CONCLUZIILE AVOCATULUI GENERAL

ELEANOR SHARPSTON

prezentate la 21 iulie 2011( )

Cauza C‑250/08

Comisia Europeană

împotriva

Regatului Belgiei

„Taxa de înscriere datorată la achiziționarea unei reședințe principale – Dreptul de liberă circulație și de ședere – Libertatea de stabilire − Libera circulație a capitalurilor – Restricții”

1. În prezenta procedură, Comisia susține că legislația belgiană cu privire la plata taxei de înscriere în Regiunea flamandă discriminează în special cetățenii statelor membre care doresc să își exercite dreptul de schimbare a reședinței, precum și drepturile de liberă stabilire și de liberă circulație a capitalurilor în cadrul Uniunii Europene. Legislația în cauză permite deducerea taxei de înscriere( ) plătite la achiziționarea unei reședințe principale în Regiunea flamandă – dar nu și în altă parte – din taxa datorată la achiziționarea unei noi reședințe principale în cadrul aceleași regiuni.

I – Cadrul juridic

A – Dispoziții relevante din tratat și din Acordul privind SEE

2. Articolul 18 alineatul (1) CE [devenit articolul 21 alineatul (1) TFUE] prevede:

„Orice cetățean al Uniunii are dreptul de liberă circulație și ședere pe teritoriul statelor membre, sub rezerva limitărilor și condițiilor prevăzute de prezentul tratat și de dispozițiile adoptate în vederea aplicării sale.”

3. Articolul 43 CE (devenit articolul 49 TFUE) prevede:

„În conformitate cu dispozițiile care urmează, sunt interzise restricțiile privind libertatea de stabilire a resortisanților unui stat membru pe teritoriul altui stat membru. Această interdicție vizează și restricțiile privind înființarea de agenții, sucursale sau filiale de către resortisanții unui stat membru stabiliți pe teritoriul altui stat membru.

Libertatea de stabilire presupune accesul la activități independente și exercitarea acestora, precum și constituirea și administrarea întreprinderilor și, în special, a societăților în înțelesul articolului 48 al doilea paragraf [devenit articolul 54 TFUE], în condițiile definite pentru resortisanții proprii de legislația țării de stabilire, sub rezerva dispozițiilor capitolului privind capitalurile.”

4. Articolul 31 alineatul (1) din Acordul privind SEE în vigoare extinde aplicarea acestor dispoziții la întregul Spațiu Economic European.

5. Articolul 56 alineatul (1) CE [devenit articolul 63 alineatul (1) TFUE] prevede:

„În temeiul dispozițiilor prezentului capitol, sunt interzise orice restricții privind circulația capitalurilor între statele membre, precum și între statele membre și țările terțe.”

6. Articolul 40 din Acordul privind SEE în vigoare extinde aplicarea acestor dispoziții la întregul Spațiu Economic European.

7. Articolul 6 din Acordul privind SEE prevede că dispozițiile acordului, în măsura în care sunt identice din punctul de vedere al conținutului cu normele corespondente din tratat (și cu actele adoptate în aplicarea tratatului), se interpretează în conformitate cu jurisprudența Curții existentă la momentul semnării Acordului privind SEE( ). Acordul privind SEE nu conține o dispoziție similară cu privire la jurisprudența ulterioară a Curții( ). Cu toate acestea, rezultă din articolul 5 din Acordul privind SEE că dispozițiile acestui acord care sunt identice din punctul de vedere al conținutului cu normele tratatului trebuie interpretate în mod uniform( ). Curtea are competența de a interpreta Acordul privind SEE în ceea ce privește teritoriul Uniunii Europene, în timp ce Curtea de Justiție a AELS are competența de a interpreta acest acord în ceea ce privește statele din cadrul AELS. În acest sens, acordul prevede cooperarea dintre Curtea de Justiție a Uniunii Europene și Curtea de Justiție a AELS( ).

8. Normele care interzic restricțiile privind libertatea de stabilire prevăzute la articolul 31 din Acordul privind SEE sunt identice cu normele impuse prin articolul 49 TFUE( ). În plus, dispozițiile cu privire la libera circulație a capitalurilor (a căror formulare este similară, însă nu identică, cu cea a dispozițiilor corespondente din Tratatul privind funcționarea Uniunii Europene) se interpretează de asemenea în același mod, în măsura în care acest lucru este posibil( ).

B – Directiva 88/361/CEE a Consiliului

9. Notele explicative referitoare la anexa I la Directiva 88/361/CEE a Consiliului( ) precizează că „circulația capitalurilor” în acest context include achiziții de clădiri și de terenuri și construcția de clădiri de către persoane particulare pentru folosință personală( ).

C – Legislația națională

10. Potrivit articolului 44 din Wetboek der registratie-, hypotheek- en griffierechten (Codul privind reglementarea taxelor de înscriere, a taxelor pentru constituirea ipotecii și a taxelor de registru, denumit în continuare „Wetboek”) al Regiunii flamande, se percepe o taxă de înscriere de 10 % din valoarea tuturor transferurilor de proprietăți cu titlu oneros sau din valoarea drepturilor de uzufruct asupra bunurilor imobile( ). Potrivit articolului 46a, în cazul în care una sau mai multe persoane fizice cumpără un bun imobil rezidențial pentru a‑și stabili reședința principală, baza de evaluare este redusă cu 12 500 de euro, cu condiția ca aceste persoane să nu dețină un alt bun imobil rezidențial la momentul achiziției. Toți cumpărătorii unei prime proprietăți imobiliare – care sunt persoane fizice – au dreptul să beneficieze de această reducere a bazei de evaluare, indiferent dacă au locuit anterior în Regiunea flamandă sau în altă parte.

11. Articolul 61/3 din Wetboek prevede:

„În cazul achiziționării pure și simple de către o persoană fizică a unui bun imobil cu afectația sau cu destinația de locuință cu scopul de a‑și stabili reședința principală, partea sa legală din taxa datorată […] la achiziționarea locuinței care a fost utilizată de această persoană drept reședință principală sau a terenului pe care a fost construită locuința respectivă se deduce din partea sa legală din taxa datorată la achiziționarea unei noi proprietăți, cu condiția ca această din urmă achiziție să obțină dată certă în termen de doi ani de la data înregistrării documentului prin care se stabilește taxa proporțională datorată fie în cazul revânzării pure și simple a locuinței anterioare, fie în cazul partajului acestei locuințe, după ce persoana fizică respectivă a renunțat la toate drepturile sale.

