2003R1725 — SL — 25.11.2007 — 010.001

Ta dokument je mišljen zgolj kot dokumentacijsko orodje in institucije za njegovo vsebino ne prevzemajo nobene odgovornosti

►B UREDBA KOMISIJE (ES) št. 1725/2003 z dne 29. septembra 2003 o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta (Besedilo velja za EGP) (UL L 261, 13.10.2003, p.1)

spremenjena z:









▼B

UREDBA KOMISIJE (ES) št. 1725/2003

z dne 29. septembra 2003

o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta

(Besedilo velja za EGP)







KOMISIJA EVROPSKIH SKUPNOSTI JE – ob upoštevanju Pogodbe o ustanovitvi Evropske skupnosti, ob upoštevanju Uredbe (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 19. julija 2002 o uporabi mednarodnih računovodskih standardov ( 1 ) in zlasti člena 3(3) Uredbe, ob upoštevanju naslednjega: (1) Uredba (ES) št. 1606/2002 predpisuje, da za vsako poslovno leto, ki se začne 1. januarja 2005 ali po tem datumu, družbe, ki jih ureja zakonodaja države članice, pripravijo svoje konsolidirane računovodske izkaze skladno z mednarodnimi računovodskimi standardi, kakor so opredeljeni v členu 2 navedene uredbe. (2) Komisija je ob upoštevanju nasveta računovodskega tehničnega odbora ugotovila, da mednarodni računovodski standardi, obstoječi 14. septembra 2002, izpolnjujejo merila za sprejetje iz člena 3 Uredbe (ES) št. 1606/2002. (3) Komisija je tudi preučila tekoče projekte za izboljšanje, ki predlagajo spremembe mnogih obstoječih standardov. Mednarodni računovodski standardi, ki bodo nastali z uresničitvijo teh predlogov, se bodo obravnavali za sprejetje, ko bodo dokončni. Obstoj teh predlaganih sprememb obstoječih standardov ne vpliva na odločitev Komisije, da potrdi obstoječe standarde, razen v primerih MRS 32 – Finančni inštrumenti – razkrivanje in predstavljanje, MRS 39 – Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje, ter manjšega števila pojasnil, ki se nanašajo na ta standarda, SOP-5 – Razvrščanje finančnih inštrumentov – določbe o možnih poravnavah, SOP-16 – Delniški kapital – ponovno pridobljeni lastni delniški inštrumenti (trezorske delnice) in SOP-17 – Kapital – stroški kapitalskih poslov. (4) Obstoj visoko kakovostnih standardov, ki obravnavajo finančne inštrumente, vključno z izpeljanimi finančnimi inštrumenti, je pomemben za kapitalski trg Skupnosti. Vendar bodo morda pri MRS 32 in MRS 39 trenutno obravnavane spremembe tako obsežne, da v tem trenutku teh standardov ni primerno sprejeti. Takoj ko se zaključi sedanji projekt za izboljšanje in izdata spremenjena standarda, bo Komisija prednostno obravnavala sprejetje spremenjenih standardov v smislu Uredbe (ES) št. 1606/2002. (5) Skladno s tem je treba sprejeti vse mednarodne računovodske standarde, obstoječe 14. septembra 2002, razen MRS 32, MRS 39 in z njima povezanih pojasnil. (6) Ukrepi, predvideni s to uredbo, so v skladu z mnenjem računovodskega regulativnega odbora – ob upoštevanju naslednjega: SPREJELA NASLEDNJO UREDBO:







Člen 1

Sprejmejo se mednarodni računovodski standardi, navedeni v Prilogi.

Člen 2

Ta uredba začne veljati tretji dan po objavi v Uradnem listu Evropske unije.

Ta uredba je v celoti zavezujoča in se neposredno uporablja v vseh državah članicah.









PRILOGA

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARDI MRS 1: Predstavljanje računovodskih izkazov MRS 2: Zaloge MRS 7: Izkazi finančnega izida (finančnih tokov) (spremenjen 1992) MRS 8: Računovodske usmeritve, spremembe v računovodskih načrtih in sanacije napak MRS 10: Dogodki po datumu bilance stanja MRS 11: Pogodbe o gradbenih delih (spremenjen 1993) MRS 12: Davek od dobička (spremenjen 2000) MRS 14: Poročanje po odsekih (spremenjen 1997) MRS 16: Nepremičnine, naprave in oprema MRS 17: Najemi MRS 18: Prihodki (spremenjen 1993) MRS 19: Zaslužki zaposlencev (spremenjen 2002) MRS 20: Obračunavanje državnih podpor in razkrivanje državne pomoči (preoblikovan 1994) MRS 21: Vplivi sprememb deviznih tečajev MSRP 3: Poslovne kombinacije MSRP 4: Zavarovalne pogodbe MRS 23: Stroški izposojanja (spremenjen 1993) MRS 24: Razkrivanje povezanih strank MRS 26: Obračunavanje in poročanje pokojninskih programov (preoblikovan 1994) MRS 27: Skupinski in posamični računovodski izkazi MRS 28: Finančne naložbe v pridružena podjetja MRS 29: Računovodsko poročanje v hiperinflacijskih gospodarstvih (preoblikovan 1994) MSRP 7: Finančni instrumenti: razkritje MRS 31: Deleži v skupnih vlaganjih MRS 32: Finančni instrumenti: razkritje in predstavitev MRS 33: Čisti dobiček na delnico MRS 34: Medletno računovodsko poročanje (1998) MSRP 5: Dolgoročna sredstva za prodajo in ustavljene dejavnosti MRS 36: Oslabitev sredstev MRS 37: Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva (1998) MRS 38: Neopredmetena sredstva MRS 39: Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje z izjemo določb, ki se nanašajo na uporabo možnosti poštene vrednosti in nekaterih določb, ki se nanašajo na računovodstvo varovalnih pozicij ►M9 , z dodanimi določbami o uporabi možnosti vrednotenja po pošteni vrednosti ◄ MRS 40: Naložbene nepremičnine MRS 41: Kmetijstvo (2001) MSRP 2: Izplačila v deležih družbe MSRP 6: Raziskovanje in vrednotenje mineralnih surovin MSRP 8: Poslovni odseki POJASNILA STROKOVNEGA ODBORA ZA POJASNJEVANJE SOP-7: Uvedba eura MSRP 1: Prva uporaba Mednarodnih standardov računovodskega poročanja SOP-10: Državna pomoč – brez posebnih povezav s poslovnim delovanjem SOP-12: Uskupinjevanje – enote za posebne namene ▼M8 Sprememba SOP-12 Področje SOP-12; Uskupinjevanje – enote za posebne namene ▼B SOP-13: Skupaj obvladovana podjetja – nedenarni prispevki podvižnikov SOP-15: Poslovni najemi – spodbudnine SOP-21: Davek od dobička – povrnitev prevrednotenih neamortizirljivih sredstev SOP-25: Davek od dobička – spremembe davčnega položaja podjetja ali njegovih delničarjev SOP-27: Vrednotenje vsebine transakcij, ki vključujejo pravno obliko najema SOP-29: Razkritje – dogovori o koncesiji storitev SOP-31: Prihodki – barter posli, ki vključujejo oglaševalske storitve SOP-32: Neopredmetena sredstva – stroški spletnih strani IFRIC 1: Spremembe v obstoječih obveznostih za razgradnjo, obnovo in podobnih obveznostih IFRIC 2: Deleži članov v zadrugah in podobni instrumenti ORMSRP 4: Določanje, ali dogovor vsebuje najem ORMSRP 5: Pravica do deležev, ki izhajajo iz skladov za razgradnjo, obnovo in ponovno oživljanje okolja ORMSRP 6: Obveznosti iz udeležbe na specifičnem trgu — odpadna električna in elektronska oprema OPMSRP 7: Interprétation IFRIC 7 Application de l’approche du retraitement dans le cadre d’IAS 29 Information financière dans les économies hyperinflationnistes OPMSRP 8: Pojasnilo 8 OPMSRP Področje uporabe MSRP 2 IFRIC 9: Pojasnilo 9 OPMSRP Ponovna ocenitev vgrajenih izpeljanih finančnih instrumentov OPMSRP 10: Pojasnilo OPMSRP 10 – Medletno finančno poročanje in oslabitev OPMSRP 11: OPMSRP Pojasnilo 11 MSRP 2 – Transakcije z delnicami skupine in z lastnimi delnicami

Opomba: Kakršni koli dodatki k tem standardom in pojasnilom se ne štejejo kot del teh standardov in pojasnil in se zato neponatisnejo.

Razmnoževanje je dovoljeno znotraj Evropskega gospodarskega prostora. Vse obstoječe pravice so pridržane zunaj EGS, z izjemo pravice do razmnoževanja za osebno ali drugo pošteno uporabo. Dodatne informacije so na voljo na spletni strani IASB www.iasb.org

▼M5

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 1

Predstavljanje računovodskih izkazov

VSEBINA Namen Področje Namen računovodskih izkazov Sestavine računovodskih izkazov Opredelitve pojmov Splošna izhodišča Pošteno predstavljanje in skladnost z MSRP Časovna neomejenost delovanja (delujoče podjetje) Računovodenje, zasnovano na poslovnih dogodkih Doslednost predstavljanja Bistvenost in združevanje Pobotanje Primerjalne informacije Sestava in vsebina Uvod Opredelitev računovodskih izkazov Poročevalno obdobje Bilanca stanja Razlikovanje med kratkoročnim in nekratkoročnim Kratkoročna sredstva Kratkoročne obveznosti do virov sredstev Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu bilance stanja Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih Izkaz poslovnega izida Poslovni izid v obdobju Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu izkaza poslovnega izida Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu izkaza poslovnega izida bodisi v pojasnilih Izkaz gibanja kapitala Izkaz finančnega izida (finančnih tokov) Pojasnila Sestava Razkrivanje računovodskih usmeritev Ključni viri negotovosti Druga razkritja Datum uveljavitve Razveljavitev MRS 1 (spremenjen 1997)

Ta spremenjeni standard nadomesti MRS 1 (spremenjen 1997) – Predstavljanje računovodskih izkazov – in se uporablja za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Njegova uporaba pred tem datumom je priporočljiva.

NAMEN

1. Namen tega standarda je predpisati podlago za predstavljanje računovodskih izkazov za splošne namene, da bi bila zagotovljena primerljivost tako z lastnimi računovodskimi izkazi iz prejšnjih obdobij kot tudi z računovodskimi izkazi drugih podjetij. Da bi dosegli ta namen, ta standard določa splošne zahteve za predstavljanje računovodskih izkazov ter postavlja smernice za njihovo sestavo in najnujnejše zahteve glede njihove vsebine. Pripoznavanje, merjenje in razkrivanje posebnih poslov in drugih poslovnih dogodkov so obravnavani v drugih standardih in pojasnilih.

PODROČJE

2. Ta standard se uporablja pri predstavljanju vseh računovodskih izkazov za splošne namene, pripravljenih in predstavljenih v skladu z mednarodnimi standardi računovodskega poročanja (MSRP).

3. Računovodski izkazi za splošne namene so tisti, ki so namenjeni zadovoljevanju potreb uporabnikov, ki nimajo možnosti zahtevati poročil, prilagojenih zadovoljevanju njihovih posebnih potreb po informacijah. Računovodski izkazi za splošne namene so tudi tisti, ki se predstavijo posebej ali v okviru kake druge javne listine, kot je letno poročilo ali prospekt. Ta standard se ne uporablja za sestavo in vsebino zgoščenih medletnih računovodskih izkazov, pripravljenih v skladu z MRS 34 – Medletno računovodsko poročanje. Vendar pa členi 13-41 veljajo za takšne računovodske izkaze. Uporablja se enako za vsa podjetja, ne glede na to, ali morajo pripraviti ločene ali skupinske računovodske izkaze, kot to določa MRS 27 – Skupinski in ločeni računovodski izkazi.

▼M12 —————

▼M5

5. V tem standardu so uporabljeni izrazi, primerni za podjetja, ki ustvarjajo dobiček, kamor spadajo tudi javna podjetja. Nepridobitna zasebna, javna ali državna podjetja, ki želijo uporabljati ta standard, bodo morda morala popraviti opise posameznih postavk v računovodskih izkazih in računovodskih izkazov samih.

6. Podobno velja za podjetja, katerih kapital ni v skladu z MRS 32 – Finančni inštrumenti – razkrivanje in predstavljanje – (npr. nekateri vzajemni skladi), in podjetja, katerih delniški kapital ni kapital podjetja (npr. nekatera zadružna podjetja), ki bodo morda morala prilagoditi računovodske izkaze, kjer so navedeni deleži članov in lastnikov enot.

NAMEN RAČUNOVODSKIH IZKAZOV

7. Računovodski izkazi so urejene predstavitve finančnega stanja in uspešnosti podjetja. Namen računovodskih izkazov za splošne namene je dajati informacije o finančnem stanju, uspešnosti in finančnih tokovih podjetja, ki širšemu krogu uporabnikov koristijo pri gospodarskem odločanju. Računovodski izkazi prikazujejo tudi rezultate skrbništva nad sredstvi, ki so zaupana poslovodstvu. Da bi računovodski izkazi zadostili temu namenu, dajejo informacije o: (a) sredstvih, (b) dolgovih, (c) kapitalu, (d) prihodkih in odhodkih, tudi dobičkih in izgubah, (e) drugih spremembah kapitala ter (f) finančnih tokovih v podjetju. Te informacije skupaj z drugimi informacijami v pojasnilih pomagajo uporabnikom računovodskih izkazov pri napovedovanju finančnih tokov v podjetju ter zlasti pri opredelitvi časa in gotovosti.

SESTAVINE RAČUNOVODSKIH IZKAZOV

8. Popolni računovodski izkazi obsegajo: (a) bilanco stanja, (b) izkaz poslovnega izida, (c) izkaz gibanja kapitala, ki kaže ali: (i) vse spremembe kapitala ali (ii) spremembe kapitala, ki ne izhajajo iz kapitalskih poslov z lastniki kapitala, (d) izkaz finančnega izida (finančnih tokov) ter (e) pojasnila, ki obsegajo pregled vseh pomembnih računovodskih usmeritev in drugo pojasnjevalno gradivo.

