*
SL
Zbi rkaodločbsodne pr akse
*
ECLI:EU:C:2013 :687 1SODBA SODIŠČA (prvi senat)
z dne 24. oktobra 2013  
Jezik postopka: nemščina.„Obdavčenje — DDV — Igre na srečo ali denarne igre — Zakono daja države članice, ki u pravljanje 
z igralnimi avtomati z nizkimi dobitki ku mulativno o bdavčuje z DDV in s posebno da jatvijo — 
Dopustnost — Davčna osnova — Možnost zavezanca, da DD V prevali“
V zadevi C-440/12,
katere predmet je predlog za sprejetje predhodne odločbe na podlagi člena 267 PD EU, ki g a je vložilo 
Finanzgericht H amburg (Nemčija) z odločbo z dne 21. septembra 2012 , ki j e prispela na Sodišče 
3. oktobra 2012 , v postopku
Metropol Spielstätten Un ternehmergesellsc haft (haftungsbesc h ränkt)
proti
Finanzamt Hamburg-Bergedorf,
SODIŠČE (prvi senat),
v sestavi A. Tizzano, predsednik senata, A. Borg Barthet, E. Levits, sodnika, M. Berger (poročevalka), 
sodnica, in S. Rodin, sodnik,
generalni pravobranilec: Y. Bot,
sodni tajnik: A. Calot Escobar,
na podlagi pisnega postopka,
ob upoštevanju stališč, ki s o jih predložili:
— za Metropol Spielstätten Unternehmergesellschaft (haftungsbeschränkt) B. Hansen, odvetnik,
— za nemško v lado T. Henze in K. Petersen, agenta,
— za Evropsko ko misijo B.-R. Killmann in A. Cordewener, agenta,
na podlagi sklepa, sprejetega po opredelitvi generalnega pravobranilca, da b o v zadevi razsojeno b rez 
sklepnih predlogov,
izreka n aslednjo
2 ECLI:EU:C:2013 :687SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
Sodbo
1 Predlog za sprejetje predhodne odločbe se nanaša na razlago členov 1(2), 73, 135 (1)(i) in 401 D irektive 
Sveta 2006 /112/ES z dne 28. novembra 2006 o skupnem s istemu da vka n a dodano v rednost (UL L 347, 
str. 1, v nadaljevanju: Direktiva o DDV).
2 Ta predlog je bil vložen v okviru spora me d M etropol Spielstätten U nternehmergesellschaft 
(haftungsbeschränkt) (v nadaljevanju: Metropol) in Finanzamt Hamburg-Bergedorf (davčna uprava 
Hambourg-Bergedorf, v nadaljevanju: Finanzamt) v zvezi z obdavčitvijo prihodkov od prirejanja iger 
na srečo z igralnimi avtomati z nizkimi dobitki (v nadaljevanju: igralni avtomati) z davkom na dodano 
vrednost (v nadaljevanju: DD V).
Pravni okvir
Pravo Unije
Direktiva o DDV
3 Člen 1(2) Direktive o DDV določa:
„Načelo skupnega sistema DD V zajema uporabo splošnega da vka n a potrošnjo blaga in storitev, ki j e 
povsem s orazmeren s ceno b laga in storitev, ne glede na število transakcij, ki s o se v proizvodnem a li 
distribucijskem p rocesu opravile pred fazo, v kateri se davek obračuna.
Pri vsaki transakciji se da vek na dodano v rednost, izračunan na ceno b laga ali storitev p o stopnji, ki j e 
predpisana za to blago ali za te storitve, obračuna po odbitku z neska da vka n a dodano v rednost, ki j e 
neposredno v ključen v razne stroškovne ko mponente.
[…]“
4 Člen 73 te dir ektive d oloča:
„Pri dobavah blaga in opravljanju storitev, razen tistih iz členov 74 d o 77, davčna osnova zajema vse, 
kar p redstavlja plačilo, ki g a je prejel ali ga bo prejel dobavitelj ali izvajalec od pridobitelja, prejemnika 
ali tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki s o neposredno p ovezane s ceno t akšnih 
dobav.“
5 Člen 135(1)(i) navedene dir ektive d oloča:
„Države članice oprostijo naslednje transakcije:
[…]
i) stave, loterije in dr uge oblike iger na srečo pod pogoji in omejitvami, ki j ih določi vsaka dr žava 
članica“.
ECLI:EU:C:2013 :687 3SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
6 Člen 401 D irektive o DDV določa:
„Brez poseganja v druge določbe prava Skupnosti ta dir ektiva ne preprečuje, da dr žava članica ohrani 
ali uvede da vke n a zavarovalne pogodbe ter da vke n a stave in igre na srečo, trošarine, kolke in, bolj 
splošno, katerekoli davke, dajatve ali obremenitve, ki j ih ni mogoče označiti kot prometne da vke, pod 
pogojem, da o bračunavanje teh da vkov, dajatev in obremenitev v trgovini me d dr žavami članicami ne 
zahteva formalnosti pri prehodu me ja.“
Nemško p ravo
7 Člen 4 zakona o prometnem da vku (Umsatzsteuergesetz) v različici, ki ve lja za spor o glavni stvari ( v 
nadaljevanju: UStG), naslovljen „Oprostitve za dobavo in dr uge storitve“, v odstavku 9(b) določa, da s o 
DDV oproščeni „dohodki, ki s o zajeti z zakono m o loterijah in kon jskih stavah“.
8 Člen 12(2) uredbe o igralnih avtomatih in dr ugih igrah z možnostjo dobitka ( Verordnung über 
Spielgeräte und andere Spiele mit Gewinnmöglichkeit – Spielverordnung) v različici, ki ve lja za spor 
o glavni stvari ( v nadaljevanju: SpeilV), v bistvu določa, da m orajo igralni avtomati igralcem d obitke 
izplačati na način, ki z agotavlja, da s e vsebina zbiralnika avtomata na dolgi rok poveča le za 33 EUR n a 
uro.
