Esas No: 2023/1932
Karar No: 2024/913
Karar Tarihi: 28.02.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/1932 E.  ,  2024/913 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
  Esas	No : 2023/1932
  Karar  No : 2024/913  
TEMYİZ EDEN (DAVACILAR)	: 1- ... Üstyapı İnşaat ve Ticaret Anonim Şirketi
		 2-...  İnşaat Sanayi ve Pazarlama Anonim Şirketi	  
VEKİLİ	: Av. ... 
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ...  Başkanlığı
VEKİLİ	: Av. ... 
İSTEMİN KONUSU           :... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: İstanbul Büyükşehir Belediyesi Altyapı Hizmetleri Müdürlüğünce davacıya  ihale edilen ... ihale kayıt numaralı  "İstanbul Geneli Yol, Tünel ve Köprülü Kavşak Tamamlama İnşaatı İşi"ne ilişkin ihale uyarınca ödenen hakedişler üzerinden kesilen 6.568.644,11-TL damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle  iadesi istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin .. tarih ve E:..., K:...  sayılı kararıyla; 488 sayılı Damga Vergisi Kanunun Ek 2. maddesinin gerek ilk şeklinde, gerekse 15/07/2016 tarih ve 6728 sayılı Kanunla değişik şeklinde farklı bir düzenleme öngörülmediği; bir faaliyetin “döviz kazandırıcı faaliyet” olarak damga vergisi istisnasından yararlandırılabilmesi için, öncelikle Kalkınma Bakanlığının cari yatırım programında veya Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının yatırım programlarında yer alan ve uluslararası ihaleye çıkarılan veya yabancı para ile finanse edilen kamu yatırımları içerisinde yer alması gerektiği,  ilgili kuruluşlarca düzenlenecek “Vergi Resim Harç İstisnası Belgesi”nin de, istisnanın re'sen uygulanmasını sağlamak için ibrazının zorunlu olduğu, davacılar ile İstanbul Büyükşehir Belediyesi Altyapı Hizmetler Müdürlüğü arasında imzalanan işe ilişkin ihalenin yerli ve yabancı  katılımcılara açık olması ve buna bağlı olarak döviz kazandırıcı işlem mahiyetinde olması nedeniyle ihaleye ilişkin hak edişlerin damga vergisinden istisna tutulması gerektiğinden bahisle düzeltme-şikayet yoluna başvurulmuş ise de; Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2. maddesinde 15/07/2016 tarih ve 6728 sayılı Kanunun 27. maddesi ile yapılan değişiklikle söz konusu kanunun Ek 2/2. maddesinde belirtildiği üzere Vergi Resim Harç İstisna Belgesine bağlanan ve maddede sayılan işlerin belgenin geçerlilik süresince ve belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla düzenlenen kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu, ihalenin uluslararası ihale niteliğini haiz olmasının yanında Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan olma koşulunun yasal düzenlemeye kavuşturulduğu görülmekte olup, söz konusu yasal düzenlemeden anlaşılacağı üzere ihalelerin salt yerli ve yabancı yatırımcılara açık olmasının ihaleye döviz kazandırıcı işlem niteliği kazandırmayacağından davacılar ile İstanbul Büyükşehir Belediyesi Altyapı Hizmetler Müdürlüğü arasında imzalanan işe ilişkin ihalenin döviz kazandırıcı işlem olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunun hukuki yorum ve değerlendirme gerektirdiği, vergilendirme işlemine karşı süresinde açılacak idari davada incelenebilecek iddialar kapsamında olduğu, hukuki bir sorun teşkil eden, kanun ve alt düzenleyici işlemlerin yorumu sonucunda çözümlenebilecek nitelikte olan uyuşmazlıkta, düzeltme ve şikayet yoluna gidilmesi sonucu tesis edilen dava konusu ret işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:  İstisna hükmünden yararlanılabilmesi için işin döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olması ve vergi resim harç istisna belgesine sahip olunması gerektiği, döviz kazandırıcı faaliyette ihale tarihinde uluslararası