NÁVRHY GENERÁLNEJ ADVOKÁTKY

ELEANOR SHARPSTON

prednesené 12. mája 2011 ( )

Vec C‑397/09

Scheuten Solar Technology GmbH

proti

Finanzamt Gelsenkirchen‑Süd

[návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný Bundesfinanzhof (Nemecko)]

„Určenie – Výplaty úrokov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov – Možnosť odpočítať výplaty úrokov pri určovaní základu na výpočet dane spoločnosti, ktorá vypláca úroky“

1. Na základe tohto návrhu na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Bundesfinanzhof (Spolkový finančný súd) (Nemecko), má Súdny dvor po prvýkrát vyložiť článok 1 ods. 1 smernice Rady 2003/49/ES( ), ktorý zakazuje členským štátom uložiť daň z výplat úrokov alebo licenčných poplatkov uskutočnených združenými spoločnosťami so sídlom v rôznych členských štátoch. Podľa článku 1 ods. 10 tejto smernice však členské štáty majú možnosť neuplatňovať oslobodenie od dane, ak spoločnosti neboli združené najmenej počas dvoch rokov.

2. Základnou otázkou v prejednávanej veci je, či smernici 2003/49 odporuje vnútroštátna norma, ktorá stanovuje, že výplaty úrokov nemožno v plnej výške odpočítať pri určovaní základu na výpočet dane spoločnosti, ktorá tieto úroky vypláca.

Právna úprava

Smernica 2003/49

3. Úvod smernice 2003/49 obsahuje okrem iného tieto odôvodnenia:

„(1) V jednotnom trhu, ktorý má vlastnosti domáceho trhu, by transakcie medzi spoločnosťami rozdielnych členských štátov nemali podliehať menej priaznivým podmienkam zdaňovania ako sú tie, ktoré sa uplatňujú na tie isté transakcie vykonávané medzi spoločnosťami toho istého členského štátu.

(2) Táto požiadavka v súčasnosti nie je splnená ohľadom výplat úrokov a licenčných poplatkov; vnútroštátne daňové zákony, prípadne v spojení s dvojstrannými alebo viacstrannými dohodami, nemusia vždy zaručovať odstránenie dvojitého zdaňovania a ich uplatňovanie na príslušné spoločnosti často predstavuje záťaž v podobe administratívnych formalít a problémov s peňažnými tokmi.

(3) Je potrebné zabezpečiť, aby výplaty úrokov a licenčných poplatkov podliehali iba jednému zdaneniu v niektorom členskom štátne [členskom štáte – neoficiálny preklad].

(4) Zrušenie zdaňovania výplat úrokov a licenčných poplatkov v členskom štáte, v ktorom tieto príjmy vznikajú, či už sú vyberané zrážkou zo základu, alebo vyrubením dane, je najvhodnejším prostriedkom odstránenia uvedených formalít a problémov a zabezpečenia rovnosti prístupu ohľadom daní k vnútroštátnym a cezhraničným transakciám; preto je obzvlášť potrebné zrušiť takéto dane vzťahujúce sa na takéto výplaty vykonávané medzi združenými spoločnosťami rozdielnych členských štátov, rovnako ako medzi trvalými podnikmi takýchto spoločností.

…“

4. Článok 1 je nazvaný „Rozsah platnosti a postup“. Relevantné ustanovenia sú tieto:

„1. Výplaty úrokov a licenčných poplatkov vznikajúce v členskom štáte sú oslobodené od akýchkoľvek daní ukladaných na uvedené výplaty v uvedenom štáte či už zrážkou zo základu, alebo vyrubením za podmienky, že vlastník požitkov v podobe úrokov a licenčných poplatkov je spoločnosť ďalšieho členského štátu alebo trvalý podnik spoločnosti niektorého členského štátu [alebo v ďalšom členskom štáte umiestnený trvalý podnik spoločnosti členského štátu – neoficiálny preklad].

2. Výplata vykonaná spoločnosťou alebo členským štátom [vykonaná spoločnosťou členského štátu – neoficiálny preklad], alebo trvalým podnikom sídliacim v ďalšom členskom štáte sa považuje za výplatu, ktorá vznikla v uvedenom členskom štáte, ďalej len ,štát pôvodu‘.

3. Trvalý podnik sa považuje za platcu úrokov alebo licenčných poplatkov iba vtedy, ak uvedené výplaty predstavujú pre trvalý podnik v členskom štáte, v ktorom sídli, daňovo odpočítateľný výdavok.

…

7. Tento článok sa uplatňuje iba vtedy, ak spoločnosť, ktorá je platcom úrokov a licenčných poplatkov, alebo spoločnosť, ktorej trvalý podnik sa považuje za platcu úrokov a licenčných poplatkov, je združenou spoločnosťou spoločnosti, ktorá je vlastníkom požitkov alebo ktorej trvalý podnik sa považuje za vlastníka požitkov v podobe uvedených úrokov alebo licenčných poplatkov.

…

9. Nič v tomto článku nebráni členskému štátu, aby pri uplatňovaní svojho daňového práva nezohľadňoval [aby pri uplatňovaní svojho daňového práva zohľadňoval – neoficiálny preklad] úroky a licenčné poplatky prijaté jeho spoločnosťami, trvalými podnikmi jeho spoločností alebo trvalými podnikmi sídliacimi v uvedenom štáte.

10. Členský štát má možnosť neuplatňovať túto smernicu na spoločnosť iného členského štátu alebo na trvalý podnik spoločnosti iného členského štátu za okolností, keď podmienky stanovené v článku 3 písm. b nie sú dodržané počas neprerušeného obdobia v trvaní najmenej dvoch rokov.

…“

5. Článok 2 písm. a) stanovuje, že na účely smernice 2003/49 „termín ,úroky‘ označuje príjem z pohľadávok každého druhu, bez ohľadu na to, či sú zabezpečené hypotékou, alebo nie a či zahrňujú podiel na dlžníkových ziskoch, alebo nie, a najmä príjem z cenných papierov a príjem z dlhopisov alebo obligácií, vrátane prémií a ziskov spojených s takýmito cennými papiermi, dlhopismi alebo obligáciami; penále za oneskorené výplaty sa nepovažujú za úroky“.

