2008R1126 — SL — 27.12.2009 — 003.001

Ta dokument je mišljen zgolj kot dokumentacijsko orodje in institucije za njegovo vsebino ne prevzemajo nobene odgovornosti

►B UREDBA KOMISIJE (ES) št. 1126/2008 z dne 3. novembra 2008 o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta (Besedilo velja za EGP) (UL L 320, 29.11.2008, p.1)

spremenjena z:









▼B

UREDBA KOMISIJE (ES) št. 1126/2008

z dne 3. novembra 2008

o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta

(Besedilo velja za EGP)







KOMISIJA EVROPSKIH SKUPNOSTI JE – ob upoštevanju Pogodbe o ustanovitvi Evropske skupnosti, ob upoštevanju Uredbe (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta z dne 19. julija 2002 o uporabi mednarodnih računovodskih standardov ( 1 ) in zlasti člena 3(1) Uredbe, ob upoštevanju naslednjega: (1) Uredba (ES) št. 1606/2002 predpisuje, da za vsako poslovno leto, ki se začne 1. januarja 2005 ali po tem datumu, javne družbe, ki jih ureja zakonodaja države članice, pod določenimi pogoji pripravijo svoje konsolidirane računovodske izkaze skladno z mednarodnimi računovodskimi standardi, kakor so opredeljeni v členu 2 navedene uredbe. (2) Z Uredbo Komisije (ES) št. 1725/2003 z dne 29. septembra 2003 o sprejetju nekaterih mednarodnih računovodskih standardov v skladu z Uredbo (ES) št. 1606/2002 Evropskega parlamenta in Sveta ( 2 ) so bili sprejeti nekateri mednarodni standardi in pojasnila, ki so veljali 14. septembra 2002. Komisija, ki je preučila nasvet skupine tehničnih strokovnjakov Evropske svetovalne skupine za računovodsko poročanje (EFRAG) je spremenila Uredbo, da bi vključila vse standarde, ji jih je predložil Upravni odbor za mednarodne računovodske standarde (UOMRS) ter vsa pojasnila, ki jih je predložil Odbor za pojasnjevanje mednarodnih standardov računovodskega poročanja (OPMSRP) in so bila v Skupnosti v celoti sprejeta do 15. oktobra 2008, razen MRS 39 (v zvezi s priznavanjem in merjenjem finančnih instrumentov), katerega omejeni deli so bili izpuščeni. (3) Različni mednarodni standardi so bili sprejeti s številnimi uredbami o spremembi. To povzroča pravno negotovost in težave pri pravilni uporabi mednarodnih računovodskih standardov v Skupnosti. Da bi poenostavili zakonodajo Skupnosti o računovodskih standardih, je treba zaradi jasnosti in preglednosti standarde, ki so trenutno vključeni v Uredbo (ES) št. 1725/2003 in akte, ki jo spreminjajo, združiti v enotno besedilo. (4) Uredbo (ES) št. 1725/2003 je treba zato nadomestiti s to uredbo. (5) Ukrepi, predvideni s to uredbo, so v skladu z mnenjem Računovodskega regulativnega odbora – ob upoštevanju naslednjega: SPREJELA NASLEDNJO UREDBO:







Člen 1

Mednarodni računovodski standardi, kakor so opredeljeni v členu 2 Uredbe (ES) 1606/2002 se sprejmejo, kakor je navedeno v Prilogi.

Člen 2

Uredba (ES) št. 1725/2003 se razveljavi.

Sklicevanja na razveljavljeno uredbo se štejejo za sklicevanja na to uredbo.

Člen 3

Ta uredba začne veljati tretji dan po objavi v Uradnem listu Evropske unije.

Ta uredba je v celoti zavezujoča in se neposredno uporablja v vseh državah članicah.









PRILOGA

MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARDI

▼M5 MRS 1 Predstavljanje računovodskih izkazov (revidiran leta 2007) ▼B MRS 2 Zaloge ▼M5 MRS 7 Izkaz denarnih tokov ▼B MRS 8 Računovodske usmeritve, spremembe računovodskih ocen in napake ▼M5 MRS 10 Dogodki po poročevalskem obdobju ▼B MRS 11 Pogodbe o gradbenih delih MRS 12 Davek iz dobička MRS 16 Opredmetena osnovna sredstva (nepremičnine, naprave in oprema) MRS 17 Najemi MRS 18 Prihodki MRS 19 Zaslužki zaposlencev MRS 20 Obračunavanje državnih podpor in razkrivanje državne pomoči MRS 21 Vplivi sprememb deviznih tečajev ▼M1 MRS 23 Stroški izposojanja (revidiran leta 2007) ▼B MRS 24 Razkrivanje povezanih strank MRS 26 Obračunavanje in poročanje pokojninskih programov MRS 27 Konsolidirani in ločeni računovodski izkazi MRS 28 Finančne naložbe v pridružena podjetja MRS 29 Računovodsko poročanje v hiperinflacijskih gospodarstvih MRS 31 Deleži v skupnih vlaganjih MRS 32 Finančni instrumenti: predstavljanje MRS 33 Čisti dobiček na delnico MRS 34 Medletno računovodsko poročanje MRS 36 Oslabitev sredstev MRS 37 Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva MRS 38 Neopredmetena sredstva MRS 39 Finančni instrumenti: pripoznavanje in merjenje z izjemo nekaterih določb v zvezi z obračunavanjem varovanja pred tveganjem MRS 40 Naložbene nepremičnine MRS 41 Kmetijstvo MSRP 1 Prva uporaba Mednarodnih standardov računovodskega poročanja MSRP 2 Plačilo na podlagi delnic MSRP 3 Poslovne združitve MSRP 4 Zavarovalne pogodbe MSRP 5 Nekratkoročna sredstva za prodajo in ustavljeno poslovanje MSRP 6 Raziskovanje in vrednotenje rudnih bogastev MSRP 7 Finančni instrumenti: razkritja MSRP 8 Poslovni odseki OPMSRP 1 Spremembe v obstoječih obveznostih razgradnje, ponovne vzpostavitve in podobnih obveznosti OPMSRP 2 Delnice članov v zadrugah in podobni instrumenti OPMSRP 4 Določanje, ali dogovor vsebuje najem OPMSRP 5 Pravica do deležev, ki izhajajo iz skladov za razgradnjo, obnovo in ponovno oživljanje okolja OPMSRP 6 Obveznosti iz udeležbe na specifičnem trgu – odpadna električna in elektronska oprema OPMSRP 7 Uporaba pristopa preoblikovanja na podlagi MRS 29 Računovodsko poročanje v hiperinflacijskih gospodarstvih OPMSRP 8 Področje uporabe MSRP 2 OPMSRP 9 Ponovna ocena vstavljenih izpeljanih finančnih instrumentov OPMSRP 10 Medletno računovodsko poročanje in oslabitev OPMSRP 11 MSRP 2 – Transakcije z delnicami skupine in lastnimi delnicami OPMSRP 12 Pojasnilo OPMSRP 12 Dogovori o koncesiji storitev ▼M3 OPMSRP 13 Pojasnilo OPMSRP 13 – Programi nagrajevanja zvestobe strank ▼M4 OPMSRP 14 Pojasnilo OPMSRP 14 MRS 19 – Omejitev sredstva za določeni zaslužek, zahteve glede minimalnega financiranja in njihove medsebojne povezanosti ▼B OPMSRP 15 Pojasnilo OPMSRP 15, Dogovori o izgradnji nepremičnin OPMSRP 16 Pojasnilo 16 OPMSRP, Zavarovanje čistih finančnih naložb v poslovanje v tujini pred tveganji OPMSRP 17 Pojasnilo 17 OPMSRP Razdelitev nedenarnih sredstev lastnikom OPMSRP 18 Pojasnilo 18 OPMSRP Prenosi sredstev od odjemalcev SOP-7 Uvedba evra SOP-10 Državna pomoč – brez posebnih povezav s poslovnim delovanjem SOP-12 Konsolidacija – podjetja za posebne namene SOP-13 Skupaj obvladovana podjetja – nedenarni prispevki podvižnikov SOP-15 Poslovni najemi – spodbudnine SOP-21 Davek iz dobička – povrnitev prevrednotenih neamortizirljivih sredstev SOP-25 Davek iz dobička – spremembe davčnega položaja podjetja ali njegovih delničarjev SOP-27 Ocenjevanje vsebine transakcij, ki vključujejo pravno obliko najema SOP-29 Razkritje – sporazumi o koncesijskih storitvah SOP-31 Prihodki – transakcije neposredne zamenjave, ki vključujejo storitve oglaševanja SOP-32 Neopredmetena sredstva – stroški spletne strani

„Razmnoževanje je dovoljeno znotraj Evropskega gospodarskega prostora. Vse obstoječe pravice so pridržane zunaj EGS, z izjemo pravice do razmnoževanja za osebno ali drugo pošteno uporabo. Dodatne informacije so na voljo na spletni strani UOMRS www.iasb.org“

▼M5









MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 1

Predstavljanje računovodskih izkazov

CILJ

1 Ta standard predpisuje podlago za predstavljanje računovodskih izkazov za splošne namene, da se zagotovi primerljivost tako z lastnimi računovodskimi izkazi iz prejšnjih obdobij kot tudi z računovodskimi izkazi drugih podjetij. Določa splošne zahteve za predstavljanje računovodskih izkazov ter postavlja smernice za njihovo sestavo in minimalne zahteve glede njihove vsebine.

PODROČJE

2 Podjetje mora uporabljati ta standard pri pripravljanju in predstavljanju računovodskih izkazov za splošne namene v skladu z Mednarodnimi standardi računovodskega poročanja (MSRP).

3 Drugi MSRP določajo pripoznavanje, merjenje in zahteve po razkritju za posebne transakcije in druge dogodke.

4 Ta standard se ne uporablja za sestavo in vsebino zgoščenih medletnih računovodskih izkazov, pripravljenih v skladu z MRS 34 Medletno računovodsko poročanje. Vendar pa 15.–35. člen velja za takšne računovodske izkaze. Ta standard se enako uporablja za vsa podjetja, tista, ki predstavljajo konsolidirane računovodske izkaze, in tista, ki predstavljajo ločene računovodske izkaze, kot so opredeljeni v MRS 27 Konsolidirani in ločeni računovodski izkazi.

5 V tem standardu je uporabljena terminologija, primerna za pridobitna podjetja, kamor spadajo tudi podjetja javnega sektorja. Če ta standard uporabljajo nepridobitna podjetja zasebnega ali javnega sektorja, bodo morda morala popraviti opise posameznih vrstičnih postavk v računovodskih izkazih in računovodskih izkazov samih.

6 Podobno velja za podjetja, ki nimajo lastniškega kapitala, kot je opredeljen v MRS 32 Finančni instrumenti: Predstavljanje – (npr. nekateri vzajemni skladi), in podjetja, katerih delniški kapital ni lastniški kapital (npr. nekatera zadružna podjetja), ki bodo morda morala prilagoditi predstavljanje računovodskih izkazov, kjer so navedeni deleži članov in lastnikov enot.

OPREDELITEV POJMOV

7 V tem standardu so uporabljeni naslednji izrazi, katerih pomeni so natančno določeni: Računovodski izkazi za splošne namene (imenovani „računovodski izkazi“) so tisti, ki so namenjeni zadovoljevanju potreb uporabnikov, ki nimajo možnosti zahtevati, da podjetje izdeluje poročila, prilagojena zadovoljevanju njihovih posebnih potreb po informacijah. Neizvedljiv Zahteva je neizvedljiva, če je podjetje kljub vsemu razumnemu prizadevanju ne more izvesti. Mednarodni standardi računovodskega poročanja (MSRP) so standardi in pojasnila, ki jih sprejme Upravni odbor za mednarodne računovodske standarde (UOMRS). Vsebujejo: (a) Mednarodne standarde računovodskega poročanja, (b) Mednarodne računovodske standarde, ter (c) Pojasnila Odbora za pojasnjevanje mednarodnih standardov računovodskega poročanja (OPMSRP) oziroma nekdanjega Stalnega odbora za pojasnjevanje (SOP). Bistven Opustitev ali napačna navedba postavk je bistvena, če lahko posamično ali združeno vpliva na gospodarske odločitve, ki jih sprejemajo uporabniki na podlagi računovodskih izkazov. Bistvenost je odvisna od obsega in narave opustitve ali napačne navedbe, ki se presoja v danih okoliščinah. Obseg ali narava postavke ali oboje je lahko odločilen dejavnik. Pri presojanju, ali bi opustitev ali napačna navedba lahko vplivala na gospodarske odločitve uporabnikov oziroma ali je bistvena, je treba upoštevati značilnosti uporabnikov. Okvirna navodila za pripravljanje in predstavljanje računovodskih izkazov v 25. členu določajo, da „naj bi uporabniki primerno poznali poslovno in gospodarsko delovanje in računovodstvo ter bili pripravljeni proučevati informacije kolikor toliko prizadevno.“ Torej je treba pri presojanju upoštevati, kakšne so dejanske možnosti vplivanja na uporabnike z navedenimi značilnostmi pri sprejemanju gospodarskih odločitev. Pojasnila vsebujejo informacije, ki dopolnjujejo tiste iz izkaza finančnega položaja, izkaza vseobsegajočega donosa, ločenega ►M5 izkaza vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen), izkaza sprememb lastniškega kapitala in izkaza denarnih tokov. V pojasnilih so navedeni besedni opisi ali razčlenitve postavk, predstavljenih v teh izkazih, in informacije o tistih postavkah, ki niso upravičene do vključitve v izkaze. Drugi vseobsegajoči donos vsebuje postavke prihodkov in odhodkov (vključno s prilagoditvami zaradi prerazvrstitev), ki niso pripoznane v poslovnem izidu, kakor zahtevajo ali dovoljujejo drugi MSRP. Sestavine drugega vseobsegajoča donosa vključujejo: (a) spremembe prevrednotovalnega presežka (glejte MRS 16 Opredmetena osnovna sredstva (nepremičnine, naprave in oprema) in MRS 38 Neopredmetena sredstva); (b) aktuarske dobičke in izgube programov z določenimi zaslužki, pripoznane v skladu s 93.A členom MRS 19 Zaslužki zaposlencev; (c) dobičke in izgube, ki izhajajo iz pretvorbe računovodskih izkazov poslovanja v tujini (glejte MRS 21 Vplivi sprememb deviznih tečajev); (d) dobičke in izgube, ki izhajajo iz ponovne izmere finančnega sredstva, razpoložljivega za prodajo (glejte MRS 39 Finančni instrumenti: Pripoznavanje in merjenje); (e) efektivni del dobičkov in izgub iz instrumentov za varovanje pred tveganjem v varovanju denarnih tokov pred tveganjem (glejte MRS 39). Lastniki so imetniki instrumentov, ki so razvrščeni kot lastniški kapital. Poslovni izid je celotni prihodek minus odhodki, razen sestavin drugega vseobsegajočega donosa. Prilagoditve zaradi prerazvrstitev so zneski, prerazvrščeni v poslovni izid v tekočem obdobju, ki so bili v tekočem ali v prejšnjih obdobjih pripoznani v drugem vseobsegajočem donosu. Celotni vseobsegajoči donos je sprememba lastniškega kapitala v obdobju, ki je posledica transakcij ali drugih dogodkov, razen sprememb, ki so posledica transakcij z lastniki, ko delujejo kot lastniki. Celotni vseobsegajoči donos vsebuje vse sestavine „poslovnega izida“ in „drugega vseobsegajočega donosa“.

