Kawża C-270/09

MacDonald Resorts Ltd

vs

The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs

(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Court of Session (Scotland))

“VAT — Sitt Direttiva 77/388/KEE — Eżenzjonijiet — Artikolu 13B(b) — Kiri ta’ proprjetà immobbli — Bejgħ ta’ drittijiet kuntrattwali li jistgħu jissarrfu fi dritt ta’ użu temporanju ta’ akkomodazzjoni għal vakanzi”

Sommarju tas-sentenza

1. Dispożizzjonijiet fiskali — Armonizzazzjoni tal-liġijiet — Taxxi fuq id-dħul mill- bejgħ — Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud — Tranżazzjonijiet taxxabbli — Provvista ta’ servizzi bi ħlas — Eżiġibbiltà tat-taxxa

(Direttiva tal-Kunsill 77/388, Artikolu 2, punti 1, Artikolu 9(2)(a) u l-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 10(2)

2. Dispożizzjonijiet fiskali — Armonizzazzjoni tal-liġijiet — Taxxi fuq id-dħul mill- bejgħ — Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud — Eżenzjonijiet previsti mis-Sitt Direttiva — Eżenzjoni tal-kiri ta’ proprjetà immobbli

(Direttiva tal-Kunsill 77/388, Artikolu 13B(b))

1. Il-provvisti ta’ servizzi mwettqa minn operatur fil-kuntest ta’ skema ta’ għażliet fost liema tinsab il-provvista karatteristika li tikkonsisti fit-tisrif ta’ drittijiet kuntrattwali, imsemmija “drittijiet għal punti”, li jippermettu lil kokontraenti li jirċievi kull sena punti li jistgħu jissarrfu fi dritt għal okkupanza temporanja ta’ akkomodazzjoni fil-kumplessi turistiċi tal-fornitur tas-servizzi jew li jakkwista akkomodazzjoni f’lukanda jew servizzi oħra li ma humiex speċifikati fid-dokumenti kuntrattwali, għandhom jiġu kklassifikati fil-mument li fih klijent li jipparteċipa f’tali sistema jsarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment f’servizz propost minn dan l-operatur. Meta dawn id-drittijiet jissarrfu f’akkomodazzjoni f’lukanda jew fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, dawn il-provvisti huma provvisti ta’ servizzi marbuta ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva 77/388, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ, li huma mwettqa fil-post fejn tinsab din il-lukanda jew din ir-residenza.

Issa, f’tali sistema fejn, formalment, ma hemmx skambju ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare, l-akkwist ta’ “drittijiet għal punti” fil-kuntest tal-iskema tal-għażliet isir bl-intenzjoni tal-użu ta’ dawn id-drittijiet sabiex jissarrfu f’servizzi proposti fil-kuntest tal-imsemmija skema. Għaldaqstant, il-provvista ġenwina li għaliha “drittijiet għal punti” jiġu akkwistati hija s-servizz li jikkonsisti fit-tqegħid għad-dispożizzjoni għall-parteċipanti ta’ din l-iskema tad-diversi korrispettivi possibbli li jistgħu jinkisbu permezz tal-punti li jirriżultaw minn dawn id-drittijiet, peress li s-servizz ma huwiex ipprovdut kompletament qabel ma jissarrfu dawn il-punti. Għaldaqstant, fil-każijiet fejn is-servizz jikkonsisti f’akkomodazzjoni f’lukanda jew fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, huwa fil-mument tat-tisrif tal-punti f’servizzi konkreti li tiġi stabbilita rabta bejn is-servizz ipprovdut u l-korrispettiv imħallas mill-klijent, ikkostitwit minn punti li jirriżultaw minn drittijiet miksuba qabel.

Barra minn hekk, peress li, minn naħa, fil-mument tal-akkwist ta’ “drittijiet għal punti”, il-klijent ma jistax ikun jaf preċiżament ir-residenzi jew servizzi oħra disponibbli f’sena speċifika u lanqas il-valur f’punti ta’ akkomodazzjoni f’dawn ir-residenzi jew ta’ dawn is-servizzi, u peress li, min-naħa l-oħra, huwa l-fornitur tas-servizzi li jistabbilixxi l-klassifikazzjoni tal-akkomodazzjoni u tas-servizzi disponibbli f’punti, b’tali mod li l-għażla tal-klijent hija diġà limitata għall-akkomodazzjonijiet jew għas-servizzi li huma aċċessibbli għalih fid-dawl tan-numru ta’ punti li huwa għandu, l-elementi essenzjali sabiex tiġi ntaxxata t-taxxa fuq il-valur miżjud ma humiex stabbiliti fil-mument tal-akkwist inizjali ta’ drittijiet bħalma huma d-“drittijiet għal punti”. Peress li s-servizz effettiv huwa għaldaqstant miksub biss meta l-klijent isarraf il-punti li jirriżultaw minn “drittijiet għal punti” li huwa jkun akkwista qabel, il-fatt taxxabbli jseħħ u t-taxxa tkun dovuta biss f’dak il-mument, b’mod konformi mal-ewwel subparagrafu tal-Artikolu 10(2) tas-Sitt Direttiva.

Għaldaqstant, f’tali sistema, huwa biss meta l-klijent isarraf il-punti li jirriżultaw minn drittijiet akkwistati qabel fl-użu temporanju ta’ residenza, f’akkomodazzjoni f’lukanda jew f’servizz ieħor li huwa possibbli li tiġi stabbilita l-iskema tat-taxxa fuq il-valur miżjud applikabbli għall-operazzjoni skont it-tip ta’ servizz ipprovdut. Għaldaqstant, il-post tal-provvista huwa l-post fejn jinsabu r-residenza jew il-lukanda li fihom il-klijent jikseb id-dritt li joqgħod wara li jsarraf dawn il-punti.

(ara l-punti 17, 23, 27-30, 32, 33, 42, 53, u d-dispożittiv 1)

2. F’sistema bħal skema ta’ għażliet, fejn il-provvista karatteristika tikkonsisti fit-tisrif ta’ drittijiet kuntrattwali, imsemmija “drittijiet għal punti”, li jippermettu lil ko-kontrattur li jirċievi kull sena punti li jistgħu jissarrfu fi dritt għal okkupanza temporanzja ta’ akkomodazzjoni fil-kumplessi turistiċi tal-fornitur tas-servizzi jew li jakkwista akkomodazzjoni f’lukanda jew servizzi oħra li ma humiex speċifikati fid-dokumenti kuntrattwali, meta l-klijent isarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, il-provvista ta’ servizzi kkonċernata tikkostitwixxi kiri ta’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva 77/388, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ. Madankollu, din id-dispożizzjoni ma tipprekludix lill-Istati Membri milli jeskludu din il-provvista mill-eżenzjoni.

