ĢENERĀLADVOKĀTA HENRIKA SAUGMANDSGORA ĒES[HENRIK SAUGMANDSGAARD ØE]

SECINĀJUMI,

sniegti 2020. gada 22. oktobrī ( 1 )

Lieta C‑593/19

SK Telecom Co. Ltd

pret

Finanzamt Graz‑Stadt

Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa, Austrija) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu

Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu – Pievienotās vērtības nodoklis (PVN) – Direktīva 2006/112 – Pasākumi nodokļa dubultas uzlikšanas un nodokļa neuzlikšanas novēršanai – 59.a pants – Telekomunikāciju nozare – Mobilie sakari – Viesabonēšanas pakalpojumi – Trešo valstu valstspiederīgie, kas uz laiku uzturas dalībvalsts teritorijā – Pakalpojumu sniegšanas vieta – Iespēja pārvietot šo vietu uz attiecīgās dalībvalsts teritoriju – Prasība par faktisku lietošanu vai izmantošanu dalībvalsts teritorijā – Nodokļu dubultas uzlikšanas, nodokļu neuzlikšanas vai konkurences izkropļojuma gadījumi – Trešajā valstī piemērotā nodokļu režīma nozīmes neesamība

I. Ievads

1. Ar 2019. gada 29. jūlija lēmumu, kas Tiesā reģistrēts 2019. gada 5. augustā, Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa, Austrija) iesniedza Tiesai lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu par Direktīvas 2006/112 ( 2 ) 59.a panta pirmās daļas b) punkta interpretāciju.

2. Šis lūgums ir iesniegts tiesvedībā starp SK Telecom Co. Ltd, Dienvidkorejā reģistrētu sabiedrību, un Finanzamt de Graz‑Stadt (Grācas pilsētas Finanšu pārvalde, Austrija; turpmāk tekstā – “Finanzamt”) par nodokļu režīmu, kas piemērojams viesabonēšanas pakalpojumiem, kurus šī sabiedrība sniedz Dienvidkorejā dzīvojošiem lietotājiem, kas uz laiku uzturas Austrijā, sniedzot viņiem piekļuvi mobilo sakaru tīklam šajā dalībvalstī.

3. Uzdoto jautājumu mērķis būtībā ir noskaidrot, vai iepriekš minētā tiesību norma ļauj Austrijas Republikai pārvietot šādu viesabonēšanas pakalpojumu sniegšanas vietu uz tās teritoriju, kā rezultātā tie tiks aplikti ar Austrijas pievienotās vērtības nodokli (PVN.)

4. Savu secinājumu turpinājumā es ierosināšu Tiesai uz šiem jautājumiem atbildēt apstiprinoši.

II. Atbilstošās tiesību normas

A. Savienības tiesības

5. Tā kā pamatlietā aplūkotie pakalpojumi tika sniegti 2011. gadā, pamatlietā piemērojamā Direktīvas 2006/112 redakcija ir tā, kas izriet no grozījumiem, kuri pēdējo reizi izdarīti ar Direktīvu 2010/88, kuras transponēšanas termiņš saskaņā ar tās 2. pantu beidzās 2011. gada 1. janvārī ( 3 ).

6. Direktīvā 2006/112 ir ietverta V sadaļa “To darījumu vieta, par kuriem uzliek nodokli”. Šajā V sadaļā 3. nodaļa attiecas uz “Pakalpojumu sniegšanas vietu”. Šajā 3. nodaļā ir iekļauta 3. iedaļa, kas attiecas uz “Īpašiem noteikumiem”. Direktīvas 2006/112 59., 59.a un 59.b pants ietilpst šajā 3. iedaļā ( 4 ).

7. Šīs direktīvas 59. pantā, kas ietilpst 9. apakšiedaļā “Pakalpojumu sniegšana personām, kas nav nodokļa maksātājas, ārpus [Savienības]”, ir noteikts: “Attiecībā uz turpmāk norādītajiem pakalpojumiem, kurus sniedz personai, kas nav nodokļa maksātāja un kas veic uzņēmējdarbību vai kam ir pastāvīga adrese vai parastā dzīvesvieta ārpus [Savienības], pakalpojumu sniegšanas vieta ir vieta, kur ir šīs personas saimnieciskās darbības pastāvīgā vieta vai pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta: [..] i) telekomunikāciju pakalpojumi; [..].”

8. Savukārt Direktīvas 2006/112 59.a un 59.b pants ir ietverts 10. apakšiedaļā “Nodokļa dubultas uzlikšanas un nodokļa neuzlikšanas novēršana”.

9. Saskaņā ar minētās direktīvas 59.a pantu: “Lai novērstu nodokļa dubultu uzlikšanu, nodokļa neuzlikšanu un konkurences traucējumus, attiecībā uz pakalpojumiem, kuru pakalpojumu sniegšanas vietu nosaka 44., 45., 56. un 59. pants, dalībvalstis var uzskatīt, ka: a) visu šādu pakalpojumu sniegšanas vieta, ja tā atrodas attiecīgās dalībvalsts teritorijā, atrodas ārpus [Savienības], ja šo pakalpojumu faktiskā lietošana vai izmantošana notiek ārpus [Savienības]; b) visu šādu pakalpojumu sniegšanas vieta, ja tā atrodas ārpus [Savienības], atrodas attiecīgās dalībvalsts teritorijā, ja šo pakalpojumu faktiskā lietošana vai izmantošana notiek attiecīgās dalībvalsts teritorijā. Tomēr šo noteikumu nepiemēro elektroniski sniegtiem pakalpojumiem, ja tos sniedz personām, kuras nav nodokļa maksātājas un kuras neveic uzņēmējdarbību [Savienībā].”

10. Šīs pašas direktīvas 59.b pantā ir noteikts: “Dalībvalstis 59.a panta [pirmās daļas b) punktu] piemēro 59. panta pirmās daļas j) [punktā] minētajiem telekomunikāciju pakalpojumiem un radio un televīzijas apraides pakalpojumiem, ko personām, kuras nav nodokļa maksātājas un kuras veic uzņēmējdarbību kādā dalībvalstī vai kurām tajā ir pastāvīga adrese vai parastā dzīvesvieta, sniedz nodokļa maksātājs, kura saimnieciskās darbības pastāvīgā vieta vai pastāvīgā iestāde, no kuras sniedz pakalpojumus, ir ārpus [Savienības] vai – ja šādas vietas vai pastāvīgas iestādes nav – kura pastāvīg[ā] adrese vai parastā dzīvesvieta ir ārpus [Savienības].”

