Cauza C‑175/09

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs

împotriva

AXA UK plc

[cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată de

Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division)]

„A șasea directivă TVA – Scutire – Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 – Operațiuni privind plățile și viramentele – Recuperare a creanțelor – Planuri de plată pentru asistență stomatologică – Servicii de colectare și de procesare a plăților pe seama clienților unui prestator de servicii”

Sumarul hotărârii

Dispoziții fiscale – Armonizarea legislațiilor – Impozite pe cifra de afaceri – Sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată – Scutiri prevăzute de A șasea directivă – Operațiuni bancare prevăzute la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3

[Directiva 77/388 a Consiliului, art. 13 secțiunea B lit. (d) pct. 3]

Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă 77/388 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri trebuie interpretat în sensul că nu face obiectul scutirii de taxa pe valoarea adăugată prevăzute la această dispoziție o prestare de servicii care constă, în esență, în faptul de a solicita băncii unui terț transferul prin intermediul sistemului de „debit direct” a unei sume datorate de această persoană clientului prestatorului de servicii pe seama acestuia din urmă, de a trimite clientului o situație a sumelor primite, de a lua legătura cu terțul de la care prestatorul de servicii nu a primit plata și, în cele din urmă, de a da ordin băncii prestatorului de servicii să transfere în contul bancar al clientului plățile primite, diminuate cu remunerația prestatorului.

Astfel, un asemenea serviciu este cuprins în noțiunea „recuperare a creanțelor”, în sensul acestui articol 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 și este, așadar, exclus din lista de scutiri, întrucât are drept scop să permită clienților prestatorului de servicii să beneficieze de plata sumelor de bani care le sunt datorate de acești terți și urmărește, în consecință, să permită obținerea plăților datoriilor. Prin faptul că își asumă obligația de a recupera creanțele pe seama titularului acestora, prestatorul de servicii își scutește clienții de sarcini pe care, fără intervenția sa, aceștia din urmă ar trebui să le efectueze ei înșiși, în calitate de creditori, sarcini care constau în solicitarea transferului sumelor care le sunt datorate prin intermediul sistemului de „debit direct”.

(a se vedea punctele 28, 32, 33 și 36 și dispozitivul)

HOTĂRÂREA CURȚII (Camera a treia)

28 octombrie 2010( )

„A șasea directivă TVA – Scutire – Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 – Operațiuni privind plățile și viramentele – Recuperare a creanțelor – Planuri de plată pentru asistență stomatologică – Servicii de colectare și de procesare a plăților pe seama clienților unui prestator de servicii”

În cauza C‑175/09,

având ca obiect o cerere de pronunțare a unei hotărâri preliminare formulată în temeiul articolului 234 CE de Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) (Regatul Unit), prin decizia din 8 aprilie 2009, primită de Curte la 14 mai 2009, în procedura

Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs

împotriva

AXA UK plc,

CURTEA (Camera a treia),

compusă din domnul K. Lenaerts, președinte de cameră, domnul D. Šváby, doamna R. Silva de Lapuerta, domnii G. Arestis și T. von Danwitz (raportor), judecători,

avocat general: domnul P. Cruz Villalón,

grefier: domnul N. Nanchev, administrator,

având în vedere procedura scrisă și în urma ședinței din 3 iunie 2010,

luând în considerare observațiile prezentate:

– pentru AXA UK plc, de domnii J. Peacock, QC, și M. Angiolini, barrister;

– pentru guvernul Regatului Unit, de doamna H. Walker, în calitate de agent, asistată de domnul R. Hill, barrister;

– pentru guvernul german, de domnii M. Lumma și C. Blaschke, în calitate de agenți;

– pentru guvernul elen, de domnii S. Spiropoulos, I. Bakopoulos și G. Kanellopoulos, precum și de doamna V. Karra, în calitate de agenți;

– pentru guvernul italian, de doamna G. Palmieri, în calitate de agent, asistată de domnul S. Fiorentino, avvocato dello Stato;

– pentru Comisia Europeană, de domnul R. Lyal și de doamna M. Afonso, în calitate de agenți,

având în vedere decizia de judecare a cauzei fără concluzii, luată după ascultarea avocatului general,

pronunță prezenta

Hotărâre

1 Cererea de pronunțare a unei hotărâri preliminare privește interpretarea articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare (JO L 145, p. 1, denumită în continuare „A șasea directivă”), care prevede că sunt scutite de taxa pe valoarea adăugată (denumită în continuare „TVA”) operațiunile privind, printre altele, plățile și viramentele.

