Zadeva C-35/11

Test Claimants in the FII Group Litigation

proti

Commissioners of Inland Revenue in The Commissioners for Her Majesty's Revenue & Customs

(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division)

„Člena 49 PDEU in 63 PDEU — Razdeljevanje dividend — Davek od dohodkov pravnih oseb — Zadeva C 446/04 — Test Claimants in the FII Group Litigation — Razlaga sodbe — Preprečevanje dvojnega ekonomskega obdavčevanja — Enakovrednost metode oprostitev plačila davka in metode odbitkov — Pojma ‚davčna stopnja‘ in ‚različna raven obdavčitve‘ — Dividende, prejete iz tretjih držav“

Povzetek – Sodba Sodišča (veliki senat) z dne 13. novembra 2012

Svoboda ustanavljanja – Prosti pretok kapitala – Davčna zakonodaja – Davek od dohodkov pravnih oseb – Oprostitev domačih dividend – Obdavčitev tujih dividend z odbitkom davka, ki ga je družba razdeljevalka dividend dejansko plačala v svoji državi članici rezidentstva – Dejanska stopnja obdavčitve dobička družb, ki je na splošno nižja od nominalne davčne stopnje – Nedopustnost – Utemeljitev – Nujnost zagotovitve doslednosti davčnega sistema – Neobstoj (člena 49 in 63 PDEU) Svoboda ustanavljanja – Prosti pretok kapitala – Davčna zakonodaja – Davek od dohodkov pravnih oseb – Odbitek akontacije, ki jo mora plačati družba rezidentka, ki prejme domače dividende, od davka, ki ga je plačala družba razdeljevalka dividend – Nemožnost, da družba rezidentka, ki prejme tuje dividende, odbije davek, ki se uporablja za razdeljeni dobiček in ga je družba rezidentka plačala v svoji državi rezidentstva – Tuji davek, ki ga plača odvisna družba – Akontacija davka, ki jo plača obvladujoča družba rezidentka – Nedopustnost (člena 49 in 63 PDEU) Svoboda ustanavljanja – Prosti pretok kapitala – Davčna zakonodaja – Davek od dohodkov pravnih oseb – Oprostitev plačila akontacije davka od dohodkov pravnih oseb, ki velja za družbe rezidentke, ki delničarjem razdelijo dividende, ki izhajajo iz domačih dividend – Izbirni sistem, ki družbam rezidentkam, ki delničarjem razdelijo dividende, ki izhajajo iz tujih dividend, omogoča vračilo davka od dohodkov pravnih oseb, plačanega kot akontacijo – Obveznost plačila navedene akontacije in naknadna zahteva za njeno vračilo – Neobstoj odbitka davka za delničarje navedenih družb – Tuji davek, ki ga plača odvisna družba – Akontacija davka, ki jo plača obvladujoča družba rezidentka – Nedopustnost (člena 49 in 63 PDEU) Pravica Evropske unije – Neposredni učinek – Nacionalne dajatve, ki niso združljive s pravom Unije – Obveznost vračila Svoboda ustanavljanja – Prosti pretok kapitala – Področje uporabe – Davčna zakonodaja – Davek od dohodkov pravnih oseb – Obdavčitev dividend – Davčna obravnava dividend, ki jih razdeli družba rezidentka tretje države – Obravnava, ki se ne uporablja izključno za položaje, v katerih obvladujoča družba izvršuje odločilen vpliv nad družbo razdeljevalko – Neuporabljivost določb o svobodi ustanavljanja – Uporabljivost določb o prostem pretoku kapitala (člena 49 in 63 PDEU) Svoboda ustanavljanja – Davčna zakonodaja – Davek od dohodkov pravnih oseb – Nacionalna zakonodaja, ki ne omogoča, da družba rezidentka na odvisne družbe nerezidentke, ki v tej državi niso obdavčene, prenese presežek akontacije davka – Dopustnost (člen 49 PDEU)

