SKLEP KOMISIJE (EU) 2019/1732

z dne 6. junija 2019

o zadevi SA.33159 (2015/C) – Obdavčitev nasičenih maščob v nekaterih živilskih proizvodih, ki se prodajajo na Danskem

(notificirano pod dokumentarno številko C(2019) 3926)

(Besedilo v danskem jeziku je edino verodostojno)

(Besedilo velja za EGP)

EVROPSKA KOMISIJA JE –

ob upoštevanju Pogodbe o delovanju Evropske unije (PDEU),

ob upoštevanju Uredbe Sveta (EU) 2015/1589 (1) in zlasti člena 15(1) Uredbe,

po pozivu vsem zainteresiranim stranem, naj predložijo svoje pripombe v skladu s členom 6 Uredbe (ES) št. 659/1999 (ustreza členu 6 Uredbe Sveta (EU) 2015/1589) (2),

ob upoštevanju naslednjega:

1. POSTOPEK

(1) Komisija je 9. junija 2011 prejela pritožbo združenja Margarineforeningen (MIFU) v zvezi z danskim zakonom o obdavčitvi nasičenih maščob v nekaterih živilskih proizvodih, tj. Zakonom št. 247 z dne 30. marca 2011 (3) (v nadaljnjem besedilu: Zakon). Zakon je začel veljati 1. oktobra 2011 in je bil pozneje razveljavljen 1. januarja 2013. Pritožba se je nanašala na morebitno pomoč proizvajalcem neobdavčenih proizvodov.

(2) Da bi Komisija pridobila pojasnilo, je 4. julija 2011 Danski poslala zahtevo po informacijah. Izvirnik pritožbe je posredovala danskim organom in jih pozvala, naj v 20. delovnih dneh predložijo svoj povzetek dejstev, da bi obravnavala trditve pritožnika, ali pa naj ukrep priglasijo v odobritev Komisiji kot državno pomoč. Danska je 18. julija 2011 zaprosila za podaljšanje roka, ki je bil odložen do 31. avgusta 2011. Na dopis Komisije je odgovorila z dopisom z dne 7. septembra 2011, v katerem je predstavila svoja stališča o vprašanjih, ki jih je navedel pritožnik.

(3) Komisija je 13. oktobra 2011 pritožniku posredovala pripombe Danske. Pritožnik je 27. junija, 28. julija, 12. septembra in 15. novembra 2011 predložil dodatne informacije v podporo pritožbi.

(4) Komisija je 14. decembra 2011 Dansko obvestila, da ker je začel Zakon veljati 1. oktobra 2011, ne da bi bil priglašen v skladu s členom 108(3) PDEU, je bil zadevni ukrep registriran kot nepriglašena pomoč pod evidenčno številko SA.33159 (2011/NN).

(5) Pritožnik je 13. marca 2012 predložil nadaljnje informacije v podporo pritožbi.

(6) Komisija in Danska sta se sestali 16. marca 2012. Komisija je 12. aprila 2012 danskim organom posredovala celotno pritožbo in jih pozvala, naj obravnavajo in pojasnijo vprašanja, ki jih je navedel pritožnik. Pozvala jih je, naj v primeru stališča, da ukrep ne vzbuja pomislekov glede državne pomoči, predložijo svoj povzetek dejstev in utemeljene razloge za svoje stališče. Danska je po tem, ko je zaprosila za podaljšanje roka za odgovor, 13. septembra 2012 odgovorila na dopis Komisije z dne 12. aprila 2012.

(7) Komisija je 30. oktobra 2012 pritožniku posredovala pripombe danskih organov. Pritožnik je 30. novembra 2012 predložil dodatne informacije v podporo pritožbi.

(8) Po prenehanju veljavnosti Zakona 1. januarja 2013 sta se 16. maja 2013 sestala Komisija in pritožnik.

(9) Komisija je z dopisom z dne 4. februarja 2015 (C(2015) 535 final) Dansko obvestila o odločitvi, da bo v zvezi z Zakonom začela postopek iz člena 108(2) PDEU (v nadaljnjem besedilu: sklep o začetku postopka).

(10) Komisija je v sklepu o začetku postopka navedla, da se zdi, da imajo ukrepi, uvedeni z Zakonom, vse značilnosti državne pomoči, in je Dansko pozvala, naj predloži pripombe in zagotovi vse informacije, ki bi lahko bile koristne pri oceni pomoči.

(11) Danska je z dopisom z dne 26. maja 2015 predložila pripombe glede sklepa o začetku postopka.

(12) Sklep o začetku postopka je bil objavljen v Uradnem listu Evropske unije (4). Komisija je zainteresirane strani pozvala, naj v enem mesecu predložijo svoje pripombe. O ukrepih, navedenih v sklepu o začetku postopka, je prejela pripombe treh zainteresiranih strani. Prejete pripombe so bile Danski posredovane z dopisoma z dne 22. oktobra in 9. novembra 2015. Danska je na te pripombe odgovorila 21. decembra 2015 in 29. januarja 2016. Komisija je z dopisom z dne 10. avgusta 2017 od Danske zahtevala dodatne informacije. Danska jih je predložila z dopisom z dne 15. decembra 2017.

2. OPIS

(13) Vzporedna cilja danskega zakona o obdavčitvi nasičenih maščob v nekaterih živilskih proizvodih sta bila spodbuditi boljšo prehrano in izboljšati zdravje danskega prebivalstva (5). Dosegla naj bi se z obdavčitvijo glavnih virov vnosa nasičenih maščob na Danskem (glej uvodno izjavo 37) ob hkratnem upoštevanju uradnih smernic o prehranjevanju (6) (glej uvodno izjavo 47) in drugih premislekov (glej npr. uvodno izjavo 34), na podlagi katerih so bili nekateri proizvodi izvzeti s področja uporabe davka.

(14) Zakon je veljal od 1. oktobra 2011 do 1. januarja 2013, kar je torej ustrezni časovni okvir tega sklepa.

(15) Z Zakonom je bil obračunan davek na težo nasičenih maščob v živilskih proizvodih, navedenih v členu 1 Zakona in opredeljenih z oznakami kombinirane nomenklature Unije, če je vsebnost nasičenih maščob v živilskem proizvodu presegla 2,3 % teže proizvoda. Navedeni živilski proizvodi so bili: (i) meso, navedeno v preglednici iz Priloge I k Zakonu; (ii) mlečni proizvodi pod oznakami 0401–0406; (iii) živalska maščoba pod oznakami 1501–1504 in 1516, ki je bila pridobljena s topljenjem ali na drug način; (iv) jedilna olja in maščobe pod oznakami 1507–1516; (v) margarina in drugi živilski proizvodi pod oznako 1517; (vi) mazavi mešani proizvodi pod oznako 2106; (vii) drugi živilski proizvodi, ki bi se lahko na podlagi splošne ocene značilnosti in uporabe živilskih proizvodov ter načina njihovega trženja šteli za nadomestke ali imitacije proizvodov iz točk (i) do (vi) zgoraj.

(16) V skladu s členom 2 Zakona je bil davek določen na 16 DKK na kg nasičenih maščob v zadevnem živilskem proizvodu.

(17) V členu 3 Zakona so bili kot nosilci dejavnosti, ki morajo plačevati davek, opredeljeni tisti, ki so za trgovske namene: (a) na Danskem proizvajali obdavčljiv živilski proizvod; (b) na Danskem prejemali obdavčljiv živilski proizvod iz druge države članice EU; (c) na Dansko uvažali obdavčljiv živilski proizvod iz države zunaj EU ali z ozemelj znotraj EU, ki ne spadajo na ozemlje z davčno ureditvijo EU, ali (d) prodajali obdavčljiv živilski proizvod iz druge države EU, pri čemer je prodajalec živilski proizvod neposredno ali posredno poslal ali dostavil netrgovskemu kupcu na Danskem ali pa je bil živilski proizvod poslan ali dostavljen v imenu prodajalca (prodaja na daljavo), če je bil subjekt registriran v skladu s členom 47(2) zakona o DDV (7).

(18) Iz plačila davka (in registracije v skladu z Zakonom) so bila izvzeta podjetja, katerih letna prodaja obdavčljivih živilskih proizvodov je znašala 50 000 DKK (brez davka) ali manj (člen 4(6) Zakona).

(19) Vsebnost nasičenih maščob v živilskih proizvodih iz člena 1(2) do (7) Zakona je bila določena na podlagi: (a) oznake hranilne vrednosti, če je bila navedena na živilskem proizvodu in je vključevala vsebnost nasičenih maščob v živilskem proizvodu; (b) javno dostopnih informacij o živilih, ki določajo povprečne standarde za več živilskih proizvodov. Javno dostopne informacije o živilih so standardi, zajeti v banki podatkov o sestavinah živil (8); (c) tehnične analize živilskega proizvoda.

(20) Če osnovne vrednosti, na podlagi katere je bil določen davek, ni bilo mogoče opredeliti z eno od navedenih metod, je bil davek določen glede na skupno vsebnost maščob v živilskem proizvodu ali glede na neto težo živilskega proizvoda.

2.1 POSEBNE DOLOČBE O OBDAVČITVI UVOŽENIH ŽIVIL, KI NISO NAVEDENA V ČLENU 1 ZAKONA, VENDAR VSEBUJEJO ŽIVILSKE PROIZVODE IZ ČLENA 1 ZAKONA

(21) V skladu s členom 8 Zakona je bilo treba za sestavine, uporabljene v proizvodnji živil, plačati davek za kritje, kadar so te sestavine izhajale iz obdavčljivega živilskega proizvoda iz člena 1 Zakona in kadar so bila ta živila prejeta, uvožena ali prodana v okviru prodaje na daljavo na Danskem. Davek za kritje se je zaračunaval le za živila, prejeta, uvožena ali prodana v okviru prodaje na daljavo na Danskem, saj je bil obdavčljivi živilski proizvod, proizveden na Danskem, vedno obdavčen v svoji „čisti“ obliki na točki prve prodaje/uporabe in zato davka za kritje ni bilo treba uvesti na živila, proizvedena na Danskem.

(22) V skladu s členom 12 Zakona je bila davčna osnova teža nasičenih maščob v sestavinah, ki so pridobljene iz obdavčljivega živilskega proizvoda iz člena 1 in ki so bile uporabljene v proizvodnji živil, prejetih, uvoženih ali prodanih v okviru prodaje na daljavo.

(23) V skladu z drugim odstavkom člena 1 Zakona so morala podjetja, zavezana davku, zagotoviti, da lahko dokumentirajo težo nasičenih maščob v sestavinah, uporabljenih v proizvodnji živil, in na zahtevo predložiti deklaracijo proizvajalca v zvezi s tem. Za sestavine, za katere se uporablja davek za kritje v skladu s členom 1(1), tj. meso, je bila davčna osnova določena na podlagi povprečnih stopenj iz Priloge I.

(24) V zvezi z drugimi sestavinami, za katere je bilo treba plačati davek za kritje, je lahko proizvajalec pri izdaji deklaracije proizvajalca uporabil javno dostopne informacije o živilskih proizvodih, ki so določale povprečne standarde glede vsebnosti nasičenih maščob v določenih živilskih proizvodih, da bi se določila davčna osnova za sestavine, za katere je bilo treba plačati davek za kritje in ki so bile uporabljene v proizvodnji živil.

(25) Kadar podjetje, zavezano davku, ni moglo predložiti navedene deklaracije proizvajalca, se je za sestavine, razen tiste iz člena 1(1) Zakona, uporabljal davek za kritje, določen na podlagi skupne vsebnosti nasičenih in nenasičenih maščob v živilskem proizvodu ali, če te informacije niso bile na voljo, na podlagi neto teže živilskega proizvoda.

(26) Če je danska davčna in carinska uprava ugotovila, da bi bil davek za kritje, izračunan v skladu s členom 12(2) Zakona, višji od davka za kritje, izračunanega na podlagi skupne vsebnosti maščob ali neto teže, je lahko davčno osnovo določila na podlagi ocene.

2.2 DOMNEVNI UKREPI POMOČI

(27) Kot je opisano v oddelku 2.1.8 sklepa o začetku postopka, je Zakon vključeval šest možnih ukrepov pomoči. Ti ukrepi so bili: (1) ukrep 1: izvzetje določenih živilskih proizvodov s seznama živilskih proizvodov iz člena 1 Zakona, za katere se je obračunaval davek, ki je podrobno opisano v oddelku 2.1.8.1 sklepa o začetku postopka; (2) ukrep 2: neobdavčitev živilskih proizvodov, pri katerih vsebnost nasičenih maščob ne presega 2,3-odstotnega praga, ki je podrobno opisana v oddelku 2.1.8.2 sklepa o začetku postopka; (3) ukrep 3: oprostitev plačila davka podjetjem, katerih letna prodaja obdavčljivih živilskih proizvodov je znašala skupaj 50 000 DKK ali manj, ki je podrobno opisana v oddelku 2.1.8.3 sklepa o začetku postopka; (4) ukrep 4: izvzetje proizvodov, ki niso namenjeni prehrani ljudi, na primer krma za živali, ki je podrobno opisano v oddelku 2.1.8.4 sklepa o začetku postopka; (5) ukrep 5: različno obravnavanje domačih in uvoženih proizvodov v zvezi s tem, kdaj in kako je bil davek obračunan, ki je podrobno opisano v oddelku 2.1.8.5 sklepa o začetku postopka; (6) ukrep 6: režima odloga plačila davkov in davčne olajšave, ki sta podrobno opisana v oddelku 2.1.8.6 sklepa o začetku postopka.

3. RAZLOGI ZA SPROŽITEV FORMALNEGA POSTOPKA PREISKAVE

(28) V sklepu o začetku postopka je Komisija na podlagi razpoložljivih informacij zavzela predhodno stališče, da so ukrepi 1 do 3 ter 5 in 6 izpolnjevali pogoje iz člena 107(1) PDEU. Štelo se je, da ukrepi niso utemeljeni na podlagi narave ali splošne sheme referenčnega sistema, ker Danska ni dokazala, da so bili nujni za delovanje in učinkovitost splošnega sistema obdavčitve nasičenih maščob ter da bi bile domnevne posebne značilnosti ukrepov povezane z davčno olajšavo, dodeljeno le nekaterim skupinam proizvajalcev.

(29) Komisija je začela postopek v skladu s členom 108(2) PDEU, saj je imela ob upoštevanju takrat razpoložljivih informacij pomisleke glede tega, ali je kateri koli ukrep združljiv z notranjim trgom.

4. PRIPOMBE DANSKIH ORGANOV O ZAČETKU FORMALNEGA POSTOPKA PREISKAVE

(30) Danski organi so Komisiji poslali pripombe 26. maja 2015. Po sestanku Komisije in danskih organov 18. decembra 2015 in kot odgovor na pripombe zainteresiranih strani je Danska 21. decembra 2015 in 29. januarja 2016 predložila nadaljnje pripombe. Pripombe se lahko razdelijo na tri dele – pripombe, ki se nanašajo na referenčni sistem, pripombe, ki se nanašajo na pragove za obdavčitev, in pripombe, ki se nanašajo na različno obravnavo.

