*
SL
Zbi rkaodločbsodne pr akse
*
ECLI:EU:C:2013 :409 1SODBA SODIŠČA (tretji senat)
z dne 20. junija 2013  
Jezik postopka: angleščina.„Predlog za sprejetje predhodne odločbe — Šesta dir ektiva o DDV — Člena 2, točka 1, in 6(1) — Pojem 
‚opravljanje storitev‘ — Opravljanje oglaševalskih storitev in storitev p osredovanja kreditov — 
Oprostitve — Gospodarska in poslovna stvarnost transakcij — Zlorabe — Transakcije, katerih edini 
namen je pridobitev da včne ugodnosti“
V zadevi C-653/11,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PD EU, ki g a je vložilo 
Upper Tribunal (Tax and Ch ancery Ch amber) (Združeno kra ljestvo) z odločbo z dne 13. decembra 
2011 , ki j e prispela na Sodišče 19. decembra 2011 , v postopku
Her Majesty’s Comm issioners of Revenue and Customs
proti
Paulu Neweyju, ki p osluje pod imenom O cean Finance,
SODIŠČE (tretji senat),
v sestavi M. Ilešič, predsednik senata, E. Jarašiūnas, A. Ó Caoimh, sodnika, C. Toader (poročevalka), 
sodnica, in C. G. Fernlund, sodnik,
generalni pravobranilec: P. Mengozzi,
sodna tajnica: L. Hewlett, gl avna administratorka,
na podlagi pisnega postopka in obravnave z dne 20. marca 2013 ,
ob upoštevanju stališč, ki s o jih predložili:
— za P. Neweyja, ki p osluje pod imenom O cean Finance, J. Ghosh, Q C, E . Wilson i n J. Bremner, 
barristers,
— za vlado Združenega kra ljestva S. Ossowski in L. Christie, agenta, skupaj z O. Thomasom, barrister,
— za Irsko E . Creedon, agentka, skupaj z A. Collinsom, SC,
— za italijansko v lado G. Palmieri, agentka, skupaj z A. De Stefanom, avvocato dello Stato,
— za Evropsko ko misijo R. Lyal in C. Soulay, agenta,
2 ECLI:EU:C:2013 :409SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da b o v zadevi razsojeno b rez 
sklepnih predlogov,
izreka n aslednjo
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago Šeste dir ektive Sveta z dne 17. maja 1977 
o usklajevanju zakono daje držav članic o prometnih da vkih – Skupni sistem da vka n a dodano v rednost: 
enotna osnova za odmero (77/388/EGS) (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 23), 
kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2000 /65/ES z dne 17. oktobra 2000 ( UL, posebna izdaja 
v slovenščini, poglavje 9, zvezek 1, str. 324), (v nadaljevanju: Šesta dir ektiva).
2 Predlog je bil vložen v okviru spora me d Her Majesty’s Commissioners of Revenue and Customs (v 
nadaljevanju: Commissioners) in P. Neweyjem, ki p osluje pod imenom O cean Finance (v nadaljevanju: 
P. Newey), v zvezi z davkom na dodano v rednost (DDV), ki s e uporablja za storitve oglaševanja.
Pravni okvir
Pravo Unije
3 V skladu s členom 299(6) ES se za Kanalske o toke, me d ka terimi je tudi o tok Jersey, Pogodba ES 
uporablja le, kolikor je to potrebno z a izvajanje ureditve, ki j e za te otoke p redvidena, me d dr ugim, 
s Protokolom št. 3 o Kanalskih otokih in otoku M an (UL L 1972 , L 73, str. 164), ki j e priložen k Aktu 
o pogojih pristopa Kraljevine Danske, Irske in Združenega kra ljestva Ve lika B ritanija in Severna Irska in 
prilagoditvah Pogodb (UL 1972 , L 73, str. 14). Ker ta protokol ne vsebuje določb, ki s e nanašajo na 
DDV, se pravo Unije v zvezi z DDV za otok Jersey ne uporablja.
4 V četrti uvodni izjavi Šeste dir ektive je navedeno, da j e treba upoštevati cilj odprave o bdavčitve p ri 
uvozu in odpustitve da vka p ri izvozu v trgovini me d dr žavami članicami in da j e treba zagotoviti, da 
skupni sistem p rometnih da vkov ni diskriminatoren gl ede porekla blaga in storitev, da b o tako 
mogoče vzpostaviti skupni trg, ki b o omogočal lojalno kon kurenco in odražal dejanski no tranji trg.