Fil-fatt, id-dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza miksub bi skambju għal drittijiet akkwistati inizjalment jissodisfa l-kundizzjonijiet ta’ kiri, peress li ladarba l-membru jkun sarraf il-punti tiegħu f’tali dritt, huwa jingħata l-prerogattiva li jokkupa proprjetà immobbli bħallikieku kien is-sid tagħha u li jeskludi lil kull persuna oħra mit-tgawdija ta’ tali prerogattiva għal perijodu speċifiku, u peress li, għaldaqstant, l-imsemmi dritt ta’ użu għandu karatteristiċi li jikkorrispondu għall-kunċett ta’ “kiri” l-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva. Fir-rigward tal-esklużjoni msemmija fil-punt 1 ta’ din id-dispożizzjoni, li tikkonċerna, minbarra l-akkomodazzjoni fis-settur tal-lukandi, l-operazzjonijiet ta’ akkomodazzjoni fil-kuntest ta’ setturi oħra li għandhom funzjoni simili, l-espressjoni “setturi li għandhom funzjoni simili” għandha tiġi interpretata b’mod wiesa’, peress li hija għandha l-għan li tiggarantixxi li l-operazzjonijiet ta’ akkomodazzjoni temporanja simili għall-provvisti tas-settur tal-lukandi, li qegħdin f’kompetizzjoni potenzjali ma’ dawn tal-aħħar, jiġu ntaxxati. Sabiex jiġu ddefiniti l-operazzjonijiet ta’ akkomodazzjoni li għandhom jiġu ntaxxati permezz ta’ deroga mill-eżenzjoni tal-lease u tal-kiri ta’ proprjetà immobbli, skont il-punt 1 tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva, l-Istati Membri għandhom marġni ta’ diskrezzjoni. Huma dawn tal-aħħar li għandhom, konsegwentement, fit-traspożizzjoni ta’ din id-dispożizzjoni, jintroduċu kriterji li jidhrulhom xierqa sabiex tiġi stabbilita d-distinzjoni bejn l-operazzjonijiet taxxabbli u dawk li ma humiex, jiġifieri l-lease jew il-kiri ta’ proprjetà immobbli. Konsegwentement, l-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva ma jipprekludix lil Stat Membru milli jissuġġetta għat-taxxa fuq il-valur miżjud it-trasferiment bi ħlas ta’ drittijiet ta’ użu temporanju ta’ residenzi miżmuma minn terzi.

(ara l-punti 47, 49-52, 54, u d-dispożittiv 2)

SENTENZA TAL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla)

16 ta’ Diċembru 2010 ( )

“VAT – Sitt Direttiva 77/388/KEE – Eżenzjonijiet – Artikolu 13B(b) – Kiri ta’ proprjetà immobbli – Bejgħ ta’ drittijiet kuntrattwali li jistgħu jissarrfu fi dritt ta’ użu temporanju ta’ akkomodazzjoni għal vakanzi”

Fil-Kawża C-270/09,

li għandha bħala suġġett talba għal deċiżjoni preliminari skont l-Artikolu 234 KE, imressqa mill-Court of Session (Scotland) (ir-Renju Unit), permezz ta’ deċiżjoni tal-10 ta’ Lulju 2009, li waslet fil-Qorti tal-Ġustizzja fl-14 ta’ Lulju 2009, fil-proċedura

MacDonald Resorts Ltd

vs

The Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs,

IL-QORTI TAL-ĠUSTIZZJA (L-Ewwel Awla),

komposta minn A. Tizzano, President tal-Awla, J.-J. Kasel, A. Borg Barthet (Relatur), M. Ilešič u M. Berger, Imħallfin,

Avukat Ġenerali: V. Trstenjak,

Reġistratur: L. Hewlett, Amministratur Prinċipali,

wara li rat il-proċedura bil-miktub u wara s-seduta tal-10 ta’ Ġunju 2010,

wara li kkunsidrat l-osservazzjonijiet ippreżentati:

– għal MacDonald Resorts Ltd, minn C. Tyre, QC, u D. Small, advocate,

– għall-Gvern tar-Renju Unit, minn S. Hathaway u F. Penlington, bħala aġenti, assistiti minn P. Mantle, barrister,

– għall-Gvern Grieg, minn G. Kanellopoulos, S. Trekli, M. Tassopoulou u S. Spyropoulos, bħala aġenti,

– għall-Gvern Portugiż, minn L. Inez Fernandes, bħala aġent,

– għall-Kummissjoni Ewropea, minn M. Afonso u R. Lyal, bħala aġenti,

wara li semgħet il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali, ippreżentati fis-seduta tas-7 ta’ Settembru 2010,

tagħti l-preżenti

Sentenza

1 It‑talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l‑interpretazzjoni tal-Artikoli 2, 9, 10 u 13B(b) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima (ĠU Edizzjoni Speċjali bil‑Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 23), kif emendata bid‑Direttiva tal‑Kunsill 2001/115/KE, tal‑20 ta’ Diċembru 2001 (ĠU Edizzjoni Speċjali bil‑Malti, Kapitolu 9, Vol. 1, p. 352, iktar ’il quddiem is‑“Sitt Direttiva”).

2 Din it-talba ġiet ippreżentata fil-kuntest ta’ kawża bejn MacDonald Resorts Ltd (iktar ’il quddiem, “MRL”) u l-Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs (l-awtoritajiet tat-taxxi tar-Renju Unit) dwar l-iskema applikabbli, għall-finijiet tat-taxxa fuq il-valur miżjud (iktar ’il quddiem il-“VAT”), għal ċerti servizzi pprovduti minn MRL.

Il-kuntest ġuridiku

3 L-Artikolu 9 tas-Sitt Direttiva jipprovdi:

“1. Il-post minn fejn jingħata servizz għandu jitqies li jkun il-post fejn il-fornitur ikun stabbilixxa n-negozju tiegħu jew ikollu stabbiliment fiss minn fejn jingħata s-servizz jew, fin-nuqqas ta’ post bħal dan tan-negozju jew stabbiliment fiss, il-post fejn hu ikollu l-indirizz permanenti tiegħu jew fejn normalment ikun residenti.

2. Iżda

a) il-post tal-provvista ta’ servizzi konness ma’ proprjetà immobbli, inklużi s-servizzi ta’ aġenti tal-proprjetà u esperti, u ta’ servizzi għat-tħejjija u l-koordinazzjoni ta’ xogħolijiet ta’ kostruzzjoni, bħalma huma s-servizzi ta’ periti arkitetti u ta’ ditti li jipprovdu superviżjoni fuq il-post tax-xogħol, għandhom ikunu l-post fejn tkun tinsab il-proprjetà;

[...]”

4 L-Artikolu 10(1) u (2) tas-Sitt Direttiva jipprovdi:

“1. (a) ‘Fatt taxxabbli’ tfisser fatt li permezz tiegħu il-kondizzjonijet legali neċessarji biex ikun hemm taxxa jiġu sodisfatti.

(b) Ikun hemm taxxa meta l-awtorità tat-taxxa ssir intitolata bil-liġi f’mument partikolari biex tiġbor it-taxxa mill-persuna suġġetta li tħallasha, għalkemm iż-żmien għall-ħlas jista’ jkun pospost.

2. Ikun hemm fatt taxxabbli u jkun hemm taxxa meta l-oġġetti jitwasslu jew is-servizzi jingħataw. Konsenja ta’ oġġetti, ħlief dawk imsemmija fl-Artikolu 5(4)(b), u provvisti ta’ servizzi li jwasslu għal prospetti ta’ kontijiet jew ħlasijiet suċċessivi għandhom jitqiesu bħala kompluti fiż-żmien meta l-perjodi relattivi għal dawn il-prospetti ta’ kontijiet jew ħlasijiet jeskadu. L-Istati Membri jistgħu f’ċerti każi jipprovdu illi provvisti kontinwi ta’ oġġetti u servizzi li jsiru fuq perjodu ta’ żmien jiġu meqjusa bħala kompletati għall-inqas f’intervalli ta’ sena.

Iżda meta ħlas isir akkont qabel ma l-oġġetti jitwasslu jew is-servizzi jingħataw, ikun hemm taxxa mal-wasla tal-ħlas u fuq l-ammont riċevut.

Permezz ta’ deroga mid-disposizzjonijiet ta’ hawn fuq, Stati Membri jistgħu jipprovdu li jkun hemm taxxa għal ċerti operazzjonijiet jew għal ċerti kategoriji ta’ persuni taxxabbli, jew:

– mhux iktar tard mill-ħruġ tal-fattura jew tad-dokument li jservi bħala fattura, jew,

– mhux iktar tard minn meta jasal il-prezz, jew,

– fejn fattura jew dokument li jservi bħala fattura ma jinħarġux, jew jinħarġu tard, f’perjodu speċifikat mid-data tal-fatt taxxabbli.”

