NÁVRHY GENERÁLNEHO ADVOKÁTA

MELCHIOR WATHELET

prednesené 21. decembra 2016 ( 1 )

Vec C‑628/15

The Trustees of the BT Pension Scheme

proti

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs

[návrh na začatie prejudiciálneho konania, ktorý podal Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát), Spojené kráľovstvo]

„Návrh na začatie prejudiciálneho konania – článok 63 ZFEÚ – Voľný pohyb kapitálu – Daňová právna úprava – Daň z príjmov právnických osôb – Vrátenie preddavku na daň v prípade vyplatenia dividend spoločnosťami so sídlom v iných členských štátoch spoločnosti so sídlom v Spojenom kráľovstve – Nepriznanie nároku na zápočet dane akcionárom“

I – Úvod

1. Predmetný návrh na začatie prejudiciálneho konania z 15. októbra 2015, ktorý podal Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát), Spojené kráľovstvo] a ktorý bol doručený do kancelárie Súdneho dvora 24. novembra 2015, sa týka výkladu článkov 49 a 63 ZFEÚ.

2. Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi Trustees of the BT Pension Scheme a Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (Daňová a colná správa Spojeného kráľovstva, ďalej len „daňová správa“), ktorého predmetom je režim dividend zo zahraničného výnosu („foreign income dividend“, ďalej len „FID“) uplatniteľný v Spojenom kráľovstve v období od 1. júla 1994 do 5. apríla 1999.

3. Pri uplatnení režimu FID sa spoločnosť rezident v Spojenom kráľovstve, prijímajúca dividendy od spoločnosti nerezidenta, mohla rozhodnúť, pri rozdeľovaní dividendy svojim vlastným akcionárom, že túto dividendu kvalifikuje ako FID, čo malo za následok vznik daňových povinností tak pre vyplácajúce spoločnosti, ako aj pre prijímajúcich akcionárov.

4. Predmetný návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka situácie akcionára rezidenta v Spojenom kráľovstve prijímajúceho od spoločnosti so sídlom v tom istom členskom štáte dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID. ( 2 )

5. Týka sa konkrétnejšie nepriznania daňového úveru akcionárovi, na ktorého sa vzťahuje oslobodenie od dane z príjmov z dividend, ale iba v prípade dividend zahraničného pôvodu prijatých v rámci režimu FID ( 3 ), zatiaľ čo mimo tohto režimu by mal nárok na tento daňový úver.

6. Vnútroštátny súd sa pýta, či právo Únie priznáva práva tomuto akcionárovi, ktorý je rezidentom toho istého členského štátu ako spoločnosť, ktorá vypláca dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID a ak áno, aké prostriedky nápravy má k dispozícii.

7. Treba poznamenať, že v rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774), Súdny dvor skúmal režim FID v rámci žalôb podaných spoločnosťami rezidentmi, ktoré prijímali dividendy zahraničného pôvodu a zvolili si režim FID.

II – Právo Spojeného kráľovstva

8. Podľa daňovej právnej úpravy platnej v Spojenom kráľovstve zisky dosiahnuté počas účtovného obdobia každou spoločnosťou, ktorá je rezidentom tohto členského štátu, ako aj každou spoločnosťou, ktorá síce nie je rezidentom tohto členského štátu, ale vykonáva na jeho území podnikateľskú činnosť prostredníctvom organizačnej zložky alebo obchodného zastúpenia, podliehajú v uvedenom štáte dani z príjmov právnických osôb. Od roku 1973 uplatňuje Spojené kráľovstvo Veľkej Británie a Severného Írska systém zdaňovania nazývaný „čiastočný zápočet“, podľa ktorého s cieľom vyhnúť sa dvojitému hospodárskemu zdaneniu platí, že ak spoločnosť rezident rozdeľuje zisky, časť dane z príjmov právnických osôb zaplatená touto spoločnosťou sa započíta jej akcionárom. Do 6. apríla 1999 sa tento systém zakladal na jednej strane na preddavkoch na daň z príjmov právnických osôb spoločnosti rozdeľujúcej zisk a na druhej strane na daňovom úvere poskytovanom akcionárom, ktorí boli príjemcami vyplácaných dividend, čo bolo u spoločností prijímajúcich vyplatené dividendy, ktoré boli rezidentmi v Spojenom kráľovstve, sprevádzané oslobodením od dane z príjmov právnických osôb v súvislosti s dividendami vyplatenými inou spoločnosťou, ktorá bola takisto rezidentom v tomto členskom štáte.

A – O preddavkoch na daň z príjmov právnických osôb

9. Podľa článku 14 Income and Corporation Taxes Act 1988 (zákon z roku 1988 o daniach z príjmov fyzických a právnických osôb, ďalej len „ICTA“) v jeho znení uplatniteľnom v rozhodnom čase je spoločnosť, ktorá je rezidentom v Spojenom kráľovstve a vypláca dividendy svojim akcionárom, povinná zaplatiť preddavok na daň z príjmov právnických osôb [„advance corporation tax“ (ACT)], vypočítaný podľa výšky alebo hodnoty výplaty dividend.

10. Spoločnosť mala za určitých podmienok právo započítať ACT zaplatený z dôvodu vyplatenia dividend uskutočneného v priebehu daného účtovného obdobia na úhradu dane z príjmov právnických osôb za toto obdobie.

B – Postavenie akcionárov rezidentov prijímajúcich dividendy od spoločností rezidentov

11. Podľa článku 208 ICTA ak spoločnosť, ktorá je rezidentom Spojeného kráľovstva, prijme dividendy od spoločnosti, ktorá je takisto rezidentom v tomto členskom štáte, nepodlieha dani z príjmov právnických osôb, pokiaľ ide o tieto dividendy.

12. Okrem toho podľa článku 231 ods. 1 ICTA každé vyplatenie dividend spoločnosťou rezidentom v prospech inej spoločnosti rezidentovi, na ktoré sa vzťahuje ACT, je spojené s daňovým úverom v prospech tejto poslednej spoločnosti, ktorý zodpovedá časti sumy ACT zaplateného prvou spoločnosťou. ( 4 )

13. Ak spoločnosť, ktorá je rezidentom v Spojenom kráľovstve, prijme od inej spoločnosti rezidenta dividendy, ktorých vyplatenie vedie k vzniku nároku na daňový úver, môže získať späť sumu ACT zaplatenú touto inou spoločnosťou a započítať ju na sumu ACT, ktorú musí sama zaplatiť, keď začne vyplácať dividendy svojim vlastným akcionárom, takže ACT zaplatí len v zostávajúcej časti.

14. Podľa vnútroštátneho súdu „v prípade, že daňový úver bol vyšší než daňová povinnosť, ktorá príjemcovi vznikla vo forme dane z príjmu z úhrnu rozdeľovanej sumy a daňového úveru (ako v prípade akcionára oslobodeného od dane), táto osoba mohla žiadať vyplatenie tohto rozdielu“ podľa článku 231 ods. 3 ICTA.

15. Podľa článku 592 ods. 2 ICTA mali dôchodkové systémy schváleného oslobodenia nárok na oslobodenie od dane z príjmu, pokiaľ ide o dividendy, a to bez ohľadu na to, či ide o dividendy vnútroštátneho pôvodu alebo o dividendy zahraničného pôvodu.

16. Podľa článku 231 ods. 3 ICTA mali dôchodkové fondy nárok na daňový úver podľa článku 231 ods. 1 ICTA, pokiaľ ide o dividendy prijaté od spoločností v Spojenom kráľovstve a na vyplatenie tohto daňového úveru, keďže boli oslobodené od dane z príjmov, pokiaľ ide o dividendy.

17. Na rozdiel od toho toto vyplatenie daňového úveru podľa článku 231 ods. 3 ICTA bolo vylúčené v prípade uplatnenia režimu FID. ( 5 )

C – Postavenie akcionárov rezidentov prijímajúcich dividendy od spoločností nerezidentov

18. Ak spoločnosť, ktorá je rezidentom Spojeného kráľovstva, prijala dividendy od spoločnosti, ktorá nie je rezidentom Spojeného kráľovstva, podliehala dani z príjmov právnických osôb, pokiaľ ide o tieto dividendy. Naopak podľa článkov 788 a 790 ICTA mala nárok na daňovú úľavu, pokiaľ ide o daň zaplatenú vyplácajúcou spoločnosťou v štáte, ktorého je rezidentom.

