Uredba Komisije (ES) št. 1725/2003

z dne 29. septembra 2003

o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta

(Besedilo velja za EGP)

KOMISIJA EVROPSKIH SKUPNOSTI JE –

ob upoštevanju Pogodbe o ustanovitvi Evropske skupnosti,

ob upoštevanju Uredbe (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 19. julija 2002 o uporabi mednarodnih računovodskih standardov [1] in zlasti člena 3(3) Uredbe,

ob upoštevanju naslednjega:

(1) Uredba (ES) št. 1606/2002 predpisuje, da za vsako poslovno leto, ki se začne 1. januarja 2005 ali po tem datumu, družbe, ki jih ureja zakonodaja države članice, pripravijo svoje konsolidirane računovodske izkaze skladno z mednarodnimi računovodskimi standardi, kakor so opredeljeni v členu 2 navedene uredbe.

(2) Komisija je ob upoštevanju nasveta računovodskega tehničnega odbora ugotovila, da mednarodni računovodski standardi, obstoječi 14. septembra 2002, izpolnjujejo merila za sprejetje iz člena 3 Uredbe (ES) št. 1606/2002.

(3) Komisija je tudi preučila tekoče projekte za izboljšanje, ki predlagajo spremembe mnogih obstoječih standardov. Mednarodni računovodski standardi, ki bodo nastali z uresničitvijo teh predlogov, se bodo obravnavali za sprejetje, ko bodo dokončni. Obstoj teh predlaganih sprememb obstoječih standardov ne vpliva na odločitev Komisije, da potrdi obstoječe standarde, razen v primerih MRS 32 – Finančni inštrumenti – razkrivanje in predstavljanje, MRS 39 – Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje, ter manjšega števila pojasnil, ki se nanašajo na ta standarda, SOP-5 – Razvrščanje finančnih inštrumentov – določbe o možnih poravnavah, SOP-16 – Delniški kapital – ponovno pridobljeni lastni delniški inštrumenti (trezorske delnice) in SOP-17 – Kapital – stroški kapitalskih poslov.

(4) Obstoj visoko kakovostnih standardov, ki obravnavajo finančne inštrumente, vključno z izpeljanimi finančnimi inštrumenti, je pomemben za kapitalski trg Skupnosti. Vendar bodo morda pri MRS 32 in MRS 39 trenutno obravnavane spremembe tako obsežne, da v tem trenutku teh standardov ni primerno sprejeti. Takoj ko se zaključi sedanji projekt za izboljšanje in izdata spremenjena standarda, bo Komisija prednostno obravnavala sprejetje spremenjenih standardov v smislu Uredbe (ES) št. 1606/2002.

(5) Skladno s tem je treba sprejeti vse mednarodne računovodske standarde, obstoječe 14. septembra 2002, razen MRS 32, MRS 39 in z njima povezanih pojasnil.

(6) Ukrepi, predvideni s to uredbo, so v skladu z mnenjem računovodskega regulativnega odbora –

SPREJELA NASLEDNJO UREDBO:

Člen 1

Sprejmejo se mednarodni računovodski standardi, navedeni v Prilogi.

Člen 2

Ta uredba začne veljati tretji dan po objavi v Uradnem listu Evropske unije.

Ta uredba je v celoti zavezujoča in se neposredno uporablja v vseh državah članicah.

V Bruslju, 29. septembra 2003

Za Komisijo

Frederik Bolkestein

Član Komisije

[1] UL L 243, 11.9.2002, str. 1.

--------------------------------------------------

PRILOGA

MRS 1:

MRS 2:

MRS 7:

MRS 8:

MRS 10:

MRS 11:

MRS 12:

MRS 14:

MRS 15:

MRS 16:

MRS 17:

MRS 18:

MRS 19:

MRS 20:

MRS 21:

MRS 22:

MRS 23:

MRS 24:

MRS 26:

MRS 27:

MRS 28:

MRS 29:

MRS 30:

MRS 31:

MRS 33:

MRS 34:

MRS 35:

MRS 36:

MRS 37:

MRS 38:

MRS 40:

MRS 41:

SOP-1:

SOP-2:

SOP-3:

SOP-6:

SOP-7:

SOP-8:

SOP-9:

SOP-10:

SOP-11:

SOP-12:

SOP-13:

SOP-14:

SOP-15:

SOP-18:

SOP-19:

SOP-20:

SOP-21:

SOP-22:

SOP-23:

SOP-24:

SOP-25:

SOP-27:

SOP-28:

SOP-29:

SOP-30:

SOP-31:

SOP-32:

SOP-33:

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD MRS 1

(SPREMENJEN 1997)

Predstavljanje računovodskih izkazov

Ta spremenjeni mednarodni računovodski standard nadomesti MRS 1 – Razkrivanje računovodskih usmeritev, MRS 5 – Informacije, ki jih je treba razkriti v računovodskih izkazih, in MRS 13 – Predstavljanje kratkoročnih sredstev in kratkoročnih obveznosti, katerih preoblikovane različice je sprejel odbor leta 1994. Odbor SMRS je julija 1997 sprejel MRS 1 (spremenjen 1997), ki se je začel uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki so se začela 1. julija 1998 ali kasneje.

Maja 1999 so bili z MRS 10 (spremenjen 1999) – Dogodki po datumu bilance stanja, spremenjeni odstavki 63(c), 64, 65(a) in 74(c). Spremenjeno besedilo se začne uporabljati, ko se začne uporabljati MRS 10 (spremenjen 1999), to je za letne računovodske izkaze za obdobja, ki so se začela 1. januarja 2000 ali kasneje.

Na MRS 1 se nanašajo naslednja pojasnila SOP:

- SOP-8: Prva uporaba MRS kot glavne podlage računovodstva,

- SOP-18: Doslednost – druge metode,

- SOP-27: Vrednotenje vsebine transakcij, ki vključujejo pravno obliko najema,

- SOP-29: Razkritje – dogovori o koncesiji storitev.

Uvod

1. Ta standard ("MRS 1 (spremenjen 1997)") nadomešča mednarodne računovodske standarde MRS 1 – Razkrivanje računovodskih usmeritev, MRS 5 – Informacije, ki jih je treba razkriti v računovodskih izkazih, in MRS 13 – Predstavljanje kratkoročnih sredstev in kratkoročnih obveznosti. MRS 1 (spremenjen) se začne uporabljati za obračunska obdobja, ki se začno 1. julija 1998 ali kasneje, ker pa so zahteve v skladu s tistimi v obstoječih standardih, je njegova uporaba pred tem datumom priporočljiva.

2. Ta standard posodablja zahteve v standardih, ki jih nadomešča, v skladu z Okvirnimi navodili za pripravljanje in predstavljanje računovodskih izkazov Sveta za mednarodne računovodske standarde (SMRS). Poleg tega naj bi izboljševal kakovost računovodskih izkazov, predstavljenih z uporabo mednarodnih računovodskih standardov, tako da:

(a) zagotavlja, da so računovodski izkazi, ki navajajo skladnost z MRS, v skladu z vsakim ustreznim standardom, tudi z vsemi zahtevami po razkrivanju;

(b) zagotavlja, da so odmiki od zahtev MRS omejeni na zelo redke primere (neskladnosti bodo nadzorovane in po potrebi bodo izdani nadaljnji napotki);

(c) daje napotke o sestavi računovodskih izkazov, tudi o najnujnejših zahtevah pri vsakem temeljnem izkazu, računovodskih usmeritvah in pojasnilih, vsebuje pa tudi pojasnjevalni dodatek; in

(d) uvaja (na podlagi Okvirnih navodil) praktične zahteve v zvezi z zadevami, kot so bistvenost, delujoče podjetje, izbira računovodskih usmeritev, kadar ni nobenega standarda, doslednost in predstavitev primerjalnih informacij.

3. Da bi ta standard obdelal potrebe uporabnikov po izčrpnejših informacijah o "dosežkih", merjenih ne le z "dobičkom", prikazanim v izkazu poslovnega izida (uspeha), postavlja novo zahtevo po temeljnem računovodskem izkazu, ki prikazuje dobičke in izgube, ki niso sproti predstavljeni v izkazu poslovnega izida (uspeha). Novi izkaz se lahko predstavi bodisi kot "običajna" uskladitev kapitala v obliki stolpca ali kot samostojen izkaz dosežkov. Odbor SMRS je aprila 1997 načeloma sklenil pregledati, kako se dosežki merijo in kako se poroča o njih. Projekt bo na začetku verjetno obravnaval medsebojno vplivanje poročanja o dosežkih in namenov poročanja iz Okvirnih navodil SMRS. Zato bo SMRS na tem področju pripravil predloge.

4. Ta standard velja za vsa podjetja, ki poročajo v skladu z MRS, tudi za banke in zavarovalnice. Najnujnejša sestava naj bi bila dovolj prožna, da jo lahko katero koli podjetje prilagodi za svojo rabo. Na primer banke naj bi bile zmožne pripraviti predstavitev, ki je v skladu s tem standardom in s podrobnejšimi zahtevami iz MRS 30 – Razkritja v računovodskih izkazih bank in podobnih finančnih inštitucij.

VSEBINA

| Odstavki |

Namen | 10 |

Področje | 10 |

Namen računovodskih izkazov | 11 |

Odgovornost za računovodske izkaze | 11 |

Sestavine računovodskih izkazov | 11 |

Splošna izhodišča | 12 |

Pošteno predstavljanje in skladnost z mednarodnimi računovodskimi standardi | 12 |

Računovodske usmeritve | 13 |

Delujoče podjetje | 14 |

Na temeljnih dogodkih zasnovano računovodstvo | 14 |

Doslednost predstavljanja | 15 |

Bistvenost in združevanje | 15 |

Pobotanje | 16 |

Primerjalne informacije | 16 |

Sestava in vsebina | 17 |

Uvod | 17 |

Opredelitev računovodskih izkazov | 17 |

Poročevalno obdobje | 18 |

Pravočasnost | 18 |

Bilanca stanja | 18 |

Razlikovanje med kratkoročnim in nekratkoročnim | 18 |

Kratkoročna sredstva | 19 |

Kratkoročne obveznosti do virov sredstev | 19 |

Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu bilance stanja | 20 |

Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih | 21 |

Izkaz poslovnega izida (uspeha) | 22 |

Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha) | 22 |

Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha) bodisi v pojasnilih | 23 |

Spremembe kapitala | 24 |

Izkazi finančnega izida (finančnih tokov) | 25 |

Pojasnila k računovodskim izkazom | 25 |

Sestava | 25 |

Predstavitev računovodskih usmeritev | 26 |

Druga razkritja | 27 |

Datum uveljavitve | 27 |

Standarde, ki so natisnjeni s krepkimi ležečimi črkami, je treba brati v povezavi s temeljnim gradivom in navodili za uporabo v tem standardu ter v povezavi z Uvodom v določbe mednarodnih računovodskih standardov. Mednarodni računovodski standardi niso namenjeni za uporabo pri nebistvenih postavkah (glej odstavek 12 Uvoda).

NAMEN

Namen tega standarda je predpisati podlago za predstavljanje računovodskih izkazov za splošne namene, da bi bila zagotovljena primerljivost tako z lastnimi računovodskimi izkazi iz prejšnjih obdobij kot tudi z računovodskimi izkazi drugih podjetij. Da bi dosegli ta namen, ta standard na splošno obravnava predstavljanje računovodskih izkazov ter postavlja smernice za njihovo sestavo in najnujnejše zahteve glede vsebine računovodskih izkazov. Pripoznavanje, merjenje ter razkrivanje posebnih poslov in drugih poslovnih dogodkov so obravnavani v drugih mednarodnih računovodskih standardih.

PODROČJE

1. Ta standard se uporablja pri predstavljanju vseh računovodskih izkazov za splošne namene, pripravljenih in predstavljenih v skladu z mednarodnimi računovodskimi standardi.

2. Računovodski izkazi za splošne namene so tisti, ki so namenjeni zadovoljevanju potreb uporabnikov, ki nimajo možnosti zahtevati poročil, prilagojenih zadovoljevanju njihovih posebnih potreb po informacijah. Računovodski izkazi za splošne namene so tudi tisti, ki se predstavijo posebej ali v okviru kake druge javne listine, kot je letno poročilo ali prospekt. Ta standard se ne uporablja za zgoščene medletne računovodske informacije. Uporablja se enako za računovodske izkaze posameznega podjetja in za skupinske računovodske izkaze skupine podjetij. Vendar ne izključuje predstavljanja skupinskih računovodskih izkazov, skladnih z mednarodnimi računovodskimi standardi, in računovodskih izkazov obvladujoče družbe po zahtevah v državi v okviru iste listine, če je podlaga za pripravo vsakega med njimi jasno razkrita v izjavi o računovodskih usmeritvah.

3. Ta standard velja za podjetja vseh vrst, tudi za banke in zavarovalnice. Dodatne zahteve za banke in podobne finančne inštitucije v skladu z zahtevami tega standarda določa MRS 30 – Razkritja v računovodskih izkazih bank in podobnih finančnih inštitucij.

4. V tem standardu so uporabljeni izrazi, primerni za podjetje, katerega namen je dobiček. Poslovna podjetja javnega sektorja lahko zato uporabljajo zahteve tega standarda. Nepridobitna, državna in druga javna podjetja, ki želijo uporabljati ta standard, bodo morda morala popraviti opise posameznih vrstičnih postavk v računovodskih izkazih in računovodskih izkazov samih. Takšna podjetja lahko vključijo v računovodske izkaze tudi dodatne sestavine.

NAMEN RAČUNOVODSKIH IZKAZOV

5. Računovodski izkazi so urejene računovodske predstavitve finančnega stanja podjetja in poslov, ki jih je imelo. Namen računovodskih izkazov za splošne namene je dajati informacije o finančnem stanju, dosežkih in finančnih tokovih podjetja, ki širšemu krogu uporabnikov koristijo pri gospodarskem odločanju. Računovodski izkazi tudi prikazujejo posledke skrbništva nad dejavniki, ki so bili zaupani ravnateljstvu. Da bi računovodski izkazi zadostili temu namenu, dajejo informacije o:

(a) sredstvih;

(b) dolgovih;

(c) kapitalu;

(d) prihodkih in odhodkih, tudi dobičkih in izgubah; in

(e) finančnih tokovih v podjetju.

