Lieta C‑9/11

Waypoint Aviation SA

pret

État belge – SPF Finances

(Cour d’appel de Bruxelles lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Nodokļu tiesību akti – Nodokļa atlaide ienākumiem no valsts teritorijā izmantojamu lietu iegādei piešķirtiem aizdevumiem – Lietu, kuru lietošanas tiesības ir nodotas citā dalībvalstī reģistrētai trešai personai, neiekļaušana

Sprieduma kopsavilkums

Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Ierobežojumi – Nodokļu tiesību akti – Valsts tiesiskais regulējums, kurā ir paredzēta nodokļa atlaides piešķiršana par ienākumiem no aizdevumiem, kas tiek piešķirti dažādām sabiedrībām jaunu valsts teritorijā izmantojamu lietu iegādei

(EKL 24. pants)

EKL 49. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas nepieļauj tādu dalībvalsts tiesību normu, kurā ir paredzēta nodokļa atlaides piešķiršana par ienākumiem no aizdevumiem, kas tiek piešķirti dažādām sabiedrībām jaunu valsts teritorijā izmantojamu lietu iegādei ar nosacījumu, ka sabiedrība, kura šīs tiesības ir ieguvusi, izmantojot aizdevumu, kas dod tiesības uz nodokļa atlaidi, vai jebkura cita tajā pašā grupā ietilpstoša sabiedrība nevar nodot lietas lietošanas tiesības trešām personām, izņemot šīs grupas dalībniekus, kas dibināti šajā pašā dalībvalstī.

Tāda tiesību norma var atturēt uzņēmumus, kuri var pieprasīt šo nodokļu atvieglojumu, sniegt pakalpojumus, kuru mērķis ir finansēt tādu lietu iegādi, kuru lietošanas tiesības ir paredzēts nodot citās dalībvalstīs nodibinātiem saimnieciskās darbības subjektiem. Arī ņemot vērā iespējamo nodokļu atvieglojuma attiecināšanu uz aizdevuma izmaksām, kuras sedz aizņēmējs, tāda tiesību norma var atturēt uzņēmumus, kas vēlas iegādāties lietu, izmantojot aizdevumu, sniegt citās dalībvalstīs reģistrētiem saimnieciskās darbības subjektiem pakalpojumus, kuru rezultātā tiek nodotas šīs lietas lietošanas tiesības, tādus kā nomas pakalpojumi. Turklāt, ja lietošanas tiesības tādiem saimnieciskās darbības subjektiem nevar nodot ne vien uzņēmums, kas iegādājas lietu, izmantojot aizdevumu, kurš dod tiesības uz nodokļa atvieglojumu, bet arī visas kopā ar minēto uzņēmumu tajā pašā grupā ietilpstošās sabiedrības, tad minētā tiesību norma var atturēt arī šīs sabiedrības īstenot pārrobežu darbības, kuru rezultātā tiek nodotas šīs lietošanas tiesības.

(sal. ar 23.–25. un 29. punktu un rezolutīvo daļu)

TIESAS SPRIEDUMS (astotā palāta)

2011. gada 13. oktobrī ( )

Pakalpojumu sniegšanas brīvība – Nodokļu tiesību akti – Nodokļa atlaide ienākumiem no valsts teritorijā izmantojamu lietu iegādei piešķirtiem aizdevumiem – Lietu, kuru lietošanas tiesības ir nodotas citā dalībvalstī reģistrētai trešai personai, neiekļaušana

Lieta C‑9/11

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Cour d’appel de Bruxelles (Beļģija) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2010. gada 25. novembrī un kas Tiesā reģistrēts 2011. gada 7. janvārī, tiesvedībā

Waypoint Aviation SA

pret

État belge – SPF Finances.

