Esas No: 2016/6752
Karar No: 2019/6204
Karar Tarihi: 12.09.2019

**11. Ceza Dairesi         2016/6752 E.  ,  2019/6204 K.**

**"İçtihat Metni"**

MAHKEMESİ :Asliye Ceza Mahkemesi

SUÇ : Vergi Usul Kanununa Muhalefet

HÜKÜM : Sanık ... hakkında: Mahkumiyet

Sanık ... hakkında: Beraat

A) Sanık ... hakkında kurulan beraat hükmüne yönelik katılan vekilinin temyiz talebinin incelenmesi:

Yargılama sürecindeki işlemlerin hukuka uygun olarak yapıldığı, iddia ve savunmada ileri sürülen görüşler ile delillerin gerekçeli kararda gösterilip tartışılarak değerlendirildiği, yüklenen suçun sanık tarafından işlendiğinin sabit olmadığına ilişkin vicdanî kanının deliller ve dosyadaki bilgilerle uyumlu verilere dayandırıldığı, kurulan hükümde bir aykırılık bulunmadığı anlaşılmış; katılan vekilinin temyiz nedenleri yerinde görülmemiş olduğundan, hükmün istem gibi ONANMASINA,

B) Sanık ... hakkında kurulan mahkûmiyet hükmüne yönelik sanığın temyiz talebinin incelenmesi:

Sanık hakkında "sahte fatura düzenleme" suçundan açılan kamu davasında; suça konu faturanın herhangi bir vergisel işlemde kullanılmadığının anlaşılması karşısında, sanığın eylemi 5237 sayılı TCK'nin 207/1. maddesinde tanımlanan özel belgede sahtecilik suçu kapsamında kalacağından, suça konu belge aslının duruşmaya getirilip incelenmesi, özelliklerinin duruşma tutanağına yazılıp aldatıcılık niteliğinin bulunup bulunmadığının gerekçeli kararda tartışılması, sonucuna göre sanığın hukuki durumunun belirlenmesi gerekirken, eksik araştırma ve inceleme ile sahte fatura düzenleme suçundan mahkûmiyet hükmü kurulması,

Yasaya aykırı, sanığın temyiz talebi bu itibarla yerinde görülmüş olduğundan, hükmün bu sebepten dolayı 5320 sayılı Kanun'un 8/1. maddesi gereğince uygulanması gereken 1412 sayılı CMUK'nin 321. maddesi uyarınca BOZULMASINA, 12.09.2019 tarihinde oy çokluğu ile karar verildi.

Dairemizin 2016/6752 Esas, 2019/ 6204 Karar sayılı 12.09.2019 tarihli kararına ilişkin (Sanık ... yönünden) muhalefet şerhi:

1- Dairemiz sayın çoğunluğu ile aramızdaki görüş farklılığı:

Gerçek bir nakliye hizmetinden ziyade nakliye nedeni ile elde edilen malları satıp para kazanmak amacı ile başka bir mükellefe ait 10.03.2012 tarih ve 4160 numaralı faturayı sahte olarak düzenlemesi şeklinde gelişen olayda, sanık ...'un eyleminin "Özel Evrakta Sahtecilik" suçunu mu yoksa 213 sayılı V.U.K. 359/b maddesinde düzenlenen "Sahte Fatura Düzenleme " suçunu mu oluşturacağına ilişkindir.

2- Dairemiz sayın çoğunluğu ile aramızdaki görüş farklılığının sağlıklı olarak ortaya konması için öncelikle iddianamede dava konusu edilen eylemin incelenmesinde yarar bulunmaktadır:

Karaman Cumhuriyet Başsavcılığınca düzenlenen 27.09.2013 Tarih, 2012/6330 Soruşturma, 2013/2292 Esas, 2013/892 sayılı iddianamede, yargılamaya konu edilen eylem özetle ; "....Şüpheli ...'ın düzenlediği suça konu olan ve diğer şüpheli ...'e ait suça konu 10/03/2012 gün ve 4160 sayılı faturayı düzenlemesi nedeniyle vergi denetmeni tarafından yapılan inceleme sonucu düzenlenen vergi tekniği raporunda; şüpheli ...'un diğer şüpheli ...'e ait olan suça konu 10/03/2012 tarih ve 4160 sayılı faturayı sahte olarak düzenlediği, şüpheli ...'in de diğer şüpheli ...'ın söz konusu faturayı sahte olarak düzenlemesine menfaatsiz olarak iştirak ettiği belirlenmiştir.

Bilindiği üzere Vergi Usul Kanunu ve Türk Ticaret Kanununda yapılan tanımlarda fatura düzenlenebilmesi için bir malın satılması ya da bir hizmetin ifa edilmiş olması gerekir, bu nedenle bu şekilde bir mal satılması ya da hizmet ifası olmadan başka bir amaçla fatura ve fatura yerine geçen belge düzenlenemez, düzenlenmesi halinde bu fatura ve diğer belgeler VUK'nin 232. maddesi uyarınca sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge niteliğini kazanır.

