Vec C‑494/03

Senior Engineering Investments BV

proti

Staatssecretaris van Financiën

(návrh na začatie prejudiciálneho konania podaný Hoge Raad der Nederlanden)

„Smernica 69/335 – Priame dane z tvorby a zvyšovania základného imania – Vnútroštátny daňový právny režim, ktorý ukladá povinnosť zaplatiť daň z vkladu v súvislosti s vkladom, ktorý splatila materská spoločnosť (materská spoločnosť materskej spoločnosti) v prospech dcérskej spoločnosti (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti) – Daň z vkladu – Zvýšenie základného imania – Splatenie ,sur l’agio‘ – Zvýšenie obchodného majetku spoločnosti – Zvýšenie hodnoty obchodných podielov – Plnenie poskytnuté spoločníkom – Splatenie spoločníkom spoločníka – Splatenie dcérskej spoločnosti – Skutočný nositeľ výhod – Vyrubenie dane z vkladu jedinýkrát (v Spoločenstve) – Článok 52 Zmluvy ES (po zmene článok 43 ES) – Sloboda usadiť sa – Vnútroštátna prax oslobodenia kapitálovej spoločnosti (dcérska spoločnosť) od dane len vtedy, ak jej dcérska spoločnosť (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti) je tiež usadená v tomto členskom štáte“

Návrhy prednesené 14. júla 2005 – generálny advokát M. Poiares Maduro

Rozsudok Súdneho dvora (prvá komora) z 12. januára 2006

Abstrakt rozsudku

1. Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Nepriame dane z tvorby a zvýšenia základného imania – Daň z vkladu vyrubovaná obchodným spoločnostiam

[Smernica Rady 69/335, článok 4 ods. 2 písm. b) a c)]

2. Daňové ustanovenia – Harmonizácia právnych predpisov – Nepriame dane z tvorby a zvýšenia základného imania – Daň z vkladu vyrubovaná obchodným spoločnostiam

[Smernica Rady 69/335, šieste odôvodnenie, článok 2 ods. 1 a článok 4 ods. 2 písm. b)]

1. „Zvýšenie základného imania“ v zmysle článku 4 ods. 1 písm. c) smernice 69/335 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania, zmenenej a doplnenej smernicou 85/303 znamená buď formálne zvýšenie základného imania prostredníctvom vydania obchodných podielov alebo akcií, alebo zvýšenie nominálnej hodnoty existujúcich obchodných podielov alebo akcií.

Naopak a keďže obchodný majetok je definovaný ako súbor peniazmi oceniteľných hodnôt, ktoré spoločníci dávajú do jedného celku spolu s ich prírastkami, „zvýšenie obchodného majetku“ v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) uvedenej smernice v zásade obsahuje každú formu zvýšenia majetku kapitálovej spoločnosti.

Okolnosť, že vklad by nebol splatený spoločníkom predmetnej obchodnej spoločnosti, ale jej materskou spoločnosťou, teda spoločníkom spoločníka, nevylučuje, aby sa považoval za „plnenie vykonané spoločníkom“ v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) uvedenej smernice, keďže bol splatený materskou spoločnosťou materskej spoločnosti dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti s cieľom zvýšiť hodnotu obchodných podielov v poslednej uvedenej spoločnosti a keďže toto zvýšenie bolo najmä v záujme jediného spoločníka, dcérskej spoločnosti. Dcérsku spoločnosť treba považovať za pôvodcu tohto vkladu.

(pozri body 33, 34, 39)

2. Článok 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania, zmenenej a doplnenej smernicou 85/303, a spolu s jej šiestym odôvodnením bráni tomu, aby členský štát vyrubil daň z vkladu kapitálovej spoločnosti (dcérskej spoločnosti), z vkladu, ktorý splatila jej materská spoločnosť (materská spoločnosť materskej spoločnosti) jej dcérskej spoločnosti (dcérskej spoločnosť dcérskej spoločnosti), ak podľa pravidiel smernice predmetný vklad je predmetom dane z vkladu, ktorej daňovníkom je dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti.