19. V tom prípade spoločnosť, ktorá prijala takéto dividendy, nemala nárok na daňový úver.

20. Okrem toho, pokiaľ samotná spoločnosť rezident vyplácala dividendy svojim vlastným akcionárom, vznikla jej povinnosť zaplatiť ACT.

21. Z tohto dôvodu skutočnosť, že spoločnosť rezident prijala dividendy od spoločnosti nerezidenta, mohla viesť k vytvoreniu prebytku ACT najmä v dôsledku toho, že vyplatenie dividend spoločnosťou nerezidentom neviedlo k daňovému úveru, ktorý by mohol byť započítaný do sumy ACT, ktorú musela zaplatiť spoločnosť rezident, keď vyplácala dividendy svojim vlastným akcionárom.

22. Od 1. júla 1994 sa tento problém vyriešil režimom FID, ktorým sa spoločnostiam poskytla možnosť znížiť výskyt prebytku ACT.

D – Režim FID

23. Pri uplatnení režimu FID sa spoločnosť rezident, ktorá prijíma dividendy od spoločnosti nerezidenta, mohla pri vyplácaní dividend svojim vlastným akcionárom rozhodnúť, že tieto dividendy, z ktorých sa vyberal ACT, budú kvalifikované ako FID, čo tejto spoločnosti umožnilo, ak FID dosiahol výšku dividend zahraničného pôvodu, požiadať o vrátenie prebytku ACT.

24. Voľba režimu FID bola pre spoločnosť rezidenta v Spojenom kráľovstve, ktorá prijímala dividendy zahraničného pôvodu, lákavá. Takáto spoločnosť totiž mohla podliehať dani z príjmov právnických osôb, ktorá bola nedostatočná na započítanie ACT zaplateného za všetky dividendy, ktoré táto spoločnosť vyplatila. Tým, že sa rozhodla kvalifikovať dividendu za FID, mohla od daňovej správy získať späť ACT a zabrániť tým vzniku prebytku ACT.

25. Akcionár prijímajúci dividendy zahraničného pôvodu považované za FID však nemal nárok na daňový úver. Článok 246 C ICTA totiž výslovne stanovoval: „Článok 231 ods. 1 sa neuplatní, ak sa predmetné vyplatenie dividend týka dividend zo zahraničného výnosu.“

26. Podľa vnútroštátneho súdu však článok 246 D ICTA stanovoval, že so zdaniteľnými akcionármi sa zaobchádzalo tak, ako keby získali príjem, ktorý už bol zdanený najnižšou sadzbou (20 %) za dané zdaňovacie obdobie. Účinok článku 246 D bol teda pre takto zdaniteľného akcionára rovnaký, ako keby mu článok 231 ICTA poskytol daňový úver. Z tohto dôvodu boli pre tohto akcionára dividendy vyplácané v rámci režimu FID a dividendy vyplácané mimo režim FID v skutočnosti zdanené rovnakým spôsobom.

27. V prípade akcionára, ktorý nepodliehal dani týkajúcej sa prijatých dividend (ako najmä systémy schválených dôchodkových systémov), ( 6 ) viedol režim FID k rozdielnemu zaobchádzaniu: pri dividendách vyplácaných mimo režimu FID mal tento akcionár nárok na daňový úver vyplatiteľný v hotovosti, zatiaľ čo pri vyplatených dividendách, ktoré boli kvalifikované ako FID, nemal tento nárok.

28. Ako to už totiž bolo uvedené, podľa článku 246 C ICTA v prípade dividend vyplatených od spoločností, ktoré sa rozhodli uplatniť na ne režim FID, nemali schválené oslobodené dôchodkové systémy nárok na daňový úver stanovený v článku 231 ods. 1 ICTA (a a fortiori na jeho vyplatenie v zmysle článku 231 ods. 3 ICTA).

29. Systém ACT vrátane systému FID bol, pokiaľ ide o vyplácanie dividend, od 6. apríla 1999 zrušený.

III – Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

30. BT Pension Scheme (ďalej len „dôchodkový fond“) je najväčším dôchodkovým fondom so stanovenými požitkami v Spojenom kráľovstve. Jeho členmi sú zamestnanci alebo bývalí zamestnanci British Telecommunications plc (ďalej len „BT“). Dôchodkový fond je spravovaný korporátnym správcom, BT Pension Scheme Trustees Limited. Správcovia tohto dôchodkového fondu (ďalej len „Trustees“) sú na všetky daňové účely príslušným daňovým subjektom, pričom dôchodkový fond je skutočným vlastníkom príslušných aktív.

31. Dôchodkový fond je fondom so schváleným dôchodkovým fondom a v Spojenom kráľovstve je a vždy bol oslobodený od dane z príjmov z jeho investícií.

32. Počas obdobia relevantného v danej veci bolo približne 70 % až 75 % investícií dôchodkového fondu (v závislosti od trhovej hodnoty) vo forme akciových podielov v spoločnostiach. Niektoré akciové podiely dôchodkového fondu predstavovali investície do spoločností rezidentov v Spojenom kráľovstve, iné boli investíciami do spoločností rezidentov v Európskej únii a inde. Prevažná väčšina (minimálne 97 %) akciového portfólia dôchodkového fondu sa investovala do veľkých spoločností kótovaných na burze v Spojenom kráľovstve a v zahraničí. Dôchodkový fond však v každom prípade držal obvykle menej než 2 % akciového kapitálu spoločnosti a vždy menej než 5 %. Vzťah dôchodkového fondu a spoločností, do ktorých investoval, bol výhradne vzťahom akcionára týchto spoločností.

33. Investičné portfólio dôchodkového fondu zahŕňalo akcie v spoločnostiach rezidentoch v Spojenom kráľovstve, ktoré si zvolili režim FID. Dôchodkový fond bol teda príjemcom dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID. V súlade s režimom FID nemali Trustees podľa článku 246 C ICTA nárok na daňové úvery na tieto dividendy.

34. Trustees, domnievajúc sa, že neprípustnosť daňového úveru pre dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID je nezlučiteľná s právom Únie, podali žalobu s cieľom získať daňový úver, alebo subsidiárne dosiahnuť vrátenie nadmerne zaplatenej dane alebo náhradu škody/úrokov za neposkytnutie daňového úveru. Pred vnútroštátnym súdom uviedli, že vzhľadom na to, že článok 246 C ICTA zakladá rozdielne zaobchádzanie s dividendami zahraničného pôvodu kvalifikovanými ako FID v porovnaní s dividendami vnútroštátneho pôvodu, čo právo Únie, osobitne článok 63 ZFEÚ vylučuje, a na druhej strane, že boli osobami, ktoré boli vystavené uvedenej nevýhode, majú z hľadiska práva Únie nárok neuplatniť na ich situáciu článok 246 C ICTA, na základe čoho by im vznikol nárok na daňový úver vo vzťahu k prijatým dividendám kvalifikovaným ako FID.

35. Vnútroštátny súd uvádza, že podľa vlády Spojeného kráľovstva je režim FID v rozpore s právom Únie v tom, že obmedzoval práva spoločností rezidentov v Spojenom kráľovstve vyplácajúcich FID. Táto vláda pred vnútroštátnym súdom uviedla, že to však neznamená, že akcionári rezidenti v Spojenom kráľovstve týchto spoločností tiež požívali práva vyplývajúce z práva Únie, ktoré režim FID obmedzoval a ktoré ich oprávňujú na neuplatnenie článku 246 C ICTA. Táto vláda sa domnieva, že Trustees sa nemôžu odvolávať na právo Únie s cieľom neuplatniť článok 246 C ICTA, pretože Trustees pri investovaní do spoločností rezidentov v Spojenom kráľovstve, ktoré podliehali režimu FID, neuplatňovali žiadne právo Únie, ktorého sa možno priamo dovolávať. Trustees zastupovali dôchodkový fond, ktorý bol rezidentom v Spojenom kráľovstve a ktorý investoval do spoločností rezidentov v Spojenom kráľovstve.

