Esas No: 2024/4929
Karar No: 2024/5947
Karar Tarihi: 05.11.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2024/4929 E.  ,  2024/5947 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2024/4929
Karar No : 2024/5947
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	   : ... Defterdarlığı-...
VEKİLİ	: Av. ...
 
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına muhasebecilik hizmeti sunduğu ... Demir Çelik İnşaat Kağıtçılık ve Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin vergi borçları nedeniyle müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen ...tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemine ilişkindir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, yetkili vergi dairesince düzenlenen ödeme emrinin iptali istemiyle açılan davada işin esasının incelenmesi gerektiği gerekçesiyle verilen bozma kararına uyularak dosyanın yeniden incelenmesi suretiyle, davacı hakkında düzenlenen sorumluluk raporunun incelenmesinden, dava konusu ödeme emri içeriği borcun, beyannamelerde yer alan bilgilerin, defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını oluşturan belgelere uygun olmadığı yönündeki tespitlerden kaynaklanmadığı, muhasebecilik hizmeti sunulan mükellefin sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğinden bahisle yapılan tarhiyata dayandığı anlaşıldığından, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde belirtilen müteselsil sorumluluk kapsamında değerlendirilemeyecek tespitlerden hareketle düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle; Vergi Mahkemesince asıl borçlu hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer alan tespitler değerlendirildiğinde, davacının beyannamelerini imzaladığı mükellefin  sahte fatura düzenleyerek komisyon geliri elde ettiğini sorumluluğu gereği bilmesi gerektiği ve bu konuda gereken mesleki özeni göstermediği anlaşıldığından, dava konusu ödeme emrinde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddi yolunda verilen karara karşı davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasına, ödeme emrinin iptaline karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Bölge İdare Mahkemesi kararının hukuka aykırı olduğu iddiasıyla bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Serbest muhasebeci mali müşavir olan davacı adına muhasebecilik hizmeti sunduğu ... Demir Çelik İnşaat Kağıtçılık ve Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin vergi borçları nedeniyle müteselsil sorumlu sıfatıyla düzenlenen... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3568 sayılı Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu'nun, 1. maddesinde, kanunun amacı, işletmelerde faaliyetlerin ve işlemlerin sağlıklı ve güvenilir bir şekilde işleyişini sağlamak, faaliyet sonuçlarını ilgili mevzuat çerçevesinde denetlemeye, değerlendirmeye tabi tutarak gerçek durumu ilgililerin ve resmi mercilerin istifadesine tarafsız bir şekilde sunmak olarak düzenlenmiş, 2. maddesinin A bendinde, muhasebecilik ve mali müşavirlik mesleğinin konusunun, gerçek ve tüzel kişilere ait teşebbüs ve işletmelerin, genel kabul görmüş muhasebe prensipleri ve ilgili mevzuat hükümleri gereğince, defterlerini tutmak, bilanço, kâr, zarar tablosu ve beyannameleri ile ilgili diğer belgelerini düzenlemek ve benzeri işler yapmak olduğu belirtilmiştir. 
 3568 sayılı Kanun'un serbest muhasebeci mali müşavirler ile yeminli mali müşavirlere vermiş olduğu yetkiye ilişkin mali sorumluluğu düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 227. maddesinde ise, meslek mensuplarının, imzaladıkları beyannamelerde veya düzenledikleri tasdik raporlarında yer alan bilgilerin defter kayıtlarına ve bu kayıtların dayanağını teşkil eden belgelere uygun olmamasından dolayı ortaya çıkan vergi ziyaına bağlı olarak salınacak vergi, ceza, gecikme faizlerinden mükellefle birlikte müştereken ve müteselsilen sorumlu tutulacağı düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Dosyanın ve davacı adına asıl borçlu ... Demir Çelik İnşaat Kağıtçılık ve Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiğinden bahisle kesilen vergi ziyaı cezasının dava konusu edildiği Danıştay Dördüncü Dairesinin E:2021/1109 sayılı dosyasında yer alan bilgi ve belgelerin birlikte incelenmesinden,
