Vec C‑550/08

British American Tobacco (Germany) GmbH

proti

Hauptzollamt Schweinfurt

(návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný Finanzgericht München)

„Smernica 92/12/EHS – Výrobky podliehajúce spotrebnej dani – Dovoz surového tabaku nepodliehajúceho spotrebnej dani, na ktorý sa vzťahuje režim aktívneho zošľachťovacieho styku – Spracovanie na rezaný tabak – Pohyb medzi členskými štátmi – Sprievodný doklad“

Abstrakt rozsudku

Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Spotrebné dane – Smernica 92/12 – Výrobky z tabaku – Výrobky vyrobené z výrobkov, ktoré nepodliehajú spotrebnej dani a sú dovážané do Spoločenstva v rámci režimu aktívneho zošľachťovacieho styku

(Smernica Rady 92/12, článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka a článok 18 ods. 1)

Článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka smernice 92/12 o všeobecných systémoch pre výrobky podliehajúce spotrebnej dani a o vlastníctve, pohybe a monitorovaní takýchto výrobkov sa má vykladať v tom zmysle, že výrobky podliehajúce dani (tabakové výrobky) vyrobené z výrobkov, ktoré nepodliehajú dani (surový tabak) a sú dovážané do Spoločenstva v rámci režimu aktívneho zošľachťovacieho styku, sa považujú za výrobky oslobodené od dane v zmysle tohto ustanovenia, ak sa stali výrobkami podliehajúcimi dani len na základe svojho spracovania na území Spoločenstva, takže môžu byť prepravované medzi členskými štátmi bez toho, aby správne orgány požadovali administratívny alebo obchodný doklad podľa článku 18 ods. 1 tejto smernice.

(pozri body 36 – 46 a výrok)





ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (štvrtá komora)

zo 17. júna 2010 ( )

„Smernica 92/12/EHS – Výrobky podliehajúce spotrebnej dani – Dovoz surového tabaku nepodliehajúceho spotrebnej dani, na ktorý sa vzťahuje režim aktívneho zošľachťovacieho styku – Spracovanie na rezaný tabak – Pohyb medzi členskými štátmi – Sprievodný doklad“

Vo veci C‑550/08,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Finanzgericht München (Nemecko) z 13. novembra 2008 a doručený Súdnemu dvoru 11. decembra 2008, ktorý súvisí s konaním:

British American Tobacco (Germany) GmbH

proti

Hauptzollamt Schweinfurt,

SÚDNY DVOR (štvrtá komora),

v zložení: predseda štvrtej komory J.‑C. Bonichot (spravodajca), sudcovia C. Toader, K. Schiemann, P. Kūris a L. Bay Larsen,

generálna advokátka: V. Trstenjak,

tajomník: B. Fülöp, referent,

so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 28. januára 2010,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

– British American Tobacco (Germany) GmbH, v zastúpení: T. Englert a H.‑M. Pott, Rechtsanwälte,

– Hauptzollamt Schweinfurt, v zastúpení: J. Muhlert, splnomocnený zástupca,

– česká vláda, v zastúpení: M. Smolek, splnomocnený zástupca,

– poľská vláda, v zastúpení: M. Dowgielewicz, splnomocnený zástupca,

– Európska komisia, v zastúpení: W. Mölls a A. Sauka, splnomocnení zástupcovia,

so zreteľom na rozhodnutie prijaté po vypočutí generálnej advokátky, že vec bude prejednaná bez jej návrhov,

vyhlásil tento

Rozsudok

1 Návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka výkladu článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky a článku 15 ods. 4 smernice Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecných systémoch pre výrobky podliehajúce spotrebnej dani a o vlastníctve, pohybe a monitorovaní takýchto výrobkov (Ú. v. ES L 76, s. 1; Mim. vyd. 09/001, s. 179) v znení uplatniteľnom na okolnosti v predmetnej veci (ďalej len „smernica 92/12“).

2 Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi British American Tobacco (Germany) GmbH (ďalej len „BAT“) a Hauptzollamt Schweinfurt (ústredný colný orgán vo Schweinfurt) vo veci dvoch rozhodnutí tohto orgánu, ktorými uložil povinnosť zaplatiť spotrebnú daň za tabak z dôvodu odoslania zásielok tabaku rezaného v Nemecku do Francúzska.

