KONKLUŻJONIJIET TAL-AVUKAT ĠENERALI

RICHARD DE LA TOUR

ippreżentati fis‑16 ta’ Settembru 2021 ( 1 )

Kawża C‑394/20

XY

vs

Finanzamt V

(talba għal deċiżjoni preliminari mressqa mill-Finanzgericht Düsseldorf (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Düsseldorf, il-Ġermanja))

“Rinviju għal deċiżjoni preliminari – Moviment liberu tal-kapital – Artikoli 63 u 65 TFUE – Taxxa fuq is-suċċessjoni – Leġiżlazzjoni nazzjonali dwar it-taxxa tas-suċċessjoni – Trattament differenti ta’ persuni residenti u dawk mhux residenti – Issuġġettar parzjali għat-taxxa – Patrimonju immobbli intern – Allowance proporzjonali għall-persuni mhux residenti – Restrizzjoni – Assenza – Leġiżlazzjoni nazzjonali li ma tipprevedix it-tnaqqis tal-passiv marbut mal‑porzjonijiet irriżervati għall-persuni mhux residenti – Assenza ta’ rabta ekonomika mal-patrimonju ntaxxat – Restrizzjoni – Ġustifikazzjoni – Assenza”

I. Introduzzjoni

1. It-talba għal deċiżjoni preliminari tirrigwarda l-interpretazzjoni tal-Artikolu 63(1) u tal-Artikolu 65 TFUE.

2. Din it-talba tressqet mill-Finanzgericht Düsseldorf (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Düsseldorf, il-Ġermanja) fil-kuntest ta’ tilwima bejn XY u l-Finanzamt V (l-Uffiċċju tat-Taxxa V, il-Ġermanja) ( 2 ) dwar il-kalkolu tat-taxxa tas-suċċessjoni fuq proprjetajiet immobbli li jinsabu fil-Ġermanja.

3. Id-domandi magħmula lill-Qorti tal-Ġustizzja jkomplu fuq deċiżjonijiet preċedenti tal-Qorti tal-Ġustizzja fil-qasam tat-taxxa fuq is-suċċessjoni, dwar il-moviment liberu tal-kapital iggarantit mit-Trattat. Dawn jagħtu l-okkażjoni lill-Qorti tal-Ġustizzja teżamina, fid-dawl tal-prinċipji li hija diġà żviluppat, leġiżlazzjoni nazzjonali li ġiet parzjalment emendata sabiex tieħu dawn inkunsiderazzjoni. Il-qorti tar-rinviju tixtieq tkun taf jekk u, jekk ikun il-każ, sa fejn jista’ jiġi aċċettat, abbażi tal-portata tal-kompetenza fiskali tal-Istat Membru kkonċernat, trattament differenti tal-għoti ta’ vantaġġi fiskali, li ġejjin mill-allowances personali jew mit-tnaqqis ta’ ċerti elementi marbuta mas-suċċessjoni bħala passiv tas-suċċessjoni, li permezz tiegħu l-issuġġettar għat-taxxa huwa bbażat fuq il-patrimonju kollu tad-deċedut jew huwa limitat għall-patrimonju intern f’dan l-Istat Membru.

4. Għalhekk, din il-kawża ġdida tenfasizza l-fatt li, minkejja l-iżvilupp tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja, għadha teżisti l-importanza tal-interessi u tat-tensjonijiet mal-prinċipji li jirriżultaw mit-Trattat, fl-assenza ta’ koordinazzjoni tar-regoli tat-taxxa nazzjonali, u dan, b’mod iktar partikolari, fil-każ fejn Stat Membru jagħżel li jintaxxa l-patrimonju dinji ta’ persuna residenti fiskali fit-territorju tiegħu, filwaqt li l-qsim tar-residenzi u tal-beni li jifformaw is-suċċessjonijiet huwa promoss mill-moviment liberu taċ-ċittadini tal-Unjoni.

5. Ser nesponi r-raġunijiet li jwassluni biex nikkunsidra li: – ma tippreġudikax il-moviment liberu tal-kapital iggarantit mit-Trattat il-leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru li tipprevedi li, meta la d-deċedut u lanqas l-eredi ma kienu residenti fiskali f’dan l-Istat fil-mument tal-mewt, l-eredi jibbenefika minn allowance proporzjonali għall-bażi tat-tassazzjoni tiegħu, sakemm din il-leġiżlazzjoni ma jkollhiex l-effett li tnaqqas il-valur tal-patrimonju ttrasferit lilu, u dan għandu jiġi vverifikat mill-qorti tar-rinviju, u – tikkostitwixxi, fl-istess sitwazzjoni, restrizzjoni għall-movimenti tal-kapital, li ma hijiex iġġustifikata minn raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali, l-esklużjoni prevista mill-imsemmija leġiżlazzjoni, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, tat-tnaqqis, mill-attiv tas-suċċessjoni, tal-valur tal-porzjonijiet irriżervati bħala passiv.

II. Il-kuntest ġuridiku

A. Id-dritt Ġermaniż

6. L-Erbschaftsteuer‑ und Schenkungsteuergesetz (il-Liġi dwar it-Taxxa tas-Suċċessjoni u tad-Donazzjoni), fil-verżjoni tagħha ppubblikata fis‑27 ta’ Frar 1997 ( 3 ), kif emendata l-iktar reċentement mill-Artikolu 4 tal-Gesetz zur Bekämpfung der Steuerumgehung und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (il-Liġi dwar il-Ġlieda kontra l-Frodi Fiskali u li Temenda Dispożizzjonijiet Fiskali Oħra), tat‑23 ta’ Ġunju 2017 ( 4 ), tipprevedi, fl-Artikolu 1 tagħha, intitolat “Tranżazzjonijiet taxxabbli”: “(1) It-tranżazzjonijiet segwenti huma suġġetti għal taxxa ta’ trasferiment fuq is-suċċessjoni (jew donazzjoni): 1. it-trasferimenti causa mortis; 2. id-donazzjonijiet inter vivos; […]”.

7. L-Artikolu 2 tal-ErbStG, intitolat “Obbligu fiskali personali”, jipprovdi: “(1) L-obbligu fiskali japplika 1. fil-każijiet imsemmija fil-punti 1 sa 3 tal-Artikolu 1(1), fuq il-beni ttrasferiti kollha (issuġġettar sħiħ għat-taxxa) meta d-deċedut, fid-data tal-mewt, id-donatur, fid-data ta’ meta ssir id-donazzjoni, jew il-benefiċjarju, fid-data ta’ meta jsir l-att li jagħti lok għat-taxxa (Artikolu 9), huma persuni residenti. Jiġu kkunsidrati li huma residenti: a) il-persuni fiżiċi li għandhom id-domiċilju jew ir-residenza abitwali tagħhom fit-territorju nazzjonali; b) iċ-ċittadini Ġermaniżi li ma għexux b’mod fiss għal iktar minn ħames snin barra l-pajjiż mingħajr ma jkollhom domiċilju fil-Ġermanja, […] 3. Fil-każijiet l-oħra kollha, mingħajr preġudizzju għall-paragrafu 3, fuq il-beni ttrasferiti li jaqgħu fil-patrimonju intern fis-sens tal-Artikolu 121 tal-Bewertungsgesetz [il-Liġi dwar il-Valutazzjoni] (issuġġettar parzjali għat-taxxa) […] […]”.

8. L-Artikolu 3 tal-ErbStG, intitolat “Trasferiment causa mortis”, jistabbilixxi, fil-paragrafu 1 tiegħu: “It-trasferiment causa mortis ikopri 1. it-trasferiment b’suċċessjoni […], legat […] jew minħabba dritt irriżervat invokat mill-benefiċjarju tiegħu (Artikoli 2303 et seq. tal-Bürgerliches Gesetzbuch [il-Kodiċi Ċivili, fil-verżjoni tiegħu ppubblikata fit‑2 ta’ Jannar 2002 ( 5 ), iktar ’il quddiem il-“BGB”]); […]”.

9. L-Artikolu 10 tal-ErbStG, intitolat “Trasferiment taxxabbli”, jipprovdi: “(1) It-trasferiment taxxabbli jikkorrispondi, ħlief għall-eżenzjoni applikabbli, għall-arrikkiment tal-benefiċjarju […]. Fil-każijiet tal-Artikolu 3, l-arrikkiment jikkorrispondi għall-ammont miksub meta jitnaqqas mill-valur […] tat-trasferiment patrimonjali kollu, sa fejn dan huwa taxxabbli skont din il-liġi, il-passiv tas-suċċessjoni li jista’ jitnaqqas skont il-paragrafi 3 sa 9 […] […] (5) Ħlief għad-dispożizzjoni kuntrarja tal-paragrafi 6 sa 9, jistgħu jitnaqqsu mit-trasferiment bħala passiv tas-suċċessjoni: 1. id-djun tad-deċedut […]; 2. il-passiv marbut ma’ legati, kundizzjonijiet, kif ukoll mal-porzjonijiet irriżervati u d-drittijiet għal tpaċija tas-suċċessjoni invokati; […] (6) Ma jistgħux jitnaqqsu d-djun u l-oneri, sa fejn dawn huma ekonomikament marbuta ma’ elementi tal-patrimonju li ma humiex suġġetti għat-tassazzjoni skont din il-liġi. Jekk it-tassazzjoni hija limitata għal ċerti elementi tal-patrimonju (Artikolu 2(1)(3) […]), jistgħu jitnaqqsu biss id-djun u l-oneri li huma ekonomikament marbuta magħhom […]”.

10. L-Artikolu 15 tal-ErbStG, intitolat “Klassijiet ta’ tassazzjoni”, jipprevedi, fil-paragrafu 1 tiegħu: “Skont ir-relazzjoni personali li kienet teżisti bejn il-benefiċjarju u d-deċedut jew id-donatur, hemm lok li ssir distinzjoni bejn it-tliet klassijiet ta’ tassazzjoni segwenti: Klassi ta’ tassazzjoni I: 1. il-konjuġi u s-sieħeb jew is-sieħba, 2. it-tfal u tfal tal-konjuġi, […]”.

11. L-Artikolu 16 tal-ErbStG, intitolat “Allowances”, jipprovdi: “(1) Huwa eżentat, fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ għat-taxxa (Artikolu 2(1)(1) u Artikolu 2(3)), it-trasferiment ta’ beni: 1. lill-konjuġi u lis-sieħeb jew lis-sieħba sal-ammont ta’ EUR 500000; 2. lit-tfal fis-sens tal-klassi I, punt 2, u lit-tfal tat-tfal li mietu fis-sens tal-klassi I, punt 2, sal-ammont ta’ EUR 400000; […] (2) Fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa (Artikolu 2(1)(3)), l-allowance prevista fil-paragrafu 1 iktar ’il fuq titnaqqas b’ammont parzjali. Dan l-ammont parzjali jikkorrispondi għall-parti li tirrappreżenta s-somma tal-valuri tal-patrimonju, mhux suġġetti għall-issuġġettar parzjali għat-taxxa, miksuba fl-istess mument, u vantaġġi patrimonjali, mhux suġġetti għall-issuġġettar parzjali għat-taxxa, li kienu ġew ittrasferiti matul perijodu ta’ għaxar snin mill-istess persuna, meta mqabbla mal-valur tal-patrimonju li b’kollox kien ġie ttrasferit mill-istess persuna matul perijodu ta’ għaxar snin. Il-valur tal-beni huwa dak li kellhom fid-data tat-trasferiment rispettiv tagħhom.”

12. L-Artikolu 121 tal-Liġi dwar l-Evalwazzjoni, fil-verżjoni tiegħu applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali, intitolat “Patrimonju intern”, jipprovdi: “Il-patrimonju intern jinkludi: 1. il-patrimonju agrikolu u forestali intern; 2. il-patrimonju immobbli intern; […]”.

13. L-Artikolu 2303 tal-BGB, intitolat “Eredi rriżervati; ammont tal-porzjon irriżervata”, jipprevedi, fil-paragrafu 1 tiegħu: “Jekk dixxendent tad-deċedut ġie eskluż mis-suċċessjoni b’dispożizzjoni causa mortis, huwa jista’ jitlob lill-eredi l-porzjon irriżervata tiegħu. Il-porzjon irriżervata tikkorrispondi għal nofs il-valur tal-parti legali.”

14. L-Artikolu 2311 tal-BGB, intitolat “Valur tas-suċċessjoni”, jistabbilixxi: “(1) Il-kalkolu tal-porzjon irriżervata jitwettaq fuq il-bażi tal-beni li jikkostitwixxu s-suċċessjoni fid-data tal-mewt, u tal-valur tagħhom f’din id-data […] (2) Il-valur għandu, jekk neċessarju, jiġi stabbilit permezz ta’ stima. Evalwazzjoni tal-valur magħmula mid-deċedut ma għandhiex awtorità.”

B. Id-dritt Awstrijak

15. L-Artikolu 756 tal-Allgemeines bürgerliches Gesetzbuch (il-Kodiċi Ċivili, iktar ’il quddiem l-“ABGB”), fil-verżjoni tiegħu applikabbli għat-tilwima fil-kawża prinċipali, jipprovdi: “Il-porzjon irriżervata hija l-parti mill-valur tal-patrimonju tad-deċedut li tingħadda lill-eredi intitolati għal porzjon irriżervata.”

16. L-Artikolu 759 tal-ABGB jistabbilixxi: “Il-porzjon irriżervata li għaliha għandu dritt kull eredi intitolat għal porzjon irriżervata tikkorrispondi għal nofs dak li kien jingħadda lilu fil-kuntest ta’ suċċessjoni ab intestato.”

17. Skont l-Artikolu 761(1) tal-ABGB: “Il-porzjon irriżervata titħallas fi flus […]”.

18. Il-Gvern Ġermaniż speċifika fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu li ma jeżistix ftehim bilaterali bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika tal-Awstrija fil-qasam tal-prevenzjoni tat-tassazzjoni doppja tat-taxxa tas-suċċessjoni ( 6 ).

III. It-tilwima fil-kawża prinċipali u d-domandi preliminari

19. Ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali, ċittadina Awstrijaka li tirrisjedi fl-Awstrija, hija t-tifla ta’ ċittadin bl-istess nazzjonalità, li miet fit‑12 ta’ Awwissu 2018 f’dan l-Istat Membru li kien jirrisjedi fih.

20. Id-deċedut kien proprjetarju ta’ tliet proprjetajiet immobbli mibnija u proprjetà immobbli mhux mibnija fil-Ġermanja. Huwa kien għamel testment li fih ir-rikorrenti kienet indikata bħala l-unika legatarja tiegħu, fejn il-mara u t-tifel tad-deċedut kellhom biss dritt għall-porzjonijiet irriżervati.

21. Bħala l-unika legatarja, ir-rikorrenti ħadet l-impenn, permezz ta’ ftehim, li tħallas lil dawn l-eredi s-somom ta’ EUR 1700000 u EUR 2850000, bħala korrettiv tad-drittijiet irriżervati tagħhom. Hija talbet, fid-dikjarazzjoni li ppreżentat lill-Finanzamt fir-rigward tat-taxxa tas-suċċessjoni, li mill-valur tas-suċċessjoni jitnaqqas dak tal-obbligi marbuta ma’ dawn il-porzjonijiet irriżervati, bħala passiv tas-suċċessjoni, sa 43 % tal-ammont tagħhom, jiġifieri EUR 1956500. Hija waslet għal dan il-kalkolu billi vvalutat il-parti tal-patrimonju immobbli suġġett għat-taxxa fuq is-suċċessjonijiet fil-Ġermanja għal EUR 4970000, li tikkorrispondi għal 43 % tal-valur tal-assi totali tas-suċċessjoni ta’ ammont ta’ EUR 11 592 598.10 li jinkludi l-patrimonju mhux suġġett għat-taxxa fuq is-suċċessjonijiet fil-Ġermanja, magħmul minn kapital mobbli u proprjetà immobbli fi Spanja, li hija vvalutat għal EUR 6 622 598.10.

