Pagaidu versija

ĢENERĀLADVOKĀTES JULIANAS KOKOTES [JULIANE KOKOTT]

SECINĀJUMI,

sniegti 2023. gada 12. janvārī ( )

Lieta C‑677/21

Fluvius Antwerpen

pret

MX

(Vredegerecht te Antwerpen (Antverpenes miertiesa, Beļģija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Pievienotās vērtības nodoklis – Direktīva 2006/112/EK – Ar nodokli apliekami darījumi – Nodokļa maksātājs – Nelikumīgs elektroenerģijas patēriņš – Norēķini par nelikumīgi patērēto elektroenerģiju, ko veic par to atbildīgais sadales sistēmas operators – Jēdziens “saimnieciskā darbība” – Jēdziens “citi publisko tiesību subjekti” – PVN direktīvas 13. panta 1. punkta trešajā daļā minēto darbību nenozīmīgs apjoms





I. Ievads

1. Šajā lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu Tiesai ir jārisina “elektroenerģijas zādzības” sekas no PVN tiesību viedokļa. Proti, iesniedzējtiesa nav pārliecināta, vai nelikumīgajam elektroenerģijas lietotājam ir jāmaksā par patērēto elektroenerģiju, pieskaitot PVN, vai arī tikai tā saucamā neto cena bez PVN. Šajā gadījumā ir konstatēta nelikumīga elektroenerģijas izmantošana dzīvesvietā personīgām vajadzībām, kuru sadales sistēmas operators ir atklājis un par kuru “elektroenerģijas zaglim” pēc tam izrakstīts rēķins.

2. Līdz ar to Tiesai ir jāizskata principiāls jautājums, vai patērētājam, kas rīkojas nelikumīgi, PVN ir jāmaksā tāpat kā patērētājam, kurš rīkojas likumīgi, ja tas patērē elektroenerģiju atbilstošā apjomā, vai arī viņš var “ietaupīt” PVN. Tas ir atkarīgs tikai no tā, vai arī “piespiedu” patērētāju apgāde, kuru nodrošina nodokļa maksātājs, ir darījums, kas apliekams ar nodokli un par ko jāmaksā nodoklis PVN tiesību izpratnē.

II. Tiesiskais regulējums

A. Savienības tiesības

3. Savienības tiesisko regulējumu veido Direktīva 2006/112/EK par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) ( ).

4. PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunktā ir paredzēts:

“PVN uzliek šādiem darījumiem:

a) preču piegādei, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds.”

5. PVN direktīvas 9. panta 1. punktā ir noteikts:

““Nodokļa maksātājs” ir jebkura persona, kas patstāvīgi jebkurā vietā veic jebkuru saimniecisku darbību, neatkarīgi no šīs darbības mērķa vai rezultāta.

Jebkuru ražotāju, tirgotāju vai pakalpojumu sniedzēju darbību, tostarp kalnrūpniecību, lauksaimniecisku darbību un brīvo profesiju darbību, uzskata par “saimniecisku darbību”. Materiāla vai nemateriāla īpašuma izmantošana ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus jo īpaši ir uzskatāma par saimniecisku darbību.”

6. PVN direktīvas 13. panta 1. punkts ir formulēts šādi:

“1. Valstis, reģionālās un vietējās pārvaldes iestādes, kā arī citus publisko tiesību subjektus neuzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz darbībām vai darījumiem, kuros tās iesaistās kā valsts [pārvaldes] iestādes, pat ja tās šo darbību vai darījumu sakarā iekasē nodokļus, nodevas, ziedojumus vai maksājumus.

Tomēr, iesaistoties šādās darbībās vai darījumos, tās uzskata par nodokļa maksātājiem attiecībā uz minētajām darbībām vai darījumiem, kuru sakarā to uzskaitīšana par personām, kas nav nodokļa maksātājas, radītu nozīmīgus konkurences izkropļojumus.

Jebkurā gadījumā publisko tiesību subjektus attiecībā uz I pielikumā minētajām darbībām uzskata par nodokļa maksātājiem, ja vien šīs darbības netiek veiktas tik mazā apjomā, lai būtu nenozīmīgas.”

7. PVN direktīvas 14. panta 1. punktā un 2. punkta a) apakšpunktā ir noteikts, ko uzskata par preču piegādi:

“1. “Preču piegāde” ir tiesību nodošana rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam.

2. Papildus 1. punktā minētajam darījumam par preču piegādi uzskata šādus darījumus:

a) īpašumtiesību nodošanu par atlīdzību, ja to dara ar valsts [pārvaldes] iestādes vai tās vārdā izdotu rīkojumu vai arī pildot kādu tiesību aktu.”

8. PVN direktīvas 15. panta 1. punkts attiecas uz elektroenerģijas piegādi un tajā ir precizēts:

“Elektrību, gāzi, siltumu vai dzesēšanu u.tml. uzskata par materiālu īpašumu.”

B. Beļģijas tiesības

9. PVN direktīva Beļģijā ir transponēta ar Pievienotās vērtības nodokļa kodeksu. Turklāt energoresursu piegādes un attiecīgo norēķinu regulējums ir atrodams Flandrijas Enerģētikas noteikumos.

10. Enerģētikas noteikumu 5.2.3. panta 1. punktā ir noteikts, ka mājsaimniecības lietotājam, kuram līdzšinējais piegādātājs ir uzteicis līgumu, piemēram, nemaksāšanas dēļ, un kurš nav noslēdzis jaunu līgumu ar citu enerģijas piegādātāju, energoapgādi nodrošina sadales sistēmas operators.

