Pagaidu versija

TIESAS SPRIEDUMS (otrā palāta)

2019. gada 5. septembrī ( )

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Kopējā pievienotās vērtības nodokļa (PVN) sistēma – Direktīva 2006/112/EK – 103. panta 2. punkta a) apakšpunkts – 311. panta 1. punkta 2) apakšpunkts – IX pielikuma A daļas 7. punkts – Samazinātā PVN likme – Mākslas darbi – Jēdziens – Mākslinieka fotografēti fotoattēli, ko kopējis viņš vai kas kopēti viņa pārraudzībā, parakstīti un numurēti, ne vairāk par 30 eksemplāriem – Valsts tiesiskais regulējums, kurā ir noteikts, ka samazinātā PVN likme ir piemērojama vienīgi fotogrāfijām, kam piemīt mākslinieciskums

Lietā C‑145/18

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Conseil d’État (Francija) iesniedza ar lēmumu, kurš pieņemts 2018. gada 20. februārī un kurš Tiesā reģistrēts 2018. gada 23. februārī, tiesvedībā

Regards Photographiques SARL

pret

Ministre de l’Action et des Comptes publics,

TIESA (otrā palāta)

šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs A. Arabadžijevs [A. Arabadjiev], tiesneši T. fon Danvics [T. von Danwitz] (referents) un K. Vajda [C. Vajda],

ģenerāladvokāts: M. Špunars [M. Szpunar],

sekretāre: V. Džakobo‑Peironnela [V. Giacobbo‑Peyronnel], administratore,

ņemot vērā rakstveida procesu un 2018. gada 21. novembra tiesas sēdi,

ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:

– Regards Photographiques SARL vārdā – E. Piwnica, avocat,

– Francijas valdības vārdā – A. Alidière, E. de Moustier, kā arī D. Colas, pārstāvji,

– Eiropas Komisijas vārdā – N. Gossement un J. Jokubauskaitė, pārstāves,

noklausījusies ģenerāladvokāta secinājumus 2019. gada 7. marta tiesas sēdē,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1 Šis lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “PVN direktīva”) 103. un 311. panta, kā arī IX pielikuma A daļas 7. punkta interpretāciju.

2 Tas ir iesniegts saistībā ar tiesvedību starp Regards Photographiques SARL un ministre de l’Action et des Comptes publics [valsts pārvaldes reformu un budžeta ministru] (Francija; turpmāk tekstā – “nodokļu administrācija”) par viņa atteikumu piemērot samazināto pievienotās vērtības nodokļa (PVN) likmi fotoportretu un kāzu fotogrāfiju piegādei, kas veikta laikposmā no 2009. gada 1. februāra līdz 2012. gada 31. janvārim.

Atbilstošās tiesību normas

Savienības tiesības

3 PVN direktīvas 51. apsvērums ir formulēts šādi:

“Ir lietderīgi pieņemt Kopienas nodokļa sistēmu, kas piemērojama lietotām precēm, mākslas darbiem, senlietām un kolekciju priekšmetiem, lai izvairītos no nodokļu dubultās uzlikšanas un konkurences izkropļojumiem attiecībā uz nodokļa maksātājiem.”

4 Šīs direktīvas 96. pantā ir paredzēts:

“Dalībvalstis piemēro PVN pamatlikmi, ko katra dalībvalsts nosaka procentos no summas, kurai uzliek nodokli; preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai pamatlikme ir vienāda.”

5 Minētās direktīvas 98. panta 1. un 2. punktā ir noteikts:

“1. Dalībvalstis var piemērot vienu vai divas samazinātas likmes.

2. Samazinātas likmes piemēro tikai tādu kategoriju preču piegādei vai tādu kategoriju pakalpojumu sniegšanai, kas minēti III pielikumā.

[..]”

6 Saskaņā ar šīs pašas direktīvas 99. panta 1. punktu:

“Samazinātas likmes nosaka procentu veidā no summas, kurai uzliek nodokli, un tās nevar būt mazākas par 5 %.”

7 PVN direktīvas 103. pants ir formulēts šādi:

“1. Dalībvalstis var paredzēt, ka samazināto likmi vai kādu no samazinātajām likmēm, ko tās piemēro saskaņā ar 98. un 99. pantu, piemēro arī 311. panta 1. punkta 2.[..] apakšpunktā definēto mākslas darbu, kolekciju priekšmetu un senlietu importam.

2. Ja dalībvalstis izmanto šā panta 1. punktā paredzēto izvēles iespēju, tās samazināto likmi var piemērot arī šādiem darījumiem:

a) mākslas darbu piegādei, ko veic to autors vai autora tiesību mantinieki;

[..].”

8 Šīs direktīvas 311. panta 1. un 2. punktā ir noteikts:

“1. Šajā nodaļā, neskarot citus Kopienas noteikumus, piemēro šādas definīcijas:

[..]

2) “mākslas darbi” ir IX pielikuma A daļā uzskaitītie priekšmeti;

[..]

2. Šīs direktīvas IX pielikuma A daļas [..] 7. punktā minētos priekšmetus dalībvalstis nevar uzskatīt [var neuzskatīt] par mākslas darbiem.”

9 Minētās direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punkts ir izteikts šādi:

“mākslinieka fotografēti fotoattēli, ko kopējis viņš vai kas kopēti viņa pārraudzībā, parakstīti un numurēti, ne vairāk par 30 eksemplāriem, kopā skaitot visus lielumus un ierāmējumus”.

