Lieta C‑453/05

Volker Ludwig

pret

Finanzamt Luckenwalde

(Finanzgericht des Landes Brandenburg lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

Sestā Direktīva – PVN – “Kredīta starpniecības darījumu” jēdziens

Tiesas (pirmā palāta) 2007. gada 21. jūnija spriedums

Sprieduma kopsavilkums

1. Noteikumi par nodokļiem – Tiesību aktu saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma – Sestajā direktīvā paredzētie atbrīvojumi no nodokļa

(Padomes Direktīvas 77/388 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkts)

2. Noteikumi par nodokļiem – Tiesību aktu saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma – Sestajā direktīvā paredzētie atbrīvojumi no nodokļa

(Padomes Direktīvas 77/388 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkts)

1. Apstāklis, ka nodokļu maksātājs analizē paša atrasto klientu īpašuma situāciju, lai nodrošinātu tiem kredīta saņemšanu, neliedz atzīt šo darbību par kredīta starpniecību, kas atbrīvota no nodokļa Sestās direktīvas 77/388 par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem, 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē, ja kredīta starpniecība, ko piedāvā minētais nodokļu maksātājs, ir uzskatāma par galveno darbību [pakalpojumu], kuru konsultācijas īpašuma jautājumos tikai papildina, tādējādi, ka uz šo papilddarbību [papildpakalpojumu] attiecas tāds pats nodokļu režīms kā uz pirmo darbību [pakalpojumu]. Iesniedzējtiesai ir jānoskaidro, vai tas tā ir izskatāmajā lietā.

(sal. ar 20. punktu un rezolutīvās daļas 1) punktu)

2. Apstāklis, ka nodokļu maksātājam nav līgumiskas saiknes ne ar vienu no pusēm kredīta līgumā, kura noslēgšanu tas veicinājis, un ka tas nekontaktē tieši ar kādu no šīm pusēm, neliedz uzskatīt, ka minētais nodokļu maksātājs sniedz kredīta starpniecības pakalpojumu, kas atbrīvots no nodokļa Sestās direktīvas 77/388 par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem, 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē.

Saskaņā ar Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktu no nodokļiem atbrīvotie darījumi ir definēti atbilstoši sniegto pakalpojumu raksturam, nevis atkarībā no pakalpojumu sniedzēja vai to saņēmēja. Minētajā noteikumā nav nekādas norādes uz pēdējiem minētajiem. Šis secinājums attiecas arī uz saikni starp starpnieku un līguma pusēm, jo Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta tekstā nav nekādas norādes šajā sakarā.

Turklāt Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta tekstā principā nav izslēgta iespēja, ka starpniecības darbību veido dažādi atsevišķi pakalpojumi, kurus tātad varētu ietvert jēdzienā “kredīta starpniecība” minētā noteikuma izpratnē un uz kuriem varētu attiekties tajā paredzētais atbrīvojums. Šajos apstākļos no nodokļu neitralitātes principa izriet, ka uzņēmējiem ir jābūt iespējai izvēlēties tādu organizācijas modeli, kas no strikti saimnieciskā viedokļa tiem šķiet visērtākais, bez riska, ka uz to darījumiem neattieksies minētajā noteikumā paredzētais atbrīvojums.

(sal. ar 25., 26., 34., 35. un 40. punktu un rezolutīvās daļas 2) punktu)





TIESAS SPRIEDUMS (pirmā palāta)

2007. gada 21. jūnijā ( )

Sestā direktīva – PVN – “Kredīta starpniecības darījumu” jēdziens

Lieta C‑453/05

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam,

ko Finanzgericht des Landes Brandenburg (Vācija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2005. gada 23. novembrī un kas Tiesā reģistrēts 2005. gada 20. decembrī, tiesvedībā

Volker Ludwig

pret

Finanzamt Luckenwalde.