4.1 REFERENČNI SISTEM

4.1.1 CILJ DAVKA

(31) Danska poudarja, da sta bila cilja Zakona „spodbuditi boljšo prehrano in tako izboljšati zdravje prebivalstva“ (9). Cilj ni bil na splošno denarno obremeniti (vse) proizvode, ki vsebujejo nasičene maščobe, ampak le proizvode, ki so bili glavni viri nasičenih maščob na Danskem (10), ob upoštevanju uradnih smernic o prehranjevanju (11). Na podlagi navedenih ciljev je bil davek zasnovan tako, da bi spodbudil zmanjšanje vnosa nasičenih maščob, pri čemer bi se namesto proizvodov z višjo vsebnostjo nasičenih maščob uporabljali proizvodi z nižjo vsebnostjo nasičenih maščob, ob upoštevanju uradnih priporočil o prehranjevanju ter gospodarske in upravne učinkovitosti.

(32) Namen davka ni bil izključiti nasičene maščobe iz prehrane danskega prebivalstva. Maščobe bi morale biti del običajne prehrane, saj prispevajo k vnosu pomembnih maščobnih kislin in absorpciji vitaminov, topnih v maščobi. V skladu z uradnimi smernicami o prehranjevanju pa bi bilo treba maščobe v mesu in mlečnih proizvodih omejiti ter jih v velikem obsegu nadomestiti z maščobami v rastlinskih oljih in ribah (12).

(33) Danski organi so tudi navedli, da pravila Unije o državni pomoči od držav članic ne zahtevajo, da morajo biti zmožne predložiti pozitivne znanstvene dokaze o tem, da ima davčna ureditev dejansko pričakovane vedenjske ali druge učinke.

4.1.2 UPRAVNA IN GOSPODARSKA UČINKOVITOST

(34) Danski organi so navedli, da si vedno prizadevajo, da bi bodisi zmanjšali obstoječe upravno breme za podjetja bodisi, v primeru nove zakonodaje, omejili breme na nujno potrebno, zlasti za mala in srednja podjetja (MSP). To je že leta poseben cilj zaporednih vlad in je na primer razviden iz uporabe danskega zakona o DDV.

(35) V členu 2 predloga zakona so bili ti pomisleki opisani na naslednji način: „Pri zasnovi popolnoma novega davka je treba upoštevati veliko vidikov. Na eni strani bi moral davek o nasičenih maščobah vključevati velik del običajnih živilskih proizvodov za zagotovitev čimvečjega vpliva na potrošnjo. Na drugi strani bi moral biti tudi čim bolj enostaven in po možnosti segati čim bolj v začetek dobavne verige, da bi bilo čim manj subjektom naloženo upravno breme, povezano z registracijo, prijavo in davkom za poravnavo.“

(36) Z obračunavanjem davka na začetku namesto na koncu dobavne verige (tj. od trgovine na drobno do potrošnikov) se zmanjša upravno breme, saj je število trgovcev na drobno znatno večje od števila proizvajalcev/uvoznikov. Ta pristop je bil tudi najbolj skladen z namenom Zakona.

4.1.3 Glavni vir nasičenih maščob

(37) Glede na cilje Zakona je bilo treba oblikovati pozitivni seznam živilskih proizvodov, ki bodo obdavčeni kot glavni viri vnosa nasičenih maščob, pri čemer ta seznam ne bi nasprotoval uradnim smernicam o prehranjevanju. Danski organi so navedli, da so imeli – ob upoštevanju ciljev in dejanskih potrošniških navad danskega prebivalstva – široko polje proste presoje pri odločitvi, katere proizvode vključiti v ta pozitivni seznam, da bi se dosegla zdravstveni in prehranski cilj Zakona (13).

(38) Danski organi trdijo, da glavni vir vnosa nasičenih maščob pri danskem prebivalstvu določata dva dejavnika: (i) porabljene količine proizvoda in (ii) dejanski delež nasičenih maščob v proizvodu. Proizvod ni nujno glavni vir vnosa nasičenih maščob na Danskem samo zaradi visoke vsebnosti maščob. Poleg tega proizvod ne sproža nujno zdravstvenih pomislekov, čeprav vsebuje nasičene maščobe, če ima nizko vsebnost maščob in/ali če ima glede na uradna priporočila o prehranjevanju druge dobre lastnosti.

(39) Danska se sklicuje na poročilo (14), v katerem so različni mesni proizvodi, različni mlečni proizvodi in različne maščobe/olja opredeljeni kot glavni viri vnosa nasičenih maščob na Danskem. Te skupine proizvodov skupaj predstavljajo 81 % vnosa nasičenih maščob (meso – 19 %, mlečni proizvodi – 30 %, različne maščobe – 32 %). Druge skupine proizvodov se niso štele za glavne vire nasičenih maščob, saj niso znatno prispevale (6 % ali manj) k potrošnji nasičenih maščob. Danska na podlagi teh dejstev meni, da pri opredelitvi, kateri proizvodi so bili glavni vir in kateri ne, ni bila potrebna natančna določitev.

(40) V poročilu podjetja Incentive (15) je ocenjeno, da je bilo med veljavnostjo davka obdavčenih 88 % nasičenih maščob, zaužitih na Danskem (mlečni proizvodi – 84 %, meso – 98 %, drugi obdavčeni proizvodi – 90 %). Del nasičenih maščob v mlečnih proizvodih (16 %) in mesu (2 %) ni bil obdavčen zaradi 2,3-odstotnega praga iz člena 1 Zakona.

(41) Danska je tudi navedla, da so bile z Zakonom obdavčene nasičene maščobe na primer v kruhu, ocvrtem krompirju, čipsu in bonbonih, ker so bile obdavčene nasičene maščobe v mlečnih proizvodih, maščobah/oljih in mesu, ki so se uporabljali v proizvodnji teh predelanih živilskih proizvodov.

(42) Danska se sklicuje na Direktivo 2000/13/ES Evropskega parlamenta in Sveta (16), v kateri je „meso“ opredeljeno kot „skeletno mišičevje vrst sesalcev in perutnine, ki se uporablja za prehrano ljudi […]“.

(43) Danska ugotavlja, da je perutnina po definiciji vrsta mesa, enakovredna svinjini in govedini, in da bi bilo zato samovoljno izvzeti perutnino, če so obdavčene druge vrste mesa, enako kot bi bilo samovoljno izvzeti določeno vrsto sira (npr. kozji sir) ali olja (npr. sezamovo olje), če so obdavčeni vsi drugi siri in olja.

(44) Danska meni, da bi bilo izvzetje perutnine tudi v nasprotju s temeljnim premislekom Zakona, tj. zagotoviti, da se obdavčijo tudi proizvodi, ki so podobni nadomestki za obdavčljive živilske proizvode (17).

4.1.4 MANJ POMEMBEN VIR NASIČENIH MAŠČOB

(45) Vsi viri nasičenih maščob, ki niso bili razvrščeni kot glavni viri na podlagi dveh meril iz uvodne izjave 38, so se seveda šteli za manj pomembne vire. Primeri proizvodov, ki ne vsebujejo nasičenih maščob, zajemajo več vrst sadja in zelenjave (npr. solato in melono) in nekaj vrst rib. Primeri proizvodov z vsebnostjo nasičenih maščob med 0,1 in 0,5 % so skoraj vsaka druga vrsta sadja in zelenjave.

(46) Živilski proizvodi, katerih prispevek k skupnemu vnosu nasičenih maščob je bil 1 % ali manj (npr. ribe (18), jajca, oreški in semena (19)), se niso šteli za glavne vire vnosa nasičenih maščob. To je bil glavni razlog za to, da se te kategorije proizvodov niso vključile v člen 1 Zakona.

4.1.5 PRIPOROČILA O PREHRANJEVANJU NA DANSKEM

(47) Danska je navedla, da bi bile spremembe v potrošnji zaradi davka v skladu s smernicami o prehranjevanju, ki jih je izdala danska uprava za veterino in prehrano ter so uradna danska priporočila za zdrav življenjski slog. Ta uradna priporočila vključujejo Prehranski kompas – pot k zdravemu ravnovesju (20) , ki vsebuje osem smernic o prehranjevanju – uživajte sadje in zelenjavo (šestkrat vsak dan); uživajte ribe in ribje proizvode (večkrat na teden); uživajte krompir, riž ali testenine in polnozrnat kruh (vsak dan); uživajte manj sladkorja (zlasti v obliki brezalkoholnih pijač, slaščic in peciva); uživajte manj maščob (zlasti v obliki mlečnih proizvodov in mesa) in izberite proizvode z nizko vsebnostjo maščob; uživajte raznoliko hrano in ohranjajte težo; odžejajte se z vodo; poskrbite za fizično aktivnost (vsaj 30 minut vsak dan). Poleg tega so smernice o prehranjevanju kot del zdrave prehrane priporočale 500 ml dnevnega vnosa mlečnih proizvodov z nizko vsebnostjo maščob, kot je posneto mleko ali pinjenec (21). Priporočila temeljijo na prehranjevalnih in zdravstvenih koristih uživanja mlečnih proizvodov (22).

(48) Danska pojasnjuje, da potrošnje sadja, zelenjave in rib ni mogoče primerjati s potrošnjo sira, mesa in masla, čeprav obe vrsti proizvodov vsebujeta nasičene maščobe. Sadje in zelenjava znatno prispevata k vnosu ogljikovih hidratov, prehranskih vlaknin in več vitaminov (23). Glede na študijo o prehranjevalnih navadah danskega prebivalstva v obdobju 2003–2008 je bilo uživanje sadja in zlasti zelenjave pri odraslih in otrocih pod priporočenimi količinami (24).

(49) Danska je navedla, da je Nacionalni inštitut za hrano Tehnične univerze Danske (DTU) v poročilu o sadju, zelenjavi in zdravju ugotovil, da je skoraj vsaka študija pokazala obratno sorazmerno povezavo med uživanjem sadja in zelenjave ter tveganjem za bolezni srca in ožilja. Poleg tega je več študij pokazalo, da se s povečanjem uživanja sadja in zelenjave povečajo tudi koristi za zdravje (25).

(50) Krompir je pomemben vir ogljikovih hidratov in prehranskih vlaknin, saj vsebuje veliko prehranskih vlaknin, vitamin C, vitamine B, folno kislino in niacin. Poleg tega je vsebnost nasičenih maščob v krompirju le 0,1-odstotna, krompir pa je eden od živilskih proizvodov, ki dajejo največji občutek sitosti. Uradne smernice o prehranjevanju priporočajo dnevno uživanje krompirja (26). Kot alternativi sta priporočena tudi riž in testenine, saj zlasti polnozrnati riž in testenine vsebujejo prehranske vlaknine (27).

(51) Žita vsebujejo veliko pomembnih hranilnih sestavin, polnozrnati proizvodi pa so bogati s prehranskimi vlakninami in vitamini B. Uradne smernice o prehranjevanju priporočajo dnevno uživanje kruha in žit (28).

(52) Ribe vsebujejo esencialne maščobne kisline, vitamin D, jod in selen, ki jih je težko pridobiti iz drugih živilskih proizvodov. Različne vrste rib vsebujejo različne deleže teh zdravih snovi. Zato bi bilo treba uživati različne vrste rib, in sicer mastne in puste ribe (29).

(53) Danska opozarja, da je študija o prehranjevalnih navadah danskega prebivalstva v obdobju 2003–2008 pokazala, da so odrasli in otroci zaužili manj kot polovico priporočenih količin rib. Poleg tega je danskemu prebivalstvu zaradi majhnega vnosa rib primanjkovalo vitamina D (30). V poročilu o uživanju rib je danska uprava za veterino in prehrano sklenila, da pomembne količine vitamina D vsebujejo zlasti mastne ribe (31). Poleg tega je bila pri več študijah ugotovljena povezava med uživanjem rib in zmanjšanjem tveganja za ishemične bolezni srca (32).

(54) Danska je navedla, da bi lahko v skladu z uradnimi smernicami o mleku za dojenčke, ki so se uporabljale, ko je bil sprejet Zakon, polnomastno mleko postopno nadomestilo materino mleko v prehrani dojenčkov, starih najmanj šest mesecev, pri čemer bi moral vnos mlečnih proizvodov od prvega do tretjega leta starosti temeljiti na polposnetem mleku (33).

4.1.6 ZASNOVA REFERENČNEGA SISTEMA

(55) Danska poudarja diskrecijsko pravico držav članic, da se odločijo, katera gospodarska politika je najprimernejša, in da v svojo davčno politiko vključijo na primer zdravstvene cilje.

(56) Danska trdi, da je referenčni sistem v obravnavanem primeru davek na nasičene maščobe v glavnih virih vnosa nasičenih maščob na Danskem, ki upošteva uradna priporočila o prehranjevanju. Z drugimi besedami, „običajna“ obdavčitev v skladu z Zakonom je obdavčitev nasičenih maščob v proizvodih, opredeljenih kot glavni viri vnosa nasičenih maščob pri danskem prebivalstvu, ob upoštevanju uradnih priporočil o prehranjevanju. Ti proizvodi in njihovi neposredni nadomestki so proizvodi, obdavčeni v skladu z Zakonom, pri čemer Danska trdi, da nobeni živilski proizvodi kot taki niso izvzeti iz plačila davka in da je bilo vodilno načelo pri pripravi Zakona ustrezno upoštevanje uradnih smernic o prehranjevanju.

(57) Z referenčnim sistemom, ki ga je Komisija predlagala v sklepu o začetku postopka, bi se v praksi uvedel davek na skoraj vsako vrsto živilskega proizvoda. Vendar bi bil tak referenčni sistem v nasprotju s cilji Zakona. Davek na nasičene maščobe v vseh živilskih proizvodih bi oslabil ukrep in negativno vplival na cilj spodbujanja boljših prehranskih navad.

(58) Poleg tega dejstvo, da je skoraj 90 % vseh nasičenih maščob, zaužitih na Danskem, obdavčenih v okviru Zakona (34), dokazuje, da področje uporabe Zakona nikakor ni bilo določeno samovoljno, ampak je bilo skrbno načrtovano, tako da bi zajelo vse glavne vire.

4.2 2,3-ODSTOTNI PRAG OBDAVČITVE

(59) Danski organi menijo, da je diskrecijska pravica držav članic, da se odločijo, kako bodo v okviru davčne politike dosegale zdravstvene cilje, pri čemer določijo tudi objektivno utemeljene pragove, ki jih štejejo za primerne za doseganje teh zdravstvenih ciljev (35). Specifičen prag določi država članica, pri čemer mora upoštevati omejitve v zvezi s tem, kaj je mogoče utemeljiti z vidika namena davka.

