CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL

PAOLO MENGOZZI

prezentate la 17 iunie 20101( )

Cauza C‑20/09

Comisia Europeană

împotriva

Republicii Portugheze

„Neîndeplinirea obligațiilor de către un stat membru – Admisibilitate – Menținerea efectelor neîndeplinirii obligațiilor – Libera circulație a capitalurilor – Articolul 56 CE și articolul 40 din Acordul privind SEE – Titluri ale datoriei publice – Tratament fiscal preferențial”

I – Introducere

1. În prezenta cauză, Comisia Europeană a sesizat Curtea cu o acțiune formulată în temeiul articolului 226 CE, având ca obiect constatarea faptului că, prin prevederea, în contextul regularizării fiscale, a unui tratament fiscal preferențial limitat la titlurile datoriei publice emise exclusiv de statul portughez, Republica Portugheză nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolului 56 CE și al articolului 40 din Acordul privind Spațiul Economic European (denumit în continuare „Acordul privind SEE”).

II – Cadrul juridic

2. Regimul excepțional de regularizare fiscală (Regime Excepcional de Regularização Tributária de elementos patrimoniais que não se encontrem no território português, denumit în continuare „RERF”) a fost adoptat de Adunarea Republicii prin Legea nr. 39-A/2005 din 29 iulie 2005, publicată în Diário da República în aceeași zi( ).

3. Introducerea RERF avea drept scop combaterea fraudei și a evaziunii fiscale prin stabilirea unei măsuri de stimulare, pentru o perioadă limitată de timp, destinată contribuabililor restanțieri persoane fizice, astfel încât aceștia să procedeze voluntar la regularizarea situației lor fiscale în ceea ce privește lipsa declarării, prin omisiune sau prin fraudă, a veniturilor și a elementelor patrimoniale impozabile situate în străinătate.

4. În vederea îndeplinirii acestui obiectiv, articolul 1 din RERF se aplică elementelor patrimoniale constând în depozite, certificate de depozit, valori mobiliare și alte instrumente financiare care nu se află pe teritoriul portughez. În cadrul RERF, elementele patrimoniale fac obiectul unei cote globale de 5 % din valoarea la care acestea figurează în declarația de regularizare fiscală, potrivit articolelor 2 și 5 din RERF.

5. Potrivit articolului 6 alineatul 1 din RERF, această cotă globală de 5 % este redusă la jumătate dacă elementele patrimoniale sunt titluri emise de statul portughez. O reducere a cotei se aplică și altor elemente patrimoniale dacă valoarea acestora este reinvestită în titluri emise de statul portughez până la data prezentării declarației de regularizare fiscală, potrivit articolului 6 alineatul 2 din RERF.

6. Cu toate acestea, pentru a beneficia de cota redusă de 2,5 % prevăzută la articolul 6 alineatul 1 din RERF, titlurile emise de statul portughez trebuie să rămână în proprietatea declarantului timp de cel puțin trei ani de la data prezentării declarației de regularizare fiscală și aceasta indiferent de data achiziției lor, potrivit articolului 6 alineatul 4 din RERF. Nerespectarea acestei perioade minime de deținere determină, potrivit articolului 6 alineatul 5 din RERF, plata sumei reprezentând diferența față de suma care ar rezulta în urma aplicării cotei globale de 5 %.

7. RERF și‑a încetat aplicabilitatea la 31 decembrie 2005.

III – Procedura precontencioasă

8. Ca urmare a unei plângeri și înainte de expirarea RERF, Comisia a pus în întârziere Republica Portugheză, printr‑o scrisoare din 19 decembrie 2005. În această scrisoare, Comisia arăta că Republica Portugheză nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolului 56 CE și al articolului 40 din Acordul privind SEE, în măsura în care aceasta aplica o cotă mai favorabilă regularizării elementelor patrimoniale care sunt titluri ale datoriei publice emise de statul portughez sau valorii elementelor patrimoniale reinvestite în astfel de titluri, în comparație cu regularizarea celor care nu erau investite în titluri ale datoriei publice emise de statul portughez, până la data declarației de regularizare fiscală.

9. La 27 februarie 2006, guvernul portughez a răspuns la scrisoarea de punere în întârziere. În prealabil, acesta a contestat caracterul actual al criticilor formulate de Comisie, întrucât, potrivit acestuia, pretinsa neîndeplinire a obligațiilor care decurg din articolul 56 CE și din articolul 40 din Acordul privind SEE nu mai exista. Pe de altă parte, guvernul portughez aprecia că RERF nu contravenea dreptului comunitar. În orice caz, regimul juridic în litigiu s‑ar justifica printr‑un motiv de interes general, respectiv combaterea evaziunii și a fraudei fiscale.

10. Nemulțumită de acest răspuns, Comisia a emis un aviz motivat prin scrisoarea din 11 mai 2007, potrivit articolului 226 CE, prin care solicita Republicii Portugheze să se conformeze obligațiilor care îi revin în temeiul articolului 56 CE și al articolului 40 din Acordul privind SEE, în termen de două luni de la primirea avizului respectiv.

11. Guvernul portughez și‑a menținut poziția exprimată în răspunsul la scrisoarea de punere în întârziere.

IV – Procedura în fața Curții și concluziile părților

12. În aceste condiții, prin cererea introductivă depusă la grefa Curții la 15 ianuarie 2009, Comisia a formulat prezenta acțiune.

13. Comisia solicită Curții:

– constatarea faptului că, prin prevederea, în cadrul regularizării fiscale în temeiul Legii nr. 39-A/2005, a unui tratament fiscal preferențial limitat la titlurile datoriei publice emise exclusiv de statul portughez, Republica Portugheză nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolului 56 CE și al articolului 40 din Acordul privind SEE;

– obligarea Republicii Portugheze la plata cheltuielilor de judecată.