TIESA (pirmā palāta)

šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs P. Janns [P. Jann], tiesneši A. Ticano [A. Tizzano], E. Borgs Bartets [A. Borg Barthet], M. Ilešičs [M. Ilešič] un E. Levits (referents),

ģenerāladvokāts P. Mengoci [P. Mengozzi],

sekretārs B. Fileps [B. Fülöp], administrators,

ņemot vērā rakstveida procesu un tiesas sēdi 2007. gada 8. martā,

ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:

– Ludviga [Ludwig] vārdā – K. Landrijs [K. Landry], Rechtsanwalt,

– Vācijas valdības vārdā – K. Šulce‑Bāra [C. Schulze‑Bahr], pārstāve,

– Grieķijas valdības vārdā – M. Apesoss [M. Apessos] un Z. Hadzipavlu [Z. Chatzipavlou], pārstāvji,

– Francijas valdības vārdā – Ž. de Bergess [G. de Bergues] un H. K. Grasija [J.‑C. Gracia], pārstāvji,

– Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – D. Triandafilu [D. Triantafyllou] un V. Mūls [W. Mölls], pārstāvji,

ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktu Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”), un it īpaši tajā ietverto jēdzienu “kredīta starpniecība”.

2 Šis lūgums iesniegts tiesvedībā starp Ludvigu (turpmāk tekstā – “prasītājs pamata prāvā”), konsultantu īpašuma jautājumos, un Finanzamt Luckenwalde [Lukenvaldes Finanšu pārvaldi] saistībā ar tās atteikumu atbrīvot no apgrozījuma nodokļa neto komisijas naudu EUR 267 apmērā, ko prasītājs pamata prāvā saņēma 2005. gada pirmajā ceturksnī.

Atbilstošās tiesību normas

Kopienu tiesiskais regulējums

3 Saskaņā ar Sestās direktīvas 2. panta 1. punktu pievienotās vērtības nodoklis (turpmāk tekstā – “PVN”) jāmaksā par preču piegādi vai pakalpojumu sniegšanu, ko par atlīdzību attiecīgās valsts teritorijā veicis nodokļu maksātājs, kas kā tāds rīkojas.

4 Tās 13. pantā ar nosaukumu “Atbrīvojumi valsts teritorijā” ir paredzēts:

“[..]

B. Citi atbrīvojumi

Ciktāl tas nav pretrunā ar citiem Kopienas noteikumiem, dalībvalstis atbrīvo tālāk minētās darbības atbilstīgi noteikumiem, ko tās pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu [vienkāršu] šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļu nemaksāšanu, apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu:

[..]

d) šādus darījumus:

1. Kredīta piešķiršanu un kredīta starpniecību, kā arī kredīta pārvaldi, ko veic persona, kura piešķir kredītu;

[..].”

Valsts tiesiskais regulējums

5 Attiecīgie noteikumi Likumā par apgrozījuma nodokli (Umsatzsteuergesetz, BGBl. 1979 I, 1953. lpp.) redakcijā, kas piemērojama pamata lietai, ir šādi:

“1. pants – Apliekami darījumi

1. Apgrozījuma nodoklis ir jāmaksā par šādiem darījumiem:

1) piegādēm un citām darbībām [citiem pakalpojumiem], ko uzņēmējs pret atlīdzību veic valstī savas uzņēmējdarbības ietvaros.

[..]

4. pants – Atbrīvojumi attiecībā uz piegādēm un citām darbībām [citiem pakalpojumiem]

Šādi darījumi, uz kuriem attiecas 1. panta 1. punkta 1) apakšpunkts, ir atbrīvoti no nodokļa:

[..]

8. a) kredītu piešķiršana un kredītu starpniecība, [..].”

Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi

6 Prasītājs pamata prāvā kā pašnodarbināts konsultants īpašuma jautājumos darbojas sabiedrības Deutsche Vermögensberatung AG (turpmāk tekstā – “DVAG”) uzdevumā atbilstoši tirdzniecības pārstāvja [aģenta] līgumam.

