Esas No: 2023/295
Karar No: 2024/999
Karar Tarihi: 13.11.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/295 E.  ,  2024/999 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas     No : 2023/295
Karar	No : 2024/999
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ...Bakanlığı adına - ...
		... Gümrük Müdürlüğü	  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Giyim Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi 
İSTEMİN KONUSU:... Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
	Dava konusu istem: Davacı adına kayıtlı ... sayılı dahilde işleme izin belgesi kapsamında ... tarih ve ... sayılı serbest dolaşıma giriş beyannamesi ile ithal edilen eşyaların ihraç edilen mamuller bünyesinde kullanılmadığından bahisle tahakkuk ettirilen gümrük, katma değer vergileri ve dampinge karşı vergi ile 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 238. maddesi uyarınca eşyanın gümrüklenmiş değeri üzerinden hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
 Gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıllık zamanaşımı süresi içinde yükümlüsüne tebliğ edilmeyen tahakkuk ve para cezasının zamanaşımına uğradığı gerekçesine dayanan davanın kabulüne dair kararın, işlemin para cezasına ilişkin kısmı yönünden iptaline dair hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin reddi ile tahakkuk ettirilen vergilere ilişkin kısmı yönünden iptaline dair hüküm fıkrasının bozulması üzerine bozma kararına uyan ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
 Uyuşmazlık, bu aşamada dava konusu işlemin, tahakkuk ettirilen vergilere vaki itirazın reddine ilişkin kısmının hukuka uygun olup olmadığına ilişkindir. 
4458 sayılı Kanun'un 108. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, serbest dolaşımda olmayan eşyanın, işlem görmüş ürünlerin üretiminde kullanılmasından sonra Türkiye Gümrük Bölgesinden yeniden ihraç edilmesi amacıyla, gümrük vergileri ve ticaret politikası önlemlerine tabi tutulmaksızın ve vergileri teminata bağlanmak suretiyle, dahilde işleme rejimi kapsamında geçici olarak ithal edilebileceği; eşyanın işlem görmüş ürünler şeklinde ihracı halinde, teminatın iade olunacağı; eşyanın bu şekilde dahilde işleme rejiminden yararlanmasına şartlı muafiyet sistemi denildiği belirtilmiştir.
Yukarıda yer verilen düzenlemeye göre, serbest dolaşımda olmayan eşyanın, dahilde işleme rejimi çerçevesinde, Türkiye'de işlenerek veya başka eşyanın üretiminde kullanılarak Türkiye Gümrük Bölgesinden ihraç edilmek kaydıyla, geçici olarak ithal edilmesi halinde, ithal edilen eşyaya ait vergilerin, kural olarak, giriş sırasında tahakkuk ettirilmesi; ancak, tahsil edilmeyerek geçici olarak ithal edilen eşyanın işlem görmüş ürünler şeklinde ihraç edilmesi halinde iade edilmek üzere 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'da öngörülen teminat türlerine göre teminata bağlanması gerekmektedir. Eşyanın geçici olarak ithal edilmiş olmasına karşın, yapılan bu tahakkuk, geçici değil kat'i tahakkuk işlemi niteliğindedir.
Özel kanun niteliğindeki Gümrük Kanunu'nda geçici olarak ithal edilen eşyaya ilişkin olarak ihracatın gerçekleştirilip taahhüdün yerine getirilmesinden sonra, herhangi bir nedenle, taahhüt kapatma işleminin iptal edilmesi durumunda, eşyaya ait vergilerle ilgili olarak ne gibi bir işlem yapılması gerektiği konusunda bir düzenlemeye yer verilmemiş olduğundan, bu hususta, amme alacaklarının tahsiline ilişkin olarak genel kanun olan 6183 sayılı Kanun hükümlerinin uygulanması gerekmektedir.
