ĢENERĀLADVOKĀTES VericaS TrstenjakaS [VERICA TRSTENJAK] SECINĀJUMI,

sniegti 2007. gada 19. aprīlī ( )

Lieta C‑73/06

Planzer Luxembourg Sàrl

pret

Bundeszentralamt für Steuern

(Finanzgericht Köln (Vācija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

Sestā PVN direktīva – 17. panta 3. un 4. punkts – PVN atmaksāšana – Astotā PVN direktīva – PVN atmaksāšana valstī nereģistrētiem nodokļu maksātājiem – 3. panta b) punkts un 9. panta otrā daļa – B pielikums – Nodokļu maksātāja reģistrācijas apliecinājums – Juridiskā piemērojamība – Trīspadsmitā PVN direktīva – PVN atmaksāšana Kopienas teritorijā nereģistrētiem nodokļu maksātājiem – 1. panta 1. punkts – Saimnieciskas darbības vietas jēdziens





I – Ievads

1. Luksemburgā reģistrēts transporta uzņēmums iesniedza Vācijas nodokļu administrācijā pievienotās vērtības nodokļa (turpmāk tekstā – “PVN”), ko tas samaksājis Vācijā, pērkot degvielu, atmaksāšanas pieteikumus.

2. Katram no šiem lūgumiem tika pievienots Luksemburgas nodokļu administrācijas izsniegts apliecinājums, kas atbilst B pielikumam Padomes 1979. gada 6. decembra Astotajā direktīvā 79/1072/EEK par dalībvalstu tiesību aktu saskaņošanu attiecībā uz apgrozījuma nodokļiem – kārtība pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanai nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti attiecīgajā valstī ( ), saskaņā ar kuru attiecīgā persona ir PVN maksātāja ar Luksemburgas identifikācijas numuru.

3. Tomēr Vācijas nodokļu administrācija noraidīja šos atmaksāšanas pieteikumus, uzskatot, ka minētā uzņēmuma darījumu vadības vieta ir Šveicē, nevis Luksemburgā.

4. Ar šo nolēmumu par prejudiciālā jautājuma uzdošanu Finanzgericht Köln (Ķelnes Finanšu tiesa) (Vācija) jautā Tiesai, vai minētais apliecinājums noteikti nozīmē, ka nodokļu maksātājs ir jāuzskata par reģistrētu tajā dalībvalstī, kas apliecinājumu ir izsniegusi.

5. Noraidošas atbildes gadījumā Finanzgericht Köln uzskata, ka ir jānosaka, vai minētais uzņēmums ir reģistrēts ārpus Eiropas Kopienas teritorijas, kurā gadījumā tam nav tiesību atbilstoši Vācijas tiesībām uz PVN atmaksāšanu, kas ir samaksāts, pērkot degvielu Vācijā, un tādējādi jautā Tiesai par to, kā interpretēt saimnieciskas darbības vietas jēdzienu, kas ir ietverts 1. panta 1. punktā Padomes 1986. gada 17. novembra Trīspadsmitajā direktīvā 86/560/EEK par dalībvalstu likumu saskaņošanu attiecībā uz apgrozījuma nodokļiem – pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanas kārtība nodokļiem pakļautajām personām [nodokļu maksātājiem], kas nav reģistrētas Kopienas teritorijā ( ).

II – Atbilstošās tiesību normas

A – Piemērojamās Kopienu tiesības

1) Padomes 1977. gada 17. maija Sestā direktīva 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze ( ) (turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”)

6. Atbilstoši Sestās direktīvas 77/388/EEK 4. panta 1. un 2. punktam:

“1. “Nodokļa maksātājs” nozīmē visas personas, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru 2. punktā norādītu saimniecisku darbību neatkarīgi no šīs darbības mērķa un rezultāta.

2. Šā panta 1. punktā minētā saimnieciskā darbība aptver visas ražotāju, tirgotāju un pakalpojumu sniedzēju darbības, ieskaitot kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo [vai tām pielīdzināmo] profesiju darbības [..].”

7. Šīs direktīvas 17. panta 2.–4. punktā atbilstoši faktisko apstākļu laikā piemērojamai versijai paredzēts ( ):

“2. Ja preces un pakalpojumus nodokļa maksātājs izmanto ar nodokli apliekamiem darījumiem, viņam ir tiesības atskaitīt no nodokļa, kurš viņam jāmaksā:

a) pievienotās vērtības nodokli, kas maksājams vai samaksāts par precēm vai pakalpojumiem, kurus viņam jau piegādājis vai sniedzis vai vēl piegādās vai sniegs cits nodokļa maksātājs, kam ir jāmaksā nodoklis valsts iekšienē;

[..]

3. Dalībvalstis piešķir katram nodokļa maksātājam arī 2. punktā minētās pievienotās vērtības nodokļa atskaitīšanas vai atmaksājuma [atmaksāšanas] tiesības, ciktāl šīs preces un pakalpojumus izmanto šādiem mērķiem:

a) darījumiem, kas attiecas uz 4. panta 2. punktā minētajām saimnieciskajām darbībām, kuras veiktas citā valstī un kurām būtu tiesības uz nodokļu atskaitīšanu, ja tās notiktu šīs valsts teritorijā;

[..]

4. Pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšana, kas ir minēta 3. punktā, tiek veikta:

– tiem nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti valstī, bet kas ir reģistrēti citā dalībvalstī, saskaņā ar piemērošanas noteikumiem, ko nosaka Direktīvas 79/1072/EEK [..],

– tiem nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti Kopienas teritorijā, saskaņā ar piemērošanas noteikumiem, ko nosaka Direktīva 86/560/EEK [..].”

