Esas No: 2023/651
Karar No: 2025/214
Karar Tarihi: 19.03.2025

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/651 E.  ,  2025/214 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2023/651
Karar	No : 2025/214
TEMYİZ EDEN (DAVACI)       : ... Lojistik Limited Şirketi
VEKİLİ	         : Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALILAR) : 1- ... Bakanlığı - ANKARA  
	                     VEKİLLERİ:  Av. ...
	                                           Av. ...
 
2- ... Defterdarlığı - ...   (... Vergi Dairesi Müdürlüğü) 
  VEKİLLERİ:  Av. ...  Av. ...
İSTEMİN	KONUSU	:	Danıştay Dördüncü Dairesinin 08/12/2022 tarih ve E:2021/7656, K:2022/7734 sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ	: 
Dava konusu istem: 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği'nin "Kanunun Yayımı Tarihinden Önce Verilmiş En Son Kararın Tasdik veya Tadilen Tasdik Kararı Olması" başlıklı (III/B-2-b) bölümünde yer alan "Tasdik kararına göre ödenmesi gereken tutarların Kanunun yayımı tarihinden önce tamamının ödenmiş olması hâlinde, bu Kanuna göre ödenmesi gereken bir tutar bulunmadığından, Kanundan yararlanılması söz konusu olamayacaktır.” cümlesi ile 2009 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları, katma değer vergileri üzerinden hesaplanan gecikme faizi ile gecikme zammından oluşan vergi borcunun 7326 sayılı Kanun'un 3. maddesi uyarınca yapılandırılması ve daha önce ödenen tutarın iadesi talebiyle yapılan başvurunun reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve söz konusu vergi borcunun 7326 sayılı Kanun uyarınca yapılandırma kapsamına alınması ile ödenen katma değer vergisi, vergi ziyaı cezası, gecikme faizi ile gecikme zammının ödeme tarihinden itibaren işleyecek yasal faiziyle birlikte iadesine karar verilmesi istemiyle dava açılmıştır.
Danıştay Dördüncü Dairesinin 08/12/2022 tarih ve E:2021/7656, K:2022/7734 sayılı kararı:
i. Usul yönünden:
Dava konusu Tebliğ hükmünün genel düzenleyici işlem mahiyetinde olduğu, Tebliğ hükmü uygulama işlemiyle birlikte süresi içinde dava konusu edildiğinden davada süre aşımı bulunmadığı ve her iki işleme karşı birlikte Danıştayda dava açılabileceği sonucuna varılmıştır. 
ii. Esas yönünden:
Düzenleyici işlem yönünden yapılan inceleme:
7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun'un "Kesinleşmemiş veya dava safhasında bulunan alacaklar" başlıklı 3. maddesinin (2) numaralı fıkrasında "Bu Kanunun yayımı tarihi itibarıyla ilgisine göre istinaf veya temyiz süreleri geçmemiş ya da istinaf/itiraz veya temyiz yoluna başvurulmuş ya da karar düzeltme talep süresi geçmemiş veya karar düzeltme yoluna başvurulmuş olan ikmalen, resen veya idarece yapılmış vergi tarhiyatları ile gümrük vergilerine ilişkin tahakkuklarda, bu maddeye göre ödenecek alacak asıllarının tespitinde, bu Kanunun yayımı tarihi itibarıyla tarhiyatın/tahakkukun bulunduğu en son safhadaki tutar esas alınır. Bu Kanunun yayımı tarihinden önce verilmiş en son kararın;
...
b) Tasdik veya tadilen tasdike ilişkin karar olması hâlinde, tasdik edilen vergilerin/gümrük vergilerinin tamamı, terkin edilen vergilerin/gümrük vergilerinin %10’u ile bu tutarlara ilişkin faiz, gecikme faizi ve gecikme zammı yerine bu Kanunun yayımı tarihine kadar Yİ-ÜFE aylık değişim oranları esas alınarak hesaplanacak tutarın; bu Kanunda belirtilen süre ve şekilde tamamen ödenmesi şartıyla terkin edilen vergilerin/gümrük vergilerinin kalan %90’ı, faiz, gecikme faizi, gecikme zammı ve alacak aslına bağlı olarak kesilen vergi cezaları/idari para cezaları ile bu cezalara bağlı gecikme zamlarının tamamının,
tahsilinden vazgeçilir. Ancak, verilen en son kararın bozma kararı olması hâlinde birinci fıkra hükmü, kısmen onama kısmen bozma kararı olması hâlinde ise onanan kısım için bu fıkranın (b) bendi, bozulan kısım için birinci fıkra hükmü uygulanır." kuralına yer verilmiştir. 
