Lieta C‑290/04

FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH

pret

Finanzamt Hamburg-Eimsbüttel

(Bundesfinanzhof lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pants (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants) – Nodokļu tiesību akti – Ienākuma nodoklis – Pakalpojumi, ko sniedzis nerezidents mākslas pasākumos – Princips par nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā – Pakalpojumu sniedzējs, kuram nav dalībvalsts pilsonības

Sprieduma kopsavilkums

1. Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Ierobežojumi – Nodokļu tiesību akti

(EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pants (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants))

2. Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Ierobežojumi – Nodokļu tiesību akti

(EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pants (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants))

3. Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Ierobežojumi – Nodokļu tiesību akti

(EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pants (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants))

4. Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Līguma noteikumi – Piemērojamība personām

(EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants))

1. EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pants (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants) ir interpretējami tādējādi, ka tiem nav pretējas tādas valsts tiesību normas, saskaņā ar kurām nodokļa ieturēšana ienākuma gūšanas vietā ir piemērojama to pakalpojumu sniedzēju atlīdzībai, kuri nav tās dalībvalsts rezidenti, kurā pakalpojumi tiek sniegti, kaut arī tai pat laikā no pakalpojumu sniedzējiem, kas ir šīs valsts rezidenti, pārskaitītās atlīdzības šāds ieturējums netiek veikts, un kurās paredzēta pakalpojumu saņēmēja atbildība, ja tas nav veicis tam uzdoto nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā.

Šādas tiesību normas attur pakalpojumu saņēmējus vērsties pie pakalpojumu sniedzējiem, kuri ir citu dalībvalstu rezidenti un tādējādi ir pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums, kas principā aizliegts ar EEK līguma 59. un 60. pantu.

Šādas tiesību normas tomēr ir pamatojamas ar nepieciešamību nodrošināt ienākuma nodokļa iekasēšanas efektivitāti. Faktiski gadījumā, ja nav Kopienu direktīvas vai cita instrumenta, kas regulētu savstarpējo administratīvo palīdzību nodokļu parādu piedzīšanā, ieturēšanas ienākuma gūšanas vietā procedūra un atbildības režīms kā tās garantija ir likumīgs un piemērots līdzeklis, lai nodrošinātu personas, kas dibināta ārpus attiecīgās valsts, kurā tiek piemēroti nodokļi, ienākumu aplikšanu ar nodokļiem un lai izvairītos no tā, ka attiecīgie ienākumi netiek aplikti ar nodokļiem nedz pakalpojumu sniedzēja mītnes valstī, nedz arī valstī, kur pakalpojumi tiek sniegti. Turklāt nodokļa ieturēšana ienākuma gūšanas vietā un saņēmēja, kuram ir pienākums veikt šādu ieturējumu, iespējamā atbildības iestāšanās, kas ir šīs ienākuma nodokļa iekasēšanas metodes sekas, jo ļauj vajadzības gadījumā sodīt par ieturējuma ienākuma gūšanas vietā neizdarīšanu, ir samērīgi līdzekļi, lai nodrošinātu nodokļa parāda iekasēšanu valstī, kurā nodoklis tiek uzlikts.

(sal. ar 33.–39. punktu un rezolutīvās daļas 1) punktu)

2. EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pants (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants) ir interpretējami tādējādi, ka tiem ir pretēji tādi valsts tiesību akti, ar kuriem tiek izslēgta iespēja, ka pakalpojumu saņēmējs, pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam pārskaitāmās atlīdzības parādnieks, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, no šī ienākuma atskaita pakalpojumu sniedzējam radušos ar profesionālo darbību saistītos izdevumus, par kuriem pakalpojumu sniedzējs tam ir paziņojis un kas ir tieši saistīti ar viņa darbību dalībvalstī, kurā sniegts pakalpojums, kaut arī pakalpojumu sniedzējam, kurš ir šīs valsts rezidents, nodoklis tiek piemērots tikai tā neto ienākumiem, t.i., ienākumiem pēc ar profesionālo darbību saistīto izdevumu atskaitīšanas.

Atmaksas procedūras, saskaņā ar kuru pakalpojumu sniedzēja–nerezidenta ar profesionālo darbību saistītos izdevumus var atskaitīt vēlāk, pastāvēšanai šajā sakarā nav nozīmes. Tā kā šāda procedūra izraisa papildu administratīvu un ekonomisku apgrūtinājumu un tā kā tā ir obligāti piemērojama pakalpojumu sniedzējam, tad minētās nodokļu tiesību normas ir pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums, kas principā aizliegts ar EEK līguma 59. un 60. pantu.

Turpretim šīm normām nav pretējs tāds valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, atskaitīti tiek tikai tie ar profesionālo darbību saistītie izdevumi, kuri ir tieši saistīti ar pakalpojuma sniegšanas dalībvalstī veiktajām darbībām, par kurām saņemts ar nodokli apliekamais ienākums, un par kuriem citā dalībvalstī dibinātais pakalpojumu sniedzējs ir paziņojis atlīdzības parādniekam, un saskaņā ar kuru izdevumi, kuri nav tieši saistīti ar minēto saimniecisko darbību, vajadzības gadījumā var tikt ņemti vērā vēlākā atmaksas procedūrā.

(sal. ar 46., 47., 49. un 52. punktu un rezolutīvās daļas 2) punktu)

3. EEK līguma 59. pantam (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pantam (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants) nav pretrunā noteikums, ka atbrīvojumu no nodokļa, uz kuru pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam, kurš ir veicis darbības Vācijā, ir tiesības saskaņā ar Vācijas Federatīvās Republikas un Nīderlandes Karalistes noslēgto konvenciju par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem, atlīdzības parādnieks var ņemt vērā, veicot nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā vai vēlākā atbrīvojuma vai atmaksas procedūrā, vai arī gadījumā, kad pret pēdējo ir ierosināta tiesvedība par atbildību, tikai tad, ja kompetentā nodokļu iestāde ir izsniegusi apliecinājumu par atbrīvojumu, kas apstiprina, ka minētajā konvencijā šajā sakarā izvirzītās prasības ir izpildītas.

Šāds pasākums ir šķērslis EEK līguma 59. un 60. pantā paredzētajai pakalpojumu sniegšanas brīvībai. Tomēr tas ir attaisnojams, lai nodrošinātu nodokļa ieturēšanas ienākuma gūšanas vietā procedūras labu funkcionēšanu. Faktiski ir svarīgi, lai atlīdzības parādnieks no pienākuma ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā būtu atbrīvots tikai tad, ja tas ir pārliecinājies, ka pakalpojumu sniedzējs izpilda nosacījumus atbrīvojuma saņemšanai. Taču no atlīdzības parādnieka nevar prasīt, lai tas pēc savas iniciatīvas katrā konkrētajā gadījumā noskaidrotu, vai attiecīgie ienākumi ir vai nav atbrīvojami no nodokļa saskaņā ar konvenciju par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem. Visbeidzot, ja atlīdzības parādnieks drīkstētu no ieturēšanas ienākuma gūšanas vietā pienākuma atbrīvoties vienpusēji, tad gadījumā, ja viņš kļūdītos, būtu apdraudēta nodokļa iekasēšana no atlīdzības kreditora.

(sal. ar 58.–61. punktu un rezolutīvās daļas 2) punktu)

4. EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) ir interpretējams tādējādi, ka to nevar piemērot pakalpojumu sniedzēja, kam ir trešās valsts pilsonība, labā.