B. Austrijas tiesības

11. 1994. gada Umsatzsteuergesetz (Likums par apgrozījuma nodokli) (BGBl. 663/1994, turpmāk tekstā – “1994. gada UStG”), redakcijā, kas piemērojama pamatlietā (BGBl. I 34/2010), 3.a pantā ir noteikts: “[..] (13) Attiecībā uz citiem pakalpojumiem 14. punkta izpratnē: a) ja pakalpojuma saņēmējs nav uzņēmējs 5. punkta 3. apakšpunkta izpratnē un viņa pastāvīgā adrese, juridiskā adrese vai parastā dzīvesvieta nav [Savienības] teritorijā, tiek uzskatīts, ka šo citu pakalpojumu sniegšanas vieta ir pakalpojuma saņēmēja pastāvīgās adreses, juridiskās adreses vai parastās dzīvesvietas vieta trešās valsts teritorijā; [..]. (14) Par citiem pakalpojumiem 13. punkta izpratnē uzskata šādus pakalpojumus: [..] 12. telekomunikāciju pakalpojumi; [..]. (16) Lai novērstu nodokļa dubultu uzlikšanu, nodokļa neuzlikšanu vai konkurences izkropļojumu, Bundesminister für Finanzen (federālais finanšu ministrs) ar noteikumiem var paredzēt, ka citi pakalpojumi, kuru sniegšanas vieta tiek noteikta saskaņā ar 6., 7., 12. punktu vai 13. punkta a) apakšpunktu, tiek uzskatīti par tādiem, kas tiek sniegti vietā, kur šie citi pakalpojumi tiek lietoti vai izmantoti. Līdz ar to var uzskatīt, ka cita pakalpojuma sniegšanas vieta atrodas: 1. trešās valsts teritorijā, nevis valsts teritorijā; un 2. valsts teritorijā, nevis trešās valsts teritorijā. Šī tiesību norma neattiecas uz pakalpojumiem 14. punkta 14. apakšpunkta izpratnē, ja pakalpojuma saņēmējs nav uzņēmējs 5 punkta 3. apakšpunkta izpratnē un kura pastāvīgā adrese, juridiskā adrese vai parastā dzīvesvieta nav [Savienības] teritorijā.”

12. Saskaņā ar federālā finanšu ministra noteikumiem par citu telekomunikāciju, radio un televīzijas apraides pakalpojumu sniegšanas vietas pārvietošanu (BGBl. II 383/2003), redakcijā, kas ir piemērojama pamatlietā (BGBl. II 221/2009): “Saskaņā ar 1994. gada UStG 3.a panta 10. punkta 13. un 14. apakšpunktu un 3.a panta 13. punktu federālā likuma BGBl. I 71/2003 redakcijā tiek noteikts turpmākais: 1. pants. Ja pakalpojumu sniegšanas vieta, kas minēta 1994. gada UStG 3.a panta 14. punkta 12. un 13. apakšpunktā, BGBl. 663, federālā likuma BGBl. I 52/2009 redakcijā, piemērojot 1994. gada UStG 3.a pantu, atrodas ārpus [Savienības] teritorijas, pakalpojums tiek sniegts valsts teritorijā, ja tas šajā teritorijā tiek lietots vai izmantots. 2. pants. Telekomunikāciju pakalpojumi ir pakalpojumi, kas saistīti ar signālu, vārdu, attēlu un skaņas vai jebkāda veida informācijas apraidi, nosūtīšanu vai uztveršanu, izmantojot vadus, radio, optiskas vai citas elektromagnētiskas sistēmas, tostarp šādas apraides, nosūtīšanas vai uztveršanas jaudas izmantošanas tiesību attiecīga nodošana un tiesību pāreja.”

III. Pamatlieta, prejudiciālie jautājumi un tiesvedība Tiesā

13. SK Telecom ir Dienvidkorejā reģistrēts mobilo sakaru uzņēmums.

14. 2011. gadā SK Telecom sniedza mobilo sakaru pakalpojumus dažiem saviem klientiem – arī Dienvidkorejas iedzīvotājiem, kuri uz laiku uzturējās Austrijā.

15. Lai ļautu šīm personām izmantot savus mobilos telefonus, kamēr viņi uzturas Austrijā, Austrijas tīkla operators darīja pieejamu savu tīklu SK Telecom par izmantošanas maksu, kurai tika pieskaitīts Austrijas PVN (20 %).

16. SK Telecom savukārt saviem klientiem aprēķināja viesabonēšanas maksu par Austrijas tīkla izmantošanu.

17. Pēc tam SK Telecom iesniedza pieteikumu par tā PVN atmaksu, ko tai bija aprēķinājis Austrijas tīkla operators.

18. Finanzamt šo atmaksas pieteikumu noraidīja. Šis noraidījums būtībā bija pamatots ar pienākumu aplikt ar Austrijas PVN viesabonēšanas maksu, ko SK Telecom aprēķināja saviem klientiem, saskaņā ar Austrijas reglamentu par pakalpojumu sniegšanas vietas pārvietošanu, jo šie telekomunikāciju pakalpojumi Dienvidkorejā nebija aplikti ar nodokli, kas pielīdzināms Austrijas PVN. Tā kā SK Telecom veica ar nodokli apliekamus darījumus Austrijā, tā nevarēja saņemt PVN atmaksu saskaņā ar vienkāršoto atmaksas procedūru.

19. Tā kā tās prasība Finanzamt tika noraidīta, SK Telecom cēla jaunu prasību Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa).

20. Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa), kas ir iesniedzējtiesa šajā lietā, apmierināja SK Telecom prasību. Šī tiesa precizē, ka tā savu lēmumu ir pamatojusi nevis ar iespējamu līdzīgu aplikšanu ar nodokļiem trešajā valstī, bet gan ar Austrijas noteikumu par pakalpojumu sniegšanas vietas pārvietošanu nesaderību ar Savienības tiesībām, saskaņā ar kuriem SK Telecom sniegto viesabonēšanas pakalpojumu sniegšanas vieta atrodas Austrijas teritorijā.

21. Šīs tiesas ieskatā, no Direktīvas 2006/112 59.a un 59.b panta izriet, ka dalībvalsts var pārvietot pakalpojumu sniegšanas vietu uz savu teritoriju tikai attiecībā uz telekomunikāciju pakalpojumiem, kas tiek sniegti personām, kuras nav nodokļa maksātājas ar pastāvīgo dzīvesvietu Savienībā.

22. Praksē šāda interpretācija nozīmē, ka SK Telecom sniegto pakalpojumu nodrošināšana, kas izpaužas tādējādi, ka tās klientiem, kuru pastāvīgā dzīvesvieta ir Dienvidkorejā, tiek ļauts izmantot viņu mobilo sakaru abonementu Austrijā, izmantojot Austrijas mobilo sakaru tīklu, nav ar nodokli apliekams darījums Austrijas teritorijā. Līdz ar to SK Telecom esot pamats – vienkāršotās atmaksas procedūras ietvaros – saņemt Austrijas tīkla operatoram samaksātā Austrijas PVN atmaksu.

23. Pēc Finanzamt iesniegtās parastās revīzijas sūdzības Verwaltungsgerichtshof (Augstākā administratīvā tiesa, Austrija) ar 2018. gada 13. septembra spriedumu atcēla Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa) nolēmumu.

24. Verwaltungsgerichtshof (Augstākā administratīvā tiesa) uzskata, ka, lai gan Direktīvas 2006/112 59.b pantā ir noteikts pienākums pārvietot pakalpojuma sniegšanas vietu, ja trešajā valstī reģistrēts uzņēmums sniedz telekomunikāciju pakalpojumus personām, kas nav dalībvalstī reģistrētas nodokļa maksātājas, šīs direktīvas 59.a pantā ir paredzēta iespēja pārvietot pakalpojuma sniegšanas vietu gadījumos, kas nav paredzēti minētās direktīvas 59.b pantā.