36. Tento návrh na začatie prejudiciálneho konania sa týka odvolania na Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát)] podaného proti rozhodnutiu Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [Druhostupňový súd (oddelenie pre daňové a majetkové spory), Spojené kráľovstvo], ktorý zamietol odvolania, ako aj vzájomné odvolania proti rozhodnutiu First‑tier Tribunal (Tax Chamber) [(prvostupňový súd, oddelenie pre daňové spory), Spojené kráľovstvo].

37. Oba súdy, First‑tier Tribunal (Tax Chamber) [prvostupňový súd, (oddelenie pre daňové spory)] a Upper Tribunal (Tax and Chancery Chamber) [druhostupňový súd (oddelenie pre daňové a majetkové spory)] sa domnievali, že Trustees mali v zásade nárok na vyplatenie daňových úverov vo vzťahu k dividendám zahraničného pôvodu kvalifikovaným ako FID, ktoré prijali za zdaňovacie obdobie rokov 1997 – 1998, pričom nároky uplatňované za ostatné roky sú premlčané na základe ustanovení vnútroštátneho práva.

38. Vnútroštátny súd sa domnieva, že otázka, či Trustees majú nárok na daňové úvery z dividend zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID, vyvoláva otázky práva Únie o pôsobnosti článku 63 ZFEÚ. Myslí si, že pokiaľ Trustees nemajú priamo uplatniteľné práva vyplývajúce z práva Únie vo vzťahu k článku 246 C ICTA, vnútroštátne právo nevyžaduje vylúčiť uplatnenie tohto článku na situáciu Trustees a že z tohto dôvodu nemôžu byť návrhy Trustees týkajúce sa daňových úverov úspešné.

39. Za týchto okolností Court of Appeal (England and Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát)] rozhodol prerušiť konanie a položiť Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky: „1. Vzhľadom na to, že Súdny dvor vo svojej odpovedi na štvrtú otázku v rozsudku z 12. decembra 2006 [Test Claimants in the FII Group Litigation, (C‑446/04, EU:C:2006:774)], rozhodol, že článkom 43 a 56 Zmluvy o ES, ktoré sú teraz článkami 49 a 63 ZFEÚ, odporuje právna úprava členského štátu, ktorá spoločnostiam rezidentom vyplácajúcim svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu, ktoré ony samy prijali, ponecháva možnosť zvoliť si režim, ktorý im umožní vrátenie preddavku na daň z príjmov právnických osôb, ale na jednej strane tieto spoločnosti zaväzuje zaplatiť tento preddavok a následne požiadať o jeho vrátenie a na druhej strane neupravuje daňový úver pre ich akcionárov, aj keby im bol poskytnutý v prípade, ak by spoločnosť rezident vyplatila dividendy na základe dividend vnútroštátneho pôvodu: priznáva právo Únie, či už podľa článku 63 ZFEÚ alebo inak, nejaké práva samotným akcionárom v prípadoch, keď sú príjemcami dividend, o ktorých sa rozhodlo, že sa budú vyplácať v rámci uvedeného režimu; najmä ak je akcionár rezidentom v rovnakom členskom štáte, ako spoločnosť vyplácajúca dividendy? 2. V prípade, že akcionár uvedený v prvej otázke nepožíva práva podľa článku 63 ZFEÚ, je oprávnený odvolávať sa na akékoľvek porušenie práv spoločnosti vyplácajúcej dividendy podľa článku 49 alebo článku 63 ZFEÚ? 3. Ak je odpoveď na prvú alebo druhú otázku taká, že akcionár požíva práva Únie alebo sa môže na práva Únie odvolávať, ukladá právo Únie nejaké požiadavky, pokiaľ ide o nápravu, ktorá sa má tomuto akcionárovi poskytnúť podľa vnútroštátneho práva? 4. Bude odpoveď Súdneho dvora na vyššie uvedené otázky odlišná, ak: a) akcionár v členskom štáte nepodlieha dani z príjmu zo žiadnych dividend, ktoré prijal, čo má za následok, že v prípade rozdelenia uskutočneného spoločnosťou rezidentom mimo vyššie uvedeného režimu môže daňový úver, na ktorý má akcionár nárok podľa vnútroštátnej právnej úpravy, viesť k vyplateniu daňového úveru tomuto akcionárovi zo strany členského štátu; b) vnútroštátny súd rozhodol, že podľa zásad uvedených v [rozsudku z 5. marca 1996, Brasserie du Pêcheur a Factortame (C‑46/93 a C‑48/93, EU:C:1996:79], nebolo porušenie práva Únie vnútroštátnou právnou úpravou dostatočne závažné na to, aby viedlo k vzniku zodpovednosti členského štátu za náhradu škody v prospech spoločnosti vyplácajúcej dividendy; alebo ak c) spoločnosť vyplácajúca dividendy v rámci vyššie uvedeného režimu v niektorých prípadoch, ale nie vo všetkých, mohla zvýšiť sumu vyplácanú všetkým akcionárom s cieľom poskytnúť peňažnú sumu zodpovedajúcu tej, ktorú by od dane oslobodený akcionár získal z vyplatenia dividend mimo tohto režimu?“

IV – Konanie pred Súdnym dvorom

40. Písomné pripomienky podali Trustees, vláda Spojeného kráľovstva, ako aj Európska komisia. Rovnakí účastníci konania predniesli ústne pripomienky na pojednávaní, ktoré sa konalo 9. novembra 2016.

V – Analýza

A – O prvej prejudiciálnej otázke

41. Vnútroštátny súd sa svojou prvou otázkou v podstate pýta, či právo Únie, osobitne článok 63 ZFEÚ, priznáva práva akcionárovi, ktorý je príjemcom dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID, pokiaľ je tento akcionár rezidentom v rovnakom členskom štáte ako spoločnosť vyplácajúca dividendy.

1. Uplatniteľné ustanovenia Zmluvy o FEÚ

42. Súdny dvor v bodoch 89 až 92 rozsudku z 13. novembra 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑35/11, EU:C:2012:707), rozhodol, že na daňové zaobchádzanie s dividendami možno uplatňovať článok 49 ZFEÚ týkajúci sa slobody usadiť sa a článok 63 ZFEÚ týkajúci sa voľného pohybu kapitálu. Podľa Súdneho dvora pokiaľ ide o otázku, či sa na vnútroštátnu právnu úpravu vzťahuje jedna alebo druhá sloboda pohybu, treba zohľadniť predmet danej právnej úpravy. Na vnútroštátnu právnu úpravu, ktorá sa použije len v prípade podielov umožňujúcich vykonávať nepochybný vplyv na rozhodnutia spoločnosti a určovať jej činnosti, sa vzťahuje článok 49 ZFEÚ týkajúci sa slobody usadiť sa. Naopak vnútroštátne ustanovenia, ktoré sa majú uplatňovať len na podiely nadobudnuté s jediným cieľom uskutočniť finančné investície bez úmyslu ovplyvňovať riadenie a kontrolu podniku, treba preskúmať výlučne vzhľadom na voľný pohyb kapitálu. ( 7 )

43. Súdny dvor v tom istom rozsudku z 13. novembra 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑35/11, EU:C:2012:707), uviedol, že predmet danej vnútroštátnej právnej úpravy, ktorá sa zhoduje s predmetnou právnou úpravou, neumožňuje určiť, či sa na túto právnu úpravu prevažne vzťahuje článok 49 alebo článok 63 ZFEÚ. Za týchto okolností Súdny dvor zohľadňuje skutočnosti prejednávaného prípadu na účely určenia, či sa na situáciu, ktorá je predmetom sporu vo veci samej, vzťahuje prvé alebo druhé z uvedených ustanovení. ( 8 )

44. Vzhľadom na to, že dôchodkový fond držal obvykle menej než 2 % a vždy menej než 5 % akciového kapitálu spoločností, do ktorých investoval, a že išlo o len vzťah akcionára vo vzťahu k týmto spoločnostiam, domnievam sa, podobne ako vo svojich pripomienkach uviedli Trustees, vláda Spojeného kráľovstva a Komisia, že na predmetné investície sa vzťahuje voľný pohyb kapitálu stanovený v článku 63 ZFEÚ. Tieto investície totiž neumožňovali Trustees vykonávať nepochybný vplyv na rozhodnutia spoločnosti a určovať jej činnosti.

