Esas No: 2023/483
Karar No: 2024/125
Karar Tarihi: 06.03.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/483 E.  ,  2024/125 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas     No : 2023/483
Karar	No : 2024/125
TEMYİZ EDEN (DAVALI): … Vergi Dairesi Başkanlığı (… Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI): Tasfiye Halinde … Madeni Yağlar Geri Dönüşüm İthalat İhracat Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından ithal edilen, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'na ekli (1) sayılı listenin (B) cetvelinde yer alan hammaddelerin, bu listeye dahil olmayan emtiaların imalinde kullanıldığının beyan edilmesi nedeniyle 2014 yılının Temmuz ilâ Aralık dönemleri için mahsuben iadesi gerçekleşen özel tüketim vergilerinin haksız olarak iade edildiği ve esasında imalatı yapılarak teslim edilen mamullerin 27.10 GTİP numarasında özel tüketim vergisine tabi ürünlerden olduğu yönünde tespitler içeren vergi inceleme raporuna istinaden anılan dönemler için haksız olarak iadesi gerçekleştirilen vergiler ile imalata giren hammaddelerle teslimi yapılan emtialar arasındaki vergi farkına yönelik olarak re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile vergilerin bir katı tutarında kesilen  ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle arttırılan vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
 Üretimi yapılan mamuller üzerinde kimyasal bir analiz yapılmadan, pozisyonlarına ilişkin net ve somut tespitler ortaya konulmadan eksik incelemeye dayalı vergi tekniği raporuna istinaden düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile kesilen vergi ziyaı cezalarında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle vergi ve cezaları kaldırmıştır.
Davalının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu edilen kararın kaldırılmasını gerektiren bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Yedinci Dairesinin 17/12/2021 tarih ve E:2018/928, K:2021/5754 sayılı kararı:
    Uyuşmazlık davacı tarafından imal edilen ürünün beyan edilenden farklı bir gümrük tarife istatistik pozisyonuna dahil olduğundan bahisle re'sen yapılan tarhiyata ilişkin olup uyuşmazlığın çözümü davacı şirketin imal ettiği mamulün dahil olduğu gümrük tarife istatistik pozisyonunun belirlenmesini gerektirmektedir.
Bu durumda, re'sen araştırma ilkesi uyarınca, numune alma imkanı bulunmadığından baz yağı ve katkı maddelerinin miktarları ile üretilen ürünün kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla, bu konuda uzman ve tarafsız olan üç kişiden oluşturulacak bilirkişi heyeti marifetiyle konunun incelenmesi sonucunda düzenlenecek rapordaki tespitlerin tarife yorum kuralları kapsamında izahname ve açıklama notları çerçevesinde değerlendirilmesi suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmesi gerekirken, yazılı gerekçeyle verilen temyiz istemine konu kararda hukuki isabet görülmemiştir.
	Öte yandan, yeniden verilecek kararda tarh ve ceza kesme işlemlerinin hukuka uygun bulunması halinde vergi ziyaı cezalarının tekerrür hükmünün uygulanması nedeniyle arttırılan kısmının hukuka uygunluğunun  213 sayılı Kanun'un 339. maddesinin 7338 sayılı Kanun ile değişik hükmü uyarınca ve lehe olan kanun hükmünün geçmişe yürüyeceğine ilişkin ceza hukuku ilkesi kapsamında yeniden değerlendirileceği tabiidir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
Yargısal yetki alanının yeniden belirlenmesi nedeniyle dosyanın gönderildiği … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi, … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesince verilen kararda yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davaya konu cezalı tarhiyatlarda hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NUN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Yedinci Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
İLGİLİ MEVZUAT:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, Danıştay, bölge idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeyi kendiliklerinden yapacakları, mahkemelerin belirlenen süre içerisinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri açıklanmıştır. Kanun'un 31. maddesinde ise bu Kanun'da hüküm bulunmayan hususlarda, maddede sayılan diğer işlemler yanında bilirkişi işlemleri bakımından da Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu hükümlerinin uygulanacağı, bilirkişilerin, bilirkişilik bölge kurulları tarafından hazırlanan listelerden seçileceği ve bilirkişiler hakkında Bilirkişilik Kanunu ve 12/01/2011 tarih ve 6100 sayılı Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun ilgili hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır.
