Esas No: 2022/1663
Karar No: 2024/473
Karar Tarihi: 15.05.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/1663 E.  ,  2024/473 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2022/1663
Karar	No : 2024/473
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Başkanlığı	- ...   
		(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. ... 
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Petrol Ürünleri Otomotiv ve Gıda 
	  Maddeleri Sanayi Ticaret Limited Şirketi 
	  ... 
İSTEMİN	KONUSU	: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
		Dava konusu istem: Hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuyla muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı fatura düzenlediği tespit edilen Denizatı Petrokimya Ürünleri Yapı İnşaat Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinden fatura temin ettiği Ba formları ve birtakım veriler ile tespit edilen davacı adına, Ba formuyla bildirilen emtia alış bedelleri dikkate alınarak takdir komisyonu kararları uyarınca matrah takdir edilmesinden sonra yeniden düzenlenen 2011 ilâ 2013 yıllarına ilişkin katma değer vergisi beyan tablosu uyarınca 2011 yılının Şubat, Temmuz ila Kasım dönemleri ve 2013 yılının Ocak dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ve vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
	... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı:
	Katma değer vergisi indirim reddi yetkisi bulunmayan takdir komisyonunca alınan kararlara istinaden re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
	Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle cezalı tarhiyatı kaldırmıştır.
	Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı:
	Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu vergi mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.
	Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 09/03/2022 tarih ve E:2019/1333, K:2022/1019 sayılı kararı:
	Davacı adına, emtia ve hizmet alımlarının bir kısmının gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayanmadığından bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının (6) numaralı bendi gereğince takdir komisyonu kararlarıyla takdir edilen matrah farkı üzerinden dava konusu cezalı tarhiyat yapılmıştır.
	İnceleme yetkisini haiz takdir komisyonlarınca 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 ve 34. maddelerinde düzenlenen katma değer vergisi indiriminden yararlanma şartlarının yerine getirilmediği hususunun tespit edilmesi halinde alınacak karar ile ilgili katma değer vergisi indirimleri reddedilebilir.
	Hakkında gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayanmaksızın fatura düzenlediği yolundaki tespitler nedeniyle vergi tekniği raporu düzenlenen Denizatı Petrokimya Ürünleri Yapı İnşaat Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturaları davacının kayıtlarına intikal ettirdiği tespit edildiğinden olayda 213 sayılı Kanun'un 30. maddesinin ikinci fıkrasının (6) numaralı bendinde düzenlenen re'sen tarh sebebinin bulunduğu sonucuna varılmıştır.
	Bu nedenle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak, faturaları maliyet kayıtlarında muhasebeleştirilen değinilen şirket hakkında düzenlenen rapor getirtilerek, faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayanıp dayanmadığı, indirimi reddedilen vergilerin doğruluğu hususları araştırılarak ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmesi gerektiğinden temyize konu kararda hukuka uygunluk görülmemiştir. 
	Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararını bozmuştur.
	Bozma kararına uyduğunu belirten ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı:
	Mükellef hakkında yüklendiği katma değer vergisi tutarlarının gerçeği yansıtmadığından bahisle re'sen tarhiyat gerçekleştirilebilmesi için öncelikle, yüklenilen bu katma değer vergisi tutarlarının yasal defterlere kaydedilip kaydedilmediği, katma değer vergisi indiriminde kullanılıp kullanılmadığı, kullanılmışsa, hangi dönemde indirilecek katma değer vergisi olarak beyan edildiği tespit edilerek re'sen tarh nedeninin ortaya konulması gerekmektedir. Sonrasında, haksız katma değer vergisi indirimine konu edilen tutarların, beyan edildiği dönemde indirilecek katma değer vergisi tutarından çıkarılarak katma değer vergisi beyan tablosunun yeniden düzenlenmesi ve bu düzenleme yapılırken de mükellefin varsa o döneme ait diğer indirilecek katma değer vergisi tutarları ile önceki dönemden devreden indirilecek katma değer vergisi tutarlarının göz önünde tutulması gerekmektedir. Yeniden düzenlenen katma değer vergisi beyan tablosu sonucuna göre ödenecek fark katma değer vergisi tutarı bulunursa bu tutarın re'sen tarh edilmesi mümkün bulunmaktadır.