5 Skont l-Artikolu 13B tas-Sitt Direttiva:

“Mingħajr preġudizzju għal disposizzjonijet oħra tal-Komunità, l-Istati Membri għandhom jeżentaw li ġej taħt il-kondizzjonijiet li huma għandhom jistabilixxu għall-iskopijiet biex jassiguraw l-applikazzjoni korretta u ċara ta l-eżenzjonijet u tal-prevenzjoni ta’ kwalunkwe eżenzjoni possibbli, evitar u abbuż:

[...]

b) il-kiri jew l-aljenazzjoni [lease] ta’ proprjeta immobbli esklużi:

1. il-proviżjoni [provvista] ta’ akkomadazzjoni, kif definita fil-liġijiet ta’ l-Istati Membri, fis-settur tal-lukandi jew fis-setturi b’funzjoni simili, inklużi l-proviżjoni ta’ akkomodazzjoni f’kampijiet tal-vaganzi jew f’siti żviluppati għall-użu bħala siti ta’ kkampjar;

2. l-aljenazzjoni ta’ fondi u sisi għall-ipparkjar tal-karozzi;

3. l-aljenazzjoni ta' tagħmir u makkinarju installat permanenti;

4. il-kiri ta’ kaxxiforti

L-Istati Membri jistgħu japplikaw iżjed esklużjonijet għall-iskop ta’ din l-eżenzjoni”.

[…]”

Il-kawża prinċipali u d-domandi preliminari

L-attività ta’ MRL

6 MRL hija kumpannija li għandha l-uffiċċju reġistrat tagħha fir-Renju Unit. Hija rreġistrata f’dan l-Istat Membru għall-finijiet tal-VAT kif ukoll tal-IVA, li hija l-ekwivalenti Spanjola għall-VAT.

7 L-attività ta’ MRL, li hija eżerċitata fir-Renju Unit u fi Spanja, tikkonsisti fil-kummerċjalizzazzjoni ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare fi proprjetajiet ta’ akkomodazzjoni li jinsabu f’kumplessi turistiċi f’dawn iż-żewġ pajjiżi (iktar ’il quddiem, id-“drittijiet ta’ użu ta’ timeshare”). Hija tuża l-istess dokumenti kuntrattwali għar-Renju Unit u għal Spanja.

8 Mit-3 ta’ Ottubru 2003, MRL tikkummerċjalizza prodott ġdid li jikkonsisti fi skema ta’ “għażliet”, imsemmija “Options by Macdonald Hotels and Resorts” (għażliet ta’ Macdonald Hotels and Resorts, iktar ’il quddiem l-“Iskema tal-Għażliet”). Il-ħolqien ta’ din l-iskema kien intiż sabiex jiġi żgurat użu aħjar tal-istokk ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare mhux mibjugħa u sabiex il-klijenti ta’ MRL jiġu offruti flessibbiltà ikbar fir-rigward tal-modi ta’ akkomodazzjoni fir-residenzi tagħha, b’mod partikolari f’dak li jikkonċerna l-għażla tar-residenza u l-perijodu ta’ okkupanza.

9 Sabiex tiġi implementata l-Iskema tal-Għażliet, MRL ħolqot klabb, imsemmi wkoll “Options by Macdonald Hotels and Resorts” (iktar ’il quddiem, il-“Klabb”). Dan huwa korp mingħajr skop ta’ lukru u mingħajr personalità ġuridika, irregolat minn statuti miktuba iktar ’il quddiem, l-“istatuti”). Skont dawn, l-iskop prinċipali tal-Klabb huwa li “jiżgura d-drittijiet tal-Membri li jirriservaw akkomodazzjoni għall-vakanzi jew benefiċċji anċillari oħrajn għal perijodi speċifiċi kull sena matul il-perjodu ta’ 30 sena msemmi hawn skont l-[Iskema tal-Għażliet] kif definita minn dawn l-istatuti”.

10 Mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li l-karatteristiċi prinċipali tal-imsemmija statuti u tal-kuntratti annessi magħhom jistgħu jiġu deskritti kif ġej:

– il-Klabb kien stabbilit għal 30 sena, mit-3 ta’ Ottubru 2003 sat-2 ta’ Ottubru 2033;

– MRL hija l-membru fundatur, bis-setgħa u r-responsabbiltà li tmexxi l-attivitajiet u l-affarijiet tal-Klabb, li tamministra l-Iskema tal-Għażliet u li tieħu l-miżuri li hija tqis li huma meħtieġa għal dan l-iskop;

– bħala membru fundatur, MRL ħatret trustee u ttrasferietlu d-drittijiet u t-titoli tagħha fuq id-drittijiet kollha ta’ użu ta’ timeshare relatati mal-grupp ta’ akkomodazzjoni tagħha suġġett għal sistema ta’ użu ta’ timeshare. Skont l-istatuti, MRL saret intitolata għad-“drittijiet għal punti” relatati ma’ din l-akkomodazzjoni. Dawn id-drittijiet għal punti jistgħu jiġu ttrasferiti minn MRL lill-membri ordinarji;

– il-klijenti ta’ MRL li japplikaw biex jissieħbu, u li jissodisfaw il-kundizzjonijiet tas-sħubija, jsiru membri ordinarji fil-Klabb. Huma jakkwistaw “drittijiet għal punti” fil-kuntest ta’ trasferiment minn MRL, jew inkella billi jiddepożitaw drittijiet għal ġimgħat fissi ta’ użu għand it-trustee;

– MRL tattribwixxi valur għall-ġimgħat ta’ timeshare li jistgħu jintużaw mill-membri tagħha. Dan il-valur huwa espress bħala numru ta’ punti determinat skont il-post, l-istandard u t-tip ta’ akkomodazzjoni u ż-żmien tas-sena kkonċernati. Kull sena l-membri jingħataw numru ta’ punti skont id-drittijiet għal punti tagħhom. Huma jistgħu jsarrfuhom f’dik is-sena billi jokkupaw l-akkomodazzjoni tal-għażla tagħhom u għal perijodu speċifiku, sal-valur tal-punti tagħhom. L-espressjoni “drittijiet għal punti” tfisser għaldaqstant id-dritt tal-membri li kull sena jingħataw punti sabiex huma jeżerċitaw id-drittijiet tagħhom biex jokkupaw l-akkomodazzjoni matul dik is-sena;

– ma hemmx ħlas għas-sħubija meta wieħed isir membru tal-Iskema tal-Għażliet, iżda, meta wieħed japplika biex jissieħeb fl-iskema membru ordinarju ġdid għandu jakkwista “drittijiet għal punti”. Wieħed jista’ jagħmel dan b’wieħed minn żewġ modi. Wieħed jista’ jixtri drittijiet għal punti minn MRL (bħalissa bil-prezz ta’ GBP 2.50 għal kull dritt għal punti, suġġett għal roħs promozzjonali). Tali akkwist isir fil-kuntest ta’ “kuntratt ta’ bejgħ ta’ punti” konkluż bejn il-membru l-ġdid u MRL. It-tieni nett, wieħed jista’ jirċievi “drittijiet għal punti” meta jiddepożita ġimgħat tat-timeshare li jkun akkwista qabel minn MRL mat-trustee u meta jħallas “tariffa għall-ksib ta’ privileġġ”;

