Návrh SMERNICA EURÓPSKEHO PARLAMENTU A RADY o ročných účtovných závierkach, konsolidovaných účtovných závierkach a súvisiacich výkazoch určitých druhov podnikov /* KOM/2011/0684 / 3 - 2011/0308 (COD) */





DÔVODOVÁ SPRÁVA 1. Všeobecné pripomienky Smernice o účtovníctve[1] (ďalej len „smernice“) sa vzťahujú na ročnú a konsolidovanú účtovnú závierku spoločností s ručením obmedzeným v Európe. Toto preskúmanie má niekoľko základných cieľov: (1) Znížiť administratívnu záťaž/zjednodušiť administratívu s dôrazom najmä na malé spoločnosti. (2) Zlepšiť zreteľnosť a porovnateľnosť účtovných výkazov s dôrazom na kategórie spoločností, pre ktoré sú tieto hľadiská významné v dôsledku aktívnejšej cezhraničnej činnosti a vyššieho počtu vonkajších priamo zúčastnených strán. (3) Chrániť základné potreby používateľov so zameraním na uchovanie potrebných účtovných informácií pre používateľov. (4) Zlepšiť transparentnosť platieb, ktoré vláde odvádza ťažobný priemysel a spoločnosti, ktoré klčujú primárne lesy. Z konzultácií vyplýva, že priamo zúčastnené strany sú celkovo veľmi spokojné so súčasným rámcom, ktorý zo všeobecného hľadiska funguje mnoho rokov dobre. K týmto priamo zúčastneným stranám patria okrem iných zostavovatelia a používatelia finančných výkazov a orgány verejnej správy. Vidia však priestor na zjednodušenie, najmä v prospech najmenších podnikov. Za posledných tridsať rokov sa zmenami a doplneniami pridalo do smerníc mnoho požiadaviek, napríklad nové pravidlá zverejňovania a hodnotenia vrátane podrobných ustanovení o účtovaní reálnou hodnotou. Menšia pozornosť sa venovala úvahám o možnom zjednodušení alebo odstránení existujúcich požiadaviek. Každá zmena a doplnenie mohli byť síce ako také opodstatnené, pri pridávaní nových ustanovení sa však často nezohľadňovala porovnateľnosť a praktická použiteľnosť finančných výkazov, zvýšili sa požiadavky oznamovania a počet opcií pre členské štáty, čo nakoniec viedlo k prehĺbeniu zložitosti a regulačnej záťaže pre všetky spoločnosti. Táto zvýšená záťaž dolieha v prvom rade na menšie spoločnosti. Priamoo zúčastnené strany poukázali aj na potrebu zvýšiť jasnosť a porovnateľnosť finančných výkazov, najmä v prípade väčších spoločností, ktoré zvyčajne vykonávajú rozsiahlejšie cezhraničné operácie. Raison d'être smerníc spočíva v stanovení požiadavky zostavovať finančné výkazy pre spoločnosti s ručením obmedzeným a stanovení minimálnych požiadaviek s cieľom zlepšiť porovnateľnosť finančných výkazov v celej EÚ. Následne by to malo viesť k lepšiemu fungovaniu jednotného trhu a konkrétnejšie k zlepšenému prístupu k finančným prostriedkom, zníženiu kapitálových nákladov a zvýšeným úrovniam cezhraničného obchodu, fúzií a akvizičnej činnosti. Návrh celkovo prispieva k zlepšeniu konkurencieschopnosti Európy prostredníctvom vytvorenia regulačného prostredia priaznivého pre rast a tvorbu pracovných príležitostí. Týmto návrhom sa dopĺňa návrh smernice z roku 2009[2] o finančných výkazoch mikrosubjektov, o ktorom v súčasnosti stále rokujú spoluzákonodarcovia EÚ. Vzhľadom na to, že Rada aj Parlament už súhlasili so zásadou režimu pre mikrosubjekty, tento návrh neobsahuje návrh novej politiky v súvislosti s mikropodnikmi, ako sa uvádza v hodnotení uvedenom v sprievodnom posúdení vplyvu. Európska komisia je ochotná spolu so spoluzákonodarcami EÚ zvážiť, ako by bolo najlepšie integrovať do súčasného návrhu konečnú medziinštitucionálnu dohodu o smernici z roku 2009. Týmto návrhom sa podporuje prístup Komisie k spoločnostiam, načrtnutý vo viacerých príkladoch. Cieľom stratégie Európa 2020[3] je zaistiť, aby sa EÚ stala inteligentnejším, udržateľnejším a inkluzívnejším hospodárstvom. Cieľom Aktu o jednotnom trhu[4] je zjednodušiť život MSP, ktoré predstavujú viac než 99 % podnikov Európy a zlepšiť prístupu týchto spoločností k financiám. V iniciatíve „Small Business Act“ pre Európu (SBA) sa uznáva potreba zvážiť jasné potreby skupiny MSP a vytvoriť segmenty v rámci tejto skupiny. Podporuje prístup „najskôr myslieť v malom“. Návrh je zároveň súčasťou iniciatív Komisie týkajúcich sa priebežného programu zjednodušenia a zníženia administratívnej záťaže. Ako taký je súčasťou záväzku Komisie preskúmať acquis s cieľom zaistiť relevantnosť, efektívnosť a primeranosť platných právnych predpisov a zároveň znížiť administratívnu záťaž pomocou zjednodušenia regulačného prostredia[5]. Týmto návrhom sa zrušujú súčasné smernice o účtovníctve, nahrádzajú sa spolu s ich následnými zmenami a doplneniami novou jednotnou smernicou. 2. Konzultácie s priamo zúčastnenými stranami a posúdenie vplyvu 2.1. Konzultácie s priamo zúčastnenými stranami a zainteresovanými stranami Útvary Komisie v priebehu preskúmania viedli pravidelný dialóg s priamo zúčastnenými stranami. Cieľ bol zozbierať názory všetkých zainteresovaných strán vrátane zostavovateľov, používateľov, normotvorcov, orgánov verejnej správy atď. Dialóg sa uskutočnil v tejto podobe: – neformálna skupina MSP ad hoc pre reflexiu zložená z 10 odborníkov s rozličnými skúsenosťami a znalosťami problematiky, – dve verejné konzultácie, jedna o preskúmaní smerníc a jedna o medzinárodných štandardoch finančného výkazníctva pre malé a stredné podniky, po ktorých nasledovali stretnutia priamo zúčastnených strán s cieľom zohľadniť a ďalej prediskutovať výsledky, – niekoľko tematicky zameraných stretnutí s vnútroštátnymi normotvorcami, zástupcami malých a stredných podnikov, bánk, investorov a účtovníkov z celej EÚ, – konzultácie s pracovnou skupinou pre MSP poradnej skupiny EFRAG (Európska poradná skupina pre finančné výkazníctvo) a pracovnou skupinou ad hoc pre MSP Regulačného výboru pre účtovníctvo (ARC), – štúdia o účinkoch zmien v smerniciach na administratívnu záťaž, pričom táto štúdiu bola vykonaná Strediskom pre strategické a hodnotiace služby (CSES). Pokiaľ súvislosti s podávaním správ podľa jednotlivých krajín útvary Komisie takisto udržiavali pravidelný dialóg s rôznymi kategóriami zainteresovaných strán (so zostavovateľmi, používateľmi a orgánmi verejnej správy). Uskutočnila sa verejná konzultácia v rokoch 2010/2011 a séria dvojstranných konzultácií so zainteresovanými stranami (najmä používateľmi a zostavovateľmi) v roku 2010 a v roku 2011. Navyše Európska poradná skupina pre finančné výkazníctvo (EFRAG) poskytla vstupy v súvislosti s hodnotením administratívnych nákladov spojených s možnou požiadavkou finančného výkazníctva podľa jednotlivých krajín. 2.2. Posúdenie vplyvu 2.2.1. Finančné výkazy Zostavovanie finančných výkazov bolo identifikované ako jedna z najviac zaťažujúcich povinností, ktoré pre spoločnosti [6]. Malé spoločnosti čelia pomerne väčšej administratívnej záťaži v porovnaní so strednými/veľkými spoločnosťami. V posúdení vplyvu sa analyzovalo päť širokých politických možností počnúc základným scenárom. Ako uprednostnená možnosť sa nakoniec vybrala široká možnosť revidovať a modernizovať vybrané požiadavky, ktoré sú v súčasnosti v smerniciach o účtovníctve. Po preskúmaní podrobnejších možností sa ako najlepšia politická možnosť ukázal „minirežim“ špecifický pre malé spoločnosti. Potenciál zníženia administratívnej záťaže v rámci tejto politickej možnosti predstavuje sumu 1,5 miliardy EUR a vyplýva zo znížených požiadaviek na vykazovanie v poznámkach, ďalšieho uvoľnenia podmienok štatutárneho auditu a výnimky zo zostavovania konsolidovaných účtovných závierok pre malé skupiny. Druhá podrobná možnosť počítala so zvýšením prahových hodnôt, ktoré sa pre malé a stredné spoločnosti vymedzujú v smernici tak, aby odzrkadľovali infláciu v období rokov 2007 až 2011. Potenciál zníženia administratívnej záťaže v rámci tohto návrhu dosahuje zhruba 0,2 miliardy EUR. Predpokladaný potenciál úspor z uvedeného návrhu sa preto odhaduje celkovo na sumu 1,7 miliardy EUR. Zjednodušený režim ponúkaný malým spoločnostiam bude v každom prípade v prospech mikrospoločností [7]. Vplyv uvedených vybraných politických možností na mikrosubjekty sa však nebral do úvahy, pretože návrh smernice o mikrosubjektoch, o ktorom rokujú Európsky parlament a Rada, sa zaoberá konkrétne touto otázkou. Tieto vybrané politické možnosti budú znamenať, že sa zníži množstvo informácií dostupných používateľom finančných výkazov malých a stredných podnikov vrátane informácií, ktoré sú dostupné pre verejnosť. Posilnila by sa však ochrana veriteľov vďaka skutočnosti, že by sa povinnými stali dve zverejnenia informácií v súvislosti so zárukami a záväzkami a transakciami so spriaznenými osobami. Prejavil by sa mierny pozitívny vplyv na informácie dostupné v prípade stredných a veľkých spoločností, pretože ich finančné výkazy by boli zreteľnejšie a porovnateľnejšie. Štatistické orgány možno budú potrebovať upraviť svoj spôsob zberu niektorých údajov od menších spoločností, aj keď maximálna harmonizácia prahových hodnôt by im umožnila zhromažďovať údaje o objektívne rovnako veľkých spoločnostiach z celej EÚ, čím by sa zlepšila porovnateľnosť. Harmonizácia prahových hodnôt však môže mať nepriaznivý vplyv na zber štatistických údajov najmä v členských štátoch, ktoré majú vysoký podiel malých spoločností. Na vytvorenie odhadu národných hospodárskych ukazovateľov budú tieto členské štáty možno musieť revidovať spôsob zberu štatistických údajov od spoločností. Návrh Komisie vzájomne prepojiť centrálne registre, obchodné registre a registre spoločností[8] by mal ako zmierňujúci faktor zlepšiť cezhraničný prístup k informáciám o spoločnostiach. Daňovým orgánom sa ponechá právomoc rozhodovať o tom, ako sa na daňové účely vypočítajú zisky a aké by mali byť súvisiace požiadavky na vykazovanie. Z hľadiska sociálneho vplyvu návrhu by zjednodušené požiadavky na účtovníctvo mali podporiť podnikateľské prostredie, ktoré podnecuje do zakladania spoločností a do podnikania. Podľa posúdenia možno očakávať, že iniciatíva prostredníctvom uvoľnenia zdrojov dostupných pre spoločnosti aspoň okrajovo prispeje k vytváraniu pracovných miest v EÚ. Niektoré úspory na úrovni spoločností by sa dosiahli vďaka zníženiu poplatkov, ktoré spoločnosti platia účtovníckym firmám alebo externým účtovníkom. Očakáva sa, že vplyv na pracovné miesta v dôsledku tohto presunu zdrojov bude neutrálny alebo iba okrajovo negatívny z hľadiska celkových úrovní zamestnaností. Merateľný vplyv na životné prostredie sa neočakáva. Neočakáva sa, že by zavedenie jednoduchších účtovných režimov odrádzalo malé spoločnosti od rastu, pretože účtovníctvo v tomto ohľade predstavuje menšiu záťaž než daňové alebo sociálne právne predpisy. Navyše prístup podľa zásady „najskôr myslieť v malom“, uplatňovaný v tomto návrhu, umožňuje, aby účtovné režimy vyhovovali spoločnostiam rôznych veľkostí. 2.2.2. Vykazovanie platieb uhrádzaných vládam Komisia verejne vyjadrila podporu medzinárodnej Iniciatívy za transparentnosť v ťažobnom priemysle (EITI) a ochotu predložiť právne predpisy, v ktorých sa stanovia spoločnostiam ťažobného priemyslu požiadavky na zverejnenie údajov[9]. Podobný záväzok sa prijal v záverečnej deklarácii samitu krajín G8 v Deauville z mája 2011[10], v ktorej sa vlády krajín G8 zaviazali „zaviesť zákony a predpisy o transparentnosti alebo podporiť dobrovoľné štandardy, ktoré vyžadujú alebo podnecujú spoločnosti, ktoré ťažia ropu, zemný plyn a iné nerastné suroviny, aby zverejňovali platby, ktoré uhrádzajú vládam.