Esas No: 2024/95
Karar No: 2024/1028
Karar Tarihi: 13.11.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2024/95 E.  ,  2024/1028 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas   No : 2024/95
Karar No : 2024/1028
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı - ... - (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)     : ... İletişim Danışmanlık ve Dış Ticaret Limited Şirketi 
İSTEMİN KONUSU:... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
	Dava konusu istem: Davacı adına, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın komisyon karşılığı fatura düzenleyerek elde ettiği geliri beyan dışı bıraktığı yolundaki saptamaları içeren vergi tekniği raporunun esas alındığı takdir komisyonu kararları uyarınca re'sen tarh edilen 2014 yılının Kasım ve Aralık dönemlerine ilişkin katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
	... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı kararı:
	Davacı adına 2014 ila 2016 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi tekniği raporunda tespit edilen hususlar şu şekildedir:
	i. Şirket 14/01/2014 tarihinde "iletişim araç ve gereçlerinin onarımı" faaliyetiyle iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirmiştir.
	ii. Şirket, 2014 yılının Kasım ve Aralık dönemlerinde toplam (yaklaşık) 16.000.000 TL; 2015 yılının tüm dönemlerinde toplam (yaklaşık) 150.000.000 TL; 2016 yılının tüm dönemlerinde toplam (yaklaşık) 190.000.000 TL katma değer vergisi matrahı beyan etmiştir.
	iii. Şirketin gelir tablosuna göre brüt satışlarının 2014 yılında (Kasım ve Aralık dönemlerinde) 16.782.386,50 TL, 2015 yılında 151.336.057,95 TL, 2016 yılında 192.236.580,32 TL olduğu görülmüştür.
	iv. Muhtasar beyannamelerine göre şirketin 2014 yılında çalışanının bulunmadığı, 2015 yılında bir ila dört çalışanı bulunduğu, 2016 yılında dört ila sekiz çalışanı bulunduğu görülmüştür.
	v. 14/01/2014 ve 02/04/2014 tarihlerinde yapılan yoklamalarda şirkete ilgili adreste ulaşılamadığı, 10/03/2015 tarihinde yapılan yoklamada, şirketin adreste faaliyette olduğu, faaliyet konusunun toptan cep telefonu alım satım işi olduğu, ofis niteliğinde olan iş yerinde ofis malzemelerinin bulunduğu, iş yeri mülk sahibinin ... İletişim Limited Şirketi olduğu tespit edilmiştir. 27/07/2016 ve 03/08/2016 tarihlerinde yapılan yoklamalarda şirkete ilgili adreste ulaşılamadığı, 30/09/2016 tarihinde yapılan yoklamada ise şirketin ilgili adreste faaliyetine devam ettiği, adreste aynı zamanda ... İletişim Limited Şirketinin de faaliyette bulunduğu beyan ve tespit edilmiştir.
	vi. Şirketin sermaye payının tamamı ...'a ait olup adı geçen şahıs aynı zamanda şirket temsilcisidir. 05/02/2015 tarihinden sonra şirket temsilcisi ... olmuştur. ...'in 2003-2018 yılları arasında ortağı olduğu sekiz şirketten yedisi hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle olumsuz tespitler yapılmış ve/veya vergi inceleme raporları düzenlenmiştir.
	vii. Şirketin denetim ve tam tasdik sözleşmesi imzaladığı yeminli mali müşavir ...'nin, inceleme elemanına verdiği ifadede, şirketten kimseyi daha önce tanımadığı, nasıl irtibat kurduğunu hatırlamadığı, ödemeleri şirketten çek yoluyla tahsil ettiği, tam tasdik hizmetiyle ilgili ... isimli şahısla muhatap olduğu, şirketin faaliyetinin telefon alım-satımı olduğunu bildiği, şirketin hesap ve işlemlerini tam olarak inceleyemediği için tam tasdik hizmetini gerçekleştiremediği şeklinde beyanda bulunmuştur.
