Esas No: 2022/1406
Karar No: 2024/429
Karar Tarihi: 26.04.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2022/1406 E.  ,  2024/429 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas	No : 2022/1406
Karar	No : 2024/429
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: … Vergi Dairesi Başkanlığı …
VEKİLİ	: Av. …
KARŞI TARAF (DAVACI)	: … Hırdavat Sanayi Ticaret Limited Şirketi 
VEKİLİ	: Av. …
İSTEMİN KONUSU : … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	: 
Dava konusu istem: Davacı adına, … Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturaları kayıtlarına intikal ettirdiğinden bahisle düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 2010 yılının Ocak ilâ Mayıs, Temmuz, Eylül ilâ Kasım dönemleri için re'sen tarh edilen katma değer vergileri, vergilerin bir katı tutarında kesilen vergi ziyaı cezaları ile aynı yıl için 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasının kaldırılması ve dava konusu vergi ve cezaların dayanağı vergi inceleme raporunun iptali istemiyle dava açılmıştır. 
…. Vergi Mahkemesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı: 
  … Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden yapılan inceleme:
… Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda aşağıdaki tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellef inşaat, taahhüt ve inşaat malzemeleri toptan alım satım faaliyetleri ile iştigal etmiş; 31/01/2012 tarihinde mükellefiyeti resen terkin edilmiştir. 
ii. 21/07/2010 tarihli yoklamada, iş yerinin kapalı olduğu tespit edilmiş, site görevlisince şirketin bu adresteki iş yerini 2010 yılının Mayıs ayında kapattığı ve adresinin bilinmediğinin beyan edildiği tespit edilmiştir.
 07/09/2010 tarihli yoklamada, iş yeri kullanım alanının 110 metrekare olduğu, kira bedelinin 1.100,00 TL olduğu, başka depo ve şubesinin bulunmadığı, iş yerinde şirket ortaklarının fiilen çalıştıkları, işçi çalıştırmadıkları, demirbaş olarak masa takımı, evrak dolabı, bilgisayar ve muhtelif büro malzemelerinin bulunduğu, şirketin faaliyetine devam ettiği hususları tespit edilmiştir.
 21/01/2013 ve 06/06/2013 tarihli yoklamalarda, şirketin adreste olmadığı, iş yerinde başka bir mükellefin 02/10/2011 tarihinden itibaren faaliyet gösterdiği tespit edilmiştir.
iii. Şirket ortağı ve yönetim kurulu başkanı Kadri Yalçın aynı zamanda başka bir şirketin de ortağı olup anılan şirket hakkında gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın fatura düzenlediğinden bahisle vergi tekniği raporu düzenlenmiştir. 
iv. Şirket, tahakkuk eden vergi borçlarının sadece 100 TL'lik kısmını ödemiştir. 
v. 2010 yılının Ocak dönemi ila 2012 yılının Ocak dönemlerinde toplam 16.801.699,10 TL katma değer vergisi matrahı beyan etmiştir. Aynı dönemlerde Bs bildirimleriyle 16.573.919,00 TL tutarında mal teslimi veya hizmet ifası bildiriminde bulunmuşken diğer mükellefler tarafından sadece 2011 yılında verilen Bs bildirimleriyle … Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketine 1.089.784,00 TL tutarında mal teslimi veya hizmet ifası bildiriminde bulunulmuştur. 
vi. Mükellefin 01/01/2010 tarihinden itibaren düzenlediği faturaların tamamının gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturalar olarak kabul edilmesi gerektiği tespitlerine yer verilmiştir.
Yukarıda yer verilen tespitler ile dosyadaki bilgi ve belgelerin değerlendirilmesinden, … Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlendiği somut olarak ortaya konulduğundan anılan mükelleften alınan faturalarda yer alan katma değer vergisi indirimlerinin reddi suretiyle yapılan vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi tarhiyatlarında hukuka aykırılık bulunmamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden yapılan inceleme:
Dava konusu olayda, özel usulsüzlük cezası kesilmesini öngören ve bu cezanın kesilmesine ilişkin koşulları düzenleyen kanun maddesinde belirtilen unsurların bir arada gerçekleşmediği anlaşılmıştır. Bu durumda idari cezalar içinde geçerli olan, cezayı gerektiren fiilin tüm unsurları tamam olmadan failin cezalandırılamayacağı yolundaki genel ceza hukuku ilkesi uyarınca davacı adına kesilen özel usulsüzlük cezasında hukuka uygunluk görülmemiştir.