2) Padomes 1979. gada 6. decembra Astotā direktīva 79/1072/EEK par dalībvalstu tiesību aktu saskaņošanu attiecībā uz apgrozījuma nodokļiem – kārtība pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanai nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti attiecīgajā valstī (turpmāk tekstā – “Astotā direktīva”)

8. Šīs direktīvas 1. pantā noteikts, ka:

“Šajā direktīvā “nodokļiem pakļauta persona [nodokļu maksātājs], kas nav reģistrēta valsts teritorijā”, ir persona Direktīvas 77/388/EEK 4. panta 1. punkta nozīmē, kam 7. panta 1. punkta pirmā apakšpunkta pirmajā un otrajā teikumā minētajā laika posmā šajā valstī nav bijusi nedz saimnieciskas darbības vieta, nedz pastāvīgs uzņēmums, no kura notikusi darījumu kārtošana, nedz arī, ja neeksistē šāda saimnieciskas darbības vieta vai pastāvīgs uzņēmums, pastāvīga dzīvesvieta vai parasta uzturēšanās vieta, un kas tajā pašā laikā nav piegādājusi nekādas preces vai pakalpojumus, par kuriem var uzskatīt, ka tie ir piegādāti minētajā valstī, izņemot:

a) transporta pakalpojumus un palīgpakalpojumus šajā sakarā, kam piešķirts atbrīvojums saskaņā ar Direktīvas 77/388/EEK 14. panta 1. punkta i) apakšpunktu, 15. pantu vai 16. panta 1. punkta B, C un D daļu;

[..].”

9. Šīs pašas direktīvas 2. pantā noteikts, ka:

“Katra dalībvalsts, ievērojot turpmāk minētos nosacījumus, atmaksā nodokļiem pakļautai personai [nodokļu maksātājam], kas nav reģistrēta valsts teritorijā, bet ir reģistrēta citā dalībvalstī, visus pievienotās vērtības nodokļus, kas maksāti par pakalpojumiem vai kustamu īpašumu, ko tai šīs valsts teritorijā piegādājušas citas nodokļiem pakļautas personas [..].”

10. Astotās direktīvas 3. pantā noteikts, ka:

“Lai iegūtu tiesības uz atmaksāšanu, katra 2. pantā minētā nodokļiem pakļautā persona [nodokļu maksātājs], kas nav piegādājusi preces vai pakalpojumus, par kuriem var uzskatīt, ka tie ir piegādāti minētajā valstī:

[..]

b) ar sertifikātu [apliecinājumu], ko izdevusi tās valsts oficiāla iestāde, kurā persona ir reģistrēta, sniedz pierādījumus, ka tā ir pakļauta nodokļiem attiecībā uz pievienotās vērtības nodokli minētajā valstī [..]

[..].”

11. Minētās direktīvas 5. pantā noteikts, ka:

“[..] nodoklis ir atmaksājams atbilstoši Direktīvas 77/388/EEK 17. panta nosacījumiem, kā tos piemēro atmaksātājā dalībvalstī.”

12. Astotās direktīvas 6. pantā paredzēts, ka:

“Dalībvalstis nedrīkst uzlikt 2. pantā minētajām nodokļiem pakļautajām personām [nodokļu maksātājiem] nekādus pienākumus papildus 3. un 4. pantā minētajiem, izņemot pienākumu īpašos gadījumos sniegt informāciju, kas vajadzīga, lai noteiktu, vai atmaksāšanas iesniegums [pieteikums] ir pamatots.”

13. Astotās direktīvas 9. panta otrajā daļā noteikts, ka:

“3. panta b) punktā un 4. panta a) punktā minētos sertifikātus [apliecinājumus], kas nosaka, ka attiecīgā persona ir nodokļiem pakļauta persona [nodokļu maksātājs], veido pēc B pielikumā dotā parauga.”

3) Padomes 1986. gada 17. novembra Trīspadsmitā direktīva 86/560/EEK par dalībvalstu likumu saskaņošanu attiecībā uz apgrozījuma nodokļiem – pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanas kārtība nodokļiem pakļautajām personām, kas nav reģistrētas Kopienas teritorijā (turpmāk tekstā – “Trīspadsmitā direktīva”)

14. Saskaņā ar šīs direktīvas 1. pantu:

“Šajā direktīvā:

1) “Nodokļiem pakļauta persona [nodokļu maksātājs], kas nav reģistrēta valsts teritorijā”, ir persona Direktīvas 77/388/EEK 4. panta 1. punkta nozīmē, kam šīs direktīvas 3. panta 1. punktā minētajā laika posmā šajā valstī nav bijusi nedz saimnieciskas darbības vieta, nedz pastāvīgs uzņēmums, no kura notikusi darījumu kārtošana, nedz arī, ja neeksistē šāda saimnieciskas darbības vieta vai pastāvīgs uzņēmums, pastāvīga dzīvesvieta vai parasta uzturēšanās vieta, un kas tajā pašā laikā nav piegādājusi nekādas preces vai pakalpojumus, par kuriem var uzskatīt, ka tie ir piegādāti minētajā valstī, izņemot:

a) transporta pakalpojumus un palīgpakalpojumus šajā sakarā, kam piešķirts atbrīvojums saskaņā ar Direktīvas 77/388/EEK 14. panta 1. punkta i) apakšpunktu, 15. pantu vai 16. panta 1. punkta B, C un D daļu;

[..].”