5 V skladu s členom 2, točka 1, Šeste dir ektive je predmet DD V „dobava blaga ali storitev, ki j o da včni 
zavezanec, ki d eluje ko t tak, opravi na ozemlju dr žave za plačilo“.
6 Člen 5(1) te dir ektive določa, da „dobava blaga“ pomeni prenos pravice do razpolaganja s premoženjem 
v stvareh ko t lastnik, č len 6(1) te dir ektive p a določa, da „opravljanje storitev“ pomeni vsako 
transakcijo, ki n i dobava blaga v smislu člena 5 iste dir ektive.
7 Člen 9 Šeste dir ektive d oloča:
„1.Za kra j opravljanja storitve se šteje kra j, kjer ima izvajalec, ki o pravi storitev, sedež svoje dejavnosti 
ali stalno p oslovno e noto, iz ka tere opravi storitev, ali če nima takšnega sedeža ali stalne poslovne 
enote, kra j, kjer ima stalno p rebivališče ali običajno p rebiva.
2. Vendar p a:
[…]
—
ECLI:EU:C:2013 :409 3SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
(e) je kra j, kjer so navedene storitve opravljene, če se opravijo za naročnike s sedežem i zven Skupnosti 
ali za da včne zavezance s sedežem v Skupnosti, vendar n e v isti državi, kjer ima izvajalec sedež, 
kraj, kjer ima naročnik sedež svoje dejavnosti ali ima stalno p oslovno e noto, za ka tero se opravi 
storitev, ali, če takšen kra j ne obstaja, kra j, kjer ima naročnik stalno p rebivališče ali začasno 
prebivališče:
[…]
oglaševanje;
[…]
— bančne, finančne in zavarovalne transakcije, vključno s pozavarovanjem, razen najema sefov;
[…]
— storitve z astopnikov, ki d elujejo v imenu in za ra čun dr ugega, kadar z a svojega naročnika 
posredujejo storitve iz te točke (e).
3. Da b i se dr žave č lanice izognile d vojnemu o bdavčevanju, neobdavčevanju a li izkrivljanju 
konkurence, lahko p ri storitvah iz odstavka 2(e) ter pri da janju p revoznih sredstev v najem, 
upoštevajo:
[…]
(b) kraj opravljanja storitev, ki b i bil po tem č lenu izven Skupnosti, [kot da b i bil] na ozemlju dr žave, 
če se storitve d ejansko u porabijo in uživajo na ozemlju dr žave.“
8 Člen 13 Š este dir ektive, naslovljen „Oprostitve n a ozemlju dr žave“, pod podnaslovom „B. Druge 
oprostitve“ določa:
„Brez poseganja v druge določbe Skupnosti dr žave č lanice pod p ogoji, ki j ih d oločijo zaradi 
zagotavljanja pravilne in enostavne uporabe oprostitev i n preprečevanja vsakršnih m ožnih u taj, 
izogibanj ali zlorab, oprostijo:
[…]
(d) naslednje transakcije:
1. dajanje kreditov in posredovanje v zvezi s krediti ter upravljanje kreditov s strani osebe, ki 
kredit odobri;
2. sklepanje ali druge vrste poslovanja v zvezi z garancijami za kredite ali kakršnimi koli drugimi 
oblikami zavarovanja denarja ter upravljanje garancij za kr edite s strani osebe, ki kr edit 
odobri;
[…]“
4 ECLI:EU:C:2013 :409SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
9 Člen 17(2) te dir ektive d oloča:
„Dokler se blago in storitve u porabljajo za namene njegovih obdavčljivih transakcij, je davčni zavezanec 
upravičen odbiti davek, ki g a je dolžan plačati:
(a) [DDV], ki g a je dolžan plačati ali ga je plačal za blago ali storitve, ki m u jih je dobavil ali mu jih bo 
dobavil drug da včni zavezanec;
[…]“
10 Člen 21 te dir ektive d oloča:
„[…]
1. DDV] po no tranjem s istemu so dolžni plačati:
[…]
(b) davčni zavezanci, katerim se opravijo storitve iz člena 9(2)(e), ali osebe, identificirane za da vek na 
dodano v rednost na ozemlju dr žave, katerim se opravijo storitve iz člena 28b(C), (D), (E) in (F), če 
storitve opravi davčni zavezanec, ki n ima sedeža na ozemlju dr žave.
