Esas No: 2022/1607
Karar No: 2024/4971
Karar Tarihi: 03.12.2024

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2022/1607 E.  ,  2024/4971 K.


"İçtihat Metni"
               T.C.
D A N I Ş T A Y
 YEDİNCİ DAİRE 
Esas     No : 2022/1607
Karar	No : 2024/4971     
 
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Bakanlığı adına
		... Havalimanı Kargo Gümrük Müdürlüğü
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	:...Oto Kiralama Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi 
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU	: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin... tarih  ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	:
Dava Konusu İstem: Davacı adına tescilli  muhtelif tarih ve  sayılı  77 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi kapsamında ithal edilen eşyanın bedelinin İthalatta Gözetim Uygulamasına İlişkin Tebliğ hükümleri uyarınca gözetim kıymetine yükseltilmesi suretiyle yurt dışı gider olarak beyan edilerek ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin eşyanın fatura kıymetinden fazlasına ilişkin kısmının 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 211. maddesi kapsamında iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair karara vaki itirazın zımnen reddine ilişkin işlemin iptali ile fazladan ödenen vergilerin avans faiziyle birlikte iadesi istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; geri verme başvurusunun reddine dair kararın  7201 sayılı Tebligat Kanunu'nun elektronik tebligata ilişkin hükümleri çerçevesinde davacının elektronik tebligat adresine tebliğ edilmesi gerekirken, Gelir İdaresi Başkanlığınca tahsis edilen tebligat adresine gönderildiği, tebligat  usulüne uygun olarak yapılmadığından süreaşımı itirazının yerinde olmadığı, Tebliğ'de belirtilen birim kıymet, eşyanın Gümrük Kanunu hükümlerine göre belirlenmiş gerçek satış bedeli olmadığından, gözetim önlemleri nedeniyle artırılan değer üzerinden ödenen vergilerin geri verilmesi istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin karara vaki itirazın zımnen reddi yolundaki işlemde hukuka uyarlık görülmediği; 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun  216. maddesi gereğince, iadesi istenen vergilerin idareye başvuru tarihinden itibaren 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'a  belirlenen tecil faizi oranında hesaplanacak faiziyle birlikte iadesinin icap ettiği gerekçesiyle dava konusu işlemin iptali ile fazladan ödenen tutarın başvuru tarihinden itibaren hesaplanacak tecil faiziyle birlikte iadesine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI :  Dava dilekçesinde yasal faiz talep edildiği halde mahkemece talepten fazlasına hükmedilerek tahsil edilen vergilerin tecil faiziyle iadesine karar verildiği, tesis edilen işlemlerin hukuka uygun olduğu ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI     :  Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin kabulü  gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
	MADDİ OLAY : 
 Davacı adına tescilli  muhtelif tarih ve  sayılı  77 adet serbest dolaşıma giriş beyannamesi kapsamında ithal edilen eşyanın bedelinin İthalatta Gözetim Uygulamasına İlişkin Tebliğ hükümleri uyarınca gözetim kıymetine yükseltilmesi suretiyle yurt dışı gider olarak beyan edilerek ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin eşyanın fatura kıymetinden fazlasına ilişkin kısmının 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 211. maddesi kapsamında iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine dair karara vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali ile fazladan ödenen vergilerin  avans faiziyle birlikte iadesi istenilmiştir.