Zbi rka odločb sodne pr akse  
SKLEPNI PREDLOGI GENERALNE PRAVOBRANILKE  
JULIANE KOKOTT ,  
predstavljeni 3. maja 2018 1  
Zadeva C-1 6 / 1 7  
TGE Gas Engineering GmbH -Sucursal em Portugal  
proti  
Autoridade T ributária e Aduaneira  
(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo Tribunal Arbitral Tributário (Centro de 
Arbitragem Administrativa) (razsodišče v davčnih sporih (upravni arbitražni center), Portugalska)) 
„Predlog za sprejetje predhodne odločbe – Pravo o DDV – Odbitek vstopnega davka – 
Pojem opravljanja storitev – Delitev splošnih stroškov družbe iz gospodarske dejavnosti 
med družbenike“ 
I. Uvod 
1. Znano je, da se lahko storitve med družbo in njenimi družbeniki opravljajo v okviru družbenega 
razmerja, pa tudi na podlagi od tega neodvisnega, samostojnega pravnega razmerja. 
2. Sodiščeje že nekajkrat preučevalo učinke tega pojava na sistem DDV. 2 
3. Obravnavani predlog za sprejetje predhodne odločbe Sodišču omogoča preučitev posledic za pravico 
do odbitka, kadar povezana podjetja svoje splošne stroške porazdelijo med svoje člane. 
II. Pravni okvir 
A. Pravo Unije 
4. Okvir prava Unije te zadeve je Direktiva Sveta 2006 /112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem 
sistemu davka na dodano vrednost 3 (v nadaljevanju: Direktiva o DDV). Člen 167 navedene direktive 
določa: 
„Pravica do odbitka nastane v trenutku, ko nastane obveznost za obračun odbitnega davka.“ 
1 Jezik izvirnika: nemščina.  
2 Sodbi z dne 27. januarja 2000 , Heerma (C-23/98, EU:C:2000 :46), in z dne 27. septembra 2001 , Cibo Participations (C-16/00, EU:C:2001 :495).  
3 UL 2006 , L 347, str. 1.  
SL 
ECLI:EU:C:2018 :302 1 
SKLEPNI PREDLOGI J. KOKOTT – ZADEVA C-16/17  
TGE GAS ENGINEERING  
5. Člen 168 Direktive o DDV določa: 
„Dokler se blago in storitve uporabljajo za namene njegovih obdavčenih transakcij, ima davčni 
zavezanec v državi članici, v kateri opravlja te transakcije, pravico, da odbije od zneska DDV, ki ga je 
dolžan plačati, naslednje zneske: 
(a) DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal v tej državi članici za blago ali storitve, ki mu jih je ali mu jih 
bo opravil drug davčni zavezanec; 
[…]“ 
6. Člen 44, prvi stavek, Direktive o DDV v različici, ki velja od 1. januarja 2010 , določa, da je kraj 
opravljanja storitev za davčnega zavezanca kraj, kjer ima sedež svoje dejavnosti. Če so te storitve 
opravljene stalni poslovni enoti davčnega zavezanca, je v skladu s členom 44, drugi stavek, Direktive 
o DDV kraj opravljanja teh storitev kraj, kjer ima stalno poslovno enoto. 
7. Izvedbene ukrepe za to direktivo vsebuje Izvedbena uredba Sveta (EU) št. 282/2011 z dne 15. marca 
2011 o določitvi izvedbenih ukrepov za Direktivo 2006 /112/ES o skupnem sistemu davka na dodano 
vrednost, 4 ki velja od 1. julija 2011 . Člen 10 te uredbe podrobneje opredeljuje pojem sedeža 
dejavnosti, člen 11 pa pojem stalne poslovne enote. 
