Lieta C‑116/10

État du Grand-Duché de Luxembourg

un

Administration de l’enregistrement et des domaines

pret

Pierre Feltgen, Bacino Charter Company SA maksātnespējas procesa administratoru,

un

Bacino Charter Company SA

(Cour de cassation (Luksemburga) lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu)

Sestā PVN direktīva – Atbrīvojumi no nodokļa – 15. panta 4. punkta a) apakšpunkts un 5. punkts – Jūras kuģu nomas atbrīvojums no nodokļa – Piemērojamība

Sprieduma kopsavilkums

Noteikumi par nodokļiem – Tiesību aktu saskaņošana – Apgrozījuma nodokļi – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma – Sestajā direktīvā paredzētie atbrīvojumi no nodokļa – Kuģošanai atklātā jūrā izmantotu kuģu fraktēšanas atbrīvojums no nodokļa

(Padomes Direktīvas 77/388 15. panta 5. punkts)

15. panta 5. punkts Sestajā direktīvā 77/388 par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem, kurā grozījumi izdarīti ar Direktīvu 91/680, ir jāinterpretē tādējādi, ka šajā tiesību normā paredzētais atbrīvojums no pievienotās vērtības nodokļa nav piemērojams pakalpojumu sniegšanai, kuru veido kuģa un tā apkalpes nodošana pret atlīdzību fizisku personu rīcībā izklaides braucieniem atklātā jūrā.

Šajā pantā ir minēta tādu kuģu noma, kurus izmanto kuģošanai atklātā jūrā un ar kuriem tiek nodrošināti pasažieru pārvadājumi par atlīdzību vai komercdarbības, rūpnieciskas darbības vai zvejniecības darbības veikšana. Lai šādu nomas pakalpojumu varētu atbrīvot no nodokļa atbilstoši šai tiesību normai, attiecīgā kuģa nomniekam tas ir jāizmanto komercdarbības veikšanai. No tā izriet, ka tad, ja kuģis tiek iznomāts personām, kuras to izmanto tikai izklaides nolūkos, nevis peļņas gūšanai – ārpus jebkādas saimnieciskās darbības, normas pakalpojums neatbilst Sestās direktīvas 15. panta 5. punktā skaidri noteiktajiem nosacījumiem atbrīvošanai no pievienotās vērtības nodokļa.

(sal. ar 13., 14. un 21. punktu un rezolutīvo daļu)

TIESAS SPRIEDUMS (trešā palāta)

2010. gada 22. decembrī ( )

Sestā PVN direktīva – Atbrīvojumi no nodokļa – 15. panta 4. punkta a) apakšpunkts un 5. punkts – Jūras kuģu nomas atbrīvojums no nodokļa – Piemērojamība

Lieta C‑116/10

par lūgumu sniegt prejudiciālu nolēmumu atbilstoši LESD 267. pantam, ko Cour de cassation (Luksemburga) iesniedza ar lēmumu, kas pieņemts 2010. gada 18. februārī un kas Tiesā reģistrēts 2010. gada 3. martā, tiesvedībā

État du Grand-Duché de Luxembourg un

Administration de l’enregistrement et des domaines

pret

Pierre Feltgen, Bacino Charter Company SA maksātnespējas procesa administratoru, un

Bacino Charter Company SA.

TIESA (trešā palāta)

šādā sastāvā: palātas priekšsēdētājs K. Lēnartss [K. Lenaerts], tiesneši D. Švābi [D. Šváby], R. Silva de Lapuerta [R. Silva de Lapuerta], E. Juhāss [E. Juhász] un Dž. Arestis [G. Arestis] (referents),

ģenerāladvokāts N. Jēskinens [N. Jääskinen],

sekretārs A. Kalots Eskobars [A. Calot Escobar],

ņemot vērā rakstveida procesu,

ņemot vērā apsvērumus, ko sniedza:

– État du Grand-Duché de Luxembourg un Administration de l’enregistrement et des domaines vārdā – F. Krēmers [F. Kremer] un F. E. Pārčs [P.‑E. Partsch], advokāti,

