Esas No: 2023/214
Karar No: 2024/816
Karar Tarihi: 11.09.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/214 E.  ,  2024/816 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas No : 2023/214
Karar No : 2024/816
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: … Defterdarlığı - … (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Akaryakıt Gıda Petrol Ürünleri  Turizm Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi 
VEKİLİ	: Av. …
İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin  … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
Dava konusu istem: Davacı adına, kullandığı faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığını saptayan vergi tekniği raporuna dayanarak hazırlanan vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen 2011 yılının Ocak ila Aralık dönemlerine ait katma değer vergileri ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. 
…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı ... Petrol Ürünleri Nakliyat Turizm İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellefin faaliyet konusu toptan akaryakıt ve akaryakıt ürünleri alım-satımıdır.
ii. Mükellefin bilinen adresine gönderilen 10/06/2013 tarih ve AGB-A-2087/256-208 sayılı bilgi isteme yazısı ile 09/10/2014 tarih ve AGB-A-2087/74-41 sayılı defter/belge isteme yazısı şirketin belirtilen adresten taşınması nedeniyle tebliğ edilememiştir. Adres tespit tutanağı ile adı geçen firmanın tanınmadığı, halen aynı adreste ... Pet. Ltd. Şti.'nin faaliyet gösterdiği tespit edilmiştir. 
iii. Şirket müdürlerine gönderilen defter/belge isteme yazılarının tebliği üzerine 2010 ve 2011 yıllarına ilişkin defter ve belgeleri 20/01/2015 tarihinde ibraz edilmiş, ancak 2012, 2013 ve 2014 dönemleri defter ve belgeleri ibraz edilmemiştir. 
iv. İnceleme dönemlerine ait araç alış-satışı veya kiralanmasına dair bir bilgi bulunmadığı, şirketin merkez adresi dışında bir depo ve şubesinin bulunmadığı tespit edilmiştir.
v. 02/10/2007 tarihinde yapılan işe başlama yoklamasında, adreste ... Petrol Ltd. Şti.'nin faaliyet gösterdiği, ... Petrol Ürünleri Ltd. Şti.'nin ise büro faaliyeti gösterdiği, toptan gelen malın ... Petrol tesislerinde depolandığı ve buradan şirket adına toptan satış yapıldığı tespit edilmiştir.
vi. 30/03/2015 tarihinde yapılan yoklamada ise, şirketin tanınmadığı, hala aynı adreste ... Petrol Ltd.Şti.'nin faaliyet gösterdiği tespit edilmiştir.
vii. Şirket hakkında düzenlenen yeminli mali müşavir (YMM) raporlarında olumsuz bir tespitten bahsedilmediği, kurumun 2010-2011 hesap dönemleri ile ilgili düzenlenen YMM Kurumlar Vergisi Tasdik Raporlarında 2010 yılının Mayıs dönemine kadar işçisinin olmadığı, sonraki aylarda iki-üç işçi çalıştırdığı tespit edilmiştir.
viii. ... Akaryakıt Petrol Ür. Ltd. Şti.'nin temsilcisi, son iki yıldır söz konusu adreste sadece şirketlerinin faaliyette bulunduğunu, ondan öncesinde (2013-2014 yıllarında) ... Pet. Ltd. Şti.'nin kiracı olduğunu, daha öncesinde (2009-2013 yılları arasında) iş yerinin ... ve ...'ın sahibi olduğu ... Akaryakıt Ltd. Şti.'ye kiralandığını, ... Petrol Ltd. Şti. ile herhangi bir ticari ilişkilerinin bulunmadığını, firma ile ilgili ... ve ...'ı tanıdığını ve 2007 tarihli yoklamada adreste ... Ltd. Şti.'nin büro faaliyeti gösterdiğini, toptan gelen malın ... Petrol Ltd. Şti. tesislerinde depolandığını, buradan şirket adına toptan satış yapıldığı yönündeki tespitlerden haberi olmadığını, "… Yolu ... km …/…" adresindeki iş yerinin 2009-2013 yılları arasında ... Ltd. Şti.'ye kiralandığını, ... Ltd.Şti. ortakları ... (…) ve ...'nu tanımadığını, sadece ... ve ...'ı tanıdığını beyan etmiştir. Söz konusu ifadeler ve ibraz edilen kira sözleşmeleri birlikte değerlendirildiğinde, mükellefin iş yeri adresinde başka mükelleflerin faaliyet gösterdiği anlaşılmıştır.