6. Pojmy „spoločnosť“, „združená spoločnosť“ a „trvalý podnik“ sú vymedzené v článku 3:

„a) termín ,spoločnosť niektorého členského štátu‘ označuje akúkoľvek spoločnosť:

i) ktorá má jednu z podôb uvedených v prílohe k tejto smernici[( )] a

ii) ktorá sa v súlade s daňovými zákonmi členského štátu považuje za sídliacu v uvedenom členskom štáte a v zmysle dohovoru o dvojitom zdaňovaní príjmu uzavretého s tretím štátom sa nepovažuje na daňové účely za sídliacu mimo spoločenstva a

iii) ktorá podlieha jednej z týchto daní bez toho, aby bola od nich oslobodená, alebo dani, ktorá je zhodná alebo v značnej miere podobná a ktorá sa ukladá po dni nadobudnutia účinnosti tejto smernice navyše k jestvujúcim daniam alebo miesto nich:

…

– Körperschaftssteuer v Nemecku,[( )]

…

b) spoločnosť je ,združenou spoločnosťou‘ druhej spoločnosti, ak prinajmenšom:

i) prvá spoločnosť má bezprostredný minimálny podiel 25 % na kapitále druhej spoločnosti alebo

ii) druhá spoločnosť má bezprostredný minimálny podiel 25 % na kapitále prvej spoločnosti, alebo

iii) tretia spoločnosť má bezprostredný minimálny podiel 25 % tak na kapitále prvej spoločnosti, ako aj na kapitále druhej spoločnosti.

Podiely musia zahrňovať iba spoločnosti, ktoré sídlia na území spoločenstva.

Napriek tomu členské štáty majú možnosť nahradiť kritérium minimálneho podielu na kapitále minimálnym podielom na hlasovacích právach;

…“

7. Článok 9 stanovuje: „Táto smernica neovplyvňuje uplatňovanie domácich ustanovení alebo ustanovení založených na dohode, ktoré presahujú rámec ustanovení tejto smernice a sú určené na odstránenie alebo zmiernenie dvojitého zdaňovania úrokov alebo licenčných poplatkov.“

Smernica o materských a dcérskych spoločnostiach( )

8. Smernica o materských a dcérskych spoločnostiach sa prejednávanej veci priamo netýka. Treba ju však zohľadniť pri posudzovaní otázok, ktoré položil vnútroštátny súd.

9. Účelom smernice o materských a dcérskych spoločnostiach je prostredníctvom zavedenia spoločného daňového režimu uľahčiť cezhraničnú spoluprácu medzi spoločnosťami rozličných členských štátov.( ) S cieľom zamedziť dvojitému zdaneniu preto článok 5 ods. 1 tejto smernice stanovuje, že v štáte dcérskej spoločnosti sú zisky, ktoré dcérska spoločnosť vypláca svojej materskej spoločnosti, oslobodené od zrážkovej dane.( )

10. Článok 3 ods. 1 písm. a) smernice o materských a dcérskych spoločnostiach stanovuje, že postavenie materskej spoločnosti sa prizná každej spoločnosti členského štátu, ktorá spĺňa určité podmienky stanovené v článku 2 tejto smernice a má podiel minimálne 20 % na kapitále spoločnosti iného členského štátu. Druhá zarážka článku 3 ods. 2 smernice poskytuje každému členskému štátu možnosť odlišne od odseku 1 „neuplatňovať túto smernicu na spoločnosti členského štátu, ktoré neudržiavajú počas súvislého obdobia aspoň dvoch rokov podiely kvalifikujúce ich za materské spoločnosti, alebo na tie zo svojich spoločností, v ktorých spoločnosť iného členského štátu neudržiava takýto podiel počas súvislého obdobia aspoň dvoch rokov“.

Vnútroštátna právna úprava

11. Nemecko prebralo smernicu 2003/49 do svojho vnútroštátneho právneho poriadku ustanovením § 50g Einkommensteuergesetz (ďalej len „zákon o dani z príjmov“).

12. Daň z príjmov právnických osôb vyberajú v Nemecku spolkové orgány podľa Körperschaftsteuergesetz (ďalej len „zákon o dani z príjmov právnických osôb“). Daň z podnikania (Gewerbesteuer) ukladajú miestne a obecné orgány.( ) Osobitosťou dane z podnikania je, že zisk z podnikania sa najprv určí v súlade s ustanoveniami zákona o dani z príjmov alebo zákona o dani z príjmov právnických osôb.( ) Tento zisk sa následne zvýši a zníži o určité sumy. Cieľom tohto zvýšenia a zníženia je umožniť určenie objektívneho výnosu z podnikania bez ohľadu na to, či ide o výnos z investovania vlastného alebo cudzieho kapitálu.( ) Daň z príjmov právnických osôb a daň z podnikania existujú popri sebe a vyberajú sa zo zisku z podnikania. Prejednávaná vec sa týka dane, ktorú vybrala obec Gelsenkirchen-Süd v súlade s Gewerbesteuergesetz 2002 (ďalej len „GewStG z roku 2002“)( ).

13. § 1 GewStG z roku 2002 stanovuje, že obce môžu ukladať miestnu daň z podnikania.

14. § 2 GewStG z roku 2002 stanovuje:

„1. Dani z podnikania podlieha každé podnikanie vykonávané v Nemecku. Za podnikanie sa považuje obchodný podnik v zmysle zákona o dani z príjmov. Podnikanie sa vykonáva v Nemecku, ak sa prevádzkareň na jeho vykonávanie nachádza na území Nemecka alebo na palube obchodnej lode, ktorá je zaregistrovaná v Nemecku.

2. Za podnikanie sa vždy a v celom rozsahu považuje činnosť kapitálových spoločností (akciové spoločnosti, komanditné spoločnosti na akcie, spoločnosti s ručením obmedzeným)…“

15. § 6 GewStG z roku 2002 stanovuje, že základom na výpočet dane z podnikania je výnos z podnikania spoločnosti.

16. § 7 GewStG z roku 2002 vymedzuje výnos z podnikania ako:

„zisk z podnikania zistený podľa ustanovení zákona o dani z príjmov alebo zákona o dani z príjmov právnických osôb…, zvýšený a znížený o sumy uvedené v § 8 a § 9“.

17. § 8 GewStG z roku 2002 stanovuje:

„K zisku z podnikania sa znova pripočítajú tieto sumy, pokiaľ boli odpočítané pri zisťovaní zisku[( )]:

1. polovica príjmov z pohľadávok, ktoré hospodársky súvisia so založením alebo nadobudnutím podniku (časti podniku) alebo podielu v podniku, s rozšírením alebo zlepšením podniku, alebo slúžia na zvýšenie obchodného imania, ktoré nie je len dočasné…“

18. § 10a GewStG z roku 2002 stanovuje, že na účely stanovenia základu dane z podnikania sa od zisku zisteného podľa § 8 GewStG z roku 2002 odpočíta strata.

Skutkový stav, konanie a položené otázky

19. Žalobkyňa v konaní vo veci samej Scheuten Solar Technology GmbH (ďalej len „Scheuten“) je spoločnosť so sídlom v Nemecku, ktorá vyrába solárne panely. Spoločnosť Solar Systems B.V. (ďalej len „Solar Systems“), ktorá má sídlo v Holandsku, sa stala v roku 2003 jediným akcionárom spoločnosti Scheuten.