22. Il-Finanzamt stabbilixxa għal EUR 642333 it-taxxa tas-suċċessjoni dovuta mir-rikorrenti fir-rigward tal-proprjetajiet immobbli li jinsabu fil-Ġermanja. Huwa rrifjuta li jnaqqas il-porzjonijiet irriżervati bħala passiv tas-suċċessjoni minħabba li mit-tieni sentenza tal-Artikolu 10(6) tal-ErbStG jirriżulta li dawn il-porzjonijiet ma għandhomx rabta ekonomika mad-diversi elementi tal-patrimonju inklużi fl-assi tas-suċċessjoni. Barra minn hekk, fil-kalkolu ta’ din it-taxxa tas-suċċessjoni, huwa ħa inkunsiderazzjoni, minflok l-allowance ta’ EUR 400000 prevista, fil-prinċipju, għat-tfal tad-deċedut, skont l-Artikolu 16(1)(2) tal-l’ErbStG, allowance ta’ ammont ta’ EUR 171489, wara t-tnaqqis ta’ ammont parzjali ta’ EUR 228511, b’applikazzjoni tal-Artikolu 16(2) tal-ErbStG.

23. Permezz tar-rikors tagħha quddiem il-qorti tar-rinviju, ir-rikorrenti titlob it-tnaqqis għal EUR 227181 tat-taxxa tas-suċċessjoni li hija għandha tħallas. Hija ssostni li hija għandha dritt għall-allowance kollha ta’ EUR 400000 prevista fl-Artikolu 16(1)(2) tal-ErbStG, minħabba li l-paragrafu 2 ta’ din id-dispożizzjoni jmur kontra d-dritt tal-Unjoni. Hija tqis, barra minn hekk, li l-istess jgħodd għar-rifjut li jiġi aċċettat it-tnaqqis, bħala passiv tas-suċċessjoni, ta’ mill-inqas parti mis-somom li hija għandha tħallas bħala porzjonijiet irriżervati li hija kkalkolat l-ammont tagħhom.

24. Il-qorti tar-rinviju tirrileva li, peress li, fil-mument tal-mewt tad-deċedut, dan tal-aħħar u r-rikorrenti ma kellhomx id-domiċilju tagħhom jew ir-residenza abitwali tagħhom fil-Ġermanja, il-patrimonju immobbli intern biss huwa suġġett għat-taxxa.

25. F’dan il-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, il-qorti tar-rinviju għandha dubju dwar il-konformità tal-Artikolu 16(2) kif ukoll tat-tieni sentenza tal-Artikolu 10(6) tal-ErbStG mal-Artikolu 63(1) TFUE u mal-Artikolu 65 TFUE, kif interpretati mill-Qorti tal-Ġustizzja.

26. Fl-ewwel lok, dik il-qorti tispeċifika li dan l-Artikolu 16(2) kien ġie introdott mil-leġiżlatur Ġermaniż bħala segwitu għas-sentenza tat‑8 ta’ Ġunju 2016, Hünnebeck ( 7 ). Hija tfakkar li, fis-sentenzi tas‑17 ta’ Ottubru 2013, Welte ( 8 ), u tal‑4 ta’ Settembru 2014, Il‑Kummissjoni vs Il‑Ġermanja ( 9 ), il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet, fir-rigward ta’ verżjonijiet preċedenti tal-imsemmi Artikolu 16(2), minn naħa, li t-trattament inqas favorevoli tal-benefiċjarju tas-suċċessjoni minħabba l-allowance ta’ ammont limitat għal EUR 2000 fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa ma jistax jiġi ġġustifikat min-neċessità tal-ħarsien tal-koerenza tas-sistema fiskali Ġermaniża. Min-naħa l-oħra, il-Qorti tal-Ġustizzja qieset li ma teżisti l-ebda raġuni li tiġġustifika li l-benefiċjarji tas-suċċessjoni jiġu ttrattati b’mod differenti skont l-issuġġettar sħiħ jew parzjali għat-taxxa marbut mar-residenza tagħhom.

27. Fit-tieni lok, il-qorti tar-rinviju tistaqsi dwar id-differenza fit-trattament bejn ir-residenti fil-Ġermanja u dawk li ma jirrisjedux fiha li tirriżulta mit-tieni sentenza tal-Artikolu 10(6) tal-ErbStG. Hija tispeċifika li, bl-effett ta’ din id-dispożizzjoni, ir-rikorrenti ma tistax tnaqqas mit-trasferiment causa mortis, bħala passiv tas-suċċessjoni, il-valur tal-obbligi tagħha marbuta mal-porzjonijiet irriżervati tal-mara u tat-tifel tad-deċedut.

28. Barra minn hekk, skont il-ġurisprudenza tal-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi, il-Ġermanja) ( 10 ), il-kundizzjoni tal-eżistenza ta’ rabta ekonomika prevista fl-Artikolu 10(6) tal-ErbStG għall-finijiet tal-possibbiltà ta’ tnaqqis tad-djun u tal-oneri ma hijiex issodisfatta fir-rigward tal-porzjon irriżervat. Din is-soluzzjoni tista’ tiġi trasposta fir-rigward tal-porzjonijiet irriżervati dovuti, f’dan il-każ, b’applikazzjoni tad-dritt Awstrijak. F’dan ir-rigward, il-qorti tar-rinviju tfakkar il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar b’mod partikolari l-projbizzjoni, fir-rigward tas-suċċessjonijiet, li ssir distinzjoni bejn il-persuni residenti u l-persuni mhux residenti fid-dispożizzjonijiet dwar il-possibbiltà limitata ta’ tnaqqis tad-dejn ( 11 ).

29. F’dawn iċ-ċirkustanzi, il-Finanzgericht Düsseldorf (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Düsseldorf) iddeċidiet li tissospendi l-proċeduri quddiemha u li tagħmel lill-Qorti tal-Ġustizzja d-domandi preliminari li ġejjin: “1) L-Artikoli 63(1) u 65 TFUE għandhom jiġu interpretati fis-sens li dawn jipprekludu leġiżlazzjoni nazzjonali ta’ Stat Membru dwar l-impożizzjoni ta’ taxxa tas-suċċessjoni li tipprovdi li, għall-kalkolu tat-taxxa, l-allowance li għandha titnaqqas mill-bażi taxxabbli fil-każ ta’ akkwist ta’ art li tinsab f’dak l-Istat Membru tkun inqas meta l-persuna li mietet u l-eredi kellhom, fid-data tal-mewt, id-domiċilju jew ir-residenza abitwali tagħhom fi Stat Membru ieħor mill-allowance li kienet tkun applikabbli kieku tal-inqas wieħed minnhom kellu, f’dik id-data, id-domiċilju jew ir-residenza abitwali tiegħu fl-ewwel Stat Membru? 2) L-Artikoli 63(1) u 65 TFUE għandhom jiġu interpretati fis-sens li dawn jipprekludu leġiżlazzjoni nazzjonali ta’ Stat Membru dwar l-impożizzjoni ta’ taxxa tas-suċċessjoni li tipprovdi li, għall-kalkolu tat-taxxa, obbligi marbuta mal-porzjonijiet irriżervati fil-każ ta’ akkwist ta’ art li tinsab f’dan l-Istat Membru ma jitnaqqsux fil-każ li l-persuna li mietet u l-eredi kellhom, fid-data tal-mewt, id-domiċilju jew ir-residenza abitwali tagħhom fi Stat Membru ieħor, filwaqt li dawn l-obbligi kienu jiġu kompletament imnaqqsa mill-bażi taxxabbli kieku tal-inqas wieħed minnhom kellu, fid-data tal-mewt, id-domiċilju jew ir-residenza abitwali tiegħu fl-ewwel Stat Membru?”

30. Ġew ippreżentati osservazzjonijiet bil-miktub mill-Gvern tal-Ġermanja u minn dak ta’ Spanja kif ukoll mill-Kummissjoni Ewropea. Huma ppreżentaw ukoll osservazzjonijiet orali, kif għamlet ir-rikorrenti, matul is-seduta li nżammet fid‑9 ta’ Ġunju 2021.

IV. Analiżi

31. Il-Qorti tal-Ġustizzja ġiet mistoqsija dwar il-kompatibbiltà fid-dawl tal-Artikolu 63(1) u tal-Artikolu 65 TFUE ta’ ċerti dispożizzjonijiet tal-liġi fiskali tas-suċċessjoni Ġermaniża dwar l-effetti tal-assenza ta’ residenza fil-Ġermanja tad-deċedut u tal-eredi tiegħu ( 12 ) fir-rigward tal-ammont tal-allowance personali li dan jista’ jinvoka u tal-possibbiltà ta’ tnaqqis tal-passiv tas-suċċessjoni dovut bħala porzjonijiet irriżervati.

32. Mill-elementi ta’ informazzjoni kkomunikati lill-Qorti tal-Ġustizzja jirriżulta li, fid-dritt fiskali Ġermaniż, fil-każ ta’ trasferiment causa mortis ( 13 ), l-obbligu fiskali japplika fuq il-beni ttrasferiti kollha, irrispettivament mill-Istat fejn dawn jinsabu, meta mill-inqas id-deċedut jew l-eredi jkollu domiċilju jew residenza fil-Ġermanja ( 14 ). Dan huwa l-każ tal-issuġġettar sħiħ għat-taxxa ( 15 ).

33. Meta la d-deċedut u lanqas l-eredi ma jkollhom domiċilju jew residenza fil-Ġermanja ( 16 ), l-obbligu fiskali japplika fuq il-beni li jaqgħu taħt il-patrimonju intern, jiġifieri b’mod partikolari l-patrimonju immobbli. Dan huwa l-każ tal-issuġġettar parzjali għat-taxxa ( 17 ).

34. L-arrikkiment taxxabbli (jew il-bażi taxxabbli) jinkludi t-trasferiment kollu tas-suċċessjoni ( 18 ) li minnu jitnaqqas il-passiv tas-suċċessjoni li jista’ jitnaqqas ( 19 ), wara l-allowances ( 20 ). Is-sistema ta’ dawn l-eżenzjonijiet jew it-tnaqqis hija differenti skont jekk il-kundizzjoni ta’ residenza fil-Ġermanja hijiex issodisfatta mill-inqas mid-deċedut jew mill-eredi jew le.

35. Dan ma huwiex il-każ tal-oneru fiskali. Dan jiġi ddeterminat skont ir-rabtiet familjali bejn id-deċedut u l-eredi li jiddeterminaw il-klassi ta’ tassazzjoni ( 21 ) li minnha tiddependi r-rata ta’ tassazzjoni applikata skont l-ammont tal-bażi taxxabbli ( 22 ).

36. Peress li l-qorti tar-rinviju tistaqsi dwar id-differenzi fit-trattament bejn il-persuni residenti u dawk mhux residenti fil-qasam tat-taxxa ta’ trasferiment sa fejn dawn jistgħu jikkostitwixxu restrizzjonijiet għall-moviment tal-kapital, hemm lok li jitfakkar li, skont ġurisprudenza stabbilita tal-Qorti tal-Ġustizzja, is-suċċessjonijiet, li jikkonsisti fit-trasferiment lil persuna waħda jew iktar tal-patrimonju li jitħalla minn persuna deċeduta, jikkostitwixxu moviment tal-kapital fis-sens tal-Artikolu 63 TFUE, bl-eċċezzjoni tal-każijiet fejn l-elementi kostituttivi tagħhom ikunu limitati għal Stat Membru wieħed biss ( 23 ).

37. F’dan il-każ, huwa stabbilit li s-sitwazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali taqa’ taħt l-Artikolu 63(1) TFUE.

A. Fuq l-ewwel domanda preliminari

38. Permezz tal-ewwel domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 63(1) u l-Artikolu 65 TFUE għandhomx jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru fil-qasam tat-taxxa tas-suċċessjoni li tipprevedi, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, allowance personali kkalkolata b’mod proporzjonali għall-parti tal-patrimonju suġġetta għat-taxxa tas-suċċessjoni ta’ dan l-Istat Membru meta mqabbla mal-beni ttrasferiti kollha, filwaqt li din l-allowance ma hijiex limitata fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ għat-taxxa ta’ dan il-patrimonju, applikabbli kieku mill-inqas id-deċedut jew l-eredi kienu residenti fl-Istat Membru kkonċernat fil-mument tal-mewt.

39. Kif tfakkar ġustament il-qorti tar-rinviju, il-Qorti tal-Ġustizzja diġà ddeċidiet dwar il-kompatibbiltà fir-rigward tal-libertà ta’ moviment tal-kapital tal-leġiżlazzjoni fiskali Ġermaniża li kienet tipprevedi għall-persuni mhux residenti, li jkunu taxxabbli parzjalment, allowance ta’ ammont inqas minn dak li seta’ jibbenefika minnu eredi fil-każ ta’ ssuġġettar totali għat-taxxa ( 24 ).

40. Il-karattru mingħajr preċedent tat-talba għal deċiżjoni preliminari jirriżulta mill-fatt li din għandha bħala għan il-leġiżlazzjoni, applikabbli għas-suċċessjonijiet li għalihom il-fatt taxxabbli jseħħ wara l-24 ta’ Ġunju 2017 ( 25 ), li tgħid li, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, l-ammont tal-allowance huwa proporzjonali għall-parti tal-patrimonju immobbli li jinsab fil-Ġermanja li jinkludi l-patrimonju tas-suċċessjoni ( 26 ).

41. Infakkar li, f’dan il-każ, it-tilwima tirrigwarda l-għoti ta’ allowance ta’ ammont ekwivalenti għal madwar 43 % tal-ammont previst mill-Artikolu 16 tal-ErbStG, jiġifieri EUR 171489, minflok EUR 400000, li jikkorrispondi għall-parti li tirrappreżenta l-patrimonju immobbli li jinsab fil-Ġermanja ttrasferit lill-eredi, residenti fl-Awstrija, wara l-mewt ta’ missierha li kien jirrisjedi huwa wkoll f’dan l-Istat Membru ( 27 ).

42. Għaldaqstant għandu jiġi eżaminat jekk, kif issostni l-Kummissjoni, għall-kuntrarju tal-Gvern Ġermaniż, il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni, li tipprevedi allowance mhux iktar fissa bħal fil-kawżi preċedenti, iżda kkalkolata skont il-bażi taxxabbli, tikkostitwixxix restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital, ipprojbita mill-Artikolu 63(1) TFUE ( 28 ).

1. Fuq l-eżistenza ta’ restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital fis-sens tal-Artikolu 63 TFUE

43. Fis-sentenza Welte, il-Qorti tal-Ġustizzja kkunsidrat li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni kienet tikkostitwixxi restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital ( 29 ) minħabba l-fatt li, meta l-applikazzjoni ta’ allowance tkun tiddependi mill-bażi taxxabbli tal-proprjetà immobbli kkonċernata fil-post ta’ residenza tad-deċedut u tal-benefiċjarju fil-mument tal-mewt, din il-leġiżlazzjoni kienet twassal biex is-suċċessjonijiet bejn il-persuni mhux residenti li jinkludu tali proprjetà jkunu suġġetti għal piż fiskali iktar oneruż minn dawk li jinvolvu mill-inqas persuna residenti waħda u, għaldaqstant, kellha l-konsegwenza li tnaqqas il-valur tas-suċċessjoni inkwistjoni ( 30 ).

44. B’mod konkret, fil-każ ta’ Yvon Welte, eredi tal-mara deċeduta tiegħu, huwa kien jibbenefika biss, fil-kwalità tiegħu bħala persuna taxxabbli parzjali, minn allowance ta’ ammont fiss ta’ EUR 2000 fuq is-suċċessjoni. Issa, kieku d-deċeduta jew huwa stess kienu jirrisjedu fil-Ġermanja fil-mument tal-mewt, Y. Welte kien jibbenefika mill-allowance ta’ ammont ta’ EUR 500000. Għalhekk ma kien iħallas l-ebda taxxa tas-suċċessjoni ( 31 ).

45. Il-Qorti tal-Ġustizzja qieset li din il-leġiżlazzjoni nazzjonali kienet tipprevedi li l-allowance fuq il-bażi taxxabbli kienet inqas minn dik li kieku kienet tapplika kieku d-deċeduta jew l-eredi kienu residenti fit-territorju Ġermaniż fil-mument tal-mewt ( 32 ).

