Lieta C‑446/04

Test Claimants in the FII Group Litigation

pret

Commissioners of Inland Revenue

[High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu]

Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Kapitāla brīva aprite – Direktīva 90/435/EEK – Sabiedrību ienākuma nodoklis – Dividenžu izmaksāšana – Nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas novēršana vai samazināšana – Atbrīvojums no nodokļa – Dividendes, ko saņem citas dalībvalsts rezidentes vai trešās valsts rezidentes sabiedrības – Nodokļa atlaide – Sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums – Vienlīdzīga attieksme – Prasījums atmaksāt nodokli vai prasība par zaudējumu atlīdzību

Sprieduma kopsavilkums

1. Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Kapitāla brīva aprite – Nodokļu tiesību akti

(EKL 43. un 56. pants)

2. Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Kapitāla brīva aprite – Nodokļu tiesību akti

(EKL 43. un 56. pants)

3. Kapitāla brīva aprite – Ierobežojumi – Nodokļu tiesību akti

(EKL 56. pants)

4. Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Kapitāla brīva aprite – Nodokļu tiesību akti

(EKL 43. un 56. pants)

5. Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Kapitāla brīva aprite – Nodokļu tiesību akti

(EKL 43. un 56. pants)

6. Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Nodokļu tiesību akti

(EKL 43. pants)

7. Personu brīva pārvietošanās – Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Kapitāla brīva aprite – Nodokļu tiesību akti

(EKL 43. un 56. pants)

8. Kapitāla brīva aprite – Kapitāla aprites ierobežojums uz vai no trešām valstīm

(EKL 56. pants un 57. panta 1. punkts)

9. Kopienu tiesības – Personām piešķirtās tiesības – Dalībvalsts izdarīts pārkāpums – Pienākums atlīdzināt personām nodarītos zaudējumus

10. Kopienu tiesības – Personām piešķirtās tiesības – Dalībvalsts izdarīts pārkāpums – Pienākums atlīdzināt personām nodarītos zaudējumus

1. EKL 43. un 56. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja dalībvalstī pastāv sistēma nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai, gadījumos, kad sabiedrības rezidentes izmaksā dividendes rezidentiem, tāda pati attieksme ir jāpiemēro arī attiecībā uz dividendēm, kuras rezidentiem izmaksā sabiedrības nerezidentes.

(sal. ar 72. punktu un rezolutīvās daļas 1) punktu)

2. EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras sabiedrība rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, bet uzliek šo nodokli dividendēm, kuras sabiedrība rezidente saņem no sabiedrības nerezidentes, kurā sabiedrībai rezidentei pieder vismaz 10 % balsstiesību, pēdējā gadījumā piešķirot nodokļa atlaidi par dividenžu izmaksātājas sabiedrības savā rezidences dalībvalstī faktiski samaksātā nodokļa summu, ja vien ārvalsts izcelsmes dividendēm uzliekamā nodokļa likme nav lielāka par nodokļa likmi, ko piemēro valsts izcelsmes dividendēm, un ja nodokļa atlaide ir vismaz vienāda ar dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī samaksāto summu, sasniedzot to nodokļa summas apmēru, ko piemēro dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.

Tikai tas vien, ka atšķirībā no atbrīvojuma no nodokļa sistēmas nodokļa ieskaitīšanas sistēmā nodokļa maksātājiem tiek noteikti papildu administratīvie pienākumi un ir jāpierāda faktiski samaksātā nodokļa apmērs dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, nav uzskatāms par atšķirīgu attieksmi, kas būtu pretrunā brīvībai veikt uzņēmējdarbību vai kapitāla brīvai apritei, jo sabiedrību rezidenšu, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, īpašie administratīvie pienākumi ir daļa no nodokļa atlaides par ārvalstī samaksāto nodokli sistēmas darbības.

(sal. ar 53., 60. un 73. punktu un rezolutīvās daļas 1) punktu)

3. EKL 56. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras sabiedrība rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, lai gan šis nodoklis tiek uzlikts dividendēm, kuras sabiedrība rezidente saņem no sabiedrības nerezidentes, kurā tai pieder mazāk par 10 % balsstiesību, nepiešķirot tai nodokļa atlaidi par dividenžu izmaksātājas sabiedrības faktiski samaksāto nodokļa summu tās rezidences valstī.

Šāda atšķirīgā attieksme ir uzskatāma par kapitāla brīvas aprites ierobežojumu, jo tās dēļ attiecīgās dalībvalsts rezidentes sabiedrības tiek atturētas ieguldīt savu kapitālu citā dalībvalstī reģistrētās sabiedrībās. Turklāt tai ir ierobežojoša ietekme arī uz citās dalībvalstīs reģistrētām sabiedrībām, jo tā rada tām šķērsli kapitāla piesaistei attiecīgajā dalībvalstī.

Neatkarīgi no tā, ka dalībvalstī katrā ziņā ir iespējamas atšķirīgas sistēmas nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas sadalītajai peļņai novēršanai vai samazināšanai, iespējamās grūtības noteikt faktiski citā dalībvalstī samaksāto nodokļa summu nevar pamatot tādu šķērsli brīvai kapitāla apritei, kāds izriet no minētajiem tiesību aktiem.

(sal. ar 64., 65., 70. un 74. punktu un rezolutīvās daļas 1) punktu)

4. EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kuros sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, ir atļauts atskaitīt no pirmās sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa avansa summas minētā nodokļa summu, ko avansā ir samaksājusi otrā sabiedrība, lai gan tās sabiedrības rezidentes gadījumā, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, šāds atskaitījums nav atļauts attiecībā uz šīs pēdējās sabiedrības savā rezidences valstī samaksāto nodokli par sadalīto peļņu.

Šīs metodes rezultātā praksē pret sabiedrību, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir mazāk labvēlīga attieksme nekā pret sabiedrību, kura saņem valsts izcelsmes dividendes. Vēlāk, izmaksājot dividendes, pirmajai sabiedrībai ir pienākums samaksāt visu nodokli avansa veidā, bet otrajai sabiedrībai tas ir jāmaksā tikai tik lielā apmērā, par kādu summu tās akcionāriem izmaksātās dividendes pārsniedz tās saņemtās dividendes.

Nodokļa avansa maksāšanas pienākuma neesamība ir naudas uzkrāšanas priekšrocība, jo attiecīgā sabiedrība var saglabāt naudas līdzekļus, kas citādāk tai būtu bijis jāsamaksā kā nodokļa avanss, līdz brīdim, kad tai ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.

Šādu atšķirīgu attieksmi nevar pamatot ar nepieciešamību saglabāt attiecīgajā dalībvalstī spēkā esošās nodokļu sistēmas konsekvenci, jo pastāv tieša sakarība starp piešķirto nodokļu priekšrocību, proti, sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, piešķirto nodokļa atlaidi, un kompensējošo nodokļu parādu, proti, šīs pēdējās sabiedrības avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokli par šo dividenžu izmaksu. Šādas tiešas sakarības nepieciešamībai būtu noteikti jārada situācija, kurā sabiedrībām, kuras saņem dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, tiek piešķirta tāda pati nodokļu priekšrocība gadījumā, ja arī šīm pēdējām sabiedrībām to rezidences valstī par sadalīto peļņu arī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.

(sal. ar 84., 86., 93. un 112. punktu un rezolutīvās daļas 2) punktu)

5. EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas paredz nodokļa samazinājumu ārvalsts izcelsmes dividendes saņēmušai sabiedrībai rezidentei par ārvalstī samaksāto nodokli, ar ko tiek samazināta sabiedrību ienākuma nodokļa summa, kurā tā var ieskaitīt avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokli, vēlāk izmaksājot dividendes saviem akcionāriem.

Tas, ka sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, par kurām tiek piešķirts nodokļa samazinājums ārvalsts nodokļa apmērā, tiek samazināts sabiedrību ienākuma nodoklis, kurā var ieskaitīt avansā samaksātā sabiedrību ienākuma nodokļa pārmaksu, diskriminē šādu sabiedrību salīdzinājumā ar sabiedrību, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, tikai tad, ja šai pirmajai sabiedrībai faktiski nav tādu pašu iespēju kā otrajai sabiedrībai, lai sabiedrību ienākuma nodoklī ieskaitītu avansā samaksātā sabiedrību ienākuma nodokļa pārmaksu.

(sal. ar 120., 125. un 138. punktu un rezolutīvās daļas 3) punktu)

6. EKL 43. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kuros ir atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt saviem meitas uzņēmumiem rezidentiem avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kuru nevar ieskaitīt pirmās sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā par šo finanšu gadu vai iepriekšējiem vai nākošajiem finanšu gadiem, lai šie meitas uzņēmumi varētu to ieskaitīt savā maksājamajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā, bet nav atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt šādu summu saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem gadījumā, kad to šajā dalībvalstī gūtajai peļņai tiek uzlikts nodoklis.

(sal. ar 139. punktu un rezolutīvās daļas 3) punktu)

7. EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kuros, atbrīvojot no uzņēmumu ienākuma nodokļa avansa maksājuma samaksas sabiedrības rezidentes, kuras izmaksā saviem akcionāriem iepriekš saņemtās valsts izcelsmes dividendes, sabiedrībām rezidentēm, kuras izmaksā saviem akcionāriem to iepriekš saņemtās ārvalsts izcelsmes dividendes, ir piešķirtas tiesības izvēlēties sistēmu, kas tām ļauj atgūt avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokļa summu, bet kas, pirmkārt, šīm sabiedrībām uzliek pienākumu samaksāt minēto nodokli avansa veidā un lūgt tā vēlāku atmaksu un, otrkārt, neparedz nodokļa atlaidi to akcionāriem, lai gan tie to saņemtu gadījumā, kad valsts izcelsmes dividendes izmaksā sabiedrība rezidente.

Kaut arī dalībvalsts rīcībā ir jābūt konkrētam termiņam, lai tā, nosakot galīgo maksājamo sabiedrību ienākuma nodokļa summu, varētu ņemt vērā visus nodokļus, kas jau ir uzlikti sadalītajai peļņai, tomēr tas nevar pamatot tiesību aktus, kuros ārvalsts izcelsmes dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei ir aizliegts ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumā nodokļa summu, kas ir uzlikta ārvalstīs sadalītajai peļņai, lai gan valsts izcelsmes dividendēm minētā summa tiek automātiski atskaitīta no samaksātā nodokļa, ja to avansa veidā maksā dividenžu izmaksātāja sabiedrība rezidente.

Attiecībā uz apstākli, ka minētajos tiesību aktos nav paredzēta nodokļa atlaide sabiedrību rezidentu, kas izmaksā ārvalsts izcelsmes dividendes, akcionāram, ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas risks pastāv ne tikai to dividenžu gadījumā, ko izmaksā sabiedrība rezidente, kurai ir pienākums avansā maksāt sabiedrību ienākuma nodokli par dividenžu izmaksāšanu, bet arī to dividenžu gadījumā, kuras izmaksā sabiedrība nerezidente, kuras ienākumiem tās rezidences valstī arī ir uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis atbilstoši tajā piemērojamām likmēm un normām.

(sal. ar 156., 158., 159., 172. un 173. punktu un rezolutīvās daļas 4) punktu)

8. EKL 57. panta 1. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja pirms 1993. gada 31. decembra dalībvalsts ir pieņēmusi tiesību aktus, kas ietver EKL 56. pantā aizliegtos kapitāla brīvas aprites ierobežojumus uz vai no trešām valstīm, un pēc šī datuma pieņem pasākumus, kuri arī ierobežo minēto apriti un pēc sava satura ir identiski agrākajiem tiesību aktiem, vai tikai samazina vai atceļ Kopienu tiesību un brīvību izmantošanas šķērsli, kas bija ietverts agrākos tiesību aktos, šo pēdējo pasākumu piemērošana trešām valstīm nav pretrunā EKL 56. pantam, ja tos piemēro kapitāla apritei, kas ietver tiešas investīcijas – arī investīcijas nekustamā īpašumā –, uzņēmējdarbības veikšanai, finanšu pakalpojumu sniegšanai vai vērtspapīru laišanai kapitāla tirgū. Šajā sakarā par tiešām investīcijām nav uzskatāma tāda dalība sabiedrībā, kas nenotiek nolūkā izveidot vai saglabāt stabilas un tiešas ekonomiskas saiknes starp akcionāru un šo sabiedrību un kas neļauj akcionāram faktiski piedalīties akciju sabiedrības vadībā vai kontrolē.

(sal. ar 196. punktu un rezolutīvās daļas 5) punktu)

9. Nepastāvot Kopienu tiesiskajam regulējumam, katras dalībvalsts tiesību sistēmā ir jānosaka kompetentās tiesas un tiesvedības procesuālie noteikumi, kam ir jānodrošina lietas dalībniekiem ar Kopienu tiesībām piešķirto tiesību aizsardzība, tostarp arī cietušo personu celto prasījumu valsts tiesās kvalifikācija. Tomēr tām jānodrošina, ka lietas dalībniekiem ir faktisks tiesību aizsardzības līdzeklis, kas tiem ļauj saņemt nelikumīgi iekasētā nodokļa atmaksu un šajā dalībvalstī samaksāto vai tās ieturēto summu tiešā sakarā ar šo nodokli atmaksu.

Attiecībā uz citiem zaudējumiem, ko persona ir cietusi Kopienu tiesību pārkāpuma dēļ un par ko ir atbildīga dalībvalsts, šai pēdējai ir jāatlīdzina personu zaudējumi, kas tām radušies Tiesas judikatūrā minētajos nosacījumos, proti, pārkāptā tiesību norma piešķir tiesības personām, pārkāpums ir pietiekami būtisks un pastāv tieša cēloņsakarība starp dalībvalsts izdarīto pienākuma pārkāpumu un cietušajām personām nodarīto kaitējumu, neizslēdzot, ka, pamatojoties uz valsts tiesībām, valsts atbildība var iestāties arī ar mazāk ierobežojošiem nosacījumiem.

Ja vien tiesības uz kompensāciju nav tieši paredzētas Kopienu tiesībās, kad minētie nosacījumi, kuri paredzēti judikatūrā, ir izpildīti, valstij ir pienākums atlīdzināt radīto kaitējumu saskaņā ar valsts tiesībās paredzēto atbildību, ar noteikumu, ka valsts tiesību aktos ietvertie nosacījumi par kaitējuma atlīdzināšanu nav nelabvēlīgāki par tiem, kas attiecas uz līdzīgām iekšēja rakstura prasībām, un to piemērošana praksē nedrīkst būt tāda, kas kaitējuma atlīdzināšanu padara neiespējamu vai pārmērīgi grūtu

(sal. ar 209., 219. un 220. punktu un rezolutīvās daļas 6) punktu)

10. Lai noteiktu, vai pastāv pietiekami būtisks Kopienu tiesību pārkāpums, kas var izraisīt dalībvalsts atbildības par personām radītajiem zaudējumiem iestāšanos, ir jāņem vērā visi faktori, kas raksturo valsts tiesā izskatāmo situāciju. Šie faktori tostarp ietver pārkāptā noteikuma skaidrības un precizitātes pakāpi, pienākumu neizpildes vai nodarītā kaitējuma tīšo vai netīšo raksturu, iespējamās kļūdas tiesību piemērošanā attaisnojamību vai neattaisnojamību, to, ka Kopienu iestādes nostāja varēja veicināt Kopienu tiesībām pretēja valsts pasākuma veikšanu vai prakses īstenošanu vai uzturēšanu.

