OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
OPINIA RZECZNIKA GENERALNEGO
DÁMASA RUIZA-JARABA COLOMERA
przedstawiona wdniu28czerwca 2005r.1
1.Prawowłoskie powierza wykonywanie
pewnych rodzajów działalności wzakresie
administracji podatkiem dochodowym nie
których kategorii podatników pewnym
określonym jednostkom wynagradzanym
niekiedy ześrodków publicznych.
2.Corted'Appello diMilano(Włochy) ma
wątpliwości codozgodności tegosystemu
zprawem wspólnotowym idlategowcelu
ichrozwiania zwrócił sięondoTrybunału
Sprawiedliwości ztrzemapytaniami. Chce
onustalić,czytensystemstanowi nadużycie
pozycjidominującej (pytanie pierwsze), czy
jestsprzeczny zeswobodą przedsiębiorczości
iswobodą świadczenia usług(pytanie drugie)
iwreszcie, czyzawieraonprawdziwą pomoc
państwa (pytanie trzecie).I—Prawowspólnotowe
A—Wprzedmiocie wolnejkonkurencji
3.Celezawarte wart.2WEpowinny zostać
osiągnięte, zgodnie zart.4WEi98WE,
przezrozwójotwartej gospodarki rynkowej
zwolnąkonkurencją wramach lojalnej
współpracy wrozumieniu art.10WE.
4.Zgodnie ztymicelamiart.86traktatuWE
(obecnie art.82WE)zakazuje nadużywania
przezjednolubwiększą liczbęprzedsiębior
stwpozycjidominującej nawspólnym rynku
lubnaznacznej jegoczęściwzakresie,
wjakimmożetowpływać nahandelmiędzy
państwami członkowskimi. 1—Językoryginału: hiszpański.
I-2944

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
5.Artykuł 90traktatu WE(obecnie
art.86WE)zakazuje państwom członkow
skimwodniesieniu doprzedsiębiorstw
publicznych iprzedsiębiorstw, którymprzy
znająoneprawaspecjalne lubwyłączne,
wprowadzania lubutrzymywania środków
sprzecznych znormami traktatu WE,ajeśli
chodzioniniejszy przypadek, zwolnąkon
kurencją.
6.Ustanowiony wart.92traktatu WE
(obecnie, pozmianach, art.87WE)zakaz
udzielania pomocy publicznej, która„zakłóca
lubgrozizakłóceniem konkurencji” poprzez
sprzyjanie niektórym przedsiębiorstwom lub
produkcji niektórych towarów wzakresie,
wjakimwpływa nawymianę handlową
między państwami członkowskimi, jest
warunkiem wstępnym tegowymogu.
Wspomniany art.87ust.2wylicza rodzaje
pomocy, któresądopuszczalne nazasadzie
odstępstwa, aart.87ust.3rodzajepomocy,
któremogązostaćuznane zazgodne ze
wspólnym rynkiem.
B—Wprzedmiocie swobody przedsiębior
czościiswobodnego świadczenia usług
7.Artykuł 52traktatu WE(obecnie, po
zmianach, art.43WE)zapewnia swobodę
przedsiębiorczości obywateli jednego pań
stwaczłonkowskiego naterytorium innego
państwa członkowskiego, któraobejmuje
podejmowanie iwykonywanie działalności
prowadzonej nawłasnyrachunek, jakrów
nieżzakładanie izarządzanie przedsiębior
stwami, azwłaszcza spółkami. Przepis ten
zakazuje również wprowadzania ograniczeńswobody przedsiębiorczości, rozciągając ten
zakaznaograniczenia dotyczące tworzenia
agencji,oddziałów lubfiliiwinnympaństwie
Wspólnoty.
8.Jednakże zgodnie zart.55traktatu WE
(obecnie art.45WE)swoboda przedsiębior
czościnieobejmuje działalności, którajest
związana, choćbyprzejściowo, zwykonywa
niemwładzy publicznej, jakrównież, na
mocyart.56traktatu WE(obecnie
art.46WE),przepisów krajowych przewidu
jącychszczególne traktowanie cudzoziem
ców,uzasadnione względami porządku
publicznego, bezpieczeństwa publicznego
lubzdrowia publicznego.
9.Artykuł 58traktatu WE(obecnie
art.48WE)zapewnia spółkom tęswobodę
wzakresie, wjakimzostałyonezałożone
zgodnie zustawodawstwem państwaczłon
kowskiego imająswojąstatutową siedzibę,
zarządlubgłówne przedsiębiorstwo wew
nątrzWspólnoty. Wtymceluprzezspółki
rozumie sięspółkiprawacywilnego lub
handlowego, atakżespółdzielnie orazinne
osobyprawne prawapublicznego lubpry
watnego, zwyjątkiem spółek,którychdzia
łalność niejestnastawiona naosiąganie
zysków.
10.Artykuł 59traktatu WE(obecnie
art.49WE)chroniswobodne świadczenie
usług,toznaczy, zgodnie zart.60
I-2945

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
traktatu WE(obecnie art.50WE),świad
czeniawykonywane zawynagrodzeniem,
awszczególności wykonywanie wolnych
zawodów.
II—Krajowe ramyprawne
11.Ustawanr413zdnia30grudnia1991r.2
przyznaje pracownikom najemnym, emery
tomiosobom oporównywalnym znimi
statusie 3możliwość wypełnienia ichobo
wiązków podatkowych przezzłożenie zezna
niapodatkowego wwersjiuproszczonej
(formularz 730)zamiastzeznania sporządzo
negowedługzwykłych zasad(formularz 740,
którystałsięjedynym formularzem), co
pozwala podatnikom nauzyskanie ewentual
nychzwrotów podatku wkrótkim terminie
ibezpośrednio odpracodawcy lub
wstosownym przypadku odjednostki, od
którejnależąsięprzychody.
12.Wart.78przywołanej wyżejustawy
zostałyustanowione centraobsługipodatko
wej(zwane dalej„COP”), którewcześniejbyłyuregulowane wdekrecie ustawowym
nr241zdnia9lipca1997r.4,któryzastrzega
prawotworzenia wspomnianych jednostek
dla:
a)organizacji pracodawców wedługsek
toradziałalności, istniejących conaj
mniejod10latireprezentowanych
wKrajowej Radzie Gospodarczej
iorganizacjach, których znaczenie jest
uznaneprzezministerstwo sprawwew
nętrznych, ponieważ reprezentują one
przynajmniej 5%przedsiębiorców wpi
sanych dorejestru izbyhandlowej,
iktóreposiadają oddziały wconajmniej
30prowincjach; tosamoprawojest
przyznane upoważnionym przeznie
filiom[art.32ust.1lit.a),b)ic)].Ta
kategoria (zwanadalej„centrami praco
dawców”) obsługuje przedsiębiorstwa
(art.34ust.1),
b)organizacji związkowych pracowników
iichdelegatur terenowych liczących co
najmniej 50000członków, stowarzy
szeńpracowników będących założycie
lamiośrodków pomocy („istituti di
patronato”) posiadających conajmniej
takąsamaliczbęczłonków, jakrównież
jednostek mających takąsamąliczbę
pracowników, którewypłacają przy
chodypodlegające opodatkowaniu
(podmioty zobowiązane dopokrycia
zobowiązania podatkowego) [art.32
ust.1lit.d),f)ie)].Struktury te(dalej
zwane„centrami pracowniczymi”)
2—Gazzeta Ufficiale dellaRepubblica Italiana (dalejzwana
„GURI”)nr305zdnia31grudnia 1991r.
3—Dekretustawowy nr490zdnia28grudnia 1998r.(GURInr15
zdnia20stycznia 1999r.)rozszerzył tękorzyść napodatników
„oporównywalnym statusie zpracownikami najemnymi”
wrozumieniu art.49ust2lit.a)jednolitego tekstuustaw
zzakresu podatku dochodowego, zatwierdzonego dekretem
Prezydenta Republiki nr917zdnia22grudnia 1986r.(GURI
nr302zdnia31grudnia 1986r.).4—GURInr174zdnia28lipca1997r.Tendekretustawowy
zostałzmieniony ww.dekretem ustawowym nr490z1998r.Z
koleidekretministerialny nr164zdnia31maja1999r.(GURI
nr135zdnia11czerwca 1999r.)zatwierdził rozporządzenie
wykonawcze doniego.
I-2946