11. Kopš 2018. gada 1. maija, kad veikti grozījumi Enerģētikas dekrētā un Enerģētikas noteikumos, ir spēkā īpaši noteikumi, kuros reglamentēta enerģijas nelikumīga izmantošana un atlīdzība, kas par to jāmaksā. Pašlaik tie ir ietverti Enerģētikas dekrēta 1.1.3. panta 40./1. punktā kopsakarā ar Enerģētikas noteikumu 4.1.2. pantu.

12. Enerģētikas dekrēta 1.1.3. panta 40./1. punktā krāpšanas enerģētikas jomā jēdziens ir definēts kā jebkura personas prettiesiska darbība – aktīva vai pasīva –, kas saistīta ar nepamatotu priekšrocību gūšanu.

13. Turklāt Enerģētikas dekrēta 5.1.2. pantā ir noteikts, ka izmaksas, kas radušās sistēmas operatoram, lai novērstu 1.1.3. panta 40./1. punktā minēto krāpšanu enerģētikas jomā, izmaksas, kas saistītas ar atvienošanu, pieslēguma vai mērierīces noregulēšanu, atkārtotu pieslēgšanu, prettiesiski iegūto priekšrocību vērtību, un izmaksas, ko rada prettiesisku priekšrocību iegūšana, un procentus sedz attiecīgais sistēmas lietotājs. Turklāt sistēmas operators vai tā pārstāvis piedzen minētās izmaksas, kā arī prettiesiski iegūto priekšrocību vērtību un procentus tieši no tīkla lietotāja.

14. Enerģētikas noteikumu 4.1.2. panta 1. punktā ir aprakstīts, kā jāaprēķina nepamatoto priekšrocību vērtība un kādas pozīcijas tajā ir ietvertas. Tādējādi nelikumīgi iegūtās priekšrocības ir saistītas tostarp ar izmaksām, kas radušās, izvairoties no piegādātās enerģijas izmaksu segšanas (Enerģētikas noteikumu 4.1.2. panta 1. punkta trešā daļa, 4. punkts).

15. Turklāt saskaņā ar Enerģētikas noteikumu 4.1.2. panta 3. punktu par nelikumīgi iegūtajām priekšrocībām iekasējamā atlīdzība tiek aprēķināta precīzi noteiktā veidā un ietver nodokļus, nodevas un pievienotās vērtības nodokli.

III. Fakti un prejudiciālā nolēmuma tiesvedība

16. Sadales sistēmas operators Fluvius Antwerpen (turpmāk tekstā – “Fluvius”) vērsās tiesā pret fizisko personu MX, pieprasot samaksāt 813,41 EUR (ieskaitot pievienotās vērtības nodokli) par elektroenerģijas patēriņu laikposmā no 2017. gada 7. maija līdz 2019. gada 7. augustam.

17. Saskaņā ar internetā pieejamo publisko informāciju sadales sistēmas operators Fluvius, šķiet, ir publisko tiesību juridiska persona, kurai kā vairāku pašvaldību apvienībai ir uzticēti uzdevumi sabiedrības interesēs. Tie ietver tostarp elektroenerģijas un gāzes sadales tīkla pārvaldību Flandrijas noteikumu izpratnē. Turpretim saskaņā ar Fluvius pausto pastāv civiltiesiska persona, ko Beļģijas Karaliste apzīmē kā sui generis juridisku formu.

18. Fluvius atbildētājam izrakstīja rēķinu par elektroenerģijas piegādi – 813,41 EUR, ieskaitot PVN – 131,45 EUR. Šis rēķins gan netika izrakstīts tāpēc, ka Fluvius piegādāja atbildētājam elektroenerģiju, pildot sabiedrisko pakalpojumu saistības saskaņā ar Enerģētikas noteikumu 5.2.3. panta 1. punktu. Tas tika izrakstīts tāpēc, ka atbildētājs savā dzīvesvietā patērēja elektroenerģiju, bet nebija noslēdzis līgumu ar komerciālo enerģijas piegādātāju, un (cits) komerciālais piegādātājs viņam pirms tam attiecībā uz šo adresi nebija uzteicis līgumu. Iesniedzējtiesa uzskata, ka elektroenerģijas izmantošana no tīkla, nenoslēdzot komerciālu līgumu un neziņojot par to sadales sistēmas operatoram, var tikt uzskatīta par prettiesisku darbību, kas saistīta ar nepamatotu priekšrocību gūšanu, un tādējādi ir krāpšana enerģētikas jomā.

19. Aprēķins tika veikts pēc tam, kad Fluvius bija konstatējis šo faktisko izmantošanu (turpmāk tekstā – “nelikumīgā izmantošana”). Salīdzinot skaitītāja rādījumus nelikumīgās izmantošanas sākumā ar skaitītāja rādījumiem nelikumīgās izmantošanas beigās, par šajā laikposmā notikušo patēriņu tika izrakstīts rēķins par 813,41 EUR, ieskaitot pievienotās vērtības nodokli 131,45 EUR.

20. Attiecībā uz rēķinā norādīto laikposmu ir piemērojami Fluvius pieslēguma noteikumi. Tomēr šajos pieslēguma noteikumos nekas nav teikts nedz par atlīdzības summu, kas tiek iekasēta nelikumīgas izmantošanas gadījumā, nedz arī par to, vai šī atlīdzība tiek aplikta ar pievienotās vērtības nodokli. Tajos zem nosaukuma “Nelikumīga enerģijas izmantošana un atlīdzība par noregulēšanu” ir vienīgi norādīts, ka sadales sistēmas operators no lietotāja iekasē maksu gan par reģistrēto, gan varbūtējo nereģistrēto patēriņu, kas radies nelikumīgas izmantošanas rezultātā.