Re'sen tarhiyata takdir komisyonu kararının dayanak alınması, yukarıda değinilen inceleme, araştırma ve tespitlerin gerek re'sen takdir nedenini belirleyerek mükellefi takdire sevk eden vergi dairesi müdürlüğünce, gerekse re'sen tarh edilecek verginin matrahını takdir eden ve inceleme yetkisini de haiz olan takdir komisyonunca yapılması gerekliliğini ortadan kaldırmamaktadır.
Takdir komisyonu kararına dayanan tarhiyatlarda, mükelleflerin, çoğunlukla defter ve belgeleri muhafaza süresi olan beş yılın tamamlanmasından sonra tebliğ edilen ihbarname ile takdire sevk edildiğinden haberdar olduğu dikkate alındığında, yukarıda belirtilen hususların tespiti için gerekli olan inceleme ve araştırmanın, yargılama sırasında, mahkemece mükellefin defter ve belgeleri üzerinden yapılması da mümkün olamayacaktır.
Olayda, gerek davalı idarece gerekse kararı cezalı tarhiyata dayanak alınan takdir komisyonunca, tarhı gereken ödenecek fark katma değer vergisi bulunduğuna (sahte olduğu ileri sürülen faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimleri reddedilmek ve varsa dava konusu döneme ait diğer indirilecek katma değer vergisi tutarları ile önceki dönemden devreden indirilecek katma değer vergisi tutarları da dikkate alınmak suretiyle yeniden düzenlenen beyan tablosu uyarınca dava konusu dönemde ödenecek fark katma değer vergisi çıktığına) dair herhangi bir inceleme ve araştırma yapılmadığı görülmektedir. Bu haliyle varsayıma ve eksik incelemeye dayalı olarak gerçekleştirildiği sonucuna varılan cezalı tarhiyatta hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Benzer bir uyuşmazlıkta, işbu kararda yer alan gerekçeyle verilen ... Bölge İdare Mahkemesi ...  Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı eylemli ısrar kararı, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 24/11/2021 tarih ve E:2020/449, K:2021/1698 sayılı kararıyla onanmıştır.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf isteminin kabulü ile Vergi Mahkemesi kararını kaldırdıktan sonra dava konusu vergi ve cezaları kaldırmıştır.
	Davalının temyiz isteminde bulunması üzerine dosyanın esas kaydına alındığı Danıştay Üçüncü Dairesinin 05/12/2022 tarih ve E:2022/3729, K:2022/5146 sayılı kararı:
	Daire, Vergi Dava Dairesince verilen kararın eylemli ısrar niteliğinde olduğu gerekçesiyle dosyanın Danıştay Vergi Dava Daireleri Kuruluna gönderilmesine karar vermiştir.	
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının anılan mükelleften temin ettiği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı hususunun somut olarak ortaya konulduğu dolayısıyla dava konusu vergi ve cezalarda hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'İN DÜŞÜNCESİ: 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesinin (3) numaralı fıkrasında bölge idare mahkemesi  bozmaya uymayarak kararında ısrar edebileceği belirtilmiştir. Bu düzenleme karşısında ısrar kararının varlığından söz edebilmek için asgari olarak bölge idare mahkemesinin ilk kararında yer verdiği hukuksal nedenler ve gerekçeyle veya ek gerekçeyle yeniden aynı yönde bir karar vermesi gerekmektedir. Buna göre cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı yolundaki Mahkeme kararına yöneltilen istinaf isteminin reddine ilişkin karar ile bozma kararı üzerine verilen kararın sonucunun aynı yönde olması Vergi Dava Dairesinin "eski kararında" ısrar ettiği anlamına gelmeyecektir.
	Danıştay Üçüncü Dairesinin bozma kararı üzerine Vergi Dava Dairesince bu karara uyulduğu belirtilerek ilk kararda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeden tamamen farklı bir gerekçeye yer verilmek suretiyle verilen temyize konu kararın mahiyet itibarıyla ısrar kararı olmadığı sonucuna varılmıştır.
	Bu durumda, 2577 sayılı Kanun'un 50. maddesinin (4) numaralı fıkrası uyarınca, bozma kararına uyularak verilen kararın, bozma kararının esaslarına uygun olup olmadığının temyizen incelenmek üzere dosyanın Danıştay Üçüncü Dairesine gönderilmesi gerektiği düşünülmektedir. 
