Sprawa C-337/08

X Holding BV

przeciwko

Staatssecretaris van Financiën

(wniosek o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym złożony przez Hoge Raad der Nederlanden)

„Artykuły 43 WE i 48 CE — Przepisy podatkowe — Podatek dochodowy od osób prawnych — Podmiot podatkowy złożony ze spółki dominującej będącej rezydentem i jednej lub więcej spółek zależnych będących rezydentami — Opodatkowanie zysków po stronie spółki dominującej — Wykluczenie spółek zależnych niebędących rezydentami”

Opinia rzecznika generalnego J. Kokott przedstawiona w dniu 19 listopada 2009 r. I ‐ 1218

Wyrok Trybunału (druga izba) z dnia 25 lutego 2010 r. I ‐ 1237

Streszczenie wyroku

Swobodny przepływ osób – Swoboda przedsiębiorczości – Przepisy podatkowe – Podatek dochodowy od osób prawnych

(art. 43 WE, art. 48 WE)

Artykuły 43 WE i 48 WE nie stoją na przeszkodzie stosowaniu przepisów państwa członkowskiego, które dają spółce dominującej możliwość utworzenia jednego podmiotu podatkowego ze swą spółką zależną będącą rezydentem, lecz uniemożliwiają utworzenie takiego podmiotu ze spółką zależną niebędącą rezydentem, gdy dochody tej ostatniej nie są przedmiotem opodatkowania w tym państwie członkowskim.

Odmowa przyznania tej korzyści spółce dominującej posiadającej spółkę zależną z siedzibą w innym państwie członkowskim stanowi z pewnością ograniczenie swobody przedsiębiorczości, gdyż może sprawić, że wykonywanie przez spółkę dominującą przysługującej jej swobody przedsiębiorczości będzie dla niej mniej atrakcyjne, ponieważ może zniechęcać ją do tworzenia spółek zależnych w innych państwach członkowskich. W tym względzie sytuacja spółki dominującej będącej rezydentem, która zamierza utworzyć jeden podmiot podatkowy ze spółką zależną będącą rezydentem oraz sytuacja spółki dominującej zamierzającej utworzyć jeden podmiot podatkowy ze spółką zależną niebędącą rezydentem są obiektywnie porównywalne pod względem celów tego systemu podatkowego, o ile obie spółki dominujące robią to w celu uzyskania korzyści wynikających z tego systemu, pozwalającego między innymi na skonsolidowanie na poziomie spółki dominującej zysków i strat spółek zintegrowanych w ramach jednego podmiotu podatkowego i zachowanie neutralnego podatkowo charakteru transakcji wykonywanych w ramach grupy.

Jednak taki system podatkowy jest uzasadniony koniecznością zachowania rozdziału kompetencji podatkowych pomiędzy państwami członkowskimi. W istocie skoro spółka dominująca ma swobodę decyzji co do utworzenia jednego podmiotu podatkowego ze swą spółką zależną oraz co do jego swobodnego zlikwidowania w kolejnym roku, to możliwość włączenia do tego podmiotu podatkowego spółki zależnej niebędącej rezydentem oznacza pozostawienie jej swobodnego wyboru systemu podatkowego stosowanego do strat spółki zależnej oraz miejsca, w którym będą one uwzględniane. Skoro skład podmiotu podatkowego może w ten sposób ulegać zmianie, to przyznanie możliwości włączenia do niego spółki zależnej niebędącej rezydentem prowadziłoby do umożliwienia spółce dominującej swobodnego wyboru państwa członkowskiego, w którym odliczałaby straty tej spółki zależnej.

Co się tyczy charakteru proporcjonalnego omawianego systemu podatkowego, dopuszczenie przez państwo członkowskie czasowego odliczenia strat zagranicznego stałego zakładu w głównej siedzibie przedsiębiorstwa nie oznacza, że możliwość ta musi również przysługiwać spółkom zależnym niebędącym rezydentami, należącym do spółki dominującej będącej rezydentem. Stałe zakłady położone w innym państwie członkowskim i spółki zależne niebędące rezydentami nie znajdują się bowiem w porównywalnych sytuacjach z punktu widzenia rozdziału kompetencji podatkowych, jaki wynika z umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, ponieważ spółka zależna, będąca samodzielną osobą prawną, podlega w całości opodatkowaniu w państwie, które jest stroną takiej umowy, lub w którym ma swą siedzibę, podczas gdy stały zakład położony w innym państwie członkowskim pozostaje co do zasady częściowo w zakresie kompetencji podatkowych państwa członkowskiego pochodzenia. Nie ulega wątpliwości, że swoboda, jaką art. 43 akapit pierwszy zdanie drugie WE pozostawia podmiotom gospodarczym, co do wyboru najodpowiedniejszej formy prawnej, w jakiej zamierzają wykonywać działalność w innym państwie członkowskim, nie może być ograniczona poprzez dyskryminacyjne przepisy podatkowe. Państwo członkowskie pochodzenia ma jednak swobodę w określaniu warunków i poziomu opodatkowania różnych form przedsiębiorstw spółek krajowych działających za granicą, z zastrzeżeniem traktowania ich w sposób niedyskryminacyjny w stosunku do porównywalnych przedsiębiorstw krajowych. Skoro stałe zakłady położone w innym państwie członkowskim i spółki zależne niebędące rezydentami nie znajdują się w porównywalnych sytuacjach z punktu widzenia rozdziału kompetencji podatkowych, to państwo członkowskie pochodzenia nie jest zobowiązane do stosowania w stosunku do spółek zależnych niebędących rezydentami tego samego systemu podatkowego, który stosuje do zagranicznych stałych zakładów. W konsekwencji system podatkowy, o którym mowa, winien być traktowany jako proporcjonalny do celów, którym służy.

(por. pkt 19, 24, 31–33, 37–40, 42, 43; sentencja)