Esas No: 2021/4236
Karar No: 2024/6024
Karar Tarihi: 26.12.2024

Danıştay 13. Daire Başkanlığı         2021/4236 E.  ,  2024/6024 K.


"İçtihat Metni"
            T.C.
    D A N I Ş T A Y
ONÜÇÜNCÜ DAİRE
Esas  No:2021/4236
Karar No:2024/6024
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	:... Kurumu 
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...Akaryakıt Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret A.Ş.
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU	: ... Bölge İdare Mahkemesi...İdari Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	:
	Dava konusu istem: Dağıtıcı lisansı sahibi davacı şirketin "Kanuna karşı hile ya da gerçek dışı beyanda bulunma" fiilini işlediğinin tespit edildiğinden bahisle 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 20. maddesinin ikinci fıkrasının (e) bendi uyarınca dağıtıcı lisansının iptal edilmesine ilişkin ... tarih ve...sayılı Enerji Piyasası Düzenleme Kurulu (Kurul) işleminin iptali istenilmiştir.
	İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... İdare Mahkemesince verilen... tarih ve E:..., K:...sayılı kararda;... lisans numarası ile 28/12/2017-28/12/2032 tarihleri arasında faaliyet izni verilen akaryakıt dağıtıcısı şirket hakkında riskli mükelleflerle alım satım faaliyetleri tespit edildiği gerekçesiyle hakkında yapılan araştırma sonucu düzenlenen Vergi İnceleme Raporuyla akaryakıt alış ve satışlarına ilişkin sahte belge düzenlendiği ve gerçek dışı beyanda bulunduğundan bahisle dağıtıcı lisansının iptal edildiği;
Uyuşmazlıkta, davacı şirket hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda; "...davacıya ait işyerinde yapılan denetimde işyerinin boş olduğu, işyeri camlarında "starpet" markasına ait flama ve resimlerin olduğu, 13/08/2018 tarihi tibariyle 59 adet bayisinin olduğu, bunlardan 43'ünün önceki anlaşmalı dağıtıcısının...akaryakıt Dağıtım Pazarlama A.Ş. olduğu, davacı şirketin %100 ortağı olan ...'in babası ...'in ...akaryakıt Dağıtım Pazarlama A.Ş.'nin %88 ortağı olduğu, davacı şirketin ... Akaryakıt Nakliyat Pazarlama İnş.Tur.Tic.A.Ş.'den 2018 yılı Mart, Nisan, Mayıs ve Haziran aylarında toplam 318.870.575,00-TL mal ve/veya hizmet alımı yaptığı, anılan şirketin 01/01/2016 tarihinden itibaren sahte fatura ticareti yaptığının tespit edildiği, davacı firmanın toplam akaryakıt alışlarının %98'i ... Akaryakıt Nakliyat Pazarlama İnş.Tur.Tic.A.Ş'den yapıldığı, 2 oranında alışı ise ... Petrolcülük San.ve Tic. A.Ş. ve Tüpraş'tan yapılan alışlara isabet ettiği, davacının bu %2'lik alışı gerçek bir ticari faaliyeti varmış gibi göstermek için yaptığı, sonuç olarak davacı şirketin esasında sahte belge düzenlemek için kurulduğu..." değerlendirmelerine yer verildiği, bu rapor üzerine davacı şirket hakkında soruşturma açıldığı ve davacının savunmasının alındığı, şirketin savunmasından özetle; "...raporda şirketin mevzuata aykırı davranıldığının ortaya konulamadığı, bu raporun iddiadan öte bir anlam ifade etmediği, ... şirketinin sahte fatura ticareti yaptığı dönemde bu şirketten herhangi bir mal alışının olmadığı, ... şirketinin sahte fatura ticareti yapıyor olmasının kendilerinin de sahte fatura düzenlendikleri anlamına gelmeyeceği, düzenledikleri sevk irsaliyelerinin mevzuata uygun olduğu..." beyan edildiği;