9. Številna podjetja izven računovodskih izkazov predstavijo tudi denarno izraženi pregled ravnateljstva, ki opisuje in pojasnjuje uspešnost podjetja ter glavne značilnosti njegovega finančnega stanja in glavnih negotovosti, s katerimi se srečuje. Takšno poročilo lahko vključuje pregled: (a) glavnih dejavnikov in vplivov, ki opredeljujejo denarno izraženo uspešnost, kamor spadajo tudi spremembe v okolju, v katerem podjetje posluje, odzivi podjetja na takšne spremembe in njihove posledice ter naložbena usmeritev za ohranitev in izboljšanje uspešnosti, vključno s politiko dividend, (b) virov za pridobivanje denarnih sredstev in želenega razmerja med dolgovi in kapitalom podjetja ter (c) sredstev podjetja, ki jih v skladu z mednarodnimi standardi računovodskega poročanja (MSRP) ni možno uvrstiti v bilanco stanja.

10. Številna podjetja poleg računovodskih izkazov sestavijo tudi dodatna poročila in izkaze, kot so poročila o okolju in izkazi dodane vrednosti, zlasti v dejavnostih, kjer je okolje pomemben dejavnik, in če so zaposlenci obravnavani kot pomembna skupina uporabnikov. Za poročila in izkaze, ki niso del računovodskih izkazov, mednarodni standardi računovodskega poročanja (MSRP) ne veljajo.

OPREDELITVE POJMOV

11. V tem standardu so uporabljeni tile izrazi, katerih pomeni so natančno določeni: Neizvedljiv Zahteva je neizvedljiva, če je podjetje kljub razumnim prizadevanjem ne more izvesti. Mednarodni standardi računovodskega poročanja (MSRP) so standardi in pojasnila, ki jih sprejme Upravni odbor za mednarodne računovodske standarde (UOMRS). Ti zajemajo: (a) mednarodne standarde računovodskega poročanja, (b) mednarodne računovodske standarde ter (c) pojasnila Odbora za pojasnjevanje mednarodnih standardov računovodskega poročanja (OPMSRP) oziroma nekdanjega Strokovnega odbora za pojasnjevanje (SOP). Bistven Opustitev ali napačna navedba postavk je bistvena, če lahko posamično ali združeno vpliva na gospodarske odločitve, ki jih sprejemajo uporabniki na podlagi računovodskih izkazov. Bistvenost je odvisna od obsega in narave opustitve ali napačne navedbe, ki se presoja v danih okoliščinah. Obseg ali narava postavke ali oboje je lahko odločilen dejavnik. Pojasnila vsebujejo informacije, ki dopolnjujejo tiste iz bilance stanja, izkaza poslovnega izida, izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza gibanja kapitala. V pojasnilih so navedeni besedni opisi ali razčlenitve postavk v izkazih in informacije o tistih postavkah, ki niso upravičene do vključitve v izkaze.

12. Pri presojanju, ali bi opustitev ali napačna navedba lahko vplivala na gospodarske odločitve uporabnikov oziroma ali je bistvena, je potrebno upoštevati značilnosti uporabnikov. Okvirna navodila za pripravljanje in predstavljanje računovodskih izkazov v 25. členu določajo, da „naj bi uporabniki primerno poznali poslovno in gospodarsko delovanje in računovodstvo ter bili pripravljeni proučevati informacije kolikor toliko prizadevno“. Torej je potrebno pri presojanju upoštevati, kakšne so dejanske možnosti vplivanja na uporabnike z navedenimi značilnostmi pri sprejemanju gospodarskih odločitev.

SPLOŠNA IZHODIŠČA

Pošteno predstavljanje in skladnost z MSRP

13. Računovodski izkazi morajo pošteno prikazovati finančno stanje, finančno uspešnost in denarne tokove podjetja. Pošteno predstavljanje pomeni prikazovanje dejanskih učinkov poslov, drugih poslovnih dogodkov in stanj v skladu z opredelitvami in pripoznavalnimi sodili za sredstva, dolgove, prihodke in odhodke iz Okvirnih navodil. Uporaba mednarodnih standardov računovodskega poročanja in morebitna dodatna razkritja, če so potrebna, naj bi postregla z računovodskimi izkazi, ki resnično prikazujejo dejansko stanje.

14. Podjetje, katerega računovodski izkazi so izdelani v skladu z MSRP, morajo v pojasnila vključiti nedvoumno in absolutno izjavo o skladnosti z MSRP. Računovodski izkazi se ne smejo označiti za skladne z MSRP, če ne izpolnjujejo vseh zahtev iz MSRP.

15. V skoraj vseh okoliščinah se poštena predstavitev doseže, če so računovodski izkazi izdelani v skladu z ustreznimi MSRP. Poštena predstavitev zahteva od podjetja, da: (a) izbere in uporablja računovodske usmeritve v skladu z MRS 8 – Računovodske usmeritve, spremembe računovodskih ocen in napake. MRS 8 določa lestvico veljavnih napotkov, ki jih ravnateljstvo upošteva, če ne obstaja noben standard ali pojasnilo, ki bi se neposredno nanašal na določeno postavko. (b) predstavi informacije, tudi računovodske usmeritve, na način, ki daje ustrezne, zanesljive, primerljive in razumljive informacije ter (c) navede dodatna razkritja, če skladnost z zahtevami MSRP ne zadostuje, da bi uporabniki razumeli vpliv posameznih poslov, drugih poslovnih dogodkov ali določenih stanj na finančno stanje in uspešnost podjetja.

16. Neustrezno računovodsko ravnanje se ne popravi niti z razkritjem uporabljenih računovodskih usmeritev niti z pojasnili ali pojasnjevalnim gradivom.

17. V izredno redkih primerih, ko ravnateljstvo sklene, da bi bila skladnost z zahtevami kakega standarda ali pojasnila zavajajoča do te mere, da bi prišlo do neskladja z namenom računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, se lahko podjetje odloči za neizpolnjevanje zahteve po 18. členu, če ustrezna normativna ureditev to predvideva oziroma tega izrecno ne prepoveduje.

18. Če podjetje ne izpolnjuje zahteve standarda ali pojasnila po 17. členu, mora navesti: (a) da je ravnateljstvo potrdilo, da računovodski izkazi pošteno prikazujejo finančno stanje, uspešnost in finančne tokove v podjetju, (b) da je dosledno upoštevalo ustrezne standarde in pojasnila, vendar ni izpolnilo neke zahteve, ki je onemogočala pošteno predstavitev, (c) naslov standarda ali pojasnila, ki ga ni spoštovalo, vrsto odmika od njega, tudi ravnanje, ki ga standard ali pojasnilo zahteva, razloge, zakaj bi bilo takšno ravnanje v danih okoliščinah zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja z namenom računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, in sprejeto ravnanje ter (d) finančne posledice neizpolnjevanja zahteve za vsako posamezno postavko v računovodskih izkazih za vsa obravnavana obdobja, ki bi jo vključili tudi v primeru, če bi zahtevo izpolnili.

19. Če podjetje ni izpolnilo zahteve standarda ali pojasnila v preteklem obdobju in če to neizpolnjevanje vpliva na pripoznane zneske v računovodskih izkazih za tekoče obdobje, mora v skladu s točkama (c) in (d) v 18. členu opraviti ustrezna razkritja.

20. Na primer, 19. člen velja, če podjetje v preteklem obdobju ni izpolnilo zahteve standarda ali pojasnila, ki ureja merjenje sredstev ali dolgov, kar posledično vpliva na merjenje sprememb sredstev in dolgov v računovodskih izkazih za trenutno obdobje.

21. V izredno redkih primerih, ko ravnateljstvo sklene, da bi bila skladnost z zahtevami kakega standarda ali pojasnila zavajajoča do te mere, da bi prišlo do neskladja z namenom računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, pri čemer pa ustrezna normativna ureditev neizpolnjevanje izrecno prepoveduje, mora podjetje do največje možne mere opozoriti na vse neskladnosti, ki bi jih prineslo izpolnjevanje zahteve, tako da razkrije: (a) naslov standarda ali pojasnila, ki ga ni spoštovalo, vrsto zahteve in razloge, zakaj je ravnateljstvo sklenilo, da bi bilo spoštovanje zahteve v danih okoliščinah zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja z namenom računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, ter (b) prilagoditve vseh posameznih postavk v računovodskih izkazih za vsa obravnavana obdobja, za katere ravnateljstvo meni, da so nujno potrebne za pošten prikaz dejanskega stanja.

22. Pojasnilo za člene 17-21: posamezna informacija je v neskladju z namenom računovodskih izkazov, če prikazuje posle, druge poslovne dogodke in stanja v nasprotju s trditvami ali upravičenimi domnevami, zaradi česar obstaja velika možnost, da bodo uporabniki računovodskih izkazov sprejeli napačne gospodarske odločitve. Pri presojanju, ali je izpolnjevanje določene zahteve standarda ali pojasnila zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja z namenom računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, ravnateljstvo upošteva: (a) zakaj v danih okoliščinah ni dosežen namen računovodskih izkazov ter (b) kako se pogoji v podjetju razlikujejo od pogojev v tistih podjetjih, ki zahtevo izpolnjujejo. Če druga podjetja v podobnih okoliščinah izpolnjujejo zahtevo, obstaja izpodbojna domneva, da izpolnjevanje določene zahteve ni zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja z namenom računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih.

Časovna neomejenost delovanja (delujoče podjetje)

23. Ko ravnateljstvo pripravlja računovodske izkaze, mora oceniti sposobnost podjetja za nadaljevanje delovanja. Računovodski izkazi morajo biti pripravljeni ob predpostavki časovne neomejenosti delovanja podjetja, razen če namerava ravnateljstvo podjetje zapreti ali zaustaviti poslovanje ali če nima druge možnosti, kot da napravi eno ali drugo. Če ravnateljstvo pri oblikovanju svoje ocene ve za bistvene negotovosti, povezane z dogodki ali okoliščinami, ki utegnejo povzročiti precejšen dvom o sposobnosti podjetja za nadaljevanje delovanja, je treba takšne negotovosti razkriti. Če računovodski izkazi niso pripravljeni ob predpostavki časovne neomejenosti delovanja, je treba to dejstvo razkriti skupaj s podlago, na kateri so bili pripravljeni, in z razlogom, zakaj podjetje ni obravnavano kot delujoče podjetje.

24. Pri ocenjevanju, ali je predpostavka o delujočem podjetju ustrezna, upošteva ravnateljstvo vse razpoložljive informacije o predvidenem nadaljnjem delovanju v naslednjih dvanajstih mesecih od datuma bilance stanja, lahko pa tudi v daljšem obdobju. Stopnja upoštevanja je v vsakem primeru odvisna od dejstev. Če je podjetje v preteklosti poslovalo z dobičkom in ima takojšen dostop do finančnih sredstev, je mogoče brez podrobnega proučevanja sklepati, da zasnova računovodstva delujočega podjetja ustreza. V drugih primerih pa mora ravnateljstvo upoštevati več različnih dejavnikov, ki vplivajo na trenutno in pričakovano dobičkonosnost, roke vračanja posojil in možnih zamenjav pri financiranju, preden lahko sklepa, da zasnova računovodstva delujočega podjetja ustreza.

Računovodenje, zasnovano na poslovnih dogodkih

25. Podjetje mora pripravljati svoje računovodske izkaze, razen informacij o finančnih tokovih, po načelu upoštevanja nastanka poslovnih dogodkov.

26. Pri računovodenju na podlagi poslovnih dogodkov se postavke pripoznajo kot sredstva, dolgovi, kapital, prihodki in odhodki (sestavine računovodskih izkazov), če ustrezajo tistim opredelitvam in pripoznavalnim sodilom iz Okvirnih navodil, ki se nanašajo na sestavine računovodskih izkazov.

Doslednost predstavljanja

27. Predstavljanje in razvrščanje postavk v računovodskih izkazih mora biti enako iz obdobja v obdobje, razen če (a) se zaradi pomembne spremembe narave poslovanja podjetja ali ob pregledu njegovih računovodskih izkazov izkaže, da bi bilo ob upoštevanju sodil za izbiro in uporabo računovodskih usmeritev iz MRS 8 drugačno predstavljanje ali razvrščanje primernejše, ali (b) standard ali pojasnilo zahteva spremembe v načinu predstavljanja.

28. Pomemben prevzem ali odtujitev ali pa pregled predstavitve v računovodskih izkazih lahko spodbudi drugačno predstavljanje računovodskih izkazov. Podjetje lahko spremeni predstavljanje svojih računovodskih izkazov le v primeru, ko spremenjena predstavitev vsebuje zanesljivejše in točnejše informacije, ki bodo v korist uporabnikom računovodskih izkazov, in ko obstaja velika verjetnost, da se bo spremenjena sestava nadaljevala v prihodnosti, pri čemer mora primerljivost ostati enaka. Pri takšnem spreminjanju predstavljanja podjetje ponovno razvrsti svoje primerjalne informacije v skladu z 38. in 39. členom.

Bistvenost in združevanje

29. Vsaka bistvena skupina, sestavljena iz podobnih postavk, mora biti v računovodskih izkazih predstavljena posebej. Postavke različne narave ali vloge morajo biti predstavljene posebej, razen če so nebistvene.

30. Računovodski izkazi so posledica obdelovanja velikega števila poslovnih in drugih dogodkov, ki so združeni v skupine v skladu z njihovo naravo ali vlogo. Končna stopnja združevanja in razvrščanja je predstavitev zgoščenih in razvrščenih podatkov, ki predstavljajo posamezne vrstične postavke v obrazcu bilance stanja, izkaza poslovnega izida, izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza gibanja kapitala ali v pojasnilih. Če kaka vrstična postavka ni bistvena, se združi z drugimi postavkami bodisi v obrazcih prej navedenih izkazov bodisi v pojasnilih. Postavka, ki ni dovolj bistvena, da bi jo bilo upravičeno posebej predstaviti v obrazcih računovodskih izkazov, je kljub temu lahko dovolj bistvena, da jo je treba posebej predstaviti v pojasnilih.

31. Načelo bistvenosti pomeni, da določene zahteve po razkritju, določene v standardu ali pojasnilu, ni treba izpolniti, če informacija ni bistvena.

