Esas No: 2022/1533
Karar No: 2024/502
Karar Tarihi: 05.06.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/1533 E.  ,  2024/502 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2022/1533
Karar	No : 2024/502
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: … Vergi Dairesi Başkanlığı …  
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI)	: …
VEKİLİ	: Av. …
İSTEMİNKONUSU :… Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
Dava konusu istem: Davacı adına, sahip olduğu minibüse ait ticari plakanın satış bedelini düşük gösterdiği yönünde düzenlenen vergi inceleme raporu uyarınca re'sen tarh edilen 2010 yılının Ocak dönemine ait katma değer vergisi ile verginin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır.
… Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı: 
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun “Emsal bedeli ve emsal ücreti” başlıklı 267. maddesinin birinci fıkrasında, emsal bedel, gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmış; ikinci fıkrasında, takdir esasında, takdir komisyonunca maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle takdir yapılacağı, takdir edilen bedellere mükelleflerin vergi mahkemesinde dava açma hakkının mahfuz olduğu belirtilmiştir. 
Davacı, 28/09/2009 tarihinde 27.800,00 TL araç bedeli ve 14.999,99 TL plaka değeri ile toplam 42.800,00 TL'ye satın aldığı … marka … model … plakalı aracını, 20/01/2010 tarihinde 27.800,00 TL araç bedeli ve 15.000,00 TL plaka değeri ile toplam 42.800,00 TL'ye sattığını beyan etmiş ve yasal kayıtlarına intikal ettirmiştir. Belirtilen plaka alış ve satış tutarının gerçek değerinin altında olduğundan bahisle dönem matrahının tespiti amacıyla takdire sevk işlemi yapılmıştır. Davacının bağlı olduğu … Kamyonet Minibüs Şoförler Odası ile yapılan yazışma sonucu bahsi geçen ticari plakanın emsal satış bedelinin davacının çalıştığı dönemde 600.000,00 TL olduğu belirtilmiştir. Geçici takdir komisyonunca bu tutar emsal satış bedeli olarak takdir edilmiştir. 
Olayda, geçici takdir komisyonunca, davacının bağlı bulunduğu şoförler odası tarafından belirtilen emsal bedel dikkate alınmak suretiyle matrah takdir edilmesinde hukuka aykırılık görülmemiştir.
Bu durumda, davacının 2010 yılının Ocak dönemine ait defter kayıtları ve bunlarla ilgili vesikalarının, vergi matrahının doğru ve kesin olarak tespitine imkan vermeyecek derecede noksan, usulsüz veya karışık olduğunun tespiti neticesinde söz konusu dönem matrahının emsal bedel üzerinden tespit edilerek re'sen tarh edilen dava konusu vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinde hukuka aykırılık görülmemiştir.
Mahkeme bu gerekçeyle davayı reddetmiştir. 
Davacının istinaf istemini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Vergilendirmede, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esas olup bu hususun her türlü araştırma ve inceleme yapılarak somut verilerle ortaya konulması zorunludur. Bu itibarla gerektiğinde olayla ilgisi tabii ve açık olan kişilerin ifadesine başvurmak dahil her türlü araştırmanın yapılması gerekmektedir. Verginin kanuniliği ilkesinin bir sonucu olarak kişisel düşünce, varsayım ya da kanaate dayalı olarak vergilendirme yapılması hukuken mümkün bulunmamaktadır.
Olayda, ticari plaka satış fiyatının gerçeği yansıtmadığı ortaya konulduğundan davacının katma değer vergisi matrahının re'sen takdir edilmesi yerindedir. Ancak, ticari plakanın kimden alınıp kime satıldığı belli olup ticari plakanın hangi bedelle satıldığı ve alındığı konusunda ticari plakayı satan ve alan kişiler nezdinde yapılacak araştırma ve incelemeyle alış-satış tutarları gerçek veya gerçeğe en yakın haliyle tespit edilebilecek iken bu şekilde herhangi bir araştırma ve inceleme yapılmamıştır.
Bu durumda, ticari plakayı alan ve satan kişiler nezdinde herhangi bir araştırma ve inceleme yapılmaması, davacının gerçek satış tutarını düşük gösterdiğinin somut verilerle ortaya konulmaması ve ticari plakanın emsal satış bedelinin 600.000,00 TL olarak kabul edilmesinin varsayıma dayanması karşısında dava konusu cezalı tarhiyatta ve mahkeme kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle mahkeme kararını kaldırdıktan sonra dava konusu cezalı tarhiyatı kaldırmıştır. 
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 22/03/2022 tarih ve E:2018/2544, K:2022/1754 sayılı kararı:
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Verginin konusunu teşkil eden işlemler" başlıklı 1. maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde Türkiye'de yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu kurala bağlanmış; 2. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, teslim, bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesi olarak tanımlanmıştır. Kanun'un 3. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde, vergiye tabi malların her ne surette olursa olsun, vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesinin teslim sayılan hallerden olduğu belirtilmiştir.