– P. Feltgena [P. Feltgen], kurš rīkojas kā Bacino Charter Company SA maksātnespējas procesa administrators, un Bacino Charter Company SA vārdā – B. Feltens [B. Felten], advokāts,

– Vācijas valdības vārdā – T. Hence [T. Henze], K. Blaške [C. Blaschke] un B. Kleins [B. Klein], pārstāvji,

– Kipras valdības vārdā – D. Kalli [D. Kallí], pārstāve,

– Eiropas Komisijas vārdā – M. Afonso [M. Afonso], pārstāve,

ņemot vērā pēc ģenerāladvokāta uzklausīšanas pieņemto lēmumu izskatīt lietu bez ģenerāladvokāta secinājumiem,

pasludina šo spriedumu.

Spriedums

1 Lūgums sniegt prejudiciālu nolēmumu ir par to, kā interpretēt 15. panta 5. punktu Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze (OV L 145, 1. lpp.), kurā grozījumi izdarīti ar Padomes 1991. gada 16. decembra Direktīvu 91/680/EEK (OV L 376, 1. lpp.; turpmāk tekstā – “Sestā direktīva”).

2 Šis lūgums ir iesniegts saistībā ar strīdu starp État du Grand-Duché de Luxembourg un Administration de l’enregistrement et des domaines (Zemes un nekustamo īpašumu reģistrācijas pārvalde, turpmāk tekstā – “nodokļu administrācija”), no vienas puses, un P. Feltgenu, Luksemburgā dibinātas sabiedrības Bacino Charter Company SA (turpmāk tekstā – “Bacino”) maksātnespējas procesa administratoru, un šo sabiedrību, no otras puses, par šīs sabiedrības samaksāto pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “PVN”), kas ir norādīts paziņojumos par nodokļa aprēķinu par 1998. un 1999. gadu.

Atbilstošās tiesību normas

Savienības tiesiskais regulējums

3 Sestās direktīvas 15. pantā ar nosaukumu “Atbrīvojums eksportam no Kopienas un līdzīgiem darījumiem, kā arī starptautiskam transportam” ir noteikts:

“Ciktāl tas nav pretrunā [..] citiem Kopienas noteikumiem, dalībvalstis atbrīvo tālāk minētās darbības atbilstīgi noteikumiem, ko tās pieņem, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļu nemaksāšanu, apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu:

[..]

4. Preču piegādi kuģu degvielas uzpildei un apgādei ar pārtiku:

a) kuģiem, kurus izmanto kuģošanai atklātā jūrā un kuri pārvadā pasažierus par atlīdzību vai kurus izmanto komercdarbībai, rūpnieciskai darbībai vai zvejniecībai;

b) kuģiem, kurus izmanto glābšanas vai palīdzības darbiem uz jūras vai kurus izmanto piekrastes zvejai, pēdējā gadījumā izņemot kuģu apgādes krājumus;

[..]

5. Šā panta 4. punkta a) un b) apakšpunktā minēto jūras kuģu piegādi, pārveidošanu, remontu, tehnisko apkopi, fraktēšanu un īri, kā arī šajos kuģos iebūvētā vai lietotā aprīkojuma, ieskaitot zvejas aprīkojumu, piegādi, īri, remontu un tehnisko apkopi;

[..].”

Valsts tiesiskais regulējums

4 Sestā direktīva Luksemburgas tiesību sistēmā ir transponēta ar 1979. gada 12. februāra Likumu par pievienotās vērtības nodokli (turpmāk tekstā – “Luksemburgas likums”). Šī likuma 43. panta 1. punkta i) apakšpunkta otrajā ievilkumā, redakcijā, kas bija piemērojama pamata lietas faktisko apstākļu rašanās laikā, ir paredzēts, ka jūrniecības vajadzībām sniegtie pakalpojumi ir atbrīvoti no PVN atbilstoši Lielhercogistes tiesību aktos paredzētajām robežām un nosacījumiem.

