Esas No: 2023/54
Karar No: 2024/780
Karar Tarihi: 11.09.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/54 E.  ,  2024/780 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas     No : 2023/54
Karar	No : 2024/780
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı - ... 
	 (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU	:	... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
	Dava konusu istem: Davacı adına, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan bir kısım faturayı kayıtlarına intikal ettirerek indirim konusu yaptığından bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden re'sen tarh edilen 2012 yılının Mart ila Ekim dönemlerine ilişkin katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.  
...  Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı:
Davacı adına eleştiri konusu yapılan faturaları düzenleyen ... Kurumlar Vergi Dairesi mükellefi Antalya Madeni Yağlar Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim olunan ... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu'nun değerlendirme kısmında şu ifadelere yer verilmiştir:
	i. Mükellef kurum tarafından 2011, 2012 ve 2013 yıllarında yurt dışından ithal edilen veya değişik yöntemlerle yurt içinden temin edilen ham ve mamul maddeler araçlarda yakıt olarak kullanılmak üzere imal edilmiştir.
	ii. İmal edilen kaçak akaryakıt gerek tenekelemek suretiyle gerekse tanker ile dökme olarak tabir edilen usulle satılmıştır.
	iii. Motorine ikame olarak kullanılan bu yağın depolanması ve çeşitli işlemlerden geçirilmesi için mükellef şirketin iş yerinde gerekli makine ve teçhizat bulunmaktadır. Ancak, yeminli mali müşavir üretim tasdik raporunda ve mükellef kurumun yasal defter ve belgelerinde üretildiği ve satıldığı belirtilen ürünler gerçekte üretilmemiş ve satılmamış, aksine piyasada on numara yağ olarak adlandırılan ve araçlarda yakıt olarak kullanılan bir tür yağ satılmıştır. 
	iv. 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 8. maddesinin (1) numaralı fıkrasına ve bağlantılı düzenlemelere uygun üretim yapıldığı izlenimi vermek amacıyla "Akışkanlık Düzenleyici Müstahzar" adı altında mamul madde satıldığına dair belge ve bu işlemleri gizlemek amacıyla sahte veya mahteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlenmiştir.
	v. Ayrıca mükellef şirket, söz konusu madeni yağ imalatı dışında 2011, 2012 ve 2013 yıllarında yurt içinden temin ettiği menşei belli olmayan kaçak akaryakıtı veya on numara yağ olarak tabir edilen madeni yağı yakıt olarak satmıştır. 
	vi. Alışlarını ve satışlarını dengelemek için sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanmış ve sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemiştir. 
	vii. Mükellefin 2011, 2012 ve 2013 yıllarında düzenlediği faturaların tamamının sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
	Anılan Rapor'da yukarıda yer verilen değerlendirmelerin yapılmasına dayanak olarak şu tespitlere yer verilmiştir:
	i. Şirketin müdürü E. S.'nin ortağı ve yöneticisi olduğu ... Boya ve Kimyevi Maddeler Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun sonuç bölümünde, şirketin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı faturalar düzenlediği, temin ettiği baz yağları yasal olmayan yollarla amacı dışında akaryakıt olarak kullanılmak üzere belgesiz olarak sattığı belirtilmiştir.
	ii. Akaryakıt kaçakçılığı faaliyetinde bulunan kişi ve şirketler hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şirket müdürü E. S.'nin adı geçmektedir. Söz konusu raporda, E. S.'nin akaryakıt kaçakçılığı için teşekkül ettirilen şebekenin yöneticisi olduğu ifade edilmiştir.
	iii. Hakkında tanzim edilen yeminli mali müşavirlik denetim ve tasdik raporunda mükellefin, ithal ettiği toplam 1.078.150 kg SN100 ve SN150 baz yağı ham maddelerini, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listenin A ve B cetvelindeki malların (pas önleyici müstahzar) üretiminde kullandığı, bu üretimde yurt içinden temin ettiği 523,470 kg katkı maddesinin 457.310 kg'lık kısmını kullanarak 1.535,460 kg 3403.19.10.00.00 GTİP numaralı ara ham madde, pas ve korozyon önleyici müstahzar ürettiği, dönem sonunda 6.850 kg katığın kaldığı, ara ham madde olarak üretilen 1.535.460 kg pas ve korozyon önleyici müstahzardan 59.310 kg katık kullanarak 1.594.770 kg akışkanlık düzenleyici madde ürettiği, bunun dört kg'nın fire olduğu, 1.594.766 kg'nı 2012 yılının Şubat döneminde sattığı, şirketin ithal ettiği baz yağlarını on iki ay içerisinde sanayi sicil belgesinde belirtilen üretimde kullandığı, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listedeki malların üretiminde kullanmadığı tespitlerine yer verilmiştir.
	iv. Yeminli mali müşavirlik denetim ve tasdik raporunda belirtilen katkı maddelerine ilişkin faturaları düzenleyen firmalardan … Kimya Boya Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında 2009 ila 2012 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen vergi tekniği raporunda, şirketin imalat faaliyetinde kullanmak taahhüdü ile ... Limited Şirketinden 2009 ve 2010 yıllarında satın aldığı 1.816.010 kg Write Spirit maddesinin 1.373.840 kg'nı imalat faaliyetinde kullanmayıp büyük bir bölümünü herhangi bir işleme tabi tutmadan aynı şekilde akaryakıt olarak kullanılmak üzere sattığı tespitine yer verilmiştir.