14. Republica Portugheză solicită Curții respingerea acțiunii și obligarea Comisiei la plata cheltuielilor de judecată.

15. Părțile au fost ascultate în ședința din 11 mai 2010.

V – Analiză juridică

A – Cu privire la admisibilitatea acțiunii

1. Argumentele părților

16. În apărarea sa, Republica Portugheză arată că acțiunea ar fi inadmisibilă din două motive. În primul rând, aceasta susține că o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor nu ar trebui să fie considerată admisibilă în cazul în care încălcarea imputată a încetat înainte de termenul stabilit în avizul motivat (în acest caz mai mult de un an și jumătate), din moment ce Legea nr. 39-A/2005 de instituire a RERF și‑a încetat aplicabilitatea la 31 decembrie 2005. Prin urmare, acțiunea ar fi inadmisibilă întrucât ar fi lipsită de obiect. În al doilea rând, potrivit statului membru pârât, obiectul neîndeplinirii obligațiilor invocate în avizul motivat nu ar coincide cu cel din scrisoarea de punere în întârziere. Astfel, Comisia ar fi explicat numai în avizul motivat că pretinsa neîndeplinire a obligațiilor era datorată, astfel cum se arătase în scrisoarea de punere în întârziere, tratamentului preferențial al titlurilor datoriei publice emise de statul portughez nu în comparație cu celelalte elemente patrimoniale, ci doar în comparație cu titlurile datoriei publice alte altor state membre.

17. Comisia respinge toate aceste afirmații și susține că acțiunea este pe deplin admisibilă. Cu privire la obiectul acțiunii, Comisia precizează că ar exista în continuare un interes pentru continuarea procedurii. Aceasta susține că, în prezenta cauză și contrar jurisprudenței invocate de guvernul portughez( ), Comisia ar fi acționat în timp util, ceea ce ar permite Curții să considere a contrario prezenta acțiune ca fiind admisibilă. Pe de altă parte, efectele RERF s‑ar menține, întrucât persoanele care nu au putut beneficia de un tratament fiscal mai favorabil ar rămâne dezavantajate din punct de vedere financiar față de cele care au avut această posibilitate. În cadrul ședinței, Comisia a adăugat că efectele legii în litigiu ar fi demonstrate de un element suplimentar provenit din obligația, impusă contribuabililor deținători de titluri ale datoriei publice emise de statul portughez și care doreau să beneficieze de cota (de regularizare) de 2,5 %, de a păstra aceste titluri pentru o perioadă de cel puțin trei ani de la data depunerii declarației lor fiscale de regularizare, potrivit articolului 6 alineatul 4 din RERF. În ceea ce privește pretinsa discrepanță dintre scrisoarea de punere în întârziere și avizul motivat, motivul prezentat în acesta din urmă nu ar fi decât o detaliere a motivului formulat în scrisoarea de punere în întârziere. Acest motiv ar fi fost deja cuprins, în mod implicit, în scrisoarea de punere în întârziere. Prin urmare, nu ar fi vorba în niciun caz despre o modificare a motivului formulat inițial.

2. Apreciere

a) Cu privire la a doua cauză de inadmisibilitate, întemeiată pe discrepanța dintre scrisoarea de punere în întârziere și avizul motivat

18. De la bun început, considerăm că a doua cauză de inadmisibilitate a acțiunii, invocată de Republica Portugheză și întemeiată pe discrepanța dintre scrisoarea de punere în întârziere și avizul motivat, trebuie în mod evident înlăturată.

19. În această privință, trebuie amintită diferența dintre aceste două elemente ale procedurii precontencioase. Potrivit jurisprudenței Curții, avizul motivat prevăzut la articolul 226 CE trebuie să cuprindă o expunere coerentă și detaliată a motivelor care au determinat Comisia să ajungă la convingerea că statul membru interesat nu și‑a îndeplinit una dintre obligațiile care îi revin în temeiul Tratatului CE. În schimb, scrisoarea de punere în întârziere nu poate fi supusă unor cerințe de precizie atât de stricte, întrucât aceasta nu poate reprezenta în mod necesar decât un prim rezumat succint al obiecțiunilor. Prin urmare, nu există niciun obstacol pentru Comisie să detalieze, în avizul motivat, obiecțiunile pe care le‑a invocat deja în mod mai general în scrisoarea de punere în întârziere( ).

20. În speță, Comisia nu contestă că, în timp ce scrisoarea de punere în întârziere compara tratamentul preferențial aplicat titlurilor datoriei publice emise de statul portughez cu cel aplicat tuturor celorlalte elemente patrimoniale, avizul motivat viza exclusiv compararea titlurilor menționate cu titluri ale datoriei publice emise de alte state membre.

21. Cu toate acestea, nu este mai puțin adevărat că noțiunea de elemente patrimoniale este o noțiune mai generală decât aceea a titlurilor datoriei publice și o cuprinde în mod obligatoriu pe cea de a doua. Avizul motivat emis în prezenta cauză nu constituie, prin urmare, decât o detaliere a motivelor prezentate în scrisoarea de punere în întârziere, chiar o restrângere a obiectului neîndeplinirii obligațiilor, perfect legitimă( ). Astfel, obiectul neîndeplinirii obligațiilor nu a fost modificat în avizul motivat, dar a fost mai detaliat, chiar restrâns, în sensul jurisprudenței citate anterior la punctul 19 din prezentele concluzii.

b) Cu privire la prima cauză de inadmisibilitate, întemeiată pe absența unei încălcări actuale a tratatului și a Acordului privind SEE

22. Soluționarea primei cauze de inadmisibilitate ridică, în opinia noastră, mai multe dificultăți și presupune examinarea jurisprudenței cu privire la admisibilitatea unei acțiuni în constatarea neîndeplinirii obligațiilor introdusă împotriva unor măsuri naționale temporare, problemă asupra căreia ne‑am exprimat deja opinia, parțial, în Concluziile noastre prezentate în cauzele Comisia/Grecia( ) și Comisia/Germania( ).

