CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL

ELEANOR SHARPSTON

prezentate la 22 mai 2014 ( 1 )

Cauza C‑426/12

X

[cerere de decizie preliminară formulată de Gerechtshof 's‑Hertogenbosch (Țările de Jos)]

„Directiva 2003/96/CE — Cadrul comunitar de impozitare a produselor energetice și a electricității — Produse energetice cu dublă utilizare”

1. Directiva 2003/96/CE a Consiliului ( 2 ) a introdus un regim care impune rate armonizate minime de impozitare a tuturor produselor energetice și a electricității ( 3 ). Anumite produse energetice, inclusiv cele clasificate ca având o dublă utilizare, sunt excluse în mod expres din domeniul de aplicare al directivei. Prin această cerere de decizie preliminară formulată de Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch (Țările de Jos), se solicită Curții îndrumări referitoare la sensul termenului „dublă utilizare” în conformitate cu această directive. Instanța de trimitere dorește de asemenea să afle dacă legiuitorii naționali sunt obligați să utilizeze interpretarea pe care dreptul Uniunii o atribuie noțiunii de dublă utilizare în cazul în care decid să introducă măsuri interne pentru a taxa astfel de produse energetice.

Legislație

Directiva 2003/96

2. Sunt relevante următoarele considerente ale Directivei 2003/96: „(2) Absența dispozițiilor comunitare care să impună o rată minimă a impozitării la electricitate și la alte produse energetice decât uleiurile minerale poate afecta buna funcționare a pieței interne. (3) Buna funcționare a pieței interne și realizarea obiectivelor celorlalte politici comunitare necesită stabilirea la nivel comunitar a unor rate minime de impozitare la majoritatea produselor energetice, inclusiv electricitate, gaze naturale și cărbune. (4) Diferențele apreciabile între ratele naționale de impozitare a energiei aplicate de statele membre ar putea afecta buna funcționare a pieței interne. (5) Fixarea la nivel comunitar a unor rate minime de impozitare corespunzătoare poate permite reducerea diferențelor actuale între ratele naționale de impozitare. (6) În conformitate cu articolul 6 din tratat, cerințele de protecție ecologică trebuie incluse în elaborarea și punerea în aplicare a altor politici comunitare. (7) Fiind parte la Convenția‑cadru a ONU privind schimbările climaterice, Comunitatea a ratificat Protocolul Kyoto. Impozitarea produselor energetice și, dacă este cazul, a electricității reprezintă unul dintre instrumentele de care se dispune pentru implementarea obiectivelor Protocolului Kyoto. […] (22) Produsele energetice trebuie supuse în principal unui cadru comunitar atunci când sunt utilizate drept combustibil pentru încălzire sau drept carburant. În această privință, excluderea din sfera de aplicare a acestui cadru a produselor energetice și a proceselor mineralogice cu dublă utilizare și utilizate altfel decât drept combustibil sau carburant ține de natura și de logica sistemului fiscal. Electricitatea utilizată în mod similar trebuie să beneficieze de un tratament analog.”

3. Articolul 1 din directivă impune statelor membre obligația de a impozita produsele energetice și electricitatea în conformitate cu prevederile sale.

4. Articolul 2 alineatul (1) litera (b) din directivă coroborat cu articolul 2 alineatul (5) prevede că, în sensul acestei directive, termenul „produse energetice” se aplică, inter alia, produselor „incluse în codurile NC 2701, 2702 și 2704-2715” ( 4 ). Cărbunele poate fi încadrat la codurile NC 2701, 2702 sau 2704.

5. Anumite utilizări ale produselor energetice nu intră în domeniul de aplicare al directivei ( 5 ). Aceste cazuri sunt enumerate la articolul 2 alineatul (4) litera (b), care prevede: „Prezenta directivă nu se aplică: […] următoarelor utilizări ale produselor energetice și ale electricității: — produse energetice utilizate în alte scopuri decât drept carburant sau combustibil de încălzire; — dublă utilizare a produselor energetice. Un produs energetic are dublă utilizare atunci când este folosit atât drept combustibil pentru încălzire, cât și pentru alte scopuri decât acela de carburant sau combustibil pentru încălzire. Utilizarea produselor energetice pentru reducerea chimică și în procesele electrolitice și metalurgice este considerată utilizare dublă; — electricitate utilizată în principal în procesul de reducere chimică, dar și în procese electrolitice și metalurgice; — electricitate, atunci când reprezintă mai mult de 50 % din costul unui produs […] — procese mineralogice. […]”

6. Articolul 4 alineatul (1) prevede că statele membre trebuie să aplice ratele minime de impozitare prevăzute de directivă în privința produselor energetice, precum cărbunele, enumerate la articolul 2.

7. Articolul 9 alineatul (1) prevede că ratele minime de impozitare aplicabile combustibililor pentru încălzire se fixează conform tabelului C din anexa I la directivă ( 6 ).

8. Statele membre trebuiau să transpună directiva în dreptul național până la 31 decembrie 2003 și să aplice aceste dispoziții de la 1 ianuarie 2004 ( 7 ). Măsurile naționale de transpunere trebuie să conțină o trimitere la directivă sau să fie însoțite de o asemenea trimitere în momentul publicării lor oficiale ( 8 ).

Legislația națională

9. Legea privind taxele de mediu (Wet belastingen op milieugrondslag, denumită în continuare „Wbm”) prevede o taxă asupra produselor din cărbune care se încadrează la codurile NC 2701, 2702 și 2704 și sunt utilizate pentru încălzire ( 9 ). Taxa se percepe la momentul livrării produselor către contribuabilul în cauză. Se acordă o scutire de taxă atunci când există o „dublă utilizare” a acestor produse ( 10 ). „Dublă utilizare” înseamnă utilizarea cărbunelui atât drept combustibil pentru încălzire, cât și în alte scopuri decât drept carburant sau drept combustibil pentru încălzire ( 11 ). Se acordă o scutire de taxă pentru cărbunele cu dublă utilizare, iar autoritățile naționale competente restituie taxa plătită în cazul în care cărbunele nu este utilizat drept combustibil sau există o dublă utilizare a produselor din cărbune în cauză ( 12 ).