Olayda, dava konusu işlemin gerekçesinin, davacı şirketin akaryakıt alışı yaptığı ... isimli şirketin faaliyetinin 01/01/2016 tarihinden itibaren sahte fatura ticareti olduğunun ... şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve... sayılı Vergi Tekniği Raporu ile tespit edilmesi olduğu, ancak söz konusu rapora dayalı olarak tesis edilen ... şirketinin vergi mükellefiyetinin resen terkini işleminin iptali istemiyle açılan davada,... Vergi ... tarih ve E:..., K:...:... sayılı kararıyla, "...her ne kadar davalı idarece, davacı şirketin sahte fatura düzenleyicisi olduğu gerekçesiyle mükellefiyeti resen terkin edilmiş ise de, davacı şirket hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda yer verilen tespitler, davacı şirketin çok sayıda işçi çalıştırması, yüksek miktarda vergi aslı borcunu ödemiş olması, her ne kadar yapılan yoklamaların çoğunluğunda yerinde bulunamamış görünse de, söz konusu yoklamaların aynı adreslere peş peşe gidilen yoklamalar ve söz konusu raporda davacının iş yeri adresi olduğuna ilişkin hiç bir bilgiye yer verilmeyen Aydın, Manisa gibi adreslerde yapılan yoklamalar olması, davacı şirketin Beykoz ve Sancaktepe adreslerinde yapılan yoklamalarla yerinde ve faal olduğunun tespit edilmesine rağmen bu adreslerde sadece birer yoklama yapılıp, sonrasında yine şirketin gayri faal olduğu adreslere yoklamaya gidilmiş olması hususları ve dosyadaki tüm bilgi ve belgeler birlikte değerlendirildiğinde; davacı şirketin sahte fatura düzenlediğine yönelik somut ve yeterli tespit bulunamaması karşısında davacı şirketin münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği sonucuna varılamayacağından, şirketin mükellefiyet kaydının 213 sayılı Kanunun 160. maddesi ile 2016/2 sayılı İç Genelge hükümleri uyarınca re'sen terki yönünde tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı..." gerekçesine yer verilerek, işlemin iptaline karar verildiği, anılan kararın da ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı ile kesinleştiği;
Bu durumda, 5015 sayılı Kanuna göre yapılan talep veya işlemlerde, kanuna karşı hile veya gerçekdışı beyanda bulunulduğunun tespiti halinde lisansın iptal olacağı, dava konusu olayda, işleme esas alınan raporda; davacı firmanın toplam akaryakıt alışlarının %98'ini yaptığı ... şirketinin 01/01/2016 tarihinden itibaren sahte fatura ticareti yaptığının tespit edildiği, dolayısıyla davacı şirketin de esasında sahte belge düzenlemek için kurulduğu değerlendirilmelerine yer verilmiş ise de; bu değerlendirmelerin varsayıma dayandığı, her türlü tereddütten uzak, net bir şekilde davacının kanuna karşı hile veya gerçekdışı beyanda bulunulduğunun ortaya konulamadığı, öte yandan, davacının mal alımı yaptığı şirketin sahte fatura ticareti yapmış olmasının davacının da sahte fatura düzenlendiği anlamına gelemeyeceği, kaldı ki, söz konusu şirketin vergi mükellefiyetinin resen terkini işleminin iptali istemiyle açılan davada, ... Vergi Mahkemesi'nin kararıyla işlemin iptal edildiği dikkate alındığında, davacı şirketin sahte fatura düzenlendiği varsayımı ile  lisans iptali gibi ağır bir cezayla cezalandırılmasının orantılılık ilkesine ve hakkaniyete aykırı olduğu sonucuna varılmıştır.
