Esas No: 2023/1092
Karar No: 2024/925
Karar Tarihi: 23.10.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/1092 E.  ,  2024/925 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2023/1092
Karar	No : 2024/925
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Bakanlığı - ANKARA  
VEKİLİ	: Hukuk Müşaviri ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... İnşaat Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi 
İSTEMİN	KONUSU	:	Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 30/11/2021 tarih ve E:2018/2891, K:2021/5817 sayılı kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ	: 
	Dava konusu istem: Devlet Su İşleri Genel Müdürlüğünün ... ihale kayıt numaralı "Erzurum Hınıs Başköy Barajı Sulaması" işine ilişkin 25/10/2016 tarihinde yaptığı ihale uhdesinde kalan davacı tarafından, anılan iş ile ilgili Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesi verilmesi talebinin reddine ilişkin Ekonomi Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğünün ... tarih ve ... sayılı işleminin iptali ve bu işlemin dayanağı olduğu ileri sürülen 18/08/2016 tarih ve 29805 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ (İhracat:2008/6)'de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (İhracat: 2016/8) ile anılan Tebliğ'e eklenen geçici 3. maddede yer alan "9/8/2016 tarihinden sonra Vergi, Resim ve Harç İstisna Belgesi almak için Bakanlığa yapılan başvurularda, faaliyet konusu işin ihale tarihinin 9/8/2016 tarihinden önce olduğunun tevsik edilmesi durumunda, ilgili başvuruya istinaden bu Tebliğin 6 ncı maddesinde öngörülen şartlar çerçevesinde belge tanzim edilebilir." şeklindeki düzenlemenin iptali ile 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesini değiştiren 09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesinin Anayasa'ya aykırı olduğu gerekçesiyle iptali için Anayasa Mahkemesine başvurulması istemiyle dava açılmıştır.
	Danıştay Onuncu Dairesinin 16/04/2018 tarih ve E:2018/1304, K:2018/1517 sayılı kararıyla dosyanın gönderildiği Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 30/11/2021 tarih ve E:2018/2891, K:2021/5817 sayılı kararı:
	488 sayılı Damga Vergisi Kanunu'na 5035 sayılı Kanun ile eklenen ek 2. maddede döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemlerle ilgili olarak düzenlenen kâğıtların damga vergisinden müstesna olduğu, aynı maddenin son fıkrasında, bu maddenin uygulanması bakımından döviz kazandırıcı faaliyetlerin neler olduğunun ve bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasların Maliye Bakanlığı ve Dış Ticaret Müsteşarlığı tarafından birlikte tespit edileceği kurala bağlanmıştır.
	09/08/2016 tarih ve 29796 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesi ile değişik 488 sayılı Kanun'un ek 2. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesine bağlanan ve maddede sayılan diğer döviz kazandırıcı faaliyetlere ilişkin işlemler nedeniyle, belgenin geçerlilik süresi içerisinde belgede yer alan tutarla sınırlı olmak kaydıyla düzenlenen kağıtların damga vergisinden müstesna olduğu belirtilmiş; (a) bendinde (uyuşmazlığa konu dönemde yürürlükte bulunan haline göre) Kalkınma Bakanlığınca yayımlanan cari yıl yatırım programında yer alan yatırımlardan ve Milli Savunma Bakanlığı, Jandarma Genel Komutanlığı ve Sahil Güvenlik Komutanlığının bu programda yer almayan kamu yatırımlarından uluslararası ihaleye çıkarılanların ihalesini kazanan veya yabancı para ile finanse edilenlerin yapımını üstlenen ana yüklenici firmaların (alt yükleniciler hariç) yapacakları teslim, hizmet ve faaliyetlerin damga vergisinden müstesna olduğu kuralına yer verilmiştir. Anılan maddenin (4) numaralı fıkrasında (Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı iptal kararından önceki halinde) bu maddenin uygulanmasında uluslararası ihalenin, kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihaleyi ifade ettiği belirtilmiştir. 
	Danıştay Dokuzuncu Dairesince 07/10/2019 tarihinde verilen karar ile Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibarelerinin Anayasa'nın 2 ve 73. maddelerine aykırı olduğu kanısına ulaşılarak itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar verilmiştir.