2 Această cerere a fost formulată în cadrul unui litigiu între Commissioners for Her Majesty’s Revenue and Customs (denumiți în continuare „Commissioners”), pe de o parte, și AXA UK plc (denumită în continuare „AXA”), pe de altă parte, în legătură cu aplicarea TVA‑ului comisioanelor percepute de Denplan Ltd (denumită în continuare „Denplan”) în schimbul prestării de către aceasta din urmă de servicii clienților săi, care ar trebui, în opinia AXA, să fie scutite de TVA.

Cadrul juridic

Reglementarea Uniunii

3 Potrivit articolului 2 punctul 1 din A șasea directivă, sunt supuse TVA‑ului „livrările de bunuri și prestările de servicii efectuate cu titlu oneros pe teritoriul țării de către o persoană impozabilă care acționează ca atare” [traducere neoficială].

4 Articolul 13 din A șasea directivă, intitulat „Scutiri pe teritoriul țării”, prevede:

„[…]

B. Alte scutiri

Fără a aduce atingere altor dispoziții comunitare, statele membre scutesc, în anumite condiții pe care acestea le stabilesc în scopul de a asigura aplicarea corectă și directă a scutirilor de mai jos și de a preveni orice posibilă evaziune, fraudă sau abuz:

[…]

(d) următoarele operațiuni:

[…]

3. operațiuni, inclusiv negocierea, privind conturile de depozit sau conturile curente, plăți, viramente, creanțe, cecuri și alte instrumente negociabile, exceptând recuperarea creanțelor;

[…]” [traducere neoficială]

Reglementarea națională

5 În Regatul Unit, scutirea prevăzută la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă a fost transpusă prin grupa 5 punctul 1 din anexa 9 la Legea din 1994 privind TVA (Value Added Tax Act 1994), care scutește de TVA „viramentul, transferul sau perceperea de bani, de orice titlu care reprezintă bani sau de orice bilet sau ordin care are drept scop plata în bani, precum și orice operațiune referitoare la bani sau la efecte similare”.

Acțiunea principală și întrebările preliminare

6 AXA este membrul reprezentativ al unui grup TVA din care face parte Denplan. Activitatea acesteia din urmă constă în prestarea mai multor servicii către medici stomatologi în scopul facilitării exploatării cabinetului acestora, în cadrul cărora activitatea principală este reprezentată de punerea în aplicare a planurilor de plăți între medicii stomatologi și pacienții lor. Potrivit acestor planuri de plăți, medicii stomatologi prestează pacienților în mod continuu servicii de asistență stomatologică de un anumit nivel, care includ controale efectuate cu regularitate sau orice tratament care se dovedește necesar sau chiar ambele tipuri de prestații, în schimbul achitării de către acești pacienți a unei cotizații lunare fixe.

7 Dacă pacientul unui medic stomatolog care recurge la serviciile Denplan optează pentru un plan de plată, semnează cu medicul său stomatolog un contract, ale cărui clauze sunt cuprinse într‑un formular‑tip pus la dispoziție de Denplan și care prevede în general că pacientul trebuie să achite cotizația lunară către Denplan, care acționează în calitate de reprezentant al medicului stomatolog atunci când primește plățile datorate acestuia. Totodată, pacientul completează și semnează un formular standard de „împuternicire” în favoarea Denplan, potrivit regimului de „debit direct” în vigoare în Regatul Unit. Mandatul de „debit direct” constă într‑un ordin permanent pe care clientul unei bănci, în speță pacientul, îl dă acesteia în scopul efectuării oricărei plăți solicitate de un anumit terț, în speță Denplan. Formularul menționat cuprinde numele și adresa băncii pacientului, precum și numărul de cont bancar al acestuia din urmă.

8 Atunci când primește o copie a contractului, precum și formularul de mandat de „debit direct” completat de pacient, Denplan înregistrează în sistemul său informatic datele acestuia, în special numele și adresa, și comunică băncii pacientului, prin intermediul sistemului electronic, detaliile mandatului respectiv. Mandatul amintit rămâne în vigoare ca ordin permanent dat băncii pacientului până când acesta din urmă notifică băncii decizia sa de a revoca ordinul.