25. Šīs tiesas ieskatā un pretēji Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa) paustajam viedoklim Austrijas likumdevējs ir leģitīmi izmantojis Direktīvas 2006/112 59.a pantā paredzēto iespēju, pieņemot Austrijas noteikumus par pakalpojumu sniegšanas vietas pārvietošanu.

26. Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa), atkārtoti izskatot lietu, ko tai otrreizējai izskatīšanai nodevusi Verwaltungsgerichtshof (Augstākā administratīvā tiesa), joprojām ir šaubas par šī valsts tiesiskā regulējuma saderību ar Direktīvas 2006/112 59.a pantu.

27. Šādos apstākļos Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa) nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādus prejudiciālus jautājumus: “1) Vai Direktīvas [2006/112] 59.a panta [pirmās daļas] b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka “galalietotāja, kas nav nodokļu maksātājs”, kurš uz laiku uzturas valsts teritorijā, viesabonēšanas izmantošana dalībvalstī, piekļūstot valsts mobilo sakaru tīklam, lai izveidotu ienākošos un izejošos savienojumus, ir “lietošana un izmantošana” valsts teritorijā, kas dod tiesības pārvietot pakalpojumu sniegšanas vietu no trešās valsts uz šo dalībvalsti, neraugoties uz to, ka gan mobilo sakaru operators, kurš sniedz pakalpojumus, gan galalietotājs nav rezidents [Savienības] teritorijā un galalietotājam nav arī pastāvīgās adreses vai parastās dzīvesvietas [Savienības] teritorijā? 2) Vai Direktīvas [2006/112] 59.a panta [pirmās daļas] b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka var uzskatīt, ka tādu telekomunikāciju pakalpojumu sniegšanas vieta, kā aprakstīts pirmajā jautājumā, kas saskaņā ar [šīs direktīvas] 59. pantu atrodas ārpus [Savienības], atrodas dalībvalsts teritorijā, neraugoties uz to, ka gan mobilo sakaru operators, kurš sniedz pakalpojumus, gan galalietotājs nav rezidents [Savienības] teritorijā un galalietotājam nav arī pastāvīgās adreses vai parastās dzīvesvietas [Savienības] teritorijā, tikai tāpēc, ka telekomunikāciju pakalpojumi trešajā valstī nav apliekami ar nodokli, kas ir pielīdzināms Savienības tiesībās paredzētajam [PVN]?”

28. Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu tika reģistrēts Tiesas kancelejā 2019. gada 5. augustā.

29. Rakstveida apsvērumus iesniedza SK Telecom, Austrijas un Spānijas valdības, kā arī Eiropas Komisija.

IV. Vērtējums

30. Ar saviem jautājumiem iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka dalībvalsts uz savu teritoriju var pārvietot viesabonēšanas pakalpojumu, kas ļauj izmantot šajā dalībvalstī esošo mobilo sakaru tīklu, sniegšanas vietu, ņemot vērā, ka šos pakalpojumus sniedz trešajā valstī reģistrēts mobilo sakaru operators lietotājiem, kuru pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir šajā trešajā valstī, bet kuri uz laiku uzturas minētās dalībvalsts teritorijā.

31. Pēc tam, kad būšu izklāstījis šīs lietas nozīmi praksē, kā arī saikni starp Direktīvas 2006/112 59., 59.a un 59.b pantu, es norādīšu iemeslus, kuru dēļ uzskatu, ka uz iesniedzējtiesas uzdotajiem jautājumiem ir jāatbild apstiprinoši.

A. Par šīs lietas nozīmi praksē

32. Pirms sāku šo abu jautājumu izskatīšanu, vēlos kliedēt jebkādas šaubas, kas var pastāvēt attiecībā uz praktiskajām problēmām saistībā ar šo lietu.

33. Tāds mobilo sakaru viesabonēšanas pakalpojums kā pamatlietā aplūkotais no PVN viedokļa nozīmē divu pakalpojumu sniegšanu.

34. Pirmā pakalpojuma sniegšana attiecas tikai uz telekomunikāciju uzņēmumiem, izslēdzot tālruņu lietotājus (business‑to‑business vai B2B attiecības). Tīkla operators, kas darbojas viesabonēšanas valstī (Austrijā), par izmantošanas maksu dara pieejamu savu tīklu izcelsmes valstī reģistrētam mobilo sakaru operatoram (SK Telecom, kas reģistrēts Korejā).

35. Otrā pakalpojuma sniegšana ir attiecības starp izcelsmes valsts mobilo sakaru operatoru (SK Telecom) ar telefonu lietotājiem, kas noslēguši līgumu par tā pakalpojumiem (business‑to‑consumer vai B2C attiecības). Šis operators zināmā veidā “apakšnomā” lietotājiem, kas atrodas viesabonēšanas valstī (Austrijā), pieeju tīklam, ko tas iepriekš ir ieguvis atbilstoši pirmajam pakalpojumam.

36. Lai gan Tiesai uzdotie jautājumi attiecas tikai uz šī otrā pakalpojuma sniegšanu (starp SK Telecom un tās abonentiem), un precīzāk – uz šī pakalpojuma sniegšanas vietu, šie jautājumi ir radušies saistībā ar SK Telecom iesniegto pieteikumu par atmaksu, kas ir saistīts ar pirmo pakalpojumu (starp SK Telecom un Austrijas tīkla operatoru).

37. Austrijas tīkla operators par pirmā pakalpojuma sniegšanu ir piemērojis Austrijas PVN. SK Telecom lūdza atmaksāt šī Austrijas PVN summu. Finanzamt tai atteica šo atmaksu, apgalvojot, ka arī otrajam pakalpojumam ir piemērojams Austrijas PVN.

38. Tādējādi atkarībā no atbildēm, ko Tiesa sniegs uz uzdotajiem jautājumiem, pamatlietai var būt divi risinājumi, kā to pamatoti ir uzsvērusi Komisija: – vai nu otrā pakalpojuma sniegšanas vieta ir Austrijā – tādā gadījumā SK Telecom ir jāmaksā Austrijas PVN par tās abonentiem rēķinos norādītajām summām, vienlaikus paturot tiesības atskaitīt Austrijas PVN, ko tā ir samaksājusi kā priekšnodokli par pirmo pakalpojumu; – vai arī otrā pakalpojuma sniegšanas vieta ir Dienvidkorejā – tādā gadījumā par šo pakalpojumu nav jāmaksā Austrijas PVN un SK Telecom ir tiesības uz priekšnodokļa, kas samaksāts par pirmo pakalpojumu, atmaksu.

39. Komisija ir izteikusi dažas iebildes attiecībā uz pirmā pakalpojuma aplikšanu ar Austrijas PVN. Šī institūcija precizēja, ka saskaņā ar Direktīvas 2006/112 44. pantā noteikto vispārīgo noteikumu starp nodokļa maksātājiem sniegto pakalpojumu sniegšanas vieta (B2B attiecībās) ir vieta, kur ir pakalpojumu saņēmēja saimnieciskās darbības pastāvīgā vieta, proti, SK Telecom gadījumā – Dienvidkoreja ( 5 ).

40. Man nešķiet, ka Tiesai būtu lietderīgi aplūkot šo problemātiku, ņemot vērā, ka, pirmkārt, Tiesai nav uzdots jautājums par pirmā pakalpojuma sniegšanu un, otrkārt, lūgumā sniegt prejudiciālu nolēmumu šajā ziņā nav ietverts neviens paskaidrojums.

