Sprawa C‑504/10

Tanoarch s.r.o.

przeciwko

Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky

(wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym

złożony przez Najvyšší súd Slovenskej republiky)

Podatki – Podatek VAT – Prawo do odliczenia – Cesja udziału w prawie do wynalazku przysługującym kilku przedsiębiorstwom na przedsiębiorstwo mające prawo do korzystania z tego wynalazku w całości – Praktyka stanowiąca nadużycie

Streszczenie wyroku

1. Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie podatku naliczonego

(dyrektywa Rady 2006/112, art. 9 ust. 1, art. 168)

2. Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie podatku naliczonego – Ograniczenie prawa do odliczenia

(dyrektywa Rady 2006/112, art. 168)

1. Podatnik w zasadzie może powołać się na prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub podlegającego zapłacie z tytułu odpłatnego świadczenia usługi, jeżeli właściwe prawo krajowe dopuszcza cesję udziału we współwłasności wynalazku przyznającego prawo do niego.

Pojęcie działalności gospodarczej obejmuje w istocie wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. Pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług mają charakter obiektywny i stosują się niezależnie od celów i rezultatów danych transakcji. Zatem cesja udziału we współwłasności wynalazku, mimo że na ten ostatni nie został udzielony patent, w zasadzie może stanowić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem od wartości dodanej. Wynika z tego, że transakcja taka może skutkować powstaniem prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej zapłaconego lub podlegającego zapłacie.

Pytanie, czy dana cesja, została dokonana wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej, jest bez znaczenia dla ustalenia, czy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług oraz działalność gospodarczą w rozumieniu odpowiednich przepisów dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej.

(por. pkt 45–48; pkt 1 sentencji)

2. Stwierdzenie występowania praktyki stanowiącej nadużycie w dziedzinie podatku od wartości dodanej zakłada, po pierwsze, że sporne czynności, pomimo spełnienia wymogów formalnych określonych w odpowiednich przepisach dyrektywy oraz wdrażających ją przepisach krajowych, skutkują osiągnięciem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem, jakiemu służą te przepisy, oraz po drugie, że z ogółu elementów obiektywnych wynika, iż zasadniczym celem spornych czynności jest jedynie osiągnięcie omawianej korzyści podatkowej.

Co się tyczy opodatkowania czynności polegającej na cesji udziału we współwłasności przyznającego prawo do wynalazku, do sądu krajowego należy ustalenie, z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych charakteryzujących takie świadczenie usług, istnienia lub braku nadużycia prawa w odniesieniu do prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej.

(por. pkt 52, 54; pkt 2 sentencji)

WYROK TRYBUNAŁU (siódma izba)

z dnia 27 października 2011 r.( )

Podatki – Podatek VAT – Prawo do odliczenia – Cesja udziału w prawie do wynalazku przysługującym kilku przedsiębiorstwom na przedsiębiorstwo mające prawo do korzystania z tego wynalazku w całości – Praktyka stanowiąca nadużycie

W sprawie C‑504/10

mającej za przedmiot wniosek o wydanie, na podstawie art. 267 TFUE, orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożony przez Najvyšší súd Slovenskej republiky (Słowacja) postanowieniem z dnia 28 września 2010 r., które wpłynęło do Trybunału w dniu 21 października 2010 r., w postępowaniu:

Tanoarch s.r.o.

przeciwko

Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky,

TRYBUNAŁ (siódma izba),

w składzie: R. Silva de Lapuerta (sprawozdawca), pełniąca funkcję prezesa siódmej izby, E. Juhász i D. Švaby, sędziowie,

rzecznik generalny: J. Kokott,

sekretarz: K. Malacek, administrator,

uwzględniając procedurę pisemną i po przeprowadzeniu rozprawy w dniu 15 września 2011 r.,

podjąwszy decyzję o rozstrzygnięciu sprawy bez opinii,

wydaje następujący

Wyrok

1 Wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym dotyczy interpretacji art. 2 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. L 347, s. 1, zwanej dalej „dyrektywą”).

2 Wniosek ten został złożony w ramach sporu pomiędzy Tanoarch s.r.o. (zwaną dalej „Tanoarch”) a Daňové riaditel’stvo Slovenskej republiky (dyrekcją skarbową Republiki Słowackiej) w przedmiocie prawa do odliczenia podatku od wartości dodanej (zwanego dalej „podatkiem VAT”) z tytułu cesji udziału we współwłasności wynalazku, na który nie został jeszcze udzielony patent.

