Vec C‑313/05

Maciej Brzeziński

proti

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie

(návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie)

„Vnútroštátne zdanenie – Daň z automobilov – Spotrebná daň – Ojazdené vozidlá – Dovoz“

Abstrakt rozsudku

1. Daňové ustanovenia – Vnútroštátne zdanenie – Spotrebná daň na motorové vozidlá pri ich prvej registrácii na vnútroštátnom území

(Články 25 ES a 90 ES)

2. Daňové ustanovenia – Vnútroštátne zdanenie – Spotrebná daň na motorové vozidlá pri ich prvej registrácii na vnútroštátnom území

(Článok 90 prvý odsek ES)

3. Daňové ustanovenia – Vnútroštátne zdanenie – Spotrebná daň na motorové vozidlá pri ich prvej registrácii na vnútroštátnom území

(Článok 28 ES; smernica Rady 92/12, článok 3 ods. 3 prvý pododsek)

1. Spotrebná daň, ktorá sa vyberá v prípade všetkých osobných vozidiel nie z dôvodu, že prekročili hranice, ale z dôvodu ich prvej registrácie na území členského štátu, nepredstavuje dovozné clo ani poplatok s rovnakým účinkom v zmysle článku 25 ES, ale patrí do všeobecného systému vnútroštátnych poplatkov uložených na tovar, a musí sa teda preskúmať z hľadiska článku 90 ES.

(pozri body 24, 25, bod 1 výroku)

2. Článok 90 prvý odsek ES sa má vykladať v tom zmysle, že je v rozpore s ním spotrebná daň vzťahujúca sa na osobné vozidlá z dôvodu ich prvej registrácie na území členského štátu v prípade, že suma dane týkajúca sa niektorých ojazdených vozidiel nadobudnutých v inom členskom štáte presahuje zostatkovú sumu tej istej dane, zahrnutú v predajnej hodnote podobných vozidiel, ktoré boli zaregistrované predtým v členskom štáte, ktorý uložil túto daň, čo prináleží preskúmať vnútroštátnemu súdu.

(pozri bod 41, bod 2 výroku)

3. Článok 28 ES sa neuplatňuje na vnútroštátnu právnu úpravu, ktorá vyžaduje predloženie zjednodušeného colného vyhlásenia do piatich dní od nadobudnutia každého osobného vozidla pochádzajúceho z iného členského štátu, ktoré ešte nebolo zaregistrované na vnútroštátnom území, v prípade, že je táto požiadavka neoddeliteľne spojená s povinnosťou nadobúdateľa zaplatiť spotrebnú daň pri prvej registrácii vozidla na vnútroštátnom území. Keďže je povinnosť vyhlásenia len vedľajšou povinnosťou pri zdanení, nepatrí do pôsobnosti článku 28 ES, ktorý neupravuje prekážky pokryté inými konkrétnymi ustanoveniami Zmluvy, ako sú prekážky daňovej povahy alebo prekážky, ktoré majú rovnaký účinok ako clá.

Takisto sa neuplatňuje článok 3 ods. 3 prvý pododsek smernice 92/12 o všeobecnom systéme, držbe, preprave a kontrole tovarov podliehajúcich spotrebným daniam, ktorý umožňuje, aby si členské štáty za určitých podmienok vyhradili právo zaviesť alebo zachovať dane, ktoré nespôsobia zvýšenie formalít pri prechode hranicami v obchode v rámci Spoločenstva, a preto takáto právna úprava nie je v rozpore s ním, keďže uvedená formalita nie je spojená s prechodom hraníc, ale s povinnosťou zaplatiť spotrebnú daň.

(pozri body 47, 49 – 53, bod 3 výroku)

ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (prvá komora)

z 18. januára 2007 ( )

„Vnútroštátne zdanenie – Daň z automobilov – Spotrebná daň – Ojazdené vozidlá – Dovoz“

Vo veci C‑313/05,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Poľsko) z 22. júna 2005 a doručený Súdnemu dvoru 9. augusta 2005, ktorý súvisí s konaním:

Maciej Brzeziński

proti

Dyrektor Izby Celnej w Warszawie,

SÚDNY DVOR (prvá komora),

v zložení: predseda prvej komory P. Jann, sudcovia J. N. Cunha Rodrigues, K. Schiemann (spravodajca), M. Ilešič a E. Levits,

generálna advokátka: E. Sharpston,

tajomník: K. Sztranc‑Sławiczek, referentka,

so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 15. júna 2006,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

– pán Brzeziński, ako aj v zastúpení: J. Martini, doradca podatkowy, a W. Ćwiek, doradca,

– poľská vláda, v zastúpení: J. Pietras, W. Bronicki, E. Białas‑Giebajtow, splnomocnení zástupcovia,

– Komisia Európskych spoločenstiev, v zastúpení: D. Triantafyllou a K. Herrmann, splnomocnení zástupcovia,

po vypočutí návrhov generálnej advokátky na pojednávaní 21. septembra 2006,

vyhlásil tento

Rozsudok

1 Návrh na začatie konania o prejudiciálnej otázke sa týka výkladu článku 25 ES, 28 ES a 90 ES, ako aj článku 3 ods. 1 a 3 smernice Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecnom systéme, držbe, preprave a kontrole tovarov podliehajúcich spotrebným daniam (Ú. v. ES L 76, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 179).