41. Katrā ziņā šī nenoteiktība attiecībā uz pirmā pakalpojuma sniegšanas Austrijā aplikšanu ar nodokli neliek apšaubīt iesniedzējtiesas uzdoto jautājumu atbilstību, jo otrā pakalpojuma sniegšanas aplikšana ar Austrijas PVN ir atkarīga no atbildēm, ko Tiesa sniegs uz šiem jautājumiem.

42. Visbeidzot, SK Telecom apstiprināja, ka būtu “mākslīgi” Tiesas judikatūras izpratnē ( 6 ) diferencēt dažādas saziņas, kas tiek īstenotas ar vienu un to pašu SIM karti. Līdz ar to pamatlietā aplūkotie viesabonēšanas pakalpojumi esot daļa no vienota mobilo sakaru pakalpojuma, kas tiek sniegts tā lietotājiem un kas atrodoties Dienvidkorejā un neesot apliekams ar PVN Savienībā.

43. Mani šī argumentācija nepārliecina. Ir jāatgādina, ka PVN mērķiem ikviens pakalpojums parasti ir jāuzskata par atsevišķu un neatkarīgu pakalpojumu ( 7 ). Tādējādi PVN mērķiem pakalpojums ir jāuzskata par vienotu tikai tad, ja divi vai vairāki elementi vai nodokļu maksātāja veiktās darbības ir tik cieši saistītas, ka tās objektīvi veido vienu, ekonomiski nedalāmu pakalpojumu, kura sadalīšana būtu mākslīga ( 8 ).

44. Tādi viesabonēšanas pakalpojumi kā pamatlietā aplūkotie, kuri nozīmē, ka tiek piedāvāta piekļuve mobilo sakaru tīklam citā valstī, kas nav izcelsmes valsts, ir objektīvi nošķirami no izcelsmes valstī sniegtajiem mobilo sakaru pakalpojumiem.

45. Kā to pamatoti ir uzsvērusi Spānijas valdība, praksē lietotājiem adresētie rēķini parasti ļauj identificēt viesabonēšanas pakalpojumus kā pakalpojumus, kas ir nošķirti no piekļuves vietējam tīklam. Šajos rēķinos konkrēti ir norādīts ienākošo un izejošo zvanu skaits, kā arī datu apjoms, kas viesabonēšanas pakalpojumu dēļ ir patērēts viesabonēšanas valsts tīklā. Tādējādi, lai gan klientam ir jābūt noslēgtam līgumam ar savas izcelsmes valsts operatoru, lai tam piekļūtu, viesabonēšanas pakalpojumi ir atšķirīgs pakalpojums, un tas nav tā pakalpojuma papildu pakalpojums, ko operators sniedz saviem klientiem, lai piekļūtu vietējam tīklam.

B. Par saikni starp Direktīvas 2006/112 59., 59.a un 59.b pantu

46. Direktīvas 2006/112 59., 59.a un 59.b pantā ir noteikti īpaši piesaistes kritēriji attiecībā uz atsevišķu pakalpojumu sniegšanas vietu ( 9 ).

47. Vispirms ir jānorāda, ka iesniedzējtiesa pamatoti balstās uz premisu, saskaņā ar kuru pamatlietā aplūkotie viesabonēšanas pakalpojumi ir “telekomunikāciju pakalpojumi” Direktīvas 2006/112 24. panta 2. punkta izpratnē ( 10 ). Šo pieņēmumu nav apstrīdējis neviens no lietas dalībniekiem, kas ir iesnieguši apsvērumus Tiesā.

48. Tā kā valsts tiesībās nav paredzēta atkāpe, piemērojot Direktīvas 2006/112 59.a pantu, no šīs direktīvas 59. panta i) punkta izriet, ka telekomunikāciju pakalpojumu, kas tiek sniegti personai, kura nav nodokļa maksātāja un kura ir reģistrēta vai kuras pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir ārpus Savienības, sniegšanas vieta ir vieta, kur šī persona ir reģistrēta vai kur ir tās pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta, proti, ārpus Savienības.

49. Vienkāršojot – šajā tiesību normā ir paredzēts, ka ar PVN netiek aplikti telekomunikāciju pakalpojumi, kas tiek sniegti personām, kuras nav nodokļa maksātājas un kuru pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir ārpus Savienības.

50. Tomēr ar Direktīvas 2006/112 59.a pantu dalībvalstīm tiek sniegta iespēja, ievērojot atsevišķus nosacījumus, atkāpties no šī principa, pārvietojot šo pakalpojumu sniegšanas vietu uz savas valsts teritoriju.

51. No lūguma sniegt prejudiciālu nolēmumu, kā arī no Austrijas valdības un Komisijas apsvērumiem izriet, ka Austrijas Republika ir izmantojusi šo iespēju, pieņemot federālā finanšu ministra noteikumus par citu telekomunikāciju, radio un televīzijas apraides pakalpojumu sniegšanas vietas pārvietošanu redakcijā, kas ir piemērojama pamatlietā ( 11 ).

52. Ir jāprecizē, ka saskaņā ar Direktīvas 2006/112 59.b pantu šī telekomunikāciju pakalpojumu [sniegšanas] vietas pārvietošana kļūst obligāta, ja tie tiek sniegti personām, kuras nav nodokļa maksātājas, bet kuru pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir Savienībā. Šis pēdējais nosacījums nav izpildīts attiecībā uz pamatlietā aplūkotajiem pakalpojumiem, jo tie tiek sniegti personām, kuras, protams, nav nodokļa maksātājas, bet kuru pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir ārpus Savienības, proti, Dienvidkorejā. Līdz ar to, kā to pamatoti ir uzsvērušas Spānijas valdība un Komisija, šai tiesību normai nav nozīmes, lai atbildētu uz iesniedzējtiesas uzdotajiem jautājumiem.

53. Turklāt ir jāprecizē, ka Direktīvas 2006/112 59.a pantā sniegtās iespējas piemērošanas joma ir plašāka nekā šīs direktīvas 59.b pantā noteiktā pienākuma piemērošanas joma, kā to pamatoti ir uzsvērusi Komisija. Citiem vārdiem sakot un kā tas izriet no šo abu tiesību normu formulējuma, minētās direktīvas 59.a pantā valstīm piedāvātā iespēja neaprobežojas ar šīs pašas direktīvas 59.b pantā paredzētajiem gadījumiem.

54. Ņemot vērā šo precizējumu, lai atbildētu uz iesniedzējtiesas uzdotajiem jautājumiem, ir jāpārbauda, kādiem nosacījumiem ir pakārtota Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punktā paredzētās dalībvalstij sniegtās iespējas pārvietot uz savas valsts teritoriju atsevišķu un it īpaši telekomunikāciju pakalpojumu sniegšanas vietu īstenošana.

55. Šajā ziņā ir jānošķir divi nosacījumi.

56. Pirmkārt, pakalpojumu “faktiskai lietošanai vai izmantošanai” ir jānotiek attiecīgās dalībvalsts teritorijā. Šis nosacījums ir iesniedzējtiesas pirmā uzdotā jautājuma priekšmets.