Asıl borçlu ... Demir Çelik İnşaat Kağıtçılık ve Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen...tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda, Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı Elektronik Denetim Uygulamaları Şube Müdürlüğü tarafından yapılan çalışmalar neticesinde, Ankara ve Hatay merkezli olmak üzere, Ankara, Hatay, Adana, İstanbul, Malatya, Gaziantep, Diyarbakır, İzmir illeri ile bağlantılı 173 mükellefin ve 12 serbest muhasebeci mali müşavirin organize biçimde sahte belge düzenleme faaliyeti içinde bulunduklarına ilişkin şüpheler oluştuğu ve bu kapsamda belirlenen mükellefler Vergi Denetim Kurulu tarafından incelemeye sevk edildiği, yapılan ön araştırma sonucunda 2016 yılı için... tarih v... sayılı, 2017 yılı için ... tarih ve ... sayılı görüş ve öneri raporlarının tanzim edildiği, mükellef kurumun da bahsi geçen 173 mükellef arasında olduğu, faaliyet alanının organizasyon üyesi diğer mükellefler gibi demir- çelik (inşaat demiri dahil) toptan ticareti olarak gösterildiği, 31/08/2017 tarihinde mükellefiyetinin re'sen terkin edildiği, %100 hisseli ortağı ve kanuni temsilcisi olarak gösterilen ...'in ifadesinde, 4 yıl önce işsizken amcasının oğlu ...'in yanına geldiği ve şirket açma karşılığında aylık 1000 TL teklif ettiği, bütün masrafların Diyarbakırlı ... tarafından karşılandığı, ... isimli firmanın adına kurulduğu ve ...'ya demir sattıkları, daha sonra ...'ın ...da da şirket açacaklarını söylediği, beraber ...'ya gittikleri ve daire kiraladıkları, o adreste ... Demir Çelik İnşaat Kağıtçılık ve Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketini kurdukları, kendisine 11 ay boyunca aylık 2000 TL ödendiği, ... ...'in ilişkili firma olan ... Çelik İnşaat Otomotiv Lojistik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin vekili olduğu şeklinde beyanda bulunduğu, mükellef kurumun diğer göstermelik mükellefler gibi yoklamalarda adreste olmadığı, organizasyonda yer alan ve birbirlerine fatura düzenleyen bazı firmaların mükellef kurumla aynı adresi paylaştığı, mükellef kurumda çalıştığı belirtilen kişilerin farklı tarihlerde organizasyon dahilindeki diğer firmalarda da çalıştığı, başka bir ilişkili firma olan ... Demir Çelik İnşaat Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin %100 hisseli ortağı ...'ın mükellef kurumun çalışanı olarak göründüğü, mükellefin mal ve hizmet alım ve satımında bulunduğu mükelleflerin çoğunun haklarında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan veya incelemesi devam eden mükelleflerden oluştuğu, mal ve hizmet satışlarının çoğunun organizasyonda yer alan firmalara yapıldığı, düzenledikleri çekleri birbirlerine ciro ettikleri ve bu çeklerin ...da... tarafından tahsil edildiği, organizasyonda yer alan firmalarda çalışan olarak görünen...'ın ifadesinde, ... 2015 yılının sonuna doğru gelirken..., ... ile beraber 'kaç tane firma kuralım, hangi bölgede kuralım' diye konuşuyorlardı. Bir nevi organizasyonun alt yapısını oluşturuyorlardı. ... ve ben ...'un yanına gittik, ... ...'a taleplerini söyledi, 3 tane şahıs firması, 5 tane şirket kurulması gerekiyor gibi. ... da '..., ..., ... Vergi Dairelerinde tanıdıklarım var. O Vergi Dairelerinin sınırları içerisine girecek yerlere kurun' dedi. ... ile ben büro bulmaya ... tarafına gittik. ... Daha sonra ..., ..., ..., ...ve ben ...'un ...'daki ofisine gittik. Burada ..., ...'a, bu kişiler adına şahıs firması kurulacağını bildirdi ve bu kişilere ait evrakları ...'a teslim etti. ...'un çalışanı ...... ve soyadını hatırlamadığım ..., gerekli kuruluş evraklarını hazırladı. Ayrıca ...'un isteği üzerine ... ilgili kişilere üçer adet boş A4 kağıdına imza attırdı. Daha sonra hemen ...'un ofisinin yanında bulunan ... Noterliğine gittik. Orada ...'un ... isimli bir tanıdığı vardı. Bütün firmaların kuruluşları ve ilgili işlemleri hep bu Noterde ve ... tarafından yapılmaktaydı. Noter işlemleri bittikten sonra kuruluş belgeleri... tarafından ...'a vergi dairesine verilmek üzere teslim edildi. O gün ... vergi dairesine bilgi verdi, ertesi gün yoklama yapıldı. ... ...'e şahıs firması, ... adına ... Metal Demir Çelik Kağıt Orman Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi kuruldu. ... Sistem hep aynı şekilde işledi, aynı muhasebeci, aynı noter, işlemleri gerçekleştirenler aynı. ... ... adına ... Metal Demir Çelik Kağıt Orman Ürünleri Akaryakıt Petrol Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi kuruldu. ... 