OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO

PRIITA PIKAMÄE

przedstawiona w dniu 9 września 2021 r. ( 1 )

Sprawa C‑213/19

Komisja Europejska

przeciwko

Zjednoczonemu Królestwu Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej

Uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego – Artykuł 4 ust. 3 TUE – Artykuł 310 ust. 6 i art. 325 TFUE – Zwalczanie oszustw – Wymóg skuteczności – Obowiązek udostępnienia budżetowi Unii zasobów własnych – Odpowiedzialność finansowa państw członkowskich – Unia celna – Rozporządzenie (EWG) nr 2913/92 – Wspólnotowy kodeks celny – Rozporządzenie (UE) nr 952/2013 – Unijny kodeks celny – Cła – Przywóz wyrobów włókienniczych i obuwia z Chin – Systemowe nadużycia finansowe na wielką skalę – Przestępczość zorganizowana – Znikający importerzy – Wartość celna – Zaniżenie wartości – Kontrole celne oparte na analizie ryzyka – Kontrole przed zwolnieniem towarów – Składanie zabezpieczeń – Brak kontroli – Artykuły 16 i 17 Karty praw podstawowych Unii Europejskiej – Zasoby własne Unii Europejskiej – Decyzje 2007/436/WE i 2014/335/UE – Rozporządzenia (WE, Euratom) nr 1150/2000 i 609/2014 – Ustalenie długu celnego – Obowiązek udostępnienia na rzecz Unii Europejskiej – Oszacowanie straty w zakresie tradycyjnych zasobów własnych – Metodologia statystyczna oparta na skorygowanej średniej cenie i minimalnej dopuszczalnej cenie – Podatek od wartości dodanej (VAT) – Dyrektywa 2006/112/WE – Podstawa opodatkowania VAT – Zasoby własne pochodzące z VAT

Spis treści

I. Wprowadzenie II. Ramy prawne A. Prawo w zakresie tradycyjnych zasobów własnych 1. Decyzje w sprawie w sprawie systemów zasobów własnych 2. Rozporządzenia dotyczące zasad i procedury udostępniania zasobów własnych 3. Rozporządzenie (UE, Euratom) nr 608/2014 4. Rozporządzenie nr 1553/89 B. Prawo celne 1. Wspólnotowy kodeks celny 2. Unijny kodeks celny 3. Rozporządzenie ustanawiające przepisy wykonawcze 4. Rozporządzenie wykonawcze C. Prawo dotyczące VAT III. Okoliczności faktyczne i postępowanie poprzedzające wniesienie skargi A. Okoliczności faktyczne leżące u podstaw sporu B. Postępowanie poprzedzające wniesienie skargi IV. Postępowanie przed Trybunałem V. Żądania stron VI. W przedmiocie skargi A. W przedmiocie dopuszczalności 1. W przedmiocie zarzutu niedopuszczalności opartego na podnoszonym naruszeniu prawa Zjednoczonego Królestwa do obrony w trakcie postępowania poprzedzającego wniesienie skargi i postępowania przed Trybunałem a) W przedmiocie przekazania danych dotyczących obliczania skorygowanej średniej ceny, minimalnej dopuszczalnej ceny i szacowanych strat w zakresie zasobów własnych b) W przedmiocie informacji dotyczących obliczeń dokonanych za lata 2011–2014 w oparciu o wezwania do zapłaty C18 Snake c) W przedmiocie zaznajomienia się z praktykami innych państw członkowskich w odniesieniu do stosowania metodologii OLAF‑u d) W przedmiocie żądania dowodów w odniesieniu do rodzaju towarów o zaniżonej wartości i ich państw członkowskich przeznaczenia 2. W przedmiocie zarzutu niedopuszczalności dotyczącego nieprawidłowości postępowania poprzedzającego wniesienie skargi i skargi w odniesieniu, w szczególności, do procedury celnej 42 3. W przedmiocie zarzutu niedopuszczalności dotyczącego naruszenia przez Komisję zasad uzasadnionych oczekiwań, pewności prawa, estoppel i lojalnej współpracy 4. W przedmiocie zarzutu niedopuszczalności dotyczącego niemożności nakazania udostępnienia kwot na podstawie art. 258 TFUE B. W przedmiocie uchybienia zobowiązaniom w zakresie ochrony interesów finansowych Unii i zwalczania nadużyć finansowych, a także zobowiązaniom wynikającym z przepisów prawa celnego Unii 1. W przedmiocie zobowiązań państw członkowskich w zakresie zwalczania nielegalnych działań naruszających interesy finansowe Unii 2. W przedmiocie środków, jakie należy podjąć na mocy przepisów celnych w celu ochrony interesów finansowych Unii w przypadku rozpatrywanych nadużyć finansowych a) W przedmiocie cech charakterystycznych nadużyć finansowych popełnianych przez danych importerów i wiedzy organów Zjednoczonego Królestwa o tych nadużyciach b) W przedmiocie obowiązku przeprowadzenia analizy ryzyka, dokonania kontroli przed zwolnieniem towarów oraz w przedmiocie konieczności składania zabezpieczeń 1) Uwagi wstępne 2) W przedmiocie obowiązku przeprowadzenia analizy ryzyka 3) W przedmiocie obowiązku przeprowadzania kontroli przed zwolnieniem towarów 4) W przedmiocie obowiązku składania zabezpieczeń 3. Podsumowanie dowodów przeciwko Zjednoczonemu Królestwu 4. W przedmiocie zobowiązania państw członkowskich do określenia kwoty należności celnych i zaksięgowania odpowiednich kwot C. W przedmiocie naruszenia przepisów prawa Unii dotyczących zasobów własnych i szacowania strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych stanowiących należności celne 1. W przedmiocie systemu prawnego księgowania należnych kwot i udostępniania tradycyjnych zasobów własnych 2. W przedmiocie uchybienia zobowiązaniu Zjednoczonego Królestwa w zakresie udostępniania Komisji kwot odpowiadających należnościom celnym ustalonym w ramach operacji Snake 3. W przedmiocie określenia strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych a) Uwagi wstępne 1) W przedmiocie kompetencji Komisji do określenia strat tradycyjnych zasobów własnych i właściwości Trybunału do rozstrzygnięcia tej kwestii 2) W przedmiocie podnoszonego obowiązku wykazania szkody i związku przyczynowego, a także alternatywnego scenariusza b) Co do istoty 1) W przedmiocie metodologii OLAF‑u i jej zastosowania jako narzędzia obliczania strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych 2) W przedmiocie zastosowania wyroku Komisja/Portugalia 3) W przedmiocie przyjęcia co do zasady podejścia zaproponowanego przez Komisję w odniesieniu do określenia strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych 4) W przedmiocie zastosowania metodologii opartej na danych statystycznych w niniejszym przypadku i) W przedmiocie określenia wielkości przywozu o zaniżonej wartości – W przedmiocie okresu od listopada 2011 r. do listopada 2014 r. – W przedmiocie okresu od 1 stycznia 2015 r. do 11 października 2017 r. ii) W przedmiocie wartości referencyjnej dla określenia kwot strat w zakresie zasobów własnych 5) Podsumowanie dotyczące określenia tradycyjnych zasobów własnych 4. W przedmiocie odsetek za opóźnienie D. W przedmiocie naruszenia zasady lojalnej współpracy ustanowionej w art. 4 ust. 3 TUE E. W przedmiocie uchybienia zobowiązaniom na mocy przepisów prawa dotyczących VAT i zasobów własnych pochodzących z VAT 1. W przedmiocie systemu prawnego udostępniania budżetowi Unii zasobów pochodzących z VAT 2. W przedmiocie części zarzutu dotyczącej straty w zakresie zasobów własnych pochodzących z VAT w ramach procedury celnej 40 3. W przedmiocie części zarzutu dotyczącej straty w zakresie zasobów własnych pochodzących z VAT w ramach procedury celnej 42 VII. W przedmiocie kosztów VIII. Wnioski

I. Wprowadzenie

1. W niniejszej sprawie Komisja Europejska wniosła, na podstawie art. 258 TFUE, skargę o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego przeciwko Zjednoczonemu Królestwu Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej ze względu na to, że w okresie od listopada 2011 r. do dnia 11 października 2017 r. włącznie (zwanym dalej „okresem naruszenia”) Zjednoczone Królestwo, po pierwsze, nie zaksięgowało prawidłowych kwot należności celnych oraz nie udostępniło prawidłowej kwoty tradycyjnych zasobów własnych oraz zasobów własnych opartych na podatku od wartości dodanej (VAT) w odniesieniu do niektórych przypadków przywozu wyrobów włókienniczych i obuwia z Chin oraz, po drugie, nie przekazało wszystkich informacji wymaganych przez Komisję do ustalania kwoty strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych ( 2 ).

2. Zdaniem Komisji państwo to uchybiło zatem zobowiązaniom ciążącym na nim na mocy art. 4 ust. 3 TUE, który przewiduje zasadę lojalnej współpracy, art. 310 ust. 6 TFUE i art. 325 TFUE, a także na mocy całego szeregu przepisów prawa wtórnego w zakresie prawa celnego Unii, tradycyjnych zasobów własnych i VAT.

3. Tym samym niniejsza sprawa pozwala Trybunałowi na rozwinięcie jego orzecznictwa dotyczącego zakresu zobowiązań w przedmiocie zwalczania nadużyć finansowych i ochrony interesów finansowych Unii, które nakładają przepisy przywołane w powyższym punkcie, w sytuacji, w której Komisja podnosi, że dane państwo członkowskie nie ustaliło prawidłowo wartości celnej przywożonych towarów, których to wartość została zaniżona przy ich przywozie ze względu na brak skutecznych środków kontroli. Sprawa ta porusza zasadnicze kwestie takie jak możliwość określenia przez Komisję kwoty jej żądania dotyczącego strat w zakresie zasobów własnych w sytuacji, w której w braku prawidłowego oszacowania wartości towarów przez dane państwo członkowskie Komisja opiera się na metodzie statystycznej, czyli skorygowanych średnich cenach odnoszących się do przywożonych towarów na szczeblu Unii. Wreszcie Trybunał ma rozstrzygnąć kwestię, czy państwo członkowskie przywozu towarów jest zobowiązane do pokrycia strat w zakresie zasobów własnych pochodzących z VAT w ramach procedury celnej, w odniesieniu do której należności celne są uiszczane przy przywozie, przy czym VAT ma zostać zapłacony później w państwie członkowskim przeznaczenia.

II. Ramy prawne

A. Prawo w zakresie tradycyjnych zasobów własnych

1. Decyzje w sprawie w sprawie systemów zasobów własnych

4. Zgodnie z art. 2 ust. 1 lit. a) i b) decyzji Rady 2014/335/UE, Euratom ( 3 ), mającej zastosowanie od dnia 1 stycznia 2014 r., którego brzmienie jest zasadniczo identyczne jak brzmienie art. 2 ust. 1 decyzji 2007/436/WE, Euratom z dnia 7 czerwca 2007 r. w sprawie systemu zasobów własnych Wspólnot Europejskich ( 4 ), na zasoby własne zapisane w budżecie Unii składają się dochody pochodzące z, odpowiednio, „tradycyjn[ych] zasob[ów] własn[ych] składając[ych] się z […] ceł pobieranych na podstawie Wspólnej Taryfy Celnej i innych ceł, które zostały lub zostaną ustanowione przez instytucje Unii w odniesieniu do handlu z państwami trzecimi”, oraz z „[…] zastosowani[a] stawki jednolitej obowiązującej wszystkie państwa członkowskie w odniesieniu do zharmonizowanych podstaw VAT określonych zgodnie z przepisami unijnymi”.

5. Artykuł 8 ust. 1 rzeczonych decyzji stanowi w akapicie pierwszym, że cła pobierane na podstawie Wspólnej Taryfy Celnej jako zasoby własne Unii pobierane są przez państwa członkowskie zgodnie z krajowymi przepisami ustawowymi, wykonawczymi lub administracyjnymi, które w stosownych przypadkach zostają dostosowane tak, aby spełniały wymagania określone w przepisach Unii. W art. 8 ust. 1 akapit trzeci decyzji 2007/436 i art. 8 ust. 2 decyzji 2014/335 przewidziano, że państwa członkowskie udostępniają Komisji zasoby przewidziane w art. 2 ust. 1 lit. a) - c) owych decyzji.

2. Rozporządzenia dotyczące zasad i procedury udostępniania zasobów własnych

6. Rozporządzenie Rady (WE, Euratom) nr 1150/2000 z dnia 22 maja 2000 r. wykonujące decyzję 94/728 ( 5 ), mające zastosowanie do pierwszej części okresu naruszenia, zostało zastąpione w dniu 1 stycznia 2014 r. przez rozporządzenie Rady (UE, Euratom) nr 609/2014 z dnia 26 maja 2014 r. w sprawie metod i procedury udostępniania tradycyjnych zasobów własnych, zasobów własnych opartych na VAT i zasobów własnych opartych na DNB[ ( 6 )] oraz w sprawie środków w celu zaspokojenia potrzeb gotówkowych ( 7 ). Artykuł 2 ust. 1 rozporządzenia nr 609/2014, którego treść odpowiada zasadniczo treści art. 2 ust. 1 rozporządzenia nr 1150/2000, stanowi: „Na potrzeby stosowania niniejszego rozporządzenia, należności Unii z tytułu tradycyjnych zasobów własnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 lit. a) decyzji 2014/335[…], ustala się niezwłocznie po tym, jak zostaną spełnione przewidziane w rozporządzeniach celnych warunki dotyczące zapisania należności na rachunkach i powiadamiania dłużnika”.