În temeiul prezentului articol nu se poate opera nicio deducere din taxa datorată dacă proprietatea achiziționată nu este situată pe teritoriul Regiunii flamande.

Suma care trebuie dedusă [...] nu poate să depășească în niciun caz 12 500 de euro [...]”.

12. Articolul 212a din Wetboek prevede rambursarea (nu deducerea) taxei de înscriere în cazul în care (i) proprietatea anterioară este vândută în termen de doi ani de la achiziționarea noii proprietăți (cinci ani în cazul cumpărării unui teren în vederea construirii unei locuințe) și (ii) cumpărătorul își stabilește reședința principală în noua locuință în termen de doi ani de la cumpărare (cinci ani în cazul achiziționării unui teren în vederea construirii unei locuințe). Și în acest caz, proprietatea anterioară trebuie să fie situată în Regiunea flamandă, iar suma care poate fi rambursată este limitată la 12 500 de euro.

13. Regimul instituit de articolele 61/3 și 212a din Wetboek va fi denumit în continuare, în ansamblu, „măsura în litigiu”. Articolele menționate au fost introduse în Wetboek alături de dispozițiile descrise la punctul 10 de mai sus și de mai multe norme de procedură relevante printr‑un decret de modificare din 1 februarie 2002( ). Prin expunerea de motive a proiectului de decret, s‑a recunoscut că taxele de înscriere s‑au dovedit adesea ca fiind un obstacol pentru persoanele care doresc să își mute reședința mai aproape de locul de muncă sau pentru a o adapta la situații familiale modificate. S‑a afirmat că modificarea are drept scop „să promoveze mobilitatea tuturor cetățenilor care, indiferent de motiv (de natură profesională, familială sau de altă natură), intenționează să achiziționeze o nouă reședință principală care ar corespunde mai bine decât cea actuală nevoilor lor locative”. Acest obiectiv urma să fie îndeplinit prin acordarea unui drept conform căruia o parte din taxa plătită pentru o reședință principală anterioară (mai exact, locuința anterioară), care nu poate depăși 12 500 de euro, este dedusă din taxa datorată la achiziționarea unei noi locuințe.

II – Procedura precontencioasă

14. Considerând că măsura în litigiu este discriminatorie și, în consecință, este interzisă de tratat, Comisia a adresat Regatului Belgiei o scrisoare de punere în întârziere la 23 decembrie 2005. În scrisoarea sa din 22 martie 2006, guvernul belgian a contestat pretinsa neîndeplinire a obligațiilor.

15. Întrucât a considerat nesatisfăcător răspunsul Regatului Belgiei, Comisia a adoptat un aviz motivat la 13 iulie 2006. Prin scrisoarea din 13 septembrie 2006, autoritățile belgiene au confirmat că apreciază că măsura în litigiu este conformă cu dreptul UE și că este, în orice caz, justificată de interesul public.

16. Comisia și‑a menținut opinia și, în consecință, la 5 mai 2008, a formulat prezenta acțiune. Comisia solicită Curții să constate că Regatul Belgiei nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi revin în temeiul articolelor 18, 43 și 56 din Tratatul CE, precum și în temeiul articolelor 31 și 40 din Acordul privind SEE întrucât, în Regiunea flamandă, la calcularea unui avantaj fiscal legat de achiziționarea unui bun imobil cu destinația de reședință principală, cuantumul taxei de înscriere plătite anterior la achiziționarea unei reședințe principale este luat în considerare numai dacă această locuință era situată în Regiunea flamandă, iar nu și dacă aceasta era situată într‑un alt stat membru decât Belgia sau într‑un stat al AELS. De asemenea, Comisia solicită Curții să oblige Regatul Belgiei la plata cheltuielilor de judecată.

17. Guvernul maghiar a intervenit în susținerea Belgiei.

18. Comisia și guvernele belgian și maghiar au prezentat observații orale în cadrul ședinței din 23 septembrie 2010.

III – Apreciere

A – Observații introductive

19. Înainte de a analiza cererea Comisiei, trebuie clarificate mai multe aspecte preliminare.

20. În primul rând, Regatul Belgiei cuprinde trei comunități, trei regiuni și patru regiuni lingvistice( ). Cele trei regiuni dețin anumite competențe legislative. Cu toate acestea, competențele legislative ale Comunității flamande și ale Regiunii flamande sunt grupate și exercitate în comun de guvernul flamand, care a introdus măsura în litigiu. Însă, potrivit unei jurisprudențe constante, un stat membru poate fi considerat responsabil în cazul în care se constată că o autoritate locală sau regională a acestuia încalcă dreptul UE( ).

21. În al doilea rând, taxa de înscriere din Belgia a fost deja examinată de Curte în contextul obligației de plată a acestei taxe ca urmare a unei decizii pronunțate de o instanță națională într‑un litigiu în materie contractuală( ). Curtea a admis în cauza respectivă că taxa datorată constituia un impozit indirect. Cu toate acestea, atunci când a hotărât astfel, Curtea a adoptat în esență clasificarea furnizată de instanța națională( ). În general, diferența dintre impozitele indirecte și impozitele directe este următoarea: impozitul indirect este inclus în suma plătită de o persoană altei persoane, care este obligată la plata impozitului respectiv, dar care nu suportă sarcina economică, în timp ce impozitul direct este colectat direct de la persoana care suportă sarcina economică( ). În consecință, apreciem că este mai corect să se considere că taxa percepută în cazul tranzacțiilor imobiliare care cade în sarcina cumpărătorului și care este colectată de la acesta este mai curând un impozit direct decât un impozit indirect.

22. În al treilea rând, indiferent dacă taxa de înscriere din prezenta cauză reprezintă un impozit direct sau un impozit indirect, este evident că aceasta nu face obiectul armonizării în cadrul Uniunii Europene și, pentru acest motiv, este de competența statelor membre. Cu toate acestea, potrivit jurisprudenței constante a Curții, statele membre trebuie să exercite această competență cu respectarea dreptului Uniunii( ).

