C4

Štandard IAS 12 Dane z príjmov sa zmenil nasledovne. Úvod V odseku 1 sa bod (c) zmenil nasledovne: (c) náklady podnikovej kombinácie sú priradené k identifikovateľnému nadobudnutému majetku a prevzatým záväzkom odkazom na ich reálne hodnoty, avšak z hľadiska daňových účelov sa nevykonáva žiadna ekvivalentná úprava. Odseky 6 a 9 sa zmenili nasledovne: 6. Pôvodný IAS 12 sa nevyjadroval presne o úpravách reálnej hodnoty, uskutočňovaných pri podnikovej kombinácii. Takéto úpravy dávali podnet na dočasné rozdiely a IAS 12 (revidovaný) vyžaduje od podniku vykazovanie výsledného odloženého daňového záväzku alebo (vzhľadom na kritérium pravdepodobnosti pre vykazovanie) odloženého daňového aktíva spolu s príslušným efektom na stanovenie sumy goodwillu alebo akéhokoľvek prebytku podielu nadobúdateľa na čistej reálnej hodnote identifikovateľného majetku, záväzkov a podmienených záväzkov nadobúdaného nad nákladmi kombinácie. IAS 12 (revidovaný) však zakazuje vykazovanie odložených daňových záväzkov vyplývajúcich z prvotného vykázania goodwillu. 9. Pôvodný IAS 12 neuvádzal jasne, či odložené daňové pohľadávky a záväzky môžu byť diskontované. IAS 12 (revidovaný) nedovoľuje diskontovanie odložených daňových pohľadávok a záväzkov. Odsek B16(i) IFRS 3 Podnikové kombinácie zakazuje diskontovanie odložených daňových aktív a odložených daňových záväzkov nadobudnutých v rámci podnikovej kombinácie. Štandard V časti Cieľ sa tretí odsek zmenil nasledovne: Tento štandard vyžaduje, aby podnik účtoval daňové dôsledky transakcií a ostatných udalostí tým istým spôsobom, ako účtuje samotné transakcie a ostatné udalosti. Pokiaľ teda ide o transakcie a ostatné udalosti vykázané v zisku alebo strate, všetky súvisiace daňové efekty sa vykazujú taktiež v zisku alebo strate. Pre transakcie a ostatné udalosti, vykázané priamo vo vlastnom imaní, sú všetky súvisiace daňové dôsledky tiež vykázané priamo vo vlastnom imaní. Podobne aj vykazovanie odložených daňových aktív a záväzkov v rámci podnikovej kombinácie ovplyvňuje sumu goodwillu, ku vzniku ktorého dochádza v rámci podnikovej kombinácie, alebo sumy akéhokoľvek prebytku podielu nadobúdateľa na čistej reálnej hodnote identifikovateľného majetku, záväzkov a podmienených záväzkov nadobúdaného nad nákladmi kombinácie. Odseky 15, 18, 19 a 21 sa zmenili nasledovne: 15. Odložený daňový záväzok by sa mal byť vykázať pre všetky zdaniteľné dočasné rozdiely s výnimkou odloženého daňového záväzku vznikajúceho z: (a) prvotného vykázania goodwillu; alebo … 18. Dočasné rozdiely vznikajú aj vtedy, ak: (a) náklady podnikovej kombinácie sú priradené k identifikovateľnému nadobudnutému majetku a prevzatým záväzkom v ich reálnych hodnotách, avšak z hľadiska daňových účelov sa nevykonáva žiadna ekvivalentná úprava (pozri odsek 19); (b) majetok je precenený, ale nie je uskutočnená ekvivalentná úprava pre daňové účely (pozri odsek 20); (c) goodwill vzniká v rámci podnikovej kombinácie (pozri odseky 21 a 32); … 19. Náklady podnikovej kombinácie sa alokujú prostredníctvom vykázania nadobudnutého identifikovateľného majetku a prevzatých záväzkov v ich reálnych