# Korean Constitutional Court Decision

## Case Information
**Case ID:** 190131
**Case Number:** 2020헌바364
**Case Name:** 구 조세특례제한법 제70조 제1항 위헌소원
**Decision Date:** 2024.04.25
**Case Type:** 헌바

## Legal Details
**Judged Article:** 구 조세특례제한법(2011. 12. 31. 법률 제11133호로 개정되고, 2015. 12. 15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것) 제70조 제1항 본문
**Reference Articles:** 헌법 제38조, 제59조, 제75조
구 조세특례제한법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정되고, 2016. 2. 5. 대통령령 제26959호로 개정되기 전의 것) 제66조 제14항
구 조세특례제한법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26070호로 개정되고, 2016. 1. 22. 대통령령 제26922호로 개정되기 전의 것) 제67조 제1항
구 조세특례제한법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26070호로 개정되고, 2016. 2. 5. 대통령령 제26959호로 개정되기 전의 것) 제67조 제2항
구 조세특례제한법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정되고, 2020. 2. 11. 대통령령 제30390호로 개정되기 전의 것) 제67조 제3항
조세특례제한법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정된 것) 제67조 제6항
**Reference Cases:** 가. 헌재 2015. 3. 26. 2014헌바156, 판례집 27-1상, 273, 281헌재 2009. 5. 28. 2006헌바109등, 판례집 21-1하, 545, 561헌재 2015. 5. 28. 2014헌바262등, 판례집 27-1하, 269, 274
나. 헌재 2010. 6. 24. 2007헌바125, 판례집 22-1하, 456, 468헌재 2014. 6. 26. 2012헌바299, 판례집 26-1하, 506, 512헌재 2015. 5. 28. 2014헌바262등, 판례집 27-1하, 269, 275

## Case Summary
가. 심판대상조항 중 ‘경작상 필요’ 부분의 문언적 의미, 심판대상조항이 정하고 있는 대토감면의 다른 요건, 농지의 양도에 따른 조세부담을 감면하여 농민이 농업에 계속 종사할 수 있도록 함으로써 농업 발전을 도모하기 위한 심판대상조항의 입법목적 등을 고려하여 보면, 이 부분은 ‘농민이 경작 중이던 종전의 농지를 양도하고 새로운 농지를 취득하여 경작을 계속하기 위한 경우’를 뜻하는 것으로 그 의미를 명확히 알 수 있으므로 명확성원칙에 위반되지 아니한다.
나. 심판대상조항은 대토감면의 기본적인 요건을 명확하게 규정하면서 그 중 ① 농지 거주자, ② 직접 경작, ③ 대토하는 농지의 각 요건에 관하여 구체적으로 범위를 정하여 대통령령에 위임하고 있다. ‘농지 거주자’ 요건 관련하여서는 대통령령에 자경을 담보할 수 있는 일정한 ‘거주기간’이 정해질 것이고, ‘직접 경작’ 요건과 관련하여서는 대통령령에 농업 보호라는 정책적 목적에 부합하면서도 이를 효과적으로 실현하기 위하여 필요한 정도의 자경기간 및 자기 노동력 투입량과 그 충족 여부를 판단하기 위한 소득기준 등이 정해질 것임을 예측할 수 있다. 또한 ‘대토하는 농지’ 요건과 관련하여서는 농업의 지속적 발전이라는 입법목적을 달성하기 위하여 대통령령에 대토하는 농지의 면적이나 가액이 종전 농지의 면적이나 가액 대비 일정 비율 이상일 것으로 정하여질 것임을 어렵지 않게 예측할 수 있다. 따라서 심판대상조항은 포괄위임금지원칙에 위반되지 아니한다.

