Esas No: 2022/4547
Karar No: 2024/5106
Karar Tarihi: 09.12.2024

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2022/4547 E.  ,  2024/5106 K.


"İçtihat Metni"
               T.C.
D A N I Ş T A Y
 YEDİNCİ DAİRE 
Esas    No : 2022/4547
Karar No : 2024/5106        
 
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: ...	  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Defterdarlığı  (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) 
İSTEMİN KONUSU: ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava Konusu İstem: Davacı adına, bandrolsüz sigara bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası kapsamında takdir komisyonu kararına istinaden 2017 yılının Mart dönemine ilişkin olarak tarh edilen özel tüketim vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının iptali  istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; olayda, 20/03/2017 tarihli yakalama tutanağına göre, İMC Dinlenme Tesisleri bahçesinin arkasında bulunan kapıları yarı kapalı şekilde ve davacıya ait olan depo içerisinden dışarıya ışık sızdığı ve seslerin geldiğinin görüldüğü, bu bölgede daha önceden gümrük kaçağı sigaranın ele geçirilmiş olması sebebiyle aynı yerde yine sigara kaçakçılığı yapılabileceği değerlendirilerek bahse konu yer ve çevresinin muhafaza altına alındığı, deponun yarı açık haldeki kapısı çalındığında içerideki şahısların ... Gürcistan plakalı otobüsün içerisine girdikleri ve otobüsün yan tarafında koliler ve poşetler içerisinde görünür şekilde çok sayıda gümrük kaçağı sigara bulunduğunun görüldüğü, depo sahibi davacı ile birlikte depo içerisine girilerek aramaya başlanıldığı, depoda karton koliler ve siyah poşetler içerisinde toplamda 50.000 paket bandrolü bulunmayan kaçak sigaranın ele geçirilerek muhafaza altına alındığı, bu durumda, davacının sahibi olduğu depo içerisinde koliler ve poşetler içerisinde görünür şekilde bulunan bandrolsüz kaçak sigaralar nedeniyle davacının bandrolsüz sigaraları bulunduran vasfının sabit olduğu anlaşıldığından, tutanakta tespit edilen tarih, miktar ve cins üzerinden Tütün ve Alkol Piyasası Düzenleme Kurumunca düzenlenen değerlendirme raporuna istinaden takdir edilen matrah üzerinden re'sen tarh edilen bir kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : İşletme başka bir şahsa kiralandığından sigaraların ele geçirildiği deponun zilyetliğinin kendisinde olmadığı, konuyla ilgili hakkında yürütülen bir soruşturma ya da açılan bir ceza davası bulunmadığının, tarh edilen vergi ve kesilen cezanın hukuka aykırı olduğu  ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : İstemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ : Davacının sahibi olduğu işletmenin deposunda ele geçirilen bandrolsüz sigaralar açısından bulunduran sıfatına haiz olup olmadığı hususu, hem ceza yargılamasının sonucuna hem de anılan işletme için sigaraların ele geçirildiği dönemi kapsayan bir kira sözleşmesinin bulunup bulunmadığının araştırılmasına göre ortaya konulacağından, anılan hususlar incelenmek suretiyle oluşacak hukuki duruma göre yeniden karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY : 
Davacı adına, bandrolsüz sigara bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrası kapsamında takdir komisyonu kararına istinaden 2017 yılının Mart dönemine ilişkin olarak tarh edilen özel tüketim vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasının iptali  istemiyle dava açılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Müteselsil Sorumluluk ve Ceza Uygulaması" başlıklı 13. maddesinin 5. fıkrasında,  (Ek: 28/3/2013-6455/33 md.), 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına; her bir tespit için bu Kanun'a ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) G.T.İ.P. numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre özel tüketim vergisinin re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Vergi Kanunlarının Uygulanması ve İspat" başlıklı 3. maddesinin (B) bendinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu; gerçek mahiyetin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği; vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin  ispatlama  vasıtası  olarak  kullanılamayacağı;  iktisadi,  ticari  ve  teknik  icaplara uymayan ve olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia edilmesi halinde, ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlemesi yer almaktadır.