2. Situácia spoločnosti rezidenta v Spojenom kráľovstve vyplácajúcej dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID ( 9 ).

45. V rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774), Súdny dvor rozhodol, že „daňové zaobchádzanie so spoločnosťami rezidentmi prijímajúcimi dividendy zahraničného pôvodu, ktoré si zvolili režim FID, [bolo] menej výhodné ako zaobchádzanie so spoločnosťami rezidentmi prijímajúcimi dividendy vnútroštátneho pôvodu“ ( 10 ).

46. Pokiaľ totiž ide o otázku nepriznania daňového úveru, ktorá je relevantná vo veci samej, Súdny dvor rozhodol, že vzhľadom na to, že „akcionár prijímajúci dividendy, ktoré spoločnosť rezident vypláca na základe dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID, nemá nárok na daňový úver“ a že takýto akcionár „nemá žiadny nárok na vrátenie, ak nemá daňovú povinnosť k dani z príjmov alebo ak je splatná daň nižšia ako daň z dividendy s najnižšou sadzbou“, „to vedie spoločnosť, ktorá si zvolila režim FID, k zvýšeniu sumy vyplácaných dividend, ak chce akcionárom zabezpečiť rovnakú rentabilitu ako pri rozdelení dividend vnútroštátneho pôvodu“ ( 11 ).

47. Treba pripomenúť, že navrhovateľkami v danej veci boli spoločnosti rezidenti v Spojenom kráľovstve, ktoré mali podiely v spoločnostiach rezidentoch v inom členskom štáte alebo v treťom štáte. Predmetná vec sa týka situácie akcionárov týchto spoločností, ktorí sú tak ako tieto navrhovateľky rezidentmi v Spojenom kráľovstve.

3. Situácia akcionára rezidenta prijímajúceho od spoločnosti rezidenta dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID: rozdielne zaobchádzanie

48. Napriek skutočnosti, že navrhovateľkami vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774), boli spoločnosti rezidenti v Spojenom kráľovstve, ktoré mali podiely v spoločnostiach rezidentoch v inom členskom štáte alebo v treťom štáte, Súdny dvor v bode 173 tohto rozsudku uviedol, že pokiaľ ide o akcionárov spoločností rezidentov prijímajúcich dividendy zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID, „článkom 43 ES a 56 ES odporuje právna úprava členského štátu, ktorá od preddavku na daň z príjmov právnických osôb oslobodzuje spoločnosti rezidentov vyplácajúce svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend vnútroštátneho pôvodu, ktoré ony samy prijali, zatiaľ čo spoločnostiam rezidentom vyplácajúcim svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu, ktoré ony samy prijali, ponecháva možnosť zvoliť si režim, ktorý im umožní vrátenie preddavku na daň z príjmov právnických osôb, ale… neupravuje daňový úver pre ich akcionárov, aj keď by im bol poskytnutý v prípade, ak by spoločnosť rezident vyplatila dividendy na základe dividend vnútroštátneho pôvodu“ ( 12 ).

49. Podľa môjho názoru z uvedeného bodu tohto rozsudku ( 13 ) vyplýva, že Súdny dvor sa domnieval, že akcionári prijímajúci dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID, ako je v danom prípade dôchodkový fond, boli priamo poškodení diskriminačnými ustanoveniami ( 14 ) režimu FID a osobitne neexistenciou nároku na daňový úver. ( 15 )

4. Výlučne vnútorná situácia?

50. Napriek tomuto diskriminačnému zaobchádzaniu s týmito akcionármi, ktoré je v rozpore s článkami 49 a 63 ZFEÚ, sa vláda Spojeného kráľovstva domnieva, že z článku 63 ZFEÚ im nevyplýva žiadne právo.

51. Hoci vláda Spojeného kráľovstva priamo nespochybňuje bod 173 a bod 4 výroku rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774), domnieva sa, že nadobudnutie akciových podielov spoločnosti rezidenta v členskom štáte investorom, ktorý je rezidentom toho istého členského štátu, je výlučne vnútornou situáciou, ktorá nepatrí do pôsobnosti práva Únie. ( 16 ) Z tohto dôvodu toto nadobudnutie neviedlo k žiadnemu pohybu kapitálu v zmysle článku 63 ZFEÚ a tento investor si neuplatňuje práva priznané týmto ustanovením.

52. Okrem toho najmä z nomenklatúry v prílohe I smernice Rady 88/361/EHS z 24. júna 1988, ktorou sa vykonáva článok 67 zmluvy ( 17 ) vyplýva, že cezhraničný prvok transakcií uvedených v tejto prílohe predstavuje základnú charakteristiku klasifikácie.

53. Zastávam názor, že treba odmietnuť argumentáciu vlády Spojeného kráľovstva, podľa ktorej sa spor vo veci samej, ktorý sa týka práv akcionárov prijímajúcich od spoločnosti rezidenta dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID, týka výlučne vnútornej situácie členského štátu.

54. Toto stanovisko vlády Spojeného kráľovstva sa mi totiž zdá založené na selektívnom a formalistickom výklade ( 18 ) režimu FID a skutkových okolností veci samej. Táto vláda sa zameriava výlučne na aspekt izolovaný od tohto režimu FID a od týchto okolností, a síce na skutočnosť, že vyplácajúca spoločnosť a akcionár sú rezidentmi toho istého členského štátu, ignorujúc ostatné skutočnosti a najmä cieľ a hospodársky dosah tohto režimu. ( 19 ) Režim FID a znevýhodňujúce zaobchádzanie s predmetnými akcionármi však musia byť posúdené spoločne, a nie oddelene a čiastočne, ako to robí vláda Spojeného kráľovstva.

55. Režim FID bol prijatý s cieľom poskytnúť spoločnosti rezidentovi prijímajúcej dividendy od spoločnosti nerezidenta spôsob na zníženie výskytu prebytku ACT. Možnosť spoločností zvoliť si režim FID mala však priame a podstatné následky nielen pre spoločnosti rezidentov vyplácajúce dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID, ale aj pre akcionárov príjemcov ( 20 ), ktorí boli znevýhodnení z daňového hľadiska v porovnaní s čisto vnútornými rozdeľovaniami dividend. Stačí pripomenúť, že článok 246 C ICTA výslovne stanovoval, že článok 231 ods. 1 ICTA, a teda nárok na daňový úver, sa neuplatní, ak predmetné vyplatenie dividend je dividendou zo zahraničného výnosu.

56. Samotné znenie článku 246 C ICTA jasne ukazuje, že daňový úver je spätý s vnútroštátnym alebo zahraničným charakterom výnosu, z ktorého pochádzajú dividendy.

57. Je teda nesporné, že režim FID sa týkal osobitne medzištátnych rozdeľovaní dividend a že všetky relevantné skutočnosti tohto režimu sa neobmedzovali na územie jedného členského štátu. Podobne ako Komisia sa domnievam, že akcionári, o ktorých ide vo veci samej, utrpeli zjavnú diskrimináciu v porovnaní s akcionármi spoločností rezidentov prijímajúcimi dividendy vnútroštátneho pôvodu.

58. V tejto súvislosti rozsudok z 23. februára 2006, Keller Holding (C‑471/04, EU:C:2006:143), ktorý sa týka zlučiteľnosti vnútroštátnej právnej úpravy vylučujúcej odpočet finančných výdavkov spojených s podielmi v dcérskej spoločnosti a s dividendami pochádzajúcimi od nepriamej dcérskej spoločnosti ( 21 ) so sídlom v inom členskom štáte so slobodou usadiť sa a voľným pohybom kapitálu, je osobitne názorný.