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
obsługują osoby,którenieosiągają
przychodów ztytułusamodzielnej dzia
łalności lubprowadzonego przeznie
przedsiębiorstwa (art.34ust.2),to
znaczy pracowników najemnych
iosobyoporównywalnym znimistatu
sie,któremogąkorzystać zformula
rza7305^.
13.Namocyart.33COPmająformęspółek
kapitałowych imogąrozpocząć prowadzenie
działalności pouzyskaniu zezwolenia minis
terstwa finansów; zgodnie zprzepisami
art.34przedmiotem ichdziałalności może
byćjedynieobsługapodatkowa, którąwyko
nujejednalubkilkaosóbzawodowo prowa
dzących działalność, którezostaływyzna
czonewtymceluspośród członków samo
rząduksięgowych lubbiegłych rewidentów,
którzy sąupoważnieni dowykonywania
swoichzadańwcharakterze pracowników
jednostki.
14.Zakres działalności wykonywanej na
żądanie klientów opisany jestwart.34
ust.3i4.
15.Centrapracownicze, udzielające pomocy
wwypełnianiu formularza 730,sprawdzają
prawdziwość dostarczonych informacji,przekazują podatnikom kopięformularza
rozliczenia podatku orazprzekazują wynik
zeznania podatkowego podmiotom zobowią
zanymdopokrycia zobowiązania podatko
wego,abymogłyonedokonać potrącenia
uźródła,atakżewysyłają zeznania organom
podatkowym (art.34ust.4)6.Odpowie
dzialny doradca poświadcza, nażądanie
zainteresowanego, zgodność danychliczbo
wychznajdujących sięwformularzu
zdanymi zamieszczonymi wzałącznikach
doniego(art.35ust.2).Centrapracownicze
pobierają zakażdywypełniony formularz 730
wynagrodzenie wkwocie13,98EUR,które
jestdostosowywane zgodnie zwcześniej
ustaloną procedurą (art.38)7.
16.Przywykonywaniu swoichzadańcentra
pracodawców opróczwykonywania obowiąz
kówcentrów pracowniczych sporządzają
zeznania podatkowe imajązazadanie
prowadzić księgirachunkowe obsługiwanych
przedsiębiorstw (art.34ust.3),opatrując
również tedokumenty „zaświadczeniem
ozgodności” (art.35ust.1).Niesąone
wynagradzane ześrodków publicznych.
5—Namocyart34ust.2„Centra ustanowione przezpodmioty
prawa,októrych mowawart.32ust1litd),e)if),zajmują
sięobsługą podatkową podatników nieosiągających przycho
dówzsamodzielnej działalności lubztytułuprowadzenia
przedsiębiorstwa przewidzianych wart49ust.1iart.51
ujednoliconego tekstuustawwzakresie podatku dochodo
wego[...]”.6—Namocytegoustępu, „jeślichodzi oroczne zeznanie
podatkowe osóbosiągających przychody zpracynajemnej
iosóboporównywalnym znimistatusie, októrych mowa
wart.46i47ust.1lita),d)ig),zwyłączeniem diet
otrzymywanych przezczłonków Parlamentu Europejskiego,
iw47ust.1lit.l)jednolitego tekstuustawzzakresu podatku
dochodowego [...],jakrównież przychody, októrych mowa
wart.49ust.2lit.a)tegosamego tekstujednolitego ustaw,
centrautworzone przezpodmioty, októrych mowawart.32
lit.d),e)if),wykonują działalność wskazaną wart34ust.3
lit.odc)dof)”.Artykuł 37ust2opisujewpodobny sposób
zadania COPutworzonych przezpodmioty zobowiązane do
pokrycia zobowiązania podatkowego, któreobsługują swoich
własnych pracowników.
7—Przepis tenwymienia kwotę25000LIT,aCorted'Appello
wskazał, żewdniuwydania postanowienia odsyłającego, czyli
15października 2003r.,wynagrodzenie wynosiło 13,98EUR.
I-2947

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
III—Okoliczności faktyczne leżące
upodstaw sporuwpostępowaniu przed
sądemkrajowym ipytaniaprejudycjalne
17.SpółkaServiziAusiliari DottoriCom
mercialisti Srl(dalejzwana„ADCServizi”)
została założona wdniu4lipca2002r.
wceluświadczenia usługdoradczych
wzakresie księgowości izarządzania. Nad
zwyczajne zgromadzenie wspólników, które
odbyłosięwdniu25lutego2003r.,roz
szerzyło przedmiot działalności spółki,włą
czającdoniegodoradztwo podatkowe na
rzeczprzedsiębiorstw ipracowników, zgod
niezdekretem ustawowym nr241z1997r.
18.Notariusz Giuseppe Calafiori, którego
zadaniem byłosporządzenie protokołu ze
zgromadzenia, odmówił wpisudorejestru
spółekporozumienia zmieniającego statut,
ponieważ art.34wspomnianego wyżej
dekretuustawowego zastrzega tędziałalność
dlaCOP,któregotostatusunieposiadaADC
Servizi.
19.Spółkazwróciła siędoTribunale di
Milano zwnioskiem owpis,którego jej
odmówiono. Sądoddalił wniosek wdniu
15maja2003r.stwierdzając, żezarzutoparty
naniezgodności uregulowania włoskiego
zprawem wspólnotowym byłbezzasadny.
20.ADCServizi,wskazując nasprzeczność
pomiędzy obydwoma porządkami prawnymi,
skierowała sprawędoCorted'Appello diMilano, którywcelurozstrzygnięcia sporu
zwrócił siędoTrybunału Sprawiedliwości
znastępującymi pytaniami namocy
art.234WE:
„1)Czyart.4WE,10WE,82WE,86WE
i98WEnależyinterpretować wten
sposób, żestojąonewsprzeczności
zprzepisami krajowymi takimijakte
wynikające zdecreto legislativo (DL)
nr241zdnia9lipca1997r.zmienio
negoDLnr490zdnia28grudnia
1998r.,takżewkontekście tekstu
jednolitego ustaw8wzakresiepodatków
dochodowych [Decreto delPresidente
dellaRepubblica (DPR)nr917zdnia
22grudnia 1986r.],orazzustawy
nr413zdnia30grudnia 1991r.,która
zastrzega wyłączne prawoprowadzenia
niektórych rodzajów działalności pole
gających nadoradztwie podatkowym
tylkodlajednejkategorii podmiotów
prawnych, CentridiAssistenza Fiscale
(centraobsługipodatkowej lubinaczej
„COP”), odmawiając innympodmiotom
gospodarczym tegosektora, posiadają
cymfaktyczną możliwość wykonywania
zawodu zzakresu doradztwa podatko
wegoiksięgowego (bieglirewidenci,
adwokaci orazinnidoradcywdziedzinie
pracyizatrudnienia) prawadoprowa
dzenia, natychsamych warunkach
izgodnie ztymisamymi zasadami,
zastrzeżonych dlaCOProdzajów dzia
łalności?
2)Czyart.43WE,48WEi49WEnależy
interpretować wtensposób, żestojąone
wsprzeczności zprzepisami krajowymi
8—Dotyczy tylkowersjihiszpańskiej.
I-2948