Prawo Unii

3 Artykuł 2 ust. 1 dyrektywy stanowi, że opodatkowaniu podatkiem VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium państwa członkowskiego przez podatnika działającego w takim charakterze.

4 Artykuł 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy przewiduje:

„»Działalność gospodarcza« obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie, w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu”.

5 Zgodnie z art. 24 ust. 1 rzeczonej dyrektywy świadczenie usług oznacza każdą transakcję, która nie stanowi dostawy towarów.

6 Artykuł 25 dyrektywy stanowi:

„Świadczenie usług może obejmować między innymi jedną z następujących czynności:

a) przeniesienie praw do wartości niematerialnych, bez względu na to, czy są one przedmiotem dokumentu ustanawiającego tytuł prawny, czy nie;

b) zobowiązanie do zaniechania działania lub do tolerowania czynności lub sytuacji;

c) świadczenie usług na podstawie nakazu wydanego przez organ władzy publicznej lub w jego imieniu lub z mocy prawa”.

7 Artykuł 62 dyrektywy przewiduje, że „zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego” oznacza zdarzenie, w wyniku którego zostają spełnione prawne wymogi wymagalności VAT.

8 Zgodnie z art. 63 dyrektywy zdarzenie powodujące powstanie obowiązku podatkowego ma miejsce, a VAT staje się wymagalny w momencie dostarczenia towarów lub wykonania usług.

9 Według art. 167 dyrektywy prawo do odliczenia powstaje w momencie, gdy podatek, który podlega odliczeniu, staje się wymagalny.

10 Na podstawie art. 168 dyrektywy:

„Jeżeli towary i usługi wykorzystywane są na potrzeby opodatkowanych transakcji podatnika, podatnik jest uprawniony, w państwie członkowskim, w którym dokonuje tych transakcji, do odliczenia następujących kwot od kwoty VAT, którą jest zobowiązany zapłacić:

a) VAT należnego lub zapłaconego w tym państwie członkowskim od towarów i usług, które zostały mu dostarczone lub które mają być mu dostarczone przez innego podatnika;

[...]”.

Prawo krajowe

11 Na podstawie § 49 ust. 1 ustawy nr 222/2004 o podatku VAT, w wersji mającej zastosowanie w sprawie przed sądem krajowym (zwanej dalej „ustawą o podatku VAT”), prawo podatnika do odliczenia podatku od towaru lub usługi powstaje w chwili, gdy podatek od tego towaru lub tej usługi staje się wymagalny.

12 Zgodnie z § 49 ust. 2 rzeczonej ustawy podatnik ma prawo do odliczenia od podatku, który jest zobowiązany zapłacić, podatku od towarów i usług wykorzystywanych w prowadzeniu swojej działalności handlowej jako podatnik, z zastrzeżeniem przepisów ust. 3 i 7 omawianego paragrafu. Podatnik ma prawo do odliczenia podatku, jeśli jest on naliczony przez innego podatnika w Słowacji od towarów i usług, które są lub mają być mu dostarczone lub świadczone.

13 Zgodnie z § 51 ust. 1 lit. a) ustawy o podatku VAT podatnik może dochodzić prawa do odliczenia na podstawie § 49 tej ustawy, jeżeli posiada fakturę podatnika przy odliczeniu podatku na podstawie § 49 ust. 2 wskazanej ustawy.

14 Paragraf 10 ustawy nr 435/2001 – prawo patentowe, w brzmieniu mającym zastosowanie do sprawy przed sądem krajowym (zwanej dalej „prawem patentowym”), przewiduje:

„1. Prawo do wynalazku, w tym prawo do złożenia zgłoszenia, przysługuje twórcy wynalazku.

2. Twórcą wynalazku jest ten, kto stworzył wynalazek w wyniku własnej działalności twórczej.

3. Współtwórcy wynalazku mają prawo do wynalazku w zakresie, w jakim przyczynili się do stworzenia wynalazku. Jeśli nie uzgodnią inaczej bądź jeśli sąd nie postanowi inaczej, uważa się, że udziały współtwórców w stworzeniu wynalazku są równe”.

