SKLEPNI PREDLOGI GENERALNEGA PRAVOBRANILCA

PAOLA MENGOZZIJA,

predstavljeni 5. decembra 2013 ( 1 )

Zadeva C‑571/12

Greencarrier Freight Services Latvia SIA

proti

Valsts ieņēmumu dienests

(Predlog za sprejetje predhodne odločbe,

ki ga je vložilo Augstākās tiesas Senāts (Latvija))

„Carinska unija — Carinski zakonik — Členi 70, 78 in 221 Uredbe (EGS) št. 2913/92 — Ponovni pregled carinskih deklaracij — Delni pregled blaga — Razširitev rezultatov pregledov na popolnoma enako blago, ki je navedeno na drugih deklaracijah — Dopustnost — Naknadni pregled — Nezmožnost zahtevati dodatni pregled — Zastaralni rok — Pravna varnost“

I – Uvod

1. Augstākās tiesas Senāts (senat vrhovnega sodišča v Latviji) s tem predlogom za sprejetje predhodne odločbe v bistvu postavlja vprašanje, koliko so carinski organi pristojni za razširitev rezultatov pregleda carinskih deklaracij, opravljenega z odvzetjem vzorcev blaga, navedenega na teh deklaracijah, na prejšnje deklaracije blaga, ki so se nanašale na po vsej verjetnosti popolnoma enako blago, za katerega vzorec ni bil odvzet in ga ni več mogoče odvzeti.

2. To vprašanje se je pojavilo v okviru spora med družbo Greencarrier Freight Services Latvia SIA (v nadaljevanju: GFSL) – to je družba latvijskega prava z omejeno odgovornostjo, ki za račun družbe SIA Hantas iz Rusije uvaža piškote in čokoladne paličice za sprostitev v prosti promet v Evropski uniji – in latvijsko davčno upravo.

3. Natančneje, aprila in maja 2007 je navedena uprava opravila inšpekcijski pregled carinskih dajatev, ki jih je plačala družba SIA Hantas med 1. majem 2004 in 31. decembrom 2006 na podlagi 35 carinskih deklaracij, ki jih je izpolnila družba GFSL, pri čemer je bilo treba to družbo v primeru nastanka carinskega dolga šteti za dolžnika. V tem okviru je latvijska davčna uprava oktobra in novembra 2005 opravila odvzem in analizo vzorcev v zvezi s šestimi carinskimi deklaracijami. Na podlagi rezultatov pregleda je ugotovila, da je družba GFSL na 29 carinskih deklaracijah, ki so bile predložene med 4. junijem 2004 in 29. novembrom 2005, vključno s šestimi pregledanimi deklaracijami, deklarirala blago, uvoženo v Unijo za sprostitev v prosti promet, z nepravilnimi oznakami kombinirane nomenklature za razvrstitev v integrirano tarifo Evropskih skupnosti (TARIC).

4. Davčna uprava je z odločbo z dne 31. maja 2007 družbo GFSL obvestila, da je nastal carinski dolg, določila zneske uvoznih dajatev in davek na dodano vrednost (DDV) skupaj z zamudnimi obrestmi ter ji naložila globo zaradi nepravilne uporabe oznak kombinirane nomenklature.

5. Ta odločba je bila po pritožbi družbe GFSL potrjena z odločbo z dne 14. septembra 2007.

6. Družba GFSL je zoper to odločbo vložila ničnostno tožbo pri Administratīvā apgabaltiesa (regionalno upravno sodišče), ki je s sodbo z dne 8. decembra 2011 presodilo, da so bili uvozne dajatve, DDV in globa v zvezi z blagom, navedenim na šestih pregledanih deklaracijah, naloženi utemeljeno, da pa je bilo treba odločbo z dne 14. septembra 2007 v preostalem delu razglasiti za nično, ker naj bi latvijska davčna uprava s kršitvijo člena 70(1) Uredbe (EGS) št. 2913/92 ( 2 ) (v nadaljevanju: carinski zakonik) napačno uporabila rezultate pregleda blaga, navedenega v teh šestih deklaracijah, za blago, ki je bilo predmet 23 drugih deklaracij, sprejetih med 4. junijem 2004 in 6. septembrom 2005, to je za blago, uvoženo več kot leto pred pregledanim blagom. Ker naj latvijska davčna uprava ne bi dokazala, da so se za zadevno blago uporabile nepravilne oznake, naj družbi GFSL ne bi bilo treba dokazati objektivno različnih lastnosti tega blaga, toliko manj, ker naj ne bi več imela možnosti, da bi zagotovila pregled tega blaga.

7. Latvijska davčna uprava in družba GFSL sta zoper sodbo na predložitvenem sodišču vložili kasacijsko pritožbo.

8. Davčna uprava je pred tem sodiščem navedla, da je bilo blago, navedeno na 23 drugih carinskih deklaracijah, popolnoma enako blagu, navedenemu na šestih pregledanih deklaracijah, saj naj bi imelo enako sestavo, ime, videz in proizvajalca, kar naj bi potrjevale informacije, navedene v potrdilih družbe GFSL. Latvijska davčna uprava naj bi torej v skladu z načelom ekonomičnosti postopka smela opustiti pregled preostalega blaga in rezultate prepoznavanja uporabiti za drugo popolnoma enako blago, družba GFSL pa naj bi morala predložiti dokaze o razlikah med blagom.

