NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA

DÁMASO RUIZ-JARABO COLOMER

prednesené 11. decembra 2003 ( )

Vec C-30/02

Recheio – Cash & Carry SA

proti

Fazenda Pública/Registo Nacional de Pessoas Colectivas

(návrh na začatie prejudiciálneho konania, podaný Tribunal Tributário de Primeira Instância de Lisboa)

„Vnútroštátne dane odporujúce právu Spoločenstva – Vrátenie súm zaplatených bez právneho dôvodu – Vnútroštátne lehoty na podanie žaloby – Lehota deväťdesiat dní – Zásada efektivity“

I – Úvod

1. Tribunal Tributário de Primeira Instância de Lisboa chce vedieť, či právny poriadok Európskej únie umožňuje stanovenie deväťdesiatdňovej lehoty na napadnutie zúčtovania daní na príslušnom správnom súde, a teda na podanie žaloby o vrátenie daní zaplatených v rozpore s právom Spoločenstva.

2. Táto incindenčná otázka sa pripája k dlhému zoznamu návrhov na začatie prejudiciálneho konania o súlade rozličných vnútroštátnych ustanovení s právom Spoločenstva, konkrétne tých, ktoré upravujú lehoty a spôsoby podávania žalôb o vrátenie daní zaplatených do verejných rozpočtov v rozpore s právom Spoločenstva.

3. V reakcii na tieto otázky Súdny dvor vyhlásil viacero rozsudkov, vytvoriac tak súbor ustálenej doktríny, podľa ktorej je pri absencii ustanovení Spoločenstva vecou členských štátov, aby upravili postupy na zabezpečenie ochrany práv, ktoré priznáva Európska únia. Táto právomoc však podlieha dvojitému obmedzeniu:

– Členské štáty nie sú oprávnené zaviesť odlišnú a menej výhodnú lehotu na podanie žalôb založených na práve Spoločenstva ako na podanie žalôb založených na porušení vnútroštátneho práva.( ) Toto sa nazýva zásadou ekvivalencie.

– Nemôžu ani upraviť procesný postup spôsobom, ktorý by podanie týchto žalôb výrazne sťažil alebo urobil fakticky nemožným. Toto pravidlo je známe ako zásada efektivity práva Spoločenstva.( )

4. Skoršia judikatúra obsahuje usmernenia umožňujúce podať portugalskému súdu odpoveď, ktorú požaduje.

II – Skutkový stav, spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

5. Recheio – Cash & Carry S.A. (ďalej len „Recheio“) zvýšil svoje základné imanie zo 100 miliónov na 1 miliardu PTE notárskou zápisnicou z 5. novembra 1997, čo bolo zapísané do Registo Nacional de Pessoas Colectivas (Národného registra právnických osôb).

6. Dňa 4. marca 1998 mu tento registrový orgán oznámil vyrubenie poplatku daňového charakteru vo výške 2 251 500 PTE, ktorý bol vypočítaný v súlade s Tabela de emolumentos do Registo Nacional de Pessoas Colectivas (sadzobníkom poplatkov Národného registra právnických osôb).

7. Dňa 11. júla 2001 Recheio podal na Tribunal Tributário de Primeira Instância de Lisboa žalobu o určenie neplatnosti, že má nárok na vrátenie tejto protiprávne vyrubenej sumy, ktorú tento súd prekvalifikoval na správnu žalobu o zrušenie daňového výmeru, keď usúdil, že toto je zodpovedajúci procesný úkon na dosiahnutie sledovaného cieľa.

8. Vzhľadom na to, že lehota na podanie predmetnej žaloby uplynula pred uvedeným dňom, portugalský vnútroštátny súd prerušil konanie a položil Súdnemu dvoru tieto otázky:

1) Je v rozpore s právom Spoločenstva skutočnosť, že členský štát zaviedol premlčaciu lehotu na podanie žaloby o vrátenie dane uloženej v rozpore s právom Spoločenstva v dĺžke 90 dní, ktorá začína plynúť od uplynutia lehoty na dobrovoľné zaplatenie, takže výkon práva na vrátenie zaplatenej čiastky sa stal výrazne sťaženým?