9 În fiecare lună, la o anumită dată, Denplan procedează la colectarea plăților datorate de pacienți medicilor lor stomatologi. În acest scop, acesta creează pentru fiecare pacient un fișier electronic pe care îl utilizează pentru a transmite informațiile la Bankers’ Automated Clearing System (Sistemul Automat de Compensare Interbancară, denumit în continuare „BACS”), care este un sistem de compensare electronică automată creat și folosit de o societate ai cărei membri sunt băncile cu sediu în Regatul Unit. Informațiile pe care Denplan le transmite BACS cuprind, pentru fiecare pacient, numărul de cont bancar al acestuia din urmă, precum și suma care trebuie prelevată din contul respectiv. BACS transferă apoi aceste informații centrului de prelucrare al băncii în cauză.

10 Dacă pacientul nu a revocat mandatul de „debit direct” și dacă există în contul său, care a rămas deschis, suficient disponibil pentru ca plata să poată fi efectuată, banca debitează contul menționat și informează despre aceasta BACS. BACS înscrie apoi suma corespunzătoare în creditul băncii Denplan, pentru ca această bancă să crediteze la rândul său contul Denplan. Aceasta este metoda prin care suma solicitată este transferată din contul bancar al pacientului în contul bancar al Denplan. BACS trimite Denplan o situație a plăților care au fost efectuate și a celor care nu au fost efectuate. La rândul său, Denplan trimite datele medicilor stomatologi în cauză și ia totodată legătura cu pacienții de la care nu a primit plățile.

11 După aproximativ 10 zile de la primirea plăților în contul său, Denplan informează fiecare medic stomatolog cu privire la plățile care provin din conturile pacienților acestora, după anumite deduceri convenite. Denplan efectuează această operațiune dând băncii sale ordinul de transfer din contul său în contul bancar al medicului stomatolog în cauză al sumei reprezentând valoarea totală datorată acestuia din urmă.

12 Una dintre deducerile pe care le efectuează Denplan din fiecare plată pe care o primește pentru un medic stomatolog este constituită dintr‑un comision facturat acestuia din urmă. Această deducere corespunde unui procentaj din fiecare plată primită. Potrivit deciziei de trimitere, o parte dintre comisioanele deduse din sumele plătite de pacienți reprezintă contravaloarea serviciului de colectare a plăților asigurat de Denplan pe seama medicilor stomatologi, care constă în perceperea plăților din conturile bancare ale clienților prin intermediul sistemului de „debit direct” și în remiterea acestor sume către medicii stomatologi. Calificarea acestui element în ceea ce privește TVA‑ul este în litigiu în fața instanței de trimitere.

13 Prin intermediul unei decizii adoptate în cursul lunii iunie 2006, Commissioners au respins o reclamație introdusă de AXA cu privire la un excedent de TVA pe care aceasta l‑ar fi plătit pentru perioadele contabile cuprinse între lunile martie 2002 și decembrie 2004. Prin intermediul unei a doua decizii, din luna septembrie 2006, Commissioners au stabilit valoarea TVA‑lui datorat în temeiul prestării serviciilor efectuate în perioadele contabile cuprinse între lunile martie 2005 și decembrie 2006. Aceste două decizii erau întemeiate pe constatarea că respectivele comisioane facturate medicilor stomatologi de Denplan reprezentau contraprestația pentru prestarea unor servicii supuse TVA‑ului.

14 În cursul lunilor iulie și octombrie 2006, AXA a atacat aceste decizii în fața VAT and Duties Tribunal, London, care a statuat că respectivele comisioane erau scutite de TVA, având în vedere faptul că acestea reprezentau contraprestația pentru un serviciu financiar care intră în domeniul de aplicare al articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă. Apelul formulat de Commissioners împotriva acestei hotărâri a fost respins de High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division, Revenue List. Ulterior, Commissioners au introdus un recurs în fața instanței de trimitere.

15 În opinia acestei din urmă instanțe, problema principală care se ridică în cauza care îi este deferită este de a stabili dacă scutirea de TVA prevăzută la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă în favoarea „operațiunilor […] privind […] plăți, viramente” este aplicabilă unui serviciu prestat unui client, și anume, unui medic stomatolog, care dorește să primească plățile efectuate de terți, și anume, de pacienți, acest serviciu constând în recuperarea sumelor din conturile bancare ale acestor terți prin intermediul sistemului de „debit direct” și în informarea clientului cu privire la toate plățile primite.

