KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKATA ĠENERALI

KOKOTT

ippreżentati fl-14 ta’ Jannar 2021 ( 1 )

Kawża C‑4/20

“ALTI” OOD

vs

Direktor na Direktsia “Obzhalvane i danachno-osiguritelna praktika” Plovdiv pri Tsentralno upravlenie na Natisonalnata agentsia za prihodite

(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Varhoven administrativen sad (il‑Qorti Amministrattiva Suprema, il-Bulgarija))

“Talba għal deċiżjoni preliminari – Dritt fiskali – Taxxa fuq il-valur miżjud (VAT) – Direttiva 2006/112/KE – Artikolu 205 u Artikolu 273 – Responsabbiltà in solidum ta’ terz li ma huwiex il-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa – Portata tar-responsabbiltà – Estensjoni tar-responsabbiltà għall-interessi moratorji tal-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa – Responsabbiltà usa’ fir-rigward tal‑ġlieda effettiva kontra l-frodi tal-VAT – Eżistenza ta’ frodi tal-VAT fil-każ ta’ nuqqas ta’ ħlas tal-VAT iddikjarata”

I. Introduzzjoni

1. Għal darba oħra, il-Qorti tal-Ġustizzja hija mitluba tinterpreta d-Direttiva dwar il-VAT, f’dan il-każ partikolari l-Artikoli 205 u 273 tagħha, f’kuntest ta’ tensjoni bejn l-irkupru effettiv tal-VAT mill-Istati Membri u d-drittijiet fundamentali tal-persuni kkonċernati, moqrija flimkien mal-prinċipju ta’ proporzjonalità.

2. Din id-darba għandu jiġi ddeterminat jekk id-Direttiva dwar il-VAT tippermettix lil Stat Membru jqis lid-destinatarju ta’ kunsinna purament nazzjonali, flimkien mal-fornitur, bħala “persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa” oħra (b’mod iktar preċiż bħala “persuna b’responsabbiltà sekondarja”) u jżommu responsabbli mhux biss għal dejn tal-VAT f’isem persuna oħra, iżda wkoll għall-interessi moratorji ta’ persuna oħra. L-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprevedi, f’ċerti każijiet, il-possibbiltà għall-Istati Membri li jipprovdu li persuna oħra, li ma tkunx il-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa, għandha tħallas “il-VAT”. Dan l-artikolu iżda ma jippreċiżax il-portata ta’ din ir-responsabbiltà.

3. Mill-banda l-oħra, għandha ssir referenza għall-awtonomija proċedurali tal-Istati Membri li tista’ tippermetti li tiġi introdotta wkoll, indipendentement mill-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT, responsabbiltà għall-interessi moratorji ta’ persuna oħra bħala mezz ta’ sanzjoni. Il-Bulgarija tqis li r-responsabbiltà għall-ħlas tal-interessi moratorji hija neċessarja b’riferiment għall-għan tal-ġlieda effettiva kontra l-frodi. Fil-fatt, f’dan il-każ, għadu mhux ċar jekk id-destinatarju kienx jaf jew kellux ikun jaf li l-fornitur imħallas minnu kien debitament iddikjara d-dejn tal-VAT tiegħu, iżda li huwa ma kienx ħallas il-VAT fit-termini previsti.

II. Il-kuntest ġuridiku

A. Id-dritt tal-Unjoni

4. Il-kuntest ġuridiku tal-Unjoni jikkonsisti fid-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud ( 2 ) (iktar ’il quddiem “Direttiva dwar il-VAT”).

5. Il-premessa 44 ta’ din id-direttiva tipprovdi: “L-Istati Membri għandhom ikunu jistgħu jipprovdu li persuna oħra għajr dik soġġetta li tħallas il-VAT għandha tinżamm responsabbli in solidum għall-ħlas tagħha.”

6. L-Artikolu 193 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprevedi d-debitur għall-ħlas tal-VAT fit-termini li ġejjin: “Il-VAT għandha titħallas minn kwalunkwe persuna taxxabbli li tkun qed twettaq forniment taxxabbli ta’ merkanzija jew servizzi, minbarra fejn din titħallas minn persuna oħra fil-każijiet imsemmija fl-Artikoli 194 sa 199 u fl-Artikolu 202.”

7. L-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jinkludi l-possibbiltà li tiġi nnominata, minbarra l-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa, persuna oħra li tkun responsabbli in solidum għall-ħlas tal-VAT: “Fis-sitwazzjonijiet imsemmija fl-Artikoli 193 sa 200 u l-Artikoli 202, 203 u 204, l-Istati Membri jistgħu jipprovdu illi persuna li mhix il-persuna responsabbli għall-ħlas tal-VAT għandha tkun responsabbli in solidum għall-ħlas tal-VAT.”

8. Barra minn hekk, it-tieni paragrafu tal-Artikolu 207 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprevedi: “L-Istati Membri għandhom jieħdu wkoll il-miżuri meħtieġa biex jiżguraw illi dawk il-persuni li, skond l-Artikolu 205, huma meqjusa bħala responsabbli in solidum għall-ħlas tal-VAT jikkonformaw ma’ l-obbligi tal-ħlas.”

9. L-ewwel paragrafu tal-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprevedi possibbiltajiet għall-Istati Membri fil-ġlieda kontra l-evażjoni tat-taxxa, eċċ.: “L-Istati Membri jistgħu jimponu obbligi oħrajn li jidhrulhom meħtieġa biex jiżguraw il-ġbir korrett ta’ VAT u biex ma ssirx frodi, soġġett għall-ħtieġa ta’ trattament indaqs bejn transazzjonijiet domestiċi u transazzjonijiet li jsiru bejn Stati Membri minn persuni taxxabbli u sakemm dawn l-obbligi, fin-negozju bejn Stati Membri, ma jagħtux lok għal formalitajiet konnessi mal-qsim ta’ fruntieri.”

B. Id-dritt Bulgaru

10. Fl-Artikolu 177 taż-Zakon za danak varhu dobavenata stoynost (il-Liġi dwar il-VAT, iktar ’il quddiem iż-“ZDDS”), id-dritt Bulgaru jipprevedi responsabbiltà ta’ terz f’każ ta’ frodi tal-VAT. Skont din id-dispożizzjoni, il-kumpannija li rċeviet kunsinna taxxabbli u li eżerċitat it-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa f’dan ir-rigward, hija responsabbli għall-VAT mhux imħallsa mill-fornitur tagħha jekk hija kienet taf jew kien imissha kienet taf li t-taxxa li tikkorrispondi għat-tnaqqis tat-taxxa tal-input ma kinitx ser titħallas mill-fornitur.

11. Skont l-Artikolu 14(3) u l-Artikolu 16(3) tad-Danachno-osiguritelen protsesualen kodeks (il-Kodiċi ta’ Proċedura Fiskali u ta’ Sigurtà Soċjali, iktar ’il quddiem id-“DOPK”), ir-responsabbiltà ta’ terz taħt id-dritt fiskali tkopri inter alia l-interessi u l-ispejjeż tal-irkupru.