Francijas tiesības

10 Code général des impôts [Vispārējā nodokļu kodeksa] redakcijā, kas bija piemērojama līdz 2012. gada 1. janvārim (turpmāk tekstā – “CGI”), 278.septies pantā bija paredzēts:

“[PVN] iekasē, piemērojot likmi 5,5 % apmērā:

[..]

2) par mākslas darbu piegādi, ko veic to autors vai viņa tiesību pārņēmēji;

[..].”

11 No 2012. gada 1. janvāra šajā tiesību normā paredzētā nodokļa likme tika palielināta līdz 7 %.

12 Saskaņā ar CGI II pielikuma 98.A panta 7. punktu par mākslas darbiem ir uzskatāmas šādas fotogrāfijas:

“Mākslinieka uzņemti fotoattēli, ko tiražējis viņš vai kas tiražēti viņa uzraudzībā, parakstīti un numurēti ne vairāk kā 30 eksemplāros, kopā skaitot visus formātus un nesējus [..].”

13 Ar izdevuma Bulletin officiel des impôts 2003. gada 2. jūlija laidienā Nr. 115 publicēto direction générale des impôts [Nodokļu ģenerāldirekcijas] 2003. gada 25. jūnija instrukciju “TVA. Taux réduit de 5,5 % applicable aux œuvres d’art. Situation des photographies d’art” [PVN. Mākslas darbiem piemērojamā samazinātā likme 5,5 % apmērā. Mākslas fotogrāfiju gadījums], kura bija piemērojama attiecībā uz pamatlietā aplūkotajiem faktiskajiem apstākļiem (turpmāk tekstā – “2003. gada 25. jūnija instrukcija”), tika precizēti CGI 278.septies pantā minētie nosacījumi attiecībā uz samazinātās PVN likmes piemērošanu mākslas fotogrāfijām. Šajā instrukcijā bija paredzēts:

“[..]

I. Mākslas fotogrāfijas kritēriji:

1. Par mākslas darbiem, kuriem var tikt piemērota samazinātā PVN likme, var uzskatīt tikai tos fotoattēlus, kas liecina par autora nepārprotamu radošu nodomu.

Tā tas ir gadījumā, kad fotogrāfs, ņemot vērā tēmas izvēli, inscenējuma apstākļus, fotoattēla uzņemšanas īpatnības vai kādu citu viņa darba specifiku, tostarp kadrēšanas, kompozīcijas, ekspozīcijas, apgaismojuma, kontrastu, krāsu un reljefu, gaismas un telpiskuma mijiedarbības kvalitāti, objektīva un fotofilmas izvēli vai īpašus negatīva attīstīšanas apstākļus, veic darbu, kas ir vairāk nekā tikai atmiņas par notikumu, ceļojumu vai personu vienkārša mehāniska fiksēšana un kas tādējādi izraisa plašākas sabiedrības interesi.

II. Piemērošanas nosacījumi

1. No iepriekš minētā izriet, ka samazinātā likme nav piemērojama personas apliecību fotogrāfijām, skolas fotogrāfijām un grupu fotogrāfijām.

2. Fotoattēli, kas izraisa interesi galvenokārt atkarībā no attēlotās personas statusa vai priekšmeta rakstura, parasti nav uzskatāmi par mākslas fotogrāfijām. Tā tas ir, piemēram, to fotoattēlu gadījumā, kuri ataino ģimenes vai reliģiskus notikumus (kāzas, Pirmā Svētā komūnija u.tml.).

3. Tomēr attiecībā uz jebkāda veida fotoattēliem, kas nav minēti II‑1. punktā, autora radošo nodomu, kas izriet no jau uzskaitītajiem kritērijiem un interesantumu plašākai sabiedrībai, var pamatot ar šādām pazīmēm:

a) Fotogrāfs pierāda, ka viņa darbi tiek izstādīti kultūras iestādēs (reģionālās, valsts vai starptautiskās), muzeju iestādēs (muzejos, pagaidu vai pastāvīgās izstādēs) vai komerciālās iestādēs (gadatirgos, salonos, galerijās utt.) vai parādīti specializētās publikācijās.

[..]

b) Īpašu materiālu izmantošana gan fotoattēlu uzņemšanas, gan arī to attīstīšanas ziņā.

[..]”

Pamatlieta un prejudiciālie jautājumi

14 Regards Photographiques darbības joma ir fotoattēlu uzņemšana un tirdzniecība.

15 Veikusi grāmatvedības pārbaudi, Francijas nodokļu administrācija apšaubīja, ka šai sabiedrībai bija tiesības piemērot samazināto PVN likmi, ko tā bija piemērojusi noteiktu fotoattēlu, proti, fotoportretu un kāzu fotogrāfiju, piegādei. Uzskatot, ka attiecībā uz šiem fotoattēliem būtu jāpiemēro PVN pamatlikme, nodokļu administrācija minētajai sabiedrībai veica PVN uzrēķinu par laikposmu no 2009. gada 1. februāra līdz 2012. gada 31. janvārim.

16 Regards Photographiques par šiem PVN uzrēķiniem celtās prasības noraidīja gan tribunal administratif d’Orléans [Orleānas Administratīvajā tiesā] (Francija), gan cour administrative d’appel de Nantes [Nantes Administratīvajā apelācijas tiesā] (Francija). Pēdējā minētā tiesa savā 2016. gada 21. aprīļa spriedumā nosprieda, ka pamatlietā aplūkotajām fotogrāfijām samazināto PVN likmi nevar piemērot tādēļ, ka tām nepiemīt nedz oriģinalitāte, nedz radošums un līdz ar to tās nav uzskatāmas par mākslinieka radītām fotogrāfijām.