“ Európsky parlament navyše predložil uznesenie[11], v ktorom zopakoval svoju podporu požiadavkám výkazníctva podľa jednotlivých krajín, najmä v prípade ťažobného priemyslu. Právne predpisy EÚ v súčasnosti nevyžadujú od spoločností, aby zverejňovali platby vládam uhradené v krajinách, v ktorých pôsobia, a tieto platby členili podľa jednotlivých krajín. Preto sa takéto platby vládam v konkrétnej krajine bežne nezverejňujú napriek tomu, že takéto platby ťažobného priemyslu (ropa, zemný plyn a baníctvo) alebo podnikov[12], ktoré klčujú primárne lesy[13], môžu predstavovať významnú časť príjmov krajiny, najmä v tretích krajinách s bohatými prírodnými zdrojmi. S cieľom prinútiť vlády vlády k zodpovednosti za využívanie týchto zdrojov a v záujme podpory riadnej správy veci verejných sa navrhuje vyžadovať zverejňovanie platieb, ktoré sa platia vládam, a to jednotlivo alebo na konsolidovanej úrovni spoločnosti. Tento návrh je porovnateľný s Dodd-Frankovým zákonom v USA[14] prijatým v júli 2010, ktorý vyžaduje od spoločností ťažobného priemyslu (spoločnosti, ktoré ťažia ropu, zemný plyn a iné nerastné suroviny) registrovaných Komisiou pre burzu a cenné papiere (SEC), aby zverejňovali platby, ktoré sa odvádzajú vládam[15] a to v členení podľa krajín a projektov. Vykonávacie pravidlá SEC sa podľa plánu majú prijať do konca roka 2011. V posúdení vplyvu[16] sa analyzovalo päť širších politických možností začínajúc základným scenárom (politická možnosť 0), následne sa preskúmali možné systémy, ktorých výsledkom by bola všeobecná dohoda o výkazníctve podľa jednotlivých krajín pre nadnárodné spoločnosti EÚ a mimo EÚ (politická možnosť 1), a nakoniec sa posúdili viaceré politické možnosti, ktorými by sa spoločnostiam EÚ uložila povinnosť zverejňovať informácie podľa jednotlivých krajín (politické možnosti 2 až 4). Kým politická možnosť 2 vyžaduje od ťažobného priemyslu a klčovateľov primárnych lesov, aby zverejňovali platby odvádzané vládam v členení podľa jednotlivých krajín, politická možnosť 3 vyžaduje zverejňovať tieto informácie podľa jednotlivých krajín a projektov. Popri výkaze platieb vláde by politická možnosť 4 vyžadovala, aby spoločnosti činné v ťažobnom priemysle a klčovatelia prímárnych lesov zostavovali kompletný súbor účtov podľa jednotlivých krajín. Vybrala sa možnosť vyžadovať výkazníctvo podľa jednotlivých krajín (CBCR) v súvislosti s platbami vláde v členení podľa jednotlivých krajín a projektov od nadnárodných spoločností EÚ v ťažobnom priemysle a klčovaní primárnych lesov (politická možnosť 3). Ťažobný priemysel zahŕňa všetky spoločnosti s činnosťami, ktorých súčasťou je prieskum, hľadanie, vývoj a ťažba nerastných surovín, ropy a zemného plynu. Klčovanie primárnych lesov zahŕňa všetky spoločnosti s činnosťami, ktorých súčasťou je klčovanie, selektívny výrub alebo prerieďovanie primárnych lesov. Zverejňovanie platieb vláde v členení podľa jednotlivých krajín a prípadne projektov by lepšie uspokojilo potreby zainteresovaných strán, ktoré volajú po rozsiahlejšom zverejňovaní informácií, zatiaľ čo náklady takejto politickej možnosti by boli prijateľné za predpokladu, že by sa zaviedol vhodný prah závažnosti. Týmto prístupom by sa dosiahla rovnováha medzi lepšou transparentnosťou bez nadmerného zaťaženia spoločností a bez toho, aby sa spoločnosti EÚ vo veľkej miere konkurenčne znevýhodnili. Tým by sa nemalo ohroziť ani budúce úsilie EÚ dosiahnuť medzinárodnú dohodu a prostredníctvom rokovaní s medzinárodnými partnermi vytvoriť rovnaké pravidlá hry na celom svete, pokiaľ ide o finančné výkazníctvo podľa jednotlivých krajín (CBCR). Niektoré upozornili na problém potenciálneho konfliktu medzi požiadavkou EÚ na zverejňovanie a vnútroštátnymi právnymi predpismi prijímajúcej krajiny, ktorými sa zakazuje zverejňovať takéto informácie, v rozsahu pôsobnosti návrhu. Zazneli výzvy, aby sa pre takéto prípady stanovila výnimka z povinnosti vykázať príslušné platby vláde. Aj keď Komisia zistila veľmi málo príkladov krajín, ktoré zakazujú zverejňovanie, stanovila sa presne opísaná výnimka pre situácie, v ktorých by sa spoločnosť dodržiavajúca tieto povinnosti zverejňovania ocitla v jasnom rozpore s trestným právom príslušnej krajiny. Energetická bezpečnosť sa pohybuje na vysokých priečkach programu EÚ z viacerých dôvodov, okrem iného preto, že energia vyrábaná v členských štátoch EÚ nepokrýva súčasný dopyt. Objavili sa argumenty, že pre podniky ťažobného priemyslu EÚ môže byť ťažšie pôsobiť v tretích krajinách, čo by mohlo mať následný efekt na bezpečnosť dodávok ropy a zemného plynu do Európy. Kým niektoré spoločnosti už zverejňujú platby vládam podľa jednotlivých krajín a neprekáža to ich činnostiam, v prípade iných spoločností môže byť situácia iná. Preto by sa v preskúmaní mala okrem iného vyhodnotiť otázka bezpečnosti dodávok energie v Európe. Objavila sa pripomienka, že takéto zverejňovanie údajov by mohlo viesť ku konkurenčnému znevýhodneniu priemyslu EÚ. Komisia zaujala stanovisko, že vo väčšine prípadov zverejnenie platieb vláde v členení podľa jednotlivých krajín a projektov, ak sa takéto platby pripísali konkrétnemu projektu, (s prahom závažnosti) by neposkytovalo priamy náhľad na dôverné informácie spoločnosti, ako sú výšky obratu, náklady a zisky. Posilnenie iniciatívy za transparentnosť v ťažobnom priemysle (EITI) by tiež pôsobilo proti akejkoľvek krátkodobej strate konkurenčnej pozície, pretože môže viesť k všeobecnejšiemu uplatňovaniu a zlepšeniu reputácie spoločností, ktoré dodržiavajú podmienky. 2.3. Vplyv na rozpočet Tento návrh nemá vplyv na rozpočet Únie. 3. Doplňujúce informácie 3.1. Zjednodušenie Týmto návrhom sa zavádza osobitný režim pre malé spoločnosti, ktorým sa podstatne zníži administratívna záťaž, ktorú v súčasnosti musia znášať malé spoločnosti pri zostavovaní svojich finančných výkazov. Zverejňovanie údajov v poznámkach k účtovnej závierke sa obmedzí na (i) účtovné postupy; (ii) záruky, záväzky, nepredvídané udalosti a dohovory, ktoré nie sú vykázané v súvahe; (iii) udalosti po súvahovom dni, ktoré nie sú vykázané v súvahe; (iv) dlhodobé a zabezpečené dlhy; a (v) transakcie so spriaznenými osobami V tejto súvislosti treba poznamenať, že uplatnením bodov (iii) a (v) vzniknú malým spoločnostiam nové povinnosti, pretože väčšina členských štátov zaviedla pre túto kategóriu spoločností výnimky z povinného zverejňovania týchto informácií. Návrh predstavuje zároveň úsilie o harmonizáciu prahových hodnôt s cieľom zaistiť, aby zníženie administratívnej záťaže skutočne pocítili všetky malé spoločnosti v EÚ. V súčasnosti sa mnoho spoločností, ktoré sú podľa definícií EÚ malé, dostáva do kategórie stredných alebo veľkých spoločností, pretože definície predpokladané v smerniciach využívajú nižšie limitné hodnoty, keď sú transponované na úrovni členského štátu. Súhrnný prehľad hlavných zjednodušujúcich účinkov tohto návrhu je znázornený v tejto tabuľke: Malé spoločnosti ~ 1,1 milióna spoločností ~ 21 % spoločností || – Maximálnou harmonizáciou sa zaistí, že spoločnosti rovnakej veľkosti budú v celej EÚ mať prospech z rovnakých pravidiel hry. – Poznámky k účtovnej závierke budú obmedzené iba na päť kľúčových oblastí. – Bez požiadavky štatutárneho auditu. – Malé skupiny budú mať výnimku zo zostavovania konsolidovanej účtovnej závierky. 3.2. Ďalšie opatrenia Cieľ tohto návrhu je zlepšiť porovnateľnosť a zreteľnosť finančných výkazov, ktoré zostavujú stredné a veľké spoločnosti a v obmedzenom rozsahu aj malé spoločnosti. Na tento účel sa návrh vyznačuje úsilím o zníženie počtu možností, ktoré majú v súčasnosti členské štáty k dispozícii, ak tieto možnosti nepriaznivo ovplyvňujú porovnateľnosť finančných výkazov. Povinnými sa stanú všeobecné zásady ako „uprednostnenie obsahu pred formou“, aby sa zvýšila zreteľnosť finančných výkazov. Pokiaľ ide o zmeny a doplnenia existujúcich ustanovení, súhrnný prehľad hlavných zmien je znázornený v tejto tabuľke: Stredné/veľké spoločnosti ~ 0,3 milióna spoločností ~ 4 % spoločností || – Zavedenie všeobecných zásad „závažnosti“ a „uprednostnenia obsahu pred formou“. – Zníženie počtu voliteľných možností členských štátov. 3.3. IFRS pre MSP Ako možnosť sa zvažovalo prijatie Medzinárodných štandardov finančného výkazníctva pre MSP (IFRS pre MSP), ktorých používanie by bolo v rámci EÚ povinné. Zainteresované strany, predovšetkým orgány verejnej správy, sa však v tomto bode rozchádzali a aj v posúdení vplyvu sa dospelo k záveru, že zavedenie tohto nového štandardu by neprispelo k cieľom zjednodušenia a zníženia administratívnej záťaže. Navyše vzhľadom na to, že IFRS pre MSP je pomerne novým štandardom, stále chýbajú skúsenosti s jeho uplatnením na celom svete. Povinné prijatie IFRS pre MSP sa v tomto návrhu nesleduje ako možná politika a rozdiely medzi touto navrhovanou smernicou a IFRS pre MSP v oblastiach prezentácie nezaplateného upísaného akciového kapitálu a lehôt umorenia goodwillu, ktorého očakávaná životnosť sa nemôže spoľahlivo odhadnúť, znamenajú, že explicitné úplné prijatie IFRS pre MSP nebude možné. 3.4. Vykazovanie platieb uhrádzaných vládam S cieľom podporiť zodpovednosť vlád a dobrú správu veci verejných sa v návrhu zavádzajú nové požiadavky na výkazníctvo pre spoločnosti pôsobiace v ťažobnom priemysle alebo v oblasti klčovania prárnych lesov. Podle návrhu majú tieto spoločnosti zverejňovať platby, ktoré odvádzajú vládam v jednotlivých krajinách, kde pôsobia, ako aj platby pri jednotlivých projektoch, keď sú tieto platby priradené ku konkrétnému projektu a keď je výška týchto platieb z hľadiska prijímajúcej vlády významná. V súlade s celkovým cieľom a so zámerom obmedziť túto ďalšiu administratívnu záťaž sa nová požiadavka obmedzuje na veľké spoločnosti a verejnoprávne subjekty. 3.5. Navrhovaná smernica a zrušenie existujúcich právnych predpisov Návrh má podobu novej smernice, ktorou sa zrušujú smernice z roku 1978 a 1983 a ich následné zmeny a doplnenia. 3.6. Právny základ, subsidiarita a proporcionalita V návrhu sa vychádza z článku 50 ods. 1 zmluvy, ktorý je právnym základom pre prijímanie opatrení Únie zameraných na vybudovanie vnútorného trhu v oblasti práva obchodných spoločností. V návrhu sa stanovuje, že spoločnosti s ručením obmedzeným by mali pripravovať finančné výkazy na základe súboru požiadaviek vytvorených s cieľom zlepšiť porovnateľnosť finančných výkazov v celej EÚ so zámerom prispieť k lepšiemu fungovaniu jednotného trhu a zvýšiť úroveň cezhraničného obchodu. Podľa zásady subsidiarity by EÚ mala konať iba vtedy, keď dokáže poskytnúť lepšie výsledky než zásah na úrovni členských štátov, a opatrenia by mali byť obmedzené na to, čo je na dosiahnutie sledovaných cieľov politiky nevyhnutné a primerané. V prípade tohto prieskumu platí, že jeho ciele nemožno dosiahnuť jednostranným opatrením na úrovni členských štátov. Pre prípade malých spoločností by bolo v súlade s prístupom, podľa ktorého treba „myslieť najprv v malom“, výhodné, keby pre ne platil iba jediný súbor základných požiadaviek na úrovni EÚ. S malými spoločnosťami by sa v celej EÚ malo zaobchádzať rovnako, aby tieto spoločnosti mohli mať prospech z prístupu na jednotný trh za rovnocenných podmienok. Členské štáty by nemali ukladať nepotrebné dodatočné požiadavky. Tento cieľ sa dá najlepšie dosiahnuť prostredníctvom koordinovaného zákona EÚ. Pokiaľ ide o stredné a veľké spoločnosti, je potrebné, aby finančné výkazníctvo bolo lepšie porovnateľné na úrovni EÚ, pretože tieto spoločnosti často vykonávajú svoje činnosti v celej EÚ a tieto činosti sú relevantné pre podielnikov na celom vnútornom trhu. Členské štáty by však mali mať určitý stupeň voľnosti, pokiaľ ide o dodatočné požiadavky na výkazníctvo v prípade týchto druhov spoločností Na tento účel je najvhodnejším právnym nástrojom smernica, pretože členským štátom ponúka určitý manévrovací priestor. Smernicou sa zároveň zaručuje, že obsah a forma navrhovaného opatrenia EÚ nepresiahne rámec nevyhnutný a primeraný na dosiahnutie regulačného cieľa zjednodušiť a znížiť administratívnu záťaž. 4. Pripomienky k článkom Ďalej uvedené články zostávajú v podstate rovnaké ako zodpovedajúce články v štvrtej smernici Rady 78/660/EHS a siedmej smernici Rady 83/349/EHS, aj keď ich číslovanie sa vo väčšine prípadov líši od pôvodného číslovania. Ide o článok 1 ods. 1 (vrátane prílohy I a II), článok 2 ods. 2 až článok 2 ods. 8, článok 3 ods. 6 až článok 3 ods. 9, článok 4, článok 5 ods. 2 až článok 5 ods. 3, článok 6 ods. 2 až článok 6 ods. 3, článok 7, článok 8 ods. 1 až článok 8 ods. 5, článok 10, článok 11 ods. 1 až článok 11 ods. 7 a článok 11 ods. 11, článok 12 ods. 2, článok 19 ods. 2, článok 20, článok 21, článok 22, článok 28 ods. 2, článok 29 ods. 2 a článok 29 ods. 3, článok 30, článok 32, článok 33 ods. 1 až článok 33 ods. 2, článok 34 ods. 1, článok 35 okrem článku 35 ods. 3, články 44, 45, 47 a 51. Príloha III obsahuje tabuľku zhody. V záujme stručnosti a zreteľnosti sa vysvetlenia uvádzajú v tomto oddiele iba vtedy, keď tento návrh prináša podstatné zmeny v porovnaní so smernicami, ktoré sa zrušia. V texte sa zaviedlo niekoľko zmien s cieľom zosúladiť terminológiu v rámci navrhovanej smernice s moderným účtovníckym jazykom, ale tieto zmeny nemajú vplyv na podstatu príslušných článkov. Ide o tieto zmeny: termín „spoločnosť“ sa nahrádza termínom „podnik“, všetky odkazy na „účty“ sa nahradili termínom „finančné výkazy“ a všetky odkazy na „výročnú správu“ sa nahradili termínom „správa o hospodárení“. 