SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
SKLEPNI PREDLOGI GENERALNEGA PRAVOBRANILCA 
L. A. GEELHOEDA, 
predstavljeni 22. septembra 2005 1 
I - Uvod 
1. V tem predlogu za sprejetje predhodne 
odločbe Vestre Landsret (Zahodno regio­
nalno sodišče), Danska, sprašuje, ali 
v primeru, ko podjetje za prodajo in povratni 
najem avtomobilov kupuje rabljene avtomo­
bile, jih daje v najem in jih nazadnje spet 
proda, ta prodaja (1) šteje za dobavo, izvzeto 
iz sistema DDV po členu 13(B) Šeste 
direktive o DDV, 2 ali pa (2) sodi v poseben 
režim preprodaje rabljenega blaga, določen 
v členu 26a Šeste direktive o DDV. II - Pravna podlaga 
A - Pravo Skupnosti 
Šesta direktiva o DDV 
2. Člen 2 Šeste direktive o DDV določa 
njeno področje uporabe. Člen 2(1) direktive 
določa kot predmet DDV dobavo blaga ali 
storitev, ki jo davčni zavezanec, ki deluje kot 
tak, opravi na ozemlju države članice za 
plačilo. 
3. Člen 11 Šeste direktive o DDV določa, 
kako izračunati davčno osnovo pri dobavah 
(neuvoženega) blaga in storitev, ki sodijo 
v okvir te direktive. Splošno pravilo za ta 
izračun je v členu 11(A)(1), namreč, vse, kar 
pomeni plačilo, ki ga je prejel ali ga bo prejel 1 — Jezik izvirnika: angleščina. 
2 — Šesta direktiva Sveta z dne 17. maja 1977 o usklajevanju 
zakonodaje držav članic o prometnih davkih - Skupni sistem 
davka na dodano vrednost: enotna osnova za odmero 
(UL L 145 z dne 13. junija 1977, str. 1). 
I - 10686 
JYSKE FINANS 
dobavitelj od kupca, naročnika ali tretje 
osebe za te dobave, vključno s subvencijami, 
ki so neposredno povezane s ceno takšnih 
dobav. 
4. V naslovu X Šeste direktive o DDV so 
navedene oprostitve od DDV, to so dobave, 
prodane kupcu, pri katerih se pri prodaji 
DDV ne uporablja. Člen 13 določa izjeme, 
veljavne na ozemlju države, in obsega dva 
seznama. Na prvem, člen 13(A), so navedene 
standardne oprostitve za nekatere dejavnosti, 
ki so v „javnem interesu". Na drugem, 
člen 13(B), so navedene dodatne oprostitve. 
Upoštevni del tega člena določa: 
„Brez poseganja v druge določbe Skupnosti 
države članice pod pogoji, ki jih določijo 
zaradi zagotavljanja pravilne in enostavne 
uporabe oprostitev in preprečevanja vsakrš­
nih možnih utaj, izogibanj ali zlorab, opro­
stijo: 
[...] 
(c) dobave blaga, ki se v celoti uporabijo za 
dejavnost, oproščeno po tem členu ali 
členu 28(3) (b), če za to blago ni bilo 
mogoče uveljavljati pravice do odbitka ali če ob pridobitvi ali izdelavi blaga 
davek na dodano vrednost ni postal 
odbiten na podlagi člena 17(6)." 
5. Člen 17 Šeste direktive o DDV obravnava 
nastanek in obseg pravice nenaročnika do 
odbitka vstopnega davka. Člen 17(6) določa: 
„Najkasneje pred potekom štirih let od 
datuma začetka veljavnosti te direktive Svet 
na predlog Komisije soglasno odloči, kateri 
izdatki niso upravičeni do odbitka davka na 
dodano vrednost [...] 
Do začetka veljavnosti zgornjih pravil lahko 
države članice ohranijo vse izključitve, dolo­
čene v njihovih nacionalnih zakonodajah ob 
začetku veljavnosti te direktive." 
6. Svet do zdaj ni sprejel natančnejših pravil 
o izdatkih, upravičenih do odbitka, ki bi bila 
upoštevna za to zadevo. 
I - 10687 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
7. Člen 28(3)(b) določa, da lahko države 
članice med prehodnim obdobjem za ures­
ničitev Šeste direktive o DDV še naprej 
oproščajo dejavnosti iz Priloge F pod pogoji, 
ki jih določi zadevna država članica. 
Direktiva 94/5 
8. Direktiva 94/5 3 je bila sprejeta na podlagi 
člena 32 Šeste direktive o DDV, ki določa, da 
Svet sprejme sistem obdavčevanja Skupnosti, 
ki se uporablja za rabljeno blago, umetniške 
predmete, starine in zbirke. 4 Ta direktiva 
določa posebno ureditev za rabljeno blago, 
umetniške predmete, zbirke in starine, tako 
da Šesti direktivi o DDV dodaja nov člen 26a. 
9. Ta člen v bistvu določa tako imenovano 
„posebno ureditev", ki jo lahko v nekaterih 
okoliščinah preprodajalci rabljenega blaga 
uporabljajo namesto običajnih postopkov za 
DDV. Medtem ko je po običajnem postopku 
za DDV znesek, na katerega se izračuna 
DDV, polno plačilo, ki ga je preprodajalec prejel od naročnika, zmanjšan za znesek 
DDV tega plačila, je po posebni ureditvi 
vsota, na katero se izračuna DDV, stopnja 
dobička. Sledi pregled najpomembnejših 
določb člena 26a, pomembnih za to zadevo. 
10. Po členu 26a(A)(d) rabljeno blago po­
meni „premične stvari, ki so primerne za 
nadaljnjo uporabo takšne, kot so, ali po 
popravilu, razen umetniških predmetov, 
zbirk ali starin in razen plemenitih kovin 
ali dragega kamenja, kot določijo države 
članice". 