2 Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi pánom Brzeziński a Dyrektor Izby Celnej w Warszawie (riaditeľ colnej komory vo Varšave) týkajúceho sa spotrebnej dane, ktorá mu bola vyrubená pri nadobudnutí ojazdeného automobilu v Nemecku na účely dovozu do Poľska.

Právny rámec

Právna úprava Spoločenstva

3 Článok 25 ES znie:

„Clá na dovozy a vývozy a poplatky s rovnakým účinkom sa medzi členskými štátmi zakazujú. Tento zákaz sa tiež vzťahuje na clá fiškálnej povahy.“

4 Článok 28 ES stanovuje:

„Množstevné obmedzenia dovozu a všetky opatrenia s rovnocenným účinkom sú medzi členskými štátmi zakázané.“

5 Článok 90 ES má takého znenie:

„Žiaden členský štát nezdaní výrobky z iných členských štátov nijakou priamou alebo nepriamou vnútroštátnou daňou prevyšujúcou dane ukladané priamo či nepriamo na podobné domáce výrobky.

Ďalej, žiaden členský štát nezdaní výrobky iných členských štátov nijakou vnútroštátnou daňou, ktorá nepriamo ochraňuje iné výrobky.“

6 Článok 3 ods. 1 a 3 smernice 92/12 stanovuje:

„1. Táto smernica má platiť na úrovni spoločenstva na nasledovné výrobky, ako je definované v príslušných smerniciach:

– minerálne oleje,

– alkohol a alkoholické nápoje,

– tabakové výrobky.

…

3. Členské štáty si vyhradzujú právo zaviesť alebo zachovať dane, ktoré sú vyberané za výrobky iné, než sú tie, ktoré sú uvedené v odseku 1 za predpokladu, že tieto dane nespôsobia zvýšenie formalít pri prechode hranicami v obchode medzi členskými štátmi.

Z hľadiska toho istého opatrenia, [Za tých istých podmienok – neoficiálny preklad] členské štáty si tiež vyhradzujú právo vyberať dane za poskytovanie služieb, ktoré nemôžu byť charakterizované ako obrat daní [dane z obratu – neoficiálny preklad], vrátane tých, ktoré sa vzťahujú na spotrebnú daň [ktoré sa vzťahujú na výrobky podliehajúce spotrebnej dani – neoficiálny preklad].“

Vnútroštátna právna úprava

7 Článok 2 zákona z 23. januára 2004 o spotrebnej dani (Dz. U č.°29, položka 257) v znení uplatniteľnom vo veci samej (ďalej len „zákon z roku 2004“) stanovuje:

„Na účely tohto zákona sa rozumie

…

11. ,nadobudnutie v rámci Spoločenstva‘: prevod výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani z územia jedného členského štátu na vnútroštátne územie,

…“

8 Článok 10 ods. 1 zákona z roku 2004 znie takto:

„Základ dane v prípade, že je sadzba dane určená v percentách zo základu dane, je:

1. dlžná suma pri predaji výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani na vnútroštátnom území, znížená o sumu dane z výrobkov a služieb alebo o sumu dlžnej spotrebnej dane z týchto výrobkov;

2. suma, ktorú je nadobúdateľ povinný zaplatiť za výrobky podliehajúce spotrebnej dani v prípade nadobudnutia v rámci Spoločenstva;

3. suma dlžná z dôvodu dodania výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani na území členského štátu v prípade dodania v rámci Spoločenstva;

4. colná hodnota výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani, zvýšená o dlžné clo, v prípade dovozu, pričom sa prihliada na ods. 6 až 9.“

9 Článok 75 zákona z roku 2004 stanovuje:

„1. Sadzba dane na výrobky podliehajúce neharmonizovanej spotrebnej dani je 65 % základu definovaného v článku 10 s výnimkou sadzby uplatniteľnej na elektrickú energiu.

…

3. Príslušné ministerstvo v oblasti verejných financií môže nariadením znížiť sadzby spotrebnej dane stanovené v odsekoch 1 a 2 a rozlíšiť ich v závislosti od typu výrobku, a teda definovať podmienky ich uplatňovania.“

10 Podľa článku 80 zákona z roku 2004:

„1. Spotrebnej dani podliehajú osobné automobily neregistrované na vnútroštátnom území v súlade s cestným zákonom.

2. Platiteľmi dane na účely spotrebnej dane sú:

1) osoby vykonávajúce akýkoľvek predaj osobných automobilov pred ich prvou registráciou na vnútroštátnom území;

2) dovozcovia a osoby, ktoré sú nadobúdateľmi v rámci Spoločenstva.

3. Spotrebná daň z automobilov vzniká:

1) v prípade predaja pri vydaní faktúry a najneskôr v lehote sedem dní odo dňa dodania výrobku;

2) v prípade dovozu dňom, keď vznikne colný dlh v zmysle ustanovení o clách;

3) v prípade nadobudnutia v rámci Spoločenstva pri nadobudnutí práva nakladať s osobným automobilom ako vlastník a najneskôr pri jeho registrácii na vnútroštátnom území v súlade s cestným zákonom.