23. În al patrulea rând, Comisia invocă o încălcare a articolelor 18 CE, 43 CE și 56 CE (și a dispozițiilor din Acordul privind SEE care corespund ultimelor două articole). Guvernul belgian susține că articolul 56 alineatul (1) CE este singura dispoziție relevantă și că prezenta cauză trebuie examinată exclusiv în acest temei.

24. O analiză a acestei chestiuni descoperă un aspect neobișnuit al modului în care Comisia a abordat problema în comparație cu alte două acțiuni în constatarea neîndeplinirii obligațiilor formulate în aceeași perioadă: cauza Comisia/Grecia( ), în care hotărârea a fost pronunțată la 20 ianuarie 2011, și cauza Comisia/Ungaria( ). Cauza Comisia/Grecia se referea la scutirea de impozit a transferului de proprietăți imobiliare, acordată cumpărătorilor unei prime locuințe care fie aveau reședința permanentă în Grecia, fie aveau cetățenie greacă. Cauza Comisia/Ungaria se referă la o măsură prin care, în cazul vânzării unei reședințe și al cumpărării unei locuințe noi, impozitul pe transferul proprietăților imobiliare se aplică doar asupra diferenței dintre valorile de piață ale celor două proprietăți, cu condiția ca ambele să fie situate pe teritoriul Ungariei.

25. În mod evident, există anumite similitudini între măsurile în litigiu din aceste două cauze și prezenta cauză: astfel, Comisia invocă în toate cele trei cauze existența unei discriminări și încălcarea libertăților consacrate în tratat. Totuși, în cele două cauze menționate, Comisia a invocat încălcarea articolelor 18 CE, 39 CE și 43 CE (în cauza Comisia/Grecia s‑a invocat de asemenea încălcarea articolului 12 CE)( ), în timp ce în prezenta cauză, aceasta susține că a avut loc încălcarea articolelor 18 CE, 43 CE și 56 CE, precum și a articolelor 31 și 40 din Acordul privind SEE, însă nu invocă încălcarea articolelor 12 CE și 39 CE( ).

26. Deși există, bineînțeles, caracteristici care diferențiază măsurile în litigiu din fiecare dintre cauzele menționate, este adevărat că abordarea Comisiei nu pare a fi întru totul uniformă. Acestea fiind spuse, Comisia are competența de a decide modalitatea de formulare a cererilor introductive în acțiunile în constatarea neîndeplinirii obligațiilor, iar Curtea are competența de a determina dacă fiecare susținere este dovedită. În consecință, afirmația guvernului belgian nu poate fi luată în considerare.

B – Ordinea de examinare

27. Este adevărat că articolul 18 CE, care prevede în general dreptul oricărui cetățean al Uniunii la libera circulație și ședere pe teritoriul statelor membre, își găsește o expresie specifică în articolul 43 CE, în ceea ce privește stabilirea în vederea desfășurării unei activități economice( ). În plus, astfel cum a constatat Curtea în Hotărârea Konle( ), dreptul de a dobândi, de a exploata și de a înstrăina bunuri imobiliare pe teritoriul unui alt stat membru reprezintă completarea necesară a libertății de stabilire, iar circulația capitalurilor include investițiile imobiliare efectuate de nerezidenți pe teritoriul unui stat membru( ). În consecință, înainte de a analiza dispoziția cu caracter general, Curtea analizează în primul rând dispozițiile specifice( ).

28. Cu toate acestea, considerăm că argumentarea Comisiei în prezenta acțiune în constatarea neîndeplinirii obligațiilor, astfel cum este întemeiată pe legislația privind achiziționarea unei reședințe private, trebuie să se refere în primul rând la dreptul de liberă circulație și de ședere pe teritoriul statelor membre, care este garantat prin articolul 18 CE. În măsura în care o astfel de reședință este achiziționată din fonduri transferate din alt stat membru, operațiunea impune libera circulație a capitalurilor necesare, astfel cum este garantată la articolul 56 CE. În sfârșit, în măsura în care cetățenii pot exercita (sau intenționează să exercite) o activitate economică de la reședința lor privată sau în apropiere de aceasta, se poate ridica de asemenea problema exercitării dreptului de stabilire garantat prin articolul 43 CE.

29. În consecință, pare a fi logic ca argumentarea Comisiei să fie în primul rând analizată în temeiul articolului 18 CE (care nu are o normă corespondentă în cadrul Acordului privind SEE) și numai ulterior să se treacă la analiza argumentelor privind libertatea de stabilire [articolul 43 CE și articolul 31 alineatul (1) din Acordul privind SEE] și libera circulație a capitalurilor [articolul 56 alineatul (1) CE și articolul 40 din Acordul privind SEE].

C – Articolu1 18 CE

30. Unui cetățean al Uniunii care își exercită dreptul de liberă circulație și ședere garantat de articolul 18 CE trebuie să i se recunoască în toate statele membre același tratament juridic precum cel care este acordat resortisanților acestor state membre care se află în aceeași situație. Curtea a statuat că o astfel de reglementare națională, care dezavantajează anumiți resortisanți ai Uniunii pentru simplul fapt că și‑au exercitat libertatea de circulație și de ședere într‑un alt stat membru, constituie o restricție privind libertățile recunoscute oricărui cetățean al Uniunii prin articolul 18 alineatul (1) CE( ).

31. Discriminarea pe motiv de reședință reprezintă o temă recurentă a jurisprudenței Curții privind libera circulație a lucrătorilor și libertatea de stabilire( ), ca formă indirectă de discriminare pe motiv de cetățenie. Spre deosebire de aceste cauze, nu este însă necesar să se constate, în sensul articolului 18 CE, că o măsură dezavantajează resortisanții altor state membre mai mult decât pe resortisanții statului care impune acea măsură, ci doar că îi dezavantajează( ).

32. Din punctul de vedere al posibilității de scutire de la plata taxelor de înscriere, cetățenii Uniunii care se mută din alt stat membru în Regiunea flamandă beneficiază, conform măsurii în litigiu, de același tratament ca și resortisanții belgieni care sunt rezidenți în această regiune?

33. În primul rând, este necesar să se identifice termenii de comparație corecți. Ar trebui să se facă o comparație între resortisanții belgieni care au reședința în Regiunea flamandă și toți cetățenii Uniunii care ar putea intenționa să cumpere o locuință în această regiune (adică o comparație pe bază generală)?