Katrā ziņā Kopienu tiesību pārkāpums ir pietiekami būtisks, ja tas ir turpinājies, neņemot vērā sprieduma, ar ko tiek atzīta valsts pienākumu neizpilde, pasludināšanu, prejudiciāla nolēmuma pieņemšanu vai Tiesas pastāvīgo judikatūru šajā jautājumā, no kā izriet, ka attiecīgajai rīcībai ir pārkāpuma raksturs.

Tādā jomā kā tiešie nodokļi valsts tiesai ir jāizvērtē iepriekš minētie faktori, it īpaši pārkāptā noteikuma skaidrības un precizitātes pakāpe, kā arī iespējamo tiesību piemērošanas kļūdu attaisnojamība vai neattaisnojamība, ņemot vērā apstākli, ka sekas, kas izriet no Līgumā garantētās brīvas aprites, ir konstatētas tikai pakāpeniski, tostarp ar principiem, kurus Tiesa ir norādījusi savā judikatūrā.

(sal. ar 204., 213.–215. un 217. punktu)

TIESAS SPRIEDUMS (virspalāta)

2006. gada 12. decembrī ( )

Brīvība veikt uzņēmējdarbību – Kapitāla brīva aprite – Direktīva 90/435/EEK – Sabiedrību ienākuma nodoklis – Dividenžu izmaksāšana – Nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas novēršana vai samazināšana – Atbrīvojums no nodokļa – Dividendes, ko saņem citas dalībvalsts rezidentes vai trešās valsts rezidentes sabiedrības – Nodokļa atlaide – Sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums – Vienlīdzīga attieksme – Prasījums atmaksāt nodokli vai prasība par zaudējumu atlīdzību

Lieta C‑446/04

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši EKL 234. pantam,

ko High Court of Justice (England & Wales), Chancery Division (Apvienotā Karaliste) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2004. gada 13. oktobrī un kas Tiesā reģistrēts 2004. gada 22. oktobrī, tiesvedībā

Test Claimants in the FII Group Litigation

pret

Commissioners of Inland Revenue.

TIESA (virspalāta)

šādā sastāvā: priekšsēdētājs V. Skouris [V. Skouris], palātu priekšsēdētāji P. Janns [P. Jann], K. V. A. Timmermanss [C. W. A. Timmermans], A. Ross [A. Rosas], K. Lēnartss [K. Lenaerts] (referents), P. Kūris [P. Kūris] un E. Juhāss [E. Juhász], tiesneši H. N. Kunja Rodrigess [J. N. Cunha Rodrigues], Dž. Arestis [G. Arestis], E. Borgs‑Bartets [A. Borg Barthet] un M. Ilešičs [M. Ilešič],

ģenerāladvokāts L. A. Hēlhuds [L. A. Geelhoed],

sekretāre K. Štranca [K. Sztranc], administratore,

ņemot vērā rakstveida procesu un tiesas sēdi 2005. gada 29. novembrī,

ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:

– Test Claimants in the FII Group Litigation vārdā – Dž. Āronsons [G. Aaronson], QC, kā arī P. Farmers [P. Farmer] un D. Kavenders [D. Cavender], barristers, kurus pilnvarojis S. Vaitheds [S. Whitehead] un M. Andersons [M. Anderson], solicitors,

– Apvienotās Karalistes valdības vārdā – sākotnēji Ī. O’Nīla [E. O’Neill], pēc tam – K. Gibsa [C. Gibbs], pārstāves, kam palīdz Dž. Barlings [G. Barling], QC, kā arī D. Evarts [D. Ewart] un S. Stīvensa [S. Stevens], barristers,

– Īrijas vārdā – D. Dž. O’Hagans [D. J. O’Hagan], pārstāvis, kam palīdz G. Kloesija [G. Clohessy], BL, un E. Kolinss [A. Collins], SC,

– Eiropas Kopienu Komisijas vārdā – R. Liāls [R. Lyal], pārstāvis,

noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus tiesas sēdē 2006. gada 6. aprīlī,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par EKL 43. panta un EKL 56. panta, kā arī 4. panta 1. punkta un 6. panta interpretāciju Padomes 1990. gada 23. jūlija Direktīvā 90/435/EEK par kopēju nodokļu sistēmu, ko piemēro mātes uzņēmumiem un meitas uzņēmumiem, kas atrodas dažādās dalībvalstīs (OV L 225, 6. lpp.).

2 Šis lūgums tika izteikts tiesvedībā starp Apvienotās Karalistes rezidentēm sabiedrībām un Commissioners of Inland Revenue (Apvienotās Karalistes Nodokļu administrācija) par nodokļu uzlikšanu dividendēm, kuras tiek saņemtas no šīs valsts nerezidentēm sabiedrībām.

Atbilstošās tiesību normas

Kopienu tiesiskais regulējums

3 Direktīvas 90/435, tās sākotnējā redakcijā, 4. panta 1. punktā ir paredzēts:

“Ja mātes uzņēmums saņem sadalītu peļņu tādēļ, ka tam ir asociēts meitas uzņēmums, tad, ja vien šo uzņēmumu nelikvidē, mātes uzņēmuma valsts vai nu:

– atturas šādai peļņai uzlikt nodokļus, vai

– uzliek šādai peļņai nodokļus saskaņā ar 5. pantā paredzētajiem ierobežojumiem tādā apjomā, kas nepārsniedz attiecīgā nodokļa summu dalībvalstī, ļaujot mātes uzņēmumam no maksājamās nodokļu summas atskaitīt to uzņēmuma ienākumu nodokļa daļu, kas attiecas uz šo peļņu, un, ja tas ir lietderīgi, tiešo peļņas nodokli [nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā], ko iekasējusi dalībvalsts, kurā atrodas meitas uzņēmums.”

4 Saskaņā ar šīs direktīvas 6. pantu mātes uzņēmuma dalībvalsts nevar ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā no peļņas, ko šāda sabiedrība saņem no meitas uzņēmuma.

5 Direktīvas 90/435 7. pantā ir noteikts:

“1. Termins “tiešais peļņas nodoklis” [“nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā”] šajā direktīvā neattiecas uz sabiedrību ienākumu nodokļa priekšmaksām [avansa maksājumiem] vai iepriekšēju samaksu (précompte) meitas uzņēmuma dalībvalstij, kas notiek saistībā ar peļņas sadalīšanu tā mātes uzņēmumam.

2. Šī direktīva neliedz piemērot valstu noteikumus vai starptautiskos līgumos ietvertus noteikumus, kas paredzēti, lai novērstu vai samazinātu divkāršu [dubultu] nodokļu uzlikšanu dividendēm, jo īpaši noteikumus, kas attiecas uz to, kā dividenžu saņēmējiem maksāt nodokļu kredītus [atlaides].”

Valsts tiesiskais regulējums

6 Atbilstoši Apvienotajā Karalistē spēkā esošajiem nodokļu tiesību aktiem, jebkuras sabiedrības, kas ir šīs dalībvalsts rezidentes, kā arī sabiedrības, kas nav šīs dalībvalsts rezidentes, bet kas tajā veic komercdarbību ar filiāles vai pārstāvniecības starpniecību, realizētā peļņa finanšu gada laikā ir apliekama ar sabiedrību ienākuma nodokli šajā valstī.

7 No 1973. gada Lielbritānijas un Ziemeļīrijas Apvienotajā Karalistē tiek piemērota tāda sistēma nodokļu uzlikšanai, ko sauc par “daļēju nodokļa ieskaitīšanu”, saskaņā ar kuru, lai novērstu ekonomisko dubulto nodokļa uzlikšanu, ja sabiedrība rezidente izmaksā peļņu, viena daļa no sabiedrību ienākuma nodokļa, kas šai sabiedrībai ir jāmaksā, tiek ieskaitīta tās akcionāriem. Līdz 1999. gada 6. aprīlim šī sistēma pamatojās, pirmkārt, uz sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumu, ko veica peļņas sadalītāja sabiedrība, un, otrkārt, uz nodokļa atlaidi, ko piešķīra izmaksāto dividenžu saņēmējiem akcionāriem, papildus piemērojot Apvienotās Karalistes rezidentēm sabiedrībām, dividenžu saņēmējām, atbrīvojumu no sabiedrību ienākuma nodokļa par dividendēm, kuras ir saņemtas no šīs dalībvalsts rezidentes sabiedrības.

Sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums

8 Atbilstoši 1988. gada Likuma par ienākuma nodokli un sabiedrību ienākuma nodokli (Income and Corporation Taxes Act 1988, turpmāk tekstā – “ICTA”) 14. pantam redakcijā, kas bija piemērojama pamata lietas faktisko apstākļu laikā, Apvienotās Karalistes rezidentei sabiedrībai, kura izmaksā dividendes saviem akcionāriem, ir jāveic sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums (“advance corporation tax”, turpmāk tekstā – “ACT”), ko aprēķina par izmaksāto dividenžu summu vai vērtību.

9 Sabiedrībai ierobežotā apmērā ir tiesības ieskaitīt ACT, kas ir maksājams par veikto dividenžu izmaksāšanu konkrētā finanšu gada laikā, summā, kas tai ir jāmaksā kā sabiedrību ienākuma nodoklis (“mainstream corporation tax”) par šo finanšu gadu. Ja sabiedrību ienākuma nodokļa parāds ir nepietiekams, lai ACT varētu ieskaitīt pilnībā, tad ACT pārmaksu var pārskaitīt vai nu uz iepriekšējo vai nākošo finanšu gadu, vai arī šīs sabiedrības meitas uzņēmumiem, kuri to var ieskaitīt to maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā. Meitas uzņēmumi, kuriem var pārskaitīt ACT pārmaksu, drīkst būt tikai Apvienotās Karalistes rezidenti.

10 Apvienotās Karalistes sabiedrību grupa var arī izvēlēties nodokļu uzlikšanas grupai sistēmu, kas ļauj šai grupai piederošām sabiedrībām atlikt ACT samaksu līdz brīdim, kad minētās grupas mātes uzņēmums uzsāk dividenžu izmaksāšanu. Šī sistēma, par ko ir pieņemts 2001. gada 8. marta spriedums apvienotajās lietās C‑397/98 un C‑410/98 Metallgesellschaft u.c. (Recueil, I‑1727. lpp.), netiek apspriesta šajā lietā.

Akcionāru rezidentu, kas saņem dividendes no sabiedrībām rezidentēm, stāvoklis

11 Piemērojot ICTA 208. pantu, ja Apvienotās Karalistes rezidente sabiedrība saņem dividendes no sabiedrības, kas arī ir šīs dalībvalsts rezidente, tai par šīm dividendēm nav jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.

12 Turklāt atbilstoši ICTA 231. panta 1. punktam sabiedrības rezidentes veiktā dividenžu izmaksāšana citai sabiedrībai rezidentei, par ko jāmaksā ACT, rada pēdējai sabiedrībai tiesības uz tādu nodokļa atlaidi, kas atbilst pirmās sabiedrības pārskaitītajai ACT summas daļai. Atbilstoši ICTA 238. panta 1. punktam – iegūtās dividendes un nodokļa atlaide kopā veido saņēmējas sabiedrības “ienākumu no investīcijām, kas ir atbrīvots no nodokļiem” (“franked investment income” vai “FII”).

13 Apvienotās Karalistes rezidente sabiedrība, kas no citas sabiedrības rezidentes ir saņēmusi dividendes, kuru izmaksāšana ir radījusi tiesības uz nodokļa atlaidi, var pārņemt ACT summu, ko ir samaksājusi šī cita sabiedrība, un to atskaitīt no ACT summas, kas tai pašai ir jāmaksā, ja tā uzsāk dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem tādā veidā, ka tā samaksā ACT tikai par atlikušo summu.

14 Atbilstoši ICTA F tabulai fiziska persona Apvienotās Karalistes rezidente ir ienākuma nodokļa maksātāja par dividendēm, kuras tā saņēmusi no šīs dalībvalsts rezidentes sabiedrības. Tomēr tai ir tiesības uz nodokļa atlaidi, kas atbilst šīs sabiedrības samaksātās ACT summas daļai. Šo nodokļa atlaidi var atskaitīt no summas, kas šai personai ir jāmaksā kā ienākuma nodoklis par dividendi, vai to var izmaksāt skaidrā naudā, ja nodokļa atlaide pārsniedz šai personai uzliktā nodokļa apmēru.

Akcionāru rezidentu, kas saņem dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, situācija

15 Ja Apvienotās Karalistes rezidente sabiedrība saņem dividendes no sabiedrības, kuras rezidence ir ārpus Apvienotās Karalistes, tai ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis par šīm dividendēm.

16 Šādā gadījumā minēto dividenžu saņēmējai sabiedrībai nav tiesību uz nodokļa atlaidi un saņemtās dividendes netiek uzskatītas par to ienākumu no investīcijām, kas ir atbrīvots no nodokļiem. Savukārt atbilstoši ICTA 788. un 790. pantam tai ir tiesības uz nodokļa samazinājumu par nodokli, ko dividenžu izmaksātāja sabiedrība samaksājusi savas rezidences valstī; šo samazinājumu piešķir vai nu saskaņā ar Apvienotajā Karalistē spēkā esošajiem tiesību aktiem, vai atbilstoši konvencijai par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu (turpmāk tekstā – “CDI”), ko tā ir noslēgusi ar šo citu valsti.

17 Tādējādi valsts tiesību akti atļauj sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas jāmaksā dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei, ieskaitīt par šīm sabiedrības nerezidentes izmaksātajām dividendēm veikto nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā. Ja šī dividenžu saņēmēja sabiedrība rezidente tieši vai netieši kontrolē 10 % vai vairāk no dividenžu izmaksātājas sabiedrības balsstiesībām vai ja tā ir tieši vai netieši kontrolējošās sabiedrības meitas uzņēmums, nodokļa samazinājums attiecas uz ārvalstu sabiedrību ienākuma nodokli, ko maksā par dividendēs izmaksāto peļņu. Šo ārvalsts nodokli var samazināt tikai atbilstoši tai sabiedrību ienākuma nodokļa summai, kas Apvienotajā Karalistē jāmaksā par atbilstošo peļņu.

18 Līdzīgas tiesību normas ir piemērojamas saskaņā ar Apvienotās Karalistes noslēgtajām CDI.

19 Ja sabiedrība rezidente pati izmaksā dividendes saviem akcionāriem, tai ir jāmaksā ACT.

20 Attiecībā uz iespēju ieskaitīt ACT, kas ir maksājams par šādu dividenžu izmaksāšanu, apmērā, kas minētajai sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā kā sabiedrību ienākuma nodoklis, tas, ka šāda sabiedrība rezidente saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, var radīt ACT pārmaksu divu iemeslu dēļ.