23. Amintim că, în cadrul procedurii prevăzute la articolul 226 CE, misiunea Comisiei constă în special în a‑i permite să determine constatarea existenței unor eventuale neîndepliniri ale obligațiilor care rezultă din dreptul comunitar, în vederea încetării acestora( ).

24. Pe de altă parte, potrivit articolului 226 CE și jurisprudenței, existența unei neîndepliniri a obligațiilor trebuie apreciată în funcție de situația statului membru, astfel cum se prezenta la termenul stabilit în avizul motivat( ). După cum a arătat deja avocatul general Lenz în cauza Comisia/Italia( ), nu există niciun interes să se constate de Curte o încălcare a tratatului din moment ce încălcarea a luat sfârșit înainte de expirarea termenului stabilit în avizul motivat emis de Comisie( ).

25. Această soluție se impune, bineînțeles, atunci când încetarea pretinsei încălcări a dreptului comunitar este rezultatul intervenției statului membru în cauză într‑un sens conform cu avizul motivat.

26. Astfel, Curtea a respins ca fiind inadmisibilă o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor prin care statul membru în cauză a fost criticat pentru că a adoptat mai multe măsuri legislative care, după verificarea de către Curte prin consultarea părților, s‑au dovedit a fi fost abrogate înainte de expirarea termenului stabilit în avizul motivat emis de Comisie( ).

27. Totuși, această situație nu se regăsește în prezenta cauză. Astfel, dispozițiile RERF nu au fost abrogate în mod oficial, iar Republica Portugheză nu a intervenit pentru a se conforma avizului motivat înainte de expirarea termenului acordat în avizul motivat.

28. Este cert, în speță, că Legea nr. 39-A/2005 și‑a încetat aplicabilitatea la 31 decembrie 2005, prin urmare, cu mult înainte de termenul stabilit în avizul motivat din data de 11 mai 2007.

29. În consecință, trebuie să se verifice dacă, astfel cum susține Comisia, la data expirării acestui termen, pretinsa încălcare a articolului 56 CE și a articolului 40 din Acordul privind SEE continua să producă efecte.

30. În această privință, jurisprudența Curții nu este univocă și variază în funcție de sectoarele vizate, anumite hotărâri cerând ca dispozițiile în litigiu să continue să producă efecte, în timp ce altele nici nu iau în considerare această condiție.

31. Printre acestea din urmă, pot reține atenția hotărârile pronunțate în domeniul cotelor de pescuit, în care mai multe acțiuni în constatarea neîndeplinirii obligațiilor au fost considerate admisibile în condițiile în care Comisia inițiase procedurile precontencioase la mult timp după încheierea campaniilor anuale de pescuit în litigiu( ). În special, în cauza Comisia/Franța, citată anterior, Republica Franceză invocase inadmisibilitatea acțiunii în constatarea neîndeplinirii obligațiilor pentru motivul că acțiunea viza campanii de pescuit care avuseseră loc cu mai mult de un deceniu în urmă, neîndeplinire a obligațiilor pe care aceasta nu o mai putea, aşadar, remedia( ).

32. Confruntată cu această argumentație, Curtea a amintit, mai întâi, că nu îi revine Comisiei obligația de a demonstra existența unui interes de a exercita acțiunea, ulterior, că aceasta din urmă este liberă să aprecieze oportunitatea introducerii unei acțiuni împotriva unui stat membru, în special să aleagă momentul la care va demara procedura în constatarea neîndeplinirii obligațiilor, și în sfârșit, că, în cadrul articolului 226 CE, Comisia nu este obligată să respecte un anumit termen pentru acțiunea sa( ).

33. Vom arăta că, prin urmare, Curtea nu a verificat nici măcar dacă pretinsa încălcare persista la data expirării termenului stabilit în avizul motivat, chiar dacă aceasta părea să fie adevărata critică adresată de Republica Franceză cu privire la admisibilitatea acțiunii. În schimb, raționamentul Curții se întemeiază exclusiv pe cele trei argumente menționate la punctul precedent din prezentele concluzii.

34. Or, acest raționament nu răspunde în mod adecvat cauzei de inadmisibilitate care fusese ridicată de Republica Franceză, întemeiată în esență pe dispariția caracterului actual al neîndeplinirii obligațiilor pentru care aceasta era criticată.

35. Astfel, mai întâi, atât recunoașterea incontestabilă a unei marje de apreciere a Comisiei pentru introducerea unei acțiuni în constatarea neîndeplinirii obligațiilor, cât și absența oricărei obligații a acesteia de a demonstra un interes de a acționa nu coincid deloc cu problema legată de caracterul actual al neîndeplinirii obligațiilor sau de continuarea efectelor juridice ale acesteia în ipoteza unei neîndepliniri punctuale a obligațiilor de drept comunitar; în timp ce existența unei marje de apreciere acordată Comisiei și absența obligației de a demonstra un interes de a exercita acțiunea privesc drepturile subiective ale Comisiei, existența unei neîndepliniri a obligațiilor la data expirării termenului stabilit în avizul motivat este o condiție obiectivă de admisibilitate, care trebuie să fie constatată în prealabil de Curte și, dacă este cazul, din oficiu( ). În plus, jurisprudența care pretinde demonstrarea unui interes de a exercita acțiunea din partea Comisiei în cadrul unei acțiuni în constatarea neîndeplinirii obligațiilor se aplică numai în cazul în care pretinsa neîndeplinire a obligațiilor este înlăturată după expirarea termenului stabilit în avizul motivat( ) și nu înainte.

36. În continuare, trimiterile la Hotărârile Comisia/Germania( ) și Comisia/Italia( ) făcute de Curte la punctul 24 din Hotărârea din 1 februarie 2001, Comisia/Franța, citată anterior, pentru a justifica marja de apreciere a Comisiei cu privire la alegerea momentului introducerii acțiunii în constatarea neîndeplinirii obligațiilor nu considerăm că sunt relevante.

