Cour d'appel de Colmar, Cour de cassation
Chambre commerciale financière et économique, décision 20-10.112 du 04/01/2023,  partie 3


Ce faisant, elle a rétabli la véritable qualification de l'opération, qui était au demeurant celle adoptée par les parties elles-mêmes dans l'acte notarié de reconnaissance de dette du 25 octobre 2010, la rectification ultérieure de cet acte pour les seuls besoins de la cause étant sans emport, outre qu'il n'y a pas lieu de s'arrêter à la distinction entre "constitution" et "cession" d'usufruit, comme il sera vu ci-après. La requalification d'un acte ne constituant pas la dénonciation d'un abus de droit lorsque l'acte requalifié n'a pas été détourné de sa finalité voulue par législateur et conclu dans un but exclusivement fiscal, l'administration n'était pas tenue, en l'espèce, de respecter la procédure prévue en cas d'abus de droit. La procédure est donc régulière et le jugement déféré doit être infirmé. Sur le fond. Aux termes de l'article 726, I, 2° du code général des impôts, les cessions de droits sociaux sont soumises à un droit d'enregistrement dont le taux est fixé à 5 % pour les cessions de participations dans les personnes morales à prépondérance immobilière. La constitution d'usufruit se distingue de la cession d'usufruit en ce qu'elle intervient concomitamment au démembrement de propriété, alors que la cession suppose que le démembrement existait antérieurement. Dans le premier cas, l'usufruit, qui était englobé dans la pleine propriété, est détaché de la nue propriété pour être cédé au bénéficiaire de la constitution d'usufruit. La constitution d'usufruit réalise donc bien une cession, en ce que la valeur de l'usufruit est transférée du patrimoine du constituant à celui de l'usufruitier. Elle entre donc dans les prévisions du texte fiscal précité applicable aux cessions de droits sociaux. Dès lors, il est sans incidence qu'en l'espèce, l'opération litigieuse ait consisté en une constitution d'usufruit et non en une cession d'un usufruit préexistant. Pour être taxable en vertu de l'article 726, I, du code général des impôts, la cession de droits sociaux doit correspondre au transfert effectif de la valeur des droits sociaux d'un patrimoine vers l'autre, moyennant le paiement d'un prix qui est l'assiette de la taxation. En l'espèce, il est incontestable que la valeur de l'usufruit des parts de la SCI GJH [Localité 3] a quitté le patrimoine des membres de la famille [N] pour rejoindre celui de la société CAS. Comme le fait observer l'administration, cette valeur (3 550 000 euros) a été comptabilisée par la société CAS dans ses actifs, dans un compte "titres immobilisés". Pour nier l'existence d'une cession, la société CAS fait valoir que la somme de 3 550 000 euros versée par elle n'est pas demeurée dans le patrimoine des associés de la SCI, qu'elle leur avait seulement été "confiée" pour souscrire à une augmentation de capital de la SCI et que, dès lors, il ne s'agissait pas d'un prix. L'opération consisterait ainsi en un apport à la SCI réalisé par la société CAS, par l'intermédiaire des associés, rémunéré par l'attribution de droits en usufruit sur les parts sociales. Cette analyse est erronée en ce qu'elle considère que les associés n'ont joué qu'un rôle de simple intermédiaire dans une opération qui concernait la SCI et la société CAS. Or, cette opération n'était pas neutre à leur égard. En effet, d'une part les associés se sont dépouillés de l'usufruit de leurs parts sociales, d'autre part la valeur nominale de leurs parts est passée, après réalisation de l'augmentation de capital de la SCI, de 100 euros à 36 350 euros. En outre, l'usufruit étant temporaire et limité à quinze ans, les associés ont vocation à récupérer à terme la pleine propriété des parts sociales, de sorte qu'ils sont les bénéficiaires ultimes du versement, par la société CAS, de la somme de 3 550 000 euros, laquelle constitue donc bien un prix, contrepartie de l'usufruit constitué en faveur de la société CAS. Vue sous l'angle des rapports entre les associés de la SCI et la société CAS, l'opération litigieuse réalise donc une cession de la valeur de l'usufruit des parts sociales de la SCI. Dès, lors, la rectification opérée par l'administration est fondée et il convient de débouter la société CAS de ses prétentions » (arrêt attaqué, pp. 4-6) ;
 
 ALORS QUE 1°) le juge a l'obligation de ne pas dénaturer l'écrit clair et précis qui lui est soumis ; qu'en l'espèce, la convention conclue entre les associés de la SCI GJH [Localité 3] et la société Centrale Automobile Strasbourg le 15 septembre 2010 précise que la société CAS « confierait les fonds susvisés aux Membres de la famille [N] à charge pour ces derniers de souscrire à une augmentation de capital de la Société d'un montant global de 3.625.000 euros. En contrepartie, les Membres de la famille [N] constitueraient un usufruit temporaire sur les parts de la Société au profit de la CAS » (acte p. 2, antépénultième et pénultième alinéa) ; qu'il en résulte que cette convention avait pour objet d'organiser la réalisation d'un apport de fonds en vue d'une augmentation de capital au sein de la SCI GJH [Localité 3] en contrepartie d'un usufruit temporaire sur les parts sociales au profit de la société CAS ; qu'en retenant pourtant que cette convention réalisait une cession d'usufruit des parts sociales, la cour d'appel a dénaturé ladite convention, en violation du principe susvisé ;