9 Člen 13 u redbe SpielV določa:
„(1)Physikalisch-Technische B undesanstalt [zvezni fizikalno-tehnični zavod] lahko o dobri v rsto 
izdelave igralnega avtomata […] samo, če ustreza tem z ahtevam:
1. Najkrajši mogoči čas trajanja igre je pe t sekund, pri čemer vložek ne sme p resegati 20 c entov in 
dobitek v tem č asu znaša največ 2 EUR.
[…]
3. Vsota izgub (vložki, od ka terih so odšteti dobitki) v eni uri ne sme p reseči 80 EUR.
[…]“
10 Zakon d ežele Hamburg o odobritvi javnih igralnic (Hamburgisches Gesetz über die Zulassung einer 
öffentlichen Spielbank), kakor je bil spremenjen, v členu 3 določa:
„1.Podjetje, ki u pravlja z igralnico, mora s vobodnemu in hanzeatskem u me stu H amburg plačati 
dajatev v zvezi z igralnicami, ki z naša 70 % bruto proizvoda o d iger. Poleg tega mora plačati posebno 
dajatev v višini 20 % bruto proizvoda o d iger. […]
2. Dajatev v zvezi z igralnicami iz odstavka 1 se zniža za znesek dolgovanega [DDV], ki g a je treba 
plačati v skladu z [UStG] n a podlagi dohodkov, ustvarjenih z upravljanjem z igralnico […]“
11 Člen 4(1) z akona o igralnicah d ežele S chleswig-Holstein ( Spielbankgesetz d es L andes 
Schleswig-Holstein), kakor je bil spremenjen, določa:
„Dajatev v zvezi z igralnicami znaša 50 % bruto prihodka o d iger. Dolgovani [DDV], plačan v skladu 
z [UStG] n a podlagi dohodkov, ustvarjenih z upravljanjem z igralnicami, se odšteje od da jatve v zvezi 
z igralnicami.“
4 ECLI:EU:C:2013 :687SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
12 Člen 7 zakona o igralnicah d ežele M ecklenburg-Predpomorjanska ( Spielbankgesetz d es Landes 
Mecklenburg-Vorpomme rn) določa:
„(1)Upravljanje z igralnico je obdavčeno z dajatvijo v zvezi z igralnicami.
(2) Dajatev v zvezi z igralnicami znaša:
1. 25 %, če so bruto prihodki od iger v proračunskem l etu manjši ali enaki 500 000 ,00 EUR,
[…]
5. 80 % za bruto prihodke o d iger, ki s o v proračunskem l etu ve čji od 10 milijonov EUR.
[…]
(7) […] Dolgovani [DDV], plačan v skladu z [UStG] i n ka terega obveznost nastane z upravljanjem 
z igralnico, se odbije od da jatve v zvezi z igralnicami.“
Spor o glavni stvari in vprašanja za predhodno odločanje
13 Tožeča stranka v postopku v glavni stvari j e v poslovnem l etu 2010 u pravljala z igralnimi avtomati 
v sedmih igralnih salonih v deželah Hamburg, Schleswig-Holstein in M ecklenburg-Predpomorjanska. 
Upravljanje s temi avtomati je na podlagi zadevnih občinskih predpisov obeh zadnjenavedenih dežel in 
zakona dežele Hamburg obdavčeno z dajatvijo na prireditve, izračunano n a podlagi davčne stopnje in 
davčne osnove, ki s e v posameznih občinah razlikuje.
14 Tožeča stranka v postopku v glavni stvari j e vsak me sec pri vsakem i gralnem a vtomatu z uporabo 
elektronske n aprave z a nadzor dvignila zbrani znesek, to pomeni denar, ki g a igralci vplačajo in od 
katerega je treba odšteti denar, ki j im je izplačan, pri čemer se tem z branim z neskom p rištejejo 
dajatve, odštejejo pa vnosi v avtomat (v nadaljevanju: izkupički iz zbiralnika). Igralni avtomati imajo 
poleg zbiralnika š e hopper, to je zalogovnik žetonov in plačil. Tovrstni zalogovnik ima predal 
s kovanci za 20 c entov in predal s kovanci za 2 EUR t er ga ob začetku o bratovanja avtomata napolni 
upravljavec. Ko igralci vstavljajo ko vance za 20 centov in za 2 EUR, ti padajo v hopper, dokler se ne 
napolni, presežek pa se nato samodejno p renese v zbiralnik. Preostali vstavljeni kovanci in bankovci pa 
gredo ve dno n eposredno v zbiralnik, ka terega vsebina se elektronsko s ešteva. Spremem be vsebine 
hopperja so zabeležene z napravo za nadzor in so tudi upoštevane pri izračunu izkupička iz zbiralnika.
15 Igralni avtomati imajo števec denarja in števec „točk“. Vneseni denar v prvi fazi ustvari d obroimetje 
v števcu denarja. Avtomat pretvorbo denarja v točke z abeleži kot „vložek“, pretvorba točk v denar pa 
je registrirana ko t „dobitek“, pri čemer ena točka u streza enemu centu. Točke igralcu omogočajo 
začetek igre. Število točk, d odeljenih igralcu, ki j e zabeleženo n a števcu, lahko i gralec kadar ko li 
pretvori v denarni znesek na števcu denarja, pri čemer se znesek, ki j e zabeležen na števcu denarja, 
lahko kadar ko li izplača.