12. L-Artikoli 121, 122 u 126 taż-Zakon za zadalzheniata i dogovorite (il-Liġi dwar l-Obbligi u l-Kuntratti, iktar ’il quddiem iż-“ZZD”) jistabbilixxu dispożizzjonijiet dwar l-effett sempliċement relattiv tar-responsabbiltà in solidum. Skont dawn id-dispożizzjonijiet, il-kreditur jista’ jitlob l-eżekuzzjoni tad-dejn kollu mingħand id-debitur in solidum tal-għażla tiegħu. Jekk in-nuqqas ta’ twettiq ta’ obbligu jkun imputabbli biss lil wieħed mid-debituri, il-kreditur jista’ jitlob il‑kumpens sħiħ tad-dannu lil dan tal-aħħar. Id-debituri l-oħra huma responsabbli in solidum għall-valur tal-ammont inizjalment dovut biss. L-inadempjenza ta’ debitur in solidum ma għandhiex effett fir-rigward tad-debituri l-oħra.

III. It-tilwima fil-kawża prinċipali

13. “Alti” OOD (iktar ’il quddiem ir-“rikorrenti”) hija kumpannija Bulgara b’responsabbiltà limitata.

14. Fl‑10 ta’ April 2014, ir-rikorrenti akkwistat magna tal-ħsad, trakter u, f’Mejju, apparat agrikolu ieħor mingħand il-kumpannija Bulgara b’membru wieħed b’responsabbiltà limitata “Fotomag” EOOD (iktar ’il quddiem il-“fornitriċi”). Il-fornitriċi bagħtet lir-rikorrenti fatturi għall-kunsinni korrispondenti bil-VAT iffatturata separatament. Ir-rikorrenti ttrasferixxiet l-ammonti fuq kont bankarju tal-fornitriċi u eżerċitat id-dritt għat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa.

15. Min-naħa tagħha, il-fornitriċi akkwistat l-imsemmija teknoloġija agrikola mingħand kumpannija stabbilita fil-Gran Brittanja, skont fattura tal‑10 ta’ April 2014, tranżazzjoni li għall-finijiet tagħha saru akkwisti intra-Komunitarji fil-Bulgarija mill-fornitriċi. Madankollu, fil-kuntest ta’ kontroll fiskali tal-fornitriċi ġie kkonstatat, f’Ġunju 2016, li d-dejn fiskali li rriżulta minn dawn l-akkwisti, minkejja li kien ġie ddikjarat, fil-parti l-kbira tiegħu ma kienx tħallas. Id-dejn fiskali li fadal kien is-suġġett ta’ avviż ta’ aġġustament tat-taxxa (iktar ’il quddiem l-“avviż tat-taxxa”), flimkien mal-interessi moratorji korrispondenti mitluba sa minn April 2014.

16. Ir-rikorrenti kienet ukoll is-suġġett ta’ kontroll fiskali. Fit‑23 ta’ Frar 2018, din tal-aħħar ġiet iddikjarata responsabbli in solidum permezz ta’ avviż ta’ aġġustament tat-taxxa (iktar ’il quddiem l-“avviż ta’ responsabbiltà”). Skont l-Artikolu 177 taż-ZDDS, hija responsabbli għall-VAT indikata mill-fornitriċi fil-fatturi, iżda li ma tħallsitx. Dan l-avviż ta’ responsabbiltà kien jinkludi wkoll, minbarra d-dejn fiskali tal-fornitriċi, l-interessi moratorji dovuti mill-fornitriċi sa minn April 2014.

17. Ir-rikorrenti ressqet ilment mingħajr suċċess kontra l-avviż ta’ responsabbiltà u sussegwentement ippreżentat rikors quddiem l-Administrativen sad Plovdiv (il-Qorti Amministrattiva ta’ Plovdiv, il-Bulgarija).

18. Il-qorti amministrattiva li quddiemha tressaq il-każ ċaħdet ir-rikors. Hija ddeċidiet li, fil-kuntest tar-responsabbiltà in solidum, kellhom jitħallsu wkoll l-interessi moratorji. Dan jirriżulta mill-fatt li l-applikazzjoni tal-Artikolu 16(3) tad-DOPK ma hijiex eskluża u li din id-dispożizzjoni tipprovdi espressament li l-persuna responsabbli għad-djun ta’ persuna taxxabbli hija responsabbli għat-taxxi u għall-kontribuzzjonijiet legali tas-sigurtà soċjali kif ukoll għall-interessi u għall-ispejjeż tal-irkupru tagħhom. Ir-responsabbiltà in solidum prevista fl-Artikolu 177(1) taż-ZDDS ma hijiex limitata għall-ammont tat-“taxxa dovuta u mhux imħallsa”. L-inadempjenza tal-fornitriċi tagħmel ukoll lir-rikorrenti inadempjenti.

19. Ir-rikorrenti ressqet appell fil-kassazzjoni kontra s-sentenza tal-Administrativen sad Plovdiv (il-Qorti Amministrattiva ta’ Plovdiv) quddiem il-Varhoven administrativen sad (il-Qorti Amministrattiva Suprema, il-Bulgarija). Jidher li l-partijiet f’din il-proċedura għadhom mhux qegħdin jaqblu dwar jekk l-element suġġettiv tal-Artikolu 177 taż-ZDDS, jiġifieri li r-rikorrenti kienet taf jew kien imissha kienet taf li l-fornitriċi ma hijiex ser tħallas il-VAT, huwiex issodisfat jew le.

20. Fi kwalunkwe każ, ir-rikorrenti ssostni wkoll li hija ma tistax tinżamm responsabbli għall-interessi moratorji dovuti għall-perijodu mill-eżiġibbiltà tal-VAT dovuta mill-fornitriċi sal-adozzjoni tal-avviż ta’ responsabbiltà. Peress li ebda VAT oriġinali fuq il-kunsinna ma kienet dovuta min-naħa tagħha, hija ma kisret l-ebda obbligu ta’ ħlas ta’ din il-VAT fit-terminu previst miż-ZDDS. Ir-responsabbiltà tad-destinatarju ta’ kunsinna taxxabbli skont l-Artikolu 177 taż-ZDDS ma tkoprix l-interessi moratorji li jinħolqu fir-rigward tal-fornitriċi sa mid-data tal-kunsinna.

IV. It-talba għal deċiżjoni preliminari u l-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja

21. Għalhekk, b’digriet tas‑16 ta’ Diċembru 2019, il-Varhoven administrativen sad (il-Qorti Amministrattiva Suprema), fil-kuntest tal-proċedura għal deċiżjoni preliminari, għamlet id-domandi li ġejjin lill-Qorti tal-Ġustizzja: 1. L-Artikolu 205 tad-[Direttiva dwar il-VAT] u l-prinċipju ta’ proporzjonalità għandhom jiġu interpretati fis-sens li r-responsabbiltà in solidum ta’ persuna rreġistrata, li tkun id-destinatarja ta’ kunsinna taxxabbli, għall-VAT li ma tkunx tħallset mill-fornitur tagħha tinkludi wkoll, minbarra d-dejn prinċipali tal-fornitur (id-dejn tal-VAT), l-obbligu anċillari li tħallas kumpens għal ħlas tardiv bir-rata tal-interessi legali fuq is-somma prinċipali, liema interessi jiddekorru mill-bidu tad-dewmien fil-ħlas mid-debitur sad-data tal-ħruġ tal-avviż tat-taxxa, li jistabbilixxiha, jew sakemm jiġi onorat dan l-obbligu? 2. L-Artikolu 205 tad-Direttiva [dwar il-VAT] u l-prinċipju ta’ proporzjonalità għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu dispożizzjoni legali nazzjonali, bħall-Artikolu 16(3) tad-[DOPK], li tipprovdi li r-responsabbiltà ta’ terz fir-rigward ta’ taxxi mhux imħallsa mill-persuna taxxabbli tinkludi t-taxxi u l-interessi?