Pobotanje

32. Niti sredstva in obveznosti do virov sredstev niti prihodki in odhodki se ne smejo pobotati, razen če standard ali pojasnilo pobotanje zahteva oziroma dovoljuje.

33. Važno je, da se tako o sredstvih in obveznostih do virov sredstev kot tudi prihodkih in odhodkih poroča ločeno. Pobotanje bodisi v izkazu poslovnega izida bodisi v bilanci stanja zmanjšuje uporabnikovo sposobnost razumeti opravljeni posel, poslovni dogodek ali nastala stanja in oceniti prihodnost finančnih tokov v podjetju, razen če pobotanje odseva vsebino posla ali drugega poslovnega dogodka. Merjenje čiste vrednosti sredstev brez popravkov vrednosti, na primer zastarelih zalog ali dvomljivih terjatev, ni pobotanje.

34. MRS 18 – Prihodki – opredeljuje pojem prihodki in zahteva, da se merijo po pošteni vrednosti prejetih povračil oziroma terjatev, upoštevaje znesek vsakršnih trgovinskih in količinskih popustov, ki jih odobrava podjetje. Podjetje se pri svojem rednem delovanju, ki ustvarja prihodek, loteva tudi drugih nepridobitnih poslov, ki so stranskega pomena. Posledice takih poslov se predstavijo, če taka predstavitev odseva vsebino posla ali drugega poslovnega dogodka, s pobotanjem prihodkov z ustreznimi odhodki, ki so se pojavili pri istem poslu. Na primer: (a) dobički in izgube pri odtujitvi nekratkoročnih sredstev, tudi finančnih naložb in poslovnih sredstev, se predstavijo tako, da se od iztržka pri odtujitvi odštejejo knjigovodska vrednost sredstva in zadevni odhodki za prodajo; (b) izdatki za rezervacijo, ki se pripoznajo v skladu z MRS 37 – Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva – in povrnejo v skladu s pogodbo s tretjo osebo (npr. garancijska pogodba, sklenjena z dobaviteljem), se pobotajo z ustreznimi povračili.

35. Poleg tega se dobički in izgube, ki izhajajo iz skupine podobnih poslov, prikažejo v čistem znesku, na primer devizni dobički in izgube ali dobički in izgube iztržljivih finančnih inštrumentov. Takšni dobički in izgube se seveda prikažejo ločeno, če so bistveni.

Primerjalne informacije

36. Razen če standard ali pojasnilo dovoljuje ali zahteva drugače, je treba pri vseh prikazanih zneskih v računovodskih izkazih razkriti primerjalne informacije iz preteklega obdobja. Primerjalne informacije se vključijo v besedne in opisne informacije, če je to potrebno za razumevanje računovodskih izkazov obravnavanega obdobja.

37. V nekaterih primerih so besedne informacije, ki jih vsebujejo računovodski izkazi preteklega obdobja ali več preteklih obdobij, še vedno koristne v obravnavanem obdobju. Na primer podrobnosti o pravnem sporu, katerega izid je bil na dan zadnje bilance stanja negotov in je še nerešen, je treba razkriti v obravnavanem obdobju. Uporabnikom koristi informacija, da je na dan zadnje bilance stanja obstajala negotovost in da se v obravnavanem obdobju ukrepa, da bi se negotovost razrešila.

38. Če se prikaz ali razvrstitev postavk v računovodskih izkazih spremeni, je treba primerjalne zneske ustrezno prerazporediti, če je to izvedljivo. Pri ponovnem razvrščanju primerjalnih zneskov mora podjetje navesti: (a) način ponovne razvrstitve, (b) zneske v vsaki postavki ali skupini postavk, ki se ponovno razvrščajo, in (c) razlog za ponovno razvrščanje.

39. Če ponovna razvrstitev primerjalnih zneskov ni izvedljiva, mora podjetje navesti: (a) razlog, zakaj zneskov ni bilo mogoče ponovno razvrstiti, in (b) vrsto prilagoditev, do katerih bi prišlo, če bi zneske ponovno razvrstili.

40. Povečanje primerljivosti informacij med posameznimi obdobji pomaga uporabnikom pri sprejemanju gospodarskih odločitev, saj omogoča ocenjevanje smri razvoja računovodskih informacij prinapovedovanju. V nekaterih okoliščinah pa s prerazvrstitvijo primerjalnih informacij iz preteklega obdobja ni možno doseči primerljivosti s tekočim obdobjem. Na primer v preteklih obdobjih podatki morda niso bili zbrani na način, ki bi dovoljeval prerazvrstitev, in morda ni izvedljivo ponovno oblikovati informacijo.

41. MRS 8 obravnava prilagoditve primerjalnih informacij, ki so obvezne, kadar podjetje spremeni računovodsko usmeritev ali popravi storjeno napako.

SESTAVA IN VSEBINA

Uvod

42. Ta standard zahteva tako določena razkritja na obrazcu bilance stanja, izkaza poslovnega izida in izkaza gibanja kapitala kot tudi vključitev drugih vrstičnih postavk bodisi na obrazce prej navedenih izkazov ali v pojasnila. MRS 7 določa zahteve, ki se nanašajo na predstavitev izkaza finančnega izida (finančnih tokov).

43. Ta standard občasno uporablja izraz „razkritje“ v širšem pomenu, vključujoč postavke, predstavljene v obrazcih bilance stanja, izkaza poslovnega izida, izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza gibanja kapitala ter tudi v pojasnilih k računovodskim izkazom. Razkritja so obvezna tudi v drugih standardih in pojasnilih. Če ta standard oziroma drug standard ali pojasnilo ne določa drugače, potem se razkritja prikažejo na obrazcu bilance stanja, izkaza poslovnega izida (uspeha), izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza sprememb kapitala (kar je ustrezno) ali v pojasnilih.

Opredelitev računovodskih izkazov

44. Računovodski izkazi morajo biti jasno opredeljeni in se morajo razlikovati od drugih informacij v isti objavljeni listini.

45. MSRP veljajo samo za računovodske izkaze in ne za druge informacije, ki so predstavljene v letnem poročilu ali drugi listini. Zato je pomembno, da so uporabniki sposobni ločevati informacije, pripravljene z uporabo mednarodnih standardov računovodskega poročanja, od drugih informacij, ki utegnejo uporabnikom koristiti, vendar niso predmet istih zahtev.

46. Vsaka sestavina računovodskih izkazov mora biti jasno opredeljena. Poleg tega morajo biti vidno prikazane in – če je za pravilno razumevanje predstavitve potrebno – ponovljene sledeče informacije: (a) naziv ali druga prepoznavalna oznaka podjetja, ki poroča, in vse spremembe naziva ali oznake, ki so nastale od datuma prejšnje bilance stanja, b) ali se računovodski izkazi nanašajo na posamezno podjetje ali na skupino podjetij, (c) datum bilance stanja ali obdobje, na katero se nanašajo računovodski izkazi, kar je pač ustrezno za zadevno sestavino računovodskih izkazov, (d) predstavitvena valuta v skladu z MRS 21 – Vplivi sprememb deviznih tečajev, in (e) stopnja zaokroževanja, uporabljena pri predstavitvi zneskov v računovodskih izkazih.

47. Zahtevam iz 46. člena je običajno mogoče zadostiti s predstavitvijo naslovne strani in skrajšanimi naslovi stolpcev na vsaki strani računovodskih izkazov. Presoditi je treba, kako določiti najboljši način predstavitve takšnih informacij. Če so računovodski izkazi na primer v elektronski obliki, se ne uporabljajo nujno ločene strani; podatki iz 46. člena se nato predstavijo dovolj pogosto, da zagotovijo pravilno razumevanje informacij, podanih v računovodskih izkazih.

48. Računovodski izkazi so pogosto bolj razumljivi, če predstavljajo informacije v tisočih ali milijonih enot predstavitvene valute. To je sprejemljivo, če je stopnja zaokroževanja pri predstavljanju jasno vidna in če ne pride do izpuščanja bistvenih informacij.

Poročevalno obdobje

49. Računovodski izkazi se morajo predstavljati najmanj letno. Če se datum bilance stanja kakega podjetja spremeni in se letni računovodski izkazi predstavijo za obdobje, daljše ali krajše od enega leta, mora podjetje poleg obdobja, obravnavanega v računovodskih izkazih, razkriti: (a) razlog, da uporablja daljše ali krajše obdobje, in (b) dejstvo, da primerljivi zneski v izkazu poslovnega izida, izkazu gibanja kapitala, izkazu finančnega izida (finančnih tokov) in s tem povezanimi pojasnili niso v celoti primerljivi.

50. Praviloma se računovodski izkazi dosledno pripravljajo za leto dni. Vendar nekatera podjetja iz praktičnih razlogov raje poročajo za 52 tednov. Ta standard ne izključuje te prakse, ker taki računovodski izkazi niso bistveno drugačni od tistih, ki bi bili predstavljeni za leto dni.

Bilanca stanja

Razlikovanje med kratkoročnim in nekratkoročnim

51. V skladu s členi 57-67 mora podjetje v obrazcu bilance stanja predstaviti kratkoročna in nekratkoročna sredstva ter kratkoročne in nekratkoročne obveznosti kot ločene postavke, razen če predstavitev na osnovi njihove udenarljivosti oziroma zapadlosti v plačilo postreže z zanesljivimi in ustreznejšimi informacijami. V tem primeru je treba vsa sredstva in obveznosti do virov sredstev predstavljati širše po vrstnem redu njihove udenarljivosti oziroma zapadlosti v plačilo.

52. Podjetje mora ne glede na sprejeto metodo predstavljanja pri vsaki postavki sredstev in obveznosti do virov sredstev, ki vključuje zneske, za katere se pričakuje, da bodo plačani ali poravnani v (a) največ dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja ali v (b) več kakor dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja, razkriti, kolikšen znesek naj bi bil plačan oziroma poravnan kasneje kot v dvanajstih mesecih.

53. Če podjetje dobavlja proizvode ali storitve v jasno opredeljenem poslovnem ciklu, daje ločena razvrstitev kratkoročnih in nekratkoročnih sredstev in obveznosti do virov sredstev v obrazcu bilance stanja koristne informacije, saj so čista sredstva, ki trajno krožijo kot delujoči kapital, in tista sredstva, ki se uporabljajo pri dolgoročnem poslovanju podjetja, ločena. Prav tako osvetljuje sredstva, za katera se pričakuje, da bodo udenarjena v kratkoročnem poslovnem ciklu, in obveznosti, ki bodo zapadle v plačilo v istem obdobju.

54. V nekaterih podjetjih, kot so finančne inštitucije, predstavitev sredstev in obveznosti do virov sredstev v naraščajočem ali padajočem vrstnem redu njihove udenarljivosti oziroma zapadlosti v plačilo nudi zanesljivejše in ustreznejše informacije kot predstavitev po kratkoročnosti in nekratkoročnosti, saj podjetje v tem primeru ne dobavlja proizvodov ali storitev v jasno opredeljenem poslovnem ciklu.

55. Ob upoštevanju 51. člena lahko podjetje predstavi del sredstev in obveznosti do virov sredstev na podlagi razvrstitve po kratkoročnosti in nekratkoročnosti, preostali del pa v vrstnem redu njihove udenarljivosti oziroma zapadlosti v plačilo, če so na ta način zagotovljene zanesljive in ustreznejše informacije. Takšna dvojna osnova za predstavitev bo morda potrebna, če podjetje opravlja raznolike dejavnosti.

56. Informacije o datumih udenarljivosti sredstev in zapadlosti obveznosti so koristne pri ocenjevanju kratkoročne in dolgoročne plačilne sposobnosti podjetja. ►M12 MSRP 7 Finančni instrumenti: razkritja ◄ zahteva razkrivanje datumov udenarljivosti finančnih sredstev in zapadlosti finančnih obveznosti v plačilo. Finančna sredstva obsegajo poslovne in druge terjatve, finančne obveznosti pa poslovne in druge obveznosti. Informacije o pričakovanem datumu udenarjenja nedenarnih sredstev in poravnave nedenarnih obveznosti, kot so zaloge in dolgoročne rezervacije, so prav tako koristne ne glede na to, ali so sredstva in obveznosti uvrščeni med kratkoročne ali nekratkoročne. Na primer podjetje razkrije vrednost zalog, za katero se pričakuje, da bo udenarjena čez več kot dvanajst mesecev po datumu bilance stanja.

Kratkoročna sredstva

57. Sredstvo se razvrsti med kratkoročna sredstva, če ustreza enemu izmed naslednjih meril: (a) predvidoma bo udenarjeno ali pa namenjeno za prodajo ali porabo v normalnem poslovnem ciklu podjetja, (b) zadržano je predvsem za trgovanje, (c) predvidoma bo udenarjeno v roku dvanajstih mesecev od datuma bilance stanja ali (d) je denarno sredstvo ali denarni ustreznik (v skladu z MRS 7 – Izkaz finančnega izida (finančnih tokov)), razen če ga je v obdobju najmanj 12 mesecev od datuma bilance stanja prepovedano zamenjati ali uporabiti za poravnavo dolga. Vsa druga sredstva je treba razvrstiti med nekratkoročna.

58. Ta standard uporablja izraz „nekratkoročen“, ki vključuje opredmetena, neopredmetena in finančna sredstva dolgoročne narave. Ne prepoveduje uporabe drugačnih oznak, če so njihovi pomeni jasni.

59. Poslovni cikel podjetja je čas od pridobitve sredstva za delovanje do njegove prodaje za denar ali denarni ustreznik. Če normalen poslovni cikel podjetja ni jasno opredeljen, se šteje, da traja dvanajst mesecev. Kratkoročna sredstva so sredstva (kot so zaloge in terjatve do kupcev), ki se prodajo, porabijo ali udenarijo v normalnem poslovnem ciklu, četudi ni predvideno, da se bo to zgodilo v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja. Kratkoročna sredstva vključujejo tudi sredstva, ki so namenjena predvsem trgovanju (finančna sredstva v tej skupini se označijo kot „v posesti za trgovanje“ v skladu z MRS 39 – Finančni inštrumenti: pripoznavanje in merjenje), in kratkoročni del nekratkoročnih finančnih sredstev.

