Esas No: 2021/1127
Karar No: 2024/1824
Karar Tarihi: 03.04.2024

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2021/1127 E.  ,  2024/1824 K.


"İçtihat Metni"
        T.C.
D A N I Ş T A Y
  YEDİNCİ DAİRE 
Esas     No : 2021/1127
Karar	No : 2024/1824                                                            
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Başkanlığı (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
İSTEMİN KONUSU	: ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	:
Dava konusu istem: Davacı adına, yurt içi ve yurt dışı menşeli bandrolsüz sigara bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 4. maddesinin 3. fıkrası uyarınca takdir komisyonu kararına istinaden, 2018 yılının Temmuz dönemi için re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır.  
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:...  sayılı kararıyla; olayda, bandrolsüz sigaraların bulunduğu ... plakalı çekici ile bu çekiciye bağlı ... plakalı dorse aracın ... Lojistik Petrol Akaryakıt İthalat İhracat Ticaret Limited Şirketine ait olduğu, aracın sürücüsünün dava dışı ... olduğu, sigaraların taşınmasıyla ile ilgili olarak Kocaeli Kaçakçılık ve Organize Suçlarla Mücadele Şube Müdürlüğü görevlilerince sigara kaçakçılığı yapan şahıslara yönelik faaliyetler çerçevesinde 17/07/2018 tarihli denetim neticesinde tutulan tutanak ile dava dilekçesindeki davacının, söz konusu araçta, İstanbul'da ihale ile alınan taşıtın alınması için bulunduğu ve kaçak sigaralarla hiçbir ilgisinin olmadığı yönündeki beyanları birlikte değerlendirildiğinde, davacının "bulunduran" sıfatına sahip olduğu hususu somut olarak tespit edilemediğinden, tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle dava konusu işlemin iptaline karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın hukuka ve usule uygun olduğu ve davalı idare tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : Tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI     : Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'ÜN DÜŞÜNCESİ : Temyiz isteminin reddi  gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY:
Davacı adına, yurt içi ve yurt dışı menşeli bandrolsüz sigara bulundurduğunun tespit edildiğinden bahisle, 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 4. maddesinin 3. fıkrası uyarınca takdir komisyonu kararına istinaden, 2018 yılının Temmuz dönemi için re'sen tarh edilen özel tüketim vergisi ile kesilen bir kat vergi ziyaı cezasının iptali istemiyle dava açılmıştır. 
İLGİLİ MEVZUAT: 
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 30. maddesinde, re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt ve belgelere veya kanunî ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması olarak tanımlanmış; 31. maddenin 8. fıkrasında da, takdir komisyonu kararlarında takdirin müstenidatı ve takdir hakkında izahatın bulunması gerektiği hüküm altına alınmış olup, bu hükme göre, takdir komisyonu kararlarının gerekçeli olması ve belirlenen matrahın, takdir komisyonunca yapılacak inceleme ve araştırmaya dayanması ile gerçek miktarın bulunması, mümkün olmaması halinde gerçeğe en yakın matrahın tespiti gereklidir.
	4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Mükellef ve Vergi Sorumlusu" başlıklı 4. maddesinin 3. fıkrasında; fiilî veya kaydî envanter sırasında bu Kanuna ekli listelerdeki malların belgesiz olarak bulundurulduğunun tespiti halinde, belgesiz mal bulunduran mükelleflere, bu malların alış belgelerinin ibrazı için tespit tarihinden itibaren 10 günlük bir süre verileceği, bu süre içinde alış belgelerinin ibraz edilememesi halinde, belgesi ibraz edilemeyen malın tespit tarihindeki emsal bedeli üzerinden hesaplanan özel tüketim vergisinin, alışını belgeleyemeyen mükellef adına re'sen tarh edileceği, tarh edilecek özel tüketim vergisinin, asgari maktu vergi tutarına göre hesaplanacak vergiden az olamayacağı,  bu tarhiyata vergi ziyaı cezası uygulanacağı, ancak, belgesiz mal bulunduran mükelleflere bu malları satanlara, bu satışları ile ilgili vergi inceleme raporuna dayanılarak özel tüketim vergisi tarhiyatı yapıldığı takdirde, ayrıca alıcıdan özel tüketim vergisi ve buna ilişkin ceza aranmayacağı düzenlemesine yer verilmiştir.  