22. Fil-proċedura quddiem il-Qorti tal-Ġustizzja ġew ippreżentati osservazzjonijiet bil-miktub mill-amministrazzjoni fiskali tal-Bulgarija, mir-Repubblika tal-Bulgarija u mill-Kummissjoni Ewropea.

V. Evalwazzjoni ġuridika

23. Permezz taż-żewġ domandi tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk ir-responsabbiltà ta’ terz (iktar ’il quddiem imsejjaħ il-“persuna b’responsabbiltà sekondarja”), li hija prevista fl-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT, tkoprix biss ir-responsabbiltà għall-ħlas tat-taxxa jew tkoprix ukoll ir-responsabbiltà għall-ħlas tal-interessi moratorji dovuti mill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa. Jekk dan tal-aħħar ma jkunx il-każ, hija tistaqsi jekk l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprekludix id-dispożizzjoni ta’ proċedura fiskali Bulgara li testendi l-portata tar-responsabbiltà ta’ terz, fil-qasam tad-dritt fiskali, għall-interessi moratorji tal-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa wkoll. Skont l-opinjoni tal-Bulgarija u tal-Kummissjoni, iż-żewġ domandi jistgħu jiġu eżaminati flimkien.

24. Sa fejn il-qorti tar-rinviju tistaqsi, b’mod partikolari, dwar il-portata ta’ din ir-responsabbiltà, jiena ser neżamina, qabelxejn, il-portata tal-possibbiltà prevista fl-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT. Għaldaqstant, għandu jiġi ddeterminat jekk l-Artikolu 205 tal-VAT ikoprix, minbarra l-VAT, elementi anċillari oħra, bħall-interessi moratorji dovuti mill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa, u, jekk dan jirriżulta fin-negattiv, jekk l-imsemmi artikolu jipprekludix il-leġiżlazzjoni Bulgara (ara A).

25. Il-Bulgarija stabbilixxiet responsabbiltà f’dak li jikkonċerna l-interessi moratorji fil-każ li l-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa ma tkunx ħallset it-taxxa u l-persuna b’responsabbiltà sekondarja kienet taf b’dan jew kien imissha kienet taf. Għalhekk, fir-rigward tal-portata tar-responsabbiltà għandu jittieħed inkunsiderazzjoni wkoll l-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT, li jippermetti lill-Istati Membri jipprevedu obbligi oħra sabiex tiġi evitata l-evażjoni tat-taxxa. Ir-responsabbiltà għall-ħlas tal-interessi moratorji tista’ eventwalment tkun ibbażata fuq l-Artikolu 205 moqri flimkien mal-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT (ara B).

A. Fuq il-portata tal-obbligu in solidum ta’ ħlas (responsabbiltà sekondarja) previst fl-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT

1. Punti ġenerali

26. Fis-sitwazzjonijiet imsemmija fl-Artikoli 193 sa 200 kif ukoll fl-Artikoli 202, 203 u 204, l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jagħti s-setgħa lill-Istati Membri jipprovdu li persuna oħra li ma hijiex il-persuna responsabbli għall-ħlas tal-VAT għandha tinżamm responsabbli in solidum għall-ħlas tat-taxxa.

27. Sa issa, il-Qorti tal-Ġustizzja kellha biss ftit possibbiltajiet ( 3 ) sabiex tiddeċiedi dwar il-portata ta’ din l-estensjoni tal-obbligu tal-ħlas finali tat-taxxa fuq terz, konformement mal-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT.

28. L-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT ma jittrasferixxix id-dejn fiskali fuq persuna oħra, bħalma huwa l-każ, pereżempju, tal-Artikolu 196 tad-Direttiva dwar il-VAT. Huwa jipprovdi li, minbarra l-persuna taxxabbli, persuna oħra tista’ tkun responsabbli għall-ħlas tat-taxxa. Din ir-responsabbiltà għall-ħlas hija kkaratterizzata bħala responsabbiltà in solidum f’dan ir-rigward u fl-istess waqt hija dderivata minn dejn fiskali preżenti f’isem persuna oħra. B’dan il-mod, din ir-responsabbiltà tikkorrispondi fl-aħħar mill-aħħar għal responsabbiltà ta’ terz għal taxxa dovuta minn persuna oħra. Sabiex din ir-responsabbiltà tiġi distinta mir-responsabbiltà fiskali oriġinali, minn issa ’l quddiem ser jibda jsir riferiment għaliha bħala responsabbiltà sekondarja.

29. L-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jippermetti tali responsabbiltà sekondarja f’ċerti każijiet biss, bħal fil-każ tal-Artikolu 193. L-Artikolu 193 tad-Direttiva dwar il-VAT jikkonċerna r-responsabbiltà fiskali tal-fornitur għal kunsinna purament interna bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali. Għaldaqstant, din is-“sitwazzjoni normali fir-rigward tad-dritt tal-VAT” taqa’ wkoll taħt l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT. Kif diġà ddeċidiet il-Qorti tal-Ġustizzja, mill-formulazzjoni ċara u mhux ambigwa tagħha jirriżulta li din id-dispożizzjoni tapplika fil-każijiet kollha msemmija fiha, inkluż, konsegwentement, fil-każ normali ta’ kunsinna fit-territorju nazzjonali ( 4 ).

30. Madankollu, fl-eżerċizzju tas-setgħat mogħtija lilhom mid-direttivi tal-Unjoni, l-Istati Membri huma meħtieġa josservaw il-prinċipji ġenerali tad-dritt li jagħmlu parti mill-ordinament ġuridiku tal-Unjoni, fosthom b’mod partikolari l-prinċipji ta’ ċertezza legali u ta’ proporzjonalità ( 5 ). F’dak li jikkonċerna, b’mod partikolari, il-prinċipju ta’ proporzjonalità, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li, skont dan il-prinċipju, l-Istati Membri għandhom jirrikorru għal mezzi li, filwaqt li jippermettu li l-għan segwit mil-liġi interna jintlaħaq b’mod effiċjenti, jippreġudikaw mill-inqas possibbli l-għanijiet u l-prinċipji stabbiliti bil-leġiżlazzjoni tal-Unjoni inkwistjoni ( 6 ). Għaldaqstant, filwaqt li huwa leġittimu li l-miżuri adottati mill-Istati Membri jipprovaw jippreżervaw id-drittijiet tat-Teżor bl-iktar mod effettiv possibbli, dawn il-miżuri ma għandhomx imorru lil hinn minn dak li huwa meħtieġ sabiex jintlaħaq dan il-għan ( 7 ).

2. Fuq il-portata tar-responsabbiltà sekondarja skont l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT

31. F’dan il-kuntest, għandha tiġi ċċarata l-portata konkreta tar-responsabbiltà sekondarja li tista’ tiġi stabbilita skont l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT. Il-formulazzjoni stess tal-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT tissuġġerixxi limitazzjoni tar-responsabbiltà tat-terz għall-“VAT” ( 8 ). Anki l-premessa 44 tad-Direttiva dwar il-VAT issemmi responsabbiltà li “tħallas il-VAT”. Fil-fatt, l-Istati Membri għandhom biss is-setgħa li jipprovdu li persuna oħra “tinżamm responsabbli in solidum għall-ħlas tagħha”. Min-naħa l-oħra, minn dan ma jirriżultax li t-terz huwa wkoll responsabbli in solidum għal elementi anċillari oħra li jistgħu jimmaterjalizzaw (bħall-interessi, il-penalitajiet moratorji, il-pagamenti ta’ penalità, eċċ.).

