Esas No: 2022/438
Karar No: 2024/546
Karar Tarihi: 15.02.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/438 E.  ,  2024/546 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2022/438
Karar No : 2024/546
TEMYİZ EDEN (DAVALI) : … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ : Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI) : … Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ : Av. …
İSTEMİN	KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin … tarih  ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin  … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.  
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacının 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendi kapsamında, muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanmak ve düzenlemek suretiyle haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla 2015 yılının Mart ile Nisan dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
              İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı  ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hakkındaki saptamalar, sahte fatura düzenlediğini ortaya koyacak mahiyette olmadığından yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu cezalı vergi kaldırılmıştır.
             Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ	EDENİN	İDDİALARI : Hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI :  Alışların gerçek olduğu, tarhiyatın eksik inceleme ve varsayıma dayandığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	…'İN	DÜŞÜNCESİ	: Davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan saptamalar, haksız katma değer vergisi iadesi aldığını ortaya koyacak mahiyette olduğundan temyiz isteminin kabulü ile kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda, camdan şişe, kavanoz ve diğer muhafaza kapları, bardaklar, termos ve diğer vakumlu kapların camdan yapılmış iç yüzeyleri ile camdan sofra ve mutfak eşyaları imalatı faaliyetinde bulunmak üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, temsilcisinin ... olduğu, 2014 ve 2015 yılları için kurumlar vergisi ve katma değer vergisi matrah artırımında bulunduğu, banka ve yevmiye kayıtlarında ihracatlara ilişkin olarak yapılmış tahsilatın yer almadığı, ihraç edilen ürünlerden alınan numuneler üzerinde yapılan bilirkişi incelemesi sonucunda söz konusu ürünlerin ihracat fiyatlarının oldukça tutarsız ve yüksek olduğu, ürünlerin düşük kalitede işlendiği ve kıymeti olmayan malzeme kullanıldığının belirtildiği, 2014 yılında ihracatın %77,6; 2015 yılında ise %41,6'sının Almanya'da bulunan ... şirketine gerçekleştirildiği, bu şirketin gemi yedek parça alım satımı, nakliye hizmetiyle iştigal ettiği, 19/12/2016 tarihinde sicil kaydının silindiği, müdürü olarak belirlenen ...'in, davacı şirketin müdürü ...'ın ortağı ve müdürü olduğu diğer şirketlerde çalışan olduğu, ...'ın ilişkili olduğu şirketler tarafından belirtilen şirket adına tanzim edilen faturaların çift olarak düzenlendiği, şirkete gönderilen faturalar ile yurt içinde vergi daireleri ve gümrük idaresine sunulan faturaların birim fiyat ve tutarlarında farklılıklar saptandığı, şirket yetkilisi tarafından verilen ifadede, kendilerinden lojistik ve depolama hizmeti talep edildiği, gelen bazı ürünlerin küçük ölçekli satışlara konu edildiği ancak esas amaçlananın ticari malları Türkiye'den Almanya'ya getirerek etiketlerini değiştirmek suretiyle Türkiye'ye satmak olduğu, böylece ürünlerin daha yüksek fiyattan satılabileceği yönünde beyanda bulunduğu, ihracat yapılan bir diğer şirketin ... tarafından ... adına internet üzerinden vergi cenneti olarak anılan ...'de kurulan ...olduğu, söz konusu şirketin İngiltere Şirket Sicil Kurumu'ndaki kaydının 02/06/2015 tarihinde silindiği, davacının 2014 yılında alışlarının %95'ini; 2015 yılında ise ihracata konu mallara ilişkin yüklenimlerin tamamını gerçekleştirdiği ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'ne 2014 yılında hiç ödeme yapılmadığı, 2015 yılında ise ... Ev ve Mutfak Tasarımları Limited Şirketi tarafından keşide edilen çeklerin ciro edilmesi suretiyle ödemede bulunulduğu, bu çeklerin ... tarafından idare edilen şirketler arasında el değiştirdiği ve nihayetinde ...'ın çalışanı ... tarafından tahsil edildiği, ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nin ise ortağı ve kanuni temsilcisinin ...'