Başvuru üzerine verilen Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararıyla söz konusu kurallarda bir ihalenin uluslararası ihale niteliğinde kabul edilmesi ve bu sayede döviz kazandırıcı faaliyet kapsamında değerlendirilmek suretiyle damga vergisi ve harç istisnasının uygulanması için öngörülen yabancı firmalarca da teklif verilmesi şartının hukuki öngörülebilirlik ve belirlilik ilkelerine aykırı olacak şekilde düzenlendiği, bu nedenle kuralların Anayasa'nın 13, 48 ve 73. maddelerine aykırı olduğundan iptali gerektiği  gerekçesiyle söz konusu düzenlemelerin iptaline karar verilmiştir. Anılan karar 28/04/2021 tarih ve 31468 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanmıştır.
Anayasa Mahkemesinin iptal kararı sonrasında oluşan hukuki duruma göre Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrasındaki uluslararası ihale, "kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ihaleyi" ifade etmektedir.
18/08/2016 tarih ve 29805 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ (İhracat:2008/6)'de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (İhracat:2016/8) ile İhracat:2008/6 sayılı Tebliğ'e geçici 3. madde eklenmiştir. Bu maddede, 6728 sayılı Kanun’un yürürlük tarihi olan 09/08/2016 tarihinden sonra Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesi alabilmek için yapılan başvurularda faaliyet konusu işin ihale tarihinin bu tarihten önce olduğunun tevsik edilmesi halinde ihaleye yabancı firmaların da teklif verilme şartı aranmaksızın İhracat:2008/6 sayılı Tebliğ'in 6. maddesinde öngörülen şartlar çerçevesinde istisna belgesinin düzenlenebileceği açıklanmıştır.
 18/05/2017 tarih ve 30070 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ'in (İhracat:2017/4) 3. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (l) işaretli bendinde, Damga Vergisi Kanunu’nda yapılan değişiklikle uyumlu olacak şekilde “Uluslararası ihale: Kamu kurum ve kuruluşları tarafından yerli ve yabancı firmaların ayrı ayrı veya birlikte iştirakine açık olarak çıkılan ve yabancı firmalarca da teklif verilen ihale” olarak tanımlanmıştır. 
Diğer taraftan İhracat:2017/4 sayılı Tebliğ ile İhracat:2008/6 sayılı Tebliğ yürürlükten kaldırılmıştır.
İhracat:2017/4 sayılı Tebliğ'de yer alan uluslararası ihale tanımındaki “ve yabancı firmalarca da teklif verilen” ibaresi ise Anayasa Mahkemesi kararı doğrultusunda Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 15/06/2021 tarih ve E:2017/4251 K:2021/3777 sayılı kararıyla iptal edilmiştir.
i. Anayasa'ya aykırılık iddiası yönünden yapılan inceleme:
Davacı tarafından, 488 sayılı Kanun'un ek 2. maddesini değiştiren 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesinin Anasaya aykırı olduğu iddiasıyla iptali istemiyle Anayasa Mahkemesine başvurulması istenmiştir.
	Danıştay Dokuzuncu Dairesince 07/10/2019 tarihinde verilen karar ile Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibarelerinin Anayasa'nın 2 ve 73. maddelerine aykırı olduğu kanısına ulaşılarak itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasına karar verilmiştir. Bu başvuru üzerine Anayasa Mahkemesi tarafından 24/12/2020 tarih E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararla anılan ibarelerin iptaline karar verilmiştir. 
	Bu nedenle davacının Anayasa'ya aykırılık iddiasına itibar edilmemiştir.
	ii. Düzenleyici işlemin dava konusu edilen kısmı yönünden yapılan inceleme:
	Usul yönünden yapılan inceleme:
	Bireysel işlemin dayanağı İhracat:2017/4 sayılı Tebliğ'in 3. maddesinin (l) bendi ise de gerek davalıya istisna belgesi alabilmek için yapılan başvuruda gerek dava dilekçesinde uhdesinde kalan ihaleye yabancı firmalarca teklif verilmesi şartının aranmasının hukuka aykırı olduğu, İhracat:2017/4 sayılı Tebliğ'de yer alan düzenlemelerin değil 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesiyle değiştirilmeden önceki mevzuatın uygulanması gerektiği iddia edilmiştir.
	Bu kapsamda, davalı idareye yapılan başvurunun reddine dair dava konusu işlemin esas itibarıyla 18/08/2016 tarih ve 29805 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan İhracat, Transit Ticaret, İhracat Sayılan Satış ve Teslimler ile Döviz Kazandırıcı Hizmet ve Faaliyetlerde Vergi, Resim ve Harç İstisnası Hakkında Tebliğ (İhracat:2008/6)'de Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ (İhracat: 2016/8) ile anılan Tebliğ'e eklenen geçici 3. maddede yer alan kurala dayandığı anlaşılmaktadır.
