Esas No: 2024/4106
Karar No: 2024/5932
Karar Tarihi: 05.11.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2024/4106 E.  ,  2024/5932 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2024/4106
   Karar	No : 2024/5932
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	    : ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ	: Av. ...
 
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU           : ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına muhasebecilik hizmeti sunduğu ... Demir Çelik Anonim Şirketinin vergi borçları nedeniyle müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Dördüncü Dairesince, yetkili vergi dairesince düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davada işin esasının incelenmesi gerektiği gerekçesiyle verilen bozma kararına uyularak dosyanın yeniden incelenmesi suretiyle, davacı hakkında düzenlenen sorumluluk raporunun incelenmesinden, dava konusu ödeme emri içeriği borcun, beyannamelerde yer alan bilgilerin, defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmadığı yönündeki tespitlerden kaynaklanmadığı, muhasebecilik hizmeti sunulan mükellefin sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinden bahisle yapılan tarhiyata dayandığı anlaşıldığından, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde belirtilen müteselsil sorumluluk kapsamında değerlendirilemeyecek tespitlerden hareketle düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle; Vergi Mahkemesince mükellef hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitler değerlendirildiğinde, mükellefin organize biçimde sahte belge düzenleme faaliyeti içerisinde yer alan mükelleflerden olduğu ve 2016 hesap döneminde herhangi bir mal ve/veya hizmet karşılığı olmaksızın komisyon karşılığında sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyet gösterdiği, davacının gerçek anlamda bir ticari faaliyeti bulunmayan mükellefle birlikte organizasyon içerisinde sahte belge düzenleme faaliyeti yürüttükleri görülen mükelleflerin de muhasebe kayıtlarını tuttuğu, buna göre davacının bu organizasyona katkısının sadece mali müşavirin sorumluluğu kapsamında değerlendirilmesinin mümkün olmadığı, organizasyonun kurulması ve yürütülmesi anlamında mesleki bilgi ve yetkilerini kullanarak sahte belge düzenlemesi fiiline katıldığının anlaşılması karşısında, adına müteselsil sorumlu sıfatıyla ödeme emri düzenlenmesinde hukuka aykırılık bulunmadığından davanın reddi yolunda verilen karara karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, ödeme emrinin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesi ve 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 12. maddesi ile 4 sıra numaralı Vergi Beyannamelerinin Serbest Muhasebeci Ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlerce İmzalanması Hakkında Genel Tebliğ hükümlerine göre müteselsilen sorumlu olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.	
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına muhasebecilik hizmeti sunduğu ... Demir Çelik Anonim Şirketinin vergi borçları nedeniyle müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 1. maddesinde kanunun amacı, işletmelerde faaliyetlerin ve işlemlerin sağlıklı ve güvenilir bir şekilde işleyişini sağlamak, faaliyet sonuçlarını ilgili mevzuat çerçevesinde denetlemeye, değerlendirmeye tabi tutarak gerçek durumu ilgililerin ve resmi mercilerin istifadesine tarafsız bir şekilde sunmak olarak düzenlenmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinin A bendinde, muhasebecilik ve mali müşavirlik mesleğinin konusunun, gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin, genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço, kâr, zarar tablosu ve beyannameleri ile ilgili diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işler yapmak olduğu belirtilmiştir. 