21 Pirmkārt, kā tika norādīts šī sprieduma 16. punktā, sabiedrības nerezidentes veiktā dividenžu izmaksāšana nerada tādu nodokļa atlaidi, ko varētu atskaitīt no sabiedrības rezidentes maksājamās ACT summas par dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem.

22 Otrkārt, ja sabiedrība rezidente saņem nodokļa samazinājumu par šīs sabiedrības nerezidentes samaksāto nodokli ārvalstī, minētā nodokļa ieskaitīšana maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā samazina to summu, no kuras sabiedrības rezidentes interesēs var atskaitīt ACT.

FID sistēma

23 No 1994. gada 1. jūlija sabiedrība rezidente, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, var izvēlēties šīs dividendes kvalificēt par “dividendēm par ienākumu ārvalstī” (“foreign income dividend”, turpmāk tekstā – “FID”), par kurām ir jāmaksā ACT, bet kas šai sabiedrībai, ar nosacījumu, ka FID ir tikpat lielas kā saņemtās ārvalsts izcelsmes dividendes, dod tiesības lūgt ACT pārmaksas atmaksu.

24 ACT ir jāmaksā četrpadsmit dienu laikā pēc tā ceturkšņa, kura laikā tika izmaksāta dividende, bet ACT pārmaksa ir jāatmaksā tad, kad sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis, jeb deviņu mēnešu laikā pēc finanšu gada beigām.

25 Ja par FID kvalificēta dividende tiek izmaksāta akcionāram – fiziskai personai, tai vairs nav tiesību uz nodokļa atlaidi, bet attiecībā uz ienākuma nodokli tiek uzskatīts, ka šī persona ir guvusi ienākumu, kuram tika uzlikts nodoklis pēc zemākas likmes. No nodokļa atbrīvotiem akcionāriem, piemēram, Apvienotās Karalistes pensiju fondiem, kas saņem FID, arī nav tiesību uz nodokļa atlaidi.

26 ACT sistēma, ieskaitot FID sistēmu (turpmāk tekstā – “FID sistēma”), tika atcelta attiecībā uz pēc 1999. gada 6. aprīļa izmaksātajām dividendēm.

Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi

27 Pamata prāva pieder “group litigation” prāvu veidam par ienākumu no investīcijām, kas ir atbrīvots no nodokļiem (“Franked Investment Income Group Litigation”), ko veido vairākas Apvienotās Karalistes rezidenšu sabiedrību, kurām pieder daļas citu dalībvalstu vai trešo valstu rezidenšu sabiedrībās, celtās prasības High Court of Justice (Anglija un Velsa), Chancery Division.

28 Lietas, ko iesniedzējtiesa izvēlējās kā “izmēģinājuma lietas” šī prejudiciālā nolēmuma mērķiem, attiecas uz Apvienotās Karalistes rezidenšu sabiedrību, kas ir British American Tobacco grupā (BAT, turpmāk tekstā – “prasītājas pamata lietā”), iesniegtajiem lūgumiem. Grupas vadībā ir mātes uzņēmums, kam tieši vai netieši pieder 100 % to citu sabiedrību kapitāla, kurām pašām dažādās Eiropas Savienības dalībvalstīs un Eiropas Ekonomikas zonā dibinātajās sabiedrībās pieder 100 % kapitāla.

29 Šīs lietas attiecas, pirmkārt, uz šo sabiedrību nerezidenšu izmaksātajām dividendēm prasītājām pamata lietā laikā no 1973. gada 30. septembrī noslēgtā finanšu gada un – saskaņā ar nolēmumu par prejudiciālā jautājuma uzdošanu – vismaz līdz šī nolēmuma datumam, otrkārt, uz grupas BAT mātes uzņēmuma izmaksātajām dividendēm saviem akcionāriem laikā no šī paša finanšu gada līdz 1999. gada 31. martam, treškārt, uz prasītāju pamata lietā veiktajiem ACT maksājumiem laikā no šī finanšu gada līdz 1999. gada 14. aprīlim un, ceturtkārt, uz dividendēm, kuras ir kvalificētas kā FID un kuras ir izmaksātas laikā no 1994. gada 30. septembra līdz 1997. gada 30. septembrim.

30 Prasītājas pamata lietā lūdz atmaksāt un/vai atlīdzināt zaudējumus, kas radušies no Apvienotajā Karalistē spēkā esošo tiesību aktu piemērošanas prasītājām, it īpaši norādot uz:

– sabiedrību ienākuma nodokli, kas ir samaksāts par saņemtajām ārvalsts izcelsmes dividendēm, un nodokļa atlaidi, kas ir piemērota šim nodoklim, ko šāda nodokļa neesamības gadījumā varēja izmantot vai pārskaitīt, lai to atskaitītu no citos nodokļos maksājamām summām;

– samaksāto ACT par saviem akcionāriem izmaksātajām summām par ārvalsts izcelsmes dividendēm, kurām ir izveidojusies pārmaksa;

– šajā pēdējā gadījumā to, ka attiecīgās summas nevarēja izmantot laikā no ACT samaksas datuma līdz brīdim, kad ACT tika ieskaitīts sabiedrību ienākuma nodokļa summā, un

– attiecībā uz to dividenžu izmaksāšanu, kuras ir kvalificētas kā FID, to, ka ACT samaksātās summas nevarēja izmantot laikā no ACT samaksas līdz tās atmaksas brīdim, kā arī papildu summas, kas prasītājām pamata lietā bija jāpārskaita saviem akcionāriem, lai tiem kompensētu nodokļa atlaides neesamību.

31 Šādos apstākļos High Court of Justice (Anglija un Velsa), Chancery Division, nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālos jautājumus:

“1) Vai EKL 43. vai EKL 56. pantam ir pretrunā tas, ka dalībvalsts patur spēkā un piemēro pasākumus, ar ko no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras šīs dalībvalsts rezidente sabiedrība (“sabiedrība rezidente”) saņem no citām sabiedrībām rezidentēm, un ar ko sabiedrību ienākuma nodokli uzliek sabiedrības rezidentes saņemtajām dividendēm no citu dalībvalstu rezidentēm sabiedrībām (“sabiedrības nerezidentes”) (pēc nodokļa samazinājuma piešķiršanas, kas novērš nodokļu dubulto uzlikšanu par jebkuru nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā, kas maksājams par šo dividendi, un noteiktos apstākļos par sākotnējo nodokli, ko sabiedrības nerezidentes samaksājušas par savu peļņu savā rezidences valstī)?

2) Ja kādā dalībvalstī ir sistēma, kas noteiktos apstākļos nosaka sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumu [..], veicot sabiedrības rezidentes dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem, un piešķir nodokļu atlaidi par šīm dividendēm šīs dalībvalsts rezidentiem akcionāriem, vai šī dalībvalsts pārkāpj EKL 43. vai EKL 56. pantu vai Direktīvas [90/435] 4. panta 1. punktu vai 6. pantu, ja tā patur spēkā un piemēro pasākumus, kas atļauj sabiedrībai rezidentei izmaksāt dividendes saviem akcionāriem bez pienākuma maksāt ACT, ja tā ir saņēmusi dividendes no šīs dalībvalsts rezidentēm sabiedrībām (tieši vai netieši, ar citu šīs dalībvalsts rezidenšu sabiedrību starpniecību), un kas neatļauj sabiedrībai rezidentei izmaksāt dividendes saviem akcionāriem bez pienākuma maksāt ACT par saņemtajām dividendēm no sabiedrībām nerezidentēm?

3) Vai iepriekš otrajā jautājumā minētajām Kopienu tiesībām ir pretrunā tas, ka dalībvalsts patur spēkā un piemēro pasākumus, kas atļauj maksājamo ACT summu ieskaitīt dividenžu maksātājas sabiedrības, kā arī citu grupas sabiedrību, kas ir šīs dalībvalsts rezidentes, par šo peļņu maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā:

a) bet kas neparedz nekāda veida maksājamā ACT ieskaitīšanu vai ekvivalentu nodokļa samazinājumu (piemēram, ACT atmaksu) attiecībā uz to gūto peļņu šajā valstī vai citā dalībvalstī, kuru guvušas šīs dalībvalsts nerezidentes grupas sabiedrības, un/vai

b) kas paredz, ka jebkāds nodokļa samazinājums, kas novērš nodokļu dubulto uzlikšanu, ko saņem šīs dalībvalsts rezidente sabiedrība, samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kurā var ieskaitīt maksājamo ACT?

4) Ja dalībvalstī ir ieviesti pasākumi, kas noteiktos apstākļos paredz, ka, ja rezidentes sabiedrības izvēlas atgūt iekasēto ACT par akcionāriem izmaksātajām summām, ja sabiedrības rezidentes šīs summas saņem no sabiedrībām nerezidentēm (šim nolūkam tostarp no trešo valstu rezidentēm sabiedrībām), – vai EKL 43. pants, EKL 56. pants vai Direktīvas [90/435] 4. panta 1. punkts vai [šīs] direktīvas 6. pants tiek pārkāpts, ja šie pasākumi:

a) nosaka pienākumu sabiedrībām rezidentēm samaksāt ACT un vēlāk pieprasīt tā atmaksu, un

b) neparedz, ka sabiedrību rezidenšu akcionāri var saņemt nodokļa atlaidi, lai gan tie to būtu saņēmuši par tām sabiedrības rezidentes izmaksātajām dividendēm, kuras tā pati nebūtu saņēmusi no sabiedrībām nerezidentēm?

5) Ja pirms 1993. gada 31. decembra dalībvalsts veikusi pasākumus, kas būtībā izklāstīti pirmajā un otrajā jautājumā, un pēc šī datuma veikusi citus pasākumus, kas būtībā izklāstīti ceturtajā jautājumā, un ja šie pēdējie pasākumi veido ierobežojumu, ko aizliedz EKL 56. pants, vai šis ierobežojums ir uzskatāms par jaunu ierobežojumu, kas 1993. gada 31. decembrī vēl nepastāvēja?

6) Ja kāds pirmajā līdz piektajā jautājumā izklāstītais pasākums pārkāpj kādu no šajos jautājumos minētajiem Kopienas tiesību aktu noteikumiem, tad gadījumā, kad sabiedrība rezidente vai citas tās pašas grupas sabiedrības izvirza šādus prasījumus par attiecīgajiem pārkāpumiem:

a) prasījums atmaksāt sabiedrību ienākuma nodokli, kas nelikumīgi samaksāts pirmajā jautājumā izklāstītajos apstākļos;

b) prasījums atjaunot nodokļa samazinājumu (vai kompensēt zaudējumus par tā neesamību), ko piemēro nelikumīgi iekasētajam sabiedrību ienākuma nodoklim pirmajā jautājumā izklāstītajos apstākļos;

c) prasījums atmaksāt (vai kompensēt) ACT, ko nevarēja ieskaitīt sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā vai kas citā veidā nevarēja būt pamatā nodokļa samazinājumam, un kas nebūtu jāmaksā (vai kas būtu samazināts) pārkāpuma neesamības gadījumā;

d) prasījums par attiecīgās summas lietošanas zaudējumu laikā no ACT samaksas dienas līdz šīs ieskaitīšanas dienai, ja ACT tika ieskaitīts sabiedrību ienākuma nodokļa summā;

e) prasījums atmaksāt sabiedrību ienākuma nodokli, ko samaksāja sabiedrība vai cita šīs grupas sabiedrība, ja kādai no šīm sabiedrībām tika uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis, atsakoties no citiem nodokļa samazinājumiem, lai pieļautu maksājamā ACT ieskaitīšanu tās maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā (ACT ieskaitīšanai noteiktās robežas radīja tās maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa pārmaksu);

f) prasījums par naudas līdzekļu lietošanas zaudējumu, kas radās no sabiedrību ienākuma nodokļa agrākas samaksas, nekā tas būtu bijis vajadzīgs, vai nodokļa samazinājuma zaudējuma iepriekšējā e) punktā minēto apstākļu dēļ;

g) sabiedrības rezidentes prasījums samaksāt (vai kompensēt) ACT pārmaksu, ko šī sabiedrība ir nodevusi citai grupas sabiedrībai un par ko netiek piešķirts nodokļa samazinājums, ja šī cita sabiedrība tiek pārdota, tā atdalās vai tiek likvidēta;

h) prasījums par naudas līdzekļu lietošanas zaudējumu laikā no ACT samaksas dienas līdz atmaksāšanas dienai gadījumā, ja ACT būtu bijis samaksāts, bet vēlāk atgūts saskaņā ar ceturtajā jautājumā minētajiem noteikumiem;

i) prasījums par kompensāciju, kad rezidente sabiedrība izvēlējusies lūgt ACT atmaksu saskaņā ar noteikumiem, kas izklāstīti ceturtajā jautājumā, un kompensējusi saviem akcionāriem nodokļa atlaides neesamību, palielinot dividenžu summu, kur

katrs no minētajiem prasījumiem, kas izskatāmi atsevišķi, uzskatāms par:

– prasījumu atmaksāt nepamatoti iekasētās summas tādā veidā, ka tiesības uz šo atmaksu rodas iepriekš minēto Kopienas tiesību normu pārkāpuma dēļ vai saistībā ar to, vai

– tiesībām uz kompensāciju vai zaudējumu atlīdzību tādā veidā, ka ir jāizpilda [1996. gada 5. marta] spriedumā [apvienotajās lietās C‑46/93 un C‑48/93 Brasserie du Pêcheur un Factortame, Recueil, I‑1029. lpp.] noteiktie nosacījumi zaudējumu atlīdzības jomā, vai

– tiesībām uz tādas summas samaksu, kura atbilst nepamatoti liegtajai priekšrocībai?

7) Gadījumā, ja atbilde uz jebkuru sestā jautājuma daļu ir, ka šis prasījums ir kvalificējams par prasījumu atmaksāt summu, kas ir uzskatāma par nepamatoti liegtu priekšrocību, tad:

a) vai tiesības uz šādu samaksu ir iepriekš minēto Kopienas tiesību aktu normās paredzēto tiesību rezultāts vai saistītas ar tām;

b) vai ir jāizpilda nosacījumi zaudējumu atlīdzības jomā, kas paredzēti iepriekš minētajā spriedumā [apvienotajās lietās Brasserie du Pêcheur un Factortame], vai

c) ir jāizpilda kādi citi nosacījumi?

8) Vai atbilde uz iepriekš uzdoto sesto vai septīto jautājumu atšķiras atkarībā no tā, vai, pamatojoties uz valsts tiesībām, sestajā jautājumā izvirzītie prasījumi ir celti kā prasījumi par atmaksu vai tie ir celti vai jāceļ kā prasījumi par zaudējumu atlīdzību?

