Esas No: 2023/525
Karar No: 2024/1130
Karar Tarihi: 04.12.2024

DANIŞTAY VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU         2023/525 E.  ,  2024/1130 K.


"İçtihat Metni"
                       T.C.
	D A N I Ş T A Y
VERGİ DAVA DAİRELERİ KURULU
Esas     No : 2023/525
Karar	No : 2024/1130
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Defterdarlığı -...
	  (... Vergi Dairesi Müdürlüğü)	  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	: ...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU	:	... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının temyizen incelenerek bozulması istenmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ :
Dava konusu istem: Davacı tarafından, mal varlığı üzerine uygulanan hacizlerin kaldırılması talebiyle yapılan başvurunun reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır.
...Vergi Mahkemesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararı: 
Davacının mal varlığına tatbik edilen hacizlerin kaldırılması talebiyle yaptığı başvuru davalı idare tarafından, ...tarih ve ... sayılı işlem ile reddedilmiştir. Ancak bahse konu yazıda bu yazının tebliğinden itibaren haciz işlemine karşı dava açılabileceği hususu ve dava açılacak yargı mercii gösterilmemiştir. Ayrıca haciz işlemlerinin niteliği gereği süregelen bir işlem olduğu yani dava açma tarihi itibarıyla söz konusu haciz işleminin devam ettiği anlaşılmıştır. Bu haliyle davacı adına tesis edilen ve kaldırılmadığı veya yargı yerince iptal edilmediği sürece mülkiyet hakkına müdahale etmek suretiyle etkisini devam ettiren haciz işlemine ve hacizlerin kaldırılması yönünde dava açma süresi ve mercii gösterilmeyen işleme karşı her zaman dava açılması mümkün olduğundan uyuşmazlığın esasının incelenmesine geçilmiştir. 
Davacı, 27/02/2015 tarihli yönetim kurulu kararı ile ...Eğitim İşletmeleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketini, diğer imza yetkilileri ile müştereken atacağı imza ile üç yıl süre ile temsil ve ilzama yetkili kılınmıştır. Bu karar 12/03/2015 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde yayımlanmıştır. Şirketin 2014, 2015 ve 2016 yılının muhtelif dönemlerine ilişkin verdiği beyannameler üzerine tahakkuk eden kamu alacağının tahsili amacıyla asıl borçlu şirket adına düzenlenen ödeme emirleri tebliğ edilmiştir. Ödeme emirleri içeriği borçlar için herhangi bir ödeme yapılmadığından ve şirketin, vergi borçlarını karşılayacak mal varlığı bulunmadığından bahisle davacı adına takibe başlanmıştır. Davacı adına düzenlenen ödeme emirleri 08/12/2016 tarihinde tebliğ edilmiş ancak herhangi bir ödemede bulunulmaması üzerine düzenlenen haciz varakalarına istinaden ... sayılı e-haciz bildirisi ile davacının muhtelif banka hesaplarına, ...tarih ve ... sayılı haciz bildirisi ile davacı adına kayıtlı araca,...tarih ve ... sayılı haciz bildirisi ile davacının Başiskele İlçesi ... Mahallesi ... Ada, ... Parsel'de bulunan taşınmazına ve ... tarih ve ... sayılı haciz bildirisi ile davacının İstanbul ili Bağcılar ilçesi ... Köyü ... Parsel'de bulunan taşınmazına haciz konmuştur. Davacı tarafından, adı geçen hacizlerin kaldırılması istemiyle 14/11/2017 tarihinde davalı idareye yapılan başvurunun reddedilmesi üzerine bakılan davanın açıldığı anlaşılmıştır. 
... Vergi Mahkemesinin 08/04/2019 tarihli ara kararlarıyla davalı idare ve Kocaeli Deftardarlığı KHK İşlemleri İl Bürosuna, asıl amme borçlusu... Eğitim İşletmeleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketinin 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınması Gereken Tedbirler Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 5. maddesi kapsamında, vergi borçlarının tespit edilerek Maliye Bakanlığına bildirilip bildirilmediği, bildirilen borçlar mevcut ise bunların tasfiye süreci sonunda emanet hesaplardan ödenerek tahsili yoluna gidilip gidilmediği hususları sorulmuştur. Dosyaya sunulan belgelerden, davalı idare tarafından, adı geçen şirketin borçları kapsamında 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınması Gereken Tedbirler Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 5. maddesi uyarınca herhangi bir işlem ve defterdarlık ile herhangi bir yazışma yapılmadığı anlaşılmıştır. Ancak şirket hakkında düzenlenen ... tarih ve... sayılı İnceleme ve Değerlendirme Raporu davalı idareye gönderilerek tespit edilen borç miktarı bildirilmiştir. Adı geçen Rapor'da, söz konusu şirketin toplamda 18.874.392 TL varlığı, 3.294.732,73 TL borcu bulunmaktadır. Alacak ve istihkak taleplerine ilişkin Rapor'da yer alan tabloda belirtilen borçların ödenmesinin onaylandığı ve ilk sırada davalı idare Tepecik Vergi Dairesi Müdürlüğüne ait 2.518.936,11 TL tutarında alacağın yer aldığı görülmüş olup asıl borçlu şirketin vergi borçlarını karşılamaya yeter miktarda mal varlığı bulunduğu anlaşılmıştır. 