21. Fluvius uzskata, ka tīkla operators var izrakstīt lietotājam rēķinu par izmantošanu arī tad, ja tā ir notikusi bez piegādes līguma. Saskaņā ar Beļģijas Pievienotās vērtības nodokļa likumu par šo nelikumīgo izmantošanu esot jāmaksā PVN. Tas tā ir tādēļ, ka saskaņā ar šo likumu piegāde ir apliekama ar pievienotās vērtības nodokli, ja īpašumtiesības uz preci tiek nodotas apmaiņā pret atlīdzības maksājumu saskaņā ar valsts pārvaldes iestādes vai tās vārdā izdotu rīkojumu un – vispārīgi – saskaņā ar likumu, dekrētu, rīkojumu, noteikumiem vai administratīvu regulējumu.

22. Līdz 2018. gada 1. maijam nevienā tiesību aktā nebija skaidri noteikts, vai summa, kas tiek iekasēta no personas, kura nelikumīgi izmantojusi enerģiju – iesniedzējtiesa to dēvē par atlīdzību –, ir vai nav jāapliek ar pievienotās vērtības nodokli. Kopš 2018. gada 1. maija, kad veikti grozījumi Enerģētikas dekrētā un Enerģētikas noteikumos, pastāv attiecīgs regulējums, kas paredz arī PVN iekasēšanu. Tomēr iesniedzējtiesa vēlas noskaidrot, vai šīs tiesību normas, kurās ir paredzēta PVN iekasēšana, ir pretrunā PVN direktīvai.

23. Tādēļ Vredegerecht te Antwerpen (Antverpenes miertiesa, Beļģija) ir nolēmusi apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

“1) Vai PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunkts, skatot to kopsakarā ar 14. panta 1. punktu, ir jāinterpretē tādējādi, ka nelikumīga enerģijas izmantošana ir uzskatāma par preču piegādi, proti, tiesību rīkoties ar materiālu īpašumu kā īpašniekam nodošanu?

2) Ja atbilde ir noliedzoša: vai PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunkts ir jāinterpretē tādējādi, ka nelikumīga enerģijas izmantošana ir uzskatāma par preču piegādi, proti, īpašumtiesību uz preci nodošanu par atlīdzību, ja to dara ar valsts pārvaldes iestādes vai tās vārdā izdotu rīkojumu vai arī pildot kādu tiesību aktu?

3) Vai PVN direktīvas 9. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka tad, ja Fluvius ir tiesības uz atlīdzību par nelikumīgi izmantoto enerģiju, tas ir uzskatāms par nodokļa maksātāju, jo nelikumīgā izmantošana ir Fluvius “saimnieciskas darbības”, ko rada materiāla īpašuma izmantošana ar nolūku gūt no tā ilglaicīgus ienākumus, sekas?

4) Vai tad, ja PVN direktīvas 9. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka nelikumīga enerģijas izmantošana ir saimnieciska darbība, PVN direktīvas 13. panta 1. punkta pirmā daļa tad ir jāinterpretē tādējādi, ka Fluvius ir valsts pārvaldes iestāde, un, ja tas tā ir, vai 13. panta 1. punkta trešā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka enerģijas nelikumīgā izmantošana ir rezultāts, ko radījusi tāda Fluvius darbība, kas netiek veikta tik mazā apjomā, lai būtu nenozīmīga?”

24. Tiesvedībā Tiesā rakstveida apsvērumus iesniedza Fluvius, Beļģijas Karaliste un Eiropas Komisija. Saskaņā ar Reglamenta 76. panta 2. punktu Tiesa nolēma nerīkot tiesas sēdi.

IV. Juridiskā analīze

25. Ar pirmo un otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai elektroenerģijas nelikumīga izmantošana par sadales sistēmas operatora līdzekļiem ir darījums, kas ir apliekams ar nodokli un par ko ir jāmaksā nodoklis PVN tiesību izpratnē. PVN direktīvas 15. pantā elektroenerģija ir definēta kā materiāls īpašums. Tā kā atbildētājs to ir patērējis, ir iespējams, ka pastāv piegāde saskaņā ar PVN direktīvas 14. panta 1. vai 2. punktu (par to A iedaļā). Ja pastāv elektroenerģijas (turpmāk tekstā arī – “elektrība”) piegāde, kas ir apliekama ar nodokli un par ko ir jāmaksā nodoklis, iesniedzējtiesa arī vēlas zināt, vai Fluvius tādējādi veic saimniecisko darbību (par to B iedaļā) un vai ar PVN direktīvas 13. pantu, iespējams, atkal tiek izslēgta apliekamība ar nodokli (par to C iedaļā).

A. Elektroenerģijas nelikumīga izmantošana kā piegāde saskaņā ar PVN direktīvas 14. panta 1. punktu vai 2. punkta a) apakšpunktu (pirmais un otrais jautājums)

26. Pirmo divu jautājumu mērķis ir noskaidrot, vai un saskaņā ar kādu tiesību normu šajā gadījumā ir notikusi piegāde par atlīdzību PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunkta izpratnē. Ja atbildētājs būtu rīkojies saskaņā ar likumu, neviens neapšaubītu elektroenerģijas (elektrības PVN direktīvas 15. panta izpratnē) piegādi, kas ir apliekama ar nodokli un par ko ir jāmaksā nodoklis. Jautājums rodas tikai tāpēc, ka atbildētājs ir izmantojis elektrību, nenoslēdzot elektroenerģijas piegādes līgumu ar enerģijas piegādātāju, tādējādi nav izpildījušies nosacījumi, lai sadales sistēmas operatoram būtu likumīgs pienākums, tāds, kā, piemēram, “universālā pakalpojuma nodrošināšana”.

