OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO

PAOLA MENGOZZIEGO

przedstawiona w dniu 28 lipca 2016 r. ( 1 )

Sprawa C‑173/15

GE Healthcare GmbH

przeciwko

Hauptzollamt Düsseldorf

[wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Finanzgericht Düsseldorf (sąd finansowy w Düsseldorfie, Niemcy)]

„Odesłanie prejudycjalne — Unia celna — Wspólnotowy kodeks celny — Rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 — Rozporządzenie (EWG) nr 2454/93 — Wartość celna — Włączenie do wartości celnej honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe — Płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe na rzecz spółki powiązanej ze sprzedającym i kupującym towary — Honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne z tytułu sprzedaży towarów oraz usług i używania nazwy chronionej — Stosowny podział na podstawie obiektywnych i dających się określić danych”

I – Wprowadzenie

1. Czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe mogą być zawarte w wartości celnej przywożonych towarów, chociaż ich wysokość nie była znana w chwili powstania długu celnego? W przypadku odpowiedzi twierdzącej – czy rzeczone honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe muszą być uiszczone i na jakich warunkach, jeśli nie odnoszą się wyłącznie do przywożonych towarów i gdy zarówno kupujący, jak i sprzedający należą do tej samej grupy spółek, co przedsiębiorstwo, któremu owe opłaty lub należności licencyjne powinny być uiszczane?

2. Takie są zasadniczo pytania prejudycjalne, które zostały zadane przez Finanzgericht Düsseldorf (sąd finansowy w Düsseldorfie, Niemcy), na temat wykładni przepisów rozporządzenia (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny ( 2 ), w brzmieniu zmienionym przez rozporządzenie (WE) nr 1791/2006 z dnia 20 listopada 2006 r. ( 3 ) (zwanego dalej „kodeksem celnym”) ( 4 ), a także przepisów rozporządzenia (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92 ( 5 ), w brzmieniu zmienionym przez rozporządzenie (WE) nr 1792/2006 z dnia 23 października 2006 r. ( 6 ) (zwanego dalej „rozporządzeniem wykonawczym”) ( 7 ).

3. Pytania te wpisują się w ramy sporu pomiędzy spółką GE Healthcare GmbH i Hauptzollamt Düsseldorf (głównym urzędem celnym w Düsseldorfie) w odniesieniu do wniosku o zwrot należności celnych przywozowych złożonego przez GE Healthcare ze względu na to, że wysokość opłat licencyjnych za znaki towarowe zapłaconych spółce M. nie powinna być dodana do wartości celnej towarów, które GE Healthcare przywiozła do Wspólnoty od sprzedających z państw trzecich, należących do tej samej grupy spółek, a mianowicie grupy General Electric (zwanej dalej „grupą GE”).

4. Mówiąc dokładniej, z akt sprawy wynika, że spółka, której następcą na zasadzie sukcesji uniwersalnej jest GE Healthcare, zawarła w dniu 1 stycznia 2003 r. umowę licencyjną (trademark agreement) ze spółką M., także należącą do grupy GE. Zgodnie z art. II A tej umowy spółka M. udzieliła spółce GE Healthcare podlegającej opłacie niewyłącznej licencji na używanie znaku towarowego grupy GE w związku z produkowanymi i wprowadzanymi do obrotu produktami i usługami świadczonymi na rzecz osób trzecich, w ścisłej zgodności ze standardami jakości ( 8 ). Opłaty licencyjne przysługujące na tej podstawie, płatne na dzień 31 grudnia każdego roku, wynosiły 0,95% rocznego obrotu spółki GE Healthcare za używanie znaku towarowego i 0,05% rocznego obrotu spółki GE Healthcare za używanie nazwy handlowej GE. W odniesieniu do obliczania wysokości opłat licencyjnych umowa regulowała w szczególności sposób dostarczania przez spółkę GE Healthcare spółce M. informacji dotyczących cen i uprawnienia do dokonywania weryfikacji tych danych przez tę spółkę.

5. Ponadto spółka M. udzieliła spółce GE Healthcare niepodlegającej opłacie, niewyłącznej licencji na prezentowanie znaku towarowego według swobodnego uznania na produktach wykorzystywanych przez tę spółkę do celów rutynowych kontroli, jako próbki handlowe lub stanowiących złom lub odpady. GE Healthcare mogła również bez opłat licencyjnych dysponować produktami pod znakiem towarowym w relacjach handlowych ze spółkami (należącymi do tej samej grupy), które były uprawnione do korzystania z licencji na takich samych warunkach, jak w umowie.

6. Zdaniem sądu odsyłającego zgodnie z umową licencyjną spółce M. przysługują w tym zakresie szerokie prawa kontrolne i – w razie naruszenia standardów jakości – prawo do wypowiedzenia umowy z zachowaniem krótkiego okresu wypowiedzenia.

7. W ramach kontroli celnej dotyczącej okresu 2007–2009 główny urząd celny w Düsseldorfie stwierdził w szczególności, że GE Healthcare nabyła od przedsiębiorstw należących do grupy GE towary pochodzące z państwa trzeciego, jednakże w zgłoszeniach celnych i deklaracjach wartości celnej niezgodnie z prawem nie podała opłat licencyjnych przy określaniu wartości celnej tych towarów. W konsekwencji główny urząd celny w Düsseldorfie wydał decyzję o retrospektywnym poborze długu celnego z tytułu nieuiszczonych należności przywozowych.

8. Po uiszczeniu tych należności GE Healthcare wystąpiła o ich zwrot zgodnie z procedurą określoną w art. 236 kodeksu celnego. Wniosek ten został oparty na tym, że opłaty licencyjne, które zostały zapłacone na podstawie umowy licencyjnej, nie stanowią opłat licencyjnych podlegających doliczeniu do wartości celnej przywożonych towarów na podstawie art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego. Zgodnie bowiem ze stanowiskiem GE Healthcare opłaty te nie odnosiły się do przywożonych towarów, a w każdym razie nie stanowiły „warunku sprzedaży towarów” w rozumieniu tego artykułu.

9. Ponieważ wniosek ten został oddalony przez główny urząd celny w Düsseldorfie, GE Healthcare wniosła skargę do sądu odsyłającego.

10. Uznawszy, że rozstrzygnięcie sporu w postępowaniu głównym jest uzależnione od wykładni przepisów kodeksu celnego i rozporządzenia wykonawczego, sąd odsyłający postanowił zawiesić postępowanie i zwrócić się do Trybunału z następującymi pytaniami prejudycjalnymi: „1) Czy opłaty licencyjne w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) [kodeksu celnego] mogą zostać włączone do wartości celnej, mimo że ani w chwili zawarcia umowy, ani w chwili właściwej dla powstania długu celnego, która w sporze wynika z art. 201 ust. 2 i art. 214 ust. 1 [tego] kodeksu, powstanie należności z tytułu opłat licencyjnych nie jest pewne? 2) W razie udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie pierwsze: czy opłaty licencyjne za znaki towarowe w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego mogą odnosić się do przywożonych towarów, mimo że są one płacone również za usługi i użytkowanie rdzenia nazwy wspólnego koncernu? 3) W razie udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie drugie: czy opłaty licencyjne za znaki towarowe w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego mogą stanowić warunek sprzedaży przywożonych towarów na wywóz do Wspólnoty w rozumieniu art. 32 ust. 5 lit. b) kodeksu celnego, mimo że ich zapłata była żądana przez przedsiębiorstwo powiązane ze sprzedającym i kupującym i została dokonana? 4) W razie udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pytanie trzecie i jeżeli tak jak tutaj opłaty licencyjne odnoszą się w części do przywożonych towarów i w części do usług dokonanych po przywozie: czy podział dokonywany jedynie na podstawie obiektywnych i dających się określić danych zgodnie z art. 158 ust. 3 rozporządzenia [wykonawczego] oraz uwagą interpretacyjną dotyczącą art. 32 ust. 2 kodeksu celnego, zamieszczoną w załączniku 23 do rozporządzenia [wykonawczego] skutkuje tym, że korygowana może być tylko wartość celna, o której mowa w art. 29 kodeksu celnego, czy też, jeżeli wartość celna, o której mowa w art. 29 kodeksu celnego, nie może zostać ustalona, przy ustalaniu wartości celnej podlegającej określeniu na podstawie art. 31 kodeksu celnego możliwy jest również podział przewidziany w art. 158 ust. 3 rozporządzenia [wykonawczego], o ile koszty te w innym wypadku nie zostałyby uwzględnione?”.