	viii. Serbest muhasebeci mali müşavir olan ...'nun, inceleme elemanına verdiği ifadede, yeminli mali müşavir olan ... ile iş görüşmesine geldiklerinde ... ile tanıştıkları ve kendilerinden muhasebe hizmeti talep ettiği, ödemeleri elden ... isimli muhasebeciden aldığı, muhasebe işlerini bünyesinde tutan şirketin defterlerini kendisinin tasdik ettirdiği, şirkete ait faturaları kendisinin işlemediği, gerekli kontrolleri iş yerine giderek yaptığı, ... olarak kaydedilen faturaların bilgisi dışında kaydedildiği, şirketin kasa hesabından gerçekleştirdiği ödemelere ilişkin kayıtları şirketin kendi isteği üzerine yaptığı, şirkete ait iş yerinin (2+1) apartman dairesi olduğu, iki çalışanı bulunduğu, iş yerinde iki kutu içinde cep telefonu bulunduğunu gördüğü, bu ticari organizasyona göre beyan edilen ciroları şirkete söylediğinde emtianın çok yer tutmadığı ve ticaret için gerekli şartların yeterli olduğunun belirtildiği, sadece cironun yüksekliğinden dolayı bir yeminli mali müşavir ile çalışılması hususunda tavsiyede bulunduğu şeklinde beyanda bulunmuştur.
	ix. Şirketin vadesi geçmiş ve bugün ödenmesi gereken toplam vergi borcunun 1.011.266,81 TL olduğu, ilgili tarihe kadar 27.944,65 TL vergi aslının ve 4.271,91 TL gecikme zammının ödendiği görülmüştür.
	x. Şirketin 2014, 2015, 2016 yıllarında Bs formları ile sırasıyla 16.782.386,00 TL; 151.190.188,00 TL, 192.235.027,00 TL tutarında mal/hizmet sattığını bildirdiği, buna karşılık diğer mükelleflerin Ba formu ile şirketten 16.740.486,00 TL, 135.089.747,00 TL, 192.155.431,00 TL tutarında mal/hizmet aldığını bildirdiği, şirketin 2014, 2015 ve 2016 yıllarında Ba formu ile toplam 16.782.386,00 TL, 152.117.181,00 TL, 192.457.278,00 TL tutarında mal/hizmet aldığını bildirdiği, buna karşılık diğer mükelleflerin aynı yıllarda Bs formu ile şirkete toplam 16.098.249,00 TL, 137.490.486,00 TL, 189.293.303,00 TL tutarında mal/hizmet sattığını bildirdiği görülmüştür.
	xi. Şirket tarafından 2016 yılında 7.709.947,00 TL tutarında mal ve hizmet alımı yapılan ... Limited Şirketi, aynı yılda 1.532.085,00 TL tutarında mal ve hizmet alımı yapılan... Kozmetik Limited Şirketi, aynı yılda 5.872.832,00 TL tutarında mal ve hizmet alımı yapılan ... Kimya Limited Şirketi, aynı yılda 3.362.502,00 TL tutarında mal ve hizmet alımı yapılan ... Kuyumculuk Limited Şirketi, 2014 yılında 11.000.000 TL; 2015 yılında 4.000.000 TL, 2016 yılında 17.000.000 TL tutarında mal ve hizmet alımı yapılan ... Mobile İletişim Limited Şirketi hakkında düzenlenen 2... tarih ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda anılan şirketlerin, paravan şirket olduğu ve münhasıran veya kısmen düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı tespit edilmiştir.
	xii. Şirketin 2015 yılında 107.580.875,00 TL; 2016 yılında 79.696.525,00 TL tutarında alım yaptığı ... İletişim İç ve Dış Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda bu firmanın 2016 yılında düzenlediği tüm faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı tespit edilmiştir. Ayrıca anılan şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda da firmanın 2017 yılında düzenlediği tüm faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı tespit edilmiştir.
	xiii. Şirketin 2015 yılında yaklaşık 1.000.000 TL tutarında mal ve hizmet alımı yaptığı ... Tekstil Limited Şirketi hakkında yürütülen inceleme devam etmektedir.