16 Pretvorba iz števca denarja v števec točk, to je „vložek“ v smislu uredbe SpielV, je dvojno o mejena, in 
sicer ne sme p reseči 20 c entov na 5 sekund ter 80 EUR n a uro, po odbitku d obitkov. Če je dosežena 
omejitev 80 EUR n a uro, se v tej uri iz števca denarja v števec točk ne sme i zvesti nobena pretvorba več 
(t. i. premor za pretvorbo). Spremem b števila točk v števcu točk (klikov, vložkov, izgub ali dobitkov 
v običajnem j ezikovnem p omenu) ne urejajo no beni predpisi.
17 Letni znesek vseh me sečnih izkupičkov iz zbiralnika vseh igralnih avtomatov tožeče stranke v postopku 
v glavni stvari je v proračunskem l etu 2010 z našal 1 018 041 ,78 EUR ( tako imenovani bruto izkupiček). 
Družba M etropol je na podlagi 19-odstotne splošne stopnje nemškega DD V in ugotovljene da včne
ECLI:EU:C:2013 :687 5SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
 osnove z a DD V v višini 855 497 ,29 EUR ( tako i menovani neto izkupiček, in sicer 100 /119 o d 
1 018 041 ,78 EUR) izračunala znesek DD V v višini 162 544 ,49 EUR, ki p redstavlja skoraj celoten 
dolgovani DD V. DD V, ki s e p lača za vse p reostale o bdavčljive i zvršene transakcije, znaša 
1 790 ,20 EUR. Ker je družba Metropol ob upoštevanju odbitega vstopnega DD V plačala znesek v višini 
69 355 ,76 EUR, je Finanzamt z odločbo o odmeri da vka z dne 29. marca 2012 p reostali dolgovani 
znesek na tej podlagi določil na 94.978,93 EUR.
18 Družba M etropol je pri p redložitvenem s odišču zoper to odločbo vložila tožbo. Tožeča stranka 
v postopku v glavni stvari n amreč me ni, da s o načini obdavčitve p rometa igralnih avtomatov 
v nasprotju s pravom U nije, zlasti z načeli sorazmernosti, prevalitve in nevtralnosti DD V. Zato dr užba 
Metropol predložitvenemu sodišču predlaga, naj odločbo o odmeri DD V za proračunsko l eto 2010 
spremeni tako, da z niža znesek tega da vka z 94.978,93 EUR n a 1.790,20 EUR. Finanzamt predlaga, naj 
se ta tožba zavrne.
19 Predložitveno s odišče, ki o dloča o tej tožbi, opozarja, prvič, na to, da s e na drugih področjih da vek, ki 
se dovolj razlikuje od DD V, lahko ve dno p obira p oleg njega.
20 To sodišče me ni, drugič, da m ora b iti DD V v skladu s členom 1(2), prvi stavek, D irektive o DDV 
povsem s orazmeren s ceno o pravljenih storitev. Sodišče je v sodbi z dne 5. maja 1994 v zadevi Glawe 
(C-38/93, ZOdl., str. I-1679 ) sicer res razsodilo, da da včna osnova pri igralnih avtomatih v tej zadevi, 
ki so zasnovani tako, da s e določen odstotek igralnih vložkov igralcem i zplača ko t dobitek, ne zajema 
zakonsko o bvezno d oločenega dela celote igralnih vložkov, ki u streza dobitkom, ki s o bili izplačani 
igralcem. Izhajajoč iz te sodne prakse pa naj bi se v Nemčiji razvila praksa, da s e v davčno o snovo ne 
vzame v sota vseh vložkov, ampak le vsebina zbiralnika d enarja, praviloma na ko ledarski me sec. 
Vendar n aj bi bili me sečni izkupički iz zbiralnika o dvisni od dobitkov in izgub ra zličnih igralcev in 
tako n aj ne bi bilo no bene zveze me d izterljivim DD V in vložkom posameznega igralca.
21 Predložitveno s odišče poleg tega pojasnjuje, da s o bile minimalne kvote dobitkov v višini 60 % vložkov, 
ki so v Nemčiji veljale do kon ca leta 2005 , leta 2006 u kinjene in nadomeščene z omejitvijo vložkov in 
izgub na časovno e noto. S tehnološkega vidika n aj bi imeli hopperji, ki s o inovacija igralnih avtomatov, 
načeloma enako funkcijo ko t starejši „zbiralniki“ iz zgoraj navedene sodbe Glawe, vendar u pravljavec 
do vsebine hopperjev lahko kadar ko li dostopa.
22 Tretjič, nacionalno s odišče izraža dvome v zvezi z razlago v točki 24 s odbe z dne 8. junija 1999 
v združenih zadevah P elzl in dr ugi (C-338/97, C-344/97 in C -390/97, ZOdl., str. I-3319 ) in 
v točkah 28, 31 , 34 in 37 s odbe z dne 3. oktobra 2006 v zadevi Banca popolare di C remona 
(C-475/03, ZOdl., str. I-9373 ), v skladu s katerima je za DD V značilno, da s e prevali na kon čnega 
potrošnika. Iz teh sodb namreč ni razvidno, ali je možnost prevalitve DD V zgolj tipična značilnost 
DDV ali pogoj za njegovo pobiranje. Če so bile cene predmet omejitev, kakor v postopku v glavni 
stvari, podjetje ne more zvišati cen storitev in DD V prevaliti na potrošnika, če je v svojih izračunih že 
doseglo prag najvišjih dovoljenih cen.
23 To sodišče na četrtem me stu pojasnjuje, da v Nemčiji za igre na srečo obstajata dve p ravni ureditvi. 
Tako n aj bi, prvič, upravljavci igralnic potrebovali kon cesijo in vložki ter dobitki naj bi bili načeloma 
neomejeni. Igralnice m orajo v skladu z zakoni o igralnicah dežel Hamburg, Schleswig-Holstein in 
Mecklenburg-Predpomorjanska p lačati posebno da jatev v zvezi z igralnicami, ki j e zasnovana tako, da 
v veliki me ri pobere njihov donos. Ustanovitev igralnih salonov pa je načeloma prosta, čeprav je 
upravno n adzorovana in urejena s predpisi. Upravljavci igralnih salonov so praviloma obdavčeni 
s posebno kra jevno da jatvijo na prireditve.
