Esas No: 2023/3365
Karar No: 2024/774
Karar Tarihi: 21.02.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/3365 E.  ,  2024/774 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas  No : 2023/3365
Karar No : 2024/774
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: ...  Adi Ortaklığı 
VEKİLİ	: Av. ... 
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/... 
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU	: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı  kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... , K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, 2008 ila 2010 yıllarına ait muhtelif kamu alacağının tahsili amacıyla düzenlenen ... tarih ve ... , ... tarih ve ... ile ... tarih ve ... takip numaralı ödeme emirlerinin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Ödeme emirlerinin dayanağı olan ihbarnamelerin 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 44. maddesi hükmü uyarınca müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken adi ortaklık adına düzenlendiğinin anlaşılması karşısında bu durumun “borcum yoktur” kapsamında değerlendirilmesi gerektiği gerekçesiyle dava konusu ödeme emirleri iptal edilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Adi ortaklık adına düzenlenen ve adi ortaklığın ortaklarına tebliğ edilen ihbarnamelerle kesinleşen kamu alacağının tahsili için düzenlenen dava konusu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava reddedilmiştir.
TEMYİZ	EDENİN	İDDİALARI						:  3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 44. maddesi  uyarınca  tüzel kişiliği bulunmayan adi ortaklık ihbarname düzenlenemeyeceği, re'sen mükellefiyet tesisine ilişkin işlemin tebliğ edilmediği, dava konusu ödeme emirlerinin hukuka aykırı olduğu  ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI	TARAFIN	SAVUNMASI			:  Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	... 'İN	DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	Davacı ortaklık adına, 2008 ila 2010 yıllarına ait muhtelif kamu alacağının tahsili amacıyla dava konusu ödeme emirlerinin düzenlendiği anlaşılmıştır.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	Uyuşmazlık döneminde yürürlükte bulunan 818 sayılı Borçlar Kanunu'nun 520. maddesinde şirketlerin iki veya daha fazla kişilerin mallarını ve emeklerini, belli iş yapmak için bir akitle birleştirmeleri olduğu, ticaret kanununda tarif edilen şirketlerin mümeyyiz vasıflarını haiz değil ise adi şirket sayılacağı, 525. maddesinde akit veya karar ile münhasıran ortak ve ortaklara veya üçüncü bir şahsa kati surette bırakılmış olmadıkça şirket muamelelerinin idaresinin bütün ortaklara ait olduğu, şirketin idaresi ortaklardan tamamına veya birkaçına bırakılmışsa bunlardan her birinin diğerlerinin iştiraki olmaksızın muamele yapabileceği, 534. maddesinde de, aksi mukavelede belirtilmedikçe, şirketlerin birlikte yahut bir mümessil vasıtasıyla üçüncü şahıslara karşı yaptıkları işlemlerden müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 44. maddesinde, katma değer vergisinin, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzel kişiler adına tarh olunacağı, şu kadar ki adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin katma değer vergisine muhatap olacağı düzenlenmiştir.
Anılan Kanun maddesinin gerekçesinde, "Tasarının bu maddesine göre katma değer vergisi, esas itibariyle, bu vergiyle mükellef gerçek ve tüzel kişiler adına tarh edilecektir. Ancak bu genel kuralın uygulanmasına imkan görülmeyen istisnai durumlar da dikkate alınarak, bu hallerde tarhiyatın muhatabının kimler olacağı maddede iki bent halinde ayrıca belirlenmiştir. Bu maddenin düzenlenmesinde Vergi Usul Kanununun kanuni temsilci ile ilgili hükümleri de gözönüne alınmıştır." açıklamalarına yer verilmiştir.