59. Súdny dvor v ňom hneď na úvod zamietol argumentáciu najmä nemeckej vlády a vlády Spojeného kráľovstva, podľa ktorej sa spor týkal výlučne vnútornej situácie členského štátu, a teda nebol potrebný výklad ustanovení Zmluvy týkajúcich sa slobody usadiť sa alebo o voľnom pohybe kapitálu. Súdny dvor totiž rozhodol, že v prípade, keď materská spoločnosť so sídlom v Nemecku namieta proti rozhodnutiu nemeckého správcu dane, ktorým jej bolo upreté požívať výhodu odpočítania výdavkov vynaložených na získanie podielu v dcérskej spoločnosti so sídlom rovnako v Nemecku, z dôvodu predpokladanej priamej hospodárskej súvislosti medzi týmito výdavkami a dividendami vyplatenými nepriamou dcérskou spoločnosťou so sídlom v Rakúsku, ( 22 ) právna úprava, na ktorej sa zakladá toto rozhodnutie, sa uplatňuje na situácie súvisiace s obchodovaním v rámci Spoločenstva, čo môže viesť k uplatneniu ustanovení Zmluvy týkajúcich sa základných slobôd ( 23 ).

60. Navyše pokiaľ ide o pripomienku vlády Spojeného kráľovstva založenú na nomenklatúre, ktorú predstavuje príloha I smernice 88/361, tú treba tiež zamietnuť, pretože v predmetných finančných pohyboch je jasný cezhraničný prvok.

61. Vyplýva z toho, že článok 63 ZFEÚ skutočne priznáva práva akcionárovi prijímajúcemu dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID napriek skutočnosti, že tento akcionár je rezidentom toho istého členského štátu ako vyplácajúca spoločnosť a že sa ich môže domáhať na súde.

5. Odôvodnenie

62. Treba ešte určiť, či rozdielne zaobchádzanie, ktoré spôsobuje režim FID, môže byť odôvodnené s ohľadom na ustanovenia Zmluvy o FEÚ týkajúce sa voľného pohybu kapitálu.

63. Ak by Súdny dvor zamietol stanovisko o neuplatniteľnosti práva Únie, vláda Spojeného kráľovstva sa domnieva, že v prípade, že na jednej strane mal akcionár relevantné práva založené na práve Únie a na druhej strane, pokiaľ by neprípustnosť daňového úveru splatného z dividendy zahraničného pôvodu kvalifikovanej ako FID, vyplatenej akcionárovi oslobodenému od dane, obmedzila tieto práva, toto obmedzenie práv akcionára by bolo odôvodnené súdržnosťou daňového systému.

64. Podľa tejto vlády v rámci systému zápočtu, ktorý platil v Spojenom kráľovstve, existovala priama súvislosť medzi daňovou výhodou priznanou akcionárovi, teda daňovým úverom na dividendu, a ACT zaplateným spoločnosťou z dôvodu tejto dividendy. Táto vláda uvádza, že podľa logiky tohto systému hneď, ako bolo možné vrátiť spoločnosti ACT zaplatený z dividendy zahraničného pôvodu kvalifikovanej ako FID, bol daňový úver akcionárovi zamietnutý.

65. Podľa môjho názoru odôvodnenie uvádzané vládou Spojeného kráľovstva nemožno prijať.

66. Je iba potvrdením analogických argumentov, ktoré už táto vláda uviedla a ktoré Súdny dvor zamietol vo veci, v ktorej bol vydaný rozsudok z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774).

67. Z bodov 93 a 163 tohto rozsudku jasne vyplýva, že Súdny dvor rozhodol, že rozdiel v zaobchádzaní konštatovaný s ohľadom na ustanovenia Zmluvy o FEÚ týkajúce sa slobody usadiť sa a o voľnom pohybe kapitálu nebol odôvodnený potrebou zachovať súdržnosť daňového systému v Spojenom kráľovstve.

68. Treba konštatovať, že z bodu 173 rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774), vyplýva, že predmetný rozdiel v zaobchádzaní sa týkal predovšetkým nepriznania daňového úveru akcionárovi prijímajúcemu dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID. Skutočne išlo o rovnakú situáciu, o akú ide v prejednávanej veci.

69. Navyše Súdny dvor v tomto rozsudku zamietol argument vlády Spojeného kráľovstva, podľa ktorého sa daňový úver poskytuje akcionárovi prijímajúcemu zisk len v prípade dvojitého hospodárskeho zdanenia rozdeľovaných ziskov, ktoré je potrebné zamedziť alebo obmedziť. ( 24 ) Súdny dvor rozhodol, že „riziko [dvojitého hospodárskeho zdanenia] existuje… v prípade dividend vyplatených spoločnosťou nerezidentom, ktorej zisky sú zdaňované aj v štáte, ktorého je rezidentom, a to daňou z príjmov právnických osôb podľa tam platných sadzieb a pravidiel“ ( 25 ).

B – O druhej prejudiciálnej otázke

70. Druhá prejudiciálna otázka, ktorú položil vnútroštátny súd, vyžaduje odpoveď iba v prípade, ak sa akcionár prijímajúci dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID nemohol sám dovolávať práv založených na článku 63 ZFEÚ.

71. So zreteľom na moju odpoveď na prvú otázku vnútroštátneho súdu sa domnievam, že nie je potrebné odpovedať na druhú otázku.

C – O tretej a štvrtej prejudiciálnej otázke

72. Svojou treťou a štvrtou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta Súdneho dvora na následky, ktoré musia vyvodiť súdne orgány členského štátu z konštatovania nezlučiteľnosti ustanovení vnútroštátneho práva s právom Únie, a konkrétnejšie, na prostriedky nápravy, ktoré musia ponúknuť akcionárom prijímajúcim dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID (tretia otázka) a na prípadný vplyv niektorých okolností (štvrtá otázka).

1. Následky, ktoré treba vyvodiť z konštatovania nezlučiteľnosti niektorých vnútroštátnych ustanovení s právom Únie.

73. Prináleží súdom členských štátov, aby v zmysle zásady lojálnej spolupráce uvedenej v článku 4 ods. 3 ZEÚ zabezpečili súdnu ochranu práv, ktoré osobám podliehajúcim súdnej právomoci vyplývajú z práva Únie. Článok 19 ods. 1 ZEÚ okrem iného ukladá členským štátom povinnosť ustanoviť v oblastiach, na ktoré sa vzťahuje právo Únie, prostriedky nápravy potrebné na zabezpečenie účinnej súdnej ochrany. ( 26 )

74. Trustees sa domnievajú, že účinný opravný prostriedok musí dosiahnuť vrátenie hospodárskej výhody, ktorú členský štát získal pri porušení článku 63 ZFEÚ, v opačnom prípade by porušenie tohto článku trvalo ďalej. Nazdávajú sa, že ide o právo na vrátenie daní, ktoré v súlade so zásadami vyplývajúcimi z rozsudkov z 9. novembra 1983, San Giorgio (199/82, EU:C:1983:318), a z 8. marca 2001, Metallgesellschaft a i. (C‑397/98 a C‑410/98, EU:C:2001:134), predstavuje následok a súčasť práv, ktoré sú priznané ustanoveniami práva Únie, tak ako boli vyložené Súdnym dvorom.

75. Podľa Trustees neexistuje žiadna právna zásada, podľa ktorej by sa vrátenie priznané členským štátom obmedzilo na výšku daní, ktoré požadoval od dotknutej osoby. Domnievajú sa, že akcionári majú nárok na vrátenie súm, ktoré by im boli odpustené, keby vnútroštátny daňový systém rešpektoval právo Únie a ktoré členský štát nezaplatil, získajúc tým výhodu zrazenej sumy. Účinný prostriedok nápravy vyžaduje zaplatenie nielen predmetných súm, ale aj úrokov vyplývajúcich z predchádzajúcej nedostupnosti týchto súm pre akcionárov.

76. Vláda Spojeného kráľovstva sa domnieva, že hoci podľa práva Únie je členský štát povinný vrátiť dane vybraté v rozpore s týmto právom, táto zásada sa neuplatňuje na Trustees. Podľa tejto vlády Trustees boli podľa vnútroštátneho práva oslobodení od dane z príjmov založených na dividendách a z tohto dôvodu im nevznikla povinnosť zaplatiť žiadnu daň, a nezaplatili žiadnu daň z FID, ktoré prijali.

