Esas No: 2024/393
Karar No: 2025/70
Karar Tarihi: 26.02.2025

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2024/393 E.  ,  2025/70 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas   No : 2024/393
Karar No : 2025/70
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı - ...(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU:... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı adına, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edinilen bağımsız bölümlerin satışından ticari kazanç elde ettiği ve bu kazancını beyan dışı bıraktığından bahisle sevk edildiği takdir komisyonunca takdir edilen matrahlar üzerinden re'sen tarh edilen 2010 yılına ilişkin gelir vergisi, aynı yılın Ocak-Mart, Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül dönemlerine ilişkin geçici vergiler ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Ticari bir organizasyon ve devamlılık olmaksızın sahip olunan arsa için düzenlenen kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca inşa edilen bağımsız bölümlerin satılmasından kazanç elde edilmesi ticari nitelik arz etmeyeceğinden, tarh edilen vergilerde ve kesilen cezalarda hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:...sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istemi reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 03/03/2021 tarih ve E:2018/3649, K:2021/1411 sayılı kararı:
Uyuşmazlıkta, kat karşılığı inşaat sözleşmesi uyarınca edinilen on üç adet gayrimenkulün 2009 yılından itibaren farklı tarihlerde farklı kişilere satılması, satışların devamlılığını gösterdiğinden ticari nitelik arz etmektedir. Dolayısıyla söz konusu taşınmazların satışından elde edilen gelirin ticari kazanç olarak vergilendirilmesinde hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
Bu durumda, vergi dava dairesince vergilendirmeye esas alınan matrahın hukuka uygun olup olmadığı hususunda değerlendirme yapılmak suretiyle yeniden karar verilmesi gerekmektedir.
Öte yandan, yeniden verilecek kararda geçici vergiler yönünden ayrıca değerlendirme yapılacağı tabiidir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
Bozma kararına uyduğunu belirten ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin...... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesi ile gerçek gelirin vergilendirilmesi ilkesinin benimsenmesinin, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 134. maddesinde vergi incelemesiyle, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanmasının amaçlandığının kurala bağlanmasının karşısında, matrahın re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelire en yakın geliri araştırmaya ve tespite yönelmenin zorunlu olduğu açıktır.
Buna göre, gelir vergisi matrahının gerçek ya da gerçeğe en yakın biçimde tespit edilebilmesi için gelirin hesaplanabilmesi açısından gerekli olan unsurların (alım, satım, diğer maliyet ve gider kalemi) tutarlarının mümkün olduğu ölçüde doğru tespiti zorunludur.
Uyuşmazlıkta, 2010 yılında satılan sekiz dairenin maliyet bedelinin müteahhit firma nezdinde yapılan karşıt inceleme neticesinde saptandığı belirtilmiştir. Ancak, müteahhit firma tarafından altı daire için maliyet faturası düzenlenmiştir. Maliyet faturası düzenlenmeyen iki daire için de diğer daireler için düzenlenen fatura tutarı maliyet bedeli olarak kabul edilmiştir. Dolayısıyla, söz konusu iki dairenin maliyet bedeli kesin olarak belirlenmemiştir. Aksine diğer daireler için düzenlenen faturalardaki tutarlar bu iki daireye de teşmil edilmiştir.
	Öte yandan, davacının alım ve satım faaliyetini yürütürken katlandığı giderler (tapu masrafları vs.) ve diğer maliyet unsurları ile ilgili olarak da herhangi bir inceleme ve araştırma yapılmamıştır.
Bu durumda, satılan her bir dairenin maliyet bedeli 40.000,00 TL kabul edilmek suretiyle sekiz daire için belirlenen 320.000,00 TL maliyet bedelinin, alıcıların ifadelerine göre belirlenen satış bedelinden düşülmesi suretiyle takdir edilen matrah esas alınarak tarh edilen vergilerde ve kesilen cezalarda hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 30/05/2023 tarih ve E:2022/1641, K:2023/2982 sayılı kararı:
Bilindiği üzere, ticari kazanç, arsanın kat karşılığı inşaat sözleşmesi ile müteahhide teslimi ile değil müteahhit tarafından bağımsız bölümlerin, yani konut veya iş yerlerinin tesliminden sonra her bir bağımsız bölümün satışıyla ortaya çıkan bir sonuçtur.