Kratkoročne obveznosti do virov sredstev

60. Obveznost do virov sredstev je kratkoročna, če ustreza enemu izmed naslednjih meril: (a) predvidoma bo poravnana v normalnem poslovnem ciklu podjetja, (b) zadržana je predvsem za namene trgovanja, (c) treba jo je poravnati v roku dvanajstih mesecev od datuma bilance stanja ali (d) podjetje nima neomejene pravice do odložitve poravnave obveznosti za najmanj dvanajst mesecev od datuma bilance stanja. Vse druge obveznosti do virov sredstev je treba razvrstiti med nekratkoročne.

61. Nekatere kratkoročne obveznosti, kot so obveznosti do dobaviteljev, zaposlencev in drugih stroškov poslovanja, so del dolgoročnega financiranja kratkoročnih sredstev (obratnega kapitala), ki se uporablja v normalnem poslovnem ciklu podjetja. Takšne poslovne postavke se razvrstijo kot kratkoročne obveznosti, četudi jih je treba poravnati kasneje kot v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja. Pri razvrstitvi sredstev in obveznosti do virov sredstev se uporablja isti normalni poslovni cikel podjetja. Če normalen poslovni cikel podjetja ni jasno opredeljen, se šteje, da traja 12 mesecev.

62. Druge kratkoročne obveznosti do virov sredstev se ne poravnavajo v normalnem poslovnem ciklu, temveč jih je treba poravnati v dvanajstih mesecih po datumu bilance stanja ali pa se jih zadrži predvsem za namene trgovanja. Primer so finančne obveznosti, po MRS 39 razvrščene kot „v posesti za trgovanje“, prekoračitve na bančnih računih in kratkoročni del nekratkoročnih finančnih obveznosti, obveznosti za dividende, davek iz dobička in druge nekratkoročne obveznosti. Finančne obveznosti, ki zagotavljajo dolgoročno financiranje (niso del dolgaorčnega financiranja kratkoročnih sredstev - obratnega kapitala, ki se uporablja v normalnem poslovnem ciklu podjetja) in jih ni treba poravnati v roku dvanajstih mesecev od datuma bilance stanja, so nekratkoročne obveznosti, ki so predmet določil iz 65. in 66. člena.

63. Podjetje razvrsti svoje finančne obveznosti kot kratkoročne, če jih je treba poravnati v roku dvanajstih mesecev od datuma bilance stanja, četudi: (a) je izvirni rok presegel dvanajst mesecev in (b) se po datumu bilance stanja in pred odobritvijo računovodskih izkazov za objavo sklene dolgoročni sporazum o spremembi financiranja ali o spremembi razporeda plačevanja.

64. Če podjetje predvideva in ima pravico do spremembe financiranja ali podaljšanja roka za poravnavo obveznosti iz naslova obstoječega posojila za najmanj dvanajst mesecev po datumu bilance stanja, je obveznost nekratkoročna, četudi naj bi jo bilo treba poravnati že prej. Vendar pa se v primeru, da podjetje ne more samo odločati o spremembi financiranja ali podaljšanju roka za poravnavo obveznosti (če na primer ne obstaja sporazum o spremembi financiranja), možnost spremembe financiranja ne upošteva in obveznost se zato šteje za kratkoročno.

65. Če podjetje na dan bilance stanja ali pred tem datumom prekrši nek pogoj v posojilni pogodbi za dolgoročno posojilo, zaradi česar naj bi se obveznost poravnala na zahtevo, se obveznost razvrsti kot kratkoročna, četudi se posojilodajalec po datumu bilance stanja in pred odobritvijo računovodskih izkazov za objavo strinja, da v primeru kršitve ne bo zahteval plačila. Obveznost se razvrsti kot kratkoročna, ker podjetje na dan bilance stanja nima neomejene pravice do odložitve poravnave obveznosti za najmanj dvanajst mesecev od datuma bilance stanja.

66. Vendar se obveznost razvrsti kot nekratkoročna, če je posojilodajalec do datuma bilance stanja odobril odlog plačila za najmanj dvanajst mesecev po datumu bilance stanja, pri čemer lahko podjetje v tem obdobju, v katerem posojilodajalec ne sme zahtevati takojšnjega povračila, odpravi kršitev posojilne pogodbe iz prejšnjega člena.

67. Če se pri posojilih, ki se razvrstijo kot kratkoročne obveznosti, med datumom bilance stanja in datumom odobritve računovodskih izkazov za objavo zgodijo naslednji dogodki, je treba te dogodke v skladu z MRS 10 – Dogodki po datumu bilance stanja – razkriti kot nepopravljalne dogodke: (a) sprememba financiranja na dolgi rok, (b) odpravitev kršitve posojilne pogodbe in (c) odobritev odloga plačila s strani posojilodajalca za najmanj dvanajst mesecev po datumu bilance stanja z namenom, da bi podjetje odpravilo kršitev posojilne pogodbe.

Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu bilance stanja

68. Obrazec bilance stanja mora vključevati vsaj vrstične postavke, ki predstavljajo vrednosti (a) opredmetenih osnovnih sredstev, (b) naložbenih nepremičnin, (c) neopredmetenih dolgoročnih sredstev, (d) finančnih sredstev (brez zneskov, prikazanih v točkah (e), (h) in (i)), (e) finančnih naložb, obračunanih z uporabo kapitalske metode, (f) bioloških sredstev, (g) zalog, (h) poslovnih in drugih terjatev, (i) denarja in denarnih ustreznikov, (j) poslovnih in drugih obveznosti, (k) dolgoročnih rezervacij, (l) finančnih obveznosti (brez zneskov, prikazanih v točkah (j) in (k)), (m) odmerjenih obveznosti za davek in odmerjenih terjatev za davek v skladu z MRS 12 – Davki iz dobička, (n) odloženih obveznosti za davek ali odloženih terjatev za davek v skladu z MRS 12, (o) manjšinskih deležev v okviru kapitala in (p) izdanega kapitala in rezerv, pripisanih lastnikom kapitala v obvladujočem podjetju.

69. Dodatne vrstične postavke, poglavja in vmesne seštevke je treba predstaviti v obrazcu bilance stanja, če je takšna predstavitev ključna za razumevanje finančnega stanja podjetja.

70. Če podjetje v obrazcu bilance stanja kratkoročna in nekratkoročna sredstva ter kratkoročne in nekratkoročne obveznosti prikaže kot ločene postavke, se odložene terjatve (obveznosti) za davek ne prikažejo kot kratkoročna sredstva (obveznosti).

71. Ta standard ne predpisuje vrstnega reda ali obrazca, v katerem je postavke treba predstaviti. V 68. členu je le seznam postavk, ki so po naravi ali vlogi dovolj različne, da se jih v obrazcu bilance stanja predstavi ločeno. Poleg tega: (a) se dodajo vrstične postavke, če obseg, narava ali vloga postavke ali skupine podobnih postavk zahteva ločeno predstavitev, ki bi olajšala razumevanje finančnega stanja podjetja, in (b) opisi in vrstni red postavk ali skupine podobnih postavk se lahko prilagodijo naravi podjetja in vrsti njegovih finančnih poslov, da bi zagotovili informacije, ki so pomembne za pravilno razumevanje finančnega stanja podjetja. ►M12 Finančna institucija lahko na primer spremeni opise, da zagotovi informacije, ki so pomembne za poslovanje finančne institucije. ◄

72. Presoja, ali dodatne postavke predstaviti ločeno, temelji na oceni (a) vrste in udenarljivosti sredstev, (b) vloge sredstev v okviru podjetja in (c) zneskov, vrste in časovnega okvira obveznosti do virov sredstev.

73. Uporaba različnih podlag za merjenje različnih vrst sredstev daje slutiti, da se njihova narava ali vloga razlikuje, zato jih je treba predstaviti kot ločene vrstične postavke. Na primer različne vrste opredmetenih osnovnih sredstev se lahko izkazujejo po nabavnih vrednostih ali po ponovno ovrednotenih zneskih v skladu z MRS 16 – Opredmetena osnovna sredstva.

Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih

74. Podjetje bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih razkrije nadaljnje podvrste predstavljenih vrstičnih postavk, razvrščenih v skladu s poslovanjem podjetja.

75. Podrobnosti, upoštevane v nadaljnjem razvrščanju, so odvisne od zahtev mednarodnih standardov računovodskega poročanja ter od obsega, narave in vloge s tem povezanih zneskov. Dejavniki, ki so podrobno razloženi v 72. členu, se tudi uporabljajo pri odločanju o nadaljnjem razvrščanju. Razkritja so pri različnih postavkah različna, na primer: (a) opredmetena osnovna sredstva se v skladu z MRS 16 razdelijo po vrstah, (b) terjatve so razčlenjene na zneske terjatev do kupcev, terjatev do povezanih strank, preplačila in druge zneske, (c) zaloge so dalje razčlenjene v skladu z MRS 2 – Zaloge – na primer na trgovsko blago, pomožne materiale, osnovne materiale, nedokončano proizvodnjo in dokončane proizvode, (d) dolgoročne rezervacije so razčlenjene tako, da ločeno kažejo tiste v zvezi s zaslužki zaposlencev in ostale postavke, in (e) lastniški kapital in rezerve so razčlenjeni tako, da ločeno kažejo različne vrste vplačanega kapitala, vplačanega presežka kapitala in rezerve.

76. Podjetje bodisi v obrazcu bilance stanja bodisi v pojasnilih razkrije: (a) za vsako vrsto delniškega kapitala: (i) število odobrenih delnic, (ii) število delnic, izdanih in v celoti vplačanih ter izdanih in ne v celoti vplačanih, (iii) nominalno vrednost delnice ali da delnice nimajo nominalne vrednosti, (iv) uskladitev števila delnic v prometu na začetku in na koncu obravnavanega obdobja, (v) pravice, prednosti in omejitve v zvezi s to vrsto, tudi omejitve razdeljevanja dividend in vračanja kapitala, (vi) delnice podjetja v lasti podjetja ali njegovih odvisnih oziroma pridruženih podjetij in (vii) delnice, prihranjene za izdajo po opcijah in prodajnih pogodbah, tudi pogoje in zneske. (b) opis narave in namena vsake rezerve v okviru kapitala.

77. Podjetje brez delniškega kapitala, kot je družba z omejeno odgovornostjo ali družba za upravljanje premoženja, razkriva informacije, ki ustrezajo naštetim v 76. členu pod točko (a), s čimer prikazuje gibanja v obdobju za vsako vrsto kapitalskega deleža in navaja pravice, prednosti in omejitve v zvezi z vsako vrsto kapitalskih deležev.

Izkaz poslovnega izida

Poslovni izid v obdobju

78. Vse postavke pripoznanih prihodkov in odhodkov v obdobju morajo biti vključene v ugotavljanje poslovnega izida v obdobju, razen če kak standard ali pojasnilo zahteva drugačno ravnanje.

79. Običajno so vse postavke pripoznanih prihodkov in odhodkov v obdobju vključene v ugotavljanje poslovnega izida za to obdobje. Sem spadajo tudi posledice sprememb računovodskih ocen. Lahko pa obstajajo okoliščine, v katerih je mogoče postavko izključiti iz poslovnega izida v obravnavanem obdobju. MRS 8 obravnava dve takšni okoliščini: odpravljanje napak in posledice sprememb računovodskih usmeritev.

80. Drugi standardi obravnavajo postavke, ki utegnejo ustrezati opredelitvi prihodkov ali odhodkov v Okvirnih navodilih, a so ponavadi izključene iz poslovnega izida. Takšni primeri so denimo prevrednotovalni presežki (glejte MRS 16), določeni dobički in izgube, ki izhajajo iz prevedbe računovodskih izkazov enote v tujini (glejte MRS 21), in dobički ali izgube, ki izhajajo iz ponovne izmere finančnega sredstva, razpoložljivega za prodajo (glejte MRS 39).

Informacije, ki jih je treba predstaviti v obrazcu izkaza poslovnega izida

81. Obrazec izkaza poslovnega izida mora vključevati vsaj vrstične postavke, ki predstavljajo vrednosti (a) prihodkov, (b) stroškov financiranja, (c) deležev pridruženih podjetjih in skupnih podvigov v dobičkih in izgubah, obračunanih z uporabo kapitalske metode, (d) dobička oziroma izgube pred obdavčitvijo, pripoznane pri odtujitvi sredstev ali poravnavi dolgov, ki so posledica ustavljenega poslovanja , (e) odhodkov za davek in (f) dobička ali izgube.

82. V obrazcu izkaza poslovnega izida se naslednje postavke prikažejo kot dobiček oziroma izguba v obravnavanem obdobju: (a) dobiček oziroma izguba, pripisana manjšinskemu deležu in (b) dobiček oziroma izguba, pripisana lastnikom kapitala v obvladujočem podjetju.

83. Dodatne vrstične postavke, poglavja in vmesne seštevke je treba predstaviti v obrazcu izkaza poslovnega izida, če je takšna predstavitev ključna za razumevanje denarno izraženih dosežkov podjetja.

84. Učinki različnih dejavnosti, poslov in drugih poslovnih dogodkov v podjetju se razlikujejo po pogostnosti, možnosti za dobiček ali izgubo in napovedljivosti, zato razkritje posameznih sestavin uspešnosti pomaga razumeti dosežke in napovedovati prihodnje izide. V obrazec izkaza poslovnega izida se dodajo vrstične postavke, uporabijo se opisi in spremeni se vrstni red postavk, če je to potrebno za pojasnitev sestavin denarno izraženih dosežkov. Dejavniki, ki jih je treba upoštevati, so bistvenost ter narava in vloga različnih sestavin prihodkov in odhodkov. ►M12 Finančna institucija lahko na primer spremeni zgornje opise, da zagotovi informacije, ki so pomembne za poslovanje finančne institucije. ◄ Postavke prihodkov in odhodkov se pobotajo le, če je to v skladu s sodili iz 32. člena.

85. Podjetje ne sme niti v obrazcu izkaza poslovnega izida niti v pojasnilih k izkazu prikazati nobenih prihodkov in odhodkov kot izredne postavke.

Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v obrazcu izkaza poslovnega izida bodisi v pojasnilih

86. Če so postavke prihodkov in odhodkov bistvene, se njihova narava in vrednost prikažeta ločeno.

87. Okoliščine, ki utegnejo narekovati ločen prikaz postavk prihodkov in odhodkov, so lahko naslednje: (a) delni odpisi zalog do čiste iztržljive vrednosti ali opredmetenih osnovnih sredstev do nadomestljive vrednosti pa tudi razveljavitve (storni) takšnih odpisov, (b) prestrukturiranje delovanja podjetja in razveljavitve (storni) dolgoročnih rezervacij za stroške prestrukturiranja, (c) odstranitev postavk opredmetenih osnovnih sredstev, (d) odtujitev finančnih naložb, (e) ustavljeno poslovanje, (f) pravdne poravnave in (g) druge razveljavitve (storni) dolgoročnih rezervacij.

88. Podjetje mora predstaviti razčlenitev odhodkov, pri čemer uporabi razvrstitev, ki temelji bodisi na naravi odhodkov bodisi na njihovi vlogi v podjetju, kar pač zagotavlja zanesljive in ustreznejše informacije.

89. Podjetjem se priporoča, da predstavljajo razčlenitve po 88. členu v obrazcu izkaza poslovnega izida.

90. Odhodki se razvrščajo v podskupine za boljši prikaz sestavin uspešnosti, ki pa se lahko razlikujejo glede pogostnosti, možnosti za dobiček ali izgubo in napovedljivosti. Takšne razčlenitev se podaja na enega izmed dveh načinov.

91. Prvi način razčlenitve temelji na naravi odhodkov. Odhodki se združijo v izkazu poslovnega izida v skladu z njihovo naravo (na primer amortizacija, nabava materiala, stroški prevoza, zaslužki zaposlencev, stroški reklame) in se ne porazdelijo glede na različne vloge v podjetju. Uporaba takega načina razčlenitve je lahko enostavnejša, saj odhodkov ni potrebno razvrščati glede na njihovo vlogo. Zgled razvrstitve, ki uporablja metodo narave odhodkov:



Prihodki X Drug prihodek X Spremembe zalog dokončanih proizvodov in nedokončane proizvodnje X Porabljeni osnovni in pomožni materiali X Stroški zaslužkov zaposlencev X Amortizacija X Drugi odhodki X Skupaj odhodki (X) Dobiček X

92. Drug način razčlenitve je metoda vloge odhodkov ali metoda „nabavne vrednosti prodanih količin“, ki razvršča odhodke v skladu z njihovo vlogo v zvezi z nabavno vrednostjo (oziroma proizvajalnimi stroški) prodanih količin, stroški prodajanja in stroški splošnih služb. Po tej metodi mora podjetje vsaj nabavno vrednost prodanih količin prikazati ločeno od ostalih odhodkov. Ta metoda nudi uporabnikom ustreznejše informacije kot pa razvrstitev odhodkov po naravi, vendar pa razporejanje stroškov po vlogah zahteva poljubno razvrščanje in vključuje precej presojanja. Zgled razvrstitve, ki uporablja metodo vloge odhodkov:



Prihodki X Nabavna vrednost prodanih količin (X) Kosmati dobiček X Drug prihodek X Stroški prodajanja (X) Stroški splošnih služb (X) Drugi odhodki (X) Dobiček X

93. Podjetje, ki razvršča odhodke po vlogah, mora razkriti dodatne informacije o naravi odhodkov, tudi o amortizaciji in odhodkih za zaslužke zaposlencev.

94. Izbira razčlenitve glede na vlogo ali naravo odhodka je odvisna tako od navad in panoge kot tudi od vrste organizacije. Obe metodi pokažeta tiste stroške, za katere se lahko pričakuje neposredno ali posredno spreminjanje v skladu z obsegom prodaje ali proizvodnje v podjetju. Ker ima vsaka metoda razčlenitve prednost pri drugačnih vrstah podjetij, ta standard od ravnateljstva zahteva, naj samo izbere najustreznejšo in najzanesljivejšo predstavitev. Ker pa so informacije o naravi odhodkov koristne pri napovedovanju finančnih tokov v prihodnosti, se zahteva dodatno razkritje, kadar se uporablja razvrstitev po vlogi odhodkov. V 93. členu ima izraz „zaslužki zaposlencev“ isti pomen kot v MRS 19 – Zaslužki zaposlencev.

95. Podjetje mora bodisi v obrazcu izkaza poslovnega izida bodisi v obrazcu izkaza gibanja kapitala ali v pojasnilih razkriti vrednost dividend, izplačanih lastnikom kapitala v obravnavanem obdobju, in ustrezen znesek na delnico.

Izkaz gibanja kapitala

96. Podjetje mora predstaviti izkaz gibanja kapitala, pri čemer mora v obrazcu izkaza prikazati: (a) poslovni izid v obdobju, (b) vsako postavko prihodkov in odhodkov v obravnavanem obdobju, ki se po zahtevah drugih standardov in pojasnil neposredno pripozna kapitalu, in seštevek takšnih postavk, (c) celotne prihodke in odhodke v obravnavanem obdobju (seštevek vrednosti iz točk (a) in (b)), kjer so celotni zneski, pripisani lastnikom kapitala v obvladujočem podjetju in manjšinskemu deležu, prikazani ločeno, in (d) učinke sprememb računovodskih usmeritev in odpravljanje napak v skladu z MRS 8 za vsako sestavino kapitala posebej. Izkaz gibanja kapitala, v katerem so samo te postavke, mora imeti naslov izkaz pripoznanih prihodkov in odhodkov.

97. Podjetje mora bodisi v obrazcu izkaza gibanja kapitala bodisi v pojasnilih predstaviti: (a) obseg poslov z lastniki kapitala, kjer so izplačila lastnikom kapitala prikazana ločeno, (b) saldo zadržanega čistega dobička na začetku obdobja in na dan bilance stanja in spremembe v obdobju ter (c) uskladitev knjigovodske vrednosti vsake vrste vplačanega kapitala in vsake rezerve na začetku in na koncu obdobja, kjer je vsaka sprememba predstavljena ločeno.

98. Spremembe kapitala podjetja med datumoma dveh bilanc stanja izražajo povečanje ali zmanjšanje njegovih čistih sredstev v obdobju. Z izjemo sprememb, ki so posledica poslov z lastniki kapitala (kot so vplačila kapitala, ponovne pridobitve lastnih delniških inštrumentov podjetja in dividende), in s tem povezanih stroškov poslov, predstavlja celotna sprememba kapitala v obdobju celoto prihodkov in odhodkov, vključno z dobički in izgubami, ki jih je podjetje doseglo v obravnavanem obdobju (ne glede na to, ali so postavke prihodkov in odhodkov pripoznane v poslovnem izidu ali neposredno v spremembi kapitala).

99. Ta standard določa, da morajo biti vse postavke pripoznanih prihodkov in odhodkov v obdobju vključene v ugotavljanje poslovnega izida v obdobju, razen če kak drug standard ali pojasnilo zahteva drugačno ravnanje. Drugi standardi določajo, da se morajo nekateri dobički in izgube (kot so rast in padci zaradi prevrednotenja, določene tečajne razlike, dobički ali izgube, ki izhajajo iz ponovne izmere finančnega sredstva, razpoložljivega za prodajo, in s tem povezani zneski odmerjenega in odloženega davka) neposredno pripoznati kot spremembe kapitala. Ker je pri ocenjevanju sprememb finančnega stanja podjetja med dvema obdobjema zelo pomembno upoštevati vse postavke prihodkov in odhodkov, ta standard zahteva predstavitev izkaza gibanja kapitala, ki osvetljuje celotne prihodke in odhodke podjetja, tudi tiste, ki se pripoznajo neposredno kapitalu.

100. Za uveljavitev sprememb računovodskih usmeritev MRS 8 predvideva še izvedljive prilagoditve za nazaj, razen če prehodne določbe v drugem standardu ali pojasnilu določajo drugače. MRS 8 prav tako zahteva preračune za popravilo napak za nazaj, kolikor je izvedljivo. Prilagoditve in preračuni za nazaj se nanašajo na saldo zadržanega čistega dobička, razen če standard ali pojasnilo zahteva prilagoditev neke druge sestavine kapitala. Točka (d) 96. člena zahteva, da se v izkazu gibanja kapitala razkrijejo vse spremembe posamezne sestavine kapitala, ki so posledica bodisi sprememb računovodskih usmeritev bodisi popravila napak. Te prilagoditve se razkrijejo za vsa pretekla obdobja in za začetek tekočega obdobja.

101. Zahtevam iz 96. in 97. člena je možno zadostiti na več načinov. Ena možnost je stolpčasta oblika, ki usklajuje začetni in končni saldo vsake posamezne sestavine kapitala. Druga možnost je ta, da se v izkazu gibanja kapitala predstavijo samo postavke, določene v 96. členu. Če uporabite ta način, je treba postavke iz 97. člena vključiti v pojasnila k izkazu.

Izkaz finančnega izida (finančnih tokov)

102. Informacije o finančnem izidu (finančnih tokovih) so koristne, saj uporabniku omogočajo ocenjevati zmožnost podjetja pridobivati denarna sredstva in njihove ustreznike pa tudi potrebe podjetja po uporabi teh finančnih tokov. MRS 7 – Izkaz finančnega izida (finančnih tokov) – zahteva predstavitev izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in ustrezna razkritja.

Pojasnila

Sestava

103. Naloga pojasnil k izkazom je: (a) predstavitev informacij o podlagi za pripravo računovodskih izkazov in o posebnih računovodskih usmeritvah, uporabljenih v skladu s členi 108-115, (b) razkritje informacij, ki so po MSRP obvezni, vendar niso predstavljene v obrazcu bilance stanja, izkaza poslovnega izida, izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza gibanja kapitala in (c) podajanje dodatnih informacij, ki niso predstavljene v obrazcu bilance stanja, izkaza poslovnega izida, izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza gibanja kapitala, vendar so ključnega pomena za njihovo razumevanje.

104. Pojasnila morajo biti predstavljena čim bolj premišljeno. Vsaka postavka v obrazcih bilance stanja, izkaza poslovnega izida, izkaza gibanja kapitala in izkaza finančnega izida (finančnih tokov) se sklicuje na ustrezno informacijo v pojasnilih.

105. Pojasnila so navadno predstavljena v sledečem vrstnem redu, ki uporabnikom pomaga razumeti računovodske izkaze in jih primerjati z računovodskimi izkazi drugih podjetij: (a) izjava o skladnosti z mednarodnimi standardi računovodskega poročanja (glejte 14. člen), (b) pregled pomembnih računovodskih usmeritev, ki so bile upoštevane (glejte 108. člen), (c) podporne informacije o postavkah v obrazcu bilance stanja, izkaza poslovnega izida, izkaza finančnega izida (finančnih tokov) in izkaza sprememb kapitala, ki morajo biti podane v istem vrstnem redu kot potekajo vrstične postavke, in (d) druga razkritja, med njimi: (i) pogojne obveznosti (glejte MRS 37) in nepripoznane pogodbene obveze in (ii) razkritja nefinančne narave, npr. nameni in usmeritve ravnanja s finančnim tveganjem v podjetju (glejte ►M12 MSRP 7 ◄ ).

106. V nekaterih primerih utegne biti potrebno ali zaželeno spremeniti vrstni red posameznih postavk v pojasnilih. Na primer informacije o spremembah poštene vrednosti, ki so prikazane v poslovnem izidu, so lahko povezane z informacijami o zapadlosti finančnih inštrumentov v plačilo, čeprav se prvo nanaša na izkaz poslovnega izida (uspeha) in drugo na bilanco stanja. Kljub temu se premišljena sestava pojasnil ohranja, kolikor je le mogoče.

107. Pojasnila z informacijami o podlagi za pripravljanje računovodskih izkazov in o posameznih računovodskih usmeritvah se lahko predstavijo kot ločena sestavina računovodskih izkazov.

Razkrivanje računovodskih usmeritev

108. Podjetje mora podati pregled pomembnih računovodskih usmeritev: (a) podlago (podlage) za merjenje, ki je (so) uporabljena (uporabljene) pri pripravljanju računovodskih izkazov, ter (b) druge računovodske usmeritve, ki so pomembne za razumevanje računovodskih izkazov.

109. Pomembno je, da uporabniki poznajo podlago (podlage) računovodskih izkazov (npr. izvirna vrednost, dnevna vrednost, iztržljiva vrednost, poštena vrednost ali nadomestljiva vrednost), ki se uporablja(jo) za merjenje, saj podlaga močno vpliva na samo razumevanje in preglednost izkazov. Če je v računovodskih izkazih uporabljena več kot ena podlaga za merjenje, na primer če so določene vrste sredstev ponovno ovrednotene, zadošča opozorilo o vrstah sredstev in obveznosti do njihovih virov, pri katerih je bila posamezna podlaga za merjenje uporabljena.

110. Pri odločanju o razkritju posamezne računovodske usmeritve ravnateljstvo upošteva, ali razkritje pomaga uporabnikom razumeti, kako so posli, drugi poslovni dogodki in stanja izraženi v denarno izraženih dosežkih in finančnem stanju, o katerih se poroča. Razkritje določenih računovodskih usmeritev je še posebej koristno za uporabnike, če so te usmeritve le ene izmed možnosti, ki jih standardi in pojasnila dovoljujejo. Primer razkritja je, ko podvižnik pripozna svoj delež v skupaj obvladovanem podjetju z uporabo bodisi sorazmernega uskupinjevanja bodisi kapitalske metode (glejte MRS 31 – Deleži v skupnih podvigih). Nekateri standardi izrecno zahtevajo razkritje določenih računovodskih usmeritev, vključno z odločitvami ravnateljstva, kadar ta izbira med usmeritvami, ki jih standard dovoljuje. MRS 16 na primer zahteva razkritje podlag za merjenje opredmetenih osnovnih sredstev. MRS 23 – Stroški izposojanja – zahteva razkritje, ali se stroški izposojanja takoj pripoznajo kot odhodki ali se usredstvijo kot del nabavne vrednosti sredstev v pripravi.