15 Paragraf 12 omawianej ustawy przewiduje:

„1. Prawo do wynalazku przysługuje również następcom prawnym [...]

2. Prawo do wynalazku jest przenoszone na inną osobę w wypadkach określonych w przepisach szczególnych.

3. Umowa przeniesienia prawa do wynalazku dla swej ważności wymaga formy pisemnej.

4. Przy cesji lub przeniesieniu prawa do wynalazku po zgłoszeniu wniosku następuje jednocześnie cesja lub przeniesienie praw wynikających ze zgłoszenia. Jednakże cesja lub przeniesienie praw wynikających ze zgłoszenia wywołuje skutek względem osób trzecich dopiero od dnia rejestracji zgłoszenia wynalazku, z wyjątkiem wypadku, gdy osoby trzecie wiedziały lub w danych okolicznościach powinny były wiedzieć o cesji lub przeniesieniu”.

16 Stosunki między współuprawnionymi z patentu są określone w § 20 ust. 1–3 w następujący sposób:

„1. Jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, do stosunków między współuprawnionymi z patentu mają zastosowanie przepisy szczególne.

2. Udział we współwłasności prawa z patentu wynika z zakresu prawa do wynalazku, które przysługuje każdemu współtwórcy jako uprawnionemu z patentu lub jako poprzednikowi prawnemu uprawnionego z patentu.

3. Każdy ze współuprawnionych ma prawo do korzystania z wynalazku będącego przedmiotem patentu, lecz nie może przyznać osobie trzeciej prawa do korzystania z wynalazku, chyba że współuprawnieni postanowią inaczej”.

17 Na mocy § 37 ust. 1 i 5 prawa patentowego wniosek może być zgłoszony przez osobę lub osoby mające prawo do wynalazku. Wniosek powinien zawierać dane identyfikujące twórcę lub współtwórców wynalazku, jak również dokument dotyczący praw do wynalazku, jeżeli wnioskodawca nie jest twórcą wynalazku.

Postępowanie przed sądem krajowym i pytania prejudycjalne

18 W dniu 26 lutego 2007 r. pewna liczba osób fizycznych i prawnych, wśród nich Tanoarch i VARS Slovakia s.r.o. (zwana dalej „VARS”), dwie spółki z siedzibą w Bańskiej Bystrzycy (Słowacja), zgłosiła w urzędzie własności przemysłowej Republiki Słowackiej wniosek o udzielenie patentu na wynalazek o nazwie „sposób wytwarzania produktu na bazie talku o wysokim stopniu czystości”.

19 W dniu 5 lipca 2007 r. Tanoarch i VARS zawarły umowę cesji udziału we współwłasności przemysłowej. Zgodnie z tą umową, przy której zawarciu obie strony były reprezentowane przez tę samą osobę fizyczną, J. Kovandę, VARS przeniosła na Tanoarch 50% swojego udziału w niezarejestrowanym jeszcze prawie z patentu.

20 Umowa wskazywała, że cena cesji udziału we współwłasności praw do wynalazku na podstawie wyceny została ustalona na 258 mln SKK, a na podstawie dodatkowego ustalenia wartości – na łączną kwotę 774 mln SKK. Cena cesji połowy udziału we współwłasności na podstawie rzeczonej umowy została więc ustalona na 387 mln SKK netto. Zgodnie z umową cesja praw do wynalazku została ustalona za cenę, która miała być zapłacona w pieniądzu lub w naturze, jeżeli strony umowy nie postanowią inaczej.

21 Na podstawie faktury z dnia 5 lipca 2007 r. Tanoarch w dniu 27 sierpnia 2007 r. złożyła deklarację VAT za okres opodatkowania: lipiec 2007 r. W tej deklaracji podatkowej określono kwotę ok. 73 530 000 SKK z tytułu podatku VAT podlegającego odliczeniu od faktury sporządzonej przez VARS z tytułu przeniesienia udziału we współwłasności. Spółka ta nie zapłaciła podatku naliczonego od tej kwoty. Ta ostatnia spółka została rozwiązana bez likwidacji w 2008 r.

22 Tanoarch dokonała ponadto odliczenia VAT z tytułu innych faktur dotyczących cesji praw do wynalazku wystawionych przez VARS za okresy podatkowe od sierpnia do września 2007 r.