(60) V podporo tej trditvi se Danska sklicuje na sodno prakso sodišč Unije, v skladu s katero ukrep, ki vključuje merila, ki so objektivna in se uporabljajo za kateri koli potencialno zainteresirani gospodarski subjekt, ki izpolnjuje ta merila, ni selektiven (36).

(61) Danska je tudi navedla, da bi bilo treba na vprašanje, ali je bil 2,3-odstotni prag ukrep, ki je odstopal od običajne davčne ureditve, odgovoriti na podlagi ocene, ali je bil dejanski in pravni položaj proizvajalcev proizvodov pod pragom primerljiv s položajem proizvajalcev proizvodov nad pragom (37). V ta namen je treba vplive praga oceniti ob upoštevanju ciljev davčne ureditve (38).

(62) Zato je ključno vprašanje, ali so vplivi ukrepa pomenili odstopanje od referenčnega sistema, kot ga določajo njegovi cilji.

(63) Danska se v zvezi s tem sklicuje na sodbo Splošnega sodišča v zadevi British Aggregates, v kateri je Sodišče razsodilo, da so bili nekateri neobdavčeni materiali vsaj enako, če že ne bolj škodljivi za okolje, kot je pridobitev drugih obdavčenih materialov, in da ni bilo dokazano, da so se neobdavčeni materiali od obdavčenih razlikovali po tem, da njihovo pridobivanje škodljivo vpliva na okolje (39). Če vplivi ukrepa prispevajo k cilju sistema, ukrep ne odstopa od referenčnega sistema (40).

(64) Po navedbah danskih organov je bil 2,3-odstotni prag uveden ob upoštevanju bistvenega namena Zakona. V pojasnjevalni opombi k osnutku zakona je navedeno: „Predlaga se, da se za živila, vključena v davek, določi prag de minimis, da bi se čim bolj zmanjšalo število živil z nizko vsebnostjo maščob, vključenih v davek, in da bi se hkrati upoštevala priporočila o prehranjevanju, ki navajajo, da del priporočenega dnevnega vnosa vključuje maščobe, ki so po možnosti nenasičene.“ (41)

(65) Komisija v uvodni izjavi 107 sklepa o začetku postopka opozarja, da je komisija za preprečevanje priporočila, da bi se moral davek na nasičene maščobe uporabljati za vse mlečne proizvode, vključno z mlekom. Danska priznava, da to priporočilo morda velja v primeru ozke usmerjenosti v zmanjšanje vnosa nasičenih maščob pri prebivalstvu na splošno, vendar poudarja, da davek ni bil tako ozko usmerjen. Nasprotno pa je bil cilj davka izboljšati prehranske navade danskega prebivalstva. Ker komisija za preprečevanje ni upoštevala negativnega vpliva, ki bi ga imel davek na vse mlečne proizvode, v nasprotju z uradnimi priporočili o prehranjevanju v zvezi s potrošnjo mlečnih proizvodov, zakonodajalec ni upošteval njenega predloga v zvezi s tem.

(66) Danski organi so navedli, da so z 2,3-odstotnim pragom zagotovili, da davek ni bil v nasprotju z uradnimi smernicami o prehranjevanju, ki izrecno priporočajo 500 ml dnevnega vnosa mlečnih proizvodov z nizko vsebnostjo maščob (glej uvodno izjavo 47) in navajajo, da je manj mastno meso priporočljivejše od bolj mastnega. Z določitvijo praga se je okrepila v vedenje usmerjena spodbuda k potrošnji proizvodov z nizko vsebnostjo maščob, Danska pa je navedla, da bi se lahko za davek brez praga minimalne vrednosti štelo, da so njegovi vplivi v nasprotju s splošnima ciljema davka, tj. spodbuditi boljšo prehrano in izboljšati zdravje danskega prebivalstva. Ta prag je torej bistven za namene davka in ni selektiven prima facie. Poleg tega je prag zmanjšal nepotrebna upravna bremena.

(67) Danska trdi, da bi se lahko določil tudi 2,0-odstotni, 2,5-odstotni ali celo 3,0-odstotni prag, ki bi še vedno pozitivno vplival na zdravje danskega prebivalstva in bi okrepil spodbudo, da se namesto proizvodov z visoko vsebnostjo maščob kupujejo proizvodi z nizko vsebnostjo maščob. Vendar je z določitvijo praga na točno 2,3 % zagotovila, da davek ni nasprotoval uradnim smernicam o mleku za dojenčke, kot so navedene v uvodni izjavi 54.

(68) Potrošnja polnomastnega mleka je zelo občutljiva na spremembe cen, in sicer so ocene pokazale, da se bo z zvišanjem cene za 1 % potrošnja zmanjšala za 1,14 % (42). Danska zato trdi, da bi lahko davek s pragom, nižjim od 2,3 %, družine z dojenčki spodbudil k temu, da bi bodisi omejile potrošnjo mleka bodisi namesto polnomastnega mleka kupovale posneto mleko, ki je manj obdavčeno. V skladu s tem je predvidevala, da bi lahko dojenčki na Danskem zaradi davka zaužili manj polnomastnega mleka, kar je v nasprotju s priporočili o prehranjevanju. Po mnenju danskih organov je to zadostna utemeljitev za določitev 2,3-odstotnega praga in dokaz, da so vplivi praga prispevali k cilju davka.

(69) Danska opozarja na dejstvo, da prag ni spodbudil h kupovanju polnomastnega mleka namesto posnetega mleka. Prag je zgolj zagotovil, da davek v skladu s svojim ciljem ni odvračal od potrošnje katere koli vrste mleka.

(70) Na stališče Komisije, da bi lahko velik vnos živilskih proizvodov z vsebnostjo nasičenih maščob pod 2,3-odstotnim pragom znatno prispeval k skupnemu vnosu nasičenih maščob (uvodna izjava 107 sklepa o začetku postopka), je Danska odgovorila, da čeprav je to res, velik vnos živilskih proizvodov pod 2,3-odstotnim pragom nujno pomeni manjši vnos živilskih proizvodov nad tem pragom. To je dejansko osrednji namen davka.

(71) Danska je navedla, da je dejstvo, da bi nekatera podjetja (med drugimi npr. proizvajalci mleka) imela večje koristi od praga, preprosto nujna posledica določitve praga. Je posledica, ki izhaja iz temeljnih in usmerjevalnih načel Zakona.

(72) Danska je tudi navedla, da za oceno, ali bi bilo treba 2,3-odstotni prag obravnavati kot odstopanje od referenčnega sistema, ni pomembno, ali je mogoče dokazati, da so nekatera podjetja (npr. proizvajalci mleka) imela največ koristi od praga, in ali je bil prag določen zato, da bi se mleko izvzelo iz obdavčitve. Navedla je, da je edino pomembno vprašanje to, ali vplivi 2,3-odstotnega praga prispevajo k doseganju ciljev davka ali ne. Če prispevajo, prag ne odstopa od referenčnega sistema, saj proizvodi pod pragom in nad njim niso v primerljivih položajih.

(73) Danska je v odgovor na vprašanja iz sklepa o začetku postopka predložila informacije o prihodkih od davkov v okviru Zakona, ki prikazujejo vpliv 2,3-odstotnega praga na podjetja v danski živilski industriji. Preglednica 1 Prihodki od davkov po podjetjih, področjih poslovne dejavnosti in glavnih industrijskih dejavnostih (v DKK) Podjetje (*1) Področje poslovne dejavnosti Glavna industrijska dejavnost 2011 (*1) 2012 (*1) 2013 (*1) Skupaj (*1) […] Proizvodnja Mlekarstvo in sirarstvo […] […] […] […] […] Proizvodnja Predelava svinjine […] […] […] […] […] Proizvodnja Proizvodnja margarine in drugih jedilnih maščob […] […] […] […] […] Trgovec na debelo Proizvodnja mesnih in perutninskih proizvodov […] […] […] […] […] Druga trgovina na drobno na nespecializiranih področjih […] […] […] […] […] Posrednik Supermarketi […] […] […] […] […] Proizvodnja Predelava drugih vrst mesa […] […] […] […] […] Proizvodnja Trgovina na debelo z mlečnimi proizvodi, jajci in drugimi užitnimi proizvodi […] […] […] […] […] Trgovec na debelo Dejavnosti pakiranja […] […] […] […] […] Proizvodnja Mlekarstvo in sirarstvo […] […] […] […] […] Proizvodnja Mlekarstvo in sirarstvo […] […] […] […] […] Prejemnik Trgovina na debelo z mlečnimi proizvodi, jajci in drugimi užitnimi proizvodi […] […] […] […] […] Prejemnik Diskont […] […] […] […] […] Proizvodnja Mlekarstvo in sirarstvo […] […] […] […] […] Proizvodnja Proizvodnja margarine in drugih jedilnih maščob […] […] […] […] […] Prejemnik Nespecializirana trgovina na debelo z živili in pijačami […] […] […] […] […] Trgovec na debelo Proizvodnja mesnih in perutninskih proizvodov […] […] […] […] […] Proizvodnja Predelava svinjine […] […] […] […] Preglednica 2 Davčna vrednost neobdavčenih proizvodov: dodatno plačilo davka, če bi se davek uvedel kot splošni davek na nasičene maščobe v vseh živilskih proizvodih (v milijonih DKK) Mlečni proizvodi Meso Drugo Skupaj Ocena na podlagi ankete o porabi v gospodinjstvih (Household budget survey) 140 9 74 223 Ocena na podlagi preiskovalnih podatkov Nielsen 127 – – – Vir: izračuni podjetja Incentive na podlagi podatkov danskega statističnega urada (indeksi cen in preglednica FU5) in preiskovalnih podatkov Nielsen. Opomba: podatki so umerjeni tako, da zajemajo 15-mesečno obdobje. Temeljijo na dejansko prodanih količinah. Spremembe količin, ki so posledica neobdavčitve nekaterih proizvodov, niso upoštevane. Preglednica 3 Ocenjena davčna vrednost neobdavčenih mlečnih proizvodov in […] (*2) njihov delež (v milijonih DKK) Skupna vrednost Ocenjena vrednost […] (*2) Podjetje Incentive (anketa o porabi v gospodinjstvih) (43) 140 […] Podjetje Incentive (preiskovalni podatki Nielsen) (43) 127 […] Danski statistični urad (potrošnja živil) (44) 109–135 […] Danski statistični urad (potrošnja živil) (44) Davčna vrednost polnomastnega mleka 45–82 […] Opomba: Tržni delež podjetja Arla Food Amba predvidoma znaša 90 %, kot je navedeno v sklepu o začetku postopka.

(74) Iz preglednice 1 je razvidno, da je bilo podjetje […] (*3) v okviru zakona o davku na nasičene maščobe daleč največji davkoplačevalec. Na podlagi preglednice 3 je mogoče ugotoviti, da je imelo podjetje […] tudi največjo korist od 2,3-odstotnega praga, pri čemer ocenjena davčna vrednost znaša […] DKK. Vendar je glede na preglednico 2 jasno, da čeprav sta imela mlečna industrija (140 milijonov DKK) in s tem podjetje […] največjo korist od praga, so imeli korist tudi sektor mesa (9 milijonov DKK) in drugi sektorji (74 milijonov DKK).

4.2.1 PRAG V PRIMERJAVI Z ALTERNATIVAMI ZA IZPOLNJEVANJE URADNIH SMERNIC O PREHRANJEVANJU

(75) Danski organi obravnavajo prag kot učinkovit način za zagotovitev, da davek ni nasprotoval uradnim smernicam o prehranjevanju, in kot najboljši način za izpolnjevanje namena Zakona.

(76) Ena od teoretičnih alternativ bi lahko bila uvedba subvencije (v obliki prejemkov za nakup živil ali splošnega prenosa), ki bi družinam zagotovila nadomestilo za povišane stroške mleka zaradi davka in jih spodbudila k izpolnjevanju smernic o prehranjevanju. Danska je navedla, da bi bilo težko in drago zagotoviti, da se ta subvencija dejansko porabi za polnomastno mleko za dojenčke. Poleg tega splošnih pomislekov, da bi davek brez praga zmanjšal potrošnjo različic obdavčljivih živilskih proizvodov z manjšo vsebnostjo maščob, ne bi bilo mogoče ustrezno obravnavati s ciljno usmerjeno subvencijo ali prejemki za nakup živil, ne da s tem ne bi nastale nepremagljive upravne težave.

(77) Danska je navedla, da alternativa, da bi se od institucij za dnevno varstvo zahtevalo, naj kupijo in postrežejo določeno količino mleka, prav tako ne bi obravnavala pomislekov glede vnosa polnomastnega mleka pri dojenčkih, saj velika večina dojenčkov, mlajših od enega leta, na Danskem ni v institucijah za dnevno varstvo, in ne bi zadostovala za zagotovitev celotnega priporočljivega dnevnega vnosa. Ustrezni alternativi nista bili niti program obveščanja niti program izobraževanja za zagotovitev vnosa mleka kljub davku. Izvajanje programov obveščanja o mleku za dojenčke in majhne otroke je bilo že razširjeno (45).

(78) Na kratko, Danska poudarja, da bi bili alternativni ukrepi za zagotovitev, da davek ne bi povzročil ekonomskih spodbud v nasprotju z uradnimi smernicami o prehranjevanju, veliko manj učinkoviti in najverjetneje dražji od izvzetja polnomastnega mleka.

4.3 PRAG OBDAVČITVE – –50 000 DKK

(79) Danska trdi, da je bil prag v višini –50 000 DKK za letno prodajo obdavčljivih živilskih proizvodov splošen ukrep, ki se je enako uporabljal za domače proizvajalce, uvoznike, posrednike in prodajalce na daljavo ter je bil dejansko odprt za vse gospodarske subjekte po načelu enakega dostopa, zato ni selektiven v smislu člena 107(1) PDEU.

(80) Da bi se okrepila upravna obvladljivost davka, je bil prag določen na ravni, pod katero bi upravno breme za proizvajalce/uvoznike in danske organe preseglo prihodke od davkov.

(81) Danska ocenjuje, da bi moral uvoznik ali proizvajalec na primer piščancev z letno prodajo do –50 000 DKK plačati letni davek približno od 500 do 1 700 DKK (odvisno od dejanske količine in vsebnosti nasičenih maščob). Ker se je davek plačeval mesečno, bi se torej vsak mesec obračunal znesek od 44 do 142 DKK.

(82) Poleg tega Danska ocenjuje, da bi stroški malih podjetij za izračun in prijavo davka mesečno znašali od 100 do 200 DKK na obdavčljivi živilski proizvod.

(83) Pri ocenah iz uvodnih izjav 81 in 82 sta predvidena največja možna letna prodaja pod pragom in le ena vrsta obdavčljivega proizvoda. Danska meni, da je mogoče zanesljivo predvidevati, da je letna prodaja številnih na primer kmetijskih gospodarstev veliko nižja od praga 50 000 DKK, vključuje pa več kot eno vrsto obdavčljivega živilskega proizvoda.