9) Kādas norādes, ja tādas ir, Tiesa uzskata par piemērotām sniegt šajā tiesvedībā, un kādi ir apstākļi, kuri valsts tiesnesim jāņem vērā, ja tas nosaka, vai pastāv pietiekami būtisks pārkāpums sprieduma [apvienotajās lietās Brasserie du Pêcheur un Factortame] nozīmē, it īpaši attiecībā uz jautājumu, vai, ņemot vērā pašreizējo Tiesas judikatūru par attiecīgo Kopienas tiesību aktu normu interpretāciju, šis pārkāpums bija atvainojams, vai attiecībā uz jautājumu par to, vai katrā konkrētā gadījumā pastāv pietiekama cēloņsakarība, ko varētu uzskatīt par “tiešu cēloņsakarību” šī sprieduma nozīmē?”

32 Iesniedzējtiesa norāda, ka no EKL 57. panta 1. punkta izriet, ka attiecībās ar trešām valstīm kapitāla brīvas aprites ierobežojums, kas pastāvēja 1993. gada 31. decembrī, nav uzskatāms par pretēju EKL 56. pantam. Tā uzskata, ka, tā kā pirmie trīs jautājumi attiecas uz noteikumiem pirms šī datuma, tad tie ir piemērojami situācijām tikai Eiropas Kopienā. Tā kā ceturtais un piektais jautājums attiecas uz noteikumiem pēc šī datuma, tas – jautājumā par EKL 56. panta piemērošanu – attiecas gan uz situācijām tikai Kopienā, gan uz situācijām saistībā ar trešām valstīm.

Par prejudiciālajiem jautājumiem

Par pirmo jautājumu

33 Ar savu pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. un EKL 56. pants ir pretrunā tādiem dalībvalsts tiesību aktiem, ar kuriem sabiedrības rezidentes no šīs pašas valsts rezidentes sabiedrības saņemtās dividendes tiek atbrīvotas no sabiedrību ienākuma nodokļa (turpmāk tekstā – “valsts izcelsmes dividendes”), lai gan šis nodoklis tiek uzlikts sabiedrības rezidentes saņemtajām dividendēm no sabiedrības, kas nav šīs pašas valsts rezidente (turpmāk tekstā – “ārvalsts izcelsmes dividendes”), šajā pēdējā gadījumā piešķirot arī nodokļa samazinājumu par nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā – dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī – kā arī, ja dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei tieši vai netieši pieder 10 % vai vairāk balsstiesību dividenžu izmaksātājā sabiedrībā, piešķirot nodokļa samazinājumu sakarā ar sabiedrību ienākuma nodokli, ko dividenžu izmaksātāja sabiedrība maksājusi par peļņu, kura izmaksāta dividenžu veidā.

34 Pēc prasītāju pamata lietā domām, šādi valsts tiesību akti ir pretrunā EKL 43. un 56. pantam, jo, pirmkārt, tie var atturēt sabiedrības rezidentes no savu meitas uzņēmumu dibināšanas vai kapitāla ieguldīšanas sabiedrībās citās dalībvalstīs un, otrkārt, tos nevar pamatot ne ar atšķirīgām situācijām ārvalstu izcelsmes dividenžu gadījumā un valsts izcelsmes dividenžu gadījumā, ne arī, lai nodrošinātu valsts nodokļu režīma konsekvenci.

35 Iesākumā ir jāatgādina, ka atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai, lai gan tiešie nodokļi ir dalībvalstu kompetencē, dalībvalstīm tā tomēr ir jāīsteno, ievērojot Kopienu tiesības (skat. it īpaši Tiesas 2000. gada 6. jūnija spriedumu lietā C‑35/98 Verkooijen, Recueil, I‑4071. lpp., 32. punkts; iepriekš minēto spriedumu lietā Metallgesellschaft u.c., 37. punkts, un 2006. gada 23. februāra spriedumu lietā C‑471/04 Keller Holding, Krājums, I‑2107. lpp., 28. punkts).

36 Šajā sakarā ir jānorāda, ka gan EKL 43. pants par brīvību veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu apriti var attiekties uz valsts tiesību aktiem, kas nosaka, ka sabiedrībai rezidentei jāmaksā nodoklis par dividenžu saņemšanu, šī nodokļa, kas tiek maksāts dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, bāzei un arī atskaitīšanas iespējai esot atkarīgai no tā, vai dividendēm ir valsts vai ārvalsts izcelsme, kā arī no apmēra, kādā dividenžu saņēmēja sabiedrība piedalās dividenžu izmaksātājā sabiedrībā.

37 No nolēmuma par prejudiciālo jautājumu uzdošanu izriet, ka lietas, kas ir izvēlētas kā “izmēģinājuma lietas” iesniedzējtiesas izskatāmajā prāvā, attiecas uz Apvienotās Karalistes rezidentēm sabiedrībām, kuras ir saņēmušas dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, ko tās kontrolē 100 % apmērā. Tādēļ, ja runa ir par dalību, kas daļu īpašniekam ļauj īstenot noteiktu ietekmi uz šīs sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību, tad jāpiemēro EK līguma noteikumi par brīvību veikt uzņēmējdarbību (2000. gada 13. aprīļa spriedums lietā C‑251/98 Baars, Recueil, I‑2787. lpp., 21. un 22. punkts; 2002. gada 21. novembra spriedums lietā C‑436/00 X un Y, Recueil, I‑10829. lpp., 37. un 66.–68. punkts, kā arī 2006. gada 12. septembra spriedums lietā C‑196/04 Cadbury Schweppes un Cadbury Schweppes Overseas, Krājums, I‑7995. lpp., 31. punkts).

38 Kā norādījis ģenerāladvokāts savu secinājumu 33. punktā, Tiesā netika norādīts citu šīs lietas dalībnieču sabiedrību dalības veids. Tādējādi nevar izslēgt, ka šī prāva ir arī par pamata lietā minēto valsts tiesību aktu ietekmi uz tādu sabiedrību rezidenšu situāciju, kas ir saņēmušas dividendes uz tādas dalības pamata, kas tām neļauj īstenot noteiktu ietekmi uz dividenžu izmaksātājas sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību. Līdz ar to šie tiesību akti ir jāizskata, ņemot vērā arī Līguma noteikumus par kapitāla brīvu apriti.

Par brīvību veikt uzņēmējdarbību

39 Pirmkārt, attiecībā uz prasītāju pamata lietā situāciju ir jāatgādina, ka brīvība veikt uzņēmējdarbību, kas EKL 43. pantā piešķirta Kopienu pilsoņiem un kas ietver arī to tiesības sākt un izvērst darbības kā pašnodarbinātām personām, kā arī dibināt un vadīt uzņēmumus ar tādiem pašiem nosacījumiem, kādus saviem pilsoņiem paredz uzņēmējdarbības dalībvalsts tiesību akti, atbilstoši EKL 48. pantam attiecībā uz sabiedrībām, kuras izveidotas saskaņā ar dalībvalsts tiesību aktiem un kuru juridiskā adrese, galvenā vadība vai galvenā uzņēmējdarbības vieta ir Kopienā, ietver tiesības veikt savu darbību attiecīgajā dalībvalstī ar meitas uzņēmuma, filiāles vai pārstāvniecības starpniecību (skat. it īpaši 1999. gada 21. septembra spriedumu lietā C‑307/97Saint‑Gobain ZN, Recueil, I‑6161. lpp., 35. punkts; 2005. gada 13. decembra spriedumu lietā C‑446/03 Marks & Spencer, Krājums, I‑10837. lpp., 30. punkts, kā arī iepriekš minēto spriedumu lietā Cadbury Schweppes un Cadbury Schweppes Overseas, 41. punkts).

40 Attiecībā uz sabiedrībām ir būtiski norādīt, ka to juridiskā adrese EKL 48. panta izpratnē ir paredzēta, lai noteiktu to piesaisti valsts tiesību sistēmai, tāpat kā fiziskām personām ir pilsonība šim nolūkam. Pieļaut, ka uzņēmējdarbības dalībvalsts var brīvi piemērot atšķirīgu attieksmi tikai tādēļ, ka sabiedrības juridiskā adrese atrodas citā dalībvalstī, nozīmētu padarīt EKL 43. pantu par bezjēdzīgu (šajā sakarā skat. 1986. gada 28. janvāra spriedumu lietā 270/83 Komisija/Francija, Recueil, 273. lpp., 18. punkts; 1993. gada 13. jūlija spriedumu lietā C‑330/91 Commerzbank, Recueil, I‑4017. lpp., 13. punkts; iepriekš minēto spriedumu lietā Metallgesellschaft u.c., 42. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā Marks & Spencer, 37. punkts). Brīvības veikt uzņēmējdarbību mērķis ir uzņemošajā dalībvalstī nodrošināt tādu pašu attieksmi kā pret šīs valsts sabiedrībām, aizliedzot jebkādu diskrimināciju atkarībā no sabiedrību juridiskās adreses atrašanās vietas (šajā nozīmē skat. iepriekš minētos spriedumus lietās Komisija/Francija, 14. punkts, un Saint‑Gobain ZN, 35. punkts).

41 Pamata lietā ir jāatzīst, ka minētie valsts tiesību akti sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no sabiedrības, kurā tai tieši vai netieši pieder vismaz 10 % balsstiesību, paredz atšķirīgu nodokļu uzlikšanas kārtību atkarībā no tā, vai dividendes ir saņemtas no Apvietotās Karalistes rezidentes sabiedrības vai no citas dalībvalsts rezidentes sabiedrības. Pirmajā gadījumā saņemtās dividendes ir atbrīvotas no sabiedrību ienākuma nodokļa, bet otrajā gadījumā par tām šis nodoklis ir jāmaksā, bet tās rada tiesības uz nodokļa samazinājumu par visu to nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, kas ir samaksāta, izmaksājot dividendes, dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, kā arī par sabiedrību ienākuma nodokļa summu, ko šī pēdējā sabiedrība samaksājusi par dividendēs izmaksāto peļņu.

42 Pēc prasītāju pamata lietā domām, tas, ka Apvienotajā Karalistē spēkā esošajos tiesību aktos dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei tiek piemērots atbrīvojums no nodokļa par valsts izcelsmes dividendēm un nodokļa ieskaits par ārvalstu izcelsmes dividendēm, rada situāciju, kurā nodokļa uzlikšana otrā veida dividendēm ir mazāk izdevīga nekā uz pirmā veida dividendēm attiecinātā nodokļa uzlikšana.

43 Vispirms ir jānorāda, ka dalībvalsts, kura vēlas novērst vai samazināt nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu izmaksātajai peļņai, rīcībā ir vairākas sistēmas. Dividenžu saņēmēja akcionāra gadījumā šīs sistēmas ne vienmēr izraisa vienādu rezultātu. Tādējādi atbrīvojuma no nodokļa sistēmā dividenžu saņēmējs akcionārs principā nemaksā nodokli par saņemtajām dividendēm, un tas ir neatkarīgi no nodokļa likmes, kura ir piemērota dividenžu izmaksātājas sabiedrības dividendēs izmaksātajai peļņai un summai, ko šī pēdējā sabiedrība faktiski ir samaksājusi kā nodokli. Savukārt pamata lietā esošajā nodokļa ieskaitīšanas sistēmā akcionārs maksājamā nodoklī par saņemtajām dividendēm var ieskaitīt tikai to nodokļa summu, kas dividenžu izmaksātājai sabiedrībai faktiski bija jāmaksā par dividendēs izmaksāto peļņu, proti, summu, kas ir ieskaitāma tikai šī akcionāra nodokļa parāda apmērā.

44 Attiecībā uz dalībvalsts rezidentam mātes uzņēmumam izmaksātajām dividendēm, kuras izmaksā citas dalībvalsts rezidente sabiedrība, no kuras kapitāla šim mātes uzņēmumam pieder vismaz 25 %, Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkts skaidri atļauj dalībvalstīm izvēlēties starp atbrīvojuma no nodokļa sistēmu un nodokļa ieskaitīšanas sistēmu. Ir paredzēts, ka, ja šāds mātes uzņēmums saņem no sava meitas uzņēmuma peļņu, ko izmaksā tādā veidā, kas nav pēdējās likvidācijas gadījums, tad mātes uzņēmuma valstij nav jāuzliek nodoklis šai peļņai vai arī to var uzlikt, atļaujot šim uzņēmumam atskaitīt no sava nodokļa summas meitas uzņēmuma nodokļa daļu saistībā ar šo peļņu, un, vajadzības gadījumā, nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, ko meitas uzņēmuma rezidences dalībvalsts ir iekasējusi, nepārsniedzot atbilstošā valsts nodokļa summu.

45 Tomēr, organizējot savu nodokļu režīmu un it īpaši ieviešot sistēmu nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai, dalībvalstīm ir jāievēro prasības, kas izriet no Kopienu tiesībām, it īpaši tās prasības, kas ir noteiktas Līguma noteikumos par brīvu apriti.

46 Tādējādi no pastāvīgās judikatūras izriet, ka, lai arī kāda būtu pieņemtā sistēma nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai dubultās ekonomiskās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai, Līgumā garantētajai brīvajai apritei ir pretrunā tas, ka dalībvalstī pret ārvalsts izcelsmes dividendēm ir mazāk labvēlīga attieksme nekā pret valsts izcelsmes dividendēm, izņemot, ja šī atšķirīgā attieksme skar situācijas, kas objektīvi nav salīdzināmas, vai to pamato primāri vispārējo interešu iemesli (šajā sakarā skat. 2004. gada 15. jūlija spriedumu lietā C‑315/02 Lenz, Krājums, I‑7063. lpp., 20.–49. punkts, un 2004. gada 7. septembra spriedumu lietā C‑319/02 Manninen, Krājums, I‑7477. lpp., 20.–55. punkts). Tāpat attiecībā uz dalībvalstīm sniegtajām iespējām Direktīvā 90/435 Tiesa ir atgādinājusi, ka šādas iespējas var izmantot, tikai ievērojot Līguma pamatnoteikumus, it īpaši tos, kas attiecas uz brīvību veikt uzņēmējdarbību (iepriekš minētais spriedums lietā Keller Holding, 45. punkts).

47 Attiecībā uz jautājumu, vai dalībvalsts var noteikt atbrīvojumu no nodokļa par valsts izcelsmes dividendēm, tai pašā laikā ārvalsts izcelsmes dividendēm piemērojot nodokļa ieskaitīšanas sistēmu, ir svarīgi precizēt, ka dalībvalsts pienākums ir, ievērojot Kopienu tiesības, organizēt savu nodokļu uzlikšanas sistēmu sadalītajai peļņai, tostarp noteikt ar nodokli apliekamo summu, kā arī piemērojamo nodokļa likmi – ja vien tā ir nodokļu maksātāja šajā dalībvalstī – dividenžu izmaksātājas sabiedrības un/vai dividenžu saņēmējas sabiedrības labā.

48 Tādējādi Kopienu tiesības principā dalībvalstij neaizliedz novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu sabiedrības rezidentes saņemtajām dividendēm, piemērojot normas, kas atbrīvo šīs dividendes no nodokļa, ja tās izmaksā sabiedrība rezidente, un ar nodokļa ieskaitīšanas sistēmas palīdzību novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu šīm dividendēm, ja tās izmaksā sabiedrība nerezidente.