hodnotách k dátumu nadobudnutia. Dočasné rozdiely vznikajú, ak daňový základ nadobudnutého identifikovateľného majetku a prevzatých záväzkov nie je ovplyvnený podnikovou kombináciou, alebo je ovplyvnený odlišne. Napríklad, ak účtovná hodnota majetku sa zvýši na reálnu hodnotu, avšak daňový základ majetku ostáva na úrovni nákladov u predchádzajúceho vlastníka, vzniká zdaniteľný dočasný rozdiel, ktorý spôsobuje vznik odloženého daňového záväzku. Výsledný odložený daňový záväzok ovplyvňuje goodwill (pozri odsek 66). 21. Goodwill vznikajúci v rámci podnikovej kombinácie sa oceňuje ako prebytok nákladov na kombináciu nad podielom nadobúdateľa na čistej reálnej hodnote identifikovateľného majetku, záväzkov a podmienených záväzkov nadobúdaného. Mnohé daňové inštitúcie nepovoľujú pri určovaní zdaniteľného zisku zníženie účtovnej hodnoty goodwillu vo forme odpočítateľného nákladu. Naviac, v takýchto právnych systémoch náklady na goodwill často nie sú odpočítateľnými, ak dcérsky podnik zlikviduje svoju základnú podnikateľskú činnosť. V takýchto právnych systémoch má goodwill nulový daňový základ. Každý rozdiel medzi účtovnou hodnotou goodwillu a jeho nulovým daňovým základom je zdaniteľný dočasný rozdiel. Tento štandard však nepovoľuje vykazovanie vzniknutého odloženého daňového záväzku, pretože goodwill je zostatok a vykazovanie odloženého daňového záväzku by zvýšilo účtovnú hodnotu goodwillu. Boli pridané odseky 21A a 21B: 21A. Následné zníženia v odloženom daňovom záväzku, ktorý sa nevykazuje, pretože vzniká z prvotného vykázania goodwillu, sa taktiež považujú za vznikajúce z prvotného vykázania goodwillu a preto sa v súlade s odsekom 15(a) nevykazujú. Ak napríklad goodwill nadobudnutý v rámci podnikovej kombinácie má náklady 100, avšak má nulový daňový základ, odsek 15(a) podniku nepovoľuje vykazovať odložený daňový záväzok. Ak podnik následne vykáže zníženie hodnoty uvedeného goodwillu v hodnote 20, suma zdaniteľného dočasného rozdielu súvisiaca s goodwillom sa zníži zo 100 na 80, a súčasne dôjde k zníženiu hodnoty nevykázaného daňového záväzku. Takéto zníženie hodnoty nevykázaného daňového záväzku sa taktiež považuje za súvisiace s prvotným vykázaním goodwillu a preto sa jeho vykazovanie v súlade s odeskom 15(a) nepovoľuje. 21B. Odložené daňové záväzky pre zdaniteľné dočasné rozdiely týkajúce sa goodwillu sa však vykazujú do tej miery, pokiaľ k ich vzniku nedošlo v súvislosti s prvotným vykázaním goodwillu. Ak napríklad goodwill získaný v rámci podnikovej kombinácie má náklady 100, ktoré sa z účtovného hľadiska dajú zdaniť sadzbou 20 percent za rok v roku, v ktorom došlo k akvizícii, daňový základ goodwillu pri prvotnom vykazovaní je 100 a ku koncu roka, v ktorom došlo k akvizícii, je daňový základ 80. Ak účtovná hodnota goodwillu ku koncu roka, v ktorom došlo k akvizícii ostáva na nezmenenej úrovni 100, zdaniteľný dočasný rozdiel v hodnote 20 ku koncu takéhoto roka vzrastie. Nakoľko takýto zdaniteľný dočasný rozdiel nesúvisí s prvotným vykázaním goodwillu, výsledný odložený daňový záväzok sa vykáže. Odseky 22(a), 24 a 26(c) sa zmenili nasledovne: 