24 Ker je bila oprostitev DD V, ki j e prej veljala za igralnice, leta 2006 u kinjena, so te zdaj dolžne plačati ta 
davek, ki s e odbije od da jatve v zvezi z igralnicami, ki j e višja od DD V. Določen sistem o bdavčitve p o 
mnenju predložitvenega sodišča omogoča obidenje načela da včne nevtralnosti. Država članica bi
6 ECLI:EU:C:2013 :687SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
 namreč za dve primerljivi skupini zavezancev lahko u vedla posebno n acionalno da jatev, ki j e ni mogoče 
označiti kot prometni davek, in za eno o d teh skupin določiti odbitek DD V od posebne dajatve. Vendar 
v obravnavanem p rimeru ne gre za to.
25 Nazadnje, po mnenju predložitvenega sodišča zakono daja v postopku v glavni stvari da včne dolžnike 
DDV zlasti ne spodbuja k temu, da b i za prejete storitve z ahtevali pravilno i zdajo ra čuna, ker kljub 
temu da b i bili ob neizdaji ali nepravilni izdaji računa sicer res prikrajšani za pravico do odbitka 
vstopnega da vka, tako p ovečani dolg DD V, ki s e odbije od da jatve v zvezi z igralnicami, nanje ne bi 
imel nobenega finančnega vp liva.
26 V teh okoliščinah je Finanzgericht H amburg odločilo, da p rekine odločanje in da S odišču v predhodno 
odločanje predloži ta vp rašanja:
„1.Ali je treba člen 401 v povezavi s členom 135(1)(i) Direktive [o DD V] razlagati tako, da s e da vek 
na dodano v rednost in nacionalne posebne da jatve o d iger na srečo smejo pobrati le alternativno, 
ne ku mulativno?
2. Če je odgovor na prvo vp rašanje pritrdilen:
Če se v skladu z nacionalnimi predpisi pri igrah na srečo pobirata da vek na dodano v rednost in 
posebna da jatev, ali to povzroči, da s e ne pobere bodisi davek na dodano v rednost bodisi posebna 
dajatev, ali pa je odločitev, katera od teh da jatev se sme p obrati, odvisna od nacionalnega prava?
3. Ali je treba člena 1(2), prvi stavek, in 73 D irektive [ o DD V] razlagati tako, da n asprotujeta 
nacionalnemu predpisu ali praksi, v skladu s katero je pri obratovanju igralnih avtomatov […] 
vsebina zbiralnika d enarja (‚zbiralnik denarja z elektronskim š tevcem‘) avtomata po izteku 
določenega obdobja osnova za odmero?
4. Če je odgovor na tretje vp rašanje pritrdilen:
Kako se namesto tega določi osnova za odmero?
5. Ali je treba člena 1(2), prvi stavek, in 73 D irektive [o DD V] razlagati tako, da j e predpostavka z a 
pobiranje da vka n a dodano v rednost to, da p odjetnik lahko p revali davek na dodano v rednost na 
prejemnika storitve? Po potrebi: Kaj se razume ko t prevalitev? Ali prevalitev zajema zlasti pravno 
dopustnost ustrezno v isoke cene za blago ali storitve?
6. Če je pri pe tem vp rašanju pravna dopustnost visoke cene predpostavka:
Ali je treba člena 1(2), prvi stavek, in 73 D irektive [o DD V] razlagati tako, da j e treba predpise, ki 
omejujejo plačilo za blago ali storitve, za ka tere se plača da vek na dodano v rednost, uporabljati 
v skladu s pravom U nije tako, da s e določeno p lačilo ne šteje za vključeno, ampak dodano da vku 
na dodano v rednost, tudi če gre za nacionalne predpise o ureditvi plačil, ki t ega ne določajo 
izrecno?
7. Če je odgovor na peto vp rašanje pritrdilen, na šesto in tretje pa nikalen:
Ali se v tem p rimeru da vek na dodano v rednost ne pobere za celotni promet igralnega avtomata 
ali le za del, pri ka terem p revalitev n i mogoča, in ka ko s e ta del potem d oloči – po prometu, pri 
katerem n i mogoče zvišati vložka n a igro, ali po prometu, pri ka terem n i mogoče zvišati prometa 
vsebine zbiralnika d enarja na uro?
ECLI:EU:C:2013 :687 7SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
8. Ali je treba člen 1(2) Direktive [o DD V] razlagati tako, da n asprotuje nacionalni ureditvi, s katero 
dajatev, po ka teri se dolgovani da vek na dodano v rednost v natančnem z nesku o dbije od te 
dajatve, ni usklajena?
9. Če je odgovor na osmo vp rašanje pritrdilen:
Ali odbitek da vka n a dodano v rednost od neusklajene nacionalne da jatve p ri podjetjih, ki j im je 
naložena ta da jatev, pripelje do tega, da s e da vek na dodano v rednost ne sme p obrati pri njihovih 
konkurentih, ki s icer niso zavezani tej, ampak dr ugi posebni dajatvi in za ka tere tak odbitek ni 
določen?“
Vprašanja za predhodno odločanje
Prvo vprašanje
27 Predložitveno s odišče želi s prvim vp rašanjem i zvedeti, ali je treba člen 401 D irektive o DDV 
v povezavi s členom 135(1)(i) te dir ektive ra zlagati tako, da s e DD V in nacionalne posebne da jatve o d 
iger na srečo lahko p obirajo le alternativno, in ne ku mulativno.
