décision 17-13.455 du 10/07/2018,  partie 4


qu'en revanche, aucune disposition législative ni aucun principe de droit ne permettent au juge de l'impôt de maintenir une imposition contestée, lorsque celle-ci est dépourvue de base légale, en se fondant sur ce que cette imposition trouve sa justification dans une instruction administrative, elle-même dépourvue de base légale ; qu'en l'espèce, après avoir constaté que « l'administration fiscale a opéré un rehaussement en faisant application de la doctrine constituée par le bulletin officiel des finances publiques-impôts BOI-PAT-ISF-30-60-30- 20120912 aux termes de laquelle lorsque l'exonération du bien auquel se rapporte la dette est partielle, la dette est déductible de l'actif brut dans les mêmes proportions que la valeur soumise à l'impôt », les juges d'appel ont justifié ce rehaussement en considérant que « l'article 769 du CGI   a fait l'objet d'une interprétation par la doctrine administrative, régulièrement publiée et comme telle opposable aux contribuables, aux termes de laquelle, lorsque SCP BRIARD/PM/CL/83930-00MA l'exonération du bien auquel se rapporte la dette est partielle, la dette est déductible dans l'actif imposable dans les mêmes proportions que la valeur soumise à l'impôt » ; qu'en statuant ainsi, et notamment en considérant que la doctrine administrative est opposable aux contribuables, l'arrêt attaqué a violé par fausse application l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;
 
 2° Alors, en second lieu, qu'en application de l'article 769 du code général des impôts applicable en matière d'impôt de solidarité sur la fortune, les dettes contractées pour l'acquisition ou la conservation de biens exonérés d'impôt de solidarité sur la fortune doivent être imputées par priorité sur la valeur des biens de cette nature ; que le terme « par priorité » signifie que lorsque le montant de la dette est supérieur au montant du bien qu'elle finance, cette dette doit d'abord être imputée sur le montant dudit bien, le solde devant être incorporé au passif de l'impôt de solidarité sur la fortune ; qu'en jugeant, au contraire, par des motifs propres et des motifs adoptés, que l'administration fiscale avait pu procéder, en se fondant sur sa propre doctrine administrative contra legem, à un rehaussement en considérant que la proportion de la dette déductible constituée par les emprunts devait avoir le même prorata que la valeur des biens soumis à l'impôt, de sorte que les dettes contractées pour l'acquisition des biens exonérés pour les ? de leur valeur, n'étaient déductibles de l'actif que pour le ? de leur montant, la cour d'appel a violé les articles 769 du code général des impôts et L. 80 A du livre des procédures fiscales.