11. V skladu s členom 26a(B)(1) države 
članice za obdavčitev dobav rabljenega blaga, 
umetniških predmetov, zbirk in starin, ki jih 
opravijo obdavčljivi preprodajalci, uporablja­
jo posebno ureditev, po kateri se obdavčuje 
razlika v ceni, ki jo doseže obdavčljiv 
preprodajalec (to je „posebna ureditev"). 
Člen 26a(B)(2) določa, da se ta posebna 
ureditev uporablja, kadar zadevno blago 
dobavi obdavčljivemu preprodajalcu točno 
določena oseba znotraj Skupnosti, in sicer 
„— oseba, ki ni davčni zavezanec, ali 3 — Direktiva Sveta 94/5/ES z dne 14. februarja 1994 o dopolnitvi 
skupnega sistema davka na dodano vrednost in spremembi 
Direktive 77/388/EGS - Posebna ureditev za rabljeno blago, 
umetniške predmete, zbirke in starine (UL L 60 z dne 3. marca 
1994, str. 16). 
4 — Ta člen je bil črtan iz Šeste direktive o DDV z Direktivo 94/5. 
I - 10688 
JYSKE FINANS 
— drug davčni zavezanec, kolikor je do­
bava blaga, ki jo opravi ta drug davčni 
zavezanec, oproščena v skladu s čle­
nom 13(B)(c), ali 
— drug davčni zavezanec, kolikor dobava 
blaga, ki jo opravi ta drug davčni 
zavezanec, izpolnjuje pogoje za oprosti­
tev iz člena 24 in če vključuje osnovna 
sredstva, ali 
— drug obdavčljiv preprodajalec, kolikor je 
bila dobava blaga, ki jo opravi ta drug 
obdavčljiv preprodajalec, obdavčena 
z davkom na dodano vrednost po tej 
posebni ureditvi". 
12. V vsakem od teh primerov bi moral 
preprodajalec, če ne bi bilo posebne ureditve, 
izračunati DDV na celotno prejeto plačilo od 
naročnika in ga ne bi mogel odbiti. 13. Člen 26a(B)(3) določa davčno osnovo za 
dobavo blaga po posebni ureditvi, ki „je 
razlika v ceni, ki jo doseže obdavčljiv 
preprodajalec, zmanjšana za znesek davka 
na dodano vrednost, ki se nanaša na razliko 
v ceni. Ta razlika v ceni je enaka razliki med 
prodajno ceno, ki jo zaračuna obdavčljiv 
preprodajalec za blago, in nabavno ceno". 
14. Člen 26a(A)(e) določa „obdavčljivega 
preprodajalca" kot „davčnega zavezanca, ki 
v okviru svoje gospodarske dejavnosti kupuje 
ali pridobiva za svoje podjetje ali uvaža 
z namenom nadaljnje prodaje rabljeno blago 
in/ali umetniške predmete, zbirke ali sta­
rine". 
15. Člen 26a(B)(6) določa, da davčni zavez­
anci nimajo pravice do odbitka DDV za 
blago, ki ga obdavčljivi preprodajalec dobavi 
po tej posebni ureditvi. 
16. Člen 26a(B)(11) določa, da obdavčljivi 
preprodajalec lahko uporablja splošno ure­
ditev davka na dodano vrednost za vsako 
dobavo, ki se obdavčuje po posebni ureditvi 
v skladu z odstavkom 2 ali 4. 
I - 10689 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
B - Dansko pravo 
Splošne določbe o DDV 
17. Člen 4(1)(1) danskega zakona o DDV 
(glej nedavno prečiščen zakon št. 703 z dne 
8. avgusta 2003) določa, da „se davek 
obračuna na odplačno dobavljeno blago in 
storitve na Danskem". 
18. Člen 13(1) danskega zakona o DDV 
določa blago in storitve, oproščene DDV, ki 
so enaki navedenim v členu 13(A) Šeste 
direktive o DDV. 
19. Člen 13(2) danskega zakona o DDV 
določa: 
„Dobava blaga, ki je namenjeno samo 
dejavnosti, oproščeni DDV v skladu z od­
stavkom 1 tega člena, ali katerega nabava ali 
uporaba ni bila upravičena do odbitka 
v skladu s poglavjem 9, je oproščena DDV." 20. Poglavje 9 danskega zakona o DDV 
vsebuje naslednji člen, pomemben za to 
zadevo: 
„Člen 42. Podjetja ne morejo odbiti vstopne­
ga davka na dobave, ki se nanašajo na: 
(7) nakup in uporabo osebnih vozil, name­
njenih za prevoz največ devet ljudi (vendar 
s pridržkom določb odstavkov 4, 6 in 7) [...] 
Odstavek 6. Podjetja, ki trgujejo z motornimi 
vozili, jih dajejo v najem ali imajo avtošolo, 
lahko kljub določbam odstavka 1, točke 7, 
odbijejo davek na dodano vrednost, ki so ga 
plačala ob nakupu [...] za te dejavnosti." 
21. Člen 42(1)(7) tako temelji na določbi 
standstill člena 17(6) Šeste direktive o DDV, 
ki je državam članicam omogočalo ohraniti 
vse izjeme po nacionalnem pravu ob začetku 
veljavnosti direktive, dokler Svet ne razglasi 
pravil za uskladitev pravic do odbitka. 
I - 10690 
JYSKE FINANS 
22. Učinek člena 13(2) je takšen, da podjetja, 
ker sodijo pod člen 42(1)(7), nimajo pravice 
do odbitka, zato ne morejo prijaviti davka na 
prodajo vozil po slednjem členu. 
Določbe o DDV za rabljeno blago 
23. Danska je prenesla Direktivo 94/5 
v odstavkih od 69 do 71 zakona o DDV iz 
leta 1994 (zakon št. 375 z dne 18. maja 1994) 
in uporabila za vse v tej zadevi pomembne 
namene podobne pojme, kot jih uporablja 
direktiva. 