49 Lai šādā situācijā nodokļa ieskaitīšanas sistēmas piemērošana būtu saderīga ar Kopienu tiesībām, vispirms ir svarīgi, lai ārvalsts izcelsmes dividendēm šajā dalībvalstī netiktu uzlikts nodoklis pēc lielākas likmes nekā tā, ko piemēro valsts izcelsmes dividendēm.

50 Līdz ar to šai dalībvalstij ir jānovērš nodokļu vairākkārtēja uzlikšana ārvalsts izcelsmes dividendēm, dividenžu izmaksātājas sabiedrības nerezidentes samaksātā nodokļa summu ieskaitot tajā nodokļa summā, ko piemēro dividenžu saņēmējai sabiedrībai rezidentei, nepārsniedzot šo pēdējo summu.

51 Tādējādi, ja ārvalsts izcelsmes dividendēs izmaksātajai peļņai tiek uzlikts mazāks nodoklis dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī nekā samaksātais nodoklis dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī, šai pēdējai valstij ir jāpiešķir nodokļa atlaide, kuras kopsummai jāatbilst dividenžu izmaksātājas sabiedrības samaksātajam nodoklim savā rezidences dalībvalstī.

52 Savukārt, ja šai peļņai dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī uzliek lielāku nodokli nekā dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalsts iekasētais nodoklis, šai pēdējai valstij ir pienākums piešķirt tikai tik lielu nodokļa atlaidi, kāda ir sabiedrību ienākuma nodokļa summa, kas ir jāmaksā dividenžu saņēmējai sabiedrībai. Tai nav pienākuma atmaksāt starpību, proti, dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī samaksāto summu, kura pārsniedz maksājamo nodokli dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.

53 Šajos apstākļos tikai tas vien, ka atšķirībā no atbrīvojuma no nodokļa sistēmas nodokļa ieskaitīšanas sistēmā nodokļa maksātājiem tiek noteikti papildu administratīvie pienākumi un ir jāpierāda faktiski samaksātā nodokļa apmērs dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, nav uzskatāms par atšķirīgu attieksmi, kas būtu pretrunā brīvībai veikt uzņēmējdarbību, jo sabiedrību rezidenšu, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, īpašie administratīvie pienākumi ir daļa no nodokļa atlaides par ārvalstī samaksāto nodokli sistēmas darbības.

54 Tomēr prasītājas pamata lietā norāda, ka atbilstoši Apvienotajā Karalistē spēkā esošajiem tiesību aktiem valsts izcelsmes dividenžu izmaksāšanas gadījumā dividenžu saņēmējas sabiedrības ir atbrīvotas no sabiedrību ienākuma nodokļa par šīm dividendēm neatkarīgi no dividenžu izmaksātājas sabiedrības samaksātā nodokļa summas, proti, arī tad, ja tai piešķirtā nodokļa samazinājuma dēļ šī sabiedrība nav nodokļa parādniece vai maksā mazāku sabiedrību ienākuma nodokli par Apvienotajā Karalistē piemērojamo nominālo likmi.

55 Apvienotās Karalistes valdība to nav apstrīdējusi, bet tomēr apgalvo, ka tas, ka dividenžu izmaksātājai sabiedrībai un dividenžu saņēmējai sabiedrībai tiek piemērots dažāda nodokļa apmērs, pastāv tikai izņēmuma apstākļos, kuru nav pamata lietā.

56 Šajā sakarā iesniedzējtiesai ir jāpārbauda, vai uzliktā nodokļa likme ir vienāda un atšķirīgais nodokļa apmērs pastāv tikai konkrētos gadījumos ar nodokli apliekamās summas izmaiņu dēļ, kas rodas pēc īpašu izņēmuma nodokļa samazinājumu piešķiršanas.

57 No tā izriet, ka pamata lietā minēto valsts tiesību aktu kontekstā tas, ka valsts izcelsmes dividendēm tiek piemērota atbrīvojuma no nodokļa sistēma un ārvalsts izcelsmes dividendēm – nodokļa ieskaitīšanas sistēma, nav pretrunā brīvībai veikt uzņēmējdarbību, ko nosaka EKL 43. pants, ja vien ārvalsts izcelsmes dividendēm piemērotā nodokļa likme nav lielāka par valsts izcelsmes dividendēm piemēroto nodokļa likmi un ja nodokļa atlaide ir vismaz vienāda ar dividenžu izmaksātājas sabiedrības samaksāto nodokli tās dalībvalstī, maksimāli sasniedzot to nodokļa apmēru, ko piemēro dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.

Par kapitāla brīvu apriti

58 Otrkārt, attiecībā uz sabiedrībām rezidentēm, kuras ir saņēmušas dividendes no sabiedrības, kurā tām pieder 10 % vai vairāk balsstiesību, šādai dalībai daļu īpašniekam neļaujot īstenot noteiktu ietekmi uz šīs sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību, ir jāatzīst, ka arī minētajām sabiedrībām Apvienotajā Karalistē, ja tās saņem valsts izcelsmes dividendes, tiek piemērots atbrīvojums no nodokļa, un – ārvalsts izcelsmes dividenžu gadījumā – nodokļa ieskaitīšanas sistēma.

59 Pēc prasītāju pamata lietā domām, runa ir par atšķirīgu attieksmi, kas attur Apvienotās Karalistes rezidentes sabiedrības no kapitāla ieguldījumiem citu dalībvalstu rezidentēs sabiedrībās un kas ir – nepastāvot objektīvam pamatojumam – EKL 56. panta par kapitāla aprites brīvību pārkāpums.

60 Šajā sakarā pietiek uzvērt, kā tas tika norādīts arī šī sprieduma 47.–56. punktā, ka tādi tiesību akti kā pamata lietā nav diskriminējoši pret sabiedrībām, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes. Līdz ar to šī sprieduma 57. punkta secinājums attiecas arī uz Līguma noteikumiem par kapitāla brīvu apriti.

61 Visbeidzot, attiecībā uz sabiedrībām rezidentēm, kuras ir saņēmušas dividendes no sabiedrībām, kurās tām pieder mazāk par 10 % balsstiesību, no valsts tiesību aktiem pamata lietā izriet, ka valsts izcelsmes dividendes ir atbrīvotas no sabiedrību ienākuma nodokļa, lai gan par ārvalsts izcelsmes dividendēm šis nodoklis ir jāmaksā un tās rada tiesības tikai uz nodokļa samazinājumu par iespējamo tā nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, kas par šīm pašām dividendēm tiek uzlikts dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī.

62 Šajā sakarā vispirms ir jānorāda, ka attiecībā uz tādu nodokļu tiesību normu, kuras mērķis ir novērst vai samazināt nodokļa uzlikšanu sadalītajai peļņai, akcionāres sabiedrības, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, situācija ir salīdzināma ar akcionāres sabiedrības situāciju, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, jo abos gadījumos izmaksātajai peļņai var principā vairākkārtēji uzlikt nodokli.

63 Tomēr, lai gan sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, piemērotā atbrīvojuma no nodokļa sistēma samazina risku sadalītajai peļņai vairākkārtēji uzlikt nodokļus, tas tā nav attiecībā uz sabiedrību nerezidenšu sadalīto peļņu. Ja pēdējā gadījumā dividenžu saņēmējas sabiedrības rezidences valsts piešķir nodokļa samazinājumu par nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, kas ir ieturēts dividenžu izmaksātājas sabiedrības rezidences valstī, šāda nodokļa samazinājuma rezultātā juridiski tiek novērsta nodokļu dubulta uzlikšana dividenžu saņēmējai sabiedrībai. Savukārt šis nodokļa samazinājums nenovērš nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu, kas pastāv, ja sadalītajai peļņai vispirms tiek uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis, ko maksā dividenžu izmaksātāja sabiedrība savā rezidences valstī, un tad sabiedrību ienākuma nodoklis, ko maksā dividenžu saņēmēja sabiedrība.

64 Šādas atšķirīgas attieksmes dēļ Apvienotās Karalistes rezidentes sabiedrības tiek atturētas ieguldīt savu kapitālu citā dalībvalstī reģistrētās sabiedrībās. Turklāt tai ir ierobežojoša ietekme arī uz citās dalībvalstīs reģistrētām sabiedrībām, jo tā rada tām šķērsli kapitāla piesaistei Apvienotajā Karalistē. Ciktāl attieksme nodokļu jomā pret gūtajiem ienākumiem no ārvalsts izcelsmes kapitāla ir mazāk labvēlīga nekā pret tām dividendēm, kuras izmaksā Apvienotajā Karalistē reģistrētas sabiedrības, citās dalībvalstīs reģistrētu sabiedrību akciju iegāde Apvienotās Karalistes rezidentiem investoriem ir mazāk pievilcīga nekā to sabiedrību akciju iegāde, kuru juridiskā adrese ir šajā pašā dalībvalstī (skat. iepriekš minētos spriedumus lietā Vekooijen, 34. un 35. punkts; lietā Lenz, 20. un 21. punkts, kā arī lietā Manninen, 22. un 23. punkts).

65 No tā izriet, ka pamata lietā apspriežamajos tiesību aktos esošā atšķirīgā attieksme pret sabiedrību rezidenšu saņemtajām dividendēm no sabiedrībām nerezidentēm, kurās pirmā veida sabiedrībām pieder mazāk par 10 % balsstiesību, ir kapitāla brīvas aprites ierobežojums, ko EKL 56. pants principā aizliedz.

66 Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, piešķirt šīm sabiedrībām rezidentēm sabiedrību ienākuma nodokļa samazinājumu ir leģitīmi un samērīgi tikai apmērā, kas atbilst tai iespējamai nodokļa ieturējuma summai ienākuma gūšanas vietā, ko iekasē par dividendi. Praktiski šķēršļi sabiedrībai, kurai dividenžu izmaksātājā sabiedrībā ir tikai mazāk kā 10 % balsstiesību, neļauj piešķirt nodokļa atlaidi, kas atbilstu šīs pēdējās sabiedrības faktiski samaksātai nodokļa summai. Atšķirībā no nodokļa atlaides par nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, šādu nodokļa atlaidi var piešķirt tikai pēc ilgām un sarežģītām pārbaudēm. Tādējādi šis apmērs tiesiski jānosaka atkarībā no piederošo daļu daudzuma. Turklāt Apvienotajā Karalistē noteiktais 10 % apmērs ir labvēlīgāks nekā 25 % apmērs, kas ir noteikts Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācijas (ESAO) izstrādātajā konvencijas modelī, kā arī Direktīvas 90/435 sākotnējā versijā.

67 Protams, dalībvalstu tiesības principā, ieviešot sistēmas, lai novērstu vai samazinātu nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu sadalāmajai peļņai, ir noteikt nodokļu maksātājus, kuriem šīs sistēmas var piemērot, un sakarā ar to noteikt slieksni šo nodokļu maksātāju dalībai attiecīgajās dividenžu izmaksātājās sabiedrībās. Direktīvas 90/435 4. pants kopā ar 3. pantu, redakcijā, kas ir piemērojama pamata lietas faktisko apstākļu laikā, nosaka dalībvalstu pienākumu tikai attiecībā uz tām dalībvalstu sabiedrībām, kurām pieder vismaz 25 % kapitāla citas dalībvalsts sabiedrībā, ja dalībvalstis neatbrīvo no nodokļiem peļņu, kuru mātes uzņēmums rezidents saņem no tā meitas uzņēmuma, kas ir citas dalībvalsts rezidents, ļaujot šim mātes uzņēmumam atskaitīt no savas nodokļa summas ne tikai samaksāto nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā – meitas uzņēmuma rezidences valstī –, bet arī meitas uzņēmuma nodokļa daļu saistībā ar šo peļņu.

68 Tomēr, kaut arī uz dalību sabiedrībās, uz kuru neattiecas Direktīva 90/435, direktīvas 4. pants neierobežo dalībvalstu tiesības uzlikt nodokli peļņai, ko sabiedrība nerezidente izmaksā sabiedrībai rezidentei, nepiešķirot šai pēdējai sabiedrībai nekādu atvieglojumu sakarā ar sabiedrību ienākuma nodokli, ko pirmā sabiedrība ir samaksājusi savā rezidences valstī, tomēr dalībvalsts var īstenot šo kompetenci tikai tad, ja saskaņā ar savas valsts tiesībām šī dalībvalsts uzliek nodokli, kas jāmaksā dividenžu saņēmējai sabiedrībai, arī sabiedrības rezidentes saņemtām dividendēm no citas sabiedrības rezidentes un tā nevar saņemt samazinājumu par sabiedrību ienākuma nodokļa summu, ko samaksājusi dividenžu izmaksātāja sabiedrība.

69 Tas vien, ka attiecībā uz šādu dalību dalībvalsts nosaka, vai un cik lielā apmērā ir jānovērš nodokļu vairākkārtēja uzlikšana, vēl nenozīmē, ka tai ir atļauts piemērot sistēmu, kurā attieksme pret ārvalsts izcelsmes dividendēm un valsts izcelsmes dividendēm nav vienāda.

70 Turklāt neatkarīgi no tā, ka dalībvalstī katrā ziņā ir iespējamas atšķirīgas sistēmas nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas sadalītajai peļņai novēršanai vai samazināšanai, iespējamās grūtības noteikt faktiski citā dalībvalstī samaksāto nodokļa summu nevar pamatot tādu šķērsli brīvai kapitāla apritei, kāds izriet no tiesību aktiem pamata lietā (šajā sakarā skat. 2004. gada 4. marta spriedumu lietā C‑334/02 Komisija/Francija, Recueil, I‑2229. lpp., 29. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā Manninen, 54. punkts).

71 No tā izriet, ka tādi nodokļu tiesību akti, kādi ir pamata lietā, ir pretrunā kapitāla brīvas aprites principam, ko nosaka EKL 56. pants.

72 Tādējādi uz pirmo jautājumu ir jāatbild, ka EKL 43. pants un EKL 56. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka, ja dalībvalstī pastāv sistēma nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas vai ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas novēršanai vai samazināšanai, gadījumos, kad sabiedrības rezidentes izmaksā dividendes rezidentiem, tāda pati attieksme ir jāpiemēro arī attiecībā uz dividendēm, kuras rezidentiem izmaksā sabiedrības nerezidentes.

73 EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras sabiedrība rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, bet uzliek šo nodokli dividendēm, kuras sabiedrība rezidente saņem no sabiedrības nerezidentes, kurā sabiedrībai rezidentei pieder vismaz 10 % balsstiesību, pēdējā gadījumā piešķirot nodokļa atlaidi par dividenžu izmaksātājas sabiedrības savā rezidences dalībvalstī faktiski samaksātā nodokļa summu, ja vien ārvalsts izcelsmes dividendēm uzliekamā nodokļa likme nav lielāka par nodokļa likmi, ko piemēro valsts izcelsmes dividendēm, un ja nodokļa atlaide ir vismaz vienāda ar dividenžu izmaksātājas sabiedrības dalībvalstī samaksāto summu, sasniedzot to nodokļa summas apmēru, ko piemēro dividenžu saņēmējas sabiedrības dalībvalstī.

