Esas No: 2019/4036
Karar No: 2024/3518
Karar Tarihi: 25.09.2024

Danıştay 13. Daire Başkanlığı         2019/4036 E.  ,  2024/3518 K.


"İçtihat Metni"
            T.C.
    D A N I Ş T A Y
ONÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas  No:2019/4036
Karar No:2024/3518
TEMYİZ EDENLER	: 1- (DAVALI)  ... Kurumu
VEKİLİ	: Av.  ...
	   2- (DAVACI)  ... İletişim Hizmetleri A.Ş.
VEKİLİ	: Av.  ...
İSTEMİN KONUSU	:  ... Bölge İdare Mahkemesi  ... İdari Dava Dairesinin  ... tarih ve E:..., K: ... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	:
	Dava konusu istem: 2009-2014 yılları arasında ödenmesi gereken idari ücret tutarlarıyla ilgili davacı şirket nezdinde yapılan denetimde, bazı gelir kalemlerinin "60. BRÜT SATIŞLAR" hesabının matrahına dahil edilmemek suretiyle eksik ödendiği tespit edilen idari ücretin tahsili amacıyla tesis edilen  ...arih ve  ... sayılı Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurulu (Kurul) kararının 4. maddesinin iptali istenilmiştir.
	İlk Derece Mahkemesi kararının  özeti:  ... İdare Mahkemesince verilen  ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararda; faiz açısından davacı aleyhine bir durum oluşmaması amacıyla eksik ödenen idari ücretle ilgili dava konusu Kurul kararının alınması aşamasında  Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumu Yetkilendirme Dairesi Başkanlığının  ... tarih ve  ... sayılı yazısıyla davacıdan, eksik ödendiği tespit edilen idari ücret kalemlerinin açıklanarak hesaplarına ödenmesi gerektiğinin bildirilmesi üzerine söz konusu işlemin iptali istemiyle açılan davada Mahkemelerinin  ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararı ile dava konusu işlemin kısmen iptaline kısmen reddine karar verildiği, anılan karara karşı yapılan istinaf başvurusu neticesinde ise  ... Bölge İdare Mahkemesi  ...İdari Dava Dairesinin ... tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararıyla, idari ücrete ilişkin tespit ve değerlendirmelerin Kurul gündemine sunulmaksızın, Yetkilendirme Dairesi Başkanlığı tarafından idari ücret farkının bildirilmesine ilişkin tesis edilen işlemde yetki unsuru yönünden hukuka uygunluk bulunmadığına karar verildiği;
 Bu durumda,  ... tarih ve  ... sayılı işlemin, dava konusu Kurul kararının alınması aşamasında faiz açısından davacının aleyhine bir durum oluşmaması için bilgilendirme amacıyla tesis edildiği, dava konusu  ...tarih ve  ... sayılı Kurul kararının ise  ...tarih  ... sayılı işlemin devamı niteliğinde olduğu, davacı tarafça, Mahkemece iptal edilen ... tarih ve  ... sayılı Yetkilendirme Dairesi Başkanlığı işleminden sonra 31/01/2017 tarihinde ödeme yapıldığı ve söz konusu ödeme dikkate alınmadan dava konusu işlemin tesis edildiği, ödenmiş olan bir para cezasının ise tekrardan dava konusu işlem ile ihtilaf konusu yapılmasının mükerrer ödemeye sebep olacağı anlaşıldığından,  dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
	Belirtilen gerekçelerle hukuka aykırı bulunan dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
	Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:  ... Bölge İdare Mahkemesi  ... İdari Dava Dairesince; Kurul kararı alınmaksızın davacıya tebliğ edilen  ... tarih ve ... sayılı yazının ardından söz konusu hususun Kurulun ...tarih ve  ... sayılı kararı ile karara bağlandığı, anılan kararda davacı tarafından idari ücretin eksik ödendiğinin tespit edildiği, işbu uyuşmazlığın özünü, brüt satışlara dahil edilmesi gereken unsurların neler olduğunun tespitinin oluşturduğu;
	Dava konusu Kurul kararında davacı şirket tarafından Kurum hesabına ödenmesine karar verilen hususlar tek tek ele alındığında;