23 W tych okolicznościach Daňový úrad (urząd skarbowy) w Bańskiej Bystrzycy, jako właściwy organ podatkowy, przeprowadził kontrolę w Tanoarch w celu stwierdzenia zasadności żądania odliczenia podatku VAT. W konsekwencji decyzją z dnia 24 czerwca 2008 r. wskazany urząd skarbowy odmówił dokonania odliczenia wykazanego w deklaracji podatkowej Tanoarch.

24 Spółka ta wniosła odwołanie od tej decyzji. Decyzją z dnia 23 października 2008 r. Daňové riaditeľstvo Slovenskej republiky, jako organ administracyjny właściwy do rozpatrzenia tego odwołania, odmówił uwzględnienia żądania Tanoarch i podtrzymał decyzję urzędu skarbowego.

25 W ramach przeprowadzonej kontroli podatkowej stwierdzono, że pięć spółek, które złożyły zgłoszenie wynalazku, w tym Tanoarch i VARS, miało siedzibę pod tym samym adresem w Bańskiej Bystrzycy. Ponadto ta sama osoba, tj. J. Kovanda, została wyznaczona na organ zarządzający tych spółek.

26 W dniu 13 stycznia 2009 r. Tanoarch wniosła zatem skargę do Krajský súd (sądu okręgowego) w Bańskiej Bystrzycy w celu uzyskania uchylenia rzeczonej decyzji z dnia 23 października 2008 r. Wyrokiem z dnia 1 kwietnia 2009 r. powyższy sąd oddalił skargę.

27 Tanoarch wniosła zatem odwołanie do Najvyšší súd Slovenskej republiky (sądu najwyższego Republiki Słowackiej).

28 Najvyšší súd Slovenskej republiky wyraził wątpliwości w kwestii, czy przepisy ustawy o podatku VAT i prawa patentowego, zgodnie z którymi przychody z wynalazku są ograniczone do przychodów z jego wykorzystywania, są zgodne z przepisami szóstej dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. L 145, s. 1, zwanej dalej „szóstą dyrektywą”). Postanowił zatem zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi:

„1) Czy z art. 2 [ust.] 1 [szóstej dyrektywy] zgodny jest przepis, na którego podstawie podatnik może odliczyć od podatku należnego podatek od towarów i usług, które wykorzystuje na potrzeby swojego przedsiębiorstwa jako podatnik, jeśli podatek pobierany jest przez innego podatnika na terytorium kraju z tytułu towarów i usług, które są lub powinny być mu dostarczane bądź świadczone, w sytuacji gdy skarżąca, jako współtwórca wynalazku, na który nie został jeszcze udzielony patent, była już uprawniona do samodzielnego korzystania z wynalazku, który jest przedmiotem patentu jako całości?

2) Czy [szóstą] dyrektywę można interpretować w ten sposób, że istniejące ex lege uprawnienie podatnika do samodzielnego korzystania z patentu powoduje brak prawnej możliwości korzystania z usługi dostawy towarów i usług w charakterze podatnika oraz że prowadzi to do prawnego wyczerpania nabytej usługi?

3) Czy okoliczność, że w sprawie przed sądem krajowym na wynalazek nie został jeszcze udzielony patent i zostały tylko przeniesione udziały, ma wpływ na nadużycie przez podatnika prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT w rozumieniu wyroku Trybunału z dnia 21 lutego 2006 r. [w sprawie C‑255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I‑1609]?”.

W przedmiocie wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym

W przedmiocie dopuszczalności

29 Pozwana przed sądem krajowym i rząd słowacki zarzucają niedopuszczalność wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, ponieważ nie wskazuje on dostatecznie jasno przedmiotu wniosku o wykładnię i powodów skierowania go do Trybunału ani nie zawiera wszystkich istotnych okoliczności faktycznych.

30 Ponadto sąd krajowy nie precyzuje sposobu, w jaki można było wykorzystać usługę świadczoną w sprawie przed tym sądem do celów opodatkowanych świadczeń. Nie wyjaśnia też, na czym polega działalność Tanoarch ani czy ta spółka faktycznie prowadzi działalność gospodarczą.