Aynı Kanun'un birinci kısmının ikinci bölümünde mükellef ve vergi sorumlusu kavramları düzenlenmiş, 8. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (a) bendinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde bu işleri yapanların katma değer vergisi mükellefi olduğu; (2) numaralı fıkrasında, vergiye tabi bir işlem söz konusu olmadığı veya katma değer vergisini fatura veya benzeri vesikalarda göstermeye hakkı bulunmadığı halde, düzenlediği bu tür vesikalarda katma değer vergisi gösterenlerin, bu vergiyi ödemekle mükellef oldukları belirtilmiştir. 
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 37. maddesinde, her türlü ticari ve sınai faaliyetten doğan kazancın ticari kazanç olduğu düzenlenmiştir. Anılan Kanun'un 82. maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde, ticari veya zirai bir işletmenin faaliyetiyle serbest meslek faaliyetinin durdurulması veya terk edilmesi, henüz başlamamış olan böyle bir faaliyete hiç girişilmemesi, ihale, artırma ve eksiltmelere iştirak edilmemesi karşılığında elde edilen hasılat; (3) numaralı bendinde, gayrimenkullerin tahliyesi veya kiracılık hakkının devri karşılığında alınan tazminatlar ile peştemallıklar (kiracıya ait tesisat ve malların tahliye ve devri sırasında kiralayan veya yeni kiracıya devrinde doğan kazançlar dahil); (4) numaralı bendinde, arızi olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hasılat; (5) numaralı bendinde, gerçek usulde vergiye tabi mükelleflerin terk ettikleri işleri ile ilgili olarak sonradan elde ettikleri kazançlar (zarar yazılan değersiz alacaklarla, karşılık ayrılan şüpheli alacakların tahsili dahil); (6) numaralı bendinde, dar mükellefiyete tabi olanların 45. maddede yazılı işleri arızi olarak yapmalarından elde ettikleri kazançların arızi kazanç olduğu kurala bağlanmıştır.
Bilindiği üzere, katma değer vergisi genel olarak ülke içerisindeki ticari, sınai, zirai faaliyetler ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan mal ve hizmet satışları üzerinden alınmaktadır. Ancak vergi mükellefiyetinin doğması için belirtilen faaliyetler dâhilinde yapılmış bir işlemin bulunmasının yanı sıra faaliyetinin devam ediyor olması yasal zorunluluktur. Katma değer vergisi mükellefiyeti genellikle mükelleflerin veya mükellef temsilcilerinin ilgili vergi dairesine başvurarak işe başlama bildiriminde bulunmaları üzerine işe başlama tarihinden itibaren tesis olunmaktadır. Mükelleflerin bildirimde bulunmaması halinde ise Vergi Usul Kanunu'nun 154. ve 155. maddelerinde sayılan işe başlama belirtilerinin herhangi birinin gerçekleşmesiyle birlikte mükelleflerin işe başladığı kabul edilmektedir. Katma değer vergisi mükelleflerinin ve ortaklıkların faaliyetlerini sona erdirmeleri veya işi bırakmaları halinde katma değer vergisi mükellefiyetleri de sona ermekte olup işi bırakma bildirimi verene kadar katma değer vergisi mükellefiyetleri devam etmektedir. Diğer yandan, işi bırakan mükelleflerin katma değer vergisi beyannamelerini Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 41. maddesinin (4) numaralı fıkrası gereğince, işin bırakıldığı tarihi izleyen ayın yirmi dördüncü günü akşamına kadar vermeleri gerekmektedir.
Ayrıca, yukarıda yer verilen düzenlemelerden anlaşılacağı üzere, işin terk edilmesi veya devredilmesi halinde işini terk eden veya devreden mükelleflerin mal mevcutlarını terkten veya devirden önce satış vb. yollarla tasfiye etmeleri durumunda teslim bedeli üzerinden, mevcutların tasfiye edilememesi durumunda ise Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 3. maddesinin birinci fıkrasının (a) bendi gereğince emsal bedel üzerinden işletmeden çekmek suretiyle vergi hesaplayıp beyan etmeleri gerekmektedir. 
Davacı hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi İnceleme Raporu'nda şu tespitlere yer verilmiştir. 
i. Davacı minibüs ve dolmuş ile yapılan şehir içi banliyö ve yolcu taşımacılığı işi ile iştigal etmekte iken 20/01/2010 tarihinden itibaren işini terk etmiştir. 
ii. … ticari plakalı aracını … tarihinde noter satış sözleşmesiyle ...ve … adlı şahıslara gerçek değerinin altında bir bedelle satıp devretmesi nedeniyle vergi kaybı olabileceğinden davacı incelemeye sevk edilmiştir. 
iii. Davacı, 28/09/2009 tarihinde 27.800,00 TL araç bedeli ve 14.999,99 TL plaka değeri ile toplam 42.800,00 TL'ye satın aldığı …. marka … model … plakalı aracını 20/01/2010 tarihinde, 27.800,00 TL araç bedeli ve 15.000,00 TL plaka değeri ile toplam 42.800,00 TL'ye sattığını beyan etmiş ve yasal kayıtlarına intikal ettirmiştir. 
iv. Belirtilen plaka alış ve satış tutarının gerçek değerinin altında olması nedeniyle dönem matrahının tespiti amacıyla takdire sevk işlemi yapılmıştır.
v. İdarece, davacının bağlı olduğu … Kamyonet Minibüs Şoförler Odası ile yapılan yazışma sonucu ticari plakanın ilgili dönemdeki emsal satış bedelinin 600.000,00 TL olduğu bildirilmiştir. 