57. Otrkārt, dalībvalstis var izmantot šo iespēju, “lai novērstu nodokļa dubultu uzlikšanu, nodokļa neuzlikšanu vai konkurences izkropļojumu”. Šis nosacījums ir otrā jautājuma priekšmets.

C. Par prasību, ka pakalpojumu faktiskai lietošanai vai izmantošanai ir jānotiek attiecīgās dalībvalsts teritorijā (pirmais jautājums)

58. Ar pirmo jautājumu iesniedzējtiesa būtībā vēlas noskaidrot, vai Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka viesabonēšanas pakalpojumi, kas ļauj izmantot mobilo sakaru tīklu dalībvalstī un ko sniedz trešajā valstī reģistrēts mobilo sakaru operators lietotājiem, kuru pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir šajā trešajā valstī, bet kuri uz laiku uzturas šīs dalībvalsts teritorijā, ir jāuzskata par tādiem, kas tiek “faktiski lietoti vai izmantoti” minētās dalībvalsts teritorijā.

59. Pretēji SK Telecom uzskatam Austrijas un Spānijas valdības, kā arī Komisija piedāvā uz šo jautājumu atbildēt apstiprinoši.

60. Pirms atbildu uz šo jautājumu, man diemžēl ir jāuzsver, ka starp Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmajā daļā ietvertās vārdkopas “faktiska lietošana vai izmantošana” dažādu valodu versijām pastāv nedaudz pārsteidzošas pretrunas, uz kurām norāda arī SK Telecom. Proti, atkarībā ar apskatītajām valodu versijām šī vārdkopa tiek atveidota kā “faktiska lietošana vai izmantošana” vai kā “faktiska lietošana un izmantošana”.

61. Šī vārdu salikuma izcelsme ir rodama Sestās direktīvas 77/388/EEK ( 12 ) agrākajā 9. panta 3. punktā. Un jau tolaik attiecībā uz šo tiesību normu pastāvēja atšķirības valodu versijās, kurās tika izmantots saiklis “vai”, un tajās, kurās tika izmantots saiklis “un” ( 13 ). Ir jāprecizē, ka Tiesa minēto tiesību normu interpretēja spriedumā Athesia Druck, kurš attiecās uz reklāmas pakalpojumiem un kurā šī valodu versiju atšķirību problemātika tomēr netika atrisināta ( 14 ).

62. Priekšlikumā Sestās direktīvas 77/388 pārstrādātajai redakcijai, kura rezultātā tika pieņemta Direktīva 2006/112, manuprāt, Komisija ierosināja saskaņot visas valodu versijas, izšķiroties par saikļa “vai” lietošanu ( 15 ).

63. Dīvainā kārtā, pieņemot Direktīvu 2006/112, “vai” nometnei – atbilstoši minētajam priekšlikumam – ir pievienojušies daudzi, bet tā nav guvusi pilnīgu pārsvaru. Proti, šīs direktīvas 58. panta (kas pārtapis par 59.a pantu) sākotnējā redakcijā angļu, holandiešu un zviedru valodas versijās ir saglabāta uzticība “un” nometnei ( 16 ).

64. Vēl vairāk sarežģījot lietas, pieņemot Direktīvu 2008/8, vairāku valodu versijas atkal tika pārformulētas, konkrēti, itāļu un portugāļu valodas versijas pieslējās “un” nometnei. Tādējādi Direktīvas 2006/112 59.a panta – šīs direktīvas līdzšinējā 58. panta – valodu versijas tagad iedalāmas “vai” nometnē un “un” nometnē ( 17 ).

65. Ir jāuzsver, ka šī atšķirība pastāv vēl šodien – minētās direktīvas redakcijā, kas izriet no grozījumiem, kuri izdarīti ar Direktīvu (ES) 2020/285 ( 18 ).

66. Manuprāt, tiesiskās drošības prasības nozīmē, ka ir jāatrisina šis Direktīvas 2006/112 59.a panta dažādo valodu versiju saskaņotības trūkums.

67. Saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru, it īpaši attiecībā uz tiesību aktiem PVN jomā, Savienības tiesību normas ir jāinterpretē un jāpiemēro vienveidīgi, ņemot vērā visu Eiropas Savienības valodu versijas. Ja Savienības tiesību dokuments dažādu valodu versijās atšķiras, attiecīgā norma ir jāinterpretē saistībā ar tā tiesiskā regulējuma vispārējo sistēmu un mērķi, kurā šī norma ietilpst ( 19 ).

68. Piemērojot šo judikatūru, manuprāt, pastāv četri iemesli, kas pamato Direktīvas 2006/112 59.a panta interpretāciju tādējādi, ka ar to ir noteikta prasība, ka attiecīgajiem pakalpojumiem ir jābūt faktiski lietotiem vai izmantotiem dalībvalsts teritorijā.

69. Pirmkārt, šāda interpretācija atbilst Komisijas vēlmei, kas tika skaidri izteikta, piedāvājot Sestās direktīvas 77/388 pārstrādāto redakciju, saskaņot visas valodu versijas par labu vārdu salikumam “faktiska lietošana vai izmantošana”, kā esmu norādījis šo secinājumu 62. punktā. Šķiet, ka šo vēlmi Savienības likumdevējs, proti, attiecībā uz šo direktīvu – Eiropas Savienības Padome un Eiropas Parlaments, nav apstrīdējis, līdz ar to tas, ka turpina pastāvēt atšķirības starp dažādu valodu versijām, varētu būt šī vārdu salikuma mazliet neveiksmīgu tulkojumu rezultāts.

70. Otrkārt, šāda interpretācija atbilst Savienības likumdevēja vēlmei vispārīgi noteikt pakalpojumu sniegšanas vietu vietā, kur tie tiek faktiski patērēti ( 20 ). Turklāt šī vēlme atbilst PVN komitejas šajā ziņā paustajam viedoklim ( 21 ), kā to pamatoti norādīja Austrijas valdība: “PVN komiteja gandrīz vienbalsīgi piekrīt tam, ka telekomunikāciju pakalpojumu, radio un televīzijas apraides pakalpojumu un elektronisko pakalpojumu faktiskās lietošanas vai izmantošanas vieta ir vieta, kur pakalpojuma saņēmējs ir faktiski spējīgs lietot viņam sniegto pakalpojumu. Parastos apstākļos runa ir par fizisko vietu, kur pakalpojums tiek sniegts.”

71. Treškārt, šāda interpretācija ir piemērojama no semantiskā viedokļa, ņemot vērā saikni starp terminiem “lietošana” un “izmantošana”. Franču akadēmija izmantošanu definē kā “darbību, kad tiek izmantota manta, piešķirot tai vērtību, to pārvaldot, lai gūtu peļņu”. Saskaņā ar šo ierasto definīciju man nešķiet iespējams izmantot mantu, to nelietojot. Citiem vārdiem sakot, ikviena izmantošana automātiski nozīmē lietošanu, jo šim pēdējam minētajam jēdzienam ir vispārīgāka nozīme.

72. Līdz ar to vārdam “lietošana” neesot lietderīgas iedarbības vārdu salikumā “faktiska lietošana un izmantošana” (kas vienmēr nozīmē, ka ir nepieciešama izmantošana), bet tā nav vārdu salikumā “faktiska lietošana vai izmantošana” (kas nozīmējot vai nu vienkāršu lietošanu, vai nu izmantošanu).