	Davalı idarece, abonelerden ait olduğu dönemde tahsil edilemeyen fatura alacaklarının yasal takibi sonucunda davacı şirket lehine tahakkuk eden gecikme faizi tutarının brüt satışlar toplamına dahil olması gerektiği ileri sürülürken, davacı şirket tarafından, bunun bir mal ya da hizmet satışı karşılığında alınan bedel olmadığı, yasal takip sonucunda alacaktan yoksun kalınan süre için alınan bir tazminat olduğu belirtilmekte olup konuya ilişkin olarak, davalı idarece talep edilen görüş üzerine Gelir İdaresi Başkanlığının ...tarih ve  ... sayılı yazısında, "... İşletmelerin yapmış oldukları satışlar ve bu satışla ilgili dönem içinde elde ettikleri gecikme bedelleri ile esas faaliyetleriyle ilgili gelirlerinden kaynaklanan kambiyo karlarının "60. Brüt Satışlar" hesap grubundaki alt hesaplarda takip edilmesi gerekmektedir. Nitekim işletmenin esas faaliyetleriyle ilgili olan satış gelirlerini doğrudan etkileyen söz konusu gelirlerin, esas faaliyetleri dışında kalan faaliyetlerden kaynaklanan faiz geliri veya kambiyo karı olarak nitelendirilmesi mümkün değildir." görüşüne yer verildiği, Gelir İdaresi Başkanlığının görüşü de dikkate alındığında, ait olduğu dönemde tahsil edilemeyen fatura alacaklarının yasal takibi sonucunda davacı şirket lehine tahakkuk eden gecikme faizi tutarının, davacı şirketin sattığı hizmetler karşılığında tahakkuk eden alacaklarla doğrudan ilgili olduğu, kaynağının söz konusu alacaklar olduğu dikkate alındığında brüt satışlara dahil edilmesi gerektiği;
	 Davalı idarece, ikinci olarak, altyapı katılım gelirlerinin brüt satışlar kapsamında değerlendirilmesi gerektiği belirtildiğinden, altyapı katılım gelirlerinin; davacı şirketin yeraltında inşa ederek işlettiği altyapıdan aynı sektörde ve aynı yerde faaliyette bulunmak isteyen diğer işletmecilerin de faydalanması karşılığında aldığı ücreti ifade ettiği dikkate alındığında, davacı şirketin 2012 ve sonrası için bu gelirleri brüt satışlara dahil ettiği, ancak 2010-2011 yılları için 2 yılda toplam 3 kez bu şekilde gelir elde ettiği halde bu geliri olağan dışı gelir sayarak muhasebeleştirdiği, davacı şirketin yetkilendirildiği faaliyet konularından birinin de "altyapı işletmeciliği hizmeti" olduğu, bu nedenle davacı şirketin ana faaliyet konularından birinden elde ettiği gelirin olağandışı gelir sayılamayacağı;
	Davalı idarece, üçüncü olarak, sadakat kampanyası destek primi tutarının brüt satışlar kapsamında değerlendirilmesi gerektiği (2010-2012-2013-2014 yılları için) belirtildiğinden, davacı şirketin, ADSL hizmetini  uzun bir süre boyunca kendisinden alan firmalara zaman zaman birtakım indirimler sağladığı, bu indirimleri, ekonomik değer olarak kabul etmekle birlikte, hizmet satın alan firmaların maliyetini azaltıcı nitelikte indirimler yani fiyat indirimi olduğu, kendisine doğrudan gelir getirmediği ve ayrıca hizmet ya da ürün satışı karşılığında elde edilmediği için brüt satışlara dahil edilmediğini belirttiği, davalı idarenin ise, bu tutarın davacı şirketin esas faaliyetleri ile ilgili gelir olduğunu değerlendirdiği, benzer bir uyuşmazlığın incelendiği Danıştay Onüçüncü Dairesinin  E:2012/3807 sayılı dosyasında verilen K:2017/657 sayılı kararda, "Satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan değerler, mal veya hizmet satışı karşılığında fiilen alınan, başka anlatımla tahsil edilen nakit ya da diğer değerleri, tahakkuk ettirilen değerler ise, satışın gerçekleşmesiyle birlikte alacak kaydedilen, başka anlatımla henüz tahsil edilmeyen, ancak ödeme zamanı geldiğinde hukuken istenilebilir nakit veya diğer değerleri ifade eder.
	Satış anı iskontolarının mal veya hizmet satışı karşılığında tahsil edilen ya da alacak kaydedilen nakit veya diğer değerlerden olmadığı açıktır. Örneğin 10 TL bedeli olan bir mal veya hizmetin satış bedeli %20 oranında iskonto yapılarak 8 TL olarak belirlenmekte ve bu tutar alıcıdan tahsil edilmekte ya da alacak kaydedilmekte, 2 TL tutarındaki iskonto da fatura üzerinde gösterilmektedir. Bir satış politikası-stratejisi olarak uygulanan bu iskontolar hiçbir zaman tahsil edilmediği gibi, alacak olarak da kaydedilmemektedir.