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
takimijaktewynikające zDLnr241
zdnia9lipca1997r.zmienionego DL
nr490zdnia28grudnia 1998r.,także
wkontekście tekstujednolitego ustaw
zzakresupodatków dochodowych (DPR
nr917zdnia22grudnia 1986r.),oraz
zustawynr413zdnia30grudnia
1991r.,którazastrzega wyłączne prawo
prowadzenia niektórych rodzajów dzia
łalności polegających nadoradztwie
podatkowym tylkodlajednejkategorii
podmiotów prawnych —COP,odma
wiającinnympodmiotom gospodar
czymtegosektora, posiadającym
faktyczną możliwość wykonywania
zawodu zzakresu doradztwa podatko
wegoiksięgowego (bieglirewidenci,
adwokaci orazinnidoradcy wdziedzinie
pracyizatrudnienia) prawadoprowa
dzenia, natychsamych warunkach
izgodnie ztymisamymi zasadami,
zastrzeżonych dlaCOProdzajów dzia
łalności?
3)Czyart.87WEnależyinterpretować
wtensposób, żepomoc państwa
stanowiśrodektakijaktenustanowiony
wDLnr241zdnia9lipca1997r.,
awszczególności wjegoart.38,który
przewiduje wypłatę zbudżetu państwa
dlaCOPwynagrodzenia zadokonanie
określonych wart.34akapitczwarty
orazart.37ust.2akapitdrugitego
dekretu czynności?”.
IV—Postępowanie przedTrybunałem
Sprawiedliwości
21.Komisja Wspólnot Europejskich, rząd
włoskiorazADCServiziprzedłożyły swojeuwagipisemne wterminie określonym
wart.20StatutuTrybunału Sprawiedliwości
WE.
22.Narozprawie wdniu25maja2005r.
stawilisięprzedstawiciele stronwpostępo
waniupisemnym, abyprzedstawić swoje
uwagiustne.
V—Analizapytańprejudycjalnych
A—Dwieuwagiwstępne
23.Komisja uważa, żenależyuzasadnić
dopuszczalność pytańprejudycjalnych, któ
rejniezakwestionowała żadnazestronico
doktórejniemawątpliwości wświetle
orzecznictwa wspólnotowego. Tainstytucja
przypomina, żewwyrokach wsprawach Job
CentreII9orazPayrolliin.10Trybunał
orzekłbezrozpatrywania kwestiidopuszczal
nościodnośnie dodwóch postanowień
odsyłających Corted'Appello diMilano,
którezostaływydanewzwiązku zdecyzjami
Tribunale diMilanoodmawiającymi zatwier
dzenianiektórych uchwał podjętych przez
przedsiębiorstwa.
9—Wyrokzdnia11grudnia 1997r.wsprawie C-55/96, Rec.
str.I-7119.
10—Wyrokzdnia17października 2002r.wsprawie C-79/01,
Rec.str.I-8923.
I-2949

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
24.Corted'Appello diMilanonieprecyzuje,
czypytania dotyczą wszystkich COP,czy
jedynietych,którenazwałem centrami pra
cowniczymi. Trzeciepytaniedotyczywyłącz
nietychostatnich, którejakojedyneotrzy
mująwynagrodzenie zbudżetu państwa.
Wtychokolicznościach analiza dwóch
pierwszych pytańodnosisiędowszystkich
COPbezrozróżnienia, podczas gdyostatnie
pytanie dotyczy wyłącznie tejkonkretnej
kategorii centrów.
B—Pytanie pierwsze: COPiichpozycjana
rynku
25.Zawarte wtympytaniu odniesienie do
art.4WE,10WEi98WEoddajeistotę
wątpliwości interpretacyjnych Corted'Ap
pello.Przepisy te,któremającharakter
programowy, określają, jaktopodkreśla
ADCServizi,podstawowe zasadygospodar
czegoporządku systemu wspólnotowego
iprzywołują kontekst, wktórywpisują się
art.82WEi86WE,stanowiące prawdziwy
przedmiot żądanejwykładni.
26.Sądkrajowy pragnie określić, czyprzy
znaniewyłącznego prawaprowadzenia nie
których rodzajów działalności wzakresie
doradztwa podatkowego leżyupodstaw
pozycji dominującej, zakazanej w
art.82WE,któryznajduje zastosowanie do
okoliczności niniejszego przypadku namocy
art.86ust.1WE.Należyzatemsprawdzić,czywłoskisystemzorganizowany jestwten
sposób, żezachęca COPdostosowania
praktyk sprzecznych zewspomnianym
art.82WE.
27.Argumentacja powinna opierać sięna
dwóchtwierdzeniach, których nierozpatry
wanowtrakciepostępowania prejudycjal
nego:dlapotrzeb traktatu WECOPmają
charakter przedsiębiorstw 11,azastrzeżenie
naichrzeczpewnych rodzajów świadczeń
wzakresie obsługi podatkowej możebyć
określone jakoprawospecjalne 12.
11—Odczasuwydania wyroku zdnia23kwietnia 1991r.
wsprawieC-41/90 HöfneriElser,Rec.str.I-1979przyjmuje
się,żepojęcieprzedsiębiorstwa obejmuje każdąjednostkę
prowadzącą działalność gospodarczą, niezależnie odstatusu
prawnego tejjednostki isposobu jejfinansowania (pkt21).
Wświetletychkryteriów Trybunał orzekł,żepubliczny urząd
pracyposiada tencharakter (pkt23),aocenatazostała
powtórzona wjegowyroku wsprawie JobCentreII,
przywoływanym wprzypisie 9(pkt25).Wwyroku zdnia
18czerwca 1998r.wsprawie C-35/96 Komisja przeciwko
Włochom, Rec.str.I-3851podobnie określił onagentów
celnych wewspomnianym państwie członkowskim (pkt37),
aostatnio wyrokzdnia25października 2001r.wsprawie
C-475/99 Ambulanz Glöckner, Rec.str.I-8089również
przyznał takicharakter niemieckim organizacjom pomocy
sanitarnej, którym powierzono świadczenie usługtrans
portowych wzakresie ratownictwa itransportu chorych
(pkt22).Podobnie adwokaci wpisani nalistęholenderskiej
adwokatury zostali określeni jakoprzedsiębiorstwa
wrozumieniu traktatu, zgodnie zwyrokiem zdnia19lutego
2002r.wsprawieC-309/99 Wouters iin.,Rec.str.I-1577,
pkt49.
12—Powierzenie świadczenia niektórych usługjednejlubkilku
organizacjom, zwyłączeniem wszystkich pozostałych, wystar
cza,byuznaćistnienie prawawyłącznego lubspecjalnego,
zważywszy, żechronitoograniczoną liczbęprzedsiębiorstw,
wpływając nazdolność innychprzedsiębiorstw doprowa
dzeniaprzedmiotowej działalności gospodarczej natym
samym obszarze wzasadniczo równorzędnych warunkach
(zob.pkt24www.wprzypisie 11wyroku wsprawie
Ambulanz Glöckner). Dyrektywa Komisji2000/52/WE zdnia
26lipca2000r.zmieniająca dyrektywę 80/723/EWG
wsprawie przejrzystości stosunków finansowych między
państwami członkowskimi aprzedsiębiorstwami publicznymi
(Dz.U.L193str.75)wart.2ust.1lit.f)definiuje prawa
wyłączne jakoprawaprzyznane jednemu przedsiębiorstwu
przezpaństwo członkowskie namocydowolnego instru
mentuustawowego, wykonawczego lubadministracyjnego,
zastrzegającego dlategoprzedsiębiorstwa prawawyłączne do
świadczenia usługlubprowadzenia działalności nadanym
obszarze geograficznym, awart.2ust.1lit.g)prawa
specjalne jakoprawaprzyznane wtymsamym celu
ograniczonej liczbieprzedsiębiorstw nazasadzie innejniż
poprzez stosowanie obiektywnych, proporcjonalnych
iniedyskryminujących kryteriów.
I-2950