32. Bl-istess mod, l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jitkellem dwar responsabbiltà “in solidum”. Bħalma diġà spjegat il-Qorti tal-Ġustizzja, anki jekk f’kuntest ieħor, min-natura stess tar-responsabbiltà in solidum jirriżulta li kull debitur huwa responsabbli għall-ammont totali tad-dejn u li l-kreditur jibqa’, bħala prinċipju, liberu li jitlob il-ħlas ta’ dan l-ammont lil debitur wieħed jew iktar tal-għażla tiegħu ( 9 ). Madankollu, l-ammont imsemmi fl-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT huwa d-dejn fiskali.

33. Bl-istess mod, is-sitwazzjoni sistematika timmilita favur responsabbiltà limitata għall-ammont tad-dejn fiskali biss. L-Artikolu 205 jinsab sistematikament fil-Kapitolu 1, intitolat “L-obbligu ta’ ħlas” u fit-Taqsima 1 tiegħu, intitolata “Persuni responsabbli għall-ħlas tal-VAT lill-awtoritajiet tat-taxxa”. Għaldaqstant, dawn il-kapitoli jirrigwardaw biss id-dejn fiskali fir-rigward tal-kreditur fiskali u mhux elementi anċillari u sanzjonijiet addizzjonali oħra li jistgħu xorta jkunu dovuti lill-kreditur fiskali għal raġunijiet oħra.

34. Bl-istess mod, ir-ratio legis ta’ din id-dispożizzjoni tirrigwarda biss, fil-fehma tiegħi, id-dejn fiskali proprju. Il-possibbiltà għall-Istati Membri, prevista fl-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT, li jżommu terz responsabbli in solidum għad-dejn fiskali hija intiża, kif ġustament tenfasizza l-Bulgarija, li tippreżerva d-dħul mit-taxxa. Madankollu, id-dħul mit-taxxa dovut lill-kreditur fiskali huwa d-dejn fiskali li jirriżulta mit-tranżazzjoni. Min-naħa l-oħra, elementi anċillari ma jifformawx parti mid-dħul mit-taxxa.

35. Fir-rigward ta’ “dispożizzjoni dwar responsabbiltà” speċifika fid-dritt tad-dazju tas-sisa, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li r-responsabbiltà ta’ magazzinier, prevista mid-dritt tal-Unjoni, għall-kopertura tar-riskji inerenti għal tranżazzjoni ta’ trasport intra-Komunitarju ta’ merkanzija, ma tinkludix ir-responsabbiltà għal sanzjonijiet kontra terz ( 10 ).

36. Dan japplika a fortiori f’dan il-każ. L-interessi moratorji dovuti mit-terz ma jikkostitwixxux dħul mit-taxxa, iżda jikkostitwixxu, finalment, fid-dritt fiskali, mezz personali ta’ pressjoni (jew ta’ sanzjoni) biss, intiżi li jħeġġu lill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa inadempjenti sabiex tħallas personalment fil-ħin. Dawn l-interessi ma jikkostitwixxux dħul mit-taxxa dovut lill-Istat. Għall-kuntrarju, tali interessi normalment jikkostitwixxu l-vantaġġ li l-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa tikseb mid-dewmien fil-ħlas meta mqabbla ma’ persuna taxxabbli li tħallas fil-ħin. Għaldaqstant, responsabbiltà in solidum għal tali interessi moratorji ma tkunx tagħmel sens fir-rigward tal-garanzija tad-dħul mit-taxxa, peress li la l-effett ta’ pressjoni u lanqas dak tal-irkupru tal-vantaġġ ma jistgħu jinkisbu. Min-naħa l-oħra, jekk il-persuna b’responsabbiltà sekondarja tħallas id-dejn tagħha tard wisq, l-istess mezz ta’ pressjoni, jiġifieri l-impożizzjoni ta’ interessi moratorji, jista’ jiġi applikat fil-konfront tagħha.

37. Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li, ċertament, l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jawtorizza obbligu in solidum ta’ “ħlas tal-VAT”. Min‑naħa l-oħra, obbligi oħra, bħall-kostituzzjoni ta’ garanzija, jistgħu jkunu bbażati biss fuq l-Artikolu 207 tad-Direttiva dwar il-VAT bħala tip ta’ obbligu anċillari ( 11 ). Sa fejn it-tieni paragrafu tal-Artikolu 207 tad-Direttiva jippermetti miżuri (aċċessorji) oħra, it-teżi tal-Bulgarija, li tgħid li dawn il-miżuri aċċessorji huma (wkoll) diġà koperti mill-Artikolu 205 tal-imsemmija direttiva, ma tikkonvinċix.

38. Għall-kuntrarju, il-possibbiltà li jiġu ordnati interessi moratorji għall-ħlas tardiv tad-dejn li jaqa’ taħt ir-responsabbiltà sekondarja, prevista fit-tieni paragrafu tal-Artikolu 207 tad-Direttiva dwar il-VAT, teskludi kull responsabbiltà għall-interessi moratorji f’isem persuna oħra (tal-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa). Li kieku kien mod ieħor, interessi moratorji jkunu dovuti fuq interessi moratorji oħra, li jkun kuntrarju għall-idea tal-interessi moratorji bħala mezz (personali) ta’ pressjoni u ta’ rkupru tal-vantaġġ finanzjarju. Ikun ukoll diffiċli li dan jiġi rrikonċiljat mal-prinċipju ta’ proporzjonalità.

39. Din l-interpretazzjoni hija kkonfermata mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT. Għaldaqstant, filwaqt li huwa leġittimu li l-miżuri adottati mill-Istati Membri jipprovaw jippreżervaw id-drittijiet tat-Teżor bl-iktar mod effettiv possibbli, dawn ma għandhomx imorru lil hinn minn dak li huwa meħtieġ sabiex jintlaħaq dan il-għan ( 12 ). Il-protezzjoni tat-Teżor fir-rigward tan-nuqqas ta’ ħlas tal-VAT dovuta mill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa hija diġà żgurata kompletament permezz tar-responsabbiltà ta’ terz għal din il-VAT. Ir-responsabbiltà għas-sanzjonijiet li jistgħu jiġu imposti fuq terz fir-rigward ta’ dawn il-pretensjonijiet tmur lil hinn minn dak li huwa neċessarju sabiex tiġi żgurata l-protezzjoni tat-Teżor.

40. Minn dan isegwi li l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jippermetti biss lill-Istati Membri jipprevedu responsabbiltà ta’ terz għad-dejn fiskali tal-persuna taxxabbli, u mhux responsabbiltà għall-interessi moratorji tal-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa inadempjenti. Skont it-tieni paragrafu tal-Artikolu 207 tad-Direttiva dwar il-VAT, persuna b’responsabbiltà sekondarja li tkun inadempjenti tista’, għall-kuntrarju, tkun suġġetta għal interessi moratorji personali. Madankollu, dan ma huwiex il-każ f’din il-kawża.

3. L-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprekludi li r-responsabbiltà sekondarja tiġi estiża għall-interessi moratorji ta’ terz?

