Vec C-35/11

Test Claimants in the FII Group Litigation

proti

Commissioners of Inland Revenue

a

The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs

[návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division]

„Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ — Vyplácanie dividend — Daň z príjmov právnických osôb — Vec Test Claimants in the FII Group Litigation (C-446/04) — Výklad rozsudku — Zamedzenie hospodárskeho dvojitého zdanenia — Rovnocennosť metódy oslobodenia a metódy zápočtu — Pojmy ‚daňové sadzby‘ a ‚rôzne úrovne zdaňovania‘ — Dividendy pochádzajúce z tretích krajín“

Abstrakt – Rozsudok Súdneho dvora (veľká komora) z 13. novembra 2012

Sloboda usadiť sa – Voľný pohyb kapitálu – Daňová právna úprava – Daň z príjmov právnických osôb – Oslobodenie dividend vnútroštátneho pôvodu od dane – Zdanenie dividend zahraničného pôvodu so započítaním dane skutočne zaplatenej spoločnosťou vyplácajúcou dividendy v členskom štáte svojho sídla – Skutočná úroveň zdaňovania ziskov spoločností, ktorá je všeobecne nižšia než nominálna sadzba dane – Neprípustnosť – Odôvodnenie – Potreba zabezpečiť koherenciu daňového systému – Neexistencia (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Sloboda usadiť sa – Voľný pohyb kapitálu – Daňová právna úprava – Daň z príjmov právnických osôb – Započítanie ako preddavok na daň, ktorú má zaplatiť spoločnosť rezident prijímajúca dividendy vnútroštátneho pôvodu vo výške zodpovedajúcej uvedenej dani zaplatenej vyplácajúcou spoločnosťou – Nemožnosť pre spoločnosť rezidenta prijímajúcu dividendy zahraničného pôvodu odpočítať daň zodpovedajúcu rozdeleným ziskom, ktorú zaplatila spoločnosť vyplácajúca dividendy v štáte svojho sídla – Zahraničná daň zaplatená dcérskou spoločnosťou – Preddavok na daň zaplatený materskou spoločnosťou rezidentom – Neprípustnosť (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Sloboda usadiť sa – Voľný pohyb kapitálu – Daňová právna úprava – Daň z príjmov právnických osôb – Oslobodenie spoločností rezidentov vyplácajúcich svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend vnútroštátneho pôvodu od preddavku na daň z príjmov právnických osôb – Voliteľný režim pre spoločnosti rezidentov vyplácajúce svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu, ktorý im umožňuje vrátenie preddavku na daň z príjmov právnických osôb – Povinnosť zaplatiť uvedený preddavok a následne požiadať o jeho vrátenie – Neexistencia daňového úveru pre akcionárov daných spoločností – Zahraničná daň zaplatená dcérskou spoločnosťou – Preddavok na daň zaplatený materskou spoločnosťou rezidentom – Neprípustnosť (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Právo Európskej únie – Priamy účinok – Vnútroštátne dane nezlučiteľné s právom Únie – Povinnosť vrátenia Sloboda usadiť sa – Voľný pohyb kapitálu – Pôsobnosť – Daňová právna úprava – Daň z príjmov právnických osôb – Zdanenie dividend – Daňové zaobchádzanie s dividendami vyplatenými spoločnosťou, ktorá je rezidentom tretej krajiny – Zaobchádzanie, ktoré sa neuplatňuje výlučne na situácie, keď materská spoločnosť uplatňuje rozhodujúci vplyv na spoločnosť vyplácajúcu dividendy – Neuplatniteľnosť ustanovení upravujúcich slobodu usadiť sa – Uplatniteľnosť ustanovení upravujúcich voľný pohyb kapitálu (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Sloboda usadiť sa – Daňová právna úprava – Daň z príjmov právnických osôb – Vnútroštátna právna úprava neumožňujúca spoločnosti rezidentovi previesť na dcérske spoločnosti, ktoré nie sú rezidentmi ani zdaniteľnými osobami v tomto štáte, daňový zostatok zaplatený ako preddavok – Prípustnosť (Článok 49 ZFEÚ)

Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ sa majú vykladať v tom zmysle, že bránia právnej úprave členského štátu, podľa ktorej sa na dividendy vnútroštátneho pôvodu uplatňuje metóda oslobodenia a na dividendy zahraničného pôvodu metóda zápočtu, pokiaľ sa preukáže jednak, že daňový úver, na ktorý má v rámci metódy zápočtu nárok spoločnosť prijímajúca dividendy, je rovnocenný s výškou dane, ktorá bola skutočne zaplatená z východiskových ziskov, z ktorých boli vyplatené dividendy, a jednak, že skutočná úroveň zdaňovania ziskov spoločností v danom členskom štáte je všeobecne nižšia než stanovená nominálna sadzba dane. V prípade vyplácania dividend vnútroštátneho pôvodu sú tieto dividendy, pokiaľ ide o prijímajúcu spoločnosť, oslobodené od dane z príjmov právnických osôb bez ohľadu na daň zaplatenú vyplácajúcou spoločnosťou, t. j. aj v prípade, keď táto vyplácajúca spoločnosť vzhľadom na daňové úľavy, na ktoré má nárok, nie je daňovým dlžníkom alebo zaplatí daň z príjmov právnických osôb, ktorá je nižšia ako nominálna platná sadzba dane. Naopak uplatnenie metódy zápočtu na dividendy zahraničného pôvodu by viedlo k dodatočnému daňovému zaťaženiu prijímajúcej spoločnosti rezidenta, ak skutočná úroveň zdaňovania, ktorá sa uplatnila na zisky spoločnosti vyplácajúcej dividendy, nedosiahne nominálnu sadzbu dane, ktorá sa uplatňuje na zisky spoločnosti rezidenta, ktorá je príjemcom dividend. Na rozdiel od metódy oslobodenia teda metóda zápočtu neumožňuje previesť na spoločnosť, ktorá je akcionárom, výhody východiskových znížení základu dane z príjmov právnických osôb, ktoré boli priznané spoločnosti vyplácajúcej dividendy. Z toho vyplýva, že rovnocennosť oslobodenia dividend, ktoré vyplatila spoločnosť rezident, od dane a uplatnenia metódy zápočtu na dividendy vyplatené spoločnosťou nerezidentom, ktorá zohľadňuje skutočnú úroveň zdaňovania ziskov v štáte pôvodu, je takisto narušená, ak zisky spoločnosti rezidenta, ktorá vypláca dividendy, podliehajú v členskom štáte sídla skutočnej úrovni zdaňovania, ktorá je nižšia než nominálna sadzba dane platná v tomto štáte. Taká právna úprava nie je odôvodnená potrebou zabezpečiť koherenciu vnútroštátneho daňového systému. Hoci totiž uplatnenie metódy zápočtu na dividendy zahraničného pôvodu a metódy oslobodenia na dividendy vnútroštátneho pôvodu môže byť odôvodnené na účely zamedzenia hospodárskeho dvojitého zdanenia rozdelených ziskov, na účely zachovania koherencie predmetného daňového systému nie je potrebné, aby bola zohľadnená skutočná úroveň zdaňovania, ktorá sa použila v prípade rozdeleného zisku na účely výpočtu daňového zvýhodnenia v rámci uplatnenia metódy zápočtu, alebo samotná nominálna sadzba dane uplatnená na rozdelené zisky v rámci metódy oslobodenia. Vnútroštátna práva úprava, ktorá by tiež v rámci metódy zápočtu na dividendy zahraničného pôvodu zohľadňovala okrem iného nominálnu sadzbu dane, ktorá sa uplatnila na východiskové zisky, z ktorých sa vyplácajú dividendy, by mohla zamedziť hospodárske dvojité zdanenie rozdelených ziskov a zaručiť vnútornú koherenciu daňového systému a súčasne by menej zasahovala do slobody usadiť sa a voľného pohybu kapitálu. (pozri body 46 – 48, 60 – 62, 65, bod 1 výroku) Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ bránia právnej