Esas No: 2023/247
Karar No: 2025/290
Karar Tarihi: 09.04.2025

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/247 E.  ,  2025/290 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
      D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas   No : 2023/247
Karar No : 2025/290
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı - ...(... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... İnşaat Bilgisayar  Kırtasiye Reklam Otomotiv İthalat İhracat ve İmalat Sanayi  Limited Şirketi
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN KONUSU:... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı şirket adına düzenlenen ... tarih ve ... sayılı ödeme emrinin iptali istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Dava konusu ödeme emri içeriği vergi borçlarına ilişkin olarak düzenlenen ... tarih ve ...,......, ..., ..., ..., ...... ... sayılı vergi/ceza ihbarnameleri, mükellefiyeti 31/12/2010 tarihi itibarıyla re'sen silinen şirketin "...Sokak No:.../... .../..." adresine 11/06/2015 tarihinde memur aracılığıyla tebliğe çıkarılmış, tebliğe ilişkin olarak "adresin kapalı olduğu, komşulara soruldu, adresin sürekli kapalı olduğu, şirketin ise tanınmadığı" şerhi düşülüp yoklama memuru ve komşusu tarafından imzalanmak suretiyle tutanak düzenlenmiştir. Bunun üzerine vergi dairesince anılan ihbarnameler şirket müdürü ...'ın ikametgah adresi olan "... Mah. ... Sok. No:... .../..." adresine memur aracılığıyla 29/06/2015 tarihinde tebliğe çıkarılmış, tebliğ alındısı "ödevlinin adresten babası ile kavga edip gittiği, babasının eve almadığı, evrakın kendisiyle bir ilgisi olmadığından tebligatı almamıştır" şerhi yazılan ve aynı zamanda davacı şirketin ortağı olan kanuni temsilcinin babası ..., mahalle muhtarı ve gelir uzmanı tarafından imzalanan bir tutanakla iade edilmiş ve akabinde ilanen tebliğ yoluna gidilmiştir.
Dava konusu ödeme emri ise şirket müdürünün ikametgah adresi olan  "... Mah. ... Sok. No:... .../..." adresinde memur aracılığıyla 22/09/2016 tarihinde şirket müdürü ...'a bizzat tebliğ edilmiştir.
Davacı şirkete ilk olarak çıkarılan tebliğe ilişkin zarfın arka yüzünde davacının adreste bulunmadığının komşusu nezdinde tespit edildiğini gösteren bir kayıt bulunmaktaysa da, idarece yeni bir adres tespit edilip bu adrese 29/06/2015 tarihinde  yeniden tebligat çıkarıldığından, anılan adresle ilgili olarak yapılan tebligat sonucunda ilanen tebliğ koşullarının oluşup oluşmadığının incelenmesi gerekmektedir. 
29/06/2015 tarihli tebliğ zarfı incelendiğinde evrakın "ödevlinin adresten babası ile kavga edip gittiği, babasının eve almadığı, evrakın kendisiyle bir ilgisi olmadığından tebligatı almamıştır" şerhiyle iade edildiği, dava konusu ödeme emrinin ise daha önce ihbarnamelerin tebliğ edilemediği şirket müdürünün ikametgah adresi olan  "... Mah. ... Sok. No:... .../..." adresinde 22/09/2016 tarihinde şirket müdürü ...'a bizzat tebliğ edildiği anlaşılmaktadır.	
Davacı şirketin kanuni temsilcisinin adresinde geçici olarak bulunamaması nedeniyle ilgili mevzuat hükümleri uyarınca ihbarnamelerin ikinci defa tebligata çıkarılması gerekirken, bu yol izlenmeden doğrudan ilanen tebligat yapıldığı anlaşıldığından, uyuşmazlıkta usulüne uygun bir tebligat yapıldığından ve amme alacağının kesinleştiğinden söz edilemeyecektir.
Bu nedenle, henüz kesinleşmemiş amme alacağının tahsili amacıyla düzenlenen dava konusu ödeme emrinde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Vergi Mahkemesi belirtilen gerekçeyle davayı kabul etmiştir.  
