Esas No: 2021/2475
Karar No: 2024/1831
Karar Tarihi: 02.04.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2021/2475 E.  ,  2024/1831 K.


"İçtihat Metni"
         T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2021/2475
Karar No : 2024/1831
TEMYİZ EDENLER                     : 1-(DAVALI)	1-… Vergi Dairesi Müdürlüğü/…
VEKİLİ      :  Av. …  (E-Tebligat) 2-(DAVACI)   2- İflas Nedeniyle Tasfiye Halinde … Alüminyum Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi  
VEKİLİ    : Av….
İSTEMİN	KONUSU	: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurularına ilişkin …     Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin .. tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması  istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, ilişkili firmadan vadesi geçmiş olan alacaklarına faiz hesaplamayarak transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıttığından bahisle 2015 yılının Aralık dönemi için re’sen salınan katma değer vergisi ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezası  ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin 1. bendi uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporundaki saptamalardan, transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunulduğu sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı, 2009 yılına ait olup 2015 yılında kesinleşen vergi ziyaı cezasının tekerrüre esas alınamayacağı, somut tespit olmaksızın özel usulsüzlük cezası kesilemeyeceği, gerekçesiyle bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden dava reddedilmiş, vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmı ile  özel usulsüzlük cezası ise kaldırılmıştır. 
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurularının, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI : 
	Davalı idare tarafından, kesilen özel usulsüzlük cezası ile vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden kısmının hukuka uygun olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir.
Davacı tarafından, ticari bir alacaktan vazgeçilmediği, borçlu şirket ile cari hesap ilişkisi içerisinde çalışıldığı, cari hesap ilişkisinin ise ancak dönem sonunda netleşeceği ve tarafların borç ve alacak durumunun tam olarak ortaya çıkacağı, ortada akdedilen bir cari hesap sözleşmesinin bulunmaması durumunda ise hesap bakiyesine faiz işletilemeyeceği, ilişkili firma nezdinde borcun neden ödenmediği ve söz konusu firma ile aralarında doğrudan bir para akışının bulunup bulunmadığı hususlarında bir araştırma yapılmadığı, 2013 yılından itibaren ilişkili firmanın da aralarında bulunduğu grup şirketler yaşadıkları ekonomik krizler nedeniyle faaliyetlerini durdurduğundan ödeme gücünü kaybettiği ve borçlarını ödeyemediği hususlarının inceleme elemanı tarafından görülemediği, örtülü kazanç dağıtımından söz edebilmek için ilişkili şirkete kaynak aktarılmasının yeterli olamayacağı, bu kaynağın ne şekilde kullanıldığı ve örtülü kazanç dağıtımının amaçlandığının açıkça ortaya konulması gerektiği, eksik incelemeye dayalı olarak salınan cezalı verginin hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması istenilmektedir. 
TARAFLARIN SAVUNMALARI	:  Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	…'UN	DÜŞÜNCESİ				: Dava konusu tarhiyatın, Danıştay içtihatları doğrultusunda T.C. Merkez Bankasınca belirlenen reeskont faiz oranını aşan kısmına ilişkin davacının temyiz isteminin kısmen kabulü gerektiği gerekçesiyle Vergi Dava Dairesi kararının kısmen bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	Davacının ilişkili firmadan vadesi geçmiş olan alacaklarına faiz hesaplamayarak transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımında bulunduğundan bahisle ilişkili şirkete bedelsiz olarak kullandırdığı iddia edilen para için ilgili dönemde Türkiye Cumhuriyet Merkez Bankasının öngördüğü avans işlemlerinde uygulanacak faiz oranı esas alınmak suretiyle hesaplanan matrah üzerinden dava konusu verginin salındığı ve tekerrür hükümleri gereğince artırılarak bir kat vergi ziyaı cezası ile özel usulsüzlük cezası kesildiği anlaşılmıştır.
