Esas No: 2022/413
Karar No: 2024/86
Karar Tarihi: 14.02.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/413 E.  ,  2024/86 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas    No : 2022/413
Karar   No : 2024/86
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: …Vergi Dairesi Başkanlığı - …
		(… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI)	: … İnşaat Yatırımı Taahhüt 
		Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi
VEKİLİ	: Av. …
 
İSTEMİN	KONUSU	:… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek aleyhe olan hüküm fıkralarının bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
Dava konusu istem: İnşaat taahhüt işleriyle uğraşan davacı adına, gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan bir kısım faturayı kayıtlarına intikal ettirdiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporlarına istinaden 2004 yılı için re'sen tarh edilen kurumlar vergisi, aynı yılın Nisan-Haziran, Temmuz-Eylül, Ekim-Aralık dönemlerine ait geçici vergiler ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezalarının ve aynı yıl için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
Gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı kabul edilen faturalara konu emtia türlerinin işletmede kullanılıp kullanılmadığı, kullanılmış ise bu emtialara ilişkin gerçek gider miktarları tespit edilerek vergilendirilmesi gereken matraha ulaşılması gerekirken, sırf gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan belge kullanıldığı iddiasıyla gerekli gider indirimi kabul edilmeksizin faturalarda yazılı meblağın dönem matrahına eklenmesi, davacı şirketin gerçek giderlerine ve buradan hareketle uyuşmazlık konusu dönem için vergilendirilmesi gereken matraha ulaşmada yeterli ve sağlıklı bir vergi incelemesi yapılmadığı gerekçesiyle cezaların tarhiyatların ve söz konusu fatura muhteviyatı hizmetlerin gerçekten alınıp alınmadığı, alınmış ise kimlerden alındığına ilişkin hukuken geçerli somut bir tespit bulunmadığı gerekçesiyle özel usulsüzlük cezasının kaldırılmasına yönelik kararın Danıştay Dördüncü Dairesinin 06/11/2013 tarih ve E:2010/9577, K:2013/7357 sayılı kararıyla re'sen tarh nedeni olan faturaların gerçek emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanıp dayanmadığı yönünden Mahkemece belirleme yapılmadığı, inceleme elemanınca faturaların tamamının reddedilmediğinin ve bir kârlılık oranı dikkate alınarak hesaplama yapıldığının dikkate alınmadığı ve kârlılık oranının gerçeğe yakın olup olmadığının araştırılmadığı, Mahkemece, söz konusu tespit ve araştırmalar yapılmaksızın, davacının söz konusu fatura içeriği emtiayı alıp almadığı ve faaliyetinde kullanıp kullanmadığı tespit edilmeden karar verilemeyeceği gerekçesiyle bozulması üzerine bozma kararına uyduğunu belirten … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
i.	Dava konusu kurumlar vergisi ve vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezası yönünden yapılan değerlendirme:
… Nalburiye Hırdavat Metal Elektrik ve Orman Ürünleri Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … Mekanik Endüstriyel İnşaat Taahhüt Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi ile …Taşımacılık Nakliyat İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından davacıya düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi ve hizmet ifasına dayanmadığı tespitine istinaden davacının ilgili takvim hesapları yeniden düzenlenmiştir.
Danıştayın müstakar hale gelmiş kararlarından bahisle davacının kullandığı gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan belgeler dolayısıyla maliyeti tespit edilemediğinden, elde ettiği hasılatın %20'si safi kazanç olarak alınarak 2004 yılında (KDV hariç) 2.266.100,00 TL inşaat ve taahhüt hasılatı elde ettiği sonucuna varılmıştır. 
Davacının 2004 takvim yılında elde etmesi gereken safi kazanç tutarı      (2.266.100,00 TL X 20/120 =) 377.683,34 TL (KDV hariç) olarak tespit edilmiş ve beyan etmesi gereken maliyet de tespit edilen safi kazanca göre hesaplanan hasılat tutarından beyan edilmesi gereken kazanç ve beyan edilen giderler düşürülerek bulunmuş ve sonucunda olması gereken kurumlar vergisi matrahı 365.947,97 TL olarak tespit edilmiştir.
Uyuşmazlıkta, davacının kârlılık oranının araştırılması amacıyla alınan ara kararına İstanbul Ticaret Odasınca, inşaat taahhüt işlerinde emsal işler için ortalama bir kâr haddinin olamayacağı, yapılan işin bulunduğu mahallin, işi yapanın becerilerinin ve piyasa durumunun yapılan işin kârlılığını etkileyeceği şeklinde cevap verilmiştir.
 İnceleme elemanınca inşaat ve onarım işlerinde mükellefin defter ve belgelerinin ihticaca salih olmaması durumunda Danıştayın müstakar hale gelmiş içtihadı uyarınca vergi matrahının resen takdiri yoluna gidileceği ve inşaat taahhüt işlerinde hasılat belli ise hasılatın %20'sinin safi kazanç olarak kabul edilmesi gerektiği sonucuna varılarak yapılan hesaplamalar Mahkememizce de yerinde görülmüştür.