Te informacije skupaj z drugimi informacijami in pojasnili k računovodskim izkazom pomagajo uporabnikom pri napovedovanju finančnih tokov v podjetju ter zlasti pri opredelitvi časa in gotovosti pridobivanja denarnih sredstev in denarnih ustreznikov.

ODGOVORNOST ZA RAČUNOVODSKE IZKAZE

6. Za pripravljanje in predstavljanje računovodskih izkazov podjetja odgovarja njegovo ravnateljstvo in/ali drug vrhovni organ podjetja.

SESTAVINE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV

7. Popolni računovodski izkazi imajo naslednje sestavine:

(a) bilanco stanja;

(b) izkaz poslovnega izida (uspeha);

(c) izkaz, ki kaže bodisi:

(i) vse spremembe kapitala; ali

(ii) spremembe kapitala razen tistih iz kapitalskih poslov z lastniki in razdelitve lastnikom;

(d) izkaz finančnega izida (finančnih tokov); in

(e) računovodske usmeritve in razlagalna pojasnila.

8. Podjetjem se priporoča, naj zunaj računovodskih izkazov predstavijo denarno izražen pregled s strani ravnateljstva, ki opisuje in pojasnjuje glavne značilnosti denarno izraženih dosežkov podjetja, njegovega finančnega stanja in glavnih negotovosti, s katerimi se srečuje. Takšno poročilo lahko vključuje pregled:

(a) glavnih dejavnikov in vplivov, ki opredeljujejo dosežke, tudi sprememb v okolju, v katerem podjetje posluje, odzivov podjetja na takšne spremembe in njihove posledice ter politike naložb podjetja, da bi se dosežki ohranili in izboljševali, tudi njegove politike dividend;

(b) virov podjetja za pridobivanje denarnih sredstev, politike finančnega vzvodja in njegovih usmeritev obvladovanja tveganja; in

(c) moči in dejavnikov podjetja, katerih vrednost ni izražena v bilanci stanja po mednarodnih računovodskih standardih.

9. Številna podjetja zunaj računovodskih izkazov predstavljajo dodatne izkaze, kot so poročila o okolju in izkazi dodane vrednosti, zlasti v dejavnostih, kjer je okolje pomemben dejavnik, in če so zaposlenci obravnavani kot pomembna skupina uporabnikov. Podjetjem se priporoča, naj predstavljajo takšne dodatne izkaze, če ravnateljstvo meni, da bodo uporabnikom pomagali pri gospodarskem odločevanju.

SPLOŠNA IZHODIŠČA

Pošteno predstavljanje in skladnost z mednarodnimi računovodskimi standardi

10. Računovodski izkazi morajo pošteno predstavljati finančno stanje, denarno izražene dosežke in finančne tokove podjetja. Ustrezna uporaba mednarodnih računovodskih standardov in morebiti potrebna dodatna razkritja dajo v skoraj vseh okoliščinah računovodske izkaze, ki dosegajo pošteno predstavitev.

11. Podjetje, katerega računovodski izkazi so v skladu z mednarodnimi računovodskimi standardi, to razkrije. Računovodski izkazi se ne opišejo kot skladni z mednarodnimi računovodskimi standardi, če niso v skladu z vsemi zahtevami vsakega ustreznega standarda in z vsakim ustreznim pojasnilom Strokovnega odbora za pojasnjevanje [1].

12. Neustrezno računovodsko ravnanje se ne popravi niti z razkritjem uporabljenih računovodskih usmeritev niti s pojasnili ali pojasnjevalnim gradivom.

13. V izredno redkih primerih, ko ravnateljstvo sklene, da bi bila skladnost z zahtevo kakega standarda zavajajoča in je zaradi tega potreben odmik od zahteve, da bi se dosegla poštena predstavitev, mora podjetje razkriti:

(a) ugotovitev ravnateljstva, da računovodski izkazi pošteno predstavljajo finančno stanje, denarno izražene dosežke in finančne tokove podjetja;

(b) uskladitev z ustreznimi mednarodnimi računovodskimi standardi v vseh bistvenih pogledih razen odmika od standarda, s katerim naj bi doseglo pošteno predstavitev;

(c) standard, ki ga podjetje ni spoštovalo, vrsto odmika od njega, tudi ravnanje, ki ga standard zahteva, razloge, da bi bilo takšno ravnanje v danih okoliščinah zavajajoče, in sprejeto ravnanje; in

(d) denarno izražen vpliv odmika na čisti poslovni izid podjetja, njegova sredstva, dolgove, kapital in finančne tokove v vsakem obravnavanem obdobju.

14. Računovodski izkazi se včasih označujejo kot "zasnovani na" ali "skladni s pomembnimi zahtevami v" ali "skladni z računovodskimi zahtevami v" mednarodnih računovodskih standardih. Pogosto ni nadaljnjih informacij, čeprav je jasno, da pomembne zahteve o razkrivanju, če ne celo računovodske zahteve, niso upoštevane. Takšne izjave so zavajajoče, ker zmanjšujejo zanesljivost in razumljivost računovodskih izkazov. Da bi zagotovili, da bodo računovodski izkazi, ki navajajo, da so v skladu z mednarodnimi računovodskimi standardi, dosegli standard, ki ga zahtevajo uporabniki po vsem svetu, so v tem standardu splošna zahteva, da morajo biti računovodski standardi poštena predstavitev, napotek, kako zadostiti zahtevi po pošteni predstavitvi, in še napotek za opredeljevanje izredno redkih okoliščin, v katerih je potreben odmik. Prav tako zahteva vidno razkritje okoliščin, ki so povezane z odmikom. Obstoj nasprotnih zahtev v državi sam po sebi ne zadostuje za opravičilo odmika pri računovodskih izkazih, ki so pripravljeni z uporabo mednarodnih računovodskih standardov.

15. V skoraj vseh okoliščinah se poštena predstavitev doseže s skladnostjo z ustreznimi mednarodnimi računovodskimi standardi v vseh bistvenih pogledih. Poštena predstavitev zahteva:

(a) izbiro in uporabo računovodskih usmeritev v skladu z odstavkom 20;

(b) predstavitev informacij, tudi računovodskih usmeritev, na način, ki daje ustrezne, zanesljive, primerljive in razumljive informacije; in

(c) dodatna razkritja, če zahteve v mednarodnih računovodskih standardih ne zadostujejo za to, da bi bilo uporabnikom omogočeno razumevanje vpliva posameznih poslov ali drugih poslovnih dogodkov na finančni položaj podjetja in njegove denarno izražene dosežke.

16. V izredno redkih okoliščinah so lahko računovodski izkazi zaradi uporabe posebnih zahtev iz kakega mednarodnega računovodskega standarda zavajajoči. Tako je le, kadar je ravnanje, ki ga zahteva standard, očitno neustrezno in tako ni mogoče doseči poštene predstavitve niti z uporabo standarda niti z dodatnimi razkritji. Odmik ni ustrezen preprosto zato, ker bi drugačno ravnanje prav tako dalo pošteno predstavitev.

17. Pri presojanju, ali je odmik od kake zahteve v mednarodnih računovodskih standardih potreben, je treba upoštevati:

(a) namen zahteve in zakaj ta namen v danih okoliščinah ni dosežen ali ni ustrezen; in

(b) kako se okoliščine v podjetju razlikujejo od tistih v drugih podjetjih, ki se ravnajo po obravnavani zahtevi.

18. Ker so okoliščine, ki zahtevajo odmik, praviloma izredno redke ter je potreba po odmiku stvar temeljite razprave in osebne presoje, je pomembno, da se uporabniki zavedajo, da podjetje ni v vseh bistvenih pogledih usklajeno z mednarodnimi računovodskimi standardi. Prav tako je pomembno, da dobijo dovolj informacij za utemeljeno sodbo, ali so odmiki potrebni, in za izračun prilagoditev, ki bi bile potrebne, da bi prišlo do uskladitve s standardom. SMRS bo spremljal primere neskladnosti, s katerimi ga bodo seznanili (na primer podjetja, njihovi revizorji in upravni organi), in bo proučil potrebo po pojasnjevanju z razlagami ali dopolnitvami standardov, kar bo pač prišlo v poštev, da bi bili odmiki potrebni samo v izredno redkih okoliščinah.

19. Če se v skladu z izrecnimi določbami v kakem mednarodnem računovodskem standardu tak standard uporablja pred datumom uveljavitve, je to treba razkriti.

RAČUNOVODSKE USMERITVE

20. Ravnateljstvo izbere in uporablja računovodske usmeritve podjetja tako, da so računovodski izkazi v skladu z vsemi zahtevami vsakega ustreznega mednarodnega računovodskega standarda in s pojasnilom Strokovnega odbora za pojasnjevanje. Kjer ni posebnih zahtev, ravnateljstvo pripravi usmeritve, ki zagotavljajo, da računovodski izkazi dajejo informacije, ki so:

(a) ustrezne odločevalnim potrebam uporabnikov; in

(b) zanesljive, tako da:

(i) zvesto predstavljajo dosežke in finančno stanje podjetja;

(ii) odsevajo gospodarsko vsebino poslov in drugih poslovnih dogodkov in ne samo pravno obliko [2];

(iii) so nepristranske, to je brez predsodkov;

(iv) so preudarne; in

(v) so v vseh bistvenih pogledih popolne.

21. Računovodske usmeritve so posebna načela, temelji, dogovori, pravila in navade, ki se jih podjetje drži pri pripravljanju in predstavljanju računovodskih izkazov.

22. Če ni posebnega mednarodnega računovodskega standarda in pojasnila Strokovnega odbora za pojasnjevanje, ravnateljstvo pripravi računovodsko usmeritev po svoji presoji, tako da uporabniki računovodskih izkazov podjetja dobijo kar najkoristnejše informacije. Pri tem presojanju ravnateljstvo upošteva:

(a) zahteve in smernice v mednarodnih računovodskih standardih, ki obravnavajo podobne in s tem povezane zadeve;

(b) opredelitve, pripoznavanje in sodila za merjenje sredstev, obveznosti do virov sredstev, prihodkov in odhodkov, kot so postavljeni v Okvirnih navodilih SMRS; in

(c) izjave drugih organov za postavljanje standardov in v dejavnosti sprejeta pravila, kolikor, vendar samo kolikor so v skladu s točkama (a) in (b) tega odstavka.

DELUJOČE PODJETJE

23. Ko ravnateljstvo pripravlja računovodske izkaze, mora oceniti sposobnost podjetja nadaljevati delovanje. Računovodski izkazi morajo biti pripravljeni ob predpostavki časovne neomejenosti delujočega podjetja, razen če ravnateljstvo namerava zapreti podjetje ali ustaviti poslovanje ali če nima druge možnosti, kot da napravi eno ali drugo. Če ravnateljstvo pri oblikovanju svoje ocene ve za bistvene negotovosti, povezane z dogodki ali okoliščinami, ki utegnejo povzročiti precejšen dvom o sposobnosti podjetja za nadaljevanje delovanja, je treba takšne negotovosti razkriti. Če računovodski izkazi niso pripravljeni ob predpostavki časovne neomejenosti delovanja, je treba to dejstvo razkriti skupaj s podlago, na kateri so bili pripravljeni, in z razlogom, zakaj podjetje ni obravnavano kot delujoče podjetje.

24. Pri ocenjevanju, ali je predpostavka o delujočem podjetju ustrezna, ravnateljstvo upošteva vse razpoložljive informacije o predvidljivi prihodnosti najmanj dvanajst mesecev po datumu bilance stanja, lahko pa tudi več. Stopnja upoštevanja je v vsakem primeru odvisna od dejstev. Če je podjetje v preteklosti poslovalo z dobičkom in ima takojšen dostop do finančnih dejavnikov, je mogoče brez podrobnega proučevanja sklepati, da zasnova računovodstva delujočega podjetja ustreza. V drugih primerih pa mora ravnateljstvo upoštevati več različnih dejavnikov, ki vplivajo na trenutno in pričakovano dobičkovnost, roke vračanja posojil in možnih zamenjav pri financiranju, preden lahko sklepa, da zasnova delujočega podjetja ustreza.

NA TEMELJNIH DOGODKIH ZASNOVANO RAČUNOVODSTVO

25. Podjetje mora pripravljati svoje računovodske izkaze, razen informacij o finančnih tokovih, v na temeljnih dogodkih zasnovanem računovodstvu.

26. V na temeljnih dogodkih zasnovanem računovodstvu se posli in drugi poslovni dogodki pripoznajo, ko se pojavijo (in ne ob prejemu ali plačilu denarnih sredstev ali njihovih ustreznikov), in se zapišejo v računovodske razvide; o njih se poroča v računovodskih izkazih obdobja, na katero se nanašajo. Odhodki se pripoznajo v izkazu poslovnega izida (uspeha) na podlagi neposredne povezave med nastankom stroškov in pridobitvijo posameznih prihodkov (vzporejanje). Vendar uporaba zamisli vzporejanja ne dovoljuje v bilanci stanja pripoznavati postavk, ki ne ustrezajo opredelitvi sredstev ali obveznosti do njihovih virov.

DOSLEDNOST PREDSTAVLJANJA

27. Predstavljanje in razvrščanje postavk v računovodskih izkazih mora biti enako iz obdobja v obdobje, razen če:

(a) pomembna sprememba narave poslovanja podjetja ali pregled njegovih predstavitev v računovodskih izkazih kaže, da bo predstavitev poslov ali drugih poslovnih dogodkov zaradi spremembe ustreznejša; ali

(b) spremembo predstavljanja zahteva mednarodni računovodski standard ali pojasnilo Strokovnega odbora za pojasnjevanje [3].

28. Pomemben prevzem ali odtujitev ali pa pregled predstavitve v računovodskih izkazih lahko spodbudi drugačno predstavljanje računovodskih izkazov. Le če kaže, da se bo spremenjena sestava nadaljevala, ali če je koristnost drugačne predstavitve očitna, mora podjetje spremeniti predstavitev v svojih računovodskih izkazih. Če se predstavitev tako spremeni, podjetje ponovno razvrsti svoje primerjalne informacije v skladu z odstavkom 38. Sprememba predstavitve zaradi zahtev v državi je dovoljena, če je spremenjena predstavitev v skladu z zahtevami tega standarda.