9. Vendar predložitveno sodišče ugotavlja, da so bili navedeni rezultati uporabljeni za blago, navedeno na prejšnjih deklaracijah, ki so bile več kot leto starejše od deklaracij, v zvezi s katerimi so bili odvzeti vzorci. Po navedbah družbe GFSL pa naj za pregled, ki se opravi po carinjenju, ne bi bilo objektivno mogoče predložiti blaga, navedenega na teh deklaracijah, niti uveljavljati pravice, da se zahteva dodaten pregled.

10. V teh okoliščinah je predložitveno sodišče prekinilo odločanje in Sodišču v predhodno odločanje predložilo ti vprašanji: „1. Ali je člen 70(1), prvi pododstavek, [carinskega zakonika] mogoče razlagati tako, da je rezultate pregleda dela blaga, navedenega na deklaraciji, mogoče razširiti na blago iz prejšnjih deklaracij, ki ni bilo predmet delnega pregleda, vendar je bilo deklarirano z isto oznako kombinirane nomenklature in je izviralo od istega proizvajalca ter je bilo glede na podatke o poimenovanju in sestavi blaga, ki so navedeni na potrdilih tega proizvajalca, popolnoma enako blagu, navedenemu na deklaraciji, v zvezi s katero so bili odvzeti vzorci za delni pregled? Z drugimi besedami: Ali pojem ‚deklaracija‘ v smislu člena 70(1), prvi pododstavek, [carinskega zakonika] zajema tudi deklaracije [blaga], v zvezi s katerimi niso bili vzeti vzorci za pregled, vendar je bilo na njih deklarirano popolnoma enako blago (blago je deklarirano pod isto oznako kombinirane nomenklature, izvira od istega proizvajalca in na potrdilih proizvajalca sta za blago navedena isto ime in ista sestava)? 2. Če je odgovor na prvo vprašanje pritrdilen, ali se sme dopustiti razširitev rezultatov delnega pregleda blaga, določenega v členu 70(1), prvi pododstavek, [carinskega zakonika], na deklaracije, v zvezi s katerimi deklarant iz objektivnih razlogov ne more zahtevati dodatnega pregleda v skladu s členom 70(1), drugi pododstavek, [carinskega zakonika], ker ni mogoče predložiti blaga za pregled v skladu s členom 78(2) istega [zakonika]?“

11. Družba GFSL, španska, latvijska in češka vlada ter Evropska komisija so Sodišču predložile pisna stališča. Te zainteresirane stranke, razen španske in češke vlade, so na obravnavi 2. oktobra 2013 predložile ustne navedbe.

II – Analiza

A – Člen 70(1) carinskega zakonika

12. Predložitveno sodišče v svojih vprašanjih za predhodno odločanje sprašuje po razlagi člena 70(1) carinskega zakonika, pri čemer se v drugem vprašanju podredno sklicuje na člen 78 navedenega zakonika.

13. Čeprav Sodišče vedno znova priznava odgovornost nacionalnih sodišč, da ob vložitvi predloga za sprejetje predhodne odločbe med drugim presodijo upoštevnost postavljenih vprašanj, Sodišče vseeno zahteva – zlasti da bi lahko predložitvenemu sodišču dalo koristen odgovor – neka pojasnila glede razlogov, iz katerih je izbralo določbe prava Unije, katerih razlago potrebuje, in povezave med navedenimi določbami in nacionalno zakonodajo, ki se uporablja v sporu o glavni stvari, ter glede na dejanske okoliščine navedenega spora. ( 3 )

14. Iz razlogov, ki bodo podrobneje pojasnjeni v nadaljevanju, menim, da v obravnavanem primeru obstaja tveganje, da bi bilo treba navedeni vprašanji za predhodno odločanje šteti za nedopustni.

15. Vendar se glede na dejanske okoliščine, ki jih je predstavilo predložitveno sodišče, zdi, da je treba razpravljati o upoštevnosti odgovora Sodišča v zvezi z razlago člena 70(1) carinskega zakonika, kot je med drugim trdila španska vlada v pisnih stališčih.

16. V tej določbi, ki v carinskem zakoniku spada v razdelek v zvezi z „običajnim postopkom“ pregleda carinskih deklaracij, je namreč navedeno, da „[č]e se pregled opravi le na delu blaga, ki je predmet iste deklaracije, veljajo rezultati [tega] pregleda za vse blago v tej deklaraciji.“ ( 4 )

17. Člen 70(1) carinskega zakonika torej, kot sta upravičeno trdili španska in češka vlada v pisnih stališčih, ureja pregled, ki ga opravijo pristojni organi države članice pred prepustitvijo blaga, pri čemer dovolijo ekstrapolacijo rezultatov takega pregleda dela blaga v isti deklaraciji na vse blago v tej deklaraciji.

18. Sodišče je tako v zvezi z določbami prava Unije, ki so veljale pred členom 70 carinskega zakonika, vendar je ta člen na njih neposredno temeljil, pojasnilo, da subjekt reprezentativnosti vzorca, ki so ga izbrali carinski organi, ne more neomejeno izpodbijati in mora načeloma to opustiti, ko organi dovolijo prepustitev zadevnega blaga. ( 5 )

19. Vendar je iz dejanskih okoliščin, ki jih je opisalo predložitveno sodišče, razvidno, po eni strani, da so latvijski davčni organi opravili naknadni pregled zadevnih carinskih deklaracij, ki so predmet postopka v glavni stvari in so vse povezane z blagom, katerega prepustitev je bila že predhodno dovoljena, ter da po drugi strani zadevajo ekstrapolacijo pregleda blaga, navedenega na šestih deklaracijah, na blago, ki je bilo predmet 23 drugih prejšnjih deklaracij, in ne ekstrapolacije delnega pregleda blaga, ki je predmet ene in iste deklaracije, kar je edini primer, naveden v členu 70(1) carinskega zakonika.