10. Instanța de trimitere a arătat că documentele parlamentare care detaliază geneza articolului 20 din Wbm indică faptul că scopul includerii unei definiții a termenului „dublă utilizare” la articolul 20 litera (e) este acela de a asigura alinierea legislației naționale la dispozițiile directivei ( 13 ).

11. Din lucrările pregătitoare reiese că: „Definiția noțiunii «dublă utilizare» este introdusă la articolul 20 la o nouă literă, care preia definiția prevăzută de Directiva [2003/96][ ( 14 ) ]. Prin «dublă utilizare» se înțelege utilizarea cărbunelui care, alături de funcția sa de combustibil, are una sau mai multe alte funcții. Utilizarea cărbunelui la reducerea chimică și în procesele din industria metalurgică este considerată ca fiind un caz de dublă utilizare. Nu sunt considerate drept dublă utilizare cazurile în care se valorifică exclusiv un produs de ardere a cărbunelui (de exemplu CO2) și în care cărbunele însuși este utilizat doar drept combustibil ( 15 ) .”

12. Mai mult, documentele care detaliază lucrările pregătitoare privind Legea de modificare a Wet belastingen op milieugrondslag și a Legii privind accizele (legi de transpunere a Directivei [2003/96]) [Wijziging van de Wet belastingen op milieugrondslag en de Wet op de accijns (implementatie richtlijn Energiebelastingen)] prevăd: „Se derogă de la impozitare atunci când se utilizează cărbune transformat în cocs, care este utilizat pentru alte funcții decât cea de combustibil. În ceea ce privește «alte funcții», se pot lua în considerare funcția de materie primă și funcția de reducere. Un exemplu pentru o astfel de utilizare a cocsului îl constituie producerea de fontă brută ( 16 ) .”

Situația de fapt, procedura și întrebările preliminare

13. X, apelantul din acțiunea principală, produce zahăr și produse care conțin zahăr pe bază de sfeclă de zahăr. Pentru producerea zahărului, X a primit o livrare de cărbune ( 17 ) și a plătit taxa pe combustibil datorată în conformitate cu Wbm.

14. În procesul de producere a zahărului, sfecla de zahăr trece printr‑o serie de etape ( 18 ). Prima etapă implică extracția zemii de difuzie din sfecla de zahăr. În a doua etapă, zeama de difuzie este purificată și apoi zeama obținută prin procesul de purificare este supusă evaporării și cristalizării, obținându‑se în final zahărul sub formă cristalizată. În urma acestui proces mai rezultă un precipitat, un îngrășământ cu calciu utilizat în industria agricolă ca furaj pentru animale și pentru menținerea valorii pH‑ului în sol. Precipitatul este cunoscut ca nămol de carbonatare și este format în principal din carbonat de calciu.

15. Pentru a purifica zeama de difuzie extrasă din sfecla de zahăr, producătorul de zahăr are nevoie de un gaz rezultat din cuptorul de var. Pentru obținerea acestui gaz se amestecă în prealabil calcar și huilă (și/sau antracit) și se introduc într‑un cuptor de var. Reacția chimică din cuptorul de var produce un gaz care părăsește cuptorul de var [un amestec de dioxid de carbon (CO2) provenit din huilă și/sau antracit, precum și din calcar și azotul provenit din aer]. Gazul rezultat din cuptorul de var conține aproximativ 40 % CO2 și nu trebuie să conțină impurități. Alte substanțe decât huila sau antracitul nu sunt adecvate pentru a produce gazul „pur” necesar rezultat din cuptorul de var. În același timp, cuptorul de var este utilizat pentru a produce var nestins. Prin încălzirea calcarului (carbonat de calciu format din aproximativ 97 % CaCO3) la o temperatură suficient de înaltă ( 19 ) se produce CO2 prin reacția huilei (care are un conținut ridicat de carbon, fiind compusă în proporție de aproximativ 85 % din atomi de carbon) cu oxigenul (O2) provenit din aer. În urma acestei reacții se eliberează căldură, care este utilizată pentru a descompune calcarul în var nestins și dioxid de carbon (disociere).

16. În toate fabricile de prelucrare a sfeclei de zahăr (din Țările de Jos), varul nestins și CO2 necesar pentru a purifica zeama sunt produse în cadrul acestora într‑un cuptor de var.

17. Aproximativ 12 % din gazul rezultat din cuptorul de var este eliberat în aer. Partea rămasă (88 %) este utilizată la carbonatare ( 20 ). După utilizarea gazului rezultat din cuptorul de gaz la carbonatare, o parte din acest gaz (denumit gaz rezidual rezultat din carbonatare) se degajă. Aproximativ un sfert din CO2 utilizat la carbonatare se pierde în acest mod. Partea rămasă din CO2 este absorbită de nămolul de carbonatare.

18. Prin scrisoarea din 7 martie 2008, X a solicitat restituirea taxei pe combustibil achitate în cuantum de 97114,23 euro. Prin decizia din 24 aprilie 2008, autoritățile competente naționale au respins această cerere. X a atacat decizia respectivă, însă acțiunea sa a fost respinsă în primă instanță. Ulterior X a formulat apel la Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch, care a adresat Curții următoarele întrebări preliminare: „1) Există o dublă utilizare în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) din [directivă] în cazul utilizării cărbunelui (produs încadrat la codurile NC 2701, 2702 și 2704) drept combustibil într‑un cuptor de var, în condițiile în care dioxidul de carbon generat în acest cuptor de var din cărbunele respectiv (și din calcar) servește la producerea de gaz rezultat din cuptorul de var, care este utilizat ulterior și este indispensabil pentru purificarea zemii de difuzie obținute din sfecla de zahăr? 2) Există o dublă utilizare în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) din [directivă] în cazul utilizării cărbunelui (produs încadrat la codurile NC 2701, 2702 și 2704) drept combustibil în condițiile în care dioxidul de carbon, generat în urma încălzirii și încorporat în gazul rezultat din cuptorul de gaz în timpul procesului de purificare sus‑menționat care are loc ulterior, este absorbit în proporție de 66 % de nămolul de carbonatare care este comercializat în sectorul agricol drept îngrășământ cu calciu? 3) În cazul în care există o dublă utilizare în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) din [directivă], ținând seama de modul de redactare a primului paragraf al acestuia, este această directivă inaplicabilă, astfel încât partea interesată nu poate invoca efectul direct al directivei menționate [în scopul interpretării noțiunii de drept național «dublă utilizare» prevăzute la articolul 20 litera (e) din Wbm]? 4) În cazul în care există o dublă utilizare în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) din [directivă] și (prin urmare) această directivă nu este aplicabilă, se opune dreptul [Uniunii] unei interpretări mai restrictive a noțiunii «dublă utilizare» în dreptul național decât interpretarea dată în conformitate cu [directiva], în scopul impunerii unei taxe precum taxa pe combustibil din speță?”