[…]“
Pravo Združenega kraljestva
11 V času dejanskega stanja v postopku v glavni stvari j e člen 4(1) zakona o DDV iz leta 1994 ( Value 
Added Tax Act 1994 ) določal:
„DDV se obračuna od vseh dobav blaga ali storitev, opravljenih v Združenem kra ljestvu, če gre za 
obdavčljivo dobavo blaga ali storitev, ki j o zavezanec opravi v okviru svoje gospodarske d ejavnosti.“
12 Člen 5(2)(a) in (b) tega zakona je določal:
„(a)za namene tega zakona ‚dobava blaga‘ in ‚opravljanje storitev‘ pomenita vse oblike d obave blaga in 
opravljanja storitev, razen tistih, ki s e ne opravijo za plačilo;
(b) vsaka t ransakcija, ki n i dobava blaga, vendar s e opravi za plačilo, […] se šteje za opravljanje 
storitev.“
13 Člen 7(10) tega zakona je določal:
„Šteje se, da j e storitev opravljena:
(a) v Združenem kra ljestvu, če ima izvajalec, ki o pravi storitev, sedež v Združenem kra ljestvu; in
(b) v tretji državi (in ne v Združenem kra ljestvu), če ima izvajalec, ki o pravi storitev, sedež v tej 
državi.“
ECLI:EU:C:2013 :409 5SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
14 Člen 8(1) in (2) tega zakona je za storitve, ki s e opravijo iz države, ki n i Združeno kra ljestvo, nalagal 
uporabo me hanizma obrnjene davčne obveznosti (reverse charge) in določal:
„1.Razen v primeru iz odstavka 3 spodaj, so, če upoštevne storitve:
(a) opravi oseba, ki p ripada Z druženemu kra ljestvu, in
(b) prejme o seba (‚prejemnik‘), ki p ripada Z druženemu kra ljestvu, za n amene ka kršne ko li 
gospodarske d ejavnosti, ki j o opravlja,
posledice po tem z akonu enake (zlasti kar z adeva obračun DD V na opravo storitev in pravico da včnega 
zavezanca do odbitja vstopnega da vka), ko t če bi prejemnik sam o pravil storitve v Združenem 
kraljestvu v okviru svoje gospodarske d ejavnosti in bi bila ta transakcija obdavčljiva.
2. Za namene tega člena ‚upoštevne storitve‘ pomenijo storitve, navedene v prilogi 5, ki n e spadajo me d 
storitve, navedene v prilogi 9.
3. Storitve, za katere se v skladu z odstavkom 1 tega člena šteje, da j ih je opravil prejemnik sam, se pri 
določitvi pravice do odbitka vstopnega da vka n a podlagi člena 26(1) ne štejejo za storitve, ki j ih opravi 
ta prejemnik.“
15 Člen 9 zakona o DDV iz leta 1994 j e pojem „kraj pripadnosti“ (place of belonging) za prejemnika 
storitev opredeljeval tako:
„1.Na podlagi odstavka 2 tega člena se za vse primere opravljanja storitev d oloči, kateri dr žavi pripada 
izvajalec storitve, na podlagi odstavkov 3 in 4 tega člena pa se (ob upoštevanju določb, sprejetih na 
podlagi člena 8(6)) za vse primere opravljanja storitev d oloči, kateri dr žavi pripada p rejemnik storitve.
2. Za izvajalca storitev se šteje, da p ripada dr žavi, če:
(a) ima v njej sedež ali drugo stalno p oslovno e noto, ki j u nima v nobeni drugi državi, ali
(b) nima sedeža ali stalne poslovne enote (v tej ali kateri dr ugi državi), vendar i ma v tej državi 
običajno p rebivališče, ali
(c) ima sedež ali stalno p oslovno e noto v tej državi in v drugih dr žavah, ve ndar j e njegov sedež ali 
njegova stalna poslovna enota, ki j e najbolj neposredno p ovezana z opravljeno s toritvijo, v tej 
državi.
3. Če se storitev o pravi za posameznika i n je ta ne prejme z a namene ka tere od gospodarskih 
dejavnosti, ki j ih opravlja, se zanj šteje, da p ripada dr žavi, v kateri ima običajno p rebivališče.
4. Kadar s e odstavek 3 tega člena ne uporabi, se za prejemnika storitve šteje, da p ripada dr žavi, če:
(a) je izpolnjen vsaj eden od pogojev iz točk (a) in (b) odstavka 2 tega člena ali
(b) če ima sedež ali drugo stalno p oslovno e noto iz odstavka 2 tega člena v tej državi in v drugih 
državah ter sta ta sedež ali enota, v kateri ali za potrebe ka tere bodo storitve n ajbolj neposredno 
uporabljene, v tej državi.