	İLGİLİ MEVZUAT:
 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 3. maddesinin (B) işaretli alt bendinde,  vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, bunun yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu, 134. maddesinde ise vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu hükme bağlanmıştır. 
	5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'un 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safî kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı, aynı Kanun'un 13. maddesinde, kurumlar, ilişkili kişilerle emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit ettikleri bedel veya fiyat üzerinden mal veya hizmet alım ya da satımında bulunursa, kazancın tamamen veya kısmen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü olarak dağıtılmış sayılacağı, alım, satım, imalat ve inşaat işlemleri, kiralama ve kiraya verme işlemleri, ödünç para alınması ve verilmesi, ikramiye, ücret ve benzeri ödemeleri gerektiren işlemlerin her hal ve şartta mal veya hizmet alım ya da satımı olarak değerlendirileceği, "ilişkili kişinin" kurumların kendi ortakları, kurumların veya ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek kişi veya kurum ile idaresi, denetimi veya sermayesi bakımından doğrudan veya dolaylı olarak bağlı bulunduğu ya da nüfuzu altında bulundurduğu gerçek kişi veya kurumları ifade ettiği, ortakların eşleri, ortakların veya eşlerinin üstsoy ve altsoyu ile üçüncü derece dahil yansoy hısımları ve kayın hısımlarının da ilişkili kişi sayılacağı,  "emsallere uygunluk ilkesinin " ilişkili kişilerle yapılan mal veya hizmet alım ya da satımında uygulanan fiyat veya bedelin, aralarında böyle bir ilişkinin bulunmaması durumunda oluşacak fiyat veya bedele uygun olmasını ifade ettiği, emsallere uygunluk ilkesi doğrultusunda tespit edilen fiyat veya bedellere ilişkin hesaplamalara ait kayıt, cetvel ve belgelerin ispat edici kâğıtlar olarak saklanmasının zorunlu olduğu, kurumların, ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat veya bedelleri, madde de yöntemlerden işlemin mahiyetine en uygun olanını kullanarak tespit edeceği hükmüne yer verilmiş, devamında kurumların ilişkili kişilerle yaptığı işlemlerde uygulayacağı fiyat ve bedellerin hangi yöntemlerle kullanılacağı ile transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımına ilişkin diğer usul ve esaslar kurala bağlanmıştır.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Temyiz istemlerine konu edilen Vergi Dava Dairesi kararının; re'sen salınan verginin, reeskont faiz oranına isabet eden kısmı ve vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden bölümü ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkraları aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle Dairemizce de uygun bulunmuştur. 
Danıştay kararlarıyla öteden beri istikrar kazandığı üzere matrahın belirlenmesine ilişkin adat hesaplarında uygulanması gereken faiz oranının T.C Merkez Bankasınca reeskont işlemlerinde uygulanan faiz oranı olduğu, dava konusu tarhiyata ilişkin hesaplamada ise avans faiz oranının belirlenerek matrah belirlendiği dikkate alındığında, tarhiyatın, reeskont faiz oranını aşan faiz gelirine ilişkin kısmı hukuka aykırı düştüğünden Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle tarhiyatın, sözü edilen kısmı yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davacı istinaf başvurusunun reddinde hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
           Açıklanan nedenlerle;
1. Davacı temyiz isteminin kısmen reddine, davalı idare temyiz isteminin reddine,
2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının; re'sen salınan verginin, reeskont faiz oranına isabet eden kısmı ve  vergi ziyaı cezasının tekerrüre isabet eden bölümü ile özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkralarının ONANMASINA,
3.  Davacı temyiz isteminin kısmen kabulüne,
4. Kararın; re'sen salınan verginin, reeskont faiz oranını aşan faiz gelirinden kaynaklanan kısmına ilişkin hüküm fıkrasının BOZULMASINA,
5. Davacıdan 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca nispi harç alınmasına,  02/04/2024 tarihinde oybirliğiyle  kesin olarak karar verildi.