4.1. Kapitola 1 – Rozsah pôsobnosti, vymedzenie pojmov a kategórie podnikov V článku 2 sa zhromaždili definície, ktoré boli predtým rozptýlené v rôznych častiach pôvodných smerníc. Verejnoprávne subjekty sú vymedzené pomocou vymedzenia prevzatého zo smernice 2006/43/ES o štatutárnom audite. Vymedzenia materských, dcérskych spoločností a prepojených podnikov sa stanovili jasnejšie než v siedmej smernici Rady 83/349/EHS. Vecná podstata týchto pojmov sa však nemení. Podobne aj pridružené podniky sú vymedzené jasnejšie než doteraz a na základe predpokladu existencie významného vplyvu v prípade, že investor má 20 % alebo viac percent hlasovacích práv, toto vymedzenie zodpovedá príslušnému medzinárodnému účtovnému štandardu – IAS 28. Článok 3 predstavuje právny základ pre výrazy „malý“, „stredný“ a „veľký“ podnik a zachováva sa v ňom doterajší postup určenia veľkosti podniku na základe jeho čistého obratu, celkovej súvahy a počtu zamestnancov. V závislosti od účelu politík EÚ môže Únia použiť definície, ktoré sa v určitej miere líšia od definícií uvedených v tomto článku[17]. Návrhom sa v plnom rozsahu majú harmonizovať kritériá na určenie veľkosti podniku, pretože v minulosti si členské štáty mohli vybrať, či by sa rôzne veľkosti podnikov mali vykazovať v rámci ich jurisdikcie a či by si v rámci obmedzení mohli vybrať aj príslušné kritériá veľkosti. Malé a stredné skupiny sú vymedzené jasnejšie než vymedzenia v siedmej smernici Rady 83/349/EHS. Kritériá veľkosti – čistý obrat a celková súvaha – sa zvýšili v súlade s úrovňou inflácie od ich poslednej revízie v roku 2006. Vymedzenia a výnimky pre „finančné holdingové spoločnosti“ a „investičné spoločnosti“ sa vypustili, pretože prístup k účtovníctvu špecifický pre jednotlivé odvetvia pôsobí ako prekážka harmonizácie. Tieto ustanovenia sa okrem toho nepoužívali v EÚ veľmi často. 4.2. Kapitola 2 – Základné ustanovenia a zásady V článku 4 a v článku 17 (pozri ďalej, bod 4.4) sa vytvára úplne harmonizovaný režim zostavovania finančných výkazov malých podnikov, ktorý pozostáva zo zostavovania výkazu ziskov a strát, súvahy a zjednodušených poznámok. Členské štáty by nemali vyžadovať predloženie ďalších informácií. V článku 5 sa zavádza všeobecná zásada závažnosti. Stanovuje sa v ňom, že vykazovanie, oceňovanie, prezentácia a zverejňovanie finančných výkazov by malo podliehať obmedzeniam na základe závažnosti. Umožní sa tak napríklad spojiť položky v riadkoch výkazu ziskov a strát alebo súvahy, alebo vynechať údaje v poznámkach, ak príslušné informácie nie sú závažné. Podobne by sa nemuseli vykazovať ani príjmy budúcich období, preddavky a rezervy. Určenie závažnosti zostáva prvoradou zodpovednosťou spoločnosti bez ohľadu na to, či podlieha auditu alebo nie. Požiadavka uviesť vo finančných výkazoch ekonomickú skutočnosť transakcie a nielen jej právnu formu sa takisto zavádza ako všeobecná zásada v článku 5 s cieľom stanoviť spoločné všeobecné zásady, a tak zaručiť harmonizáciu v celej EÚ. Doteraz bola takáto metóda prezentácie povolená v rámci smerníc, ale od členských štátov sa nevyžadovalo, aby zásadu prevzali do svojich vnútroštátnych právnych predpisov. V článku 6 sa zachováva možnosť členských štátov povoliť účtovníctvo ma základe nového oceňovania v prípade dlhodobého majetku ako alternatívu k účtovaniu historických nákladov a zároveň s cieľom zabezpečiť väčšiu harmonizáciu základov oceňovania sa vypustili možnosti členských štátov, ktoré umožňovali účtovníctvo na základe reprodukčnej obstarávacej ceny a inflačné metódy účtovníctva. 4.3. Kapitola 3 – Súvaha a výkaz ziskov a strát Všeobecné ustanovenia v článku 8 sa zmenili a doplnili tak, aby sa nimi jasnejšie vyjadrilo, že členské štáty môžu vyžadovať alebo povoliť, aby bol pridružený podnik v ročnej účtovnej závierke účtovaný metódou vlastného imania. V navrhovanej smernici sa navrhuje iba jedna štruktúra súvahy (pozri článok 9), kým doteraz si členské štáty mohli vybrať z dvoch rôznych štruktúr. Zaručí sa tým lepšia porovnateľnosť finančných výkazov z rôznych jurisdikcií EÚ. Ďalej sa vypúšťajú zriaďovacie výdavky ako kategória aktív, pretože ich vykazovanie záviselo od toho, či boli definované v právnych predpisoch členských štátov. Potrebná je príslušná zmena a doplnenie testu rozdeliteľných ziskov uvedeného v článku 11. V článku 11 sa ďalej zavádza požiadavka, aby suma vykázaná v súvislosti s rezervou zodpovedala najlepšiemu odhadu podniku, pokiaľ ide o záväzok alebo budúci výdavok, a v tomto článku sa zároveň vylučuje metóda ocenenia „last in, first out“ (LIFO) ako povolená metóda na oceňovanie zásob a zameniteľných položiek. Týmito zmenami sa zaručí lepšia porovnateľnosť finančných výkazov. V článkoch 12 až 15 sa stanovujú iba dve štruktúry výkazu ziskov a strát – jedna „podľa povahy“ a jedna „podľa funkcie“. Doteraz boli povolené štyri štruktúry. Cieľom je zaistiť lepšiu porovnateľnosť a zachovať pritom prezentáciu, ktorá bude známa používateľom finančných výkazov. Doterajšie odlíšenie bežných položiek od mimoriadnych v rámci výkazu ziskov a strát sa vypustilo, čím sa odstránila vnútorná predpojatosť spočívajúca v tom, že sa uprednostňovala prezentácia „veľkých“ alebo „neobvyklých“ výdavkových položiek ako mimoriadnych, aby sa nenarušili hlavné údaje o zisku po zdanení. Na druhej strane existovala vnútorná predpojatosť uvádzať „veľké“ alebo „neobvyklé“ príjmové položky ako bežné, aby sa zvýšili hlavné údaje o zisku. S cieľom zaistiť neutrálnu prezentáciu takýchto príjmových a výdavkových položiek sa zaviedla nová požiadavka zverejňovať ich samostatne v rámci výkazu ziskov a strát s vysvetlivkou. Takže všetky takéto položky sa budú vykazovať v údajoch o zisku po zdanení. Režim skrátených finančných výkazov podlieha príslušným zmenám a doplneniam v článku 16, ktoré odzrkadľujú znížený počet štruktúr. 4.4. Kapitola 4 – Poznámky k finančným výkazom V predošlých smerniciach existovali viaceré možnosti pre členské štáty, pokiaľ ide o zverejňovanie údajov v poznámkach. Tento prístup sa nahradil harmonizovaným prístupom, ktorý bude znamenať, že podniky rovnakej kategórie veľkosti v celej EÚ budú mať rovnaký alebo porovnateľný režim zverejňovania údajov. V súvislosti s poskytovaním informácií prostredníctvom poznámok k finančným výkazom sa v tejto kapitole vytvára prístup „zdola nahor“. V článku 17 sa stanovujú údaje, ktoré všetky podniky musia zverejnňovať v poznámkach. Malé podniky budú mať v porovnaní s predchádzajúcimi smernicami celkovo obmedzenejší režim zverejňovania údajov, a konzistentne s požiadavkami článku 4 (pozri bod 4.2) sa navrhuje, aby členské štáty nevyžadovali od týchto kategórií podnikov zverejňovanie ďalších informácií, pretože široká škála konzultantov súhlasila, že tieto údaje, ktoré sa v prípade malých podnikov majú zverejňovať, sú kľúčové. Stredné podniky zverejňujú informácie vyžadované podľa článkov 17 a 18, kým veľké podniky a verejnoprávne subjekty zverejňujú informácie vyžadované podľa článkov 17, 18 a 19. V článku 17 sa zavádza požiadavka, aby všetky podniky zverejňovali udalosti po súvahovom dni v poznámkach k finančným výkazom. Tieto kľúčové informácie sa doteraz zverejňovali iba v správe o hospodárení a členské štáty mali možnosť udeliť výnimku z povinnosti zverejniť ich. S cieľom zabezpečiť vyššiu úroveň transparentnosti sa aj zverejňovanie transakcií so spriaznenými osobami stáva povinným pre podniky všetkých veľkostí vrátane transakcií medzi dcérskymi spoločnosťami v úplnom vlastníctve v ich príslušných ročných účtovných závierkach – doteraz mohli členské štáty udeliť výnimku z tejto povinnosti bez ohľadu na veľkosť podniku. 4.5. Kapitola 5 – Správa o hospodárení Podstatné zmeny ustanovení, ktorými sa upravuje obsah tejto správy, v porovnaní s ustanoveniami, ktoré v súčasnosti obsahuje štvrtá smernica Rady 78/660/EHS a siedma smernica Rady 83/349/EHS, sa nezavádzajú. 4.6. Kapitola 6 – Konsolidovaná účtovná závierka Do tejto kapitoly sa včlenili ustanovenia siedmej smernice Rady 83/349/EHS týkajúce sa konsolidovaných účtovných závierok a na základe toho sa vytvára jednotná smernica vzťahujúca sa na formu a obsah ročných a konsolidovaných účtovných závierok. S cieľom zjednodušiť text a zabrániť opakovaniu sa veľké časti textu smernice 83/349/EHS vypustili a nahradili sa zásadou, že pri zostavovaní konsolidovaných účtovných závierok by sa mal dodržiavať účtovný postup ročných účtovných závierok so zreteľom na nevyhnutné úpravy vyplývajúce z osobitných charakteristík konsolidovaných účtovných závierok v porovnaní s ročnými účtovnými závierkami. Toto sú podstatné zmeny v porovnaní so súčasnými ustanoveniami vo štvrtej smernici Rady 78/660/EHS a siedmej smernici Rady 83/349/EHS: Vytvorenie súboru harmonizovaných kritérií konsolidácie, v článku 23 sa konsolidácia vyžaduje v situáciách, keď jeden podnik prejavuje dominantný vplyv alebo kontrolu nad druhým podnikom; alebo keď sa podniky riadia jednotne. Doteraz si členské štáty mohli vybrať, či sa za týchto okolností použije konsolidácia. V článku 24 sa stanovuje výnimka pre malé skupiny z požiadavky pripravovať konsolidované účtovné závierky, kým možnosť udeliť výnimku pre takéto podniky mali doteraz členské štáty. Týmto sa harmonizuje výnimka v celej EÚ a znižuje sa administratívna záťaž v súlade s prístupom prijatým pre ročné účtovné závierky malých spoločností. Možnosti členských štátov povoliť účtovníctvo pri fúziách a povoliť okamžité odpísanie goodwillu do rezerv (článok 20 resp. článok 30 smernice 83/349/EHS) sa vypustili, pretože sa málo používali a ich vypustením sa vytvára harmonizovanejší súbor zásad konsolidácie. Aj v článku 25 sa vytvára zásadový prístup k vykazovaniu negatívneho goodwillu v konsolidovanom výkaze ziskov a strát. 4.7. Kapitola 7 – Uverejňovanie Podstatné zmeny ustanovení o uverejňovaní údajov v porovnaní s ustanoveniami, ktoré v súčasnosti obsahuje štvrtá smernica Rady 78/660/EHS a siedma smernica Rady 83/349/EHS, sa nezavádzajú. 4.8. Kapitola 8 – Audit Všeobecné požiadavky stanovené v článku 34 sa zmenili a doplnili tak, aby odzrkadľovali prístup „najskôr myslieť v malom“, ktorý dominuje tomuto návrhu. Výsledkom je úplné vyňatie malých spoločností z povinnosti auditu z pohľadu práva obchodných spoločností EÚ. V tomto článku sa ďalej stanovuje, že verejnoprávne subjekty budú podliehať štatutárnemu auditu bez ohľadu na ich veľkosť. Doplnením v článku 35 ods. 3 sa vyjasňuje spôsob, akým sa požiadavky na audit uplatňujú v prípade skupín podnikov. 4.9. Kapitola 9 – Správa o platbách vládam Zavádzajú sa nové požiadavky na výkazníctvo pre veľké spoločnosti a verejnoprávne subjekty pôsobiace v ťažobnom priemysle alebo v klčovaní primárnych lesov. Za každú krajinu, v ktorej sú činné, každoročne zverejňujú platby, ktoré uhrádzajú vládam za finančný rok, ak je suma pre prijímajúcu vládu významná a ak sa platby pripísali projektu, zverejňujú platby za každý takýto projekt. Ak je to vhodné, správy sa pripravujú na konsolidovanej úrovni. Ak sa pripravuje konsolidovaná správa, dcérske spoločnosti a materská spoločnosť pripravujúca správu majú výnimku. Správa sa uverejňuje v súlade s požiadavkami kapitoly 2 smernice 2009/101/ES. 4.10. Kapitola 10 – Záverečné ustanovenia Kontaktný výbor vytvorený štvrtou smernicou Rady 78/660/EHS sa stal zastaraným a v tomto návrhu sa nespomína ustanovenie, ktoré by sa ho týkalo. S cieľom zohľadniť hospodársky vývoj a infláciu by sa v článku 42 Komisii udelila právomoc pravidelne revidovať prahové hodnoty na určenie veľkosti podnikov, ktoré sú uvedené v článku 3. Je to nevyhnutné pre zachovanie reálnosti prahových hodnôt v čase. Komisia by mala byť takisto oprávnená aktualizovať druhy subjektov uvedené v prílohách I a II s cieľom zabezpečiť, aby zodpovedali akýmkoľvek zmenám v členských štátoch. Musí sa ďalej špecifikovať a rozpracovať pojem závažnosti platieb, aby sa zaručila relevantná a primeraná úroveň zverejňovania platieb odvádzaných vládam, ktoré realizujú spoločnosti v ťažobnom priemysle a klčovatelia primárnych lesov. Je vhodné použiť delegované akty s cieľom zaručiť technicky správne a účinné pravidlá, aby Komisia mohla zohľadniť všetky dostupné odborné poznatky. Presný rozsah a modality takýchto delegovaných právomocí sú dôkladne opísané v článku 42. Nakoniec sa zaviedol článok 46 s cieľom stanoviť, že v rámci všeobecného pravidla verejnoprávne subjekty v zásade nie sú oprávnené využívať výnimky v rámci smernice. 