## Issues
가. 농지대토에 대한 양도소득세 감면요건을 정한 구 조세특례제한법 제70조 제1항 본문(이하 ‘심판대상조항’이라 한다) 중 ‘경작상의 필요’ 부분이 명확성원칙에 위반되는지 여부(소극)
나. 심판대상조항이 포괄위임금지원칙에 위반되는지 여부(소극)

## Full Text
【당 사 자】
청 구 인장○○
대리인 변호사 최수임
당해사건수원고등법원 2019누14267 양도소득세부과처분취소
【주    문】
구 조세특례제한법(2011. 12. 31. 법률 제11133호로 개정되고, 2015. 12. 15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것) 제70조 제1항 본문은 헌법에 위반되지 아니한다.
【이    유】
1. 사건개요
가. 청구인은 2007. 4. 20. 용인시 (주소 생략) 답 992㎡(이하 ‘이 사건 농지’라 한다)를 취득하였고, 2015. 6. 4. 이를 ○○ 주식회사에 양도하였다.
나. 청구인은 2015. 8. 31. 용인세무서장에게 이 사건 농지의 매수, 매도로 인한 양도차익 540,000,000원에 관하여 조세특례제한법 제70조 제1항 본문에 따른 농지대토로 인한 세액감면 신청을 하여 양도소득세 중 100,000,000원을 차감한 나머지 33,539,968원을 신고ㆍ납부하였다.
다. 청구인은 2016. 5. 26. 안성시 ○○면 ○○리 (주소 생략) 답 185㎡ 및 같은 리 (주소 생략) 전 864㎡를 대토농지로 취득하였다.
라. 용인세무서장은 청구인의 2007, 2008, 2015년도 사업소득금액과 총급여 합계액이 37,000,000원 이상이어서 청구인은 이 사건 농지 양도 당시 농지대토로 인한 세액감면요건을 충족하지 못하였다는 이유로, 2017. 11. 9. 청구인에게 이 사건 농지의 매수, 매도로 인한 양도차익 위 540,000,000원에 대하여 양도소득세 133,539,968원과 납부불성실 가산세 23,970,000원을 합한 총 결정세액에서 기납부세액을 뺀 나머지 123,970,000원을 경정ㆍ고지하였다(이하 ‘이 사건 처분’이라 한다). 
마. 청구인은 이 사건 처분에 불복하여 2017. 12. 12. 조세심판원에 심판청구를 제기하였으나, 조세심판원은 2018. 8. 29. 이를 기각하였다.
바. 청구인은 2018. 11. 26. 용인세무서장을 상대로 이 사건 처분의 취소를 구하는 소를 제기하였는데, 법원은 2019. 11. 14. 청구를 기각하였고(수원지방법원 2018구합2101), 청구인이 항소하였으나 2020. 6. 17. 기각되었으며(당해 사건), 상고하였으나 2020. 10. 15. 기각되었다(대법원 2020두42842).
사. 청구인은 당해 사건 계속 중 농지대토에 대한 양도소득세 감면(이하 ‘대토감면’이라 한다)에 관하여 규정한 조세특례제한법 제70조 제1항이 조세법률주의의 명확성원칙, 포괄위임금지원칙 및 평등원칙에 위반되고 직업의 자유를 침해한다고 주장하면서 위헌법률심판제청을 신청하였으나, 2020. 6. 17. 기각되자(수원고등법원 2020아10011), 2020. 7. 14. 이 사건 헌법소원심판을 청구하였다.
2. 심판대상
청구인은 조세특례제한법 제70조 제1항 전체에 대하여 헌법소원심판을 청구하였으나, 청구이유를 살펴보면 대토감면의 요건을 규정하고 있는 조세특례제한법 제70조 제1항 본문이 위헌이라는 주장이고, 당해 사건에 적용되는 법률조항 역시 조세특례제한법 제70조 제1항 본문이므로, 심판대상을 해당 부분으로 한정하기로 한다.
따라서 이 사건 심판대상은 구 조세특례제한법(2011. 12. 31. 법률 제11133호로 개정되고, 2015. 12. 15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것) 제70조 제1항 본문(이하 ‘심판대상조항’이라 한다)이 헌법에 위반되는지 여부이다. 