2) Ak áno, aká je minimálna dĺžka lehoty, ktorú možno považovať za zlučiteľnú s pravidlom, že výkon takéhoto práva nesmie byť výrazne sťažený?

3) Aké sú kritériá, ktoré je potrebné použiť na určenie takejto lehoty?

III – Konanie na Súdnom dvore

9. Recheio, Portugalská republika a Komisia podali písomné pripomienky v lehote, ktorú stanovuje článok 20 Štatútu ES Súdneho dvora.

10. Na pojednávaní uskutočnenom 13. novembra 2003 predniesli zástupcovia účastníkov konania, ktorí sa zapojili do písomnej časti konania, svoje ústne pripomienky.

IV – Portugalský právny rámec

11. Podľa portugalského práva môžu byť správne akty, medzi ktoré patria aj daňové výmery, absolútne neplatné alebo relatívne neplatné. Za neplatné sa vyhlasujú akty, ktorým chýba niektorá podstatná náležitosť, alebo akty, s ktorými zákon výslovne spája tento druh neplatnosti. Ostatné sú relatívne neplatné( ).

12. Jedny i druhé sa zrušujú prostredníctvom opravných prostriedkov v správnom konaní podávaných držiteľmi práv a záujmov chránených zákonom, ktoré boli poškodené.( ) Existujú dva druhy opravných prostriedkov: návrh na autoremedúru( ) a odvolanie podané na nadriadený orgán; podanie posledne uvedeného má fakultatívny charakter, pokiaľ je proti aktu možné podať správnu žalobu, alebo obligatórny, v opačnom prípade.( ) Lehota na podanie opravného prostriedku je pätnásť dní pre návrh na autoremedúru, tridsať dní pre fakultatívne odvolanie, alebo rovnaká, ako je lehota na podanie správnej žaloby, pokiaľ ide o obligatórne odvolanie( ).

13. V daňovej oblasti sa odvolanie, pokiaľ nie je výslovne stanovené inak, podáva fakultatívne a v rovnakej tridsaťdňovej lehote.( ) Je upravený aj návrh na autoremedúru, ktorý sa musí podať v deväťdesiatdňovej lehote; táto je však predĺžená na jeden rok, pokiaľ sa zakladá na porušení podstatných procesných náležitostí alebo na neexistencii zdaňovanej skutočnosti, či už úplnej alebo čiastočnej.( ) Proti rozhodnutiu o autoremedúre je možné podať odvolanie na nadriadený orgán a proti rozhodnutiu o ňom zase správnu žalobu( ).

14. Účelom súdneho daňového konania je zabezpečiť úplnú, účinnú a včasnú ochranu práv a právom chránených záujmov v tejto právnej oblasti.( ) Umožňuje reagovať na daňové výmery( ) prostredníctvom žaloby o určenie neplatnosti napadnutého aktu alebo žaloby o jeho zrušenie.( ) Predstavuje takisto vhodný prostriedok na podanie žalôb o určenie existencie práva alebo právom chráneného záujmu v daňových veciach,( ) pokiaľ neexistuje iný vhodný spôsob zabezpečenia ich súdnej ochrany( ).

15. Lehota na podanie žaloby o zrušenie je deväťdesiat dní a začína plynúť od konca lehoty na dobrovoľné zaplatenie dlžnej dane, iba v prípade predchádzajúceho podania návrhu na autoremedúru sa skracuje na pätnásť dní. Návrh založený na absolútnej neplatnosti výmeru je možné podať kedykoľvek( ).

16. Žaloba o určenie neplatnosti musí byť podaná do štyroch rokov odo dňa vzniku práva alebo odo dňa, kedy sa osoba dozvedela o porušení práva, ktorého ochrany sa domáha( ).

V – Analýza prejudiciálnych otázok

A – Vymedzenie predmetu sporu

17. Je nesporné, že poplatok, ktorý Recheio zaplatil v prospech Registo Nacional de Pessoas Colectivas, predstavuje daň v rozpore s právom Spoločenstva a že uvedená spoločnosť má právo podať príslušné žaloby podľa vnútroštátneho práva( ).