7. Artykuł 6 ust. 1 i art. 6 ust. 3 akapity pierwszy i drugi rozporządzenia nr 609/2014, które odpowiadają zasadniczo art. 6 ust. 1 i art. 6 ust. 3 lit. a) i b) rozporządzenia nr 1150/2000, mają następujące brzmienie: „1. Rachunki dotyczące zasobów własnych prowadzone są przez administrację finansową każdego państwa członkowskiego lub organ wyznaczony przez każde państwo członkowskie, z podziałem na rodzaje zasobów. […] 3. Z zastrzeżeniem akapitu drugiego niniejszego ustępu, należności ustalone zgodnie z art. 2 są zapisywane na rachunkach [powszechnie określanych jako »rachunki A«] najpóźniej pierwszego dnia roboczego po dziewiętnastym dniu drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym należność została ustalona. Ustalone należności nieuwzględnione na rachunkach, o których mowa w akapicie pierwszym, ze względu na to, że nie zostały jeszcze uzyskane ani nie przekazano w stosunku do nich zabezpieczenia, wykazywane są na odrębnych rachunkach [powszechnie określanych jako »rachunki B«] w terminie ustanowionym w akapicie pierwszym. Państwa członkowskie mogą przyjąć tę procedurę, jeżeli ustalone należności, w odniesieniu do których zabezpieczenie zostało przekazane, są kwestionowane oraz mogą podlegać zmianie w wyniku rozstrzygnięcia sporu, który powstał. […]”.

8. Zgodnie z art. 9 ust. 1 akapit pierwszy rozporządzenia nr 609/2014, którego brzmienie odpowiada brzmieniu art. 9 ust. 1 akapit pierwszy rozporządzenia nr 1150/2000: „Zgodnie z procedurą ustanowioną w art. 10, każde państwo członkowskie wpłaca zasoby własne na rachunek otwarty w imieniu Komisji przez jego administrację finansową lub organ przez siebie wyznaczony”.

9. Od dnia 1 października 2016 r. przepis ten został zmieniony art. 9 ust. 1 rozporządzenia Rady (UE, Euratom) 2016/804 ( 8 ) i ma następujące brzmienie: „Zgodnie z procedurą ustanowioną w art. 10, 10a i 10b każde państwo członkowskie wpłaca zasoby własne na rachunek otwarty w imieniu Komisji w jego administracji finansowej lub krajowym banku centralnym. Z zastrzeżeniem zastosowania ujemnych odsetek, o czym mowa w akapicie trzecim, rachunek ten może być obciążany wyłącznie na zlecenie Komisji”.

10. Artykuł 10 ust. 1 rozporządzenia nr 609/2014, którego treść odpowiada zasadniczo treści art. 10 ust. 1 rozporządzenia nr 1150/2000, ma następujące brzmienie: „Po potrąceniu kosztów poboru zgodnie z art. 2 ust. 3 i art. 10 ust. 3 decyzji 2014/335[…] zapis tradycyjnych zasobów własnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 lit. a) tej decyzji, dokonywany jest najpóźniej w pierwszym dniu roboczym następującym po dziewiętnastym dniu drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym należność została ustalona zgodnie z art. 2 niniejszego rozporządzenia. Jednakże w odniesieniu do należności wykazanych na odrębnych rachunkach na mocy art. 6 ust. 3 akapit drugi niniejszego rozporządzenia, zapis musi być dokonany najpóźniej w pierwszym dniu roboczym następującym po dziewiętnastym dniu drugiego miesiąca następującego po miesiącu, w którym należności zostały uzyskane”.

11. W pierwotnym brzmieniu art. 12 ust. 1 i 3 rozporządzenia nr 609/2014, którego treść była zasadniczo identyczna z treścią art. 11 ust. 1 i 3 rozporządzenia nr 1150/2000, był sformułowany następująco: „1. Wszelkie opóźnienie w dokonaniu zapisu na rachunku, o którym mowa w art. 9 ust. 1, prowadzi do zapłaty odsetek przez dane państwo członkowskie. […] 3. W przypadku państw członkowskich nienależących do unii gospodarczej i walutowej, stopa procentowa jest równa stopie procentowej stosowanej przez banki centralne do swoich głównych operacji refinansujących w pierwszym dniu danego miesiąca, powiększonej o dwa punkty procentowe, lub, w przypadku państw członkowskich, dla których stopa banku centralnego nie jest dostępna, stopie najbliższej jej równowartości, stosowanej w pierwszym dniu danego miesiąca na rynku pieniężnym tego państwa członkowskiego, powiększonej o dwa punkty procentowe. Stopa ta podwyższana jest o 0,25 punktu procentowego za każdy miesiąc opóźnienia. Podwyższoną stopę stosuje się w stosunku do całego okresu opóźnienia”.

12. W dniu 1 października 2016 r. w następstwie wejścia w życie rozporządzenia nr 2016/804 art. 12 ust. 3 rozporządzenia nr 609/2014 został zastąpiony przez art. 12 ust. 5, który ma następujące brzmienie: „W przypadku państw członkowskich nienależących do unii gospodarczej i walutowej stopa procentowa jest równa stopie, którą banki centralne stosowały do swoich głównych operacji refinansujących w pierwszym dniu odnośnego miesiąca, lub 0%, w zależności od tego, która z nich jest wyższa, powiększonej o 2,5 punktu procentowego. W przypadku państw członkowskich, dla których stopa banku centralnego nie jest dostępna, stopa procentowa jest równa stopie najbliższej jej równowartości, którą stosowano w pierwszym dniu odnośnego miesiąca na rynku pieniężnym danego państwa członkowskiego, lub 0%, w zależności od tego, która z nich jest wyższa, powiększonej o 2,5 punktu procentowego”. Stopa ta podwyższana jest o 0,25 punktu procentowego za każdy miesiąc opóźnienia. Łączne podwyższenie na mocy akapitów pierwszego i drugiego nie może przekroczyć 16 punktów procentowych. Podwyższoną stopę procentową stosuje się do całego okresu opóźnienia”.

13. Artykuł 13 ust. 1 i 2 rozporządzenia nr 609/2014, który odpowiada zasadniczo art. 17 ust. 1 i 2 rozporządzenia nr 1150/2000, przewiduje: „1. Państwa członkowskie podejmują wszystkie wymagane środki, aby kwota odpowiadająca należnościom ustalonym na mocy art. 2 została udostępniona Komisji zgodnie z przepisami niniejszego rozporządzenia. 2. Państwa członkowskie są zwolnione z obowiązku udostępniania Komisji kwot odpowiadających należnościom ustalonym na podstawie art. 2, które okażą się nieściągalne z któregokolwiek z następujących względów: a) działania siły wyższej; b) innych przyczyn, powstałych nie z ich winy. Nieściągalność kwot ustalonych należności stwierdzona zostaje decyzją właściwych organów administracyjnych, po ustaleniu przez nie, że kwot tych nie można uzyskać. Kwoty ustalonych należności uznaje się za nieściągalne najpóźniej po upływie pięciu lat od dnia ustalenia kwoty zgodnie z art. 2 lub, w przypadku wniesienia odwołania do organu administracyjnego bądź do sądu, po tym, jak wydana, przekazana lub opublikowana zostanie ostateczna decyzja. […]”.

3. Rozporządzenie (UE, Euratom) nr 608/2014

14. W odniesieniu do okresu po dniu 1 stycznia 2014 r. art. 2 rozporządzenia Rady (UE, Euratom) nr 608/2014 z dnia 26 maja 2014 r. określającego środki wykonawcze dotyczące systemu zasobów własnych Unii Europejskiej ( 9 ), zatytułowany „Środki kontroli i nadzoru”, stanowi: „1. Zasoby własne, o których mowa w art. 2 ust. 1 decyzji 2014/335[…], są poddawane kontroli zgodnie z niniejszym rozporządzeniem, bez uszczerbku dla rozporządzenia [nr 1553/89 ( 10 )] […]. 2. Państwa członkowskie podejmują wszelkie środki, jakie są niezbędne w celu zapewnienia, aby zasoby własne, o których mowa w art. 2 ust. 1 decyzji 2014/335[…], były udostępniane Komisji. 3. W przypadku gdy środki kontroli i nadzoru dotyczą tradycyjnych zasobów własnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 lit. a) decyzji 2014/335[…]: a) państwa członkowskie przeprowadzają kontrole i postępowania wyjaśniające dotyczące ustalania i udostępniania tych zasobów własnych; […] c) państwa członkowskie, na wniosek Komisji, włączają ją do przeprowadzanych przez siebie kontroli. W przypadku gdy Komisja przyłącza się do inspekcji, ma ona dostęp, w zakresie, w jakim wymaga tego stosowanie niniejszego rozporządzenia, do dokumentów potwierdzających dotyczących ustalania i udostępniania zasobów własnych, a także do wszelkich innych odpowiednich dokumentów związanych z tymi dokumentami potwierdzającymi; d) Komisja może sama przeprowadzać kontrole na miejscu. Przedstawiciele Komisji upoważnieni do przeprowadzania takich kontroli mają dostęp do dokumentów zgodnie z ustaleniami dotyczącymi kontroli, o których mowa w lit. c). Państwa członkowskie ułatwiają te kontrole; […]”.

15. Artykuł 5 rozporządzenia nr 608/2014, zatytułowany „Informowanie o nadużyciach i nieprawidłowościach mających wpływ na należności dotyczące tradycyjnych zasobów własnych”, przewiduje w ust. 1: „W ciągu dwóch miesięcy po zakończeniu każdego kwartału państwa członkowskie przesyłają Komisji opis wykrytych przypadków nadużyć i nieprawidłowości, wiążących się z należnościami powyżej 10000 EUR dotyczącymi tradycyjnych zasobów własnych, o których mowa w art. 2 ust. 1 lit. a) decyzji 2014/335[…]. W okresie, o którym mowa w akapicie pierwszym, każde państwo członkowskie podaje szczegółowe informacje dotyczące pozycji w odniesieniu do przypadków nadużyć i nieprawidłowości uprzednio zgłoszonych Komisji, co do których nie zostały wcześniej podane informacje dotyczące odzyskania środków, ich anulowania lub nieodzyskania”.

4. Rozporządzenie nr 1553/89

16. Artykuł 2 ust. 1 rozporządzenia nr 1553/89 przewiduje: „Podstawę środków uzyskanych z podatku VAT ustala się z transakcji podlegających opodatkowaniu, określonych w art. 2 [szóstej dyrektywy 77/388/EWG Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz.U. 1977, L 145, s. 1)] […]”.

17. Zgodnie z art. 3 ust. 1 rzeczonego rozporządzenia: „Dla danego roku kalendarzowego, bez uszczerbku dla przepisów art. 5 i 6, podstawę środków uzyskanych z podatku VAT oblicza się poprzez podzielenie łącznych przychodów z VAT netto uzyskanych przez państwo członkowskie w tym roku przez stawkę VAT obowiązującą w tym samym roku”.

B. Prawo celne

1. Wspólnotowy kodeks celny

18. Artykuł 13 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy kodeks celny ( 11 ), zmienionego rozporządzeniem (WE) nr 648/2005 Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 13 kwietnia 2005 r. ( 12 ). (zwanego dalej Wspólnotowym kodeksem celnym”), przewidywał: „1. Zgodnie z warunkami określonymi obowiązującymi przepisami, organy celne mogą przeprowadzić wszystkie kontrole, które uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego stosowania przepisów celnych i innych przepisów dotyczących wjazdu, wyjazdu, tranzytu, przewozu i końcowego wykorzystania towarów w obrocie pomiędzy obszarem celnym Wspólnoty a państwami trzecimi oraz obecności towarów nieposiadających statusu wspólnotowego. W przypadkach przewidzianych w porozumieniu międzynarodowym możliwe jest przeprowadzenie kontroli celnej w państwie trzecim w celu prawidłowego zastosowania przepisów wspólnotowych. 2. Kontrole celne inne niż kontrole wyrywkowe opierają się na analizie ryzyka z wykorzystaniem technologii automatycznego przetwarzania danych w celu rozpoznania i oszacowania wielkości ryzyka oraz ustalenia niezbędnych środków do oceny ryzyka w oparciu o kryteria ustalone na poziomie krajowym, wspólnotowym i, jeśli takie są dostępne, międzynarodowym. Określenie systemu ramowego wspólnego zarządzania ryzykiem oraz ustalenie wspólnych kryteriów i obszarów kontroli priorytetowej następuje zgodnie z procedurą komitetu. Państwa członkowskie opracowują, we współpracy z Komisją, system komputerowy do wdrożenia systemu zarządzania ryzykiem. 3. W przypadku gdy kontrola przeprowadzana jest przez organy inne niż organy celne, kontrole takie powinny być wykonywane w ścisłej koordynacji z organami celnymi, a jeśli to możliwe, w tym samym czasie i miejscu. […]”.

19. Tytuł II Wspólnotowego kodeksu celnego zawierał rozdział 3 zatytułowany „Wartość celna towarów”, składający się z art. 28–36.

20. Artykuł 29 tego kodeksu przewidywał: „1. Wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna za towary, wtedy gdy zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty, ustalana, o ile jest to konieczne, na podstawie art. 32 i 33 […]: […] 2. a) Przy ustalaniu, czy wartość transakcyjna jest do zaakceptowania dla celów stosowania ust. 1, fakt, iż kupujący i sprzedawca są ze sobą powiązani, nie stanowi sam w sobie wystarczającej podstawy do niezaakceptowania wartości transakcyjnej. Gdy okaże się to konieczne, okoliczności dotyczące sprzedaży bada się, a wartość transakcyjną akceptuje, pod warunkiem że powiązanie nie wpłynęło na cenę. […] […] 3 a) Ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności dokonana lub mająca zostać dokonana przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedającego. […] […]”.

21. Zgodnie z art. 30 wskazanego kodeksu: „1. Jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona na podstawie art. 29, ustala się ją, stosując w kolejności lit. a), b), c) i d) ustępu 2, aż do pierwszej litery, na podstawie której będzie mogła zostać ustalona […] 2. Wartością celną ustalaną na podstawie niniejszego artykułu jest: a) wartość transakcyjna identycznych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; b) wartość transakcyjna podobnych towarów sprzedanych w celu wywozu do Wspólnoty i wywiezionych w tym samym lub w zbliżonym czasie co towary, dla których ustalana jest wartość celna; c) wartość oparta na cenie jednostkowej, po jakiej towary przywożone lub towary identyczne bądź podobne sprzedawane są we Wspólnocie w największych zbiorczych ilościach osobom niepowiązanym ze sprzedawcami; d) wartość kalkulowana […] […]”.