ix. Mükellefin mal ve hizmet satışında bulunduğu ... ve ... Akaryakıt Ltd. Şti.'ye gönderilen bilgi isteme yazılarının tebliğine rağmen müfettişliğe başvurulmamıştır.
x. Mükellefin fatura düzenlediği Hacı Yaşar Yıldırım, ... Ltd. Şti.'nden yaptığı mal alımlarında muhatap olarak ..., ... ve ...'i tanıdığını, iş yerinin isminin ... olarak geçtiğini ifade etmiştir. Yine adına fatura düzenlenen Bahadır Yıldırım ve Aziz Arat'ın ifadeleri de aynı doğrultudadır. Ayrıca ... Org. Müh. Bas. Eml. Rek. Tur. İnş. Tic. Ltd. Şti. tarafından ... Ltd.Şti.'ye verilen çeklerin tahsilatını yapan ...'nun ... Ltd. Şti.'ye bağlı Atılım Ofsel Ltd. Şti.'nde abone ve tahsilat sorumlusu olarak çalıştığını ve çeklerin tahsilatını kendisinin yaptığını beyan ettiği ve … T.A.Ş.'nden gelen cevabi yazının da bu hususu doğruladığı, ...'nun tahsilatı ... Ltd.Şti. çalışanı "…" ismindeki şahıs adına yaparak parayı bu kişiye verdiğine ilişkin beyanının inandırıcı olmadığı tespit edilmiştir.
xi. Mükellefin 2010 döneminde mal ve hizmet alışında bulunduğu firmalardan on yedi tanesi hakkında vergi tekniği raporu, bir tanesi hakkında ise olumsuz tespit bulunduğu, 2010 yılı için beyan ettiği mal ve hizmet alışları toplamının 28.708.830,00 TL, hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporu veya olumsuz tespit bulunan firmalardan yaptığı alış tutarının ise 26.248.843,00 TL olduğu, bunun da 2010 yılı alışlarının %91'ine tekabül ettiği tespit edilmiştir. 
xii. 2011 yılı için beyan ettiği mal ve hizmet alışları toplamının 37.019.302,00 TL, hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporu veya olumsuz tespit bulunan firmalardan yaptığı alış tutarının ise 7.276.489,00 TL olduğu, bunun da 2011 yılı alışlarının %20'sine tekabül ettiği tespit edilmiştir.
xiii. 2012 yılı için beyan ettiği mal ve hizmet alışları toplamının 22.921.257,00 TL, hakkında düzenlenmiş vergi tekniği raporu veya olumsuz tespit bulunan firmalardan yaptığı alış tutarının ise 18.099.433,00 TL olduğu, bunun da 2012 yılı alışlarının %79'una tekabül ettiği, ayrıca 2013 ve 2014 dönemlerinde de bu oranın %100 olduğu tespit edilmiştir. 
xiv. 18/09/2015 tarihi itibarıyla vadesi geçmiş ve ödenmesi gereken 808.943,67 TL vergi borcu bulunduğu, depo, ardiye, şube ve herhangi bir aracı bulunmayan mükellef tarafından 2010 ila 2014 dönemlerinde 105.324.963,00 TL tutarında mal veya hizmet satışında bulunulduğu, 105.736.051,00 TL tutarında mal veya hizmet alışında bulunulduğu tespit edilmiştir. 
