Esas No: 2023/2484
Karar No: 2024/4003
Karar Tarihi: 12.09.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/2484 E.  ,  2024/4003 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
 DOKUZUNCU DAİRE 
Esas No : 2023/2484
Karar No : 2024/4003
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	:... Başkanlığı-...
VEKİLİ : Av. ...
 
KARŞI TARAF (DAVALI)  :1. ... İnşaat Proje Emlak Danışmanlık Sanayi ve Ticaret   Limited Şirketi
2. ... İnşaat Sanayi ve Ticaret A.Ş.
VEKİLLERİ : Av. ...
İSTEMİN KONUSU  : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı iş ortaklığına Çevre ve Şehircilik Bakanlığı Toplu Konut İdaresi Başkanlığınca tarafından ihale edilen "T.C. Başbakanlık Atatürk Kültür Dil Ve Tarih Yüksek Kurumu (Türk Dil Kurumu ve Türk Tarih Kurumu) Yerleşkesi İnşaatları İle Altyapı Ve Çevre Düzenlemesi İşi"ne ilişkin olarak; 4735 sayılı Kanun'un Geçici 4. maddesi kapsamında işin tasfiyesine karar verildiğinden bahisle, 1.504.807,80-TL sözleşme ve 903.202,15-TL ihale kararı damga vergisinin, ihalenin hükmünden yararlanılmayan kısmının iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine  ilişkin ... tarih ve E... sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın ödeme  tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle iadesi istemine ilişkindir. 
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin...tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; vergi alacağının vergi kanunlarının  vergiyi  bağladıkları  olayın  vukuu  veya  hukuki  durumun tekemmülü ile doğacağı, damga vergisinde, vergiyi doğuran olayın 488 sayılı Kanuna ekli (I) sayılı tabloda yer alan ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan kağıtların  yazılıp imzalanması ya da imza yerine geçen bir işaret konulması anında meydana geldiği, ihale kararı ve sözleşme gibi, hüküm ifade etmesi için, ilgili makamın onayı ya da yetkili kuruma vaki itirazın sonuçlandırılmasının zorunlu olduğu işlemlere ilişkin kağıtlarda, vergiyi doğuran olayın gerçekleşmesi, bu işlemlere ilişkin itirazın sözü edilen makamlarca karara bağlanması  halinde mümkün olduğu,  taraflar arasında 26/01/2018 tarihinde imzalanan   "Başbakanlık Atatürk Kültür Dil ve Tarih Yüksek Kurumu (Türk Dil Kurumu ve Türk Tarih Kurumu) yerleşkesi inşaatları ile altyapı ve çevre düzenlemesi" işine ait sözleşmenin, 4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanunu'nun ''Sözleşmelerin Tasfiyesi veya Devri'' başlıklı geçici 4. maddesi kapsamında  T.C. Çevre ve Şehircilik Bakanlığı Toplu Konut İdaresi Başkanlığının 30/07/2019 tarih ve  88021 sayılı "Başkanlık Makamı Oluruna" istinaden  tasfiye kararı alınarak 28/08/2019  tarihinde sonlandırıldığı, 4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanunu'nun geçici 4. maddesi hükmünde sözleşmenin bu madde kapsamında feshedilerek tasfiye edilmesi veya devredilmesi durumunda yüklenicinin, fesih veya devir tarihine kadar gerçekleştirdiği imalatlar dışında idareden herhangi bir hak talebinde bulunamayacağının öngörüldüğü, ihale kararı ve sözleşmenin hukuken tekemmül ettiği ve ihale ve sözleşme damga vergisi açısından vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği tartışmasız olup, ihale kararı ve sözleşmenin hukuken tekemmül etmesinden sonraki bir aşamada yüklenicinin idareye başvurması sonucu idare tarafından sözleşme ilişkisinin sonlandırılmasının, ihale kararı ve sözleşmenin hukuken tekemmülü yönünden herhangi bir etkisi söz konusu olamayacağından dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararı belirtilmek ve iptal kararlarının, bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan davalarda uygulanması gerektiğine değinildikten sonra  4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanunu'nun ''Sözleşmelerin Tasfiyesi veya Devri'' başlıklı geçici 4. maddesi kapsamında düzenlenecek fesihnamelerden ve devredilecek sözleşmelerden damga vergisi alınmayacağının düzenlendiği ifade edilmek suratiyle ihale kararı ve sözleşme nedeniyle ödenen damga vergilerinin, sözleşmeden