41. Għalkemm l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jillimita l-possibbiltajiet għall-Istati Membri li jipprovdu li persuna oħra tkun responsabbli sabiex tħallas il-VAT għall-kwistjonijiet tal-VAT, ma jirriżultax neċessarjament li dan jipprekludi miżuri oħra meħuda mill-Istati Membri fil-leġiżlazzjoni nazzjonali tagħhom dwar il-proċedura fiskali.

42. Fil-fatt, b’differenza mill-ħolqien tad-dejn fiskali, mid-Direttiva dwar il-VAT ma joħroġx b’mod ċar meta u kif titnissel ir-responsabbiltà sekondarja għal dejn fiskali ta’ persuna oħra. It-tnissil tar-responsabbiltà sekondarja għad-dejn fiskali ta’ persuna oħra huwa għalhekk irregolat mid-dispożizzjonijiet ta’ proċedura nazzjonali. L-istess japplika għall-mezzi ta’ pressjoni korrispondenti (pereżempju l-interessi moratorji), li jinkludu s-sanzjoni ta’ ħlas tardiv. It-tieni paragrafu tal-Artikolu 207 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprevedi espressament, fir-rigward tal-persuni b’responsabbiltà sekondarja skont l-Artikolu 205 tagħha, li l-Istati Membri għandhom jieħdu l-miżuri neċessarji sabiex jiżguraw li dawn il-persuni jwettqu l-obbligi ta’ ħlas tagħhom.

43. Kif tenfasizza l-Qorti tal-Ġustizzja f’ġurisprudenza stabbilita, fl-assenza ta’ armonizzazzjoni tal-leġiżlazzjoni tal-Unjoni fis-settur tas-sanzjonijiet, l-Istati Membri għadhom kompetenti, f’każ ta’ nuqqas ta’ osservanza tal-kundizzjonijiet previsti minn sistema stabbilita konformement ma’ tali leġiżlazzjoni, sabiex ikunu jistgħu jagħżlu dawk is-sanzjonijiet li jidhrulhom xierqa ( 13 ).

44. Madankollu, l-estensjoni tar-responsabbiltà sekondarja ta’ terz irregolata mid-Direttiva dwar il-VAT skont l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT għas-sanzjonijiet imsemmija iktar ’il fuq ma taqax taħt l-awtonomija proċedurali tal-Istati Membri. Fil-fatt, hija ma tikkostitwixxix sanzjoni għal għemil ħażin min‑naħa tal-persuna li jkollha responsabbiltà sekondarja. Għall-kuntrarju, hija tikkonċerna direttament il-portata tar-responsabbiltà sekondarja minħabba l-għemil ħażin ta’ persuna oħra. Il-portata tar-responsabbiltà sekondarja taħt id-dritt tal-Unjoni hija rregolata mid-dritt tal-Unjoni fl-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT u hija limitata għad-dejn fiskali.

45. Din il-konklużjoni ma hijiex invalidata mid-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja ( 14 ) dwar il-kopertura tar-riskji ta’ moviment intra-Komunitarju ta’ merkanzija suġġetta għas-sisa permezz tar-responsabbiltà tal-magazzinier ta’ maħżen suġġett għad-dazju tas-sisa, liema responsabbiltà hija prevista mid-dritt tal-Unjoni. F’din is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja kkonkludiet li l-Istati Membri jistgħu jestendu l-kopertura tar-riskji permezz tar-responsabbiltà għal sanzjonijiet imposti fuq terz li jmorru lil hinn mid-dritt tal-Unjoni. Madankollu, din id-deċiżjoni hija dovuta għall-partikolaritajiet tad-dritt tad-dazju tas-sisa.

46. B’hekk, il-Qorti tal-Ġustizzja tinsisti espressament li s-suq tas-sigaretti huwa partikolarment vulnerabbli għall-iżvilupp ta’ kummerċ illegali ( 15 ). Barra minn hekk, id-dispożizzjoni li kellha tiġi interpretata fil-kawża kkonċernata (l-Artikoli 13 et seq. tad-Direttiva 92/12/KE) kienet nettament iktar adattata mill-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT għall-kopertura ta’ riskji speċifiċi marbuta mat-trasport ta’ merkanzija u ma’ ksur u irregolaritajiet li jsiru f’dan il-kuntest ( 16 ). Ma’ dan tiżdied ir-responsabbiltà partikolari ta’ magazzinier fid-dritt tad-dazju tas-sisa għall-merkanzija li tinsab fil-maħżen tiegħu, li ma teżistix fid-dritt tal-VAT f’dak li jirrigwarda d-destinatarju ta’ kunsinna.

47. Sa fejn id-dritt tal-Unjoni jillimita l-portata tar-responsabbiltà sekondarja fid-dritt tal-VAT għad-dejn fiskali (ara l-punti 26 et seq. iktar ’il fuq), l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT jipprekludi li d-dritt proċedurali nazzjonali jestendi din ir-responsabbiltà sekondarja (f’dan il-każ għall-interessi moratorji dovuti mill-fornitriċi). Madankollu, skont it-tieni paragrafu tal-Artikolu 207 tad-Direttiva dwar il-VAT, il-Bulgarija tibqa’ libera li tissanzjona l-ħlas tardiv mill-persuna b’responsabbiltà sekondarja billi timponi fuq din il-persuna interessi moratorji korrispondenti għad-debitu.

B. Responsabbiltà estiża skont l-Artikolu 205 moqri flimkien mal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT sabiex tiġi evitata l-evażjoni tat-taxxa?

48. Madankollu, f’dan il-każ, ir-rikorrenti nżammet responsabbli bil-għan li tiġi miġġielda b’mod effettiv l-evażjoni tat-taxxa. Konsegwentement, responsabbiltà iktar estiża li tkopri l-interessi moratorji dovuti mill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa tista’ eventwalment tittieħed inkunsiderazzjoni.

1. Fuq il-kwistjoni dwar meta jista’ jkun hemm responsabbiltà ta’ terz

49. Fil-konfigurazzjoni ineżami tal-Artikolu 193 tad-Direttiva dwar il-VAT, għandu jiġi rrilevat li huwa biss id-dejn fiskali tal-fornitur li jikkorrispondi għall-kunċett tal-VAT bħala taxxa indiretta. Ir-responsabbiltà, stabbilita bħala prinċipju, tad-destinatarju għad-dejn fiskali tal-fornitur tkun kuntrarja għal din in-natura tal-VAT. Fil-fatt, kif tenfasizza l-Qorti tal-Ġustizzja f’ġurisprudenza stabbilita, il-fornitur (f’dan il-każ il-fornitriċi) jaġixxi “bħala kollettur ta’ taxxi f’isem l-Istat u fl-interess tat-Teżor” ( 17 ).

50. Konsegwentement, meta, bħal f’dan il-każ, id-destinatarju tal-kunsinna, bħalma huwa l-każ tar-rikorrenti f’din il-kawża, ikun diġà sostna, meta ħallas għall-kunsinna, il-VAT dovuta, peress li din (ara, f’dan is-sens, l-Artikoli 73 u 78 tad-Direttiva dwar il-VAT) kienet diġà inkluża fil-prezz, f’dan il-każ responsabbiltà addizzjonali tad-destinatarju tal-kunsinna għal din it-taxxa tkun teħtieġ motivazzjoni u ġustifikazzjoni partikolari fid-dawl tal-prinċipju ta’ proporzjonalità.

