Esas No: 2024/312
Karar No: 2024/540
Karar Tarihi: 08.07.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2024/312 E.  ,  2024/540 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas     No : 2024/312
Karar	No : 2024/540
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: … Vergi Dairesi Başkanlığı 
		(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)	  
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI)	: … 
VEKİLİ	: Av. …
İSTEMİN	KONUSU	:	Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararı üzerine verilen İstanbul 1. Vergi Mahkemesinin 13/12/2023 tarih ve E:2023/86, K:2023/2890 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
	Dava konusu istem: Davacı adına, yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2007 yılının Ocak ilâ Mayıs, Temmuz ilâ Eylül ve Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile aynı yıl için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası ve mükerrer 355. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
İnceleme elemanınca katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle tespit edilen matrahın, davacının 5811 sayılı Kanun kapsamında beyan ettiği matrahtan mahsup edilmesi gerektiğinden, mahsup işlemi yapılmaksızın tarh edilen vergilerde ve buna bağlı olarak kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın bu yönden kabulü yolunda ısrar kararı verilmiştir. 
Diğer taraftan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden ise bozma kararına uyularak ceza kesilmesini gerektiren hususlarla ilgili olarak idarece somut bir tespit yapılmadığı gerekçesiyle cezanın kaldırılmasına karar verilmiştir.   
	Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 09/02/2022 tarih ve E:2022/1119, K:2022/78 sayılı kararı:
	5811 sayılı Kanun'un 3. maddesinin (1) ve (2) numaralı fıkralarında, Kanun kapsamında bildirimi veya beyanı öngörülen kıymetler ile ilgili olarak bildirim veya beyanda bulunanlarca izlenecek prosedür ayrıntılı bir biçimde düzenlenmiştir. 
	Aynı maddenin (5) numaralı fıkrasında ise (1) ve (2) numaralı fıkralarda öngörülen prosedür uyarınca bildirilen veya beyan edilen kıymetler nedeniyle 01/01/2008 tarihinden önceki dönemler için hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmayacağı belirtilmiş, ancak, diğer nedenlerle Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihten sonra başlayan 01/01/2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin vergi incelemeleri sonucu gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farkından, Kanun kapsamında beyan edilen tutarların, bu tutarlara ilişkin tarh edilen verginin vadesinde ödenmesi koşuluyla mahsup edilerek tarhiyat yapılacağı ifade edilmiştir.
	Buna göre 5811 sayılı Kanun'un (5) numaralı fıkrasında düzenlenen mahsup imkânından yararlanılabilmesi, Kanun'un (1) ve (2) numaralı fıkralarında öngörülen prosedürün gerçekleştirilmesine ve bu hususun tespit edilmesine bağlıdır.
	Bu bağlamda, anılan prosedür kapsamında yapılması gereken hususlardan biri de bildirilen veya beyan edilen kıymetlerin yasal defterlere kaydedilmesidir.
	Uyuşmazlıkta, usulüne uygun şekilde tebliğ edilen defter ve belge isteme yazısına rağmen defter ve belgeler herhangi bir mücbir sebep ileri sürülmeksizin incelemeye ibraz edilmemiştir.
	İnceleme elemanınca, davacının 5811 sayılı Kanun kapsamında beyanda bulunduğu, ancak anılan Kanun kapsamında beyan edilen varlıkların mahsubu için öngörülen şartların gerçekleşip gerçekleşmediğinin tespit edilemediği belirtilerek mahsup işlemi gerçekleştirilmeksizin dava konusu cezalı tarhiyatın yapılması önerilmiş ve davalı idarece bu doğrultuda işlem tesis edilmiştir.
	Yasal defterlerin, usulüne uygun şekilde tebliğ edilen isteme yazısına rağmen herhangi bir mücbir sebep olmaksızın incelemeye ibraz edilmemesi, davacı tarafından 5811 sayılı Kanun'un 3. maddesinin (1) ve (2) numaralı fıkralarında öngörülen prosedürün gerçekleştirilip gerçekleştirilmediğinin tespit edilememesi ve dolayısıyla Kanun'un (5) numaralı fıkrasında öngörülen mahsup imkânından yararlanılıp yararlanılamayacağına ilişkin değerlendirmenin de yapılamaması sonucunu doğurmaktadır.