B. Nacionalno pravo 
8. Navedene določbe Direktive o DDV je portugalski zakono dajalec prenesel v nacionalno pravo. 
9. Regime do Registo Nacional de Pessoas Coletivas (zakon o registru pravnih oseb, v nadaljevanju: 
zakon o RNP C) ureja vpis pravnih oseb v Registo Nacional de Pessoas Coletivas (register pravnih 
oseb, v nadaljevanju: RNP C). 
10. V skladu s členom 4(1)(a) in (b) zakona o RNP C se v ta register vpisujejo tako pravne osebe 
portugalskega ali tujega prava kot tudi zastopniki pravnih oseb mednarodnega prava ali tujega prava, 
ki običajno opravljajo dejavnost na Portugalskem . 
11. Člen 13 zakona o RNP C določa, da se vsaki pravni osebi, ki je vpisana v RNP C, dodeli Número de 
Identificação de Pessoa Coletiva (identifikacijska številka pravne osebe, v nadaljevanju: NIPC), in ureja 
podrobnosti za njeno dodelitev. 
III. Dejansko stanje in postopek v glavni stvari 
12. TGE Gas Engineering GmbH (v nadaljevanju: TGE Bonn) je družba nemškega prava s sedežem 
v Bonnu. Na Portugalskem je 3. marca 2009 za izvedbo enega posla (pridobitev poslovnih deležev) 
dobila NIPC 980410 878 za družbo nerezidentko brez stalne poslovne enote. 
13. Tožeča stranka v postopku v glavni stvari je portugalska podružnica družbe TGE Bonn s firmo 
„TGE Gas Engineering GmbH – Sucursal em Portugal“ (v nadaljevanju: TGE Portugal). Na 
Portugalskem ji je bila 7. aprila 2009 kot družbi nerezidentki s stalno poslovno enoto dodeljena NIPC 
980412 463. 
4 UL 2011 , L 77, str. 1. 
ECLI:EU:C:2018 :302 2 
SKLEPNI PREDLOGI J. KOKOTT – ZADEVA C-16/17  
TGE GAS ENGINEERING  
14. Družba TGE Bonn je 17. aprila 2009 skupaj z družbo Somague Engenharia SA (v nadaljevanju: 
Somague) ustanovila gospodarsko interesno združenje (Agrupamento Complementar de Empresas), ki 
se je imenovalo „Projesines Expansão do Terminal de GNL de Sines, ACE“ (v nadaljevanju: GIZ). 
15. Družbena pogodba določa prispevke družbenikov za GIZ, in sicer znaša prispeve k družbe Somague 
85 %, prispeve k družbe TGE Bonn pa 15 %. Interni dogovor GIZ ne glede na navedeno določa, da znaša 
prispeve k glede dobička in stroškov GIZ za družbo TGE Bonn 64,29 % in 35,71 % za družbo Somague. 
16. Pri ustanovitvi GIZ je družba TGE Bonn uporabila NIPC 980410 878 za družbo nerezidentko brez 
stalne poslovne enote in ne NIPC, ki ga je dobila družba TGE Portugal. 
17. GIZ je pogodbena stranka Redes Engéticas Nacionais (v nadaljevanju: REN), portugalske 
elektroenergetske družbe, za katero izvaja projekt razširitve terminala za utekočinjeni zemeljski plin 
v kraju Sines. 
18. GIZ je z družbo TGE Portugal 4. maja 2009 sklenilo podizvajalsko pogodbo. Podobna pogodba je 
bila prav tako sklenjena z družbo Somague. 
19. Na podlagi teh pogodb sta družbi TGE Portugal in Somague kot podizvajalki GIZ izvedli dobave in 
opravili storitve. V skladu s podizvajalsko pogodbo med GIZ in družbo TGE Portugal („Full 
back-to-back general principle“) je GIZ vse te dobave in druge storitve, ki jih je zanj opravila družba 
TGE Portugal, zaračunalo družbi REN kot nosilcu projekta. 