5. Za namene tega člena (vendar z a no bene druge namene) se šteje:
(a) da ima oseba, ki o pravlja gospodarsko d ejavnost prek podružnice ali agencije v neki dr žavi, sedež 
v tej državi in
6 ECLI:EU:C:2013 :409SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
(b) da ‚običajno p rebivališče‘ pri pravni osebi pomeni kra j, v katerem j e po zakonu ustanovljena.“
16 Člen 31 z akona o DDV iz leta 1994 in skupina 5 priloge 9 k temu zakonu izvajata člen 13(B)(d) Šeste 
direktive in določata, da s o DD V o proščene, me d dr ugim, storitve „dajanja kr editov“ in storitve 
posredovanja v zvezi s krediti.
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
17 Iz predložitvene odločbe izhaja, da s e je v obdobju, ki j e upoštevno z a postopek v glavni stvari, 
P. Newey ukvarjal s posredovanjem kr editov in da j e imel sedež v kraju T amworth ( Združeno 
kraljestvo). Storitve p osredovanja kreditov, ki j ih je P. Newey opravil v Združenem kra ljestvu, so bile 
v skladu s členom 13(B)(d) Šeste dir ektive o proščene DD V. Nasprotno p a so bile storitve o glaševanja, 
ki jih je P. Newey opravil v Združenem kra ljestvu in so bile namenjene privabljanju potencialnih 
strank, predmet DD V, tako da P . Newey da vka, ki g a je moral plačati v okviru izdatkov za oglaševanje, 
ni mogel dobiti povrnjenega.
18 Da bi se izognil temu nevračljivemu da včnemu bremenu, je P. Newey na otoku Jersey, ki j e ozemlje, na 
katerem s e Šesta dir ektiva ne uporablja, ustanovil dr užbo A labaster (CI) Ltd (v nadaljevanju: 
Alabaster) in ji dodelil pravico do uporabe imena Ocean Finance. P. Newey je bil edini družbenik te 
družbe.
19 V dr užbi Alabaster je bila vedno v saj ena oseba zaposlena s polnim delovnim časom, poleg tega pa je 
imela ta dr užba lastno u pravo, to je fizične osebe, ki s o prebivale na otoku J ersey, ki n iso imele 
neposrednih izkušenj s posredovanjem kr editov, ki s o jih p riporočili ali zaposlili ra čunovodje 
P. Neweyja in ki s o bile plačane glede na čas, ki s o ga posvetile dejavnosti družbe Alabaster.
20 Na podlagi statuta družbe Alabaster in na otoku Jersey veljavne zakono daje je bila ta uprava odgovorna 
za upravljanje te družbe in je izvajala s tem p ovezana pooblastila, P. Newey pa pri upravljanju te družbe 
ni imel nobene vloge.
21 Pogodbe o posredovanju kr editov so bile sklenjene neposredno me d posojilojemalci in dr užbo 
Alabaster, tako da s o bile provizije za storitve p osredovanja plačane tej družbi, in ne P. Neweyju.
22 Vendar p a se dr užba Alabaster sama ni ukvarjala z obravnavo prošenj za kr edite, temve č je za to 
najemala storitve P . Neweyja, ki j ih je na podlagi pogodbe opravljal kot podizvajalec (v nadaljevanju: 
pogodba o opravljanju storitev), zagotavljal pa jih je s svojimi uslužbenci, ki s o to dejavnost opravljali 
v kraju Tamworth (Združeno kra ljestvo). Ta pogodba je vsebovala seznam storitev, ki j ih je m oral 
P. Newey opraviti, pri čemer so bile na tem s eznamu v bistvu navedene vse naloge, ki s o bile povezane 
z dejavnostjo posredovanja kr editov. Na podlagi te pogodbe je imel P. Newey tudi m ožnost, da s e 
pogaja o vsebini pogodb, ki s o bile sklenjene me d dr užbo Alabaster in posojilodajalci.
23 V zameno z a te storitve je P. Newey prejel plačilo, ki j e bilo v začetku d oločeno n a 50 % in nato na 
60 % bruto provizij, ki j ih je družba Alabaster prejela ob dodelitvi kredita, povečano z a nastale stroške 
in izplačila.