– dan it-tieni metodu jista’ jiġi implementat b’żewġ modi. Minn naħa, sid pre-eżistenti ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare ma’ MRL jista’ jdaħħal il-proprjetà tiegħu fl-Iskema tal-Għażliet billi jidħol f’“kuntratt għall-ksib ta’ privileġġ” ma’ MRL, li permezz tiegħu huwa jirċievi “drittijiet għal punti” li jikkorrispondu għall-imsemmija drittijiet. Min-naħa l-oħra, persuna li ma għandhiex drittijiet ta’ użu ta’ timeshare tista’ tidħol f’“kuntratt ta’ bejgħ mill-ġdid u ta’ ksib ta’ privileġġ” ma’ MRL, li permezz tiegħu fl-istess ħin tixtri ġimgħat ta’ timeshare u ddaħħalhom fl-Iskema tal-Għażliet. Membri li daħlu f’xi wieħed minn dawn il-kuntratti jissejħu “membri privileġġati”. Membru privileġġat iżomm id-dritt, li jista’ jeżerċita fl-ewwel xahrejn ta’ kull sena, li jagħżel li juża l-ġimgħat ta’ timeshare tiegħu fis-sena kkonċernata. Jekk huwa jagħżel li ma jagħmilx użu minnhom, jingħata numru xieraq ta’ punti li jista’ juża fuq akkomodazzjoni oħra inkluża fl-Iskema tal-Għażliet ta’ valur ekwivalenti. Il-ġimgħat ta’ timeshare tiegħu, li jkun iddepożita mat-trustee, isiru disponibbli għall-użu tal-membri l-oħra li jistgħu jagħżlu li jsarrfu l-punti tagħhom biex jassiguraw l-użu tal-akkomodazzjoni kkonċernata matul il-ġimgħat li jikkorrispondu għal dawn id-drittijiet ta’ użu;

– il-membri ordinarji jaqblu li jħallsu l-ispejjeż annwali għall-ġestjoni skont l-ammont ta’ “drittijiet għal punti” li huma għandhom, kif ukoll l-ispejjeż amministrattivi biex jirriservaw akkomodazzjoni meta jsarrfu l-punti. Il-ħlas isir lil MRL fl-Iskozja;

– il-membri ordinarji jistgħu jixtru “drittijiet għal punti” addizzjonali minn MRL fi kwalunkwe mument;

– MRL tista’ tippermetti lill-membri jsarrfu l-punti tagħhom għal akkomodazzjoni f’lukandi operati minnha jew għal servizzi oħra. B’dan il-mod, MRL ipprovdiet li, minflok isarrfu l-punti tagħhom biex jokkupaw akkomodazzjoni tat-timeshare, il-membri huma intitolati li jitolbu, sa għaxar xhur bil-quddiem, l-iskambju tal-punti tagħhom għal akkomodazzjoni għal perijodi ta’ tlett, erbat jew sebat iljieli f’waħda minn iktar minn 70 lukanda, skont jekk huma disponibbli. In-numru ta’ punti meħtieġa għar-riservazzjoni jvarja skont klassifikazzjoni speċifika li fiha huma mniżżla l-lukandi kkonċernati. Meta taċċetta r-riservazzjoni, MRL tkun responsabbli li tkopri l-ispejjeż tal-akkomodazzjoni lil-lukanda;

– il-membri jistgħu jżommu l-punti li ma jkunux użaw f’sena waħda biex jużawhom fis-sena ta’ wara. It-total tal-punti li huma intitolati għalihom jista’ jinżamm jekk it-talba ssir sa mhux iktar tard minn disa’ xhur qabel ma tispiċċa s-sena kurrenti, u għal mhux iktar mill-50 % tal-punti jekk it-talba ssir bejn disa’ u tliet xhur qabel ma tispiċċa s-sena kurrenti;

– bil-kontra, il-membri jistgħu, sa tliet xhur qabel tispiċċa s-sena, jissellfu punti minn dawk dovuti lilhom fis-sena ta’ wara meta jagħmlu riservazzjoni li teħtieġ iżjed punti mid-drittijiet għal punti li huma għandhom għas-sena kurrenti. Biex jagħmlu hekk huma jħallsu l-ispejjeż għal ġestjoni stmati għas-sena ta’ wara meta jagħmlu din ir-riservazzjoni;

– MRL tista’ tieħu miżuri sabiex tippermetti lill-membri tal-Klabb li jkollhom aċċess għal programm estern (jiġifieri, immexxi minn terz) ta’ skambju ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare. B’dan il-mod, MRL stabbilixxiet rabtiet ma’ programm, magħruf bl-isem ta’ “Interval International”, b’tali mod li, meta jissieħbu fl-Iskema tal-Għażliet, il-membri jakkwistaw sħubija ta’ sentejn mal-imsemmi programm, mingħajr spejjeż addizzjonali. Imbagħad, il-membri jistgħu jibqgħu membri ma’ din tal-aħħar permezz ta’ ftehim separat u jħallsu l-ispejjeż tagħhom. Din is-sħubija addizzjonali tintitola lill-membri tal-Iskema tal-Għażliet li jibdlu ġimgħat ta’ użu ta’ timeshare inklużi fiha, li għalihom ikunu sarrfu l-punti tagħhom f’xi sena partikolari, ma’ akkomodazzjoni li titqiegħed fid-dispożizzjoni tagħhom minn membri oħra tal-programm Interval International. MRL hija intitolata li ttemm jew tibdel kwalunkwe affiljazzjoni ma’ programm estern ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare estern li hija tkun ħolqot;

– MRL għandha s-setgħa li, fi kwalunkwe żmien, teskludi mill-Iskema tal-Għażliet kwalunkwe ġimgħa mill-ġimgħat tat-timeshare ittrasferiti lit-trustee. Madankollu, MRL hija obbligata li tiżgura li dejjem ikun hemm biżżejjed akkomodazzjoni disponibbli biex tissodisfa t-total ta’ “drittijiet għal punti” miżmuma minnha u mill-membri ordinarji. MRL għandha wkoll id-dritt li tiddetermina u tvarja l-klassifikazzjoni tal-akkomodazzjoni f’termini ta’ punti, u li tiddenomina mill-ġdid il-punti u d-drittijiet għal punti billi żżid jew tnaqqas in-numru tagħhom b’mod konkordanti filwaqt li żżomm il-valur tagħhom.

Il-proċeduri quddiem l-awtoritajiet nazzjonali

11 Il-kawża prinċipali tikkonċerna l-klassifikazzjoni korretta, għall-finijiet tal-VAT, tas-servizzi pprovduti minn MRL fil-kuntest tal-attività tagħha ta’ trasferiment ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare. Il-post ta’ din il-provvista ta’ servizzi huwa wkoll parti mill-kwistjoni.

12 L-oriġini ta’ din il-kawża tinsab f’deċiżjoni tal-Commissioners for Her Majesty’s Revenue & Customs, li saret f’Marzu 2004, li tgħid, minn naħa, li t-trasferiment minn MRL ta’ “drittijiet għal punti” jikkostitwixxi provvista, taxxabbli, ta’ benefiċċji li jirriżultaw minn sħubija fi klabb u, min-naħa l-oħra, li l-post tal-provvista huwa r-Renju Unit.

13 MRL ippreżentat rikors kontra din id-deċiżjoni quddiem il-VAT and Duties Tribunal f’Edinburgh. Dan ċaħad ir-rikors b’deċiżjoni tas-16 ta’ Ġunju 2006.

14 MRL appellat quddiem il-Court of Session (Scotland) kontra din id-deċiżjoni tal-aħħar. Hija ddeċidiet li tissospendi l-proċeduri u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin:

“1) Meta r-rikorrenti, skont id-dispożizzjonijiet tal-istatuti tal-[Klabb] u l-kuntratti relatati magħhom, tipprovdi drittijiet kuntrattwali (‘drittijiet għal punti’) li jintitolaw lix-xerrej għal punti li jistgħu jissarrfu kull sena fid-dritt li jokkupa u juża akkomodazzjoni timeshare fil-kumplessi tar-rikorrenti, din il-provvista għandha tiġi kkunsidrata bħala l-kiri jew il-lease ta’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva […] [jew bħala] sħubija fi klabb, jew [għandha tiġi kkunsidrata] b’xi mod ieħor?