Faktiski EEK līgumā ir paredzēts – tā kā Padome nav konkretizējusi minētā līguma 59. panta otrajā daļā paredzēto iespēju – noteikumi par pakalpojumu sniegšanas brīvību ir piemērojami tad, ja ir izpildīti šādi nosacījumi. Pirmkārt, pakalpojums jāsniedz Kopienā, un, otrkārt, pakalpojumu sniedzējam ir jābūt dalībvalsts pilsonībai, un tam ir jābūt dibinātam kādā no Kopienas dalībvalstīm. No tā izriet, ka EEK līgumā nav paredzēts, ka minētos noteikumus var piemērot arī tiem pakalpojumu sniedzējiem, kuriem ir trešās valsts pilsonība, pat tad, ja tie atrastos Kopienā un runa būtu par pakalpojumu sniegšanu Kopienā.

(sal. ar 67.–69. punktu un rezolutīvās daļas 3) punktu)

TIESAS SPRIEDUMS (virspalāta)

2006. gada 3. oktobrī ( )

EEK līguma 59. pants (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pants (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants) – Nodokļu tiesību akti – Ienākuma nodoklis – Pakalpojumi, ko sniedzis nerezidents mākslas pasākumos – Princips par nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā – Pakalpojumu sniedzējs, kuram nav dalībvalsts pilsonības

Lieta C‑290/04

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam,

ko Bundesfinanzhof (Vācija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2004. gada 28. aprīlī un kas Tiesā reģistrēts 2004. gada 7. jūlijā, tiesvedībā

FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH

pret

Finanzamt Hamburg‑Eimsbüttel.

EIROPAS KOPIENU TIESA (vispalāta)

šādā sastāvā: priekšsēdētājs V. Skouris [V. Skouris], palātu priekšsēdētāji P. Janns [P. Jann], K. V. A. Timmermanss [C. W. A. Timmermans], A. Ross [A. Rosas] un J. Makarčiks [J. Makarczyk], tiesneši Ž. P. Puisošē [J.‑P. Puissochet], R. Šintgens [R. Schintgen], P. Kūris [P. Kūris], U. Lehmuss [U. Lõhmus], E. Levits (referents) un A. O'Kīfs [A. Ó Caoimh],

ģenerāladvokāts F. Ležē [P. Léger],

sekretāre L. Hjūleta [L. Hewlett], galvenā administratore,

ņemot vērā rakstveida procesu un tiesas sēdi 2005. gada 6. jūlijā,

ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:

– FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH vārdā – A. Kordeveners [A. Cordewener] un H. Gramss [H. Grams], Rechtsanwälte, kā arī D. Molenārs [D. Molenaar], belastingadviseur,

– Vācijas valdības vārdā – M. Lumma [M. Lumma], U. Forsthofs [U. Forsthoff] un A. Tīmane [A. Tiemann], pārstāvji,

– Beļģijas valdības vārdā – E. Dominkovica [E. Dominkovits], pārstāve,

– Spānijas valdības vārdā – F. Diess Moreno [F. Díez Moreno], pārstāvis,

– Itālijas valdības vārdā – I. M. Bragulja [I. M. Braguglia], pārstāvis, kam palīdz Dž. de Bellis [G. de Bellis], avvocato dello Stato,

– Apvienotās Karalistes valdības vārdā – K. Džeksone [C. Jackson], pārstāve, kam palīdz Dž. Barlings [G. Barling], QC, un Dž. Stratforda [J. Stratford], barrister,

– Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – R. Liāls [R. Lyal] un B. Egersa [B. Eggers], pārstāvji,

noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus tiesas sēdē 2006. gada 16. maijā,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt EEK līguma 59. pantu (vēlāk – EK līguma 59. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 49. pants) un EEK līguma 60. pantu (vēlāk – EK līguma 60. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 50. pants).

2 Šis lūgums tika iesniegts saistībā ar tiesvedību starp FKP Scorpio Konzertproduktionen GmbH (turpmāk tekstā – “Scorpio”) un Finanzamt Hamburg‑Eimsbüttel [Hamburgas–Eimsbitelas Finanšu pārvalde] par ienākuma nodokli, ar kuru minētā sabiedrība Vācijā bija aplikta par 1993. gadu.

Atbilstošās tiesību normas

Kopienu tiesiskais regulējums

3 EEK līguma 58. pantā (vēlāk – EK līguma 58. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 48. pants) ir noteikts:

“Tiesiskais statuss tām sabiedrībām, kas izveidotas saskaņā ar kādas dalībvalsts tiesību aktiem un kuru juridiskā adrese, galvenā vadība vai galvenā uzņēmējdarbības vieta ir Kopienā, šajā nodaļā ir pielīdzināts to fizisko personu tiesiskajam statusam, kuras ir dalībvalstu pilsoņi.

[..]”

4 Šī līguma 59. pantā ir paredzēts:

“Kā paredz še turpmāk izklāstītie noteikumi, Kopienā aizliedz pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojumus to dalībvalstu pilsoņiem, kas veic uzņēmējdarbību kādā Kopienas valstī, bet sniedz pakalpojumus citas dalībvalsts personai.

Padome pēc Komisijas priekšlikuma, pieņemot lēmumu ar kvalificētu balsu vairākumu, šo nodaļu var attiecināt arī uz trešo valstu pilsoņiem, kas sniedz pakalpojumus un veic uzņēmējdarbību Kopienas dalībvalstīs.”

5 Minētā līguma 60. pants ir šāds:

“Pakalpojumu uzskata par “pakalpojumu” šā Līguma nozīmē, ja tos parasti sniedz par atlīdzību, ciktāl uz tiem neattiecas noteikumi par preču, kapitāla un personu brīvu apriti.

Cita starpā pakalpojumi ir:

a) rūpnieciskas darbības,

b) komerciālas darbības,

c) amatnieku darbības,

d) brīvo profesiju darbības.

Neskarot noteikumus, ko paredz nodaļa par tiesībām veikt uzņēmējdarbību, persona, kas sniedz pakalpojumus, var uz laiku veikt darbības valstī, kur sniedz pakalpojumus, saskaņā ar tādiem pašiem nosacījumiem, kādus šī valsts izvirza pati saviem pilsoņiem.”

6 EEK līguma 66. panta (vēlāk – EK līguma 66. pants, jaunajā redakcijā pēc grozījumiem – EKL 55. pants) teksts ir šāds:

“Šā Līguma 55. līdz 58. pants attiecas uz visiem šajā nodaļā izskatītajiem jautājumiem.”

Valsts tiesiskais regulējums

7 Likuma par ienākuma nodokli (Einkommensteuergesetz), redakcijā, kas stājās spēkā pēc 1992. gada 25. februāra likuma par nodokļu grozījumiem (Steueränderungsgesetz) (BGBl. 1992 I, 297. lpp.; turpmāk tekstā – “EStG”), kas bija spēkā pamata lietā apskatīto faktu laikā, 1. panta 4. punktā ir noteikts, ka fiziskās personas, kuru dzīvesvieta vai pastāvīgā uzturēšanās vieta nav Vācijā – ar izņēmumiem, kuri pamata lietā nav piemērojami – daļēji apliek ar ienākuma nodokli, ja tām ir ienākumi šajā dalībvalstī EStG 49. panta izpratnē. Saskaņā ar EStG 49. panta 1. punkta 2. daļas d) apakšpunktu minētajos ienākumos ietilpst arī komerciāla rakstura ienākumi no kultūras, mākslas vai tiem pielīdzināmiem pakalpojumiem minētajā dalībvalstī neatkarīgi no tā, kas šos ienākumus saņem.