Keďže vklad do obchodnej spoločnosti môže byť zdanený iba jediný krát (v Spoločenstve), potom zmienený vklad nemôže byť predmetom druhého zdanenia, ktorého daňovníkom je dcérska spoločnosť.

V tejto súvislosti nie je dôležité, či predmetný vklad prípadne tiež zvýšil obchodný majetok dcérskej spoločnosti, pretože takéto zvýšenie by mohlo vytvárať automatický a vedľajší hospodársky dosah vkladu určeného dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti a nebolo by teda zapríčinené druhým odlišným vkladom, ktorý by mohol ako taký byť zdanený. Rovnako nie je dôležité, či príslušný členský štát v prípade zdanenia dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti v skutočnosti nevyrubila daň tejto spoločnosti. Členské štáty majú právo oslobodiť od dane z vkladu vklady do obchodných spoločností bez toho, aby dôsledkom tohto oslobodenia bol vznik práva iného členský štátu tieto vklady zdaniť.

(pozri body 40 – 44 a výrok)

ROZSUDOK SÚDNEHO DVORA (prvá komora)

z 12. januára 2006 ( )

„Smernica 69/335 – Priame dane z tvorby a zvyšovania základného imania – Vnútroštátny daňový právny režim, ktorý ukladá povinnosť zaplatiť daň z vkladu v súvislosti s vkladom, ktorý splatila materská spoločnosť (materská spoločnosť materskej spoločnosti) v prospech dcérskej spoločnosti (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti) – Daň z vkladu – Zvýšenie základného imania – Splatenie ,sur l’agio‘ – Zvýšenie obchodného majetku spoločnosti – Zvýšenie hodnoty obchodných podielov – Plnenie poskytnuté spoločníkom – Splatenie spoločníkom spoločníka – Splatenie dcérskej spoločnosti – Skutočný nositeľ výhod – Vyrubenie dane z vkladu jedinýkrát (v Spoločenstve) – Článok 52 Zmluvy ES (po zmene článok 43 ES) – Sloboda usadiť sa – Vnútroštátna prax oslobodenia kapitálovej spoločnosti (dcérska spoločnosť) od dane len vtedy, ak jej dcérska spoločnosť (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti) je tiež usadená v tomto členskom štáte“

Vo veci C‑494/03,

ktorej predmetom je návrh na začatie prejudiciálneho konania podľa článku 234 ES, podaný rozhodnutím Hoge Raad der Nederlanden (Holandsko) z 21. novembra 2003 a doručený Súdnemu dvoru 24. novembra 2003, ktorý súvisí s konaním:

Senior Engineering Investments BV

proti

Staatssecretaris van Financiën,

SÚDNY DVOR (prvá komora),

v zložení: predseda prvej komory P. Jann (spravodajca), sudcovia N. Colneric, J. N. Cunha Rodrigues, M. Ilešič a E. Levits,

generálny advokát: M. Poiares Maduro,

tajomník: M. Ferreira, hlavná referentka,

so zreteľom na písomnú časť konania a po pojednávaní z 26. mája 2005,

so zreteľom na pripomienky, ktoré predložili:

– Senior Engineering Investments BV, v zastúpení: H. T. P. M. van den Hurk a G. Weening, belasting adviseuren,

– holandská vláda, v zastúpení: H. G. Sevenster a J. van Bakel, ako aj M. de Grave, splnomocnení zástupcovia,

– Komisia Európskych spoločenstiev, v zastúpení: R. Lyal a A. Weimar, splnomocnení zástupcovia,

po vypočutí návrhov generálneho advokáta na pojednávaní 14. júla 2005,

vyhlásil tento

Rozsudok

1 Predmetom návrhu na začatie prejudiciálneho konania je výklad článkov 2 a 4 smernice Rady 69/335/EHS zo 17. júla 1969 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania (Ú. v. ES L 249, s. 25; Mim. vyd. 09/001, s. 11), zmenenej a doplnenej smernicou Rady 85/303/EHS z 10. júna 1985 (Ú. v. ES L 156, s. 23; Mim. vyd. 09/001, s. 122, ďalej len „smernica 69/335“), ako aj článku 52 Zmluvy ES (zmenený, teraz článok 43 ES).