16 În această privință, instanța de trimitere face referire la Hotărârea din 5 iunie 1997, SDC (C‑2/95, Rec., p. I‑3017), în special la punctele 53 și 66 din aceasta, în care Curtea a statuat că, în ceea ce privește „o operațiune privind viramente”, serviciile prestate trebuie să aibă ca efect un transfer de fonduri și să determine modificări juridice și financiare.

17 Apreciind că soluționarea acțiunii principale depinde de interpretarea dreptului Uniunii, Court of Appeal (England & Wales) (Civil Division) a hotărât să suspende judecarea cauzei și să adreseze Curții următoarele întrebări preliminare:

„1) Care sunt caracteristicile unui serviciu scutit de TVA care «are drept efect un transfer de fonduri și determină modificări juridice și financiare»? În special,

a) este scutirea aplicabilă unor servicii care, în condiții diferite, nu ar trebui prestate de niciuna dintre instituțiile financiare care i) debitează un cont; ii) creditează un cont diferit cu suma corespunzătoare sau iii) efectuează o operațiune de intermediere între i) și ii)?

b) este scutirea aplicabilă unor servicii care nu includ îndeplinirea de funcții precum debitarea unui cont sau creditarea unui alt cont cu suma corespunzătoare, dar care pot fi considerate, în cazul în care are loc un transfer de fonduri, drept cauza respectivului transfer?

2) În lumina Hotărârii SDC [citată anterior], un operator economic (altul decât o bancă) furnizează un serviciu scutit, în conformitate cu articolul 13 [secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă], în cazul în care sarcinile pe care le efectuează pentru clientul său:

a) includ recuperarea, procesarea și plata ulterioară a unor sume de bani datorate clientului de către un terț, mai ales:

– transmiterea de informații către banca terțului pentru a solicita plata din contul bancar al terțului în contul bancar al operatorului economic, în baza unei autorizații valabile acordate băncii de către terț (în regimul «debit direct»), iar apoi banca efectuează această plată;

– transmiterea de instrucțiuni către propria bancă de a transfera fonduri din propriul cont în contul bancar al clientului,

însă

b) nu includ sarcini i) de debitare a unui cont bancar, ii) de creditare a unui cont diferit cu suma corespunzătoare sau iii) de efectuare a operațiunilor de intermediere între i) și ii)?

3) Are vreo consecință asupra răspunsului la întrebarea 2) faptul că serviciul descris în respectiva întrebare este prestat prin transmiterea informației către un sistem electronic, care o comunică apoi automat băncii interesate, chiar dacă transmiterea informației nu are întotdeauna ca rezultat efectuarea unui transfer (de exemplu, deoarece terțul și‑a anulat autorizația pe care o acordase băncii sale sau pentru că în contul său nu există disponibil suficient)?”

Cu privire la întrebările preliminare

18 Prin intermediul întrebărilor adresate, care trebuie examinate împreună, instanța de trimitere solicită, în esență, să se stabilească dacă articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă trebuie interpretat în sensul că un serviciu precum cel din acțiunea principală este sau nu este scutit de TVA.

19 Acest serviciu de „colectare a plăților” prestat de Denplan clienților săi și descris cu precădere în cadrul celei de a doua întrebări litera a) cuprinde recuperarea, procesarea și plata ulterioară a sumelor de bani datorate de terți, și anume, de pacienți, clienților Denplan, și anume, medicii stomatologi. Serviciul menționat constă în special în a transmite informații băncii terțului în vederea solicitării transferului unei anumite sume de bani din contul bancar al terțului în contul bancar al prestatorului de servicii, în temeiul unei autorizări valabile acordate de acest terț băncii sale, precum și în a da apoi ordin băncii prestatorului de servicii să transfere fondurile din contul acestuia din urmă în contul bancar al clientului său. Între timp, prestatorul de servicii trimite clientului său o situație a sumelor primite și ia legătura cu terțul de la care nu a primit transferul sumei solicitate.

20 Având în vedere că serviciul respectiv cuprinde mai multe acte, este necesar ca, în primul rând, să se stabilească dacă, în ceea ce privește TVA‑ul, în special pentru interpretarea dispozițiilor avute în vedere de întrebările adresate de instanța de trimitere, Denplan furnizează clienților săi operațiuni distincte și independente care trebuie să fie apreciate separat sau o operațiune complexă unică ce cuprinde mai multe elemente (a se vedea în acest sens Hotărârea din 27 octombrie 2005, Levob Verzekeringen și OV Bank, C‑41/04, Rec., p. I‑9433, punctele 18 și 20, Hotărârea din 21 februarie 2008, Part Service, C‑425/06, Rep., p. I‑897, punctele 48 și 49, precum și Hotărârea din 19 noiembrie 2009, Don Bosco Onroerend Goed, C‑461/08, Rep., p. I‑11079, punctul 34).