úprave členského štátu, ktorá spoločnosti rezidentovi prijímajúcej dividendy od inej spoločnosti rezidenta umožňuje odpočítať od sumy preddavku na daň z príjmov právnických osôb, ktorý dlhuje prvá spoločnosť, sumu preddavku na túto daň zaplatenú druhou spoločnosťou, zatiaľ čo v prípade spoločnosti rezidenta prijímajúcej dividendy od spoločnosti nerezidenta takéto odpočítanie nie je možné, pokiaľ ide o daň zodpovedajúcu rozdeleným ziskom, ktorá bola zaplatená v inom členskom štáte, aj vtedy, keď: — zahraničná daň z príjmov právnických osôb uplatnená v prípade východiskových ziskov, z ktorých sa vyplácajú dividendy, nebola vôbec alebo v celom rozsahu zaplatená spoločnosťou nerezidentom vyplácajúcou uvedené dividendy spoločnosti rezidentovi, ale spoločnosťou rezidentom členského štátu, ktorá je jej priamou alebo nepriamou dcérskou spoločnosťou, — preddavok na daň z príjmov právnických osôb nebol zaplatený spoločnosťou rezidentom, ktorá je príjemcom dividend od spoločnosti nerezidenta, ale jej materskou spoločnosťou rezidentom v rámci režimu zdaňovania skupiny. (pozri body 67, 82, bod 2 výroku) Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ bránia takej právnej úprave členského štátu, ktorá od preddavku na daň z príjmov právnických osôb oslobodzuje spoločnosti rezidentov vyplácajúce svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend vnútroštátneho pôvodu, ktoré ony samy prijali, zatiaľ čo spoločnostiam rezidentom vyplácajúcim svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu, ktoré ony samy prijali, ponecháva možnosť zvoliť si režim, ktorý im umožní vrátenie preddavku na daň z príjmov právnických osôb, ale na jednej strane tieto spoločnosti zaväzuje zaplatiť tento preddavok a následne požiadať o jeho vrátenie a na druhej strane neupravuje daňový úver pre ich akcionárov, aj keď by im bol poskytnutý v prípade, ak by spoločnosť rezident rozdelila zisk na základe dividend vnútroštátneho pôvodu. Tieto ustanovenia Zmluvy takej právnej úprave bránia aj vtedy, keď: — zahraničná daň z príjmov právnických osôb uplatnená v prípade východiskových ziskov, z ktorých sa vyplácajú dividendy, nebola vôbec alebo v celom rozsahu zaplatená spoločnosťou nerezidentom vyplácajúcou uvedené dividendy spoločnosti rezidentovi, ale spoločnosťou rezidentom členského štátu, ktorá je jej priamou alebo nepriamou dcérskou spoločnosťou, — preddavok na daň z príjmov právnických osôb nebol zaplatený spoločnosťou rezidentom, ktorá je príjemcom dividend od spoločnosti nerezidenta, ale jej materskou spoločnosťou rezidentom v rámci režimu zdaňovania skupiny. (pozri body 67, 82, bod 2 výroku) Právo Únie sa má vykladať v tom zmysle, že materská spoločnosť, ktorá je rezidentom členského štátu a ktorá v rámci režimu zdaňovania skupiny musela v rozpore s pravidlami práva Únie zaplatiť preddavok na daň z príjmov právnických osôb z časti ziskov pochádzajúcich z dividend zahraničného pôvodu, môže podať žalobu o vrátenie neprávom vybratej dane, pokiaľ táto daň prevyšuje preplatok na dani z príjmov právnických osôb, ktorú mohol členský štát vybrať na účely kompenzácie nominálnej sadzby dane, ktorá sa uplatnila na východiskové zisky, z ktorých sa vyplácajú dividendy zahraničného pôvodu, a ktorá bola nižšia než nominálna sadzba dane uplatniteľná na zisky