2) Tista’ r-risposta għad-domanda 1 tiġi affettwata mill-fatt li:

[-] f’ċerti każijiet, id-drittijiet kuntrattwali huma akkwistati inkambju għad-depożitu tal-klijent, għand MRL, ta’ drittijiet ta’ okkupazzjoni [ta’ timeshare] preeżistenti li l-klijent għandu f’akkomodazzjoni […] f’post partikolari għal ġimgħa jew diversi ġimgħat stabbiliti;

[-] il-klijent jista’, matul sena partikolari, jiddeċiedi li ma jsarrafx il-punti, kompletament jew parzjalment, li huwa intitolat għalihom fis-sena inkwistjoni fi drittijiet ta’ okkupazzjoni u jista’ minflok jagħżel li jżid in-numru ta’ punti li għalihom huwa jkun intitolat is-sena ta’ wara, jew, mingħajr ħsara għall-kundizzjonijiet kuntrattwali fil-[kuntest tal-]iskema [tal-għażliet] f’sena partikolari, jista’ jżid il-punti li għalihom huwa intitolat f’din is-sena billi ‘jissellef’ mill-punti li jkun intitolat għalihom is-sena ta’ wara;

[-] il-proprjetajiet li jikkostitwixxu l-akkomodazzjoni kollettiva jistgħu jinbidlu fil-perijodu bejn il-mument li fih id-‘drittijiet għall-punti’ jiġu akkwistati u l-mument li fih il-punti jissarrfu fid-dritt ta’ okkupazzjoni ta’ proprjetà;

[-] in-numru ta’ punti li għalihom klijent huwa intitolat kull sena jista’ jinbidel mill-fornitur skont il-kundizzjonijiet kuntrattwali tal-iskema [tal-għażliet];

[-] ir-rikorrenti tista’, minn żmien għal żmien, tippermetti li persuni li għandhom ‘drittijiet għal punti’ jkollhom aċċess għal programm [ieħor] tat-timeshare;

[-] ir-rikorrenti tista’, minn żmien għal żmien, tippermetti li persuni li għandhom ‘drittijiet għal punti’ jbiddlu l-punti tagħhom f’akkomodazzjoni f’lukandi ġestiti mir-rikorrenti jew f’benefiċċji oħra pprovduti mir-rikorrenti?

3) a) Meta persuna taxxabbli tipprovdi s-servizzi deskritti fid-domandi 1 u 2 hawn fuq, dawn huma ‘servizzi marbuta ma’ proprjetà immobili’ fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva […] [?]

b) Jekk ir-risposta […] hija affermattiva, f’ċirkustanzi fejn il-membri tal-[imsemmi klabb] ikunu jistgħu jeżerċitaw id-drittijiet kuntrattwali tagħhom billi jokkupaw akkomodazzjoni timeshare f’iktar minn Stat Membru wieħed, u ma jkunx magħruf fiż-żmien tal-provvista liema akkomodazzjoni tkun ser tiġi hekk okkupata, kif għandu jiġi ddeterminat il-post tal-provvista?”

Fuq id-domandi preliminari

15 Permezz tad-domandi tagħha, li għandhom jiġu eżaminati flimkien, il-qorti essenzjalment titlob, minn naħa, li tiġi ppreċiżata l-klassifikazzjoni tal-provvisti ta’ servizzi bħal dak inkwistjoni fil-kawża prinċipali kif ukoll il-post fejn tali provvisti jsiru u, min-naħa l-oħra, jekk id-deroga pprovduta fl-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva hijiex applikabbli għal dawn il-provvisti.

Fuq il-klassifikazzjoni u l-post tal-provvista

16 Għandu jiġi mfakkar li, skont l-Artikolu 2(1) tas-Sitt Direttiva, hija suġġetta għall-VAT il-“provvista ta’ oġġetti u servizzi magħmula bi ħlas fit-territorju tal-pajjiż minn persuna taxxabbli li taġixxi bħala tali”. F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet li provvista ta’ servizzi ssir “bi ħlas”, fis-sens ta’ din id-dispożizzjoni, u għaldaqstant hija taxxabbli, fil-każ biss li bejn dan il-fornitur u l-benefiċjarju tkun teżisti relazzjoni legali li fiha jkun hemm eżekuzzjoni reċiproka, billi l-ħlas li jirċievi l-fornitur ikun il-korrispettiv effettiv għas-servizz ipprovdut lill-benefiċjarju (ara s-sentenzi tat-3 ta’ Marzu 1994, Tolsma, C-16/93, Ġabra p. I‑743, punt 14; tal-14 ta’ Lulju 1998, First National Bank of Chicago, C-172/96, Ġabra p. I-4387, punt 26, u tal-21 ta’ Marzu 2002, Kennemer Golf, C-174/00, Ġabra p. I‑3293, punt 39).

17 Il-provvista karatteristika tat-tip ta’ servizz li huwa s-suġġett tal-ftehim fil-kawża prinċipali tikkonsisti fit-tisrif ta’ drittijiet kuntrattwali, imsemmija “drittijiet għal punti”, li jippermettu lil ko-kontrattur li jirċievi kull sena punti li jistgħu jissarrfu fi dritt għal okkupanza temporanja ta’ akkomodazzjoni fil-kumplessi turistiċi tal-fornitur tas-servizzi jew li jakkwista akkomodazzjoni f’lukanda jew servizzi oħra li ma humiex speċifikati fid-dokumenti kuntrattwali.

18 F’dawn iċ-ċirkustanzi, għandhom jiġu eżaminati l-elementi tal-imsemmi ftehim sabiex jiġi stabbilit liema huma s-servizzi pprovduti inkambju għar-remunerazzjoni li jirċievi l-fornitur. F’dan ir-rigward, għandu jiġi segwit il-metodu użat mill-Avukat Ġenerali fil-punt 52 tal-konklużjonijiet tagħha, u b’dan il-mod jiġu identifikati qabel kollox id-diversi forom ta’ remunerazzjoni previsti minn dan il-ftehim.

19 Mid-deċiżjoni tar-rinviju jirriżulta li, fil-kuntest tal-Iskema tal-Għażliet, il-klijent jista’ jixtri “drittijiet għal punti” billi jakkwistahom minn MRL bil-ħlas tal-prezz tax-xiri, jew billi jiddepożita ġimgħat ta’ użu ta’ timeshare mat-trustee u jħallas “ħlas għall-ksib ta’ privileġġi”.

20 Fit-tieni ipoteżi, id-“drittijiet għal punti” jistgħu jiġu akkwistati minn persuna li diġà għandha drittijiet ta’ użu ta’ timeshare u li tittrasferixxi dawn id-drittijiet fl-Iskema tal-Għażliet fil-kuntest ta’ “kuntratt għall-ksib ta’ privileġġi”, konkluż ma’ MRL. Mill-mument li fih hija takkwista drittijiet fl-Iskema tal-Għażliet, din il-persuna titlef, bħala prinċipju, ir-rabta mad-drittijiet ta’ użu ta’ timeshare speċifiċi li ppermettewlha dan l-akkwist.

21 Huwa minnu li din l-aħħar karatteristika tiddistingwi l-Iskema tal-Għażliet inkwistjoni mis-sistema inkwistjoni fil-kawża li tat lok għas-sentenza tat-3 ta’ Settembru 2009, RCI Europe (C‑37/08, Ġabra p. I‑7533), li MRL tirreferi għaliha. Fil-fatt, l-aċċess għall-Iskema tal-Għażliet ta’ MRL isir bis-sempliċi akkwist ta’ punti u huma dawn il-punti li jistgħu mbagħad jissarrfu fil-kuntest tal-istess skema. Għalhekk, il-punti li kull persuna li għandha “drittijiet għal punti” tista’ titlob jirriflettu l-valur ta’ akkomodazzjoni f’residenza speċifika jew f’servizzi oħra pprovduti minn MRL u fl-istess waqt jikkostitwixxu b’xi mod il-mezz ta’ ħlas li l-klijenti jużaw, fost l-oħrajn, sabiex iħallsu għall-akkwist ta’ dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza. Min-naħa l-oħra, is-sistema inkwistjoni fil-kawża li tat lok għall-imsemmija sentenza RCI Europe kienet tikkostitwixxi sempliċi sistema ta’ skambju ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare.