	Bu durumda, bireysel işlemin davacıya tebliği üzerine, İhracat:2008/6 sayılı Tebliğ'e İhracat:2016/8 sayılı Tebliğ ile eklenen geçici 3. maddenin iptali istemiyle açılan davada, Tebliğ'in geçici 3. maddesinin, bireysel işlemin doğrudan olmasa da dolaylı olarak dayanağı olduğu sonucuna varıldığından, işbu davanın (düzenleyici işlem yönünden) süresinde açıldığı kabul edilerek işin esasına geçilmiştir.
	Esas yönünden inceleme: 
	Düzenleyici işlemin dava konusu edilen kısmı ile 6728 sayılı Kanun'un yürürlüğe girdiği tarihten sonra yapılan ihalelerde 488 sayılı Kanun'un 6728 sayılı Kanun ile değiştirilen ek 2. maddesinin, Kanun'un yürürlük tarihinde önce yapılan ihalelerde ise değişiklik öncesi mevzuatın uygulanacağı açıklanmış dolayısıyla 6728 sayılı Kanun'un yürürlüğe girdiği 09/08/2016 tarihinden önce yapılan ihale konusu işlerde istisna belgesi almak için başvuran mükelleflerden bu ihalelere ilişkin olarak yabancı firmalarca teklif verme şartı aranmaksızın istisna belgesinin verilebileceği ifade edilmiştir.
	Dava konusu edilen Tebliğ'in ilgili maddesi ile 6728 sayılı Kanun'un 27. maddesi ile değiştirilen 488 sayılı Kanun'un ek 2. maddesinin uygulanmasında ortaya çıkacak tereddütlere açıklık getirilmiştir. Diğer bir deyişle anılan kural Kanun'daki düzenlemeleri açıklayıcı bir mahiyet içermektedir. Bu durumda söz konusu Tebliğ ile yapılan düzenlemede dayanak Kanun'u aşan ya da onu genişleten veya daraltan herhangi bir ifade bulunmamaktadır.
	Normlar hiyerarşisine göre hukuk düzeninin farklı kademede yer alan Anayasa, kanun, tüzük, yönetmelik ve diğer düzenleyici işlemlerden oluşan birçok normu içerdiği, her normun geçerliliğini bir üst basamakta yer alan normdan aldığı, bu nitelikleri gereği düzenlemelerin dayandıkları üst hukuk normlarına aykırı hüküm ihtiva etmemeleri gerektiği dikkate alındığında  dava konusu düzenlemenin olay tarihinde yürürlükte bulunan halinde üst hukuk normlarına aykırılık taşımadığı ve dolayısıyla hukuka uygun olduğu görüldüğünden bu haliyle düzenleyici işleme karşı açılan davada davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu düzenlemenin iptalini gerektirir nitelikte olmadığı sonucuna varılmıştır.
	iii. Dava konusu bireysel işlem yönünden yapılan inceleme: 
	Anayasa'nın 153. maddesinde düzenlenen, iptal kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural, iptal edilen hükümlere göre kazanılmış hakların ortadan kaldırılmasına veya toplum huzurunun bozulmasına yol açacak sonuçları önlemek amacıyla kabul edilmiş olup bu kuralın mutlak anlamda anlaşılıp uygulanmaması gerekmektedir. Özellikle anılan kuralın bir davaya bakmakta olan mahkeme tarafından itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine götürülen konularda uygulanmasının mümkün olmadığı, aksi halde Anayasa'nın 152. maddesinde düzenlenmiş olan itiraz yolunun hukuk ve uygulama yönünden sonuçsuz kalacağı yargısal içtihatlarla kabul edilmiş bulunmaktadır. Nitekim Anayasa'nın, itiraz yoluna başvurulan kanun hakkındaki Anayasa Mahkemesi kararının beş ay içinde gelmemesi hâlinde mahkemenin davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandıracağına işaret edilen 152. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan "Ancak, Anayasa Mahkemesinin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkeme buna uymak zorundadır." yolundaki kural da Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu karardan önce açılmış bulunan ve bakılmakta olan davalarda uygulanması gerektiğini açıkça ortaya koymaktadır.