Olayda, tarhiyata dayanak alınan vergi inceleme raporundaki tespitlerden, davacının 20/01/2010 tarihi itibarıyla ticari faaliyetine son verdikten sonraki tarihlerde de ticari plaka ve araç satışını gerçekleştirdiği görüldüğünden, yukarıda belirtilen mevzuat doğrultusunda söz konusu satışların katma değer vergisinin konusuna girip girmediği, dolayısıyla ticari plaka satış işlemlerinin ticari kazanç hükümlerine tabi olup olmadığı hususları değerlendirilerek karar verilmesi gerektiği sonucuna varılmıştır. Bu itibarla Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:… K:… sayılı ısrar kararı: 
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.  
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmuştur.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'İN DÜŞÜNCESİ: Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar, ısrar kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, yerinde ve kararın bozulmasını sağlayacak nitelikte bulunmadığından, istemin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-… Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
05/06/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 3. maddesinin (B) işaretli fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu kurala bağlanmıştır.
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun "Emsal bedeli ve emsal ücreti" başlıklı 27. maddesinin (2) numaralı fıkrasında, bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde, matrah olarak emsal bedeli veya emsal ücretinin esas alınacağı; (3) numaralı fıkrasında, emsal bedeli ve emsal ücretinin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunacağı düzenlenmiştir. 
Vergi Usul Kanunu'nun "Emsal bedeli ve emsal ücreti" başlıklı 267. maddesinin birinci fıkrasında, emsal bedelinin, gerçek bedeli olmayan veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tesbit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olduğu; ikinci fıkrasında, emsal bedelin sıra ile ortalama fiyat esası, maliyet bedeli esası, takdir esasına göre tayin olunacağı, ortalama fiyat esası ile maliyet bedeli esasına göre belli edilemeyen emsal bedellerinin ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edileceği, takdirlerin, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılacağı kuralına yer verilmiştir. 
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 20. maddesinin (1) numaralı fıkrasında ise Danıştay, bölge idare mahkemeleri ile idare ve vergi mahkemelerinin, bakmakta oldukları davalara ait her çeşit incelemeyi kendiliklerinden yapacakları, mahkemelerin belirlenen süre içinde lüzum gördükleri evrakın gönderilmesini ve her türlü bilgilerin verilmesini taraflardan ve ilgili diğer yerlerden isteyebilecekleri belirtilmiştir.
Dava konusu cezalı tarhiyatın dayanağı vergi inceleme raporunda, davacının bağlı olduğu … Kamyonet Minibüs Şoförler Odasına, plakanın davacının alış ve satış yaptığı tarihlerdeki emsal bedelinin sorulduğu, Oda tarafından verilen cevapta, plakanın davacının satış yaptığı tarihteki emsal bedelinin 550.000,00-600.000,00 TL arasında olduğunun bildirildiği, daha sonra takdir komisyonu başkanlığına gönderilen yazıyla, yapılacak incelemeye esas teşkil etmek üzere Vergi Usul Kanunu'nun 267. maddesi ile Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 27. maddesi gereğince plakanın alış ve satış değerinin takdir edilmesinin istenildiği, bunun üzerine takdir komisyonunca plakanın emsal alış bedeli 550.000,00 TL, emsal satış bedeli ise 600.000,00 TL olarak takdir edildiği, yapılan bu yazışmalar dikkate alınarak plakanın emsal satış bedelinin 600.000,00 TL olarak kabul edildiği belirtilmiştir.
Olayda, davalı idarece, ticari plaka satış fiyatının gerçeği yansıtmadığı ortaya konulmuş olup Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 27. maddesi ile Vergi Usul Kanunu'nun 267. maddesine uygun olarak emsal satış bedelinin tespiti yoluna gidilmiştir. Bu durumda, re'sen araştırma ilkesi ile vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelenin gerçek mahiyetinin esas olduğuna ilişkin kural gereğince, bölge idare mahkemesince, davacının sahip olduğu minibüse ait ticari plakanın satış bedelinin emsal bedeline göre düşük olup olmadığı ilgili yerlerden sorularak araştırma yapılmak suretiyle ulaşılacak sonuca göre karar verilmesi gerekirken eksik incelemeyle verilen kararda hukuka uygunluk bulunmamaktadır. 
Bu nedenle, ısrar kararının bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.