8 EStG 50.a panta 4. punkta pirmās daļas 1) apakšpunktā ir noteikts, ka attiecībā uz personām, kuras ar nodokli ir apliktas daļēji, nodokļa no šiem ienākumiem iekasēšana notiek, ieturot to ienākumu gūšanas vietā. Šis nodoklis ir 15 % apmērā no kopējiem ienākumiem. Saskaņā ar EStG 50.a panta 4. punkta trešo, piekto un sesto teikumu nav pieļaujams atvilkt profesionālos izdevumus. Ienākumos ietilpst arī pievienotās vērtības nodoklis par daļēji apliekamā uzņēmēja Vācijā sniegtajiem pakalpojumiem.

9 Ienākuma nodoklis ir jāsamaksā brīdī, kad atlīdzības summa tiek pārskaitīta kreditoram [pakalpojuma sniedzējam]. Šajā brīdī šīs atlīdzības summas parādniekam saskaņā ar EStG 50.a panta 5. punkta pirmo un otro teikumu ir jāietur nodoklis ienākuma gūšanas vietā attiecībā uz daļēji ar nodokli apliekamo kreditoru, kurš ir nodokļa maksātājs (nodokļa parādnieks).

10 Minētās atlīdzības summas parādniekam ir jāpārskaita kompetentajai finanšu pārvaldei [Finanzamt] par pagājušo trimestri ieturētais nodoklis, un šis pārskaitījums ir jāveic ne vēlāk kā šim trimestrim sekojošā mēneša desmitajā dienā. Saskaņā ar EStG 50.a panta 5. punkta trešo un piekto teikumu minētais parādnieks ir atbildīgs par nodokļa ieturēšanu un pārskaitīšanu. Neņemot vērā izņēmumus, kuri izskatāmajā lietā nav piemērojami, saskaņā ar EStG 50. panta 5. punktā noteiktā ienākuma nodokļa, kas tiek ieturēts ienākuma gūšanas vietā, pilnīgo samaksu daļēji ar nodokli aplikto personu ienākuma nodoklis ir uzskatāms par samaksātu brīdī, kad ir notikusi tā ieturēšana ienākuma gūšanas vietā.

11 Turklāt EStG 50.d pantā ir paredzēti daži īpaši noteikumi gadījumiem, kad tiek piemērota konvencija par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem.

12 Tādējādi EStG 50.d panta 1. punkta pirmajā teikumā ir noteikts – ja ienākumi ir apliekami ar nodokli to gūšanas vietā, pamatojoties uz EStG 50.a pantu, bet nevar tikt aplikti ar nodokli, ņemot vērā šādu konvenciju, noteikumi par ienākuma parādnieka veikto ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā tomēr ir jāpiemēro, neskatoties uz šo konvenciju. Tikai gadījumos, kad Bundesamt für Finanzen [Federālā finanšu pārvalde] pēc attiecīga lūguma apstiprina, ka konvencijā par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem šim mērķim paredzētie nosacījumi ir izpildīti, saskaņā ar EStG 50.d panta 3. punkta pirmajā teikumā paredzēto atbrīvojuma procedūru minētajam parādniekam nav jāveic ieturēšana ienākuma gūšanas vietā. Ja nav Bundesamt für Finanzen izsniegta apliecinājuma par atbrīvojumu, atlīdzības parādniekam minētā ieturēšana ir jāveic.

13 Saskaņā ar EStG 50.d panta 1. punkta pirmo teikumu atlīdzības kreditors tomēr nezaudē tiesības uz nodokļa atbrīvojumu, kas tam paredzētas konvencijā par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem. Tieši pretēji, saskaņā ar EStG 50.d panta 1. punkta otro teikumu ieturētais un pārskaitītais nodoklis pēc attiecīgās personas lūguma ir jāatlīdzina minētajā konvencijā paredzētajā apmērā.

14 Saskaņā ar EStG 50.d panta 1. punkta pēdējo teikumu, ja pret parādnieku ir uzsākta tiesvedība, tādēļ ka tas nav ieturējis nodokli ienākuma gūšanas vietā, tas šīs tiesvedības ietvaros nevar atsaukties uz tiesībām, kas konvencijā par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem ir paredzētas atlīdzības kreditoram.

15 Saskaņā ar iesniedzējtiesas sniegtajām norādēm pamata lietā apskatītie ienākumi no mākslas pakalpojumiem ar nodokli bija apliekami nevis Vācijā, bet gan Nīderlandē – saskaņā ar 1959. gada 16. jūnijā Vācijas Federatīvās Republikas un Nīderlandes Karalistes noslēgto konvenciju par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar ienākuma, kapitāla un citiem nodokļiem un citiem nodokļu regulējuma jautājumiem (BGBl. 1960 II, 1782. lpp.; turpmāk tekstā – “Vācijas–Nīderlandes nodokļu konvencija”).

16 Visbeidzot, salīdzinājumam ir jāapraksta tāda pakalpojumu sniedzēja situācija, kura dzīvesvieta vai pastāvīgā uzturēšanās vieta ir Vācijā un kurš šajā dalībvalstī līdz ar to ir pilnā apmērā aplikts ar ienākuma nodokli.

17 Šim pakalpojumu sniedzējam ir vispārīgs pienākums ienākuma nodokļa dzēšanas procedūras ietvaros iesniegt ienākumu deklarāciju. Tā kā šim pakalpojumu sniedzējam pārskaitītās atlīdzības parādniekam nav jāveic nodokļa ieturējums tā gūšanas vietā, ir izslēgts, ka viņu varētu saukt pie atbildības par to, ka viņš šo ieturējumu nav veicis. Samaksas parādnieku nevar saukt pie atbildības arī tādēļ, ka samaksas kreditors ir parādā ienākuma nodokli.

Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi

18 Scorpio, kuras juridiskā adrese ir Vācijā, ir sabiedrība, kura nodarbojas ar koncertu organizēšanu. 1993. gadā tā noslēdza līgumu ar fizisku personu, kura veic komercdarbību, izmantojot nosaukumu Europop, kas nodeva tās rīcībā mūzikas grupu. Europop tolaik darbojās Nīderlandē un Vācijā, tai nebija nedz dzīvesvietas, nedz pastāvīgās uzturēšanās vietas, tā arī neveica tur uzņēmējdarbību. Iesniedzējtiesa norāda, ka tai nav ziņu par Europop pilsonību.

19 1993. gada pirmajā un trešajā trimestrī Scorpio Europop bija pārskaitījusi kopumā DEM 438 600 par šīs grupas sniegtajiem pakalpojumiem. Scorpio no šīs summas netika ieturējusi EStG 50.a panta 4. punkta pirmā teikuma pirmajā punktā paredzēto ienākuma nodokli tā gūšanas vietā, kaut arī Europop tai nebija uzrādījusi EStG 50.d panta 3. punkta pirmajā teikumā paredzēto atbrīvojuma apliecinājumu.