2 Tento návrh bol podaný v rámci sporu medzi spoločnosťou Senior Engineering Investments BV (ďalej len „Senior BV“ alebo „dcérska spoločnosť“) a Staatssecretaris van Financïen týkajúceho sa vyrubenia dane z vkladu v súvislosti s finančným vkladom, ktorý splatila jej materská spoločnosť Senior Engineering Investments Ltd (ďalej len „Senior Ltd“ alebo „materská spoločnosť materskej spoločnosti“) „sur l’agio“ jej dcérskej spoločnosti, Senior Engineering Trading Gesellschaft für Autozulieferteile mbH (ďalej len „Senior GmbH“ alebo „dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti“).

Právny rámec

Právna úprava Spoločenstva

3 Tak ako vyplýva z jej prvého a druhého odôvodnenia, cieľom smernice 69/335 je podpora voľného pohybu kapitálu, slobody, ktorá je považovaná za zásadnú pri vytváraní vnútorného trhu. Z tohto dôvodu sa zameriava na odstraňovanie daňových prekážok v oblasti tvorby a zvyšovania základného imania, ktorými sú najmä vklady do obchodných spoločností.

4 Na tento účel články 1 až 98 smernice 69/335 určujú vyrubovanie zosúladenej dane z vkladov do obchodných spoločností (ďalej len „daň z vkladu“).

5 Podľa šiesteho odôvodnenia smernice 69/335 táto daň z vkladu je vyrubovaná len jedenkrát v Spoločenstve a to v rovnakej výške vo všetkých členských štátoch.

6 V zmysle článku 2 ods. 1 tejto smernice „transakcie podliehajúce kapitálovým daniam [dani z vkladu – neoficiálny preklad] budú zdaniteľné len v tých členských štátoch, na území ktorých bolo umiestnené výkonné centrum manažmentu kapitálového podniku [sa nachádza sídlo skutočného riadenia kapitálovej spoločnosti – neoficiálny preklad] v čase, keď sa také transakcie uskutočnili“.

7 Článok 4 smernice 69/335 stanovuje zoznam transakcií, ktoré členské štáty môžu alebo musia z prípadu na prípad zdaniť daňou z vkladu (ďalej len „vklady do obchodných spoločností“).

8 Takto článok 4 ods. 1 písm. c) tejto smernice určuje, že členské štáty môžu zdaniť daňou z vkladu „zvýšenie kapitálu kapitálového podniku príspevkom aktív ľubovolného druhu [zvýšenie základného imania kapitálovej obchodnej spoločnosti prostredníctvom vkladu peňažných prostriedkov alebo iných peniazmi oceniteľných hodnôt akéhokoľvek druhu – neoficiálny preklad].

9 V zmysle ods. 2 písm. b) tohto istého ustanovenia môžu zdaniť daňou z vkladu „zvýšenie aktív kapitálového podniku prostredníctvom zabezpečenia služieb [zvýšenie obchodného majetku kapitálovej obchodnej spoločnosti prostredníctvom plnení vykonaných – neoficiálny preklad] spoločníkom [alebo akcionárom], ktoré nespôsobuje zvýšenie základného imania, ale ktoré spôsobuje zmenu práv v podniku [v rámci obchodnej spoločnosti – neoficiálny preklad], alebo ktorý môže zvýšiť hodnotu podnikových podielov [obchodných podielov – neoficiálny preklad] [alebo akcií]“.