7 DVAG ar sava apakšaģenta starpniecību, kas rīkojas kā konsultants īpašuma jautājumos, piedāvā privātpersonām dažādus finansiālos pakalpojumus, tādus kā kredīti, attiecībā uz kuriem tā iepriekš formulējusi vispārīgos nosacījumus kopā ar kredīta izsniedzējām finanšu iestādēm.

8 Šajā sakarā konsultants īpašuma jautājumos DVAG vārdā atrod iespējamos klientus, lai aicinātu tos uz tikšanos, kuras mērķis ir noskaidrot to īpašuma situāciju un noteikt to iespējamās vajadzības pēc investīcijām.

9 Pēc tādējādi pieaicinātās personas finanšu situācijas analīzes, ko veic, izmantojot DVAG sniegto programmatūru, konsultants tai piedāvā finansiālos pakalpojumus, kas varētu atbilst tās vajadzībām.

10 Ja attiecīgā persona pauž vēlmi ņemt kredītu, konsultants sagatavo saistošo līguma noslēgšanas piedāvājumu, kuru pēc tam, kad to parakstījis klients, pārsūta DVAG, kas pārbauda tā pareizību. DVAG nosūta līguma noslēgšanas piedāvājumu kredīta izsniedzējai finanšu iestādei, kas var pieņemt, noraidīt vai grozīt tā noteikumus.

11 Gadījumā, ja tiek noslēgts līgums, DVAG saņem no kredīta izsniedzējas finanšu iestādes komisijas naudu. DVAG savukārt izmaksā konsultantam īpašuma jautājumos kā apakšaģentam – kā atlīdzību par tā darbībām saistībā ar minētā līguma noslēgšanu – komisijas naudu, kuras summa ir atkarīga no tirdzniecības pārstāvja [aģenta] līguma noteikumiem. Savukārt klients nemaksā komisijas naudu nedz DVAG, nedz konsultantam.

12 Konsultantam ir jāuzrauga turpmākās attiecības ar tā klientiem pēc ikviena kredīta līguma noslēgšanas.

13 Atbilstoši minētajai kārtībai prasītājs pamata prāvā kā apakšaģents saņēma no DVAG komisijas naudu EUR 267 apmērā pēc tam, kad bija veicinājis kredīta līguma noslēgšanu 2005. gada pirmajā ceturksnī. Prasītājs pamata prāvā, uzskatot, ka viņa veiktais darījums, kura rezultātā tika izmaksāta minētā komisijas nauda, ir atbrīvots no PVN saskaņā ar Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktu, Finanzgericht des Landes Brandenburg [Brandenburgas zemes Finanšu tiesā] apstrīd minētā nodokļa iekasēšanu, ko veica Vācijas nodokļu administrācija atbilstoši 16 % likmei.

14 Saistībā ar minēto prasību Finanzgericht des Landes Brandenburg nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

“1) Vai pastāv starpniecības darbība [pakalpojums] Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē, ja nodokļa maksātājs – kuru attiecīgajā gadījumā pārstāv apakšaģents – paša atrastajiem klientiem gūst kredītus, kurus piešķir dažādi aizdevēji, ar kuriem tas ir iepriekš vienojies par vispārējiem tā klientiem piemērojamiem noteikumiem un no kā tas saņem komisijas naudu par starpniecību saistībā ar noteiktu pakalpojumu, pat ja, to darot, aģents analizē klientu īpašuma situāciju, kā arī to personīgās un finansiālās vajadzības, vai arī tā nav neatkarīga darbība [neatkarīgs pakalpojums], bet gan papilddarbība [papildpakalpojums] attiecībā uz galveno darbību [pakalpojumu] – finanšu pakalpojumu, kas Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktā nav paredzēts?