	Bu nedenle, satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan veya tahakkuk ettirilen değerler arasında bulunmayan satış anı iskontolarının, brüt satışlara ve dolayısıyla katkı payı matrahına dahil olmadığının kabulü gerekmektedir." ifadelerine yer verildiği, olayda da, sadakat kampanyası destek primi tutarının satış karşılığı alınan bir bedel olmadığı, aksine bedelden düşülen bir değer olduğu, dolayısıyla davacı şirket lehine tahakkuk eden bir değer olmadığı açık olduğundan, satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan veya tahakkuk ettirilen değerler arasında bulunmayan sadakat kampanyası destek primi tutarının brüt satışlar kapsamında değerlendirilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı;
Dördüncü olarak, davacı şirketin faaliyetlerine ilişkin ihracatları ile ilgili dönem içinde ortaya çıkan olumsuz kur farkları ile ilgili uyuşmazlığın, bu olumsuz kur farklarının brüt satışlar başlığı altında zarar olarak kaydedilip kaydedilmeyeceğine ilişkin olduğu, davalı idarece yapılan sorguda, söz konusu dönem içinde şirketin esas faaliyetlerinden oluşan olumsuz kur farklarının "Kambiyo Zararları" hesabında izlenmesi gerekirken, "Yurtdışı Satışlar" hesabının borcunda tutularak "60. Brüt Satışlar" hesabının matrahının düşürüldüğünün belirtildiği, (Davacı şirket, "60. Brüt Satışlar" hesabı altında "601. Yurtdışı Satışlar" hesabının borcuna kaydetmiş ve böylece brüt satışlar hesabının matrahı azalmıştır). olumsuz kur farkının, yurt dışına satış sırasında geçerli olan kurların daha sonra değişmesi sonucunda davacı şirketin TL olarak elde ettiği değerlerin düşmesi anlamına geldiği, 1 Sıra Nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nde, ihracat ile ilgili dönem içinde ortaya çıkan kur farklarının brüt satışlar altında kaydedileceğinin düzenlendiği, anılan düzenlemede kur farkının olumlu ya da olumsuz olması arasında bir ayrım yapılmadığı, buradan hareketle davacı şirketin olumsuz kur farklarını brüt satışlar altında muhasebeleştirdiği ve bu nedenle brüt satışlar matrahının azaldığı, davalı idare söz konusu meblağın brüt satışlar başlığı altında muhasebeleştirilmesini doğru bulmamakta, kambiyo zararları hesabına kaydedilmesi gerektiğini ileri sürmekte ise de, olayda, davacı şirketin faaliyetlerine ilişkin ihracatları ile ilgili dönem içinde ortaya çıkan olumsuz kur farklarının, yurtdışına sattığı hizmetler karşılığında tahakkuk eden alacaklarla doğrudan ilgili olduğu, kaynağının söz konusu alacaklar olduğu dikkate alındığında brüt satışlar altında muhasebeleştirilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Açıklanan nedenlerle, davalı tarafın istinaf başvurusunun kabulü ile Mahkeme kararının kaldırılmasına, dava konusu işlemin sadakat kampanyası destek primi tutarı ile olumsuz kur farklarına ilişkin kısmının iptaline, diğer kısımları yönünden ise davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI	: Davacı tarafından, dava konusu Kurul kararında belirtilen ücretin ödenmesinin mükerrer ödemeye neden olacağı, talep edilen tutarların 2009 ve 2010 yıllarına ilişkin olan kısmının tahsil zamanaşımına uğradığı, idari işlemin belirliliği ilkelerine aykırı hareket edildiği; davalı idare tarafından, davacı şirketin, "60. Brüt Satışlar" kaleminde göstermesi ve idari ücrete tabi olması gereken bazı gelirlerini, farklı kalemler altında göstererek bu gelirlerine ait idari ücreti ödemediğinin tespit edildiği, davacının Türk Telekomünikasyon A.Ş. (Türk Telekom)'den temin ettiği ADSL hizmetini "al-sat modeli" ile kendi abonelerine sunduğu, Türk Telekom tarafından davacı şirketin de içinde bulunduğu İnternet Servis Sağlayıcısı işletmecilere "Sadakat Kampanyası" adı altında kampanyalar düzenlendiği, bu kampanyalar çerçevesinde Türk Telekom'un, şartları taşıyan İnternet Servis Sağlayıcı işletmecilerine primler verdiği, söz konusu prim bedellerinin  davacı şirketin kendi abonelerine sunduğu ADSL hizmetlerine ilişkin olarak Türk Telekom'dan elde ettiği gelirler olduğu, bu nedenle davacının ana faaliyet konularından birinden elde ettiği gelirin olağan dışı gelir sayılamayacağı, bu itibarla, davacının esas faaliyetleri ile ilgili gelirlerinden kaynaklanan "sadakat kampanyası" dolayısıyla hak edilen prim bedellerinin idari ücret matrahına dahil edilmesi gerektiği, olumsuz kur farkları ile ilgili olarak Gelir İdaresi Başkanlığından görüş alınması gerektiği ileri sürülmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI	: Davacı ve davalı idare tarafından, temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ  ...'İN DÜŞÜNCESİ	: Temyiz istemlerinin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
	Karar veren Danıştay Onüçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
	MADDİ OLAY : 
	Davacı, Sanal Mobil Şebeke Hizmeti (SMŞH), Sabit Telefon Hizmeti (STH), İnternet Servis Sağlayıcılığı (İSS) Hizmeti, Altyapı İşletmeciliği Hizmeti (AİH), Uydu Haberleşme Hizmeti (UHH) ve Kablolu Yayın Hizmeti (KYH) sunmak üzere Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumunca (Kurum) yetkilendirilmiş şirketlerden biridir.