Anılan Kanun'un "Ortak hükümler" başlıklı 9. maddesinin (15) numaralı fıkrasında ise "Bu Kanun kapsamına giren alacaklara karşılık bu Kanunun yayımı tarihinden önce tahsil edilmiş olan tutarlar, bu Kanun kapsamında tahsil edilen tutarlar ile bu maddenin dokuzuncu fıkrası kapsamındaki tecile ilişkin olarak 6183 sayılı Kanun veya diğer kanunlar uyarınca ödenen faizlerin bu Kanun hükümlerine dayanılarak red ve iadesi yapılmaz. Ancak, bu Kanunun 3 üncü maddesinin birinci fıkrası kapsamında olup dava konusu edilen tarhiyatlar ile ilk derece yargı merciinde dava konusu edilen idari para cezası ve ecrimisillere karşılık bu Kanunun yayımı tarihinden önce ödeme yapılmış olması hâlinde, ödenen bu tutarlar, ilk derece mahkemesinde esasa ilişkin olarak hiç karar verilmemiş veya verilen kararın bozulması nedeniyle yeniden karar verilmek üzere mahkemesine iade edilmiş davalara konu alacaklar için bu maddeden yararlanılmak üzere yapılan başvurular ile verilmiş terkin kararları üzerine red ve iade edilebilir." düzenlemesi yer almaktadır. 
Görüldüğü üzere, vergi borçlarının hangi koşullarda yapılandırılabileceği 7326 sayılı  Kanun'un sözü edilen maddelerinde izah edilmiştir. Anılan Kanun'a göre kesinleşmemiş alacaklara ilişkin olarak Kanun'un yayımı tarihi olan 09/06/2021 tarihinden önce tahsil edilmiş vergi borçlarının iade edilemeyeceği kural ise de bunun istisnaları bulunmaktadır. 
7326 sayılı Kanun'un 9. maddesinin (15) numaralı fıkrası uyarınca, Kanun kapsamına giren alacaklara karşılık Kanun'un yayımlandığı tarihten önce tahsil edilmiş tutarlar ile tecile ilişkin olarak 6183 sayılı Kanun veya diğer kanunlar gereğince ödenmiş faizlerin, bu Kanun hükümlerine dayanılarak red veya iadesi mümkün değildir. Ancak, sözü edilen fıkrada, buna bir istisna getirilmiş olup anılan Kanun'un 3. maddesinin (1) numaralı fıkrası kapsamına giren ve dava konusu edilen tarhiyatlara karşılık bu Kanun'un yayımlandığı tarihten önce ödeme yapılması halinde, ödenen bu tutarlar, vergi mahkemesinde esasa ilişkin olarak hiç karar verilmemiş veya verilen kararın bozulması nedeniyle yeniden karar verilmek üzere mahkemesine iade edilmiş olması, vergi mahkemesince terkin kararı verilmesi şartıyla red ve iade edilebilecektir.
Bu durumda, 7326 sayılı Kanun'un bahsedilen düzenlemeleri uyarınca Kanun kapsamındaki alacaklara karşılık Kanun'un yayımlandığı tarihten önce yapılan ödemelerin bu Kanun hükümlerine dayanılarak red ve iadesi mümkün bulunmadığından, Kanun uygulamalarını açıklamak üzere yayımlanan ve Kanun'da yer almayan yeni bir düzenleme getirmediği sonucuna varılan dava konusu düzenleyici işlemde hukuka aykırılık görülmemiştir.
Marmara Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... tarih ve ... sayılı işlemi yönünden yapılan inceleme:  
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 23. maddesinde, tahsil kavramı, verginin Kanun'a uygun olarak ödenmesi olarak tanımlanmıştır. Ayrıca 7326 sayılı Kanun'un 9. maddesinin (15) numaralı fıkrasında yer alan "tahsil edilmiş olan tutarlar" ibaresinin, Kanun'da herhangi bir ayrıma yer verilmemesi sebebiyle, gerek cebren gerekse rızaen tahsilatı kapsadığı anlaşılmaktadır. 