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu kararın kaldırılmasını gerektirecek herhangi bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 03/03/2022 tarih ve E:2018/537, K:2022/1267 sayılı kararı:
Asıl borçlu şirketin mükellefiyeti 2004/13 seri No.lu Uygulama İç Genelgesi uyarınca  silinmiştir. İhbarnamelerin tebliğine ilişkin olarak şirketin bilinen adresinde düzenlenen adres tespit tutanağı ile asıl borçlu şirketin söz konusu adresi terk ettiği ve adreste tanınmadığı hususları komşusu ve yoklama memuru imzasıyla usulüne uygun olarak tespit edilmiştir.
Diğer taraftan, şirket müdürünün adresine yapılan tebliğlerin usulüne uygun olarak gerçekleştirildiği ve ilanen tebliğ için gerekli şartların bulunduğu görülmektedir. 
 Buna göre, ödeme emrinin dayanağı ihbarnamelerin ilanen tebliğ şartlarının oluştuğu görüldüğünden, aksi yönde verilen Mahkeme kararına yönelik istinaf isteminin reddine dair Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle temyize konu kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı:
Asıl borçlu şirketin mükellefiyeti 2004/13 seri No.lu Uygulama İç Genelgesi uyarınca  silinmiştir. İhbarnamelerin tebliğine ilişkin olarak şirketin bilinen adresinde düzenlenen adres tespit tutanağı ile asıl borçlu şirketin söz konusu adresi terk ettiği ve adreste tanınmadığı hususları komşusu ve yoklama memuru imzasıyla tespit edilmiştir. 
Şirket müdürünün adresine gönderilen tebliğ alındısı ise temsilcinin belirtilen adreste geçici olarak bulunmadığına ilişkin  tespiti içermektedir. Nitekim aynı adreste daha sonra temsilciye ödeme emrinin tebliğ edildiği hususu da dikkate alındığında, makul bir süre sonra aynı adreste ihbarnamelerin tebliğine çalışılmadan ilanen tebliğ yoluna başvurulmasında ve dolayısıyla yapılan takipte hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi, ilk kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçeye ek olarak belirtilen gerekçeyle ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI:  Israr kararının hukuka aykırı olduğu belirtilerek bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.   
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Israr kararının hukuka uygun olduğu ve dava konusu ödeme emri içeriği borçların zamanaşımına uğradığı belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY: 
Dava konusu ödeme emri içeriği borçlara ilişkin olarak düzenlenen... tarih ve ..., ..., ..., ..., ..., ...... ... sayılı ihbarnameler, ... tarihinde memur eliyle (... tarih ve ..., ..., ..., ..., ..., ... sayılı ihbarnamelere ilişkin tebliğ alındısı ile... tarih ve ...sayılı ihbarnameye ilişkin tebliğ alındısı ayrı olmak üzere) şirketin bilinen son adresi olan "... Sokak No:... .../..." adresine tebliğe çıkarılmış, tebliğe ilişkin olarak "adresin kapalı olduğu, komşulara soruldu, adresin sürekli kapalı olduğu, şirketin ise tanınmadığı" şerhi düşülüp yoklama memuru ve komşusu tarafından imzalanmak suretiyle tutanaklar düzenlenmiştir. 
Bunun üzerine anılan ihbarnameler şirket müdürü ...'ın ikametgah adresi olan "... Mah. ... Sok. No:... .../..." adresine 29/06/2015 tarihinde (... tarih ve... sayılı ihbarnamelere ilişkin tebliğ alındısı ile ... tarih ve ... sayılı ihbarnameye ilişkin tebliğ alındısı ayrı olmak üzere) tebliğe çıkarılmış, tebliğ alındısı "ödevlinin adresten babası ile kavga edip gittiği, babasının eve almadığı, evrakın kendisiyle bir ilgisi olmadığından tebligatı almamıştır" şerhi yazılan ve kanuni temsilcinin babası ..., mahalle muhtarı ve gelir uzmanı tarafından imzalanan tutanaklarla iade edilmiştir. 
Akabinde söz konusu ihbarnameler ilanen tebliğ edilmiştir.