Člena 49 PDEU in 63 PDEU je treba razlagati tako, da nasprotujeta zakonodaji države članice, v skladu s katero se za domače dividende uporablja metoda oprostitev, za tuje dividende pa metoda odbitkov, če je dokazano, da je dobropis davka, do katerega je upravičena družba prejemnica dividend v okviru metode odbitkov, enak znesku davka, ki se dejansko plača od dobička, iz katerega se razdelijo dividende, in da je dejanska stopnja obdavčitve dobička družb v zadevni državi članici na splošno nižja od predpisane nominalne davčne stopnje. V primeru razdelitve domačih dividend so namreč te pri družbi prejemnici dividend oproščene davka od dohodkov pravnih oseb, ne glede na davek, ki ga je plačala družba razdeljevalka dividend, to je tudi takrat, ko zaradi olajšav, ki jih uživa, ta družba ne dolguje davka ali plača davek od dohodkov pravnih oseb, nižji od nominalne stopnje, ki se uporablja. Nasprotno, uporaba metode odbitkov za tuje dividende bo povzročila dodatno obremenitev družbe rezidentke prejemnice dividend, če dejanska stopnja obdavčitve, uporabljena za dobiček družbe razdeljevalke dividend, ne doseže nominalne davčne stopnje, ki se uporablja za dobičke družbe rezidentke prejemnice dividend. V nasprotju z metodo oprostitev metoda odbitkov torej ne omogoča prenosa davčne olajšave za temeljni davek od dohodkov pravnih oseb, ki je bila odobrena družbi razdeljevalki dividend, na družbo delničarko. Zato davčna oprostitev dividend, ki jih je razdelila družba rezidentka, in uporaba metode odbitkov za dividende, ki jih je razdelila družba nerezidentka, ki upošteva dejansko stopnjo obdavčitve dobička v državi članici izvora, nista več enakovredni, če se za dobiček družbe rezidentke razdeljevalke v državi članici rezidentki uporablja nižja dejanska stopnja obdavčitve, kot je nominalna davčna stopnja, ki se uporablja. Takšna zakonodaja ni utemeljena z nujnostjo zagotovitve doslednosti nacionalnega davčnega sistema. Čeprav je namreč uporabo metode odbitkov za tuje dividende in metode oprostitev za domače dividende mogoče utemeljiti, zato da se prepreči dvojno ekonomsko obdavčevanje razdeljenega dobička, pa ni nujno, da se zaradi ohranitve doslednosti zadevnega davčnega sistema upošteva dejanska stopnja obdavčitve razdeljenega dobička za izračun davčne ugodnosti v okviru uporabe metode odbitkov na eni strani in sama nominalna davčna stopnja, ki se uporablja za razdeljeni dobiček v okviru metode oprostitev, na drugi strani. Nacionalna ureditev, v kateri se tudi v okviru metode odbitkov, ki se uporablja za tuje dividende, upošteva predvsem nominalna davčna stopnja, po kateri je bil obdavčen dobiček, iz katerega so bile razdeljene dividende, bi bila primerna za preprečevanje dvojnega ekonomskega obdavčevanja razdeljenih dobičkov in zagotovitev notranje doslednosti davčnega sistema, hkrati pa bi manj posegala v svobodo ustanavljanja in prosti pretok kapitala. (Glej točke od 46 do 48, od 60 do 62, 65 in točko 1 izreka.) Člena 49 PDEU in 63 PDEU nasprotujeta zakonodaji države članice, ki družbi rezidentki, ki je od druge družbe rezidentke prejela dividende, omogoča, da od zneska, ki ga mora kot akontacijo prva družba plačati iz naslova davka od dohodkov pravnih oseb, odbije znesek navedenega davka, ki ga je druga družba plačala kot akontacijo, medtem ko v primeru družbe rezidentke, ki je prejela dividende družbe nerezidentke, tako odbijanje ni dovoljeno glede davka, ki ustreza razdeljenemu dobičku, plačanemu v drugi državi članici, tudi če: — davka od dohodkov tujih pravnih oseb, s katerim je bil obdavčen dobiček, iz katerega se razdelijo dividende, ni plačala družba nerezidentka, ki je razdelila navedene dividende družbi rezidentki, oziroma ga ni plačala v celoti, ampak ga je plačala družba, ki je rezidentka države članice in je neposredno ali posredno odvisna od prve družbe; — akontacije davka od dohodkov pravnih oseb ni plačala družba rezidentka, ki je prejela dividende od družbe nerezidentke, ampak jo je plačala njena obvladujoča družba rezidentka v okviru sistema obdavčevanja skupine. (Glej točki 67 in 82 ter točko 2 izreka.) Člena 49 PDEU in 63 PDEU nasprotujeta zakonodaji države članice, ki medtem ko družbe rezidentke, ki delničarjem razdelijo dividende, ki izhajajo iz prejetih domačih dividend, oprosti plačila akontacije davka od dohodkov pravnih oseb, daje družbam rezidentkam, ki delničarjem razdelijo dividende, ki izhajajo iz prejetih tujih dividend, možnost, da se odločijo za ureditev, ki jim omogoča vračilo davka od dohodkov pravnih oseb, plačanega kot akontacija, vendar na eni strani te družbe zavezuje, da plačajo navedeni davek kot akontacijo in da nato zahtevajo njegovo vračilo, in