Esas No: 2023/6631
Karar No: 2024/2233
Karar Tarihi: 29.04.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/6631 E.  ,  2024/2233 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2023/6631
   Karar	No : 2024/2233
TEMYİZ EDENLER	:1-(DAVACI) ... Mühendislik İnşaat ve Müşavirlik Ltd. Şti.		 
VEKİLİ	: Av. ...
                                                      2-(DAVALI) ... Vergi Dairesi Başkanlığı - ...	
VEKİLİ	: Av. ...	 
İSTEMİN KONUSU           : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, taraflarca temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Hitit Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... ve Etimesgut Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Demir Çelik İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Ağustos dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisinin ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti:  ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; Yüksel Akkoyun hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden; anılan mükellefin düzenlendiği faturaların sahte olduğu sonucuna varıldığından ve davacı tarafından şirketten alınan faturaların gerçekliğine dair tevsik edici bir belge de sunulmadığından, cezalı tarhiyatın anılan mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı, ... Demir Çelik İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporundaki tespitlerin değerlendirilmesinden; bu şirketin sahte fatura düzenlediği net bir şekilde ortaya konulamadığı sonucuna varıldığından cezalı tarhiyatın bu mükelleften alınan faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle davanın kısmen reddine, kısmen kabulüne, vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin ... Demir Çelik İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmının kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu, kaldırılmasını gerektiren bir neden bulunmadığı gerekçesiyle tarafların istinaf başvurularının reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENLERİN İDDİALARI:  
DAVACININ İDDİALARI: Mal alım ve satımlarının gerçek olduğu, ödemelerin kanuna uygun olarak yerine getirildiği, sahte olduğu iddia edilen faturaların maliyetlerden çıkarılması halinde karlılık oranının %81 olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
DAVALININ İDDİALARI: Gerçekleşmemiş teslim ve hizmetler için katma değer vergisi indiriminden faydalanılmasına olanak bulunmadığı, tesis edilen işlemlerin hukuka uygun olduğu iddialarıyla kararın aleyhe olan kısmının bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMALARI: Taraflarca savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz istemlerinin reddi ile usul ve yasaya uygun olan Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
 Davacı adına, Hitit Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... ve Etimesgut Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün ... vergi kimlik numaralı mükellefi ... Demir Çelik İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden aldığı faturaların sahte olduğu yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak 2016/Ağustos dönemi için re'sen tarh edilen katma değer vergisinin ve kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının  kaldırılması istenilmektedir.
İLGİLİ MEVZUAT:
3065  sayılı  Katma  Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda  gösterilen katma değer vergisini indirebilecekleri belirtilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun  3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması halinde ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge İdare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, cezalı tarhiyatın Yüksel Akkoyun'dan alınan faturalardan kaynaklanan kısmına yönelik davacı tarafından ileri sürülen temyiz nedenleri kararın belirtilen hüküm fıkrasının bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir. 
Bölge İdare Mahkemesi kararının  cezalı tarhiyatın  ... Demir Çelik İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan kısmına  yönelik  davalı temyiz istemine gelince;
Yukarıda metni verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden, yükümlülerin mal alışları nedeniyle yüklendiği katma değer vergilerinin, indirim ve iade konusu yapılabilmesi için faturaların gerçek bir mal alım satımı karşılığı düzenlenmesi gerekmektedir.  
Vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun olarak biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, işyerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.  
Gerçekleşmemiş  teslim  ve  hizmetler  dolayısıyla  katma  değer  vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.  