III - Dejansko stanje in postope 
24. Družba Jyske Finans A/S (v nadaljevanju: 
Jyske Finans) opravlja dejavnost lizinga 
avtomobilov, pri katerem od prodajalcev 
kupuje osebne avtomobile s tako imenova­
nimi „belimi tablicami" (to so na Danskem 
navadne registrske tablice) in jih nato da tem 
prodajalcem nazaj v najem (v nadaljevanju: 
prodaja in povratni najem). 25. Kot del tega posla družba Jyske Finans 
od prodajalcev kupuje tudi rabljene avtomo­
bile z belimi tablicami in jih da v najem 
drugim subjektom. Po najemu Jyske Finans 
te rabljene avtomobile preproda. 
26. Postopek v glavni stvari je povezan 
s tem, da je družba Jyske Finans med 
1. januarjem 1999 in 31. majem 2001 pre-
prodala 145 rabljenih avtomobilov. V vseh 
primerih prodajalci teh rabljenih avtomobi­
lov niso prijavili DDV na prodajo. Kot določa 
člen 13(2) danskega zakona o DDV zato, ker 
so ta podjetja pridobila te avtomobile, ne da 
bi imela pravico odbiti vstopni DDV, kar 
pomeni, da so te preprodaje oproščene DDV. 
27. Maja 2001 so danske davčne oblasti 
(Told-og Skatteregion Horsens) zahtevale, 
da jim Jyske Finans plača DDV na ceno 
preprodaje teh avtomobilov v višini 
2.236.413 DKK. 
28. Jyske Finans je 22. januarja 2003 vložila 
tožbo na Vestre Landsret in izpodbijala 
obveznost do plačila DDV na to vsoto, ker 
med drugim ta obveznost ni v skladu s Šesto 
direktivo o DDV, saj bi to plačilo DDV 
pomenilo dvojno obdavčenje. Dvojna obdav-
I - 10691 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
čitev bi nastopila zato, ker bi Jyske Finans 
v skladu s členom 42(6) danskega zakona 
o DDV imela pravico odbiti DDV na nakupe 
rabljenih avtomobilov, te pravice pa ne bi 
mogla uresničiti, saj prodajalci ob prodaji teh 
avtomobilov DDV dejansko niso plačali. 
29. V teh okoliščinah je Vestre Landsret 
Sodišču predložilo ti vprašanji: 
„1. Ali je treba člen 13(B)(c) v zvezi 
s členoma 2(1) in 11(A)(1)(a) Šeste 
direktive o DDV razlagati tako, da te 
določbe preprečujejo državi članici, da 
ohrani pravno stanje s svojim zakonom 
o davku na dodano vrednost, v skladu s 
katerim je davčni zavezanec, ki je v svoje 
poslovno premoženje pretežno vključil 
investicijsko blago, drugače kot prepro­
dajalci rabljenih vozil in drugi gospo­
darski subjekti, ki prodajajo rabljene 
avtomobile, zavezanec za DDV od pro­
daje tega investicijskega blaga tudi 
v primeru, ko je bilo blago kupljeno od 
davčnih zavezancev, ki niso obračunali davka na ceno blaga, zaradi česar ob 
njegovem nakupu ni bilo mogoče odbiti 
DDV? 
2. Ali je treba člen 26a(A)(e) Šeste direkti­
ve o DDV razlagati tako, da se pojem 
,obdavčljivi preprodajalec' nanaša samo 
na osebe, katerih glavna dejavnost sta 
nakup in prodaja rabljenih vozil, če je 
edini - ali glavni - namen nakupa 
zadevnega rabljenega blaga pridobitev 
dobička pri nadaljnji prodaji, ali pa se ta 
pojem nanaša tudi na osebe, ki to blago 
običajno preprodajo po izteku lizinga, 
pri čemer ta preprodaja v zgoraj nave­
denih okoliščinah [v predložitveni od­
ločbi] pomeni dodatno dejavnost 
splošne gospodarske dejavnosti lizinga?" 
30. V skladu s členom 23 Statuta Sodišča so 
pisna stališča v tem postopku vložili Jyske 
Finans, Nordania Finans A/S in BG Factoring 
A/S, Skatteministeriet in Kraljevina Danska, 
Helenska republika, Republika Poljska in 
Komisija Evropskih skupnosti. Ustna obrav­
nava je potekala 7. julija 2005 in na njej so 
predložile stališča vse stranke, ki so se 
pridružile postopku, razen Republike Poljske. 
I - 10692 
JYSKE FINANS 
IV - Presoja 
A - Prvo vprašanje 
31. Vestre Landsret s prvim vprašanjem 
sprašuje, ali je v nasprotju s členom 13 
(B)(c) Šeste direktive o DD V, če nacionalni 
zakon o DD V določa, da je davčni zavezanec, 
kot je Jyske Finans - namreč podjetje za 
prodajo in povratni najem, ki preprodaja 
rabljene avtomobile - zavezanec za DD V za 
te preprodaje, čeprav ne more odbiti vstop­
nega DDV na ceno teh avtomobilov. 
32. Predhodno ugotavljam, da sta danska 
vlada in stranka, ki se je pridružila postopku 
o glavni stvari, Nordania Finans, postavili 
vprašanje, ali so avtomobili, ki jih je Jyske 
Finans kupila in dala v najem, investicijsko 
blago po Šesti direktivi o DDV. To vprašanje 
se je pojavilo zaradi ločene zadeve o določbi 
danskega zakona o DDV, ki je v postopku 
pred Højesteret (Dansko vrhovno sodišče), in 
je vplivalo na to, kako je Vestre Landsret 
oblikovalo prvo vprašanje, predloženo Sodiš­
ču v tej zadevi. 5 33. Ugotavljam, da tega vprašanja v pred-
ložitveni odločbi ni sprožilo nacionalno 
sodišče in da nihče od tistih, ki so se 
pridružili temu postopku, ni predložil vse­
binskih argumentov o tej zadevi. Sodišče se 
mora zato omejiti na odgovora na vprašanji, 
ki ju je zastavilo Vestre Landsret. Še posebej 
ne more odločati o veljavnosti, glede na 
dansko pravo, premise, na kateri vprašanji 
temeljita. Tako se mi ne zdi potrebno niti 
primerno, da bi na tem mestu obravnaval to 
zadevo. 