2577 sayılı Kanun'un 31. maddesinde atıfta bulunulan 18/6/1927 tarihli ve 1086 sayılı Hukuk Usulü Muhakemeleri Kanunu'nu, yürürlüğe girdiği 01/10/2011 tarihi itibarıyla yürürlükten kaldıran 6100 sayılı Kanun'un 447. maddesinde, mevzuatta, 1086 sayılı Kanun'a yapılan yollamaların, Hukuk Muhakemeleri Kanunu'nun bu hükümlerinin karşılığını oluşturan maddelerine yapılmış sayılacağı belirtilmiştir. Kanun'un 266. maddesinde ise, mahkemenin, çözümü hukuk dışında, özel veya teknik bir bilgiyi gerektiren hallerde, taraflardan birinin talebi üzerine yahut kendiliğinden, bilirkişinin oy ve görüşünün alınmasına karar vereceği, hâkimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgiyle çözümlenmesi mümkün olan konularda bilirkişiye başvurulamayacağı hükme bağlanmıştır.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen mevzuat hükümlerinin birlikte değerlendirilmesinden, re'sen araştırma yetkisine istinaden, idari yargı makamlarının, uyuşmazlık konusu olayın hukuki nitelendirilmesini yapmak, uygulanacak hukuk kuralını belirlemek ve sonuçta hukuki çözüme ulaşmak yönlerinden tam bir yetkiye sahip oldukları gibi olayın maddi yönünü belirleme noktasında da her türlü inceleme ve araştırmayı da kendiliklerinden yapabilecekleri, tarafların hiç değinmedikleri olayları ve maddi unsurları araştırmaya yönelebilecekleri; iddia ve savunmalarda ortaya konulan maddi olayın gerçek niteliğinin saptanması için tarafların iddia ve savunmaları ile yetinmeyerek söz konusu hususların gerçeğe uygun olup olmadığını tespit etmek amacıyla maddi delil ve bulguları toplamak ve bilirkişiye başvurulması da dahil olmak üzere uyuşmazlığın çözümü için gerekli her türlü inceleme, bilgi edinme ve araştırma yollarını tüketmekle yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır. 
Yargılama hukukunda, bilirkişi, davanın çözümünün gerektirdiği özel veya teknik bilgiyi hâkime sağlayan kişi olarak tanımlanmaktadır. 6100 sayılı Kanun'un 266. maddesinde yer alan düzenleme, kanun koyucunun da bu tanımı benimsediğini göstermektedir. Buna göre bir davada bilirkişi incelemesine başvurulabilmesi için, davanın çözümünün hâkimin mesleği gereği bilmek durumunda olmadığı, özel veya teknik bir bilgiyi gerektirmesine bağlı bulunmaktadır.
 Görülmekte olan uyuşmazlığın çözümü davacının imal ettiği mamullerin dahil olduğu gümrük tarife istatistik poziyonunun tespitine bağlıdır. Söz konusu tespitin, uyuşmazlık konusu dönemde yürürlükte bulunan Tarife Cetveli İzahnamesi ve Gümrük Tarife Açıklama Notlarında yer alan açıklamalara göre yapılması gerekmektedir. 
	Mamulün esas maddesinin ve ağırlık itibariyle içerdiği petrol yağının tespit edilebilmesi için üretimde kullanılan baz yağı ve katkı maddelerinin tür ve miktarlarının belirlenerek, bunların karışımı/bileşimi sonucunda baz yağının niteliğinin değişip değişmediğinin, üretimin taahhüde uygun olarak yapılıp yapılmadığının, belirlenen oranlar itibarıyla tüm bileşiğin yüzde kaçının petrol yağları ve bitümenli minerallerden elde edilen yağlardan oluştuğunun ve mamule esas niteliğini verip vermediği hususlarının ortaya konulması gerekmektedir.
	Bu durumda, numune alma imkanı bulunmadığından, re'sen araştırma ilkesi uyarınca, üretimde kullanılan baz yağı ve katkı maddelerinin miktarları ile üretilen ürünün kimyasal özelliklerinin tespiti amacıyla, bu konuda uzman ve tarafsız olan üç kişiden oluşturulacak bilirkişi heyeti marifetiyle konunun incelenmesi sonucunda düzenlenecek rapordaki tespitlerin tarife yorum kuralları kapsamında izahname ve açıklama notları çerçevesinde değerlendirilmesi suretiyle ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere ısrar kararının bozulması gerekmiştir.
Öte yandan, tarh edilen verginin hukuka uygunluğu yönünden varılacak sonuca göre de vergilerin bir katı tutarından kesilen ve tekerrür hükmü uygulanmak suretiyle artırılan vergi ziyaı cezasının hukuka uygun olup olmadığının ayrıca değerlendirileceği tabiidir. 
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1- Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2- … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3- Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
06/03/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi. 
X - KARŞI OY: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.