II – Postępowanie przed Trybunałem

11. Pytania te były przedmiotem uwag na piśmie złożonych przez strony w postępowaniu głównym, rządy niemiecki i włoski oraz przez Komisję Europejską. Po zakończeniu pisemnego etapu postępowania Trybunał uznał, że posiada wystarczające informacje, aby orzec w przedmiocie odesłania bez przeprowadzenia rozprawy, na podstawie art. 76 § 2 regulaminu postępowania.

III – Analiza

A – Uwagi wstępne

12. Przepisy prawa Unii dotyczące obliczania wartości celnej przywiezionych towarów mają na celu ustanowienie sprawiedliwego, jednolitego i bezstronnego systemu, wykluczającego stosowanie arbitralnych lub fikcyjnych wartości celnych ( 9 ).

13. Wartość celna musi zatem odzwierciedlać faktyczną wartość ekonomiczną przywożonego towaru i uwzględniać wszystkie elementy tego towaru, które przedstawiają wartość ekonomiczną ( 10 ).

14. W związku z tym, zgodnie z art. 29 kodeksu celnego, wartością celną przywożonych towarów jest co do zasady wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 tego kodeksu ( 11 ).

15. Artykuł 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego stanowi, że w celu ustalenia wartości celnej „z zastosowaniem art. 29” do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary należy dodać „honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne dotyczące towarów, dla których ustalana jest wartość celna, które musi opłacić nabywca, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio, jako warunek sprzedaży wycenianych towarów, o ile te honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne nie są ujęte w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej”.

16. Zgodnie z art. 157 ust. 1 rozporządzenia wykonawczego za „honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne” należy w szczególności uważać, w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, płatności za skorzystanie z praw odnoszących się do „sprzedaży przywożonych towarów na wywóz (w szczególności znaki towarowe, zarejestrowane wzory)” lub „użycia lub odsprzedaży przywożonych towarów (w szczególności prawa autorskie, technologie traktowane łącznie z przywożonym towarem)”.

17. Artykuł 157 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego określa przesłanki zastosowania art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego w ten sposób, że honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne należy dodać do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej jedynie wówczas, gdy płatność ta, po pierwsze, pozostaje „w związku z towarami, dla których ustalana jest wartość celna”, a po drugie, „stanowi warunek sprzedaży tych towarów”.

18. Wynika z tego, że korekta, której wymaga art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, dotycząca płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych, jest uzależniona od spełnienia trzech kumulatywnych przesłanek, a mianowicie honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne nie powinny być uwzględnione w cenie faktycznie zapłaconej lub należnej i pozostawać w związku z przywożonymi towarami, a nabywca powinien być zobowiązany do uiszczenia tych honorariów, tantiem lub opłat licencyjnych jako warunku sprzedaży przywożonych towarów.

19. W sprawie przed sądem odsyłającym pierwsza z tych przesłanek nie jest przedmiotem pytania zadanego przez sąd odsyłający. Nie ulega bowiem wątpliwości, że GE Healthcare nie uwzględniła honorariów, tantiem autorskich ani opłat licencyjnych za używanie znaku towarowego będącego przedmiotem umowy licencyjnej wiążącej tę spółkę i spółkę M. w wartości celnej towarów przywożonych przez nią z państw trzecich ( 12 ).

20. Natomiast pozostałe dwie przesłanki, dotyczące z jednej strony „związku”, jaki powinien istnieć między honorariami, tantiemami autorskimi i opłatami licencyjnymi za znaki towarowe i przywożonymi towarami, a z drugiej strony zobowiązania do ich zapłaty jako „warunku sprzedaży” owych towarów, stanowią sedno trzech pierwszych pytań sądu odsyłającego.

21. Dwa pierwsze pytania zadane przez sąd odsyłający zmierzają w istocie do ustalenia, czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są „związane” z przywożonymi towarami, nawet jeśli w chwili zawarcia umowy licencyjnej lub w chwili powstania długu celnego nie jest możliwe określenie, czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne powinny zostać zapłacone i chociaż są one również uiszczane za usługi świadczone przez GE Healthcare na rzecz innych przedsiębiorstw i za używanie nazwy handlowej grupy GE. Za pomocą trzeciego pytania, sąd odsyłający pragnie ustalić, pod warunkiem udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pierwsze dwa pytania, czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe stanowią „warunek sprzedaży” przywożonych towarów, nawet jeśli w sprawie przed sądem odsyłającym są one wymagane przez przedsiębiorstwo powiązane zarówno z kupującym, jak i ze sprzedającym te towary, i są płacone na rzecz tego właśnie przedsiębiorstwa. Jak zostanie wyjaśnione poniżej, badanie tego pytania wymaga w szczególności wykładni art. 160 rozporządzenia wykonawczego, które w istocie precyzuje, że jeżeli kupujący przywożone towary opłaca honoraria, tantiemy autorskie lub opłaty licencyjne osobie trzeciej, to owe honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są uznawane za warunek sprzedaży tych towarów jedynie, o ile sprzedający lub osoba z nim powiązana domaga się od kupującego dokonania takiej płatności.

22. Dopiero gdy odpowiedź na pytanie trzecie miałaby być również twierdząca, sąd odsyłający w swoim pytaniu czwartym zapytuje, czy korekta przewidziana w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, która zgodnie z art. 158 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego polega na stosownym podziale między honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe dotyczące z jednej strony towarów przywiezionych, a z drugiej strony usług świadczonych przez GE Healthcare, może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy wartość celna może zostać ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, o której mowa w art. 29 kodeksu celnego, ale nie na podstawie metody pomocniczej zgodnie z art. 31 tego kodeksu, do którego nie odsyła w sposób wyraźny art. 32 rzeczonego kodeksu.

23. Po przedstawieniu tych wyjaśnień należy teraz zbadać kolejno owe pytania.

B – W przedmiocie dwóch pierwszych pytań prejudycjalnych – czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe pozostają w związku z przywożonymi towarami?

24. Sąd odsyłający dąży zasadniczo do ustalenia, czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są „związane” z przywożonymi towarami w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, nawet jeśli w chwili zawarcia umowy licencyjnej lub w chwili powstania długu celnego nie ma pewności, czy rzeczone honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne powinny zostać zapłacone. Ponadto sąd ten ma wątpliwości co do tego, czy rzeczone honoraria, tantiemy i opłaty licencyjne mogą również spełniać tę samą przesłankę, jeżeli są one płacone nie tylko w odniesieniu do sprzedaży przywożonych towarów, lecz również za usługi świadczone przez GE Healthcare na rzecz innych przedsiębiorstw i za używanie nazwy handlowej grupy GE.