심판대상조항은 아래와 같고 관련조항은 [별지]와 같다.
[심판대상조항]
구 조세특례제한법(2011. 12. 31. 법률 제11133호로 개정되고, 2015. 12. 15. 법률 제13560호로 개정되기 전의 것)
제70조(농지대토에 대한 양도소득세 감면) ① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지를 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토(代土)함으로써 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 주거지역ㆍ상업지역 및 공업지역(이하 이 조에서 “주거지역등”이라 한다)에 편입되거나「도시개발법」또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분(換地處分) 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세를 면제한다.
3. 청구인의 주장
가. 심판대상조항 중 ‘경작상의 필요’ 부분은 추상적이고 불명확하여 조세법률주의의 명확성원칙에 위반된다. 심판대상조항은 감면요건의 본질적이고 핵심적인 부분을 전부 대통령령에 위임하여 포괄위임금지원칙에 위반되고, 대토감면을 받고자 하는 농민에게 비용이 많이 들어가는 시설농업을 사실상 강제하는 것이므로 평등원칙에 위반된다.
나. 심판대상조항의 위임에 따른 조세특례제한법 시행령 제67조 제6항, 구 조세특례제한법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정되고, 2016. 2. 5. 대통령령 제26959호로 개정되기 전의 것) 제66조 제14항(이하 위 시행령조항들을 합하여 ‘이 사건 시행령조항들’이라 한다)은 심판대상조항이 정하지 않은 ‘과세기간’ 개념을 사용함으로써 위임입법의 범위 및 한계를 일탈하였다.
이 사건 시행령조항들은 종전 농지를 양도하고 다시 경작을 개시할 때까지 농지경작에 종사하지 않는 과세기간에도 농민들로 하여금 37,000,000원 이상의 사업소득이나 근로소득을 얻는 것을 금지한다. 이는 부가가치세법의 적용을 받는 사업자와 비교하였을 때 합리적 이유 없는 차별에 해당하므로, 평등원칙에 위반된다.
다. 심판대상조항 및 이 사건 시행령조항들은 대토감면을 받으려는 농민에 대하여 과세기간 동안 37,000,000원 이상의 사업소득이나 근로소득을 얻을 수 있는 기회를 제한함으로써 과잉금지원칙에 반하여 직업의 자유를 침해한다. 
4. 판단
가. 쟁점의 정리
심판대상조항 중 ‘경작상의 필요’ 부분이 추상적이고 불명확하여 조세법률주의의 명확성원칙에 위반되는지 여부 및 심판대상조항이 감면요건의 본질적이고 핵심적인 부분을 모두 대통령령에 위임하여 포괄위임금지원칙에 위반되는지 여부를 살펴보기로 한다.
나. 심판대상조항 중 ‘경작상의 필요’ 부분의 명확성원칙 위반 여부
(1) 심사기준
모든 법률은 법치국가적 법적 안정성의 관점에서 행정과 사법에 의한 법적용의 기준으로서 명확해야 한다. 그러나 명확성원칙에서 명확성의 정도는 모든 법률에 있어서 동일한 정도로 요구되는 것은 아니고, 개개의 법률이나 법조항의 성격에 따라 요구되는 정도에 차이가 있을 수 있다. 일반론으로는 어떠한 규정이 부담적 성격을 가지는 경우에는 수익적 성격을 가지는 경우에 비하여 명확성원칙이 더욱 엄격하게 요구된다(헌재 2015. 3. 26. 2014헌바156 참조). 심판대상조항은 조세 감면을 정하는 수익적 성격을 가지므로 명확성의 요구 정도는 상대적으로 완화된다.
모든 법규범의 문언을 순수하게 기술적 개념만으로 구성하는 것은 입법기술상 불가능하거나 현저히 곤란하므로, 어느 법률조항이 다소 광범위하여 법관의 보충적인 해석을 필요로 하는 개념을 사용하였다고 하더라도 그 문언, 입법목적이나 입법취지, 입법연혁, 법규범의 체계적 구조 등을 종합적으로 고려하는 통상의 해석방법에 의하여 건전한 상식과 통상적인 법 감정을 가진 사람이 그 의미를 알 수 있도록 규정하였다면 명확성원칙에 반한다고 할 수 없다(헌재 2009. 5. 28. 2006헌바109등 참조).