74 EKL 56. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kas no sabiedrību ienākuma nodokļa atbrīvo dividendes, kuras sabiedrība rezidente saņem no citas sabiedrības rezidentes, lai gan šis nodoklis tiek uzlikts dividendēm, kuras sabiedrība rezidente saņem no sabiedrības nerezidentes, kurā tai pieder mazāk par 10 % balsstiesību, nepiešķirot tai nodokļa atlaidi par dividenžu izmaksātājas sabiedrības faktiski samaksāto nodokļa summu tās rezidences valstī.

Par otro jautājumu

75 Ar savu otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. pants un EKL 56. pants un/vai Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkts un 6. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tādi valsts tiesību akti kā pamata lietā esošie, kuros, piešķirot nodokļa atlaidi sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, atkarībā no šīs pēdējās sabiedrības par šo dividenžu izmaksāšanu samaksātā ACT pirmajai sabiedrībai ir atļauts izmaksāt dividendes saviem akcionāriem bez pienākuma samaksāt ACT, lai gan sabiedrībai rezidentei, kura ir saņēmusi dividendes no sabiedrības nerezidentes, līdzīgā gadījumā ir pienākums nomaksāt ACT pilnībā.

76 Vispirms ir jānorāda, ka attiecībā uz izmaksāto peļņu, ko saņem vienas dalībvalsts sabiedrības un ko izmaksā meitas uzņēmumi citās dalībvalstīs, atbilstoši Direktīvas 90/435 3. panta 1. punktam, redakcijā, ko piemēro pamata lietas faktisko apstākļu rašanās laikā, šī direktīva ir piemērojama mātes uzņēmumiem, kuriem pieder meitas uzņēmumu kapitāls vismaz 25 % apmērā. Tādējādi, kā ir atgādināts šī sprieduma 38. punktā, tā kā nolēmumā par prejudiciālo jautājumu uzdošanu nav precizēts citu iesniedzējtiesā izskatāmās lietas dalībnieku – sabiedrību dalības veids, nevar izslēgt, ka nolēmums ietekmē arī to dalības veidu, uz kuru šīs direktīvas materiālā piemērošanas joma šajā sakarā neattiecas.

77 Turklāt tiktāl, ciktāl “izmēģinājuma” pamata lietas skar dividenžu izmaksu, kas attiecas uz 1973. gada 31. decembrī noslēgto finanšu gadu, tās vismaz daļēji attiecas uz situācijām, uz kurām netika attiecināta Direktīvas 90/435 piemērojamība laikā.

78 Tādējādi, lai atbildētu uz uzdoto jautājumu, vispirms ir jāizskata, cik lielā mērā tādi tiesību akti kā pamata lietā esošie ir saderīgi ar Līguma noteikumiem.

Par Līguma noteikumiem attiecībā uz brīvību veikt uzņēmējdarbību un kapitāla brīvu apriti

79 Atbilstoši valsts tiesību aktiem pamata lietā sabiedrībai rezidentei, kura saņem citas sabiedrības rezidentes izmaksātās dividendes, tiek piešķirta nodokļa atlaide, kura atbilst tai ACT summas daļai, ko šī cita sabiedrība ir samaksājusi, kas tai ļauj izmaksāt dividendes saviem akcionāriem, ACT summā, kas šajā sakarā ir jāmaksā, ieskaitot to ACT summu, ko šī cita sabiedrība jau ir samaksājusi. Savukārt sabiedrība rezidente, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, nesaņem šādu nodokļa atlaidi, un tādējādi tai, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, ir jāmaksā ACT pilnībā.

80 Tā kā šie tiesību akti ir piemērojami dividenžu izmaksai par labu sabiedrībām akcionārēm neatkarīgi no to dalības apmēra citās sabiedrībās uz tiem var attiekties gan EKL 43. pants par brīvību veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu apriti.

81 Tomēr, ciktāl runa ir par tādu dalību, kas daļu īpašniekam ļauj īstenot noteiktu ietekmi uz šīs sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību, ir jāpiemēro Līguma noteikumi par brīvību veikt uzņēmējdarbību. Ņemot vērā pamata “izmēģinājuma” lietās esošos apstākļus, valsts tiesību akti pamata lietā ir jāizskata no EKL 43. panta viedokļa (skat. šī sprieduma 37. punktu).

82 Kā apgalvo prasītājas pamata lietā, atbilstoši tādiem tiesību aktiem, kādi ir pamata lietā, sabiedrībai rezidentei, kura ir saņēmusi ārvalsts izcelsmes dividendes un izmaksājusi saviem akcionāriem šo pašu dividenžu daudzumu, ir jāmaksā ACT pilnībā, lai gan sabiedrībai rezidentei, kura ir saņēmusi valsts izcelsmes dividendes un izmaksā tādu pašu dividenžu daudzumu saviem akcionāriem, kādu tā ir saņēmusi, ACT parāds tiek kompensēts ar piešķirto nodokļa atlaidi tādā veidā, ka šādai sabiedrībai ACT vairs nav jāmaksā.

83 Šī sistēma sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, nodrošina, ka, ja dividenžu saņēmēja sabiedrība sadala peļņu saviem akcionāriem, ACT ir jāmaksā tikai vienu reizi. Šai dividenžu saņēmējai sabiedrībai piešķirtais atbrīvojums no ACT sakrīt ar tai piešķirto sabiedrību ienākuma nodokļa samazinājuma summu par dividendēm, kuras ir saņemtas no citas sabiedrības rezidentes.

84 Ir jāatzīst, ka ACT maksāšanas pienākuma neesamība ir naudas uzkrāšanas priekšrocība, jo attiecīgā sabiedrība var saglabāt naudas līdzekļus, kas citādāk tai būtu bijis jāsamaksā kā ACT, līdz brīdim, kad tai ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis (iepriekš minētais spriedums lietā Metallgesellschaft u.c., 44. punkts).

85 Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, šī atšķirīgā attieksme nav Kopienu tiesībās aizliegtā diskriminācija, jo tā balstās nevis uz atšķirību starp valsts izcelsmes dividendēm un ārvalsts izcelsmes dividendēm, bet uz atšķirību starp dividendēm, par kurām ACT ir samaksāts, un tām, par kurām ACT nav maksāts. Sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, piešķirtās nodokļa atlaides mērķis ir novērst ekonomisko dubulto nodokļu uzlikšanu ACT jomā. Tomēr tādas sabiedrības gadījumā, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, tā kā šī pēdējā sabiedrība nav maksājusi ACT, ekonomiskās dubultās nodokļu uzlikšanas risks attiecībā uz ACT nepastāv.

86 Kaut arī patiesība ir tāda, ka pamata lietā apspriežamie tiesību akti nosaka, ka ACT apmērs, kas sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, ir atkarīgs no tā, vai šī sabiedrība ir saņēmusi dividendes no tādas sabiedrības, kura jau ir samaksājusi ACT, tomēr šīs metodes rezultātā praksē pret sabiedrību, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir mazāk labvēlīga attieksme nekā pret sabiedrību, kura saņem valsts izcelsmes dividendes. Vēlāk, izmaksājot dividendes, pirmajai sabiedrībai ir pienākums samaksāt visu ACT, bet otrajai sabiedrībai tas ir jāmaksā tikai tik lielā apmērā, par kādu summu tās akcionāriem izmaksātās dividendes pārsniedz tās saņemtās dividendes.

87 Pretēji Apvienotās Karalistes valdības apgalvotajam tādas ārvalsts izcelsmes dividendes saņemošās sabiedrības situācija attiecībā uz mērķi novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu, uz ko attiecas tiesiskais regulējums pamata lietā, ir salīdzināma ar tās sabiedrības situāciju, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, pat ja šī pēdējā sabiedrība saņem tikai tādas dividendes, par kurām ACT ir nomaksāts.

88 Kā norādījis ģenerāladvokāts savu secinājumu 65.–68. punktā, ACT, kas ir jāmaksā Apvienotās Karalistes rezidentei sabiedrībai, ir tikai sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājums, pat ja tas tiek ieturēts dividenžu izmaksas brīdī un aprēķināts par šo dividenžu daudzumu. ACT, ko maksā dividenžu izmaksas brīdī, principā var ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodoklī, kas sabiedrībai ir jāmaksā par savu peļņu attiecīgajā finanšu gadā. Tāpat arī Tiesa, lemjot par Apvienotajā Karalistē spēkā esošajos tiesību aktos paredzēto sistēmu, ar ko nodokli uzliek grupai, ir norādījusi, ka sabiedrību ienākuma nodokļa daļa, kas šādā sistēmā sabiedrībai rezidentei nav jāmaksā avansā, ja tā izmaksā dividendes savam mātes uzņēmumam, principā tiek iekasēta tad, kad pirmā sabiedrība maksā sabiedrību ienākuma nodokli (skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Metallgesellschaft u.c., 53. punkts).

89 Tomēr attiecībā uz sabiedrībām, kuras nemaksā ACT tādēļ, ka to juridiskā adrese ir ārpus Apvienotās Karalistes, tām izmaksājot dividendes sabiedrībai rezidentei, ir jāatzīst, ka arī tām savā rezidences valstī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.

90 Šajā kontekstā nevar atsaukties uz to, ka sabiedrībai nerezidentei nav jāmaksā ACT, ja tā izmaksā dividendes sabiedrībai rezidentei, lai atteiktu šai pēdējai sabiedrībai iespēju samazināt ACT apmēru, kas tai ir jāmaksā vēlākas dividenžu izmaksāšanas laikā. Tas, ka tādai sabiedrībai nerezidentei netiek noteikts pienākums maksāt ACT, rodas no tā, ka tai ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis nevis Apvienotajā Karalistē, bet tās rezidences valstī. Nevar pieprasīt, lai sabiedrība maksā avansa veidā nodokli, kas tai nekad netiks uzlikts (šajā sakarā skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Metallgesellschaft u.c., 55. un 56. punkts).

91 Tā kā gan sabiedrībām rezidentēm, kuras izmaksā dividendes citām sabiedrībām rezidentēm, gan sabiedrībām nerezidentēm, kuras arī veic šādu izmaksu, to rezidences valstī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis, valsts pasākumu, kura mērķis ir novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu tikai tādai peļņai, ko izmaksā sabiedrības, kuras saņem dividendes no citām sabiedrībām rezidentēm, tai pašā laikā sabiedrībām, kuras saņem dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, radot naudas uzkrāšanai nelabvēlīgu situāciju, nevar izskaidrot ar attiecīgās situācijas atšķirīgumu.

92 Nevar apgalvot, kā to dara Apvienotās Karalistes valdība, ka patiesībā šī atšķirīgā attieksme nepastāv, ja sabiedrība, kura atrodas ārpus Apvienotās Karalistes un kura ir izmaksājusi dividendes, nenomaksājot ACT, var izmaksāt lielākas summas saviem akcionāriem. Ar šādu argumentu netiek ņemts vērā apstāklis, ka arī šādai sabiedrībai savas rezidences valstī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis saskaņā ar tajā piemērojamām normām un likmēm.

93 Atšķirīgu attieksmi nevar pamatot arī ar nepieciešamību saglabāt Apvienotajā Karalistē spēkā esošās nodokļu sistēmas konsekvenci, jo pastāv tieša sakarība starp piešķirto nodokļu priekšrocību, proti, sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, piešķirto nodokļa atlaidi, un kompensējošo nodokļu parādu, proti, šīs pēdējās sabiedrības samaksāto ACT par šo dividenžu izmaksu. Šādas tiešas sakarības nepieciešamībai būtu noteikti jārada situācija, kurā sabiedrībām, kuras saņem dividendes no sabiedrībām nerezidentēm, tiek piešķirta tāda pati nodokļu priekšrocība gadījumā, ja arī šīm pēdējām sabiedrībām to rezidences valstī par sadalīto peļņu arī ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis.

94 No tā izriet, ka EKL 43. pantam ir pretrunā tāds valsts pasākums, kas ļauj sabiedrībai rezidentei, kura ir saņēmusi dividendes no citas sabiedrības rezidentes, atskaitīt no pirmās sabiedrības maksājamās ACT summas to ACT summu, ko otrā sabiedrība ir samaksājusi, lai gan tādas sabiedrības rezidentes gadījumā, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, šāds atskaitījums nav atļauts attiecībā uz sabiedrību ienākuma nodokli, kas šai sabiedrībai ir jāmaksā savā rezidences valstī.

95 Tā kā nevar izslēgt, ka iesniedzējtiesā izskatāmā prāva attiecas arī uz sabiedrībām rezidentēm, kuras ir saņēmušas dividendes, pamatojoties uz savu dalību citā sabiedrībā, kas tām neļauj īstenot noteiktu ietekmi uz dividenžu izmaksātājas sabiedrības lēmumiem un noteikt tās darbību, šis pasākums ir jāizskata, ņemot vērā arī EKL 56. pantu par kapitāla brīvu apriti.

96 Šajā sakarā ir jāatgādina, ka pret sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir atšķirīga attieksme, proti, tām nav naudas uzkrāšanas priekšrocības, un to nevar pamatot ar attiecīgās situācijas atšķirīgumu.

97 Šādas atšķirīgas attieksmes dēļ Apvienotās Karalistes rezidentes sabiedrības tiek atturētas ieguldīt savu kapitālu citā dalībvalstī reģistrētās sabiedrībās un ierobežojoši tiek ietekmētas arī citās dalībvalstīs reģistrētas sabiedrības, tām radot šķērsli kapitāla uzkrāšanai pirmajā dalībvalstī.

98 Tā kā Apvienotās Karalistes valdības norādītie pamati šī kapitāla brīvas aprites šķēršļa pamatojumam bija tādi paši kā tie, kas jau ir noraidīti, izskatot valsts pasākumu sakarā ar brīvību veikt uzņēmējdarbību pamata lietā, ir jāsecina, ka EKL 56. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka šāds pasākums ir pretrunā arī šim pantam.

Par Direktīvu 90/435

99 Pēc prasītāju pamata lietā domām, valsts nodokļu normas, uz ko attiecas otrais prejudiciālais jautājums, arī ir pretrunā Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktam un 6. pantam.

100 Pirmkārt, šīs direktīvas 4. panta 1. punkts ir pārkāpts, jo atšķirībā no mātes uzņēmuma rezidenta, kurš saņem valsts izcelsmes dividendes, mātes uzņēmumam rezidentam, kurš saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, tās izmaksājot saviem akcionāriem, ACT ir jāmaksā pilnībā un šajā sakarā tam netiek piešķirts sabiedrību ienākuma nodokļa samazinājums par summu, ko tā meitas uzņēmums jau ir samaksājis par sadalīto peļņu.

101 Otrkārt, par ārvalsts izcelsmes dividendēm samaksātais ACT ir tas nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā, ko aizliedz Direktīvas 90/435 6. pants un ko neatļauj arī šīs direktīvas 7. pants.