 Ancak, davacı şirket adına … Nalburiye Hırdavat Metal Elektrik ve Orman Ürünleri Sanayi Ticaret Limited Şirketi, … Mekanik Endüstriyel İnşaat Taahhüt Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi ile …Taşımacılık Nakliyat İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen belgelerde yer alan miktarlar, davacı tarafından 2004 yılında hizmet üretim maliyeti hesabına kaydedilen maliyetlerden tenzil edilmiş ise de davacı tarafından 2004 yılının Haziran ilâ Aralık dönemlerine ilişkin olarak re’sen tarh olunan vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılması istemiyle açılan davada, … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla, cezalı tarhiyatın, …Mekanik Endüstriyel İnşaat Taahhüt Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturaların 1.076.997,46 TL'lik kısmı,… Nalburiye Hırdavat Metal Elektrik ve Orman Ürünleri Sanayi Ticaret Limited Şirketi ile … Taşımacılık Nakliyat İnşaat Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalardan kaynaklanan kısmı kaldırılmıştır. …Mekanik Endüstriyel İnşaat Taahhüt Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturaların 2.153.994,93 TL'lik kısmına isabet eden vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden davanın reddine karar verilmiştir.
… Mekanik Endüstriyel İnşaat Taahhüt Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturaların 2.153.994,93 TL'lik kısmının davacının maliyet hesaplarından tenzili suretiyle bulunacak matrah farkı üzerinden tarh edilecek kurumlar vergisinde hukuka aykırılık, arta kalan kısmında ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
ii.Dava konusu geçici vergiler ile vergilerin üç katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları yönünden yapılan değerlendirme:
 Mahsup süresi geçtikten sonra kesinleşen dava konusu geçici vergilerin aslının terkini gerekmektedir. Buna göre, dava konusu kurum geçici vergilerinin aslında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
 Geçici vergi için uygulanan vergi ziyaı cezasının ise üstte bahsedildiği üzere, … Mekanik Endüstriyel İnşaat Taahhüt Ticaret ve Sanayi Limited Şirketi tarafından düzenlenen faturalara isabet eden 2.153.994,93 TL'nin davacının maliyet hesaplarından tenzili suretiyle bulunacak matrah farkı üzerinden tarh edilecek kurumlar vergisine isabet eden kurum geçici vergisi için kesilecek kısmında hukuka aykırılık, arta kalan kısmında ise hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
iii.Dava konusu özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan değerlendirme:
 Danıştayın müstakar hale gelmiş kararlarında vurgulandığı üzere, takvim yılının kapanmasından sonra ve zamanaşımı içinde vergi incelemesiyle belirlenen ve vergi kaybı doğuran olaylardan yola çıkılarak yılı içinde belge düzenine de aykırı davranıldığı yaklaşımıyla ceza kesilmesini öngören yasal bir düzenleme bulunmamaktadır.
Buna göre, 2004 vergilendirme dönemine ilişkin işlemleri incelenen davacı adına hesap döneminin kapanmasından sonra, 17/11/2009 tarihinde düzenlenen vergi inceleme raporunda yer alan tespitlerden bahisle özel usulsüzlük cezası kesilmesi maddenin getiriliş amacına uygun düşmediğinden, dava konusu özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Karar Sonucu:
Mahkeme bu gerekçeyle davanın kısmen kabulüne kısmen reddine karar vermiştir.
 Tarafların temyiz istemlerini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 17/05/2018 tarih ve E:2016/4768, K:2018/2712 sayılı kararı:
 İnceleme elemanı tarafından davacının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan belge kullanmasından dolayı beyannamelerinin gerçeği yansıtmadığı belirtilerek 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin birinci fıkrasının (4) ve (6) numaralı bentleri re'sen tarh nedeni olarak kabul edilmiştir.
Defter ve belgelerin ihticaca salih olmaması nedeniyle inşaat taahhüt işlerinde hasılat belli ise hasılatın %20'sinin safi kazanç olarak kabul edilmesi yolundaki Danıştay içtihadı doğrultusunda yıllara yaygın inşaat işlerine ait hasılat ayrıldıktan sonra bulunan 2004 yılı hasılatı üzerinden (2.266.100,00-TL) matrah hesaplaması yapılmış olmasına rağmen Mahkemece, bir kârlılık oranı dikkate alınarak hesaplama yapıldığı dikkate alınmamış ve kârlılık oranının gerçeğe yakın olup olmadığının araştırılmadığı görülmüştür.
Mahkemece, söz konusu tespit ve araştırmalar yapılmaksızın, kullanılan gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan fatura tutarlarının giderlerden indirimi sonucu matrah bulunduğu kabul edilerek hüküm kurulması usul ve hukuka uygun bulunmadığından kararın bozulması gerekmiştir. 
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuş; davalının karar düzeltme istemini ise reddetmiştir. 
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı: 
Mahkeme, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan bir kısım faturayı kayıtlarına intikal ettirdiği tespit edilen davacı adına tarh edilen vergi ve kesilen cezaların hukuka uygun olduğu, geçici vergilere ait ihbarnamelerde geçici vergi aslının tahakkuk ettirilmeyeceği ancak geçici verginin vade tarihinden mahsup tarihine kadar geçen süre için sistemde gecikme faizi hesaplanması amacıyla ihbarnamede zorunlu olarak yer aldığının belirtildiği, geçici vergi aslının tahsil edilmeyeceği gibi icrai bir işleme de konu olamayacağından dava konusu edilmesinin mümkün olmadığı iddialarıyla ısrar kararının aleyhe olan hüküm fıkrasının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın bozulmasını gerektirecek durumda görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
Davalının, … Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar  kararına yönelik temyiz isteminin REDDİNE,
2577 sayılı Kanun'un (Geçici 8. maddesi uyarınca uygulanmasına devam edilen) 54. maddesinin 1. fıkrası uyarınca bu kararın tebliğ tarihini izleyen günden itibaren onbeş gün içinde karar düzeltme yolu açık olmak üzere, 14/02/2024 tarihinde oyçokluğuyla karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Üçüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.