 3568 sayılı Kanun'un serbest muhasebeci mali müşavirler ile yeminli mali müşavirlere vermiş olduğu yetkiye ilişkin mali sorumluluğu düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde ise, meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın ve davacı adına asıl borçlu ... Demir Çelik Anonim Şirketinin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezasının dava konusu edildiği Danıştay Dördüncü Dairesinin E:2020/5952 sayılı dosyasında yer alan bilgi ve belgelerin birlikte incelenmesinden,
Asıl borçlu ... Demir Çelik Anonim Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda, mükellefin 13/10/2014 tarihinden itibaren demir/çelikten bar ve çubukların, profillerin, levha kazıkların, tüp ve boruların toptan ticareti faaliyeti ile iştigal etmekte iken 27/10/2016 tarihinde mükellefiyet kaydının re'sen terkin edildiği, mükellef tarafından verilen 2016 yılına ait Bs formu ile 84.068.112,00-TL satış bildiriminde bulunulmasına karşılık diğer firmalar tarafından aynı yıl için verilen Ba formlarıyla mükelleften  266.400.845,00-TL alış yapıldığının bildirildiği, yine mükellef tarafından verilen 2016 yılına ait Ba formu ile 84.051.637,00-TL alış bildiriminde bulunulmasına karşılık diğer firmalar tarafından aynı yıl için verilen Bs formlarıyla mükellefe 93.401.311,00-TL satış yapıldığının bildirildiği, alış ve satış tutarları yüksek olmasına rağmen ödenecek vergilerin ya hiç çıkmadığı ya da çok düşük miktarlarda çıktığı, alış yapılan mükelleflerin tamamının sahte belge düzenleme faaliyeti yönünden incelenmekte olduğu, 2016 yılındaki satışlarının %78'ine tekabül eden kısmının ... Çelik İnşaat Otomotiv Lojistik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketine yapıldığı, anılan şirket hakkında sahte belge düzenleme faaliyeti yönünden vergi incelemesinin devam ettiği, mükellef tarafından verilen muhtasar beyannamelerde işçi beyan edilmediği, mükellefin iş yeri adresinde 11/06/2015 tarihinde yapılan yoklamada, adresin kapalı olduğu ve gelen gidenin olmadığı, adreste başka bir mükellefe ait tabelanın bulunduğu, komşular tarafından tanınmadığı, iş yeri sahibinin, mükellefi tanınmadığını ve iş yerinin ... isimli şahsa kiralandığını beyan ettiği, mükellef adına kayıtlı herhangi bir motorlu taşıt bulunmadığı, 1.127.555,64-TL ödenmesi gereken vergi borcu bulunduğu, banka hesaplarında hiç hareket olmadığı, mükellefin muhasebecisi olan ...'un işe başladığı 1986 yılından itibaren 17 kez vergi dairesi değiştirdiği, hakkında sahte belge kullanma yönünden çok sayıda olumsuz tespit bulunduğu, kaçakçılık raporu da dahil olmak üzere hakkında çok sayıda vergi inceleme ve vergi tekniği raporu düzenlendiği, anılan muhasebecinin mükellefin alım-satım yaptığı mükelleflerin neredeyse tamamının beyannamelerini verdiği, mükellefin 2016 yılında komisyon karşılığında sahte belge düzenlemek amacıyla faaliyet gösterdiği tespitlerine; ... tarih ve ...sayılı vergi tekniği raporunda ise,  mükellef tarafından iş yerinin başkaca firma ve/veya şahıslara alt kiraya verildiği, bu firma ya da şahısların da sahte fatura düzenleme organizasyonuna dahil olan 173 mükellef arasında yer aldığı ve muhasebe işlemlerinin ... tarafından yürütüldüğü, 2016 yılında mal aldığı firmaların tamamının ve mal sattığı üç firmanın sahte fatura düzenleme organizasyonuna dahil olduğu, bu mükelleflerden bazılarının aynı adresi iş yeri adresi olarak bildirdiği, mükellefin muhasebecisi olan ...'un sahte belge düzenleme kapsamında incelemeye sevk edilen 173 mükellef arasında yer alan 29 mükellefin de muhasebe işlerini yürüttüğü, mükellef kurumun %100 hissesinin sahibi ve yönetim kurulu başkanı ...'nin ifadesinde "Şirketi tam olarak ben kurmadım. 2014 yılının sonlarına doğru işsizdim. Eşim hamileydi. Bu yüzden sigorta yapılmasına ihtiyacım vardı. Bir gün berberdeyken ... ile tanıştım. Biz berberle iş aradığım ve sigortamın olması gerektiği konusunda sohbet ederken ... bana yardım edebileceğini söyledi. Daha sonra beni adamım diye tanıştırdığı ... ile birlikte mali müşavir olan ...'un Kızılay/Ankara'daki ofisine gönderdi. Orada ... ile tanıştım. Sigortamı yapacağını, bunun için kimlik suretini ve vekaletname vermemi istedi. Daha sonra ofisinin olduğu binanın hemen yanındaki binada bulunan Ankara 9. Noterliğine gittik. Burada bana bir vekaletnameye imza attırdılar. Bana 600,00-TL civarında bir para verdiler. ... Benim şirket kurulacağından haberim yoktu. ..." şeklinde beyanda bulunduğu, organizasyon dahilindeki firmalarda çalışan olarak görünen...'