Cauza C‑453/05

Volker Ludwig

împotriva

Finanzamt Luckenwalde

(cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată de Finanzgericht des Landes Brandenburg)

„A șasea directivă — TVA — Noțiunea «operațiuni de negociere de credite»”

Sumarul hotărârii

1. Dispoziții fiscale — Armonizarea legislațiilor — Impozite pe cifra de afaceri — Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată — Scutiri prevăzute de A șasea directivă

[Directiva 77/388 a Consiliului, art. 13 secțiunea B lit. (d) punctul 1]

2. Dispoziții fiscale — Armonizarea legislațiilor — Impozite pe cifra de afaceri — Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată — Scutiri prevăzute de A șasea directivă

[Directiva 77/388 a Consiliului, art. 13 secțiunea B lit. (d) punctul 1]

1. Împrejurarea că o persoană impozabilă analizează situația patrimonială a clienților prospectați prin demersurile sale în vederea procurării de credite acestora nu se opune recunoașterii unei prestări de negociere de credite scutite în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă 77/388 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri dacă prestarea de negociere de credite oferită de persoana impozabilă respectivă trebuie considerată ca fiind prestarea principală față de care prestarea de consultanță patrimonială este accesorie, astfel încât aceasta din urmă beneficiază de același tratament fiscal ca și prima. Este de competența instanței de trimitere să stabilească dacă aceasta este situația în litigiul aflat pe rolul său.

(a se vedea punctul 20 și dispozitiv 1)

2. Împrejurarea că o persoană impozabilă nu are o relație contractuală cu niciuna dintre părțile la un contract de credit la încheierea căruia a contribuit și nu intră direct în contact cu una dintre aceste părți nu se opune faptului ca persoana impozabilă respectivă să furnizeze o prestare de negociere de credite scutită în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă 77/388 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri.

Operațiunile scutite în temeiul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă sunt definite în funcție de natura prestărilor de servicii furnizate, și nu în funcție de prestator sau de destinatarul serviciului. Într‑adevăr, această dispoziție nu face nicio referire la aceștia din urmă. Această constatare este valabilă și cu privire la natura raportului dintre negociator și părțile la contract, în măsura în care textul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă nu conține nicio indicație referitoare la acest aspect.

În plus, formularea articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă nu exclude, în principiu, ca activitatea de negociere să se împartă în diferite servicii distincte care pot intra în sfera noțiunii „negociere de credite” în sensul acestei dispoziții și care pot beneficia de scutirea pe care aceasta o prevede. În aceste condiții, din principiul neutralității fiscale rezultă că operatorii trebuie să poată alege modelul de organizare pe care, din punct de vedere strict economic, îl consideră cel mai convenabil, fără să riște excluderea operațiunilor lor de la scutirea prevăzută în dispoziția menționată.

(a se vedea punctele 25, 26, 34, 35 și 40 și dispozitiv 2)

HOTĂRÂREA CURȚII (Camera întâi)

21 iunie 2007( )

„A șasea directivă – TVA – Noțiunea «operațiuni de negociere de credite»”

În cauza C‑453/05,

având ca obiect o cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată în temeiul articolului 234 CE de Finanzgericht des Landes Brandenburg (Germania), prin decizia din 23 noiembrie 2005, primită de Curte la 20 decembrie 2005, în procedura

Volker Ludwig

împotriva

Finanzamt Luckenwalde,

CURTEA (Camera întâi),

compusă din domnul P. Jann, președinte de cameră, domnii A. Tizzano, A. Borg Barthet, M. Ilešič și E. Levits (raportor), judecători,

avocat general: domnul P. Mengozzi,

grefier: domnul B. Fülöp, administrator,

având în vedere procedura scrisă și în urma ședinței din 8 martie 2007,

luând în considerare observațiile prezentate:

– pentru domnul Ludwig, de K. Landry, Rechtsanwalt;

– pentru guvernul german, de doamna C. Schulze‑Bahr, în calitate de agent;

– pentru guvernul elen, de domnul M. Apessos și de doamna Z. Chatzipavlou, în calitate de agenți;

– pentru guvernul francez, de domnii G. de Bergues și J.‑C. Gracia, în calitate de agenți;

– pentru Comisia Comunităților Europene, de domnii D. Triantafyllou și W. Mölls, în calitate de agenți,

având în vedere decizia de judecare a cauzei fără concluzii, luată după ascultarea avocatului general,

pronunță prezenta

Hotărâre

1 Cererea de pronunțare a unei hotărâri preliminare privește interpretarea articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO L 145, p. 1, denumită în continuare „A șasea directivă”), în special a noțiunii „negociere de credite” cuprinsă în acesta.