	Bu hukuksal durumun doğal sonucu olarak bir kanunun uygulanması nedeniyle dava açmak durumunda kalan ve Anayasa'nın 153. maddesi uyarınca itiraz yoluyla Anayasa Mahkemesine başvurulmasını isteme hakkına sahip olan kişilerin de, hak veya menfaatlerini ihlâl eden kuralın, daha önce yapılan başvuru sonucunda (iptal davası veya itiraz yoluyla) Anayasa Mahkemesince iptal edilmiş olması hâlinde iptal hükmünün hukukî sonuçlarından yararlanmaları gerekeceği açıktır. Aksi hâlde, Anayasa Mahkemesince verilen iptal kararının uygulama tarihinin yukarıda belirtilen amaçla ayrıca belirlenmesi halinde iptal edilen yasa kuralının uygulanmasının sürdürülmesi nedeniyle bu uygulamaya karşı dava yoluna başvuracakların iptal kararının hukuki sonuçlarından yararlanamayacaklarının kabulü, bir yandan dava yoluna başvuran herkes için Anayasa ile tanınmış olan itiraz hakkının bu kişiler yönünden fiilen işlemez hâle getirilerek ortadan kalkması ve iptal kararının uygulanamaması, öte yandan Anayasa'ya aykırılığı hükmen saptanmış olan bir yasa kuralının uygulanmasının hukuken korunması gibi bir sonuca neden olur ki bu durumun Anayasa'nın üstünlüğü ve hukuk devleti ilkesine aykırı düşeceğinin kabulü gerekir.
Dosyanın incelenmesinden, davacı tarafından üstlenilen işin cari yıl yatırım programında yer aldığı, anılan işe ilişkin ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olduğu, ancak ihaleye yabancı firmalarca teklif verme şartının gerçekleşmediği, bu nedenle davacının Vergi, Resim, Harç İstisnası Belgesi verilmesi talebinin, söz konusu işin uluslararası ihaleye çıkarılma şartının yerine getirilmediğinden bahisle Ekonomi Bakanlığı İhracat Genel Müdürlüğünün ... tarih ve ... sayılı işlemiyle reddedildiği anlaşılmaktadır.
Olayda, iptal istemine konu idari işlemin sebep unsuru, davacı tarafından üstlenilen işin ihale aşamasında yabancı firmalarca teklif verme şartının gerçekleşmemiş olmasıdır. Dava konusu bireysel işlemin sebep unsurunun hukuka aykırılığı, Anayasa Mahkemesinin ve Danıştay Dokuzuncu Dairesinin iptal kararları sonrasında somut bir olgu olarak ortaya çıkmaktadır. Bu durumda, davacı şirket tarafından üstlenilen işin, cari yıl yatırım programında yer aldığı, işe ilişkin ihalenin yerli ve yabancı katılımcılara açık olduğu ve bu haliyle damga vergisinden istisna sayılması için yasanın aradığı koşulları taşıdığının kabulü gerekeceğinden, aksi yönde tesis edilen işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.
iv. Karar Sonucu:
Daire, bu gerekçeyle dava konusu bireysel işlemi iptal etmiş; dava konusu düzenleyici işlem yönünden davayı reddetmiştir. 
	Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunun 29/03/2023 tarih ve E:2022/708, K:2023/218 sayılı kararı:
	Daire kararının ve temyiz dilekçesinin vekâletname süresi dolan vekile tebliğinde yargılama usulü kurallarına uygunluk bulunmamaktadır.
	Dosyanın usulüne uygun şekilde tekemmülünün sağlanamamış olması nedeniyle, temyize konu kararın ve davalı tarafından yapılan temyiz başvurusuna ilişkin dilekçenin davacı asile tebliğe çıkarılması ve 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 48. maddesi uyarınca tekemmülünün sağlanması için dosyanın Danıştay Dokuzuncu Dairesine gönderilmesi gerekmektedir.
	Kurul bu gerekçeyle dosyanın Daireye gönderilmesine karar vermiştir.