27. Tādējādi saskaņā ar Beļģijas tiesību aktiem pastāv “elektrības zādzības” gadījums, kas kaitē sadales sistēmas operatoram, taču tas to ir atklājis un tagad no “zagļa” vēlas saņemt atlīdzību par izmantoto elektrību. Attiecīgajos Beļģijas Enerģētikas noteikumos tas ir aprakstīts kā attiecīgā lietotāja (“zagļa”) nepamatoti iegūta priekšrocība, par ko var pieprasīt atlīdzību. Citās dalībvalstīs, iespējams, varētu būt runa par kompensāciju vai pat par zaudējumu atlīdzināšanu.

28. Visi PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunkta un 14. panta 1. punkta, skatot to kopsakarā ar 15. pantu, nosacījumi patiesībā ir izpildīti. Saskaņā ar tiem preču piegāde, ko par atlīdzību kādā dalībvalsts teritorijā veic nodokļa maksātājs, kas rīkojas kā tāds, ir apliekama ar PVN. Preču piegādes vieta bija Beļģija, Fluvius bija sadales sistēmas operators – PVN maksātājs (vai tas šajā ziņā arī rīkojās kā tāds, attiecībā uz trešo jautājumu ir aplūkots B iedaļā) –, un elektrība saskaņā ar PVN direktīvas 15. pantu ir uzskatāma par materiālu īpašumu.

29. Līdz ar elektrības izmantošanu arī tiesības rīkoties (atbilstoši PVN direktīvas 14. pantam) pārgāja no Fluvius uz atbildētāju, kurš elektrību nekavējoties patērēja. Iespējams, Fluvius nepiekrita šim patēriņam, bet arī nevarēja to novērst. Līdz ar to var uzskatīt, ka Fluvius objektīvi – lai gan, iespējams, pret savu gribu – ir veicis preču piegādi atbildētājam. Par to atbildētājam tagad ir jāsamaksā atkarībā no patērētās elektrības apjoma, lai šī piegāde būtu veikta arī par atlīdzību.

30. Prima facie PVN direktīvā lietotājam, kas elektrību lietojis nelikumīgi, (šajā gadījumā – atbildētājam) nav paredzēts atšķirīgs režīms nekā elektrības lietotājam, kas to lietojis likumīgi. Abiem (vienam – saskaņā ar līgumu, otram – saskaņā ar tiesību aktiem) ir jāmaksā cena par objektīvi patērēto elektrību, kurā iekļauts PVN. Šādu secinājumu izdarīt neliedz nedz PVN tiesību kā patēriņa nodokļa raksturs, nedz neitralitātes princips vai samērīguma princips. Gluži pretēji, principā neitralitātes princips prasa, lai likumīgām un nelikumīgām darbībām tiktu piemērots vienāds režīms ( ).

31. Tomēr iesniedzējtiesa Beļģijā acīmredzot uzskata par iespējamu, ka šī atbildētāja veiktā nelikumīgā elektrības izmantošana ir ar nodokli neapliekams darījums. Tādā gadījumā atbildētājam saskaņā ar PVN direktīvu nevarētu piemērot PVN. Tādēļ rodas izšķirošais jautājums, vai elektrības piegāde, kas faktiski ir apliekama ar nodokli un par ko ir jāmaksā nodoklis, ir jāuzskata par piegādi, kas nav apliekama ar nodokli, tikai tāpēc, ka patērētājs pats nelikumīgi ir ieguvis piegādes priekšmetu (šajā gadījumā – elektrību), bet viņam tomēr ir pienākums – nevis saskaņā ar līgumu, bet gan ar saskaņā ar tiesību aktiem, – par to samaksāt no patēriņa atkarīgu salīdzināmu summu.

1. Nelikumīgu darbību aplikšana ar nodokli PVN tiesībās

32. Cik man ir zināms, Tiesa līdz šim nav izskatījusi jautājumu par pakalpojuma saņēmēja nelikumīgi iegūtu patēriņa preci. Tomēr pastāv iedibināta judikatūra, kā rīkoties PVN tiesību ietvaros, ja izpildījuma sniedzējs veic nelikumīgas darbības.

33. Saskaņā ar to likumīgu un nelikumīgu darījumu nodalīšana ir pretēja nodokļu neitralitātes principam PVN iekasēšanas jomā ( ). Tiesa uzskata, ka nodalīšana ir pieļaujama tikai gadījumos, kad dažu preču specifisku īpašību dēļ nav iespējama jebkāda konkurence starp likumīgu un nelikumīgu ekonomikas nozari ( ).

34. Katrā ziņā šāds res extra commercium izņēmums šajā gadījumā nav piemērojams. Elektrība nav prece, kuras tirdzniecība ir aizliegta tās rakstura vai attiecīgo īpašību dēļ. Līdz ar to likumīga un nelikumīga elektrības piegāde no PVN tiesību viedokļa ir jāvērtē vienādi.