	Kurumun 10/10/2015 tarih ve E:58527 sayılı Başkanlık Oluru ile 2009-2014 yıllarına ait idari ücret yükümlülüğünün mevzuata uygun bir şekilde yerine getirilip getirilmediğinin tespitine yönelik davacı şirket nezdinde inceleme başlatılmıştır.
	Yapılan incelemede;
Abonelerden ilgili dönemde tahsil edilemeyen fatura alacaklarına ilişkin yasal takip sürecinde tahakkuk ettirilen gecikme faizi tutarlarının 2009-2014 yılları arasında 642.02.01 no'lu "Ticari Alacaklardan Alınan Faizler" hesabında,
 2010 ve 2011 yıllarında elde ettiği "Altyapı Katılım Gelirleri"nin 679.02.01 no'lu "Altyapı Katılımı Geliri" hesabında,  
2010-2012-2013 ve 2014 yıllarında "Sadakat Kampanyası" dolayısıyla hak edilen prim bedellerinin 679.02.01 no'lu "Türk Telekom Satış Destek Primleri" hesabında,
2009-2014 yıllarında şirketleri aleyhine oluşan kambiyo zararlarının 601. "Yurtdışı Satışlar" hesabının borcunda tutulduğu tespit edilmiştir.
	 Kurulun  ...tarih ve  ... sayılı kararı ile "60. BRÜT SATIŞLAR" hesabının matrahına dahil edilmeyen gelirlerden kaynaklanan idari ücret ödemelerine ilişkin olarak 2009 yılı için 1.489.019,17-TL'nin %0,35'i oranındaki idari ücret tutarının 30/04/2010 tarihinden, 2010 yılı için 2.197.347,56-TL'nin %0,35'i oranındaki idari ücret tutarının 29/04/2011 tarihinden, 2011 yılı için 1.224.265,78-TL'nin %0,35'i oranındaki idari ücret tutarının 30/04/2012 tarihinden, 2012 yılı için 2.734.797,55-TL'nin %0,35'i oranındaki idari ücret tutarının 28/06/2013 tarihinden, 2013 yılı için 1.846.850,72-TL'nin %0,35'i oranındaki idari ücret tutarının 30/06/2014 tarihinden, 2014 yılı için 1.882.725,78-TL'nin %0,35 oranındaki idari ücret tutarının 30/06/2015 tarihinden ödeme tarihine kadar 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 51. maddesine göre hesaplanacak gecikme zammı oranı kadar faizi ile birlikte Kurum hesabına ödenmesi gerektiğine karar verilmesi üzerine söz konusu Kurul kararının iptali istemiyle bakılan dava açılmıştır.
	 İLGİLİ MEVZUAT:
	5809 sayılı Elektronik Haberleşme Kanunu'nun 3. maddesinin birinci fıkrasının (h) bendinde, "Elektronik haberleşme: Elektriksel işaretlere dönüştürülebilen her türlü işaret, sembol, ses, görüntü ve verinin kablo, telsiz, optik, elektrik, manyetik, elektromanyetik, elektrokimyasal, elektromekanik ve diğer iletim sistemleri vasıtasıyla iletilmesini, gönderilmesini ve alınmasını"; (ı) bendinde, "Elektronik haberleşme alt yapısı: Elektronik haberleşmenin, üzerinden veya aracılığıyla gerçekleştirildiği anahtarlama ekipmanları, donanım ve yazılımlar, terminaller ve hatlar da dahil olmak üzere her türlü şebeke birimlerini, ilgili tesisleri ve bunların bütünleyici parçalarını,"; (j) bendinde, "Elektronik haberleşme hizmeti: Elektronik haberleşme tanımına giren faaliyetlerin bir kısmının veya tamamının hizmet olarak sunulmasını,"; (k) bendinde, "Elektronik haberleşme şebekesi: Bir veya daha fazla nokta arasında elektronik haberleşmeyi sağlamak için bu noktalar arası bağlantıyı teşkil eden anahtarlama ekipmanları ve hatlar da dahil olmak üzere her türlü iletim sistemleri ağını,"; (l) bendinde, "Elektronik haberleşme sektörü: Elektronik haberleşme hizmeti verilmesi, elektronik haberleşme şebekesi sağlanması, elektronik haberleşme cihaz ve sistemlerine yönelik üretim, ithal, satış ve bakım-onarım hizmetlerinin yürütülmesi ile ilgili sektörü," ifade ettiğine yer verilmiştir.