8 Čeprav se v tem standardu uporabljajo izrazi „drugi vseobsegajoči donos“, „poslovni izid“ in „celotni vseobsegajoči donos“, podjetje lahko za opisovanje skupnih zneskov uporablja druge izraze, če je pomen jasen. Na primer, podjetje lahko uporablja za opisovanje poslovnega izida izraz „čisti dobiček“.

▼M6

8A Naslednji izrazi so opisani v MRS 32 Finančni instrumenti: predstavljanje in imajo v tem standardu pomen, kot je natančno določen v MRS 32: (a) prodajljiv finančni instrument, ki je razvrščen kot kapitalski instrument (opisano v 16.A in 16.B členu MRS 32), (b) instrument, ki določa, da mora podjetje drugi stranki izročiti sorazmerni delež čistih sredstev podjetja le pri prenehanju obstoja, in je razvrščen kot kapitalski instrument (opisano v 16.C in 16.D členu MRS 32).

▼M5

RAČUNOVODSKI IZKAZI

Namen računovodskih izkazov

9 Računovodski izkazi so urejene predstavitve finančnega položaja in finančne uspešnosti podjetja. Cilj računovodskih izkazov je dajati informacije o finančnem položaju, finančni uspešnosti in denarnih tokovih podjetja, ki širšemu krogu uporabnikov koristijo pri gospodarskem odločanju. Računovodski izkazi prikazujejo tudi rezultate nadzora sredstev, ki so zaupana poslovodstvu. Da bi računovodski izkazi zadostili temu cilju, dajejo informacije podjetja o: (a) sredstvih, (b) obveznostih, (c) lastniškem kapitalu, (d) prihodkih in odhodkih, vključno z dobički in izgubami, (e) prispevkih lastnikov in razdelitvah lastnikom, ko delujejo kot lastniki, ter (f) denarnih tokovih. Te informacije skupaj z drugimi informacijami v pojasnilih pomagajo uporabnikom računovodskih izkazov pri napovedovanju prihodnjih denarnih tokov v podjetju ter zlasti njihove časovne opredelitve in gotovosti.

Celoten sklop računovodskih izkazov

10 Celoten sklop računovodskih izkazov obsega: (a) izkaz finančnega položaja ob koncu obdobja, (b) izkaz vseobsegajočega donosa za obdobje, (c) izkaz sprememb lastniškega kapitala za obdobje, (d) izkaz denarnih tokov za obdobje, (e) pojasnila, ki obsegajo pregled pomembnih računovodskih usmeritev in druge pojasnjevalne informacije, ter (f) izkaz finančnega položaja na začetku prvega primerjalnega obdobja, če podjetje uporablja računovodsko usmeritev za nazaj ali če postavke v računovodskih izkazih preračuna za nazaj, ali če postavke v računovodskih izkazih prerazvrsti. Podjetje lahko uporablja naslove izkazov, ki so drugačni od naslovov, uporabljenih v tem standardu.

11 Podjetje mora predstaviti vse računovodske izkaze v celotnem sklopu računovodskih izkazov z enako pomembnostjo.

12 Kot dovoljuje 81. člen, podjetje lahko predstavi sestavine poslovnega izida bodisi kot del enega samega izkaza vseobsegajočega donosa, bodisi kot ločen ►M5 izkaz vseobsegajočega donosa ◄ . Ko je predstavljen ►M5 izkaz vseobsegajočega donosa ◄ , je del celotnega sklopa računovodskih izkazov in se mora prikazati neposredno pred izkazom vseobsegajočega donosa.

13 Številna podjetja predstavijo izven računovodskih izkazov s strani poslovodstva pripravljen finančni pregled, ki opisuje in pojasnjuje glavne značilnosti finančne uspešnosti podjetja in njegovega finančnega položaja ter glavne negotovosti, s katerimi se srečuje. Takšno poročilo lahko vključuje pregled: (a) glavnih dejavnikov in vplivov, ki opredeljujejo finančno uspešnost, vključno s spremembami v okolju, v katerem podjetje posluje, odzivi podjetja na takšne spremembe in njihovimi posledicami ter naložbenimi usmeritvami za ohranitev in izboljšanje finančne uspešnosti, vključno s politiko dividend, (b) virov za pridobivanje finančnih sredstev in želenega razmerja med obveznostmi in lastniškim kapitalom podjetja, ter (c) virov sredstev podjetja, ki jih v skladu z MSRP ni možno pripoznati v izkazu finančnega položaja.

14 Številna podjetja predstavijo izven računovodskih izkazov tudi poročila in izkaze, kot so poročila o okolju in izkazi dodane vrednosti, zlasti v dejavnostih, kjer je okolje pomemben dejavnik, in če so zaposlenci obravnavani kot pomembna skupina uporabnikov. Za poročila in izkaze, predstavljene izven računovodskih izkazov, MSRP ne veljajo.

Splošne značilnosti

Pošteno predstavljanje in skladnost z MSRP

15 Računovodski izkazi morajo pošteno prikazovati finančni položaj, finančno uspešnost in denarne tokove podjetja. Pošteno predstavljanje pomeni prikazovanje dejanskih učinkov transakcij, drugih dogodkov in stanj v skladu z opredelitvami in pripoznavalnimi sodili za sredstva, obveznosti, prihodke in odhodke iz Okvirnih navodil. Uporaba MSRP in morebitna dodatna razkritja, če so potrebna, naj bi se izražala v računovodskih izkazih, ki zagotavljajo pošteno predstavljanje.

16 Podjetje, katerega računovodski izkazi so izdelani v skladu z MSRP, mora v pojasnila vključiti nedvoumno in absolutno izjavo o skladnosti z MSRP. Podjetje računovodskih izkazov ne sme označiti za skladne z MSRP, če ne izpolnjujejo vseh zahtev iz MSRP.

17 V skoraj vseh okoliščinah podjetje doseže pošteno predstavitev, če so računovodski izkazi izdelani v skladu z ustreznimi MSRP. Poštena predstavitev tudi zahteva od podjetja, da: (a) izbere in uporablja računovodske usmeritve v skladu z MRS 8 Računovodske usmeritve, spremembe računovodskih ocen in napake. MRS 8 določa hierarhijo veljavnih napotkov, ki jih poslovodstvo upošteva, če ne obstaja MSRP, ki bi se neposredno nanašal na določeno postavko. (b) predstavi informacije, tudi računovodske usmeritve, na način, ki daje ustrezne, zanesljive, primerljive in razumljive informacije. (c) navede dodatna razkritja, če skladnost s specifičnimi zahtevami MSRP ne zadostuje, da bi uporabniki razumeli vpliv posameznih transakcij, drugih dogodkov in določenih stanj na finančni položaj in finančno uspešnost podjetja.

18 Podjetje ne more popraviti neustreznih računovodskih usmeritev niti z razkritjem uporabljenih računovodskih usmeritev niti s pojasnili ali pojasnjevalnim gradivom.

19 V izredno redkih primerih, ko poslovodstvo sklene, da bi bila skladnost z zahtevami MSRP zavajajoča do te mere, da bi prišlo do neskladja s ciljem računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, se mora podjetje odreči izpolnitvi teh zahtev na način, določen v 20. členu, če ustrezna normativna ureditev to zahteva oziroma tega izrecno ne prepoveduje.

20 Če podjetje ne izpolnjuje zahteve MSRP po 19. členu, mora razkriti: (a) da je poslovodstvo potrdilo, da računovodski izkazi pošteno prikazujejo finančni položaj, finančno uspešnost in denarne tokove v podjetju, (b) da je upoštevalo ustrezne MSRP, vendar ni izpolnilo določene zahteve, da bi zagotovilo pošteno predstavitev, (c) naslov MSRP, ki ga podjetje ni izpolnilo, vrsto odmika od njega, tudi ravnanje, ki bi ga MSRP zahteval, razlog, zakaj bi bilo takšno ravnanje v danih okoliščinah zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja s ciljem računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, in sprejeto ravnanje, ter (d) finančne učinke odmika od zahteve za vsako posamezno postavko v računovodskih izkazih za vsa obravnavana obdobja, o kateri bi bili poročali ob izpolnitvi zahteve.

21 Če podjetje ni izpolnilo zahteve MSRP v preteklem obdobju in če ta odmik vpliva na pripoznane zneske v računovodskih izkazih za tekoče obdobje, mora v skladu s točkama (c) in (d) v 20. členu opraviti ustrezna razkritja.

22 Na primer, 21. člen velja, če podjetje v preteklem obdobju ni izpolnilo zahteve MSRP, ki ureja merjenje sredstev ali obveznosti, in ta odmik vpliva na merjenje sprememb sredstev in obveznosti, pripoznanih v računovodskih izkazih za tekoče obdobje.

23 V izredno redkih primerih, ko poslovodstvo sklene, da bi bila skladnost z zahtevami kakega MSRP zavajajoča do te mere, da bi prišlo do neskladja s ciljem računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, pri čemer pa ustrezna normativna ureditev odmik od zahteve izrecno prepoveduje, mora podjetje do največje možne mere zmanjšati spoznane zavajajoče vidike skladnosti, tako da razkrije: (a) naslov MSRP, za katerega gre, vrsto zahteve in razlog, zakaj je poslovodstvo sklenilo, da bi bilo spoštovanje zahteve v danih okoliščinah zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja s ciljem računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, ter (b) prilagoditve vseh posameznih postavk v računovodskih izkazih za vsa obravnavana obdobja, za katere poslovodstvo meni, da so nujno potrebne za pošteno predstavitev.

24 Zaradi 19.–23. člena bi bila posamezna informacija v neskladju s ciljem računovodskih izkazov, če prikazuje transakcije, druge dogodke in stanja v nasprotju s trditvami ali upravičenimi domnevami, zaradi česar obstaja velika možnost, da bi uporabniki računovodskih izkazov sprejeli napačne gospodarske odločitve. Pri presojanju, ali je izpolnjevanje določene zahteve MSRP zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja s ciljem računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih, poslovodstvo upošteva: (a) zakaj v danih okoliščinah ni dosežen cilj računovodskih izkazov, ter (b) kako se pogoji v podjetju razlikujejo od pogojev v tistih podjetjih, ki zahtevo izpolnjujejo. Če druga podjetja v podobnih okoliščinah izpolnjujejo zahtevo, obstaja izpodbojna domneva, da izpolnjevanje določene zahteve ni zavajajoče do te mere, da bi prišlo do neskladja s ciljem računovodskih izkazov, določenim v Okvirnih navodilih.

Delujoče podjetje

25 Ko poslovodstvo pripravlja računovodske izkaze, mora oceniti sposobnost podjetja za nadaljevanje delovanja. Podjetje mora pripraviti računovodske izkaze ob predpostavki delujočega podjetja, razen če namerava poslovodstvo podjetje likvidirati ali zaustaviti poslovanje, ali če nima druge možnosti, kot da napravi eno ali drugo. Če poslovodstvo pri oblikovanju svoje ocene ve za bistvene negotovosti, povezane z dogodki ali okoliščinami, ki utegnejo povzročiti precejšen dvom o sposobnosti podjetja za nadaljevanje delovanja, mora podjetje takšne negotovosti razkriti. Če podjetje računovodskih izkazov ne pripravi ob predpostavki delujočega podjetja, mora to dejstvo razkriti skupaj s podlago, na kateri je pripravilo računovodske izkaze, in z razlogom, zakaj podjetje ni obravnavano kot delujoče podjetje.

26 Pri ocenjevanju, ali je predpostavka o delujočem podjetju ustrezna, upošteva poslovodstvo vse razpoložljive informacije o predvidenem nadaljnjem delovanju v naslednjih dvanajstih mesecih od konca poročevalskega obdobja, lahko pa tudi v daljšem obdobju. Stopnja upoštevanja je v vsakem primeru odvisna od dejstev. Če je podjetje v preteklosti poslovalo z dobičkom in ima takojšen dostop do finančnih sredstev, lahko brez podrobne analize sklene, da zasnova računovodstva delujočega podjetja ustreza. V drugih primerih pa mora poslovodstvo upoštevati več različnih dejavnikov, ki vplivajo na trenutno in pričakovano dobičkonosnost, roke vračanja dolgov in možnih zamenjav pri financiranju, preden lahko sklepa, da zasnova računovodstva delujočega podjetja ustreza.

Računovodenje, zasnovano na poslovnih dogodkih

27 Podjetje mora pripravljati svoje računovodske izkaze, razen informacij o denarnih tokovih, z uporabo računovodenja, zasnovanega na poslovnih dogodkih.

28 Pri računovodenju, zasnovanem na poslovnih dogodkih, se postavke pripoznajo kot sredstva, obveznosti, lastniški kapital, prihodki in odhodki (sestavine računovodskih izkazov), če ustrezajo opredelitvam in pripoznavalnim sodilom za te sestavine v Okvirnih navodilih.

Bistvenost in združevanje

29 Podjetje mora predstaviti vsako bistveno skupino, sestavljeno iz podobnih postavk, posebej. Podjetje mora predstaviti postavke različne narave ali vloge posebej, razen če so nebistvene.