73. Visbeidzot un ceturtkārt, interpretācija par labu vārdu salikumam “lietošana vai izmantošana” izriet no konteksta, kurā iekļaujas Direktīvas 2006/112 59.a pants. Terminam “izmantošana”, kā to rāda iepriekš minētā Franču akadēmijas definīcija, ir saimnieciska nozīme. Saskaņā ar šīs direktīvas 9. panta 1. punktu jebkura saimnieciskā darbība – bez izņēmumiem – nozīmē aplikšanu ar PVN. Līdz ar to vārdu salikums “faktiska lietošana un izmantošana” esot vērsts uz to, lai no minētās direktīvas 59.a panta piemērošanas jomas izslēgtu pakalpojumus, kas tiek sniegti personām, kuras nav nodokļa maksātājas, ja tās “neizmanto” minētos pakalpojumus.

74. Šāda interpretācija nebūtu saderīga ar normatīvo kontekstu, kurā iekļaujas šī tiesību norma, un tas tā būtu vismaz divu iemeslu dēļ. Pirmkārt, Direktīvas 2006/112 59.a panta otrajā daļā no tā piemērošanas jomas ir konkrēti izslēgti atsevišķi pakalpojumi, kas tiek sniegti personām, kuras nav nodokļa maksātājas, un tas loģiski nozīmē, ka šī tiesību norma principā attiecas uz šādiem pakalpojumiem. Otrkārt, ar minēto 59.a pantu dalībvalstīm ir ļauts atkāpties no šīs direktīvas 59. panta, kas attiecas tikai uz pakalpojumiem, kuri tiek sniegti personām, kas nav nodokļa maksātājas.

75. Tādējādi – rezumējot – nav apstrīdams, ka Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmā daļa attiecas uz pakalpojumiem, kas tiek sniegti personām, kuras nav nodokļa maksātājas. Personas, kas nav nodokļa maksātājas, “neizmanto” tām sniegtos pakalpojumus [veidā], kas nozīmētu saimniecisko darbību, bet vienīgi tos “lieto”. Līdz ar to šī tiesību norma noteikti ir jāinterpretē tādējādi, ka ar to ir noteikta prasība, ka pakalpojumi ir “faktiski jālieto vai jāizmanto” attiecīgās dalībvalsts teritorijā.

76. No iepriekš minētā es secinu, ka Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka ar to ir noteikta prasība, ka pakalpojumi ir faktiski jālieto vai jāizmanto attiecīgās dalībvalsts teritorijā.

77. Taču, manuprāt, nav nekādu šaubu, ka tādi viesabonēšanas pakalpojumi kā pamatlietā aplūkotie patiešām tiek faktiski lietoti attiecīgās dalībvalsts teritorijā.

78. Jāatgādina, ka šādi viesabonēšanas pakalpojumi attiecas tikai uz attiecīgajā dalībvalstī esoša mobilo sakaru tīkla lietošanu, ko veic lietotāji, kuri uz laiku uzturas šajā dalībvalstī, proti, pamatlietā – Austrijā, un tie neattiecas uz to telekomunikāciju pakalpojumu daļu, kas ietver mobilo sakaru tīkla lietošanu izcelsmes valstī, kas ir trešā valsts, proti, pamatlietā – Dienvidkorejā ( 22 ).

79. Man šķiet, ka trīs elementi liek svariem svērties par labu viesabonēšanas pakalpojumu faktiskai lietošanai attiecīgajā dalībvalstī.

80. Pirmkārt, izmantotais mobilo sakaru tīkls atrodas šajā dalībvalstī. Otrkārt, lietotāji, kuriem tiek piešķirta piekļuve šim tīklam, uz laiku uzturas minētajā dalībvalstī. Treškārt, un kā to ir uzsvērusi Spānijas valdība, šādus viesabonēšanas pakalpojumus var patērēt tikai minētās dalībvalsts teritorijā. Pamatlietas apstākļos viņu atrašanās Austrijas teritorijā ir vienīgais iemesls, kura dēļ Dienvidkorejā dzīvojošie lietotāji lūdz piekļuvi Austrijas mobilo sakaru tīklam.

81. Turklāt, kā pamatoti ir norādījusi Komisija, Korejas klientu piekļuve Austrijas mobilo sakaru tīklam notiek tādā pašā veidā kā Austrijas patērētāja piekļuve šim pašam tīklam, un tā ir skaidra norāde par faktisku lietošanu Austrijā.

82. Līdz ar to es esmu pārliecināts, ka pamatlietā aplūkotie pakalpojumi faktiski tiek lietoti Austrijas teritorijā.

83. Ņemot vērā iepriekš minēto, es ierosinu Tiesai uz pirmo jautājumu atbildēt šādi. Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka viesabonēšanas pakalpojumi, kas ļauj lietot dalībvalstī esošu mobilo sakaru tīklu un ko sniedz trešajā valstī reģistrēts mobilo sakaru operators lietotājiem, kuru pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir šajā trešajā valstī, bet kuri uz laiku uzturas šīs dalībvalsts teritorijā, ir jāuzskata par tādiem, kas tiek “faktiski lietoti” minētās dalībvalsts teritorijā.

D. Par prasību novērst nodokļa dubultu uzlikšanu, nodokļa neuzlikšanu vai konkurences izkropļojumu (otrais jautājums)

84. Ar otro jautājumu iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka prasība par “nodokļu dubultas uzlikšanas, nodokļa neuzlikšanas vai konkurences izkropļojuma” novēršanu ir izpildīta, ja viesabonēšanas pakalpojumi, kādi tie aprakstīti pirmajā jautājumā, attiecīgajā trešajā valstī netiek aplikti ar nodokli, kas ir pielīdzināms PVN.

85. Līdzīgi pašas iesniedzējtiesas, kā arī Spānijas valdības un Komisijas izvirzītajiem argumentiem es uzskatu, ka iespējamai nodokļu uzlikšanai attiecīgajā trešajā valstī, proti, pamatlietā – Dienvidkorejā, nav nozīmes, lai piemērotu šo tiesību normu.

86. Proti, jebkāda cita interpretācija novestu pie tā, ka Savienības līmenī saskaņotu nodokļu tiesību normu piemērošana tiek pakārtota trešajā valstī piemērojamam nodokļu režīmam. Lai arī šāda pakārtošana pati par sevi nav neiedomājama, manuprāt, Savienības likumdevējam tā ir skaidri un nepārprotami jāizvēlas. Taču tas tā nav Direktīvas 2006/112 59.a panta gadījumā, kurā trešās valstis nav minētas.

87. Šādu interpretāciju apstiprina PVN komitejas viedoklis šajā jautājumā ( 23 ): “PVN komiteja vienbalsīgi piekrīt – tas, ka dalībvalstis izmanto šo iespēju, lai apliktu ar nodokli pakalpojumus, kas tiek faktiski lietoti vai izmantoti to teritorijā, nav atkarīgs no nodokļu režīma, kas tiek piemērots pakalpojumiem ārpus Kopienas. Konkrēti – tas, ka pakalpojumu var aplikt ar nodokli trešajā valstī saskaņā ar tās valsts tiesību normām, neliegs dalībvalstij uzlikt nodokli šim pakalpojumam, ja tas tiek faktiski lietots vai izmantots tās teritorijā.”