17 Regards Photographiques šo spriedumu pārsūdzēja iesniedzējtiesā – Conseil d’État [Valsts padomē] (Francija). Šī sabiedrība apgalvo – lai varētu piemērot samazināto PVN likmi, pietiek ar to, ka aplūkojamo fotogrāfiju autors, pirms viņš pats vai viņa tiesību pārņēmēji tās piegādā, ir uzraudzījis to tiražēšanu un ir tās parakstījis un numurējis ne vairāk kā 30 eksemplāros.

18 Šādos apstākļos Conseil d’État (Valsts padome) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

“1) Vai [PVN] direktīvas 103. un 311. panta, kā arī tās IX pielikuma A daļas 7. punkta normas ir jāinterpretē tādējādi, ka, lai varētu piemērot samazināto [PVN] likmi, tiek prasīts vienīgi, lai fotoattēlus būtu uzņēmis to autors, tos būtu tiražējis viņš vai tie būtu tiražēti viņa uzraudzībā, parakstīti un numurēti ne vairāk kā trīsdesmit eksemplāros, kopā skaitot visus formātus un nesējus?

2) Ja atbilde uz pirmo jautājumu būtu apstiprinoša – vai dalībvalstis tomēr drīkst no [preču], kam tiek piemērota samazinātā [PVN] likme, loka izslēgt fotoattēlus, kuriem nepiemīt arī mākslinieciskums?

3) Ja atbilde uz pirmo jautājumu būtu noliedzoša – kādiem vēl nosacījumiem ir jāatbilst fotoattēliem, lai tiem varētu piemērot samazināto [PVN] likmi? Konkrēti, vai tiem ir jāpiemīt mākslinieciskumam?

4) Vai šie nosacījumi ir jāinterpretē vienveidīgi visā Eiropas Savienībā vai arī tie ir atkarīgi no katras dalībvalsts tiesībām, it īpaši intelektuālā īpašuma jomā?”

Par prejudiciālajiem jautājumiem

Par pirmo un trešo jautājumu

19 Ar pirmo un trešo jautājumu, kas skatāmi kopā, iesniedzējtiesa Tiesai būtībā vaicā par nosacījumiem, kādiem fotogrāfijām ir jāatbilst, lai būtu uzskatāms, ka tās ir mākslas darbi, kuriem saskaņā ar PVN direktīvas 103. panta 1. punktu un 2. punkta a) apakšpunktu kopsakarā ar šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktu, kā arī tās IX pielikuma A daļas 7. punktu, var piemērot samazināto PVN likmi, un konkrēti par to, vai tām tālab ir jāpiemīt mākslinieciskumam.

20 Tādējādi šā lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu ietvaros Tiesai tiek lūgts nevis noteikt jēdziena “mākslas darbi” nozīmi vispārīgi, bet gan to interpretēt PVN direktīvas kontekstā, konkrēti, saistībā ar šīs direktīvas normām par samazinātās PVN likmes piemērošanu.

21 Jāatgādina, ka minētās direktīvas 96. pantā ir paredzēts, ka preču piegādei un pakalpojumu sniegšanai ir piemērojama tā pati PVN likme, proti, katras attiecīgās dalībvalsts noteiktā pamatlikme. Atkāpjoties no šā principa, šīs pašas direktīvas 103. panta 1. punktā un 2. punkta a) apakšpunktā ir atzīta dalībvalstu iespēja samazināto PVN likmi vai vienu no samazinātajām likmēm, kuras tās piemēro atbilstoši tās 98. un 99. pantam, piemērot tās 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktā definēto mākslas darbu importam, un, ja tās šādu iespēju izmanto, arī tādām mākslas darbu piegādēm, ko veic to autors vai viņa tiesību pārņēmēji.

22 Par jēdziena “mākslas darbi” definīciju ir jāsaka, ka PVN direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktā ir noteikts, ka minētās direktīvas IX pielikuma A daļā uzskaitītie priekšmeti ir uzskatāmi par mākslas darbiem. Šīs A daļas 7. punktā ir minēti “mākslinieka fotografēti fotoattēli, ko kopējis viņš vai kas kopēti viņa pārraudzībā, parakstīti un numurēti, ne vairāk par 30 eksemplāriem, kopā skaitot visus lielumus un ierāmējumus”.

23 Francijas valdība apgalvo, ka samazināto PVN likmi var piemērot vienīgi attiecībā uz “mākslas fotogrāfijām”; šī valdība uzskata, ka šim jēdzienam atbilst vienīgi fotogrāfijas, kurās nepārprotami izpaužas to autora radošs nodoms un kuras izraisa plašākas sabiedrības interesi. Šāda interpretācija izrietot no termina “mākslinieks” izmantošanas PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā, no nepieciešamības šauri interpretēt iespēju piemērot samazinātu PVN likmi kā izņēmumu no PVN pamatlikmes piemērošanas principa, kā arī no mērķa – ar samazinātas PVN likmes piemērošanu veicināt māksliniecisko jaunradi.