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	7201 sayılı Tebligat Kanunu'nun, 6099 sayılı Tebligat Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 2. maddesi ile eklenen ve 19/01/2011 tarih ve 27820  sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak, sermaye şirketlerine elektronik yolla tebligat yapılması zorunluluğu getiren ikinci fıkrası yayımı tarihinden iki yıl sonra, maddenin diğer fıkraları yayımı tarihinden bir yıl sonra yürürlüğe giren "Elektronik Tebligat" başlıklı  7/a maddesinde, tebligata elverişli bir elektronik adres vererek bu adrese tebligat yapılmasını isteyen kişiye, elektronik yolla tebligat yapılabileceği, anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketlere elektronik yolla tebligat yapılmasının zorunlu olduğu ve elektronik yolla tebligatın zorunlu bir sebeple yapılamaması hâlinde bu Kanunda belirtilen diğer usullerle tebligat yapılacağı, elektronik yolla tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı düzenlenmiş, 15/03/2018 tarih ve 30361 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7101 sayılı İcra ve İflâs Kanunu ve Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun'un 01/01/2019 tarihinde  yürürlüğe giren  48. maddesi ile madde değiştirilerek, ikinci fıkrasında elektronik tebligat yapma zorunluluğu sadece anonim, limited ve sermayesi paylara bölünmüş komandit şirketler bakımından mevcut iken; yapılan değişiklikle bu zorunluluğun kapsamı genişletilmiş, gerçek kişiler için kural olarak elektronik tebligat zorunluluğu öngörülmemekle birlikte bu kişilerin kendi tercihleri ile bir elektronik tebligat adresi almaları durumunda kendilerine tebligatın sadece elektronik yolla yapılması hükme bağlanmış, elektronik yolla tebligatın zorunlu bir sebeple yapılamaması hâlinde bu Kanunda belirtilen diğer usullerle tebligat yapılacağı, elektronik yolla tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı, bu Kanun uyarınca yapılan elektronik tebligat işlemlerinin Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi tarafından kurulan ve işletilen Ulusal Elektronik Tebligat Sistemi üzerinden yürütüleceği belirtilmiş, Kanun'un 51. maddesinde de, mali tebliğlerin kendi kanunlarında sarahat bulunmayan hallerde, bu kanunun umumi hükümlerine tevfikan yapılacağı kuralı getirilmiştir.
	Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 2. maddesinde, gümrük idareleri tarafından alınan vergi ve resimlerin bu Kanuna tabi olmadığı, bu vergi ve resimlerle ilgili olarak  4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 242. maddesi hükümlerinin uygulanacağı ifade edilmiş, aynı Kanun'un, 01/08/2010 tarih ve 27659 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6009 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 7. maddesi ile eklenen  ''Elektronik Ortamda Tebliğ'' başlıklı 107/A maddesinde, bu Kanun hükümlerine göre tebliğ yapılacak kimselere, 93. maddede sayılan usullerle bağlı kalınmaksızın, tebliğe elverişli elektronik bir adres vasıtasıyla elektronik ortamda tebliğ yapılabileceği,  07/04/2015 tarih ve 29319 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6637 sayılı Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde  Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 5. maddesi ile eklenen 2. fıkrasında, elektronik ortamda tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi  izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı, Maliye Bakanlığının, elektronik ortamda yapılacak tebliğle ilgili her türlü teknik altyapıyı kurmaya veya kurulmuş olanları kullanmaya, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye ve kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları  belirlemeye yetkili olduğu  düzenlenmiştir.
	5326 sayılı Kabahatler Kanunu'nun "Kararların tebliği" başlıklı 26. maddesinin 1.  fıkrasında,  idari yaptırım kararının, 7201 sayılı Tebligat Kanunu hükümlerine göre ilgili kişiye tebliğ edileceği, tebligat metninde bu karara karşı başvurulabilecek kanun yolu, mercii ve süresinin açık bir şekilde belirtileceği, 27/05/2017 tarih ve 30078 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7020 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda  ve  Bir Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 15. maddesi ile eklenen 4. fıkrasında, idari yaptırım kararlarının, Maliye Bakanlığı ile idari yaptırım kararı verenler arasında yapılacak protokoller çerçevesinde, kararı verenler adına 213 sayılı Kanun'un 107/A maddesi hükümlerine göre kurulan teknik altyapı kullanılmak suretiyle Maliye Bakanlığı tarafından elektronik ortamda tebliğ edilebileceği, elektronik ortamda yapılan tebligatın, muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı, bu şekilde yapılan tebligatların, birinci fıkra kapsamındaki tebliğ yerine geçeceği düzenlenmiştir. 