24 V p raksi so p otencialni posojilojemalci v Združenem kra ljestvu v zpostavili stik n eposredno 
z zaposlenimi pri P. Neweyju, ki s o prošnje za kredit obravnavali in na otok Jersey v odobritev u pravi 
družbe Alabaster poslali tiste, ki s o izpolnjevale me rila za dodelitev kr edita. Postopek odobritve je bil 
po navadi kon čan v eni uri in v praksi ni nikoli prišlo do zavrnitve p rošnje za odobritev.
25 Ker je bilo oglaševanje, namenjeno p otencialnim p osojilojemalcem, nujno z a opravljanje dejavnosti 
posredovanja kreditov, so stroški oglaševanja predstavljali pomem ben delež stroškov družbe Alabaster.
ECLI:EU:C:2013 :409 7SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
26 Po navedbah predložitvenega sodišča je storitve o glaševanja zagotavljala dr užba W allace Barnaby & 
Associates Ltd (v nadaljevanju: Wallace Barnaby), ki n i povezana z družbo Alabaster, vendar i ma prav 
tako s edež na otoku J ersey, in sicer na podlagi pogodbe z zadnjenavedeno dr užbo. Družba W allace 
Barnaby je te oglaševalske s toritve n aročala pri oglaševalskih agencijah s sedežem v Združenem 
kraljestvu, zlasti pri oglaševalski agenciji Ekay Advertising. V skladu z zakono dajo, ki ve lja na otoku 
Jersey, plačila družbe Alabaster družbi Wallace Barnaby za te storitve n iso bila obdavčena z DDV.
27 P. Newey ni bil pooblaščen za to, da b i v imenu dr užbe Alabaster naročal oglaševalske storitve, in ni 
imel no bene odgovornosti za plačilo storitev, ki j ih je opravila dr užba W allace Barnaby za dr užbo 
Alabaster. Vendar p a je bil pristojen za odobritev vsebine oglasov, glede katere se je dogovarjal z enim 
od uslužbencev dr užbe Ekay Advertising, ki j e delal v Združenem kra ljestvu. Na podlagi teh dogovorov 
je ta uslužbenec dal priporočila družbi Wallace Barnaby.
28 Družba W allace Barnaby je priporočila posredovala članom uprave dr užbe Alabaster, ki s o se po tem, 
ko s o jih prejeli, vsak teden sestali, da b i sprejeli sklepe gl ede načrtovanih izdatkov za oglaševanje. 
V praksi ni bilo zavrnjeno no beno izmed teh priporočil.
29 Commissioners me nijo, prvič, da s o bile za namene DD V zadevne oglaševalske storitve o pravljene za 
P. Neweyja v Združenem kra ljestvu in da j ih je treba zato tam tudi obdavčiti ter, drugič, da s o bile za 
namene DD V tudi storitve p osredovanja kreditov opravljene v Združenem kra ljestvu, opravil pa jih je 
P. Newey.
30 Commissioners podredno me nijo, da b i bilo – če bi se ugotovilo, da j e bila družba Alabaster na otoku 
Jersey prejemnica oglaševalskih storitev in izvajalka storitev p osredovanja kreditov – treba šteti, da s o 
pogodbe, ki s o sklenjene za doseganje tega rezultata, v nasprotju z načelom p repovedi zlorabe prava, 
kakor je bilo opredeljeno v sodbi Sodišča z dne 21. februarja 2006 v zadevi Halifax in dr ugi (C-255/02, 
ZOdl., str. I-1609 ), zato jih je treba presojati drugače.
31 Commissioners so zato 27. septembra 2005 P . Neweyju poslali odločbo o odmeri DD V za obdobje od 
1. julija 2002 d o 31. decembra 2004 v višini 10.707.075 f untov (G BP), da b i tako o d njega izterjali 
DDV za oglaševalske storitve, ki s o bile zanj opravljene v tem o bdobju.
32 P. Newey trdi, da j e zadevne storitve p osredovanja kreditov iz postopka v glavni stvari o pravila družba 
Alabaster z otoka Jersey in da j e bila ta družba tudi prejemnica oglaševalskih storitev. Dodaja, da n ačela 
prepovedi zlorabe prava ni mogoče uporabiti, če storitve oseba s sedežem z unaj Evropske u nije opravlja 
za drugo osebo, ki p rav tako n ima sedeža v Uniji.
33 P. Newey je proti navedeni odločbi o odmeri da vka vložil tožbo na First-tier Tribunal (Tax Ch amber), 
ki je s sodbo z dne 23. aprila 2010 t ej tožbi ugodilo.