TIESA (astotā palāta)

šādā sastāvā: palātas priekšsēdētāja, kas izpilda astotās palātas priekšēdētāja pienākumus, A. Prehala [A. Prechal], tiesneši K. Šīmans [K. Schiemann] un E. Jarašūns [E. Jarašiūnas] (referents),

ģenerāladvokāte J. Kokote [J. Kokott],

sekretārs A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],

ņemot vērā rakstveida procesu,

ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:

– Waypoint Aviation SA vārdā – A. Heige [A. Huyghe] un B. Filipārts de Fojs [B. Philippart de Foy], avocats,

– Eiropas Komisijas vārdā – R. Liāls [R. Lyal] un Ž. P. Kepenns [J.‑P. Keppenne], pārstāvji,

ņemot vērā pēc ģenerāladvokātes uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt EKL 10. un 49. pantu.

2 Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā starp Waypoint Aviation SA (turpmāk tekstā – “Waypoint Aviation”) un État belge – SPF Finances (Service public fédéral Finances, Beļģijas Valsts federālais finanšu dienests) par atteikumu piešķirt nodokļa atlaidi, ko dēvē par “fiktīvu kustamas mantas priekšnodokli”, attiecībā uz 1995. un 1996. taksācijas gadu.

Atbilstošās valsts tiesību normas

3 Ienākumu nodokļa kodeksā ir paredzēts, ka nodoklis par prasījumu un aizdevumu procentiem tiek iekasēts ienākumu gūšanas vietā kā priekšnodoklis, ko dēvē par “kustamas mantas priekšnodokli”.

4 Ar Karaļa 1982. gada 30. decembra dekrētu Nr. 187 par koordinācijas centru izveidi (1983. gada 13. janvāra Moniteur belge, 502. lpp.; turpmāk tekstā – “Karaļa dekrēts Nr. 187”) tika ieviests nodokļu režīms, kas īpaši domāts noteiktiem kritērijiem atbilstošām sabiedrībām, dēvētām par “koordinācijas centriem”.

5 1983. gada 11. aprīļa Likuma par finanšu un budžeta noteikumiem (1983. gada 16. aprīļa Moniteur belge), kas grozīts ar 1986. gada 4. augusta Likumu par finanšu noteikumiem (1986. gada 20. augusta Moniteur belge, turpmāk tekstā – “1983. gada 11. aprīļa likums”), 29. pantā ir noteikts:

“Šādi atbrīvojumi ir piemērojami katrā taksācijas periodā, kurā uzņēmumi izmanto [..] Karaļa dekrēta Nr. 187 5. pantā paredzētos atvieglojumus [..]:

[..]

2. a) [..]

b) lai noteiktu neto summu, no kuras atvieglojumu saņēmējiem jāmaksā nodoklis, [..] ienākumiem no prasījumiem vai aizdevumiem tiek pieskaitīts fiktīvs kustamas mantas priekšnodoklis, kas atbilst 25/75 apmēram no iekasētās vai saņemtās neto summas un, piemērojot Ienākumu nodokļa kodeksa 18., 97. un 211. pantu, šis fiktīvais kustamas mantas priekšnodoklis tiek pielīdzināts faktiskajam kustamas mantas priekšnodoklim, kas minēts šī kodeksa 174. pantā.

[..]

d) attiecībā uz ienākumiem no prasījumiem vai aizdevumiem fiktīvu kustamas mantas priekšnodokli piemēro vienīgi tad, ja aizņēmumu izmanto šie uzņēmumi vai centri, vai arī grupas, kurā ietilpst attiecīgais centrs, uzņēmumi, lai iegūtu jaunu vai būtībā jaunu ķermenisku lietu, ko tie izmanto savā profesionālajā darbībā Beļģijā un kuras lietošanas tiesības uz vienošanās pamata nav nododamas trešām personām, izņemot attiecīgajā Beļģijas grupā ietilpstošos uzņēmumus [..].”

6 Šī tiesību norma ļauj uzņēmumiem, kas piešķir aizdevumu koordinācijas centram, pievienot saņemtajiem procentiem kustamas mantas priekšnodokli, ko pēc tam ieskaita maksājamos nodokļos, Ar šo tiesību normu šiem uzņēmumiem tiek piešķirts nodokļa atvieglojums nodokļa atlaides veidā, kas koordinācijas centram tādējādi ļauj saņemt finansējumu par zemākām izmaksām.