18. Neistota, ktorú vyjadril Tribunal Tributário de Primeira Instância de Lisboa, spočíva v tom, či právo Spoločenstva umožňuje stanovenie deväťdesiatdňovej lehoty na podanie súdnej žaloby o vrátenie sumy zaplatenej bez právneho dôvodu na daniach, ktoré, ako tie vyrubené Recheio, sú nezlučiteľné s právnym poriadkom Európskej únie.

19. Portugalský súdny orgán nepochybuje o súlade tejto lehoty so zásadou ekvivalencie. To vyplýva z návrhu na začatie prejudiciálneho konania, v ktorom sa uvádza, že „správna žaloba sa uplatňuje voči všetkým aktom o vyrubení daňovej povinnosti nezávisle od toho, či sú založené na právnej úprave Spoločenstva alebo na vnútroštátnej právnej úprave“,( ) takže položené otázky sa týkajú výlučne zásady efektivity, na ktorú poukazuje posledná veta prvej otázky, keď sa zameriava na vyjasnenie, či „výkon práva na vrátenie zaplatenej čiastky sa stal výrazne sťaženým“ zavedením deväťdesiatdňovej lehoty.

20. Vzhľadom na to je zbytočné úsilie, ktoré Recheio vynaložil vo svojich písomných pripomienkach na preukázanie toho, že lehota stanovená portugalským procesným právom je v rozpore so zásadou ekvivalencie, keďže pokiaľ vnútroštátny súd vo svojom výklade domáceho právneho poriadku usúdil, že táto lehota sa uplatňuje na všetky druhy žalôb, Súdny dvor k tomu nemá čo dodať( ).

21. Analýza zlučiteľnosti predmetnej lehoty s právom Spoločenstva sa musí uskutočniť výlučne vo vzťahu k zásade efektivity a aj tu je potrebné neprihliadať na existenciu subsidiárneho opravného prostriedku – žaloby o určenie neplatnosti – dostupného počas štvorročnej lehoty, ani na skutočnosť, že podanie žaloby o zrušenie nepodlieha žiadnej lehote, pokiaľ je jej dôvodom neplatnosť samotnej právnej úpravy. Vnútroštátnemu súdu prináleží stanoviť, či je potrebné použiť túto žalobu, pokiaľ by Súdny dvor rozhodol, že právny poriadok Spoločenstva bráni procesnej úprave, aká sa nachádza v článku 102 ods. 1 Código de Procedimento e de Processo Tributário.( ) Rovnako, portugalským súdnym orgánom prislúcha rozhodnúť o povahe chyby, akou je dotknutý výmer, ktorý je predmetom sporu vo veci samej, a teda či má byť napadnutý v deväťdesiatdňovej lehote alebo v odlišnom čase.

22. V súhrne, Súdny dvor musí rozhodnúť o presnej otázke, ktorú mu položil portugalský súdny orgán, nezávisle od toho, či Recheio môže uplatniť svoj nárok inými spôsobmi, ktoré sú spojené s dlhšími lehotami na podanie žaloby.