(2) 구체적 판단
심판대상조항이 정하고 있는 ‘경작상의 필요’란 농사를 짓기 위하여 반드시 요구되는 경우를 뜻하는 일상적 용어이다. 심판대상조항의 입법목적은 농지의 양도에 따른 조세부담을 감면하여 농민이 농지의 대토를 전후하여 농업에 계속 종사할 수 있도록 함으로써 정책적으로 농업 발전을 도모하기 위한 것이다(헌재 2015. 5. 28. 2014헌바262등 참조). 또한 심판대상조항은 ‘농지 소재지에 거주하면서 농지를 직접 경작하던 농민이 해당 농지를 대토(代土)할 것, 즉 종전의 농지를 양도하고 새로운 농지를 취득할 것’을 양도소득세의 감면요건으로 규정하고 있다.
이와 같은 ‘경작상의 필요’의 문언적 의미와 심판대상조항의 입법취지, 심판대상조항에서 규정한 대토감면의 요건 등을 고려하여 보면, 심판대상조항 중 ‘경작상의 필요’란 ‘농민이 경작 중이던 종전의 농지를 양도하고 새로운 농지를 취득하여 경작을 계속하기 위한 경우’를 뜻하는 것으로 그 의미를 명확히 알 수 있으며 과세관청에 의한 자의적인 해석의 우려가 없다.
그러므로 심판대상조항 중 ‘경작상의 필요’ 부분은 명확성원칙에 위반되지 아니한다. 
다. 포괄위임금지원칙 위반 여부
(1) 조세법률주의와 포괄위임금지원칙
헌법은 제38조에서 “모든 국민은 법률이 정하는 바에 의하여 납세의 의무를 진다.”라고 규정하고, 제59조에서 “조세의 종목과 세율은 법률로 정한다.”라고 규정하여 조세법률주의를 선언하고 있다. 조세법률주의는 입법부가 제정한 법률의 근거 없이는 조세를 부과ㆍ징수할 수 없고 국민은 조세의 납부의무를 부담하지 아니한다는 헌법상의 원칙으로, 행정권의 자의적인 법해석과 집행으로부터 국민의 재산권을 보장함과 동시에 국민의 경제생활에 법적 안정성과 예측가능성을 부여하는 기능을 한다(헌재 2010. 6. 24. 2007헌바125 참조). 
헌법은 제75조에서 “대통령은 법률에서 구체적으로 범위를 정하여 위임받은 사항과 법률을 집행하기 위하여 필요한 사항에 관하여 대통령령을 발할 수 있다.”라고 규정하고 있는바, ‘구체적으로 범위를 정하여’라 함은 법률에 대통령령 등 하위법규에 규정될 내용의 대강을 예측할 수 있을 정도로 규정되어 있어야 함을 의미하고, 이러한 예측가능성의 유무는 당해 특정조항 하나만을 가지고 판단할 것은 아니고 법 조항 전체를 유기적, 체계적으로 종합하여 판단하여야 한다. 또한 심판대상조항은 조세 감면에 관한 규정으로서 국민에게 이익을 부여하는 수익적 규정에 해당하므로, 위임입법의 구체성ㆍ명확성의 요구 정도는 상대적으로 완화될 수 있다(헌재 2014. 6. 26. 2012헌바299 참조).