BISTVENOST IN ZDRUŽEVANJE

29. Vsaka bistvena postavka mora biti v računovodskih izkazih predstavljena posebej. Nebistveni zneski se lahko združijo z zneski podobne narave ali vloge in jih ni treba predstavljati posebej.

30. Računovodski izkazi so posledica obdelovanja velikega števila poslovnih dogodkov, ki so urejeni z združevanjem v skupine v skladu z njihovo naravo ali vlogo. Končna stopnja združevanja in razvrščanja je predstavitev zgoščenih in razvrščenih podatkov, ki oblikujejo posamezne vrstične postavke bodisi v obrazcih računovodskih izkazov bodisi v pojasnilih. Če kaka vrstična postavka ni bistvena, se združi z drugimi postavkami bodisi v obrazcih računovodskih izkazov bodisi v pojasnilih. Postavka, ki ni dovolj bistvena, da bi jo bilo upravičeno posebej predstaviti v obrazcih računovodskih izkazov, je kljub temu lahko dovolj bistvena, da jo je treba posebej predstaviti v pojasnilih.

31. V tej zvezi je informacija bistvena, če nje nerazkritje lahko vpliva na gospodarske odločitve uporabnikov na podlagi računovodskih izkazov. Bistvenost je odvisna od obsega in narave postavke, ki se presoja v okoliščinah njene opustitve. Pri odločanju, ali je postavka ali združek postavk bistven, se narava in obseg postavke ovrednotita skupaj. Odvisno od okoliščin je lahko odločujoč dejavnik narava ali obseg postavke. Na primer posamezna sredstva z isto naravo in vlogo se združijo, celo če so posamezni zneski veliki. Velike postavke, ki se razlikujejo po naravi ali vlogi, pa se predstavljajo ločeno.

32. Bistvenost določa, da posebnih zahtev po razkritju iz mednarodnih računovodskih standardov ni treba upoštevati, če informacija ni bistvena.

POBOTANJE

33. Sredstva in obveznosti se ne pobotajo, razen če pobotanje zahteva ali dovoljuje drug mednarodni računovodski standard.

34. Postavke prihodkov in odhodkov se pobotajo, kadar in zgolj kadar:

(a) to zahteva ali dovoljuje kak mednarodni računovodski standard; ali

(b) dobički, izgube in s tem povezani odhodki, ki izhajajo iz enakih ali podobnih poslov in drugih poslovnih dogodkov, niso bistveni. Takšne zneske je treba združiti v skladu z odstavkom 29.

35. Pomembno je, da se tako o sredstvih in obveznostih do njihovih virov kot tudi prihodkih in odhodkih, če so bistveni, poroča ločeno. Pobotanje bodisi v izkazu poslovnega izida (uspeha) bodisi v bilanci stanja, razen če pobotanje odseva vsebino posla ali drugega poslovnega dogodka, zmanjšuje uporabnikovo sposobnost razumeti posel in oceniti prihodnost finančnih tokov v podjetju. Poročanje o čisti vrednosti sredstev brez popravkov vrednosti, na primer zastarelih zalog ali dvomljivih terjatev, ni pobotanje.

36. MRS 18 – Prihodki, opredeljuje pojem prihodki in zahteva, da se merijo po pošteni vrednosti prejetih povračil oziroma terjatev, upoštevaje znesek vsakršnih trgovinskih in količinskih popustov, ki jih odobrava podjetje. Podjetje se pri svojem rednem delovanju loteva drugih poslov, ki ne povzročajo prihodkov in so stranski pri glavnem delovanju, ki povzroča prihodke. Posledice takih poslov se predstavijo, če taka predstavitev odseva vsebino posla ali drugega poslovnega dogodka, s pobotanjem prihodkov z ustreznimi odhodki, ki so se pojavili pri istem poslu. Na primer:

(a) dobički in izgube pri odtujitvi nekratkoročnih sredstev, tudi finančnih naložb in poslovnih sredstev, se predstavijo tako, da se od iztržka pri odtujitvi odštejejo knjigovodska vrednost sredstva in zadevni odhodki za prodajo;

(b) izdatki, ki jih po pogodbenih določbah povrne tretja stranka (na primer po podnajemni pogodbi), se pobotajo z ustreznimi povračili; in

(c) izredne postavke se lahko predstavijo, tako da se odštejejo davki in deleži drugih, pri čemer se kosmati znesek prikaže v pojasnilih.

37. Poleg tega se dobički in izgube, ki izhajajo iz skupine podobnih poslov, prikažejo v čistem znesku, na primer devizni dobički in izgube ali dobički in izgube iztržljivih finančnih inštrumentov. Takšni dobički in izgube pa morajo biti predstavljeni ločeno, če so tolikšni, taki ali tako pogosti, da je potrebno posebno razkritje po MRS 8 – Čisti poslovni izid v obdobju, bistvene napake in spremembe računovodskih usmeritev.

PRIMERJALNE INFORMACIJE

38. Razen če mednarodni računovodski standard dovoljuje ali zahteva drugače, je treba pri vseh številčnih informacijah v računovodskih izkazih razkriti primerjalne informacije glede na prejšnje obdobje. Primerjalne informacije se vključijo v besedne in opisne informacije, če je to potrebno za razumevanje računovodskih izkazov obravnavanega obdobja.

39. V nekaterih primerih so besedne informacije, ki jih vsebujejo računovodski izkazi prejšnjega obdobja (prejšnjih obdobij), še vedno koristne v obravnavanem obdobju. Na primer podrobnosti o pravnem sporu, katerega izid je bil na dan zadnje bilance stanja negotov in je še nerešen, je treba razkriti v obravnavanem obdobju. Uporabnikom koristi informacija, da je na dan zadnje bilance stanja obstajala negotovost in da se je v obravnavanem obdobju ukrepalo, da bi se negotovost razrešila.

40. Če se predstavitev ali razvrstitev postavk v računovodskih izkazih spremeni, je treba, razen če to ni izvedljivo, prerazvrstiti tudi primerjalne zneske, da bi zagotovili primerljivost z obravnavanim obdobjem, ter razkriti vrsto, znesek in razloge vsakršnih prerazvrstitev. Če primerjalnih zneskov ni mogoče prerazvrstiti, podjetje razkrije razlog za to in naravo sprememb, ki bi bile potrebne ob morebitni prerazvrstitvi zneskov.

41. Lahko obstajajo okoliščine, ko ni izvedljiva prerazvrstitev primerjalnih informacij, s katero bi dosegli primerljivost z obravnavanim obdobjem. Na primer v prejšnjih obdobjih podatki morda niso bili zbrani na način, ki bi dovoljeval prerazvrstitev, in morda ni izvedljivo ponovno oblikovati informacijo. V takšnih okoliščinah je treba razkriti naravo prilagoditev primerjalnih zneskov. MRS 8 obravnava prilagoditve, ki so potrebne, da primerjalne informacije sledijo spremembi računovodske usmeritve, ki se uporablja za nazaj.

SESTAVA IN VSEBINA

Uvod

42. Ta standard zahteva nekatera razkritja v obrazcih računovodskih izkazov, zahteva, da se druge vrstične postavke razkrivajo bodisi v obrazcih računovodskih izkazov bodisi v pojasnilih, ter v svojem dodatku določa priporočene obrazce, ki jim podjetje lahko sledi, če je to v njegovih okoliščinah primerno. MRS 7 določa sestavo predstavitve izkaza finančnega izida (finančnih tokov).

43. Ta standard uporablja izraz razkritje v širšem pomenu, vključujoč postavke, predstavljene v obrazcih vsakega računovodskega izkaza pa tudi v pojasnilih k računovodskim izkazom. Razkritja, ki jih zahtevajo drugi mednarodni računovodski standardi, se napravijo v skladu z zahtevami v njih. Razen če ta ali kak drug standard določa drugače, so takšna razkritja bodisi v obrazcih ustreznega računovodskega izkaza bodisi v pojasnilih.

Opredelitev računovodskih izkazov

44. Računovodski izkazi morajo biti jasno opredeljeni in se morajo razlikovati od drugih informacij v isti objavljeni listini.

45. Mednarodni računovodski standardi veljajo samo za računovodske izkaze in ne za druge informacije, ki so predstavljene v letnem poročilu ali drugi listini. Zato je pomembno, da so uporabniki sposobni razlikovati informacije, pripravljene z uporabo mednarodnih računovodskih standardov, od drugih informacij, ki utegnejo uporabnikom koristiti, vendar niso predmet standardov.

46. Vsaka sestavina računovodskih izkazov mora biti jasno opredeljena. Poleg tega morajo biti vidno prikazane in – če je za pravilno razumevanje predstavitve potrebno – ponovljene naslednje informacije:

(a) ime poročajočega podjetja ali druga prepoznavalna oznaka;

(b) ali se računovodski izkazi nanašajo na posamezno podjetje ali na skupino podjetij;

(c) datum bilance stanja ali obdobje, na katero se nanašajo računovodski izkazi, kar je pač ustrezno za zadevno sestavino računovodskih izkazov;

(d) poročevalna valuta; in

(e) stopnja natančnosti, uporabljena pri predstavitvi številk v računovodskih izkazih.

47. Zahtevam iz odstavka 46 je običajno mogoče zadostiti s predstavitvijo naslovne strani in skrajšanimi naslovi stolpcev na vsaki strani računovodskih izkazov. Presoditi je treba, kako določiti najboljši način predstavitve takšnih informacij. Če se na primer računovodski izkazi berejo računalniško, se ne uporabljajo nujno ločene strani; zgoraj omenjeni podatki se nato predstavijo dovolj pogosto, da zagotovijo pravilno razumevanje danih informacij.

48. Računovodski izkazi so pogosto bolj razumljivi, če predstavljajo informacije v tisočih ali milijonih enot poročevalne valute. To je sprejemljivo, če je stopnja natančnosti pri predstavljanju razkrita in se ta informacija ne izgubi.

Poročevalno obdobje

49. Računovodski izkazi se morajo predstavljati najmanj letno. Če se v izjemnih primerih datum bilance stanja kakega podjetja spremeni in se letni računovodski izkazi predstavijo za obdobje, daljše ali krajše od enega leta, mora podjetje poleg obdobja, obravnavanega v računovodskih izkazih, razkriti:

(a) razlog, da je obdobje drugačno od enega leta; in

(b) dejstvo, da primerljivi zneski v izkazu poslovnega izida (uspeha), spremembah kapitala, finančnih tokovih in s tem povezanih pojasnilih niso primerljivi.

50. V izjemnih primerih se od podjetja lahko zahteva sprememba datuma bilance stanja ali pa se sámo odloči zanjo, na primer potem ko ga prevzame drugo podjetje, ki ima drugačen datum bilance stanja. Kadar je takó, je pomembno, da se uporabniki zavedajo, da zneski obravnavanega obdobja in primerjalni zneski niso primerljivi, ter da je razlog za spremembo datuma bilance stanja razkrit.

51. Praviloma se računovodski izkazi dosledno pripravljajo za leto dni. Vendar nekatera podjetja iz praktičnih razlogov raje poročajo na primer za 52 tednov. Ta standard ne izključuje te prakse, ker taki računovodski izkazi niso bistveno drugačni od tistih, ki bi bili predstavljeni za leto dni.

Pravočasnost

52. Uporabnosti računovodskih izkazov škodi, če uporabnikom niso na razpolago v sprejemljivem roku po datumu bilance stanja. Podjetje mora biti sposobno izdati svoje računovodske izkaze v šestih mesecih po datumu bilance stanja. Stalni dejavniki, kot je zapletenost poslovanja podjetja, niso zadosten razlog za nepravočasno poročanje. Bolj izrecne skrajne roke v številnih pravnih redih določajo zakonodaja in tržne ureditve.

Bilanca stanja

Razlikovanje med kratkoročnim in nekratkoročnim

53. Vsako podjetje mora na podlagi vrste svojega poslovanja določiti, ali bo predstavljalo kratkoročna in nekratkoročna sredstva ter kratkoročne in nekratkoročne obveznosti do virov sredstev kot posebne postavke v obrazcu bilance stanja ali ne. Odstavki 57 do 65 tega standarda se uporabljajo, kadar takšno razlikovanje obstaja. Če se podjetje odloči, da ne bo uporabilo takšne razvrstitve, je treba sredstva in obveznosti do njihovih virov predstavljati širše po vrstnem redu njihove zapadlosti v plačilo.

54. Podjetje mora ne glede na sprejeto metodo predstavljanja pri vsaki postavki sredstev in obveznosti do njihovih virov, ki vključuje zneske, za katere se pričakuje, da bodo plačani ali poravnani v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja ali kasneje, razkriti, kolikšen znesek naj bi bil plačan oziroma poravnan kasneje kot v dvanajstih mesecih.

55. Če podjetje dobavlja proizvode ali storitve v jasno opredeljenem poslovnem ciklu, daje ločena razvrstitev kratkoročnih in nekratkoročnih sredstev in obveznosti do njihovih virov v obrazcu bilance stanja koristne informacije o razlikovanju čistih sredstev, ki trajno krožijo kot delujoči kapital, od tistih, ki se uporabljajo pri dolgoročnem poslovanju podjetja. Prav tako osvetljuje sredstva, za katera se pričakuje, da bodo unovčena v kratkoročnem poslovnem ciklu, in obveznosti, ki bodo zapadle v plačilo v istem obdobju.

56. Informacije o datumih unovčljivosti sredstev in zapadlosti obveznosti so koristne pri ocenjevanju kratkoročne in dolgoročne plačilne sposobnosti podjetja. MRS 32 – Finančni inštrumenti – razkrivanje in predstavljanje, zahteva razkrivanje datumov tako unovčljivosti finančnih sredstev kot tudi zapadlosti finančnih obveznosti v plačilo. Finančna sredstva obsegajo poslovne in druge terjatve, finančne obveznosti pa poslovne in druge obveznosti. Informacije o pričakovanem datumu unovčitve nedenarnih sredstev in poravnave nedenarnih obveznosti, kot so zaloge in dolgoročne rezervacije, so prav tako koristne ne glede na to, ali so sredstva in obveznosti uvrščeni med kratkoročne ali nekratkoročne. Na primer podjetje razkrije znesek zalog, za katerega se pričakuje, da bo unovčen kasneje kot v letu dni po datumu bilance stanja.