111. Vsako podjetje upošteva naravo svojega poslovanja in usmeritve, za katere uporabnik računovodskih izkazov pričakuje, da bodo razkrite pri njem. Na primer od podjetja, ki je dolžno plačati davek iz dobička, se pričakuje, da bo razkrilo svoje računovodske usmeritve o davku iz dobička, vključno s tistimi usmeritvami, ki se nanašajo na odložene terjatve ali obveznosti za davek. Če podjetje veliko posluje v tujini ali v tujih valutah, se pričakuje razkritje računovodskih usmeritev o pripoznavanju deviznih dobičkov in izgub. Pri poslovnem združevanju se razkrijejo usmeritve, ki se uporabljajo za opredeljevanje dobrega imena in manjšinskega deleža.

112. Računovodska usmeritev je lahko pomembna zaradi narave poslovanja podjetja, četudi so zneski, prikazani v obravnavanem in prejšnjih obdobjih, nebistveni. Prav tako je ustrezno razkriti vsako pomembno računovodsko usmeritev, ki je MSRP sicer izrecno ne zahteva, je pa izbrana in uporabljena v skladu z MRS 8.

113. Podjetje mora v pregledu pomembnih računovodskih usmeritev ali drugih pojasnilih razkriti presoje (brez ocen – glejte 116. člen), ki jih je ravnateljstvo pripravilo v procesu izvrševanja računovodskih usmeritev in ki najbolj močno vplivajo na zneske v računovodskih izkazih.

114. V procesu izvrševanja računovodskih usmeritev v podjetju ravnateljstvo poleg ocen podaja tudi presoje, ki močno vplivajo na zneske, pripoznane v računovodskih izkazih. Ravnateljstvo na primer presoja: (a) ali so finančna sredstva naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo, (b) kdaj se vsa pomembna tveganja in koristi, povezane z lastništvom finančnih sredstev in sredstev v najemu, dejansko prenesejo na druga podjetja, (c) ali določene prodaje proizvodov v bistvu predstavljajo finančne sporazume, ki ne prinašajo prihodkov, ter (d) ali vsebina povezave med podjetjem in enoto za posebne namene nakazuje, da podjetje obvladuje enoto za posebne namene.

115. Nekatera razkritja po 113. členu zahtevajo tudi drugi standardi. Na primer MRS 27 od podjetja zahteva, da razkrije razloge, zakaj lastniški delež podjetja ne pomeni obvladovanja podjetja, v katerega vlaga in ki ni odvisno podjetje, čeprav ima neposredno ali posredno, prek odvisnih podjetij, več kot polovico glasov ali potencialnih glasov. MRS 40 zahteva razkritje sodil, ki jih je podjetje razvilo, da bi razlikovalo naložbene nepremičnine od lastniško uporabljanih nepremičnin in od nepremičnin, ki jih poseduje za prodajo v rednem poslovanju, če je razdelitev nepremičnin težavna.

Ključni viri negotovosti

116. Podjetje mora v pojasnilih predstaviti ključne predpostavke o poslovanju v prihodnosti in ostale ključne vire negotovosti na dan bilance stanja, ki lahko po vsej verjetnosti povzročijo bistvene spremembe knjigovodskih vrednosti sredstev in obveznosti do virov sredstev za naslednje obračunsko poslovno leto. Kar zadeva ta sredstva in obveznosti do virov sredstev, morajo pojasnila podati podrobne informacije o: (a) njihovi naravi in (b) njihovi knjigovodski vrednosti na dan bilance stanja.

117. Merjenje knjigovodskih vrednosti nekaterih sredstev in obveznosti do virov sredstev zahteva oceno učinkov, ki jih imajo negotovi prihodnji dogodki na omenjena sredstva in obveznosti na dan bilance stanja. Na primer če trenutne tržne cene za izmero sredstev in obveznosti do virov sredstev niso na voljo, morajo ocene poslovanja v prihodnosti zajemati izmere nadomestljive vrednosti opredmetenih sredstev, učinke tehnološke zastarelosti zalog, dolgoročne rezervacije, odvisne od razpleta pravnih postopkov v teku, in dolgoročne obveznosti do zaposlencev, kot so pokojnine. Te ocene vključujejo tudi predpostavke o prilagoditvah tveganja finančnim tokovom ali diskontnim meram, bodočih spremembah plač in cen, ki vplivajo na druge stroške.

118. Ključne predpostavke in drugi ključni viri negotovosti, razkriti v skladu s 116. členom, se nanašajo na ocene, ki jih poda ravnateljstvo po zahtevnem, pristranskem in obsežnem presojanju. Bolj ko narašča število spremenljivk in predpostavk, ki vplivajo na razplet bodočih negotovosti, bolj pristranske in obsežne postanejo presoje, zato so možnosti, da bodo potrebne bistvene prilagoditve knjigovodskih vrednosti sredstev in obveznosti do virov sredstev, tudi večje.

119. Razkritja po 116. členu niso obvezna za tista sredstva in obveznosti do virov sredstev, kjer obstaja velika verjetnost, da se bodo njihove knjigovodske vrednosti v naslednjem obračunskem letu bistveno spremenile, če so na dan bilance stanja izmerjene po pošteni vrednosti na podlagi trenutnih tržnih cen (njihove poštene vrednosti se lahko bistveno spremenijo v naslednjem obračunskem letu, vendar te spremembe ne izvirajo iz predpostavk ali drugih virov negotovosti z dne bilance stanja).

120. Razkritja iz 116. člena so predstavljena na način, ki uporabnikom računovodskih izkazov olajša razumevanje presoj ravnateljstva, ki se nanašajo na prihodnost poslovanja in druge ključne vire negotovosti. Narava in obseg podanih informacij sta odvisna od vrste predpostavke in drugih okoliščin. Primeri vrst razkritja so: (a) vrsta predpostavke ali druge negotovosti, (b) občutljivost knjigovodskih vrednosti na metode, predpostavke in ocene, na katerih temelji njihov izračun, ter razlogi za njihovo občutljivost, (c) pričakovan razplet negotovosti in pregled najverjetnejših posledic v naslednjem obračunskem letu na knjigovodskih vrednostih sredstev in obveznosti do virov sredstev, in (d) obrazložitev sprememb prejšnjih predpostavk v zvezi z istimi sredstvi in obveznostmi do virov sredstev, če negotovost ostane nerešena.

121. V razkritja iz 116. člena ni treba vključiti niti informacije o predračunih niti napovedi.

122. Če obsega možnih učinkov neke ključne predpostavke ali drugega ključnega vira negotovosti na dan bilance stanja ni možno razkriti, podjetje razkrije, da je glede na znane podatke možno pričakovati, da bodo zaradi tistih rezultatov v naslednjem obračunskem letu, ki odstopajo od predpostavk, nujno potrebne bistvene prilagoditve knjigovodskih vrednostih sredstev in obveznosti do virov sredstev. V vseh primerih pa podjetje razkrije naravo in knjigovodsko vrednost določenega sredstva ali obveznosti (oziroma vrste sredstev ali obveznosti), ki jo predpostavka zadeva.

123. Razkritja določenih presoj iz 113. člena, ki jih poda ravnateljstvo v procesu izvrševanja računovodskih usmeritev v podjetju, niso povezana z razkritji ključnih virov negotovosti iz 116. člena.

124. Razkritja nekaterih ključnih predpostavk, ki jih sicer zahteva 116. člen, so obvezna tudi po drugih standardih. Na primer MRS 37 v določenih okoliščinah zahteva razkritje glavnih predpostavk v zvezi s prihodnjimi poslovnimi dogodki, ki bodo vplivali na različne vrste rezervacij. ►M12 MSRP 7 ◄ zahteva razkritje pomembnih predpostavk, upoštevanih pri merjenju poštenih vrednosti finančnih sredstev in finančnih obveznosti, izkazanih po pošteni vrednosti. MRS 16 zahteva razkritje pomembnih predpostavk, upoštevanih pri merjenju poštenih vrednosti prevrednotenih opredmetenih osnovnih sredstev.

▼M12

Kapital

124A. Podjetje razkrije informacije, ki uporabnikom njegovih računovodskih izkazov omogočajo, da ovrednoti cilje in usmeritve podjetja ter njegove procese za upravljanje kapitala.

124B. Za izpolnitev zahteve iz odstavka 124A podjetje razkrije naslednje: (a) kvalitativne informacije o ciljih, usmeritvah in procesih za upravljanje kapitala, vključno z (med drugim): (i) opisom sredstev, ki jih upravlja kot kapital; (ii) če je podjetje predmet kapitalskih zahtev, naloženih od zunaj, naravo teh zahtev in način, kako so te zahteve vključene v upravljanje kapitala; in (iii) načinom, kako izpolnjuje svoje cilje za upravljanje kapitala. (b) zbirne kvantitativne podatke o sredstvih, ki jih upravlja kot kapital. Nekatera podjetja kot del kapitala štejejo nekatere finančne obveznosti (npr. nekatere oblike podrejenega dolga). Druga podjetja iz kapitala izključujejo nekatere komponente lastniškega kapitala (npr. komponente, ki izhajajo iz varovanja denarnih tokov pred tveganjem). (c) vse spremembe v (a) in (b) iz predhodnega obdobja. (d) ali je v tem obdobju izpolnilo morebitne kapitalske zahteve, naložene od zunaj, ki jih mora izpolnjevati. (e) če podjetje ni izpolnilo takih kapitalskih zahtev, naloženih od zunaj, posledice takega neizpolnjevanja. Ta razkritja temeljijo na informacijah, interno zagotovljenih ključnemu poslovodnemu osebju podjetja.

124C. Podjetje lahko upravlja kapital na več načinov in je lahko predmet več različnih kapitalskih zahtev. Lahko se na primer zgodi, da konglomerat obsega podjetja, ki se ukvarjajo z zavarovalniškimi in bančniškimi dejavnostmi in ki morda poslujejo v skladu z več različnimi zakonodajami. V primeru, da skupno razkritje kapitalskih zahtev in načina upravljanja kapitala ne bi zagotovilo uporabnih informacij ali bi izkrivljalo razumevanje uporabnika računovodskega izkaza kapitalskih virov, podjetje razkrije informacije ločeno za vsako kapitalsko zahtevo, ki jo mora izpolniti.

▼M5

Druga razkritja

125. Podjetje mora v pojasnilih razkriti: (a) znesek dividend, ki so bile predložene ali objavljene pred odobritvijo računovodskih izkazov za objavo, vendar niso pripoznane kot izplačane lastnikom kapitala v obravnavanem obdobju, in ustrezen znesek na delnico, ter (b) znesek vseh nabranih prednostnih dividend, ki niso pripoznane.

126. Podjetje razkrije, če tega ne stori drugod, v informacijah, ki so objavljene z računovodskimi izkazi: (a) sedež in svojo pravno obliko, državo, kjer je registrirano, in naslov registriranega sedeža (ali glavnega mesta poslovanja, če se razlikuje od registriranega sedeža), (b) opis narave svojega poslovanja in svojega glavnega delovanja ter (c) imeni obvladujočega podjetja in zadnjega obvladujočega podjetja v skupini.

DATUM UVELJAVITVE

127. Podjetje mora uporabljati ta standard za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Njegova uporaba pred tem datumom je priporočljiva. Če podjetje uporablja ta standard za obdobje pred 1. januarjem 2005, mora to razkriti.

RAZVELJAVITEV MRS 1 (SPREMENJEN 1997)

128. Ta standard nadomesti MRS 1 – Predstavljanje računovodskih izkazov – ki je bil spremenjen 1997.

PRILOGA

Spremembe drugih določil

Spremembe v tej prilogi veljajo za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Če podjetje uporabi ta standard pred tem datumom, obveljajo tudi spremembe v tej prilogi.

A1. V mednarodnih standardih računovodskega poročanja, vključno z mednarodnimi računovodskimi standardi in pojasnili, ki so veljavni od decembra 2003: (a) izraz „čisti poslovni izid“ se nadomesti z „poslovni izid“, (b) izraz „pojasnila k računovodskim izkazom“ se nadomesti z „pojasnila“ ter (c) izraz „lastniški kapital“ se nadomesti z „vplačan kapital“.

A2. [Sprememba ne velja za osnovne standarde]

A3. 69. in 70. člen MRS 12 – Davek iz dobička – se izbrišeta.

A4. V MRS 19 – Zaslužki zaposlencev – se 23. člen spremeni, da se glasi takole: 23. Čeprav ta standard ne zahteva posebnih razkritij kratkoročnih zaslužkov zaposlencev, lahko drugi standardi to zahtevajo. Na primer MRS 24 – Razkrivanje povezanih strank– zahteva, da podjetje razkrije informacije o zaslužkih ključnega poslovodnega osebja. MRS 1 – Predstavljanje računovodskih izkazov – zahteva, da podjetje razkrije odhodke za zaslužke zaposlencev.

A5. [Sprememba ne velja za osnovne standarde]

A6. MRS 34 – Medletno računovodsko poročanje – se spremeni v skladu z opisom v nadaljevanju. Spremenjeni 5. člen se glasi takole: 5. MRS 1 določa, da imajo popolni računovodski izkazi tele sestavine: (a) bilanco stanja, (b) izkaz poslovnega izida, (c) izkaz gibanja kapitala, ki kaže ali: (i) vse spremembe kapitala ali (ii) spremembe kapitala, ki ne izhajajo iz kapitalskih poslov z lastniki kapitala, (d) izkaz finančnega izida (finančnih tokov) ter (e) pojasnila, ki obsegajo pregled vseh pomembnih računovodskih usmeritev in drugo pojasnjevalno gradivo. Spremenjeni 12. člen se glasi takole: 12. MRS 1 daje napotek o sestavi računovodskih izkazov. Napotki za uporabo MRS 1 podajajo zglede, kako je mogoče predstaviti bilanco stanja, izkaz poslovnega izida in izkaz sprememb kapitala. Spremenjeni 13. člen se glasi takole: 13. MRS 1 zahteva, da se izkaz gibanja kapitala predstavi kot ločena sestavina računovodskih izkazov podjetja, in dovoljuje, da so informacije o tistih spremembah kapitala, ki izhajajo iz kapitalskih poslov z lastniki kapitala (vključno z izplačili lastnikom kapitala), predstavljene bodisi v obrazcu izkaza bodisi v pojasnilih. Podjetje v svojem medletnem izkazu prikaže spremembe kapitala na isti način kot v zadnjem letnem računovodskem izkazu.

