Esas No: 2022/1113
Karar No: 2024/1054
Karar Tarihi: 04.03.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2022/1113 E.  ,  2024/1054 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2022/1113
   Karar	No : 2024/1054
TEMYİZ EDEN (DAVACI): ... Hafriyat Nak. İnş. İş. Mak. Madeni Yağlar San. ve Tic. Ltd. Şti.
KARŞI TARAF (DAVALI): … Kurumlar Vergi Dairesi Müdürlüğü-…
VEKİLİ: Av. …
 
İSTEMİN KONUSU: … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, Kızılbey Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi ... Ortadoğu ve Uluslararası İnşaat Kırtasiye Tem. Teks. Day. Tüket. Mal. Elektro. Yed. Par. İth. İhr. San. Ltd. Şti., … vergi kimlik numaralı mükellefi … Uluslararası İnş. Hafr. Mobl. Teks. Petr. Sağ. Ürn. Kim. İhr. İth. Sanayi Ltd. Şirketi, Mithatpaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi …'tan, Gölbaşı Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İnş. Malz. Elek. End. Tem. Ürn. Mak. Ekip. Nak. Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den  aldığı faturaların sahte olduğundan bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2018/Nisan-Temmuz, Ekim dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararıyla; davacı hakkında düzenlenen  … tarih ve … sayılı vergi inceleme raporu ile dava konusu dönemde davacıya fatura düzenleyen  ... Ortadoğu ve Uluslararası İnşaat Kırtasiye Tem. Teks. Day. Tüket. Mal. Elektr. Yed. Par. İth. İhr. San. Ltd. Şti hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu, … Mobilya Tekstil İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti. (… Uluslararası İnş. San. ve Tic. Ltd. Şti.)  hakkında  düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu, … hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporu ve  … İnş. Malz. Elek. End. Tem. Ürn. Mak. Ekip.Nak.Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporundaki tespitlerin birlikte değerlendirilmesinden; adı geçen mükelleflerin davacıya düzenlediği faturaların sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belgeler olduğu sonucuna varıldığından söz konusu faturalara ilişkin katma değer vergisi indirimleri reddedilerek yapılan tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davanın reddine karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu Vergi Mahkemesi Kararının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu kararın kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu cezalı tarhiyatın eksik incelemeye dayandığı iddiasıyla kararın bozulması istenilmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Yasal dayanaktan yoksun olan temyiz isteminin reddi gerektiği yolundadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'NİN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kısmen reddine, kısmen kabulüne karar verilmesi gerektiği düşünülmektedir. 
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
 Davacı şirket adına, Kızılbey Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi ... Ortadoğu ve Uluslararası İnşaat Kırtasiye Tem. Teks. Day. Tüket. Mal. Elektro. Yed. Par. İth. İhr. San. Ltd. Şti.,  Kızılbey Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi … Uluslararası İnş. Hafr. Mobl. Teks. Petr. Sağ. Ürn. Kim. İhr. İth. Sanayi Ltd. Şirketi, Mithatpaşa Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi …'tan, Gölbaşı Vergi Dairesi Müdürlüğü'nün … vergi kimlik numaralı mükellefi … İnş. Malz. Elek. End. Tem. Ürn. Mak. Ekip. Nak. Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den  aldığı faturaların sahte olduğundan bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re'sen tarh edilen 2018/Nisan-Temmuz, Ekim dönemlerine ilişkin katma değer vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istenilmektedir. 