Právny rámec

Smernica 92/12

3 Desiate a pätnáste odôvodnenie smernice 92/12 znejú takto:

„keďže pohyb z územia jedného členského štátu na územie iného členského štátu nemá byť podnetom k vzniku kontrol prekážajúcich voľnému pohybu v rámci spoločenstva; keďže na účely zdaňovania je nevyhnutné poznať pohyb výrobkov, podliehajúcich spotrebnej dani; keďže by sa mali prijať opatrenia na zostavenia sprievodného dokumentu [dokladu – neoficiálny preklad] na takéto výrobky;

…

keďže sa nevyžaduje použitie sprievodného dokumentu [dokladu – neoficiálny preklad], ak sú výrobky, podliehajúce spotrebnej dani, v pohybe v rámci colných procedúr spoločenstva iných, než je uvoľnenie pre voľný obeh…“

4 Článok 3 ods. 1 smernice 92/12 stanovuje:

„Táto smernica má platiť na úrovni spoločenstva na nasledovné výrobky, ako je definované v príslušných smerniciach:

…

– tabakové výrobky.“

5 Článok 4 písm. c) tejto smernice definuje „systém o pozastavení“ [režim s podmienečným oslobodením od dane – neoficiálny preklad] takto:

„systém o pozastavení: daňová úprava aplikovaná na výrobu, spracovanie, skladovanie a pohyb výrobkov, platba spotrebnej dane sa pozastavuje [režim s podmienečným oslobodením od dane: daňový systém vzťahujúci sa na výrobu, spracovanie, skladovanie a pohyb výrobkov podmienečne oslobodených od dane – neoficiálny preklad]“.

6 Článok 5 uvedenej smernice stanovuje:

„1. Výrobky, ktoré sú uvedené v článku 3 (1), budú podliehať spotrebnej dani v čase ich pohybu v rámci územia spoločenstva, ako je definované v článku 2 alebo ich dovozu na toto územie.

‚Dovoz výrobku podliehajúceho spotrebnej dani‘ znamená vstup tohto výrobku na územie spoločenstva…

Avšak tam, kde je výrobok situovaný za podmienok colného riadenia spoločenstva pre vstup na územie spoločenstva, predpokladá sa uskutočnenie importu, keď tento opúšťa colné riadenie spoločenstva [Pokiaľ je tento výrobok pri svojom vstupe na územie Spoločenstva prepustený do colného režimu Spoločenstva, za dovoz tohto výrobku sa považuje jeho prepustenie z colného režimu Spoločenstva – neoficiálny preklad].

2. Bez vplyvu na vnútroštátne predpisy alebo predpisy spoločenstva v oblasti colných pravidiel sa tovar podliehajúci spotrebnej dani [podlieha spotrebnej dani tovar – neoficiálny preklad]:

– pochádzajú alebo idú do tretích štátov… a sú umiestnené [pochádzajúci alebo určený na prepravu do tretích krajín... a umiestnený – neoficiálny preklad] podľa jedného z dočasných colných postupov uvedených v článku 84 (1) nariadenia [Rady] (EHS) č. 2913/92 [z 12. októbra 1992, ktorým sa stanovuje colný kódex spoločenstva (Ú. v. ES L 302, s. 1; Mim. vyd. 02/004, s. 307), ďalej len ‚colný kódex Spoločenstva‘]…

…

považuje za tovar podliehajúci zdaneniu [považuje za tovar oslobodený od dane – neoficiálny preklad].

…“

7 Článok 6 ods. 1 smernice 92/12 stanovuje podmienky splatnosti spotrebnej dane takto:

„Spotrebná daň sa začne vyberať v čase uvoľnenia výrobkov na spotrebu, alebo ak sa zaznamená nedostatok, čo musí podliehať spotrebnej dani v súlade s článkom 14 (3) [Spotrebná daň je splatná v okamihu prepustenia výrobkov do voľného obehu na účely spotreby, alebo keď sa zistia chýbajúce výrobky, ktoré podliehajú spotrebnej dani v súlade s článkom 14 ods. 3 – neoficiálny preklad].