Bu durumda, söz konusu şirkete ait amme borçlarının 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınması Gereken Tedbirler Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 5. maddesi uyarınca tahsili imkanının bulunduğu ve davacıdan kanuni temsilci sıfatıyla tahsili istenen amme alacaklarına dair davalı idareye ait alacak miktarının ödenmesinin yukarıda anılan İnceleme ve Değerlendirme Raporu'nda uygun görüldüğünün bildirilmesi karşısında, asıl borçlu şirketin vergi borçlarının, 6183 sayılı Kanun'da tanımlanan "tahsil edilemeyen amme alacağı" ve/veya "tahsil edilemeyeceği anlaşılan amme alacağı" vasıflarını yitirmiş olduğu anlaşılmıştır. Bu nedenle öncelikle asıl amme borçlusu şirketten tahsili yoluna gidilmeden, davacıdan tahsili amacıyla düzenlenen ödeme emirlerinin kesinleştiğinden bahisle davacının taşınmazları, banka hesapları ve aracına konulan hacizlerde, dolayısıyla, söz konusu hacizlerin kaldırılması yönünde yapılan başvuruyu reddeden davalı idare işleminde hukuka uygunluk bulunmadığı sonucuna varılmıştır.
Mahkeme bu gerekçeyle dava konusu işlemi iptal etmiştir.
Davalının istinaf istemini inceleyen ... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:...sayılı kararı:
Vergi Dava Dairesi, istinaf istemine konu kararın usul ve hukuka uygun olduğu ve kaldırılmasını gerektiren bir nedenin bulunmadığı gerekçesiyle istinaf istemini reddetmiştir.
Davalının temyiz istemini inceleyen Danıştay Üçüncü Dairesinin 15/11/2022 tarih ve E:2020/1337, K:2022/4543 sayılı kararı:
Asıl amme borçlusu ... Eğitim İşletmeleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketi, 670 sayılı Olağanüstü Hal Kapsamında Alınması Gereken Tedbirler Hakkında Kanun Hükmünde Kararname kapsamında 15/11/2016 tarihinde re'sen terkin edilip tüzel kişiliği sona ermiştir. Bu husus 21/11/2016 tarihli Türkiye Ticaret Sicili Gazetesi'nde ilan edilmiştir.
Davacı adına kanuni temsilci sıfatıyla düzenlenen ... tarih ve ... ila ... sayılı ödeme emirleri 08/12/2016 tarihinde tebliğ edilmiş ancak herhangi bir ödemede bulunulmaması üzerine düzenlenen haciz varakalarına istinaden davacının muhtelif banka hesaplarına, adına kayıtlı araca ve taşınmazlarına haciz konulması üzerine davacı tarafından, söz konusu hacizlerin kaldırılması istemiyle davalı idareye yapılan başvuru reddedilmiştir. UYAP üzerinde yapılan incelemede ise değinilen ödeme emirlerine karşı açılan davayı süre aşımı nedeniyle reddeden ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddine ilişkin ... Bölge İdare Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının, Danıştay Üçüncü Dairesinin 22/03/2021 tarih ve E:2019/4025, K:2021/1455 sayılı kararıyla onandığı anlaşılmıştır.
Kamu alacağının tahsili amacıyla adına düzenlenen ödeme emirlerinin usulüne uygun olarak tebliğ edilmesine karşın borcunu yedi gün içinde ödemediği gibi yasal süresinde dava açmadığı gerekçesiyle değinilen ödeme emirlerine karşı açtığı davanın süre aşımı nedeniyle reddedildiği anlaşılan davacının taşınmazları, aracı ve banka hesapları üzerine uygulanan haczin kaldırılması talebinin reddine ilişkin işleme karşı açılan davada, ödeme emri aşamasında açılacak idari davada ileri sürülmesi gereken hukuka aykırılıkların işlemin sebep unsurundaki hukuka aykırılık hali olarak incelenmesine olanak bulunmamaktadır.
Buna göre, söz konusu işlemin iptali istemiyle açılan davada, davacı adına düzenlenen ödeme emirlerinin tebliğinin ve haciz varakalarının hukuka uygunluğu incelenebilecek olup bunun dışında yaptığı hukuki irdeleme sonucu ulaştığı yargıyı hükme esas alarak davayı sonuçlandıran Vergi Mahkemesi kararına yöneltilen istinaf başvurusunun reddi yolundaki kararın bozulması gerekmiştir.
Daire bu gerekçeyle kararı bozmuştur.
... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararı: 
Vergi Dava Dairesi, aynı hukuksal nedenler ve gerekçeyle ilk kararında ısrar etmiştir.       