30 Računovodski izkazi so posledica obdelovanja velikega števila transakcij ali drugih dogodkov, ki so združeni v skupine v skladu z njihovo naravo ali vlogo. Končna stopnja združevanja in razvrščanja je predstavitev zgoščenih in razvrščenih podatkov, ki predstavljajo posamezne vrstične postavke v računovodskih izkazih. Če kaka vrstična postavka ni bistvena, se združi z drugimi postavkami bodisi v prej navedenih izkazih bodisi v pojasnilih. Postavka, ki ni dovolj bistvena, da bi jo bilo upravičeno posebej predstaviti v navedenih izkazih, je lahko dovolj bistvena, da jo je treba posebej predstaviti v pojasnilih.

31 Če informacija ni bistvena, podjetju ni treba zagotoviti posebnega razkritja, ki ga zahteva MSRP.

Pobotanje

32 Podjetje ne sme pobotati sredstev in obveznosti niti prihodkov in odhodkov, razen če MSRP pobotanje zahteva ali dovoljuje.

33 Podjetje ločeno poroča o sredstvih in obveznostih kot tudi prihodkih in odhodkih. Pobotanje bodisi v izkazu vseobsegajočega donosa ali finančnega položaja bodisi v ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen) zmanjšuje uporabnikovo sposobnost razumeti transakcijo, drug dogodek in nastala stanja ter oceniti prihodnje denarne tokove v podjetju, razen če pobotanje odseva vsebino transakcije ali drugega dogodka. Merjenje čiste vrednosti sredstev brez popravkov vrednosti, na primer zastarelih zalog in dvomljivih terjatev, ni pobotanje.

34 MRS 18 Prihodki opredeljuje pojem prihodki in zahteva, da jih podjetje meri po pošteni vrednosti prejetih povračil oziroma terjatev, upoštevaje znesek vsakršnih trgovinskih in količinskih popustov, ki jih odobrava podjetje. Podjetje pri svojem rednem delovanju izvaja druge transakcije, ki ne ustvarjajo prihodka, vendar spadajo h glavnim aktivnostim, ki ustvarjajo prihodek. Podjetje predstavi posledice takih transakcij, če taka predstavitev odseva vsebino transakcije ali drugega dogodka, s pobotanjem prihodkov z ustreznimi odhodki, ki so se pojavili pri isti transakciji. Na primer: (a) podjetje predstavi dobičke in izgube pri odtujitvi nekratkoročnih sredstev, tudi finančnih naložb in poslovnih sredstev, tako da se od iztržka pri odtujitvi odštejejo knjigovodska vrednost sredstva in s tem povezani odhodki za prodajo, ter (b) podjetje lahko izdatek za rezervacijo, ki se pripozna v skladu z MRS 37 Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva in povrne v skladu s pogodbo s tretjo osebo (npr. garancijska pogodba, sklenjena z dobaviteljem), pobota z ustreznim povračilom.

35 Poleg tega podjetje dobičke in izgube, ki izhajajo iz skupine podobnih transakcij, prikaže v čistem znesku, na primer devizni dobički in izgube ali dobički in izgube finančnih instrumentov, namenjenih za trgovanje. Takšne dobičke in izgube pa podjetje predstavi ločeno, če so bistveni.

Pogostnost poročanja

36 Podjetje mora predstaviti celotni sklop računovodskih izkazov (vključno s primerjalnimi informacijami) najmanj vsako leto. Če podjetje spremeni konec poročevalskega obdobja in računovodske izkaze predstavi za obdobje, daljše ali krajše od enega leta, mora podjetje poleg obdobja, obravnavanega v računovodskih izkazih, razkriti: (a) razlog, da uporablja daljše ali krajše obdobje, ter (b) dejstvo, da zneski v računovodskih izkazih niso v celoti primerljivi.

37 Praviloma podjetje računovodske izkaze dosledno pripravlja za leto dni. Vendar nekatera podjetja iz praktičnih razlogov raje poročajo na primer za 52 tednov. Ta standard ne izključuje te prakse.

Primerjalne informacije

38 Razen če MSRP dovoljujejo ali zahtevajo drugače, mora podjetje pri vseh prikazanih zneskih v računovodskih izkazih obravnavanega obdobja razkriti primerjalne informacije iz preteklega obdobja. Podjetje mora vključiti primerjalne informacije v besedne in opisne informacije, če je to koristno za razumevanje računovodskih izkazov obravnavanega obdobja.

39 Podjetje mora pri razkritju primerjalnih informacij predstaviti najmanj dva izkaza finančnega položaja, po dva od vseh drugih izkazov, ter s tem povezana pojasnila. Če podjetje uporablja računovodsko usmeritev za nazaj ali če postavke v računovodskih izkazih preračuna za nazaj, ali če postavke v računovodskih izkazih prerazvrsti, mora predstaviti najmanj tri izkaze finančnega položaja, po dva od vseh drugih izkazov, ter s tem povezana pojasnila. Podjetje predstavi izkaze finančnega položaja po stanju: (a) ob koncu obravnavanega obdobja, (b) ob koncu preteklega obdobja (kar je enako kot začetek obravnavanega obdobja), ter (c) ob začetku prvega primerjalnega obdobja.

40 V nekaterih primerih so besedne informacije, ki jih vsebujejo računovodski izkazi preteklega obdobja ali več preteklih obdobij, še vedno koristne v obravnavanem obdobju. Na primer podjetje razkrije podrobnosti iz obravnavanega obdobja o pravnem sporu, katerega izid je bil ob koncu prejšnjega poročevalskega obdobja negotov in ga je treba še rešiti. Uporabnikom koristi informacija, da je ob koncu prejšnjega poročevalskega obdobja obstajala negotovost in da se v obravnavanem obdobju ukrepa, da bi se negotovost razrešila.

41 Če podjetje spremeni predstavitev ali razvrstitev postavk v računovodskih izkazih, mora prerazvrstiti primerjalne zneske, razen če to ni izvedljivo. Če podjetje prerazvrstiti primerjalne zneske, mora razkriti: (a) naravo prerazvrstitve, (b) znesek vsake prerazvrščene postavke ali skupine postavk, ter (c) razlog za prerazvrstitev.

42 Če prerazvrstitev primerjalnih zneskov ni izvedljiva, mora podjetje razkriti: (a) razlog, zakaj zneskov ni bilo mogoče prerazvrstiti, ter (b) naravo prilagoditev, do katerih bi bilo prišlo, če bi bili zneske prerazvrstili.

43 Povečanje primerljivosti informacij med posameznimi obdobji pomaga uporabnikom pri sprejemanju gospodarskih odločitev, saj omogoča ocenjevanje trendov računovodskih informacij pri napovedovanju. V nekaterih okoliščinah s prerazvrstitvijo primerjalnih informacij iz preteklega obdobja ni možno doseči primerljivosti s tekočim obdobjem. Na primer podjetje v preteklih obdobjih podatkov morda ni zbralo na način, ki bi dovoljeval prerazvrstitev, in morda ni izvedljivo ponovno oblikovati informacijo.

44 MRS 8 obravnava prilagoditve primerjalnih informacij, ki so obvezne, kadar podjetje spremeni računovodsko usmeritev ali popravi napako.

Doslednost predstavljanja

45 Podjetje mora ohraniti enako predstavljanje in razvrščanje postavk v računovodskih izkazih iz obdobja v obdobje, razen če: (a) se zaradi pomembne spremembe narave poslovanja podjetja ali ob pregledu njegovih računovodskih izkazov izkaže, da bi bilo ob upoštevanju sodil za izbiro in uporabo računovodskih usmeritev iz MRS 8 drugačno predstavljanje ali razvrščanje primernejše, ali (b) MSRP zahteva spremembe v načinu predstavljanja.

46 Na primer pomemben prevzem ali odtujitev ali pa pregled predstavitve v računovodskih izkazih lahko spodbudi drugačno predstavljanje računovodskih izkazov. Podjetje spremeni predstavljanje svojih računovodskih izkazov le v primeru, ko spremenjena predstavitev vsebuje zanesljivejše in točnejše informacije, ki bodo koristne uporabnikom računovodskih izkazov, in ko obstaja velika verjetnost, da se bo popravljena sestava nadaljevala v prihodnosti, tako da primerljivost ne bo slabša. Pri takšnem spreminjanju predstavljanja podjetje prerazvrsti svoje primerjalne informacije v skladu z 41. in 42. členom.

SESTAVA IN VSEBINA

Uvod

47 Ta standard zahteva tako določena razkritja v izkazu finančnega položaja ali vseobsegajočega donosa, v ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen) ali v izkazu lastniškega kapitala kot tudi razkritje drugih vrstičnih postavk bodisi v prej navedenih izkazih bodisi v pojasnilih. MRS 7 Izkaz denarnih tokov zahteva predstavitev informacij o denarnih tokovih.

48 Ta standard občasno uporablja izraz „razkritje“ v širšem pomenu, vključujoč postavke, predstavljene v računovodskih izkazih. Razkritja so obvezna tudi v drugih MSRP. Če ta standard oziroma drug MSRP ne določa drugače, se razkritja lahko prikažejo v računovodskih izkazih.

Identifikacija računovodskih izkazov

49 Podjetje mora računovodske izkaze jasno identificirati in jih razlikovati od drugih informacij v istem objavljenem dokumentu.

50 MSRP veljajo samo za računovodske izkaze in ne nujno za druge informacije, ki so predstavljene v letnem poročilu, regulatorski kartoteki ali v drugem dokumentu. Zato je pomembno, da so uporabniki sposobni ločevati informacije, pripravljene z uporabo MSRP, od drugih informacij, ki utegnejo uporabnikom koristiti, vendar niso predmet istih zahtev.

51 Podjetje mora jasno identificirati vsak računovodski izkaz in pojasnila. Poleg tega mora podjetje vidno prikazati in – če je za pravilno razumevanje predstavljenih informacij potrebno – ponoviti sledeče informacije: (a) naziv ali drugo prepoznavalno oznako podjetja, ki poroča, in vse spremembe teh informacij, ki so nastale od konca prejšnjega poročevalskega obdobja, (b) ali gre za računovodske izkaze posameznega podjetja ali skupine podjetij, (c) datum konca poročevalskega obdobja ali obdobja, obravnavanega v sklopu računovodskih izkazov ali pojasnil, (d) predstavitvena valuta, kot je opredeljena v MRS 21, ter (e) stopnja zaokroževanja, uporabljena pri predstavitvi zneskov v računovodskih izkazih.

52 Podjetje izpolnjuje zahteve 51. člena s predstavljanjem ustreznih naslovov strani, izkazov, pojasnil, stolpcev in podobno. Pri določanju najboljšega načina predstavitve takšnih informacij se zahteva presoja. Če na primer podjetje predstavlja računovodske izkaze v elektronski obliki, se ne uporabljajo nujno ločene strani; podjetje tako predstavi zgornje postavke, da zagotovi razumevanje informacij, podanih v računovodskih izkazih.

53 Računovodski izkazi so pogosto bolj razumljivi, če podjetje predstavlja informacije v tisočih ali milijonih enot predstavitvene valute. To je sprejemljivo, če podjetje razkrije stopnjo zaokroževanja in če ne izpusti bistvenih informacij.

Izkaz finančnega položaja

Informacije, ki jih je treba predstaviti v izkazu finančnega položaja

54 Izkaz finančnega položaja mora vsebovati najmanj vrstične postavke, ki predstavljajo naslednje zneske: (a) opredmetenih osnovnih sredstev, (b) naložbenih nepremičnin, (c) neopredmetenih sredstev, (d) finančnih sredstev (brez zneskov, prikazanih v točkah (e), (h) in (i)), (e) finančnih naložb, obračunanih z uporabo kapitalske metode, (f) bioloških sredstev, (g) zalog, (h) poslovnih in drugih terjatev, (i) denarnih sredstev in njihovih ustreznikov, (j) celotnih sredstev, razvrščenih med sredstva za prodajo, in sredstev, ki so vključena v skupine za odtujitev, razvrščene med sredstva za prodajo v skladu z MSRP 5 Nekratkoročna sredstva za prodajo in ustavljeno poslovanje, (k) poslovnih in drugih obveznosti, (l) rezervacij, (m) finančnih obveznosti (brez zneskov, prikazanih v točkah (k) in (l)), (n) odmerjenih obveznosti za davek in odmerjenih terjatev za davek v skladu z MRS 12 Davki iz dobička, (o) odloženih obveznosti za davek ali odloženih terjatev za davek v skladu z MRS 12, (p) obveznosti, vključenih v skupine za odtujitev, razvrščene za prodajo v skladu z MSRP 5, (q) ►M11 neobvladujočih deležev ◄ v okviru lastniškega kapitala, ter (r) izdanega kapitala in rezerv, pripisanih lastnikom obvladujočega podjetja.

55 Podjetje mora predstaviti dodatne vrstične postavke, naslove in vmesne seštevke v izkazu finančnega položaja, če je takšna predstavitev koristna za razumevanje finančnega položaja podjetja.

56 Če podjetje predstavlja kratkoročna in nekratkoročna sredstva ter kratkoročne in nekratkoročne obveznosti kot posebne razvrstitve v izkazu finančnega položaja, odloženih terjatev (obveznosti) za davek ne sme prikazati kot kratkoročna sredstva (obveznosti).

57 Ta standard ne predpisuje vrstnega reda ali oblike, v katerem podjetje predstavlja postavke. V 54. členu so le naštete postavke, ki so po naravi ali vlogi dovolj različne, da se jih v izkazu finančnega položaja predstavi ločeno. Poleg tega: (a) se dodajo vrstične postavke, če je obseg, narava ali vloga postavke ali skupine podobnih postavk kot ločena predstavitev koristna za razumevanje finančnega položaja podjetja, ter (b) opisi in vrstni red postavk ali skupine podobnih postavk se lahko dopolnijo glede na naravo podjetja in vrsto njegovih transakcij, da bi zagotovili informacije, ki so koristne za pravilno razumevanje finančnega položaja podjetja. Na primer finančna institucija lahko dopolni zgoraj navedene opise, da zagotovi informacije, koristne za poslovanje finančne institucije.

58 Podjetje presodi, ali dodatne postavke predstaviti ločeno, na podlagi ocene: (a) narave in likvidnosti sredstev, (b) vloge sredstev v okviru podjetja, ter (c) zneskov, narave in časovnega okvira obveznosti.

59 Uporaba različnih podlag za merjenje različnih skupin sredstev daje slutiti, da se njihova narava ali vloga razlikuje, zato jih podjetje predstavlja kot ločene vrstične postavke. Na primer različne skupine opredmetenih osnovnih sredstev se lahko izkazujejo po nabavnih vrednostih ali po prevrednotenih zneskih v skladu z MRS 16.