ın yeğeni  Kütahya'da ikamet edip terzicilik faaliyetinde bulunan ... olduğu, şirketin vekaletname ile verilen yetkiyle ... tarafından yönetildiği, ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nin 2015 yılındaki alışlarının %78'inin ...'ın ilişkili olduğu ... Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Ticaret ve Danışmanlık Limited Şirketi, ... Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Ticaret Limited Şirketi ve davacı şirketten yapıldığı, ... Dış Ticaret Limited Şirketi'nin 26/11/2014 tarihinde ... tarafından kurulduğu ve 10/03/2015 tarihinde bir dönem ... Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi ile ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nin çalışanı olan ...'a devrinin yapıldığı, 17/11/2015 tarihinde ise bir dönem ... Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi'nin çalışanı olan ...'a devredildiği, bu şirketin alış ve satışlarının tamamının ... tarafından idare edilen şirketlerle gerçekleştirildiği, ... tarafından verilen ifadede kendisinin Kütahya'da terzi tamirciliği faaliyeti ile iştigal ettiği, 2013 ve 2015 yıllarında İstanbul'da kurulan şirketlerden haberi olduğu ancak faaliyet konularını bilmediği, bu şirketleri vekaletname ile yetkilendirdiği dayısı ...'ın idare ettiğinin belirtildiği, ... Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi'nin kanuni temsilcisinin ise ...'ün eşi ... olduğu, bu şirketi de ...'ın vekaletname ile idare ettiği, ...'in ifadesinde, şirketlerden ziyade ...'ı tanıdığı, ... Ticaret ve Danışmanlık Limited Şirketi, ... Ticaret Limited Şirketi, ... Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi ve davacı şirketin yetkilisinin ... olduğu, hangi şirkette çalışıyor göründüğünü bilmediği, bu şirketlere ait çekleri tahsil için veren ve paraları alan kişinin de yine ... olduğunu belirttiği, ...'ın ifadesinde, altın yaldız ustası olduğunu, ...'ın akrabaları üzerine şirketler kurarak idare ettiği, bu kişi tarafından yaldızlama işlemi için altın ve değerli maden alındığı ancak çoğunun üretimde kullanılmadan direkt satıldığı, altın alınan firmaları karşılıksız çek vererek dolandırdığı, şirketlerde bir kısım imalat olduğu ancak kayıtlardaki kadar alış satış yapılmasının imkansız olduğu, ... Dış Ticaret Limited Şirketinin yaklaşık 4-5 ay üzerinde gözüktüğü, ...'ın tarafından kendisinin de kandırıldığı ve mağdur edildiğini belirttiği şeklinde saptamalara yer verilmiştir. 
	Sözü edilen vergi tekniği raporuna dayanılarak düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca davacının katma değer vergisini haksız yere iade aldığından bahisle adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	213 sayılı Vergi Usul Kanununun 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olacağı hükme bağlanmış, aynı Kanun'un 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu kurala bağlanmıştır.
	3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu, (c) bendinde ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisinin  ihracatçılar tarafından ödenmeyeceği, mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu verginin, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunacağı, ihracattan sonra terkin edileceği hükme bağlanmış, aynı Kanun’un 32. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hüküm altına alınmıştır. 
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	Katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması, teslimin gerçek olması,  düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden yasayla tanınan hakkın biçimsel koşulların varlığının yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak  olumsuz bir saptamanın bulunmaması gerekir.
	Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra, vergi idaresince, iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabileceği hususu tartışmasızdır.
	Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki saptamaların maddi delil olarak kabul edilmesi zorunluluğu 213 sayılı Kanun'un 3. maddesi düzenlemesinin gereği olduğundan ve söz konusu tespitler ilgili dönemde yapıldığı beyan edilen ihracattan kaynaklanan katma değer vergisi iadesinin de haksız olduğunu gösterdiğinden Vergi Mahkemesince dava konusu tarhiyatın yazılı gerekçeyle kaldırılmasına ilişkin karara yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararın bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 15/02/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.