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI: Dava konusu işlemin hukuka uygun olduğu belirtilerek ısrar kararının bozulması gerektiği ileri sürülmektedir.  
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI: Asıl borçlu şirket hakkında takip yapılmaksızın doğrudan kendisi hakkında yapılan takibin hukuka aykırı olduğu belirtilerek temyiz isteminin reddi gerektiği savunulmaktadır.
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ...'İN DÜŞÜNCESİ: Uyuşmazlıkta, verilen dilekçe ret kararları akabinde davacı tarafından mal varlığı üzerine uygulanan hacizlerin kaldırılması talebiyle yapılan başvurunun reddine dair ... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemiyle dava açılmıştır. Mal varlığına uygulanan haciz idarece kaldırılmadığı sürece bu işlemin muhatabı kişiler tarafından herhangi bir süreye bağlı kalınmaksızın dava konusu edilebilmesi mümkündür. Bu nedenle, davacı tarafından haczin kaldırılması talebiyle yapılan başvurunun, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 11. maddesi kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. Anılan madde kapsamında yapılan başvurularda, dava konusu edilebilecek işlemin, başvuru üzerine ilgili makamlarca tesis edilecek işlem değil, başvuruya konu edilen işlem (bu olayda davacının mal varlığına uygulanan haciz) olduğu göz önünde bulundurulmalıdır. Anılan işlemin iptali talebi, dava konusu işlem olarak belirtilmiş olsa da, başvuruya konu edilen davacının mal varlığına uygulanan haciz, dava konusu işlem olarak kabul edilmelidir. Bu nedenle, bakılan davanın süresi içinde açıldığı sonucuna varılmaktadır.
 Asıl borçlu şirketin mal varlığı bulunmasına karşın kanuni temsilci sıfatıyla uygulanan hacizlerde hukuka uygunluk bulunmadığı gerekçesiyle ısrar kararı verilmiştir.
Ancak, asıl borçlu... Eğitim İşletmeleri Sanayi ve Ticaret Anonim Şirketine ait dosyada mevcut Türkiye Ticaret Sicil Gazetesi'nde yayımlanan ilanlar incelendiğinde, davacının şirketin yönetim kurulu başkanı veya üyesi olmadığı, yalnızca şirketin muhasebe müdürü olduğu anlaşılmaktadır. Davalı idarece, şirketin yönetim kurulu başkanları ve üyelerini gösteren sicil kayıtlarına ilişkin sorgulama çıktısı dava dosyasına sunulmuştur. Bu sorgulama çıktısında da davacının adı yer almamaktadır. Dolayısıyla, davacının asıl borçlu şirketin kanuni temsilcisi olmadığı sonucuna varıldığından, kanuni temsilci sıfatıyla davacının mal varlığına uygulanan hacizlerde hukuka uygunluk bulunmamaktadır.
 Bu nedenle, dava konusu işlemin iptali yolunda verilen ısrar kararında sonucu itibarıyla hukuka aykırılık bulunmadığından temyiz isteminin gerekçeli olarak reddedilmesi gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulunca, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE :
MADDİ OLAY :
Davacı tarafından, mal varlığı üzerine uygulanan hacizlerin kaldırılması talebiyle 14/11/2017 tarihinde avukat olan vekili vasıtasıyla başvuru yapılmıştır.
Anılan başvuru... tarih ve ... sayılı işlem ile reddedilmiştir. Söz konusu işlemde başvurulacak kanun yollarına ve süresine ilişkin bir bilgiye yer verilmemiştir.
Bu işlem 29/11/2017 tarihinde davacının anılan vekiline tebliğ edilmiştir. 
İşlemin tebliği üzerine 29/01/2018 tarihinde ... Vergi Mahkemesinin E:... sayılı esasına kayıtlı dava açılmıştır. Anılan Mahkemenin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararında, ödeme emirlerine karşı ayrı bir davanın hacze karşı ayrı bir davanın açılması gerektiği, ayrıca davanın konu kısmının açık bir şekilde ortaya konulamadığı, tespite ilişkin bir dava türünün idari yargıda bulunmadığı, dava dilekçesinde, davacı tarafından hangi taşınmazlara haciz konulduğu, haczin hangi tarihte öğrendiği, tatbik edilen haciz işlemleri ile ilgili kendisine herhangi bir bildirim yapılıp yapılmadığı hususlarının açık ve net olarak ortaya konulmadığı belirtilerek 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 3 ve 5. maddelerine uygun olmadığı gerekçesiyle dava dilekçesinin reddine karar verilmiştir.