A7. 39. in 40. člen MRS 35 – Ustavljeno poslovanje – se spremenita, da se glasita takole: 39. Razkritja po členih 27-37 se lahko predstavijo bodisi v pojasnilih bodisi v obrazcu bilance stanja, izkaza poslovnega izida in izkaza gibanja kapitala, z izjemo razkritja zneska dobička oziroma izgube pred obdavčitvijo, pripoznane(ga) pri odtujitvi sredstev ali poravnavi dolgov, prisojenih ustavljenemu poslovanju (člen 31(a)). 40. MRS 1 – Predstavljanje računovodskih izkazov – zahteva, da se znesek dobička oziroma izgube pred obdavčitvijo, pripoznane(ga) pri odtujitvi sredstev ali poravnavi dolgov, prisojenih ustavljenemu poslovanju, prikaže v obrazcu izkaza poslovnega izida. Razkritja, ki jih zahteva člen 27(f) in (g), naj se predstavljajo v obrazcu izkaza poslovnega izida oziroma izkaza finančnega izida (finančnih tokov).

A8. [Sprememba ne velja za osnovne standarde]

A9. MRS 41 – Kmetijstvo – se spremeni v skladu z opisom v nadaljevanju. 39. člen se izbriše. Spremenjeni 53. člen se glasi takole: 53. Kmetijska dejavnost je pogosto podvržena podnebnim, bolezenskim in drugim naravnim nevarnostim. Če se pojavi dogodek, zaradi katerega se pojavi nova bistvena postavka prihodkov ali odhodkov, je vrsto in znesek zadevne postavke treba razkriti v skladu z MRS 1 – Predstavljanje računovodskih izkazov. Primeri takega dogodka so izbruh nalezljive bolezni, poplave, hude suše ali zmrzali in okužbe z mrčesom.

A10. [Sprememba ne velja za osnovne standarde]

A11. V SOP-32 – Neopredmetena sredstva – stroški spletne strani – se spremenjeni 5. člen glasi takole: 5. To pojasnilo ne velja za izdatke za nakup in razvoj spletne strani in potrebno strojno opremo (npr. spletni strežniki, testni strežniki, produkcijski strežniki in spletne povezave). Takšni izdatki se obračunavajo po MRS 16. Poleg tega se izdatki, ki jih ponudnik spletnih storitev zaračuna za gostovanje spletne strani podjetja, po MRS 1.78 in Okvirnih navodilih ob prejemu storitev pripoznajo kot odhodki.

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 2

Zaloge

VSEBINA Namen Področje Opredelitve pojmov Vrednotenje zalog Vrednost zalog Nabavna vrednost Stroški pretvarjanja Drugi stroški Stroški zalog pri izvajalcu storitev Stroški kmetijskih pridelkov iz bioloških sredstev Metode merjenja vrednosti Metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov Čista iztržljiva vrednost Pripoznavanje odhodkov Razkrivanje Datum uveljavitve Razveljavitev drugih določil

Ta spremenjeni standard nadomešča MRS 2 (spremenjen 1993) – Zaloge – in se uporablja za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Njegova uporaba pred tem datumom je priporočljiva.

NAMEN

1. Namen tega standarda je predpisati računovodsko rešitev glede zalog. Temeljni predmet razprave pri obračunavanju zalog je znesek vrednosti, ki se šteje kot sredstvo in se tako prenaša, dokler niso upoštevani ustrezni prihodki. Ta standard daje napotke za določanje vrednosti in njih kasnejše pripoznavanje za odhodke, tudi vsakršne odpise do čiste iztržljive vrednosti. Prav tako daje napotke o metodah obračunavanja nabavnih vrednosti in stroškov, ki se nanašajo na zaloge.

PODROČJE

2. Ta standard velja za vse zaloge z izjemo: (a) nedokončane proizvodnje v zvezi s pogodbami o gradbenih delih, tudi z neposredno povezanimi pogodbami o storitvah (glejte MRS 11 – Pogodbe o gradbenih delih), (b) finančnih inštrumentov ter (c) bioloških sredstev, ki so povezana s kmetijsko dejavnostjo, in kmetijskih pridelkov ob pospravitvi (glejte MRS 41 – Kmetijstvo).

3. Ta standard ne velja za vrednotenje zalog v posesti: (a) proizvajalcev kmetijskih in gozdarskih proizvodov, kmetijskih pridelkov po pospravitvi ter rudnin in mineralnih proizvodov, kolikor so ovrednoteni po čisti iztržljivi vrednosti v skladu z uveljavljeno prakso v teh panogah. Če so te zaloge ovrednotene po čisti iztržljivi vrednosti, se spremembe te vrednosti pripoznajo v poslovnem izidu za obdobje, v katerem je do spremembe prišlo. (b) posrednikov, ki vrednotijo svoje zaloge po pošteni ceni z odbitkom stroškov prodaje. Če so te zaloge ovrednotene po pošteni ceni z odbitkom stroškov prodaje, se spremembe poštene cene z odbitkom stroškov prodaje pripoznajo v poslovnem izidu za obdobje, v katerem je do spremembe prišlo.

4. Zaloge, ki so omenjene v členu 3(a), so ovrednotene po čisti iztržljivi vrednosti glede na stopnjo proizvodnje. Tako je na primer, če se pospravijo kmetijski pridelki ali pridobijo rude in je prodaja zagotovljena z rokovno pogodbo ali vladnim jamstvom ali če obstaja delujoči trg in je tveganje, da prodaja ne bi bila možna, zanemarljivo. Za takšne zaloge ne veljajo le tiste zahteve tega standarda, ki določajo vrednotenje zalog.

5. Posredniki so tisti, ki kupujejo ali prodajajo trgovsko blago po naročilu drugih ali na lastno pest. Zaloge, ki so omenjene v členu 3(b), se najpogosteje pridobijo za nadaljnjo prodajo v bližnji prihodnosti, pri čemer je dobiček posrednika odvisen od nihanja cen ali posrednikove razlike v ceni. Če so te zaloge ovrednotene po pošteni ceni z odbitkom stroškov prodaje, zanje ne veljajo le tiste zahteve tega standarda, ki določajo vrednotenje zalog.

OPREDELITVE POJMOV

6. V tem standardu so uporabljeni tile izrazi, katerih pomeni so natančno določeni: Zaloge so sredstva: (a) namenjena prodaji v rednem poslovanju, (b) v postopku proizvajanja za tako prodajo ali (c) v obliki materialov, ki bodo porabljeni pri proizvajanju ali pri opravljanju storitev. Čista iztržljiva vrednost je ocenjena prodajna cena, dosežena v rednem poslovanju, zmanjšana za ocenjene stroške dokončanja in ocenjene stroške, potrebne za to, da pride do prodaje. Poštena vrednost je znesek, s katerim je mogoče zamenjati sredstvo ali poravnati dolg med dobro obveščenima in voljna strankama v premišljenem poslu.

7. Čista iztržljiva vrednost je čisti znesek, ki ga podjetje pričakuje od prodaje zalog v okviru rednega poslovanja. Poštena vrednost odraža znesek, za katerega bi se iste zaloge lahko izmenjale med dobro obveščenimi in voljnimi prodajalci in kupci na trgu. Prva vrednost je značilna za podjetja, zadnja pa ne. Čista iztržljiva vrednost zalog ni nujno ista kot poštena vrednost z odbitkom stroškov prodaje.

8. Zaloge obsegajo kupljeno trgovsko blago, shranjeno za nadaljnjo prodajo, na primer trgovsko blago, ki ga kupi trgovec na malo in ga hrani za prodajo, ali nepremičnine, ki so namenjene preprodaji. Zaloge obsegajo tudi dokončane proizvode ali nedokončano proizvodnjo v podjetju in vključujejo materiale, ki čakajo na porabo v proizvajalnem procesu. Pri izvajalcu storitev zaloge vključujejo stroške storitve, kot so opisani v 19. členu, v zvezi s katerimi podjetje še ni pripoznalo ustreznih prihodkov (glejte MRS 18 – Prihodki).

VREDNOTENJE ZALOG

9. Zaloge morajo biti ovrednotene po izvirni vrednosti ali čisti iztržljivi vrednosti, in sicer po manjši izmed njiju.

Vrednost zalog

10. Vrednost zalog obsega nabavno vrednost, stroške pretvarjanja in druge stroške, ki se pojavljajo pri spravljanju zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje.

Nabavna vrednost

11. Nabavna vrednost zalog obsega kupno ceno, carino in druge dajatve (razen tistih, ki jih bo podjetje kasneje dobilo povrnjene od davčnih organov), prevozne stroške, stroške pretovarjanja in druge stroške, ki jih je mogoče pripisati neposredno pridobljenemu trgovskemu blagu, materialom ali storitvam. Trgovinski popusti, drugi popusti in podobne postavke se pri ugotavljanju nabavne vrednosti odštejejo.

Stroški pretvarjanja

12. Stroški pretvarjanja zalog vključujejo stroške, ki so neposredno povezani s proizvedenimi enotami, na primer stroške neposrednega dela. Vključujejo tudi dosledno razporejene stalne in spremenljive posredne stroške pri proizvajanju, ki se pojavljajo pri spreminjanju materialov v dokončane proizvode. Stalni posredni proizvajalni stroški so tisti posredni stroški pri proizvajanju, ki ostajajo tako rekoč nespremenjeni ne glede na obseg proizvodnje; takšni so amortizacija, stroški vzdrževanja tovarniških zgradb in opreme ter stroški tovarniškega vodstva in pisarn. Spremenljivi posredni proizvajalni stroški pa so tisti posredni stroški pri proizvajanju, katerih spreminjanje je neposredno ali skoraj neposredno povezano z obsegom proizvodnje; takšni so stroški posrednega materiala in posrednega dela.

13. Razporejanje stalnih posrednih proizvajalnih stroškov med stroške pretvarjanja je zasnovano na normalnih zmogljivostih proizvajalnih sredstev. Normalna zmogljivost je pričakovana proizvodnja, ki naj bi se uresničila v povprečju večjega števila obdobij ali sezon v normalnih okoliščinah, pri čemer se upošteva izguba zmogljivosti zaradi načrtovanega vzdrževanja. Dejansko raven proizvodnje je mogoče uporabiti, če je blizu normalni zmogljivosti. Znesek posrednih splošnih proizvajalnih stroškov, razporejen na vsako proizvedeno enoto, se zaradi manjšega obsega proizvodnje ali neizrabljenih zmogljivosti ne poveča. Nerazporejeni posredni proizvajalni stroški se obravnavajo kot odhodki v obdobju, v katerem se pojavijo. V obdobjih z nenormalno veliko proizvodnjo se znesek razporejenih stalnih proizvajalnih stroškov na vsako proizvedeno enoto zmanjša, tako da zaloge niso ovrednotene nad normalnimi stroški. Spremenljivi posredni proizvajalni stroški se razporedijo na vsako proizvedeno enoto na temelju dejanske uporabe proizvajalnih sredstev.

14. Plod proizvajalnega procesa je lahko več kot ena vrsta proizvoda hkrati. To je na primer pri proizvajanju skupnih proizvodov ali če obstajata glavni in stranski proizvod. Če stroškov pretvarjanja ni mogoče ugotavljati za vsako vrsto proizvodov posebej, jih je treba razporediti mednje smiselno in dosledno. Razporejanje je lahko zasnovano na primer na ustrezni prodajni vrednosti vsakega proizvoda na tisti stopnji proizvajanja, ko je proizvod že mogoče razločevati, ali ob koncu proizvodnje. Večina stranskih proizvodov je po svoji naravi nebistvenih. V takšnem primeru se pogosto ovrednotijo po čisti iztržljivi vrednosti, ta pa se nato odšteje od stroškov glavnega proizvoda. Posledica je, da se knjigovodska vrednost glavnega proizvoda ne razlikuje bistveno od njegovih stroškov.

Drugi stroški

15. Drugi stroški so všteti v vrednost zalog le toliko, kolikor so povezani s spravljanjem zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje. Med stroške zalog je na primer primerno všteti posredne stroške zunaj proizvodnje ali stroške oblikovanja proizvodov za posebne odjemalce.

16. Stroški, ki so izvzeti iz vrednosti zalog in se takoj pripoznajo kot odhodki obdobja, v katerem se obračunajo, so na primer: (a) vrednost nenormalne količine odpadnega materiala, nepotrebnega dela ali drugih proizvajalnih stroškov, (b) stroški skladiščenja, razen če so potrebni v proizvajalnem procesu pred nadaljnjo proizvajalno stopnjo, (c) stroški splošnih služb, ki ne prispevajo k spravljanju zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje, ter (d) prodajni stroški.

17. MRS 23 – Stroški izposojanja – določa omejene okoliščine, v katerih se stroški izposojanja vštejejo v vrednost zalog.

18. Podjetje lahko nabavi zaloge z odloženim plačilom. Če sporazum določa financiranje, potem se na primer razlika med nakupno ceno v običajnem roku kreditiranja in plačanim zneskom pripozna kot odhodek za obresti za čas financiranja.

Stroški zalog pri izvajalcu storitev

19. Izvajalci storitev svoje zaloge, kolikor jih pač imajo, ovrednotijo po stroških njihove proizvodnje. Ti stroški sestoje predvsem iz stroškov dela in drugih stroškov osebja, ki neposredno sodeluje pri opravljanju storitev, tudi vodstvenega osebja, ter s tem povezanih splošnih stroškov. Stroški dela in drugi stroški, ki se nanašajo na prodajno osebje in osebje splošnih služb, pa se ne vštejejo, temveč se pripoznajo kot odhodki v obdobju, v katerem nastanejo. Stroški zalog pri izvajalcu storitev ne vključujejo dodatka dobička ali nepovezanih posrednih stroškov, ki se pogosto obračunajo v cenah, ki jih izvajalec zaračuna za opravljene storitve.