2) Vai Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktā paredzētais kredīta starpniecības atbrīvojums [no PVN] paredz, ka:

a) pastāv tieša līgumiska saikne starp starpnieku, no vienas puses, un kredīta ņēmēju un/vai kredīta devēju, no otras puses,

b) un ka starpniekam ir jākontaktējas ne tikai ar kredīta ņēmēju, bet arī ar kredīta devēju un pašam ir jāvienojas ar to par līguma nosacījumiem,

vai nodokļa atbrīvojums attiecas arī uz komisijas naudas maksājumiem, ko nodokļu maksātājs saņem no galvenā pārstāvja [aģenta], kura labā tas strādā kā apakšaģents un kura vārdā tas darbojas ar tā klientiem, kā atlīdzību par to, ka šie klienti noslēdz kredīta līgumus ar galvenā pārstāvja [aģenta] norādītajiem kredīta devējiem, pašam apakšaģentam nekontaktējoties ar kredīta devēju?”

Par prejudiciālajiem jautājumiem

Par pirmo jautājumu

15 Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, kuras prasītāja pamata prāvā darbības – kredīta starpniecība vai konsultācijas īpašuma jautājumos – ir izšķirošas tā veikto darbību [sniegto pakalpojumu] klasifikācijai saistībā ar Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktā paredzēto atbrīvojumu.

16 No lēmuma par prejudiciālo jautājumu uzdošanu izriet, ka prasītāja pamata prāvā veikto darbību veido divas sastāvdaļas: pirmkārt, tas konsultē klientus attiecībā uz to finansiālo situāciju un, otrkārt, tas cenšas panākt, ka attiecīgajā gadījumā šie klienti noslēdz kredīta līgumu. Par šīm darbībām prasītājs pamata prāvā saņem kā atlīdzību daļu no komisijas naudas, ko minētās kredīta izsniedzējas finanšu iestādes samaksājušas DVAG, ar nosacījumu, ka konsultants īpašuma jautājumos, darbojoties kā DVAG apakšaģents, veicina kredīta līguma noslēgšanu starp šīm iestādēm un klientiem, kurus tas atradis.

17 No Sestās direktīvas 2. panta 1. punkta, kurā definēta šīs direktīvas darbības joma, izriet, ka katra pakalpojumu sniegšanas darbība parasti ir uzskatāma par atsevišķu un neatkarīgu un ka darījums, kas sastāv no viena ekonomiska rakstura pakalpojuma, nav mākslīgi sadalāms, lai neizkropļotu PVN sistēmas efektivitāti, un tātad ir svarīgi izpētīt apskatāmā darījuma raksturojošos elementus, lai noteiktu, vai nodokļu maksātājs par labu patērētājam – kā vidusmēra patērētājam – ir veicis vairākas galvenās un savstarpēji nošķiramas darbības [pakalpojumus], vai arī vienotu darbību [pakalpojumu] (1999. gada 25. februāra spriedums lietā C‑349/96 CPP, Recueil, I‑973. lpp., 29. punkts).

18 Šajā sakarā vienota darbība [vienots pakalpojums] pastāv tad, ja viens vai vairāki elementi veido galveno darbību [pakalpojumu], lai gan savukārt viens vai vairāki elementi ir uzskatāmi par vienu vai vairākām papilddarbībām [papildpakalpojumiem], uz kurām attiecas tāds pats nodokļu režīms kā uz galveno darbību [pakalpojumu]. Darbība [pakalpojums] ir jāuzskata par papildinājumu galvenajai darbībai [galvenajam pakalpojumam] tad, ja šī darbība [pakalpojums] nav patērētāja pamatmērķis, bet gan tikai līdzeklis, lai vislabākajos apstākļos izmantotu pakalpojuma sniedzēja sniegto galveno pakalpojumu (1998. gada 22. oktobra spriedums apvienotajās lietās C‑308/96 un C‑94/97 Madgett un Baldwin, Recueil, I‑6229. lpp., 24. punkts, un iepriekš minētais spriedums lietā CPP, 30. punkts).