34. Prima categorie (belgieni cu reședința în Regiunea flamandă) ar include resortisanți belgieni care au reședința în Regiunea flamandă și care ulterior (a) își vând locuința și achiziționează în locul acesteia o reședință în aceeași regiune sau (b) nu dețin o proprietate imobiliară, dar achiziționează pentru prima dată o reședință în Regiunea flamandă sau (c) își vând locuința și achiziționează în locul acesteia o reședință în afara Regiunii flamande (fie în orice altă parte a Belgiei, fie în alt stat membru).

35. Cea de a doua categorie (toți cetățenii Uniunii) ar include următoarele subcategorii: persoane care își vând locuința din alt stat membru și achiziționează o nouă reședință în Regiunea flamandă, persoane care nu dețin o proprietate imobiliară în alt stat membru, dar care achiziționează pentru prima dată o reședință în Uniunea Europeană în Regiunea flamandă și persoane care au plecat din Regiunea flamandă, unde deținuseră o proprietate imobiliară, pentru a se muta în alt stat membru, dar care au decis ulterior să se întoarcă în această regiune și să achiziționeze o proprietate imobiliară aici. În temeiul măsurii naționale în litigiu, această ultimă subcategorie este supusă unor norme specifice: în consecință, o vom analiza în mod detaliat mai jos, în cadrul punctelor 75-79.

36. Cele două categorii generale de cumpărători de locuințe se află într‑o situație identică, astfel încât este corect să le comparăm?

37. În măsura în care ambele categorii conțin persoane care achiziționează o locuință pe teritoriul Uniunii Europene, răspunsul este afirmativ.

38. În cazul în care comparația se realizează la nivel general, toți cumpărătorii care achiziționează pentru prima dată în Regiunea flamandă sunt tratați în mod similar, indiferent dacă se mută în această regiune dintr‑un alt stat membru sau dacă se mută în interiorul acestei regiuni. Niciuna dintre cele două categorii de cumpărători care cumpără pentru prima dată nu poate beneficia de deducere în cazul acestei prime cumpărări, dar ambele vor beneficia de reducerea bazei de evaluare a taxei de înscriere( ).

39. În mod evident, persoanele fizice care își vând ulterior proprietatea imobiliară din Regiunea flamandă pentru a se muta în alt stat membru nu beneficiază de deducere. Acest lucru nu reprezintă totuși nimic altceva decât consecința principiului teritorialității fiscale. Pe de o parte, taxa de înscriere nu poate fi percepută de Regiunea flamandă pentru proprietăți achiziționate în alt stat membru și, în consecință, deducerea nu poate fi aplicată în aceste împrejurări. Pe de altă parte, nimic nu obligă statele membre să acorde unor astfel de persoane un avantaj echivalent cu deducerea de care ar fi beneficiat în cazul în care ar fi achiziționat noua proprietate în Regiunea flamandă.

40. În sfârșit, persoanele fizice care își vând ulterior proprietatea din Regiunea flamandă pentru a se muta în altă parte a Belgiei sunt toate tratate în mod similar – nici acestea nu beneficiază de deducere.

41. Cu toate acestea, Comisia susține că această comparație ar trebui realizată pe o bază mai restrânsă: între persoane fizice care se mută în Regiunea flamandă din alt stat membru și care își vând locuința pentru a achiziționa o (primă) reședință principală în această regiune și persoane fizice care rămân în Regiunea flamandă și care își vând locuința și achiziționează o reședință nouă. Comisia susține că între aceste persoane nu există nicio diferență de ordin obiectiv. Ambele categorii își schimbă locuința în cadrul Uniunii Europene; în ambele cazuri, taxa de înscriere trebuie plătită la momentul achiziționării noii locuințe și în ambele cazuri vechea locuință este vândută pentru a achiziționa o nouă reședință în Regiunea flamandă. Persoanele a căror locuință anterioară se afla în Regiunea flamandă au plătit taxa de înscriere pentru proprietatea lor imobiliară anterioară. Persoanele care s‑au mutat în această regiune din alt stat membru au plătit taxă de înscriere sau o taxă similară în statul în care au avut reședința anterioară. Prin urmare, cele două situații sunt comparabile din punct de vedere obiectiv. În esență, se pare că critica Comisiei este că (spre deosebire de persoanele de referință care își schimbă reședința în cadrul Regiunii flamande) persoanele care se mută în Regiunea flamandă din alt stat membru nu beneficiază de niciun avantaj (adică de deducere) în această regiune pentru taxa (similară) pe care au plătit‑o în statul membru din care s‑au mutat. Prin urmare, aceste persoane sunt dezavantajate din punct de vedere fiscal.

42. Cu toate acestea, în opinia noastră, chiar și analiza a două categorii atât de restrânse nu conduce neapărat la concluzia că persoanele fizice care se mută din alt stat membru în Regiunea flamandă se află în aceeași situație cu persoanele care se mută în interiorul acestei regiuni.

43. Pentru a se considera că se află în aceeași situație, persoanele fizice în cauză trebuie să îndeplinească condițiile impuse prin măsura în litigiu și astfel să poată beneficia de deducere Aceste condiții sunt următoarele: (a) reședința anterioară trebuie să fi fost deținută în proprietate și vândută de persoana fizică în cauză, (b) această persoană fizică trebuie să achiziționeze o reședință nouă situată în Regiunea flamandă și (c) taxa de înscriere sau taxa echivalentă acesteia trebuie să fi fost plătită de această persoană fizică la achiziționarea reședinței anterioare.

44. Primele două aspecte pot fi stabilite cu ușurință. Cu toate acestea, cu privire la cea de a treia condiție – ca persoana în discuție să fi plătit o taxă similară sau echivalentă (cu cea plătită în Regiunea flamandă) pentru locuința sa anterioară din statul membru din care se mută –, nu se poate presupune în mod automat că este îndeplinită.

45. Toate statele membre au regimuri pentru ceea ce se descrie în mod obișnuit drept impozite pe transferul de proprietăți imobiliare. Măsura în litigiu reprezintă un exemplu de astfel de impozit. Cu toate acestea, baza de impozitare, cuantumul, posibilitățile de scutire și mecanismele de acordare a unor reduceri diferă de la un stat membru la altul deoarece aceste impozite nu sunt supuse armonizării în cadrul Uniunii Europene( ). Prin urmare, chiar și în cazul în care o persoană care se mută din alt stat membru în Regiunea flamandă a deținut în proprietate reședința anterioară în statul membru respectiv, nu rezultă în mod obligatoriu că aceasta a plătit o taxă similară sau echivalentă. De exemplu, este posibil ca reședința sa anterioară să fi îndeplinit condițiile necesare pentru a beneficia în statul respectiv de o scutire totală de la plata impozitului pe transferul de proprietăți imobiliare: în această situație, nu a fost plătit niciun impozit echivalent( ).