20. GIZ je stroške, nastale v okviru njegove gospodarske dejavnosti, v višini 64,29 % zaračunal družbi 
TGE Portugal ob uporabi NIPC, ki je bila dodeljena družbi TGE Portugal. GIZ je družbi Somague 
zaračunalo stroške v višini 35,71 %. Račun se je izdal z izključnim namenom delitve stroškov GIZ med 
njegove družbenike. Glede na navedeno so se stroški delili v skladu z internim dogovorom med 
družbeniki glede razdelitve obveznosti GIZ. Kljub temu je ta na računih obračunal DDV in ga odvedel 
portugalski davčni upravi, česar ta ni nikoli prerekala. 
21. Družba TGE Portugal je nato v zvezi z zaračunanimi stroški uveljavljala odbitek DDV. 
22. V okviru davčnega nadzora, ki ga je Autoridad e Tributária e Aduaneira (davčni in carinski organ, 
v nadaljevanju: ATA) izvedel nad družbo TGE Portugal za davčna leta 2009 , 2010 in 2011 , je bilo 
pripravljeno poročilo o davčnem nadzoru. V tem poročilu je ATA ugotovil, da je treba družbi TGE 
Portugal in TGE Bonn zaradi različnih NIPC obravnavati kot različna pravna subjekta. Ker je družba 
TGE Bonn družbenica GIZ, ne pa tudi družba TGE Portugal, je GIZ svoje stroške družbi TGE 
Portugal zaračunal neupravičeno. Družba TGE Portugal je zato neupravičeno odbila DDV v zvezi 
s temi stroški. 
23. Na podlagi teh ugotovitev je ATA v zvezi z družbo TGE Portugal izdal odločbe o odmeri DDV in 
kompe nzacijskih obresti. Družba TGE Portugal je 28. marca 2014 vložila ugovor zoper navedene 
odločbe za davčni leti 2010 in 2011 , tega pa je ATA zavrnil. 
24. Družba TGE Portugal je 19. septembra 2014 vložila pritožbo zoper navedeni sklep o zavrnitvi 
ugovora, ki je bila prav tako zavrnjena s sklepom, ki ji je bil vročen 25. septembra 2015 . 
25. Družba TGE Portugal je 22. decembra 2015 vložila predlog za izdajo arbitražne odločbe pri 
predložitvenem sodišču. 
ECLI:EU:C:2018 :302 3 
SKLEPNI PREDLOGI J. KOKOTT – ZADEVA C-16/17  
TGE GAS ENGINEERING  
IV. Predlog za sprejetje predhodne odločbe in postopek pred Sodiščem 
26. S sklepom z dne 29. junija 2016 , ki je na Sodišče prispel 16. januarja 2017 , je Tribunal Arbitral 
Tributário (razsodišče v davčnih sporih, Portugalska) Sodišču na podlagi člena 267 PDEU 
v predhodno odločanje predložilo to vprašanje: 
Ali je treba člene 44, 45, 132(1)(f), 167, 168, 169, 178, 179, 192a, 193, 194 in 196 Direktive o DDV 
(Direktiva 2006 /112), člena 10 in 11 Izvedbene uredbe (EU) št. 282/2011 in načelo nevtralnosti 
razlagati tako, da nasprotujejo temu, da portugalska davčna uprava podružnici družbe nemškega prava 
ne prizna pravice do odbitka DDV v okoliščinah, v katerih: 
– je družba nemškega prava za izvedbo enega posla, in sicer „pridobitev poslovnih deležev“,na 
Portugalskem pridobila davčno identifikacijsko številko za družbo nerezidentko brez stalne poslovne 
enote; 
– je bila pozneje na Portugalskem registrirana podružnica navedene družbe nemškega prava, pri 
čemer ji je bila dodeljena lastna davčna identifikacijska številka kot stalni poslovni enoti te družbe; 
– je družba nemškega prava nato ob uporabi prve identifikacijske številke z drugo družbo sklenila 
pogodbo o ustanovitvi gospodarskega interesnega združenja (GIZ) za izvedbo naročila gradnje na 
Portugalskem ; 
– je podružnica nato ob uporabi svoje davčne identifikacijske številke z GIZ sklenila podizvajalsko 
pogodbo, v kateri so bile med podružnico in GIZ dogovorjene vzajemne storitve in v skladu 
s katero naj bi GIZ podizvajalcem v ustreznem razmerju zaračunalo stroške, ki so mu nastali; 
– je GIZ v bremep isih, ki jih je izdalo, da bi podružnici zaračunalo stroške, navedlo njeno davčno 
identifikacijsko številko in obračunalo DDV; 
– je podružnica odbila DDV, obračunan v bremep isih; 
– transakcije GIZ (prek podizvajalske pogodbe) zajemajo transakcije podružnice in druge družbe, ki je 
članica GIZ, pri čemer sta zadnjenavedeni zaračunali GIZ vse prihodke, ki jih je to zaračunalo 
naročniku? 