Anılan kararın tebliği üzerine yenileme dilekçeleriyle ...Vergi Mahkemesinin E:... ve E:... sayılı esaslarına kayıtlı iki ayrı dava açılmıştır. Israra konu uyuşmazlıkla ilgili olan E:...sayılı dosyada... tarih ve K:...sayılı kararla " ...davacı tarafından, hacizlerin kaldırıması talebi ile işbu dava açılmış ise de; davacı tarafından mal varlığı üzerine konulan hacizlerin kaldırılması talebi ile 14/11/2017 tarihinde yaptığı başvurusunun 28/11/2017 tarihinde reddedilmesine ilişkin işlemin 28/11/2017 tarihinde tebliğ edildiğinin belirtilirek 30 günlük dava açma tarihinden sonra 23/03/2018 tarihinde hacizlerin iptali istemiyle dava açıldığı, davacı tarafından yapılan başka bir başvurunun olup-olmadığı, eğer mevcut ise bu başvuruya verilen bir cevap bulunup-bulunmadığı, davacı tarafından yapılan başvuruya verilen yanıtın mı yoksa doğrudan hacizlerin mi iptali istenildiği hususunda belirsizlik oluştuğu görülmüştür.
Bu durumda dava konusu edilmek istenen işlemin dava dilekçesine tam (tarih ve sayı) ve doğru yazılarak hiçbir tereddüte yer bırakmayacak şekilde açıkça belirtilmesi gerekmekte olup bu haliyle dava dilekçesinin kabulüne hukuken imkan bulunmadığı" gerekçesiyle bir kez daha dava dilekçesinin reddine karar verilmiştir.
Söz konusu dilekçe ret kararı üzerine yenilenen dava dilekçesiyle davacı tarafından, mal varlığı üzerine uygulanan hacizlerin kaldırılması talebiyle yapılan başvurunun reddine dair... tarih ve ... sayılı işlemin iptali istemiyle bakılan dava açılmıştır.
İLGİLİ HUKUK	:
i. İlgili Mevzuat:
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 7. maddesinin (1) numaralı fıkrasında, dava açma süresinin özel kanunlarda ayrı süre gösterilmeyen hallerde Danıştayda ve idare mahkemelerinde altmış ve vergi mahkemelerinde otuz gün olduğu, (2) numaralı fıkrasının (b) bendinde, bu sürelerin, vergi, resim ve harçlar ile benzeri mali yükümler ve bunların zam ve cezalarından doğan uyuşmazlıklarda; tahakkuku tahsile bağlı olan vergilerde tahsilatın; tebliğ yapılan hallerde veya tebliğ yerine geçen işlemlerde tebliğin; tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin; tescile bağlı vergilerde tescilin yapıldığı ve idarenin dava açması gereken konularda ise ilgili merci veya komisyon kararının idareye geldiği tarihi izleyen günden başlayacağı kuralına yer verilmiştir.
Anılan Kanun'un 14. maddesinin (3) numaralı fıkrasının (e) bendinde, dava dilekçelerinin süre aşımı yönünden ilk incelemeye tabi tutulacağı, (6) numaralı fıkrasında, anılan maddede sayılan hususların ilk incelemeden sonra tespit edilmesi halinde de davanın her safhasında 15. madde hükmünün uygulanacağı, 15. maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde de süre aşımı bulunan hallerde davanın reddedileceği belirtilmiştir.
2575 sayılı Danıştay Kanunu'nun 39. maddesinde, İçtihatları Birleştirme Kurulunun, dava dairelerinin veya idari ve vergi dava daireleri kurullarının kendi kararları veya ayrı ayrı verdikleri kararlar arasında aykırılık veya uyuşmazlık görüldüğü veyahut birleştirilmiş içtihatların değiştirilmesi gerekli görüldüğü takdirde, Danıştay Başkanının havalesi üzerine, Başsavcının düşüncesi alındıktan sonra işi inceleyeceği ve lüzumlu görürse, içtihadın birleştirilmesi veya değiştirilmesi hakkında karar vereceği belirtilmiştir. Kanun'un 40. maddesinin (3) numaralı fıkrasında, Kurulun, içtihatların birleştirilmesi veya değiştirilmesi hakkındaki kararlarının, gönderildikleri tarihten itibaren bir ay içerisinde Resmî Gazete'de yayımlanacağı, (4) numaralı fıkrasında ise bu kararlara, Danıştay daire ve kurulları ile idari mahkemeler ve idarenin uymak zorunda olduğu belirtilmiştir.
ii. İlgili Karar:
19/06/2022 tarih ve 31871 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 15/03/2022 tarih ve E:2021/2, K:2022/1 sayılı kararıyla, yazılı olarak bildirilen özel veya genel dava açma süresine tabi idari işlemlerde dava açma süresinin belirtilmediği hallerde özel ve genel dava açma süresinin işletilmesi veya işletilmemesi konusunda Danıştay dava daireleri ile kurullarının kararları arasındaki içtihat aykırılığının, özel dava açma süresine tabi bir idari işlemde, dava açma süresinin gösterilmemiş olması durumunda, vergi mahkemelerinde otuz, Danıştay ve idare mahkemelerinde altmış günlük genel dava açma süresinin uygulanması gerektiği; aynı şekilde genel dava açma süresine tabi bir idari işlemde dava açma süresi gösterilmemiş olsa da, otuz ve altmış günlük genel dava açma süresinin uygulanması gerektiği yönünde birleştirilmesine karar verilmiştir. 
HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
Hukuki istikrarı sağlamak ve yargı kararlarına olan genel güvenin sarsılmasını önlemek amacıyla ilk olarak Yargıtay içtihatları ile kabul edilen usuli müktesep (kazanılmış) hak, bir davada mahkemenin veya tarafların yapmış olduğu bir usul işlemi ile taraflardan biri lehine diğeri aleyhine doğmuş ve kendisine uyulması zorunlu olan hak olarak tanımlanmaktadır.  
28/04/1959 tarih ve 10193 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 04/02/1959 tarih ve E:13, K:5 sayılı Yargıtay içtihadı birleştirme kararı ile 28/06/1960 tarih ve 10537 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan 09/05/1960 tarih ve E:21, K:9 sayılı Yargıtay içtihadı birleştirme kararına göre, bozma kararı nedeniyle usuli kazanılmış hak iki şekilde doğmaktadır. Bunlardan biri bozma kararına uyulması ile doğan usuli kazanılmış hak, diğeri ise bazı konuların bozma kararının kapsamı dışında kalması ile doğan usuli kazanılmış haktır. 
Bazı konuların bozma kararının kapsamı dışında kalması ile doğan usuli kazanılmış hak gereğince bozma kararının kapsamı dışında kalarak kesinleşen bir konu hakkında bozma kararı üzerine mahkemece verilen kararda yeni bir inceleme yapılamaz. Ayrıca, bozma kararı üzerine verilen kararın temyiz edilmesi halinde, temyiz merciince, bozma kararının kapsamı dışında kalarak kesinleşen konu hakkında temyiz incelemesi yapılması mümkün değildir. 
Yargıtay içtihatları ile Danıştay içtihatlarında, usuli kazanılmış hak ilkesinin uygulanmasında kategorik ve şekilci bir yaklaşımın sergilenmesinden kaçınılmış, söz konusu ilkeye bazı istisnalar getirilmiştir. 
Bu bağlamda, Kurulumuzun istikrar kazanmış içtihatlarıyla kararda maddi bir hatanın bulunması, kanunda geçmişe etkili bir değişiklik yapılması, yeni bir içtihadı birleştirme kararının alınması ile kamu düzenini ilgilendiren bir usul kuralı dikkate alınmadan karar verilmiş olması gibi hallerde usuli kazanılmış haktan söz edilemeyeceği kabul edilmektedir (VDDK, 18/09/2019, E:2018/23, K:2019/616; VDDK, 13/11/2019, E:2019/796, K:2019/956; VDDK, 04/12/2019, E:2019/1378, K:2019/1115; VDDK, 19/01/2022, E:2020/853, K:2022/17; VDDK, 27/12/2023, E:2023/1637, K:2023/1558).
Uyuşmazlıkta, Mahkeme kararında davanın süresinde açıldığı sonucuna varıldığı açıkça belirtilerek işin esası incelenmiştir. Dava konusu işlemin iptali yolundaki karara yöneltilen istinaf başvurusunun reddine dair kararın temyiz edilmesi üzerine Danıştay Üçüncü Dairesi tarafından davanın süresinde açıldığının zımnen kabulü ile uyuşmazlığın esası hakkında inceleme yapılarak bozma kararı verilmiştir. Böylece davanın süresinde açılıp açılmadığı konusu bozma kararının kapsamı dışında kalmıştır. 
Bu şekilde bozma kararının kapsamı dışında kalan bir konu hakkında bozma kararı üzerine verilen kararın temyiz incelemesi aşamasında tekrar inceleme yapılmaması, hukuki güvenlik ilkesinin gereklerinden biri olan hukuki istikrarın sağlanması ve yargı kararlarına olan genel güvenin sarsılmasını önlemek açısından gereklidir. Bu nedenle bir konunun uyuşmazlıkta olduğu gibi bozma kararının kapsamı dışında kalması durumunda doğan usuli kazanılmış hakkın idari yargıda da uygulanabilir olduğu kabul edilmelidir.
19/06/2022 tarih ve 31871 sayılı Resmî Gazete'de yayımlanan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 15/03/2022 tarih ve E:2021/2, K:2022/1 sayılı kararıyla, yazılı olarak bildirilen özel veya genel dava açma süresine tabi idari işlemlerde dava açma süresinin belirtilmediği hallerde genel dava açma süresinin uygulanması gerektiğine ve içtihatların bu doğrultuda birleştirilmesine karar verilmiştir. 
Davanın süresinde açılmadığının ilk incelemeden sonra tespit edilmesi halinde de yargılamanın her safhasında davanın süre aşımı nedeniyle reddedileceği kuralına yer verilen İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 14. maddesinin (6) numaralı fıkrası, dava açma süresinin kamu düzenini ilgilendirdiğini açıkça ortaya koymaktadır. 
