LV Eiropas Savienības Oficiālais Vēstnesis L 260/61

KOMISIJAS LĒMUMS (ES) 2016/1699

(2016. gada 11. janvāris)

par valsts atbalsta shēmu attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu SA.37667 (2015/C) (ex 2015/NN), ko īsteno Beļģija

(izziņots ar dokumenta numuru C(2015) 9837)

(Autentisks ir tikai teksts franču un nīderlandiešu valodā)

(Dokuments attiecas uz EEZ)

EIROPAS KOMISIJA,

ņemot vērā Līgumu par Eiropas Savienības darbību un jo īpaši tā 108. panta 2. punkta pirmo daļu;

ņemot vērā Līgumu par Eiropas Ekonomikas zonu un jo īpaši tā 62. panta 1. punkta a) apakšpunktu;

pēc tam, kad ieinteresētās personas aicinātas iesniegt savus apsvērumus atbilstīgi minētajiem pantiem (1), un ņemot vērā šos apsvērumus,

tā kā:

1. PAMATLIETA

(1) Komisija ar 2013. gada 19. decembra vēstuli aicināja Beļģiju iesniegt informāciju par “iepriekšēju nodokļu nolēmumu sistēmu attiecībā uz virspeļņu” (“atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu” jeb “attiecīgā shēma”), kuras pamatā bija 1992. gada Ienākumu nodokļu kodeksa (“CIR 92”) 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts. Komisija arī pieprasīja iesniegt iepriekšējo nolēmumu sarakstu attiecībā uz atbrīvojuma shēmu no nodokļa par virspeļņu.

(2) Beļģija ar 2014. gada 21. janvāra vēstuli atbildēja uz jautājumiem, kas bija iekļauti Komisijas informācijas pieprasījumā. Tomēr tā nenosūtīja Komisijai pieprasīto iepriekšējo nolēmumu sarakstu, paskaidrojot, ka šāda saraksta iesniegšanai vajag vairāk laika.

(3) Komisija 2014. gada 21. februārī nosūtīja papildu jautājumus un atkārtoja pieprasījumu attiecībā uz iepriekšējo nolēmumu sarakstu. Saistībā ar nolēmumiem, kas attiecīgās shēmas ietvaros izdoti 2004., 2007., 2010. un 2013. gadā, tā arī pieprasīja, lai tai nosūta šo nolēmumu pilnus tekstus, kā arī atbilstošos lūgumus sniegt nolēmumus, to pielikumus un attiecīgā gadījumā – visu turpmāko saraksti, kas saistīta ar minētajiem lūgumiem.

(4) Beļģija 2014. gada 18. martā atbildēja uz Komisijas papildu jautājumiem, nosūtot tai prasītos iepriekšējos nolēmumus, tostarp to lūgumus, pielikumus un turpmāko saraksti saistībā ar šo nolēmumu pieņemšanu.

(5) Komisija ar 2014. gada 28. jūlija vēstuli darīja zināmu, ka atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu varētu klasificēt kā valsts atbalstu, kas nav saderīgs ar iekšējo tirgu. Tā arī pieprasīja papildu informāciju par vairākiem konkrētiem nolēmumiem. Beļģija ar 2014. gada 1. septembra un 4. novembra vēstulēm atbildēja uz 2014. gada 28. jūlija pieprasījumu.

(6) Komisijas dienestu un Beļģijas iestāžu kopīgā sanāksme notika 2014. gada 25. septembrī.

(7) Komisija ar 2015. gada 3. februāra vēstuli darīja zināmu Beļģijai, ka ir nolēmusi sākt formālo izmeklēšanas procedūru, kas paredzēta Līguma par Eiropas Savienības darbību (“LESD”) 108. panta 2. punktā, attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu.

(8) Pēc lūguma par termiņa pagarināšanu, 2015. gada 29. maijā Beļģija izteica savas piezīmes par sākšanas lēmumu.

(9) Lēmums par formālās izmeklēšanas procedūras sākšanu (“sākšanas lēmums”) 2015. gada 5. jūnijā tika publicēts Eiropas Savienības Oficiālajā Vēstnesī (2). Šajā lēmumā Komisija aicināja ieinteresētās personas iesniegt savas piezīmes par attiecīgo pasākumu.

(10) Ieinteresētās personas 2015. gada 1. un 2. jūlijā iesniedza piezīmes par sākšanas lēmumu, un tās tika pārsūtītas Beļģijas iestādēm. Beļģija 2015. gada 14. septembrī darīja zināmu Komisijai, ka tai nav nodoma iesniegt komentārus par šīm piezīmēm.

(11) Komisija ar 2015. gada 16. septembra vēstuli pieprasīja Beļģijai izskaidrot vairākus argumentus, kas minēti tās 2015. gada 29. maijā piezīmēs par sākšanas lēmumu. Beļģija atbildēja uz šo pieprasījumu ar 2015. gada 16. oktobra vēstuli.

(12) Komisijas dienestu un Beļģijas iestāžu kopīgā sanāksme notika 2015. gada 20. oktobrī un 7. decembrī.

2. ATTIECĪGĀS SHĒMAS APRAKSTS

2.1. Atbrīvojuma shēma no nodokļa par virspeļņu

(13) Atbrīvojuma shēma no nodokļa par virspeļņu ļauj uzņēmumiem, kas veic uzņēmējdarbību Beļģijā un pieder kādai daudznacionālai grupai, un Beļģijā esošiem ārvalstu uzņēmumiem, kas pieder kādai daudznacionālai grupai (“grupas struktūras Beļģijā”), samazināt savu nodokļu bāzi Beļģijā, atskaitot no savas faktiski reģistrētās peļņas “virspeļņu”. Minēto virspeļņu nosaka, aplēšot vidējo hipotētiskos peļņu, kuru patstāvīgs uzņēmums (3), kas veic līdzīgas darbības, varētu iegūt salīdzināmos apstākļos, un no tiem atskaitot peļņas summu, ko faktiski reģistrējusi attiecīgā grupas struktūra Beļģijā. Lai varētu izmantot atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, “Iepriekšēja nolēmumu dienestam” jāpieņem iepriekšējs nolēmums.

(14) Kā apgalvo Beļģijas iestādes (4), atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu pamato vēlme nodrošināt, lai grupas struktūra Beļģijā tiktu aplikta ar nodokli vienīgi attiecībā uz peļņu, kas iegūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, tādējādi ļaujot tai samazināt nodokļu bāzi, atskaitot to reģistrēto peļņu, kas pārsniedz minēto nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos gūto peļņu, kas atbilst sinerģijām, apjomradītiem ietaupījumiem vai citām priekšrocībām, kas izriet no dalības daudznacionālā grupā un nebūtu pieejamas līdzīgam patstāvīgam uzņēmumam.

(15) Kā apgalvo Beļģijas iestādes (5), virspeļņas summu, kas atbrīvota saskaņā ar šo atbrīvojuma shēmu, nosaka, izmantojot divos posmos dalītu metodi. — Pirmkārt, cenu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, ko piemēro darījumiem, kuri noslēgti starp grupas struktūru Beļģijā un ar to saistītiem uzņēmumiem, nosaka, pamatojoties uz nodokļa maksātāja iesniegto deklarāciju par transfertcenu. Tā kā grupas struktūra Beļģijā šajās attiecībās ir uzskatāma par “galveno uzņēmēju”, uz to attiecina atlikušo peļņu no minētajiem darījumiem. — Otrkārt, kā apgalvo Beļģija, atlikusī peļņa nav uzskatāma par grupas struktūras Beļģijā peļņu, kas gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, jo tā var pārsniegt peļņu, ko līdzīgs patstāvīgs uzņēmums, nepiederot daudznacionālai grupai, būtu ieguvis apstākļos, kas salīdzināmi ar tiem, kuros darbojas šī struktūra. Līdz ar to šo “virspeļņu” nosaka, pamatojoties uz otru deklarāciju, ko nodokļu maksātājs iesniedz līdz ar lūgumu sniegt iepriekšēju nolēmumu saskaņā ar attiecīgo shēmu, un to atbrīvo no nodokļa.

(16) Beļģija apgalvo, ka deklarācijām, ko iesniedz šajos abos posmos, piemēro atbilstošākās ESAO transfertcenas noteikšanas metodes. Faktiski iesniegtā informācija liecina, ka otrajā posmā izmantotā metode ir darījumu tīrās peļņas metode (“DTPM”). DTPM šajā situācijā izmanto, lai panāktu daudznacionālai grupai piederošas struktūras rentabilitātes tuvināšanu, salīdzinot to ar līdzīgu neatkarīgu (6) (patstāvīgu) uzņēmumu peļņu, tiem veicot līdzīgu darbību. DTPM ļauj aplēst peļņu, ko neatkarīgi uzņēmumi varētu iegūt no savas darbības, piemēram, no preču pārdošanas, izmantojot piemērotu aprēķinu bāzi, tādu kā izmaksas, apgrozījums vai ieguldījumi pamatlīdzekļos (atkarībā no pildītajām funkcijām, uzņemtajiem riskiem un izmantotajiem aktīviem) un piemērojot ieņēmumu koeficientu (“peļņas līmeņa rādītāju”), kas atbilst tam, kāds ar šādu bāzi konstatēts līdzīgiem neatkarīgiem uzņēmumiem.

(17) DTPM ļauj aprēķināt vidējo hipotētisko peļņu grupas struktūrai Beļģijā, pamatojoties uz pētījumu, kurā šo struktūru salīdzina ar līdzīgiem patstāvīgiem uzņēmumiem (7). Vidējo hipotētisko peļņu nosaka kā lielumu, kas atrodas tā peļņas līmeņa rādītāja starpkvartiļu diapazonā, kurš izvēlēts visiem salīdzināmajiem patstāvīgajiem uzņēmumiem (8), un vidējo lielumu aprēķina par noteiktu periodu (parasti par pieciem gadiem). Beļģija uzskata šo vidējo hipotētisko peļņu par peļņu, ko grupas struktūra Beļģijā iegūtu, ja tā būtu patstāvīgs uzņēmums, nevis daudznacionālai grupai piederoša struktūra. Šajā lēmumā minētā peļņa tiek apzīmēta ar terminu “koriģētā peļņa atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam”.

(18) Tādējādi no nodokļa atbrīvojamās virspeļņas summu aprēķina kā starpību starp peļņu atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam, kas aplēsta par grupas struktūru Beļģijā pirmajā posmā (kā vidējais lielums plānotajā periodā), un “koriģēto peļņu atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principiem”, kas iegūta otrajā posmā (arī kā vidējais lielums tajā pašā plānotajā periodā). Šo starpību izsaka kā atbrīvojuma procentu no peļņas vai zaudējumiem pirms nodokļu samaksas (EBIT (9) vai PBT (10)), lai iegūtu vidējo procentuālo virspeļņu plānotajā periodā. Šis procentuālais rādītājs raksturo nodokļu bāzes samazinājumu, kuru attiecīgās shēmas ietvaros pieļauj un piemēro peļņai, ko grupas struktūra Beļģijā faktiski reģistrējusi par pieciem gadiem, kuru laikā iepriekšējais nolēmums ir saistošs Beļģijas nodokļu iestādēm.

(19) Beļģijas iestādes apgalvo, ka to struktūru gaidāmie komerciālie rezultāti, kuras izmanto attiecīgo shēmu, tiek novērtēti, pamatojoties uz peļņu, kas faktiski reģistrēta pēc trim gadiem. Saskaņoto procentuālo rādītāju pēc tam vajadzības gadījumā var koriģēt minētā novērtējuma laikā. Tomēr nekas neliecina, ka Komisijas izskatītajās lietās šāds novērtējums jau būtu licis koriģēt saskaņoto samazinājuma procentu.

(20) Pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punktu, iepriekšējs nolēmums ir obligāts, lai varētu saņemt atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu. Šis noteikums ierobežo arī nolēmuma piemērošanu struktūrām, kas pieder saistītu uzņēmumu daudznacionālām grupām, saistībā ar to pārrobežu attiecībām. Turklāt saskaņā ar Beļģijas 2002. gada 24. decembra likumu (11) iepriekšējos nolēmumus var pieņemt tikai jaunās situācijās (12).

(21) Ņemot vērā to, ka iepriekšējs lēmums ir nepieciešams, lai varētu izmantot atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, un šo lēmumu var pieņemt tikai attiecībā uz peļņu, kas gūta jaunā situācijā, priekšrocības, ko daudznacionāla grupa var iegūt no attiecīgās shēmas, ir atkarīgas no tās Beļģijā notiekošo darbību pārvietošanas vai paplašināšanas un ir samērīgas ar šajā valstī veikto jauno darbību nozīmību un jaunās gūtās peļņas lielumu. Iepriekšējie nolēmumi, kas pieņemti saskaņā ar attiecīgo shēmu un ko izskatījusi Komisija, nemainīgi attiecas uz daudznacionālas grupas organizatoriskās struktūras izmaiņām; saistībā ar to būtiskā informācija, kas norādīta lūgumā sniegt nolēmumu, uzsver Beļģijā notiekošu darbību plānotu pārvietošanu, no jauna veicamus ieguldījumus un darba vietu radīšanu šajā valstī.

(22) Kopumā, grupas struktūras Beļģijā, kas saņēmušas iepriekšējus nolēmumus, izmantojot attiecīgo shēmu, katru gadu drīkst proaktīvi veikt negatīvu korekciju ar uzņēmumu nodokli apliekamajai nodokļu bāzei, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, un atskaitīt iespējamo “virspeļņu” no faktiski reģistrētās peļņas summas. Beļģijas iestādes arī uzskata, ka šo virspeļņu nedrīkst attiecināt uz grupas struktūru Beļģijā un tādēļ tā ir izslēdzama no Beļģijā piemērojamās nodokļu bāzes saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Līdz ar to grupas struktūrai Beļģijā, kas saņem atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, ar nodokli tiek aplikta summa, kas atbilst starpībai starp faktiski reģistrēto peļņu un šo “virspeļņu”.

2.2. Piemērojamā normatīvo aktu bāze

2.2.1. Ienākumu aplikšana ar nodokli saskaņā ar uzņēmumu nodokļa sistēmu Beļģijā

(23) CIR 92 paredz Beļģijā piemērojamos noteikumus par ienākumu aplikšanu ar nodokli. 1. pants definē četras ienākuma nodokļa kategorijas, iedalot to nodokļos, ar ko apliek fiziskas personas (II daļas 3.–178. pants), rezidējošus uzņēmumus (III daļas 179.–219. pants), citas juridiskas personas (IV daļas 220.–226. pants) un nerezidējošus nodokļu maksātājus – fiziskas personas, uzņēmumus un citas juridiskas personas (V daļas 227.–248/3. pants).

(24) CIR 92 183. pants paredz, ka ienākumi, ko apliek ar nodokli saskaņā ar III daļu (rezidējošiem uzņēmumiem), ir tādi paši kā tie, ko apliek ar nodokli saskaņā ar II daļu (juridiskām personām), un ka apliekamo summu nosaka saskaņā ar noteikumiem, ko piemēro peļņai. CIR 92 24. pants norāda, ka rūpniecības, tirdzniecības un lauksaimniecības uzņēmumu apliekamie ienākumi ir visi ienākumi, kas gūti uzņēmējdarbībā, piemēram, ienākumi, kas gūti “no visām darbībām, ko īsteno šo uzņēmumu pārstāvniecības vai kas tiek veiktas ar to starpniecību”, un no “jebkura aktīvu vērtības palielinājuma (…) un no jebkura pasīvu vērtības samazinājuma (…), ja šī virsvērtība vai mazākā vērtība tiek iekļauta vai atspoguļota grāmatvedības uzskaitē vai gada pārskatos”.