ihaleye çıkarılma ve yabancı istekliler tarafından teklif verilmesi şartının birlikte gerçekleşmesi halinde mümkün olduğu, ihale tarihinden sonra ise Anayasa Mahkemesi tarafından yabancı istekliler tarafından teklif verilmesi zorunluluğuna ilişkin hükmün iptaline karar verildiği, işin uluslararası ihaleye çıkarılmış olmasının döviz kazandırıcı faaliyet olup yabancı istekliler tarafından teklif verilip verilmemesinin sonucu değiştirmeyeceği, uyuşmazlıkta ise işin uluslararası ihaleye çıkarıldığı hususunun açık ve tartışmasız olduğu, bununla birlikte Kanunda öngörülen istisna hükmünden yararlanılabilmesi için ihale tarihinde yürürlükte olan Kanun hükmü gereği işin döviz kazandırıcı faaliyet olması yanında ayrıca vergi resim harç istisna belgesine de sahip olunması gerektiği, dava konusu işin uluslararası bir ihale olduğunun açık olmasına karşın, davacı ortaklığın anılan ihaleye ilişkin "vergi resim harç istisna belgesinin" bulunmadığı anlaşıldığından anılan Kanun hükümleri uyarınca dava konusu ihaleye ilişkin hak ediş ödemelerinin damga vergisinden istisna tutulmasının mümkün bulunmadığı sonucuna varılmış olup, hakediş ödemeleri üzerinden kesilen damga vergilerinin iadesi isteminin reddine ilişkijn dava konusu işlemde bu gerekçe ile hukuka aykırılık, davanın reddi yolunda verilen Mahkeme kararında ise sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmediğinden istinaf başvurusunun belirtilen gerekçe ile reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:  İdari şartnamenin 8. maddesinde, ihalenin yerli ve yabancı isteklilere açık olduğu belirtildiğinden ihalenin uluslararası nitelikte olduğu, davacının yüklenicisi olduğu ihale, uluslararası ihale ve döviz kazandırıcı faaliyet niteliğinde olduğundan damga vergisinden muaf olmasına rağmen damga vergisi tahsil edilmesinin hukuka aykırı olduğu, vergi resim harç istisna belgesi aranmasının eşitlik ilkesine aykırı olduğu   iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
	TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
Dava dosyasının tekemmül ettiği görüldüğünden yürütmenin durdurulması istemi hakkında karar verilmeyerek işin esasına geçildi.    
İNCELEME VE GEREKÇE: 
MADDİ OLAY: İstanbul Büyükşehir Belediyesi Altyapı Hizmetleri Müdürlüğünce davacıya  ihale edilen ...  ihale kayıt numaralı  "İstanbul Geneli Yol, Tünel ve Köprülü Kavşak Tamamlama İnşaatı İşi"ne ilişkin ihale uyarınca ödenen hakedişler üzerinden kesilen 6.568.644,11-TL damga vergisinin iadesi istemiyle yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddin işleminin iptali ve ödenen tutarın ödeme tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle  iadesi  istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT: 
	213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122. maddesinde; mükelleflerin, vergi muamelelerindeki hataların düzeltilmesini vergi dairesinden isteyebilecekleri, 124. maddesinde; vergi mahkemelerinde dava açma süresi geçtikten sonra yaptıkları düzeltme talepleri reddolunanların şikayet yolu ile Maliye Bakanlığına müracaat edebilecekleri, 126. maddesinde de; zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği açıklanmıştır.
 Bu maddeler uyarınca düzeltilmesi vergi dairelerinden istenebilecek vergi hatasının tanımı, aynı Kanunun 116. maddesinde, vergiye müteallik hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak yapılmış, 117. maddesinde, hesap hataları olarak; matrah hataları, vergi miktarında hatalar ve verginin mükerrer olması; 118. maddesinde de, vergilendirme hataları olarak; mükellefin şahsında hata, mükellefiyette hata, mevzuda hata ve vergilendirme veya muafiyet döneminde hatalar gösterilmiş bulunmaktadır. 