35. Ir tiesa, ka līdzšinējā judikatūra attiecās tikai uz izpildījuma sniedzēja nelikumīgām darbībām. Tomēr arī izpildījuma saņēmēji var nodarboties ar uzņēmējdarbību, tādējādi būt konkurenti. Ja tie nav tiesīgi pilnībā atskaitīt priekšnodokli, tad to nelikumīgo darbību neaplikšana ar nodokli tiem radītu konkurences priekšrocību un tādējādi būtu pretrunā nodokļu neitralitātes principam. Attiecīgi nelikumīga patēriņa preces iegūšana, ko veicis izpildījuma saņēmējs, ir jāvērtē tāpat kā tās likumīga iegāde.

2. PVN kā vispārēja patēriņa nodokļa raksturs

36. Par labu vienādam likumīga un nelikumīga elektroenerģijas patēriņa vērtējumam, liecina arī PVN kā vispārēja patēriņa nodokļa raksturs. Tā mērķis ir aplikt ar nodokli patērētāja finansiālās spējas, kas izpaužas viņa īpašuma izlietošanā, lai radītu patērējamu labumu ( ). Nelikumīgi patērētā elektrība ir šāds patērējams labums. “Elektrības zaglim” šajā gadījumā par to arī ir jāmaksā nauda.

37. Ja vispārīgi ir paredzēts ar nodokli aplikt finansiālos izdevumus, kas galapatērētājam radušies par patēriņa preces patēriņu, nevar būt nekādas nozīmes tam, vai šis patēriņš ir noticis nelikumīgi un, iespējams, bez izpildījuma sniedzēja ziņas vai pat pret tā gribu, ja vien par to ir samaksāta nauda.

38. Šādu pieeju jau var izsecināt no Tiesas judikatūras. Vairākos nolēmumos Tiesa ir konstatējusi, ka preču piegāde vai pakalpojumu sniegšana par atlīdzību ir veikta tad, ja starp sniegto izpildījumu un saņemto atlīdzību pastāv tieša saikne ( ). Izšķiroši šajā ziņā bija tas, vai priekšrocību apmērs ir saistīts ar atlīdzības apmēru ( ). Tā kā šajā gadījumā nelikumīgi izmantotās elektroenerģijas (t.i., priekšrocības) apjoms ir tieši saistīts ar Fluvius pieprasīto summu, pastāvot Fluvius veikta elektrības piegāde atbildētājam par atlīdzību.

39. Pat ja Tiesa vēlāk vairāk ir uzsvērusi, ka pakalpojums tiek sniegts “par atlīdzību” tikai tad, ja starp pakalpojuma sniedzēju un pakalpojuma saņēmēju pastāv tiesiskas attiecības ( ), tas neko nemaina. Tādēļ, ka jautājumu, kādām ir jābūt šīm tiesiskajām attiecībām, Tiesa līdz šim ir atstājusi atklātu. Vispārēja patēriņa nodokļa piemērošanas jomā tās drīzāk būtu jāinterpretē plaši ( ). Nav obligāti jāpastāv “parastām” līgumiskām tiesiskajām attiecībām, jo pat tā saucamā goda parāda gadījumā nevarēja tikt novērsta saistība starp izpildījumu un “goda dēļ” samaksāto atlīdzību ( ).

40. Tādējādi ir pietiekamas jebkādas tiesiskās attiecības starp izpildījuma sniedzēju un izpildījuma saņēmēju. Lielākoties tās būs līgumiskas tiesiskās attiecības, taču tas neizslēdz arī likumiskas tiesiskās attiecības. Izšķiroša ir tiešā saikne starp naudas maksājumu un konkrētu patēriņa preci ( ). Tādēļ Tiesa ir apstiprinājusi, ka pakalpojuma sniegšana par atlīdzību pastāv pat tad, ja līguma priekšlaicīgas izbeigšanas dēļ jāmaksā “līgumsods”, kas atbilst cenai, kura būtu jāmaksā arī tad, ja līgums netiktu izbeigts ( ). Tas pats attiecas uz autostāvvietas izmantošanu, ja lietotājs to ir izmantojis, pārkāpjot līgumu ( ).

41. Arī šajā gadījumā pastāv tieša saikne starp naudas maksājumu un izmantotās elektrības patēriņu. Pamatojoties uz Enerģētikas noteikumiem, kuros ir reglamentēta atlīdzība par šo elektrību, starp sadales sistēmas operatoru (Fluvius) un patērētāju (atbildētāju) neapšaubāmi pastāv tiesiskās attiecības, proti, likumiskas tiesiskās attiecības.

42. To, kāpēc godīgajam elektroenerģijas patērētājam tiek uzlikts nodoklis, kas nav jāmaksā negodīgajam (nelikumīgajam) elektroenerģijas patērētājam, lai gan šiem pakalpojumiem ir kopīgs tirgus un abi tērē naudu par vienu un to pašu patērējamo labumu, ir grūti pamatot, arī ņemot vērā Pamattiesību hartas 20. pantu. Katrā ziņā nav redzami objektīvi iemesli, kas attaisnotu šo atšķirīgo režīmu.

3. PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunkta interpretācija “a contrario”

43. Šādu secinājumu apstiprina PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunkta interpretācija a contrario. Tajā precizēts, ka īpašumtiesību uz preci nodošana (kas ir tiesību rīkoties nodošanas prototips PVN direktīvas 14. panta 1. punkta izpratnē) tiek uzskatīta par piegādi, pat ja šī [tiesību] nodošana tiek veikta ar valsts pārvaldes iestādes vai tās vārdā izdotu rīkojumu vai arī pildot kādu tiesību aktu un par to ir jāmaksā atlīdzība.