37. În Hotărârile menționate Comisia/Germania și Comisia/Italia, citate de Curte, cauzele de inadmisibilitate care au fost invocate de statele membre pârâte erau foarte diferite de cele invocate de guvernul francez în Hotărârea din 1 februarie 2001, Comisia/Franța, citată anterior. În prima cauză, guvernul german contesta admisibilitatea acțiunii, susținând că punerea în conformitate cu avizul motivat era în curs de desfășurare, că introducerea acțiunii încălca principiul încrederii legitime și că aceasta interfera cu negocieri aflate în desfășurare în cadrul Consiliului Uniunii Europene( ). În a doua cauză, Republica Italiană invoca în special încălcarea dreptului la apărare, susținând că în mod eronat Comisia introdusese o a doua procedură de constatare a neîndeplinirii obligațiilor, care conținea, în esență, motive identice cu cele prezentate într‑o acțiune privind constatarea neîndeplinirii obligațiilor introdusă anterior împotriva sa( ). Or, dacă poate fi înțeles raționamentul Curții întemeiat pe existența unei marje de apreciere a Comisiei cu privire la alegerea momentului pentru introducerea unei acțiuni în constatarea neîndeplinirii obligațiilor, în circumstanțele descrise anterior, un astfel de raționament nu poate fi extins la o situație în care, la fel ca în Hotărârea din 1 februarie 2001, Comisia/Franța, citată anterior, cauza de inadmisibilitate invocată de statul pârât privea persistența unei încălcări a obligațiilor în temeiul tratatului după expirarea termenului stabilit în avizul motivat.

38. Prin urmare, considerăm că nu este adecvat, în speță, să se urmeze curentul de jurisprudență privind cotele de pescuit, care tocmai a fost analizat( ).

39. În schimb, sugerăm Curții să se inspire din jurisprudența, de altfel mai abundentă, dezvoltată în alte domenii și potrivit căreia Curtea apreciază admisibilitatea acțiunii în constatarea neîndeplinirii obligațiilor analizând dacă, la data termenului acordat pentru a se conforma avizului motivat, pretinsa încălcare a dreptului comunitar, care aparent a încetat, continuă să producă efecte.

40. Această jurisprudență își are originea în domeniul achizițiilor publice. Astfel, Curtea a declarat admisibile acțiunile Comisiei în constatarea neîndeplinirii obligațiilor atunci când contractele pretins încheiate cu încălcarea dispozițiilor relevante din legislația comunitară derivată nu fuseseră executate integral la expirarea termenului stabilit în avizul motivat și, prin urmare, continuau să producă efecte( ). În schimb, acțiunile în constatarea neîndeplinirii obligațiilor au fost considerate inadmisibile atunci când aceste contracte își epuizaseră deja toate efectele( ) sau atunci când o ordonanță națională de autorizare a atribuirii de contracte în cazuri nereglementate de directivele privind „achizițiile publice” „nu mai producea niciun efect”( ).

41. Acest curent de jurisprudență a fost, de asemenea, extins la alte domenii.

42. Astfel, Curtea a făcut referire la hotărârile care au fost citate anterior cu privire la examinarea admisibilității unei acțiuni în constatarea neîndeplinirii obligațiilor privind, pe de o parte( ), transpunerea Directivei 85/337/CEE a Consiliului din 27 iunie 1985 privind evaluarea efectelor anumitor proiecte publice și private asupra mediului( ) și, pe de altă parte( ), respectarea prevederilor Directivei 92/43/CEE a Consiliului din 21 mai 1992 privind conservarea habitatelor naturale și a speciilor de faună și floră sălbatică( ).

43. Mai recent, Curtea a aplicat de asemenea această jurisprudență în Hotărârea din 6 decembrie 2007, Comisia/Germania, citată anterior, care privea o încălcare a libertății de stabilire a psihoterapeuților în Germania( ).

44. În această cauză era în discuție compatibilitatea cu articolul 43 CE a dispozițiilor tranzitorii naționale care rezervau posibilitatea de a exercita o activitate de psihoterapeut în cadrul sistemului de contracte încheiate cu casele de asigurări de sănătate numai psihoterapeuților care, pentru o perioadă determinată, își exercitaseră activitatea într‑o regiune din Germania în cadrul caselor de asigurări de sănătate germane și refuzau să acorde această posibilitate psihoterapeuților care își exercitaseră activitatea, în aceeași perioadă, în afara Germaniei, în cadrul caselor de asigurări de sănătate ale unui alt stat membru. Guvernul german contesta caracterul actual al pretinsei încălcări a libertății de stabilire în măsura în care Comisia emisese avizul motivat la mai mult de doi ani după încetarea aplicării dispozițiilor tranzitorii.

45. Ca răspuns la această cauză de inadmisibilitate, Curtea a constatat, după ce a arătat că trebuia să verifice, potrivit jurisprudenței, dacă la expirarea termenului stabilit în avizul motivat „reglementarea în litigiu continua să producă efecte”( ), că imposibilitatea psihoterapeuților care nu își exercitaseră activitatea în Germania în perioada de referință de a beneficia de dispozițiile tranzitorii în litigiu nu era limitată în timp, prezenta un caracter permanent și continua să existe, inclusiv după expirarea termenului stabilit în avizul motivat( ). Prin urmare, aceasta a respins cauza de inadmisibilitate invocată de guvernul german, precizând că dispozițiile tranzitorii în litigiu continuau să producă efecte la data pertinentă pentru aprecierea admisibilității acțiunii în constatarea neîndeplinirii obligațiilor( ).

46. Considerăm această jurisprudență coerentă și conformă cu scopul articolului 226 CE, care constă în a oferi statelor membre posibilitatea de a se conforma avizului motivat și, în general, obligațiilor care le revin în temeiul dreptului comunitar după expirarea termenului stabilit în acest aviz( ). Or, un stat membru nu ar putea beneficia de o astfel de situație decât dacă, la data stabilită în avizul motivat, există o posibilitate reală pentru acest stat de a face să înceteze pretinsa încălcare a obligațiilor, inclusiv efectele acesteia, prin modificarea comportamentului său lato sensu.