15. Saskaņā ar Trīspadsmitās direktīvas 2. pantu:

“1. Nemazinot 3. un 4. panta nozīmi, katra dalībvalsts, ievērojot turpmāk minētos nosacījumus, jebkurai nodokļiem pakļautai personai [nodokļu maksātājam], kas nav reģistrēta Kopienas teritorijā, var atmaksāt visus pievienotās vērtības nodokļus, kas maksāti par pakalpojumiem vai kustamu īpašumu, ko tai šīs valsts teritorijā piegādājušas citas nodokļiem pakļautas personas [nodokļu maksātāji], vai arī kas maksāti par preču ievešanu valstī, ciktāl šīs preces un pakalpojumus lieto Direktīvas 77/388/EEK 17. panta 3. punkta a) un b) apakšpunktā minētajos darījumos, un 1. panta b) [..]punktā minēto pakalpojumu sniegšanā.

Dalībvalstis var padarīt 1. punktā minēto atmaksāšanu atkarīgu no līdzvērtīgu priekšrocību piešķiršanas trešās valstīs apgrozījuma nodokļa jomā.

[..]”

16. Saskaņā ar šīs pašas direktīvas 4. pantu:

“1. Saskaņā ar šo direktīvu atbilstību prasībām atmaksājumu saņemšanai nosaka atbilstoši Direktīvas 77/388/EEK 17. pantam, kā to piemēro atmaksātājā dalībvalstī.

2. Dalībvalstis tomēr var paredzēt zināmus izņēmumus izmaksām vai pakļaut atmaksāšanu papildu nosacījumiem.

[..].”

B – Atbilstošie valsts tiesību noteikumi

17. Atbilstoši 1993. gada likuma par pievienotās vērtības nodokli (Umsatzsteuergesetz, turpmāk tekstā – “UStG”) ( ) 18. panta 9. punkta un 1993. gada rīkojuma par likuma par apgrozījuma nodokli piemērošanu (Umsatzsteuergesetz‑Durchführungsverordnung 1993) ( ) (turpmāk tekstā – “UStDV”) 59. panta noteikumiem nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti Kopienas teritorijā, nav tiesību saņemt priekšnodokļa saistībā ar degvielas piegādi atmaksāšanu.

III – Pamata prāva un lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu

18. Transporta uzņēmuma Planzer Luxembourg Sàrl (turpmāk tekstā – “Planzer Luxembourg”) juridiskā adrese ir Frisanžā [Frisange] (Luksemburga). Tā vienīgais asociētais dalībnieks ir sabiedrība Planzer Transport AG, kuras juridiskā adrese ir Dītikonā [Dietikon] (Šveice).

19. Deltgens [Deltgen] Planzer Luxembourg juridiskajā adresē vada sabiedrību Helvetia House, no kuras Planzer Luxembourg iznomājusi biroja telpas. Tā kā viņš ir sabiedrības vienīgā dalībnieka pārstāvis, viņa pienākumos ietilpst veikt vajadzīgos pasākumus, lai izveidotu Planzer Luxembourg. Planzer Luxembourg vadītāji ir divi Planzer Transport AG darbinieki. Viens no tiem dzīvo Šveicē un otrs – Itālijā. Trīspadsmit citām sabiedrībām, tostarp trīs Šveices transporta uzņēmumu meitas uzņēmumiem, juridiskā adrese ir Planzer Luxembourg adresē.

20. 1997. un 1998. gadā Planzer Luxembourg iesniedza Vācijas nodokļu administrācijā divus PVN, kas bija samaksāts Vācijā, pērkot degvielu, atmaksāšanas pieteikumus. Pirmais pieteikums bija par summu DEM 11 004,25 apmērā par 1996. gadu un otrais – par summu DEM 16 670,98 apmērā par 1997. gadu. Katram no šiem pieteikumiem tika pievienots apliecinājums no Luksemburgas nodokļu administrācijas atbilstoši Astotās direktīvas B pielikumā sniegtajam paraugam.

21. Šis apliecinājums norāda, ka Planzer Luxembourg ir PVN maksātājs ar Luksemburgas identifikācijas numuru.

22. Tomēr, tā kā administrācijas ārvalstnieku informācijas centrāle paziņoja, ka Planzer Luxembourg nav telefona pievienojuma apliecinājumā minētajā adresē, Vācijas nodokļu administrācija uzskatīja, ka Planzer Luxembourg nebija pierādījusi, ka tās vadības juridiskā adrese atrodas Luksemburgā, un noraidīja atmaksāšanas pieteikumus, pamatojot to ar iemeslu, ka valsts tiesībās paredzētie nosacījumi atmaksāšanas piešķiršanai nebija izpildīti.

23. Vācijas tiesību aktos ir izvēlēta iespēja – kas paredzēta Trīspadsmitās direktīvas 4. panta 2. punktā – atbilstoši UStG 18. panta 9. punktam nepiešķirt tiesības uz nodokļa, kas ir saistīts ar degvielas iegādi, atmaksāšanu tiem nodokļa maksātājiem, kas nav reģistrēti Kopienas teritorijā.

24. Planzer Luxembourg iesniedza sūdzības par šiem lēmumiem. Tas iesniedza papildu apliecinājumu, ka tas ir komercsabiedrība un Luksemburgas tiešo nodokļu maksātājs, un norādīja argumentus, ka tā divi vadītāji – Deltgens, kā arī cita persona, kas ir vienlīdz atbildīga par sabiedrības vadību un grāmatvedību, – veic savu darbību Luksemburgā; citi pieci darbinieki ir nodarbināti uz nepilnu darba laiku kā šoferi sabiedrības juridiskajā adresē; tam ir telefona pievienojums, ko apliecina tā veidlapa; tā kravas mašīnas ar Luksemburgas imatrikulācijas numuriem tiek izmantotas kravas piegādei pārvadājumiem ar lidmašīnu un sabiedrības grāmatvedības pārskati tiek veikti tās juridiskajā adresē Luksemburgā.