22 Madankollu, din id-distinzjoni ma teskludix li l-istess kriterju ta’ evalwazzjoni jiġi użat, jiġifieri dak relatat mal-intenzjoni finali li biha l-membri għamlu l-ħlas tas-servizzi rċevuti (sentenza RCI Europe, iċċitata iktar ’il fuq, punt 29).

23 Issa, bl-użu ta’ dan il-kriterju f’sistema fejn, formalment, ma hemmx skambju ta’ drittijiet ta’ użu ta’ timeshare, bħal dik fil-kawża prinċipali, jidher li l-akkwist ta’ “drittijiet għal punti” fil-kuntest tal-Iskema tal-Għażliet isir bl-intenzjoni tal-użu ta’ dawn id-drittijiet sabiex jissarrfu f’servizzi proposti fil-kuntest tal-imsemmija skema.

24 Fil-fatt, kif l-Avukat Ġenerali osservat fil-punt 74 tal-konklużjonijiet tagħha, il-klijent jikkonkludi l-kuntratt inizjali mhux bl-intenzjoni li jġemma’ punti, iżda li juża temporanjament residenza jew li jikseb servizzi oħra li jintgħażlu iktar tard. Ix-xiri ta’ “drittijiet għal punti” ma huwiex għaldaqstant finalità minnu nnifsu għall-klijent. L-akkwist ta’ tali drittijiet kif ukoll it-tisrif tal-punti għandhom jitqiesu bħala operazzjonijiet minn qabel magħmula bil-għan li wieħed ikun jista’ jitlob dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, akkomodazzjoni f’lukanda jew servizz ieħor.

25 Għaldaqstant huwa fil-mument finali ta’ dan it-tisrif li x-xerrej tad-“drittijiet għal punti” jirċievi l-korrispettiv previst tal-ħlas inizjali tiegħu.

26 Issa, mill-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li l-bażi taxxabbli ta’ provvista ta’ servizzi hija magħmula minn dak kollu li jiġi rċevut bħala korrispettiv għas-servizz ipprovdut u li provvista ta’ servizzi hija taxxabbli biss jekk ikun hemm rabta diretta bejn is-servizz ipprovdut mill-fornitur u l-korrispettiv irċevut minnu (ara, f’dan is-sens, is-sentenzi tat-8 ta’ Marzu 1988, Apple and Pear Development Council, 102/86, Ġabra p. 1443, punti 11 u 12, kif ukoll Tolsma, iċċitata iktar ’il fuq, punt 14).

27 Għaldaqstant jidher li, f’sistema bħal dik tal-Iskema tal-Għażliet, il-provvista ġenwina li għaliha “drittijiet għal punti” jiġu akkwistati hija s-servizz li jikkonsisti fit-tqegħid għad-dispożizzjoni tal-parteċipanti ta’ din l-iskema d-diversi korrispettivi possibbli li jistgħu jinkisbu permezz tal-punti li jirriżultaw minn dawn id-drittijiet. Fil-fatt, is-servizz ma huwiex ipprovdut kompletament qabel ma jissarrfu dawn il-punti.

28 Għaldaqstant, fil-każijiet fejn is-servizz jikkonsisti f’akkomodazzjoni f’lukanda jew fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, huwa fil-mument tat-tisrif tal-punti f’servizzi konkreti li tiġi stabbilita rabta bejn is-servizz ipprovdut u l-korrispettiv imħallas mill-klijent, ikkostitwit minn punti li jirriżultaw minn drittijiet miksuba qabel.

29 Barra minn hekk, fir-rigward ta’ sistema bħal dik fil-kawża prinċipali, għandu jiġi kkonstatat, minn naħa, li, fil-mument tal-akkwist ta’ “drittijiet għal punti”, il-klijent ma jistax ikun jaf preċiżament ir-residenzi jew servizzi oħra disponibbli f’sena speċifika u lanqas il-valur f’punti ta’ akkomodazzjoni f’dawn ir-residenzi jew ta’ dawn is-servizzi. Min-naħa l-oħra, hija MRL li tistabbilixxi l-klassifikazzjoni tal-akkomodazzjoni u tas-servizzi disponibbli f’punti, b’tali mod li l-għażla tal-klijent hija diġà limitata għall-akkomodazzjonijiet jew għas-servizzi li huma aċċessibbli għaliha fid-dawl tan-numru ta’ punti li huwa għandu.

30 F’dawn iċ-ċirkustanzi, l-elementi essenzjali sabiex tiġi ntaxxata l-VAT ma humiex stabbiliti fil-mument tal-akkwist inizjali ta’ drittijiet bħalma huma d-“drittijiet għal punti”, u dan jeskludi l-applikazzjoni tat-tieni paragrafu tal-Artikolu 10(2) tas-Sitt Direttiva.

31 Kif jirriżulta mis-sentenza tal-21 ta’ Frar 2006, BUPA Hospitals u Goldsborough Developments (C‑419/02, Ġabra p. I‑1685), sabiex il-VAT tkun dovuta, hemm bżonn li l-elementi kollha rilevanti tal-fatt taxxabbli, jiġifieri tal-kunsinna jew tal-provvista ta’ servizzi futura, ikunu diġà magħrufa u għalhekk, b’mod partikolari, li l-oġġetti jew is-servizzi jkunu deskritti bi preċiżjoni. Għalhekk, ma jistgħux jiġu suġġetti għall-VAT l-akkonti mħallsa għal kunsinni ta’ oġġetti jew għal provvisti ta’ servizzi li għadhom ma ġewx identifikati b’mod ċar (sentenza BUPA Hospitals u Goldsborough Developments, iċċitata iktar ’il fuq, punt 50).

32 Peress li s-servizz effettiv huwa għaldaqstant miksub biss meta l-klijent isarraf il-punti li jirriżultaw minn “drittijiet għal punti” li huwa jkun akkwista qabel, il-fatt taxxabbli jseħħ u t-taxxa tkun dovuta biss f’dak il-mument, b’mod konformi mal-ewwel paragrafu tal-Artikolu 10(2) tas-Sitt Direttiva.

33 Għaldaqstant, f’tali sistema, huwa biss meta l-klijent isarraf il-punti li jirriżultaw minn drittijiet akkwistati qabel fl-użu temporanju ta’ residenza, f’akkomodazzjoni f’lukanda jew f’servizz ieħor li huwa possibbli li tiġi stabbilita l-iskema ta’ VAT applikabbli għall-operazzjoni skont it-tip ta’ servizz ipprovdut. Għaldaqstant, il-post tal-provvista huwa l-post fejn jinsabu b’mod partikolari r-residenza jew il-lukanda li fihom il-klijent jikseb id-dritt li joqgħod wara li jsarraf dawn il-punti.

34 Huwa minnu, kif osservat l-Avukat Ġenerali fil-punti 79 sa 86 tal-konklużjonijiet tagħha, li jistgħu jirriżultaw diffikultajiet mill-applikazzjoni ta’ dan il-prinċipju, bħalma huma n-neċessità li jinbidlu, għal kull tisrif ta’ punti, il-punti msarrfa mill-klijent f’valur fi flus li jikkorrispondi għal dak tad-“drittijiet għal punti”, il-problemi marbuta mal-opaċità tar-rata ta’ tisrif tad-“drittijiet għal punti” f’punti, in-nuqqas ta’ tassazzjoni ta’ dħul matul perijodu potenzjalment twil, il-problemi marbuta man-natura varjabbli tar-rati tal-VAT bejn l-akkwist ta’ “drittijiet għal punti” u t-tisrif tal-punti korrispondenti, u mal-possibbiltà li l-klijent ma jsarrafx il-punti tiegħu.

35 Madankollu, tali diffikultajiet ma jistgħux jiġġustifikaw l-adozzjoni ta’ soluzzjoni, bħal dik issuġġerita minn MRL, li tgħid li l-post ta’ provvista huwa stabbilit billi jiġi applikat metodu ta’ tqassim globali, ibbażat fuq il-grupp ta’ akkomodazzjoni disponibbli fil-mument tal-akkwist tad-“drittijiet għal punti”.