 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 5. fıkrasında; (III) sayılı listenin (A) ve (B) cetvelinde yer alan mallar bakımından, Kanun'un genel hükümleriyle düzenlenen vergiyi doğuran olay ve vergi mükellefinden farklı olarak ve "müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlığıyla "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay, "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek, bulunduranlar adına vergi tahakkuk ettirileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği kuralı öngörülmüştür.
 Anılan fıkra uyarınca, özel tüketim vergisi tahakkuku  için "bulundurma" fiili ile birlikte bulundurulan ürünlerin de, kullanılma zorunluluğu getirilen bandrol veya kod olmayan ürünlerden olması gerekmektedir.Belirtilen bu iki koşulun birlikte gerçekleştiğinin tespit edilmesi durumunda  re'sen vergi tarh edilerek vergi ziyaı cezası uygulanabilecektir.Re'sen tarh edilen özel tüketim vergisinin muhatabı ise yasal düzenlemenin doğal bir sonucu olarak bu malları bulunduranlardır.
Vergi usul hukukunda öngörülen delil sistemi ile ispat külfeti yerine getirilmekte ve bu suretle vergi güvenliği ile vergi adaletinin sağlanması amaçlanmaktadır. Buna göre, vergiye tabi olayların tespitinde bu olaylara ilişkin her türlü delilin serbestçe kullanılmasına olanak sağlanırken, vergilendirmede vergiyi doğuran olayın ve bu olaya ilişkin işlemlerin gerçek mahiyetinin esas alınacağı kabul edilmektedir. Dolayısıyla vergi uygulamalarında olayın gösterildiği şekilde değil, gerçek yönüyle ele alınması ve buna göre işlem yapılması gerektiği izahtan varestedir.	
Dosyanın incelenmesinden, 20/03/2017 tarihli tutanağa göre, Çevre Yolu Bulvarı Gürbulak İstikameti İMC Dinlenme Tesisleri bahçesinin arkasında bulunan kapıları yarı kapalı şekilde ve davacıya ait olan depo içerisinden dışarıya ışık sızdığı ve seslerin geldiğinin görülmesi ve bu bölgede daha önceden gümrük kaçağı sigara ele geçirilmiş olması sebebiyle bahse konu yer ve çevresinin muhafaza altına alındığı, tesisin yarı açık vaziyette olan depo kapısının çalınması üzerine içerideki şahısların depo içerisinde bulunan ... Gürcistan plakalı otobüsün içerisinde saklanmaya çalıştığı ve otobüsün yan tarafında koliler ve poşetler içerisinde görünür vaziyette çok sayıda gümrük kaçağı sigara bulunduğunun görüldüğü, davacı eşliğinde depo içerisinde yapılan aramada, otobüste Gürcistan uyruklu 8 erkek şahıs olduğunun tespit edildiği ve depoda ise karton koliler ve siyah poşetler içerisinde 7500 paket MM marka ve 42.500 paket Prestige marka olmak üzere toplam 50.000 paket bandrolsüz sigaranın ele geçirildiği, tutanağın davacı ve depoda yakalanan  şahıslar tarafından itirazsız imzalandığı, dava konusu vergi ve cezaya dayanak olan anılan olayla ilgili davacı hakkında 5607 sayılı Kaçakçılıkla Mücadele Kanunu'na muhalefet suçundan dolayı açılmış bir ceza davasının bulunmadığı, davacının temyiz dilekçesinde söz konusu dinlenme tesisini 2016 yılının Şubat ayında ... isimli şahsa kiraya verdiği ve işletmenin zilyetliğinin kendisinde olmadığını ve bu nedenle de sigaralarla bir ilgisinin bulunmadığını iddia ettiği görülmektedir.
Dosyanın UYAP kayıtlarıyla birlikte incelenmesinden; davacı hakkında uyuşmazlık konusu olay dışında, 29/09/2016 tarihinde aynı işletmenin arka bahçesinde park halindeki tırda ele geçirilen kaçak sigaralar nedeniyle, ... Asliye Ceza Mahkemesinin ... Esasına kayıtlı olarak kamu davasının açıldığı, bu yargılamanın halen devam ettiği, sanık olarak yargılanan şahısların ifadelerinde iş yerinin davacı tarafından ... isimli şahsa kiralandığını beyan etmelerine karşın, sigaraların ele geçirildiği tesisin yan tarafında bulunan işletme sahibinin ifadesinde tesisin 1 yıldır davacı tarafından işletildiğinin beyan edildiği, bu haliyle anılan ifadeler arasında çelişki bulunduğu anlaşılmıştır.
Bu durumda, davacının sahibi olduğu işletmeye ait depoda ele geçirilen bandrolsüz sigaralar açısından bulunduran sıfatına haiz olup olmadığının açıklığa kavuşturulması amacıyla,  anılan işletme için sigaraların ele geçirildiği dönemi kapsayan bir kira sözleşmesi bulunup bulunmadığının araştırılması; bulunduğunun tespiti halinde ise ihtilaflı dönemde iş yerinin kim tarafından işletildiği ortaya konularak, davacının bulunduran sıfatının anılan hususlar göz önünde bulundurularak değerlendirilmesi suretiyle oluşacak hukuki duruma göre yeniden karar verilmek üzere temyize konu kararın bozulması gerekmiştir.	
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle; 
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 09/12/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.