24 Turpretī Regards Photographiques un Eiropas Komisija apgalvo, ka šīs direktīvas 103. panta 2. punkta a) apakšpunktā runa ir nevis par “mākslinieku”, bet gan par tādas fotogrāfijas “autoru”, kas saskaņā ar minētās direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktu kopsakarā ar tās IX pielikuma A daļas 7. punktu ir uzskatāma par mākslas darbu. Turklāt tās uzsver, ka nosacījumi, kuriem saskaņā ar šo 7. punktu ir jāatbilst fotogrāfijām, lai tās varētu uzskatīt par šādiem darbiem, ir detalizēti un objektīvi, savukārt fotogrāfijas mākslinieciskā vērtība, pēc to domām, ir uzskatāma par subjektīvu un mainīgu kritēriju, kura vērtēšanai nāktos spriest par kāda darba kvalitāti. Lai izvairītos no šāda subjektīva vērtējuma, Savienības likumdevējs minētajā 7. punktā esot izvirzījis detalizētus un objektīvus nosacījumus, un tātad vienīgi tie esot izšķiroši, nosakot, kurām fotogrāfijām var piemērot samazināto PVN likmi.

25 Lai noskaidrotu, cik plaša Savienības tiesību normās, kuru interpretācija tiek lūgta, atzītā dalībvalstu iespēja samazināto PVN likmi piemērot fotogrāfiju piegādei, vienlaikus ir jāņem vērā gan šo normu formulējums un konteksts, gan arī aplūkojamā regulējuma mērķis (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2017. gada 18. janvāris, Sjelle Autogenbrug, C‑471/15, EU:C:2017:20, 29. punkts un tajā minētā judikatūra, kā arī 2017. gada 16. novembris, Kozuba Premium Selection, C‑308/16, EU:C:2017:869, 38. punkts).

26 Pirmām kārtām, runājot par šo tiesību normu formulējumu, ir jākonstatē – lai gan PVN direktīvas 103. panta 1. punktā un 2. punkta a) apakšpunktā ir noteikts, ka dalībvalstis samazināto PVN likmi var piemērot arī mākslas darbu piegādei, ko veic to autors vai viņa tiesību pārņēmēji, minētais attiecas uz tādiem “mākslas darbiem”, kuri definēti šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktā kopsakarā ar tās IX pielikuma A daļu.

27 Attiecībā uz šo definīciju ir jāsaka, ka no formulējuma, ko Savienības likumdevējs izmantojis gan šajā 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktā, saskaņā ar kuru PVN direktīvas IX pielikuma A daļā uzskaitītie priekšmeti ir uzskatāmi par “mākslas darbiem”, gan šīs A daļas 7. punktā, kurā detalizēti aprakstīti nosacījumi, kuriem fotogrāfijām ir jāatbilst, lai tās varētu uzskatīt par “mākslas darbiem”, izriet, ka jebkura fotogrāfija, kas atbilst šiem nosacījumiem, samazinātās PVN likmes piemērošanas vajadzībām ir uzskatāma par “mākslas darbu”. Minētajā 7. punktā ir minēti nevis mākslas fotouzņēmumi, bet gan jebkuri “mākslinieka fotografēti fotoattēli, ko kopējis viņš vai kas kopēti viņa pārraudzībā, parakstīti un numurēti, ne vairāk par 30 eksemplāriem, kopā skaitot visus lielumus un ierāmējumus”.

28 Par Francijas valdības argumentu, ka no termina “mākslinieks” izmantošanas PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā ir secināms, ka fotogrāfijai ir jāpiemīt mākslinieciskumam, lai tai varētu piemērot samazināto PVN likmi saskaņā ar šīs direktīvas 103. panta 2. punkta a) apakšpunktu, ir jāatgādina, ka šajā nupat minētajā tiesību normā ir paredzēta dalībvalstu iespēja samazināto PVN likmi piemērot mākslas darbu piegādei, ko veic nevis “mākslinieks”, bet gan “to autors vai autora tiesību mantinieki”.

29 Ar terminiem “autors” un “mākslinieks” šajās normās ir domāta viena un tā pati persona, proti, šajā 7. punktā formulētajiem nosacījumiem atbilstīgas fotogrāfijas autors.

30 Terminiem “autors” un “mākslinieks”, kuri izmantoti PVN direktīvas 103. panta 2. punkta a) apakšpunktā un tās IX pielikuma A daļas 7. punktā, ir identisks tvērums, it īpaši ņemot vērā to, ka šajā 7. punktā ir uzsvērts apstāklis, ka fotogrāfijas autors personīgi iesaistās tās izgatavošanā. Kā norādīts ģenerāladvokāta secinājumu 23. punktā, šajā 7. punktā ir noteiktas prasības, kurām jāatbilst fotoattēlam, lai to varētu kvalificēt kā “mākslas darbu”, proti, tās izgatavošanas divi galvenie posmi – fotografēšana un tiražēšana – ir jāveic fotoattēla autoram vai, tiražēšanas gadījumā, vismaz viņa uzraudzībā. Turklāt, lai kādu fotogrāfiju varētu uzskatīt par “mākslas darbu”, tās eksemplāriem – to skaitam nepārsniedzot 30 – ir jābūt parakstītiem un numurētiem.

31 Tātad pretēji tam, ko apgalvo Francijas valdība, no PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā rodamā termina “mākslinieks” izmantošanas nav secināms, ka fotogrāfijai – papildus šajā 7. punktā minētajiem nosacījumiem – būtu jāpiemīt arī mākslinieciskumam, lai tai varētu piemērot samazināto PVN likmi saskaņā ar minētās direktīvas 103. panta 2. punkta a) apakšpunktu.