19 Pamata lietā, pirmkārt, tas, ka par DVAG un tās apakšaģenta sniegtajiem pakalpojumiem kredīta izsniedzējas finanšu iestādes samaksā tikai ar nosacījumu, ka klienti, kurus atrada un konsultēja konsultants īpašuma jautājumos, noslēdz kredīta līgumu, liek secināt, ka starpniecība ir galvenā darbība [galvenais pakalpojums] un konsultēšana ir tikai papilddarbība [papildpakalpojums]. Otrkārt, kredīta starpniecība šķiet vissvarīgākā darbība [pakalpojums] kredīta ņēmējiem un kredīta izsniedzējām finanšu iestādēm, jo konsultācijas īpašuma jautājumos notiek tikai sākotnējā posmā un aprobežojas ar palīdzību klientam dažādu finansiālo produktu vidū izvēlēties tādus, kas vislabāk atbilst klienta situācijai un tā vajadzībām.

20 Līdz ar to uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka apstāklis, ka nodokļu maksātājs analizē paša atrasto klientu īpašuma situāciju, lai nodrošinātu tiem kredīta saņemšanu, neliedz atzīt šo darbību par kredīta starpniecību, kas atbrīvota no nodokļa Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē, ja, ņemot vērā iepriekš minētos interpretācijas elementus, kredīta starpniecība, ko piedāvā minētais nodokļu maksātājs, ir uzskatāma par galveno darbību [pakalpojumu], kuru konsultācijas īpašuma jautājumos tikai papildina, tādējādi, ka uz šo papilddarbību [papildpakalpojumu] attiecas tāds pats nodokļu režīms kā uz pirmo darbību [pakalpojumu]. Iesniedzējtiesai ir jānoskaidro, vai tas tā ir izskatāmajā lietā.

Par otro jautājumu

Ievada apsvērumi

21 Jāatgādina, ka termini, kas lietoti, lai raksturotu Sestās direktīvas 13. pantā paredzētos atbrīvojumus, ir interpretējami sašaurināti, jo šie atbrīvojumi ir atkāpe no vispārējā principa, ka PVN tiek piemērots katram pakalpojumam, ko nodokļu maksātājs sniedz par atlīdzību (1989. gada 15. jūnija spriedums lietā 348/87 Stiching Uitvoering Financiële Acties, Recueil, 1737. lpp., 13. punkts, un 1997. gada 5. jūnija spriedums lietā C‑2/95 SDC, Recueil, I‑3017. lpp., 20. punkts).

22 Tāpat no pastāvīgās judikatūras izriet, ka minētie atbrīvojumi ir autonomi Kopienu tiesību jēdzieni, kuru mērķis ir novērst atšķirības PVN režīma piemērošanā dažādās dalībvalstīs un kuri ir jāaplūko kopējās PVN sistēmas vispārīgajā kontekstā (2001. gada 8. marta spriedums lietā C‑240/99 Skandia, Recueil, I‑1951. lpp., 23. punkts, un 2005. gada 3. marta spriedums lietā C‑472/03 Arthur Andersen, Krājums, I‑1719. lpp., 25. punkts).

23 Termins “starpniecība”, ko izmanto Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1.–5. apakšpunktā, šajā direktīvā nav definēts. Tomēr Tiesa saistībā ar minētā punkta 5. apakšpunktu ir nospriedusi, ka šis jēdziens attiecas uz darbību, ko veic starpnieks, kurš nav puse līgumā par finanšu pakalpojumu un kura darbība atšķiras no darbībām [pakalpojumiem], ko atbilstoši līgumam parasti veic šādu līgumu puses. Starpniecība faktiski ir pakalpojums, ko sniedz līguma pusei un par ko tā maksā atlīdzību kā par īpašu starpniecības darbību. Šajā ziņā šādas darbības mērķis ir panākt to, ka divas puses noslēdz līgumu; starpnieks pats nav ieinteresēts līguma saturā (šajā sakarā skat. 2001. gada 13. decembra spriedumu lietā C‑235/00 CSC Financial Services, Recueil, I‑10237. lpp., 39. punkts). Savukārt tā nav starpniecība, ja viena no līguma pusēm uztic apakšuzņēmējam veikt daļu no līgumam būtiskām darbībām (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā CSC Financial Services, 40. punkts).