(2) 위임의 필요성
대토감면제도의 취지는 농민이 경작상의 필요에 의하여 종전의 농지를 양도하고 새로운 농지를 취득할 경우, 그 양도로 인한 세금 부담을 덜어 주어 계속하여 농업에 종사할 수 있게 함으로써 농업의 발전을 도모한다는 정책적인 목적을 위한 것이므로, 그 감면의 범위는 도시와 농촌을 둘러싼 사회적ㆍ경제적 변화, 지가의 변동 상황, 부동산 내지 경제 관련 정책 등에 따라 달라질 수 있는 성질의 것이다. 따라서 사회적ㆍ경제적 변화, 지가의 변동, 정책의 변화 등에 즉응하여야 하는 세부적인 감면요건을 직접 법률로 규율하는 것보다는 행정부에서 여러 가지 요소를 종합적으로 고려하여 구체적인 감면요건을 정하도록 하는 것이 대토감면제도의 취지 달성을 위하여 더 효과적일 수 있다. 그러므로 감면요건을 대통령령으로 정하도록 위임할 필요성이 인정된다(헌재 2014. 6. 26. 2012헌바299 참조). 
(3) 예측가능성
(가) 심판대상조항은 ‘① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 ② 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지를 ③ 경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토(代土)하는 경우’ 양도소득세를 감면하도록 정하고 있는바, ‘농지 소재지에 거주하는 자경농민이 경작상의 필요에 의하여 농지를 대토할 것’이라는 기본적인 감면요건을 명확히 규정하면서 단지 그 판단기준에 관한 세부적인 사항만을 하위법령에 위임하고 있다.
(나) 먼저 농지 소재지 ‘거주자’에 관하여 대통령령에 위임한 부분을 살펴본다. 
부동산 투기를 방지하고 자경농민 보호 및 농업의 발전을 도모하려는 대토감면제도의 입법취지와 대표적인 노동집약적 생산 활동인 농작업의 특수성에 비추어 볼 때, 대통령령에서는 자경을 담보할 수 있는 일정한 ‘거주기간’이 정해질 것이고, ‘자경한다고 볼 수 있는 통작 가능한 거리에 생활의 근거지를 둔 자’의 범위 내에서 거주자가 정해질 것이며, 새로운 농지의 취득시기와 거주의 시기(始期) 역시 종전의 농지를 양도한 후 단기간 이내로 정해질 것임을 충분히 예측할 수 있다. 또한 ‘농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자’는 ‘경작상의 필요에 의하여 대통령령으로 정하는 경우에 해당하는 농지로 대토하는 행위의 주체’이므로, 종전의 농지뿐만 아니라 새롭게 취득하는 농지에도 위 거주요건이 적용되는 것으로 해석함이 합리적이다(헌재 2014. 6. 26. 2012헌바299 참조).
(다) 다음으로 ‘직접 경작’에 관하여 대통령령에 위임한 부분을 살펴본다. 
농지대토로 인한 양도소득세 감면에 있어 그 감면 여부를 좌우하는 결정적인 관점은 ‘과연 그 납세의무자가 해당 농지를 직접 경작하였는가’이다(헌재 2015. 5. 28. 2014헌바262등 참조). 실제로는 농지를 직접 경작하지 않거나 일시적으로 농지를 직접 경작한 정도에 그침에도 불구하고 부당하게 대토감면을 받는 경우가 생길 수 있으므로, 대통령령에는 농업 지원 및 보호라는 정책적 목적에 부합하면서도 이와 같은 목적의 효과적 실현을 위하여 농지의 자경 여부를 판단할 수 있는 구체적이고 명확한 기준이 규정될 것임을 예측할 수 있다. 
특히 자경 여부를 판단함에 있어서는 ‘일정 기간 동안 일정량 이상의 자기 노동력을 투입하여 농지 경작을 하였는지 여부’가 중요한 기준이 될 것이므로, 대통령령에서는 최소한의 자경기간과 자기 노동력 투입량을 자경 요건으로 정하게 될 것임을 쉽게 예측할 수 있다. 더 나아가 농지 경작을 통한 수입 외에 다른 소득활동을 통한 수입이 있는 경우라면 해당 소득활동의 종류나 기간, 소득액수에 따라 자경 여부에 관한 판단이 달라질 수 있으므로, 이러한 점도 ‘직접 경작’ 요건의 충족 여부를 판단하기 위한 기준으로서 대통령령에 규정될 수 있음을 예상할 수 있다.