Kratkoročna sredstva

57. Sredstvo se razvrsti med kratkoročna sredstva, če:

(a) bo po pričakovanju unovčeno ali pa zadržano za prodajo ali porabo v normalnem poslovnem ciklu podjetja; ali

(b) je zadržano predvsem iz poslovnih razlogov ali za kratek rok in bo po pričakovanju unovčeno v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja; ali

(c) je denarno sredstvo ali denarni ustreznik, katerega uporaba ni omejena.

Vsa druga sredstva je treba razvrstiti med nekratkoročna.

58. Ta standard uporablja izraz "nekratkoročen", ki vključuje opredmetena, neopredmetena, poslovna in finančna sredstva dolgoročne narave. Ne prepoveduje uporabe drugačnih oznak, če so njihovi pomeni jasni.

59. Poslovni cikel podjetja je čas med pridobitvijo materiala, ki vstopi v obdelovanje, in njegovo prodajo za denar ali inštrument, ki ga je takoj mogoče pretvoriti v denar. Kratkoročna sredstva so zaloge, ki se prodajo ali porabijo, in poslovne terjatve, katerih unovčenje je del normalnega poslovnega cikla, celo če ni pričakovano v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja. Tržljive vrednostnice se razvrstijo med kratkoročna sredstva, če se pričakuje, da bodo unovčene v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja; v nasprotnem primeru se razvrstijo med nekratkoročna sredstva.

Kratkoročne obveznosti do virov sredstev

60. Obveznost do virov sredstev se razvrsti med kratkoročne dolgove, če:

(a) bo po pričakovanju poravnana v normalnem poslovnem ciklu podjetja; ali

(b) mora biti poravnana v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja.

Vse druge obveznosti do virov sredstev je treba razvrstiti med nekratkoročne.

61. Kratkoročne obveznosti do virov sredstev se lahko razvrstijo podobno kot kratkoročna sredstva. Nekatere kratkoročne obveznosti, kot so obveznosti do dobaviteljev, zaposlencev in druge obveznosti iz poslovanja, so del delujočega kapitala, ki se uporablja v normalnem poslovnem ciklu podjetja. Takšne poslovne postavke se razvrstijo kot kratkoročne obveznosti, celo če bodo poravnane kasneje kot v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja.

62. Druge kratkoročne obveznosti do virov sredstev se ne poravnavajo v kratkoročnem poslovnem ciklu, temveč jih je treba poravnati v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja. Take obveznosti so kratkoročni del obrestonosnih obveznosti, prekoračitve na bančnih računih, obveznosti za dividende, davek od dobička in druge nekratkoročne obveznosti. Obrestonosne obveznosti, ki omogočajo dolgoročno financiranje delujočega kapitala in jih ni treba poravnati v dvanajstih mesecih, so nekratkoročne obveznosti.

63. Podjetje še naprej označuje svoje dolgoročne obrestonosne obveznosti do virov sredstev kot nekratkoročne, celo če jih je treba poravnati v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja, če:

(a) je izvirni rok presegal dvanajst mesecev;

(b) namerava spremeniti financiranje obveznosti na dolgoročni osnovi; in

(c) je namera podprta s sporazumom o spremembi financiranja ali o spremembi razporeda plačevanja, ki je končano pred sprejetjem računovodskih izkazov.

Znesek katere koli obveznosti, izključen iz kratkoročnih obveznosti v skladu s tem odstavkom, je treba skupaj z informacijo, ki podpira takšno predstavitev, razkriti v pojasnilih k bilanci stanja.

64. Pri nekaterih obveznostih do virov sredstev, ki jih bo treba poravnati v naslednjem poslovnem ciklu, je mogoče pričakovati, da bodo spremenjene ali "podaljšane" po volji podjetja, zato se ne pričakuje, da bodo zmanjšale delujoči kapital podjetja. Takšne obveznosti se obravnavajo kot del dolgoročnega financiranja podjetja in se razvrščajo med nekratkoročne. Vendar se v primerih, v katerih se financiranje ne spremeni po volji podjetja (če na primer ni sporazuma o spremenjenem financiranju), spremenjeno financiranje ne obravnava samodejno in se obveznost razvrsti med kratkoročne, razen če izpolnitev sporazuma o spremenjenem financiranju pred sprejetjem računovodskih izkazov dokazuje, da je bila obveznost na dan bilance stanja po vsebini dolgoročna.

65. Nekateri sporazumi o izposojanju vključujejo dolžnikovo jamstvo (zavezo), katere posledica je, da je obveznost treba poravnati na zahtevo, če se prekršijo nekatere določbe, povezane z dolžnikovim finančnim stanjem. V takšnih primerih se obveznost razvrsti kot nekratkoročna le, če:

(a) se posojilodajalec pred sprejetjem računovodskih izkazov strinja, da zaradi prekršitve ne bo zahteval plačila; in

(b) ni verjetno, da se bodo v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja pojavile nadaljnje prekršitve.

Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu bilance stanja

66. Obrazec bilance stanja mora vključevati najmanj vrstične postavke, ki predstavljajo zneske:

(a) opredmetenih osnovnih sredstev;

(b) neopredmetenih dolgoročnih sredstev;

(c) finančnih sredstev (brez zneskov, prikazanih v točkah (d), (f) in (g));

(d) finančnih naložb, obračunanih z uporabo kapitalske metode;

(e) zalog;

(f) poslovnih in drugih terjatev;

(g) denarja in denarnih ustreznikov;

(h) poslovnih in drugih obveznosti;

(i) obveznosti za davek in terjatev za davek, kot jih zahteva MRS 12 – Davek od dobička;

(j) dolgoročnih rezervacij;

(k) nekratkoročnih obrestonosnih obveznosti;

(l) manjšinskega deleža; in

(m) izdanega kapitala in rezerv.

67. Dodatne vrstične postavke, poglavja in vmesne seštevke je treba predstaviti v obrazcu bilance stanja, če to zahteva mednarodni računovodski standard ali če je takšna predstavitev potrebna za pošteno predstavitev finančnega stanja podjetja.

68. Ta standard ne predpisuje vrstnega reda ali obrazca, v katerem je postavke treba predstaviti. V odstavku 66 je preprosto seznam postavk, ki so po naravi ali vlogi tako različne, da zaslužijo ločeno predstavitev v obrazcu bilance stanja. Ponazoritve obrazcev so v dodatku k temu standardu. Prilagoditve vrstičnih postavk so med drugimi naslednje:

(a) vrstične postavke se dodajo, če kak drug mednarodni računovodski standard zahteva posebno predstavitev v obrazcu bilance stanja ali če so obseg, narava ali vloga postavke takšni, da bi posebna predstavitev pripomogla k pošteni predstavitvi finančnega stanja podjetja; in

(b) uporabljeni opisi in vrstni red postavk se lahko spremenijo v skladu z vrsto podjetja in njegovega poslovanja, da bi dali informacije, ki so potrebne za splošno razumevanje finančnega stanja podjetja. Na primer banka izboljša omenjene opise, da bi uporabila podrobnejše zahteve iz odstavkov 18 do 25 MRS 30 – Razkritja v računovodskih izkazih bank in podobnih finančnih inštitucij.

69. Vrstične postavke, naštete v odstavku 66, so široke narave in jih ni treba omejiti na postavke, ki spadajo na področja drugih standardov. Na primer vrstična postavka neopredmetena dolgoročna sredstva vključuje dobro ime in sredstva, izhajajoča iz izdatkov za razvoj.

70. Presoja, ali dodatne postavke predstaviti ločeno, temelji na oceni:

(a) vrste in unovčljivosti sredstev ter njihovega pomena, kar v večini primerov privede do ločene predstavitve dobrega imena in sredstev, izhajajočih iz izdatkov za razvoj, denarnih in nedenarnih sredstev ter kratkoročnih in nekratkoročnih sredstev;

(b) njihove vloge v podjetju, kar privede na primer do ločene predstavitve poslovnih in finančnih sredstev, zalog, terjatev ter denarnih sredstev in denarnih ustreznikov; in

(c) zneskov, vrste in trajanja obveznosti, kar privede na primer do ločene predstavitve obrestonosnih in neobrestonosnih obveznosti in rezervacij, razvrščenih med kratkoročne ali nekratkoročne, kar pač ustreza.

71. Sredstva in obveznosti do virov sredstev, ki se razlikujejo po naravi ali vlogi, so včasih predmet različnega merjenja. Na primer različne vrste opredmetenih osnovnih sredstev se lahko izkazujejo po nabavnih vrednostih ali po ponovno ovrednotenih zneskih v skladu z MRS 16. Uporaba različnih podlag za merjenje različnih vrst sredstev daje slutiti, da se njihova narava ali vloga razlikuje, zato jih je treba predstaviti kot posebne vrstične postavke.

Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih

72. Podjetje razkrije bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih k bilanci stanja nadaljnje podvrste predstavljenih vrstičnih postavk, razvrščenih, kakor ustreza poslovanju podjetja. Vsaka postavka se po potrebi dalje razčleni glede na svojo naravo, ločeno pa se prikazujejo zneski, ki jih je treba plačati obvladujočemu podjetju, drugim odvisnim podjetjem in pridruženim podjetjem ter drugim povezanim strankam ali jih dobiti od njih.

73. Podrobnosti, upoštevane v nadaljnjem razvrščanju bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih, so odvisne od zahtev mednarodnih računovodskih standardov ter od obsega, narave in vloge s tem povezanih zneskov. Dejavniki, navedeni v odstavku 70, se tudi uporabljajo pri odločanju o nadaljnjem razvrščanju. Razkritja so pri različnih postavkah različna, na primer:

(a) opredmetena osnovna sredstva so razvrščena po vrstah, kot jih opisuje MRS 16 – Opredmetena osnovna sredstva (nepremičnine, naprave in oprema);

(b) terjatve so razčlenjene na zneske terjatev do kupcev, do drugih članov skupine in do povezanih strank, preplačila in druge zneske;

(c) zaloge so dalje razčlenjene v skladu z MRS 2 – Zaloge, na primer na trgovsko blago, pomožne materiale, osnovne materiale, nedokončano proizvodnjo in dokončane proizvode;

(d) dolgoročne rezervacije so razčlenjene tako, da ločeno kažejo tiste v zvezi s pokojninami zaposlencem in vse druge postavke, ki so razvrščene, kot ustreza poslovanju podjetja; in

(e) kapital in rezerve so razčlenjeni tako, da ločeno kažejo različne vrste vplačanega kapitala, vplačanega presežka kapitala in rezerve.

74. Podjetje bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih razkrije:

(a) za vsako vrsto delniškega kapitala:

(i) število odobrenih delnic;

(ii) število delnic, izdanih in v celoti vplačanih ter izdanih in ne v celoti vplačanih;

(iii) nominalno vrednost delnice ali da delnice nimajo nominalne vrednosti;

(iv) uskladitev števila delnic v prometu na začetku in na koncu leta;

(v) pravice, prednosti in omejitve v zvezi s to vrsto, tudi omejitve razdeljevanja dividend in vračanja kapitala;

(vi) delnice, ki jih ima sámo ali njegova odvisna in pridružena podjetja; in

(vii) delnice, prihranjene za izdajo po opcijah in prodajnih pogodbah, tudi pogoje in zneske;

(b) opis narave in namena vsake rezerve v okviru kapitala;

(c) znesek dividend, ki so bile predlagane ali objavljene po datumu bilance stanja vendar pred sprejetjem računovodskih izkazov; in

(d) znesek vseh nabranih prednostnih dividend, ki niso pripoznane.

Podjetje brez delniškega kapitala, kot je družba z omejeno odgovornostjo, razkrije informacije, ki ustrezajo naštetim, ter prikaže gibanja v obdobju pri vsaki vrsti kapitalskega deleža in pravice, prednosti in omejitve v zvezi z vsako vrsto kapitalskih deležev.

Izkaz poslovnega izida (uspeha)

Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha)

75. Obrazec izkaza poslovnega izida (uspeha) mora vključevati najmanj vrstične postavke, ki predstavljajo zneske

(a) prihodkov;

(b) izidov poslovanja;

(c) stroškov financiranja;

(d) deležev pridruženih podjetjih in skupnih podvigov v dobičkih in izgubah, obračunanih z uporabo kapitalske metode;

(e) odhodkov za davek;

(f) dobička ali izgube iz rednega delovanja;

(g) izredne postavke;

(h) manjšinskega deleža; in

(i) čistega poslovnega izida v obdobju.

Dodatne vrstične postavke, poglavja in vmesne seštevke je treba predstaviti v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha), če to zahteva mednarodni računovodski standard ali če je takšna predstavitev potrebna za pošteno predstavitev denarno izraženih dosežkov podjetja.

76. Učinki različnih dejavnosti podjetja, poslov in drugih poslovnih dogodkov se razlikujejo po ustaljenosti, tveganju in napovedljivosti, razkritje sestavin delovanja pa pomaga razumeti dosežke in ocenjevati prihodnje izide. V obrazec izkaza poslovnega izida (uspeha) se dodajo vrstične postavke, uporabijo se opisi in spremeni se vrstni red postavk, če je to potrebno za pojasnitev sestavin dosežkov. Dejavniki, ki jih je treba upoštevati, so bistvenost ter narava in vloga različnih sestavin prihodkov in odhodkov. Na primer banka spremeni opise, da bi upoštevala podrobnejše zahteve iz odstavkov 9 do 17 MRS 30. Postavke prihodkov in odhodkov se pobotajo, samo če je to v skladu s sodili iz odstavka 34.

Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha) bodisi v pojasnilih

77. Podjetje bodisi v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha) bodisi v pojasnilih k njemu predstavi razčlenitev odhodkov; pri tem uporabi razvrstitev, ki temelji bodisi na naravi odhodkov bodisi na njihovi vlogi v podjetju.

78. Podjetjem se priporoča, da predstavljajo razčlenitve po odstavku 77 v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha).

79. Postavke odhodkov se dalje razvrščajo, da bi osvetlile obseg sestavin denarno izraženih dosežkov, ki se lahko razlikujejo glede ustaljenosti, možnosti za dobiček ali izgubo in napovedljivosti. Takšne informacije se dajejo na enega od dveh načinov.