22. Artykuł 31 Wspólnotowego kodeksu celnego miał następujące brzmienie: „1. Jeżeli wartość celna przywożonych towarów nie może być ustalona na podstawie art. 29 i 30, jest ona ustalana na podstawie danych dostępnych we Wspólnocie, z zastosowaniem odpowiednich środków zgodnych z zasadami i ogólnymi przepisami: – porozumienia w sprawie stosowania art. VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r., – artykułu VII Układu Ogólnego w sprawie Taryf Celnych i Handlu z 1994 r. i – przepisów niniejszego rozdziału. 2. Wartość celna ustalana z zastosowaniem ust. 1 nie może być określana na podstawie: a) ceny sprzedaży na obszarze Wspólnoty towarów wytworzonych we Wspólnocie; b) systemu polegającego na przyjmowaniu na potrzeby celne wyższej z dwóch alternatywnych wartości; c) ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu; d) kosztów produkcji innych niż wartość kalkulowana, która została ustalona dla identycznych lub podobnych towarów na podstawie art. 30 ust. 2 lit. d); e) cen na wywóz do kraju niebędącego częścią obszaru celnego Wspólnoty; f) minimalnych wartości celnych, lub g) arbitralnych lub nieprawdziwych wartości”.

23. Artykuł 68 tego kodeksu stanowił: „W celu weryfikacji zgłoszeń przyjętych przez organy celne mogą one przeprowadzić: a) kontrolę zgłoszenia i załączonych do niego dokumentów. W celu sprawdzenia prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu organy celne mogą zażądać od zgłaszającego przedstawienia innych dokumentów, b) rewizję towarów z jednoczesnym ewentualnym pobraniem próbek w celu dokonania ich dalszej analizy lub dokładniejszej kontroli”.

24. Artykuł 71 tego kodeksu miał następujące brzmienie: „1. Podstawę stosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą objęte są towary, stanowią wyniki dokonanej weryfikacji zgłoszenia. 2. W przypadku niedokonania weryfikacji zgłoszenia przepisy określone w ust. 1 stosuje się na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu”.

25. Artykuł 217 Wspólnotowego kodeksu celnego przewidywał: „1. Każda kwota należności celnych przywozowych lub należności celnych wywozowych wynikających z długu celnego, […] obliczana jest przez organy celne, z chwilą gdy znajdą się one w posiadaniu niezbędnych informacji, oraz zostaje wpisana do rejestru lub zaewidencjonowana w inny równoważny sposób (zaksięgowanie). […] 2. Państwa członkowskie ustalają szczegółowe zasady księgowania kwot należności. Zasady te mogą być różne w zależności od tego, czy organy celne, biorąc pod uwagę warunki, w których powstał dług celny, upewniły się lub nie, czy powyższe kwoty będą zapłacone”.

26. Zgodnie z art. 218 ust. 1 tego kodeksu: „Jeżeli dług celny powstaje w wyniku przyjęcia zgłoszenia towaru do innej procedury niż odprawa czasowa z częściowym zwolnieniem z należności celnych przywozowych lub w wyniku każdej innej czynności mającej taki sam skutek prawny jak przyjęcie zgłoszenia, to jego kwota jest zaksięgowana niezwłocznie po jej obliczeniu i nie później niż w ciągu dwóch dni, licząc od dnia, w którym towar został zwolniony”.

27. Artykuł 220 ust. 1 rzeczonego kodeksu stanowił: „Jeżeli kwota należności wynikających z długu celnego nie została zaksięgowana zgodnie z art. 218 i 219 lub została zaksięgowana kwota niższa od prawnie należnej, to zaksięgowania kwoty należności do pokrycia lub pozostającej do pokrycia należy dokonać w terminie dwóch dni, licząc od dnia, w którym organy celne dowiedziały się o tej sytuacji i miały możliwość obliczyć kwotę prawnie należną, jak również określić dłużnika (zaksięgowanie retrospektywne). Termin ten może zostać przedłużony zgodnie z art. 219”.

28. Artykuł 221 tego kodeksu stanowił: „1. Niezwłocznie po dokonaniu zaksięgowania dłużnik zostaje powiadomiony o kwocie należności zgodnie z odpowiednią procedurą. […] 3. Powiadomienie dłużnika nie może nastąpić po upływie trzech lat, licząc od dnia powstania długu celnego. Bieg tego terminu zostaje zawieszony z chwilą złożenia odwołania w rozumieniu art. 243 na czas trwania procedury odwoławczej. 4. Jeżeli dług celny powstał na skutek czynu podlegającego, w chwili popełnienia, wszczęciu postępowania karnego, dłużnika można powiadomić o kwocie długu celnego na warunkach przewidzianych w obowiązujących przepisach, po upływie terminu trzech lat, określonych w ust. 3”.

2. Unijny kodeks celny

29. Artykuł 3 rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 z dnia 9 października 2013 r. ustanawiającego unijny kodeks celny ( 13 ) (zwanego dalej „unijnym kodeksem celnym”) stanowi: „Organy celne są w głównej mierze odpowiedzialne za nadzór nad międzynarodową wymianą handlową Unii, wspierając w ten sposób sprawiedliwy i swobodny handel, wdrażanie zewnętrznych aspektów rynku wewnętrznego, wspólnej polityki handlowej oraz pozostałych wspólnych polityk Unii w zakresie wymiany handlowej, a także bezpieczeństwo całego łańcucha dostaw. Organy celne wprowadzają środki mające na celu w szczególności: a) ochronę interesów finansowych Unii i jej państw członkowskich; b) ochronę Unii przed nieuczciwym i nielegalnym handlem przy równoczesnym wspieraniu legalnej działalności gospodarczej; c) zapewnianie bezpieczeństwa i ochrony Unii i jej mieszkańców oraz ochrony środowiska, w stosownych przypadkach w ścisłej współpracy z innymi organami; oraz d) utrzymanie należytej równowagi pomiędzy kontrolami celnymi a ułatwianiem legalnej wymiany handlowej”.

30. Zgodnie z art. 46 unijnego kodeksu celnego, zatytułowanym „Zarządzanie ryzykiem i kontrole celne”: „1. Organy celne mogą przeprowadzać wszelkie kontrole celne, które uznają za niezbędne. Kontrole celne mogą polegać w szczególności na rewizji towarów, pobieraniu próbek, weryfikacji prawidłowości i kompletności informacji podanych w zgłoszeniu, deklaracji lub powiadomieniu oraz istnienia, autentyczności, prawidłowości i ważności dokumentów, kontroli księgowości i pozostałej dokumentacji, kontroli środków transportu, kontroli bagażu i innych towarów przewożonych przez osoby lub na osobach oraz na przeprowadzaniu oficjalnych dochodzeń i innych podobnych czynności. 2. Kontrole celne, inne niż kontrole losowe, opierają się głównie na analizie ryzyka – przeprowadzanej z zastosowaniem technik elektronicznego przetwarzania danych w celu identyfikacji i oceny ryzyka oraz podjęcia niezbędnych środków zapobiegawczych – na podstawie kryteriów opracowanych na szczeblu krajowym, unijnym oraz, w stosownych przypadkach, międzynarodowym. 3. Kontrole celne przeprowadza się w ramach wspólnych ram zarządzania ryzykiem opartych na wymianie pomiędzy administracjami celnymi informacji o ryzyku i wyników analizy ryzyka oraz na ustaleniu wspólnych kryteriów i norm ryzyka, środków kontroli i priorytetowych obszarów kontroli. Kontrole oparte na takich informacjach i kryteriach przeprowadzane są bez uszczerbku dla innych kontroli przeprowadzanych zgodnie z ust. 1 lub zgodnie z innymi obowiązującymi przepisami. 4. Organy celne zarządzają ryzykiem w celu zróżnicowania poziomów ryzyka związanych z towarami podlegającymi kontroli celnej lub dozorowi celnemu oraz w celu określenia, czy – a jeżeli tak, to gdzie – towary będą podlegały określonej kontroli celnej. Zarządzanie ryzykiem obejmuje takie działania jak zbieranie danych i informacji, analiza i ocena ryzyka, zalecanie i podejmowanie działań, a także regularne monitorowanie i przegląd tego procesu oraz jego wyników w oparciu o międzynarodowe, unijne i krajowe źródła i strategie. 5. Organy celne wymieniają się informacjami o ryzyku oraz wynikami analizy ryzyka w następujących przypadkach: a) organy celne oceniają ryzyka jako znaczne i wymagające kontroli celnej, a wyniki kontroli potwierdzają wystąpienie zdarzenia niosącego ryzyko; lub b) wyniki kontroli nie potwierdzają wystąpienia zdarzenia powodującego ryzyko, natomiast zainteresowany organ celny uznaje, że to zagrożenie stanowi znaczne ryzyko w innym miejscu w Unii. 6. W celu ustanowienia wspólnych kryteriów i norm ryzyka, środków kontroli i priorytetowych obszarów kontroli, o których mowa w ust. 3, uwzględnia się wszystkie następujące elementy: a) proporcjonalność do poziomu ryzyka; b) pilność przeprowadzenia niezbędnych kontroli; c) przypuszczalny wpływ na obrót handlowy, na poszczególne państwa członkowskie i na zasoby kontroli. 7. Wspólne kryteria i normy ryzyka, o których mowa w ust. 3, obejmują wszystkie następujące elementy: a) opis ryzyk; b) czynniki lub wskaźniki ryzyka, które mają być stosowane do typowania towarów lub przedsiębiorców do celów kontroli celnej; c) rodzaj kontroli celnych, które mają być przeprowadzane przez organy celne; d) długość okresu stosowania kontroli celnych, o których mowa w lit. c). 8. Priorytetowe obszary kontroli obejmują poszczególne procedury celne, rodzaje towarów, trasy przewozu, rodzaje transportu lub przedsiębiorców, które przez pewien okres podlegają pogłębionej analizie ryzyka i wzmożonej kontroli celnej, bez uszczerbku dla innych kontroli przeprowadzanych zwykle przez organy celne”.

31. Artykuł 53 unijnego kodeksu celnego, zatytułowany „Przeliczanie waluty”, stanowi w ust. 1: „Właściwe organy publikują lub udostępniają w Internecie kurs wymiany walut stosowany jeżeli wymiana jest konieczna z jednego z następujących powodów: a) elementy wykorzystywane do ustalenia wartości celnej towarów wyrażone są w walucie innej niż waluta państwa członkowskiego, w którym ustalana jest wartość celna; b) w celu określenia klasyfikacji taryfowej towarów i kwoty należności celnych przywozowych i wywozowych, w tym wartości progowych we wspólnej taryfie celnej, konieczne jest podanie wartości euro w walutach krajowych”.

32. Artykuły 70 i 74 tego kodeksu zawierają zasady dotyczące wartości celnej towarów, które zasadniczo odpowiadają zasadom zawartym w art. 29–31 Wspólnotowego kodeksu celnego.

33. Zgodnie z art. 101 ust. 1 unijnego kodeksu celnego kwota należności celnych przywozowych lub wywozowych jest określana przez organy celne właściwe dla miejsca, w którym powstał dług celny, lub miejsca uznanego za miejsce powstania długu celnego, zgodnie z art. 87 tego kodeksu, niezwłocznie po uzyskaniu przez nie niezbędnych informacji.

34. Artykuł 103 wskazanego kodeksu, zatytułowany „Ograniczenia długu celnego”, stanowi w ust. 1 i 2: „1. O długu celnym nie powiadamia się dłużnika po upływie okresu trzech lat od dnia powstania długu celnego. 2. W przypadku gdy dług celny powstał w wyniku czynu, który w czasie popełnienia podlegał sądowemu postępowaniu karnemu, okres trzech lat przewidziany w ust. 1 przedłuża się minimalnie do pięciu a maksymalnie do dziesięciu lat zgodnie z prawem krajowym”.

35. Artykuł 105 unijnego kodeksu celnego, zatytułowany „Termin zaksięgowania”, stanowi w ust. 3: „Jeżeli dług celny powstaje w okolicznościach, których nie obejmuje ust. 1, zaksięgowanie wymaganej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych odbywa się w terminie 14 dni od dnia, w którym organy celne są w stanie określić kwotę tych należności celnych przywozowych lub wywozowych i wydać decyzję”.

36. Zgodnie z art. 188 tego kodeksu, zatytułowanym „Weryfikacja zgłoszenia celnego”: „Organy celne, w celu zweryfikowania prawidłowości danych zawartych w przyjętym zgłoszeniu celnym, mogą: a) skontrolować zgłoszenie i dokumenty załączane do zgłoszenia; b) zażądać od zgłaszającego dostarczenia innych dokumentów; c) przeprowadzić rewizję towarów; d) pobrać próbki w celu dokonania ich analizy lub dokładniejszej rewizji towarów”.

37. Artykuł 191 wskazanego kodeksu, zatytułowany „Wyniki weryfikacji”, stanowi: „1. Wyniki weryfikacji zgłoszenia celnego wykorzystuje się do zastosowania przepisów regulujących procedurę celną, którą towary zostały objęte. 2. Jeżeli zgłoszenie celne nie jest weryfikowane, ust. 1 stosuje się na podstawie danych zawartych w tym zgłoszeniu. 3. Wyniki weryfikacji przeprowadzonej przez organy celne mają jednakową moc wiążącą na całym obszarze celnym Unii”.

3. Rozporządzenie ustanawiające przepisy wykonawcze

38. Zgodnie z art. 181a rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ( 14 ), zmienionego rozporządzeniem Komisji (WE) nr 1335/2003 z dnia 25 lipca 2003 r. ( 15 ), (zwanego dalej „rozporządzeniem ustanawiającym przepisy wykonawcze”): „1. Jeżeli, zgodnie z procedurą ustanowioną w ust. 2, organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość celna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną sumę określoną w art. 29 Kodeksu, nie muszą ustalać wartości celnej przywożonych towarów z zastosowaniem metody wartości transakcyjnej. 2. Jeżeli organy celne mają wątpliwości określone w ust. 1, mogą zażądać, zgodnie z art. 178 ust. 4, przedstawienia uzupełniających informacji. Jeżeli wątpliwości te pozostają, organy celne przed podjęciem ostatecznej decyzji powiadamiają daną osobę na piśmie, o ile się o to zwróciła, o powodach tych wątpliwości i zapewnią jej odpowiednią możliwość udzielenia odpowiedzi. Ostateczna decyzja wraz uzasadnieniem przekazywana jest zainteresowanemu na piśmie”.