B – Posúdenie lehoty deväťdesiat dní vzhľadom na zásadu efektivity

1. Úloha prislúchajúca vnútroštátnym súdom

23. Súdny dvor sa pri niekoľkých príležitostiach priamo vyslovil z hľadiska zásady efektivity ku konkrétnym premlčacím alebo prekluzívnym lehotám ustanoveným v právnych poriadkoch členských štátov na podávanie žalôb smerujúcich k vráteniu súm, ktoré boli zaplatené do verejných rozpočtov v rozpore s právom Spoločenstva. Jeho vyjadrenia majú dosť abstraktný charakter. Tak sa v rozsudkoch Rewe a Comet obmedzil na poznámku, že stanovenie lehôt na podanie žaloby, nepochybne prejav zásady právnej istoty, by porušovalo právo Spoločenstva, ak by spôsobilo faktickú nemožnosť výkonu práv, čo nenastane, pokiaľ sa stanovia „primerané lehoty prekluzívneho charakteru“.( ) Vo veciach, v ktorých skúmal konkrétne lehoty na podanie žaloby, použil ako porovnávacie kritérium zásadu ekvivalencie: už citované rozsudky Edis, Spac, ako aj Prisco a Caser uznávajú, že právny poriadok Európskej únie nebráni trojročnej prekluzívnej lehote, pokiaľ sa uplatňuje rovnako na všetky návrhy na vrátenie, nezávisle od toho, či sa zakladajú na vnútroštátnom práve alebo na práve Spoločenstva.( ) Rovnako, keď analyzoval prechod z jednej stanovenej lehoty na inú, kratšiu, urobil tak výlučne s poukázaním na uvedenú zásadu: rozsudok Aprile upresňuje, že právo Spoločenstva nebráni uplatneniu vnútroštátneho ustanovenia, ktoré nahrádza všeobecnú premlčaciu lehotu desať rokov prekluzívnou lehotou päť a neskôr tri roky( ).

24. Je zrejmé, že v odôvodneniach rozsudkov Edis a Spac sa uznáva, že „vnútroštátna trojročná prekluzívna lehota, ktorá začína plynúť dňom spornej platby, sa javí ako primeraná“ a právo Spoločenstva teda členskému štátu nebráni, aby sa jej dovolával( ). Avšak, hoci ide o obiter dicta bez odozvy vo výroku rozsudku, tieto predstavujú tautologické výroky bez akéhokoľvek zdôvodnenia, ktoré nevysvetľujú dôvody určujúce, že lehota v takejto dĺžke vyhovuje zásade efektivity. Podľa Súdneho dvora, právo Spoločenstva pripúšťa primerané lehoty a trojročná lehota je primeraná, bez ďalšieho vysvetlenia.

25. Ide o rovnaký prístup, aký uplatnil, keď sa priamo vyslovoval o súlade so zásadou efektivity pri určitých lehotách, ktoré boli stanovené v právnych poriadkoch členských štátov na podanie žalôb založených na práve Spoločenstva. Rozsudok Bessin et Salson( ) ustanovil, že právo Spoločenstva nebráni ustanoveniam členského štátu, ktoré stanovujú kogentnú trojročnú premlčaciu lehotu na podanie akýchkoľvek návrhov na vrátenie neoprávnene vyrubených dávok( ). Toto rozhodnutie sa opiera o myšlienku, že procesné postupy, ktoré fakticky nebránia výkonu práv priznaných právnym poriadkom Spoločenstva, sú prípustné, takže trojročná premlčacia lehota „zodpovedá legislatívnej voľbe, ktorej účinkom nie je zásah do uvedenej požiadavky“( ).

26. Rovnako rozsudok Haahr Petroleum( ) opakuje, že právo Spoločenstva nebráni päťročnej premlčacej lehote, pretože ide o lehotu, ktorá „sa musí považovať za primeranú“( ).

27. Pri jedinej príležitosti sa uskutočnil pokus prehĺbiť odôvodnenie rozhodnutia: rozsudok vydaný vo veci Grundig Italiana, v ktorej som predniesol svoje návrhy 14. marca 2002, rozhodol, že stanovenie deväťdesiatdňového obdobia na prechod z päťročnej premlčacej lehoty na trojročnú nezodpovedá právu Spoločenstva, a dodal, že na to, aby toto obdobie zodpovedalo zásade efektivity, musí umožniť, aby daňovníci mali primeranú možnosť na dovolanie sa svojich práv na vrátenie, pokiaľ sa ich žaloba stane oneskorenou z dôvodu zavedenia novej úpravy, spôsobom, ktorý im umožní pripraviť si svoju obhajobu bez náhlenia sa a potreby konať v časovej tiesni neprimeranej v porovnaní s lehotou, aká bola pôvodne poskytnutá( ). V nasledujúcom bode dodáva, že deväťdesiatdňové obdobie je nepostačujúce, pretože ak sa zoberie za referenčnú pôvodná päťročná lehota, daňovníci, ktorých práva vznikli približne pred tromi rokmi, musia konať v priebehu troch mesiacov, hoci sa domnievali, že majú ešte skoro dva roky k dispozícii,( ) a prichádza k záveru, že za minimálne primerané prechodné obdobie možno považovať šesť mesiacov( ).