46. În plus, problema recunoașterii reciproce a acestor impozite este un aspect care ține de competența statelor membre. Prin urmare, nu se poate porni de la premisa că plata taxei de înscriere efectuată în alt stat membru este sau trebuie să fie recunoscută drept plată a taxei de înscriere în Regiunea flamandă. S‑a considerat că această situație este compatibilă cu dreptul Uniunii, astfel cum este acesta în vigoare( ).

47. Astfel, chiar dacă această comparație se realizează pe baza restrânsă susținută de Comisie, nu se poate presupune că toate persoanele care se mută din alt stat membru în Regiunea flamandă se află în aceeași situație cu persoanele care își schimbă reședința în interiorul acestei regiuni.

D – Discriminare față de rezidenții din Regiunea flamandă care revin în această regiune?

48. În mai multe cauze, începând cu cauza D’Hoop( ), Curtea a criticat situațiile în care cetățenilor Uniunii li se aplică un tratament mai puțin favorabil în statul membru ai căror resortisanți sunt decât cel de care ar fi beneficiat în cazul în care nu și‑ar fi exercitat dreptul la libera circulație, constatând că „ar fi incompatibil cu dreptul la libera circulație ca unui cetățean să îi poată fi aplicat, în statul membru al cărui resortisant este, un tratament mai puțin favorabil decât cel de care ar beneficia dacă nu ar fi exercitat facilitățile acordate de tratat în materie de circulație”( ).

49. Măsura în litigiu dezavantajează rezidenții din Regiunea flamandă care se mută în alt stat membru și revin în Regiunea flamandă după o anumită perioadă în comparație cu rezidenții din Regiunea flamandă care continuă să locuiască acolo, doar pentru motivul că primii și‑au exercitat dreptul la libera circulație în cadrul Uniunii Europene( )?

50. În opinia noastră, răspunsul este negativ.

51. Conform măsurii în litigiu, un rezident al Regiunii flamande care își vinde reședința principală, se mută (de exemplu) în Franța și, după patru ani, revine în Regiunea flamandă nu ar avea dreptul să beneficieze de deducere pentru nicio reședință principală situată în Regiunea flamandă pe care o achiziționează după ce a revenit în această regiune. În același timp, nici rezidentul Regiunii flamande care își vinde reședința principală și rămâne în Regiunea flamandă, dar se mută într‑o locuință închiriată și ulterior, după patru ani, decide să achiziționeze o nouă reședință principală în această regiune nu beneficiază de deducere. Persoana care și‑a exercitat dreptul de liberă circulație se află în exact aceeași situație cu persoana care nu a exercitat acest drept. Niciuna dintre aceste persoane nu îndeplinește condițiile pentru a beneficia de deducere deoarece nu a achiziționat o nouă proprietate imobiliară în termen de doi ani, astfel cum impune măsura în litigiu( ).

52. Astfel, un eventual dezavantaj rezultă din faptul că persoana respectivă nu a achiziționat o proprietate imobiliară nouă în termen de doi ani de la vânzarea reședinței sale principale anterioare, iar nu din exercitarea dreptului său de liberă circulație.

53. În consecință, primul motiv al Comisiei nu poate fi admis.

E – Libertatea de stabilire [articolul 43 CE și articolul 31 alineatul (1) din Acordul privind SEE] și libera circulație a capitalurilor [articolul 56 alineatul (1) CE și articolul 40 din Acordul privind SEE]

1. Rezumatul argumentelor prezentate

54. Comisia susține în esență că persoanelor care își vând locuința actuală pentru a‑și cumpăra o nouă locuință în Regiunea flamandă li se aplică un tratament mai favorabil în cazul în care locuința lor actuală este situată în Regiunea flamandă decât în cazul în care această locuință s‑ar afla în alt stat membru sau într‑un stat al AELS, că cele două categorii de cumpărători sunt comparabile din punct de vedere obiectiv și deci diferența de tratament este interzisă – implicit, ca discriminare indirectă pe motive de cetățenie, și, în orice caz, ca fiind contrară principiului egalității de tratament – și că cei care intenționează să se mute în Regiunea flamandă în astfel de împrejurări pot fi descurajați să o facă din cauza acestei discriminări, care constituie, așadar, un obstacol în calea exercitării drepturilor lor la libertatea de stabilire și la libera circulație a capitalurilor.

55. Guvernul belgian, deși admite că există o diferență de tratament, susține că aceasta nu este discriminatorie, deoarece cele două categorii nu sunt comparabile: cei care au plătit anterior taxă de înscriere în Regiunea flamandă se deosebesc în mod obiectiv de cei care au plătit anterior o taxă într‑un alt stat. Acesta susține de asemenea că, în conformitate cu principiul teritorialității fiscale (sau al suveranității), transferul bunurilor imobile poate fi impozitat doar de către autoritatea fiscală în a cărei rază teritorială se află imobilul. În consecință, rezultă că necesitatea de a menține coerența sistemului fiscal implică faptul că numai taxele deja percepute în cadrul respectivei circumscripții teritoriale pot fi deduse din taxa care trebuie percepută ulterior în aceeași rază teritorială.

56. Ungaria consideră, precum guvernul belgian, că măsura în litigiu nu discriminează resortisanții altor state membre care intenționează să se mute în Regiunea flamandă. În plus, guvernul maghiar susține că, în ipoteza în care se constată că legislația națională reprezintă o restricție, aceasta este justificată în baza principiului teritorialității fiscale și pentru motive imperative de interes public, legate de coerența sistemului fiscal.

57. Drept răspuns la cel din urmă aspect, Comisia susține că o restricție poate fi justificată de necesitatea de a menține coerența sistemului fiscal doar dacă există o legătură directă între avantajul fiscal vizat și compensarea acestuia printr‑o taxă specială. Cu toate acestea, nu există o astfel de legătură între taxa plătită la achiziționarea unei proprietăți imobiliare și reducerea taxei datorate la achiziționarea unei noi proprietăți imobiliare. Măsura în litigiu presupune doar că autoritățile flamande renunță la o parte din veniturile pe care le‑ar fi perceput în caz contrar la cea de a doua tranzacție.