25. Podczas gdy GE Healthcare uważa, że okoliczności te wykluczają, aby honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne mogły być uznane za odnoszące się do przywożonych towarów, tak że korekta przewidziana w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego nie powinna zostać przeprowadzona, wszyscy pozostali zainteresowani uczestnicy są odmiennego zdania.

26. Ze swej strony chciałbym przypomnieć przede wszystkim, że w kontekście wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym wyłącznie do sądu odsyłającego, a nie do Trybunału, należy ocena okoliczności faktycznych sporu w postępowaniu głównym, w szczególności warunków umowy licencyjnej zawartej między GE Healthcare i spółką M.

27. W tym względzie, jak wynika z wyjaśnień przedstawionych przez sąd odsyłający, zgodnie z tą umową, podczas gdy przywożone towary opatrzone chronionym znakiem towarowym są oferowane w obrocie podmiotom zewnętrznym wobec grupy GE z zastrzeżeniem płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych przez GE Healthcare, spółka ta może również przywozić towary, na których umieszczony jest chroniony znak towarowy bez opłat licencyjnych, a mianowicie towary do testów, urządzenia pokazowe, złom lub odpady, lub też towary odsprzedawane następnie innym spółkom należącym do grupy GE, które są zobowiązane na tej samej podstawie co GE Healthcare do dokonywania płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych. Co więcej, zgodnie z informacjami przedstawionymi przez sąd odsyłający wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe jest ustalana na podstawie rocznego obrotu GE Healthcare, który obejmuje również usługi świadczone przez tę spółkę przy użyciu przywożonych towarów.

28. Okoliczności te budzą zatem wątpliwości sądu odsyłającego co do tego, czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne pozostają w związku z przywozem towarów. Po pierwsze bowiem, płatność tych należności wydaje się zależeć od wykorzystania owych towarów, czyli od czynności następujących po ich przywozie, czyli w chwili, w której dług celny już istnieje, a towary zostały już wprowadzone do swobodnego obrotu. Po drugie, wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych podlegających zapłacie nie jest ustalana na podstawie ceny każdego towaru będącego przedmiotem przywozu.

29. Odnośnie do pierwszego punktu z akt sprawy wynika, że obowiązek uiszczenia honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za używanie znaku towarowego umieszczonego na towarach przywożonych przez GE Healthcare został ustanowiony w umowie licencyjnej, z wyjątkiem przypadków szczególnych, o których mowa w pkt 27 powyżej, które stanowią podstawę zwolnienia z tego obowiązku. Owe honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne pozostają zatem w związku z przywożonymi towarami, nawet jeśli ich dokładna kwota nie jest ustalana ani w chwili zawarcia umowy licencyjnej, ani później przy przyjmowaniu zgłoszenia celnego, ani też w chwili powstania długu celnego.

30. Jak słusznie wskazały rząd niemiecki i Komisja, art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego nie wymaga, oprócz spełnienia innych przesłanek warunkujących jego stosowanie, aby wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych podlegających zapłacie przez kupującego przywożone towary była ustalona już w chwili powstania długu celnego.

31. Przepisy rozporządzenia wykonawczego potwierdzają, że korekta a posteriori ceny należnej, już po powstaniu długu celnego, jest całkiem możliwa. Zgodnie z art. 156a ust. 1 rozporządzenia wykonawczego, organy celne mogą, na wniosek osoby zainteresowanej, zezwolić, aby niektóre elementy wliczane do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej, których nie można oszacować w chwili powstania długu celnego, były obliczane na podstawie uzasadnionych i szczególnych kryteriów. Ponadto art. 254 tego rozporządzenia pozwala organom celnym, na wniosek zgłaszającego, przyjąć niekompletne zgłoszenie do dopuszczenia do swobodnego obrotu, które zgodnie z art. 257 tego rozporządzenia, może zawierać wskazanie prowizorycznej wartości celnej. Zgłoszenie to może być później uzupełnione, a nawet zastąpione, zgodnie z warunkami określonymi w art. 256, 257 i 259 tego rozporządzenia.

32. Ponadto gdyby honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne nie mogły w żaden sposób zostać uznane za związane z przywożonymi towarami w przypadku, gdy ich wysokość nie jest ustalona w chwili powstania długu celnego, taka sytuacja niweczyłaby skuteczność (effet utile) art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego. Jak wynika bowiem z pkt 14 komentarza nr 3 Komitetu Kodeksu Celnego (sekcja ustalania wartości celnej) o wpływie honorariów, tantiem autorskich oraz opłat licencyjnych na wartość celną, z zasady honoraria, tantiemy autorskie oraz opłaty licencyjne są obliczane po przywozie towarów, których wartość celna jest ustalana ( 13 ). Okoliczność ta wymaga właśnie albo odroczenia ostatecznego ustalenia wartości celnej, w szczególności zgodnie z art. 257 rozporządzenia wykonawczego, albo jego korekty przewidzianej w art. 156a tego rozporządzenia.

33. Wynika z tego, moim zdaniem, że art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego nie wymaga, jako warunku korekty wartości celnej przywożonych towarów przewidzianej w tym przepisie, aby wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe była ustalona najpóźniej w chwili powstania długu celnego.

34. Co się tyczy kwestii drugiej, odnoszącej się do okoliczności, zgodnie z którą na mocy umowy licencyjnej wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych do zapłaty jest określana niezależnie od ceny każdego przywożonego towaru, moim zdaniem, nie pozwala ona wykluczyć, że opłaty licencyjne za znaki towarowe pozostają w związku lub odnoszą się do przywożonych towarów.

35. Prawdą jest, że zgodnie z art. 161 akapit drugi rozporządzenia wykonawczego, przyjmuje się, że płatność tych honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych pozostaje w związku z towarami, których wartość celna jest ustalana, jeżeli sposób obliczania kwoty honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych uwzględnia cenę przywożonego towaru.

36. Przepis ten nie oznacza jednak, że w przypadkach takich jak w sprawie przed sądem odsyłającym, gdzie wysokość honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych nie jest ustalona na podstawie ceny każdego towaru przywożonego, wykluczony jest wszelki związek pomiędzy rzeczonymi należnościami i przywożonym towarem.

37. Jak wynika bowiem z art. 161 akapit drugi rozporządzenia wykonawczego, płatność tych honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych „może pozostawać w związku z towarem, którego wartość celna jest ustalana”, nawet gdy kwota honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych „obliczana jest niezależnie od ceny przywożonych towarów”.

38. Tymczasem w niniejszym przypadku bezsporne jest, że wysokość należnych honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych odpowiada procentowi wartości obrotów ze sprzedaży przywożonych towarów, które są opatrzone znakiem towarowym będącym przedmiotem umowy licencyjnej. Tak więc opłaty są wnoszone w zamian za używanie znaku towarowego umieszczonego na przywożonych towarach.

39. Sytuacja ta odpowiada obu kryteriom wymienionym w art. 159 rozporządzenia wykonawczego, które doprecyzowują w szczególnym kontekście znaków towarowych przesłankę „związku”, w jakim powinna pozostawać płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe z przywożonymi towarami. I tak przepis ten stanowi, że honoraria, tantiemy autorskie lub opłaty licencyjne związane z prawem stosowania znaku towarowego włączane są do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożony towar, wyłącznie gdy: „opłaty licencyjne dotyczą towarów odsprzedawanych w takim samym stanie, w jakim zostały przywiezione, lub które podlegają jedynie nieznacznemu przetworzeniu po przywozie” i jeśli „towary te są wprowadzane do obrotu, pod znakiem towarowym umieszczonym przed lub po dokonaniu przywozu, za który opłata licencyjna jest uiszczana”.