Pamata prāva un prejudiciālie jautājumi

7 Waypoint Aviation, saskaņā ar Beļģijas tiesībām dibinātas sabiedrības, [darbības] mērķis ir visi darījumi, kas tieši vai netieši saistīti ar pasažieru un preču gaisa pārvadājumiem par atlīdzību domātu lidaparātu iegādi, nomu vai finansēšanu.

8 90. gados Waypoint Aviation, pamatojoties uz finanšu līzinga līgumu, kas noslēgts ar Lizad, saskaņā ar Francijas tiesībām dibinātu Eiropas Ekonomisko interešu grupu (EEIG), iegādājās divus Airbus lidaparātus. Pēc tam tos iegādājās grupas Sabena koordinācijas centrs Sabena Interservices Center SA (turpmāk tekstā – “koordinācijas centrs”), noslēdzot otru finanšu līzinga līgumu ar Waypoint Aviation, kurā bija paredzēts, ka minētā sabiedrība pilnībā atdos koordinācijas centram visu fiktīvo kustamās mantas priekšnodokli.

9 Saskaņā ar trešo finanšu līzinga līgumu šos divus lidaparātus iegādājās Sabena grupā ietilpstošā sabiedrība Atrix SA, lai iznomātu tos Sabena. Minētā sabiedrība atbilstoši sadarbības nolīgumam tos uz trim gadiem nodeva apakšnomā Air France.

10 Pamatojoties uz 1983. gada 11. aprīļa likuma 29. panta 2. punkta b) apakšpunktu, Waypoint Aviation par 1995. un 1996. taksācijas gadu lūdza piešķirt fiktīvu kustamas mantas priekšnodokli procentu summām, attiecīgi BEF 201 229 077 un BEF 82 854 305, kas bija iekļautas maksājumos, kurus saskaņā ar savstarpēji noslēgto finanšu līzinga līgumu veica koordinācijas centrs.

11 1997. gada 12. martā nodokļu iestāde nosūtīja Waypoint Aviation paziņojumu par pārrēķinu, atsakot fiktīvā kustamās mantas priekšnodokļa piemērošanu. Waypoint Aviation 1998. gada 29. aprīlī iesniegtā sūdzība par šajā pārrēķinā noteikto nodokli ar reģionālā nodokļu piemērošanas direktora 2003. gada 8. jūlija lēmumu, pamatojoties uz to, ka abus lidaparātus bija izmantojusi Air France, Francijā dibināta sabiedrība, tika noraidīta.

12 Waypoint Aviation vērsās Briseles pirmās instances tiesā; tā ar 2005. gada 11. maija spriedumu noraidīja tās pieteikumus. Tad Waypoint Aviation par šo spriedumu iesniedza apelācijas sūdzību iesniedzējtiesai, īpaši norādot, ka ar 1983. gada 11. aprīļa likuma 29. panta 2. punkta d) apakšpunktu ir radīts pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums, kā arī šķērslis brīvībai veikt uzņēmējdarbību.

13 Iesniedzējtiesa, savā lēmumā veicot teleoloģisku šīs tiesību normas interpretāciju, uzskata, ka ar to trešai personai, kura neietilpst Beļģijas grupā, tiek aizliegts nodot lietas, kuras iegādei izmantots finansējums, kas rada tiesības uz fiktīvu kustamas mantas priekšnodokli, lietošanas tiesības neatkarīgi no tā, kura sabiedrība veic šo nodošanu.

14 Iesniedzējtiesa norāda, ka fiktīvs kustamas mantas priekšnodoklis ir atvieglojums, kas tieši ietekmē Beļģijas sabiedrības, kura vēlas veikt ieguldījumus, finansēšanas izmaksas, un tā piešķiršanas sekas ir finansēšanas izmaksu samazināšanās par labu kapitāla ieguldītājam.

