Esas No: 2023/6211
Karar No: 2024/2697
Karar Tarihi: 14.05.2024

Danıştay 9. Daire Başkanlığı         2023/6211 E.  ,  2024/2697 K.


"İçtihat Metni"
T.C.
D A N I Ş T A Y
DOKUZUNCU DAİRE
   Esas	No : 2023/6211
   Karar	No : 2024/2697
 
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: ... Elekt. Tic. Ltd. Şti.
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Başkanlığı  
VEKİLİ	: ...
İSTEMİN KONUSU           : ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
 
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacı adına, Başkent Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numaralı mükellefi ... İnşaat Mühendislik Otomotiv Tekstil Turizm  İthalat İhracat Ltd. Şti. tarafından, gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın düzenlenmiş faturaları maliyet hesaplarına dahil ederek dönem kazancını azalttığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2017 yılı kurumlar vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemine ilişkindir.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; davacı hakkındaki ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporu ile ... İnşaat Mühendislik Otomotiv Tekstil Turizm  İthalat İhracat Ltd. Şti. hakkındaki ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun birlikte incelenmesinden, adı geçen şirketin, yapılan yoklamalarda yerinde bulunması, çalışan işçisinin olması, şirket çalışanlarının ifadelerinden şirketin faaliyetinin devam ettiğinin anlaşılması, uyuşmazlığa konu faturaların içeriğinin davacının faaliyet konusuyla uyumlu olması karşısında,  ... İnş. Müh. Otom. Teks. Tur. İth. İhr. Ltd. Şti'nin düzenlediği faturaların gerçek bir mal ve hizmet teslimine dayanmayan sahte faturalar olduğunu ispatlamaya yeterli olmadığı sonucuna ulaşıldığından, dava konusu üç kat vergi ziyaı cezalı kurumlar vergisinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle davanın kabülüne, cezalı tarhiyatın kaldırılmasına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti:... İnş. Müh. Otom. Teks. Tur. İth. İhr. Ltd. Şti. hakkındaki vergi tekniği raporunun incelenmesinden, söz konusu şirket  ile davacı şirketin aynı adreste enerji projelerine yönelik mühendislik ve danışmanlık faaliyetinde bulunduğu, her iki şirketin de  tek ortak ve temsilcisinin ... olduğu, ... İnş. Müh. Otom. Teks. Tur. İth. İhr. Ltd. Şti'nin satışlarının tamamını davacı şirkete yaptığı, bu satışlara ilişkin yüksek tutarlı ödemelerin aynı gün bankadan çekildiği, mal ve hizmet satın alınan mükelleflerin tamamı hakkında sahte belge düzenlemekten dolayı rapor bulunduğu yahut vergi incelemesinin devam ettiği, çalıştırılan işçilerin teknik işlerden ziyade temizlik ve büro işleri için istihdam edildiği, teknik personelin ise,  davacı şirket nezdinde istihdam edildiğinin anlaşıldığı, bu kapsamda  ... İnş. Müh. Otom. Teks. Tur. İth. İhr. Ltd. Şti'nin davacı şirketin maliyetlerini artırmak amacıyla sahte fatura düzenlediği sonucuna varıldığından, yapılan faaliyetin hizmet işi olduğu dikkate alınarak, mükellefin 2018 yılı beyanlarına göre belirlenen brüt karlılık oranına göre (%59,49) yeniden düzenlenen gelir tablosu uyarınca yapılan dava konusu cezalı tarhiyatta hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davalı istinaf başvurusunun kabulüne, Vergi Mahkemesi kararının  kaldırılmasına, davanın reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu tarhiyat yapıldıktan sonra matrah artırımında bulundukları, ortağı ve kanuni temsilcisi aynı olan iki şirketten birinin diğerine komisyon geliri elde etmek amacıyla sahte fatura düzenlemesinin hayatın olağan akışına aykırı olduğu, somut verilere dayanmayan cezalı tarhiyatın hukuka aykırı olduğu iddialarıyla kararın bozulması istenilmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'IN DÜŞÜNCESİ:  Bölge İdare Mahkemesi kararının Daire kararında belirtilen gerekçe ile bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
     Karar veren Danıştay Dokuzuncu Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
MADDİ OLAY: 
Davacı adına, Başkent Vergi Dairesi Müdürlüğünün ... vergi numaralı mükellefi ... İnşaat Mühendislik Otomotiv Tekstil Turizm  İthalat İhracat Ltd. Şti. tarafından, gerçek bir emtia teslimine dayanmaksızın düzenlenmiş faturaları maliyet hesaplarına dahil ederek dönem kazancını azalttığı yolunda düzenlenen vergi inceleme raporuna dayanılarak re’sen tarh edilen 2017 yılı kurumlar vergisi ve kesilen üç kat vergi ziyaı cezasının kaldırılması istemiyle dava açılmıştır. 
İLGİLİ MEVZUAT:
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun  3/B maddesinde, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelerin gerçek mahiyetinin, yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği ve iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre normal ve mutad olmayan bir durumun iddia olunması hâlinde, ispat külfetinin, bunu iddia eden tarafa ait olduğu ifade edilmiştir.
