Zadeva C-303/07

Postopek, ki ga je sprožila

Aberdeen Property Fininvest Alpha Oy

(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Korkein hallinto-oikeus)

„Svoboda ustanavljanja — Direktiva 90/435/EGS — Davek od dohodkov pravnih oseb — Razdelitev dividend — Pri viru odtegnjeni davek od dividend, izplačanih družbam nerezidentkam, ki niso družbe v smislu navedene direktive — Oprostitev plačila davka od dividend, izplačanih družbam rezidentkam“

Sklepni predlogi generalnega pravobranilca J. Mazáka, predstavljeni 18. decembra 2008 I ‐ 5148

Sodba Sodišča (prvi senat) z dne 18. junija 2009 I ‐ 5159

Povzetek sodbe

Prosto gibanje oseb – Svoboda ustanavljanja – Davčna zakonodaja – Davek od dohodkov pravnih oseb – Obdavčitev dividend

(člena 43 ES in 48 ES; Direktiva Sveta 90/435, člen 2(a))

Člena 43 ES in 48 ES je treba razlagati tako, da nasprotujeta zakonodaji države članice, ki določa oprostitev pri viru odtegnjenega davka od dividend, ki jih je odvisna družba, rezidentka te države, razdelila delniški družbi s sedežem v isti državi, s tem davkom pa obdavči podobne dividende, ki so bile izplačane matični družbi vrste SICAV, ki je rezidentka druge države članice in ima pravno obliko, ki ne obstaja v pravu prve države, ter je ni na seznamu družb iz člena 2(a) Direktive 90/435 o skupnem sistemu obdavčitve matičnih družb in odvisnih družb iz različnih držav članic, kakor je bila spremenjena z Direktivo 2003/123, in je na podlagi zakonodaje druge države članice oproščena plačila davka od dohodkov.

Takšno različno obravnavanje odvisnih družb rezidentk glede na kraj, v katerem ima njuna matična družba sedež, namreč lahko pomeni omejitev svobode ustanavljanja – ki je načelno prepovedana s členoma 43 ES in 48 ES – ker je zaradi njega izvajanje svobode ustanavljanja za družbe s sedežem v drugih državah članicah manj privlačno in bi zato te družbe lahko opustile pridobitev, ustanovitev ali ohranitev odvisne družbe v državi članici, ki izvaja tako različno obravnavanje.

Glede ukrepov, ki jih sprejme država članica, da bi preprečila ali omilila zaporedno obdavčevanje ali dvojno ekonomsko obdavčevanje dobička, ki ga izplača družba rezidentka, izplačani delničarji rezidenti niso nujno v položaju, ki je primerljiv s položajem izplačanih delničarjev, ki so rezidenti druge države članice. Vendar ko neka država članica enostransko ali s sporazumom za plačilo davka od dohodkov zaveže ne le delničarje rezidente, ampak tudi delničarje nerezidente, postane za dividende, ki jih omenjeni delničarji nerezidenti prejmejo od družbe rezidentke, položaj teh primerljiv s položajem delničarjev rezidentov. Ker se je država članica odločila matične družbe rezidentke obvarovati verižnega obdavčenja dobičkov, ki jim jih je razdelila odvisna družba rezidentka, je treba ta ukrep razširiti na matične družbe nerezidentke, ki so v primerljivem položaju, ker podobno obdavčenje, ki prizadene te družbe nerezidentke, izhaja iz izvajanja njene davčne pristojnosti nad slednjimi.

Okoliščina, da v nacionalnem pravu ne obstaja vrsta družbe, ki bi imela enako pravno obliko kot družba vrste SICAV, ki je rezidentka druge države članice, ne more upravičiti drugačnega obravnavanja, če bi to – ker pravo družb držav članic ni bilo v celoti usklajeno na ravni Skupnosti – odvzelo polni učinek svobodi ustanavljanja. Poleg tega ta okoliščina v zvezi z neobdavčenjem dohodkov družbe vrste SICAV v svoji rezidenčni državi članici, med njo in delniško družbo rezidentko ne ustvarja razlike, ki bi upravičevala različno obravnavanje glede pri viru odtegnjenega davka od dividend, ki sta jih prejeli ti vrsti družb, če se je država članica družbe razdeljevalke odločila, da ne bo izvajala svoje pristojnosti obdavčitve takih dohodkov, ker so jih prejele družbe rezidentke. Poleg tega tudi ni upoštevna trditev, da zato, ker država članica ni obdavčila dohodkov družbe vrste SICAV, verižno obdavčenje ne bi nastalo na ravni te družbe, ampak na ravni njenih delničarjev, kar bi morala preprečiti država članica, v kateri so ti delničarji rezidenti, ker prav zadevna država članica z obračunanjem pri viru odtegnjenega davka od dohodkov, ki so bili že obdavčeni na ravni družbe razdeljevalke, ustvarja verižno obdavčenje, torej obdavčenje, glede katerega se je ta država članica odločila, da ga bo preprečila v zvezi z dividendami, razdeljenimi družbam rezidentkam. V teh okoliščinah razlike med tujo družbo vrste SICAV in delniško družbo domačega prava, ne zadoščajo za objektivno razlikovanje glede oprostitve plačila pri viru odtegnjenega davka od prejetih dividend.

Take davčne ureditve ni mogoče utemeljiti z razlogi preprečevanja davčnega izogibanja, če se ne nanaša posebej na povsem umetne konstrukte, ki so ekonomsko neresnični in ustvarjeni zgolj zato, da bi se obšel davek, ki ga je po navadi treba plačati od dobička, ustvarjenega z dejavnostmi, ki se opravljajo na nacionalnem ozemlju. Glede trditve v zvezi z enakomerno porazdelitvijo davčnih pristojnosti, če se je država članica odločila, da za tovrstne dohodke ne bo obdavčila družb prejemnic dividend s sedežem na njenem ozemlju, se ne more sklicevati na nujnost zagotavljanja enakomerne porazdelitve davčnih pristojnosti med državami članicami, da bi s tem upravičila obdavčenje družb prejemnic dividend s sedežem v drugi državi članici. Omejitve svobode ustanavljanja, ki je določena z ureditvijo, tudi ni mogoče utemeljiti z nujnostjo ohranitve doslednosti davčne ureditve. Ker oprostitev pri viru odtegnjenega davka od dividend ni odvisna od pogoja, da je dividende prejela delniška družba ali da jih je ta ponovno razdelila in da njihovo obdavčenje pri imetnikih deležev navedene družbe omogoča izravnavo oprostitve pri viru odtegnjenega davka, ni neposredne povezave med oprostitvijo pri viru odtegnjenega davka in obdavčenjem navedenih dividend kot dohodkov imetnikov deležev delniške družbe.

(Glej točke od 41 do 44, 50, 51, od 54 do 56, od 65 do 67, od 73 do 76 in izrek.)