20. Na základe jedenástich takmer totožných zmlúv, ktoré boli uzatvorené v období od 27. augusta 2003 do 1. decembra 2004, spoločnosť Solar Systems poskytla spoločnosti Scheuten úvery v celkovej výške 5 180 000 eur s úrokovou sadzbou 5 %. Úvery sa mali splatiť na základe žiadosti spoločnosti Solar Systems. V spornom roku 2004 spoločnosť Scheuten vyplatila spoločnosti Solar Systems z týchto úverov úrok vo výške 154 584 eur.

21. V súlade s § 8 ods. 1 GewStG z roku 2002 daňové orgány rozhodli, že spoločnosť Scheuten nemá nárok na odpočítanie 50 % tejto sumy (77 292 eur) od jej zisku z podnikania, a na základe toho vyrubili tejto spoločnosti daň z podnikania za rok 2004. Spoločnosť Scheuten sa domnievala, že má nárok na odpočítanie úroku, ktorý vyplatila spoločnosti Solar Systems počas roka 2004, zo svojho zisku z podnikania v plnej výške, čím by sa znížil jej základ dane. Spoločnosť Scheuten preto napadla rozhodnutie daňových orgánov.

22. Rozsudkom z 22. februára 2008 Finanzgericht Münster (Finančný súd v Münsteri) žalobu spoločnosti Scheuten zamietol.

23. Spoločnosť Scheuten podala opravný prostriedok „Revision“ na Bundesfinanzhof, kde sa domáhala zrušenia rozsudku, ktorý vydal Finanzgericht, a zmeny daňového výmeru na daň z podnikania. Tvrdí, že vzhľadom na to, že jej výnos z podnikania (po odpočítaní úrokov v plnej výške, ktoré vyplatila v roku 2004) predstavoval 3 187 eur a mala nárok na prenesenie straty vo výške 5 313 eur, má byť základ dane nulový. Bundesfinanzhof žiada rozhodnúť v nasledujúcich prejudiciálnych otázkach:

„1. Je právna úprava, podľa ktorej sa úroky z úveru, ktoré zaplatila spoločnosť jedného členského štátu združenej spoločnosti iného členského štátu, započítajú do základu pre výpočet dane z podnikania prvej spoločnosti, v rozpore s článkom 1 ods. 1 smernice 2003/49/ES?

2. V prípade, že odpoveď na prvú otázku bude kladná: Má sa článok 1 ods. 10 smernice 2003/49/ES vykladať v tom zmysle, že členské štáty majú možnosť neuplatniť smernicu aj v prípade, že podmienky existencie združenej spoločnosti uvedené v článku 3 písm. b) tejto smernice neboli ešte v čase výplaty úrokov splnené počas neprerušeného obdobia v trvaní najmenej dvoch rokov?

Môžu sa členské štáty v tomto prípade odvolávať voči spoločnosti, ktorá vyplatila úroky, priamo na článok 1 ods. 10 smernice 2003/49/ES?“

24. Písomné pripomienky predložila spoločnosť Scheuten, belgická, dánska, nemecká, talianska, holandská, portugalská a švédska vláda, vláda Spojeného kráľovstva a Európska komisia. Spoločnosť Scheuten, Finanzamt Gelsenkirchen‑Süd, nemecká, estónska a švédska vláda a Komisia boli vypočuté na pojednávaní 16. septembra 2010.

Posúdenie

Úvodná poznámka

25. Spoločnosť Scheuten tvrdí, že rozhodnutie o zahrnutí 50 % úrokov, ktoré vyplatila spoločnosti Solar Systems, do jej základu na výpočet dane z podnikania odporuje právu usadiť sa, ktoré je zakotvené v článku 43 ES (teraz článok 49 ZFEÚ) a článku 48 ES (teraz článok 54 ZFEÚ)( ).

26. Podľa môjho názoru však spoločnosť Scheuten už nemôže zotrvať na tomto tvrdení, keďže na pojednávaní (v odpovedi na otázky Súdneho dvora) uznala, že vnútroštátna právna úprava nie je diskriminačná, lebo ustanovenia, ktoré upravujú pripočítanie 50 % výplat úrokov k zisku z podnikania, nerozlišujú vnútroštátne a cezhraničné transakcie.

27. Keďže vnútroštátny súd v každom prípade nevzniesol nijaké otázky týkajúce sa uplatňovania článkov 43 ES a 48 ES, nebudem sa tejto otázke ďalej venovať.

O prvej otázke

28. Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd pýta, či smernica 2003/49 bráni vnútroštátnym predpisom, ktoré neumožňujú, aby úroky, ktoré vyplatila spoločnosť združenej spoločnosti v inom členskom štáte, boli použité ako odpočítateľný výdavok na účely určenia základu na výpočet dane z podnikania spoločnosti, ktorá tieto úroky vyplatila.

29. Podľa môjho názoru predmetné vnútroštátne predpisy neodporujú smernici 2003/49.

Rozsah pôsobnosti smernice 2003/49

30. Na prvý pohľad sú podmienky použitia smernice 2003/49 splnené. Spoločnosť Scheuten je spoločnosť členského štátu, ktorá uskutočnila výplaty úrokov združenej spoločnosti (Solar Systems) v zmysle definícií uvedených v článku 3 písm. a) a b) smernice 2003/49. Treba však bližšie skúmať, aký je skutočný účinok predmetných vnútroštátnych predpisov na tieto výplaty úrokov.

– Účinok vnútroštátnych predpisov

31. Podľa § 6 GewStG z roku 2002 je spoločnosť Scheuten povinná zaplatiť daň zo zisku z podnikania.( ) § 7 GewStG z roku 2002 vymedzuje zisk z podnikania a stanovuje, že na účely dane z podnikania sa tento zisk zvýši podľa § 8 a/alebo zníži podľa § 9.( ) Výška splatnej dane z podnikania sa následne vypočíta z tohto základu. Základ dane z podnikania je teda odlišný od základu dane z príjmov alebo dane z príjmov právnických osôb.( ) V istom zmysle je nesprávne hovoriť o „pripočítaní“ predmetných výplat úrokov k zisku. V skutočnosti tieto predpisy stanovujú, že tieto výplaty sa neodpočítajú od zisku na účely výpočtu dane z podnikania.

32. Z ustanovenia § 8 ods. 1 GewStG z roku 2002 vyplývajú v podstate dva daňové dôsledky. Po prvé 50 % úroku, ktorý vyplatila spoločnosť Scheuten spoločnosti Solar Systems, sa neodpočíta od jej zisku ako odpočítateľný výdavok. Po druhé základ na výpočet dane z podnikania spoločnosti Scheuten sa v dôsledku zahrnutia neodpočítateľných výplat úrokov zvýši.( )

33. Výplaty úrokov, ktoré uskutočnila spoločnosť Scheuten, sú jednoznačne výdavkom tejto spoločnosti. Predmetné vnútroštátne predpisy stanovujú, že 50 % tohto výdavku nemožno odpočítať pri určovaní základu na výpočet konkrétnej dane: dane z podnikania. Patrí vymedzenie odpočítateľného výdavku do pôsobnosti smernice 2003/49?