46. Il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet billi rreferiet għal tliet sentenzi, li hija tat bejn is-snin 2008 u 2011, dwar każijiet li fihom il-persuni mhux residenti kienu suġġetti għal oneru fiskali ikbar minn dak tal-persuni residenti, b’tali mod li l-valur ta’ suċċessjoni li kienet tinkludi l-beni li kien jikkostitwixxi l-bażi taxxabbli kien tnaqqas meta mqabbel ma’ dak tal-persuni residenti ( 33 ).

47. Fl-ewwel waħda mit-tliet sentenzi ċċitati, jiġifieri s-sentenza Eckelkamp et, it-talba għal deċiżjoni preliminari kellha bħala suġġett dispożizzjonijiet nazzjonali li kienu jipprevedu li suċċessjoni li tinkludi proprjetà immobbli li tinsab fil-Belġju kienet suġġetta għal taxxa fuq it-trasferiment ogħla mit-taxxa tas-suċċessjoni li kienet tkun dovuta li kieku l-persuna li nfetħet is-suċċessjoni tagħha kienet, fil-mument tal-mewt tagħha, residenti f’dan l-Istat Membru ( 34 ). Fil-każ inkwistjoni, it-taxxa fuq it-trasferiment causa mortis kienet dovuta fuq il-beni kollha tad-deċeduta li kienu jinsabu fil-Belġju mingħajr ma jkun jista’ jitnaqqas id-dejn tagħha fil-konfront ta’ wieħed mill-eredi marbut mal-beni inkwistjoni minħabba li hija ma kinitx residenti fil-Belġju fil-mument tal-mewt tagħha ( 35 ).

48. Fit-tieni sentenza msemmija fis-sentenza Welte, jiġifieri s-sentenza Mattner, it-tilwima kellha bħala suġġett il-leġiżlazzjoni Ġermaniża preċedenti għal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali. Din kienet tipprevedi li l-allowance fuq il-bażi taxxabbli kienet inqas għolja – meta d-donatur u l-persuna li tirċievi d-donazzjoni kienu residenti fi Stat Membru ieħor – minn dik li kienet tapplika kieku wieħed minnhom kellu r-residenza tiegħu fit-territorju Ġermaniż ( 36 ).

49. It-tielet sentenza li tirreferi għaliha l-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Welte hija s-sentenza tal‑10 ta’ Frar 2011, Missionswerk Werner Heukelbach ( 37 ). Din id-deċiżjoni tirrigwarda leġiżlazzjoni nazzjonali li kienet tirriżerva l-possibbiltà ta’ benefiċċju mir-rata mnaqqsa tat-taxxa tas-suċċessjoni lill-entitajiet mingħajr skop ta’ lukru li kellhom l-uffiċċju rreġistrat tagħhom fil-Belġju jew fl-Istat Membru li fih id-deċedut effettivament kien residenti jew kellu l-post tax-xogħol tiegħu, fil-mument tal-mewt tiegħu, jew li fih huwa effettivament kien preċedentement residenti jew kellu l-post tax-xogħol tiegħu ( 38 ).

50. F’dawn id-deċiżjonijiet preċedenti, l-eżistenza jew it-tnaqqis tal-vantaġġ fiskali mislut mill-possibbiltà ta’ tnaqqis tad-dejn, ta’ allowance jew tar-rata mnaqqsa tat-taxxa kienu jiddependu direttament minn kundizzjoni ta’ residenza fl-Istat Membru li jistabbilixxi t-taxxa tas-suċċessjoni. Konsegwentement, fl-ipoteżi li l-valur tas-suċċessjoni kien identiku għall-persuni residenti u għal dawk mhux residenti, il-bażi taxxabbli kienet evidentement differenti, u dan kien inaqqas b’mod korrelattiv l-arrikkiment tal-persuni mhux residenti u kien ta’ natura li jiskoraġġixxi l-investimenti fl-Istat Membru kkonċernat, skont il-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja ( 39 ).

51. Barra minn hekk, nirrileva li s-sentenzi Hünnebeck u Feilen, mogħtija fl‑2016 wara s-sentenza Welte, huma bbażati fuq l-istess loġika. Fl-ewwel waħda minn dawn is-sentenzi, il-Qorti tal-Ġustizzja ddeċidiet li “l-fatt li jinżamm perijodu ta’ totalizzazzjoni itwal għad-donazzjonijiet bejn persuni mhux residenti, milli għad-donazzjonijiet li jkollhom tal-inqas parti waħda residenti jista’ jwassal, jekk ikun il-każ, għall-konsegwenza li t-tnaqqis [l-allowance] jinvolvi, għall-ewwel kategorija ta’ donazzjonijiet, bażi taxxabbli ikbar minn dik għat-tieni kategorija u li, għalhekk, din l-ewwel kategorija ta’ donazzjonijiet tkun suġġetta għal taxxa tad-donazzjonijiet ogħla minn dik imposta għat-tieni kategorija ta’ donazzjonijiet. Tali mekkaniżmu għandu l-effett li jirrestrinġi l-moviment tal-kapital, peress li dan jista’ jnaqqas il-valur tad-donazzjoni li tinkludi tali beni” ( 40 ).

52. Fis-sentenza Feilen, il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li l-“leġiżlazzjoni tirrendi l-benefiċċju tat-tnaqqis tat-taxxa tas-suċċessjoni dipendenti fuq il-post fejn il-beni inklużi fis-suċċessjoni kienu jinsabu fil-mument tas-suċċessjoni preċedenti u fuq il-post ta’ residenza tal-mejjet jew tal-benefiċjarju fil-mument ta’ din is-suċċessjoni preċedenti. Hija twassal għall-konsegwenza li suċċessjoni li tinkludi beni li kienu jinsabu fi Stat Membru ieħor fil-mument ta’ suċċessjoni preċedenti li matulha l-ebda waħda mill-partijiet ma kienet tirrisjedi fil-Ġermanja hija suġġetta għal taxxa tas-suċċessjoni iktar għolja minn dik miġbura fil-każ ta’ suċċessjoni li tinkludi biss beni li kienu jinsabu fil-Ġermanja fil-mument ta’ suċċessjoni preċedenti jew li tinkludi beni li kienu jinsabu fi Stat Membru ieħor fil-mument ta’ suċċessjoni preċedenti li matulha mill-inqas waħda mill-partijiet kienet tirrisjedi fil-Ġermanja” ( 41 ).

53. Peress li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fis-sentenzi Mattner u Welte kienet ġiet emendata u li din tipprevedi, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, li l-ammont tal-allowance jiddependi mill-valur tal-patrimonju intern suġġett għat-taxxa tas-suċċessjoni, tista’ tiġi trasposta l-analiżi tal-Qorti tal-Ġustizzja f’dawk id-deċiżjonijiet?

54. Ma naħsibx. L-ewwel, nosserva li, b’mod differenti mill-kawżi li wasslu b’mod partikolari għas-sentenzi Welte u Feilen ( 42 ), il-qorti tar-rinviju ma pprovdietx lill-Qorti tal-Ġustizzja b’elementi li jippermettu li jiġi kkunsidrat li l-valur tas-suċċessjoni inkwistjoni tnaqqas meta mqabbel ma’ dak ta’ suċċessjoni li tikkonċerna deċedut jew eredi li jirrisjedi fil-Ġermanja.

55. It-tieni, fil-fehma tiegħi, għandu jittieħed inkunsiderazzjoni l-fatt li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni ma għadhiex tipprevedi allowance fissa ta’ ammont ferm inqas għoli għall-persuni mhux residenti minn dak previst għall-persuni residenti, li minnha kienet tirriżulta b’mod ċar differenza fl-oneru fiskali fil-parti l-kbira tat-trasferimenti tas-suċċessjoni ( 43 ). Konsegwentement, biss mill-formulazzjoni tal-Artikolu 16 tal-ErbStG ma għadhiex tista’ tiġi dedotta l-eżistenza ta’ differenza fit-trattament bejn il-persuni residenti u dawk mhux residenti, ħlief sempliċement biex jiġi kkonstatat li l-ammont tal-allowance mogħti skont ir-rabta familjali huwa, fil-każ ta’ ssuġġettar totali għat-taxxa, invarjabbli u ma huwiex stabbilit b’kunsiderazzjoni ta’ patrimonju li jinsab esklużivament fil-Ġermanja jew li eredi mhux residenti ta’ deċedut mhux residenti qatt ma jista’ jitlob allowance ta’ ammont identiku għal dak mogħti meta mill-inqas l-eredi jew id-deċedut ikun residenti, irrispettivament mill-post fejn jinsabu l-elementi l-oħra tat-trasferiment tas-suċċessjoni.

56. L-emenda tal-Artikolu 16 tal-ErbStG tiġġustifika, fil-fehma tiegħi, it-tfittxija ta’ x’inhi d-differenza finali fit-tassazzjoni li tista’ tirriżulta mil-leġiżlazzjoni inkwistjoni meħuda fl-elementi kollha tagħha, billi tadotta approċċ ekonomiku ( 44 ) b’mod konformi mal-għan li għandu jintlaħaq mil-leġiżlatur nazzjonali, jiġifieri l-eżenzjoni sħiħa jew parzjali mit-taxxa tas-suċċessjoni fir-rigward tal-patrimonju tas-suċċessjoni suġġett għall-ġurisdizzjoni fiskali Ġermaniża, skont il-valur ta’ dan il-patrimonju ( 45 ).

57. Fi kliem ieħor, fid-dawl tal-kriterji adottati fis-sentenza Welte li jiena fakkart ( 46 ), għandu jiġi vverifikat, f’dan il-każ, b’mod konkret jekk, bil-metodu ta’ kalkolu tal-ammont tal-allowance personali fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, l-oneru fiskali huwiex ekwivalenti għal dak sostnut f’sitwazzjonijiet simili ( 47 ).

58. F’dan ir-rigward, il-perspettivi tal-partijiet huma differenti. Il-Kummissjoni, li fl-osservazzjonijiet bil-miktub ġenerali ħafna tagħha kienet qieset li, “[p]rima facie, l-għoti ta’ allowance kkalkolata b’mod proporzjonali lill-eredi mhux residenti jikkostitwixxi […] restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital, bħala prinċipju pprojbit mill-Artikolu 63 TFUE”, qablet, matul is-seduta, mal-konklużjonijiet misluta minn eżempji li r-rikorrenti ppreżentat oralment.

59. Ir-rikorrenti esponiet ix-xenarju li ġej: persuna taxxabbli b’mod sħiħ peress li d-domiċilju tagħha jinsab fil-Ġermanja tħalli proprjetà immobbli tal-kiri li tinsab fil-Ġermanja b’valur ta’ EUR 400000 u dar għall-użu personali, li tinsab fil-Ġermanja, b’valur ta’ EUR 500000, lit-tifla tagħha li tkompli tgħix fiha. It-trasferiment tas-suċċessjoni huwa ta’ EUR 900000. Skont id-dritt Ġermaniż dwar is-suċċessjonijiet, id-dar tal-familja hija eżentata sa EUR 500000. Fuq il-bażi taxxabbli, li jifdal, ta’ ammont ta’ EUR 400000 tapplika l-allowance ta’ EUR 400000 mogħtija lit-tifla. Għalhekk din it-tifla ma tiġix intaxxata. Ir-rikorrenti qabblet din is-sitwazzjoni ma’ dik ta’ persuna taxxabbli parzjalment li tirrisjedi fil-Pajjiżi l-Baxxi. Hija tħalli lit-tifla tagħha li tirrisjedi wkoll fil-Pajjiżi l-Baxxi proprjetà immobbli tal-kiri, b’valur ta’ EUR 400000, li tinsab fil-Ġermanja, u dar tal-familja li hija tuża, li tinsab fil-Pajjiżi l-Baxxi, b’valur ta’ EUR 500000. L-ammont tas-suċċessjoni jammonta għal total ta’ EUR 900000. Peress li l-patrimonju barrani ma huwiex taxxabbli, il-bażi taxxabbli hija ta’ EUR 400000, jiġifieri l-valur tal-proprjetà immobbli tal-kiri li tinsab fil-Ġermanja. F’dan il-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, l-allowance personali ta’ ammont ta’ EUR 400000 huwa kkalkolat b’mod proporzjonali mal-valur tal-patrimonju. Wara jifdal allowance ta’ EUR 222223. It-taxxa tas-suċċessjoni tammonta għal 11 % ( 48 ), u dan iwassal għal taxxa li tammonta għal EUR 24444 fil-Ġermanja.

60. Għandi dubju dwar ir-rilevanza tal-konklużjoni misluta minn dan il-paragun li huwa, fi kliem ir-rikorrenti, dan li ġej: għal patrimonju ta’ importanza identika u għall-istess grad ta’ parentela, jiġifieri fiċ-ċirkustanzi fejn ma hemmx differenza oġġettiva, dan iwassal sabiex fl-eżempji esposti, fil-Ġermanja, l-Istat jiġbor fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali EUR 24444 ta’ taxxa tas-suċċessjoni iktar milli fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ.

61. Fil-fatt, għandhom jiġu rrilevati d-differenzi fis-sitwazzjoni tat-tieni proprjetà immobbli li tagħmel parti mis-suċċessjoni u fit-taxxa minħabba l-eżenzjoni għall-eredi ntaxxat b’mod sħiħ ( 49 ).

62. Min-naħa l-oħra, ikkonvinċietni d-dimostrazzjoni aritmetika tal-Gvern Ġermaniż, li ma ġietx kontradetta matul is-seduta, esposta fil-punti 54 sa 59 tal-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu b’dan il-kliem: “54. Bħala eżempju, jista’ jiġi ċċitat l-eżempju li ġej fil-kuntest li fih is-suċċessjoni tidher kif ġej: il-patrimonju parzjalment taxxabbli jammonta għal EUR 430000 u l-patrimonju barrani mhux suġġett għall-issuġġettar parzjali għat-taxxa jammonta għal EUR 570000, fejn il-beni ttrasferiti kollha jammontaw għalhekk għal EUR 1000000. 55. Konformement mad-dispożizzjoni tal-Artikolu 16(2) tal-ErbStG, l-allowance personali (ta’ EUR 400000) prevista mill-Artikolu 16(1) ta’ din l-istess liġi titnaqqas sal-parti tal-patrimonju mhux suġġetta għat-tassazzjoni fil-Ġermanja (EUR 570000 meta mqabbla ma’ EUR 1000000), jiġifieri EUR 228000 (57 %). Għalhekk l-allowance li tista’ titnaqqas tammonta għal EUR 172000 ( 50 ) (EUR 400000 – EUR 228000). It-trasferiment taxxabbli, qabel it-tnaqqis tal-passiv tas-suċċessjoni, jammonta għalhekk għal EUR 258000 (EUR 430000 – EUR 172000). Dan jikkorrispondi għal proporzjon ta’ 60 % bejn it-trasferiment taxxabbli u l-patrimonju ttrasferit, suġġett parzjalment għat-taxxa tas-suċċessjoni Ġermaniża (EUR 258000 meta mqabbla ma’ EUR 430000). Fi kliem ieħor, […] il-bażi taxxabbli (provviżorja) (qabel it-tnaqqis tal-passiv tas-suċċessjoni) tammonta għal 60 % tal-patrimonju suġġett għat-taxxa. 56. Jekk, mill-banda l-oħra, tittieħed inkunsiderazzjoni l-allowance mhux imnaqqsa, it-trasferiment taxxabbli jammonta għal EUR 30000 (EUR 430000 li minnhom jitnaqqsu EUR 400000). Il-proporzjon bejn it-trasferiment taxxabbli u l-patrimonju ttrasferit, suġġett parzjalment għat-taxxa tas-suċċessjoni Ġermaniża, ikun ta’ 6.97 % (EUR 30000 meta mqabbla ma’ EUR 430000); għalhekk il-patrimonju suġġett għat-taxxa jiġi ntaxxat biss sa 6.97 %. Meta mqabbel mal-beni ttrasferiti kollha ta’ EUR 1000000, il-proporzjon bejn it-trasferiment taxxabbli u l-patrimonju ttrasferit ikun ta’ 3 % (EUR 30000 meta mqabbla ma’ EUR 1000000). 57. Meta mqabbla mal-issuġġettar sħiħ għat-taxxa, is-sitwazzjoni tkun kunsiderevolment iktar favorevoli. Fil-fatt, kieku t-trasferiment kien suġġett għall-issuġġettar sħiħ għat-taxxa, ikollhom jittieħdu inkunsiderazzjoni l-beni ttrasferiti kollha, inkluż il-patrimonju barrani. Minn dan jirriżulta trasferiment taxxabbli, qabel it-tnaqqis tal-passiv tas-suċċessjoni, ta’ EUR 600000 (EUR 1000000 li minnhom jitnaqqsu EUR 400000). Il-proporzjon bejn it-trasferiment taxxabbli u l-patrimonju taxxabbli jkun ukoll ta’ 60 % (EUR 600000 meta mqabbla [ma’] EUR 1000000). 58. It-tnaqqis proporzjonali tal-allowance jwassal, konsegwentement, sabiex il-patrimonju taxxabbli jiġi integrat fil-bażi taxxabbli sal-istess rata u, għaldaqstant, jiġi ntaxxat bl-istess mod bħal fil-każ tal-issuġġettar sħiħ għat-taxxa. 59. L-assenza ta’ trattament inqas favorevoli hija evidenti wkoll meta jitqabbel l-oneru fiskali tar-rikorrenti fil-proċedura, ikkalkolat fuq il-bażi tal-valuri li huma indikati fiha mingħajr ma jittieħdu inkunsiderazzjoni ċirkustanzi oħra (jiġifieri EUR 911715) ( 51 ), mal-oneru fiskali ta’ eredi taxxabbli b’mod sħiħ fil-każ ta’ trasferiment tal-istess patrimonju u […] ta’ kundizzjonijiet barra minn hekk ugwali: EUR 2126575 ( 52 ). Kemm fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa b’valur tal-patrimonju intern ta’ EUR 4970000 kif ukoll fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ għat-taxxa b’valur tal-patrimonju globali ta’ EUR 11592598, ir-rata ta’ tassazzjoni effettiva tammonta għal 18.34 %.”