Razlikovanje med kratkoročnim in nekratkoročnim

60 V skladu s 66.–76. členom mora podjetje v izkazu finančnega položaja predstaviti kratkoročna in nekratkoročna sredstva ter kratkoročne in nekratkoročne obveznosti kot ločene postavke, razen če predstavitev na osnovi njihove likvidnosti postreže z zanesljivimi in ustreznejšimi informacijami. V tem primeru mora podjetje vsa sredstva in obveznosti predstaviti po vrstnem redu njihove likvidnosti.

61 Podjetje mora ne glede na sprejeto metodo predstavljanja razkriti, kolikšen znesek naj bi bil plačan oziroma poravnan kasneje kot v dvanajstih mesecih pri vsaki vrstični postavki sredstev in obveznosti, ki vključuje zneske, za katere se pričakuje, da bodo plačani ali poravnani: (a) v največ dvanajstih mesecih po poročevalskem obdobju, ter (b) v več kakor dvanajstih mesecih po poročevalskem obdobju.

62 Če podjetje dobavlja proizvode ali storitve v jasno opredeljenem poslovnem ciklu, daje ločena razvrstitev kratkoročnih in nekratkoročnih sredstev in obveznosti v izkazu finančnega položaja koristne informacije, saj so čista sredstva, ki trajno krožijo kot obratni kapital, in tista sredstva, ki se uporabljajo pri dolgoročnem poslovanju podjetja, ločena. Prav tako osvetljuje sredstva, za katera se pričakuje, da bodo realizirana v kratkoročnem poslovnem ciklu, in obveznosti, ki bodo zapadle v plačilo v istem obdobju.

63 V nekaterih podjetjih, kot so finančne institucije, predstavitev sredstev in obveznosti v naraščajočem ali padajočem vrstnem redu njihove likvidnosti nudi zanesljive in ustreznejše informacije kot predstavitev po kratkoročnosti in nekratkoročnosti, saj podjetje v tem primeru ne dobavlja proizvodov ali storitev v jasno opredeljenem poslovnem ciklu.

64 Ob upoštevanju 60. člena lahko podjetje predstavi del sredstev in obveznosti na podlagi razvrstitve po kratkoročnosti in nekratkoročnosti, preostali del pa v vrstnem redu njihove likvidnosti, če so na ta način zagotovljene zanesljive in ustreznejše informacije. Takšna dvojna osnova za predstavitev bo morda potrebna, če podjetje opravlja raznolike dejavnosti.

65 Informacije o pričakovanih datumih realizacije sredstev in zapadlosti obveznosti so koristne pri ocenjevanju likvidnosti in solventnosti podjetja. MSRP 7 Finančni instrumenti: Razkrivanje zahteva razkrivanje datumov dospelosti finančnih sredstev in finančnih obveznosti. Finančna sredstva obsegajo poslovne in druge terjatve, finančne obveznosti pa poslovne in druge obveznosti. Informacije o pričakovanem datumu unovčenja nedenarnih sredstev, kot so zaloge, in pričakovanem datumu poravnave obveznosti, kot so rezervacije, so prav tako koristne, ne glede na to, ali so sredstva in obveznosti uvrščeni med kratkoročne ali nekratkoročne. Na primer podjetje razkrije znesek zalog, za katere se pričakuje, da bodo unovčene čez več kot dvanajst mesecev po poročevalskem obdobju.

Kratkoročna sredstva

66 Podjetje mora sredstvo razvrstiti kot kratkoročno, če: (a) pričakuje, da bo sredstvo realiziralo ali ga namerava prodati ali porabiti v normalnem poslovnem ciklu podjetja, (b) je namenjeno predvsem za trgovanje, (c) pričakuje, da bo sredstvo realiziralo v dvanajstih mesecih po poročevalskem obdobju, ali (d) je sredstvo denarno sredstvo ali denarni ustreznik (v skladu z MRS 7), razen če ga je v obdobju najmanj dvanajstih mesecev po poročevalskem obdobju prepovedano zamenjati ali uporabiti za poravnavo obveznosti. Podjetje mora razvrstiti vsa druga sredstva med nekratkoročna.

67 Ta standard uporablja izraz „nekratkoročen“, tako da vključuje opredmetena, neopredmetena in finančna sredstva dolgoročne narave. Ne prepoveduje uporabe drugačnih oznak, če so njihovi pomeni jasni.

▼M8

68 Poslovni cikel podjetja je čas od pridobitve sredstev za delovanje do njihove prodaje za denar ali denarne ustreznike. Če običajen poslovni cikel podjetja ni jasno opredeljen, se šteje, da traja dvanajst mesecev. Kratkoročna sredstva vključujejo sredstva (na primer zaloge in terjatve do kupcev), ki se prodajo, porabijo ali realizirajo kot del običajnega poslovnega cikla, četudi ni predvideno, da se bodo realizirala v dvanajstih mesecih po obdobju poročanja. Kratkoročna sredstva vključujejo tudi sredstva, ki so namenjena predvsem trgovanju (na primer nekatera finančna sredstva, razvrščena kot namenjena za trgovanje v skladu z MRS 39), in kratkoročni del nekratkoročnih finančnih sredstev.

▼M5

Kratkoročne obveznosti

69 Podjetje mora razvrstiti obveznost kot kratkoročno, če: (a) pričakuje, da bo obveznost poravnalo v normalnem poslovnem ciklu, (b) je namenjena predvsem za trgovanje, (c) treba jo je poravnati v roku dvanajstih mesecev po poročevalskem obdobju, ali (d) podjetje nima neomejene pravice do odložitve poravnave obveznosti za najmanj dvanajst mesecev po poročevalskem obdobju. Podjetje mora razvrstiti vse druge obveznosti med nekratkoročne.

70 Nekatere kratkoročne obveznosti, kot so obveznosti do dobaviteljev, zaposlencev in drugih stroškov poslovanja, so del obratnega kapitala, ki se uporablja v normalnem poslovnem ciklu podjetja. Podjetje razvrsti takšne poslovne postavke kot kratkoročne obveznosti, četudi jih je treba poravnati kasneje kot v dvanajstih mesecih po poročevalskem obdobju. Pri razvrstitvi sredstev in obveznosti se uporablja isti normalni poslovni cikel podjetja. Če normalnega poslovnega cikla podjetja ni možno jasno identificirati, se šteje, da traja dvanajst mesecev.

▼M8

71 Druge kratkoročne obveznosti se ne poravnajo v običajnem poslovnem ciklu, ampak jih je treba poravnati v dvanajstih mesecih po obdobju poročanja ali pa se jih zadrži predvsem za namene trgovanja. Primer so nekatere finančne obveznosti, po MRS 39 razvrščene kot v posesti za trgovanje, prekoračitve na bančnih računih in kratkoročni del nekratkoročnih finančnih obveznosti, obveznosti za dividende, davek iz dobička ter druge neposlovne obveznosti. Finančne obveznosti, ki zagotavljajo dolgoročno financiranje (niso del obratnega kapitala, ki se uporablja v običajnem poslovnem ciklu podjetja) in jih ni treba poravnati v dvanajstih mesecih po obdobju poročanja, so nekratkoročne obveznosti, ki so predmet 74. in 75. člena.

▼M5

72 Podjetje razvrsti svoje finančne obveznosti kot kratkoročne, če jih je treba poravnati v roku dvanajstih mesecev po poročevalskem obdobju, četudi: (a) je izvirni rok presegel dvanajst mesecev, in (b) se po poročevalskem obdobju in pred odobritvijo računovodskih izkazov za objavo sklene dolgoročni sporazum o refinanciranju ali o spremembi razporeda plačevanja.

73 Če podjetje predvideva in ima pravico do refinanciranja ali podaljšanja roka za poravnavo obveznosti iz naslova obstoječega posojila za najmanj dvanajst mesecev po poročevalskem obdobju, je obveznost nekratkoročna, četudi naj bi jo bilo treba poravnati že prej. Vendar pa v primeru, da podjetje ne more samo odločati o refinanciranju ali podaljšanju roka za poravnavo obveznosti (če na primer ne obstaja sporazum o refinanciranju), podjetje ne upošteva možnosti refinanciranja obveznosti in razvršča obveznost kot kratkoročno.

74 Če podjetje ob koncu ali pred koncem poročevalskega obdobja prekrši neko določbo v posojilni pogodbi za dolgoročno posojilo, zaradi česar naj bi se obveznost poravnala na zahtevo, obveznost razvrsti kot kratkoročno, četudi se posojilodajalec po poročevalskem obdobju in pred odobritvijo računovodskih izkazov za objavo strinja, da v primeru kršitve ne bo zahteval plačila. Podjetje razvrsti obveznost kot kratkoročno, ker podjetje ob koncu poročevalskega obdobja nima neomejene pravice do odložitve poravnave obveznosti za najmanj dvanajst mesecev od konca poročevalskega obdobja.

75 Vendar podjetje obveznost razvrsti kot nekratkoročno, če je posojilodajalec do konca poročevalskega obdobja odobril odlog plačila za najmanj dvanajst mesecev po poročevalskem obdobju, pri čemer lahko podjetje v tem obdobju, v katerem posojilodajalec ne sme zahtevati takojšnjega povračila, odpravi kršitev posojilne pogodbe.

76 Če se pri posojilih, ki se razvrstijo kot kratkoročne obveznosti, med koncem poročevalskega obdobja in datumom odobritve računovodskih izkazov za objavo zgodijo naslednji dogodki, je treba te dogodke v skladu z MRS 10 Dogodki po poročevalskem obdobju razkriti kot nepopravljalne dogodke: (a) refinanciranje na dolgi rok, (b) odprava kršitve posojilne pogodbe za dolgoročno posojilo, ter (c) odobritev odloga plačila s strani posojilodajalca za najmanj dvanajst mesecev po koncu poročevalskega obdobja z namenom, da bi podjetje odpravilo kršitev posojilne pogodbe za dolgoročno posojilo.

Informacije, ki jih je treba predstaviti bodisi v izkazu finančnega položaja bodisi v pojasnilih

77 Podjetje mora bodisi v izkazu finančnega položaja bodisi v pojasnilih razkriti nadaljnje podvrste predstavljenih vrstičnih postavk, razvrščenih v skladu s poslovanjem podjetja.

78 Podrobnosti, upoštevane v nadaljnjem razvrščanju, so odvisne od zahtev MSRP ter od obsega, narave in vloge s tem povezanih zneskov. Podjetje pri odločanju o nadaljnjem razvrščanju uporablja tudi dejavnike, ki so določeni v 58. členu. Razkritja so pri vsaki postavki različna, na primer: (a) postavke opredmetenih osnovnih sredstev se v skladu z MRS 16 razčlenijo po skupinah, (b) terjatve so razčlenjene na zneske terjatev do kupcev, terjatev do povezanih strank, predplačila in druge zneske, (c) zaloge so razčlenjene v skladu z MRS 2 Zaloge na primer na trgovsko blago, pomožne materiale, osnovne materiale, nedokončano proizvodnjo in dokončane proizvode, (d) rezervacije so razčlenjene na rezervacije v zvezi s zaslužki zaposlencev in ostale postavke, ter (e) lastniški kapital in rezerve so razčlenjeni na različne skupine, kot so vplačani kapital, vplačani presežek kapitala in rezerve.

79 Podjetje mora bodisi v izkazu finančnega položaja bodisi v izkazu sprememb lastniškega kapitala ali v pojasnilih razkriti: (a) za vsako skupino delniškega kapitala: (i) število odobrenih delnic, (ii) število delnic, izdanih in v celoti vplačanih ter izdanih in ne v celoti vplačanih, (iii) nominalno vrednost delnice ali da delnice nimajo nominalne vrednosti, (iv) uskladitev števila delnic v prometu na začetku in na koncu obravnavanega obdobja, (v) pravice, prednosti in omejitve v zvezi s to skupino, tudi omejitve razdeljevanja dividend in vračanja kapitala, (vi) delnice v podjetju v posedovanju podjetja ali njegovih odvisnih oziroma pridruženih podjetij, ter (vii) delnice, prihranjene za izdajo po opcijah in prodajnih pogodbah, tudi pogoje in zneske, ter (b) opis narave in namena vsake rezerve v okviru lastniškega kapitala.

80 Podjetje brez delniškega kapitala, kot je družba z omejeno odgovornostjo ali družba za upravljanje premoženja, mora razkriti informacije, ki ustrezajo naštetim v 79. členu pod točko (a), s čimer prikazuje gibanja v obdobju za vsako vrsto deleža v lastniškem kapitalu ter pravice, prednosti in omejitve v zvezi z vsako vrsto deleža v lastniškem kapitalu.

▼M6

80A Če je podjetje prerazvrstilo (a) prodajljiv finančni instrument, ki je razvrščen kot kapitalski instrument, ali (b) instrument, ki določa, da mora podjetje drugi stranki izročiti sorazmerni delež čistih sredstev podjetja le pri prenehanju obstoja, in je razvrščen kot kapitalski instrument, med finančne obveznosti in lastniški kapital, razkrije znesek, prerazvrščen v posamezno kategorijo in iz posamezne kategorije (finančne obveznosti ali lastniški kapital), časovni okvir in razlog za takšno prerazvrstitev.

▼M5

Izkaz vseobsegajočega donosa

81 Podjetje mora predstaviti vse postavke pripoznanih prihodkov in odhodkov v obdobju: (a) v enem samem izkazu vseobsegajočega donosa, ali (b) v dveh izkazih: izkaz, ki prikazuje sestavine poslovnega izida (ločeni ►M5 izkaz vseobsegajočega donosa ◄ ) in drugi izkaz, ki se začne s poslovnim izidom in prikazuje sestavine drugega vseobsegajočega donosa (izkaz vseobsegajočega donosa).

Informacije, ki jih je treba predstaviti v izkazu vseobsegajočega donosa

82 Izkaz vseobsegajočega donosa mora vsebovati najmanj vrstične postavke, ki predstavljajo naslednje zneske za obdobje: (a) prihodke, (b) stroške financiranja, (c) deleže v poslovnem izidu pridruženih podjetij in skupnih podvigov, obračunanih z uporabo kapitalske metode, (d) odhodek za davek, (e) posamezen znesek, ki vključuje seštevek: (i) poslovnega izida po obdavčitvi, iz naslova ustavitve poslovanja, ter (ii) dobička ali izgube po obdavčitvi, pripoznane ob merjenju poštene vrednosti, zmanjšane za stroške prodaje, ali ob odtujitvi sredstev oz. skupin za odtujitev ob ustavitvi poslovanja, (f) poslovni izid, (g) vsako sestavino drugega vseobsegajočega donosa, razvrščeno po vrstah (brez zneskov v (h)), (h) delež drugega vseobsegajočega donosa pridruženih podjetjih in skupnih podvigov, obračunan z uporabo kapitalske metode, ter (i) celotni vseobsegajoči donos.