102 Šajā sakarā ir jāatgādina, ka, pirmkārt, saskaņā ar Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu dalībvalstij, kas mātes uzņēmuma rezidenta saņemto peļņu no citas dalībvalsts rezidenta meitas uzņēmuma neatbrīvo no nodokļa, ir jāļauj šim mātes uzņēmumam no savas nodokļu summas atskaitīt to meitas uzņēmuma ienākuma nodokļa daļu, kas attiecas uz šo peļņu, un, vajadzības gadījumā, to nodokļa ieturējuma summu ienākuma gūšanas vietā, ko ir iekasējusi meitas uzņēmuma rezidences dalībvalsts, ievērojot atbilstošā valsts nodokļa maksimālo apmēru.

103 Kā izriet no šīs direktīvas trešā apsvēruma, tās mērķis, ieviešot kopēju nodokļu sistēmu, ir izbeigt sadarbības starp dažādu dalībvalstu sabiedrībām nostādīšanu nelabvēlīgākā stāvoklī salīdzinājumā ar sadarbību starp vienas dalībvalsts sabiedrībām un tādējādi atvieglot sabiedrību apvienošanos grupās Kopienu līmenī (1996. gada 17. oktobra spriedums apvienotajās lietās C‑283/94, C‑291/94 un C‑292/94 Denkavit u.c., Recueil, I‑5063. lpp., 22. punkts, un 2001. gada 4. oktobra spriedums lietā C‑294/99 Athinaïki Zythopoiïa, Recueil, I‑6797. lpp., 25. punkts).

104 Attiecībā uz dalībvalstīm noteikto pienākumu saskaņā ar Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu nodoklī, kas par sadalīto peļņu ir jāmaksā mātes uzņēmumam rezidentam, ieskaitīt meitas uzņēmuma nerezidenta samaksāto nodokli savas rezidences dalībvalstī šī noteikuma mērķi – novērst nodokļu vairākkārtēju uzlikšanu sadalītajai peļņai – var sasniegt tikai tad, ja pirmās dalībvalsts nodokļu sistēma garantē attiecīgajam mātes uzņēmumam, ka tā meitas uzņēmuma ārvalstī samaksātais nodoklis par sadalīto peļņu pilnībā tiks ieskaitīts tajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas ir jāmaksā šajā dalībvalstī.

105 Tomēr pretēji prasītāju pamata lietā apgalvotajam šis noteikums neietver dalībvalsts, kurā pastāv tā sabiedrību ienākuma nodokļa avansa samaksas sistēma, kas jāmaksā mātes uzņēmumam, ja tas izmaksā saviem akcionāriem no meitas uzņēmuma nerezidenta saņemtās dividendes, pienākumu garantēt, ka jebkurā gadījumā avansā maksājamā summa ir jānosaka, izmantojot meitas uzņēmuma samaksāto sabiedrību ienākuma nodokli savā rezidences valstī.

106 Otrkārt, ir jānorāda, ka pretēji prasītāju pamata lietā apgalvotajam uz minētajiem valsts pasākumiem neattiecas dalībvalstīm Direktīvas 90/435 6. pantā noteiktais aizliegums jebkādā veidā ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā no peļņas, ko mātes uzņēmums rezidents ir saņēmis no sava meitas uzņēmuma nerezidenta.

107 Šajā sakarā ir jāatgādina, ka šīs direktīvas kontekstā jēdziens “nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā” nav tikai daži konkrēti valsts nodokļu veidi un ka valsts noteiktā nodokļa, nodevas vai atskaitījuma kvalificēšana Kopienu tiesību kontekstā Tiesai ir jāveic atkarībā no objektīvām nodokļu iezīmēm neatkarīgi no tā, kā tas ir kvalificēts valsts tiesībās (skat. it īpaši iepriekš minēto spriedumu lietā Athinaïki Zythopoiïa, 26. un 27. punkts, kā arī 2003. gada 25. septembra spriedumu lietā C‑58/01 Océ Van der Grinten, Recueil, I‑9809. lpp., 46. punkts).

108 Attiecībā uz Direktīvas 90/435 5. pantā noteikto aizliegumu dalībvalstīm ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā no meitas uzņēmuma rezidenta izmaksātās peļņas savam mātes uzņēmumam, kas ir citas dalībvalsts rezidents, Tiesa jau ir nospriedusi, ka nodokļa ieturējumu ienākuma gūšanas vietā veido jebkurš ienākuma nodoklis, kas tiek uzlikts dividenžu izmaksāšanas valstī, un darījums, kuram tiek uzlikts šis nodoklis, ir dividenžu izmaksāšana vai citādāki ienākumi no vērtspapīriem, ja ar šo nodokli apliekamā summa ir ienākumi no minētajiem vērtspapīriem un nodokļa maksātājs ir šo pašu vērtspapīru turētājs (2000. gada 8. jūnija spriedums lietā C‑375/98 Epson Europe, Recueil, I‑4243. lpp., 23. punkts; iepriekš minētais spriedums lietā Athinaïki Zythopoiïa, 28. un 29. punkts, kā arī iepriekš minētais spriedums lietā Océ Van der Grinten, 47. punkts).

109 Jēdziens “nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā” Direktīvas 90/435 6. panta kontekstā ir jāinterpretē tāpat. Tādējādi “nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā” šī panta izpratnē ir jebkurš nodoklis peļņai, ko šāds mātes uzņēmums saņem no citā dalībvalstī dibināta meitas uzņēmuma un ar kuru apliekamais darījums ir dividenžu izmaksāšana vai citādāki ienākumi no vērtspapīriem, ja ar šo nodokli apliekamā summa ir ienākumi no minētajiem vērtspapīriem un šī nodokļa maksātājs ir vērtspapīru īpašnieks.

110 Kā uzsver Apvienotās Karalistes valdība, sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā ACT, ja tā izmaksā dividendes saviem akcionāriem. Darbība, par kuru sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir jāmaksā ACT, ir nevis šo dividenžu saņemšana, bet dividenžu izmaksāšana saviem akcionāriem.

111 No tā izriet, ka uz ACT, kas vēlākas dividenžu izmaksāšanas laikā jāmaksā sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, neattiecas Direktīvas 90/435 6. pantā noteiktais aizliegums ieturēt nodokli ienākuma gūšanas vietā.

112 Tādējādi uz otro jautājumu ir jāatbild, ka EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kuros sabiedrībai rezidentei, kura saņem dividendes no citas sabiedrības rezidentes, ir atļauts atskaitīt no pirmās sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa avansa summas minētā nodokļa summu, ko avansā ir samaksājusi otrā sabiedrība, lai gan tās sabiedrības rezidentes gadījumā, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, šāds atskaitījums nav atļauts attiecībā uz šīs pēdējās sabiedrības savā rezidences valstī samaksāto nodokli par sadalīto peļņu.

Par trešo jautājumu

113 Ar savu trešo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. pants un EKL 56. pants un/vai Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkts un 6. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tiem ir pretrunā tādi tiesību akti, kādi ir pamata lietā:

– kas paredz, ka jebkurš nodokļa samazinājums sabiedrības rezidentes labā, kas ir saņēmusi ārvalsts izcelsmes dividendes, par ārvalstīs samaksāto nodokli samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kurā var ieskaitīt maksājamo ACT, un

– kas neļauj sabiedrībai rezidentei pārskaitīt samaksātā ACT summu, kuru tā nevar ieskaitīt maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā konkrētajā finanšu gadā vai iepriekšējos vai vēlākajos finanšu gados, saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem, lai tie varētu to ieskaitīt to maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā.

114 Šajā jautājumā ir norādītas sabiedrības rezidentes, kurai ir meitas uzņēmumi nerezidenti un/vai kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, konkrētas problēmas attiecībā uz ACT, kas tai ir jāmaksā par dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem, ieskaitīšanu maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā.

115 Vispirms attiecībā uz otro uzdotā jautājuma daļu ir jānorāda, ka debates Tiesā bija tikai par to, ka sabiedrībai rezidentei nav iespējas pārskaitīt ACT pārmaksu meitas uzņēmumiem nerezidentiem, lai tie varētu to ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tiem jāmaksā Apvienotajā Karalistē par šajā dalībvalstī veiktajām darbībām.

116 Šī sprieduma 76.–78. punktā izklāstīto iemeslu dēļ, lai atbildētu uz uzdoto jautājumu, vispirms ir jāizskata, vai tiesību akti pamata lietā ir pretrunā Līguma noteikumiem.

117 Ir jāatzīst, ka uz valsts pasākumiem, par kuriem ir uzdots trešais prejudiciālais jautājums, var attiekties gan EKL 43. pants par brīvību veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu apriti. Attiecībā uz sabiedrības rezidentes, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, saņemtajiem nodokļa samazinājumiem pamata lietā minēto tiesību aktu analīze, atbildot uz pirmo prejudiciālo jautājumu, pierādīja, ka runa ir par dažādiem nodokļa samazinājumiem atkarībā no tā, cik daļu šīm sabiedrībām pieder citā sabiedrībā.

118 Attiecībā uz otru valsts tiesību aktu aspektu, kas minēts trešajā prejudiciālajā jautājumā, tiktāl, ciktāl tas saistīts ar sabiedrību grupām, – uz to drīzāk attiecas EKL 43. pants, nevis EKL 56. pants.

119 Pēc prasītāju pamata lietā domām, minētie tiesību akti ir pretrunā EKL 43. un 56. pantam, ciktāl tie ierobežo sabiedrības, kurai ir ienākumi ārvalstīs un/vai kura pieder tādai sabiedrību grupai, kurā ir ietvertas arī sabiedrības nerezidentes, iespējas samazināt ACT pārmaksu salīdzinājumā ar sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kas tai ir jāmaksā Apvienotajā Karalistē. Šie tiesību akti rada atšķirīgu attieksmi, kas izpaužas kā nelabvēlīgi ACT ieskaita un cesijas nosacījumi sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes un/vai kurām ir meitas uzņēmumi nerezidenti. Šādas atšķirības nav nedz piemērotas, nedz nepieciešamas, lai sasniegtu mērķi novērst izmaksāto dividenžu ekonomisko dubulto nodokļu uzlikšanu.

120 Ir jāatceras, ka jebkurš sabiedrību ienākuma nodokļa, kas ir jāmaksā sabiedrībai rezidentei, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, samazinājums par ārvalstī samaksātā nodokļa summu – šim pēdējam atbilstot iekasētajai nodokļa ieturējuma summai ienākuma gūšanas vietā par dividendēm vai sabiedrību ienākuma nodoklim, ko ir samaksājusi sabiedrība nerezidente par dividendēs izmaksāto peļņu – noteikti samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kas sabiedrībai rezidentei ir jāmaksā un kurā šī pati sabiedrība rezidente var ieskaitīt vēlāk saviem akcionāriem veiktās dividenžu izmaksāšanas laikā samaksāto ACT.

121 Šajā sakarā ir jāatgādina, ka attiecībā uz ACT, kas ir jāmaksā sabiedrībai, kura saņem dividendes no sabiedrības nerezidentes, tad, kad tā izmaksā dividendes saviem akcionāriem, no iepriekš minētā izriet, ka katrā ziņā EKL 43. un 56. pantam ir pretrunā jebkāda veida diskriminējoša attieksme ACT uzlikšanas laikā pret tām sabiedrībām, kuras saņem valsts izcelsmes dividendes, salīdzinājumā ar tām sabiedrībām, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes (skat. šī sprieduma 112. punktu).

122 Protams, nevar izslēgt, ka, pat nepastāvot šādai diskriminācijai, sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividenžu nozīmīgu daudzumu, ir jāmaksā tāda ACT summa, kas pārsniedz tās sabiedrību ienākuma nodokļa parādu un kas tādējādi var izraisīt ACT pārmaksu. Tomēr šāda situācija izriet tieši no valsts tās normas piemērošanas, kuras mērķis ir novērst vai samazināt nodokļa uzlikšanu dividendēs izmaksātajai peļņai.

123 Tādas sistēmas, kas ir pieņemta nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas sadalītajai peļņai novēršanai vai samazināšanai, ietvaros šādu normu var uzskatīt par pretēju Līguma nosacījumiem par brīvu apriti tikai tad, ja tā attiecas pret dividendēm no ārvalstu sabiedrībām mazāk labvēlīgā veidā nekā pret tām dividendēm, kuras pārskaitījušas sabiedrības rezidentes, lai gan runa ir par objektīvi salīdzināmām situācijām un atšķirīgu attieksmi nevar pamatot ar primāriem vispārējo interešu iemesliem.

124 No lietas materiāliem neizriet, ka tikai tas, ka sabiedrībām, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, piešķirtais nodokļa samazinājums par ārvalstī samaksāto nodokli samazina tā sabiedrību ienākuma nodokļa apmēru, kas jāmaksā Apvienotajā Karalistē, veido mazāk labvēlīgu attieksmi pret minētajām dividendēm salīdzinājumā ar valsts izcelsmes dividendēm. Faktiski, kā ir norādījusi Apvienotās Karalistes valdība, šāda ACT pārmaksa var rasties arī tādas sabiedrības gadījumā, kura saņem valsts izcelsmes dividendes katru reizi, kad tās maksājamais ACT apmērs pārsniedz tās sabiedrību ienākuma nodokļa parādu, it īpaši, ja šādai sabiedrībai ir piešķirti tādi atbrīvojumi no nodokļa vai tā samazinājumi, kas ir samazinājuši tās sabiedrību ienākuma nodokļa parādu.

125 Tas, ka sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, par kurām tiek piešķirts nodokļa samazinājums ārvalsts nodokļa apmērā, tiek samazināts sabiedrību ienākuma nodoklis, kurā var ieskaitīt ACT pārmaksu, diskriminē šādu sabiedrību salīdzinājumā ar sabiedrību, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, tikai tad, ja šai pirmajai sabiedrībai faktiski nav tādu pašu iespēju kā otrajai sabiedrībai, lai sabiedrību ienākuma nodoklī ieskaitītu samaksātā ACT pārmaksu.

126 Tomēr no valsts tiesību aktiem, ko pamata lietā izklāsta iesniedzējtiesa, neizriet, ka šajā sakarā attieksme pret sabiedrību rezidenti, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, ir citādāka nekā pret sabiedrību rezidenti, kura saņem valsts izcelsmes dividendes.

127 No tā izriet, ka Līguma noteikumiem par brīvību veikt uzņēmējdarbību nav pretrunā valsts pasākums, kas paredz, ka jebkurš sabiedrības rezidentes, kura ir saņēmusi ārvalsts izcelsmes dividendes, saņemtais nodokļa samazinājums par ārvalstī samaksātā nodokļa summu samazina sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kurā var ieskaitīt ACT.

128 Līdz ar to, ja šāds pasākums nediskriminē sabiedrību, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, tad iepriekšējā punkta secinājums ir piemērojams arī Līguma noteikumiem par kapitāla brīvu apriti.