21 Astfel, în anumite împrejurări, mai multe operațiuni distincte în mod formal, care ar putea fi furnizate separat și care ar da naștere astfel, în mod separat, la impozitare sau la scutire, trebuie să fie considerate o operațiune unică dacă acestea nu sunt independente. Aceasta este situația în special atunci când două sau mai multe elemente sau acte furnizate clientului de persoana impozabilă sunt atât de strâns legate încât formează în mod obiectiv o singură prestație economică indivizibilă, a cărei descompunere ar avea un caracter artificial (a se vedea în acest sens Hotărârea Part Service, citată anterior, punctele 51 și 53, Hotărârea din 11 iunie 2009, RLRE Tellmer Property, C‑572/07, Rep., p. I‑4983, punctele 18 și 19, precum și Hotărârea Don Bosco Onroerend Goed, citată anterior, punctele 36 și 37).

22 Astfel cum rezultă din jurisprudența Curții, atunci când o operațiune este constituită dintr‑un fascicul de elemente și de acte, trebuie luate în considerare toate împrejurările în care se desfășoară operațiunea respectivă, cu scopul de a determina dacă ne găsim în prezența a două sau mai multe operațiuni distincte sau a unei operațiuni unice (a se vedea în acest sens în special Hotărârea Levob Verzekeringen și OV Bank, citată anterior, punctul 19, Hotărârea din 29 martie 2007, Aktiebolaget NN, C‑111/05, Rep., p. I‑2697, punctul 21, precum și Hotărârea Don Bosco Onroerend Goed, citată anterior, punctul 38).

23 În ceea ce privește operațiuni precum cele vizate de decizia de trimitere, trebuie să se constate că actele îndeplinite de Denplan, examinate în scopul aplicării TVA‑ului, sunt indisolubil legate între ele. Aceste acte au ca obiect economic transferul sumei datorate în fiecare lună de pacient medicului stomatolog. Transferul sumei datorate în contul bancar al prestatorului de servicii nu prezintă importanță pentru clientul acestuia decât dacă această sumă, diminuată cu remunerația prestatorului de servicii, este ulterior remisă clientului și dacă prestatorul de servicii prezintă acestuia o situație a sumelor primite. În consecință, în împrejurările descrise de instanța de trimitere, serviciul în cauză în acțiunea principală trebuie să fie considerat ca fiind o operațiune unică din punctul de vedere al TVA‑ului.

24 În ceea ce privește, în al doilea rând, problema dacă un serviciu precum cel în discuție în acțiunea principală face obiectul scutirii de TVA prevăzute la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă, referitoare la operațiunile privind plățile și viramentele, trebuie amintit că, potrivit unei jurisprudențe constante, scutirile prevăzute la articolul 13 menționat constituie noțiuni autonome de drept al Uniunii care au ca obiect evitarea unor divergențe în aplicarea sistemului TVA‑ului de la un stat membru la altul (a se vedea printre altele Hotărârea din 4 mai 2006, Abbey National, C‑169/04, Rec., p. I‑4027, punctul 38, Hotărârea din 19 aprilie 2007, Velvet & Steel Immobilien, C‑455/05, Rep., p. I‑3225, punctul 15, Hotărârea din 22 octombrie 2009, Swiss Re Germany Holding, C‑242/08, Rep., p. I‑10099, punctul 33, și Hotărârea din 10 iunie 2010, Future Health Technologies, C‑86/09, nepublicată încă în Repertoriu, punctul 28).

25 În plus, rezultă din jurisprudență că termenii folosiți pentru a desemna scutirile prevăzute la articolul 13 din A șasea directivă sunt de strictă interpretare, dat fiind că acestea constituie derogări de la principiul general potrivit căruia TVA‑ul este perceput pentru fiecare livrare de bunuri și pentru fiecare prestare de servicii efectuată cu titlu oneros de o persoană impozabilă. Cu toate acestea, interpretarea termenilor menționați trebuie să asigure ca scutirea în discuție să nu fie lipsită de efectul său util (a se vedea în acest sens Hotărârea Don Bosco Onroerend Goed, citată anterior, punctul 25 și jurisprudența citată, Hotărârea Future Health Technologies, citată anterior, punctul 30, precum și Hotărârea din 30 septembrie 2010, EMI Group, C‑581/08, nepublicată încă în Repertoriu, punctul 20).