Uyuşmazlıkta, Danıştay Üçüncü Dairesince davanın süresinde açıldığı sonucuna varılarak uyuşmazlığın esası yönünden inceleme yapılmak suretiyle bozma kararı verilmesi karşısında bozma kararının kapsamı dışında kalması ile birlikte davanın süresinde açıldığı konusunda davacı lehine usuli kazanılmış hakkın doğduğu, dolayısıyla da ısrar kararının temyizen incelenmesinde, bozma kararının kapsamı dışında kalan bu konu hakkında tekrar inceleme yapılmasının mümkün olmadığı ileri sürülebilecektir. Ancak dava açma süresinin kamu düzenini ilgilendirmesi ve kamu düzenini ilgilendiren bir usul kuralı dikkate alınmadan karar verilmiş olmasının usuli kazanılmış hakkın istisnalarından biri olması nedeniyle olayda usuli kazanılmış hakkın doğduğundan söz edilemez. 
Dava açma süresinin kamu düzenine ilişkin olması ve anılan İçtihatları Birleştirme Kurulu kararı uyarınca bu aşamada, yargılama sürecinde yukarıda anlatılan şekilde doğan usuli kazanılmış hakka istisna tanınmasını ve bu aşamada dava açma süresi yönünden tekrar inceleme yapılmasını gerektiren bir nedenin var olup olmadığının değerlendirilmesi gerekmektedir.
İçtihatların birleştirilmesine ilişkin kararlarla genel, objektif nitelikteki bir kuralın anlam ve kapsamı belirlenmekte ve aynı kuralın yorumlanmasından doğan içtihat farklılıklarının ortadan kaldırılması amaçlanmaktadır. İçtihatları birleştirme kararları, kararın konusunu teşkil eden hukuk kuralı yürürlükte olduğu ve aynı konuda Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunca bir içtihat değişikliğine gidilmediği sürece geçerliliğini sürdürecektir.
Belli bir olaya uygulanacak hukuk kuralının yargılama usulüne ilişkin hükümlerden olması halinde derhal yürürlüğe girmesi ve uygulanması esastır. Usul kurallarının zaman bakımından uygulanması için kabul edilen derhal uygulanma ilkesi İçtihatları Birleştirme Kurulu kararları için de geçerlidir.
İçtihatları Birleştirme Kurulu kararları yürürlüğe girdikten sonra idari makamlar ve idari yargı mercileri yönünden bağlayıcıdır. Buna göre idari yargı mercilerince İçtihatları Birleştirme Kurulu kararlarının derdest davaların her aşamasında uygulanması gerekmektedir. Bu bakımdan, İçtihatları Birleştirme Kurulu kararları, idari işlemin tesis edildiği tarihte yürürlüğe girmemiş olsa dahi, yargılama aşamasında yürürlüğe girmiş ise yargı mercilerince içtihatları birleştirme kararında öngörülen hukuki sonucun derdest davalarda uygulanması gerekmektedir.
 Nitekim, 21/10/1970 tarihli Resmî Gazete'de yayımlanan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 20/06/1970 tarih ve E:1969/1, K:1970/27 sayılı kararında "Kesin hükümle uyuşmazlık, halledilmiş ve ortadan kalkmış olacağından kesin hükme bağlanmış bir uyuşmazlığın yeniden dava konusu yapılması mümkün değildir. İçtihatları Birleştirme Kararları kesin hüküm halini almış bulunan kararlara konu teşkil eden olaylara tesir icra edemeyip bu kararlara ancak verildikleri tarihten sonra karara bağlanacak davalarda uyulması zorunludur." gerekçesine yer verilmek suretiyle İçtihatları Birleştirme Kurulu kararlarının zaman bakımından uygulanabilirliği açıklanmıştır. Bu kararda, Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulu kararlarının, uyuşmazlık konusu olmaktan çıkmış ve kesin bir yargıya ulaşmak suretiyle çözüme kavuşturulmuş uyuşmazlıklara etki etmeyeceği, Kurulun kararlarının geçmişe değil, geleceğe etkili olacağı belirtilmiştir. Kurul kararında yer alan ifadelerden İçtihatları Birleştirme Kurulu kararlarının verildikleri sırada derdest olan davalarda uygulanmasını gerektiği sonucuna ulaşılmaktadır.
Dava konusu edilen idari işlemin tesis edildiği tarihte 15/03/2022 tarihli İçtihatları Birleştirme Kurulu kararı henüz yürürlüğe girmemiştir. Ancak bakılan davanın henüz kesin hükümle sonuçlanmadığı gözetildiğinde anılan İçtihatları Birleştirme Kurulu kararının bu aşamada uygulama alanı bulabileceğinde İçtihatları Birleştirme Kurulunun 20/06/1970 tarihli kararı uyarınca kuşku bulunmamaktadır. Bu bağlamda davacı adına tesis edilen işlemde, bu işleme karşı başvurulacak yargı merciine başvuru süresi gösterilmemiş ise de Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun anılan kararına göre dava konusu işleme karşı otuz günlük dava açma süresi içinde davanın açılması gerekmektedir.