(25) CIR 92 185. panta 1. punkts paredz, ka uzņēmumi tiek aplikti ar nodokli par ienākumu kopsummu pirms to sadales. Saistībā ar CIR 92 1., 24. un 183. pantu šis noteikums paredz, ka apliekamajai peļņai saskaņā ar Beļģijas nodokļu likumu jāietver vismaz – kā sākuma punkts un neatkarīgi no jebkādām iespējamām turpmākām korekcijām uz augšu vai uz leju – peļņas kopsumma, kas reģistrēta nodokļu maksātāja grāmatvedībā.

(26) Būtībā Beļģijā ar ienākumu nodokli apliekamā bāze tiek noteikta, par sākuma punktu ņemot nodokļu maksātāja grāmatvedībā faktiski reģistrēto peļņu. Pēc tam var veikt vairākas pozitīvas korekcijas (piemēram, attiecībā uz neatskaitāmajiem izdevumiem) vai negatīvas korekcijas (piemēram, attiecībā uz noteiktu sadalīto dividenžu daļēju atbrīvojumu, nākamo periodu zaudējumiem, nodokļu atvieglojumiem), lai noteiktu apliekamo pamatsummu. Par katru darbību nodokļu maksātājiem jāiesniedz nodokļu iestādei informācija, sagatavojot nodokļu deklarāciju (275.1. veidlapa), un jāspēj nodrošināt šīs korekcijas apliecinošie dokumenti.

(27) Tā kā Beļģijas nodokļu likums paredz pastāvīgu atbrīvojumu tai peļņas daļai, kas faktiski reģistrēta nodokļu maksātāja grāmatvedībā kā rezerve, attiecīgu korekciju var veikt nodokļu bāzes pirmajā aprēķināšanas posmā, īstenojot “sākotnējās rezervju pozīcijas palielinājumu”.

(28) Tādējādi, kaut arī nodokļu bāze ne vienmēr obligāti atbilst neto peļņai, kas faktiski reģistrēta nodokļu maksātāja gada pārskatā, ņemot vērā šai bāzei nodokļu iekasēšanas nolūkā veiktās korekcijas, jebkurā gadījumā bāzi nosaka, pamatojoties uz datiem, kas faktiski reģistrēti šajos pārskatos kā sākuma punkts. Nodokļu bāzes noteikšana sākas, piemēram, ar apliekamo rezervju neto palielinājuma vai samazinājuma aprēķināšanu (peļņa/zaudējumi finanšu gadā, nākamo periodu peļņa/zaudējumi, citi ieņēmumi, kas ieskaitīti rezervē) nodokļu gada laikā. Ar nodokļu likuma noteikumu piemērošanu pamatotos gadījumos vai pēc nodokļu inspekcijas datus, kas reģistrēti nodokļu maksātāja finanšu pārskatā, vai datus, kas norādīti viņa nodokļu deklarācijā, var precizēt vai koriģēt.

2.2.2. 2004. gada 21. jūnija likums, ar ko groza CIR 92

(29) Ar 2004. gada 21. jūnija likumu (13) Beļģija ieviesa jaunus nodokļu noteikumus attiecībā uz pārrobežu darījumiem, ko īsteno daudznacionālā grupā saistītas struktūras. Proti, CIR 92 185. pantam tika pievienots 2. punkts, lai transponētu Beļģijas nodokļu tiesībās starptautiski atzīto “nesaistītu pušu darījuma” principu, nosakot transfertcenas (14). CIR 92 185. panta 2. punktā ir noteikts: “(…), attiecībā uz diviem uzņēmumiem, kas pieder saistītu uzņēmumu daudznacionālai grupai, un to savstarpējām pārrobežu attiecībām: a) kad divu saistītu uzņēmumu komerciālās vai finanšu attiecības tiek veidotas vai nodibinātas saskaņā ar noteikumiem, kas atšķiras no noteikumiem, kuri būtu spēkā starp neatkarīgiem uzņēmumiem, jebkuru peļņu, ko bez šiem noteikumiem gūtu viens no uzņēmumiem, bet kas to dēļ netiek iegūta, var iekļaut šī uzņēmuma peļņā; b) kad viena uzņēmuma peļņā iekļauj peļņu, ko iekļauj arī otra uzņēmuma peļņā, šādi iekļautā peļņa ir tā peļņa, ko gūtu šis otrs uzņēmums, ja noteikumi, par kuriem vienojušies abi uzņēmumi, būtu tie, par kuriem vienotos neatkarīgi uzņēmumi, pirmā uzņēmuma peļņu attiecīgi koriģē. Pirmo daļu piemēro ar iepriekšēju nolēmumu, neskarot nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencijas piemērošanu.”

(30) Lai gan ir atšķirības formulējumā, tomēr CIR 92 185. panta 2. punkts ir līdzīgs 9. pantam ESAO nodokļu paraugkonvencijā par ienākumiem un kapitālu, kas ir juridiskais pamats transfertcenas korekcijām lielākajā daļā konvenciju, kuras noslēgtas starp divām jurisdikcijām, lai novērstu nodokļu dubulto uzlikšanu tiem ienākumiem, ko guvis vienas attiecīgās jurisdikcijas rezidents (“nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencija”).

(31) Saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta pēdējo daļu pozitīvai korekcijai, kas minēta a) apakšpunktā, un negatīvai korekcijai, kas minēta b) apakšpunktā, piemēro obligāto iepriekšējas apstiprināšanas procedūru, lai varētu pieņemt iepriekšēju nolēmumu. Vienīgie šā noteikuma izņēmumi ir gadījumi, kad korekcija ir nepieciešama, piemērojot nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvenciju, ja tiek koriģēta saistīto uzņēmumu peļņa (“ES Konvencija par nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanu sakarā ar asociēto uzņēmumu peļņas korekciju”) (15), vai nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvenciju.

(32) 2004. gada 21. jūnija likums arī ieviesa grozījumus CIR 92 235. panta 2. punktā, lai noteikumus attiecībā uz transfertcenas noteikšanu, kas paredzēti CIR 92 185. panta 2. punktā, piemērotu arī nerezidējošu uzņēmumu pastāvīgajām pārstāvniecībām Beļģijā.

2.2.3. 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksts un tajā iekļautās nostādnes

2.2.3.1. 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksts

(33) 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksts (“paskaidrojuma raksts”) ietver nostādnes attiecībā uz CIR 92185. panta 2. punkta mērķi un piemērošanu (16). Saskaņā ar šo paskaidrojuma rakstu CIR 92185. panta 2. punkta “pamatā ir 9. panta teksts ESAO nodokļu paraugkonvencijā nodokļu uzlikšanu ienākumiem un kapitālam” (17). Paskaidrojuma raksts arī norāda, ka “piedāvātie noteikumi ļauj saskaņot Beļģijas tiesību aktus ar starptautiski atzītiem standartiem” (18). Tas uzsver īpaši ciešo saistību starp grāmatvedības likumu un nodokļu likumu, kuras dēļ atkāpei no grāmatvedības likuma nodokļu iekasēšanas nolūkā ir nepieciešams skaidrs juridiskais pamats. Tādēļ bija nepieciešama nesaistītu pušu darījuma principa iekļaušana Beļģijas Ienākuma nodokļa kodeksā, lai varētu veikt transfertcenas korekcijas, kas vajadzīgas saskaņā ar starptautiski atzītiem standartiem, bet atkāpjas no grāmatvedības likuma.

(34) Attiecībā uz negatīvo korekciju, kas paredzēta CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā, paskaidrojuma raksts izskaidro, ka šā noteikuma mērķis ir “novērst vai atcelt (iespējamo) nodokļu dubulto uzlikšanu”. Tas arī norāda, ka šī korekcija tiek veikta tikai, ja Iepriekšējo nolēmumu dienests atzīst primāro korekciju par pamatotu principā un attiecībā uz summu.

(35) Paskaidrojuma raksts satur arī nostādnes par to, kas uzskatāms par saistītu uzņēmumu daudznacionālu grupu un kāds ir Iepriekšējo nolēmumu dienesta darbības virsuzdevums. Tajā jo īpaši ir izskaidrots, ka Iepriekšējo nolēmumu dienestam, nosakot nodokļu bāzi, ir jāsniedz viedoklis par izmantoto metodiku, veicamajām funkcijām, uzņemtajiem riskiem un izmantotajiem aktīviem.

2.2.3.2. 2006. gada 4. jūlija administratīvais apkārtraksts

(36) 2006. gada 4. jūlijā tika publicēts administratīvs apkārtraksts ar nostādnēm par to, kā piemērot CIR 92 185. panta 2. punktu (“apkārtraksts”) gan attiecībā uz transfertcenas pozitīvām, gan negatīvām korekcijām (19). Apkārtraksts apstiprina definīcijas, kas iekļautas paskaidrojuma rakstā attiecībā uz struktūrām, kuras pieder daudznacionālai grupai, un pārrobežu darījumiem, kas paredzēti CIR 92 185. panta 2. punktā. Tas arī raksturo Iepriekšējo nolēmumu dienesta funkcijas, pienākumus un kompetences.

(37) Šis apkārtraksts atsaucas uz Iepriekšējo nolēmumu dienesta obligāto iejaukšanos, lai veiktu negatīvas korekcijas, un uz šā dienesta patstāvību, nosakot katrā gadījumā atsevišķus noteikumus, kas paredzēti, lai veicinātu efektivitāti un nostiprinātu nodokļu maksātāju pārliecību, kā arī uzlabotu ieguldījumu vidi Beļģijā.

(38) Apkārtraksts apstiprina, ka, aprēķinot nodokļu bāzi, negatīva korekcija atbilstoši peļņai saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu tiek veikta kā uzņēmuma nodokļu deklarācijā raksturotā “rezervju sākotnējā stāvokļa palielināšana” (275.1. veidlapa) (20). Attiecībā uz terminu “atbilstošs”, kas izmantots CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā saistībā ar negatīvo korekciju, apkārtraksts konstatē, ka tā nebūs korelatīva negatīvā korekcija (21), ja primārā pozitīvā korekcija, ko izmanto citā jurisdikcijā, būs pārmērīga. Tas arī apraksta veidu, kādā transfertcenas korekcijas jāreģistrē attiecīgā Beļģijas uzņēmuma nodokļu dokumentos. Visbeidzot, apkārtraksts atgādina, ka CIR 92 185. panta 2. punkts tiek piemērots no 2004. gada 19. jūlija.

2.2.3.3. Finanšu ministra atbildes uz parlamenta deputātu jautājumiem attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu

(39) Atbildot uz parlamenta deputāta 2005. gadā iesniegtu jautājumu (22), tā laika finanšu ministrs apstiprināja, ka pelņa, ko faktiski reģistrējusi grupas struktūra Beļģijā un kas pārsniedz peļņu atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam, Beļģijā nav jāapliek ar nodokli, un Beļģijas nodokļu iestāžu pienākums nav noteikt, kuras ir tās grupas ārzemju struktūras, kam jāpieskaita nodokļu bāzei šī virspeļņa.

(40) Parlamenta deputāta 2007. gada jautājums par iepriekšējiem nolēmumiem un starptautisko izvairīšanos no nodokļu maksāšanas (23) atsaucās uz saikni starp CIR 92 185. panta 2. punkta a) un b) apakšpunktu, no vienas puses, un 9. panta attiecīgo 1. un 2. punktu ESAO nodokļu paraugkonvencijā par ienākumiem un kapitālu, no otras puses. Deputāts uzdeva šo jautājumu, konstatējot, ka lielākā daļa Beļģijas noslēgto nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvenciju satur tikai vienu noteikumu, kas attiecas uz transfertcenas pozitīvu koriģēšanu. Konvencijās, kurās iekļauts noteikums par transfertcenas negatīvu korekciju, Beļģijas iestāžu veiktā negatīvā korekcija vienmēr bija reakcija uz citas līgumslēdzējas valsts izmantotu pozitīvu korekciju. Deputāts arī norādīja, ka tikai daži nodokļu maksātāji pieprasa pieņemt iepriekšēju nolēmumu par transfertcenas pozitīvu korekciju, pat neraugoties uz to, ka, no juridiskā viedokļa, noteikums attiecas arī uz šāda veida korekcijām. Visbeidzot, šis deputāts jautāja, vai Beļģija veic vienpusēju negatīvo korekciju gadījumos, kad attiecīgā ārvalsts pielāgo savu primāro korekciju vai tiek informēta par Beļģijas veikto negatīvo korekciju.

(41) Tā laika finanšu ministrs atbildēja, ka līdz šim būtībā ir saņemti tikai pieprasījumi veikt negatīvu korekciju. Turklāt ministrs apstiprināja, ka Beļģijai nav tiesību noteikt valsti, uz kuru attiecināt virspeļņu, un tādēļ nav iespējams noteikt valsti, ar kuru jāapmainās ar informāciju par Beļģijas veikto negatīvo korekciju.

(42) 2015. gada janvārī, pēc preses publikācijām par lietu LuxLeaks, finanšu ministram atkal tika adresēti vairāki parlamenta deputātu jautājumi par informācijas apmaiņu vai tās neesību starp nodokļu iestādēm, par atbrīvojuma shēmas atbalstīšanu attiecībā uz virspeļņu, izmantojot lozungu “Only in Belgium”, un par daudznacionāliem uzņēmumiem piedāvātajām iespējām samazināt uzņēmuma nodoklī maksājamo summu ar iepriekšējo nolēmumu palīdzību (24). Finanšu ministrs atgādināja, ka iepriekšējos nolēmumos par atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu Iepriekšējo nolēmumu dienests apmierinājās tikai ar nesaistītu pušu darījumu principa piemērošanu, un apstiprināja atbildi, ko deva finanšu ministrs 2007. gadā attiecībā uz informācijas apmaiņu.

2.2.4. 2002. gada 24. decembra likums, ar ko ieviesa iepriekšējo nolēmumu sistēmu nodokļu jomā

(43) 2002. gada 24. decembra likums atļāva finanšu ministram lemt, pieņemot iepriekšējus nolēmumus par visiem lūgumiem attiecībā uz nodokļu likuma noteikumu īstenošanu (25).

(44) Šā likuma 20. pants definēja, kas ir iepriekšējs nolēmums, un ieviesa principu, ka ar šādu nolēmumu nevar samazināt nodokļa summu, kas jāmaksā nodokļu maksātājam, vai atbrīvot viņu no šā nodokļa nomaksas. “Ar iepriekšēju nolēmumu jāsaprot tiesību akts, ar kuru Valsts federālais finanšu dienests atbilstoši spēkā esošajiem nosacījumiem nosaka, kādā veidā likumu piemēro konkrētai situācijai vai darbībai, kas vēl nav atstājusi ietekmi uz nodokļu plānu. Ar iepriekšēju nolēmumu nevar atbrīvot no nodokļa nomaksas vai samazināt tā summu.”

(45) Likuma 22. pants definē apstākļus, kādos iepriekšēju nolēmumu nedrīkst pieņemt, piemēram, kad lūgums attiecas uz situācijām vai darbībām, kas identiskas tām, kuras jau atstājušas ietekmi uz nodokļu plānu. Likuma 23. pants definē principu, saskaņā ar kuru iepriekšējie nolēmumi uzliek saistības nodokļu iestādei nākotnē, kā arī apstākļus, kādos iepriekšējs nolēmums nodokļu iestādei nav saistošs. Tā tas ir gadījumos, kad izrādās, ka iepriekšējais nolēmums neatbilst līgumu, Savienības likumu vai valsts likumu normām.