80. Prva razčlenitev se označuje kot metoda vrst odhodkov. Odhodki se združijo v izkazu poslovnega izida (uspeha) v skladu z njihovo naravo (na primer amortizacija, nabava materiala, stroški prevoza, plače, stroški reklame) in se ne porazdelijo med različne funkcije v podjetju. To metodo je preprosto uporabljati v številnih malih podjetjih, ker ni potrebna porazdelitev poslovnih odhodkov glede na razvrstitev po vlogah. Zgled razvrstitve, ki uporablja metodo narave odhodkov:

Prihodki od prodaje | | X |

Drugi prihodki od poslovanja | | X |

Spremembe zalog dokončanih proizvodov in nedokončane proizvodnje | X | |

Porabljeni osnovni in pomožni materiali | X | |

Stroški osebja | X | |

Amortizacija | X | |

Drugi odhodki za poslovanje | X | |

Skupaj odhodki za poslovanje | | (X) |

Dobiček iz poslovanja | | X |

81. Spremembe dokončanih proizvodov in nedokončane proizvodnje v obdobju so popravek odhodkov za proizvajanje, da bi se pokazalo, da je proizvodnja povečala zaloge ali da je prodaja, večja od proizvodnje, zmanjšala zaloge. V nekaterih pravnih redih se povečanje zalog dokončanih proizvodov in nedokončane proizvodnje v obdobju predstavi takoj po navedbi prihodkov iz zgornje razčlenitve. Vendar uporabljena predstavitev ne sme namigovati, da so takšni zneski dobiček.

82. Druga razčlenitev se označuje kot metoda vloge odhodkov ali metoda "stroškov prodanih količin" ter razvršča odhodke v skladu z njihovo vlogo na nabavno vrednost (oziroma proizvajalne stroške) prodanih količin, stroške prodajanja in stroške splošnih služb. Takšna predstavitev navadno da uporabnikom ustreznejše informacije kot pa razvrstitev odhodkov po naravi, vendar je razporejanje stroškov po vlogah lahko poljubno in vključuje precej presojanja. Zgled razvrstitve, ki uporablja metodo vloge odhodkov:

Prihodki | X |

Nabavna vrednost (proizvajalni stroški) prodanih količin | (X) |

Kosmati dobiček | X |

Drugi prihodki od poslovanja | X |

Stroški prodajanja | (X) |

Stroški splošnih služb | (X) |

Drugi odhodki za poslovanje | (X) |

Dobiček iz poslovanja | X |

83. Podjetje, ki razvršča odhodke po vlogah, razkrije dodatne informacije o naravi odhodkov, tudi o amortizaciji in stroških osebja.

84. Izbira razčlenitve po metodi stroškov prodanih količin ali po metodi narave odhodkov je odvisna tako od navad in panoge kot tudi od vrste organizacije. Obe metodi pokažeta tiste stroške, za katere se lahko pričakuje neposredno ali posredno spreminjanje v skladu z obsegom prodaje ali proizvodnje v podjetju. Ker ima vsaka metoda predstavitve prednost pri drugačnih vrstah podjetij, ta standard zahteva izbiro razvrstitve, zasnovano na tistem, kar najbolj pošteno predstavlja sestavine dosežkov podjetja. Ker pa so informacije o naravi odhodkov koristne pri napovedovanju finančnih tokov v prihodnosti, se zahteva dodatno razkritje, kadar se uporablja razvrstitev po stroških prodanih količin.

85. Podjetje mora bodisi v obrazcu izkaza poslovnega izida (uspeha) bodisi v pojasnilih razkriti objavljeni ali predlagani znesek dividend na delnco za obdobje, na katero se nanašajo računovodski izkazi.

SPREMEMBE KAPITALA

86. Podjetje mora kot posebno sestavino svojih računovodskih izkazov predstaviti še izkaz, ki kaže:

(a) čisti poslovni izid v obdobju;

(b) vsako postavko prihodkov in odhodkov, dobička ali izgube, ki se po zahtevah drugih standardov pripozna neposredno kapitalu, in seštevek takšnih postavk; in

(c) nabrani učinek sprememb računovodske usmeritve in popravkov osnovnih napak, obravnavanih v okviru normnih rešitev v MRS 8.

Poleg tega predstavi podjetje bodisi v tem izkazu bodisi v pojasnilih:

(d) kapitalske posle z lastniki in razdelitev lastnikom;

(e) saldo zadržanega čistega poslovnega izida na začetku obdobja in na datum bilance stanja in gibanja v obdobju; in

(f) uskladitev knjigovodske vrednosti vsake vrste kapitala, vplačanega presežka kapitala in vsake rezerve na začetku in na koncu obdobja ter razkrije vsako gibanje posebej.

87. Spremembe kapitala podjetja med datumoma dveh bilanc stanja izražajo povečanje ali zmanjšanje njegovih čistih sredstev ali premoženja v obdobju, upoštevaje načela podrobnega merjenja, sprejeta in razkrita v računovodskih izkazih. Razen sprememb, ki izhajajo iz poslov z delničarji, kot so kapitalski prispevki in dividende, so vse spremembe kapitala celotni čisti poslovni izid, ki ga je povzročilo delovanje podjetja v obdobju.

88. MRS 8 – Čisti poslovni izid v obdobju, bistvene napake in spremembe računovodskih usmeritev, zahteva, da se vse postavke prihodkov in odhodkov, pripoznane v obdobju, vključijo v ugotavljanje čistega poslovnega izida v obdobju, razen če mednarodni računovodski standard zahteva ali dovoljuje drugače. Drugi standardi zahtevajo, da se dobički in izgube, kot so presežki in primanjkljaji pri ponovnem ovrednotenju ter nekatere devizne razlike, pripoznajo neposredno kot spremembe kapitala skupaj s kapitalskimi posli z lastniki in razdelitvami lastnikom podjetja. Ker je pri ocenjevanju sprememb finančnega stanja podjetja med datumoma dveh bilanc stanja pomembno upoštevati vse dobičke in izgube, zahteva ta standard poseben del računovodskih izkazov, ki osvetljuje celotne dobičke in izgube podjetja, tudi tiste, ki se pripoznajo neposredno kapitalu.

89. Zahteve iz odstavka 86 se lahko uresničijo na več načinov. V številnih pravnih ureditvah je sprejeta stolpčasta oblika, ki usklajuje začetni in končni saldo vsake sestavine kapitala, tudi postavk od (a) do (f). Drugačna rešitev je predstavitev posebnega dela računovodskih izkazov, ki predstavlja samo postavke od (a) do (c). Po tem načinu se postavke, opisane od (d) do (f), prikažejo v pojasnilih k računovodskim izkazom. Oba načina sta ponazorjena v dodatku k temu standardu. Ne glede na to, kateri način je sprejet, odstavek 86 zahteva, da se postavke pod (b) seštejejo posebej, da bi uporabniki ugotovili celotne dobičke in izgube, ki izhajajo iz delovanja podjetja v obdobju.

Izkazi finančnega izida (finančnih tokov)

90. MRS 7 zahteva predstavitev izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in ustrezna razkritja. Pravi, da so informacije o finančnih tokovih koristne za oskrbovanje uporabnikov računovodskih izkazov s podlagami za presojanje sposobnosti podjetja za pridobivanje denarnih sredstev in njihovih ustreznikov ter za zadovoljevanje potreb podjetja pri uporabi teh finančnih tokov.

Pojasnila k računovodskim izkazom

Sestava

91. Pojasnila k računovodskim izkazom podjetja:

(a) predstavljajo informacije o podlagi za pripravo računovodskih izkazov in o posebnih računovodskih usmeritvah, izbranih in uporabljenih pri pomembnih poslih in drugih poslovnih dogodkih;

(b) razkrivajo informacije, ki jih zahtevajo mednarodni računovodski standardi in niso predstavljene drugod v računovodskih izkazih; in

(c) dajejo dodatne informacije, ki niso predstavljene v obrazcih računovodskih izkazov, vendar so potrebne za pošteno predstavitev [4].

92. Pojasnila k računovodskim izkazom je treba predstaviti premišljeno. Vsaka postavka v obrazcih bilance stanja, izkaza poslovnega izida (uspeha) in izkaza finančnega izida (finančnih tokov) je navzkrižno povezana z ustrezno informacijo v pojasnilih.

93. Pojasnila k računovodskim izkazom vključujejo besedne opise ali podrobnejše razčlenitve zneskov, ki so prikazani v obrazcih bilance stanja, izkaza poslovnega izida (uspeha), izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza sprememb kapitala, pa tudi dodatne informacije, kot so možne obveznosti in obveze. Vključujejo informacije, ki jih zahtevajo in katerih razkrivanje spodbujajo mednarodni računovodski standardi, ter druga razkritja, ki so potrebna, da se doseže poštena predstavitev.

94. Pojasnila so navadno predstavljena v naslednjem vrstnem redu, ki uporabnikom pomaga razumeti računovodske izkaze in jih primerjati z računovodskimi izkazi drugih podjetij:

(a) izjava o skladnosti z mednarodnimi računovodskimi standardi (glej odstavek 11);

(b) izjava o podlagi (podlagah) za merjenje in o uporabljenih računovodskih usmeritvah;

(c) podporne informacije za postavke, ki so predstavljene v obrazcih posameznih računovodskih izkazov v zaporedju, v katerem so predstavljeni posamezne vrstične postavke in računovodski izkazi; in

(d) druga razkritja, med njimi:

(i) možne obveznosti, obveze in druga denarno izražena razkritja; in

(ii) nedenarno izražena razkritja.

95. V nekaterih primerih utegne biti potrebno ali zaželeno spremeniti vrstni red posameznih postavk v pojasnilih. Na primer informacije o obrestnih merah in popravkih na znesek poštene vrednosti so lahko povezane z informacijami o zapadlosti finančnih inštrumentov v plačilo, čeprav se prvo nanaša na izkaz poslovnega izida (uspeha) in drugo na bilanco stanja. Kljub temu se premišljena sestava pojasnil ohranja, kolikor je le mogoče.

96. Informacije o podlagi za pripravljanje računovodskih izkazov in o posameznih računovodskih usmeritvah se lahko predstavijo kot posebna sestavina računovodskih izkazov.

Predstavitev računovodskih usmeritev

97. Poglavje o računovodskih usmeritvah v pojasnilih k računovodskim izkazom opisuje:

(a) podlago(-e) za merjenje, ki je (so) uporabljena(-e) pri pripravljanju računovodskih izkazov; in

(b) vsako posamezno računovodsko usmeritev, ki je potrebna za pravilno razumevanje računovodskih izkazov.

98. Za uporabnike je poleg posameznih računovodskih usmeritev, uporabljenih v računovodskih izkazih, pomembno, da se zavedajo podlage(-), uporabljene(-ih) za merjenje (izvirna vrednost, dnevna vrednost, iztržljiva vrednost, poštena vrednost ali sedanja vrednost), ker tvori(-jo) podlago, na kateri so pripravljeni celotni računovodski izkazi. Če je v računovodskih izkazih uporabljena več kot ena podlaga za merjenje, na primer če so kaka nekratkoročna sredstva ponovno ovrednotena, zadošča opozorilo o vrstah sredstev in obveznosti do njihovih virov, pri katerih je bila posamezna podlaga za merjenje uporabljena.

99. Pri odločanju o razkritju posamezne računovodske usmeritve ravnateljstvo upošteva, ali razkritje pomaga uporabnikom razumeti, kako so posli in drugi poslovni dogodki izraženi v dosežkih in finančnem stanju, o katerih se poroča. Računovodske usmeritve, ki naj bi jih podjetje upoštevalo pri predstavljanju, vključujejo, vendar niso omejene so naslednje:

(a) pripoznavanje prihodkov;

(b) načela uskupinjevanja, tudi odvisnih podjetij in pridruženih podjetij;

(c) poslovne združitve;

(d) skupni podvigi;

(e) pripoznavanje in amortiziranje opredmetenih osnovnih sredstev in neopredmetenih dolgoročnih sredstev;

(f) usredstvenje stroškov izposojanja in drugih odhodkov;

(g) pogodbe o gradbenih delih;

(h) naložbene nepremičnine;

(i) finančni inštrumenti in finančne naložbe;

(j) najemi;

(k) stroški raziskovanja in razvijanja;

(l) zaloge;

(m) davki, tudi odloženi;

(n) dolgoročne rezervacije;

(o) stroški pokojnin;

(p) prevajanje tujih valut in varovanje pred izgubo;

(q) opredelitev poslovnih in območnih odsekov ter podlaga za razporejanje stroškov med odseki;

(r) opredelitev denarnih sredstev in njihovih ustreznikov;

(s) obračunavanje v inflacijskih razmerah; in

(t) državne podpore.

Drugi mednarodni računovodski standardi posebej zahtevajo razkritje računovodskih usmeritev na številnih izmed teh področij.

100. Vsako podjetje upošteva naravo svojega poslovanja in usmeritve, za katere uporabnik pričakuje, da bodo razkrite pri tej vrsti podjetja. Na primer pri vseh zasebnih podjetjih se pričakuje razkritje računovodske usmeritve o davku od dobička, tudi o odloženem davku in terjatvah za davek. Če podjetje veliko posluje v tujini ali v tujih valutah, se pričakuje razkritje računovodskih usmeritev o pripoznavanju deviznih dobičkov in izgub ter o varovanju pred izgubami v zvezi s takšnimi dobički in izgubami. V skupinskih računovodskih izkazih se razkrije uporabljena usmeritev za opredeljevanje dobrega imena in manjšinskega deleža.

101. Računovodska usmeritev je lahko pomembna, celo če so zneski, prikazani v obravnavanem in prejšnjih obdobjih, nebistveni. Prav tako je ustrezno razkriti vsako računovodsko usmeritev, ki je ne obravnavajo obstoječi mednarodni računovodski standardi, temveč je izbrana in uporabljena v skladu z odstavkom 20.

Druga razkritja

102. Podjetje razkrije naslednje, če tega ne stori drugod v informacijah, ki so objavljene z računovodskimi izkazi:

(a) sedež in svojo pravno obliko, državo, kjer je registrirano, in naslov registriranega sedeža (ali glavnega mesta poslovanja, če se razlikuje od registriranega sedeža);

(b) opis narave svojega poslovanja in svojega glavnega delovanja;

(c) imeni obvladujočega podjetja in zadnjega obvladujočega podjetja v skupini; in

(d) število zaposlencev na koncu obdobja ali njihovo povprečje v obdobju.