24 Iesniedzējtiesa vēlas zināt, vai Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktā minētais starpniecības jēdziens nozīmē, ka, pirmkārt, ir jābūt līgumiskai saiknei starp kredīta starpniecības pakalpojuma sniedzēju un vienu no kredītlīguma pusēm un, otrkārt, ja atbilde ir noraidoša, vai ir jābūt tiešam kontaktam starp minēto pakalpojumu sniedzēju un abām kredītlīguma pusēm, lai varētu atsaukties uz minētā panta 1. apakšpunktā paredzēto atbrīvojumu.

Par līgumiskas saiknes starp starpnieku un vienu no līguma pusēm nepieciešamību

25 Jāatgādina, ka saskaņā ar Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktu no nodokļiem atbrīvotie darījumi ir definēti atbilstoši sniegto pakalpojumu raksturam, nevis atkarībā no pakalpojumu sniedzēja vai to saņēmēja. Minētajā noteikumā nav nekādas norādes uz pēdējiem minētajiem (skat. pēc analoģijas attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 3. un 5. apakšpunktu iepriekš minēto spriedumu lietā SDC, 32. punkts, un attiecībā uz šīs direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 6. apakšpunktu – 2006. gada 4. maija spriedumu lietā C‑169/04 Abbey National, Krājums, I‑4027. lpp., 66. punkts).

26 Šis secinājums attiecas arī uz saikni starp starpnieku un līguma pusēm, jo Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta tekstā nav nekādas norādes šajā sakarā.

27 No Tiesas judikatūras izriet, ka, lai sniegtos pakalpojumus kvalificētu kā no nodokļiem atbrīvotus darījumus Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta nozīmē, tiem, vispārīgi vērtējot, jāveido atsevišķs darījumu kopums, kas faktiski pilda starpniecības pakalpojumu sniegšanai raksturīgas un būtiskas funkcijas (šajā sakarā skat. attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 5. apakšpunktu iepriekš minētos spriedumus lietā SDC, 66. punkts, un lietā CSC Financial Services, 25. punkts, kā arī – attiecībā uz šīs direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 6. apakšpunktu – iepriekš minēto spriedumu lietā Abbey National, 70. punkts).

28 Šajā sakarā Tiesa ir nospriedusi, ka starpniecība ir starpniecības darbība, kuras gaitā cita starpā var vienai līguma pusei norādīt uz iespējām noslēgt šādu līgumu, sazināties ar otro līguma pusi un klienta vārdā un uzdevumā risināt sarunas par savstarpējo pienākumu sīki izstrādātu saturu un kuras mērķis ir panākt, ka divas puses noslēdz līgumu, starpniekam pašam neesot ieinteresētam tā saturā [šajā sakarā attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 5. apakšpunktu skat. iepriekš minēto spriedumu lietā CSC Financial Services, 39. punkts].

29 Tātad no iepriekš minētā izriet, ka, lai kādu darbību atzītu par starpniecības darbību, kas ir atbrīvota no nodokļa Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē, nav obligāti jāpastāv līgumiskai saiknei starp starpniecības pakalpojuma sniedzēju un kādu no kredīta līguma pusēm.

30 Pretēji Vācijas valdības apgalvojumiem šo konstatējumu neietekmē tas, ka Tiesa iepriekš minētā sprieduma lietā CSC Financial Services 39. punktā norādījusi, ka starpniecība ir pakalpojums, ko sniedz līguma pusei un par ko tā maksā atlīdzību kā par īpašu starpniecības darbību.