	Kurulun bu kararından sonra Danıştay Dokuzuncu Dairesi tarafından temyize konu karar ve davalı tarafından yapılan temyiz başvurusuna ilişkin dilekçe davacı asile tebliğe çıkarılmış ve dosyanın tekemmülü sağlanmıştır. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Temyiz istemine konu kararın bireysel işlemin iptaline dair hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HAKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ  ADINA
	Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
	i. Usul Yönünden:
	Bireysel işlem ile düzenleyici işlemin iptali isteminin birlikte ve aynı dava dilekçesinde dava konusu edilmesinin 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 5. maddesine aykırılık teşkil etmeyeceğine oyçokluğuyla karar verilmiştir. 
	Kurul Üyesi ... bu görüşe aşağıdaki gerekçeyle katılmamıştır:
	2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun "Dava açma süresi" başlıklı 7. maddesinin (4) numaralı fıkrasında, ilanı gereken düzenleyici işlemlerde dava süresinin, ilan tarihini izleyen günden itibaren başlayacağı, ancak bu işlemlerin uygulanması üzerine ilgililerin düzenleyici işlem veya uygulanan işlem yahut her ikisi aleyhine birden dava açabilecekleri belirtilmiştir. Kanun'un "Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller" başlıklı 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise aralarında maddi veya hukuki yönden bağlılık ya da sebep-sonuç ilişkisi bulunması halinde birden fazla idari işlemin bir dilekçe ile idari davaya konu edilebileceği hükmüne yer verildikten sonra "Dilekçeler üzerine ilk inceleme" başlıklı 14. maddesinin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde, dilekçelerin 3 ve 5. maddelere uygun olup olmadıkları yönünden inceleneceği; "İlk inceleme üzerine verilecek karar" başlıklı 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (d) işaretli bendinde de 14. maddenin (3) numaralı fıkrasının (g) işaretli bendinde yazılı halde 3 ve 5. maddelere uygun şekilde düzenlenmek veya noksanları tamamlanmak suretiyle otuz gün içinde dava açılmak üzere dilekçenin reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.
	2577 sayılı Kanun'un 7. maddesinin yukarıda açıklanan (4) numaralı fıkrasında ilgililerin düzenleyici işlemle uygulama işleminin her ikisi aleyhine birden dava açabileceğinin belirtilmiş olması, her iki işleme karşı aynı dilekçeyle ve aynı idari yargı yerinde dava açılabileceği anlamında değildir. Aynı dilekçe ile dava açılabilecek haller, anılan Kanun'un 5. maddesinin (1) numaralı fıkrasında gösterilmiş olup birden fazla işleme karşı aynı dilekçe ile dava açılabilmesi, ancak bu koşullar ile idari yargılama hukukunun gerektirdiği diğer koşulların birlikte gerçekleşmesi halinde olanaklıdır. 
	Sözü edilen fıkrada yer alan düzenlemenin amacı da aynı yargı yerinin görevine giren ve çözümleri ayrı emek gerektirmeyen idari uyuşmazlıkların aynı dava içerisinde görülmeleri sağlanarak gereksiz zaman israfı ile masrafın önlenmesi ve farklı kararların verilebilmesi riskinin ortadan kaldırılmasıdır. Aralarında maddede aranan biçimde bağlılık ya da ilişki bulunsa bile birden fazla idari işlemin aynı dilekçeyle idari davaya konu edilebilmesi için bu durumun kamu düzeni için öngörülen usul ve görev kurallarını ve bu kurallarla korunan ve Anayasa'nın 37. maddesinde öngörülen "kanuni hakim ilkesi"ni ihlâl ediyor olmaması da gereklidir. Bir başka anlatımla, Danıştayın ilk derece mahkemesi olarak görevine giren davaya konu edilebilecek nitelikteki bir işlemle idare veya vergi mahkemelerinin görevine giren davalara konu olması gereken bir işlem aynı dilekçe ile idari davaya konu edilemez.
	Öte yandan, 18/06/2014 tarih ve 6545 sayılı Kanun ile ülkemizde istinaf kanun yolu uygulanmaya başlamış ve üçlü bir yargılama sistemi oluşmuş olup bireysel işlem ile düzenleyici işlemin aynı dilekçe ile dava konusu edilmesi halinin kabul edilmesinin görevli yargı yeri ile kanun yolu başvurusunun yapılacağı yargı yerleri arasında karışıklığa yol açacağı da kuşkusuzdur.