40. Jak ma to miejsce w sprawie przed sądem odsyłającym, zapłata honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych ma zatem „związek” z przywożonymi towarami opatrzonymi chronionym znakiem towarowym, a w szczególności z rocznym zyskiem, który sprzedaż tych towarów generuje ( 14 ).

41. Jak twierdzi rząd niemiecki, fakt, że honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne mogły być w części związane również ze świadczeniem usług po przywozie tych towarów lub w niewielkim procencie do używania nazwy GE, nie oznacza, że honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne były pozbawione jakiegokolwiek związku z przywożonymi towarami w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego.

42. W rzeczywistości, jak słusznie wskazały rząd niemiecki i Komisja, rozporządzenie wykonawcze przewidziało sytuację, w której konieczny jest podział honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych w zakresie, w jakim odnoszą się one do przywożonych towarów tylko w części. Zgodnie bowiem z art. 158 ust. 3 tego rozporządzenia, „jeżeli honoraria, tantiemy autorskie lub opłaty licencyjne odnoszą się w części do przywożonych towarów i w części do innych składników lub elementów składowych dołączonych do towarów po ich przywozie lub świadczeń, lub usług dokonanych po przywozie, to stosownego podziału dokonuje się jedynie na podstawie obiektywnych i dających się określić danych, zgodnie z uwagą interpretacyjną dotyczącą art. 32 ust. 2 [kodeksu celnego], zamieszczoną w załączniku 23 [rozporządzenia wykonawczego]”.

43. Artykuł 158 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego zakłada zatem, że przesłanka ustanowiona w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego jest spełniona nawet jeśli honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są związane z przywożonymi towarami jedynie częściowo. W tym przypadku korekta wartości celnej owych towarów będzie opierać się na obiektywnych i dających się określić danych pozwalających ustalić wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych, które są związane wyłącznie z przywożonymi towarami, z wyłączeniem innych późniejszych elementów lub transakcji, w tym świadczenia usług, które nie mają związku z przywozem towarów.

44. Stąd wniosek, że przesłanka, według której zgodnie z art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne muszą pozostawać w związku z przywożonymi towarami, których wartość celna jest ustalana, jest spełniona, nawet jeśli owe honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są związane jedynie częściowo z przywożonymi towarami.

45. Proponuję zatem udzielić odpowiedzi na dwa pierwsze pytania prejudycjalne w sposób następujący. Po pierwsze, art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego należy interpretować w ten sposób, że nie wymaga on, jako warunku korekty wartości celnej przywożonych towarów opatrzonych znakiem towarowym, przewidzianej w tym przepisie, aby wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za ów znak towarowy była ustalona w chwili powstania długu celnego. Po drugie, art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego pozwala na to, aby honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znak towarowy pozostawały w związku z przywożonymi towarami opatrzonymi tymże znakiem w rozumieniu tego artykułu oraz art. 157 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego, nawet jeśli owe honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są związane jedynie częściowo z przywożonymi towarami.

C – W przedmiocie trzeciego pytania prejudycjalnego – czy płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe stanowi „warunek sprzedaży ” przywożonych towarów?

46. Za pomocą trzeciego pytania sąd odsyłający pragnie ustalić, pod warunkiem udzielenia odpowiedzi twierdzącej na pierwsze dwa pytania, czy honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne stanowią „warunek sprzedaży” przywożonych towarów, w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, nawet jeśli w sprawie przed sądem odsyłającym są one wymagane przez przedsiębiorstwo powiązane zarówno z kupującym, jak i ze sprzedającym te towary, i są płacone na rzecz tego właśnie przedsiębiorstwa.

47. Przypominam, że zgodnie z art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne dodaje się do wartości celnej tyko wtedy, gdy „musi” je opłacić kupujący, zarówno bezpośrednio, jak i pośrednio, jako „warunek sprzedaży” wycenianych towarów. Artykuł 157 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego powtarza wymóg spełnienia tej przesłanki.

48. Ani art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, ani art. 157 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego nie określają jednak, co należy rozumieć przez „warunek sprzedaży” przywożonych towarów.

49. Jak wskazano w pkt 12 komentarza nr 3 Komitetu Kodeksu Celnego (sekcja ustalania wartości celnej) o wpływie honorariów, tantiem autorskich oraz opłat licencyjnych na wartość celną, jest to kwestia tego, czy sprzedawca mógłby sprzedać towary bez dokonywania płatności z tytułu honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych. Warunek ten może być ustanowiony w sposób wyraźny lub dorozumiany – w sytuacji gdy nie wynika to w sposób nieunikniony z postanowień umowy licencyjnej.

50. Jak już wskazano, chociaż są niewiążące, opinie lub rozstrzygnięcia komitetu celnego stanowią ważny instrument służący zapewnieniu jednolitego stosowania kodeksu celnego przez organy celne państw członkowskich i mogą być jako takie uważane za uprawnione środki służące do interpretowania tego kodeksu ( 15 ).

51. Można bowiem moim zdaniem całkowicie słusznie uznać, że zapłacenie honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych stanowi „warunek sprzedaży” przywożonych towarów, jeśli sprzedawca (lub osoba, która jest z nim powiązana) nie jest skłonny do sprzedaży lub nie może sprzedać towarów bez uiszczenia honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych, czyli innymi słowy w przypadku, gdy kupujący nie jest w stanie nabyć przywożonych towarów nie opłaciwszy honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych ( 16 ).

52. Ocena spełnienia tego warunku w świetle wszystkich dokumentów, w tym w szczególności umowy licencyjnej i umowy sprzedaży towarów, oraz okoliczności sprawy przed sądem odsyłającym, należy do sądu odsyłającego.

53. W tym względzie pragnę zauważyć, że trzecie pytanie zadane przez sąd odsyłający wydaje się opierać się na założeniu, że przesłanka ta, o której mowa w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego i art. 157 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego, może być a priori spełniona.

54. Sąd odsyłający zastanawia się jednak, czy sprawa przed sądem odsyłającym, która charakteryzuje się stosunkiem trójstronnym (kupujący-licencjobiorca, sprzedawca i licencjodawca) w ramach tej samej grupy spółek, odpowiada sytuacji, której dotyczy art. 160 rozporządzenia wykonawczego. Zgodnie bowiem z tym przepisem, „jeżeli kupujący opłaca honoraria, tantiemy autorskie lub opłaty licencyjne osobie trzeciej, to warunki, określone w art. 157 ust. 2 [rozporządzenia wykonawczego], uważa się za spełnione jedynie, o ile sprzedający lub osoba z nim powiązana domaga się od kupującego dokonania takiej płatności” ( 17 ).

55. W sprawie przed sądem odsyłającym bezsporne jest, że odbiorcą płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych jest ten sam podmiot, który wymaga od GE Healthcare ich uiszczenia.

56. Z punktu widzenia wykładni art. 160 rozporządzenia wykonawczego pojawia się zagadnienie, czy „osoba trzecia” będąca odbiorcą płatności i „osoba powiązana” ze sprzedającym mogą być jedną i tą samą osobą. W praktyce, jeśli tak jest, to przesłanka ustanowiona w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego i art. 157 ust. 2 rozporządzenia wykonawczego, zgodnie z którym dokonanie płatności honorariów, tantiem autorskich lub opłat licencyjnych powinno być „warunkiem sprzedaży” przywożonych towarów, może być uznana za spełnioną.

