Cour d'appel de Paris
J1, Cour de cassation
Chambre commerciale financière et économique, décision 19-13.547 du 13/10/2021,  partie 4


L'article 1649-0 A 1 du code général des impôts prévoit un droit de créance ou de restitution au titre du bouclier fiscal, à compter du 1er janvier de la deuxième année qui suit celle de la réalisation des revenus pris en compte, ce qui suppose qu'une créance certaine en son principe et son montant, soit définitivement acquise au jour du décès. Mme [W] veuve [O] est décédée le [Date décès 1] 2008. Les héritiers de Mme [W] [O] ont obtenu satisfaction, au titre de leur demande de plafonnement des impôts directs de l'année 2007, formée le 26 janvier 2009. Ce droit à restitution a été obtenu par les ayant droits en vertu des dispositions de l'instruction administrative précitée. Le défaut de base légale ne saurait être accueilli. S'agissant de la créance, l'appelant critique la réintégration à l'actif de la succession, opérée par l'administration. La cour considère que c'est à bon droit que le tribunal a jugé que, si l'exercice du droit à restitution appartient aux ayants-droits agissant au nom et pour le compte du contribuable décédé, il n'en reste pas moins qu'il s'agit d'une créance du contribuable décédé sur l'Etat, laquelle doit être réintégrée à l'actif successoral en application de l'article 750 précité. En tout état de cause, le bien est taxable en vertu de la théorie des biens rentrés dans l'hérédité ;
 
 1°) ALORS QUE les droits de succession frappent seulement tous les biens composant le patrimoine du de cujus au jour de son décès, ce qui suppose que les biens en cause aient une existence juridique à cette date ; que le droit à restitution (et la créance dite de « bouclier fiscal » qui en résulte) correspondant à la part des impositions excédant 50 % des revenus d'un contribuable est acquis le 1er janvier de la deuxième année qui suit celle de la réalisation des revenus pris en compte ; qu'il s'ensuit que la créance dont est susceptible de se prévaloir un contribuable sur l'Etat du fait de l'exercice du droit à restitution ne peut exister, avant que ce droit à restitution ne soit né, c'est-à-dire avant le 1er janvier de la deuxième année qui suit celle de la réalisation des revenus correspondants ; qu'il est constant que [K] [W] veuve [O] est décédée le [Date décès 1] 2008, alors que le droit à restitution au titre de la comparaison entre ses revenus 2007 et les impositions acquittées en 2008 n'était pas encore né ; qu'en jugeant néanmoins que la créance correspondant au droit à restitution de la fraction des impositions excédant 50 % de ses revenus réalisés en 2007, d'un montant de 629 738 euros, devait être réintégrée à l'actif successoral, la cour d'appel a violé les articles 750 ter, 758, et 1649 A du code général des impôts;
 
 2°) ALORS QUE [K] [W] veuve [O] est décédée le [Date décès 1] 2008, à une date où le droit à restitution de l'imposition afférente aux revenus de l'année 2007 n'était encore pas né ; qu'il s'ensuit que la créance correspondant à ce droit à restitution ne constituait pas un bien de l'hérédité ; qu'en énonçant qu'en tout état de cause les sommes obtenues ultérieurement par les héritiers sur le fondement du droit à restitution étaient taxables en application de la théorie des biens rentrés dans l'hérédité, la cour d'appel a violé les articles 750 ter et 758 du code général des impôts ;
 
 3°) ALORS QUE l'instruction administrative 13 A-1-06 du 15 décembre 2006 se borne à prévoir qu'en cas de décès du contribuable au cours de l'année de paiement des impositions, la demande en restitution desdites impositions peut être exercée au nom et pour le compte du contribuable décédé par ses ayants droit à compter du 1er janvier de la deuxième année suivant celle de la réalisation des revenus ; qu'en se fondant sur cette instruction, dont l'objet et la portée doivent être circonscrits à la seule occurrence des modalités d'exercice par les héritiers du droit à restitution, pour juger que le défunt détenait une créance certaine sur l'Etat, au moment de son décès, correspondant à son droit à restitution, de sorte qu'elle devait figurer sur sa déclaration de succession, la cour d'appel a méconnu l'obligation faite au juge de ne pas dénaturer le sens clair des documents qui lui sont soumis ;
 
 4°) ALORS QU'une instruction administrative, quand bien même le contribuable en aurait fait application, ne saurait lui être à bon droit opposée pour fonder une imposition ; qu'en se fondant sur la circonstance que les héritiers de [K] [W] veuve [O] avaient fait application de l'instruction administrative 13 A-1-06 du 15 décembre 2006, pour demander la restitution d'une fraction des impositions dues par la de cujus, et juger qu'en vertu de cette doctrine la de cujus détenait nécessairement, au moment de son décès, une créance certaine sur l'Etat, correspondant à son droit de restitution des impositions dues au titre de l'année 2007, la cour d'appel a violé par fausse application l'article L.80 A du livre des procédures fiscales et les articles 750 ter et 758 du code général des impôts par refus d'application.
 
 SECOND MOYEN DE CASSATION