(46) 2004. gada 21. jūnija likums paredzēja grozījumu 2002. gada 24. decembra likumā, ar ko izveido iepriekšēju nolēmumu sistēmu nodokļu jomā, izveidojot Beļģijas administrācijā patstāvīgu struktūru, kas atbild par šādu iepriekšēju nolēmumu pieņemšanu (26). Pamatojoties uz 2004. gada 21. jūnija likumu, ar 2004. gada 23. augusta Karaļa rīkojumu Iepriekšējo nolēmumu dienests tika izveidots Finanšu ministrijas ietvaros, kas bija kompetenta pieņemt iepriekšējus nolēmumus (“Valsts federālais finanšu dienests”). Iepriekšējo nolēmumu dienests publicē gada pārskatu par savu darbību.

2.3. ESAO norādījumu apraksts par transfertcenām

2.3.1. ESAO nodokļu paraugkonvencija un ESAO transfertcenu vadlīnijas

(47) Ekonomiskās sadarbības un attīstības organizācija (“ESAO”) izdod norādījumus savām dalībvalstīm nodokļu jautājumos. ESAO norādījumi par transfertcenām ir iekļauti ESAO nodokļu paraugkonvencijā un ESAO vadlīnijās, ko transfertcenu jomā piemēro daudznacionāliem uzņēmumiem un nodokļu iestādēm (“ESAO transfertcenu vadlīnijas”) (27), un tie abi ir juridiski nesaistoši instrumenti.

(48) Ņemot vērā ESAO nodokļu paraugkonvencijas un transfertcenu vadlīniju juridiski nesaistošo raksturu, ESAO dalībvalstu nodokļu iestādes tiek vienkārši mudinātas tos ievērot. Tomēr kopumā abi šie instrumenti noder kā atsauces punkti, un tiem ir noteikta ietekme uz ESAO dalībvalstu (kā arī valstu, kas nav dalībvalstis) praksi nodokļu jomā. Turklāt daudzās ESAO dalībvalstīs šie instrumenti ir ieguvuši likuma spēku vai tiek izmantoti kā atsauces punkts, interpretējot nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencijas un valstu tiesību aktus nodokļu jomā (28). Komisija šajā lēmumā citē ESAO nodokļu paraugkonvenciju un principus, ko piemēro transfertcenu jomā, tādēļ, ka šie instrumenti ir radīti ESAO ekspertu diskusiju rezultātā un nodrošina precizējumus par veidiem, kā risināt kopīgas problēmas.

(49) ESAO nodokļu paraugkonvencija un tās paskaidrojumi sniedz norādes, kā interpretēt nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencijas. ESAO trasnfertcenu vadlīnijas sniedz norādes nodokļu iestādēm un daudznacionāliem uzņēmumiem par to, kā piemērot nesaistītu pušu darījuma principu, nosakot transfertcenu (29). Transfertcena ir cena, ko iekasē par tirdzniecību starp vienas uzņēmumu grupas dažādām struktūrām. Saiknes, kas vieno daudznacionālas grupas dalībniekus, var tiem ļaut izveidot tādas attiecības grupas ietvaros, kas ietekmē transfertcenas (un līdz ar to arī apliekamos ienākumus), radot īpašus apstākļus, kas atšķiras no situācijas, kāda veidotos, ja grupas dalībnieki rīkotos kā neatkarīgi uzņēmumi (30). Tas var nodrošināt iespēju pārcelt peļņu no vienas nodokļu teritorijas uz citu un mudināt piesaistīt iespējami maz peļņas tām teritorijām, kur to apliek ar lielāku nodokli. Lai novērstu šādas situācijas, nodokļu iestādēm būtu jāpiekrīt tikai tādai transfertcenai starp vienas grupas uzņēmumiem, kas atlīdzina darījumus tā, itin kā tos slēgtu starp neatkarīgiem uzņēmumiem, kuri vienojas līdzīgos nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos (31). To sauc par “nesaistītu pušu darījuma principu”.

(50) Nesaistītu pušu darījuma principa piemērošanas pamatā tādēļ ir salīdzinājums starp kontrolētiem (grupas iekšējiem) darījuma apstākļiem un līdzīgu darījumu apstākļiem starp neatkarīgiem uzņēmumiem, kuri darbojas salīdzināmos apstākļos, nodrošinot, lai nekāda iespējamā atšķirība starp salīdzinātajām situācijām nevarētu būtiski ietekmēt analizētos apstākļus (piemēram, cenu vai normu) un lai varētu izmantot pamatoti precīzas korekcijas, lai novērstu šo atšķirību ietekmi.

(51) Gan ESAO nodokļu paraugkonvencija, gan ESAO transfertcenu vadlīnijas balstās uz principu, kuram piekritušas ESAO dalībvalstis un vēl vairāk – saskaņā ar kuru dažādas juridiskās personas, kas kopā veido daudznacionālu grupu, tiek atzītas par atsevišķām personām attiecībā uz uzņēmumu nodokli (“atsevišķo personu metode”). No šīs atsevišķo personu metodes izriet, ka katra atsevišķā struktūra daudznacionālā grupā tiek aplikta ar nodokli, pamatojoties uz tās pašas ienākumiem (32). Atsevišķo personu metode ir izraudzīta par principu starptautiskai nodokļa piemērošanai, ko izmanto ESAO dalībvalstis, lai pareizi sadalītu nodokli starp valstīm un novērstu nodokļu dubulto uzlikšanu, tādējādi novēršot domstarpības starp nodokļu iestādēm un veicinot starptautisko tirdzniecību un ieguldījumus.

(52) 1.10. punkts ESAO transfertcenu vadlīnijās nepārprotami atsaucas uz apjomradītiem ietaupījumiem un integrācijas (sinerģiju) priekšrocībām, ko nodrošina atsevišķo personu metode, kas ir nesaistītu pušu darījuma principa pamatā: “Dažiem nesaistītu pušu darījuma princips rada raksturīgas neveiksmes, tā kā atsevišķo personu metode, kas ir tā pamatā, ne vienmēr ņem vērā apjomradītus ietaupījumus un mijiedarbību starp dažādām aktivitātēm, kas izriet no uzņēmumu integrācijas. Tomēr nav vispāratzītu objektīvu kritēriju, kā attiecināt apjomradītus ietaupījumus vai integrācijas priekšrocības uz dažādiem saistītiem uzņēmumiem.”

2.3.2. Nesaistītu pušu darījuma princips

(53) Autoratīvais nesaistītu pušu darījuma princips ir deklarēts ESAO nodokļu paraugkonvencijas 9. pantā, un ir pamatā nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencijās, kas ir saistošas ESAO dalībvalstīm, tostarp Beļģijai, un arvien lielākam valstu skaitam, kas nav dalībvalstis. Elastība, kas paredzēta līgumā par transfertcenu un spēj izraisīt nodokļu bāzes pārvietošanu no vienas teritorijas uz otru, un autoritatīva nesaistītu pušu darījuma principa iekļaušana nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvencijās ir šajās konvencijās izvirzītais mērķis, proti, novērst nodokļu dubultu uzlikšanu un nepieļaut izvairīšanos no nodokļa maksāšanas.

(54) ESAO nodokļu paraugkonvencijas 9. pants nosaka veidu, kā praktiski rīkoties, lai koriģētu nodokļu bāzi transfertcenu jomā, un precizē, kad šīs korekcijas jāveic. — 9. panta pirmā daļa paredz, ka līgumslēdzēja valsts var palielināt nodokļu bāzi nodokļu maksātājam, kurš ir rezidents tās teritorijā, ja uzskata, ka piemērotā transfertcena rada pārāk mazu nodokļu bāzi, un atļauj šai valstij to attiecīgi paaugstināt. To sauc par “primāro korekciju”, ar kuru nodokļu iestāde pārskata uz augšu nodokļu maksātāja deklarēto apliekamo peļņu (33). — 9. panta otrā daļa paredz novērst to, ka peļņa, ko līgumslēdzēja valsts šādi aplikusi ar nodokli, veicot primāro korekciju saskaņā ar 9. panta pirmo daļu, tiktu aplikta ar nodokli tāda saistīta uzņēmuma līmenī, kas ir rezidents citā līgumslēdzējā valstī (34). Šim nolūkam tā paredz, ka šai citai līgumslēdzējai valstij jāsamazina minētā saistītā uzņēmuma nodokļu bāze par koriģētās peļņas summu, ko ar nodokli aplikusi pirmā līgumslēdzēja valsts pēc primārās korekcijas, vai arī jānodrošina jau samaksātā nodokļa kompensācija. Šī korekcija, ko īsteno cita līgumslēdzēja valsts, tomēr nenotiek automātiski. Ja tā uzskata, ka primārā korekcija nav bijusi pamatota vai nu principā, vai pēc summas, šis valsts var atturēties – un parasti tā arī dara – no minētās korekcijas (35). Negatīvo korekciju, ko veikusi cita līgumslēdzēja valsts, pamatojoties uz 9. panta 2. punktu, sauc par “korelatīvo korekciju”, un piemērošanas gadījumā tā efektīvi novērš nodokļu dubulto uzlikšanu peļņai.

(55) ESAO transfertcenu vadlīnijas paredz piecas metodes, ar kurām iegūt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu cenu tuvinājumu un peļņas sadalījumu starp vienas grupas uzņēmumiem: i) salīdzināmo nekontrolēto cenu metode; ii) izmaksu pieskaitīšanas metode; iii) tālākpārdošanas cenu metode; iv) darījuma tīrās peļņas metode un v) peļņas sadalīšanas metode. ESAO transfertcenu vadlīnijas atsevišķi izdala tradicionālās, uz darījumiem balstītās metodes, (trīs pirmās metodes) un uz peļņu balstītās darījumu metodes (abas pēdējās metodes). Daudznacionālie uzņēmumi joprojām var brīvi piemērot transfertcenu noteikšanas metodes, kas nav aprakstītas šajos principos, ar nosacījumu, ka šīs metodes ļauj iegūt transfertcenu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos (36).

(56) Darījumu tīrās peļņas metode ir viena no “netiešajām metodēm”, ar ko noteikt nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošu cenu tuvinājumu darījumos un sadalīt peļņu starp vienas grupas uzņēmumiem. Tā nosaka atbilstoši nesaistītu pušu darījuma principam gūtās peļņas tuvinājumu attiecībā uz kontrolētu darījumu virkni vai darbību kopumu, nevis tikai konkrētu darījumu vien.

(57) Piemērojot darījumu tīrās peļņas metodi, jāizvēlas tā kontrolētā darījuma vai kontrolēto darījumu virknes puse, kurai izraugās un testē neto peļņas rādītāju (37). Šai izvēlei jābūt saderīgai ar veikto funkcionālo analīzi. Parasti puse, kuru testē izpētes ietvaros, pamatojoties uz darījumu tīrās peļņas metodi, ir tā puse, kurai šo metodi var piemērot ar vislielāko ticamību un var atrast visdrošāk salīdzināmos lielumus. Praksē tā būtu mazāk komplicētā no abām iesaistītajām pusēm, pamatojoties uz funkcionālo analīzi, bet atlikusī peļņa, ko rada kontrolēts darījums vai kontrolētu darījumu virkne, tiktu attiecināta uz vairāk komplicēto pusi (38).

(58) Tādēļ darījumu tīrās peļņas metodi bieži piemēro gadījumos, kad viena no kontrolēta darījuma vai kontrolētu darījumu virknes pusēm veic visas kompleksās un/vai vienreizējās iemaksas saistībā ar vienu vai vairākiem darījumiem, bet otra puse nodrošina vairāk kārtējās un/vai automātiskās funkcijas un neveic nekādus vienreizējus maksājumus, kā tas ir, piemēram, izplatītāja ar ierobežotu risku gadījumā. No otras puses, darījumu tīrās peļņas metodei ir maz iespēju nodrošināt ticamību, ja abas puses veic lielas vienreizējās iemaksas. Tādos gadījumos par piemērotāko transfertcenu noteikšanas metodi atzīst peļņas sadalīšanas metodi (39).

2.4. Apstrīdētās shēmas saņēmēji

(59) Šo atbrīvojuma shēmu no nodokļa par virspeļņu piemēro no 2004. gada, un pamazām tā kļuvusi arvien nozīmīgāka. Saskaņā ar Beļģijas iesniegto informāciju uzņēmumu skaits, kas saņēmuši apstrīdētās shēmas atbalstu, no tās ieviešanas brīža ir pieaudzis līdz 55, un pavisam ir pieņemti 66 iepriekšējie nolēmumi (40). Beļģijas iestādes norāda, ka kopš apstrīdētās shēmas ieviešanas brīža vēl nekad nav noraidījušas lūgumu sniegt iepriekšējo nolēmumu, kas ļauj saņemt atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu (41). Iepriekšējo nolēmumu skaits kopš apstrīdētās shēmas ieviešanas brīža 2004. gadā sadalījumā pa gadiem ir attēlots tabulā. Iepriekšējo nolēmumu skaits, ar kuriem no 2004. gada piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu Gads 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 Lietu skaits 0 2 3 5 4 7 6 7 15 9 8 Avots: Beļģijas Finanšu ministrija, 2014. gada 31. maijs.

(60) Beļģija iesniedza svarīgākos finanšu datus par visiem 66 iepriekšējiem nolēmumiem, kas pieņemti attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu (papildu informācija ir iekļauta pielikumā).

(61) Situācijas, kādās piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, var raksturot ar piemēriem, kas minēti 62.–64. apsvērumā.

(62) Pirmais piemērs – lūgumā sniegt iepriekšēju nolēmumu uzņēmums A informē par nodomu palielināt produkcijas ražošanas jaudas Beļģijas rūpnīcā, vienlaikus pārceļot koordinācijas funkciju (“galvenā uzņēmēja” funkciju) no meitasuzņēmuma ārvalstīs uz Beļģiju. Pieprasījumā arī norādīts, ka uzņēmums A plāno pārcelt uz Beļģiju vairākas pilnai slodzei līdzvērtīgas darba vietas (“FTE”). No iepriekšēja nolēmuma izriet, ka nerodas nekādas problēmas ar nodokļu dubulto uzlikšanu. Lēmumā norāda – apstāklis, ka peļņa, ko uzskaitīs Beļģijā, būs lielāka nekā peļņa neatkarīgā uzņēmumā, jo īpaši ir saistāms ar tehnoloģisko kompetenci, iegādes priekšrocībām, klientu sarakstiem utt., kas grupā eksistēja pirms tam, kad uz Beļģiju pārcēla galvenā uzņēmēja funkciju. Tomēr iepriekšējā nolēmumā norāda, ka šos “nemateriālos aktīvus” grupa bez maksas nodod savas struktūras Beļģijā rīcībā, un tas nozīmē, ka grupā nav nekādu citu apliekamu ienākumu un tādēļ nerodas nekāds nodokļu dubultas uzlikšanas risks. Īstenībā iepriekšējais nolēmums (48. punktā) atgādina, ka “Beļģijas nodokļu iestādēm nav jānosaka “peļņas” aprēķins ārvalstu uzņēmumiem, kurā jāiekļauj virspeļņa”.

(63) Otrs piemērs – lūgumā sniegt iepriekšēju nolēmumu uzņēmums B informē par nodomu veikt ar paplašināšanos saistītus ieguldījumus Beļģijā. Uzņēmums apstiprina, ka jaunie ieguldījumi tam būs izdevīgāki gan kā grupas struktūrai, gan kā neatkarīgam uzņēmumam. Sinerģijas, uz kurām atsaucas iepriekšējais nolēmums, ir saistītas ar priekšrocībām, ko uzņēmums gūst Beļģijā un kas izpaužas kā zemākas ieguldījumu izmaksas, jo uzņēmumam jau ir ražotne Beļģijā, mazāki darbības izdevumi, jo šīs ražotnes vispārējos izdevumus var sadalīt, paplašinot ražošanu, un lētas enerģijas pieejamība.