32 Otrām kārtām, attiecībā uz to normu kontekstu, kuru interpretācija tiek lūgta, ir jāatgādina, ka samazinātās PVN likmes piemērošana mākslas darbu piegādei, ko veic to autors vai viņa tiesību pārņēmēji, saskaņā ar PVN direktīvas 103. panta 2. punkta a) apakšpunktu ir izņēmums no PVN pamatlikmes piemērošanas. Tādēļ nupat minētā tiesību norma, kā arī šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunkts un tās IX pielikuma A daļas 7. punkts, kur norādīts, kādām fotogrāfijām var piemērot šo samazināto likmi, ir interpretējami šauri. Tomēr šis šauras interpretācijas princips nenozīmē, ka minētās samazinātās likmes piemērošanas gadījumu noteikšanai izmantotais formulējums būtu jāinterpretē tādējādi, ka šīs likmes piemērošanai zūd iedarbība. Proti, šā formulējuma interpretācijai ir jāatbilst minētā režīma mērķim, un tajā ir jāievēro nodokļu neitralitātes principa prasības (pēc analoģijas skat. spriedumus, 2010. gada 17. jūnijs, Komisija/Francija, C‑492/08, EU:C:2010:348, 35. punkts, un 2018. gada 29. novembris, Mensing, C‑264/17, EU:C:2018:968, 22. un 23. punkts, kā arī tajos minētā judikatūra).

33 Turklāt saskaņā ar pastāvīgo judikatūru PVN direktīvā ietvertajiem jēdzieniem ir objektīvs raksturs un tie tiek piemēroti neatkarīgi no attiecīgo darījumu mērķiem un rezultātiem (spriedums, 2018. gada 11. jūlijs, E LATS, C‑154/17, EU:C:2018:560, 35. punkts un tajā minētā judikatūra).

34 Kā Tiesai iesniegtajos apsvērumos apgalvo Regards Photographiques un Komisija, šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktā kopsakarā ar tās IX pielikuma A daļas 7. punktu tas, kādas fotogrāfijas ir uzskatāmas par mākslas darbiem, ir noteikts, balstoties uz objektīviem kritērijiem, kuri būtībā attiecas uz fotogrāfijas autora identitāti un statusu, tiražēšanas veidu, parakstīšanu, numurēšanu un eksemplāru skaita ierobežojumu. Šie kritēriji ir pietiekami, lai nodrošinātu, ka samazinātās PVN likmes piemērošana vienīgi fotogrāfijām, kas atbilst šiem kritērijiem, ir uzskatāma par izņēmumu no nodokļa pamatlikmes piemērošanas visām pārējām fotogrāfijām. Kā norādīts ģenerāladvokāta secinājumu 24. punktā, šie kritēriji izslēdz iespēju par mākslas darbiem kvalificēt fotoattēlus, ja tie ir izgatavoti kā masveida produkcija, kuras gadījumā to tiražēšana uzticēta specializētām laboratorijām, tā ka fotogrāfs nekontrolē galarezultātu.

35 Turpretī tāda šo normu interpretācija, ka samazinātā PVN likme būtu piemērojama vienīgi fotogrāfijām, kam turklāt piemīt arī mākslinieciskums, šīs samazinātās likmes piemērošanu padarītu atkarīgu no attiecīgās valsts nodokļu administrācijas vērtējuma par šo fotogrāfiju māksliniecisko vērtību, kas uzskatāma par subjektīvu, nevis objektīvu iezīmi. Proti, kā Tiesa jau ir atgādinājusi, kāda priekšmeta mākslinieciskā vērtība būtībā ir konstatējama pēc subjektīviem un nepastāvīgiem kritērijiem (spriedumi, 1977. gada 27. oktobris, Westfälischer Kunstverein, 23/77, EU:C:1977:171, 3. punkts, un 1989. gada 13. decembris, Raab, C‑1/89, EU:C:1989:648, 25. punkts).

36 Turklāt, interpretējot tādējādi, ka samazinātā PVN likme ir piemērojama vienīgi fotogrāfijām, kam piemīt mākslinieciskums, varētu sanākt, ka, piemēram, fotogrāfijas, kurās attēloti tādi ģimenes pasākumi kā kāzas, PVN ziņā tiktu kvalificētas atšķirīgi – atkarībā no tā, vai nodokļu administrācija uzskatītu tās par mākslinieciskām, pat ja šīm fotogrāfijām attiecīgajā gadījumā piemistu vienādas īpašības un tās būtu paredzētas vienām un tām pašām patērētāju vajadzībām. Taču nodokļu neitralitātes princips nepieļauj PVN ziņā atšķirīgi izvērtēt preces vai pakalpojumus, kuri vidusmēra patērētāja skatījumā ir līdzīgi un starp kuriem līdz ar to pastāv konkurence (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2014. gada 27. februāris, Pro Med Logistik un Pongratz, C‑454/12 un C‑455/12, EU:C:2014:111, 52. un 53. punkts).

37 Tādējādi arī interpretēt lūgto normu konteksta izvērtējums liecina par labu tādai interpretācijai, ka ikviena fotogrāfija, kas atbilst nosacījumiem, kuri minēti PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā, ir uzskatāma par mākslas darbu samazinātās PVN likmes piemērošanas vajadzībām saskaņā ar tās 103. panta 1. punktu un 2. punkta a) apakšpunktu un ka šī kvalifikācija nevar būt atkarīga no attiecīgās valsts nodokļu administrācijas vērtējuma par tās mākslinieciskumu.

38 Trešām kārtām, runājot par PVN direktīvā izvirzītajiem mērķiem, jānorāda, ka tās 103. panta 1. punktā un 2. punkta a) apakšpunktā paredzētā iespēja pieļauj, ka dalībvalstis uz mākslas darbu piegādi, ko veic to autors vai viņa tiesību pārņēmēji, attiecina nodokļu priekšrocības, tām piemērojot samazināto PVN likmi. Tomēr, kā izriet no šīs direktīvas 51. apsvēruma, nodokļa režīms, ko tajā paredzēts piemērot mākslas darbu jomā un kas ietver jēdziena “mākslas darbi” vienotu definīciju, ir paredzēts, lai izvairītos no nodokļu dubultās uzlikšanas un konkurences izkropļojumiem nodokļa maksātāju vidū.