20. Odgovor Sodišča v zvezi z razlago te določbe se mi zato ne zdi koristen za predložitveno sodišče glede na okoliščine spora o glavni stvari, razen da pomeni, da člen 70(1) carinskega zakonika ne ureja položaja naknadnega pregleda blaga po dovoljeni prepustitvi in ne omogoča ekstrapolacije pregleda blaga, ki je navedeno na več carinskih deklaracijah, na blago, ki je bilo predmet drugih prejšnjih carinskih deklaracij, tudi če je enako.

21. Tak odgovor ni skladen le z besedilom člena 70(1) carinskega zakonika, temveč tudi s sistematiko tega zakonika.

22. Člen 70 carinskega zakonika je namreč del štirih glavnih faz enotnega postopka v zvezi z eno samo carinsko deklaracijo, pri katerem se sprejme odločitev o prepustitvi ali neprepustitvi blaga, za katero velja zadevni carinski postopek: (a) vložitev carinske deklaracije (člen 62 carinskega zakonika); (b) sprejem carinske deklaracije (člen 63 navedenega zakonika); (c) neobvezen pregled carinske deklaracije, vključno z morebitnim pregledom blaga in ugotavljanjem morebitnih posledic takega pregleda (členi od 68 do 72 navedenega zakonika) in (d) odločitev o prepustitvi ali neprepustitvi blaga (členi od 73 do 75 navedenega zakonika). Če se deklaracija ne pregleda, kot se zdi, da je po vsej verjetnosti veljalo za prvotne deklaracije družbe GFSL, člen 71(1) navedenega zakonika določa, da se določbe zakonika uporabijo na podlagi navedb v deklaraciji, medtem ko člen 73 tega istega zakonika v teh primerih določa, da carinski organi dovolijo prepustitev vsega blaga, ki je predmet iste deklaracije.

23. Sistematika carinskega zakonika zato po mojem mnenju vsekakor potrjuje, da se pregled iz člena 70(1) carinskega zakonika nanaša le na pregled dela blaga v eni in isti deklaraciji, preden se dovoli prepustitev blaga, kar pomeni, da tega pregleda ni mogoče opraviti po navedeni prepustitvi in njegovih rezultatov ni mogoče ekstrapolirati na druge prejšnje deklaracije.

24. Ker člen 70(1) carinskega zakonika ne ureja položaja naknadnega pregleda blaga po dovoljeni prepustitvi in ne omogoča ekstrapolacije pregleda blaga, ki je navedeno na več carinskih deklaracijah, na blago, ki je bilo predmet drugih prejšnjih deklaraciji, tudi če je enako, torej ni treba preučiti drugega vprašanja, ki ga je predložitveno sodišče postavilo le za primer, če bi bil odgovor na prvo vprašanje pritrdilen.

25. Vendar se zdi, da je bila glede na dejanski položaj, ki ga je obravnavalo predložitveno sodišče, pri čemer se je, kot že navedeno, sklicevalo na naknadni pregled carinskih deklaracij družbe GFSL, ter glede na pisna in ustna stališča, predložena Sodišču, ki zadevajo člen 78 carinskega zakonika, v postopku v glavni stvari uporabljena ta določba, katere razlaga bi lahko bila nekoliko koristna za predložitveno sodišče, ker je lahko to kot kasacijsko sodišče pri nadzoru vseeno omejeno zaradi presoj in pravne podlage, na katere se je oprlo nacionalno sodišče, ki je izreklo sodbo, zoper katero je bila vložena pritožba.

26. Ob upoštevanju tega pridržka v zvezi s postopkom, ki ga bo moralo predložitveno sodišče po potrebi odpraviti, in v nameri, da se predložitvenemu sodišču sporočijo vsi vidiki razlage prava Unije, kar naj bi temu sodišču omogočilo razrešitev pravnega vprašanja, o katerem odloča ( 6 ), moram na podlagi člena 78 carinskega zakonika navesti te razmisleke.

B – Člen 78 carinskega zakonika

27. Člen 78 carinskega zakonika je naveden v razdelku „C. Naknadno preverjanje deklaracij“ carinskega zakonika in v odstavku 1 določa, da „[c]arinski organi lahko po uradni dolžnosti ali na zahtevo deklaranta, po odobritvi prepustitve blaga, deklaracije ponovno pregledajo.“

28. Odstavek 2 navedenega člena določa, da ti organi „lahko po prepustitvi blaga preverijo poslovne dokumente in podatke, ki se nanašajo na uvozne ali izvozne operacije v zvezi z zadevnim blagom ali na kasnejše trgovske posle z istim blagom, da se prepričajo o točnosti navedb v deklaraciji. Ta preverjanja se lahko izvajajo pri deklarantu, vseh osebah, ki so s poslovnega vidika neposredno ali posredno udeležene v navedenih operacijah, in vseh drugih osebah, ki iz poslovnih razlogov razpolagajo s temi dokumenti in podatki. Ti organi lahko tudi pregledajo blago, če je to še mogoče predložiti.“

29. Člen 78(3) navedenega zakonika nazadnje določa, da „[č]e se pri ponovnem pregledu deklaracije ali naknadnih preverjanjih izkaže, da so bile določbe o zadevnem carinskem postopku uporabljene na podlagi netočnih ali nepopolnih podatkov, carinski organi ob upoštevanju vseh sprejetih predpisov, sprejmejo potrebne ukrepe za ureditev položaja, pri čemer upoštevajo nove informacije, s katerimi razpolagajo.“