15 Šī tiesa konstatē, ka 1983. gada 11. aprīļa likuma 29. panta 2. punkta d) apakšpunkta piemērošanas rezultātā fiktīvo kustamas mantas priekšnodokli piešķir tad, ja lidaparātu nomas pakalpojumi tiek sniegti Beļģijas sabiedrībai, bet atsaka tad, ja šī paša nomas pakalpojuma saņēmējs ir reģistrēts citā dalībvalstī, nevis Beļģijā. No minētā tā secina, ka šī tiesību norma principā ir pretrunā EKL 49. pantam, jo tā attur Beļģijas uzņēmumu sniegt nomas pakalpojumu citā dalībvalstī dibinātai sabiedrībai, padarot šo pakalpojumu sniegšanu dārgāku grupai, kurā ietilpst šī Beļģijas sabiedrība, jo tādā gadījumā sabiedrībai, kas iegulda kapitālu, netiek piešķirts fiktīvais kustamas mantas priekšnodoklis. Iesniedzējiesa atsaucas uz 2008. gada 4. decembra spriedumu lietā C‑330/07 Jobra (Krājums, I‑9099. lpp.).

16 Šajos apstākļos Cour d’appel de Bruxelles [Briseles apelācijas tiesa] nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus:

“1) Vai EKL 49. pants nepieļauj tāda valsts tiesiskā regulējuma piemērošanu kā 1983. gada 11. aprīļa likuma 29. panta 2. punkta d) apakšpunkts, ja [..], no vienas puses, ar šo tiesību normu ir atļauta nodokļa atlaides – fiktīva kustamas mantas priekšnodokļa – piešķiršana tādu ienākumu saņēmējiem, kas gūti no prasījumiem vai aizdevumiem koordinācijas centram Karaļa dekrēta Nr. 187 [..] izpratnē, kad sabiedrība, kura izmanto šo kapitālu, ko aizņēmies koordinācijas centrs vai aizņemšanās notikusi ar koordinācijas centra starpniecību, lai iegādātos ķermenisku lietu, ko tā izmanto Beļģijā savai profesionālajai darbībai, piešķir tās lietošanas tiesības sabiedrībai, kas ietilpst tajā pašā sabiedrību grupā un ir Beļģijas rezidente, turpretī, no otras puses, šī tiesību norma neatļauj piešķirt nodokļa atlaidi, ja šī sabiedrība tās pašas ķermeniskās lietas lietošanas tiesības nodod sabiedrībai, kas arī ietilpst tajā pašā sabiedrību grupā, bet ir kādas citas dalībvalsts, nevis Beļģijas rezidente?

2) Vai EKL 10. pants kopsakarā ar EKL 49. pantu ir jāsaprot tādējādi, ka tas nepieļauj tādu tādas tiesību normas kā 1983. gada 11. aprīļa likuma 29. panta 2. punkta d) apakšpunkts interpretāciju, atbilstoši kurai nodokļa atlaides – fiktīva kustamas mantas priekšnodokļa – piešķiršana tādu ienākumu saņēmējiem, kas gūti no prasījumiem vai aizdevumiem koordinācijas centram Karaļa [..] dekrēta Nr. 187 izpratnē, būtu atkarīga no nosacījuma, ka nekādas ķermeniskas lietas, kas finansēta ar šiem prasījumiem vai aizdevumiem, lietošanas tiesības neviena grupā ietilpstoša sabiedrība – ne tikai sabiedrība, kura iegūst attiecīgo ķermenisko lietu, izmantojot šo finansējumu, un kura to izmanto Beļģijā savā profesionālajā darbībā, – nenodod grupā ietilpstošai sabiedrībai, kas dibināta citā dalībvalstī?”