39. Artykuł 248 ust. 1 rozporządzenia ustanawiającego przepisy wykonawcze stanowi: „Udzielenie zwolnienia stanowi podstawę zaksięgowania należności celnych przywozowych ustalonych na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu. Jeżeli organy celne uważają, że kontrole, które przeprowadziły, mogą doprowadzić do ustalenia kwoty należności celnych przywozowych wyższej od kwoty ustalonej na podstawie danych zawartych w zgłoszeniu, żądają ponadto złożenia zabezpieczenia wystarczającego na pokrycie różnicy między kwotą wynikającą z danych zawartych w zgłoszeniu a ostateczną kwotą należną za towary. Jednakże zgłaszający zamiast złożenia zabezpieczenia może zażądać natychmiastowego zaksięgowania kwoty należności, której mogą w ostateczności podlegać towary”.

4. Rozporządzenie wykonawcze

40. Artykuł 48 rozporządzenia wykonawczego Komisji (UE) 2015/2447 z dnia 24 listopada 2015 r. ustanawiającego szczegółowe zasady wykonania niektórych przepisów rozporządzenia Parlamentu Europejskiego i Rady (UE) nr 952/2013 ( 16 ) (zwanego dalej „rozporządzeniem wykonawczym”), zatytułowany „Przepisy dotyczące kursu wymiany”), przewiduje w ust. 1: „W przypadkach gdy jest to wymagane zgodnie z art. 53 ust. 1 lit. b) kodeksu, wartość euro w walutach krajowych, ustala się raz w miesiącu. Kurs wymiany, który należy zastosować, to ostatni kurs wymiany ustalony przez Europejski Bank Centralny przed przedostatnim dniem miesiąca; kurs ten stosuje się przez cały następny miesiąc. Jednakże gdy kurs mający zastosowanie na początku miesiąca różni się o ponad 5% od kursu ustalonego przed 15 dniem tego samego miesiąca, ten ostatni kurs stosuje się począwszy od dnia 15 i do końca tego miesiąca”.

41. Artykuł 140 rozporządzenia wykonawczego, zatytułowany „Odrzucenie zadeklarowanych wartości transakcyjnych”, który ma na celu wykonanie art. 70 ust. 1 unijnego kodeksu celnego, stanowi: „1. W przypadku gdy organy celne mają uzasadnione wątpliwości, że zadeklarowana wartość transakcyjna stanowi całkowitą faktycznie zapłaconą lub należną kwotę, o której mowa w art. 70 ust. 1 kodeksu, mogą one wezwać zgłaszającego do przedstawienia dodatkowych informacji. 2. Jeśli ich wątpliwości nie zostaną rozwiane, organy celne mogą zdecydować, że wartość towarów nie może być ustalona zgodnie z art. 70 ust. 1 kodeksu”.

42. Zgodnie z art. 144 rozporządzenia wykonawczego, zatytułowanym „Metoda tzw. ostatniej szansy”, który ma na celu wykonanie art. 74 ust. 3 unijnego kodeksu celnego: „1. Przy ustalaniu wartości celnej zgodnie z art. 74 ust. 3 kodeksu dopuszczalna jest rozsądna elastyczność w stosowaniu metod określonych w art. 70 i art. 74 ust. 2 kodeksu. Ustalona w ten sposób wartość powinna opierać się w możliwie największym stopniu na wcześniej ustalonych wartościach celnych. 2. Jeżeli wartość celna nie może zostać ustalona zgodnie z ust. 1, stosuje się inne odpowiednie metody. W takim przypadku wartości celnej nie ustala się na podstawie którejkolwiek z następujących wartości lub metod: a) ceny sprzedaży na obszarze celnym Unii towarów wyprodukowanych na tym obszarze; b) systemu polegającego na przyjęciu na potrzeby ustalenia wartości celnej wyższej z dwóch alternatywnych wartości; c) ceny towarów na rynku wewnętrznym kraju wywozu; d) kosztów produkcji innych niż wartość kalkulowana, która została ustalona dla towarów identycznych lub podobnych na podstawie art. 74 ust. 2 lit. d) kodeksu; e) cen w wywozie do kraju trzeciego; f) minimalnych wartości celnych; g) arbitralnych lub fikcyjnych wartości”.

43. Artykuł 244 rozporządzenia wykonawczego, zatytułowany „Złożenie zabezpieczenia”, będący przepisem mającym na celu wykonanie art. 191 unijnego kodeksu celnego, przewiduje: „Jeżeli organy celne uważają, że weryfikacja zgłoszenia celnego może prowadzić do ustalenia wyższej kwoty należności celnych przywozowych lub wywozowych (lub sprawić, że inne opłaty staną się należne) w porównaniu do kwot i opłat wynikających z danych zawartych w zgłoszeniu celnym, zwolnienie towarów uzależnia się od złożenia zabezpieczenia wystarczającego na pokrycie różnicy między kwotą wynikającą z danych zawartych w zgłoszeniu a ostateczną kwotą, która może być należna za te towary. Jednakże zgłaszający, zamiast złożenia zabezpieczenia, może zażądać natychmiastowego powiadomienia o długu celnym, któremu mogą ostatecznie podlegać towary”.

C. Prawo dotyczące VAT

44. Zgodnie z art. 2 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej ( 17 ) zmienionej dyrektywą Rady 2009/69/WE z dnia 25 czerwca 2009 r. ( 18 ). (zwanej dalej „dyrektywą 2006/112”): „Opodatkowaniu VAT podlegają następujące transakcje: […] b) odpłatne wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów na terytorium państwa członkowskiego dokonywane: i) przez podatnika działającego w takim charakterze lub przez osobę prawną niebędącą podatnikiem, gdy sprzedawcą jest podatnik działający w takim charakterze […]; […] d) import towarów”.

45. Zgodnie z art. 73 tej dyrektywy „podstawa opodatkowania obejmuje wszystko, co stanowi zapłatę otrzymaną lub którą dostawca lub usługodawca otrzyma w zamian za dostawę towarów lub świadczenie usług, od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej”.

46. Zgodnie z art. 83 rzeczonej dyrektywy: „W przypadku wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów podstawa opodatkowania obejmuje takie same elementy jak elementy uwzględniane, zgodnie z rozdziałem 2, w celu ustalenia podstawy opodatkowania dla dostawy takich samych towarów na terytorium zainteresowanego państwa członkowskiego. W przypadku transakcji uznawanych za wewnątrzwspólnotowe nabycia towarów, o których mowa w art. 21 i 22, podstawę opodatkowania stanowi cena nabycia towarów lub cena towarów podobnych lub, w przypadku braku ceny nabycia, koszt wytworzenia, określone w momencie dostawy”.

47. Artykuł 85 dyrektywy 2006/112 ma następujące brzmienie: „W odniesieniu do importu towarów, podstawą opodatkowania jest wartość celna określona zgodnie z obowiązującymi przepisami wspólnotowymi”.

48. Artykuł 86 ust. 1 owej dyrektywy ma następujące brzmienie: „Podstawa opodatkowania obejmuje następujące elementy, o ile nie zostały one włączone wcześniej: a) podatki, cła, opłaty i inne należności należne poza państwem członkowskim importu, a także inne należności z tytułu importu, z wyłączeniem VAT do pobrania; b) koszty dodatkowe, takie jak koszty prowizji, opakowania, transportu i ubezpieczenia, poniesione do pierwszego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium państwa członkowskiego importu, jak również koszty dodatkowe wynikające z transportu do innego miejsca przeznaczenia znajdującego się na terytorium Wspólnoty, jeżeli miejsce to jest znane w momencie wystąpienia zdarzenia powodującego powstanie obowiązku podatkowego”.

49. Artykuł 87 dyrektywy 2006/112 stanowi: „Podstawa opodatkowania nie obejmuje następujących elementów: a) obniżek cen w formie rabatu z tytułu wcześniejszej zapłaty; b) opustów i obniżek cen udzielonych nabywcy i uwzględnionych w momencie importu”.

50. Zgodnie art. 138 tej dyrektywy: „1. Państwa członkowskie zwalniają dostawy towarów wysyłanych lub transportowanych do miejsca przeznaczenia znajdującego się poza terytorium danego państwa, ale na terytorium Wspólnoty, przez sprzedawcę, przez nabywcę lub na ich rzecz, dokonane dla innego podatnika lub osoby prawnej niebędącej podatnikiem, działających w takim charakterze w państwie członkowskim innym niż państwo rozpoczęcia wysyłki lub transportu towarów. 2. Poza dostawami, o których mowa w ust. 1, państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: […] c) dostawy towarów polegające na przemieszczeniu towarów do innego państwa członkowskiego, które byłyby objęte zwolnieniami przewidzianymi w ust. 1 oraz w lit. a) i b), gdyby zostały dokonane na rzecz innego podatnika”.

51. Artykuł 143 owej dyrektywy stanowi: „1. Państwa członkowskie zwalniają następujące transakcje: […] d) import towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium trzeciego lub państwa trzeciego do państwa członkowskiego innego niż państwo zakończenia wysyłki lub transportu towarów, w przypadku gdy dostawa tych towarów, dokonana przez importera wyznaczonego lub uznanego za osobę zobowiązaną do zapłaty VAT zgodnie z art. 201, jest zwolniona zgodnie z art. 138; […] 2. Zwolnienie przewidziane w ust. 1 lit. d) ma zastosowanie w przypadkach, gdy po imporcie towaru następuje dostawa towaru zwolniona na mocy art. 138 ust. 1 i [art. 138] ust. 2 lit. c), tylko wówczas jeżeli w chwili importu importer przedstawił właściwym organom państwa członkowskiego importu co najmniej następujące informacje: a) swój numer identyfikacyjny VAT wydany w państwie członkowskim importu lub numer identyfikacyjny VAT swojego przedstawiciela podatkowego zobowiązanego do zapłaty VAT, wydany w państwie członkowskim importu; b) numer identyfikacyjny VAT klienta, któremu dostarczany jest towar zgodnie z art. 138 ust. 1, wydany w innym państwie członkowskim, lub swój numer identyfikacyjny VAT wydany w państwie członkowskim zakończenia wysyłki lub transportu towaru w przypadku gdy towar przemieszczany jest zgodnie z art. 138 ust. 2 lit. c); c) dowód przeznaczenia importowanego towaru do transportu lub wysyłki z państwa członkowskiego importu do innego państwa członkowskiego. Państwa członkowskie mogą jednak postanowić, że dowód, o którym mowa w lit. c), należy przedstawić właściwym organom wyłącznie na żądanie”.

III. Okoliczności faktyczne i postępowanie poprzedzające wniesienie skargi

A. Okoliczności faktyczne leżące u podstaw sporu

52. Od dnia 1 stycznia 2005 r. Unia Europejska uchyliła wszystkie kontyngenty mające zastosowanie do przywozu wyrobów włókienniczych i odzieżowych pochodzących z państw będących członkami Światowej Organizacji Handlu, w tym z Chin.

53. W dniu 20 kwietnia 2007 r. Europejski Urząd ds. Zwalczania Nadużyć Finansowych (OLAF) skierował do państw członkowskich komunikat w ramach wzajemnej pomocy 2007/015 w celu poinformowania ich o ryzyku zaniżania wartości wyrobów włókienniczych i obuwia przywożonych z Chin.

54. W komunikacie tym OLAF wezwał wszystkie państwa członkowskie, po pierwsze, do analizowania przywozu wyrobów włókienniczych i obuwia pochodzących z Chin w celu zidentyfikowania ewentualnych poszlak, że doszło do przywozu o zaniżonej wartości, oraz, po drugie, do przeprowadzania odpowiednich kontroli przy odprawach celnych dokonywanych dla takiego przywozu.

55. Następnie aby pomóc państwom członkowskim w wykrywaniu wysyłek wyrobów włókienniczych i obuwia o zaniżonej wartości, OLAF we współpracy ze Wspólnym Centrum Badawczym Komisji (zwanym dalej „JRC”) opracował narzędzie oceny ryzyka na szczeblu Unii (zwane dalej „metodologią OLAF‑u”). Narzędzie to polega na tym, że najpierw dokonuje się obliczenia skorygowanej średniej ceny dla wszystkich wyrobów włókienniczych i obuwia przywożonych z Chin oraz wchodzących w zakres rozdziałów 61–64 nomenklatury scalonej taryfy celnej ( 19 ). Skorygowane średnie ceny oblicza się na podstawie miesięcznych cen przywozu rozpatrywanych wyrobów z Chin pochodzących z bazy danych statystycznych Comext, będącej bazą danych referencyjnych dla handlu międzynarodowego zarządzaną przez Eurostat, w odniesieniu do okresu 48 miesięcy. Ceny te wyrażają wartość za kilogram dla każdego odnośnego kodu z 495 ośmiocyfrowych kodów wyrobów nomenklatury scalonej, określając kraj pochodzenia i kraj przeznaczenia w Unii. Następnie średnia zostaje obliczona dla całej Unii („skorygowane średnie ceny dla Unii-28”) na podstawie średniej arytmetycznej (średniej nieważonej) skorygowanych średnich cen 28 państw członkowskich ( 20 ). Do obliczenia tych średnich odrzuca się skrajne wartości, czyli wartości nadzwyczajnie wysokie lub niskie, dlatego też średnia cena nazywana jest „skorygowaną”. Wreszcie oblicza się wartość odpowiadającą 50% skorygowanej średniej ceny, która to wartość stanowi „minimalną dopuszczalną cenę”, również wyrażoną w postaci ceny za kilogram, którą wykorzystuje się jako próg umożliwiający organom celnym państw członkowskich wykrycie szczególnie niskich wartości zgłoszonych przy przywozie i tym samym przywozu wysokiego ryzyka.