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı adına, 2009 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davada, davanın kabulü yolunda verilen 21/12/2016 tarihli mahkeme kararına yöneltilen istinaf istemi bölge idare mahkemesinin 19/09/2017 tarihli kararıyla reddedilmiştir. Anılan karara yöneltilen temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesince verilen 13/05/2020 tarihli bozma kararı üzerine, bölge idare mahkemesince 15/10/2020 tarihli kararla bozmaya uyularak davanın reddine karar verilmiştir. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 28. maddesinin (5) numaralı fıkrası uyarınca 2 No.lu ihbarnamelerin 04/11/2020 tarihinde davacıya tebliğ edilmesi üzerine davacı tarafından söz konusu vergi borcu ve ferîleri 12/01/2021 tarihinde ihtirazi kayıtla ödenmiştir.
Akabinde, 09/06/2021 tarihinde 7326 sayılı Kanun yayımlanmış olup söz konusu borçların anılan Kanun gereğince yapılandırılması talebiyle 16/08/2021 tarihinde başvuruda bulunulması üzerine Marmara Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğünce tesis edilen ... tarih ve ... sayılı işlemle, 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği'nin "Kanunun Yayımı Tarihinden Önce Verilmiş En Son Kararın Tasdik veya Tadilen Tasdik Kararı Olması" başlıklı (III/B-2-b) bölümünde yer alan "Tasdik kararına göre ödenmesi gereken tutarların Kanunun yayımı tarihinden önce tamamının ödenmiş olması hâlinde, bu Kanuna göre ödenmesi gereken bir tutar bulunmadığından, Kanundan yararlanılması söz konusu olamayacaktır.” cümlesi gereğince davacının 7326 sayılı Kanun'dan yararlanmasının mümkün olmadığı davacıya bildirilmiştir. 
Davacının 7326 sayılı Kanun'dan faydalanmasının mümkün olup olmadığının tespiti için yapılandırılması istenen 2009 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine karşı açılan davanın bulunduğu aşamanın göz önünde bulundurulması gerekmektedir. Olaya bu çerçeveden bakıldığında, anılan davada cezalı tarhiyatların kaldırılması yolunda verilen mahkeme kararına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair kararın temyiz aşamasında bozulmasının akabinde bölge idare mahkemesince bozma kararına kararına uyularak davanın reddine karar verildikten sonra vergi borçlarının 2 No.lu ihbarname ile davacıya bildirilmesi üzerine davacı tarafından ödeme yapıldığından, 7326 sayılı Kanun hükümlerinde belirtildiği şekilde yapılandırmaya konu olabilecek bir vergi borcu bulunmamaktadır. Dolayısıyla dava konusu ... tarih ve ... sayılı işlemde hukuka aykırılık görülmemiştir.
iii. Karar sonucu:
Daire bu gerekçeyle davayı reddetmiştir. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: 2009 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan dava henüz sonuçlanmadan adına ödeme emri düzenlenip tebliğ edildiği, sözü edilen davada en son verilen bölge idare mahkemesi kararının yürütmesinin durdurulması talebinin Danıştay Dördüncü Dairesince reddedilmesi üzerine vergi borcunu cebri icra tehdidi altında ihtirazi kayıtla ödemek zorunda kaldıklarını, 7326 sayılı Kanun'un 3. maddesinde, Kanun'un yayım tarihinden önce tahsil edilen tutarların yapılandırılmayacağı yönünde bir düzenlemeye yer verilmediği, anılan maddenin (2) numaralı fıkrasının (b) bendi gereğince yapılandırma talebinin kabul edilmesi gerektiği, vergi borcunu ödemeyen mükellefin yapılandırma talebi kabul edilmesine rağmen vergi borcuna karşı açtığı dava devam ederken cebri icra tehdidi altında ihtirazi kayıtla ödeme yapan mükellefin yapılandırma talebinin vergi borcunu ödediği için kabul edilmemesinin hem yalın mantığa hem hukuk mantığına hem de sosyal adil devlet ilkesine açıkça aykırı olduğu, dava konusu düzenleyici işlemin anılan Kanun'un lafzına ve ruhuna açıkça aykırılık teşkil ettiği, kaldı ki, dava konusu düzenleyici işlemde yer alan ödeme ifadesi ile rızaen yapılan ödemenin kastedildiği, bir cebren tahsil işlemi olan ödeme emrinin tebliği üzerine ihtirazi kayıtla yapılan ödemenin rızaen yapılmış bir ödeme olmadığının açık olduğu, dava konusu işlemlerle verginin kanuniliği ilkesi ile belirlilik ilkesinin ihlal edildiği, temyize konu kararın Danıştay Dördüncü Dairesinin 09/10/2019 tarih ve E:2016/21658, K:2019/5998 sayılı kararıyla çelişmesi nedeniyle adil yargılanma hakkının da ihlal edildiği belirtilerek Daire kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFLARIN SAVUNMALARI: Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından, 7326 sayılı Kanun'un 9. maddesinin (15) numaralı fıkrasına göre, Kanun kapsamına giren alacaklara karşılık Kanun'un yayımlandığı tarihten önce tahsil edilen tutarların, bu Kanun hükümlerine dayanılarak ret veya iadesinin mümkün olmadığı,  anılan fıkrada bunun istisnalarına yer verilmiş ise de uyuşmazlık konusu olayın istisnalar kapsamında bulunmadığı, dava konusu Tebliğ hükmüyle 7326 sayılı Kanun'un 3. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (b) bendi ile 9. maddesinin (15) numaralı fıkrasının açıklandığı ve 7326 sayılı Kanun'da yer almayan yeni bir düzenleme getirilmediği, tasdik kararı üzerine tasdik edilen tutarların tamamının 7326 sayılı Kanun'un yayımı tarihinden önce ödenmiş olması durumunda, anılan Kanun'un 9. maddesinin (15) numaralı fıkrası gereğince bu tutarların red ve iadesi mümkün olmadığından, anılan Kanun kapsamında yapılandırılacak bir amme borcundan da söz edilemeyeceği, 6736 sayılı Kanun'u açıklamak üzere yayımlanan Tebliğ'de yer alan dava konusu düzenleyici işlem ile aynı yöndeki kuralın iptali istemiyle açılan davanın reddi yolundaki Danıştay Dördüncü Dairesi kararına yöneltilen temyiz isteminin Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca reddedildiği, 7326 sayılı Kanun'un 9. maddesinin (15) numaralı fıkrasında yer alan hükmün herhangi bir ayrım yapılmaması nedeniyle hem rızaen yapılan ödemeleri hem de cebren yapılan tahsilatları kapsadığı,  Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu kararının da bu yönde olduğu, aynı şekilde dava konusu düzenlemede geçen "ödeme" ibaresinin yapılan tüm tahsilatları kapsadığı, kaldı ki, davacı adına ödeme emri düzenlenmediği ve 2. No.lu ihbarnamelerin tebliği üzerine ödeme yapıldığı göz önüne alındığında davacının vergi borcunu rızaen ödediğinin açık olduğu, ödemenin ihtirazi kayıtla yapılmış olmasının yalnızca yapılan ödemenin dava konusu yapılacağının açıklanmasına ilişkin olduğu, dava konusu Tebliğ hükmünün verginin kanuniliği ilkesi, belirlilik ilkesi ile eşitlik ilkesini ihlal eden bir yönünün bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır. 
Defterdarlık tarafından, dava konusu Tebliğ hükmüne istinaden tesis edilen uygulama işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır. 
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, Daire kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ  ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Usul Yönünden: 
Düzenleyici işlem ile uygulama işleminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilmesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine oyçokluğuyla karar verilmiştir. 
Kurul Üyesi ... bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamışlardır:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Dava açma süresi" başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilânı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilân tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri belirtilmiştir. Kanun'un "Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller" başlıklı 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunması halinde birden fazla idari işlemin bir dilekçe ile idari davaya konu edilebileceği hükmüne yer verildikten sonra "Dilekçeler üzerine ilk inceleme" başlıklı 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) bendinde, dilekçelerin 3 ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönünden inceleneceği; "İlk inceleme üzerine verilecek karar" başlıklı 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (d) bendinde de 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) bendinde yazılı halde 3 ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak suretiyle otuz gün içinde dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin yukarıda açıklanan (4) numaralı fıkrasında ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin belirtilmiş olması, her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller, anılan Kanun'un 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında gösterilmiş olup birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak bu koşullar ile idari yargılama hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır. 
Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için bu durumun kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa'nın 37. maddesinde öngörülen kanuni hakim ilkesini ihlâl ediyor olmaması da gereklidir. Bir başka anlatımla, Danıştayın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlem aynı dilekçe ile idari davaya konu edilemez.
Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup bireysel işlem ile düzenleyici işlemin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi halinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur.
Bu bakımdan, 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştayın görevine giren 1 Seri No.lu Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılmasına İlişkin 7326 Sayılı Kanun Genel Tebliği'nin dava konusu edilen kısmı ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun'un 6. maddesi uyarınca vergi mahkemelerinin görevine giren uygulama işlemine karşı aynı dilekçe ile Danıştayda idari dava açılmasına olanak bulunmadığından, Daire kararının 2577 sayılı Kanun'un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) bendi uyarınca bozulması gerekmektedir. 