(84) Danska meni, da bi bilo zaračunavanje teh majhnih zneskov z upravnega vidika nesorazmerno birokratsko in zahtevno.

(85) Danska trdi, da je prag v višini 50 000 DKK zagotovil ustrezno ravnovesje med prihodki, ustvarjenimi z davkom, ter upravnimi bremeni za organe in podjetja.

4.4 RAZLIČNO OBRAVNAVANJE DOMAČIH IN UVOŽENIH PROIZVODOV TER SKLADIŠČNIKOV IN PREJEMNIKOV

4.4.1 RAZLIČNO OBRAVNAVANJE DOMAČIH IN UVOŽENIH PROIZVODOV

(86) Danska trdi, da se nacionalni davčni ukrep ne more šteti kot selektiven zgolj na podlagi dejstva, da razlikuje med domačim in uvoženim blagom. Ukrep, ki razlikuje med domačim in uvoženim blagom, je morda upošteven pri oceni morebitne kršitve členov 34, 30 in/ali 110 PDEU, ne pa pri oceni selektivnosti v smislu člena 107(1) PDEU, kot je bilo pojasnjeno v sodbi Banco Santander (46).

(87) Danska nadalje trdi, da ukrep ne vključuje prenosa državnih sredstev. Povečano upravno breme in nastali dodatni stroški za uvoznike ne pomenijo prenosa državnih sredstev v smislu člena 107(1) PDEU. Zato se Danska v okviru davka za kritje ni odrekla nobenim prihodkom od davkov, do katerih bi bila sicer zakonsko upravičena na podlagi tega ukrepa. Iz sodne prakse sodišč Unije izhaja, da tak ukrep ne pomeni državne pomoči v smislu člena 107(1) PDEU (47).

4.4.1.1 Mesto v dobavni verigi, na katerem je uveden davek

(88) Komisija v uvodni izjavi 121 sklepa o začetku postopka navaja pomisleke glede utemeljitve za uvedbo davka čim bolj na začetku dobavne verige. V zvezi s tem navaja, da bi bilo bolj v skladu s ciljem davka, če bi davek temeljil na količini nasičenih maščob v končnem proizvodu.

(89) Danski organi se s tem stališčem ne strinjajo. Obdavčitev čim bolj na začetku dobavne verige zagotavlja davek, ki je čim bolj skrbno usmerjen v glavne vire vnosa nasičenih maščob in v preusmeritev potrošniških navad v bolj zdrave alternative. Ta cilj ne bi bil dosežen v enakem obsegu, če bi se uvedel davek na nasičene maščobe v vsaki vrsti živilskega proizvoda.

(90) Uvedba davka čim bolj na začetku dobavne verige in le za glavne vire nasičenih maščob spodbuja proizvajalce predelanih živilskih proizvodov k uporabi najbolj zdravih sestavin. V nasprotju s predhodnim stališčem Komisije se cilj spodbujanja boljših prehranskih navad ne bi podprl, če bi se davek uvedel na primer tudi za količino nasičenih maščob v zelenjavi v zelenjavni piti. Obdavčiti bi bilo treba le nasičene maščobe v maslu in siru, ki sta v piti, da bi se spodbudila potrošnja pit z manj masla in sira ter na primer z več zelenjave in mlečnimi proizvodi z manjšo vsebnostjo maščob.

(91) Bistveni namen ciljev Zakona je bil obračunati davek le za nasičene maščobe v obdavčljivih živilskih proizvodih in posledično vzpostaviti mehanizem, ki je potreben za delovanje in učinkovitost davčnega sistema, pri čemer bi moral uvoznik predložiti deklaracijo proizvajalca, v kateri je navedena količina nasičenih maščob v obdavčljivih živilskih proizvodih, uporabljenih v proizvodnji. Navedba količine nasičenih maščob iz obdavčljivih živilskih proizvodov v končnem predelanem živilskem proizvodu ne bi bila enostavna.

4.4.2 RAZLIČNO OBRAVNAVANJE SKLADIŠČNIKOV IN PREJEMNIKOV

(92) Danska je navedla, da Zakon temelji na sistemu, ki razlikuje med skladiščniki in prejemniki. Enako razlikovanje med skladiščniki in prejemniki se uporablja v Direktivi Sveta 2008/118/ES (48), ki določa skupne določbe za vse trošarinske proizvode v skladu s pravom Unije. To pomeni, da skladišče skladiščnika ni obdavčeno, skladišče prejemnika pa je. Iz tega razlikovanja izhajajo vplivi na strukturo sistema, ki so logična posledica temeljnih in usmerjevalnih načel sistema ter ne pomenijo niti diskriminacije prejemnikov niti selektivnih prednosti za skladiščnike.

(93) V Direktivi 2008/118/ES je skladiščnik opredeljen kot „imetnik trošarinskega skladišča“, ki pomeni „fizično ali pravno osebo, ki ima dovoljenje pristojnih organov države članice, da pri opravljanju svoje poslovne dejavnosti proizvaja, predeluje, skladišči, prejema in odpremlja trošarinsko blago pod režimom odloga plačila trošarine v trošarinskem skladišču“; glej člen 4(1) navedene direktive. To je podobno členu 4(1), glej člen 3(1), št. 1, Zakona.

(94) Nadalje je v Direktivi 2008/118/ES prejemnik opredeljen kot „registrirani prejemnik“, ki pomeni „fizično ali pravno osebo, ki ji pristojni organi namembne države članice izdajo dovoljenje pod pogoji, ki jih določijo navedeni organi, da pri opravljanju svoje poslovne dejavnosti prejme trošarinsko blago, ki se giblje/potuje iz druge države članice pod režimom odloga plačila trošarine“; glej člen 4(9) navedene direktive. To je podobno členu 4(3), glej člen 3(1), št. 2 in 3, Zakona, ter členu 10(1), glej člen 9(1), št. 1 in 2, Zakona.

(95) V skladu z Zakonom je lahko podjetje kot skladiščnik proizvajalo, predelovalo, skladiščilo, prejemalo in uvažalo obdavčljive živilske proizvode iz drugih držav ter jih dobavljalo drugim skladiščnikom, ne da bi plačevalo davek (člen 5(1) Zakona).

(96) Poleg tega so se lahko uvozniki, ki so bili le posredniki pri trgovanju z obdavčljivimi živilskimi proizvodi s podjetji, registriranimi v skladu z Zakonom (tj. skladiščniki ali prejemniki), registrirali kot skladiščniki (člen 4(3) Zakona). Ti posredniki so lahko prejemali obdavčljive živilske proizvode od drugih skladiščnikov ter prejemali in uvažali obdavčljive živilske proizvode od drugih držav, ne da bi plačevali davek (člen 5(2) Zakona). Vsi drugi uvozniki so se morali registrirati kot prejemniki (člen 4(1) Zakona).

(97) Podjetje, registrirano kot skladiščnik, je moralo plačati davek na podlagi dobavljenih obdavčljivih živilskih proizvodov (člen 7(1) Zakona). Podjetje, registrirano kot prejemnik, je moralo plačati davek na podlagi prejetih/uvoženih obdavčljivih živilskih proizvodov (člen 7(3) Zakona).

(98) V skladu s členom 7(1) Direktive 2008/118/ES je treba trošarino plačati ob sprostitvi blaga v porabo. Na splošno se blago sprosti v porabo, takoj ko zapusti režim odloga plačila trošarine ali je uvoženo, ne da bi se vključilo v navedeni režim; glej člen 7(2)(a) in (d) navedene direktive.

(99) Blago zapusti režim odloga plačila trošarine, ko ga prejme registrirani prejemnik; glej člen 7(3)(a) in člen 17(1)(a)(ii) Direktive 2008/118/ES. To je podobno členu 7(3) Zakona.

(100) Blago zapusti režim odloga plačila trošarine tudi ob prejetju na mestu neposredne dobave; glej člen 7(3)(c) in člen 17(2) Direktive 2008/118/ES.

(101) Videti je, da je za sistem v okviru Zakona in sistem v okviru Direktive 2008/118/ES značilna temeljna razlika med skladiščniki in prejemniki: skladišče skladiščnika ni obdavčeno, skladišče prejemnika pa je. Ta temeljna razlika utemeljuje različno obravnavanje skladiščnikov in prejemnikov.

(102) Danska na podlagi tega trdi, da je treba ukrepa 5 in 6 šteti za upravičena z vidika notranje logike, značilnosti in upravljanja davčnega sistema (49) ter da ta ukrepa neposredno izhajata iz temeljnih in usmerjevalnih načel danskega davčnega sistema (50).

5. PRIPOMBE ZAINTERESIRANIH STRANI O ZAČETKU FORMALNEGA POSTOPKA PREISKAVE

(103) Komisija je prejela skupaj tri prispevke zainteresiranih strani s pripombami o sklepu o začetku postopka in morebitnih elementih pomoči v danskem davku na maščobe.

5.1 PRIPOMBE ORGANIZACIJE LANDBRUG & FØDEVARER F.M.B.A

(104) V dopisu, evidentiranem 20. maja 2015, je odvetniška pisarna Bech-Bruun, ki zastopa organizacijo Landbrug & Fødevarer F.M.B.A (v nadaljnjem besedilu: L&F), predložila pripombe o sklepu o začetku postopka. L&F ali danski svet za kmetijstvo in prehrano zastopa danski kmetijski in živilski sektor, vključno s podjetniškimi in trgovinskimi združenji ter združenji kmetov.

(105) L&F trdi, da neobdavčitev nekaterih proizvodov v okviru Zakona ne pomeni „očitno samovoljnega ali pristranskega dajanja prednosti določenim podjetjem“. Obdavčeni proizvodi so glavni viri nasičenih maščob na Danskem, zaradi česar se ti proizvodi razlikujejo od drugih proizvodov.

(106) Poleg tega po navedbah L&F ni konkurence med obdavčenimi proizvodi (meso, mlečni proizvodi, vse vrste maščob, mazavi mešani proizvodi in nadomestki za navedene proizvode) in neobdavčenimi proizvodi (jajca, oreški, semena, kruh, koruza, krompir, zelenjava, sadje, sladkor, bonboni, dopolnila, vitamini, aditivi, ribe, živila z manj kot 2,3 % maščob).

5.1.1 2,3-ODSTOTNI PRAG

(107) Organizacija L&F je navedla, da 2,3-odstotni prag izraža prag iz Priloge XIII k Uredbi Sveta (EU) št. 1234/2007 (51), ki ureja, kako se lahko mleko za prehrano ljudi trži znotraj Unije. Konzumno mleko lahko zajema le kategorije iz navedene priloge (tj. surovo mleko, polnomastno mleko, polposneto mleko in posneto mleko). Polnomastno mleko („sødmælk“) je opredeljeno kot mleko z vsaj 3,5-odstotno vsebnostjo maščobe (m/m), kar ustreza 2,3 % nasičenih maščob. Zato je danski zakonodajalec izbral prag, ki je zagotovil enako obravnavanje (neobdavčitev) vseh treh vrst konzumnega mleka, ki so na voljo na danskem trgu, tj. polnomastnega mleka (vsaj 3,5 % maščobe), polposnetega mleka (1,5–1,8 % maščobe) in posnetega mleka (manj kot 0,5 % maščobe).

(108) Po navedbah L&F 2,3-odstotni prag omogoča usklajeno in nediskriminacijsko doseganje ciljev sheme, hkrati pa preprečuje izkrivljanje konkurence.

(109) Neobdavčitev konzumnega mleka je izražala takratna priporočila o prehranjevanju na Danskem, zlasti v zvezi z dojenčki in otroki, starimi od šest mesecev do treh let (52).

5.2 PRIPOMBE ZDRUŽENJA MIFU

(110) V dopisu, evidentiranem 20. aprila 2015, je […] (*4), ki zastopa združenje Margarineforeningen (MIFU), predložil pripombe h sklepu o začetku postopka. MIFU, tj. združenje danskih proizvajalcev margarine, je trgovinska organizacija proizvajalcev in uvoznikov margarine na Danskem.

5.2.1 REFERENČNI SISTEM

(111) MIFU meni, da je zasnova Zakona v nasprotju z domnevnim zdravstvenim ciljem, tj. zmanjšanjem splošne potrošnje nasičenih maščob na Danskem. Po navedbah združenja MIFU ni znanstvenih dokazov o tem, da je Zakon dejansko zmanjšal splošno potrošnjo nasičenih maščob na Danskem, ali o tem, da je Zakon kako drugače izboljšal splošno zdravje danskega prebivalstva. MIFU trdi, da je Zakon z ekonomskega in vedenjskega vidika spremenil samo to, da je znatno vplival na obseg prispevka nekaterih živilskih proizvodov k splošni potrošnji nasičenih maščob na Danskem.

(112) Združenje MIFU je navedlo, da se je zaradi Zakona znatno zmanjšala potrošnja obdavčenih živilskih proizvodov, kot sta margarina in maslo, posledično pa se je zmanjšal prispevek teh specifičnih obdavčenih živilskih proizvodov k splošni potrošnji nasičenih maščob na Danskem. Kljub temu združenje MIFU meni, da ni dokazano, da se je zaradi zmanjšanja potrošnje nasičenih maščob v obdavčenih živilskih proizvodih, kot sta margarina in maslo itd., zmanjšala splošna potrošnja nasičenih maščob na Danskem in da se je s tem izboljšalo splošno zdravje danskega prebivalstva. Po navedbah združenja MIFU je navedeno zmanjšanje potrošnje morda sprožilo enakovredno povečanje potrošnje nasičenih maščob v neobdavčenih ali manj obdavčenih živilskih proizvodih, s čimer se je povečala splošna potrošnja nasičenih maščob na Danskem. Tako je Zakon morda spremenil zgolj to, koliko določeni viri (živilski proizvodi) prispevajo k splošni potrošnji nasičenih maščob na Danskem.

(113) Poleg stališč in dokumentacije, ki so bili predhodno predloženi Komisiji, združenje MIFU trdi, da te ugotovitve o učinkih Zakona temeljijo na neodvisnih znanstvenih študijah posledic Zakona in drugih podobnih evropskih shem davkov na živila.

(114) V zvezi s tem se MIFU sklicuje zlasti na poročilo „Food taxes and their impact on competiveness in the agri-food sector“ (Davki na živila in njihov vpliv na konkurenčnost v kmetijsko-živilskem sektorju) z dne 17. julija 2014 (53) (v nadaljnjem besedilu: poročilo ECORYS), ki je temeljilo na študiji posledic evropskih shem davkov na živila, vključno z danskim Zakonom. MIFU poudarja, da je bilo v poročilu ugotovljeno, da se zaradi davkov na živila večinoma zmanjša potrošnja obdavčenih proizvodov, spremeni pa se tudi receptura proizvoda v smislu zmanjšanja ravni sladkorja, soli in maščobe. Davki na živila lahko privedejo tudi do nadomeščanja proizvodov, pri čemer se poveča potrošnja obdavčenih proizvodov cenejših blagovnih znamk in potrošnja neobdavčenih ali manj obdavčenih nadomestkov za proizvode. Kar zadeva vprašanje, ali spremembe v potrošnji prispevajo k izboljšanju javnega zdravja, je bilo v poročilu ugotovljeno, da o tem še vedno potekajo obsežne razprave ter da so dokazi, ki temeljijo na strokovni literaturi, nezadostni in si včasih nasprotujejo.