	xiv. Şirketin mal ve hizmet alımlarının 2014 yılında %100, 2015 yılında %84, 2016 yılında %91'ini hakkında olumsuz tespit veya vergi inceleme raporu bulunan mükelleflerden temin ettiği görülmüştür.
	xv. Şirketin mal ve hizmet satışlarının 2014 yılında %100, 2015 yılında %100, 2016 yılında %78'ini hakkında olumsuz tespit veya vergi inceleme raporu bulunan mükelleflere yaptığı görülmüştür. 
	xvi. Şirketin, Renk Bilgisayar Şirketine sattığı ürünlerin büyük çoğunluğunu ... İletişim Limited Şirketinden aldığı, ... Şirketi ile ... İletişim Limited Şirketinin defterlerinin 2014 yılından itibaren aynı muhasebe ofisi tarafından tutulduğu, iki şirketin vergi incelemelerinin aynı kişi tarafından takip edildiği, bu hususlara istinaden alım-satım işlerinin neden doğrudan ... İletişim Limited Şirketi ile ...Şirketi arasında yapılmayıp şirketin aracı kılındığının sorulması üzerine ... Şirketinin temsilcisi tarafından "alınan ürünlerin başta cep telefonu olmak üzere ithalata dayalı teknolojik ürünler olduğu, piyasa fiyatlarının döviz kuruna bağlı olduğu, kar marjının değişkenlik gösterdiği, malın ithalatçısının ... İletişim olduğu, ... İletişim ile... arasında ticari ilişki dışında organik bağ olmadığı, ödenmeyen herhangi bir çek olmadığı" şeklinde beyanda bulunduğu anlaşılmıştır.
	xvii. Şirket 2014 ve 2015 yıllarındaki muhtelif ödemelerini "100 Kasa Hesabı" kullanmak suretiyle gerçekleştirmiştir. Şirket tarafından verilen muhtasar beyannamede tek bir kişiye 2.225,00 TL tutarında kira ödemesi yapıldığı beyan edilmiştir. Ancak beyan edilen kira ödemesi ile defter kayıtlarında yer alan kira ödemesi birbiriyle uyumsuzdur. Ayrıca şirket tarafından kira, elektrik, su ve doğalgaz ödemesi yapıldığına dair herhangi bir veri elde edilememiştir.
	xviii. Şirket tarafından, şirketin temsilcisi olan ...'in ortağı olduğu ... Limited Şirketinden ve ... İletişim Limited Şirketinden sırasıyla 196.607.400,00 TL, 2.112.000,00 TL tutarında mal ve hizmet alımı temin edilmiş, anılan firmalara sırasıyla 1.125.186,00 TL ve 27.993.526 TL tutarında mal ve hizmet satışı yapılmıştır. 
	xix. Şirketin, 2015 ve 2016 yıllarında gerçekleştirdiği ithalatlar sırasıyla 14.612.087,00 TL ve 3.646.693,00 TL tutarındandır. İthalatın alışlara oranının 2015 yılında %9, 2016 yılında %1 olduğu görülmüştür. Şirket tarafından 2015 ve 2016 yıllarında yapılan ithalatın sırasıyla 10.492.296,00 TL ve 2.853.323,00 TL'lik kısmı "100 Kasa Hesabı"nda izlenmiştir.
	xx. Şirketin 2016 yılında ithal ettiği telefonların büyük bir kısmı, ... Limited Şirketine, ... Şirketine ve ... Mobile Şirketine satılmıştır.
	xxi. Şirket tarafından toplam 14.686.078,57 TL tutarında ... harcaması yapıldığı görülmüş olup bu harcamaya ilişkin faturalar ... Limited Şirketi tarafından düzenlenmiştir.
	xxii. Şirketin 2015 yılında toplam 25.881.760,00 TL tutarlı içeriği komisyon bedeli olan faturaları ... Limited Şirketinden aldığı, katma değer vergisi hariç 9.614.434,68 TL tutarlı içeriği iletişim ve tanıtım olan faturaların 9.124.787,18 TL'lik kısmının ... Limited Şirketi tarafından şirket adına düzenlendiği, şirketin 2015 yılında katma değer vergisi hariç toplam 4.225.249,00 TL tutarında reklam hizmeti verdiği, mükellefin 2016 yılında katma değer vergisi hariç toplam 2.026.329,76 TL tutarında mobilya malzemesi aldığı tespit edilmiştir.