27. Na zaprosilo Sodišča za pridobitev informacij je predložitveno sodišče – tako kot tožeča stranka 
v postopku v glavni stvari – dodatno navedlo, da je bil edini namen računov GIZ, da se splošni stroški 
njegove gospodarske dejavnosti delijo med družbenike. 
28. V postopku pred Sodiščem so družba TGE Portugal, Portugalska republika in Evropska komisija 
podale pisna stališča in se udeležile tudi obravnave 19. marca 2018 . 
V. Presoja 
A. Upravičenost predložitvenega sodišča do predložitve 
29. Sodiščeje že odločilo, da je Tribunal Arbitral Tributário mogoče opredeliti kot sodiščedržave 
članice v smislu člena 267 PDEU, zaradi česar je upravičeno do predložitve Sodišču. 5 
5 Sodba z dne 12. junija 2014 , Ascendi Beiras Litoral e Alta, Auto Estrada s das Beiras Litoral e Alta (C-377/13, EU:C:2014 :1754 , točke od 23 
do 34). 
ECLI:EU:C:2018 :302 4 
SKLEPNI PREDLOGI J. KOKOTT – ZADEVA C-16/17  
TGE GAS ENGINEERING  
B. Razlaga vprašanja za predhodno odločanje 
30. Predložitveno sodišče se v vprašanju sklicuje na različni NIPC, ki sta bili dodeljeni družbama TGE 
Bonn in TGE Portugal in sta se uporabljali v povezavi z GIZ, in sicer na NIPC družbe TGE Bonn pri 
sklenitvi pogodbe o ustanovitvi GIZ ter na NIPC družbe TGE Portugal pri sklenitvi podizvajalske 
pogodbe z GIZ. 
31. Predložitveno sodišče z vprašanjem v bistvu naproša za razjasnitev, ali ima družba TGE Bonn ali 
družba TGE Portugal pravico do odbitka, če GIZ svoje splošne stroške zaračuna družbi TGE Portugal 
z obračunanim DDV. Predložitveno sodišče želi v bistvu izvedeti, ali so v primeru, kakršen je 
obravnavani, izpolnjeni pogoji za odbitek. 
C. Pravica do odbitka 
32. Pogoje za pravico do odbitka določa člen 168(a) Direktive o DDV: pravico do odbitka vstopnega 
davka, dolgovanega ali plačanega na predhodni stopnji, ima oseba, ki je davčni zavezanec in ki ji je 
drug davčni zavezanec opravil dobavo ali storitev za namene njegove lastne dejavnosti. 
33. V obravnavanem primeru je GIZ nesporno odvedel DDV, ki ga je zaračunal družbi TGE Portugal. 
Prav tako ni sporno, da je GIZ načeloma davčni zavezanec v smislu Direktive o DDV. 
34. Vendar je treba razjasniti, ali je družba TGE Portugal prejemnik storitve, zaradi katere mora plačati 
stroške. 