28 V zvezi s tem j e treba opozoriti, da v skladu s členom 401 D irektive o DDV „ta dir ektiva ne preprečuje, 
da dr žava članica ohrani ali uvede da vke […] na stave in igre na srečo, […] in, bolj splošno, katerekoli 
davke, dajatve ali obremenitve, ki j ih ni mogoče označiti kot prometne da vke […]“. Besedilo tega člena 
torej ne nasprotuje temu, da dr žave č lanice dohodke ku mulativno o bdavčijo z DDV in s posebno 
dajatvijo, ki j e ni mogoče označiti kot prometni davek (glej v tem s mislu sodbo z dne 8. julija 1986 
v zadevi Kerrutt, 73/85, ZOdl., str. 2219 , točka 22).
29 Natančneje, v zvezi z igrami na srečo je Sodišče že razsodilo, prvič, da j e treba člen 135(1)(i) Direktive 
o DDV, ki me d dr ugim d oloča oprostitev p lačila DD V za te igre „pod pogoji in omejitvami, ki j ih 
določi vsaka dr žava članica“, razlagati tako, da p ristojnost, ki j o imajo dr žave č lanice za določitev 
pogojev in omejitev za oprostitev o d DD V in ki j e določena s to določbo, omogoča, da dr žave članice 
od DD V oprostijo le nekatere igre na srečo (sodba z dne 10. junija 2010 v zadevi Leo-Libera, C-58/09, 
ZOdl., str. I-5189 , točka 39).
30 Drugič, Sodišče je v točki 38 t e sodbe tudi ra zsodilo, da j e v zvezi z načelom da včne nevtralnosti 
neupoštevno, da s e višina neusklajenega da vka n a igre na srečo, ki s o ga dolžni plačati nekateri 
prireditelji iger na srečo, ki s o zavezanci za plačilo DD V, spreminja glede na DD V, ki g a je treba 
plačati na podlagi opravljanja te dejavnosti. Sodišče je tako ž e potrdilo, da p ravo Unije načeloma ne 
nasprotuje ku mulativnemu pobiranju DD V in dr uge splošne da jatve v zvezi z igrami na srečo, ki j e ni 
mogoče označiti kot prometni davek.
31 Kot je razvidno iz predložitvene odločbe in stališč, predloženih Sodišču, pa ni sporno, da da jatev n a 
prireditve v postopku v glavni stvari n i mogoče označiti kot prometni davek.
32 Glede na navedeno j e treba na prvo vp rašanje odgovoriti, da j e treba člen 401 D irektive o DDV 
v povezavi s členom 135(1)(i) te dir ektive ra zlagati tako, da s e DD V in posebna nacionalna da jatev o d 
iger na srečo lahko p obirata ku mulativno, pod pogojem, da t e dajatve n i mogoče označiti kot prometni 
davek.
Drugo vprašanje
33 Ker je bilo dr ugo vp rašanje postavljeno z golj za primer, da b i Sodišče na prvo vp rašanje odgovorilo 
pritrdilno, na to vp rašanje ni treba odgovoriti.
8 ECLI:EU:C:2013 :687SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
Tretje vprašanje
34 Predložitveno s odišče želi s tretjim vp rašanjem i zvedeti, ali je treba člena 1(2), prvi stavek, in 73 
Direktive o DDV ra zlagati tako, da n asprotujeta nacionalnemu predpisu ali praksi, v skladu s katero se 
pri upravljanju z igralnimi avtomati za da včno o snovo šteje izkupiček iz zbiralnika t eh avtomatov, 
zbran po izteku d oločenega obdobju.
35 Najprej je treba opozoriti, da da včna osnova opravljanja storitev ali dobave b laga v skladu s členom 73 
Direktive o DDV zajema „vse, kar p redstavlja plačilo, ki g a je prejel ali ga bo prejel […] izvajalec od […] 
prejemnika a li tretje osebe za te dobave, vključno s subvencijami, ki s o neposredno p ovezane s ceno 
takšnih dobav“.
36 Poleg tega je Sodišče že razsodilo, da j e sorazmernost DD V s cenami zadevnih storitev ali blaga, kot 
izhaja iz člena 1(2), prvi pododstavek, D irektive o DDV, ena od osrednjih značilnosti tega usklajenega 
davka (glej v tem s mislu sodbo z dne 31. marca 1992 v zadevi Dansk Denkavit in Poulsen Trading, 
C-200/90, ZOdl., str. I-2217 , točka 11; zgoraj navedeno s odbo Pelzl in dr ugi, točka 25, in sodbo z dne 
11. oktobra 2007 v združenih zadevah KÖGÁZ in dr ugi, C-283/06 in C-312/06, ZOdl., str. I-8463 , 
točka 40).
37 V vseh zadevah, v katerih so bile izdane sodbe, navedene v prejšnji točki, se je Sodišče na sorazmernost 
DDV sklicevalo le, da b i ugotovilo, ali je nacionalni davek ali davčni prispeve k, ki g a odmeri zadevna 
država članica, mogoče označiti kot prometni davek in ali ta zato ne more biti kumulativno o dmerjen 
skupaj z DDV, usklajenim v Uniji. Predmet teh sodb pa ni bil odgovor na vp rašanje, ali mora b iti 
DDV sorazmeren s plačili, ki j ih opravi več prejemnikov storitve z apletene dejavnosti, ki j e ko t taka 
obdavčena z DDV, še manj pa na vp rašanje, ali mora biti ta da vek v vseh primerih nujno s orazmeren 
s plačili, ki j ih opravi vsak posamezni prejemnik.
38 V zvezi s tem p a je treba ugotoviti, da s e načelo sorazmernosti DD V lahko n anaša le na davčno o snovo. 
Čeprav davčna osnova večinoma ustreza ceni, ki j o mora kon čni potrošnik plačati v zameno z a storitev 
ali dobavo blaga, je iz samega besedila člena 73 D irektive o DDV ra zvidno, da n i vedno n ujno t ako. 