30. Opozoriti je treba tudi na to, da v zakonodaji Skupnosti, ki je veljala pred carinskim zakonikom, ni enakovrednega člena in je torej mogoče predpostavljati, da je bil ta uveden, ker je bila v prejšnji ureditvi ugotovljena vrzel, saj se je zakonodajalec Unije zavedel, da je bilo treba predvideti možnost popravka carinskih deklaracij tudi po dovoljeni prepustitvi blaga. ( 7 )

31. V obravnavani zadevi ni sporno, da imajo carinski organi široko polje proste presoje, ki jo je že priznalo Sodišče, za opravljanje naknadnih pregledov ali ponoven pregled deklaracije ali deklaracij, ki so bile že pregledane, po uradni dolžnosti ali na zahtevo deklaranta, tudi če zadevnega blaga ni več mogoče fizično pregledati. ( 8 )

32. Obravnavana zadeva se ne nanaša niti na razlago besedne zveze iz člena 78(3) carinskega zakonika, in sicer „netočnih ali nepopolnih podatkov“ v prvotnih deklaracijah, ki bi jih ugotovili carinski organi po naknadnih in ponovnih pregledih navedenih deklaracij. ( 9 )

33. Razprave so se, nasprotno, navezovale na tri druge vidike, ki jim je skupna obravnava obsega člena 78 carinskega zakonika in ki jih je mogoče povzeti s temi vprašanji: (a) Ali se lahko naknadni in ponovni pregled deklaracije razširita na druge deklaracije? (b) Če je tako, ali je ekstrapolacija rezultatov pregledov omejena le na popolnoma enako blago? (c) Ali je uporaba člena 78 carinskega zakonika časovno omejena, tako da carinski organi ne morejo neomejeno ponovno pregledovati carinskih deklaracij?

1. Načelo ekstrapolacije rezultatov naknadnih pregledov nekaterih deklaracij na druge deklaracije, vključno s prejšnjimi

34. Nepreklicnost carinskih deklaracij je v večini držav članic Unije dolgo veljala za nedotakljivo načelo ( 10 ). To načelo ni vprašljivo, vendar se je postopoma omililo, saj je v skladu s carinskim zakonikom mogoče pred dovoljeno prepustitvijo blaga in pod pogoji, ki jih določa, na zahtevo deklaranta deklaracijo popraviti (glej člen 65 carinskega zakonika) in v skladu s členom 78 carinskega zakonika po dovoljeni prepustitvi blaga spremeniti. ( 11 )

35. Člen 78 carinskega zakonika je torej izjema od načela nepreklicnosti carinskih deklaracij ( 12 ) in bi bilo zato treba po mojem mnenju zanj sprejeti ozko razlago.

36. Že ob branju člena 78 carinskega zakonika je treba ugotoviti, da ni nikjer navedena ekstrapolacija naknadnih pregledov nekaterih carinskih deklaracij, ki jih opravijo carinski organi, na druge deklaracije, zlasti ne na prej sprejete carinske deklaracije.

37. Vendar se zdi, da ta določba ne nasprotuje temu, da carinski organi tako ekstrapolacijo izvedejo glede na sistematiko in cilje carinskega zakonika.

38. Ker namreč carinski organi po eni strani običajno ne opravljajo predhodnih pregledov, saj je treba „carinske formalnosti in nadzor opustiti ali ju vsaj zmanjšati na minimum“ ( 13 ), da bi se pospešili trgovski posli glede na „izreden pomen“ ( 14 ), ki ga ima zunanja trgovina za Unijo, in ker morajo ti organi po drugi strani imeti široka pooblastila za nadzor pri zagotavljanju pravilnega izvajanja carinske zakonodaje, ( 15 ) se mi zdi nujno, da se jim po uradni dolžnosti ali na zahtevo deklaranta dovoli, da rezultate naknadnih pregledov blaga s carinsko deklaracijo razširijo na popolnoma enako blago, ki je bilo predmet drugih carinskih deklaracij, in torej po potrebi spremenijo vse navedene deklaracije.

39. Priznanje takega obsega pristojnosti carinskim organom zagotavlja pravo ravnovesje med zahtevami po pravilnem izvajanju carinske zakonodaje in pravicami deklarantov.

40. Če se namreč pri ponovnem pregledu izkaže, da so bile določbe o zadevnem carinskem postopku uporabljene na podlagi netočnih ali nepopolnih podatkov, carinski organi v skladu s členom 78(3) carinskega zakonika sprejmejo potrebne ukrepe za ureditev položaja, pri čemer upoštevajo nove podatke, ki jih imajo na voljo. Vendar če je iz zahtevka za ponovni pregled, zlasti kadar ga vloži deklarant, razvidno, da so prvotno plačane uvozne dajatve presegle zakonsko dolgovane, je v skladu s sodno prakso edini potrebni ukrep za ureditev položaja lahko samo vračilo preveč plačanega zneska ali povračilo dajatev. ( 16 ) Če torej carinski organi v okviru uporabe člena 78 carinskega zakonika rezultatov naknadnih pregledov nekaterih deklaracij ne bi smeli razširiti na druge deklaracije, bi lahko taka prepoved povzročila neupravičeno obogatitev teh organov, če bi bilo iz teh rezultatov razvidno, da je carinska uprava prejela preveč plačan znesek. Ti organi torej po mojem mnenju nazadnje ne bi povsem izpolnili svoje obveznosti, da uredijo položaj deklaranta glede na nove podatke, ki bi jih imeli na voljo, s čimer bi kršili člen 78(3) carinskega zakonika.