36 L-applikazzjoni ta’ tali metodu tqajjem, hija wkoll, diffikultajiet fuq diversi livelli u tinvolvi, barra minn hekk, riskji ta’ abbuż, sa fejn persuna taxxabbli tkun tista’ tinkludi fil-grupp akkomodazzjoni allegatament disponibbli iżda mhux użata li tinsab fl-Istati li ma humiex suġġetti għall-kontroll fiskali tal-Unjoni Ewropea.

37 Barra minn hekk, tali metodu ta’ tqassim ma għandux bażi legali espliċita fis-Sitt Direttiva. L-unika ġustifikazzjoni tiegħu hija fil-fatt is-semplifikazzjoni tax-xogħol amministrattiv mitlub minn MRL sabiex tissodisfa l-obbligi tagħha fil-konfront tal-awtoritajiet fiskali.

38 F’dan il-kuntest, għandu jiġi mfakkar li impriża bħal MRL, inkwantu persuna taxxabbli għall-VAT, għandha, skont il-Kapitolu XIII tas-Sitt Direttiva, tissodisfa numru ta’ obbligi, fosthom dak, previst fl-Artikolu 22(2) ta’ din, li “iżżomm kontijiet dettaljati biżżejjed biex il-VAT tkun tista’ tkun applikata u biex l-applikazzjoni tagħha tkun ivverifikata mill-awtoritajiet tat-taxxa”.

39 Sabiex tissodisfa dan l-obbligu, MRL għandha għaldaqstant tippreżenta kontijiet li jippermettu l-identifikazzjoni b’mod suffiċjentement trasparenti l-bażi taxxabbli indispensabbli għall-funzjonament tas-sistema komuni tal-VAT.

40 Għandu jingħad ukoll li l-Istati Membri ma humiex mingħajr riżorsi quddiem eventwali aġir mhux kooperattiv min-naħa tal-persuni taxxabbli. Fil-fatt, il-prinċipju ta’ sistema komuni tal-VAT ma jipprekludix l-introduzzjoni ta’ miżuri li jissanzjonaw l-irregolaritajiet imwettqa fid-dikjarazzjoni tal-ammont tal-VAT dovut. Bil-kontra, l-Artikolu 22(8) tas-Sitt Direttiva jgħid li l-Istati Membri għandhom is-setgħa li jipprovdu obbligi oħra li huma jqisu neċessarji sabiex jiżguraw il-ġbir tat-taxxa b’mod ġust (sentenza tal-15 ta’ Jannar 2009, K‑1, C‑502/07, Ġabra p. I‑161, punt 20).

41 Fl-aħħar nett, għandu jiġi indikat li, skont l-Artikolu 80(1) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud (ĠU L 347, p. 1), sabiex jimpedixxu l-evażjoni jew l-evitar tat-taxxa, l-Istati Membri jistgħu jieħdu miżuri sabiex, fir-rigward tal-provvista ta’ servizzi lil benefiċjarji li magħhom hemm rabtiet ta’ organizzazzjoni, ta’ proprjetà, ta’ sħubija, jew rabtiet finanzjarji jew ġuridiċi kif definiti mill-Istat Membru, l-ammont taxxabbli għandu jkun, f’ċerti każijiet, definit mill-valur tas-suq miftuħ.

42 Fid-dawl ta’ dawn l-elementi, għandu jitqies li l-provvisti ta’ servizzi minn operatur bħal MRL fil-kuntest ta’ sistema bħal dak tal-iskema tal-għażliet għandhom jiġu kklassifikati fil-mument li fih klijent li jipparteċipa f’tali sistema jsarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment f’servizz propost minn dan l-operatur. Meta dawn id-drittijiet jissarrfu f’akkomodazzjoni f’lukanda jew fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, dawn il-provvisti huma provvisti ta’ servizzi marbuta ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva li jitwettqu fil-post fejn tinsab din il-lukanda jew din ir-residenza.

Fuq il-possibbiltà ta’ eżenzjoni skont l-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva

43 Fir-rigward tat-trasferiment ta’ drittijiet bħalma huma d-“drittijiet għal punti” fil-kawża prinċipali, sa fejn huma jistgħu jintużaw sabiex tinkiseb akkomodazzjoni f’lukandi, għandu jiġi osservat li l-eżenzjoni prevista fl-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva hija eskluża b’mod espliċitu mill-punt 1 ta’ din id-dispożizzjoni f’dak li jirrigwarda l-operazzjonijiet ta’ akkomodazzjoni magħmula fil-kuntest tas-settur tal-lukandi.

44 Bil-kontra, meta tali drittijiet iservu sabiex jinkiseb l-użu temporanju ta’ residenza, għandu jiġi stabbilit jekk it-trasferiment għandux jiġi klassifikat bħala “kiri ta’ proprjetà immobbli” fis-sens tal-imsemmi Artikolu 13B(b) u jekk humiex applikabbli esklużjonijiet mid-deroga prevista minn din id-dispożizzjoni.

45 Preliminarjament, għandu jiġi mfakkar li t-termini użati sabiex jindikaw l-eżenzjonijiet imsemmija fl-Artikolu 13 tas-Sitt Direttiva għandhom jiġu interpretati b’mod strett, peress illi dawn l-eżenzjonijiet jikkostitwixxu derogi mill-prinċipju ġenerali li jipprevedi li l-VAT tinġabar fuq kull provvista ta’ servizzi mwettqa bi ħlas minn persuna taxxabbli (ara, b’mod partikolari, is-sentenzi tat-3 ta’ Marzu 2005, Arthur Andersen, C‑472/03, Ġabra p. I‑1719, punt 24; tad-9 ta’ Frar 2006, Stichting Kinderopvang Enschede, C‑415/04, Ġabra p. I‑1385, punt 13, u tat-13 ta’ Lulju 2006, United Utilities, C‑89/05, Ġabra p. I‑6813, punt 21).

46 Skont ġurisprudenza stabbilita, il-karatteristika prinċipali tal-kunċett ta’ “kiri ta’ proprjetà immobbli” tikkonsisti fl-għoti lill-parti l-oħra fil-kuntratt, għal tul ta’ żmien miftiehem u bi ħlas, id-dritt li proprjetà immobbli tiġi okkupata bħallikieku l-persuna kienet il-proprjetarja tagħha u li kull persuna oħra tiġi eskluża mit-tgawdija ta’ dan id-dritt (ara, f’dan is-sens, b’mod partikolari, is-sentenzi tal-4 ta’ Ottubru 2001, “Goed Wonen”, C‑326/99, Ġabra p. I‑6831, punt 55; tad-9 ta’ Ottubru 2001, Cantor Fitzgerald International, C‑108/99, Ġabra p. I‑7257, punt 21, u tat-12 ta’ Ġunju 2003, Sinclair Collis, C‑275/01, Ġabra p. I‑5965, punt 25). Sabiex jiġi evalwat jekk ftehim speċifiku jissodisfax din id-definizzjoni, għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni l-karatteristiċi kollha tal-operazzjoni kif ukoll iċ-ċirkustanzi li fihom hija sseħħ. F’dan ir-rigward, dak li huwa deċiżiv huwa n-natura oġġettiva tal-operazzjoni inkwistjoni indipendentement mill-klassifikazzjoni li l-partijiet tawha (ara, f’dan is-sens, is-sentenza Cantor Fitzgerald International, iċċitata iktar ’il fuq, punt 33).