19. X, guvernul Țărilor de Jos și Comisia Europeană au prezentat observații scrise și au formulat observații orale în ședința din 12 decembrie 2013.

Analiză

20. Statele membre trebuie să impună cel puțin ratele minime de impozitare la produsele energetice precum cărbunele, în conformitate cu directiva ( 21 ). În procesul de producție a zahărului descris de instanța de trimitere, cărbunele este utilizat drept combustibil pentru încălzire. Deoarece întrebările preliminare nu privesc produse energetice utilizate drept carburant, ne vom limita analiza la posibila dublă utilizare a produselor energetice atunci când una dintre utilizări este drept combustibil pentru încălzire.

Prima și a doua întrebare: dubla utilizare

21. Prin intermediul primelor două întrebări, instanța de trimitere solicită să se determine sensul termenului „dublă utilizare” de la articolul 2 alineatul (4) litera (b) a doua liniuță din directivă în raport cu producția de zahăr și cu produsul secundar care rezultă din acest proces, îngrășământul cu calciu. Întrucât aceste întrebări sunt strâns legate, le vom analiza împreună.

22. X susține că domeniul de aplicare al noțiunii de dublă utilizare din dreptul Uniunii nu este definit în detaliu în directivă. Deși sunt oferite anumite exemple ilustrative de utilizare duală, aceste exemple nu sunt exhaustive. Nu există nicio prevedere în directivă care să indice dacă expresia „dublă utilizare” trebuie interpretată în sens larg sau în sens restrâns. Totuși, această expresie trebuie să fie interpretată în mod uniform în toate statele membre.

23. În opinia lui X, dubla utilizare în acest context constă, pe de o parte, în utilizarea cărbunelui drept combustibil pentru încălzire și, pe de altă parte, în producerea unui gaz, CO2, necesar ca o parte integrantă a procesului de producție atât a zahărului, cât și a produsului secundar, îngrășământ cu calciu. CO2-ul produs prin arderea cărbunelui joacă un rol important în procesul de carbonatare, cărbunele din care este eliberat gaz fiind utilizat în alte scopuri decât producerea căldurii. Prin urmare, este respectată definiția dublei utilizări din dreptul Uniunii. Fără cărbune, procesul de producție atât a zahărului, cât și a îngrășământului cu calciu nu ar decurge în mod optim. Directiva nu face nicio distincție între utilizarea produselor energetice ca materii prime pentru realizarea de produse finite sau ca material consumabil și utilitatea unor astfel de produse. În directivă nu se specifică nici dacă, pentru a stabili existența unei duble utilizări, produsul energetic în discuție trebuie să fie folosit simultan pentru încălzire și pentru un alt scop. De asemenea, nu există niciun indiciu că obiectivul directivei privind protecția mediului trebuie să fie determinant la interpretarea textului acesteia.

24. Atât guvernul Țărilor de Jos, cât și Comisia au adoptat o poziție contrară.

25. În opinia lor, există dublă utilizare potrivit directivei numai atunci când energia generată de produs este ea însăși utilizată în alt scop decât pentru producerea căldurii. Această concluzie este confirmată de considerentele directivei [în special de considerentele (2)-(7) și (22)]. Utilizarea produselor energetice pentru căldură conduce la aplicarea unei taxe. Rezultă din cele de mai sus că, atunci când produsele energetice sunt utilizate numai pentru a produce căldură, ele sunt supuse taxei în conformitate cu directiva. Orice altă interpretare ar aduce atingere funcționării pieței unice. Această interpretare este confirmată de „travaux préparatoires” ( 22 ).

26. Cărbunele este utilizat în una dintre etapele procesului de producție a zahărului. Acesta are o reacție chimică doar cu oxigenul, producându‑se astfel căldura utilizată pentru disocierea calcarului prin descompunerea acestuia în var nestins și CO2. În etapele ulterioare ale procesului, nu se utilizează cărbunele propriu‑zis. Dimpotrivă, reziduul sau ceea ce rezultă în urma arderilor este utilizat ulterior la fabricarea zahărului și obținerea produsului secundar, îngrășământul cu calciu.

27. Deși cărbunele este într‑adevăr utilizat în mod simultan pentru a produce căldură și CO2, ambele fiind importante pentru producerea zahărului din sfeclă de zahăr, pentru a rezolva problema în discuție este necesar să avem în vedere mai degrabă utilizarea produsului energetic propriu‑zis decât scopul în care este utilizat. În acest caz, cărbunele este integral consumat prin ardere și la aceasta se reduce utilizarea sa.

28. În sprijinul poziției adoptate, Țările de Jos au prezentat două exemple ilustrative în observațiile scrise. Un exemplu de reducere chimică în sensul directivei este atunci când cărbunele este utilizat în producția de fier din minereuri. În acest proces, cărbunele este utilizat (i) ca substanță pentru încălzire și (ii) ca agent reducător. Atunci când este încălzit la o temperatură suficient de înaltă, cărbunele determină agentul de reducere adăugat în furnalul pentru minereu de fier să separe metalul de oxizi. Fonta brută obținută în urma acestui proces conține 4 % carbon care este derivat din cărbunele folosit în procesul de producție. Astfel, la producerea fontei brute cărbunele este folosit atât drept combustibil pentru încălzire, cât și ca agent reducător. Mai mult, spre deosebire de procesul de producție a zahărului, în cazul căruia nu există carbon în produsul final, carbonul este prezent în fonta brută rezultată din topirea minereului de fier. Prin urmare, cărbunele are o dublă utilizare în cazul topirii. Un alt exemplu de dublă utilizare este atunci când electricitatea este utilizată pentru topirea zincului. În acest proces, electricitatea este folosită pentru a transforma concentratele de zinc (minereuri care conțin zinc) în zinc pur. Există două procese, procesul de electroliză și procesul pirometalurgic. Electroliza funcționează prin trecerea curentului electric printr‑o soluție de sulfat de zinc. Aceasta determină separarea zincului de oxizii de care este legat. Electricitatea este utilizată și pentru a produce căldură în vederea realizării electrolizei pentru rafinarea zincului.