34. Če preidem k vsebini prvega vprašanja, 
kot je zastavljeno zgoraj, člen 13(B)(c) 
zagotavlja oprostitev plačila DDV v dveh 
primerih. 
35. Prvi zadeva dobave blaga, ki „se v celoti 
uporabijo za dejavnost, oproščeno po tem 
členu ali po členu 28(3) (b), če za to blago ni 
bilo mogoče uveljavljati pravice odbitka [...]". 
36. Drugi zadeva blago, za katero ob prido­
bitvi ali izdelavi DDV ni postal odbiten na 
podlagi člena 17(6). 5 — Zlasti uporaba stavka „davčni zavezanec, ki je v svoje poslovno 
premoženje vložil veliko investicijskega blaga". 
I - 10693 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
37. Jasno je, da se nobeden od teh dveh 
primerov ne more uporabiti za preprodajo 
rabljenih avtomobilov Jyske Finans iz dveh 
razlogov. 
38. Prvič, blago, ki ga dobavlja Jyske Finans -
rabljeni avtomobili - na podlagi podatkov, ki 
jih je posredovalo Vestre Landsret, ni v celoti 
namenjeno za uporabo v dejavnosti, izvzeti 
po členu 13 (čeprav dejavnosti v javnem 
interesu ali drugačni). Niti ni v tej zadevi 
uporabna prehodna določba, člen 28 (3) (b). 
Take dobave so tako načeloma obdavčljive po 
splošnem pravilu iz člena 2 direktive. 
39. Po drugi strani daje člen 42(6) danskega 
zakona o DDV Jyske Finans pravico, da kot 
podjetje, ki trguje ali daje v najem motorna 
vozila, odbije DDV, zaračunan na nakupe v te 
namene. Kot ugotavlja predložitveno sodišče 
v predložitveni odločbi, je razlog, zakaj 
v danem primeru odbitja ni bilo, preprosto 
ta, da ni bilo vstopnega davka, ki bi ga odbili. 
To se je zgodilo zato, ker je Jyske Finans 
kupila rabljene avtomobile od gospodarskih 
subjektov, ki v skladu s členoma 13(2) in 42 
danskega zakona o DDV pri prodaji niso 
zaračunavali DDV. 40. Tako ni izpolnjen osnovni pogoj za 
oprostitev DDV Jyske Finans pri preprodaji 
v skladu s členom 13(B)(c) Šeste direktive 
o DDV, ki zahteva, da za Jyske Finans ne 
obstaja pravica do odbitka. 
41. Iz tega sledi, da je ob razumevanju 
splošne ureditve DDV, določene v Šesti 
direktivi o DDV in natančneje v njenem 
členu 13(B)(c), Jyske Finans zavezanec za 
plačilo DDV pri preprodaji, kot je opisano 
v predložitvenem predlogu. 
42. Kot je priznala danska vlada, to pomeni, 
da je Jyske Finans dvojno obdavčena, ker 
mora plačati DDV pri preprodaji, ne da bi 
lahko odbila vstopni DDV. 
43. Po trditvah Jyske Finans tak zaključek 
nasprotuje ciljem Šeste direktive o DDV, saj 
je DDV v bistvu davek na končnega po­
trošnika in njegovo breme ne more pasti na 
gospodarski subjekt v trgovinski verigi, ki 
vodi do končnega potrošnika. Po njihovem 
mnenju bi moral biti DDV nevtralen za vse 
subjekte v tej verigi razen v primerih izrecne 
oprostitve od tega načela iz Šeste direktive 
I - 10694 
JYSKE FINANS 
o DDV. Zato Jyske Finans predlaga, da bi 
morali na prvo vprašanje odgovoriti pritr­
dilno. 
44. Ta trditev me ne prepriča. 
45. Res je, o čemer bom razpravljal 
v nadaljevanju, da je treba besedilo določbe 
Šeste direktive o DDV, če obstaja več razlag, 
razlagati, če je mogoče tako, da se najučin­
koviteje uresničujejo cilji direktive. Prav tako 
je res, da je eden od ciljev direktive obdržati 
davčno nevtralnost med davčnimi zavezanci 
in se izogniti dvojnemu obdavčenju. 
46. Ne glede na to, besedilo člena 13(B)(c) 
jasno določa, da mora davčni zavezanec, kot 
je Jyske Finans, plačati DDV na dobave 
avtomobilov iz naslova preprodaje. Menim, 
da tega člena ni mogoče razlagati drugače. 
47. To še posebej velja, če upoštevamo, da 
moramo po pravilu, tako kot oprostitve od 
splošnega režima DDV v Šesti direktivi o DDV, tudi obseg oprostitev po členu 13 
razlagati dosledno. 6 
48. V takem primeru člena 13 ni mogoče 
razlagati v smislu, da se izogiba dvojni 
obdavčitvi davčnega zavezanca, kot je Jyske 
Finans. Cilj izogibanja dvojnega obdavčenja 
ne more prevladati nad izrecnim besedilom 
ene od določb direktive. 7 
49. Odgovor na prvo vprašanje Vestre Land­
sret bi zato bil, da se člen 13(B)(c) v povezavi 
s členoma 2(1) in 11(1)(1)(a) Šeste direktive 
o DDV ne sme razlagati, kot da preprečuje 
državi članici, da ohrani pravno stanje 
s svojim zakonom o davku na dodano 
vrednost, po katerem je davčni zavezanec 
zavezan za plačilo DDV pri preprodaji 
rabljenih avtomobilov, ki jih uporablja 
v poslu, tudi v primeru, ko ne more odbiti 
DDV, plačanega na pridobljene avtomobile, 
ker tak DDV dejansko ni bil plačan. 