2. Analiză

58. Mai multe aspecte nu sunt contestate de părți.

59. În primul rând, părțile sunt de acord că competența unui stat membru (sau a unei subdiviziuni a unui stat membru care are competență fiscală, precum Regiunea flamandă) de a impozita transferul de bunuri imobile este în principiu limitată la operațiunile privind proprietatea imobiliară din cadrul propriului teritoriu. Astfel, aspectul dacă la achiziționarea unei proprietăți imobiliare în cadrul Regiunii flamande se percepe sau nu se percepe o taxă de înscriere și, în caz afirmativ, care este cuantumul acestei taxe intră în competența exclusivă a autorităților acestei regiuni, astfel cum este de competența exclusivă a altor state membre să decidă dacă să impună o taxă pentru achiziționarea de proprietăți imobiliare pe propriul teritoriu și, în caz afirmativ, în ce cuantum.

60. În al doilea rând, nu se contestă faptul că persoanelor care achiziționează o reședință principală în Regiunea flamandă după ce au mai deținut în proprietate o reședință principală li se aplică un tratament diferit în funcție de aspectul dacă achiziționarea proprietății imobiliare anterioare a fost sau nu a fost supusă în această regiune taxei de înscriere.

61. Chiar dacă nu ar exista o astfel de diferență de tratament, ar fi de fapt posibil ca taxa de 10 % percepută în Regiunea flamandă să constituie un element obiectiv de descurajare pentru un cumpărător potențial care intenționează să se mute, deoarece alte state percep un impozit mai scăzut (sau nu percep niciun impozit). Cu toate acestea, diferențele dintre ratele de impozitare practicate de statele membre, care sunt consecința independenței de exercitare a competenței fiscale într‑un domeniu care nu este armonizat la nivelul Uniunii Europene, nu intră în domeniul de aplicare al prevederilor tratatului privind libera circulație, care nu oferă nicio garanție că exercitarea acestor libertăți va fi neutră din punct de vedere fiscal( ).

62. Diferența de tratament constituie discriminare?

63. Potrivit unei jurisprudențe constante a Curții, normele privind egalitatea de tratament interzic nu numai discriminările directe, bazate pe naționalitate sau cetățenie, ci și orice forme de discriminare indirectă care, prin aplicarea altor criterii de diferențiere, conduc, în fapt, la același rezultat( ). Astfel, Curtea s‑a pronunțat în sensul că: „o dispoziție de drept național trebuie considerată indirect discriminatorie atunci când este susceptibilă, prin însăși natura sa, să îi afecteze mai mult pe resortisanții altor state membre decât pe cei naționali și riscă, în consecință, să îi defavorizeze în special pe primii”( ).

64. Curtea a constatat în mod special că o lege aplicabilă fără distincție care supune atribuirea unui drept îndeplinirii unei condiții legate de reședință într‑o regiune a unui stat membru și favorizează astfel resortisanții naționali în detrimentul resortisanților din alte state membre este contrară principiului nediscriminării( ).

65. Este evident că măsura în litigiu nu discriminează direct pe motive de cetățenie.

66. Cele trei condiții impuse prin măsura în litigiu, care trebuie îndeplinite pentru aplicarea deducerii( ), sunt susceptibile, prin însăși natura lor, să îi afecteze mai mult pe resortisanții altor state membre decât pe resortisanții naționali care locuiesc în Regiunea flamandă, astfel încât să îi defavorizeze în special pe primii și să constituie discriminare indirectă?

67. Din analiza efectuată cu privire la articolul 18 CE( ) rezultă, în opinia noastră, că răspunsul la această întrebare este negativ.

68. Este relativ ușor să se determine dacă o persoană din Regiunea flamandă, care achiziționează în această regiune o nouă reședință principală, a plătit taxa de înscriere pentru locuința sa anterioară. Cu toate acestea, în lipsa dovezilor cu privire la plata unei taxe echivalente (și/sau în lipsa recunoașterii reciproce a taxelor de înscriere între statele membre, care încă nu există), nu se poate presupune că toate persoanele care se mută din alt stat membru în această regiune se află în aceeași situație cu persoanele de referință care se mută în interiorul Regiunii flamande. În consecință, nu se poate pune întrebarea dacă „există discriminare nejustificată între cei care au plătit taxă de înscriere în Regiunea flamandă și cei care au plătit o taxă echivalentă într‑un alt stat membru” pentru că nu se poate porni de la premisa că se compară elemente comparabile.

69. Toți cumpărătorii sunt supuși aceleiași obligații de plată a taxei de înscriere în Regiunea flamandă. Din acest punct de vedere, nu se poate face diferență din punct de vedere obiectiv între cumpărători.

70. În consecință, se pune întrebarea cum vor fi tratați ulterior acești cumpărători. În acest stadiu, există discriminare nejustificată între diferitele categorii de cumpărători de locuințe din Regiunea flamandă?

71. Analizând problema din această perspectivă, se pare că tuturor persoanelor care achiziționează o reședință principală în Regiunea flamandă li se aplică același tratament: după ce au plătit o dată taxa de înscriere, un cuantum de maxim 12 500 de euro va fi dedus din suma datorată pentru orice nouă reședință principală achiziționată ulterior în aceeași regiune( ). În lipsa unui regim de recunoaștere reciprocă, taxele pentru transferul de proprietăți imobiliare plătite în afara acestei regiuni pot fi în mod legal ignorate. Există, într‑adevăr, o diferență de tratament între persoanele care își cumpără prima reședință principală în Regiunea flamandă și persoanele care achiziționează o nouă reședință principală în această regiune. Toate celelalte aspecte fiind însă similare, pare a fi plauzibil să se presupună că tratamentul mai puțin favorabil aplicat cumpărătorilor unei prime reședințe ar putea de fapt să afecteze mai curând persoanele care au deja reședința în această regiune decât pe cele care au avut reședința anterioară în altă parte – și deci să afecteze mai mult resortisanții belgieni decât resortisanții altor state membre sau ai unui stat al AELS –, pentru că, în general, oamenii tind să își cumpere prima reședință într‑o țară sau într‑o regiune în care sunt deja rezidenți.