4. Ministerstvo príslušné pre oblasť verejných financií môže formou nariadenia stanoviť podrobnosti týkajúce sa osobných automobilov, okrem iného prípustné zaťaženie na účely výberu spotrebnej dane, berúc pritom do úvahy možnosti stanovené osobitnými daňovými ustanoveniami a potrebu zabezpečiť riadny výber spotrebnej dane.“

11 Článok 81 ods. 1 zákona z roku 2004 znie takto:

„Osoby, ktoré nadobúdajú v rámci Spoločenstva osobné automobily nezaregistrované na vnútroštátnom území v súlade s cestným zákonom, sú povinné:

1. predložiť pri dovoze na vnútroštátne územie zjednodušené vyhlásenie na príslušnom colnom orgáne v lehote päť dní odo dňa nadobudnutia v Spoločenstve;

2. zaplatiť spotrebnú daň najneskôr v deň registrácie tohto vozidla v tomto štáte.“

12 Podľa článku 82 ods. 3 zákona z roku 2004 v prípade nadobudnutia osobného automobilu v rámci Spoločenstva je základom dane suma, ktorú je nadobúdateľ povinný zaplatiť predávajúcemu.

13 Z § 7 nariadenia ministerstva financií z 22. apríla 2004 o znížení sadzby spotrebnej dane (Dz. U č. 87, položka 825) v znení uplatniteľnom na spor vo veci samej (ďalej len „nariadenie z roku 2004“), ako aj z jeho príloh 1 a 2 vyplýva, že v prípade nových automobilov alebo nie starších ako dva roky je sadzba spotrebnej dane vo výške 3,1 % alebo 13,6 % podľa objemu valcov a že na druhej strane v prípade vozidiel starších ako dva roky sa táto sadzba, stanovená v súlade s výpočtovým vzorcom uvedeným v § 7 ods. 2 nariadenia z roku 2004 mení v závislosti od veku vozidla, pričom môže dosahovať až 65 % základu dane.

Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

14 Žalobca vo veci samej, pán Brzeziński, kúpil v Nemecku osobný automobil značky Volkswagen, model Golf II, vyrobený v roku 1989, ktorý potom doviezol do Poľska. Dňa 21. júna 2004 v súlade s článkom 81 ods. 1 bodom 1 zákona z roku 2004 podal zjednodušené vyhlásenie typu AKC‑U o nadobudnutí tohto vozidla v Spoločenstve. Dňa 23. júna toho istého roku uhradil sumu 855 PLN ako spotrebnú daň.

15 Listom zo 6. júla 2004 pán Brzeziński požiadal o vrátenie spotrebnej dane, ktorú zaplatil a ktorá bola podľa neho vybratá protizákonne, pričom uviedol, že výber tejto dane je v rozpore s článkami 23 ES, 25 ES a 90 ES. Rozhodnutím zo 17. augusta 2004 riaditeľ colného orgánu č.°1 vo Varšave zamietol túto žiadosť.

16 Dňa 2. septembra 2004 pán Brzeziński podal sťažnosť proti tomuto rozhodnutiu na Dyrektor Izby Celnej w Warszawie. Tento posledný uvedený orgán rozhodnutím z 18. januára 2005 potvrdil rozhodnutie riaditeľa uvedeného colného orgánu č.°1 a zamietol podanú sťažnosť.

17 V žalobe podanej na Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (Správny súd Varšavského vojvodstva) proti tomuto zamietajúcemu rozhodnutiu žalobca navrhoval, aby toto rozhodnutie bolo zrušené a bolo vydané predbežné opatrenie colnému orgánu, aby mu vrátil sumu spotrebnej dane, ktorú protiprávne vybral z dôvodu jej nezlučiteľnosti s uvedenými ustanoveniami Spoločenstva.

18 Pokiaľ ide o výhrady uvedené žalobcom, Dyrektor Izby Celnej w Warszawie uviedol, že žalobný dôvod založený na porušení článku 90 ES je bezdôvodný a navrhol žalobu zamietnuť.

19 Za týchto podmienok Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie konanie prerušil a položil Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

„1. Zakazuje článok 25 [ES], ktorý zakazuje medzi členskými štátmi clá na dovozy a vývozy a poplatky s rovnakým účinkom, členskému štátu uplatnenie článku 80 [zákona z roku 2004], keď sa spotrebná daň vyberá pri nadobudnutí akéhokoľvek vozidla bez ohľadu na miesto jeho pôvodu pred prvou registráciou na vnútroštátnom území?

2. Umožňuje článok 90 prvý odsek [ES], podľa ktorého žiadny členský štát nezdaní výrobky z iných členských štátov nijakou priamou alebo nepriamou vnútroštátnou daňou akéhokoľvek druhu prevyšujúcou dane ukladané priamo či nepriamo na podobné domáce výrobky, aby členský štát zdanil spotrebnou daňou ojazdené vozidlá dovážané z iných členských štátov, pričom tejto dani nepodlieha predaj ojazdených vozidiel už zaregistrovaných v Poľsku, keď podľa článku 80 ods. 1 [zákona z roku 2004] boli spotrebnou daňou zdanené všetky vozidlá nezaregistrované na vnútroštátnom území?

3. Umožňuje článok 90 ods. 2 [ES], podľa ktorého žiadny členský štát nezdaní výrobky iných členských štátov nijakou vnútroštátnou daňou, ktorá nepriamo ochraňuje iné výrobky, aby členský štát zdanil ojazdené vozidlá dovážané z iných členských štátov spotrebnou daňou s percentuálnou sadzbou odstupňovanou podľa veku vozidla a objemu motora uvedenou v poľskom vykonávacom predpise ([§] 7 [nariadenia z roku 2004]), ak sa podľa toho istého vzorca počíta daň z predaja ojazdených automobilov v tuzemsku uskutočneného pred ich prvou registráciou na vnútroštátnom území a táto daň má následne vplyv na cenu tohto vozidla pri jeho ďalšom predaji?