2 Această cerere a fost prezentată în cadrul unui litigiu între, pe de o parte, domnul Ludwig (denumit în continuare „reclamantul din acțiunea principală”), consilier patrimonial, și, pe de altă parte, Finanzamt Luckenwalde referitor la refuzul acestuia din urmă de a scuti de impozitul pe cifra de afaceri un comision în sumă netă de 267 de euro, primit de reclamantul din acțiunea principală în cursul primului trimestru al anului 2005.

Cadrul juridic

Reglementarea comunitară

3 Conform articolului 2 alineatul (1) din A șasea directivă, sunt supuse taxei pe valoarea adăugată (denumită în continuare „TVA”) livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate cu titlu oneros pe teritoriul țării de către o persoană impozabilă care acționează ca atare.

4 Articolul 13 intitulat „Scutiri pe teritoriul țării” prevede:

„[...]

B. Alte scutiri

Fără a aduce atingere altor dispoziții comunitare, statele membre scutesc, în anumite condiții pe care acestea le stabilesc în scopul de a asigura aplicarea corectă și directă a scutirilor de mai jos și de a preveni orice posibilă evaziune, fraudă sau abuz:

[...]

(d) următoarele operațiuni:

1. acordarea și negocierea de credite și gestionarea creditelor de către persoana care le acordă;

[...]”

Reglementarea națională

5 Dispozițiile pertinente din legea referitoare la impozitul pe cifra de afaceri (Umsatzsteuergesetz, BGBl. 1979 I, p. 1953), în versiunea aplicabilă acțiunii principale, au următorul cuprins:

„Articolul 1 – Operațiuni impozabile

1) Sunt supuse impozitului pe cifra de afaceri următoarele operațiuni:

1. livrările și alte prestări, efectuate cu titlu oneros pe teritoriul țării de către un comerciant în cadrul activității sale.

[…]

Articolul 4 – Scutiri pentru livrări și alte prestări

Operațiunile următoare care intră în sfera de aplicare a articolului 1 alineatul 1 punctul 1 sunt scutite:

[…]

8. a) acordarea și negocierea de credite, […]”

Acțiunea principală și întrebările preliminare

6 Reclamantul din acțiunea principală exercită profesia de consilier patrimonial independent în numele societății Deutsche Vermögensberatung AG (denumită în continuare „DVAG”) pe baza unui contract de agenție comercială.

7 DVAG pune le dispoziția persoanelor private, prin intermediul subagentului său care acționează în calitate de consilier patrimonial, diferite produse financiare precum creditele, ale căror condiții generale au fost definite în prealabil cu instituții financiare de credit.

8 În acest scop, consilierul patrimonial prospectează potențiali clienți, în numele DVAG, pentru a‑i invita la un interviu având ca scop întocmirea bilanțului patrimoniului lor și stabilirea eventualelor nevoi de investiție ale acestora.

9 În urma unei analize a situației financiare a unei persoane astfel contactate, realizate datorită unui program de calculator pus la dispoziție de DVAG, consilierul patrimonial îi propune acestei persoane produsele financiare care pot să răspundă nevoilor sale.

10 Dacă persoana își manifestă interesul pentru un credit, consilierul pregătește o ofertă de contract ferm transmisă, în urma semnării de către client, către DVAG, care controlează corectitudinea acesteia. DVAG trimite oferta de contract unei instituții financiare de credit care este liberă să o accepte, să o refuze sau să modifice termenii acesteia.

11 În cazul încheierii contractului, DVAG primește un comision de rezultat din partea instituției financiare de credit. DVAG plătește, la rândul său, consilierului patrimonial, în calitatea sa de subagent și ca remunerație pentru intervenția sa în încheierea contractului respectiv, un comision al cărui cuantum depinde de clauzele contractului de agenție comercială. Cât privește clientul, acesta nu plătește vreun comision nici către DVAG, nici consilierului.

12 Consilierul este responsabil de urmărirea clientelei sale ulterior încheierii fiecărui contract de credit.

13 Prin intermediul acestui mecanism, reclamantul din acțiunea principală a primit de la DVAG, în calitate de subagent, un comision în sumă netă de 267 de euro, în urma contribuției la încheierea unui contract de credit în cursul primului trimestru al anului 2005. Întrucât reclamantul din acțiunea principală apreciază că operațiunea efectuată de el și care a ocazionat plata comisionului respectiv este scutită de TVA în temeiul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă, acesta contestă în fața Finanzgericht des Landes Brandenburg perceperea taxei menționate în cotă de 16 % de către administrația fiscală germană.

