Esas No: 2022/2563
Karar No: 2024/5453
Karar Tarihi: 27.12.2024

Danıştay 7. Daire Başkanlığı         2022/2563 E.  ,  2024/5453 K.


"İçtihat Metni"
               T.C.
D A N I Ş T A Y
 YEDİNCİ DAİRE 
Esas     No : 2022/2563
Karar	No : 2024/5453                 
 
TEMYİZ EDEN (DAVACI)	: ...  
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVALI)	: ... Defterdarlığı 
		(... Vergi Dairesi Müdürlüğü) 
İSTEMİN KONUSU         : ... Bölge İdare Mahkemesi... Vergi Dava Dairesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ	:
Dava Konusu İstem: Akaryakıt istasyonu işletmeciliği faaliyetinde bulunan davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 4. fıkrası uyarınca 2015 yılının Ocak ila Aralık aylarının (1. ve 2.) dönemleri için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile Ağustos ayının (2.) döneminden itibaren tekerrür hükümlerinin uygulanması suretiyle kesilen 1 kat vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararıyla; dosyanın incelenmesinden, davacının 2015 yılına ilişkin hesap ve işlemlerinin belgesiz alışlar ve satışlar yönünden incelenmesi sonucunda katma değer ve özel tüketim vergilerine ilişkin olarak düzenlenen vergi inceleme raporlarında, 2015 yılında ... isimli şahsa banka yoluyla gerçekleştirdiği 500.690,00-TL tutarında para transferinin kaçak motorin alışına ilişkin olduğu, aynı zamanda motorinin belgesiz olarak satıldığı, kaçak motorin alım satımından elde edilen gelirlerin kayıt dışı bırakılarak beyan edilmediğinden bahisle dava konusu işlemin tesis edildiği, öte yandan, davalı idarenin 16/11/2020 tarihinde Mahkemenin kayıtlarına giren dilekçesi ile tekerrür hükümleri uygulanan 2015 yılının Ağustos ayının (2.) dönemi ila Aralık ayının (1. ve 2.) dönemlerine ilişkin düzenlenerek dava konusu edilen ihbarnamelerin düzeltme fişleri ile iptal edilerek terkin edildiği anlaşıldığından, terkin edilen ve edilmeyen dönemler açısından ayrı ayrı inceleme yapılması gerektiği, dava konusu işlemin 2015 yılının Ocak ila Ağustos aylarına (Ağustos ayının 1. dönemi, diğer ayların 1. ve 2. dönemleri) ait tek kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerine ilişkin kısmının incelenmesinden; davacının banka hesaplarını kullandırma yönünden hakkında vergi tekniği raporu bulunan ...'in banka hesabına 2015 takvim yılı içerisinde toplam 500.690,00-TL tutarında para transfer ederek belgesiz akaryakıt alım satım faaliyetinde bulunduğunun tespit edildiği ve hakkında yapılan inceleme üzerine de dava konusu tarhiyatın yapıldığı anlaşılmış olduğundan, öncelikle belgesiz akaryakıt faaliyetine banka hesaplarını kullandırarak aracılık ettiği tespit edilen ... hakkında düzenlenen vergi tekniği raporunun incelenmesinin gerektiği, anılan raporda, ...'in banka hesapları ile ..., ... ve ...'ya ait banka hesapları arasında para transferi yapıldığının tespit edildiği, ...'in para transferi gerçekleştirdiği şahısların komisyon karşılığı banka hesaplarını kullandırdıklarına dair vergi tekniği raporları bulunduğu, ...'in herhangi bir şirkette ortaklığı ve yöneticiliği bulunmadığı, potansiyel mükellef statüsünde şahsın 2013 ve 2015 hesap dönemlerinde herhangi bir vergi beyanının bulunmadığı, ..., ... ve ... adlı şahısları şahsen tanımadığını, transfer konusu paranın kendisi tarafından gönderilmediğini, para gönderildiğini dahi bilmediğini, ... isimli Iraklı bir tüccara banka hesaplarını komisyon karşılığı kullandırdığını, para gönderilmiş ise bu şahıs tarafından gönderilmiş olabileceğini belirttiği, 2015 yılında hesabına 1103 işlemde 40.155.312,58-TL tutarında para girişi, aynı dönemde hesabından 951 işlemde 41.148.963,14-TL para çıkışı olduğunun tespit