20 Uzzinājusi par šiem faktiem, kompetentā finanšu iestāde vērsās pret Scorpio un ar 1997. gada 21. marta paziņojumu par nodokļa iekasēšanu pieprasīja samaksāt DEM 70 395,30, kas atbilst nodokļa summai, kura Scorpio no Europop pārskaitītās samaksas bija jāietur kā nodoklis ienākuma gūšanas vietā – kas ir 15 % no bruto summas.

21 Sūdzība, ko Scorpio par šo paziņojumu par nodokļa iekasēšanu iesniedza Finanzamt Hamburg‑Eimsbüttel, tika noraidīta. Finanzgericht Hamburg [Hamburgas Finanšu tiesa], kurā prasītāja pamata lietā vērsās pēc tam, arī neapmierināja prasītājas prasību, jo Scorpio neiesniedza EStG 50.d panta 3. punkta pirmajā teikumā paredzēto atbrīvojuma apliecinājumu.

22 Scorpio Bundesfinanzhof [Federālā Finanšu tiesa] iesniedza kasācijas sūdzību, ar ko tā lūdza atcelt Finanzgericht lēmumu, kā arī apstrīdēto paziņojumu par nodokļa iekasēšanu.

23 Savas prasības atbalstam Scorpio, pirmkārt, atsaucas uz to, ka EStG 50.a panta 4. punkta sestais teikums nav saderīgs ar EK līguma 59. un 60. pantu, jo ar to tiek izslēgta iespēja no ar nodokli ienākuma gūšanas vietā apliekamās summas atskaitīt profesionālos izdevumus. Tas izrietot no Tiesas 2003. gada 12. jūnija sprieduma lietā C‑234/01, Gerritse (Recueil, I‑5933. lpp.).

24 Otrkārt, ar EK līgumu esot pretrunā arī tas, ka prasītājai kā personai, kuru var saukt pie atbildības saskaņā ar EStG 50.a panta 5. punkta piekto teikumu, EStG 50.d panta 1. punkta ceturtais teikums kavē izmantot tiesības uz nodokļa atbrīvojumu, uz kuru atlīdzības kreditoram, šajā gadījumā – Europop, ir tiesības, pamatojoties uz Vācijas–Nīderlandes nodokļu konvenciju.

25 Bundesfinanzhof šaubās par to, kā būtu interpretējami EK līguma 59. un 60. pants saistībā ar principu par nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā, kā arī ar no tā izrietošās Finanzamt celtās prasības par atbildību apjomu. Šī tiesa precizē, ka pamata lietas rezultāts tostarp ir atkarīgs no tā, vai minēto pantu interpretācija būtu tāda pati, ja Europop, sniegdamai pakalpojumus, nebūtu kādas dalībvalsts pilsonības.

26 Šajos apstākļos Bundesfinanzhof nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

“1) Vai EK līguma 59. un 60. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tie tiek pārkāpti, ja Vācijā nodibināts parādnieks, kas ir parādā samaksu citā Eiropas Savienības dalībvalstī (konkrēti – Nīderlandē) dzīvojošam kreditoram, kam ir dalībvalsts pilsonība, tiek atzīts par atbildīgu saskaņā ar [EStG] 1990 50.a panta 5. punkta piekto teikumu, redakcijā, kas bija spēkā 1993. gadā, jo nav ieturējis nodokli ienākumu gūšanas vietā atbilstoši EStG 50.a panta 4. punktam, turpretī atlīdzība kreditoram, kas pilnībā pakļauts ienākuma nodoklim Vācijā, (Vācijas pilsonim) nav pakļauta nekādam nodokļa ieturējumam ienākuma gūšanas vietā, kas paredzēts EStG 50.a panta 4. punktā, un tādējādi nevar rasties nekāda parādnieka atbildība par neieturēšanu vai nepietiekamu nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā?

2) Vai atbilde uz pirmo jautājumu ir citāda, ja citā Eiropas Savienības dalībvalstī dibinātajam atlīdzības kreditoram pakalpojuma sniegšanas laikā nav dalībvalsts pilsonības?

3) Ja atbilde uz pirmo jautājumu ir noliedzoša:

a) Vai EK līguma 59. un 60. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka atlīdzības parādniekam, veicot nodokļa ieturējumu saskaņā ar EStG 50.a panta 4. punktu, ir jāņem vērā citā dalībvalstī dzīvojoša atlīdzības kreditora ar profesionālo darbību saistītie izdevumi, kas ir ekonomiski saistīti ar tā darbībām Vācijā, par kurām tiek veikta samaksa, samazinot parādnieka nodokli nodokļa ieturēšanas laikā ienākuma gūšanas vietā, jo Vācijas pilsoņu gadījumā tikai pēc profesionālo izdevumu ieturēšanas paliekošais neto ienākums tiek aplikts ar ienākuma nodokli?

b) Vai, lai izvairītos no EK līguma 59. un 60. panta pārkāpuma, ir pietiekami, ja, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā saskaņā ar EStG 50.a panta 4. punktu, tikai ar darbību Vācijā ekonomiski saistītie profesionālie izdevumi, kas dod pamatu prasīt samaksu un par kuriem citā dalībvalstī dibinātais atlīdzības kreditors ir paziņojis parādniekam, tiek ņemti vērā, ieturot nodokli, un ja citus profesionālos izdevumus var ņemt vērā vēlākās atmaksas procedūras laikā?

c) Vai EK līguma 59. un 60. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tie tiek pārkāpti, ja atbrīvojums no nodokļa, uz kuru Nīderlandē dibinātam atlīdzības kreditoram ir tiesības Vācijā saskaņā ar [Vācijas–Nīderlandes] konvenciju, veicot nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā saskaņā ar EStG 50.a panta 4. punktu savienojumā ar EStG 50.d panta 1. punktu, sākotnēji nav ņemts vērā, bet atļauts tikai sekojošajā atbrīvojuma vai atmaksas procedūrā un atlīdzības parādnieks procesā par tā atbildību nav tiesīgs atsaukties uz atbrīvojumu no nodokļa, turpretī Vācijas pilsoņu no nodokļu maksāšanas atbrīvotie ienākumi nav pakļauti nodokļu ieturējumam ienākuma gūšanas vietā un tāpēc arī nevar rasties nekāda atbildība par neieturēšanu vai nepietiekamu nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā?

d) Vai atbildes uz trešā jautājuma a)–c) apakšpunktu būtu citādas, ja citā Eiropas Savienības dalībvalstī dibinātais atlīdzības kreditors savu pakalpojumu sniegšanas laikā nebūtu bijis dalībvalsts pilsonis?”

Par prejudiciālajiem jautājumiem

27 Iesākumā jāatzīst, ka, ņemot vērā, ka pamata lietā apskatāmie fakti radās pirms 1993. gada 1. novembra, kas ir laiks, pirms stājās spēkā 1992. gada 7. februārī Māstrihtā parakstītais Eiropas Savienības līgums, iesniedzējtiesas lūgtā interpretācija attiecas uz EEK līguma 59. un 60. pantu.

Par pirmo jautājumu

28 Ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas uzzināt, vai EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem ir pretējas tādas valsts tiesību normas, saskaņā ar kurām nodokļa ieturēšana ienākuma gūšanas vietā ir piemērojama to pakalpojumu sniedzēju atlīdzībai, kuri nav tās dalībvalsts rezidenti, kurā pakalpojumi tiek sniegti, kaut arī tai pat laikā no pakalpojumu sniedzējiem, kas ir šīs valsts rezidenti, pārskaitītās atlīdzības šāds ieturējums netiek veikts. Iesniedzējtiesa lūdz Tiesu izteikt viedokli arī par šādu normu sekām, proti, pakalpojumu saņēmēja atbildību, ja tas nav veicis tam uzdoto nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā.