25. Ar 1999. gada 1. jūlija lēmumiem Vācijas nodokļu administrācija, uzskatot, ka šīs sabiedrības vadības vieta ir Šveicē, nevis Luksemburgā, noraidīja šīs sūdzības.

26. Planzer Luxembourg pārsūdzēja šos noraidošos lēmumus.

27. Ar 2001. gada 26. oktobra spriedumu Finanzgericht Köln, uzskatot, ka Luksemburga ir galvenā Planzer Luxembourg veikto darbību vieta attiecībā pret Šveices mātes uzņēmumu un ka Planzer Luxembourg juridiskā adrese ir šajā dalībvalstī, apmierināja šo prasību.

28. Ar 2003. gada 22. maija spriedumu Bundesfinanzhof, uzskatot, ka Finanzgericht Köln, pamatojoties uz Planzer Luxembourg noteikto juridisko adresi, ir nospriedusi nepareizi un ka šī sabiedrība ir reģistrēta Luksemburgā, atcēla šo spriedumu un nosūtīja lietu Finanzgericht Köln.

29. Savā lēmumā par prejudiciālā jautājuma uzdošanu Finanzgericht Köln uzsver, ka galvenais jautājums šajā lietā ir noteikt, vai sabiedrība Planzer Luxembourg ir reģistrēta ārpus Kopienas teritorijas, kurā gadījumā tai nebūtu tiesību saskaņā ar valsts tiesībām uz PVN atmaksāšanu, kas ir samaksāts, pērkot degvielu Vācijā. Pēc šīs tiesas domām, vispirms ir jāatbild uz jautājumu par Planzer Luxembourg iesniegto apliecinājumu, kas atbilst paraugam Astotās direktīvas B pielikumā, juridisko piemērojamību. Finanzgericht Köln piekrīt, ka šādi apliecinājumi neapstrīdami ļauj pieņemt, ka uzņēmējs ir PVN maksātājs, bet tā jautā, vai šādam apliecinājumam var piešķirt saistošu spēku vai neatspēkojama pieņēmuma raksturu attiecībā uz uzņēmēja reģistrāciju dalībvalstī, kurā apliecinājums tiek izsniegts. Pieņemot, ka uz šo jautājumu tiek atbildēts noraidoši, Finanzgericht Köln jautā, vai saimnieciskas darbības vietas jēdziens Trīspadsmitās direktīvas 1. panta 1. punkta izpratnē ir vieta, kurā ir sabiedrības statūtos noteiktā juridiskā adrese un kur tiek pieņemti būtiski lēmumi par tās saimniecisko vadību (Luksemburgā), vai vieta, no kuras tiek veikta darbība (proti, Šveice).

30. Tādējādi Finanzgericht Köln nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:

“1) Vai uzņēmēja apliecinājumam, kas atbilst paraugam Astotās direktīvas B pielikumā, ir saistošs spēks, vai no tā izriet neapstrīdams pieņēmums par uzņēmuma reģistrācijas vietu apliecinājuma izdevējā dalībvalstī?

2) Ja atbilde uz pirmo jautājumu ir noliedzoša:

vai “saimnieciskas darbības vieta” Trīspadsmitās direktīvas 1. panta 1. punkta izpratnē ir jāinterpretē tā, ka ar to ir jāsaprot vieta, kurā ir statūtos noteiktā juridiskā adrese?

vai šīs interpretācijas nolūkā ir jābalstās uz vietu, kur tiek pieņemti uzņēmuma vadības lēmumi?

vai šis jēdziens attiecas uz vietu, kurā tiek pieņemti lēmumi attiecībā uz parastajiem ikdienas darījumiem?”

IV – Tiesai iesniegtie apsvērumi

31. Rakstiskos apsvērumus iesniedza Planzer Luxembourg, Vācijas, Francijas, Itālijas un Luksemburgas valdības, kā arī Komisija.

A – Par pirmo jautājumu

32. Planzer Luxembourg un Luksemburgas valdība iesaka Tiesai uz pirmo jautājumu atbildēt apstiprinoši.

33. Planzer Luxembourg vadās no principa, ka iesniegtajam apliecinājumam ir saistošs spēks vai tas vismaz rada neapstrīdamu pieņēmumu par tā reģistrāciju valstī, kas ir izsniegusi apliecinājumu. Dalībvalsts izsniegtā apliecinājuma apstrīdēšana no citas dalībvalsts puses būtu pretrunā mērķim saskaņot tiesību normas un vienkāršot preču apriti Kopienā.

34. Pēc Luksemburgas valdības domām, jautājums par reģistrācijas vietu – proti, vai šī vieta ir jāuzskata par saimnieciskas darbības vietu vai par pastāvīgas uzņēmējdarbības vietu – ir sekundārs, jo runa ir tikai par vienu kritēriju citu kritēriju starpā, kas ir paredzēti, lai noteiktu, vai nodokļu maksātājs ir reģistrēts Astotās direktīvas izpratnē. Astotās direktīvas 3. panta b) punktā norādītais apliecinājums ir paredzēts, lai apliecinātu, ka nodokļu maksātājs kā tāds ir reģistrēts dalībvalstī, kura izdod apliecinājumu. Tāpat arī nav iedomājams, ka citas dalībvalsts iestādes varētu pamatoti apstrīdēt apliecināto situāciju.