Bu itibarla, dahilde işleme rejimi şartlarının ihlal edildiğinin tespiti halinde, tahsilinden vazgeçilen vergilerin yeniden tahakkuk ettirilmesine gerek olmadığından, amme alacağının takip ve tahsili amacıyla tesis edilmesi gereken ilk işlem, vade belirlenmesine ilişkin işlem olmalıdır. Vadenin hangi tarih olacağı da 6183 sayılı Kanun'un 37. maddesinde, bir aylık ödeme müddetinin son günü olarak belirlenmiştir. Bu işlemin tebliğine karşın vadesinde ödeme yapılmaması durumunda da alacağın teminatlı olup olmadığına bağlı olarak 55 veya 56. maddenin uygulanması gerekmektedir. Davalı idarece, 6183 sayılı Kanun'da öngörülen bu usulün izlenmesi gerekirken, evvelce tahakkuk ettirilmiş olan vergiler için ek tahakkuk kararı alma yoluna gidilmesinde ve ek tahakkuk kararına vaki itirazın reddine dair dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu işlemin, tahakkuk ettirilen vergilere vaki itirazın reddine ilişkin kısmını iptal etmiştir.
 Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 22/02/2022 tarih ve E:2020/3014, K:2022/737 sayılı kararı:
4458 sayılı Kanun'un 108. maddesinde, şartlı muafiyet sistemi tanımlanmıştır. Aynı Kanun'un 81. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, ilgili rejimin kullanılmasına ilişkin şartların, verilen izinde belirtileceği, izin hakkı sahibinin, izin verilmesinden sonra ortaya çıkan ve iznin devamını ve içeriğini etkileyebilecek olan her türlü gelişmeleri ilgili mercilere bildirmek zorunda olduğu; (2) numaralı fıkrasında, eşyanın şartlı muafiyet düzenlemesine tabi tutulmasının, söz konusu eşya için tahakkuk edebilecek her türlü gümrük vergilerine karşılık teminat verilmesi şartına bağlı bulunduğu hüküm altına alınmıştır.
6183 sayılı Kanun'un 37. maddesinin ikinci fıkrasında, hususi kanunlarında ödeme zamanı tespit edilmemiş amme alacaklarının Maliye Vekaletince belirtilecek usule göre yapılacak tebliğden itibaren bir ay içinde ödeneceği; üçüncü fıkrasında bu ödeme müddetinin son gününün amme alacağının vadesi günü olduğu açıklanmıştır. Kanun'un 55. maddesinin birinci fıkrasının dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte yürürlükte bulunan haline göre, amme alacağını vadesinde ödemeyenlere, yedi gün içinde borçlarını ödemeleri veya mal bildiriminde bulunmaları lüzumunun ödeme emri ile tebliğ olunacağı belirtilmiştir. Aynı Kanun'un 56. maddesinin dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte yürürlükte bulunan haline göre ise karşılığında teminat gösterilmiş bulunan amme alacağı vadesinde ödenmediği takdirde, borcun yedi gün içinde ödenmesi, aksi halde teminatın paraya çevrileceği veya diğer şekillerle cebren tahsile devam olunacağının borçluya bildirileceği, yedi gün borç ödenmediği takdirde teminatın bu Kanun hükümlerine göre paraya çevrilerek amme alacağının tahsil edileceği düzenlenmiştir.
Yukarıda yer verilen hükümlerden de anlaşılacağı üzere, geçici bir ithalat türü olan dahilde işleme rejiminde, Türkiye gümrük sınırları içerisinde işlenerek veya başka eşyanın üretiminde kullanılarak Türkiye Gümrük Bölgesinden, işlem görmüş ürünler şeklinde ihraç edilmek kaydıyla, geçici olarak ithal edilmekte, işin özelliği gereği, belli bir süre sonra yurt dışına çıkarılacak olması sebebiyle de eşya için tahakkuk ettirilen vergiler tamamen veya ilgili düzenlemeler uyarınca kısmen teminata bağlanmakta, ihracatın gümrük mevzuatında öngörülen şekil ve şartlara uygun olarak gerçekleştirilmesi, diğer bir deyişle taahhüt hesabının aranılan koşullarla kapatılmasının ardından, alınmış olan teminatlar ilgilisine iade edilmektedir. Dolayısıyla bu rejim kapsamında eşya geçici olarak ithal edilse de anılan rejim, başlangıçta kat'i olarak tahakkuk ettirilen vergi ve resimlerin teminata bağlanması suretiyle tahsilatının ertelenmesini ihracatın gerçekleştirilmesini müteakip de teminatın iadesini öngören bir rejimdir.