26 De asemenea, trebuie amintit că operațiunile scutite în temeiul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă sunt definite în funcție de natura prestărilor de servicii furnizate, iar nu în funcție de prestator sau de destinatarul serviciului (a se vedea în acest sens Hotărârea SDC, citată anterior, punctele 32 și 56, Hotărârea din 26 iunie 2003, MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, C‑305/01, Rec., p. I‑6729, punctul 64, precum și Hotărârea Swiss Re Germany Holding, citată anterior, punctul 44 și jurisprudența citată). Scutirea nu este, așadar, subordonată cerinței ca operațiunile să fie efectuate de un anumit tip de întreprindere sau de persoană juridică, din moment ce operațiunile în cauză aparțin domeniului operațiunilor financiare (a se vedea în acest sens Hotărârile citate anterior SDC, punctul 38, Velvet & Steel Immobilien, punctul 22, și Swiss Re Germany Holding, punctul 46).

27 În sfârșit, Curtea a statuat, cu privire la mai multe scutiri prevăzute la articolul 13 secțiunea B litera (d) din A șasea directivă, că, pentru a fi calificate drept operațiuni scutite, serviciile în cauză trebuie să formeze un ansamblu distinct, apreciat în mod global, care are drept efect îndeplinirea funcțiilor specifice și esențiale ale unui serviciu descris în această dispoziție [a se vedea în acest sens Hotărârea SDC, citată anterior, punctele 66 și 75, referitor la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctele 3 și 5 din A șasea directivă, Hotărârea din 13 decembrie 2001, CSC Financial Services, C‑235/00, Rec., p. I‑10237, punctele 25 și 27, referitor la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 5, și Hotărârea Abbey National, citată anterior, punctul 70, referitor la articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 6].

28 În ceea ce privește serviciul în discuție în acțiunea principală, trebuie amintit că acesta are drept scop să permită clienților Denplan, și anume, medicii stomatologi, să beneficieze de plata sumelor de bani care le sunt datorate de pacienții lor. Denplan are obligația ca, în schimbul unei remunerații, să recupereze aceste creanțe și să asigure un serviciu de gestionare a acestora pe seama titularului. În consecință, în principiu, acest serviciu constituie o operațiune care privește plățile scutite potrivit articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă, cu excepția cazului în care este vorba despre o „recuperare a creanțelor”, serviciu pe care dispoziția menționată îl exclude în mod expres, prin ultima teză, din lista scutirilor.

29 În lipsa unei definiții a noțiunii „recuperare a creanțelor” în A șasea directivă, este necesar ca articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 ultima teză din A șasea directivă să fie plasat în contextul său și să fie interpretat având în vedere spiritul dispoziției în cauză, precum și, mai general, structura directivei amintite (Hotărârea MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, citată anterior, punctul 70; a se vedea în acest sens de asemenea Hotărârea din 13 iulie 1989, Henriksen, 173/88, Rec., p. 2763, punctul 11, și Hotărârea din 3 martie 1994, Tolsma, C‑16/93, Rec., p. I‑743, punctul 10).

30 Deși, astfel cum s‑a amintit în cuprinsul punctului 25 din prezenta hotărâre, scutirile prevăzute la articolul 13 din A șasea directivă, ca derogări de la aplicarea generală a TVA‑ului, sunt de strictă interpretare, noțiunea „recuperare a creanțelor”, ca excepție de la această dispoziție derogatorie de la aplicarea TVA‑ului, al cărei efect este faptul că operațiunile pe care le vizează sunt supuse taxării, ce constituie regula de principiu pe care se întemeiază A șasea directivă, trebuie să primească o interpretare largă (a se vedea Hotărârea MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, citată anterior, punctele 72, 73 și 75, și, prin analogie, Hotărârea din 15 ianuarie 2002, Libéros/Comisia, C‑171/00 P, Rec., p. I‑451, punctul 27).