14 În cadrul acestei acțiuni, Finanzgericht des Landes Brandenburg a decis să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:

„1) Atunci când o persoană impozabilă – eventual reprezentată de un subagent – procură clienților prospectați de aceasta credite acordate de diferiți împrumutători cu care a realizat în prealabil un acord referitor la condițiile generale aplicabile clienților săi și de la care primește un comision pentru negocierea unui produs, chiar dacă, făcând acest lucru, el analizează situația patrimonială a clienților, precum și nevoile lor personale și financiare, suntem în prezența unei prestări de negociere în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă sau această prestare este una neautonomă, accesorie prestării principale, care constituie un serviciu financiar ce nu este vizat prin articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă?

2) Scutirea negocierii de credite prevăzută la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă presupune că:

a) există o relație contractuală directă între negociator, pe de o parte, și împrumutat și/sau împrumutător, pe de altă parte,

b) și că negociatorul trebuie să intre în contact nu doar cu împrumutatul, ci și cu împrumutătorul și să ajungă la un acord cu acesta asupra detaliilor contractului,

sau scutirea se referă și la plățile comisioanelor pe care o persoană impozabilă le primește de la un agent principal, pentru care lucrează în calitate de subagent și în numele căruia apare față de clienții acestuia, în schimbul faptului că acești clienți încheie contracte de credit cu împrumutători indicați de agentul principal, dar fără ca subagentul să intre în contact cu împrumutătorul?”

Cu privire la întrebările preliminare

Cu privire la prima întrebare

15 Prin intermediul primei sale întrebări, instanța de trimitere dorește să știe, în esență, care dintre activitățile reclamantului din acțiunea principală, și anume negocierea de credite sau consultanța patrimonială, este determinantă pentru calificarea prestării acestuia în raport cu scutirea prevăzută la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă.

16 Din decizia de trimitere rezultă că activitatea reclamantului din acțiunea principală constă, pe de o parte, în oferirea de consultanță clienților referitor la situația lor financiară și, pe de altă parte, în a face astfel încât aceștia din urmă să încheie un contract de credit în caz de nevoie. Pentru această activitate, reclamantul din acțiunea principală primește, cu titlu de remunerație, o parte din comisionul plătit către DVAG de instituțiile financiare de credit, această remunerație fiind supusă condiției potrivit căreia consilierul patrimonial, în calitate de subagent al DVAG, contribuie la încheierea unui contract de credit între aceste instituții și clienții pe care i‑a abordat.

17 Din articolul 2 alineatul (1) din A șasea directivă care definește domeniul de aplicare al directivei respective rezultă că fiecare prestare de servicii trebuie să fie considerată în mod normal ca fiind distinctă și independentă și că prestarea constituită dintr‑un singur serviciu pe plan economic nu trebuie să fie descompusă în mod artificial pentru a nu altera funcționalitatea sistemului TVA‑ului, astfel încât trebuie identificate elementele caracteristice ale operațiunii respective pentru a determina dacă o persoană impozabilă livrează consumatorului, considerat ca un consumator mediu, mai multe prestații principale distincte sau o prestație unică (hotărârea din 25 februarie 1999, CPP, C‑349/96, Rec., p. I‑973, punctul 29).

18 În această privință, este vorba despre o prestație unică în special în situația în care unul sau mai multe elemente trebuie considerate ca reprezentând prestația principală, pe când, invers, unul sau mai multe elemente trebuie să fie privite ca una sau mai multe prestații accesorii care au același tratament fiscal precum prestația principală. O prestație trebuie să fie considerată accesorie unei prestații principale atunci când ea nu constituie pentru clientelă un scop în sine, ci mijlocul de a beneficia în cele mai bune condiții de serviciul principal al prestatorului (hotărârea din 22 octombrie 1998, Madgett și Baldwin, C‑308/96 și C‑94/97, Rec., p. I‑6229, punctul 24, și hotărârea CPP, citată anterior, punctul 30).