57. Z wyjątkiem skarżącej w postępowaniu przed sądem odsyłającym, która opiera się zasadniczo na wersji niemieckiej art. 160 rozporządzenia wykonawczego i uważa, że przepis ten ma zastosowanie tylko w stosunkach czterostronnych, w których „osoba trzecia” jest osobą odrębną od kupującego, sprzedającego i „osoby powiązanej” z nim, strony, które przedstawiły uwagi na piśmie są zdania, że ani kodeks celny, ani rozporządzenie wykonawcze nie wyklucza, że odbiorca płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych oraz osoba powiązana ze sprzedającym przywożone towary są jednym i tym samym podmiotem lub osobą.

58. Ja również zgadzam się z tym punktem widzenia.

59. Chciałbym na wstępie wyjaśnić, że sąd odsyłający nie zwraca się do Trybunału w sprawie charakteru stosunku czy intensywności powiązań, jakie powinny istnieć między sprzedającym i osobą „z nim powiązaną”. Zakłada on bowiem, że spółka M. jest powiązana ze sprzedającym (lub sprzedającymi) towary przywożone przez GE Healthcare ze względu na okoliczność, że wszystkie te przedsiębiorstwa są spółkami należącymi do grupy GE i kontrolowanymi bezpośrednio lub pośrednio przez jej spółkę dominującą.

60. W świetle informacji przedstawionych przez sąd odsyłający założenie to wydaje mi się prawidłowe. Z art. 143 ust. 1 lit. f) rozporządzenia wykonawczego, który jest właściwy przy dokonywaniu wykładni przepisów kodeksu celnego i rozporządzenia wykonawczego dotyczących wartości celnej towarów, wynika bowiem, że osoby uważane są za powiązane jeśli „obie są bezpośrednio lub pośrednio kontrolowane przez osobę trzecią”.

61. Następnie, jak przyznał rząd niemiecki, niemiecka wersja językowa art. 160 rozporządzenia wykonawczego, w zakresie, w jakim wydaje się odnosić w drugiej części tego artykułu do osoby trzeciej zarówno wobec sprzedającego, jak i osoby z nim powiązanej ( 18 ), może uzasadniać wykładnię bronioną przez stronę skarżącą w postępowaniu przed sądem odsyłającym.

62. Jednakże zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sformułowania użytego w jednej z wersji językowych przepisu prawa Unii nie można traktować jako jedynej podstawy jego wykładni lub przyznawać mu w tym zakresie pierwszeństwa względem innych wersji językowych. Przepisy Unii należy interpretować i stosować w sposób jednolity w świetle wersji sporządzonych we wszystkich językach urzędowych Unii. W przypadku rozbieżności pomiędzy różnymi wersjami językowymi tekstu prawa Unii dany przepis należy interpretować z uwzględnieniem ogólnej systematyki i celu uregulowania, którego stanowi część ( 19 ).

63. Tymczasem żadna z innych wersji językowych art. 160 rozporządzenia wykonawczego nie zawiera drugiego odniesienia do „osoby trzeciej”, na rzecz której dokonywana jest zapłata honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych ( 20 ).

64. Argument ten nie jest jednak decydujący. W istocie bowiem ciążący na kupującym obowiązek dokonania „takiej płatności” (w języku angielskim that payment) odnosi się, w sposób oczywisty, do zapłaty honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych, której ów kupujący powinien dokonać na rzecz „osoby trzeciej”.

65. To, że osoba powiązana ze sprzedającym nie może być uznana za „osobę trzecią” w rozumieniu art. 160 rozporządzenia wykonawczego, nie oznacza, że płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych nie stanowi „warunku sprzedaży” przywożonych towarów w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego.

66. Decydująca jest bowiem moim zdaniem nie osoba, na rzecz której są wypłacane honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne, lecz, jak już wskazałem, pytanie, czy kupujący przywożone towary jest w stanie nabyć je od sprzedającego bez uiszczenia honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych. Innymi słowy – to, czy chodzi o stosunek trójstronny, czy czterostronny nie ma rozstrzygającego znaczenia, o ile sprzedający lub osoba, która jest z nim powiązana, w taki lub inny sposób wymaga od kupującego przywożone towary dokonania płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych. Ostatecznie wszystko sprowadza się do tego, czy osobie powiązanej ze sprzedającym przysługuje prawo związania lub kontroli kupującego lub sprzedającego pozwalające mieć pewność, że towary opatrzone marką będącą przedmiotem umowy licencyjnej będą przywożone wyłącznie za uiszczeniem honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znak towarowy.

67. Z pewnością, jeśli kupujący jest zobowiązany do uiszczenia honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych sprzedającemu przywożone towary, kryterium „warunku sprzedaży” w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego jest spełnione, a pytanie, czy art. 160 rozporządzenia wykonawczego ma zastosowanie, nie powstaje. Podobnie, jeżeli płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych ma zostać dokonana na rzecz osoby powiązanej ze sprzedającym, aby ten zgodził się dostarczyć towary kupującemu, można domniemywać, że płatność ta stanowi „warunek sprzedaży” tych towarów.

68. W sytuacji istniejącej w sprawie przed sądem odsyłającym, w której okazuje się, że w ramach międzynarodowej grupy wzajemnie powiązanych spółek obowiązek płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe wymagany jest przez osobę powiązaną ze sprzedającym, przy czym ma ona być dokonana na rzecz tej samej osoby powiązanej, można także domniemywać, że sprzedający dostarczy towary opatrzone chronionym znakiem towarowym kupującemu tylko dlatego, że tenże powinien uiścić honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe na rzecz osoby powiązanej ze sprzedającym.

69. Wykładnię taką potwierdza pkt 13 komentarza nr 3 Komitetu Kodeksu Celnego (sekcja ustalania wartości celnej) o wpływie honorariów, tantiem autorskich oraz opłat licencyjnych na wartość celną, zgodnie z którym sprzedający towary albo osoba z nim powiązana, może być uważany za żądającego zapłaty honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych od kupującego, gdy w międzynarodowej grupie handlowej towary są nabywane u jednego z członków grupy i opłaty licencyjne mają być płacone innemu członkowi tej grupy.

70. Jak uważają w istocie rządy niemiecki i włoski, jedynie taka wykładnia pozwala na zapewnienie, że stosunki między spółkami zależnymi międzynarodowej grupy spółek, w ramach której stosunki te podlegają wewnętrznym wytycznym spółki holdingowej grupy zgodnie ze strategicznym modelem handlowym, nie wykroczą poza zakres stosowania art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego.

71. W niniejszej sprawie sąd odsyłający stwierdził, że licencjodawca, spółka M., powiązana ze sprzedającymi należącymi do grupy GE, posiada szerokie uprawnienia nadzoru wobec GE Healthcare.

72. Prawdą jest, że w sytuacji takiej jak będąca przedmiotem postępowania przed sądem odsyłającym kupujący jest w stanie wykorzystać do pewnego stopnia konkurencję pomiędzy sprzedającymi należącymi do grupy, ponieważ przy przywozie towarów, na których umieszczony jest chroniony znak towarowy, może zwrócić się do kilku dostawców.