(라) 마지막으로 ‘대토하는 농지’에 관하여 대통령령에 위임한 부분을 살펴본다. 
앞서 본 바와 같이 대토감면제도가 외지인의 투기를 방지하고 농업의 지속적인 발전을 도모하기 위함에 입법취지가 있다는 점을 고려하면, ‘대토하는 농지’는 자경농민이 종전 농지를 양도한 후에도 기존에 영위하던 농경 규모와 유사한 정도의 농업활동을 계속한다고 볼 수 있을 정도의 규모를 갖춘 농지이어야 할 것이다. 따라서 대통령령에서는 대토감면의 한 요건으로 대토하는 농지의 면적이나 가액이 종전 농지의 면적이나 가액 대비 일정 비율 이상일 것으로 정하게 될 것임을 어렵지 않게 예측할 수 있다. 
(마) 이상에서 살펴본 내용을 종합하여 보면, 심판대상조항은 대토감면의 요건과 관련하여 대통령령에 규정될 내용의 대강을 충분히 예측할 수 있도록 구체적으로 범위를 정하여 위임하고 있고, 행정청에 의한 자의적 입법 가능성도 크지 않다고 보인다. 
(4) 소결
그러므로 심판대상조항은 포괄위임금지원칙에 위반되지 아니한다.
라. 기타 주장에 관한 판단
(1) 청구인은 심판대상조항으로 인하여 직업의 자유를 침해받는다고 주장하나, 자경농민은 심판대상조항에서 정한 감면요건을 충족하는지 여부와는 관계없이 직업을 선택할 수 있고 농업에 종사할 기회도 보장되므로, 심판대상조항은 대토감면을 받기 위한 농민들의 직업의 자유를 제한하는 규정이라 볼 수 없다(헌재 2014. 6. 26. 2012헌바299 참조). 
(2) 청구인은 심판대상조항으로 인하여 대토감면을 받고자 하는 농민들에게 동절기 농경이 강제된다고 주장하나, 심판대상조항은 대토감면의 요건을 정하고 있을 뿐 대토감면을 받고자 하는 농민들에게 동절기 농경을 강제하는 내용은 전혀 포함하고 있지 않으므로 이 부분 주장은 더 나아가 살펴볼 필요 없이 이유 없다.
(3) 청구인은 이 사건 시행령조항들이 위임입법의 범위 및 한계를 일탈하였고, 대토감면을 받기 위한 농민들의 직업의 자유 등을 침해한다고 주장한다. 
살피건대, 대통령령인 이 사건 시행령조항들은 헌법재판소법 제68조 제2항에 따른 헌법소원심판의 대상이 될 수 없고, 설사 이 사건 시행령조항들에 위헌성이 있다 하더라도 그로 인하여 수권법률인 심판대상조항까지 위헌으로 되는 것은 아니며(헌재 1999. 2. 25. 97헌바63 참조), 청구인으로서는 당해 사건에서 이 사건 시행령조항들의 위헌 또는 위법 여부가 재판의 전제가 된 경우에는 법원에 그에 관한 판단을 구할 수 있는 것이다(헌법 제107조 제2항 참조). 그러므로 이 사건 시행령조항들에 관한 청구인의 주장은 받아들일 수 없다.
5. 결론
그렇다면 심판대상조항은 헌법에 위반되지 아니하므로, 관여 재판관 전원의 일치된 의견으로 주문과 같이 결정한다.