77. Uvádzam, že v prípade neexistencie právnej úpravy Únie v danej oblasti Súdnemu dvoru neprináleží, aby určil, ktoré prostriedky nápravy môžu uplatniť akcionári prijímajúci dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID, ani za akých podmienok. ( 27 )

78. Je totiž vecou vnútroštátneho právneho poriadku každého členského štátu, aby určil príslušné súdy a upravil procesné podmienky opravných prostriedkov určených na zabezpečenie ochrany práv, ktoré jednotlivcom vyplývajú z práva Únie, za predpokladu, že takéto podmienky nie sú menej výhodné ako podmienky vzťahujúce sa na obdobné vnútroštátne žaloby (zásada ekvivalencie) a že nevedú k praktickej nemožnosti alebo nadmernému sťaženiu výkonu práv priznaných právom Únie (zásada efektivity). ( 28 )

a) Vymáhanie neoprávnene vyplatených platieb

79. Na rozdiel od toho, čo tvrdia Trustees, si nemyslím, že dôchodkové fondy disponujú právom na vrátenie neoprávnene vyplatených platieb v súlade so zásadami uvedenými v rozsudkoch z 9. novembra 1983, San Giorgio (199/82, EU:C:1983:318), a z 8. marca 2001, Metallgesellschaft a i. (C‑397/98 a C‑410/98, EU:C:2001:134).

80. Nárok na vrátenie daní vybratých v členskom štáte v rozpore s právom Únie je následkom a súčasťou práv, ktoré jednotlivcom vyplývajú z ustanovení práva Únie, ktoré také dane zakazuje. Členský štát je teda v zásade povinný vrátiť dane vybrané v rozpore s právom Spoločenstva. Na základe výnimky zo zásady vrátenia daní nezlučiteľných s právom Únie môže byť vrátenie neoprávnene vybratých daní odmietnuté len vtedy, pokiaľ by viedlo k bezdôvodnému obohateniu oprávnených subjektov, čiže pokiaľ sa preukáže, že osoba povinná zaplatiť tieto dane túto povinnosť v skutočnosti priamo preniesla napríklad na, najmä, kupujúceho. Účelom nároku na vymáhanie neoprávnene vyplatených platieb je náprava dôsledkov nezlučiteľnosti dane s právom Únie, a síce tak, že odstráni hospodárske zaťaženie, ktoré v konečnom dôsledku bolo neoprávnene uložené hospodárskemu subjektu a ktoré tento subjekt skutočne znášal. ( 29 )

81. Treba však pripomenúť, že vzhľadom na to, že dôchodkový fond je schválený dôchodkový fond, Trustees nezaplatili žiadnu daň najmä pokiaľ ide o dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID, ktoré prijali.

82. Vyplýva z toho, že ak Trustees v skutočnosti neplatili dane, domnievam sa, že nemajú nárok na vymáhanie neoprávnene vyplatených platieb v súlade so zásadami uvedenými najmä v rozsudkoch z 9. novembra 1983, San Giorgio (199/82, EU:C:1983:318), a z 8. marca 2001, Metallgesellschaft a i. (C‑397/98 a C‑410/98, EU:C:2001:134).

b) Zásada prednosti

83. Znamená to, že akcionári prijímajúci dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID, ako Trustees, nedisponujú inými opravnými prostriedkami? Domnievam sa, že nie.

84. Hneď na úvod treba pripomenúť, že podľa zásady prednosti práva Únie je účinkom z dôvodu nadobudnutia účinnosti priamo uplatniteľných ustanovení Zmluvy a aktov inštitúcií vo vzťahu k vnútroštátnemu právu členských štátov automatická strata uplatniteľnosti každého ustanovenia vnútroštátneho predpisu, ktoré je s nimi v rozpore. ( 30 )

85. Ako vyplýva z ustálenej judikatúry, v prípade nesúladu vnútroštátnej právnej normy s priamo uplatniteľným právom Únie je vnútroštátny súd povinný vylúčiť uplatnenie tejto vnútroštátnej normy a uplatniť spomedzi rôznych vnútroštátnych postupov tie, ktoré sú vhodné na zabezpečenie individuálnych práv priznaných právom Únie. ( 31 )

86. Zásada prednosti zaväzuje členské štáty prijať opatrenia potrebné na to, aby každá osoba, ktorá bola obeťou diskriminácie zakázanej najmä článkom 63 ZFEÚ, mohla dosiahnuť zaplatenie všetkých súm, na ktoré by mala nárok, keby k tejto diskriminácii nedošlo. Na účely zachovania potrebného účinku tohto článku a zabezpečenia akcionárom prijímajúcim dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID účinnú súdnu ochranu je potrebné priznať im postavenie, pokiaľ je to možné, a pri dodržaní zásad ekvivalencie a rovnosti, ktoré by im patrilo, ak by neboli diskriminovaní predmetnými vnútroštátnymi ustanoveniami.

87. V prejednávanej veci sa domnievam, že uplatnenie zásady prednosti vedie k tomu, že Trustees, ktorí majú nárok na daňový úver, majú tiež nárok na zaplatenie tohto daňového úveru na základe článku 231 ods. 3 ICTA, ako aj na zaplatenie úrokov z tejto sumy, odrážajúce straty vzniknuté z jej nedostupnosti ( 32 ), keďže článok 246 C ICTA bol vylúčený.

2. Prípadný vplyv niektorých okolností

a) Okolnosť, že akcionár je oslobodený od dane

88. Skutočnosť, že akcionár v štáte, ktorého je rezidentom, nepodlieha ( 33 ) dani zo žiadnych dividend, ktoré prijal, čo má za následok, že v prípade vyplatenia dividend uskutočneného spoločnosťou rezidentom mimo režimu FID môže daňový úver, na ktorý má akcionár nárok podľa vnútroštátnej právnej úpravy, viesť k vyplateniu daňového úveru akcionárovi zo strany členského štátu, nemá žiaden vplyv. ( 34 ) Dodržiavanie článku 63 ZFEÚ vyžaduje iba uplatniť tú istú zásadu v rámci režimu FID, inak povedané umiestniť dôchodkový fond do rovnakej situácie ako schválené oslobodené dôchodkové systémy, ktoré mali mimo režimu FID nárok na vyplatenie sumy daňového úveru ( 35 ) podľa článku 231 ods. 3 ICTA.

b) Okolnosť, že vnútroštátny súd konštatoval neexistenciu dostatočne závažného porušenia práva Únie členským štátom v súlade so zásadami stanovenými v rozsudku z 5. marca 1996, Brasserie du pêcheur a Factortame (C‑46/93 a C‑48/93, EU:C:1996:79)

89. V prejednávanej veci bola predmetná žaloba o určenie zodpovednosti za škodu podaná spoločnosťou vyplácajúcou dividendy.

90. Vzhľadom na to, že akcionári, ktorým spoločnosť rezident rozdeľovala dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID, ako v prejednávanej veci dôchodkový fond, boli priamo poškodení diskriminačnými ustanoveniami režimu FID a konkrétnejšie nerešpektovaním ich nároku na daňový úver, a že článok 63 ZFEÚ im priznáva práva, ktorých sa môžu dovolať na súde, okolnosť uvádzaná vnútroštátnym súdom nemôže mať žiaden vplyv na práva akcionárov, ktoré sú nezávislé na prípadných právach priznaných vyplácajúcim spoločnostiam. ( 36 )

91. Práva priznané predmetným akcionárom článkom 63 ZFEÚ sú nezávislé na tých, ktoré sú priznané spoločnostiam vyplácajúcim dividendy.

c) Okolnosť prípadného zvýšenia vyplácaných súm

92. Vnútroštátny súd sa pýta, či by mohla mať nejaký vplyv skutočnosť, že iba v niektorých prípadoch spoločnosť, ktorá vypláca dividendy v režime FID, mohla zvýšiť sumu vyplácanú všetkým akcionárom s cieľom poskytnúť peňažnú sumu zodpovedajúcu tej, ktorú by od dane oslobodený akcionár získal z vyplatenia dividend mimo tohto režimu. ( 37 )

93. Treba uviesť, že podľa vnútroštátneho súdu „v konaniach, ktoré sú predmetom tohto návrhu na začatie prejudiciálneho konania, neexistuje žiadny dôkaz o tom, či k zvýšeniu dividend skutočne došlo a ak áno, do akej miery, a či išlo o skutočný prínos pre akcionárov, alebo o skutočné náklady spoločnosti“ ( 38 ).