2011/0308 (COD) Návrh SMERNICA EURÓPSKEHO PARLAMENTU A RADY o ročných účtovných závierkach, konsolidovaných účtovných závierkach a súvisiacich výkazoch určitých druhov podnikov (Text s významom pre EHP) EURÓPSKY PARLAMENT A RADA EURÓPSKEJ ÚNIE, so zreteľom na Zmluvu o fungovaní Európskej únie, a najmä na jej článok 50 ods. 1, so zreteľom na návrh Európskej komisie, po postúpení návrhu legislatívneho aktu národným parlamentom, so zreteľom na stanovisko Európskeho hospodárskeho a sociálneho výboru, konajúc v súlade s riadnym legislatívnym postupom, keďže: (1) Cieľ oznámenia Komisie, ktoré má „Inteligentná regulácia v Európskej únii“[18], je navrhovať a poskytovať reguláciu najvyššej kvality so zreteľom na zásady subsidiarity a proporcionality a zároveň zabezpečiť, aby bola administratívna záťaž primeraná výhodám, ktoré takáto regulácia prináša. V oznámení Komisie „Najskôr myslieť v malom“ – Iniciatíva „Small Business Act“ pre Európu (SBA)[19], prijatom v júni 2008 a revidovanom vo februári 2011[20], sa uznáva ústredná úloha, ktorú zohrávajú malé a stredné podniky (MSP) v hospodárstve Únie a jeho cieľom je zlepšiť celkový prístup k podnikaniu a zakotviť zásadu „najskôr myslieť v malom“ v tvorbe politiky od regulácie po verejnú službu. Európska rada z 24. a 25. marca 2011[21] uvítala zámer Komisie predložiť Akt o jednotnom trhu s opatreniami na vytvorenie rastu a nových pracovných príležitostí, ktorý občanom a podnikom prinesie hmatateľné výsledky. V „Akte o jednotnom trhu“[22] prijatom v apríli 2011 sa navrhuje zjednodušiť smernice o účtovníctve, pokiaľ ide o povinnosti zverejňovania finančných informácií, a znížiť administratívnu záťaž, najmä pre MSP. Cieľom stratégie Európa 2020[23] pre inteligentný, udržateľný a inkluzívny rast je znížiť administratívnu záťaž a zlepšiť podnikateľské prostredie, najmä pre MSP, a podporiť internacionalizáciu MSP. Európska rada na svojom uvedenom zasadnutí vyzvala k zníženiu celkovej regulačnej záťaže, najmä pre MSP, na európskej aj vnútroštátnej úrovni a navrhla opatrenia na zvýšenie produktivity, napríklad odstránením byrokracie a zlepšením regulačného rámca pre MSP. V tomto návrhu sa zohľadňuje program Európskej komisie pre lepšiu reguláciu, a najmä oznámenie o „inteligentnej regulácii v EÚ“ z októbra 2010[24]. (2) Európsky parlament 18. decembra 2008 prijal nelegislatívne uznesenie o požiadavkách v oblasti účtovníctva týkajúcich sa malých a stredných podnikov, najmä mikropodnikov[25], v ktorom uviedol, že smernice 78/660/EHS a 83/349/EHS sú často príliš zaťažujúce pre malé a stredné spoločnosti a najmä pre mikropodniky a požiadal Komisiu, aby pokračovala v úsilí revidovať tieto smernice. (3) Koordinácia vnútroštátnych právnych predpisov o štruktúre a obsahu ročných účtovných závierok a správ o hospodárení, základoch oceňovania v nich použitých a uverejňovaní týchto dokumentov určitými podnikmi s ručením obmedzeným, je vzhľadom na ochranu akcionárov, spoločníkov a tretích strán veľmi dôležitá. V týchto oblastiach je potrebná súbežná koordinácia pre takéto formy podnikov, pretože na jednej strane niektoré z týchto podnikov pôsobia vo viac než jednom členskom štáte a na druhej strane neposkytujú tretím stranám záruky nad rámec výšky ich čistých aktív. (4) Existuje značný počet partnerstiev a komanditných spoločností, z ktorých všetci spoločníci, ktorí ručia neobmedzene, sú založení ako verejné alebo súkromné spoločnosti s ručením obmedzeným, a preto by mali podliehať koordinačným opatreniam tejto smernice. (5) Navyše je potrebné na úrovni Únie stanoviť minimálne rovnocenné právne podmienky týkajúce sa rozsahu finančných informácií, ktoré by mali zverejniť podniky, ktoré si konkurujú. (6) Ročné účtovné závierky by mali poskytovať pravdivý a objektívny prehľad aktív a pasív podniku, finančnej situácie a zisku alebo strát. Na tento účel by sa mala predpísať povinná štruktúra súvahy a výkazu ziskov a strát, ako aj minimálny obsah poznámok k finančným výkazom a správy o hospodárení. Podľa zásady „najskôr myslieť v malom“ by sa v právnych predpisoch mali v plnej miere harmonizovať povinné požiadavky pre malé podniky. S cieľom zabrániť neprimeranej záťaži pre tieto subjekty by členské štáty nemali byť oprávnené vyžadovať od týchto subjektov predkladanie ďalších informácií. Členské štáty však môžu uložiť na stredné a veľké podniky ďalšie požiadavky. (7) Malé, stredné a veľké podniky by mali byť vymedzené a odlíšené podľa celkových aktív, obratu a priemerného počtu zamestnancov, pretože tieto položky zvvyčajne poskytujú objektívny dôkaz o veľkosti podniku. (8) S cieľom zaručiť zverejňovanie porovnateľných a rovnocenných informácií by zásady vykazovania a oceňovania mali zahŕňať nepretržitosť činnosti, obozretnosť a akruálne princípy. Započítanie medzi položkami aktív a pasív alebo medzi položkami príjmov a výdavkov by nemalo byť povolené a zložky aktív a pasív by sa mali oceňovať samostatne. Prezentácia položiek vo finančných výkazoch by mala zohľadniť ekonomickú skutočnosť alebo komerčnú podstatu príslušnej transakcie alebo dohovoru. Zásadou závažnosti by sa malo riadiť vykazovanie, oceňovanie, prezentácia aj zverejňovanie údajov vo finančných výkazoch. (9) Položky vykázané v ročnej účtovnej závierke by sa mali oceňovať podľa zásady obstarávacej ceny alebo výrobných nákladov s cieľom zabezpečiť spoľahlivosť informácií uvedených vo finančných výkazoch. Členské štáty by však mali byť oprávnené povoliť alebo vyžadovať od podnikov, aby nanovo ocenili dlhodobý majetok s cieľom poskytnúť používateľom finančných výkazov relevantnejšie informácie. (10) Pre potrebu porovnateľnosti finančných informácií v celej Únii je nevyhnutné vyžadovať, aby členské štáty umožnili pre určité finančné nástroje systém účtovania reálnou hodnotou. Okrem toho systémy účtovania reálnou hodnotou poskytujú informácie, ktoré môžu byť relevantnejšie pre používateľov finančných výkazov ako informácie na základe obstarávacej ceny alebo výrobných nákladov. Podľa toho by členské štáty mali povoliť, aby systém účtovania reálnou hodnotou prijali všetky podniky alebo ktorékoľvek triedy podnikov v súvislosti s ročnou aj konsolidovanou účtovnou závierkou, alebo iba v súvislosti s konsolidovanou účtovnou závierkou. Členské štáty by mali byť okrem toho oprávnené povoliť alebo vyžadovať účtovanie reálnou hodnotou v prípade aktív, ktoré sú odlišne od finančných nástrojov. (11) Nevyhnutná je jednotná štruktúra súvahy, aby sa používateľom finančných výkazov umožnilo porovnať finančnú situáciu podnikov v rámci Únie. Členské štáty by však mali mať možnosť povoliť alebo vyžadovať, aby podniky upravili štruktúru a súvahu predkladali s odlíšením bežných položiek od dlhodobých. Mala by sa povoliť štruktúra výkazu ziskov a strát, v ktorej sa znázorňuje povaha výdavkov a štruktúra výkazu ziskov a strát, v ktorej sa znázorňuje funkcia výdavkov. Členské štáty by mali predpísať použitie jednej alebo oboch týchto štruktúr. Členské štáty by mali byť takisto oprávnené umožniť podnikom, aby namiesto výkazu ziskov a strát predkladali výkaz o finančných výsledkoch zostavený v súlade s jednou z povolených štruktúr. Malým a stredným podnikom by sa mali poskytnúť zjednodušené požadované štruktúry. (12) Z dôvodov porovnateľnosti by sa mal stanoviť spoločný rámec pre vykazovanie, oceňovanie a prezentáciu, okrem iného, úprav hodnôt, goodwillu, rezerv, zásob tovaru a zameniteľných aktív a príjmov a výdavkov výnimočného rozsahu alebo výskytu. (13) Informácie uvádzané v súvahe a vo výkaze ziskov a strát by sa mali doplniť zverejnením údajov prostredníctvom poznámok k finančným výkazom. Používatelia finančných výkazov majú obvykle obmedzenú potrebu doplňujúcich informácií od malých podnikov a pre malé podniky môže byť nákladné zozbierať doplňujúce informácie, ktoré je potrebné zverejniť. Z tohto dôvodu je opodstatnený obmedzený režim zverejňovania údajov pre malé podniky. Ak sa však malý podnik domnieva, že je prínosné, ak poskytne dodatočné zverejnenie údajov takých druhov, ktoré sa vyžadujú od stredných a veľkých podnikov, nebude sa mu v tom brániť. (14) Používatelia finančných výkazov zostavených strednými a veľkými podnikmi majú zvyčajne komplikovanejšie potreby. Preto by v určitých oblastiach mali poskytovať ďalšie zverejnenia údajov. Výnimka z niektorých povinností zverejňovania by mala byť opodstatnená, ak by tieto povinnosti znevýhodnili určité osoby alebo podnik. (15) Správa o hospodárení a konsolidovaná správa o hospodárení sú významné prvky finančného výkazníctva. Mal by sa poskytovať objektívny prehľad rozvoja podniku a jeho situácie konzistentne s veľkosťou a zložitosťou podniku. Informácie by sa nemali obmedziť na finančné hľadiská činnosti podniku a mala by sa poskytnúť analýza environmentálnych a sociálnych aspektov podnikania, nevyhnutná pre pochopenie rozvoja, výkonnosti alebo situácie podniku. V prípadoch, keď sa konsolidovaná správa o hospodárení a správa o hospodárení materského podniku predkladajú v jednej správe, môže byť vhodné klásť väčší dôraz na tie záležitosti, ktoré sú významné pre podniky zahrnuté do konsolidácie ako celku. So zreteľom na potenciálnu záťaž pre stredné podniky je však vhodné stanoviť, že členské štáty sa môžu rozhodnúť, že zrušia povinnosť poskytovať nefinančné informácie v prípade správy o hospodárení takýchto podnikov. (16) Členské štáty by mali mať možnosť vyňať malé podniky z povinnosti zostavovať správu o hospodárení za predpokladu, že v poznámkach k finančným výkazom uvedú údaje týkajúce sa akvizície vlastných podielov uvedené v článku 22 ods. 2 druhej smernice Rady 77/91/EHS z 13. decembra 1976 o koordinácii ochranných opatrení, ktoré členské štáty vyžadujú od obchodných spoločností na ochranu záujmov spoločníkov a tretích osôb v zmysle druhého odseku článku 58 zmluvy, pokiaľ ide o zakladanie akciových spoločností, udržiavanie a zmenu ich základného imania, s cieľom dosiahnuť rovnocennosť týchto opatrení[26]. (17) Vzhľadom na skutočnosť, že verejnoprávne subjekty môžu mať prominentnú úlohu v hospodárstvach, v ktorých sú činné, ustanovenia tejto smernice týkajúce sa vyhlásenia o správe a riadení by sa mali vzťahovať na všetky verejnoprávne subjekty. (18) Mnohé podniky sú členmi orgánov podnikov. Konsolidovaná účtovná závierka by sa mala zostaviť tak, aby sa finančné informácie týkajúce sa takýchto orgánov podnikov mohli poskytnúť členom a tretím stranám. Vnútroštátne právne predpisy upravujúce konsolidované účtovné závierky by preto mali byť koordinované, aby sa dosiahli ciele porovnateľnosti a rovnocennosti informácií, ktoré by podniky mali zverejňovať v rámci Únie. (19) Konsolidovaná účtovná závierka by mala v zásade obsahovať činnosti materského podniku a jeho dcérskych podnikov ako jedného hospodárskeho subjektu (skupiny); podniky ovládané materským podnikom by sa mali považovať za dcérske podniky. Kontrola by sa mala zakladať na väčšine hlasovacích práv, ale kontrola môže existovať aj vtedy, keď existujú dohovory s partnerskými akcionármi alebo členmi. Za určitých okolností sa kontrola môže efektívne vykonávať vtedy, keď v dcérskom podniku má materský podnik v držbe menšinu akcií. Členské štáty by mali byť oprávnené vyžadovať, aby sa podniky nepodliehajúce vzťahu kontroly, ktoré sú riadené jednotne alebo majú spoločný správny, riadiaci alebo dozorný orgán, začlenili do konsolidovanej účtovnej závierky. (20) Dcérsky podnik, ktorý je sám materským podnikom, by mal zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku. Členské štáty by však mali byť oprávnené vyňať takýto materský podnik za určitých okolností z povinnosti zostavovať takúto konsolidovanú účtovnú závierku, pokiaľ sú jeho spoločníci a tretie osoby dostatočne chránené. (21) Malé skupiny by mali byť vyňaté z povinnosti zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku, pretože používatelia finančných výkazov malých podnikov nemajú komplikované informačné potreby a môže byť nákladné zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku popri ročnej účtovnej závierke materského a dcérskeho podniku. Členské štáty by mali byť oprávnené vyňať stredné skupiny z povinnosti zostavovať konsolidovanú účtovnú závierku na základe rovnakých dôvodov týkajúcich sa nákladov/výhod. (22) Konsolidácia vyžaduje úplné zahrnutie aktív a pasív a príjmov a výdavkov týchto podnikov a samostatné zverejnenie nekontrolných podielov v konsolidovanej súvahe v rámci kapitálu a rezerv a samostatné zverejnenie nekontrolných podielov v rámci ziskov alebo strát skupiny v konsolidovanom výkaze ziskov a strát. Mali by sa však vykonať nevyhnutné korekcie, aby sa vylúčili vplyvy finančných vzťahov medzi konsolidovanými podnikmi. Najmä dlhy a pohľadávky medzi podnikmi; príjmy a výdavky súvisiace s transakciami medzi podnikmi; a zisky a straty vyplývajúce z transakcií medzi podnikmi sa z konsolidovaných účtovných závierok vylúčia, ak sú zahrnuté do účtovných hodnôt aktív. (23) Zásady vykazovania a oceňovania uplatniteľné na zostavenie ročnej účtovnej závierky by sa mali uplatňovať aj na zostavenie konsolidovanej účtovnej závierky. (24) Pridružené