34. Na rozdiel od nepriamych daní Zmluva osobitne neupravuje harmonizáciu priamych daní (ako je daň z príjmov a daň z príjmov právnických osôb).( ) Zatiaľ teda neboli prijaté nijaké predpisy týkajúce sa harmonizácie vnútroštátnych daňových režimov a zložitých systémov členských štátov týkajúcich sa odlišných základov dane.( )

35. Spoločnosť Scheuten tvrdí, že z článku 1 ods. 1 smernice 2003/49 vyplýva zákaz akéhokoľvek zdanenia výplat úrokov uskutočnených platiteľom úrokov. Účinok ustanovenia § 8 ods. 1 GewStG z roku 2002 je rovnocenný uloženiu dane, pretože 50 % úroku, ktorý spoločnosť Scheuten vyplatila spoločnosti Solar Systems, sa zahrnie do základu na výpočet dane spoločnosti Scheuten.

36. Nemecká vláda a Finanzamt Gelsenkirchen-Süd, ktorých podporuje Komisia, tvrdia, že ustanovenie § 8 ods. 1 GewStG z roku 2002 je normou, ktorá upravuje základ na výpočet dane. Táto norma určuje faktory, ktoré treba zohľadniť pri zisťovaní zisku, z ktorého možno vybrať daň z podnikania, a osobitne určuje, či sú výplaty úrokov odpočítateľným výdavkom. Takéto normy nepatria do pôsobnosti smernice 2003/49. Preto by mala byť odpoveď na prvú otázku, ktorú položil vnútroštátny súd, záporná.

37. Päť z členských štátov, ktoré predložili písomné pripomienky (Dánsko, Taliansko, Holandsko, Portugalsko a Švédsko), sa vyjadrilo podobne ako nemecká vláda a Komisia. Toto stanovisko na pojednávaní podporilo aj Estónsko. Spojené kráľovstvo tiež – aj keď z odlišných dôvodov – tvrdí, že odpoveď na prvú otázku by mala byť záporná. Tvrdí, že smernica 2003/49 sa týka zdaňovania príjemcu výplat úrokov, a nie spoločnosti, ktorá tieto výplaty uskutočnila.

38. Belgická vláda zastáva odlišný názor. Tvrdí, že ustanovenie § 8 ods. 1 GewStG z roku 2002 má účinok rovnocenný uloženiu dane. Ak je však účelom zahrnutia výplat úrokov do základu na výpočet dane zamedzenie podkapitalizovania financovania spoločností, takáto právna úprava neodporuje smernici 2003/49.

39. Súhlasím s Komisiou a členskými štátmi, ktoré tvrdia, že prejednávaná vec nepatrí do pôsobnosti smernice 2003/49.

40. Predpokladom použitia článku 1 ods. 1 smernice 2003/49 je existencia dane. Výplaty úrokov sa od tejto dane oslobodia, ak je vlastníkom požitkov spoločnosť alebo trvalý podnik so sídlom v inom členskom štáte. Oslobodenie je teda založené na uložení dane, a nie na určení základu na výpočet dane (ktoré predstavuje skoršie štádium v procese výberu daní).

41. Po prvé treba uznať, že tak z predpisov, ktoré ukladajú daň, ako aj z predpisov týkajúcich sa základu na výpočet dane prirodzene vyplývajú daňové dôsledky. Tieto predpisy sa však týkajú odlišných druhov opatrení. Predpisy, ktoré ukladajú daň, zakladajú zodpovednosť v prípade, ak nastane určitá skutočnosť (ako je vyplatenie dividend dcérskou spoločnosťou jej materskej spoločnosti). Predpisy týkajúce sa základu na výpočet dane určujú, čo sa má považovať za zdaniteľný príjem alebo zisk (napríklad aká časť príjmu daňovníka podlieha dani, alebo aký výdavok alebo straty možno odpočítať pri určovaní daňovej povinnosti spoločnosti alebo jednotlivca).

42. Keďže priame dane neboli v Európskej únii harmonizované, neexistujú opatrenia Únie, ktoré by harmonizovali základ na výpočet dane vo vnútroštátnych daňových systémoch.( ) Z ustálenej judikatúry Súdneho dvora však vyplýva, že „… aj keď priame dane patria do právomoci členských štátov, členské štáty ju musia vykonávať v súlade s právom Spoločenstva“( ). Toto obmedzenie môže mať veľký význam napríklad v prípade, ak by vnútroštátne opatrenie bolo diskriminačné vo vzťahu k cezhraničným transakciám v porovnaní s vnútroštátnymi transakciami, a predstavovalo by tak prekážku slobody usadiť sa. Z dôvodov, ktoré som uviedla v úvodnej poznámke tohto posúdenia, sa touto otázkou v prejednávanej veci netreba zaoberať.

43. Po druhé, ako správne poznamenala Komisia, zo znenia smernice 2003/49 nevyplýva, že cieľom normotvorcu bolo prijať právnu úpravu týkajúcu sa základu na výpočet dane. Je pravda, že článok 1 ods. 3 smernice odkazuje na „daňovo odpočítateľný výdavok“. Pojem „odpočítateľný“ v tomto ustanovení však nadväzuje na vymedzenie a posudzovanie „trvalého podniku“. Článok 1 ods. 3 neobsahuje nijaké normy upravujúce základ na výpočet dane.

44. Preto zastávam názor, že ak neexistuje výslovné legislatívne ustanovenie, ktoré by upravovalo spôsob určenia zisku, ktorý je základom na výpočet dane, nie je opodstatnené vyvodzovať záver, že rozsah pôsobnosti smernice 2003/49 presahuje oslobodenie od dane upravené v článku 1 ods. 1.

– Použije sa judikatúra Súdneho dvora týkajúca sa smernice o materských a dcérskych spoločnostiach?

45. Spoločnosť Scheuten tvrdí, že z judikatúry Súdneho dvora týkajúcej sa smernice o materských a dcérskych spoločnostiach vyplýva, že ustanovenie, akým je § 8 ods. 1 GewStG z roku 2002, podľa ktorého sa odpočítateľný výdavok má zahrnúť do základu na určenie dane spoločnosti, treba na účely článku 1 ods. 1 smernice 2003/49 považovať za ustanovenie, ktorým sa ukladá daň. Po prvé spoločnosť Scheuten poukazuje na rozsudok Athinaïki Zythopoiïa (ďalej len „rozsudok Grécke pivovary“)( ). V tejto veci grécka dcérska spoločnosti vyplatila zisk svojej holandskej materskej spoločnosti. Pri určovaní zdaniteľného zisku dcérskej spoločnosti grécke daňové orgány nepriznali tejto spoločnosti niektoré oslobodenia od dane, ktoré by sa uplatnili, ak by nešlo o vyplatenie zisku zahraničnej materskej spoločnosti a zisk by zostal v dcérskej spoločnosti. Pri výpočte základu dane dcérskej spoločnosti sa teda vzal do úvahy príjem, ktorý podliehal osobitnému zdaneniu, ktoré viedlo k zániku daňovej povinnosti, a nezdaniteľný príjem.( ) Súdny dvor mal rozhodnúť, či predmetné vnútroštátne opatrenia predstavovali výber zrážkovej dane zakázanej podľa článku 5 ods. 1 smernice o materských a dcérskych spoločnostiach.