 
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 93. maddesinde, tahakkuk fişinden gayri vergilendirme ile ilgili olup hüküm ifade eden bilumum vesikalar ve yazıların, adresleri bilinen gerçek ve tüzel kişilere posta vasıtasıyla ilmühaberli taahhütlü olarak tebliğ edileceği kurala bağlanmıştır. 
Aynı Kanun'un “Tebliğ yapılacak kimseler” başlıklı 94. maddesinin birinci fıkrasında, tebliğin, mükelleflere, bunların kanuni temsilcilerine, umumi vekillerine veya vergi cezası kesilenlere yapılacağı; ikinci fıkrasında, tüzel kişilere yapılacak tebliğin bunların başkan, müdür veya kanuni temsilcilerine yapılacağı; üçüncü fıkrasında ise kendisine tebligat yapılacak kimsenin bulunmaması halinde tebliğin, ikametgâh adresinde bulunanlardan veya iş yerlerindeki memur ya da müstahdemlerden birine yapılacağı düzenlenmiştir. 
213 sayılı Kanun'un "Bilinen adresler" başlıklı 101. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali şu şekildedir:
"Bu kanuna göre bilinen adresler şunlardır:
1. Mükellef tarafından işe başlamada bildirilen adresler;
2. Adres değişikliğinde bildirilen adresler;
3. İşi bırakmada bildirilen adresler;
4. Vergi beyannamelerinde bildirilen adresler;
5. Yoklama fişinde tesbit edilen adresler;
6. Vergi mahkemesinde dava açma dilekçelerinde ve cevaplarında gösterilen adresler;
7. Yetkili memurlar tarafından bir tutanakla tesbit edilen adresler (İlgilinin tutanakta imzası bulunmak şartiyle);    
8. Bina ve arazi vergilerinde komisyonlarca tahrir varakalarında tesbit edilen adresler.
Mektupların gönderilmesinde bu adreslerden tarih itibariyle tebligat yapacak makama en son olarak bildirilmiş veya bu makamca tesbit edilmiş olanı nazara alınır."
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun "Tebliğ evrakının teslimi" başlıklı 102. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 17. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali şu şekildedir:
"Tebliğ olunacak evrakı muhtevi zarf posta idaresince muhatabına verilir ve keyfiyet muhatap ile posta memuru tarafından taahhüt ilmühaberine tarih ve imza konulmak suretiyle tesbit olunur.
Muhatabın zarf üzerinde yazılı adresini değiştirmesinden dolayı bulunamamış olması halinde posta memuru durumu zarf üzerine yazar ve mektup posta idaresince derhal tebliği yaptıran daireye geri gönderilir.
Muhatabın geçici olarak başka bir yere gittiği, bilinen adresinde bulunanlar veya komşuları tarafından bildirildiği takdirde keyfiyet ve beyanda bulunanın kimliği tebliğ alındısına yazılarak altı beyanı yapana imzalatılır. İmzadan imtina ederse, tebliği yapan bu ciheti şerh ve imza eder ve tebliğ edilemiyen evrak çıkaran mercie iade olunur.
Bunun üzerine tebliği çıkaran merci tarafından tayin olunacak münasip bir süre sonra yeniden tebliğ çıkarılır. İkinci defa çıkarılan tebliğ evrakı da aynı sebeple tebliğ edilemiyerek iade olunursa tebliğ ilan yolu ile yapılır.
Muhatap imza edecek kadar yazı bilmez veya her hangi bir sebeple imza edemiyecek durumda bulunursa sol elinin baş parmağı bastırılmak suretiyle tebliğ olunur.
Muhatap tebelluğdan imtina ederse tebliğ edilecek evrak önüne bırakılmak suretiyle tebliğ edilir.
Yukarıdaki fıkralarda yazılı işlemler komşularından bir kişi veya muhtar veya ihtiyar heyeti üyelerinden biri veyahut bir zabıta memuru huzurunda icra ve keyfiyet taahhüt ilmühaberine yazılarak tarih ve imza vaz'edilmek ve hazır bulunanlara da imzalatılmak suretiyle tesbit olunur."