 
	640 sayılı Gümrük Personeli İle Bazı Düzenlemeler Hakkında Kanun Hükmünde Kararnamenin 27/05/2017 tarih ve 30078 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7020 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda  ve  Bir Kanun Hükmünde Kararnamede Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 20. maddesi ile eklenen ''Elektronik ortamda tebliğ'' başlıklı 40/A maddesinde, Bakanlık görev alanı kapsamındaki tebliğlerin, ilgili kanunlarda belirtilen usullerle bağlı kalınmaksızın, Maliye Bakanlığı ile yapılacak protokol çerçevesinde 04/01/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 107/A maddesi hükümlerine göre kurulan teknik altyapı  kullanılarak elektronik ortamda yapılabileceği, elektronik ortamda yapılan tebligatın muhatabın elektronik adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı, Ticaret Bakanlığının, tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirmeye, kendisine elektronik ortamda tebliğ yapılacakları ve elektronik tebliğe ilişkin diğer usul ve esasları belirlemeye yetkili olduğu düzenlenmiştir.
	06/12/2018 gün ve 30617 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan ve 01/01/2019 da yürürlüğe giren Elektronik Tebligat Yönetmeliği'nin 1. maddesinde, Yönetmeliğin, 11/02/1959 tarihli ve 7201 sayılı Tebligat Kanunu uyarınca tebligat çıkarmaya yetkili makam ve merciler tarafından Posta ve Telgraf Teşkilatı Anonim Şirketi (PTT) vasıtasıyla yapılacak elektronik tebligata ilişkin usul ve esasları düzenlediği belirtilmiş, 3. maddesinde, elektronik tebligat ibaresinden; Tebligat Kanunu ve bu Yönetmeliğe uygun olarak elektronik ortamda yapılan tebligatın, elektronik tebligat adresi ibaresinden; PTT tarafından, gerçek kişiler için kimlik bilgileri, tüzel kişiler için ise tabi oldukları sistem bilgileri esas alınmak suretiyle tek ve benzersiz şekilde oluşturulan ve Ulusal Elektronik Tebligat Sistemi'ne (UETS) kaydedilen tebligat adresinin anlaşılması gerektiği belirtilmiş, 5. maddesinde, Kanunla kurulanlar da dâhil olmak üzere tüm özel hukuk tüzel kişilerine tebligatın elektronik yolla yapılmasının zorunlu olduğu hükme bağlanmıştır. Yönetmeliğin 6. maddesinde ise, elektronik tebligat adresi alma zorunluluğuna tabi olanlar için yapılacak başvuruya ilişkin hususlar belirtilerek, 9. maddesinde elektronik tebligatın hazırlanması ve muhataba ulaştırılmasına ilişkin hususlar düzenlenmiş ve elektronik yolla tebligatın muhatabın elektronik tebligat adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı kabul edilmiştir.
	Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesinde verilen yetkiye istinaden Maliye Bakanlığı tarafından  çıkarılan 456 sıra nolu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile vergi dairelerince düzenlenen ve muhataplarına 213 sayılı Kanun hükümlerine göre tebliği gereken evrakın, Gelir İdaresi Başkanlığı aracılığıyla elektronik ortamda tebliğ edilmesi ile ilgili usul ve esaslar düzenlenmiş, 3. maddesinde, elektronik tebligat sistemi, bilişim sistemleri vasıtasıyla muhatabın elektronik tebligat adresine iletilmek üzere, tebliğ evrakının gönderildiği ve elektronik ortamda delillendirilerek tesliminin sağlandığı sistem olarak; elektronik tebligat ise, 213 sayılı Kanun hükümlerine göre tebliği gereken evrakın Elektronik Tebligat Sistemi ile muhatapların elektronik adreslerine tebliğ edilmesi şeklinde tanımlanmış, 4. maddesinde, kurumlar vergisi mükelleflerinin, ticari, zirai ve mesleki kazanç yönünden gelir vergisi mükellefiyeti bulunanların (Kazançları basit usulde tespit edilenlerle gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler hariç), isteğe bağlı olarak kendilerine elektronik tebligat yapılmasını talep edenlerin elektronik tebligat adresi almaları ve elektronik tebligat sistemini kullanmalarının zorunlu olduğu hususuna yer verilmiş, 5. maddesinde, elektronik tebligat sistemini kullanmak zorunda olan kurumlar vergisi mükelleflerinin, elektronik tebligat sistemini kullanmak zorunda olan gelir vergisi mükelleflerinin veya isteğe bağlı olarak elektronik tebligat sistemini kullanmak isteyen kişilerin başvuruları üzerine, yapılan başvurunun değerlendirilmesi sonucu, gerekli şartları taşıyan mükelleflere internet vergi dairesi kullanıcı kodu, parola ve şifresi verileceği ve böylece bu mükelleflerin elektronik tebligat adresi edinmiş sayılacağı belirtilmiş, 6. maddesinde, 213 sayılı Kanun hükümlerine göre tebliği gereken evrakın, elektronik imza ile imzalanacağı ve vergi dairesi adına Başkanlık tarafından tebliğ yapılacak muhatabın elektronik tebligat adresine iletileceği; elektronik tebligat sistemine internet vergi dairesi üzerinden erişileceği, internet vergi dairesi kullanıcı kodu, parola ve şifresine sahip olan gerçek ve tüzel kişilerin şifreleriyle elektronik tebligat adreslerine ulaşacakları, internet vergi dairesi kullanıcı kodu, parola ve şifresi olmayan gerçek kişilerin ise, sisteme her girişte yapılan kimlik doğrulaması ile elektronik tebligat adreslerine erişecekleri, Kanun'un 107/A maddesi gereğince, elektronik imzalı tebliğ evrakının, muhatabın elektronik ortamdaki adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda tebliğ edilmiş sayılacağı, olay kayıtları, İşlem Zaman Bilgisi eklenerek, erişilebilir şekilde arşivlerde otuz yıl süreyle saklanacağı, hesaba erişim bilgilerinin iletimi ile sisteme erişimin güvenli bir şekilde yapılması için gerekli tedbirlerin Başkanlık tarafından alınacağı, talep halinde elektronik tebligata ilişkin delil kayıtlarının ilgilisine veya yetkili mercilere sunulacağı kuralı getirilmiştir.
	Gümrük ve Ticaret Bakanlığı tarafından düzenlenen 25/01/2018 tarih ve 30312 sayılı Resmi Gazate'de yayımlanarak 01/02/2018 tarihinde yürürlüğe giren Elektronik Tebligat Sistemi Genel Tebliği'nin (sıra no: 1) olay tarihinde yürürlükte bulunan şekliyle 1. maddesinde, tebliğin amacının, Gümrük ve Ticaret Bakanlığınca ve Bakanlığın görev alanı kapsamında olan il ve ilçe tüketici hakem heyetlerince düzenlenen ve muhataplarına 11/02/1959 tarihli ve 7201 sayılı Tebligat Kanunu hükümlerine göre tebliği gereken evrakın elektronik ortamda tebliğ edilmesi ile ilgili usul ve esasları belirlemeye ilişkin olduğu belirtilmiş; 3. maddesinde, elektronik tebligat ibaresinden, 7201 sayılı Tebligat Kanunu hükümleri uyarınca, Gümrük ve Ticaret Bakanlığının görev ve yetkileri kapsamında tebliği gereken evrakın 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesi hükümlerine göre Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından kurulan teknik altyapı üzerinden muhatapların elektronik adreslerine tebliğ edilmesinin; elektronik tebligat adresi ibaresinden, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı ve Bakanlığın görev alanı kapsamında olan il ve ilçe tüketici hakem heyetlerinin işlemlerinde kullanılmak üzere Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığınca gerçek ve tüzel kişilere verilen tebliğe elverişli elektronik ortamın; Elektronik Tebligat Talep Bildirimi ibaresinden, 27/08/2015 tarihli ve 29458 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği'nin (sıra no: 456) Ek 1 ve Ek 2’sinde yer alan başvuru formunun; Elektronik Tebligat Sistemi ibaresinden, bilişim