	Belirtilen gerekçelerle, hukuka aykırı bulunan dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
	Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesince; istinaf başvurusuna konu İdare Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu ve davalı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI	: Davalı idare tarafından, ... şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporuna dayalı yapılan vergilendirme işlemine açılan davada verilen iptal kararının iş bu davada hükme esas alınamayacağı, davacı hakkında yapılan tespitlere dayalı olarak düzenlenen vergi inceleme raporuna karşı açılan davalarda sahte belge düzenleme fiilinin sabit bulunduğu, gerek vergi dairesi gerekse gümrük tarafından yapılan tespitler akabinde soruşturma açılarak işlem tesis edildiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI	: Davacı tarafından savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NIN DÜŞÜNCESİ	: Temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
	Karar veren Danıştay Onüçüncü Dairesince, 14/10/2024 tarihli ara karar cevabı geldiği görülerek, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
	ESAS YÖNÜNDEN:
	MADDİ OLAY : 
	Dağıtıcı lisansı sahibi davacı şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı Görüş ve Öneri Raporu ve Gümrükler Muhafaza Genel Müdürlüğünün ...tarih ve ... sayılı Ön Çalışma Raporundaki tespitlerin davalı idareye bildirilmesi üzerine akaryakıt dağıtıcısı davacı şirket hakkında doğrudan soruşturma açılmış, yapılan soruşturma sonucunda davacı şirketin 2018 yılının Mart ayından itibaren sahte belge düzenleme faaliyetine başladığı, dolayısıyla dağıtıcı olarak akaryakıt teminine ilişkin belirlenen kısıtlara uymadan akaryakıt satışı yaparak 'kanuna karşı hile/yalan beyanda bulunma' fiilini işlediğinin tespit edilmesi üzerine 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun  20. maddesinin ikinci fıkrasının (e) bendi uyarınca dağıtıcı lisansının iptal edilmesine karar verilmiş, anılan kararın iptaline karar verilmesi istemiyle bakılmakta olan dava açılmıştır.
	 İLGİLİ MEVZUAT:
	Dava konusu fiilin işlendiği tarihte yürürlükte olan 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunun "idari yaptırımlar" başlıklı 20. maddesinin 2. fıkrasının (e) bendinde; "Bu Kanuna göre yapılan talep veya işlemlerde, kanuna karşı hile veya gerçekdışı beyanda bulunulduğunun tespiti halinde lisans iptal olunur." kuralına yer verilmiştir.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	Dosyanın incelenmesinden, davacı şirket hakkında Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı tarafından düzenlenen... tarih ve ...sayılı '... Akaryakıt Petrol Ürünleri Sanayi ve Ticaret A.Ş.'nin sahte belge düzenleme faaliyetlerinin araştırılması' konulu görüş ve öneri raporunda özetle; "...davacı şirketin akaryakıt alışlarının % 98'inin ... Akaryakıt Nakliyat Pazarlama İnşaat Turizm Ticaret Anonim Şirketi'nden yapıldığı, ... şirketinin faaliyetinin 01/01/2016 tarihinden itibaren sahte fatura ticareti olduğunun ... şirketi hakkında düzenlenen... tarih ve ... sayılı Vergi Tekniği Raporu ile tespit edildiği, ... şirketinin mükellefiyet kaydının 27/04/2018 tarihi itibarıyla terk ettirildiği, ... şirket, tarafından 2018 yılında davacı şirkete düzenlenen belgelerin gerçek bir ticari işleme dayanmadan düzenlenen sahte belgeler olduğu, mükellefiyet kaydı Şişli Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından terk ettirilen ... şirketinin sahte belge düzenlemek amacıyla kurulduğu, düzenlediği belgelerin sahte olduğu dikkate alındığında ... şirketi adına 2018 yılında düzenlenen belgelerin de sahte olduğu, ayrıca, ... şirketinin toplam akaryakıt alışlarının % 98'i ... şirketinden yapıldığı iddia edilen alışlara isabet ettiği, şirket'in % 2 oranında alışının ise, ... Petrolcülük San. ve Ticaret A.Ş. ve ... Türkiye Petrol Rafinerileri A.Ş.'den yapılan alışlara isabet ettiği, davacı şirketin bu durumda gerçek bir ticari faaliyeti varmış gibi göstermek için ... şirketi ve Tüpraş şirketinden % 2 oranında alış yaptığı, esasında sahte belge düzenlemek için kurulduğu, 2018 yılı Mart ayında sahte belge düzenleme faaliyetine başladığı kanaatine varıldığı, ... şirketinin 01/06/2018 tarihinden itibaren dağıtıcılar arası ticaret izni olan dağıtıcılar arasında yer almadığı halde ... Akaryakıt şirketine 2018 yılı Haziran ayında satış yaptığı, sahte belge düzenleme amacıyla faaliyete geçen ... Akaryakıt şirketinin iade almadığı beyaz ürünlerin de gerçekte ... Akaryakıt şirketi tarafından hiç satılmadığı, ... Akaryakıt şirketi özelinden hareketle diğer dağıtıcıların da gerçekte beyaz ürün satmadan fatura düzenleyerek satmış gibi görünebileceği ya da satış faturası sonrası bayilere iade faturası düzenletmek yoluyla dağıtıcılar arası ticaret izin kurallarını sağlamak amacıyla muvazaalı işlemler yapabileceği hususlarının Kurumunuz tarafından değerlendirilmesi..." hususlarına değinilmiştir. 