41. Taka utemeljitev mora veljati tudi, če bi pri naknadnih pregledih nazadnje prišlo do spremembe carinskih deklaracij, katere rezultat bi lahko bila sporočitev novega carinskega dolga, pri katerem bi se prvotno plačane carinske dajatve zvišale.

42. Ker odločitev, da se opravijo taki pregledi, vključno s pregledi po uradni dolžnosti, namreč ne privede nujno do spremembe ene ali več carinskih deklaracij in a fortiori popravka prvotno plačanih carinskih dajatev, ne razumem, kako bi smeli to storiti vnaprej le carinski organi, če je rezultat ugoden za deklaranta.

43. Če bi bile poleg tega pristojnosti carinskih organov tako omejene, bi bilo treba pričakovati, da bi navedeni organi torej pomnožili in okrepili predhodne preglede carinskih deklaracij, kar ne bi bilo skladno s ciljem carinskega zakonika, da se zagotovijo hitri in učinkoviti postopki za sprostitev v prosti promet blaga, uvoženega v Unijo. ( 17 )

44. V teh okoliščinah se zdi dovolitev carinskim organom, da opravijo naknadne preglede na podlagi vzorcev blaga in ustrezno ekstrapolirajo rezultate teh pregledov, združljivo tudi z omejenimi viri, ki jih imajo na voljo ti organi, pa tudi z zakonom verjetnosti in obvladovanjem tveganj. ( 18 )

45. Vendar obseg pristojnosti carinskih organov v okviru uporabe člena 78 carinskega zakonika ne more biti neomejen.

2. Popolna enakost blaga, na katero se opravi ekstrapolacija naknadnih pregledov

46. Najprej, kot sta upravičeno navedli družba GFSL in španska vlada, je ta ekstrapolacija rezultatov naknadnih pregledov zakonita le, če je nepregledano blago popolnoma enako pregledanemu, kar pomeni, da sta morali biti obe vrsti blaga razvrščeni v isto tarifno podštevilko. Zato razlike med blagom, ki ne bi vplivale na tarifno razvrstitev navedenega blaga, po mojem mnenju sploh ne bi smele biti pomembne.

47. Čeprav pogoj v zvezi s popolno enakostjo blaga načeloma ni sporen, pa je družba GFSL v postopku v glavni stvari odločno izpodbijala, da je izpolnjen, saj je menila, da carinski organi niso dokazali, da je bilo blago, navedeno na carinskih deklaracijah, ki niso bile naknadno pregledane, dejansko popolnoma enako blagu v šestih deklaracijah, ki so bile tako pregledane.

48. Ni preprosto določiti, ali je bilo vprašanje popolne enakosti blaga v postopku v glavni stvari dokončno rešeno, toda to vprašanje je povezano z dejanskim stanjem, o katerem Sodišče v okviru sodelovanja, določenega v členu 267 PDEU, nikakor ni pristojno odločati.

49. Vendar ostaja dejstvo, da se je predložitveno sodišče kot zadnjestopenjsko sodišče pri opredelitvi vprašanj za predhodno odločanje oprlo na pravilno predpostavko, da je popolna enakost blaga, navedenega na različnih carinskih deklaracijah, pogoj za izvedbo ekstrapolacije rezultatov naknadnih pregledov, opravljenih v okviru člena 78 carinskega zakonika.

50. Za poljubne namene dodajam, da dokazno breme za popolno enakost navedenega blaga – kar je prav tako vprašanje, ki ga obravnava Sodišče – nedvomno nosi stranka, ki se namerava sklicevati na popolno enakost zaradi ponovnega pregleda deklaracij, to so carinski organi.

51. Če blaga kot v postopku v glavni stvari ni več mogoče fizično pregledati, se lahko ti organi v skladu s členom 78(2) carinskega zakonika oprejo na vse listinske dokaze, ki so jih lahko zbrali in ki bi lahko dokazovali popolno enakost.

52. Deklarantu, ki bi želel glede na te dokaze izpodbijati popolno enakost blaga, ki jo navajajo carinski organi, je treba omogočiti, da izpodbija njihovo stališče z vsemi dokaznimi sredstvi in ima na voljo vsa potrebna pravna sredstva za to.

3. Časovne omejitve naknadnih pregledov

53. Zainteresirane strani so bile za namen obravnave pred Sodiščem pozvane k predložitvi stališč glede obstoja morebitnih časovnih omejitev pravice carinskih organov do ponovnega pregleda carinskih deklaracij v skladu s členom 78 carinskega zakonika, zlasti glede na to, da v tej določbi ni nikjer naveden morebiten zastaralni rok.

54. Družba GFSL je menila le, da naknadna sprememba carinskih deklaracij, sprejetih pred deklaracijami, ki so jih pregledali carinski organi, ne bi bila skladna z načelom pravne varnosti, latvijska vlada in Komisija pa sta navedli bolj razširjeno stališče.