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
28.Należyprzypomnieć wtymkontekście,
żewprawdzie art.82WEdotyczyprzedsię
biorstw, którewrozumieniu art.86ust.2
należądosektora publicznego lubktórym
przyznano specjalne lubwyłączne prawa,
jednakust.1tegoprzepisu zakazuje pań
stwom członkowskim utrzymywania,
wzakresie dotyczącym tychprzedsiębiorstw,
jakiegokolwiek środka sprzecznego
znormami traktatu, wszczególności
znormami przewidzianymi wart.od
81WEdo89WE.Takwięckażdeuregulo
wanietworzące sytuację, wktórejwspom
nianewyżejprzedsiębiorstwa naruszają
art.82WE,wpływając najegoskuteczność,
jestniezgodne zprawemwspólnotowym 13.
29.Następnie należyokreślić, czyCOP,
spośród których kliencimogąswobodnie
wybierać 14,korzystają zpozycjidominującej.
Zgodnie zinformacjami zawartymi waktach
sprawyliczbatychjednostek zwiększała się
ażdoponad7015,azatemżadnaznichnie
jestwstaniesamaopanować włoskiego
rynku. Jednakże monopol ustawowy,
zktórego korzystają, dajeim,jeżeliuwzględ-niamyjewspólnie, tąuprzywilejowaną pozy
cję 16, któramożewpływać naznaczną część
wspólnego rynku17.
30.Zgodnie zart.82WE,takąpozycjęmoże
zajmować „jednolubwiększa liczbaprzed
siębiorstw”, cooznacza możliwość zajmowa
niatakiejpozycji przezdwielubwięcej
spółekniezależnych podwzględem praw
nym,leczktórezpunktuwidzenia gospodar
czegowystępują bądździałają wspólnie
wdanymsektorze. Wtensposóbpojawia
siępojęcie„zbiorowej pozycjidominującej”,
jeśliprzedsiębiorstwa stanowią jedność18,
przyjmują tęsamąliniędziałania narynku
idziałająwznacznym zakresie niezależnie od
pozostałych konkurentów, odichklientów
iwreszcie odkonsumentów 19.Jednak
wymienione cechymuszązostaćwykazane
wwystarczający sposób.
31.Wniniejszej sprawie niewykazano
występowania takichpowiązań pomiędzy
różnymi COP20,któreskładają sięzbardzo
różnych jednostek: organizacji pracodawców,
13—Koncepcja ta,wspomniana porazpierwszy wwyrokuzdnia
16listopada 1977r.wsprawie 13/77GB-Inno-BN, Rec.
str.2115,pkt31i32,została następnie przypomniana
wprzywołanych wprzypisie 11wyrokuwsprawieHöfner
iElser,pkt26iwprzypisie 9wyrokuwsprawie JobCentreII,
pkt28.
14—Przedstawiciel rząduwłoskiego przedstawił taktękwestięna
rozprawie, wodpowiedzi napytanie prezesaizby.
15—Narozprawie wskazano, żespośródnich7centrówtocentra
pracodawców, 10tocentrapracownicze, 50toprzedsiębior
stwazobowiązane dopokrycia zobowiązania podatkowego,
podczas gdy5należydostowarzyszeń wolnych zawodów lub
samorządów zawodowych.16—Przywoływany wprzypisie 11wyrokwsprawie HöfneriElser,
pkt28orazprzywoływany wprzypisie 9wyrokwsprawie Job
CentreII,pkt30.
17—Terytorium państwa członkowskiego możestanowić wtym
celuznaczną częśćterytorium wspólnotowego (wyrok zdnia
9listopada 1983r.wsprawie 322/81 Michelin przeciwko
Komisji, Rec.str.3461,pkt28).
18—Wyroki zdnia27kwietnia 1994r.wsprawie C-393/92
Almelo iin.,Rec.str.I-1477,pkt42orazzdnia17czerwca
1997r.wsprawie C-70/95 Sodemare iin.,Rec.str.I-3395,
pkt46.
19—Zobaczpodobnie wyroki zdnia31marca1998r.wsprawach
połączonych C-68/94 iC-30/95 Francja iin.przeciwko
Komisji, Rec.str.I-1375,pkt221orazzdnia16marca2000r.
wsprawach połączonych C-395/96 PiC-396/96 PCompag
niemaritime belgetransports iin.,Rec.str.I-1365,pkt39.
20—Corted'Appello diMilanowstanowczy sposóbwskazał, że
„mechanizm wprowadzony przezkrajowego ustawodawcę
wistociestawiaCOPwpozycjiuprzywilejowanej, pozwalając
imnawykonywanie wyłącznego prawanamocyustawy,która
defactoprowadzi dozakłócenia normalnej iprawidłowej
konkurencji narynku”.
I-2951

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
związków zawodowych iorganizacji pracow
nikówlubpodmiotów zobowiązanych do
pokrycia zobowiązań podatkowych.
32.Przedewszystkim pierwsza kategoria
obsługuje przedsiębiorstwa, podczas gdy
dwiepozostałe doradzają pracownikom na
jemnym, emerytom iosobom oporówny
walnym znimistatusie. Tymsamymwyklu
czonejestjakiekolwiek powiązanie pomiędzy
nimi.
33.Wtejostatniej kategorii orazwramach
działalności pośrednictwa wsporządzeniu
zeznania podatkowego oprzychodach wed
ługformularza 730,zktórejkorzysta, według
rząduwłoskiego, około14milionów pod
atników, działalność spółekmogących two
rzyćCOPobejmuje różnedziedziny
iinteresy społeczne, ponieważ działalność
związkowa iochrona pracowników niemają
nicwspólnego zwypłatą „przychodów
ztytułupracypodlegających opodatkowa
niu”,cocharakteryzuje podmioty zobowią
zanedopokrycia zobowiązania podatko
wego,amożliwość występowania wewnątrz
każdejgrupyuzgodnień zmierzających do
osiągnięcia korzyści wceluichnadużywania
wydaje sięiluzoryczna. Jaktopodkreśla
Komisja, działalność takpodwzględem
ideologicznym, jakipolitycznym dużych
włoskich centralzwiązkowych 21nastawiona
jestnaochronę pracowników, takwięcjest
nielogiczne, bytworzyły onewspólny front
dlanadużywania, zeszkodą dlaswoich
członków, rzekomej zbiorowej pozycjidomi-nującejnarynkuobsługiwzakresiesporzą
dzaniauproszczonego zeznania podatko
wegozprzychodów. Podobne argumenty
można wysunąć również wstosunku do
organizacji pracodawców. Wśródpodmio
tówzobowiązanych dopokrycia zobowiąza
niapodatkowego każdypracodawca obsłu
gujeswoich własnych pracowników
wzakresie podatku, zgodnie zart.37ust.1
dekretu ustawowego nr241.Wtensposób
nieistnieje zasadniczo powiązanie mogące
uzasadniać jednolitość działania.
34.Zatemnicnieświadczy otym,by
pomiędzy poszczególnymi COPistniałataka
więź,którawskazywałaby naistnienie zbio
rowejdominacji. Wtejsytuacji Komisja
proponuje, abyTrybunał Sprawiedliwości
nieodpowiadał napierwsze pytanie
istwierdził, żepostanowienie odsyłające nie
dostarcza dokładnych informacji codo
niniejszego przypadku. Jakkolwiek bynie
było,wświetle powołanego powyżej
wprzypisie 18(pkt57)wyroku wsprawie
Sodemare iin.należyuznać,żeart.82WE
i86WEniemajązastosowania doustawo
dawstwa krajowego takiegojakustawodaw
stwobędące przedmiotem sporu
wpostępowaniu przedsądemkrajowym.
C—Pytanie drugie:COPaswoboda przed
siębiorczości iświadczenia usług
1.Wprzedmiocie dopuszczalności
35.Rządwłoskiutrzymuje, żeADCServizi,
któraniejestwżadensposóbpowiązana ze21—Confederazione Generale Italiana delLavoro, któraliczy
5500000członków, oferujeswojeusługiwzakresie obsługi
podatkowej zapośrednictwem CAF-CGIL, Confederazione
Italiana Sindacati Lavoratori, licząca4300000członków,
stworzyła CAF-CISL, aUnioneItalianadelLavoro—która
zrzesza1915237związkowców —CAF-UIL.
I-2952