34 To sodišče je me nilo, da j e dejavnost posredovanja kr editov opravljala dr užba A labaster, in to 
s storitvami, ki j ih je na podlagi pogodbe o opravljanju storitev o pravil P. Newey. Zato naj družbe 
Alabaster ne bi bilo mogoče šteti za družbo, ki j e „poštni nabiralnik“.
35 First-tier Tribunal (Tax Ch amber) je tudi me nilo, da j e bila dr užba Alabaster tista, ki j e opravljala 
zadevne storitve p osredovanja kreditov posojilojemalcem i n ki j e bila prejemnica oglaševalskih storitev. 
Med P. Neweyjem i n posojilodajalci ter me d njim in dr užbo W allace Barnaby naj ne bi bilo 
neposrednih transakcij. Čeprav naj bi bil bistveni cilj družbe Alabaster pridobitev da včne ugodnosti, 
po m nenju tega sodišča ni prišlo do no bene zlorabe, ker kon strukcija, v katero je bila vpe ta dr užba 
Alabaster, ni v nasprotju s ciljem Š este dir ektive.
36 Commissioners so zoper to sodbo vložili pritožbo na Upper Tribunal (Tax and Ch ancery Ch amber).
8 ECLI:EU:C:2013 :409SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
37 V teh okoliščinah je Upper Tribunal (Tax and Ch ancery Ch amber) prekinilo odločanje in Sodišču 
v predhodno o dločanje predložilo ta vp rašanja:
„1.Kakšen pomen m ora n acionalno s odišče – v okoliščinah, ka kršne so okoliščine obravnavanega 
primera – pripisati pogodbam, ko u gotavlja, katera o seba je opravila storitev z a namene DD V? 
Natančneje, ali je položaj stranke n a podlagi pogodbe odločilen pri ugotavljanju njenega položaja 
glede DD V?
2. Če položaj na podlagi pogodbe ni odločilen, v kakšnih okoliščinah naj nacionalno s odišče – 
v okoliščinah, ka kršne so okoliščine obravnavanega primera – ne upošteva položaja na podlagi 
pogodbe?
3. Kako p omem bno je zlasti v okoliščinah, ka kršne so okoliščine obravnavanega primera:
(a) da je oseba, ki o pravi storitev n a podlagi pogodbe, pod popolnim nadzorom dr uge osebe;
(b) da i ma poslovno z nanje, poslovne povezave in izkušnje oseba, ki n i oseba, ki j e sklenila 
pogodbo;
(c) da v se odločilne elemente storitve a li večino n jih opravi oseba, ki n i oseba, ki j e sklenila 
pogodbo;
(d) da p oslovno t veganje finančne izgube in izgube ugleda, ki i zhaja iz opravljanja storitev, nosi 
oseba, ki n i oseba, ki j e sklenila pogodbo;
(e) da o seba, ki o pravlja storitev n a podlagi pogodbe, za odločilne elemente take storitve sklene 
pogodbo s podizvajalcem, ki j e oseba, ki n adzira p rvonavedeno o sebo, in taka p odizvajalska 
pogodba nima nekaterih tržnih značilnosti?
4. Ali naj nacionalno s odišče v okoliščinah, ka kršne so okoliščine obravnavanega primera, ne 
upošteva tega, kar i zhaja iz pogodbenih določil?
5. Če je odgovor na četrto vp rašanje nikalen, ali je da včna posledica dogovorov, kot so dogovori 
v obravnavanem p rimeru, davčna ugodnost, dopustitev ka tere bi bila v nasprotju z namenom 
Šeste dir ektive v smislu točk od 74 d o 86 [zgoraj navedene sodbe v zadevi Halifax in dr ugi]?
6. Če je odgovor na pe to vp rašanje pritrdilen, kako je treba presojati dogovore, kot so dogovori 
v obravnavanem p rimeru?“
Vprašanja za predhodno odločanje
Prvo, drugo, tretje in četrto vprašanje
38 Predložitveno s odišče s prvimi štirimi vprašanji, ki j ih je treba obravnavati skupaj, v bistvu sprašuje, ali 
so pogodbena določila odločilnega pomena za identifikacijo ponudnika in prejemnika v transakciji 
„opravljanja storitev“ v smislu členov 2, točka 1, in 6(1) Šeste dir ektive, in v katerih primerih je 
mogoče ta določila presojati drugače, če je odgovor nikalen.