44. Ir taisnība, ka – pretēji Beļģijas uzskatam – PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunkta nosacījumi šajā gadījumā nav izpildīti. Proti, PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunktā ir paredzēts, ka īpašumtiesības uz priekšmetu tiek nodotas, pamatojoties uz valsts pārvaldes iestādes vai tās vārdā izdotu rīkojumu vai arī pildot kādu tiesību aktu ( ). Tāpēc klasisks PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunkta piemērošanas gadījums ir ekspropriācija pret kompensācijas samaksu.

45. Tomēr šajā gadījumā īpašumtiesību nodošana uz preci (šajā gadījumā – elektrību) nenotiek, pamatojoties uz valsts pārvaldes iestādes vai tās vārdā izdotu rīkojumu vai arī pildot kādu tiesību aktu, bet gan pamatojoties uz atbildētāja veiktu nelikumīgu izmantošanu un tūlītēju patēriņu. Fluvius faktiski ir vienīgi spiests šo izmantošanu pieciest. Savukārt maksājums atbildētājam ir jāveic saskaņā ar tiesību aktu (šajā gadījumā saskaņā ar Enerģētikas noteikumiem).

46. Tomēr PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunkta pamatā ir vērtējums, ka nebūtu jābūt nozīmei, vai nodokļa maksātājs brīvprātīgi nodod patēriņa preci par atlīdzību vai arī šī nodošana ir piespiedu, bet arī par atlīdzību. Vēl skaidrāk šī pieeja bija ietverta agrākajā Komisijas Sestās direktīvas priekšlikumā. Tās 5. panta 2. punktā vēl bija paredzēts, ka par piegādēm uzskata: “f) kāda īpašuma īpašumtiesību nodošanu par maksu vai kompensāciju, ja to dara ar valsts pārvaldes iestādes izdotu vai tās vārdā izdotu rīkojumu, ja valsts nenoteikta šīs preces pārdošana būtu jāapliek ar nodokli” ( ). Tas vēl skaidrāk parādīja, ka likumdevējam būtībā ir svarīgs vienāds režīms vienādas patērētāju apgādes gadījumā. Nav nozīmes, kāpēc un uz kāda pamata patēriņa prece tiek nodota par atlīdzību.

47. Šāds vērtējums joprojām ir saskatāms PVN direktīvas 14. panta 2. punkta a) apakšpunkta formulējumā. Manuprāt, to var viegli attiecināt arī uz šo gadījumu. Ja elektroenerģijas īpašnieks (Fluvius) nevar novērst īpašumtiesību nodošanu nelikumīgas izmantošanas ceļā, bet saskaņā ar tiesību aktiem par to saņem no patēriņa atkarīgu atlīdzību, tad tas liecina par labu (piespiedu) piegādei par atlīdzību, kas ir apliekama ar PVN. Tas tā it īpaši ir tad, ja darījums būtu apliekams ar PVN gadījumā, ja elektroenerģijas īpašnieks to būtu piegādājis brīvprātīgi (t.i., saskaņā ar līgumu).

48. Proti, ja īpašumtiesību nodošana, kas notiek pret personas gribu, jo tā ir prasīts tiesību aktos, ir piegāde, tad tas tā vēl jo vairāk ir īpašumtiesību nodošanas gadījumā, kas arī notiek pret personas gribu, bet tiesību aktos ir prasīta nevis šo īpašumtiesību nodošana, bet gan pienākums samaksāt atlīdzību. Abos gadījumos īpašniekam piespiedu kārtā ir jāpieņem īpašumtiesību zaudējums un par to tas saņem atlīdzību vai kompensāciju, ko maksā izpildījuma saņēmējs (patērētājs).

4. Starpsecinājumi

49. Šajā ziņā es – tāpat kā Komisija – uzskatu, ka PVN direktīvas 14. panta 1. punkta piemērošanas nosacījumi jau ir izpildīti. Izmantodams elektrību, Fluvius veica elektroenerģijas piegādi (precīzāk – piecieta), par ko saskaņā ar tiesību aktiem ir jāmaksā atlīdzība. Tādējādi pastāv piegāde par atlīdzību.

50. Līdz ar to PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunkts, skatot to kopsakarā ar 14. panta 1. punktu, ir jāinterpretē tādējādi, ka nelikumīga elektrības izmantošana ir preču piegāde par atlīdzību, ja atlīdzība, kas maksājama saskaņā ar tiesību aktiem, ir izstrādāta atkarībā no patēriņa tāpat kā tas ir likumīgas izmantošanas gadījumā. Enerģijas patērētājam, kas rīkojas negodprātīgi, no PVN tiesību viedokļa nevar piemērot labāku režīmu nekā enerģijas patērētājam, kurš rīkojas godprātīgi.

B. Piegāde, kas notikusi kā nelikumīga elektrības izmantošana, kā tāda sadales sistēmas operatora kā Fluvius saimnieciskā darbība (trešais jautājums)

51. Iesniedzējtiesas trešais jautājums attiecas uz PVN direktīvas 9. panta 1. punktu. Iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai sadales sistēmas operators, kas parasti nedarbojas kā elektroenerģijas piegādātājs, attiecībā uz nelikumīgi izmantotās elektrības apjomu arī šajā ziņā ir uzskatāms par nodokļa maksātāju.

52. Tas attiecas uz jautājumu, kā klasificēt par atlīdzību veiktas darbības, kas nav daļa no faktiskās pamatdarbības. Attiecībā uz fiziskām personām šis jautājums rodas biežāk, jo tas būtībā attiecas uz saimnieciskās (un tādējādi arī ar PVN apliekamas) un privātās (ar PVN neapliekamas) darbības norobežošanu. Tomēr tas, ka elektroenerģijas piegāde par atlīdzību, ko veic sadales sistēmas operators, kuram citādi trūkstošais elektroenerģijas apjoms ir jākompensē no saviem līdzekļiem, varētu būt uzskatāma par darbību, kas nav saimnieciska darbība (vai pat privāta darbība), šķiet aplami.

