:
 Anayasa Mahkemesi tarafından 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararla, 09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun'un 27 ve 35. maddeleri ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibaresi iptal edilmiş, anılan karar 28/04/2021 tarihinde Resmî Gazete'de yayımlanmıştır. İptal kararı sonrasında, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı, "kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihale" olarak Kanunlarda yer almış bulunmaktadır.
Bunun sonucu olarak Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararı ile iptal edilen Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" kuralı uygulanarak bu karardan önce tesis edilmiş işlemlerin, tesis edildikleri andaki duruma göre hukuka uygun olsalar da kararın yayınlanmasından sonra oluşan yeni hukuki duruma göre hukuka aykırı hale geleceklerinde duraksama yoktur.
Olayda, Kalkınma Bakanlığının cari yıl yatırım programında yer alan ve idari şartnamede yerli ve yabancı tüm isteklilere açık olduğu belirtilen ihaleye ilişkin olarak ödenen damga vergileri ile noter harcının iadesi istemiyle yapılan düzeltme başvurusunun reddi üzerine yapılan şikâyet başvurusu, Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümeyeceği de belirtilerek Damga Vergisi Kanunu ile Harçlar Kanunu'nun ek 2. maddelerinde yer alan şartların sağlanması halinde istisnadan yararlanılabileceği gerekçesiyle reddedilmiştir.
Anayasa Mahkemesinin iptal kararından sonra ortaya çıkan hukuki sonucun, uyuşmazlığa konu vergilendirme işlemini uluslararası ihale tanımı yönünden baştan itibaren etkilediği dikkate alındığında, anılan gerekçeyle tesis edilen işlemin hukuka uygun olmadığı ve olayda alınmaması gereken verginin tahsil edilmesi suretiyle hukuki değerlendirmeyi gerektirmeyecek açıklıkta bir vergilendirme hatası bulunduğu sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle, temyiz istemine konu vergi dava dairesi kararının davanın reddine dair hüküm fıkrasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararın, davalının istinaf isteminin kısmen reddine dair hüküm fıkrasının onamış; davanın reddine dair hüküm fıkrasını bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı: 
488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibaresini iptal eden Anayasa Mahkemesi kararının dava konusu damga vergisi ile noter harcının davacıdan tahsilinden sonra yayımlandığı, iptal edilen kanun hükmünün damga vergisi kesintisinin ve harç ödemesinin yapıldığı tarihte yürürlükte bulunduğu ve o dönemde geçerli bir istisna belgesi bulunmayan işlemde vergilendirmenin de yürürlükte olan mevzuata göre yapıldığı açık olup düzeltme başvurusu ise Anayasa Mahkemesi kararının yayımı tarihinden sonra yapılmıştır.
Vergilendirme işleminin dayanağı kanun hükmünün sonradan Anayasa Mahkemesince iptal edilmesi durumunda yürürlükte olduğu dönemde bu kanun hükmüne istinaden yapılmış tahsilatların iade edilip edilmeyeceği hususu hukuki bir ihtilaf içermekte olup uyuşmazlığın vergi hatası kapsamında olmadığı anlaşıldığından, dava konusu şikâyet başvurusunun reddine ilişkin işlemde bu yönüyle hukuka aykırılık bulunmamaktadır. 
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak bu gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ısrar etmiştir. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının, Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer verilen hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Israr kararının hukuka uygun olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ  ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, dosya tekemmül ettiğinden yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeksizin Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Bölge idare mahkemesi dava daireleri kararları arasında, vergilendirme işleminin dayanağı kanun hükmünün Anayasa Mahkemesince iptal edilmesinin, yürürlükte olduğu dönemde bu kanun hükmüne istinaden yapılmış işlemlerin vergi hatası kapsamında değerlendirilmesine imkan verip vermeyeceği hususunda ortaya çıkan aykırılığın giderilmesi istemiyle yapılan başvuru üzerine Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun  22/07/2023 tarih ve 32256 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 07/06/2023 tarih ve E:2023/2, K:2023/4 sayılı kararıyla, iptal edilen hükme istinaden tesis edilmiş olan vergilendirme işlemleri yönünden Anayasa Mahkemesinin iptal kararının Resmî Gazete'de yayımlanmasından sonra çıkarılan uyuşmazlıklar bakımından iptal kararının geçmişe etkili sonuç doğurup doğurmayacağı hususunun, üzerinde hukuki yorum teknikleri ile farklı mülahazalar yapılabilecek nitelikte olduğuna ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun aradığı anlamda açık bir vergi hatası oluşturmadığına karar verilmiştir.
Dosyanın incelenmesinden, Kurulun söz konusu kararında belirtilen ilkelerden ayrılmayı gerektirecek herhangi bir maddi olgu ya da hukuki nedenin bulunmadığı sonucuna ulaşılmıştır.
Bu durumda, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesiyle değiştirilen ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 6728 sayılı Kanun'un 35. maddesiyle değiştirilen ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "...ve yabancı firmalarca da teklif verilen..." ibaresinin, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararıyla iptal edilmesi üzerine ihale edilen işe ilişkin ihale kararı, sözleşme ve hak edişler ile keşif artışı nedeniyle tahsil edilen damga vergisinin ve ödenen noter harcının, 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesi ile 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesi uyarınca vergiden müstesna hale geldiği belirtilerek iadesi istemiyle iptal kararının yürürlüğe girdiği tarihten sonra yapılan düzeltme ve şikâyet başvurularının reddi üzerine açılan davada, şikâyet başvurusunun reddine dair işlemin iptali yolundaki Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin kısmen kabulü ile mahkeme kararının, dava konusu işlemin, Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararının Resmî Gazete'de yayımlandığı 28/04/2021 tarihinden önce tahsil edilen damga vergileri ile ödenen noter harcından kaynaklanan kısmı yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrası kaldırıldıktan sonra bu yönden davanın reddi yolunda verilen ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-… Bölge İdare Mahkemesi … Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2-492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca ödenmesi gereken maktu karar harcı davacı tarafından peşin olarak yatırıldığından harca hükmedilmesine gerek olmadığına,
3-Yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmediğinden, yatırılan yürütmenin durdurulması harcının istemi halinde davacıya iadesine, 
4-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
11/09/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.