55. Po navedbah Komisije carinske deklaracije ni mogoče spremeniti ob izteku triletnega roka po vložitvi prvotne deklaracije. Določitev takega roka naj bi bila skladna z določbami člena 16 carinskega zakonika, v skladu s katerimi morajo deklaranti hraniti upoštevne dokumente le tri leta po sprejemu deklaracije za sprostitev v prosti promet, pa tudi z določbami člena 221(3) istega zakonika, v skladu s katerimi carinskega dolga ni več mogoče sporočiti po treh letih od dneva nastanka navedenega dolga. V obravnavanem primeru naj bi bil ta rok spoštovan, saj naj bi bilo sporočilo o novem carinskem dolgu po naknadnih pregledih latvijskih organov poslano 31. maja 2007, medtem ko naj bi bile prve zadevne predhodne deklaracije sprejete 4. junija 2004.

56. Latvijska vlada se je s to trditvijo strinjala, hkrati pa je priznala, da bi bilo mogoče zagovarjati drugo utemeljitev, in sicer da bi morale države članice zaradi nenavedbe zastaralnega roka v členu 78 carinskega zakonika to vrzel zapolniti. V zvezi s tem je predstavnik latvijske vlade navedel, da se v Republiki Latviji sprememba carinske deklaracije, po kateri bi se sporočil nov carinski dolg, ne bi smela izvesti po treh letih od prvotne deklaracije. Ta rok naj bi štel za razumen in naj bi zagotavljal ravnovesje med obveznostmi carinske uprave in pravicami gospodarskih subjektov.

57. Ugotoviti je treba, da člen 78 carinskega zakonika ne določa zastaralnega roka, po katerem ne bi bilo mogoče več naknadno spremeniti carinske deklaracije.

58. To nedoločanje je mogoče razumeti, ker posledice naknadne spremembe niso vedno v škodo deklaranta. Kot sem namreč že navedel, lahko ta zahteva naknadno spremembo, po kateri se lahko ne nazadnje prvotno plačane carinske dajatve znižajo.

59. Kadar pa bi se lahko pri naknadni spremembi prvotno plačane carinske dajatve zvišale, je treba ohraniti pravno varnost, saj se v skladu s tem načelom položaj posameznikov, med drugim v razmerju do davčne ali carinske uprave, ne more neskončno dolgo izpodbijati. ( 19 )

60. Na podlagi navedenega je mogoče ugotoviti, da bi moral ne nazadnje zastaralni rok glede na splošno načelo pravne varnosti prej kot za sam postopek ponovnega pregleda veljati za ukrepe, ki jih sprejmejo carinski organi za ureditev položaja. Poleg tega člen 78(3) carinskega zakonika določa, da morajo take ukrepe sprejeti carinski organi le „ob upoštevanju vseh sprejetih predpisov“.

61. Vendar s tega vidika, kot sta v bistvu navedli latvijska vlada in Komisija, člen 221(3) carinskega zakonika zagotavlja, da ob možnosti novega sporočila carinskega dolga po naknadnem pregledu tega ni več mogoče opraviti, če je prvotni carinski dolg nastal tri leta pred tem, ko carinski organi deklarantu pošljejo ali nameravajo poslati novo sporočilo. Dolg namreč po navedenem triletnem roku zastara in torej ugasne v smislu člena 233 carinskega zakonika. ( 20 )

62. Tudi kadar je carinski dolg ugasnil in dolžniku ni več mogoče poslati novega sporočila, bi lahko nedoločitev zastaralnega roka za naknadno spremembo carinske deklaracije kot take imela nekatere prednosti. Kot je namreč poudarila latvijska vlada na obravnavi, bi lahko sprejetje možnosti take spremembe ohranilo poln učinek za prihodnost, če bi deklarant nameraval na ozemlje Unije uvoziti popolnoma enako blago.

63. Vendar to, da v členu 78 carinskega zakonika ni navedena določitev zastaralnega roka, po katerem ni več mogoče naknadno spremeniti carinske deklaracije, državam članicam ne preprečuje, da za tak postopek določijo tak rok. Zdi se mi namreč, da ne bi bilo treba podvomiti o pristojnosti držav članic, da zapolnijo to vrzel, saj carinska zakonodaja Unije ne zajema le določb carinskega zakonika ali določb, sprejetih za njegovo izvajanje v Uniji, temveč v skladu s členom 1 navedenega zakonika tudi določbe, sprejete za njegovo izvajanje na nacionalni ravni. ( 21 )

64. Latvijska vlada je v zvezi s tem na obravnavi pred Sodiščem navedla, da carinski organi v Republiki Latviji lahko naknadno spremenijo carinske deklaracije v največ treh letih od prvotne deklaracije, pri čemer naj bi bil ta rok podoben tistemu, ki je določen za sporočitev carinskega dolga dolžniku. Po mojih raziskavah je položaj tak tudi v Italiji. ( 22 )

65. Čeprav mora predložitveno sodišče v postopku v glavni stvari preveriti, ali latvijska zakonodaja za naknadno spremembo dejansko določa tak rok, se za navedeno spremembo (pa tudi sporočitev carinskega dolga po njej) glede na informacije, ki so jih predložili navedeno sodišče in zainteresirane strani na obravnavi, zdi, da je bila izvedena v navedenem roku (kar velja tudi za sporočitev carinskega dolga v roku treh let v skladu s členom 221(3) carinskega zakonika) za vse deklaracije, na katere so se razširili rezultati naknadnih pregledov. V skladu s spisom je bila namreč prva deklaracija sprejeta 4. junija 2004, odločba latvijske davčne uprave, s katero je bil deklarant obveščen o spremembi zadevnih deklaracij in v kateri je bil sporočen nov carinski dolg, pa je bila poslana 31. maja 2007.