V skladu s tem č lenom tvori da včno o snovo namreč vse, kar p redstavlja plačilo, ki g a za dobavo 
„prejme“ izvajalec od prejemnika a li „tretje osebe […], vključno s subvencijami, ki s o neposredno 
povezane s ceno t akšnih dobav“. Tako s e da včna osnova določi na podlagi plačila, ki g a zavezanec 
dejansko p rejme, in ne na podlagi tega, kar d oločen prejemnik plača v konkretnem p rimeru (glej 
v tem s mislu zlasti sodbo z dne 19. junija 2003 v zadevi First Ch oice Holidays, C-149/01, ZOdl., 
str. I-6289 , točke o d 28 d o 31 in navedena sodna praksa).
39 Zato da včna praksa, kakršna je v postopku v glavni stvari, v skladu s katero se šteje, da j e da včna 
osnova za dohodke, ustvarjene z igralnimi avtomati, me sečni izkupiček iz zbiralnika, ki j e odvisen od 
zneskov dobitkov in izgub ra zličnih igralcev, ne kr ši prava U nije zgolj zato, ker naj ne bi bilo 
nikakršnega odnosa sorazmernosti me d izterljivim DD V in posamičnimi vložki posameznih igralcev.
40 Sodišče je poleg tega že razsodilo, da j e v primeru igralnih avtomatov, ki s o na podlagi zakonskih 
obveznosti zasnovani tako, da s e igralcem v obliki dobitkov izplača povprečno n ajmanj 60 % njihovih 
vložkov, plačilo, ki g a dejansko p rejme u pravljavec, ki da a vtomate na razpolago, sestavljeno le iz dela 
vložkov, s katerim lahko u pravljavec dejansko ra zpolaga za svoj račun (zgoraj navedena sodba Glawe, 
točka 9). Čeprav Sodišču v tej sodbi ni bilo treba odgovoriti na vp rašanje, ali načelo „individualne 
obdavčitve“ zahteva, da s e da včna osnova izračuna ob upoštevanju vložkov na igro ali partijo, 
z drugimi besedami, vložkov določenega igralca, pa je iz točk 5 in 14 te sodbe v povezavi s točkami 
od 27 d o 30 s klepnih predlogov generalnega pravobranilca Jacobsa v tej zadevi jasno ra zvidno, da j e 
Sodišče me nilo, da n i tako.
ECLI:EU:C:2013 :687 9SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
41 Ker so okoliščine v zadevi, v kateri je bila izdana zgoraj navedena sodba G lawe, podobne tem 
v postopku v glavni stvari, je odgovor Sodišča v tej sodbi mogoče prenesti na ta primer. Glede 
zakono daje v postopku v glavni stvari n amreč člen 12(2) uredbe SpielV v bistvu določa, da m orajo 
igralni avtomati igralcem d obitke izplačati na način, ki z agotavlja, da s e vsebina zbiralnika avtomata na 
dolgi rok poveča le za 33 EUR n a uro. V skladu s členom 13 S peilV, ki me d dr ugim d oloča dr uge 
omejitve gl ede vložkov, dobitkov in izgub igralcev, morajo biti avtomati zasnovani tako, da j e 
zagotovljena izpolnitev zahtev, ki i zhajajo iz uredbe SpielV in ki v odijo v omejitev izkupičkov, ki j ih je 
mogoče pobrati iz avtomatov.
42 V teh okoliščinah je plačilo, ki g a dejansko p rejme u pravljavec, ki da a vtomate na razpolago, pogojeno 
z „zakonskimi obveznostmi“ in je zato sestavljeno l e iz „dela vložkov, s katerim lahko t a dejansko 
razpolaga za svoj račun“ (glej zgoraj navedeno s odbo Glawe, točka 9, in sodbo z dne 19. julija 2012 
v zadevi International Bingo Technology, C-377/11, točka 26), in sicer iz izkupičkov iz zbiralnika p o 
izteku d oločenega obdobja.
43 Te ugotovitve ne more ovreči dejstvo, da s o imeli igralni avtomati v zadevi, v kateri je bila izdana zgoraj 
navedena sodba G rawe, vgrajen „zbiralnik“, ki j e bil namenjen temu, da j e igralcem i zplačeval 
z zakono m d oločene dobitke, me dtem ko s o zadevni igralni avtomati v postopku v glavni stvari v ta 
namen opremljeni s hopperjem. Iz predložitvene odločbe je namreč razvidno, da i ma hopper, ki je 
tehnološka inovacija igralnih avtomatov, načeloma enako funkcijo ko t starejši zbiralniki. V zvezi s tem 
prav tako n i upoštevno d ejstvo, ki g a poudarja predložitveno s odišče, da i ma upravljavec do vsebine 
hopperja dostop kadar ko li, glede na to, da j e po navedbah tega sodišča vsakršna spremem ba vsebine 
takega zalogovnika z abeležena z nadzorno n apravo in je tudi u poštevana pri izračunu izkupička iz 
zbiralnika. Tako je ta izkupiček iz zbiralnika, s katerim lahko u pravljavec dejansko ra zpolaga za svoj 
račun, mogoče natančno d oločiti.
44 V teh okoliščinah je treba na tretje vp rašanje odgovoriti, da j e treba člena 1(2), prvi stavek, in 73 
Direktive o DDV ra zlagati tako, da n e nasprotujeta nacionalnemu predpisu ali praksi, v skladu 
s katero se pri upravljanju z igralnimi avtomati za da včno o snovo šteje izkupiček iz zbiralnika teh 
avtomatov po izteku d oločenega obdobja.