51. Għaldaqstant, għandu jkun hemm ċirkustanzi partikolari li minħabba fihom, minkejja l-ħlas tat-taxxa permezz tal-prezz, id-destinatarju tal-kunsinna għandu madankollu jinżamm responsabbli għal din it-taxxa dovuta minn terz. Fir-rigward tad-drittijiet fundamentali tad-destinatarju tal-kunsinna (fi kwalunkwe każ, l-Artikolu 16 tal-Karta jkun japplika f’dan il-każ), l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT moqri flimkien mal-Artikolu 193 tad-Direttiva dwar il-VAT ma jippermettix għalhekk, bħala prinċipju, responsabbiltà ġenerali jew inkundizzjonata għall-VAT min-naħa tad-destinatarju tal-kunsinna meta huwa jkun ħallas din tal-aħħar b’mod konformi mas-sistema lill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa (il-fornitur).

52. Għalhekk, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà kkunsidrat b’mod korrett li miżuri nazzjonali li jistabbilixxu de facto sistema ta’ responsabbiltà in solidum inkundizzjonata jmorru lil hinn minn dak li huwa neċessarju għall-protezzjoni tad-drittijiet tat-Teżor ( 18 ). L-impożizzjoni tar-responsabbiltà għall-ħlas tal-VAT fuq persuna li ma hijiex dik responsabbli għall-ħlas tagħha, mingħajr ma din il-persuna tkun tista’ tevita din ir-responsabbiltà billi tressaq il-prova li hija ma għandha ebda konnessjoni mal-aġir tal-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa għandha, għaldaqstant, titqies li hija inkompatibbli mal-prinċipju ta’ proporzjonalità ( 19 ). Ikun manifestament sproporzjonat li jiġi imputat, kategorikament, lil tali persuna t-telf fiskali kkawżat mill-atti ta’ terz, li fuqu din il-persuna ma għandha ebda influwenza ( 20 ).

53. Ir-regola Bulgara li tinsab fl-Artikolu 177 taż-ZDDS tidher li tmur fid-direzzjoni ta’ tali responsabbiltà inkundizzjonata. Skont din id-dispożizzjoni, ikun hemm responsabbiltà diġà meta d-destinatarju tal-kunsinna kien jaf jew kien imissu kien jaf li l-fornitur ma kienx ser iħallas it-taxxa. Madankollu, jekk, bħal f’dan il-każ, il-VAT titħallas mid-destinatarju tal-kunsinna lill-fornitur permezz tal-prezz u jekk il-fornitur jiddikjara korrettament id-dejn fiskali, ir-responsabbiltà tkun tiddependi biss mill-aġir tal-fornitur, b’mod partikolari jekk titħallasx it-taxxa ddikjarata u f’liema ammont. Madankollu, id-destinatarju tal-kunsinna normalment ma jkollux influwenza f’dan ir-rigward.

54. Min-naħa l-oħra, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja ( 21 ), il-fatt li persuna li ma hijiex il-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa tkun meħtieġa tieħu kull miżura li tista’ tkun raġonevolment neċessarja min-naħa tagħha sabiex tiżgura ruħha li t-tranżazzjoni li hija twettaq ma twassalx għall-parteċipazzjoni tagħha f’evażjoni tat-taxxa ma huwiex kontra d-dritt tal-Unjoni. Il-fatt li l-persuna li ma hijiex il-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa tkun aġixxiet in bona fide billi użat id-diliġenza kollha ta’ operatur kawt, il-fatt li hija tkun ħadet il-miżuri raġonevoli kollha li setgħet tieħu, u l-fatt li jkun eskluż li hija pparteċipat fi frodi, jikkostitwixxu għalhekk elementi li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni sabiex tiġi ddeterminata l-possibbiltà li din il-persuna tiġi obbligata in solidum sabiex tħallas il-VAT dovuta ( 22 ).

55. Din il-ġurisprudenza tikkoinċidi, f’dan ir-rigward, mal-evalwazzjoni tal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT. Dan jippermetti lill-Istati Membri jipprevedu obbligi oħra sabiex jiżguraw il-ġbir korrett tat-taxxa u sabiex tiġi evitata l-evażjoni tat-taxxa. Għalhekk, responsabbiltà iktar estiża tad-destinatarju tal-kunsinna fir-rigward tal-interessi moratorji dovuti minn terz tista’ eventwalment twassal sabiex tiġi evitata l-evażjoni tat-taxxa skont l-Artikolu 205 moqri flimkien mal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT.

2. Responsabbiltà iktar estiża sabiex tiġi evitata l-evażjoni tat-taxxa skont l-Artikolu 205 moqri flimkien mal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT

56. Kif diġà ntqal iktar ’il fuq (punt 54), skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, il-fatt li persuna li ma hijiex il-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa (jiġifieri l-persuna li jkollha responsabbiltà sekondarja) tkun meħtieġa tieħu kull miżura li tista’ tkun raġonevolment neċessarja min-naħa tagħha sabiex tiżgura ruħha li t-tranżazzjoni li hija twettaq ma twassalx għall-parteċipazzjoni tagħha f’evażjoni tat-taxxa ma huwiex kontra d-dritt tal-Unjoni ( 23 ).

57. Madankollu, dawn id-dikjarazzjonijiet dwar ir-responsabbiltà ta’ terz jinsabu f’ċertu livell ta’ tensjoni mal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar id-dritt ta’ kumpannija għat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa fil-kuntest ta’ frodi tal-VAT. Din il-ġurisprudenza tipprovdi li persuna taxxabbli, li kienet taf jew li kien imissha kienet taf ( 24 ) li qiegħda tipparteċipa fi tranżazzjoni li hija involuta f’evażjoni tal-VAT, għandha titqies bħala parteċipanti f’din l-evażjoni għall-finijiet tad-Direttiva dwar il-VAT ( 25 ). Dan jobbliga lill-Istati Membri jirrifjutaw lill-persuna taxxabbli t-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa (meta, bħal f’dan il-każ, il-persuna taxxabbli tkun id-destinatarju) ( 26 ).

58. Jekk, konformement ma’ din il-ġurisprudenza, ir-rikorrent ikun ġie jew ikun ħa jiġi rrifjutat it-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa, ma jkun hemm ebda dannu għat-Teżor li jkun għad irid jiġi kopert minn responsabbiltà skont l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT. Responsabbiltà konkomitanti għal taxxa f’isem persuna oħra f’ammont ugwali għall-ammont tat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa u r-rifjut tal-istess dritt għal tnaqqis tat-taxxa tal-input għall-istess każ ta’ frodi ma jidhrux li huma kompatibbli mal-prinċipju ta’ proporzjonalità, iktar u iktar meta sanzjoni kriminali tkun normalment applikata mid-dritt nazzjonali tal-Istati Membri (u mhux mid-Direttiva dwar il-VAT).

59. Il-kwistjoni dwar jekk l-Istati Membri għandhomx, għalhekk, għażla li jirrifjutaw lid-destinatarju tal-kunsinna t-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa jew li jżommuh responsabbli in solidum għat-taxxa tidher pjuttost dubjuża fid-dawl tal-kliem tad-Direttiva dwar il-VAT u tal-għan ta’ armonizzazzjoni. Fi kwalunkwe każ, tali għażla ma tirriżultax espressament mid-Direttiva dwar il-VAT. Eventwalment, minn perspettiva ta’ proporzjonalità, jista’ jkun ukoll li r-responsabbiltà in solidum tkun il-miżura li, bħala miżura adegwata bl-istess mod u iktar favorevoli sabiex jiġi ggarantit id-dħul mit-taxxa, tingħata preċedenza fuq ir-rifjut (eventwalment għal diversi drabi) tat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa.