66. Odločitev države članice, da določi triletni zastaralni rok, ki velja za naknadno spremembo carinske deklaracije, se zdi razumna in skladna z rokom, ki se uporablja za sporočitev carinskega dolga iz člena 221(3) carinskega zakonika ( 23 ). Omogoča tudi, da se ne presega tisto, kar je nujno za načelo nepreklicnosti carinskih deklaracij.

67. Določitev različnih zastaralnih rokov v državah članicah ali hkratna nedoločitev zastaralnih rokov v drugih državah članicah bi lahko vseeno oslabili enotno izvajanje carinskega zakonika v Uniji.

68. Neželene posledice teh razlik bi bilo mogoče odpraviti s sprejetjem ustreznih ukrepov na ravni Unije, in sicer preko zakonodajalca Unije ali po potrebi v skladu s postopkom iz členov 247 in 247a carinskega zakonika ( 24 ).

69. Ker pa je v členu 78 carinskega zakonika vrzel in ker imajo države članice neprenesene pristojnosti, menim, da sodišče Unije ni pristojno, da nadomesti zakonodajalca Unije tako, da sodno določi zastaralni rok. V skladu s trenutno carinsko zakonodajo bi lahko glede na načeli enakovrednosti in učinkovitosti kvečjemu preveril razumnost zastaralnih rokov, ki so jih določile države članice, da bi zapolnile vrzel v členu 78 carinskega zakonika.

70. Čeprav je v zvezi s tem vprašljivo, ali bi se lahko pojavil tak primer, bi bilo mogoče tak pregled opraviti glede na zakonodajo države članice, ki bi za naknadno spremembo carinske deklaracije določala uporabo zastaralnega roka, krajšega od treh let, ki se uporablja za sporočitev carinskega dolga v skladu s členom 221(3) carinskega zakonika.

71. V tem primeru bi bilo namreč treba preveriti, ali prepoved naknadne spremembe carinskih deklaracij po treh letih dejansko ne bi povzročila, da carinski organi ne bi mogli v celoti ali delno izterjati carinskega dolga, ki je nastal pred iztekom triletnega roka iz člena 221(3) carinskega zakonika, kar bi posegalo tudi v finančne interese Unije.

72. Enako se zastaralni rok iz člena 221(3) carinskega zakonika ne bi smel kršiti niti na podlagi tega, da država članica ni določila natančnega prekluzivnega roka, po katerem carinski organi ne morejo več naknadno spremeniti carinske deklaracije. Kot je bilo navedeno zgoraj, bi bilo mogoče s tako naknadno spremembo ohraniti morebitne učinke le za prihodnost, če bi deklarant nameraval na ozemlje Unije uvoziti popolnoma enako blago.

73. Zato predlagam, da se k predlaganemu odgovoru v zvezi z razlago člena 70 carinskega zakonika doda, da je treba člen 78 navedenega zakonika razlagati tako, da ne nasprotuje temu, da carinski organi države članice rezultate naknadnih pregledov carinskih deklaracij razširijo na druge carinske deklaracije, vključno s prejšnjimi, če je blago, navedeno na vseh teh deklaracijah, popolnoma enako, pri čemer navedeni organi pri naknadnem spreminjanju teh deklaracij ne smejo kršiti zastaralnega roka, ki se v skladu s členom 221(3) carinskega zakonika uporablja za sporočitev carinskega dolga dolžniku, kar mora predložitveno sodišče preveriti.

III – Predlog

74. Na podlagi vseh zgornjih ugotovitev predlagam, naj se na vprašanji za predhodno odločanje, ki ju je postavilo Augstākās tiesas Senāts, odgovori: 1. Člen 70(1) Uredbe Sveta (EGS) št. 2913/92 z dne 12. oktobra 1992 o carinskem zakoniku Skupnosti ne ureja primera naknadnega pregleda blaga po dovoljeni prepustitvi blaga in ne omogoča ekstrapolacije pregleda blaga, navedenega na več carinskih deklaracijah, na blago, ki je bilo predmet drugih prejšnjih carinskih deklaracij, tudi če je enako. 2. Člen 78 Uredbe št. 2913/92 navedenega zakonika je treba razlagati tako, da ne nasprotuje temu, da carinski organi države članice rezultate naknadnih pregledov carinskih deklaracij razširijo na druge carinske deklaracije, vključno s prejšnjimi, če je blago, navedeno na vseh teh deklaracijah, popolnoma enako, pri čemer navedeni organi pri naknadnem spreminjanju teh deklaracij ne smejo kršiti zastaralnega roka, ki se v skladu s členom 221(3) carinskega zakonika uporablja za sporočitev carinskega dolga dolžniku, kar mora predložitveno sodišče preveriti.

( 1 ) Jezik izvirnika: francoščina.

( 2 ) Uredba Sveta z dne 12. oktobra 1992 o carinskem zakoniku Skupnosti (UL, posebna izdaja v slovenščini, poglavje 2, zvezek 4, str. 307). Določbe te uredbe so bile večkrat spremenjene, vendar te spremembe niso upoštevne za obravnavani primer. Navesti je treba tudi, da je bila Uredba št. 2913/92 razveljavljena in nadomeščena z Uredbo (ES) št. 450/2008 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 23. aprila 2008 o carinskem zakoniku Skupnosti (Modernizirani carinski zakonik) (UL L 145, str. 1), ki je veljavna šele od 24. junija 2013.

( 3 ) Glej v tem smislu zlasti sklep z dne 17. septembra 2009 v združenih zadevah Investitionsbank Sachsen‑Anhalt (C‑404/08 in C‑409/08, točke od 28 do 30 in navedena sodna praksa).