Par prejudiciālajiem jautājumiem

17 Vispirms ir jānorāda, ka iesniedzējtiesa 1983. gada 11. aprīļa likuma 29. panta 2. punkta d) apakšpunktu interpretē tādējādi, ka tas aizliedz lietas, kuras iegādei izmantots finansējums, kas dod tiesības uz fiktīvu kustamas mantas priekšnodokli, lietošanas tiesību nodošanu sabiedrībai, kas nav dibināta Beļģijā, neatkarīgi no tā, kura sabiedrība veic šo nodošanu. No minētā iesniedzējtiesa secina, ka atbilstoši šai tiesību normai Waypoint Aviation nevar saņemt fiktīvu kustamas mantas priekšnodokli par finansējumu, kas ļāvis iegādāties lidaparātus, kuru lietošanas tiesības Sabena nodevusi Air France attiecīgajos taksācijas gados. Tomēr tā norāda, ka šī tiesību norma principā ir pretrunā EKL 49. pantam.

18 Šādos apstākļos ir jāuzskata, ka, uzdodot šos prejudiciālos jautājumus, kuri ir jāaplūko kopā, iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai EKL 49. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas nepieļauj tādu dalībvalsts tiesību normu kā pamata lietā, kurā ir paredzēta nodokļa atlaides piešķiršana ienākumiem, kas gūti no aizdevumiem konkrētām sabiedrībām jaunu, valsts teritorijā izmantojamu lietu iegādei, ar nosacījumu, ka sabiedrība, kura ir tās iegādājusies, izmantojot aizdevumu, kas dod tiesības uz nodokļa atlaidi, vai jebkura cita šajā pašā grupā ietilpstoša sabiedrība nevar nodot lietošanas tiesības uz lietu trešām personām, izņemot šīs grupas dalībniekus, kas dibināti šajā pašā dalībvalstī.

19 Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru, lai gan tiešie nodokļi ietilpst dalībvalstu kompetencē, dalībvalstīm tā tomēr ir jāīsteno, ievērojot Savienības tiesības (it īpaši skat. 2010. gada 22. decembra spriedumu lietā C‑287/10 Tankreederei I, Krājums, I‑14233. lpp., 14. punkts un tajā minētā judikatūra).

20 Lai vai kā, lidaparātu līzings vai iznomāšana ir pakalpojumu sniegšana EKL 50. panta izpratnē (pēc analoģijas skat. 2002. gada 21. marta spriedumu lietā C‑451/99 Cura Anlagen, Recueil, I‑3193. lpp., 18. punkts, un iepriekš minēto spriedumu lietā Jobra, 22. punkts), kas nozīmē, ka EK līguma noteikumi par pakalpojumu sniegšanas brīvību ir piemērojami tādā situācijā, kāda tiek aplūkota pamata lietā.

21 Uzņēmums var atsaukties uz pakalpojumu sniegšanas brīvību attiecībā uz valsti, kurā tas ir nodibināts, ja tas sniedz pakalpojumus citā dalībvalstī reģistrētiem pakalpojumu saņēmējiem, un, vispārīgāk, visos gadījumos, kad pakalpojumu sniedzējs piedāvā pakalpojumus citas, nevis savas reģistrācijas dalībvalsts teritorijā (it īpaši skat. iepriekš minēto spriedumu lietā Tankreederei I, 16. punkts un tajā minētā judikatūra).

22 Tiesa ir atkārtoti spriedusi, ka valsts pasākumi, kas aizliedz, traucē vai padara mazāk pievilcīgu šīs brīvības izmantošanu, ir uzskatāmi par pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojumiem (it īpaši skat. iepriekš minētos spriedumus lietā Jobra, 19. punkts, un lietā Tankreederei I, 15. punkts).

23 Šajā gadījumā ir jākonstatē, ka tāda valsts tiesību norma kā pamata lietā, saskaņā ar kuru ienākumiem no aizdevuma, ar ko tiek finansēta tādas lietas iegāde, kuras lietošanas tiesības ir nodotas sabiedrībai, kas dibināta citā dalībvalstī, tiek piemērots mazāk izdevīgs nodokļu režīms nekā ienākumiem no aizdevuma, ar kuru tiek finansēta lietas iegāde, kuru izmanto sabiedrība, kas ir dibināta valsts teritorijā, var atturēt uzņēmumus, kuri var pieprasīt šo nodokļu atvieglojumu, sniegt pakalpojumus, kuru mērķis ir finansēt tādu lietu iegādi, kuru lietošanas tiesības ir paredzēts nodot citās dalībvalstīs nodibinātiem saimnieciskās darbības subjektiem (šajā ziņā skat. iepriekš minētos spriedumus lietā Jobra, 24. punkts, un lietā Tankreederei I, 17. punkts).