29 Ar pamata lietā apskatītajiem tiesību aktiem tiek iedibināts atšķirīgs nodokļu režīms atkarībā no tā, vai pakalpojumu sniedzējs ir dibināts Vācijā vai kādā citā dalībvalstī.

30 Šajā sakarā vispirms jāpiezīmē, ka, kaut arī tiešie nodokļi kā tādi neietilpst Kopienu kompetencē, tomēr dalībvalstīm ir jāīsteno sava kompetence, ievērojot Kopienu tiesības (skat. it īpaši 1995. gada 14. februāra spriedumu lietā C‑279/93 Schumacker, Recueil, I‑225. lpp., 21. punkts).

31 Tūlīt arī jāatgādina, ka saskaņā ar Tiesas judikatūru ar EEK līguma 59. pantu ir aizliegti jebkādi pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojumi, pamatojoties uz to, ka pakalpojumu sniedzējs ir dibināts citā dalībvalstī, nekā tas sniedz pakalpojumus (1986. gada 4. decembra spriedums lietā 205/84 Komisija/Vācija, Recueil, 3755. lpp., 25. punkts, un 1991. gada 26. februāra spriedums lietā C‑180/89 Komisija/Itālija, Recueil, I‑709. lpp., 15. punkts).

32 Visbeidzot, saskaņā ar pastāvīgo judikatūru EEK līguma 59. pantā ir paredzētas tiesības ne tikai pakalpojumu sniedzējam pašam, bet arī minēto pakalpojumu saņēmējam (skat. it īpaši 1984. gada 31. janvāra spriedumu apvienotajās lietās 286/82 un 26/83 Luisi un Carbone, Recueil, 377. lpp.; 1992. gada 28. janvāra spriedumu lietā C‑204/90 Bachmann, Recueil, I‑249. lpp.; 1998. gada 28. aprīļa spriedumu lietā C‑158/96 Kohll, Recueil, I‑1931. lpp.; 1999. gada 29. aprīļa spriedumu lietā C‑224/97 Ciola, Recueil, I‑2517. lpp., un 1999. gada 26. oktobra spriedumu lietā C‑294/97 Eurowings Luftverkehr, Recueil, I‑7447. lpp.).

33 Šajā gadījumā, kā to norāda iesniedzējtiesa, pakalpojumu saņēmēja pienākums no pakalpojuma sniedzējam, kas ir citas dalībvalsts rezidents, pārskaitāmās atlīdzības veikt nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā, kā arī tas, ka minētais pakalpojumu saņēmējs attiecīgā gadījumā par to ir atbildīgs, var atturēt tādas sabiedrības kā Scorpio vērsties pie pakalpojumu sniedzējiem, kas ir citu dalībvalstu rezidenti.

34 No tā izriet, ka tādas tiesību normas kā pamata prāvā iztirzātās ir šķērslis pakalpojumu sniegšanas brīvībai, kura aizliegums principā ir paredzēts EEK līguma 59. un 60. pantā.

35 Kā pamatoti norādījušas valdības, kas iesniegušas apsvērumus, un kā to dara Komisija, kā arī ģenerāladvokāts savos secinājumos, šādas tiesību normas tomēr ir pamatojamas ar nepieciešamību nodrošināt ienākuma nodokļa iekasēšanas efektivitāti.

36 Faktiski ieturēšanas ienākuma gūšanas vietā procedūra un atbildības režīms kā tās garantija ir likumīgs un piemērots līdzeklis, lai nodrošinātu personas, kas dibināta ārpus attiecīgās valsts, kurā tiek piemēroti nodokļi, ienākumu aplikšanu ar nodokļiem un lai izvairītos no tā, ka attiecīgie ienākumi netiek aplikti ar nodokļiem nedz pakalpojumu sniedzēja mītnes valstī, nedz arī valstī, kur pakalpojumi tiek sniegti. Šajā sakarā jāatgādina, ka laikā, kad radās pamata lietā apskatītie fakti, t.i., 1993. gadā, neviena Kopienu direktīva, nedz arī cits lietas materiālos norādīts tiesību akts neregulēja savstarpējo administratīvo palīdzību attiecībā uz nodokļa parādu iekasēšanu starp Nīderlandes Karalisti un Vācijas Federatīvo Republiku.

37 Turklāt nodokļa ieturēšana ienākuma gūšanas vietā ir samērīgs līdzeklis, lai nodrošinātu nodokļa parāda iekasēšanu valstī, kurā nodoklis tiek uzlikts.

38 Tāda pati situācija ir attiecībā uz pakalpojumu saņēmēja, kuram ir pienākums veikt šādu ieturējumu, iespējamo atbildību, jo tas ļauj attiecīgā gadījumā sodīt par ieturējuma ienākuma gūšanas vietā neizdarīšanu. Faktiski, tā kā šī atbildība ir šīs ienākuma nodokļa iekasēšanas metodes sekas, tā arī samērīgā veidā palīdz nodrošināt iekasēšanas efektivitāti.

39 No iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem nav pretēji:

– tādi valsts tiesību akti, saskaņā ar kuriem nodokļa ieturēšana ienākuma gūšanas vietā ir piemērojama tādu pakalpojumu sniedzēju atlīdzībai, kuri nav tās dalībvalsts rezidenti, kurā pakalpojumi tiek sniegti, kaut arī tai pat laikā no pakalpojumu sniedzējiem, kas ir šīs dalībvalsts rezidenti, pārskaitītās atlīdzības šāds ieturējums netiek veikts;

– tādi valsts tiesību akti, kuros paredzēta pakalpojumu saņēmēja atbildība gadījumā, ja tas nav veicis tam uzdoto nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā.

Par otro jautājumu

40 Tā kā šis jautājums ir pamatots ar tādu pašu pieņēmumu kā trešā jautājuma d) apakšpunkts, proti, ka atlīdzības kreditors ir trešās valsts pilsonis, tas ir jāizskata kopā ar iepriekš minēto jautājumu.

Par trešā jautājuma a) apakšpunktu

41 Bundesfinanzhof Tiesai būtībā jautā, vai EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem ir pretējas tādas valsts tiesību normas, kurās tiek izslēgts, ka pakalpojumu saņēmējs, pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam pārskaitāmās atlīdzības parādnieks, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, no šī ienākuma atskaita pakalpojumu sniedzējam radušos ar profesionālo darbību saistītos izdevumus, kas ekonomiski saistīti ar viņa darbību dalībvalstī, kurā sniegts pakalpojums, kaut arī pakalpojumu sniedzējam, kurš ir šīs valsts rezidents, nodoklis tiek piemērots tikai viņa neto ienākumiem, t.i., ienākumiem pēc ar profesionālo darbību saistīto izdevumu atskaitīšanas.

42 Vispirms jāatzīmē, ka Tiesai jau ir ticis lūgts paust viedokli par to, vai EK līguma 59. un 60. pantam nav pretējas tādas valsts nodokļu tiesību normas, kurās kā vispārīgs noteikums iekļauts, ka, apliekot ar nodokļiem nerezidentus, tiek ņemti vērā bruto ienākumi, no kuriem nav atskaitīti ar profesionālo darbību saistītie izdevumi, bet attiecībā uz rezidentiem ienākuma nodoklis tiek piemērots ienākumiem, no kuriem šie ar profesionālo darbību saistītie izdevumi jau ir atskaitīti (iepriekš minētais spriedums lietā Gerritse, 55. punkts).