	Aynı Kanun'un "Yetkilendirme ücreti" başlıklı 11. madesinde, "(1) Yetkilendirme ücreti, idarî ücretler ve kullanım hakkı ücretlerinden oluşur. (2) Kurum; pazar analizi, düzenlemelerin hazırlanması ve uygulanması, işletmecilerin denetlenmesi, teknik izleme ve denetleme hizmetleri, piyasanın kontrolü, uluslararası işbirliği, uyumlaştırma ve standardizasyon çalışmaları ve diğer faaliyetleri ile her türlü idarî giderlerinden kaynaklanan masraflara katkı amacıyla işletmecinin bir önceki yıl net satışlarının binde beşini geçmemek üzere, uluslararası yükümlülükler de dikkate alınarak işletmecilerden idari ücret alır." kuralı yer almıştır.
	5809 sayılı Kanun'a dayanılarak 29/05/2009 tarih ve 27241 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan Elektronik Haberleşme Sektörüne İlişkin Yetkilendirme Yönetmeliği'nin 2. maddesinde, "Bu Yönetmelik, elektronik haberleşme hizmeti sunmak ve/veya şebekesi veya altyapısı kurup işletmek isteyen şirketlerin yetkilendirilmesine ilişkin usul ve esasları kapsar."; "Tanımlar" başlıklı 4. maddesinin 1. fıkrasının (e) bendinde, "Brüt satışlar: İşletmecinin faaliyetleri çerçevesinde satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan veya tahakkuk ettirilen toplam değerleri kapsayan ve gelir tablosunda “60. Brüt Satışlar” hesabında kaydedilmiş olan tutarlar", (ı) bendinde, "Elektronik haberleşme hizmeti: Elektronik haberleşme tanımına giren faaliyetlerin bir kısmının veya tamamının hizmet olarak sunulması"; (n) bendinde, "İdari ücret: Kurumun; pazar analizi, düzenlemelerin hazırlanması ve uygulanması, işletmecilerin denetlenmesi, teknik izleme ve denetleme hizmetleri, piyasanın kontrolü, uluslararası işbirliği, uyumlaştırma ve standardizasyon çalışmaları ve diğer faaliyetleri ile her türlü idarî giderlerinden kaynaklanan masraflara katkı amacıyla işletmecinin bir önceki yıl net satışlarının binde beşini geçmemek üzere, uluslararası yükümlülükler de dikkate alınarak Kurum tarafından belirlenecek ücreti,"; (v) bendinde; "Net satışlar: Brüt satışlardan, satış indirimlerinin düşülmesi sonucu kalan tutar"; (dd) bendinde "Yetkilendirme ücreti: İdari ücretler ve/veya kullanım hakkı ücretlerini" olarak tanımlandığı; "Yetkilendirme başvuru şartları" başlıklı 7. maddesinde, "Bildirim veya bildirimle birlikte kullanım hakkı verilmesi suretiyle yetkilendirilmek için Kuruma başvuru yapan şirkette aşağıdaki şartlar aranır: a) Türkiye Cumhuriyeti kanunlarına göre, yalnızca yetkilendirmeye tâbi faaliyetleri veya bununla birlikte yetkilendirme konusu hizmeti yerine getirirken gerekli ve/veya ilgili olan cihaz satış, kurulum, bakım-onarım ve danışmanlık gibi faaliyetleri yürütmek üzere anonim veya limited şirket statüsünde kurulmuş olması, b) Şirketin tescil ve ilan olduğu Ticaret Sicil Gazetesinde yer alan ana sözleşmesinde faaliyet alanı kapsamında “elektronik haberleşme hizmeti/telekomünikasyon hizmeti sunulması ve/veya şebekesi veya altyapısı kurulup işletilmesi” ifadesine veya yetkilendirilmeyi talep ettiği elektronik haberleşme faaliyetine yer verilmiş olması (...); "İdari ücret" başlıklı 16. maddesinin işlem tarihindeki halinde, "(1) İşletmeci, her yıl bir önceki yıla ait gelir tablosunda yer alan net satışlarının on binde otuz beşi tutarında idari ücret öder. Bu ücrete esas olan matrah, işletmecinin yetkili olduğu döneme ait net satışlarıdır. (2) Kurum, pazar analizi, düzenlemelerin hazırlanması ve uygulanması, işletmecilerin denetlenmesi, teknik izleme ve denetleme hizmetleri, piyasanın kontrolü, uluslararası işbirliği, uyumlaştırma ve standardizasyon çalışmaları ve diğer faaliyetleri ile her türlü idarî giderlerinden kaynaklanan masraflara katkı amacıyla uluslararası yükümlülükler de dikkate alınarak, işletmecilerden alınacak anılan idari ücret oranını işletmecinin bir önceki yıl net satışlarının binde beşini geçmemek üzere arttırmaya veya azaltmaya yetkilidir. (...)" denilmiştir.