na drugi strani ne določa davčnega odbitka za njihove delničarje, medtem ko bi ga ti prejeli v primeru razdelitve, ki bi jo opravila družba rezidentka na podlagi domačih dividend. Ti določbi Pogodbe takšni zakonodaji nasprotujeta tudi, če: — davka od dohodkov tujih pravnih oseb, s katerim je bil obdavčen dobiček, iz katerega se razdelijo dividende, ni plačala družba nerezidentka, ki je razdelila navedene dividende družbi rezidentki, oziroma ga ni plačala v celoti, ampak ga je plačala družba, ki je rezidentka države članice in je neposredno ali posredno odvisna od prve družbe; — akontacije davka od dohodkov pravnih oseb ni plačala družba rezidentka, ki je prejela dividende od družbe nerezidentke, ampak jo je plačala njena obvladujoča družba rezidentka v okviru sistema obdavčevanja skupine. (Glej točki 67 in 82 ter točko 2 izreka.) Pravo Unije je treba razlagati tako, da obvladujoča družba, ki je rezidentka države članice in ki je bila v okviru sistema obdavčevanja skupine v nasprotju s pravnimi pravili Unije prisiljena plačati akontacijo davka od dohodkov pravnih oseb od dela dobička, ki izhaja iz tujih dividend, lahko vloži tožbo za vračilo tega neupravičeno odmerjenega davka, če je ta višji od dodatne obdavčitve, ki jo je bila država članica upravičena naložiti za izravnavo nominalne davčne stopnje, po kateri je bil obdavčen dobiček, iz katerega se razdelijo tuje dividende, in ki je nižja od nominalne davčne stopnje, po kateri je bil obdavčen dobiček obvladujoče družbe rezidentke. Pravica do vračila dajatev, ki so bile v državi članici odmerjene s kršitvijo pravil prava Unije, je namreč posledica in dopolnitev pravic, ki jih posameznikom podeljujejo določbe prava Unije, ki take dajatve prepovedujejo. Država članica je torej načeloma dolžna vrniti dajatve, ki so bile odmerjene v nasprotju s pravom Unije. (Glej točki 84 in 87 ter točko 3 izreka.) Pravo Unije je treba razlagati tako, da se družba rezidentka države članice, ki ima v družbi rezidentki tretje države delež, ki ji omogoča odločilno vplivati na odločitve zadnjenavedene družbe in odločanje o njenih dejavnostih, lahko sklicuje na člen 63 PDEU, zato da bi izpodbijala skladnost zakonodaje navedene države članice o davčnem obravnavanju dividend tretjih držav, ki se ne uporablja izključno za primere, v katerih obvladujoča družba izvršuje odločujoč vpliv na družbo razdeljevalko dividend, s to določbo. Nasprotno, ker poglavje Pogodbe o svobodi ustanavljanja ne vsebuje nobene določbe, ki širi področje uporabe teh določb na primere, ki zadevajo ustanovitev družbe države članice v tretji državi ali ustanovitev družbe tretje države v državi članici, zakonodaja v zvezi z davčnim obravnavanjem dividend iz tretjih držav ne more spadati na področje uporabe člena 49 PDEU. Kadar je iz namena take nacionalne zakonodaje razvidno, da se lahko uporablja samo za naložbe za udeležbe, ki omogočajo izvajanje odločilnega vpliva na odločitve zadevne družbe in določanje njene dejavnosti, se ni mogoče sklicevati niti na člen 49 PDEU niti na člen 63 PDEU. Nasprotno, nacionalno ureditev v zvezi z davčnim obravnavanjem dividend tretjih držav, ki se ne uporablja izključno za položaje, v katerih obvladujoča družba izvršuje odločilen vpliv nad družbo, ki razdeljuje dividende, je treba preučiti glede na člen 63 PDEU. (Glej točke od 97 do 99 in 104 ter točko 4 izreka.) Člen 49 PDEU ne nasprotuje zakonodaji države članice, ki družbi rezidentki omogoča, da na odvisne družbe rezidentke prenese znesek akontacije davka od dohodkov pravnih oseb, ki je ni mogoče odbiti od davka od dohodkov pravnih oseb, ki ga mora ta prva družba plačati iz naslova danega obračunskega leta oziroma prejšnjih ali poznejših obračunskih let, da bi ga te odvisne družbe lahko odbile od davka od dohodkov pravnih oseb, ki so ga dolžne plačati, družbi rezidentki pa ne omogoča, da bi tak znesek prenesla na odvisne družbe nerezidentke, če te v tej državi članici niso obdavčene. Pravica prenesti presežek akontacije davka od dohodkov pravnih oseb na odvisno družbo namreč zagotavlja, da skupina družb, obdavčenih v isti državi članici, ne plača – samo zaradi te akontacije – več davka, kot je davčni dolg skupine v tej državi članici. Razširitev te pravice na družbe nerezidentke, ki v tej državi članici niso obdavčene, bi navedeni državi članici v bistvu odvzela zakonito pravico do obračunavanja dodatne obdavčitve tujih dividend, izplačanih iz dobička, ki je bil obdavčen po nominalni davčni stopnji, ki je nižja od stopnje, ki se uporablja v tej državi članici, in bi tako ogrozila uravnovešeno delitev davčnih pristojnosti med državami članicami. (Glej točke 106, 110 in 111 ter točko 5 izreka.)