5 Lielhercogistes 1999. gada 16. jūnija Likuma par eksporta ārpus Kopienas, Kopienas iekšējās preču piegādes un citu darījumu atbrīvošanu no pievienotās vērtības nodokļa 7. panta 2. punkta a) apakšpunkta pirmajā ievilkumā ir precizēts, ka ar minētajā 43. pantā iekļauto jēdzienu “jūrniecības vajadzībām sniegti pakalpojumi” ir jāsaprot kuģu – izņemot jahtu un citu izklaides vai sporta kuģu un laivu –, kas ir paredzēti kuģošanai pa jūru un kas nodrošina personu vai preču pārvadājumus par atlīdzību vai komercdarbības, rūpnieciskas darbības vai zvejniecības darbības veikšanu, fraktēšana un noma.

Pamata lieta un prejudiciālais jautājums

6 Laikā no 1998. gada 10. jūlija līdz 1999. gada 8. augustam Bacino regulāri savā īpašumā esošo kuģi, kā arī tā apkalpi par atlīdzību nodeva fizisku personu rīcībā kuģošanai atklātā jūrā izklaides nolūkos. Uzskatot, ka šis darījums ir atbrīvots no PVN, Bacino šo nodokli nemaksāja.

7 Uzskatot, ka Luksemburgas likuma 43. panta 1. punkta i) apakšpunkta otrajā ievilkumā paredzētais atbrīvojums no PVN nav piemērojams, jo šis kuģis ir nevis komerckuģis, bet jahta šī sprieduma 5. punktā minētā Lielhercogistes likuma izpratnē, nodokļu administrācija 2001. gadā nosūtīja Bacino paziņojumus par nodokļa aprēķinu par 1998. un 1999. finanšu gadu, kuros bija iekļautas tās PVN summas, kuras šai sabiedrībai jāsamaksā.

8 Pēc neveiksmīgas sūdzības Bacino šo nodokļa aprēķinu apstrīdēja Tribunal d’arrondissement de Luxembourg [Luksemburgas apgabaltiesā], apgalvojot, ka šis darījums ietilpst Luksemburgas likuma 43. panta 1. punkta i) apakšpunkta otrā ievilkuma piemērošanas jomā.

9 Tā kā šī prasība tika noraidīta, Bacino iesniedza apelācijas sūdzību Cour d’appel [Apelācijas tiesā], kura to apmierināja. Šī tiesa turklāt atzina, ka pastāv pamata pakalpojums – kuģa un tā apkalpes iznomāšana, un palīgpakalpojums – pārvadājums. Norādījusi, ka Bacino īpašumā esošais kuģis ir paredzēts kuģošanai atklātā jūrā un ka ceļotāju pārvadāšana ir notikusi pret atlīdzību, līdz ar to šī kuģa noma ir komercdarbība, minētā tiesa nosprieda, ka ir izpildīti abi Sestās direktīvas 15. panta 5. punktā norādītie nosacījumi.

10 Nodokļu administrācija iesniedza kasācijas sūdzību Cour de cassation [Kasācijas tiesā], kura, uzskatot, ka pamata lietas risinājumam ir nepieciešama Savienības tiesību interpretācija, nolēma apturēt tiesvedību un uzdot Tiesai šādu prejudiciālu jautājumu:

“Vai kuģa īpašnieka, kurš par atlīdzību fizisku personu rīcībā nodod kuģi ar apkalpi šo klientu izklaides braucieniem atklātā jūrā, sniegtajiem pakalpojumiem var piešķirt atbrīvojumu no nodokļiem saskaņā ar [..] Sestās direktīvas [..] 15. panta 5. punktu, ja šie pakalpojumi vienlaikus ir uzskatāmi par kuģa nomas pakalpojumu un par pārvadājuma pakalpojumu?”

Par prejudiciālo jautājumu

11 Uzdodot savu jautājumu, iesniedzējtiesa būtībā jautā, vai Sestās direktīvas 15. panta 5. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka šajā tiesību normā paredzētais atbrīvojums no PVN ir piemērojams pakalpojumiem, ko veido kuģa un tā apkalpes nodošana pret atlīdzību fizisku personu rīcībā izklaides braucieniem atklātā jūrā.