35. Komisija atbalsta Planzer Luxembourg un Luksemburgas valdības viedoklim līdzīgu viedokli. Tā uzskata, ka savstarpējas sadarbības un uzticības sistēmas saskaņota darbība starp valsts nodokļu administrācijām pamato pienākumu savstarpēji atzīt apliecinājumus, ko ir izsniegušas atbildīgas valsts iestādes, jo vairāk iestāde, kas apšauba šādā apliecinājumā norādīto atzinumu pareizību, var veikt īpašus pasākumus, kas paredzēti Padomes Regulā (EK) Nr. 1798/2003 ( ) (turpmāk tekstā – “Regula 1798/2003”). Komisija precizē, ka šī iespēja būtu jāizmanto tikai nopietnu šaubu gadījumā. Tādējādi, ja attiecīgā dalībvalsts pārbauda apliecinājuma pamatā esošos faktiskos apstākļus un tos apstiprina, citām dalībvalstīm, kurām tiek lūgts atmaksāt nodokli, nav citādas iespējas, kā vien atmaksāt šo nodokli.

36. Savukārt Vācijas, Itālijas un Francijas valdības uzskata, ka apliecinājums pierāda tikai to, ka apliecinājuma izsniedzējā valstī administrācija nodokļu maksātāju uzskata par PVN maksātāju, bet nekādā veidā nepierāda, ka tas tajā ir reģistrēts.

37. Francijas valdība piebilst, ka, ja nodokļa atmaksātājai dalībvalstij ir šaubas par uzņēmuma reģistrāciju citas dalībvalsts teritorijā, tai būtu jābūt iespējai apstrīdēt reģistrācijas dalībvalsts izdoto apliecinājumu. Tomēr šai apstrīdēšanai būtu jābūt iespējamai tikai pēc tam, kad atmaksātāja dalībvalsts ir izmantojusi administratīvās sadarbības procedūras ( ).

B – Par otro jautājumu

38. Planzer Luxembourg uzskata, ka saimnieciskās darbības vieta Trīspadsmitās direktīvas 1. panta 1. punkta izpratnē ir vieta, kur sabiedrībai ir tās statūtos noteiktā juridiskā adrese. Ja Tiesa nepiekristu šim viedoklim, tad par saimnieciskas darbības vietu būtu jāuzskata vieta, kur tiek pieņemti saimnieciskās vadības lēmumi.

39. Luksemburgas valdība apgalvo, ka, tā kā tā uzskata, ka atbilde uz pirmo jautājumu ir apstiprinoša, tad uz otro jautājumu nav jāatbild.

40. Vācijas, Francijas un Itālijas valdības uzskata, ka nav jāsajauc saimnieciskas darbības vietas jēdziens un statūtos noteiktās juridiskās adreses jēdziens, un norāda uz Tiesas judikatūru, kas ir pieņemta Sestās direktīvas ( ) 9. panta 1. punkta kontekstā, saskaņā ar kuru saimnieciskas darbības vietas jēdziens un uzņēmuma pastāvīgas uzņēmējdarbības vietas jēdziens, kas tiek izmantots Trīspadsmitās direktīvas 1. panta 1. punktā, nozīmē pietiekamu pastāvības pakāpi, kā arī to, ka pastāv piemērota struktūra – gan no cilvēkresursu, gan no tehnisko resursu viedokļa – lai neatkarīgi nodrošinātu minēto darbību attīstību.

41. Vācijas valdība atsaucas arī uz 3. panta 1. punktu Padomes 2000. gada 29. maija Regulā (EK) Nr. 1346/2000 par maksātnespējas procedūrām ( ). Atbilstoši šim noteikumam tiek vienīgi prezumēts, ka sabiedrības juridiskā adrese ir galveno interešu centrs, ja nav pierādījumu pretējam.

42. Vācijas valdība precizē, ka konkrētajā Finanzgericht Köln iesniegtajā lietā Planzer Luxembourg Kopienas teritorijā varēja būt statūtos noteiktā juridiskā adrese, bet nevis tā saimnieciskās darbības vieta. No iesniedzējtiesas norādītajiem faktiskajiem apstākļiem izriet, ka minētais uzņēmums neveic saimniecisku darbību statūtos noradītajā juridiskajā adresē Kopienas teritorijā (Luksemburgā). Statūtos norādītā juridiskā adrese varēja tikt pārcelta no trešās valsts (Šveices) uz Kopienas teritoriju, lai uz sabiedrību attiektos pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšana par iegādāto degvielu.

43. Tādējādi Vācijas valdība piedāvā atbildēt, ka saimnieciskās darbības vietas jēdziens “nozīmē, ka uzņēmums veic konkrētu darbību šajā vietā vai no šīs vietas, ar minimāliem materiālu un cilvēku resursiem”.

44. Francijas valdība piedāvā atbildēt, ka saimnieciskās darbības vietai ir “jābūt pietiekami pastāvīgai un tajā ir jāveic saimnieciskas darbības, par kurām tiek lūgta PVN atmaksāšana”.

45. Itālijas valdība piedāvā atbildēt, ka saimnieciskas darbības vietas jēdziens attiecas uz vietu, kas, iespējams, ir atšķirīga no domicila vai parastās uzturēšanās vietas, kurā tiek pieņemti lēmumi attiecībā uz parastajiem ikdienas darījumiem.

46. Komisija, ņemot vērā atbildi, ko tā piedāvā sniegt uz pirmo jautājumu, uzskata, ka uz otro jautājumu nav jāatbild. Tomēr pakārtoti tā norāda argumentus, kas līdzinās Vācijas, Francijas un Itālijas valdību argumentiem, un piedāvā atbildēt, ka, “ja tāds uzņēmums, kā [Planzer Luxembourg], kura statūtos noteiktā juridiskā adrese ir dalībvalstī un kuram ir sava administrācija, biroju telpas, kas maksā apkures izdevumus, ar ko var sazināties pa telefonu, kas reģistrē savas kravas mašīnas, ko tas izmanto pakalpojumu sniegšanai, un kas ir noslēdzis darba līgumus, ir reģistrēta PVN un tiešo nodokļu maksātājs un pieņem savus saimnieciskās vadības lēmumus šajā valstī, tad šī uzņēmuma saimnieciskās darbības vieta vai pastāvīgās uzņēmējdarbības vieta, no kuras tas veic savu darbību, ir šajā dalībvalstī Astotās direktīvas 1. panta izpratnē”.