xv. Mükellefin ortağı ve müdürü ... (…)'in ifadesinde, şirkete eski eşi ... vasıtasıyla ortak ve müdür olduğunu, firmanın faaliyetleriyle bir ilgisinin olmadığını, iş yerine dahi gitmediğini, devir işlemleri için gittikleri noterde ..., ... ve ...'in de hazır bulunduğunu, eski eşine bu kişilerin kim olduklarını sorduğunda firmanın diğer ortakları olduğunu söylediğini, devir işlemleri tamamlandıktan sonra aynı gün noterde ...'e firmanın işlerini yürütmesi için vekaletname verdiğini, ara ara telefonla görüştüğünü, altı ayda ya da yılda bir notere gittiklerini, çocuklarına yapılan sosyal yardım için açtırdığı banka hesabına gelen 50.000 TL'yi ... ve ... ile birlikte bankaya giderek ...'ın hesabına aktardıklarını, şirkete ortaklığından kaynaklanan Bağ-Kur prim borcunu ... ile birlikte yapılandırdıklarını ancak borcun ödenmediğini, Bağ-Kur'a gittikleri gün kendisine 1.000,00 TL tutarında para verildiğini ve kendisinin maaşa bağlandığını, kendisinden önce eşinin ortak olduğu dönemde banka hesabına her ay 300,00 TL yatırıldığını, kendisi ortak olduktan sonra da bir yıl kadar aylık 350,00 TL para yatırıldığını ve bu parayı kendisinin çektiğini, mükellef şirket adına yapılan işlemlerle ilgisi olmadığını, ilkokul mezunu olduğunu beyan ettiği tespit edilmiştir.
xvi. Şirketin diğer ortağı ... ifadesinde, ... Ltd. Şti. isimli bir firmadan haberi olmadığını, ortak olduğunu ilk defa duyduğunu, … Piliç firmasında 2000 yılından beri sigortalı olarak çalıştığını, iş yerinden arkadaşı ...'un bir arkadaşının şirket kuracağını ve bir sıkıntı yaratmayacağını söylediğini, bunun üzerine muhasebeciye ve notere gidip imza attığını, bunun dışında bir bilgisinin olmadığını beyan etmiştir. 
xvii. Şirketin eski ortağı ... ifadesinde, hisselerini devrettikten sonra şirketin ticari faaliyetinde aktif olarak yer almadığını, ancak müşteri devrinde üç-beş ay gibi bir dönemde firmanın yeni sahiplerine yardımcı olduğunu, ...'in diğer firması olan ... Ltd. Şti.'nin 2010 yılından itibaren sigortalı çalışan personeli olduğunu, ön muhasebeye baktığını, ... (…)'i sadece aynı sektörde yer almasından dolayı tanıdığını beyan etmiştir. Buna rağmen şirketin 2012-2013 yıllarında kayıtlarını tutan mali müşavir tarafından fotokopisi ibraz edilen 11/02/2010 tarihli vekaletname ile ...'in ...'a ... Ltd. Şti.'nin faaliyetlerini yürütmek için vekaletname verdiği tespit edilmiştir.
xviii. Mükellefin defterlerini incelemeye ibraz eden ... ifadesinde, ... Ltd. Şti.'nde 2010 yılı sonundan beri muhasebeci olarak çalıştığını, ... Ltd. Şti.'nin kendisine vekaletname vermesinin nedeninin yardımcı olmak olduğunu beyan etmiştir.
xix. Mükellefin 2010 yılının Nisan döneminden 2013 yılının Temmuz dönemine kadar muhasebesini tutan … ifadesinde, ... ve eşi ...'ın sahibi bulunduğu dört firma olduğu, bunlardan birisinin de ... Ltd. Şti. olduğu, "… Yolu .. km …/…" adresindeki … benzin istasyonunda ... Ltd.Şti., Bora Petrol Ltd. Şti. ve ...`ın defter kayıtlarını birlikte tuttuğunu, ... Akar. Ür. Nak. Otom. Gıd. İmal. Tur. İnş. Ltd. Şti.`nin kuruluş işlemlerini kendisinin yaptığını, daha sonra birkaç sene anılan mükellefle çalışmaya ara verdiğini, 2012 ve 2013 yıllarında kayıtları tekrar tutmaya başladığını, kayıtlarını tuttuğu dönemde şirketin iş yeri adresi olarak görünen "… Yolu ... Km …/…" adresinde fiili olarak faaliyet olmadığını, … Pet Akar. Ür. Nak. Otom. Gıd. İmal. Tur. İnş. Ltd.Şti.'nin aslında "… Yolu ... km …/…" adresinde faaliyet gösterdiğini, hatta üzerinde ... Akar. Ür. Nak. Otom. Gıd. İmal. Tur. İnş. Ltd. Şti. yazan tanker ve büyük kamyonların bu adreste bulunduğunu, … Pet. Ltd.Şti., Asya Pet. Ltd.Şti. ve ... Ltd. Şti.'nin de bu adreste aynı dönemde faaliyet gösterdiğini, ... ve ...'ı 2005 yılında … Pet Ltd. Şti.'nin kuruluşundan beri tanıdığını, ...'in yukarıda bahsedilen firmaların ön muhasebelerini "… Yolu ... km …/…" adresinde tuttuğunu, ... ile ilgili ..., ... ve ... dışında kimseyi tanımadığını, …'u hisse devri yapılırken bir kez gördüğünü, sadece şirket ortağı olduğunu bildiğini, ... ve …'yı ise hiç tanımadığını, isimlerini dahi duymadığını, … Pet. Ltd. Şti. ile çalışırken sözleşmeyi ... ile imzaladığını beyan etmiştir.
