Esas No: 2022/3069
Karar No: 2024/5375
Karar Tarihi: 16.10.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/3069 E.  ,  2024/5375 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2022/3069
Karar No : 2024/5375
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı/...  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Plastik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU:... Vergi Mahkemesinin ...2 tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih  ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve bir kısım alımlarına ilişkin belge ibraz etmediğinden bahisle 2018 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının  özeti: Davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan tespitlerden, düzenlediği faturaların gerçeği yansıtmadığı sonucuna varılamayacağı, faturalarını kayıtlarına aldığı ... Dayanıklı Tüketim Maddeleri Pazarlama Anonim Şirketi, ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi, ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi ile ... Akaryakıt Cihaz İthalat İhracat Pazarlama Anonim Şirketi hakkında sahte fatura düzenlediklerine dair şüpheden uzak ve hukuken geçerli somut bir tespit ya da vergi tekniği raporu bulunmadığı, ... Dayanıklı Tüketim Malları Pazarlama Limited Şirketinden olan alımlara ait ibraz edilmeyen belgelerde yer alan tutarın kurumlar vergisi matrahına ilave edilmesi gerektiği ileri sürülmüş ise de, faturalarda yer alan emtianın fiilen işletme de kullanılıp kullanılmadığı yönünden somut bir tespit bulunmadığından söz konusu faturalarda yer alan tutarın matraha eklenmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle vergi ve cezalar kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği ve bir kısım alışlarını muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalarla belgelendirdiği hususu vergi tekniği raporuyla somut ve şüpheden uzak bir şekilde ortaya konulduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI:Ticari faaliyetlerinin ve alımlarının gerçek olduğu belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	Davacı adına, kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve bir kısım alımlarına ilişkin belge ibraz edilmediğinden bahisle dava konusu tarhiyat yapılmıştır. 
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı, ... Dayanıklı Tüketim Maddeleri Pazarlama Anonim Şirketi hakkında ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu, ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi hakkında... tarih ve...sayılı Vergi Tekniği Raporu ve ... Akaryakıt Cihaz İthalat İhracat Pazarlama Anonim Şirketi hakkında ise ... tarih ve ...  sayılı Vergi Tekniği Raporlarının düzenlendiği söz konusu raporlarda değinilen şirketlerin düzenledikleri faturaların sahte olduğu tespitlerine yer verilmiştir.
İLGİLİ MEVZUAT:
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinin (a) bendine 01/07/2016 tarih ve 6723 sayılı Kanun'un 6. maddesiyle "Danıştay'ın temyiz mercii olarak görevi, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlıdır." hükmü eklenmiş olup yapılan bu düzenleme ile Danıştay'ın temyiz mercii olarak görevi hukuka uygunluk denetimi ile sınırlandırılarak yeniden vaka incelemesi yapamayacağı kurala bağlanmıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetin esas olduğu, muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa düşeceği, aynı Kanun'un 134. maddesinde de vergi incelemesinin amacının; ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması gerektiği belirtilmiş olup, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinde ise kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde ise Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmış, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde de gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi benimsenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkün olup dilekçelerde ileri sürülen temyiz nedenleri yukarıda sözü edilen yasal düzenleme uyarınca hukuki denetimle sınırlı olarak incelenen Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin, sahte fatura düzenlemekten ve belgesi ibraz edilemeyen alımlardan kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasına dair hüküm fıkraları yönünden bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
Mükelleflerin ödemesi gereken vergiyi gerçeğe en yakın şekilde saptamak amacıyla, söz konusu faturalarla kazancını aşındırıp aşındırmadığı dolayısıyla kayıtlı gelirlerinin maliyetleriyle uyumlu olup olmadığının, faaliyet gösterdiği sektördeki karlılık oranı da gözetilerek ortaya konulması yukarıdaki  düzenlemelerin gereğidir.
Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi  adına komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediğinden bahisle 2018 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ve aynı yılın tüm dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı geçici vergiye karşı açılan davayı, üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezası yönünden reddeden, geçici vergi aslı ile geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmını kaldıran ... Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının davacı aleyhine olan hüküm fıkrası istinaf edilmeyerek kesinleşmiştir.
 Davacının faturalarını kayıtlarına aldığı ... Dayanıklı Tüketim Maddeleri Pazarlama Anonim Şirketi, ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi hakkında ve ... Akaryakıt Cihaz İthalat İhracat Pazarlama Anonim Şirketi hakkında sahte fatura düzenledikleri yolunda saptamalar içeren vergi tekniği raporlarının düzenlediği görüldüğünden söz konusu raporlarda yer alan tespitler değerlendirilmek ve ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi hakkındaki yukarıdaki hukuksal durum gözetilerek ödenmesi gereken vergiyi gerçeğe en yakın şekilde saptamak amacıyla, söz konusu faturalarla kazancını aşındırıp aşındırmadığı dolayısıyla kayıtlı gelirlerinin maliyetleriyle uyumlu olup olmadığının, faaliyet gösterdiği sektördeki karlılık oranı da dikkate alınarak yeniden bir karar verilmesi gerektiğinden üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin, bu şirketler tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Daire kararının değinilen hüküm fıkrası hukuka uygun düşmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1. Temyiz isteminin kısmen reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin, sahte fatura düzenlemekten kaynaklanan ve belgesi ibraz edilemeyen alımlardan kaynaklanan kısmı ile özel usulsüzlük cezasına dair hüküm fıkralarının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin, ... Dayanıklı Tüketim Maddeleri Pazarlama Anonim Şirketi, ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi, ... Akaryakıt Cihaz İthalat İhracat Pazarlama Anonim Şirketi ile ... İç ve Dış Ticaret Pazarlama Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA, 16/10/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
 
 
(X)-KARŞI OY :
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 23. maddesinde, Danıştayın temyiz mercii olarak görevinin, bir hukuk kuralının uygulanmaması veya yanlış uygulanması şeklinde ortaya çıkan hukuka aykırılıkların denetimini yapmakla sınırlı olduğu kurala bağlanmıştır.  
İdari işlemlerin yargısal denetiminin hukuka uygunluk denetimi ile sınırlı olması karşısında bu denetimin maddi olayı da kapsadığının kabulü gerekir. Şöyle ki idari davaya konu işlemler, dayandığı, düzenlediği olaydan soyutlanmış olarak yargılamaya konu edilemez. Birçok idari uyuşmazlıkta maddi olanla hukuki olan arasında bir ayrım yapmak mümkün olmayabilir. 
İdari davalarda inceleme konusu olan hukuki işlem niteliğindeki bir idari işlemdir. Hukuki işlemin incelenmesi, işlemin dayanağı durumunda bulunan maddi olaydan bağımsız bir inceleme değildir.
Adli yargıda maddi olay incelemesi yapılırken nasıl ki olayın subuta erip ermediği incelenerek bir sonuca ulaşılıyor ise idari yargıda da idarelerce tesis edilen işlemlerin dayanağını teşkil eden maddi olayın irdelenerek sonuca ulaşılması esastır. 
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde, sahte belge "gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belge" olarak tanımlanmaktadır. 
Davacının kısmen komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği kısmen sahte fatura kullandığı yolunda tespitler içeren vergi tekniği raporunun esas alındığı vergi inceleme raporuna istinaden yapılan tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen temyiz istemi hakkında, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki ve davacıya fatura düzenleyen mükellefler hakkındaki tespitler değerlendirilmek suretiyle karar verilmesi gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.