V – Vērtējums

A – Par pirmo jautājumu

47. Tā kā atbilstoši Astotās direktīvas 3. panta b) punktam apliecinājumu izsniedz “valsts oficiāla iestāde, kurā [nodokļu maksātājs] ir reģistrēts”, tad ļoti stingrs ir pieņēmums, ka nodokļu maksātājs ir reģistrēts šī apliecinājuma izsniedzējā valstī.

48. Tomēr šis apliecinājums pierāda tikai to, ka attiecīgā persona atbilstoši minētajā apliecinājumā izmantotajam formulējumam ir “pievienotā vērtības nodokļa maksātāja”, bet ne to, ka nodokļa maksātāja faktiski ir reģistrēta apliecinājuma izsniedzējā valstī. Pirms tiek izsniegts minētais apliecinājums, administrācija neveic nekādu šī faktiskā stāvokļa pārbaudi. Tādējādi apliecinājums ir nepieciešamais nosacījums, bet tas nav pietiekams, lai veiktu PVN atmaksāšanu atbilstoši Astotajai direktīvai.

49. Šeit nekādā gadījumā netiek apšaubīta administrācijas, kas izsniegusi apliecinājumu, labā ticība. Acīmredzot – tā nevar veikt uzņēmuma faktiskās situācijas detalizētu pārbaudi ikreiz, kad tiek lūgts izsniegt šādu apliecinājumu.

50. Drīzāk pilnībā nav noraidāma iespēja, ka nodokļu maksātājs, proti, persona, kas veic saimniecisku darbību ( ), apgalvo, ka ir reģistrēts tajā dalībvalstī, kura tam ir izdevīgāka ( ), ņemot vērā atšķirīgās PVN likmes dažādās dalībvalstīs.

51. Kopš 1993. gada 1. janvāra, kad tika atceltas fiskālās robežas, uzņēmumi var ieviest preces Kopienas teritorijā, neizpildot formalitātes saistībā ar iekšējo robežu šķērsošanu, un cīņa pret krāpšanu ir kļuvusi par galveno jautājumu ( ).

52. Tomēr šeit svarīgi ir uzsvērt, ka Astotā direktīva ir paredzēta – atbilstoši tās ceturtajam apsvērumam – lai “sekmētu efektīvu personu, preču un pakalpojumu aprites liberalizāciju” un – atbilstoši tās sestajam apsvērumam – lai “novērstu konkrētus izvairīšanās veidus no nodokļu maksāšanas”.

53. Astotās direktīvas 6. pantā ir skaidri paredzēts, ka nodokļu maksātāja pienākums var būt “īpašos gadījumos sniegt informāciju, kas vajadzīga, lai noteiktu, vai atmaksāšanas iesniegums [pieteikums] ir pamatots”.

54. Francijas valdība un Komisija uzskata, ka šaubu gadījumā atmaksātājai dalībvalstij noteikti ir jāveic procedūras informācijas apmaiņai, kas paredzētas Regulā Nr. 1798/2003 par administratīvo sadarbību PVN jomā. Atšķirībā no Francijas valdības Komisija pat uzskata, ka šādas sadarbības rezultātā iegūtā informācija ir saistoša atmaksātājai dalībvalstij.

55. Citas valdības, kas ir iestājušās lietā, proti, Vācijas, Itālijas un Luksemburgas valdības, neatsaucas uz šo sadarbību, kas norāda uz to, ka tās šo sadarbību neuzskata par obligātu, lai arī kāda nozīme tiktu piešķirta minētajam apliecinājumam.

56. Regulas Nr. 1798/2003 mērķis ir novērst krāpšanu. Tās pirmajos divos apsvērumos ir uzsvērts, ka nodokļu nemaksāšana un izvairīšanās no nodokļu maksāšanas, kas notiek vairāk nekā vienā dalībvalstī, rada zaudējumus budžetā un pārkāpj taisnīgas nodokļu uzlikšanas principu. Šī prakse var izraisīt kapitāla aprites un konkurences apstākļu traucējumus un tā ietekmē iekšējā tirgus darbību. Lai izvairītos no krāpšanas ar PVN, katras dalībvalsts tām iestādēm, kas ir atbildīgas par noteikumu īstenošanu šajā jomā, ir cieši jāsadarbojas.

57. Tādējādi Regula Nr. 1798/2003 ir paredzēta, lai – atbilstoši tās trešajam apsvērumam – “izveidotu kopēju sistēmu apmaiņai ar informāciju starp dalībvalstīm, kur dalībvalstu administratīvās iestādes sniegtu savstarpēju palīdzību un sadarbotos ar Komisiju, lai nodrošinātu pareizu PVN piemērošanu preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai, preču iegādei Kopienas iekšienē un preču importam” ( ).

58. Tomēr “sniegt savstarpēju palīdzību” nozīmē pienākumu atbildēt uz informācijas pieprasījumu un nevis pienākumu šaubu gadījumā pieprasīt informāciju, ne arī a fortiori uztvert saņemto atbildi par saistošu. Turklāt administratīva sadarbība nodokļu uzlikšanas jomā vairāku gadu laikā ir bijusi maz efektīva ( ).