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 30. maddesinin 1. fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkan bulunmayan hallerde takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlandıktan sonra  aynı maddenin 2. fıkrasının 4 numaralı bendinde, defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikaların, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz ve karışık olması dolayısıyla ihticaca salih bulunmaması hali re’sen tarh nedeni olarak kabul edilmiş olup, aynı kanunun 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
3065  sayılı  Katma  Değer Vergisi Kanunu'nun 29. maddesinde, mükelleflerin, yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim  ve  hizmetler  dolayısıyla düzenlenen  fatura  ve  benzeri  vesikalarda  gösterilen  katma  değer vergisini indirebilecekleri ifade edilmiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutat olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu belirtilmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, davacının … İnş. Malz. Elek. End. Tem. Ürn. Mak. Ekip. Nak. Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den gerçekleşen alımlarına isabet eden üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi kısmı dışındaki  hüküm fıkralarının  dayandığı hukuki sebepler ve gerekçesi Dairemizce uygun görülmüş olup, davacı tarafından  temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, kararın bu kısmının bozulmasını gerektirir nitelikte görülmemiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının, ... İnş. Malz. Elek. End. Tem. Ürn. Mak. Ekip. Nak. Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturaların sahte  olduğundan bahisle tarh edilen katma değer  vergisi ile kesilen üç kat vergi ziyaı cezasına yönelik hüküm fıkrasına ilişkin temyiz istemine yönünden;
Vergilendirme işlemi yapılırken, kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukukî ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerekmektedir. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında, yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitler olabilir.
Gerçekleşmemiş  teslim  ve  hizmetler  dolayısıyla  katma  değer  vergisi ödenmesi ve bunun sonucu olarak da bir vergi indirimi veya iadesi söz konusu olamayacağından, vergi indirimine veya iadesine dayanak teşkil eden faturaların gerçeği yansıtıp yansıtmadığı ortaya konulmalıdır.
 ... İnş. Malz. Elek. End. Tem. Ürn. Mak. Ekip.Nak.Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı vergi tekniği raporunda; mükellefin belirli bir mala tahsis edilmemiş mağazalarda çimento, alçı, harç, kireç, tuğla, kiremit, briket, taş, kum, çakıl vb. inşaat malzemeleri perakende ticareti faaliyeti ile iştigal etmek üzere 04/11/2015 tarihinde mükellefiyet tesis ettirdiği, şirketin tek ortağı ve temsilcisinin ... olduğu, ...'un başka bir şirkette ortaklığının bulunmadığı, defter ve belge isteme yazısının ...'a tebliğ edildiği, 2016 yılı defter ve belgelerinin ibraz edildiği, 2017 ve 2018 takvim yılı defter ve belgelerinin ise ibraz edilmediği, 2016 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde 63.238,11 TL ticari bilanço karı beyan edildiği, brüt satışlarının ise 29.230.658,11-TL olarak gösterildiği, 2017 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde 73.650,00 TL ticari bilanço karı, 2.105.250,00 TL brüt satış tutarı gösterildiği, 2018 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde 87.650,00 TL ticari bilanço karı, 8.650.000,00 TL brüt satış tutarı gösterildiği, 2016 yılı katma değer vergisi beyannamelerinde toplam 29.230.658,11 TL, 2017 yılı katma değer vergisi beyannamelerinde toplam 30.824.689,49 TL, 2018 yılı katma değer vergisi beyannamelerinde toplam 10.649.300,00 TL matrah beyan edildiği, ödenecek cüzi miktarda vergi çıktığı, iş