29. Din câte am înțeles, toate părțile acceptă descrierea procesului de producție a zahărului făcută de instanța de trimitere. Este general acceptat că în acest proces cărbunele este utilizat drept combustibil de încălzire pentru descompunerea calcarului și pentru producerea de CO2. În această privință, Țările de Jos și Comisia au arătat în mod corect că problema care trebuie analizată este dacă obiectul dublei utilizări îl face mai curând cărbunele decât CO2-ul. Se ridică problema dacă este corectă și susținerea acestora potrivit căreia, pentru a exista dublă utilizare în sensul directivei, produsul energetic propriu‑zis trebuie să fie utilizat în cadrul unui proces (mai degrabă decât în procesele ulterioare) pentru a genera o reducere chimică distinctă de cea care determină arderea (mai precis reacția care rezultă din utilizarea drept combustibil pentru încălzire).

30. Țările de Jos afirmă în observațiile scrise că instanța de trimitere consideră că se utilizează cărbunele doar pentru a produce căldură (deși, în ședință, Țările de Jos au explicat că acesta este utilizat pentru a produce în mod simultan atât căldură, cât și CO2). În opinia noastră, decizia de trimitere nu conține o constatare de fapt în sensul că se utilizează cărbunele doar pentru a produce căldură. Dimpotrivă, considerăm că instanța de trimitere indică faptul că gazul rezultat din cuptorul de var, care conține o anumită cantitate de CO2, este produs prin reacția huilei cu oxigenul din aer. În urma acestei reacții se eliberează căldură, care este apoi folosită pentru a descompune (sau a disocia) calcarul, generând mai mult CO2 ( 23 ). Această constatare sugerează, în opinia noastră, că utilizarea cărbunelui în cuptorul de var are un dublu scop, drept materie primă pentru a produce CO2 și drept combustibil pentru încălzire.

31. Problema este dacă folosirea cărbunelui în două scopuri – pentru a produce atât căldură, cât și CO2 – constituie o dublă utilizare în sensul directivei.

32. Considerăm că formularea din directivă este destul de largă pentru ca o astfel de utilizare a cărbunelui să poată fi calificată drept „dublă utilizare”.

33. O definiție a produselor energetice cu dublă utilizare este inclusă chiar la articolul 2 alineatul (4) litera (b) a doua liniuță. Un produs energetic are o „dublă utilizare” atunci când este folosit atât drept combustibil de încălzire, cât și pentru alte scopuri decât acela de combustibil pentru încălzire. Dificultatea o reprezintă lipsa unei formulări care să definească aceste „alte” scopuri. Textul nu precizează dacă produsul energetic trebuie să fie folosit simultan pentru a furniza căldură și în alte scopuri decât drept combustibil de încălzire, dacă termenul „dublă utilizare” acoperă și procedurile secvențiale dintr‑un proces de fabricație, de exemplu în situația în care un produs energetic este utilizat mai întâi pentru a crea o anumită reacție chimică și apoi pentru a furniza căldură. (În acest caz, cărbunele este folosit simultan pentru încălzire și pentru a produce CO2 și, prin urmare, nu este necesar să se decidă dacă procedurile secvențiale se încadrează în noțiunea „dublă utilizare”.) Directiva se limitează să enumere o serie de exemple, inclusiv utilizarea produselor energetice pentru reducerea chimică și în procesele electrolitice și metalurgice. Nu există cuvinte restrictive care să sugereze că exemplele menționate sunt exhaustive. Nici nu este clar dacă legiuitorul s‑a concentrat pe scop („pentru reducerea chimică”) sau pe proces („procesele electrolitice și metalurgice”); ambele par să fi fost avute în vedere.

34. Acest punct de vedere este susținut de considerentul (22) al directivei, care explică faptul că produsele energetice sunt, în esență, supuse taxei atunci când sunt utilizate drept combustibil pentru încălzire. Excluderea din sfera de aplicare a impozitării a unor astfel de produse cu dublă utilizare și utilizate altfel decât drept combustibil sau carburant ține de natura și de logica sistemului fiscal. Considerentul se referă la dubla utilizare în general, ceea ce sugerează că exemplele de dublă utilizare de la articolul 2 alineatul (4) litera (b) a doua liniuță din directivă sunt doar orientative.

35. Exemplele ilustrative descriu o serie de procese diferite. Într‑adevăr, este posibil să fie adevărat că în fonta brută carbonul este prezent atunci când cărbunele este utilizat ca agent reducător în procesul de producție și că fragilitatea fontei brute este cauzată de conținutul de carbon. Totuși, nu se poate spune că, atunci când electricitatea este utilizată în topirea zincului, electricitatea propriu‑zisă este prezentă în produsul final și că aceasta conferă anumite proprietăți zincului care a fost separat de oxizii săi și s‑a depozitat pe catozi. Considerăm că aceste exemple nu arată că intenția legiuitorului a fost să existe dublă utilizare numai atunci când un anumit rezultat este obținut prin utilizarea produsului energetic (de exemplu să facă parte din produsul final al procesului în cauză). Mai mult, chiar și în exemplul prezentat de Țările de Jos, cărbunele propriu‑zis nu se găsește în fonta brută, ci mai curând carbonul, elementul derivat din cărbune, este cel care face parte din produsului final.

36. În plus, articolul 2 alineatul (4) litera (b) se referă la utilizarea produselor energetice „în alte scopuri decât […]”. Această formulare sugerează că scopul în care este utilizat produsul energetic (pe lângă producerea de căldură) este (sau cel puțin poate fi) un factor relevant.