28. Postoj Súdneho dvora podlieha jednoduchému vysvetleniu: pokiaľ sa lehoty ustanovené na výkon práva počítajú v rokoch, je zrejmé, že umožňujú efektívny výkon práv uznávaných právnym poriadkom Spoločenstva a nevyžadujú ďalšie zdôvodňovanie. Naopak, pokiaľ ide o lehoty kratšie, mesiace alebo dni, posúdenie ich vhodnosti je menej jasné a vyžaduje si odôvodnenie.

29. Pritom, ako som zdôraznil vo svojich návrhoch vo veci Grundig Italiana, toto posúdenie neprislúcha Súdnemu dvoru, keďže, okrem zjavných prípadov,( ) ho musí uskutočniť vnútroštátny súd( ). Na stanovenie, či konkrétna lehota vyhovuje zásade efektivity, je potrebné posúdiť „súhrn skutkových a právnych podmienok, procesných i hmotnoprávnych, ktoré vyžaduje vnútroštátny právny poriadok na podanie žalôb na plnenie. Iba tento celkový pohľad, aký majú len [vnútroštátne] súdne orgány, môže viesť ku konečnej odpovedi“( ).

30. Súdny dvor sa tak vyslovil pri niekoľkých príležitostiach, keďže podľa rozsudku Dilexport prináleží vnútroštátnemu súdu rozhodnúť, či uplatniteľné postupy spôsobujú v praxi nemožnosť alebo výrazné sťaženie výkonu práv priznaných právnym poriadkom Spoločenstva;( ) táto odvolávka zahŕňa lehotu na podanie žaloby, čo je prvý z týchto postupov.

31. Je možné, že vo veci Grundig Italiana boli naraz splnené dostatočné okolnosti, pre ktoré sa Súdny dvor odvážil uskutočniť posúdenie, berúc do úvahy, že išlo o prechod z päťročnej premlčacej lehoty na trojročnú, takže daňovníci, ktorých práva vznikli približne tri roky predtým, boli prakticky prinútení konať počas troch mesiacov, hoci si mysleli, že majú k dispozícii ešte asi dva roky( ). Zdá sa však, že prístup uvedený v tejto veci neovplyvnil všetky vnútroštátne právne systémy, ale len taliansky, keďže sa hodnotili len jeho podmienky procesného postupu, takže rozsudku o prejudiciálnej otázke chýbalo všeobecné a objektívne zameranie, ktoré mu je vlastné, na to, aby mohol plniť svoju základnú funkciu zabezpečovania jednotného výkladu práva Spoločenstva a stal sa výkladom uti singulis týkajúcim sa konkrétneho právneho poriadku.

32. Isté je, ako Súdny dvor uznal pri viacerých príležitostiach, že sústava opravných prostriedkov voči neoprávnene vyrubeným daniam a postup vrátenia čiastok zaplatených bez právneho dôvodu sú v rozličných členských štátoch zostavené odlišným spôsobom. Preto je obtiažne abstraktne posúdiť, či deväťdesiatdňová lehota na prechod, aká sa zvažovala vo veci Grundig Italiana, vyhovuje zásade efektivity, pretože pre rozhodnutie je potrebné posúdiť nielen dĺžku, ale aj početné ďalšie okolnosti, ako sú napríklad a nevýlučne tieto: či je prípustné sa obhajovať sám alebo sa vyžaduje zastúpenie advokátom, či pri úkonoch pred súdnym orgánom je možné konať osobne alebo sa vyžaduje vystavenie plnomocenstva, v posledne uvedenom prípade, či je tak potrebné urobiť pred verejným úradníkom, či sa v prípade právnických osôb vyžaduje na podanie žaloby prijatie osobitného aktu, berúc v takom prípade do úvahy existujúce lehoty, podmienky a formality, či sa vyžaduje predchádzajúce podanie námietky na správny orgán, či má takáto námietka odkladný účinok, či orgány verejnej moci majú byť vopred informované o úmysle začať súdne konanie. Je možné zoznam uložených podmienok predĺžiť a zvažovať ich obtiažnosť a nákladnosť v každom štáte.