22. … (a) v rámci podnikovej kombinácie podnik vykazuje akýkoľvek odložený daňový záväzok alebo aktívum a takéto vykazovanie ovplyvní sumu goodwillu alebo sumu akéhokoľvek prebytku nákladov kombinácie nad podielom nadobúdateľa na čistej reálnej hodnote identifikovateľného majetku, záväzkov a podmienených záväzkov nadobúdaného (pozri odsek 19); … 24. Odložená daňová pohľadávka by mala byť vykázaná zo všetkých odpočítateľných dočasných rozdielov v rozsahu, v ktorom je pravdepodobné, že k dispozícii bude zdaniteľný zisk, voči ktorému sa odpočítateľný dočasný rozdiel použije s výnimkou situácie, ak odložená daňová pohľadávka vzniká z prvotného vykázania majetku alebo záväzku v rámci transakcie, ktorá: (a) nie je podnikovou kombináciou; a (b) v čase transakcie táto nevplýva ani na účtovný hospodársky výsledok ani na zdaniteľný zisk (daňovú stratu). … 26. … (c) náklady podnikovej kombinácie sa alokujú prostredníctvom vykázania nadobudnutého identifikovateľného majetku a prevzatých záväzkov v ich reálnych hodnotách k dátumu nadobudnutia. Ak dôjde k vykázaniu prevzatého záväzku k dátumu nadobudnutia, ale súvisiace náklady sa pri určovaní zdaniteľného zisku neodpočítajú až do neskorších období, vzniká odpočítateľný dočasný rozdiel, ktorého výsledkom je odložená daňová pohľadávka. Odložená daňová pohľadávka tiež vzniká, ak reálna hodnota nadobudnutého identifikovateľného majetku je nižšia ako jeho daňový základ. V oboch prípadoch výsledná odložená daňová pohľadávka vplýva na goodwill (pozri odsek 66); a … Odsek 32 a predchádzajúci nadpis boli zrušené. Odseky 58(b) a 66 – 68 a príklad po odseku 68 sa zmenili nasledovne a súčasne bol pridaný odsek 68C: 58. … (b) podniková kombinácia (pozri odseky 66 až 68). 66. Ako bolo vysvetlené v odsekoch 19 a 26(c), dočasné rozdiely môžu vznikať pri podnikovej kombinácii. V súlade s IFRS 3 Podnikové kombinácie podnik vykazuje každú výslednú odloženú daňovú pohľadávku (v rozsahu, v ktorom spĺňa kritériá na vykázanie z odseku 24), alebo odložený daňový záväzok ako identifikovateľný majetok alebo záväzky k dátumu nadobudnutia. Následne takéto odložené daňové pohľadávky a záväzky ovplyvňujú goodwill alebo sumu akéhokoľvek prebytku podielu nadobúdateľa na čistej reálnej hodnote identifikovateľného majetku, záväzkov alebo podmienených záväzkov nadobúdaného nad náklady kombinácie. Avšak v súlade s odsekom 15(a) podnik nevykazuje odložené daňové záväzky vyplývajúce z prvotného vykázania goodwillu. 67. Výsledkom podnikovej kombinácie je, že nadobúdateľ môže považovať za pravdepodobné, že spätne získa svoju vlastnú odloženú daňovú pohľadávku, ktoré nebolo vykázané pred podnikovou kombináciou. Napríklad, nadobúdateľ môže byť schopný zúžitkovať úžitok zo svojich nevyužitých daňových strát voči budúcemu zdaniteľnému zisku nadobúdaného. V takýchto prípadoch nadobúdateľ vykáže odloženú daňovú pohľadávku, avšak nezahrnie ju ako časť účtovania podnikovej kombinácie, a preto ju neberie do úvahy pri stanovovaní goodwillu alebo sumy akéhokoľvek prebytku podielu nadobúdateľa na čistej reálnej hodnote identifikovateľného majetku, záväzkov a podmienených záväzkov nadobúdaného nad náklady kombinácie. 