94. So zreteľom na tieto skutočnosti sa domnievam, že otázka, ktorú položil vnútroštátny súd, je veľmi nepresná, respektíve hypotetická.

95. V každom prípade treba ešte spresniť, že konštatovanie diskriminačného zaobchádzania voči akcionárom v bode 173 rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774), je platné bez ohľadu na to, aké sú nápravné opatrenia, ktoré by mohli spoločnosti rezidenti vyplácajúce dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID prípadne prijať v prospech svojich akcionárov. Súdny dvor totiž neprikladal žiadnu dôležitosť skutočnosti, ktorú pritom uvádza v bode 149 svojho rozsudku, a síce že spoločnosť, ktorá si zvolila režim FID, musela „zvýšiť sumu týchto vyplácaných dividend [na to, aby] akcionárom zabezpeči[la] rovnakú rentabilitu ako pri rozdelení dividend vnútroštátneho pôvodu“.

VI – Návrh

96. Vzhľadom na predchádzajúce úvahy navrhujem, aby Súdny dvor odpovedal na prejudiciálne otázky, ktoré položil Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát)], takto: 1. Článok 63 ZFEÚ priznáva práva akcionárovi, ktorý je príjemcom dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID, ktorých sa môže dovolávať na súde. 2. Zásada prednosti zaväzuje členské štáty prijať opatrenia potrebné na to, aby každá osoba, ktorá bola obeťou diskriminácie zakázanej najmä článkom 63 ZFEÚ, mohla dosiahnuť zaplatenie všetkých súm, na ktoré by mala nárok, keby k tejto diskriminácii nedošlo. Na účely zachovania potrebného účinku článku 63 ZFEÚ a zabezpečenia akcionárom prijímajúcim dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID účinnú súdnu ochranu je potrebné priznať im postavenie, pokiaľ je to možné a pri dodržaní zásad ekvivalencie a rovnosti, ktoré by im patrilo, ak by neboli diskriminovaní predmetnými vnútroštátnymi ustanoveniami. 3. Vplyv nemá: – skutočnosť, že akcionár v členskom štáte, ktorého je rezidentom, nepodlieha dani z príjmu z dividend, ktoré prijal, na základe čoho v prípade vyplatenia dividend spoločnosťou rezidentom mimo režimu FID môže daňový úver, na ktorý má akcionár nárok podľa vnútroštátnej právnej úpravy, viesť k vyplateniu tohto úveru akcionárovi zo strany členského štátu, – skutočnosť, že vnútroštátny súd rozhodol, že porušenie práva Únie predmetnou vnútroštátnou právnou úpravou nebolo dostatočne závažné na to, aby viedlo k vzniku zodpovednosti členského štátu za náhradu škody v prospech spoločnosti vyplácajúcej dividendy, podľa zásad uvedených v rozsudku z 5. marca 1996, Brasserie du Pêcheur a Factortame (C‑46/93 a C‑48/93, EU:C:1996:79), keďže práva priznané predmetným akcionárom článkom 63 ZFEÚ sú nezávislé od práv, ktoré sú priznané spoločnostiam vyplácajúcim dividendy, – skutočnosť, že spoločnosť vyplácajúca dividendy v rámci vyššie uvedeného režimu mohla zvýšiť sumu vyplácanú všetkým akcionárom s cieľom poskytnúť peňažnú sumu zodpovedajúcu tej, ktorú by získal akcionár z vyplatenia dividend mimo režimu FID.

( 1 ) Jazyk prednesu: francúzština.

( 2 ) V rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, bod 148), sa Súdny dvor vyjadroval k „akcionár[ovi] prijímajúc[emu] dividendy, ktoré spoločnosť rezident vypláca na základe dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID…“.

( 3 ) Ktoré budú v týchto návrhoch nazývané ako „dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID“.

( 4 ) Článok 231 ods. 1 ICTA stanovoval, že „ak spoločnosť rezident v Spojenom kráľovstve vypláca dividendy podliehajúce ACT a osoba, ktorá ich prijíma, je ďalšou takouto spoločnosťou rezidentom v Spojenom kráľovstve alebo osobou, ktorá nie je spoločnosťou, ale je rezidentom v Spojenom kráľovstve, tak príjemca má nárok na daňový úver vo výške podielu na sume alebo hodnote vyplácanej dividendy, ktorá zodpovedá sadzbe ACT platnej za finančný rok, v ktorom k vyplateniu prišlo“.

( 5 ) Pozri body 23 až 29 týchto návrhov.

( 6 ) Pozri článok 592 ods. 2 ICTA, ako aj bod 15 týchto návrhov.

( 7 ) Pozri tiež rozsudok z 15. septembra 2011, Accor (C‑310/09, EU:C:2011:581, body 30 až 32).

( 8 ) Rozsudok z 13. novembra 2012, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑35/11, EU:C:2012:707, bod 94 a citovaná judikatúra).

( 9 ) V rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, bod 148), Súdny dvor použil výraz „dividendy, ktoré spoločnosť rezident vypláca na základe dividend zahraničného pôvodu kvalifikovaných ako FID“.

( 10 ) Pozri rozsudok z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, bod 145). Kurzívou zvýraznil generálny advokát.

( 11 ) Rozsudok z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, body 148 a 149).

( 12 ) Kurzívou zvýraznil generálny advokát.

( 13 ) Pozri tiež bod 4 výroku tohto rozsudku.

( 14 ) Uvádzam, že nie je spochybňované, že akcionári prijímajúci dividendy zahraničného pôvodu kvalifikované ako FID boli v porovnateľnej situácii ako akcionári prijímajúci dividendy vnútroštátneho pôvodu.

( 15 ) Podľa vnútroštátneho súdu totiž „vyplácanie daňových úverov v prípade dividend vyplácaných mimo režimu FID malo za následok to, že Spojené kráľovstvo doplňovalo príjem dôchodkového fondu z dividend. V zásade sa tým akcionárovi, ktorý bol dôchodkovým fondom, vrátila časť dane z príjmov právnických osôb, ktorú zaplatila spoločnosť rezident v Spojenom kráľovstve (alebo jej tuzemské dcérske spoločnosti)“. Vnútroštátny súd uvádza, že „dividenda vo výške 80 by viedla k daňovému úveru vo výške 20, čo by viedlo k celkovým príjmom dôchodkového fondu vo výške 100“.

( 16 ) Vláda Spojeného kráľovstva v tomto ohľade vychádza z rozsudku zo 16. júla 1998, ICI (C‑264/96, EU:C:1998:370, bod 34). Podľa vlády Spojeného kráľovstva „pohyb kapitálu v zmysle článku 63 ZFEÚ predpokladá… nadobudnutie zahraničných cenných papierov a nie vnútroštátnych cenných papierov. Preto nadobudnutie vnútroštátnych podielov akcionárom rezidentom nepredstavuje pohyb kapitálu v zmysle článku 63 ZFEÚ“. Domnievam sa, že tento rozsudok, ktorý cituje vláda Spojeného kráľovstva, nie je v prejednávanej veci relevantný. V jeho bode 33 Súdny dvor rozhodol, že články 49 a 54 ZFEÚ o slobode usadiť sa „nebránia vnútroštátnej právnej úprave odmietajúcej priznať daňovú úľavu spoločnosti rezidentovi vlastnenej združením podnikov, pokiaľ činnosť holdingovej spoločnosti, ktorú vlastí združenie podnikov, pozostáva výlučne alebo predovšetkým z vlastnenia podielov v dcérskych spoločnostiach, ktoré majú svoje sídlo v tretích krajinách…“. Treba konštatovať, že hoci Súdny dvor v bode 34 rozhodol, že spor sa týkal situácie, ktorá nepatrí do pôsobnosti práva Únie, teda slobody usadiť sa, nijako sa nevyjadril k otázke, či išlo o výlučne vnútornú situáciu, ani k voľnému pohybu kapitálu.