Uvoľnenie výrobkov na spotrebu, ktoré podliehajú spotrebnej dani, bude znamenať [Prepustením výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani do voľného obehu na účely spotreby je – neoficiálny preklad]:

a) akúkoľvek odchýlku, vrátane nepravidelnej výnimky z dohody o pozastavení [akékoľvek prepustenie vrátane protiprávneho prepustenia z režimu s podmienečným oslobodením od dane – neoficiálny preklad];

b) akúkoľvek výrobu, vrátane nepravidelnej výroby tých výrobkov, ktorú sú mimo dohôd o pozastavení [akákoľvek výroba vrátane protiprávnej výroby týchto výrobkov nachádzajúcich sa mimo režimu s podmienečným oslobodením od dane – neoficiálny preklad];

c) akýkoľvek import týchto výrobkov, vrátane nepravidelného importu, kde tieto výrobky neboli zaradené do dohody o pozastavení [akýkoľvek dovoz vrátane protiprávneho dovozu týchto výrobkov, pokiaľ tieto výrobky nespadajú pod režim s podmienečným oslobodením od dane – neoficiálny preklad].“

8 Článok 15 ods. 4 smernice 92/12 uvádza:

„… od ručenia oprávneného vlastníka skladu za zásielku a prípadne od ručenia prepravcu sa môže upustiť len na základe dôkazu, že príjemca prevzal zásielku výrobkov, zvlášť na základe sprievodného dokumentu [dokladu – neoficiálny preklad], o ktorom sa hovorí v článku 18 za podmienok stanovených v článku 19.“

9 Článok 18 smernice 92/12 stanovuje:

„1. Bez ohľadu na možné použitie počítačových postupov, všetky výrobky podliehajúce spotrebnej dani, ktoré sa pohybujú za podmienok dohôd o pozastavení daní medzi členskými štátmi, majú byť doplnené dokumentom, ktorý zostaví odosielateľ. Tento dokument môže byť buď administratívnym dokumentom, alebo komerčným dokumentom. Forma a obsah tohto dokumentu má byť zostavená v súlade s procesom stanoveným v článku 24 tejto smernice [Bez ohľadu na možné použitie počítačových postupov, všetky výrobky podliehajúce spotrebnej dani, ktoré sa prepravujú za podmienok stanovených režimom s podmienečným oslobodením od dane medzi členskými štátmi, majú byť doplnené dokumentom, ktorý zostaví odosielateľ. Tento dokument môže byť buď administratívnym, alebo obchodným dokladom, ktorý takisto upravuje postup, ktorý sa má dodržať, ak je použitie takéhoto dokumentu objektívne nevhodné – neoficiálny preklad].

…

4. Odsek 1 sa nemá aplikovať, ak sa výrobky podliehajúce spotrebnej dani pohybujú v podmienkach uvedených v článku 5 (2).

…“

10 Článok 19 smernice 92/12 stanovuje:

„1. Daňové úrady členských štátov majú byť informované obchodníkmi o odoslanom alebo prijatom tovare prostredníctvom dokumentu alebo referencie k dokumentu špecifikovanému v článku 18. Tento dokument má byť napísaný v štyroch kópiách…

…

Cieľové členské štáty môžu určiť, aby kópia, ktorá má byť vrátená odosielateľovi po vyložení nákladu, bola certifikovaná alebo schválená jeho štátnymi orgánmi. Členské štáty aplikujúce toto opatrenie musia informovať Komisiu, ktorá musí o tomto informovať ďalšie členské štáty.

…

2. Keď sú výrobky podliehajúce spotrebnej dani v pohybe za podmienok pozastavenia dane [Keď sa výrobky podliehajúce spotrebnej dani prepravujú v režime s podmienečným oslobodením od dane – neoficiálny preklad] k oprávnenému vlastníkovi skladu alebo registrovanému, alebo neregistrovanému obchodníkovi, kópiu sprievodného administratívneho dokumentu alebo kópiu komerčného dokumentu starostlivo zaznamenanú [starostlivo zaznamenanú kópiu sprievodného administratívneho alebo obchodného dokladu – neoficiálny preklad] má príjemca vrátiť odosielateľovi najneskôr 15 dní od prijatia príjemcom.