83 Podjetje mora v izkazu vseobsegajočega donosa razkriti naslednje postavke kot razporeditve poslovnega izida v obravnavanem obdobju: (a) poslovni izid obračunskega obdobja, ki se nanaša na: (i) ►M11 neobvladujoči delež ◄ , ter (ii) lastnike obvladujočega podjetja. (b) celotni vseobsegajoči donos obračunskega obdobja, ki se nanaša na: (i) ►M11 neobvladujoči delež ◄ , ter (ii) lastnike obvladujočega podjetja.

84 Podjetje lahko predstavi v ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (glejte 81. člen) vrstične postavke iz točk (a)–(f) 82. člena in razkritja iz točke (a) 83. člena.

85 Podjetje mora predstaviti dodatne vrstične postavke, naslove in vmesne seštevke v izkazu vseobsegajočega donosa in ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen), če je takšna predstavitev koristna za razumevanje finančne uspešnosti podjetja.

86 Učinki različnih dejavnosti, transakcij in drugih dogodkov v podjetju se razlikujejo po pogostnosti, možnosti za dobiček ali izgubo in napovedljivosti, zato razkritje posameznih sestavin finančne uspešnosti pomaga uporabnikom pri razumevanju finančne uspešnosti in pripravljanju projekcij za prihodnjo finančno uspešnost. Podjetje v izkaz vseobsegajočega donosa in ločeni ►M5 izkaz vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen) vključi dodatne vrstične postavke ter dopolni opise in vrstni red postavk, če je to potrebno za pojasnitev sestavin finančne uspešnosti. Podjetje upošteva dejavnike, kot so bistvenost ter narava in vloga postavk prihodkov in odhodkov. Na primer finančna institucija lahko dopolni opise, da zagotovi informacije, koristne za poslovanje finančne institucije. Podjetje postavk prihodkov in odhodkov ne pobota, razen če je to v skladu s sodili iz 32. člena.

87 Podjetje ne sme niti v izkazu vseobsegajočega donosa niti v ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen) niti v pojasnilih prikazati nobenih postavk prihodkov in odhodkov kot izredne postavke.

Poslovni izid obdobja

88 Podjetje mora pripoznati vse postavke prihodkov in odhodkov v obdobju v poslovnem izidu, razen če MSRP zahteva ali dovoljuje drugače.

89 Nekateri MSRP določajo okoliščine, ko podjetje določene postavke pripozna izven poslovnega izida v obravnavanem obdobju. MRS 8 določa dve taki okoliščini: odpravljanje napak in posledice sprememb računovodskih usmeritev. Drugi MSRP zahtevajo ali določajo, da je treba sestavine drugega vseobsegajočega donosa, ki izpolnjujejo opredelitev prihodkov in odhodkov iz Okvirnih navodil, izključiti iz poslovnega izida (glejte 7. člen).

Drugi vseobsegajoči donos obdobja

90 Podjetje mora razkriti znesek davka iz dobička za vsako sestavino drugega vseobsegajočega donosa, vključno s prilagoditvami zaradi prerazvrstitev, bodisi v izkazu vseobsegajočega donosa bodisi v pojasnilih.

91 Podjetje lahko predstavi sestavine drugega vseobsegajočega donosa bodisi: (a) brez povezanih davčnih učinkov, bodisi (b) pred povezanimi davčnimi učinki, s prikazom enega zneska za celotni znesek davka iz dobička, ki se nanaša na te sestavine.

92 Podjetje mora razkriti prilagoditve zaradi prerazvrstitev, ki se nanašajo na sestavine drugega vseobsegajočega donosa.

93 Drugi MSRP določajo, če in kdaj se zneski, prej pripoznani v drugem vseobsegajočem donosu, prerazvrstijo v poslovni izid. Takšne prerazvrstitve se v tem standardu imenujejo prilagoditve zaradi prerazvrstitev. Prilagoditev zaradi prerazvrstitve je vključena s povezano sestavino drugega vseobsegajočega donosa v obdobju, ko se prilagoditev prerazvrsti v poslovni izid. Na primer dobički, realizirani pri odtujitvi za prodajo razpoložljivih finančnih sredstev, se vključijo v poslovni izid obravnavanega obdobja. Ti zneski so bili morebiti pripoznani v drugem vseobsegajočem donosu kot nerealizirani dobički v obravnavanem obdobju ali v prejšnjih obdobjih. Te nerealizirane dobičke je treba odšteti od drugega vseobsegajočega donosa v obdobju, v katerem se realizirani dobički prerazvrstijo v poslovni izid, da jih ne bi dvakrat vključili v celotni vseobsegajoči donos.

94 Podjetje lahko predstavi prilagoditve zaradi prerazvrstitev v izkazu vseobsegajočega donosa ali v pojasnilih. Podjetje, ki predstavlja prilagoditve zaradi prerazvrstitev v pojasnilih, predstavlja sestavine drugega vseobsegajočega donosa za vsemi povezanimi prilagoditvami zaradi prerazvrstitev.

95 Prilagoditve zaradi prerazvrstitev se pojavijo na primer ob odpravi poslovanja v tujini (glejte MRS 21), ob odpravi pripoznanja za prodajo razpoložljivih finančnih sredstev (glejte MRS 39) in če pred tveganjem zavarovana napovedana transakcija vpliva na poslovni izid (glejte 100. člen MRS 39 v zvezi z varovanjem denarnega toka pred tveganjem).

96 Prilagoditve zaradi prerazvrstitev ne nastanejo pri spremembah prevrednotovalnega presežka, pripoznanih v skladu z MRS 16 ali MRS 38, ali pri aktuarskih dobičkih in izgubah programov z določenimi zaslužki, pripoznanih v skladu s 93.A členom MRS 19. Te sestavine se pripoznajo v drugem vseobsegajočem donosu in se v poznejših obdobjih ne prerazvrstijo v poslovni izid. Spremembe prevrednotovalnega presežka se lahko prenesejo na zadržani čisti dobiček v poznejših obdobjih, ko se sredstvo uporablja ali ko se preneha pripoznavati (glejte MRS 16 in MRS 38). Aktuarski dobički in izgube se poročajo v zadržanem čistem dobičku v obdobju, ko so pripoznani kot drugi vseobsegajoči donos (glejte MRS 19).

Informacije, ki jih je treba predstaviti v izkazu vseobsegajočega donosa ali v pojasnilih

97 Če so postavke prihodkov in odhodkov bistvene, mora podjetje ločeno razkriti njihovo naravo in znesek.

98 Okoliščine, ki utegnejo narekovati ločen prikaz postavk prihodkov in odhodkov, so naslednje: (a) delni odpisi zalog do čiste iztržljive vrednosti ali opredmetenih osnovnih sredstev do nadomestljive vrednosti pa tudi razveljavitve (storni) takšnih odpisov, (b) prestrukturiranje delovanja podjetja in razveljavitve (storni) vseh rezervacij za stroške prestrukturiranja, (c) odtujitve opredmetenih osnovnih sredstev, (d) odtujitve finančnih naložb, (e) ustavljeno poslovanje, (f) poravnave pravd, ter (g) druge razveljavitve (storni) rezervacij.

99 Podjetje mora predstaviti analizo odhodkov, pripoznanih v poslovnem izidu, pri čemer uporabi razvrstitev, ki temelji bodisi na naravi odhodkov bodisi na njihovi vlogi v podjetju, kar pač zagotavlja zanesljive in ustreznejše informacije.

100 Podjetjem se priporoča, da predstavljajo analizo iz 99. člena v izkazu vseobsegajočega donosa ali v ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen).

101 Odhodki se razvrščajo v podskupine za boljši prikaz sestavin finančne uspešnosti, ki pa se lahko razlikujejo glede pogostnosti, možnosti za dobiček ali izgubo in napovedljivosti. Takšna analiza se podaja na enega izmed dveh načinov.

102 Prvi način analize temelji na „naravi odhodka“. Podjetje odhodke združi v poslovnem izidu v skladu z njihovo naravo (na primer amortizacija, nabava materiala, stroški prevoza, zaslužki zaposlencev, stroški reklame) in jih ne porazdeli glede na različne vloge v podjetju. Uporaba te metode je lahko enostavnejša, saj odhodkov ni treba razvrščati glede na njihovo vlogo. Zgled razvrstitve, ki uporablja metodo lastnosti odhodkov:



Prihodki X Drugi prihodki X Spremembe zalog dokončanih proizvodov in nedokončane proizvodnje X Porabljene surovine in potrošni material X Odhodki za zaslužke zaposlencev X Amortizacija X Drugi odhodki X Skupaj odhodki (X) Dobiček pred obdavčitvijo X

103 Drug način analize je metoda „vloge odhodkov“ ali „stroškov prodaje“, ki razvršča odhodke v skladu z njihovo vlogo kot del stroškov prodaje, na primer stroški distribucije ali splošnih služb. Po tej metodi podjetje vsaj stroške prodaje prikaže ločeno od ostalih odhodkov. Ta metoda nudi uporabnikom ustreznejše informacije kot pa razvrstitev odhodkov po naravi, vendar pa razporejanje stroškov po vlogah lahko zahteva poljubno razvrščanje in vključuje precej presojanja. Zgled razvrstitve, ki uporablja metodo funkcije odhodkov:



Prihodki X Stroški prodaje (X) Bruto dobiček X Drugi prihodki X Stroški distribucije (X) Odhodki splošnih služb (X) Drugi odhodki (X) Dobiček pred obdavčitvijo X

104 Podjetje, ki razvršča odhodke po vlogah, mora razkriti dodatne informacije o naravi odhodkov, tudi o amortizaciji in odhodkih za zaslužke zaposlencev.

105 Izbira med metodo funkcije odhodkov in metodo lastnosti odhodkov je odvisna od zgodovinskih in panožnih dejavnikov ter od narave podjetja. Obe metodi pokažeta tiste stroške, za katere se lahko pričakuje neposredno ali posredno spreminjanje v skladu z obsegom prodaje ali proizvodnje v podjetju. Ker ima vsaka metoda razčlenitve prednost pri drugačnih vrstah podjetij, ta standard od poslovodstva zahteva, da izbere predstavitev, ki je zanesljiva in ustreznejša. Ker pa so informacije o naravi odhodkov koristne pri napovedovanju denarnih tokov v prihodnosti, se zahteva dodatno razkritje, kadar se uporablja razvrstitev po vlogi odhodkov. V 104. členu ima izraz „zaslužki zaposlencev“ isti pomen kot v MRS 19.

Izkaz sprememb lastniškega kapitala

▼M11

106 Podjetje mora predstaviti izkaz sprememb lastniškega kapitala, pri čemer mora v izkazu prikazati: (a) celotni vseobsegajoči donos v obravnavanem obdobju, kjer so celotni zneski, pripisani lastnikom obvladujočega podjetja in neobvladujočemu deležu, prikazani ločeno, (b) za vsako sestavino lastniškega kapitala učinke uporabe za nazaj ali spremembe za nazaj, pripoznane v skladu z MRS 8, ter (c) [izbrisano] ter (d) za vsako sestavino lastniškega kapitala uskladitev knjigovodske vrednosti na začetku in na koncu obdobja, kjer je ločeno predstavljena vsaka sprememba, ki izhaja iz: (i) poslovnega izida, (ii) vsake postavke drugega vseobsegajočega donosa ter (iii) transakcij z lastniki, z ločenim prikazom prispevkov lastnikov in razdelitev lastnikom ter sprememb deležev v lastniškem kapitalu v odvisnih podjetjih, ki ne povzročijo izgube obvladovanja.

▼M5

107 Podjetje mora bodisi v izkazu sprememb lastniškega kapitala bodisi v pojasnilih razkriti vrednost dividend, razdeljenih lastnikom v obravnavanem obdobju, in ustrezen znesek na delnico.

108 V 106. členu sestavine lastniškega kapitala vključujejo na primer vsako vrsto vplačanega lastniškega kapitala, akumulirano stanje vsake vrste drugega vseobsegajočega donosa in zadržani čisti dobiček.

109 Spremembe lastniškega kapitala podjetja med začetkom in koncem poročevalskega obdobja izražajo povečanje ali zmanjšanje njegovih čistih sredstev v obdobju. Z izjemo sprememb, ki so posledica transakcij z lastniki, ko delujejo kot lastniki, (kot so vplačila kapitala, ponovne pridobitve lastnih kapitalskih instrumentov podjetja in dividende), in s tem neposredno povezanih transakcijskih stroškov, predstavlja celotno gibanje lastniškega kapitala v obdobju celoto prihodkov in odhodkov, vključno z dobički in izgubami, ki jih je podjetje doseglo v obravnavanem obdobju.

110 Za uveljavitev sprememb računovodskih usmeritev MRS 8 zahteva še izvedljive prilagoditve za nazaj, razen če prehodne določbe v drugem MSRP določajo drugače. MRS 8 prav tako zahteva preračune za popravilo napak za nazaj, kolikor je izvedljivo. Prilagoditve in preračuni za nazaj niso spremembe lastniškega kapitala, ampak prilagoditve začetnega stanja zadržanega čistega dobička, razen če MSRP zahteva prilagoditve neke druge sestavine lastniškega kapitala za nazaj. Točka (b) 106. člena zahteva, da se v izkazu sprememb lastniškega kapitala razkrije celotna prilagoditev vsake sestavine lastniškega kapitala, ki je posledica sprememb računovodskih usmeritev in, ločeno, popravila napak. Te prilagoditve se razkrijejo za vsa pretekla obdobja in za začetek tekočega obdobja.

Izkaz denarnih tokov

111 Informacije o denarnem toku uporabnikom računovodskih izkazih dajejo podlago za ocenjevanje zmožnosti podjetja ustvarjati denarna sredstva in njihove ustreznike pa tudi potrebe podjetja po uporabi teh denarnih tokov. MRS 7 določa zahteve za predstavitev in razkritje informacij o denarnem toku.