47. Prin urmare, în opinia noastră, trebuie, potrivit acestui curent de jurisprudență, să se examineze, în speță, dacă RERF continua să producă efecte la expirarea termenului stabilit în avizul motivat.

48. În această privință, amintim că Legea nr. 39-A/2005 și‑a încetat aplicabilitatea la 31 decembrie 2005 și că termenul stabilit în avizul motivat pentru a se conforma acestuia din urmă expira, în schimb, în iulie 2007.

49. Trebuie să observăm de asemenea că, potrivit articolului 6 alineatul 4 din RERF, titlurile datoriei publice emise de statul portughez, deținute de contribuabili portughezi beneficiari ai regimului preferențial în cauză, trebuiau să rămână în proprietatea declarantului timp de cel puțin trei ani de la data depunerii declarației de regularizare fiscală și indiferent de data achiziționării lor, în caz contrar declarantul fiind obligat să plătească diferența dintre cota preferențială și cota globală. Pe de altă parte, potrivit articolului 5 alineatul 2 din RERF, declarația de regularizare fiscală trebuia depusă până la 16 decembrie 2005. În consecință, beneficiul tratamentului preferențial nu putea fi pe deplin realizat decât la expirarea termenului de trei ani de la depunerea declarației de regularizare fiscală, adică între sfârșitul lunii iulie 2008, cel mai devreme, și 16 decembrie 2008, cel mai târziu.

50. Rezultă că, în mod evident, RERF continua să producă efecte în iulie 2007, respectiv la data expirării termenului stabilit în avizul motivat. Pe de altă parte, la acea dată, Republica Portugheză avea încă posibilitatea reală de a se conforma avizului motivat, de exemplu prin reinstituirea unei cote unice, aplicabilă tuturor titlurilor datoriei publice emise de statele membre și de statele membre ale Asociației Europene a Liberului Schimb (AELS), părți contractante la Acordul privind SEE.

51. În opinia noastră, împrejurarea că RERF producea încă efecte după încetarea aplicabilității Legii nr. 39-A/2005 este confirmată de posibilitatea acordată administrației fiscale portugheze de a aplica persoanelor impozabile care ar fi cedat titlurile datoriei publice emise de statul portughez în perioada de trei ani prevăzută la articolul 6 alineatul 4 din RERF cota globală de 5 %. Astfel, această posibilitate, condiționată de cesionarea titlurilor respective, permitea într‑un fel administrației fiscale portugheze să atenueze, chiar dacă în mod punctual și limitat, efectele neîndeplinirii obligațiilor imputate după 31 decembrie 2005, prin corectarea în anumite cazuri a egalității de tratament între contribuabilii care dețineau titluri emise de statul portughez sau titluri emise de alte state membre (sau de statele AELS, părți contractante la Acordul privind SEE). Prin urmare, simpla existență a acestei capacități de a interveni a administrației fiscale portugheze la mult timp după 31 decembrie 2005 și care își păstra încă actualitatea la data expirării termenului acordat pentru a se conforma avizului motivat vine să susțină, în opinia noastră, faptul că beneficiul tratamentului fiscal preferențial nu era complet realizat la data încetării aplicabilității Legii nr. 39-A/2005.

52. În sfârșit, nu considerăm că trebuie să susținem argumentul Republicii Portugheze prezentat în ședință, potrivit căruia, în esență, neîndeplinirea obligațiilor imputată nu ar acoperi termenul de trei ani legat de păstrarea titlurilor emise de Republica Portugheză, în măsura în care Comisia s‑ar limita să solicite ca Republica Portugheză să extindă tratamentul preferențial la deținătorii de titluri emise de alte state membre decât Portugalia, în cazul în care termenul de păstrare a titlurilor impus contribuabililor deținători de titluri ale datoriei publice emise de statul portughez nu ar constitui un avantaj, ci un dezavantaj pentru contribuabilii respectivi.

53. Indiferent dacă termenul de păstrare a titlurilor în cauză are sau nu are un caracter avantajos pentru contribuabilii în cauză, considerăm că argumentul Republicii Portugheze nu este relevant pentru a analiza dacă Legea nr. 39-A/2005 mai producea sau nu mai producea niciun efect la expirarea termenului stabilit în avizul motivat, în scopul verificării admisibilității acțiunii. De altfel, neîndeplinirea obligațiilor imputată vizează această lege în totalitatea sa, fără a exclude, prin urmare, articolul 6 alineatele 4 și 5 din RERF.

54. În plus, amintim că procedura privind neîndeplinirea obligațiilor are un caracter obiectiv și urmărește constatarea unei neîndepliniri a obligațiilor prevăzute în tratat. În consecință, aceasta nu autorizează Comisia să impună unui stat membru adoptarea unui comportament sau a altuia. Prin urmare, Republica Portugheză nu ar putea susține, în opinia noastră, că prin procedura inițiată împotriva sa, Comisia se limita exclusiv la a‑i solicita să extindă tratamentul preferențial rezervat deținătorilor de titluri ale datoriei publice emise de statul portughez la deținătorii de astfel de titluri emise de celelalte state membre. În speță, Republica Portugheză nu se putea înșela asupra faptului că tot ceea ce putea face Comisia era să se limiteze la a o invita să pună capăt inegalității de tratament identificate în procedura precontencioasă și care, potrivit acesteia, contravenea prevederilor tratatului. Republica Portugheză dispunea, prin urmare, de o marjă de apreciere suficient de mare pentru a schimba comportamentul imputat în avizul motivat, astfel încât să restabilească egalitatea de tratament pretins încălcată, inclusiv după încetarea aplicabilității Legii nr. 39-A/2005 în perioada în care aceasta continua să producă efecte( ).