10 V súlade s článkom 7 ods. 2 smernice 69/335 však „členské štáty môžu… vyňať z kapitálovej dane [oslobodiť od dane z vkladu – neoficiálny preklad] všetky transakcie iné než tie, na ktoré sa vzťahuje odsek 1 [tieto sú vždy oslobodené od dane]…“

Vnútroštátna právna úprava

11 Článok 32 ods. 1 Wet op de belastingen van rechtsverkeer (zákon o zdaňovaní právnych transakcií) z 24. decembra 1970 (Stb. 1970, č. 611) v znení zákona z 13. decembra 1996 (Stb. 1996, č. 652) ustanovuje, že pod označením „daň z vkladu“ je vyrubovaná daň z tvorby a zvyšovania základného imania rozvrhnutého na akcie spoločnostiam usadeným v Holandsku.

12 Na základe článku 34 písm. c) a d) tohto zákona sa rozumie pod „tvorením a zvyšovaním základného imania rozvrhnutého na akcie“ „tvorba alebo zvyšovanie základného imania, s ktorými sú spojené vydávanie akcií s úplným splatením emisného kurzu, vkladov zakladateľov alebo iných podielov na základnom imaní, z ktorých vyplýva právo na podiel na zisku alebo na zostatok pri zrušení alebo likvidácii spoločnosti“, ako aj „splatenie do základného imania akcionárom alebo držiteľom buď akcií s úplným splatením emisného kurzu, alebo vkladov zakladateľov alebo iných podielov na základnom imaní, a to bez toho, že povinnosť zaplatiť dane uvedené v písm. c) je výslovne uložená.“

13 Článok 63 Algemene wet inzake rijksbelastingen (všeobecný zákon o daniach), z 2. júla 1959 (Stb. 1959, č. 301) obsahuje ustanovenie nazývané „hardship“, na základe ktorého štátny minister alebo štátny sekretár financií môže za určitých okolností alebo za určitých skupín okolností zmierniť tvrdosť zákona napravením neprimeraných nespravodlivostí, ktoré môžu nastať v priebehu uplatňovania tohto daňového zákona.

Aplikačné opatrenia

14 Vnútroštátny súd konštatuje, že v čase dôležitých skutkových okolností Holandské kráľovstvo sledovalo politiku, podľa ktorej vklad materskej spoločnosti materskej spoločnosti splatený dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti bol v zásade považovaný za zdaniteľné plnenie s tým, že daňovníkmi sú ako dcérska spoločnosť, tak aj súčasne dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti. Ak by však obe spoločnosti boli usadené v Holandsku, potom uplatňujúc ustanovenie „hardship“ len dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti by bola daňovníkom.

15 Holandská vláda však poznamenáva, že pokiaľ ide o dcérske spoločnosti dcérskych spoločností usadené mimo Holandska, zamestnanec správcu dane poverený na výkon daňovej kontroly nemusí vyrubiť daň z vkladu dcérskej spoločnosti, ak daň z vkladu už bola vyrubená v zahraničí dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti.

16 Podľa holandskej vlády politika sledovaná Holandským kráľovstvom spočíva teda z dôvodov spravodlivosti a s cieľom vyhnúť sa dvojitému zdaneniu v rámci skupiny spoločností skôr na oslobodení dcérskej spoločnosti od dane, a to vo všetkých prípadoch, keď dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti už bola zdanená (v Holandsku alebo v zahraničí), a nie iba v prípade, keď dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti je usadená v Holandsku. V oboch prípadoch vyrubenie dane z vkladu dcérskej spoločnosti by bolo totižto nespravodlivé v zmysle ustanovenia „hardship“.

Spor vo veci samej a prejudiciálne otázky

17 Senior BV je spoločnosťou s ručením obmedzeným založenou podľa holandského práva, ktorej obchodné podiely vlastní obchodná spoločnosť založená podľa anglického práva Senior Ltd. Obchodná spoločnosť Senior BV vlastní všetky obchodné podiely obchodnej spoločnosti založenej podľa nemeckého práva Senior GmbH.