63. Nirrileva, iktar minn hekk, li l-portata tal-emendi tal-leġiżlazzjoni nazzjonali, fis-seħħ sa mill‑24 ta’ Ġunju 2017 ( 53 ), għandha tiġi eżaminata fid-dawl tal-motivazzjoni tad-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja dwar il-komparabbiltà tas-sitwazzjonijiet li tinsab fil-punti 50 sa 53 tas-sentenza Welte ( 54 ). Il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li l-fatt li l-bażi taxxabbli tas-suċċessjoni ta’ eredi mhux residenti, meta huwa parzjalment suġġett għat-taxxa tas-suċċessjoni fil-Ġermanja, hija bħala prinċipju inqas minn dik ta’ eredi, residenti jew mhux residenti, li huwa suġġett b’mod sħiħ għall-ħlas ta’ din it-taxxa f’dan l-Istat Membru, ma jistax iqajjem dubju dwar il-konstatazzjoni tal-assenza ta’ effett tar-residenza fir-rigward tal-klassi u tar-rata ta’ tassazzjoni, peress li l-ammont tal-allowance fuq il-bażi taxxabbli previst mil-leġiżlazzjoni inkwistjoni bl-ebda mod ma jvarja skont l-ammont tal-bażi taxxabbli tas-suċċessjoni, iżda jibqa’ l-istess irrispettivament mill-aħħar ammont.

64. Il-Qorti tal-Ġustizzja qieset fil-punt 55 tas-sentenza Welte li l-ammont tal-allowance ma huwiex ibbażat fuq l-ammont tal-bażi taxxabbli, iżda jingħata lill-eredi fil-kapaċità tiegħu bħala persuna taxxabbli sabiex jiddeċiedi dwar l-assenza ta’ differenza, fir-rigward ta’ din l-allowance, fis-sitwazzjonijiet tal-eredi residenti jew mhux residenti.

65. Din il-motivazzjoni għandha titqabbel, kif issuġġeriet il-qorti tar-rinviju, mal-analiżi mill-Avukat Ġenerali Mengozzi fil-konklużjonijiet tiegħu fil-kawża Welte ( 55 ) tal-ipoteżi li fiha Y. Welte seta’ jibbenefika mid-dritt għall-allowance sħiħa, minkejja li l-parti mis-suċċessjoni ntaxxata fil-Ġermanja li kien wiret ma kinitx tirrappreżenta, b’mod differenti, bħala regola ġenerali, mis-sitwazzjonijiet purament interni tal-persuni taxxabbli fuq bażi sħiħa, l-ammont totali tas-suċċessjoni. Huwa jittrattaha f’dan il-kliem: “[f]il-fehma tiegħi, din id-domanda għandha tingħata risposta pożittiva. Effettivament, […] is-sitwazzjoni ta’ Y. Welte ma jidhirlix li hija sostanzjalment differenti minn dik ta’ persuna residenti fil-Ġermanja li tkun tibbenefika mis-suċċessjoni miftuħa fil-Ġermanja tal-konjuġi residenti wkoll fil-Ġermanja fil-mument tal-mewt tagħha, meta din is-suċċessjoni tkun komposta biss minn beni immobbiljari wieħed [ ( 56 )]. Issa, ceteris paribus, l-allowance sħiħa kellha tingħata lil dan ir-resident u huwa ma kellux ikun obbligat iħallas it-taxxi tas-suċċessjoni fuq it-trasferiment ta’ dan il-beni.”

66. F’dan il-każ, sa mill-emenda tal-leġiżlazzjoni Ġermaniża li kienet is-suġġett tad-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Welte, ma jistax oġġettivament jiġi miċħud il-fatt li, kieku s-suċċessjoni tinkludi biss patrimonju immobbli li jinsab fil-Ġermanja, l-oneru fiskali ta’ suċċessjoni li jinvolvi persuni mhux residenti jew mill-inqas persuna residenti waħda jkun ekwivalenti. F’sitwazzjoni li fiha s-suċċessjoni tinkludi wkoll beni li jinsabu barra mill-Ġermanja, l-oneru fiskali tal-eredi jkun l-istess irrispettivament minn jekk huwiex residenti jew le fil-Ġermanja ( 57 ). Barra minn hekk, kieku l-ebda proprjetà immobbli inkluża fis-suċċessjoni ma kienet tinsab fil-Ġermanja, ma tqumx il-kwistjoni tal-allowance mogħtija lill-eredi mhux residenti. Minbarra dan, irrispettivament mill-istadju tal-analiżi, ma hemmx lok li wieħed jistaqsi dwar l-oneru fiskali previst f’tali sitwazzjoni mill-Istat l-ieħor ikkonċernat ( 58 ).

67. Madankollu, jidher, mill-qari ta’ ċerti awturi Ġermaniżi li jesprimu opinjoni rriżervata dwar il-kompatibbiltà tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni mal-Artikolu 63(1) u mal-Artikolu 65 TFUE, li għandhom jittieħdu inkunsiderazzjoni argumenti oħra minbarra dawk imressqa għall-evalwazzjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja ( 59 ).

68. Fil-fatt, dawn jikkonfermaw, fil-fehma tiegħi, li l-konstatazzjoni tad-differenza fit-trattament fil-qasam tat-taxxa fuq is-suċċessjoni ( 60 ) għandha tkun ibbażata fuq analiżi globali tas-sistema fiskali u tal-elementi kollha meħtieġa għall-kalkolu tar-rata effettiva tat-tassazzjoni ( 61 )tal-arrikkiment tal-eredi b’teħid inkunsiderazzjoni tan-natura ta’ darba tiegħu u tal-assenza ta’ rabta mal-attività ta’ dan tal-aħħar.

69. F’dawn iċ-ċirkustanzi, bla ħsara għall-verifiki li għandhom isiru mill-qorti tar-rinviju, jiena tal-opinjoni li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni, sa fejn tintroduċi regola ta’ proporzjonalità għall-kalkolu tal-ammont tal-allowance mogħtija lill-eredi mhux residenti, ma tikkostitwixxix restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital fis-sens tal-Artikolu 63 TFUE.

70. Jekk, madankollu, fuq il-bażi tas-sempliċi konstatazzjoni ( 62 ) li l-allowance hija vantaġġ fiskali marbut mar-rabta familjali li teżisti bejn id-deċedut u l-eredi taxxabbli, li l-ammont tagħha huwa stabbilit mingħajr ma jittieħed inkunsiderazzjoni, fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ għat-taxxa, il-valur tas-suċċessjoni, il-Qorti tal-Ġustizzja kellha tqis li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali twassal għal trattament inqas vantaġġuż tal-eredi fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, li jista’ jiskoraġġixxi lill-persuni mhux residenti fil-Ġermanja milli jinvestu f’dan l-Istat Membru, u, għaldaqstant, li jirrestrinġi l-moviment liberu tal-kapital, għalhekk għandu jiġi vverifikat jekk din id-differenza fit-trattament tikkonċernax sitwazzjonijiet li ma humiex oġġettivament komparabbli jew jekk hijiex iġġustifikata minn raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali ( 63 ).

2. Fuq l-eżistenza ta’ sitwazzjoni oġġettivament komparabbli

71. Fis-sentenza Welte, il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni kienet tittratta b’mod identiku, ħlief fir-rigward tal-ammont tal-allowance li jista’ jibbenefika minnu l-eredi, is-suċċessjonijiet, irrispettivament minn jekk l-eredi jew id-deċedut kinux residenti jew le ( 64 ).

72. Il-Qorti tal-Ġustizzja ċaħdet l-argument mislut mill-bażi taxxabbli li jgħid li din tinkludi s-suċċessjoni kollha jew biss il-patrimonju immobbli fil-Ġermanja b’kunsiderazzjoni tal-fatt li l-ammont tal-allowance kien fiss fiż-żewġ każijiet ( 65 ). Hija bbażat ruħha wkoll fuq il-fatt li l-kwalità ta’ persuna taxxabbli ma tiddependix mill-post ta’ residenza ( 66 ), li l-allowance hija intiża sabiex tnaqqas l-ammont totali tat-taxxa tas-suċċessjoni ( 67 ) u li din tingħata lill-eredi fil-kwalità tiegħu ta’ persuna taxxabbli ( 68 ).

73. Minn dan il-Qorti tal-Ġustizzja ddeduċiet li “l-issuġġettar parzjali għat-taxxa tal-werriet mhux residenti ta’ persuna mejta mhux residenti ma jikkostitwixxix ċirkustanza tali li tagħmel oġġettivament differenti, fid-dawl ta’ din l-allowance, is-sitwazzjoni ta’ dan il-werriet imqabbla ma’ dik tal-werriet mhux residenti ta’ persuna mejta residenti jew ta’ dik tal-werriet residenti […] ta’ persuna mejta residenti jew mhux residenti” ( 69 ) u li, konsegwentement, “is-sitwazzjoni ta’ Y. Welte hija komparabbli għal dik ta’ kull werriet li, b’suċċessjoni, jakkwista beni immobbli li jinsab fil-Ġermanja ta’ persuna mejta li kienet residenti f’dan l-Istat Membru u li magħha kien hemm rabta ta’ konjuġi, kif ukoll dik ta’ werriet residenti fil-Ġermanja li jwettaq dan l-akkwist mingħand konjuġi mejjet li ma kienx jirrisjedi f’dan l-Istat Membru” ( 70 ).

74. Fil-fatt, fl-ipoteżi li fiha l-patrimonju tas-suċċessjoni jkun jinkludi biss patrimonju intern li jinsab fil-Ġermanja, l-unika differenza li tirriżulta mil-leġiżlazzjoni inkwistjoni fis-sentenza Welte bejn l-eredi skont ir-residenza tagħhom jew dik tad-deċedut tkun tirrigwarda l-ammont tal-allowance, jiġifieri EUR 2000 għall-persuni mhux residenti u EUR 500000 għall-persuni residenti ( 71 ).

75. Għaldaqstant, id-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Welte ma jidhirlix li tista’ tiġi trasposta għas-sitwazzjoni li hija s-suġġett tat-tilwima fil-kawża prinċipali, ħlief jekk ma jitteħidx inkunsiderazzjoni l-aġġustament tal-vantaġġ fiskali għall-oneru reali sostnut mill-persuna taxxabbli li huwa differenti skont il-post ta’ residenza tagħha jew dak tad-deċedut. Fil-fatt, il-proporzjonalità tal-allowance tikkorrispondi għal-livell ta’ arrikkiment finali tal-persuni residenti u ta’ dawk mhux residenti li jikkostitwixxi s-suġġett tat-taxxa tas-suċċessjonijiet ( 72 ) fil-limiti tal-kompetenza fiskali tal-Ġermanja ( 73 ), jiġifieri fuq il-patrimonju dinji għall-persuni residenti u parti tal-patrimonju ttrasferit għall-persuni mhux residenti. F’dan ir-rigward, nirreferi għall-argumenti tiegħi esposti preċedentement ( 74 ).

76. Konsegwentement, sussidjarjament, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tqis li, f’sistema fiskali li fiha l-ammont tal-allowance jkun iddeterminat skont il-kamp tal-issuġġettar għat-taxxa, is-sitwazzjonijiet ma humiex oġġettivament komparabbli ( 75 ).

77. Soluzzjoni differenti, li ssegwi l-loġika tas-sentenza Welte, tippreżupponi għalhekk li jiġi kkunsidrat li s-sitwazzjoni tal-eredi mhux residenti ta’ deċedut mhux residenti hija komparabbli għal dik ta’ eredi jew deċedut residenti, bħala prinċipju, minħabba s-sistema ta’ tassazzjoni li fiha l-kwalità tal-persuna taxxabbli ma tiddependix mill-post ta’ residenza, u l-klassi ta’ tassazzjoni kif ukoll l-allowance huma ddeterminati skont ir-rabta familjali biss.

78. F’tali każ, għalhekk il-Qorti tal-Ġustizzja jkollha teżamina jekk leġiżlazzjoni bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali tistax tkun oġġettivament iġġustifikata minn raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali, kif isostni l-Gvern Ġermaniż sussidjarjament.

3. Fuq l-eżistenza ta’ raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali

79. Il-Gvern Ġermaniż isostni li l-leġiżlazzjonijiet inkwistjoni huma ġġustifikati minħabba raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali, jiġifieri li tiġi mħarsa l-koerenza tal-leġiżlazzjonijiet Ġermaniżi dwar it-taxxa tas-suċċessjoni u jiġi żgurat tqassim ibbilanċjat tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri.

80. Fir-rigward tal-ġustifikazzjoni bbażata fuq il-prinċipju ta’ koerenza fiskali ( 76 ), diġà eżaminata mill-Qorti tal-Ġustizzja fir-rigward tal-leġiżlazzjoni preċedenti għal dik li hija inkwistjoni fil-kawża prinċipali, il-Qorti tal-Ġustizzja qieset li din ma kinitx iġġustifikata minħabba li “huwa biżżejjed li jiġi kkonstatat li l-vantaġġ fiskali li jirriżulta, fl-Istat Membru li fit-territorju tiegħu jinsab il-beni immobbli suġġett għas-suċċessjoni, mill-applikazzjoni ta’ allowance b’rata sħiħa fuq il-bażi taxxabbli meta din is-suċċessjoni tinvolvi tal-inqas resident wieħed minn dan l-Istat, ma huwiex ikkumpensat f’dan l-Istat minn l-ebda ġbir fiskali ddeterminat skont it-taxxa fuq is-suċċessjoni” ( 77 ).

81. F’dan il-każ, il-Gvern Ġermaniż jinvoka, essenzjalment, id-deċiżjoni meħuda mill-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Feilen ( 78 ). Huwa jsostni, b’analoġija, li l-eżistenza ta’ rabta diretta bejn l-ammont imnaqqas tal-allowance u r-rata li biha l-beni ttrasferiti jiġu suġġetti għat-taxxa tas-suċċessjoni Ġermaniża ssegwi loġika riflettiva.