podniky by sa mali začleniť do konsolidovanej účtovnej závierky pomocou metódy vlastného imania. Členské štáty by mali byť oprávnené povoliť alebo vyžadovať, aby sa spoločne riadený podnik primerane konsolidoval v rámci konsolidovanej účtovnej závierky. (25) Konsolidovaná účtovná závierka by mala obsahovať všetky zverejnenia údajov v poznámkach k finančným výkazom za podniky zahrnuté do konsolidácie ako celku. Mali by sa zverejniť aj názvy, sídla a skupinové podiely kapitálu podnikov, pokiaľ ide o dcérske spoločnosti, pridružené podniky, spoločne riadené podniky a podielové účasti. (26) Ročná účtovná závierka všetkých podnikov, na ktoré sa vzťahuje smernica, by sa mala uverejniť v súlade so smernicou 2009/101/ES. Je však vhodné stanoviť, aby sa aj v tejto oblasti mohli malým a stredným podnikom udeliť určité odchýlky. (27) Členským štátom sa dôrazne odporúča, aby vypracovali systémy elektronického uverejňovania, ktoré umožnia podnikom predkladať účtovné údaje vrátane štatutárnych finančných výkazov iba raz a vo forme, ktorá umožní viacerým používateľom jednoduchý prístup k údajom a ich použitie. Takéto systémy by však nemali zaťažiť malé a stredné podniky. (28) Členovia správnych, riadiacich a dozorných orgánov podniku by v rámci minimálnej požiadavky mali byť kolektívne zodpovední voči podniku za prípravu a uverejnenie ročných účtovných závierok a správ o hospodárení. Rovnaký prístup by sa mal uplatniť voči členom správnych, riadiacich a dozorných orgánov podnikov zostavujúcich konsolidované účtovné závierky. Tieto orgány konajú v rámci právomocí, ktoré sú im priznané vnútroštátnymi právnymi predpismi. Toto by nemalo brániť členským štátom v tom, aby išli ďalej a stanovili priamu zodpovednosť voči akcionárom alebo dokonca voči ostatným priamo zúčastneným stranám. (29) Zodpovednosť za zostavovanie a uverejňovanie ročných účtovných závierok a konsolidovaných účtovných závierok, ako aj správ o hospodárení a konsolidovaných správ o hospodárení vyplýva z vnútroštátnych právnych predpisov. Príslušné pravidlá zodpovednosti, stanovené každým členským štátom v rámci jeho vnútroštátnych právnych predpisov, by sa mali vzťahovať na členov správnych, riadiacich a dozorných orgánov. Členské štáty by mali mať možnosť určiť rozsah zodpovednosti. (30) S cieľom podporiť vierohodné postupy finančného vykazovania v celej Únii by členovia orgánu podniku, ktorý je zodpovedný za zostavovanie finančných výkazov podniku, mali mať povinnosť zabezpečiť, aby finančné informácie uvedené v ročných účtovných závierkach a výročných správach podniku o hospodárení poskytovali pravdivý a objektívny prehľad. (31) Mal by sa vykonať audit ročnej účtovnej závierky a konsolidovanej účtovnej závierky. Požiadavka, že v stanovisku audítora by sa malo konštatovať, či ročná alebo konsolidovaná účtovná závierka poskytuje pravdivý a objektívny prehľad v súlade s príslušným rámcom finančného výkazníctva, nepredstavuje obmedzenie rozsahu uvedeného stanoviska, ale objasňuje kontext, v ktorom sa vyjadruje. Ročná účtovná závierka malých podnikov by nemala podliehať tejto povinnosti vykonať audit, pretože audit môže byť výraznou administratívnou záťažou pre túto kategóriu podnikov, keďže v prípade mnohých malých podnikov sú tie isté osoby akcionármi aj riadiacimi pracovníkmi, a preto majú obmedzenú potrebu overenia finančných výkazov treťou stranou. (32) S cieľom zabezpečiť väčšiu transparentnosť platieb vládam by veľké spoločnosti a verejnoprávne subjekty pôsobiace v ťažobnom priemysle alebo v oblasti klčovania primárnych lesov[27] mali každoročne v samostatnej správe zverejňovať významné platby uhrádzané vládam v krajinách, v ktorých pôsobia. Takéto podniky pôsobia v krajinách bohatých na prírodné zdroje, najmä nerasty, ropy, zemný plyn a primárne lesy. Správa by mala zahŕňať druhy platieb porovnateľné s platbami, ktoré zverejňuje podnik zúčastňujúci sa iniciatívy za transparentnosť v ťažobnom priemysle (EITI). Iniciatívou sa zároveň dopĺňa akčný plán EÚ pre vynútiteľnosť práva, správu a obchod v lesnom hospodárstve (FLEGT)[28] a nariadenie o dreve[29], v ktorom sa od obchodníkov s výrobkami z dreva vyžaduje, aby s náležitou starostlivosťou zabránili vstupu ilegálneho dreva na trh EÚ. (33) Vypracované správy by mali slúžiť na to, aby uľahčili vládam krajín s bohatými zdrojmi uplatňovať zásady a kritériá EITI[30] a zodpovedať sa svojim občanom za platby, ktoré tieto vlády prijímajú od podnikov pôsobiacich v ťažobnom priemysle alebo podnikov, ktoré klčujú primárne lesy, v ich jurisdikcii. Správa by mala zahŕňať zverejnenie údajov podľa krajín a podľa projektov, pričom projekt sa považuje za najnižšiu úroveň operačnej jednotky výkazníctva, na ktorej podnik pripravuje pravidelné interné správy o hospodárení, napríklad koncesia, zemepisná oblasť atď. a ak sa takýmto projektom pripísali platby Z hľadiska celkového cieľa podporiť dobrú správu vecí verejných v týchto krajinách by sa závažnosť platieb, ktoré sa majú vykazovať, mala posudzovať vo vzťahu k prijímajúcej vláde. Mohli by sa stanoviť rôzne kritériá závažnosti, napríklad platby v absolútnej sume alebo percentuálna prahová hodnota (napríklad platby prekračujúce percentuálny podiel HDP krajiny), ktoré sa môžu definovať prostredníctvom delegovaných aktov. Režim výkazníctva by mal byť predmetom preskúmania a správy Komisie do piatich rokov od nadobudnutia účinnosti smernice. V preskúmaní by sa mala zvážiť účinnosť režimu a zohľadniť medzinárodný vývoj vrátane otázok konkurencieschopnosti a energetickej bezpečnosti. V preskúmaní by sa ďalej mali zohľadniť skúsenosti pripravovateľov a používateľov informácií o platbách a skutočnosť, či by nebolo vhodné zahrnúť dodatočné informácie o platbách ako účinné sadzby dane a údaje o príjemcoch ako informácie o bankovom účte. (34) V súlade súlade so závermi samitu krajín G8 v Deauville z mája 2011 a s cieľom podporiť rovnaké pravidlá hry na medzinárodnej úrovni by Komisia mala naďalej podnecovať všetkých medzinárodných partnerov, aby zaviedli podobné požiadavky. V tejto súvislosti je osobitne dôležitá práca na relevantnom medzinárodnom účtovnom štandarde. (35) S cieľom zohľadniť budúce zmeny zákonov členských štátov a právnych predpisov Únie v súvislosti s druhmi spoločností by Komisia mala byť splnomocnená prijímať delegované akty v súlade s článkom 290 Zmluvy, pokiaľ ide o aktualizáciu zoznamov podnikov uvedených v prílohách I a II. Použitie delegovaných aktov je potrebné aj na prispôsobenie kritérií veľkosti podnikov, pretože inflácia časom naruší ich reálnu hodnotu. Je osobitne dôležité, aby Komisia počas svojich prípravných prác uskutočnila náležité konzultácie, a to aj na expertnej úrovni. S cieľom zaistiť relevantnú a primeranú úroveň zverejňovania platieb, ktoré ťažobný priemysel a klčovatelia primárnych lesov odvádzajú vládam, a zabezpečiť jednotné uplatňovanie tejto smernice by Komisia mala byť splnomocnená prijímať delegované akty v súlade s článkom 290 zmluvy, pokiaľ ide o špecifikáciu pojmu závažnosť platieb. (36) Komisia by mala pri príprave a navrhovaní delegovaných aktov zabezpečiť súbežné, včasné a primerané postúpenie príslušných dokumentov Európskemu parlamentu a Rade. (37) Keďže ciele tejto smernice, a to uľahčenie cezhraničných investícií, zlepšenie porovnateľnosti v rámci celej Únie a dôvery verejnosti vo finančné výkazy a správy predkladané prostredníctvom zlepšeného a konzistentného špecifického zverejňovania, nemožno uspokojivo dosiahnuť na úrovni samotných členských štátov, ale z dôvodu rozsahu a dôsledkov tejto smernice ich možno lepšie dosiahnuť na úrovni Únie, Únia môže prijať opatrenia v súlade so zásadou subsidiarity podľa článku 5 Zmluvy o Európskej únii. V súlade so zásadou proporcionality stanovenou v uvedenom článku táto smernica nepresahuje rámec nevyhnutný na dosiahnutie uvedených cieľov. (38) Táto smernica rešpektuje základné práva a dodržiava zásady uznané najmä Chartou základných práv Európskej únie, PRIJALI TÚTO SMERNICU: Kapitola I Rozsah pôsobnosti, vymedzenie pojmov a kategórie podnikov Článok 1 Rozsah pôsobnosti 1. Koordinačné opatrenia predpísané touto smernicou sa uplatňujú na: (a) zákony, iné právne predpisy a správne opatrenia členských štátov týkajúce sa druhov podnikov uvedených v prílohe I; (b) zákony, iné právne predpisy a správne opatrenia členských štátov týkajúce sa druhov podnikov uvedených v prílohe II, keď všetci členovia, ktorí ručia neobmedzene, sú podnikmi druhov uvedených v prílohe I alebo podnikmi, na ktoré sa nevzťahujú zákony členského štátu, ale ktoré majú právnu formu porovnateľnú s právnymi formami uvedenými v článku 1 smernice 2009/101/ES; (c) druhy podnikov uvedené v prílohe II, keď všetci členovia, ktorí ručia neobmedzene, sú: i) podniky druhov uvedených v prílohe I alebo podniky, na ktoré sa nevzťahujú zákony členského štátu, ale ktoré majú právnu formu porovnateľnú s právnymi formami uvedenými v článku 1 smernice 2009/101/ES alebo ii) podniky druhov uvedených v prílohe II, keď všetci členovia, ktorí ručia neobmedzenie, sú sami podniky druhu stanoveného v prílohe I alebo podniky, na ktoré sa nevzťahujú zákony členského štátu, ale ktoré majú právnu formu porovnateľnú s právnymi formami uvedenými v článku 1 smernice 2009/101/ES. 2. Komisia je splnomocnená delegovanými aktmi v súlade s článkom 42 prispôsobovať zoznamy podnikov uvedené v prílohách I a II, uvedených v odseku 1. Článok 2 Vymedzenie pojmov Na účely tejto smernice sa uplatňujú tieto vymedzenia pojmov: 1. „Verejnoprávne ubjekty“ sú subjekty, na ktoré sa vzťahujú právne predpisy členského štátu, ako sú vymedzené v bode 13 článku 2 smernice 2006/43/ES [31]. 2. Pojem „podielová účasť“ znamená práva na základné imanie iných podnikov, či už sú alebo nie sú zastupované certifikátmi, ktoré vytvárajú trvalú väzbu s týmito podnikmi, a tým sú určené na podporu činností podniku, ktorý je držiteľom týchto práv; podiel na základnom imaní v inom podniku predstavuje podielovú účasť vtedy, keď podiel na základnom imaní prevyšuje percentuálnu časť stanovenú členskými štátmi, ktorá je najviac 20 %. 3. Pojem „Spriaznená osoba“ má rovnaký význam ako v medzinárodnom účtovnom štandarde 24 prijatom nariadením (ES) č. 1126/2008. 4. „Dlhodobý majetok“ sú aktíva určené na priebežné používanie na účely činností podniku. 5. „Čistý obrat“ sú sumy získané z predaja výrobkov alebo poskytovania služieb po odpočítaní obchodných zliav, dane z pridanej hodnoty a ďalších daní priamo súvisiacich s obratom. 6. „Obstarávacia cena“ je splatná cena a akékoľvek neplánované výdavky s ňou spojené. 7. „Výrobné náklady“ sú obstarávacia cena surovín, spotrebného materiálu a ďalšie náklady priamo viazané na príslušnú položku. Do výrobných nákladov sa môže zahrnúť aj primeraná časť iných nákladov nepriamo viazaných na príslušnú položku, a to v rozsahu, v akom sa vzťahujú na obdobie výroby. Distribučné náklady sa sem nezahŕňajú. 8. „Opravná položka“ je úprava, ktorej účelom je zohľadniť zníženie hodnoty jednotlivých aktív určenej v deň súvahy bez ohľadu na to, či je zníženie konečné alebo nie. 9. „Materský podnik“ je podnik, ktorý ovláda jeden alebo viac dcérskych podnikov. 10. „Dcérsky podnik“ je podnik, ktorý je ovládaný materským podnikom. 11. „Skupina“ je materský podnik a všetky jeho dcérske podniky zahrnuté do konsolidácie. 12. „Prepojené podniky“ sú najmenej dva podniky navzájom spojené v rámci skupiny. 13. „Pridružený podnik“ je podnik, v ktorom má podielovú účasť iný podnik disponujúci významným vplyvom na jeho prevádzku a finančné opatrenia. Predpokladá sa, že podnik uplatňuje významný vplyv v inom podniku, ak drží v tomto podniku 20 % alebo viac hlasovacích práv akcionárov alebo členov. Článok 3 Kategórie podnikov a skupín 1. Malé podniky sú podniky, ktoré v deň svojej súvahy neprekročia limity dvoch z týchto troch kritérií: (a) celková súvaha: 5 000 000 EUR; (b) výška čistého obratu: 10 000 000 EUR; (c) priemerný počet zamestnancov počas finančného roka: 50 2. Stredné podniky sú podniky, ktoré nie sú malé podniky a v deň svojej súvahy neprekročia limity dvoch z týchto troch kritérií: (a) celková súvaha: 20 000 000 EUR; (b) výška čistého obratu: EUR 40 000 000; (c) priemerný počet zamestnancov počas finančného roka: 250. 3. Veľké podniky sú podniky, ktoré v deň svojej súvahy prekročia dve z týchto troch kritérií: (a) celková súvaha: 20 000 000 EUR; (b) výška čistého obratu: 40 000 000 EUR; (c) priemerný počet zamestnancov počas finančného roka: 250. 