39 Najprej je treba opozoriti, da j e Šesta dir ektiva uvedla skupni sistem DD V, ki t emelji zlasti na enotni 
opredelitvi obdavčljivih transakcij (zgoraj navedena sodba Halifax in dr ugi, točka 48).
ECLI:EU:C:2013 :409 9SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
40 V skladu s členom 2, točka 1, Šeste dir ektive sta predmet davka n a dodano v rednost „dobava blaga ali 
storitev, ki j o da včni zavezanec, ki d eluje ko t tak, opravi na ozemlju dr žave za plačilo“. Posebej v zvezi 
s pojmom opravljanja storitev je Sodišče že velikokrat presodilo, da j e storitev o pravljena „za plačilo“ 
v smislu te določbe in torej obdavčljiva, samo če me d izvajalcem i n prejemnikom storitve o bstaja 
pravno ra zmerje, v okviru ka terega se izmenjajo vzajemne da jatve, pri čemer plačilo, ki g a prejme 
izvajalec storitev, pomeni dejansko p rotidajatev z a storitve, opravljene za prejemnika ( sodba z dne 
16. decembra 2010 v zadevi MacDonald Resorts, C-270/09, ZOdl., str. I-13179 , točka 16 in navedena 
sodna praksa).
41 Iz sodne prakse Sodišča prav tako izhaja, da j e pojem o pravljanja storitev o bjektiven in se uporablja 
neodvisno o d namenov in rezultatov zadevnih transakcij, pri čemer da včna uprava nima obveznosti 
izvesti preiskavo, da b i določila namen da včnega zavezanca (glej v tem s mislu zgoraj navedeno s odbo 
Halifax in dr ugi, točki 56 in 57 ter navedena sodna praksa).
42 Posebej v zvezi s težo pogodbenih določil pri predelitvi neke transakcije za obdavčljivo transakcijo je 
treba spomniti na sodno p rakso Sodišča, po ka teri upoštevanje gospodarske in poslovne stvarnosti 
pomeni temeljno me rilo za izvajanje skupnega sistema DD V (glej v tem s mislu sodbo z dne 7. oktobra 
2010 v združenih z adevah L oyalty M anagement U K i n B axi G roup, C-53/09 in C -55/09, 
ZOdl., str. I-9187 , točki 39 in 40 ter navedena sodna praksa).
43 Glede na to, da p ogodbena določila običajno o dražajo gospodarsko in poslovno s tvarnost, in zato da b i 
se upoštevale zahteve p ravne varnosti, so upoštevna pogodbena določila element, ki g a je za 
identifikacijo izvajalca in prejemnika p ri transakciji „opravljanja storitev“ v smislu členov 2, točka 1, 
in 6(1) Šeste dir ektive treba upoštevati.
44 Vendar p a se lahko v časih izkaže, da n ekatera pogodbena določila gospodarske in poslovne stvarnosti 
transakcij ne odražajo popolnoma.
45 Tako b i bilo zlasti, če bi se izkazalo, da s o ta pogodbena določila zgolj popolnoma umetna kon strukcija, 
ki ne ustreza gospodarski in poslovni stvarnosti transakcij.
46 Sodišče je namreč že ve čkrat ugotovilo, da j e boj proti da včnim u tajam, davčnemu izogibanju in 
možnim zlorabam cilj, ki g a Šesta dir ektiva priznava in spodbuja (glej zgoraj navedeno s odbo Halifax in 
drugi, točka 71 in navedena sodna praksa), in da n ačelo prepovedi zlorabe prava vodi do prepovedi 
popolnoma umetnih kon strukcij brez gospodarske stvarnosti, opravljenih zgolj z namenom pridobitve 
davčne ugodnosti (glej sodbe z dne 22. maja 2008 v zadevi Ampliscientifica in Amplifin, C-162/07, 
ZOdl., str. I-4019 , točka 28; z dne 27. oktobra 2011 v zadevi Tanoarch, C-504/10, ZOdl., str. I-10853 , 
točka 51, in z dne 12. julija 2012 v zadevi J. J. Komen en Zonen Beheer Heerhugowaard , C-326/11, 
točka 35).
47 V postopku v glavni stvari n i sporno, da j e družba Alabaster formalno, v skladu s pogodbenimi določili, 
izvajala storitve p osredovanja kreditov posojilojemalcem i n da j e bila prejemnica oglaševalskih storitev 
družbe W allace Barnaby.