31 W tym względzie należy przypomnieć, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem wyłącznie do sądu krajowego, przed którym toczy się spór i który wobec tego musi przyjąć na siebie odpowiedzialność za wydane orzeczenie, należy ocena, w świetle konkretnych okoliczności sprawy, zarówno niezbędności orzeczenia prejudycjalnego do wydania wyroku, jak i znaczenia dla sprawy pytań skierowanych do Trybunału. W konsekwencji, jeśli skierowane przez sądy krajowe pytania dotyczą wykładni przepisów prawa Unii, Trybunał jest co do zasady zobowiązany do wydania orzeczenia (zob. wyroki: z dnia 13 marca 2001 r. w sprawie C‑379/98 PreussenElektra, Rec. s. I‑2099, pkt 38; z dnia 22 stycznia 2002 r. w sprawie C‑390/99 Canal Satélite Digital, Rec. s. I‑607, pkt 18; z dnia 27 lutego 2003 r. w sprawie C‑373/00 Adolf Truley, Rec. s. I‑1931, pkt 21).

32 Z tego samego orzecznictwa wynika również, że odmowa udzielenia odpowiedzi na pytanie prejudycjalne zadane przez sąd krajowy jest możliwa jedynie wtedy, gdy żądana wykładnia prawa Unii w sposób oczywisty nie ma żadnego związku ze stanem faktycznym lub przedmiotem sporu toczącego się przed sądem krajowym lub też gdy problem ma charakter hipotetyczny albo gdy Trybunałowi nie przedstawiono okoliczności faktycznych i prawnych koniecznych do tego, aby mógł odpowiedzieć na zadane mu pytania w użyteczny sposób (zob. ww. wyroki: w sprawie PreussenElektra, pkt 39; w sprawie Canal Satélite Digital, pkt 19; w sprawie Adolf Truley, pkt 22).

33 W sprawie przed sądem krajowym nie wydaje się w sposób oczywisty, by zadane przez sąd krajowy pytania odpowiadały jednemu z tych przypadków.

34 Postanowienie sądu krajowego przedstawia bowiem w sposób szczegółowy ramy faktyczne i prawne sporu oraz przepisy prawa krajowego mające zastosowanie, jak również pytania co do wykładni przepisów dyrektywy dotyczących prawa do odliczenia, w tym orzecznictwo Trybunału w tej dziedzinie.

35 Jeśli chodzi o sformułowane rozważania dotyczące charakteru działalności skarżącej przed sądem krajowym, wystarczy zauważyć, że nie do Trybunału, lecz do sądu krajowego należy wypowiedzenie się w tym względzie, w odniesieniu do ustalenia faktycznego charakteru.

36 Niniejszy wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym należy zatem uznać za dopuszczalny.

Co do istoty

W przedmiocie pytań pierwszego i drugiego

37 Poprzez pytania pierwsze i drugie, na które należy odpowiedzieć łącznie, sąd krajowy zasadniczo dąży do ustalenia, czy podatnik może powołać się na prawo do odliczenia podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie z tytułu odpłatnego świadczenia usługi polegającej na cesji udziału we współwłasności przyznającego prawo do wynalazku w okolicznościach charakteryzujących się m.in. tym, że rzeczone prawo posiada wiele osób, wśród nich jego cedent i cesjonariusz.

38 Tytułem wstępu należy uściślić, że chociaż w swoich pytaniach sąd krajowy powołuje się na szóstą dyrektywę, z postanowienia odsyłającego wynika, że okoliczności faktyczne w sprawie przed sądem krajowym miały miejsce po dniu 1 stycznia 2007 r., a zatem po wejściu w życie dyrektywy 2006/112, która uchyliła i zastąpiła szóstą dyrektywę. W tych okolicznościach należy odnieść się do przepisów dyrektywy 2006/112.

39 Pytania sądu krajowego dotyczą zakresu praw współtwórcy wynalazku, a zatem kwestii, czy prawa te mogą być przedmiotem transakcji handlowej opodatkowanej podatkiem VAT. Powstaje także pytanie o znaczenie okoliczności, że na wynalazek będący przedmiotem sprawy przed sądem krajowym nie został udzielony patent.