sistemleri vasıtasıyla muhatabın elektronik tebligat adresine iletilmek üzere tebliğ evrakının gönderildiği ve elektronik ortamda delillendirilerek tesliminin sağlandığı sistemin anlaşılması gerektiği düzenlenmiş;                  4. maddesinde, 4458 sayılı Kanuna göre gümrük yükümlülüğünü yerine getirmekle sorumlu bütün kişiler dâhil olmak üzere,  Maliye Bakanlığınca kendilerine tebliğe elverişli elektronik adres kullanma zorunluluğu getirilenler ve isteğe bağlı olarak elektronik tebligat yapılmasını talep edenlerin elektronik tebligat sistemini kullanmak zorunda olduğu belirtilmiş; 5. maddesinde, bu Tebliğ kapsamında tebliği gereken evrakın, elektronik imza ile imzalanacağı ve Bakanlık tarafından Başkanlık teknik alt yapısı kullanılarak tebliğ yapılacak muhatabın elektronik tebligat adresine iletileceği, kullanıcı kodu, parola ve şifrenin Başkanlık teknik altyapısı üzerinde üretileceği ve muhatabına verileceği, kullanıcı kodu, parola ve şifresi olmayan gerçek kişiler de ise, elektronik tebligat sistemine her girişte yapılan kimlik doğrulaması ile elektronik tebligat adreslerine erişebilecekleri, elektronik imzalı tebligatın, muhatabın elektronik ortamdaki adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağı, olay kayıtlarının, işlem zaman bilgisi eklenerek, erişilebilir şekilde arşivlerde otuz yıl süreyle Başkanlık tarafından saklanacağı. hesaba erişim bilgilerinin iletimi ile elektronik tebligat sistemine erişimin güvenli bir şekilde yapılması için gerekli tedbirlerin Başkanlık tarafından alınacağı ve talep halinde elektronik tebligata ilişkin delil kayıtlarının ilgilisine veya yetkili mercilere sunulacağı kurala bağlanmıştır.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 		
	Tebligat, Anayasa Mahkemesi tarafından, yetkili makamlarca birtakım hukuki işlemlerin bu işlemin hukuki sonuçlarından etkilenmeleri amaçlanan kişilere kanuna uygun şekilde bildirimi ve bu bildirimin usulüne uygun olarak yapıldığının belgelendirilmesi işlemi olarak ifade edilmiştir. İşlemlerin kendilerine bağlanan hukuki sonuçları doğurabilmesi için muhatabına bildirilmesi gerekir. Tebligat, Anayasa’da güvence altına alınmış olan iddia ve savunma hakkının tam olarak kullanılabilmesinin ve bireylere tanınan hak arama hürriyetinin önemli güvencelerinden biridir.  (AYM, E.2018/144, K.2019/72, 19/09/2019, §§ 4). Konu ettiği hukuki işlemden bağımsız olarak, o işlemin hukuki  sonuçlarının başlangıcı için bir milat olan tebligatın, yapılan tanımdan hareketle muhatabın hukuki işlem hakkında kanuna uygun olarak bilgilendirilmesi ve bilgilendirmenin öngörülen usule uygun olarak belgelendirilmesi olmak üzere iki temel unsuru bulunmaktadır. Bu iki unsurun bir arada bulunması  zorunludur. Yani yalnızca bildirim yeterli olmayıp, bu bildirimin yapıldığının belgelendirmesi de gerekmektedir.
	Elektronik tebligat, teknolojik gelişmelerin de katkısıyla tebligat işlemlerinde etkinliğin artırılması amacıyla klasik tebligat yöntemlerinden farklı olarak muhatap bakımından hızlı ve güvenli bir bildirim imkânı sağlamakta,  tebligatın bilgilendirme ve belgelendirme fonksiyonunu eksiksiz yerine getirmektedir.	 Elektronik tebligatla  gönderilen iletinin zamanı, zaman damgası ile kesin olarak belirlenebilmekte, iletinin yolculuğu esnasında bir değişikliğe uğrayıp uğramadığı kolayca tespit edilebilmekte, muhatabı tarafından  okunup okunmadığı gibi hususlarda  somut veriler ortaya koyabilmekte, zaman ve para tasarrufu sağlarken aynı zamanda  kağıt ortamında yapılan tebligattan doğan bir takım olumsuzlukların da önüne geçilebilmektedir.