19 În acțiunea principală, pe de o parte, împrejurarea că prestările efectuate de către DVAG și de subagentul acesteia sunt remunerate de către instituțiile financiare de credit doar cu condiția ca acei clienți abordați și cărora li se oferă consultanță de către consilierul patrimonial să încheie un contract de credit face ca prestarea de negociere să fie considerată ca reprezentând prestarea principală, prestarea de consultanță fiind doar accesorie. Negocierea de credite apare, pe de altă parte, ca fiind prestarea decisivă pentru împrumutați, precum și pentru instituțiile financiare de credit, în măsura în care activitatea de consultanță patrimonială intervine doar într‑o fază preliminară și se limitează la asistarea clientului în alegerea, dintre diferitele produse financiare, a celor care sunt cel mai bine adaptate la situația și la nevoile sale.

20 Prin urmare, trebuie să se răspundă la prima întrebare adresată că împrejurarea că o persoană impozabilă analizează situația patrimonială a clienților prospectați prin demersurile sale în vederea procurării de credite acestora nu se opune recunoașterii unei prestări de negociere de credite scutite în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă, dacă, în lumina elementelor de interpretare de mai sus, prestarea de negociere de credite oferită de persoana impozabilă respectivă trebuie considerată ca fiind prestarea principală față de care prestarea de consultanță patrimonială este accesorie, astfel încât aceasta din urmă beneficiază de același tratament fiscal ca și prima. Este de competența instanței de trimitere să stabilească dacă aceasta este situația în litigiul aflat pe rolul său.

Cu privire la a doua întrebare

Observații preliminare

21 Trebuie amintit că termenii utilizați pentru a indica scutirile prevăzute la articolul 13 din A șasea directivă sunt de strictă interpretare, având în vedere că acestea constituie derogări de la principiul general potrivit căruia TVA‑ul este perceput pentru fiecare prestare de servicii efectuată cu titlu oneros de către o persoană impozabilă (hotărârea din 15 iunie 1989, Stiching Uitvoering Financiële Acties, 348/87, Rec., p. 1737, punctul 13, și hotărârea din 5 iunie 1997, SDC, C‑2/95, Rec., p. I‑3017, punctul 20).

22 De asemenea, potrivit unei jurisprudențe constante, respectivele scutiri constituie noțiuni autonome de drept comunitar care au ca obiect evitarea unor divergențe în aplicarea regimului TVA‑ului de la un stat membru la altul și trebuie să fie considerate în contextul general al sistemului comun de TVA (hotărârea din 8 martie 2001, Skandia, C‑240/99, Rec., p. I‑1951, punctul 23, și hotărârea din 3 martie 2005, Arthur Andersen, C‑472/03, Rec., p. I‑1719, punctul 25).

23 Termenul „negociere” prevăzut la punctele 1-5 ale articolului 13 secțiunea B litera (d) din A șasea directivă nu este definit în directiva respectivă. Cu toate acestea, Curtea a hotărât în contextul punctului 5 din această dispoziție că această noțiune vizează o activitatea efectuată de către o persoană intermediară care nu ocupă locul unei părți la un contract având ca obiect un produs financiar și a cărei activitate este diferită de prestațiile contractuale tipice efectuate de părțile la astfel de contracte. Într‑adevăr, activitatea de negociere este un serviciu prestat unei părți contractante și remunerat de către aceasta ca o activitate distinctă de intermediere. În această privință, finalitatea unei astfel de activități este de a face ceea ce este necesar pentru ca două părți să încheie un contract, fără ca negociatorul să aibă un interes propriu cu privire la conținutul contractului (a se vedea în acest sens hotărârea din 13 decembrie 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, Rec., p. I‑10237, punctul 39). În schimb, nu este vorba despre o activitate de negociere atunci când una dintre părțile la contract încredințează unui subcontractant o parte din operațiunile materiale legate de contract (a se vedea în acest sens hotărârea CSC Financial Services, citată anterior, punctul 40).

24 Instanța de trimitere dorește să afle dacă noțiunea „negociere”, în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă, presupune, pe de o parte, existența unei legături contractuale între prestatorul serviciului de negociere de credite și una dintre părțile la contractul de credit și, pe de altă parte, în cazul unui răspuns negativ, dacă un contract direct între prestatorul respectiv și cele două părți la contractul de credit este necesar pentru a aplica scutirea prevăzută la punctul 1 al articolului menționat.