…

3. Dohody o pozastavení dane [Režim s podmienečným oslobodením od dane – neoficiálny preklad], ako sú definované v článku 4 c), budú anulované zaradením výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani do jednej z dohôd [do jedného z režimov – neoficiálny preklad] uvedených v článku 5 (2) a podrobené podmienkam, ktoré obsahujú, potom, ako odosielateľ dostal kópiu vrátenú zo sprievodného administratívneho dokumentu alebo kópiu komerčného dokumentu dôkladne spísanom [kópiu sprievodného administratívneho alebo obchodného dokladu dôkladne spísaného – neoficiálny preklad], v ktorom musí byť zaznamenané, že výrobky boli zaradené do takejto dohody [tohto režimu – neoficiálny preklad].

…“

Colný kódex Spoločenstva

11 Colný kódex Spoločenstva vo svojom článku 59 ods. 1 stanovuje, že všetok tovar určený na prepustenie do colného režimu musí byť uvedený v colnom vyhlásení pre príslušný colný režim.

12 Článok 64 ods. 1 tohto kódexu stanovuje:

„s výnimkou článku 5 môže colné vyhlásenie podať každá osoba, ktorá môže príslušnému colnému orgánu predložiť predmetný tovar alebo zabezpečiť jeho predloženie so všetkými dokladmi, ktorých predloženie je nevyhnutné pre uplatňovanie predpisov upravujúcich colný režim, do ktorého je tovar navrhovaný v colnom vyhlásení“.

13 Podľa článku 84 ods. 1 colného kódexu Spoločenstva:

„v článkoch 85 až 90:

a) ‚colným režimom s podmienečným oslobodením od cla‘, sa v prípade tovaru, ktorý nie je tovarom spoločenstva, rozumie:

…

– aktívny zošľachťovací styk [aktívny zušľachťovací styk – neoficiálny preklad] v colnom režime s podmienečným oslobodením od cla;

…

b) ‚colným režimom s ekonomickým účinkom‘ sa rozumie:

…

– aktívny zošľachťovací styk [aktívny zušľachťovací styk – neoficiálny preklad];

…“

14 Článok 85 colného kódexu Spoločenstva stanovuje, že do colného režimu s ekonomickým účinkom je možné prepustiť tovar len na základe povolenia vydaného colnými orgánmi. Článok 86 toho istého kódexu spresňuje podmienky, splnením ktorých možno vydať uvedené povolenie:

„Bez toho, že by tým boli dotknuté dodatočné zvláštne podmienky upravujúce príslušný režim, povolenie podľa článku 85… bude udelené len:

– osobám, ktoré poskytujú všetky záruky potrebné k riadnemu vykonaniu operácií

a

– za podmienky, že colné orgány môžu dohliadať na vykonávanie daného režimu a kontrolovať ho bez toho, aby musel zaviesť administratívne opatrenia, ktoré sú neprimerané k hospodárskym potrebám spojených s vykonávaním režimu.“

15 Článok 87 colného kódexu Spoločenstva uvádza:

„1. V povolení sa stanovia podmienky, na základe ktorých sa daný režim použije.

2. Držiteľ povolenia je povinný oznámiť colným orgánom všetky skutočnosti, ktoré nastali po udelení povolenia a ktoré by mohli mať vplyv na jeho platnosť alebo obsah.“

16 Článok 88 kódexu stanovuje:

„Colné orgány môžu podmieniť prepustenie tovaru do colného režimu s podmienečným oslobodením od cla zabezpečením colného dlhu, ktorý môže pri tomto tovare vzniknúť.