60. Madankollu, il-Qorti tal-Ġustizzja ma hijiex obbligata li ssolvi hawnhekk din it-tensjoni. Fil-fatt, f’dan il-każ, fl-assenza ta’ frodi tal-VAT, la r-rifjut tat-tnaqqis tat-taxxa tal-input imħallsa (konformement mal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja) u lanqas ir-responsabbiltà għal interessi moratorji dovuti minn terz skont l-Artikolu 205 moqri flimkien mal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 273 tad-Direttiva dwar il-VAT ma huma inkwistjoni.

3. In-nuqqas ta’ ħlas tat-taxxa debitament iddikjarata bħala evażjoni tat-taxxa?

61. Mill-proċess ( 27 ) jirriżulta b’mod ċar li l-allegazzjoni tal-amministrazzjoni fiskali Bulgara fil-konfront tal-fornitriċi tar-rikorrenti hija li l-fornitriċi ma ħallsitx il-VAT iddikjarata li tirriżulta mit-tranżazzjonijiet imwettqa mar-rikorrenti. Madankollu, il-ħlas tardiv jew pendenti ta’ VAT iddikjarata ma jistax jiġi kkunsidrat bħala evażjoni jew frodi tal-VAT fis-sens tal-ġurisprudenza ċċitata iktar ’il fuq.

62. Fil-fatt, kif diġà ddeċidiet l-Awla Manja tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-kawża Scialdone, għandha ssir distinzjoni bejn is-sempliċi nuqqas ta’ ħlas tal-VAT u l-assenza ta’ dikjarazzjoni tal-VAT mill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa ( 28 ). F’dan ir-rigward, il-fatt li l-VAT iddikjarata ma tkunx tħallset fit-termini stabbiliti mil-liġi ma jagħti ebda vantaġġ lill-persuna taxxabbli, peress li din tibqa’ responsabbli għall-ħlas tat-taxxa. Minn dan isegwi li l-interpretazzjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja tal-Artikolu 325(1) TFUE fir-rigward tal-frodi tal-VAT ma hijiex applikabbli għall-każ ta’ nuqqas ta’ ħlas tal-VAT diġà ddikjarata.

63. L-istess japplika għall-bqija tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-qasam tal-frodi, peress li, skont il-Qorti tal-Ġustizzja ( 29 ), tali każijiet ta’ nuqqas ta’ ħlas tal-VAT diġà ddikjarata ma humiex daqstant gravi daqs il-każijiet ta’ frodi tal-VAT. Jekk il-persuna taxxabbli tkun issodisfat korrettament l-obbligi ta’ dikjarazzjoni tagħha, l-awtorità tat-taxxa diġà jkollha l-informazzjoni kollha neċessarja għal-likwidazzjoni tal-VAT dovuta u għall-konstatazzjoni tan-nuqqas eventwali tagħha ta’ ħlas.

64. Kuntrarjament għal dak li donnha tissuġġerixxi l-Kummissjoni, il-fatt li terz ikun jaf bl-assenza tal-ħlas tad-dejn fiskali mill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa ma huwiex suffiċjenti, kif l-Awla Manja speċifikat l-iktar reċentement fil-kawża Scialdone ( 30 ), sabiex ikun jista’ jitqies li dan it-terz kien jaf jew kien imissu kien jaf li kien involut, waqt il-kunsinna tiegħu, fi frodi jew f’evażjoni tal-VAT. Għall-kuntrarju, huwa meħtieġ li dan it-terz kien jaf jew kien imissu kien jaf li t-tranżazzjonijiet ma kinux iddikjarati korrettament sabiex tiġi ffrodata l-amministrazzjoni fiskali. In-nuqqas ta’ ħlas tat-taxxa ddikjarata b’mod korrett ma jikkostitwixxix qerq (frawdolenti) tal-amministrazzjoni fiskali.

65. Jista’ jkun mod ieħor li kieku r-rikorrenti kienet inkarigat lill-fornitriċi b’mod intenzjonat bħala kumpannija intermedjarja mingħajr assi li, bħala tali, ma kinitx tkun f’pożizzjoni li tħallas il-VAT iddikjarata. Madankollu, dan ma jirriżultax mit-talba għal deċiżjoni preliminari. Il-fatt li r-rikorrenti ħallset lill-fornitriċi, b’tali mod li din kienet, bħala prinċipju, f’pożizzjoni li tħallas id-dejn tagħha tal-VAT iddikjarata, pjuttost jipprekludi din il-konklużjoni. Madankollu, hija finalment il-qorti tar-rinviju li għandha tiċċara jew tistabbilixxi dan il-punt.

66. Bħalma ġie deskritt mill-qorti tar-rinviju, f’dan il-każ ma hemmx frodi tal-VAT. Il-kwistjoni dwar jekk ir-rikorrenti kinitx taf jew kienx imissha kienet taf li l-VAT iddikjarata b’mod korrett ma kinitx tħallset fil-ħin jew ma kinitx tħallset kompletament hija għalhekk irrilevanti. Responsabbiltà għall-interessi moratorji dovuti minn terz skont l-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT moqri flimkien mal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 273 tagħha hija għalhekk eskluża wkoll.

VI. Konklużjoni

67. Għalhekk, jiena nipproponi lill-Qorti tal-Ġustizzja sabiex tirrispondi d-domandi preliminari magħmula mill-Varhoven administrativen sad (il-Qorti Suprema Amministrattiva, il-Bulgarija) kif ġej: L-Artikolu 205 tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE tat‑28 ta’ Novembru 2006 dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud għandu jiġi interpretat fis-sens li jipprekludi l-inklużjoni, fir-responsabbiltà sekondarja ta’ terz, tal-interessi moratorji dovuti mill-persuna responsabbli għall-ħlas tat-taxxa minħabba l-ħlas tardiv tat-taxxa fuq il-valur miżjud.

( 1 ) Lingwa oriġinali: il‑Ġermaniż.

( 2 ) ĠU 2006, L 347, p. 1, rettifika fil-ĠU 2007, L 335, p. 60, fil-verżjoni tagħha applikabbli għall-perijodu inkwistjoni.

( 3 ) Huwa suffiċjenti li jiġu ċċitati f’dan ir-rigward is-sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punti 19 et seq.), u tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punti 25 et seq.), it-tnejn li huma fir-rigward tad-dispożizzjoni preċedenti b’kontenut identiku. Proprjament għandha tissemma wkoll is-sentenza tas‑26 ta’ Marzu 2015, Macikowski (C‑499/13, EU:C:2015:201), li, madankollu, mingħajr interpretazzjoni tal-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT, indirizzat il-kwistjoni tar-responsabbiltà li hija s-suġġett ta’ dan l-artikolu (ara, f’dan ir-rigward, il-konklużjonijiet tiegħi f’dik il-kawża (C‑499/13, EU:C:2014:2351, punti 58 et seq.)).

( 4 ) Ara, fir-rigward tad-dispożizzjoni preċedenti tal-Artikolu 21(3) tas-Sitt Direttiva, is-sentenza tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punt 26).

( 5 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 20); tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 18); u tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punt 29).

