décision 17-13.455 du 10/07/2018,  partie 2


qu'en jugeant, au contraire, par des motifs propres et des motifs adoptés, que l'administration fiscale avait pu procéder, en se fondant sur sa propre doctrine administrative contra legem, à un rehaussement en considérant que la proportion de la dette déductible constituée par les emprunts devait avoir le même prorata que la valeur des biens soumis à l'impôt, de sorte que les dettes contractées pour l'acquisition des biens exonérés pour les trois quart de leur valeur, n'étaient déductibles de l'actif que pour le quart de leur montant, la cour d'appel a violé les articles 769 du code général des impôts et L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
 
 Mais attendu qu'il résulte de la combinaison des articles 885 D et 769 du code général des impôts, alors applicables, que la dette contractée pour l'achat d'un bien partiellement exonéré au titre de l'ISF s'impute en priorité sur la valeur de ce bien et que cette dette ne peut être déductible de l'actif imposable que lorsqu'elle excède la valeur dudit bien ; qu'ayant constaté que M. et Mme X... demandaient l'imputation de la totalité de la dette souscrite pour l'acquisition des domaines forestiers sur la valeur des biens après abattement, la cour d'appel, dès lors que M. et Mme X... ne se prévalaient d'aucun excédent de la dette par rapport au patrimoine exonéré et abstraction faite du motif, erroné mais surabondant, critiqué par la première branche, a, à bon droit, rejeté la demande en remboursement ; que le moyen n'est pas fondé ;
 
 PAR CES MOTIFS :
 
 REJETTE le pourvoi ;
 
 Condamne M. et Mme X... aux dépens ;
 
 Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette leur demande et les condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme globale de 3 000 euros ;
 
 Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du dix juillet deux mille dix-huit. MOYEN ANNEXE au présent arrêt
 
 Moyen produit par la SCP François-Henri Briard, avocat aux Conseils, pour M. et Mme X....
 
 Il est fait grief à l'arrêt attaqué d'avoir confirmé en toutes ses dispositions le jugement entrepris du 19 juin 2015 qui a débouté les exposants de leur demande de condamnation de l'Etat à leur rembourser les sommes indûment recouvrées, au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune pour les années 2010, 2011 et 2012,
 
 Aux motifs propres que « par application de l'article 885 D du CGI, l'ISF est assis sur les mêmes bases d'imposition et les mêmes sanctions que les droits de mutation par décès – sous réserve de dispositions particulières – prévus à l'article 769 du CGI ; que ce texte précise que les dettes à la charge du défunt, qui ont été contractées pour l'achat de biens compris dans la succession et exonérés des droits de mutation par décès ou dans l'intérêt de tels biens, sont imputées par priorité sur la valeur desdits biens ; qu'en l'espèce, M. et Mme X... ont porté au passif de leur déclaration d'ISF pour les années 2010, 2011 et 2012 quatre emprunts souscrits auprès de la Caisse d'Epargne ayant servi à l'acquisition de quatre domaines forestiers ; que ces biens ont été portés à l'actif de l'ISF pour leur valeur respective et par application de l'article 885 H du CGI, un abattement de 75% a été appliqué pour obtenir la valeur nette imposable de ces domaines forestiers ; que M. et Mme X... ont néanmoins déduit la totalité des emprunts contractés au titre des capitaux restant dus, soit 1.520.000 euros (440.000 +
 230.000 + 250.000 + 600.000 euros) ; que du fait de l'abattement réalisé, la valeur nette imposable des biens est devenue inférieure au montant des emprunts ; que l'administration fiscale a opéré un rehaussement en faisant application de la doctrine constituée par le bulletin officiel des finances publiques-impôts BOI-PAT-ISF-30-60-30-20120912 aux termes de laquelle lorsque l'exonération du bien auquel se rapporte la dette est partielle, la dette est déductible de l'actif brut dans les mêmes proportions que la valeur soumise à l'impôt ; que les appelants soutiennent que cette doctrine administrative interprétant l'article 769 du CGI serait contra legem dans la mesure où ce texte leur permettait clairement à l'époque de déduire la totalité des emprunts même si les biens étaient partiellement exonérés et ce d'autant que la loi applicable depuis le 1er janvier 2013 prévoit désormais, s'agissant des biens partiellement exonérés, que les dettes sont imputables à concurrence de la fraction de la valeur des biens qui n'est pas exonérée ; que la loi n°2012-1509 du 29 décembre 2012 applicable à l'ISF dû à compter de l'année 2013 a créé un article 885 G quater spécifique à cet impôt dont les règles ne sont plus rattachées aux droits de mutation par décès comme c'était le cas auparavant ; qu'il n'est pas permis de tirer du seul fait qu'il existe maintenant une limitation clairement posée par un texte spécifique à cet impôt la conséquence qu'il n'en existait aucune auparavant ;