…“

17 Podľa článku 114 uvedeného kódexu:

„1. Bez toho, aby tým bol dotknutý článok 115, režim aktívny zošľachťovací styk [aktívny zušľachťovací styk – neoficiálny preklad] umožňuje, aby pre účely jednej alebo niekoľkých spracovateľských operácií na colnom území spoločenstva bol použitý:

a) tovar, ktorý nie je tovarom spoločenstva a ktorý má byť spätne vyvezený z colného územia spoločenstva vo forme zošľachtených výrobkov [zušľachtených výrobkov – neoficiálny preklad] bez toho, aby podliehal dovoznému clu alebo obchodno‑politickým opatreniam;

…

2. Nasledujúcim výrazmi sa rozumie:

a) colný režim s podmienečným oslobodením od cla: aktívny zošľachťovací styk [aktívny zušľachťovací styk – neoficiálny preklad] podľa odseku 1 písmeno a);

…

c) spracovateľské operácie:

…

– spracovanie tovaru;

…

d) zošľachtené výrobky [zušľachtené výrobky – neoficiálny preklad]: všetky výrobky, ktoré sú výsledkom spracovateľských operácií;

…“

Vnútroštátne právo

18 Článok 18 ods. 3 zákona o dani z tabaku (Tabaksteuergesetz, Bundesgesetzblatt, 1992 I, s. 2150) stanovuje, že pokiaľ boli tabakové výrobky v daňovom režime počas prepravy v rámci Spoločenstva odosielané z daňového skladu na daňovom území do daňového skladu oprávnenému príjemcovi alebo colnému úradu výstupu v inom členskom štáte a pokiaľ odosielateľ v lehote štyroch mesiacov odo dňa odoslania nepredloží dôkaz, že tabakové výrobky boli prepravené na miesto určenia, považujú sa za výrobky prepustené z režimu podmienečného oslobodenia od dane na daňovom území.

19 Článok 21 prvý odsek bod 1 tohto zákona stanovuje, že na vznik a zánik daňovej povinnosti pri tabakových výrobkoch prepustených do colného režimu sa analogicky uplatňujú colné predpisy.

20 Článok 23 ods. 2 nariadenia, ktorým sa vykonáva zákon o dani z tabaku (Verordnung zur Duchführung des Tabaksteuergesetzes, Bundesgesetzblatt 1993 I, s. 1738), spresňuje, že uvedený článok 21 sa neuplatňuje na výrobu tabakových výrobkov v režime aktívneho zošľachťovacieho styku s podmienečným oslobodením od dane.

Predmetná vec a prejudiciálne otázky

21 Spoločnosť BAT v rámci režimu aktívneho zušľachťovacieho styku s podmienečným oslobodením od dane dováža do Nemecka surový tabak pochádzajúci z tretích krajín, z ktorého vyrába rezaný tabak.

22 Anglická colná správa jej s účinnosťou od 1. júla 2002 vydala jednorazové povolenie platné vo všetkých členských štátoch na prepustenie tohto surového tabaku, ktorý nepodlieha spotrebnej dani, do režimu aktívneho zušľachťovacieho styku s podmienečným oslobodením od dane. Pre zásielky odosielané z Nemecka do ostatných členských štátov môže na základe tohto povolenia použiť namiesto sprievodného dokladu, ktorý sa v zásade požaduje podľa článku 18 ods. 1 smernice 92/12 pri preprave výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani medzi členskými štátmi v režime s podmienečným oslobodením od dane, svoje dodacie listy („IPR‑Delivery Document“).

23 V januári a apríli 2003 BAT odoslala zo svojej výrobnej prevádzky v Nemecku zásielky rezaného tabaku do daňového skladu spoločnosti so sídlom vo Francúzsku. Táto spoločnosť potvrdila príjem uvedených dodacích listov, ktoré obsahovali poznámku, že platia súčasne ako sprievodné doklady.

24 Rozhodnutiami z 27. mája a 20. augusta 2003 vyzvali nemecké orgány spoločnosť BAT na zaplatenie dane z tabaku v celkovej výške 144 550 eur za tieto zásielky tabaku z dôvodu, že tým, že nepredložila sprievodný doklad potvrdený francúzskymi colnými orgánmi, nepreukázala, že uvedené zásielky boli dopravené do daňového skladu vo Francúzsku.

25 Po tom, čo jej sťažnosti boli zamietnuté, BAT podala na Finanzgericht München (finančný súd Mníchov) žalobu proti týmto rozhodnutiam.

