Esas No: 2023/4249
Karar No: 2024/2501
Karar Tarihi: 08.05.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/4249 E.  ,  2024/2501 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
Esas No : 2023/4249
Karar  No : 2024/2501  
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Başkanlığı-... 
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Plastik ve Kimyasal Ham Madde  İnşaat ve İnşaat Malzemeleri Proje Taahhüt  San. ve Tic. Ltd. Şti.
 
İSTEMİN KONUSU   : ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, kasa hesabında ihtiyacından fazla bulunan tutarları faiz  hesaplanmaksızın şirket ortaklarına kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2018 yılı için re'sen tarh edilen kurumlar vergisi tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir. 
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ...Vergi Mahkemesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla;  dava konusu kurumlar vergisi ve tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen vergi ziyaı cezası yönünden; dosyanın incelenmesinden, davacı şirketin ortakları nezdinde gerekli araştırma ve incelemenin yapılmadığı, ortaklara kullandırıldığı iddia edilen paranın fiziki olarak şirkette olmadığı ve açıktan harcandığı yönünde yapılmış hukuki bir tespitin bulunmadığı, para hareketlerinin gerçek mahiyetinin araştırılmadığı, ortaklar tarafından kasa hesabında yer alan paranın şahsi menfaat sağlamaya yönelik olarak kullanıldığı hususunun ortaya konulamadığı, salt kasada günlük nakit ihtiyacından fazla nakit bulundurmanın iktisadi ve ticari icaplara uymadığından hareketle varsayımsal olarak birtakım değerlendirmelerde bulunularak dava konusu cezalı tarhiyatın yapıldığının anlaşıldığı, bu durumda eksik inceleme ve araştırmaya dayanılarak re'sen tarh edilen vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353/1. maddesi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden; şirket kaynaklarının ortaklara karşılıksız olarak kullandırılması suretiyle örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğuna ilişkin somut tespitlerin bulunmadığı, dolayısıyla özel usulsüzlük cezası kesilmesine neden olan unsurların uyuşmazlık konusu olayda gerçekleştiğinin ortaya konulamadığı, idari cezalar için de geçerli olan “cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı” yolundaki genel ceza hukuku ilkesinin varsayım ya da kıyas yoluyla ceza tayinine olanak tanımaması nedeniyle davacı kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabulüne, dava konusu kurumlar vergisi, tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle kesilen bir kat vergi ziyaı cezası ve özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına karar verilmiştir. 
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı şirketin ortaklarına ödünç para kullandırmak suretiyle transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğunun tespit edildiği, kasa hesabında gerekenden yüksek tutarlı bakiye bulunmasının ticari icaplara uygun olmadığı, söz konusu tutarların ortaklara kullandırıldığının kabulü gerekeceği, yapılan işlemlerin hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI:  Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı hâlinde mümkündür. 
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup, dilekçede ileri sürülen temyiz nedenleri kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davalının temyiz isteminin reddine,
2.Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kabulüne ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurusunun reddi yolundaki ... Bölge İdare Mahkemesi...Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının ONANMASINA,
  3.2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, onama kararının taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ......Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın ... Vergi Mahkemesine gönderilmesine, 08/05/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi.
(X)KARŞI OY : 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ancak vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılamayacağı ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hüküm altına alınmıştır. 
Dosyanın incelenmesinden; davacı şirketin ticari faaliyetini devam ettirebilmesi için kasasında bulunması gereken nakdi tutarın on bin lira olduğu, bu miktarın günlük cari giderlerin karşılanması için kullanıldığının şirket yetkilisi tarafından vergi inceleme raporu eki tutanakta ifade edildiği, inceleme elemanınca anılan miktarın üstündeki rakamlar esas alınarak adatlandırma yapıldığı, aylar itibarıyla kasada bulunduğu kayıtlarda görülen rakamın 9 milyonun üstünde olduğu ve bu oranda yüklü miktarda paranın kasada tutulmasının hiçbir izahının yapılmadığı  gibi bu durumun ticari gerçeklerle de uyuşmadığı anlaşılmaktadır. 
Dava konusu vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatına ilişkin olarak vergiyi doğuran olayın özelliğine göre iktisadi ve ticari icaplara uygun olan; kar elde etme amacıyla 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu hükümlerine uygun olarak kurulmuş bulunan sermaye şirketlerinin kasa bakiyelerinin, ticari büyüklüklerine, iş hacimlerine ve kasa işlemlerinin yoğunluğuna uygun miktarda olması ve yöneticilerinin, şirket varlıklarının kullanılmasında basiretli bir iş adamı gibi davranarak, şirketin kuruluş amacına uygun şekilde, şirket karını maksimize etmek için kasada bulunan ihtiyaç fazlası nakitleri vadeli mevduatta veya likiditesi yüksek olan işlemlerde kullanarak gelir getirmesini sağlamalarıdır.  
Bu duruma davacı şirketin kasa bakiyesinin ihtiyaçtan çok daha yüksek tutarda olduğu ve söz konusu paranın kasada tutulması nedeninin kanunen kabul edilir gerekçeler ile izah ve ispat edilemediği dikkate alındığında, davacı şirket hakkında transfer fiyatlandırılması yoluyla ortaklarına örtülü kazanç dağıtımı yaptığı belirtilerek, ticari teamüllere uygun bir şekilde, işletmenin kasasında bulundurması gereken tutar belirlendikten sonra "adat yöntemiyle" Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankası'nca ilan edilen reeskont faiz oranı uygulanarak bulunan matrah üzerinden yapılan vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisi tarhiyatında hukuka aykırılık bulunmadığından, davalının temyiz isteminin kısmen kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının bir kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine ilişkin kısmının bozulması gerektiği oyuyla karara katılmıyorum.