6 — Glej na primer sodbi z dne 20. novembra 2003 v zadevi 
Taksatorringen (C-8/01, Recueil, str. I-13711) in z dne 3. marca 
2005 v zadevi Fonden Marselisborg (C-428/02, ZOdl., 
str. I-1527). 
7 — Kot primer neoproščenega dvojnega obdavčevanja, ki ga 
Sodišče ne more popraviti, glej sodbo z dne 5. decembra 
1989 v zadevi ORO Amsterdam Beheer BV in Concerto BV 
proti Inspecteur der Omzetbelasting Amsterdam, (C-165/88, 
Receuil, str. 4081), ki jo obravnavam spodaj. 
I - 10695 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
B - Drugo vprašanje 
50. Vestre Landsret z drugim vprašanjem 
v bistvu sprašuje, ali je davčni zavezanec, ki 
preprodaja rabljene avtomobile, ki jih je 
uporabljal v poslu oddajanja v najem, „ob­
davčljiv preprodajalec" in tako spada pod 
režim DDV za rabljeno blago, določen 
v členu 26a Šeste direktive o DDV. 
51. Ni sporno, da so na podlagi dejstev 
v postopku o glavni stvari rabljeni avtomobili 
„rabljeno blago" po členu 26a(A)(d) niti da so 
avtomobile kupile osebe, ki sodijo v oprede­
litev, določeno v členu 26a(B)(2). 
52. Ključna zadeva za določitev, ali na 
podlagi dejstev v postopku o glavni stvari 
Jyske Finans lahko uporabi posebno ureditev 
za odmero svojega DDV, je tako, ali se uvršča 
v opredelitev iz člena 26a(A)(e), namreč 
„davčnega zavezanca, ki v okviru svoje 
gospodarske dejavnosti kupuje ali pridobiva 
za svoje podjetje ali uvaža z namenom 
nadaljnje prodaje rabljeno blago in/ali umet­
niške predmete, zbirke ali starine". 53. Če bi utemeljeval samo na podlagi 
uradnega angleškega besedila direktive, je 
jasno, da bi Jyske Finans sodila v to 
opredelitev, saj je kupila avtomobile „za 
potrebe svojega podjetja" („for the purposes 
of his undertaking"). Kriterij „z namenom 
[...] prodaje" („with a view to resale") v tej 
različici na prvi pogled ne zadostuje potreb­
nemu pogoju za obdavčljivega preprodajalca. 
54. Vendar to ne bi bil sprejemljiv način 
utemeljevanja, ker druge jezikovne različice 
na tem mestu bistveno odstopajo od angle­
škega besedila. 
55. Druge jezikovne različice člena 26a 
splošno opredelijo obdavčljivega preproda­
jalca kot nekoga, ki kupuje ali pridobiva za 
svoje podjetje ali uvaža z namenom nadaljnje 
prodaje rabljeno blago in/ali umetniške 
predmete, zbirke ali starine. 8 Z drugimi 
besedami, v teh drugih različicah je jasno, 
da je potrebna zahteva za obdavčljivega 
preprodajalca, da je blago kupljeno ali 
pridobljeno z namenom nadaljnje prodaje. 
8 — Tako je obdavčljivi preprodajalec v francoski različici oprede­
ljen kot „l'assujetti qui, dans le cadre de son activité 
économique, achète ou affecte aux besoins de son entreprise 
ou importe, en vue de leur revente, des biens d'occasion, des 
objets d'art, de collection ou d'antiquité [...]", in v nizozemski 
različici kot „de belastingplichtige die in het kader van zijn 
economische activiteit gebruikte goederen, kunstvoorwerpen, 
voorwerpen voor verzamelingen of antiquiteiten koopt, voor 
bedrijfsdoeleinden bestemt dan wel invoert met het oog op 
wederverkoop [...]". 
I - 10696 
JYSKE FINANS 
56. Ta razlaga besedne zveze „z namenom 
nadaljnje prodaje" je tako osrednja za analizo 
drugega vprašanja Vestre Landsret. 
57. Kot je omenjeno v predložitvenem pred­
logu, je to besedno zvezo po prosti presoji 
mogoče razlagati na več načinov v okviru 
dejstev v postopku o glavni stvari. Natanč­
neje, lahko bi jo razumeli, kot da velja za 
davčne zavezance, ki kupujejo rabljene avto­
mobile, kjer je: 
— glavna dejavnost davčnega zavezanca 
(nakup in) preprodaja rabljenih avto­
mobilov; 
— glavna dejavnost davčnega zavezanca 
(nakup in) preprodaja rabljenih avto­
mobilov in kjer so bili zadevni avtomo­
bili kupljeni z izključnim namenom 
preprodaje; ali 
— davčni zavezanec ob nakupu načrtoval 
prodajo teh avtomobilov po tem, ko bi 
jih uporabil v poslovne namene. 58. Ne moremo sklepati, da je s sprejetjem 
Direktive 94/5 zakonodajalec Skupnosti pod­
al stališče ali izrecno obravnaval, katera od 
teh razlag je pravilna in ali „obdavčljivi 
preprodajalec" ustreza dejstvom v tej zadevi. 