Davacıya fatura düzenleyen ... Demir Çelik İnşaat Nakliye San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunda;  "..." adresinde metallerin toptan satışı faaliyeti ile iştigal eden şirketin 04/05/2007 tarihinde iki ortakla ve 50.000,00 TL sermaye ile kurulduğu, şirketin12/03/2013 tarihinde ...'a devredildiği ve bu tarihten itibaren şirketin tek ortağı ve yöneticisinin ... olduğu, ...'un mükellef kurum dışında ... Demir Çelik Tic. A.Ş. ve ... Demir Çelik A.Ş.'nin de sahibi olduğu ve ... Demir Çelik Tic. A.Ş. hakkında da vergi tekniği raporu bulunduğu, şirket sermayesinin 19/12/2014 tarihinde 1.000.000,00 TL'ye arttırıldığı, ancak ödenmiş sermaye olmadığı, mükellefle aynı adreste ... Demir Çelik Ticaret A.Ş'nin faaliyet gösterdiği, 2013 yılı katma değer vergisi matrahının 120.899.712,92 TL, 2014 yılı katma değer vergisi matrahının 258.568.245,19 TL, 2015 yılı katma değer vergisi matrahının 482.674.430,35 TL, 2016 yılı katma değer vergisi matrahının 612.692.673,65 TL, 2017 yılı katma değer vergisi matrahının 93.176.372,10 TL olduğu, ilgili yıllarda sırasıyla 28.911,86 TL, 2.638,21 TL, 2.874,22 TL, 33.266,12 TL, 5.079,99 TL ödenmesi gereken katma değer vergisinin bulunduğu, davacı şirket tarafından Form Ba ile bildirilen mal ve hizmet alışları toplamının katma değer vergisi hariç 2013 hesap döneminde 120.738.794,00 TL, 2014 hesap döneminde 258.945.252,00 TL, 2015 hesap döneminde 482.344.669,00 TL, 2016 hesap döneminde 612.641.163,00 TL, 2017 hesap döneminde 93.143.482,00 TL olduğu, şirket adına kayıtlı 7 adet römork bulunduğu, ancak bu römorkları çekecek motorlu taşıtının olmadığı, mal/hizmet alışı yapılan birçok mükellef hakkında vergi tekniği raporu bulunduğu, 2014 ve 2015 yıllarında şirket tarafından alış yapıldığı bildirilen ...'ın 2015/6-2016/11 dönemleri arasında davacı şirkette asgari ücretli olarak çalıştığı, ...'dan 2014 hesap döneminde 566 belge karşılığı 174.980.129,00 TL tutarında mal alındığının beyan edildiği, 2014-2015 yıllarında yaptığı satışların %100'ünün davacı firmaya yapıldığı, ...'ın ifadesinde, davacı şirketten olan alacağını alamadığı için battığını ve işini bıraktıktan sonra alacaklarını tahsil etmek için davacı şirkette çalışmaya başladığını, davacı firmada 2015 ve 2016 yılları arasında çalıştığını, banka tahsilat işlerini yaptığını, başka çalışanlarında olduğunu, isimlerini hatırlamadığını, verilen vekaletname uyarınca paraları çekip ilettiğini beyan ettiği, Form BS ile bildirilen mal ve hizmet satışları toplamının; 2013 hesap döneminde 120.889.687,00 TL, 2014 hesap döneminde 258.603.937,00 TL, 2015 hesap döneminde 482.720.693,00 TL, 2016 hesap döneminde 613.090.575,00 TL, 2017 hesap döneminde 93.211.359,00 TL olduğu, satış yapılan birçok firma hakkında vergi tekniği raporunun düzenlendiği, davacı şirkete ait defter/belgeler incelendiğinde inceleme yıllarında yapmış olduğu giderlerin kira, işçi ücreti ve yemek gideri olduğunun görüldüğü, faaliyeti ile alakalı olarak herhangi bir gider kaydına rastlanmadığı, çalışan olarak bildirilen ...'un çalıştığı dönemde 80 yaşında ve ...'un dedesi olduğu, 11/07/2018 tarihinde yapılan borç sorgulamasına göre 303.379,07 TL vergi ödediği, 2.770,00 TL vergi borcu bulunduğu, davacı şirketin ... ve ... Bankası hesabından ödenen toplam 16.304.670,00 TL çekleri tahsil eden ...'ın ifadesinde; "... firmasında çalıştığını, şoför olarak işe başladığını, patronunun ... olduğunu, tahsil ettiği çekleri ...'dan ve ...'dan aldığını, bankaya ikisinin gittiğini, bankadan parayı çektiğini, ...'ın yanında sürekli birilerinin olduğunu, paraları aldıktan sonra yanından ayrıldığını ve tanımadığı kişilerin yanına gittiğini, ...'a paraları verdikten sonra işyerine tekrar geldiğinde yanında hiç paranın olmadığını, çekilen paraları sorduğunda bu paralar bizim değil dediklerini, ...'u bankadan para çektikten sonra ...'ın yanında gördüğünü, ...'inde çek tahsilatı yaptığını, onunda sigortalı çalışan olduğunu" belirttiği, ...'in ise ifadesinde "Bir tanıdığı vasıtasıyla ...'la tanıştığı ve yanında işe girdiğini, kendisine şoför olarak çalışacağının ve arada sırada olan banka işlerini halledeceğini söylediğini, kendisinin de bu işleri fatura yatırma kredi kartı borcu ödeme gibi işler olduğunu düşünerek kabul ettiğini, paraları kendisinin tahsil ettiğini, ...'la birlikte bankaya gittiklerini, her şeyi onun ayarladığını, onun dediği yerlere TC'sini yazıp imza attığını, paraları vezneden ...'