55. În aceste condiții, propunem Curții să respingă cauza de inadmisibilitate invocată de Republica Portugheză și, în consecință, să declare prezenta acțiune ca fiind admisibilă.

c) În subsidiar, cu privire la acțiunea Comisiei în timp util

56. În cazul în care Curtea nu ar adera totuși la propunerea de a declara prezenta acțiune admisibilă pentru motivul că RERF continua să producă efecte la finalul termenului stabilit în avizul motivat, acesteia i‑ar reveni sarcina de a se pronunța cu privire la afirmația Comisiei potrivit căreia ar fi suficient să se constate că aceasta din urmă a inițiat acțiunea în timp util pentru a se declara admisibilitatea acțiunii.

57. În această privință, Comisia invocă, printr‑un raționament a contrario, Hotărârea din 31 martie 1992, Comisia/Italia, citată anterior( ), pronunțată în domeniul atribuirii de contracte de achiziții publice, în care Curtea a declarat inadmisibilă o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor, în principal pentru motivul că, pe de o parte, Comisia nu ar fi acționat în timp util prin intermediul procedurilor de care dispune pentru a evita ca încălcarea imputată să producă efecte și că, pe de altă parte, această instituție nici măcar nu ar fi invocat existența unor împrejurări care ar fi împiedicat‑o să ducă la bun sfârșit procedura precontencioasă prevăzută la articolul 226 din tratat înainte ca încălcarea să fi încetat să existe( ).

58. Prin urmare, Comisia susține că, în speță, întrucât a acționat în timp util, acțiunea sa ar trebui declarată admisibilă.

59. Considerăm că trebuie admisă poziția susținută de Comisie, întrucât situația din prezenta cauză corespunde exact situației pe care o aveam în vedere la punctul 54 din Concluziile noastre prezentate în cauza în care s‑a pronunțat Hotărârea Comisia/Germania, citată anterior( ).

60. Astfel cum am indicat, în esență, la acest punct din concluziile citate anterior, împrejurarea că o acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor ar fi introdusă după încetarea aplicabilității unei măsuri naționale care, de asemenea, a încetat să mai producă efecte, nu ar împiedica declararea de către Curte a admisibilității unei acțiuni în neîndeplinirea obligațiilor împotriva unei astfel de măsuri atunci când rezultă că Comisia nu dispunea de timpul material pentru a finaliza etapele procedurii precontencioase înaintea acestei încetări. Declararea inadmisibilității unei acțiuni într‑o astfel de situație ar recompensa, într‑adevăr, faptul că neîndeplinirea obligațiilor imputată s‑a „consumat”, în condițiile în care Comisia nu putea să acționeze înainte ca aceasta să înceteze să existe și să se evite ca neîndeplinirea obligațiilor să‑și producă efectele, a fortiori în cazul în care Comisia a făcut tot posibilul pentru a acționa în timp util.

61. În prezenta cauză, în măsura în care, pe de o parte, RERF nu a rămas în vigoare decât aproximativ cinci luni și, pe de altă parte, Comisia a transmis scrisoarea sa de punere în întârziere chiar înainte de încetarea aplicabilității Legii nr. 39-A/2005, aceasta, în opinia noastră, a acționat în timp util.

62. Cu privire la primul punct, este cu siguranță posibil să se imagineze în abstract, astfel cum a susținut în ședință Republica Portugheză, că întreaga procedură precontencioasă ar fi putut fi efectuată de Comisie în cele cinci luni care au precedat încetarea aplicabilității Legii nr. 39-A/2005.

63. Cu toate acestea, știm de asemenea că, potrivit jurisprudenței, Comisia are obligația de a acorda un termen rezonabil statelor membre pentru a răspunde la scrisoarea de punere în întârziere și pentru a se conforma avizului motivat și că aprecierea caracterului rezonabil al acestui termen trebuie efectuată în funcție de toate circumstanțele cauzei. Astfel, Curtea a apreciat că termene foarte scurte ar putea fi justificate în situații specifice, în special atunci când există o urgență pentru a remedia o încălcare a obligațiilor sau în cazul în care statul membru în cauză cunoaște foarte bine punctul de vedere al Comisiei cu mult timp înainte de inițierea procedurii( ).

64. Or, având în vedere caracterul limitat al încălcării obligațiilor imputate și faptul că informarea Comisiei cu privire la adoptarea legii în litigiu nu a fost făcută decât în luna septembrie 2005, este dificil de imaginat că prezenta cauză ar fi putut îndeplini condițiile acestei jurisprudențe dezvoltate în contextul unor cauze sensibile și grave, cum ar fi refuzul autorităților franceze de a pune capăt embargoului asupra cărnii de vită britanice( ) sau atribuirea de contracte de achiziții publice considerabile pe teritoriul unui stat membru( ).

65. Cu privire la al doilea punct, atragem atenția asupra faptului că situația din prezenta cauză se distinge net, în această privință, de cea care a stat la originea cauzei Comisia/Germania, citată anterior( ), în care Comisia a inițiat procedura precontencioasă după aproape doi ani de la încetarea aplicabilității dispozițiilor tranzitorii( ).

66. Având în vedere aceste împrejurări, considerăm că acțiunea ar trebui să fie declarată admisibilă, pentru simplul motiv că acțiunea Comisiei a avut loc în timp util.

B – Cu privire la fond

1. Argumentele părților

67. Comisia consideră că dispozițiile din RERF constituie o restricție privind libera circulație a capitalurilor în sensul articolului 56 CE și al articolului 40 din Acordul privind SEE. Potrivit acesteia, contribuabilii beneficiari ai RERF ar fi fost descurajați să își păstreze bunurile patrimoniale regularizate sub alte forme decât titluri ale datoriei publice emise de statul portughez. Cu toate acestea, Comisia nu contestă nicidecum că titlurile datoriei publice ar putea beneficia de un tratament mai favorabil, dar problema specială în această cauză este dacă o dispoziție națională poate favoriza titlurile datoriei publice emise de un singur stat membru. Astfel, în opinia Comisiei, aplicarea unei cote de impozitare inferioară doar pentru elementele patrimoniale regularizate care sunt titluri ale datoriei publice emise de statul portughez ar constitui o restricție discriminatorie în calea circulației capitalurilor.

