Esas No: 2023/4994
Karar No: 2024/617
Karar Tarihi: 15.02.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/4994 E.  ,  2024/617 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2023/4994
   Karar	No : 2024/617
TEMYİZ EDENLER:1-(DAVACI) …	
VEKİLİ : Av. …
                               2-(DAVALI)  … Vergi Dairesi Başkanlığı-…
VEKİLİ : Av. …
 
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin …  tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, POS tefecilik faaliyetinden elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi tekniği raporuna istinaden alınan takdir komisyonu kararlarına dayanılarak re'sen tarh edilen 2012 yılı gelir vergisi ile 2012 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici vergi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istemine ilişkindir.
               İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden; davacının 2012 yılına ilişkin beyanları, Ba-Bs bildirim formları ile bildirilen miktarlar, iş yeri yoklamasında tespit edilen hususlar ile mükellefin POS cihazı kullanmak suretiyle gerçekleştirmiş olduğu satış işlemlerinin tarafı kişilerce beyan edilen hususların davacının tefecilik yaptığına karine teşkil ettiği, bu durumun aksinin ispat külfetinin davacıya düştüğü halde davacı tarafından yasal olarak kabul edilebilecek herhangi bir delilin dava dosyasına sunulmadığı görüldüğünden davacının tefeci olarak nitelendirilmesinde ve vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergilere ilişkin olarak kesilen tek kat vergi ziyaı cezalarında hukuka aykırılık bulunmadığı, mahsup dönemi geçmiş geçici vergi asıllarında ise hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen kabulüne, kısmen reddine, dava konusu geçici vergilerin kaldırılmasına karar verilmiştir.
             Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve taraflarca ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:  
DAVACININ İDDİALARI: Dava konusu vergi ve cezaların muhatabının kendileri olmadığı, söz konusu faaliyeti … ve … isimli kişilerin gerçekleştirdiği, bu faaliyet sebebiyle kendilerinin sorumlu tutulmasının hukuka aykırı olduğu iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Davacının pos cihazlarını komisyon karşılığı gelir elde etmek için kullandığının tespiti üzerine idare tarafından yapılan işlemlerde hukuka aykırılık bulunmadığı iddiasıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NIN DÜŞÜNCESİ: Davacı tarafın, temyiz isteminin kabulü ile Bölge İdare Mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergilerine ilişkin kısmının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: Davacı adına, POS tefecilik faaliyetinden elde ettiği komisyon gelirini kayıt ve beyan dışı bıraktığı yolunda düzenlenen vergi tekniği raporuna istinaden alınan takdir komisyonu kararlarına dayanılarak re'sen tarh edilen 2012 yılı gelir vergisi ile 2012 yılının tüm dönemlerine ilişkin geçici vergi ve bu vergiler üzerinden kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarının kaldırılması istenilmektedir. 
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi  Usul  Kanunu'nun  3/B maddesinde "Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti yemin hariç her türlü delille ispatlanabilir. Şu kadar  ki,  vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunmayan şahit ifadesi ispatlama vasıtası olarak kullanılamaz." hükmüne yer verilmiş, 19. maddesinde vergiyi doğuran olay, “vergi alacağı vergi kanunlarının vergiyi bağladıkları olayın vukuu ve hukuki durumun tekemmülü ile doğar” biçiminde tanımlanmış, 134. maddesinde ise; vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunun araştırılması, tespit edilmesi ve ödenmesinin sağlanması olduğu ifade edilmiş, 9. maddesinde, vergiyi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş bulunmasının mükellefiyeti ve vergi sorumluluğunu kaldırmayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.
Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinin 1. fıkrasında; her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazanç, ticari kazanç olarak tanımlandıktan sonra maddenin ikinci fıkrasında bu fıkraya bağlı yedi ayrı bentte sayılan faaliyetlerden elde edilen kazançların, Gelir Vergisi Kanunu'nun uygulanmasında ticari kazanç sayılacağı belirtilmiş, aynı Kanun'un 2. maddesinde ise gerçek gelirin vergilendirileceği kuralına yer verilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
İdare ve vergi mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür. 
Davalı idare tarafından ileri sürülen iddialar Bölge İdare Mahkemesi kararının, geçici vergilerin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Davacının, vergi mahkemesi kararının, vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergilere ilişkin olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin hüküm fıkrasına yönelik temyiz istemine gelince;
Yukarıda yer verilen mevzuatın değerlendirilmesinden, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü  delille  ispatlanabileceği, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabii ve açık bulunan şahit ifadesinin ispatlama vasıtası olarak kullanılabileceği, vergi doğuran olayın kanunlarla yasak edilmiş olmasının vergilendirmeye engel hal olmadığı, vergi incelemesinden maksadın ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve ödenmesini sağlamak olduğu, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu, vergilendirmede gelirin gerçek miktarının dikkate alınacağı, ödünç para verme işinin  devamlı ve mutad meslek halinde yapılması halinde bu işten elde edilen faizin ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerektiği, elde edilen safi kazanç tutarının ise tarh matrahını oluşturacağı, matrahın, re'sen takdir yoluyla belirlenmesi gereken hallerde dahi gerçek gelirin vergilendirileceği anlaşılmaktadır. 
