Esas No: 2023/4367
Karar No: 2024/726
Karar Tarihi: 20.02.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/4367 E.  ,  2024/726 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2023/4367
Karar No : 2024/726
TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…	  	  
VEKİLİ: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI): … Tekstil İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi
İSTEMİN KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına davalı idarece yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, kısmen komisyon karşılığında sahte fatura düzenlediği, alışlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirdiği ve ihracat istisnası kapsamında haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle 2016 yılının Ocak ila Temmuz dönemleri için re'sen salınan katma değer vergisi ve aynı dönemler için tekerrür hükümleri gereğince artırılarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezası ile  213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının yüklenim listesinde yer alan … İnşaat Orman Ürünleri Tekstil Giyim Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, Limit Ambalaj Plastik Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi ile … Tekstil Konfeksiyon İnşaat Hırdavat Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında tanzim edilen vergi tekniği raporlarındaki saptamalar, düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığını göstermediği, … Ambalaj Reklam Matbaa Kağıtçılık Elektronik Tekstil Turizm ve Seyahat Acenteliği İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, … Plastik Hırdavat Mobilya Aksesuarları İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, Tasfiye Halinde … Fermuar Aksesuar Bijuteri İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, ... Tekstil Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi, … Turizm Seyahat Madencilik Tekstil Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … İplik Endüstri ve Dış Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenmiş herhangi bir vergi tekniği raporunun bulunmadığı, … Metal Kaplama Makine ve Tekstil Aksesuarları Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda mükellefin sahte fatura düzenlediğinin tespit edilemediğinin belirtildiği, tarhiyatın 2015 yılından devreden indirilecek katma değer vergisi tutarının değişmesinden kaynaklanan kısmı yönünden ise, Mahkemelerinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla davacı adına 2015 yılına ilişkin yapılan cezalı tarhiyatın, … Tekstil İnşaat Metal Lojistik Reklam Elektrik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Tekstil ve Tekstil Aksesuarları Temizlik Nakliyat Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … Ajans Tekstil ve Tekstil Ürünleri Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden davanın reddedildiği, … Metal Kaplama Makine ve Tekstil Aksesuarları Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Ambalaj Plastik Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, … Lojistik Kargo Taşımacılık ve Nakliyat Hizmetleri Ticaret Limited Şirketi, … Ambalaj Reklam Matbaa Kağıtçılık Elektronik Tekstil Turizm ve Seyahat Acenteliği İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, … Plastik Hırdavat Mobilya Aksesuarları İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Giyim Tekstil İmalat Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, … ile … Tesisat Metal Plastik İmalat Pazarlama Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırıldığı, 2015 yılının Kasım dönemine ilişkin olup 2016 yılında kesinleşen cezanın tekerrür uygulamasına esas alınamayacağı, kesilen özel usulsüzlük cezasında ise hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, uyuşmazlık konusu dönemlere ait yüklenim listesinde yer alıp indirimleri reddedilen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı ile 2015 yılından devreden indirilecek katma değer vergisi tutarının değişmesinden kaynaklanan kısmının, … Metal Kaplama Makine ve Tekstil Aksesuarları Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Ambalaj Plastik Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, … Lojistik Kargo Taşımacılık ve Nakliyat Hizmetleri Ticaret Limited Şirketi, … Ambalaj Reklam Matbaa Kağıtçılık Elektronik Tekstil Turizm ve Seyahat Acenteliği İç ve Dış Ticaret Limited Şirketi, … Plastik Hırdavat Mobilya Aksesuarları İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Giyim Tekstil İmalat Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi, … ile … Tesisat Metal Plastik İmalat Pazarlama Sanayi Ticaret Limited Şirketi'nden 2015 yılında alınan faturalardan kaynaklanan bölümü ile vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı ve özel usulsüzlük cezası kaldırılmış, üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, 