1. Davčni zavezanec kot prejemnik storitve 
35. V skladu s členom 168 Direktive o DDV ima pravico do odbitka samo davčni zavezanec. Prejemnik 
storitve mora zato biti davčni zavezanec v smislu Direktive. 
36. Člen 9(1)(1) Direktive o DDV določa, da je davčni zavezanec vsaka oseba, ki neodvisno opravlja 
kakršno koli ekono msko dejavnost. 
37. Glede pravne vezi med družbo in njeno podružnico iz druge države članice je Sodišče že odločilo, 
da podružnica ne deluje neodvisno, ker sama ne nosi ekono mskih tveganj, ki izhajajo iz njenega 
poslovanja, zlasti ker nima dotacijskega kapitala. 6 Ekono msko tveganje nosi samo družba, ki ji 
podružnica pripada. 
38. Čeprav je treba pojem davčnega zavezanca na podlagi prava Unije razlagati samostojno in enotno, 7 
zaradi česar ne vključuje samo fizičnih in pravnih oseb, temve č tudi subjekte brez pravne osebnosti, 8 
v primeru družbe in podružnice v drugi državi članici ne gre za dva samostojna pravna subjekta 
znotraj iste pravne osebe, ki bi se štela za dva davčna zavezanca. 9 
39. V skladu z opisanim merilom se družbi TGE Bonn in TGE Portugal štejeta za enega davčnega 
zavezanca (v nadaljevanju: TGE) v smislu Direktive o DDV. 
6 Sodbi z dne 23. marca 2006 , FCE Bank (C-210/04, EU:C:2006 :196, točke od 33 do 37), in z dne 17. septembra 2014 , Skandia America Corp. 
(USA), filial Sverige (C-7/13, EU:C:2014 :2225 , točki 25 in 26). 
7 Sodba z dne 17. septembra 2014 , Skandia America Corp. (USA), filial Sverige (C-7/13, EU:C:2014 :2225 , točka 23). 
8 Sodba z dne 27. januarja 2000 , Heerma (C-23/98, EU:C:2000 :46, točka 8). 
9 Sklepni predlogi generalnega pravobranilca P. Légerja v zadevi FCE Bank (C-210/04, EU:C:2005 :582, točka 38). 
ECLI:EU:C:2018 :302 5 
SKLEPNI PREDLOGI J. KOKOTT – ZADEVA C-16/17  
TGE GAS ENGINEERING  
40. Na to ugotovitev ne vpliva to, da imata družbi TGE Bonn in TGE Portugal različni NIPC in da se 
je pri ustanovitvi GIZ uporabila NIPC družbe TGE Bonn, pri izstavitvi računa za namene delitve 
stroškov pa NIPC družbe TGE Portugal. 
2. Obstoj storitve 
41. Člen 168(a) Direktive o DDV zahteva, da je storitev (dobava v smislu člena 14 ali opravljanje 
storitev v smislu člena 24(1) Direktive o DDV) opravljena davčnemu zavezancu, ki je upravičen do 
odbitka vstopnega davka. 
42. V skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča so storitve obdavčljive, le če med izvajalcem in 
prejemnikom storitve obstaja pravno razmerje, v okviru katerega se izmenjajo vzajemne storitve, pri 
čemer plačilo, ki ga prejme izvajalec, pomeni dejansko protivrednost storitve, opravljene za 
prejemnika. 10 
43. Davčna osnova za opravljanje storitev je namreč vse, kar se prejme v zameno za opravljeno storitev, 
in opravljanje storitev je obdavčljivo, samo če obstaja neposredna zveza med opravljeno storitvijo in 
prejetim plačilom. 11 
44. V obravnavanem primeru bi moral torej GIZ opraviti konkretno storitev, katere prejemnik je 
družba TGE. Samo v tem primeru bi bilo mogoče zneske, ki jih je GIZ zaračunal družbi TGE in ki jih 
je družba TGE plačala, šteti za plačilo za opravljeno storitev, za katero se dejansko dolguje DDV. 