4. Je v rozpore s článkom 28 [ES], podľa ktorého sú zakázané medzi členskými štátmi množstevné obmedzenia dovozu a všetky opatrenia s rovnocenným účinkom, v spojení s článkom 3 ods. 3 [smernice 92/12/EHS], zo strany členského štátu prijatie ustanovení uvedených v článku 81 [zákona z roku 2004], podľa ktorého musia osoby nadobúdajúce na území Spoločenstva osobné automobily, ktoré nie sú na vnútroštátnom území zaregistrované podľa cestného zákona, pri dovoze predložiť príslušnému colnému orgánu zjednodušené colné vyhlásenie do piatich dní odo dňa nadobudnutia na území Spoločenstva?“

O prejudiciálnych otázkach

O prvej otázke

20 Vnútroštátny súd sa vo svojej prvej otázke v podstate pýta, či taká spotrebná daň, akú stanovuje zákon z roku 2004, predstavuje dovozné clo alebo poplatok s rovnakým účinkom v zmysle článku 25 ES.

21 Taká daň, ako je spotrebná daň, o ktorú ide vo veci samej, nie je clom vo vlastnom zmysle slova.

22 Pokiaľ ide o otázku, či táto daň spadá pod pojem poplatkov s rovnakým účinkom, z ustálenej judikatúry vyplýva, že každé jednostranne uložené finančné zaťaženie na tovar na základe skutočnosti, že prekročil hranice, bez ohľadu na jeho označenie alebo spôsob vyberania predstavuje poplatok s rovnakým účinkom v zmysle článkov 23 ES a 25 ES, pokiaľ nie je clom vo vlastnom zmysle slova (pozri najmä rozsudky zo 17. júla 1997, Haahr Petroleum, C‑90/94, Zb. s. I‑4085, bod 20; z 2. apríla 1998, Outokumpu, C‑213/96, Zb. s. I‑1777, bod 20, ako aj z 5. októbra 2006, Nádasdi a Németh, C‑290/05 a C‑333/05, Zb. s. I‑10115, bod 39).

23 Taká spotrebná daň, akú stanovuje zákon z roku 2004, nie je vyberaná z dôvodu prekročenia hranice členského štátu, ktorý ju stanovil. Z článku 80 ods. 3 bodu 3 toho istého zákona, ako aj z upresnení predložených poľskou vládou na pojednávaní totiž vyplýva, že spotrebná daň sa vyberá v prípade všetkých osobných vozidiel pred ich prvou registráciou v Poľsku a že na účely toho, aby sa tento cieľ zabezpečil, je stanovených viacero prípadov, keď vzniká daňová povinnosť. Daňová povinnosť teda vzniká najmä buď pri predaji vozidla, alebo, ak ide o nadobudnutie v rámci Spoločenstva, ako je definované v článku 2 bode 11 uvedeného zákona, pri nadobudnutí práva nakladať s osobným vozidlom ako vlastník a najneskôr pri jeho registrácii na vnútroštátnom území.

24 Takáto daň patrí do všeobecného systému vnútroštátnych poplatkov uložených na tovar, a musí sa teda preskúmať z hľadiska článku 90 ES.

25 V dôsledku toho je potrebné na prvú otázku odpovedať tak, že spotrebná daň, akú stanovilo Poľsko zákonom z roku 2004, ktorá sa nevyberá v prípade osobných vozidiel z dôvodu, že prekročili hranice, nepredstavuje dovozné clo ani poplatok s rovnakým účinkom v zmysle článku 25 ES.

O druhej a tretej otázke

26 Vnútroštátny súd sa vo svojej druhej a tretej otázke, ktoré je potrebné skúmať spolu, v podstate pýta, či článok 90 ES treba vykladať v tom zmysle, že zakazuje daň, ktorá má takú povahu ako spotrebná daň stanovená zákonom z roku 2004, pretože táto daň sa uplatňuje na nadobudnutie ojazdených vozidiel pochádzajúcich z iných členských štátov, odlišných od členského štátu, ktorý túto daň stanovil, ale nie na nadobudnutie ojazdených vozidiel už zaregistrovaných v poslednom uvedenom štáte, na ktoré sa už uplatnila táto daň skôr, pri ich pôvodnej registrácii, takže táto daň môže predstavovať vnútroštátne zdanenie výrobkov z iných členských štátov, presahujúce daň, ktorá sa vyberá buď priamo alebo nepriamo v prípade podobných vnútroštátnych výrobkov v zmysle článku 90 prvého odseku ES, alebo nepriamo v prípade výrobkov z iných členských štátov a chráni iné výrobky, v zmysle druhého odseku toho istého článku.

27 Ako už Súdny dvor rozhodol, článok 90 ES predstavuje v systéme Zmluvy ES doplnok k ustanoveniam, ktoré sa týkajú zrušenia ciel a poplatkov s rovnakým účinkom. Cieľom tohto ustanovenia je zabezpečenie voľného pohybu tovaru medzi členskými štátmi za normálnych podmienok hospodárskej súťaže vylúčením všetkých foriem ochrany, ktorá by mohla vyplývať z uplatnenia diskriminujúceho vnútroštátneho zdanenia výrobkov, ktoré pochádzajú z iných členských štátov (rozsudok z 15. júna 2006, Air Liquide Industries Belgium, C‑393/04 a C‑41/05, Zb. s. I‑5293, bod 55 a citovaná judikatúra, ako aj rozsudok Nádasdi a Németh, už citovaný, bod 45).