82. Madankollu, f’dik is-sentenza, id-deċiżjoni tal-Qorti tal-Ġustizzja tirrigwarda sitwazzjoni, differenti ħafna minn dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali, li fiha huwa biss għat-tnaqqis tat-taxxa tas-suċċessjoni li tista’ tiġi akkumulata li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni tittratta b’mod differenti lill-benefiċjarji tas-suċċessjoni skont jekk il-beni inkwistjoni kinux jinsabu jew le fit-territorju nazzjonali fil-mument tas-suċċessjoni preċedenti u skont jekk il-partijiet għal din is-suċċessjoni kinux jirrisjedu jew le f’dan it-territorju ( 79 ).

83. F’tali każ, it-tpaċija tal-vantaġġ fiskali bi ġbir fiskali ddeterminat tidher b’mod ċar. Dan ma huwiex il-każ fir-rigward tal-mekkaniżmu tal-allowance li huwa intiż sabiex jeħles lill-eredi minn kwalunkwe taxxa fil-maġġoranza tal-każijiet, mingħajr quid pro quo. Fil-fatt, il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li l-loġika fiskali kienet ibbażata fuq il-ġbir tat-taxxa tas-suċċessjoni fil-mument tas-suċċessjoni preċedenti fl-istess Stat Membru ( 80 ). Konsegwentement, fl-assenza ta’ argumenti ddettaljati tal-Gvern Ġermaniż dwar x’iwasslu sabiex jikkunsidra li s-sitwazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali għandha karatteristiċi li jippermettu li tiġi miċħuda l-analiżi tal-Qorti tal-Ġustizzja adottata fis-sentenza Welte, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tikkunsidra li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali ma tistax tiġi ġġustifikata min-neċessità li tiġi mħarsa l-koerenza tas-sistema fiskali Ġermaniża.

84. Fir-rigward tal-ġustifikazzjoni bbażata fuq il-prinċipju ta’ territorjalità u tal-allegata neċessità li jiġi żgurat tqassim ibbilanċjat tas-setgħat ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri, il-Qorti tal-Ġustizzja qieset li dan huwa għan leġittimu ( 81 ), iżda li tali ġustifikazzjoni ma tkunx fondata meta d-differenza fit-trattament tirriżulta biss mill-applikazzjoni tal-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni jew meta ma jintweriex li din id-differenza fit-trattament hija neċessarja sabiex tiġi ggarantita s-setgħa ta’ tassazzjoni tal-Istat Membru kkonċernat ( 82 ).

85. F’dan il-każ, il-Gvern Ġermaniż isostni li, fl-assenza ta’ miżuri ta’ unifikazzjoni jew ta’ armonizzazzjoni adottati mill-Unjoni fil-qasam tat-taxxa tas-suċċessjoni, huwa eżerċita l-kompetenza tiegħu li tawtorizzah jiddefinixxi, b’mod unilaterali, il-kriterji tat-tqassim tas-setgħa ta’ tassazzjoni fil-każ ta’ suċċessjonijiet li jinkludu elementi transkonfinali. Dan il-gvern iżid li huwa ispira ruħu minn prinċipji ta’ tassazzjoni magħrufa ( 83 ) u jagħmel distinzjoni bejn il-każijiet ta’ ssuġġettar sħiħ li jiġbru l-beni ttrasferiti fil-livell globali u l-każijiet ta’ ssuġġettar parzjali li jikkonċernaw biss it-trasferimenti ta’ patrimonju intern ikkwalifikat. Permezz ta’ dan it-tqassim, dan isegwi kemm l-għan ta’ prevenzjoni ( 84 ) jew ta’ tneħħija ( 85 ) ta’ taxxa doppja kif ukoll dak tal-evitar ta’ nuqqas ta’ tassazzjoni doppja parzjali tal-beni ttrasferiti.

86. Fil-fehma tiegħi, il-Gvern Ġermaniż juri li d-differenza fit-trattament hija neċessarja sabiex jiggarantixxi s-setgħa ta’ tassazzjoni tiegħu u hija proporzjonali għall-għan li għandu jintlaħaq, peress li hija tieħu inkunsiderazzjoni d-differenza fil-valur taxxabbli.

87. Fil-fatt, hemm lok li jittieħed inkunsiderazzjoni l-fatt li l-allowances personali jingħataw abbażi tal-proporzjon sa liema l-patrimonju huwa suġġett għat-taxxa tas-suċċessjoni Ġermaniża u li hija tirrifletti, konsegwentement, il-kompetenza fiskali tal-Ġermanja dwar il-persuni mhux residenti meta mqabbla ma’ dik fir-rigward tar-residenti.

88. Minn dan isegwi li, sussidjarjament fil-fehma tiegħi, ir-restrizzjoni għall-moviment tal-kapital li tirriżulta minn leġiżlazzjoni nazzjonali bħal dik inkwistjoni fil-kawża prinċipali hija ġġustifikata mill-prinċipju ta’ territorjalità.

B. Fuq it-tieni domanda preliminari

89. Permezz tat-tieni domanda tagħha, il-qorti tar-rinviju tistaqsi, essenzjalment, jekk l-Artikolu 63(1) u l-Artikolu 65 TFUE għandhomx jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru dwar il-kalkolu tat-taxxa tas-suċċessjoni, li tipprevedi, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa limitat għall-patrimonju immobbli intern, applikabbli meta la d-deċedut u lanqas l-eredi ma kienu jirrisjedu fit-territorju ta’ dan l-Istat Membru fil-mument tal-mewt, li l-valur tal-obbligi marbuta mal-porzjonijiet irriżervati ma jistax jitnaqqas, anki b’mod proporzjonali, mill-valur tat-trasferiment causa mortis, filwaqt li l-valur ta’ dawn l-obbligi jista’ jitnaqqas b’mod sħiħ fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ għat-taxxa tal-patrimonju tas-suċċessjoni, applikabbli kieku mill-inqas id-deċedut jew l-eredi kienu residenti fl-imsemmi Stat Membru fil-mument tal-mewt.

90. Il-Gvern Ġermaniż jammetti li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni tikkostitwixxi restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital fis-sens tal-Artikolu 63(1) TFUE.

91. Fil-fatt, kif esponiet il-qorti tar-rinviju, ir-rikorrenti ma tistax, konformement mat-tieni sentenza tal-Artikolu 10(6) tal-ErbStG, titlob it-tnaqqis, bħala passiv tas-suċċessjoni tat-trasferiment causa mortis, tal-valur tal-obbligi marbuta mal-porzjonijiet irriżervati ta’ ommha u ħuha li hija għandha tissodisfa. Għalhekk, skont din id-dispożizzjoni, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, jistgħu jitnaqqsu biss id-djun u l-oneri li huma ekonomikament marbuta mal-elementi tal-patrimonju ntaxxat ( 86 ).

92. Barra minn hekk, il-qorti tar-rinviju tindika li, skont il-ġurisprudenza tal-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi), ir-rabta ekonomika meħtieġa mill-ewwel u t-tieni sentenza tal-Artikolu 10(6) tal-ErbStG ma hijiex stabbilita bejn l-elementi tal-patrimonju speċifiċi inklużi fis-suċċessjoni u l-porzjon irriżervat, għalkemm din hija kkalkolata skont il-valur tas-suċċessjoni ( 87 ).

93. F’dawn iċ-ċirkustanzi, kif diġà tfakkar, sabiex leġiżlazzjoni fiskali nazzjonali tkun tista’ tiġi kkunsidrata bħala kompatibbli mad-dispożizzjonijiet tat-Trattat dwar il-moviment liberu tal-kapital, għandu jiġi vverifikat jekk din id-differenza fit-trattament tikkonċernax sitwazzjonijiet li ma humiex oġġettivament komparabbli jew jekk hijiex iġġustifikata minn raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali ( 88 ).

1. Fuq l-eżistenza ta’ sitwazzjoni oġġettivament komparabbli

94. Kif sostnew il-Gvern Ġermaniż u l-Kummissjoni, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni tista’ titqabbel ma’ dik li kienet suġġetta għall-eżami tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Arens‑Sikken. Fil-fatt, fil-kawża li wasslet għal dik is-sentenza, il-leġiżlazzjoni nazzjonali kienet tipprevedi li, meta l-persuna li tinfetaħ is-suċċessjoni tagħha tkun tirrisjedi, fil-mument tal-mewt tagħha, fi Stat Membru differenti mill-Istat Membru kkonċernat, id-dejn marbut ma’ għotja żejda minħabba diviżjoni testamentarja parentali ma setax jitnaqqas waqt il-kalkolu tat-taxxa fuq it-trasferiment marbuta mal-proprjetà immobbli li tħalliet fil-wirt ( 89 ).

95. Il-Qorti tal-Ġustizzja eżaminat b’mod partikolari l-argumenti li jgħidu li, qabel kollox, id-dejn marbut ma’ għotja żejda ma għandux jitqies bħala direttament marbut mal-proprjetà immobbli fis-sens tas-sentenzi tat‑12 ta’ Ġunju 2003, Gerritse ( 90 ), u tal‑11 ta’ Diċembru 2003, Barbier ( 91 ), sussegwentement, li dan id-dejn ma huwiex dejn li jifforma parti mis-suċċessjoni, iżda dejn assunt mill-konjuġi superstiti, li nħoloq wara l-mewt tal-persuna kkonċernata b’effett tat-testment li tkun ħalliet din tal-aħħar u, finalment, li d-dejn imsemmi ma kienx marbut mal-proprjetà immobbli u li l-kredituri tal-konjuġi superstiti, li jassumi d-dejn marbut mal-għotja żejda, ma jistgħu jinvokaw ebda dritt in rem fuq din il-proprjetà immobbli ( 92 ).

96. Madankollu, għalkemm, fil-kawża li wasslet għas-sentenza Arens‑Sikken, il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li d-dejn marbut mal-għotja żejda kien relatat mal-proprjetà immobbli inkwistjoni, hija ma ddeċidietx dwar il-kwistjoni jekk kinitx teżisti rabta diretta bejn id-dejn marbut mal-għotja żejda u l-proprjetà immobbli li kienet is-suġġett tas-suċċessjoni. Hija qieset li kien biżżejjed għaliha li teżamina d-differenza fit-trattament li tirriżulta mil-leġiżlazzjoni inkwistjoni li għandha l-effett li tqassam l-oneru fiskali bejn id-diversi eredi b’mod differenti skont jekk id-deċedut kienx, fil-mument tal-mewt tiegħu, persuna residenti jew mhux residenti tal-Istat Membru kkonċernat ( 93 ).

97. Minn dan niddeduċi li, bil-kontra ta’ dak li jsostni l-Gvern Ġermaniż, fir-rigward tal-porzjonijiet irriżervati, il-Qorti tal-Ġustizzja ma qisitx, bħal fis-sentenza Eckelkamp et ( 94 ), li kienet il-qorti tar-rinviju li kellha tistabbilixxi jekk teżistix rabta diretta bejn il-passiv invokat u l-elementi tal-patrimonju ntaxxat.

98. Il-Gvern Ġermaniż isostni li, skont il-ġurisprudenza nazzjonali ( 95 ), id-dritt għal porzjonijiet irriżervati jolqot is-suċċessjoni kollha kemm hi u li, konsegwentement, ma hemmx rabta bejn l-elementi tal-patrimonju intern u dan il-passiv. Huwa jżid li l-assenza ta’ possibbiltà ta’ tnaqqis tal-passiv li ma għandux rabta ekonomika mal-elementi tal-patrimonju ntaxxati fil-każ tal-issuġġettar parzjali għat-taxxa hija intiża sabiex jintlaħaq l-għan imfittex fl-Artikolu 10 tal-ErbStG skont liema hija biss iż-żieda patrimonjali netta li tirriżulta mit-trasferiment tal-beni li tista’ tintuża bħala bażi taxxabbli tat-taxxa tas-suċċessjoni.

99. Dawn l-argumenti insostenn tat-teżi tan-nuqqas ta’ komparabbiltà tas-sitwazzjonijiet, li, essenzjalment, huma identiċi għal dawk imressqa mill-Gvern Spanjol sa fejn huma bbażati fuq id-differenza fil-bażi taxxabbli, ma humiex konvinċenti. Fil-fatt, bħall-Kummissjoni, nosserva li, f’sitwazzjoni li fiha s-suċċessjoni tinkludi biss proprjetà immobbli waħda fil-Ġermanja, il-passiv marbut mal-porzjonijiet irriżervati ser ikun jista’ jitnaqqas jekk l-eredi jew id-deċedut ikun residenti u ma huwiex ser ikun jista’ jitnaqqas jekk l-ebda wieħed minnhom ma jkun residenti. Għalhekk, bl-adozzjoni tal-istess loġika bħal dik proposta fir-rigward tal-applikazzjoni tal-allowance għall-attiv tas-suċċessjoni ( 96 ), jidher li għandha tinżamm rabta bejn l-arrikkiment tal-eredi, it-tassazzjoni tiegħu u l-vantaġġ fiskali mogħti. Fin-nuqqas ta’ dan, it-tassazzjoni tal-eredi tirrigwarda proporzjon tal-valur ta’ patrimonju li ma huwiex ittrasferit jew, fi kliem ieħor, parti mill-arrikkiment li ma teżistix b’mod konkret.

100. Konsegwentement, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tikkunsidra, b’analoġija mal-interpretazzjoni adottata fis-sentenza Arens‑Sikken ( 97 ), li leġiżlazzjoni nazzjonali li tqiegħed fuq l-istess livell, għall-finijiet tat-tassazzjoni ta’ proprjetà immobbli akkwistata b’suċċessjoni u li tinsab fl-Istat Membru kkonċernat, l-eredi ta’ persuna li, fil-mument tal-mewt tagħha, kellha l-kwalità ta’ persuna residenti u dawk ta’ persuna li, f’dan l-istess mument, kellha l-kwalità ta’ persuna mhux residenti, ma tistax, mingħajr ma toħloq diskriminazzjoni, tittratta lil dawn l-eredi b’mod differenti, fil-kuntest ta’ din l-istess tassazzjoni, fir-rigward tal-possibbiltà ta’ tnaqqis tal-oneri fuq is-suċċessjoni.

2. Fuq l-eżistenza ta’ raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali

101. Sussidjarjament, il-Gvern Ġermaniż isostni li l-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni hija ġġustifikata mill-istess raġunijiet imperattivi ta’ interess ġenerali bħal dawk imressqa minnu fir-rigward tal-allowance ( 98 ). Dan il-gvern iqis prinċipalment li l-applikazzjoni ta’ sistema differenti ta’ tnaqqas tad-djun tas-suċċessjoni hija koerenti mal-bażi taxxabbli fil-Ġermanja.

102. Bl-istess mod bħal fir-rigward tal-kwistjoni dwar l-allowance, fir-rigward tal-ħarsien tal-koerenza fiskali, il-Gvern Ġermaniż jirreferi għas-sentenza Feilen u sempliċement isostni li t-tnaqqis jista’ jingħata biss fil-każijiet fejn il-patrimonju kkonċernat huwa ntaxxat fil-Ġermanja.

103. Minn naħa, nirreferi għall-analiżi tiegħi dwar it-traspożizzjoni ta’ dik is-sentenza fis-sitwazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali li tgħodd ukoll għall-possibbiltà ta’ tnaqqis tal-porzjonijiet irriżervati ( 99 ). Min-naħa l-oħra, fir-rigward tat-tpaċija, li hija kriterju adottat mill-Qorti tal-Ġustizzja meta tiġi invokata l-koerenza tas-sistema fiskali ( 100 ), nikkonstata li l-Gvern Ġermaniż ma jipprovdi l-ebda element ta’ evalwazzjoni lill-Qorti tal-Ġustizzja.

104. Issa, b’analoġija ma’ dak li l-Qorti tal-Ġustizzja qieset fis-sentenza Eckelkamp et ( 101 ), hemm lok li jiġi kkonstatat li l-leġiżlazzjoni inkwistjoni fil-kawża prinċipali teskludi t-tnaqqis tal-passiv marbut mal-porzjonijiet irriżervati, b’mod pur u sempliċi ( 102 ), anki meta s-suċċessjoni taxxabbli kollha tkun tinsab fil-Ġermanja, mingħajr ma jittieħed inkunsiderazzjoni element ieħor għajr ir-residenza tad-deċedut jew dik tal-eredi meta din tkun tinsab barra mill-Ġermanja.