( 6 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 21); tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 19); u tas‑27 ta’ Settembru 2007, Teleos et (C‑409/04, EU:C:2007:548, punt 52).

( 7 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 22); tas‑7 ta’ Diċembru 2010, R (C‑285/09, EU:C:2010:742, punt 45); tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 20); u tas‑27 ta’ Settembru 2007, Teleos et (C‑409/04, EU:C:2007:548, punt 53); b’mod simili, is-sentenza tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punt 30).

( 8 ) Il-verżjoni Ingliża tal-Artikolu 205 tad-Direttiva dwar il-VAT tirreferi għal “payment of VAT” u l-verżjoni Franċiża għal “acquitter la TVA”.

( 9 ) Sentenzi tat‑22 ta’ Novembru 2017, Aebtri (C‑224/16, EU:C:2017:880, punt 80), u tat-18 ta’ Mejju 2017, Latvijas Dzelzceļš (C‑154/16, EU:C:2017:392, punt 85).

( 10 ) Sentenza tat‑2 ta’ Ġunju 2016, Kapnoviomichania Karelia (C‑81/15, EU:C:2016:398, punti 38 et seq.), kif ukoll il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Bot fil-kawża Karelia (C‑81/15, EU:C:2016:66, punt 37).

( 11 ) Sentenza tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punti 43 et seq.), fir-rigward tad-dispożizzjoni preċedenti.

( 12 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 22), u tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 20); b’mod simili s-sentenza tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punt 30).

( 13 ) Sentenzi tat‑8 ta’ Mejju 2019, EN.SA (C‑712/17, EU:C:2019:374, punt 38), u tas‑26 ta’ April 2017, Farkas (C‑564/15, EU:C:2017:302, punt 59); ara f’dan ir-rigward inter alia s-sentenzi tas‑6 ta’ Frar 2014, Fatorie (C‑424/12, EU:C:2014:50, punt 50), u tas‑7 ta’ Diċembru 2000, de Andrade (C‑213/99, EU:C:2000:678, punt 20).

( 14 ) Sentenza tat‑2 ta’ Ġunju 2016, Kapnoviomichania Karelia (C‑81/15, EU:C:2016:398).

( 15 ) Sentenza tat‑2 ta’ Ġunju 2016, Kapnoviomichania Karelia (C‑81/15, EU:C:2016:398, punt 37).

( 16 ) Ara s-sentenza tat‑2 ta’ Ġunju 2016, Kapnoviomichania Karelia (C‑81/15, EU:C:2016:398, punt 9).

( 17 ) Sentenzi tal‑15 ta’ Ottubru 2020, E. (VAT – Tnaqqis tal-valur taxxabbli tal-VAT) (C‑335/19, EU:C:2020:829, punt 31); tat‑8 ta’ Mejju 2019, A-PACK CZ (C‑127/18, EU:C:2019:377, punt 22); tat‑23 ta’ Novembru 2017, Di Maura (C‑246/16, EU:C:2017:887, punt 23); tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 21); u tal‑20 ta’ Ottubru 1993, Balocchi (C‑10/92, EU:C:1993:846, punt 25).

( 18 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Ġunju 2012, Mahagében (C‑80/11 u C‑142/11, EU:C:2012:373, punt 48); tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 24); u tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punt 32); kif ukoll il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Poiares Maduro fil-kawża Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2005:745, punt 27).

( 19 ) Kif huwa espressament indikat fis-sentenza tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 24).

( 20 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 24), u tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 23).

( 21 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 26); tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 25); tas‑27 ta’ Settembru 2007, Teleos et (C‑409/04, EU:C:2007:548, punt 66).

( 22 ) Ara s-sentenza tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 26); b’mod simili, ara s-sentenzi tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 25), u tas‑27 ta’ Settembru 2007, Teleos et (C‑409/04, EU:C:2007:548, punt 66).

( 23 ) Sentenzi tal‑21 ta’ Diċembru 2011, Vlaamse Oliemaatschappij (C‑499/10, EU:C:2011:871, punt 25); tal‑21 ta’ Frar 2008, Netto Supermarkt (C‑271/06, EU:C:2008:105, punt 24); tas‑27 ta’ Settembru 2007, Teleos et (C‑409/04, EU:C:2007:548, punt 65); u tal‑11 ta’ Mejju 2006, Federation of Technological Industries et (C‑384/04, EU:C:2006:309, punt 33).

( 24 ) F’ċerti deċiżjonijiet preċedenti, il-Qorti tal-Ġustizzja titkellem ukoll dwar “setgħet tkun taf”; ara, pereżempju, is-sentenza tas‑6 ta’ Lulju 2006, Kittel u Recolta Recycling (C‑439/04 u C‑440/04, EU:C:2006:446, punt 60). Madankollu, din il-formulazzjoni wiesgħa wisq, ibbażata biss fuq id-domanda preliminari, issa tidher li ġustament ġiet abbandunata.

( 25 ) Sentenzi tal‑20 ta’ Ġunju 2018, Enteco Baltic (C‑108/17, EU:C:2018:473, punt 94); tat‑22 ta’ Ottubru 2015, PPUH Stehcemp (C‑277/14, EU:C:2015:719, punt 48); tat‑13 ta’ Frar 2014, Maks Pen (C‑18/13, EU:C:2014:69, punt 27); tas‑6 ta’ Settembru 2012, Mecsek-Gabona (C‑273/11, EU:C:2012:547, punt 54); tas‑6 ta’ Diċembru 2012, Bonik,C‑285/11, EU:C:2012:774, punt 39); u tas‑6 ta’ Lulju 2006, Kittel u Recolta Recycling (C‑439/04 u C‑440/04, EU:C:2006:446, punt 56).

( 26 ) Ara s-sentenzi tat‑22 ta’ Ottubru 2015, PPUH Stehcemp (C‑277/14, EU:C:2015:719, punt 47); tat‑18 ta’ Diċembru 2014, Schoenimport Italmoda Mariano Previti (C‑131/13, C‑163/13 u C‑164/13, EU:C:2014:2455, punt 62); tat‑13 ta’ Marzu 2014, FIRIN (C‑107/13, EU:C:2014:151, punt 40); tat‑13 ta’ Frar 2014, Maks Pen (C‑18/13, EU:C:2014:69, punt 26); tas‑6 ta’ Diċembru 2012, Bonik,C‑285/11, EU:C:2012:774, punt 37); tal‑21 ta’ Ġunju 2012, Mahagében (C‑80/11 u C‑142/11, EU:C:2012:373, punt 42); u tas‑6 ta’ Lulju 2006, Kittel u Recolta Recycling (C‑439/04 u C‑440/04, EU:C:2006:446, punti 59 u 61).

( 27 ) Ara l-punt 5 tat-talba għal deċiżjoni preliminari fil-verżjoni Franċiża (fil-paġna 4 tal-oriġinal) u l-punt 3 tas-sunt bil-Ġermaniż tat-talba għal deċiżjoni preliminari.

( 28 ) Sentenza tat‑2 ta’ Mejju 2018, Scialdone (C‑574/15, EU:C:2018:295, punti 39 u 40).

( 29 ) Sentenza tat‑2 ta’ Mejju 2018, Scialdone (C‑574/15, EU:C:2018:295, punti 41 u 42).

( 30 ) Sentenza tat‑2 ta’ Mejju 2018, Scialdone (C‑574/15, EU:C:2018:295).