Četrto vprašanje
45 Ker je bilo četrto vp rašanje postavljeno z golj za primer, da b i Sodišče na tretje vp rašanje odgovorilo 
pritrdilno, na to vp rašanje ni treba odgovoriti.
Peto, šesto in sed mo v prašanje
46 Predložitveno s odišče s petim, šestim in sedmim vp rašanjem, ki j ih je treba obravnavati skupaj, v bistvu 
sprašuje, ali je treba člena 1(2), prvi stavek, in 73 D irektive o DDV ra zlagati tako, da j e pogoj za 
pobiranje DD V, da g a lahko u pravljavec prevali na igralca, in ali ta možnost po potrebi zajema pravno 
dopustnost ustrezno v išje cene. Če je tako, želi predložitveno s odišče izvedeti, ali je treba nacionalno 
zakono dajo, ki o mejuje plačilo upravljavca za blago ali storitve, za katere se plačuje DD V, izvajati tako, 
da d oločeno p lačilo ne vključuje DD V. Predložitveno s odišče nazadnje Sodišče sprašuje, ali v tem 
primeru m orebitno n epobiranje DD V zato, ker ga domnevno n i mogoče prevaliti, velja za celotni 
promet, ustvarjen z igralnimi avtomati, ali samo za del tega prometa, glede ka terega DD V ni mogoče 
prevaliti.
47 Da bi predložitvenemu sodišču podali ko risten odgovor, je treba najprej pojasniti, da s o v skladu 
z ustaljeno s odno p rakso Sodišča cilji varstva potrošnikov, preprečevanja spodbujanja dr žavljanov 
k čezmerni porabi pri igranju ter preprečevanja vznemirjanja družbenega reda n a splošno me d dr ugim 
nujni razlogi v splošnem i nteresu, ki l ahko u pravičijo omejitve svobode opravljanja storitev, in ke r na 
ravni Unije zakono daja o igrah na srečo ni usklajena, mora n a tem p odročju vsaka dr žava članica na
10 ECLI:EU:C:2013 :687SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
 podlagi lastne lestvice vrednot presojati zahteve z a varstvo zadevnih interesov, če postavljene omejitve 
izpolnjujejo pogoje, ki i zhajajo iz sodne prakse Sodišča v zvezi z njihovo sorazmernostjo (glej v tem 
smislu sodbo z dne 8. septembra 2009 v zadevi Liga Portuguesa de Futebol Profissional in Bwin 
International, C-42/07, ZOdl., str. I-7633 , točke 56, 57 in 59 ter navedena sodna praksa).
48 Konkretneje, obstoj „uravnavanja cen“ in/ali zakonske o mejitve izgub uporabnikov igralnih avtomatov 
je Sodišče načeloma implicitno s prejelo v zgoraj navedeni sodbi Glawe, zlasti glede njunega 
obravnavanja za namene pobiranja DD V. Sodišče je namreč v tej sodbi svojo odločitev u temeljilo 
z zakonsko kv oto dobitkov v višini 60 % in pojasnilo, da n i treba, da s o ti dobitki, ki s o v skladu 
z nemškim p ravom o bdavčeni, vključeni v davčno o snovo (glej zgoraj navedeno s odbo G lawe, 
točka 9). Tako je bila v bistvu uvedba omejitve z neska izgub za igralce v igrah na srečo in s tem 
omejitev izkupička, ki g a prejmejo upravljavci teh iger, v pravu Unije že priznana.
49 Iz tega izhaja, da s o države članice na področju iger na srečo in denarnih iger načeloma upravičene do 
začasnega ali absolutnega omejevanja zlasti vložkov, dobitkov in izgub igralcev. Če se je država članica 
tega upravičenja dejansko p osluževala, kakor se zdi v postopku v glavni stvari, se vp rašanje glede 
povečanja izkupička, ki g a prejmejo u pravljavci igralnih a vtomatov, prek o mejitev, določenih 
v upoštevni zakono daji, da b i se jim omogočilo, da DD V v večji me ri prevalijo na igralce, ne postavlja. 
V teh okoliščinah je namreč tako p ovečanje na pravno d opusten način preprosto prepovedano.
50 Dalje, ugotoviti je treba, da pe to, šesto in sedmo vp rašanje temeljijo na predpostavki, da n acionalna 
ureditev, kakršna je v postopku v glavni stvari, upravljavcem i gralnih avtomatov ne omogoča, da DD V 
v celoti prevalijo na kon čne potrošnike, torej na igralce. Poleg tega je odgovor na ta vprašanja za rešitev 
spora v postopku v glavni stvari n ujen le, če je ta predpostavka p ravilna.
51 Vendar s e ne zdi, da u reditev, kakršna je v postopku v glavni stvari, onemogoča prevalitev DD V na 
končne potrošnike.
52 Kot je namreč razvidno iz predložitvene odločbe, v obravnavanem p rimeru da včno o snovo tvorijo le 
neto izkupički iz zbiralnika, in sicer izkupički iz zbiralnika, od ka terih je odštet dolgovani DD V. 
Poudariti je treba, da v skladu z zakono dajo v postopku v glavni stvari da včna osnova za DD V zajema 
le izkupičke, ki j ih upravljavec igralnih avtomatov dejansko p rejme i z igralnih avtomatov, in dolgovani 
DDV, izračunan s predpisano s topnjo DD V in neto izkupičkom iz zbiralnika, ki j e da včna osnova, so 
prav tako d ejansko p lačali kon čni potrošniki.
53 V teh okoliščinah je treba ugotoviti, da n acionalna ureditev, kakršna je v postopku v glavni stvari, ki 
določa omejitve p ri upravljanju z igralnimi avtomati zlasti glede vložkov, dobitkov in izgub igralcev n a 
časovno e noto, upravljavcu omogoča, da DD V, dolgovan na podlagi te dejavnosti, prevali na kon čne 
potrošnike.