46. Podľa môjho názoru sa prejednávaná vec odlišuje od rozsudku Grécke pivovary. V tomto rozsudku Súdny dvor rozhodol, že rozhodnutie vnútroštátnych orgánov o nepriznaní niektorých oslobodení od dane dcérskej spoločnosti – ktoré viedlo k zvýšeniu základu na výpočet jej dane, a teda aj jej daňovej povinnosti – predstavovalo výber zrážkovej dane. Súdny dvor konštatoval, že uloženie zrážkovej dane materskej spoločnosti vyplývalo z viacerých okolností: i) daňová povinnosť dcérskej spoločnosti sa zvýšila iba preto, lebo táto spoločnosť vyplatila zisk svojej materskej spoločnosti – to predstavovalo zdaniteľnú skutočnosť na daňové účely; ii) vyplatený zisk predstavoval zdaniteľnú sumu; iii) hospodársky účinok zdanenia dcérskej spoločnosti sa rovnal zdaneniu materskej spoločnosti, pretože daň bola zrazená a priamo zaplatená daňovým orgánom dcérskou spoločnosťou, čím sa znížila suma zisku vyplateného materskej spoločnosti; a iv) na rozdiel od obvyklého režimu týkajúceho sa dane z príjmov právnických osôb predmetné vnútroštátne ustanovenia pri výpočte daňovej povinnosti nezohľadňovali straty prenesené z predchádzajúcich rokov.( )

47. V prejednávanej veci neexistuje ani jedna z okolností, ktoré Súdny dvor uviedol v rozsudku Grécke pivovary. Po prvé predmetné vnútroštátne ustanovenia upravujú možnosť odpočítať výdavok, a nie uloženie dane. Po druhé zdaniteľná suma sa nerovná úroku, ktorý vyplatila spoločnosť Scheuten. Zdaniteľnú sumu určujú príslušné ustanovenia GewStG z roku 2002( ) – neodpočítateľné výplaty úrokov sú iba jednou zložkou tejto zdaniteľnej sumy. Po tretie vnútroštátne predpisy nemajú nijaký hospodársky účinok na materskú spoločnosť, ktorej sa vypláca úrok. Spoločnosť Solar Systems dostala splatný úrok v plnej výške a táto suma v Nemecku nepodlieha dani. Napokon nie je zrejmé, že samotná spoločnosť Scheuten by nevyhnutne podliehala dani z výplat úrokov, ktoré sú zahrnuté do jej základu dane. Na túto položku možno započítať iný odpočítateľný výdavok. Ak odpočítateľné výdavky prevýšia príjem zo zisku, daňová povinnosť nevznikne.( )

48. Spoločnosť Scheuten tiež poukazuje na rozsudok Burda( ), v ktorom Súdny dvor v súvislosti so smernicou o materských a dcérskych spoločnostiach rozhodol, že na to, aby sa daň považovala za zrážkovú daň, musia byť splnené tieto tri kumulatívne podmienky. Po prvé zdaniteľnou skutočnosťou na daňové účely musí byť vyplatenie dividend alebo akéhokoľvek iného výnosu z akcií; po druhé zdaniteľná suma musí predstavovať výnos z týchto akcií a po tretie zdaniteľná osoba musí byť „držiteľom týchto akcií“.( )

49. V prejednávanej veci však nie je splnená ani jedna z týchto troch kumulatívnych podmienok. Ako som už poznamenala v súvislosti s rozsudkom Grécke pivovary, výplaty úrokov, ktoré uskutočnila spoločnosť Scheuten, samy osebe nepredstavujú zdaniteľnú skutočnosť. Vyplatený úrok tiež nepredstavuje zdaniteľnú sumu – namiesto toho platí, že 50 % výplaty úrokov nemožno uplatniť ako odpočítateľný výdavok. Napokon v prípade uloženia zrážkovej dane je zdaniteľnou osobou materská spoločnosť, ktorá je držiteľom akcií dcérskej spoločnosti. V prejednávanej veci spoločnosť Solar Systems (materská spoločnosť, ktorá je „držiteľom akcií“) nie je zdaniteľnou osobou podľa GewStG z roku 2002.

50. Rozhodnutia Súdneho dvora vo veciach Grécke pivovary a Burda sa všeobecne týkali určenia, či predmetné vnútroštátne predpisy v skutočnosti zodpovedali uloženiu zrážkovej dane. Predmetom prejednávanej veci je predpis, ktorý upravuje možnosť odpočítať výdavok, a základ na výpočet dane. Z judikatúry Súdneho dvora týkajúcej sa smernice o materských a dcérskych spoločnostiach, najmä z rozsudkov v uvedených dvoch veciach, podľa môjho názoru nevyplýva, že takýto predpis v skutočnosti zodpovedá uloženiu zrážkovej dane.

51. Podľa môjho názoru teda judikatúra týkajúca sa smernice o materských a dcérskych spoločnostiach nemôže byť Súdnemu dvoru nápomocná pri určovaní povahy vnútroštátneho predpisu, ktorý upravuje možnosť odpočítať výdavky na účely smernice 2003/49.

– Záver – článok 1 ods. 1 a rozsah pôsobnosti smernice 2003/49

52. Zastávam názor, že článok 1 ods. 1 smernice 2003/49 stanovuje iba oslobodenie od dane v prípade výplat úrokov uskutočnených združenými spoločnosťami so sídlom v rôznych členských štátoch. Vnútroštátne ustanovenia, ktoré určujú základ na výpočet dane, ako sú normy upravujúce možnosť odpočítať výdavok, nepatria do pôsobnosti smernice 2003/49. Spoločnosť Scheuten však uviedla niekoľko doplňujúcich argumentov, ktoré sú spomenuté v návrhu na začatie prejudiciálneho konania a ktoré vychádzajú zo znenia, štruktúry a účelu právnej úpravy. Teraz sa budem zaoberať týmito otázkami.

Znenie a štruktúra smernice 2003/49

– Význam pojmu „výplata“

53. Vnútroštátny súd má pochybnosti o jednoznačnosti článku 1 ods. 1 smernice 2003/49. Zastáva názor, že použité znenie podporuje dva významy. Môže znamenať (ako som uviedla vyššie), že oslobodenie od dane sa vzťahuje na daň z výplat úrokov, ktoré predstavujú príjem pre vlastníka požitkov. Možno ho ale vykladať aj tak, že znamená, že výplata úrokov uskutočnená spoločnosťou, ktorá vypláca úroky, sa má považovať za odpočítateľný výdavok tejto spoločnosti.