2577 sayılı Kanun'un 22. maddesinin (2) numaralı fıkrasında yer verilen, 15. maddede sayılan sebeplerden biri ile veya yargılama usulüne ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların işin esası hakkında da oylarını kullanacaklarına ilişkin kural ve Kurulumuzun usule ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların diğer usuli meselelerde ve nihai kararda oy kullanacaklarına dair içtihadı uyarınca usuli mesele yönünden karşı oyda kalanlar esas yönünden de oylamaya katılmıştır. 
Esas Yönünden: 
Danıştay dava dairelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
	Açıklanan nedenlerle;
	1- Davacının temyiz isteminin REDDİNE,
	2- Danıştay Dördüncü Dairesinin 08/12/2022 tarih ve E:2021/7656, K:2022/7734 sayılı kararının ONANMASINA,
	3-	Davacıdan daha önce yatırılan ... TL temyiz karar harcı mahsup edilmek suretiyle 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun ilgili hükümleri ve Kanun'a ek (3) sayılı Tarife uyarınca maktu harç alınmasına,
	19/03/2025 tarihinde usulde ve esasta oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. 
XX - KARŞI OY:
7326 sayılı Kanun'un "Ortak hükümler" başlıklı 9. maddesinin (15) numaralı fıkrasında, Kanun kapsamına giren alacaklara karşılık Kanun'un yayımı tarihinden önce tahsil edilmiş olan tutarların bu Kanun hükümlerine dayanılarak red ve iadesinin yapılmayacağı kuralına yer verilmiş olup uygulama işlemi yönünden uyuşmazlığın çözümü için anılan fıkrada yer alan "tahsil edilmiş olan tutarlar" ifadesinin cebren tahsil edilen tutarları kapsayıp kapsamadığının ortaya konulması gerekmektedir.
Anılan kuralda, rızaen yapılan tahsilat ile cebren yapılan tahsilat bakımından bir ayrım yapıldığına yönelik olarak açık bir düzenlemeye yer yerilmemiştir. Ancak, vergi borcunu ödemeyen mükellefin yapılandırma talebi kabul edilmesine rağmen vergi borcunu ödeme iradesi bulunmayan ancak vergi borcu kendisinden cebren tahsil edilen mükellefin yapılandırma talebinin kabul edilmemesi hakkaniyete ve Anayasa'nın 10. maddesinde düzenlenen eşitlik ilkesine uygun düşmeyeceğinden, 7326 sayılı Kanun'un 9. maddesinin (15) numaralı fıkrasında yer alan anılan ifadenin sadece rızaen yapılan ödemeleri kapsadığı, cebren tahsil edilen tutarları kapsamadığının kabulü gerekmektedir.
Uyuşmazlık konusu olayda, davacı adına, 2009 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarına karşı açılan davada, Danıştay Dördüncü Dairesince verilen bozma kararı üzerine, davanın reddi yolunda verilen bölge idare mahkemesi kararına istinaden 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 28. maddesinin (5) numaralı fıkrası uyarınca 2 No.lu ihbarnameler düzenlenmiştir. Bu ihbarnamelerin davacıya tebliğ edilmesinin akabinde davacı tarafından söz konusu katma değer vergileri, vergi ziyaı cezaları, katma değer vergileri üzerinden hesaplanan gecikme faizi ile gecikme zammından oluşan vergi borcu ihtirazi kayıtla ödenmiştir.
Adına tarh edilen vergi ve kesilen cezalara karşı dava açan ve bu vergi ve cezaları dava devam ederken daha fazla gecikme zammıyla karşı karşıya kalmamak için 2 No.lu ihbarnamelerin tebliği üzerine ihtirazi kayıtla ödemek zorunda kalan davacının kendi iradesiyle ödeme yapmadığı açıktır.
Bu itibarla, davacıdan cebren tahsil edildiği sonucuna varılan vergi borcunun 7326 sayılı Kanun'un 3. maddesi uyarınca yapılandırılması ve daha önce ödenen tutarın iade edilmesi gerektiğinden, aksi yönde tesis edilen dava konusu ... tarih ve ... sayılı işlemde hukuka uygunluk bulunmamaktadır. Bu nedenle, Daire kararının anılan işleme ilişkin hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.