Esas No: 2022/2336
Karar No: 2024/5993
Karar Tarihi: 19.11.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/2336 E.  ,  2024/5993 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2022/2336
Karar No : 2024/5993
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... İnşaat Mühendislik Reklam Organizasyon Sanayi Dış Ticaret Limited Şirketi 
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirketin ortağı ...'nin ortağı olduğu ... Dış Ticaret İthalat İhracat Madencilik Tekstil Turizm Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında yapılan inceleme neticesinde tanzim edilen ve komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği yolundaki tespitleri içeren vergi tekniği raporuna dayanılarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrası kapsamında değinilen şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi ve 1.052.528,65 TL teminat verilmesi gereğini duyuran ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemiyle yapılan başvurunun zımnen reddine dair işlemin iptali istemine ilişkindir. 
              İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirketin %100 hisseli ortağı ve  kanuni temsilcisi olduğu görülen ...'nin komisyon karşılığı sahte belge düzenlediği vergi tekniği raporuyla tespit edilen ... Dış Ticaret İthalat İhracat Madencilik Tekstil Turizm Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin %5 ortağı ve kanuni temsilcisi olduğunun anlaşılması karşısında davacı şirketten teminat istenmesine yönelik işlemin 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin birinci ve üçüncü fıkra hükümlerine uygun şekilde gerçekleştirildiği sonucuna varıldığından dava konusu işlemde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle dava reddedilmiştir.
                  Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Mükellefiyet kaydı 31/05/2013 tarihi itibarıyla, ticaret sicil kaydı ise 09/10/2015 tescil tarihli kararla resen terkin edilmiş bulunan  ... Dış Ticaret İthalat İhracat Madencilik Tekstil Turizm Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında, münhasıran komisyon geliri karşılığı sahte belge düzenlediği yönünde 2011 ila 2013 yıllarına ilişkin olarak düzenlenen ... tarih  ve ... sayılı  Vergi Tekniği Raporu esas alınarak, davacı şirket hakkında 213 sayılı Kanunun 153/A maddesinin 3. fıkrası uyarınca değinilen şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi ve 1.052.528,65 TL teminat verilmesi gereğini duyuran ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemiyle yapılan başvurunun zımnen reddine dair işlemin iptali  istemiyle bakılmakta olan davanın açıldığı olayda,  ... Dış Ticaret İthalat İhracat Madencilik Tekstil Turizm Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nin en son 2012 yılında işlediği iddia ve tespit olunan eylemleri nedeniyle,  hukuk güvenliğinin gerektirdiği belirlilik ilkesine aykırı sonuçlar doğuracak şekilde, aradan on yıl gibi uzun bir süre geçtikten sonra davacı şirketten teminat istenilmesi ve mevzuatta yer verilen zamanaşımı süreleri ve mükellefin hukuki varlığının son bulması gibi nedenlerle mükellefin kendisinden (tüzel kişiliği 2015 yılında son bulduğu dikkate alındığında, kanuni temsilci/ortaklarından) dahi tahsil edilemediği anlaşılan vergi borçlarının davacıdan istenilmesinde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra dava konusu işlem iptal edilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Davacı şirketin ortağı olduğu ...'nin belge düzenleme eyleminde bilfiil bulunduğu saptandığından tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI	TARAFIN		SAVUNMASI	:  Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY		TETKİK			HÂKİMİ				...'ÜN	DÜŞÜNCESİ:	Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	 ... Dış Ticaret İthalat İhracat Madencilik Tekstil Turizm Gıda Sanayi ve Ticaret Limited Şirketinin sahte belge düzenleme fiili nedeniyle incelenmesi neticesinde tanzim edilen vergi tekniği raporunda, komisyon karşılığı sahte fatura düzenlediği ve davacı şirketin %100 ortağı ve kanuni temsilcisi olan ...'nin sözü edilen şirketin de  ortağı ve kanuni temsilcisi olduğu tespit edildiğinden 213 sayılı Kanun'un 153/A maddesinin üçüncü fıkrası kapsamında sözü edilen şirketin tüm vergi borçlarının ödenmesi ve 1.052.528,651 TL teminatın istenmesine dair ... tarih ve  ... sayılı işlemin kaldırılması talebiyle yapılan başvurunun zımnen reddine dair işlemin iptali sitemiyle bakılan dava açılmıştır. 
