Esas No: 2022/1700
Karar No: 2024/508
Karar Tarihi: 05.06.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/1700 E.  ,  2024/508 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas     No : 2022/1700
Karar	No : 2024/508
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Başkanlığı - ... - (E-Tebligat)
                                                      (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)
VEKİLİ	: Av....
KARŞI TARAF (DAVACI)	:... Elektrik Üretim Anonim Şirketi 
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU	:	... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:.. sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
	Dava konusu istem: Davacı tarafından, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 30. maddesinde belirtilen işler nedeniyle yüklenilen ancak indirim yoluyla telafi edilemeyen katma değer vergisinin nakden iadesi istemiyle yapılan başvurunun kısmen reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali ve iade talebinin kabulü istemiyle dava açılmıştır.
... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:.., K:... sayılı kararı:
6745 sayılı Kanun'un 07/09/2016 tarihinde yürürlüğe giren 36. maddesi ile değiştirilmeden önceki hali ile Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 30. maddesinin birinci fıkrasında, 31/12/2023 tarihine kadar uygulanmak üzere yatırım teşvik belgeleri kapsamında asgari 500 milyon Türk Lirası tutarında sabit yatırım öngörülen stratejik yatırımlara ilişkin inşaat işleri nedeniyle yüklenilen ve takvim yılı sonuna kadar indirim yoluyla telafi edilemeyen katma değer vergisinin, izleyen yıl talep edilmesi hâlinde belge sahibi mükellefe iade olunacağı, teşvik belgesine konu yatırımın tamamlanmaması hâlinde, iade edilen vergilerin vergi ziyaı cezası uygulanarak iade tarihinden itibaren gecikme faiziyle birlikte tahsil edileceği, bu vergiler ve cezalarda zamanaşımının, verginin tarhını veya cezanın kesilmesini gerektiren durumun meydana geldiği tarihi takip eden takvim yılı başında başlayacağı, üçüncü fıkrasında bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Maliye Bakanlığının yetkili olduğu hüküm altına alınmıştır.
 04/10/2016 tarih ve 29847 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 7 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ ile değiştirilmeden önceki hali ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği'nin "II. İSTİSNALAR", "E. İNDİRİM ve İADE HAKKI TANINAN DİĞER İSTİSNALAR", "4. Büyük ve Stratejik Yatırımlara İlişkin İstisna", "4.4.2. Nakden İade" başlıklı kısmında nakden iade talebinin 5.000,00 TL'yi aşması halinde aşan kısmın iadesinin vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirileceği, teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebinin yerine getirileceği, teminatın, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözüleceği düzenlenmiştir.
Uyuşmazlıkta, davacı şirket ağır soda külü ve sodyum bikarbonat üretimi faaliyeti kapsamında yatırımda bulunmuştur. Başlama tarihi 02/11/2012, bitiş tarihi ise 02/11/2016 olan yatırımla ilgili olarak 19/03/2013 tarih ve 109393 sayılı yatırım teşvik belgesi bulunmaktadır. Anılan yatırım teşvik belgesi, yatırımın yararlanacağı destek unsurlarının kapsamı yönünden "bölgesel-öncelikli" olarak düzenlenmiştir.
15/06/2012 tarih ve 2012/3305 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Karar'ın 8. maddesine, 20/08/2015 tarih ve 2015/8050 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararda Değişiklik Yapılmasına Dair Karar'ın 1. maddesi ile asgari sabit yatırım tutarı üç milyar Türk Lirasının üzerinde olan öncelikli yatırımların stratejik yatırım olarak kabul edileceği yönünde (5) numaralı fıkra eklenmiştir.
Bu değişiklik sonrasında davacının başvurusu üzerine mevcut yatırım teşvik belgesi 04/08/2016 tarihi itibarıyla, yararlanacağı destek unsurlarının kapsamı yönünden "stratejik" olarak revize edilmiştir. Revize sonrasında yatırım tutarı 3.250.000.000 TL'ye çıkartılarak süresi 02/11/2018 tarihine kadar uzatılmıştır.
 Anılan belgeye istinaden 2016 yılına ilişkin olarak Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 30. maddesinde belirtilen işler nedeniyle yüklenilen 65.972.002,99 TL tutarındaki katma değer vergisinin iadesi, "Yeminli Mali Müşavirlik Yatırımlarda İnşaat Harcamaları Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporu" ibraz edilerek 2017 yılının Ocak dönemine ilişkin katma değer vergisi beyannamesiyle talep edilmiştir.
Davalı idarece, yatırım teşvik belgesinin 04/08/2016 tarihi itibarıyla revize edilerek yatırımın yararlanacağı destek unsurlarının stratejik kapsama alınması nedeniyle önceki işlemlerin bu kapsamda değerlendirilemeyeceğinden bahisle 2016 yılına ilişkin katma değer vergisi iade talebinin, 04/08/2016 tarihi öncesinde yapılmış işlemler yönünden yerine getirilemeyeceği belirtilmiştir.
 Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Bakanlar Kurulu Kararında yapılan değişiklik 20/08/2015 tarihlidir. Yatırım konusu iş ise 02/11/2012 tarihinde başlamış olup bitiş tarihi 02/11/2018 tarihine kadar uzatılmıştır.
 Söz konusu yatırımın iş bazlı ve bir bütün olduğu görüldüğünden, söz konusu iş bitmeden revize edilerek alınan stratejik kapsamlı teşvik belgesine istinaden katma değer vergisi iadesinin talep edilebileceği sonucuna ulaşılmıştır.
Bu durumda, davacının iade talebinin, 04/08/2016 tarihi öncesine isabet eden 23.339.538,15 TL'lik kısmının reddedilmesine ilişkin işlemde hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi Mahkemesi bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal ederek 23.339.538,15 TL'nin davacıya iadesine hükmetmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:.., K:... sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, Vergi Mahkemesi kararının usul ve hukuka uygun olduğu gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 28/03/2022 tarih ve E:2018/9354, K:2022/1867 sayılı kararı:
Davacıya ait ... tarih ve ... sayılı yatırım teşvik belgesi, yatırımın yararlanacağı destek unsurlarının kapsamı yönünden "bölgesel-öncelikli" olarak düzenlenmiştir. 04/08/2016 tarihinde yatırımın yararlanacağı destek unsurlarının kapsamı "stratejik" olarak revize edilmiştir.
Davacı tarafından iade talep edilen katma değer vergileri, 2016 yılında gerçekleştirilen işlemlerden kaynaklanmakla birlikte bu vergilerin 23.339.538,15 TL'lik kısmı 04/08/2016 tarihli revize işleminden öncesinde gerçekleştirilen işlemlerden kaynaklanmaktadır. Diğer bir ifadeyle, anılan tarih öncesinde davacının, yatırımın yararlanacağı destek unsurları yönünden stratejik kapsamlı yatırım teşvik belgesi bulunmamaktadır. 
Diğer taraftan, belirli bir tarihten sonra edinilen stratejik kapsamlı yatırım teşvik belgesinin geçmişe dönük olarak iade hakkı doğuracağına dair bir düzenlemenin de olmadığı anlaşılmıştır.
Bu durumda, yatırım teşvik belgesinin stratejik yatırım olarak revize edildiği tarihten itibaren 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 30. maddesinde öngörülen işler nedeniyle yüklenilen ve indirim yoluyla telafi edilemeyen katma değer vergisinin iadesi mümkün olacağından, dava konusu işlemde hukuka aykırılık, aksi yöndeki gerekçeyle verilen Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf isteminin reddine dair Bölge İdare Mahkemesi kararında ise hukuka uygunluk görülmemiştir.  
Daire, bu gerekçeyle Bölge İdare Mahkemesi kararını bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin .. tarih ve E:..., K:.. sayılı ısrar kararı:
Vergi Dava Dairesi aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Yatırımın yararlanacağı destek unsurları yönünden "bölgesel-öncelikli" olarak alınan bir yatırım teşvik belgesinin yatırımın bitirilmesine yakın bir tarihte "stratejik" olarak revize edilmesi suretiyle yatırımın stratejik yatırım için verilen teşviklerden yararlandırılmasının açık bir şekilde Katma Değer Vergisi Kanunu'nun geçici 30. maddesinin amacının dışına çıkılması anlamına geleceği,	davacı tarafından yatırıma başlamadan önce teşvik belgesi alınması sırasında "bölgesel-öncelikli yatırım" teşvik paketinin seçildiği, “stratejik yatırım” teşvik paketinin seçilmediği, teşvik paketlerinin revize edilebileceği, ancak paketin sağladığı imkanlardan revize tarihi itibarıyla yararlanılması gerektiği, aksi kabulde revize tarihinden önce yararlanılan diğer teşvik paketine ilave olarak aynı dönemler için revize edilen teşvik paketinden de yararlanılarak mükerrer bir şekilde teşvik alınmış olunacağı, dava konusu işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.   
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yatırım yapılırken yatırımın yararlanacağı destek unsurları bakımından stratejik teşvik paketinin seçilmediği yönündeki iddianın gerçeği yansıtmadığı, mevzuat değişikliği neticesinde stratejik teşvik paketinden yararlanılır hale gelindiği,	yatırımın başlangıç tarihinden bugüne kadar kazanılmış haklarının mevcut olduğu, mevzuatta yer almayan bir kısıtlama ile yatırım teşvik belgesinin revizyon tarihinin esas alınmasının hukuka uygun olmadığı, 3065 sayılı Kanun’da iade talebinin yıllık olarak düzenlenmesinin, mükelleflerin mevzuattan kaynaklanan iade haklarını ortadan kaldırıcı sonuç doğurmaması gerektiği belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyizen incelenen ısrar kararının, Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME :
Danıştay Dördüncü Dairesinin yukarıda yer verilen kararının dayandığı aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ısrar kararının bozulması gerekmektedir. 
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-	Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-	... Bölge İdare Mahkemesi .... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-	Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
05/06/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında ısrar kararının bozulmasını gerektirecek nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.