Transakcje polegające na zaopatrzeniu w paliwo i zaopatrzeniu ogólnym jednostek pływających przeznaczonych do żeglugi na pełnym morzu są zwolnione z podatku od wartości dodanej na podstawie art. 148 lit. a) dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, bowiem są to transakcje równoznaczne z wywozem. W związku z tym podobnie jak zwolnienie przewidziane dla wywozów stosuje się wyłącznie do końcowej dostawy towarów wywożonych przez sprzedawcę lub na jego rachunek, tak zwolnienie przewidziane we wspomnianym art. 148 lit. a) nie może zostać rozszerzone na dostawy tych towarów na wcześniejszym etapie sprzedaży. Ponadto takie rozszerzenie wymagałoby, aby państwa ustanowiły mechanizmy kontroli i nadzoru w celu zapewnienia ostatecznego przeznaczenia dostarczonych towarów objętych zwolnieniem, a mechanizmy te zamiast uproszczenia procedur administracyjnych oznaczałyby dla państw i zainteresowanych podatników ograniczenia, które byłyby trudne do pogodzenia z właściwym i prostym stosowaniem zwolnień, wymaganym w art. 131 dyrektywy 2006/112.

Dostawa towarów w celu zaopatrzenia w paliwo i zaopatrzenia ogólnego dokonana na rzecz pośredników działających we własnym imieniu, nawet jeśli działają oni na rachunek podmiotów eksploatujących statki, którzy je wykorzystają, powinna zostać oddzielona, do celów art. 148 lit. a) dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, od dostawy dokonanej na rzecz tych podmiotów. Dostawa towarów dokonana na rzecz pośrednika działającego we własnym imieniu nie następuje na ostatnim etapie łańcucha sprzedaży tych towarów, przy założeniu, że uważa się, iż pośrednik ów nabył je nie w celu ich wykorzystania, lecz odsprzedaży na rzecz podmiotów trzecich.

Wynika z tego, że dostawa towarów w celu zaopatrzenia w paliwo i zaopatrzenia ogólnego dokonana na rzecz takich pośredników co do zasady nie może być uważana za dostawę taką jak przewidziana w art. 148 lit. a) dyrektywy 2006/112, a zatem nie może korzystać ze zwolnienia przewidzianego w tym przepisie. W związku z powyższym zwolnienie przewidziane w tym przepisie, zasadniczo nie ma zastosowania do dostaw, na rzecz pośrednika działającego we własnym imieniu, towarów w celu zaopatrzenia w paliwo i zaopatrzenia ogólnego jednostek pływających przeznaczonych do żeglugi na pełnym morzu i przewożących odpłatnie pasażerów lub używanych do celów handlowych, przemysłowych lub do połowów. W tym względzie nie ma znaczenia okoliczność, że w chwili dostawy ostateczne przeznaczenie towarów jest znane i zostało wykazane w należyty sposób, a potwierdzające to dowody zostają przedłożone organom podatkowym zgodnie z przepisami krajowymi.

Ponadto analogia pomiędzy taką dostawą paliwa a systemem zwolnienia przyznanym, na podstawie art. 148 lit. f) owej dyrektywy, na dostawy statku powietrznego na rzecz podmiotu, który sam nie jest przedsiębiorstwem lotniczym, w żaden sposób nie narzuca się, ze względu na radykalnie odmienny charakter tych towarów. Jest tak tym bardziej, gdy jednolite stosowanie art. 148 lit. a) dyrektywy 2006/112 nie mogłoby zostać zapewnione bez podważenia celu uproszczenia procedur administracyjnych.

Jednakże rzeczone zwolnienie może mieć zastosowanie, jeżeli przeniesienie własności danych towarów na tych pośredników w formach przewidzianych przez właściwe prawo krajowe nastąpiło najwcześniej z chwilą, gdy podmioty eksploatujące jednostki pływające przeznaczone do żeglugi na pełnym morzu uzyskały uprawnienie do faktycznego rozporządzania tymi towarami jak właściciele, czego zbadanie należy do sądu odsyłającego. W istocie bowiem od momentu zatankowania paliwa do zbiorników statku podmiot eksploatujący ów statek jest zwykle uważany za uprawnionego do faktycznego rozporządzania nim jak właściciel. W konsekwencji w takich okolicznościach, mimo iż według form przewidzianych przez właściwe prawo krajowe własność paliwa została formalnie przeniesiona na pośredników i uważano, że działają oni we własnym imieniu, w żadnym momencie pośrednicy ci nie byli w stanie rozporządzać dostarczonym paliwem, bowiem prawo do rozporządzania nim należało do podmiotów eksploatujących statki od momentu zatankowania do nich paliwa przez odpowiedzialny za to podmiot. W takiej sytuacji wyroku transakcje dokonane przez taki podmiot nie mogą zostać zakwalifikowane jako dostawy dokonane na rzecz pośredników działających we własnym imieniu, lecz powinny być uważane za stanowiące dostawy dokonane bezpośrednio na rzecz podmiotów eksploatujących statki, mogących na tej podstawie korzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 148 lit. a) dyrektywy 2006/112.

(por. pkt 34–37, 40, 44, 46, 48–50, 52, 53; sentencja)