Esas No: 2022/436
Karar No: 2024/5533
Karar Tarihi: 24.10.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2022/436 E.  ,  2024/5533 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2022/436
Karar No : 2024/5533
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ... Gemi Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih  ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı şirket adına, alımlarının bir kısmını sahte faturalarla belgelendirmek suretiyle ihracat istisnası kapsamında haksız olarak katma değer vergisi iadesi aldığından bahisle söz konusu verginin geri alınması amacıyla 2014 yılının Mayıs ila Ekim dönemleri için re'sen salınan bir kat vergi ziyaı cezalı katma değer vergisinin kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Davacı şirket hakkında tanzim edilen vergi inceleme raporundaki saptamalardan, davacının hizmet alımında bulunduğu ... ve ... ile ... İş Güvenlik Özel Eğitim ve Personel Danışmanlık Ticaret Limited Şirketi hakkında 2014 yılına ilişkin olarak sahte fatura düzenledikleri yönünde tanzim edilmiş herhangi bir vergi tekniği raporunun bulunmadığı gibi sahte fatura düzenledikleri ve gerçek bir faaliyetlerinin bulunmadığına ilişkin somut tespitlere yer verilmediği dolayısıyla bu faturalar karşılığında gerçek bir hizmet ifa edilmediği hususunun ortaya konulamadığı sonucuna varıldığından yapılan tarhiyatta hukuka uygunluk görülmediği gerekçesiyle cezalı vergi kaldırılmıştır.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusunun, usul ve hukuka uygun olduğu sonucuna varılan Vergi Mahkemesi kararının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ	EDENİN	İDDİALARI: Hukuka aykırı olduğu ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Faturalarını kayıtlarına aldığı mükellefler hakkında  sahte belge düzenlediklerine ilişkin tanzim edilmiş her hangi bir vergi tekniği raporu bulunmadığı belirtilerek istemin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	...'UN	DÜŞÜNCESİ	: Temyiz isteminin reddi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
            MADDİ OLAY : 
 Davacının 2014 yılı işlemlerinin incelenmesi neticesinde tanzim edilen vergi inceleme raporu ile faturaları yüklenim listelerine dahil edilen ... ve ... ile ... İş Güvenlik Özel Eğitim ve Personel Danışmanlık Ticaret Limited Şirketi hakkında sahte fatura düzenledikleri yönünde herhangi bir rapor bulunmadığı ancak haklarındaki tespitlerin değerlendirilmesi neticesinde söz konusu mükelleflerin tanzim ettikleri faturalarda yer alan katma değer vergilerinin gerçekten yüklenilmediğinin saptandığından bahisle yüklendiği ve indirim yoluyla gideremediği katma değer vergisini haksız yere nakden iade aldığından bahisle adına dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmıştır.
Davacının yüklenim listesinde yer alan ...'nın 01/01/2014 tarihinde sahte belge düzenleme tespiti nedeniyle özel esaslara alındığı, 01/07/2019 tarihinde özel esaslardan çıkarıldıkları ancak anılan mükellef hakkında iade taleplerinde Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin Özel Esaslar bölümündeki usul ve esasların geçerli olduğu,  çek ile yapılan bir kısım ödemelerin ... ile ticari bir ilişkisi olmayan kişilerce gerçekleştirildiği,  2012 ila 2015 tarihleri arasında Tuzla Vergi Dairesinin mükellefi olarak faaliyet gösterdiği ve yüksek matrah beyan ettiği halde Sosyal Güvenlik Kurumu kayıtlarında ...'ın işyerinde sigortalı/asgari ücretli çalışanı olduğu, 2014 yılında alışlarının büyük bir kısmının, sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan, sahte belge düzenleme nedeniyle özel esaslara alınan veya vergi incelemesi devam eden mükelleflerden  yapıldığı, malzemeli işçilik olarak verilen hizmet gerçek bir hizmet ifasına dayanmadığından alışların davacı şirketin yüklenim listelerinden çıkarılması gerektiği, ... İş Güvenlik Özel Eğitim ve Personel Danışmanlık Ticaret Limited Şirketinin  sahte belge düzenleme tespiti nedeniyle özel esaslara alındığı,  çek ile gerçekleştirilen bir kısım ödemelerin mükellef ile ticari bir ilişkisi olmayan kişilerce yapıldığı, ...'