56. Komunikat w ramach wzajemnej pomocy AM/2009/001, wysłany przez OLAF w dniu 23 stycznia 2009 r., odnosił się do trwającej sześć miesięcy operacji Argus, w ramach której OLAF podjął się monitorowania ruchu wyrobów włókienniczych i obuwia pochodzących z różnych państw trzecich, ale głównie z Azji, i przekazywania państwom członkowskim każdego miesiąca listy przywozów zidentyfikowanych w poprzednim miesiącu jako będące przywozami o podwyższonym ryzyku pod względem wartości celnej. W komunikacie tym OLAF wezwał państwa członkowskie do poinformowania go w terminie czterech miesięcy o wprowadzeniu filtrów ryzyka, do zidentyfikowania wysyłek o wysokim ryzyku i do przeprowadzania weryfikacji po odprawie celnej na podstawie jego informacji.

57. W 2011 r., w trakcie priorytetowego działania w zakresie kontroli zwanego „Discount” (zwanego dalej „PDK Discount”) koordynowanego przez dyrekcję generalną Komisji ds. podatków i unii celnej, w którym uczestniczyły wszystkie państwa członkowskie, w tym Zjednoczone Królestwo, minimalne dopuszczalne ceny zostały zastosowane w celu wykrycia i kontroli przywozów wyrobów włókienniczych i obuwia z Chin o wartości celnej na tyle niskiej, żeby wzbudzała podejrzenia.

58. W 2014 r. OLAF koordynował wspólną operację celną zwaną „Snake” (zwaną dalej „operacją Snake”), której etap operacyjny miał miejsce w okresie od 17 lutego do 17 marca 2014 r. i w której uczestniczyły wszystkie państwa członkowskie oraz chińskie organy celne. Udział tych ostatnich miał na celu uzyskanie zgłoszeń wywozowych umożliwiających zbadanie zadeklarowanej wartości przywozu rozpatrywanych wyrobów do Unii. W końcowym raporcie operacji Snake wezwano państwa członkowskie do dalszego korzystania z profili ryzyka opartych na minimalnych dopuszczalnych cenach takich jak stosowane podczas tej operacji.

59. W następstwie kontroli przeprowadzonych przez organy Zjednoczonego Królestwa w ramach tej operacji na podstawie rzeczonych profili ryzyka organy te ustaliły dodatkowe należności celne dla 24 podmiotów gospodarczych z tytułu dokonanych przez nich przywozów w okresie trzech lat od listopada 2011 r. do listopada 2014 r.

60. W trakcie misji inspekcyjnej 14–11–1 przeprowadzonej w Zjednoczonym Królestwie w dniach od 27 do 31 października 2014 r. Komisja zbadała formularze w zakresie informacji o ryzyku, powiadomienia w ramach wzajemnej pomocy i losowo wybrane 24 transakcje przywozu, z których 23 były zaksięgowane na rachunkach B.

61. W okresie od listopada 2014 r. do lutego 2015 r. organy Zjednoczonego Królestwa przekazały odnośnym podmiotom wezwania do zapłaty rzeczonych kwot w drodze wydania 24 wezwań do retrospektywnego pokrycia należności celnych zwanych „wezwaniami C18” (zwanymi dalej „wezwania do zapłaty C18 Snake”), które zostały następnie anulowane.

62. W dniu 16 stycznia 2015 r. OLAF wszczął dochodzenie dotyczące szczególnie pewnych państw członkowskich, w tym Zjednoczonego Królestwa, i obejmujące okres od 2013 r.

63. Od 2013 r. do 2016 r. Her Majesty’s Revenue and Customs (organ podatkowy i celny Zjednoczonego Królestwa, zwany dalej „HMRC”) i straż graniczna Zjednoczonego Królestwa prowadzili operację Badminton. Operacja ta, która głównie dotyczyła nadużyć finansowych w zakresie VAT, była przedmiotem wstępnego dochodzenia karnego dotyczącego czterech dużych podmiotów dokonujących przywozu rozpatrywanych wyrobów pochodzących z Chin na podstawie „procedury celnej 42”, czyli procedury, w ramach której należności celne są uiszczane przy przywozie, a VAT jest płacony później w państwie członkowskim przeznaczenia (zwanej dalej „procedurą celną 42”) ( 21 ).

64. Od lutego 2015 r. do lipca 2016 r. Zjednoczone Królestwo uczestniczyło w dziesięciu spotkaniach zorganizowanych przez OLAF i poświęconych zaniżaniu wartości wyrobów włókienniczych i obuwia pochodzących z Chin.

65. W dniach 19 i 20 lutego 2015 r. OLAF zorganizował pierwsze dwustronne spotkanie z HMRC, aby omówić dalsze prowadzenie operacji Snake i korzystanie ze skorygowanych średnich cen jako wskaźników ryzyka zaniżania wartości celnej. Podczas tego spotkania OLAF zwrócił uwagę, że wielkość przywozu, którego wartość mogła być zaniżona w wyniku nadużyć finansowych, nie zmniejszyła się i że z danych statystycznych wynika, iż z powodu środków przyjętych przez inne państwa członkowskie Zjednoczone Królestwo przyciąga więcej handlu prowadzonego w sposób stanowiący nadużycie finansowe. Ze swojej strony HMRC wskazał, że zamierzał on skierować wezwania do zapłaty VAT i należności celnych, od uiszczenia których się uchylono, do przedsiębiorstw, które zostały zidentyfikowane podczas operacji Snake i w następstwie własnych analiz tego organu, na łączną kwotę ponad 800 milionów funtów szterlingów (GBP).

66. Zjednoczone Królestwo potwierdziło swój zamiar przeprowadzenia tego odzyskania należności na spotkaniu „ad hoc” w dniach 25 i 26 lutego 2015 r. w przedmiocie „nadużyć finansowych w postaci zaniżania wartości”, które to spotkanie zostało zorganizowane przez OLAF i w którym uczestniczyły organy państw członkowskich. W trakcie tego spotkania OLAF „mocno zalecał” w szczególności, aby państwa członkowskie korzystały z filtrów ryzyka odpowiednich do zidentyfikowania wysyłek o wartości potencjalnie zaniżonej, aby wymagały one zabezpieczeń dla wysyłek zidentyfikowanych jako podejrzane oraz aby prowadziły dochodzenia w celu ustalenia wartości celnej. OLAF określił także potencjalne straty w zakresie tradycyjnych zasobów własnych na szczeblu Unii ze względu na przywóz, którego wartość mogła zostać zaniżona, w szczególności w odniesieniu do przywozu do Zjednoczonego Królestwa ( 22 ).

67. W dniu 16 czerwca 2015 r. OLAF przekazał komunikat w ramach wzajemnej pomocy 2015/013, w drodze którego wezwał on państwa członkowskie do podjęcia wszelkich środków ostrożnościowych koniecznych do ochrony interesów finansowych Unii wobec ryzyka przywozu o zaniżonej wartości wyrobów włókienniczych i obuwia pochodzących z Chin.

68. W maju 2015 r. Zjednoczone Królestwo rozpoczęło operację zwaną „Breach” w celu zwalczania nadużyć finansowych polegających na zaniżania wartości. Jednym z celów tej operacji było, według Zjednoczonego Królestwa, ustalenie, w wyniku anulowania 24 wezwań do zapłaty C18 Snake, wartości celnej towarów o zaniżonej wartości zidentyfikowanych w trakcie operacji Snake i żądanie uiszczenia kwot tradycyjnych zasobów własnych, od których zapłacenia się uchylono. Operacja ta wymagała w szczególności przeprowadzenia kontroli wstępnych i wizyt a posteriori w związku z podejrzanymi wysyłkami, analiz dokumentów, audytów i inspekcji, badania charakteru handlowego odnośnej sprzedaży oraz badania powiązań między importerami, przewoźnikami i innymi przedsiębiorstwami, a także działań polegających na podnoszeniu świadomości skierowanych do importerów, mających na celu zidentyfikowanie działalności stanowiących nadużycia finansowe. Przeprowadzono również trzydzieści inspekcji wstępnych i pobrano próbki. Wydano szereg wezwań do zapłaty C18. Na rozprawie Zjednoczone Królestwo potwierdziło, że środki przyjęte w ramach tej operacji są nadal realizowane.

69. W dniu 28 lipca 2015 r. OLAF zorganizował drugie dwustronne spotkanie z HMRC. Organ ten wskazał w szczególności, że dalej prowadzi procedurę w sprawie odzyskania ponad 800 milionów GBP, w razie potrzeby na drodze sądowej, i że ustanowił multidyscyplinarną grupę działania w ramach operacji Breach mającą za cel badanie sytuacji importerów zaangażowanych w handel prowadzony w sposób stanowiący nadużycie finansowe. Niemniej, według HMRC, korzystanie ze wskaźników ryzyka opierających się na średnich cenach jest bezproduktywne i nieproporcjonalne z uwagi na wielkość przywozu do Zjednoczonego Królestwa.

70. W dniu 3 lutego 2016 r. OLAF zorganizował trzecie dwustronne spotkanie z HMRC, który to organ oświadczył, że Zjednoczone Królestwo skontrolowało szesnaście wskazanych przedsiębiorstw, których dotyczyła operacja Snake. OLAF ponownie zalecił, aby HMRC stosował wskaźniki ryzyka na szczeblu Unii oparte na minimalnej dopuszczalnej cenie. Zwrócił on uwagę na wysoki procent przywozu do Zjednoczonego Królestwa uznawanego za mający zaniżoną wartość i za powodujący znaczne straty z tytułu należności celnych.

71. W dniach 22 i 23 marca 2016 r. OLAF zorganizował czwarte dwustronne spotkanie z HMRC. OLAF jeszcze raz potwierdził użyteczność stosowania wskaźników ryzyka na szczeblu Unii jako środka zapobiegawczego w ramach przywozu i zaproponował praktyczne działania w celu ich stopniowego wdrożenia przez organy Zjednoczonego Królestwa. OLAF ponownie podsumował sytuację na dany moment, wykazując, że straty w zakresie tradycyjnych zasobów własnych w Zjednoczonym Królestwie wzrastają głównie z powodu nadużyć w stosowaniu procedury celnej 42.

72. W lipcu 2016 r. podczas dwustronnego spotkania OLAF przedstawił raport wykazujący, że straty w zakresie tradycyjnych zasobów własnych zwiększają się w Zjednoczonym Królestwie.

73. W dniach 18 i 19 września 2016 r. podczas wielostronnego spotkania organy francuskie przedstawiły wyniki operacji „Octopus” prowadzonej przez te organy z udziałem dziesięciu państw członkowskich (w tym Zjednoczonego Królestwa) i przy wsparciu OLAF‑u. Z końcowego raportu dotyczącego tej operacji wynika, że za nadużyciami finansowymi polegającymi na zaniżaniu wartości stały zorganizowane siatki przestępcze. Odbiorcy wpisani w zgłoszeniach celnych prawie zawsze byli podmiotem znikającym lub przedsiębiorstwem „feniksem”. Organy te stwierdziły także, iż znaczna większość przewożonych towarów kontrolowanych we Francji na podstawie uprzednio zdefiniowanych kryteriów miała wartość zaniżoną i zgłoszoną w sposób stanowiący nadużycie finansowe w Zjednoczonym Królestwie w ramach procedury celnej 42.

74. W październiku 2016 r. organy Zjednoczonego Królestwa przeprowadziły eksperymentalną operację nazwaną „Samurai”, której przedmiotem były przywozy dwóch podmiotów, które zaprzestały działalności natychmiast po tym, jak HMRC zakwestionował ich zgłoszenia celne.

75. W dniu 1 marca 2017 r. OLAF zakończył dochodzenie dotyczące zaniżania wartości przywozu do Zjednoczonego Królestwa i wydał raport (zwany dalej „raportem OLAF‑u”), zgodnie z którym importerzy dokonujące przywozu do Zjednoczonego Królestwa uchylili się od uiszczenia wysokich kwot należności celnych, przedstawiając przy przywozie fałszywe faktury, faktury fikcyjne i nieprawidłowe zgłoszenia wartości celnych. OLAF wykazał poważny wzrost skali mechanizmu nadużyć finansowych polegających na zaniżaniu wartości przetaczających się przez Zjednoczone Królestwo w latach 2013–2016. Okres ten zbiegł się z wdrożeniem przez inne państwa członkowskie profili ryzyka w oparciu o narzędzie oceny ryzyka na podstawie skorygowanych średnich cen, jak zalecał to OLAF.

76. Zgodnie z tym raportem w trakcie wskazanego okresu liczba przywozów stanowiących nadużycia finansowe przetaczające się przez Zjednoczone Królestwo w istotny sposób wzrosła z powodu niewłaściwych kontroli. W 2016 r. ponad 50% wyrobów włókienniczych i obuwia pochodzących z Chin przywożonych do Zjednoczonego Królestwa zostało zgłoszonych poniżej minimalnej dopuszczalnej ceny, podczas gdy 80% wszystkich strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych można było przypisać zaniżeniu wartości wyrobów włókienniczych i obuwia przywiezionych do Zjednoczonego Królestwa.

77. Raport OLAF‑u wskazywał ponadto, że za tymi nadużyciami finansowymi stały zorganizowane grupy przestępcze działające w całej Unii. Większość przywozu do Zjednoczonego Królestwa dotyczyła dostaw przeznaczonych na czarny rynek wyrobów włókienniczych i obuwia w innych państwach członkowskich. Większości tego przywozu dokonano, stosując w sposób stanowiący nadużycie procedurę celną 42 ( 23 ). OLAF uznał zatem, że unikanie opodatkowania VAT należnego w państwach członkowskich końcowego przeznaczenia towarów, w szczególności w Niemczech, Hiszpanii, Francji i Włoszech, było również znaczące. OLAF zaznaczył, że Zjednoczone Królestwo nie zastosowało, jak zalecał, profili ryzyka opartych na minimalnych dopuszczalnych cenach i nie przeprowadziło odpowiednich kontroli celnych przy przywozie, poza jednym miesiącem podczas operacji Snake ( 24 ).