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
spółkami zinnychpaństwczłonkowskich,
niemożepowoływać sięnateswobody,
zważywszy, żewszystkie sporneelementy
sprawymającharakter krajowy. Wtejtezie,
którąkwestionuje Komisja, nieuwzględ
nionojednakfaktu,żeustawodawstwo kra
jowebezrozróżnienia reguluję sytuację
spółekkrajowych ispółekzagranicznych.
Zatemgdybyjednazespółekzagranicznych
zamierzała rozpocząć działalność weWło
szechioferować tamusługipolegające na
obsłudze podatkowej, tonapotkałaby na
przeszkodę polegającą nazastrzeżeniu dla
COPprawadoświadczenia niektórych usług.
36.Jednakże okoliczność, żewszystkie
obiektywne isubiektywne elementy są
wniniejszym przypadku włoskie, poddaje
wwątpliwość potrzebę uzyskania przez
Corted'Appello diMilanowykładni artyku
łówtraktatu, którewymienia onwdrugim
pytaniu. Zgodnie zutrwalonym orzecznic
twemdosądukrajowego należyocena,czy
konieczne jestwydanie orzeczenia wtrybie
prejudycjalnym dlarozstrzygnięcia sporu
wtoczącym sięprzednimpostępowaniu,
chybażewykładnia prawawspólnotowego
niemażadnego związku zrzeczywistością
lubprzedmiotem sporuprzedsądemkrajo
wym.WtakiejsytuacjiTrybunał Sprawiedli
wościmożejejodmówić jużnasamym
początku. Jednakże wniniejszej sprawie
wyrokTrybunału możebyćprzydatny dlarozstrzygnięcia sporu22,nawetjeśliprzyjąć,
żesporne uregulowanie narusza wspom
nianeswobodyiżezatemzuwaginazasadę
równości ugruntowaną wart.3włoskiej
konstytucji 23niemożezakazywać spółkom
mającym siedzibę winnych państwach
członkowskich świadczenia usług,które
zastrzega onodlaCOP.
37.Należyzatemokreślić, czypostanowie
niatraktatu, októrychwykładnię zwracasię
Corted'Appello diMilano, sprzeciwiają się
ustawodawstwu krajowemu, jeślimaono
zastosowanie doosóbispółekmających
siedzibęwinnychpaństwach członkowskich.
2.Uściślenie odnośnie dojejprzedmiotu
38.Sądkrajowy zapytuje, czysystemCOP
spełnia wymogi nieodłączne związane ze
swobodą przedsiębiorczości iswobodą
świadczenia usług,zważywszy, żetedwie
swobody majątakiesamouzasadnienie
izmierzają doosiągnięcia tegosamegocelu
dotegostopnia, żeart.55WEstanowi, żedo
swobody świadczenia usługmajązastosowa
niepostanowienia dotyczące swobody przed
siębiorczości zawarte wart.od45WEdo
48WE.
22—Podejście toprzyjęto takżewwyrokuzdnia5grudnia 2000r.
wsprawieC-448/98 Guimont, Rec.str.I-10663, pkt18—24,
odnoszącym siędoswobodnego przepływu towarów,
aniewiele późniejpowtórzono wwyroku zdnia5marca
2002r.wsprawach połączonych C-515/99, odC-519/99 do
C-524/99 iodC-526/99 doC-540/99 Reischiin.,Rec.
str.I-2157,pkt24—27,którydotyczy swobody przepływu
kapitału, orazwwyroku zdnia15maja2003r.wsprawie
C-300/01 Salzmann, Rec.str.I-4899,pkt32—36.Wyrok
zdnia11września 2003r.wsprawieC-6/01Anomariin.,
Rec.str.I-8621rozszerzył tędoktrynę naprzypadki
świadczenia usług(pkt39—42). Postanowienie zdnia
17lutego2005r.wsprawie C-250/03 Mauri,Zb.Orz.
str.I-1267zmierzawtymsamymkierunku (pkt21).
23—Komisja przywołuje dwawyrokiCorteCostituzionale doty
czącedyskryminacji pracowników krajowych wstosunku do
innych producentów wspólnotowych. Chodzi owyroki
nr249zdnia16czerwca 1995r.(GURI, seriaspecjalna
nr26)oraznr443zdnia30grudnia 1997r.(GURI,seria
specjalna nr1).
I-2953

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
39.Zatemchociaż spórwpostępowaniu
przedsądemkrajowym dotyczyzatwierdze
niaprojektu zmiany statutuspółki,która
możewsposóbpośredni (naodwrót)korzys
taćzpostanowień traktatu dotyczących
prawaprzedsiębiorczości (art.43WE),
wydaje się,żeorzeczenie Trybunału
wkwestii gwarancji przyznanych przez
art.49WE24jestzbyteczne, biorącpod
uwagę,jakotoutrzymuje Komisja, żeargu
mentydotyczące jednejswobody można
przenieść mutatismutandis nagruntdrugiej
swobody 25.
3.Swoboda przedsiębiorczości
a)Przeszkoda dlajejskuteczności
40.Prawoto,któreprzysługuje jednocześnie
osobom fizycznym iprawnym, obejmuje
zgodnie zutrwalonym orzecznictwem 26
izzastrzeżeniem wyjątków iwarunków,
któreszerzejprzedstawię poniżej, dostępna
terytorium każdego innegopaństwa człon-kowskiego dowszelkiego rodzajudziałal
nościprowadzonej nawłasny rachunek
iprawodojejwykonywania, jakrównież
zakładania izarządzania przedsiębiorstwami,
tworzenia agencji,oddziałów lubfilii.
41.Azatemśrodkikrajowe, któremogą
stawiaćspółkizinnegopaństwa członkow
skiegowniekorzystnej sytuacjifaktycznej lub
prawnej wstosunku dosytuacji spółek
zpaństwa członkowskiego przyjmującego,
należyuważać zaprzeszkodę sprzeczną
zart.43WEi48WE27.
42.Sądzę,żespornysystemobsługipodat
kowejjestsprzeczny zomawianą swobodą
zpowodów dwojakiego rodzaju.
43.Wpierwszej kolejności warunki dla
utworzenia COP(przedstawione wpkt13
niniejszej opinii)spełniają jedyniejednostki
włoskie, azagraniczne podmioty gospodar
czesąwtensposóbpośrednio dyskrymino
wane 28.24—Doktryna zwraca uwagę, żeobydwa prawamająjednakową
treśćmaterialną, toznaczydziałalność gospodarczą prowa
dzoną nawłasny rachunek (A.L.Calvo Caravaca,
J.Carrascosa González, „Mercado únicoylibrecompetencia
europea”, Editorial Colex,Madryt, 2003,str.115),jakrównież
podobne uregulowanie prawne, podkreślając zbiorczy cha
rakterregulacji dotyczących swobody świadczenia usług,
któremajązastosowanie dosytuacji niewchodzących
wzakreszastosowania innychprawdoswobodnego prze
pływu(M.LópezEscudero, „Lajurisprudencia delTribunal
deJusticia sobreelderecho deestablecimiento ylalibre
prestación deservicios”, w:Derecho Comunitario. Presente y
perspectiva, Cuadernos deDerecho Judicial, nrXXXII,
Consejo General delPoderJudicial, 1995,str.15—53, a
wszczególności str.19i29).
25—Przywoływany wprzypisie 10wyrokwsprawie Payrolliin.,
któryrozstrzyga pytanie prejudycjalne Corted'Appello di
Milanowbardzopodobnej sprawie, przyjmuje torozwiązanie
(wszczególności pkt38).
26—Przywoływany wprzypisie 10wyrokwsprawie Payrolliin.,
pkt24.27—Wyrokzdnia11maja1999r.wsprawieC-255/97 Pfeiffer,
Rec.str.I-2835,pkt19kontynuuje tenutrwalony kierunek
orzecznictwa wtymwzględzie.
28—Organizacje przedsiębiorców, związki zawodowe
iorganizacje pracowników zdefinicji mająsiedzibę we
Włoszech. Jedyniedużeprzedsiębiorstwo zinnegopaństwa
członkowskiego, licząceponad50000pracowników wtym
państwie wspólnotowym, mogłoby utworzyć COP,działając
wcharakterze podmiotu zobowiązanego dopokrycia zobo
wiązania podatkowego.
I-2954