 3065 sayılı Kanun'un 44. maddesi hükmüne göre, katma değer vergisi prensip olarak vergi mükellefi olan gerçek veya tüzel kişiler adına tarh olunacaktır. Ancak bu genel kuralın uygulanmasına imkan görülmeyen istisnai durumlarda katma değer vergisi tarhiyatının muhatabının kimler olacağı anılan maddede iki bent halinde ayrıca gösterilmiştir. Tüzel kişiliği olmayan adi ortaklıklarda mükellefiyet, bütün ortakları kapsayacak şekilde, tek bir hesap üzerinden tesis edilir. Eğer katma değer vergisi mükellefi bir adi ortaklık ise, katma değer vergisinin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere, ortaklardan herhangi biri tarhiyata muhatap olacaktır. Zira, katma değer vergisinde adi ortaklık müstakil bir birim ve mükellef teşkil eder; ancak, ortaklığın ayrı tüzel kişiliği olmadığından, vergi borcuna muhatap olma ve ödeme mükellefiyeti ortaklara düşer. 3065 sayılı Kanun'un 44. maddesinde yer alan hükümle,  tarhiyata muhatap olarak kimin alınacağı hususunda doğabilecek duraksamaları gidermek bakımından, ortaklardan herhangi birinin tarhiyatın muhatabı olacağı kuralı getirilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Uyuşmazlıkta, 3065 sayılı Yasa gereği müteselsil sorumlu olan ortaklardan herhangi biri adına düzenlenmesi gerekirken adi ortaklık adına yapılan tarhiyatın tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emirleri, anılan Kanunun 44. maddesine uygun düşmediğinden, Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunu uyuşmazlığın esasını incelemek suretiyle sonuçlandıran Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir. 
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 21/02/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
 
(X)-KARŞI OY :
 
	Uyuşmazlık döneminde yürürlükte bulunan 818 sayılı Borçlar Kanunu'nun 520. maddesinde şirketlerin iki veya daha fazla kişilerin mallarını ve emeklerini, belli iş yapmak için bir akitle birleştirmeleri olduğu, ticaret kanununda tarif edilen şirketlerin mümeyyiz vasıflarını haiz değil ise adi şirket sayılacağı, 525. maddesinde akit veya karar ile münhasıran ortak ve ortaklara veya üçüncü bir şahsa kati surette bırakılmış olmadıkça şirket muamelelerinin idaresinin bütün ortaklara ait olduğu, şirketin idaresi ortaklardan tamamına veya birkaçına bırakılmışsa bunlardan her birinin diğerlerinin iştiraki olmaksızın muamele yapabileceği, 534. maddesinde de, aksi mukavelede belirtilmedikçe, şirketlerin birlikte yahut bir mümessil vasıtasıyla üçüncü şahıslara karşı yaptıkları işlemlerden müteselsilen sorumlu oldukları hükme bağlanmıştır.
	Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Tarhiyatın Muhatabı" başlıklı 44. maddesinde, "Katma değer vergisi, bu vergiyle mükellef gerçek veya tüzelkişiler adına tarholunur." hükmüne yer verildikten sonra, aynı maddenin ikinci fıkrasının "a" bendinde ise, adi ortaklıklarda, verginin ödenmesinden müteselsilen sorumlu olmak üzere ortaklardan herhangi birinin tarhiyata muhatap tutulacağı düzenlemesine gidilmiştir. 
    	Dosyanın incelenmesinden, dava konusu ödeme emirleri içeriği tarhiyatların, davacının da aralarında bulunduğu kişiler tarafından gerçek bir ticari faaliyete dayanmaksızın Tasfiye Halinde ... Kumaşçılık Giyim Tekstil Sanayi Dış Ticaret Limited Şirketi unvanı altında komisyon karşılığı sahte fatura düzenledikleri, bu suretle elde edilen gelirin kayıt ve beyan dışı bırakıldığı ve bahse konu kişiler adına adi ortaklık şeklinde mükellefiyet tesis ettirilerek ilgili dönemler için tarhiyatların yapılması gerektiği yolunda düzenlenen Vergi Tekniği Raporunu done alan takdir komisyonu kararlarına dayanılarak yapıldığı, dava konusu ödeme emirlerinin dayanağını oluşturan vergi/ceza ihbarnamelerinin kesinleştiği ve ödenmeyen vergi borçları sebebiyle dava konusu ödeme emirlerinin düzenlenerek usulüne uygun şekilde davacıya tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.
	Bu durumda, vergi mükellefi olan adi ortaklık adına mükellefi olduğu vergilerin takibi amacıyla vergi/ceza ihbarnamesi düzenlenebileceği, adi ortaklık adına kesinleşen vergi asılları ve cezalarının tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emirlerinde ve bu ödeme emirlerinin adi ortak ve müteselsilen sorumlu olan davacı nezdinde takip edilmesinde hukuka aykırılık bulunmadığı, dolayısıyla uyuşmazlığın esası incelenerek karar verilmesi gerektiği görüşüyle Daire kararına katılmıyorum.