39 Savukārt tāda interpretācija, ka samazināto PVN likmi var piemērot visām fotogrāfijām, kuras atbilst PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā paredzētajiem objektīvajiem nosacījumiem, atbilst šajā 51. apsvērumā izvirzītajam mērķim, jo, kā atgādināts šā sprieduma 35. un 36. punktā, tādējādi var izvairīties no nepieciešamības veikt pēc subjektīviem un mainīgiem kritērijiem nosakāmās fotogrāfijas mākslinieciskās vērtības vērtējumu, kā rezultātā pieaugtu konkurences izkropļošanas risks.

40 Ņemot vērā visus šos apsvērumus, uz pirmo un trešo jautājumu ir jāatbild, ka, lai par mākslas darbiem, kuriem saskaņā ar PVN direktīvas 103. panta 1. punktu un 2. punkta a) apakšpunktu kopsakarā ar šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktu, kā arī tās IX pielikuma A daļas 7. punktu ir piemērojama samazinātā PVN likme, varētu uzskatīt fotogrāfijas, tām ir jāatbilst šajā 7. punktā minētajiem kritērijiem, proti, ka tās ir uzņēmis to autors, tās ir tiražējis viņš vai tās ir tiražētas viņa uzraudzībā un tās ir viņa parakstītas un numurētas ne vairāk kā trīsdesmit eksemplāros, bez nepieciešamības ņemt vērā kādu citu kritēriju, konkrēti, attiecīgās valsts nodokļu administrācijas vērtējumu par to mākslinieciskumu.

Par otro jautājumu

41 Ar otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai PVN direktīvas 103. panta 1. punkts un 2. punkta a) apakšpunkts kopsakarā ar šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktu, kā arī IX pielikuma A daļas 7. punktu ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nepieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu kā pamatlietā aplūkotais, kurā samazinātās PVN likmes piemērošana ir attiecināta vienīgi uz fotogrāfijām, kam piemīt mākslinieciskums.

42 Jāatgādina, ka par PVN direktīvas 98. panta 1. un 2. punktā paredzētās samazinātās PVN likmes piemērošanu Tiesa ir spriedusi, ka šīs tiesību normas tekstā nekas neliecina par to, ka tā būtu interpretējama kā prasība piemērot samazinātu likmi vienīgi tad, ja tā attiecas uz visiem pakalpojumu kategorijas aspektiem atbilstoši šīs direktīvas III pielikumam. Tādējādi dalībvalstīm, ja vien tiek ievērots kopējai PVN sistēmai raksturīgais nodokļu neitralitātes princips, ir iespēja piemērot samazinātu PVN likmi vienas no minētās direktīvas III pielikumā paredzēto pakalpojumu kategoriju konkrētiem un īpašiem aspektiem (šajā nozīmē skat. spriedumus, 2010. gada 6. maijs, Komisija/Francija, C‑94/09, EU:C:2010:253, 25.–27. punkts; 2014. gada 27. februāris, Pro Med Logistik un Pongratz, C‑454/12 un C‑455/12, EU:C:2014:111, 43. un 44. punkts, kā arī 2014. gada 11. septembris, K, C‑219/13, EU:C:2014:2207, 23. punkts).

43 Iespēju šādi piemērot samazināto PVN likmi pamato, piemēram, apsvērums, ka, tā kā šī likme ir izņēmums no katras dalībvalsts noteiktās pamatlikmes piemērošanas, tās piemērošanas attiecināšana tikai uz attiecīgās piegādes kategorijas konkrētiem un specifiskiem aspektiem ir saskaņā ar principu, ka izņēmumi un atkāpes ir jāinterpretē šauri (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2017. gada 9. novembris, AZ, C‑499/16, EU:C:2017:846, 24. punkts un tajā minētā judikatūra).

44 Kā norādīts ģenerāladvokāta secinājumu 31. punktā, principi, kas izriet no abos iepriekšējos punktos minētās judikatūras, mutatis mutandis ir attiecināmi arī uz PVN direktīvas 103. panta 2. punkta a) apakšpunktu. Proti, ar šo tiesību normu no šīs direktīvas 98. panta 1. un 2. punkta izrietošā iespēja piemērot samazināto PVN likmi tiek attiecināta arī uz tādu mākslas darbu piegādēm kā minētās direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktā definētie, kuras veic to autors vai viņa tiesību pārņēmēji.

45 Pretēji tam, ko savos rakstveida apsvērumos apgalvo Regards Photographiques, PVN direktīvas 311. panta 2. punkts nav jāinterpretē atšķirīgi no šīs pašas direktīvas 103. panta 1. punkta un 2. punkta a) apakšpunkta. Proti, šī 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktā un 2. punktā jēdziens “mākslas darbi” ir definēts gan peļņas daļas režīma piemērošanas, gan samazinātās PVN likmes piemērošanas vajadzībām. Līdz ar to nupat minētā tiesību norma, lai arī tā paredz, ka dalībvalstis var par mākslas darbiem neuzskatīt fotogrāfijas, uz kurām attiecas šīs direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punkts, nevar izslēgt no minētās direktīvas 103. panta 2. punkta a) apakšpunkta – kopsakarā ar tās 96. pantu – izrietošo iespēju samazinātās PVN likmes piemērošanu attiecināt vienīgi uz kādu ierobežotu šo fotogrāfiju kategoriju, ja vien šādā piemērošanā tiek ievērotas šā sprieduma 42. punktā izklāstītās prasības.