             							 Hukukumuzda tebligat işlemleri, genel olarak 7201 sayılı Kanun'da düzenlenmiştir. Anılan Kanunda tebligat, kazai, idari ve mali tebligat olarak üçe ayrılmış, mali tebligatın kendi özel kanununda düzenleme bulunması halinde özel kanunda yer alan hükümlere göre yapılacağı kabul edilmiştir. Bu yönüyle 7201 sayılı Kanun tebligat işlemleri bakımından genel kanun konumundadır. Öte yandan, vergisel süreçleri düzenleyen 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nda vergi ve vergi yükümlülüklerine ilişkin işlemler için daha özel düzenlemeler öngörülmüş; Kanunun 93. maddesi gereğince vergilendirmeye ilişkin tüm vesikaların 213 sayılı Kanun hükümlerine göre tebliğ edileceği ve gümrük idareleri tarafından alınan vergi ve resimlerin bu Kanuna tabi olmadığı  ifade edilmiştir.
	 Belirtilen durum nedeniyle ve Dairemizin müstakar hale gelmiş kararlarında, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nda, tebligat hususunda özel bir hüküm mevcut olmadığından gümrük vergilerine ve cezalara ilişkin kararların Tebligat Kanunu hükümlerine göre tebliğ edilmesi gerektiği, 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 201. maddesi uyarınca da süresi içinde ödenmeyen kesinleşmiş gümrük vergileri hakkında 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun hükümlerinin uygulanacağı; 6183 sayılı Kanun'un 8. maddesinde de, hilafına bir hüküm bulunmadıkça bu Kanunda yazılı müddetlerin hesaplanmasında ve tebliğlerin yapılmasında Vergi Usul Kanunu hükümlerinin tatbik olunacağı düzenlendiğinden tahsil sürecine ilişkin tebligatların Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre yapılması gerektiği kararlaştırılmıştır.
                								7201 sayılı Kanun'un 7/a maddesine istinaden 19/01/2013 tarihinden itibaren uygulanmaya başlayan elektronik tebligat,  PTT vasıtasıyla bu tarihten itibaren kayıtlı elektronik posta (KEP) adresine, 01/01/2019 tarihinden sonra da ulusal elektronik tebligat sistemi (UETS) adresine yapılırken, 213 sayılı Kanun'un 107/A maddesi kapsamında yer alan elektronik tebligat 01/04/2016 tarihinden itibaren uygulanmaya başlayan ve buna göre elektronik tebligat adresi almaları ve elektronik tebligat sistemini kullanmaları zorunlu bulunan mükelleflere Gelir İdaresi Başkanlığı aracılığıyla verilen internet vergi dairesi kullanıcı kodu, parola ve şifresi ile edinilmiş kabul edilen elektronik tebligat adreslerine elektronik tebligat iletimi gerçekleştirilmektedir.    
	Öte yandan, 27/05/2017 tarihinde Kabahatler Kanunu'nun 26. maddesine eklenen 4. fıkra ile, idari yaptırım kararlarının, veren kurum adına 7201 sayılı Kanun gereğince yapılan tebliğ yerine geçmek üzere 213 sayılı Kanun'un 107/A maddesi hükümlerine göre kurulan teknik altyapı kullanılmak suretiyle Maliye Bakanlığı tarafından elektronik ortamda tebliğ edilebileceği düzenlemesine yer verilmiştir.