(64) Trešais piemērs – lūgumā sniegt iepriekšēju nolēmumu uzņēmums C izskaidro nodomu padarīt meitasuzņēmumu Beļģijā par galveno uzņēmēju pēc tam, kad beigsies tā darbības pārstrukturēšana Eiropā. Uzņēmums C palielina pilnai slodzei līdzvērtīgu darba vietu skaitu Beļģijā. Beļģija piekrīt atkal izmantot darījumu tīrās peļņas metodi, ņemot vērā peļņu pirms nodokļiem, ko brīvā tirgū gūst neatkarīgi uzņēmumi līdzīgos darījumos, kā peļņas līmeņa rādītāju, aprēķinot galvenā uzņēmēja nodokļu bāzi. Ar šādu bāzi uzņēmums C iegūst negatīvu korekciju aptuveni 60 % apmērā no neto peļņas pirms nodokļiem.

(65) Izvērtējot 22 iepriekšējo nolēmumu izlasi, Komisija atzīst šos trīs piemērus par reprezentatīviem attiecībā uz visu attiecīgo shēmu. Lai gan faktiskie apstākļi, iesaistītās summas un darījumi katrā gadījumā ir atšķirīgi, tie visi attiecas uz daudznacionāliem uzņēmumiem, kas paplašina darbību Beļģijā un lūdz sniegt un saņem tādu atvieglojumu, ka to peļņa, kas faktiski reģistrēta Beļģijā, bet ko var saistīt arī ar sinerģijām, apjomradītiem ietaupījumiem vai citiem apstākļiem, kas saistīti ar piederību grupai, tiek atskaitīta no uzņēmumu nodokļa bāzes. Pamatojoties uz šo izlasi, Komisija konstatē, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu netiek piemērots maziem uzņēmumiem, un Beļģijas iestādes nespēj pamatot savu apgalvojumu, ka atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu var piešķirt arī struktūrām, kas pieder mazai grupai, vai pamatojoties uz citiem iemesliem, kas nav saistīti ar sinerģiju vai apjomradītu ietaupījumu iespējamo esību.

(66) Pēc uzaicinājuma pamatot atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu pieejamību maziem un vidējiem uzņēmumiem (“MVU”) Beļģijas iestādes minēja trīs šādus piemērus no vismazāko saņēmēju vidus: — uzņēmums D, kas uzrāda bilances kopsummu EUR [100–120] (*) miljonu apmērā un apgrozījumu EUR [60–80] miljonu apmērā, nodarbinot [200–250] pilnas slodzes darba vietu ekvivalentus, — uzņēmums E, kas uzrāda bilances kopsummu EUR [70–90] miljonu apmērā un nodarbina [250–300] pilnslodzes ekvivalentus, — uzņēmums F, kas uzrāda bilances kopsummu EUR [50–70] miljonu apmērā un apgrozījumu EUR [70–90] miljonu apmērā, nodarbinot [350–400] pilnas slodzes darba vietu ekvivalentus.

(67) Pēc uzaicinājuma pamatot atbrīvojuma no nodokļa par virspeļņu pieejamību, pamatojoties uz citiem iemesliem, kas nav saistīti ar sinerģiju vai apjomradītu ietaupījumu iespējamo esību, Beļģijas iestādes minēja trīs piemērus. Šajos iepriekšējos nolēmumos transfertcenu jomā Iepriekšējo nolēmumu dienests pēc grupu uzņēmumu Beļģijā pieprasījuma apstiprināja negatīvu korelatīvo korekciju šo uzņēmumu līmenī, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Tomēr šajos trijos gadījumos negatīvā korekcija, kas piešķirta struktūrām Beļģijā, sekoja pozitīvai primārajai korekcijai saistībā ar transfertcenu, koriģējot grupas saistīto uzņēmumu ieņēmumus Vācijā, Apvienotajā Karalistē un Dānijā, ko īstenoja attiecīgi vācu, britu un dāņu nodokļu iestādes.

(68) Šis lēmums neattiecas ne uz šīm autentiskajām transfertcenas korelatīvajām korekcijām, ne arī uz citām līdzīgām korekcijām. Tas attiecas tikai uz iepriekšējiem nolēmumiem, kas piešķir atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, paredzot vienpusēju un proaktīvu nodokļu bāzes samazinājumu Beļģijā, kas neatbilst transfertcenas pozitīvajai primārajai korekcijai, kuru veikusi cita nodokļu iestāde, un par ko nav nekādas citas norādes, ka samazinātās summas būtu iekļautas nodokļu bāzē ārvalstīs. Lai piemērotu atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, netiek prasīts, lai šī no nodokļa atbrīvotā peļņa tiktu aplikta ar nodokli vai iekļauta cita grupas uzņēmuma nodokļu bāzē ārvalstīs. Šī īpašība atšķir iepriekšējos nolēmumus par atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu citos iepriekšējos nolēmumos transfertcenu jomā, ko pieņēmis Iepriekšējo nolēmumu dienests, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, kas atļauj samazināt arī peļņu, kura faktiski reģistrēta nodokļu aprēķina nolūkos, bet tikai gadījumos, kad šis samazinājums izriet no faktiskas aplikšanas ar nodokli vai transfertcenas pozitīvas primārās korekcijas, ko veikusi ārvalsts nodokļu iestāde.

3. IEMESLI, KAS PAMATO PROCEDŪRAS SĀKŠANU

(69) Komisija nolēma sākt formālo izmeklēšanas procedūru tādēļ, ka tā provizoriski uzskatīja, ka atbrīvojuma shēma no nodokļa par virspeļņu ir valsts atbalsta shēma, kas aizliegta ar Līguma 107. panta 1. punktu, jo nav saderīga ar iekšējo tirgu.

(70) Pirmkārt, saskaņā ar Komisijas provizorisko atzinumu atbrīvojuma shēma no nodokļa par virspeļņu ir valsts atbalsta shēma Padomes Regulas (ES) 2015/1589 (42) 1. panta d) punkta izpratnē, jo tā ļauj noteiktiem uzņēmumiem Beļģijā, kas pieder daudznacionālām grupām, bez papildu piemērošanas pasākumiem iegūt būtisku Beļģijā maksājamās uzņēmumu nodokļa summas samazinājumu. Komisija izdarīja šādu secinājumu, neraugoties uz to, ka atbrīvojumi tika piešķirti, pieņemot iepriekšējus nolēmumus nodokļu jomā.

(71) Otrkārt, Komisija provizoriski atzina, ka apstrīdētā shēma rada selektīvas priekšrocības saņēmējiem. Tā uzskatīja, ka šī shēma ir atkāpe no atsauces sistēmas, ņemot vērā to, ka atbrīvojums no uzņēmumu ienākuma nodokļa tika piešķirts attiecībā uz daļu no gūtās peļņas, lai gan arī tā faktiski tika gūta grupas struktūrā Beļģijā un reģistrēta tās grāmatvedībā. Komisija arī pauda šaubas par to, vai šī tā sauktā virspeļņa, kas shēmas ietvaros tika atbrīvota no nodokļa, atbilda nesaistītu pušu darījuma principam, ņemot vērā to, ka iespēja atsevišķi identificēt minēto peļņas sastāvdaļu bija ļoti apšaubāma, un faktiskā peļņa, kas gūta no piederības daudznacionālai grupai, jebkurā gadījumā tika ievērojami pārspīlēta.

(72) Komisija arī provizoriski secināja, ka priekšrocības, ko radīja apstrīdētā shēma, bija selektīvas, ņemot vērā to, ka tās izmantoja tikai struktūras Beļģijā, kas piederēja daudznacionālai grupai. Beļģijas uzņēmumi, kas darbojās tikai Beļģijā, faktiski nevarēja deklarēt šādu peļņu. Turklāt minētās shēmas saņēmēji lielākoties pārcēla būtisku daļu savas darbības uz Beļģiju vai veica lielus ieguldījumus šajā valstī.

(73) Komisija arī provizoriski uzskatīja, ka atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu nevar pamatot ar nepieciešamību novērst nodokļu dubulto uzlikšanu, ņemot vērā to, ka citām valstīm nebija nekāda nodoma uzlikt nodokli tai pašai peļņai.

(74) Tā kā visi citi nosacījumi, kas minēti LESD 107. panta 1. punktā, bija izpildīti un neviens redzams iemesls neļāva konstatēt, ka šī atbrīvojuma shēma no nodokļa par virspeļņu būtu saderīga ar iekšējo tirgu, Komisija izdarīja provizorisku secinājumu, ka šī shēma ir valsts atbalsta shēma, kas nav saderīga ar iekšējo tirgu. Tādēļ tā nolēma attiecībā uz šo shēmu sākt LESD 108. panta 2. punktā paredzēto procedūru.

4. BEĻĢIJAS PIEZĪMES

(75) Beļģija sagatavoja piezīmes par ietvaru, kas izmantots, novērtējot šo pasākumu sākšanas lēmumā, atsaucās uz vienlīdzīgas attieksmes principa neievērošanu un apgalvoja, ka sākšanas lēmumā ir vairākas interpretācijas kļūdas.

4.1. Beļģijas piezīmes par ietvaru, kas izmantots, novērtējot pasākumu, un vienlīdzīgas attieksmes principu

(76) Beļģija apstrīd, ka CIR 92 185. panta 2. punkts, 2006. gada 4. jūlija apkārtraksts, Iepriekšējo nolēmumu dienesta gada ziņojumi un iepriekšējo nolēmumu nodokļu jomā analīze – tas viss kopā veido shēmu, kura atbilst Regulas (ES) 2015/1589 1. panta d) punkta kritērijiem. Tā uzskata, ka bez visu iepriekšējo nolēmumu padziļinātas pārbaudes attiecībā uz atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu šā pasākuma un shēmas analīzei jāaprobežojas tikai ar tiesību normu analīzi. Tā uzskata, ka piemēri, kas iekļauti sākšanas lēmumā, ir izvēlēti selektīvā veidā un ļauj izdarīt tikai virspusējus secinājumus.

(77) Tā arī apgalvo, ka ir vienīgā dalībvalsts, pret kuru Komisija ir sākusi formālo izmeklēšanas procedūru attiecībā uz iepriekšējo nolēmumu shēmu, nevis tikai attiecībā uz kādu atsevišķu pasākumu, kaut arī lielākā daļa dalībvalstu izmanto iepriekšējos nodokļu nolēmumus. Beļģija uzskata, ka šāda rīcība ir pretrunā ar vienlīdzīgas attieksmes principu.

4.2. Beļģijas piezīmes par interpretācijas kļūdām sākšanas lēmumā

4.2.1. Grāmatvedības peļņas un atsauces sistēmas nozīme

(78) Beļģija apgalvo, ka Komisija piešķir pārāk lielu nozīmi Beļģijas uzņēmumu grāmatvedības peļņai, nosakot atsauces sistēmu. Beļģijas tiesību akti attiecībā uz uzņēmumu nodokli atļauj vai paredz veikt daudzas korekcijas, tiklab pozitīvas kā negatīvas, lai no grāmatvedības peļņas iegūtu apliekamo peļņu. Kā apgalvo Beļģija, šīs korekcijas, jo īpaši tās, kas paredzētas CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā, nav nošķiramas no atsauces sistēmas un tās piemēro visiem nodokļu maksātājiem, kuri atbilst nosacījumiem attiecīgo korekciju izmantošanai.

(79) Beļģija arī apgalvo, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta mērķis ir novērst nodokļa dubulto uzlikšanu. Ņemot vērā to, ka ne iekšzemes grupas, ne patstāvīgās struktūras nesaskaras ar ekonomiskās nodokļu dubultās uzlikšanas radītām problēmām, tās faktiski un juridiski atrodas citā situācijā nekā daudznacionālie uzņēmumi saistībā ar mērķi, kas izvirzīts attiecīgajam pasākumam. Tādēļ CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts nav uzskatāms par atkāpi no vispārējās nodokļu sistēmas.

4.2.2. Nesaistītu pušu darījuma principa piemērošana Beļģijā, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, nerada nekādas priekšrocības

(80) Beļģija apgalvo, ka vienīgi peļņa, kas gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, ir apliekama saskaņā ar tās uzņēmumu nodokļa sistēmu. Turklāt, tā kā Komisija iepriekš apstiprināja nesaistītu pušu darījuma principu kā tādu, kas ļauj noteikt priekšrocību esību, novērtējot valsts atbalsta pasākumus, iepriekšējs nodokļu nolēmums var radīt priekšrocības nodokļu maksātājam tikai gadījumā, ja ir pretrunā ar nesaistītu pušu darījuma principu.

(81) Beļģija atgādina, ka transfertcenu noteikšanas nolūks ir ne tikai noteikt atbilstošu cenu precēm un pakalpojumiem, ar ko apmainās iesaistītās personas, bet arī sadalīt virspeļņu starp dažādiem grupas uzņēmumiem. Beļģija apgalvo, ka pat tad, ja visi darījumi starp uzņēmumiem tiek pareizi uzskaitīti, tas ne vienmēr liecina par to, ka kopējā peļņa atbilst nesaistītu pušu darījuma principam (43). Tā piebilst, ka pats koriģēšanas mehānisms transfertcenu jomā pierāda, ka nodokļu aprēķināšanas nolūkā šo cenu pamatā nevar likt cenu, kas parādās komerciālos kontos. Līdz ar to faktam, ka komerciālā peļņa ir lielāka nekā apstiprinātā peļņa nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, nav nekādas nozīmes.

(82) Beļģija apgalvo, ka virspeļņa nav piesaistāma Beļģijas struktūrām, izmantojot atsevišķo personu metodi, kura tieši ir nesaistītu pušu darījuma principa pamatā. Tādējādi šīs peļņas izslēgšana no Beļģijas struktūru nodokļu bāzes neizraisa priekšrocību piešķiršanu tām. Kā apgalvo Beļģija, starptautiskā mērogā nav nekādas vienprātības par veidu, kādā peļņa, kas gūta no grupas sinerģijām un/vai apjomradītiem ietaupījumiem, jāsadala starp dažādām grupas struktūrām. Pat ja virspeļņa jāizslēdz no jebkuras apliekamās summas, jo to nav aplikusi arī neviena cita nodokļu jurisdikcija, lai gan Beļģija tam piešķīrusi atbrīvojumu, Beļģijai nav jārūpējas par to, lai visa šī peļņa tiktu aplikta ar nodokli.

(83) Beļģija iesniedza aprakstu procedūrai divos etapos, kuras aprises iezīmētas 15. apsvērumā un ko izmanto tās peļņas noteikšanai, kura atskaitīta saskaņā ar atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu.

(84) Tā uzskata, ka virspeļņas izcelsmei nav nozīmes attiecībā uz jautājumu, vai tas rada priekšrocības, jo Beļģija apliek ar nodokli visu attiecīgo struktūru peļņu, kas gūta nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos. Beļģija apgalvo, ka virspeļņu lielākoties rada sinerģijas vai apjomradīti ietaupījumi, un atsaucas uz 1.10. punktu ESAO transfertcenu vadlīnijām, lai pamatotu šīs peļņas nepiesaistīšanu Beļģijai (44). Tā uzskata, ka gadījumā, ja virspeļņa netiek piesaistīta arī nevienai citai nodokļu teritorijai un tādēļ nekur netiek aplikta ar nodokli, tā ir nesaistītu pušu darījuma principa neievērošana.

(85) Beļģija noraida nekonsekvenci piemērotākās transfertcenas noteikšanas metodes vai testējamās personas izvēlē. Turklāt, kā apgalvo Beļģija, iespējamas nekonsekvences konstatēšana nav vispārināma, lai novērtētu shēmu bez visu iepriekšējo nolēmumu padziļinātas analīzes, izvērtējot katru gadījumu atsevišķi.