28 V oblasti zdaňovania dovezených ojazdených vozidiel Súdny dvor tiež rozhodol, že cieľom článku 90 ES je zabezpečiť úplnú neutralitu vnútroštátneho zdaňovania z hľadiska hospodárskej súťaže medzi výrobkami, ktoré sa už nachádzajú na vnútroštátnom trhu, a dovezenými výrobkami (pozri rozsudok z 29. apríla 2004, Weigel, C‑387/01, Zb. s. I‑4981, bod 66 a citovanú judikatúru, ako aj rozsudok Nádasdi a Németh, už citovaný, bod 46).

29 Podľa ustálenej judikatúry ide o porušenie článku 90 prvého odseku ES, keď zdanenie dovezeného výrobku a zdanenie podobného domáceho výrobku sú vypočítavané rozdielnym spôsobom a podľa rozdielnych pravidiel, ktoré spôsobujú, že, hoci len v niektorých prípadoch, dochádza k vyššiemu zdaneniu dovezeného výrobku (pozri rozsudok Weigel, už citovaný, bod 67 a citovanú judikatúru). Na základe tohto ustanovenia teda spotrebná daň nesmie zaťažovať výrobky pochádzajúce z iných členských štátov viac ako podobné vnútroštátne výrobky.

30 V tejto súvislosti vyplýva zo spisu vo veci samej, že cieľom otázky vnútroštátneho súdu založenej na porovnaní medzi ojazdenými vozidlami už na vnútroštátnom trhu a tými, ku ktorých nadobudnutiu dôjde v inom členskom štáte, je porovnať dve kategórie podobných výrobkov v zmysle článku 90 prvého odseku ES. Nič v spise však nenasvedčuje, že by zdanenie ojazdených vozidiel nadobudnutých v inom členskom štáte ako Poľská republika predstavovalo nepriamy protekcionizmus uprednostňujúci iné výrobky ako motorové vozidlá, zakázané článkom 90 druhým odsekom ES.

31 V dôsledku toho je potrebné preskúmať predmetnú spotrebnú daň v zásade len vo vzťahu k článku 90 prvému odseku ES.

32 S cieľom zaručiť neutralitu vnútroštátneho zdanenia, pokiaľ ide o hospodársku súťaž medzi ojazdenými vozidlami, ktoré sa už nachádzajú na vnútroštátnom trhu, a podobnými vozidlami dovezenými z iného členského štátu ako Poľská republika, je potrebné porovnať účinky spotrebnej dane, ktorá sa vyberá v prípade posledných uvedených vozidiel s účinkami zostatkovej spotrebnej dane zaťažujúcej prvé uvedené vozidlá, v ktorých prípade už bola tá istá daň vybratá pri ich prvej registrácii.

33 V rámci tohto porovnania je potrebné v prvom rade zdôrazniť, že spotrebná daň, o ktorú ide vo veci samej, sa vyberá v prípade každého vozidla, ktoré má byť zaregistrované v Poľsku, iba raz tak v prípade nových vozidiel, ako aj ojazdených vozidiel, či už boli vyrobené na vnútroštátnom území, alebo dovezené z iných členských štátov.

34 V druhom rade je potrebné rozlišovať medzi dvoma kategóriami vozidiel, teda na jednej strane tými, ktoré sú predávané ako ojazdené v priebehu dvoch kalendárnych rokov nasledujúcich po dátume ich výroby, pričom rok výroby sa považuje za prvý kalendárny rok, a na druhej strane tými, ktoré sú predávané ako ojazdené až po tomto dvojročnom období.

35 Najprv, pokiaľ ide osobné vozidlá predávané ako nové alebo ojazdené počas uvedeného dvojročného obdobia, z nariadenia z roku 2004 vyplýva, ako sa uvádza aj v bode 13 tohto rozsudku, že podliehajú spotrebnej dani v tej istej sadzbe.

36 Pokiaľ ide o ojazdené vozidlá, ktoré nie sú staršie ako dva roky, prináleží konkrétne vnútroštátnemu súdu, aby najmä vzhľadom na nariadenie z roku 2004 preveril, či sa na ne vzťahuje taká spotrebná daň, ktorá predstavuje naozaj rovnakú záťaž, teda či zostatková suma tejto dane zahrnutá v predajnej hodnote ojazdených vozidiel zaregistrovaných v Poľsku je rovnaká ako suma tej istej dane zaťažujúcej podobné ojazdené vozidlá pochádzajúce z iného členského štátu ako z Poľskej republiky.

37 Na druhej strane, pokiaľ ide o spotrebnú daň, ktorá sa vzťahuje na ojazdené vozidlá predávané viac ako dva roky po dátume ich výroby, sadzba spotrebnej dane sa vypočítava podľa vzorca stanoveného v § 7 nariadenia z roku 2004. Uplatnenie tohto vzorca vedie, ako Komisia uviedla, bez toho, že by jej protirečila poľská vláda, k tomu, že sa sadzba dane zvyšuje v závislosti od veku vozidla.