59. Dalībvalsts pienākums ievērot saņemto informāciju, nepastāvot iespējai to pārbaudīt, lai gan dalībvalsts, kas izsniedz apliecinājumu, acīmredzot nevar pēc katra pieprasījuma veikt sistemātisku un detalizētu pārbaudi par PVN maksātāja faktisko reģistrāciju savā teritorijā, būtu pretrunā pašam krāpšanas apkarošanas mērķim.

60. Tādējādi piedāvāju uz pirmo jautājumu atbildēt, ka apliecinājums par to, ka uzņēmējs ir pievienotās vērtības nodokļa maksātājs atbilstoši piemēram, kurš ir ietverts Astotās direktīvas B pielikumā, nav neapstrīdams pieņēmums par uzņēmuma reģistrāciju dalībvalstī, kas izdod apliecinājumu.

B – Par otro jautājumu

61. Vispirms ir jāizklāsta, ka, tā kā ne Kopienu sabiedrību tiesībās ( ), ne Kopienu nodokļu tiesībās nav definēta sabiedrības statūtos noteiktā juridiskā adrese ( ), pastāv atšķirība starp juridiskās adreses jēdzienu sabiedrību tiesībās un nodokļu tiesībās. Juridisko adresi var definēt atšķirīgi nodokļu tiesībās. Valsts tiesību akti nosaka juridiskās adreses jēdzienu sabiedrību tiesībās ( ). Tāpat jānorāda, ka paralēli Tiesas judikatūras ( ) attīstībai konkrētu valstu valsts tiesībās ir atrodami precīzāki noteikumi par juridiskās adreses jēdzienu sabiedrību tiesībās ( ).

62. Atšķirības starp juridiskās adreses jēdzienu nodokļu tiesībās ratio legis ir vēl plašāks mērķis cīnīties pret krāpšanu un izvairīšanos no nodokļu maksāšanas. Tādējādi uz šo mērķi attiecas trešais Trīspadsmitās direktīvas apsvērums. Cīņa pret krāpšanu ir galvenais mērķis gan Kopienu līmenī, gan dalībvalstu līmenī ( ). Turklāt Tiesa jau ir nospriedusi, ka “cīņa pret krāpšanu, nodokļu nemaksāšanu un iespējami ļaunprātīgu rīcību ir mērķis, ko atzīst un veicina Sestā direktīva” ( ).

63. Turpinājumā ir jāatzīst, ka jēdziens “saimnieciska darbība”, kā arī tam piekrīt Komisija, var nozīmēt tikai faktisku darbību. Turklāt Tiesa savā iepriekš minētajā spriedumā lietā DFDS ( ) norādīja: “kā ir uzsvēris ģenerāladvokāts savu secinājumu 32.–34. punktā ( ), saimnieciskās realitātes ņemšana vērā ir pamata kritērijs, lai varētu piemērot kopējo PVN sistēmu”.

64. Visbiežāk saimnieciskās darbības vieta sakrīt ar statūtos noteikto juridisko adresi. Tādējādi savos secinājumos iepriekš minētajā lietā Berkholz ģenerāladvokāts Mančīni [Mancini] norāda, ka: “jēdziens “saimnieciskās darbības vieta” [..] ir jāsaprot tehniskā izpratnē: proti, ka tas attiecas uz juridisko adresi, kas ir norādīta tās sabiedrības dibināšanas aktā, kurai pieder pakalpojumu sniedzējs uzņēmums” ( ). Tomēr var izrādīties nepieciešams pārbaudīt šīs adreses pastāvēšanu, lai novērstu mākslīgus veidojumus, kas ir paredzēti, lai izvairītos no Kopienu PVN sistēmas normām.

65. Tiesa attiecībā uz Sestās direktīvas 9. panta 1. punktu, kā to uzsver vairākas personas, kas iestājās lietā, ir sniegusi noderīgus precizējumus par saimnieciskās darbības vietas jēdzienu. Saimnieciskās darbības vietas jēdzienam, kas ir izmantots Astotās direktīvas 1. pantā un Trīspadsmitās direktīvas 1. panta 1. punktā, ir vienāda nozīme ar to, kas ir izmantots Sestās direktīvas 9. panta 1. punktā, bet Astotās un Trīspadsmitās direktīvas mērķis ir īstenot sarežģītās PVN atmaksāšanas procedūras, kas ir paredzētas Sestās direktīvas 17. pantā.

66. Tiesas iepriekš minētajā spriedumā lietā Berkholz ir arī norādīts, ka vieta, kurā pakalpojumu sniedzējs ir reģistrējis savu saimniecisko darbību, ir primārais piesaistes punkts un ka pakalpojumu sniegšanas piesaiste citai vietai, kas nav tā juridiskā adresē, nav iespējama, ja vien “šai vietai ir minimāls pamatojums, apvienojot cilvēkresursus un tehniskos resursus, kas nepieciešami konkrēto pakalpojumu sniegšanai” ( ).

67. Tiesas iepriekš minētajā spriedumā lietā ARO Lease arī ir norādīts, ka, lai kādu vietu – atkāpjoties no juridiskās adreses prioritātes kritērija – varētu lietderīgi uzskatīt par nodokļu maksātāja pakalpojumu sniegšanas vietu, “tai ir jābūt pietiekamai pastāvības pakāpei un piemērotai struktūrai no cilvēkresursu un tehnisko resursu viedokļa, lai ļautu autonomi sniegt konkrētos pakalpojumus” ( ).