	26/12/1992 tarih ve 21447 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 1 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nde "60. Brüt Satışlar"a ilişkin olarak, "İşletmenin esas faaliyetleri çerçevesinde satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan ya da tahakkuk ettirilen toplam değerleri kapsar. Satılan mal ve hizmetlerle ilgili sübvansiyonlar, satış tarihindeki vade farkları, ihracatla ilgili dönem içinde ortaya çıkan kur farkları, vergi iadeleri brüt satışlar içinde gösterilir. Brüt Satışlara 'Katma Değer Vergisi' dâhil edilmez. Brüt Satışlar; yurtiçi satışlar, yurtdışı satışlar ve diğer gelirler şeklinde bölümlenir." kuralına yer verilmiştir.
	2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu ile Vergi Usul Kanununun uygulanacağı haller" başlıklı 31. maddesiyle atıfta bulunulan 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun "Bilirkişi İncelemesi" başlıklı beşinci bölümünde yer alan "Bilirkişiye başvurulmasını gerektiren hâller" başlıklı 266. maddesinde, mahkemenin, çözümü hukuk dışında, özel veya teknik bilgiyi gerektiren hallerde, taraflardan birinin talebi üzerine yahut kendiliğinden, bilirkişinin oy ve görüşünün alınmasına karar vereceği; ancak, genel bilgi veya tecrübeyle ya da hakimlik mesleğinin gerektirdiği hukuki bilgiyle çözümlenmesi mümkün olan konularda bilirkişiye başvurulamayacağı; "Bilirkişinin görev alanının belirlenmesi" başlıklı 273. maddesinde, mahkemenin bilirkişinin görevlendirilmesine ilişkin kararında inceleme konusunun bütün sınırlarıyla açıkça belirlenmesine ve bilirkişinin cevaplaması gereken sorulara ilişkin hususlara yer vermek zorunda olduğu; "Bilirkişinin haber verme yükümlülüğü" başlıklı  275. maddesinde, bilgisine başvurulan bilirkişinin kendisine tevdi olunan görevin uzmanlık alanına girmediğini mahkemeye bildirme yükümlülüğünün bulunduğu; "Bilirkişinin yetkileri" başlıklı 278. maddesinde, bilirkişinin görevini mahkemenin sevk ve idaresi altında yürüteceği, bilirkişinin görev alanı veya sınırları hakkında tereddüde düşerse, bu tereddüdünün giderilmesini her zaman mahkemeden isteyebileceği; "Bilirkişi açıklamalarının tespiti ve rapor" başlıklı 279. maddesinde, bilirkişi raporunun gerekçeli olması gerektiği, bilirkişinin hukuki değerlendirmelerde bulunamayacağı belirtilmiş; anılan maddenin gerekçesinde, bilirkişinin raporunu mahkemece belirlenen sınırlar dâhilinde tümüyle maddi vakıalara hasrederek kendisine yöneltilen somut soruları bilimsel dayanaklarını açık ve anlaşılır biçimde göstermek ve eksiksiz olarak cevaplandırmak suretiyle hazırlaması ve ayrıca raporunu kaleme alırken özel ve teknik bilgi bağlamında uzman kimliği bulunmayan hakimin ve tarafların anlayabileceği kavramları ve terimleri kullanmaya özen göstermesi gerektiği vurgulanmış; "Bilirkişi raporuna itiraz" başlıklı 281. maddesinde, mahkemenin gerçeğin ortaya çıkması için gerekli görürse yeni görevlendireceği bilirkişi aracılığıyla tekrar inceleme de yaptırabileceği; "Bilirkişinin oy ve görüşünün değerlendirilmesi" başlıklı 282. maddesinde ise, hakimin bilirkişinin oy ve görüşünü diğer delillerle birlikte serbestçe değerlendireceği kurala bağlanmıştır.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	Aktarılan kurallardan, yetkilendirmenin elektronik haberleşme hizmeti verilmesine ve/veya elektronik haberleşme şebekesi veya alt yapısı kurulup işletilmesine yönelik olduğu, yetkilendirme çerçevesinde elektronik haberleşme hizmeti sunan ve/veya elektronik haberleşme şebekesi sağlayan ve alt yapısını işleten şirketin işletmeci olarak tanımlandığı,  işletmecinin her yıl bir önceki yıla ait gelir tablosunda yer alan net satışlarının on binde otuz beşi tutarında idari ücret ödeyeceği, Elektronik Haberleşme Sektörüne İlişkin Yetkilendirme Yönetmeliği'nin 4. maddesinde brüt