Esas No: 2023/4310
Karar No: 2024/4647
Karar Tarihi: 17.09.2024

Danıştay 3. Daire Başkanlığı         2023/4310 E.  ,  2024/4647 K.


"İçtihat Metni"
          T.C.
D A N I Ş T A Y
ÜÇÜNCÜ DAİRE  
Esas  No : 2023/4310
Karar No : 2024/4647
TEMYİZ EDEN (DAVALI)	: ... Vergi Dairesi Müdürlüğü/...
VEKİLİ	: Av. ...
KARŞI TARAF (DAVACI)	:...
VEKİLİ	: Av. ...
İSTEMİN	KONUSU						: ... Vergi Mahkemesinin ... tarih ve E:..., K:... sayılı kararına yöneltilen istinaf başvurusuna ilişkin ... Bölge İdare  Mahkemesi ...Vergi Dava Dairesinin  ...tarih ve E:..., K:... sayılı kararının temyizen incelenerek bozulması  istenilmektedir.
YARGILAMA SÜRECİ:
Dava konusu istem: Davacının, ... Tekstil Ürünleri Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi'nin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 359. maddesinde yazılı eylemlerle yol açtığı vergi kaybına iştirak ettiğinden bahisle ziyaa uğratılan vergi tutarı kadar kamu alacağının güvence altına alınması amacıyla 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 13. maddesinin birinci fıkrasının 3. bendi gereğince malvarlığına uygulanan ihtiyati haczin kaldırılması istemine ilişkindir. 
İlk Derece Mahkemesi kararının özeti: Mahkemelerinin 28/11/2019 tarihli ara kararına cevaben davalı idarece dosyaya sunulan bilgi ve belgelerin incelenmesinden, 6183 sayılı Kanun'un 13. maddesinin birinci fıkrasının 3. bendinde yer alan borçlunun kaçmış olması veya kaçması, mallarını kaçırması ve hileli yollara sapması ihtimallerinin varlığının davacı açısından nasıl gerçekleştiği hususunun davalı idarece ortaya konulamadığı gerekçesiyle dava konusu ihtiyati haciz kaldırılmıştır. 
Bölge İdare Mahkemesi kararının özeti: Dava konusu ihtiyati haciz kararının 28/06/2019 tarihli olur ile vergi dairesi başkanlığı tarafından alındığının görüldüğü ancak 6183 sayılı Kanun'un 13. maddesine göre ihtiyati haciz kararının alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memurunun kararıyla alınması gerektiğinden yetkisiz kişi tarafından tesis edilen ihtiyati haciz kararında hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle istinaf başvurusu kabul edilerek Vergi Mahkemesi kararı kaldırıldıktan sonra ihtiyati haciz kararı kaldırılmıştır.
TEMYİZ	EDENİN	İDDİALARI					: 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 13. maddesinde aranan şartların oluştu dolayısıyla davacı hakkında uygulanan ihtiyati hacizde hukuka aykırılık bulunmadığı ileri sürülerek kararın bozulması istenilmektedir. 
KARŞI TARAFIN SAVUNMASI	:  Savunma verilmemiştir.
DANIŞTAY	TETKİK	HÂKİMİ	...'IN	DÜŞÜNCESİ	: Temyiz isteminin kabulü gerektiği düşünülmektedir.
TÜRK MİLLETİ ADINA
Karar veren Danıştay  Üçüncü Dairesince, Tetkik Hâkiminin açıklamaları dinlendikten ve dosyadaki belgeler incelendikten sonra gereği görüşüldü:
İNCELEME VE GEREKÇE:	
	MADDİ OLAY : 
	Davacının, sahte fatura düzenleme ve kullanma organizasyonu içinde yer alan ... Tekstil Ürünleri Sanayi ve Dış Ticaret Limited Şirketi ile ilişkili olduğu, sözü edilen fiille iştirak ettiğinden bahisle şirket hakkında yürütülen incelemede yapılan ilk  hesaplamalara göre önerilecek vergi tutarı kadar vergi ziyaı cezasının teminat altına alınması amacıyla 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 13. maddesinin birinci fıkrasının 3. bendi gereğince vergi dairesi başkanlığı oluru ile alınan ... tarih ve ... sayılı ihtiyati haciz kararı uyarınca uygulanan ihtiyati haczin kaldırılması istemiyle bakılan davanın açıldığı anlaşılmaktadır.