	Bu bakımdan, 2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 24. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, ilk derece mahkemesi olarak Danıştayın görevine giren Tebliğ'in dava konusu edilen hükmü ile 2576 sayılı Bölge İdare Mahkemeleri, İdare Mahkemeleri ve Vergi Mahkemelerinin Kuruluşu ve Görevleri Hakkında Kanun'un 6. maddesi uyarınca vergi mahkemelerinin görevine giren uygulama işleminin iptali istemiyle aynı dilekçe ile Danıştayda idari dava açılmasına olanak bulunmadığından, temyiz istemine konu kararın, 2577 sayılı Kanun'un 49. maddesinin (2) numaralı fıkrasının (c) işaretli bendi uyarınca bozulması gerekmektedir. 
	2577 sayılı Kanun'un 22. maddesinin (2) numaralı fıkrasında yer verilen, 15. maddede sayılan sebeplerden biri ile veya yargılama usulüne ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların işin esası hakkında da oylarını kullanacaklarına ilişkin kural ve Kurulumuzun usule ilişkin meselelerde azınlıkta kalanların diğer usuli meselelerde ve nihai kararda oy kullanacaklarına dair içtihadı uyarınca usuli mesele yönünden karşı oyda kalan Kurul üyesi esas yönünden de oylamaya katılmıştır. 
	ii. Esas Yönünden:
	Danıştay dava dairelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen kararın, dava konusu bireysel işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrası usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın anılan hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
	Açıklanan nedenlerle;
	1- Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
	2- Danıştay Dokuzuncu Dairesinin 30/11/2021 tarih ve E:2018/2891, K:2021/5817 sayılı kararının bireysel işlemin iptaline ilişkin hüküm fıkrasının ONANMASINA,
	23/10/2024 tarihinde usulde ve esasta oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. 
XX - KARŞI OY:
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Anayasaya aykırılığın diğer mahkemelerde ileri sürülmesi" başlıklı 152. maddesinin birinci fıkrasında, bir davaya bakmakta olan mahkemenin, uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümlerini Anayasa'ya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakacağı; üçüncü fıkrasında Anayasa Mahkemesinin, işin kendisine gelişinden başlamak üzere beş ay içinde kararını verip açıklayacağı, bu süre içinde karar verilmezse mahkemenin davayı yürürlükteki kanun hükümlerine göre sonuçlandıracağı, ancak, Anayasa Mahkemesinin kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, mahkemenin buna uymak zorunda olduğu; "Anayasa Mahkemesinin kararları" başlıklı 153. maddesinin birinci fıkrasının birinci cümlesinde ise Anayasa Mahkemesinin kararlarının kesin olduğu; üçüncü fıkrasında, kanun, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi veya Türkiye Büyük Millet Meclisi İçtüzüğü ya da bunların hükümlerinin, iptal kararlarının Resmî Gazete'de yayımlandığı tarihte yürürlükten kalkacağı, gereken hallerde Anayasa Mahkemesinin iptal hükmünün yürürlüğe gireceği tarihi ayrıca kararlaştırabileceği, bu tarihin, kararın Resmî Gazete'de yayımlandığı günden başlayarak bir yılı geçemeyeceği; dördüncü fıkrasında, iptal kararının yürürlüğe girişinin ertelendiği durumlarda, Türkiye Büyük Millet Meclisinin, iptal kararının ortaya çıkardığı hukuki boşluğu dolduracak kanun teklifini öncelikle görüşüp karara bağlayacağı; beşinci fıkrasında, iptal kararlarının geriye yürümeyeceği; altıncı fıkrasında, Anayasa Mahkemesi kararlarının yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını, gerçek ve tüzel kişileri bağlayacağı kuralına yer verilmiştir. 
Yukarıda sözü edilen hükümler birlikte değerlendirildiğinde, mahkemelerce, görülmekte olan bir davada uygulanacak bir kanun veya Cumhurbaşkanlığı kararnamesi hükümlerinin Anayasa'ya aykırı olduğu sonucuna varılarak iptali için Anayasa Mahkemesine başvurulması üzerine itiraz yoluna başvurulan davada verilen esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar Anayasa Mahkemesi kararının gelmesi halinde davaya bakan mahkemenin iptal kararına uyması zorunludur. Bu ayrıksı durum dışında, Anayasa Mahkemesi kararının yürürlüğe girdiği tarihten önceki dönemde iptal edilen hükme göre tesis edilen idari işlemlere karşı açılmış davalarda, yargısal denetimin, Anayasa Mahkemesi kararının yürürlüğe gireceği tarihe kadar geçerli olan iptal edilen hüküm uyarınca yapılması gerekmektedir. Aksinin kabulü, Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümezliği ilkesi ile Anayasa'nın üstünlüğü ve hukuki güvenlik ilkesini zedeleyeceği gibi hukuki karışıklık ve kaos ortamının doğmasına da neden olacaktır. 
