Esas No: 2024/2303
Karar No: 2025/1066
Karar Tarihi: 05.03.2025

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2024/2303 E.  ,  2025/1066 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2024/2303
Karar No : 2025/1066
TEMYİZ EDENLER           : 1-(DAVACI) ... İnşaat Matbaa Tekstil Sanayi Ticaret
                                             Limited Şirketi
                                             VEKİLİ: Av. ...
                                             2-(DAVALI) ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
                                              VEKİLİ: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU	:	... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin  ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.  
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, kısmen sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu done alan vergi inceleme raporuna dayanılarak önceki yıldan devreden katma değer vergisinin bulunmadığı da gözetilerek yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre 2019 yılının Ocak ila Mayıs dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının  özeti: Davacı hakkındaki vergi tekniği raporunda yer alan saptamaların, gerçek bir emtia teslimine ve hizmet ifasına dayanmayana fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde edildiğini ortaya koyacak mahiyette olmadığı,  2019 yılında faturalarını kayıtlarına aldığı ... Ambalaj Temizlik Kağıt Gıda ve Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Kağıt Baskı ve Kimyevi Maddeleri Pazarlama Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Demir Çelik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi (Eski Unvanı: ... Yapı Endüstrisi Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi), ... Reklam Nakliye Organizasyon  Tekstil Matbaacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Sac İnşaat Elektrik Malzemeleri Peyzaj ve Çelik Sanayi Ticaret Limited Şirketi, ... Tesisat Hırdavat İnşaat ve Isı Malzemleri Pazarlama Limited Şirketi, ... Matbaa İnşaat Elektrik OrganizasyonSanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Elektrik Matbaa İNşaat Reklam ve Organizasyon Ticaret Limited Şirketi, ... Deri Tekstil İnşat Yapı Reklam Medikal Orman ve Bakır  Ticaret Limited Şirketi, ... Reklam Ajans Organizasyon Film Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Yapı İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ... Kimyevi Maddeler İnşaat Gayrimenkul Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, ...  Lojistik İnşaat Sanayi Ticaret Limited Şirketi, ... Metal İnşaat Elektrik Kİmya Plastik İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Tekstil Pazarlama İnşaat Mobilya İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi ile ... Elektrik İnşaat Metal Plastik Makina Parçaları Sanayi Ticaret Limited Şirketi hakkındaki saptamaların düzenledikleri faturaların sahte olduğunu gösterdiği, öte yandan dava konusu tarhiyatın önceki yıldan devreden indirilebilecek katma değer vergisi bakımından bağlı olduğu 2018 yılının Şubat ila Nisan ve Mayıs ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, sırasıyla Mahkemelerinin ... tarih ve E:..., ..., K:..., ... sayılı kararlarıyla kaldırıldığı, Kasım 2017 dönemine ait olup 2018 yılı içinde kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınabileceği, kesilen özel usulsüzlük cezasının hukuka aykırı düştüğü gerekçesiyle dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi azaltılmış, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı yönünden dava reddedilmiş, özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI  : 
         Davacı tarafından, 2018 ila 2020 yılları için 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun kapsamında yapılan vergi ve matrah artırım talebinin reddine ilişkin işlemin ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla iptal edildiği  ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davalı idare tarafından, hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek  kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
TARAFLARIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	...'IN	DÜŞÜNCESİ: Davacı temyiz isteminin kabulü, davalı idare temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY : 
Davacı şirketin kısmen sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı ve alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporunu done alan vergi inceleme raporuna dayanılarak önceki yıldan devreden katma değer vergisinin bulunmadığı da gözetilerek yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre dava konusu tarhiyatın yapıldığı ve özel usulsüzlük cezasının kesildiği, davacı şirket hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporunun sonuç kısmının 6. fıkrasında 2019 yılında kısmen sahte belge düzenlediği tespit edildiğinden 7326 sayılı Kanun'un 5. maddesinin 9. fıkrası gereğince matrah ve vergi artırımında yararlanabilme koşulunu taşımadığının belirtildiği anlaşılmıştır.