46 No tā izriet, ka dalībvalstīm atzītās iespējas – attiecināt samazinātās PVN likmes piemērošanu vienīgi uz kādu ierobežotu PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā minēto fotogrāfiju kategoriju – izmantošana ir saistīta ar diviem nosacījumiem, pirmkārt, samazinātās likmes piemērošanas nolūkā izdalīt tikai konkrētus šo fotogrāfiju aspektus un, otrkārt, ievērot nodokļu neitralitātes principu. Šo nosacījumu mērķis ir nodrošināt, lai dalībvalstis izmantotu šo iespēju tikai apstākļos, kas nodrošina, ka izvēlētā samazinātā likme tiek piemērota vienkārši un korekti, kā arī lai novērstu jebkādu iespējamu krāpšanu, nodokļu nemaksāšanu un ļaunprātīgu izmantošanu (pēc analoģijas skat. spriedumus, 2010. gada 6. maijs, Komisija/Francija, C‑94/09, EU:C:2010:253, 30. punkts, un 2014. gada 27. februāris, Pro Med Logistik un Pongratz, C‑454/12 un C‑455/12, EU:C:2014:111, 45. punkts).

47 Saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru, lai gan valsts tiesai ir jāizvērtē, vai tāds valsts tiesiskais regulējums kā šajā lietā aplūkotais ir saderīgs ar prasībām, kas izriet no Savienības tiesību aktiem, tomēr Tiesai ir jāsniedz valsts tiesai visas derīgās norādes, lai tā varētu izšķirt strīdu, kuru tā izskata (šajā nozīmē skat. spriedumu, 2012. gada 12. jūlijs, EMS‑Bulgaria Transport, C‑284/11, EU:C:2012:458, 51. punkts un tajā minētā judikatūra).

48 Šajā gadījumā no Tiesai iesniegtajiem lietas materiāliem izriet, ka saskaņā ar pamatlietā aplūkotajām CGI normām atbilstoši to interpretācijai, kas veikta 2003. gada 25. jūnija instrukcijā, fotogrāfija ir uzskatāma par tādu, kam piemīt mākslinieciskums, vienīgi tad, ja tā liecina par autora nepārprotamu radošu nodomu un izraisa plašākas sabiedrības interesi; šie kritēriji ir precizēti ar vairākiem rādītājiem, kas noteikti šajā instrukcijā, lai palīdzētu nodokļu administrācijai katrā atsevišķā gadījumā veikt šādu vērtēšanu. Šādi interpretētā minētajā valsts tiesiskajā regulējumā – lai arī nosakot, ka fotogrāfijām, kurās attēloti, piemēram, tādi ģimenes notikumi kā kāzas, principā nepiemīt mākslinieciskums, – netiek izslēgts, ka šādām fotogrāfijām izņēmuma kārtā varētu piemist šāda iedaba. Par nemākslinieciskām tiek uzskatītas vienīgi personas apliecību fotogrāfijas, skolas fotogrāfijas un grupu fotouzņēmumi.

49 Saskaņā ar šā sprieduma 46. punktā atgādināto judikatūru fotogrāfijām, kurām piemīt mākslinieciskums šā valsts tiesiskā regulējuma izpratnē, pirmām kārtām, ir jābūt konkrētam un specifiskam PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā minēto fotogrāfiju aspektam, kas nozīmē, ka tās kā tādas ir identificējamas atsevišķi no pārējām fotogrāfijām, uz kurām attiecas minētais punkts. Šādas identificēšanas priekšnosacījums ir tas, ka valsts tiesiskajā regulējumā pastāv objektīvi, skaidri un konkrēti kritēriji, kas dod iespēju precīzi noteikt, attiecībā uz kādām fotogrāfijām šajā regulējumā ir paredzēta samazinātās PVN likmes piemērošana (pēc analoģijas skat. spriedumus, 2010. gada 6. maijs, Komisija/Francija, C‑94/09, EU:C:2010:253, 33. un 35. punkts; 2014. gada 27. februāris, Pro Med Logistik un Pongratz, C‑454/12 un C‑455/12, EU:C:2014:111, 47. punkts, kā arī 2017. gada 9. novembris, AZ, C‑499/16, EU:C:2017:846, 25. un 28. punkts).

50 Kā norādīts ģenerāladvokāta secinājumu 33. punktā, pamatlietā aplūkotajās CGI tiesību normās atbilstoši to interpretācijai, kas veikta 2003. gada 25. jūnija instrukcijā, nav noteikti objektīvi, skaidri un konkrēti kritēriji, pēc kuriem varētu konstatēt fotogrāfijas, kam piemīt mākslinieciskums, bet gan ir veikta šo fotogrāfiju abstrakta definīcija, kas balstīta uz tādiem pārprotamiem un subjektīviem kritērijiem kā prasība, ka šīm fotogrāfijām ir nepārprotami jāapliecina autora radošais nodoms un jāizraisa plašākas sabiedrības interese.

51 Lai gan, šādi interpretēts, šis valsts tiesiskais regulējums paredz vairākus rādītājus, lai atvieglotu vērtēšanu pēc šiem kritērijiem, tas tik un tā dod nodokļu administrācijai iespēju, balstoties uz nekonkrētiem un subjektīviem kritērijiem, spriest par aplūkojamās fotogrāfijas mākslinieciskumu, un no tās vērtējuma ir atkarīgs, vai tiks piešķirtas no samazinātās PVN likmes piemērošanas izrietošās nodokļu priekšrocības.