	 Davacı şirket hakkında Gümrükler Muhafaza Genel Müdürlüğü tarafından düzenlenen ...tarih ve... sayılı raporda özetle; "...02/10/2018 tarihinde firma sahibi ... Yalı ile yüzyüze yapılan görüşmede, ... Yalı firmayı 05/03/2018 tarihinde devir alarak marka ve tescil işlemlerini gerçekleştirdiğini, şirketi devir aldığında sanal ofis kiraladığını daha sonra görüşmenin yapıldığı bu istasyonun ofis binasını kiralayarak taşındığını, kendilerine bağlı olan 62 adet akaryakıt bayisinin olduğunu ve ürün alışlarının ... Akaryakıt, ... Petrol ve TÜPRAŞ'tan yaptıklarını, şirketine ait araç ve herhangi antrepolarının olmadığını, stoklama yapmadıklarını, aldıkları malı bekletmeden sattıklarını beyan ettiği,   fatura ve belgeler üzerinde yapılan incelemede, düzenlenen sevk irsaliyelerinin gerçek bir mal sevkine ilişkin olarak düzenlenmediği şüphesi oluştuğu, ... Akaryakıtşirketi nezdinde de denetim yapıldığı, yüksek tutarlı satışları bulunan ve sanal ofis kullanarak faaliyette bulunan ... şirketinin yerleşik bir adresinin bulunmaması da gerçek bir mal satışı olmadığı yönünde şüphe oluşturduğu, yapılan değerlendirmeler neticesinde, ... Akaryakıt şirketinin alışlarının kontrolünde, 263.660.998,00-TL tutarındaki alışlarını ithalat yoluyla temin etmiş gibi Vergi Dairesine beyan ettiği ancak 2017-2018 mal ithalatı, ÖTV mükellefiyetinin ve beyanının olmadığı, ... Akaryakıt şirketi gerçekte herhangi bir mal alım satımı olmaksızın 263.660.998,00-TL tutarında sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge olduğu düşünülen faturalarla ... Akaryakıt şirketine satış yaptığını beyan ettiği, firmaların kiraladıkları sanal ofislere aynı irtibat numarası ve ... ismindeki şahısla irtibata geçilmiş olması nedeniyle iki firmanın bir organizasyon içinde hareket ettiklerinin düşünüldüğü, her iki firmanın da sanal ofis kiralamak suretiyle işyerlerini resmi kayıtlarda bu ofislerin bulunduğu adreslerde faaliyet yapıyor gibi gösterdikleri ancak belirtilen adrese gidildiğinde hiçbir muhatap ve evrakın bulunmadığı, belirtilen adresin sanal ofis olarak kullanıldığının görüldüğü, sanal ofis görevlisinin şirket yetkilileri ile telefonla irtibata geçerek denetim için gelindiğini haberdar ettiği bu durumun denetimin sağlıklı yapılamamasına ya da hiç yapılmamasına zemin hazırladığının değerlendirildiği..."  tespitlerine yer verilmiştir. 
	Temyize konu Mahkeme kararında, "...davacı şirketin dağıtıcı lisansının iptal edilmesi işleminin sebep unsurunun davacı şirketin akaryakıt alışı yaptığı dava dışı ... şirketinin faaliyetinin 01/01/2016 tarihinden itibaren sahte fatura ticareti olduğunun ... şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ...sayılı Vergi Tekniği Raporu ile tespit edilmesi olduğu dolayısıyla davacı şirketin de esasında sahte belge düzenlemek için kurulduğu tespitleri olduğu, ancak, söz konusu rapora dayalı olarak ... şirketinin vergi mükellefiyetinin resen terkini işleminin iptali istemiyle açılan davada, ...Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...:... sayılı kararıyla, "...davacı şirketin sahte fatura düzenlediğine yönelik somut ve yeterli tespit bulunamaması karşısında davacı şirketin münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiği sonucuna varılamayacağı..." gerekçesine yer verilerek, işlemin iptaline karar verildiği, anılan karara karşı yapılan istinaf başvurusunun ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararı ile reddedildiğinden dağıtıcı lisansının iptaline dair tesis edilen işlemde hukuka uygunluk bulunmadığına..." karar verilmiştir. 
