Esas No: 2023/4486
Karar No: 2024/6766
Karar Tarihi: 27.11.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/4486 E.  ,  2024/6766 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
 DOKUZUNCU DAİRE 
Esas	No : 2023/4486
Karar	No : 2024/6766
TEMYİZ EDENLER                      	:1-(DAVACI) ...	  
VEKİLİ	:  Av. ...
	 2- (DAVALI) ... Defterdarlığı-...
                                                       (...Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU                : ...  Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir. 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015/Ocak ila Ekim  dönemleri  için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:  ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararıyla; davacı tarafından, yasal defter ve belgelerinin Mahkemelerine sunulabileceğinin belirtilmesi üzerine mahkemelerine sunulan defter ve belgelerin ara kararla incelenmesinin istenildiği davalı idarece, düzenlenen ... tarihli ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu ile 6736 sayılı Yasa’nın 5'inci maddesi uyarınca mükellef hakkında tekrar inceleme yapılamayacağından davacı hakkında sahte faturalar nedeniyle yapılacak herhangi bir işlem bulunmadığı sonuç ve kanaatine varıldığı belirtilerek defter ve belgeler üzerinde başkaca herhangi bir inceleme ve hesaplama yapılmaması üzerine, re'sen araştırma ilkesi doğrultusunda ve vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin tespiti amacıyla, davacı tarafından ibraz edilen defter ve belgeler üzerinde bilirkişi incelemesi yapılmasına karar verildiği, davacının ibraz ettiği defter ve belgelerin incelenmesi sonucu bilirkişi tarafından tanzim edilerek dosyaya sunulan 24/01/2020 tarihli ek bilirkişi raporunda; davacının defter ve belgelerinin birbiri ile uyumlu olduğu belirtilerek, davacının ihtilaflı dönemde yasal defterlerine kaydetmek suretiyle indirim konusu yaptığı faturaların dökümünün yapıldığı, Mahkemelerince 11/06/2020 tarihli ara kararı ile davalı idareden; davacının 2015 yılında mal/hizmet alımında bulunduğu mükelleflere ilişkin düzenlenen vergi tekniği raporları ile rapor düzenlenmemiş ise bu mükellefler hakkındaki olumsuz tespitlere ilişkin bilgi ve belgelerin istenildiği, uyuşmazlığın çözümünün, anılan mükelleflerin düzenledikleri faturaların sahte olup olmadığı hususunun tespitine bağlı olduğu gerekçesiyle sahteci incelemesi yapıldığı,  ... Davetiye Matbaa Limited Şirketi, ... Yedek Parça Ve Servis Hizmetleri Limited Şirketi, ..., ... Elektrik Perakende Satış A.Ş, ... Telekomünikasyon A.Ş., ...Medya Anonim Şirketi, ... Limited Şirketi, ... Radyo TV Anonim Şirketi, ..., ..., ..., ... , ... Bilgisayar Limited Şirketi, ... Cam İnşaat Limited Şirketi, ... Pazarlama Anonim Şirketi, ..., ...,..., ..., ... Yayıncılık İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında 2015 takvim yılına ilişkin sahte fatura düzenlediklerine dair düzenlenmiş bir vergi inceleme raporu veya sahte belge düzenleme tespiti bulunmadığından dava konusu cezalı tarhiyatların bu kısımlara isabet eden kısmı ile ...Radyo ve ...  Yayıncılık ve Reklamcılık Anonim Şirketi ve ... tarafından düzenlenen faturalara ilişkin kısımda hukuka uygunluk,..., ..., ... Reklam Temizlik Mad. Lojistik Tarım İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Kıymetli Madenler Altın Kırtasiye İnşaat Ticaret Limited Şirketi ve ... isimli şahıs ve şirketlerden alınan faturalar sahte olduğundan tarhiyatın bu kısımlarında hukuka aykırılık bulunmadığı, davacı hakkında dava konusu döneme ilişkin olarak devam eden bir vergi incelemesi bulunduğu esnada, davacı tarafından 18/09/2016 tarihinde katma değer vergisi yönünden matrah arttırımında bulunulduğu ve arttırılan katma değer vergisi matrahı üzerinden 2015 yılı için 8.772,34-TL ödenmesi gereken verginin hesaplandığı, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunun ise vergi dairesinin kayıtlarına 30/09/2016 tarihinde intikal ettiği, dava konusu tarhiyatlar yapılırken, bu tutarın aynı döneme ait  tarh edilecek vergiden mahsup edilmediği, 6736 sayılı Yasa ve bu Yasa'nın uygulanmasına dair Genel Tebliğ'de yer alan düzenlemeler uyarınca; davacı adına mevzuat hükümleri çerçevesinde vergi tarhiyatı yapılarak ceza kesilmesi gerekmekle birlikte, davacının matrah artırımı tutarları dikkate alınmaksızın doğrudan vergi inceleme raporunda belirlenen matrahlar üzerinden yapılan dava konusu cezalı vergi tarhiyatının, arttırılan matraha isabet eden kısmında da hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu üç kat vergi  ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatının;  ..., ..., ...Reklam Temizlik Mad. Lojistik Tarım İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Kıymetli Madenler Altın Kırtasiye İnşaat Ticaret Limited Şirketi ve Fahri Kaya isimli mükelleflerden temin ettiği faturalara konu katma değer vergisi indirimlerine isabet eden kısımlarının, davacının 2015 yılına ilişkin olarak arttırdığı matrah tutarının tenzili suretiyle hesaplanan kısmı yönünden  davanın reddine; ... Davetiye Matbaa Limited Şirketi, ... Yedek Parça Ve Servis Hizmetleri Limited Şirketi, ..., ... Elektrik Perakende Satış A.Ş, ... Telekomünikasyon A.Ş., ... Medya Anonim Şirketi,... Limited Şirketi, ...Radyo TV Anonim Şirketi, ..., ..., ...,..., ... Bilgisayar Limited Şirketi, ... Cam İnşaat Limited Şirketi, ... Pazarlama Anonim Şirketi,..., ..., ..., ..., ... Yayıncılık İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ...Radyo ve Tv  Yayıncılık ve Reklamcılık Anonim Şirketi ve ...'dan alınan faturalara konu katma değer vergisi indirimlerine isabet eden kısmı  ile  davacının 2015 yılında 6736 sayılı kanun uyarınca artırdığı matraha isabet eden kısmı yönünden davanın kabulü ile dava konusu cezalı tarhiyatın bu kısımlarının kaldırılmasına karar verilmiştir. 