Pojasnila

Sestava

112 Pojasnila morajo: (a) predstaviti informacije o podlagi za pripravo računovodskih izkazov in o posebnih računovodskih usmeritvah, uporabljenih v skladu s 117.–124. členom, (b) razkriti informacije, ki jih zahtevajo MSRP in niso predstavljene drugod v računovodskih izkazih, ter (c) zagotavljati informacije, ki niso predstavljene drugod v računovodskih izkazih, vendar so koristne za razumevanje računovodskih izkazov.

113 Podjetje mora pojasnila predstaviti kolikor je mogoče sistematično. Podjetje se mora pri vsaki postavki v izkazih finančnega položaja in vseobsegajočega donosa, v ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen) ter v izkazih sprememb lastniškega kapitala in denarnih tokov sklicevati na ustrezno informacijo v pojasnilih.

114 Podjetje običajno predstavi pojasnila v sledečem vrstnem redu, ki uporabnikom pomaga razumeti računovodske izkaze in jih primerjati z računovodskimi izkazi drugih podjetij: (a) izjava o skladnosti z MSRP (glejte 16. člen), (b) pregled pomembnih računovodskih usmeritev, ki so bile upoštevane (glejte 117. člen), (c) podporne informacije o postavkah v izkazih finančnega položaja in vseobsegajočega donosa, v ločenem ►M5 izkazu vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen) ter v izkazih sprememb lastniškega kapitala in denarnih tokov, ki morajo biti podane v istem vrstnem redu, kot potekajo vrstične postavke, ter (d) druga razkritja, med njimi: (i) pogojne obveznosti (glejte MRS 37) in nepripoznane pogodbene obveze, ter (ii) razkritja nefinančne narave, npr. cilji in usmeritve podjetja na področju obvladovanja finančnih tveganj (glejte MRS 7).

115 V nekaterih primerih utegne biti potrebno ali zaželeno spremeniti vrstni red posameznih postavk v pojasnilih. Na primer podjetje informacije o spremembah poštene vrednosti, pripoznanih v poslovnem izidu, lahko poveže z informacijami o zapadlosti finančnih instrumentov v plačilo, čeprav se prva razkritja nanašajo na izkaz vseobsegajočega donosa ali ločen ►M5 izkaz vseobsegajočega donosa ◄ (če je predstavljen) in druga na izkaz finančnega položaja. Kljub temu podjetje ohranja kolikor je mogoče sistematično sestavo pojasnil.

116 Podjetje lahko predstavi pojasnila z informacijami o podlagi za pripravljanje računovodskih izkazov in o posameznih računovodskih usmeritvah kot ločen del računovodskih izkazov.

Razkrivanje računovodskih usmeritev

117 Podjetje mora v pregledu pomembnih računovodskih usmeritev podati: (a) podlago (podlage) za merjenje, uporabljeno(-e) pri pripravi računovodskih izkazov, in (b) druge računovodske usmeritve, ki so koristne za razumevanje računovodskih izkazov.

118 Pomembno je, da podjetje uporabnike obvesti o podlagi (podlagah), uporabljenih v računovodskih izkazih (npr. izvirna vrednost, dnevna vrednost, čista iztržljiva vrednost, poštena vrednost ali nadomestljiva vrednost), saj podlaga, na kateri podjetje pripravlja računovodske izkaze, pomembno vpliva na analizo, ki jo izvajajo uporabniki. Če podjetje v računovodskih izkazih uporablja več kot eno podlago za merjenje, na primer če so določene skupine sredstev prevrednotene, zadošča prikaz skupin sredstev in obveznosti, pri katerih je bila posamezna podlaga za merjenje uporabljena.

119 Pri odločanju o razkritju posamezne računovodske usmeritve poslovodstvo upošteva, ali razkritje pomaga uporabnikom razumeti, kako so transakcije, drugi dogodki in stanja izraženi v finančni uspešnosti in finančnem položaju, o katerih se poroča. Razkritje določenih računovodskih usmeritev je še posebej koristno za uporabnike, če so te usmeritve izbrane iz alternativ, ki jih MSRP dovoljujejo. Primer razkritja je, ko podvižnik pripozna svoj delež v skupaj obvladovanem podjetju z uporabo sorazmerne konsolidacije ali kapitalske metode (glejte MRS 31 Deleži v skupnih podvigih). Nekateri MSRP izrecno zahtevajo razkritje določenih računovodskih usmeritev, vključno z odločitvami poslovodstva, kadar ta izbira med usmeritvami, ki jih ti standardi dovoljujejo. MRS 16 na primer zahteva razkritje podlag za merjenje skupin opredmetenih osnovnih sredstev.

120 Vsako podjetje upošteva naravo svojega poslovanja in usmeritve, za katere uporabnik računovodskih izkazov pričakuje, da bodo razkrite za takšno vrsto podjetja. Na primer uporabniki pričakujejo od podjetja, ki je dolžno plačati davek iz dobička, da bo razkrilo svoje računovodske usmeritve o davku iz dobička, vključno s tistimi usmeritvami, ki se nanašajo na odložene obveznosti in terjatve za davek. Če podjetje veliko posluje v tujini ali v tujih valutah, uporabniki pričakujejo razkritje računovodskih usmeritev o pripoznavanju deviznih dobičkov in izgub.

121 Računovodska usmeritev je lahko pomembna zaradi narave poslovanja podjetja, četudi so zneski, prikazani v obravnavanem in prejšnjih obdobjih, nebistveni. Prav tako je ustrezno razkriti vsako pomembno računovodsko usmeritev, ki je MSRP sicer izrecno ne zahteva, jo pa podjetje izbere in uporablja v skladu z MRS 8.

122 Podjetje mora v pregledu pomembnih računovodskih usmeritev ali drugih pojasnilih poleg presoj, ki temeljijo na ocenah, razkriti presoje (glejte 125. člen), ki jih je poslovodstvo pripravilo v procesu izvrševanja računovodskih usmeritev in ki najbolj močno vplivajo na zneske, pripoznane v računovodskih izkazih.

123 V procesu izvrševanja računovodskih usmeritev v podjetju poslovodstvo poleg presoj, ki temeljijo na ocenah, podaja različne presoje, ki močno vplivajo na zneske, pripoznane v računovodskih izkazih. Poslovodstvo na primer presoja pri določanju: (a) ali so finančna sredstva naložbe v posesti do zapadlosti v plačilo, (b) kdaj se vsa pomembna tveganja in koristi, povezane z lastništvom finančnih sredstev in sredstev v najemu, dejansko prenesejo na druga podjetja, (c) ali določene prodaje proizvodov v bistvu predstavljajo finančne sporazume in zato ne prinašajo prihodkov, ter (d) ali vsebina povezave med podjetjem in podjetjem za posebne namene nakazuje, da podjetje obvladuje podjetje za posebne namene.

124 Nekatera razkritja po 122. členu zahtevajo tudi drugi MSRP. Na primer MRS 27 zahteva, da podjetje razkrije razloge, zakaj delež podjetja v lastniškem kapitalu ne pomeni obvladovanja podjetja, v katero se naložbi, ki ni odvisno podjetje, čeprav ima prek odvisnih podjetij neposredno ali posredno v lasti več kot polovico glasov ali potencialnih glasovalnih pravic. MRS 40 Naložbene nepremičnine zahteva razkritje sodil, ki jih je podjetje razvilo, da bi razlikovalo naložbene nepremičnine od lastniško uporabljanih nepremičnin in od nepremičnin, ki jih poseduje za prodajo v rednem poslovanju, če je razvrstitev nepremičnin težavna.

Viri negotovosti ocene

125 Podjetje mora razkriti informacije o predpostavkah glede prihodnosti in druge glavne vire negotovosti ocene ob koncu poročevalskega obdobja, za katere obstaja precejšnje tveganje, ki se kaže v bistvenih prilagoditvah knjigovodskih vrednosti sredstev in obveznosti za naslednje obračunsko leto. Glede teh sredstev in obveznosti morajo pojasnila podrobno navesti: (a) njihovo naravo, ter (b) njihovo knjigovodsko vrednost ob koncu poročevalskega obdobja.

126 Pri določanju knjigovodskih vrednosti nekaterih sredstev in obveznosti je potrebna ocena učinkov negotovih prihodnjih dogodkov na ta sredstva in obveznosti ob koncu poročevalskega obdobja. Na primer če trenutne tržne cene niso na voljo, so potrebne v prihodnost usmerjene ocene, da bi izmerili nadomestljivo vrednost skupin opredmetenih osnovnih sredstev, učinke tehnološke zastarelosti na zaloge, rezervacije, odvisne od razpleta pravnih postopkov v teku, in dolgoročne obveznosti do zaposlencev, kot so obveznosti za pokojnine. Te ocene vključujejo predpostavke o takšnih postavkah, kot so prilagoditve zaradi tveganj, povezanih z denarnimi tokovi ali diskontnimi merami, prihodnjimi spremembami plač in prihodnjimi spremembami cen, ki vplivajo na druge stroške.

127 Predpostavke in drugi viri negotovosti ocene, razkriti v skladu s 125. členom, se nanašajo na ocene, ki od poslovodstva zahtevajo najtežje, subjektivne in kompleksne presoje. Z večanjem števila spremenljivk in predpostavk, ki vplivajo na razplet bodočih negotovosti postajajo te presoje bolj subjektivne in kompleksne, s tem pa se ustrezno povečuje tudi možnost posledično bistvenih prilagoditev knjigovodskih vrednosti sredstev in obveznosti.

128 Razkritja po 125. členu niso obvezna za tista sredstva in obveznosti, kjer obstaja veliko tveganje, da bi se lahko njihove knjigovodske vrednosti v naslednjem obračunskem letu bistveno spremenile, če so ob koncu poročevalskega obdobja izmerjene po pošteni vrednosti na podlagi trenutnih tržnih cen. Takšne poštene vrednosti se lahko bistveno spremenijo v naslednjem obračunskem letu, vendar te spremembe ne izvirajo iz predpostavk ali drugih virov negotovosti ocene ob koncu poročevalskega obdobja.

129 Podjetje predstavi razkritja iz 125. člena na način, ki uporabnikom računovodskih izkazov olajša razumevanje presoj poslovodstva, ki se nanašajo na prihodnost in druge vire negotovosti ocene. Narava in obseg podanih informacij se spreminjata glede na naravo predpostavke in druge okoliščine. Primeri vrst razkritja, ki jih podjetje pripravi, so: (a) narava predpostavke ali druge negotovosti ocene, (b) občutljivost knjigovodskih vrednosti na metode, predpostavke in ocene, na katerih temelji njihov izračun, ter razlogi za občutljivost, (c) pričakovan razplet negotovosti in razpon možno sprejemljivih izidov glede knjigovodskih vrednosti obravnavanih sredstev in obveznosti v naslednjem obračunskem letu, ter (d) obrazložitev sprememb prejšnjih predpostavk v zvezi z istimi sredstvi in obveznostmi, če negotovost ostane nerešena.

130 Ta standard ne zahteva, da podjetje v razkritja iz 125. člena vključi informacije o predračunih ali napovedi.

131 Včasih obsega možnih učinkov neke predpostavke ali drugega vira negotovosti ocene ob koncu poročevalskega obdobja ni možno razkriti. V takih primerih podjetje razkrije, da je glede na obstoječe znanje možno pričakovati, da izidi v naslednjem obračunskem letu, ki se razlikujejo od predpostavk, utegnejo zahtevati bistveno prilagoditev knjigovodske vrednosti obravnavanega sredstva ali obveznosti. V vseh primerih podjetje razkrije naravo in knjigovodsko vrednost določenega sredstva ali obveznosti (oziroma skupine sredstev ali obveznosti), ki jo predpostavka zadeva.

132 Razkritja določenih presoj iz 122. člena, ki jih poda poslovodstvo v procesu izvrševanja računovodskih usmeritev v podjetju, niso povezana z razkritji virov negotovosti ocene iz 125. člena.

133 Drugi MSRP zahtevajo razkritje nekaterih predpostavk, ki bi jih sicer zahteval 125. člen. Na primer MRS 37 v določenih okoliščinah zahteva razkritje glavnih predpostavk v zvezi s prihodnjimi dogodki, ki bodo vplivali na različne vrste rezervacij. MSRP 7 zahteva razkritje pomembnih predpostavk, ki jih podjetje uporablja pri ocenjevanju poštene vrednosti finančnih sredstev in finančnih obveznosti, ki se obravnavajo po pošteni vrednosti. MRS 16 zahteva razkritje pomembnih predpostavk, ki jih podjetje uporablja pri ocenjevanju poštenih vrednosti prevrednotenih opredmetenih osnovnih sredstev.

Kapital

134 Podjetje mora razkriti informacije, ki omogočajo uporabnikom njegovih računovodskih izkazov, da ocenijo cilje, usmeritve in procese pri upravljanju kapitala.

135 Za zagotavljanje skladnosti s 134. členom podjetje razkrije: (a) kvalitativne informacije o svojih ciljih, usmeritvah in procesih pri upravljanju kapitala, vključno z: (i) opisom, kaj upravlja kot kapital, (ii) če za podjetje veljajo zunanje kapitalske zahteve, naravo teh zahtev in kako so te zahteve vključene v upravljanje kapitala, ter (iii) kako uresničuje svoje cilje glede upravljanja kapitala. (b) pregled količinskih podatkov o tem, kaj upravlja kot kapital. Nekatera podjetja štejejo nekatere finančne obveznosti (npr. nekatere oblike podrejenega dolga) kot del kapitala. Druga podjetja štejejo, da kapital ne vključuje nekaterih sestavin lastniškega kapitala (npr. sestavine, ki izhajajo iz varovanja denarnih tokov pred tveganjem). (c) vse spremembe v (a) in (b) iz prejšnjega obdobja. (d) ali je v obravnavanem obdobju izpolnjevalo kakršnekoli zunanje kapitalske zahteve, ki zanj veljajo. (e) če podjetje ni izpolnjevalo takih zunanjih kapitalskih zahtev, posledice takšne neskladnosti. Podjetje temelji ta razkritja na informacijah, ki so znotraj podjetja posredovane ključnemu poslovodnemu osebju.