18 Dňa 8. decembra 1997 materská spoločnosť materskej spoločnosti Senior Ltd, splatila peňažný vklad v sume 10 071 000 DEM (teda 11 349 000 NLG) vložený do dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti Senior GmbH.

19 V Nemecku v súvislosti s touto transakciou nebola vyrubená daň spoločnosti Senior GmbH, keďže tento členský štát na základe článku 7 ods. 2 smernice 69/335 zrušil daň z vkladu s účinnosťou od roku 1992.

20 V Holandsku Senior BV musel zaplatiť sumu 113 490 NLG ako daň z vkladu.

21 Senior BV teda podal žalobu, ktorou spochybnil oprávnenosť vyrubenia tejto dane. Keďže túto žalobu zamietol ako zamestnanec správcu dane poverený na výkon daňovej kontroly, tak aj Gerechtshof te's‑Gravenhage, tak Senior BV dovolaním napadol rozhodnutie posledného uvedeného súdu.

22 Keďže Hoge Raad der Nederlanden mal pochybnosti o tom, či je s európskym právom zlučiteľný holandský daňový právny režim, ktorý na jednej strane ukladá povinnosť obchodnej spoločnosti (dcérska spoločnosť) zaplatiť daň z vkladu v súvislosti s vkladom, ktorý splatila jej materská spoločnosť (materská spoločnosť materskej spoločnosti) jej dcérskej spoločnosti (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti), ale oslobodzuje od tejto dane na strane druhej spoločnosť (dcérsku spoločnosť), keď jej dcérska spoločnosť (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti) je tiež usadená v Holandsku, uvedený holandský súd prerušil konanie a položil Súdnemu dvoru tieto prejudiciálne otázky:

„1. Umožňuje článok 4 ods. 2 písm. b) smernice [69/335] vyrubovať daň z vkladu spoločnosti, ktorej predmetom je neformálny finančný vklad splatený priamo materskou spoločnosťou tejto spoločnosti dcérskej spoločnosti uvedenej spoločnosti, a ak áno, aké sú relevantné okolnosti z tohto hľadiska? Je zvlášť dôležité, aby táto spoločnosť bola z hospodárskeho hľadiska kvalifikovaná ako skutočný subjekt zvýhodnený… týmto priamo splateným neformálnym finančným vkladom?

2. Sloboda usadiť sa zakotvená súvisiacimi ustanoveniami článku 52 [Zmluvy ES] a článku 58 [Zmluvy ES (zmenený, teraz článok 48 ES)] zakazuje daňovej správe členského štátu uplatňovať túto politiku: spoločnosti nevzniká povinnosť zaplatiť daň z vkladu, ktorej predmetom je neformálny finančný vklad splatený priamo jej materskou spoločnosťou jej dcérskej spoločnosti, ak jej dcérska spoločnosť je usadená v tomto členskom štáte? Pričom je v tomto ohľade dôležité – vzhľadom na to, že smernica v danom prípade povoľuje, aby daň z vkladu bola uložená tejto spoločnosti, ako aj jej dcérskej spoločnosti, –, že daň z vkladu uložená skupine je prípadne vyššia, než by bola v prípade, ak by táto spoločnosť a jej dcérska spoločnosť mali sídlo v Holandsku?“

O prejudiciálnych otázkach

O prvej otázke: zdanenie daňou z vkladu [článok 4 ods. 1 písm. c) a ods. 2 písm. b) smernice 69/335]

23 Svojou prvou otázkou sa vnútroštátny súd v podstate pýta, či za okolností ako vo veci samej smernica 69/335 bráni tomu, aby členský štát ukladal daňovú povinnosť – daň z vkladu kapitálovej obchodnej spoločnosti (dcérska spoločnosť) z dôvodu vkladu, ktorý splatila jej materská spoločnosť (materská spoločnosť materskej spoločnosti) jej dcérskej spoločnosti (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti).

24 V tejto súvislosti treba pripomenúť, že smernica 69/335 určuje vo svojich článkoch 1 až 9 vyrubenie harmonizovanej dane z vkladu, ktorej predmetom sú vklady do obchodných spoločností.