53. Proti, šajā gadījumā elektroenerģijas piegāde ir tieši saistīta ar sadales sistēmas operatora darbību. Acīmredzot Beļģijā sadales sistēmas operatoram elektroenerģijas deficīts, kas radies trešo personu nelikumīgas elektrības izmantošanas dēļ, ir jākompensē no saviem līdzekļiem. Attiecīgi jau tiesību aktos (šajā gadījumā – Enerģētikas noteikumos) šis “neapzināto” piegāžu risks tiesību aktos noteikto tiesisko attiecību ietvaros tiek attiecināts uz Fluvius saimniecisko darbību. Tādējādi Fluvius gadījumā tieši īstenojas tipisks uzņēmējdarbības risks, kas saistīts ar tā kā sadales sistēmas operatora darbību.

54. Tādēļ PVN direktīvas 9. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka arī elektroenerģijas piegāde, ko veic sadales sistēmas operators, ir uzskatāma par tā saimniecisko darbību, ja un tāpēc, ka tajā īstenojas tā kā sadales sistēmas operatora saimnieciskās darbības risks.

C. Par publiskā sadales sistēmas operatora nodokļa maksātāja statusu saskaņā ar PVN direktīvas 13. panta 1. punktu (ceturtais jautājums)

55. Ceturtajam jautājumam ir divas daļas. Ceturtā jautājuma pirmā daļa ir par to, vai “[PVN direktīvas] 13. panta 1. punkta pirmā daļa ir jāinterpretē tādējādi, ka Fluvius ir valsts pārvaldes iestāde [ar to ir domāts “cits publisko tiesību subjekts”, jo atsevišķās valodu redakcijās 13. pantā vispār nav lietots iestādes jēdziens, bet citās tas katrā ziņā nav lietots, lai aprakstītu darbojošās personas statusu]”. Tas ir konkrēto faktu izvērtēšanas jautājums, kas ir vienīgi iesniedzējtiesas kompetencē.

56. Lai atbildētu uz pārveidoto jautājumu, vai sadales sistēmas operators Fluvius juridiskajā formā ir uzskatāms par “citu publisko tiesību subjektu”, Tiesai nav sniegta pietiekama faktiskā informācija. Ja, piemēram, Fluvius ir privāto tiesību subjekts, kā tas to apgalvo, tad “cita publisko tiesību subjekta” esamība ir izslēgta.

57. Ar direktīvā izmantoto formulējumu ir grūti savienojama jēdziena “publisko tiesību subjekts” interpretācija “privāto tiesību subjekta” izpratnē. Tas tā ir vēl jo vairāk tad, ja PVN direktīvas 13. panta 1. punkts faktiski ir “jāinterpretē šauri” ( ). Tomēr Tiesa lietā Saudaçor acīmredzot ir uzskatījusi par iespējamu to, ka privāto tiesību kapitālsabiedrību noteiktos apstākļos varētu uzskatīt par “citu publisko tiesību subjektu” ( ). Tomēr prasības šajā ziņā (integrācija valsts pārvaldē, iesaistīšanās kā valsts pārvaldes iestādei, valsts varas pilnvaru īstenošana) ( ) Tiesa ir formulējusi tā, ka privāto tiesību kapitālsabiedrības gadījumā tās faktiski nekad nevar tikt izpildītas.

58. Tomēr saskaņā ar internetā pieejamo publisko informāciju sadales sistēmas operators Fluvius, šķiet, ir publisko tiesību juridiska persona, kurai kā vairāku pašvaldību apvienībai ir uzticēti uzdevumi sabiedrības interesēs. Tomēr tādā gadījumā automātiski var runāt par “citu publisko tiesību subjektu”, un iesniedzējtiesas ceturtā jautājuma pirmā daļa nav saprotama.

59. Ceturtā jautājuma otrajā daļā iesniedzējtiesa lūdz interpretēt PVN direktīvas 13. panta 1. punkta trešo daļu. Tajā ir paredzēts, ka publisko tiesību subjekti, pat ja tie veic darbības kā valsts pārvaldes iestādes, attiecībā uz noteiktām I pielikumā minētajām darbībām (elektroenerģijas piegāde tajās ietilpst, skat. 2. punktu) tiek uzskatīti par nodokļa maksātājiem. Tas tā ir pat tad, ja šo darbību uzskaitīšana par ar nodokli neapliekamiem darījumiem neradītu nozīmīgus konkurences izkropļojumus (otrā daļa). Tomēr no šīs principiālās apliekamības ar nodokli trešajā daļā ir noteikts izņēmums tad, “ja vien šīs darbības netiek veiktas tik mazā apjomā, lai būtu nenozīmīgas”. Iesniedzējtiesa vēlas, lai šis pēdējais izņēmums tiktu interpretēts.