	xxiii. Şirketin 2015 yılında kasa hesabının eksi bakiye vermesi, şirketin hayali olan paralarla çalıştığının ve ödemelerin gerçekten yapılmadığının göstergesidir.
	xxiv. Şirketin bankalarda bulunan hesapları incelendiğinde gelen paraların tamamının aynı gün hesaptan gönderildiği tespit edilmiştir.
	xxv. 2015 ve 2016 yıllarında ithal edilen cep telefonlarına ait IMEI numaralarının yasal belgeler arasında yer almadığı, yurt dışından getirilen cep telefonlarının Birleşik Arap Emirlikleri'nde faaliyet gösteren şirketlerden temin edildiği, ithalata konu cep telefonlarına ilişkin satış faturalarının eklerinde IMEI numaralarının bulunmadığı, ithal edilen cep telefonlarına ilişkin IMEI numaralarının Bilgi Teknolojileri ve İletişim Kurumu tarafından gönderilmediği hususları birlikte değerlendirildiğinde ithal edilen cep telefonlarının IMEI numaraları tespit edilse bile, satış faturaları eklerinde IMEI numaraları yer almadığından söz konusu telefonların takibinin yapılmasının mümkün olmadığı sonucuna varılmıştır.
	xxvi. Şirket tarafından verilen medya yayın takip, iletişim, piyasa araştırma, danışmanlık, reklam, web sitesi, mobilya vb. hizmetlerin toplam tutarı 16.490.580,00 TL'dir. Ancak şirketin ticari kapasitesi dikkate alındığında şirketin bu tutarda hizmet ifa etmesi mümkün değildir. 
	xxvii. Şirketin, faaliyet konusu dışında, beyaz eşya, mobilya gibi ev araç-gereçleri satışı yaptığı da görülmektedir. Ancak şirketin ticari organizasyonu dikkate alındığında anılan emtianın ticaretini yapması mümkün değildir.
	xxviii. 2015 yılının Temmuz döneminde 527.924,78 TL, 2016 yılında 149.404.358,40 TL tutarındaki satışlar alıcılar tarafından kredi kartı kullanılmak suretiyle yapılmıştır. Ancak defter ve belgelerin incelenmesi ile banka hesaplarının tetkikinde söz konusu tutarlara ilişkin herhangi bir kayda veya belgeye rastlanılmamıştır. Dolayısıyla kredi kartıyla yapılan satışların da gerçek olmadığı saptanmıştır.
	xxix. Şirketin beyan ettiği yüksek ciroları elde edebilecek ticari organizasyona sahip olmaması ve ... tarih ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda şirketin paravan bir şirket olduğunun tespit edilmesi hususları ile diğer tespitler birlikte dikkate alındığında, şirketin 2014, 2015 ve 2016 yıllarında düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
	Davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler davacının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın belge düzenlediğini somut olarak ortaya koymaya yeterlidir. Bu nedenle Danıştay içtihatları çerçevesinde, %2 oranında hesaplanan komisyon geliri esas alınarak takdir komisyonu kararlarına istinaden re'sen tarh edilen katma değer vergileri ve vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
	Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir.
	Davacının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
	Uyuşmazlığın çözümü için davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan ve mahkeme kararında özetlenen tespitler ile davacı tarafından dosyaya ibraz edilen diğer bilgi ve belgelerin birlikte değerlendirilmesi gerekmektedir.