	İLGİLİ MEVZUAT:
	6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un "İhtiyati Haciz" başlıklı 13. maddesinde,  yedi bent halinde sayılan hallerden herhangi birinin mevcut olması durumunda ihtiyati haczin hiçbir müddetle mukayyet olmaksızın alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memurunun kararıyla, haczin ne suretle yapılacağına dair hükümlere göre, derhal tatbik olunacağı hükme bağlanmıştır.
	Aynı Kanun'un "Salahiyetliler ve Mesuliyetleri" başlıklı 4. maddesinde, amme idarelerinin bu kanunu tatbika salahiyetli memurlarının vazifelerini teşkilat ve vazife kanunları veya bu konu ile ilgili diğer kanun veya mevzuatın tayin edeceği belirtilmiştir. (Maddedeki "nizamname ve talimatnameler" ibaresi "mevzuat" olarak 02/07/2018 tarih ve 700 sayılı Kanun Hükmünde Kararname'nin 28. maddesiyle değiştirilmiştir.)
	16/05/2005 tarih ve 25817 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 5345 sayılı "Gelir İdaresi Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun"un 33. maddesinde, diğer mevzuatta Gelirler Genel Müdürlüğüne yapılmış olan atıfların ilgisine göre Gelir İdaresi Başkanlığına; Gelirler Genel Müdürüne yapılmış atıfların Gelir İdaresi Başkanına; Başkanlığın görev alanına giren konularda mülki idare amirlerine, mahallin en büyük memuruna, ilin en büyük malmemuruna, defterdara ve defterdarlığa yapılmış atıfların ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne; gelir müdürlüğüne, takdir komisyonu başkanı veya başkanlığına, tahsil dairesine, mal müdürü ve müdürlüğüne yapılmış atıfların ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına veya ilgili müdür veya müdürlüğüne; vergi kontrol memuruna yapılmış atıfların ise vergi denetmenine yapılmış sayılacağı hükmü getirilmiştir.
	09/07/2018 tarih ve 30473 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 703 sayılı Anayasada Yapılan Değişikliklere Uyum Sağlanması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 70. maddesi ile 5345 sayılı Kanun'un bazı hükümleri ile 33. maddesi de  yürürlükten kaldırılmış, 5345 sayılı Kanun'un başlığı "Gelir İdaresi Başkanlığı ile İlgili Bazı Düzenlemeler Hakkında Kanun" olarak değiştirilmiştir.
	15/07/2018 tarih ve 30479 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 4 sayılı Bakanlıklara Bağlı, İlgili, İlişkili Kurum ve Kuruluşlar ile Diğer Kurum ve Kuruluşların Teşkilatı Hakkında Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi'nin "Atıflar" başlıklı 798. maddesine (14 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi'nin 26. maddesi ile 24/07/2018 tarihinde eklenen) (c) bendinde; diğer mevzuatta Gelirler Genel Müdürlüğüne yapılmış olan atıfların ilgisine göre Gelir İdaresi Başkanlığına; Gelirler Genel Müdürüne yapılmış atıfların Gelir İdaresi Başkanına; Başkanlığın görev alanına giren konularda Maliye Bakanlığına yapılmış olan atıfların Gelir İdaresi Başkanlığına, mülki idare amirlerine, mahallin en büyük memuruna, ilin en büyük malmemuruna, defterdara ve defterdarlığa yapılmış atıfların ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne yapılmış sayılacağı açıklanmış; 26/03/2020 tarih ve 31080 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 7226 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun'un 25. maddesi ile 05/05/2005 tarihli ve 5345 sayılı Gelir İdaresi Başkanlığı ile İlgili Bazı Düzenlemeler Hakkında Kanun'un mülga 33. maddesi "Atıflar ve yetkiler" başlığıyla "Mevzuatta Gelirler Genel Müdürlüğüne yapılmış olan atıflar Gelir İdaresi Başkanlığına; Başkanlığın görev alanına giren konularda mülki idare amirlerine, mahallin en büyük memuruna, ilin en büyük malmemuruna, defterdara ve defterdarlığa yapılmış atıflar ilgisine göre vergi dairesi başkanı ve başkanlığına, vergi dairesi başkanlığı bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü veya müdürlüğüne yapılmış sayılır." şeklinde yeniden düzenlenmiştir.