2016 yılı sonuna doğru ... adına ... Demir Çelik İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile... adına ... Metal Demir Çelik İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Nakliyat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi kuruldu. ... Bu firmalar aynı adreste kuruldu. Ayrıca ... Çelik İnşaat Otomotiv Lojistik Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketini bulmuş. Bana mesaj attı ve bu şirketin sahibi ... ile konuşmamı istedi. ... ... devir işlemlerini gerçekleştirmek için bazı evrakların ... tarafından imzalanması gerektiğini söyledi. Bu evrakları ...'dan alıp...'e kargo ile gönderdim. Daha sonra imzalanan evraklar tarafıma kargoyla geldi. Bu evrakları ...'a teslim ettim. ... diğer işlemleri gerçekleştirdi. ... Şirket ve firmalar burada kurulurdu. ... Daha sonra Hatay'da faturalar düzenlenir, bunlar beyan zamanı ...'a mail atılarak bildirilir, ... beyan ederdi. Hatay'da kesilen faturalar kargo ile ...'a gönderilir. ...'un faturaları ofisinin bulunduğu binanın deposunda muhafaza ettiğini biliyorum. Sistem bu şekilde işliyordu. ... Üzerlerine şirket kurulacak kişilerin bu iş için uygun olup olmadıklarının araştırmasını yapan kişi ...'dur. ... şeklinde beyanda bulunduğu, organizasyonda yer alan ... Demir Çelik Anonim Şirketinin %100 hisseli ortağı ve yönetim kurulu başkanı ...'nin ifadesinde, şirketi tam olarak ben kurmadım. 2014 yılının sonlarına doğru işsizdim. Eşim hamileydi. Bu yüzden sigorta yapılmasına ihtiyacım vardı. Bir gün berberdeyken ... ile tanıştım. Biz berberle iş aradığım ve sigortamın olması gerektiği konusunda sohbet ederken, ... bana yardım edebileceğini söyledi. Daha sonra beni çalışanım diye tanıştırdığı ... ile birlikte mali müşavir ...'un .../... ofisine gönderdi. Orada ... ile tanıştım. Sigortamı yapacağını söyleyerek, bunun için kimlik suretini ve vekaletname vermemi istedi. Daha sonra ofisinin olduğu binanın hemen yanındaki binada buluna... Noterliğine gittik. Burada bana bir vekaletnameye imza attırdılar. Bana 600,00 TL civarında para verdiler. ... Benim şirket kurulacağından haberim yoktu. ... şeklinde beyanda bulunduğu, ...'un ifadesinde, ... Demir Çelik İnşaat Kağıtçılık ve Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin kuruluşunu ben yapmadım.... bu şirketin muhasebe işlerinin yürütülmesini bana teklif etti, ben de kabul ettim. Sözleşmeyi...ile yaptım....'ı bizim ofise ... ve... getirdi. Şirketin faturaları ...'in çalışanları olan ... ve ... tarafından ...'dan bizim ofise kargo ile gönderiliyordu. Muhasebe ücretlerini... ve ... ödedi. Bu şirketin yüksek tutarlı faturalarından şüphelendim ve muhasebe işlerini yürütmeyi bıraktım. şeklinde beyanda bulunduğu, tüm bu hususlardan hareketle, mükellef kurumun sahte belge düzenleme organizasyonu içerisinde bulunan ve komisyon karşılığı sahte fatura düzenleyen mükelleflerden olduğu, gerçek bir ticari faaliyetinin bulunmadığı ve 2016 yılında  düzenlediği faturaların tamamının sahte olduğu, bu fiilleri ..., ...'in iştiraki ile işlediği tespitlerine yer verilmiştir.
	Öte yandan, davacı hakkında düzenlenen... tarih ve... sayılı görüş ve öneri raporunda da benzer tespitlere yer verilerek, davacının sahte fatura düzenleyen mükelleflerle çalışmayı meslek haline getirdiği, asıl borçlu özelinde de suçun nasıl işleneceği konusunda yol göstermek veya fiilin işlenmesinde kullanılan araçları (yasal defterleri tutmak, beyanname vermek gibi) sağlayarak suçun icrasını kolaylaştırmak suretiyle sahte fatura düzenleme fiiline iştirak ettiği kanaatinin oluştuğu belirtilerek, asıl borçlu adına re'sen tarh edilecek vergi, kesilecek ceza ve hesaplanacak gecikme faizinden müteselsilen sorumlu tutulması gerektiği ifade edilmiştir.
	Bu tespitler ve davacının tarafı olduğu ilgili dosyalarda yer alan bilgi ve belgeler birlikte değerlendirildiğinde, asıl borçlunun sahte belge düzenlemek amacıyla kurulan/mükellefiyet tesis ettirilen bir kısım mükellef arasında yer aldığı, otuz yılı aşkın mesleki deneyimi olduğu görülen davacının bir organizasyon dahilinde hareket eden bu mükelleflerden yine aralarında asıl borçlunun da bulunduğu 29 tanesinin muhasebeciliğini yaptığı, bunlardan bazılarıyla aynı iş yerini paylaştığı, sahte fatura düzenleme faaliyetlerini başından beri bildiği, gerek kuruluş/mükellefiyet tesisi, gerekse beyannamelerinin verilmesi gibi eylem ve işlemleri ile sahte fatura düzenleme fiillerine doğrudan katıldığı, bu durumun kesinleşmiş yargı kararlarıyla da somut olarak ortaya konulduğu, çalıştığı mükelleflerin vergisel işlemlerinde de mesleki bilgisine dayalı muhasebe hileleri kullandığı ve yol açılan vergi ziyaı nedeniyle ortaya çıkan kamu alacağından 213 sayılı Kanun'un mükerrer 227. maddesi uyarınca asıl borçluyla birlikte müteselsilen sorumlu tutulmasında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varıldığından, aksi yöndeki gerekçeyle ödeme emrini iptal eden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davalının temyiz isteminin kabulüne,
 ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 05/11/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.