25 Podľa štruktúry a systému smernice 69/335 táto daň z vkladu je vyrubovaná kapitálovej spoločnosti, ktorej je určený predmetný vklad. Touto je obvykle spoločnosť, na ktorú sú fyzicky prevedené predmetné prostriedky alebo plnenia. Len výlučne by tomu mohlo byť inak a bolo by treba hľadať „skutočný zvýhodnený subjekt“, na ktorý boli prevedené predmetné prostriedky a plnenia (pozri najmä v súvislosti s finančným vkladom splateným dcérskymi spoločnosťami spoločnosti, ktorá zvýšila svoje základné imanie, rozsudok zo 17. októbra 2002, ESTAG, C‑339/99, Zb. s. I‑8837, body 44 až 47).

26 Okrem toho zo siedmeho odôvodnenia a z článku 2 smernice 69/335 vyplýva, že vklad do základného imania obchodnej spoločnosti je zdanený len jedenkrát (v Spoločenstve) (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky z 20. apríla 1993, Ponente Carni a Cispadana Costruzioni, C‑71/91 a C‑178/91, Zb. s. I‑1915, bod 19, a zo 17. decembra 1998, Codan, C‑236/97, Zb. s. I‑8679, bod 27).

27 Vo veci samej vyplýva zo skutkových okolností, tak ako ich uviedol vnútroštátny súd, že predmetný vklad bol splatený dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH). Naopak na základe žiadnej skutkovej okolnosti nemožno tvrdiť, že v rámci okolnosti vo veci samej by išlo o výnimočnú situáciu, keď iná spoločnosť ako napríklad dcérska spoločnosť (Senior BV) by mala byť považovaná za „skutočný zvýhodnený subjekt“, ktorému je určený vklad.

28 Treba teda skúmať, či podľa pravidiel smernice 69/335 z predmetného vkladu má byť vyrubovaná daň z vkladu dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH). Ak by išlo o tento prípad, tento istý vklad by už nemohol byť zdanený s tým, že daňovníkom by bola iná spoločnosť, v danom prípade dcérska spoločnosť (Senior BV).

29 V tejto súvislosti článok 4 smernice 69/335 definuje operácie, ktoré členské štáty môžu alebo musia zdaniť daňou z vkladu (pozri v tomto zmysle najmä rozsudky z 18. marca 1993, Viessmann, C‑280/91, Zb. s. I‑971, bod 12, a z 27. októbra 1998, Agas, C‑152/97, Zb. s. I‑6553, body 19 a 20).

30 Predmetný postup vo veci samej tvoriaci finančný vklad splatený materskou spoločnosťou materskej spoločnosti (Senior Ltd.) dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH) by mohol byť v zásade analyzovaný v spojení buď s článkom 4 ods. 1 písm. c) smernice 69/335, alebo s jej článkom 4 ods. 2.

31 Článok 4 ods. 1 písm. c) zmienenej smernice stanovuje vyrubovanie dani z vkladu z dôvodu zvýšenia základného imania kapitálovej spoločnosti prostredníctvom vkladu, ktorý tvoria peniazmi oceniteľné hodnoty akéhokoľvek druhu.

32 Článok 4 ods. 2 písm. b) tejto istej smernice ustanovuje, že členské štáty môžu zdaniť daňou z vkladu zvýšenie obchodného majetku kapitálovej spoločnosti prostredníctvom plnení poskytnutých spoločníkom (alebo akcionárom), ktoré nespôsobujú zvýšenie základného imania spoločnosti, ale ktoré môžu zvýšiť hodnotu obchodných podielov (alebo akcií).