78. W konsekwencji, zgodnie z tym raportem, Zjednoczone Królestwo dopuściło do swobodnego obrotu, bez przeprowadzenia kontroli celnych, wyroby włókiennicze i obuwie pochodzące z Chin o zaniżonej wartości, co oznacza, że znacząca część należności celnych nie została pobrana ani udostępniona budżetowi Unii. Dlatego też OLAF obliczył w swoim raporcie straty w zakresie tradycyjnych zasobów własnych za okres od 2013 r. do 2016 r., które z tego wynikały ( 25 ). W szczególności ustalił on – w odniesieniu do kodu nomenklatury scalonej każdego rozpatrywanego wyrobu – ilość (w kg) towarów o zaniżonej wartości (uznanych za towary zadeklarowane według wartości niższej niż dana minimalna dopuszczalna cena) i różnicę między zadeklarowaną wartością a daną skorygowaną średnią ceną (skorygowaną średnią ceną dla Unii-28) rozpatrywanego wyrobu, stosując następnie do tej różnicy obowiązującą stawkę celną. W tym kontekście OLAF zalecił HMRC podjęcie odpowiednich środków w celu odzyskania rzeczonej kwoty i stosowanie wskaźników ryzyka.

79. Od listopada 2016 r. do października 2018 r. na podstawie przepisów rozporządzenia nr 608/2014 odnoszących się do kontroli tradycyjnych zasobów własnych oraz nadzoru nad nimi upoważnieni przedstawiciele Komisji przeprowadzili pięć inspekcji dotyczących zaniżenia wartości.

80. Podczas misji inspekcyjnej 16–11–1, która miała miejsce w dniach od 14 do 18 listopada 2016 r., Komisja, stwierdziwszy, że kwoty należności celnych, które zostały usunięte z rachunków B, odpowiadały dodatkowym długom, których uregulowania pierwotnie żądano w drodze wydanych 24 wezwań do zapłaty C18 Snake dotyczących przywozu o zaniżonej wartości wykrytego w ramach operacji Snake, a następnie anulowanych, wezwała organy Zjednoczonego Królestwa do ustalenia wartości celnej wszystkich rozpatrywanych zgłoszeń przywozowych, do przeliczenia należnych dodatkowych należności celnych od tych wartości, do zapisania odpowiednich długów na rachunkach B oraz do niezwłocznego odzyskania odnośnych kwot.

81. Komisja zwróciła się także do rzeczonych organów z pytaniem, czy stosowały one narzędzie skorygowanych średnich dopuszczalnych cen opracowane przez OLAF w celu wykrycia przypadków przywozu o zaniżonej wartości, czy dokonywały one kontroli fizycznych przy odprawie celnej oraz czy systematycznie żądały one wpłaty zabezpieczenia pokrywającego należności celne, które mogą być należne na podstawie art. 248 ust. 1 rozporządzenia ustanawiającego przepisy wykonawcze.

82. W trakcie misji inspekcyjnej 17–11–1 przeprowadzonej w dniach od 8 do 12 maja 2017 r. Komisja wybrała dwanaście zgłoszeń przywozowych złożonych w pierwszym kwartale 2017 r. i zawierających szczególnie niskie wartości, w celu ich zweryfikowania na miejscu. Badanie potwierdziło, że dwanaście partii objętych tymi zgłoszeniami zostało dopuszczonych do swobodnego obrotu w Unii bez kontroli i bez złożenia zabezpieczenia. Organy Zjednoczonego Królestwa potwierdziły, że nie wdrożyły one środków wymaganych przez OLAF w wyniku operacji Snake w 2014 r., a następnie ponownie w raporcie z inspekcji 16–11–1. Organy te wyjaśniły, że wynikało to głównie z oceny ich doradców prawnych, zgodnie z którą żadna akceptowalna metoda oceny nie była dostępna. Niemniej rozpatrywane przywozy zostały zbadane przez grupę działań ustanowioną w ramach operacji Breach.

83. Podczas misji inspekcyjnej 17–11–2 mającej miejsce w dniach od 13 do 17 listopada 2017 r. pięć zgłoszeń przywozowych o szczególnie niskich wartościach dotyczących importerów zidentyfikowanych już w ramach operacji Snake jako potencjalnych oszustów zostało zbadanych przez przedstawicieli Komisji na podstawie jednego z 24 wezwań do zapłaty C18 Snake wydanych w wyniku tej operacji i dotyczących łącznej kwoty 62003024, 23 GBP. Okazało się jednak niemożliwe zlokalizowanie długów odpowiadających poszczególnym zgłoszeniom przywozowym, co zdaniem HMRC uzasadniało umorzenie tych długów.

84. Podczas tej misji organy Zjednoczonego Królestwa poinformowały przedstawicieli Komisji o wszczęciu przez HMRC od dnia 12 października 2017 r. operacji zwanej „Swift Arrow”. Zjednoczone Królestwo wyjaśniło, że profile ryzyka wykorzystywane w ramach tej operacji opierały się nie na progach ustanowionych przez OLAF, lecz na krajowych progach lub profilach ryzyka ustalonych przez HMRC tylko na podstawie przywozu do Zjednoczonego Królestwa. Profile te miały jednak zastosowanie wyłącznie do niektórych podmiotów zidentyfikowanych uprzednio jako aktywne w handlu prowadzonym w sposób stanowiący nadużycie finansowe. Kontenery wykryte dzięki tym profilom ryzyka podlegają kontrolom fizycznym prowadzonym przez organy Zjednoczonego Królestwa przy odprawie celnej. Jeżeli organy uznają, że zadeklarowana wartość nie jest uzasadniona, żądają zapłaty z tytułu zabezpieczenia przed zwolnieniem towarów.

85. W trakcie misji inspekcyjnej 18-11-1, przeprowadzonej w dniach od 16 do 20 kwietnia 2018 r., 25 zgłoszeń przywozowych odnoszących się do okresu od dnia 12 października 2017 r., czyli początku operacji „Swift Arrow”, do dnia 31 grudnia 2017 r. zostało sprawdzonych przez przedstawicieli Komisji. Stwierdzono, że jedynie siedem z 25 dokumentów wskazujących niezmiernie niską wartość zostało wykrytych przy zastosowaniu profilu ryzyka opracowanego przez HMRC oraz że 18 pozostałych kontenerów zostało dopuszczonych do swobodnego obrotu bez zakwestionowania wartości celnej. Organy Zjednoczonego Królestwa wskazały, że od rozpoczęcia operacji Swift Arrow profil ryzyka dostosowano, aby objąć więcej podmiotów, kodów nomenklatury scalonej (CN) i punktów wjazdu, tak że, gdyby rozpatrywane przypadki przywozu miały miejsce w kwietniu 2018 r., profil wykryłby jedenaście dodatkowych dokumentów.

86. Ponadto, według tych organów wiele z wybranych podmiotów gospodarczych zaprzestało dokonywania przywozu, gdy zostały one uwzględnione w profilach ryzyka, poddane kontroli poprzedzającej zwolnienie i wezwane do uiszczenia zabezpieczenia przed zwolnieniem towarów.

87. Organy te jednak odmówiły ujawnienia szczegółów dotyczących metody obliczania wykorzystywanej przez HMRC w celu ustalenia zabezpieczeń wymaganych w ramach operacji Swift Arrow i w celu sporządzenia wezwań do retrospektywnego pokrycia należności celnych, czyli wezwań do zapłaty C18 Snake.

88. W maju 2018 r. w ramach operacji Breach Zjednoczone Królestwo wydało wezwania do zapłaty C18 (zwane dalej „wezwaniami do zapłaty C18 Breach”) na łączną kwotę 25 milionów GBP za okres od 2015 r.

89. Podczas misji inspekcyjnej 18–11–2, która miała miejsce w dniach od 8 do 12 października 2018 r., organy Zjednoczonego Królestwa podtrzymały tę odmowę. Potwierdziły one natomiast, że w kwietniu 2018 r. określiły one dodatkowe należności celne dla siedmiu podmiotów, z których kilka zostało już namierzonych podczas operacji Snake, na łączną kwotę 19434197,73 GBP.

B. Postępowanie poprzedzające wniesienie skargi

90. Pismami z dnia 24 marca 2017 r. i z dnia 28 lipca 2017 r. Komisja zwróciła się do Zjednoczonego Królestwa z pytaniem o działania podjęte w następstwie raportu OLAF‑u. Wskazała ona, że nie otrzymała konkretnych dodatkowych informacji od Zjednoczonego Królestwa i że nic nie wskazuje na to, aby państwo to podjęło odpowiednie środki w celu zapobieżenia stwierdzonym w tym raporcie nadużyciom finansowym polegającym na zaniżaniu wartości. W braku przeciwnych informacji Komisja wskazała, że czuje się zobowiązana do wezwania Zjednoczonego Królestwa do udostępnienia kwoty tradycyjnych zasobów własnych odpowiadającej stratom określonym przez OLAF (po pomniejszeniu o koszty poboru).

91. W jednym z trzech pism z dnia 28 lipca 2017 r. Komisja wniosła również o poinformowanie jej o działaniach podjętych przez organy Zjednoczonego Królestwa w następstwie raportu z misji inspekcyjnej 16–11–1, ponawiając w tym względzie swój wniosek o udostępnienie oceny prawnej, która doprowadziła do anulowania 24 wezwań do zapłaty C18 Snake, a także listy dokumentów odnoszących się do każdego z 24 przypadków, w tym obliczeń dokonanych w celu ustalenia długów celnych.

92. Pismami z dnia 8 sierpnia 2017 r. i z dnia 12 października 2017 r. Zjednoczone Królestwo udzieliło odpowiedzi na te zapytania. Najpierw w odniesieniu do raportu OLAF‑u Zjednoczone Królestwo zauważyło, że podjęto środki w celu zwalczenia problemu zaniżania wartości takie jak wszczęcie operacji Breach. Prawo Unii nie wymaga zresztą szczególnego modelu kontroli, co oznacza, że do każdego państwa członkowskiego należy podjęcie decyzji co do najlepszego sposobu zastosowania prawa. Środki polegające na kontroli przed zwolnieniem towarów, w tym ustanowienie zabezpieczeń, nie są ponadto ze swej natury bardziej skuteczne niż środki a posteriori takie jak opracowane przez Zjednoczone Królestwo. Metodologia OLAF‑u, jako że opiera się na zastosowaniu danych ustanowionych na szczeblu Unii, nie jest ani niezawodna, ani odpowiednia dla Zjednoczonego Królestwa. Model ten może podlegać krytyce, dlatego też Zjednoczone Królestwo opracowało własną koncepcję, która nie ma wad metodologii OLAF‑u. Następnie, jeśli chodzi o działania podjęte w wyniku raportu z misji inspekcyjnej 16–11–1, Zjednoczone Królestwo wskazało, że przyczyną anulowania 24 wezwań do zapłaty C18 Snake i wykreślenia odpowiadających im kwot z rachunkach B była niemożność udowodnienia wysokości rzeczywistych wartości przywożonych towarów, ale że grupa ekspertów miała zaradzić temu problemowi w ramach operacji Breach. Wreszcie, Zjednoczone Królestwo powtórzyło, że nie może uwzględnić wniosku o udostępnienie oceny prawnej HMRC, która doprowadziła do anulowania wezwań do zapłaty C18 Snake, podnosząc w tym zakresie względy poufności i ochrony tajemnicy zawodowej między adwokatem a jego klientem.

93. W dniu 9 marca 2018 r. Komisja skierowała do Zjednoczonego Królestwa wezwanie do usunięcia uchybienia.

94. Pismem z dnia 22 czerwca 2018 r. Zjednoczone Królestwa odpowiedziało na to wezwanie. W załączniku do tego pisma państwo to zwróciło się o przekazanie mu pełnej wersji raportu OLAF‑u, ponieważ dysponowało jedynie jego niekompletną wersją, oraz o udzielenie mu przez Komisję odpowiedzi na szczegółowe pytania dotyczące metody zastosowanej do obliczenia żądanych kwot tradycyjnych zasobów własnych.

95. W dniu 24 września 2018 r. Komisja skierowała do Zjednoczonego Królestwa uzasadnioną opinię, w której w szczególności odpowiedziała na pytania sformułowane przez to państwo w załączniku do pisma z 22 czerwca 2018 r. i ustanowiła dwumiesięczny termin na udzielenie odpowiedzi.

96. W dniu 19 grudnia 2018 r. Komisja, nie uzyskawszy od Zjednoczonego Królestwa odpowiedzi na uzasadnioną opinię w określonym terminie, postanowiła złożyć do Trybunału rozpatrywaną skargę o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego, po poinformowaniu w dniu 18 grudnia 2018 r. Zjednoczonego Królestwa, że podejmie tę decyzję następnego dnia.

97. W dniu 9 stycznia 2019 r. odbyło się spotkanie techniczne między organami Zjednoczonego Królestwa a Komisją, podczas którego spółka doradcza przedstawiła swoją opinię, która znajdowała się w raporcie zleconym przez Zjednoczone Królestwo.

98. W dniu 11 lutego 2019 r. Zjednoczone Królestwo przekazało Komisji odpowiedź na uzasadnioną opinię, składającą się z noty przewodniej i załącznika zawierającego raport spółki doradczej.

IV. Postępowanie przed Trybunałem

99. W dniu 7 marca 2019 r. Komisja, uznając, że argumenty przedstawione przez Zjednoczone Królestwo nie odpierają zarzutów podniesionych w uzasadnionej opinii, wniosła rozpatrywaną skargę.

100. Królestwo Belgii, Republika Estońska, Republika Grecka, Republika Łotewska, Republika Portugalska i Republika Słowacka (zwane dalej łącznie „interwenientami”) przedstawiły uwagi interwenienta na poparcie Zjednoczonego Królestwa w niniejszej sprawie.

101. Pismem z dnia 6 czerwca 2020 r. Zjednoczone Królestwo złożyło wniosek o przeprowadzenie środków dowodowych lub o zastosowanie środków organizacji postępowania zmierzających do tego, aby Trybunał nakazał Komisji udzielenie odpowiedzi na szereg pytań, z których część została już postawiona we wnioskach o udzielenie informacji, które Zjednoczone Królestwo skierowało do Komisji w dniach 22 czerwca 2018 r. i 22 marca 2019 r. Pismem z dnia 11 kwietnia 2019 r. Zjednoczone Królestwo wniosło do Trybunału o to, aby ten zobowiązał Komisje do udzielenia odpowiedzi na pytania postawione we wniosku z dnia 22 marca 2019 r. (zwanym dalej: „ponownym wnioskiem o udzielenie informacji”) ( 26 ).