105. Fir-rigward tal-prinċipju ta’ territorjalità u tan-neċessità li jiġi ggarantit tqassim ibbilanċjat tas-setgħa ta’ tassazzjoni bejn l-Istati Membri invokati mill-Gvern Ġermaniż, dan isostni li t-tnaqqis ta’ tali passiv ikun jaqbeż il-limiti tal-kompetenza fiskali tiegħu u li l-eventwali tnaqqis doppju tal-passiv għandu jittieħed inkunsiderazzjoni.

106. Madankollu, fil-kuntest tal-ġurisprudenza tagħha dwar il-moviment liberu tal-kapital u dwar it-taxxa tas-suċċessjoni, il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat li ċittadin ma jistax jiġi mċaħħad mill-possibbiltà li jinvoka d-dispożizzjonijiet tat-Trattat minħabba li jibbenefika minn vantaġġi fiskali mogħtija legalment mir-regoli fis-seħħ fi Stat Membru ieħor li ma jkunx dak fejn ikun residenti ( 103 ), fl-assenza ta’ ftehim li jipprevjeni t-taxxa doppja ( 104 ).

107. F’dan il-każ, hemm lok li jitfakkar li ma jeżistix ftehim bilaterali bejn ir-Repubblika Federali tal-Ġermanja u r-Repubblika tal-Awstrija fil-qasam tat-tassazzjoni tat-taxxa tas-suċċessjoni ( 105 ).

108. F’dawn iċ-ċirkustanzi, jiena tal-opinjoni li l-Istat Membru li fih tinsab proprjetà immobbli li hija s-suġġett tas-suċċessjoni ma jistax, sabiex jiġġustifika restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital li tirriżulta mil-leġiżlazzjoni tiegħu, jinvoka l-possibbiltà indipendenti mir-rieda tiegħu, offruta lill-eredi, li jibbenefika minn vantaġġ fiskali mogħti minn Stat Membru ieħor, bħal dak li fih il-persuna li nfetħet is-suċċessjoni tagħha kienet tirrisjedi fil-mument tal-mewt tagħha, li jista’ jikkumpensa, kompletament jew parzjalment, id-dannu mġarrab mill-eredi ta’ din tal-aħħar minħabba n-nuqqas ta’ possibbiltà ta’ tnaqqis tal-passiv marbut mal-porzjonijiet irriżervati fl-Istat Membru fejn tinsab il-proprjetà immobbli li tħalliet b’wirt, meta jsir il-kalkolu tat-taxxa tas-suċċessjoni ( 106 ).

109. Konsegwentement, nikkunsidra li l-esklużjoni sistematika għall-persuni mhux residenti fit-territorju nazzjonali tat-tnaqqis tal-passiv marbut mal-porzjonijiet irriżervati tal-valur tat-trasferiment causa mortis fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa, mingħajr ma tittieħed inkunsiderazzjoni, anki b’mod proporzjonali, il-bażi taxxabbli, meta din hija ddefinita bl-għan li jiġi ddeterminat l-arrikkiment tal-eredi, skont l-Artikolu 10(1) tal-ErbStG, tikkostitwixxi restrizzjoni għall-moviment liberu tal-kapital fis-sens tal-Artikolu 63 TFUE li ma hijiex iġġustifikata minn raġuni imperattiva ta’ interess ġenerali.

V. Konklużjoni

110. Fid-dawl tal-kunsiderazzjonijiet preċedenti, nipproponi li l-Qorti tal-Ġustizzja tirrispondi għad-domandi preliminari magħmula mill-Finanzgericht Düsseldorf (il-Qorti tal-Finanzi ta’ Düsseldorf, il-Ġermanja) kif ġej: 1) L-Artikolu 63(1) u l-Artikolu 65 TFUE għandhom jiġu interpretati fis-sens li ma jipprekludux leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru fil-qasam tat-taxxa tas-suċċessjoni li tipprevedi, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa limitat għall-patrimonju immobbli intern, applikabbli meta la d-deċedut u lanqas l-eredi ma kienu jirrisjedu fit-territorju ta’ dan l-Istat Membru fil-mument tal-mewt, allowance personali kkalkolata b’mod proporzjonali għall-parti tal-patrimonju suġġetta għat-taxxa tas-suċċessjoni tal-imsemmi Stat Membru meta mqabbla mal-beni kollha ttrasferiti, filwaqt li din l-allowance ma hijiex limitata fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ għat-taxxa ta’ dan il-patrimonju, applikabbli jekk mill-inqas id-deċedut jew l-eredi kienu residenti fl-Istat Membru kkonċernat fil-mument tal-mewt. 2) L-Artikolu 63(1) u l-Artikolu 65 TFUE għandhom jiġu interpretati fis-sens li jipprekludu leġiżlazzjoni ta’ Stat Membru dwar il-kalkolu tat-taxxa tas-suċċessjoni li tipprevedi, fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali għat-taxxa limitat għall-patrimonju immobbli intern, applikabbli meta la d-deċedut u lanqas l-eredi ma kienu jirrisjedu fit-territorju ta’ dan l-Istat Membru fil-mument tal-mewt, li l-valur tal-obbligi marbuta mal-porzjonijiet irriżervati ma jistax jitnaqqas, anki b’mod proporzjonali, mill-valur tat-trasferiment causa mortis, filwaqt li l-valur ta’ dawn l-obbligi jista’ jitnaqqas b’mod sħiħ fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ għat-taxxa tal-patrimonju tas-suċċessjoni, applikabbli jekk mill-inqas id-deċedut jew l-eredi kienu residenti fl-imsemmi Stat Membru fil-mument tal-mewt.

( 1 ) Lingwa oriġinali: il-Franċiż.

( 2 ) Iktar ’il quddiem il-“Finanzamt”.

( 3 ) BGBl. 1997 I, p. 378.

( 4 ) BGBl. 2017 I, p. 1682, iktar ’il quddiem l-“ErbStG”.

( 5 ) BGBl. 2002 I, p. 42, kif ukoll ir-rettifiki fil-BGBl. 2002 I, p. 2909, u fil-BGBl. 2003 I, p. 738.

( 6 ) Skont Watrin, C., “Droits de succession et de donation”, La fiscalité des successions et des donations internationales: Théorie générale et applications en droit comparé, Bruylant, Brussell, 2011, p. 514 sa 532, b’mod partikolari p. 525, il-ftehim bejn il-Ġermanja u l-Awstrija ġie annullat wara t-tneħħija mir-Repubblika tal-Awstrija tat-taxxa tas-suċċessjoni fl‑2008. Għal ħarsa ġenerali lejn l-għażliet tal-Istati Membri fil-qasam tat-taxxa fuq is-suċċessjonijiet u d-donazzjonijiet kif ukoll il-lista ta’ dawk li ma jintaxxawx it-trasferimenti tas-suċċessjoni, ara Weber-Frisch, N. u Duquennois-Djoua, R., “Domestic inheritance tax rules in EU Member States regarding cross-border successions”, ERA Forum, Springer, Heidelberg, vol. 15, 2014, p. 409 sa 424, disponibbli fuq l-indirizz elettroniku li ġej: https://link.springer.com/content/pdf/10.1007/s12027-014-0357-9.pdf, b’mod partikolari t-Tabella Nru 1, p. 410. Sitt ftehimiet bilaterali dwar it-tassazzjoni tas-suċċessjonijiet u tad-donazzjonijiet kienu fis-seħħ fil-Ġermanja fl‑1 ta’ Jannar 2021, ara l-lista tal-Bundesfinanzministerium (il-Ministeru Federali għall-Finanzi, il-Ġermanja), disponibbli fl-indirizz elettroniku li ġej: https://www.bundesfinanzministerium.de/Content/DE/Downloads/BMF_Schreiben/Internationales_Steuerrecht/Allgemeine_Informationen/2021-02-18-stand-DBA-1-januar-2021.pdf?__blob=publicationFile&v=3 (p. 7).

( 7 ) C‑479/14, iktar ’il quddiem is-“sentenza Hünnebeck”, EU:C:2016:412.

( 8 ) C‑181/12, iktar ’il quddiem is-“sentenza Welte”, EU:C:2013:662, punt 61. Il-qorti tar-rinviju tirreferi wkoll għall-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Mengozzi fil-kawża Welte (C‑181/12, EU:C:2013:384, punti 84 et seq.).

( 9 ) C‑211/13, mhux ippubblikata, EU:C:2014:2148, punti 49 et seq.

( 10 ) Il-qorti tar-rinviju tirreferi għas-sentenza tat‑22 ta’ Lulju 2015, Nru II R 12/14.

( 11 ) Il-qorti tar-rinviju tiċċita s-sentenzi tal‑11 ta’ Diċembru 2003, Barbier (C‑364/01, EU:C:2003:665, punt 76); tal‑11 ta’ Settembru 2008, Eckelkamp et (C‑11/07, iktar ’il quddiem is-“sentenza Eckelkamp et”, EU:C:2008:489, punt 46); u tal‑11 ta’ Settembru 2008, Arens‑Sikken (C‑43/07, iktar ’il quddiem is-“sentenza Arens‑Sikken”, EU:C:2008:490, punt 38).

( 12 ) F’dawn il-konklużjonijiet, it-terminu “eredi” jinftiehem fis-sens wiesa’ bħala li jindika l-benefiċjarju tas-suċċessjoni jew il-persuna intitolata.

( 13 ) Ara l-punt 6 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 14 ) Għall-finijiet ta’ semplifikazzjoni redazzjonali, it-terminu “residenti” jintuża f’dawn il-konklużjonijiet biex jirreferi għal din is-sitwazzjoni. Fuq il-kunċett wiesa’ tar-residenza fiskali fid-dritt Ġermaniż, ara Weiss, M., “The Influence of ECJ Case Law on the German Inheritance and Gift Tax Act”, European taxation, IBFD Journal Articles, Amsterdam, 2016, vol. 56, p. 444 sa 450, b’mod partikolari, punt 2.1.2, p. 445.

( 15 ) Ara l-punt 7 ta’ dawn il-konklużjonijiet. Ara, fir-rigward ta’ għażla ta’ tassazzjoni identika f’ċerti Stat Membri, Weber‑Frisch, N. u Duquennois-Djoua, R., op. cit., b’mod partikolari t-Tabelli Nru 3 u 4, p. 416.

( 16 ) Għall-finijiet ta’ semplifikazzjoni redazzjonali, it-terminu “mhux residenti” jintuża biex jirreferi għal din is-sitwazzjoni.

( 17 ) Ara l-punti 7 u 12 ta’ dawn il-konklużjonijiet. Konsegwentement, il-beni l-oħra kollha fosthom b’mod partikolari l-flus kontanti jew id-depożiti bankarji ma humiex suġġetti għat-taxxa, anki jekk kienu miżmuma fil-Ġermanja.

( 18 ) Fir-rigward tal-eżenzjonijiet, ara Weiss, M., op. cit., b’mod partikolari l-punt 2.2, p. 445, li fih hemm imfakkra b’mod partikolari l-kundizzjonijiet li fihom it-trasferiment tal-abitazzjoni tal-familja huwa eżentat totalment mit-taxxa. Ara wkoll, fir-rigward tal-eżempju ċċitat matul is-seduta, il-punt 59 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 19 ) Ara l-punt 9 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 20 ) Ara l-punt 11 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 21 ) Ara l-punt 10 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 22 ) Ara l-Artikolu 19(1) tal-ErbStG. Dan l-artikolu huwa disponibbli fuq l-indirizz elettroniku li ġej: https://www.gesetze-im-internet.de/erbstg_1974/__19.html. Ara, għal spjegazzjonijiet iddettaljati dwar id-determinazzjoni tar-rata ta’ tassazzjoni, Weiss, M., op. cit., b’mod partikolari l-punt 2.2, p. 445 u 446. F’dan il-każ, fir-rigward ta’ eredi tal-klassi I (wild), ir-rata ta’ tassazzjoni tvarja minn 7 sa 30 %. Ara wkoll, fir-rigward tal-konsistenza ta’ din ir-rata, li tapplika wkoll għall-konjuġi, is-sentenza Welte (punt 5). Ir-rati ta’ tassazzjoni huma identiċi irrispettivament minn jekk l-eredi jkunx persuna residenti jew mhux residenti.

( 23 ) Ara, b’mod partikolari, is-sentenza tat‑30 ta’ Ġunju 2016, Feilen (C‑123/15, iktar ’il quddiem is-“sentenza Feilen”, EU:C:2016:496, punt 16 u l-ġurisprudenza ċċitata).

( 24 ) Ara s-sentenzi tat‑22 ta’ April 2010, Mattner (C‑510/08, iktar ’il quddiem is-“sentenza Mattner”, EU:C:2010:216), Welte u Hünnebeck. Fil-kawża li wasslet għas-sentenza Mattner, bħal f’dawk li kienu s-suġġett tas-sentenzi Welte u Hünnebeck, l-ammont tal-allowance fissa fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali kien ferm inqas minn dak previst fil-każ ta’ ssuġġettar totali (fl-ewwel kawża: EUR 1100 minflok EUR 205000; u fit-tnejn l-oħra: EUR 2000 minflok EUR 400000 jew EUR 500000). Is-sentenza Hünnebeck tirrigwarda mekkaniżmu ta’ tassazzjoni partikolari (ara l-punt 51 ta’ dawn il-konklużjonijiet). Fil-punti 24 sa 26 ta’ dik is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja analizzat l-emenda ta’ din il-leġiżlazzjoni li saret wara s-sentenzi Mattner u tal‑4 ta’ Settembru 2014, Il‑Kummissjoni vs Il‑Ġermanja (C‑211/13, mhux ippubblikata, EU:C:2014:2148). Ara wkoll, għal tfakkira sintetika tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja f’dan il-qasam, van Vijfeijken, I., J.F.A., “One Inheritance, One Tax”, EC Tax Review, Kluwer Law International, Alphen aan den Rijn, 2017, vol. 26, p. 214 sa 219, b’mod partikolari p. 215.

( 25 ) Ara l-Artikolu 37(14) tal-ErbStG.

( 26 ) Fil-kawża li wasslet għas-sentenza Welte, il-qorti tar-rinviju kienet speċifikat fil-punt 16 tat-talba għal deċiżjoni preliminari tagħha dan li ġej: “it-tnaqqis tal-allowance għal EUR 2000 biss skont l-Artikolu 16(2) [tal-]ErbStG imur lil hinn minn dak li huwa meħtieġ sabiex tiġi stabbilita ugwaljanza fit-trattament mar-residenti. F’din il-kawża, il-valur ta’ EUR 329200 tal-art f’Düsseldorf, l-uniku wieħed li ġie ntaxxat, jikkorrispondi madankollu kważi 62 % tal-valur tat-totali tas-suċċessjoni ta’ EUR 532 397.76. Wieħed jistaqsi għaldaqstant jekk il-fatt li kważi 38 % tal-valur tas-suċċessjoni ma kienx ġie ntaxxat jistax jiġġustifika li tingħata biss allowance ta’ EUR 2000 minflok ta’ EUR 500000.”

( 27 ) Ara l-punt 22 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 28 ) Ara s-sentenza Feilen (punt 19 u l-ġurisprudenza ċċitata).

( 29 ) Ara s-sentenza Welte (punt 26).

( 30 ) Ara s-sentenza Welte (punt 25).

( 31 ) Ara s-sentenza Welte (punt 12) u n-nota ta’ qiegħ il-paġna 26 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 32 ) Ara s-sentenza Welte (punt 24).

( 33 ) Ara s-sentenza Welte (punt 25).

( 34 ) Ara s-sentenza Eckelkamp et (punti 45 u 46). Fil-punt 8 ta’ din is-sentenza ġie ċċitat l-Artikolu 18 tal-Kodiċi tat-Taxxi tas-Suċċessjoni tar-Reġjun ta’ Vlaanderen, dwar il-persuni mhux residenti, ifformulat kif ġej: “Taxxa fuq it-trasferiment ta’ proprjetà causa mortis għandha titħallas fuq il-proprjetà immobbli kollha li tkun tinsab fil-Belġju u li tappartjeni lid-deċedut jew lill-persuna li tkun nieqsa mingħajr ma jitqies id-dejn u l-passiv tal-patrimonju.”