88. Patiesībā vārdu salikums “nodokļu dubulta uzlikšana, nodokļa neuzlikšana vai konkurences izkropļojums” attiecas uz nodokļu režīmu Savienības līmenī. Citiem vārdiem sakot, tas, ka dalībvalsts izmanto Direktīvas 2006/112 59.a pantā piedāvātās iespējas, ir pakārtots nodokļu dubultas uzlikšanas, nodokļa neuzlikšanas vai konkurences izkropļojuma pastāvēšanai Savienības līmenī.

89. Konkrētāk, attiecībā uz Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punktu ir acīmredzams, ka šīs tiesību normas izmantošanu nevar attaisnot ar vēlmi novērst nodokļu dubultu uzlikšanu, jo tās rezultātā – praksē – minētā pakalpojumu sniegšana attiecīgajā dalībvalstī tiek aplikta ar nodokli.

90. Turpretī šīs iespējas izmantošanu var pamatot ar vēlmi novērst nodokļa neuzlikšanu vai konkurences izkropļojumu Savienībā.

91. Pamatlietā netiek apstrīdēts, ka attiecīgie viesabonēšanas pakalpojumi citā dalībvalstī netiek aplikti ar PVN. Līdz ar to tas, ka Austrijas Republika izmanto Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punktu, lai pārvietotu šādu pakalpojumu sniegšanas vietu uz savu teritoriju, kā rezultātā tie tiks aplikti ar Austrijas PVN, ir pamatots ar vēlmi novērst nodokļa neuzlikšanu Savienībā.

92. Līdz ar to es ierosinu Tiesai uz otro jautājumu atbildēt šādi. Direktīvas 2006/112 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka “nodokļa dubultas uzlikšanas, nodokļa neuzlikšanas vai konkurences izkropļojuma” novēršanas prasība ir izpildīta, ja tādi viesabonēšanas pakalpojumi, kādi ir aprakstīti pirmajā jautājumā, netiek aplikti ar PVN Savienībā, kas ir nodokļa neuzlikšanas gadījums šīs tiesību normas izpratnē. Savukārt nodokļu režīmam trešajā valstī nav nozīmes minētās tiesību normas piemērošanā.

V. Secinājumi

93. Ņemot vērā visu iepriekš minēto, ierosinu Tiesai uz Bundesfinanzgericht (Federālā finanšu tiesa, Austrija) uzdotajiem prejudiciālajiem jautājumiem atbildēt šādi: 1) Padomes Direktīvas 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, kas grozīta ar Padomes Direktīvu 2010/88/ES (2010. gada 7. decembris), 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka viesabonēšanas pakalpojumi, kas ļauj lietot dalībvalstī esošu mobilo sakaru tīklu un ko sniedz trešajā valstī reģistrēts mobilo sakaru operators lietotājiem, kuru pastāvīgā adrese vai parastā dzīvesvieta ir šajā trešajā valstī, bet kuri uz laiku uzturas šīs dalībvalsts teritorijā, ir jāuzskata par tādiem pakalpojumiem, kas tiek “faktiski lietoti” minētās dalībvalsts teritorijā. 2) Direktīvas 2006/112, kas grozīta ar Padomes Direktīvu 2010/88, 59.a panta pirmās daļas b) punkts ir jāinterpretē arī tādējādi, ka “nodokļa dubultas uzlikšanas, nodokļa neuzlikšanas vai konkurences izkropļojuma” novēršanas prasība ir izpildīta, ja tādi viesabonēšanas pakalpojumi, kādi ir aprakstīti pirmajā jautājumā, netiek aplikti ar PVN Savienībā, kas ir “nodokļa neuzlikšanas” gadījums šīs tiesību normas izpratnē. Savukārt nodokļu režīmam trešajā valstī nav nozīmes minētās tiesību normas piemērošanā.

( 1 ) Oriģinālvaloda – franču.

( 2 ) Padomes Direktīva 2006/112/EK (2006. gada 28. novembris) par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu (OV 2006, L 347, 1. lpp.), kas grozīta ar Padomes Direktīvu 2010/88/ES (2010. gada 7. decembris) (OV 2010, L 326, 1. lpp.), turpmāk tekstā – “Direktīva 2006/112”.

( 3 ) Padomes Direktīva 2010/88/ES (2010. gada 7. decembris), ar ko groza Direktīvu 2006/112/EK (OV 2010, L 326, 1. lpp.). Vēl ir jāprecizē, ka tiesību normas, kuru interpretācija ir nepieciešama, lai atbildētu uz prejudiciālajiem jautājumiem, un it īpaši Direktīvas 2006/112 59.a pants, pēdējo reizi tika grozītas ar Padomes Direktīvas 2008/8/EK (2008. gada 12. februāris), ar ko groza Direktīvu 2006/112/EEK (OV 2008, L 44, 11. lpp.), 2. pantu.

( 4 ) Precizēšu, ka šīs tiesību normas kopš 2015. gada 1. janvāra ir būtiski grozītas saskaņā ar Direktīvas 2008/8 5. pantu, ar kuru it īpaši ir atcelts Direktīvas 2006/112 59. panta pirmās daļas i) punkts, 59.a panta otrā daļa un 59.b pants.

( 5 ) Ja, kā norāda Komisija, Austrijas PVN par šā pirmā pakalpojuma sniegšanu ir iekasēts kļūdaini, ir acīmredzams, ka SK Telecom būs tiesības uz nepamatoti iekasētā nodokļa atmaksu. Precizēšu, ka šis gadījums atšķiras no PVN “atmaksas” procedūras, kas minēta šo secinājumu 38. punktā, jo šī pēdējā minētā procedūra attiecas uz PVN, kurš ir iekasēts pamatoti, bet kura atmaksu SK Telecom varēs prasīt, ja tā nav veikusi ar nodokli apliekamus darījumus Austrijā.

( 6 ) Skat. it īpaši spriedumus, 1999. gada 25. februāris, CPP (C‑349/96, EU:C:1999:93, 26.–32. punkts); 2012. gada 27. septembris, Field Fisher Waterhouse (C‑392/11, EU:C:2012:597, 13.–28. punkts), un 2013. gada 27. jūnijs, RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland (C‑155/12, EU:C:2013:434, 19.–26. punkts).

( 7 ) Skat. it īpaši spriedumu, 2012. gada 27. septembris, Field Fisher Waterhouse (C‑392/11, EU:C:2012:597, 14. punkts un tajā minētā judikatūra).

( 8 ) Skat. it īpaši spriedumu, 2013. gada 27. jūnijs, RR Donnelley Global Turnkey Solutions Poland (C‑155/12, EU:C:2013:434, 21. punkts un tajā minētā judikatūra).

( 9 ) Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru Direktīvas 2006/112 44. un 45. pantā ir ietverts vispārīgs noteikums tās vietas noteikšanai, kuru nodokļu mērķiem uzskata par pakalpojumu sniegšanas vietu, savukārt šīs direktīvas 46.–59.a pantā ir ietverta virkne īpašu piesaistes noteikumu. Direktīvas 2006/112 44. un 45. pants nav primārs salīdzinājumā ar tās 46.–59.a pantu. Katrā situācijā ir jāpārbauda, vai tā atbilst kādam no šīs direktīvas 46.–59.a pantā minētajiem gadījumiem. Ja tas tā nav, attiecīgajai situācijai ir piemērojams Direktīvas 2006/112 44. un 45. pants (skat. it īpaši spriedumus, 2016. gada 8. decembris, A un B, C‑453/15, EU:C:2016:933, 18. punkts; 2019. gada 13. marts, Srf konsulterna, C‑647/17, EU:C:2019:195, 20. un 21. punkts, un 2020. gada 2. jūlijs, Veronsaajien oikeudenvalvontayksikkö (Izvietošanas pakalpojumi datu centrā), C‑215/19, EU:C:2020:518, 51. un 54. punkts).