Vergi Usul Kanunu'nun "Tebliğin ilanla yapılacağı haller" başlıklı 103. maddesinin 7061 sayılı Kanun'un 18. maddesiyle değiştirilmeden önceki hali ise şu şekildedir:
"Aşağıda yazılı hallerde tebliğ ilan yoluyla yapılır. 
1.Muhatabın adresi hiç bilinmezse; 
2.Muhatabın bilinen adresi yanlış veya değişmiş olur ve bu yüzden gönderilmiş olan mektup geri gelirse;
3.Başkaca sebeplerden dolayı posta ile tebliğ yapılmasına imkan bulunmazsa; 
4.Yabancı memleketlerde bulunanlara tebliğ yapılmasına imkan bulunmazsa."
Kanun'un 104. maddesinde ilanen tebliğin şekil şartları, 106. maddesinde de ilanın neticeleri düzenlenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Tebliğ, hukuki bir işlemden ilgili kimsenin haber almasını sağlamak için yetkili makamın kanuni şekilde yazı veya ilan ile yapacağı belgelendirme işlemidir. İdari işlemlerin ilgilisine tebliğ edilmesinde amaç, işlemin muhatabı açısından yasal haklarını kullanabilmesine imkan tanımak; işlemi tesis eden idare açısından da hakkında işlem tesis edilen kişilerin hukuki sorumluluklarını yerine getirip getirmediğini tespit etmektir. 
213 sayılı Kanun'da, gerçek ve tüzel kişilerin hangi adreslerinin bilinen adres olarak kabul edileceği sayma suretiyle belirlenmiştir. Bilinen adresler arasında tüzel kişilerin kanuni temsilcilerinin ikametgâh adresleri sayılmamıştır. Dolayısıyla tüzel kişilere 213 sayılı Kanun'da sayılan bilinen adreslerinde ulaşılamaması halinde kanuni temsilcisinin ikametgâh adresinde tebliğin denenmesi yönünde kanuni bir zorunluluk bulunmamaktadır. Ancak tüzel kişilerin bilinen adreslerinde bulunamadığı hususunun usulüne uygun olarak tespit edilmiş olması durumunda, tebligatın yukarıda belirtilen amaçları dikkate alındığında, vergilendirme ile ilgili işlemin kanuni temsilcinin ikametgâh adresinde tebliğ edilmesinde hukuken bir engel bulunmamaktadır. 
İlanen tebligatta ilgili hukuka uygunluk denetimi, ilk olarak 213 sayılı Kanun'un 102. maddesindeki şartlara uygun bir tespitin ve böylece ilanen tebliğ yoluna başvurulmasının hukuki dayanağının bulunup bulunmadığı; ikinci olarak tebliğin Kanun'un 104. maddesindeki şartlara uygun olarak yapılıp yapılmadığının belirlenmesini kapsamaktadır.
 Şirketin bilinen iş yeri adresinde bulunamadığı hususunun 213 sayılı Kanun'un 102. maddesinde öngörülen usule uygun olarak düzenlenen tutanakla tespit edilmesi karşısında olayda şirket adına düzenlenen ihbarnamelerin ilanen tebliğine ilişkin şartların gerçekleştiğinin kabulü gerekmektedir. 
Usule uygun bu tespit yanında kanuni temsilcinin ikametgahında ilgili evrakın tebliğ edilmeye çalışılmasının kanunen zorunlu olmadığı da dikkate alındığında, kanuni temsilcinin ikametgah adresinde yapılmaya çalışılan tebliğin anılan maddede öngörülen koşullara uygun olup olmadığının incelenmesine gerek bulunmamaktadır.
Bu kapsamda, şirket adına düzenlenen ihbarnamelerin ilanen tebliğinin 213 sayılı Kanun'un 104. maddesine uygun olarak yapılıp yapılmadığı ve yapılmış ise dava konusu ödeme emrinin hukuka uygunluğu diğer hususlar yönünden incelenmek ve ulaşılacak sonuca göre yeniden karar verilmek üzere ısrar kararının bozulması gerekmektedir.  
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
09/04/2025 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.