edildiği, davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporunda ise;  2015 yılının muhtelif dönemlerinde ...'e 19 işlem karşılığında 500.690,00-TL tutarında para transfer edildiği, davacının ...'e bu tutarda para göndermediğini, nakliyat komisyonculuğu işinden dolayı 100.000,00-TL civarında para gönderdiğini belirttiği, ancak nakliye komisyonculuğu işini tevsik edecek herhangi bir belge ibraz edemediği, davacı tarafından nakliyat komisyonculuğu işinden dolayı 100.000,00-TL civarında bir para gönderildiği, kalan kısmın ise diğer zahirecilerin borç v.b nedenlerle kendi hesabı üzerinden ödedikleri paralar olduğunu ileri sürmüş ise de iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan veya olayın özelliğine göre mutad olmayan bu durumu ispat edemediği dikkate alındığında, davacı tarafından ...'e gönderilen tutarların akaryakıt alım satımına ilişkin olduğu sonucuna varılarak dava konusu işlemin anılan kısmında hukuka aykırılık bulunmadığı; dava konusu işlemin 2015 yılının Ağustos ayının (2.) dönemi ila Aralık ayının (1. ve 2.) dönemlerine ait tekerrür uygulamalı tek kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerine ilişkin kısmına gelince; davalı idarece davacı adına tekerrür hükümleri uygulanmak suretiyle düzenlenen ihbarnamelerin açıklama bölümlerinde tekerrürün dayanağı 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 339. maddesinin belirtilmediği farkedilerek maddi hatanın düzeltilebilmesi için düzeltme fişleri ile anılan ihbarnamelerin iptal edildiği, bunun yerine aynı dönemlere ilişkin olarak yeniden düzenlenen ihbarnamelerin davacıya tebliğ edildiği ve ihbarnamelerin içeriği 2015 yılının Ağustos ayının (2.) dönemi ila Aralık ayının (1. ve 2.) dönemlerine ait tekerrür uygulamalı tek kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerinin Mahkemelerinin E:2020/3021 sayılı dosyasında dava konusu edildiği de anlaşıldığından dava konusu işlemin anılan kısmının konusu kalmadığından işin esası hakkında karar verilmesine yer olmadığı gerekçesiyle, 2015 yılının Ocak ila Ağustos aylarına (Ağustos ayının 1. dönemi, diğer ayların 1. ve 2. dönemleri) ait tek kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergilerine yönelik davanın reddine, 2015 yılının Ağustos ayının (2.) dönemi ila Aralık ayının (1. ve 2.) dönemlerine ait tekerrür uygulamalı tek kat vergi ziyaı cezalı özel tüketim vergileri yönünden karar verilmesine yer olmadığına karar verilmiştir.
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: İstinaf başvurusuna konu kararın davanın reddine ilişkin hüküm fıkrasının hukuka ve usule uygun olduğu ve davacı tarafından ileri sürülen iddiaların söz konusu hüküm fıkrasının kaldırılmasını sağlayacak nitelikte görülmediği gerekçesiyle 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu'nun 45. maddesinin 3. fıkrası uyarınca istinaf başvurusunun reddine karar verilmiştir.
TEMYİZ EDENİN İDDİALARI : 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 4. fıkrasının uygulanabilmesi için öncelikle bulundurmanın tespitinin gerektiği, akaryakıt istasyonunda ulusal markersiz veya standartlara uygun olmayan akaryakıt (motorin) bulunduğuna ilişkin herhangi bir tespitin söz konusu olmadığı, bu nedenle tesis edilen işlemin hukuka aykırı olduğu ileri sürmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI : Savunma verilmemiştir. 
DANIŞTAY TETKİK HÂKİMİ ... 'IN DÜŞÜNCESİ : Cezalı tarhiyatın dayanağının 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 4. fıkrası olduğu belirtildiğinden, anılan maddede sayılan şartların gerçekleştiği somut olarak ortaya konulmadan tesis edilen işlemde hukuka uyarlık, temyize konu kararda hukuki isabet  görülmediğinden kararın bozulması gerektiği düşünülmektedir. 
