Články 49 ES a 56 ES sa majú vykladať v tom zmysle, že pokiaľ sú úspory a príjmy z týchto úspor zamlčané daňovým orgánom členského štátu a tieto orgány nemajú žiadne indície o ich existencii, ktoré by im umožňovali začať šetrenie, týmto článkom neodporuje uplatňovanie dlhšej lehoty na dodatočné vymáhanie týmto členským štátom, ak sa tieto úspory nachádzajú v inom členskom štáte, než je lehota uplatňovaná v prípade, keď sa úspory nachádzajú v prvom členskom štáte. Skutočnosť, že tento iný členský štát uplatňuje bankové tajomstvo, nie je v tejto súvislosti relevantná.

Takáto právna úprava je obmedzením slobodného poskytovania služieb a súčasne aj obmedzením voľného pohybu kapitálu, ktoré je v zásade zakázané článkami 49 ES a 56 ES v rozsahu, v akom uplatňovanie predĺženej lehoty na dodatočné vymáhanie dane na daňovníkov s bydliskom v dotknutom členskom štáte, pokiaľ ide o ich majetok nachádzajúci sa mimo tohto členského štátu a príjmy vyplývajúce z tohto majetku, môže mať za následok, že pre týchto daňovníkov bude menej atraktívne previesť majetok do iného členského štátu s cieľom využívania finančných služieb ponúkaných v tom štáte, než tento majetok ponechať v prvom členskom štáte a tam aj využívať finančné služby.

Uvedené obmedzenie však môže byť oprávnené potrebou zabezpečiť účinnosť daňových kontrol, ako aj boj proti daňovým podvodom v súlade so zásadou proporcionality v tom zmysle, že musí byť spôsobilé zabezpečiť dosiahnutie cieľa, ktorý sleduje, a nesmie ísť nad rámec toho, čo je na dosiahnutie tohto cieľa nevyhnutné.

V tejto súvislosti takáto právna úprava prispieva k zabezpečeniu účinnosti daňových kontrol a boju proti daňovým podvodom. Hoci predĺženie lehoty na dodatočné vymáhanie dane samo osebe nerozširuje vyšetrovaciu právomoc daňových orgánov členského štátu, umožňuje im v prípade zistenia zdaniteľného majetku nachádzajúceho sa v inom členskom štáte, o ktorom nemali vedomosť, začať šetrenie, a ak sa ukáže, že tento majetok nebol zdanený alebo stanovená daň bola veľmi nízka, umožňuje im vydať rozhodnutie o dodatočnom vymáhaní dane. Tak je to aj v prípade, pokiaľ sú daňové orgány členského štátu informované o existencii zdaniteľného majetku nachádzajúceho sa v inom členskom štáte, ktorý uplatňuje bankové tajomstvo. Okrem toho uplatnenie predĺženej lehoty na dodatočné vymáhanie dane členským štátom v prípade zdaniteľného majetku nachádzajúceho sa alebo vzniknutého v inom členskom štáte môže daňovníkov, ktorí disponujú takýmto majetkom, odradiť od toho, aby daňovým orgánom zamlčali tento majetok alebo príjmy z neho plynúce, a tak sa neskôr nevystavili dodatočnému vymáhaniu dane, prípadne tiež uloženiu pokuty, ktoré sú v obidvoch prípadoch stanovené na základe až dvanásťročnej lehoty.

Pokiaľ ide o posúdenie, či dotknutá právna úprava ide nad rámec toho, čo je na zabezpečenie účinnosti daňových kontrol a na boj proti daňovým podvodom nevyhnutné, dodatočná lehota poskytnutá daňovým orgánom dotknutého členského štátu na dodatočné vymáhanie dane v prípade zdaniteľného majetku nachádzajúceho sa alebo vzniknutého v inom členskom štáte nutne nezodpovedá lehote, ktorú by uvedené orgány potrebovali na overenie niektorých informácií u tohto iného členského štátu uplatením vzájomnej pomoci podľa smernice 77/799 o vzájomnej pomoci príslušných úradov členských štátov v oblasti priamych daní alebo systému výmeny informácií zavedeným dvojstrannou dohodou. Z toho však nevyplýva, že predĺženie obdobia, počas ktorého môžu tieto orgány vydať rozhodnutie o dodatočnom vymáhaní dane v prípade majetku alebo príjmov pochádzajúcich z iného členského štátu, by bolo neprimerané vo vzťahu k cieľu zabezpečiť dodržiavanie vnútroštátnych ustanovení daňového práva. V tomto ohľade bez toho, aby boli dotknuté harmonizované ustanovenia práva Spoločenstva, ktoré možno prípadne uplatniť, nesmie byť členskému štátu uložená povinnosť prispôsobiť svoju právnu úpravu v oblasti daňovej kontroly osobitnej situácii v každom členskom štáte alebo treťom štáte.