45. Vendar kot navajata predložitveno sodiščeintožeča stranka v postopku v glavni stvari v njunih 
odgovorih na zaprosilo Sodišča za pridobitev informacij, navedeni zneski predstavljajo splošne stroške 
gospodarske dejavnosti GIZ. Namen računov je bil zgolj, da te stroške nosi družba TGE kot 
družbenica. Zneski niso bili zaračunani za storitev GIZ, opravljeno za družbo TGE, zaradi česar jih ni 
mogoče šteti za plačilo. 
46. Tako je treba izhajati iz tega, da v obravnavanem primeru ni bila opravljena konkretna storitev za 
davčnega zavezanca. Nasprotno, zneski, ki so bili zaračunani družbi TGE in ki jihje ta plačala, 
pomenijo delitev splošnih stroškov GIZ med njegove družbenike na podlagi njihove obveznosti 
sodelovanja pri dobičku in izgubi, ne pa plačilo za konkretno storitev. 
47. To ugotovitev potrjuje sodba Sodišča v zadevi Cibo Participations. V tej zadevi je Sodišče odločilo, 
da izplačilo dividende ne predstavlja plačila za storitev, temve č je zgolj posledica lastništva deleža in 
s tem statusa družbenika. Za izplačilo dividend se praviloma zahteva obstoj dobička, namenjenega 
delitvi, zaradi česar je odvisno od doseženega poslovnega rezultata družbe. 12 V obravnavanem primeru 
GIZ sicer med družbenike ni razdelil dividend, torej udeležbe pri dobičku. Nasprotno, ti morajo plačati 
določen znesek GIZ. Vendar, kot je že navedla davčna uprava v postopku v glavni stvari, gre za splošne 
stroške gospodarske dejavnosti GIZ. Te stroške je mogoče primerjati z izplačilom dividend v zadevi 
Cibo Participations: višina zneska, ki ga je zaračunal GIZ, je odvisna od njegovih prihodkov, tako kot 
je višina dividend odvisna od doseženega dobička družb, v katerih je bil udeležen holding Cibo 
Participations. Družbenik na podlagi svojega statusa družbenika ni upravičen samo do udeležbe pri 
10 Sodbe z dne 3. marca 1994 , Tolsma (C-16/93, EU:C:1994 :80, točka 14), z dne 21. marca 2002 , Kennemer Golf (C-174/00, EU:C:2002 :200, 
točka 39), z dne 23. marca 2006 , FCE Bank (C-210/04, EU:C:2006 :196, točka 34), in z dne 17. septembra 2014 , Skandia America Corp. (USA), 
filial Sverige (C-7/13, EU:C:2014 :2225 , točka 24). 
11 Sodbi z dne 3. marca 1994 , Tolsma (C-16/93, EU:C:1994 :80, točka 13), in z dne 21. marca 2002 , Kennemer Golf (C-174/00, EU:C:2002 :200, 
točka 39). 
12 Sodba z dne 27. septembra 2001 , Cibo Participations (C-16/00, EU:C:2001 :495, točki 42 in 43); s tem je mišljena odvisnost delitve dividend od 
poslovnega rezultata družbe. 
ECLI:EU:C:2018 :302 6 
SKLEPNI PREDLOGI J. KOKOTT – ZADEVA C-16/17  
TGE GAS ENGINEERING  
dobičku, temve č je v obravnavanem primeru dolžan nositi tudi nastale stroške. Medtem ko se je zadeva 
Cibo Participations nanašala na udeležbo pri dobičku, gre v obravnavanem primeru za kritje nastalih 
stroškov. V obeh primerih so izvedena plačila posledica statusa družbenika, zaradi česar ne 
predstavljajo plačila za opravljeno storitev. 