Cu privire la necesitatea unei legături contractuale între negociator și una dintre părțile la contract

25 Trebuie subliniat că operațiunile scutite în temeiul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă sunt definite în funcție de natura prestărilor de servicii furnizate, și nu în funcție de prestator sau de destinatarul serviciului. Într‑adevăr, această dispoziție nu face nicio referire la aceștia din urmă [a se vedea, prin analogie, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctele 3 și 5 din A șasea directivă, hotărârea SDC, citată anterior, punctul 32, iar în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din această directivă, hotărârea din 4 mai 2006, Abbey National, C‑169/04, Rec., p. I‑4027, punctul 66].

26 Această constatare este valabilă și cu privire la natura raportului dintre negociator și părțile la contract, în măsura în care textul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă nu conține nicio indicație referitoare la acest aspect.

27 Într‑adevăr, din jurisprudența Curții rezultă că, pentru a fi calificate drept operațiuni scutite în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) din A șasea directivă, serviciile prestate trebuie să formeze un ansamblu distinct, apreciat în mod global, care are drept efect îndeplinirea funcțiilor specifice și esențiale ale serviciului de negociere [a se vedea în acest sens, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 5 din A șasea directivă, hotărârile citate anterior SDC, punctul 66, și CSC Financial Services, punctul 25, precum și, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din această directivă, hotărârea Abbey National, citată anterior, punctul 70].

28 În această privință, Curtea a apreciat că activitatea de negociere este o activitate de intermediere care poate consta, printre altele, în a indica unei părți din contract ocaziile de a încheia un astfel de contract, în a contracta cu cealaltă parte și în a negocia în numele clientului și pentru acesta detaliile prestațiilor reciproce, finalitatea unei astfel de activități fiind aceea de a face ceea ce este necesar pentru ca cele două părți să încheie un contract, fără ca negociatorul să aibă un interes propriu cu privire la conținutul acestuia [a se vedea în acest sens, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 5 din A șasea directivă, hotărârea CSC Financial Services, citată anterior, punctul 39].

29 Din cele de mai sus rezultă, așadar, că recunoașterea unei activități de negociere scutite în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă nu ar putea depinde în mod necesar de existența unei legături contractuale între prestatorul serviciului de negociere și una dintre părțile la contractul de credit.

30 Contrar celor susținute de guvernul german, această constatare nu este contrazisă de împrejurarea că, la punctul 39 din hotărârea CSC Financial Services, citată anterior, Curtea a indicat că activitatea de negociere este un serviciu prestat unei părți contractante și remunerat de către aceasta ca activitate distinctă de intermediere.

31 Într‑adevăr, mai întâi, în cauza CSC Financial Services menționată, chestiunea existenței unui contract între prestatorul și destinatarul serviciului, în această împrejurare CSC Financial Services Ltd, și, respectiv, Sun Alliance Group, nu era în discuție. Astfel cum rezultă de la punctul 7 din această hotărâre, o asemenea legătură contractuală exista în speță. În pofida acestei împrejurări, Curtea a constatat totuși, sub rezerva aprecierii faptelor în speță de către instanța de trimitere, că CSC Financial Services Ltd părea să exercite o activitate similară cu cea a unui subcontractant, căruia o parte la contract i‑ar fi încredințat simple operațiuni materiale legate de contract, care nu intră în domeniul de aplicare al articolului 13 secțiunea B litera (d) punctele 3-5 din A șasea directivă (hotărârea CSC Financial Services, citată anterior, punctul 40). Prin urmare, constatarea Curții privind existența unei legături contractuale între prestator și destinatarul serviciului nu a putut avea, în argumentarea Curții, importanța pe care i‑o atribuie guvernul german în observațiile sale.

32 Trebuie amintit în continuare, pe de o parte, că, în această cauză, Curtea, atunci când s‑a referit la punctele 64 și 66 din hotărârea SDC, citată anterior, a subliniat caracterul primordial al naturii activităților CSC Financial Services Ltd pentru a stabili dacă aceasta efectua o prestare scutită în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctele 3-5 din A șasea directivă (hotărârea CSC Financial Services, citată anterior, punctele 23-28). Pe de altă parte, Curtea a apreciat ca introducere la punctul 39 din această hotărâre că nu este necesar să analizeze sensul exact al termenului „negociere”.

33 În consecință, aplicarea scutirii prevăzute la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă nu ar putea depinde de existența unei legături contractuale între prestatorul serviciului de negociere și o parte la contractul de credit, ci trebuie apreciată având în vedere însăși natura prestării furnizate și finalitatea sa, astfel cum au fost amintite la punctul 23 din prezenta hotărâre.