satışların, işletmecinin faaliyetleri çerçevesinde satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan veya tahakkuk ettirilen toplam değerleri kapsayan ve gelir tablosunda “60. Brüt Satışlar” hesabında kaydedilmiş olan tutarları ifade ettiği, net satışların ise brüt satışlardan, satış indirimlerinin düşülmesi sonucu kalan tutar olarak tanımlandığı, 1 sıra nolu Muhasebe Sistemi Uygulama Genel Tebliği'nde "60. Brüt Satışlar" hesabının işletmenin esas faaliyetleri çerçevesinde satılan mal ya da hizmetler karşılığında alınan ya da tahakkuk ettirilen toplam değerleri kapsayacağının düzenlendiği görülmektedir. Elektronik Haberleşme Sektörüne İlişkin Yetkilendirme Yönetmeliği'nin 7. maddesinde, işletmecilerin, yetkilendirmeye tabi elektronik haberleşme hizmeti faaliyetleri veya bununla birlikte yetkilendirme konusu hizmeti yerine getirirken gerekli ve/veya ilgili olan cihaz satış, kurulum, bakım-onarım ve danışmanlık gibi faaliyetleri yürütmek üzere kurulacağı belirtildiğinden, anılan gerekli ve/veya ilgili faaliyetlerin de esasen dolaylı olarak yetkilendirme kapsamında kabul edildiği, buna karşılık, yetkilendirme konusu elektronik haberleşme hizmetleri için gerekli ve/veya bu hizmetlerle ilgili olmayan diğer faaliyetlerin ise yetkilendirme kapsamında kabul edilemeyeceği, dolayısıyla işletmecilerin tüm faaliyetlerinden elde ettiği gelirlerin yetkilendirme kapsamında kabul edilemeyeceği anlaşılmaktadır.
	Öte yandan, dosya kapsamındaki belgeler incelendiğinde davacının faaliyet konusunun "Sanal Mobil Şebeke Hizmeti (SMŞH), Sabit Telefon Hizmeti (STH), İnternet Servis Sağlayıcılığı (İSS) Hizmeti, Altyapı İşletmeciliği Hizmeti (AİH), Uydu Haberleşme Hizmeti (UHH) ve Kablolu Yayın Hizmeti (KYH)" olduğu, Elektronik Haberleşme Sektörüne İlişkin Yetkilendirme Yönetmeliği'nin birçok maddesinde atıf yapılan ve BTK tarafından hazırlanan "Elektronik Haberleşme Hizmet, Şebeke ve Altyapılarının Tanım, Kapsam ve Süreleri"ne ilişkin dokümanda ise, yetkilendirme alanlarına ve bunların kapsamına ilişkin ayrıntılı açıklamalara yer verildiği görülmüştür.
	Bu itibarla, yetkilendirmeler çerçevesinde elektronik haberleşme hizmeti sunan işletmeci davacı şirketin, yetkilendirmeye tabi faaliyetleri ile birlikte yetkilendirme konusu hizmetleri yerine getirirken gerçekleştirdiği ve elektronik haberleşme hizmetlerinin sunumu veya bu hizmetlere erişim için gerekli ve/veya ilgili olduğu anlaşılan faaliyetlerinden elde ettiği net satışlar dahil olmak üzere idari ücret ödemesi gerektiği anlaşılmaktadır.
	Uyuşmazlıkta, davacı şirketin esas faaliyetlerinden kaynaklanan gelirlerle ilgili olduğu tespit edilen dört kalem gelirin "60. Brüt Satışlar" hesabının matrahına dahil edilip edilmeyeceği değerlendirilerek bir karar verilmesi gerekmektedir. Bu kapsamda dava dosyasında bilirkişi raporu alınmasının gerekip gerekmediğinin değerlendirilmesinde;
	Aktarılan kurallara göre genel hayat tecrübesi ve kültürünün sonucu olarak herkesin bilmesi gereken konularla, hakimlik mesleğinin gereği olarak hakimin hukuki bilgisi ile çözümleyebileceği konular dışında kalan ve çözümü özel veya teknik bir bilgiyi gerektiren hallerde bilirkişi oy ve görüşünün alınmasının zorunlu olduğu; bilirkişi incelemesi yapılmasına karar verilmesi halinde bilirkişilerce hazırlanan raporların, olayın özel veya teknik bilgi gerektiren yönlerini hiçbir tereddüde yer vermeyecek şekilde aydınlatan bilimsel esaslara dayalı gerekçeleri içermesi gerektiği, bu nitelikte olmayan bilirkişi raporlarının hükme esas alınamayacağı, mahkemenin böyle bir durumda yeni bir bilirkişi heyeti oluşturabileceği ve hükme esas alınabilecek rapor elde edinceye kadar bilirkişi incelemesine devam edebileceği; kural olarak bilirkişi raporunun hakimi bağlamayacağı ve hakimin raporu serbestçe takdir edeceği açıktır.