40 Aby odpowiedzieć na powyższe pytania, należy przypomnieć, że ustanowiony w dyrektywie system odliczeń ma na celu całkowite uwolnienie przedsiębiorcy od ciężaru podatku VAT podlegającego zapłacie bądź zapłaconego w ramach całej prowadzonej przez niego działalności gospodarczej. Wspólny system podatku VAT zapewnia bowiem całkowitą neutralność działalności gospodarczej w zakresie obciążeń podatkowych, bez względu na jej cel i rezultaty, pod warunkiem że ona sama podlega co do zasady opodatkowaniu podatkiem VAT (zob. wyroki: z dnia 22 lutego 2001 r. w sprawie C‑408/98 Abbey National, Rec. s. I‑1361, pkt 24; z dnia 8 lutego 2007 r. w sprawie C‑435/05 Investrand, Zb.Orz. s. I‑1315, pkt 22; z dnia 29 października 2009 r. w sprawie C‑174/08 NCC Construction Danmark, Zb.Orz. s. I‑10567, pkt 27).

41 Prawo do odliczenia stanowi zatem, jako integralna część mechanizmu podatku VAT, podstawową zasadę, na której opiera się wspólny system podatku VAT, i co do zasady nie może być ograniczane (zob. wyroki: z dnia 8 stycznia 2002 r. w sprawie C‑409/99 Metropol i Stadler, Rec. s. I‑81, pkt 42; z dnia 26 maja 2005 r. w sprawie C‑465/03 Kretztechnik, Zb.Orz. s. I‑4357, pkt 33; a także z dnia 15 kwietnia 2010 r. w sprawach połączonych C‑538/08 i C‑33/09 X Holding i Oracle Nederland, Zb.Orz. s. I‑3129, pkt 37).

42 Wynika stąd, że podatnik może domagać się pełnego odliczenia podatku VAT, jaki obciążył towary i usługi nabyte przez niego dla potrzeb wykonywania działalności podlegającej opodatkowaniu (zob. ww. wyrok w sprawie NCC Construction Danemark, pkt 39).

43 W odniesieniu do sprawy przed sądem krajowym z akt sprawy wynika, że Tanoarch nabyła udział we współwłasności wynalazku. Jeśli chodzi o skutki prawne wynikające z tego nabycia należy przypomnieć, że w ramach procedury przewidzianej w art. 267 TFUE funkcje Trybunału i sądu krajowego są jednoznacznie rozdzielone, a wykładnia przepisów krajowych należy wyłącznie do sądu krajowego (zob. wyrok z dnia 17 lipca 2008 r. w sprawie C‑500/06 Corporación Dermoestética, Zb.Orz. s. I‑5785, pkt 21). W konsekwencji w rzeczonej sprawie do sądu krajowego należy wypowiedzenie się w kwestii, czy mające zastosowanie przepisy krajowe dopuszczają, aby współtwórca wynalazku dokonał cesji swojego udziału we współwłasności wynalazku.

44 Natomiast Trybunał może dostarczyć sądowi krajowemu wskazówek w odniesieniu do konsekwencji rzeczonego nabycia w dziedzinie podatku VAT, jeżeli cesję udziału we współwłasności należy uważać za zgodną z przepisami prawa krajowego.

45 Jeśli chodzi o rzeczywistość gospodarczą tegoż nabycia, należy przypomnieć, że zgodnie z art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy pojęcie działalności gospodarczej obejmuje m.in. wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców. Pojęcia dostawy towarów i świadczenia usług mają charakter obiektywny i stosują się niezależnie od celów i rezultatów danych transakcji (zob. wyrok z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C‑223/03 University of Huddersfield, Zb.Orz. s. I‑1751, pkt 48).

46 Zatem cesja udziału we współwłasności wynalazku, mimo że na ten ostatni nie został udzielony patent, w zasadzie może stanowić działalność gospodarczą opodatkowaną podatkiem VAT. Wynika z tego, że transakcja taka może skutkować powstaniem prawa do odliczenia podatku VAT zapłaconego lub podlegającego zapłacie.

47 Jeśli chodzi o intencje zaangażowanych podmiotów gospodarczych, należy dodać, że pytanie, czy cesja będąca przedmiotem sprawy przed sądem krajowym, została dokonana wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej, jest bez znaczenia dla ustalenia, czy stanowi ona dostawę towarów lub świadczenie usług oraz działalność gospodarczą w rozumieniu odpowiednich przepisów dyrektywy (zob. ww. wyrok w sprawie University of Huddersfield, pkt 51).

48 W konsekwencji na pytania pierwsze i drugie należy odpowiedzieć, że podatnik w zasadzie może powołać się na prawo do odliczenia podatku VAT należnego lub podlegającego zapłacie z tytułu odpłatnego świadczenia usługi, jeżeli właściwe prawo krajowe dopuszcza cesję udziału we współwłasności wynalazku przyznającego prawo do niego.