136 Podjetje lahko kapital upravlja na več načinov in zanj lahko veljajo različne kapitalske zahteve. Na primer v konglomeratu so lahko podjetja, ki se ukvarjajo z zavarovalniškimi dejavnostmi in bančnimi dejavnostmi in ta podjetja lahko delujejo na območjih več zakonodaj. Če združeno razkritje kapitalskih zahtev in načina upravljanja kapitala ne bi zagotovilo koristnih informacij ali bi izkrivilo razumevanje virov kapitala podjetja s strani uporabnikov računovodskih izkazov, mora podjetje predstaviti informacije ločeno za vsako kapitalsko zahtevo, ki velja za podjetje.

▼M6

Prodajljivi finančni instrumenti, ki so razvrščeni kot lastniški kapital

136A Za prodajljive finančne instrumente, ki so razvrščeni kot kapitalski instrumenti, podjetje razkrije (v obsegu, v katerem niso razkriti drugje): (a) zbirne kvantitativne podatke o znesku, razvrščenem kot lastniški kapital, (b) svoje cilje, usmeritve in procese za upravljanje obveznosti ponovnega nakupa ali odkupa instrumentov, kadar to zahtevajo imetniki instrumentov, vključno s kakršnimi koli spremembami iz prejšnjega obdobja, (c) pričakovani denarni odtok za odkup ali ponovni nakup te skupine finančnih instrumentov in (d) informacije, kako je pričakovani denarni odtok za odkup ali ponovni nakup določen.

▼M5

Druga razkritja

137 Podjetje mora v pojasnilih razkriti: (a) znesek dividend, ki so bile predlagane ali objavljene pred odobritvijo računovodskih izkazov za objavo, vendar niso pripoznane kot razdeljene lastnikom v obravnavanem obdobju, in ustrezen znesek na delnico, ter (b) znesek vseh kumulativnih prednostnih dividend, ki niso pripoznane.

▼M6

138 Podjetje mora v informacijah, ki so objavljene z računovodskimi izkazi, razkriti, če tega ne stori drugod: (a) sedež in svojo pravno obliko, državo registracije in naslov registriranega sedeža (ali glavnega kraja poslovanja, če se razlikuje od registriranega sedeža), (b) opis narave svojega poslovanja in svoje glavne dejavnosti, (c) imeni obvladujočega podjetja in zadnjega obvladujočega podjetja v skupini in (d) če je podjetje z omejenim rokom obstoja, informacije o trajanju njegovega obstoja.

▼M5

PREHOD IN DATUM UVELJAVITVE

139 Podjetje mora uporabljati ta standard za letna obračunska obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2009 ali pozneje. Uporaba pred tem datumom je dovoljena. Če podjetje uporablja to pojasnilo za zgodnejše obdobje, mora to razkriti.

▼M11

139A MRS 27 (kakor ga je leta 2008 spremenil Upravni odbor za mednarodne računovodske standarde) je spremenil 106. člen. Podjetje mora uporabljati navedeno spremembo za letna obdobja, ki se začnejo 1. julija 2009 ali pozneje. Če podjetje uporabi MRS 27 (spremenjen 2008) za zgodnejše obdobje, mora ta sprememba veljati tudi za tako zgodnejše obdobje. To spremembo je treba uporabiti za nazaj.

▼M6

139B V poglavju Prodajljivi finančni instrumenti in obveznosti, ki izhajajo iz prenehanja obstoja (spremembe MRS 32 in MRS 1), ki je bilo objavljeno februarja 2008, je spremenjen 138. člen in vstavljeni so 8.A, 80.A in 136.A člen. Podjetje uporablja te spremembe za letna obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2009 ali po tem datumu. Uporaba pred tem datumom je dovoljena. Če podjetje uporabi spremembe za obdobje pred tem datumom, ta podatek razkrije in hkrati uporabi z njimi povezane spremembe MRS 32, MRS 39, MSRP 7 in OPMSRP 2 Delnice članov v zadrugah in podobni instrumenti.

▼M8

139C 68. in 71. člen sta se spremenila v okviru Izboljšav MSRP, objavljenih maja 2008. Podjetje uporablja te spremembe za letna obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2009 ali po tem datumu. Uporaba pred tem datumom je dovoljena. Če podjetje uporabi spremembe v zgodnejšem obdobju, ta podatek razkrije.

▼M5

RAZVELJAVITEV MRS 1 (POPRAVLJEN 2003)

140 Ta standard nadomešča MRS 1 Predstavljanje računovodskih izkazov, popravljen leta 2003, kakor je bil dopolnjen leta 2005.

▼B









MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 2

Zaloge

CILJ

1 Cilj tega standarda je predpisati računovodsko rešitev glede zalog. Temeljni predmet razprave pri obračunavanju zalog je znesek vrednosti, ki se šteje kot sredstvo in se tako prenaša, dokler niso upoštevani ustrezni prihodki. Ta standard daje napotke za določanje vrednosti in njih kasnejše pripoznavanje kot odhodke, tudi vsakršne odpise do čiste iztržljive vrednosti. Prav tako daje napotke o metodah obračunavanja nabavnih vrednosti in stroškov, ki se nanašajo na zaloge.

PODROČJE UPORABE

2 Ta standard velja za vse zaloge z izjemo: (a) nedokončane proizvodnje v zvezi s pogodbami o gradbenih delih, tudi z neposredno povezanimi pogodbami o storitvah (glejte MRS 11 – Pogodbe o gradbenih delih), (b) finančnih instrumentov (glejte MRS 32 Finančni instrumenti: predstavljanje in MRS 39 Finančni instrumenti: pripoznavanje in merjenje), ter (c) bioloških sredstev, ki so povezana s kmetijsko dejavnostjo, in kmetijskih pridelkov ob pospravitvi (glejte MRS 41 – Kmetijstvo).

3 Ta standard ne velja za vrednotenje zalog v posesti: (a) proizvajalcev kmetijskih in gozdarskih proizvodov, kmetijskih pridelkov po pospravitvi ter rudnin in mineralnih proizvodov, kolikor so ovrednoteni po čisti iztržljivi vrednosti v skladu z uveljavljeno prakso v teh panogah. Če so te zaloge ovrednotene po čisti iztržljivi vrednosti, se spremembe te vrednosti pripoznajo v poslovnem izidu za obdobje, v katerem je do spremembe prišlo; (b) posrednikov, ki vrednotijo svoje zaloge po pošteni ceni z odbitkom stroškov prodaje. Če so te zaloge ovrednotene po pošteni ceni z odbitkom stroškov prodaje, se spremembe poštene cene z odbitkom stroškov prodaje pripoznajo v poslovnem izidu za obdobje, v katerem je do spremembe prišlo.

4 Zaloge, ki so omenjene v 3.(a) členu, so ovrednotene po čisti iztržljivi vrednosti glede na stopnjo proizvodnje. Tako je na primer, če se pospravijo kmetijski pridelki ali pridobijo rude in je prodaja zagotovljena s terminsko pogodbo ali državnim jamstvom ali če obstaja delujoči trg in je tveganje, da prodaja ne bi bila možna, zanemarljivo. Za takšne zaloge ne veljajo le tiste zahteve tega standarda, ki določajo vrednotenje zalog.

5 Posredniki so tisti, ki kupujejo ali prodajajo trgovsko blago po naročilu drugih ali na lastno pest. Zaloge, ki so omenjene v 3.(b) členu, se najpogosteje pridobijo za nadaljnjo prodajo v bližnji prihodnosti, pri čemer je dobiček posrednika odvisen od nihanja cen ali posrednikove razlike v ceni. Če so te zaloge ovrednotene po pošteni ceni z odbitkom stroškov prodaje, zanje ne veljajo le tiste zahteve tega standarda, ki določajo vrednotenje zalog.

OPREDELITVE POJMOV

6 V tem standardu so uporabljeni naslednji izrazi, katerih pomeni so natančno določeni: Zaloge so sredstva: (a) namenjena prodaji v rednem poslovanju, (b) v postopku proizvajanja za tako prodajo, ali (c) v obliki materialov, ki bodo porabljeni pri proizvajanju ali pri opravljanju storitev. Čista iztržljiva vrednost je ocenjena prodajna cena, dosežena v rednem poslovanju, zmanjšana za ocenjene stroške dokončanja in ocenjene stroške, potrebne za to, da pride do prodaje. Poštena vrednost je znesek, s katerim je mogoče zamenjati sredstvo ali poravnati obveznost med dobro obveščenima in voljnima strankama v premišljenem poslu.

7 Čista iztržljiva vrednost je čisti znesek, ki ga podjetje pričakuje od prodaje zalog v okviru rednega poslovanja. Poštena vrednost odraža znesek, za katerega bi se iste zaloge lahko izmenjale med dobro obveščenimi in voljnimi prodajalci in kupci na trgu. Prva vrednost je značilna za podjetja, zadnja pa ne. Čista iztržljiva vrednost zalog ni nujno ista kot poštena vrednost z odbitkom stroškov prodaje.

8 Zaloge obsegajo kupljeno trgovsko blago, namenjeno za ponovno prodajo, na primer trgovsko blago, ki ga kupi trgovec na malo in je namenjeno za prodajo, ali nepremičnine, namenjene za ponovno prodajo. Zaloge obsegajo tudi dokončane proizvode ali nedokončano proizvodnjo v podjetju in vključujejo materiale, ki čakajo na porabo v proizvajalnem procesu. Pri izvajalcu storitev zaloge vključujejo stroške storitve, kot so opisani v 19. členu, v zvezi s katerimi podjetje še ni pripoznalo ustreznih prihodkov (glejte MRS 18 – Prihodki).

VREDNOTENJE ZALOG

9 Zaloge morajo biti ovrednotene po izvirni vrednosti ali čisti iztržljivi vrednosti, in sicer po manjši izmed njiju.

Vrednost zalog

10 Stroški zalog obsegajo stroške nabave, stroške pretvarjanja in druge stroške, ki se pojavljajo pri spravljanju zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje.

Stroški nabave

11 Stroški nabave obsegajo kupno ceno, carino in druge dajatve (razen tistih, ki jih bo podjetje kasneje dobilo povrnjene od davčnih organov), prevozne stroške, stroške pretovarjanja in druge stroške, ki jih je mogoče pripisati neposredno pridobljenemu trgovskemu blagu, materialom ali storitvam. Trgovinski popusti, drugi popusti in podobne postavke se pri ugotavljanju stroškov nabave odštejejo.

Stroški pretvarjanja

12 Stroški pretvarjanja zalog vključujejo stroške, ki so neposredno povezani s proizvedenimi enotami, na primer stroške neposrednega dela. Vključujejo tudi dosledno alokacijo stalne in spremenljive posredne stroške pri proizvajanju, ki se pojavljajo pri spreminjanju materialov v dokončane proizvode. Stalni posredni proizvajalni stroški so tisti posredni stroški pri proizvajanju, ki ostajajo tako rekoč nespremenjeni ne glede na obseg proizvodnje; takšni so amortizacija, stroški vzdrževanja tovarniških zgradb in opreme ter stroški tovarniškega vodstva in pisarn. Spremenljivi posredni proizvajalni stroški pa so tisti posredni stroški pri proizvajanju, katerih spreminjanje je neposredno ali skoraj neposredno povezano z obsegom proizvodnje; takšni so stroški posrednega materiala in posrednega dela.

13 Alokacija stalnih posrednih proizvajalnih stroškov med stroške pretvarjanja je zasnovana na normalnih zmogljivostih proizvajalnih sredstev. Normalna zmogljivost je pričakovana proizvodnja, ki naj bi se uresničila v povprečju večjega števila obdobij ali sezon v normalnih okoliščinah, pri čemer se upošteva izguba zmogljivosti zaradi načrtovanega vzdrževanja. Dejansko raven proizvodnje je mogoče uporabiti, če je blizu normalni zmogljivosti. Znesek posrednih splošnih proizvajalnih stroškov, razporejen na vsako proizvedeno enoto, se zaradi manjšega obsega proizvodnje ali neizrabljenih zmogljivosti ne poveča. Nerazporejeni posredni proizvajalni stroški se obravnavajo kot odhodki v obdobju, v katerem se pojavijo. V obdobjih z nenormalno veliko proizvodnjo se znesek razporejenih stalnih proizvajalnih stroškov na vsako proizvedeno enoto zmanjša, tako da zaloge niso ovrednotene nad normalnimi stroški. Spremenljivi posredni proizvajalni stroški se razporedijo na vsako proizvedeno enoto na temelju dejanske uporabe proizvajalnih sredstev.

14 Plod proizvajalnega procesa je lahko več kot ena vrsta proizvoda hkrati. To je na primer pri proizvajanju skupnih proizvodov ali če obstajata glavni in stranski proizvod. Če stroškov pretvarjanja ni mogoče ugotavljati za vsako vrsto proizvodov posebej, jih je treba razporediti mednje smiselno in dosledno. Alokacija je lahko zasnovana na primer na ustrezni prodajni vrednosti vsakega proizvoda na tisti stopnji proizvajanja, ko je proizvod že mogoče razločevati, ali ob koncu proizvodnje. Večina stranskih proizvodov je po svoji naravi nebistvenih. V takšnem primeru se pogosto ovrednotijo po čisti iztržljivi vrednosti, ta pa se nato odšteje od stroškov glavnega proizvoda. Posledica je, da se knjigovodska vrednost glavnega proizvoda ne razlikuje bistveno od njegovih stroškov.

Drugi stroški

15 Drugi stroški so všteti v stroške zalog le toliko, kolikor so povezani s spravljanjem zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje. Med stroške zalog je na primer primerno všteti posredne stroške zunaj proizvodnje ali stroške oblikovanja proizvodov za posebne odjemalce.

16 Stroški, ki so izvzeti iz stroškov zalog in se takoj pripoznajo kot odhodki obdobja, v katerem se obračunajo, so na primer: (a) vrednost nenormalne količine odpadnega materiala, nepotrebnega dela ali drugih proizvajalnih stroškov, (b) stroški skladiščenja, razen če so potrebni v proizvajalnem procesu pred nadaljnjo proizvajalno stopnjo, (c) stroški splošnih služb, ki ne prispevajo k spravljanju zalog na njihovo sedanje mesto in v njihovo sedanje stanje, ter (d) prodajni stroški.

17 MRS 23 – Stroški izposojanja – določa omejene okoliščine, v katerih se stroški izposojanja vštejejo v stroške zalog.

18 Podjetje lahko nabavi zaloge z odloženim plačilom. Če sporazum določa financiranje, potem se na primer razlika med nakupno ceno v običajnem roku kreditiranja in plačanim zneskom pripozna kot odhodek za obresti za čas financiranja.