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularına konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:  
DAVACININ İDDİALARI:  Ek raporundaki hataların giderilmesi sebebiyle dosyanın bilirkişiye gönderilerek değerlendirme yapılmadığı, dava konusu vergi ve cezaların kullanma incelemesiyle ilgili değil, defter belge ibraz edilmemesiyle ilgili olduğu, mahkemenin inceleme tarihindeki inceleme konularını incelemek yerine yargılama tarihindeki son durumu değerlendirerek inceleme yaptırıp karar verdiği, inceleme başlangıç tarihindeki durumun esas alınması gerektiğinden kararın hatalı olduğu, matrah arttırımı sonrası inceleme yapılmasının ve cezalı tarhiyat öngörülmesinin kanunen mümkün olmadığı iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI:  Davacı adına düzenlenen faturaların gerçek bir emtia hareketine dayanmadığı ve faturalarda yer alan katma değer vergisinin hazineye intikal etmediği, faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin kabul edilmemesi suretiyle resen tarh edilen katma değer vergilerinin  ve üç kat olarak kesilen vergi ziyaı cezasının hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir. 
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
                                          TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı şirket adına, defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2015/Ocak ila Ekim  dönemleri  için re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile üç kat kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT: 
6736 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un "Matrah ve vergi artırımı" başlıklı 5. maddesinin 3. fıkrasında, mükelleflerin, bu fıkrada belirtilen şartlar dahilinde katma değer vergisini artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri halinde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılmayacağı düzenlenmiş; aynı maddenin 9. fıkrasında ise, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359.maddesinin (b) fıkrasındaki “defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenler” veya bu fiiller nedeniyle incelemesi devam edenlerin ....., bu maddenin birinci, ikinci ve üçüncü fıkra hükümlerinden yararlanamayacakları hükme bağlanmıştır.
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 40. maddesinin 4. fıkrasında, İçtihatları Birleştirme Kurulu tarafından verilen kararlara, Danıştay daire ve kurulları ile idari mahkemeler ve idarenin uymak zorunda oldukları hüküm altına alınmıştır.  
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararında mücbir sebep olmaksızın defter ve belgelerini incelemeye yetkili olan inceleme elemanlarına ibraz etmeyen katma değer vergisi mükellefleri adına yapılan cezalı tarhiyatlara karşı açılan davalarda, davacılar tarafından, vergilendirme dönemine ilişkin yasal defterler ve belgelerin mahkemeye sunulabileceğinin ileri sürülmesi halinde, bu defter ve belgeler davacıdan istenilip, defterlerdeki kayıtlar incelenip bu kayıt ve belgeler hakkında davanın diğer tarafı olan vergi idaresinin görüşü ve saptamaları da alınarak yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerektiği sonucuna ulaşıldığından, oluşan içtihat aykırılığının, bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiş olup davacı tarafından, yasal defter ve belgelerinin  Vergi Mahkemesine sunulması üzerine davalı idarece düzenlenen... tarihli ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu ile 6736 sayılı Kanun'un 5'inci maddesi uyarınca mükellef hakkında tekrar inceleme yapılamayacağından davacı hakkında sahte faturalar nedeniyle yapılacak herhangi bir işlem bulunmadığı sonuç ve kanaatine varıldığı belirtilerek defter ve belgeler üzerinde başkaca herhangi bir inceleme ve hesaplama yapılmadığının belirtilmesi üzerine Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurul kararı uyarınca davalı idare tarafından düzenlenen Görüş ve Öneri Raporu uyarınca yapılacak hukuki değerlendirmeye göre karar verilmesi gerekirken Mahkemece önce re'sen araştırma ilkesi doğrultusunda ve vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin tespiti amacıyla bilirkişi incelemesi yapılmasına karar verildiği, bilirkişi raporunda; davacının defter ve belgelerinin birbiri ile uyumlu olduğu belirtilerek, davacının ihtilaflı dönemde yasal defterlerine kaydetmek suretiyle indirim konusu yaptığı faturaların dökümünün yapılması üzerine de sonra davalı idareden; davacının 2015 yılında mal/hizmet alımında bulunduğu mükelleflere ilişkin düzenlenen vergi tekniği raporları ile rapor düzenlenmemiş ise bu mükellefler hakkındaki olumsuz tespitlere ilişkin bilgi ve belgeler istenilerek uyuşmazlığın çözümünün, anılan mükelleflerin düzenledikleri faturaların sahte olup olmadığı hususunun tespitine bağlı olduğu gerekçesiyle inceleme yapılmasında hukuki isabet görülmemiştir.