37. În sfârșit, articolul 2 alineatul (4) litera (b) enumeră cinci moduri de utilizare a produselor energetice care nu intră în domeniul de aplicare al directivei. Aceasta listă este eterogenă. Articolul 2 alineatul (4) litera (b) prima liniuță privește produsele energetice utilizate în alte scopuri decât drept combustibil de încălzire. Produsele cu dublă utilizare sunt enumerate la a doua liniuță a acestui articol împreună cu ilustrări care identifică atât procesul, cât și scopul. Articolul 2 alineatul (4) litera (b) a treia liniuță se referă la electricitatea utilizată în principal pentru reducere chimică. A patra liniuță menționează electricitatea atunci când reprezintă mai mult de 50 % din costul unui produs. A cincea liniuță privește procesele mineralogice. Nu există nimic în formularea sau în economia articolului 2 alineatul (4) litera (b) care să sugereze că produsul energetic în cauză trebuie să fie întotdeauna utilizat într‑un mod special sau că anumite tipuri de utilizare ar putea fi excluse prin cuvintele „în alte scopuri decât […] combustibil de încălzire”.

38. Concluzionăm că formularea articolului 2 alineatul (4) litera (b) a doua liniuță este destul de largă pentru a include produsele energetice utilizate, ca și în speță, în două scopuri, și anume pentru generarea de căldură și pentru eliberarea de CO2.

39. Examinarea obiectivelor directivei nu conduce la o concluzie diferită.

40. Directiva are trei obiective principale: introducerea unui regim de cote minime la impozitarea produselor energetice ( 24 ), asigurarea bunei funcționări a pieței interne prin reducerea diferențelor dintre cotele naționale de impozitare a energiei ( 25 ) și ameliorarea protecției mediului, în special prin reducerea emisiilor de CO2 în conformitate cu Protocolul Kyoto ( 26 ). Totuși, considerentele directivei nu oferă în mod expres nicio explicație a sensului sintagmei „dublă utilizare” în contextul acestor obiective.

41. În „travaux préparatoires” ( 27 ) se arată că excluderea produselor energetice utilizate în alte scopuri decât ca produse pentru încălzire din domeniul de aplicare al directivei „[…] înseamnă că produsele utilizate în industrie pentru reducerea chimică sau ca materii prime nu se impozitează” ( 28 ). Textul care a devenit ulterior considerentul (22), precum și articolul 2 alineatul (4) litera (b) prima și a doua liniuță au fost introduse atunci când propunerea era în Consiliu, deși textul articolului 2 alineatul (4) litera (b) prima liniuță a fost inclus în propunerea inițială a Comisiei ( 29 ).

42. Nu există nimic în „travaux préparatoires” care să indice faptul că produsul energetic în discuție nu poate fi utilizat simultan pentru a produce căldură și ca materia primă din care derivă altă substanță, această altă substanță fiind necesară pentru procesul de producție în cauză.

43. Mai mult, în opinia noastră, formularea „în alte scopuri decât […] combustibil[i] de încălzire”, care figurează atât la prima, cât și la a doua liniuță ale articolului 2 alineatul (4) litera (b), ar trebui în mod logic să fie interpretată identic în cazul ambelor dispoziții.

44. Ar părea incompatibil cu regimul directivei ca un produs energetic care este folosit doar ca materie primă într‑un proces de producție să nu intre în domeniul de aplicare al directivei în temeiul articolului 2 alineatul (4) litera (b) prima liniuță, în timp ce același produs ar intra în domeniul de aplicare în temeiul celei de a doua liniuțe pentru motivul că a fost folosit simultan drept combustibil de încălzire. Astfel, dacă un produs energetic este o materie primă în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) prima liniuță, acesta ar trebui să fie clasificat ca având o dublă utilizare potrivit celei de a doua liniuțe atunci când este folosit atât drept combustibil de încălzire, cât și ca materie primă.

45. Se ridică atunci întrebarea dacă, în procesul de producție în discuție în speță, cărbunele, pe lângă faptul că este utilizat drept combustibil pentru încălzire, este și materie primă.

46. Din explicațiile instanței de trimitere referitoare la procesul de producție a zahărului înțelegem că disocierea calcarului în var nestins și CO2 este determinată de căldură. Probabil că această căldură poate fi generată prin alte produse energetice decât cărbunele. Totuși, instanța de trimitere arată că se amestecă în prealabil calcarul și cărbunele, iar apoi sunt introduse în cuptorul de var și că alte substanțe nu sunt potrivite pentru obținerea gazului „pur” necesar rezultat din cuptorul de var. Constatarea respectivă sugerează, în opinia noastră, importanța cărbunelui pentru producerea gazului rezultat din cuptorul de var cu proprietățile necesare procesului de producție a zahărului în discuție. Instanța de trimitere indică de asemenea că utilizarea cărbunelui ca materie primă în procesul de producție are două scopuri, atât drept combustibil pentru încălzire, cât și pentru a produce CO2. Aceasta ar reprezenta o dublă utilizare.

47. În ceea ce privește scopul directivei de a ameliora protecția mediului, obiectivul Protocolului Kyoto este de a reduce totalul emisiilor pentru șase gaze cu efect de seră, inclusiv CO2 ( 30 ). Din explicația instanței de trimitere referitoare la procesul de producție a zahărului înțelegem că partea cea mai mare a CO2 generat nu este emisă, ci, dimpotrivă, o mare parte este absorbită în produsul secundar, îngrășământul cu calciu ( 31 ). O interpretare a dublei utilizări în sensul că se referă la cărbunele folosit pentru a produce căldură și pentru a genera CO2 în acest context nu este neapărat incompatibilă cu obiectivele de mediu ale directivei.