59. Vsekakor, kot sem ugotovil v sklepnih 
predlogih v zadevi Francija proti Svetu in 
Parlamentu, je v naravi zakonodaje, da 
zakonodajalec ne more predvideti in 
v besedilu določiti vseh možnosti dejanske 
uporabe zakonodajnega akta. 9 To ne bi bilo 
praktično in bi bilo poleg tega nemogoče. Na 
področju trgovine in davkov na primer 
zakonodajalec očitno ne more predvideti in 
izrecno določiti vseh verjetnih poslovnih 
modelov ali oblik trgovinske organiziranosti, 
ki se neprestano razvija. 
60. Zato je v pristojnosti Sodišča, da določi 
v okviru omejitev iz člena 26a, katera od 
mogočih razlag najbolj sledi cilju posebne 
ureditve za rabljeno blago in tako najbolje 
uresničuje namen zakonodajalca Skupnosti. 
9 — Sklepni predlogi z dne 17. marca 2004 (sodba z dne 24. maja 
2005 v zadevi Francija proti Parlamentu in Svetu, C-244/03, 
ZOdl., str. I-4021, točki 74 in 75). 
I - 10697 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
61. V preambuli Direktive 94/5 je ta cilj 
v bistvu dvojen, namreč: 
— izogibanje dvojnemu obdavčevanju in 
— izogibanje izkrivljanju konkurence med 
davčnimi zavezanci. 
62. Preambula poudarja, da je „z namenom 
izogibanja dvojnega obdavčevanja in izkriv­
ljanja konkurence med davčnimi zavezanci 
treba sprejeti pravila Skupnosti", in ugotavlja, 
da „je Evropsko sodišče v številnih sodbah 
opozorilo na potrebo po taki uskladitvi, da bi 
se preprečilo dvojno obdavčevanje v trgovini 
znotraj Skupnosti". 10 
63. Preambula dalje opozarja, da se je treba 
izogniti „uporab [i] zelo različnih sistemov, 
kar povzroča izkrivljanje konkurence in 
preusmeritve trgovinskih tokov, tako v samih 
državah članicah kot med državami člani­
cami". 11 64. Tem ciljem je nedavno sledila generalna 
pravobranilka C. Stix-Hackl v sklepnih pred­
logih v zadevi Forvaltnings AB Stenholmen 
proti Riksskattverket. 12 V tej zadevi gre za 
možnost uporabe Direktive 94/5 pri konju, ki 
je bil kupljen od fizične osebe, dresiran in 
potem prodan kot tekmovalni konj. Po 
ugotovitvi, da se direktiva uporablja, je 
generalna pravobranilka obrazložila, da je 
tak rezultat v skladu s ciljem izogibanja 
dvojnemu obdavčevanju in izkrivljanju kon­
kurence iz člena 26a: 
„Cilj člena 26a Šeste direktive o DDV in 
namen zakonodajalca Skupnosti je izogniti se 
takemu izkrivljanju, kot izhaja iz Direktive 
94/5, ki je uveljavila to posebno ureditev." 13 
65. Sodišče se je izrecno strinjalo z gene­
ralno pravobranilko v tej zadevi in zavrnilo 
restriktivno razlago ustreznega pojma po 
členu 26a o definiciji rabljenega blaga, ker: 
„bi bila izključitev teh dobav iz posebne 
ureditve, ki se uporablja za rabljeno blago, 
10 — Preambula, tretja in peta uvodna izjava. 
11 — Preambula, druga uvodna izjava. 12 — Sklepni predlogi z dne 10. julija 2003 (sodba z dne 1. aprila 
2004, C-320/02, Recueil, str. I-3509). 
13 — Prav tam, točki 60 in 61. Glej tudi sklepne predloge generalne 
pravobranilke J. Kokott z dne 24. februarja 2005 v zadevi 
Komisija proti Veliki Britaniji (C-305/03, ZOdl., str. I-1213, 
točka 59) in glede ozadja predloga Komisije, ki je vodil do 
Direktive 94/5, sodbo z dne 10. julija 1985 v zadevi Komisija 
proti Nizozemski (16/84, Receuil, str. 2355). 
I - 10698 
JYSKE FINANS 
v nasprotju z izrecnim namenom zakonoda­
jalca, da se izogne dvojnemu obdavče­
vanju". 14 
66. Ta cilj jasno poudarja definicijo proda­
jalca iz člena 26a(B)(2), od katerega mora 
preprodajalec kupiti rabljeno blago, da bi 
spadal na področje ureditve iz člena 26a. Kot 
sem opazil zgoraj, mora preprodajalec 
v vsakem primeru, ko ne velja posebna 
ureditev, izračunati DDV na celotno prejeto 
plačilo, vendar pa ne bo mogel odbiti 
vstopnega DDV. 
67. Posledično je treba, kjer obstaja več 
verjetnih razlag člena 26a, dati prednost tisti, 
ki najbolje uresničuje cilja izogibanja dvo­
jnemu obdavčevanju in izkrivljanju konku­
rence. 
68. Če se vrnem na tri mogoče razlage izraza 
„obdavčljivi preprodajalec", ki sem ga opisal 
zgoraj, je skupno stališče, da se je cilju 
izogibanja dvojnemu obdavčevanju najlaže 
izogniti s sprejetjem najširše od teh razlag, to 
je tiste, ki bi se razširila na davčne zavezance, 
ki kupujejo rabljene avtomobile z namenom 
njihove poznejše preprodaje. 69. Kot je ugotovilo predložitveno sodišče, 
bi bilo tveganje dvojnega obdavčenja mini­
malno, če ne odpravljeno, če bi bila Jyske 
Finans upravičena do uporabe posebne 
ureditve za izračun zneska, na podlagi 
katerega se izračuna DDV. Vzrok za to je, 
da bi bilo najverjetneje malo, če sploh kaj 
dobička pri prodaji, na katerega bi lahko 
izračunali DDV, in sicer zaradi amortizacije 
vrednosti avtomobila. 