33 Porovnávajúc tieto dve ustanovenia je však potrebné konštatovať, tak ako holandská vláda, že „zvýšenie základného imania“ v zmysle článku 4 ods. 1 písm. c) smernice 69/335 znamená buď formálne zvýšenie základného imania prostredníctvom vydania obchodných podielov alebo akcií, alebo zvýšenie nominálnej hodnoty existujúcich obchodných podielov alebo akcií (pozri v tomto zmysle o charaktere základného imania rozsudky z 15. júla 1982, Felicitas Rickmers‑Linie, 270/81, Zb. s. 2771, bod 15, a z 2. februára 1988, Dansk Sparinvest, 36/86, Zb. s. 409, bod 13).

34 Naopak a keďže obchodný majetok je definovaný ako súbor peniazmi oceniteľných hodnôt, ktoré spoločníci dávajú do jedného celku spolu s ich prírastkami (pozri v tomto zmysle rozsudok z 28. marca 1990, Siegen, C‑38/88, Zb. s. I‑1447, bod 12), „zvýšenie obchodného majetku“ v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) uvedenej smernice v zásade obsahuje každú formu zvýšenia majetku kapitálovej spoločnosti. Takto Súdny dvor kvalifikoval ako „zvýšenie obchodného majetku“ v zmysle tohto ustanovenia napríklad presun ziskov (pozri rozsudok z 13. októbra 1992, Weber Haus, C‑49/91, Zb. s. I‑5207, bod 10), bezúročnú pôžičku (pozri najmä rozsudok zo 17. septembra 2002, Norddeutsche Gesellschaft zur Beratung und Durchführung von Entsorgungsaufgaben bei Kernkraftwerken, C‑392/00, Zb. s. I‑7397, bod 18), prevzatie strát (pozri rozsudok Siegen, už citovaný, bod 13), neuplatnenie pohľadávky (pozri rozsudok z 5. februára 1991, Deltakabel, C‑15/89, Zb. s. I‑241, bod 12).

35 Vo veci samej predmetný vklad bol splatený „sur l’agio“ dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH). Keďže však splatenie „sur l’agio“ nespôsobuje „zvýšenie základného imania“, tento vklad nepatrí do pôsobnosti článku 4 ods. 1 písm. c) smernice 69/335.

36 Predmetný vklad však patrí do pôsobnosti článku 4 ods. 2 písm. b) tejto smernice.

37 Po prvé totiž splatenie predmetného finančného vkladu „zvýšilo obchodný majetok“ dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH).

38 Po druhé tento vklad „mohol zvýšiť hodnotu obchodný podielov“ tejto istej spoločnosti. V dôsledku tohto vkladu obchodné podiely dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH) mali de facto vyššiu hodnotu.

39 Po tretie predmetným vkladom je „plnenie vykonané spoločníkom“. Je totiž pravdou, že tento vklad nebol splatený spoločníkom Senior GmbH (Senior BV), ale materskou spoločnosťou poslednej uvedenej spoločnosti (Senior Ltd), teda spoločníkom spoločníka. Treba však pripomenúť, že Súdny dvor prijal voči pôvodu vkladu neformálny prístup založený na jeho skutočnom použití (pozri v tomto zmysle rozsudky Weber Haus, už citovaný, body 11 a 13, ESTAG, už citovaný, body 37 až 39, ako aj 41, a zo 17. októbra 2002, Develop, C‑71/00, Zb. s. I‑8877, body 25 až 29). Predmetný vklad bol však splatený materskou spoločnosťou materskej spoločnosti (Senior Ltd) dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH) s cieľom zvýšiť hodnotu obchodných podielov dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti, a keďže toto zvýšenie bolo najmä v záujme jediného spoločníka, treba skonštatovať, že ho treba považovať za pôvodcu tohto vkladu. Ide teda o „plnenie vykonané spoločníkom“ v zmysle článku 4 ods. 2 písm. b) smernice 69/335.

40 Z toho vyplýva, že podľa pravidiel smernice 69/335 predmetný vklad vo veci samej je predmetom dane z vkladu, ktorej daňovníkom je dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti (Senior GmbH).