26 Vnútroštátny súd sa domnieva, že na vyriešenie sporu, ktorý mu bol predložený, je v prvom rade potrebné preskúmať, či sa dotknuté výrobky prepravujú po splnení podmienok uvedených v článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky smernice 92/12, keďže článok 18 ods. 4 tejto smernice v tomto prípade dovoľuje ich prepravu medzi členskými štátmi bez sprievodného dokladu. Vnútroštátny súd sa najmä pýta, či výrobky podliehajúce spotrebnej dani, ako sú tie vo veci samej, ktoré boli vyrobené v členskom štáte v rámci režimu aktívneho zošľachťovacieho styku z výrobkov, ktoré v uvedenom colnom režime nepodliehajú pri ich dovoze do Spoločenstva dani, možno považovať za výrobky pochádzajúce z tretích krajín, ktoré podliehajú dani podľa článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky smernice 92/12.

27 Vnútroštátny súd sa taktiež pýta, či v prípade, že Súdny dvor určí, že podmienky uvedené v článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky smernice 92/12 nie sú splnené, sa článok 15 ods. 4 tejto smernice má vykladať v tom zmysle, že umožňuje, aby prevzatie výrobkov podliehajúcich dani príjemcom bolo dokázané aj iným spôsobom ako prostredníctvom sprievodného dokladu.

28 V tomto kontexte Finanzgericht München rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto otázky:

„1. Má sa článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka smernice… 92/12… vykladať v tom zmysle, že výrobky podliehajúce spotrebnej dani, ktoré nie sú výrobkami Spoločenstva a ktoré sa nachádzajú v režime aktívneho zušľachťovacieho styku podľa článku 84 ods. 1 písm. a) [colného kódexu Spoločenstva], sa považujú za výrobky v režime s podmienečným oslobodením od dane aj vtedy, ak boli vyrobené až po dovoze týchto výrobkov v režime aktívneho zušľachťovacieho styku z výrobkov nepodliehajúcich dani, pričom v súlade s pätnástym odôvodnením smernice 92/12… sa pri ich preprave sprievodný doklad podľa článku 18 ods. 1 smernice 92/12… nevyžaduje?

2. V prípade zápornej odpovede na prvú otázku, má sa článok 15 ods. 4 smernice č. 92/12… vykladať v tom zmysle, že dôkaz o tom, že príjemca prevzal výrobky podliehajúce dani, možno vykonať aj iným spôsobom ako prostredníctvom sprievodného dokladu podľa článku 18 smernice 92/12…?“

O prejudiciálnych otázkach

O prvej otázke

29 Vnútroštátny súd sa svojou prvou otázkou v podstate pýta, či článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka smernice 92/12 sa má vykladať v tom zmysle, že výrobky podliehajúce dani (tabakové výrobky) vyrobené z výrobkov, ktoré nepodliehajú dani (surový tabak) a sú dovážané do Spoločenstva v rámci režimu aktívneho zušľachťovacieho styku, sa považujú za výrobky oslobodené od dane v zmysle tohto ustanovenia, ak sa stali výrobkami podliehajúcimi dani len na základe ich spracovania na území Spoločenstva, takže môžu byť prepravované medzi členskými štátmi bez toho, aby správne orgány požadovali administratívny alebo obchodný doklad podľa článku 18 ods. 1 smernice 92/12.

30 Treba pripomenúť, že článok 18 ods. 1 smernice 92/12 stanovuje, že všetky výrobky podliehajúce dani, ktoré sa prepravujú medzi jednotlivými členskými štátmi v rámci režimu s podmienečným oslobodením od dane, musia mať sprievodný doklad.

31 Odsek 4 tohto článku však túto povinnosť vylučuje v prípade, keď je výrobok prepravovaný po splnení podmienok uvedených v článku 5 ods. 2 prvom pododseku prvej zarážky tej istej smernice.

32 Článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka smernice 92/12 sa vzťahuje najmä na prípad, keď výrobky podliehajúce dani pochádzajú alebo sú určené tretím krajinám a týka sa ich jeden z dočasných postupov taxatívne vymedzených v článku 84 ods. 1 písm. a) colného sadzobníka Spoločenstva. V tomto prípade článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka uvádza, že sa tieto výrobky považujú za podmienečne oslobodené od dane.