Dava konusu vergi inceleme raporu yönünden yapılan inceleme:
 İdari yargı mercilerinde, iptal davası açılabilmesi için ortada davacının menfaatini ihlal eden, kesin ve yürütülmesi zorunlu bir idari işlemin bulunması gerekmektektir.
İcrai bir yönü bulunmayan vergi inceleme raporunun idari davaya konu olabilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlem olmadığı açık olduğundan davanın esasını incelenme olanağı bulunmamaktadır.
Mahkeme bu gerekçeyle davanın vergi ziyaı cezalı katma değer vergisi yönünden reddine, özel usulsüzlük cezası yönünden kabulüne, vergi inceleme raporunun iptali istemi yönünden davanın incelenmeksizin reddine karar vermiştir.
Tarafların mahkeme kararının cezalı tarhiyat ve özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkralarına yönelttikleri istinaf istemlerini inceleyen … Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı kararı:
Davalı tarafından mahkeme kararının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin incelenmesi:
İstinaf dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın özel usulsüzlük cezası yönünden davanın kabulüne ilişkin hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte olmadığından değinilen hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi gerektiği sonucuna varılmıştır.
Davacı tarafından mahkeme kararının … Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergileri yönünden davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf isteminin incelenmesi:
… Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda aşağıdaki tespitlere yer verilmiştir:
i. Şirketin mükellefiyet kaydı adresini bildirimsiz olarak terk ettiğinden 31/01/2012 tarihi itibarıyla sonlandırılmıştır.
ii. 2010 yılında kurumlar vergisi beyannamesini vermiş ancak 2011 ve 2012 yıllarında vermemiştir. 
iii. Mükellefin yukarıda anılan iştigal konusunda faaliyette bulunmak üzere nakil olarak işe başladığı, 21/07/2010 tarihli yoklamada, iş yerinin kapalı olduğu tespit edilmiş, blok görevlisi tarafından mükellefin iş yerini 2010 yılının Mayıs ayında kapattığı beyan edilmiştir. 10/08/2010 tarihli yönetim kurulu kararıyla merkez adresi değiştirilmiş, değişen adreste 07/09/2010 tarihinde yapılan yoklamada, iş yerinin 110 metrekare ve kirasının aylık 1.100 TL olduğu, başka şube ya da deposunun bulunmadığı, ortakların fiilen çalıştığı ve işçi çalıştırmadıkları, faaliyetine devam ettiği tespit edilmiştir.  
iv. Mükellef şirketin yüzde seksen beş hisseli ortağı ve yönetim kurulu başkanı olan Kadri Yalçın'ın tebligat yapılabilen son adresine gönderilen defter-belge isteme yazısı tebliğ edilememiştir.
v. Mükellef 2010, 2011 ve 2012 yıllarında sadece 100 TL vergi ödemesinde bulunmuştur. Ödenmesi gereken 295.956,21 TL vergi borcu bulunmaktadır. 
vi. Mükellefin iş yeri kapasitesi ve iş yeri hacmi ile yüksek tutarda satış yapmasının olağan olmadığı, yüksek katma değer vergisi matrahlarına rağmen cüzi tutarlarda ödenecek katma değer vergisinin çıktığı ve Ba-Bs bildirimlerinin orantısız olduğu birlikte değerlendirildiğinde mükellefin 01/01/2010 tarihinden itibaren düzenlemiş olduğu faturaların  gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın düzenlenen faturalar olarak değerlendirilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Davacı adına fatura düzenleyen … Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında faturalara konu dönemde yoklama yapılmamıştır. Beyan ettiği matrahlara ulaşabilecek ticari kapasitesinin bulunup bulunmadığının tespit edilmemesi, faaliyette olmadığına ilişkin tespitin 2013 yılına ilişkin olması karşısında mükellefin sadece birtakım vergisel ödevlerini yerine getirmemesinden yola çıkılarak gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmaksızın fatura düzenlediğinin kabul edilmeyeceği sonucuna varılmıştır. Bu nedenle davacının adı geçen mükelleften temin ettiği faturalarda yer alan katma değer vergisi indiriminin reddi suretiyle re'sen tarh edilen katma değer vergisi ile kesilen vergi ziyaı cezasında yasal isabet bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Vergi Dava Dairesi, bu gerekçeyle mahkeme kararının, özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına davalı tarafından yöneltilen istinaf isteminin reddine karar vermiş; davacı tarafından vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen istinaf istemini ise kabul ederek, anılan hüküm fıkrasını kaldırmış ve bu yönden davanın kabulüne karar vermiştir.  