54. Spojenie „výplaty úrokov“ bolo použité vo všetkých jazykových verziách smernice 2003/49, ktoré existovali v čase jej prijatia, s výnimkou nemeckého znenia, v ktorom je použitý pojem „Einkünfte in Form von Zinsen“ (príjmy vo forme úrokov).

55. Vnútroštátny súd zastáva názor, že nemecká verzia podporuje tvrdenie, že na oslobodenie stanovené v článku 1 ods. 1 má nárok iba vlastník požitkov v podobe úrokov – tento prístup podporuje aj Spojené kráľovstvo.

56. Spoločnosť Scheuten však tvrdí, že pojem „výplaty“ je neutrálnejší pojem a odkazuje tak na výplaty uskutočnené spoločnosťou, ktorá vypláca úroky (dlžník), ako aj na výplaty vlastníkovi požitkov (veriteľovi).

57. Podľa ustálenej judikatúry sú všetky jazykové verzie právnych predpisov Únie rovnako autentické.( ) Nemecké znenie je sformulované tak, že (jasnejšie ako ostatné jazykové verzie) nasvedčuje tomu, že článok 1 ods. 1 odkazuje iba na postavenie vlastníka požitkov (spoločnosti, ktorej sa vyplácajú úroky – v tomto prípade spoločnosti Solar Systems). To však samo osebe nepostačuje na odôvodnenie záveru, že článok 1 ods. 1 sa má vykladať v tomto zmysle. Znenie smernice treba posúdiť aj z hľadiska jej všeobecnej štruktúry a účelu.( )

58. Je pravda, že ak by sa pojem „výplaty“ vykladal izolovane, mohol by odkazovať buď na výplatu úrokov vyplatených vlastníkovi požitkov, alebo na výplatu uskutočnenú spoločnosťou, ktorá vypláca úroky. Ak sa však pojem „výplaty“ vykladá v kontexte smernice 2003/49 ako celku, tento pojem je jednoznačný. Môže odkazovať len na výplaty úrokov prijaté vlastníkom požitkov.

59. Je to tak po prvé preto, lebo článok 2 písm. a) vymedzuje „úroky“ ako „príjem z pohľadávok každého druhu…“. Iba vlastník požitkov získa úroky ako príjem z pohľadávky. Je zrejmé, že spoločnosť, ktorá vypláca úroky, nemôže získať príjem z pohľadávky. Pre túto spoločnosť výplata úrokov nepredstavuje príjem, ale výdavok.

60. Ako poznamenala Komisia, znenie článku 1 ods. 10 tiež nasvedčuje tomu, že smernica 2003/49 sa týka oslobodenia výplat úrokov vlastníkovi požitkov od dane, a nie základu na výpočet dane spoločnosti, ktorá vypláca úroky. Článok 1 ods. 10 umožňuje členským štátom nepriznať oslobodenie podľa článku 1 ods. 1, ak nie sú splnené určité podmienky.( ) Článok 1 ods. 10 výslovne označuje „spoločnosť iného členského štátu alebo… trvalý podnik spoločnosti iného členského štátu…“ za vlastníka požitkov, na ktorého sa v prípade uplatnenia výnimky nevzťahuje oslobodenie podľa článku 1 ods. 1. Naopak článok 1 ods. 10 vôbec neodkazuje na platiteľa úrokov.

61. Z toho vyplýva, že na oslobodenie podľa článku 1 ods. 1 má nárok iba vlastník požitkov so sídlom v inom členskom štáte.

– Dvojité zdanenie

62. Článok 9 smernice 2003/49, ktorý stanovuje, že táto smernica neovplyvňuje uplatňovanie vnútroštátnych ustanovení alebo medzinárodných dohôd, ktoré presahujú rámec tejto smernice a sú určené na odstránenie alebo zmiernenie „dvojitého zdaňovania“ úrokov, tiež potvrdzuje, že oslobodenie od dane sa vzťahuje iba na vlastníka požitkov.

63. Pojem „dvojité zdaňovanie“ nie je v smernici 2003/49 vymedzený. Všeobecne sa však chápe tak, že odkazuje na existenciu dvoch možných úrovní zdanenia. Jeho dôsledky názorne vysvetlil generálny advokát Geelhoed vo svojich návrhoch, ktoré predniesol vo veci ACT:( ) „Existencia týchto dvoch možných úrovní zdaňovania môže viesť na jednej strane k dvojitému hospodárskemu zdaneniu (zdaneniu toho istého príjmu dva razy u dvoch rôznych daňovníkov) a na druhej strane k dvojitému právnemu zdaneniu (zdaneniu toho istého príjmu dva razy u toho istého daňovníka). Hospodárske dvojité zdanenie – keď je napríklad ten istý zisk zdanený najprv u spoločnosti daňou z príjmov právnických osôb a potom u akcionára daňou z príjmov. Dvojité právne zdanenie – keď je napríklad akcionár najskôr podrobený zrážkovej dani a potom dani z príjmov, ktoré vyberajú rôzne štáty z toho istého zisku.“

64. Vnútroštátny súd zastáva názor, že pojem „dvojité zdaňovanie“ použitý v smernici 2003/49 zahŕňa tak dvojité hospodárske zdanenie, ako aj dvojité právne zdanenie. Podľa môjho názoru sa tento pojem vzťahuje iba na dvojité právne zdanenie.

65. Smernica o materských a dcérskych spoločnostiach sa jednoznačne týka dvojitého hospodárskeho zdanenia – zdanenia toho istého príjmu (rozdeleného zisku) u dcérskej spoločnosti a následne aj u materskej spoločnosti. Naopak smernica 2003/49 uznáva, že tá istá osoba – vlastník požitkov – môže byť povinná zaplatiť daň dvakrát z toho istého príjmu – zrážkovou daňou alebo vyrubenou daňou v štáte pôvodu (štát spoločnosti, ktorá vypláca úroky) a následne aj v domovskom štáte vlastníka požitkov. Smernica 2003/49 sa teda netýka ukladania dane dvom rozdielnym osobám, ale jednej osobe. Vlastník požitkov je jedinou osobou, ktorá môže byť podrobená dvojitému zdaneniu;( ) smernica 2003/49 sa teda týka iba dvojitého právneho zdanenia.

66. Pre úplnosť pripomínam, že návrh smernice 2003/49 predložený Komisiou bol ovplyvnený Vzorovým dohovorom OECD o daniach,( ) ktorého hlavným účelom je stanoviť jednotný spôsob riešenia najčastejších problémov, ktoré vznikajú v súvislosti s medzinárodným dvojitým právnym zdanením. Jeho cieľom je zaviesť systém, ktorý zabezpečí, že vlastník požitkov zaplatí daň vo svojom domovskom štáte, a minimalizovať zdanenie a súvisiace administratívne povinnosti vlastníka požitkov v podobe cezhraničnej výplaty úrokov.