Aynı Kanun’un 30. maddesinin 1. fıkrasında re'sen vergi tarhı, vergi matrahının tamamen veya kısmen defter, kayıt, belgelere veya kanuni ölçülere dayanılarak tespitine imkân bulunmayan hâllerde, takdir komisyonları tarafından takdir edilen veya vergi inceleme yapmaya yetkili olanlarca düzenlenmiş vergi inceleme raporlarında belirtilen matrah veya matrah kısmı üzerinden vergi tarh olunması şeklinde tanımlanmış, 134. maddesinde de vergi incelemesinden maksadın, ödenmesi gereken vergilerin doğruluğunu araştırmak, tespit etmek ve sağlamak olduğu düzenlenmiştir.
5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 6. maddesinde, kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde ise Gelir Vergisi Kanunu'nun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı ifade edilmiş, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 2. maddesinde de gerçek gelirin vergilendirileceği ilkesi benimsenmiştir.
HUKUKİ DEĞERLENDİRME:
Yukarıda yer verilen madde hükümlerinin değerlendirilmesinden, vergilendirme işlemi yapılırken, Kanuna uygun biçimlendirilen muamelelerin, bu biçimselliğinin ötesine geçilerek, muamelenin tarafları arasında oluşan maddi ve hukuki ilişkinin gerçek mahiyetinin araştırılması gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır. Kanun, gerçek mahiyetin ortaya çıkarılmasında, yemin hariç her türlü delile izin vermiştir. Bu deliller, tarafların ikrarı, vergiyi doğuran olayla ilişkisi doğal ve açık bulunan tanık ifadesi, muamelenin taraflarının ekonomik ve ticari konumları, iş yerlerinin durumu, arandığında bulunup bulunamamasına ilişkin tespitlerdir.
	Davacı hakkında düzenlenen ... tarih ve ... sayılı vergi tekniği raporunun incelenmesinden; 2010 yılında, enerji projelerine yönelik mühendislik ve danışmanlık faaliyetiyle iştigal etmek üzere mükellefiyet tesis ettirdiği, ... İnş. Müh. Otom. Teks. Tur. İth. İhr. Ltd. Şti'nin tarafından düzenlenen sahte faturaları maliyetlerini arttırmak amacıyla bilerek kullandığı, yıllık brüt karının, 2016'da %9, 2017'de %4, 2018'de ise %59 olduğu, şirket temsilcisinin karlılık oranlarına ilşkin alınan beyanında,  2016 ve 2017’de işlerin zorluk derecesi ve işlerin taşeron firmaya yaptırılması nedeniyle karlılık oranının düşük olduğu, 2018 yılında ise işlerin büyük çoğunluğunu kendi firmalarında gerçekleştirdiklerinden karlılık oranlarının arttığının ifade edildiği, Ankara Ticaret Odasına gönderilen sektörel karlılık oranlarına ilişkin bilgi isteme yazısına cevap verilmediği, incelemeye başlanan 2018 yılında mükellef şirketin, ... İnş. Müh. Otom. Teks. Tur. İth. İhr. Ltd. Şti'nden yaptığı alışların azaldığı dikkate alındığında, davacı şirketin karlılık  oranının tespitinde 2018 yılı beyanının ( brüt satış karı - %59) dikkate alınması gerektiği sonucuna varıldığı, bu  sebeple 2016 ve 2017 yılları için de 2018 yılındaki brüt karlılık oranı uygulanarak gelir tablosunun yeniden düzenleneceği, bulunan brüt satış karından  davacının beyan ettiği giderlerin çıkarılması suretiyle kurumlar vergisi ve geçici vergi matrahlarının bulunması gerektiği tespitlerine yer verildiği görülmüştür.
	 Bölge İdare Mahkemesi kararındaki, ... İnş. Müh. Otom. Teks. Tur. İth. İhr. Ltd. Şti. tarafından davacıya düzenlenen faturaların sahte olduğu yolundaki değerlendirme Dairemizce de hukuka uygun bulunmuş ise de, kurumlar vergisi matrahının ve hesaplama yönteminin hukuka uygun olup olmadığının da değerlendirilmesi gerektiği, tarhiyata konu matrahın hesaplanabilmesi için, davacının dava konusu dönemdeki maliyet-gider ve hasılat-gelir unsurları hakkında araştırma ve inceleme yapmak suretiyle, mevcut maliyet-gider tutarıyla beyan edilen hasılat-gelir tutarına ulaşılıp ulaşılmayacağının, gerçek kar oranı ve gelir miktarının tespit edilerek karlılık oranı hakkında değerlendirme yapılması gerektiği, işletmenin sahip olduğu özelliklere göre ilgili kurumlar nezdinde sektörel bir araştırma yapılarak kar oranın ve gelir miktarının gerçeğe en yakın bir biçimde tespiti gerekirken, sektörel karlılık oranlarına ilişkin gönderilen bilgi isteme yazısına Ankara Ticaret Odası tarafından cevap verilmediğinden bahisle, vergi mükellefi emsal işletmelerin sektörel karlılık oranları araştırılmadan,  davacı şirketin, sadece 2018 yılına ilişkin brüt karlılık oranı dikkate alınmak suretiyle 2017 yılı gelir tablosunun yeniden düzenlenmesi, maliyetlerin yeniden hesaplanması suretiyle yapılan cezalı tarhiyatta eksik inceleme nedeniyle hukuka uyarlık bulunmadığından, temyiz istemine konu Bölge İdare Mahkemesi kararının bozulması gerekmektedir.
KARAR SONUCU:
 Açıklanan nedenlerle;
 Davalının temyiz isteminin kabulüne,
 ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının BOZULMASINA,
Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesine gönderilmesine, 14/05/2024 tarihinde, kesin olarak oyçokluğuyla karar verildi. 
 
(X) KARŞI OY: Temyiz isteminin reddi ile Bölge İdare Mahkemesi kararının onanması gerektiği oyuyla Daire kararına katılmıyorum.