(115) V poročilu ECORYS je bilo tudi ugotovljeno, da davki na živila povečujejo upravno breme ter negativno vplivajo na dobičkonosnost in zaposlovanje. Vplivajo lahko tudi na konkurenčnost posameznih podjetij.

(116) V zvezi s specifičnimi posledicami Zakona poročilo ECORYS opozarja na znatno zvišanje cen obdavčljivih živilskih proizvodov in enakovredno znatno zmanjšanje potrošnje istih obdavčljivih živilskih proizvodov. V poročilu je ugotovljen tudi jasen premik od obdavčenih proizvodov k manj obdavčenim, kot so oljčno, rastlinsko in semensko olje, vendar je priznano, da razlog za to morda ni obdavčitev.

(117) MIFU se sklicuje tudi na znanstveno študijo posledic Zakona, ki je bila izvedena leta 2013 (kmalu po ukinitvi Zakona) in je pokazala, da se je raven potrošnje obdavčljivih proizvodov, kot so maslo, mešanice z maslom, margarina in olja, zaradi uvedbe Zakona znižala za 10–15 % (54). Po navedbah združenja MIFU je ta študija pokazala, da je bil negativni vpliv Zakona na obdavčljive živilske proizvode od 3- do 4-krat večji od vpliva, ki ga je danski zakonodajalec predvidel v komentarju k osnutku zakona.

(118) Združenje MIFU je navedlo, da poročilo ECORYS omenja še eno študijo posledic Zakona, ki temelji na podatkih za celotno leto 2012. Ta študija je pokazala, da je Zakon leta 2012 med drugim privedel do 12-odstotnega zvišanja cen margarine na Danskem, zaradi česar so se hkrati znatno zmanjšali potrošnja margarine na Danskem in prihodki danske industrije margarine, saj sta se nakup in potrošnja margarine zmanjšala za 8,2 %. Cene masla so se zvišale za 13 %, povpraševanje po maslu ali potrošnja masla pa se je posledično zmanjšala za 5,5 % (55). Dejansko zmanjšanje potrošnje margarine v letu 2012, tj. za 8,2 %, je več kot dvakrat preseglo predvidevanja danskega zakonodajalca v komentarju k osnutku zakona.

(119) MIFU meni, da sklepne ugotovitve poročila dodatno potrjujejo stališče, da zasnova Zakona ni bila v skladu z njegovim domnevnim zdravstvenim ciljem zmanjšanja ravni potrošnje nasičenih maščob na Danskem.

(120) MIFU tudi trdi, da je bila zasnova dajatve očitno samovoljna ali pristranska in da zato izpodbijanih ukrepov pomoči ni mogoče upravičiti s ciljem ali naravo splošnega referenčnega sistema (Zakona).

5.2.2 UKREP 2; OPROSTITEV OBDAVČITVE ŽIVILSKIH PROIZVODOV, PRI KATERIH VSEBNOST NASIČENIH MAŠČOB NE PRESEGA 2,3-ODSTOTNEGA PRAGA (ODDELEK 2.1.8.2 SKLEPA O ZAČETKU POSTOPKA)

(121) MIFU trdi, da se zasnova 2,3-odstotnega praga očitno nanaša na industrijsko politiko, saj sta bila izrecni namen in učinek praga prednostno obravnavanje zelo vplivne danske mlečne industrije. Po navedbah združenja MIFU je bil prag namenoma zasnovan z namenom izvzetja mleka iz obdavčitve, saj bi vsaka obdavčitev mleka ob upoštevanju ekonomskega in konkurenčnega položaja sektorja v času sprejetja Zakona imela zelo resne finančne posledice za dansko mlečno industrijo.

(122) MIFU trdi, da je zasnova 2,3-odstotnega praga v okviru Zakona osnovni primer dejansko selektivnega ukrepa, ki ga ni mogoče upravičiti.

5.2.3 Glavni upravičenci Zakona

(123) MIFU trdi tudi, da je bila danska mlečna industrija glavni upravičenec dejanskega izvzetja na podlagi oprostitve davkov, s čimer so se znižali stroški, ki bi jih sicer morala kriti zadevna podjetja. Zaradi Zakona se je zmanjšalo povpraševanje po živilskih proizvodih, obdavčljivih v skladu z Zakonom, in s tem so se zmanjšali tudi prihodki (študije primera so pokazale od 5,5- do 15-odstotno zmanjšanje (56)). Za primerjavo, mleko v obdobju veljavnosti Zakona ni bilo obdavčeno in povpraševanje po njem se ni zmanjšalo. Nasprotno pa se je potrošnja konzumnega mleka na Danskem (57) v letu 2012 v primerjavi z letom 2011 nekoliko povečala, pri čemer je leta 2012 dosegla raven, ki je bila praktično enaka ravni iz leta 2010 (58).

(124) MIFU trdi tudi, da noben „strokovnjak“ ni nikoli priporočil izvzetja mleka iz obdavčitve v okviru Zakona. Celo „komisija za preprečevanje“, ki jo je ustanovila danska vlada, je priporočila, da se obdavči tudi mleko. Po navedbah združenja MIFU prehranski nasvet danske uprave za veterino in prehrano glede uživanja konzumnega mleka pri majhnih otrocih nikakor ni podprl izvzetja na podlagi 2,3-odstotnega praga, ampak se je uporabil le kot argument za izvzetje mleka iz plačila davka.

(125) MIFU trdi tudi, da je bilo izvzetje mleka kot takega iz obdavčitve v okviru Zakona zgolj zato, da bi se zadovoljile potrebe zelo majhnih otrok po uživanju mleka, vsekakor nedosledno in nesorazmerno. Združenje MIFU je navedlo, da bi se za doseganje tega cilja lahko uporabil boljši in manj izkrivljajoč pristop, na primer uveljavljena ureditev, tržni instrumenti, samourejanje v industriji, obveščanje in izobraževanje ali vračilo davka gospodinjstvom z majhnimi otroki in vrtcem.

(126) Poleg tega združenje MIFU trdi, da se je z izvzetjem mleka zagotovila prednost potrošnji konzumnega mleka v konkurenci z drugimi nadomestljivimi pitnimi viri, prav tako pa se je uporabi mleka za industrijske namene kot sestavini v drugih živilskih proizvodih zagotovila prednost pred obdavčljivimi sestavinami.

(127) Združenje MIFU je zato sklenilo, da je bila danska mlečna industrija glavni upravičenec dejanskega izvzetja in da to izvzetje nobenemu subjektu ni koristilo toliko kot podjetju Arla.

5.3 PRIPOMBE PODJETJA ARLA FOODS

(128) V dopisu, ki ga je Komisija evidentirala 7. junija 2016, je […] (*5), ki zastopa podjetje Arla, predložil pripombe k sklepu o začetku postopka. Arla Foods je največje evropsko mlečno podjetje v solastništvu danskih in švedskih proizvajalcev mleka. Skupina Arla predela več kot 90 % vsega mleka na Danskem.

(129) Podjetje Arla je v svojem dopisu navedlo, da je bil cilj davka na nasičene maščobe spodbuditi boljšo prehrano, da bi se tako izboljšalo zdravje in podaljšala povprečna pričakovana življenjska doba danskega prebivalstva. Poleg tega podjetje Arla navaja, da za dosego tega splošnega cilja namen tega posrednega davka ni bil le obdavčiti vse živilske proizvode, ki vsebujejo nasičene maščobe, ampak tudi usmeriti prebivalstvo k živilskim proizvodom z manjšo vsebnostjo nasičenih maščob, ne da bi se zmanjšal vnos zdravih in potrebnih živilskih proizvodov, ki vsebujejo druga pomembna hranila. Cilj davka ni prehrana brez nasičenih maščob, saj je za prehrano pomembnih veliko proizvodov, ki vsebujejo nasičene maščobe.

(130) Podjetje Arla trdi tudi, da 2,3-odstotni prag za obdavčitev ni selektiven, saj so živilski proizvodi z manj kot 2,3 % nasičenih maščob glede na cilje davka na nasičene maščobe v drugačnem dejanskem in pravnem položaju kot proizvodi z višjo vsebnostjo nasičenih maščob. Obdavčitev, ki zajema le proizvode nad 2,3-odstotnim pragom, prispeva k doseganju ciljev davka.

(131) Podjetje Arla v nadaljevanju pojasnjuje, da je bil 2,3-odstotni prag določen na podlagi uradnih priporočil o prehranjevanju v zvezi s konzumnim mlekom, ki so se uporabljala ob uvedbi davka. Navedlo je tudi koristi mleka. Nazadnje, podjetje Arla trdi, da konzumno mleko ne konkurira drugim proizvodom.

6. POROČILO ECORYS

(132) Poročilo o davkih na živila in njihovem vplivu na konkurenčnost v kmetijsko-živilskem sektorju je bilo rezultat študije, ki sta jo naročila Evropska komisija ter Generalni direktorat za podjetništvo in industrijo. Študijo je v letih 2013 in 2014 izvedel evropski konzorcij za konkurenčnost in trajnostno industrijsko politiko (v nadaljnjem besedilu: konzorcij ECSIP). Konzorcij je pod vodstvom organizacije Ecorys Netherlands vključeval podjetje Cambridge Econometrics, Danski tehnološki inštitut, Euromonitor, IDEA Consult, IFO Institute in WiiW ter skupino specializiranih podizvajalcev in posameznikov. V poročilu se je obravnaval vpliv neusklajenih davkov na konkurenčnost kmetijsko-živilske industrije. Študija je vključevala analizo danskega davka na nasičene maščobe. Glede na poročilo ECORYS (glej uvodno izjavo 123) obstajajo znaki, da je davek na nasičene maščobe dosegel svoj glavni cilj, tj. vplivati na vzorce nakupovanja, in je tudi prispeval k financiranju znižanja davkov na drugih področjih, vendar so zato prizadeta podjetja doleteli visoki upravni stroški.

(133) Poročilo ECORYS je vključevalo študijo ekonometrične analize z naslovom „The Danish tax on saturated fat – short run effects on consumption, substitution patterns and consumer prices of fats“ (Danski davek na nasičene maščobe – kratkoročni vplivi na potrošnjo, vzorce nadomeščanja in potrošniške cene maščob) (59). Glede na to analizo je uvedba davka na nasičene maščobe v živilskih proizvodih vplivala na trg zadevnih proizvodov, saj se je raven potrošnje maščob znižala za 10–15 %. Ker pa je bilo obdobje, na katerega se nanašajo podatki in v katerem se je izvajal davek (devet mesecev, popravljeno zaradi učinkov sezonskosti), razmeroma kratko, bi bilo treba te ugotovitve z dolgoročnega vidika razlagati zelo skrbno. Ekonomsko utemeljeni argumenti kažejo na dolgoročne vedenjske prilagoditve in zmanjšanje potrošnje maščob, in sicer pri potrošnikih in proizvajalcih, na primer v smislu spremembe recepture proizvodov, tako da vsebujejo manj nasičenih maščob itd. Poleg zmanjšanja potrošnje maščob študija navaja dokaze o nadomeščanju proizvodov, pri čemer ugotavlja, da so potrošniki kupovali manj masla ter več margarine in mešanih proizvodov (60). Vidik vplivov nadomeščanja v zvezi s proizvodi, ki vsebujejo manj nasičenih maščob, ni bil neposredno analiziran. Vplivi nadomeščanja lahko okrepijo (če so nadomestki bolj zdravi) ali ovirajo (če nadomestki vsebujejo na primer veliko sladkorja) neposredne spodbujevalne učinke davka (61).

(134) Hkrati je bilo ugotovljeno, da je davek podjetjem povzročil znatne upravne stroške. Ocenjeno je bilo, da so ti stroški podjetij v sektorju prodaje na drobno in sektorju prodaje na debelo znašali približno 200 milijonov DKK (62) (približno 27 milijonov EUR).

(135) Danska trgovinska zbornica je 99 svojih članov (zlasti organizacije trgovcev na drobno) vprašala, ali so opazili, da je davek na nasičene maščobe usmeril potrošnike k bolj zdravim proizvodom. Ta učinek je opazilo le 12 % članov (63), kar kaže, da so vplivi nadomeščanja ovirali spodbujevalni učinek davka, vendar to do zdaj ni bilo dokazano z nobeno strokovno analizo.

7. OCENA OBSTOJA POMOČI

(136) Člen 107(1) PDEU določa, da je vsaka pomoč, ki jo dodeli država članica, ali kakršna koli vrsta pomoči iz državnih sredstev, ki izkrivlja ali bi lahko izkrivljala konkurenco z dajanjem prednosti posameznim podjetjem ali proizvodnji posameznega blaga, nezdružljiva z notranjim trgom, kolikor prizadene trgovino med državami članicami.

(137) Da bi bil ukrep opredeljen kot pomoč v smislu te določbe, morajo biti torej izpolnjeni naslednji kumulativni pogoji: (i) ukrep je mogoče pripisati državi in se financira z državnimi sredstvi; (ii) podjetjem mora zagotavljati gospodarsko prednost; (iii) navedena prednost mora biti selektivna in (iv) ukrep mora izkrivljati ali bi lahko izkrivljal konkurenco in vplivati na trgovino med državami članicami.

(138) Komisija je v sklepu o začetku postopka predhodno menila, da imajo ukrepi 1–3 ter ukrepa 5 in 6 vse značilnosti državne pomoči. V zvezi z ukrepom 4 je Komisija menila, da ukrep ni pomenil pomoči v smislu člena 107(1) PDEU.

(139) Komisija je med formalnim postopkom preiskave prejela ugotovitve in pripombe Danske in več zainteresiranih strani. Kar zadeva ukrep 4, pri formalnem postopku preiskave niso bile ugotovljene nobene informacije, na podlagi katerih bi bilo treba oblikovati sklepne ugotovitve, drugačne od tistih iz sklepa o začetku postopka. Zato Komisija v zvezi z ukrepom 4 meni, da izvzetje ni selektivno, saj se nanaša na proizvode, ki niso v primerljivem pravnem in dejanskem položaju z obdavčenimi proizvodi. Cilji davka (uvodna izjava 166) so se namreč nanašali na izboljšanje zdravja in prehrane ljudi, zato proizvodi, ki niso namenjeni prehrani ljudi, s tega vidika niso primerljivi. Ukrep 4 zato ne pomeni državne pomoči.