	Türkiye Cumhuriyeti Anayasası'nın 21/01/2017 tarih ve 6771 sayılı Kanun'un 8. maddesi ile değişik 104. maddesinde, Cumhurbaşkanının görev ve yetkileri sayılmış, anılan maddenin onyedinci fıkrasında; Cumhurbaşkanının yürütme yetkisine ilişkin konularda kararname çıkarabileceği, Anayasanın ikinci kısmının birinci ve ikinci bölümünde yer alan temel haklar, kişi hakları ve ödevleriyle, dördüncü bölümde yer alan siyasi haklar ve ödevlerin Cumhurbaşkanlığı kararnamesiyle düzenlenemeyeceği, münhasıran Anayasa'da kanunla  düzenlenmesi öngörülen konularda ve kanunda açıkça düzenlenen konularda kararname çıkarılamayacağı, Cumhurbaşkanlığı kararnamesi ile kanunlarda farklı hükümler bulunması halinde, kanun hükümlerinin uygulanacağı, Türkiye Büyük Millet Meclisinin aynı konuda kanun çıkarması durumunda Cumhurbaşkanlığı kararnamesinin hükümsüz hale geleceği belirtilmiştir.
	HUKUKİ DEĞERLENDİRME: 
	09/07/2018 tarih ve 30473 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanarak yürürlüğe giren 703 sayılı Anayasada Yapılan Değişikliklere Uyum Sağlanması Amacıyla Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun Hükmünde Kararname'nin 70. maddesiyle, 5345 sayılı Kanun'un birçok maddesi gibi mahallin en büyük memuruna yapılan atıfların vergi daire başkanına ya da başkanlığına, başkanlık bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü ya da müdürlüğüne yapılmış sayılacağı yolundaki 33. maddesi de yürürlükten kaldırılmış olmakla birlikte ilga edilen bu Kanun maddesi  hükümleri, yukarıda yer verilen 4 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi'nin "Atıflar" başlıklı 798. maddesine (c) fıkrası olarak eklenerek mülga düzenleme söz konusu  Kararname ile aynen korunmuştur.
	6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 13. maddesinde yer alan ''alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memuru'' ifadesinin soyut ve muğlaklığı karşısında ihtiyati haciz kararı alacak olan makamın; Anayasanın 104. maddesindeki ifadeyle,  "kanunda açıkça düzenlenmiş" olduğundan söz edilemez.
	Bu nedenle, "alacaklı amme idaresinin mahalli en büyük memuru'' kavramına açıklık getiren, 5345 sayılı Kanun'un, "mahallin en büyük memuruna yapılan atıfların vergi daire başkanına ya da başkanlığına, başkanlık bulunmayan yerlerde vergi dairesi müdürü ya da müdürlüğüne yapılmış sayılacağı" yolundaki mülga 33. maddesinin aynen korunduğu 4 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi'nin "Atıflar" başlıklı 798. maddesinin (c) fıkrası ile   kanunda açıkça düzenlenmiş bir konu hakkında farklı bir düzenleme getirildiği sonucuna ulaşılmaz.
	Öte yandan, 4 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi'nin ilgili düzenlemesinin, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun'un 4. maddesinin, bu Kanunu uygulamakla yükümlü bulunanların kanunla veya diğer mevzuatla belirlenebileceği hükmü kapsamında değerlendirilmesi gerektiği de açıktır.
 Bu durumda, ihtiyati haciz kararı alacak olan makamla ilgili açık biçimde düzenlenme içermemesi nedeniyle 6183 sayılı Kanunun 13. maddesi uyuşmazlıkta uygulanacak kural olarak kabul edilemeyeceğinden  ihtiyati haciz kararı alacak olan yetkili makamın 4 sayılı Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi'nin "Atıflar" başlıklı 798. maddesinin (c) fıkrası düzenlemesi uyarınca belirlenmesi gerekmektedir.
	Buna göre, dava konusu ihtiyati haciz kararının 28/06/2019 tarihli olur ile vergi dairesi başkanlığı tarafından alındığının görüldüğü olayda yetki bakımından hukuka aykırılıktan söz edilemeyeceğinden ulaştığı aksi yöndeki yargı uyarınca istinaf istemini yazılı gerekçeyle sonuçlandıran Vergi Dava Dairesi kararının işin esası incelenmek suretiyle yeniden karar verilmek üzere bozulması gerekmiştir.
	Öte yandan, yeniden yapılacak inceleme sonucunda, dava konusu ihtiyati haczin konusunu oluşturan iştirak fiili nedeniyle kesilen vergi ziyaı cezalarına ilişkin olarak açılan davada verilen kararın incelenmesi suretiyle bir karar verilmesi gerektiği tabidir.
KARAR SONUCU :
            Açıklanan nedenlerle;
1.Temyiz isteminin kabulüne,
 2. Temyize konu Vergi Dava Dairesi kararının BOZULMASINA, 17/09/2024 tarihinde oybirliğiyle kesin olarak karar verildi.