Esas No: 2024/891
Karar No: 2024/4403
Karar Tarihi: 26.09.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2024/891 E.  ,  2024/4403 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2024/891
   Karar	No : 2024/4403
 TEMYİZ EDEN (DAVACI)	       : ...
VEKİLİ	: Av. ..
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Defterdarlığı - ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU           : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: : Tasfiyesi tamamlanıp ticaret sicilinden kaydı silinerek tüzel kişiliği sona eren ... Yapı Kooperatifinin taşınmaz satışından kaynaklanan kazancının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak, tasfiye memuru olan davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla 2013/Kasım dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
                 Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:  Danıştay Dördüncü Dairesince, tasfiyesi tamamlanıp ticaret sicilinden kaydı silinerek tüzel kişiliği sona eren anılan kooperatifin tasfiye memuru olan davacının 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17/9. maddesi kapsamında sorumluluğu bulunup bulunmadığının ancak tasfiye dönemine ilişkin vergisel ödevler kapsamında maliyet, hasılat ve matrah; tasfiye işlemleri ile kâr-zarar  hesaplamasının mevzuat hükümleri doğrultusunda yapılıp yapılmadığı hususunun vergi inceleme raporu incelenerek değerlendirilmesinin gerektiği gerekçesiyle verilen bozma kararına uyularak dosyanın yeniden incelenmesi suretiyle, tapu kayıtları ve ilgililerin beyanları da dikkate alınarak anılan kooperatifin defter ve belgelerinden üyelerce ödenen aidat ve şerefiye bedellerinin karşılaştırılması suretiyle ve alanı 150 metrekarenin altında olan konutlar için %1, alanı 150 metrekareden daha büyük konutlar ve iş yerleri için %18 oran üzerinden katma değer vergisine ilişkin matrah farkı tespitinin yerinde görüldüğü, davacı tarafından yapılan tespitlerin aksine bir iddia ileri sürülmediği gibi aksini kanıtlayacak herhangi bir bilgi, belgenin de eklenmediği, bu nedenlerle re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık bulunmadığı, özel usulsüzlük cezası yönünden ise;vvergi inceleme raporu ile anılan kooperatif tarafından teslim edilen konut ve işyerleri için düzenlenmesi gereken faturaların düzenlenmediği ortaya konulduğundan, kesilen özel usulsüzlük cezasında da hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı tarafından Vergi Mahkemesinin davanın kabulüne dair kararına karşı yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Arsa sahiplerince kat irtifakı kurulmak kaydıyla 04/04/2011 tarihinde tapunun kooperatif adına tescil edildiği, Vergi Usul Kanunu Tebliğinde kurumlar vergisinden muaf olan mükelleflerin muafiyetinden yararlandıkları hesap döneminde Ba-Bs formu vermeyecekleri düzenlendiğinden, kurumlar vergisinden muaf olan kooperatif hakkında ilgili faturaların düzenlenmediğinden bahisle özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği, bu nedenlerle kooperatifin tüzel kişiliği silindikten sonra yapılan cezalı tarhiyatta hukuka uyarlık bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
Tasfiyesi tamamlanıp ticaret sicilinden kaydı silinerek tüzel kişiliği sona eren ... Yapı Kooperatifinin taşınmaz satışından kaynaklanan kazancının bir kısmını kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak, tasfiye memuru olan davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla 2013/Kasım dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1/1. maddesinde, Türkiye'de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu ifade edilmiştir. 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kooperatif üyelerine gerçekleştirilen iş yeri tesliminden kaynaklanan kısmına yönelik ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
 Bölge İdare Mahkemesi kararının, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin arsa sahiplerine  gerçekleştirilen daire ve iş yeri teslimlerinden kaynaklanan bölümüne ve vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle artırılan kısmına yönelik temyiz istemine gelince;
Kat karşılığı inşaat sözleşmeleri para karşılığı bir satış işlemi içermeyip, trampa sözleşmesi olarak da tanımlanamazlar. Bu sözleşmeler müteahhit tarafından bir kısım bağımsız bölümlerin inşaatı ve bu bölümlerin bir kısmının arsa sahibine verilmesi karşılığında arsanın müteahhit tarafından değerlendirilmesine yönelik kendine özgü bir işlemdir ve ortada ticari bir satış olmayıp taşınmazın niteliğinde değişiklik söz konusudur.
Bu nedenle, anılan kooperatif tarafından dairelerin ve iş yerinin arsa sahibine teslimlerinin arsa karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 1. maddesi kapsamında bir teslim sayılması mümkün değildir. Aksi düşüncenin varsayımla mükellefiyet yaratılması sonucunu doğuracağı, bununda "verginin kanuniliği" ilkesi ile bağdaşmayacağı kuşkusuzdur.
Bu durumda, anılan kooperatif tarafından arsa karşılığı inşa edilen daire ve iş yeri teslimlerinin katma değer vergisine tabi olmadığından ve dava konusu cezalı tarhiyata dayanak inceleme raporunda bir kat vergi ziyaı cezasının kesilmesi gerektiği belirtilmesine karşın Vergi Dairesi Müdürlüğünce düzenlenen ihbarnamede vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle artırıldığından, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle artırılan bu kısmı yönünden temyize konu kararda gerekçe oluşturulmadığı ve hüküm kurulmadığı görüldüğünden, davanın reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararının bu kısımlar yönünden bozulması gerekmektedir.
Nitekim, dava konusu olay tarihinden sonra 6 Nisan 2018 tarih ve 30383 sayılı Resmi Gazetede yayımlanarak aynı gün yürürlüğe giren 7104 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ve Bazı Kanunlar ile 178 Sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 1. maddesiyle, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 2. maddesinin 5. fıkrasına "Bu Kanunun uygulanmasında arsa karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri teslimi yapılmış sayılır.” cümlesi eklenmiştir.
Özel usulsüzlük cezasına yönelik temyiz istemi yönünden ise;
Her ne kadar arsa sahiplerine gerçekleştirilen iş yeri ve konut teslimlerinin katma değer vergisine tabi olmaması nedeniyle katma değer vergisi dahil edilerek bu teslimlere ilişkin fatura düzenlemediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemekte ise de; kooperatif üyelerine gerçekleştirilen iş yeri tesliminin katma değer vergisine tabi olması nedeniyle bu teslime ilişkin fatura düzenlemediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık bulunmadığı, iş yeri teslimi nedeniyle düzenlenen faturaların katma değer vergisi dahil 2.130.000-TL ve kesilen ceza miktarının ise 213.000-TL olduğu, bu tutarın da 2013 yılı için belirlenen azami tutar olan 94.000-TL'yi aştığı görüldüğünden, Bölge İdare Mahkemesi kararının özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:							Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne,
 ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının; bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kooperatif üyelerine gerçekleştirilen iş yeri tesliminden kaynaklanan kısmının ONANMASINA, özel usulsüzlük cezasına ilişkin kısmının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA, bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin arsa sahiplerine gerçekleştirilen daire ve iş yeri teslimlerinden kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri nedeniyle artırılan kısmının ise hüküm kurulmak üzere BOZULMASINA,
 3. Temyiz isteminde bulunandan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca aleyhine onanan kısım üzerinden hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 26/09/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.