31 Pirmkārt, minētajā lietā CSC Financial Services nebija strīda par to, vai pastāv līgums starp pakalpojuma sniedzēju un tā saņēmēju, aplūkojamajā gadījumā attiecīgi starp CSC Financial Services Ltd un Sun Alliance Group. Kā izriet no minētā sprieduma 7. punkta – konkrētajā gadījumā šāda līgumiska saikne bija. Neņemot vērā šo faktu, Tiesa, atstājot aplūkojamās lietas faktu izvērtēšanu iesniedzējtiesas kompetencē, tomēr konstatēja, ka CSC Financial Services Ltd, šķiet, veica darbības, kas ir līdzīgas apakšuzņēmēja darbībām, kuram viena no līguma pusēm uzticējusi veikt ar līgumu saistītās vienkāršas būtiskas darbības, kuras neietilpst Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 3.–5. apakšpunkta piemērošanas jomā (iepriekš minētais spriedums lietā CSC Financial Services, 40. punkts). Līdz ar to Tiesas konstatējumam par līgumiskas saiknes esamību starp pakalpojuma sniedzēju un tā saņēmēju nevarētu piešķirt tādu nozīmīgumu Tiesas argumentācijas struktūrā, kādu tai piedēvē Vācijas valdība savos apsvērumos.

32 Otrkārt, jāatgādina, no vienas puses, ka minētajā lietā Tiesa, atsaucoties uz iepriekš minētā sprieduma lietā SDC 64. un 66. punktu, uzsvēra, ka CSCFinancial Services Ltd darbību raksturam ir izšķiroša nozīme, nosakot, vai tā veikusi darbības, kas ir atbrīvotas no nodokļiem Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 3.–5. apakšpunkta izpratnē (iepriekš minētais spriedums lietā CSCFinancial Services, 23.–28. punkts). No otras puses, Tiesa minētā sprieduma 39. punkta ievaddaļā norādīja, ka nav nepieciešamības noteikt termina “starpniecība” precīzu saturu.

33 Tādējādi Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktā paredzētā atbrīvojuma piemērojamība nevar būt atkarīga no tā, vai pastāv līgumiska saikne starp starpniecības pakalpojuma sniedzēju un kredītlīguma pusi, bet tā ir jāizvērtē, ņemot vērā pašu sniegtā pakalpojuma raksturu un mērķi, kas minēti šā sprieduma 23. punktā.

Par tieša kontakta starp starpnieku un abām līguma pusēm nepieciešamību

34 Jāuzsver, ka Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta tekstā principā nav izslēgta iespēja, ka starpniecības darbību veido dažādi atsevišķi pakalpojumi, kurus tātad varētu ietvert jēdzienā “kredīta starpniecība” minētā noteikuma izpratnē un uz kuriem varētu attiekties tajā paredzētais atbrīvojums (šajā sakarā skat. attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 3. apakšpunktu iepriekš minēto spriedumu lietā SDC, 64. punkts; attiecībā uz šīs direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 5. apakšpunktu – iepriekš minēto spriedumu lietā CSC Financial Services, 23. punkts, kā arī attiecībā uz šīs direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 6. apakšpunktu – iepriekš minēto spriedumu lietā Abbey National, 67. punkts).

35 Šajos apstākļos no nodokļu neitralitātes principa izriet, ka uzņēmējiem ir jābūt iespējai izvēlēties tādu organizācijas modeli, kas no strikti saimnieciskā viedokļa tiem šķiet visērtākais, bez riska, ka uz to darījumiem neattieksies Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunktā paredzētais atbrīvojums (šajā sakarā attiecībā uz Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 6. apakšpunktu skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Abbey National, 68. punkts).

36 Tomēr, kā tika atgādināts šā sprieduma 27. punktā, lai pakalpojumu sniedzēja sniegto pakalpojumu varētu kvalificēt kā no nodokļiem atbrīvotu darījumu Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē, tam, vispārīgi vērtējot, jāveido atsevišķs darījumu kopums, kas faktiski pilda starpniecības pakalpojumu sniegšanai raksturīgas un būtiskas funkcijas.