	v. Mükellefin aldığı katkı maddelerine ilişkin faturaları düzenleyen firmalardan bir diğeri olan ... Kimya Petrol Ürünleri Temizlik İnşaat Taahhüt Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkında yapılan karşıt incelemeye ilişkin ilgili vergi dairesinin cevabi yazısında, mükkellefin 09/12/2013 tarihinde Kadıköy Vergi Dairesine nakil olarak gittiği, Kadıköy Vergi Dairesince mükellef kuruma 28/05/2014 tarihinde re'sen terk işlemi yapıldığı, mükellef kurum hakkında 2009 ila 2013 yıllarına ilişkin olarak risk analizi kapsamında rapor tanzim edildiği, mükelefe ve temsilcisine ulaşılamadığı için yasal defter ve belgeler üzerinde inceleme yapılmadığı belirtilmiştir. 
	vi. Mükellefe katkı maddesi faturası düzenleyen Şahinbey Denizcilik Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında GİB INTRANET üzerinden sorgulamada şirketin sahte belge düzenleme yönünden özel esaslar kapsamında olduğu tespit edilmiştir.
	vii. Katkı maddeleri yönünden yapılan bu tespitlere göre 01/01/2011-29/02/2012 döneminde söz konusu olan 1.594.770 kg akışkanlık düzenleyici madde üretiminin gerçek olmadığı sonucu ortaya çıkmaktadır.
	viii. Mükellefin 2011, 2012 ve 2013 yıllarında yüksek tutarda madeni yağ ve ambalaj alımında bulunduğu firmalar ile yüksek tutarda madeni yağ satışında bulunduğu firmalar hakkında GİB INTRANET üzerinden yapılan sorgulamada söz konusu firmaların tamamı hakkında olumsuz tespit olduğu, bu nedenle de özel esaslar kapsamında bulundukları tespit edilmiştir.
	Yukarıda yer verilen tespitlerden hareketle ... Madeni Yağlar Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan katma değer vergilerinin reddi suretiyle dava konusu cezalı tarhiyat yapılmış ise de anılan şirketin yüksek tutarda mal alımı yaptığı firmalardan ... Kimya Boya Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına, temin ettiği baz yağları sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge düzenlemek suretiyle amacı dışında sattığından bahisle yapılan cezalı tarhıyatlara karşı ... Vergi Mahkemesinin ... , ... , ... , ... , ... esas sayılı dosyalarında açılan davalarda cezalı tarhiyatların kaldırılmasına karar verilmiştir.
	Şirketin yüksek tutarda katkı maddesi faturası aldığı ... Kimya Petrol Ürünleri Temizlik İnşaat Taahhüt Sanayi Ticaret Limited Şirketi nezdinde karşıt inceleme yapılamaması hususu ile ... Denizcilik Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin özel esaslar kapsamında olması hususunun da bu mükelleflerden olan alımları kusurlandıracak birer sebep olmadığı anlaşılmıştır.
	Diğer taraftan, akaryakıt kaçakçılığı faaliyetinde bulunan kişi ve şirketler hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer verilen tespitler dikkate alındığında, piyasaya kaçak akaryakıt sürdüğü iddiası bulunan suç örgütü tarafından yönetilen şirketler ile mükellef arasında organizasyon şeklinde bir bağlantı bulunduğuna dair somut ve geçerli bir tespit bulunmamaktadır.
	Ayrıca, Antalya Ticaret Odasından 05/11/2010 ve 09/03/2012 tarihlerinde alınan kapasite raporları ile mükellefin iş yeri büyüklüğü makine ve teçhizat kapasitesi, çalışan işçi sayısı dikkate alındığında, ithal edilen ... ve ... isimli emtialardan pas ve korozyon önleyici müstahzar ile akışkanlık düzenleyici müstahzar üretimini gerçekleştirecek kapasite ve organizasyona sahip olduğu görülmektedir.
	Bu durumda, ... Madeni Yağlar Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkındaki tespitlerin, davacıya düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimine dayanmadığının kabulü için yeterli olmadığı anlaşıldığından, adı geçen şirket tarafından düzenlenen faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirimlerinin reddedilmesinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ...  Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğunu belirterek istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 02/06/2022 tarih ve E:2019/4043, K:2022/2508 sayılı kararı:
Uyuşmazlık konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen ... Madeni Yağlar Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim olunan ... tarih ve ...  sayılı Vergi Tekniği Raporu'ndaki tespitlerden, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığı anlaşıldığından, aksi yöndeki gerekçeyle verilen mahkeme kararına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K: ... sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Uyuşmazlık konusu dönemde davacı adına fatura düzenleyen mükellef hakkında yapılan tespitlerin, düzenlediği faturaların gerçek bir emtia teslimine dayanmadığının kabulü için yeterli olduğu belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.   
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, vergi ziyaı cezalarının üç kat kesilmesinin hukuka uygun olup olmadığı da değerlendirilmek üzere Danıştay Dokuzuncu Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Danıştay Dokuzuncu Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir. 
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-	Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-	... Bölge İdare Mahkemesi ...  Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-	Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
11/09/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.