(140) V zvezi z ukrepi 1–3 ter 5 in 6 so Danska in zainteresirane strani trdile, da ukrepi niso imeli vseh značilnosti državne pomoči. Danska je predložila informacije o pravnih, upravnih in dejanskih elementih ukrepov, zaradi katerih je treba ponovno preučiti obstoj državne pomoči v zvezi s temi ukrepi.

7.1 PREDNOST ZA PODJETJA

(141) Prednost v smislu člena 107(1) PDEU je vsaka gospodarska korist, ki je podjetje ne bi moglo pridobiti pod običajnimi tržnimi pogoji, tj. brez posredovanja države.

(142) Natančna oblika ukrepa je nepomembna pri ugotavljanju, ali ta za podjetje pomeni gospodarsko prednost. Za pojem državne pomoči ni pomembna samo dodelitev pozitivne gospodarske prednosti, saj je lahko prednost tudi razbremenitev gospodarskega bremena (npr. davkov). Slednja je obsežna kategorija, ki zajema kakršno koli znižanje dajatev, ki običajno bremenijo proračun podjetja (64). To zajema vse primere, v katerih so gospodarski subjekti oproščeni stroškov, ki so neločljiv del njihovih gospodarskih dejavnosti. Zajete so zlasti situacije, v katerih nekaterim gospodarskim subjektom ni treba plačevati stroškov, ki jih morajo običajno plačevati drugi primerljivi gospodarski subjekti v okviru danega pravnega reda.

(143) V zvezi s tem bi lahko dejstvo, da nekateri proizvodi niso bili vključeni v plačilo davka na nasičene maščobe, vključevalo prednost za proizvajalce teh proizvodov. To pomeni, da bi lahko ti proizvodi in njihovi proizvajalci, tj. podjetja, ki oskrbujejo trg z blagom, imeli korist od gospodarske prednosti v obliki oprostitve davčne obremenitve, ki bi jo morda povzročil davek.

(144) Da bi odgovorili na vprašanje, ali je davčna obremenitev, ki izhaja iz davka na nasičene maščobe, „običajen strošek“, ki ga je treba kriti za vsak proizvod, ali „strošek, ki običajno bremeni proračun podjetja“, je treba oceniti primerljivost proizvodov z vidika cilja dajatve. To bo obravnavano v oddelku tega sklepa v zvezi s selektivnostjo (glej spodaj).

7.2 OBSTOJ DRŽAVNIH SREDSTEV IN PRIPISLJIVOST DRŽAVI

(145) Državno pomoč v smislu člena 107(1) PDEU lahko pomenijo le prednosti, ki se dodelijo neposredno ali posredno iz državnih sredstev in ki temeljijo na odločitvi, ki jo je mogoče pripisati državi (65). Odpoved prihodkom, ki bi bili sicer plačani državi, pomeni prenos državnih sredstev (66).

(146) Vsi ukrepi iz uvodne izjave 27 tega sklepa izhajajo iz zakonodajnega akta, ki ga je sprejel danski parlament (Folketinget), in so bili kot taki pripisljivi Danski.

(147) Poleg tega, kar zadeva ukrepe 1 do 3 in 6, „izpad“ prihodkov od davkov zaradi oprostitev plačila ali znižanj davkov, ki jih je odobrila država članica, izpolnjuje zahteve glede razporeditve državnih sredstev iz člena 107(1) PDEU (67).

(148) Vendar v zvezi z ukrepom 5 ni bil izpolnjen eden od pogojev iz člena 107(1) PDEU, tj. obstoj državnih sredstev. Za opredelitev ukrepa kot državne pomoči ne zadostuje dejstvo, da je država članica nekaterim proizvajalcem naložila breme ali jih razbremenila v primerjavi z drugimi proizvajalci (68). Prednost, ki so jo domači proizvajalci obdavčljivih proizvodov morda imeli zaradi povečanega davčnega bremena, in s tem povezani dodatni stroški za uvoznike/proizvajalce tujega blaga zaradi davka za kritje so zgolj posledica dejstva, da je davek obračunan precej na začetku proizvodne verige, vendar se Danska zaradi tega ni odpovedala nobenim prihodkom od davkov, do katerih bi bila sicer zakonsko upravičena (glej uvodno izjavo 87). Morda so se zgolj zvišali skupni stroški uvoženih obdavčenih proizvodov. Komisija se zato strinja z Dansko, da povečano upravno breme in nastali dodatni stroški za uvoznike v okviru ukrepa 5 ne pomenijo prenosa državnih sredstev v smislu člena 107(1) PDEU (glej uvodno izjavo 87). Ocena, ali ta ukrep izpolnjuje druge pogoje državne pomoči, ni potrebna.

(149) Komisija zato ugotavlja, da ukrep 5 ne pomeni državne pomoči v smislu člena 107(1) PDEU.

7.3 Izkrivljanje konkurence in vpliv na trgovino

(150) Izkrivljanje konkurence v smislu člena 107(1) Pogodbe je na splošno prisotno, ko država dodeli finančno prednost podjetju v liberaliziranem sektorju, kjer obstaja ali bi lahko obstajala konkurenca (69). Sodišča Unije so tudi odločila, da „kadar pomoč države članice okrepi položaj enega podjetja v razmerju do drugih konkurenčnih podjetij v trgovini znotraj Skupnosti, se šteje, da pomoč vpliva na ta zadnja podjetja“ (70).

(151) Proizvodnja proizvodov, na katere se nanaša ta primer, poteka v liberaliziranem sektorju. V zvezi s temi proizvodi je pomembna čezmejna trgovina. Vsaka selektivna prednost za nekatere od teh proizvajalcev bi torej lahko vplivala na konkurenco in čezmejno trgovino.

7.4 SELEKTIVNOST

(152) Da bi ukrep spadal na področje uporabe člena 107(1) Pogodbe, mora dajati prednost „posameznim podjetjem ali proizvodnji posameznega blaga“. Zato v okvir pojma pomoči ne moremo uvrstiti vseh ukrepov, ki dajejo prednost gospodarskim subjektom, ampak samo tiste, ki dajejo selektivno prednost posameznim podjetjem ali kategorijam podjetij ali posameznim gospodarskim sektorjem.

(153) Sodišče je pri ugotavljanju selektivnosti ukrepa pogosto uporabilo dvo- ali tristopenjsko analizo. Pri dvostopenjski metodi je treba najprej ugotoviti, ali imajo nekatera podjetja prednost v primerjavi z drugimi podjetji v primerljivem pravnem in dejanskem položaju; potem pa je treba preveriti, ali je mogoče razlikovanje utemeljiti z naravo ali splošno strukturo sistema, iz katerega izhaja (71).

(154) Nasprotno pa je treba pri tristopenjski analizi (72): — prvič, določiti referenčni sistem; — drugič, ugotoviti, ali zadevni ukrep pomeni odstopanje od zadevnega sistema, kolikor različno obravnava gospodarske subjekte, ki so z vidika ciljev, ki so lastni sistemu, v primerljivem dejanskem in pravnem položaju. Če zadevni ukrep ne pomeni odstopanja od referenčnega sistema, ni selektiven; — tretjič, če pa od tega sistema odstopa (in je zato selektiven prima facie), je treba ugotoviti, ali je odstopanje utemeljeno z naravo ali splošno shemo referenčnega sistema. Če ukrep, ki je selektiven prima facie, utemeljuje narava ali splošna shema sistema, se ne more šteti kot selektiven.

(155) Kar zadeva sheme davkov, je Sodišče ugotovilo, da je treba selektivnost ukrepa načeloma oceniti na podlagi tristopenjske analize (73). Razlika med obema pristopoma je dejansko precej akademska. Pri tristopenjskem pristopu je prva stopnja razdeljena v dva koraka. Pri obeh pristopih pa je treba opredeliti ustrezen referenčni okvir (74).

(156) Glede na sodbo v zadevi Gibraltar (75) je ugotovitev, katera podjetja so v primerljivem dejanskem in pravnem položaju, ključna za določitev ustreznega referenčnega okvira. Iz sodne prakse izhaja, da ta ocena upošteva namen zadevnega ukrepa (76) in splošneje cilje sistema, katerega del je (77). S tega vidika analiza selektivnosti ne zajema le ugotovitve, ali določen ukrep uradno odstopa od specifičnega referenčnega okvira, ampak zadeva predvsem ugotovitev, ali ima eno ali določeno(-a) podjetje(-a) prednost glede na druga podjetja, ki so v primerljivem dejanskem ali pravnem položaju (78).

(157) Za namene tega sklepa bo selektivnost ukrepa ocenjena s tristopenjsko analizo, kot je opisana v uvodni izjavi 154.

7.4.1 REFERENČNI SISTEM

(158) Referenčni sistem je merilo, ki se uporablja za presojo selektivnosti ukrepa. Sestavljen je iz usklajenega niza pravil, ki na podlagi objektivnih meril splošno veljajo za vsa podjetja, ki spadajo na njegovo področje uporabe, kakor ga opredeljujejo cilji sistema.

(159) V primeru davkov je referenčni sistem običajno določen na podlagi elementov, kot so davčna osnova, davčni zavezanci, obdavčljivi dogodek in davčne stopnje. Enako velja za posebne (posamezne) dajatve, kot so dajatve za nekatere proizvode ali dejavnosti, ki negativno vplivajo na okolje ali zdravje in dejansko niso del širšega sistema obdavčenja. Na podlagi tega in če omejitve dajatve niso bile določene očitno samovoljno ali pristransko (79), da bi se zagotovila prednost nekaterim proizvodom ali dejavnostim, ki so v primerljivem položaju glede na temeljno logiko zadevne dajatve, je referenčni sistem načeloma dajatev sama. Vendar je lahko namen uvedbe davka ali dajatve povezan z dodatnimi cilji (kot so zdravje, okolje, urbanistično načrtovanje itd.), ki presegajo davčne cilje in ki jih je treba prav tako oceniti pri opredelitvi splošnega referenčnega sistema takega ukrepa.

(160) V skladu s sodno prakso (80) je treba opredeliti bistvene cilje ali notranjo logiko ukrepa, oceno selektivnosti (diskriminacije) pa je treba izvesti le na podlagi takih ciljev in ne na podlagi kakršnih koli zunanjih premislekov. Zato zdravstveni (ali podobni okoljski (81)) cilji ne morejo upravičiti izključitve sicer selektivnih ukrepov s področja uporabe člena 107(1) PDEU. Če pa je ugotovljeno, da je tak cilj ali celo več ciljev (npr. zdravje, okolje, urbanistično načrtovanje itd.) del notranje logike (bistveni cilji) davka in sistema, katerega del so, jih država članica lahko uskladi in hkrati zagotovi, da se upoštevajo (82). Rezultat takega usklajevanja in hkratnega izvajanja ciljev je lahko, da je kljub navidezni diskriminaciji prima facie z vidika enega cilja tako razlikovanje upravičeno (ali podjetja niso v primerljivem položaju) z vidika drugega, enakovrednega cilja. Vendar sklicevanje na več ciljev ne sme povzročiti samovoljne diskriminacije, utemeljitev kakršnih koli izvzetij iz obdavčitve (ali nižje obdavčitve) pa se mora nanašati na vnaprej opredeljene bistvene cilje ukrepa, poleg tega pa jo je treba uporabljati dosledno in mora biti razvidna iz metode uvajanja davka.

(161) Situacija, v kateri (i) je ugotovljena diskriminacija prima facie z vidika enega cilja, pozneje pa je ugotovljeno, da je ta diskriminacija utemeljena z vidika vseh ciljev skupaj, ali situacija, v kateri (ii) je preprosto ugotovljeno, da diskriminacije ni, ker podjetja zaradi kombinirane uporabe več ciljev niso v primerljivem pravnem in dejanskem položaju, sta dejansko enakovredna primera z enakim rezultatom, tj. odsotnost selektivnosti. Pojasniti je treba, da bo Komisija v obravnavanem primeru uporabila prvega od navedenih dveh načinov izvedbe ocene. Zato bo izhodišče njene ocene cilj zmanjšanja vnosa nasičenih maščob, saj ta cilj izhaja iz tehničnih značilnosti davka, in sicer iz predmeta urejanja ali obdavčljivega dogodka, na katerega se nanaša zadevni davek (83). Vsako odstopanje od logike tega cilja bo evidentirano kot diskriminacija prima facie (uvodne izjave 168–171), ki jo je morda mogoče utemeljiti na podlagi narave in logike splošnega sistema, vključno z vsemi cilji, ki se izvajajo. Vendar ta metoda predstavitve ne posega v obstoj vseh bistvenih ciljev, iz katerih izhaja ukrep, in prednostni vrstni red, ki ga je zanje določila država članica.

(162) Kar zadeva obravnavane ukrepe, je bil referenčni sistem v uvodni izjavi 80 sklepa o začetku postopka opredeljen na naslednji način: „V tej zadevi je referenčni sistem danski davčni sistem in zlasti pravila o obdavčitvi nasičenih maščob v živilih. Kot je opisano zgoraj (uvodna izjava 17 in naslednje), so proizvodi, ki vsebujejo nasičene maščobe, načeloma obdavčeni z davkom na nasičene maščobe. V skladu z veljavnimi določbami iz Zakona se uporablja davek v višini 16 DKK na kg nasičenih maščob v zadevnem živilu.“ Na podlagi informacij, ki so jih predložili danski organi, in stališč tretjih strani mora Komisija prilagoditi ta referenčni sistem, tako da bo vključeval vse bistvene cilje, iz katerih izhaja ukrep (glej uvodno izjavo 166).

(163) Danski organi so v svojih pripombah k sklepu o začetku postopka (glej uvodno izjavo 56 tega sklepa in naslednje) nasprotovali opredelitvi referenčnega sistema, ki jo je oblikovala Komisija. Danska trdi, da bi bilo treba referenčni sistem opredeliti na podlagi bistvenih ciljev v okviru davka. Po navedbah danskih organov sta bila cilja v okviru davka na nasičene maščobe spodbuditi boljšo prehrano in izboljšati zdravje danskega prebivalstva z obdavčitvijo glavnih virov vnosa nasičenih maščob na Danskem ob hkratnem upoštevanju uradnih smernic o prehranjevanju.

(164) Komisija ugotavlja, da je bilo v pripombah k Zakonu, ki so bile pripravljene za prvo branje Zakona v danskem parlamentu, navedeno le, da je „namen Zakona spodbuditi boljšo prehrano in tako izboljšati zdravje prebivalstva“ ter da „je to mogoče doseči z zmanjšanjem vnosa nasičenih maščob na podlagi davka v višini 16 DKK na kg nasičenih maščob v specifičnih proizvodih […]“.

(165) Čeprav v pripombah k Zakonu niso omenjeni glavni viri, se pripombe sklicujejo na priporočila o prehranjevanju, ki določajo, da je treba maščobe vključiti v vsakodnevno prehrano in da je bolje uživati nenasičene kot nasičene maščobe. Poleg tega je bilo v pripombah k Zakonu navedeno, da bi moral davek zajemati znaten del običajnih živil, da bi se dosegel čimvečji učinek na potrošnjo, hkrati pa bi moral biti čim bolj preprost in uvesti bi ga bilo treba na začetku proizvodne verige, da bi se zmanjšalo število podjetij, ki bi jih davek upravno obremenil (registracija, prijava, plačilo).

