Esas No: 2022/909
Karar No: 2024/141
Karar Tarihi: 06.03.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/909 E.  ,  2024/141 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2022/909
Karar	No : 2024/141
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ...Vergi Dairesi Başkanlığı - ...
	  (...Vergi Dairesi Müdürlüğü)	  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: İflas Nedeniyle Tasfiye Halinde ...Gayrimenkul
	  Yatırım Turizm ve İnşaat Ticaret Limited Şirketi
	  ...
İSTEMİN	KONUSU	:	...Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
Dava konusu istem: Davacı tarafından, 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde hakkında düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca, 2012 yılından 2013 yılına devreden cari dönem zararının sıfırlanması ve gelecek yıllara devreden geçmiş yıl zararları toplamının azaltılması yönündeki işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı kararı: 
Davacı şirketin 2012 yılı hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen ...tarih ve ...sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Davacı şirket tarafından, ortaklarının verdikleri senetler ile sermaye arttırımına gidilmiştir. Ortaklar davacı şirkete senet vermek suretiyle şirkete karşı hem alacaklı hem de borçlu duruma düşmüşlerdir. Senet bedelleri 2012 yılı sonu itibarıyla tahsil edilememiştir.
ii. Ortaklar bu suretle şirket kaynaklarını bedelsiz olarak kullanmıştır. Ticari kazanç elde etme amacıyla kurulan davacı şirketin ticari kazanç elde etmekten vazgeçmesi ticari teammüllere ve emsallere uygunluk ilkesine aykırılık teşkil etmektedir.
iii. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesi ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesi uyarınca, ortakların verdikleri emre muharrer senet bedelleri üzerinden Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasının belirlediği reeskont faizi oranında hesaplanacak faizin örtülü kazanç olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Bu şekilde hesaplanan faiz geliri kurum kazancına ilave edilmiş ve gelecek yıla devreden zarar azaltılmıştır. 
Uyuşmazlığın çözümü için ortakların davacı şirkete verdikleri emre muharrer senet bedellerinin 2012 yılı sonu itibarıyla tahsil edilmemesinin emsallere uygunluk ilkesine uygun olup olmadığının, dolayısıyla Kurumlar Vergisi Kanunu bağlamında bu senet bedellerinden elde edilebilecek faiz gelirinin örtülü kazanç olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceğinin tartışılması gerekmektedir.
Sermaye attırımına ilişkin ortaklar kurulu kararının ilan edildiği 09/01/2012 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nden, sermaye arttırım kararının 30/12/2011 tarihinde ilgili ticaret siciline tescil edildiği, arttırılan sermayenin tescil tarihinden itibaren üç yıl içinde, başka bir ifadeyle 30/11/2014 tarihine kadar ödenmesine karar verildiği anlaşılmıştır. 
Bu durumda, sermayenin ödenmesi için öngörülen sürenin henüz dolmamasına rağmen, senet bedellerinin 2012 yılı sonu itibarıyla ödenmediğinden ve ödenmeyen sermaye tutarı ortaklara kullandırıldığında elde edilebilecek faiz gelirinin örtülü kazanç olduğundan hareketle tesis edilen dava konusu işlemde hukuki isabet görülmemiştir. 
Diğer taraftan, mülga 6762 sayılı Türk Ticaret Kanunu ile halen yürürlükte bulunan 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'nda sermaye olarak şirkete alacaklarını devretmiş olan bir ortağın alacaklar şirketçe tahsil edilmiş olmadıkça sermaye koyma borcundan kurtulamayacağı öngörülmüştür. 6762 sayılı Kanun'un 142. maddesinde alacağın müeccel olması halinde aksi kararlaştırılmadıkça vade gününden, muaccel ise şirket mukavelesi tarihinden itibaren bir ay içinde şirketçe tahsilinin gerektiği; 6102 sayılı Kanun'un 130. maddesinde ise alacağın vadesi gelmemiş ise aksi kararlaştırılmadıkça vade gününden, muaccel ise şirket sözleşmesi veya esas sözleşme tarihinden itibaren bir ay içinde şirketçe tahsil edilmesi gerektiği düzenlenmiştir. Ayrıca, her iki Kanun'da da sermaye olarak konulan tutarın öngörülen süre içinde tahsil edilmediği takdirde, şirketin tazminat hakkına halel gelmemek şartıyla, ortağın sürenin bitiminden itibaren geçecek günlerin temerrüt faizini ödeyeceği hükme bağlandığından, şirketin faiz gelirinden mahrum kalması da söz konusu olmayacaktır.
Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ...Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E: ..., K:...sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu kararın kaldırılmasını gerektirecek bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir. 
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 16/12/2021 tarih ve E:2017/4059, K:2021/9687 sayılı kararı:
Sermaye artırımına ilişkin 26/12/2011 tarihli ortaklar kurulu kararı 30/12/2011 tarihinde tescil edilmiş, 09/01/2012 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiştir. Anılan ilanda, şirketin sermayesinin muvazaadan ari olarak tamamen taahhüt edildiği ve artırılan 84.300.000,00 TL nakdi sermayenin 1/4'ünün tescil tarihinden itibaren en geç üç ay içinde, kalanının, ortaklar kurulunun alacağı kararlar dairesinde en geç üç yıl içinde ödeneceği belirtilmiştir.
Davacı hakkında düzenlenen ...tarih ve ...sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir: 
i. Davacı şirkete ait yevmiye defterinin ...tarih ve ...sayılı kaydına göre ortaklar taahhüt ettikleri sermayenin tamamını şahsi senet ile ödemiştir. Senetler 2012 döneminin sonu itibarıyla hala tahsil edilememiştir. 
ii. Bu durum ortakların taahhüt ettikleri sermayeyi ödemeyerek şirket kaynaklarını herhangi bir bedel ödemeden kullandığını göstermektedir. Karşılıksız sunulan finans hizmeti nedeniyle şirket örtülü kazanç sağlamıştır. Bu kazanç şirket adına tahakkuk ettirilmesi gereken bir faiz geliri olup sözü edilen gelirin kurum kazancına eklenmesi gerekmektedir. 
Örtülü kazanç dağıtımı, kurumlar vergisi mükellefi olan bir şirketin vergilendirilmemiş kazancının yasal kazanç dağıtımı ya da sermayenin geri ödenmesi söz konusu olmadan ortaklara veya ortakların yakınlarına aktarılmasıyla gerçekleşmektedir. Örtülü kazanç dağıtımına ilişkin yasal düzenlemelerin amacı kuruma ait kazancın tamamen ya da kısmen vergiye tabi tutulmaksızın kurum dışına çıkarılmasını önlemektir. Örtülü kazanç dağıtımından söz edilebilmek için doğrudan ya da dolaylı bir ortaklık ilişkisinin ve menfaat aktarımının ortaya konulması gerekmektedir. Diğer bir ifadeyle, vergiyi doğuran olayın gerçekleşebilmesi, söz konusu bu iki şartın kümülatif olarak somut olayda vuku bulmasına bağlıdır.
Olayda, taahhüt edilen sermaye artırım borcunun 1/4'ünün tescil tarihinden itibaren en geç üç ay içinde, bakiye kısmının en geç üç yıl içinde ödeneceği ihtilafsızdır. Sermaye artırımı taahhüt edilen meblağın 1/4'ünün tescil tarihinden itibaren üç ay içinde ödenmeyen kısmı tutarında bir alacağının doğması, söz konusu tutarın ortaklardan tahsil edilmeyerek taahhüt edilen sermayenin ödenmeyen kısmının getirilerinden davacı şirketçe mahrum kalınması 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinde yer alan düzenlemeye göre şirket ortaklarının ilişkili kişi sayılması karşısında, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğu sonucuna ulaşılmıştır. 
Bu durumda, ortaklar kurulu kararı tarihinden itibaren en geç üç ay içinde muvazaadan ari ödenmeyen kısma isabet eden tutar ile artırılan sermaye taahhüdü bakiye kısmında ise sunulan bilgi ve belgelerin incelenmesinden davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporunun düzenlendiği tarih itibarıyla ortaklar adına muaccel sermaye taahhüdü borcu oluşup oluşmadığı hususları araştırılarak bir karar verilmesi gerektiğinden temyize konu kararda hukuka uygunluk görülmemiştir. 
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
...Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararı: 
Vergi Dava Dairesi, ilk derece mahkemesi kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Bilgilendirme amaçlı olan ve icrai niteliği bulunmayan yazının  dava konusu yapılamayacağı, davacı şirket ortaklarının sermaye olarak koymayı taahhüt ettikleri senetlerin tahsil edilmemesi, davacı şirketin ödenmeyen sermaye tutarını bedelsiz olarak ortaklarına kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğunu gösterdiği belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.   
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-	Davalının, ...Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:...sayılı ısrar kararına yöneltilen temyiz isteminin REDDİNE,
2- 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 
06/03/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.