 Öte yandan, UYAP üzerinden gerçekleştirilen incelemede, davacı tarafından  2018 ila 2020 yılları için 7326 sayılı Kanun kapsamında  kapsamında yapılan matrah ve vergi artırımı başvurusunun reddine dair işlem 2019 yılına ilişkin kısmının ... Vergi  Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla,  hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporundaki saptamaların düzenlediği faturaların kısmen sahte olduğunu göstermediği gerekçesiyle iptal edildiği, söz konusu hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun ise ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi  Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla kesin olarak reddedildiği, yine davacı  şirket  adına, kısmen sahte fatura düzenlemek suretiyle elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığından bahisle 2019  yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin,  ... Vergi  Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla aynı gerekçeyle kaldırıldığı, değinilen hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun da ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi  Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla kesin olarak reddedildiği anlaşılmıştır. 
 
İLGİLİ MEVZUAT:
	2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinde, Danıştay, bölge idare idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeleri kendiliklerinden yapacakları hükme bağlanmıştır.
09/06/2021 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması İle Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin 7326 sayılı Kanun'un 5. maddesinin 3. fıkrasında, mükelleflerin, bu fıkrada belirtilen şartlar dâhilinde katma değer vergisini artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri halinde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılmayacağı, 9. fıkrasında ise, 213 sayılı Kanunun 359. maddesinin (b) fıkrasındaki “defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya  defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini  tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenlerin, bu maddenin matrah arttırımına ilişkin hükümlerinden yararlanamayacakları, 7440 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun kapsamında  Kanun'un "Matrah ve vergi artırımı" başlıklı 5. maddesinin 3. fıkrasında; mükelleflerin, bu fıkrada belirtilen şartlar dahilinde katma değer vergisini artırarak bu maddede belirtilen süre ve şekilde ödemeleri halinde, kendileri nezdinde söz konusu vergiyi ödemeyi kabul ettikleri yıllara ait vergilendirme dönemleri ile ilgili olarak katma değer vergisi incelemesi ve tarhiyatı yapılamayacağı, 9. fıkrasında ise, 213 sayılı Kanunun 359. maddesinin (b) fıkrasındaki “defter, kayıt ve belgeleri yok edenler veya  defter sahifelerini yok ederek yerine başka yapraklar koyanlar veya hiç yaprak koymayanlar veya belgelerin asıl veya suretlerini  tamamen veya kısmen sahte olarak düzenleyenlerin, bu maddenin matrah arttırımına ilişkin hükümlerinden yararlanamayacakları kuralına yer verilmiştir.
 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Yukarıda sözü edilen yasal düzenlemeye göre, mükelleflerin 7326 sayılı Kanun kapsamında matrah ve vergi artırdıkları takdirde, bu dönemler için haklarında vergi incelemesi ve tarhiyat yapılamayacağı, sahte belge düzenleyenlerin ise bu durumdan faydalanamayacakları ancak sahte belge düzenleme fiillinden hareketle başlatılan vergi incelemesinin tamamlanması sonucu bu fiillerin varlığının tespit edilememesi durumunda Kanunda öngörülen şartların yerine getirilmesi koşuluyla matrah ve vergi artırımı hükümlerinden yararlanılabileceği açık olup davacı şirketin 7326 sayılı Yasa kapsamında uyuşmazlık konusu yıla ilişkin olarak yaptığı matrah ve vergi artırımı başvurusunun kabul edilmemesine yönelik  işlem yargı kararıyla kesin olarak iptal edildiği gibi  kısmen  sahte fatura düzenlediğinden bahisle 2019 yılı için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinin de yargı kararıyla kesin olarak kaldırıldığı dikkate alındığında, Vergi Dava Dairesi kararının, dava konusu tarhiyatın, sahte fatura kullanılmasından kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının, tekerrüre isabet eden bölümüne ilişkin hüküm fıkrasının bozulması, davalı idare temyiz isteminin ise  bu nedenle reddi gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
           1. Davacı temyiz isteminin kabulüne, 
2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; tarhiyatın, sahte fatura kullanılmasından kaynaklanan kısmı ile vergi ziyaı cezasının, tekerrüre isabet eden bölümüne  ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
 3. Kararın; tarhiyatın, komisyon geliri ile önceki yıldan devreden katma değer vergisinden kaynaklanan kısmı ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına davalı idare tarafından yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,  05/03/2025 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.