68. Întemeindu‑se pe Hotărârea Verkooijen( ), Comisia consideră că nu există nicio justificare obiectivă pentru diferența dintre cota preferențială de 2,5 % și cota globală de 5 %, în cazul în care situația contribuabililor ar fi identică. Pe de altă parte, nici rapoartele Organizației pentru Cooperare și Dezvoltare Economică (OCDE)( ) invocate de guvernul portughez în memoriul său în apărare, nici Directiva 2003/48/CE a Consiliului din 3 iunie 2003 privind impozitarea veniturilor din economii sub forma plăților de dobânzi( ) nu ar permite justificarea tratamentului preferențial acordat titlurilor datoriei publice emise de statul portughez.

69. Guvernul portughez consideră, dacă acțiunea este declarată admisibilă, că tratamentul preferențial rezervat titlurilor datoriei publice emise de statul portughez în cadrul RERF ar fi justificat potrivit articolului 58 alineatul (1) litera (b) CE. În această privință, justificarea unui interes general ar consta în combaterea evaziunii și a fraudei fiscale.

70. Pentru susținerea tezei sale, guvernul portughez face referire la Directiva 2003/48. Întrucât această directivă a admis acest tip de diferențiere pentru titlurile de creanță negociabile emise de o administrație publică, acordarea unui tratament preferențial deținătorilor de titluri ale datoriei publice emise de statul portughez, în cadrul adoptării RERF, ar fi fost considerată, așadar, de asemenea legitimă.

71. Pe de altă parte, potrivit guvernului portughez, rapoartele OCDE, citate anterior, ar angaja statele membre, părți contractante ale acestei organizații, să adopte măsuri care să favorizeze regularizarea voluntară a situației contribuabililor care, prin plasarea de fonduri în străinătate, ar fi ascuns venituri impozabile în statul lor de reședință.

72. În sfârșit, amintind că RERF viza regularizarea fiscală a elementelor patrimoniale care au fost sustrase de la impozitare în Portugalia, guvernul portughez consideră că regimul legal în litigiu este legitim. Astfel, taxa în cauză ar fi funcționat, de fapt, ca un „cost al regularizării” situației fiscale. Această taxă ar fi avut forma unei indemnizații compensatorii pentru stingerea obligațiilor fiscale datorate statului portughez pentru elementele patrimoniale în cauză.

73. Prin urmare, această funcție compensatorie ar justifica, în cazul titlurilor datoriei publice emise de statul portughez, prevederea unui cost mai mic, spre deosebire de cel care se realiza cu titlurile oricărui alt stat membru, deoarece, în contextul RERF, erau luate în considerare veniturile fiscale ale acestui stat membru, prin stingerea obligațiilor fiscale relevante.

2. Apreciere

a) Cu privire la existența unei restricții privind libera circulație a capitalurilor

74. Astfel cum Curtea a hotărât deja, măsurile impuse de un stat membru care sunt de natură să descurajeze rezidenții săi să contracteze împrumuturi sau să realizeze investiții în alte state membre constituie restricții privind circulația capitalurilor, în sensul articolului 56 CE( ).

75. După cum susține, în această cauză, Comisia, fără a fi contrazisă de Republica Portugheză, contribuabilii deținători de titluri ale datoriei publice emise de statul portughez puteau beneficia de un tratament fiscal preferențial prevăzut la articolul 6 alineatul 1 din RERF față de contribuabilii deținători de titluri ale datoriei publice emise de alte state membre.

76. Astfel, în timp ce aceștia din urmă trebuiau să plătească o taxă la nivelul cotei de bază de 5 % din valoarea elementelor patrimoniale cuprinse în declarația lor de regularizare, potrivit RERF, contribuabilii care investiseră în titluri ale datoriei publice emise de statul portughez nu datorau decât o taxă stabilită la cota redusă de 2,5 %.

77. Un astfel de tratament preferențial era de natură să descurajeze contribuabilii interesați să dețină titluri ale datoriei publice emise de alte state membre, din moment ce pentru acestea din urmă era aplicată o cotă mai puțin favorabilă de 5 %, potrivit RERF.

78. Rezultă din cele de mai sus că măsura în litigiu constituie o restricție în sensul articolului 56 alineatul (1) CE.

79. În măsura în care neîndeplinirea obligațiilor vizează, de asemenea, tratamentul fiscal al titlurilor datoriei publice emise de statele AELS, părți contractante la Acordul privind SEE, o astfel de concluzie intermediară se impune și cu privire la articolul 40 din acest acord, a cărui sferă de aplicare juridică este, în esență, aceeași cu cea a articolului 56 alineatul (1) CE( ).

b) Cu privire la justificarea restricției privind libera circulație a capitalurilor

80. Potrivit unei jurisprudențe constante, libera circulație a capitalurilor, în calitate de principiu fundamental al tratatului, nu poate fi limitată printr‑o reglementare națională decât dacă aceasta este justificată de unul dintre motivele prevăzute la articolul 58 CE sau de motive imperative de interes general, în măsura în care nu există o reglementare comunitară de armonizare care să prevadă măsuri necesare pentru a asigura protecția acestor interese( ).

81. În lipsa unei asemenea armonizări comunitare, fiecare stat membru este cel care stabilește nivelul la care intenționează să asigure protecția acestor interese legitime, precum și modul de atingere a acestuia, cu respectarea tratatului și, în special, a principiului proporționalității, potrivit căruia măsurile adoptate trebuie să fie de natură să asigure realizarea obiectivului urmărit și nu trebuie să depășească ceea ce este necesar pentru atingerea acestuia( ).

82. În speță, guvernul portughez susține mai întâi că Directiva 2003/48 ar putea justifica o diferență de tratament între titlurile de creanță negociabile emise de o administrație publică și astfel de titluri emise de persoane private.