48. Zaradi neobstoja plačila se obravnavani primer razlikuje od primera v zadevi Heerma. V tej zadevi 
je družbenik družbe civilnega prava tej dal v najem zemljišče, zakarmu je družba plačevala najemnino, 
ki ni bila odvisna od njegove udeležbe pri dobičku in izgubi družbe. Sodišče je v tem primeru odločilo, 
da najem zemljišča predstavlja obdavčljivo storitev, ker je protistoritev predstavljalo konkretno 
plačilo. 13 
49. Obravnavanega primera tudi ni mogoče primerjati s plačilom članarine v društvu. Sodišče je sicer 
v zadevi Kennemer Golf odločilo, da predstavlja članarina davčno osnovo za DDV, če pomeni plačilo 
za možnost uporabe sredstev iz premoženja društva. 14 Po eni strani namreč obveznost plačila 
članarine ne izhaja neposredno iz tega, ali društvo dosega dobiček ali izgubo, temve č temelji na 
statutarni avtonomiji društva. Poleg tega se je znesek v tem primeru nanašal na konkretno pravico 
članov do uporabe športnih objektov društva. V obravnavanem primeru pa je višina zneskov, ki so bili 
zaračunani družbi TGE in ki jih je ta plačala, odvisna izključno od poslovnega rezultata GIZ. Po drugi 
strani GIZ družbi TGE ne omogoča uporabe njegovega premoženja niti ji za to ne izstavlja računa. 
Zaračunan znesek namreč izhaja iz statusa družbe TGE kot družbenice in s tem povezano obveznostjo 
udeležbe pri dobičku in izgubi. 
50. V nasprotju z izvajanji Komisije na obravnavi ne gre za posredovanje pri opravljanju storitev 
v smislu člena 28 Direktive o DDV. Predmet postopka v glavni stvari je zgolj zaračunavanje stroškov, 
ki so nastali GIZ iz naslova opravljenih dobav in storitev tretjih oseb. Vendar so te storitve tretje 
osebe opravile za samo GIZ. Namenjene so bile gospodarski dejavnosti GIZ in niso bile opravljene za 
njegove družbenike. Kot je namreč izrecno navedlo predložitveno sodišče, GIZ za svoje družbenike ni 
opravil nobene storitve. Tako niso izpolnjeni pogoji iz člena 28 Direktive o DDV („pri opravljanju 
storitev“). 
51. Nasprotno ne izhaja niti iz načela nevtralnosti. 
52. Spomniti je treba, da v skladu z ustaljeno sodno prakso Sodišča pravica od odbitka vstopnega davka 
pomeni temeljno načelo skupnega sistema DDV in njen namen je podjetniku v celoti olajšati breme 
DDV, dolgovanega ali plačanega v okviru vseh njegovih gospodarskih dejavnosti. 15 
53. Skupni sistem DDV zato zagotavlja, da se vse gospodarske dejavnosti obdavčijo popolnoma 
nevtralno. Pogoj za to pa je, da se zanje načeloma plačuje DDV. 16 
54. Ker na podlagi navedenega ni podana niti storitev v smislu člena 24(1) Direktive o DDV, GIZ ni bil 
dolžan plačati DDV za „nadaljnje zaračunavanje“ splošnih stroškov svoje dejavnosti, ki jih je delil med 
svoje družbenike. DDV se je torej odvedel neupravičeno. Ker ta davek z vidika prava Unije ni bil 
dolgovan, načela nevtralnosti ni mogoče uporabiti. Ta v obravnavanem primeru ne omogoča 
razbremenitve družbe TGE za DDV od zneskov, ki jih je plačala GIZ, če se davek z vidika prava Unije 
sploh ne dolguje. 