	Bilirkişi olarak seçilen kişi veya kişilerin, görüşüne başvurulan alanda uzman olması gerekmekte olup, seçilen bilirkişilerin dava konusu bakımından uygun uzmanlık alanından seçilmesi de zorunludur (ATALAY Oğuz, Pekcanıtez Usûl Medeni Usûl Hukuku, 15. Bası, İstanbul, 2017, s.1933). 
	Dava konusu uyuşmazlığın, davacı şirketin esas faaliyetlerinden kaynaklanan gelirlerle ilgili olarak tespit edilen dört kalem gelirin "60. Brüt Satışlar" hesabının matrahına dahil edilmediğinin tespit edildiğinden bahisle 2009-2014 yılları için "60. Brüt Satışlar" hesabının matrahına dahil edilmeyen gelirlerden kaynaklanan idari ücrete ilişkin olarak hesaplanan tutarın ödenmesine ilişkin olduğu, dava konusu işlemin dayanağ ... tarih ve  ... sayılı Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurulu (Kurul) kararının 4 maddeden oluştuğu, 4. maddenin davacı şirkete ilişkin olduğu, Dairemizde ayrıca 1. maddeye ilişkin olarak  ... Uydu Haberleşme Kablo TV ve İşletme A.Ş. tarafından açılan 2023/962 esas sayılı dosyanın, 3. maddeye ilişkin  ... A.Ş. tarafından açılan 2021/328 esas sayılı dosyanın mevcut olduğu, 2023/962 esas sayılı dosyasında bilirkişi incelemesi yaptırılmakla birlikte diğer dosyalarda bilirkişi incelemesi yaptırılmadığı görüldüğünden, 2009-2014 yıllarına ilişkin olarak Kuruma ödemekle yükümlü olunduğu iddia edilen idari ücret yükümlülüğünün mevzuata uygun bir şekilde yerine getirilmediğinin tespit edildiğinden bahisle aynı konuya ilişkin olduğu anlaşılan  ...sayılı Kurul kararına istinaden açılan söz konusu üç davanın da usul ekonomisi gereği muhasebe bilim dalı ile elektronik haberleşme alanında uzman bilirkişilerden oluşturulacak ortak bilirkişi heyetinden rapor alınarak sonuçlandırılmasının gerektiği anlaşılmıştır.
	Bilirkişi heyetinin ise, özellikle söz konusu 2009-2014 yılları için "60. Brüt Satışlar" hesabının matrahına dahil edilmeyen gelirlerin davacının yetkilendirmesi kapsamında olup olmadığı hususunda, başta 5809 sayılı Kanun, Elektronik Haberleşme Sektörüne İlişkin Yetkilendirme Yönetmeliği, "Elektronik Haberleşme Hizmet, Şebeke ve Altyapılarının Tanım, Kapsam ve Süreleri"ne ilişkin doküman,  213 sayılı Vergi Usul Kanunu ile Tekdüzen Muhasebe Sistemi Genel Tebliği'ni dikkate alarak teknik ve bilimsel değerlendirmelerde bulunması gerektiği sonucuna varılmıştır.
Bu itibarla, muhasebe ve elektronik haberleşme alanında uzman kişilerin yer alacağı bir bilirkişi heyeti tarafından dört kalem gelirin ayrı ayrı irdelendiği bir rapor hazırlanılması gerektiğinden, bu yönüyle Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
	Açıklanan nedenlerle;
	1.	Tarafların temyiz istemlerinin kabulüne;
	2.	Dava konusu işlemin iptaline ilişkin İdare Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun kabulü ile dava konusu işlemin sadakat kampanyası destek primi tutarı ile olumsuz kur farklarına ilişkin kısmının iptali, diğer kısımları yönünden ise davanın reddi yolundaki temyize konu  ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin  ...tarih ve E: ..., K: ... sayılı kararının 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesi uyarınca BOZULMASINA,
	3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın  ... Bölge İdare Mahkemesi ...İdari Dava Dairesine gönderilmesine, 25/09/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.