(86) Beļģija apgalvo, ka ārzemēs iegūtas virspeļņas aplikšana vai neaplikšana ar nodokli nav tās atbildība. Daži iepriekšēji nolēmumi, kas piešķīra atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, bijuši publicēti, un vairāki uzņēmumi pierādīja savu gada finanšu pārskatu pārredzamību. Informācijas apmaiņa nebija iespējama, jo Beļģijai nav tiesību pieņemt lēmumu par peļņas piesaisti un vietu, kur tā apliekama ar nodokli. Ja faktiski izrādās, ka šī peļņa nekur nav aplikta ar nodokli, cēlonis ir atšķirības starp Beļģijas un ārvalstu tiesību aktiem un/vai nesaistītu pušu darījuma principa neveiksme.

4.2.3. CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošana nav selektīva

(87) Atsaucoties uz Tiesas judikatūru (45), Beļģija apgalvo, ka uzņēmumiem, kas gūst labumu no CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta, nav kopīgu īpašību, kas ļautu tos nodalīt no citiem uzņēmumiem, izņemot to, ka šie uzņēmumi atbilst minēto prasību piemērošanas nosacījumiem. Beļģija uzskata, ka ar faktu vien, ka labumu no šī noteikuma gūst tikai daudznacionāli uzņēmumi, nepietiek, lai konstatētu tā selektivitāti, ņemot vērā to, ka šāda veida uzņēmumiem, atšķirībā, piemēram, no ārzonu uzņēmumiem, nav kopīgu īpašību, kas saistītas ar ekonomikas nozari, darbību, bilances lielumu, darbinieku skaitu vai reģistrācijas valsti.

(88) Beļģija noraida arī argumentu, ka pamatdarbības pārcelšana uz Beļģiju, ieguldījumu veikšana vai darba vietu radīšana Beļģijā būtu tiešs vai netiešs nosacījums, lai varētu piemērot iepriekšējos nodokļu nolēmumus, kas piešķir atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu. Kā apgalvo Beļģija, tiesību akti neizvirza nekādus šāda veida nosacījumus un Iepriekšējo nolēmumu dienestam nav pilnvaru tādus izvirzīt. Vienīgais juridiskais pienākums pieteikuma iesniedzējam ir iesniegt savas darbības aprakstu, kā arī pilnīgu aprakstu par konkrēto situāciju vai darbību, kā to paredz 21. pants 2002. gada 24. decembra Likumā, ar ko izveido iepriekšējo nolēmumu sistēmu Beļģijas nodokļu tiesībās.

4.2.4. Pamatojums

(89) Beļģija uzskata atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu par pamatotu, jo tas ir nepieciešams un samērīgs līdzeklis, lai novērstu iespējamu nodokļu dubultu uzlikšanu. Beļģija uzsver, ka šīs atbrīvošanas mērķis nav samazināt vai kompensēt jau īstenotu nodokļu dubulto uzlikšanu.

4.2.5. Atgūšana

(90) Beļģija apgalvo, ka jebkurā gadījumā izmaksātā atbalsta atgūšana ir izslēgta saskaņā ar tiesiskās noteiktības un tiesiskās paļāvības principiem (46), ņemot vērā to, ka Komisijas iepriekšējie lēmumi attiecībā uz transfertcenu un valsts atbalstu ļāva uzskatīt, ka secinājumu par valsts atbalsta esību nevar izdarīt, ja dalībvalsts ievēro nesaistītu pušu darījuma principu (47), jo Savienības līmenī šajā jomā nav saskaņotu tiesību aktu. Beļģija arī norāda uz Ministru padomes secinājumiem par uzvedības kodeksu uzņēmumu nodokļu sistēmā (48), atsaucoties uz citu shēmu, kura, iespējams, ir balstīta uz tādiem pašiem principiem kā šī atbrīvojuma shēma no nodokļiem par virspeļņu (49), un atgādina faktu, ka Komisija atzina to par problēmu attiecībā uz noteikumiem valsts atbalsta jomā tikai desmit gadus pēc tam, kad beidza darboties neoficiālā kapitāla līgumu shēma. Visbeidzot, atbalsta pasākumu atgūšana būtu ārkārtīgi sarežģīta un izraisītu nodokļu dubulto uzlikšanu, kā arī liecinātu par nevienlīdzīgu attieksmi pret Beļģiju, salīdzinot ar citām dalībvalstīm, kuras arī izmanto iepriekšējos nodokļu nolēmumus.

5. IEINTERESĒTO PERSONU PIEZĪMES

(91) 2015. gada 1. jūlijā piezīmes iesniedza AGC Glass Europe SA/NV un 2015. gada 3. jūlijā – […]. Abi šie uzņēmumi bija izmantojuši iepriekšējos lēmumus saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu.

(92) Savās piezīmēs AGC Glass Europe SA/NV norāda, ka nekad nav pieteikusies, ne arī īstenojusi iepriekšējo nolēmumu, ko ieguvusi, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu.

(93) […] apgalvo, ka ir notikusi kļūda, iekļaujot to sākšanas lēmumā kā vienu no attiecīgā pasākuma saņēmējiem. Tā piebilst, ka bija iepriekš vienojusies par cenu, kas varēja izraisīt vai nu pozitīvu transfertcenas korekciju saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta a) apakšpunktu, vai negatīvu korekciju, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu (50). Ņemot vērā minēto, tā uzskata, ka nav guvusi labumu no šīs shēmas, un pieprasa izslēgt to no galīgā lēmuma, kā arī no jebkuriem atgūšanas pasākumiem, ko šāds lēmums var izraisīt.

6. PASĀKUMA NOVĒRTĒJUMS

6.1. Shēmas pastāvēšana

(94) Komisija uzskata, ka attiecīgais pasākums ir atbalsta shēma saskaņā ar Regulas (ES) 2015/1589 1. panta d) punktu. Saskaņā ar šo pantu atbalsta shēma ir “visi akti, pamatojoties uz kuriem bez turpmākiem izpildes pasākumiem var piešķirt individuālu atbalstu uzņēmumiem, kuri vispārīgi un teorētiski definēti attiecīgajos aktos”.

(95) Savienības judikatūra nesniedz nekādas norādes par šīs definīcijas interpretēšanu. Tomēr Komisija konstatē, ka Savienības tiesas agrāk savā praksē par atbalsta shēmām minētā noteikuma izpratnē atzina nodokļu pasākumus, kuriem bija daudzas tādas pašas īpašības kā attiecīgajai shēmai (51).

(96) Saskaņā ar definīciju atbalsta shēmas atbilst trijiem šādiem kritērijiem: i) saistība ar noteikumiem, uz kuru pamata var piešķirt atbalsta pasākumus; ii) shēmai nav vajadzīgi turpmāki izpildes pasākumi; un iii) shēma definē iespējamos atbalsta saņēmējus vispārīgā un teorētiskā veidā.

(97) Attiecībā uz pirmo šādu kritēriju atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu tika piešķirts, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu. Šis noteikums, kas ieviests Beļģijas Ienākuma nodokļa kodeksā ar 2004. gada 21. jūnija likumu, atļauj negatīvas transfertcenu korekcijas, kas iekļautas nodokļu maksātāju nodokļu bāzē, ja tiek izpildīti vairāki nosacījumi. Tas ir citēts dažādos iepriekšējos nolēmumos, ar ko piešķir atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, kā šī atbrīvojuma juridiskais pamats, un Beļģija to piemin dažādos dokumentos, aprakstot minēto atbrīvojumu (52).

(98) CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošana ir izskaidrota 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma rakstā, 2006. gada 4. jūlija apkārtrakstā un atbildēs, ko finanšu ministrs sniedza uz parlamenta deputātu jautājumiem par šā noteikuma piemērošanu. Minētās atbildes apstiprina, ka atbrīvojuma piemērošana virspeļņai pārsniedza attiecīgā noteikuma prasības un tika attiecināta arī uz peļņu, kas nebija iekļauta tai pašai grupai piederošu saistīto uzņēmumu peļņā citā nodokļu teritorijā. Tā kā nav nekāda pienākuma pierādīt, ka vieni un tie paši ieņēmumi ir iekļauti divu saistītu uzņēmumu nodokļu bāzē (vienam no tiem atrodoties ārzemēs, otram – Beļģijā), tas ir būtiski, lai varētu nodalīt iepriekšējos nolēmumus, ar ko piešķir atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, no citiem iepriekšējiem nolēmumiem, kas atļauj transfertcenu negatīvas korekcijas saskaņā ar CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu (53).

(99) Kopumā, CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, 2004. gada 21. jūnija likuma paskaidrojuma raksts, 2006. gada 4. jūlija apkārtraksts un atbildes, ko finanšu ministrs sniedza uz parlamenta deputātu jautājumiem par CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta piemērošanu, ir akti, uz kuru pamata tika piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu.

(100) Attiecībā uz otro kritēriju Komisija uzskata, ka termins “izpildes pasākumi” jāizprot kā tāds, kas paredz būtisku rīcības brīvību atbalsta piešķīrējai iestādei, kura var ietekmēt piešķirtā atbalsta summu, īpašības vai nosacījumus, pieņemot turpmākus tiesību aktus (54). Pretēji tam, akta, ar ko paredz attiecīgo atbalsta pasākumu piešķiršanu, vienkārša tehniska piemērošana nav izpildes pasākums Regulas (ES) 2015/1589 1. panta d) punkta nozīmē.

(101) Komisija uzskata, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu tika piešķirts, neraugoties uz to, ka nebija nepieciešami turpmāki izpildes pasākumi Regulas (ES) 2015/1589 1. panta d) punkta nozīmē. Šī atbrīvojuma izmantošanai nepieciešamie elementi ir aprakstāmi in abstracto. Tie liecina par sistemātisku rīcības tendenci attiecībā uz atbalsta piešķiršanu, kas tika konstatēta atsevišķu iepriekšējo nolēmumu izlasē, kuru Komisija izvērtēja un Beļģija raksturoja piezīmēs par sākšanas lēmumu.

(102) Tādējādi atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu tika piešķirts gadījumos, kad tika izpildīti visi šādi nosacījumi: — saņēmējas struktūras pieder daudznacionālam uzņēmumam, — šīs struktūras saņem obligātu iepriekšēju atļauju ar Iepriekšējo nolēmumu dienesta lēmumu, tādēļ atbalstu varēja piešķirt tikai peļņai, kas saistīts ar jaunu situāciju, kura vēl nebija atstājusi ietekmi nodokļu ziņā, piemēram, veicot reorganizāciju, kas paredzēja galvenā uzņēmēja pārcelšanu uz Beļģiju vai darbības intensificēšanu, vai jaunu ieguldījumu veikšanu šajā valstī (55), — šo struktūru gūtā peļņa pārsniedza peļņu, ko līdzīgas patstāvīgas struktūras gūtu līdzīgos apstākļos, — šīm struktūrām nebija jāveic pozitīva primārā korekcija citā dalībvalstī.

(103) Kā norādīts 65. apsvērumā, Komisija izvērtēja 22 atsevišķu iepriekšējo nolēmumu izlasi, ko var uzskatīt par reprezentatīvu attiecīgajai shēmai. Īstenībā, pat ja individuālie faktiskie apstākļi, iesaistītās summas un darbības katra iepriekšējā nolēmuma gadījumā ir atšķirīgas, šie nolēmumi attiecas uz visiem lielajiem daudznacionālajiem uzņēmumiem, kas paplašina darbību Beļģijā un pieprasa un saņem tādu atvieglojumu, ka to peļņa, kas faktiski reģistrēta Beļģijā, bet ko var saistīt ar sinerģijām, apjomradītiem ietaupījumiem vai citiem apstākļiem, kas saistīti ar piederību grupai, tiek atskaitīta no bāzes, ko apliek ar uzņēmumu nodokli.

(104) Pretēji Beļģijas apgalvojumam, fakts, ka Komisija atsaucas uz kopīgiem elementiem, kas konstatēti iepriekšējo nolēmumu izlasē, nenozīmē, ka tā uzskata valsts atbalsta elementus par izrietošiem no atsevišķiem iepriekšējiem nolēmumiem, nevis no pašas shēmas. Komisija uzskata, ka iepriekšējie nolēmumi ir instruments, ar kura palīdzību šo shēmu piemēro, kā paredzēts shēmas pamatā esošajā likumā, un vairāku atsevišķo iepriekšējo nolēmumu apraksts sākšanas lēmumā ir tikai ilustrācija veidam, kā šo shēmu īsteno praksē. Jebkurā gadījumā Komisija sākšanas lēmuma 4.1. punktā skaidri izklāstīja iemeslus, kādēļ tā šajā posmā uzskata, ka pasākums ir atbalsta shēma, tā, ka Beļģija nevar lolot ne mazākās ilūzijas par to, ka Komisija varētu atzīt šos valsts atbalsta elementus par tādiem, kas izriet no atsevišķiem iepriekšējiem nolēmumiem, nevis no pašas shēmas.

(105) Pienākums iegūt atsevišķu iepriekšēju nolēmumu, lai varētu izmantot atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, ir nevis izpildes pasākums, bet gan tehniska šīs shēmas piemērošanas kārtība, kas apliecina shēmas definēto nosacījumu izpildi un pārbauda nodokļu maksātāja izvēlēto metodi, lai varētu noteikt peļņas summu, kas, domājams, ir virspeļņa un saņem atbrīvojumu (56).

(106) Šo secinājumu neietekmē fakts, ka Iepriekšējo nolēmumu dienestam ir ierobežota rīcības brīvība, lai varētu apstiprināt precīzu likmi negatīvai korekcijai, ko piemēro nodokļu bāzei, atkarībā no nodokļu maksātāja iesniegtās informācijas, vai novērtēt, vai ir izpildīti vairāki nosacījumi, uz kuriem šādu samazinājumu var piešķirt (piemēram, vai rodas jauna situācija, kura vēl nav iespaidojusi nodokļu plānu). Būtībā, ja pastāv īpašs dienests, kas atbild par iepriekšējiem nolēmumiem un kam ir ekskluzīvas tiesības iepriekšējo nolēmumu jomā, lai novērtētu ticamību virspeļņas aptuvenajai summai, ko nodokļu maksātājs deklarējis otrajā posmā, Iepriekšējo nolēmumu dienestam obligāti nepieciešamas ierobežotas novērtēšanas pilnvaras. Tomēr tās ļauj tikai nodrošināt atbrīvojuma saskanīgu piemērošanu.

(107) Iepriekšējo nolēmumu dienests ir sistemātiski izdevis lēmumus, ar ko piešķir atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, ja ir ievēroti 102. apsvērumā minētie nosacījumi. Turklāt, kā apstiprina Beļģija, Iepriekšējo nolēmumu dienests nekad nav noraidījis nevienu iepriekšēja nolēmuma lūgumu sniegt atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu (57).

(108) Komisija no tā secina, ka atbrīvojumam no nodokļa par virspeļņu nav nepieciešami nekādi papildu izpildes pasākumi.

(109) Attiecībā uz trešo kritēriju tiesību akts, uz kura pamata piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, vispārīgā un teorētiskā veidā definē šā atbrīvojuma iespējamos saņēmējus. CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkta, kas ir juridiskais pamats iepriekšējiem nolēmumiem, kuri nepieciešami atbrīvojuma izmantošanai, piemērošana aprobežojas ar struktūrām, kas pieder “saistītu uzņēmumu daudznacionālai grupai”.

(110) Visbeidzot, atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, kuru sistemātiski piemēro Iepriekšējo nolēmumu dienests, atbilst nosacījumiem par atbalsta shēmas esību, kas definēti Regulas (ES) 2015/1589 1. panta d) punktā. Saskaņā ar Tiesas judikatūru atbalsta shēmas gadījumā Komisija var tikai izpētīt attiecīgās shēmas vispārīgās īpašības, un tai nav pienākuma izvērtēt katru konkrēto gadījumu, kurā piemēro šo shēmu (58).