Olayda, 29/11/2017 tarihinde tebliğ edilen dava konusu işleme karşı otuz gün içinde dava açılması gerekirken, bu süre geçirildikten sonra 29/01/2018 tarihinde açılan davanın süresinde açılmadığı görüldüğünden davanın esasının incelenmesine olanak bulunmamaktadır.
Öte yandan, haczin süregelen etkisi nedeniyle davacı tarafından, mal varlığı üzerine uygulanan haciz/hacizlerin kaldırılması talebiyle başvuru yapılması ve yapılacak başvurunun ardından tesis edilecek açık veya zımnen ret işlemine karşı süresi içinde dava açılabilmesi mümkündür.
 Bu nedenle, davanın esası incelenmek suretiyle verilen ısrar kararında hukuki isabet bulunmamaktadır.
KARAR SONUCU :
Açıklanan nedenlerle;
1-	Davalının temyiz isteminin KABULÜNE,
2-	... Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı ısrar kararının BOZULMASINA,
3-	Yeniden verilecek kararda karşılanacağından, yargılama giderleri hakkında hüküm kurulmasına gerek bulunmadığına, 
04/12/2024 tarihinde oyçokluğuyla kesin olarak karar verildi.
X - KARŞI OY:
Dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte yürürlükte bulunmayan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 15/03/2022 tarih ve E:2021/2, K:2022/1 sayılı kararının, işbu  davada süre aşımının bulunup bulunmadığı konusunda yapılacak değerlendirmeye esas alınması geçmişe yürümezlik ilkesine, dolayısıyla hukuki güvenlik ve belirlilik ilkesine aykırı düşecektir. Bu nedenle, dava konusu işlemin tesis edildiği tarihte yürürlükte bulunan hukuk kuralları dikkate alınmak suretiyle davanın süresi içinde açılıp açılmadığının değerlendirilmesi gerekmektedir.
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın "Anayasanın bağlayıcılığı ve üstünlüğü" başlıklı 11. maddesinde, Anayasa hükümlerinin, yasama, yürütme ve yargı organlarını, idare makamlarını ve diğer kuruluş ve kişileri bağlayan temel hukuk kuralları olduğu; "Hak arama hürriyeti" başlıklı 36. maddesinde, herkesin, meşru vasıta ve yollardan faydalanmak suretiyle yargı mercileri önünde davacı ve davalı olarak iddia ve savunma ile adil yargılanma hakkına sahip olduğu düzenlemiştir. Anayasa'nın "Temel hak ve hürriyetlerin korunması" başlıklı 40. maddesinin 4709 sayılı Kanun'un 16. maddesiyle eklenen ikinci fıkrasında ise, "Devlet, işlemlerinde, ilgili kişilerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorundadır." kuralına yer verilmiştir.
Anılan fıkranın gerekçesinde, değişikliğin, bireylerin yargı ya da idari makamlar önünde sonuna kadar haklarını arayabilmelerine kolaylık ve imkan sağlanması amacıyla ve son derece dağınık mevzuat karşısında kanun yolu, merci ve sürelerin belirtilmesinin hak arama ve hak ve hürriyetlerin korunması açısından zorunluluk haline gelmesi nedeniyle yapıldığına değinilmiştir.
Yukarıda anılan anayasal düzenlemeler ve değinilen gerekçenin değerlendirilmesinden, Devletin, kurumları vasıtasıyla tesis edilen her türlü işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak yargı yeri veya idari makamlar ile başvuru süresinin gösterilmesinin anayasal zorunluluk haline getirildiği anlaşılmakta, Anayasa'nın bağlayıcılığı karşısında, bu zorunluluğa yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının uymakla yükümlü oldukları sonucuna ulaşılmaktadır.
Bu bağlamda Devletin bir kurumu olan vergi idaresinin de tesis ettiği idari işlemlerde, işleme karşı başvurulacak kanun yolunu, idari merci ve başvuru süresini göstermesi gerekmekte olup bu gereklilik ilgili makamların takdirinde olmayıp en üst hukuki norm olan Anayasa'nın bağlayıcılığının zorunlu bir sonucudur.  
Diğer yönden, uygulama yasalarında bu zorunluluğu öngören bir düzenleme bulunmayan durumlarda, Anayasa'nın 40. maddesinin ikinci fıkrasının, doğrudan uygulanabilirliği sorunu yönünden de değerlendirme yapılması gereklidir. Anayasa kuralları, kural olarak doğrudan uygulanacak hükümlerden olmayıp yasalarda gerekli düzenlemeler yapılarak yaşama geçirilirler. Ancak öğretide ve Anayasa Mahkemesinin kimi kararlarında, yürürlüğe konulması gereken yasal düzenlemede yer verilmesi gereken konuların Anayasa metninde açıkça kurala bağlandığı durumlarda, bir özel yasa ya da yürürlükteki yasalarda uygun değişiklik yapılması gerekmeksizin Anayasa hükümlerinin doğrudan uygulanacağı kabul edilmektedir. Nitekim Anayasa Mahkemesi, 28/12/2004 tarih ve E:2004/84, K:2004/124 sayılı kararında Anayasa'nın 40. maddesinin ikinci fıkrasının doğrudan uygulanır nitelik taşıdığını kabul etmiştir.