	09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan, 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile değişik 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun Ek 2  maddesinin 2.  fıkrasında; vergi, resim, harç istisnası belgesine bağlanan ve maddenin devamında sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde, belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla, düzenlenen kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu düzenlenmiş, (a) bendinde de, Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) yapacakları teslim, hizmet ve faaliyetlerin istisna kapsamında olduğu, 4. fıkrasında; bu maddenin uygulanmasında, uluslararası ihalenin tanımı; Anayasa Mahkemesi'nin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı iptal kararı sonrasında "kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihale" olarak yer almış bulunmak olup, Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesinin ise; döviz kazandırıcı faaliyetleri teşvik etmek amacıyla damga vergisi istisnası uygulanabilmesi için alınması ve ibraz edilmesi gereken, vergiye tabi kâğıdın düzenlendiği tarihte geçerli Ekonomi Bakanlığınca düzenlenen belgeyi ifade ettiği hükme bağlanmıştır. 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın incelenmesinden, İstanbul Büyükşehir Belediyesi Altyapı Hizmetleri Müdürlüğünce  ihale edilen ... ihale kayıt numaralı "İstanbul Geneli Yol, Tünel ve Köprülü Kavşak Tamamlama İnşaatı İşi"nin davacı uhdesinde  kaldığı, 03/05/2018 tarihinde sözleşme imzalandığı, hakedişler üzerinden kesilen 6.568.644,11-TL'nin iadesi talebiyle yapılan  düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddedildiği anlaşılmaktadır.
Olayda, uyuşmazlığın çözümü davacı tarafından ödenen sözleşme ve ihale damga vergisinin; 09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan, 6728 sayılı Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ile değişik  488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun  Ek 2 .maddesinin 2.fıkrası hükmüne göre istisna olup- olmadığının belirlenmesini gerektirmekte olup,  İstanbul Büyükşehir  Belediyesince 25/04/2018 tarihinde ihale edilen ve davacı tarafından üstlenilen "İstanbul Geneli Yol, Tünel ve Köprülü Kavşak Tamamlama İnşaatı İşi"nin Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan olmadığı, bu durumun aksinin davacı tarafından ispatlanamadığı, ihaleye ait idare şartnamenin 8. maddesi "İhale, yeterlik kriterlerini taşıyan yerli ve yabancı tüm isteklilere açıktır." düzenlemesini içerse bile
 ihalenin yabancı isteklilerin katılımına açık olmasının bu işin döviz kazandırıcı faaliyet olarak kabul edilebilmesi için yeterli olmaması, davacı adına düzenlenen vergi resim harç istisna belgesinin de sunulamaması karşısında; uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan (ihale tarihi itibarıyla) 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun yukarıda yer verilen maddeleri uyarınca döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında olmayan ihale konusu iş için hakedişler üzerinden kesilerek ödenen damga vergisinde ve dava konusu düzeltme-şikayet başvurusunun reddine dair işlemde hukuka aykırılık bulunmadığından davayı reddeden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı idarenin istinaf başvurusunu, davacı ortaklığın anılan ihaleye ilişkin "vergi resim harç istisna belgesinin" bulunmadığı anlaşıldığından anılan Kanun hükümleri uyarınca dava konusu ihaleye ilişkin hakediş ödemelerinin damga vergisinden istisna tutulmasının mümkün bulunmadığı sonucuna varılmış olup, hakediş ödemeleri üzerinden kesilen damga vergilerinin iadesi isteminin reddine ilişkin dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin reddine,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ...  tarih ve E:..., K:... sayılı kararının kararının yukarıda belirtilen gerekçeyle ONANMASINA,
3.Temyiz isteminde bulunandan ... -TL maktu harç alınmasına,
  4.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 28/02/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.