70. Nasprotno pa bi uveljavitev katerekoli od 
drugih dveh razlag, ki sem jih opisal zgoraj -
zahteva, da je glavna dejavnost davčnega 
zavezanca (nakup in) preprodaja rabljenega 
avtomobila in da so bili zadevni avtomobili 
kupljeni z izključnim namenom preprodaje -
izključila davčne zavezance, kot je Jyske 
Finans, iz področja uporabe člena 26a. Kot 
ugotavlja Vestre Landsret v predložitveni 
odločbi, bi to vodilo v dvojno obdavčitev 
pri preprodaji zadevnih rabljenih avtomobi­
lov, saj bi bili avtomobili vnovič polno 
obdavčeni pri preprodaji, ne da bi preproda­
jalec imel pravico do odbitka. 
71. Poleg tega, če so davčni zavezanci, ki so 
v položaju Jyske Finans, izvzeti iz posebne 
ureditve za rabljeno blago po členu 26a, bi to 
izkrivilo konkurenco v sektorju preprodaje 
rabljenih avtomobilov. Ker bi bili davčni 
zavezanci, kot je Jyske Finans, prisiljeni 
prenesti breme DD V na kupce v obliki višje 
cene, bi tisti preprodajalci rabljenih avtomo­
bilov, katerih glavna dejavnost je preprodaja 14 — Sodba z dne 1. aprila 2004 v zadevi Forvaltnings AB 
Stenholmen proti Riksskattverket (C-320/02, Recueil, 
str. I-3509, točka 25). 
I - 10699 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
avtomobilov, uživali konkurenčno prednost v 
sektorju, saj bi sodili pod člen 26a. Tudi 
interes davčne nevtralnosti med davčnimi 
zavezanci govori v prid taki razlagi člena 26a, 
da torej ta velja tudi za subjekte, kot je Jyske 
Finans. 15 
72. Dodal bi, da me ne prepriča trditev 
danske vlade, da je malo oziroma da ni 
zamenljivosti med preprodajalci zgolj rablje­
nih avtomobilov na eni strani in podjetji za 
prodajo in povratni najem, kot je Jyske 
Finans, na drugi. 
73. Nikakor mi ni jasno, kako za vse primere 
določiti učinkovito razlikovanje med davč­
nimi zavezanci, katerih „glavna" dejavnost je 
preprodaja rabljenega blaga (na primer pre­
prodajalci rabljenih avtomobilov), in takš­
nimi, kot je Jyske Finans, ki poleg tega to 
blago uporabljajo za druge dejavnosti (v tem 
primeru oddajo v najem). 
74. Na primer, v tej zadevi bi na podlagi 
predložitvene odločbe in tudi na podlagi stališč Jyske Finans izhajalo, da je preprodaja 
sestavni del poslovnega načrta. Tako so 
pogodbe o najemu avtomobilov sklenjene 
za določeno časovno obdobje z izrecno 
določbo o preprodaji po preteku pogodbe 
(čeprav ob upoštevanju nekaterih pogojev). 
Dalje, ta družba zaračunava mesečne stroške 
lizingą, ki temeljijo na razliki med zneskom, 
prvotno plačanim za avtomobil, in verjetno 
prodajno ceno rabljenega avtomobila. Kot 
posledico tega ugotavljam, da je preprodaja 
lahko cilj Jyske Finans ob nakupu avtomobi­
lov, čeprav ne edini. 
75. Zaradi vseh teh razlogov se ne strinjam 
z utemeljitvijo danske vlade, da bi morali 
pojem „obdavčljivi preprodajalec" po členu 
26a razlagati, kot da se nanaša zgolj na 
podjetja, katerih glavna dejavnost je nakup in 
prodaja rabljenega blaga in katerih bistveni 
cilj pri nakupu tega blaga je ustvariti dobiček 
ob preprodaji. Niti ne sprejemam ugovora 
poljske vlade, da bi morali sprejeti tako ozko 
razlago, ker je posebna ureditev po členu 26a 
za rabljeno blago izjema od splošnega režima 
DDV za blago in storitve. 15 — Ugotavljam, da je Komisija (Generalni direktorat za davke in 
carinsko unijo) v odgovoru Združenju danskih finančnih 
podjetij z dne 20. decembra 2002 trdila, da na podlagi 
opredelitve „obdavčljivi preprodajalec" iz člena 26a(A)(e) ne 
moremo omejiti te ureditve na davčne zavezance, ki se 
izključno ali v glavnem ukvarjajo z nakupom in preprodajo 
rabljenega blaga. 
I - 10700 
JYSKE FINANS 
76. Iz tega izhaja, da je koncept „obdavč­
ljivega preprodajalca" po mojem mnenju 
treba razlagati, kot da zajema davčne zave­
zance, ki kupujejo rabljene avtomobile 
z namenom njihove poznejše preprodaje, 
čeprav ta preprodaja ni edini ali glavni cilj 
nakupa. 
77. V utemeljitvi proti takemu sklepu dan­
ska vlada navaja dodatna argumenta. 
78. Prvič, sklicuje se na nekatere ugotovitve 
generalnega pravobranilca A. Saggia v sklep­
nih predlogih v zadevi Bakcsi. 16 Ta zadeva se 
ni neposredno nanašala na člen 26a. Na­
sprotno, v delu, na katerega se je oprla 
danska vlada, se je postavilo splošno vpraša­
nje davčne obveznosti za DDV v skladu 
z načeli iz člena 2(1) Šeste direktive za 
davčnega zavezanca, ki je pridobil blago od 
fizične osebe v poslovne namene brez pravice 
do odbitka in jih je nato prodal. Osrednje 
vprašanje je bilo razlikovanje, za namen 
odbitka DDV, med (delnim) prenosom blaga 
v poslovna sredstva in njihov umik iz 
poslovnih sredstev. 79. S sklepom, da bi moral biti davčni 
zavezanec, ki je vključil blago v poslovna 
sredstva, če samo zato sodi v opredelitev po 
členu 2(1), polno zavezan plačilu DD V, je 
generalni pravobranilec ugotovil, da se po 
njegovem mnenju člen 26a ne uporablja. 