Tüm bu hususların değerlendirilmesinden, Devletin işlemlerinde, bireylerin hangi kanun yolları ve mercilere başvuracağını ve sürelerini belirtmek zorunda olduğunu öngören Anayasanın 40. maddesinin ikinci fıkrasının, ayrı bir yasal düzenlemenin varlığını gerektirmeyen, doğrudan uygulanabilir nitelik taşımasından dolayı yasama, yürütme ve yargı organlarının, idare makamlarının ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının işlemlerinde, bu işlemlere karşı başvurulacak idari veya yargı mercileri ve kanun yolları ile sürelerini belirtmesinin zorunlu olduğu sonucuna ulaşılmaktadır. Aksi bir durumun varlığı Anayasa'nın temel hak ve hürriyetlerin korunmasını düzenleyen 40. maddesine açıkça aykırılık teşkil edecektir.
Diğer taraftan, derhal uygulanma ilkesi, hukuk kurallarının yürürlüğe girdiği zaman ile yürürlükten kalktığı zaman arasında gerçekleşen olaylara uygulanmasına yönelik bir ilkedir. Kanunların zaman bakımından uygulanmasında genel kural, her düzenlemenin yürürlüğe girdiği tarihten sonraki olaylara uygulanmasıdır. Hukuk kurallarının geçmişe yürümezliği ilkesi, hukuki güvenlik ilkesinin bir gereğidir. Hukuk devletinde hukuk güvenliğinin ve istikrarın korunabilmesi için kural olarak kanunlar yürürlüğe girdikleri tarihten sonraki olaylara uygulanırlar. Temel ilke, kanunların geçmişe yürütülmemesi, işlemin tesis edildiği tarihte yürürlükte olan kanun hükmünün uygulanmasıdır. 
Kanunların zaman bakımından uygulanmasına yönelik bu ilkeler, uygulama birliğini sağlamayı amaçlayan İçtihatları Birleştirme Kurulu kararları için de evleviyetle geçerlidir.
Bu kapsamda, idari işlemin tesis edildiği tarihte yürürlükte bulunmayan Danıştay İçtihatları Birleştirme Kurulunun 15/03/2022 tarih ve E:2021/2, K:2022/1 sayılı kararının, işbu  davada süre aşımının bulunup bulunmadığının incelenmesine esas alınması, geçmişe yürümezlik ilkesine dolayısıyla hukuki güvenlik ve belirlilik ilkesine aykırı düşeceğinden, davacı adına tesis edilen işlemde, bu işleme karşı başvurulacak yargı merciine başvuru süresinin gösterilmemiş olunması durumunda, dava konusu işlemin tesis edildiği tarihteki hukuk kuralları dikkate alınarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
Bu itibarla Anayasa'nın 40. maddesindeki düzenlemeye aykırı olarak dava konusu işlemde, bu işleme karşı başvurulacak yargı mercii veya idari makam ile başvuru süresinin gösterilmemiş olması nedeniyle bu işleme ilişkin yazılı bildirim dava açma süresini başlatmayacağından davanın süresinde açıldığı sonucuna varılmıştır.
Bu nedenle, ısrar kararının diğer yönlerden hukuka uygunluğu incelenerek karar verilmesi gerektiği oyu ile karara katılmıyoruz.
 
XX - KARŞI OY:
Bilindiği üzere, haciz işlemi nedeniyle menfaati ihlal edilen davacının, hakkında haciz işlemi uygulandığını öğrenmesiyle iptali istemli olarak, vergi mahkemelerinde ıttılaına girdiği tarihten itibaren dava açma süresi olan otuz gün içinde dava açmasına bir engel bulunmamaktadır.
Olayda, davacının "mal varlığı üzerine haciz konulduğunu öğrenmesinin ardından, söz konusu haczin kaldırılması istemli idari müracaatın reddi üzerine ihtilaf konusu edilen davanın, "ödeme emrinin usulüne uygun tebliğ olunmaması nedeniyle hakkında uygulanan haczin yerinde olmadığı" yolundaki davacı iddiası, uygulanmasıyla öğrenmesini müteakip haczin iptali talepli açılacak bir davada irdelenmesi mümkün bir iddia olduğundan, yasal dava açma süresini geçirdikten sonra kaldırılması istemli vergi dairesine yaptığı müracaatın reddi sonrası açılan iş bu davada ancak, haczin kaldırılması koşullarının (hacze konu vergi alacağının ödendiği, haczi yasak menkul ve gayrimenkul üzerine haciz uygulanması, yine hacze konu alacağın yapılandırılması vs.) olayda gerçekleşip gerçekleşmediği yönünden bir değerlendirilme yapılarak varılacak sonuca göre bir karar verilmek üzere ısrar kararının bu gerekçeyle bozulması gerektiği oyu ile karara katılmıyorum.