Yapılan soruşturma sonucunda ise ;şüpheli ...'un yerine götürme amacı olmadığı halde söz konusu şirkete ait malları diğer şüpheliye ait kamyona yüklediği ve malları götürmesi gereken yere götürmeyip başka bir yere bıraktığı dolayısıyla gerçekte herhangi bir hizmet ifasında bulunmadığı, buna rağmen hizmet ifasında bulunmuş gibi suça konu 4160 sayılı ve diğer şüpheli adına alınan faturayı düzenleyerek, diğer şüpheli ...' in de faturasını şüpheli ...'a vermek suretiyle kullandırıp şüpheli ...'ın fiiline iştirak ederek her iki şüphelinin üzerlerine atılı suçu işledikleri anlaşıldığından," şeklinde açıklanarak, dava şartı olan rapor değerlendirme komisyonunun mütalaası alındıktan sonra 213 Sayılı V.U.K'nin 359/b

maddesinde düzenlenen "Sahte Fatura düzenlemek" suçundan kamu davası açıldığı anlaşılmıştır.

3-"Sahte Fatura Düzenleme" suçu yönünden değerlendirmemiz:

Sahte fatura düzenleme suçu, 213 sayılı V.U.K. 359/b maddesinde "Vergi kanunları uyarınca tutulan veya düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan belgelerin tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlenmesi" şeklinde tarif edilmiştir.

359/b maddesinin son cümlesinde ise "Gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi düzenlenen belgelerin" sahte belge olduğu belirtilmiştir.

Sahte belge düzenlemeden maksat; Vergi Usul Kanunun gösterdiği şekle uygun ve öngörülen zorunlu bilgilerin yazılıp imzalanarak hukuki sonuç doğuracak şekilde vücuda getirilmesi, maddi varlık kazandırılmasıdır.

Vergi kanunları uyarınca düzenlenen ve saklama ve ibraz mecburiyeti bulunan belgelerin, gerçek bir muamele veya durum olmadığı halde bunlar varmış gibi tamamen veya kısmen sahte olarak düzenlenmesi ile suç oluşur. 4369 sayılı Kanunla yapılan değişiklik ile vergi ziyaı suçun unsuru olmaktan çıkarılmış böylece sahte fatura düzenleme suçu zarar suçundan tehlike suçuna dönüştürülmüştür.

213 sayılı V.U.K.' da düzenlenen belgeler niteliği itibarı ile TCK'nin 207. maddesi kapsamında özel belge niteliğinde ise de 213 sayılı V.U.K. ceza hükmü içeren özel bir kanun olduğu için öncelikle 213 sayılı V.U.K.' da düzenlenen bir suçu oluşturup oluşturmadığına bakılır, suça konu belgeler 213 sayılı V.U.K. 359. maddesi kapsamında kalıyorsa TCK' da düzenlenen sahtecilik hükümleri değil özel kanun niteliğinden dolayı 213 sayılı V.U.K hükümleri uygulanmalıdır.

213 sayılı V.U.K. kapsamında düzenleme suçunun konusu olabilecek belgeler ise : fatura (229-232), sevk irsaliyesi (230), perakende satış fişi , makineli kasaların kayıt ruloları, giriş ve yolcu taşıma biletleri (233), gider pusulası (234), müstahsil makbuzu (238-239), serbest meslek makbuzu (236-237), ücret bordrosu (238-239), taşıma irsaliyesi, yolcu listesi ve günlük müşteri listesi (240) dir.

Tekrar belirtmek gerekirse vergi kanunları uyarınca tutulma, düzenlenme, saklanma ve ibraz mecburiyeti bulunan belgelerin sahte olarak düzenlenmesi ile suç oluşur, bu belgelerin vergisel işlemde veya başka bir işlemde kullanılması ve vergi ziyaı oluşması suçun unsuru değildir.

Sahte fatura kullanmak suçu ise adeta bir özgü suç niteliğinde olup yalnızca vergi mükellefi (yada mükellefin eylemine iştirak edenlerce) işlenebilir, sahte fatura kullanma suçunun faili vergi matrahını düşük göstererek vergi kaçırmayı amaçladığı için sahta fatura kullanma suçu yönünden sahte faturanın vergisel işlemlerde kullanılması suçun unsurudur.