DATUM UVELJAVITVE

103. Ta mednarodni računovodski standard se začne uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki se začno 1. julija 1998 ali kasneje. Uporaba pred tem datumom je priporočljiva.

104. Ta mednarodni računovodski standard nadomesti MRS 1 – Razkrivanje računovodskih usmeritev, MRS 5 – Informacije, ki jih je treba razkriti v računovodskih izkazih, in MRS 13 – Predstavljanje kratkoročnih sredstev in kratkoročnih obveznosti, katerih preoblikovane različice je sprejel odbor leta 1994.

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD MRS 2

(SPREMENJEN 1993)

Zaloge

Ta spremenjeni mednarodni računovodski standard nadomešča MRS 2 – Vrednotenje in predstavljanje zalog v okviru sistema izvirnih vrednosti, ki ga je sprejel odbor oktobra 1975. Spremenjeni standard se je začel uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki so se začela 1. januarja 1995 ali kasneje.

Maja 1999 je MRS 10 (spremenjen 1999) – Dogodki po datumu bilance stanja, spremenil odstavek 28. Spremenjeno besedilo se začne uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki so se začela 1. januarja 2000 ali kasneje.

Decembra 2000 je MRS 41 – Kmetijstvo, spremenil odstavek 1 in dodal odstavek 16A. Spremenjeno besedilo se začne uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki so se začela 1. januarja 2003 ali kasneje.

Na MRS 2 se nanaša eno pojasnilo SOP:

- SOP-1: Doslednost – različne metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov pri zalogah

VSEBINA

| Odstavki |

Namen | |

Področje | 29 |

Opredelitve pojmov | 29 |

Vrednotenje zalog | 29 |

Vrednost zalog | 30 |

Nabavna vrednost | 30 |

Stroški pretvarjanja | 30 |

Drugi stroški | 31 |

Stroški zalog pri izvajalcu storitev | 31 |

Stroški kmetijskih pridelkov iz bioloških sredstev | 31 |

Metode merjenja vrednosti | 31 |

Metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov | 31 |

Normna rešitev | 32 |

Dovoljena drugačna rešitev | 32 |

Čista iztržljiva vrednost | 32 |

Pripoznavanje odhodkov | 33 |

Razkrivanje | 33 |

Datum uveljavitve | 34 |

Standarde, ki so natisnjeni s krepkimi ležečimi črkami, je treba brati v povezavi s temeljnim gradivom in navodili za uporabo v tem standardu ter v povezavi z "Uvodom v določbe mednarodnih računovodskih standardov". Mednarodni računovodski standardi niso namenjeni za uporabo pri nebistvenih postavkah (glej odstavek 12 Uvoda).

NAMEN

Namen tega standarda je predpisati računovodske rešitve za zaloge v okviru sistema izvirnih vrednosti. Temeljni predmet razprave pri obračunavanju zalog je znesek vrednosti, ki se šteje kot sredstvo in se časovno razmejuje, dokler niso upoštevani ustrezni prihodki. Ta standard daje praktične napotke za določanje vrednosti in njih kasnejše pripoznavanje za odhodke, tudi vsakršne odpise do čiste iztržljive vrednosti. Prav tako daje napotke o metodah obračunavanja nabavnih vrednosti in stroškov, ki se nanašajo na zaloge.

PODROČJE

1. Ta standard se uporablja za računovodske izkaze, ki so pripravljeni v okviru ureditve izvirnih vrednosti pri obračunavanju zalog razen pri:

(a) nedokončani proizvodnji v zvezi s pogodbami o gradbenih delih, tudi z neposredno povezanimi pogodbami o storitvah (glej MRS 11 – Pogodbe o gradbenih delih);

(b) finančnih inštrumentih; in

(c) zalogah osnovne črede, kmetijskih in gozdarskih proizvodov, pa tudi rud pri proizvajalcih, kolikor so ovrednotene po čisti iztržljivi vrednosti v skladu z uveljavljeno prakso v teh dejavnostih;

(d) bioloških sredstvih, ki so povezana s kmetijsko dejavnostjo (glej MRS 41 – Kmetijstvo).

2. Ta standard nadomešča MRS 2 – Vrednotenje in predstavljanje zalog v okviru sistema izvirnih vrednosti, sprejet leta 1975.

3. Zaloge, omenjene v odstavku 1(c), so ovrednotene po čisti iztržljivi vrednosti glede na stopnjo proizvodnje. Tako je na primer, če se pospravijo kmetijski pridelki ali pridobijo rude in je prodaja zagotovljena z rokovno pogodbo ali vladnim jamstvom ali če obstaja enoten trg in je tveganje, da prodaja ne bi bila možna, zanemarljivo. Takšne zaloge ne spadajo na področje tega standarda.

OPREDELITVE POJMOV

4. V tem standardu so uporabljeni naslednji izrazi, katerih pomeni so natančno določeni:

Zaloge so sredstva:

(a) namenjena prodaji v rednem poslovanju;

(b) v postopku proizvajanja za tako prodajo; ali

(c) v obliki materialov, ki bodo porabljeni pri proizvajanju ali opravljanju storitev.

Čista iztržljiva vrednost je ocenjena prodajna cena, dosežena v rednem poslovanju, zmanjšana za ocenjene stroške dokončanja in ocenjene stroške, potrebne za to, da pride do prodaje.

5. Zaloge obsegajo kupljeno trgovsko blago, shranjeno za nadaljnjo prodajo, na primer trgovsko blago, ki ga kupi trgovec na malo in ga hrani za prodajo, ali nepremičnine, ki so namenjene preprodaji. Zaloge obsegajo tudi dokončane proizvode ali nedokončano proizvodnjo v podjetju in vključujejo materiale, ki čakajo na porabo v proizvajalnem procesu. Pri izvajalcu storitev vključujejo zaloge stroške storitve, kot so opisani v odstavku 16, v zvezi s katerimi podjetje še ni pripoznalo ustreznih prihodkov (glej MRS 18 – Prihodki).

VREDNOTENJE ZALOG

6. Zaloge morajo biti ovrednotene po izvirni vrednosti ali čisti iztržljivi vrednosti, in sicer po manjši izmed njiju.

Vrednost zalog

7. Vrednost zalog obsega nabavno vrednost, stroške pretvarjanja in druge stroške, ki se pojavljajo pri spravljanju zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje.

Nabavna vrednost

8. Nabavna vrednost zalog obsega kupno ceno, carino in druge dajatve (razen tistih, ki jih bo podjetje kasneje dobilo povrnjene od davčnih organov), prevozne stroške, stroške pretovarjanja in druge stroške, ki jih je mogoče pripisati neposredno pridobljenemu trgovskemu blagu, materialom ali storitvam. Trgovinski popusti, drugi popusti in druge podobne postavke se pri ugotavljanju nabavne vrednosti odštejejo.

9. Nabavna vrednost lahko v redkih okoliščinah, ki jih dovoljuje drugačna rešitev iz MRS 21 – Vplivi sprememb deviznih tečajev, vključuje tečajne razlike, ki se pojavijo neposredno pri zadnjih pridobljenih zalogah, zaračunanih v tuji valuti. Takšne tečajne razlike so omejene na tiste, ki izhajajo iz velike devalvacije ali revalvacije valute, proti kateri ni zavarovanja, vplivajo pa na obveznosti, ki jih ni mogoče poravnati in so povezane z nedavnimi nakupi zalog.

Stroški pretvarjanja

10. Stroški pretvarjanja zalog vključujejo stroške, ki so neposredno povezani s proizvedenimi enotami, na primer stroške neposrednega dela. Vključujejo tudi dosledno razporejene stalne in spremenljive posredne stroške pri proizvajanju, ki se pojavljajo pri spreminjanju materialov v dokončane proizvode. Stalni posredni proizvajalni stroški so tisti posredni stroški pri proizvajanju, ki ostajajo tako rekoč nespremenjeni ne glede na obseg proizvodnje; takšni so amortizacija, stroški vzdrževanja tovarniških zgradb in opreme ter stroški tovarniškega vodstva in pisarn. Spremenljivi posredni proizvajalni stroški pa so tisti posredni stroški pri proizvajanju, katerih spreminjanje je neposredno ali skoraj neposredno povezano z obsegom proizvodnje; takšni so stroški posrednega materiala in posrednega dela.

11. Razporejanje stalnih splošnih proizvajalnih stroškov med stroške pretvarjanja je zasnovano na normalnih zmogljivostih proizvajalnih sredstev. Normalna zmogljivost je pričakovana proizvodnja, ki naj bi se uresničila v povprečju večjega števila obdobij ali sezon v normalnih okoliščinah, pri čemer se upošteva izguba zmogljivosti zaradi načrtovanega vzdrževanja. Dejansko raven proizvodnje je mogoče uporabiti, če je blizu normalni zmogljivosti. Znesek stalnih splošnih proizvajalnih stroškov, razporejen na vsako proizvedeno enoto, se zaradi manjšega obsega proizvodnje ali neizrabljenih zmogljivosti ne poveča. Nerazporejeni splošni proizvajalni stroški se obravnavajo kot odhodki v obdobju, v katerem se pojavijo. V obdobjih z nenormalno veliko proizvodnjo se znesek razporejenih stalnih proizvajalnih stroškov na vsako proizvedeno enoto zmanjša, tako da zaloge niso ovrednotene nad normalnimi stroški. Spremenljivi splošni proizvajalni stroški se razporedijo na vsako proizvedeno enoto na temelju dejanske uporabe proizvajalnih sredstev.

12. Plod proizvajalnega procesa je lahko več kot ena vrsta proizvoda hkrati. To je na primer pri proizvajanju skupnih proizvodov ali če obstajata glavni in stranski proizvod. Če stroškov pretvarjanja ni mogoče ugotavljati za vsako vrsto proizvodov posebej, jih je treba razporediti mednje smiselno in dosledno. Razporejanje je lahko zasnovano na primer na ustrezni prodajni vrednosti vsakega proizvoda na tisti stopnji proizvajanja, ko je proizvod že mogoče razločevati, ali ob koncu proizvodnje. Večina stranskih proizvodov je po svoji naravi nebistvenih. V takšnem primeru se pogosto ovrednotijo po čisti iztržljivi vrednosti, ta pa se nato odšteje od stroškov glavnega proizvoda. Posledica je, da se knjigovodska vrednost glavnega proizvoda ne razlikuje bistveno od njegovih stroškov.

Drugi stroški

13. Drugi stroški so všteti v vrednost zalog le toliko, kolikor so povezani s spravljanjem zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje. Med stroške zalog je na primer primerno všteti splošne stroške zunaj proizvodnje ali stroške oblikovanja proizvodov za posebne odjemalce.

14. Stroški, ki so izvzeti iz vrednosti zalog in se takoj pripoznajo kot odhodki obdobja, v katerem se obračunajo, so na primer:

(a) vrednost nenormalne količine odpadnega materiala, nepotrebnega dela ali drugih proizvajalnih stroškov;

(b) stroški skladiščenja, razen če so potrebni v proizvajalnem procesu pred nadaljnjo proizvajalno stopnjo;

(c) upravni stroški, ki ne prispevajo k spravljanju zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje; in

(d) prodajni stroški.

15. V omejenih okoliščinah se stroški izposojanja vštejejo v vrednost zalog. Takšne okoliščine so pojasnjene v dovoljenih drugačnih rešitvah v MRS 23 – Stroški izposojanja.

Stroški zalog pri izvajalcu storitev

16. Stroški zalog pri izvajalcu storitev sestoje predvsem iz stroškov dela in drugih stroškov osebja, ki neposredno sodeluje pri opravljanju storitev, tudi vodstvenega osebja, ter s tem povezanih splošnih stroškov. Stroški dela in drugi stroški, ki se nanašajo na prodajno in splošno upravno osebje, pa se ne vštejejo, temveč se pripoznajo kot odhodki v obdobju, v katerem nastanejo.

Stroški kmetijskih pridelkov iz bioloških sredstev

16A. Po MRS 41, Kmetijstvo – se zaloge kmetijskih pridelkov, ki jih je podjetje pridobilo iz svojih bioloških sredstev, ob začetnem pripoznanju izmerijo po pošteni vrednosti v trenutku pridobitve, zmanjšani za ocenjene stroške v trenutku prodaje. To je nabavna vrednost zalog na datum uporabe tega standarda.

Metode merjenja vrednosti

17. Metode merjenja vrednosti zalog, kot je metoda standardnih stroškov ali metoda maloprodajnih cen, se lahko uporabljajo, če se izidi približujejo nabavni vrednosti oziroma stroškom. Standardni stroški upoštevajo normalno raven potroškov materialov in dela ter učinkovitosti in izrabe zmogljivosti. Redno se pregledujejo in po potrebi spremenijo v skladu z novimi okoliščinami.

18. Metoda maloprodajnih cen se pogosto uporablja v trgovini na malo pri vrednotenju zalog velikega števila hitro spreminjajočih se stvari, ki imajo podobne razlike v ceni in za katere bi bilo nesmiselno uporabljati druge metode vrednotenja. Vrednost zalog je določena z zmanjšanjem prodajne vrednosti zalog za ustrezni odstotek razlike v ceni. Uporabljeni odstotek upošteva zalogo, ki je bila vrednostno zmanjšana pod svojo izvirno prodajno ceno. Pogosto se uporablja povprečni odstotek za vsak oddelek prodaje na malo.

Metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov

19. Zaloge blaga, ki običajno ni zamenljivo med seboj, ter proizvedenih proizvodov ali opravljenih storitev, namenjenih določenim projektom, se morajo obračunati na podlagi metode predmetno povezanih cen.

20. Predmetno povezane cene so tiste, ki so pripisane posameznim postavkam v okviru zalog. To je primeren postopek pri stvareh, namenjenih točno določnemu projektu, pa naj so kupljene ali proizvedene. Predmetno povezanih cen pa ni mogoče uporabiti, če je v zalogi veliko stvari, ki so običajno med seboj zamenljive. V takšnih okoliščinah metoda izbire stvari, ki ostajajo v zalogah, lahko povzroča vnaprej določene posledice na čistem poslovnem izidu v obdobju.

Normna rešitev

21. Vrednost zalog, razen tistih iz odstavka 19, se mora obravnavati na podlagi metode FIFO ali metode tehtanih povprečnih cen [5].