54 Ker so pe to, šesto in sedmo postavljeno vp rašanje hipotetična, nanje ni treba odgovoriti.
Osmo v prašanje
55 Predložitveno s odišče z osmim vp rašanjem v bistvu sprašuje, ali je treba člen 1(2) Direktive o DDV 
razlagati tako, da n asprotuje nacionalnemu sistemu, ki d oloča neusklajeno da jatev i n v skladu 
s katerim se dolgovani DD V v natančnem z nesku o dbije od te dajatve.
56 Prvič, glede načela da včne nevtralnosti, na ka tero se predložitveno s odišče v zvezi s tem s klicuje, je 
treba opozoriti, da s e s tem n ačelom, ki j e temeljno n ačelo skupnega sistema o DDV, na področje 
DDV prenaša načelo enakega obravnavanja. To načelo povzroča zlasti, da da včni zavezanci ne smejo 
biti obravnavani različno gl ede podobnih storitev, ki s i me dsebojno kon kurirajo (glej zlasti sodbo 
z dne 19. decembra 2012 v zadevi Grattan, C-310/11, točka 28 in navedena sodna praksa).
ECLI:EU:C:2013 :687 11SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
57 Vendar ko t je pravilno p oudarila Komisija, načelo da včne nevtralnosti na področju DD V zavezuje 
k zagotavljanju enakega obravnavanja in nevtralnosti le v okviru tega usklajenega sistema. Ker se 
dolgovani DD V v skladu s predpisi v postopku v glavni stvari o dbije od neusklajene da jatve, in ne 
obratno, bi se v zvezi s tem v najslabšem p rimeru lahko p ojavljali dvomi o spoštovanju načela enakega 
obravnavanja v zvezi s to neusklajeno da jatvijo, in ne v zvezi z DDV. V zadevi v postopku v glavni 
stvari p a nikakor ne gre za to, saj je predložitveno s odišče pojasnilo, da t ožeča stranka v postopku 
v glavni stvari n i obdavčena z dajatvijo v zvezi z igralnicami.
58 Sodišče je poleg tega v odgovoru na v bistvu enako u temeljitev, kot je navedena v točki 56 te sodbe, 
ugotovilo, da j e v zvezi z načelom da včne nevtralnosti neupoštevno, da s e višina neusklajenega da vka 
na igre na srečo, ki s o ga dolžni plačati nekateri prireditelji iger na srečo, ki s o zavezanci za plačilo 
DDV, spreminja glede na DD V, ki g a je treba plačati na podlagi opravljanja te dejavnosti (glej zgoraj 
navedeno s odbo Leo-Libera, točka 38 in navedena sodna praksa).
59 Drugič, glede mogočih praktičnih težav, kakršna je ta, da s e prejemnika s toritev n e spodbuja, da o d 
svojega sopogodbenika p ridobi pravilno i zstavljen ra čun, je treba ugotoviti, da n iti predložitvena 
odločba niti stališča zainteresiranih ne vsebujejo podrobnih informacij, na podlagi ka terih bi bilo 
mogoče sklepati, da s o se take težave v Nemčiji že pojavile, oziroma presoditi njihov vp liv na pravilno 
delovanje usklajenega sistema DD V. Ker v zvezi s tem n i kon kretnih elementov, o mogočih posledicah 
te predpostavke, ki j o je navedlo predložitveno s odišče, ni treba odločiti.
60 V teh okoliščinah je treba na osmo vp rašanje odgovoriti, da j e treba člen 1(2) Direktive o DDV 
razlagati tako, da n e nasprotuje nacionalnemu sistemu, ki d oloča neusklajeno da jatev in v skladu 
s katerim se dolgovani DD V v natančnem z nesku o dbije od te dajatve.
Deveto vprašanje
61 Ker je bilo deveto vp rašanje postavljeno z golj za primer, da b i Sodišče na osmo vp rašanje odgovorilo 
pritrdilno, na to vp rašanje ni treba odgovoriti.
Stroški
62 Ker je ta postopek za stranke v postopku v glavni stvari e na od stopenj v postopku p red predložitvenim 
sodiščem, to odloči o stroških. S troški, priglašeni za predložitev s tališč Sodišču, ki n iso stroški 
omenjenih strank, se ne povrnejo.
Iz teh razlogov je Sodišče (prvi senat) razsodilo:
1. Člen 4 0 1 D irektive Sveta 2 0 0 6 / 1 1 2 / E S z dne 2 8. novembra 2 0 0 6 o skupnem sistemu davka 
na dodano v r ednost v povezavi s členom 1 3 5(1)(i) te d irektive je treba razlagati tako, da se 
davek n a dodano v r ednost in nacionalna posebna dajatev od ig er na srečo lahko pobirata 
kumulativno, pod pogojem, d a te d ajatve ni mogoče označiti kot prometni davek.
2. Člena 1(2), pr vi stavek, in 7 3 D irektive 2 0 0 6 / 1 1 2 j e treba razlagati tako, da ne nasprotujeta 
nacionalnemu predpisu ali praksi, v skladu s katero se pri upravljanju z igralnimi avtomati 
z možnostjo d obitka za davčno osnovo šteje izkupiček iz zbiralnika teh avtomatov po izteku 
določenega o bdobja.
12 ECLI:EU:C:2013 :687SODBAZDNE24.10.2013 –ZADEVAC-440/12
METROPOLSPIELSTÄTTEN
3. Člen 1(2) Direktive 2 0 0 6 / 1 1 2 j e treba razlagati tako, da ne nasprotuje nacionalnemu sistemu, 
ki določa neusklajeno dajatev in v skladu s katerim s e dolgovani DD V o dbije prav od te 
dajatve.
Podpisi