ın ifadesinde, "... 2015 yılının sonuna doğru gelirken ..., ... ile beraber 'kaç tane firma kuralım, hangi bölgede kuralım' bunları konuşuyorlardı. Bir nevi organizasyonun alt yapısını oluşturuyorlardı. ... ve ben ...'un yanına gittik. ... ona taleplerini söyledi, 3 tane şahıs firması, 5 tane şirket kurulması gerekiyor gibi. ... da 'Doğanbey, Başkent, Cumhuriyet Vergi Dairelerinde tanıdıklarım var. O Vergi Dairelerinin sınırları içerisine girecek yerlere kurun' dedi. ... Daha sonra ..., ..., ..., ... ve ben ...'un Kızılay'daki ofisine gittik. Burada ..., ...'a, bu kişiler adına şahıs firması kurulacağını bildirdi ve bu kişilere ait evrakları ...'a teslim etti. ...'un çalışanı ... ve soyadını hatırlamadığım Muhammet, gerekli kuruluş evraklarını hazırladılar. Ayrıca ...'un isteği üzerine ... ilgili kişilere üçer adet boş A4 kağıdına imza attırdı. Daha sonra hemen ...'un ofisinin yanında bulunan Ankara 9. Noterliğine gittik. Orada ...'un ... diye bir tanıdığı vardı. Bütün firmaların kuruluşları ve ilgili işlemleri hep bu Noterde ... tarafından yapılmaktaydı. Noter işlemleri bittikten sonra kuruluş belgeleri ... tarafından ...'a vergi dairesine verilmek üzere teslim edildi. O gün ... vergi dairesine bilgi verdi, ertesi gün yoklama yapıldı. ......'e şahıs firması, ... adına Turaner Metal Demir Çelik Kağıt Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketini kurdular. Bunların işlemleri de yukarıda bahsettiğim gibi gerçekleşti. ... 2016 yılının sonuna doğru ... adına ... Demir Çelik İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile ... adına ... Metal Demir Çelik İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi kuruldu. ... İşlemleri gerçekleştiren yine aynı muhasebeci, aynı noter ve aynı kişilerdi. Bu firmalar aynı adreste kuruldular. ... Sistem bu şekilde işliyordu. Mükellefiyet veya şirket kurmak için bulunan kişilerle ilgili araştırmaları ... yapıyordu. ..." şeklinde beyanda bulunduğu, mükellef kurumun münhasıran sahte belge düzenleme faaliyetinde bulunduğu, ...'un da sahte belge düzenleme fiiline iştirak ettiği, bu nedenle adına vergi ziyaı cezası kesilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.
	Öte yandan, davacı hakkında düzenlenen... tarih ve...sayılı görüş ve öneri raporu ile ... tarih ve ... sayılı görüş ve öneri raporunda da benzer tespitlerde bulunularak, davacının 3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun 1. maddesinde belirtilen görevlerini yerine getirmediği, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde yer alan fiilleri işleyen mükelleflerle daha önce de iş yaptığı, sahte fatura düzenleme organizasyonuyla bağlantılı olduğu yönünde tespitler bulunduğu belirtilerek, asıl borçlu adına re'sen tarh edilecek vergi, kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizinden müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği ifade edilmiştir.
	Bu tespitler ve davacının tarafı olduğu ilgili dosyalarda yer alan bilgi ve belgeler birlikte değerlendirildiğinde, asıl borçlunun sahte belge düzenlemek amacıyla kurulan/mükellefiyet tesis ettirilen bir kısım mükellef arasında yer aldığı, otuz yılı aşkın mesleki deneyimi olduğu görülen davacının bir organizasyon dahilinde hareket eden bu mükelleflerden yine aralarında asıl borçlunun da bulunduğu 29 tanesinin muhasebeciliğini yaptığı, bunlardan bazılarıyla aynı iş yerini paylaştığı, sahte fatura düzenleme faaliyetlerini başından beri bildiği, gerek kuruluş/mükellefiyet tesisi, gerekse beyannamelerinin verilmesi gibi eylem ve işlemleri ile sahte fatura düzenleme fiillerine doğrudan katıldığı, bu durumun kesinleşmiş yargı kararlarıyla da somut olarak ortaya konulduğu, çalıştığı mükelleflerin vergisel işlemlerinde de mesleki bilgisine dayalı muhasebe hileleri kullandığı ve yol açılan vergi ziyaı nedeniyle ortaya çıkan kamu alacağından 213 sayılı Kanun'un mükerrer 227. maddesi uyarınca asıl borçluyla birlikte müteselsilen sorumlu tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, aksi yöndeki gerekçeyle ödeme emrini iptal eden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
								Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
 ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 05/11/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.