24 Arī ņemot vērā iespējamo nodokļu atvieglojuma attiecināšanu uz aizdevuma izmaksām, kuras sedz aizņēmējs, – neizvērtējot pārējos apstākļus šajā lietā, kā arī ņemot vērā šā sprieduma 8. punktā teikto –, tāda tiesību norma var atturēt uzņēmumus, kas vēlas iegādāties lietu, izmantojot aizdevumu, sniegt citās dalībvalstīs reģistrētiem saimnieciskās darbības subjektiem pakalpojumus, kuru rezultātā tiek nodotas šīs lietas lietošanas tiesības, tādus kā nomas pakalpojumi.

25 Turklāt, ja saskaņā ar šo tiesību normu lietošanas tiesības tādiem saimnieciskās darbības subjektiem nevar nodot ne vien uzņēmums, kas iegādājas lietu, izmantojot aizdevumu, kurš dod tiesības uz nodokļa atvieglojumu, bet arī visas kopā ar minēto uzņēmumu tajā pašā grupā ietilpstošās sabiedrības, tad minētā tiesību norma var atturēt arī šīs sabiedrības īstenot pārrobežu darbības, kuru rezultātā tiek nodotas šīs lietošanas tiesības.

26 No tā izriet, ka tāda valsts tiesību norma kā pamata lietā ir pakalpojumu sniegšanas brīvības ierobežojums EKL 49. panta izpratnē.

27 Minētais ierobežojums ir pieļaujams vienīgi tad, ja to attaisno primāri vispārējo interešu apsvērumi. Turklāt arī tādā gadījumā šāds ierobežojums ir jāpiemēro tā, lai nepārsniegtu ierobežojuma mērķa sasniegšanai vajadzīgo (spriedums iepriekš minētajā lietā Tankreederei I, 19. punkts un tajā minētā judikatūra).

28 Šajā lietā nevienu attaisnojumu tomēr nav norādījusi nedz Beļģijas valdība, nedz apsvērusi iesniedzējtiesa.

29 Tādējādi uz uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild, ka EKL 49. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas nepieļauj tādu dalībvalsts tiesību normu kā pamata lietā, kurā ir paredzēta nodokļa atlaides piešķiršana par ienākumiem no aizdevumiem, kas tiek piešķirti dažādām sabiedrībām jaunu valsts teritorijā izmantojamu lietu iegādei ar nosacījumu, ka sabiedrība, kura šīs tiesības ir ieguvusi, izmantojot aizdevumu, kas dod tiesības uz nodokļa atlaidi, vai jebkura cita tajā pašā grupā ietilpstoša sabiedrība nevar nodot lietas lietošanas tiesības trešām personām, izņemot šīs grupas dalībniekus, kas dibināti šajā pašā dalībvalstī.

Par tiesāšanās izdevumiem

30 Attiecībā uz lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku tiesāšanās izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (astotā palāta) nospriež:

EKL 49. pants ir jāinterpretē tādējādi, ka tas nepieļauj tādu dalībvalsts tiesību normu kā pamata lietā, kurā ir paredzēta nodokļa atlaides piešķiršana par ienākumiem no aizdevumiem, kas tiek piešķirti dažādām sabiedrībām jaunu valsts teritorijā izmantojamu lietu iegādei ar nosacījumu, ka sabiedrība, kura šīs tiesības ir ieguvusi, izmantojot aizdevumu, kas dod tiesības uz nodokļa atlaidi, vai jebkura cita tajā pašā grupā ietilpstoša sabiedrība nevar nodot lietas lietošanas tiesības trešām personām, izņemot šīs grupas dalībniekus, kas dibināti šajā pašā dalībvalstī.

[Paraksti]