38 Prináleží však vnútroštátnemu súdu, aby preskúmal, či táto zvyšujúca sa sadzba sa uplatňuje len na ojazdené vozidlá pochádzajúce z iného členského štátu ako z Poľskej republiky a či na druhej strane v prípade ojazdených vozidiel zaregistrovaných ako nových v Poľsku sadzba zostatkovej spotrebnej dane zahrnutá v hodnote takého vozidla zostáva rovnaká.

39 Ak je to tak, tvrdenia predložené poľskou vládou na odôvodnenie tohto rozdielu v zdaňovaní nemožno uznať. Poľská vláda uvádza v prvom rade starostlivosť o životné prostredie, v druhom rade vyjadrila podozrenie, že vo veľkom počte prípadov kúpna cena deklarovaná pred správnymi orgánmi je výrazne nižšia ako skutočne zaplatená cena, a v poslednom rade skonštatovala, že uvedený rozdiel nepredstavuje diskrimináciu, pretože údaje preukazujú, že súčasne so zavedením spotrebnej dane na ojazdené vozidlá kúpené v iných členských štátoch v priebehu mája 2004 došlo aj k okamžitému a veľmi výraznému zvýšeniu týchto nákupov.

40 Z judikatúry Súdneho dvora vyplýva, že systém zdaňovania možno považovať za zlučiteľný s článkom 90 ES, iba ak sa preukáže, že funguje tak, že je v každom prípade vylúčené, aby dovážané výrobky boli zdaňované viac ako vnútroštátne výrobky, a nemá teda v žiadnom prípade diskriminačné účinky (rozsudky Haahr Petroleum, už citovaný, bod 34, a z 23. októbra 1997, Komisia/Grécko, C‑375/95, Zb. s. I‑5981, bod 29).

41 Z vyššie uvedeného vyplýva, že je potrebné odpovedať na druhú a tretiu položenú otázku tak, že článok 90 prvý odsek ES sa má vykladať v tom zmysle, že je v rozpore s ním taká spotrebná daň, v ktorej prípade suma dane vzťahujúcej sa na ojazdené vozidlá staršie ako dva roky nadobudnuté v inom členskom štáte ako v tom, ktorý uložil túto daň, presahuje zostatkovú sumu tej istej dane, zahrnutú v predajnej hodnote podobných vozidiel, ktoré boli zaregistrované predtým v členskom štáte, ktorý uložil túto daň. Prináleží vnútroštátnemu súdu, aby preskúmal, či právna úprava, o ktorú ide vo veci samej a najmä uplatňovanie § 7 nariadenia z roku 2004 má takýto dôsledok.

O štvrtej otázke

42 Vo svojej štvrtej otázke sa vnútroštátny súd pýta, či je v rozpore s článkom 28 ES a článkom 3 ods. 3 smernice 92/12 taká vnútroštátna právna úprava, aká je uvedená v článku 81 ods. 1 bode 1 zákona z roku 2004, ktorá vyžaduje predloženie zjednodušeného colného vyhlásenia v zmysle tohto posledného uvedeného ustanovenia do piatich dní odo dňa nadobudnutia na území Spoločenstva.

43 Najprv je potrebné skonštatovať, že rozpor, pokiaľ ide o výklad tejto povinnosti predložiť vyhlásenie, spočívajúci v tom, že podľa pána Brzezińskeho je potrebné predložiť takéto vyhlásenie v lehote päť dní odo dňa nadobudnutia vozidla v Nemecku a že podľa poľskej vlády a aj Komisie uvedená lehota začína plynúť odo dňa skutočného dovozu vozidla do Poľska v prípade nadobudnutia v rámci Spoločenstva, nemá žiadny vplyv na to, či je táto požiadavka prekážkou.

44 Analogicky s judikatúrou Súdneho dvora, podľa ktorej treba vnútroštátne opatrenie v oblasti, ktorá je predmetom úplnej harmonizácie na úrovni Spoločenstva, posúdiť vo vzťahu k ustanoveniam tohto harmonizačného opatrenia a nie k tým, ktoré sú súčasťou primárneho práva (pozri rozsudky z 13. decembra 2001, DaimlerChrysler, C‑324/99, Zb. s. I‑9897, bod 32, a zo 14. decembra 2004, Swedish Match, C‑210/03, Zb. s. I‑11893, bod 81), je potrebné preskúmať povinnosť predloženia zjednodušeného vyhlásenia najprv vzhľadom na smernicu 92/12 a najmä vzhľadom na zákaz takýchto formalít uvedený v článku 3 ods. 3 prvom pododseku tejto smernice, pričom v tejto prvej fáze sa odhliadne od toho, či spotrebná daň naozaj je predmetom úplnej harmonizácie na úrovni Spoločenstva.

45 Ako uviedol generálny advokát v bode 71 svojich návrhov, článok 3 ods. 3 prvý pododsek smernice 92/12 možno uplatniť, len ak sa povinnosť predložiť vyhlásenie považuje za „formalitu pri prechode hranicami“, ktorá vedie k výberu spotrebnej dane.

46 Poľská vláda a Komisia uvádzajú, že to tak nie je vo veci samej. Uvádzajú v podstate, že povinnosť stanovená v článku 81 ods. 1 bode 1 zákona z roku 2004 vzniká po dovoze vozidla podliehajúceho spotrebnej dani na vnútroštátne územie, a teda po prekročení hranice. Komisia dodáva, že lehota na splnenie tejto formality začína plynúť odo dňa nadobudnutia vozidla v rámci Spoločenstva, teda po tom, ako vozidlo prekročilo hranicu.