33. Právny poriadok Spoločenstva musí čeliť tejto rôznorodosti a iným osobitostiam, ktoré sú ľahko predstaviteľné pre tých, ktorí sa pohybujú vo sférach európskeho porovnávacieho práva, a zabezpečiť ochranu práv, ktoré priznáva osobám podliehajúcim jeho pôsobnosti,( ) požiadavkou, aby vnútroštátna procesnoprávna úprava uplatniteľná pri ich ochrane nebola menej výhodná ako úprava obdobných žalôb vnútroštátnej povahy a aby táto ochrana nebola fakticky nemožná alebo výrazne sťažená( ).

34. Za týchto okolností, ako som už vyložil v návrhoch vo veci Grundig Italiana, musí byť neurčitý právny pojem „primeraná lehota“, na ktorý judikatúra Spoločenstva odkazuje pri posudzovaní súladu so zásadou efektivity, upresnený vnútroštátnymi súdnymi orgánmi, okrem krajných prípadov, v ktorých, keďže je zjavne dostatočná alebo je nesporne príliš krátka, nie je potrebné posúdiť konkrétne podmienky každého vnútroštátneho systému, takže nie je nemiestne, aby sa Súdny dvor vo vzťahu k nej vyslovil.

35. Nejaví sa teda ako koherentné, že rozsudok Grundig Italiana, potom, čo vyhlásil predmetnú lehotu za nepostačujúcu, stanovil minimálne obdobie, ktoré by malo zabezpečiť efektívne podávanie žalôb založených na práve Spoločenstva, a tým poprel funkcie zákonodarcu, nevedno, či Spoločenstva alebo talianskeho. Okrem toho, uvedený rozsudok nezdôvodňuje výber šesťmesačnej lehoty, ani dôvody jej uznania za primeranú. Uvádza len, že umožňuje „štandardne starostlivým daňovníkom oboznámiť sa s novou úpravou a pripraviť a podať ich žalobu za podmienok, ktoré neohrozujú ich šance na úspech“( ). Prečo trojmesačná lehota nie je vhodná, ale šesťmesačná naopak je? Rozsudok Grundig Italiana sa teda javí ako plod svojvôle a nesprávneho chápania prejudiciálneho mechanizmu. Podľa článku 234 ES prináleží Súdnemu dvoru definitívny výklad práva Spoločenstva prostredníctvom poskytovania presných pokynov na jeho uplatňovanie pre vnútroštátne súdy, bez toho, aby bol akokoľvek oprávnený zasahovať do ich rozhodovacej činnosti, keďže tým by popieral základy tohto nástroja spolupráce medzi súdnymi orgánmi, ktorý si vyžaduje úzkostlivé rešpektovanie oblasti pôsobností každého z nich( ). V skutočnosti, Súdny dvor sa výrokmi tohto charakteru správa rovnakým spôsobom ako pri priamej žalobe a osvojuje si nad rámec noriem Zmluvy úplnú súdnu právomoc, ktorá má vážny dopad na zvrchovanú pôsobnosť vnútroštátneho súdu rozhodnúť spor vo veci samej( ). Systém vytvorený článkom 234 ES spočíva na rozdiele medzi integráciou a uplatňovaním noriem a umožňuje zjednotenie legitímnej moci vnútroštátneho súdu s nevyhnutnou jednotnosťou práva Spoločenstva, ako to pred mnohými rokmi uviedol Robert Lecourt( ). Uskutočňovanie tejto úlohy si vyžaduje starostlivé dodržiavanie deľby právomocí( ). Pravdou je, že rozdiel medzi výkladom a uplatňovaním je veľmi jemný, keďže je obtiažne vykladať normu bez jej uplatňovania alebo ju uplatňovať bez jej výkladu, ale Súdny dvor sa musí vyvarovať toho, aby preberal postavenie vnútroštátneho súdu a obmedziť sa na poskytnutie presných odpovedí v medziach, ktoré stanovil návrh na začatie prejudiciálneho konania( ). Ami Barav( ) uznal, že napriek slávnostným vyhláseniam Súdneho dvora o vážnosti, ktorú preukazuje právomociam vnútroštátneho súdu, je skutočnosť veľmi odlišná( ).