W przedmiocie pytania trzeciego

49 Poprzez pytanie trzecie sąd krajowy w istocie dąży do ustalenia, czy ze względu na określoną liczbę szczególnych okoliczności można stwierdzić istnienie nadużycia w odniesieniu do prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT.

50 Dla potrzeb udzielenia odpowiedzi na to pytanie należy przypomnieć, że zwalczanie oszustw, uchylania się od opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywę (zob. ww. wyrok w sprawie Halifax i in., pkt 71; a także wyrok z dnia 29 kwietnia 2004 r. w sprawach połączonych C‑487/01 i C‑7/02 Gemeente Leusden i Holin Groep, Rec. s. I‑5337, pkt 76).

51 Zasada zakazu nadużywania prawa prowadzi też do zakazania czysto sztucznych struktur, w oderwaniu od przyczyn ekonomicznych, tworzonych wyłącznie w celu uzyskania korzyści podatkowej (zob. wyrok z dnia 22 maja 2008 r. w sprawie C‑162/07 Ampliscientifica i Amplifin, Zb.Orz. s. I‑4019, pkt 28).

52 W pkt 74 i 75 ww. wyroku w sprawie Halifax i in. Trybunał orzekł w tym względzie, że stwierdzenie występowania praktyki stanowiącej nadużycie w dziedzinie podatku VAT zakłada, po pierwsze, że sporne czynności, pomimo spełnienia wymogów formalnych określonych w odpowiednich przepisach dyrektywy oraz wdrażających ją przepisach krajowych, skutkują osiągnięciem korzyści podatkowej, której przyznanie byłoby sprzeczne z celem, jakiemu służą te przepisy, oraz po drugie, że z ogółu elementów obiektywnych wynika, iż zasadniczym celem spornych czynności było jedynie osiągnięcie omawianej korzyści podatkowej.

53 W odniesieniu do sprawy przed sądem krajowym, do tego sądu należy ocena jej wszystkich istotnych okoliczności w celu ustalenia, czy w świetle przywołanego wyżej orzecznictwa dla celów podatku VAT transakcja taka jak będąca przedmiotem sprawy przed sądem krajowym może być uznana za praktykę stanowiącą nadużycie. Rzeczone okoliczności charakteryzują się m.in. tym, że na omawiany wynalazek nie został jeszcze udzielony patent, że prawo związane z rzeczonym wynalazkiem posiada wiele osób, z których większość ma siedzibę pod tym samym adresem i jest reprezentowana przez tę samą osobę fizyczną, że podatek VAT podlegający zapłacie nie został jeszcze zapłacony oraz że spółka, która przeniosła udział we współwłasności, została rozwiązana bez likwidacji.

54 W tych okolicznościach na pytanie trzecie należy odpowiedzieć, że do sądu krajowego należy ustalenie, z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych charakteryzujących świadczenie usług będące przedmiotem sporu przed tym sądem, istnienia lub braku nadużycia prawa w odniesieniu do prawa do odliczenia naliczonego podatku VAT.

W przedmiocie kosztów

55 Dla stron postępowania przed sądem krajowym niniejsze postępowanie ma charakter incydentalny, dotyczy bowiem kwestii podniesionej przed tym sądem, do niego zatem należy rozstrzygnięcie o kosztach. Koszty poniesione w związku z przedstawieniem uwag Trybunałowi, inne niż poniesione przez strony postępowania przed sądem krajowym, nie podlegają zwrotowi.

Z powyższych względów Trybunał (siódma izba) orzeka, co następuje:

1) Podatnik w zasadzie może powołać się na prawo do odliczenia podatku od wartości dodanej należnego lub podlegającego zapłacie z tytułu odpłatnego świadczenia usługi, jeżeli właściwe prawo krajowe dopuszcza cesję udziału we współwłasności wynalazku przyznającego prawo do niego.

2) Do sądu krajowego należy ustalenie, z uwzględnieniem wszystkich okoliczności faktycznych charakteryzujących świadczenie usług będące przedmiotem sporu przed tym sądem, istnienia lub braku nadużycia prawa w odniesieniu do prawa do odliczenia naliczonego podatku od wartości dodanej.

Podpisy