37 Līdz ar to Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkts neliedz – kā pamata lietas apstākļos – kredīta starpniecības pakalpojumu sadalīt divās darbībās, vienu no kurām veic galvenais pārstāvis [aģents], t.i., DVAG, rīkojot sarunas ar kredīta izsniedzējām finanšu iestādēm, un otro – tās apakšaģents, t.i., prasītājs pamata prāvā, kas rīkojas kā konsultants īpašuma jautājumos, risinot sarunas ar kredīta ņēmējiem.

38 Jāatgādina, ka atbilstoši iepriekš minētā sprieduma lietā CSC Financial Services 39. punktam starpniecība ir starpniecības darbība, kuras gaitā cita starpā var vienai līguma pusei norādīt uz iespējām noslēgt šādu līgumu un kuras mērķis ir panākt to, ka divas puses noslēdz līgumu, starpniekam pašam neesot ieinteresētam tā saturā. Līdz ar to starpniecības jēdziens nenozīmē, ka starpniekam kā galvenā pārstāvja [aģenta] apakšaģentam obligāti ir jākontaktējas tieši ar abām līguma pusēm, lai ar tām risinātu sarunas par visiem noteikumiem, tomēr ar nosacījumu, ka viņa loma nav aprobežota ar to būtisko darbību daļas veikšanu, kas saistītas ar līgumu.

39 Turklāt tas vien, ka kredīta līguma noteikumus ir iepriekš formulējusi viena no līguma pusēm, nevar būt šķērslis starpniecības pakalpojuma sniegšanai Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē, jo, kā tas izriet no iepriekšējā punkta, starpniecība var būt aprobežota ar kādai līguma pusei sniegtajām norādēm uz iespējām noslēgt šādu līgumu.

40 Līdz ar to uz otro jautājumu ir jāatbild, ka apstāklis, ka nodokļu maksātājam nav līgumiskas saiknes ne ar vienu no pusēm kredītlīgumā, kura noslēgšanu tas veicinājis, un ka tas nekontaktējas tieši ar kādu no šīm pusēm, neliedz uzskatīt, ka minētais nodokļu maksātājs sniedz kredīta starpniecības pakalpojumu, kas atbrīvots no nodokļa Sestās direktīvas 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē.

Par tiesāšanās izdevumiem

41 Attiecībā uz lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (pirmā palāta) nospriež:

1) apstāklis, ka nodokļu maksātājs analizē paša atrasto klientu īpašuma situāciju, lai nodrošinātu tiem kredīta saņemšanu, neliedz atzīt šo darbību par kredīta starpniecību, kas atbrīvota no nodokļa Padomes 1977. gada 17. maija Sestās direktīvas 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē, ja, ņemot vērā iepriekš minētos interpretācijas elementus, kredīta starpniecība, ko piedāvā minētais nodokļu maksātājs, ir uzskatāma par galveno darbību [pakalpojumu], kuru konsultācijas īpašuma jautājumos tikai papildina, tādējādi, ka uz šo papilddarbību [papildpakalpojumu] attiecas tāds pats nodokļu režīms kā uz pirmo darbību [pakalpojumu]. Iesniedzējtiesai ir jānoskaidro, vai tas tā ir izskatāmajā lietā;

2) apstāklis, ka nodokļu maksātājam nav līgumiskas saiknes ne ar vienu no pusēm kredīta līgumā, kura noslēgšanu tas veicinājis, un ka tas nekontaktē tieši ar kādu no šīm pusēm, neliedz uzskatīt, ka minētais nodokļu maksātājs sniedz kredīta starpniecības pakalpojumu, kas atbrīvots no nodokļa Sestās direktīvas 77/388 13. panta B daļas d) punkta 1. apakšpunkta nozīmē.

[Paraksti]