83. Fără a fi necesar să facem o analiză detaliată a dispozițiilor Directivei 2003/48, această argumentație nu este deloc convingătoare.

84. Astfel, chiar presupunând că directiva respectivă stabilește diferența menționată de guvernul portughez, aceasta nu ar justifica o diferență de tratament între titluri de aceeași natură, în speță titluri ale datoriei publice emise de state membre diferite. Or, aceasta este totuși critica formulată de Comisie care, după cum am arătat deja la punctul 21 din prezentele concluzii, a restrâns obiectul litigiului în stadiul avizului motivat la diferența de tratament fiscal în Portugalia între titlurile datoriei publice emise de Republica Portugheză și cele emise de celelalte state membre (precum și de statele AELS, părți contractante la Acordul privind SEE) și nu la diferența de tratament fiscal între titlurile datoriei publice emise de statul portughez și toate celelalte elemente patrimoniale.

85. Directiva 2003/48 nu poate servi, prin urmare, ca sursă de inspirație pentru a justifica restricțiile privind libera circulație a capitalurilor, în discuție în prezenta cauză.

86. Rămâne, așadar, să se examineze dacă, după cum susține ulterior guvernul portughez, combaterea evaziunii și a fraudei fiscale ar justifica restricțiile respective.

87. Este adevărat că, potrivit jurisprudenței Curții, obiectivul menționat anterior poate justifica o restricție privind libera circulație a capitalurilor( ). Cu toate acestea, trebuie ca restricțiile în cauză, în speță cele care decurg din aplicarea RERF, să constituie măsuri indispensabile pentru a combate evaziunea și, respectiv, frauda fiscale( ).

88. În opinia noastră, RERF nu poate fi considerat ca atare.

89. În această privință, guvernul portughez nu a explicat în niciun fel, nici nu a demonstrat a fortiori caracterul indispensabil al diferenței de cotă care există între titlurile datoriei publice emise de statul portughez și cele emise de alte state membre pentru a atinge obiectivul de interes general pe care îl urmărește, în timp ce celelalte norme din RERF aplicabile contribuabililor care doreau regularizarea situației fiscale proprii se aplicau indiferent de locul în care erau investite capitalurile. Astfel, explicațiile întemeiate pe faptul că diferența de cotă și‑ar afla justificarea, în esență, într‑o indemnizație compensatorie mai mare pentru investițiile regularizate privind titluri ale datoriei publice emise de alte state membre se reduc, în opinia noastră, la a pretinde justificarea unei măsuri care restricționează libera circulație a capitalurilor prin urmărirea unui obiectiv de natură evident economică, cel al compensării pierderii de venituri fiscale a statului membru. Or, potrivit jurisprudenței Curții, un motiv de natură economică nu poate fi cu siguranță de natură să justifice o măsură contrară articolului 56 alineatul (1) CE( ). Dacă, potrivit RERF, toţi contribuabilii vizați erau invitați să își regularizeze situația în ceea ce privește impozitul neachitat în Portugalia, nu vedem de ce, în ipoteza unei evaziuni fiscale, doar cei care au investit în titluri ale datoriei publice emise de statul portughez trebuiau să beneficieze de un tratament preferențial.

90. În sfârșit, în opinia noastră, rapoartele OCDE, menționate la punctul 68 din prezentele concluzii, nu pot fi invocate în speță. Aceste rapoarte nu permit statelor membre ale Uniunii Europene să limiteze libertățile de circulație. În plus, este foarte îndoielnic că astfel de rapoarte, care nu conțin nicio obligație juridică, ar putea, în mod normal, să conducă la a impune statelor membre adoptarea unui anumit comportament.

91. Rezultă din cele de mai sus că RERF constituie, în opinia noastră, o restricție privind libera circulație a capitalurilor prevăzută la articolul 56 CE, care nu poate fi justificată prin motivele invocate de guvernul portughez.

92. Considerăm că o concluzie identică se impune în ceea ce privește motivul întemeiat pe încălcarea articolului 40 din Acordul privind SEE.

93. Astfel, dat fiind, în primul rând, că situația în cauză afectează atât titlurile datoriei publice emise de statele AELS, părți contractante la Acordul privind SEE și, în al doilea rând, că Republica Portugheză nu a prezentat motive specifice, întemeiate pe contextul juridic diferit în care s‑ar încadra restricțiile privind circulația capitalurilor între statele membre și statele terțe în raport cu exercitarea liberei circulații a capitalurilor în cadrul Comunității( ), care ar fi putut, eventual, să justifice tratamentul fiscal preferențial prevăzut de RERF, acest tratament contravine de asemenea articolului 40 din Acordul privind SEE, fără a putea fi justificat prin obiectivul de combatere a evaziunii și a fraudei fiscale.

94. Prin urmare, propunem Curții să admită acțiunea Comisiei în constatarea neîndeplinirii obligațiilor.

VI – Cu privire la cheltuielile de judecată

95. Potrivit articolului 69 alineatul (2) din Regulamentul de procedură al Curții, partea care cade în pretenții este obligată, la cerere, la plata cheltuielilor de judecată.

96. Având în vedere că sugerăm Curții să admită acțiunea și că s‑a solicitat de Comisie obligarea statului pârât la plata cheltuielilor de judecată, considerăm că acestea trebuie suportate de Republica Portugheză.

VII – Concluzie

97. În lumina considerațiilor de mai sus, propunem Curții:

– constatarea faptului că, prin prevederea, în cadrul regularizării fiscale în temeiul Legii nr. 39-A/2005 din 29 iulie 2005, a unui tratament fiscal preferențial limitat la titlurile datoriei publice emise exclusiv de statul portughez, Republica Portugheză nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolului 56 CE și al articolului 40 din Acordul privind Spațiul Economic European (SEE), și

– obligarea Republicii Portugheze la plata cheltuielilor de judecată.