Nitekim, Anayasa Mahkemesinin 12/12/1989 tarih ve E:1989/11, K:1989/48 sayılı kararında, “Anayasa'da, iptal kararları idari davalarda olduğu gibi düşünülmemiş ve iptal edilen kuralın baştan beri geçersiz duruma geldiği esası benimsenmemiştir. Türk Anayasal sisteminde, "Devlete güven" ilkesini sarsmamak ve ayrıca devlet yaşamında bir karmaşaya neden olmamak için iptal kararlarının geriye yürümezliği kuralı kabul edilmiştir. Böylece hukuksal ve nesnel alanda etkilerini göstermiş, sonuçlarını doğurmuş bulunan durumların, iptal kararlarının yürürlüğe gireceği güne kadarki dönem için geçerli sayılması sağlanmıştır.” gerekçesine yer verilmiştir.
Anayasa Mahkemesinin başka bir kararında ise Anayasa'nın 153. maddesinin üçüncü fıkrası gereği, Anayasa Mahkemesince iptal edilen kanun hükmünün, iptal kararının Resmî Gazete'de yayımlandığı tarihte, Anayasa Mahkemesince daha ileri bir tarih belirlenmiş ise o tarihte yürürlükten kalkacağı, aynı maddenin beşinci fıkrası gereği ise Anayasa Mahkemesi iptal kararlarının geriye yürümeyeceği, dolayısıyla, Anayasa Mahkemesince iptal edilen bir kanun hükmünün, iptal kararının yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla yürürlükten kalkacağı ve iptal kararları geriye yürümeyeceği için de bu kanun hükmüne göre tesis edilmiş işlemlerin geçerliliklerini sürdürecekleri, nitekim Avrupa İnsan Hakları Mahkemesinin de hukuki kesinlik ilkesi gereği Anayasa Mahkemesi iptal kararlarının geriye dönük olarak haklar tesis etmeyeceğini kabul ettiği ifade edilmiştir. (AYM, B. No:2013/5053, 07/07/2015, § 31).
Anayasa Mahkemesinin B. No:2013/6099 sayılı bireysel başvuru kararında da, 3713 sayılı Terörle Mücadele Kanunu’nun 10. maddesinin beşinci fıkrasında yer alan “Türk Ceza Kanununun 305, 318, 319, 323, 324, 325 ve 332 nci maddeleri hariç olmak üzere, İkinci Kitap Dördüncü Kısmın Dört, Beş, Altı ve Yedinci Bölümünde tanımlanan suçlarda, Ceza Muhakemesi Kanununda öngörülen tutuklama süresi iki kat olarak uygulanır.” kuralı Anayasa Mahkemesince iptal edilmişse de, iptal kararının derhal uygulanmasının kamu düzenini ihlal edeceği değerlendirilerek iptal hükmünün, kararın Resmî Gazete’de yayımlanmasından başlayarak bir yıl sonra yürürlüğe girmesine karar verildiği belirtilerek iptal edilen hüküm esas alınmak suretiyle başvurucunun tutukluluk süresinin azami süreyi aşmadığı, dolayısıyla Anayasa’nın "Kişi hürriyeti ve güvenliği" başlıklı 19. maddesinin üçüncü fıkrasındaki kanunilik şartının ihlal edilmediğine karar verilmiştir.  
Bu durumda, Daire kararında, dava konusu işlemin tesis edildiği tarih itibarıyla yürürlükte olan Damga Vergisi Kanunu'nun ek 2. maddesinin (4) numaralı fıkrası ile Harçlar Kanunu'nun ek 1. maddesinin (4) numaralı fıkrasında yer alan uluslararası ihale tanımı uyarınca değerlendirme yapılması gerekirken anılan Kanun maddelerinde yer alan "ve yabancı firmalarca da teklif verilen" ibarelerinin iptaline ilişkin Anayasa Mahkemesinin 24/12/2020 tarih ve E:2020/15, K:2020/78 sayılı kararının Resmî Gazete'de yayımlanmasından sonra oluşan duruma göre değerlendirme yapılarak karar verilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığından kararın temyize konu hüküm fıkrasının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.