102. Pismem z dnia 14 października 2020 r. Trybunał skierował do Komisji i Zjednoczonego Królestwa pytania z wnioskiem o udzielenie odpowiedzi na piśmie. Pismami z dnia 16 listopada 2020 r. strony te odpowiedziały na te pytania.

103. Rozprawa odbyła się w dniu 8 grudnia 2020 r.; na rozprawie tej uwagi ustne przedstawiły Zjednoczone Królestwo, popierane przez Republikę Estońską, Republikę Łotewską i Republikę Portugalską, oraz Komisja. Strony te zostały wezwane do ograniczenia swoich pism procesowych do treści odpowiedzi wskazanych w powyższym punkcie niniejszej opinii.

V. Żądania stron

104. W skardze Komisja wnosi do Trybunału o stwierdzenie, że: – nie księgując prawidłowych kwot należności celnych oraz nie udostępniając prawidłowej kwoty tradycyjnych zasobów własnych oraz zasobów własnych [opartych na VAT] dotyczących niektórych przypadków przywozu wyrobów włókienniczych i obuwia pochodzących z Chin, Zjednoczone Królestwo uchybiło zobowiązaniom ciążącym na nim na mocy art. 2 i 8 decyzji 2014/335, art. 2 i 8 decyzji 2007/436, art. 2, 6, 9, 10, 12 i 13 rozporządzenia nr 609/2014, art. 2, 6, 9, 10, 11 i 17 rozporządzenia nr 1150/2000, art. 2 rozporządzenia nr 1553/89 oraz art. 105 ust. 3 unijnego kodeksu celnego i art. 220 ust. 1 Wspólnotowego kodeksu celnego; – w następstwie uchybienia zobowiązaniom ciążącym na tym państwie na mocy art. 4 ust. 3 TUE, art. 325 i art. 310 ust. 6 TFUE, art. 3 i 46 unijnego kodeksu celnego, art. 13 Wspólnotowego kodeksu celnego, art. 248 ust. 1 rozporządzenia ustanawiającego przepisy wykonawcze, art. 244 rozporządzenia wykonawczego oraz art. 2 ust. 1 lit. b) i d), art. 83, 85, 86 i 87 oraz art. 143 ust. 1 lit. d) i art. 143 ust. 2 dyrektywy 2006/112; – [Straty w zakresie odnośnych tradycyjnych zasobów własnych, które miały zostać udostępnione budżetowi Unii (pomniejszone o koszty poboru) odpowiadają kwotom: – 496025324,30 EUR w 2017 r. (do dnia 11 października 2017 r. włącznie); – 646809443,80 EUR w 2016 r.; – 535290329,16 EUR w 2015 r.; – 480098912,45 EUR w 2014 r.; – 325230822,55 EUR w 2013 r.; – 173404943,81 EUR w 2012 r.; – 22777312,79 EUR w 2011 r.] ( 27 ) – nie przekazując Komisji wszystkich informacji niezbędnych do ustalenia kwoty strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych oraz nie dostarczając treści wymaganej oceny prawnej działu prawnego HMRC ani uzasadnienia decyzji, która doprowadziła do umorzenia ustalonych długów celnych, Zjednoczone Królestwo uchybiło zobowiązaniom ciążącym na nim na mocy art. 4 ust. 3 TUE oraz art. 2 ust. 2 i art. 2 ust. 3 lit. d) rozporządzenia nr 608/2014; oraz – obciążenie Zjednoczonego Królestwa Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej kosztami postępowania.

105. Zjednoczone Królestwo wnosi do Trybunału o: – uznanie skargi w całości lub w części za niedopuszczalną; – pomocniczo, stwierdzenie, że: – Zjednoczone Królestwo nie uchybiło ciążącym na nim zobowiązaniom w zakresie zwalczania nadużyć finansowych, czy z tytułu tradycyjnych zasobów własnych, czy lojalnej współpracy; – środki przyjęte przez Zjednoczone Królestwo nie miały wpływu na budżet Unii, z którego to powodu nie ponosi on odpowiedzialności odszkodowawczej wobec Unii w jakiejkolwiek kwocie; – pomocniczo, jeśli Trybunał stwierdzi, że konkretne uchybienie zobowiązaniom państwa członkowskiego spowodowało stratę dla Unii, umożliwienie Zjednoczonemu Królestwu oszacowania i zgłoszenia dodatkowych tradycyjnych zasobów własnych wynikających ze stwierdzenia odpowiedzialności, bez określenia przez sam Trybunał kwoty strat w zakresie tych zasobów; – całkowicie pomocniczo, w przypadku, gdyby Trybunał zdecydował się orzec w sprawie wniosku dotyczącego strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych, zbadanie oszacowania tych strat dokonanego przez Zjednoczone Królestwo; – całkowicie pomocniczo, w przypadku, gdyby Trybunał nie zaakceptował wyboru metodologii Zjednoczonego Królestwa, „uznanie, że przy oszacowaniu strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych Komisja powinna spełnić wymóg dowodowy mający zastosowanie do powództw o odszkodowanie przeciwko państwu członkowskiemu, czego nie zrobiła”; – oddalenie żądania dotyczącego zasobów własnych pochodzących z VAT z powodu braku podstawy prawnej i określenia kwoty; oraz – obciążenie Komisji kosztami postępowania.

106. Wszystkie państwa członkowskie będące interwenientami wnoszą w istocie o oddalenie skargi. Republika Słowacka i Republika Portugalska wnoszą ponadto o obciążenie Komisji wszystkimi kosztami postępowania.

VI. W przedmiocie skargi

107. Przed zbadaniem zarzutów podniesionych przez Komisję na poparcie jej skargi należy rozpatrzyć zarzut niedopuszczalności podniesiony przez Zjednoczone Królestwo w odpowiedzi na skargę (sekcja A). Co do istoty skarga ta opiera się zasadniczo na czterech zarzutach. W pierwszej kolejności Komisja podnosi, że w okresie naruszenia Zjednoczone Królestwo nie podjęło środków mających na celu ochronę interesów finansowych Unii, który to brak stanowi uchybienie zarówno ogólnym zobowiązaniom w zakresie ochrony interesów finansowych Unii i zwalczania nadużyć finansowych, jak i ciążącemu na organach celnych obowiązkowi podjęcia środków mających na celu ochronę interesów finansowych Unii, przeprowadzania kontroli na podstawie analizy ryzyka i wymagania złożenia zabezpieczenia (sekcja B). W drugiej kolejności Komisja twierdzi, że Zjednoczone Królestwo naruszyło przepisy prawa w zakresie zasobów własnych, ponieważ należności celne z tytułu przywożonych towarów nie zostały prawidłowo obliczone, a kwoty zasobów własnych związanych z tymi należnościami nie zostały ustalone ani udostępnione budżetowi Unii w chwili, w której były one należne (sekcja C). W trzeciej kolejności należy zbadać argument dotyczący naruszenia obowiązku lojalnej współpracy ustanowionego w art. 4 ust. 3 TUE (sekcja D). W czwartej kolejności Komisja podnosi w istocie, że ze względu na nieprawidłowe określenie wartości celnej towarów o zaniżonej wartości przy ich przywozie wobec braku skutecznych środków kontroli Zjednoczone Królestwo naruszyło przepisy prawa w zakresie VAT i nie udostępniło budżetowi Unii wszystkich zasobów własnych pochodzących z VAT (sekcja E).

A. W przedmiocie dopuszczalności

108. W odpowiedzi na skargę Zjednoczone Królestwo podnosi pięć kategorii zarzutów niedopuszczalności dotyczących, po pierwsze, naruszenia prawa do obrony w ramach postępowania poprzedzającego wniesienie skargi i postępowania przed Trybunałem, po drugie, nieprawidłowości w zakresie postępowania poprzedzającego wniesienie skargi i skargi w odniesieniu do zaksięgowania VAT z tytułu procedury celnej 42 ( 28 ), po trzecie, naruszenia przez Komisję zasad uzasadnionych oczekiwań, pewności prawa, estoppel i lojalnej współpracy, po czwarte, niemożności nakazania udostępnienia kwot na podstawie art. 258 TFUE, i, po piąte, przedwczesnego charakteru skargi w odniesieniu do okresu od 1 maja 2015 r. do 11 października 2017 r.

109. Piąty zarzut niedopuszczalności jest nierozerwalnie związany z badaniem argumentów co do istoty drugiego zarzutu dotyczącego braku ustalenia i udostępnienia budżetowi Unii w wyznaczonym terminie kwot w zakresie zasobów własnych odpowiadających należnościom celnym. Tym samym argumentacja Zjednoczonego Królestwa dotycząca przedwczesnego charakteru skargi w odniesieniu do okresu od 1 maja 2015 r. do 11 października 2017 r. przedstawiona w ramach tego zarzutu niedopuszczalności ma w rzeczywistości na celu podważenie podnoszonego w drugim zarzucie uchybienia i zmniejszenie rozmiaru strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych, których ustalenia żąda Komisja. Proponuje zatem, aby piąty zarzut niedopuszczalności został zbadany w ramach badania istoty tego zarzutu.

110. Tym samym przed jakimkolwiek przystąpieniem do badania co do istoty należy zbadać cztery pierwsze kategorie zarzutów niedopuszczalności w celu ustalenia, czy owa wniesiona przez Komisję skarga o stwierdzenie uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego jest dopuszczalna.

1. W przedmiocie zarzutu niedopuszczalności opartego na podnoszonym naruszeniu prawa Zjednoczonego Królestwa do obrony w trakcie postępowania poprzedzającego wniesienie skargi i postępowania przed Trybunałem

111. Zjednoczone Królestwo twierdzi w istocie, że rozpatrywana skarga jest niedopuszczalna, ponieważ przysługujące mu prawo do obrony nie zostało uszanowane ani w ramach postępowania poprzedzającego wniesienie skargi, ani w ramach postępowania przed Trybunałem.

112. Tytułem wstępu, po pierwsze, należy przypomnieć, iż w odniesieniu do postępowania poprzedzającego wniesienie skargi z utrwalonego orzecznictwa Trybunału wynika, że postępowanie to ma na celu umożliwienie zainteresowanemu państwu członkowskiemu jednocześnie zastosowania się do zobowiązań wynikających z prawa Unii i skutecznego podniesienia argumentów na swoją obronę wobec zarzutów sformułowanych przez Komisję ( 29 ). Prawidłowość tego postępowania jest podstawową gwarancją przyznaną w traktacie FUE nie tylko w celu ochrony praw pozwanego państwa członkowskiego, lecz również w celu zapewnienia, że zakres sporu stanowiącego przedmiot ewentualnego postępowania sądowego będzie jasno określony ( 30 ).

113. Ponadto, o ile uzasadniona opinia powinna przedstawiać w sposób spójny i szczegółowy powody, dla których Komisja uznała, że zainteresowane państwo członkowskie uchybiło jednemu z zobowiązań ciążących na nim na mocy traktatu, o tyle wezwanie do usunięcia uchybienia nie jest poddane tak ścisłym wymogom w zakresie precyzji, jak ma to miejsce w przypadku uzasadnionej opinii, bowiem może ono jedynie formułować krótkie, wstępne streszczenie zarzutów. Nic nie stoi zatem na przeszkodzie, aby Komisja przedstawiła w sposób szczegółowy w uzasadnionej opinii zarzuty, które podniosła już w sposób bardziej ogólny w wezwaniu do usunięcia uchybienia ( 31 ).

114. Po drugie, w odniesieniu do postępowania w sprawie skargi, zgodnie z utrwalonym orzecznictwem skarga wniesiona na podstawie art. 258 TFUE powinna przedstawiać zarzuty w sposób spójny i precyzyjny, aby umożliwić państwu członkowskiemu oraz Trybunałowi dokładne zapoznanie się z zakresem zarzucanego danemu państwu naruszenia prawa Unii, co jest niezbędnym warunkiem możliwości podjęcia przez to państwo skutecznej obrony oraz zbadania przez Trybunał istnienia zarzucanego temu państwu uchybienia ( 32 ). W szczególności skarga Komisji powinna zawierać spójne i szczegółowe przedstawienie powodów, które doprowadziły ją do przekonania, iż dane państwo członkowskie uchybiło któremuś z zobowiązań ciążących na nim na mocy traktatów ( 33 ).

115. To w świetle tego orzecznictwa należy ustalić, czy Komisja zapewniła przestrzeganie prawa do obrony w stosunku do Zjednoczonego Królestwa podczas postępowania poprzedzającego wniesienie skargi i w ramach niniejszego postępowania.

116. W pierwszej kolejności Zjednoczone Królestwo twierdzi, że jego prawo do obrony zostało naruszone, ponieważ Komisja nie odpowiedziała w wystarczający sposób ani na pierwszy wniosek o udzielenie informacji ( 34 ), ani na ponowny wniosek o udzielenie informacji, zwłaszcza w odniesieniu do informacji niezbędnych do tego, aby państwo to mogło ustalić kwotę tradycyjnych zasobów własnych, o które Komisja zwróciła się w skardze.

117. W duplice Zjednoczone Królestwo twierdzi, że szczegółowe informacje techniczne udzielone przez Komisję w replice nadal nie umożliwiają mu odtworzenia tej kwoty. Nierozwiane pozostają istotne wątpliwości w szczególności co do metody zastosowanej przez Komisję w celu skorygowania danych lub w odniesieniu do kwestii, czy niezagregowane dane, którymi dysponuje Zjednoczone Królestwo, odpowiadają dziennym danym zagregowanym wykorzystanym przez Komisję przy obliczaniu strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych, czyli danym Surveillance 2.