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Yedinci Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:
	MADDİ OLAY :
	Akaryakıt istasyonu işletmeciliği faaliyetinde bulunan davacı hakkında düzenlenen vergi inceleme raporuna istinaden 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 4. fıkrası uyarınca 2015 yılının Ocak ila Aralık aylarının (1. ve 2.) dönemleri için re'sen tarh edilen özel tüketim vergileri ile Ağustos ayının (2.) döneminden itibaren tekerrür hükümlerinin uygulanması suretiyle kesilen 1 kat vergi ziyaı cezalarının iptali istemiyle dava açılmıştır.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun "Müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlıklı 13. maddesinin 5766 sayılı Kanun ile eklenen ve 6455 sayılı Kanun ile değişik 4. fıkrasında, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 18. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen ulusal markeri bulunmayan ya da standartlara uygun olmayan özel tüketim vergisine tabi malları bulundurduğu tespit edilen iş yeri sahipleri adına, malların tespit tarihindeki emsal bedeli veya miktarı üzerinden 11. maddedeki esaslara göre özel tüketim vergisinin re'sen tarh edileceği, tarhiyata ayrıca vergi ziyaı cezasının uygulanacağı kurala bağlanmıştır.
	5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun "Ulusal marker" başlıklı 18. maddesinde, yurt içinde pazarlanacak akaryakıta veya akaryakıtla harmanlanan ürünlere rafineri çıkışında veya serbest dolaşıma girişinde rafinericilerce ve dağıtıcılarca Enerji Piyasası Düzenleme Kurumu'nun belirleyeceği şart ve özellikte ulusal marker ekleneceği hükmüne yer verilmiştir.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 4. fıkrasında; ulusal marker bulundurma zorunluluğu getirilen mallar bakımından, Kanun'un genel hükümleriyle düzenlenen vergiyi doğuran olay ve vergi mükellefinden farklı olarak ve "müteselsil sorumluluk ve ceza uygulaması" başlığıyla "bulundurma" fiili vergiyi doğuran olay, "bulunduranlar" da vergi mükellefi olarak kabul edilerek, bulunduranlar adına vergi tahakkuk ettirileceği ve vergi ziyaı cezası kesileceği, özel tüketim vergisi tahakkuku için "bulundurma" fiili ile birlikte bulundurulan ürünlerin de, kullanılma zorunluluğu getirilen ulusal markerinin olmaması gerektiği ve bu iki koşulun birlikte gerçekleştiğinin tespit edilmesi durumunda re'sen vergi tarh edileceği ve vergi ziyaı cezası uygulanacağı, re'sen tarh edilen özel tüketim vergisinin muhatabının ise, yasal düzenlemenin doğal bir sonucu olarak bu malları bulunduranlar olacağı belirtilmiştir. 
	Dosyanın incelenmesinden; davacının ... adlı şahsa banka hesabından yapılan para transferlerinin belgesiz akaryakıt alım ve satımına ilişkin olduğu sonucuna varılarak 4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanunu'nun 13. maddesinin 4. fıkrası hükmü kapsamında tarhiyat önerilmiş ise de, olayda, tarhiyatın dayanağı olan anılan madde uyarınca, 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu'nun 18. maddesinin verdiği yetki uyarınca kullanılma zorunluluğu getirilen ulusal markeri bulunmayan ya da standartlara uygun olmayan özel tüketim vergisine tabi malların, davacı tarafından bulundurulduğu hususları tespit edilemediğinden tesis edilen işlemde hukuka uyarlık, vergi mahkemesi kararının davanın reddine dair hüküm fıkrasına yönelik istinaf başvurusunu reddeden vergi dava dairesinin temyize konu kararında hukuki isabet bulunmamıştır.
KARAR SONUCU:
             Açıklanan nedenlerle; 
1.Temyiz isteminin kabulüne,
2....  Bölge İdare Mahkemesi ... Vergi Dava Dairesinin...  tarih ve E:... , K:...  sayılı kararının BOZULMASINA,
3. Yeniden bir karar verilmek üzere dosyanın anılan Daireye gönderilmesine,
4. Yargılama giderlerinin yeniden verilecek kararda karşılanması gerektiğine, 27/12/2024 tarihinde kesin olarak oybirliğiyle karar verildi.