2015 yılından devreden indirilecek katma değer vergisi tutarının değişmesinden kaynaklanan kısmının, … Tekstil İnşaat Metal Lojistik Reklam Elektrik Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi, … Tekstil ve Tekstil Aksesuarları Temizlik Nakliyat Taşımacılık Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi ile … Ajans Tekstil ve Tekstil Ürünleri Ticaret Limited Şirketi'nden 2015 yılında alınan faturalardan kaynaklanan bölümü yönünden ise dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının ihracata konu alımlarını gerçekleştirdiği mükelleflerin komisyon karşılığı sahte fatura düzenledikleri tespit edildiğinden haksız olarak iade edilen tutarın geri alınması amacıyla yapılan tarhiyat ile kesilen özel usulsüzlük cezası ve vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırılmasında hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
MADDİ OLAY : 
Davacının 2015, 2016 ve 2017 yıllarına ilişkin hesap ve işlemlerinin incelenmesi neticesinde düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda, fason tekstil ve ihracat işlemleri dışında düzenlediği faturaların komisyon karşılığı düzenlenmiş sahte faturalar olduğu ve ihracata konu alımlarını sahte faturalarla belgelendirdiği tespit edilmiştir. Söz konusu rapor dayanak alınarak katma değer vergisi yönünden 2016 yılı için düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda ise sahte fatura düzenlemek suretiyle elde edilen komisyon geliri dönem matrahına eklenmek, gerçek bir ticari faaliyete dayanamayan söz konusu satışlar dönem matrahından çıkarılmak, sahte faturalara dayalı katma değer vergisi indirimleri reddedilmek ve önceki dönemden devreden indirilecek katma değer vergisi azaltılmak suretiyle yeniden oluşturulan beyan tablosuna göre 2016 yılının Ocak ve Şubat dönemleri için ödenecek katma değer vergisi çıktığı ve aynı yılın Mart ila Temmuz dönemleri için iade edilecek katma değer vergisi bulunmadığından bahisle dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin salındığı, vergi ziyaı cezasının tekerrür hükümleri gereğince artırıldığı ve özel usulsüzlük cezasının kesildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 22. maddesinin 1. fıkrasında; konular aydınlandığında meselelerin sırasıyla oya konulacağı ve karara bağlanacağı, kararlarda bulunacak hususları düzenleyen 24. maddesinin (b) bendinde, davacının ileri sürdüğü olaylar ve hukuki sebepler ile istem sonucunun kararda belirtileceği, (e) bendinde, kararın dayandığı hukuki sebeplerin, gerekçe ve hükmün kararda gösterilmesinin zorunlu olduğu kurala bağlanmış, 49. maddesinin 2. fıkrasının (c) bendinde ise usul hükümlerinin uygulanmasında kararı etkileyebilecek nitelikte hata veya eksikliklerin bulunması bozma sebebi olarak sayılmıştır.	
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmış; aynı Kanun’un  32. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hüküm altına alınmıştır.  
 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Sahte fatura düzenlemek suretiyle elde edilen komisyon gelirinin tarh matrahının bir kalemini oluşturduğu uyuşmazlıkta söz konusu komisyon geliri hakkında herhangi bir değerlendirme yapılmaması yargılama usulüne uygun düşmediğinden Vergi Mahkemesi kararının aleyhe olan hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddinde hukuka uygunluk görülmemiştir.	
Katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden yasayla tanınan hakkın biçimsel koşulların varlığının  yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak herhangi bir olumsuz saptamanın bulunmaması gerekir.
Buna göre, davacı hakkında tanzim edilen raporlarda, yüklenim listesinde yer alan ve haklarında herhangi bir karşıt inceleme tutanağı ya da görüş yazısı olmadığı halde başta çekle ödeme bilgileri olmak üzere Gelir İdaresi Başkanlığı  veri tabanında olan bilgiler kullanılarak düzenledikleri faturalarda yer alan katma değer vergilerinin indirim ve yüklenim konusu edilemeyeceği bildirilen firmalar hakkındaki tespitler değerlendirilerek karar verilmesi gerekirken Vergi Mahkemesince yazılı gerekçeyle üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin, haklarında vergi tekniği raporu bulunmadığı belirtilen mükelleflerden alınan faturalardan kaynaklanan kısmı yönünden kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen davalı idare istinaf başvurusunun reddinde de hukuka uygunluk görülmemiştir.
Öte yandan, yeniden verilecek kararda, vergi ziyaı cezasının tekerrür nedeniyle artırılan kısmı ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 353. maddesinin 1. bendi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezası hakkında da karar verileceği tabiidir. 
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 20/02/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.