Cu privire la necesitatea unui contract direct între negociator și cele două părți la contract

34 Trebuie să se sublinieze că formularea articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă nu exclude, în principiu, ca activitatea de negociere să se împartă în diferite servicii distincte care pot intra în sfera noțiunii „negociere de credite” în sensul acestei dispoziții și care pot beneficia de scutirea pe care aceasta o prevede [a se vedea în acest sens, cu privire la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă, hotărârea SDC, citată anterior, punctul 64; în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 5 din această directivă, hotărârea CSC Financial Services, citată anterior, punctul 23, precum și, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din această directivă, hotărârea Abbey National, citată anterior, punctul 67].

35 În aceste condiții, din principiul neutralității fiscale rezultă că operatorii trebuie să poată alege modelul de organizare pe care, din punct de vedere strict economic, îl consideră cel mai convenabil, fără să riște excluderea operațiunilor lor de la scutirea prevăzută la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din A șasea directivă [a se vedea în acest sens, în ceea ce privește articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6 din A șasea directivă, hotărârea Abbey National, citată anterior, punctul 68].

36 Cu toate acestea, astfel cum s‑a amintit la punctul 27 din prezenta hotărâre, pentru a fi calificat drept operațiune scutită în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă, serviciul furnizat de către prestator trebuie să formeze un ansamblu distinct, apreciat în mod global, care are drept efect îndeplinirea funcțiilor specifice și esențiale ale serviciului de negociere.

37 În consecință, articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă nu se opune, în împrejurări precum cele din acțiunea principală, faptului ca serviciul de negociere a creditelor să se împartă în două prestări, una furnizată de agentul principal, și anume DVAG, în cadrul negocierii cu instituțiile financiare de credit, și cealaltă furnizată de subagentul său, și anume reclamantul din acțiunea principală în calitatea sa de consilier patrimonial, în cadrul negocierii cu împrumutații.

38 Trebuie amintit că, potrivit punctului 39 din hotărârea CSC Financial Services, citată anterior, negocierea este o activitate de intermediere care poate consta, printre altele, în a indica unei părți la contract ocaziile de a încheia un astfel de contract, finalitatea unei astfel de activități fiind de a face ceea ce este necesar pentru ca două părți să încheie un contract, fără ca negociatorul să aibă un interes propriu cu privire la conținutul său. Prin urmare, noțiunea de negociere nu presupune în mod necesar ca negociatorul, în calitate de subagent al unui agent principal, să intre în contact direct cu cele două părți la contract pentru a negocia ansamblul clauzelor, cu condiția, totuși, ca activitatea sa să nu se limiteze la asumarea unei părți a operațiunilor materiale legate de contract.

39 În plus, însuși faptul că una dintre părțile la contract a stabilit în prealabil clauzele unui contract de credit nu ar putea împiedica, în sine, furnizarea unei prestări de negociere în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă, deoarece, astfel cum rezultă de la punctul precedent, activitatea de negociere se poate limita la a indica unei părți la contract ocaziile de a încheia un astfel de contract.

40 În consecință, trebuie să se răspundă la a doua întrebare adresată că împrejurarea că o persoană impozabilă nu are o relație contractuală cu niciuna dintre părțile la un contract de credit la încheierea căruia a contribuit și nu intră direct în contact cu una dintre aceste părți nu se opune faptului ca persoana impozabilă respectivă să furnizeze o prestare de negociere de credite scutită în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă.

Cu privire la cheltuielile de judecată

41 Întrucât, în privința părților din acțiunea principală, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera întâi) declară:

1) Împrejurarea că o persoană impozabilă analizează situația patrimonială a clienților prospectați prin demersurile sale în vederea procurării de credite acestora nu se opune recunoașterii unei prestări de negociere de credite scutite în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare, dacă, în lumina elementelor de interpretare de mai sus, prestarea de negociere de credite oferită de persoana impozabilă respectivă trebuie considerată ca fiind prestarea principală față de care prestarea de consultanță patrimonială este accesorie, astfel încât aceasta din urmă beneficiază de același tratament fiscal ca și prima. Este de competența instanței de trimitere să stabilească dacă aceasta este situația în litigiul aflat pe rolul său.

2) Împrejurarea că o persoană impozabilă nu are o relație contractuală cu niciuna dintre părțile la un contract de credit la încheierea căruia a contribuit și nu intră direct în contact cu una dintre aceste părți nu se opune faptului ca persoana impozabilă respectivă să furnizeze o prestare de negociere de credite scutită în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 1 din A șasea directivă 77/388.

Semnături