43 Iepriekš minētajā spriedumā lietā Gerritse Tiesa vispirms atzina, ka pamata prāvā minētie ar profesionālo darbību saistītie izdevumi bija tieši saistīti ar darbību, par kuru tika saņemti tāda veida ar nodokli apliekamie ienākumi, pamatojoties uz kuriem rezidenti un nerezidenti šajā sakarā atradās līdzvērtīgā situācijā. Tādēļ uz tai uzdoto prejudiciālo jautājumu tā atbildēja apstiprinoši, atzīdama, ka tāds valsts nodokļu jomas tiesiskais regulējums, kurā atšķirībā no rezidentiem nerezidentiem tiek liegta iespēja [no apliekamās summas] atskaitīt ar profesionālo darbību saistītos izdevumus, saskaņā ar EK līguma 59. un 60. pantu ir netieši diskriminējošs pilsonības dēļ. Tomēr tā nav paudusi viedokli par to, kurā aplikšanas ar nodokli posmā ir atskaitāmi pakalpojumu sniedzējam radušies ar profesionālo darbību saistītie izdevumi gadījumā, ja iespējami vairāki posmi.

44 Lai iesniedzējtiesai sniegtu noderīgu atbildi, “ar profesionālo darbību saistītie izdevumi, kuri ir ekonomiski saistīti”, iepriekš minētās judikatūras lietā Gerritse iedibinātajā izpratnē ir jāsaprot kā izdevumi, kuri ir tieši saistīti ar saimniecisko darbību, par kuru tika saņemti ar nodokli apliekamie ienākumi.

45 Bundesfinanzhof tādēļ vēlas uzzināt, vai EEK līguma 59. un 60. pantam ir pretējas arī tādas nodokļu tiesību normas, kurās tiek izslēgta iespēja atskaitīt ar profesionālo darbību saistītos izdevumus no apliekamā ienākuma brīdī, kad atlīdzības parādnieks veic nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā, bet nerezidentam tiek dota iespēja aprēķināt nodokļus no Vācijā gūtā neto ienākuma procedūrā, kas pēc viņa paša lūguma notiek pēc ieturējuma ienākuma gūšanas vietā procedūras, un atgūt tādējādi iespējamo starpību starp šo summu un ienākuma gūšanas vietā ieturēto.

46 Tādēļ attiecībā uz Bundesfinanzhof piebildi par to, ka pamata lietā apskatāmo faktu rašanās laikā bija spēkā atmaksas procedūra, saskaņā ar kuru pakalpojumu sniedzēja–nerezidenta ar profesionālo darbību saistītos izdevumus varēja atskaitīt vēlāk, ir jāatgādina, ka saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru uzņemošās dalībvalsts tiesiskā regulējuma piemērošana pakalpojumu sniedzējiem var aizliegt, ierobežot vai padarīt mazāk pievilcīgu pakalpojumu sniegšanu tiktāl, ciktāl ar to tiek radīti papildu administratīva un saimnieciska rakstura izdevumi un izmaksas (skat. 2001. gada 15. marta spriedumu lietā C‑165/98 Mazzoleni un ISA,Recueil, I‑2189. lpp., 24. punkts, un 2001. gada 25. oktobra spriedumu apvienotajās lietās C‑49/98, C‑50/98, no C‑52/98 līdz C‑54/98 un no C‑68/98 līdz C‑71/98 Finalarte u.c., Recueil, I‑7831. lpp., 30. punkts).

47 Pamata prāvā apskatītais pienākums uzsākt procedūru par vēlāku minēto izdevumu atlīdzināšanu, kaut arī pakalpojumu sniedzējs–nerezidents ir informējis atlīdzības parādnieku par šo profesionālo izdevumu, kas tieši saistīti ar tā profesionālo darbību, apmēru, var kavēt pakalpojumu sniegšanu. Tā kā šāda procedūra izraisa papildu administratīvus un ekonomiskus izdevumus un tā kā tā ir obligāti piemērojama pakalpojumu sniedzējam, tad minētās nodokļu tiesību normas ir pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums, kas principā aizliegts ar EEK līguma 59. un 60. pantu.

48 Nav ticis izvirzīts neviens arguments pamata lietā minēto valsts tiesību normu pamatojumam – attiecībā uz to, ka ar to tiek izslēgta iespēja, ka pakalpojumu saņēmējs, pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam pārskaitāmās atlīdzības parādnieks, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, no šī ienākuma var atskaitīt pakalpojumu sniedzējam radušos ar profesionālo darbību tieši saistītos izdevumus, kas ekonomiski saistīti ar viņa darbību dalībvalstī, kurā sniegts pakalpojums, ja pakalpojumu sniedzējs tam paziņojis par šiem izdevumiem.

49 Tādēļ uz trešā jautājuma a) apakšpunktu jāatbild, ka EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem ir pretējas tādas valsts tiesību normas, ar kurām tiek izslēgta iespēja, ka pakalpojumu saņēmējs, pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam pārskaitāmās atlīdzības parādnieks, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, no šī ienākuma atskaita pakalpojumu sniedzējam radušos ar profesionālo darbību tieši saistītos izdevumus, par kuriem pakalpojumu sniedzējs tam ir paziņojis un kas ir ekonomiski saistīti ar viņa darbību dalībvalstī, kurā sniegts pakalpojums, kaut arī pakalpojumu sniedzējam, kurš ir šīs valsts rezidents, nodoklis tiek piemērots tikai viņa neto ienākumiem, t.i., ienākumiem pēc profesionālo izdevumu atskaitīšanas.

Par trešā jautājuma b) apakšpunktu

50 Ar šo jautājumu, kas saistīts ar iepriekšējo, Bundesfinanzhof būtībā jautā, vai EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem nav pretējs tāds valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, atskaitīti tiek tikai tie ar profesionālo darbību tieši saistītie izdevumi, kuri ir ekonomiski saistīti ar pakalpojuma sniegšanas dalībvalstī veiktajām darbībām un par kuriem citā dalībvalstī dibinātais pakalpojumu sniedzējs ir paziņojis atlīdzības parādniekam, un saskaņā ar kuru citi iespējamie ar profesionālo darbību saistītie izdevumi var tikt ņemti vērā vēlākā atmaksas procedūrā.

51 Uz šo jautājumu ir jāatbild, ņemot vērā iepriekšējā jautājuma sakarā izteiktos apsvērumus un faktu, ka Tiesas rīcībā nav faktu, kas tai ļautu salīdzināt pakalpojumu sniedzēju–rezidentu un pakalpojumu sniedzēju–nerezidentu situāciju. Ja izdevumi, par kuriem pakalpojumu sniedzējs ir paziņojis savam parādniekam, ir jāatskaita nodokļa ieturēšanas ienākuma gūšanas vietā procedūras ietvaros, vai šādā gadījumā EEK līguma 59. un 60. pantam nav pretēji tas, ka vajadzības gadījumā vēlākā atmaksas procedūrā tiek ņemti vērā izdevumi, kuri iepriekš minētās judikatūras lietā Gerritse izpratnē nav tieši saistīti ar saimniecisko darbību, par kuru saņemti ar nodokli apiekamie ienākumi.