129 Attiecībā uz otro valsts tiesību aktu aspektu, kas ir norādīts trešajā prejudiciālajā jautājumā, ir jānorāda – kā to atgādina iesniedzējtiesa –, ka, ja sabiedrība rezidente var pārskaitīt ACT apmēru, ko nevarēja ieskaitīt maksājamajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā saistībā ar konkrēto finanšu gadu vai iepriekšējiem vai nākošajiem finanšu gadiem, saviem meitas uzņēmumiem rezidentiem, kuri tad to var ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tiem jāmaksā, tad tomēr šāda sabiedrība nevar pārskaitīt šo ACT pārmaksu sabiedrībām nerezidentēm, lai tās varētu ieskaitīt to sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tām ir jāmaksā Apvienotajā Karalistē.

130 Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, sabiedrība rezidente nevar atsaukties uz to, ka tās meitas uzņēmumi nerezidenti nevar ieskaitīt ACT pārmaksu sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tiem ir jāmaksā, ja vien šis fakts sabiedrībai rezidentei pašai nerada nelabvēlīgu situāciju.

131 Tomēr ir jānorāda, ka noteikumi par brīvību veikt uzņēmējdarbību aizliedz izcelsmes dalībvalstij radīt šķēršļus kādam savam pilsonim vai sabiedrībai, kas dibināta saskaņā ar tās tiesību aktiem, veikt uzņēmējdarbību citā dalībvalstī (skat. it īpaši 1998. gada 16. jūlija spriedumu lietā C‑264/96 ICI, Recueil, I‑4695. lpp., 21. punkts; iepriekš minēto spriedumu lietā Marks & Spencer, 31. punkts, kā arī iepriekš minēto spriedumu lietā Cadbury Schweppes un Cadbury Schweppes Overseas, 42. punkts).

132 Tomēr iespēja, ko minētie valsts tiesību akti paredz sabiedrību grupai – pārskaitīt konkrētu nodokļa summu, ko viena grupas sabiedrība nevar ieskaitīt sabiedrību ienākuma nodokļa summā, kas tai ir jāmaksā Apvienotajā Karalistē, citai šīs grupas sabiedrībai, lai tā to varētu ieskaitīt uzņēmumu nodokļa summā, kas tai jāmaksā šajā pašā dalībvalstī – ir attiecīgo sabiedrību nodokļu priekšrocība. Tas, ka šādas priekšrocības nav minētās grupas sabiedrībām nerezidentēm, ierobežo grupas sabiedrību rezidenšu iespēju īstenot brīvību veikt uzņēmējdarbību, tās atturot dibināt meitas uzņēmumus citās dalībvalstīs (šajā sakarā skat. attiecībā uz nodokļa samazinājumu grupai sakarā ar zaudējumiem, ko cietuši meitas uzņēmumi nerezidenti, iepriekš minēto spriedumu lietā Marks & Spencer, 32. un 33. punkts).

133 Kā apgalvo prasītājas pamata lietā un Eiropas Kopienu Komisija, tas, ka sabiedrība rezidente nevar pārskaitīt ACT pārmaksu meitas uzņēmumiem nerezidentiem, kuri ir sabiedrību ienākuma nodokļa maksātāji Apvienotajā Karalistē, ierobežo tās brīvību veikt uzņēmējdarbību. Tomēr ne nolēmumā par prejudiciālā jautājuma uzdošanu, ne Apvienotās Karalistes apsvērumos nav norādīts neviens ar Līgumu saderīgs leģitīms mērķis, kas varētu pamatot šādu ierobežojumu.

134 No iepriekš minētā izriet, ka EKL 43. pantam ir pretrunā tāds valsts pasākums, kas neļauj sabiedrībai rezidentei pārskaitīt saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem ACT pārmaksu, pat ja tie ir sabiedrību ienākuma nodokļa maksātāji šajā attiecīgajā dalībvalstī.

135 Visbeidzot, prasītājas pamata lietā apgalvo, ka, tā kā šo valsts tiesību aktu aspektu rezultātā mātes uzņēmumam rezidentam jāmaksā pārmaksātais ACT, tad tie ir pretrunā arī Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktam un 6. pantam.

136 Kā norādīts šī sprieduma 106.–111. punktā, uz šiem pamata lietā minētajiem valsts tiesību aktu aspektiem neattiecas šīs direktīvas 6. pants.

137 Attiecībā uz Direktīvas 90/435 4. panta 1. punktu pietiek norādīt, ka šis noteikums nosaka dalībvalsts pienākumu garantēt mātes uzņēmumam, kas saņem dividendes no citā dalībvalstī nodibināta meitas uzņēmuma, ka tā meitas uzņēmuma samaksātais nodoklis ārvalstī par sadalīto peļņu tiks pilnībā ieskaitīts summā, kas mātes uzņēmumam ir jāmaksā kā sabiedrību ienākuma nodoklis pirmajā dalībvalstī (skat. šī sprieduma 104. punktu), bet no tā neizriet šīs valsts pienākums šādā gadījumā ne nodrošināt, ka šim mātes uzņēmumam piešķirtais nodokļa samazinājums par ārvalstī samaksāto nodokli nesamazina summu, kurā var ieskaitīt daļu no sabiedrību ienākuma nodokļa, kas ir samaksāts avansā, izmaksājot dividendes saviem akcionāriem, ne arī sniegt iespēju šim pašam mātes uzņēmumam pārskaitīt avansā samaksāto nodokļa summu, kuru tas nevar ieskaitīt savā nodokļu parādā, meitas uzņēmumiem nerezidentiem, kas ir sabiedrību ienākuma nodokļa maksātāji šajā pašā valstī.

138 Tādējādi uz trešo jautājumu jāatbild, ka EKL 43. un 56. pantam nav pretrunā dalībvalsts tiesību akti, kas paredz nodokļa samazinājumu ārvalsts izcelsmes dividendes saņēmušai sabiedrībai rezidentei par ārvalstī samaksāto nodokli, ar ko tiek samazināta sabiedrību ienākuma nodokļa summa, kurā tā var ieskaitīt avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokli.

139 EKL 43. pantam ir pretrunā tādi dalībvalsts tiesību akti, kuros ir atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt saviem meitas uzņēmumiem rezidentiem avansā samaksāto sabiedrību ienākuma nodokļa summu, kuru nevar ieskaitīt pirmās sabiedrības maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā par šo finanšu gadu vai iepriekšējiem vai nākošajiem finanšu gadiem, lai šie meitas uzņēmumi varētu to ieskaitīt savā maksājamajā sabiedrību ienākuma nodokļa summā, bet nav atļauts sabiedrībai rezidentei pārskaitīt šādu summu saviem meitas uzņēmumiem nerezidentiem gadījumā, kad to šajā dalībvalstī gūtajai peļņai tiek uzlikts nodoklis.

Par ceturto jautājumu

140 Ar savu ceturto jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 43. pants un EKL 56. pants, kā arī Direktīvas 90/435 4. panta 1. punkts un 6. pants pieļauj tādus valsts tiesību aktus, kādi ir pamata lietā, kas, piešķirot sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, tiesības izvēlēties sistēmu, kas tām ļauj atgūt samaksāto ACT par vēlāku dividenžu izmaksāšanu saviem akcionāriem, pirmkārt, nosaka pienākumu šīm sabiedrībām samaksāt ACT, vēlāk lūdzot tā atmaksu, un, otrkārt, neparedz to akcionāriem nodokļa atlaidi, ko tie būtu saņēmuši, ja sabiedrības rezidentes būtu veikušas valsts izcelsmes dividenžu izmaksu.

141 Attiecībā uz Direktīvas 90/435 noteikumiem – to piemērošanu iesniedzējtiesas norādītajai problēmai var noraidīt uzreiz. Pirmkārt, kā ir precizēts šī sprieduma 137. punktā, šīs direktīvas 4. panta 1. punkts nereglamentē noteikumus, saskaņā ar kuriem varētu noteikt pienākumu veikt sabiedrību ienākuma nodokļa avansa maksājumu. Paredzot normas nodokļu vairākkārtējas uzlikšanas meitas uzņēmuma nerezidenta izmaksātajai peļņai mātes uzņēmumam rezidentam novēršanai, šis noteikums nav piemērojams fizisko personu – akcionāru situācijai. Otrkārt, ir jāatgādina, ka ACT nav nodokļa ieturējums ienākuma gūšanas vietā minētās direktīvas 6. panta izpratnē (skat. šī sprieduma 111. punktu).

142 Attiecībā uz Līguma noteikumiem par brīvu apriti ir jānorāda, ka, tā kā minētie tiesību akti ir piemērojami dividenžu izmaksāšanai sabiedrībām rezidentēm neatkarīgi no šo sabiedrību dalības nozīmīguma, tad uz tiem var attiekties gan EKL 43. pants par brīvību veikt uzņēmējdarbību, gan EKL 56. pants par kapitāla brīvu apriti.

143 Ņemot vērā pamata lietā izklāstītos apstākļus (skat. šī sprieduma 37. punktu), pamata lietā minētie tiesību akti ir jāizskata, ņemot vērā EKL 43. pantu.

144 Kā ir norādījis ģenerāladvokāts savu secinājumu 94. punktā, ar šo jautājumu iesniedzējtiesa jautā Tiesai par FID sistēmas, ko Apvienotā Karaliste ieviesusi no 1994. gada 1. jūlija, tiesiskumu. Šī sistēma ļauj sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, saņemt ACT pārmaksas atmaksu, proti, tās ACT summas atmaksu, ko nevar ieskaitīt maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā.

145 Tomēr ir jāatzīst, ka attieksme nodokļu jomā pret tām sabiedrībām, kuras saņem ārvalsts izcelsmes dividendes un kuras izvēlas FID sistēmu, divos veidos ir nelabvēlīgāka par attieksmi, kāda ir pret valsts izcelsmes dividendes saņemošām sabiedrībām rezidentēm.

146 Pirmkārt, attiecībā uz iespēju saņemt ACT pārmaksas atmaksu no nolēmuma par prejudiciālā jautājuma uzdošanu izriet, ka, lai gan ACT ir jāsamaksā četrpadsmit dienu laikā pēc ceturkšņa, kura laikā attiecīgā sabiedrība izmaksā dividendes saviem akcionāriem, ACT pārmaksas atmaksu var saņemt tikai tad, kad ir jāmaksā sabiedrību ienākuma nodoklis, t.i., deviņus mēnešus pēc finanšu gada beigām. Atkarībā no brīža, kurā sabiedrība izmaksā dividendes, tai ir jāgaida no astoņiem mēnešiem līdz pat septiņpadsmit ar pusi mēnešiem, lai saņemtu samaksātā ACT atmaksu.

147 Tā rezultātā, kā norāda prasītājas pamata lietā, sabiedrībām rezidentēm, kuras izvēlas šo sistēmu, tādēļ ka tās saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, nav naudas uzkrāšanas priekšrocības, bet šāda priekšrocība ir sabiedrībām rezidentēm, kuras saņem valsts izcelsmes dividendes. Pēdējā gadījumā dividenžu izmaksātāja sabiedrība rezidente jau ir samaksājusi ACT par sadalīto peļņu, bet nodokļa atlaide tiek piešķirta sabiedrībai rezidentei, kura saņem šīs dividendes, un tas ļauj šai sabiedrībai izmaksāt dividendēm līdzvērtīgu summu saviem akcionāriem, nemaksājot ACT.

148 Otrkārt, akcionāram, kurš saņem tās ārvalsts izcelsmes dividendes no sabiedrības rezidentes, kas ir kvalificētas kā FID, nav tiesību uz nodokļa atlaidi, bet tas ir uzskatāms par tādu, kurš ir guvis ar viszemāko nodokļa likmi apliktu ienākumu minētajā finanšu gadā. Nodokļa atlaides neesamības dēļ šādam akcionāram nav tiesību uz atmaksu, ja tas nav peļņas nodokļa maksātājs vai ja maksājamais peļņas nodoklis ir mazāks par dividendei uzlikto nodokli pēc viszemākās likmes.

149 Kā apgalvo prasītājas pamata lietā, tas rada situāciju, ka sabiedrībai, kura izvēlējusies FID sistēmu, ir jāpalielina savu izmaksājamo summu apmērs, ja tā vēlas garantēt akcionāriem tādu pašu rezultātu, kāds izriet no valsts izcelsmes dividenžu izmaksas.

150 Pēc Apvienotās Karalistes valdības domām, šī atšķirīgā attieksme neierobežo brīvību veikt uzņēmējdarbību.

151 Attiecībā uz sabiedrības, kura izvēlējusies FID sistēmu, pienākumu maksāt ACT laikā, kamēr tiek gaidīta tā vēlāka atmaksa, šī valdība atkārto savu argumentu, ka sabiedrības, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes, situācija nav salīdzināma ar tādas sabiedrības situāciju, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, jo pirmās sabiedrības pienākums maksāt ACT vēlākas dividenžu izmaksāšanas laikā ir pamatojams ar to, ka atšķirībā no otrā veida sabiedrības tā saņēmusi tādas dividendes, par kurām nav samaksāts ACT. Ja citādākā kontekstā sabiedrībai, kura saņem ārvalsts izcelsmes dividendes un kura izvēlas FID sistēmu, tiek piešķirtas tiesības uz samaksātā ACT atmaksu, tad šī attieksme nekādā veidā nav diskriminējoša.

152 Tomēr, kā ir norādīts šī sprieduma 87.–91. punktā, ja sabiedrības izmaksātajai peļņai tiek uzlikts sabiedrību ienākuma nodoklis tās rezidences valstī, tad, ja sabiedrību ienākuma nodokļa avansa samaksas sistēmā, kurai ir pakļauta dividenžu saņēmēja sabiedrība, ir noteikts maksājamais apmērs, ņemot vērā sadalītai peļņai uzlikto nodokli, ko dividenžu izmaksātāja sabiedrība rezidente ir samaksājusi, bet neņemot vērā dividenžu izmaksātājas sabiedrības nerezidentes ārvalstī samaksāto nodokli, šādā sistēmā attieksme pret ārvalsts izcelsmes dividenžu saņēmēju sabiedrību ir mazāk labvēlīga nekā pret valsts izcelsmes dividenžu saņēmēju sabiedrību, lai gan abu sabiedrību situācija ir līdzīga.

153 Protams, ja šīs pirmās sabiedrības situācija uzlabojas, tāpēc ka avansā samaksāto nodokli, ko nevar ieskaitīt maksājamā sabiedrību ienākuma nodokļa summā, var atmaksāt, šāda sabiedrība ir nelabvēlīgākā situācijā nekā sabiedrība, kura saņem valsts izcelsmes dividendes, tajā ziņā, ka tai nav naudas uzkrāšanas priekšrocības.

154 Šāda atšķirīga attieksme, kuras rezultātā dalība sabiedrībā nerezidentē kļūst mazāk pievilcīga par dalību sabiedrībā rezidentē, ir, nepastāvot objektīvam pamatojumam, brīvības veikt uzņēmējdarbību pārkāpums.

155 Pretēji Apvienotās Karalistes valdības norādītajam, naudas uzkrāšanai neizdevīgais stāvoklis, kas rodas sabiedrībām, kuras izvēlējušās FID sistēmu, nav pamatojams ar praktiskas dabas apsvērumiem, kas saistīti ar to, ka