72. Prin urmare, spre deosebire de situația din cauza Comisia/Grecia( ), nu se poate face o distincție clară între resortisanți și neresortisanți, iar cele două grupuri nu pot fi comparate. De asemenea, nu rezultă în mod obligatoriu că măsura în litigiu afectează resortisanții altor state membre într‑o măsură mai mare decât pe resortisanții belgieni rezidenți în Regiunea flamandă și că primii sunt dezavantajați.

73. În măsura în care o persoană se mută în Regiunea flamandă dintr‑un stat membru care percepe o taxă (impozit) mai scăzută la achiziționarea unei reședințe principale în comparație cu taxa de 10 % percepută în Regiunea flamandă, se poate, într‑adevăr, considera că această din urmă taxă (care este substanțială) constituie un dezavantaj. Cu toate acestea, este vorba despre un dezavantaj care este suportat de toate persoanele care achiziționează o proprietate în Regiunea flamandă.

74. Prin urmare, în opinia noastră, măsura în litigiu nu este indirect discriminatorie.

75. Acestea fiind spuse, dorim să atragem atenția asupra unei posibile restricții diferite a liberei circulații care rezultă din măsura în litigiu.

76. O persoană care a deținut anterior în proprietate o reședință principală în Regiunea flamandă poate deduce suma de (maxim) 12 500 de euro din taxa de înscriere plătită la achiziționarea reședinței respective din taxa de înscriere datorată la achiziționarea unei noi reședințe principale în această regiune, dar numai dacă achiziționarea celei de a doua reședințe are loc într‑un anumit termen (doi sau cinci ani, după caz) de la vânzarea proprietății anterioare. Un rezident care își vinde reședința principală pentru a se muta în alt stat membru sau într‑un stat al AELS pentru orice perioadă care depășește acest termen și care revine ulterior în Regiunea flamandă va pierde avantajul, deloc nesemnificativ, la care ar fi avut dreptul în caz contrar.

77. La prima vedere, s‑ar părea că limitarea temporală a posibilității de aplicare a deducerii ar putea constitui un obstacol în calea libertății de circulație și de ședere, deoarece o astfel de persoană nu ar mai beneficia de deducere atunci când revine în Regiunea flamandă.

78. Cu toate acestea, Comisia nu s‑a concentrat în cererea sa asupra acestui aspect al măsurii în litigiu, iar guvernul belgian nu a avut posibilitatea să analizeze și să răspundă unui motiv specific invocat pe această bază. Prin urmare, considerăm că nu este permis Curții să se pronunțe pe această bază în favoarea Comisiei.

F – Justificare

79. În cazul în care Curtea nu împărtășește punctul nostru de vedere și constată că măsura în litigiu constituie o restricție interzisă privind dreptul de liberă circulație, astfel cum susține Comisia, va fi necesar să se analizeze argumentele invocate de guvernul belgian ca justificare, și anume coerența sistemului fiscal și motivele imperative de interes public.

1. Coerența sistemului fiscal

80. Deși admite că necesitatea menținerii coerenței unui sistem fiscal național poate justifica o restricție a libertăților fundamentale, sub forma unui tratament diferențiat în funcție de apariția unui eveniment specific în cadrul sau în afara sistemului respectiv, Curtea a subliniat în mod constant că această justificare depinde de existența unei legături directe între avantajul fiscal respectiv și compensarea acestui avantaj prin perceperea unui impozit specific( ). În prezenta cauză, Comisia susține că nu există o astfel de legătură, în timp ce guvernul belgian susține că există o legătură între plata taxei de înscriere în legătură cu prima proprietate imobiliară și orice plată ulterioară a unei astfel de taxe pentru o proprietate imobiliară nouă.

81. În opinia noastră, din jurisprudență nu rezultă existența niciunei legături directe între perceperea taxei de înscriere (sau a unei taxe echivalente) la achiziționarea unei reședințe principale și reducerea sumei percepute la achiziționarea unei reședințe principale noi, achiziționată pentru a o înlocui pe prima (în cazul în care ambele proprietăți sunt situate în același stat membru). Fără îndoială, cele două operațiuni sunt legate în percepția cumpărătorului, în sensul că îi asigură în mod coerent și continuu o locuință, pentru el și, eventual, pentru familia sa. Însă acestea sunt complet independente una față de cealaltă în calitate de operațiuni impozabile.

82. Guvernul belgian susține că situația este comparabilă cu cea din cauza Bachmann( ).

83. În cauza menționată, domnul Bachmann a încheiat în Germania, unde lucra la momentul respectiv, contracte de asigurare de sănătate și de invaliditate și un contract de asigurare de viață, înainte de a se muta pentru a locui și a lucra în Belgia, unde a continuat să plătească primele de asigurare prevăzute în aceste contracte. Legea belgiană nu îi permitea să deducă valoarea acestor prime din venitul său impozabil, astfel cum i‑ar fi permis să procedeze dacă primele ar fi fost plătite în Belgia. Cu toate acestea, guvernul belgian a susținut cu succes că scutirea primelor era compensată prin impozitarea pensiilor, a rentelor sau a capitalului datorat de asigurători. Curtea a considerat că menținerea unității sistemului fiscal presupune că, în cazul în care un stat este obligat să permită deducerea primelor plătite în alt stat membru, acesta trebuie să aibă posibilitatea să impoziteze orice sume datorate de asigurători. Acest lucru nu poate fi însă garantat. În consecință, unitatea sistemului fiscal nu putea fi asigurată prin măsuri mai puțin restrictive decât normele belgiene.