36. Z uvedených dôvodov Súdnemu dvoru navrhujem, aby odpoveď pre Tribunal Tributário de Primeira Instância de Lisboa formuloval slovami, ktoré už použila Komisia vo svojich písomných pripomienkach, a vyhlásil:

že právo Spoločenstva a najmä zásada, ktorá vyžaduje jeho efektivitu, bránia ustanoveniam členského štátu stanovujúcim pre žaloby o vrátenie daní vyrubených v rozpore s týmto právom lehotu, ktorá v praxi spôsobuje mimoriadnu obtiažnosť výkonu práva na vrátenie, a

že vnútroštátnemu súdu prislúcha stanoviť, po posúdení všetkých skutkových i právnych, procesných i hmotnoprávnych okolností, ktoré sú určujúce pri podaní žaloby, či lehota stanovená vnútroštátnym právom je primeraná a zabezpečuje spomenutú zásadu.

2. Subsidiárne

37. Ak by Súdny dvor považoval za nevyhnutné, aby rozhodol o nároku, ktorý je predmetom sporu vo veci samej, tým, že sa vysloví o primeranosti konkrétnej presnej lehoty, ako je deväťdesiat dní stanovených v článku 102 ods. 1 Código de Procedimento e de Processo Tributário, je možné usúdiť, že vo svetle skutkových okolností sporu a nevyhnutne útržkovitej znalosti portugalského právneho poriadku a so zreteľom na charakteristiky predložené v návrhu na začatie prejudiciálneho konania sa uvedená lehota javí ako primeraná a umožňujúca, aby Recheio vykonal svoje práva s úplnou zárukou efektivity.

38. Písmeno a) uvedeného ustanovenia uvádza ako dies a quo na výpočet lehoty deň nasledujúci po uplynutí obdobia na dobrovoľné zaplatenie dane, ktoré vo všeobecnosti trvá tridsať dní odo dňa oznámenia výmeru( ). V spore vo veci samej je napadnutý výmer datovaný 4. marca 1998, takže čas na dobrovoľné zaplatenie v zásade uplynul okolo( ) 15. apríla, a teda uvedená spoločnosť mohla podať správnu žalobu približne do 19. augusta( ).

39. Lehota, ktorá v skutočnosti trvá skoro päť a pol mesiaca (odo dňa oznámenia napadnutého výmeru do dňa uplynutia lehoty na podanie správnej žaloby), nesťažuje ani neznemožňuje efektívny výkon práv rozoberaných v spore vo veci samej.

40. Po prvé, je potrebné pripomenúť, že, v súlade s judikatúrou Súdneho dvora,( ) právo Spoločenstva nebráni členskému štátu, aby obmedzil podávanie žalôb o vrátenie daní vyrubených v rozpore so smernicou stanovením prekluzívnej lehoty, ktorá začína plynúť od zaplatenia dane, aj keď v tomto momente ešte nebola predmetná smernica riadne prebratá do vnútroštátneho právneho poriadku( ). Toto riešenie, snažiace sa o rovnováhu medzi efektívnosťou práva na súdnu ochranu a zásadou právnej istoty, sa nejaví, ako som zdôraznil už vo svojich návrhoch vo veci Edis,( ) plne uspokojivé pre daňovníkov, ktorí boli povinní zaplatiť daň v rozpore s právom Spoločenstva, hoci pokiaľ neexistuje jednotná norma pre túto vec, prináleží členským štátom stanoviť, za už niekoľkokrát popísaných podmienok, požiadavky kladené na žaloby o vrátenie( ).