Zadeva C-35/11

Test Claimants in the FII Group Litigation

proti

Commissioners of Inland Revenue in The Commissioners for Her Majesty's Revenue & Customs

(Predlog za sprejetje predhodne odločbe, ki ga je vložilo High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division)

„Člena 49 PDEU in 63 PDEU — Razdeljevanje dividend — Davek od dohodkov pravnih oseb — Zadeva C 446/04 — Test Claimants in the FII Group Litigation — Razlaga sodbe — Preprečevanje dvojnega ekonomskega obdavčevanja — Enakovrednost metode oprostitev plačila davka in metode odbitkov — Pojma ‚davčna stopnja‘ in ‚različna raven obdavčitve‘ — Dividende, prejete iz tretjih držav“

Povzetek – Sodba Sodišča (veliki senat) z dne 13. novembra 2012

Svoboda ustanavljanja — Prosti pretok kapitala — Davčna zakonodaja — Davek od dohodkov pravnih oseb — Oprostitev domačih dividend — Obdavčitev tujih dividend z odbitkom davka, ki ga je družba razdeljevalka dividend dejansko plačala v svoji državi članici rezidentstva — Dejanska stopnja obdavčitve dobička družb, ki je na splošno nižja od nominalne davčne stopnje — Nedopustnost — Utemeljitev — Nujnost zagotovitve doslednosti davčnega sistema — Neobstoj (člena 49 in 63 PDEU) Svoboda ustanavljanja — Prosti pretok kapitala — Davčna zakonodaja — Davek od dohodkov pravnih oseb — Odbitek akontacije, ki jo mora plačati družba rezidentka, ki prejme domače dividende, od davka, ki ga je plačala družba razdeljevalka dividend — Nemožnost, da družba rezidentka, ki prejme tuje dividende, odbije davek, ki se uporablja za razdeljeni dobiček in ga je družba rezidentka plačala v svoji državi rezidentstva — Tuji davek, ki ga plača odvisna družba — Akontacija davka, ki jo plača obvladujoča družba rezidentka — Nedopustnost (člena 49 in 63 PDEU) Svoboda ustanavljanja — Prosti pretok kapitala — Davčna zakonodaja — Davek od dohodkov pravnih oseb — Oprostitev plačila akontacije davka od dohodkov pravnih oseb, ki velja za družbe rezidentke, ki delničarjem razdelijo dividende, ki izhajajo iz domačih dividend — Izbirni sistem, ki družbam rezidentkam, ki delničarjem razdelijo dividende, ki izhajajo iz tujih dividend, omogoča vračilo davka od dohodkov pravnih oseb, plačanega kot akontacijo — Obveznost plačila navedene akontacije in naknadna zahteva za njeno vračilo — Neobstoj odbitka davka za delničarje navedenih družb — Tuji davek, ki ga plača odvisna družba — Akontacija davka, ki jo plača obvladujoča družba rezidentka — Nedopustnost (člena 49 in 63 PDEU) Pravica Evropske unije — Neposredni učinek — Nacionalne dajatve, ki niso združljive s pravom Unije — Obveznost vračila Svoboda ustanavljanja — Prosti pretok kapitala — Področje uporabe — Davčna zakonodaja — Davek od dohodkov pravnih oseb — Obdavčitev dividend — Davčna obravnava dividend, ki jih razdeli družba rezidentka tretje države — Obravnava, ki se ne uporablja izključno za položaje, v katerih obvladujoča družba izvršuje odločilen vpliv nad družbo razdeljevalko — Neuporabljivost določb o svobodi ustanavljanja — Uporabljivost določb o prostem pretoku kapitala (člena 49 in 63 PDEU) Svoboda ustanavljanja — Davčna zakonodaja — Davek od dohodkov pravnih oseb — Nacionalna zakonodaja, ki ne omogoča, da družba rezidentka na odvisne družbe nerezidentke, ki v tej državi niso obdavčene, prenese presežek akontacije davka — Dopustnost (člen 49 PDEU)