33 V predmetnej veci je nesporné, že dotknutými výrobkami vo veci samej sú tabakové výrobky podliehajúce spotrebnej dani podľa článku 3 smernice 92/12 a že sa prepravujú v režime aktívneho zošľachťovacieho styku s podmienečným oslobodením od dane uvedenom v článku 84 ods. 1 písm. a) tretej zarážky colného sadzobníka Spoločenstva.

34 Prvá otázka položená vnútroštátnym súdom sa týka posúdenia, či sa výrobky, ako sú tie vo veci samej, považujú za výrobky pochádzajúce z tretích štátov alebo tam vyvážané, ktoré podliehajú dani v zmysle článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky smernice 92/12 aj vtedy, keď boli zaradené do kategórie výrobkov podliehajúcich dani len na základe ich spracovania v členskom štáte.

35 V tejto súvislosti treba pripomenúť, že podľa ustálenej judikatúry pri výklade ustanovenia práva Spoločenstva treba zohľadniť nielen jeho pojmy, ale aj kontext a ciele sledujúce právnu úpravu, ktorej je súčasťou (pozri najmä rozsudok 29. januára 2009, Petrosian a i., C‑19/08, Zb. s. I‑495, bod 34).

36 Keďže v predmetnej veci znenie článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky smernice 92/12 neposkytuje dostatočný prostriedok na odpoveď na položenú otázku, treba toto ustanovenie vykladať v závislosti od jeho kontextu a cieľov sledovaných touto smernicou, osobitne jej článkom 18 ods. 4, ktorý v prípade, že sú splnené podmienky uvedené v článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky, sa odkláňa od povinnosti týkajúcej sa sprievodného dokladu.

37 V tejto súvislosti treba zdôrazniť, že desiate odôvodnenie smernice 92/12 spresňuje, že hoci smernica sleduje cieľ, ktorým sa má zabrániť, aby preprava výrobku z územia jedného členského štátu na územie iného členského štátu neviedla ku kontrolám prekážajúcim voľnému pohybu v rámci Spoločenstva, povinnosti spojené s výberom spotrebnej dane si však vyžadujú poznať pohyb výrobkov podliehajúcich spotrebnej dani a odôvodňujú požiadavku sprievodného dokladu k týmto výrobkom. Pätnáste odôvodnenie pritom uvádza, že takáto požiadavka nie je odôvodnená v prípade, keď sa tieto výrobky prepravujú v colnom režime Spoločenstva, akým je aktívny zošľachťovací styk v rámci režimu s podmienečným oslobodením od dane.

38 Smernica 92/12 teda predpokladá obmedzenie v súvislosti so sprievodným dokladom len na prípady, keď je táto formalita skutočne potrebná na zabezpečenie kontroly pohybu výrobkov podliehajúcich dani a dodržiavania pravidiel jej výberu.

39 Z toho vyplýva, že smernica 92/12 odkazom v článku 18 ods. 4 na ustanovenia jej článku 5 ods. 2 prvý pododsek prvú zarážku oslobodila odosielateľa od povinnosti týkajúcej sa sprievodného dokladu v prípade, keď sa výrobky podliehajúce dani nachádzajú v colnom režime Spoločenstva, pretože tento režim na základe svojich vlastných pravidiel umožňuje zabezpečiť kontrolu pohybu dotknutých výrobkov rovnako ako sprievodný doklad, pričom zaručuje dodržiavanie pravidiel týkajúcich sa výberu daní.

40 Za týchto okolností treba na účely určenia, či výrobky, ako sú tie vo veci samej, spadajú do pôsobnosti článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky smernice 92/12, a môžu byť preto prepravované bez sprievodného dokladu, ktorý sa týka výlučne výrobkov podliehajúcich dani, preskúmať, či právny systém uplatňovaný na výrobky pochádzajúce zo štátov mimo Spoločenstva, ktoré nepodliehajú dani a dovážajú sa do Spoločenstva v rámci režimu aktívneho zušľachťovacieho styku s podmienečným oslobodením od dane, zaručuje v súvislosti s prepravou týchto výrobkov kontrolu rovnocennú s kontrolou, ktorá vyplýva z požiadavky týkajúcej sa sprievodného dokladu, ak zušľachťovacím procesom na území Spoločenstva sú výrobky zaradené do kategórie výrobkov podliehajúcich dani.