31 Potrivit jurisprudenței Curții, în înțelesul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă, noțiunea „recuperare a creanțelor” vizează operațiunile financiare care urmăresc să obțină plata unei datorii în bani (a se vedea Hotărârea MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, citată anterior, punctul 78).

32 Rezultă din această jurisprudență că serviciul în discuție în acțiunea principală, prestat de Denplan medicilor stomatologi, este cuprins în noțiunea „recuperare a creanțelor”, în sensul articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă.

33 Astfel, acest serviciu are drept scop să permită clienților Denplan, și anume, medicii stomatologi, să beneficieze de plata sumelor de bani care le sunt datorate de pacienții lor. În consecință, serviciul menționat urmărește să permită obținerea plăților datoriilor. Prin faptul că își asumă obligația de a recupera creanțele pe seama titularului acestora, Denplan își scutește clienții de sarcini pe care, fără intervenția sa, aceștia din urmă ar trebui să le efectueze ei înșiși, în calitate de creditori, sarcini care constau în solicitarea transferului sumelor care le sunt datorate prin intermediul sistemului de „debit direct”.

34 În mod contrar celor susținute de Comisie, este lipsit de importanță dacă serviciul menționat este prestat la data scadenței datoriei în discuție. Modul de redactare a articolului 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 ultima teză din A șasea directivă vizează recuperarea creanțelor de orice natură, fără a se limita domeniul de aplicare al acestuia la creanțe care nu erau stinse la data scadenței acestora. Pe de altă parte, factoring‑ul, care este inclus în toate formele în noțiunea „recuperare a creanțelor” (a se vedea Hotărârea MKG‑Kraftfahrzeuge‑Factoring, citată anterior, punctul 77), nu se limitează la creanțe cu privire la care debitorul și‑a încălcat obligația de plată. Acesta poate totodată să aibă ca obiect creanțe care nu sunt încă scadente și care urmează a fi plătite la termen.

35 În plus, ținând seama de interpretarea excepției de la derogarea de la aplicarea TVA‑ului dată de jurisprudența citată în cuprinsul punctelor 30 și 31 din prezenta hotărâre, este de asemenea lipsit de relevanță în ce privește calificarea ca „recuperare a creanțelor” a serviciului în cauză în acțiunea principală faptul că acesta din urmă nu prevede aplicarea unor măsuri coercitive pentru plata efectivă a datoriilor în discuție.

36 Având în vedere considerațiile precedente, trebuie să se răspundă la întrebările adresate că articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă trebuie interpretat în sensul că nu face obiectul scutirii de TVA prevăzute la această dispoziție o prestare de servicii care constă, în esență, în faptul de a solicita băncii unui terț transferul prin intermediul sistemului de „debit direct” a unei sume datorate de această persoană clientului prestatorului de servicii pe seama acestuia din urmă, de a trimite clientului o situație a sumelor primite, de a lua legătura cu terțul de la care prestatorul de servicii nu a primit plata și, în cele din urmă, de a da ordin băncii prestatorului de servicii să transfere în contul bancar al clientului plățile primite, diminuate cu remunerația prestatorului.

Cu privire la cheltuielile de judecată

37 Întrucât, în privința părților din acțiunea principală, procedura are caracterul unui incident survenit la instanța de trimitere, este de competența acesteia să se pronunțe cu privire la cheltuielile de judecată. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observații Curții, altele decât cele ale părților menționate, nu pot face obiectul unei rambursări.

Pentru aceste motive, Curtea (Camera a treia) declară:

Articolul 13 secțiunea B litera (d) punctul 3 din A șasea directivă 77/388/CEE a Consiliului din 17 mai 1977 privind armonizarea legislațiilor statelor membre referitoare la impozitele pe cifra de afaceri – sistemul comun al taxei pe valoarea adăugată: baza unitară de evaluare trebuie interpretat în sensul că nu face obiectul scutirii de taxa pe valoarea adăugată prevăzute la această dispoziție o prestare de servicii care constă, în esență, în faptul de a solicita băncii unui terț transferul prin intermediul sistemului de „debit direct” a unei sume datorate de această persoană clientului prestatorului de servicii pe seama acestuia din urmă, de a trimite clientului o situație a sumelor primite, de a lua legătura cu terțul de la care prestatorul de servicii nu a primit plata și, în cele din urmă, de a da ordin băncii prestatorului de servicii să transfere în contul bancar al clientului plățile primite, diminuate cu remunerația prestatorului.

Semnături