Esas No: 2023/4142
Karar No: 2024/5142
Karar Tarihi: 07.10.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/4142 E.  ,  2024/5142 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2023/4142
Karar No : 2024/5142
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Turizm Ticaret ve Sanayi Anonim Şirketi	  
VEKİLLERİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU				:... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, 2013 yılı işlemlerinin katma değer vergisi iadesi yönünden incelenmesi sonucu tanzim edilen vergi inceleme raporu uyarınca defter ve belgelerin yasal süresi içerisinde ibraz edilmemesi nedeniyle tevsik yükümlülüğünü yerine getirmeyen davacının haksız katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle 2013 yılının Ocak ila Aralık dönemleri için re'sen salınan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi ile yasal defter ve belgelerini incelemeye ibraz etmediğinden bahisle 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun mükerrer 355. maddesi gereğince kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacının ilgili dönemlerde yüklendiği katma değer vergisini mevzuat hükümlerine uygun olarak iadeye konu edebilmesi için, iadeye konu belgelerin kanuni defterlere usulüne uygun olarak kaydedildiğinin ve idarece yapılacak her türlü incelemeye elverişli olduğunun, istenildiği takdirde yükümlü tarafından kanıtlanması gerektiği hâlde davacının bu kayıt ve tevsik yükümlülüğünü yerine getirmediği dikkate alındığında, katma değer vergisi indirimleri reddedilerek tarhiyat yapılmasında ve kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Davacının 2013 yılına ait defter ve belgelerinin, katma değer vergisi iadesi yönünden tam olarak incelenmesi için tanzim edilen defter ve belge isteme yazısının 22/11/2018 tarihinde tebliğ edildiği, davacı tarafından taahhütlü posta ile 6736 sayılı Kanun kapsamında matrah artırdığından bahisle hakkında inceleme yapılamayacağı idareye bildirilerek ibraz yükümlülüğünün yerine getirilmediği, bu tebligata ilişkin 22/11/2018 tarihli tebliğ alındısı aslının müfettişliğe ulaşmaması üzerine ikinci kez 07/12/2018 tarihinde yeniden defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği, defter ve belge ibraz yükümlülüğünün son gününün 22/12/2018 Cumartesi gününe denk gelmesi sebebiyle ibraz yükümlüğünün 24/12/2018 tarihine uzadığı ancak vergi müfettişince defter ve belge ibraz süresinin son gününün dolması beklenilmeden 24/12/2018 tarihinde davacı hakkındaki vergi inceleme raporunun tanzim edildiğinin anlaşıldığı olayda, vergi müfettişince davacıya ikinci kez defter ve belge isteme yazısının gönderilerek tekrar on beş günlük süre verilmesi karşısında bu sürenin dolması beklenilmeksizin davacının defter ve belgelerini ibraz yükümlülüğünü yerine getirmediğinden söz edilemeyeceği gibi davacının ilk tebliğ üzerine verdiği cevabın defter ve belgelerini ibraz etmeme yönünde değil hakkında vergi incelemesi yapılamayacağını içermesi hususunun da açık olduğu göz önüne alındığında, defter belge ibraz süresinin son gününde düzenlenen vergi inceleme raporları uyarınca yapılan tarhiyatta ve defter belge ibraz edilmediğinden bahisle kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra cezalı vergi kaldırılmıştır. 
