Esas No: 2023/6901
Karar No: 2024/2770
Karar Tarihi: 16.05.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/6901 E.  ,  2024/2770 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
  Esas	No : 2023/6901
  Karar  No : 2024/2770  
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Başkanlığı - ...	  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU           : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, sunulan reklam hizmeti ve yapılan program satışından elde edilen gelirlere ilişkin beyanda bulunulmadığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen 2016 yılı gelir vergisinin ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
                İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ...  tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacının tasarladığı Qrafter programının ücretsiz versiyonundan gelir elde ettiği, uygulamanın ücretsiz versiyonunda Google şirketine reklam sunma izni verdiği, Google şirketinin davacı tarafından tasarlanan programın belirli bir kısmında reklam veren üçüncü kişilerin reklamlarını programı ücretsiz olarak kullanan tüketicilere sunduğu, programda yayınlanan reklamların geçerli tıklanma sayısı üzerinden hesaplanan tutarda gelire hak kazandığı, davacı ile reklam veren kişiler arasında herhangi bir hukuki ilişkinin olmadığı, davacının elde ettiği geliri reklam veren kişilerden elde etmediği, Google şirketinin davacının tasarladığı programın ücretsiz versiyonu için yapacağı ödemeyi program içerisindeki belirli bir bölümü reklam veren üçüncü kişilere sunarak elde etmesinin ve elde edeceği ödemeyi söz konusu reklamlara yapılan geçerli tıklanma sayısına bağlamasının davacı ile Google şirketi arasındaki hukuki ilişkinin niteliğini değiştirmediği, davacının tasarladığı Qrafter programının ücretsiz/reklamlı versiyonu için Google şirketinden elde edilen gelirin reklam geliri olmadığı, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 18. maddesi kapsamında elde edilen bir serbest meslek kazancı olduğu sonuç ve kanaatine varıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatın Qrafter programının ücretsiz/reklamlı sürümü üzerinden elde edilen gelire ilişkin kısmında hukuka uygunluk görülmediği, diğer taraftan, davacının Qrafter programının  ücretli/reklamlı sürümü üzerinden Apple firmasından elde ettiği gelire ilişkin olarak ise; programın üçüncü kişiler tarafından satın alınması sırasında kurulan sözleşme ilişkisinin Apple firması ile satın alanlar arasında kurulduğu, davacının programı satın alan kişilerle hukuki bir ilişki içerisinde olmadığı, programın üçüncü kişilerce satın alınması nedeniyle elde edilen gelirin Apple firmasınca elde edildiği, Apple firmasının davacıya ödediği ücretin, davacının programın müellifi olması nedeniyle ödenen bir meblağ olduğu, bu şekilde davacının Qrafter programının telif hakkını Apple firmasına kiraladığı, telif hakkının kiralanması suretiyle elde edilen gelirin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 18.maddesinde yer alan istisnadan yararlanması gerektiğinden,  dava konusu cezalı tarhiyatın Qrafter programının ücretli/reklamsız sürümü üzerinden elde edilen gelire ilişkin kısmında da hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu cezalı gelir vergisi tarhiyatının kaldırılmasına karar verilmiştir.
                   Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davalı tarafından, istinaf başvuru dilekçesinde ileri sürülen iddiaların, mahkeme kararının Apple Inc. firmasından elde edilen gelire ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığı, mahkeme kararının Google Ireland firmasından elde edilen reklam gelirine dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusu yönünden ise; davacının bilgisayar programlama faaliyetinde bulunmak üzere 10/02/2018 tarihinde serbest meslek kazancı yönünden mükellefiyet tesis ettirdiği, 2014 ila 2017 yıllarında Google Ireland şirketinden elde edilen gelirler nedeniyle 7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un 10. maddesinin 13. fıkrasının (e) uyarınca 28/11/2018 tarihinde Türkiye'de Sahip Olunan Varlıklara İlişkin Vergi Beyannamesi verdiği, söz konusu beyannamede her ne kadar geçmiş yıllarda elde edilen gelirler yıllar itibarıyla ayrı ayrı belirtilmemişse de, davacı hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda tespit edilenden daha yüksek tutar olarak beyan edilen 7.549.654,67-TL matrah üzerinden tarh ve tahakkuk ettirilen 150.993,09-TL verginin ödendiği, böylelikle, davacının 7143 sayılı Vergi ve Diğer Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun uyarınca Türkiye’de bulunan ancak kanuni defter kayıtlarında yer almayan varlıklarına ilişkin sağlanan haklardan usulüne uygun şekilde yararlandırıldığı, bu durumda, beyan edilen varlıklar nedeniyle, anılan Kanunun 10.maddesinin 13.fıkrasının (ğ) bendi uyarınca, vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılamayacağı sonucuna ulaşıldığından, dava konusu cezalı tarhiyatın Google Ireland firmasından elde edilen gelire isabet eden kısmında hukuka uyarlık görülmediği, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını gerektiren bir neden bulunmadığı gerekçesiyle davalının istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Mükellefin Apple Inc. firmasından elde ettiği gelirin program satış geliri olarak, Google Ireland firmasından elde ettiği gelirin ise reklam gösterimlerine sıkı sıkıya bağlı olması nedeniyle reklam geliri olarak nitelendirmenin mümkün olduğu, program satışından elde edilen gelirin hizmet ticareti olarak ticari kazanç olduğu, Adsense sistemi yoluyla ifa edilen reklam yayımlama hizmetinden elde edilen kazancın da ticari kazanç olduğu, elde edilen gelirlerin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 18. maddesi kapsamında değerlendirilemeyeceği için istisna kapsamında olmadığı, bilgisayar yazılımının bilgisayar ve internet ortamından yayınlanmasından, ihtira beratlarının satılmasından veya bunlar üzerindeki mevcut hakların devir ve temlik edilmesi ve kiralanması suretiyle elde edilen kazançların gelir vergisinden müstesna tutulabileceği, mükellefin programının telif hakkının tamamıyla kendine ait olmakla birlikte sanal bir pazar vasıtasıyla çok sayıda farklı nihai tüketiciye program satışı yaptığı, eserlerin orijinallerinin çeşitli yollarla çoğaltılarak satılması halinde faaliyet sonucunda elde edilen gelirin serbest meslek kazancı niteliğini kaybederek ticari kazanç niteliğine büründüğü, 2014 ila 2017 yıllarında banka hesaplarına yurt dışından periyodik ve mutad bir şekilde yüksek tutarlı ödemelerin yapıldığı, buna rağmen mükellefiyet tesis ettirilmediği ve beyanda bulunulmadığı, elde edilen gelirlerin ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilmesi gerektiği iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Savunma verilmemiştir.
	TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
         Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. 
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
   Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ONANMASINA,
  3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 16/05/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.