Esas No: 2023/8363
Karar No: 2024/2734
Karar Tarihi: 14.05.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/8363 E.  ,  2024/2734 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
  Esas	No : 2023/8363
  Karar  No : 2024/2734  
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: ...  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Başkanlığı
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU                                : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: ... Derneği'nin vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ... tarih ve ... ile ... tarih ve ... , ..., ..., ... sayılı ödeme emirlerine konu borçların kaldırılması talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; 213 sayılı Vergi Usul Kanunun'da öngörülen düzeltme ve şikayet müessesesinin yalnızca kanunda vergi hatası olarak tanımlanan hataların düzeltilmesi için getirilmiş yol olduğu, bu nedenle kanunda yer alan vergi hataları tanımına girmeyen iddiaların bu başvurulara konu edilemeyeceği, davacı tarafından yapılan düzeltme ve şikayet başvurularının, borcun asıl borçlu derneğin mal varlığından tahsili gerektiği, zamanaşımına uğradığı ve ilgili bulunduğu dönemlerde davacının kanuni temsilcilik sıfatının bulunmadığı nedenleriyle adına 6183 sayılı Kanun uyarınca başlatılan takipte hata bulunduğu iddiasına dayandığı, ancak ödeme emri, haciz gibi takip işlemlerinin, kamu alacağı niteliğini kazanmış vergi ve cezaların tahsili amacıyla vergi idarelerinin tahsilat aşamasına ilişkin işlemleri olduğu, bu itibarla, bu işlemlerde mevcut hata veya hukuka aykırılık hallerin birer vergilendirme hatası niteliğinde olmayıp, bu doğrultudaki iddiaların düzeltme ve şikayet başvurularına konu edilemeyeceği, dolayısıyla "Borçların zamanaaşımına uğradığı, asıl borçlunun mal varlığından tahsili gerektiği, davacının iddiaları ancak ödeme emrine ve hatta ileride tesis edilebilecek haciz işlemlerine karşı süresinde açılan bir davada incelenebileceği, kamu alacağının cebren tahsili için başlatılan takibe karşı düzeltme ve şikayet yollarının izlenmesine olanak bulunmadığından, davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ödeme emirlerine karşı yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun zımnen reddine dair işlemde ve bahse konu ödeme emirlerinde hukuka aykırılık görülmediği gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacının, ödeme emri içeriği borçlardan sorumluluğunun bulunmadığı, mükellefiyette hata olduğu, asıl borçlu derneğin malvarlığı bulunduğundan davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinde hukuka uyarlık bulunmadığı iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır. 
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
... Derneği'nin vergi borçlarının tahsili amacıyla kanuni temsilci sıfatıyla davacı adına düzenlenen ... tarih ve ..., ..., ... ile ... tarih ve ..., ..., ..., ... sayılı ödeme emirlerine konu borçların kaldırılması talebiyle yapılan düzeltme şikayet başvurusunun zımnen reddi işleminin iptali istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT VE HUKUKİ DEĞERLENDİRME:			
Vergi  Usul  Kanunu'nun  "Vergi  Hatalarını  Düzeltme"  başlığını taşıyan 6. kısmının 3. bölümünün 116. maddesinde, vergi hatası; vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlanmış, 117. maddesinde  hesap hataları,   118.  maddesinde  ise  vergilendirme  hataları   tek   tek   sayılarak    belirlenmiştir. 118. maddenin birinci fıkrasının birinci bendine göre mükellefin şahsında hata; bir verginin asıl borçlusu yerine başka bir kişiden istenmesi veya alınması; ikinci bendine göre, mükellefiyette hata; açık olarak  vergiye tabi olmayan veya vergiden muaf bulunan kimselerden vergi istenmesi veya alınması, üçüncü bendine göre, mevzuda hata ise; açık  olarak  vergi  mevzuuna girmeyen  veya vergiden müstesna bulunan gelir, servet, madde, evrak ve işlemler üzerinden vergi istenmesi veya alınmasıdır.Vergi Usul Yasası’nın 116 ve takip eden maddelerinde tarifi yapılan, kapsamı gösterilen vergi hataları nedeniyle, mükelleflerin 5 yıllık zamanaşımı süresi içinde idareye başvurup haklarında yapılan vergi hatalarının düzeltilmesini ve hata nedeniyle haksız ödenen vergilerin iadesini isteyebilecekleri öngörülmüştür. Bu başvuruların reddi üzerine, ilgililer Gelir İdaresi Başkanlığı'na şikayet yoluna başvurabilecekler ve bu istemlerin reddi yolundaki Başkanlık işlemini idari davaya konu edebileceklerdir. Bu davalar 2576 ve 2577 sayılı Yasalarda "vergi tarhı" üzerine Vergi Mahkemelerinde açılacağı belirtilen "vergi davası"ndan konusu itibariyle ayrılmakta olup, vergi davasının konusu, tarh ve buna bağlı tahakkuk işlemini teşkil ettiği halde, vergi hatası iddiasıyla açılan davanın konusunu hata iddiasının reddi yolundaki idari işlem teşkil etmektedir. Olağan vergi dava açma süresi içerisinde dava açma hakkını kullanmayan mükelleflerin düzeltme ve şikayet yolunu izleyerek uyuşmazlığın özünü bir hukuki uyuşmazlık boyutuyla yargı önüne getirmeleri olanaklı olmadığından, vergileme işleminde hata bulunduğu iddiasıyla yapılan düzeltme şikayet istemlerinin reddi üzerine açılan davalarda yasada tarifi ve kapsamı belirtilen vergi hatalarının bulunup bulunmadığının incelenmesi gerekmektedir.