	Buna göre davacının ithal ettiği cep telefonlarının "kırmızı hat" kriterine göre muayeneye tabi tutulması, gümrük kontrol memurunca eşyalar üzerinde yapılan fiziki muayene sonucu cep telefonlarının davacı adına işlem gören gümrük giriş beyannameleriyle uyumlu olduğunun tespit edilmesi, ayrıca gümrük kontrol memurunca cep telefonlarının radyo yayını almaya elverişli cihazlar olmaları nedeniyle TRT Bandrol bedeli alınması gerektiğinin tespit edilmesi üzerine anılan cep telefonlarından dolayı davacı adına Bandrol Bedeli ile katma değer vergisi ek tahakkuklarının yapılması, bu işlemlere karşı idare ve vergi mahkemelerinde açılan davalarda bu işlemlerin iptal edilmesi, davacının ilgili dönemlerde POS makinesiyle yaptığı satışlarının bulunması hususları birlikte dikkate alındığında, davacının düzenlediği tüm faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı hususunun somut olarak ortaya konulamadığı sonucuna varılmıştır.
	Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf istemini kabul ederek mahkeme kararını kaldırdıktan sonra dava konusu vergi ve cezaları kaldırmıştır.
	Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 16/05/2023
tarih ve E:2021/7623, K:2023/2631 sayılı kararı:
	Davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan ve mahkeme kararında özetlenen tespitlere ek olarak Danıştay Dördüncü Dairesinin E:2022/547 sayılı dosyasında bulunan... tarih ve ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda yer verilen tespitlerin de incelenmesi gereklidir. Anılan raporda tespit edilen hususlar şu şekildedir: 
	i. ... İletişim Limited Şirketi, ... İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Dijital Limited Şirketi, ...İletişim İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Teknolojileri Sanayi Ticaret Limited Şirketi, ... Mühendislik İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Reklam İletişim Mühendislik İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi başta olmak üzere başkaca bir çok şirketin de yer aldığı şirketlerin paravan nitelikte şirket oldukları tespit edilmiştir.
	ii. İthal edilen cep telefonlarının takibini zorlaştırmak veya maliyetini arttırmak için bu şirketlerin kendi aralarında fatura silsilesi oluşturdukları, tamamen veya kısmen sahte fatura düzenlemek suretiyle haksız vergi iadesi aldıkları saptanmıştır.
	iii. İthal edilen ürünlerin tamamına yakınının cep telefonu olduğu, bu eşyanın Birleşik Arap Emirlikleri, Dubai, Sri Lanka gibi ülkelerden ithal edildiği ve ithalatın ..., ..., ... gibi ortak telefon satıcılarından yapıldığı, ithalata aracılık eden gümrük müşavirinin aynı firma olduğu görülmüştür.
	iv. İthalatı gerçekleştiren şirketlerin beyan ettiği hasılatı elde edebilecek ticari kapasitesi bulunmamaktadır. İthal edilen cep telefonları ile ilgili olarak, ithalatın gerçek olup olmadığının ilgili mükellefler nezdinde yapılacak inceleme ve tespitler sonucunda ortaya konulması gerekmektedir. Bu kapsamda, ithal edilen cep telefonu tamamen sahte belge düzenleyicisi bir mükellefe satıldıysa ithalatın gerçek olup olmadığına bakılmaksızın düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığının kabul edilmesi gerekmektedir. Ayrıca anılan raporda isimleri geçen mükellefler hakkında inceleme yapılmalıdır.
	Vergi tekniği raporunda yer alan ve mahkeme kararında özetlenen tespitler ile anılan görüş ve öneri raporunda yer alan tespitler ışığında, davacının düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, takdir komisyonu tarafından, müstekar hale gelen Danıştay içtihatları dikkate alınarak davacının anılan faturalar üzerinden %2 oranında komisyon geliri elde ettiği kabul edilerek belirlenen matraha göre yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığından temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle Vergi Dava Dairesi kararını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı: 
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...İN DÜŞÜNCESİ: Vergi Dava Dairesince, vergilendirmeye esas alınan matrahın hukuka uygunluk denetiminin yapılması suretiyle yeniden karar verilmek üzere ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir.
Bozma kararı üzerine yeniden verilecek kararda, vergilendirmeye esas alınan matrahta hukuka uygunluk bulunup bulunmadığının değerlendirilmesi suretiyle hüküm kurulacağı tabiidir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına,
13/11/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.