47 V tejto súvislosti prináleží vnútroštátnemu súdu, aby preveril, či celá predmetná úprava vo veci samej môže byť vykladaná v tom zmysle, aký jej dáva poľská vláda. Teda, hoci sa má predložiť zjednodušené vyhlásenie pri príležitosti nadobudnutia vozidla v rámci Spoločenstva, a teda pri prekročení hranice, takáto formalita však nie je spojená s týmto prekročením v zmysle článku 3 ods. 3 prvého pododseku smernice 92/12, ale s povinnosťou zaplatiť spotrebnú daň.

48 V takomto prípade, keďže cieľom zjednodušeného vyhlásenia je zabezpečiť zaplatenie dlhu zodpovedajúceho spotrebnej dani, táto formalita je spojená so skutočnosťou, pri ktorej vzniká táto daňová povinnosť. V súlade s týmto výkladom vzniká dlžná daň, ako vyplýva z článku 80 ods. 3 bodu 3 zákona z roku 2004, odo dňa nadobudnutia práva nakladať s osobným vozidlom ako vlastník a najneskôr odo dňa jeho registrácie na vnútroštátnom území v súlade s cestným zákonom.

49 V dôsledku toho sa článok 3 ods. 3 prvý pododsek smernice 92/12 neuplatní vo veci samej, a teda povinnosť predložiť zjednodušené vyhlásenie v prípade nadobudnutia v rámci Spoločenstva nemôže byť s ním v rozpore.

50 Z ustálenej judikatúry takisto vyplýva, že takáto povinnosť nemôže byť posudzovaná o to viac ani vo vzťahu k článku 28 ES. Pôsobnosť tohto článku totiž nezahŕňa prekážky uvedené v iných konkrétnych ustanoveniach a na prekážky daňovej povahy alebo prekážky, ktoré majú rovnaký účinok ako clá uvedené v článkoch 23 ES, 25 ES a 90 ES, sa nevzťahuje zákaz uvedený v článku 28 ES (pozri rozsudky z 3. februára 2000, Dounias, C‑228/98, Zb. s. I‑577, bod 39, a zo 17. júna 2003, De Danske Bilimportører, C‑383/01, Zb. s. I‑6065, bod 32).

51 Na druhej strane povinnosť predložiť zjednodušené vyhlásenie podľa článku 81 ods. 1 bodu 1 zákona z roku 2004 nepredstavuje skutočnú prekážku daňovej povahy vo vlastnom zmysle slova a je neoddeliteľne spojená so skutočným zaplatením spotrebnej dane. Poľská vláda a Komisia tiež uvádzajú, že účelom tejto povinnosti je najmä zabezpečiť výber uvedenej dane.

52 Za týchto podmienok je taká povinnosť, aká je uvedená v článku 81 ods. 1 bode 1 zákona z roku 2004, len vedľajšou povinnosťou pri zdanení nadobúdateľa osobného vozidla spotrebnou daňou a v dôsledku toho sa nemôže článok 28 ES uplatniť.

53 Z celku vyššie uvedených skutočností vyplýva, že je potrebné odpovedať na štvrtú otázku tak, že článok 28 ES sa neuplatňuje na také zjednodušené vyhlásenie, aké je stanovené v článku 81 ods. 1 bode 1 zákona z roku 2004, a také vyhlásenie nie je v rozpore s článkom 3 ods. 3 smernice 92/12, ak možno predmetnú právnu úpravu vykladať v tom zmysle, že uvedené vyhlásenie je potrebné podať pri nadobudnutí práva nakladať s osobným vozidlom ako vlastník alebo najneskôr pri jeho registrácii na vnútroštátnom území v súlade s cestným zákonom.

O obmedzení časovej účinnosti tohto rozsudku

54 Poľská vláda pre prípad, že by Súdny dvor vo vydávanom rozsudku rozhodol, že vyberanie takej spotrebnej dane, akú stanovuje zákon z roku 2004, je v rozpore s článkom 90 prvým odsekom ES, vo svojich písomných pripomienkach navrhla Súdnemu dvoru, aby obmedzil časovú účinnosť tohto rozsudku.

55 V súlade s ustálenou judikatúrou výklad pravidla práva Spoločenstva, ktorý podáva Súdny dvor v rámci výkonu svojej právomoci podľa článku 234 ES, objasňuje a v prípade potreby spresňuje význam a dosah tohto pravidla tak, ako sa má alebo sa malo chápať a uplatňovať od okamihu, keď nadobudlo účinnosť. Z toho vyplýva, že takto vykladané pravidlo súd môže a má uplatňovať dokonca aj na právne vzťahy vzniknuté a založené pred vydaním rozsudku na základe žiadosti o výklad, pokiaľ sú okrem iného splnené podmienky umožňujúce predložiť príslušným súdom spor týkajúci sa uplatnenia uvedeného pravidla (pozri najmä rozsudky z 2. februára 1988, Blaizot, 24/86, Zb. s. 379, bod 27; z 15. decembra 1995, Bosman, C‑415/93, Zb. s. I‑4921, bod 141, ako aj z 10. januára 2006, Skov a Bilka, C‑402/03, Zb. s. I‑199, bod 50).