84. Considerăm că cele două situații nu sunt comparabile.

85. În Hotărârea Bachmann, exista o legătură reciprocă directă și clară între impozitarea prestațiilor și neimpozitarea primelor. Deși, astfel cum susține guvernul belgian, plata unei prestații în temeiul unui contract de asigurare nu reprezintă o consecință automată a plății primelor (de fapt, este preferabil să nu fie necesar să se plătească vreo prestație), dacă totuși se plătește o prestație, acest lucru presupune în mod obligatoriu plata anterioară a unei prime. În ceea ce privește achiziția de locuințe, nu există nicio astfel de legătură necesară între o achiziție și cealaltă. O persoană (sau o familie) poate să locuiască numai în locuințe închiriate, să achiziționeze o locuință și să rămână acolo fără a se mai muta, să achiziționeze mai multe locuințe succesive în cursul vieții sau să alterneze între locuințe deținute în proprietate și locuințe închiriate, în funcție de împrejurări. Orice achiziție a unei reședințe principale, cu destinația de locuință, este în mod evident o operațiune nouă și distinctă. Dacă această operațiune este impozitată, atunci este impozitată în calitate de operațiune unică, iar nu în calitate de operațiune care face parte dintr‑o serie de operațiuni. Regiunea flamandă are libertatea, în exercitarea competențelor sale fiscale teritoriale, să modifice periodic cuantumul taxei de înscriere sau chiar să elimine această taxă. Exercitarea acestor competențe nu dă totuși naștere unei incoerențe în cadrul sistemului – sau unei necesități de rambursare sau de recuperare a taxelor –, deoarece fiecare operațiune impozabilă este distinctă de toate celelalte operațiuni impozabile.

86. Simplul fapt că, potrivit măsurii în litigiu, cuantumul care poate fi dedus din taxa de înscriere datorată la achiziționarea unei noi proprietăți imobiliare depinde (în parte) de cuantumul plătit sau datorat la achiziționarea proprietății anterioare nu este suficient pentru a se crea o legătură între cele două operațiuni impozabile. Guvernul flamand ar fi putut de asemenea să atingă obiectivul urmărit permițând aplicarea unei deduceri forfetare în cuantum de 12 500 de euro sau în orice alt cuantum adecvat. Singura problemă reală pe care trebuie să o rezolve este cuantumul venitului la care este dispus să renunțe pentru a atinge acest obiectiv.

87. Într‑adevăr, măsura în litigiu însăși confirmă lipsa legăturii directe necesare între operațiunile vizate, în măsura în care aceasta prevede că nu mai este posibil să se efectueze nicio deducere dacă între vânzarea proprietății anterioare și achiziționarea proprietății ulterioare s‑a scurs o anumită perioadă. În cazul în care ar fi existat o legătură directă de tipul celei impuse de jurisprudență pentru a se putea invoca cu succes drept justificare coerența sistemului fiscal, aceasta nu ar dispărea în acest mod( ).

88. În consecință, concluzionăm că această justificare nu are temei.

2. Motive imperative de interes public

89. Guvernul belgian susține că măsura în litigiu este justificată de motive imperative de interes public, că este adecvată pentru atingerea obiectivelor urmărite și că nu depășește ceea ce este necesar pentru aceasta. Guvernul belgian susține că, în afara obiectivului de promovare a mobilității, stabilit în mod expres în expunerea de motive la proiectul de decret care instituie măsura în litigiu (care include obiectivul de a reduce distanțele parcurse între reședință și locul de muncă, ceea ce ar avea efecte benefice asupra sănătății și asupra mediului), măsura încurajează mai mult renovarea locuințelor existente decât achiziționarea unor locuințe noi și are un efect de moderare a chiriilor.

90. Trebuie să mărturisim că ni se pare dificil să înțelegem modul în care o reducere a taxei de înscriere care se aplică atât în cazul achiziționării de locuințe existente, cât și în cazul achiziționării de terenuri pentru construcția de case ar putea încuraja în mod necesar mai mult renovarea decât construcția de locuințe. Nu este clar nici dacă reducerea costului de achiziție a unei reședințe principale poate avea vreun efect direct asupra închirierii (deoarece se pare că achiziționarea de proprietăți imobiliare în vederea închirierii este exclusă din mecanismul de deducere). Eventual, în măsura în care mecanismul de deducere ar reduce costul global al achiziției unei noi reședințe principale (ulterior primei achiziții), acesta ar încuraja oamenii să cumpere, în defavoarea închirierii, și astfel ar reduce (într‑o măsură nedeterminată) cererea totală de locuințe închiriate în Regiunea flamandă. Guvernul belgian nu a oferit nicio o altă explicație cu privire la modul în care consideră că măsura în litigiu este adecvată pentru atingerea acestor obiective.

91. Putem admite că o măsură care reduce cuantumul taxei datorate la achiziționarea unei noi reședințe principale poate facilita mobilitatea în general și că aceasta poate include mutarea mai aproape de locul de muncă, cu beneficiile aferente pentru sănătate și pentru mediu. Totuși, acest aspect ridică problema: de ce să nu faciliteze în același mod mutarea pe teritoriul (sau în afara) Regiunii flamande (care, în mod evident, ar fi benefică pentru limitarea navetei transfrontaliere)? Cu toate acestea, măsura în litigiu leagă posibilitatea de a beneficia de deducere de achizițiile ulterioare din cadrul Regiunii flamande.

92. Prin urmare, concluzionăm că guvernul belgian nu a demonstrat că există motive imperative de interes public pentru a justifica măsura în litigiu.

G – Limitarea temporală

93. În sfârșit, adăugăm cu titlu suplimentar că, în cazul în care Curtea admite cererea Comisiei, nu vedem niciun motiv pentru a limita în timp efectul hotărârii sale( ). Suntem de acord cu susținerea Comisiei conform căreia în cauză nu se pune în discuție o interpretare nouă a dreptului Uniunii și că guvernul belgian nu a furnizat niciun fel de informație cu privire la eventualele consecințe financiare ale hotărârii Curții.

94. Am mai adăuga că, în conformitate cu informațiile pe care le deținem, Curtea nu a limitat niciodată în timp efectele hotărârilor prin care a constatat că un stat membru nu și‑a îndeplinit obligațiile care îi reveneau în temeiul tratatului. Prin urmare, având în vedere natura unei astfel de constatări, care se referă la un moment concret, și anume la momentul în care se împlinește termenul stabilit de Comisie pentru conformarea la avizul său motivat, orice limitare în timp a efectelor ar fi inadecvată.

IV – Concluzie

95. Pentru motivele expuse anterior, considerăm totuși că măsura în litigiu nu încalcă articolele 18 CE, 43 CE și 56 CE și articolele 31 și 40 din Acordul privind SEE. În consecință, recomandăm Curții să respingă cererea Comisiei și, conform concluziilor Belgiei și în conformitate cu articolul 69 alineatul (2) din Regulamentul de procedură, să oblige Comisia la plata cheltuielilor de judecată.