12 Saistībā ar to ir jāatgādina Tiesas pastāvīgā judikatūra, saskaņā ar kuru, interpretējot Savienības tiesību normu, ir jāņem vērā ne tikai tās teksts, bet arī tās konteksts un tiesiskā regulējuma, kurā šī norma ir ietverta, izvirzītie mērķi (skat. it īpaši 1983. gada 17. novembra spriedumu lietā 292/82 Merck, Recueil, 3781. lpp., 12. punkts; 2007. gada 1. marta spriedumu lietā C‑34/05 Schouten, Krājums, I‑1687. lpp., 25. punkts, un 2009. gada 3. decembra spriedumu lietā C‑433/08 Yaesu Europe, Krājums, I‑11487. lpp., 24. punkts).

13 Šajā ziņā ir jānorāda, ka pašā Sestās direktīvas 15. panta 5. punkta tekstā, kurā ir atsauce uz 15. panta 4. punkta a) apakšpunktu, ir minēta tādu kuģu noma, kurus izmanto kuģošanai atklātā jūrā un ar kuriem tiek nodrošināti pasažieru pārvadājumi par atlīdzību vai komercdarbības, rūpnieciskas darbības vai zvejniecības darbības veikšana. Lai šādu nomas pakalpojumu varētu atbrīvot no nodokļa atbilstoši šai tiesību normai, attiecīgā kuģa nomniekam tas ir jāizmanto komercdarbības veikšanai.

14 No tā izriet, ka tad, ja, kā tas ir pamata lietā, kuģis tiek iznomāts personām, kuras to izmanto tikai izklaides nolūkos, nevis peļņas gūšanai – ārpus jebkādas saimnieciskās darbības, normas pakalpojums neatbilst Sestās direktīvas 15. panta 5. punktā skaidri noteiktajiem nosacījumiem atbrīvošanai no PVN.

15 Turklāt ir jāprecizē, ka Sestās direktīvas 15. panta 5. punktā, kurā ir atsauce uz 15. panta 4. punkta b) apakšpunktu, ir paredzēts atbrīvojums no nodokļa arī attiecībā uz tādu kuģu nomu, kurus izmanto glābšanas un palīdzības darbiem uz jūras vai kurus izmanto piekrastes zvejai, pēdējā gadījumā – izņemot kuģu apgādes krājumus. Tomēr gadījumi, kuri ir minēti šajā tiesību normā, ir acīmredzami pretēji faktiskajiem apstākļiem pamata lietā.

16 Šī sprieduma 13. un 14. punktā norādīto interpretāciju turklāt apstiprina Sestās direktīvas 15. pantā paredzēto atbrīvojumu no nodokļa režīma mērķis attiecībā uz eksportu, līdzīgiem darījumiem un starptautiskiem pārvadājumiem ievērot principu par attiecīgo preču vai pakalpojumu aplikšanu ar nodokļiem to galamērķa valstī (skat. 2007. gada 18. oktobra spriedumu lietā C‑97/06 Navicon, Krājums, I‑8755. lpp., 29. punkts).

17 Šajos apstākļos Sestās direktīvas 15. panta 5. punktā paredzētais atbrīvojums no nodokļa nevar būt piemērojams kuģa nomas pakalpojumiem, kas ir paredzēti nomniekiem, kuri tos izmanto tikai privātiem nolūkiem kā galīgie patērētāji.

18 Vēl arī ir jānorāda, ka pamatojumā, kas ir pausts Padomes priekšlikumā sestajai direktīvai par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, kuru Eiropas Kopienu Komisija iesniedza Eiropas Kopienu Padomē 1973. gada 29. jūnijā, ir skaidri norādīts, ka izklaides kuģiem nav piemērojams šīs direktīvas 15. panta 5. punktā paredzētais atbrīvojums no nodokļa un ka ar šādiem kuģiem saistītie, galīgajam patēriņam sniegtie pakalpojumi ir jāapliek ar PVN. Šis pamatojuma izklāsts apstiprina, ka kuģa nomas pakalpojumi, kas tiek sniegti galīgajiem patērētājiem, kuri tos izmanto izklaides nolūkos, ir izslēgti no šī atbrīvojuma no nodokļa piemērošanas jomas.