spoločnosti rezidenta. Nárok na vrátenie daní vybratých v členskom štáte v rozpore s právom Únie totiž je následkom a súčasťou práv, ktoré jednotlivcom vyplývajú z ustanovení práva Únie, ktoré také dane zakazuje. Členský štát je teda v zásade povinný vrátiť dane vybraté v rozpore s právom Únie. (pozri body 84, 87, bod 3 výroku) Právo Únie sa má vykladať v tom zmysle, že spoločnosť, ktorá je rezidentom členského štátu a vlastní podiel v spoločnosti, ktorá je rezidentom tretej krajiny, ktorý jej zabezpečuje nepochybný vplyv na rozhodnutia tejto druhej spoločnosti a umožňuje tým určovať jej činnosti, sa môže odvolávať na článok 63 ZFEÚ s cieľom spochybniť súlad právnej úpravy uvedeného členského štátu týkajúcej sa daňového zaobchádzania s dividendami s pôvodom v uvedenej tretej krajine, ktorá sa neuplatňuje výlučne na situácie, keď materská spoločnosť uplatňuje na spoločnosť vyplácajúcu dividendy rozhodujúci vplyv, s právom Únie. Naproti tomu, keďže kapitola Zmluvy týkajúca sa slobody usadiť sa neobsahuje nijaké ustanovenie, ktoré by rozširovalo pôsobnosť jej ustanovení na situácie týkajúce sa usadenia spoločnosti z členského štátu v tretej krajine alebo spoločnosti z tretej krajiny v členskom štáte, na právnu úpravu týkajúcu sa daňového zaobchádzania s dividendami s pôvodom v tretej krajine sa nemôže vzťahovať článok 49 ZFEÚ. Keďže z predmetu takej vnútroštátnej právnej úpravy tiež vyplýva, že jej jediným cieľom je, aby sa uplatňovala na podiely umožňujúce vykonávať nepochybný vplyv na rozhodnutia danej spoločnosti a určovať tým jej činnosti, nemožno sa odvolávať ani na článok 49 ZFEÚ, ani na článok 63 ZFEÚ. Naopak vnútroštátna právna úprava týkajúca sa daňového zaobchádzania s dividendami z tretej krajiny, ktorá sa neuplatňuje výlučne na situácie, v ktorých materská spoločnosť uplatňuje na spoločnosť vyplácajúcu dividendy rozhodujúci vplyv, musí byť posúdená vzhľadom na článok 63 ZFEÚ. (pozri body 97 – 99, 104, bod 4 výroku) Článku 49 ZFEÚ neodporuje právna úprava členského štátu, ktorá umožňuje spoločnosti rezidentovi previesť na dcérske spoločnosti, ktoré sú rezidentmi, sumu preddavku na daň, ktorú nemožno započítať na daň z príjmov právnických osôb dlhovanú touto prvou spoločnosťou za dané účtovné obdobie alebo za predchádzajúce či nasledujúce účtovné obdobia, aby si ju tieto dcérske spoločnosti mohli započítať na úhradu svojej dane z príjmov právnických osôb, ale neumožňuje spoločnosti rezidentovi previesť takúto sumu na dcérske spoločnosti nerezidentov v prípade, že tieto dcérske spoločnosti v tomto členskom štáte nepodliehajú dani. Právo previesť preplatok preddavku na daň na dcérske spoločnosti zaručuje, že skupina spoločností zdaňovaná v tom istom členskom štáte nezaplatí z dôvodu tohto preddavku na daň dane, ktoré prevyšujú celkový daňový dlh skupiny v tomto členskom štáte. Rozšírenie tohto práva na spoločnosti nerezidentov nepodliehajúce dani v tomto členskom štáte by v skutočnosti zbavovalo tento štát práva vyberať preplatok na dani z dividend zahraničného pôvodu vyplatených zo ziskov, na ktoré sa uplatnila nižšia nominálna sadzba dane, než je nominálna sadzba dane, ktorá platí v tomto štáte, a ohrozilo by tak rovnomerné rozdelenie daňovej právomoci medzi členskými štátmi. (pozri body 106, 110, 111, bod 5 výroku)