47 F’kuntest bħal dak fil-kawża prinċipali, id-dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza miksub bi skambju għal drittijiet akkwistati inizjalment jissodisfa l-kundizzjonijiet ta’ kiri, meta huwa għandu l-karatteristiċi li jikkorrispondu għall-kunċett ta’ “kiri” fis-sens tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva. Fil-fatt, mill-elementi pprovduti mill-qorti tar-rinviju jirriżulta li ladarba l-membru jkun sarraf il-punti tiegħu f’tali dritt, huwa jingħata l-prerogattiva li jokkupa proprjetà immobbli bħallikieku kien is-sid tagħha u li jeskludi lil kull persuna oħra mit-tgawdija ta’ tali prerogattiva għal perijodu speċifiku.

48 Barra minn hekk, kif osservat l-Avukat Ġenerali fil-punt 106 tal-konklużjonijiet tagħha, fil-kuntest ta’ sistema bħal dik fil-kawża prinċipali, klijent jakkwista d-“drittijiet għal punti” bl-intenzjoni li eventwalment jikseb id-dritt ta’ użu ta’ timeshare f’akkomodazzjoni għal vakanzi. Għaldaqstant, sabiex it-trasferiment ta’ tali dritt ta’ użu jiġi kklassifkat bħala “kiri”, ma huwiex rilevanti li l-karatteristiċi partikolari ta’ proprjetà immobbli kkonċernata ma jkunux, fejn xieraq, magħrufa biżżejjed, għaliex, f’kull każ, il-kundizzjonijiet għall-użu huma magħrufa mill-partijiet fil-kuntratt.

49 Fir-rigward tal-esklużjoni msemmija fil-punt 1 ta’ din id-dispożizzjoni, hija tikkonċerna, barra l-akkomodazzjoni fis-settur tal-lukandi, l-operazzjonijiet ta’ akkomodazzjoni fil-kuntest ta’ setturi oħra li għandhom funzjoni simili, peress li, skont it-tieni paragrafu tal-imsemmi Artikolu 13B(b), l-Istati Membri jistgħu jipprovdu għal esklużjonijiet addizzjonali fil-kamp ta’ applikazzjoni tal-eżenzjoni msemmija fl-imsemmi punt (b).

50 Kif il-Qorti tal-Ġustizzja ddikjarat fis-sentenza tat-12 ta’ Frar 1998, Blasi (C‑346/95, Ġabra p. I‑481, punti 20 sa 22), l-espressjoni “setturi li għandhom funzjoni simili” għandha tiġi interpretata b’mod wiesa’, peress li hija għandha l-għan li tiggarantixxi li l-operazzjonijiet ta’ akkomodazzjoni temporanja simili għall-provvisti tas-settur tal-lukandi, li qegħdin f’kompetizzjoni potenzjali ma’ dawn tal-aħħar, jiġu ntaxxati. Sabiex jiġu ddefiniti l-operazzjonijiet ta’ akkomodazzjoni li għandhom jiġu ntaxxati permezz ta’ deroga mill-eżenzjoni tal-lease u tal-kiri ta’ proprjetà immobbli, skont il-punt 1 tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva, l-Istati Membri għandhom marġni ta’ diskrezzjoni. Huma dawn tal-aħħar li għandhom, konsegwentement, fit-traspożizzjoni ta’ din id-dispożizzjoni, jintroduċu kriterji li jidhrulhom xierqa sabiex tiġi stabbilita d-distinzjoni bejn l-operazzjonijiet taxxabbli u dawk li ma humiex, jiġifieri l-lease jew il-kiri ta’ proprjetà immobbli.

51 Minn dak li ntqal jirriżulta li l-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva ma jipprekludix lil Stat Membru milli jissuġġetta għall-VAT it-trasferiment bi ħlas ta’ drittijiet ta’ użu temporanju ta’ residenzi miżmuma minn terzi.

52 Fid-dawl ta’ dawn l-elementi kollha, għandu jitqies li, f’sistema bħal dik tal-“Iskema tal-Għażliet” fil-kawża prinċipali, meta l-klijent isarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, il-provvista ta’ servizzi kkonċernata tikkostitwixxi kiri ta’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva [li llum jikkorrispondi għalih l-Artikolu 135(1)(1) tad-Direttiva 2006/112]. Madankollu, din id-dispożizzjoni ma tipprekludix lill-Istati Membri milli jeskludu din il-provvista mill-eżenzjoni.

53 Għaldaqstant ir-risposta għad-domandi magħmula għandha tkun li l-provvisti ta’ servizzi mwettqa minn operatur bħar-rikorrenti fil-kawża prinċipali fil-kuntest ta’ sistema bħall-iskema ta’ “għażliet” fil-kawża prinċipali għandhom jiġu kklassifikati fil-mument li fih klijent li jipparteċipa f’tali sistema jsarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment f’servizz propost minn dan l-operatur. Meta dawn id-drittijiet jissarrfu f’akkomodazzjoni f’lukanda jew fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, dawn il-provvisti huma provvisti ta’ servizzi marbuta ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva li huma mwettqa fil-post fejn tinsab din il-lukanda jew din ir-residenza.

54 F’sistema bħall-iskema ta’ “għażliet” inkwistjoni fil-kawża prinċipali, meta l-klijent isarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, il-provvista ta’ servizzi kkonċernata tikkostitwixxi kiri ta’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva li llum jikkorrispondi għalih l-Artikolu 135(1)(1) tad-Direttiva 2006/112. Madankollu, din id-dispożizzjoni ma tipprekludix lill-Istati Membri milli jeskludu din il-provvista mill-eżenzjoni.

Fuq l-ispejjeż

55 Peress li l-proċedura għandha, fir-rigward tal-partijiet fil-kawża prinċipali, in-natura ta’ kwistjoni mqajma quddiem il-qorti tar-rinviju, hija din il-qorti li tiddeċiedi fuq l-ispejjeż. L-ispejjeż sostnuti għas-sottomissjoni tal-osservazzjonijiet lill-Qorti tal-Ġustizzja, barra dawk tal-imsemmija partijiet, ma jistgħux jitħallsu lura.

Għal dawn il-motivi, Il-Qorti tal-Ġustizzja (L-Ewwel Awla) taqta’ u tiddeċiedi:

1) Il-provvisti ta’ servizzi mwettqa minn operatur bħar-rikorrenti fil-kawża prinċipali fil-kuntest ta’ sistema bħall-iskema ta’ “għażliet” fil-kawża prinċipali għandhom jiġu kklassifikati fil-mument li fih klijent li jipparteċipa f’tali sistema jsarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment f’servizz propost minn dan l-operatur. Meta dawn id-drittijiet jissarrfu f’akkomodazzjoni f’lukanda jew fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, dawn il-provvisti huma provvisti ta’ servizzi marbuta ma’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 9(2)(a) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KE, tas-17 ta’ Mejju 1977, fuq l-armonizzazzjoni tal-liġijiet tal-Istati Membri dwar taxxi fuq id-dħul mill-bejgħ – Sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud: bażi uniformi ta’ stima, kif emendata bid‑Direttiva tal‑Kunsill 2001/115/KE, tal‑20 ta’ Diċembru 2001 li huma mwettqa fil-post fejn tinsab din il-lukanda jew din ir-residenza.

2) F’sistema bħall-iskema ta’ “għażliet” inkwistjoni fil-kawża prinċipali, meta l-klijent isarraf id-drittijiet li huwa akkwista inizjalment fi dritt ta’ użu temporanju ta’ residenza, il-provvista ta’ servizzi kkonċernata tikkostitwixxi kiri ta’ proprjetà immobbli fis-sens tal-Artikolu 13B(b) tas-Sitt Direttiva tal-Kunsill 77/388/KE, kif emendata bid‑Direttiva 2001/115/KE [li llum jikkorrispondi għalih l-Artikolu 135(1)(1) tad-Direttiva tal-Kunsill 2006/112/KE, tat-28 ta’ Novembru 2006, dwar is-sistema komuni ta’ taxxa fuq il-valur miżjud]. Madankollu, din id-dispożizzjoni ma tipprekludix lill-Istati Membri milli jeskludu din il-provvista mill-eżenzjoni.

Firem