6.2. Atbalsta esība

(111) Kā noteikts Līguma 107. panta 1. punktā, ja vien citos noteikumos nav paredzēts citādi, ar iekšējo tirgu nav saderīgs nekāds atbalsts, ko piešķir dalībvalstis vai ko jebkādā citā veidā piešķir no valsts līdzekļiem un kas rada vai draud radīt konkurences izkropļojumus, dodot priekšroku konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai, ciktāl tāds atbalsts iespaido tirdzniecību starp dalībvalstīm.

(112) Saskaņā ar pastāvīgo judikatūru pasākuma klasificēšana par valsts atbalstu Līguma 107. panta 1. punkta nozīmē ir atkarīga no visu tajā paredzēto nosacījumu izpildes (59). Tajā ir arī noteikts, ka, lai pasākumu varētu klasificēt kā valsts atbalstu, pirmkārt, tam jābūt saistītam ar valsts iejaukšanos vai valsts līdzekļu izmantošanu; otrkārt, tam jāspēj ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm; treškārt, tam jārada selektīvas priekšrocības kādam uzņēmumam un, ceturtkārt, tam jākropļo konkurence vai jārada šāda izkropļojuma drauds (60).

(113) Attiecībā uz atbalsta esības pirmo nosacījumu atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu balstās uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu un visiem nostādņu dokumentiem, kuri uzskatāmi par šā noteikuma Beļģijas iestāžu interpretāciju, piešķirot atbrīvojumu. Turklāt šie atbrīvojumi tika piešķirti, obligātos iepriekšējus nolēmumus pieņemot Iepriekšējo nolēmumu dienestam, Beļģijas nodokļu pārvaldes struktūrai, un tie bija saistoši Beļģijas nodokļu iestādei. Līdz ar to atbrīvojumi no nodokļa par virspeļņu ir attiecināmi uz Beļģijas valsti.

(114) Attiecībā uz šīs shēmas finansēšanu no valsts līdzekļiem saskaņā ar Tiesas pastāvīgo judikatūru pasākums, ar kuru valsts iestādes noteiktiem uzņēmumiem piešķir nodokļu atbrīvojumu, kas, kaut arī nav saistīti ar pozitīvu valsts līdzekļu nodošanu, rada šiem uzņēmumiem labvēlīgāku finansiālo situāciju nekā citiem nodokļu maksātājiem, ir valsts atbalsts (61). Komisija 6.3. punktā pierādīja, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu izraisa Beļģijā maksājamo nodokļu samazināšanos tiem uzņēmumiem, kas ieguvuši iepriekšēju nolēmumu saskaņā ar attiecīgo shēmu, nesamaksājot nodokli, kas šiem uzņēmumiem būtu jāmaksā saskaņā ar vispārējo kārtību uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli, ja minētās shēmas nebūtu. Līdz ar to atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu rada valsts līdzekļu zaudējumus, ņemot vērā to, ka jebkuri nodokļa samazinājumi uzņēmumiem, kas izmanto attiecīgo shēmu, izraisa nodokļu ieņēmumu zaudējumus, ko Beļģija parasti būtu iekasējusi.

(115) Attiecībā uz valsts atbalsta esības otro nosacījumu uzņēmumi, kas izmanto attiecīgo shēmu, ir daudznacionāli uzņēmumi, kas veic darbību vairākās dalībvalstīs, tādēļ jebkurš atbalsts šiem uzņēmumiem var ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm. Turklāt, ņemot vērā to, ka iepriekšējo nolēmumu, ar ko piešķir atvieglojumus, var izdot tikai attiecībā uz peļņu, kas gūta jaunā situācijā, un tas paredz uzņēmuma darbības pārvietošanu uz Beļģiju vai palielināšanu Beļģijā, un ņemot vērā to, ka atbrīvojumu radītās priekšrocības ir proporcionālas šīs jaunās darbības nozīmībai un jaunajai peļņai, ko uzņēmums guvis Beļģijā, minētā shēma var ietekmēt daudznacionālo grupu izvēli attiecībā uz ieguldījumu izvietošanu Savienības teritorijā un tādējādi ietekmēt tirdzniecību starp dalībvalstīm.

(116) Turklāt tiek uzskatīts, ka valsts pieņemts pasākums rada vai draud radīt konkurences traucējumus, ja tas var uzlabot saņēmēja konkurētspēju salīdzinājumā ar citiem uzņēmumiem, ar kuriem tas konkurē (62). Ciktāl, samazinot nodokli, kas jāmaksā saskaņā ar vispārējo kārtību uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli, saņēmēji uzņēmumi tiek atbrīvoti no maksājumiem, kas tiem parasti būtu jāmaksā, attiecīgā shēma kropļo vai var izkropļot konkurenci, nostiprinot šo uzņēmumu finansiālās pozīcijas tādējādi, ka tiek izpildīts arī ceturtais valsts atbalsta esības nosacījums.

(117) Attiecībā uz trešo valsts atbalsta esības nosacījumu Komisija nākamajā punktā pierādīs, ka attiecīgā shēma rada selektīvas priekšrocības grupas struktūrām Beļģijā, kuras izmanto šo shēmu, kā arī daudznacionālajām grupām, kurām šīs struktūras pieder. Minētās priekšrocības izraisa apliekamās pamatsummas vienpusēju negatīvu korekciju, tādējādi samazinot uzņēmumu nodokli, kas jāmaksā šīm struktūrām Beļģijā, salīdzinot ar nodokli, kas tām parasti būtu jānomaksā saskaņā ar vispārējo kārtību uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli.

6.3. Selektīvu priekšrocību esība

(118) Saskaņā ar judikatūru: “Līguma 107. panta 1. punktā ir uzlikts pienākums noskaidrot, vai konkrētajā tiesiskajā režīmā valsts pasākums ir tāds, kas rada priekšrocības “konkrētiem uzņēmumiem vai konkrētu preču ražošanai” salīdzinājumā ar pārējiem, kas, ņemot vērā minētā režīma izvirzīto mērķi, atrodas faktiski un tiesiski līdzīgā situācijā. Ja tā notiek, tad attiecīgais pasākums atbilst selektivitātes nosacījumam (63).”

(119) Lietās, kas saistītas ar nodokļu jomu, Tiesa veic analīzi trijos posmos, lai noteiktu, vai kāds konkrēts nodokļu pasākums ir selektīvs (64). Vispirms ir jānosaka, kāda ir vispārējā vai parastā nodokļu iekasēšanas kārtība, ko piemēro dalībvalstī – “atsauces sistēma”. Otrkārt, jānosaka, vai ar konkrēto nodokļu pasākumu tiek izdarīta atkāpe no minētās sistēmas tādā ziņā, ka tas paredz atšķirīgu attieksmi pret ekonomikas dalībniekiem, kuri, ņemot vērā sistēmas pamatmērķus, atrodas salīdzināmā juridiskā un faktiskā situācijā. Ja pasākums paredz atkāpi no atsauces sistēmas, treškārt, ir jānosaka, vai šis pasākums ir pamatots atbilstoši atsauces sistēmas raksturam vai vispārējām ekonomiskām iezīmēm. Nodokļu pasākums, kas paredz atkāpi no atsauces sistēmas piemērošanas, var būt pamatots, ja attiecīgā dalībvalsts var pierādīt, ka šis pasākums izriet tieši no tās nodokļu sistēmas pamata vai vadošajiem principiem (65). Ja tā ir, šis nodokļu pasākums nav selektīvs. Pierādīšanas pienākums šajā trešajā posmā jāpilda dalībvalstij.

6.3.1. Atsauces sistēmas noteikšana

(120) Atsauces sistēma atbalsta pasākuma selektīvā rakstura analīzei sastāv no visiem saskanīgajiem noteikumiem, kurus, pamatojoties uz objektīviem kritērijiem, piemēro visiem uzņēmumiem, kas ietilpst šīs sistēmas piemērošanas jomā saskaņā ar tās mērķi.

6.3.1.1. Atsauces sistēma ir uzņēmumu nodokļa sistēma Beļģijā

(121) Šajā gadījumā Komisija uzskata, ka atsauces sistēma ir vispārējā tiesību sistēma uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli, ko paredz uzņēmumu ienākuma nodokļa iekasēšanas kārtība Beļģijā (66), un tās mērķis ir aplikt ar nodokli visu Beļģijā ar nodokli apliekamo uzņēmumu peļņu. Uzņēmumu nodokļa sistēmu Beļģijā piemēro uzņēmumiem, kas ir Beļģijas rezidenti, kā arī nerezidējošo uzņēmumu filiālēm Beļģijā. Uzņēmumiem, kas ir Beļģijas rezidenti (67), jāmaksā uzņēmumu nodoklis no peļņas, kas gūta visā pasaulē (68), izņemot gadījumus, kad piemēro nodokļu dubultās uzlikšanas novēršanas konvenciju. Nerezidējošiem uzņēmumiem ar uzņēmumu nodokli tiek aplikti tikai vairāku veidu konkrēti ieņēmumi ar izcelsmi Beļģijā (69). Abos gadījumos Beļģijas uzņēmumu nodoklis ir jāmaksā no kopējās peļņas, kas gūta vai nu visā pasaulē, vai Beļģijā. Līdz ar to parasti visi uzņēmumi, kas gūst ieņēmumus Beļģijā, ir uzskatāmi par tādiem, kas atrodas līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā attiecībā uz uzņēmumu aplikšanu ar nodokli.

(122) Kopējo peļņu nosaka saskaņā ar noteikumiem par peļņu, kas iekļauti prasībās individuālo uzņēmēju apliekamās peļņas aprēķināšanai, kā definēts CIR 92 24. pantā. Kopējā peļņa sastāv no ienākumiem bez atskaitāmajiem izdevumiem, kas parasti tiek reģistrēti grāmatvedības uzskaitē, un tādējādi faktiski reģistrētā peļņa ir pamatsumma tās kopējās peļņas aprēķināšanai, kas apliekama saskaņā ar uzņēmuma nodokļa iekasēšanas kārtību Beļģijā (70).

6.3.1.2. Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu nav atsauces sistēmas neatņemama sastāvdaļa

(123) Saskaņā ar uzņēmumu nodokļa sistēmu Beļģijā faktiski reģistrētā peļņa tiek vairākkārt pozitīvi vai negatīvi koriģēta, kā paredzēts Beļģijas nodokļu tiesībās, lai iegūtu kopējo apliekamo peļņu (71). Šajā jautājumā Beļģija apgalvo, ka visas korekcijas faktiski reģistrētajai peļņai, kas paredzēta CIR 92, arī atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, ir atsauces sistēmas neatņemama sastāvdaļa.

(124) Komisija nepiekrīt viedoklim, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu būtu atsauces sistēmas neatņemama sastāvdaļa, 125.–128. apsvērumā izklāstīto iemeslu dēļ.

(125) Pirmkārt, atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu nav paredzēts nevienā CIR 92 noteikumā. Tādēļ Komisija atzīmē, ka CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, uz kura pamata faktiski tiek piešķirts atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, attiecas uz darījumiem vai konkrētiem mehānismiem starp divām saistītām struktūrām vienas grupas ietvaros. Šiem darījumiem vai mehānismiem paredzēto noteikumu nesaistītu pušu darījuma principa raksturs var izraisīt transfertcenas korekciju, pamatojoties uz minēto prasību, taču tas neatļauj un arī neparedz vienpusējus teorētiskus atvieglojumus noteiktai daļai vai noteiktai procentuālajai daļai peļņas, ko faktiski reģistrējusi kāda struktūra Beļģijā, kas pieder daudznacionālai grupai. Tā vietā šī prasība paredz identificēt darījumu vai mehānismu (vai virkni darījumu) ar konkrētu saistīto ārzemju partneri, kas pieder grupai. Būtībā vienīgi CIR 92 185. panta 2. punkta a) apakšpunkts, kas attiecas uz transfertcenas pozitīvām korekcijām, atļauj Beļģijas nodokļu iestādei veikt vienpusēju primāro transfertcenas korekciju, ja nosacījumi, kas noteikti darījumam vai mehānismam, atšķiras no tiem, par kuriem būtu panākta vienošanās nesaistītu pušu darījumam principam atbilstošos apstākļos. No otras puses, piemērojot CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, kas attiecas uz transfertcenas negatīvajām korekcijām, jāievēro papildu nosacījums, ka darījuma vai mehānisma radītā peļņa, kam prasa atbrīvojumu, ir jāiekļauj arī šā darījuma vai mehānisma ārzemju partnera ieņēmumos.

(126) Otrkārt, uzņēmumu nodokļa sistēma Beļģijā paredz aplikt ar nodokli visus uzņēmumus, kam šis nodoklis jāmaksā, rēķinot nodokli no to faktiskās peļņas, neatkarīgi no tā, vai tie ir patstāvīgi vai grupai piederīgi uzņēmumi, vai šie uzņēmumi pieder nacionālai vai daudznacionālai grupai, vai tie pieder lielai vai mazai daudznacionālai grupai un vai tie ir nesen izveidoti Beļģijā, vai darbojas šajā valstī jau ilgus gadus. Citiem vārdiem, visi šie nodokļu maksātāji atrodas līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā attiecībā uz mērķi, ko tiecas sasniegt uzņēmumu nodokļa sistēma, proti, aplikt ar nodokli visus uzņēmumus, kam šis nodoklis jāmaksā par faktisko peļņu. Beļģijas tiesību akti arī uzskaita tās Beļģijā darbojošās struktūras, kam jāmaksā uzņēmumu nodoklis, un tās ir visas sabiedrības, apvienības, uzņēmumi un organizācijas, kas ir likumīgi izveidotas juridiskas personas statusā un ir iesaistītas uzņēmējdarbībā vai peļņas gūšanas darbībās (72). Ne uzņēmuma juridiskais statuss, ne tā struktūra (grupai piederošs uzņēmums vai cits) nav izšķirošs kritērijs attiecībā uz uzņēmumu nodokļa maksāšanu Beļģijā. Līdz ar to, kaut arī korekcijas, kas veiktas faktiski reģistrētiem ieņēmumiem un ir pieejamas visiem nodokļu maksātājiem, ir vispārēja rakstura un tādēļ nav selektīvas LESD 107. panta 1. punkta nozīmē (73), atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu sadalīja šos nodokļu maksātājus kategorijās, ņemot vērā to, ka attiecīgo shēmu varēja izmantot vienīgi struktūras Beļģijā, kas pieder pietiekama lieluma daudznacionālai grupai un darbojas Beļģijā tikai nesen, kā paskaidrots 6.3.2. punktā.