Dahilde işleme rejimi kapsamında geçici olarak yurda getirilen eşyanın süresinde yurt dışı edilmemesi veya gerçeği yansıtmayan belgelerle yurt dışı edilmiş gibi gösterilmesi ya da sair şekilde ithali yasak olan eşyanın ithali suretiyle rejim şartlarının ihlal edilmesi durumunda, eşyaya ait olup giriş esnasında tahakkuk ettirilerek teminata bağlanmış olan vergilerin takibi konusunda, teminatların ilgilisine iade edilip edilmemesi hallerine göre ikili bir ayrıma gidilmesi gerekmektedir.
Bunlardan ilki, yani, rejim şartları ihlal olunmakla birlikte teminatlar henüz ilgilisine iade edilmeyip gümrük idaresinin elinde bulunması halinde yapılacak takibat, giriş esnasında tahakkuk ettirilerek teminata bağlanan ithalat vergilerinin vadesi belli olmadığından, öncelikle, vadenin belirlenmesi için 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un anılan 37. maddesi; ardından da teminatlı alacakların takip ve tahsilini düzenleyen 56. maddesi uyarınca tesis edilecek işlemle gerçekleştirilmelidir. 
Diğer halde ise yani, ihracat taahhüdünün yerine getirildiğinden bahisle taahhüt hesabı kapatılıp teminatların iade edilmesinden sonra, rejim şartlarının ihlal edildiğinin saptanması durumunda, eşyaya ait vergilerle ilgili olarak ne gibi bir işlem yapılması gerektiği konusunda, bir düzenlemeye 4458 sayılı Kanun'da yer verilmemiştir. 
Ancak, böyle bir durumda, ithalat vergilerine tabi bir eşyanın, 4458 sayılı Kanun'a aykırı bir şekilde Türkiye Gümrük Bölgesine girmesi hali söz konusu olacağından, eşyaya ilişkin gümrük vergilerinin, anılan Kanun'a göre tahakkuk ettirilerek yükümlüsüne bildirilmesi suretiyle yükümlülerin, bu bildirimlere karşı, anılan Kanun'un 242. maddesinde öngörülen idari itiraz yollarına başvurabilmelerine ve taleplerinin reddi üzerine de otuz gün içinde dava açabilmelerine olanak tanınması gerekmektedir. 
Buna göre dahilde işleme rejimi şartlarının ihlali durumunda, vergilerin takibi konusunda, ne gibi bir işlemin yapılacağının belirlenmesi bakımından, teminatların ilgilisine iade edilip edilmediğinin tespiti önem kazanmaktadır. 
Dosyanın incelenmesinden, davacı adına kayıtlı ... sayılı dahilde işleme izin belgesi taahhüt hesabının Uludağ İhracatçı Birlikleri Genel Sekreterliğinin... tarih ve ... sayılı yazısı ile kapatıldığının bildirildiği ve geçici ithalat aşamasında verilen teminatın davacıya iade edildiği saptanmıştır. İthal edilen eşyaların ihraç edilen mamuller bünyesinde kullanılmadığının tespit edildiğinden bahisle taahhüt kapatma işleminin iptal edilerek hesabın müeyyideli olarak yeniden kapatıldığının anılan Birlikçe 19/10/2012 tarihli yazıyla bildirildiği, bu yazıya istinaden davalı idarece tahakkuk ve para cezası kararının alındığı anlaşılmıştır. 
 Bu itibarla, dahilde işleme rejiminin ihlal edildiğinden bahisle, teminatı iade olunan vergilerin davalı idarece tahakkuk ettirilmesi usul yönünden yerinde olmakla birlikte, Mahkemece, olayda rejim ihlalinin bulunup bulunmadığı hususunda herhangi bir inceleme yapılmadığından, bu yönde yapılacak inceleme sonucuna göre davaya konu tahakkuk işleminin hukuka uygun olup olmadığının değerlendirilmesi suretiyle yeniden bir karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerektiği sonucuna ulaşılmıştır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur. 
.... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı: 
Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dahilde işleme rejimi hükümlerinin ihlalinin tespit edilmesi halinde, teminatın iade edilmiş olması nedeniyle ortada teminatlı bir alacağın bulunmaması durumunda, vergilerin tahakkuk ettirilerek yükümlüsüne tebliği suretiyle, itiraz ve dava açma hakkının tanınması gerektiğine dair yargı kararlarının mevcut olduğu, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NUN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Yedinci Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Yedinci Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir. 
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... K:...  sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 13/11/2024 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.