TÜRK MİLLETİ  ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, temyiz istemine konu kararın eylemli ısrar kararı niteliğinde olduğuna oybirliğiyle karar verilmesinin ardından, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü: 
İNCELEME VE GEREKÇE :
	MADDİ OLAY :
	Dava dosyasında yer alan bilgi ve belgeler şu şekildedir:
	i. ... Petrokimya Ürünleri Yapı İnşaat Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı fatura düzenlediği tespit edilmiştir.
	ii. Davacı tarafından verilen Ba formlarının incelenmesi ve adı geçen şirket hakkında yapılan inceleme sonucunda davacının anılan şirketten fatura temin ettiği tespit edilmiştir. 
	iii. Davacı 02/12/2016 tarihinde takdire sevk edilmiştir.
	iv. Takdir komisyonunca 213 sayılı Kanun'un 30. maddesine dayanılarak ilgili dönemlerde beyan edilen katma değer vergisi matrahına, sahte olduğu iddia edilen ve davacı tarafından Ba formuyla bildirilen faturaların tutarı (katma değer vergisi hariç)  eklenmek suretiyle fark matrah takdir edilmiştir.
	Davalı idare tarafından takdir komisyonu kararında belirtilen fark matrah ve gelir uzmanı, servis sorumlusu, müdür yardımcısı tarafından düzenlenen katma değer vergisi beyan tablosu dikkate alınmak suretiyle davacı adına katma değer vergileri tarh edilmiş ve verginin bir katı tutarında vergi ziyaı cezaları kesilmiştir.  
	İLGİLİ MEVZUAT : 	
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin birinci fıkrasında "Resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunmasıdır. ..." hükmü yer almaktadır.
	Aynı Kanun'un 74. maddesinin (a) işaretli fıkrasının (1) numaralı bendinde, yetkili makamlar tarafından istenilen matrah ve servet takdirlerini yapmak; (2) numaralı bendinde ise vergi kanunlarında yazılı fiat, ücret veya sair matrah ve kıymetleri takdir etmek takdir komisyonun görevleri olarak belirlenmiş; Kanun'un 75. maddesinde ise takdir komisyonlarının 74. maddedeki görevleri dolayısıyla bu Kanun'da yazılı inceleme yetkisini haiz oldukları düzenlenmiştir. 
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, bu Kanun'da aksine hüküm olmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak, kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri; 34. maddesinin (1) numaralı fıkrasında da yurt içinden sağlanan veya ithal  olunan mal ve hizmetlere ait katma değer vergisinin, alış faturası veya benzeri vesikalar ve gümrük makbuzu üzerinde ayrıca gösterilmek ve bu vesikalar kanuni defterlere kaydedilmek şartıyla indirilebileceği hüküm altına alınmıştır.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
 Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 29 ve 34. maddelerinde düzenlenen katma değer vergisi indiriminden yararlanma şartlarının yerine getirilmediği hususunun inceleme yetkisini haiz takdir komisyonlarınca tespit edilmesi halinde, katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle katma değer vergisi beyan tablosu yeniden düzenlenebilecek ve bu doğrultuda vergi dairesince katma değer vergisi tarhiyatı yapılabilecektir. 
Olayda takdir komisyonunca davacı tarafından ilgili faturaların yasal defterlere kaydedilip kaydedilmediği, faturalar içeriği katma değer vergilerinin indirim konusu edilip edilmediği hususunda herhangi bir inceleme ve araştırma yapılmamıştır. 
Diğer taraftan, takdir komisyonunca davacı tarafından kullanılan faturaların gerçek bir emtia teslimine veya hizmet ifasına dayanmaması sebebiyle matrah farkı takdir edilmiştir. Ancak farklı bir re'sen tarh nedeni yoksa takdir komisyonu kararlarında tespit edilen bu husus  matrah takdir edilmesini değil katma değer vergisi indirimlerinin reddini gerektiren bir durumdur. 
	Bu durumda davacının defter ve belgeleri üzerinde inceleme ve araştırma yapılmaksızın  yapılan cezalı tarhiyat eksik incelemeye dayandığından dava konusu cezalı tarhiyatın kaldırılması yolunda verilen ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-	... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı ısrar kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
 15/05/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.