4. Malé skupiny sú materské a dcérske podniky, ktoré v deň súvahy materského podniku na konsolidovanom základe neprekročia limity dvoch z týchto troch kritérií: (a) celková súvaha: 5 000 000 EUR; (b) výška čistého obratu: EUR 10 000 000; (c) priemerný počet zamestnancov počas finančného roka: 50. 5. Stredné skupiny sú materské a dcérske podniky, ktoré nie sú malé skupiny a v deň súvahy materského podniku na konsolidovanom základe neprekročia limity dvoch z týchto troch kritérií: (a) celková súvaha: 20 000 000 EUR; (b) výška čistého obratu: EUR 40 000 000; (c) priemerný počet zamestnancov počas finančného roka: 250. 6. Členské štáty povolia, aby pri výpočte limitov uvedených v odsekoch 4 a 5 tohto článku nebolo možné započítanie uvedené v článku 25 ods. 3 prvom pododseku ani eliminácia uvedená v článku 25 ods. 7. V takýchto prípadoch sa limity pre kritéria celkovej súvahy a čistého obratu zvyšujú o 20 %. 7. V prípade tých členských štátov, ktoré neprijali euro, sa hodnota vyjadrená v národnej mene rovnajúca sa hodnotám stanoveným v odsekoch 1 až 5 získa uplatnením výmenného kurzu uverejneného v Úradnom vestníku Európskej únie v deň nadobudnutia účinnosti každej smernice ustanovujúcej tieto hodnoty. 8. Keď v deň súvahy podnik prekročí alebo prestane prekračovať limity dvoch z troch kritérií stanovených v odsekoch 1 až 5, táto skutočnosť ovplyvní uplatňovanie odchýlok stanovených v tejto smernici iba vtedy, keď sa zopakuje v dvoch po sebe idúcich finančných rokoch. 9. Výška celkovej súvahy uvedená v odsekoch 1 až 5 tohto článku pozostáva z aktív v položkách A až D na strane „aktív“ podľa štruktúry predpísanej v článku 9. 10. S cieľom zohľadniť účinky inflácie bude Komisia pravidelne skúmať a v prípade potreby delegovanými aktmi v súlade s článkom 42 zmení a doplní definície uvedené v odsekoch 1 až 5 tohto článku, pričom zohľadní inflačné opatrenia zverejnené v Úradnom vestníku Európskej únie. KAPITOLA 2 Všeobecné ustanovenia a zásady Článok 4 Všeobecné ustanovenia 1. Ročné účtovné závierky tvoria kompozitný celok a v prípade všetkých podnikov zahŕňajú aspoň súvahu, výkaz ziskov a strát a poznámky k finančným výkazom. Členské štáty môžu od podnikov iných než malých podnikov požadovať, aby do ročnej účtovnej závierky popri dokumentoch uvedených v prvom pododseku včlenili aj iné výkazy. 2. Ročná účtovná závierka musí byť zostavená zreteľne a v súlade s ustanoveniami tejto smernice. 3. Ročná účtovná závierka musí poskytovať pravdivý a objektívny prehľad aktív, pasív, finančnej situácie a zisku alebo straty podniku. Ak uplatňovanie ustanovení tejto smernice nepostačí na to, aby poskytla pravdivý a objektívny prehľad aktív, pasív, finančnej situácie a zisku alebo straty podniku, poskytnú sa doplňujúce informácie. 4. Ak by vo výnimočných prípadoch bolo uplatnenie ustanovenia tejto smernice nezlučiteľné s povinnosťou stanovenou v odseku 3, od tohto ustanovenia sa upustí s cieľom poskytnúť pravdivý a objektívny prehľad aktív, pasív, finančnej situácie a zisku alebo straty podniku. Každá takáto odchýlka sa zverejní v poznámkach k finančným výkazom spolu s vysvetlením jej dôvodov a vyhlásením o jej vplyve na aktíva, pasíva, finančnú situáciu a zisk alebo stratu. 5. Členské štáty môžu od podnikov iných ako malých podnikov vyžadovať, aby vo svojej ročnej účtovnej závierke zverejnili informácie na doplnenie údajov, ktoré sa majú zverejniť v súlade s touto smernicou. Článok 5 Všeobecné zásady finančného výkazníctva 1. Položky uvádzané v ročnej účtovnej závierke musia byť vykázané a ocenené v súlade s týmito všeobecnými zásadami: (a) predpokladá sa, že podnik vykonáva svoju činnosť nepretržite; (b) účtovné postupy a základy oceňovania sa uplatňujú konzistentne v každom nasledujúcom finančnom roku; (c) vykazovanie a oceňovanie sa vykonáva obozretne, a najmä: (i) vykazovať sa môžu iba zisky vytvorené ku dňu súvahy, (ii) vykazujú sa všetky pasíva, ktoré vzniknú počas príslušného finančného roka alebo predchádzajúceho finančného roka, dokonca aj keď sa takéto pasíva stanú zjavnými až v období medzi dňom súvahy a dátumom jej zostavenia, (iii) vykazujú sa všetky odpisy, či je výsledkom finančného roka strata alebo zisk; (d) sumy vykázané v súvahe a vo výkaze ziskov a strát sa vypočítavajú podľa akruálneho princípu; (e) počiatočná súvaha za každý finančný rok musí zodpovedať konečnej súvahe za predchádzajúci finančný rok; (f) prvky položiek aktív a pasív sa musia oceňovať samostatne; (g) zakazuje sa akékoľvek započítavanie medzi položkami aktív a pasív alebo príjmovými a výdavkovými položkami; (h) položky vo výkaze ziskov a strát a v súvahe sa vykazujú so zreteľom na podstatu uvádzanej transakcie alebo dohovoru; (i) položky vykazované vo finančných výkazoch sa oceňujú v súlade so zásadou obstarávacej ceny alebo výrobných nákladov; (j) vykazovanie, oceňovanie, prezentácia a zverejnenie ročnej účtovnej závierky zohľadňuje závažnosť príslušných položiek. 2. Členské štáty môžu popri sumách vykázaných podľa odseku 1 písm. c) bod (ii) povoliť alebo vyžadovať vykázanie všetkých predvídateľných pasív a potenciálnych strát, ktoré sa objavili počas príslušného finančného roka alebo predchádzajúceho finančného roka, aj keď sa tieto pasíva alebo straty stanú zjavnými až v čase medzi dňom súvahy a dňom jej zostavenia. 3. Vo výnimočných prípadoch sú povolené odchýlky od týchto všeobecných zásad, aby sa poskytol pravdivý a objektívny prehľad aktív, pasív, finančnej situácie a zisku alebo straty podniku. Každá takáto odchýlka sa zverejní v poznámkach k finančným výkazom spolu s riadnymi dôvodmi a posúdením ich účinku na aktíva, pasíva, finančnú situáciu a zisk alebo stratu. Článok 6 Alternatívny základ oceňovania dlhodobého majetku v hodnotách po precenení 1. Odchylne od článku 5 ods. 1 písm. i) členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať od všetkých podnikov alebo ktorýchkoľvek tried podnikov oceňovanie dlhodobého majetku v hodnotách po precenení. Keď je takéto oceňovanie stanovené vo vnútroštátnych právnych predpisoch, definuje sa v nich obsah, obmedzenia a pravidlá jeho uplatňovania. 2. Keď suma rozdielu medzi ocenením na základe obstarávacej ceny alebo výrobných nákladov a ocenením na základe precenenia sa uvádza v rezervnom fonde na nové ocenenie v rámci položky „kapitál a rezervy“. Rezervný fond na nové ocenenie sa môže kedykoľvek úplne alebo čiastočne kapitalizovať. Rezervný fond na nové ocenenie sa znižuje v prípade, že doň presunuté sumy už nie sú potrebné na uplatnenie účtovníctva na základe nového ocenenia. Členské štáty môžu stanoviť pravidlá používania rezervného fondu na nové ocenenie za predpokladu, že presuny na účet ziskov a strát z rezervného fondu na nové ocenenie sa môžu uskutočniť iba vtedy, keď presunuté sumy boli zapísané ako výdavky do výkazu ziskov a strát, alebo odzrkadľujú skutočne realizované zvýšenie hodnoty. Žiadna časť rezervného fondu na nové ocenenie sa nesmie rozdeľovať, priamo alebo nepriamo, s výnimkou prípadu, keď predstavuje skutočne realizované zvýšenie. Okrem prípadov uvedených v druhom a treťom pododseku tohto odseku sa rezervný fond na nové ocenenie nesmie znižovať. 3. Opravné položky sa vypočítavajú každý rok na základe hodnoty po precenení. Odchylne od článkov 8 a 12 členské štáty však môžu povoliť alebo vyžadovať, aby sa iba suma opravných položiek ako výsledok ocenenia na základe obstarávacej ceny alebo výrobných nákladov vykazovala v rámci príslušných položiek v štruktúre predpísanej v článkoch 13 a 14 a aby sa rozdiel vyplývajúci z ocenenia na základe precenenia podľa tohto článku v štruktúrach vykazoval samostatne. Článok 7 Alternatívny základ oceňovania reálnou hodnotou 1. Odchylne od článku 5 ods. 1 písm. i) a podľa podmienok stanovených v tomto článku: (a) Členské štáty povolia alebo vyžadujú pri všetkých podnikoch alebo ktorýchkoľvek triedach podnikov oceňovanie finančných výkazov vrátane derivátových finančných nástrojov reálnou hodnotou. (b) Členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať od všetkých podnikov alebo ktorýchkoľvek tried podnikov oceňovanie špecifikovaných kategórií aktív odlišných od finančných nástrojov v sumách určených odkazom na reálnu hodnotu. Takéto povolenie alebo požiadavka sa môže obmedziť na konsolidované účtovné závierky. 2. Na účely tejto smernice zmluvy na komodity, ktoré dávajú zmluvnej strane právo vyrovnať sa v hotovosti alebo pomocou nejakého iného finančného nástroja, sú považované za derivátové finančné nástroje, s výnimkou prípadov, keď sú splnené tieto podmienky: (a) boli uzavreté a naďalej spĺňajú požiadavky podniku na očakávaný nákup, predaj alebo používanie; (b) boli od začiatku navrhnuté ako zmluvy na komodity; (c) očakáva sa, že sa splatia doručením komodity. 3. Odsek 1 písm. a) sa vzťahuje iba na tieto pasíva: (a) pasíva, ktoré sa držia ako časť obchodného portfólia; (b) derivátové finančné nástroje. 4. Oceňovanie podľa odseku 1 písm. a) sa nevzťahuje na: (a) nederivátové finančné nástroje držané do doby splatnosti; (b) pôžičky a pohľadávky, ktoré vznikli v podniku a nie sú držané na účely obchodovania; (c) účasti v dcérskych podnikoch, pridružených a spoločných podnikoch, kapitálové nástroje vydané podnikom, zmluvy o prípadnom protiplnení pri podnikovej kombinácii, ako aj na ostatné finančné nástroje s takými osobitnými charakteristikami, že nástroje, vzhľadom na to, čo je vo všeobecnosti prijateľné, sa účtujú odlišne od ostatných finančných nástrojov. 5. Odchylne od článku 5 ods. 1 písm. i) členské štáty môžu s ohľadom na akékoľvek aktíva a pasíva, ktoré kvalifikujú ako zabezpečené položky podľa systému účtovania zabezpečenia reálnej hodnoty, alebo ako určené podiely takýchto aktív alebo pasív, umožniť oceňovanie v osobitnom rozsahu požadovanom podľa tohto systému. 6. Odchylne od odsekov 3 a 4 tohto článku členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať vykazovanie, oceňovanie a zverejňovanie finančných nástrojov v súlade s medzinárodnými účtovnými štandardmi prijatými v súlade s nariadením (ES) č. 1606/2002. 7. Reálna hodnota v zmysle tohto článku sa určuje odkazom na jednu z týchto hodnôt: (a) trhovú hodnotu pre tie finančné nástroje, pre ktoré sa môže ľahko určiť spoľahlivý trh. Ak sa trhová hodnota nedá určiť ľahko pre nástroj, ale môže sa určiť pre jeho zložky alebo pre podobný nástroj, trhová hodnota sa môže odvodiť z trhovej hodnoty jeho zložiek alebo podobného nástroja; (b) hodnotu vyplývajúcu zo všeobecne prijatých modelov a postupov oceňovania pre tie nástroje, pre ktoré sa nedá ľahko určiť spoľahlivý trh. Tieto modely a postupy oceňovania zabezpečia rozumnú aproximáciu trhovej hodnoty. Finančné nástroje, ktoré sa nedajú spoľahlivo oceňovať žiadnou z metód opísaných v písmenách a) a b), sa oceňujú v súlade so zásadou obstarávacej ceny alebo výrobných nákladov. 8. Bez ohľadu na článok 5 ods. 1 písm. c), ak sa finančný nástroj oceňuje reálnou hodnotou, zmena hodnoty sa zahrnie do výkazu ziskov a strát. Avšak táto zmena sa zahrnie priamo do položky rezervy z precenenia na reálnu hodnotu, ak: (a) vyúčtovávaný nástroj je zabezpečovacím nástrojom v rámci systému zabezpečovacieho účtovníctva, ktoré umožňuje, aby sa časť alebo celá zmena v hodnote neuvádzala vo výkaze ziskov a strát, alebo (b) zmena hodnoty súvisí s rozdielom výmenného kurzu vznikajúceho pri peňažnej položke, ktorá tvorí súčasť čistých investícií podniku v zahraničnom subjekte. Členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať, aby sa zmena hodnoty finančného aktíva, ktoré je k dispozícii na predaj, iného ako derivátového finančného nástroja zahrnula priamo do rezervy z precenenia na reálnu hodnotu. Rezerva z precenenia na reálnu hodnotu sa upraví, ak sumy v nej uvedené už nie sú potrebné na uplatnenie bodov a) a b). 9. Bez ohľadu na článok 5 ods. 1 písm. c) členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať od všetkých podnikov alebo ktorejkoľvek triedy podnikov, aby sa v prípadoch, keď sa aktíva iné ako finančné nástroje oceňujú reálnou hodnotou, zmena hodnoty zahrnula do výkazu ziskov a strát. KAPITOLA 3 SÚVAHA A VÝKAZ ZISKOV A STRÁT Článok 8 Všeobecné ustanovenia o súvahe a výkaze ziskov a strát 1. Štruktúru súvahy a výkazu ziskov a strát nie je možné meniť z jedného finančného roka na druhý. Odchýlky od tejto zásady sú povolené vo výnimočných prípadoch s cieľom poskytnúť pravdivý a objektívny prehľad aktív, pasív, finančnej situácie a zisku alebo straty podniku. Každú takúto odchýlku treba zverejniť v poznámkach k finančným výkazom spolu s vysvetlením jej dôvodov. 