67. Preto zastávam názor, že spojenie „dvojité zdaňovanie“ uvedené v smernici 2003/49 môže odkazovať iba na zdaňovanie príjmu vyplateného vlastníkovi požitkov v podobe úrokov. Na platiteľa úrokov sa teda oslobodenie od dane podľa článku 1 ods. 1 nevzťahuje.

68. V prejednávanej veci existujú dva daňové dôsledky týkajúce sa výplaty úrokov spoločnosťou Scheuten jej holandskej materskej spoločnosti Solar Systems. Po prvé základ na výpočet dane z podnikania spoločnosti Scheuten sa zvýši, pretože 50 % výplat úrokov, ktoré táto spoločnosť uskutočnila, nemožno uplatniť ako odpočítateľný výdavok. Ako som už uviedla,( ) táto skutočnosť nevyhnutne nevedie k uloženiu dane: ak pri výpočte odpočítateľné položky prevýšia príjem zo zisku, povinnosť zaplatiť daň z podnikania nevznikne. Po druhé spoločnosť Solar Systems (vlastník požitkov) môže podliehať v Holandsku dani z vyplatených úrokov.

69. Táto kombinácia daňových dôsledkov však sama osebe nepredstavuje dvojité hospodárske zdanenie ani dvojité právne zdanenie, čo tiež svedčí o tom, že situácia posudzovaná v tomto konaní nepatrí do pôsobnosti smernice 2003/49.

– „Zrážková daň alebo vyrubená daň“

70. Napokon má vnútroštátny súd pochybnosti o tom, či skutočnosť, že smernica 2003/49 stanovuje oslobodenie od dane z výplaty úrokov vybratej zrážkou alebo vyrubením, znamená, že sa vzťahuje tak na vlastníka požitkov, ako aj na platiteľa úrokov. Vnútroštátny súd poznamenáva, že rozsah pôsobnosti smernice 2003/49 je v tomto smere širší ako rozsah pôsobnosti smernice o materských a dcérskych spoločnostiach, keďže posledná uvedená smernica sa vzťahuje iba na zrážkovú daň zo zisku vyplateného dcérskou spoločnosťou jej materskej spoločnosti.

71. Komisia a všetky členské štáty, ktoré predložili pripomienky, okrem Belgicka tvrdia, že zo zmienky o výbere dane vyrubením nevyplýva, že smernica 2003/49 sa týkajú tak platiteľa úrokov, ako aj vlastníka požitkov, alebo základu na výpočet dane.

72. S tým súhlasím.

73. Po prvé spojenie „alebo vyrubením“ odkazuje iba na osobitný mechanizmus stanovenia daňovej povinnosti. Podľa môjho názoru toto spojenie nepostačuje na odôvodnenie záveru, že smernica 2003/49 sa týka základu na výpočet dane spoločnosti, ktorá vypláca úroky.

74. Po druhé uvedenie dvoch metód stanovenia daňovej povinnosti – zrážkou a vyrubením – je v súlade s cieľom smernice 2003/49, ktorý spočíva v odstránení dvojitého zdaňovania výplat úrokov medzi združenými spoločnosťami so sídlom v rôznych členských štátoch.( ) Skutočnosť, že sa smernica 2003/49 vzťahuje na oba spôsoby stanovenia daňovej povinnosti, zvyšuje pravdepodobnosť efektívneho dosiahnutia tohto cieľa.

75. Podľa môjho názoru teda tento pojmový rozdiel medzi smernicou 2003/49 a smernicou o materských a dcérskych spoločnostiach neodôvodňuje záver, že oslobodenie podľa článku 1 ods. 1 smernice 2003/49 sa vzťahuje tak na vlastníka požitkov, ako aj na platiteľa úrokov.

– Záver – znenie a štruktúra smernice 2003/49

76. Preto zastávam názor, že ak sa pojem „výplaty úrokov“ vykladá v kontexte znenia a všeobecnej štruktúry právnej úpravy, odkazuje na oslobodenie od dane z výplat úrokov vlastníkovi požitkov. Podľa môjho názoru sa smernica 2003/49 nevzťahuje na platiteľa úrokov ani na otázku, či takéto výplaty možno odpočítať od základu na výpočet dane dlžníka.

Cieľ smernice 2003/49

77. Napokon záver, že smernica 2003/49 sa týka iba daňových dôsledkov výplaty úrokov vlastníkovi požitkov v podobe úrokov, podporujú aj jej ciele.

78. V odôvodneniach č. 1 až 4 smernice 2003/49 sa uvádza, že vnútroštátne opatrenia a medzinárodné dohody nemusia vždy viesť k odstráneniu dvojitého zdanenia pri cezhraničnej výplate úrokov; že tieto výplaty by mali podliehať iba jednému zdaneniu a že zrušenie zdaňovania výplat úrokov je najvhodnejším prostriedkom na dosiahnutie tohto cieľa. Komisia vo svojej správe o účinkoch smernice 2003/49 tiež uvádza, že účelom zdanenia vlastníka požitkov v členskom štáte, v ktorom má pobyt, sídlo, alebo v ktorom sa nachádza, je zabezpečiť, aby príjem z výplaty úrokov bol zdanený v tom istom štáte, v ktorom možno odpočítať príslušný výdavok (čiže náklady na zvýšenie kapitálu, s ktorým súvisia následné výplaty úrokov).( )

79. Cieľom smernice 2003/49 je teda odstrániť prípadné nevýhody vyplývajúce z dvojitého zdanenia pre vlastníka požitkov, ktorý získa cezhraničnú výplatu úrokov, a zaručiť, aby takáto transakcia nepodliehala menej priaznivým podmienkam ako rovnaká transakcia vykonávaná v rámci tohto istého členského štátu. Smernica sa netýka základu na výpočet dane osoby, ktorá vypláca úrok.

80. Preto zastávam názor, že na prvú otázku treba odpovedať tak, že článku 1 ods. 1 smernice 2003/49 neodporuje ustanovenie, podľa ktorého úroky z úveru, ktoré zaplatila spoločnosť umiestnená v jednom členskom štáte združenej spoločnosti iného členského štátu, sa započítajú do základu na výpočet dane z podnikania prvej spoločnosti.

O druhej otázke

81. Vzhľadom na moju odpoveď na prvú otázku nie je potrebné odpovedať na druhú otázku. Aby som však rozobrala všetky možnosti, budem sa jej v krátkosti venovať.

82. Svojou druhou otázkou sa vnútroštátny súd pýta na výklad článku 1 ods. 10 smernice 2003/49. Ak článok 1 ods. 1 smernice 2003/49 bráni opätovnému zahrnutiu (alebo „pripočítaniu“) výplat úrokov do základu na výpočet dane spoločnosti Scheuten (čiže na daňové účely je odpočítateľným výdavkom výplata úrokov v plnej výške), môžu daňové orgány uplatniť výnimku podľa článku 1 ods. 10, ktorá by viedla k tomu, že by sa nepoužil článok 1 ods. 1 a výplata úrokov by nebola odpočítateľnou položkou?