48 Vendar p a ob upoštevanju gospodarske stvarnosti poslovnih razmerij me d, na eni strani, P. Neweyjem, 
družbo A labaster in posojilodajalci in, na dr ugi strani, P. Neweyjem, družbo A labaster in dr užbo 
Wallace Barnaby, kot izhaja iz predložitvene odločbe in zlasti iz dejstev, ki j ih navaja Upper Tribunal 
(Tax and Ch ancery Ch amber) v tretjem vp rašanju, ni m ogoče izključiti, da j e do dejanskega 
opravljanja ali uporabe zadevnih storitev v postopku v glavni stvari p rišlo v Združenem kra ljestvu, in to 
v korist P. Neweyja.
10 ECLI:EU:C:2013 :409SODBAZDNE20.6.2013 –ZADEVAC-653/11
NEWEY
49 Naloga predložitvenega sodišča je, da p reuči vse okoliščine spora v postopku v glavni stvari in preveri, 
ali pogodbena določila dejansko n e odražajo gospodarske s tvarnosti in ali je bil dejanski izvajalec 
zadevnih storitev p osredovanja kr editov in prejemnik oglaševalskih storitev dr užbe W allace Barnaby 
P. Newey, in ne družba Alabaster.
50 Če je tako, je treba ta pogodbena določila presojati tako, da s e vzpostavi položaj, kakršen bi obstajal, če 
ne bi bilo transakcij, ki p omenijo navedeno z lorabo (glej v tem s mislu zgoraj navedeno sodbo Halifax in 
drugi, točka 98).
51 Če bi predložitveno s odišče me nilo, da t e transakcije pomenijo zlorabo, bi v obravnavanem p rimeru 
ponovna vzpostavitev p oložaja, kakršen bi obstajal, če ne bi bilo zadevnih transakcij, pomenila zlasti, 
da o dločbe Commissioners ne bi bilo m ogoče izpodbijati s sklicevanjem n a pogodbe o opravljanju 
storitev in na pogodbe o opravljanju oglaševalskih storitev, ki s ta jih sklenili družba Alabaster in 
Wallace Barnaby, ker bi lahko C ommissioners upravičeno š teli, da j e bil izvajalec storitev p osredovanja 
kreditov in prejemnik oglaševalskih storitev iz postopka v glavni stvari d ejansko P . Newey.
52 Glede na navedeno je treba na prva štiri vp rašanja odgovoriti, da č eprav so pogodbena določila eden od 
elementov, ki j ih je treba upoštevati, niso odločilnega pomena za identifikacijo izvajalca in prejemnika 
„opravljanja storitev“ v smislu členov 2, točka 1, in 6(1) Šeste dir ektive. Možno j e tudi, da s e ta 
določila sploh ne upoštevajo, zlasti če se izkaže, da n e odražajo gospodarske in poslovne stvarnosti, 
temve č so popolnoma umetna kon strukcija, ki n ima no bene povezave z gospodarsko s tvarnostjo in 
katere edini namen je pridobitev da včne ugodnosti, kar p a mora presoditi nacionalno s odišče.
Peto in šesto vprašanje
53 Glede na odgovor na prva štiri vp rašanja na pe to in šesto vp rašanje predložitvenega sodišča ni treba 
odgovoriti.
Stroški
54 Ker je ta postopek za stranki v postopku v glavni stvari e na od stopenj v postopku p red predložitvenim 
sodiščem, to odloči o stroških. S troški, priglašeni za predložitev s tališč Sodišču, ki n iso stroški 
omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (tretji senat) razsodilo:
Čeprav so pogodbena določila ede n od elementov, ki jih je treba upoštevati, niso odločilnega 
pomena za identifikacijo i z vajalca in p rejemnika „opravljanja storitev“ v smislu č lenov 2, 
točka 1, in 6(1) Šeste d irektive Sveta z dne 1 7. maja 1 9 7 7 o usklajevanju zakonodaje držav članic 
o prometnih d avkih – Sk upni sistem d avka na dodano v r ednost: enotna osnova za odmero 
(7 7 / 3 8 8 / E GS), kakor je bila spremenjena z Direktivo Sveta 2 0 0 0 / 6 5 / E S z dne 1 7. oktobra 2 0 0 0 . 
Možno je tudi, da se ta določila sploh n e upoštevajo, zlasti če se izkaže, da ne odražajo 
gospodarske i n poslovne stvarnosti, temveč so popolnoma umetna konstrukcija, ki nima nobene 
povezave z gospodarsko stvarnostjo in katere ed ini namen je pridobitev davčne ugodnosti, kar 
pa mora presoditi nacionalno sodišče.
Podpisi