2. V súvahe a vo výkaze ziskov a strát sa musia položky uvedené v článkoch 9, 13 a 14 vykázať oddelene v stanovenom poradí. Podrobnejšie členenie položiek sa môže povoliť za predpokladu, že sa ich štruktúra zachová. Nové položky sa môžu doplniť iba vtedy, keď ich obsah nevyjadrujú niektoré z položiek predpísanej štruktúry. Členské štáty môžu vyžadovať takéto ďalšie členenie alebo nové položky. 3. Štruktúra, nomenklatúra a terminológia položiek súvahy a účtu ziskov a strát, ktoré sú označené arabskými číslicami, musia byť upravené, ak si to vyžaduje zvláštna povaha podniku. Členské štáty môžu vyžadovať takéto prispôsobenie od podnikov, ktoré tvoria časť konkrétneho hospodárskeho sektoru. 4. V súvislosti s každou súvahovou položkou a položkou výkazu ziskov a strát sa údaj vykazuje za predchádzajúci finančný rok. Každý prípad neporovnateľnosti alebo úpravy údajov sa s vysvetlením zverejní v poznámkach k finančným výkazom. 5. Členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať úpravu štruktúry súvahy a výkazu ziskov a strát tak, aby vykazovali naloženie so ziskom alebo stratou. 6. Pokiaľ ide o pridružený podnik: (a) Členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať od pridruženého podniku, aby v ročnej finančnej závierke účtoval pomocou metódy vlastného imania stanovenej v článku 27 ods. 2 až ods. 8 so zreteľom na nevyhnutné úpravy vyplývajúce z osobitných charakteristík ročných účtovných závierok v porovnaní s konsolidovanými účtovnými závierkami. (b) Členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať, aby sa časť zisku alebo straty pripadajúca na pridružený podnik vykazovala vo výkaze ziskov a strát iba do výšky zodpovedajúcej dividendám, ktoré už boli prijaté, alebo na ktorých vyplatenie je nárok. (c) Ak zisk alebo strata pripadajúca na pridružený podnik, vykázaná vo výkaze ziskov a strát, presahuje výšku dividend, ktoré už boli prijaté alebo na vyplatenie ktorých je nárok, suma rozdielu sa musí zaradiť do rezervného fondu, ktorý sa nemôže rozdeliť akcionárom. Článok 9 Štruktúra súvahy Na prezentáciu súvahy členské štáty stanovia túto štruktúru: Aktíva A. Upísané základné imanie, nesplatené z toho s výzvou na splatenie [ak vnútroštátne právne predpisy nestanovujú, aby sa základné imanie s výzvou na úhradu vykazovalo v položke „kapitál a rezervy“. V takom prípade časť základného imania s výzvou na úhradu, dosiaľ neuhradená, sa vykáže v položke aktív A alebo C (II) (5)]. B. Dlhodobý majetok I. Nehmotný majetok 1. Náklady na výskum a vývoj, pokiaľ vnútroštátne právne predpisy povoľujú ich vykazovanie v aktívach. 2. Koncesie, patenty, licencie, ochranné známky a podobné práva a majetok, ak boli: (a) nadobudnuté za odplatu a nemusia byť vykázané v položke B (I) (3) alebo (b) vytvorené v samotnom podniku, keď vnútroštátne právne predpisy umožňujú ich vykazovanie v aktívach. 3. Goodwill, ak bol nadobudnutý za odplatu. 4. Prijaté preddavky. II. Hmotný majetok 1. Pozemky a stavby. 2. Technické zariadenia a stroje. 3. Iné zariadenia a inventár, nástroje a vybavenie. 4. Poskytnuté preddavky a obstarávaný hmotný majetok. III. Finančné aktíva 1. Podiely v prepojených podnikoch. 2. Pohľadávky voči prepojeným podnikom. 3. Podielové účasti. 4. Pohľadávky voči podnikom, ku ktorým má podnik vzťah z podielovej účasti. 5. Investície v držbe ako dlhodobý majetok. 6. Ostatné úvery. 7. Vlastné akcie alebo vlastné podiely (s uvedením ich nominálnej hodnoty alebo ich paritnej hodnoty v prípade, že nie je uvedená ich nominálna hodnota), ak vnútroštátne právne predpisy umožňujú ich vykázanie v súvahe. C. Krátkodobý majetok I. Zásoby 1. Suroviny a spotrebný materiál. 2. Nedokončená práca. 3. Hotový tovar a tovar na ďalší predaj. 4. Prijaté preddavky. II. Dlžníci (Pri každej z položiek sa osobitne uvádza, v akej výške obsahuje pohľadávky, ktoré budú splatné za viac než jeden rok.) 1. Pohľadávky z obchodného styku. 2. Pohľadávky voči prepojeným podnikom. 3. Pohľadávky voči podnikom, ku ktorým má podnik vzťah vyplývajúci z podielovej účasti. 4. Ostatní dlžníci. 5. Upísané základné imanie s výzvou na splatenie, ale nesplatené (ak sa vnútroštátnymi právnymi predpismi neustanovuje, aby sa upísané základné imanie vykazovalo v položke aktív A). 6. Preddavky a príjmy budúcich období (ak sa vnútroštátnymi právnymi predpismi neustanovuje, aby sa tieto položky uvádzali v položke aktív D). III. Investície 1. Podiely v prepojených podnikoch. 2. Vlastné akcie alebo vlastné podiely (s uvedením ich nominálnej hodnoty alebo ich paritnej hodnoty v prípade, že nie je uvedená ich nominálna hodnota), ak sa vnútroštátnymi právnmi predpismi umožňuje vykázať ich v súvahe. 3. Ostatné investície. IV. Banková a pokladničná hotovosť D. Preddavky a príjmy budúcich období [ak sa vnútroštátnmi právnimi predpismi neustanovuje, aby sa tieto položky uvádzali v položke aktív C (II) (6)]. Kapitál, rezervy a pasíva A. Kapitál a rezervy I. Základné imanie (ak sa vnútroštátnymi právnymi predpismi neustanovuje, aby sa základné imanie s výzvou na úhradu vykázalo v tejto položke. V takom prípade sa sumy základného imania a splateného základného imania musia uviesť oddelene). II. Emisné ážio III. Rezervný fond na nové ocenenie IV. Rezervy 1. Zákonný rezervný fond, ak sa vnútroštátnymi právnymi predpismi vyžaduje takáto rezerva. 2. Rezerva vlastných akcií, ak sa vnútroštátnymi právnymi predpismi vyžaduje takáto rezerva, bez toho, aby bol dotknutý článok 22 ods. 1 písm. b) smernice 77/91/EHS. 3. Rezervy podľa stanov. 4. Ostatné rezervy vrátane rezervy z precenenia na reálnu hodnotu. V. Zisk alebo strata z minulých rokov VI. Zisk alebo strata za finančný rok B. Provízie 1. Rezervy na dôchodky a podobné záväzky. 2. Rezervy na dane. 3. Ostatné rezervy. C. Veritelia (Záväzky splatné do jedného roka a záväzky splatné za viac než jeden rok sa vykazujú osobitne pre každú položku, ako aj pre súhrn týchto položiek.) 1. Výpožičky s osobitným vykázaním konvertibilných výpožičiek. 2. Výpožičky od úverových inštitúcií. 3. Prijaté preddavky na objednávky, ak nie sú vykázané osobitne ako odpočet z položky zásoby. 4. Obchodní veritelia. 5. Záväzky zo zmeniek. 6. Záväzky voči prepojeným podnikom. 7. Záväzky voči podnikom, ku ktorým má podnik vzťah vyplývajúci z podielovej účasti. 8. Ostatní veritelia vrátane daní a sociálneho zabezpečenia. 9. Časovo rozlíšené náklady a výnosy budúcich období (ak sa vnútroštátnymi právnymi predpismi neustanovuje, aby sa tieto položky vykazovali v položke D „Časovo rozlíšené náklady a výnosy budúcich období“). D. Časovo rozlíšené náklady a výnosy budúcich období [ak sa vnútroštátnymi právnymi predpismi neustanovuje, aby sa tieto položky vykazovali v položke C (9) „Veritelia“]. Článok 10 Alternatívna prezentácia súvahy Členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať od podnikov alebo určitých tried podnikov, aby prezentovali položky na základe rozlišovania medzi bežnými a dlhodobými položkami v inej štruktúre, než je predpísaná v článku 9, za predpokladu, že poskytnuté informácie sú aspoň rovnocenné s tými, ktoré požaduje článok 9. Článok 11 Osobitné ustanovenia o niektorých položkách súvahy 1. Ak niektoré aktíva alebo pasíva patria pod viac položiek štruktúry, ich vzťah k ostatným položkám sa zverejní buď v položke, kde sa prvok nachádza, alebo v poznámkach k finančným výkazom. 2. Vlastné akcie alebo podiely, ako aj podiely v prepojených podnikoch sa uvádzajú iba v položkách, ktoré sú na tento účel stanovené. 3. Ak sa má časť aktív vykázať ako dlhodobý alebo krátkodobý majetok, stanovuje sa podľa toho, na čo je určená. 4. Práva k nehnuteľnostiam a iné podobné práva v zmysle vnútroštátnych právnych predpisov sa uvádzajú v položke „pozemky a stavby“. 5. Obstarávacia cena alebo výrobné náklady dlhodobého majetku, ktorých doba životnosti je obmedzená, sa musia znížiť o opravné položky, ktoré sa vypočítajú podľa plánovaného odpisu hodnôt takýchto aktív systematicky počas doby ich životnosti a podľa týchto podmienok: (a) opravné položky sa môžu uviesť pri finančnom dlhodobom majetku tak, aby sa ocenili nižšou hodnotou, ktorá im patrí ku dňu závierky; (b) či už je životnosť dlhodobého majetku časovo obmedzená alebo nie, opravné položky sa uvádzajú pri dlhodobom majetku tak, aby sa ocenili nižšou hodnotou, ktorá im patrí ku dňu závierky, ak sa očakáva, že zníženie ich hodnôt bude trvalé; (c) opravné položky uvedené v písm. a) a b) sa vykazujú vo výkaze ziskov a strát a zverejňujú sa samostatne v poznámkach k finančným výkazom, ak sa oddelene nevykázali vo výkaze ziskov a strát; (d) ocenenie na nižšiu hodnotu uvedenú v písmenách a) a b) sa nemôže zachovať, ak dôvody opravných položiek pominuli. Ustanovenie sa neuplatňuje na opravné položky goodwillu. 6. Opravné položky sa uskutočňujú pri krátkodobom majetku s cieľom uviesť nižšiu trhovú hodnotu alebo v osobitných prípadoch inú nižšiu hodnotu, ktorá mu patrí ku dňu závierky. Ocenenie na nižšiu hodnotu uvedené v prvom pododseku sa nesmie zachovať, ak dôvody opravných položiek pominuli. 7. Úroky z kapitálu požičaného na financovanie produkcie dlhodobého alebo krátkodobého majetku sa môžu zahrnúť do výrobných nákladov, ak sa vzťahujú na obdobie produkcie. Každé uplatnenie tohto ustanovenia sa zverejní v poznámkach k finančným výkazom. 8. Členské štáty môžu povoliť, aby sa obstarávacia cena alebo výrobné náklady zásob tovaru rovnakej kategórie, ako aj všetkých zameniteľných položiek vrátane investícií vypočítavali buď na základe váženého priemeru cien, alebo metódou „First in — First out (FIFO)“ alebo podobnou metódou. 9. Ak vnútroštátne právne predpisy povoľujú začleniť náklady na výskum a vývoj pod položku „aktíva“, musia sa tieto náklady odpísať najneskôr do piatich rokov. Keď náklady na výskum a vývoj neboli úplne odpísané, nesmie sa vykonať rozdeľovanie zisku, pokiaľ sa výška rezerv k dispozícii na rozdelenie a zisku z minulých rokov nerovná minimálne výške neodpísaných nákladov. Vo výnimočných prípadoch môžu členské štáty povoliť odchýlky od ustanovení predchádzajúceho pododseku. Tieto výnimky a ich dôvody sa zverejnia v poznámkach k finančným výkazom. 10. Goodwill sa odpisuje systematicky počas jeho životnosti. Keď nie je možné spoľahlivo určiť jeho životnosť, odpisuje sa najviac do 5 rokov. Vysvetlenie období, počas ktorých sa goodwill odpisuje, sa poskytne v poznámkach k finančným výkazom. 11. Rezervy sa musia vzťahovať na pasíva, ktorých charakter je jasne vymedzený a ktoré ku dňu súvahy vzniknú pravdepodobne alebo určite, ale neurčitá je ich výška alebo deň, kedy vzniknú. Členské štáty môžu povoliť aj vytváranie rezerv určených na krytie výdavkov, ktorých charakter je jasne vymedzený a ktoré ku dňu zostavenia súvahy vzniknú pravdepodobne alebo určite, ale neurčitá je ich výška alebo deň, kedy vzniknú. Rezerva musí predstavovať najlepší odhad výdavkov, ktoré pravdepodobne vzniknú, alebo v prípade pasív sumu požadovanú na ich vyrovnanie ku dňu súvahy. Článok 12 Štruktúra výkazu ziskov a strát 1. Na prezentáciu výkazu ziskov a strát predpíšu členské štáty jednu alebo dve štruktúry stanovené v článkoch 13 a 14. Ak členský štát predpíše obe štruktúry, môže dovoliť podnikom, aby si štruktúru vybrali. 2. Odchylne od článku 4 ods. 1 členské štáty môžu povoliť alebo vyžadovať od všetkých podnikov alebo ktorýchkoľvek tried podnikov, aby predkladali výkaz o ich výkonnosti namiesto predkladania položiek výkazu ziskov a strát v súlade s článkami 13 a 14 za predpokladu, že poskytnuté informácie budú aspoň rovnocenné s informáciami, ktoré sú inak vyžadované článkami 13 a 14. Článok 13 Štruktúra výkazu ziskov a strát – podľa charakteru výdavkov 1. Čistý obrat. 2. Zmena stavu zásob hotových výrobkov a nedokončenej práce. 3. Aktivácia výkonov vlastnej výroby podniku. 4. Ostatné prevádzkové výnosy. 5. a) Suroviny a spotrebný materiál. b) Ostatné externé výdavky. 6. Náklady na zamestnancov: (a) Mzdy a platy; (b) Náklady na sociálne zabezpečenie, z toho na dôchodkové zabezpečenie; 7. a) Opravné položky v súvislosti s hmotným a nehmotným dlhodobým majetkom. b) Opravné položky krátkodobého majetku, ak prekračujú sumu obvyklých opravných položiek príslušného podniku. 8. Ostatné prevádzkové náklady. 9. Výnosy z podielových účastí, z toho z prepojených podnikov. 10. Výnosy z ostatných investícií a úverov, ktoré sú súčasťou dlhodobého majetku, z toho z prepojených podnikov. 11. Iné úroky a podobné výnosy, z toho z prepojených podnikov. 12. Opravné položky finančných aktív a investícií držaných ako krátkodobý majetok. 13. Splatné úroky a podobné výdavky, z toho sumy splatné prepojeným podnikom. 14. Daň zo zisku alebo straty. 15. Zisk alebo strata po zdanení. 16. Ostatné dane neuvedené v položkách 1 až 15. 