83. Spoločnosť Scheuten tvrdí, že článok 1 ods. 10 treba vykladať v tom zmysle, že výplata úrokov je oslobodená od dane, aj keď dotknuté spoločnosti neboli združené počas neprerušeného obdobia v trvaní najmenej dvoch rokov.

84. Iba Komisia a tri z členských štátov, ktoré predložili pripomienky v tomto konaní, navrhujú odpoveď na druhú otázku.

85. Belgicko a Estónsko tvrdia, že na druhú otázku treba odpovedať kladne, zatiaľ čo talianska vláda a Komisia zastávajú opačný názor.

86. Článok 1 ods. 10 poskytuje členským štátom možnosť nepriznať oslobodenie dane z výplaty úrokov, ak platiteľ úrokov a vlastník požitkov neboli združenými spoločnosťami počas neprerušeného obdobia v trvaní najmenej dvoch rokov.( ) V prejednávanej veci boli spoločnosti Scheuten a Solar Systems v čase uskutočnenia výplaty úrokov združenými spoločnosťami menej ako dva roky.

87. Druhá zarážka článku 3 ods. 2 smernice o materských a dcérskych spoločnostiach a článok 1 ods. 10 smernice 2003/49 sú formulované podobne. Prvé uvedené ustanovenie tiež obsahuje výnimku, a to výnimku z oslobodenia od zrážkovej dane podľa článku 5 ods. 1 tejto smernice, ak dcérska spoločnosť rozdeľuje zisk svojej materskej spoločnosti.( )

88. Podľa môjho názoru článok 1 ods. 10 smernice 2003/49, rovnako ako druhú zarážku článku 3 ods. 2 smernice o materských a dcérskych spoločnostiach, možno vykladať dvoma spôsobmi.( ) Článok 1 ods. 10 možno po prvé vykladať tak, že stanovuje, že výnimka z oslobodenia podľa článku 1 ods. 1 sa uplatňuje pod podmienkou, že platiteľ úrokov a vlastník požitkov boli v čase uskutočnenia výplaty úrokov združenými spoločnosťami počas neprerušeného obdobia v trvaní najmenej dvoch rokov. Alternatívne možno článok 1 ods. 10 v súlade s rozhodnutím Súdneho dvora vo veci Denkavit, ktoré sa týkalo smernice o materských a dcérskych spoločnostiach, vykladať tak, že stanovuje, že platiteľ úrokov a vlastník požitkov musia byť združenými spoločnosťami počas tejto minimálnej doby bez toho, aby táto doba musela uplynúť pred uskutočnením výplaty úrokov, pokiaľ je následne dodržaná minimálna doba trvania kapitálovej účasti.( )

89. Súdny dvor v rámci výkladu druhej zarážky článku 3 ods. 2 smernice o materských a dcérskych spoločnostiach v rozsudku Denkavit poukázal na to, že vo všetkých jazykových verziách okrem dánskej verzie, v ktorej bol použitý minulý čas, bol použitý prítomný čas.( ) V ostatných jazykových verziách dostupných v relevantnej dobe toto ustanovenie znie: „… neudržiava takýto podiel počas súvislého obdobia aspoň dvoch rokov.“ Článok 1 ods. 10 smernice 2003/49 je formulovaný odlišne. Anglická verzia znie: „… have not been maintained for an uninterrupted period of at least two years“ a v jednotlivých jazykových verziách smernice nie je použitý rovnaký čas.( )

90. Vzhľadom na formulačné rozdiely je vhodnejšie sústrediť sa na výklad článku 1 ods. 10 na základe jeho legislatívneho účelu, ktorým je prispôsobiť daňový režim vzťahujúci sa na cezhraničné výplaty úrokov, a nie umožniť členským štátom zavádzať jednostranné prekážky týchto transakcií.( ) Výklad, ktorý by umožňoval členským štátom vyžadovať, aby pred uskutočnením výplaty úrokov uplynula nepretržitá minimálna doba kapitálovej účasti v trvaní najmenej dvoch rokov, by podľa môjho názoru odporoval účelu smernice 2003/49.( )

91. Preto zastávam názor, že v prejednávanej veci by sa mal uplatniť prístup, ktorý Súdny dvor použil v rozsudku Denkavit.

92. Druhá otázka vnútroštátneho súdu zrejme vychádza z toho, že nemecké daňové orgány by (teoreticky) mohli chcieť uplatniť článok 1 ods. 10, keďže platiteľ úrokov a vlastník požitkov boli v čase uskutočnenia výplaty úrokov združenými spoločnosťami menej ako dva roky. Nemecko však neprijalo nijaké ustanovenia na prebratie výnimky stanovenej v článku 1 ods. 10 smernice 2003/49.

93. V druhej časti druhej otázky sa vnútroštátny súd zrejme pýta, či sa členské štáty môžu priamo odvolávať na článok 1 ods. 10, aj keď neprijali nijaké ustanovenia na prebratie možnosti uplatnenia výnimky podľa tohto ustanovenia. Vnútroštátny súd však svoju otázku vysvetľuje takto. V prípade, ak sa článok 1 ods. 1 a článok 1 ods. 10 vzťahujú na prejednávanú vec, môže sa spoločnosť Scheuten priamo odvolávať na článok 1 ods. 1; inak povedané, má článok 1 ods. 1 priamy účinok?

94. Podľa môjho názoru je článok 1 ods. 1 bezpodmienečný, ako aj dostatočne presný, aby mal priamy účinok. Podľa ustálenej judikatúry navyše v prípade, ak majú členské štáty určitú mieru voľnej úvahy, táto skutočnosť nebráni priamemu účinku ustanovenia smernice, ak je možné určiť minimálne práva.( )

95. Bez ohľadu na článok 1 ods. 10 má teda článok 1 ods. 1 priamy účinok.

96. Napriek tomu sa však druhá otázka javí byť hypotetická. Po prvé prejednávaná vec sa odlišuje od veci Denkavit, keďže v tejto veci neexistujú vnútroštátne predpisy prijaté na prebratie možnosti uplatnenia výnimky podľa článku 1 ods. 10. Po druhé nemecké daňové orgány sa neodvolávajú na článok 1 ods. 10. Preto nie je potrebné, aby Súdny dvor odpovedal na druhú otázku.

Návrh

97. Preto navrhujem, aby Súdny dvor odpovedal na otázky, ktoré položil Bundesfinanzhof, takto:

Článku 1 ods. 1 smernice Rady 2003/49/ES z 3. júna 2003 o spoločnom systéme zdaňovania uplatňovanom na výplaty úrokov a licenčných poplatkov medzi združenými spoločnosťami rôznych členských štátov neodporuje ustanovenie, podľa ktorého úroky z úveru, ktoré zaplatila spoločnosť umiestnená v jednom členskom štáte združenej spoločnosti iného členského štátu, sa započítajú do základu na výpočet dane z podnikania prvej spoločnosti.