19 Turklāt saskaņā ar pastāvīgo judikatūru atbrīvojumi no PVN ir interpretējami šauri, jo tie ir izņēmumi no vispārējā principa, saskaņā ar kuru jebkurš par atlīdzību sniegts nodokļu maksātāja pakalpojums ir apliekams ar šo nodokli (skat. it īpaši 1990. gada 26. jūnija spriedumu lietā C‑185/89 Velker International Oil Company, Recueil, I‑2561. lpp., 19. punkts, kā arī 2006. gada 14. septembra spriedumu apvienotajās lietās no C‑181/04 līdz C‑183/04 Elmeka, Krājums, I‑8167. lpp., 15. punkts).

20 Turklāt šī sprieduma 13. un 14. punktā esošo interpretāciju nevar atspēkot tas, kā valsts tiesībās tiek kvalificēti pamata lietā norādītie pakalpojumi, jo tas neietekmē atbildi, kas sniedzama uz iesniedzējtiesas uzdoto jautājumu. No Tiesas judikatūras, it īpaši no iepriekš minētā sprieduma lietā Navicon, kurā tieši tika interpretēts Sestās direktīvas 15. panta 5. punkts, 27. un 28. punkta izriet, ka pienākums maksāt PVN par konkrētu darbību vai atbrīvojums no tā nevar būt atkarīgs no tā kvalifikācijas valsts tiesībās, jo atbilstoši pastāvīgajai judikatūrai, lai gan saskaņā ar šī 15. panta ievadteikumu dalībvalstis nosaka atbrīvojumu piešķiršanas nosacījumus, lai nodrošinātu pareizu un godīgu šo atbrīvojumu piemērošanu un lai nepieļautu nekādu nodokļa nemaksāšanu, apiešanu vai ļaunprātīgu izmantošanu, šie nosacījumi nevar attiekties uz paredzēto atbrīvojumu satura noteikšanu.

21 Ņemot vērā visus iepriekš minētos apsvērumus, uz uzdoto jautājumu ir jāatbild, ka Sestās direktīvas 15. panta 5. punkts ir jāinterpretē tādējādi, ka šajā tiesību normā paredzētais atbrīvojums no PVN nav piemērojams pakalpojumu sniegšanai, kuru veido kuģa un tā apkalpes nodošana pret atlīdzību fizisku personu rīcībā izklaides braucieniem atklātā jūrā.

Par tiesāšanās izdevumiem

22 Attiecībā uz pamata lietas dalībniekiem šī tiesvedība ir stadija procesā, kuru izskata iesniedzējtiesa, un tā lemj par tiesāšanās izdevumiem. Izdevumi, kas radušies, iesniedzot apsvērumus Tiesai, un kas nav minēto lietas dalībnieku izdevumi, nav atlīdzināmi.

Ar šādu pamatojumu Tiesa (trešā palāta) nospriež:

15. panta 5. punkts Padomes 1977. gada 17. maija Sestajā direktīvā 77/388/EEK par to, kā saskaņojami dalībvalstu tiesību akti par apgrozījuma nodokļiem – Kopēja pievienotās vērtības nodokļu sistēma: vienota aprēķinu bāze, kurā grozījumi izdarīti ar Padomes 1991. gada 16. decembra Direktīvu 91/680/EEK, ir jāinterpretē tādējādi, ka šajā tiesību normā paredzētais atbrīvojums no pievienotās vērtības nodokļa nav piemērojams pakalpojumu sniegšanai, kuru veido kuģa un tā apkalpes nodošana pret atlīdzību fizisku personu rīcībā izklaides braucieniem atklātā jūrā.

[Paraksti]