faydananılmayan dönemlere ilişkin kısmına ilişkin davanın kabulü yerine reddi yönündeki istinafa konu ilk derece mahkemesi kararı hukuka aykırı olduğundan, 2577 sayılı Kanunun 45/4. maddesi gereğince istinaf başvurusunun kabulü ile istinaf konu ilk derece mahkemesi kararının kaldırılması ve yeniden karar verilmesi gerektiği gerekçesiyle istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptali ile 903.202,15- TL ihale ve 1.504.807,80-TL sözleşme damga vergisinin sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlere ilişkin kısmının, ödendiği tarihten itibaren işleyecek tecil faizi ile birlikte davacıya iadesine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :  Dava konusu işlemin hukuka uygun olduğu  iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI  : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
 Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı iş ortaklığına Çevre ve Şehircilik Bakanlığı Toplu Konut İdaresi Başkanlığınca tarafından ihale edilen "T.C. Başbakanlık Atatürk Kültür Dil Ve Tarih Yüksek Kurumu (Türk Dil Kurumu ve Türk Tarih Kurumu) Yerleşkesi İnşaatları İle Altyapı Ve Çevre Düzenlemesi İşi"ne ilişkin olarak; 4735 sayılı Kanun'un Geçici 4. maddesi kapsamında işin tasfiyesine karar verildiğinden bahisle, 1.504.807,80-TL sözleşme ve 903.202,15-TL ihale kararı damga vergisinin, ihalenin hükmünden yararlanılmayan kısmının iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine  ilişkin ... tarih ve E... sayılı işlemin iptali ile ödenen tutarın ödeme  tarihinden itibaren işleyecek tecil faiziyle iadesi istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine eklenen parantez içi hüküm, Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında "İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararları (Ek hüküm: 15/07/2016-6728/28 md.) (4/1/2002 tarihli ve 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisi ret ve iade olunur. (İptal cümle: Anayasa Mahkemesi’nin 13/12/2022 tarihli ve E:2022/125, K:2022/162 sayılı kararı ile)" şeklinde yer almıştır.
"Sözleşmelerin tasfiyesi veya devri" başlıklı 4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanunu'nun geçici 4.maddesi (Ek: 17/1/2019 - 7161/32 md.) ile "31/8/2018 tarihinden önce 4734 sayılı Kanuna göre ihalesi yapılan (3 üncü maddesindeki istisnalar dâhil) ve bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla devam eden sözleşmeler, imalat girdilerinin fiyatlarında beklenmeyen artışlar meydana gelmesi nedeniyle, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonraki 60 gün içinde yüklenicinin idareye yazılı olarak başvurması kaydıyla, Hazine ve Maliye Bakanlığının görüşü alınarak idarenin onayına bağlı olarak feshedilip tasfiye edilebilir veya devredilebilir. Bu durumda devir alacaklarda ilk ihaledeki şartlar, devir tarihi itibarıyla aranacak olup devirden veya fesihten kaynaklanan kısıtlama ve yaptırımlar uygulanmaz. Yüklenimi ortak girişim tarafından yürütülen sözleşmelerde ortaklar arasında devir veya hisse devirlerinde ilk ihaledeki yeterlik şartları aranmaz. Sözleşmesi feshedilen veya sözleşmeyi devreden yüklenicinin teminatı iade edilir. Bu fıkra kapsamında devredilen sözleşmeler ile bu fıkra kapsamına girmekle birlikte devredilmeyen sözleşmelerde, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten sonraki 60 gün içinde yüklenicinin idareye yazılı olarak başvurması kaydıyla süre uzatımına ilişkin kısıtlama ve şartlara tabi olunmaksızın Hazine ve Maliye Bakanlığının görüşü alınarak idare tarafından süre uzatılabilir. Sözleşmenin bu madde kapsamında feshedilerek tasfiye edilmesi veya devredilmesi durumunda yüklenici, fesih veya devir tarihine kadar gerçekleştirdiği imalatlar dışında idareden herhangi bir hak talebinde bulunamaz. Yüklenici tarafından, işin idarece uygun görülecek can ve mal güvenliği ile yapı güvenliğine yönelik tedbirlerin alınması şarttır. Bu kapsamda düzenlenecek fesihnamelerden ve devredilecek sözleşmelerden damga vergisi alınmaz." düzenlemesi getirilmiştir.
 HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden, Çevre ve Şehircilik Bakanlığı Toplu Konut İdaresi Başkanlığınca tarafından ihale edilen "T.C. Başbakanlık Atatürk Kültür Dil Ve Tarih Yüksek Kurumu (Türk Dil Kurumu ve Türk Tarih Kurumu) Yerleşkesi İnşaatları İle Altyapı Ve Çevre Düzenlemesi İşi"nin davacılar uhdesinde kaldığı, 26/01/2018 tarihinde sözleşmenin imzalandığı, 4735 sayılı Kanun'un Geçici 4. maddesi kapsamında işin tasfiyesine karar verildiğinden bahisle, 1.504.807,80-TL sözleşme ve 903.202,15-TL ihale kararı damga vergisinin, ihalenin hükmünden yararlanılmayan kısmının iadesi talebiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun, tasfiye nedeninin 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine eklenen parantez içi hükümde sayılan üç halden birine girmediği ve 4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanunu'nun geçici 4.maddesinde daha önce düzenlenmiş bulunan sözleşmelere ilişkin damga vergilerinin iade edileceğine ilişkin bir düzenleme bulunmadığı, ilgili madde kapsamında sadece düzenlenecek fesihnamelerden ve devredilecek sözleşmelerden damga vergisi alınmayacağı hükme bağlandığından sözleşme damga vergisinin bu madde kapsamında iade edilemeyeceği gerekçesi ile reddedildiği anlaşılmaktadır.
Bölge İdare Mahkemesince, Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan davalarda uygulanması gerektiği ve  4735 sayılı Kamu İhale Sözleşmeleri Kanunu'nun ''Sözleşmelerin Tasfiyesi veya Devri'' başlıklı geçici 4. maddesi kapsamında düzenlenecek fesihnamelerden ve devredilecek sözleşmelerden damga vergisi alınmayacağının düzenlendiği belirtilmek suretiyle hukuki değerlendirme ve gerekçelendirme yapılmaksızın   istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, davanın kabulüne, dava konusu işlemin iptali ile 903.202,15- TL ihale ve 1.504.807,80-TL sözleşme damga vergisinin sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlere ilişkin kısmının, ödendiği tarihten itibaren işleyecek tecil faizi ile birlikte davacıya iadesine karar verildiği görülmüştür.
  Bölge İdare Mahkemesi kararının ihale kararı damga vergisine ilişkin kısmına yönelik temyiz isteminin incelenmesinden; 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli, (I) sayılı tablonun “II.Kararlar ve Mazbatalar” başlıklı bölümünün 2. maddesine eklenen parantez içi hüküm "İhale Kanunlarına tabi olan veya olmayan resmi daire ve kamu tüzel kişiliğini haiz kurumların her türlü ihale kararlarının, 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu kapsamındaki kurum ve kuruluşlara şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi hâlinde, bu ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmına isabet eden damga vergisi ret ve iade olunacağı düzenlenmiş olup tahdidi olarak sayılan üç hal dışındaki nedenlerle ihalenin iptal edilmesi halinde kısıtlayıcı bir düzenleme getirilmemiştir. Kanun koyucunun iradesine bakıldığında, ihalenin sayılan üç halde, ihale alan firmaların kusurları olmaksızın, öngöremeyecekleri nedenlerle  iptal edilmesi halinde iadesini sağlamak amacıyla hareket ettiği,  yalnızca şikâyet veya Kamu İhale Kurumuna itirazen şikâyet ya da yargı kararı üzerine ihalenin iptal edilmesi haline yer vererek ihale uhdesinde kalan şirketlerin kusuru olmaksızın belirtilen üç hal dışında ihalenin iptali, sözleşmenin tasfiyesi durumlarını tahdidi olarak saymadığı görülmüştür. Ancak Kanunda ihalenin herhangi bir nedenle iptali ya da tasfiyesi durumunda ihale uhdesinde kalan yüklenicinin herhangi bir kusurunun olmadığı ve belirtilen sonucun