73. Tymczasem zgodnie z art. 159 akapit trzeci rozporządzenia wykonawczego honoraria, tantiemy autorskie lub opłaty licencyjne związane z prawem stosowania znaku towarowego włączane są do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary, wyłącznie gdy „kupujący nie może zaopatrywać się w takie towary od innego dostawcy niepowiązanego ze sprzedającym”.

74. Przesłanka ta jest moim zdaniem spełniona i korekty, o której mowa w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, należy dokonać, jeśli – o czym jestem przekonany i co można domniemywać, lecz co sąd odsyłający powinien sprawdzić w świetle akt sprawy – dostawcy ci są związani wewnętrznymi wytycznymi grupy spółek i mogą sprzedać towary kupującemu tylko wtedy, gdy ten ostatni uiści honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znak towarowy. Jeśli bowiem umowa licencyjna została zawarta z inną spółką należącą do tej samej grupy w okresie poprzedzającym sprzedaż towarów opatrzonych chronionym znakiem towarowym, można co do zasady domniemywać, że dostawcy tych towarów zgodzą się sprzedać je kupującemu wyłącznie ze względu na fakt, że jest on już związany umową licencyjną.

75. Wskazany przez skarżącą w postępowaniu przed sądem odsyłającym fakt, że wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych nie jest znana w momencie przywozu towarów i powstania długu celnego, ponieważ zależy ona od wysokości obrotu osiągniętego przez GE Healthcare dzięki sprzedaży osobom trzecim przywożonych towarów opatrzonych chronionym znakiem towarowym, nie zmienia okoliczności, że honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są w istocie należne od tych towarów na podstawie umowy licencyjnej. Można zatem domniemywać, że sprzedający towary, należący do tej samej grupy spółek, w przypadku braku zapłaty tychże honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych nie zgodziłby się na dostawę tych towarów na rzecz GE Healthcare.

76. Wreszcie, gdyby zgodzić się z formalną wykładnią opartą na brzmieniu art. 160 rozporządzenia wykonawczego, bronioną przez skarżącą w postępowaniu przed sądem odsyłającym, jedynie honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne płacone przez kupującego przywożone towary przedsiębiorstwu trzeciemu wobec grupy spółek mogłyby być uznane za „warunek sprzedaży” towarów w rozumieniu art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego. Tymczasem trudno zrozumieć, dlaczego przesłanka ta nie miałaby być spełniona w identycznych okolicznościach wyłącznie z tego powodu, że płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe jest dokonywana w ramach tej samej grupy spółek.

77. W mojej ocenie taka formalna wykładnia art. 160 rozporządzenia wykonawczego prowadziłaby do pozbawienia art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego skuteczności (effet utile). Taka interpretacja naruszałaby bez żadnego uzasadnienia ekonomicznego cel realizowany przez przepis tego artykułu – a nawet bardziej ogólnie przez przepisy kodeksu celnego dotyczące wartości celnej towarów – którym, przypominam, jest zapewnienie, że korekty ceny zapłaconej lub należnej przywożonych towarów pozwalają na odzwierciedlenie rzeczywistej wartości tych ostatnich z uwzględnieniem wartości ekonomicznej wszystkich ich elementów składowych.

78. Proponuję zatem odpowiedzieć na pytanie trzecie, że art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego oraz art. 159 i 160 rozporządzenia wykonawczego należy interpretować w ten sposób, że płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe może stanowić „warunek sprzedaży” przywożonych towarów, jeżeli w ramach tej samej grupy spółek przedsiębiorstwo, na rzecz którego owe honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe są uiszczane, jest powiązane zarówno ze sprzedającym, jak i z kupującym towary, a ten ostatni jest zobowiązany do uiszczenia honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe na żądanie sprzedającego lub powiązanego z nim przedsiębiorstwa, przy czym nie ma możliwości zaopatrywania się u innego dostawcy, niepowiązanego ze sprzedającym. Do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy przesłanki te zostały spełnione w toczącym się przed nim postępowaniu.

D – W przedmiocie czwartego pytania prejudycjalnego – czy korekta przewidziana w art. 32 kodeksu celnego ma zastosowanie jedynie do wartości celnej określonej zgodnie z art. 29 kodeksu?

79. Poprzez pytanie czwarte, sformułowane jedynie na wypadek udzielenia odpowiedzi twierdzącej na poprzednie pytanie, sąd odsyłający dąży w istocie do ustalenia, czy korekta przewidziana w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego, która zgodnie z art. 158 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego polega na stosownym podziale na podstawie obiektywnych i dających się określić danych między honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe dotyczące z jednej strony towarów przywiezionych, a z drugiej strony usług świadczonych przez GE Healthcare może mieć miejsce jedynie wówczas, gdy wartość celna może zostać ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, o której mowa w art. 29 kodeksu celnego, ale nie na podstawie metody pomocniczej zgodnie z art. 31 tego kodeksu, do którego nie odsyła w sposób wyraźny art. 32 rzeczonego kodeksu.

80. Na podstawie samego li tylko wniosku o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym nie jest łatwo zrozumieć źródło tego pytania ani też stwierdzić użyteczność odpowiedzi Trybunału.

81. Informacje potrzebne do sformułowania przez Trybunał odpowiedzi wynikają natomiast z akt sprawy i uwag zainteresowanych stron. I tak z powyższych elementów wynika, że w odniesieniu do roku podatkowego 2009 główny urząd celny w Düsseldorfie, poinformowany o podziale obrotu GE Healthcare na część odnoszącą się do przywożonych towarów opatrzonych chronionym znakiem towarowym i część odnoszącą się do usług świadczonych przez to przedsiębiorstwo, mógł zastosować korektę na podstawie art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego (a zatem podnieść wartość transakcyjną opartą na art. 29 tego kodeksu), wyłącznie w odniesieniu do jednego procenta obrotów, wygenerowanego ze sprzedaży przywożonych towarów.

82. Natomiast wydaje się, że w odniesieniu do szeregu poprzednich lat podatkowych główny urząd celny w Düsseldorfie nie uzyskał wystarczających informacji, które pozwoliłyby mu na dokonanie takiej korekty wartości transakcyjnej. Ponieważ główny urząd celny w Düsseldorfie nie mógł zatem powołać się na art. 29 kodeksu celnego, ani, jak się zdaje, na metodę, o której mowa w art. 30 tego kodeksu, wydaje się, że zastosował pomocniczą metodę określenia wartości celnej określoną w art. 31 tego kodeksu.

83. W zakresie, w jakim część wprowadzająca art. 32 kodeksu celnego, dotycząca dokonywanych korekt, odwołuje się wyraźnie jedynie do określenia „wartości celnej z zastosowaniem art. 29” rzeczonego kodeksu, a nie do wartości ustalonej zgodnie z jego art. 31, sąd odsyłający zmierza w istocie do ustalenia, czy brak możliwości określenia wartości transakcyjnej, ze względu na odmowę przez GE Healthcare dostarczenia wszystkich informacji dotyczących podziału jej obrotów w odniesieniu do rozpatrywanych lat podatkowych, stoi na przeszkodzie temu, aby główny urząd celny w Düsseldorfie zwiększył wartość celną przywożonych towarów opatrzonych chronionym znakiem towarowym na podstawie danych, którymi dysponuje za rok podatkowy 2009.