Stroški zalog pri izvajalcu storitev

19 Izvajalci storitev svoje zaloge, kolikor jih pač imajo, ovrednotijo po stroških njihove proizvodnje. Ti stroški sestoje predvsem iz stroškov dela in drugih stroškov osebja, ki neposredno sodeluje pri opravljanju storitev, tudi vodstvenega osebja, ter s tem povezanih splošnih stroškov. Stroški dela in drugi stroški, ki se nanašajo na prodajno osebje in osebje splošnih služb, pa se ne vštejejo, temveč se pripoznajo kot odhodki v obdobju, v katerem nastanejo. Stroški zalog pri izvajalcu storitev ne vključujejo dodatka dobička ali nepovezanih posrednih stroškov, ki se pogosto obračunajo v cenah, ki jih izvajalec zaračuna za opravljene storitve.

Stroški kmetijskih pridelkov iz bioloških sredstev

▼M8

20 V skladu s MRS 41 Kmetijstvo se zaloge kmetijskih pridelkov, ki jih je podjetje pridobilo iz svojih bioloških sredstev, ob začetnem pripoznanju izmerijo po pošteni vrednosti, zmanjšani za stroške prodaje, v trenutku pridobitve. To so stroški zalog na datum uporabe tega standarda.

▼B

Metode merjenja vrednosti

21 Metode merjenja stroškov zalog, kot je metoda standardnih stroškov ali metoda maloprodajnih cen, se lahko uporabljajo, če se izidi približujejo nabavni vrednosti oziroma stroškom. Standardni stroški upoštevajo normalno raven potroškov materialov in dela ter učinkovitosti in izrabe zmogljivosti. Redno se pregledujejo in po potrebi popravijo v skladu z novimi okoliščinami.

22 Metoda maloprodajnih cen se pogosto uporablja v trgovini na malo pri vrednotenju zalog velikega števila hitro spreminjajočih se stvari, ki imajo podobne razlike v ceni in za katere bi bilo nesmiselno uporabljati druge metode vrednotenja. Strošek zalog je določen z zmanjšanjem prodajne vrednosti zalog za ustrezni odstotek kosmatega dobička iz prodaje. Uporabljeni odstotek upošteva zalogo, ki je bila vrednostno zmanjšana pod svojo izvirno prodajno ceno. Pogosto se uporablja povprečni odstotek za vsak oddelek prodaje na malo.

Metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov

23 Stroški zalog, ki običajno niso zamenljive med seboj, ter proizvedenih proizvodov in opravljenih storitev, namenjenih določenim projektom, se morajo obračunati na podlagi metode predmetno povezanih cen.

24 Predmetno povezane cene so tiste, ki so pripisane posameznim postavkam v okviru zalog. To je primeren postopek pri stvareh, namenjenih čisto določnemu projektu, pa naj so kupljene ali proizvedene. Posebnega prepoznavanja sredstev pa ni mogoče uporabiti, če je v zalogi veliko stvari, ki so običajno med seboj zamenljive. V takšnih okoliščinah metoda izbire stvari, ki ostajajo v zalogah, lahko povzroča vnaprej določene posledice na poslovnem izidu.

25 Stroški zalog, razen tistih iz 23. člena, se morajo obravnavati na podlagi metode zaporednih cen (FIFO) ali metode tehtanih povprečnih cen. Podjetje mora pri vseh zalogah, ki imajo podobno naravo in uporabo pri njem, uporabljati isto metodo obračunavanja nabavne vrednosti oziroma stroškov. Pri zalogah z različno naravo ali uporabo utegnejo biti različne metode obračunavanja nabavne vrednosti oziroma stroškov upravičene.

26 Na primer podjetje lahko iste zaloge, a v različnih poslovnih segmentih, uporablja na drugačen način. Vendar pa razlika v geografski razporeditvi zalog (ali v zadevnih davčnih predpisih) sama po sebi ne zadostuje za upravičenost uporabe različnih metod obračunavanja stroškov.

27 FIFO formula predpostavlja, da se tiste stvari v zalogi, ki so bile kupljene ali proizvedene prve, tudi prve prodajo, tako da so stvari, ki ostanejo v zalogi na koncu obdobja, tiste, ki so bile kupljene ali proizvedene najkasneje. Po metodi tehtanih povprečnih cen pa se vrednost vsake stvari določi na podlagi tehtane povprečne cene podobnih stvari na začetku obdobja in cen podobnih stvari, ki so bile kupljene ali proizvedene v obdobju. Povprečje se lahko izračuna za obdobje ali za vsako dodatno prejeto pošiljko, odvisno od okoliščin v podjetju.

Čista iztržljiva vrednost

28 Stroški zalog niso nadomestljivi, če so zaloge poškodovane, če so v celoti ali delno zastarele ali če se njihove prodajne cene zmanjšajo. Stroški zalog tudi niso nadomestljivi, če se povečajo ocenjeni stroški dokončanja ali ocenjeni stroški, ki se bodo pojavili v zvezi s prodajo. Delno odpisovanje zalog pod njihovo izvirno vrednost ali stroške do čiste iztržljive vrednosti je skladno s stališčem, da sredstva ne morejo biti izkazana z večjimi zneski, kot se pričakujejo ob njihovi prodaji ali uporabi.

29 Zaloge se običajno delno odpišejo na čisto iztržljivo vrednost po posameznih postavkah. V nekaterih okoliščinah pa je to mogoče opraviti tudi po skupinah sorodnih ali povezanih postavk. To je lahko v primeru, če so postavke v zalogi izdelki iste vrste, imajo enak namen ali končno uporabo, se proizvajajo ali prodajajo na istih geografskih območjih in jih praktično ni mogoče ovrednotiti ločeno od drugih postavk v tej vrsti proizvodnje. Ni primerno delno odpisati zalog na podlagi njihove razvrstitve, na primer dokončanih proizvodov ali vseh zalog v posameznem poslovnem segmentu. Izvajalci storitev na splošno zbirajo stroške po posameznih storitvah, za katere obstajajo posebne prodajne cene. Zato je treba vsako takšno storitev obravnavati kot ločeno postavko.

30 Ocene čiste iztržljive vrednosti so zasnovane na najbolj zanesljivih dokazih, ki so na razpolago v času ocenjevanja vrednosti zalog, koliko bi bilo mogoče iztržiti zanje. Te ocene upoštevajo nihanje cen ali stroškov, neposredno povezanih z dogodki po koncu obdobja, kolikor takšni dogodki potrjujejo okoliščine, ki so obstajale na koncu obdobja.

31 Ocene čiste iztržljive vrednosti upoštevajo tudi namen, zaradi katerega zaloge obstajajo. Na primer čista iztržljiva vrednost količin v zalogi, ki podjetju zadostujejo za pogodbeno prodajo ali opravljanje storitev, je zasnovana na pogodbenih cenah. Če so prodajne pogodbe sklenjene za manjšo količino proizvodov, kot jih je v zalogi, mora biti čista iztržljiva vrednost, ki se nanaša na presežne zaloge, zasnovana na splošno veljavnih prodajnih cenah. Če je na zalogi preveč proizvodov, je zaradi trdnih pogodb o prodaji ali trdnih nakupnih pogodbah možen pojav dolgoročnih rezervacij. Tovrstne dolgoročne rezervacije so obravnavane v MRS 37 – Rezervacije, pogojne obveznosti in pogojna sredstva.

32 Vrednosti običajnih količin materialov, ki so v zalogi, da bi jih vključili v proizvajanje proizvodov, se ne smejo zmanjšati pod izvirne vrednosti, če je mogoče pričakovati, da bo prodajna vrednost dokončanih proizvodov, v katere bodo vgrajeni, enaka ali večja kot njihovi stroški. Toda če zmanjšanje cen materialov kljub temu kaže, da bodo stroški dokončanih proizvodov večji od čiste iztržljive vrednosti, je treba zmanjšati že vrednost zalog materialov. V takem položaju so najboljše merilo za določanje čiste iztržljive vrednosti materialov njihove nadomestitvene vrednosti.

33 Čista iztržljiva vrednost se na novo oceni v vsakem nadaljnjem obdobju. Ko okoliščin, ki so v prejšnjem obdobju povzročile delni odpis vrednosti zalog pod njihovo izvirno vrednost, ni več, ali ko obstaja neizpodbiten dokaz o povišanju čiste iztržljive vrednosti kot posledice gospodarskih sprememb, se odpisana vrednost razveljavi (razveljavitev je omejena na vrednost prvotnega odpisa vrednosti), tako da je nova knjigovodska vrednost manjša izmed teh velikosti: izvirne vrednosti ali popravljene čiste iztržljive vrednosti. To se pojavi, če je na primer kaka stvar v zalogi, ki je prikazana po čisti iztržljivi vrednosti, ker se je njena prodajna cena zmanjšala, še v skladišču v naslednjem obdobju, ko je njena prodajna cena večja.

PRIPOZNAVANJE ODHODKOV

34 Ko so zaloge prodane, se mora njihov knjigovodski znesek pripoznati kot odhodek obdobja, v katerem je bil ustrezni prihodek obračunan. Znesek vsakega delnega odpisa zalog do čiste iztržljive vrednosti in vseh izgub pri zalogah se mora pripoznati kot odhodek v obdobju, ko se delni odpis ali izguba pojavi. Znesek kakršnega koli storna delnega odpisa zalog, ki izvira iz povečanja čiste iztržljive vrednosti, je treba pripoznati kot zmanjšanje zneska zalog, iz katerega se je pojavil odhodek v obdobju, v katerem je prišlo do razveljavitve.

35 Nekatere zaloge je mogoče razporediti na druge konte sredstev, na primer zaloge, ki se uporabljajo kot sestavine v lastnem okviru proizvedenih opredmetenih osnovnih sredstev. Zaloge, razporejene med druga sredstva na ta način, se v dobi koristnosti takšnega sredstva pripoznajo kot odhodek.

RAZKRITJE

36 Računovodski izkazi morajo razkriti: (a) računovodske usmeritve, uporabljene pri vrednotenju zalog, tudi uporabljene metode obračunavanja stroškov, (b) celoten knjigovodski znesek zalog in knjigovodsko vrednost po razvrstitvah, ki ustrezajo podjetju, (c) knjigovodski znesek zalog, evidentirano po pošteni vrednosti z odbitkom stroškov prodaje, (d) znesek zalog, pripoznano kot odhodek v obdobju, (e) znesek vsakega delnega odpisa zalog, ki se v skladu s 34. členom pripozna kot odhodek v obdobju, (f) znesek kakršnega koli storna delnega odpisa zalog, pripoznanega kot zmanjšanje zneska zalog, ki se po 34. členu obračuna kot odhodek v obdobju, (g) okoliščine ali poslovne dogodke, ki so v skladu s 34. členom privedli do razveljavitve delnega odpisa zalog, ter (h) knjigovodski znesek zalog, ki je zastavljen kot jamstvo za obveznosti.

37 Informacija o knjigovodskih vrednostih v različnih delih zalog in o obsegu sprememb teh sredstev je koristna za uporabnike računovodskih izkazov. Običajna je razvrstitev zalog na trgovsko blago, pomožni in osnovni material, nedokončano proizvodnjo in dokončane proizvode. Zaloge izvajalcev storitev se lahko označijo kot nedokončana proizvodnja.

38 Znesek zalog, pripoznana kot odhodek v obdobju (pogosto imenovan tudi stroški prodaje), sestoji iz tistih stroškov, ki so bili pred tem vključeni v vrednotenje prodanih zalog, in iz nerazporejenih posrednih proizvajalnih stroškov ter nenormalnih zneskov proizvajalnih stroškov v zalogah. Okoliščine, v katerih dela podjetje, lahko narekujejo tudi vključitev drugih stroškov, na primer distribucijskih.

39 Nekatera podjetja uporabljajo za ►M5 izkaz vseobsegajočega donosa ◄ obrazec, ki razkrije drugačne zneske, ne stroškov zalog, ki so pripoznani kot odhodki v obdobju. Ta obrazec predstavlja analizo odhodkov na podlagi razvrstitve po vrstah odhodkov. V takem primeru podjetje razkrije nabavne vrednosti oziroma stroške, ki so pripoznani kot odhodki za material in trgovsko blago, delo in druge stroške, skupaj z zneskom čiste spremembe v vrednosti zalog v obdobju.

DATUM ZAČETKA VELJAVNOSTI

40 Podjetje začne uporabljati ta standard za letna obdobja, ki se začnejo 1. januarja 2005 ali kasneje. Uporaba pred tem datumom je priporočljiva. Če podjetje uporablja ta standard za obdobje pred 1. januarjem 2005, mora to razkriti.

UMIK DRUGIH IZJAV

41 Ta standard nadomesti MRS 2 – Zaloge (popravljen 1993).

42 Ta standard nadomesti SOP-1 – Doslednost – različne metode obračunavanja nabavne vrednosti in stroškov pri zalogah.









MEDNARODNI RAČUNOVODSKI STANDARD 7

▼M5

Izkaz denarnih tokov ( 3 )

▼B

CILJ

Informacije o denarnih tokovih v podjetju so koristne za oskrbovanje uporabnikov računovodskih izkazov s temelji za presojanje sposobnosti podjetja za pridobivanje denarnih sredstev in njihovih ustreznikov ter za zadovoljevanje potreb podjetja pri uporabi teh denarnih tokov. Gospodarske odločitve, ki jih sprejemajo uporabniki, zahtevajo ovrednotenje sposobnosti podjetja za pridobivanje denarnih sredstev in njihovih ustreznikov ter časa in gotovosti tega pridobivanja.

Cilj tega standarda je zahtevati pripravljanje informacij o preteklih spremembah stanja denarnih sredstev in njihovih ustreznikov v obliki izkaza denarnih tokov, ki razvršča denarne tokove v obdobju na tiste iz poslovanja, naložbenih in finančnih aktivnosti.

PODROČJE UPORABE

1 Podjetje mora pripraviti izkaz denarnih tokov v skladu z zahtevami v tem standardu in ga predstaviti kot sestavni del svojih računovodskih izkazov za vsako obdobje, za katero se predstavljajo računovodski izkazi.

2 Ta standard nadomešča MRS 7 – Izkaz sprememb finančnega stanja –, ki je bil sprejet julija 1977.

3 Uporabniki računovodskih izkazov podjetja želijo vedeti, kako podjetje pridobiva in uporablja denarna sredstva in njihove ustreznike. To velja ne glede na vrsto dejavnosti podjetja in ne glede na to, a