52 Tādējādi ir redzams, ka kritēriji, kas noteikti pamatlietā aplūkotajās CGI tiesību normās atbilstoši to interpretācijai, kas veikta 2003. gada 25. jūnija instrukcijā, proti, autora nepārprotams radošais nodoms un interesantums plašākai sabiedrībai, neļauj kā tādas identificēt fotogrāfijas, kurām piemīt mākslinieciskums, un nošķirt tās no pārējām PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punktā minētajām fotogrāfijām un līdz ar to neatbilst šā sprieduma 49. punktā atgādinātajām prasībām.

53 Otrām kārtām, kā izriet no šā sprieduma 36. punktā izklāstītajiem apsvērumiem, tāds valsts tiesiskais regulējums, kas, balstoties uz šiem kritērijiem, samazinātās PVN likmes piemērošanu attiecina vienīgi uz fotogrāfijām, kurām piemīt mākslinieciskums, varētu arī būt pretrunā nodokļu neitralitātes principam. Tātad ir jākonstatē, ka šāds valsts tiesiskais regulējums neatbilst arī šā sprieduma 46. punktā atgādinātajām prasībām.

54 Attiecībā uz personas apliecību fotogrāfijām, skolas fotogrāfijām un grupu fotogrāfijām, kas saskaņā ar pamatlietā aplūkotajām CGI tiesību normām atbilstoši to interpretācijai, kas veikta 2003. gada 25. jūnija instrukcijā, ir neapstrīdami jāuzskata par tādām, kurām nepiemīt mākslinieciskums, iesniedzējtiesai būtu jāpārbauda, vai šīs fotogrāfijas ir iespējams identificēt kā tādas un nošķirt no pārējām fotogrāfijām, uz kurām attiecas PVN direktīvas IX pielikuma A daļas 7. punkts, un, attiecīgā gadījumā, vai tas, ka minētajām fotogrāfijām samazinātās PVN likmes piemērošana katrā ziņā tiktu liegta, atbilst nodokļu neitralitātes principam.

55 Ņemot vērā iepriekš minētos apsvērumus, uz otro jautājumu ir jāatbild, ka PVN direktīvas 103. panta 1. punkts un 2. punkta a) apakšpunkts, lasot tos kopsakarā ar šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktu, kā arī tās IX pielikuma A daļas 7. punktu, ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nepieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu kā pamatlietā aplūkotais, kurā samazinātās PVN likmes piemērošana ir attiecināta vienīgi uz fotogrāfijām, kam piemīt mākslinieciskums, ciktāl šīs nupat minētās iezīmes konstatējums ir atkarīgs no attiecīgās valsts nodokļu administrācijas vērtējuma, kas netiek veikts, balstoties vienīgi uz objektīviem, skaidriem un konkrētiem kritērijiem, kuri noteikti šajā valsts tiesiskajā regulējumā un kuri ļauj precīzi konstatēt, attiecībā uz kurām fotogrāfijām ir piemērojama minētajā tiesiskajā regulējumā paredzētā samazinātā likme, lai izvairītos no nodokļu neitralitātes principa pārkāpuma.

Par ceturto jautājumu

56 Ņemot vērā atbildi uz pirmo un trešo jautājumu, atbilde uz ceturto jautājumu nav nepieciešama.

Par tiesāšanās izdevumiem

57 Attiecībā uz pamatlietas pusēm šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto pušu izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (otrā palāta) nospriež:

1) Lai par mākslas darbiem, kuriem saskaņā ar Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu 103. panta 1. punktu un 2. punkta a) apakšpunktu, lasot tos kopsakarā ar šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktu, kā arī tās IX pielikuma A daļas 7. punktu, ir piemērojama samazinātā pievienotās vērtības nodokļa (PVN) likme, varētu uzskatīt fotogrāfijas, tām ir jāatbilst šajā 7. punktā minētajiem kritērijiem, proti, ka tās ir uzņēmis to autors, tās ir tiražējis viņš vai tās ir tiražētas viņa uzraudzībā un tās ir viņa parakstītas un numurētas ne vairāk kā trīsdesmit eksemplāros, bez nepieciešamības ņemt vērā kādu citu kritēriju, konkrēti, attiecīgās valsts nodokļu administrācijas vērtējumu par to mākslinieciskumu.

2) Direktīvas 2006/112 103. panta 1. punkts un 2. punkta a) apakšpunkts, lasot tos kopsakarā ar šīs direktīvas 311. panta 1. punkta 2) apakšpunktu, kā arī tās IX pielikuma A daļas 7. punktu, ir jāinterpretē tādējādi, ka tie nepieļauj tādu valsts tiesisko regulējumu kā pamatlietā aplūkotais, kurā samazinātās PVN likmes piemērošana ir attiecināta vienīgi uz fotogrāfijām, kam piemīt mākslinieciskums, ciktāl šīs nupat minētās iezīmes konstatējums ir atkarīgs no attiecīgās valsts nodokļu administrācijas vērtējuma, kas netiek veikts, balstoties vienīgi uz objektīviem, skaidriem un konkrētiem kritērijiem, kuri ir noteikti šajā valsts tiesiskajā regulējumā un kuri ļauj precīzi konstatēt, attiecībā uz kurām fotogrāfijām ir piemērojama minētajā tiesiskajā regulējumā paredzētā samazinātā likme, lai izvairītos no nodokļu neitralitātes principa pārkāpuma.

[Paraksti]