22. Metoda FIFO predpostavlja, da se tiste stvari v zalogi, ki so bile kupljene prve, tudi prve prodajo, tako da so stvari, ki ostanejo v zalogi na koncu obdobja, tiste, ki so bile kupljene ali proizvedene najkasneje. Po metodi tehtanih povprečnih cen pa se vrednost vsake stvari določi na podlagi tehtane povprečne cene podobnih stvari na začetku obdobja in cen podobnih stvari, ki so bile kupljene ali proizvedene v obdobju. Povprečje se lahko izračuna za obdobje ali za vsako dodatno prejeto pošiljko, odvisno od okoliščin v podjetju.

Dovoljena drugačna rešitev

23. Vrednost zalog, razen tistih iz odstavka 19, se obravnava na podlagi metode LIFO [6].

24. Metoda LIFO predpostavlja, da se tiste stvari v zalogi, ki so bile kupljene ali proizvedene zadnje, prodajo prve, tako da so stvari, ki ostanejo v zalogi na koncu obdobja, tiste, ki so bile kupljene ali proizvedene najprej.

Čista iztržljiva vrednost

25. Vrednost zalog ni nadomestljiva, če so zaloge poškodovane, če so v celoti ali delno zastarele ali če se njihove prodajne cene zmanjšajo. Vrednost zalog tudi ni nadomestljiva, če se povečajo ocenjeni stroški dokončanja ali ocenjeni stroški, ki se bodo pojavili v zvezi s prodajo. Delno odpisovanje zalog pod njihovo izvirno vrednost ali stroške do čiste iztržljive vrednosti je skladno s stališčem, da sredstva ne morejo biti izkazana z večjimi zneski, kot se pričakujejo ob njihovi prodaji ali uporabi.

26. Zaloge se navadno delno odpišejo na čisto iztržljivo vrednost po posameznih postavkah. V nekaterih okoliščinah pa je to mogoče opraviti tudi po skupinah sorodnih ali povezanih postavk. Tako je lahko, če so stvari v zalogi proizvodi iste vrste, imajo enak namen ali končno uporabo, se proizvajajo ali prodajajo na istih zemljepisnih območjih in jih praktično ni mogoče ovrednotiti ločeno od drugih stvari v tej vrsti proizvodnje. Ni primerno delno odpisati zalog na podlagi njih razvrstitve, na primer dokončanih proizvodov ali vseh zalog na posameznem področju dejavnosti ali zemljepisnem območju. Izvajalci storitev na splošno zbirajo stroške po posameznih storitvah, za katere obstajajo posebne prodajne cene. Zato je treba vsako takšno storitev obravnavati kot posebno postavko.

27. Ocene čiste iztržljive vrednosti so zasnovane na najbolj zanesljivih dokazih, ki so na razpolago v času ocenjevanja vrednosti zalog, koliko bi bilo mogoče iztržiti zanje. Te ocene upoštevajo nihanje cen ali stroškov, neposredno povezanih z dogodki po koncu obdobja, kolikor takšni dogodki potrjujejo okoliščine, ki so obstajale na koncu obdobja.

28. Ocene čiste iztržljive vrednosti upoštevajo tudi namen, zaradi katerega zaloge obstajajo. Na primer čista iztržljiva vrednost količin v zalogi, ki podjetju zadostujejo za pogodbeno prodajo ali opravljanje storitev, je zasnovana na pogodbenih cenah. Če so prodajne pogodbe sklenjene za manjšo količino proizvodov, kot jih je v zalogi, mora biti čista iztržljiva vrednost, ki se nanaša na presežne zaloge, zasnovana na splošno veljavnih prodajnih cenah. Rezervacije ali pogojne obveznosti lahko izhajajo iz pogodb o prodaji zunaj že obstoječih zalog v prodaji ali iz nakupnih pogodb podjetja. Take rezervacije ali pogojne obveznosti se obravnavajo v skladu z MRS 37 – Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva.

29. Vrednosti običajnih količin materialov, ki so v zalogi, da bi jih vključili v proizvajanje proizvodov, se ne zmanjšajo pod izvirne vrednosti, če je mogoče pričakovati, da bo prodajna vrednost dokončanih proizvodov, v katere bodo vgrajeni, enaka ali večja kot njihovi stroški. Toda če zmanjšanje cen materialov kaže, da bodo stroški dokončanih proizvodov večji od čiste iztržljive vrednosti, je treba zmanjšati že vrednost zalog materialov. V takih okoliščinah so najboljše merilo za določanje čiste iztržljive vrednosti materialov nadomestitvene vrednosti.

30. Čista iztržljiva vrednost se na novo oceni v vsakem nadaljnjem obdobju. Ko okoliščine, ki so v prejšnjem obdobju povzročile delni odpis vrednosti zalog pod njihovo izvirno vrednost, ni več, se odpisana vrednost razveljavi (stornira), tako da je nova knjigovodska vrednost manjša izmed naslednjih velikosti: izvirne vrednosti ali popravljene čiste iztržljive vrednosti. To se pojavi, če je na primer kaka stvar v zalogi, ki je prikazana po čisti iztržljivi vrednosti, ker se je njena prodajna cena zmanjšala, še v skladišču v naslednjem obdobju in se je njena prodajna cena povečala.

PRIPOZNAVANJE ODHODKOV

31. Ko so zaloge prodane, se njih knjigovodski znesek pripozna kot odhodek obdobja, v katerem je bil ustrezni prihodek obračunan. Znesek vsakega delnega odpisa zalog do čiste iztržljive vrednosti in vseh izgub pri zalogah se pripozna kot odhodek v obdobju, ko se delni odpis ali izguba pojavi. Znesek kakršnega koli storna delnega odpisa zalog, ki izvira iz povečanja čiste iztržljive vrednosti, je treba pripoznati kot zmanjšanje vrednosti zalog, iz katerega se je pojavil odhodek v obdobju, v katerem je prišlo do razveljavitve.

32. Posledica pripoznavanja knjigovodske vrednosti prodanih zalog med odhodki je vzporejanje stroškov in prihodkov.

33. Nekatere zaloge je mogoče razporediti na druge konte sredstev, na primer zaloge, ki se uporabljajo kot sestavine v lastnem okviru proizvedenih opredmetenih osnovnih sredstev. Zaloge, razporejene med druga sredstva na ta način, se v dobi koristnosti takšnega sredstva pripoznajo kot odhodek.

RAZKRIVANJE

34. Računovodski izkazi morajo razkriti:

(a) računovodske usmeritve, uporabljene pri vrednotenju zalog, tudi uporabljene metode obračunavanja stroškov;

(b) celotno knjigovodsko vrednost zalog in knjigovodsko vrednost po razvrstitvah, ki ustrezajo podjetju;

(c) knjigovodsko vrednost zalog, ki so prikazane po čisti iztržljivi vrednosti;

(d) znesek stornov kakršnih koli delnih odpisov, ki vplivajo na dobiček v obdobju, v skladu z odstavkom 31;

(e) okoliščine ali poslovne dogodke, ki so privedli do razveljavitve zalog, v skladu z odstavkom 31; ter

(f) knjigovodsko vrednost zalog, ki je zastavljena kot jamstvo za obveznosti.

35. Informacija o knjigovodskih vrednostih v različnih delih zalog in o obsegu sprememb teh sredstev je koristna za uporabnike računovodskih izkazov. Običajna je razvrstitev zalog na trgovsko blago, material, nedokončano proizvodnjo in dokončane proizvode. Zaloge izvajalcev storitev se lahko preprosto označijo kot nedokončana proizvodnja.

36. Če je vrednost zalog ugotovljena z uporabo metode LIFO v skladu z dovoljeno drugačno rešitvijo iz odstavka 23, morajo računovodski izkazi razkriti razliko med vrednostjo zalog, ki je prikazana v bilanci stanja, in bodisi:

(a) zneskom, dobljenim v skladu z odstavkom 21, ali čisto iztržljivo vrednostjo, in sicer manjšim izmed njiju; ali

(b) sprotno vrednostjo na dan bilance stanja ali čisto iztržljivo vrednostjo, spet manjšo izmed njiju.

37. Računovodski izkazi morajo razkriti bodisi:

(a) vrednosti zalog, pripoznane kot odhodke v obdobju; ali

(b) stroške poslovanja, ustrezne prihodkom, pripoznane kot odhodke v obdobju, razvrščene po vrstah.

38. Vrednost zalog, pripoznana kot odhodek v obdobju, sestoji iz tistih stroškov, ki so bili pred tem vključeni v vrednotenje postavk v prodani zalogi, in iz nerazporejenih splošnih proizvajalnih stroškov ter nenormalnih zneskov proizvajalnih stroškov v zalogah. Okoliščine, v katerih dela podjetje, lahko upravičujejo tudi vključitev drugih stroškov, na primer prodajnih.

39. Nekatera podjetja uporabljajo za izkaz poslovnega izida (uspeha) drugačen obrazec, zato razkrijejo drugačne zneske, ne stroškov zalog, ki so pripoznani kot odhodki v obdobju. S takšnim drugačnim obrazcem podjetje razkrije zneske stroškov poslovanja, ki se nanašajo na prihodke obdobja, razvrščene po njihovih vrstah. V takem primeru podjetje razkrije stroške, ki so pripoznani kot odhodki za material in trgovsko blago, delo in druge stroške poslovanja, skupaj z zneskom čiste spremembe v vrednosti zalog v obdobju.

40. Delni odpis do čiste iztržljive vrednosti je lahko tolikšen, tako pogost ali tak, da zahteva razkritje po MRS 8 – Čisti poslovni izid v obdobju, bistvene napake in spremembe računovodskih usmeritev.

DATUM UVELJAVITVE

41. Ta mednarodni računovodski standard se začne uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki se začno 1. januarja 1995 ali kasneje.

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD MRS 7

(SPREMENJEN 1992)

Izkazi finančnega izida (finančnih tokov)

Ta spremenjeni mednarodni računovodski standard nadomešča MRS 7 – Izkaz sprememb finančnega stanja, ki ga je odbor sprejel oktobra 1977. Spremenjeni standard se je začel uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki so se začela 1. januarja 1994 ali kasneje.

VSEBINA

| Odstavki |

Namen | 36 |

Področje | 36 |

Koristi od informacij o finančnih tokovih | 36 |

Opredelitve pojmov | 37 |

Denarna sredstva in njihovi ustrezniki | 37 |

Predstavitev izkaza finančnega izida (finančnih tokov) | 37 |

Poslovanje | 38 |

Naložbenje | 38 |

Vlaganje (financiranje) | 39 |

Poročanje o finančnih tokovih iz poslovanja | 39 |

Poročanje o finančnih tokovih iz naložbenja in vlaganja (financiranja) | 40 |

Poročanje o finančnih tokovih po medsebojnem pobotanju | 40 |

Devizni finančni tokovi | 41 |

Izredne postavke | 41 |

Obresti in dividende | 41 |

Davek od dobička | 42 |

Naložbe v odvisna podjetja, pridružena podjetja in skupne podvige | 42 |

Pridobitve in odtujitve odvisnih podjetij in drugih poslovnih enot | 42 |

Nedenarni posli | 43 |

Sestavni deli denarnih sredstev in njihovih ustreznikov | 43 |

Druga razkritja | 43 |

Datum uveljavitve | 44 |

Standarde, ki so natisnjeni s krepkimi ležečimi črkami, je treba brati v povezavi s temeljnim gradivom in navodili za uporabo v tem standardu ter v povezavi z "Uvodom v določbe mednarodnih računovodskih standardov". Mednarodni računovodski standardi niso namenjeni za uporabo pri nebistvenih postavkah (glej odstavek 12 Uvoda).

NAMEN

Informacije o finančnih tokovih v podjetju so koristne za oskrbovanje uporabnikov računovodskih izkazov s temelji za presojanje sposobnosti podjetja za pridobivanje denarnih sredstev in njihovih ustreznikov ter za zadovoljevanje potreb podjetja pri uporabi teh finančnih tokov. Gospodarske odločitve, ki jih sprejemajo uporabniki, zahtevajo ovrednotenje sposobnosti podjetja za pridobivanje denarnih sredstev in njihovih ustreznikov ter časa in gotovosti tega pridobivanja.

Namen tega standarda je zahtevati pripravljanje informacij o preteklih spremembah stanja denarnih sredstev in njihovih ustreznikov v obliki izkaza finančnega izida (finančnih tokov), ki razvršča finančne tokove v obdobju na tiste iz poslovanja, naložbenja in vlaganja (financiranja).

PODROČJE

1. Podjetje mora pripraviti izkaz finančnega izida (finančnih tokov) v skladu z zahtevami v tem standardu in ga predstaviti kot sestavni del svojih računovodskih izkazov za vsako obdobje, za katero se predstavljajo računovodski izkazi.

2. Ta standard nadomešča MRS 7 – Izkaz sprememb finančnega stanja, ki je bil sprejet julija 1977.

3. Uporabniki računovodskih izkazov podjetja želijo vedeti, kako podjetje pridobiva in uporablja denarna sredstva in njihove ustreznike. To velja ne glede na vrsto dejavnosti podjetja in ne glede na to, ali je denarna sredstva mogoče jemati kot proizvod podjetja, kot na primer pri finančni instituciji. Podjetja potrebujejo denarna sredstva pravzaprav iz enakih razlogov, čeprav se utegnejo razlikovati po glavnem delovanju, ki prinaša dobiček. Denarna sredstva potrebujejo za vodenje svojega delovanja, poravnavanje svojih obveznosti in zagotavljanje dohodka svojim naložbenikom. Zato ta standard zahteva, da vsa podjetja predložijo izkaz finančnega izida (finančnih tokov).

KORISTI OD INFORMACIJ O FINANČNIH TOKOVIH

4. Če se izkaz finančnega izida (finančnih tokov) uporablja v povezavi z drugimi računovodskimi izkazi, nudi informacije, ki omogočajo uporabnikom ovrednotiti spremembe čistih sredstev podjetja, njegov finančni ustroj (tudi njegovo kratkoročno in dolgoročno plačilno sposobnost) ter njegovo sposobnost vplivanja na zneske in čas finančnih tokov, da bi se prilagajalo spremenjenim okoliščinam in priložnostim. Informacije o finančnih tokovih so koristne pri ocenjevanju sposobnosti podjetja za pridobivanje denarnih sredstev in njihovih ustreznikov ter omogočajo uporabnikom razviti modele za ocenjevanje in primerjanje sedanje vrednosti bodočih finančnih tokov pri različnih podjetjih. Prav tako povečujejo primerljivost poročil o uspešnosti poslovanja različnih podjetij, ker izločajo učinke uporabe različnih računovodskih rešitev pri enakih poslih in drugih poslovnih dogodkih.