48. Din motive de claritate, este util să analizăm dacă din legislația Uniunii în domeniul mediului se poate deduce vreun principiu util care ar putea fi aplicat prin analogie. Termenii „reziduu” și „produs secundar” au fost analizați de Curte în contextul legislației din domeniul mediului, în special atunci când a interpretat Directiva‑cadru privind deșeurile ( 32 ). În opinia noastră, conceptele respective nu se aplică în acest caz prin analogie. În primul rând, acțiunea principală privește utilizarea cărbunelui, care nu este un produs secundar sau un reziduu; dimpotrivă, este utilizat în procesul de producție în cauză. În al doilea rând, nu interesează clasificarea CO2; astfel, nu are nicio relevanță dacă acesta este considerat produs secundar sau reziduu de ardere. În al treilea rând, jurisprudența în materie de mediu privind semnificația termenilor „deșeuri” și „eliminare”, astfel cum sunt utilizați în Directiva‑cadru privind deșeurile, a apărut într‑un context foarte diferit. Formularea, regimul și obiectivele acestei măsuri nu sunt aceleași ca în cazul directivei în discuție în prezenta procedură. În consecință, considerăm că jurisprudența în materie de mediu nu este utilă în speță.

49. Pe scurt: în opinia noastră există dublă utilizare, în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) a doua liniuță din directivă, atunci când cărbunele este utilizat atât pentru a genera CO2, cât și drept combustibil de încălzire necesar pentru disocierea calcarului în vederea eliberării de gaze rezultate din cuptorul de var în scopul purificării zemii de difuzie obținute din sfecla de zahăr. Odată ce cărbunele are o dublă utilizare în acest proces, are în mod obligatoriu și o dublă utilizare în ceea ce privește îngrășământul cu calciu care rezultă ca produs secundar din acest proces.

A treia și a patra întrebare: problema dacă dubla utilizare este o noțiune de drept al Uniunii

50. Prin intermediul celei de a treia întrebări, se solicită să se stabilească dacă, în cazul în care folosirea cărbunelui în producția de zahăr constituie dublă utilizare în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) a doua liniuță, directiva se aplică interpretării legilor interne precum celor în discuție în acțiunea principală, care impun o taxă unor astfel de produse energetice. Prin intermediul celei de a patra întrebări, se solicită să se stabilească dacă, în cazul în care directiva nu este aplicabilă, dreptul Uniunii exclude posibilitatea ca legiuitorul național să utilizeze noțiunea „dublă utilizare” într‑un sens mai restrictiv.

51. Prin intermediul celei de a treia și al celei de a patra întrebări, instanța de trimitere dorește, în esență, să afle dacă directiva dă naștere unui concept de dublă utilizare în dreptul Uniunii și, în caz afirmativ, în ce măsură acest concept trebuie luat în considerare la interpretarea dispozițiilor relevante din legislația națională (Wbm).

52. X afirmă în observațiile scrise că anumite statele membre învecinate nu impun taxe pe energie în cazul producției de zahăr pentru că fie acest proces se află în afara regimului aplicabil privind taxele pe energie ( 33 ), fie cărbunele este considerat un produs cu dublă utilizare ( 34 ). X susține că interpretarea guvernului olandez privind dubla utilizare este în dezacord cu noțiunea de dublă utilizare din dreptul Uniunii și că statele membre trebuie să aplice această noțiune în dreptul intern.

53. Nici Comisia, nici Țările de Jos nu au prezentat observații privind conceptul de produse energetice cu dublă utilizare aplicat în alte state membre. Nici instanța de trimitere nu a ridicat această problemă. Nu considerăm că este necesară evaluarea situației din alte state membre de către Curte pentru a aborda a treia și a patra întrebare și, în absența unor informații complete și a oricărei dezbateri între părți privind situația din alte state membre, la aprecierea noastră nu vom lua în considerare numărul limitat de materiale disponibile.

54. Articolul 2 alineatul (4) din directivă prevede în mod expres că „[p]rezenta directivă nu se aplică [în caz de] dublă utilizare a produselor energetice”. Astfel, este limpede că asemenea produse nu intră în domeniul de aplicare al directivei, iar rata armonizată minimă de impozitare nu li se aplică. Prin urmare, statele membre sunt, în principiu, competente să impoziteze astfel de produse energetice, cu condiția să își exercite competența în conformitate cu dreptul Uniunii, în special cu articolele 30 și 110 TFUE ( 35 ).

55. Directiva introduce un regim de armonizare minimă. În acest context, legiuitorul Uniunii a optat pentru scoaterea produselor energetice cu dublă utilizare din domeniul său de aplicare. Prin urmare, statele membre sunt libere să elaboreze dispoziții pentru o protecție sporită a mediului fie, de exemplu, prin impunerea unei taxe tuturor produselor cu dublă utilizare, fie alegând să vizeze anumite produse cu dublă utilizare. Alternativ, statele membre pot alege să se inspire din dispozițiile directivei și să nu impoziteze deloc astfel de produse.

56. Instanța de trimitere a arătat că sintagma „dublă utilizare” a fost utilizată de legiuitorul național la articolul 20 litera (e) din Wbm tocmai pentru a alinia măsura respectivă la această directivă. Prin urmare, se ridică întrebarea dacă există o noțiune de dublă utilizare în dreptul Uniunii pe care X o poate invoca în acțiunea principală și dacă în această privință se aplică Hotărârea Curții Leur‑Bloem/Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Amsterdam 2 ( 36 ).

57. În opinia noastră, prezenta cauză este diferită de situația din cauza în care Curtea a pronunțat Hotărârea Leur‑Bloem/Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Amsterdam 2. Problema în cauza respectivă era dacă avea Curtea competența de a interpreta dispoziții din legislația națională care aplică în fapt legislația Uniunii unor situații cărora acea legislație a Uniunii nu le este aplicabilă. Această întrebare a apărut în contextul specific al interpretării sintagmei „schimb de acțiuni” de la articolul 2 litera (d) din Directiva privind fuziunile ( 37 ). Curtea a observat în Hotărârea Leur‑Bloem/Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Amsterdam 2 că instanța de trimitere a considerat că noțiunea de fuziune prin schimb de acțiuni, apreciată în contextul său comunitar, era necesar să fie interpretată pentru a soluționa litigiul aflat pe rolul acesteia, că această noțiune se regăsea în Directiva 90/434, că a fost preluată în legislația națională de transpunere a directivei și că a fost extinsă la situații similare care sunt pur interne ( 38 ).