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
44.Wdrugiej kolejności system obsługi
podatkowej przyznaje tymcentrom wyłączne
prawodoprowadzenia pewnego rodzaju
działalności doradczej (wymienionej
wpkt15i16niniejszej opinii), tworząc
zgodnie zdecyzjąAutorità Garante della
Concorrenza edelMercato zdnia10listo­
pada1999r.29dwasektory,tojestjeden,do
którego dostęp jestnieograniczony, oraz
drugi,doktórego dostęp mająjedynie
wspomniane wyżejorganizacje idoktórego
dostępjestzamknięty dlainnychpodmiotów
posiadających niezbędne kwalifikacje zawo­
dowe,niezależnie odtego,czysątopod­
miotywłoskie, czypochodzące zinnych
państwczłonkowskich. Ograniczając wten
sposóbzakresichdziałalności, dekretusta­
wowynr241z1997r.sprzeciwia się
swobodzie przedsiębiorczości zagranicznych
spółekweWłoszech. Podatnik niechętnie
zlecizagranicznemu doradcy wypełnienie
uproszczonego zeznania podatkowego, skoro
wie,żetendoradca niemożepoświadczyć
ojegozgodności aniprzekazać gourzędni­
kowiodpowiedzialnemu zazwrotkwot
potrąconych uźródła,aniwreszcie przesłać
goadministracji, doczegouprawnione są
jedynieCOP.
b)Nieuzasadnione ograniczenie
45.Zjednego punktu widzenia, czyli
zpunktuwidzenia pośredniej dyskryminacji
zewzględu nanarodowość, sporneuregulo­
wanieokazuje sięniedoprzyjęcia pod
każdym względem, zważywszy, żejedyne
względy interesu ogólnego, któremogłyby
jeuzasadniać, czylite,októrych mowa
wart.46ust.1WE30,awięcwzględyporządku publicznego, bezpieczeństwa
publicznego izdrowia publicznego, niemają
znaczenia wniniejszym przypadku.
46.Zinnegopunktuwidzenia środekkra­
jowyjedynie wtedybyłbyzgodny
zart.43WE,jeślibya)byłuzasadniony
nadrzędnymi względami interesu ogólnego,
b)byłwłaściwy dozapewnienia realizacji
wyznaczonego celuic)niewykraczałby poza
to,cojestkonieczne doosiągnięcia tego
celu31.
47.COPmająnacelupomocpracownikom
najemnym imałym przedsiębiorstwom
wwypełnianiu niektórych zichzobowiązań
względem skarbupaństwa. Wtymzakresie
ograniczenie mogłoby zostaćuzasadnione
ochroną pracowników, którawielokrotnie
byłauwzględniana przezTrybunał 32,lub
koniecznością zapewnienia minimalnego
poziomu jakościlubkwalifikacji zawodo­
wychwramachtejdziałalności 33.
48.Jednakże jeżeliuważnie przeanalizujemy
zakresdziałalności, którąustawodawstwo
włoskie poddaje oligopolowi, wyraźnie oka­
zujesię,żejestonnieodpowiedni do
osiągnięcia tychcelów.
29—Bollettino dell'Autorità Garante dellaConcorrenza edel
Mercato, rokIX,nr43,str.70.
30—Zobaczwtymzakresiepkt15wyrokuzdnia29maja2001r.
wsprawie C-263/99 Komisja przeciwko Włochom, Rec.
str.I-4195.31—Przywoływany wprzypisie 27wyrokwsprawiePfeiffer,pkt19
orazprzywoływany wprzypisie 10wyrokwsprawiePayroll
iin.pkt29.
32—Wpkt31przywoływanego wprzypisie 10wyrokuwsprawie
Payroll iin.wskazano nasiedem innych przypadków,
zktórych pierwszy zostałrozstrzygnięty w1981r.,aostatni
w2002r.
33—Wwyroku zdnia25lipca1991r.wsprawieC-76/90 Säger,
Rec.str.I-4221Trybunał uznał,żewzasadzie zapewnienie
odpowiednich usługdoradczych wzakresie patentów może
uzasadniać wymógspełnienia szczególnych warunków dla
prowadzenia tejdziałalności.
I-2955

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
49.Niektóre zzadańmającharakter czysto
administracyjny iniewymagają szczególnych
kwalifikacji zawodowych: przekazanie zain­
teresowanemu egzemplarza zeznania podat­
kowego, przesłanie gopodmiotom zobowią­
zanymdopokrycia zobowiązania podatko­
wego,abymogłyustalićkwotydopotrącenia
uźródłaiichprzesłanie administracji po­
datkowej 34.
50.Innezadania mająjednak większe zna­
czenie: potwierdzanie zgodności informacji
znajdujących sięwzeznaniu, przygotowanie
rozliczeń podatków lubprowadzenie ksiąg
rachunkowych przedsiębiorstw. Jakkolwiek
byniebyło,ograniczenie niejestrównież
uzasadnione wprzypadku tychzadań.Corte
d'Appello diMilano słusznie podkreśla
wpostanowieniu odsyłającym (dział 3,
ust.5),żeprzedsiębiorstwa upoważnione do
tworzenia centrów „niemajążadnych szcze­
gólnych kwalifikacji zawodowych”. Wymogi
postawione przezwłoską ustawę niegwa­
rantująwżadensposób posiadania specjal­
nychzdolności aniszczególnych kompeten­
cji,natomiast wprowadzają jedynie kryteria
ilościowe odnoszące siędoliczbyczłonków
lubpracowników iniewymagają większych
zdolności, zważywszy, żedużareprezenta­
tywność nieoznacza lepszego przygotowa­
nia.51.Zaświadczenie ozgodności informacji
podanych wzeznaniach iinformacji widnie­
jącychwksięgach rachunkowych przedsię­
biorstw należydoosóbwyznaczonych przez
COP,które,jaktowyjaśniłem, powinny być
członkami samorządu zawodowego księgo­
wychlubbiegłych rewidentów, którzy
zpowodu swojejspecjalnej wiedzy są
wsposóbszczególny upoważnieni dowypeł­
nianiatychzadań,leczktórzyniemogąich
wykonywać nawłasnyrachunek. ZatemCOP
pełniąpoprosturolępośredników pomiędzy
podatnikami aspecjalistami, dlaktórych
wedługKomisji (pkt42uwagpisemnych)
otwiera sięokno,abymogliwejśćdo
obszaru, doktórego wcześniej zamknięto
imdrzwi.
52.Ogólnie rzeczbiorąc,ztegosamego
tytułucodoradcy wsprawie Säger,COP
ograniczają siędowykonywania zwykłych
zadańocharakterze administracyjnym
izadańpolegających napośrednictwie, które
niewymagają szczególnych zdolności,
azatemograniczanie swobody przedsiębior­
czościzawartewspornym uregulowaniu nie
jestuzasadnione wniniejszym przypadku.
Innymisłowy,ochrona interesów pracowni­
kówimałych przedsiębiorstw, jakoosób
poddanych obowiązkowi podatkowemu od
przychodów, ikonieczność zapewnienia
minimalnej jakościświadczeń niewymagają,
byprzedmiotowe usługiniepodlegały zasa­
domwolnejkonkurencji ibyłypowierzone
jednostkom nieposiadającym szczególnych
zdolności doichświadczenia.
53.Zewzględu naprzekonanie, żeśrodek
krajowyniejestodpowiedni dorealizacji celu
mogącego gouzasadniać, którystanowi34—Wprzywoływanym wprzypisie 33wyrokuwsprawie Säger
Trybunał uznałograniczenie zanieuzasadnione, ponieważ
wrzeczywistości podmiot prowadzący zawodowo działalność
nieudzielał poradtechnicznych swoimklientom, ale
ograniczał siędowskazywania imterminów płatności opłat
ztytułuodnowienia patentu wceluuniknięcia jego
wygaśnięcia. Przywoływany wprzypisie 10wyrokwsprawie
Payrolliin.uściśla,żezważywszy naczystoadministracyjny
charakter zadańpowierzonych centrom informatycznego
przetwarzania danych,wtymprzypadku niebyłokonieczne
powierzenie ichorganizacjom złożonym zdoradców
wzakresie pracylubpodobnym podmiotom zawodowo
prowadzącym działalność.
I-2956