52 Uz trešā jautājuma b) apakšpunktu tādēļ jāatbild, ka EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem nav pretējs tāds valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, atskaitīti tiek tikai tie ar profesionālo darbību saistītie izdevumi, kuri ir tieši saistīti ar pakalpojuma sniegšanas dalībvalstī veiktajām darbībām, par kurām saņemts ar nodokli apliekamais ienākums, un par kuriem citā dalībvalstī dibinātais pakalpojumu sniedzējs ir paziņojis atlīdzības parādniekam, un saskaņā ar kuru izdevumi, kuri nav tieši saistīti ar minēto saimniecisko darbību, vajadzības gadījumā var tikt ņemti vērā vēlākā atmaksas procedūrā.

Par trešā jautājuma c) apakšpunktu

53 Ar šo jautājumu Bundesfinanzhof jautā Tiesai, vai EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem ir pretēji tas, ka atbrīvojumu no nodokļa, uz kuru pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam, kurš ir veicis darbības Vācijā, saskaņā ar Vācijas–Nīderlandes nodokļu konvenciju ir tiesības, atlīdzības parādnieks var ņemt vērā, veicot nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā vai vēlākā atbrīvojuma vai atmaksas procedūrā vai arī, pamatojoties uz šā sprieduma 21. punktā minētajiem lietas materiāliem, gadījumā, kad pret minēto personu ir ierosināta tiesvedība par atbildību, tikai tad, ja kompetentā nodokļu iestāde ir izsniegusi apliecinājumu par atbrīvojumu, kas apstiprina, ka ir izpildītas konvencijas šajā sakarā izvirzītās prasības.

54 Iepriekš jāatgādina, ka saskaņā ar pastāvīgo judikatūru gadījumā, ja nepastāv Kopienas vienādošanas vai saskaņošanas pasākumi, kritēriju noteikšana ienākumu un kapitāla aplikšanai ar nodokļiem, lai, vajadzības gadījumā noslēdzot konvenciju, novērstu nodokļu dubulto uzlikšanu, ir dalībvalstu kompetencē (skat. 1999. gada 21. septembra spriedumu lietā C‑307/97 Saint‑Gobain ZN, Recueil, I‑6161. lpp., 57. punkts).

55 Tomēr attiecībā uz dalībvalstīm tādējādi piešķirtajām pilnvarām aplikt ar nodokļiem tām ir jāievēro Kopienu noteikumi (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Saint‑Gobain ZN, 58. punkts; 2002. gada 12. decembra spriedumu lietā C‑385/00 De Groot, Recueil, I‑11819. lpp., 94. punkts, un 2006. gada 19. janvāra spriedumu lietā C‑265/04 Bouanich, Krājums, I‑923. lpp., 50. punkts).

56 Ja ir ticis atzīts, kā tas norādīts arī šā sprieduma 15. punktā, ka pamata prāvā minētie ienākumi no mākslas pakalpojumiem saskaņā ar Vācijas–Nīderlandes nodokļu konvenciju ar nodokli nav apliekami Vācijā, bet tikai Nīderlandē, tad ir arī jāatzīst, kā savu secinājumu 88. punktā ir norādījis ģenerāladvokāts, ka pakalpojumu sniedzēja, kurš ir Nīderlandes rezidents, pienākums kompetentajai Vācijas nodokļu iestādei pieprasīt izsniegt apliecinājumu par atbrīvojumu, lai izvairītos no tā, ka Vācijā ienākumi tiek aplikti ar nodokli vēlreiz, ir – kā jau norādīts šā sprieduma 44. punktā – pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums pakalpojumu sniedzējam tādējādi radīto administratīvo apgrūtinājumu dēļ.

57 Gluži tāpat arī pakalpojumu saņēmēja pienākums minēto apliecinājumu par atbrīvojumu uzrādīt gadījumā, ja pret to ir ierosināta tiesvedība par atbildību, var būt iemesls tam, ka pēdējais nevērsīsies pie citā dalībvalstī dibināta pakalpojumu sniedzēja. Faktiski, kā uzskata arī Scorpio, atlīdzības parādniekam ir jānodrošina, ka viņa darījumu partneris personīgi uzsāk vai nu atbrīvojuma vai atmaksas procedūru (un viņam vajadzības gadījumā atdod atmaksas summu) vai arī izsniedz viņam prokūru uzsākt šo procedūru pašam. Pastāv risks, ka citā dalībvalstī dibināts pakalpojumu sniedzējs varētu nebūt ieinteresēts veikt šīs darbības vai arī ka pēc līgumisko attiecību izbeigšanās varētu nebūt iespējams ar to sazināties.

58 Līdz ar to noteikums, ka attiecīgo nodokļu atbrīvojumu Bundesfinanzhof norādītajos dažādajos aplikšanas ar nodokli posmos var ņemt vērā, tikai uzrādot kompetentās nodokļu iestādes izdotu apliecinājumu par atbrīvojumu, kas apstiprina, ka ir izpildīti Vācijas–Nīderlandes nodokļu konvencijā šajā sakarā paredzētie nosacījumi, ir EEK līguma 59. un 60. pantā noteiktās pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums.

59 Tomēr šis ierobežojums ir attaisnojams, lai nodrošinātu nodokļa ieturēšanas ienākuma gūšanas vietā procedūras labu funkcionēšanu.

60 Faktiski, kā tostarp uzsver Beļģijas valdība, kā arī ģenerāladvokāts savu secinājumu 90. punktā, ir svarīgi, lai atlīdzības parādnieks no pienākuma ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā būtu atbrīvots tikai tad, kad tas ir pārliecinājies, ka pakalpojumu sniedzējs izpilda nosacījumus atbrīvojuma saņemšanai. No atlīdzības parādnieka nevar prasīt, lai tas pēc savas iniciatīvas katrā konkrētajā gadījumā noskaidrotu, vai attiecīgie ienākumi ir vai nav atbrīvojami no nodokļa saskaņā ar konvenciju par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar nodokļiem. Visbeidzot, ja atlīdzības parādnieks drīkstētu no ieturēšanas ienākuma gūšanas vietā pienākuma atbrīvoties vienpusēji, tad gadījumā, ja viņš kļūdītos, būtu apdraudēta nodokļa iekasēšana no atlīdzības kreditora.

61 Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz trešā jautājuma c) apakšpunktu ir jāatbild, ka EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem nav pretējs noteikums, ka atbrīvojumu no nodokļa, uz kuru pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam, kurš ir veicis darbības Vācijā, ir tiesības saskaņā ar Vācijas–Nīderlandes nodokļu konvenciju, atlīdzības parādnieks var ņemt vērā, veicot nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā vai vēlākā atbrīvojuma vai atmaksas procedūrā, vai arī gadījumā, kad pret pēdējo ir ierosināta tiesvedība par atbildību, tikai tad, ja kompetentā nodokļu iestāde ir izsniegusi apliecinājumu par atbrīvojumu, kas apstiprina, ka minētajā konvencijā šajā sakarā izvirzītās prasības ir izpildītas.

Par otro jautājumu un trešā jautājuma d) apakšpunktu

62 Ar šiem jautājumiem Bundesfinanzhof būtībā vēlas uzzināt, vai EEK līguma 59. pants ir interpretējams tādējādi, ka to var piemērot, ja pakalpojumu saņēmējam, kas uz šo pantu atsaucas, lai izmantotu savas tiesības uz pakalpojumu sniegšanas brīvību Kopienā, ir dalībvalsts pilsonība, tas ir dibināts Kopienā un ja viņa darījumu partneris, pakalpojumu sniedzējs, ir dibināts citā Kopienas dalībvalstī, bet tam ir trešās valsts pilsonība.