    	Aynı Kanunun "Müteselsil Sorumluluk ve Ceza Uygulaması" başlıklı 13. maddesinin 5. fıkrasında, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 257. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen özel etiketi veya işareti olmayan özel tüketim vergisine tabi malların bulundurulduğunun tespit edilmesi halinde, bu malları bulunduranlar adına; her bir tespit için bu Kanuna ekli (III) sayılı listenin (A) cetvelinde yer alan malların 50 litreyi, (B) cetvelinde yer alan 2402.20 ve 2402.90.00.00.00 (yalnız tütün yerine geçen maddelerden yapılmış sigaralar) G.T.İ.P. numaralı malların 5.000 adedi aşması hâlinde ise müteselsilen sorumlu olmak üzere, bu malları bulunduranlar ile ithal veya imal edenlerden herhangi biri adına; malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre özel tüketim vergisinin re'sen tarh edileceği, bu tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezası uygulanacağı  belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	Yukarıda yer alan yasal düzenlemeler birlikte incelendiğinde;	4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin 3. fıkrasına göre, belgesiz mal bulunduran mükelleflerin özel tüketim vergisi sorumluluğunun doğabilmesi için, belgesiz mal bulundurulduğunun tespit edilmesi ve bu tespitin fiili ya da kaydi envanter yöntemiyle yapılması gerekmektedir. Fiili envanter,  işletme bünyesinde yapılan fiili ölçme, tartma ve sayım, kaydi envanter ise işletmenin belge ve kayıtlarının esas alınarak işletme mevcutlarının tespit edilmesidir ve fiili envanterden sonra kaydi envanter yapılmak suretiyle, tespit yapılır. Anılan maddeye göre sorumluluğun doğabilmesi için, belgesiz mal bulundurulduğunun belirtilen yöntemlerle tespiti gerekmekte olup, bunlar dışında başka bir yöntemle belgesiz mal bulundurulduğunun tespit edilmesi durumda madde hükmünün uygulanması söz konusu olmayacaktır. 
	 Dava konusu olayda uygulanması gereken  4760 sayılı Kanunun 13. maddesinin 5. fıkrasında; (III) sayılı listenin (A) ve (B) cetvelinde yer alan mallar bakımından, Kanunun genel hükümleriyle düzenlenen vergiyi doğuran olay ve vergi mükellefinden farklı olarak ve "Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlığıyla "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay,  "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek bulunduranlar adına vergi tahakkuk ettirileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği kuralı düzenlenirken,  bulundurma fiilinin kaydi ve fiili envanter yöntemine göre belirleneceği yolunda bir zorunluluk bulunmamaktadır.   
	Öte yandan, takdir komisyonu tarafından belirlenecek matrahın takdirinde her türlü araştırma, inceleme, idarece veya denetim elemanlarınca düzenlenen raporların dayanak alınmaları mümkün ise de; matrahın takdirinde, kanuni nedenin de olaya uygun olarak belirlenmesi ve tesis edilecek işlemlerde kanuni dayanağın tüm koşullarının idarece yerine getirilmesi gerekmektedir. Olayda, davacının, bandrol veya kod olmayan ürünleri bulundurduğu Emniyet Birimlerince düzenlenen tutanakla tespit edilmiş olup bu tutanak esas alınarak matrah takdir edildiği anlaşılmakla birlikte, komisyon kararında maddi olaya uygulanma imkanı bulunmayan 4760 sayılı Kanun'un 4. maddesinin 3. fıkrası gereğince matrahın belirlendiği ve takdirin yasal dayanağında hataya düşüldüğü anlaşıldığından, yukarıda yazılı gerekçeyle özel tüketim vergisini iptal eden Mahkeme kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararda sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmamıştır. 
KARAR SONUCU:
  Açıklanan nedenlerle; 
1. ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yönelik TEMYİZ İSTEMİNİN REDDİNE, 
2. 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, bu kararın taraflara tebliği ve bir örneğinin de Bölge İdare Mahkemesine gönderilmesini teminen dosyanın ilk derece Mahkemesine gönderilmesine, 03/04/2024 tarihinde kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. 
 
(X) KARŞI OY :
Dayandığı hukuki ve kanuni nedenlerle gerekçesi yukarıda açıklanmış bulunan Mahkeme kararı, aynı gerekçe ve nedenlerle uygun görülmüş olup, temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar sözü geçen kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi  gerektiği oyu ile, karara katılmıyorum.