V situácii, keď majetok, ktorý je zdaniteľný v jednom členskom štáte a nachádza sa v inom členskom štáte, bol zamlčaný daňovým orgánom prvého členského štátu a tieto orgány nemajú žiadne indície svedčiace o existencii uvedeného majetku, ktoré by im umožňovali začať šetrenie, opatrenie, ktorým bol zdaniteľný majetok zamlčaný daňovým orgánom podriadený predĺženej lehote na dodatočné vymáhanie dane v dĺžke dvanástich rokov, nejde nad rámec toho, čo je nevyhnutné na zabezpečenie účinnosti daňových kontrol a na boj proti daňovým podvodom. V tomto prípade nemá prvý členský štát možnosť obrátiť sa na príslušné orgány iného členského štátu so žiadosťou, aby mu tieto orgány oznámili informácie potrebné na správne stanovenie výšky dane. Vzhľadom na to, že neexistencia indícií umožňujúcich začať šetrenie vylučuje uplatnenie mechanizmu výmeny informácií, treba považovať poskytnutie dlhšej lehoty daňovým orgánom členského štátu na stanovenie dane, ak ide o zdaniteľný majetok nachádzajúci sa v inom členskom štáte, za také, ktoré smeruje nie k tomu, aby sa uvedeným orgánom poskytol čas potrebný na získanie informácií od tohto iného členského štátu o zdaniteľnom majetku nachádzajúcom sa v ňom, ale iba k stanoveniu dlhšieho obdobia, počas ktorého prípadné zistenie tohto zdaniteľného majetku môže mať za následok dodatočné vymáhanie dane v rozsahu, v akom šetrenie začaté v nadväznosti na toto zistenie môže viesť k dodatočnému vymáhaniu dane pred uplynutím tohto obdobia. Ďalej vzhľadom na to, že uplatnenie predĺženej lehoty na dodatočné vymáhanie dane členským štátom za týchto okolností nie je závislé od možnosti týchto orgánov získať informácie od tohto iného členského štátu, nie je relevantné ani to, či tento štát uplatňuje bankové tajomstvo. Okrem toho rozhodnutie členského štátu časovo obmedziť túto lehotu a stanoviť toto obmedzenie v závislosti od lehoty uplatniteľnej na stíhanie v oblasti trestného činu daňového podvodu sa nezdá byť neprimerané. Navyše nemožno vytýkať členskému štátu, že obmedzil uplatňovanie lehoty na dodatočné vymáhanie dane v prípade zdaniteľného majetku, o ktorom nemali daňové orgány žiadnu vedomosť, na zdaniteľný majetok, ktorý sa nenachádza na jeho území.

Naopak, pokiaľ by daňové orgány členského štátu mali indície o majetku, ktoré by im umožňovali obrátiť sa na príslušné orgány iných členských štátov, či už v rámci vzájomnej pomoci upravenej v smernici 77/799 alebo stanovenej v dvojstranných dohodách, aby im poskytli informácie potrebné na stanovenie správnej výšky dane, samotná skutočnosť, že sa dotknutý zdaniteľný majetok nachádza v inom členskom štáte, neodôvodňuje všeobecné uplatňovanie lehoty na dodatočné vymáhanie, ktorá nie je nijako závislá od doby nevyhnutej na riadne uplatnenie týchto mechanizmov vzájomnej pomoci.

(pozri body 39, 40, 45, 47, 49 — 52, 59 — 61, 63, 67 — 70, 73, 75, 76, bod 1 výroku)