5. Obračunske informacije o finančnih tokovih se pogosto uporabljajo kot kazalci zneskov, rokov in gotovosti bodočih finančnih tokov. Prav tako so koristne pri kontroliranju točnosti preteklih ocen bodočih finančnih tokov pa tudi pri preiskovanju razmerij med dobičkonosnostjo in čistim finančnim tokom ter vplivom spremenjenih cen.

OPREDELITVE POJMOV

6. V tem standardu so uporabljeni naslednji izrazi, katerih pomeni so natančno določeni:

Denarna sredstva obsegajo denar v blagajni in vloge na vpogled.

Denarni ustrezniki so kratkoročne, hitro unovčljive naložbe, ki so takoj pretvorljive v znane zneske denarnih sredstev in pri katerih je tveganje spremembe vrednosti nepomembno.

Finančni tokovi so pritoki in odtoki denarnih sredstev in njihovih ustreznikov.

Poslovanje je glavno delovanje podjetja, ki prinaša dobiček, in drugo delovanje, ki ni naložbenje ali vlaganje (financiranje).

Naložbenje (investiranje) je pridobivanje in odtujevanje dolgoročnih sredstev in drugih naložb, ki niso vključene med ustreznike denarnih sredstev.

Vlaganje (financiranje) je delovanje, katerega posledice so spremembe obsega in sestave kapitala in dolgov podjetja.

Denarna sredstva in njihovi ustrezniki

7. Namen denarnih ustreznikov je poravnavanje kratkoročnih denarnih obveznosti in ne vzpostavljanje naložb ali kaj drugega. Da bi kako naložbo označili kot denarni ustreznik, mora biti takoj pretvorljiva v znan znesek denarnih sredstev, tveganje spremembe njene vrednosti pa mora biti nepomembno. Zato se naložba običajno označi kot denarni ustreznik, le če hitro zapade v plačilo, na primer v treh mesecih ali manj po pridobitvi. Naložbe v kapital so izključene iz denarnih ustreznikov, razen če so v bistvu denarni ustrezniki, na primer prednostne delnice, pridobljene kratek čas pred njihovo zapadlostjo v plačilo in z natančno navedenim datumom odkupa.

8. Izposojanje pri banki se na splošno obravnava kot vlaganje (financiranje). Toda v nekaterih državah so prekoračitve na tekočem računu pri banki, ki jih je mogoče poravnati na poziv, sestavni del vodenja denarnih sredstev v podjetju. V takih okoliščinah so prekoračitve na tekočem računu pri banki vključene med sestavine denarnih sredstev in njihovih ustreznikov. Značilnost takih sporazumov z banko je, da se saldo konta v banki pogosto spreminja od pozitivnega do negativnega.

9. Finančni tokovi izključujejo gibanja med postavkami, ki sestavljajo denarna sredstva ali njihove ustreznike, ker so te sestavine bolj deli vodenja denarnih sredstev podjetja kot pa deli njegovega poslovanja, naložbenja in vlaganja (financiranja). Vodenje denarnih sredstev vključuje naložbe presežka denarnih sredstev in njihovih ustreznikov.

PREDSTAVITEV IZKAZA FINANČNEGA IZIDA (FINANČNIH TOKOV)

10. Izkaz finančnega izida (finančnih tokov) mora poročati o finančnih tokovih v obdobju, razvrščenih po poslovanju, naložbenju in vlaganju (financiranju).

11. Podjetje predstavlja svoje finančne tokove iz poslovanja, naložbenja in vlaganja (financiranja) na način, ki najbolj ustreza njegovemu poslovanju. Razvrstitev po vrstah delovanja oskrbuje uporabnike z informacijami, ki jim omogočajo ocenitev vpliva teh vrst delovanja na finančni položaj podjetja ter znesek njegovih denarnih sredstev in njihovih ustreznikov. Takšne informacije je mogoče uporabiti tudi pri ovrednotenju razmerij med temi vrstami delovanja.

12. Posamezen posel lahko vključuje finančne tokove, ki so različno razvrščeni. Če na primer vračilo posojila vključuje tako obresti kot tudi glavnico, je treba obravnavati obresti pri poslovanju, glavnico pa pri vlaganju (financiranju).

Poslovanje

13. Znesek finančnih pritokov, ki izhajajo iz poslovanja, je ključni kazalec obsega, v katerem je poslovanje podjetja povzročilo zadostne finančne tokove za vračanje posojil, ohranjanje poslovne sposobnosti, plačevanje dividend in nove naložbe brez pomoči zunanjih virov vlaganja (financiranja). Informacije o posebnih sestavnih delih poslovnih finančnih tokov v preteklosti so koristne v povezavi z drugimi informacijami pri napovedovanju poslovnih finančnih tokov v prihodnosti.

14. Finančni tokovi iz poslovanja nastajajo predvsem pri glavnem delovanju, ki ustvarja poslovni izid podjetja. Zato so na splošno posledica poslov in drugih poslovnih dogodkov, ki opredeljujejo čisti poslovni izid. Zgledi finančnih tokov iz poslovanja so:

(a) prejemki od prodaje stvari in opravljanja storitev;

(b) prejemki od licenčnin, nadomestil, opravnin in drugih prihodkov;

(c) izdatki dobaviteljem stvari in storitev;

(d) izdatki zaposlencem ali v njihovo korist;

(e) prejemki in izdatki zavarovalnega podjetja v zvezi s premijami in terjatvami, rentami in drugimi ugodnostmi po zavarovalnih policah;

(f) denarna plačila ali vračila davka od dobička, razen če so posebej ugotovljiva pri vlaganju (financiranju) in naložbenju; in

(g) prejemki in izdatki na podlagi pogodb, sklenjenih za zastopanje ali trgovanje.

Nekateri posli, na primer prodaja dela tovarne, lahko povzročijo dobiček ali izgubo, ki je vključen v opredeljevanje čistega poslovnega izida. Toda finančni tokovi v zvezi s takimi posli so finančni tokovi iz naložbenja.

15. Podjetje ima lahko vrednostnice in dana posojila, da bi z njimi trgovalo; v takem primeru so podobni zalogam, pridobljenim izrecno za prodajo. Zato so finančni tokovi, ki nastajajo pri nakupih in prodajah trgovalnih vrednostnic, vključeni v poslovanje. Podobno so navadno denarni predujmi in posojila finančnih inštitucij vključeni v poslovanje, ker se nanašajo na glavno delovanje, ki ustvarja prihodke takega podjetja.

Naložbenje

16. Ločeno razkritje finančnih tokov, ki izhajajo iz naložbenja, je pomembno zaradi tega, ker finančni tokovi kažejo obseg izdatkov za dejavnike, namenjene nastajanju bodočih dobičkov in finančnih tokov. Zgledi finančnih tokov, ki nastajajo pri naložbenju, so:

(a) izdatki za pridobitev opredmetenih osnovnih sredstev, neopredmetenih dolgoročnih sredstev in drugih dolgoročnih sredstev. Takšna plačila vključujejo tudi tista, ki se nanašajo na usredstvenje razvojnih stroškov in v lastnem okviru napravljenih opredmetenih osnovnih sredstev;

(b) prejemki od prodaje opredmetenih osnovnih sredstev, neopredmetenih dolgoročnih sredstev in drugih dolgoročnih sredstev;

(c) izdatki za pridobitev kapitalskih (lastniških) ali dolgovnih inštrumentov drugih podjetij in deležev v skupnih podvigih (razen izdatkov za takšne inštrumente, ki se obravnavajo kot denarni ustrezniki ali so pridobljeni za trgovanje);

(d) prejemki od prodaje kapitalskih (lastniških) ali dolgovnih inštrumentov drugih podjetij in deležev v skupnih podvigih (razen prejemkov za takšne inštrumente, ki se obravnavajo kot denarni ustrezniki ali so pridobljeni za trgovanje);

(e) predujmi in posojila drugim strankam (razen denarnih predujmov in posojil finančne inštitucije);

(f) prejemki od vračil predujmov in posojil drugim strankam (razen od vračil predujmov in posojil finančne inštitucije);

(g) izdatki po pogodbah o rokovnih deviznih poslih, rokovnih pogodbah, predkupnih pogodbah in pogodbah o rokovni prodaji deviz, razen če so take pogodbe sklenjene za trgovanje ali so plačila razvrščena kot vlaganje (financiranje); in

(h) prejemki po pogodbah o rokovnih deviznih poslih, rokovnih pogodbah, predkupnih pogodbah in pogodbah o rokovni prodaji deviz, razen če so take pogodbe sklenjene za trgovanje ali so prejemki razvrščeni kot vlaganje (financiranje).

Če je pogodba obračunana kot zavarovanje kake ugotovljive postavke pred tveganjem, so finančni tokovi v zvezi s pogodbo razvrščeni na enak način kot finančni tokovi v zvezi z zavarovano postavko.

Vlaganje (financiranje)

17. Ločeno razkritje finančnih tokov, ki izhajajo iz vlaganja (financiranja), je pomembno zaradi tega, ker je koristno pri napovedovanju terjatev, ki jih bodo imeli do prihodnjih finančnih tokov prinašalci kapitala v podjetje. Zgledi finančnih tokov, ki izhajajo iz vlaganja (financiranja), so:

(a) prejemki iz izdaje delnic ali drugih kapitalskih (lastniških) inštrumentov;

(b) denarna plačila lastnikom pri pridobivanju ali odkupih delnic podjetja;

(c) prejemki iz izdaje zadolžnic, obveznic, zastavnic, dobljenih posojil ter drugih kratkoročnih in dolgoročnih dolgov;

(d) denarna vračila izposojenih zneskov; in

(e) najemnikova denarna plačila za zmanjšanje neporavnane obveznosti, ki se nanaša na finančni najem.

POROČANJE O FINANČNIH TOKOVIH IZ POSLOVANJA

18. Podjetje mora poročati o finančnih tokovih iz poslovanja tako, da uporablja bodisi:

(a) neposredno metodo, pri čemer razkriva glavne vrste kosmatih prejemkov in kosmatih izdatkov; ali

(b) posredno metodo, pri kateri se popravlja čisti poslovni izid za učinke poslov, ki nimajo denarne narave, za vse odložene prihodke ali stroške ali vnaprej vračunane stroške, ki bodo pri prihodnjem poslovanju povzročili prejemke ali izdatke, ter za postavke prihodkov ali odhodkov, ki so povezane s finančnimi tokovi iz naložbenja ali vlaganja (financiranja).

19. Podjetjem se priporoča poročanje o finančnih tokovih iz poslovanja z uporabo neposredne metode. Neposredna metoda daje informacije, ki utegnejo biti koristne pri ocenjevanju bodočih finančnih tokov in niso na razpolago, če se uporablja posredna metoda. Pri neposredni metodi se lahko informacije za večino vrst kosmatih prejemkov in kosmatih izdatkov pridobijo bodisi:

(a) iz poslovnih knjig podjetja; ali

(b) z dopolnjevanjem prihodkov od prodaje, stroškov prodanih količin (pri finančni instituciji pa dobljenih obresti in podobnih prihodkov ter danih obresti in podobnih odhodkov) in drugih postavk v izkazu poslovnega izida (uspeha) s:

(i) spremembami zalog ter poslovnih terjatev in obveznosti v obdobju;

(ii) drugimi nedenarnimi postavkami; in

(iii) drugimi postavkami, pri katerih so denarni učinki finančni tokovi naložbenja ali vlaganja (financiranja).

20. Pri posredni metodi se čisti finančni tokovi iz poslovanja ugotovijo z dopolnitvijo čistega poslovnega izida z učinki:

(a) sprememb zalog ter poslovnih terjatev in obveznosti v obdobju;

(b) nedenarnih postavk, kot so amortizacija, dolgoročne rezervacije, dolgoročno odloženi davki, neplačani devizni dobički in izgube, nerazdeljeni čisti dobički pridruženih podjetij in manjšinski deleži v čistem dobičku; in

(c) vseh drugih postavk, pri katerih so denarni učinki finančni tokovi iz naložbenja ali vlaganja (financiranja).

Druga možnost je, da so čisti finančni tokovi iz poslovanja po posredni metodi predstavljeni tako, da kažejo v izkazu poslovnega izida (uspeha) razkrite prihodke in odhodke ter spremembe zalog in poslovnih terjatev in obveznosti v obdobju.

POROČANJE O FINANČNIH TOKOVIH IZ NALOŽBENJA IN VLAGANJA (FINANCIRANJA)

21. Podjetje mora ločeno poročati o glavnih vrstah kosmatih prejemkov in kosmatih izdatkov, ki izhajajo iz naložbenja in vlaganja (financiranja), razen kolikor se o finančnih tokovih, opisanih v odstavkih 22 in 24, poroča po medsebojnem pobotanju (v čistih zneskih).

POROČANJE O FINANČNIH TOKOVIH PO MEDSEBOJNEM POBOTANJU

22. Finančni tokovi, ki izhajajo iz naslednjega poslovanja, naložbenja ali vlaganja (financiranja), so lahko predstavljeni po medsebojnem pobotanju (v čistih zneskih):

(a) prejemki in izdatki v korist kupcev, če finančni tokovi odsevajo bolj delovanje kupca kot delovanje podjetja; in

(b) prejemki in izdatki za postavke, ki imajo velik koeficient obračanja, velik znesek ali hitro zapadlost v plačilo.

23. Zgledi prejemkov in izdatkov, ki so omenjeni v odstavku 22(a), so:

(a) odobritve in vračila vlog na vpogled pri banki;

(b) finančna sredstva, ki jih ima za naročnika naložbeno podjetje; in

(c) na račun lastnika imetja pobrane in njemu plačane najemnine.

Zgledi prejemkov in izdatkov, ki so omenjeni v odstavku 22(b), so dana posojila in njih vračila v zvezi z:

(a) zneskom glavnic