yerinin 01/11/2015 tarihinde ...'den aylık 420,00 TL'ye kiralandığı, 12/11/2015 tarihinde yapılan işe başlama yoklamasında, iş yeri faaliyet konusunun çimento, alçı, harç, kireç, mozaik vb. inşaat malzemeleri toptan ticareti, elektrik malzemeleri toptan ticareti olduğu, şirkette çalışan bulunmadığı, muhasebe hizmetlerinin …'dan alındığı, 10/02/2017 tarihinde yapılan yoklamada, adresin ofis olarak kullanıldığı, firmanın iki ayrı deposunun olduğu, mükellefin Siteler adresindeki mal mevcudunun tahminen 90.000,00 TL civarında olduğu, Büyükşehir Belediyesinin taşeronu … ile iş yapıldığı, ödemelerin çek ağırlıklı yapıldığı, mal teslimlerinin sipariş üzerine direkt ilgili firmaya yapıldığı, Siteler adresindeki deposunun yaklaşık 600 m2 civarında olduğu, aylık elektrik, su, telefon faturası tutarının 500,00 TL civarında olduğu, şirketin 1 ticari aracının bulunduğu, 11/07/2017 tarihinde yapılan yoklamada, şirketin 01/01/2017 tarihinden itibaren depo iş yeri  kiraladığı, adresin inşaat malzemeleri deposu olarak kullanıldığı, emtia satış sözleşmesinin merkezde yapıldığı, mal tesliminin depodan yapıldığı, muhtasar beyanına göre çalışan gösterilmediği halde şirket bünyesinde 4 çalışan bulunduğu, 19/04/2018 tarihinde yapılan yoklamada, işlerinin Voleybol Federasyonu binalarının tadilatı işi, …'de …'in alt taşeronu olduğu, muhtasar beyanına göre 18 işçi çalıştığı, aynı adreste başka bir şirketin daha faaliyet gösterdiği, kayıtlı 7 adet pos cihazı bulunduğu, şirkette yaklaşık 15 araç kiralandığı ve şantiyede hizmet verildiği, 15/04/2019 tarihli yoklamada, şirketin faaliyetine devam ettiği, şirket üzerine kiralık araçlar bulunduğu, stokta 20 kiloluk 150 adet boya bulunduğu, 6 işçi çalıştığının tespit edildiği, iş yeri mülk sahibi ... ifadesinde, emlakçı vasıtasıyla iş yerinin ...'a kiralandığı, kiraya verildikten sonra işyerine bir kaç kez gittiğini, iş yerinde demirbaşların mevcut olduğu, kiranın banka hesabına yatırıldığını, halen faaliyetine devam ettiğini beyan ettiği, mükellef tarafından 2016 yılında 24.472.092,00 TL, 2017 yılında 25.623.251,00 TL, 2018 yılında 1.002.500,00 TL'lik satış yapıldığının bildirildiği, karşıt firmalarca da mükelleften 2016 yılında 29.742.927,00 TL, 2017 yılında 70.094.140,00 TL, 2018 yılında 104.844.313,00 TL'lik mal alımı yapıldığının bildirildiği, mükellefin mal sattığını bildirdiği 26 mükellef hakkında sahte belge düzenleme nedeniyle vergi incelemesinin devam ettiği ve özel esaslara tabi oldukları, 22 mükellef hakkında da sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu düzenlendiği, mükellefçe verilen Ba bildiriminde 2016 yılında 21.881.650,00 TL'lik, 2017 yılında 13.412.645,00 TL'lik, 2018 yılında 4.951.110,00 TL'lik mal alımında bulunulduğunun bildirildiği, karşıt firmalarca da mükellefe 2016 yılında mal ve hizmet sattığını bildiren mükellefin olmadığı, 2017 yılında ise 3.642.067,00 TL, 2018 yılında 9.563.106,00 TL tutarına mal ve hizmet satıldığının bildirildiği, mükellefin banka hesap hareketlerine yönelik olarak yapılan incelemede, 2016 yılında 76.145,00 TL EFT girişi, 76.770,00 TL EFT çıkışı, 5.000,00 TL'lik senet tahsilatı, 27.900,00 TL'lik çek tahsilatı yapıldığı, 2017 yılında ise, 905.677,87 TL'lik EFT girişi, 586.757,57 TL'lik EFT çıkışı, 85.398,40 TL'lik havale girişi, 67.159,40 TL'lik havale çıkışı yapıldığı, 2018 yılına ilişkin olarak ise, 508.122.31 TL EFT girişi, 420.825,00 TL EFT çıkışı, 12.394,00 TL havale girişi, 50.400,00 TL havale çıkışı yapıldığının tespit edildiği, mükellefin çok daha yüksek tutarlı ticari işlemler gerçekleştirdiği, banka hesap hareketleri gözönünde bulundurulduğunda ödemelerin çoğunlukla banka aracı kılınmaksızın yapıldığının tespit edildiği, mükellefin yanında çalışan 40 kişinin isminin tespit edildiği, mükellef yanında çalışan …'e