TEMYİZ	EDENİN	İDDİALARI			: Yasal defter ve belgelerin herhangi bir mücbir sebep olmaksızın yasal süresi içerisinde incelemeye ibraz edilmediği, ibraz yükümlülüğünün yerine getirilmemesi nedeniyle ilgili dönemdeki katma değer vergisi indirimi hakkından yararlanılamayacağı, gizleme fiili mevcut olduğundan şirket adına üç kat vergi ziyaı cezası kesildiği, yapılan işlemlerin yasal ve yerinde olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI	TARAFIN	SAVUNMASI	: 6736 sayılı Kanun kapsamında matrah artırımında bulunduğu halde hakkında inceleme yapıldığı, defter ve belge ibraz yükümlülüğüne ait yasal süre sona ermeden hakkında vergi inceleme raporu düzenlenmesinin usule ve hukuka aykırı olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	...'IN	DÜŞÜNCESİ		: Temyiz isteminin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY :
Davacının 2013 yılına ait defter ve belgelerinin, katma değer vergisi iadesi yönünden tam olarak incelenmesi için tanzim edilen defter ve belge isteme yazısının 22/11/2018 tarihinde davacıya tebliğ edildiği, davacı tarafından taahhütlü posta ile 6736 sayılı Kanun kapsamında matrah artırdığından bahisle hakkında inceleme yapılamayacağı idareye bildirilerek ibraz yükümlülüğünün yerine getirilmediği, bu tebligata ilişkin 22/11/2018 tarihli tebliğ alındısı aslının müfettişliğe ulaşmaması üzerine ikinci kez 07/12/2018 tarihinde yeniden defter ve belge isteme yazısının tebliğ edildiği, defter ve belge ibraz yükümlülüğünün son gününün 22/12/2018 Cumartesi gününe rastlaması sebebiyle 24/12/2018 tarihine uzadığı, vergi müfettişince dava konusu tarhiyatın dayanağı olan... sayılı Vergi İnceleme Raporunun ise 24/12/2018 tarihinde tanzim edildiği anlaşılmıştır.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Mal ve hizmet ihracatı" başlıklı 11. maddesinde, "1. Aşağıdaki teslim ve hizmetler vergiden müstesnadır:....b) Türkiye'de ikamet etmeyen yolcuların satınalarak Türkiye dışına götürdükleri malların teslimi anında Katma Değer Vergisi tahsil edilir. Ancak gümrükten malın çıkışı anında fatura veya belgenin ibrazında tahsil edilen Katma Değer Vergisi iade olunur." hükmüne yer verilmiş, aynı Kanun'un 32. maddesinde de, bu Kanun'un 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17. maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan  işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin Maliye Bakanlığı'nca tespit olunan esaslara göre bu işlemi yapanlara iade olunacağı öngörülmüş, aynı Kanun'un 29. maddesinde, mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda  gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri hükme bağlanmıştır. 
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 253. maddesinde, bu Kanun'a göre defter tutmak mecburiyetinde olanların, tuttukları defterlerle üçüncü kısımda yazılı vesikaları ilgili bulundukları yılı izleyen takvim yılından başlayarak beş yıl süre ile muhafaza etmek, 256. maddesinde ise, mükelleflerin muhafaza etmek zorunda oldukları her türlü defter, belge ve kayıtları muhafaza süresi içinde yetkili makam ve memurların talebi üzerine ibraz ve inceleme için arz etmek zorunda oldukları hükmüne yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Katma değer vergisinin indirim ve iade konusu yapılabilmesi için, indirim ve iade konusu yapılacak verginin fatura veya benzeri belgelerde ayrıca gösterilmesi, belgelerin kanuni defterlere usulüne uygun kaydedilmesi, defter ve belgelerin idarece yapılacak her türlü incelemeye elverişli olması ve istenildiği takdirde yükümlü tarafından söz konusu kayıt ve tevsik yükümlülüğünün yerine getirilmesi gerekir. 
Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra, vergi idaresince, iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabileceği hususu tartışmasızdır.
Uyuşmazlıkta, 2013 yılına ait yasal defter ve belgelerin inceleme elemanınca iki kez istenildiği, ilk yazıya davacı tarafından verilen cevapta hakkında inceleme yapılamayacağı belirtilmesine rağmen defter ve belgelerin ibraz edilebileceği yönünde bir irade ortaya konulmadığı, ayrıca defter ve belgelerin ikinci kez istenilmesine dair yazının tebliğinden itibaren ibraz yükümlülüğünün yerine getirildiğine veya idarece yasal süresi içinde yapılan ibrazın kabul edilmediğine dair herhangi bir bilgi veya belge sunulamadığından, olayda, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 30. maddesinin ikinci fıkrasının 3. bendi uyarınca re'sen tarh nedeninin varlığının kabulü gerekeceğinden, ulaşmış olduğu aksi yöndeki yargısında hukuka uygunluk görülmeyen Vergi Dava Dairesi kararının yeniden bir karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
Yeniden verilecek kararda, dava konusu özel usulsüzlük cezasının hukuka uygunluk denetimi yapılırken 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 336. maddesinin göz önünde bulundurulacağı tabidir. 
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 07/10/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
(X)- KARŞI OY :
Temyiz dilekçelerinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle Karara katılmıyorum.