17. Zisk alebo strata za finančný rok. Článok 14 Štruktúra výkazu ziskov a strát – podľa funkcie výdavkov 1. Čistý obrat. 2. Náklady na predaj (vrátane opravných položiek). 3. Hrubý zisk alebo strata. 4. Distribučné náklady (vrátane opravných položiek). 5. Správna réžia (vrátane opravných položiek). 6. Ostatné prevádzkové výnosy. 7. Výnosy z podielových účastí, z toho oddelene z prepojených podnikov. 8. Výnosy z ostatných investícií a úverov, ktoré sú súčasťou dlhodobého majetku, z toho oddelene z prepojených podnikov. 9. Iné úroky a podobné výnosy, z toho oddelene z prepojených podnikov. 10. Opravné položky finančných aktív a investícií držaných ako krátkodobý majetok. 11. Splatné úroky a podobné výdavky, z toho oddelene sumy splatné prepojeným podnikom. 12. Daň zo zisku alebo straty. 13. Zisk alebo strata po zdanení. 14. Ostatné dane neuvedené v položkách 1 až 13. 15. Zisk alebo strata za finančný rok. Článok 15 Osobitné ustanovenie týkajúce sa výkazu ziskov a strát Keď jednotlivé príjmové alebo výdavkové položky majú výnimočný rozsah alebo výskyt, podnik ich zverejňuje samostatne vo výkaze ziskov a strát a poskytuje vysvetlenie ich výšky a charakteru v poznámkach k finančným výkazom. Článok 16 Zjednodušenie pre malé a stredné podniky 1. Členské štáty povolia malým podnikom zostavovať skrátenú súvahu, v ktorej sa uvádzajú iba položky označené písmenami a rímskymi číslicami, ktoré sú stanovené v článku 9, s osobitným uvedením informácií požadovaných v zátvorkách v položke C (II) aktív a C „Kapitál, rezervy a pasíva“, ale v súhrnnej podobe pre každú uvedenú položku. 2. Členské štáty povolia malým a stredným podnikom zostaviť skrátený výkaz ziskov a strát s týmito obmedzeniami: (a) v článku 13 sa položky 1 až 5 môžu spojiť do jednej položky nazvanej „hrubý zisk alebo strata“; (b) v článku 14 sa položky 1, 2, 3 a 6 môžu spojiť do jednej položky nazvanej „hrubý zisk alebo strata“. KAPITOLA 4 Poznámky k finančným výkazom Článok 17 Obsah poznámok k finančným výkazom pre všetky podniky 1. V poznámkach k finančným výkazom všetky podniky popri údajoch vyplývajúcich z ostatných ustanovení tejto smernice uvádzajú aspoň tieto údaje: (a) prijaté účtovné postupy, najmä základ oceňovania uplatňovaný pri rôznych položkách v ročnej účtovnej závierke; (b) ak sa dlhodobý majetok oceňuje v hodnotách po precenení, tabuľku zobrazujúcu pohyby v rezervnom fonde na nové ocenenie vo finančnom roku s vysvetlením zdanenia príslušných položiek v ňom uvedených; účtovnú hodnotu v súvahe, ktorá by sa vykázala, keby sa neprecenil dlhodobý majetok; (c) ak sa finančné nástroje oceňujú reálnou hodnotou, zverejňujú sa tieto informácie: (i) výrazné predpoklady slúžiace ako základ modelov a postupov oceňovania, ak sa reálne hodnoty určili v súlade s článkom 7 ods. 7 písm. b), (ii) podľa kategórií finančných nástrojov reálnu hodnotu, zmeny v hodnote priamo zahrnuté vo výkaze ziskov a strát ako aj zmeny zahrnuté v rezervných fondoch k reálnej hodnote; (iii) pre každú triedu derivátových finančných nástrojov informácie o rozsahu a povahe nástrojov vrátane významných obchodných podmienok, ktoré môžu ovplyvniť sumu, načasovanie a istotu budúcich peňažných tokov; (iv) tabuľku zobrazujúcu pohyby v rezerve z precenenia na reálnu hodnotu počas finančného roka; (d) celkovú sumu všetkých finančných záväzkov, záruk alebo nepredvídaných udalostí, ktoré sa neuvádzajú v súvahe, a údaje o charaktere a forme poskytnutej vecnej záruky; akékoľvek záväzky týkajúce sa dôchodkov a prepojených alebo pridružených podnikov sa zverejňujú samostatne; (e) charakter a obchodný účel transakcií podniku, ktoré sa neuvádzajú v súvahe, a finančný vplyv týchto transakcií na podnik; (f) charakter významných udalostí, ktoré sa vyskytnú po skončení roka, ktoré nie sú zohľadnené vo výkaze ziskov a strát alebo súvahe, a finančný účinok týchto udalostí; (g) výšku záväzkov podniku so zostatkovou dobou splatnosti presahujúcou 5 rokov, ako aj výšku všetkých čistých záväzkov podniku krytých vecnou zárukou poskytnutou týmto podnikom s uvedením charakteru a formy záruky; (h) transakcie, do ktorých vstúpil podnik so spriaznenými osobami, vrátane výšky takýchto transakcií, charakteru vzťahu so spriaznenými osobami a iných informácií o transakciách potrebných na pochopenie finančnej situácie podniku, pokiaľ takéto transakcie neboli vykonané za bežných trhových podmienok. Informácie o jednotlivých transakciách je možné zoskupovať podľa ich charakteru, ale s výnimkou prípadov, keď sú na pochopenie vplyvu transakcie so spriaznenými osobami na finančnú situáciu podniku potrebné samostatné informácie. 2. Členské štáty nemôžu vyžadovať ďalšie zverejnenie informácií od malých podnikov nad rámec požiadaviek tohto článku. 3. Keď sa poznámky k súvahe výkazu ziskov a strát prezentujú v súlade s touto kapitolou, poznámky sa prezentujú podľa poradia, v akom sa položky uvádzajú v súvahe a vo výkaze ziskov a strát. Článok 18 Dodatočné zverejnenie údajov pre stredné a veľké podniky a verejnoprávne subjekty 1. V poznámkach k finančným výkazom stredné a veľké podniky a verejnoprávne subjekty popri údajoch vyžadovaných v článku 17 a všetkých ďalších ustanoveniach tejto smernice uvádzajú informácie týkajúce sa týchto vecí: (a) V prípade rôznych položiek dlhodobého majetku: (i) obstarávacia cena alebo výrobné náklady, alebo ak sa uplatňuje alternatívny základ oceňovania, reálna hodnota alebo hodnota po precenení na začiatku a na konci finančného roka; (ii) prírastky, úbytky a prevody počas finančného roka; (iii) akumulované opravné položky na začiatku a na konci finančného roka; (iv) opravné položky uplatnené počas finančného roka; (v) pohyby v akumulovaných opravných položkách v súvislosti s prírastkami, úbytkami a prevodmi počas finančného roka; (vi) ak sa úroky kapitalizujú v súlade s článkom 11 ods. 7, suma kapitalizovaná počas roka; (b) ak je dlhodobý alebo krátkodobý majetok predmetom opravných položiek len na účely zdanenia, suma opravných položiek a ich dôvody; (c) ak sa finančné nástroje oceňujú obstarávacou cenou alebo výrobnými nákladmi: i) pre každú triedu derivátových finančných nástrojov: – reálna hodnota nástrojov, ak sa táto hodnota môže určiť niektorou z metód stanovených v článku 7 ods. 7 písm. a); – informácie o rozsahu a povahe nástrojov; ii) v prípade finančného dlhodobého majetku vykazovaného v sume vyššej, než je jeho reálna hodnota: – účtovná hodnota a reálna hodnota jednotlivých aktív alebo príslušných zoskupení týchto jednotlivých aktív; – dôvody pre nezníženie účtovnej hodnoty vrátane povahy dôkazov, ktoré poskytujú základ pre predpoklad, že sa účtovná hodnota opätovne dosiahne; (d) výška stanovených odmien za finančný rok členom správnych, riadiacich a dozorných orgánov z dôvodu výkonu funkcie, ako aj výška vzniknutých záväzkov týkajúcich sa dôchodkov bývalých členov uvedených orgánov, s uvedením súhrnu pre každú kategóriu. Členské štáty môžu upustiť od požiadavky poskytnúť tieto informácie, ak umožňujú identifikáciu postavenia konkrétneho člena takéhoto orgánu; (e) výška preddavkov a úverov poskytnutých členom správnych, riadiacich a dozorných orgánov s uvedením úrokovej sadzby, hlavných podmienok a všetkých súm splatených, odpísaných alebo zrušených, ako aj záväzky prijaté v ich mene v podobe záruk akéhokoľvek druhu s uvedením súhrnu pre každú kategóriu; (f) priemerný počet zamestnancov počas finančného roka podľa jednotlivých kategórií a ak sa tieto údaje nezverejňujú samostatne vo výkaze ziskov a strát, náklady na zamestnancov za finančný rok rozdelené podľa nákladov na mzdy a výplaty, sociálne zabezpečenie a dôchodky; (g) zostatky odloženej dane na konci finančného roka a ich pohyby počas finančného roka; (h) názov a sídlo každého podniku, v ktorom má podnik podielovú účasť sám alebo prostredníctvom osoby konajúcej vo vlastnom mene ale v zastúpení podniku, držaný podiel kapitálu, suma kapitálu a rezerv a zisk alebo strata za posledný finančný rok príslušného podniku, za ktorý boli schválené finančné výkazy; informácie týkajúce sa kapitálu a rezerv a zisku alebo straty sa môžu vynechať, ak príslušný podnik nezverejňuje svoju súvahu a nie je kontrolovaný podnikom. Členské štáty môžu dovoliť, aby informácie, ktorých zverejnenie sa vyžaduje v prvom pododseku uvedenom vyššie, mali formu vyhlásenia predloženého v súlade s článkom 3 ods. 1 a ods. 3 smernice 2009/101/ES; predloženie tohto vyhlásenia sa zverejní v poznámkach k finančným výkazom. Členské štáty môžu ďalej dovoliť aj vypustenie týchto informácií, ak majú charakter, ktorý by mohol spôsobiť vážnu ujmu niektorému z podnikov, ktorých sa týkajú. Členské štáty môžu toto vynechanie podmieniť predchádzajúcim súhlasom správneho alebo justičného orgánu. Každé takéto vypustenie sa zverejní v poznámkach k finančným výkazom; (i) počet a nominálna hodnota, prípadne ak nominálna hodnota nie je známa, paritná účtovná hodnota akcií upísaných počas finančného roka v rámci schváleného imania bez toho, aby boli dotknuté ustanovenia o výške tohto imania v článku 2 ods. 1 písm. e) smernice 2009/101/ES alebo článku 2 písm. c) smernice 77/91/EHS; (j) počet a nominálna hodnota alebo paritná účtovná hodnota, ak nominálna hodnota nie je známa, každej triedy akcií, ak existuje viac než jedna trieda akcií; (k) existencia podielových cenných papierov, konvertibilných dlhopisov, varantov, opcií alebo podobných cenných papierov alebo práv, s uvedením ich počtu a rozsahu práv, ktoré predstavujú; (l) názov, ústredie alebo sídlo a právna forma každého z podnikov, ktorého neobmedzene ručiacim spoločníkom je podnik alebo firma; (m) názov a sídlo podniku, ktorý zostavuje konsolidovanú účtovnú závierku najväčšej skupiny podnikov, ktorej súčasťou je podnik ako dcérsky podnik; (n) názov a sídlo podniku, ktorý zostavuje konsolidovanú účtovnú závierku najmenšej skupiny podnikov, ktorej súčasťou je podnik ako dcérsky podnik a ktorý je tiež začlenený do skupiny podnikov uvedenej v písmene m); (o) miesto, kde možno získať kópie konsolidovaných účtovných závierok uvedených v písmenách m) a n), ak sú k dispozícii; (p) návrh na rozdelenie zisku alebo straty; (q) rozdelenie zisku alebo straty. 2. Od členských štátov sa nevyžaduje, aby uplatňovali písmeno h) v prípade podniku, na ktorý sa vzťahujú jeho vnútroštátne právne predpisy, ktorý je materským podnikom, v týchto prípadoch: (a) ak je príslušný podnik zahrnutý do konsolidovanej účtovnej závierky zostavenej materským podnikom alebo do konsolidovanej účtovnej závierky väčšej skupiny podnikov podľa článku 24 ods. 5; (b) ak materský podnik zahrnul podielovú účasť v príslušnom podniku do svojej ročnej účtovnej závierky v súlade s článkom 8 ods. 6 alebo do konsolidovanej účtovnej závierky zostavenej týmto materským podnikom v súlade s článkom 27 ods. 1 až 8. Článok 19 Dodatočné zverejnenie údajov pre veľké podniky a verejnoprávne subjekty 1. V poznámkach k finančným výkazom veľké podniky a verejnoprávne subjekty popri údajoch vyžadovaných v článku 17 a článku 18 a ktorýchkoľvek ďalších ustanoveniach tejto smernice uvádzajú informácie týkajúce sa týchto vecí: (a) čistý obrat rozdelený podľa kategórií činnosti a podľa geografického umiestnenia trhu, pokiaľ sa tieto kategórie a trhy z hľadiska organizácie predaja výrobkov a poskytovania služieb vyplývajúcich z bežnej činnosti podniku navzájom výrazne odlišujú; (b) celkové poplatky za finančný rok účtované štatutárnym audítorom alebo audítorskou spoločnosťou za štatutárny audit ročnej účtovnej závierky a celkové poplatky účtované štatutárnym audítorom alebo audítorskou spoločnosťou za iné overovacie služby, za služby daňového poradenstva a za iné neaudítorské služby. 2. Členské štáty môžu povoliť vypustenie informácií uvedených v odseku 1 písm. a), ak by zverejnením týchto informácií došlo k vážnemi znevýhodneniu podniku. Členské štáty môžu toto vynechanie podmieniť predchádzajúcim súhlasom správneho alebo justičného orgánu. Každé takéto vypustenie sa zverejní v poznámkach k finančným výkazom. KAPITOLA 5 Správa o hospodárení Článok 20 Obsah správy o hospodárení 1. Správa o hospodárení obsahuje aspoň reálny prehľad vývoja a výkonnosti podnikania podniku a jeho situácie, spolu s opisom základných rizík a neistôt, ktorým čelí. Prehľad pozostáva z vyváženej a komplexnej analýzy vývoja a výkonnosti podnikania podniku a jeho situácie, podľa veľkosti a zložitosti podnikania. V rozsahu nevyhnutnom na pochopenie vývoja, výkonnosti alebo situácie podniku analýza obsahuje finančné a prípadne aj nefinančné hlavné ukazovatele výkonnosti relevantné pre konkrétne podnikanie vráta