재판관  이종석 이은애 이영진 김기영 문형배 이미선 김형두 정정미 정형식

[별지] 관련조항
구 조세특례제한법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정되고, 2016. 2. 5. 대통령령 제26959호로 개정되기 전의 것)
제66조(자경농지에 대한 양도소득세의 감면) ⑭ 제4항ㆍ제6항ㆍ제11항 및 제12항에 따른 경작한 기간 중 해당 피상속인(그 배우자를 포함한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 거주자의 「소득세법」 제19조 제2항에 따른 사업소득금액(농업ㆍ임업에서 발생하는 소득, 「소득세법」 제45조 제2항에 따른 부동산임대업에서 발생하는 소득과 같은 법 시행령 제9조에 따른 농가부업소득은 제외한다)과 같은 법 제20조 제2항에 따른 총급여액의 합계액이 3천 700만원 이상인 과세기간이 있는 경우 그 기간은 피상속인 또는 거주자가 경작한 기간에서 제외한다.
구 조세특례제한법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26070호로 개정되고, 2016. 1. 22. 대통령령 제26922호로 개정되기 전의 것)
제67조(농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등) ① 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 거주자”란 4년 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작을 개시할 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다. 이하 이 조에서 “농지소재지”라 한다)에 거주한 자로서 대토 전의 농지 양도일 현재 「소득세법」 제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다. 
1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」제15조 제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)ㆍ군ㆍ구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다) 안의 지역
2. 제1호의 지역과 연접한 시ㆍ군ㆍ구 안의 지역
3. 해당 농지로부터 직선거리 30킬로미터 이내의 지역
구 조세특례제한법 시행령(2015. 2. 3. 대통령령 제26070호로 개정되고, 2016. 2. 5. 대통령령 제26959호로 개정되기 전의 것)
제67조(농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등) ② 법 제70조 제1항 본문에서 “대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작”이란 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하거나 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것을 말한다. 
구 조세특례제한법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정되고, 2020. 2. 11. 대통령령 제30390호로 개정되기 전의 것)
제67조(농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등) ③ 법 제70조 제1항에서 “대통령령으로 정하는 경우”란 경작상의 필요에 의하여 대토하는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우를 말한다.
1. 4년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 종전의 농지의 양도일부터 1년(「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」에 따른 협의매수ㆍ수용 및 그 밖의 법률에 따라 수용되는 경우에는 2년) 내에 새로운 농지를 취득하여, 그 취득한 날부터 1년(질병의 요양 등 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유로 경작하지 못하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 기간) 내에 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작을 개시한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 다만, 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 이상인 경우로 한정한다.
가. 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적의 3분의 2이상일 것
나. 새로 취득하는 농지의 가액이 양도하는 농지의 가액의 2분의 1 이상일 것
2. 4년 이상 종전의 농지소재지에 거주하면서 경작한 자가 새로운 농지의 취득일부터 1년 내에 종전의 농지를 양도한 후 종전의 농지 양도일부터 1년(질병의 요양 등 기획재정부령으로 정하는 부득이한 사유로 경작하지 못하는 경우에는 기획재정부령으로 정하는 기간) 내에 새로운 농지소재지에 거주하면서 경작을 개시한 경우로서 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우. 다만, 새로운 농지의 경작을 개시한 후 새로운 농지소재지에 거주하면서 계속하여 경작한 기간과 종전의 농지 경작기간을 합산한 기간이 8년 이상인 경우로 한정한다.
가. 새로 취득하는 농지의 면적이 양도하는 농지의 면적의 3분의 2 이상일 것
나. 새로 취득하는 농지의 가액이 양도하는 농지의 가액의 2분의 1 이상일 것
조세특례제한법 시행령(2014. 2. 21. 대통령령 제25211호로 개정된 것)
제67조(농지대토에 대한 양도소득세 감면요건 등) ⑥ 제3항 제1호 및 제2호를 적용할 때 종전의 농지 경작기간과 새로운 농지 경작기간의 계산에 관하여는 제66조 제14항을 준용한다. 이 경우 새로운 농지의 경작기간을 계산할 때 새로운 농지의 경작을 개시한 후 종전의 농지 경작기간과 새로운 농지 경작기간을 합산하여 8년이 지나기 전에 제66조 제14항에 해당하는 기간이 있는 경우에는 새로운 농지를 계속하여 경작하지 아니한 것으로 본다.