	Benzer bir düzenleme 640 sayılı Kanun Hükümünde Kararnameye eklenen ve 27/05/2017 tarihinde yürürlüğe giren 40/A maddesinde de mevcuttur. Buna göre; Gümrük ve Ticaret Bakanlığının görev alanı kapsamındaki tebliğlerin, ilgili kanunlarda belirtilen usullere bağlı kalınmaksızın, Maliye Bakanlığı ile yapılacak protokol çerçevesinde Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesi hükümlerine göre kurulan teknik altyapı  kullanılarak elektronik ortamda yapılabileceği belirtilmiştir. 
	Hukuk devletinde kanuni düzenlemelerin hem kişiler, hem de idare yönünden herhangi bir duraksamaya ve kuşkuya yer vermeyecek şekilde açık, net, anlaşılır, uygulanabilir ve nesnel olması, ayrıca kamu otoritelerinin keyfî uygulamalarına karşı koruyucu önlem içermesi gerekir. Kanunda bulunması gereken bu nitelikler hukuki güvenliğin sağlanması bakımından da zorunludur. Zira bu ilke hukuk normlarının öngörülebilir olmasını, bireylerin tüm eylem ve işlemlerinde devlete güven duyabilmesini, devletin de yasal düzenlemelerinde bu güven duygusunu zedeleyici yöntemlerden kaçınmasını gerekli kılmaktadır. (AYM, E.2015/41, K.2017/98, 4/5/2017, §§ 153, 154). 
 	Anayasal ilkeler bağlamında, Kabahatler Kanunu ve 640 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin  40/A maddesinde  yer alan  elektronik tebligata ilişkin düzenlemelerin kişiler ve idare bakımından herhangi bir duraksamaya yer vermeyen, açık, net, anlaşılır, uygulanabilir ve nesnel olduğu, hukuki güvenliği de sağlayan, öngörülebilir bir hukuk normu olduğu  değerlendirilmiştir. 
		Kabahatlar Kanunu ile 640 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamede yer alan anılan düzenlemelerle, idari yaptırımlar ile Gümrük ve Ticaret Bakanlığının görev alanı kapsamındaki tebligatların, 7201 sayılı Kanunda benimsenen elektonik tebligata ilişkin hükümle bağlı kalınmaksızın, Vergi Usul Kanunu'nun 107/A maddesi hükümlerine göre kurulan teknik altyapı kullanılarak elektronik olarak iletilebileceği kuralı benimsenerek sözü geçen  elektronik tebligat yapacak olan idarelere alternatif bir yol belirlenmiştir.  	
	Gümrük ve Ticaret Bakanlığınca hazırlanarak 25/01/2018 tarih ve 30312 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak 01/02/2018 tarihinde yürürlüğe giren Elektronik Tebligat Sistemi Genel Tebliği (sıra no: 1) ile de, uygulamanın esas ve usulleri belirlendiği elektronik tebligat, 7201 sayılı Tebligat Kanunu hükümleri uyarınca Bakanlığın görev ve yetkileri kapsamında tebliği gereken evrakın Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından kurulan teknik altyapı üzerinden muhatapların elektronik adreslerine tebliğ edilmesi olarak tanımlanarak, Bakanlığın  görev ve yetkileri kapsamında tebliği gereken evrakın tek bir sistem üzerinden muhataplarına ulaştırılmasının amaçlandığı anlaşılmaktadır.
	Bu bakımdan, idari yaptırım kararı veren idarelerin elektronik ortamda hazırladıkları belgeleri muhatabın, 7201 sayılı Kanun kapsamında oluşturulan  elektronik posta  adresine PTT vasıtasıyla tebliğ edebilecekleri gibi, Maliye Bakanlığının kurmuş olduğu teknik altyapıyı kullanmak suretiyle Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından internet vergi dairesi bünyesinde oluşturulan tebliğe elverişli elektronik ortam olarak tanımlanan ve muhatabın  kendisine ait kullanıcı şifresi aracılığıyla erişebileceği elektronik tebligat adresine  de  tebliğ edebilecekleri sonucuna ulaşılmaktadır.