xx. Şirketin 2013 yılının Ağustos döneminden 2015 yılının Ocak dönemi dahil muhasebe kayıtlarını tutan … ifadesinde, 2010 yılında ... ve eşi ...'ın isimlerini … Petrol Ltd. Şti.'ni alan kişiler olarak duyduğunu, daha sonra 2013 yılının Ağustos ayından itibaren ... Ltd.Şti. ve ...'ın firmalarının çalışanı olan … ile tanıştığını ve bu firmaların defter kayıtlarını tutmaya başladığını, … Petrol'ün kayıtlarını 2014 yılının Mayıs döneminden itibaren tutmaya başladığını, … Pet. Ltd. Şti.'nin faaliyetlerini ... ile ...'in yürüttüğünü ve bu kişilerin vekaletlerinin de bulunduğunu, ...'ın da fiili olarak orada çalıştığını, işleri ... ve ... ile birlikte yürüttüğünü, …'u hiç görmediğini, ortak olduğunu bildiğini, ancak ... ve ...'in, … tarafından kendilerine vekalet verildiğini ve yetkili olduklarını söylediklerini, ... ve …'yı hiç tanımadığını beyan etmiştir.
xxi. ... ifadesinde ... Ltd. Şti.'nde hiç çalışmadığını beyan etmesine rağmen şirketin 2010-2013 yıllarında mal ve hizmet satışında bulunduğu …, … ve …'ın yaptığı mal alımlarında ..., ... ve ... ile muhatap olduğunu, ...'in firmanın muhasebe bölümünde durduğunu, aldığı malların karşılığında ödemeyi ...'e yaptığını beyan ettikleri ve 26/05/2010 tarihli vekaletname ile …'un ...'e ... Ltd. Şti.'nin faaliyetlerini yürütmek üzere vekaletname verdiği tespit edilmiştir.
xxii. Mükellefin 2012, 2013 ve 2014 dönemlerine ait kanuni defter onayına ilişkin bir tespit bulunmamıştır. Ayrıca şirketin Enerji Piyasası Evrak Bilgi Sistemi ve Enerji Piyasası Veritabanı Yönetim Sistemi kayıtlarında herhangi bir kaydının bulunmadığı tespit edilmiştir.
xxiii. 2010 ila 2014 yıllarında küçük çaplı gerçek faaliyeti olduğu, ancak büyük çaplı satışlarının gerçek bir mal ve hizmet karşılığı olmadığı, bu nedenle mükellefin satış faturaları dökümünden ve Bs bildirimlerinden tespit edilen bazı düşük tutarlı (30.000 TL'nin altındaki) satışlarının gerçek olduğu, diğer satışlarının herhangi bir mal ve hizmet karşılığında düzenlenmeyen faturalar olduğu ve mükellefin 01/01/2010 tarihinden itibaren düzenlediği satış belgelerinin gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan faturalar olarak değerlendirilmesi gerektiği tespitine yer verilmiştir.