84. Niezależnie od tych wyjaśnień chciałbym przypomnieć, że nie ulega wątpliwości, iż wartość celna przywożonych towarów powinna w pierwszej kolejności zostać określona na podstawie wartości transakcyjnej zgodnie z art. 29 kodeksu celnego. Jeżeli nie może być określona zgodnie z tym artykułem, ustalenie wartości celnej jest dokonywane zgodnie z art. 30 tego kodeksu. W przypadku, gdy nie jest również możliwe określenie wartości celnej przywożonych towarów na podstawie tego artykułu, ustalenia wartości celnej dokonuje się zgodnie z art. 31 kodeksu celnego. Pomiędzy tymi trzema przepisami istnieje zatem związek pomocniczości ( 21 ).

85. Jako metoda pomocnicza, art. 31 ust. 1 kodeksu celnego pozwala na ustalenie wartości celnej przywożonych towarów „na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami”, w szczególności, „przepisów […] rozdziału [3 tego kodeksu, dotyczącego wartości celnej towarów]”.

86. To odesłanie do przepisów rozdziału 3 kodeksu celnego oznacza, że zasady i przepisy ogólne tego rozdziału, którego część stanowi art. 32 tego kodeksu, znajdują zastosowanie nawet w przypadku, gdy wartość celna ustalana jest zgodnie z art. 31 ust. 1 kodeksu celnego.

87. Chodzi tu zatem o zastosowanie w ramach tego przepisu metod oceny wartości celnej z „rozsądną elastycznością” z uwzględnieniem, w szczególności, zasad, które regulują określenie tej wartości ( 22 ).

88. Takie odesłanie do zasad rozdziału 3 kodeksu celnego oznacza, po pierwsze, że ocena wartości celnej wyklucza stosowanie wartości celnej arbitralnej lub nieprawdziwej ( 23 ), co zresztą przypomina art. 31 ust. 2 lit. f) kodeksu celnego.

89. W tym zakresie jest zatem możliwe moim zdaniem, jak przewiduje to sąd odsyłający, aby zastosować przez analogię podział przewidziany w art. 158 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, według którego jeśli „honoraria, tantiemy autorskie lub opłaty licencyjne odnoszą się w części do przywożonych towarów i w części do […] świadczeń lub usług dokonanych po przywozie, to stosownego podziału dokonuje się jedynie na podstawie obiektywnych i dających się określić danych”. Jak wskazał sąd odsyłający, ciąży na nim zadanie zweryfikowania, czy istnieją „obiektywne i dające się określić dane”, na podstawie których można dokonać podziału analogicznego do określonego w art. 158 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego.

90. Po drugie, w związku z powyższym ustalenie wartości celnej zgodnie z art. 31 ust. 1 kodeksu celnego musi również być zgodne z zasadą, wedle której wartość ta powinna odzwierciedlać rzeczywistą wartość przywożonych towarów, biorąc pod uwagę wszystkie elementy, z których się one składają i które posiadają wartość ekonomiczną.

91. W przypadku gdy przedsiębiorstwo nie przedstawia lub przekazuje w sposób niekompletny organom celnym państwa członkowskiego informacje odnoszące się do jednego lub kilku lat podatkowych, które są konieczne do ustalenia wartości transakcyjnej przywożonych towarów opatrzonych podlegającym ochronie znakiem towarowym, organy te mają prawo, pod kontrolą sądów krajowych, zastosować metodę przewidzianą w art. 31 ust. 1 kodeksu celnego i wziąć pod uwagę dane dostępne we Wspólnocie, które są w ich posiadaniu, w szczególności odnoszące się do innych lat podatkowych. Dane te mogą, co do zasady, zostać uznane za „obiektywne i dające się określić” w rozumieniu art. 158 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego, a tym samym umożliwić dokonanie stosownego podziału przewidzianego w tym artykule. Jak słusznie zauważyły Komisja i rząd niemiecki, odmienne rozstrzygnięcie pozwoliłoby podmiotowi gospodarczemu na osiągnięcie nienależnej korzyści, poprzez wykorzystanie swej odmowy przekazania wszystkich wymaganych informacji, które umożliwiłyby prawidłową ocenę wartości celnej przywożonych towarów.

92. Proponuję zatem, aby Trybunał orzekł, że korekta przewidziana w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego oraz stosowny podział zgodnie z art. 158 ust. 3 rozporządzenia wykonawczego na podstawie obiektywnych i dających się określić danych między honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe dotyczące, z jednej strony, towarów przywiezionych i, z drugiej strony, usług świadczonych po przywozie, mogą mieć miejsce wówczas, gdy wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, o której mowa w art. 29 kodeksu celnego, natomiast może być ustalona wyłącznie na podstawie metody pomocniczej określonej w art. 31 ust. 1 tego kodeksu.

IV – Wnioski

93. Mając na względzie całość powyższych rozważań, proponuję, aby Trybunał udzielił następującej odpowiedzi na pytanie prejudycjalne przedstawione przez Finanzgericht Düsseldorf (sąd finansowy w Düsseldorfie, Niemcy): 1) Artykuł 32 ust. 1 lit. c) rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny, w brzmieniu zmienionym przez rozporządzenie (WE) nr 1791/2006 z dnia 20 listopada 2006 r., należy interpretować w ten sposób, że nie wymaga on jako warunku korekty wartości celnej przywożonych towarów opatrzonych znakiem towarowym przewidzianej w tym przepisie, aby wysokość honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za ów znak towarowy była ustalona chwili powstania długu celnego. 2) Artykuł 32 ust. 1 lit. c) rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem nr 1791/2006, należy interpretować w ten sposób, że pozwala on na to, aby honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znak towarowy pozostawały w „związku” z przywożonymi towarami opatrzonymi tymże znakiem w rozumieniu tego artykułu oraz art. 157 ust. 2 rozporządzenia (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 1792/2006 z dnia 23 października 2006 r., nawet jeśli owe honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne są związane jedynie częściowo z przywożonymi towarami. 3) Artykuł 32 ust. 1 lit. c) rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem nr 1791/2006, oraz art. 159 i 160 rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem nr 1792/2006, należy interpretować w ten sposób, że płatność honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe może stanowić „warunek sprzedaży” przywożonych towarów, jeżeli w ramach tej samej grupy spółek przedsiębiorstwo, na rzecz którego owe honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe są uiszczane, jest powiązane zarówno ze sprzedającym, jak i z kupującym towary, a ten ostatni jest zobowiązany do uiszczenia honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe na żądanie sprzedającego lub powiązanego z nim przedsiębiorstwa, przy czym nie ma możliwości zaopatrywania się u innego dostawcy, niepowiązanego ze sprzedającym. Do sądu odsyłającego należy zbadanie, czy przesłanki te zostały spełnione w toczącym się przed nim postępowaniu. 4) Korekta przewidziana w art. 32 ust. 1 lit. c) rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem nr 1791/2006, oraz stosowny podział zgodnie z art. 158 ust. 3 rozporządzenia nr 2454/93, zmienionego rozporządzeniem nr 1792/2006, na podstawie obiektywnych i dających się określić danych między honoraria, tantiemy autorskie i opłaty licencyjne za znaki towarowe dotyczące z jednej strony towarów przywiezionych, a z drugiej strony usług świadczonych po przywozie, mogą mieć miejsce wówczas, gdy wartość celna towarów nie może zostać ustalona na podstawie wartości transakcyjnej, o której mowa w art. 29 rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem nr 1791/2006, natomiast może być ustalona wyłącznie na podstawie metody pomocniczej określonej w art. 31 ust. 1 rozporządzenia nr 2913/92, zmienionego rozporządzeniem nr 1791/2006.

( 1 ) Język oryginału: francuski.

( 2 ) Dz.U. 1992, L 302, s. 1.

( 3 ) Dz.U. 2006, L 363, s. 1.