Genel bütçeye, il özel idarelerine, belediyelere ve  köylere  ait  vergi, resim,  harç  ve  benzeri  yükümlerin  tarh,  tahakkuk,  tahsil işlemlerinden ve bunlarla ilgili zam ve cezalardan doğan uyuşmazlıkların  çözümünde  genel  ilke; 2577 sayılı Kanuna uygun olarak vergi mahkemesi nezdinde dava açılmasıdır. Vergilendirme işleminden doğan anlaşmazlık, bir hukuki ihtilaftan değil de, bir maddi hatadan ibaret bulunmakta ise, yasa koyucu  pahalı  ve  uzun olan bu  dava  yolundan  ayrı  olarak  Vergi  Usul  Kanununun  116.  ila  126. maddelerinde  vergi literatüründe "Düzeltme ve Şikayet  Müessesesi" denilen  bir idari başvuru yolu düzenlenmiştir. Bu müessesenin işleyebilmesi, başka bir deyişle, bu yola başvurulabilmesi için ortada bir hukuki ihtilaftan  ziyade, Vergi  Usul  Kanununun  sözü geçen maddelerinde   yazılı  olan  "vergi  hatası"nın  bulunması gerekmektedir. Vergi  Usul  Kanunu'nun "Düzeltmede Zamanaşımı" başlıklı 126. maddesinde, 114'üncü maddede yazılı zamanaşımı süresi dolduktan sonra meydana çıkarılan vergi hatalarının düzeltilemeyeceği ancak birinci fıkrasının (b) bendinde ilan yolu ile tebliğ edilip vergi mahkemesinde dava konusu yapılmaksızın tahakkuk eden vergilerde mükellefe ödeme emrinin tebliğ edildiği; (c) bendinde de ihbarname ve ödeme emri ilan yoluyla tebliğ edilen vergilerde 6183 sayılı Kanuna göre hacizin yapıldığı tarihten başlayarak bir yıldan aşağı olamayacağı kurala bağlanmıştır.
Bu durumda, 213 sayılı Vergi  Usul  Kanunu'nun "Vergi Hatası" başlıklı 116. maddesinde vergi hatasının vergiye ilişkin hesaplarda veya vergilendirmede yapılan hatalar yüzünden haksız yere fazla veya eksik vergi istenmesi veya alınması olarak tanımlandığı, "Düzeltmede Zamanaşımı" başlıklı 126. maddesinin birinci fıkrasının (b) ve (c) bentlerinde ise genel zamanaşımının yanı sıra  istisnai  olarak tahsilat aşamasındaki vergilerinde düzeltme şikayet başvurusuna konu edilebileceğine yer verildiği görüldüğünden, ödeme emri içeriği vergi ve cezaların 2016, 2017, 2018, 2019, 2020 yılları muhtelif dönemleri vergi ve cezalarına ilişkin olduğu, ödeme emirlerinin davacıya elektronik tebligat yoluyla tebliğ edildiği ve ihtilafsız kesinleştiği, davacının 25/06/2016 tarihinde yapılan genel kurul toplantısında derneğin yönetim kurulu üyeliğine seçildiği, Manisa 2. Noterliği'nin ... tarih ve ... yevmiye numaralı imza sirkülerinde davacının asıl borçlu derneği temsil ve ilzama yetkili kılınan şahıslar arasında yer almadığı, 31/10/2016 tarihli yönetim kurulu kararıyla davacının genel kurul üyeliğinden çıkarılmasına karar verildiği, 10/06/2018 tarihinde yapılan genel kurul kararı ile 2.başkan olarak seçilen davacının Manisa 3. Noterliği'nin 21/06/2018 tarih ve bila yevmiye numaralı imza sirkülerinde asıl borçlu derneği müştereken temsil ve ilzama yetkili kılınan şahıslar arasında sayıldığı, davacı tarafından dosyaya ibraz edilen Manisa 3. Noterliği'nin ... tarih ve ... yevmiye numaralı istifanamesi ile 28/09/2018 tarihinden itibaren dernek yönetim kurulu üyeliği ve 2. başkanlık görevinden istifa ettiği, bu tarihten sonra bir daha yönetim kurulu üyesi olarak seçilmediği,  bu durumda, davacının asıl borçlu derneğin kanuni temsilcisi olmadığı dönemlerdeki borçlardan sorumlu tutulması mümkün olmadığından, davacının ilgili bulunduğu dönemlerde davacının kanuni temsilcilik sıfatının bulunmadığı iddiası dikkate alınmak suretiyle vergi hatası kapsamında incelenmesi gerekirken,  ödeme emrine karşı 213 sayılı Kanunda düzenlenen düzeltme-şikayet yoluna başvurulmasının mümkün olmadığı bu nedenle davacı tarafından yapılan düzeltme-şikayet başvurusunun reddine ilişkin davalı idare işleminde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında isabet görülmemiştir. 
Öte yandan, Bölge İdare Mahkemesince yeniden verilecek kararda, 2016 yılı muhtelif vergi borçları için düzeltme talebinin düzeltme zamanaşımı süreleri içerisinde yapılıp yapılmadığı hususuna ilişkin değerlendirme yapılacağı tabiidir.
 
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
1.Davacının temyiz isteminin kabulüne,
2. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
3.Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 14/05/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.