56 Je potrebné pripomenúť, že Súdny dvor môže iba výnimočne pri uplatňovaní všeobecnej zásady právnej istoty obsiahnutej v právnom poriadku Spoločenstva pristúpiť k obmedzeniu možnosti všetkých dotknutých osôb dovolávať sa toho ustanovenia, ktoré vyložil, vzhľadom na to, že v takom prípade ide o spochybnenie právnych vzťahov, ktoré vznikli v dobrej viere. Na rozhodnutie o takom obmedzení je nevyhnutné, aby boli splnené dve podstatné kritériá, a to dobrá viera dotknutých osôb a riziko vážnych ťažkostí (pozri najmä rozsudky z 28. septembra 1994, Vroege, C‑57/93, Zb. s. I‑4541, bod 21; z 12. októbra 2000, Cooke, C‑372/98, Zb. s. I‑8683, bod 42, ako aj Skov a Bilka, už citovaný, bod 51).

57 Súdny dvor sa len výnimočne, za presne stanovených okolností, uchyľoval k takémuto riešeniu, a to jednak, keď existovalo riziko vážnych ekonomických dôsledkov, predovšetkým vzhľadom na veľký počet právnych vzťahov, ktoré vznikli v dobrej viere na základe právnej úpravy, ktorá sa oprávnene považovala za platnú, jednak keď sa javilo, že jednotlivci a vnútroštátne orgány boli nabádaní k správaniu, ktoré nie je v súlade s právnou úpravou Spoločenstva z dôvodu vážnej a objektívnej neistoty týkajúcej sa dosahu ustanovení Spoločenstva, ku ktorej prípadne prispelo i správanie iných členských štátov alebo Komisie (pozri najmä rozsudok z 27. apríla 2006, Richards, C‑423/04, Zb. s. I‑3585, bod 42).

58 Okrem toho z ustálenej judikatúry vyplýva, že finančné dôsledky, ktoré by mohli vyplynúť pre členský štát z rozsudku vydaného v prejudiciálnom konaní, neodôvodňujú samé osebe časové obmedzenie účinkov tohto rozsudku (rozsudky z 20. septembra 2001, Grzelczyk, C‑184/99, Zb. s. I‑6193, bod 52, a z 15. marca 2005, Bidar, C‑209/03, Zb. s. I‑2119, bod 68).

59 Pokiaľ ide o riziko vážnych ťažkostí, poľská vláda na pojednávaní predložila číselné údaje za obdobie od 1. mája 2004, dňa vstupu Poľskej republiky do Európskej únie, do 30. apríla 2006, teda za obdobie 2 rokov, pričom tieto údaje ukazujú, že celková suma spotrebnej dane uplatňovanej na osobné automobily sa rovná 1,16 % rozpočtových príjmov stanovených na rok 2006. Súdnemu dvoru však nebolo predložené rozdelenie týchto údajov na jednotlivé položky, čo by umožnilo posúdiť, aká je výška podielu z celkovej sumy, ktorý by musel byť vrátený. Je potrebné dodať, že vrátené môžu byť len sumy spotrebnej dane presahujúce sumy zodpovedajúce zostatkovej dani zahrnutej v podobnom ojazdenom vozidle pochádzajúcom z predmetného členského štátu.

60 V dôsledku toho je potrebné skonštatovať, že existenciu rizika vážnych ekonomických dôsledkov v zmysle judikatúry citovanej v bodoch 56 a 57 tohto rozsudku, ktoré by mohlo odôvodniť obmedzenie časovej účinnosti tohto rozsudku, nemožno považovať za preukázanú.

61 Za týchto okolností nie je potrebné overovať, či je splnené kritérium týkajúce sa dobrej viery zúčastnených subjektov.

62 V dôsledku toho nie je potrebné obmedziť časovú účinnosť tohto rozsudku.

O trovách

63 Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:

1. Spotrebná daň, akú stanovilo Poľsko zákonom z 23. januára 2004 o spotrebnej dani, ktorá sa nevyberá v prípade osobných vozidiel z dôvodu, že prekročili hranice, nepredstavuje dovozné clo ani poplatok s rovnakým účinkom v zmysle článku 25 ES.

2. Článok 90 prvý odsek ES sa má vykladať v tom zmysle, že mu odporuje taká spotrebná daň, v ktorej prípade suma dane vzťahujúcej sa na ojazdené vozidlá staršie ako dva roky nadobudnuté v inom členskom štáte ako v tom, ktorý uložil túto daň, presahuje zostatkovú sumu tej istej dane, zahrnutú v predajnej hodnote podobných vozidiel, ktoré boli zaregistrované predtým v členskom štáte, ktorý uložil túto daň. Prináleží vnútroštátnemu súdu, aby preskúmal, či právna úprava, o ktorú ide vo veci samej, a najmä uplatňovanie § 7 nariadenia ministerstva financií z 22. apríla 2004 o znížení sadzby spotrebnej dane, má takýto dôsledok.

3. Článok 28 ES sa neuplatňuje na také zjednodušené vyhlásenie, aké je stanovené v článku 81 ods. 1 bode 1 zákona z 23. januára 2004 o spotrebnej dani, a také vyhlásenie nie je v rozpore s článkom 3 ods. 3 smernice Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecnom systéme, držbe, preprave a kontrole tovarov podliehajúcich spotrebným daniam, ak možno predmetnú právnu úpravu vykladať v tom zmysle, že uvedené vyhlásenie je potrebné podať pri nadobudnutí práva nakladať s osobným vozidlom ako vlastník alebo najneskôr pri jeho registrácii na vnútroštátnom území v súlade s cestným zákonom.

Podpisy