41 V tejto súvislosti treba uviesť, že povinnosti súvisiace s režimom aktívneho zušľachťovacieho styku s podmienečným oslobodením od dane, ktoré sú určené na zabezpečenie kontroly výrobkov podliehajúcich tomuto colnému režimu, sa rovnocenne uplatňujú podľa toho, či dotknuté výrobky pri prvom dovoze na územie Spoločenstva v rámci tohto režimu dani už podliehali, alebo tejto dani podliehali až po ich spracovaní v Spoločenstve z výrobkov, ktoré jej nepodliehajú a boli dovezené do Európskej únie v uvedenom režime.

42 Osobitne to platí aj v prípade povinností uvedených v článku 59 a 64 colného kódexu Spoločenstva, ktoré vyžadujú colné vyhlásenie na účely umiestnenia tovaru do colného režimu, ktorého potvrdením sa výrobok dostáva pod colný dohľad.

43 To isté platí pre povinnosti uvedené v článkoch 85 až 88 tohto kódexu, ktoré vyžadujú schválenie určenia colného režimu s ekonomickým účinkom a príslušným orgánom dovoľujú v tomto schválení stanoviť všetky potrebné podmienky na účely správneho fungovania tohto režimu, najmä pokiaľ ide „o riadny priebeh konaní“, dohľad a kontrolu uvedeného režimu a vytváranie záruk.

44 Preto treba konštatovať, že článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka smernice 92/12 sa uplatňuje nielen na výrobky z tretích krajín podliehajúce dani, ale aj na výrobky, akými sú tie vo veci samej, vyrobené z výrobkov, ktoré nie sú výrobkami Spoločenstva a nepodliehajú dani, dovážaných do Spoločenstva v rámci režimu aktívneho zošľachťovacieho styku s podmienečným oslobodením od dane.

45 Za týchto okolností nie je potrebné určiť, či tieto výrobky treba taktiež považovať za výrobky vyvážané do tretích krajín v zmysle článku 5 ods. 2 prvého pododseku prvej zarážky smernice 92/12.

46 Z vyššie uvedeného vyplýva, že na prvú položenú otázku treba odpovedať tak, že článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka smernice 92/12 sa má vykladať v tom zmysle, že výrobky podliehajúce dani (tabakové výrobky) vyrobené z výrobkov, ktoré nepodliehajú dani (surový tabak) a sú dovážané do Spoločenstva v rámci režimu aktívneho zošľachťovacieho styku, sa považujú za výrobky oslobodené od dane v zmysle tohto ustanovenia, ak sa stali výrobkami podliehajúcimi dani len na základe svojho spracovania na území Spoločenstva, takže môžu byť prepravované medzi členskými štátmi bez toho, aby správne orgány požadovali administratívny alebo obchodný doklad podľa článku 18 ods. 1 tejto smernice.

O druhej otázke

47 Vzhľadom na odpoveď na prvú otázku nie je potrebné na druhú položenú otázku odpovedať.

O trovách

48 Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (štvrtá komora) rozhodol takto:

Článok 5 ods. 2 prvý pododsek prvá zarážka smernice Rady 92/12/EHS z 25. februára 1992 o všeobecných systémoch pre výrobky podliehajúce spotrebnej dani a o vlastníctve, pohybe a monitorovaní takýchto výrobkov sa má vykladať v tom zmysle, že výrobky podliehajúce dani (tabakové výrobky) vyrobené z výrobkov, ktoré nepodliehajú dani (surový tabak) a sú dovážané do Spoločenstva v rámci režimu aktívneho zošľachťovacieho styku, sa považujú za výrobky oslobodené od dane v zmysle tohto ustanovenia, ak sa stali výrobkami podliehajúcimi dani len na základe svojho spracovania na území Spoločenstva, takže môžu byť prepravované medzi členskými štátmi bez toho, aby správne orgány požadovali administratívny alebo obchodný doklad podľa článku 18 ods. 1 tejto smernice.

Podpisy