13 Sodba z dne 27. januarja 2000 , Heerma (C-23/98, EU:C:2000 :46, točki 13 in 19).  
14 Sodba z dne 21. marca 2002 , Kennemer Golf (C-174/00, EU:C:2002 :200, točka 40).  
15 Sodbe z dne 27. septembra 2001 , Cibo Participations (C-16/00, EU:C:2001 :495, točka 27), z dne 12. septembra 2013 , Le Crédit Lyonnais  
(C-388/11, EU:C:2013 :541, točki 26 in 27), in z dne 15. septembra 2016 , Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos (C-516/14, 
EU:C:2016 :690, točke od 37 do 39). 
16 Sodbe z dne 27. septembra 2001 , Cibo Participations (C-16/00, EU:C:2001 :495, točka 27), z dne 12. septembra 2013 , Le Crédit Lyonnais 
(C-388/11, EU:C:2013 :541, točka 27), in z dne 15. septembra 2016 , Barlis 06 – Investimentos Imobiliários e Turísticos (C-516/14, 
EU:C:2016 :690, točka 39). 
ECLI:EU:C:2018 :302 7 
SKLEPNI PREDLOGI J. KOKOTT – ZADEVA C-16/17  
TGE GAS ENGINEERING  
55. Zato je treba ugotoviti, da GIZ za družbo TGE ne opravlja storitev, na podlagi česar bi bila družba 
TGE upravičena do odbitka. 
3. Kraj opravljanja storitev 
56. Predložitveno sodišče Sodišče naproša tudi za razlago členov 44 in 45 Direktive o DDV, ki določata 
kraj opravljanja storitev. 
57. V skladu s členom 44, prvi stavek, Direktive o DDV je kraj opravljanja storitev za davčnega 
zavezanca sedež gospodarske dejavnosti prejemnika storitev. Zakono dajalec Unije je to navezno 
okoliščino izbral kot primarno, ker je objektivno, enostavno in praktično merilo, ki zagotavlja veliko 
pravno varnost. 17 
58. Nasprotno je navezna okoliščina stalne poslovne enote prejemnika storitve v členu 44, drugi stavek, 
Direktive o DDV sekundarna in izjema od splošnega pravila. 18 
59. Čeprav je Sodišče v zadevi Welmory pojasnilo razmerje med tema dvema naveznima okoliščinama, 
je tako v skladu s členom 44, prvi stavek, kot tudi v skladu s členom 44, drugi stavek, Direktive o DDV 
odločilno to, ali davčni zavezanec prejme storitev. 
60. Kot je bilo navedeno zgoraj, v obravnavanem primeru ni mogoče šteti, da gre za opravljanje 
storitev. Zaradi neobstoja storitve zato ni mogoče določiti kraja opravljanja storitve. 
61. Na vprašanje predložitvenega sodišča zato ni mogoče odgovoriti. 
VI. Predlog 
62. Ob upoštevanju navedenih preudarkov Sodišču predlagam, naj na predlog Tribunal Arbitral 
Tributário (Centro de Arbitragem Administrativa) (razsodišče v davčnih sporih (upravni arbitražni 
center)) za sprejetje predhodne odločbe odgovori: 
Člen 168 Direktive o DDV je treba razlagati tako, da v primeru neobstoja dobave ali opravljanja 
storitve, ki je predmet DDV, ne obstaja pravica do odbitka vstopnega davka, če Agrupamento 
Complementar de Empresas (gospodarsko interesno združenje) plačilo splošnih stroškov svoje 
dejavnosti naloži družbi nerezidentki, ki je družbenica, tudi če je bil od tega zneska neupravičeno 
plačan DDV in je bil ta znesek zaračunan nacionalni podružnici te družbenice. 
17 Sodba z dne 16. oktobra 2014 , Welmory (C-605/12, EU:C:2014 :2298 , točke od 53 do 55). 
18 Sodba z dne 16. oktobra 2014 , Welmory (C-605/12, EU:C:2014 :2298 , točka 56). 
ECLI:EU:C:2018 :302 8