	İLGİLİ MEVZUAT:
	213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin birinci fıkrasında; başkaca bir ticari, zirai ve mesleki faaliyeti olmadığı halde münhasıran sahte belge düzenlemek amacıyla mükellefiyet tesis ettirdiğinin vergi incelemesine yetkili olanlarca düzenlenen rapor ile tespit edilmesi ve mükellefiyet kaydının devamına gerek görülmediğinin raporda belirtilmesi üzerine işi bırakmış addolunan ve mükellefiyet kayıtları vergi dairesince terkin edilenlerden, serbest meslek erbabının, şahıs işletmelerinde işletme sahibinin, adi ortaklıklarda ortaklardan her birinin, ticaret şirketlerinde; şirketin, kanuni temsilcilerinin, yönetim kurulu üyelerinin, şirket sermayesinin asgari % 10’una sahip olan gerçek veya tüzel kişilerin ya da bunların asgari % 10 ortağı olduğu veya yönetiminde bulundukları teşebbüslerin, tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde bunları idare edenlerin veya düzenlenen raporda fiillerin işlenmesinde bilfiil bulundukları tespit edilenlerin işe başlama bildiriminin alınması halinde, bunlar adına mükellefiyet tesis edilebilmesi için işe başlama bildiriminde bulunanların ve mükellefiyeti terkin edilenlerin tüm vergi borçlarının ödendiği ve 6183 sayılı Kanun'un 10. maddesinin birinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde sayılan nev’iden 150.000 Türk Lirasından ve düzenlenmiş olan sahte belgelerde yer alan toplam tutarın % 10’undan az olmamak üzere teminat verilmiş olması şart olduğu, üçüncü fıkrasında ise birinci fıkrada sayılanların, mükellefiyeti bulunan adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin kanuni temsilcisi, yönetim kurulu üyesi, idarecisi, asgari % 10 ortağı olması, bunları devralması, kısmen veya tamamen bunlara devrolunması halinde, keyfiyetin vergi dairesinin ıttılaına girdiği tarihten itibaren bir ay içinde birinci fıkrada yer alan şartların yerine getirilmesinin bu mükelleflerden yazılı olarak isteneceği, otuz günlük süre içinde şartların yerine getirilmemesi ve sayılan kişilerin statülerinin devam ettirilmesi halinde, istenilen teminat tutarının verilen sürenin son günü vade tarihi olarak kabul edilmek suretiyle mükellef adına teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceği, tahakkuk ettirilen teminat alacağının, gecikme zammı tatbik edilerek mükelleften, birinci fıkrada sayılan kişilerin teminat isteme tarihi itibarıyla tahakkuk etmiş tüm vergi borçları ise mükellef müşterek ve müteselsil sorumlu olmak üzere, bu kişilerden 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edileceği kurala bağlanmıştır.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 153/A maddesinin üçüncü fıkrasının ikinci ve üçüncü cümleleri ile dördüncü fıkrasının üçüncü ve dördüncü cümlelerinde yer alan birinci fıkrasında sayılanların, mükellefiyeti bulunan adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerde Kanun’da sayılan statülere sahip olmaları hâlinde ve mükellefiyeti bulunan adi ortaklık, ticaret şirketleri ve tüzel kişiliği olmayan teşekküllerin veya birinci fıkrada sayılanlar hariç olmak üzere, sahte belge düzenleme fiilini işledikleri vergi incelemesine yetkili olanlarca yapılan inceleme neticesinde düzenlenen raporla tespit edilenlerin maddede öngörülen teminat tutarının ödememesi durumunda; bunun teminat alacağı olarak tahakkuk ettirileceği, tahakkuk ettirilen teminat alacağının gecikme zammı uygulanarak mükelleften 6183 sayılı Kanun uyarınca takip ve tahsil edileceğine dair maddesi, Anayasa Mahkemesinin, 20/07/2023 tarihinde Resmi Gazete'de yayımlanan 22/03/2023 tarih ve E:2022/108  K:2023/55 sayılı kararıyla iptal edilmiş olup iptal hükmünün, kararın Resmi Gazete'de yayımlanmasından başlayarak dokuz ay sonra yürürlüğe girmesine karar verilmiştir.
Anayasanın 153. maddesinin beşinci fıkrası ile Anayasa Mahkemesinin iptal kararlarının geriye yürümeyeceği kurala bağlanmış ise de Anayasa Mahkemesince bir kanunun veya kanun hükmünde kararnamenin tümünün ya da belirli hükümlerinin Anayasaya aykırı bulunarak iptal edildiğinin bilinmesine karşın görülmekte olan davaların, Anayasaya aykırılığı saptanmış olan kurallara göre görülüp çözümlenmesinin, Anayasanın üstünlüğü ve Hukuk Devleti ilkelerine aykırı düşeceğinin kabulü gerekir. Anayasa Mahkemesi kararlarının geriye yürümezliğine ilişkin kural ile iptal edilen hükümlere göre kazanılmış olan hakları ve kamu düzeninin istikrarını korumak amaçlanmıştır. Aksi halde, Anayasanın 152. maddesinde yer alan  "Bir davaya bakmakta olan mahkeme, uygulanacak bir kanun veya kanun hükmünde kararnamenin hükümlerini Anayasaya aykırı görürse veya taraflardan birinin ileri sürdüğü aykırılık iddiasının ciddi olduğu kanısına varırsa, Anayasa Mahkemesinin bu konuda vereceği karara kadar davayı geri bırakır...., "Anayasa Mahkemesi, işin kendisine gelişinden başlamak üzere beş ay içinde kararını verir ve açıklar.... Anayasa Mahkemesi kararı, esas hakkındaki karar kesinleşinceye kadar gelirse, Mahkeme buna uymak zorundadır" yolundaki hükümlerin anlamı ve uygulanma olanağı kalmaz. 
Bu durumda, Anayasada bu konudaki düzenlemeden Anayasa Mahkemesinin verdiği iptal kararlarının, bu kararın verilmesinden önce açılmış ve bakılmakta olan davaların çözümünü kararın gerekçesi ve iptal nedeni doğrultusunda etkileyeceği sonucuna ulaşıldığından, Anayasa Mahkemesinin sözü edilen iptal kararı dikkate alındığında dava konusu işlemin hukuka uygunluğundan bahsedilemeyeceğinden yazılı gerekçeyle dava konusu işlemi iptal eden  Vergi Dava Dairesi kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık görülmemiştir.  
KARAR SONUCU:
            Açıklanan nedenlerle;
1. Vergi Dava Dairesi kararına yöneltilen TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE,
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de ilgili Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın kararı veren ilk derece mahkemesine gönderilmesine, 19/11/2024 tarihinde  oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.