(127) Treškārt, atšķirības veidā, kā aprēķina apliekamo peļņu patstāvīgiem uzņēmumiem un grupai piederošiem uzņēmumiem, nekādi neietekmē Beļģijas uzņēmumu nodokļa sistēmas mērķi, proti, aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kuri atrodas Beļģijā vai darbojas tajā ar pastāvīga uzņēmuma starpniecību, neatkarīgi no tā, vai šie uzņēmumi ir patstāvīgi vai integrēti. Ir salīdzinoši vienkārši aprēķināt apliekamo peļņu patstāvīgiem uzņēmumiem, kas nav integrēti / ir nacionāli un slēdz darījumus tirgū, ņemot vērā to, ka šī peļņa ir nosakāma kā starpība starp ienākumiem un izdevumiem atbilstoši tirgus konkurencei, taču, lai aprēķinātu apliekamo peļņu daudznacionālā grupā integrētiem uzņēmumiem, jāizmanto netieši dati. Tādējādi uzņēmumiem, kas integrēti daudznacionālā grupā, jānosaka cena, kas piemērojama darījumiem grupas ietvaros, lai varētu aprēķināt apliekamo peļņu, nevis jāizmanto cena, ko tiešā veidā nosaka tirgus. Pat piekrītot tam, ka noteikti stratēģiski lēmumi tiek pieņemti, pamatojoties uz augstākām grupas interesēm kopumā, uzņēmumu nodokli Beļģijā iekasē no atsevišķiem uzņēmumiem, nevis no grupām. Attiecīgā shēma ir saistīta tikai ar grupas struktūru Beļģijā apliekamajiem ieņēmumiem, tādēļ jebkuri nodokļu ieņēmumu samazinājumi ir individuāli atkarīgi no šo uzņēmumu darbības rezultātiem. Lai gan tā ir taisnība, ka Beļģijas nodokļu tiesības paredz īpašus noteikumus, ko piemēro grupām, parasti to mērķis ir pamatot neintegrētu uzņēmumu un saimniecisku vienību, kas strukturētas kā grupas, vienlīdzību, nevis nodrošināt šīm saimnieciskajām vienībām labvēlīgāku attieksmi.

(128) Visbeidzot, ja Komisija pieņemtu šādu Beļģijas argumentu, tas nozīmētu, ka dalībvalsts var izvairīties no Savienības noteikumu piemērošanas valsts atbalsta jomā, vienkārši paredzot atbrīvojumus nodokļu kodeksā.

6.3.1.3. Secinājums par atsauces sistēmu

(129) Noslēgumā, atsauces sistēma, kas jāņem vērā, nosakot, vai atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir vai nav selektīva rakstura, ir uzņēmumu nodokļa sistēma Beļģijā, kuras mērķis ir vienādā veidā aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu peļņu, kas ir rezidenti Beļģijā vai darbojas šajā valstī ar pastāvīgu uzņēmumu starpniecību. Tādējādi, tā kā attiecīgās shēmas mērķis ir koriģēt apliekamo uzņēmuma peļņu, lai varētu iekasēt uzņēmuma nodokli Beļģijā saskaņā ar uzņēmumu nodokļa sistēmu Beļģijā, šī sistēma ir atsauces sistēma, attiecībā pret kuru minētā shēma jānovērtē, lai noteiktu, vai tā nodrošina selektīvas priekšrocības saņēmējiem.

6.3.2. Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir atkāpe no atsauces sistēmas

(130) Tā kā pašlaik ir konstatēts, ka vispārējā uzņēmumu nodokļa sistēma Beļģijā ir atsauces sistēma, attiecībā pret kuru jānovērtē attiecīgā shēma, tagad jānosaka, vai atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir atkāpe no šīs atsauces sistēmas un izraisa nevienlīdzīgu attieksmi pret uzņēmumiem, kuri atrodas līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā, ņemot vērā šīs sistēmas mērķi.

(131) Attiecībā uz šo otro selektivitātes analīzes posmu, nosakot, vai nodokļu pasākums ir vai nav atkāpe no atsauces sistēmas, vienlaikus parasti ir jādefinē arī priekšrocības, ko šis pasākums rada saņēmējiem. Būtībā, ja kāds nodokļu pasākums izraisa nepamatotu samazinājumu nodoklim, kas jāmaksā saņēmējiem, kuriem bez šā pasākuma būtu jāmaksā lielāks nodoklis saskaņā ar atsauces sistēmu, minētais samazinājums ir vienlaikus gan atkāpe no atsauces sistēmas, gan arī priekšrocība, ko radījis šis nodokļu pasākums.

(132) Komisija uzskata, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu, kas piešķirts, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, ir atkāpe no uzņēmumu nodokļa sistēmas Beļģijā, nevis vienkāršs šīs sistēmas piemērojums. Kā pierāda divi turpmākie apakšpunkti, Komisija uzskata, ka šī atkāpe rada selektīvas priekšrocības attiecīgās shēmas saņēmējiem.

(133) Vispirms, atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu atšķiras no vispārējās sistēmas uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli, ko paredz uzņēmumu nodokļa sistēma Beļģijā, saskaņā ar kuru struktūras, kas pieder Beļģijā rezidējošiem uzņēmumiem vai tiem, kas darbojas šajā valstī ar pastāvīga uzņēmuma starpniecību, tiek apliktas ar nodokli, pamatojoties uz to kopējo peļņu, proti, faktiski reģistrēto peļņu, nevis pamatojoties uz gūtās peļņas hipotētisku līmeni, aplēšot “koriģētu peļņu nesaistītu pušu darījumu principam atbilstošos apstākļos” attiecīgajai struktūrai. Atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu rada selektīvas priekšrocības grupas struktūrām Beļģijā, kas izmanto attiecīgo shēmu, LESD 107. panta 1. punkta izpratnē, atbrīvojot no uzņēmumu nodokļa Beļģijā daļu no šo struktūru faktiski reģistrētajiem ieņēmumiem (74).

(134) Turklāt un neskarot iepriekšējo apsvērumu, neatkarīgi no fakta, ka ir iespējams uzskatīt – atsauces sistēma paredz vispārīgu noteikumu, kas nosaka, ka daudznacionālu grupu uzņēmumi, kas ir rezidenti Beļģijā vai darbojas šajā valstī ar pastāvīgu uzņēmumu starpniecību, nav apliekami ar nodokli par faktiski reģistrēto peļņu, kas pārsniedz peļņu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, un šie apstākļi tādi nav (75), Komisija uzskata, ka atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir nepareizs netiešu pušu darījuma principa piemērojums un tādēļ neatbilst šim principam, kas ir minētās sistēmas daļa (76).

6.3.2.1. Attiecīgā shēma rada selektīvas priekšrocības saņēmējiem, atkāpjoties no vispārīgās uzņēmumu nodokļa sistēmas Beļģijā

(135) Ekonomiskas priekšrocības var radīt, dažādos veidos samazinot uzņēmuma maksājamos nodokļus un jo īpaši samazinot nodokļu bāzi vai maksājamo nodokļa summu (77). Kā paskaidrots 2.1. punktā, atbrīvojuma shēma no nodokļa par virspeļņu ļauj struktūrām, kas ir rezidenti Beļģijā vai darbojas šajā valstī ar pastāvīgu uzņēmumu starpniecību un pieder daudznacionālai grupai, samazināt Beļģijā maksājamo nodokli, atskaitot no faktiski reģistrētās peļņas peļņu, ko sauc par “virspeļņu”. Šo virspeļņu aprēķina, aplēšot vidējo hipotētisko peļņu, ko patstāvīgs uzņēmums, kas veic līdzīgu darbību, varētu gūt līdzīgos apstākļos. Starpību starp kādas struktūras faktiski reģistrēto peļņu un šo vidējo hipotētisko peļņu pēc tam izsaka kā procentuālo atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, lai iegūtu vidējo virspeļņas procentu pārskata periodā. Šis procents raksturo nodokļu bāzi, kas saņēmējam saskaņā ar attiecīgo shēmu noteikta uz pieciem gadiem, kuru laikā iepriekšējais nolēmums ir saistošs Beļģijas nodokļu iestādei.

(136) Tomēr atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu nav pieejams visām to uzņēmumu struktūrām, kas atrodas līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā, un šī situācija, ņemot vērā uzņēmumu nodokļa sistēmas Beļģijā mērķi, proti, aplikt ar nodokli uzņēmumu peļņu, atbilst visiem uzņēmumiem, kam Beļģijā jāmaksā uzņēmumu nodoklis. Būtībā uzņēmumu nodokļa sistēma Beļģijā neparedz nevienu principu, ne arī noteikumu, kas ļautu maksāt mazāku nodokli par faktiski reģistrētu peļņu, kura pārsniedz nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos gūtas peļņas hipotētisko līmeni (78). CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktam, uz kuru Beļģija atsaucas, piešķirot atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu attiecīgās shēmas ietvaros, nav ne šādas nozīmes, ne mērķa. Toties attiecīgā shēma ir atkāpe no vispārējā noteikuma, kas iekļauts Beļģijas nodokļu tiesībās un paredz, ka ar nodokli apliek faktiski reģistrēto peļņu.

(137) Līdz ar to Komisija piekrīt viedoklim, kas pausts sākšanas lēmuma 89. apsvērumā, proti, ka, attiecīgā shēma ir selektīva vairākos līmeņos un vairāku iemeslu dēļ.

(138) Pirmkārt, atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir pieejams tikai struktūrām, kas pieder daudznacionālām grupām, un nav pieejams patstāvīgiem uzņēmumiem vai tiem, kas pieder nacionālām uzņēmumu grupām. Tādējādi, ņemot vērā to, ka attiecīgās shēmas pamatā ir CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunkts, kas ierobežo atbrīvojuma piemērošanu – un iepriekšēja nolēmuma, kas nepieciešams šī atbrīvojuma izmantošanai, pieņemšanu – ar struktūrām, kas iesaistītas pārrobežu darījumos, jo vienīgi tās struktūras Beļģijā, kas pieder daudznacionālām grupām, var izmantot minēto atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu. Citiem vārdiem, ekonomiskās priekšrocības, ko attiecīgā shēma piešķir saņēmējiem, ir selektīvas de jure, jo tās ir pieejamas vienīgi struktūrām, kas pieder daudznacionālām grupām, nevis patstāvīgiem uzņēmumiem vai tiem, kas pieder nacionālām uzņēmumu grupām. Konkrēti, struktūras, kas pieder nacionālām uzņēmumu grupām, arī varētu padarīt uzņēmēja biroju par galvenā uzņēmēja biroju, veicot reorganizāciju valsts līmenī, un tādējādi varētu apgalvot, ka to faktiski reģistrētā peļņa pēc minētās reorganizācijas pārsniedz vidējo hipotētisko peļņu, ko patstāvīgs uzņēmums, kas veic līdzīgu darbību, varētu iegūt un reģistrēt, pateicoties (iespējamām) sinerģijām vai apjomradītiem ietaupījumiem valsts līmenī. Tomēr, atšķirībā no Beļģijā izveidotajiem starptautisko konkurentu centrālajiem uzņēmējiem, kas sadarbojas ar saistītiem šo grupu ārzemju uzņēmumiem, minētās struktūras virspeļņas gadījumā nevar izmantot atlaidi savai nodokļu bāzei, ko paredz attiecīgā shēma, jo šīs struktūras nav minētas CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktā.

(139) Otrkārt, lai izmantotu atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu attiecīgās shēmas ietvaros, Iepriekšējo nolēmumu dienestam jāizdod iepriekšēja atļauja, pieņemot iepriekšēju nolēmumu, un šo atļauju var iegūt tikai attiecībā uz nākotnes situācijām vai darbībām, kas vēl nav iespaidojušas nodokļu plānu, nevis esošām situācijām. Iepriekšēju nolēmumu sistēma nodokļu jautājumos, kas ieviesta Beļģijas nodokļu kodeksā ar 2002. gada 24. decembra likumu, būtībā paredz, ka iepriekšējs nolēmums ir piemērojams tikai “situācijai vai konkrētai darbībai, kas vēl nav iespaidojusi nodokļu plānu” attiecībā uz nodokļu maksātāju (79). Konkrētāk, nodokļu maksātājs nedrīkst pieprasīt iepriekšēju nolēmumu attiecībā uz viņa faktiskās situācijas fiskālo ietekmi, un iepriekšējs nodokļu nolēmums var attiekties vienīgi uz “jaunas situācijas” fiskālo ietekmi. Šie nosacījumi attiecas arī uz iepriekšējiem nodokļu nolēmumiem, ar ko piešķir atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu attiecīgās shēmas ietvaros. Būtībā, no Komisijas analizētajiem iepriekšējiem nolēmumiem, ar ko piešķir atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, visos šajos iepriekšējos nolēmumos bija minēti lieli ieguldījumi un/vai darba vietu radīšana, un/vai darbības pārvietošana uz Beļģiju (80). Šie apstākļi nav nepārprotami uzskaitīti kā nosacījumi, lai piešķirtu atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, pamatojoties uz CIR 92 185. panta 2. punkta b) apakšpunktu, bet tie ir būtiski, lai varētu izmantot iepriekšējus nolēmumus, un tie ir obligāti, lai varētu piemērot atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu. “Jaunās situācijas” pienākums, kas izriet no pienākuma iepriekš lūgt sniegt iepriekšēju nolēmumu, lai varētu izmantot atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu (81), tādējādi pilnā mērā rada selektīvu pieeju daudznacionālām grupām, kas izmaina savu uzņēmējdarbības modeli, izveidojot jaunu darbību Beļģijā, atšķirībā no visiem citiem ekonomikas dalībniekiem (tostarp daudznacionālām grupām), kuri turpina izmantot esošos uzņēmējdarbības modeļus Beļģijā.

(140) Treškārt, atbrīvojumu shēma no nodokļa par virspeļņu atbrīvo no nodokļa peļņu, kuru, domājams, rada sinerģijas, apjomradīti ietaupījumi vai citas priekšrocības, ko nodrošina piederība daudznacionālai grupai. Kaut arī uz šīm priekšrocībām var pretendēt visas uzņēmumu grupas, vienīgi tās struktūras, kas pieder pietiekami lielai daudznacionālai grupai, lai varētu gūt būtisku peļņu no sinerģijām, apjomradītiem ietaupījumiem un citām grupas iekšējām priekšrocībām, tiek mudinātas saņemt iepriekšējus nolēmumu attiecīgās shēmas ietvaros. Iemesls ir tāds, ka iepriekšēja nolēmuma iegūšanas process paredz iesniegt detalizētu pieprasījumu, kurā izklāstīta jaunā situācija, kas pamato atvieglojumus, norādot šīs struktūras klātbūtnes ietekmi uz nodarbinātību un iesniedzot pilnīgu pētījumu par virspeļņu, un tas ir ievērojami grūtāk mazām uzņēmumu grupām nekā lielām grupām. Sinerģijas un izmaksu ietaupījumi, kas minēti iepriekšēju nolēmumu pieprasījumos, faktiski paredz, ka darbības jomai un mērogam jābūt pietiekami būtiskam, lai pamatotu lūgumu sniegt iepriekšēju nolēmumu. Būtībā, atbildē uz Komisijas pieprasījumu Beļģija nevarēja minēt nevienu piemēru par atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, ko būtu lūgusi un saņēmusi kāda struktūra Beļģijā, kas pieder mazai daudznacionālai grupai. Citiem vārdiem, attiecīgā shēma ir selektīva arī de facto, ņemot vērā to, ka vienīgi tās struktūras Beļģijā, kas pieder lielām daudznacionālām vai labākajā gadījumā – vidējām grupām, faktiski var saņemt atbrīvojumu no nodokļa par virspeļņu, nevis struktūras, kas pieder vidēja lieluma daudznacionālām grupām.

(141) Noslēgumā, ņemot vērā to, ka attiecīgā shēma vienīgi tām struktūrām Beļģijā, kas pieder pietiekami nozīmīgai daudznacionālai grupai, kura izveido jaunu darbību Beļģijā, ļauj samazināt nodokļu bāzi, atskaitot no faktiski reģistrētās peļņas to peļņu, ko sauc par “virspeļņu”, jāatzīst, ka šī shēma rada selektīvas priekšrocības minētajām struktūrām LESD 107. panta 1. punkta nozīmē. Tādēļ, samazinot nodokļa summu, kas parasti būtu jāmaksā saskaņā ar vispārējo sistēmu uzņēmumu peļņas aplikšanai ar nodokli, atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ļauj šo struktūru Beļģijā budžetam ietaupīt maksājumus, kas citādi būtu jāsamaksā, tādējādi radot šīm struktūrām selektīvas priekšrocības.