doğmasına kendi eylem ve işlemlerinin sebep olmadığı durumlarda, haklı nedenlerle ve başka yasal veya yasa altı düzenlemelere dayanılarak sonlandırılması, iptali ya da tasfiyesine karar verilen işlemden doğan ve bu işlemin ihalesi nedeniyle yüklenilen ihale damga vergisinin, ihalenin iptali ya da işin tasfiyesi nedeniyle hükmünden yararlanılmayan kısmının salt yukarıda değinilen yasa maddesinde belirtilen üç halden birine girmediği ön kabulü ile iade edilmemesi bu amaçla yapılan yasal düzenlemelerin ruhuna aykırı olduğu gibi yasa koyucunun bu hususa ilişkin amacı ile de çelişmektedir.  Davacının 4734 sayılı Kamu İhale Kanunu'na  17/01/2019 tarih ve 7161/32 madde ile eklenen "Sözleşmelerin tasfiyesi veya devri" başlıklı Geçici Madde 4 ile tanınan bir haktan yararlanması sonucu ihalenin iptal edilmesi nedeniyle ihale kararının hükmünden yararlanılmayan kısmının uygulanma imkanı kalmadığı, dayanaksız hale geldiği sonucuna ulaşıldığından Yasanın tanıdığı imkandan yararlanarak ve Yasa ve Yasa altı düzenlemelerle getirilen yükümlülükleri yerine getirip gerekli prosedürleri tamamlayıp Maliye Bakanlığı iznini de alarak yaptığı başvuru sonucunda idarece ihaleye konu işin tasfiyesi nedeniyle söz konusu işe ilişkin ihale damga vergisinin hükmünden yararlanılmayan kısmının iadesi gerekmektedir.
 Bölge İdare Mahkemesi kararının sözleşme damga vergisine ilişkin kısmına gelince, dava konusu işlemin dayanağını oluşturan ihalenin iptal edilmesi halinde sözleşmenin düzenlenmiş olması durumunda sözleşmeye ilişkin damga vergisi ret ve iade edilmeyeceğine ilişkin kuralın Anayasa Mahkemesinin anılan kararıyla iptal edildiği ve bu kararın da Resmi Gazete'de yayımlandığı; yukarıda gerekçesine yer verilen  Anayasa Mahkemesi kararıyla; ihale kararı damga vergisi ile sözleşme damga vergisi arasındaki, çelişkili uygulamaya değinilmek suretiyle sözleşmenin hükmünden faydalanılmayan dönemlerine ilişkin damga vergisinin ret ve iade edilmemesinde orantılılık ilkesine aykırılık bulunduğu suretiyle iptal kararı verildiği temyize konu kararda da belirtilmiştir. 
Böylece; anılan ihaleler nedeniyle düzenlenen sözleşmelere ilişkin olarak ödenen damga vergilerinin iade edilip edilmeyeceği konusunda Kanunda ya da diğer düzenlemelerde engelleyici bir hüküm kalmamıştır. Anayasa Mahkemesi'nin iptal kararı ile sözleşmeler açısından iptale konu edilen yasal düzenlemelerde ortaya çıkacak olan boşluğun da Medeni Kanunu'nun 2. maddesi ve Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesi hükümlerine uygun olarak yargı mercilerinin içtihatları ile doldurulacağı da tabiidir. 
Bu nedenle, yukarıda değinilen ve Anayasa Mahkemesi kararı ile iptal edilen yasal düzenlemelerden önce benzer konularda çıkan damga vergisi ihtilaflarında Dairemizce verilen ve müstekar hale gelen içtihatlar da gözetilerek ve ihalesi iptal edilen ya da tasfiyesi ile işi sonlandırılan işe ilişkin olarak düzenlenen sözleşmelerden doğan damga vergisinin hükmünden yararlanılmayan kısmının iade edilmesine yasal bir engel bulunmadığından bu yönde yapılan başvuru üzerine idarece tesis edilen ve bu dosyada dava konusu edilen işlemin bu hususa ilişkin kısmında da hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1. Davalının temyiz isteminin reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...  sayılı kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
 3. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de  ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 12/09/2024 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.