41 Keďže však v súlade s článkom 2 ods. 1 smernice 69/335 v spojení s jej šiestym odôvodnením vklad do obchodnej spoločnosti môže byť zdanený iba jedinýkrát (v Spoločenstve), potom zmienený vklad nemôže byť predmetom druhého zdanenia, ktorého daňovníkom je dcérska spoločnosť (Senior BV).

42 V tejto súvislosti nie je dôležité, či predmetný vklad prípadne tiež zvýšil obchodný majetok dcérskej spoločnosti (Senior BV). Treba totiž uviesť, tak ako generálny advokát v bode 21 svojich návrhov, že takéto zvýšenie by mohlo vytvárať automatický a vedľajší hospodársky dosah vkladu určeného dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH). Zvýšenie by teda nebolo zapríčinené druhým odlišným vkladom, ktorý by mohol ako taký byť zdanený.

43 Rovnako nie je dôležité, či príslušný členský štát na základe článku 2 ods. 1 smernice 69/335 v prípade zdanenia dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti (Senior GmbH), teda Spolková republika Nemecko, v skutočnosti nevyrubila daň tejto spoločnosti, keďže daň z vkladu v Nemecku bola zrušená od 1. januára 1992. V súlade s článkom 7 ods. 2 smernice 69/335 totiž členské štáty majú právo oslobodiť od dane z vkladu vklady do obchodných spoločností bez toho, aby dôsledkom tohto oslobodenia bol vznik práva iného členského štátu tieto vklady zdaniť. Naopak, smernica 69/335 uprednostňuje a podporuje ako presné oslobodenia od dani z vkladu (článok 7 ods. 1 a články 3, 8 a 9), tak aj jej úplné zrušenie (článok 7 ods. 2). Túto smernicu teda nemožno vykladať tak, že umožňuje členskému štátu ťažiť výhody z daňovej umiernenosti iného členského štátu preto, aby zvýšila svoje daňové príjmy.

44 Vzhľadom na vyššie uvedené teda treba odpovedať na prvú otázku tak, že za okolností ako vo veci samej článok 4 ods. 2 písm. b) smernice spolu s jej článkom 2 ods. 1 a spolu s jej šiestym odôvodnením bráni tomu, aby členský štát vyrubil daň z vkladu kapitálovej spoločnosti (dcérskej spoločnosti) z vkladu, ktorý splatila jej materská spoločnosť (materská spoločnosť materskej spoločnosti) jej dcérskej spoločnosti (dcérskej spoločnosti dcérskej spoločnosti).

O druhej otázke: právo na slobodu usadiť sa (článok 52 Zmluvy ES)

45 Vzhľadom na odpoveď na prvú otázku nie je potrebné odpovedať na druhú otázku.

O trovách

46 Vzhľadom na to, že konanie pred Súdnym dvorom má vo vzťahu k účastníkom konania vo veci samej incidenčný charakter a bolo začaté v súvislosti s prekážkou postupu v konaní pred vnútroštátnym súdom, o trovách konania rozhodne tento vnútroštátny súd. Iné trovy konania, ktoré vznikli v súvislosti s predložením pripomienok Súdnemu dvoru a nie sú trovami uvedených účastníkov konania, nemôžu byť nahradené.

Z týchto dôvodov Súdny dvor (prvá komora) rozhodol takto:

Za okolností ako vo veci samej článok 4 ods. 2 písm. b) smernice Rady 69/335/EHS zo 17. júla 1969 o nepriamych daniach z tvorby a navyšovania základného imania, zmenenej a doplnenej smernicou Rady 85/303/EHS z 10. júna 1985, spolu s jej článkom 2 ods. 1 a spolu s jej šiestym odôvodnením bráni tomu, aby členský štát vyrubil daň z vkladu kapitálovej spoločnosti (dcérskej spoločnosti) z vkladu, ktorý splatila jej materská spoločnosť (materská spoločnosť materskej spoločnosti) jej dcérskej spoločnosti (dcérska spoločnosť dcérskej spoločnosti).

Podpisy