bilgi isteme yazısı gönderildiği, ancak adresin kapalı olması nedeniyle tebligat yapılamadığı, …'a gönderilen bilgi isteme yazısı kişinin ölmesi nedeniyle tebliğ edilemediği, …'a gönderilen bilgi isteme yazısına telefonla dönüş yapıldığı, ilgili şirkette çalışmadığını, sadece sigorta ödemelerinin yapıldığını beyan ettiği, şirketin muhasebe işlerini yürüten …'ın vefat ettiğinin tespit edildiği, 25/12/2017 tarihinden itibaren mükellefin muhasebe işlerini yürüten … ifadesinde, şirket defterlerinin kendisi tarafından tutulduğunu, işyerini bir kez gördüğünü, 200 m2 civarında olduğunu, 4 çalışanı bulunduğunu, mevcut kapasitesinin alış ve satış yapmaya müsait olduğunu, şirketi devredeceklerini söyledikleri için ilişkilerini bitirdiklerini beyan ettiği, mükellefin mal sattığını bildirdiği … nezdinde yapılan karşıt incelemede, mükellefçe düzenlenen faturaların yasal defterlere kaydedilmediğinin görüldüğü, mükellef ifadesinde, ilgili faturalar geç ulaştığından dolayı sehven faturaların kaydedilmediğini, 90 civarında çalışanı olduğunu, inşaat ve dekorasyon işi yaptığını, halen faal olduğunu, bahsi geçen faturalardaki malzemelerin faaliyetiyle alakalı inşaat malzemesi alımı olduğunu, mal alımı esnasında şirket yetkilisi ile görüşüldüğünü beyan ettiği, mükellefin mal sattığını bildirdiği … Yapı Ltd. Şti. nezdinde yapılan karşıt incelemede, mükellef tarafından düzenlenen faturaların yasal defterlere kaydedilerek beyan edildiği, şirket temsilcisinin ifadesinde, inşaat malzemesi, elektrik malzemesi alım satımı ve devlete taahhüt işleri yaptıklarını, ilgili faturaların inşaat, elektrik malzemesi, iş güvenliği ile ilgili alımlardan oluştuğunu, şirket müdürü ile muhatap olduklarını beyan ettiği tespitlerine yer verilerek mükellefin 01/01/2016 tarihinden itibaren düzenlediği faturaların sahte olduğu belirtilmiştir.
Davacı şirkete fatura düzenleyen ... İnş.  Malz. Elekt. End. Tem. Ür. Mak. Ekip. Nak. Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti. hakkında yukarıda ayrıntılı şekilde yer verilen tespitlerin değerlendirilmesinden, mükellef hakkında yapılan yoklamalarda mükellefin faal olduğu, işyerinde emtia bulunduğu, araç, gereç ve deposunun olduğu, işçi çalıştırdığı, 2015 yılının sonunda tesis ettirdiği mükellefiyetinin 2018 yılında da devam ettiği, inceleme elemanınca şirket nezdinde çalıştığı görülen 40 kişiden yalnızca 3 tanesine bilgi isteme yazısı gönderildiği, mükellefin mal ve hizmet sattığı firmalarla ilgili olarak yapılan karşıt incelemelerde şirketten mal ve hizmet aldıklarını kabul ettikleri ve şirket temsilcisi ile muhatap olduklarını beyan ettikleri anlaşılmakla, söz konusu mükelleften alınan faturaların sahte olduğunun hukuken kabul edilebilir somut tespit ve verilerle ortaya konulamadığı sonucuna varılmıştır.
Bu durumda, Bölge İdare Mahkemesi kararının cezalı tarhiyatın ... İnş.  Malz. Elekt. End. Tem. Ür. Mak. Ekip. Nak. Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti'den alınan faturalardan kaynaklanan kısmında hukuka uyarlık bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU:
Açıklanan nedenlerle;
Davacının temyiz isteminin kısmen kabulüne, kısmen reddine,
… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararının dava konusu tarhiyatın ... İnş. Malz. Elek. End. Tem. Ürn. Mak. Ekip. Nak. Haf. San. ve Tic. Ltd. Şti.'den alınan faturalardan kaynaklanan üç kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisine ilişkin kısmının BOZULMASINA, diğer  kısmının ONANMASINA,      
Temyiz isteminde bulunan davacıdan, aleyhine onanan kısım üzerinden, 492 sayılı Harçlar Kanunu'na bağlı (3) sayılı Tarife uyarınca hesaplanacak nispi harcın alınmasına,
Bozulan kısım hakkında yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 04/03/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.