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda, davacının 23/05/2011 tarihinde nakil geldiği Çankaya Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün yetki alanında altın ve diğer değerli metallerden takı, eşya ve mücevherat perakende ticareti faaliyetinde bulunduğu, mükellefiyet kaydının kendi talebi üzerine 31/10/2012 tarihinde sonlandırıldığı, 2012 yılına ilişkin olarak defter tasdikine ilişkin herhangi bir bilgiye ulaşılamadığı, 2012 yılına ilişkin gelir vergisi beyanlarında yurtiçi satışların 11.968.130,06-TL, satış maliyetlerinin ise 11.822.590,90-TL olarak beyan edildiği, 2012 yılına ilişkin geçici beyannamelerinin verildiği, 2012 yılının Ocak ilâ Ekim dönemlerine ilişkin katma değer vergisi beyannamesinin verildiği, 2012 takvim yılında kredi kartı ile gerçekleştirilen satışların toplam tutarının 11.719.162,50-TL olduğu, POS cihazı kullanılan bankalardan yapılan işlemlerin dökümleri istenilmek suretiyle satışların kontrol edildiği, mükellef tarafından irsaliyeli fatura ve gider pusulası bastırıldığı, 3900 adet gider pusulası ve 774 adet irsaliyeli fatura kullanıldığı, 2012 yılına ilişkin olarak verilen Ba bildirim formlarında mal alındığına ilişkin olarak beyan edilen mükelleflerin bilgilerinin eksik verildiği, dolayısıyla bu kişiler hakkında tespit yapılma olanağı bulunmadığı, kimlik numarası bildirilen mükelleflerden birine ulaşıldığı ancak bu kişinin de böyle bir mal teslimi bulunmadığını beyan ettiği, 67 adet belge ile mal ve hizmet aldığını beyan ettiği ancak kullandığı gider pusula sayısının 3900 olduğu, ifadesine başvurulan kredi kartı sahiplerinin hemen hemen tamamının mükellefi tanımadıkları, herhangi bir mal ve/veya hizmet almaksızın nakit temin ettiklerini beyan ettiklerinin tespit edilmesinden hareketle vergi inceleme elemanınca mükellefin yaptığı faaliyetin gerçekte altın alış satışı olmadığı, POS cihazlarının amaç dışı kullanılması suretiyle komisyonculuk faaliyeti kapsamında kayıt dışı faiz geliri elde edildiği ve yapılan faaliyetin tefecilik faaliyeti olduğu sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
 Uyuşmazlıkta, vergi tekniği raporunda; POS cihazı ile işlem yapılan kart sahiplerinden dava konusu dönem olan 2012 yılı için toplam 8 kişinin ifadesine başvurulduğu, bu kişilerin yaptıkları toplam çekim tutarının pos cihazıyla yapılan işlem hacminin tamamı göz önüne alındığında, cüz'i bir kısma tekabül ettiği, ifadesine başvurulan kişilerin mükelleften mal almadıklarını, nakit ihtiyacını giderdikleri yönündeki ifadelerinden hareketle POS cihazı ile 2012 yılında yapılan toplam 11.719.162,50-TL işlem tutarının tamamının davacının POS tefecilik faaliyeti kapsamındaki işlemleri olduğu sonucuna varılarak tarhiyat yapıldığı görülmüşse de; olayda, vergiyi doğuran olayın ve tarh matrahın hiçbir kuşkuya yer bırakmayacak şekilde somut olarak ortaya konulmadığı, genelleme yapılmak suretiyle, POS cihazı ile 2012 yılında yapılan toplam 11.719.162,50-TL işlem tutarının tamamının davacının POS tefecilik faaliyeti kapsamındaki işlemleri olduğu varsayılarak tarhiyat yapıldığı anlaşılmakla, eksik incelemeye dayanan cezalı tarhiyatta ve yukarıda yazılı gerekçeyle verilen Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuki isabet bulunmamıştır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
		1.  Davacının temyiz isteminin kabulüne, davalının temyiz isteminin reddine,
		2. Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kısmen kabulüne, kısmen reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik tarafların istinaf başvurularının reddi yolundaki … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, geçici vergi asıllarının kaldırılmasına ilişkin kısmının ONANMASINA, vergi ziyaı cezalı gelir vergisi ile geçici vergilere ilişkin olarak kesilen bir kat vergi ziyaı cezalarına ilişkin kısmının BOZULMASINA, 
	      	3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 15/02/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.