Davacı tarafından yasal defter belgeler sunulduğundan, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 08/02/2019 tarih ve E:2013/3, K:2019/1 sayılı kararı da dikkate alındığında; Mahkemenin 29/05/2018 tarihli ara kararı ile davalı vergi dairesi müdürlüğünden, davacının ibraz ettiği defter ve belgelerin, 213 sayılı Kanun'un 135'inci maddesi uyarınca incelenerek, sözkonusu defter ve belgelerin gerçek bir hukuki muameleyi yansıtıp yansıtmadığının, dolayısıyla indirim konusu yapılan katma değer vergilerinin gerçekten yüklenilmiş olup olmadığının araştırılması ile yasal şartlarını taşıması halinde davacının 6736 sayılı Kanun’un 5'inci maddesi kapsamında yapmış olduğu vergi arttırımlarının da değerlendirmesi ve sonucunun bildirilmesinin istenildiği, davalı idarece dosyaya sunulan  vergi müfettişi tarafından düzenlenen  ... tarihli ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu'nda;  davacının 18/09/2016 tarihinde 6736 sayılı Kanun kapsamında 2013, 2014, 2015 yıllarına ilişkin olarak matrah arttırımında bulunduğu, davacı hakkında düzenlenen raporların 30/09/2016 tarihinde vergi dairesi kayıtlarına girdiği, 6736 sayılı Yasa kapsamında matrahını arttıran mükelleflerin matrah arttırdıkları yılların tekrar ya da ilk defa incelenmesinin mümkün olmadığı,  raporların vergi dairesi kayıtlarına intikalinden önce mükellefin matrah arttırımında bulunmasının inceleme sürecini etkilemeyeceği, 6736 sayılı Kanun’un 5/4-ç maddesi uyarınca matrah veya vergi arttırımında bulunulması 213 sayılı Kanun'un defter ve belgelerin ibrazına ilişkin hükümlerinin uygulanmasına engel teşkil etmeyeceği, mükellefin her koşulda defter ve belgelerini ibraz etmesi gerektiği, davacının yasal defterlerinin tamamen usulsüz ve karışık tutulduğunu, ibraz edilen belgeler arasında sahte belgeler olduğu, ancak ... tarihli ..., ..., ... ve ... sayılı raporlar ile indirilecek katma değer vergisi tutarlarının tümü reddedildiğinden ve 6736 sayılı Kanun’un 5'inci maddesinde mükelleflerin, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde gelir, kurumlar, stopaj ve katma değer vergisini artırdıkları takdirde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak vergi incelemesi ve tarhiyatı yapılmayacağı düzenlemesi uyarınca mükellef hakkında tekrar inceleme yapılamayacağından davacı hakkında sahte faturalar nedeniyle yapılacak herhangi bir işlem bulunmadığı sonuç ve kanaatine varıldığı belirtilerek defter ve belgeler üzerinde başkaca herhangi bir inceleme ve hesaplama yapılmadığı belirtilmiş olup hakkında düzenlenen raporların vergi dairesi kayıtlarına girdiği 30/09/2016 tarihinden önce 18/09/2016 tarihinde 6736 sayılı Kanun kapsamında 2013, 2014, 2015 yıllarına ilişkin olarak matrah arttırımında bulunan ve matrah arttırım talebi kabul edilen davacı hakkında 6736 sayılı Kanun'da istisna olarak düzenlenen konular haricinde matrah artırımı yapılan yılın defter ve belgelerinin muhafaza yükümlülüğünün devam etmesine ilişkin 6736 sayılı Kanun’un 5/4-ç maddesini dayanak göstermek suretiyle tarhiyat yapılmasında hukuka uyarlık bulunmadığından Vergi Mahkemesince yukarıda yazılı gerekçeyle verilen davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine dair karara taraflarca yapılan istinaf başvurularının reddine ilişkin Bölge İdare Mahkemesi kararının; davanın reddine ilişkin kısmında hukuka uyarlık,  davanın kabulüne ilişkin kısmında ise belirtilen gerekçeyle hukuka aykırılık görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin yukarıda belirtilen gerekçeyle reddine,
2. ...  Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının davanın kabulüne ilişkin kısmının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA, davanın reddine ilişkin kısmının BOZULMASINA,
3. Bozulan kısım yönünden yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ...  Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 27/11/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.