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
ochrona, niemakonieczności przeprowa­
dzaniażadnych rozważań odnośnie dojego
proporcjonalności.
54.Jednakże tenśrodekzostałby uznany za
uzasadniony namocyart.45WE,gdyby
okazało się,żedotyczy ondziałalności
związanej zwykonywaniem władzypublicz­
nej,leczsądzę,żeniemożnaoceniać go
wtensposób. COPodgrywają rolęprzy­
gotowawczą ipomocniczą wstosunku doroli
kontrolnej, którąpełniadministracja na
późniejszym etapie,bysprawdzić, czyjest
przestrzegany obowiązek ponoszenia wydat­
kówpublicznych 35;poprzezusługizwiązane
zadministracją, kontrolą iustalaniem po­
datków 36 administracja wypełnia swąpod­
stawową funkcję, którajestprzejawem wła­
dzypaństwa; centraniemająjednakże tego
bezpośredniego związku zprerogatywami
władzypaństwowej, aichrolaogranicza się
poprostudoobliczenia iprzekazania kwoty
długupodatkowego, którywpóźniejszym
stadium podlega kontroli, awstosownym
przypadku sprostowaniu 37.55.Wświetlepowyższych rozważań propo­
nujęTrybunałowi, abywodpowiedzi na
drugiepytanie Corted'Appello diMilano
orzekł,żeart.43WEsprzeciwia sięuregu­
lowaniu państwa członkowskiego, które
zastrzega prawoświadczenia niektórych
usługdoradztwa iusługpoświadczania
wzakresie podatków dlaokreślonych kate­
goriiorganizacji, zakazując wykonywania tej
działalności podmiotom gospodarczym
zinnychpaństwczłonkowskich, któredys­
ponując wymaganymi kwalifikacjami zawo­
dowymi, zamierzają założyćiprowadzić na
terytorium tegopaństwa członkowskiego
działalność, abyświadczyć takiesameusługi.
D—Pytanie trzecie: wynagrodzenie zwią­
zanezusługami dotyczącymi uproszczonego
zeznania podatkowego
56.Zadając trzeciepytanie, sądkrajowy
pragnie siędowiedzieć, czykwotyuzyskane
przezCOP,któresąimwypłacane ze
środków publicznych wzwiązku zwypełnie­
niemformalności związanych zformula­
rzami730,stanowią pomocpaństwa zaka­
zanąprzezart.87WE.
57.Pojęcieto,utrwalone worzecznictwie
wspólnotowym 38,wymaga spełnienia czte­
rechprzesłanek wymienionych wart.8735—Artykuł 53ust.1konstytucji włoskiej stanowi, że„każdy
obywatel zobowiązany jestdofinansowania wydatków
publicznych proporcjonalnie doswojejzdolności podatko­
wej”.
36—COPpoddane sąnadzorowi imogąbyćnanienakładane
sankcje administracyjne (art.9i26rozporządzenia wykona­
wczego zatwierdzonego dekretem ministerialnym nr164
z1999r.orazart.39dekretu ustawowego nr241z1997r.).
37—Odczasuwydania wyroku zdnia21czerwca 1974r.
wsprawie 2/74Reyners, Rec.str.631klauzula ochronna
zart45WEjestwąskointerpretowana worzecznictwie (zob.
pkt42—47). Wwyroku zdnia13lipca1993r.wsprawie
C-42/92 Thijssen, Rec.str.I-4047 Trybunał odrzucił
koncepcję, żefunkcja dopuszczonego rewidenta przybelgij­
skimurzędzie kontroli ubezpieczeń jestzwiązana
zwykonywaniem władzy publicznej. Ostatnio wwyrokach
zdnia29października 1998r.wsprawie C-114/97 Komisja
przeciwko Hiszpanii, Rec.str.I-6717, pkt34—39, zdnia
9marca2000r.wsprawie C-355/98 Komisja przeciwko
Belgii,Rec.str.I-1221,pkt24—26orazzdnia31maja2001r.
wsprawie C-283/99 Komisja przeciwko Włochom, Rec.
str.I-4363,pkt19—22Trybunał orzekł, żeprzedsiębiorstwa
ipersonel ochrony osobistej nieposiadają bezpośrednio
iosobiście uprawnień otakimcharakterze.38—Wyrokizdnia24lipca2003r.wsprawieC-280/00 Altmark
TransiRegierungspräsidium Magdeburg, Rec.str.I-7747
orazzdnia15lipca2004r.wsprawieC-345/02 Pearleiin.,
Rec.str.I-7139podsumowują stanowisko Trybunału odnoś­
niedotejinstytucji zlicznymi cytatami zorzecznictwa.
I-2957

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
ust.1WE:a)pomoc,którajestprzyznana
przezpaństwo członkowskie lubprzyużyciu
zasobów państwowych, b)wpływa na
wymianę handlową między państwami
członkowskimi, c)przyznaje pewnąkorzyść
jejbeneficjentowi, d)zakłóca lubgrozi
zakłóceniem konkurencji.
58.Nieulegażadnejwątpliwości, żesystem
włoskispełniapierwszą przesłankę, ponieważ
zsamejlekturyart.38ust.1i2dekretu
ustawowego nr241z1997r.wynika, że
zapłatanastępuje ześrodków budżetu pań­
stwa.
59.Drugaprzesłanka jestrównież spełniona,
ponieważ, jaktopodkreśla Komisja wswoich
uwagach pisemnych, wynagrodzenie jest
wypłacane zaświadczenie pewnych usług,
którezważywszy naproponowaną przeze
mnieodpowiedź nadrugiepytanieprejudy­
cjalne 39, mogłyby byćświadczone również
przezspółkizinnychpaństwczłonkowskich,
mimożenieotrzymywałyby oneżadnej
zapłaty zwłoskiego skarbupaństwa 40.
Wolnyrynekzostałbytymsamymzakłócony,
aczwarta przesłanka zostałaby spełniona,
ponieważ pozycja COPzostałaby wzmoc­
nionawskutek wspomnianego wynagrodze­
niapochodzącego ześrodków publicznych,pozwalającego imnaświadczenie usługbez
żadnychkosztówdlaklientów 41.
60.Domyślam się,żeanaliza trzeciego
pytaniadotyczącego kwestii,czyinterwencja
państwa oznacza korzyść dlaprzedsiębior­
stwa,którejestjejbeneficjentem, jestbar­
dziejskomplikowana. Zabstrakcyjnego
punktuwidzenia pojęcie„korzyści” oznacza,
żepoświęceniu finansowemu dokonywa­
nemuprzezspołeczeństwo nieodpowiada
żadneświadczenie wzajemne lubmaono
charakter czystosymboliczny. Jaktosięstało
wprzywoływanym wprzypisie 38wyroku
wsprawieAltmark TransiRegierungspräsi­
diumMagdeburg, torozumowanie prowadzi
doodmówienia charakteru pomocy państwa
wynagrodzeniu zaświadczenia mające na
celuwypełnienie zobowiązań dotyczących
usługpublicznych, któresłużywyrównaniu
dodatkowych kosztów związanych ztymi
zobowiązaniami, azatemnieoznacza ono
korzyści konkurencyjnej.
61.Tymczasem abymiałmiejscetakiprzy­
padek,jestkonieczne, abyzaszłynastępujące
okoliczności: 1)spółka,którajestbeneficjen­
tem,musirzeczywiście miećzazadanie
wykonanie jasnookreślonych zobowiązań
dotyczących usługpublicznych; 2)kryteria
obliczania wynagrodzenia musząbyćwcześ­
niejustalone wsposób obiektywny
iprzejrzysty; 3)kwotawynagrodzenia musi
sięograniczać dopokrycia dodatkowych
kosztów związanych zezobowiązaniem,
39—Artykuł 43WEmabezpośrednią skuteczność (przywoływany
wprzypisie 37wyrokwsprawie Reyners, pkt10).
40—Tytułem wyjątku, jedynie zagraniczne spółkiliczące co
najmniej 50000pracowników mogąotworzyć weWłoszech
COPdziałające jakopodmioty zobowiązane dopokrycia
zobowiązania podatkowego iświadczyć usługi,októrych
mowawart.37ust.2dekretu ustawowego nr241z1997r.,
otrzymując wynagrodzenie ześrodków publicznych wspom­
nianewart.38ust.2tegodekretu.41—Redakcja art.87WE(„zakłóca lubgrozizakłóceniem
konkurencji”) podkreśla cel,którymjestuniknięcie obecnych
lubpotencjalnych zakłóceń konkurencji. A.L.CalvoCaravaca
iJ.Carrascosa González (op.cit, str.737)utrzymują, że
przesłanka faktyczna przewidziana wart.87WEjest
spełniona, jeśliistnieje zwykła możliwość, konkretna
irealna, żedojdzie dozakłócenia.
I-2958