60. Acīmredzot tā, šķiet, balstās uz kļūdainu pieņēmumu, ka attiecībā uz darbībām, kas ir nenozīmīgas pēc apjoma I pielikuma izpratnē, per se ir jānoraida darījumu apliekamība ar nodokli. Tomēr PVN direktīvas 13. panta 1. punkta trešā daļa ir tiesību norma, kas tiek piemērota tikai tad, ja ir izpildīti 13. panta 1. punkta nosacījumi. Tās mērķis ir tikai nodrošināt, ka publisko tiesību struktūras, kuras veic šīs I pielikumā uzskaitītās tipiskās patērētāju apgādes darbības, per se ir uzskatāmas par nodokļa maksātājām, pat ja tās šajā ziņā darbojas kā valsts pārvaldes iestādes. Tādēļ, ja nav izpildīti jau PVN direktīvas 13. panta 1. punkta (iesaistīšanās kā valsts pārvaldes iestādei) vai tā otrās daļas (nozīmīgu konkurences izkropļojumu neesamība) nosacījumi, trešajai daļai un tajā reglamentētajam izņēmumam attiecībā uz nenozīmīgām darbībām vispār nav nozīmes.

61. Taču to, kādēļ Fluvius kā sadales sistēmas operatora veiktā elektroenerģijas piegāde, uz kuru attiecas I pielikuma 2. punkts, būtu uzskatāma par darbību, ko Fluvius veic kā valsts pārvaldes iestāde (PVN direktīvas 13. panta 1. punkta otrā daļa), iesniedzējtiesa nav paskaidrojusi. Fakts, ka atlīdzību par elektroenerģijas piegādi Fluvius ir jāprasa civiltiesā, drīzāk liecina par pretējo. Tāpat Tiesai nav iespējams novērtēt, vai šo piegāžu neapliekamība ar nodokli radītu nozīmīgus konkurences izkropļojumus (PVN direktīvas 13. panta otrā daļa). Tas, šķiet, būtu atkarīgs no piegādātās elektroenerģijas apjoma, ko tiesa arī nav norādījusi. Fluvius iesniegtie skaitļi drīzāk liecina par konkurences izkropļojumiem.

62. Ja iesniedzējtiesa tomēr nonāktu pie secinājuma, ka elektroapgāde nelikumīgas izmantošanas ceļā ir darbība, kuru Fluvius veic kā valsts pārvaldes iestāde un kuras neaplikšana ar nodokli arī nerada nozīmīgus konkurences izkropļojumus, tad gan trešā daļa būtu piemērojama. I pielikumā ietverto elektroenerģijas piegāžu dēļ Fluvius tad būtu jāuzskata par nodokļa maksātāju, ja vien šo darbību apjoms nav nenozīmīgs. Taču pat tādā gadījumā, manuprāt, trešajā daļā minētais izņēmums šajā gadījumā nebūtu piemērojams.

63. Kā jau esmu paskaidrojusi citviet ( ), PVN direktīvas 13. panta pamatā ir pieņēmums, ka valsts kā nodokļu kreditora veiktās darbības, iesaistoties kā valsts pārvaldes iestādei, tai nav atkārtoti jāapliek ar nodokļiem, lai saglabātu konkurences neitralitāti ( ). Parasti šādas “publiskas darbības”, piemērojot prasīto tipoloģisko vērtējumu, jau nav saimnieciskā darbība PVN direktīvas 9. panta izpratnē.

64. Ja tās tādas tomēr ir, tad noteiktos apstākļos ar direktīvas 13. panta 1. punktu vienkāršošanas regulējuma izpratnē netiek pieļauts, ka valstij tādēļ rastos pienākumi nodokļu tiesību jomā (maksāšanas, reģistrēšanas un deklarēšanas pienākumi). Attiecīgi “nenozīmīga apjoma darbības” trešās daļas izpratnē var pastāvēt arī tikai tad, ja vienkāršošanas ideja vēl ir piemērojama. Tas nozīmē, ka, pamatojoties tikai uz apjoma ziņā nenozīmīgām darbībām I pielikuma izpratnē, publisko tiesību subjektam tagad rastos īpaši maksāšanas, reģistrēšanas un deklarēšanas pienākumi.

65. Šajā gadījumā tas tā nav, jo Fluvius ir nodokļa maksātājs, jau pamatojoties uz tā sadales sistēmas operatora darbību. Elektroenerģijas piegāžu, kas notikušas kā nelikumīga elektrības izmantošana, apliekamība ar nodokli nerada papildu pienākumus, no kuriem būtu jāizvairās, piemērojot vienkāršošanas regulējumu. Šī ierobežojošā pieeja atbilst Tiesas judikatūrai, saskaņā ar kuru PVN direktīvas 13. panta 1. punkts ir jāinterpretē šauri ( ).

V. Secinājumi

66. Tādējādi ierosinu Tiesai uz Vredegerecht te Antwerpen (Antverpenes miertiesa, Beļģija) uzdotajiem prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt šādi:

1) PVN direktīvas 2. panta 1. punkta a) apakšpunkts kopsakarā ar 14. panta 1. punktu ir jāinterpretē tādējādi, ka nelikumīga enerģijas izmantošana ir preču piegāde par atlīdzību, ja atlīdzība, kas jāmaksā saskaņā ar tiesību aktiem, ir atkarīga no patēriņa.

2) PVN direktīvas 9. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka sadales sistēmas operators var būt ekonomiski aktīvs arī tad, ja tas papildus piegādā elektroenerģiju. Tas tā ir tad, ja šajā piegādē, piemēram, nelikumīgas elektroenerģijas izmantošanas dēļ, īstenojas tā kā sadales sistēmas operatora saimnieciskās darbības risks.

3) Darbības, kas pēc apjoma ir maznozīmīgas PVN direktīvas 13. panta 1. punkta trešās daļas izpratnē, pastāv tikai tad, ja publisko tiesību subjekts nav uzskatāms par nodokļa maksātāju citu darbību dēļ.