	Bu durumda, vergi inceleme elemanınca bu hususta yapılan değerlendirme dava konusu vergi ve cezaları hukuka aykırı kılacak bir sebep teşkil etmediğinden, Vergi Mahkemesince dava konusu cezalı tarhiyatın diğer yönlerden hukuka uygunluğu incelenerek yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
	Diğer taraftan, yeniden verilecek kararda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygunluğunun da değerlendirileceği tabiidir.  
	Kurul bu gerekçeyle Vergi Mahkemesi kararını bozmuştur.
	Bozma kararı üzerine verilen ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
	Gelinen aşamada uyuşmazlık, vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri ile 213 sayılı Kanun'un 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkindir.
	Mali Tatil İhdas Edilmesi Hakkında Kanun hükümleri uyarınca, mali tatil süresince inceleme amacıyla defter ve belgelerin ibrazı talep edilemeyeceğinden, davacıdan mali tatil süresi içerisinde defter ve belgelerinin incelemeye ibrazının istenmesinin usule aykırı olduğu sonucuna varılmıştır. 
	Bu durumda, davalı tarafından usulüne aykırı şekilde istenen defter ve belgelerin incelemeye ibraz edilmemesi üzerine katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesi suretiyle yapılan dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
	Diğer taraftan, dava konusu olayda, özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine ilişkin koşulları düzenleyen kanun maddesinde belirtilen unsurların bir arada gerçekleşmediği anlaşılmıştır. İdari cezalar için de geçerli olan, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi uyarınca davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
	Mahkeme, bu gerekçeyle dava konusu vergi ve cezaları kaldırmıştır.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Mahkeme kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.   
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun bozma kararı üzerine verilen temyize konu kararın, bozma kararındaki esaslara uygun olmadığı anlaşıldığından, Kurul kararının gereği yerine getirilmek üzere bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
	2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Davaların karara bağlanması" başlıklı 22. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, konular aydınlandığında meselelerin sırasıyla oylanacağı ve karara bağlanacağı, (2) numaralı fıkrasının ikinci cümlesinde ise azınlıkta kalanların görüşlerinin kararın altına yazılacağı kurala bağlanmıştır.  
Israr kararının temyiz incelemesi sırasında Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca öncelikle ısrar kararının gerekçesini oluşturan husus oylamaya konularak karara bağlanmış ve bu hususun dava konusu vergi ve cezaları hukuka aykırı kılacak bir sebep teşkil etmediği sonucuna ulaşılmıştır.
Akabinde, davacıya ait yasal defter ve belgelerin incelemeye ibrazının istenmesine ilişkin yazının mali tatil içerisinde davacıya tebliğ edilmiş olmasının usule uygun olup olmadığı hususu oylamaya konulmuş ve Kurul çoğunluğu tarafından bu husus da dava konusu vergi ve cezaları hukuka aykırı kılacak bir sebep olarak görülmemiştir. Aksi yönde görüşe sahip olan Kurul üyeleri ise azınlıkta kalmıştır.
Nihayetinde Vergi Mahkemesi kararı, vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin diğer yönlerden hukuka uygunluğu incelenerek yeniden bir karar verilmek üzere bozulmuştur.
Bunun üzerine Vergi Mahkemesince, bozma kararı uyarınca vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin diğer yönlerden hukuka uygunluğu incelenerek bir karar verilmesi gerekirken, mali tatil süresi içerisinde defter ve belgelerin incelemeye ibrazının istenmesinin usule aykırı olduğu gerekçesiyle karar verilmesi bozma kararının gereklerine uygun düşmemiştir.
	Diğer taraftan, yeniden verilecek kararda 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka uygunluğunun da değerlendirileceği tabiidir.  
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-	Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-	... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:…  sayılı kararının BOZULMASINA,
3-	Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren on beş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 08/07/2024 tarihinde oybirliğiyle karar verildi.