(166) Komisija torej razlaga referenčni okvir (določitev predmeta urejanja ali obdavčljivega dogodka, ki ga zajema davek (84)) na naslednji način: davek je bil usmerjen v vsebnost nasičenih maščob, pri čemer je bil uveden na težo nasičenih maščob v živilskih proizvodih iz člena 1 Zakona, če je vsebnost nasičenih maščob v živilskem proizvodu presegla 2,3 % teže proizvoda (uvodna izjava 15). Pavšalna stopnja davka je bila določena na 16 DKK na kg nasičenih maščob v zadevnem živilskem proizvodu (člen 2 Zakona, uvodna izjava 16). V členu 3 Zakona so bili opredeljeni nosilci dejavnosti, ki morajo plačevati davek (uvodna izjava 17). Ta davek je bil uveden, da bi se dosegla naslednja cilja (bistvena cilja): — spodbuditev zmanjšanja vnosa nasičenih maščob, pri čemer bi se namesto proizvodov z višjo vsebnostjo nasičenih maščob uporabljali proizvodi z nižjo vsebnostjo nasičenih maščob, — ob upoštevanju uradnih priporočil o prehranjevanju ter gospodarske in upravne učinkovitosti.

(167) Komisija ugotavlja, da so cilji v okviru davka povezani zlasti z javnim zdravjem (vključno z boljšo prehrano) in da si je mogoče v zvezi s tem na podlagi istega ukrepa hkrati prizadevati za doseganje več ciljev javnega zdravja.

(168) Zato je davek (in povezani obdavčljivi dogodek) osredotočen na obdavčitev teže nasičenih maščob v živilskih proizvodih, hkrati pa na ohranjanje drugih zdravstvenih in prehranskih ciljev (kot je navedeno v uvodni izjavi 166 zgoraj).

(169) V skladu z logiko cilja v zvezi z nasičenimi maščobami bi bil vsak proizvod, ki vsebuje nasičene maščobe, v primerljivem položaju z obdavčenimi proizvodi (selektivnost prima facie). Zato bi morala biti vsebnost nasičenih maščob referenčno merilo pri oceni, ali neobdavčitev nekaterih proizvodov pomeni diskriminacijo prima facie. Vendar kot bo preučeno v nadaljevanju, se lahko izvzetja, povezana z drugimi zdravstvenimi in prehranskimi cilji, ki so pojasnjeni zgoraj in povzeti v uvodni izjavi 166 ter ki so se zasledovali ob zasnovi davka, štejejo za utemeljena na podlagi logike sistema, katerega cilj je izboljšati javno zdravje. Druge podlage za morebitno utemeljitev, ki so del davčnega sistema, so lahko na primer potreba po boju proti goljufijam ali davčnim utajam, upravna izvedljivost, načelo davčne nevtralnosti ali potreba po izogibanju dvojnemu obdavčevanju (uvodna izjava 176).

(170) Ne zdi se, da bi bil davek oblikovan očitno samovoljno ali pristransko, tako da bi se zagotovila prednost nekaterim proizvodom ali dejavnostim, ki so v primerljivem položaju glede na temeljno logiko zadevnega davka (85). Splošna zasnova davka je utemeljena in upošteva vse bistvene cilje, za katere si prizadeva.

(171) Komisija meni, da bi moral referenčni sistem zajemati prima facie vse proizvode, ki vsebujejo nasičene maščobe, tj. tudi proizvode, ki niso obdavčeni z zadevnim davkom, in preverja, ali je mogoče neobdavčitev teh drugih proizvodov utemeljiti na podlagi logike referenčnega sistema in ob upoštevanju vseh ciljev, ki so del tega sistema.

7.4.2 ODSTOPANJE OD REFERENČNEGA SISTEMA (SELEKTIVNOST PRIMA FACIE)

(172) Na drugi stopnji bi bilo treba preučiti, ali neobdavčitev nekaterih proizvodov pomeni odstopanje od referenčnega sistema.

(173) Kot je navedeno zgoraj, bi bil v skladu z logiko cilja v zvezi z zmanjšanjem potrošnje nasičenih maščob vsak proizvod, ki vsebuje nasičene maščobe, v primerljivem položaju z obdavčenimi proizvodi. Izključitev proizvodov, ki vsebujejo nasičene maščobe, s področja uporabe davka bi zato bila selektivna prima facie.

(174) Z vidika cilja v zvezi z obdavčitvijo proizvodov, ki vsebujejo nasičene maščobe, se zdi, da so naslednji proizvodi (ki vsebujejo nasičene maščobe) v primerljivem dejanskem in pravnem položaju z obdavčenimi proizvodi, zato se neobdavčitev teh proizvodov zdi selektivna prima facie, kot je navedeno v uvodni izjavi 86 sklepa o začetku postopka: — ukrep 1: izvzetje določenih živilskih proizvodov s seznama živilskih proizvodov iz člena 1 Zakona, za katere se je zaračunaval davek, ki je podrobno opisano v oddelku 2.1.8.1 sklepa o začetku postopka; — ukrep 2: neobdavčitev živilskih proizvodov, pri katerih vsebnost nasičenih maščob ne presega 2,3-odstotnega praga, ki je podrobno opisana v oddelku 2.1.8.2 sklepa o začetku postopka; — ukrep 3: oprostitev plačila davka podjetjem, katerih letna prodaja obdavčljivih živilskih proizvodov je znašala skupaj 50 000 DKK ali manj, ki je podrobno opisana v oddelku 2.1.8.3 sklepa o začetku postopka.

(175) Komisija bo ponovno preučila, ali so izključitve in oprostitve, glede katerih so bili v sklepu o začetku postopka izraženi pomisleki, utemeljene z vidika ciljev Zakona.

7.4.3 UPRAVIČENOST V SKLADU Z LOGIKO DAVČNEGA SISTEMA

(176) Kadar je ukrep selektiven prima facie, je treba na tretji stopnji oceniti, ali je mogoče to odstopanje utemeljiti z logiko sistema. To velja, kadar ukrep izhaja neposredno iz temeljnih ali usmerjevalnih načel referenčnega sistema ali kadar je posledica mehanizmov, ki so lastni sistemu in potrebni za njegovo delovanje in učinkovitost (86). Nasprotno pa se ni mogoče sklicevati na zunanje cilje politike, ki niso lastni sistemu (87). Podlaga za morebitno utemeljitev bi lahko bila na primer potreba po boju proti goljufijam ali davčnim utajam, potreba po upoštevanju posebnih računovodskih zahtev, upravna izvedljivost, načelo davčne nevtralnosti (88), progresivna narava davkov od dohodkov in njen porazdelitveni namen, potreba po izogibanju dvojnemu obdavčevanju (89) ali cilj optimizacije izterjave davčnih dolgov. Poleg tega je Komisija doseganje več zdravstvenih ciljev priznala kot veljavno podlago za taka odstopanja (90) (91).

7.4.3.1 Ukrep 1

(177) Ukrepa 1 in 2 se nanašata na izvzetje vseh živilskih proizvodov, ki niso navedeni v členu 1 Zakona, iz obdavčitve. Ukrep 2 bo ločeno ocenjen v nadaljevanju, vendar se oba ukrepa nanašata na uporabo različnih meril (uvodna izjava 181) za opredelitev obdavčljivih proizvodov iz člena 1 Zakona, in sicer glavnih virov nasičenih maščob. Pritožnik je navedel, da so bili nekateri živilski proizvodi izvzeti iz obdavčitve, drugi pa ne, čeprav enako prispevajo k potrošnji nasičenih maščob. Opozarja zlasti na razlikovanje med ribami, jajci in perutnino. Ribe in jajca niso bili obdavčeni, piščanec pa, čeprav podobno prispevajo k potrošnji nasičenih maščob (glej uvodno izjavo 52 sklepa o začetku postopka).

(178) Komisija je v uvodni izjavi 30 sklepa o začetku postopka navedla glavne proizvode, ki niso bili obdavčeni, ker niso bili navedeni v členu 1 Zakona. Komisija je predhodno menila, da so bili obdavčeni in neobdavčeni proizvodi z vidika bistvenega cilja referenčnega sistema v podobnem dejanskem in pravnem položaju ter da je izvzetje proizvodov iz člena 1(i)–(vii) Zakona pomenilo državno pomoč proizvajalcem vseh proizvodov, za katere se te določbe niso uporabljale. Danska bi morala dodatno utemeljiti izvzetja, da bi jih Komisija lahko sprejela.

(179) Vendar Komisija na podlagi informacij, ki so jih predložili danski organi, in stališč tretjih strani meni, da obstajajo razlogi za odstopanje od njene predhodne ocene v sklepu o začetku postopka v zvezi z ukrepom 1.

(180) Čeprav je neobdavčitev živil (namenjenih prehrani ljudi), ki vsebujejo nasičene maščobe, selektivna prima facie, so taka izvzetja, če je njihov cilj izboljšati zdravje in spodbuditi boljšo prehrano (bistveni cilji davka), kot je navedeno v uvodni izjavi 31, lahko upravičena na podlagi splošne logike sistema.

(181) Danski organi so v obravnavani zadevi pripravili seznam živilskih proizvodov, ki bodo obdavčeni na podlagi petih meril: (i) ob upoštevanju 2,3-odstotnega praga, ki je ocenjen v okviru ukrepa 2, (ii) zaužite količine proizvoda in (iii) dejanskega deleža nasičenih maščob v proizvodu (uvodna izjava 38), (iv) pri čemer ta seznam ne nasprotuje uradnim smernicam o prehranjevanju (uvodna izjava 37), (v) obdavčeni pa so tudi podobni nadomestki glavnih virov nasičenih maščob (uvodna izjava 44). Namen davka torej ni bil odpraviti vse potrošnje nasičenih maščob, ampak je bil usmerjen v glavne vire, tj. proizvode z visoko vsebnostjo nasičenih maščob, ki se uživajo razmeroma pogosto, da bi se zmanjšal vnos nasičenih maščob, potrošnja pa preusmerila k živilskim proizvodom, ki bolj koristijo zdravju, pri čemer davek ne nasprotuje uradnim smernicam o prehranjevanju, obdavčeni pa so tudi podobni nadomestki glavnih virov nasičenih maščob.

7.4.3.1.1 Proizvodi, ki so bili izvzeti iz obdavčitve zlasti zaradi majhnih količin potrošnje ali majhnega dejanskega deleža nasičenih maščob v proizvodu

(182) Kot je navedeno v uvodni izjavi 46, se živilski proizvodi, katerih prispevek k skupnemu vnosu nasičenih maščob je bil 1 % ali manj (npr. ribe, jajca, oreški in semena), niso šteli za glavne vire vnosa nasičenih maščob. Razlog je bil bodisi dejstvo, da so prebivalci na splošno uživali majhne količine proizvoda, bodisi dejstvo, da je bil dejanski delež nasičenih maščob v proizvodu majhen. Medtem ko so bili razlogi za izvzetje rib iz obdavčitve povezani tudi z nacionalnimi prehranskimi smernicami (uvodna izjava 197), je bil glavni razlog v zvezi z jajci (92), oreški in semeni njihov majhen prispevek k skupnemu vnosu nasičenih maščob na Danskem.

(183) Kar zadeva ribe in jajca, je treba navesti, da ti proizvodi z zgolj 1-odstotnim prispevkom (vsak) k potrošnji nasičenih maščob v skladu z namenom danskega zakonodajalca niso glavni viri nasičenih maščob. Zato je bila smiselna izključitev rib in jajc s področja uporabe davka. Perutnina je v nomenklaturi in Direktivi 2000/13/ES (glej uvodno izjavo 42) opredeljena kot meso. Ker se je perutnina štela za vrsto mesa in zato za glavni vir nasičenih maščob, je bila vključitev v člen 1(i) Zakona smiselna in upravičena. Kot je navedeno v uvodni izjavi 46, je prispevek oreškov in semen k vnosu nasičenih maščob majhen.

(184) Kot je opisano v oddelku 4.1.3, se neobdavčeni proizvodi niso šteli za glavne vire vnosa nasičenih maščob na Danskem in niso razvrščeni kot neposredni nadomestki obdavčenih proizvodov v skladu s členom 1(vii) Zakona.

(185) Opozoriti je treba, da so bile nasičene maščobe v predelanih živilskih proizvodih – npr. kruhu, čipsu in bonbonih – obdavčene kot sestavine (glej uvodno izjavo 41).

(186) Uvedba davka na začetku dobavne verige je proizvajalce predelanih živilskih proizvodov spodbudila k uporabi najbolj zdravih sestavin, tj. sestavin z manj nasičenimi maščobami (glej uvodno izjavo 90).

(187) Da bi se dosegli cilji Zakona, je bilo treba pri določitvi obdavčljivih proizvodov upoštevati vprašanje, ali ravni potrošnje specifičnih proizvodov ustrezajo nacionalnim prehranskim smernicam za zdravo prehrano ali ne.

(188) Vključitev proizvoda na seznam obdavčljivih proizvodov iz člena 1 Zakona je torej temeljila na ravni nasičenih maščob v posameznem proizvodu in premislekih, ali ravni potrošnje specifičnih proizvodov ustrezajo nacionalnim prehranskim smernicam za zdravo prehrano ali ne, ter na drugih merilih iz uvodne izjave 181.

(189) Tak pristop je praviloma v skladu s politiko EU v zvezi z zmanjšanjem vnosa nasičenih maščob in ugotovitvami Evropske agencije za varnost hrane (EFSA).

(190) Po navedbah agencije EFSA so v vseh državah članicah prisotna vprašanja javnega zdravja, povezana s prehrano, in nekateri neugodni trendi v vzorcih potrošnje živil (93). Komisija je leta 2005 agencijo EFSA pozvala, naj za celotno evropsko prebivalstvo oblikuje smernice o zdravem prehranjevanju na ravni kategorij živil, ki bi pomagale pri ohranjanju dobrega zdravja na podlagi optimalne prehrane (smernice o prehranjevanju, ki se nanašajo na živila). Agencija EFSA je v znanstvenem mnenju iz leta 2009 o opredelitvi smernic o prehranjevanju, ki se nanašajo na živila, sklenila, da bi morale te smernice glede na razlike v zdravstvenih težavah, prehrani in življenjskem slogu med državami članicami EU „temeljiti neposredno na povezavah med prehrano in boleznimi, ki so zlasti pomembne za posamezno državo.“ (94)

(191) Agencija EFSA je v navedenem mnenju razvila splošna načela in različne korake, ki se lahko uporabijo pri oblikovanju smernic o prehranjevanju, ki se nanašajo na živila, na nacionalni ravni. Pri različnih korakih oblikovanja nacionalnih smernic, kot jih je določila agencija EFSA, je treba upoštevati zdravstvene vidike, kot so „opredelitev povezav med prehrano in zdravjem“ (95), „opredelitev zdravstvenih težav, povezanih s prehrano, v posameznih državah“ (96) ter opredelitev „skupin živil, ki so viri hranil, pomembnih za javno zdravje“ (97) in „skupin živil, ki dokazano vplivajo na zdravje“ (98).