63 Iepriekš ir jāatgādina, ka gan, kā jau tika norādīts šā sprieduma 32. punktā, gan saskaņā ar pastāvīgo judikatūru EEK līguma 59. pants piešķir tiesības ne tikai pakalpojumu sniedzējam, bet arī šo pakalpojumu saņēmējam.

64 Ja šajās tiesībās ir ietverta pakalpojumu saņēmēja brīvība vērsties citā dalībvalstī pēc pakalpojuma, netiekot ierobežotam (iepriekš minētais spriedums lietā Ciola, 11. punkts, un 1999. gada 28. oktobra spriedums lietā C‑55/98 Vestergaard, Recueil, I‑7641. lpp., 20. punkts), tad tādā pat veidā no Tiesas judikatūras izriet, ka pakalpojumu saņēmējam ir šīs tiesības pat tad, ja nedz viņš, nedz arī pakalpojumu sniedzējs Kopienā nepārvietojas (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Eurowings Luftverkehr, 34. punkts; 2003. gada 6. novembra spriedumu lietā C‑243/01 Gambelli u.c., Recueil, I‑13031. lpp., 55. un 57. punkts, un 2004. gada 14. oktobra spriedumu lietā C‑36/02 Omega, Krājums, I‑9609. lpp., 25. punkts).

65 Šāds ir pamata prāvā apskatītais gadījums. Nav pieņemama Lielbritānijas valdības argumentācija par to, ka Scorpio kā pakalpojumu saņēmējam nav tiesību izmantot EEK līguma 59. punktā paredzētās brīvības, jo tas nav vērsies vai mēģinājis vērsties citā dalībvalstī pēc pamata prāvā minētā pakalpojuma.

66 Ja no iepriekš minētajiem apsvērumiem izriet, ka Scorpio kā sabiedrībai EEK līguma 58. panta 1. punkta izpratnē, kas pielīdzināta fiziskai personai, kam ir kādas dalībvalsts pilsonība, principā ir tiesības saskaņā ar EEK līguma 66. pantu atsaukties uz tam EEK līguma 59. pantā paredzētajām tiesībām, tad ir jāpārbauda, vai faktam, ka Europop ir citā dalībvalstī dibināts pakalpojumu sniedzējs un tas ir trešās valsts pilsonis, nav pretēji tas, ka Scorpio var izmantot minētās tiesības.

67 Šajā sakarā ir jāatzīst, ka EEK līgumā ir paredzēts – tā kā Padome nav izmantojusi minētā līguma 59. panta otrajā daļā paredzēto iespēju – noteikumi par pakalpojumu sniegšanas brīvību ir piemērojami tad, ja ir izpildīti šādi nosacījumi:

– pakalpojums jāsniedz Kopienā;

– pakalpojumu sniedzējam ir jābūt dalībvalsts pilsonībai, un tam ir jābūt dibinātam kādā no Kopienas dalībvalstīm.

68 No tā izriet, ka EEK līgumā nav paredzēts, ka minētos noteikumus savā labā varētu izmantot arī tie pakalpojumu sniedzēji, kuriem ir trešās valsts pilsonība, pat tad, ja tie būtu dibināti Kopienā un runa būtu par pakalpojumu sniegšanu Kopienas ietvaros.

69 Līdz ar to uz otro jautājumu un trešā jautājuma d) apakšpunktu ir jāatbild tādējādi, ka EEK līguma 59. pants ir interpretējams tādējādi, ka to nevar piemērot pakalpojumu sniedzēja, kam ir trešās valsts pilsonība, labā.

Par tiesāšanās izdevumiem

70 Attiecībā uz lietas dalībniekiem pamata lietā šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Tiesāšanās izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (virspalāta) nospriež:

1) EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka tiem nav pretēji:

– tādi valsts tiesību akti, saskaņā ar kuriem nodokļa ieturēšana ienākuma gūšanas vietā ir piemērojama to pakalpojumu sniedzēju atlīdzībai, kuri nav tās dalībvalsts rezidenti, kurā pakalpojumi tiek sniegti, kaut arī tai pat laikā no pakalpojumu sniedzējiem, kas ir šīs valsts rezidenti, pārskaitītās atlīdzības šāds ieturējums netiek veikts,

– tādi valsts tiesību akti, kuros paredzēta pakalpojumu saņēmēja atbildība gadījumā, ja tas nav veicis tam uzdoto nodokļa ieturēšanu ienākuma gūšanas vietā;

2) EEK līguma 59. un 60. pants ir interpretējami tādējādi, ka:

– tiem ir pretēji tādi valsts tiesību akti, ar kuriem tiek izslēgta iespēja, ka pakalpojumu saņēmējs, pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam pārskaitāmās atlīdzības parādnieks, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, no šī ienākuma atskaita pakalpojumu sniedzējam radušos ar profesionālo darbību saistītos izdevumus, par kuriem pakalpojumu sniedzējs tam ir paziņojis un kas ir tieši saistīti ar viņa darbību dalībvalstī, kurā sniegts pakalpojums, kaut arī pakalpojumu sniedzējam, kurš ir šīs valsts rezidents, nodoklis tiek piemērots tikai viņa neto ienākumiem, t.i., ienākumiem pēc ar profesionālo darbību saistīto izdevumu atskaitīšanas,

– tiem nav pretējs tāds valsts tiesiskais regulējums, saskaņā ar kuru, ieturot nodokli ienākuma gūšanas vietā, atskaitīti tiek tikai tie ar profesionālo darbību saistītie izdevumi, kuri ir tieši saistīti ar pakalpojuma sniegšanas dalībvalstī veiktajām darbībām, par kurām saņemts ar nodokli apliekamais ienākums, un par kuriem citā dalībvalstī dibinātais pakalpojumu sniedzējs ir paziņojis atlīdzības parādniekam, un saskaņā ar kuru iespējamie izdevumi, kuri nav tieši saistīti ar minēto saimniecisko darbību, var tikt ņemti vērā vēlākā atmaksas procedūrā,

– tiem nav pretēji tas, ka atbrīvojumu no nodokļa, uz kuru pakalpojumu sniedzējam–nerezidentam ir tiesības Vācijā saskaņā ar 1959. gada 16. jūnijā starp Vācijas Federatīvo Republiku un Nīderlandes Karalisti noslēgto konvenciju par izvairīšanos no dubultas aplikšanas ar ienākuma, kapitāla un citiem nodokļiem un citiem nodokļu regulējuma jautājumiem, atlīdzības parādnieks var ņemt vērā, veicot nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā vai vēlākā atbrīvojuma vai atmaksas procedūrā, vai arī gadījumā, kad pret pēdējo ir ierosināta tiesvedība par atbildību, tikai tad, ja kompetentā nodokļu iestāde ir izsniegusi apliecinājumu par atbrīvojumu, kas apstiprina, ka ir izpildītas minētajā konvencijā šajā sakarā izvirzītās prasības;

3) EEK līguma 59. pants ir interpretējams tādējādi, ka to nevar piemērot pakalpojumu sniedzēja, kam ir trešās valsts pilsonība, labā.

[Paraksti]