Vergi Usul Kanunu'nun 258. ila 268. maddelerinde değerleme esasları düzenlenmiştir. Kanun'un 269. maddesinde de iktisadi işletmelere dahil gayrimenkuller ile kanuna göre gayrimenkul gibi değerlemesi yapılacak iktisadi kıymetlerin "maliyet bedeli" ölçüsü ile değerleneceği belirtilmiştir.
 Maliyet bedeliyle değerleme yapılacak olan gayrimenkul ya da gayrimenkul sayılan şeylerin bir iktisadi işletmeye dahil olması doğası gereğidir.Esasen gayrimenkullerin maliyet şekli satın alınan bedeli ifade edecektir. İnşa ve imal etmek halinde ise bunların inşa ve imal giderleri satın alınan bedeli oluşturacaktır.
Kat karşılığı inşaat yapıldığı durumlarda, inşaatın maliyet bedeli inşaatı yapan müteahhidin kendisine kalan dairelerle arsa sahibine verdiği dairelerin inşa edilmesi esnasında yaptığı harcamaların toplamından müteşekkil olacak, müteahhit açısından ise arsa sahibine verilen daireler için yapılan harcama arsa maliyet bedelini oluşturacaktır.
Dolayısıyla, nasıl ki inşaatı yapan kişinin kendisine kalan dairelerin maliyet bedeli toplam inşaat giderleri ise arsa sahibine kalan dairelerin maliyeti de müteahhidin arsa sahibine teslim ettiği daireler için yaptığı harcamalar olacaktır.
Arsa sahibine teslim olunan bağımsız bölümler için müteahhidin harcadığı toplam tutarın, dairelerin toplam metrekaresine bölünmesiyle metrekare birim fiyatının hesaplanması en tabii bir yoldur.
Arsa sahibinin müteahhide devrettiği arsa payının bedeli, müteahhidin sözleşmeye göre arsa sahibine devredeceği bağımsız bölümlerin inşası için yapmış olduğu harcamaların toplamından oluşacaktır.
Her inşaat metrekaresi için hesaplanan maliyet, bağımsız bölümler satıldıkça  metrekarelerine göre karşılaştırılarak kâr ve zarar hesaplanacaktır. Arsanın müteahhitçe arsa sahibine verilen konut ve/veya iş yerlerinin inşa-imal bedelini, dolayısıyla arsanın müteahhidi için olan maliyet bedelini değil değerleme zamanındaki maliyetini esas alarak kayıtlarına alan arsa sahibinin, kayıtlarındaki arsa maliyet bedelinin müteahhitten kendine teslim olunan konutların metrakaresine bölünmesi suretiyle metrekare birim maliyet fiyatının hesaplanıp satılan her dairenin yukarıdaki şekilde hesaplanan maliyetinin üzerindeki satış tutarlarının kazanç sayılması ve vergilendirilmesi gerekmektedir.
Uyuşmazlıkta, davacının 06/04/2009 tarihli sözleşme uyarınca elde ettiği on bir adet bağımsız bölüm için müteahhit firma nezdinde yapılan karşıt incelemede, her bir dairenin maliyet bedelinin 40.000,00 TL olarak faturalandırıldığı tespit edilmiştir. Davacı tarafından da, maliyet bedellerinin müteahhit firmanın tarafına düzenlediği faturalarda belirtildiği gibi olduğu beyan edilmiştir.
Bu durumda, yukarıda yer verilen açıklamalara göre arsa sahibine verilen dairelerin maliyet bedeli, müteahhidin arsa sahibine teslim ettiği daireler için yaptığı harcamalar tutarı, başka bir deyişle arsa sahibi adına faturalandırdığı tutar olduğundan ve davacının beyanının da bu yönde olduğu anlaşıldığından, davacı tarafından ticari amaçla satışı yapılan taşınmazların satış tutarı ile bu taşınmazların maliyet bedeli arasındaki fark esas alınarak hesaplanan ve bu tutara indirgenerek tespit edilen matrah farkı üzerinden cezalı tarhiyat yapılmasında hukuka aykırılık, aksi yöndeki gerekçeyle verilen temyize konu kararda ise hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Diğer taraftan, vergi dava dairesince yeniden verilecek kararda, geçici vergiler yönünden de değerlendirme yapılacağı tabiidir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararı
Vergi dava dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle önceki kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu cezalı tarhiyatların hukuka uygun olduğu belirtilerek aksi yöndeki gerekçeyle verilen ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.   
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Israr kararının hukuka uygun olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir. 
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:... K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
26/02/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.