118. Zjednoczone Królestwo uważa, że Komisja naruszyła przysługujące mu prawo do obrony i zasadę lojalnej współpracy poprzez późne, czyli na etapie repliki, przekazanie mu części żądanych informacji. Podważa ono także odmowę Komisji udzieleniu mu informacji dotyczących środków podjętych przez inne państwa członkowskie w celu zwalczania odnośnych nadużyć finansowych polegających na zaniżaniu wartości. Tymczasem informacje te były mu niezbędne do obrony przeciwko zarzutom wysuwanym przez Komisję, zgodnie z którymi odpowiednie środki miały zostać podjęte w innych państwach członkowskich, które to środki miały przynieść rezultaty w walce z przywozem o zniżonej wartości. Są one istotne również dla ustalenia, czy podjęte przez Zjednoczone Królestwo środki wchodzą w zakres jego uznania i stanowią rozsądne podejście do zwalczania rozpatrywanych nadużyć finansowych, oraz dla sformułowania argumentów dotyczących związku przyczynowego między niewłaściwym zachowaniem organów Zjednoczonego Królestwa i niezaksięgowaniem tradycyjnych zasobów własnych.

119. W drugiej kolejności Zjednoczone Królestwo zarzuca Komisji uniemożliwienie mu dostępu do wszystkich danych niezbędnych do jego obrony, jako że Komisja nie udzieliła temu państwu żądanych informacji w odniesieniu do swoich obliczeń dotyczących tradycyjnych zasobów własnych za okres od 2011 r. do 2014 r.

120. Moim zdaniem argumenty te należy oddalić.

121. W tym względzie w odniesieniu do zarzutu niedopuszczalności dotyczącego braku odpowiedzi na wniosek o udzielenie informacji, który został załączony do odpowiedzi z dnia 22 czerwca 2018 r. na wezwanie do usunięcia uchybienia, należy stwierdzić, że w uzasadnionej opinii z dnia 23 września 2018 r. ( 35 ). Komisja wyraźnie odpowiedziała na ten wniosek.

122. Dokładniej rzecz ujmując, w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia uchybienia to państwo członkowskie zarzuciło Komisji, że załącznik 2 do raportu OLAF‑u z dnia 1 marca 2017 r. nie był kompletny i że brakowało wielu stron. W tym względzie w tej uzasadnionej opinii Komisja wyjaśniła, że załącznik ten został zastąpiony załącznikiem 7 do raportu OLAF‑u z dnia 1 marca 2017 r., który zawierał wszystkie informacje w zakresie metodologii zastosowanej przez OLAF. Komisja dodaje, że załącznik 2 opierał się na dokumentach przekazanych temu państwu podczas spotkania, które odbyło się w dniu 28 lipca 2015 r. między OLAF‑em i Zjednoczonym Królestwem. Metodologia OLAF‑u została zatem przedstawiona przez Komisję w uzasadnionej opinii w formie dwóch dokumentów znajdujących się w załączniku 7 do raportu OLAF‑u ( 36 ), które to dokumenty zostały zresztą dołączone do skargi wniesionej do Trybunału.

123. Wynika z tego, że uzasadniona opinia zawiera pełne wyjaśnienie tego zastąpienia, które moim zdaniem nie czyni niezrozumiałymi zarzutów wysuniętych przeciwko Zjednoczonemu Królestwu w uzasadnionej opinii. W związku z tym nie można stwierdzić, że naruszono przysługujące temu państwu prawo do obrony.

124. Ponadto Zjednoczone Królestwo twierdzi, że jego prawo do obrony zostało naruszone, ponieważ Komisja nie odpowiedziała na jego ponowny wniosek o udzielenie informacji skierowany do Komisji po złożeniu rozpatrywanej skargi w dniu 7 marca 2019 r. Zarzut ten składa się w istocie z czterech części.

a) W przedmiocie przekazania danych dotyczących obliczania skorygowanej średniej ceny, minimalnej dopuszczalnej ceny i szacowanych strat w zakresie zasobów własnych

125. W pierwszej części zarzutu Zjednoczone Królestwo zarzuca Komisji, że instytucja ta nie dostarczyła mu danych wykorzystanych przy obliczeniach skorygowanej średniej ceny, minimalnej dopuszczalnej ceny i szacowanych strat w zakresie zasobów własnych ani nie przedstawiła mu informacji pozwalających zrozumieć, w jaki sposób Komisja wykorzystała te dane.

126. W tym względzie należy stwierdzić, że w replice Komisja udzieliła odpowiedzi na pytania znajdujące się w ponownym wniosku o udzielenie informacji dotyczące obliczania skorygowanej średniej ceny i minimalnych dopuszczalnych cen, a także szacowania strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych. Wyjaśnia w niej w szczególności, że Zjednoczone Królestwo zawsze miało pełny dostęp do wykorzystanych danych, w szczególności w zakresie pliku do pobrania „DL 53”, w celu ustalenia skorygowanej średniej ceny dla Unii-28 oraz szacunkowych strat tradycyjnych zasobów własnych za pomocą strony internetowej JRC Theseus ( 37 ), państwo członkowskie to dysponuje bowiem pełnym dostępem do tej strony od 2010 r., gdyż dokonywało symulacji w oparciu o te dane ( 38 ). Dokładniej rzecz ujmując, raporty znajdujące się w załączniku 7 do raportu OLAF‑u ( 39 ), po pierwsze, wyjaśniały metodologię obliczania skorygowanej średniej ceny i minimalnej dopuszczalnej ceny, a w szczególności „oczyszczania” danych, a także szacowania strat (czyli różnicy cenowej między zgłoszoną ceną a skorygowaną średnią ceną), po drugie, przedstawiały listę skorygowanych średnich cen wykorzystywanych dla każdej kategorii wyrobów, po trzecie, ogólnie prezentowały kroki, które należy podjąć w celu uzyskania dostępu do skorygowanej średniej ceny w odniesieniu do Unii-28 na stronie Theseus, oraz, po czwarte, przedstawiały uzasadnienie wyboru w zakresie ustalenia minimalnej dopuszczalnej ceny na poziomie 50% w stosunku do skorygowanej średniej ceny. Załącznik 7 do raportu OLAF‑u zawarto ponadto w załączniku 35 do skargi ( 40 ), a Komisja odwołuje się do niego w uzasadnionej opinii. W konsekwencji wydaje się, że te dane i dokumenty były znane Zjednoczonemu Królestwu i mogły mu umożliwić, w razie potrzeby, odtworzenie obliczeń dokonanych przez Komisję. Ponadto, w odniesieniu do ilości towarów w celu oszacowania strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych Zjednoczone Królestwo zażądało kopii całej wykorzystanej bazy danych Surveillance 2, aby samo mogło obliczyć te straty. W tym względzie, jak wyjaśniła Komisja, chodzi o opracowaną przez nią bazę danych, która grupuje dane dotyczące, w szczególności, ilości dostarczonych przez same państwa członkowskie. W replice Komisja wyjaśniła zatem, że te dane opierały się wyłącznie na danych dotyczących przywozu przekazanych służbom Komisji przez Zjednoczone Królestwo i po prostu wprowadzonych do tej bazy danych ( 41 ).

127. W duplice Zjednoczone Królestwo przyznało, że informacje przekazane przez Komisję w replice pozwoliły spełnić żądania z obu wniosków o udzielenie informacji. Zarzuca jednak późne przekazanie tych informacji. W tym względzie, biorąc pod uwagę wyjaśnienia przestawione w punkcie powyżej, należy stwierdzić, że sposób, w jaki Komisja przeprowadziła obliczenia skorygowanej średniej ceny i minimalnej dopuszczalnej ceny, oraz sposób, który zastosowała do oszacowania strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych, zostały przekazane Zjednoczonemu Królestwu (a zatem były mu znane), jak wynika z wyjaśnień znajdujących się w załączniku 7 do raportu OLAF‑u. Dlatego też nie można stwierdzić, że informacje dotyczące repliki stanowią nowe informacje.

128. W konsekwencji ponieważ dane wykorzystane przez Komisję były dokumentami dostępnymi Zjednoczonemu Królestwu, jako że Komisja wyjaśniła przed wszczęciem i w toku niniejszej sprawy, w jaki sposób to państwo członkowskie może uzyskać dostęp do tych danych i odtworzyć obliczenia dokonane przez tę instytucję, należy stwierdzić, że wszystkie informacje żądane przez Zjednoczone Królestwo w ponownym wniosku o udzielenie informacji w przedmiocie skorygowanych średnich cen dla Unii-28, minimalnych dopuszczalnych cen i strat w zakresie zasobów własnych były dla tego państwa dostępne.

b) W przedmiocie informacji dotyczących obliczeń dokonanych za lata 2011–2014 w oparciu o wezwania do zapłaty C18 Snake

129. W drugiej części zarzutu, w odpowiedzi na skargę Zjednoczone Królestwo zarzuca Komisji, że nie mogło uzyskać dostępu do wszystkich danych niezbędnych do swojej obrony, ponieważ zgłoszenia celne sprzed 2014 r. zostały zniszczone, jako że zgłoszenia te są przechowywane tylko przez cztery lata. Ponadto w ponownym wniosku o udzielenie informacji Zjednoczone Królestwo domagało się informacji dotyczących obliczeń dokonanych przez Komisję za lata 2011–2014.

130. Tymczasem należy zauważyć, że w załączniku do dupliki ( 42 ) Zjednoczone Królestwo przekazało Trybunałowi tabelę z 23 wydanymi przez to państwo wezwaniami do zapłaty C18 Snake, kopie tych wezwań i arkusze kalkulacyjne zawierające obliczenia zastosowane przez to państwo. Dlatego też podniesiony zarzut niedopuszczalności dotyczący informacji o obliczeniach dokonanych za lata 2011–2014 w oparciu o wezwania do zapłaty C18 Snake nie może zostać uwzględniony. Ponadto, o ile Zjednoczone Królestwo zmierza do zakwestionowania zasadności obliczeń dokonanych przez Komisję w oparciu o te wezwania do zapłaty, o tyle w rzeczywistości państwo to dąży do podważenia oceny Komisji dotyczącej strat w zakresie tradycyjnych zasobów własnych za ten okres. Zakwestionowanie to zostanie jednak zbadane w ramach drugiego zarzutu rozpatrywanej skargi dotyczącego uchybienia przepisom dotyczącym tradycyjnych zasobów własnych i ich oszacowania.

c) W przedmiocie zaznajomienia się z praktykami innych państw członkowskich w odniesieniu do stosowania metodologii OLAF‑u

131. W trzeciej części zarzutu Zjednoczone Królestwo pragnie zaznajomić się z praktykami innych państw członkowskich w odniesieniu do stosowania metodologii OLAF‑u jako narzędzia analizy ryzyka w celu przeprowadzenia (lub nie) kontroli przed odprawą celną.

132. W tym względzie, chociaż analiza porównawcza zachowań innych państw członkowskich może wydawać się interesująca w celu wykazania podnoszonego racjonalnego charakteru wyboru dokonanego przez Zjednoczone Królestwo, analiza praktyk innych państw członkowskich w tym zakresie nie może mieć wpływu na wykonanie przez Zjednoczone Królestwo przysługującego mu prawa do obrony ani na rozstrzygnięcie rozpatrywanej skargi o stwierdzenia uchybienia zobowiązaniom państwa członkowskiego. Z utrwalonego orzecznictwa wynika bowiem, że państwo członkowskie nie może uzasadniać niewypełnienia zobowiązań ciążących na nim na mocy traktatu FUE okolicznością, że inne państwa członkowskie również uchybiły lub uchybiają swoim zobowiązaniom ( 43 ). Dopuszczalności rozpatrywanej skargi skierowanej przeciwko Zjednoczonemu Królestwu nie można podważyć, nawet jeśli okaże się, że praktyki innych państw członkowskich w odniesieniu do stosowania metodologii OLAF‑u jako narzędzia analizy ryzyka w celu przeprowadzenia (lub nie) kontroli przed odprawą celną są odmienne.

d) W przedmiocie żądania dowodów w odniesieniu do rodzaju towarów o zaniżonej wartości i ich państw członkowskich przeznaczenia

133. W czwartej części zarzutu Zjednoczone Królestwo żąda dowodów w odniesieniu do rodzaju towarów o zaniżonej wartości i ich państw członkowskich przeznaczenia.

134. W tym względzie wydaje się, że poprzez tę część zarzutu Zjednoczone Królestwo zmierza do zakwestionowania w rzeczywistości zasadności drugiego i trzeciego zarzutu dotyczących, odpowiednio, oszacowania zasobów własnych i naruszenia przepisów w zakresie zasobów własnych pochodzących z VAT. Ta część zarzutu polega bowiem w rzeczywistości na podważeniu oceny Komisji w zakresie rodzaju towarów uwzględnionych w ramach tych oszacowań i ich ewentualnego przeznaczenia. Ponadto należy, moim zdaniem, przyjąć argumentację Komisji, która w celu oddalenia części zarzutu dotyczącej braku danych o rodzaju i ilości towarów uwzględnionych do celów niniejszego postępowania podnosi, że Zjednoczone Królestwo samo wprowadziło informacje do bazy danych Surveillance 2, na których Komisja oparła się w uzasadnionej opinii i skardze ( 44 ). Dlatego też nie można stwierdzić żadnego naruszenia prawa do obrony dotyczącego braku informacji o rodzaju towarów i ich państwie członkowskim przeznaczenia.

135. W świetle powyższego pierwszy podniesiony przez Zjednoczone Królestwo zarzut niedopuszczalności dotyczący naruszenia prawa do obrony w trakcie postępowania poprzedzającego wniesienie skargi jak i postępowania przed Trybunałem należy oddalić.

2. W przedmiocie zarzutu niedopuszczalności dotyczącego nieprawidłowości postępowania poprzedzającego wniesienie skargi i skargi w odniesieniu, w szczególności, do procedury celnej 42

136. Zjednoczone Królestwo twierdzi, że nie przekazując mu podczas etapu poprzedzającego wniesienie skargi, a następnie w skardze szczegółowych informacji o faktycznej podstawie podnoszonych uchybień, w szczególności z tytułu procedury celnej 42, Komisja nie pozwoliła mu zrozumieć tych zarzutów, a tym samym uniemożliwiła mu wywiązanie się z jego zobowiązań, czy też opracowanie jego obrony. Państwo to podkreśla, że nie przekazano mu żadnych informacji dotyczących kwoty strat w zakresie zasobów własnych pochodzących z VAT, tożsamości odnośnych podmiotów ani państw członkowskich przeznaczenia, ani środków przyjętych przez te państwa w celu odzyskania VAT należnego od tych podmiotów. Wnioskuje ono z tego, że zarzut w tym zak