Keywords

Summary



Keywords

Postanowienia podatkowe – Harmonizacja ustawodawstw – Podatki obrotowe – Wspólny system podatku od wartości dodanej – Odliczenie podatku naliczonego

(dyrektywa Rady 77/388, art. 13 część A ust. 1 lit. e) i art. 17 ust. 3 lit. b))

Summary

Czynności takie jak wykonywanie i naprawy protez dentystycznych zwolnione z podatku od wartości dodanej na terytorium danego państwa członkowskiego na podstawie art. 13 część A ust. 1 lit. e) szóstej dyrektywy 77/388 w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych, w brzmieniu wynikającym z dyrektyw 91/680 i 92/111, nie uprawniają do odliczenia podatku naliczonego na podstawie art. 17 ust. 3 lit. b) tej dyrektywy, także wówczas, gdy stanowią one czynności wewnątrzwspólnotowe i niezależnie od systemu podatku od wartości dodanej stosowanego w państwie członkowskim przeznaczenia.

Taką wykładnię pojęć użytych w szóstej dyrektywie potwierdza zarówno realizowany przez nią cel, jak również jej systematyka oraz zasada neutralności podatkowej.

W istocie po pierwsze, z celu wspólnego systemu podatku od wartości dodanej oraz z systemu przejściowego ustanowionego przez dyrektywę 91/680 dla czynności wymiany pomiędzy państwami członkowskimi wynika, że podatnik korzystający ze zwolnienia, a tym samym niemający prawa do odliczenia zapłaconego podatku naliczonego na terytorium państwa członkowskiego, nie może mieć tego prawa także i wtedy, gdy dana czynność ma charakter wewnątrzwspólnotowy.

Po drugie, ponieważ zwolnienia przewidziane w art. 13 część A szóstej dyrektywy przysługują jedynie w odniesieniu do określonych rodzajów działalności w interesie ogólnym, szczegółowo wyliczonych i opisanych w tym przepisie, to mają one szczególny charakter, podczas gdy zwolnienia dotyczące czynności mających charakter wewnątrzwspólnotowy mają ogólny charakter, bowiem dotyczą w sposób nieokreślony czynności handlowych pomiędzy państwami członkowskimi. W tych okolicznościach zgodne z systematyką szóstej dyrektywy jest przyznanie systemowi zwolnień szczególnych przewidzianych w art. 13 część A dyrektywy pierwszeństwa przed systemem stosowanym do zwolnień ogólnych przewidzianych przez tę dyrektywę w odniesieniu do czynności mających wewnątrzwspólnotowy charakter.

Po trzecie, zasada neutralności podatkowej sprzeciwia się w szczególności temu, aby świadczenie podobnych usług, które w związku z tym są względem siebie konkurencyjne, było traktowane w różny sposób z punktu widzenia podatku od wartości dodanej. Tymczasem zasada ta nie byłaby zachowana, gdyby czynności zwolnione na podstawie art. 13 część A lit. e) szóstej dyrektywy uprawniały do odliczenia, jeśliby miały wewnątrzwspólnotowy charakter, ponieważ te same czynności, gdy są wykonywane w obrębie państwa członkowskiego, jako takie nie uprawniają do odliczenia.

Nie ma na to wpływu okoliczność, że państwo członkowskie przeznaczenia stosuje system przejściowy przewidziany w art. 28 ust. 3 lit. a) szóstej dyrektywy w związku z pkt 2 jej załącznika E, który umożliwia jej dalsze opodatkowanie spornych czynności. W istocie opodatkowanie dozwolone przez ten przepis nie jest opodatkowaniem zharmonizowanym, które stanowiłoby integralną część systemu podatku od wartości dodanej przewidzianego przez szóstą dyrektywę dla określonych rodzajów działalności w interesie ogólnym, lecz opodatkowaniem dozwolonym jedynie w trakcie okresu przejściowego. Ten szczególny system powinien być przedmiotem ścisłej wykładni, a co za tym idzie, jego zakres nie może zostać rozszerzony na państwa członkowskie, które dostosowały się do zasady przyjętej w szóstej dyrektywie, zwalniając określone rodzaje działalności gospodarczej w interesie ogólnym, wymienione w art. 13 tej dyrektywy.

(por. pkt 38, 41, 43, 44, 46–48, 52, 54, 58 i sentencja)