  	Bununla birlikte, 640 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin elektronik tebligata ilişkin 40/A maddesi ile  bu maddenin  uygulanmasına ilişkin çıkarılan Tebliğ'deki düzenlemelerin, gümrük vergilerine ve cezalara ilişkin kararların Tebligat Kanunu hükümlerine, süresi içinde ödenmeyen kesinleşmiş ve 6183 sayılı Kanun kapsamında takip edilen gümrük vergileri hakkında tebligatın ise, Vergi Usul Kanunu hükümlerine istinaden yapılacağı yolundaki prensipte bir değişikliğe yol açmayıp, muhatap ve göndericinin aynı olmasına karşın, sadece elektronik tebligatı gönderen kurumun farklılaştırıldığı, bu farkın gönderilen açısından bir hak kaybına neden olmadığı anlaşıldığından, tebliğ edilecek evrakın sırf Vergi Usul Kanunu'nun 7/a maddesine istinaden kurulan teknik altyapı kullanılmak suretiyle muhatabın bu sistem üzerinden üretilen elektronik posta adresine gönderilmesinin, tebligata konu hukuki işlemin niteliğine göre uygulanacak tebliğ hükümlerini içeren Kanunu değiştirmediği, bir başka anlatımla; 7201 sayılı Kanun kapsamında tebliğ edilecek evrakın, sözü edilen mevzuat gereğince muhatabın internet vergi dairesi üzerinden  elektronik posta adresine gönderilmesinin Vergi Usul Kanunu'nda yer alan tebligata ilişkin hükümlere göre yapıldığı anlamına gelmeyeceği gibi, elektronik tebligatın herhangi bir nedenle yapılamaması durumunda da, 7201 sayılı Kanun hükümleri çerçevesinde diğer tebliğ  yöntemleri ile tebliğ edilebileceği tabiidir.
	Diğer yandan, 7201 sayılı Kanun ve 213 sayılı Kanun'da elektronik tebligata ilişkin düzenlenen söz konusu maddeler gereğince, elektronik tebligat yapılması zorunlu bulunan gerçek ve tüzel kişilere, iradelerine bakılmaksızın yapılan elektronik tebligatın, iletinin muhatabının elektronik posta adresine ulaştığı tarihi izleyen beşinci günün sonunda yapılmış sayılacağına dair kural, bu kişilere beş günde bir de olsa posta adreslerini kontrol etme sorumluluğu yüklemektedir.  Söz konusu yükümlülük, Tebligat ve Vergi Usul Kanunundaki anılan hükümlerden kaynaklanmakta olduğundan, 640 sayılı Kanun Hükmünde Kararnamenin 40/A maddesi ile muhataba fazladan bir sorumluluk getirildiğinden de bahsedilemeyecektir.
	Yukarıda yer verilen yasal düzenlemelerle, Gümrük ve Ticaret Bakanlığı faaliyet konusu kapsamındaki işlemlerini, muhatabın 7201 sayılı Kanun kapsamında oluşturulan elektronik posta adresi veya  213 sayılı Kanun'un 107/A maddesi hükümlerine göre İnternet Vergi Dairesi üzerinden oluşturulan elektronik posta adresine tebliğ edebilecektir. Belirtilen adreslerden herhangi birine yapılan elektronik tebligatın usulüne uygun olarak kabulü gerektiğinden, kararın, İntvd portalı üzerinden gerçekleştirilen tebligatın 7201 sayılı Kanun uyarınca usulüne uygun bir tebligat olarak kabul edilemeyeceğine dair yargısına katılma olanağı bulunmamaktadır.
  	Bu durumda, davacının İnternet vergi dairesi portalı üzerinden tebliğe çıkarılan ve tebligat adresine ulaştığı 5. günün sonunda  elektronik olarak tebliğ edilmiş sayılan geri verme başvurusunun reddine ilişkin karara itirazın süresinde yapılmadığı  anlaşıldığından  aksi yönde verilen kararda hukuki isabet bulunmamıştır.
 
KARAR SONUCU:
             Açıklanan nedenlerle; 
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2.... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. 492 sayılı Harçlar Kanunu'nun 13. maddesinin (j) bendi parantez içi hükmü uyarınca alınması gereken harç dahil olmak üzere, yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 03/12/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.