68. Ak potenciálny úžitok straty dane z príjmu nadobúdaného sa prevádza alebo ak iné odložené daňové pohľadávky nespĺňajú kritériá IFRS 3 na separátne vykazovanie v prípade, ak sa podniková kombinácia prvotne zaúčtovala a následne sa zrealizuje, nadobúdateľ vykáže výsledný odložený daňový výnos v zisku alebo strate. Navyše, nadobúdateľ: (a) zníži účtovnú hodnotu goodwillu na sumu, ktorá by sa vykázala v prípade, ak by došlo k vykázaniu odloženého daňového aktíva ako identifikovateľného majetku od dátumu nadobudnutia; a (b) vykáže zníženie účtovnej hodnoty goodwillu ako náklad. Táto procedúra však nevyústi do vytvorenia prebytku podielu nadobúdateľa na čistej reálnej hodnote identifikovateľného majetku, záväzkov a podmienených záväzkov nadobúdaného nad nákladmi kombinácie, a ani nezvýši sumu predtým, vykázanú pre akýkoľvek takýto prebytok. Príklad Podnik získal dcérsky podnik, ktorý mal odpočítateľný dočasný rozdiel 300. Daňová sadzba v čase akvizície bola 30 %. Výsledná odložená daňová pohľadávka 90 nebola vykázaná ako identifikovateľný majetok pri stanovení goodwillu 500, vyvolaného podnikovou kombináciou. 2 roky po kombinácii podnik odhadol, že budúci zdaniteľný zisk bude pravdepodobne postačujúci na spätné získanie úžitkov všetkých odpočítateľných dočasných rozdielov. Podnik vykazuje odloženú daňovú pohľadávku v hodnote 90 a v zisku alebo strate odložený daňový výnos v hodnote 90. Podnik taktiež znížil účtovnú hodnotu goodwillu o 90 a vykazuje náklad na túto sumu v zisku alebo strate. Náklady na goodwill sa následne zmenšia na 410, pričom ide o sumu, ktorá by bola vykázaná, ak by sa odložená daňová pohľadávka v hodnote 90 vykázala k dátumu nadobudnutia ako identifikovateľný majetok. Ak by daňová sadzba vzrástla na 40 percent, podnik by vykázal odloženú daňovú pohľadávku v hodnote 120 (300 pri 40 percentách) a v zisku alebo strate by vykázal odložený daňový výnos v hodnote 120. Ak by daňová sadzba klesla na 20 percent, podnik by vykázal odloženú daňovú pohľadávku v hodnote 60 (300 pri 20 percentách) a odložený daňový výnos v hodnote 60. V oboch prípadoch by podnik taktiež znížil účtovnú hodnotu goodwillu o 90 a vykázal by náklad za takúto sumu v zisku alebo strate 68C. Podľa ustanovení odseku 68A – suma daňovej zrážky (alebo odhadnutej daňovej zrážky, ocenenej v súlade s odsekom 68B) sa môže líšiť od súvisiacich kumulatívnych nákladov na odmeňovanie. Odsek 58 tohto štandardu vyžaduje, aby sa splatná a odložená daň vykazovala ako výnos alebo náklad a zahrnula do zisku alebo straty za dané obdobie s výnimkou prípadu, ak daň vyplýva z (a) transakcie alebo udalosti, ktorá sa vykazuje v tom istom alebo inom období priamo vo vlastnom imaní, alebo (b) podnikovej kombinácie. Ak suma daňovej zrážky (alebo odhadnutej budúcej daňovej zrážky) presiahne sumu súvisiacich kumulatívnych nákladov na odmeňovanie, znamená to, že daňová zrážka nesúvisí len s nákladmi na odmeňovanie, ale aj s položkou vlastného imania. V takejto situácii sa prebytok súvisiacej splatnej alebo odloženej dane vykazuje priamo vo vlastnom imaní.