58. În prezenta cauză, instanța de trimitere a arătat că legiuitorul național a urmărit anumite obiective atunci când a transpus directiva în dreptul național. Aceste obiective ar fi, în primul rând, garantarea faptului că domeniul de aplicare al excluderii produselor cu dublă utilizare de la aplicarea ratelor minime de impozitare nu este mai larg decât cel permis de directivă ( 39 ) și, în al doilea rând, impunerea unei taxe anumitor produse energetice prin aplicarea unei definiții mai restrânse în cazul acestui termen decât cea utilizată în directivă ( 40 ). Spre deosebire de situația din Hotărârea Leur‑Bloem/Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Amsterdam 2, în speță instanța de trimitere își exprimă, prin urmare, îndoielile privind chestiunea dacă o noțiune de dublă utilizare din dreptul Uniunii a fost transpusă în dreptul național.

59. Sub rezerva verificării de către instanța de trimitere, considerăm că legiuitorul național a ținut seama de sintagma „dublă utilizare” din directivă atunci când a stabilit domeniul de aplicare al măsurii naționale în discuție și s‑a asigurat că nu este mai largă decât conceptul de dublă utilizare din dreptul Uniunii. Legiuitorul național a mers însă mai departe și a decis să impună o taxă anumitor produse cu dublă utilizare prin adoptarea unei interpretări mai restrânse a acestei sintagme.

60. În măsura în care produsele energetice cu dublă utilizare nu intră în domeniul de aplicare al directivei, statele membre sunt libere, în principiu, să impoziteze astfel de produse. Statele membre nu pot folosi o definiție a dublei utilizări mai largă decât cea a noțiunii din dreptul Uniunii – dacă procedează astfel, ele exclud în mod ilegal produse energetice care intră în domeniul de aplicare al directivei și care ar trebui să facă obiectul ratelor de impozitare armonizate prevăzute în anexa I la aceasta.

61. Totuși, acestea pot aplica o definiție mai restrictivă a dublei utilizări și pot opta pentru impozitarea produselor energetice cu dublă utilizare, cu condiția să își exercite competența în conformitate cu dreptul Uniunii ( 41 ). Dacă un stat membru decide să aplice o astfel de definiție mai restrânsă, un contribuabil nu poate invoca noțiunea mai largă de dublă utilizare din dreptul Uniunii pentru a obține scutirea de la plata taxei impuse în temeiul dreptului național.

Concluzie

62. Având în vedere considerațiile prezentate mai sus, propunem Curții să răspundă la întrebările preliminare adresate de Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch după cum urmează: „Există o dublă utilizare, în sensul articolului 2 alineatul (4) litera (b) a doua liniuță din Directiva 2003/96/CE a Consiliului din 27 octombrie 2003 privind restructurarea cadrului comunitar de impozitare a produselor energetice și a electricității, în cazul utilizării cărbunelui (produs încadrat la codurile NC 2701, 2702 și 2704) drept combustibil pentru încălzire într‑un cuptor de var pentru a genera dioxid de carbon pentru producerea gazului rezultat din cuptorul de var, folosit ulterior pentru purificarea de zemii de difuzie obținute din sfecla de zahăr, proces în urma căruia rezultă un precipitat, nămolul de carbonatare, care este un produs secundar. Statele membre pot aplica o definiție mai restrictivă a dublei utilizări și pot opta pentru impozitarea produselor energetice cu dublă utilizare, cu condiția să își exercite competența în conformitate cu dreptul Uniunii. Dacă un stat membru decide să aplice o astfel de definiție mai restrânsă, un contribuabil nu poate invoca noțiunea mai largă de dublă utilizare din dreptul Uniunii pentru a obține scutirea de la plata taxei impuse în temeiul dreptului național.”

( 1 ) Limba originală: engleza.

( 2 ) Directiva din 27 octombrie 2003 privind restructurarea cadrului comunitar de impozitare a produselor energetice și a electricității (JO L 283, p. 51, Ediție specială, 09/vol. 2, p. 98) (denumită în continuare „directiva”).

( 3 ) Directiva nu precizează dacă electricitatea este sau nu este un produs energetic. Totuși, din cuprinsul articolului 2 alineatul (2) rezultă că electricitatea intră în domeniul de aplicare al directivei.

( 4 ) A se vedea Regulamentul (CE) nr. 2031/2001 al Comisiei din 6 august 2001 de modificare a anexei I la Regulamentul (CE) nr. 2658/87 al Consiliului privind Nomenclatura tarifară și statistică și Tariful vamal comun (JO 2001, L 279, p. 1). Din motive de claritate, ar fi util să se aibă în vedere că un cod NC conține o descriere generală a fiecărui produs care, în anumite cazuri, este subdivizată în mai multe descrieri specifice ale unor anumite produse. Astfel, descrierea generală a produselor care se încadrează la codul NC 2701 este „Huilă, brichete și combustibili solizi în forme similare obținuți din huilă”, iar acest cod include, inter alia, antracitul (cod NC 2701 11). Codul NC 2702 include lignitul. Codul NC 2704 include cocsul și semicocsul de huilă, de lignit sau de turbă. A se vedea de asemenea punctul 17 de mai jos.

( 5 ) A se vedea de asemenea punctul 37 de mai jos.

( 6 ) Cărbunele și cocsul (codurile NC 2701, 2702 și 2704) corespund elementului 6 din tabel.

( 7 ) Articolul 28 alineatele (1) și (2).

( 8 ) Articolul 28 alineatul (3).

( 9 ) Articolul 20 coroborat cu articolul 21.

( 10 ) Articolul 26.

( 11 ) Articolul 20 litera (e).

( 12 ) Articolul 26 alineatul (3).

( 13 ) Kamerstukken II [documente parlamentare], 2003/04, 29758, nr. 3, Expunere de motive, p. 7 și 8.

( 14 ) Mai precis, Directiva 2003/96/CE.

( 15 ) Kamerstukken II, 2003/04, 29758, nr. 3, Expunere de motive, p. 32.

( 16 ) Kamerstukken II, 2003/04, 29207, nr. 3, p. 12.