ın aldığını ve paraları tanımadığı kişilere verdiğini, kendisinin bu durumdan şüphelendiğini, ne olup bittiğini sorduğunda onlara olan borçların ödendiği cevabını aldığını, bazen de çektikleri paralarla başka bankalara gittiklerini, kendilerini içeriye sokmadığını, paralarla girip parasız çıktığını, ancak paraları bankaya mı yatırdıklarını veya başka birine mi verdiklerini bilmediğini, bu konuyu sorduğunda ...'ın çektikleri paraları geri sahiplerine yatırıyoruz gibi şeyler söylediğini, çalıştıkları yerde hırdavat malzemeleri, fayans, klozet vb. malların olduğunu, ancak demir görmediğini, yaptıkları tahsilat oranında mal alışverişinin kesinlikle olmadığını, demir alışverişini hiç görmediğini, çek tahsilatlarını yaparken bu durumu sorduğunu, başkaca işlerinin olduğunun söylendiği, işten çıktıktan sonra alacaklarını almak için gittiğinde battıklarını ve hepsinin kaçmış olduklarını öğrendiğini" beyan ettiği, davacı şirketin 2013 ilâ 2017 hesap dönemlerinde mal aldığı firmaların neredeyse tamamı hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle rapor yazıldığı veya haklarında sahte belge düzenleme yönünden incelemesi bulunan ve incelemesi devam eden mükelleflerden oluştuğu tespitlerine yer verilerek, davacı şirket tarafından 01/01/2013 tarihinden itibaren düzenlenen satış faturalarının gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmayan komisyon karşılığı düzenlenen sahte faturalar olduğu belirtilmiştir.
Anılan rapordaki tespitlerin değerlendirilmesinden, adı geçen şirketin fatura düzenlediği dönemlerde gerçek bir ticari faaliyetinin olmadığı, dolayısıyla davacıya düzenlenen faturaların gerçekte yapılan bir mal satın alımı veya hizmet ifasını yansıtmadığı sonucuna ulaşıldığından, bu kısım bakımından aksi yöndeki gerekçeyle davayı kabul eden Vergi Mahkemesi kararına yönelik davalı tarafından yapılan istinaf başvurusunu reddeden Bölge İdare Mahkemesi kararında hukuka uyarlık görülmemiştir.
Nitekim, ... Demir Çelik İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi adına, sahte fatura düzenlemek suretiyle komisyon geliri elde edildiği yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen tekerrür hükümleri uygulanarak kesilen üç kat vergi ziyaı cezalı; 2016 yılı kurumlar vergisinin ve 2016 yılı bütün dönemlerine ait geçici verginin kaldırılması istemiyle açılan davayı kurumlar vergisi ile geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezası yönünden reddeden Vergi Mahkemesi kararının bu kısmına yönelik davacı tarafından yapılan istinaf başvurusunu kabul edip mahkeme kararının kaldırılarak davayı bu  kısım yönünden de kabul eden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesi'nin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının davalı tarafından temyiz edilmesi üzere, Danıştay Dördüncü Dairesinin 11/10/2022 tarih ve E:2021/4425, K:2022/5516 sayılı kararıyla "davacı şirket tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı" gerekçesiyle anılan kararın bozulduğu, bunun üzerine ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla bozma kararına uyularak dosyanın yeniden incelenmesi neticesinde davalının istinaf başvurusunun reddine, davacının istinaf başvurusunun ise geçici vergi üzerinden kesilen vergi ziyaı cezasının bir katı aşan kısmı ile dava konusu vergi ziyaı cezalarının tekerrür nedeniyle artırılan tutarlarının 4,69 TL'yi aşan kısmı bakımından kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararının belirtilen kısmını kaldırıp davanın bu kısım yönünden kabulüne karar verildiği, bu karara yönelik sadece davalı tarafından temyiz başvurusunda bulunulduğundan, cezalı tarhiyatın üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisine tekabül eden kısmı yönünden davanın retle kesinleştiği anlaşılmaktadır.
KARAR SONUCU:						     Açıklanan nedenlerle;							1.  Davacının temyiz isteminin reddine, davalının temyiz isteminin kabulüne,		2..Davanın yukarıda özetlenen gerekçeyle kısmen kabulüne, kısmen reddine ilişkin Vergi Mahkemesi kararına yönelik istinaf başvurularını reddeden ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...  sayılı kararının;  ... Demir Çelik İnşaat Nakliye Sanayi ve Ticaret Limited Şirketi'nden alınan faturalardan kaynaklanan cezalı tarhiyata ilişkin kısmının BOZULMASINA,  diğer  kısmının ONANMASINA,
3. Temyiz isteminde bulunan davacıdan aleyhe onanan kısım üzerinden 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
	      	4. Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın Ankara Bölge İdare Mahkemesi 2. Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 29/04/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.