	Dairemiz tarafından 14/10/2024 tarihli ara kararıyla, Vergi Denetim Kurulu Başkanlığından ve taraflardan davacı şirket hakkında düzenlenen ...tarih ve... sayılı rapordaki tespitlere ilişkin olarak davacı şirket hakkında adli ya da idari (vergi incelemesi/soruşturması) sürecin veya vergilendirme işlemlerinin başlatılıp başlatılmadığının, başlatıldı ise dava açılıp açılmadığının, açıldıysa sonucunun ne olduğu, dava konusu işleme gerekçe gösterilen "sahte belge düzenleme", "kanuna karşı hile/yalan beyan" fiillerine ilişkin olarak hakkında davalı idarece tesis edilen herhangi bir idari işlem veya yargı süreci olup olmadığı hususlarının sorulduğu, Yenikapı Vergi Dairesi Müdürlüğü tarafından verilen cevapta... tarih ve... sayılı görüş ve öneri raporundaki tespitlere ilişkin olarak davacı şirket hakkında 1 (bir) vergi tekniği raporu ve bu rapora istinaden 9 (dokuz) farklı vergi inceleme raporu düzenlendiği, bu raporlara istinaden vergilendirme işlemlerinin tesis edildiği ve birisi hariç yargılamaların devam ettiği ifade edilmiştir. 
	UYAP üzerinden yapılan incelemede dava konusu işleme esas alınan... tarih ve ... sayılı Görüş ve Öneri raporundaki tespitlere dayalı olarak davacının 2018 yılı işlemlerinin de incelendiği ... tarih ve ... Vergi Tekniği Raporunun düzenlendiği, anılan vergi tekniği raporuna dayalı olarak tesis edilen vergilendirme işlemlerine karşı ... Vergi Mahkemesinin E:..., E:... esasına kayden açılan davalarda dağıtıcı lisansı sahibi davacı şirketin 2018, 2019 ve 2020 hesap dönemlerinin incelendiği, Tüpraş ve ... Şirketlerinden yapmış olduğu alım ile 2019 yılında yapmış olduğu ithalatın gerçek olduğu ve bu alışların kayıt dışı satıldığı, bunların haricinde düzenlenen tüm faturaların sahte fatura olduğu, gerçek bir akaryakıt satışı faaliyetinin olmadığı, gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifası olmadığı halde fatura düzenlediği fiileri sabit görülerek davanın reddine karar verildiği ... tarih ve K:... ve K:... sayılı kararlara karşı yapılan istinaf başvurularının ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... ve E:..., K:... sayılı kararıyla tarhiyata ilişkin kısımlar yönünden istinaf başvuruların reddine karar verildiği görülmektedir. 
 	Bu durumda, davacı şirketin lisans iptaline esas alınan 2018 yılı işlemlerinin incelenmesi sonucu düzenlenen görüş ve öneri raporu akabinde hazırlanan vergi tekniği raporuna dayalı olarak sahtecilik fiilinden dolayı tesis edilen vergilendirme işlemlerine karşı açılan davalarda, davacı şirketin 2018 döneminde gerçek bir mal teslimi ve hizmet ifası olmadığı halde fatura düzenlediği fiillerinin sabit görüldüğü anlaşıldığından, dava konusu Kurul kararında hukuka aykırılık bulunmadığı sonucuna varılmıştır. 
	Bu itibarla, dava konusu işlemin iptali yönündeki İdare Mahkemesi kararına yönelik istinaf isteminin reddine ilişkin temyize konu Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
 
KARAR SONUCU :
	Açıklanan nedenlerle;
	1. Davalının temyiz isteminin kabulüne;
	2. Dava konusu işlemin iptaline ilişkin İdare Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki temyize konu ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesi uyarınca BOZULMASINA,
3.Davalı idare harçtan muaf olduğundan temyiz aşamasında yatırılan toplam          ...-TL harcın istemi hâlinde davalıya iadesine,
4. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... İdari Dava Dairesine gönderilmesine, 26/12/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.