( 17 ) Instanța de trimitere face referire în decizia sa de trimitere la cărbune cocsificabil și la antracit. Vom utiliza termenul generic „cărbune” pentru toate produsele care se încadrează la codurile NC corespunzătoare, inclusiv pentru cocs și pentru antracit.

( 18 ) Decizia de trimitere a Gerechtshof ’s‑Hertogenbosch conține o descriere tehnică utilă și detaliată, pe care o redăm pe scurt la punctele 14-17 din prezentele concluzii.

( 19 ) Ecuația chimică pentru producerea varului nestins și a gazului rezultat din cuptorul de var este următoarea: CaCO3 + căldură → CaO + CO2. Atunci când o substanță este încălzită, căldura (o formă de energie) conferă particulelor energie de mișcare, care, dacă este destul de puternică, rupe legăturile dintre particulele care țin substanța unită.

( 20 ) Carbonatarea este o reacție chimică în care hidroxidul de calciu reacționează cu dioxidul de carbon și formează carbonatul de calciu insolubil. Reacția chimică este Ca(OH)2 + CO2 → CaCO3 + H2O. Termenul de „carbonatare” este de asemenea utilizat pentru a desemna procesul de purificare a zemii de difuzie extrase din sfecla de zahăr.

( 21 ) Articolul 1, articolul 4 alineatul (1) și articolul 9 alineatul (1).

( 22 ) A se vedea punctul 40 și nota de subsol 27 de mai jos.

( 23 ) A se vedea punctul 15 de mai sus.

( 24 ) Considerentul (2).

( 25 ) Considerentele (3)-(5).

( 26 ) Considerentele (6) și (7).

( 27 ) „Travaux préparatoires” cuprind propunerea Comisiei pentru o nouă directivă privind impozitarea produselor energetice [COM(97) 30 final din 12 martie 1997] și documentele Consiliului nr. 13062/02 din 17 octombrie 2002, nr. 13422/02 din 29 octombrie 2002, nr. 14200/02 din 13 noiembrie 2002, nr. 14862/02 ADD 1 din 27 noiembrie 2002 și nr. 15354/02 din 9 decembrie 2002. Documentul nr. 14200/02 pare a fi în mod special relevant. Acesta a introdus propuneri referitoare între altele la ceea ce mai târziu au devenit considerentul (22), articolul 2 alineatul (4) litera (b) și articolul 14 din Directiva 2003/96. Curtea a examinat în trecut respectivele „travaux préparatoires” pentru a determina scopul legislației Uniunii; a se vedea de exemplu Hotărârea Rockfon (C‑449/93, EU:C:1995:420, punctele 30-34). Documentele Consiliului sunt disponibile pe pagina de internet http://register.consilium.europa.eu

( 28 ) COM(97) 30 final, p. 6. Această excludere din domeniul de aplicare al directivei figura la articolul 13 din propunerea inițială. În acel stadiu nu exista nicio excepție în privința produselor cu dublă utilizare. A se vedea și Comunicatul de presă IP/03/1456: „Produsele energetice se impozitează numai atunci când sunt folosite drept carburant sau pentru încălzire, iar nu și atunci când sunt folosite ca materii prime, în reduceri chimice sau în procese electrolitice sau metalurgice”.

( 29 ) A se vedea Documentul nr. 14200/02, în care textul unei declarații comune a Comisiei și a Consiliului, menită a fi adăugată la procesele‑verbale ale Consiliului, confirmă în mod expres că excluderea din domeniul de aplicare al cadrului produselor energetice cu dublă utilizare și utilizate altfel decât drept combustibil sau carburant ține de natura și de logica sistemului fiscal. Statele membre ar putea atunci să adopte măsuri prin care să impoziteze sau să nu impoziteze aceste utilizări. Totuși, o astfel de declarație nu poate fi utilizată pentru a interpreta o dispoziție din legislația secundară atunci când, ca și în speță, nu se face referire la conținutul declarației în textul dispozitiei în cauză și, prin urmare, nu are nicio semnificație juridică; a se vedea Hotărârea The Queen/Immigration Appeal Tribunal, ex parte Antonissen, C‑292/89, EU:C:1991:80 punctul 18 și, mai recent, Hotărârea Agrargenossenschaft Neuzelle, C‑545/11, EU:C:2013:169, punctul 52 și jurisprudența citată.

( 30 ) Celelalte cinci gaze sunt: metanul, protoxidul de azot, hexafluorura de sulf, hidrofluorocarburile (HFC) și perfluoricarburile (PFC).

( 31 ) A se vedea punctul 17 de mai sus.

( 32 ) Directiva 75/442/CEE a Consiliului din 15 iulie 1975 privind deșeurile (JO L 194, p. 39, denumită în continuare „Directiva‑cadru privind deșeurile”), în special articolul 1 litera (a) și articolul 2 alineatul (1) litera (b).

( 33 ) Potrivit lui X, în cazul Belgiei și al Regatului Unit.

( 34 ) Potrivit lui X, în cazul Franței și al Germaniei.

( 35 ) Hotărârea Fendt Italiana (cauzele conexate C‑145/06 și C‑146/06, EU:C:2007:411, punctele 41 și 42).

( 36 ) Hotărârea Leur‑Bloem/Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Amsterdam 2 (C‑28/95, EU:C:1997:369, punctele 31 și 32). A se vedea mai recent Hotărârea Isbir (C‑522/12, EU:C:2013:711, punctele 25, 28 și 30).

( 37 ) Directiva 90/434/CEE din 23 iulie 1990 a Consiliului privind regimul fiscal comun care se aplică fuziunilor, scindărilor, cesionării de active și schimburilor de acțiuni între societățile din diferite state membre (JO L 225, p. 1, Ediție specială, 09/vol. 1, p. 92, denumită în continuare „Directiva privind fuziunile”).

( 38 ) Hotărârea Leur‑Bloem/Inspecteur der Belastingdienst/Ondernemingen Amsterdam 2, citată la nota de subsol 36 de mai sus, punctul 31.

( 39 ) A se vedea punctul 10 de mai sus.

( 40 ) A se vedea punctul 11 de mai sus.

( 41 ) A se vedea punctul 54 de mai sus.