Esas No: 2022/966
Karar No: 2024/5002
Karar Tarihi: 01.10.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/966 E.  ,  2024/5002 K.


"İçtihat Metni"
 
         T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2022/966
Karar No : 2024/5002
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: … Vergi Dairesi Müdürlüğü/…  
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Hizmetleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ	: Av. …- Av. …
İSTEMİN	KONUSU													: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin … Bölge İdare  Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması  istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirketin, 2014 yılında kayıtlarına aldığı bir kısım gider ve maliyetlerin gerçeği yansıtmadığı yolundaki tespitleri içeren vergi inceleme raporuna dayanılarak sonraki yıla devreden kurum zararının azaltılmasına yönelik … tarih ve … sayılı işlemin iptali istemine ilişkindir.
                İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporunda, 2014 yılında 44.831,05 TL satış yapmasına rağmen satışların maliyetinin 554.886,39 TL, faaliyet giderlerinin ise 929.515,92 TL olarak gösterildiği, sözü edilen maliyet ve giderlere ilişkin faturaların, kanuni temsilcisi ... Prodüksiyon Müzik Sinema ve Sanat Ürünleri Sanayi ve Ticaret  Limited Şirketi  ile ... Hizmetleri Limited Şirketinden temin edildiği, söz konusu şirketlere ve kanuni temsilciye ulaşılamadığı ve elde edilen hasılata oranla  gider ve maliyet tutarının  ticari ve teknik icaplara aykırı olduğu da dikkate alındığında, dava konusu işlemde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
                 Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Söz konusu vergi inceleme raporunda her ne kadar, davacı tarafından yapılan satışlar ile gider ve maliyet hesaplarına kaydedilen ve değinilen şirketlerden alınan "teknik danışmanlık gideri, pazarlama satış ve dağıtım gideri, genel yönetim gideri" içerikli faturalar karşılaştırılmak suretiyle söz konusu alışların ticari faaliyetiyle ilişkili olmadığı sonucuna varılmış ise de değinilen faturaları düzenleyen şirketler hakkında 2014 yılına ilişkin inceleme bulunmadığı gibi bu faturaların gerçeği yansıtmadığına yönelik bir tespitin de  olmadığı, bunun yanı sıra, web portalı faaliyetiyle iştigal eden davacı şirketin anılan mükelleflerden yaptığı alışlarının ticari faaliyetiyle ilgisinin olmadığının ortaya konulamadığı ve şirket yetkilisinin  söz konusu faturaların içeriğine dair aksi yönde bir beyanının bulunmadığı hususları birlikte değerlendirildiğinde, uyuşmazlık konusu gider ve maliyet unsurlarının davacının ticari faaliyetiyle ilişkisinin olmadığına ve satışlarıyla içerik olarak örtüşmediği hususlarına yönelik somut bir saptama yapılmadığından dava konusu işlemde hukuka uyarlık görülmediği gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra işlem iptal edilmiştir.
TEMYİZ	EDENİN	İDDİALARI	: Davacının satışlarına oranla gider ve maliyet kayıtlarının çok yüksek olduğu, ticari mahiyetiyle örtüşmeyen ve ilişkilendirilemeyen faturaların kayıt altına alındığı, sözü edilen durumun iktisadi ve ticari icaplara uygun düşmediği, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI :  Alımlarının gerçek olduğu, aksi yönde somut bir tespit bulunmadığı, varsayıma dayalı olarak  tesis edilen dava konusu işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ …''IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	Web portalı faaliyetiyle iştigal eden davacı şirketin,  kayıtlarına aldığı bir gider ve maliyetlerinin ticari kazancıyla ilişkili olmadığı ve ticari kazanç ele etmeksizin yapılan bu gider ve maliyetlerin normal ve mutad bir durum olmadığı gibi  iktisadi ve ticari icaplara uygun düşmediğinden bahisle söz konusu gider ve maliyet kayıtlarının davacının beyanlarından çıkarılması suretiyle yeniden düzenlenen gelir tablosu uyarınca 2014 yılından gelecek yıla devreden kurum zararın azaltılmasına ilişkin dava konusu işlemin tesis edildiği anlaşılmıştır.