SERVIZI AUSILIARI DOTTORI COMMERCIALISTI
powiększonych orozsądny zysk;4)jeżeli
przedsiębiorstwo niezostało wybrane
wprocedurze przetargu publicznego pozwa­
lającejwyłonić kandydata, któryświadczy
najkorzystniejsze usługinarzeczspołecznoś­
ci,poziom wyrównania musibyćobliczony
wstosunku dokosztów, jakieponiosłoby
przeciętne, dobrzezarządzane przedsiębior­
stwo,abysprostać wymaganiom dotyczącym
usługpublicznych (zob.pkt87–93przywo­
ływanego wyroku) 42.
62.Nieulegażadnejwątpliwości, żedwie
pierwsze okoliczności występują wewłoskim
ustawodawstwie. Usługiopisane wpkt16
i17niniejszej opinii,które—jeślichodzi
ouproszczone zeznania podatkowe —muszą
byćświadczone przezCOP,sązdefiniowane
jasnoinicniestoinaprzeszkodzie, aby
państwo członkowskie określiło jejako
zobowiązania dotyczące usługpublicznych,
ponieważ mająnacelupomocobywatelom
wwypełnianiu ichpodstawowego obowiązku
zasilania kasypaństwaiprzyczyniania siędo
finansowania wydatków publicznych. Co
więcej,wynagrodzenie jestustalone przez
ustawę, któraprzewiduje warunki jego
dostosowania (art.38ust.3dekretuustawo­
wegonr241z1997r.).
63.Obowiązek badania trzeciej przesłanki
nienależyjednakże dokompetencji Trybu­
nału,aciążynaCorted'Appello diMilano,
zważywszy, żedotyczy onaanalizyokolicz­
nościfaktycznych właściwych dlasporu
wpostępowaniu przedsądemkrajowym oraz
kompetencji doorzekania wichwzględzie.
Podobnie masięrzeczzdrugimelementem
składowym okoliczności wymienionejwostatniej kolejności, ponieważ jeślizos­
taniewykazane, żejednostki tworzące COP
niezostaływyłonione wramachprocedury
przetargu publicznego, nawspomnianym
sądziekrajowym będzieciążyćobowiązek
sprawdzenia, czywymiar otrzymanego
świadczenia wzajemnego zostałobliczony
napodstawie wskazanych powyżej kryteriów.
64.Kończąc mojąargumentację, stwier­
dzam,żesporny system niemożebyć
uzasadniony przezżadenzwyjątków prze­
widzianych wart.87ust.2i3WE;zresztą
Republika Włoska niezawiadomiła Komisji
zgodnie zart.88WE.
65.Powyższe rozważania skłaniają mniedo
zaproponowania Trybunałowi, abyorzekł
wzakresie dotyczącym ostatniego pytania
prejudycjalnego, żestanowi pomocpaństwa
wrozumieniu art.87WEśrodek tego
rodzaju jakrozpatrywany wpostępowaniu
przedsądemkrajowym, któryprzewiduje
wypłatę wynagrodzenia ześrodków budżetu
państwa narzeczprzedsiębiorstw świadczą­
cychpewneusługidoradztwa iusługizwią­
zanezpoświadczaniem wzakresie podat­
ków,jeśliichwyznaczenie nienastąpiło
wramachprocedury przetargu publicznego
pozwalającego nawyłonienie kandydatów
mogących świadczyć teusługiponajmniej­
szychkosztach dlaspołeczności ijeśliwyso­
kośćwyrównania niezostałaokreślona na
podstawie analizykosztów, któreprzeciętne,
dobrzezarządzane przedsiębiorstwo ponio­
słobydlacelówspełnienia koniecznych
wymogów wzakresie usługpublicznych aby
imsprostać przyuwzględnieniu rozsądnego
zysku.42—Wwyroku zdnia27listopada 2003r.wsprawach
połączonych odC-34/01 doC-38/01 Enirisorse, Rec.str.
I-14243Trybunał powtórzył tękoncepcję wpkt31inast.
I-2959

OPINIA D.RUIZA-JARABA —SPRAWA C-451/03
VI—Wnioski
66.Mającnawzględzie powyższe, proponuję Trybunałowi Sprawiedliwości, aby
odpowiedział napytaniaCorted'Appello diMilanownastępujący sposób:
1)Artykuły 82WEi86WEniemajązastosowania dotakiegoustawodawstwa
krajowego jakto,którejestprzedmiotem postępowania przedsądemkrajowym.
2)Artykuł 43WEpowinien byćinterpretowany wtensposób, żesprzeciwia sięon
ustawodawstwu państwa członkowskiego, którezastrzega prawoświadczenia
niektórych usługdoradztwa ipoświadczania wzakresie podatków dlaokreślonej
kategorii organizacji, zakazując wykonywania tejdziałalności podmiotom
gospodarczym zinnychpaństwczłonkowskich, któredysponując wymaganymi
kwalifikacjami zawodowymi, zamierzają założyćiprowadzić naterytorium tego
państwa członkowskiego działalność, abyświadczyć takiesameusługi.
3)Stanowi pomocpaństwa wrozumieniu art.87WEśrodektegorodzaju jak
rozpatrywany wpostępowaniu przedsądemkrajowym, któryprzewiduje
wypłatę wynagrodzenia ześrodków budżetu państwa narzeczprzedsiębiorstw
świadczących pewneusługidoradztwa iusługizwiązane zpoświadczaniem
wzakresie podatków, jeśliichwyznaczenie nienastąpiło wramachprocedury
przetargu publicznego pozwalającego nawyłonienie kandydatów mogących
świadczyć teusługiponajmniejszych kosztach dlaspołeczności ijeśliwysokość
wyrównania niezostała określona napodstawie analizy kosztów, które
przeciętne, dobrzezarządzane przedsiębiorstwo poniosłoby dlacelówspełnienia
koniecznych wymogów wzakresie usługpublicznych, abyimsprostać przy
uwzględnieniu rozsądnego zysku.
I-2960