( 35 ) Ara s-sentenza Eckelkamp et (punt 17). Il-Qorti tal-Ġustizzja rrilevat fil-punt 61 ta’ din is-sentenza li l-kalkolu tat-taxxa tas-suċċessjoni u tat-taxxa fuq it-trasferiment ikun direttament marbut mal-valur tal-proprjetà.

( 36 ) Ara s-sentenza Mattner (punti 27 u 28, li fihom isir riferiment, b’analoġija, għall-punti 45 u 46 tas-sentenza Eckelkamp et). Ara, fir-rigward tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni, in-nota ta’ qiegħ il-paġna 24 ta’ dawn il-konklużjonijiet. Ara wkoll, is-sentenza tal‑4 ta’ Settembru 2014, Il‑Kummissjoni vs Il‑Ġermanja (C‑211/13, mhux ippubblikata, EU:C:2014:2148, punti 40 u 43).

( 37 ) C‑25/10, EU:C:2011:65.

( 38 ) Ara s-sentenza tal‑10 ta’ Frar 2011, Missionswerk Werner Heukelbach (C‑25/10, EU:C:2011:65, punt 23).

( 39 ) F’dan ir-rigward, mid-diversi ċirkustanzi fattwali tal-kawżi li fil-kuntest tagħhom kienu tressqu talbiet għal deċiżjoni preliminari lill-Qorti tal-Ġustizzja jista’ madankollu jiġi dedott li l-għażliet patrimonjali tal-persuni li kienet infetħet is-suċċessjoni tagħhom ma jidhrux li kienu saru b’teħid inkunsiderazzjoni tat-tassazzjoni tas-suċċessjoni.

( 40 ) Sentenza Hünnebeck (punt 45). Fil-punt 41 ta’ dik is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li “l-mekkaniżmu ta’ tassazzjoni introdott bl-adozzjoni tal-Artikolu 2(3) tal-ErbStG, li jippermetti lill-benefiċjarju ta’ donazzjoni bejn persuni mhux residenti li jibbenefika mit-tnaqqis [allowance] iktar għoli previst fil-każ ta’ donazzjonijiet li jinvolvu tal-inqas parti residenti, huwa applikabbli b’mod fakultattiv u […] li l-eżerċizzju ta’ din l-għażla mill-benefiċjarju mhux residenti jimplika t-totalizzazzjoni, għall-finijiet tal-kalkolu tat-taxxa dovuta fuq il-bażi tad-donazzjoni kkonċernata, tad-donazzjonijiet kollha rċevuti minn dan id-donatarju mingħand l-istess persuna matul l-għaxar snin ta’ qabel u l-għaxar snin ta’ wara din id-donazzjoni, meta, għad-donazzjonijiet li jinvolvu tal-inqas parti residenti, jingħaddu biss id-donazzjonijiet li jkunu saru matul perijodu ta’ għaxar snin”. Ara wkoll, in-nota ta’ qiegħ il-paġna 24 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 41 ) Sentenza Feilen (punt 21).

( 42 ) Ara s-sentenzi Welte (punt 12) u Feilen (punt 21 in fine).

( 43 ) Ara n-nota ta’ qiegħ il-paġna 24 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 44 ) Fl-istess sens, ara l-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Hogan fil-kawża Autoridade Tributária e Aduaneira (Taxxa fuq il-qligħ kapitali minn proprjetà immobbli) (C‑388/19, EU:C:2020:940, punti 31, 54 u 74), kif ukoll il-kawżi magħquda UBS Real Estate (C‑478/19 u C‑479/19, EU:C:2021:148, punt 63), dwar it-taxxa ipotekarja u t-tariffa tar-Reġistru tal-Artijiet.

( 45 ) Ara, għal sunt tal-iżvilupp tat-taxxa fl-Istati Membri favur it-trasferiment fi ħdan il-familja, Weber-Frisch, N. u Duquennois-Djoua, R., op. cit., b’mod partikolari l-punt 1.1.3, p. 413. Ara wkoll, fuq il-ġustifikazzjonijiet tad-diversi orjentazzjonijiet tal-Istati Membri fil-qasam tat-trasferimenti patrimonjali bejn ġenerazzjoni u oħra, Navez, E.-J., “La fiscalité des successions face à l’évolution des systèmes fiscaux étatiques”, La fiscalité des successions et des donations internationales: Théorie générale et applications en droit comparé, op. cit., p. 50 sa 72, b’mod partikolari p. 59.

( 46 ) Ara l-punt 43 ta’ dawn il-konklużjonijiet u, b’mod speċjali, għal eżempju konkret, is-sentenza Welte (punt 54).

( 47 ) Ara, b’analoġija, il-konstatazzjonijiet tal-Qorti tal-Ġustizzja fis-sentenza Arens‑Sikken (punti 34 u 35).

( 48 ) Ara n-nota ta’ qiegħ il-paġna 22 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 49 ) F’dan ir-rigward, matul is-seduta, il-Gvern Ġermaniż sostna li s-sitwazzjonijiet ma humiex komparabbli u li, fl-ipoteżi prevista fil-punt 54 tas-sentenza Welte, il-leġiżlazzjoni inkwistjoni jkollha l-effett ta’ benefiċċju minn allowance ekwivalenti. Ara wkoll il-punt 65 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 50 ) Dan jikkorrispondi għal 43 % tal-allowance ta’ EUR 400000.

( 51 ) L-oneru fiskali ġie kkalkolat fuq il-bażi tal-valuri tal-beni ttrasferiti kollha li kienu ġew iddikjarati mir-rikorrenti u indikati fid-digriet tal-qorti tar-rinviju […].

( 52 ) Jekk isir riferiment għall-beni ttrasferiti kollha sa EUR 11592598 li minnhom titnaqqas l-allowance ta’ EUR 400000, jinkiseb, konformement mar-regoli imperattivi ta’ arrotondament, trasferiment taxxabbli ta’ EUR 11192500 u, konsegwentement, fir-realtà, rata ta’ tassazzjoni applikabbli konformement mal-Artikolu 19(1) tal-ErbStG li tkun ta’ 23 %, jiġifieri ogħla. Sabiex jitjieb il-paragun, madankollu għandha tiġi applikata wkoll rata ta’ tassazzjoni ta’ 19 %.

( 53 ) Ara l-punt 40 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 54 ) Din l-approssimazzjoni jidhirli li hija awtorizzata, peress li jiena tal-opinjoni li l-paragun tas-sitwazzjonijiet jikkostitwixxi kundizzjoni ġenerali sabiex tiġi ddeterminata d-differenza fit-trattament. Ara wkoll, f’dan is-sens il-konklużjonijiet tal-Avukat Ġenerali Hogan fil-kawżi magħquda UBS Real Estate (C‑478/19 u C‑479/19, EU:C:2021:148, punti 57 u 62). Ara, barra minn hekk, Navez, E.‑J., “L’influence de la Cour de justice de l’UE”, La fiscalité des successions et des donations internationales: Théorie générale et applications en droit comparé, op. cit., p. 197 sa 230, b’mod partikolari p. 214.

( 55 ) C‑181/12, EU:C:2013:384 (punti 83 u 84).

( 56 ) Korsiv miżjud minni. Ara s-sentenza Welte (punt 54) u n-nota ta’ qiegħ il-paġna 49 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 57 ) Matul is-seduta, il-Gvern Ġermaniż espona l-eżempju l-ġdid li ġej sabiex jispjega r-riżultati tal-ipoteżi li fiha tingħata allowance tal-istess ammont mingħajr ma jittieħed inkunsiderazzjoni l-grad ta’ ssuġġettar u jenfasizza l-kwistjonijiet kostituzzjonali li jirriżultaw minn dan: assi tas-suċċessjoni huwa magħmul minn żewġ proprjetajiet immobbli, waħda barra mill-pajjiż u l-oħra fit-territorju nazzjonali, għal total ta’ EUR 800000, fejn kull proprjetà għandha valur ta’ EUR 400000. Wild tad-deċedut, skont l-Artikolu 16 tal-ErbStG, għandu dritt għal allowance personali. Fil-każ ta’ ssuġġettar sħiħ, huma l-assi kollha tas-suċċessjoni, jiġifieri ż-żewġ proprjetajiet immobbli, li jiġu ntaxxati mill-Ġermanja, jiġifieri EUR 800000 li minnhom titnaqqas l-allowance personali ta’ EUR 400000. Għalhekk il-valur taxxabbli jkun ta’ EUR 400000, jiġifieri 50 % tal-patrimonju tas-suċċessjoni. Fil-każ ta’ ssuġġettar parzjali, hija biss il-proprjetà immobbli ta’ EUR 400000 li tinsab fil-Ġermanja li taqa’ taħt it-taxxa tas-suċċessjoni Ġermaniża, tal-awtoritajiet tat-taxxa Ġermaniżi. Jekk tingħata l-allowance kollha ta’ EUR 400000, il-valur taxxabbli jkun ta’ 0.

( 58 ) Ara l-punt 108 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 59 ) Ara Billig, H., “Die neuen Freibetragsregelungen für beschränkt Steuerpflichtige im ErbStG, Keine Vereinbarkeit mit dem Unionsrecht in Sicht”, NWB-Erben und Vermögen, Herne, 2018, vol. 2, p. 54 sa 56, b’mod partikolari p. 55, li jirreferi għall-artikli li ġejjin: Stalleiken, J. u Holtz, M., “Anwendungserlasse zum neuen Erbschaftsteuerrecht und aktuelle Änderungen des ErbStG”, ErbR, Nomos, Baden-Baden, 2017, p. 602 sa 606; Halaczinsky, R., “Gestaltungen zur Steuerminderung bei der beschränkten Erbschaftsteuerpflicht unter Berücksichtigung des Steuerumgehungsbekämpfungsgesetzes”, UVR, Stotax Stollfuß Medien, Bonn, 2017, p. 249 sa 253; Bockhoff, B. u Flecke, L.-M., “Erhöhte Freibeträge für beschränkt steuerpflichtige Erwerbe durch das StUmgBG?”, ZEV, Nomos, Baden-Baden, 2017, p. 552 sa 556, disponibbli fl-indirizz elettroniku li ġej: https://beck-online.beck.de/Dokument?vpath=bibdata%2Fzeits%2Fzev%2F2017%2Fcont%2Fzev.2017.552.1.htm&pos=1&hlwords=on&lasthit=True. Il-kummentarji ta’ dan l-aħħar artiklu jibbażaw ruħhom fuq eżempji b’ċifri. Ara, b’mod iktar partikolari, il-punti 4.1 u 4.2. Dawn l-awturi jenfasizzaw ukoll fil-punt 4.3 ta’ dan l-artiklu d-diffikultajiet li jirriżultaw mit-teħid inkunsiderazzjoni tal-assi dinjija sabiex jiġi kkalkolat l-ammont eżentat ta’ taxxa. Ara, f’dan ir-rigward, dwar l-Artikolu 21 tal-ErbStG li huwa ċċitat fih: https://www.gesetze-im-internet.de/erbstg_1974/__21.html, kummentarju ta’ Weiss, M., op. cit., b’mod partikolari l-punt 2.3, p. 446. Ara wkoll, is-sentenza tat‑12 ta’ Frar 2009, Block (C‑67/08, EU:C:2009:92). Madankollu, ninnota, minn naħa, li kemm Billig, H., op. cit., punt 2, p. 54, kif ukoll Bockhoff, B. u Flecke, L.-M., op. cit., punt 4.3, enfasizzaw li, fid-deċiżjoni tagħha Nru II R 53/14, tal‑10 ta’ Mejju 2017, disponibbli fuq l-indirizz elettroniku li ġej: https://www.bundesfinanzhof.de/en/entscheidungen/entscheidungen-online/decision-detail/STRE201710186/, il-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi) kienet irrilevat li kien il-leġiżlatur nazzjonali li kellu jipprevedi sistema ta’ allowance differenti bejn il-persuni residenti u dawk mhux residenti. Min-naħa l-oħra, fid-deċiżjoni tagħha Nru 3 K 163/19, tat‑22 ta’ Lulju 2020, disponibbli fl-indirizz elettroniku li ġej: https://www.rechtsprechung.niedersachsen.de/jportal/portal/page/bsndprod.psml?doc.id=STRE202075214&st=ent&doctyp=juris-r&showdoccase=1¶mfromHL=true#focuspoint, in-Niedersächsisches Finanzgericht (il-Qorti tal-Finanzi tal-Land ta’ Niedersachsen, il-Ġermanja) semmiet fil-punt 44 opinjonijiet diverġenti ta’ diversi awturi oħra dwar il-konformità tal-emenda tal-Artikolu 16(2) tal-ErbStG mad-dritt tal-Unjoni.

( 60 ) F’dan ir-rigward, hemm lok li tittieħed inkunsiderazzjoni n-natura reali tat-taxxa fil-qasam tas-suċċessjoni, li ġeneralment tiddistingwixxiha mit-taxxa fuq id-dħul. Din in-natura tirriżulta mill-kundizzjonijiet tat-trasferiment tas-suċċessjoni u tiġġustifika l-eżami tal-modalitajiet tat-tassazzjoni. Ara, f’dan ir-rigward, is-sentenza Eckelkamp et (punt 63).

( 61 ) Ara, f’dan is-sens, fir-rigward tal-applikazzjoni tal-allowance fil-każ ta’ eżenzjoni ta’ ċerti elementi tas-suċċessjoni jew fil-każ ta’ assenza ta’ tassazzjoni b’applikazzjoni ta’ ftehim li jipprevjeni t-taxxa doppja, is-sentenza tal-Bundesfinanzhof (il-Qorti Federali tal-Finanzi) Nru II R 53/14, tal‑10 ta’ Mejju 2017 (punti 29, 32 u 33).

( 62 ) Fi kliem ieħor, mingħajr ma jittieħed inkunsiderazzjoni jekk l-oneru fiskali jkunx ikbar jew le. Ara, fir-rigward ta’ dan il-kriterju, il-punti 43 u 46 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 63 ) Ara, b’mod partikolari bħala tfakkira eżawrjenti tal-prinċipji applikabbli, is-sentenza tas‑26 ta’ Mejju 2016, Il‑Kummissjoni vs Il‑Greċja (C‑244/15, EU:C:2016:359, punti 33 sa 35 u l-ġurisprudenza ċċitata).

( 64 ) Ara s-sentenza Welte (punt 51). Fil-punt 50 ta’ din is-sentenza, il-Qorti tal-Ġustizzja kkonstatat li l-klassi tat-taxxa u r-rata tat-taxxa huma ddeterminati skont regoli li ma jagħmlux differenza fit-trattament skont ir-residenza. Ara wkoll, is-sentenza tas‑26 ta’ Mejju 2016, Il‑Kummissjoni vs Il‑Greċja (C‑244/15, EU:C:2016:359, punt 36).

( 65 ) Ara s-sentenza Welte (punt 53).

( 66 ) Ara s-sentenza Welte (punt 53). Din il-konstatazzjoni jidhirli li għandha tiġi limitata għall-persuni mhux residenti, peress li, fil-każ ta’ patrimonju tas-suċċessjoni li jinkludi biss beni barra mill-pajjiż, huma biss r-residenti li huma persuni taxxabbli.

( 67 ) Ara s-sentenza Welte (punt 53). Għandu jiġi nnotat li, għalkemm il-leġiżlazzjoni nazzjonali ma tipprevedix li r-rata ta’ tassazzjoni tvarja skont jekk l-issuġġettar huwiex sħiħ jew parzjali, it-tassazzjoni ta’ suċċessjoni li tinkludi patrimonju globali flimkien ma’ parti żgħira ta’ patrimonju intern ser tiġi stabbilita b’mod konkret fuq il-bażi ta’ rata ogħla minn dik applikata għall-patrimonju intern biss. Ara, bħala eżempju, in-nota ta’ qiegħ il-paġna 52 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 68 ) Ara s-sentenza Welte (punt 55).