ın ise 01/01/2014 tarihinde sahte belge düzenleme tespiti nedeniyle özel esaslara alındığı, 01/07/2019 tarihinde özel esaslardan çıkarıldığı ancak anılan mükellef hakkında iade taleplerinde Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin Özel Esaslar bölümündeki usul ve esasların geçerli olduğu,  çek ile yapılan bir kısım ödemelerin ... ile ticari bir ilişkisi olmayan kişilerce gerçekleştirildiği,  2012 ila 2015 tarihleri arasında Tuzla Vergi Dairesinin mükellefi olarak faaliyet gösterdiği ve yüksek matrah beyan ettiği halde  Sosyal Güvenlik Kurumu kayıtlarında ...'nın işyerinde sigortalı/asgari ücretli çalışanı olarak gözüktüğü, 2014 yılında alışlarının büyük bir kısmının, sahte belge düzenleme nedeniyle vergi tekniği raporu bulunan, sahte belge düzenleme nedeniyle  özel esaslara alınan veya sahte belge düzenleme nedeniyle vergi incelemesi devam eden mükelleflerden  yapıldığı, malzemeli işçilik olarak verilen hizmetin gerçek bir hizmet ifasına dayanmadığından alışların davacı şirketin yüklenim listelerinden çıkarılması gerektiği  sonucuna varıldığı tespitlerine yer verilmiştir.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu'nun 11. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, ihracat teslimleri ve bu teslimlere ilişkin hizmetler ile yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu hükme bağlanmış, aynı Kanun'un 13. maddesinin 1. fıkrasının (a) bendinde, faaliyetleri kısmen veya tamamen deniz, hava ve demiryolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi  olan mükelleflere bu amaçla yapılan deniz, hava ve demir yolu taşıma araçlarının, yüzer tesis ve araçlarının teslimleri, bu araçların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler ile bunların tadili, onarım ve bakımı şeklinde ortaya çıkan hizmetler ve faaliyetleri deniz taşıma araçları ile yüzer tesis ve araçların imal ve inşası olanlara bu araçların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılacak teslim ve hizmetlerin vergiden istisna olduğu hükmüne yer verilmiş, aynı Kanun’un 32. maddesinin 1. fıkrasında, bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen katma değer vergisinin, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak katma değer vergisinden indirileceği, vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Maliye ve Gümrük Bakanlığınca tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı hüküm altına alınmıştır.  
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 229. maddesinde yer alan hüküm uyarınca fatura; satılan emtia veya yapılan iş karşılığında düzenlenen yasal belge olduğuna göre gerçekten bir emtia teslimi yapılmadığı halde düzenlenmesi ve böyle bir faturanın kayıtlara alınması Vergi Usul Kanunu ve  6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu'na aykırıdır. Kaldı ki, gerçek bir emtia teslimine dayanmayan faturalarda gösterilen katma değer vergisinin indirim konusu yapılamayacağı Katma Değer Vergisi Kanununun 29. ve 34. maddelerinde öngörülmüş bulunmaktadır.
213 sayılı Kanun'un 359. maddesinde sahte belge, ortada gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi gösterilerek düzenlenmiş belge olarak açıklanmış olup, düzenleniş amacı itibarıyla bu nitelikte olan belgelere artık hukuken itibar edilemeyeceği ve içeriklerinin doğru olarak kabul edilemeyeceği açıktır.
 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	Katma değer vergisi sisteminde, iadenin yapılması için mükellefler tarafından talep edilmesi tek başına yeterli olmayıp iade taleplerinin yerine getirilebilmesi, düzenlenen ve kullanılan belgelerin gerçeği yansıtmalarına bağlıdır. Diğer bir deyişle mükelleflere nakden veya mahsuben iade yönünden yasayla tanınan hakkın biçimsel koşulların varlığının  yanı sıra iadeye konu katma değer vergisi işlemlerine yönelik olarak herhangi bir olumsuz saptamanın bulunmaması gerekir.
Öte yandan, mükelleflere vergi iadesi gerçekleştirildikten sonra, vergi idaresince, iadenin haksız olduğunun ortaya konulması halinde söz konusu verginin geri alınması amacıyla tarhiyat yapılabileceği hususu tartışmasızdır.
... ve ... ile ... İş Güvenlik Özel Eğitim ve Personel Danışmanlık Ticaret Limited Şirketi hakkındaki yukarıda sözü edilen saptamalardan, düzenledikleri faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığı sonucuna varıldığından yazılı gerekçeyle cezalı verginin kaldırılması yolunda verilen Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair Vergi Dava Dairesi kararında hukuka uygunluk görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
1.	Temyiz isteminin kabulüne,
 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 24/10/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
 
(X)-KARŞI OY :
	Temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar Vergi Dava Dairesi kararının dayandığı hukuksal nedenler ve gerekçe karşısında, kararın bozulmasını sağlayacak durumda bulunmadığından, temyiz isteminin reddi ile kararın onanması gerektiği görüşüyle Karara katılmıyoruz.