                Öte yandan, davacı hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporunda, eleştiri konusu faturaları düzenleyen şirketlerden ... Sinema ve Sanat Ürünleri Sanayi ve Ticaret Limited Şirketine bilinen adreslerinde ulaşılamadığı,  ... Hizmetleri Limited Şirketi ise 30/11/2017 tarihi itibarıyla re'sen terk olduğundan karşıt inceleme gerçekleştirilemediği, her iki şirketin kanuni temsilcisi olan ...'in bilinen adreslerine gönderilen bilgi isteme yazılarının da adres kapalı olduğundan veya adresten ayrılındığından bahisle tebliğ edilemediği saptamalarına yer verilmiştir. 
             İLGİLİ MEVZUAT:
 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) fıkrasında; vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, gerçek mahiyetin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia edene ait olduğu düzenlenmiş, 30. maddesinde; resen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları  tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, maddenin vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitinin mümkün olmadığı halleri düzenleyen bentleri arasında sayılan defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması ve de tutulması zorunlu olan defterlerin ve verilen beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığına dair delil bulunması halleri re'sen tarh sebebi olarak öngörülmüş, aynı Kanunun 134. maddesinde ise, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, saptanması ve sağlanması olduğu kurala bağlanmıştır. 
	5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun  6. maddesinin 1. fıkrasında, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancının üzerinden hesaplanacağı; 2. fıkrasında, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
	193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 40. maddesinin 1. bendinde, safi kazancın tespitinde ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin indirileceği düzenlenmiştir.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
              Türü itibarıyla gelir üzerinden alınan bir kazanç vergisi olan kurumlar vergisi, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanmaktadır. Vergilendirilecek safi kurum kazancın tespiti için harcamaların maliyet unsuru olması ve ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılmış olması gerekmektedir.
 Kâr elde etmek amacıyla faaliyette bulunan ticaret şirketlerinin, piyasada tutunabilmeleri ve karlı duruma geçilebilmesi için belirli bir süre zarara katlanmak zorunda kalabilecekleri, ileriki dönemlerde kârlı duruma geçme beklentisiyle de makul bir süre için zarara katlanmalarında ekonomik ve ticari icaplara aykırı bir durum bulunmamakla  birlikte uyuşmazlık konusu olayda davacı tarafından 2014 yılında 44.831,05 TL satış yapılmasına karşın, satışların maliyetinin 554.886,39 TL, faaliyet giderlerinin ise 929.515,92 TL olduğu,  sözü edilen durumun ise ekonomik ve ticari icaplara uygun düşmediği açıktır.
Davacı tarafından  zarar edilmesinin sebebi olarak yazılım sektöründeki hızlı değişim ve sektördeki düşük başarı oranı gösterilmiş ise de 213 sayılı Kanun'un 3. maddesinin (B) bendinde yazılı kural uyarınca kanıtlama yükü kendisine düşen davacının, bu soyut iddia dışında alımlarının ticari faaliyetiyle ilgili olduğu ve gerçeği yansıttığı hususunda somut bir bilgi ve belge sunulamadığı gibi faturaları düzenleyen şirketler hakkındaki olumsuz tespitler ile söz konusu faturaların içerik ve tutarları da dikkate alındığında, ticari faaliyetiyle ilgisi olmadığı ortaya konulan faturaların fazladan gider ve maliyet hesaplarına aktarıldığı ve bu yolla dönem matrahının aşındırıldığı dolayısıyla tesis edilen işlemin hukuka uygun olduğu sonucuna varıldığından yazılı gerekçeyle iptaline ilişkin Vergi Dava Dairesi kararının bozulması gerekmiştir.
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
 2.Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 01/10/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
 
(X)-KARŞI OY :
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar bozulması istenen Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında istemin kabulünü gerektirecek durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ve kararın onanması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.