Nitekim Yargıtay 11. Ceza Dairesi istikrar kazanmış içtihatlarında "vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi gereken belgelerin sahte olarak düzenlenmesinin suçun oluşumu için yeterli bulunduğunu, bu belgelerin kullanılması ve vergi ziyaı doğmasının suçun unsuru olmadığını" kabul edilmiştir:

"Sanığın şikayetçilerin sahibi oldukları şirketlere ait ödeme kaydedici cihaz fişlerini sahte düzenleyerek özel gider indiriminde kullanmak isteyen kişilere komisyon karşılığında satmak isterken yakalandıklarının iddia ve kabul olunmasına, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 01.01.1999 tarihinde yürürlüğe giren 4369 sayılı Yasa ile değişik 359/b-1 maddesine göre vergi kanunları uyarınca düzenlenmesi gereken belgelerin sahte olarak düzenlenmesinin suçun oluşumu için yeterli bulunmasına, bu belgelerin kullanılması ve vergi ziyaı doğmasının suçun unsuru olmaktan çıkartılmasına göre, suç tarihi de nazara alınarak sanığın eyleminin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/b-1 madde ve fıkrası kapsamında kaldığı ve anılan Yasanın 367. maddesi uyarınca dava şartı olan mütalaa alınarak karar verilmesi gerektiği gözetilmeden, suç vasfının tayininde de yanılgıya düşülerek yazılı şekilde "özel belgede sahtecilik" suçundan mahkumiyetine karar verilmesi," (Y.11.C.D. 07.03.2013 tarih ve 2011/5429 Esas - 2013/3757 Karar)

"Katılan şirkette dağıtım ve pazarlama elemanı olarak çalışan sanığın,kendisine dağıtım ve pazarlaması için teslim edilen malları kişi ve firmalara teslim etmiş gibi hayali fatura ve irsaliyeler düzenleyerek mal edinip, gerçekte piyasada düşük fiyatla sattığından bahisle özel belgede sahtecilik suçundan cezalandırılması istemiyle açılan kamu davasında; dosya arasında bulunan fatura ve sevk irsaliyelerinin asılları üzerindeki bir kısım imzaların sanık tarafından atıldığının anlaşılması karşısında sübuta eren eylemin 213 sayılı VUK'nun 359/b. maddesinde düzenlenen sahte belge düzenlemek suçunu oluşturacağı ve 213 sayılı Kanunun 367. maddesine göre dava şartı olan mütalaanın temini cihetine gidilmesi gerektiği gözetilmeden eksik inceleme sonucu yazılı şekilde hüküm kurulması,"(Y.11.C.D. 04.05.2016 tarih ve 2014/20271 Esas - 2016/ 4108 Karar)

"Sanıkların ... serili ... ve... sıra numaralı faturaları sahte olarak düzenlediklerinin oluşa uygun şekilde iddia ve kabul olunmasına göre, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 01.01.1999 tarihinde yürürlüğe giren

4369 sayılı Yasa ile değişik 359/b-1 maddesi uyarınca vergi kanunlarına göre düzenlenmesi gereken belgelerin sahte olarak düzenlenmesinin suçun oluşumu için yeterli olacağı, bu belgelerin kullanılması ve vergi ziyaının gerçekleşmesinin suçun unsuru olmaktan çıkartıldığı, suç tarihi de nazara alınarak sanıkların eylemlerinin 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 359/b-1. madde ve fıkrası kapsamında kaldığı ve anılan yasanın 367. maddesi uyarınca dava şartı olan mütalaa alınarak karar verilmesi gerektiği gözetilmeden ve suç vasfının tayininde de yanılgıya düşülerek yazılı şekilde "özel belgede sahtecilik" suçundan mahkumiyetlerine karar verilmesi"(Y.11.C.D. 28.11.2011 tarih ve 2009/8273 Esas -2011/22297 Karar)

4- Somut olayın değerlendirilmesi ve kanaatimiz:

Sahte fatura düzenleme suçunda, Vergi kanunlarına göre düzenlenmesi gereken belgelerin sahte olarak düzenlenmesinin suçun oluşumu için yeterli olacağı, bu belgelerin vergisel işlemde veya başka bir şekilde kullanılması ve vergi ziyaının gerçekleşmesinin suçun unsuru olmaktan çıkartıldığı nazara alındığında sanık ...'un gerçek bir nakliye hizmetinden ziyade nakliye nedeni ile elde edilen malları satıp para kazanmak amacı ile diğer sanık/mükellef ...'e ait 10.03.2012 tarih ve 4160 numaralı ... Kooperatifi adına (hizmet ilişkisi olmadan) sahte fatura düzenlemesi şeklinde gelişen eyleminin 213 sayılı V.U.K'nun 359/b. maddesinde düzenlenen sahte belge düzenlemek suçunu oluşturacağı , sanık hakkında "sahte fatura düzenlemek" suçundan verilen mahkumiyet kararının "onanması" gerektiği düşüncesi ile sayın çoğunluğun bozma kararına ve bozma gerekçesine katılmıyorum. 12.09.2019