( 4 ) Moj poudarek v ležeči pisavi.

( 5 ) Glej sodbo z dne 4. marca 2004 v zadevi Derudder (C-290/01, Recueil, str. I-2041, točka 43).

( 6 ) Glej v tem smislu zlasti sodbo z dne 8. novembra 2012 v zadevi Gülbahce (C‑268/11, točki 31 in 32 ter navedena sodna praksa).

( 7 ) Glej v tem smislu točko 57 sklepnih predlogov generalnega pravobranilca J. Mischoja v zadevi, v kateri je bila izdana sodba z dne 5. decembra 2002 v zadevi Overland Footwear (C-379/00, Recueil, str. I-11133). Navesti je treba, da je Sodišče v sodbi (glej točko 22) razsodilo, da ni bilo treba odločati o razlagi člena 78 carinskega zakonika.

( 8 ) Glej v zvezi s poljem proste presoje sodbo z dne 12. julija 2012 v združenih zadevah Südzucker in drugi (C‑608/10, C‑10/11 in C‑23/11, točka 48), v zvezi z možnostjo spremembe deklaracije tudi brez fizičnega pregleda blaga pa glej zgoraj navedeno sodbo Südzucker in drugi (točka 50) in sodbo z dne 22. novembra 2012 v združenih zadevah Digitalnet in drugi (C‑320/11, C‑330/11, C‑382/11 in C‑383/11, točka 66).

( 9 ) Za poljubne namene naj opozorim, da je Sodišče že presodilo, da ta izraz zajema hkrati tehnične napake ali opustitve in nepravilno razlago veljavnega prava: glej zlasti sodbo z dne 14. januarja 2010 v združenih zadevah Terex Equipment in drugi (C-430/08 in C-431/08, ZOdl., str. I-321, točka 56 in navedena sodna praksa).

( 10 ) Glej v tem smislu Berr, C. J., in Trémeau, H., Le droit douanier communautaire et national, 6. izdaja, Economica, Pariz, 2004, str. 179.

( 11 ) Glej v tem smislu sodbo z dne 20. oktobra 2005 v zadevi Overland Footwear (C-468/03, ZOdl., str. I-8937, točka 64).

( 12 ) Glej točko 33 sklepnih predlogov generalnega pravobranilca M. Poiaresa Madura, predstavljenih v zadevi, v kateri je bila izdana zgoraj navedena sodba Overland Footwear.

( 13 ) Glej šesto uvodno izjavo carinskega zakonika.

( 14 ) Prav tam.

( 15 ) Glej peto uvodno izjavo carinskega zakonika.

( 16 ) Glej v tem smislu zgoraj navedeni sodbi Overland Footwear (točka 53) ter Terex Equipment in drugi (točka 63). Navedeno povračilo ureja člen 236 carinskega zakonika: glej zgoraj navedeno sodbo Terex Equipment in drugi (točka 64 in navedena sodna praksa).

( 17 ) Glej v tem smislu zgoraj navedeno sodbo Derudder (točka 45).

( 18 ) Glej v tem smislu v okviru naknadnega pregleda blaga (goveje meso), ki so ga opravili nacionalni organi in po katerem so bili vloženi zahtevki za povračilo izvoznih nadomestil, odobrenih gospodarskemu subjektu, sodbo z dne 30. novembra 2000 v zadevi HMIL (C-436/98, Recueil, str. I-10555, točka 83 in navedena sodna praksa).

( 19 ) Glej v tem smislu sodbo z dne 21. junija 2012 v zadevi Elsacom (C‑294/11, točka 29 in navedena sodna praksa).

( 20 ) Glej v zvezi s tem sodbi z dne 23. februarja 2006 v zadevi Molenbergnatie (C-201/04, ZOdl., str. I-2049, točki 40 in 41) in z dne 28. januarja 2010 v zadevi Direct Parcel Distribution Belgium (C-264/08, ZOdl., str. I-731, točka 43).

( 21 ) Sodišče je tako v zadevi v zvezi z razlago člena 236(2) carinskega zakonika, ki določa triletni rok za povračilo carinskih dajatev, ki niso zakonsko dolgovane, presodilo, da je razumen zastaralni rok ne glede na to, ali ga določa nacionalno pravo ali pravo Unije, v interesu pravne varnosti, ki varuje hkrati stranko in zadevni organ in tako stranki ne onemogoča uresničevanja pravic, ki jih priznava pravni red Unije: glej sodbo z dne 14. junija 2012 v zadevi CIVAD (C‑533/10, točka 23).

( 22 ) Glej člen 11(1) zakonske uredbe št. 374/90 z dne 8. novembra 1990, ki določa: „[l]a revisione (dell’accertamento divenuto definitivo) e’ eseguita d’ufficio, ovvero quando l’operatore interessato ne abbia fatta richiesta con istanza presentata, a pena di decadenza, entro il termine di tre anni dalla data in cui l’accertamento e divenuto definitivo“. Glej tudi De Cicco, A., Legislazione e tecnica doganale, G. Giappichelli Editore, Torino, 2003, str. 524.

( 23 ) Tako kot tisti, ki se v skladu s členom 236(2) carinskega zakonika uporablja za zahtevke za povračilo carinskih dajatev, ki niso zakonsko dolgovane.

( 24 ) Gre za tako imenovani „regulativni“ postopek, v katerem Komisiji pri sprejetju potrebnih ukrepov za izvajanje navedenega zakonika pomaga odbor za carinski zakonik.