Davacı şirket adına 2011 yılında fatura düzenleyen ... Ltd. Şti. hakkındaki tespitler birlikte değerlendirildiğinde, özellikle şirketin 2011 yılında beyan ettiği katma değer vergisi matrahlarına ulaşacak ticari faaliyete ilişkin herhangi bir tespitin bulunmadığı, iş yerinde yapılan yoklamalarda adreste başka bir şirketin faaliyet gösterdiğinin anlaşıldığı, şirket alışlarının önemli kısmının hakkında vergi tekniği raporu bulunan firmalardan yapıldığı, faaliyet konusunu ve beyan ettiği ciroyu gerçekleştirecek yeterlilikte iş yerine (depo, ardiye, şube), demirbaşa, taşıta, teçhizata ve işçi sayısına sahip olmadığı dikkate alındığında, anılan şirketin düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı anlaşıldığından davacı adına yapılan cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık görülmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle davayı reddetmiştir. 
Davacının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davacının ilgili dönemde fatura aldığı ... Petrol Ürünleri Nak. Tur. İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler değerlendirildiğinde, inceleme yapıldığı esnada faal olan ve bir kısım satışlarının gerçek olduğu kabul edilen adı geçen firmanın davacıya düzenlediği faturalarda yer alan emtianın gerçekten alınıp alınmadığı hususunda vergi inceleme elemanı tarafından herhangi bir araştırma ve karşıt inceleme yapılmadığı, fatura içeriği malların davacının faaliyet konusu ile uyumlu olduğu ve davacının anılan fatura içeriği emtiayı söz konusu firmadan almadığı yolunda somut bir tespitin bulunmadığı anlaşılmaktadır. 
Diğer taraftan, ... Petrol Ürünleri Nak. Tur. İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. tarafından başka bir mükellefe düzenlenen faturalar nedeniyle 2010 yılına ilişkin yapılan tarhiyata karşı açılan davanın kabulü yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusu da reddedilmiştir.
Buna göre, anılan şirket tarafından davacı adına düzenlenen uyuşmazlığa konu faturalarda yazılı katma değer vergisi indirimlerinin reddedilmesinde, dolayısıyla dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle istinaf istemini kabul ederek Vergi Mahkemesi kararını kaldırmış ve davanın kabulüne karar vermiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 16/05/2022 tarih ve E:2018/4959, K:2022/3074 sayılı kararı: 
Davacının fatura aldığı ... Petrol Ürünleri Nak. Tur. İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen vergi tekniği raporundaki tespitler bir arada değerlendirildiğinde, özellikle anılan firmanın 2007 yılında yapılan yoklamasında ... Akaryakıt Petrol Ür. Ltd. Şti. ile aynı yerde faaliyet gösterdiği tespit edilmesine rağmen ... Akaryakıt Petrol Ür. Ltd. Şti.'nin kanuni temsilcisinin daha sonraki ifadesinde, anılan firmanın kendileri ile aynı iş yerinde hiçbir dönem faaliyet göstermediğini belirterek bu durumu kira sözleşmeleri ile ortaya koyduğu, şirketin kanuni temsilcisi ...'in şirket faaliyetlerinden habersiz olduğunu, kandırılarak şirkete ortak yapıldığını beyan ettiği, diğer şirket ortağının da şirketten ve faaliyetlerinden haberdar olmadığını, şirketten mal alan tüm alıcıların ..., ... ve …'i tanıdığını, şirket muhasebesini tutan muhasebecilerin de ..., ... ve …'in şirketi yönettiğini belirttiği, mükelleften mal alan davacı ... Akaryakıt Gıda Petrol Ürünleri Tic. Ltd. Şti.'nin temsilcilerinin de ... ve ... olduğu, 2012 ila 2014 dönemlerine ait defter ve belgelerinin incelemeye ibraz edilmediği, mal ve hizmet alımlarının çok büyük bir kısmının gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura düzenleyen mükelleflerden yapıldığı dikkate alındığında, söz konusu mükellefin düzenlediği faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı ve aksi yöndeki temyize konu kararda hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.   
Daire bu gerekçeyle temyize konu kararı bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının kullandığı faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı belirtilerek temyize konu kararın bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur. 
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ:Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ  ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
11/09/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.