(192) Agencija EFSA je leta 2010 objavila mnenje o referenčnih hranilnih vrednostih za maščobe, vključno z nasičenimi maščobnimi kislinami, polinenasičenimi maščobnimi kislinami, mononenasičenimi maščobnimi kislinami, transmaščobnimi kislinami in holesterolom, ter sklenila, da bi moral biti vnos nasičenih maščob v okviru prehrane z dovolj hranilnimi snovmi čimmanjši (99). Pojasnjeno je, da „za prehrano z dovolj hranilnimi snovmi veljajo smernice o prehranjevanju, ki se nanašajo na živila, in da je za to prehrano značilen prehranski vzorec, ki zagotavlja vsa osnovna hranila v zadostnih količinah in makrohranila za energijo v deležih, ki dokazano ohranjajo zdravje“ (100).

7.4.3.1.2 Proizvodi, ki so izvzeti iz obdavčitve predvsem na podlagi nacionalnih prehranskih smernic za zdravo prehrano

(193) Ne glede na vsebnost nasičenih maščob je mogoče z vnosom nekaterih kategorij živil zmanjšati tveganja, med drugim za nastanek bolezni srca in ožilja. Zato bi se lahko zdravstveno stanje z zmanjšanjem vnosa teh kategorij živil, če je njihov vnos že pod priporočeno ravnjo, še poslabšalo kljub zmanjšanju vnosa nasičenih maščob.

(194) Zato je treba pri razvoju ukrepov politike upoštevati vplive prekomernega uživanja nekaterih hranil na zdravje, na primer nasičenih maščob, in, neodvisno od tega, vplive nezadostnega uživanja nekaterih kategorij živil na zdravje.

(195) Uradna danska priporočila za zdrav življenjski slog, ki jih je izdala danska uprava za veterino in prehrano ter ki so prevladovala na Danskem v času veljavnosti Zakona, so povzeta v uvodni izjavi 47. Ta priporočila spodbujajo uživanje sadja in zelenjave, rib in ribjih proizvodov, krompirja, riža, testenin in polnozrnatega kruha, pustega mesa in mlečnih proizvodov z majhno vsebnostjo maščob (čeprav lahko ti proizvodi vsebujejo nasičene maščobe). Zagovarjajo tudi manjše uživanje sladkorja in maščob (zlasti v obliki mlečnih proizvodov in mesa). Določajo, da je namesto mlečnih proizvodov in mesa z veliko maščobami bolje uživati mlečne proizvode in meso z manj maščobami, poleg tega pa kot del zdravega prehranjevanja priporočajo 500 ml dnevnega vnosa mlečnih proizvodov z nizko vsebnostjo maščob (glej uvodno izjavo 47).

(196) Danska je v svojih pripombah tudi dokazala, da je uživanje zelenjave, sadja, rib in mlečnih proizvodov z nizko vsebnostjo maščob koristno za zdravje ter da potrošnja teh proizvodov ni dosegala dnevnega priporočenega vnosa (glej oddelek 4.1.4). Davek na te proizvode bi dodatno zmanjšal njihov vnos, kar bi negativno vplivalo na enakovredni cilj davka v zvezi s smernicami o prehranjevanju. Če pa potrošniki proizvode z visoko vsebnostjo maščob nadomestijo s proizvodi z nižjo vsebnostjo maščob, kot so zelenjava in sadje, je to z zdravstvenega in prehranskega vidika zaželeno in zato v skladu s cilji davka.

(197) V zvezi z ribami je Danska pojasnila (glej uvodni izjavi 52 in 53), da so odrasli in otroci zaužili manj kot polovico priporočenih količin rib. Vendar ribe vsebujejo esencialne maščobne kisline, vitamin D (zlasti mastne ribe), jod in selen, ki jih je težko pridobiti iz drugih živilskih proizvodov. Danskemu prebivalstvu je zaradi majhnega vnosa rib primanjkovalo vitamina D, zato je bilo zaželeno povečanje vnosa rib. Zmanjšanje potrošnje rib bi bilo v nasprotju z danskimi uradnimi smernicami o prehranjevanju in bi zato ogrozilo cilje Zakona.

(198) Pritožnik je trdil, da ni dokazano, da se je zaradi zmanjšanja potrošnje nasičenih maščob v obdavčenih živilskih proizvodih zmanjšala splošna potrošnja nasičenih maščob in izboljšalo splošno zdravje danskega prebivalstva. Združenje MIFU trdi, da obstaja tveganje, da bi se zaradi zamenjave obdavčenih živilskih proizvodov z neobdavčenimi živilskimi proizvodi povečala potrošnja nasičenih maščob (glej uvodno izjavo 112).

(199) Kot je pojasnjeno zgoraj (uvodna izjava 196), je Danska sprejela politično odločitev, da bo te nadomestne proizvode izvzela iz obdavčitve z namenom preusmeritve prebivalstva k večji potrošnji teh proizvodov prav zaradi njihovih pozitivnih učinkov na zdravje. Predloženi dokazi, ki so navedeni zgoraj, podpirajo ta pristop. Pritožnik ni zagotovil dovolj informacij ali dokazov o nasprotnem.

(200) Nasprotno, glede na poročilo ECORYS obstajajo znaki, da je davek na nasičene maščobe vplival na vzorce nakupovanja. Poleg tega poročilo ECORY vključuje dokaze, da se je raven potrošnje maščob zmanjšala za 10–15 %. Dokazuje tudi, da so se potrošniki v nekaterih primerih začeli odločati za bolj zdrave proizvode (glej uvodne izjave 132–135 tega sklepa). Ocene v okviru ekonomskih študij o vplivih na vedenje potrošnikov so pokazale, da se je zaradi davka raven potrošnje maščob dejansko zmanjšala za 10–15 % (101). Poleg tega se z analizo, predstavljeno v poročilu podjetja Incentive, ugotavlja, da je skupni učinek izvzetja živilskih proizvodov, ki niso bili glavni viri vnosa nasičenih maščob, in drugih živilskih proizvodov z nizko vsebnostjo nasičenih maščob (tj. proizvodov, zajetih v ukrepu 1 in ukrepu 2) prispeval k spremembi v povpraševanju potrošnikov po bolj zdravih živilskih proizvodih (102).

(201) V zvezi s tem je treba opozoriti na določbo člena 168 Pogodbe o delovanju Evropske unije: „Pri dejavnosti Unije se upošteva odgovornost držav članic za opredelitev njihove zdravstvene politike […].“ Države članice imajo zato široko polje proste presoje pri oblikovanju svoje zdravstvene politike. Če te politične odločitve niso očitno napačne ali ne upoštevajo jasnih in nedvoumnih znanstvenih dokazov, Komisija meni, da so države članice odgovorne sprejeti odločitev o ustreznosti takšne ali drugačne določitve spodbud. V skladu s tem lahko države članice določijo več bistvenih zdravstvenih in prehranskih ciljev davka, z usklajevanjem lahko določijo njihov prednostni vrstni red in hkrati zagotovijo njihovo spoštovanje (uvodna izjava 160).

7.4.3.1.3 Skupna ocena

(202) Prvič, Komisija v obravnavani zadevi ni ugotovila nobene samovoljnosti ali zlorabe pri opredelitvi glavnih virov nasičenih maščob, na kateri temeljijo izvzetja v okviru ukrepa 1. Ta opredelitev, ki je bila oblikovana na podlagi usklajevanja zdravstvenih in prehranskih ciljev, kot so pojasnjeni v merilih, opisanih v uvodni izjavi 181, se je dosledno uporabljala, Danska pa jo je ustrezno utemeljila.

(203) V zvezi s tem Komisija ugotavlja, da je bila vključitev proizvodov, ki lahko nadomestijo primarne vire nasičenih maščob, v področje uporabe davka – čeprav se na podlagi drugih meril ne bi šteli za glavne vire – prav tako utemeljena in ni pomenila dodelitve državne pomoči. Namen te razširitve področja uporabe davka je bil omejiti izkrivljanje konkurence zaradi davka. Utemeljitve v zvezi s pomisleki glede konkurence in enakim obravnavanjem konkurenčnih proizvodov so v skladu z logiko državne pomoči, če razširja področje uporabe obdavčljivih proizvodov ter zmanjšuje razliko med obdavčenimi in neobdavčenimi proizvodi. Hkrati povzroča umetno razlikovanje proizvodov, ki bi se sicer morali šteti za manj pomembne vire in se torej ne bi smeli obdavčiti. Vendar proizvajalcem proizvodov, za katere se je obračunal dodatni davek, ni bila zagotovljena prednost, ampak so dejansko imeli dodatne stroške. Položaj podjetij, ki so bila v primerljivem položaju (proizvajalci proizvodov, ki so manj pomemben vir nasičenih maščob), vendar tudi pred uporabo tega četrtega merila niso bila obdavčena, se ni spremenil zaradi dejstva, da so bili obdavčeni nekateri drugi proizvodi, ker so bili nadomestki. Zato taka diskriminacija ni upoštevna z vidika državne pomoči.

(204) Poleg tega to razlikovanje proizvodov, ki so sicer manj pomembni viri nasičenih maščob, ne kaže, da bi bila zasnova davka samovoljna kot v zadevi Gibraltar (uvodna izjava 156). Davek ni bil zasnovan samovoljno, ampak na podlagi dosledne metode, ki bi se lahko uskladila s splošno logiko davka. V zvezi s slednjim vidikom Komisija ugotavlja, da je obdavčitev nadomestkov prav tako ukrep, katerega namen je večja učinkovitost davka ter bolj ciljno usmerjeno doseganje zdravstvenih in prehranskih ciljev, hkrati pa preprečevanje neupravičenega poseganja v konkurenčni položaj proizvodov. Splošen namen davka je bil potrošnike odvrniti od glavnih virov maščob, da bi bilo doseženih več zdravstvenih in prehranskih ciljev. Ti cilji bi se lahko učinkoviteje dosegli na podlagi ciljno usmerjenega davka, ki je družbeno sprejet in se učinkovito izvaja. Razširitev področja uporabe na glavne nadomestke za glavne vire nasičenih maščob je bila izvedena v ta namen in ustreza splošni logiki sistema.

(205) Zato se Komisija strinja, da so bila merila za opredelitev glavnih virov vnosa nasičenih maščob ustrezna in niso bila samovoljna (uvodni izjavi 170 in 181).

(206) Drugič, usmerjenost davka le v glavne vire je bila v skladu s cilji, da se spodbudi zmanjšanje vnosa nasičenih maščob, pri čemer bi se namesto proizvodov z višjo vsebnostjo nasičenih maščob uporabljali proizvodi z nižjo vsebnostjo nasičenih maščob, ob upoštevanju uradnih smernic o prehranjevanju. Komisija se strinja, da sta usmerjenost v obdavčitev glavnih virov in izvzetje manj pomembnih virov nasičenih maščob iz obdavčitve z zdravstvenega vidika utemeljena. Čeprav bi se lahko davek uvedel tudi za nasičene maščobe v manj pomembnih virih, je z vidika učinkovitosti davka in zlasti cilja, da se spremeni vedenje potrošnikov, utemeljeno omejiti davek na glavne vire. Tako se še bolj poveča razlika v cenah glavnih virov in manj pomembnih virov, s tem pa učinkovitost odvračanja prebivalcev od potrošnje glavnih virov prav zaradi njihovih negativnih učinkov na zdravje (glej uvodno izjavo 31).

(207) Zato je neobdavčitev manj pomembnih virov nasičenih maščob utemeljena z vidika splošne logike sistema, tudi z vidika vseh zdravstvenih in prehranskih ciljev davka, navedenih v uvodni izjavi 166, zlasti zdravstvenega cilja, tj. zmanjšanje potrošnje proizvodov, ki zelo neugodno vplivajo na zdravje zaradi visoke vsebnosti nasičenih maščob in pomanjkanja drugih koristi za zdravje.

(208) Izvzetje nekaterih proizvodov iz člena 1 Zakona, ki je v oddelku 2.1.8.1 sklepa o začetku postopka opredeljeno kot ukrep 1 in omenjeno v oddelku 2.2 tega sklepa, je bilo torej utemeljeno na podlagi logike davčnega sistema, tj. ni bilo selektivno in ni pomenilo državne pomoči v smislu člena 107(1) PDEU.

7.4.3.2 Ukrep 2

(209) V okviru ukrepa 2 so iz obdavčitve izvzeti vsi živilski proizvodi, zlasti mleko, s skupno vsebnostjo nasičenih maščob 2,3 % ali manj, pri čemer je to eno od petih meril za opredelitev obdavčljivih proizvodov iz člena 1 Zakona (uvodna izjava 181). Komisija je v sklepu o začetku postopka predhodno menila, da so proizvodi z 2,3 % nasičenih maščob ali manj (neobdavčeni proizvodi) z vidika bistvenega cilja referenčnega sistema v podobnem dejanskem in pravnem položaju kot proizvodi z več kot 2,3 % nasičenih maščob (obdavčeni proizvodi). V sklepu o začetku postopka je bilo zato ugotovljeno, da je bila neobdavčitev proizvodov z 2,3 % nasičenih maščob ali manj selektivna prima facie.

(210) Komisija je v sklepu o začetku postopka upoštevala priporočila komisije za preprečevanje, tj. da bi se moral davek uporabljati za vse mlečne proizvode, vključno z mlekom. Vendar kot so danski organi opozorili med postopkom preiskave, cilj v zvezi z zmanjšanjem vnosa nasičenih maščob, na katerem so temeljila priporočila komisije za preprečevanje, ni popolnoma enak cilju Zakona – spodbuditi boljšo prehrano in izboljšati zdravje danskega prebivalstva. Zato je treba ukrep 2 ponovno oceniti ob upoštevanju vseh zdravstvenih in prehranskih ciljev Zakona.

(211) Danska v odgovor na sklep o začetku postopka poudarja, da je diskrecijska pravica držav članic, da se odločijo, kako bodo na podlagi davčne politike dosegale zdravstvene cilje, in da določijo najnižje pragove, dokler ti ne presežejo omejitev, ki jih je mogoče utemeljiti z namenom davka.

(212) Kot je navedla Danska (glej uvodno izjavo 66), prag, na podlagi katerega so vsi proizvodi z vsebnostjo nasičenih maščob pod določenim pragom, izvzeti iz obdavčitve, krepi v vedenje usmerjeno spodbudo k potrošnji proizvodov z nizko vsebnostjo maščob in je torej v skladu z uradnimi priporočili o prehranjevanju iz