41. A pri tomto hľadaní rovnováhy medzi právami daňovníkov a všeobecným záujmom, ktorý bráni tomu, aby správne rozhodnutia zotrvávali sine die pod Damoklovým mečom prípadnej súdnej žaloby, si zavedenie lehoty na podanie správnej žaloby, ako je stanovená portugalským procesným právom, zasluhuje byť označené za primerané. Predstavuje dostatočný čas na oboznámenie sa s daňovým výmerom, prijatie rozhodnutia o jeho napadnutí, zhromaždenie všetkých skutkových i právnych skutočností nevyhnutných na tento účel a prípravu riadnej obhajoby( ). Ak zanalyzujeme normy iných členských štátov v tejto veci, zistíme, že všetky stanovujú lehoty v podobnej dĺžke,( ) ktoré v dotyčných právnych systémoch existujú bez toho, aby vyvolávali pochybnosti, pokiaľ ide o ich spôsobilosť umožniť súdnu ochranu.

42. Okrem toho je nesporné, že žaloby založené na vnútroštátnom práve si zasluhujú rovnakú úpravu lehôt na ich podávanie, ako tie, ktoré sú založené na práve Spoločenstva, keďže z hľadiska zásad nie je možné tvrdiť opak.

43. Okolnosť, že správny orgán má k dispozícii dlhšie lehoty na výkon svojich právomocí v daňových veciach( ) nepredstavuje indíciu, že deväťdesiatdňová lehota poskytnutá daňovníkom na podanie správnej žaloby nezohľadňuje zásadu efektivity práva Spoločenstva. Po prvé, keďže zásady a ciele, ktoré riadia konanie jedných a druhých, sú úplne odlišné, posúdenie jej primeranosti je nezávislé od toho, že správny orgán má k dispozícii dlhšie lehoty na konanie. Po druhé, keďže zásada rovnosti túto oblasť nespravuje, je zrejmé, že orgány verejnej moci a občania nemajú podliehať tým istým predpisom. Zánik práva vyrubiť daň a premlčanie daňových dlhov zodpovedajú veľmi odlišným kritériám od tých, ktoré ovládajú podávanie súdnych žalôb občanmi v stanovených lehotách. Recheio vo svojich písomných pripomienkach vyvinul úctyhodné argumentačné úsilie, ale pomiešal rôzne právne inštitúty, ako je preklúzia a premlčanie, a zasial zmätok do svojej argumentácie, keď zamlčal, že portugalská správa môže zrušiť platné akty, ktorými vznikajú práva a právom chránené záujmy, výlučne vtedy, keď majú negatívne účinky voči osobám, ktorým sú určené( ), ako aj to, že neplatné akty musia byť zrušené v lehote stanovenej pre zodpovedajúcu správnu žalobu( ).

VI – Návrhy

44. Vzhľadom na predchádzajúce úvahy navrhujem Súdnemu dvoru, aby odpovedal na otázky, ktoré mu položil Tribunal Tributário de Primeira Instância, takto:

„Právo Spoločenstva a najmä zásada, ktorá vyžaduje jeho efektivitu, bránia ustanoveniam členského štátu stanovujúcim pre žaloby o vrátenie daní vyrubených v rozpore s týmto právom lehotu, ktorá v praxi spôsobuje mimoriadnu obtiažnosť výkonu práva na vrátenie.

Vnútroštátnemu súdu prislúcha stanoviť, po posúdení všetkých skutkových i právnych, procesných i hmotnoprávnych okolností, ktoré sú určujúce pri podaní žaloby, či lehota stanovená vnútroštátnym právom je primeraná a zabezpečuje spomenutú zásadu.“

45. Subsidiárne, ak usúdi, napriek ustanoveniu článku 234 ES, že je nevyhnutné posúdiť uplatnenie práva Spoločenstva na okolnosti sporu vo veci samej, navrhujem uviesť, že:

„Právo Spoločenstva nebráni stanoveniu lehoty, ako je tá, ktorá je predmetom sporu vo veci samej, na podávanie žalôb o vrátenie daní vyrubených v rozpore s týmto právom, pokiaľ jej rovnako podliehajú návrhy na vrátenie založené na vnútroštátnom práve.“