( 4 ) Należy zauważyć, że kodeks celny w postaci wynikającej z rozporządzenia nr 2913/92 był przede wszystkim przedmiotem „modernizacji” [rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (WE) nr 450/2008 z dnia 23 kwietnia 2008 r. ustanawiające wspólnotowy kodeks celny (zmodernizowany kodeks celny) (Dz.U. 2008, L 145, s. 1)], a następnie został zastąpiony od dnia 1 maja 2016 r. unijnym kodeksem celnym [rozporządzenie Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiające unijny kodeks celny (Dz.U. 2013, L 269, s. 1)].

( 5 ) Dz.U. 1993, L 253, s. 1.

( 6 ) Dz.U. 2006, L 362, s. 1.

( 7 ) Należy zauważyć, że rozporządzenie to zostało uchylone ze skutkiem od dnia 1 maja 2016 r. przez rozporządzenie wykonawcze (UE) nr 2016/481 Komisji z dnia 1 kwietnia 2016 r. (Dz.U. 2016, L 87, s. 24).

( 8 ) Zgodnie z załącznikiem do umowy licencyjnej chodzi tu o graficzny znak towarowy GE, wraz ze sloganami „We Bring Good Things to Life” i „Imagination at Work”.

( 9 ) Zobacz podobnie, w szczególności, wyroki: z dnia 20 listopada 2003 r., Kyocera (C‑152/01, EU:C:2003:623, pkt 35); z dnia 16 listopada 2006 r., Compaq Computer International Corporation (C‑306/04, EU:C:2006:716, pkt 30); z dnia 12 grudnia 2013 r., Christodoulou i in. (C‑116/12, EU:C:2013:825, pkt 36); z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, pkt 23).

( 10 ) Zobacz, w szczególności, wyroki: z dnia 16 listopada 2006 r., Compaq Computer International Corporation (C‑306/04, EU:C:2006:716, pkt 30); z dnia 12 grudnia 2013 r., Christodoulou i in. (C‑116/12, EU:C:2013:825, pkt 40); z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, pkt 26).

( 11 ) Zobacz podobnie wyroki: z dnia 16 listopada 2006 r., Compaq Computer International Corporation (C‑306/04, EU:C:2006:716, pkt 19); z dnia 12 grudnia 2013 r., Christodoulou i in. (C‑116/12, EU:C:2013:825, pkt 38, 44, 50); z dnia 21 stycznia 2016 r., Valsts ieņēmumu dienests (C‑430/14, EU:C:2016:43, pkt 15); z dnia 16 czerwca 2016 r.EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, pkt 24).

( 12 ) Odpowiedź na pytanie, czy GE Healthcare słusznie nie włączyła początkowo tych honorariów, tantiem i opłat licencyjnych do wartości celnej towarów przywożonych przez nią, zależy od spełnienia pozostałych przesłanek wymienionych w art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego.

( 13 ) Na wszelki wypadek przypominam, że Komitet Kodeksu Celnego został ustanowiony w celu zapewnienia ścisłej i skutecznej współpracy w tej dziedzinie między państwami członkowskimi i Komisją. Zgodnie z art. 249 kodeksu celnego, komitet ten może rozpatrywać każdą sprawę dotyczącą przepisów prawa celnego, która zostanie wniesiona przez przewodniczącego z jego własnej inicjatywy lub na wniosek przedstawiciela jednego z państw członkowskich. Opinie lub rozstrzygnięcia komitetu celnego nie mają wiążącej mocy prawnej, lecz stanowią ważny instrument służący zapewnieniu jednolitego stosowania kodeksu celnego przez organy celne państw członkowskich i mogą być jako takie uważane za uprawnione środki służące do interpretowania tego kodeksu [zob. podobnie wyroki: z dnia 11 maja 2006 r., Friesland Coberco Dairy Foods (C‑11/05, EU:C:2006:312, pkt 39, 40), z dnia 22 maja 2008 r., Ecco Sko (C‑165/07, EU:C:2008:302, pkt 47); a także z dnia 6 lutego 2014 r., Humeau Beaupréau (C‑2/13, EU:C:2014:48, pkt 51).

( 14 ) Zgodnie z uwagami rządu niemieckiego wydaje się, że taki sposób obliczania honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych za znaki towarowe w zależności od zysku ze sprzedaży przywiezionych towarów ma na celu zapewnienie zrównoważonego podziału ryzyka między właścicielem i licencjobiorcą, ponieważ ten ostatni nie musi ponosić ryzyka konieczności zapłaty z góry owych należności licencyjnych na podstawie ceny zakupu towarów lub liczby zakupionych sztuk bez pewności, że osiągnie zyski ze sprzedaży produktów podlegających licencji. Dlatego też na gruncie umowy licencyjnej będącej przedmiotem sprawy przed sądem odsyłającym towary przywożone w ramach licencji używane w szczególności jako próbki, do celów doświadczalnych lub towary nienadające się do obrotu są zwolnione z płatności honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych.

( 15 ) Zobacz przypis 13 powyżej.

( 16 ) Zobacz również pkt 1 komentarza nr 11 Komitetu Kodeksu Celnego (sekcja ustalania wartości celnej) w sprawie stosowania art. 32 ust. 1 lit. c) kodeksu celnego w stosunku do honorariów, tantiem autorskich i opłat licencyjnych płaconych osobie trzeciej zgodnie z art. 160 rozporządzenia (EWG) nr 2454/93.

( 17 ) Podkreślenie moje.

( 18 ) Wersja niemiecka art. 160 rozporządzenia wykonawczego ma następujące brzmienie: „Zahlt der Käufer eine Lizenzgebühr an einen Dritten, so gelten die Voraussetzungen des Artikels 157 Absatz 2 nur dann als erfüllt, wenn der Verkäufer oder eine mit diesem verbundene Person die Zahlung an diese dritte Person vom Käufer verlangt” (podkreślenie moje).

( 19 ) Zobacz w szczególności wyroki: z dnia 15 listopada 2012 r., Kurcums Metal (C‑558/11, EU:C:2012:721, pkt 48); z dnia 9 kwietnia 2014 r., GSV (C‑74/13, EU:C:2014:243, pkt 27)

( 20 ) Zobacz w szczególności, poza wersją francuską, wersje art. 160 rozporządzenia wykonawczego w języku hiszpańskim „[…], vendedor, o una persona vinculada al mismo, pide al comprador que efectúe dicho pago”, w języku angielskim „When the buyer pays royalties or licence fees to a third party, the conditions provided for in Article 157 (2) shall not be considered as met unless the seller or a person related to him requires the buyer to make that payment”, w języku włoskim „[…] se il venditore o una persona ad esso legata chiede all’acquirente di effettuare tale pagamento”, w języku portugalskim „[…] vendedor o uma persoa a este vinculada pedir ao comprador para efectuar esse pagamento” i w języku fińskim „myyjä tai myyjään etuyhteydessä oleva henkilö pyytää ostajaa suosittamaan tämään maskun”.

( 21 ) Zobacz wyroki: z dnia 12 grudnia 2013 r., Christodoulou i in. (C‑116/12, EU:C:2013:825, pkt 41–43); z dnia 16 czerwca 2016 r., EURO 2004. Hungary (C‑291/15, EU:C:2016:455, pkt 27–29).

( 22 ) Zobacz, podobnie, wyrok z dnia 28 lutego 2008 r., Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, pkt 60, 61).

( 23 ) Zobacz, podobnie, wyrok z dnia 28 lutego 2008 r., Carboni e derivati (C‑263/06, EU:C:2008:128, pkt 60).