(142) Beļģija pamato atšķirīgo attieksmi, ko rada attiecīgā shēma, atsaucoties uz Tiesas 2014. gada 7. novembra spriedumu lietā T-399/11 un apgalvojot, ka ar to vien, ka nodokļu pasākums aprobežojas ar daudznacionālām grupām, nepietiek, lai secinātu, ka tas ir selektīvs, ņemot vērā to, ka šīm uzņēmumu grupām, piemēram, atšķirībā no ārzonu uzņēmumiem, nav kopīgu iezīmju attiecībā uz ekonomikas nozari, darbības veidu, bilances lielumu, darbinieku skaitu vai reģistrācijas valsti (82). Tomēr Tiesas spriedums, uz kuru atsaucas Beļģija, ne tikai ir apstrīdēts (83), bet arī nav piemērojams attiecīgajai shēmai, jo ir veltīts jautājumam par to, vai nodokļu priekšrocības, kas saistītas ar konkrētiem finansiāliem darījumiem, bija selektīvas, bet attiecīgā shēma attiecas uz priekšrocībām, kas piešķirtas konkrētām uzņēmumu kategorijām. Būtībā, spriedumā, uz kuru atsaucas Beļģija, Tiesa atzina, ka nodokļu pasākums, kas rada labvēlīgākus apstākļus ārzemju meitasuzņēmumu iegādei nekā iekšzemes meitasuzņēmumus iegādei, nerada nekādas selektīvas priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta nozīmē, ņemot vērā to, ka tas a priori neliedz nevienas kategorijas uzņēmumam šādu iespēju izmantot. Pretēji tam, tikai noteiktas kategorijas uzņēmumi var izmantot atbrīvojuma shēmu no nodokļa par virspeļņu, proti, struktūras, kas pieder pietiekami lielai daudznacionālai grupai, kura izveido jaunu darbību Beļģijā.

(143) Komisija arī neuzskata, kā to apgalvo Beļģija, ka selektīvās priekšrocības ir saistītas to, ka ārzemēs netiek aplikta ar nodokli peļņa, kas atbrīvota Beļģijā, jo tieši Beļģija vienpusēji samazina nodokļu bāzi grupas struktūrām Beļģijā, kas izmanto attiecīgo shēmu, neatkarīgi no faktiskās vai iespējamās tās pašas peļņas aplikšanas ar nodokli citā dalībvalstī. Jebkurā gadījumā LESD 107. panta 1. punkts aizliedz dalībvalstij piešķirt valsts atbalstu. Līdz ar to jautājums par to, vai kāda konkrēta shēma rada priekšrocības saņēmējiem, jānovērtē saistībā ar attiecīgās dalībvalsts, proti, Beļģijas, darbībām. Šādā novērtējumā nedrīkst ņemt vērā shēmas iespējamo neitrālo vai negatīvo ietekmi citu grupas uzņēmumu līmenī, kas rodas citu dalībvalstu veikto darbību dēļ.

6.3.2.2. Attiecīgā shēma rada selektīvas priekšrocības, tādējādi pārkāpjot nesaistītu pušu darījuma principu.

(144) Ja uzņēmumu nodokļa sistēmu Beļģijā var uzskatīt par tādu, kas paredz vai neparedz vispārīgu noteikumu, ar ko aizliedz aplikt ar nodokli peļņu, ko faktiski reģistrējušas daudznacionālas grupas struktūras un kas pārsniedz nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos gūtos ieņēmumus, un Komisija to apstrīd (84), tad atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu ir atkāpe no atsauces sistēmas, jo iemesli, kas pamato vienlaikus gan šo atbrīvojumu, gan metodi, kura izmantota virspeļņas noteikšanai, lai varētu piemērot attiecīgo shēmu, neatbilst nesaistītu pušu darījuma principam, kas ir šīs sistēmas sastāvdaļa.

a) Nesaistītu pušu darījuma princips attiecībā uz Līguma 107. panta 1. punktu

(145) Tiesa jau ir spriedusi, ka nodokļu bāzes samazinājums, kas izriet no nodokļu pasākuma, kurš ļauj nodokļu maksātājam, slēdzot darījumus grupas ietvaros, izmantot transfertcenu, kas nelīdzinās cenām, kuras piemēro nesaistītu pušu darījumu principam atbilstošos apstākļos starp neatkarīgiem uzņēmumiem, kas vienojas līdzīgos apstākļos saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu, rada selektīvas priekšrocības šim nodokļu maksātājam tādējādi, ka nodoklis, kas viņam jāmaksā, piemērojot vispārējo nodokļu sistēmu, ir mazāks nekā tas, kurš jāmaksā neatkarīgiem uzņēmumiem, kas aprēķina nodokļu bāzi no faktiski reģistrētās peļņas (85).

(146) Spriedumā par nodokļu shēmu, ko Beļģija piemēroja koordinācijas centriem (86), Tiesa izvērtēja pārsūdzību, kas iesniegta par Komisijas lēmumu, kura jo īpaši secināja, ka veids, kādā nosaka apliekamos ienākumus un ko paredz minētā shēma, rada šiem centriem selektīvas priekšrocības (87). Saskaņā ar šo shēmu apliekamā peļņa iepriekš bija noteikta kā viens procents no izdevumu un darbības izmaksu kopsummas, atskaitot personāla izmaksas un finanšu izmaksas. Kā atzina Tiesa, “[l]ai novērtētu, vai, nosakot apliekamos ienākumus veidā, kāds paredzēts koordinācijas centru shēmā, tiem tiek radītas priekšrocības, (…) jāsalīdzina minētā shēma ar vispārējās tiesībās paredzēto kārtību, kuras pamatā ir starpība starp brīvas konkurences apstākļos strādājoša uzņēmuma ienākumiem un izdevumiem”. Pēc tam Tiesa atzina, ka “[personāla izmaksu un finanšu izmaksu izslēgšana no izmaksām, kas ļauj noteikt minēto centru apliekamos ienākumus, nedod iespēju noteikt transfertcenas, kas līdzinātos tām, ko izmanto nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos”, un tas, pēc Tiesas domām, “[rada] minētajiem centriem ekonomiskas priekšrocības” (88).

(147) Līdz ar to Tiesa atzina, ka nodokļu pasākums, kas liek grupai piederošam uzņēmumam izmantot transfertcenu, kura neatbilst cenām nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, proti, cenai, par kuru neatkarīgi uzņēmumi vienojas līdzīgos apstākļos saskaņā ar nesaistītu pušu darījuma principu, rada selektīvas priekšrocības šim uzņēmumam, jo ļauj samazināt nodokļu bāzi un tādējādi – nodokli, kas būtu maksājams, piemērojot uzņēmumu nodokļa iekasēšanas vispārējo kārtību. Šo principu, saskaņā ar kuru darījumi starp vienas un tās pašas grupas uzņēmumiem jāatlīdzina tā, itin kā tie būtu noslēgti starp neatkarīgiem uzņēmumiem, kas vienojas līdzīgos nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, parasti sauc par “nesaistītu pušu darījuma principu”.

(148) Nesaistītu pušu darījuma principa mērķis ir nodrošināt, lai darījumi starp vienas un tās pašas grupas uzņēmumiem nodokļu aspektā tiktu interpretēti, ņemot vērā ieņēmumu summu, kas tiktu iegūta, ja tos pašus darījumus slēgtu neatkarīgi uzņēmumi, pretējā gadījumā šīs grupas uzņēmumiem tiek radīti labvēlīgāki apstākļi saskaņā ar vispārējo uzņēmumu nodokļa sistēmu attiecībā uz apliekamo ieņēmumu aprēķināšanu, salīdzinājumā ar patstāvīgiem uzņēmumiem, un tas rada nevienlīdzīgu attieksmi saistībā ar minētās sistēmas mērķi, proti, aplikt ar nodokli visu to uzņēmumu ieņēmumus, kas ietilpst tās nodokļu jurisdikcijā.

(149) Lai novērtētu, vai Beļģija, izmantojot attiecīgo shēmu, rada selektīvas priekšrocības, Komisijai jāpārbauda, vai Beļģijas norādītā metode, ar kuru nosaka peļņu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, kas koriģēti šīs shēmas otrajā posmā, atkāpjas no metodes, ar kuru iegūst vāju tuvinājumu tirgus apstākļos gūtiem ieņēmumiem, un līdz ar to – no nesaistītu pušu darījuma principa. Ciktāl šī metode paredz samazināt nodokli, kas struktūrai Beļģijā jāmaksā atbilstoši vispārējai uzņēmumu nodokļa sistēmai Beļģijā, salīdzinot ar uzņēmumiem līdzīgā juridiskā un faktiskā situācijā, šīs shēma uzskatāma par tādu, kas rada selektīvas priekšrocības LESD 107. panta 1. punkta nozīmē.

(150) Tādēļ nesaistītu pušu darījuma princips kā Komisijas veiktā novērtējuma neatņemamu sastāvdaļu attiecībā uz LESD 107. panta 1. punktu noteikti ietver arī nodokļu pasākumus, kas piešķirti grupas uzņēmumiem, neatkarīgi no tā, vai dalībvalsts ir iekļāvusi šo principu savā valsts juridiskajā sistēmā un kādā veidā. To piemēro, nosakot, vai grupai piederoša uzņēmuma apliekamā peļņa uzņēmumu nodokļa aprēķināšanas nolūkā tiek aprēķināta, izmantojot metodi, kas tuva tirgus apstākļiem, tā, lai šis uzņēmums neiegūtu labvēlīgāku attieksmi, piemērojot vispārējo uzņēmumu nodokļa sistēmu, salīdzinot ar attieksmi pret patstāvīgiem uzņēmumiem, kuru apliekamo peļņu nosaka tirgus. Tādējādi, lai novērstu jebkuras neskaidrības, nesaistītu pušu darījuma princips, kuru Komisija piemēro, novērtējot valsts atbalstu, ir nevis princips, kas izriet no ESAO nodokļu paraugkonvencijas 9. panta un ESAO transfertcenu vadlīnijām (tie ir juridiski nesaistoši instrumenti), bet gan vispārīgs vienlīdzīgas attieksmes princips saistībā ar aplikšanu ar nodokli, kas attiecas uz LESD 107. panta 1. punkta piemērošanu un ir saistošs dalībvalstīm un aptver valstu nodokļu noteikumus (89).

(151) Šajā gadījumā Komisija uzskata, ka metode, ar ko attiecīgās shēmas otrajā posmā nosaka “koriģēto peļņu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos”, kā aprakstīts (15). apsvērumā, atkāpjas no nesaistītu pušu darījuma principa, un tas izraisa selektīvu priekšrocību piešķiršanu struktūrām, kas minēto shēmu izmanto. Saskaņā ar Beļģijas iestāžu aprakstu par attiecīgo shēmu un ņemot vērā informāciju, kas iekļauta Komisijas izvērtēto individuālo iepriekšējo nolēmumu izlasē (90), grupas struktūras Beļģijā, kas izmanto atbrīvojumu no nodokļiem par savu virspeļņu, ir uzskatāmas par tādām, kas pārvalda un uzņemas vissarežģītākās funkcijas savas daudznacionālās grupas ietvaros (attiecībā uz visām funkcijām vai tikai tām, kas saistītas ar konkrēto darbības jomu vai ģeogrāfisko teritoriju). Kā izskaidrots turpmākajā apakšpunktā, Komisija tādēļ uzskata, ka kopējā atlikusī peļņa, kas izriet no grupas iekšējiem darījumiem, kuri slēgti starp šīm struktūrām un saistītajiem uzņēmumiem grupas ietvaros, ir jāattiecina uz grupas struktūrām Beļģijā kā to ieņēmumi nesaistītu pušu darījumu principam atbilstošos apstākļos (pirmā posma ietvaros). Nesaistītu pušu darījuma principa piemērošana neparedz transfertcenas novērtējumā (otrā posma ietvaros) nekādu atsevišķu atzīšanu vai vispārēju attiecināšanu peļņai, kas gūta no sinerģijām vai apjomradītiem ietaupījumiem.

b) Atlikusī peļņa ir grupas struktūras Beļģijā, kas darbojas kā “galvenais uzņēmējs”, gūtā peļņa nesaistītu pušu darījuma apstākļos

(152) Beļģijas iestādes raksturo attiecīgo shēmu kā tādu, kas balstās uz priekšstatu, ka grupas struktūras Beļģijā darbojas kā “galvenie uzņēmēji” (91). Kā šīs iestādes apgalvo, galvenie pienākumi attiecībā uz stratēģisko un taktisko lēmumu pieņemšanas procesu un vissarežģītākajām grupas funkcijām – attiecībā uz visām funkcijām vai tikai tām, kas saistītas ar konkrētu darbības jomu vai ģeogrāfisko teritoriju – ir konsolidēti šajās grupas struktūrās Beļģijā. Grupas saistītajām struktūrām, kas sadarbojas ar šīm grupas struktūrām Beļģijā, tādēļ jābūt apakšuzņēmējiem vai izpildītājiem, izpētes pakalpojumu sniedzējiem, ierobežotas atbildības izplatītājiem vai starpniekiem/aģentiem (92), vai citām struktūrām, kuras pilda “automātiskas” funkcijas un kuru atbildība ir ierobežota.

(153) Kā izskaidrots 15. apsvērumā, atbrīvojums no nodokļa par virspeļņu tiek piešķirts, izmantojot metodi divos posmos. Šīs metodes pirmajā posmā grupas struktūra Beļģijā aplēš savu peļņu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos, proti, atlikušo peļņu, un šim nolūkam jāizmanto vienpusēja transfertcenas noteikšanas metode, piemēram, DTPM, kuru visbiežāk izmanto praksē (93). Šo metodi dažkārt atzīst par transfertcenas aprēķināšanas metodi, kas piemērota cenas un apstākļu noteikšanai kontrolētam darījumam starp struktūrām, kas pilda sarežģītas funkcijas, un struktūrām, kas pilda mazāk sarežģītas funkcijas. Ar DTPM metodi parasti pārbauda to darījuma pusi, kurai šo metodi var piemērot drošāk un kurai var atrast drošāk salīdzināmos uzņēmumus, tādēļ visbiežāk to piemēro darījuma pusei, kuru funkcionāli ir vieglāk analizēt (94). Piemērojot DTPM, pārbaudāmās darījuma puses tīro peļņu novērtē, salīdzinot ar atbilstošu bāzi, piemēram, izmaksām, pārdošanas apjomiem vai aktīviem (95). Pretēji tam, atlikusī peļņa (vai attiecīgi – atlikušie zaudējumi), kas izriet no kontrolētu darījumu virknes, piemērojot DTPM, tiek pieskaitīta nepārbaudītajai pusei, proti, parasti tai struktūrai, kuras darbība ir sarežģītāka.

(154) Neskarot iespēju piemērot vienpusēju transfertcenas noteikšanas metodi, lai aplēstu grupas struktūras Beļģijā peļņu nesaistītu pušu darījuma principam atbilstošos apstākļos pirmajā posmā attiecībā uz katru konkrēto gadījumu, kurā pieņemts iepriekšējs nolēmums attiecīgās shēmas ietvaros (96), Komisija uzskata, ka grupas struktūrai Beļģijā kā galvenajam uzņēmējam, kas atbild par stratēģisku un taktisku lēmumu pieņemšanu grupas ietvaros un pārvalda un pilda sarežģītākās funkcijas daudznacionālā grupā, jāsaņem kā kompensācija lielāka gaidāmā atdeve, lai iegūtu rezultātu atbilstoši tirgus nosacījumiem (97). Pretēji tam, šīs struktūras saistītajiem partneriem grupas ietvaros, kuru risks ir mazs, jāsaņem tikai ierobežota atlīdzība, jo viņi ir