68. Turklāt, ja attiecībā uz “saimnieciskās darbības vietas” definīciju Trīspadsmitās direktīvas 1. panta 1. punkta izpratnē mums ir jāatsaucas uz Tiesas spriedumu Sestās direktīvas 9. panta 1. punkta sakarā, tad vienlīdz lietderīgi ir apskatīt tās spriedumu attiecībā uz Regulu Nr. 1346/2000 par maksātnespējas procedūrām – kā to iesaka darīt Vācijas valdība.

69. Šīs regulas 3. panta 1. punktā ir noteikts, ka “tās dalībvalsts tiesas, kuras teritorijā atrodas parādnieka galveno interešu centrs, piekritībā ir sākt maksātnespējas procedūras. Sabiedrības vai juridiskas personas gadījumā juridisko adresi uzskata par galveno interešu centru, ja nav pierādījumu pretējam”. Šī regula tādējādi neizslēdz iespēju, saskaņā ar kuru juridiskā adrese un saimnieciskās darbības centrs var atšķirties.

70. Par šo noteikumu Tiesa ir sniegusi pirmo interpretāciju. Lietā, kurā parādniekam meitas uzņēmumam bija atšķirīga juridiskā adrese no mātes uzņēmuma, Tiesa nosprieda, ka pieņēmums, saskaņā ar kuru šī meitas uzņēmuma galveno interešu centrs atrodas tajā dalībvalstī, kurā ir juridiskā adrese, ir apstrīdams gadījumā, ja sabiedrība neveic nekādu darbību dalībvalstī, kurā ir tās juridiskā adrese. Tomēr Tiesa precizēja, ka, ja sabiedrība veic darbību tās dalībvalsts teritorijā, kurā atrodas tās juridiskā adrese, tad tas, ka tās saimniecisko izvēli kontrolē vai to var kontrolēt citā dalībvalstī reģistrēts mātes uzņēmums, nav pietiekami, lai apstrīdētu Regulā Nr. 1346/2000 paredzēto pieņēmumu ( ).

71. Tādējādi saimnieciskās darbības vietas jēdziens a priori attiecas uz juridisko adresi. Tomēr pārrobežu darījumos juridisko adresi var izvēlēties mākslīgā veidā, it īpaši ar nodokļiem saistītu iemeslu dēļ, un tai nav pietiekami jāatspoguļo reālā saistība ar faktisko saimnieciskās darbības veikšanas vietu. Šaubu gadījumā, veicot konkrētu vērtējumu, ir jāpārbauda faktisko apstākļu kopums, kas pierāda saimnieciskās darbības īstumu.

72. Tādējādi es piedāvāju atbildēt uz otro jautājumu, ka saimnieciskās darbības vietas jēdziens Trīspadsmitās direktīvas 1. panta 1. punkta izpratnē attiecas uz vietu, kurā uzņēmums faktiski veic saimniecisko darbību un ko var noteikt pēc pietiekamu cilvēkresursu un tehnisko resursu apkopojuma šīs darbības veikšanai neatkarīgā veidā. Ja nepastāv pretēja rakstura pierādījumi, tad šī vieta ir juridiskajā adresē.

73. Pakārtoti jāpiebilst, ka otrais jautājums, ko ir formulējusi Finanzgericht Köln, ir izteikts abstrakti un nekādā veidā neietilpst tajos gadījumos, kad uzņēmums uzdod prejudiciālos jautājumus. Vācijas valdība un Komisija tomēr vēlas izteikt savu viedokli par šāda uzņēmuma atrašanās vietas noteikšanu. Izmantojot šo pašu loģisko pamatojumu, to secinājumi tomēr ir dažādi – pirmā uzskata, ka uzņēmuma juridiskā adrese un saimnieciskās darbības vieta ir atšķirīgas, lai gan Komisija uzskata, ka tās ir identiskas.

74. Vienkārši ir jāuzstāj, ka, ņemot vērā apstrīdamo pieņēmumu par saimnieciskās darbības vietas un juridiskās adreses identiskumu, ja nav iespējams pierādīt, ka saimnieciskā darbība tiek veikta citā vietā, tad būtu jāsecina, ka tā ir viena un tā pati vieta. Citiem vārdiem, šaubu gadījumā jāpieņem risinājums, ka abas vietas ir identiskas.

VI – Secinājumi

75. Ņemot vērā iepriekš izklāstītos apsvērumus, iesaku Tiesai uz Finanzgericht Köln uzdotajiem prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt šādi:

1) uzņēmēja pievienotās vērtības nodokļa maksātāja reģistrācijas apliecinājums, kas atbilst Padomes 1979. gada 6. decembra Astotajā direktīvā 79/1072/EEK par dalībvalstu tiesību aktu saskaņošanu attiecībā uz apgrozījuma nodokļiem – kārtība pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanai nodokļu maksātājiem, kas nav reģistrēti attiecīgajā valstī, B pielikumā ietvertajam piemēram, nav neapstrīdams pieņēmums par uzņēmuma reģistrāciju dalībvalstī, kas izdod apliecinājumu;

2) saimnieciskās darbības vietas jēdziens Padomes 1986. gada 17. novembra Trīspadsmitās direktīvas 86/560/EEK par dalībvalstu likumu saskaņošanu attiecībā uz apgrozījuma nodokļiem – pievienotās vērtības nodokļa atmaksāšanas kārtība nodokļiem pakļautajām personām, kas nav reģistrētas Kopienas teritorijā, 1. panta 1. punkta izpratnē attiecas uz vietu, kurā uzņēmums faktiski veic saimniecisko darbību un ko var noteikt pēc pietiekamu cilvēkresursu un tehnisko resursu apkopojuma šīs darbības veikšanai neatkarīgā veidā. Ja nepastāv pretēja rakstura pierādījumi, tad šī vieta ir juridiskajā adresē.