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Dördüncü Dairesinin 29/11/2021 tarih ve E:2018/4012, K:2021/7459 sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi Kararının 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 353. maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca kesilen özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin incelenmesi:
Özel usulsüzlük cezası yönünden temyiz dilekçesinde ileri sürülen iddialar kararın bu kısmının bozulmasını sağlayacak nitelikte görülmemiştir. 
Vergi Dava Dairesi kararının, ... Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi tarafından düzenlenen faturalar nedeniyle tarh edilen vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerinin kaldırılmasına ilişkin hüküm fıkrasına yöneltilen temyiz isteminin incelenmesi:
... Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen … tarih ve … sayılı Vergi Tekniği Raporu'nda aşağıdaki tespitlere yer verilmiştir:
i. Mükellef 2010 yılında Bs bildirimleriyle 7.777.412,00 TL tutarında mal teslimi veya hizmet ifasında bulunduğunu bildirmiş, ancak kendisine herhangi bir mal teslimi veya hizmet ifası yapıldığını bildirmemiştir.
ii. 2011 yılında Bs bildirimleriyle 8.600.407,00 TL tutarında mal teslimi veya hizmet ifası bildirmiştir. Diğer mükelleflerce Ba bildirimleriyle 8.474.919,00 TL tutarında kendilerine mal teslimi veya hizmet ifasında bulunulduğu bildirilmiştir. 
Aynı yılda Ba bildirimleriyle 1.047.859,00 TL tutarında kendisine mal teslimi veya hizmet ifası yapıldığını bildirmiş, diğer mükelleflerce Bs bildirimleriyle 1.089.704,00 TL tutarında mal teslimi veya hizmet ifası bildirilmiştir.
iii. 2012 yılında mükellef Ba-Bs bildirimi vermemiştir. Buna rağmen diğer mükelleflerce Ba bildirimleriyle 196.100,00 TL tutarında mal ve hizmet alındığı bildirilmiştir.
iv. Mükellefin katma değer vergisi matrahı 2010 yılında 8.146.724 TL, 2011 yılında 8.644.866 TL, 2012 yılında 6.855 TL'dir. 2011 ve 2012 yılları kurumlar vergisi ve 2012 yılının Ocak-Mart dönemi geçici vergi beyannameleri verilmemiştir. 
Olayda, inşaat taahhüt ve inşaat malzemeleri toptan alım satım faaliyeti ile iştigal eden şirketin şube, depo, işçi, emtia ve araç-gerecinin bulunmadığı dikkate alındığında kısa süre içerisinde belirtilen hasılatı gerçekleştirecek ticari faaliyet ve kapasitesinin bulunmadığı anlaşılmaktadır. Aynı zamanda şirketin vergi ödemelerini yapmadığı ve ortağı hakkında olumsuz tespitler bulunduğu dikkate alındığında anılan şirket tarafından davacı adına düzenlenen faturaların gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifası karşılığında düzenlenmediği sonucuna varılmıştır.
Daire bu gerekçeyle kararın özel usulsüzlük cezasına ilişkin hüküm fıkrasını onamış, vergi ziyaı cezalı katma değer vergilerine ilişkin hüküm fıkrasını bozmuştur.
… Bölge İdare Mahkemesi …. Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararı: 
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle bozulan hüküm fıkrası yönünden ilk kararında ısrar etmiştir. 
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Davacı adına tarh edilen vergi ve kesilen cezaların hukuka uygun olduğu, davacıya fatura düzenleyen ... Şehircilik İnşaat Turizm ve Ticaret Anonim Şirketi hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunda mükellef tarafından düzenlenen faturaların gerçek bir emtia teslimi veya hizmet ifasına dayanmadığının somut ve yeterli tespitlerle ortaya konulduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Cevap verilmemiştir.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ …'IN DÜŞÜNCESİ: Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ  ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
HUKUKİ DEĞERLENDİRME : 
Bölge idare mahkemelerinin nihai kararlarının temyizen bozulması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 49. maddesinde yer alan sebeplerden birinin varlığı halinde mümkündür.
Temyizen incelenen karar usul ve hukuka uygun olup dilekçede ileri sürülen iddialar, kararın bozulmasını gerektirecek nitelikte görülmemiştir.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-Davalının temyiz isteminin REDDİNE,
2-… Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin … tarih ve E:…, K:… sayılı ısrar kararının ONANMASINA,
3-2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 50. maddesi uyarınca, kararın taraflara tebliğini ve bir örneğinin de Vergi Dava Dairesine gönderilmesini teminen dosyanın Vergi Mahkemesine gönderilmesine,
26/04/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Temyiz isteminin kabulü ile ısrar kararının Danıştay Dördüncü Dairesinin kararında yer alan hukuksal nedenler ve gerekçe uyarınca bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.