Vec C-35/11

Test Claimants in the FII Group Litigation

proti

Commissioners of Inland Revenue

a

The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs

[návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division]

„Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ — Vyplácanie dividend — Daň z príjmov právnických osôb — Vec Test Claimants in the FII Group Litigation (C-446/04) — Výklad rozsudku — Zamedzenie hospodárskeho dvojitého zdanenia — Rovnocennosť metódy oslobodenia a metódy zápočtu — Pojmy ‚daňové sadzby‘ a ‚rôzne úrovne zdaňovania‘ — Dividendy pochádzajúce z tretích krajín“

Abstrakt – Rozsudok Súdneho dvora (veľká komora) z 13. novembra 2012

Sloboda usadiť sa — Voľný pohyb kapitálu — Daňová právna úprava — Daň z príjmov právnických osôb — Oslobodenie dividend vnútroštátneho pôvodu od dane — Zdanenie dividend zahraničného pôvodu so započítaním dane skutočne zaplatenej spoločnosťou vyplácajúcou dividendy v členskom štáte svojho sídla — Skutočná úroveň zdaňovania ziskov spoločností, ktorá je všeobecne nižšia než nominálna sadzba dane — Neprípustnosť — Odôvodnenie — Potreba zabezpečiť koherenciu daňového systému — Neexistencia (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Sloboda usadiť sa — Voľný pohyb kapitálu — Daňová právna úprava — Daň z príjmov právnických osôb — Započítanie ako preddavok na daň, ktorú má zaplatiť spoločnosť rezident prijímajúca dividendy vnútroštátneho pôvodu vo výške zodpovedajúcej uvedenej dani zaplatenej vyplácajúcou spoločnosťou — Nemožnosť pre spoločnosť rezidenta prijímajúcu dividendy zahraničného pôvodu odpočítať daň zodpovedajúcu rozdeleným ziskom, ktorú zaplatila spoločnosť vyplácajúca dividendy v štáte svojho sídla — Zahraničná daň zaplatená dcérskou spoločnosťou — Preddavok na daň zaplatený materskou spoločnosťou rezidentom — Neprípustnosť (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Sloboda usadiť sa — Voľný pohyb kapitálu — Daňová právna úprava — Daň z príjmov právnických osôb — Oslobodenie spoločností rezidentov vyplácajúcich svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend vnútroštátneho pôvodu od preddavku na daň z príjmov právnických osôb — Voliteľný režim pre spoločnosti rezidentov vyplácajúce svojim akcionárom dividendy pochádzajúce z dividend zahraničného pôvodu, ktorý im umožňuje vrátenie preddavku na daň z príjmov právnických osôb — Povinnosť zaplatiť uvedený preddavok a následne požiadať o jeho vrátenie — Neexistencia daňového úveru pre akcionárov daných spoločností — Zahraničná daň zaplatená dcérskou spoločnosťou — Preddavok na daň zaplatený materskou spoločnosťou rezidentom — Neprípustnosť (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Právo Európskej únie — Priamy účinok — Vnútroštátne dane nezlučiteľné s právom Únie — Povinnosť vrátenia Sloboda usadiť sa — Voľný pohyb kapitálu — Pôsobnosť — Daňová právna úprava — Daň z príjmov právnických osôb — Zdanenie dividend — Daňové zaobchádzanie s dividendami vyplatenými spoločnosťou, ktorá je rezidentom tretej krajiny — Zaobchádzanie, ktoré sa neuplatňuje výlučne na situácie, keď materská spoločnosť uplatňuje rozhodujúci vplyv na spoločnosť vyplácajúcu dividendy — Neuplatniteľnosť ustanovení upravujúcich slobodu usadiť sa — Uplatniteľnosť ustanovení upravujúcich voľný pohyb kapitálu (Články 49 ZFEÚ a 63 ZFEÚ) Sloboda usadiť sa — Daňová právna úprava — Daň z príjmov právnických osôb — Vnútroštátna právna úprava neumožňujúca spoločnosti rezidentovi previesť na dcérske spoločnosti, ktoré nie sú rezidentmi ani zdaniteľnými osobami v tomto štáte, daňový zostatok zaplatený ako preddavok — Prípustnosť (Článok 49 ZFEÚ)