Dodal je, da „je sistem [člena 26a] namenjen 
izključno obdavčljivim preprodajalcem, to je 
tistim, katerih glavna dejavnost je kupovanje 
in prodajanje rabljenega blaga". 17 
80. Ta del po mojem ne zadostuje za 
spremembo zgornjih ugotovitev, da davčni 
zavezanci, kot je Jyske Finans, sodijo v okvir 
„obdavčljivega preprodajalca", iz naslednjih 
razlogov. 
81. Za začetek, pripomba ni bila pomembna 
za to zadevo, ki zadeva drugo stvar, kar je 
utemeljeno zgoraj. Ne moremo sklepati, da 
so bili Sodišču za uporabo člena 26a pred­
stavljeni vsebinski razlogi o nujnosti, da je 
preprodaja edina ali glavna dejavnost davč­
nega zavezanca (kot nasprotje pomembni, 
vendar dodatni dejavnosti davčnega zave­
zanca). 
16 — Sklepni predlogi z dne 13. aprila 2000 (sodba z dne 8. marca 
2001 v zadevi Bakcsi, C-415/98, Recueil, str. I-1831). 17 — Prav tam, točka 34. 
I - 10701 
SKLEPNI PREDLOGI L. A. GEELHOEDA - ZADEVA C-280/04 
82. Dalje, Sodišče se v sodbi ni niti sklicevalo 
na to mnenje, niti ni izrecno preučilo 
mogoče uporabe ureditve iz člena 26a. 
83. Drugič, danska vlada se opira na sodbo 
Sodišča v zadevi ORO in zlasti na to 
ugotovitev Sodišča: 
„Gledano v celoti je sistem DDV Skupnosti 
rezultat postopnega usklajevanja nacionalnih 
zakonodaj v okviru členov 99 in 100 
Pogodbe. Sodišče dosledno meni, da je 
uskladitev, s sprejetjem več zaporednih 
direktiv in zlasti s Šesto direktivo, še vedno 
delna. 
Usklajevanje je namenjeno predvsem za 
preprečevanje dvojnega obdavčevanja, tako 
da je odbitek vstopnega davka na vsaki 
stopnji sestavni del sistema DDV. 
Ta cilj še ni bil dosežen, vendar kot izhaja iz 
člena 32 Šeste direktive, nikjer v veljavnem skupnem sistemu davka na dodano vrednost 
ne najdemo potrebnih podlag za opredelitev 
in določitev podrobnih pravil za uporabo 
skupnega sistema obdavčevanja, ki bi omo­
gočal izogib dvojnemu obdavčevanju rablje­
nega blaga." 18 
84. Po mnenju danske vlade se ta obrazlo­
žitev v tej zadevi uporablja podobno. Vzrok 
dejstva, da bi bila Jyske Finans po lastni 
razlagi pojma „obdavčljivi preprodajalec" 
predmet dvojnega obdavčenja, je po njihovih 
trditvah zaradi pravne praznine v veljavnem 
sistemu DDV, ki izhaja iz za zdaj zgolj delne 
usklajenosti. 
85. Na tem mestu zadostuje ugotovitev, da je 
bila zadeva ORO, čeprav je resnično zadevala 
davčno obravnavo rabljenega blaga, odločena 
pred začetkom veljave posebnega režima po 
členu 26a. Posledično je bilo Sodišču nalo­
ženo, naj se ne ukvarja z razlago predhodne­
ga posebnega sistema DDV, temveč z vpra­
šanjem, ali je obstoj dvojnega obdavčevanja, 
kot posledica v tej zadevi veljavnega nacio­
nalnega zakona o DDV, sam po sebi 
v nasprotju s splošnimi načeli Šeste direktive. 
Presoja Sodišča tako v tej zadevi ni odloču­
joča. 
18 — Zgoraj v opombi 7 navedena sodba ORO, točke od 21 do 23. 
I - 10702 
JYSKE FINANS 
86. Zato bi moral biti odgovor na drugo 
vprašanje, da se pojem „obdavčljivega pre­
prodajalca" iz člena 26a(A)(e) Šeste direktive 
o DDV ne sme razlagati, kot da se nanaša na 
davčnega zavezanca, katerega glavno dejav­
nost sestavljata nakup in prodaja rabljenega blaga, kadar je to blago pridobljeno z edinim 
ali glavnim namenom ustvarjanja dobička pri 
njegovi preprodaji. Z drugimi besedami, ta 
pojem zajema osebo, ki je ob nakupa 
nameravala to blago, potem ko bi ga 
uporabila za poslovne namene, prodati. 
V - Predlog 
87. Zaradi navedenih razlogov menim, da mora Sodišče na vprašanji, ki ju je 
predložilo Vestre Landsret, odgovoriti: 
1. Člen 13B(c), v povezavi s členoma 2(1) in 11(A)(1)(a) Šeste direktive Sveta 
77/388/EGS z dne 17. maja 1977 o usklajevanju zakonodaje držav članic 
o prometnih davkih (Šesta direktiva o DDV), se ne sme razlagati, kot da 
preprečuje državi članici, da ohrani pravno stanje s svojim zakonom o davku na 
dodano vrednost, po katerem je davčni zavezanec zavezan za plačilo DDV pri 
preprodaji rabljenih avtomobilov, ki jih uporablja v poslu, tudi takrat, ko ne 
more odbiti DDV, plačanega na pridobljene avtomobile, ker tak DDV dejansko 
ni bil plačan. 
2. Pojem „obdavčljivi preprodajalec" iz člena 26a(A)(e) Šeste direktive o DDV 
zajema osebo, ki je ob nakupa nameravala to blago, potem ko bi ga uporabila za 
poslovne namene, prodati. 
I - 10703