Stroški kmetijskih pridelkov iz bioloških sredstev

20. Po MRS 41 – Kmetijstvo – se zaloge kmetijskih pridelkov, ki jih je podjetje pridobilo iz svojih bioloških sredstev, ob začetnem pripoznanju izmerijo po pošteni vrednosti v trenutku pridobitve, zmanjšani za ocenjene stroške v trenutku prodaje. To je po tem standardu nabavna vrednost zalog na ta datum.

Metode merjenja vrednosti

21. Metode merjenja vrednosti zalog, kot je metoda standardnih stroškov ali metoda maloprodajnih cen, se lahko uporabljajo, če se izidi približujejo nabavni vrednosti oziroma stroškom. Standardni stroški upoštevajo normalno raven potroškov materialov in dela ter učinkovitosti in izrabe zmogljivosti. Redno se pregledujejo in po potrebi spremenijo v skladu z novimi okoliščinami.

22. Metoda maloprodajnih cen se pogosto uporablja v trgovini na malo pri vrednotenju zalog velikega števila hitro spreminjajočih se stvari, ki imajo podobne razlike v ceni in za katere bi bilo nesmiselno uporabljati druge metode vrednotenja. Vrednost zalog je določena z zmanjšanjem prodajne vrednosti zalog za ustrezni odstotek razlike v ceni. Uporabljeni odstotek upošteva zalogo, ki je bila vrednostno zmanjšana pod svojo izvirno prodajno ceno. Pogosto se uporablja povprečni odstotek za vsak oddelek prodaje na malo.

Metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov

23. Zaloge blaga, ki običajno ni zamenljivo med seboj, ter proizvedenih proizvodov in opravljenih storitev, namenjenih določenim projektom, se morajo obračunati na podlagi metode predmetno povezanih cen.

24. Predmetno povezane cene so tiste, ki so pripisane posameznim postavkam v okviru zalog. To je primeren postopek pri stvareh, namenjenih čisto določnemu projektu, pa naj so kupljene ali proizvedene. Predmetno povezanih cen pa ni mogoče uporabiti, če je v zalogi veliko stvari, ki so običajno med seboj zamenljive. V takšnih okoliščinah metoda izbire stvari, ki ostajajo v zalogah, lahko povzroča vnaprej določene posledice na poslovnem izidu.

25. Vrednost zalog, razen tistih iz 23. člena, se mora obravnavati na podlagi metode zaporednih cen (FIFO) ali metode tehtanih povprečnih cen. Podjetje mora pri vseh zalogah, ki imajo podobno naravo in uporabo pri njem, uporabljati isto metodo obračunavanja nabavne vrednosti oziroma stroškov. Pri zalogah z različno naravo ali uporabo utegnejo biti različne metode obračunavanja nabavne vrednosti oziroma stroškov upravičene.

26. Na primer podjetje lahko iste zaloge, a v različnih odsekih poslovanja, uporablja na drugačen način. Razlika v zemljepisni razmestitvi zalog (ali v zadevnih davčnih predpisih) sama po sebi ne zadostuje za upravičevanje uporabe različnih metod obračunavanja nabavne vrednosti oziroma stroškov.

27. Metoda FIFO predpostavlja, da se tiste stvari v zalogi, ki so bile kupljene ali proizvedene prve, tudi prve prodajo, tako da so stvari, ki ostanejo v zalogi na koncu obdobja, tiste, ki so bile kupljene ali proizvedene najkasneje. Po metodi tehtanih povprečnih cen pa se vrednost vsake stvari določi na podlagi tehtane povprečne cene podobnih stvari na začetku obdobja in cen podobnih stvari, ki so bile kupljene ali proizvedene v obdobju. Povprečje se lahko izračuna za obdobje ali za vsako dodatno prejeto pošiljko, odvisno od okoliščin v podjetju.

Čista iztržljiva vrednost

28. Vrednost zalog ni nadomestljiva, če so zaloge poškodovane, če so v celoti ali delno zastarele ali če se njihove prodajne cene zmanjšajo. Vrednost zalog tudi ni nadomestljiva, če se povečajo ocenjeni stroški dokončanja ali ocenjeni stroški, ki se bodo pojavili v zvezi s prodajo. Delno odpisovanje zalog pod njihovo izvirno vrednost ali stroške do čiste iztržljive vrednosti je skladno s stališčem, da sredstva ne morejo biti izkazana z večjimi zneski, kot se pričakujejo ob njihovi prodaji ali uporabi.

29. Zaloge se navadno delno odpišejo na čisto iztržljivo vrednost po posameznih postavkah. V nekaterih okoliščinah pa je to mogoče opraviti tudi po skupinah sorodnih ali povezanih postavk. Tako je lahko, če so stvari v zalogi proizvodi iste vrste, imajo enak namen ali končno uporabo, se proizvajajo ali prodajajo na istih zemljepisnih območjih in jih praktično ni mogoče ovrednotiti ločeno od drugih stvari v tej vrsti proizvodnje. Ni primerno delno odpisati zalog na podlagi njihove razvrstitve, na primer dokončanih proizvodov ali vseh zalog na posameznem področju dejavnosti ali zemljepisnem območju. Izvajalci storitev na splošno zbirajo stroške po posameznih storitvah, za katere obstajajo posebne prodajne cene. Zato je treba vsako takšno storitev obravnavati kot posebno postavko.

30. Ocene čiste iztržljive vrednosti so zasnovane na najbolj zanesljivih dokazih, ki so na razpolago v času ocenjevanja vrednosti zalog, koliko bi bilo mogoče iztržiti zanje. Te ocene upoštevajo nihanje cen ali stroškov, neposredno povezanih z dogodki po koncu obdobja, kolikor takšni dogodki potrjujejo okoliščine, ki so obstajale na koncu obdobja.

31. Ocene čiste iztržljive vrednosti upoštevajo tudi namen, zaradi katerega zaloge obstajajo. Na primer čista iztržljiva vrednost količin v zalogi, ki podjetju zadostujejo za pogodbeno prodajo ali opravljanje storitev, je zasnovana na pogodbenih cenah. Če so prodajne pogodbe sklenjene za manjšo količino proizvodov, kot jih je v zalogi, mora biti čista iztržljiva vrednost, ki se nanaša na presežne zaloge, zasnovana na splošno veljavnih prodajnih cenah. Če je na zalogi preveč proizvodov, je zaradi trdnih pogodb o prodaji ali trdnih nakupnih pogodbah možen pojav dolgoročnih rezervacij. Tovrstne dolgoročne rezervacije so obravnavane v MRS 37 – Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva.

32. Vrednosti običajnih količin materialov, ki so v zalogi, da bi jih vključili v proizvajanje proizvodov, se ne smejo zmanjšati pod izvirne vrednosti, če je mogoče pričakovati, da bo prodajna vrednost dokončanih proizvodov, v katere bodo vgrajeni, enaka ali večja kot njihovi stroški. Toda če zmanjšanje cen materialov kljub temu kaže, da bodo stroški dokončanih proizvodov večji od čiste iztržljive vrednosti, je treba zmanjšati že vrednost zalog materialov. V takem položaju so najboljše merilo za določanje čiste iztržljive vrednosti materialov njihove nadomestitvene vrednosti.

33. Čista iztržljiva vrednost se na novo oceni v vsakem nadaljnjem obdobju. Ko okoliščin, ki so v prejšnjem obdobju povzročile delni odpis vrednosti zalog pod njihovo izvirno vrednost, ni več, ali ko obstaja neizpodbiten dokaz o povišanju čiste iztržljive vrednosti kot posledice gospodarskih sprememb, se odpisana vrednost razveljavi (razveljavitev je omejena na vrednost prvotnega odpisa vrednosti), tako da je nova knjigovodska vrednost manjša izmed tehle velikosti: izvirne vrednosti ali popravljene čiste iztržljive vrednosti. To se pojavi, če je na primer kaka stvar v zalogi, ki je prikazana po čisti iztržljivi vrednosti, ker se je njena prodajna cena zmanjšala, še v skladišču v naslednjem obdobju, ko je njena prodajna cena večja.

PRIPOZNAVANJE ODHODKOV

34. Ko so zaloge prodane, se njihov knjigovodski znesek pripozna kot odhodek obdobja, v katerem je bil ustrezni prihodek obračunan. Znesek vsakega delnega odpisa zalog do čiste iztržljive vrednosti in vseh izgub pri zalogah se pripozna kot odhodek v obdobju, ko se delni odpis ali izguba pojavi. Znesek kakršnega koli storna delnega odpisa zalog, ki izvira iz povečanja čiste iztržljive vrednosti, je treba pripoznati kot zmanjšanje vrednosti zalog, iz katerega se je pojavil odhodek v obdobju, v katerem je prišlo do razveljavitve.

35. Nekatere zaloge je mogoče razporediti na druge konte sredstev, na primer zaloge, ki se uporabljajo kot sestavine v lastnem okviru proizvedenih opredmetenih osnovnih sredstev. Zaloge, razporejene med druga sredstva na ta način, se v dobi koristnosti takšnega sredstva pripoznajo kot odhodek.

RAZKRIVANJE

36. Računovodski izkazi morajo razkriti: (a) računovodske usmeritve, uporabljene pri vrednotenju zalog, tudi uporabljene metode obračunavanja stroškov, (b) celotno knjigovodsko vrednost zalog in knjigovodsko vrednost po razvrstitvah, ki ustrezajo podjetju, (c) knjigovodsko vrednost zalog, evidentirano po pošteni vrednosti z odbitkom stroškov prodaje, (d) vrednost zalog, pripoznano kot odhodek v obdobju, (e) znesek vsakega delnega odpisa zalog, ki se v skladu s 34. členom pripozna kot odhodek v obdobju, (f) znesek kakršnega koli storna delnega odpisa zalog, pripoznanega kot zmanjšanje vrednosti zalog, ki se po 34. členu obračuna kot odhodek v obdobju , (g) okoliščine ali poslovne dogodke, ki so v skladu z 34. členom privedli do razveljavitve delnega odpisa zalog, in (h) knjigovodsko vrednost zalog, ki je zastavljena kot jamstvo za obveznosti.

37. Informacija o knjigovodskih vrednostih v različnih delih zalog in o obsegu sprememb teh sredstev je koristna za uporabnike računovodskih izkazov. Običajna je razvrstitev zalog na trgovsko blago, pomožni in osnovni material, nedokončano proizvodnjo in dokončane proizvode. Zaloge izvajalcev storitev se lahko označijo kot nedokončana proizvodnja.

38. Vrednost zalog, pripoznana kot odhodek v obdobju (pogosto imenovan tudi nabavna vrednost prodanih količin), sestoji iz tistih stroškov, ki so bili pred tem vključeni v vrednotenje prodanih zalog, in iz nerazporejenih posrednih proizvajalnih stroškov ter nenormalnih zneskov proizvajalnih stroškov v zalogah. Okoliščine, v katerih dela podjetje, lahko narekujejo tudi vključitev drugih stroškov, na primer prodajnih.

39. Nekatera podjetja uporabljajo za izkaz poslovnega izida obrazec, ki razkrije drugačne zneske, ne stroškov zalog, ki so pripoznani kot odhodki v obdobju. Ta obrazec predstavlja razčlembo odhodkov na podlagi razvrstitve po vrstah odhodkov. V takem primeru podjetje razkrije nabavne vrednosti oziroma stroške, ki so pripoznani kot odhodki za material in trgovsko blago, delo in druge stroške, skupaj z zneskom čiste spremembe v vrednosti zalog v obdobju.

DATUM UVELJAVITVE

40. Podjetje mora uporabljati ta standard za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Njegova uporaba pred tem datumom je priporočljiva. Če podjetje uporablja ta standard za obdobje pred 1. januarjem 2005, mora to razkriti.

RAZVELJAVITEV DRUGIH DOLOčIL

41. Ta standard nadomesti MRS 2 – Zaloge (spremenjen 1993).

42. Ta standard nadomesti SOP-1 – Doslednost – različne metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov pri zalogah.

PRILOGA

Spremembe drugih določil

Spremembe v tej prilogi veljajo za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Če podjetje uporabi ta standard pred tem datumom, obveljajo tudi spremembe v tej prilogi.

A1. V MRS 14 – Poročanje po odsekih – se spremenjeni 22. člen glasi takole: 22. Nekaj napotkov za razporejanje stroškov je mogoče najti v drugih standardih. Na primer členi 11-20 MRS 2 – Zaloge (kot je bil spremenjen 2003) dajejo napotke za pripisovanje in razporejanje stroškov na zaloge, členi 16-21 MRS 11 – Pogodbe o gradbenih delih – pa dajejo napotke za pripisovanje in razporejanje stroškov na pogodbe. Ti napotki so lahko koristni pri pripisovanju ali razporejanju stroškov na odseke.

A2. [Sprememba ne velja za osnovne standarde]

A3. [Sprememba ne velja za osnovne standarde]

▼B

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD MRS 7

(SPREMENJEN 1992)

Izkazi finančnega izida (finančnih tokov)

Ta spremenjeni mednarodni računovodski standard nadomešča MRS 7 – Izkaz sprememb finančnega stanja, ki ga je odbor sprejel oktobra 1977. Spremenjeni standard se je začel uporabljati za računovodske izkaze za obdobja, ki so se začela 1. januarja 1994 ali kasneje.

VSEBINA







Odstavki Namen 36 Področje 36 Koristi od informacij o finančnih tokovih 36 Opredelitve pojmov 37 Denarna sredstva in njihovi ustrezniki 37 Predstavitev izkaza finančnega izida (finančnih tokov) 37 Poslovanje 38 Naložbenje 38 Vlaganje (financiranje) 39 Poročanje o finančnih tokovih iz poslovanja 39 Poročanje o finančnih tokovih iz naložbenja in vlaganja (financiranja) 40 Poročanje o finančnih tokovih po medsebojnem pobotanju 40 Devizni finančni tokovi 41 Izredne postavke 41 Obresti in dividende 41 Davek od dobička 42 Naložbe v odvisna podjetja, pridružena podjetja in skupne podvige 42 Pridobitve in odtujitve odvisnih podjetij in drugih poslovnih enot 42 Nedenarni posli 43 Sestavni deli denarnih sredstev in njihovih ustreznikov 43 Druga razkritja 43 Datum uveljavitve 44

Standarde, ki so natisnjeni s krepkimi ležečimi črkami, je treba brati v pov