( 10 ) Saskaņā ar šo tiesību normu telekomunikāciju pakalpojumi ir “pakalpojumi, kas saistīti ar signālu, vārdu, attēlu un skaņas vai jebkāda veida informācijas apraidi, nosūtīšanu vai uztveršanu, izmantojot vadus, radio, optiskas vai citas elektromagnētiskas sistēmas, tostarp šādas apraides, nosūtīšanas vai uztveršanas jaudas izmantošanas tiesību attiecīga nodošana un tiesību pāreja, tostarp piekļuves nodrošināšana globāliem informācijas tīkliem”.

( 11 ) Skat. šo secinājumu 12. punktu.

( 12 ) Padomes Sestā direktīva 77/388/EEK (1977. gada 17. maijs) par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV 1977, L 145, 1. lpp.).

( 13 ) Turpmāk minētajās valodu versijās tika izmantots saiklis “un”: skat. it īpaši franču valodas versiju (“l’utilisation et l’exploitation effectives”), angļu valodas versiju (“effective use and enjoyment”), itāļu valodas versiju (“l’effettiva utilizzazione e l’effettivo impiego”), spāņu valodas versiju (“la utilización y la explotación efectivas”), holandiešu valodas versiju (“het werkelijke gebruik en de werkelijke exploitatie”), portugāļu valodas versiju (“a utilização e a exploração efectivas”) un zviedru valodas versiju (“den egentliga användningen och utnyttjandet”). Šajās valodu versijās tika izmantots saiklis “vai”: skat. it īpaši vācu valodas versiju (“tatsächliche Nutzung oder Auswertung”) un dāņu valodas versiju (“faktiske benyttelseeller udnyttelse”).

( 14 ) Spriedums, 2009. gada 19. februāris (C‑1/08, EU:C:2009:108, 28.–33. punkts).

( 15 ) Priekšlikums Padomes direktīvai par kopējo pievienotās vērtības nodokļa sistēmu, COM(2004) 246, galīgā redakcija, 2004. gada 15. aprīlis, 58. pants. Skat. it īpaši angļu valodas versiju (“effective use or enjoyment”), vācu valodas versiju (“tatsächliche Nutzung oder Auswertung”), dāņu valodas versiju (“faktiske benyttelse eller udnyttelse”), franču valodas versiju (“l’utilisation ou l’exploitation effectives”), itāļu valodas versiju (“l’effettiva utilizzazione o l’effettivo impiego”), spāņu valodas versiju (“la utilización o la explotación efectivas”), holandiešu valodas versiju (“het werkelijke gebruik of de werkelijke exploitatie”), portugāļu valodas versiju (“a utilização ou a exploração efectivas”) un zviedru valodas versiju (“den egentliga användningen eller det egentliga utnyttjandet”).

( 16 ) Valodu versijas, kurās izmantots saiklis “un”: skat. it īpaši angļu valodas versiju (“effective use and enjoyment”), holandiešu valodas versiju (“het werkelijke gebruik en de werkelijke exploitatie”) un zviedru valodas versiju (“den faktiska användningen och det faktiska utnyttjandet”). Valodu versijas, kurās izmantots saiklis “vai”: skat. it īpaši vācu valodas versiju (“tatsächliche Nutzung oder Auswertung”), dāņu valodas versiju (“faktiske benyttelse eller udnyttelse”), franču valodas versiju (“l’utilisation ou l’exploitation effectives”), itāļu valodas versiju (“l’effettiva utilizzazione o l’effettivo impiego”), spāņu valodas versiju (“la utilización o la explotación efectivas”) un portugāļu valodas versiju (“a utilização ou a exploração efectivas”).

( 17 ) Valodu versijas, kurās izmantots saiklis “un”: skat. it īpaši angļu valodas versiju (“effective use and enjoyment”), itāļu valodas versiju (“l’effettiva utilizzazione e l’effettiva fruizione”), holandiešu valodas versiju (“het werkelijke gebruik en de werkelijke exploitatie”), portugāļu valodas versiju (“a utilização e a exploração efectivas”) un zviedru valodas versiju (“den faktiska användningen och det faktiska utnyttjandet”). Valodu versijas, kurās izmantots saiklis “vai”: skat. it īpaši vācu valodas versiju (“tatsächliche Nutzung oder Auswertung”), dāņu valodas versiju (“faktiske benyttelse eller udnyttelse”), franču valodas versiju (“l’utilisation ou l’exploitation effectives”) un spāņu valodas versiju (“la utilización o la explotación efectivas”).

( 18 ) Padomes Direktīva (2020. gada 18. februāris), ar ko groza Direktīvu 2006/112 (OV 2020, L 62, 13. lpp.). Šī direktīva saskaņā ar tās 3. panta 1. punktu ir piemērojama no 2025. gada 1. janvāra.

( 19 ) Skat. it īpaši spriedumus, 2013. gada 26. septembris, Komisija/Somija (C‑309/11, nav publicēts, EU:C:2013:610, 49. punkts), un 2017. gada 12. oktobris, Lombard Ingatlan Lízing (C‑404/16, EU:C:2017:759, 21. punkts).

( 20 ) Šajā ziņā skat. Direktīvas 2008/8 3. apsvērumu: “Principā par visiem sniegtajiem pakalpojumiem būtu jāuzliek nodoklis vietā, kur patiešām notiek patēriņš. [..]” Skat. arī spriedumu, 2019. gada 13. marts, Srf konsulterna (C‑647/17, EU:C:2019:195, 29. punkts). Pilnības labad vēl ir jāprecizē, ka ar Direktīvu 2008/8 ir padziļināti grozīts režīms, kas izrietēja no Padomes Direktīvas 1999/59/EK (1999. gada 17. jūnijs), kas groza Sesto direktīvu 77/388 (OV 1999, L 162, 63. lpp.). Līdz ar to SK Telecom izvirzītajiem argumentiem, kas saistīti ar Direktīvas 1999/59 apsvērumiem, šajā lietā nav nozīmes.

( 21 ) PVN komiteja, Pamatnostādnes, kas izriet no 2009. gada 30. septembra 89. sanāksmes, Dokuments B, Taxud.D.1(2010)176579, Nr. 645, ar ko var iepazīties interneta vietnē https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/guidelines‑vat‑committee‑meetings_fr.pdf.

( 22 ) Skat. šo secinājumu 35. punktu.

( 23 ) PVN komiteja, Pamatnostādnes, kas izriet no 2009. gada 30. septembra 89. sanāksmes, Dokuments B, Taxud.D.1(2010)176579, Nr. 645, ar ko var iepazīties interneta vietnē https://ec.europa.eu/taxation_customs/sites/taxation/files/guidelines‑vat‑committee‑meetings_fr.pdf.