( 69 ) Sentenza Welte (punt 55).

( 70 ) Sentenza Welte (punt 56).

( 71 ) Ara l-punt 44 ta’ dawn il-konklużjonijiet kif ukoll is-sentenza Welte (punt 54).

( 72 ) Ara l-punt 9 ta’ dawn il-konklużjonijiet. Nenfasizza, f’dan ir-rigward, li din is-sistema għandha l-vantaġġ, konformi mad-dritt tal-Unjoni, li tiġi adattata s-sistema fiskali għad-differenza fis-sitwazzjonijiet tal-persuni mhux residenti u b’mod speċjali għal dik li fiha l-parti l-kbira tal-patrimonju ntaxxat tkun tinsab fit-territorju tal-Istat Membru kkonċernat.

( 73 ) Ara s-sentenza tat‑12 ta’ Frar 2009, Block (C‑67/08, EU:C:2009:92, punti 30 u 31). Ara wkoll, għal paragun, l-elementi użati għall-finijiet tal-kalkolu tat-taxxa tas-suċċessjoni f’każ ta’ trasferiment suċċessiv tal-istess beni f’perijodu ta’ għaxar snin lil eredi residenti fil-Ġermanja, is-sentenza Feilen (C‑123/15, punt 27), u n-nota ta’ qiegħ il-paġna 79 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 74 ) Ara l-punti 62, 63 u 68 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 75 ) Ara, fir-rigward tal-argumenti misluta mid-differenza tal-valuri taxxabbli tal-persuni residenti u ta’ dawk mhux residenti, jiġifieri s-suċċessjoni kollha għall-persuni residenti u l-patrimonju intern biss għall-persuni mhux residenti, b’mod partikolari fir-rigward tal-ugwaljanza fit-trattament, ix-xogħol preparatorju tal-Entwurf eines Gesetzes zur Bekämpfung der Steuerumgehung und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (abbozz ta’ liġi dwar il-ġlieda kontra l-evażjoni fiskali u li tirrigwarda emenda ta’ dispożizzjonijiet fiskali oħra), dokument tal-Bundestag 18/11132, disponibbli fuq l-indirizz elettroniku li ġej: https://dserver.bundestag.de/btd/18/111/1811132.pdf (p. 35), li l-Kummissjoni ċċitat fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha. Ara, għar-referenzi tar-riforma li saret fl‑2017, il-punt 6 ta’ dawn il-konklużjonijiet. Ara wkoll, fuq il-kuntest tal-intervent leġiżlattiv, Billig, H., op. cit., b’mod partikolari p. 54 u 55. Madankollu, ninnota li l-Kummissjoni mmodifikat l-opinjoni tagħha matul is-seduta billi rreferiet għas-sentenza Welte (punt 53), sabiex issostni li l-allowance għandha dejjem tkun identika, irrispettivament mill-valur tas-suċċessjoni u l-parti tas-suċċessjoni li hija ntaxxata fil-Ġermanja. Hija enfasizzat li, għall-persuna taxxabbli, irrispettivament minn jekk tkunx residenti jew persuna mhux residenti, ir-rabta familjali li tiġġustifika l-allowance ma tinbidilx. Barra minn hekk, peress li, għall-eredi mhux residenti, il-kompetenza fiskali tal-Ġermanja ma tiġix estiża għall-patrimonju dinji, dan ma għandux jittieħed inkunsiderazzjoni għall-kalkolu tal-ammont tal-allowance parzjali.

( 76 ) F’dan ir-rigward, il-Qorti tal-Ġustizzja fakkret fis-sentenza Feilen (punt 30), minn naħa, li hija diġà rrikonoxxiet li n-neċessità li tiġi mħarsa l-koerenza ta’ sistema fiskali tista’ tiġġustifika restrizzjoni tal-eżerċizzju tal-libertajiet ta’ moviment iggarantiti mit-Trattat. Min-naħa l-oħra, sabiex tali ġustifikazzjoni tkun tista’ tiġi aċċettata, għandha tiġi stabbilita l-eżistenza ta’ rabta diretta bejn il-vantaġġ fiskali inkwistjoni u t-tpaċija ta’ dan il-vantaġġ permezz ta’ impożizzjoni fiskali speċifika, u n-natura diretta ta’ din ir-rabta għandha tiġi evalwata fid-dawl tal-għan tal-leġiżlazzjoni inkwistjoni.

( 77 ) Sentenza Welte (punt 60 u l-ġurisprudenza ċċitata fil-qasam tad-donazzjonijiet). Fuq l-assenza ta’ ġustifikazzjoni ta’ tali mekkaniżmu ta’ tpaċija, fir-rigward tat-teħid inkunsiderazzjoni, għall-applikazzjoni ta’ allowance ogħla, ta’ perijodu ta’ għaxar snin qabel id-donazzjoni li fiha tal-inqas parti waħda tkun residenti Ġermaniża, ara wkoll, is-sentenza Hünnebeck (punt 63).

( 78 ) Il-Gvern rrefera b’mod iktar partikolari għas-sentenza Feilen (punti 30 u 37).

( 79 ) Ara s-sentenza Feilen (punt 27). Il-Qorti tal-Ġustizzja ppreċiżat li din hija sitwazzjoni li fiha l-leġiżlazzjoni “tpoġġi fuq l-istess livell, għall-finijiet tat-taxxa tas-suċċessjoni, il-persuni li jaqgħu taħt il-klassi ta’ tassazzjoni I u li jirrisjedu fit-territorju nazzjonali li jakkwistaw, permezz ta’ suċċessjoni, patrimonju li jinkludi beni li jkunu diġà, matul l-għaxar snin qabel is-suċċessjoni, is-suġġett ta’ suċċessjoni li l-benefiċjarji tagħha jaqgħu taħt l-istess klassi ta’ tassazzjoni, irrispettivament minn fejn jinsabu dawn il-beni jew mill-post ta’ residenza tal-partijiet għas-suċċessjoni fil-mument ta’ din is-suċċessjoni preċedenti”. Fil-livell fattwali, huwa ppreċiżat fil-punt 17 ta’ din is-sentenza li s-suċċessjoni inkwistjoni tinkludi patrimonju li joriġina minn suċċessjoni preċedenti li seħħet bejn oħt Max‑Heinz Feilen u ommu fl-Awstrija fejn, dak iż-żmien, kien jinsab dan il-patrimonju u fejn huma kienu jirrisjedu fid-data tal-mewt ta’ oħtu. Il-ġbir tat-taxxa tas-suċċessjoni fir-rigward ta’ dan il-patrimonju f’dan l-Istat Membru jew le fil-Ġermanja huwa r-raġuni għalfejn it-tnaqqis tat-taxxa tas-suċċessjoni previst mil-leġiżlazzjoni nazzjonali ma ngħatax lil M.‑H. Feilen.

( 80 ) Ara s-sentenza Feilen (punt 33).

( 81 ) Ara s-sentenza Hünnebeck (punt 65 u l-ġurisprudenza ċċitata).

( 82 ) Ara s-sentenza Hünnebeck (punt 66). Fuq il-leġiżlazzjoni inkwistjoni, ara n-nota ta’ qiegħ il-paġna 24 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 83 ) Il-Gvern Ġermaniż jirreferi għall-mudell ta’ konvenzjoni tal-Organizzazzjoni għall-Kooperazzjoni u għall-Iżvilupp Ekonomiku (OECD) dwar is-suċċessjonijiet u d-donazzjonijiet. Ara, f’dan ir-rigward, is-sentenza tat‑23 ta’ Frar 2006, van Hilten-van der Heijden (C‑513/03, EU:C:2006:131, punt 48).

( 84 ) Il-Gvern Ġermaniż jagħti bħala eżempju dak tal-assenza ta’ tassazzjoni tal-patrimonju barrani fil-kuntest tal-issuġġettar parzjali.

( 85 ) Il-Gvern Ġermaniż jagħti bħala eżempju dak tal-assenza tal-imputazzjoni tat-taxxa tas-suċċessjoni barranija konformement mal-Artikolu 21 tal-ErbStG jew tat-tnaqqis tat-taxxa tas-suċċessjoni barranija bħala passiv tas-suċċessjoni.

( 86 ) Ara l-punt 27 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 87 ) Ara l-punt 28 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 88 ) Ara l-punt 70 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 89 ) Ara s-sentenza Arens‑Sikken (punt 34). Fil-punt 16 ta’ din is-sentenza, ġie ppreċiżat li D.M.M.A. Arens‑Sikken kienet rċeviet, bħala konsegwenza ta’ diviżjoni testamentarja parentali, elementi ta’ attiv u passiv li l-valur tagħhom kien iktar mill-valur tal-porzjon tagħha mis-suċċessjoni stabbilit b’applikazzjoni tal-liġi. B’hekk, hija kienet ibbenefikat minn għotja żejda. Min-naħa tagħhom, it-tfal tagħha sofrew defiċit, peress li huma ma rċevew l-ebda wieħed mill-beni li jifformaw is-suċċessjoni. Skont din id-diviżjoni, hija kienet marbuta tħallas lil uliedha l-valur fi flus tal-porzjonijiet rispettivi tagħhom fis-suċċessjoni. B’hekk, hija assumiet dejn marbut ma’ għotja żejda fil-konfront ta’ kull wieħed minn uliedha u dawn kienu saru kredituri tar-rikorrenti, bil-krediti riżultanti minn defiċit ta’ għotja. Skont is-sistema Olandiża tat-taxxa fuq it-trasferiment, kieku d-deċedut kellu r-residenza tiegħu fl-Istat Membru ta’ tassazzjoni fil-mument tal-mewt tiegħu, ir-rikorrenti fil-kawża prinċipali kienet tkun tista’ tieħu inkunsiderazzjoni d-dejn marbut ma’ għotja żejda, bħad-dejn kollu relatat mas-suċċessjoni, fil-kalkolu tal-bażi ta’ stima tat-taxxa tas-suċċessjoni li kienet tkun dovuta f’dan il-każ (punt 23 tal-imsemmija sentenza).

( 90 ) C‑234/01, EU:C:2003:340. Din is-sentenza tirrigwarda leġiżlazzjoni nazzjonali li kienet tirrifjuta lill-persuni mhux residenti, fil-qasam tat-tassazzjoni, it-tnaqqis tal-ispejjeż professjonali li kienu marbuta direttament mal-attività li kienet iġġenerat id-dħul taxxabbli fl-Istat Membru kkonċernat.

( 91 ) C‑364/01, EU:C:2003:665. F’din il-kawża, il-leġiżlazzjoni nazzjonali inkwistjoni dwar il-kalkolu tal-ammont tat-taxxa dovuta fil-każ ta’ trasferiment tas-suċċessjoni ta’ proprjetà immobbli li tinsab fl-Istat Membru kkonċernat kienet tipprevedi li, sabiex jiġi stmat il-valur ta’ din il-proprjetà, l-obbligu inkundizzjonat impost fuq id-detentur tad-dritt reali biex jgħaddi dan id-dritt lil terz li kellu t-titolu ekonomiku ta’ proprjetà immobbli seta’ jittieħed inkunsiderazzjoni jekk, fid-data tal-mewt tiegħu, huwa kien jirrisjedi f’dan l-Istat, filwaqt li dan ma setax isir jekk huwa kien jirrisjedi fi Stat Membru ieħor.

( 92 ) Ara s-sentenza Arens‑Sikken (punt 42). F’dan il-każ, kif ġie ppreċiżat fil-punti 35 u 39 ta’ din is-sentenza, kieku d-deċedut kien residenti fil-Pajjiżi l-Baxxi fil-mument tal-mewt tiegħu, l-oneru fiskali kien jitqassam bejn l-eredi. Minħabba s-sempliċi fatt li huwa ma kienx jirrisjedi f’dan l-Istat Membru, l-oneru fiskali kien sostnut minn eredi wieħed.

( 93 ) Ara s-sentenza Arens‑Sikken (punt 45).

( 94 ) Ara s-sentenza Eckelkamp et (punt 53).

( 95 ) Ninnota, f’dan ir-rigward, li l-Kummissjoni ppreċiżat dan li ġej fl-osservazzjonijiet bil-miktub tagħha: “għall-kuntrarju tal-qrati tal-finanzi Ġermaniżi, li jikkunsidraw li l-porzjon irriżervat ma jiġġustifikax rabta ekonomika mal-beni tas-suċċessjoni (ara d-deċiżjoni tar-rinviju (punt 36)), l-istanzi finanzjarji Ġermaniżi jindikaw il-kuntrarju f’opinjoni li taw: ‘Fir-rigward tad-drittijiet irriżervati, teżisti rabta ekonomika mal-beni differenti tas-suċċessjoni akkwistati, indipendentement minn kemm jiġu ntaxxati jew eżentati, b’tali mod li dan l-oneru huwa kopert mir-restrizzjoni tat-tnaqqis. Mill-banda l-oħra, tali rabta ekonomika mal-beni differenti tas-suċċessjoni akkwistati ma teżistix fil-każijiet ta’ djun oħra tas-suċċessjoni ġenerali.’ [Deċiżjonijiet f’dan ir-rigward tal-istanzi finanzjarji superjuri tal-Länder tal‑25 ta’ Ġunju 2009, Bundessteuerblatt [ġurnal uffiċjali ta’ informazzjoni fiskali] 2009 I, p. 713, ‘Zu § 10 ErbStG’, Taqsima 1 ‘Limitazzjoni tat-tnaqqis tad-djun u tal-oneri’, paragrafu 2, disponibbli fuq l-indirizz [elettroniku] li ġej: https://datenbank.nwb.de/Dokument/Anzeigen/347085/].”

( 96 ) Ara l-punt 56 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 97 ) Ara l-punt 57 ta’ din is-sentenza li l-Qorti tal-Ġustizzja rreferiet għaliha b’analoġija fis-sentenza Eckelkamp et. Fil-punt 56 tas-sentenza Arens‑Sikken, il-Qorti tal-Ġustizzja kienet fakkret li, skont il-leġiżlazzjoni inkwistjoni, “[h]uwa biss meta jsir tnaqqis tad-dejn marbut ma’ għotja żejda bħala riżultat ta’ diviżjoni testamentarja parentali li jkun hemm trattament differenti bejn is-suċċessjoni tal-persuni residenti u ta’ dawk mhux residenti”.

( 98 ) Ara l-punt 79 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 99 ) Ara l-punti 82 u 83 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 100 ) Ara l-punt 80 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 101 ) Ara s-sentenza Eckelkamp et (punt 70).

( 102 ) Għandu jiġi nnotat li, f’ċerti każijiet, it-tnaqqis jista’ jkun proporzjonali għall-valur eżentat. Fl-osservazzjonijiet bil-miktub tiegħu, il-Gvern Ġermaniż ippreċiża li, konformement mat-tielet sentenza tal-Artikolu 10(6) tal-ErbStG, jekk l-element tal-patrimonju huwa biss parzjalment eskluż mit-tassazzjoni, id-djun u l-oneri marbuta miegħu għandhom jitqassmu b’mod proporzjonali. Ara wkoll, Weiss, M., op. cit., b’mod partikolari l-punt 2.1.1, p. 445.

( 103 ) Ara s-sentenza Eckelkamp et (punt 66 u l-ġurisprudenza ċċitata).

( 104 ) Ara, għal sinteżi tal-ġurisprudenza tal-Qorti tal-Ġustizzja f’dan il-kuntest, sunt tar-rakkomandazzjoni tal-Kummissjoni tal‑15 ta’ Diċembru 2011 dwar l-eżenzjoni minn taxxa doppja fuq il-wirt (K(2011 8819 finali) u elementi ta’ analiżi tal-kwistjoni tas-suċċessjonijiet transkonfinali minn perspettiva ekonomika, van Vijfeijken, I., J.F.A., op. cit., b’mod partikolari p. 214 sa 217.

( 105 ) Ara l-punt 18 ta’ dawn il-konklużjonijiet.

( 106 ) Ara, b’analoġija, is-sentenza Arens‑Sikken (punt 65 u l-ġurisprudenza ċċitata).