Articolul 18 litera (c) din Directiva 2006/112 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2009/162 (Directiva TVA), trebuie interpretat în sensul că, în cazul încetării activității economice impozabile a unei persoane impozabile, deținerea de bunuri de către aceasta, în cazul în care aceste bunuri au dat dreptul la o deducere a taxei pe valoarea adăugată la achiziționarea lor, poate fi asimilată unei livrări de bunuri efectuate cu titlu oneros și supuse taxei pe valoarea adăugată, dacă perioada de regularizare prevăzută la articolul 187 din Directiva 2006/112, astfel cum a fost modificată prin Directiva 2009/162, a expirat.

Mai întâi, din articolul 18 litera (c) din Directiva TVA rezultă că deținerea de bunuri de o persoană impozabilă în caz de încetare a activității sale economice impozabile poate fi asimilată unei livrări de bunuri efectuate cu titlu oneros dacă aceste bunuri au dat dreptul la o deducere completă sau parțială a TVA‑ului la achiziționarea lor. În respectivul articol 18 litera (c) din Directiva TVA nu se prevede nicio altă condiție, în special legată de un termen după achiziție în care deținerea subsecventă încetării activității trebuie să intervină pentru a putea fi impusă. În continuare, dispoziția menționată, în ceea ce privește aplicarea sa, nu conține o trimitere la dispozițiile referitoare la regularizarea deducerii prevăzute la articolele 184-192 din Directiva TVA, spre deosebire de articolul 168a alineatul (1) al doilea paragraf din această directivă, care face trimitere la aceste dispoziții în ceea ce privește taxarea utilizării private a unui bun imobil în temeiul articolului 26 din directiva menționată. În sfârșit, regularizarea deducerilor, care se efectuează în special atunci când, după declarația privind TVA‑ul, au intervenit modificări ale elementelor luate în considerare pentru stabilirea cuantumului TVA‑ului și care vizează să se asigure că deducerile operate reflectă îndeaproape utilizarea bunurilor în scopul desfășurării activității economice, este un mecanism de regularizare a unei operațiuni anterioare.

În schimb, impozitarea prevăzută la articolul 18 litera (c) din Directiva TVA este întemeiată pe intervenția unei noi operațiuni impozabile la data încetării activității economice. Impozitarea prevăzută la această dispoziție ia în considerare modificările valorii activelor întreprinderii, pe toată durata utilizării lor pentru activitățile întreprinderii. Baza de impozitare a operațiunii în cazul încetării activității economice impozabile este valoarea bunurilor în discuție determinată la momentul acestei încetări, care ia, așadar, în considerare evoluția valorii bunurilor menționate între data achiziționării lor și cea a încetării activității. Pentru atingerea obiectivului de la articolul 18 litera (c) din Directiva TVA, care constă în a evita ca bunuri care au dat dreptul la deducere să facă obiectul unui consum final netaxat în urma încetării activității economice impozabile și în a elimina efectiv orice inegalitate în materie de TVA între consumatorii care își achiziționează bunurile de la o altă persoană impozabilă și cei care le achiziționează în cadrul întreprinderii lor, impozitarea datorată în temeiul articolului 18 litera (c) din Directiva TVA trebuie efectuată, din moment ce un bun care a dat dreptul la o deducere a TVA‑ului mai are o valoare reziduală la data încetării activității economice impozabile, indiferent de perioada scursă între data achiziționării respectivului bun și cea a încetării acestei activități.

(a se vedea punctele 33-39)