( 17 ) Ú. v. ES L 178, 1988, s. 5; Mim. vyd. 10/001, s. 10.

( 18 ) Výklad, ktorý nezohľadňuje „hospodársku realitu“, ako uviedla Komisia na pojednávaní.

( 19 ) Pripájam sa k pripomienkam Trustees, podľa ktorých „režim FID vytvára explicitnú väzbu medzi ziskami zahraničných spoločností a daňovým zaobchádzaním s akcionármi [ako je dôchodkový fond]: len dividendy týkajúce sa výnosov pochádzajúcich zo ziskov uskutočnených zahraničnými spoločnosťami boli kvalifikované ako FID a viedli k daňovej úľave žiadanej spoločnosťami, pokiaľ ide o prebytok ACT“. „FID nevyhnutne predpokladá cezhraničný prvok. Podľa definície FID predstavuje prerozdelenie výnosov, ktoré materská spoločnosť rezident v Spojenom kráľovstve získala od zahraničných dcérskych spoločností.“

( 20 ) Pozri body 148 a 173 rozsudku z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774).

( 21 ) Keller Holding (materská spoločnosť), ktorá mala svoje sídlo a ústredie na území Nemecka, vlastnila ako jediný spoločník okrem iného obchodné podiely inej spoločnosti so sídlom v Nemecku, Keller Grundbau GmbH. Táto spoločnosť zase vlastnila obchodné podiely spoločnosti so sídlom v Rakúsku, Keller Grundbau GmbH Wien (nepriama dcérska spoločnosť/dcérska spoločnosť 2. stupňa).

( 22 ) Pozri v tomto zmysle rozsudok z 23. februára 2006, Keller Holding (C‑471/04, EU:C:2006:143, bod 23). Pozri tiež analogicky rozsudok z 10. marca 2005, Laboratoires Fournier (C‑39/04, EU:C:2005:161), v ktorom Súdny dvor rozhodol, že právna úprava členského štátu, ktorá priznáva daňový úver pre výskum výlučne výskumným projektom vykonaným na území dotknutého členského štátu, je v rozpore s článkom 59 ZFEÚ. Podľa bodu 11 návrhov, ktoré predniesol generálny advokát Jacobs vo veci Laboratoires Fournier (C‑39/04, EU:C:2004:789,), „tieto ustanovenia upravujú výhodnejšie zaobchádzanie so spoločnosťou, ktorá je rezidentom a prijala služby poskytnuté poskytovateľom v rámci toho istého členského štátu, v porovnaní so spoločnosťou, ktorá je rezidentom a prijala služby poskytnuté poskytovateľom z iného členského štátu. Tieto ustanovenia sú preto, aj keď nepriamo, založené na mieste usadenia sa poskytovateľa služieb a z tohto dôvodu môžu spôsobiť obmedzenie jeho cezhraničných činností. Z toho vyplýva, že sú v zjavnom rozpore s článkom [59 ZFEÚ]“ (kurzívou zvýraznil generálny advokát). Pozri tiež rozsudok z 12. apríla 1994, Halliburton Services (C‑1/93, EU:C:1994:127, bod 20), v ktorom Súdny dvor rozhodol, že rozdielne zaobchádzanie s nepriamym dosahom na situáciu spoločností založených podľa práva iných členských štátov predstavuje diskrimináciu z dôvodu štátnej príslušnosti, zakázanú článkom 49 ZFEÚ.

( 23 ) Pozri rozsudok z 23. februára 2006, Keller Holding (C‑471/04, EU:C:2006:143, bod 24).

( 24 ) Podľa tejto vlády však „neexistuje dvojité hospodárske zdanenie v prípade režimu FID, keďže na jednej strane sa na dividendy zahraničného pôvodu nezaplatil nijaký ACT a na druhej strane ACT, ktorý musí spoločnosť rezident prijímajúca dané dividendy zaplatiť pri vyplácaní dividend svojim akcionárom, sa vzápätí vráti“. Pozri tiež v tomto zmysle rozsudok z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, bod 158).

( 25 ) Pozri rozsudok z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, bod 159).

( 26 ) Rozsudok z 19. novembra 2014, ClientEarth (C‑404/13, EU:C:2014:2382, bod 52 a citovaná judikatúra). Pozri tiež bod 81 návrhov, ktoré predniesol generálny advokát Mengozzi vo veci Texdata Software (C‑418/11, EU:C:2013:50) a bod 37 návrhov, ktoré predniesla generálna advokátka Sharpston v spojených veciach Star Storage a i. (C‑439/14 a C‑488/14, EU:C:2016:307); pozri tiež poznámku pod čiarou 32 týchto druhých návrhov, v ktorých generálna advokátka uvádza, že „v rozsahu, v akom sa vzťahuje na členské štáty, je článok 47 Charty odrazom článku 19 ods. 1 druhého pododseku ZEÚ a osobitne vyjadruje zásadu lojálnej spolupráce zakotvenú v článku 4 ods. 3 ZEÚ…“.

( 27 ) Pozri analogicky rozsudok z 12. decembra 2006, Test Claimants in the FII Group Litigation (C‑446/04, EU:C:2006:774, bod 201).

( 28 ) Rozsudok z 19. mája 2011, Iaia a i. (C‑452/09, EU:C:2011:323, bod 16 a citovaná judikatúra).

( 29 ) Rozsudok z 20. októbra 2011, Danfoss a Sauer‑Danfoss (C‑94/10, EU:C:2011:674, body 20, 21 a 23).

( 30 ) Rozsudok zo 4. februára 2016, Ince (C‑336/14, EU:C:2016:72, bod 52).

( 31 ) Pozri v tomto zmysle rozsudok z 19. júla 2012, Littlewoods Retail a i. (C‑591/10, EU:C:2012:478, bod 33 a citovanú judikatúru).

( 32 ) Pozri analogicky rozsudok z 19. júla 2012, Littlewoods Retail a. i (C‑591/10, EU:C:2012:478, body 25 a 33).

( 33 ) To znamená v prejednávanej veci v Spojenom kráľovstve.

( 34 ) Pozri štvrtú prejudiciálnu otázku písm. a), ktorú položil vnútroštátny súd.

( 35 ) Pozri analogicky bod 49 rozsudku zo 7. septembra 2004, Manninen (C‑319/02, EU:C:2004:484), kde Súdny dvor rozhodol, že „priznanie nároku na zápočet dane na základe splatnej dane z príjmov právnických osôb v inom členskom štáte, by spôsobilo Fínskej republike zníženie jej daňových príjmov pochádzajúcich z dividend vyplácaných spoločnosťami so sídlom v iných členských štátoch…[, ktoré] sa nemôže považovať za naliehavý dôvod všeobecného záujmu, na ktorý by sa bolo možné odvolávať pri odôvodnení opatrenia, ktoré by bolo v protiklade so základnou slobodou…“.

( 36 ) Pozri štvrtú prejudiciálnu otázku písm. b), ktorú položil vnútroštátny súd.

( 37 ) Pozri štvrtú prejudiciálnu otázku písm. c), ktorú položil vnútroštátny súd.

( 38 ) Pozri rozsudok The BT Pension Scheme (Trustees of) v. HM Revenue and Customs, [2015], EWCA Civ. 713, bod 22. Podľa Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát) „mnoho [spoločností] sa rozhodlo zvýšiť dividendy, ktoré by aj tak vyplatili“. V bode 23 tohto rozsudku Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát)] uviedol, že nedošlo k žiadnym skutkovým zisteniam, ktoré by mu ozrejmili, či sa dividendy kvalifikované ako FID zvýšili, „nieto ešte či sa zvýšili dostatočne na to, aby tým úplne vykompenzovali nevýhodu, ktorej boli Trustees vystavení na základe odopretia daňového úveru vo vzťahu k týmto dividendám“. Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) [Odvolací súd (Anglicko a Wales) (občianskoprávny senát)] v tomto bode vychádzal z predpokladu, že zvýšenia „uvedenú nevýhodu nevykompenzovali v plnom rozsahu“.